Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.656.2022.2.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-12
Teza: Zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. b ustawy, świadczonych przez Państwa Spółkę usług na rzecz dziennych opiekunów sprawujących opiekę nad dziećmi do lat 3 zgodnie z zapisami ustawy o opiece nad dziećmi w wieku do 3 lat, jako usług ściśle związanych z usługami wykonywanymi przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat.
Słowa kluczowe: dzieci i młodzież; opieka; proporcja; reklama; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą wykonywane przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 24-lit. b

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że stanowisko Państwa Spółki w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

5 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 31 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. b ustawy, świadczonych przez Państwa Spółkę usług na rzecz dziennych opiekunów sprawujących opiekę nad dziećmi do lat 3 zgodnie z zapisami ustawy o opiece nad dziećmi w wieku do 3 lat, jako usług ściśle związanych z usługami wykonywanymi przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 listopada 2022 r. (data wpływu 16 listopada 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

\`(...)\` Sp. z o.o., zwana dalej Spółką, świadczyć będzie usługi na podstawie umów zawieranych z osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą, zwanymi dalej Przedsiębiorcami, które sprawować będą osobistą opiekę nad dziećmi. Przedsiębiorca we własnym imieniu i na własny rachunek zawierać będzie umowy opieki nad dziećmi z rodzicami dzieci.

W ramach umowy zawartej pomiędzy Spółką a Przedsiębiorcą, Spółka będąc właścicielem koncepcji na prowadzenie miejsc opieki nad dziećmi - B, umożliwi Przedsiębiorcy uczestniczenie w strukturze B i udostępni Przedsiębiorcom pakiet, w skład którego wchodzą następujące składniki:

‒ prawo do używania znaku towarowego,

‒ prawo do korzystania z materiałów szkoleniowych i edukacyjnych,

‒ prawo do uczestniczenia w eventach organizowanych przez Spółkę,

‒ promocja i reklama Przedsiębiorcy przez Spółkę poprzez zamieszczanie danych Przedsiębiorcy na stronie internetowej Spółki.

Wspomniany pakiet Spółka będzie nadto udostępniać na podstawie umów zawieranych bezpośrednio z Rodzicami, którzy samodzielnie sprawować będą opiekę nad swoimi dziećmi, bądź też osobom fizycznym niebędącym przedsiębiorcami, które zawrą z rodzicami umowę cywilnoprawną, której przedmiotem będzie sprawowanie opieki nad dziećmi.

Ustawa o podatku od towarów i usług przewiduje, w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. b), że zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 l. Ponieważ Spółka będzie bezpośrednim dostarczycielem wszystkich przesłanek, które musi posiadać bezpośrednia opiekunka dziecka, to Spółka ma prawo do korzystania ze zwolnienia z VAT.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo:

Spółka nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka do dnia dzisiejszego nie świadczyła żadnych usług. Spółka jest na etapie organizacyjnym, a skierowanie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a w efekcie wydanie interpretacji indywidualnej, stanowić będzie podstawę do podjęcia ewentualnych działań zmierzających do zarejestrowania Spółki jako podatnika podatku od towarów i usług, bądź też stanowić będzie potwierdzenie, że Spółka nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jak wyżej zaznaczono Spółka, na chwilę obecną nie świadczy usług, jest na etapie organizacyjnym. Założeniem Spółki jest zapewnienie opiekunom dziennym, działającym zgodnie z zapisami ustawy z dnia 04.02.2022 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3, dostępu do pakietu, w skład którego wchodzą następujące składniki:

‒ prawo do korzystania z materiałów szkoleniowych, edukacyjnych oraz materiałów dotyczących rozwoju psychospołecznego dzieci,

‒ prawo do używania znaku towarowego Spółki,

‒ prawo do uczestniczenia w eventach organizowanych przez Spółkę,

‒ promocja i reklama.

Dla pełnego zobrazowania założeń inwestycyjnych Spółki, Państwa Spółka odniosła się do zapisów art. 2 ustawy o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3. Zgodnie z art. 2 ust. 1 ww. ustawy opieka nad dziećmi w wieku do lat 3 może być organizowana w formie żłobka lub klubu dziecięcego, a także sprawowana przez dziennego opiekuna, bądź nianie.

Założeniem Spółki jest stworzenie programu edukacyjnego, szkoleniowego w formie nagrań i innych materiałów w tym dotyczących rozwoju psychospołecznego dzieci, które będą udostępniane na stronie internetowej Spółki dla zalogowanych usługobiorców Spółki, będących podstawą edukacyjną opieki nad dziećmi do lat 3 sprawowaną przez dziennego opiekuna oraz podstawą rozwoju psychospołecznego ww. dzieci.

Każdy opiekun dzienny będący usługobiorcą Spółki zapewniać będzie swoim podopiecznym, którymi się opiekuje na podstawie umów zawartych z rodzicami, jednolite metody nauczania, których standardy, program edukacyjny, szkoleniowy oraz materiały dotyczące rozwoju psychospołecznego dzieci będą dostępne w formie nagrań audio video, oraz w formie opracowań zamieszczonych na stronie internetowej Spółki.

Spółka zapewniając dziennym opiekunom dostęp do wszelkich zasobów edukacyjnych i materiałów dotyczących rozwoju psychospołecznego dzieci, tworzy standardy nauczania i rozwoju psychospołecznego, umożliwiając dziennym opiekunom legitymowanie się znakiem towarowym Spółki. Spółka zapewni też dziennym opiekunom promocję i reklamę poprzez zamieszczenie danych opiekuna dziennego na stronie internetowej Spółki, jako potwierdzenie korzystania przez opiekuna dziennego z wszelkich materiałów szkoleniowych, edukacyjnych oraz dotyczących rozwoju psychospołecznego opracowanych przez Spółkę.

Dzięki zamieszczeniu na stronie internetowej danych opiekuna dziennego, opiekuni dzienni powezmą wiedzę na temat innych opiekunów dziennych działających w sąsiedztwie w oparciu o te same standardy i w przypadku swojej czasowej niedyspozycji do sprawowania opieki nad dziećmi, będą mogli oddać swoich podopiecznych pod opiekę opiekuna dziennego działającego w sąsiedztwie.

Reasumując, przedmiotem umów z usługobiorcami będzie:

‒ zapewnienie dziennym opiekunom prawa do korzystania z materiałów edukacyjnych, szkoleniowych oraz materiałów dotyczących rozwoju psychospołecznego dzieci zamieszczonych na stronie internetowej Spółki, udostępnionych wyłącznie usługobiorcom Spółki,

‒ zapewnienie dziennym opiekunom prawa do korzystania ze znaku towarowego Spółki,

‒ promocja i reklama dziennych opiekunów poprzez zamieszczenie ich danych na stronie internetowej Spółki, bądź też w ramach portali społecznościowych Spółki oraz w innych materiałach reklamowo promocyjnych.

Świadczone przez Spółkę usługi będą usługami ściśle związanymi ze sprawowaniem opieki nad dziećmi do lat 3. Spółka nie będzie bezpośrednio sprawowała opieki nad dziećmi. Usługi z zakresu sprawowania opieki nad dziećmi do lat 3 będą bezpośrednio świadczone przez dziennych opiekunów, w warunkach zbliżonych do warunków domowych, w lokalach, do których opiekunowie dzienni posiadają tytuł prawny przy zachowaniu wymogów dotyczących opiekunów dziennych określonych w ustawie o opiece nad dziećmi w wieku do 3 lat. Spółka dostarczy opiekunom dziennym narzędzia szkoleniowo - edukacyjne oraz materiały dotyczące rozwoju psychospołecznego dzieci niezbędne do sprawowania opieki nad dziećmi i rozwoju dzieci, celem ujednolicenia standardów nauczania i rozwoju.

Usługi świadczone przez Spółkę będą ściśle związane z usługami w zakresie opieki nad dziećmi. Dzienne opiekunki zapewniony będą miały dostęp do programów edukacyjnych, w których będą miały przedstawiony plan działania z podziałem na tygodnie powiązane z konkretną tematyką, nadto zapewniony będą miały dostęp do materiałów dotyczących rozwoju psychospołecznego dzieci. Ww. osoby będą miały gotowy produkt, by zapewnić dzieciom edukację i zadbać o ich prawidłowy rozwój, ale nadto będą miały dostęp do materiałów szkoleniowych.

Usługą podstawową względem świadczonych przez Spółkę usług będzie usługa świadczenia opieki nad dziećmi do 3 lat.

Usługę podstawową w zakresie świadczenia opieki nad dziećmi do lat 3 będą bezpośrednio sprawowały zgodnie z ustawą o opiece nad dziećmi w wieku do 3 lat dzienni opiekunowie.

Wykonywane przez Spółkę usługi będą niezbędne do wykonywania usługi podstawowej, bowiem jak wyżej wskazano usługa podstawowa, czyli zapewnienie przez opiekuna dziennego, opieki nad dzieckiem do 3 lat będzie wykonywana przez wskazane osoby w oparciu o standardy opracowane przez Spółkę - program edukacyjny z podziałem na tygodnie tematyczne pracy z dziećmi, materiały szkoleniowe oraz materiały dotyczące rozwoju psychospołecznego, zgodnie z którymi to standardami opiekunowie dzienni, będą sprawowali opiekę i dbali o rozwój dzieci.

Zgodnie z zapisami art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. b) ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat.

Jak wyżej zaznaczono art. 2 ust. 1 ustawy o opiece nad dziećmi w wieku do 3 lat zawarty jest zapis, że opieka nad dziećmi w wieku do lat 3 może być organizowana w formie żłobka lub klubu dziecięcego, a także sprawowania przez dziennego opiekuna i nianię.

Opiekun dzienny zawierając umowę o opiekę nad dzieckiem bezpośrednio z rodzicem, w myśl powyższych zasad, będzie zwolniony z podatku VAT.

Celem świadczonych przez Spółkę usług nie będzie osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia, bowiem zaproponowane przez Spółkę rozwiązanie stanowi novum, co stało się odpowiedzią na realia, w jakich przyszło nam żyć w dobie pandemii. Społeczeństwo przyzwyczaiło się do pracy zdalnej. Doskonałym rozwiązaniem jest umożliwienie rodzicom oddania swoich pociech pod opiekę opiekuna dziennego, który zamieszkuje w pobliżu ich miejsca zamieszkania, przy jednoczesnym zapewnieniu opiekunom dziennym narzędzi do świadczenia usług opieki nad dziećmi na wysokim poziomie, przy określeniu standardów postępowania z dziećmi, co wpisuje się w oczekiwania współczesnego rodzica.

### Pytanie

Czy w takim kształcie opisanego powyżej stanu faktycznego, świadczone przez Spółkę B Sp. z o o.o. z siedzibą w \`(...)\` usługi na rzecz dziennych opiekunów sprawujących opiekę nad dziećmi do lat 3 zgodnie z zapisami ustawy o opiece nad dziećmi w wieku do 3 lat można traktować jako zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust 1 pkt 24 lit. b) ustawy o VAT jako usługi ściśle związane z usługami wykonywanymi przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat?

### Państwa stanowisko w sprawie

Świadczone przez Spółkę B Sp. z o.o. z siedzibą w \`(...)\` usługi w kształcie opisanego powyżej stanu faktycznego, na rzecz dziennych opiekunów sprawujących opiekę nad dziećmi do lat 3 zgodnie z zapisami ustawy o opiece nad dziećmi w wieku do 3 lat, można traktować jako zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. b) ustawy o VAT jako usługi ściśle związane z usługami wykonywanymi przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat.

Przedmiot działalności Spółki B Sp. z o.o. odnosi się wprost do opieki nad dziećmi w wieku do 3 lat i jest ściśle powiązany z usługami wykonywanymi przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat. Usługi świadczone przez opiekunki w zakresie opieki nad dziećmi świadczone będą w oparciu o opracowany program edukacyjny i programy szkoleniowe oraz materiały dotyczące rozwoju psychospołecznego dzieci, a korzystanie ze znaku towarowego Spółki i zamieszczenie danych opiekunki dziennej na stronie internetowej bądź też w ramach portali społecznościowych Spółki i w innych materiałach reklamowych jest efektem korzystania przez te osoby z ww. opracowań i stosowania standardów określonych przez Spółkę.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które Państwa Spółka przedstawiła we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…)

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy :

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane:

a) w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej, w przepisach o systemie oświaty oraz w przepisach ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2020 r. poz. 910 i 1378 oraz z 2021 r. poz. 4),

b) przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat.

Z powyższych przepisów wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. b ustawy jest spełnienie zarówno przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług (usług opieki na dziećmi), jak również przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, będącego ściśle określonym podmiotem. Niespełnienie bowiem chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Z treści art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 (Dz. U. z 2022 r. poz. 1324) wynika, że:

Opieka nad dziećmi w wieku do lat 3 może być organizowana w formie żłobka lub klubu dziecięcego, a także sprawowana przez dziennego opiekuna oraz nianię.

Natomiast w myśl art. 36 ust. 1 ustawy o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3:

Dziennym opiekunem jest osoba fizyczna:

1) prowadząca działalność na własny rachunek albo

2) zatrudniana przez podmioty, o których mowa w art. 8 ust. 1, na podstawie umowy o pracę albo umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego stosuje się przepisy dotyczące zlecenia.

Zgodnie z art. 37 ustawy o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3:

Do zadań dziennego opiekuna należy w szczególności:

1) zapewnienie dziecku opieki w warunkach bytowych zbliżonych do warunków domowych;

2) zagwarantowanie dziecku właściwej opieki pielęgnacyjnej oraz edukacyjnej, z uwzględnieniem indywidualnych potrzeb dziecka;

3) prowadzenie zajęć opiekuńczo-wychowawczych i edukacyjnych, uwzględniających rozwój psychomotoryczny dziecka, właściwych do wieku dziecka.

Z opisu sprawy wynika, że Państwa Spółka świadczyć będzie usługi na podstawie umów zawieranych z osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą, zwanymi dalej Przedsiębiorcami, które sprawować będą osobistą opiekę nad dziećmi. Przedsiębiorca we własnym imieniu i na własny rachunek zawierać będzie umowy opieki nad dziećmi z rodzicami dzieci. Założeniem Spółki jest zapewnienie opiekunom dziennym, działającym zgodnie z zapisami ustawy z dnia 04.02.2022 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3, dostępu do pakietu, w skład którego wchodzą następujące składniki: prawo do korzystania z materiałów szkoleniowych, edukacyjnych oraz materiałów dotyczących rozwoju psychospołecznego dzieci, prawo do używania znaku towarowego Spółki, prawo do uczestniczenia w eventach organizowanych przez Spółkę, promocja i reklama. Założeniem Spółki jest stworzenie programu edukacyjnego, szkoleniowego w formie nagrań i innych materiałów w tym dotyczących rozwoju psychospołecznego dzieci, które będą udostępniane na stronie internetowej Spółki dla zalogowanych usługobiorców Spółki, będących podstawą edukacyjną opieki nad dziećmi do lat 3 sprawowaną przez dziennego opiekuna oraz podstawą rozwoju psychospołecznego ww. dzieci. Każdy opiekun dzienny będący usługobiorcą Spółki zapewniać będzie swoim podopiecznym, którymi się opiekuje na podstawie umów zawartych z rodzicami, jednolite metody nauczania, których standardy, program edukacyjny, szkoleniowy oraz materiały dotyczące rozwoju psychospołecznego dzieci będą dostępne w formie nagrań audio video, oraz w formie opracowań zamieszczonych na stronie internetowej Spółki. Spółka zapewniając dziennym opiekunom dostęp do wszelkich zasobów edukacyjnych i materiałów dotyczących rozwoju psychospołecznego dzieci, tworzy standardy nauczania i rozwoju psychospołecznego, umożliwiając dziennym opiekunom legitymowanie się znakiem towarowym Spółki. Spółka zapewni też dziennym opiekunom promocję i reklamę poprzez zamieszczenie danych opiekuna dziennego na stronie internetowej Spółki, jako potwierdzenie korzystania przez opiekuna dziennego z wszelkich materiałów szkoleniowych, edukacyjnych oraz dotyczących rozwoju psychospołecznego opracowanych przez Spółkę. Świadczone przez Spółkę usługi będą usługami ściśle związanymi ze sprawowaniem opieki nad dziećmi do lat 3. Spółka nie będzie bezpośrednio sprawowała opieki nad dziećmi. Spółka dostarczy opiekunom dziennym narzędzia szkoleniowo - edukacyjne oraz materiały dotyczące rozwoju psychospołecznego dzieci niezbędne do sprawowania opieki nad dziećmi i rozwoju dzieci, celem ujednolicenia standardów nauczania i rozwoju. Usługi świadczone przez Spółkę będą ściśle związane z usługami w zakresie opieki nad dziećmi. Ww. osoby będą miały gotowy produkt, by zapewnić dzieciom edukację i zadbać o ich prawidłowy rozwój, ale nadto będą miały dostęp do materiałów szkoleniowych. Usługą podstawową względem świadczonych przez Spółkę usług będzie usługa świadczenia opieki nad dziećmi do 3 lat. Usługę podstawową w zakresie świadczenia opieki nad dziećmi do lat 3 będą bezpośrednio sprawowały zgodnie z ustawą o opiece nad dziećmi w wieku do 3 lat dzienni opiekunowie. Wykonywane przez Spółkę usługi będą niezbędne do wykonywania usługi podstawowej, bowiem usługa podstawowa będzie wykonywana przez wskazane osoby w oparciu o standardy opracowane przez Spółkę - program edukacyjny z podziałem na tygodnie tematyczne pracy z dziećmi, materiały szkoleniowe oraz materiały dotyczące rozwoju psychospołecznego, zgodnie z którymi to standardami opiekunowie dzienni, będą sprawowali opiekę i dbali o rozwój dzieci. Opiekun dzienny zawierając umowę o opiekę nad dzieckiem bezpośrednio z rodzicem będzie zwolniony z podatku VAT. Celem świadczonych przez Spółkę usług nie będzie osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy usługi świadczone przez Państwa Spółkę na rzecz dziennych opiekunów, sprawujących opiekę nad dziećmi do lat 3, zgodnie z zapisami ustawy o opiece nad dziećmi w wieku do 3 lat, będą one korzystały ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. b ustawy jako usługi ściśle związane z usługami wykonywanymi przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat.

W odniesieniu do świadczonych przez Państwa Spółkę usług na rzecz dziennych opiekunów w zakresie prawa do korzystania z materiałów edukacyjnych, szkoleniowych oraz materiałów dotyczących rozwoju psychospołecznego dzieci, wskazania wymaga, że usługi te będą usługami ściśle związanymi z usługami opieki nad dziećmi wykonywanymi przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat.

Jednakże nie wszystkie usługi ściśle związane z usługami podstawowymi mogą korzystać ze zwolnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej działalności.

Aby ustalić, czy dana czynność ma ścisły związek z usługami w zakresie opieki nad dziećmi wykonywanymi przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat, należy zastosować w pierwszym rzędzie wykładnię językową przepisu posiłkując się w tym zakresie definicją słownikową. Zgodnie z Małym Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1994, s. 1170), „związek” to stosunek różnych elementów łączących się ze sobą, wpływających na siebie, oddziaływających na siebie; spójność, łączność, powiązanie.

Uregulowania zawarte w art. 43 ust 1 pkt 24 lit. b ustawy wskazują, że zwolnienie od podatku obejmuje również dostawę towarów i świadczenie usług ściśle związane z usługami opieki nad dziećmi wykonywanymi przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat. Przy czym – jak wykazano powyżej – określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej działalności.

W przedmiotowej sprawie wskazania wymaga, że korzystanie przez opiekuna dziennego z wszelkich materiałów szkoleniowych, edukacyjnych oraz dotyczących rozwoju psychospołecznego dzieci opracowanych przez Państwa Spółkę nie będzie niezbędne w celu świadczenia usług w zakresie opieki nad dziećmi wykonywanymi przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat, nie wystąpi bowiem nieodzowność świadczenia usług przez opiekuna dziennego od materiałów szkoleniowych, edukacyjnych oraz dotyczących rozwoju psychospołecznego dzieci, oferowanych przez Państwa Spółkę. Ponadto dzienni opiekunowie mają możliwość samodzielnego pozyskania bądź opracowania materiałów szkoleniowych czy edukacyjnych.

Aby usługi ściśle związane z usługami podstawowymi mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawi art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. b w związku z art. 43 ust. 17 ustawy, niezbędne jest spełnienie dwóch przesłanek, wymienionych w art. 43 ust. 17 ustawy, łącznie.

W niniejszej sprawie jeden z warunków do zastosowania ww. zwolnienia nie będzie spełniony, bowiem - jak wskazano powyżej - usługi świadczone przez Państwa Spółkę na rzecz dziennych opiekunów w zakresie prawa do korzystania z materiałów edukacyjnych, szkoleniowych oraz materiałów dotyczących rozwoju psychospołecznego dzieci, nie będą niezbędne do wykonania usługi podstawowej, tj. opieki nad dziećmi w wieku do 3 lat. Zatem ocena przesłanki wskazanej w art. 43 ust. 17 pkt 2 ustawy jest bezzasadna.

Natomiast w odniesieniu do świadczonych przez Państwa Spółkę usług zapewnienia dziennym opiekunom prawa do korzystania ze znaku towarowego Spółki oraz promocji i reklamy dziennych opiekunów poprzez zamieszczenie ich danych na stronie internetowej Spółki, bądź też w ramach portali społecznościowych Spółki oraz w innych materiałach reklamowo promocyjnych, stwierdzić należy, że usługi te nie będą usługami ściśle związanymi z usługami opieki nad dziećmi wykonywanymi przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat.

Z uwagi na fakt, że świadczone przez Państwa Spółkę usługi zapewnienia dziennym opiekunom prawa do korzystania ze znaku towarowego Spółki oraz promocji i reklamy dziennych opiekunów poprzez zamieszczenie ich danych na stronie internetowej Spółki, bądź też w ramach portali społecznościowych Spółki oraz w innych materiałach reklamowo promocyjnych nie będą usługami ściśle związanymi z usługą podstawową, badanie przesłanek wskazanych art. 43 ust. 17 ustawy jest bezzasadne.

Tym samym usługi świadczone przez Państwa Spółkę na rzecz dziennych opiekunów nie będą korzystały ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. b) ustawy.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwa Spółka przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli sytuacja Państwa Spółki będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i Państwa Spółka zastosuje się do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).