Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.276.2019.2.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-12
Teza: w zakresie braku obowiązku składania deklaracji podatkowych w przypadku sprzedaży aplikacji
Słowa kluczowe: informacja-informacja podsumowująca; podatnik; usługi-usługi elektroniczne; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 3-art. 100

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2019 r. (data wpływu 17 maja 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 lipca 2019 r. (data wpływu 24 lipca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku składania deklaracji podatkowych w przypadku sprzedaży aplikacji – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku składania deklaracji podatkowych w przypadku sprzedaży aplikacji.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 21 lipca 2019 r. poprzez wskazanie przedmiotu wniosku, doprecyzowanie opisu sprawy oraz ostateczne sformułowanie pytania i własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest programistą (mieszka w Polsce, tutaj płaci podatki) i chce sprzedawać aplikację (cena 10 zł) na system … poprzez … (na terenie Unii Europejskiej). Zainteresowany nie prowadzi działalności gospodarczej. Zgodnie z nowym prawem (ustawa z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców), Wnioskodawca nie musi prowadzić działalności gospodarczej, jeśli nie przekroczy w żadnym miesiącu 50% kwoty minimalnego wynagrodzenia (art. 5 ust. 1).

Zainteresowany zakłada, że podatek VAT od sprzedanych aplikacji będzie odprowadzony przez firmę …. Bowiem na stronie … (…), gdzie znajdują się wyjaśnienia, jest zawarta informacja: zgodnie z przepisami prawnymi dotyczącymi podatku VAT w Unii Europejskiej (UE) za określanie podatku VAT od zakupu wszystkich treści cyfrowych w Sklepie … dla klientów w UE, a także obciążanie nim oraz jego odprowadzanie odpowiada firma … . … będzie odprowadzać podatek VAT od zakupu treści cyfrowych przez klientów w UE do odpowiednich urzędów podatkowych. Nie trzeba oddzielnie naliczać i odprowadzać podatku VAT pobieranego od klientów w Unii Europejskiej. Zmiana przepisów prawa dotyczących podatku VAT obejmuje również osoby niemieszkające w UE.

Wynika z niej, że … przejmuje obowiązek odprowadzania podatku VAT do polskiego urzędu skarbowego. Wobec powyższego, Zainteresowany nie będzie zobowiązany do rejestracji działalności gospodarczej oraz rozliczania podatku VAT.

Ponadto w piśmie z dnia 21 lipca 2019 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca doprecyzował:

Na pytanie tut. Organu: „Czy Wnioskodawca będzie sprzedawał przedmiotowe aplikacje na rzecz …, a następnie … będzie odsprzedawać ww. aplikacje klientom ostatecznym?”, Zainteresowany odpowiedział, że nie. Wnioskodawca nie będzie sprzedawał aplikacji na rzecz …, a … nie będzie ich odsprzedawać na rzecz klienta ostatecznego.

W odpowiedzi na pytanie: „Czy … będzie działać jako pośrednik przy sprzedaży przez Wnioskodawcę przedmiotowych aplikacji klientom ostatecznym?”, Wnioskodawca wskazał, że tak. … będzie działać jako pośrednik przy sprzedaży aplikacji klientom ostatecznym.

Ponadto w odpowiedzi na pytanie: „Czy pomiędzy Wnioskodawcą a … będzie zawarta umowa i jakie będą jej postanowienia, tzn. jakie prawa i obowiązki wynikają z tej umowy dla Wnioskodawcy oraz dla …?”, Zainteresowany wskazał, że tak, Wnioskodawca załącza umowę dystrybucyjną dla deweloperów w …. Punkt 3 mówi o relacji handlowej, reguluje ceny, płatności, podatki.

Na pytanie: „Czy … będzie miało wpływ na ustalanie ogólnych warunków sprzedaży aplikacji dotyczących np. terminu dostawy, ceny?”, Wnioskodawca wskazał, że nie, … nie będzie mieć wpływu na ustalanie ogólnych warunków sprzedaży (termin dostawy, cena).

W odpowiedzi na pytanie: „Czy … na rachunkach lub paragonach wystawianych lub udostępnianych klientom ostatecznym będzie wskazywać Wnioskodawcę jako dostawcę aplikacji?”, Zainteresowany odpowiedział, że nie. … na rachunkach lub paragonach nie będzie wskazywać Wnioskodawcy jako dostawcy aplikacji.

W związku z pytaniem: „Czy Wnioskodawca będzie uiszczać na rzecz … wynagrodzenie w formie prowizji za czynności związane ze sprzedażą aplikacji?”, Wnioskodawca wskazał, że tak. Zainteresowany będzie uiszczać na rzecz … wynagrodzenie w formie prowizji za pośrednictwo w sprzedaży aplikacji.

Na pytanie: „Jakie będą zasady rozliczeń pomiędzy Wnioskodawcą a …?”, Zainteresowany odpowiedział, że zasady rozliczania między Zainteresowanym, a … są zawarte we wspomnianej umowie pkt 3.

W odpowiedzi na pytanie: „Czy … będzie odpowiedzialne za płatność pomiędzy klientem ostatecznym a właścicielem treści aplikacji?”, Wnioskodawca wskazał, że tak. … będzie pobierać opłatę od klienta ostatecznego i przelewać ją (pomniejszoną o swoją prowizję) na konto Wnioskodawcy.

W związku z pytaniem: „Czy usługi, o których mowa we wniosku, świadczone przez Wnioskodawcę/sprzedaż aplikacji przez Wnioskodawcę będą stanowić usługi świadczone za pomocą środków komunikacji elektronicznej, o których mowa w art. 7 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. (…)?”, Zainteresowany odpowiedział, że tak. Będą to usługi świadczone drogą elektroniczną.

Na pytanie: „Czy … jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (…)?”, Wnioskodawca wskazał, że tak, … jest podatnikiem.

W odpowiedzi na pytanie: „Czy … jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby podatku od wartości dodanej?”, Zainteresowany odpowiedział, że tak. … jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby tego podatku.

… posiada siedzibę główną w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej. W przypadku Europy siedziba … znajduje się w Irlandii.

W związku z pytaniem: „Czy Wnioskodawca będzie dokonywał sprzedaży aplikacji na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej …, które będzie znajdować się w innym miejscu niż siedziba działalności gospodarczej …?(…)”, Wnioskodawca wskazał, że nie. Zainteresowany nie będzie dokonywać sprzedaży aplikacji na rzecz ….

W odpowiedzi na pytanie: „Czy klientami ostatecznymi będą osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej?”, Zainteresowany odpowiedział, że tak. Platforma … nie daje możliwości rejestrowania się jako firma. Wnioskodawca rozumie więc, iż … traktuje wszystkich klientów jako osoby fizyczne.

Wszyscy klienci są traktowani jako osoby fizyczne, więc, Wnioskodawca rozumie, że nie są podatnikami w rozumieniu art. 28a. Poza tym aplikacja ma być sprzedawana na terenie Polski, więc będzie dostępna tylko dla klientów znajdujących się w Polsce.

Sprzedaż nie jest dokonywana na rzecz podatnika, który prowadzi działalność gospodarczą. Wszyscy klienci są traktowani jako osoby fizyczne.

Aplikacja Wnioskodawcy będzie dostępna dla klientów tylko na obszarze Polski.

Przewidywana wartość sprzedaży nie przekroczy kwoty 200 000 zł w proporcji do okresu sprzedaży w roku podatkowym. Wnioskodawca dodaje, że nie prowadzi działalności gospodarczej.

Zainteresowany wyjaśnia, że nie musi zakładać działalności gospodarczej by sprzedawać aplikację na telefon komórkowy. Aplikacja jest warta 10 zł, a zgodnie z ustawą Prawo przedsiębiorców, art. 5 ust. 1: „Nie stanowi działalności gospodarczej działalność wykonywana przez osobę fizyczną, której przychód należny z tej działalności nie przekracza w żadnym miesiącu 50% kwoty minimalnego wynagrodzenia”. Obecnie te 50% minimalnego wynagrodzenia to ok. 1 100 zł. Wnioskodawca musiałby sprzedawać miesięcznie 110 sztuk aplikacji by zbliżyć się do tej granicy. Wnioskodawca nie wierzy by tak się stało. Wnioskodawca sprzedaje więc tę aplikację jako osoba prywatna.

Zainteresowany uważa, że jest też zwolniony z podatku VAT, bo musiałby sprzedawać rocznie 20 tys. sztuk aplikacji by zbliżyć się do granicy 200 tys. zł rocznie. Wnioskodawca nie wierzy by tyle sprzedał (jeśli w ogóle coś sprzeda).

Wnioskodawca aplikację chce sprzedawać za pośrednictwem platformy …. Przechodząc do kwestii zakupu, czyli gdyby ktoś chciał kupić aplikację Wnioskodawcy: ta platforma nie daje możliwości rejestrowania kupującego jako firmę - traktuje wszystkich jak osoby prywatne.

Zgodnie z punktem 3.4 umowy dystrybucyjnej: „… jest ostatecznym sprzedawcą produktów sprzedawanych i udostępnianych użytkownikom na terenie Europejskiego Obszaru Gospodarczego (EOG)”. Wnioskodawca chcę sprzedawać tylko w Polsce, więc zgodnie z tym punktem to … jest sprzedawcą. Natomiast, na podstawie punktu 3.5, … płaci podatek w odpowiednim urzędzie skarbowym. To jest jasno określone w tym punkcie: „… ustala, czy Produkt podlega opodatkowaniu. Jeśli tak, …, Podmiot obsługujący płatności bądź Autoryzowany dostawca nalicza odpowiednią stawkę Podatku od Produktów sprzedanych użytkownikom i przekazuje kwotę Podatku odpowiedniemu urzędowi skarbowemu”.

Oznacza to, iż … jako sprzedawca i podatnik odprowadza należny podatek. Zdaniem Wnioskodawcy, skoro nie zakłada działalności gospodarczej, a podatek VAT jest odprowadzony przez … to nie płaci on podatku i nie składa deklaracji VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 21 lipca 2019 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku).

Czy Wnioskodawca będzie musiał składać deklaracje VAT dotyczące sprzedanych aplikacji?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 21 lipca 2019 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku), nie będzie miał on obowiązku składania deklaracji podatkowych VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą” opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Wskazać należy bowiem, że czynnikiem wyróżniającym określoną czynność jako czynność usługową (usługę) jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Ze świadczeniem usługi mamy do czynienia również w sytuacji gdy podatnik dokonuje czynności działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej. Wówczas przyjmuje się, że dla celów podatku od towarów i usług podatnik (zleceniobiorca) sam nabył usługę od faktycznego wykonawcy, a następnie wyświadczył tę usługę zleceniodawcy. Wynika to z art. 8 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powyższy przepis stanowi implementację art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym w przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, lecz na rachunek innej osoby, uczestniczy w świadczeniu usług, uznaje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza sprzedawać aplikację na system … poprzez … (na terenie Unii Europejskiej). … posiada siedzibę główną w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej, natomiast w przypadku Europy siedziba … znajduje się w Irlandii.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy wskazać, że w myśl art. 2 pkt 26 ustawy, przez usługi elektroniczne rozumie się usługi świadczone za pomocą środków komunikacji elektronicznej, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011.

Artykuł 7 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2011 r. Nr 77 str. 1), stanowi, że do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie – ze względu na ich charakter – jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

W ust. 2 ww. artykułu zostały wymienione usługi, które należy uznać za „usługi świadczone drogą elektroniczną”.

Z kolei art. 9a ust. 1 ww. rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 dodany przez art. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. (Dz. U. UE L z 2013 r. Nr 284 str. 1) zmieniającego rozporządzenie Nr 282/2011 z dniem 1 stycznia 2015 r. stanowi, że w przypadku gdy usługi świadczone drogą elektroniczną są świadczone za pośrednictwem sieci telekomunikacyjnej, interfejsu lub portalu, np. sklepu z aplikacjami, przyjmuje się do celów stosowania art. 28 dyrektywy 2006/112/WE, że podatnik uczestniczący w świadczeniu tych usług działa w imieniu własnym, lecz na rzecz dostawcy tych usług, chyba że podatnik ten wyraźnie wskaże tego dostawcę jako podmiot świadczący usługę i jest to odzwierciedlone w uzgodnieniach umownych zawartych między stronami.

Aby uznać dostawcę usług świadczonych drogą elektroniczną za wyraźnie wskazanego przez podatnika jako podmiot świadczący usługę, muszą zostać spełnione następujące warunki:

1.  na fakturze wystawionej lub udostępnionej przez każdego podatnika uczestniczącego w świadczeniu usług drogą elektroniczną należy wyszczególnić takie usługi i ich dostawcę;
2.  na rachunku lub paragonie wystawionym lub udostępnionym usługobiorcy należy wyszczególnić usługi świadczone drogą elektroniczną i ich dostawcę.

Na użytek niniejszego ustępu podatnik, który w odniesieniu do usług świadczonych drogą elektroniczną zatwierdzi obciążenie usługobiorcy płatnością, zatwierdzi świadczenie usług lub ustali ogólne warunki świadczenia usług, nie może mieć możliwości wyraźnego wskazania innej osoby jako podmiotu świadczącego te usługi.

Ustęp 1 ma zastosowanie również w przypadku gdy usługi świadczone telefoniczne przez Internet, łącznie z usługami telefonii internetowej (VoIP), są świadczone za pośrednictwem sieci telekomunikacyjnych, interfejsu lub portalu, np. sklepu z aplikacjami, i na warunkach określonych w tym ustępie (art. 9a ust. 2).

Niniejszy artykuł nie ma zastosowania do podatnika, który jedynie przetwarza płatność za usługi świadczone drogą elektroniczną lub usługi telefoniczne świadczone przez Internet, łącznie z usługami telefonii internetowej (VoIP), i nie uczestniczy w świadczeniu tych usług świadczonych drogą elektroniczną ani usług telefonicznych (art. 9a ust. 3).

Z cytowanego powyżej art. 9a ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 wynika więc, że w przypadku świadczenia usług drogą elektroniczną podatnik uczestniczący w świadczeniu tych usług działa w imieniu własnym, lecz na rzecz dostawcy tych usług. Oznacza to, że każdy pośrednik otrzymał i świadczył usługę dalej drogą elektroniczną. Jednakże w określonych okolicznościach należy przyjąć, że taki stan rzeczy nie ma miejsca, np. w sytuacji gdy podatnik wyraźnie wskaże dostawcę jako podmiot świadczący usługę, co oznacza, że:

1.  na fakturze wystawionej lub udostępnionej przez każdego podatnika uczestniczącego w świadczeniu usługi należy wyszczególnić (tj. wystarczająco jasno wskazać) przedmiotową usługę i jej dostawcę (w zwykłych transakcjach handlowych fakturę VAT wystawia się między dwoma podatnikami); oraz
2.  na rachunku lub paragonie należy wyszczególnić przedmiotową usługę i jej dostawcę (podatnik musi wystawić lub udostępnić odbiorcy końcowemu rachunek lub paragon, na którym wyszczególni przedmiot świadczonej usługi i informacje dotyczące usługodawcy, np. nazwę przedsiębiorstwa, numer identyfikacyjny VAT); oraz
3.  podatnik uczestniczący w świadczeniu usługi nie zatwierdza obciążenia usługobiorcy płatnością (oznacza to na przykład, że sklep z aplikacjami nie jest odpowiedzialny za płatność pomiędzy konsumentem końcowym a właścicielem treści aplikacji); oraz
4.  podatnik uczestniczący w świadczeniu usługi nie zatwierdza świadczenia usługi (oznacza to, że dostawa, na przykład aplikacji, od właściciela treści za pośrednictwem sklepu z aplikacjami nie jest zatwierdzana przez sklep z aplikacjami); oraz
5.  podatnik uczestniczący w świadczeniu usługi nie ustala ogólnych warunków świadczenia usługi (oznacza to, na przykład, że warunki sprzedaży aplikacji za pośrednictwem sklepu z aplikacjami nie są ustalane przez sklep z aplikacjami);

oraz

jest to odzwierciedlone w uzgodnieniach umownych (wszystkie punkty od a) do e) muszą być odzwierciedlone w uzgodnieniach umownych).

Jeżeli podatnik będzie uczestniczył w świadczeniu usługi spełniającej wszystkie powyższe warunki należy domniemywać, że podatnik ten nie jest odbiorcą świadczącym dalej usługę.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawione we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie podmiot … powinien być traktowany jako podatnik uczestniczący w świadczeniu usług elektronicznych działający w imieniu własnym lecz na rzecz dostawcy (Wnioskodawcy).

W analizowanym przypadku nie można uznać dostawcy (Wnioskodawcy) jako wyraźnie wskazany przez … podmiot świadczący przedmiotowe usługi elektroniczne, ponieważ nie są spełnione warunki wynikające z cytowanego art. 9a rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011. Jak wynika bowiem z opisu sprawy … na rachunkach lub paragonach nie będzie wskazywać Wnioskodawcy jako dostawcy aplikacji. Ponadto z okoliczności sprawy wynika, że … jest odpowiedzialny za płatność pomiędzy konsumentem końcowym a właścicielem treści aplikacji. … będzie bowiem pobierać opłatę od klienta ostatecznego i przelewać ją (pomniejszoną o swoją prowizję) na konto Wnioskodawcy. Powyższe okoliczności wskazują, że … należy uznać za podmiot, który otrzyma i świadczyć będzie dalej usługę elektroniczną.

Biorąc pod uwagę przedstawione warunki umowy oraz powołane przepisy prawa należy uznać, że w analizowanej sprawie Wnioskodawca nie będzie podatnikiem świadczącym usługi elektroniczne na rzecz klientów docelowych, natomiast podmiotem zobowiązanym do odprowadzenia podatku należnego z tytułu tej sprzedaży na rzecz klientów ostatecznych będzie …. W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku VAT w związku ze sprzedażą aplikacji mobilnych na rzecz klientów docelowych.

Zainteresowany natomiast w świetle przedstawionych okoliczności będzie świadczył usługę elektroniczną na rzecz ….

W tym miejscu należy wskazać, że w przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia tych usług. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy bowiem, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie. Regulacje prawne obowiązujące w tym zakresie, zostały zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług w rozdziale 3 działu V „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług”.

I tak, według art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 i art. 28n.

W myśl art. 28b ust. 2 ustawy w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Powołaną powyżej zasadę ogólną należy stosować, gdy usługa jest świadczona na rzecz podatnika, a przepisy wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy nie będą przewidywać innych zasad ustalenia miejsca świadczenia usług.

Należy podkreślić, że odnośnie usług świadczonych drogą elektroniczną na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy ustawodawca nie przewidział wyjątku od zasady ogólnej.

Wobec powyższego w przedmiotowej sprawie miejscem świadczenia przez Wnioskodawcę usług elektronicznych na rzecz …, będącego podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy, nie będzie terytorium kraju, lecz – stosownie do przepisu art. 28b ust. 1 ustawy – w okolicznościach niniejszej sprawy terytorium Irlandii.

Podsumowując Wnioskodawca nie będzie podatnikiem świadczącym usługi elektroniczne na rzecz klientów docelowych, a zatem nie będzie na Nim ciążył obowiązek zapłaty podatku VAT z tego tytułu. Zobowiązanym do odprowadzenia podatku należnego z tytułu tej sprzedaży na rzecz klientów ostatecznych będzie ….

Zainteresowany natomiast świadczy usługę elektroniczną na rzecz …, tj. podmiotu, który dla celów podatku VAT będzie nabywcą przedmiotowej usługi, a następnie będzie ich dostawcą na rzecz klientów ostatecznych. Przy czym miejscem świadczenia i opodatkowania ww. usług świadczonych przez Zainteresowanego nie będzie terytorium kraju.

Jak wynika z art. 96 ust. 1 ustawy podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Na mocy art. 96 ust. 3 ustawy – podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

W myśl art. 96 ust. 4 ustawy, naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Z kolei jak stanowi art. 97 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, podlegający obowiązkowi zarejestrowania jako podatnicy VAT czynni, są obowiązani przed dniem dokonania pierwszej wewnątrzwspólnotowej dostawy lub pierwszego wewnątrzwspólnotowego nabycia zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego w zgłoszeniu rejestracyjnym, o którym mowa w art. 96, o zamiarze rozpoczęcia wykonywania tych czynności.

Zgodnie ust. 3 pkt 2 ustawy ww. artykułu, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio również do podatników, o których mowa w art. 15, innych niż wymienieni w ust. 1 i 2, którzy świadczą usługi, do których stosuje się art. 100 ust. 1 pkt 4, dla podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z przepisem art. 100 ust. 1 pkt 4, podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych usługach, do których stosuje się art. 28b, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej, świadczonych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, innych niż zwolnionych od podatku od wartości dodanej lub opodatkowanych stawką 0%, dla których zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca - zwane dalej „informacjami podsumowującymi”.

Jak stanowi art. 100 ust. 3 ustawy, informacje podsumowujące składa się za okresy miesięczne za pomocą środków komunikacji elektronicznej w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonania transakcji, o których mowa w ust. 1.

W myśl art. 100 ust. 8 ustawy informacja podsumowująca powinna zawierać następujące dane:

1.  nazwę lub imię i nazwisko podmiotu składającego informację podsumowującą oraz jego numer identyfikacji podatkowej podany w potwierdzeniu dokonanym przez naczelnika urzędu skarbowego zgodnie z art. 97 ust. 9, który zastosował dla transakcji, o których mowa w ust. 1;
2.  właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany przez państwo członkowskie właściwe dla podatnika podatku od wartości dodanej lub osoby prawnej niebędącej takim podatnikiem, nabywających towary lub usługi, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
3.  właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany przez państwo członkowskie właściwe dla podatnika podatku od wartości dodanej dokonującego dostawy towarów, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej - w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 2;
4.  łączną wartość wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, łączną wartość wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, w tym również łączną wartość dostawy towarów, o której mowa w ust. 1 pkt 3, łączną wartość świadczonych usług, o których mowa w ust. 1 pkt 4 - w odniesieniu do poszczególnych kontrahentów.

Według art. 100 ust. 10 ustawy, na potrzeby ust. 1 pkt 4 zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego, na którym, zgodnie z art. 28b, ma miejsce świadczenie usług, jest usługobiorca, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 15, będący usługodawcą nie posiada na terytorium tego państwa członkowskiego:

1.  siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej;
2.  siedziby działalności gospodarczej, posiada natomiast na tym terytorium stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy, jeżeli usługodawca posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na tym terytorium, nie uczestniczy w tych transakcjach.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Z kolei w myśl art. 99 ust. 7 ustawy, przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113, oraz podmiotów wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub na podstawie przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, chyba że:

1.  przysługuje im zwrot różnicy podatku lub zwrot podatku naliczonego zgodnie z art. 87 lub przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 1 pkt 3;
2.  są obowiązani do dokonania korekty podatku odliczonego, o której mowa w art. 90a, art. 90c lub art. 91, lub
3.  są obowiązani do dokonania korekty, o której mowa w art. 89a ust. 4 lub art. 89b ust. 1, lub uprawnieni do dokonania korekty, o której mowa w art. 89b ust. 4.

W myśl art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Stosownie do art. 113 ust. 9 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

W tym miejscu wskazać należy, że przez deklaracje – w myśl art. 3 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) – rozumie się również zeznania, wykazy, zestawienia oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

W świetle powyższych regulacji, pomimo, że w opisanej sprawie świadczone przez Wnioskodawcę usługi nie będą podlegały opodatkowaniu na terytorium kraju, będzie On miał obowiązek, w myśl art. 97 ust. 1 w związku z art. 97 ust. 3 oraz art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy, zarejestrować się jako podatnik VAT UE, z możliwością skorzystania ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub ust. 9 ustawy. Wnioskodawca będzie również zobowiązany do składania w urzędzie skarbowym „informacji podsumowujących” o wykonanych usługach, których miejscem świadczenia i opodatkowania będzie terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE, w sytuacji gdy ww. usługi świadczone na terytorium Irlandii nie będą zwolnione od podatku od wartości dodanej lub opodatkowane stawką 0%.

Jako podatnik zwolniony podmiotowo na podstawie art. 113 ustawy, Wnioskodawca nie będzie miał natomiast obowiązku – w oparciu o art. 99 ust. 7 ustawy - składania deklaracji podatkowej, o której mowa w art. 99 ust. 1 ustawy.

Wobec powyższego oceniając stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na opisie sprawy, w którym wskazano, że przewidywana wartość sprzedaży nie przekroczy kwoty 200 000 zł w proporcji do okresu sprzedaży w roku podatkowym. Powyższe zostało przyjęte jako element przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego i nie było przedmiotem oceny. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Należy wyjaśnić, że zgodnie z wyżej cytowanym art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotycząca przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów, a niniejszą interpretację wydano jedynie w oparciu o opis zdarzenia przyszłego w nim przedstawiony.

Ponadto należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.