Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP3/4512-600/15/BJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-12-16
Teza: Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu objęcia towarów procedurą celną przetwarzania pod kontrola celną w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy dla tej procedury.
Słowa kluczowe: kontrola-kontrola celna; odliczenia; przetwarzanie; zabezpieczenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2015 r. (data wpływu 30 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu objęcia towarów procedurą celną przetwarzania pod kontrola celną w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy dla tej procedury – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w powyższym zakresie.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.**

Spółka na przełomie czerwca i lipca 2015 r. zakupiła maszyny z Białorusi. W związku z tym, że przed ostateczną odprawą celną, maszyny muszą uzyskać odpowiedni certyfikat potwierdzający spełnienie wymogów technicznych wynikających z przepisów Unii Europejskiej, w dacie ich sprowadzenia do Polski zostały objęte procedurą celną o numerze 9100, to jest procedurą przetwarzania pod kontrolą celną. Dopiero po uzyskaniu stosownego certyfikatu maszyny zostaną ostatecznie odprawione i dopuszczone do obrotu na terenie Unii Europejskiej oraz do użytkowania w Polsce. W celu zabezpieczenia cła i podatku VAT Spółka zapłaciła do Urzędu Celnego w X (w czterech ratach) zabezpieczenie tytułem tych należności. Zabezpieczenie zapłacone zostało w dniach 30 czerwca 2015 r. – X zł, 6 lipca 2015 r. – X zł, 13 lipca 2015 r. – X zł. Razem dało to kwotę X zł. Spółka otrzymała potwierdzenie złożenia zabezpieczenia, wydane przez ww. urząd celny. W dokumencie tym widnieje zapis dotyczący terminu ważności zabezpieczenia to jest od dnia wpłaty do dnia realizacji/wykonania zobowiązania. Wskutek wniesienia, w terminach wskazanych powyżej opłat, w dniu 17 lipca (a więc po płatności zabezpieczenia) Agencja Celna przysłała Spółce dokument SAD. W dokumencie tym w części dotyczącej obliczenia opłat (w pozycji 47) widnieje łączna kwota (obejmująca cło i VAT) X zł, z czego kwota podatku VAT została wskazana w wartości X zł. Powstała zatem różnica (na łącznej kwocie obejmującej i cło i podatek od towarów i usług) blisko X zł. Jak wynika z przyjętej praktyki, kwota ta zostanie dopłacona przez Spółkę dopiero w chwili ostatecznego dopuszczenia do obrotu maszyn (czyli po ich ostatecznej odprawie celnej), co nastąpi dopiero w roku 2016, a dokładnie, nie wcześniej niż w drugiej jego połowie. Proces certyfikacji, czyli wydania zaświadczenia o zgodności parametrów technicznych z przepisami obowiązującymi w UE trwa bowiem od 9 miesięcy do nawet 18 miesięcy. W ostatniej rubryce poz. 47 dokumentu SAD, wskazującej na „model” płatności przyjęty przez Spółkę widnieje litera D. Z instrukcji wypełniania dokumentu SAD wynika, że Symbol D podawany jest między innymi w przypadkach złożenia zabezpieczenia w stosunku do długu celnego, który powstał, ale kwota należności wynikająca z tego długu nie została zaksięgowana lub w stosunku do potencjalnego długu celnego. Symbol D podaje się również w przypadku złożenia zabezpieczenia w stosunku do kwoty podatku, która ma zostać rozliczona w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów (art. 33a ustawy o podatku od towarów i usług ). Nie ulega jednak wątpliwości, że Wnioskodawca do dnia 15 lipca 2015 r. uiścił na rachunek Urzędu Celnego w X kwotę obejmującą również podatek od towarów i usług z tytułu objęcia, sprowadzonych z Białorusi, maszyn procedurą przetwarzania pod kontrolą celną. Dokument SAD potwierdzający objęcie maszyn procedurą 9100 został złożony i przyjęty przez urząd celny w dniu 17 lipca 2015 roku. W tym samym dniu Spółka otrzymała stosowne potwierdzenie przyjęcie dokumentu SAD przez urząd celny. Powstała zatem wątpliwość, czy w opisanym stanie faktycznym Spółce przysługuje prawo odliczenia tak zapłaconego podatku VAT, a jeśli tak, czy z uwagi na termin otrzymania dokumentu SAD (17 lipca) Wnioskodawca może dokonać stosownego odliczenia najwcześniej w deklaracji VAT-7 za lipiec 2015 r., a najpóźniej w deklaracji za wrzesień 2015 r.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.**

Czy Spółka ma prawo dokonania odliczenia podatku VAT naliczonego jako podatek należny VAT z tytułu objęcia towaru procedurą przetwarzania pod kontrolą celną, w przypadku, gdy Spółka dysponuje dokumentami potwierdzającymi wpłatę obejmującą również kwotę podatku VAT jako wpłatę zabezpieczenia długu celnego oraz dokumentem SAD wskazującym jako sposób realizacji płatności podatku VAT złożenie zabezpieczenia oraz czy Spółka może dokonać odliczenia podatku naliczonego VAT z tytułu objęcia towarów procedurą przetwarzania pod kontrolą najwcześniej w deklaracji za lipiec 2015 r. a najpóźniej w deklaracji za wrzesień 2015 r.?

Zdaniem Spółki, stosownie do obowiązujących przepisów, podatnikami podatku od towarów i usług są również osoby prawne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną. Podobnie na mocy art. 17 ust. 1 pkt 2 podatnikami podatku od towarów i usług są również osoby prawne, uprawnione do korzystania z procedury celnej obejmującej uszlachetnianie czynne, odprawę czasową, przetwarzanie pod kontrolą celną. Dalej przepisy stanowią (art. 19a ust. 9 ustawy o ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), że obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje, co do zasady, z chwilą powstania długu celnego. Wyjątek od tej reguły stanowi przepis art. 19a ust. 10. Na mocy normy w nim zawartej, w przypadku objęcia towarów procedurą celną przetwarzania pod kontrolą celną obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą objęcia towarów tą procedurą. W opinii Spółki, przepis ten konstytuuje szczególny moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu towarów w przypadku objęcia ich procedurą celną 9100 to jest przetwarzania pod kontrolą. Przepis definiujący moment obowiązku podatkowego z tytułu objęcia towarów ww. procedurą celną posługuje się pojęciem „importu towarów” pomimo tego, że importowany towar nie jest od razu dopuszczony do obrotu na terenie UE, czyli posługując się potocznym sformułowaniem, pomimo tego, że nie jest ostatecznie odprawiony celnie. Wynika to stąd, że sama definicja importu towarów jako element podstawowy wskazuje przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego (a więc z poza UE) na terytorium Unii Europejskiej, a nie ostateczną ich odprawę celną. Mając na względzie powyższe, nie ulega wątpliwości, że w opisanym stanie faktycznym Spółka zobowiązana była do poniesienia ciężaru podatku VAT. Obowiązek podatkowy powstał w dniu 17 lipca 2015 roku, tego dnia bowiem towary zostały objęte procedurą celną 9100 (przetwarzanie pod kontrolą celną). Odnosząc zaistniały stan faktyczny do powołanych powyżej norm prawnych, należy wskazać, że:

1.  Spółka wpłaciła w okresie od 30 czerwca do 15 lipca 2015 r. do Urzędu Celnego w X łączną kwotę X zł jako zabezpieczenie cła i VAT. Z dokumentów potwierdzających wpłatę (za każdym razem w formie przelewu bankowego) zabezpieczenia należności celnych i podatkowych, wynika, iż zabezpieczenie to jest ważne od dnia wpłaty do dnia wykonania przez Spółkę zobowiązania (z tytułu cła i VAT).
2.  objęcie sprowadzonych do Polski z Białorusi maszyn procedurą 9100 następuje w chwili zgłoszenia, to jest z dniem 17 lipca 2015 r.
3.  konsekwentnie, w dniu 17 lipca 2015 r., czyli w dniu dokonania zgłoszenia celnego, w którym sprowadzone do Polski maszyny zostały objęte procedurą celną 9100 (przetwarzania pod kontrolą), a zatem w dniu powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku VAT, w ocenie Wnioskodawcy, zabezpieczenie należności celnych w zakresie podatku VAT wygasło: zrealizowane pierwotnie wpłaty (służące zabezpieczeniu należności celnych i podatkowych) z uwagi na dokonanie zgłoszenia celnego (17 lipca) stały się, przynajmniej w zakresie podatku od towarów i usług wymagalne, a tym samym powinny zostać zaliczone na poczet wykonania zobowiązania podatkowego. W opinii Spółki, straciły tym samym status „zabezpieczenia” a zyskały status realizacji powstałego w dacie 17 lipca zobowiązania podatkowego w zakresie podatku VAT z tytułu objęcia towarów procedurą przetwarzania pod kontrolą. Spółka dokonując wpłaty zabezpieczenia, zapłaciła de facto kwotę podatku należnego VAT z ww. tytułu (stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 19a ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług).

Spółka stoi na stanowisku, że w dacie objęcia maszyn procedurą przetwarzania pod kontrolą celną powstał obowiązek podatkowy w zakresie podatku VAT. Kwota podatku VAT została zaś uiszczona przed tym dniem, na rachunek urzędu celnego, jako zabezpieczenie kwoty obejmującej również wartość podatku VAT. Tym samym Spółka niewątpliwie poniosła ciężar finansowy związany z zapłatą podatku VAT na poczet objęcia maszyn procedurą przetwarzania pod kontrolą celną (procedura 9100). Kierując się fundamentalną zasadą generalną towarzyszącą rozliczaniu podatku od towarów i usług polegającą na neutralności tego podatku, Spółka uznaje, że fakt objęcia maszyn procedurą przetwarzania pod kontrolą oraz wcześniejsza wpłata kwoty zabezpieczającej wartość podatku VAT z tego tytułu, upoważnia ją do rozpoznania jako kwoty podatku naliczonego VAT, kwoty tego podatku wynikającej z otrzymanego w dniu 17 lipca 2015 r. dokumentu SAD. Powyższe Spółka wywodzi z przepisów działu IX ustawy o podatku od towarów i usług. Warto przy tym powołać podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku VAT. Treść art. 86 ustawa o podatku od towarów i usług stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego w przypadku importu stanowi zaś, kwota podatku: (…) wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego, (…) należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a ustawy o podatku od towarów i usług, (…) wynikająca z deklaracji importowej, w przypadku, o którym mowa w art. 33b ustawy. Przepisy ustawy nie zawierają szczególnych norm w odniesieniu do odliczania podatku VAT od importu towarów, objętych procedurą przetwarzania pod kontrolą celną. Stosownie zaś do zapisu art. 86 ust. 10 prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów powstał obowiązek podatkowy. Nie ulega wątpliwości, że w dniu 17 lipca 2015 r., czyli w dniu objęcia przywiezionych z Białorusi maszyn procedurą przetwarzania pod kontrolą, powstał obowiązek zapłacenia przez Spółkę należnego podatku od towarów i usług. Z uwagi na to, że Spółka wpłaciła kwotę podatku w ramach zabezpieczenia zrealizowanego przed dokonaniem zgłoszenia na dokumencie SAD, Spółka nie była zobowiązana do dodatkowego (ponownego) przekazania kwoty odpowiadającej wartości podatku VAT. Oznacza to tym samym, że z uwagi na to, że Wnioskodawca otrzymał stosowny dokument celny w dniu 17 lipca 2015 r., potwierdzający również fakt wpłaty kwoty podatku VAT w ramach zabezpieczenia, jest uprawniony, najwcześniej za miesiąc w którym ten dokument celny otrzymał, czyli za lipiec 2015 r. do dokonania odliczenia podatku naliczonego VAT (art. 86 ust. 10 w związku z ust. 10b pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług). Jednocześnie, ustawodawca, daje swoistego rodzaju możliwość późniejszego odliczenia podatku naliczonego VAT z tytułu importu towarów. Przepis art. 86 ust. 11 ww. stanowi bowiem, jeżeli podatnik nie dokonał odliczenia w terminie wynikającym z art. 86 ust. 10 (czyli za miesiąc powstania obowiązku podatkowego) z uwzględnieniem przepisu szczególnego art. 10b pkt 1 (to jest jednak nie wcześniej niż za miesiąc otrzymania dokumentu celnego) może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych (to jest po miesiącu otrzymania dokumentu celnego) okresów rozliczeniowych. Odnosząc powyższe do zaistniałego w Spółce stanu faktycznego, będącego przedmiotem niniejszego wniosku, Spółka ma prawo dokonać najpóźniej w deklaracji za wrzesień 2015 r. odliczenia kwoty podatku VAT wynikającej z otrzymanego w dniu 17 lipca 2015 r. dokumentu SAD. Niedokonanie odliczenia w terminie do dnia 25 października 2015 r., skutkować będzie prawem późniejszego odliczenia, ale już w drodze korekty odpowiedniej deklaracji VAT-7, przy czym korekta może dotyczyć deklaracji za lipiec, sierpień lub wrzesień 2015 r.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Reasumując, niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego z którego wynika, że Spółka dokonała zabezpieczenia należności celno-podatkowych z tytułu objęcia towarów procedurą celną przetwarzania pod kontrolą celną, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.