Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-3.4019.1.2017.2.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-21
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że nie jest on zobowiązany do dokonania zapłaty wpłaty z zysku z tytułu zysku osiągniętego przez X za rok 2016 na podstawie zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 10 UFGWK?
Słowa kluczowe: zwolnienie-prawo do zwolnienia; zyski-udział w zyskach
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 września 2017 r. (data wpływu 4 września 2017 r.) uzupełnionym na wezwanie z dnia 13 października 2017r. Nr 0114-KDIP2-3.4019.1.2017.1.MS (data doręczenia 18 października 2017r.) pismem z dnia 25 października 2017r. (data nadania 25 października 2017r., data wpływu do KIS 2 listopada 2017r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej wpłat z zysku w zakresie uprawnienia Wnioskodawcy do zwolnienia, o którym mowa w art. 10 ustawy z dnia 7 września 2007r. o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego w części dotyczącej dokonania zapłaty wpłaty z zysku osiągniętego przez X za rok 2016 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 listopada 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej wpłat z zysku w zakresie uprawnienia Wnioskodawcy do zwolnienia, o którym mowa w art. 10 ustawy z dnia 7 września 2007r. o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego w części dotyczącej dokonania zapłaty wpłaty z zysku osiągniętego przez X za rok 2016.

We złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca Y jest jednoosobową spółką Skarbu Państwa.

Dnia 29 czerwca 2017 r. w Krajowym Rejestrze Sądowym zarejestrowany został podział spółki X. Podział X nastąpił zgodnie z art. 529 § 1 pkt 3) Kodeksu spółek handlowych (dalej „KSH”), tj. poprzez przeniesienie całości majątku spółki dzielonej na rzecz Wnioskodawcy oraz dwóch spółek nowo zawiązanych. W wyniku tak dokonanego podziału Y przejęła zorganizowaną część przedsiębiorstwa X obejmującą wszystkie aktywa, zobowiązania, prawa i obowiązki z umów X, które nie zostały w planie podziału przypisane do spółek nowo zawiązanych.

Na podstawie art. 531 § 1 KSH, w dniu podziału, tj. rejestracji podziału w Krajowym Rejestrze Sądowym (29 czerwca 2017 r.) Y wstąpiła z mocy prawa, na zasadzie sukcesji uniwersalnej, we wszystkie prawa i obowiązki X w sferze cywilnoprawnej i administracyjnoprawnej związane z przenoszoną na Y zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa. Jednocześnie, z dniem podziału X przestała istnieć – została wykreślona z Krajowego Rejestru Sądowego.

Na okoliczność planowanej transakcji podziału X, Y wraz z X złożyli wspólny wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej m. in. Ordynacji podatkowej (tj. Dz.U.2017.201 z dnia 2017.02.01, dalej „OP”) w zakresie ustalenia, czy Y jako spółka przejmująca wstąpi z dniem podziału we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki dzielonej (tj. X) pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału, składnikami majątku.

Zgodnie z wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacją indywidualną z dnia 14 kwietnia 2017 r., sygn. 0111-KDIBI-3.4017.1.2017/TS spółka Y, na podstawie art. 93c OP jako przejmująca zorganizowaną część przedsiębiorstwa, wstąpiła we wszystkie prawnopodatkowe prawa i obowiązki związane z prowadzeniem wnoszonej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W efekcie przeprowadzonej w kwietniu 2016 r. transakcji zbycia przedsiębiorstwa na rzecz Z S.A., X wygenerowała na koniec 2016 r. zysk w wysokości 637 111 272,85 zł, od którego należna wpłata na rzecz budżetu państwa wynosiłaby 95 566 691,00 zł. Dodatni wynik bilansowy związany z transakcją stanowił wyłącznie efekt jej księgowego rozliczenia. Zysk X pojawił się dopiero na etapie sporządzania sprawozdania finansowego za rok 2016 w wyniku rozwiązania rezerwy zawiązanej w roku 2016 r. z tytułu spornych deputatów węglowych dla emerytów i rencistów (w ciągu całego roku 2016 X nie wpłacała zaliczek z tytułu wpłat z zysku).

W związku z brakami formalnymi pismem z dnia 13 października 2017 r. nr 0114-KDIP2-3.4019.1.2017.1.MS, doręczonym 18 października 2017 r. wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez podanie:

1.  daty zatwierdzenia sprawozdania finansowego spółki (X) za rok 2016;
2.  czy dwie spółki nowo zawiązane również nabyły ZCP ?,
3.  w jakiej części (proporcji) Wnioskodawca Y odpowiada za zobowiązanie X z tytułu wpłat z zysku za 2016 r., czy spółki nowo zawiązane również za nie odpowiadają na zasadzie sukcesji, czy na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej o odpowiedzialności osób trzecich?
4.  jakie przedsiębiorstwo było przedmiotem zbycia na rzecz spółki Z w kwietniu 2016r.?
5.  jaki majątek pozostał w X po zbyciu przedsiębiorstwa na rzecz Z ?
6.  dokładnego opisu mechanizmu rozliczenia księgowego dotyczącego powstania zysku stanowiącego podstawę wpłat z zysku za rok 2016, w tym podania: dlaczego rozwiązanie rezerwy zawiązanej w roku 2016 z tytułu spornych deputatów węglowych zostało dokonane po stronie X a nie po stronie Z ; kiedy dokładnie wystąpił zysk do opodatkowania wpłatami z zysku; jak transakcja zbycia przedsiębiorstwa Z ma się do zysku wygenerowanego w X na koniec 2016r. ?

Uzupełnienia dokonano w dniu 2 listopada 2017 r. W piśmie stwierdzono, że:

1.  Sprawozdanie finansowe spółki X za rok 2016 zostało zatwierdzone uchwałą Walnego Zgromadzenia X podjętą w dniu 28 czerwca 2017 roku.
2.  Dwie nowo zawiązane spółki tj. „HX” oraz NX Sp. z o.o. na skutek podziału X, nie nabyły zorganizowanych części przedsiębiorstwa (dalej „ZCP”) X. Na skutek przedmiotowego podziału HX i NX nabyły tzw. Pozostałe Składniki Majątkowe, tj.:
    *   część Nieruchomości Poprodukcyjnych i Nieruchomości Nieprodukcyjnych;
    *   wszystkie udziały i akcje w innych spółkach będące w posiadaniu Spółki Dzielonej; środki pieniężne.Na rzecz spółki NX przeniesiona została ww. część Nieruchomości Poprodukcyjnych i Nieruchomości Nieprodukcyjnych oraz część ww. środków pieniężnych. Druga część ww. środków pieniężnych, jak również ww. udziały i akcje w innych spółkach należące do Spółki Dzielonej, zostały przeniesione do spółki HX. Część przenoszonych do spółek NX oraz HX nieruchomości oraz akcji i udziałów w innych spółkach obciążona była prawami osób trzecich. Żadna z ww. grup Pozostałych Składników Majątkowych nie była na dzień Podziału wyodrębniona organizacyjnie w statucie Spółki Dzielonej, regulaminie, ani w żadnym innym akcie o podobnym charakterze. W przypadku żadnej z ww. grup Pozostałych Składników Majątkowych nie można było również mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym. Pozostałe Składniki Majątkowe, które nabyły NX i HX nie były zdolne do samodzielnego pełnienia funkcji gospodarczych, które zespalałyby je w dwie odrębne całości. Ponadto, w skład Pozostałych Składników Majątkowych, które zostały przeniesione do spółki NX, wchodziły nieruchomości o nieuregulowanym stanie prawym. W konsekwencji, ich przydatność do prowadzenia działalności gospodarczej była mocno ograniczona. W ramach Pozostałych Składników Majątkowych nie było można zatem mówić o dwóch wyodrębnionych zespołach składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa X. Dodatkowo, Pozostałe Składniki Majątkowe nabyte przez NX, jak i HX nie posiadały na dzień Podziału zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwa, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Potwierdzeniem powyższego, tj. faktu, iż dwie nowo zawiązane spółki nie nabyły ZCP jest indywidualna interpretacja prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia z dnia 14 kwietnia, sygn. 0111-KDIBI-3.4017.1.2017/TS.
3.  Sukcesja praw i obowiązków podatkowych w przypadku podziału spółki kapitałowej uregulowana została w art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. Stosownie do art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Z powyższych przepisów wynika, iż podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 3 KSH, skutkuje sukcesją praw i obowiązków podatkowych spółki dzielonej na rzecz spółki przejmującej i nowo zawiązanej, gdy majątek spółki dzielonej przejmowany na skutek podziału przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Jeżeli powyższy warunek nie jest spełniony, sukcesja praw i obowiązków podatkowych uregulowana w art. 93c Ordynacji podatkowej nie będzie miała miejsca. W takiej sytuacji, spółka przejmująca lub spółka nowo zawiązana, która przejęła od spółki dzielonej majątek niestanowiący zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będzie ponosiła odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe spółki dzielonej zgodnie z regułami przewidzianymi w art. 117 tej ustawy. Stosownie do art. 117 § 1 Ordynacji podatkowej, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału (osoby nowo zawiązane) odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem za zaległości podatkowe osoby prawnej dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W § 2 tego przepisu doprecyzowano, iż zakres odpowiedzialności osób prawnych przejmujących lub osób prawnych nowo zawiązanych ograniczony jest do wartości aktywów netto nabytych, wynikających z planu podziału. Powyższe przepisy Ordynacji podatkowej przewidują zatem dwie odrębne zasady następstwa, względnie odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki kapitałowej w przypadku jej podziału w zależności od tego w jakie formie następuje ten podział. W przypadku podziału przez rozdzielenie (art. 529 § 1 pkt 1-3 KSH), wstąpienie we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi spółce przejmującej lub nowo zawiązanej, w planie podziału, składnikami majątku wystąpi wówczas, gdy majątek przejmowany przez te spółki na skutek podziału stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Natomiast w przypadku podziału przez wydzielenie (art. 529 § 1 pkt 4 KSH), następstwo takie wystąpi wówczas, gdy zarówno majątek przejmowany na skutek podziału, jak i majątek pozostający w spółce dzielonej, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa spółki dzielonej. Zgodnie z powyższym, podział przez rozdzielenie, polegający na przeniesieniu na Spółkę (Y) ZCP, a na pozostałe spółki tj. HX i NX, składników majątkowych niestanowiących zorganizowanej części przedsiębiorstwa, skutkował jednoczesną:
    *   sukcesją praw i obowiązków podatkowych, która wystąpiła w przypadku Spółki, jak również
    *   solidarną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe X, która wystąpiła w przypadku spółek HX i NX, które przejęły majątek niestanowiący zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Innymi słowy, podział X skutkował sukcesją praw i obowiązków podatkowych z perspektywy Y, jak również odpowiedzialnością solidarną nowo zawiązanych spółek, tj. NX i HX za zaległości podatkowe X, zgodnie z regułami przewidzianymi w art. 117 § 1 Ordynacji podatkowej. Majątek przejmowany przez Y stanowił bowiem ZCP, z kolei majątek przejmowany przez nowo zawiązane spółki, tj. NX i HX nie stanowił ZCP, co potwierdzone zostało w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia z dnia 14 kwietnia, sygn. 0111-KDIBI-3.4017.1.2017/TS.
4.  Sprzedaż przedsiębiorstwa pomiędzy X na rzecz Z miała miejsce 29 kwietnia 2016 r. na podstawie zawartej umowy sprzedaży przedsiębiorstwa (zwanej dalej „Umową”). Przedmiotem omawianej transakcji było przedsiębiorstwo X S.A., w którego skład wchodziło 15 Oddziałów. Przedmiotem Umowy było zatem przedsiębiorstwo, czyli zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do wykonywania działalności gospodarczej (określonych działań gospodarczych), w tym w zakresie wydobycia, przeróbki i sprzedaży węgla kamiennego, metanu oraz innych kopalin towarzyszących lub działalności z tym związanej, które obejmowało wyszczególnione w Umowie składniki materialne i niematerialne, w tym w szczególności: środki pieniężne, wartości niematerialne i prawne, prawa wynikające z umów przedsiębiorstwa, środki trwałe, składniki aktywów niebędące środkami trwałymi, prawa wynikające z rozpoczętych przez Sprzedawcę postępowań przetargowych, koncesje, licencje i zezwolenia oraz wszelkie decyzje i akty administracyjne warunkujące prowadzenie przedsiębiorstwa w dotychczasowym zakresie, a także wszelkie składniki niemajątkowe.
5.  Po zbyciu przedsiębiorstwa przez X na rzecz Z majątek pozostały w X obejmował głównie:
    *   nieruchomości poprodukcyjne (infrastruktura związana ze zlikwidowanymi kopalniami, w tym osadniki mułowe, zwałowiska i składowiska, zbiorniki wód kopalnianych);
    *   mieszkania i garaże (nieruchomości zabudowane budynkami mieszkalnymi oraz/lub garażami);
    *   pozostałe nieruchomości nieprodukcyjne (pozostałe nieruchomości: obiekty biurowe, handlowe, gastronomiczne, oświatowe, lecznicze, sportowe, rekreacyjno-wypoczynkowe, pozostałe socjalne, tereny zielone itd.).Ponadto, X posiadała liczne zobowiązania związane z działalnością górniczą (np. z tytułu szkód górniczych) oraz roszczeniami byłych pracowników X lub kopalń, dla których X była następcą prawnym. Część zobowiązań obciążających X związana jest z kopalniami zlikwidowanymi, natomiast część z kopalniami zbytymi do Y w celu likwidacji oraz kopalniami zbytymi do podmiotów innych niż Y, …. X realizowała także postanowienia umowy z ZUS z dnia 10 grudnia 2015 r. dotyczące rozłożenia na raty zaległości z tytułu składek, powstałych do dnia 30 września 2003 r.
6.  X wygenerowała zysk netto na koniec roku 2016 w wysokości 637 111 272,85 zł, natomiast zysk bilansowy z transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Z (zwanej dalej „Transakcją") ustalony na koniec kwietnia 2016 rok wyniósł 718 226 253,59 zł.

Integralną częścią Umowy sprzedaży przedsiębiorstwa stanowiły wymienione poniżej Umowy Dodatkowe (zwane dalej „Umowami Dodatkowymi”) regulujące m. in. zasady odpowiedzialności pomiędzy Sprzedawcą a Kupującym:….

Zgodnie z zapisami ww. umów dodatkowych X otrzymywała kwoty do zapłaty poszczególnych zobowiązań, które to kwoty księgowane były jako przychód z zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji Spółka wygenerowała zysk ze zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa i związanych z nią transakcji dodatkowych na koniec roku 2016 w wysokości 1 088 724 689,00 zł.

W świetle realnego zagrożenia związanego z koniecznością zapłaty deputatu węglowego na rzecz 152 560 (sto pięćdziesiąt dwa tysiące pięćset sześćdziesiąt) uprawnionych X zawiązała w czerwcu 2016, czyli po dokonaniu transakcji sprzedaży, rezerwę na przedmiotowe deputaty węglowe dla emerytów i rencistów oraz innych osób uprawnionych w kwocie 474 035 652,18 zł.

Rozwiązanie przedmiotowej rezerwy nastąpiło pod koniec 2016 r. i zostało dokonane po stronie X, a nie po stronie Z w związku z faktem, iż to działalność prowadzona przez X stanowiła podstawę do wypłat deputatów węglowych na rzecz uprawnionych osób, a ewentualne roszczenia tych osób mogły być kierowane do X.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że nie jest on zobowiązany do dokonania zapłaty wpłaty z zysku z tytułu zysku osiągniętego przez X za rok 2016 na podstawie zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 10 UFGWK?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zgodnie z art. 1 UWZ, jej przepisy, z zastrzeżeniem art. 7, stosuje się do jednoosobowych spółek Skarbu Państwa oraz spółek, w których wszystkie akcje (udziały) są własnością Skarbu Państwa, z wyjątkiem akcji (udziałów) nieodpłatnie udostępnionych pracownikom na zasadach określonych w odrębnych przepisach.

Na mocy art. 2 ust. 1 w/w ustawy, spółki, o których mowa w art. 1, są obowiązane do dokonywania wpłat z zysku po opodatkowaniu podatkiem dochodowym na rzecz budżetu państwa. Wpłaty te są dokonywane zaliczkowo w okresach miesięcznych lub kwartalnych (spółka ma prawo wyboru okresów, za jakie będzie uiszczać zaliczki), natomiast ostateczne rozliczenie wpłat z zysku następuje po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego (art. 2 ust. 2 - 3 ww. ustawy). W myśl art. 2 ust. 4 omawianej ustawy, spółki są obowiązane składać deklaracje o wysokości zysku po opodatkowaniu podatkiem dochodowym, osiągniętego od początku roku obrotowego, i wpłacać na rachunek urzędu skarbowego, właściwego według siedziby spółki, zaliczki miesięczne (kwartalne) w wysokości różnicy między wpłatami z zysku należnymi z zysku osiągniętego od początku roku obrotowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące (kwartały).

Regulacje art. 2 ust 6 UWZ stanowią, iż do wpłat z zysku stosuje się przepisy o zobowiązaniach podatkowych, z zastrzeżeniem art. 5 ust. 2 wspomnianej ustawy.

Zgodnie art. 8 ust 1 UFGWK przedsiębiorstwo górnicze, którego podstawowym przedmiotem działalności jest prowadzenie likwidacji kopalni, zabezpieczenie kopalń sąsiednich przed zagrożeniem wodnym, gazowym oraz pożarowym, w trakcie i po zakończeniu likwidacji kopalni, zagospodarowywanie majątku likwidowanej kopalni, zbędnego majątku przedsiębiorstwa górniczego, tworzenie nowych miejsc pracy, w szczególności dla pracowników likwidowanej kopalni, wykonuje te czynności z dotacji budżetowej oraz innych źródeł finansowania, jeżeli likwidację tej kopalni rozpoczęto przed dniem 1 stycznia 2019 r.

Na mocy art. 10 UFGWK przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 8 ust. 1, które nabyło likwidowaną kopalnię, zakład górniczy lub jego oznaczoną część przed dniem 31 grudnia 2027 r. zwalnia się z obowiązku zapłaty bieżących wpłat wobec Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, wpłat z zysku, opłat i kar wobec Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w części dotyczącej tych funduszy, z wyjątkiem opłat i kar stanowiących dochody jednostek samorządu terytorialnego.

Należy zauważyć, że Y jest szczególnym przedsiębiorstwem, działającym na podstawie przepisów UFGWK, którego przedmiotem działalności jest prowadzenie likwidacji kopalń, zagospodarowywanie majątku likwidowanej kopalni, zbędnego majątku przedsiębiorstwa.

Ze względu na zakres działalności Y, realizowane przez nią zadania zasadniczo finansowane są ze środków publicznych – dotacji budżetowych udzielanych przez Ministra Energii na podstawie przepisów UFGWK w ramach zatwierdzonego przez Komisję Europejską programu pomocowego. Również na podstawie przepisów UFGWK i zgodnie z ww. Programem Pomocowym, Y jest zwolniona podmiotowo z niektórych danin o charakterze publicznym.

Zwolnienie Wnioskodawcy z wpłat z zysku, o którym mowa w art. 10 UFGWK (jaki incydentalnie może pojawić się w działalności Y, w szczególności w wyniku transakcji sprzedaży w procesie likwidacji kopalń majątku nabytego uprzednio nieodpłatnie od przedsiębiorstw górniczych w trybie art. 8a UFGWK) uzasadnione jest szczególnym statusem Y, jako podmiotu, powołanego w drodze ustawy specjalnie do pełnienia określonych zadań publicznych związanych z zamykaniem i likwidacją kopalń w ramach przyjętego w Polsce systemu reformy sektora górnictwa węgla kamiennego.

Y, pomimo tego iż funkcjonuje w formie prawnej spółki prawa handlowego (jednoosobowej spółki akcyjnej Skarbu Państwa), nie jest typowym przedsiębiorstwem prowadzącym zwykłą, nastawioną na zysk działalność gospodarczą, ale podmiotem, którego przedmiot działalności ma charakter specyficzny, wynikający z powierzonych Y zadań.

Wskazana wyżej misja oraz zakres działalności determinują sposób finansowania Y, która co do zasady finansowana jest ze środków publicznych, a tylko w minimalnym stopniu finansowanie pochodzi ze środków pozyskanych ze sprzedaży majątku likwidowanych kopalń.

Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z regułami udzielania pomocy publicznej na cele likwidacji kopalń górnictwa węgla kamiennego, środki uzyskane ze sprzedaży majątku likwidowanych kopalń powinny obniżać wysokość udzielanej Y dotacji, mogą być zatem przeznaczone wyłącznie na realizację ustawowych zadań Y w zakresie likwidacji, ściśle określonych w UFGWK (UFGWK określa szczegółowo cele na jakie Y otrzymuje dotację).

Nie mogą zatem zostać przeznaczone na inne cele, takie jak np. pokrycie wpłat z zysku. Brak możliwości finansowania ewentualnych wpłat z zysku z dotacji lub środków własnych (uzyskanych ze sprzedaży majątku) rekompensuje ustawowe zwolnienie, przewidziane w art. 10 UFGWK. Zwolnienie Y z wpłat z zysku zaakceptowane zostało przez Komisję Europejską jako dozwolony środek pomocy publicznej w ramach Programu Pomocowego.

Na podstawie art. 93c OP z dniem podziału X Wnioskodawca wstąpił we wszelkie prawa i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego związane z przenoszoną na Y zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, a co za tym idzie, w związku z art. 2 ust. 6 UWZ sukcesja ta powinna obejmować co do zasady również prawa i obowiązki przewidziane w przepisach dotyczących wpłat z zysku. Zobowiązanie do uiszczenia wpłaty od zysku wygenerowanego w X powinno stać się zatem z punktu widzenia wyżej wskazanych przepisów zobowiązaniem Y, jako sukcesora X.

Jednak w niniejszym przypadku, Y jest podmiotem ustawowo zwolnionym z obowiązku dokonywania wpłat z zysku, co w ocenie Wnioskodawcy prowadzi do konkluzji, iż na skutek dokonanego podziału X zobowiązanie to wygasło, gdyż nie mogło przejść skutecznie na podmiot, który ustawowo (i bez żadnych wyjątków w tym zakresie) jest w pełni zwolniony z obowiązku uiszczania wpłat.

Przepis art. 10 UFGWK statuuje ustawowe zwolnienie Y z obowiązku dokonywania wpłat z zysku (jest to zwolnienie podmiotowe). Celem jego wprowadzenia było zdjęcie z Wnioskodawcy określonego obowiązku finansowego na rzecz budżetu państwa, uzasadnione wyżej opisaną misją i specyfiką jego działalności, tj. w szczególności faktem, że Y ze względu na przyjęty model jej finansowania, nie dysponuje środkami na pokrycie ewentualnych należnych wpłat z zysku.

W powyższym kontekście, zwolnienie to powinno być interpretowane jako mające charakter bezwzględny i generalny, obejmujący wszelkie zobowiązania z tytułu wpłat z zysku, do jakich uiszczenia zobowiązana byłaby Y, niezależnie od źródła tego zobowiązania. UFGWK nie przewiduje żadnych szczególnych regulacji w tym zakresie, a zatem należy przyjąć, że również zobowiązanie do rozliczenia wpłaty z zysku osiągniętego przez X „przejęte” przez Y w wyniku transakcji podziału X, podpada pod to zwolnienie, a zatem zobowiązanie to wygasa z chwilą podziału X.

Artykuł 10 UFGWK w zakresie zwolnienia z wpłat z zysku powinien być interpretowany celowościowo, biorąc pod uwagę przedstawiony wyżej szeroki kontekst zasad funkcjonowania Wnioskodawcy i związanych z nimi przesłanek wprowadzenia tego zwolnienia. Zwolnienie to musi być zatem rozumiane szeroko, jako obejmujące wszelkie zobowiązania do zapłaty wpłat z zysku, jakie mogą obciążać Y.

Pobranie od Wnioskodawcy wpłaty z zysku, tylko z tego względu, że zobowiązanie to stało jego się zobowiązaniem w wyniku sukcesji, stałoby w sprzeczności z zasadami funkcjonowania polskiego systemu wspierania procesów likwidacji nierentownych jednostek produkcyjnych węgla kamiennego oraz niwelowania negatywnych skutków społecznych i środowiskowych związanych z tymi procesami, w tym roli Y jako kluczowego podmiotu tego systemu.

Należy wskazać, iż przepisy UFGWK wprowadzają do polskiego systemu prawnego specyficzne, szczególne rozwiązania stosowane wyłącznie w sektorze górnictwa w związku z prowadzonymi procesami jego restrukturyzacji, obejmującymi w szczególności likwidację nierentownych kopalń węgla . Wprowadzenie tych szczególnych regulacji podyktowane było m.in. istotnymi względami społecznymi w kontekście potrzeby zniwelowania negatywnych skutków likwidacji kopalń, w tym konieczności zapewnienia kontynuacji zaspokajania roszczeń pracowników wynikających z nabytych przez nich praw. Przepisy UFGWK zawierają wiele regulacji, normujących pewne kwestie w sposób szczególny w stosunku do powszechnie obowiązujących przepisów.

W tym miejscu przykładowo można wskazać uregulowania art. 16 UFGWK zgodnie z którymi, w przypadku ogłoszenia upadłości przedsiębiorstwa górniczego albo podjęcia decyzji o jego likwidacji, obowiązek wypłaty rent wyrównawczych (świadczenia wyrównawcze przyznane pracownikom na mocy ugód lub wyroków sądowych z tytułu wypadków przy pracy lub chorób zawodowych), przejmuje Y. Tego typu szczególna ustawowa ochrona rent wyrównawczych nie występuje w innych sektorach gospodarki.

Biorąc pod uwagę powyższe, przepis art. 10 UFGWK, należy uznać za przepis szczególny (lex specialis) w stosunku do ogólnych przepisów OP regulujących następstwo prawne w przypadku podziału spółek. W tym kontekście, art. 10 UFGWK i wynikające z niego zwolnienie Wnioskodawcy z wpłat z zysku powinien mieć pierwszeństwo, tj. znajdować zastosowanie do sytuacji Y, znosząc obowiązek uregulowania wpłaty od zysku wygenerowanego w X.

Wobec prymatu art. 10 UFGWK jako przepisu szczególnego wobec przepisów OP, brak jest de facto podstawy prawnej dla dokonania przez Y wpłaty od zysku osiągniętego przez X.

Należy podkreślić, iż niniejszy przypadek ma charakter szczególny, jednostkowy, wynikający ze specyfiki sektora górnictwa w Polsce i jednorazowych zdarzeń (transakcji) związanych z jego szeroko rozumianą restrukturyzacją, obejmującą w szczególności działania takie jak sprzedaż kopalń przez X na rzecz Z oraz planowany podział X. Uzasadnia to konieczność szczególnego podejścia, a także stosowania systemowej, celowościowej wykładni przepisów, dokonywanej w szerokim kontekście ram prawnych funkcjonowania sektora i procesów jego restrukturyzacji, w tym modelu funkcjonowania i finansowania Wnioskodawcy, jako szczególnego podmiotu realizującego istotne zadania publiczne w zakresie likwidacji kopalń, niwelowania negatywnych skutków eksploatacji górniczej oraz zaspokajania roszczeń byłych pracowników górnictwa.

W związku z powyższym, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska, iż nie jest on zobowiązany do dokonania zapłaty wpłaty z zysku z tytułu zysku osiągniętego przez X za rok 2016 na podstawie zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 10 UFGWK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ustawy dnia 1 grudnia 1995r. o wpłatach z zysku przez jednoosobowe spółki Skarbu Państwa (t.j. Dz. U. z 2016r., poz. 286; dalej: UWZ) przepisy ustawy, z zastrzeżeniem art. 7, stosuje się do jednoosobowych spółek Skarbu Państwa oraz spółek, w których wszystkie akcje (udziały) są własnością Skarbu Państwa, z wyjątkiem akcji (udziałów) nieodpłatnie udostępnionych pracownikom na zasadach określonych w odrębnych przepisach.

Art. 2 UWZ stanowi:

*   ust. 1 – Spółki, o których mowa w art. 1, są obowiązane do dokonywania wpłat z zysku po opodatkowaniu podatkiem dochodowym, zwanych dalej "wpłatami z zysku", na rzecz budżetu państwa,

*   ust. 2 – Wpłaty z zysku dokonywane są zaliczkowo w okresach miesięcznych lub kwartalnych. Ostateczne rozliczenie następuje po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego;

*   ust. 3 – Wyboru okresu, za jaki będzie dokonywana zaliczka, dokonuje spółka;

*   ust. 4 – Spółki są obowiązane składać deklaracje o wysokości zysku po opodatkowaniu podatkiem dochodowym, osiągniętego od początku roku obrotowego, i wpłacać na rachunek urzędu skarbowego, właściwego według siedziby spółki, zaliczki miesięczne (kwartalne) w wysokości różnicy między wpłatami z zysku należnymi z zysku osiągniętego od początku roku obrotowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące (kwartały).

W myśl art. 5 UWZ – podstawą ustalenia wysokości zaliczki jest zysk po opodatkowaniu podatkiem dochodowym osiągnięty w danym okresie, liczony w rachunku narastającym.

Zgodnie z § 5 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21.02.1996 r. w sprawie określenia trybu i terminów dokonywania wpłat z zysku oraz składania deklaracji przez jednoosobowe spółki Skarbu Państwa, a także określenia wzorów tych deklaracji Spółki są obowiązane dokonać ostatecznego rozliczenia wpłat z zysku do budżetu państwa, na podstawie deklaracji, której wzór stanowi załącznik nr 3 do rozporządzenia, w terminie 14 dni po:

1.  zatwierdzeniu sprawozdania finansowego,
2.  sporządzeniu sprawozdania, jeżeli zgodnie z przepisami o rachunkowości nie występuje obowiązek zatwierdzania tego sprawozdania.

§ 6 Rozporządzenia stanowi, że deklaracje dotyczące wpłat z zysku spółki składają we właściwym miejscowo urzędzie skarbowym w terminach ustalonych dla dokonania tych wpłat.

Wnioskodawca jest jednoosobową spółką Skarbu Państwa.

Zgodnie z art. 8 ust.1 ww. ustawy, przedsiębiorstwo, którego przedmiotem działalności jest prowadzenie likwidacji kopalni, zabezpieczenie kopalń sąsiednich przed zagrożeniem wodnym, gazowym oraz pożarowym, w trakcie i po zakończeniu likwidacji kopalni, zagospodarowywanie majątku likwidowanej kopalni, zbędnego majątku przedsiębiorstwa górniczego, tworzenie nowych miejsc pracy, w szczególności dla pracowników likwidowanej kopalni, wykonuje te czynności z dotacji budżetowej oraz innych źródeł finansowania, jeżeli likwidację tej kopalni rozpoczęto przed dniem 1 stycznia 2019 r.

Jednocześnie art. 10 ustawy stanowi, że przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 8 ust. 1, które nabyło likwidowaną kopalnię, zakład górniczy lub jego oznaczoną część przed dniem 31 grudnia 2027 r. zwalnia się z obowiązku zapłaty bieżących wpłat wobec Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, wpłat z zysku, opłat i kar wobec Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w części dotyczącej tych funduszy, z wyjątkiem opłat i kar stanowiących dochody jednostek samorządu terytorialnego.

W uzasadnieniu do projektu zmiany ustawy z dnia 22 grudnia 2015 r. (druk nr 135) wskazano, iż „w art. 10 ustawy (art. 1 pkt 7 ustawy zmieniającej) proponowane jest zwolnienie Y S.A. z 15% wpłaty z zysku wnoszonej do budżetu państwa przez spółki Skarbu Państwa. Działalność Y S.A. ma charakter non-profit jest niemal w całości finansowana dotacjami budżetowymi i tylko w niewielkim stopniu finansowanie pochodzi ze środków pozyskanych przez Spółkę ze sprzedaży majątku likwidowanych bądź zlikwidowanych kopalń. Wobec powyższego wydaje się, że pobieranie od Spółki wpłaty z zysku jest nieuzasadnione.” Zatem nie jest jednoznacznie w przytoczonym uzasadnieniu wyjaśnione których wpłat sformułowanie "bieżące wpłaty z zysku" zwolnienie dotyczy. Z zapisu uzasadnienia projektu wynika natomiast, że zwolnienie odnosi się do Y S.A., jako nabywcy przedsiębiorstwa, z 15% wpłaty z zysku wnoszonej do budżetu państwa, której działalność ma charakter non profit i jest niemal w całości finansowana dotacjami budżetowymi. Wobec powyższego przyznanie zwolnienia Y S.A. z wpłaty z zysku za rok poprzedzający przejęcie majątku spółki przejmowanej oznaczałoby rozszerzenie zwolnienia z wpłat z zysku na spółkę przejmowaną, do której jednak zwolnienie się nie odnosi i za okres kiedy zwolnienie nie obowiązywało. Wpłata wynikająca z rozliczenia ostatecznego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o wpłatach z zysku jest wynikiem rozliczenia wpłat z zysku uiszczonych lub. które powinny być uiszczone w okresach miesięcznych lub kwartalnych za poprzedni rok obrotowy. W omawianym art. 10 ustawy o funkcjonowaniu górnictwa ustawodawca wymienił natomiast zwolnienie z wpłat bieżących, a nie z wpłat z zysku wpłaconych lub, które powinny być wpłacane w przeszłości, w miesięcznych lub kwartalnych terminach płatności, za rok obrotowy, w którym ten zysk został osiągnięty.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że 29 czerwca 2017r. doszło do podziału spółki X. Wnioskodawca X objął ZCP obejmującą wszystkie aktywa, zobowiązania, prawa i obowiązki z umów X, które nie zostały w planie podziału przypisane do spółek nowo zawiązanych. Z dniem przejęcia ZCP Wnioskodawca, na podstawie art. 93c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.; dalej – Op) jako przejmująca ZCP, wstąpił we wszystkie prawnopodatkowe prawa i obowiązki spółki dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału, składnikami majątku – co zostało potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 14 kwietnia 2017r. znak 0111-KDIBI-3.4017.1.2017/TS. X wygenerowała w roku 2016 zysk, od którego należna była wpłata na rzecz Skarbu Państwa. Zysk X pojawił się na etapie sporządzania sprawozdania finansowego w wyniku rozwiązania rezerwy zawiązanej w 2016 r. z tytułu spornych deputatów węglowych dla emerytów i rencistów. Podkreślić należy, że spółka Spółka X była zobowiązana do sporządzenia rocznego sprawozdania finansowego za 2016r. nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia bilansowego i przedstawienia go właściwym organom, zgodnie z obowiązującymi jednostkę przepisami prawa, postanowieniami statutu lub umowy (art. 52 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości; t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1047 ze zm.). Roczne sprawozdanie finansowe jednostki, z zastrzeżeniem ust. 2b, podlega zatwierdzeniu przez organ zatwierdzający, nie później niż 6 miesięcy od dnia bilansowego (art. 53 ust. 1 ustawy). Spółka X zobowiązana była do dokonania wpłat z zysku za rok 2016 w terminie 14 dni od zatwierdzenia sprawozdania finansowego za rok 2016. Jednakże przed tym terminem doszło do podziału X i przeniesieniu majątku na Wnioskodawcę i 2 nowo powstałe spółki. Należy zauważyć, że gdyby spółka X dokonała wpłaty z zysku za rok 2016 przed dniem podziału nie podlegałoby wątpliwości, że do budżetu państwa trafiłyby środki z tego tytułu.

W ocenie organu, w przedstawionym stanie faktycznym i prawnym brak jest podstaw do objęcia zwolnieniem z wpłat z zysku dotyczącego zysku wypracowanego przez podmiot w 2016 r. tj. przed jego przejęciem przez spółkę przy założeniu, że spółka nabyła zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Bowiem jeżeli podmiot, który jest zwolniony ustawowo z wpłat z zysku (na podstawie ustawy z dnia 22 grudnia 2015 r. o zmianie ustawy o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego), przejmie inny podmiot zobowiązany do dokonywania tych wpłat, zwolnienie to nie będzie miało zastosowania do zobowiązań przejmowanego podmiotu powstałych przed dniem przejęcia. Do tego momentu podmiot przejmowany jest samoistnym bytem prawnym i jako taki jest zobowiązany do regulowania swoich zobowiązań, w tym zobowiązań publicznoprawnych. Brak realizacji powyższego obowiązku powoduje, iż podmiot przejmujący w ramach sukcesji uniwersalnej ma obowiązek uregulować zobowiązania przejmowanego podmiotu. Nie można zatem tak interpretować przepisu art. 10 ustawy o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego, że zwolnienie obejmuje okres kiedy podmiot przejmowany nie stanowił własności podmiotu przejmującego skoro jego ten przepis nie obejmuje. Omawiane zwolnienie z wpłat z zysku jednoosobowej spółki Skarbu Państwa odnosi się do bieżących wpłat z tego tytułu, a więc takich, których obowiązek wpłat powstaje na bieżąco od dnia obowiązywania zwolnienia. Obowiązku tego nie może zmieć dokonana restrukturyzacja spółek. Wnioskodawca jako sukcesor przejął obowiązek dokonania wpłaty z zysku z tytułu zysku wygenerowanego przez X w roku 2016, tj. w roku poprzedzającym rok przejęcia ZCP. Na podstawie art. 10 ustawy o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego, Wnioskodawca, jako przedsiębiorstwo powołane do likwidacji kopalń i które nabyło ZCP, został zwolniony z obowiązku zapłaty bieżących wpłat z zysku. Zdaniem organu dotyczy to sytuacji, gdy w wyniku bieżącej działalności wnioskodawcy wygenerowany zostanie zysk. Przedmiotowe zwolnienie nie ma jednak zastosowania w przedmiotowej sprawie. Mając na uwadze, art. 2 ust. 5 UWZ zgodnie z którym podstawą ustalenia wysokości zaliczki jest zysk po opodatkowaniu podatkiem dochodowym osiągnięty w danym okresie, liczony w rachunku narastającym, zwolnienie podmiotowe wynikające z art. 10 ustawy o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego dotyczy wpłat z zysku ustalonych na podstawie zysku – wynikającego z ksiąg rachunkowych Wnioskodawcy – a osiągniętego w roku przejęcia od X ZCP, tj. w roku 2017.

W ocenie organu, Wnioskodawca jako sukcesor przejął obowiązek dokonania wpłaty z zysku z tytułu zysku wygenerowanego przez X w roku 2016, tj. w roku poprzedzającym rok przejęcia ZCP. W przedstawionym stanie faktycznym art. 10 ustawy o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego nie ma zastosowania, bowiem przyznanie Wnioskodawcy zwolnienia z wpłat z zysku za rok poprzedzający przejęcie majątku spółki przejmowanej oznaczałoby rozszerzenie zwolnienia z wpłat z zysku na spółkę przejmowaną, do której ww. zwolnienie się nie odnosi.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę z złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoja aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2. Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.