Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-735/15-4/KP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-11-25
Teza: Czy transakcja nabycia przez Spółkę składników majątkowych nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP i w konsekwencji nabywane składniki majątku podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT?
Słowa kluczowe: nieruchomości-nabycie nieruchomości; przedsiębiorstwa; składnik-składnik majątkowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 września 2015 r. (data wpływu 2 września 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania nabywanych składników majątkowych i niemajątkowych za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 września 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania nabywanych składników majątkowych i niemajątkowych za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka Akcyjna (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest producentem wyrobów energetycznych jak również dystrybutorem paliw ciekłych. W ramach swojej działalności Spółka prowadzi działalność handlową z wykorzystaniem składów podatkowych zlokalizowanych na terytorium kraju. W ramach planowanych przedsięwzięć restrukturyzacyjnych zamierza nabyć składniki majątku od spółki powiązanej X. S.A. (dalej: „X.”), które w związku z wdrażanymi zmianami nie będą mogły być wykorzystywane w efektywny biznesowo sposób przez dotychczasowego właściciela. W związku z powyższym X. zamierza ze składu podatkowego zlokalizowanego w T. wydzielić część składników majątkowych i zbyć je na rzecz Wnioskodawcy. W ramach planowanej transakcji Spółka zamierza nabyć składniki majątkowe zbywane przez X., które nie są przewidziane do wykorzystania w ramach funkcjonującego obecnie składu podatkowego i zostaną wykorzystane przez Wnioskodawcę do założenia własnego składu podatkowego, który zostanie zlokalizowany w sąsiedztwie obecnie funkcjonującego składu podatkowego X. z wykorzystaniem infrastruktury (m.in. zbiorniki) znajdującej się w chwili obecnej we własności X. W ramach przygotowań do zaplanowanej transakcji X. zmniejszy obszar obecnie funkcjonującego składu podatkowego i najpierw wydzierżawi a następnie sprzeda składniki majątku (m.in. zbiorniki) wykorzystywane w chwili obecnej do prowadzenia działalności składu podatkowego X. Przedmiotowy opis zdarzenia przyszłego w zakresie wniosku dotyczy finalnej transakcji nabycia składników majątkowych przez Spółkę. W zakresie interpretacji przepisów będących przedmiotem wniosku o interpretację bez znaczenia pozostaje okoliczność objęcia przedmiotem umowy dzierżawy poszczególnych składników majątku przed dokonaniem transakcji nabycia poszczególnych składników majątkowych.

Przedmiotem pierwotnie okresowej dzierżawy a następnie kupna przez Wnioskodawcę mają być następujące składniki majątku:

*   Zbiorniki magazynowe oleju napędowego: T-16, T-65, T-66, T-67, T-68, T-69, T-18 zlokalizowane w głównej części na działkach o numerach 1987/107 i 1987/94
*   Zbiorniki magazynowe benzyn bezołowiowych: T-60, T-61, T-62, T-63, T-64 zlokalizowane na działce nr 1987/107
*   Zbiorniki magazynowe oleju napędowego grzewczego Ekoterm Plus: T-25, T-26, T-29 zlokalizowane na działkach nr. 1987/5, 537/8, 537/9, 529/2, 530/2
*   Zbiornik T-31 w którym magazynowane są estry. Zbiornik znajduje się na działce nr 1987/95

Przedmiotem nabycia ma być prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz prawo własności budynków, budowli oraz pozostałych środków trwałych opisanych poniżej. Nieruchomość zabudowana jest budynkami o funkcji administracyjno-socjalnej, pompowniami oraz rozdzielniami elektrycznymi, położonymi w miejscowości T. przy ul. F. Nieruchomość mająca być przedmiotem zbycia stanowi geodezyjnie wyodrębnione działki o numerach ewidencyjnych: 529/2, 530/2, 537/8, 537/9, 1987/4 (w części), 1987/5, 1987/11 (w części), 1987/51 (w części), 1987/75, 1987/87 (w części), 1987/91 (w części), 1987/92, 1987/94, 1987/95 (w części), 1987/106, 1987/107, 2184 o łącznej powierzchni 11,9390 ha. Dla zbywanej nieruchomości istnieją księgi wieczyste Kw prowadzone przez V Wydział Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego.

Działki wyżej wymienione będące w użytkowaniu wieczystym zabudowane są budynkami o funkcjach administracyjno-socjalnych, pompowniami oraz rozdzielniami elektrycznymi o łącznej powierzchni użytkowej 687,05 m2, stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności.

W skład nabywanych przez Spółkę środków trwałych wchodzą m.in.:

*   Zbiorniki wymienione na stronie drugiej,
*   Zbiorniki magazynowe T-30 i T-19 służące do magazynowania Oleju napędowego grzewczego - zlokalizowane na działce nr 1987/5,
*   Zbiornik T-31 służący do magazynowania estrów zlokalizowany na działce 1987/95,
*   Budynek nalewu autocystern o powierzchni użytkowej 113 m2 zlokalizowany na działce nr 1987/4,
*   Pompownia paliw składająca się z zespołu dwunastu pomp zasilających stanowiska nalewcze oraz pompa benzynowa zasilająca stację odzysku oparów znajdująca się na działce nr 1987/106,
*   Budynek socjalno-administracyjny zlokalizowany na działce o numerze 1987/4 o powierzchni użytkowej 340 m2,
*   Podstacja elektryczna nr 1 oraz nr 2, odpowiednio zlokalizowane na działkach 1987/106 oraz 1987/4,
*   Pompownia olejów opałowych (Ekoterm, Eko-C) zlokalizowana na działce nr 1987/4 składająca się z trzech pomp zasilających stanowiska nalewcze,
*   Zbiornik spustów o pojemności 10 m3 zlokalizowany na działce nr 1987/4,
*   Trzy podziemne zbiorniki na dodatki o łącznej pojemności 44 m3 zlokalizowany na działce 1987/91,
*   Drogi i place zlokalizowane na działce 1987/4,
*   Rurociągi paliwowe oraz rurociągi oparów wraz z kanalizacją wewnętrzną stanowiące budowle,
*   Połączenia rurociągowe zlokalizowane na działce 1987/91 oraz 1987/4,
*   Oświetlenie parkingu umiejscowione na działce o numerze 2184,
*   Ogrodzenie terminala.

Nadmienić należy, że w ramach zaplanowanej transakcji nastąpi przejęcie przez nabywcę zbywanych składników majątkowych 19 pracowników Sprzedającego na zasadzie art. 231 Kodeksu Pracy.

W ramach planowanej transakcji nie będą nabywane posiadane przez X. bazy klientów ani też nie będą przedmiotem transakcji istniejące kontrakty handlowe. X. nie prowadzi dla zbywanej części składników majątkowych osobnych ksiąg, nie sporządza samodzielnego bilansu, ani nawet nie prowadzi odrębnej księgowości zarządczej. Brak jest wyodrębnienia finansowego dla grupy zespołu zbywanych aktywów wyżej wskazanych. Przedmiotem transakcji nie są też zobowiązania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przedstawiona powyżej transakcja nabycia przez Spółkę składników majątkowych stanowi zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e w związku z art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), dalej „ustawa o VAT”?
2.  W konsekwencji czy nabywane składniki majątku podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  W świetle art . 2 pkt 27e oraz art . 6 pkt 1 ustawy o VAT nie mamy w opisanym zdarzeniu przyszłym do czynienia z nabyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumianej jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
2.  Konsekwencją stwierdzenia, że w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie mamy do czynienia z nabyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest opodatkowanie podatkiem VAT nabywanych aktywów.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że zgodnie z przytoczoną powyżej definicją zawartą w ustawie o VAT wskazano na kilka elementów definiujących zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”). Przez ZCP na gruncie ustawy o VAT analogicznie jak w przypadku ustaw o podatkach dochodowych rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot nabycia w przypadku Spółki analogicznie jak w przypadku zbywającej X., musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Powyższe rozumienie definicji potwierdzają organy podatkowe w wydanych interpretacjach podatkowych. Przykładowo: „Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze (…)”.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Podobnie zorganizowana część przedsiębiorstwa definiowana jest w orzecznictwie sądów administracyjnych. W wyroku WSA w Warszawie, Sąd wskazał, że „Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi charakteryzować się odpowiednim stopniem wyodrębnienia finansowego i organizacyjnego. Przez wyodrębnienie organizacyjne należy rozumieć umieszczenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej przedsiębiorcy przykładowo jako oddział, zakład lub dział spółki zajmujący się prowadzeniem określonego rodzaju działalności, ale także każdą inną formę wyodrębnienia organizacyjnego (nie musi ono mieć sformalizowanego charakteru). Bardziej istotne jest kryterium funkcjonalne wskazujące, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinna stanowić część przedsiębiorstwa, prowadzonego przez podatnika, zdolną do samodzielnego działania. Natomiast wyodrębnienie finansowe nie musi koniecznie oznaczać, że zorganizowana część przedsiębiorstwa jest zobowiązana do samodzielnego sporządzania bilansu. Wystarczające jest wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów np. rachunkowości zarządczej, polegające w szczególności na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem danej części przedsiębiorstwa.”

W ocenie zarówno organów podatkowych jak i orzecznictwa sądowoadministracyjnego ważne jest wyodrębnienie na trzech płaszczyznach - funkcjonalnej, finansowej i organizacyjnej.

Wyodrębnienie funkcjonalne, polega na tym, że realizacja określonych zadań gospodarczych przypisana jest zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Funkcjonalne wyodrębnienie zachodzi kiedy ZCP jest w stanie samodzielnie wykonywać zadania przypisane w ramach przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe polega na tym, że poprzez odpowiednie ewidencje zorganizowanej części przedsiębiorstwa można przypisać określone przychody i koszty oraz należności i zobowiązania. Nie jest do tego konieczna zupełna niezależność finansowa zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie organizacyjne polegające na tym, że wyodrębniona część przedsiębiorstwa ma swoje jasno określone miejsce w strukturze. Może być przykładowo oddziałem, wydziałem, biurem.

W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie mamy do czynienia z wyodrębnieniem organizacyjnym po stronie X. dla zbywanych składników majątku, tym samym przekłada się to na status Wnioskodawcy jako nabywcy składników majątkowych.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa wypracowane przez prawo cywilne i prawo podatkowe nie pokrywają się. Co do zasady można stwierdzić, że wymagana jest większa (kwalifikowana) ilość warunków, jakie musi spełnić jednostka, aby została uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie prawa podatkowego. Jest to o tyle zrozumiałe, że z faktu uznania, iż dana jednostka stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa podatnik VAT może często wywodzić korzystne skutki podatkowe, które nie zachodziłby w przypadku rozpoznania danej jednostki jedynie za zespół składników majątkowych nietworzących zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Co więcej może dojść do sytuacji, w której dany zespół składników majątkowych nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów prawa podatkowego natomiast będzie rozpoznany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa z punktu widzenia prawa cywilnego.

Pomimo niewątpliwych różnic w definiowaniu przedsiębiorstwa oraz jego zorganizowanych części w prawie cywilnym i podatkowym orzecznictwo sądowe jest zgodne co to tego, że aby mówić o przeniesieniu całego przedsiębiorstwa musi dojść do przejścia minimum składników majątkowych, które pozwalają na jego prowadzenie. W wyroku z dnia 8 kwietnia 2003 roku Sąd Najwyższy stwierdził, że „(\`(...)\`) nawet wyłączenie niektórych składników nie uniemożliwia przyjęcia, że doszło do zbycia (wniesienia jako aportu) przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, jeśli na nabywcę przeszło to minimum dóbr materialnych i niematerialnych oraz środków i sposobów, jakie konieczne są do podjęcia przez niego takiej działalności gospodarczej, jaką prowadził zbywca.” Natomiast w wyroku z dnia 26 czerwca 2008 roku NSA orzekł, że „dla zbycia przedsiębiorstwa konieczne jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej.”

Mając powyższe na uwadze można postawić tezę, że zbycie, odpowiednio nabycie przedsiębiorstwa zachodzi w przypadku przejścia istotnych składników majątkowych pozwalających na jego prowadzenie. Należy więc wyróżnić niejako „rdzeń” lub „istotę” przedsiębiorstwa w odniesieniu do, których powinno się rozpatrywać całe przeniesienie. W sytuacji kiedy przy przeniesieniu pewnych elementów „istota” przedsiębiorstwa pozostaje przy zbywcy należy wskazać, że doszło jedynie do przeniesienia pewnych składników majątkowych. Natomiast nawet w przypadku wyłączenia całego szeregu składników majątkowych, które nie są niezbędną częścią przedsiębiorstwa spod transakcji zbycia jeśli tylko przeniesiono najistotniejsze elementy należy wskazać, że doszło do przeniesienia całego przedsiębiorstwa. Najważniejszy, więc w tym zakresie będzie potencjał jaki tworzą razem przenoszone składniki majątkowe.

Należy wskazać, że w planowanej transakcji zakres przenoszonych składników wydaje się dość obszerny i istotny, wynika to w głównej mierze ze specyfiki działalności w branży związanej z obrotem i produkcją paliw i innych wyrobów akcyzowych. Jednakże mimo mnogości przenoszonych aktywów ciężko wskazać zespół aktywów przenoszonych jako realizujący samodzielnie zadania biznesowe.

Dodatkowo należy wskazać, że nabywane przez Wnioskodawcę składniki majątku organizacyjnie, stanowią jedynie element szerszej całości zespołu majątkowego X.

Bez znaczenia dla podatkowej oceny nabywanych składników majątku zdaniem Wnioskodawcy pozostaje okoliczność, że zamierza on stworzyć z zespołu składników majątku organizacyjnie wyodrębnioną jednostkę w postaci składu podatkowego.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym podkreśla się, że przenoszone składniki muszą tworzyć przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część w momencie dokonywania przenoszenia zarówno po stronie zbywcy jak i nabywcy. Nie będzie, więc przeniesieniem zorganizowanej części przedsiębiorstwa zbycie składników majątkowych, które dopiero w połączeniu choćby z minimum elementów przedsiębiorstwa nabywcy razem utworzą zespół składników majątkowych potencjalnie pozwalający na funkcjonowanie przedsiębiorstwa.

Podsumowując zatem, w odniesieniu do stanowiska zaprezentowanego powyżej, Spółka stoi na stanowisku, iż w świetle art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, nabycie przez Spółkę zespołu składników majątku zawartych w opisie zdarzenia przyszłego należy rozpoznać nie jako sprzedaż (nabycie) zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP) zgodnie z definicją art. 2 ust. 27e ustawy o VAT. W związku z powyższą okolicznością właściwym będzie rozpoznanie na gruncie ustawy o VAT sprzedaży poszczególnych aktywów odpowiednio jako środki trwałe, grunty, ruchomości lub wartości niematerialne i prawne.

Wnioskodawca pragnie nadmienić, że z analogicznym wnioskiem jako nabywca w dniu 2 września 2015 r. w zakresie opisanego zdarzenia przyszłego wystąpiła spółka X. S.A. z siedzibą w T. do Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Towarami zaś, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym, przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121). Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości łub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa. Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Ustawodawca, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wyłączył również z opodatkowania zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przepis art. 2 pkt 27e ustawy zawiera definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przez którą rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Dla uznania zbywanego majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa podstawowym wymogiem jest to, aby majątek ten stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww, zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Przy czym, jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy - majątkowe muszą one stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług okolicznością determinującą możliwość wyłączenia, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, stosowania przepisów ustawy do czynności sprzedaży określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie miały zastosowania do zbywanego mienia, musi ono obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, jest producentem wyrobów energetycznych jak również dystrybutorem paliw ciekłych. W ramach swojej działalności Spółka prowadzi działalność handlową z wykorzystaniem składów podatkowych zlokalizowanych na terytorium kraju. W ramach planowanych przedsięwzięć restrukturyzacyjnych zamierza nabyć składniki majątku od spółki powiązanej X. S.A. (dalej: „X.”), które w związku z wdrażanymi zmianami nie będą mogły być wykorzystywane w efektywny biznesowo sposób przez dotychczasowego właściciela. W związku z powyższym X. zamierza ze składu podatkowego zlokalizowanego w T. wydzielić część składników majątkowych i zbyć je na rzecz Wnioskodawcy. W ramach planowanej transakcji Spółka zamierza nabyć składniki majątkowe zbywane przez X., które nie są przewidziane do wykorzystania w ramach funkcjonującego obecnie składu podatkowego i zostaną wykorzystane przez Wnioskodawcę do założenia własnego składu podatkowego, który zostanie zlokalizowany w sąsiedztwie obecnie funkcjonującego składu podatkowego X. z wykorzystaniem infrastruktury (m.in. zbiorniki) znajdującej się w chwili obecnej we własności X. W ramach przygotowań do zaplanowanej transakcji X. zmniejszy obszar obecnie funkcjonującego składu podatkowego i najpierw wydzierżawi a następnie sprzeda składniki majątku (m.in. zbiorniki) wykorzystywane w chwili obecnej do prowadzenia działalności składu podatkowego X. Przedmiotowy opis zdarzenia przyszłego w zakresie wniosku dotyczy finalnej transakcji nabycia składników majątkowych przez Spółkę. Przedmiotem kupna przez Wnioskodawcę mają być następujące składniki majątku: Zbiorniki magazynowe oleju napędowego, Zbiorniki magazynowe benzyn bezołowiowych, Zbiorniki magazynowe oleju napędowego grzewczego Ekoterm Plus, Zbiornik, w którym magazynowane są estry. Przedmiotem nabycia ma być prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz prawo własności budynków, budowli oraz pozostałych środków trwałych opisanych poniżej. Nieruchomość zabudowana jest budynkami o funkcji administracyjno-socjalnej, pompowniami oraz rozdzielniami elektrycznymi, położonymi w miejscowości T.. Nieruchomość mająca być przedmiotem zbycia stanowi geodezyjnie wyodrębnione działki o łącznej powierzchni 11,9390 ha. Dla zbywanej nieruchomości istnieją księgi wieczyste. Działki wyżej wymienione będące w użytkowaniu wieczystym zabudowane są budynkami o funkcjach administracyjno-socjalnych, pompowniami oraz rozdzielniami elektrycznymi, stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności. W skład nabywanych przez Spółkę środków trwałych wchodzą m.in.: Zbiorniki wymienione wyżej oraz Zbiorniki magazynowe służące do magazynowania Oleju napędowego grzewczego, Zbiornik służący do magazynowania estrów, Budynek nalewu autocystern, Pompownia paliw składająca się z zespołu dwunastu pomp zasilających stanowiska nalewcze oraz pompa benzynowa zasilająca stację odzysku oparów, Budynek socjalno-administracyjny o powierzchni użytkowej 340 m2, Podstacja elektryczna nr 1 oraz nr 2, Pompownia olejów opałowych (Ekoterm, Eko-C) składająca się z trzech pomp zasilających stanowiska nalewcze, Zbiornik spustów o pojemności 10 m3, Trzy podziemne zbiorniki na dodatki o łącznej pojemności 44 m3, Drogi i place, Rurociągi paliwowe oraz rurociągi oparów wraz z kanalizacją wewnętrzną stanowiące budowle, Połączenia rurociągowe, Oświetlenie parkingu, Ogrodzenie terminala.

Przy tym w ramach zaplanowanej transakcji nastąpi przejęcie przez nabywcę zbywanych składników majątkowych 19 pracowników na zasadzie art. 231 Kodeksu Pracy.

W ramach planowanej transakcji nie będą nabywane posiadane przez X. bazy klientów ani też nie będą przedmiotem transakcji istniejące kontrakty handlowe. X. nie prowadzi dla zbywanej części składników majątkowych osobnych ksiąg, nie sporządza samodzielnego bilansu, ani nawet nie prowadzi odrębnej księgowości zarządczej. Brak jest wyodrębnienia finansowego dla grupy zespołu zbywanych aktywów wyżej wskazanych. Przedmiotem transakcji nie są też zobowiązania.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy w przedmiotowym przypadku dochodzi do transakcji zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 551 Kodeksu cywilnego, lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że transakcja zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz prawo własności budynków, budowli oraz pozostałych środków trwałych wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego nie będzie sprzedażą przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy.

Jak wynika bowiem z treści wniosku, planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego definiujący przedsiębiorstwo. Poza zbywanym majątkiem, tj. zbiornikami magazynowymi, prawem wieczystego użytkowania gruntu oraz prawem własności budynków, budowli oraz innych środków trwałych nie dojdzie do sprzedaży żadnych innych składników majątkowych, praw ani obowiązków.

Zbycie wskazanych składników majątku nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Planowanej transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie na Wnioskodawcę zobowiązań. Składniki majątkowe mające być przedmiotem transakcji nie są organizacyjnie i finansowo wyodrębnione w przedsiębiorstwie Sprzedającego (X.). Sprzedający nie prowadzi dla zbywanej części składników majątkowych osobnych ksiąg, nie sporządza samodzielnego bilansu, ani nawet nie prowadzi odrębnej księgowości zarządczej. Ponadto, składniki majątku będące przedmiotem planowanej transakcji nie są w żaden sposób wyodrębnione organizacyjnie z przedsiębiorstwa Sprzedającego.

W konsekwencji, skoro przedmiot planowanej transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części, jego zbycie nie będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Tym samym, transakcja sprzedaży wskazanych w zdarzeniu przyszłym składników majątkowych będzie stanowiła czynność objętą przedmiotowym zakresem opodatkowania, określoną w art. 5 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie tut. Organ podnosi, że wskazanie przez Wnioskodawcę tj. X. X. Spółka Akcyjna w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, że „Nadmienić należy, że w ramach zaplanowanej transakcji nastąpi przejęcie przez nabywcę zbywanych składników majątkowych 19 pracowników Wnioskodawcy na zasadzie art. 231 Kodeksu Pracy” potraktowano jako oczywistą omyłkę i uznano, że niniejsze zdanie winno brzmieć „Nadmienić należy, że w ramach zaplanowanej transakcji nastąpi przejęcie przez nabywcę zbywanych składników majątkowych 19 pracowników Sprzedającego na zasadzie art. 231 Kodeksu Pracy”.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.