Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-730/14/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-10-07
Teza: Skutki podatkowe przeniesienia własności udziałów sp. z o.o. na podstawie umowy datio in solutum.
Słowa kluczowe: dług-zwolnienie z długu; kodeks-kodeks cywilny; udział; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że - stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 lipca 2014 r. (data wpływu 8 lipca 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 września 2014 r. (data wpływu 12 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   powstania przychodu z tytułu przeniesienia własności udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie datio in solutum - **jest nieprawidłowe;**
*   sposobu ustalenia przychodu i jego kosztów uzyskania w przypadku przeniesienia własności udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie datio in solutum - **jest prawidłowe.**

****

UZASADNIENIE

W dniu 8 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia własności udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie datio in solutum.

Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, pismem z dnia 4 września 2014 r. Nr ITPB1/415-730/14-2/AD wezwano Wnioskodawcę do ich usunięcia. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 9 września 2014 r. (data wpływu 12 września 2014 r.).

W ww. wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawczyni jest zamężna. Małżonków łączy ustawowa wspólność majątkowa. Intencją małżonków jest dokonanie rozdziału przypadających im majątków w taki sposób aby stały się one ich majątkami odrębnymi. W tym celu małżonkowie zamierzają ustanowić umowną rozdzielność majątkową, w której określą udział każdego z małżonków w powstałej w wyniku ustanowienia rozdzielności masie majątkowej. Następnie małżonkowie zamierzają znieść powstałą między nimi współwłasność ułamkową i dokonać faktycznego podziału konkretnych składników majątkowych, które stanowić będą majątek odrębny każdego z małżonków.

Z uwagi na możliwość wystąpienia różnej wartości majątku niepieniężnego, która przypadnie w podziale każdemu z małżonków, w sytuacji, gdy Wnioskodawczyni otrzyma wyższą wartość majątku niż mąż, małżonkowie zamierzają ustalić obowiązek spłaty powstałej w ten sposób nadwyżki otrzymanego majątku przez Wnioskodawczynię względem męża.

Wnioskodawczyni przewiduje, że w sytuacji opisanej powyżej, spłata (wyrównanie) różnicy wynikającej z nierównej wartości majątków poszczególnych małżonków nastąpi w ramach świadczenia w miejsce wykonania (tzw. datio in solutum) na podstawie art. 453 Kodeksu cywilnego. W szczególności, działając w celu uregulowania zobowiązań wobec męża, zamiast zapłaty określonej kwoty pieniężnej Wnioskodawczyni przeniesie na jego rzecz własność części udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, które otrzyma w wyniku aportu przedsiębiorstwa do spółki. Przy czym, wartość udziałów, których własność zostanie przeniesiona, odpowiadać będzie wartości różnicy powstałej przy podziale majątku i tym samym prowadzić będzie do wygaśnięcia powstałego z tego tytułu zobowiązania.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni podaje, że udziały, będące przedmiotem spłaty na rzecz męża, zostaną nabyte „z" i „do" majątku wspólnego małżonków. Natomiast podział majątku wspólnego małżonków zostanie dokonany w oparciu i w zgodzie z przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy dokonanie spłaty (wyrównania) różnicy wynikającej z nierównej wartości majątków poszczególnych małżonków poprzez przeniesienie własności części udziałów w spółce będzie dla Wnioskodawczyni neutralne podatkowo, tj. nie będzie powodować powstania przychodu podatkowego na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Jeżeli odpowiedź na powyższe pytanie jest przecząca, w jaki sposób należy obliczyć przychód podatkowy i koszt uzyskania przychodów wynikający z przeniesienia własności części udziałów w spółce w celu spłaty różnicy wynikającej z nierównej wartości majątków?

Zdaniem Wnioskodawczyni, dokonanie spłaty (wyrównania) różnicy wynikającej z nierównej wartości majątków poszczególnych małżonków poprzez przeniesienie własności części udziałów w spółce nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Wnioskodawczyni wskazuje, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych „Przepisów ustawy nie stosuje się do: przychodów z tytułu podziału wspólnego majątku małżonków w wyniku ustania lub ograniczenia małżeńskiej wspólności majątkowej oraz przychodów z tytułu wyrównania dorobków po ustaniu rozdzielności majątkowej małżonków lub śmierci jednego z nich”.

Zgodnie z powyższym przepisem w ocenie Wnioskodawczyni ani ona ani jej małżonek w związku z ustaniem małżeńskiej wspólności majątkowej nie osiągną przychodów podlegających ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższe odnosi się również do wyrównania dorobków po ustaniu rozdzielności majątkowej Małżonków.

Konkluzja ta została potwierdzona przez Dyrektora Izby Skarbowej …………stwierdził: ..z literalnego brzmienia powołanego przepisu wynika zatem, iż wyłączeniu spod działania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegają przychody z tytułu podziału wspólnego majątku małżonków w wyniku ustania małżeńskiej wspólności majątkowej."

W tym miejscu Wnioskodawczyni zaznacza, że ustawodawca w art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określił szczególnej formy wyrównania dorobków po ustaniu rozdzielności majątkowej małżonków, która będzie podlegać wyłączeniu z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przeciwnie, ustawodawca wskazał, że poza ww. ustawą pozostają przychody z tytułu wyrównania dorobków po ustaniu rozdzielności majątkowej. Tym samym można wnioskować, że dotyczy to dowolnej formy wyrównania dorobków, o ile wyrównanie to jest wynikiem ustania rozdzielności majątkowej.

Jednocześnie Wnioskodawczyni podkreśla, że przeniesienie udziałów w spółce na rzecz męża będzie wynikało z konieczności wyrównania wartości majątków po ustaniu wspólności majątkowej i podziale wspólnego majątku. Celem podjętych przez Wnioskodawczynię działań nie jest obrót udziałami spółki.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawczyni, wyrównanie dorobków po ustaniu rozdzielności majątkowej małżonków, które zostanie dokonane w formie przeniesienia części udziałów w spółce, nie będzie skutkować powstaniem u małżonków przychodów podlegających ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże w sytuacji gdyby przeniesienie własności części udziałów w spółce na rzecz męża skutkowało powstaniem przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawczyni, wówczas w Jej ocenie transakcja ta powinna być rozpoznana dla celów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sposób opisany poniżej.

W powyższym przypadku, stosownie do treści art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy opodatkowaniu będzie podlegał dochód, którym jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu przeniesienia własności udziałów w spółce a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. lf lub art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychód z przeniesienia własności udziałów spółki, zgodnie z art. 17 ust. 2 ww. ustawy należy ustalić na podstawie art. 19 tej ustawy, który stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawczyni, przychód w opisanym zdarzeniu przyszłym stanowić będzie kwota spłaty (wyrównania) wartości majątków, która zostanie pokryta udziałami w spółce. Z drugiej strony, zgodnie z art. 22 ust. lf ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

1.  określonej zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a - jeżeli przedmiotem wkładu są udziały (akcje) objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część,
2.  przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg i ewidencji, o których mowa w art. 24a ust. l określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a.

Zgodnie z interpretacją indywidualną z dnia …………….„z powyższego wynika, iż obejmując udziały w spółce z o.o. w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa, obejmujący udziały jest zobowiązany do określenia jego wartości. W momencie sprzedaży ww. udziałów, określona przez niego wartość wniesionego przedsiębiorstwa stanowi koszt uzyskania przychodu. Tylko w przypadku, gdy wartość przedsiębiorstwa przekracza wartość nominalną objętych w zamian udziałów, za koszt uzyskania przychodów należy przyjąć wartość nominalną tych udziałów z dnia objęcia”.

Wnioskodawczyni zauważa, że ustawodawca, stwierdzając, że kosztem uzyskania przychodu jest wartość przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wskazał, że chodzi o wartość wynikającą z ksiąg przedsiębiorstwa. Wartość przedsiębiorstwa ustalana na potrzeby określenia wysokości kosztów uzyskania przychodu to wartość wynikająca z prawidłowo prowadzonych ksiąg. Istotna jest wartość takiego przedsiębiorstwa wynikająca z prowadzonej przez spółkę ewidencji rachunkowej, jednakże z zastrzeżeniem, że musi być to wartość przyjęta dla celów podatkowych, niezależnie od tego jakie zasady rachunkowości spółka stosuje. Podobne stanowisko zajął ………………………

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawczyni, ustalenie wartości podatkowej poszczególnych składników majątkowych nastąpić powinno w poniższy sposób:

1.  środków trwałych i wartości niematerialnych - wartość podatkowa to wartość początkowa ustalona zgodnie z przepisami ustawy o PIT minus amortyzacja obliczona zgodnie z tymi przepisami;
2.  zapasów - wartość podatkowa to cena nabycia, bądź koszt wytworzenia określony zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bez pomniejszania o odpisy aktualizujące wartości utworzone zgodnie z przepisami bilansowymi;
3.  należności - w wysokości kwoty netto faktur tj. w wysokości w jakiej został rozpoznany przychód należny, tj. po pomniejszeniu kwoty brutto faktur o kwotę podatku VAT. Dodatkowo wartość podatkową przedmiotowych należności należy uwzględnić bez korygowania o odpisy tworzone na podstawie przepisów bilansowych i bez korygowania o wycenę bilansową wg kursu NBP;
4.  zobowiązania - w wysokości kwoty brutto faktur tj. w wysokości nominalnej faktury bez pomniejszenia kwot faktur o podatek VAT podlegający odliczeniu oraz bez korygowania o wycenę bilansową wg kursu NBP;
5.  należności, których nieściągalność wcześniej uprawdopodobniono podatkowo, przy ustalaniu wartości przedsiębiorstwa będą mieć wartość podatkową 0 (zero);
6.  środki pieniężne w PLN - w wartości nominalnej zgodnej z wyciągiem;
7.  zapłacone przedpłaty zarówno krajowe jak i zagraniczne - przy ustalaniu wartości podatkowej przedsiębiorstwa nie zafakturowane przez dostawców będą mieć wartość nominalną, natomiast zafakturowana wartość netto pomniejszoną o kwotę VAT odliczonego przez spółkę.

W ocenie Wnioskodawczyni takie podejście wynika z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zostało potwierdzone w indywidualnej interpretacji z dnia ………………….. w podobnym stanie faktycznym w odniesieniu do podatku dochodowego od osób prawnych.

W konsekwencji w momencie przekazania udziałów w spółce, wartość wniesionego przedsiębiorstwa, określona w sposób przedstawiony powyżej, stanowić będzie koszt uzyskania przychodu. Jednak w przypadku, gdy wartość przedsiębiorstwa, określona w sposób przedstawiony powyżej, przekracza wartość nominalną objętych w zamian udziałów, za koszt uzyskania przychodów należy przyjąć wartość nominalną tych udziałów z dnia objęcia.

Reasumując, Wnioskodawczyni wskazuje, że w opisanym powyżej stanie faktycznym dochód podlegający opodatkowaniu stanowić będzie różnicę między przychodem (kwotą spłaty wobec męża) a kosztami jego uzyskania (obliczonymi w sposób wskazany powyżej).

Wnioskodawczyni doprecyzowuje ponadto, że skoro mąż otrzyma jedynie część udziałów w spółce objętych przez Wnioskodawczynię w formie aportu przedsiębiorstwa, opodatkowaniu podlegać będzie dochód stanowiący proporcjonalną część przychodów i kosztów uzyskania przychodów ustalonych w sposób przedstawiony powyżej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   powstania przychodu z tytułu przeniesienia własności udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie datio in solutum - **jest nieprawidłowe;**
*   sposobu ustalenia przychodu i jego kosztów uzyskania w przypadku przeniesienia własności udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie datio in solutum - **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednym ze źródeł przychodów, wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są kapitały pieniężne.

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c), pkt 6, 7 i 9-10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 (art. 17 ust. 2 ww. ustawy).

Art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Należy zauważyć, że w powołanym powyżej przepisie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca posłużył się terminem „odpłatne zbycie”. Zarówno ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych jak również inne akty prawne nie zawierają legalnej definicji „odpłatnego zbycia” rzeczy lub praw. Tym samym, w celu ustalenia znaczenia tego terminu, należy posłużyć się wynikami wykładni językowej.

Odpłatne zbycie, zgodnie z językowym (potocznym) rozumieniem tego terminu, to zbycie rzeczy lub prawa za wynagrodzeniem. Terminem przeciwstawnym do zbycia odpłatnego jest zbycie nieodpłatne to jest takie, gdy za zbytą rzecz lub prawo zbywca nie otrzymuje świadczenia wzajemnego, przenosząc ich własność pod tytułem darmym.

Należy zauważyć, że „płatność” nie musi mieć charakteru pieniężnego w postaci konkretnego przepływu gotówkowego. Płatność może oznaczać również uzyskanie świadczenia wzajemnego w postaci zapłaty w naturze (otrzymanie w zamian innych rzeczy lub praw), działania, zaniechania lub znoszenia. Innymi słowy, pod pojęciem płatności nie należy rozumieć wyłącznie zapłaty ceny w pieniądzu (zwiększenie aktywów zbywcy) – płatnością może być również zwolnienie z długu czy potrącenie wzajemnych, wymagalnych wierzytelności (zmniejszenie pasywów zbywcy).

Opisane w art. 453 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) spełnienie przez dłużnika za zgodą wierzyciela innego niż dług pierwotny świadczenia w celu zwolnienia się z tego długu (datio in solutum) jest świadczeniem odpłatnym. Dłużnik za swoje świadczenie zostaje zwolniony z długu. I tak, przeniesienie na wierzyciela własności rzeczy lub prawa w zamian za zwolnienie z długu, jest odpłatnym zbyciem tej rzeczy lub prawa, nie następuje bowiem pod tytułem darmym.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni w zamian za przeniesienie na swojego wierzyciela (męża) prawa własności części udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością otrzyma świadczenie wzajemne polegające na zwolnieniu Jej z ciążącego na niej długu. Innymi słowy, zbędzie Ona przedmiotowe udziały w zamian za zwolnienie z długu. Zwolnienie z długu ma więc w niniejszej sytuacji dla Wnioskodawczyni określoną wartość majątkową, gdyż nie jest już zobowiązana wobec swojego wierzyciela do zapłaty określonej kwoty pieniężnej.

Tym samym uznać należy, że wartość długu, z którego Wnioskodawczyni zostanie zwolniona w zamian za przeniesienie prawa własności do części udziałów (tj. kwoty ustalonej między małżonkami spłaty) jest dla Niej wynagrodzeniem za przeniesienie ww. prawa, stanowi przychód , o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawczyni, że w sytuacji przedstawionej we wniosku zastosowanie znajduje art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazać bowiem należy, że w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia z wyrównaniem dorobków po ustaniu rozdzielności majątkowej małżonków. W opisanym stanie faktycznym nastąpi ustanie wspólności majątkowej, a nie ustanie rozdzielności majątkowej małżonków. Przepis art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy przewiduje wprawdzie, że przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z tytułu podziału wspólnego majątku małżonków w wyniku ustania lub ograniczenia małżeńskiej wspólności majątkowej oraz przychodów z tytułu wyrównania dorobków po ustaniu rozdzielności majątkowej małżonków lub śmierci jednego z nich, jednakże podkreślić należy, że jak wynika z wniosku, w niniejszej sprawie zbycie udziałów na rzecz męża ma nastąpić w miejsce świadczenia - spłaty, tj. w celu zwolnienia się z długu związanego z podziałem majątku. Wbrew twierdzeniom Wnioskodawczyni przekazanie udziałów nie nastąpi w ramach podziału składników majątkowych. Przekazanie to ma być dokonane później na podstawie art. 453 Kodeksu cywilnego, w celu uregulowania zobowiązań wobec męża.

Funkcją podatku dochodowego jest opodatkowanie przyrostu majątku osiągniętego przez podatnika. Jak wskazano powyżej przeniesienie własności udziałów w „zamian” za zwolnienie się z obowiązku spłaty na rzecz męża należy traktować na równi ze zbyciem tych udziałów w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przeciwny pogląd kłóciłby się z wynikającą z art. 32 ust. 1 oraz art. 84 Konstytucji zasadą równości w prawie, w zakresie spoczywającego na każdym obowiązku ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków. Nieuzasadnione jest różnicowanie sytuacji prawnopodatkowej podatnika, który najpierw dokonał zbycia udziałów, a następnie za otrzymaną faktycznie kwotę dokonał spłaty zadłużenia, od sytuacji osoby, która dokonała zbycia udziałów w ramach datio in solutum. Zarówno bowiem w jednym i w drugim przypadku osiągnięty zostaje ten sam efekt ekonomiczny.

Zgodnie z przepisem art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38.

Z treści powyższego przepisu wynika, że ustawodawca regulując zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży udziałów, uzależnił je od sposobu nabycia (objęcia) zbywanych udziałów.

Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

1.  określonej zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a - jeżeli przedmiotem wkładu są udziały (akcje) objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część,
2.  przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg i ewidencji, o których mowa w art. 24a ust. l określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że w przypadku, kiedy objęcie zbywanych akcji nastąpi w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa, koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia akcji, Wnioskodawczyni winna ustalić zgodnie z zasadami wynikającymi z ww. art. 22 ust. 1f pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy wskazać, że ustawodawca nie pozostawił dowolności w sposobie ustalania kosztów, lecz jednoznacznie przesądził, że wartość składników przedsiębiorstwa ma być wartością przyjętą dla celów podatkowych a więc ustaloną na podstawie ustawy podatkowej i winna wynikać z ksiąg i ewidencji przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 24a ust. 1 ustawy na dzień objęcia udziałów, a także nie może przekraczać ich wartości nominalnej z dnia objęcia udziałów.

Przepis art. 30b ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że dochodów, o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

Zgodnie zaś z art. 45 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b. W tym samym terminie podatnicy są obowiązani wpłacić należny podatek dochodowy wynikający z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy).

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, iż w sytuacji przeniesienia własności części udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie datio in solutum po stronie Wnioskodawczyni dojdzie do powstania przychodu określonego w art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zbycia udziałów, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) cyt. ustawy. W opisanym zdarzeniu przyszłym przychodem tym będzie kwota spłaty odpowiadająca wartości udziałów, które zostaną przeniesione przez Wnioskodawczynię na rzecz męża na podstawie datio in solutum.

W związku z tym, że Wnioskodawczyni ma objąć udziały za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa - będzie miała prawo do ustalenia kosztów uzyskania przychodów w sposób wskazany w art. 22 ust. 1f pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w wysokości przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg i ewidencji, o których mowa w art. 24a ust. l określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a. Przedstawiony we wniosku sposób ustalenia kosztów uznać należy zatem za prawidłowy. Przy tym, z uwagi na to, że mąż Wnioskodawczyni otrzyma tylko część udziałów w spółce objętych przez Nią w formie aportu przedsiębiorstwa, przychód i koszty jego uzyskania należy - z zastosowaniem przedstawionych zasad - ustalić w takiej proporcji, w jakiej pozostaje ilość zbywanych udziałów do łącznej ilości posiadanych przez Wnioskodawczynię udziałów danej spółki objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa.

W odniesieniu natomiast do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji indywidualnych, tut. organ stwierdza, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Odnosząc się również do powołanego we wniosku wyroku - wskazać należy, że wyroki dotyczą konkretnych, indywidualnych spraw podatników podjętych w określonym stanie faktycznym i są wiążące tylko w tych sprawach. Dlatego, stosownie do art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn zm.), nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego interpretację indywidualną.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

****