Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.430.2020.2.AB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-18
Teza: Opodatkowanie odszkodowania za wywłaszczenie nieruchomości oraz obowiązek wystawienia faktury VAT.
Słowa kluczowe: działki; faktura; obowiązek-obowiązek podatkowy-powstanie obowiązku podatkowego; odszkodowania; wywłaszczenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 czerwca 2020 r. (data wpływu 9 czerwca 2020 r.), uzupełnionym pismem z 24 lipca 2020 r. (data wpływu 28 lipca 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania odszkodowania za wywłaszczenie nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe.**
*   obowiązku wystawienia faktury VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe,**
*   potraktowania otrzymanej kwoty odszkodowania jako kwotę brutto (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 czerwca 2020 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania odszkodowania za wywłaszczenie nieruchomości, obowiązku wystawienia faktury VAT oraz potraktowania otrzymanej kwoty odszkodowania jako kwotę brutto.

Ww. wniosek został uzupełnionym pismem z 24 lipca 2020 r. (data wpływu 28 lipca 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 17 lipca 2020 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.430.2020.1.AB.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca był też właścicielem niezabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę gruntu nr 1 o powierzchni 12,1476 ha, położonej w miejscowości (…), dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą (…). Nieruchomość tę Wnioskodawca nabył w dniu 01 grudnia 2003 roku, na podstawie umowy przeniesienia, zawartej przed notariuszem (akt notarialny rep. A nr 03. Opisana nieruchomość położona jest przy autostradzie. Okazało się, że na większości zajmowanego przez nią obszaru w niedalekiej przyszłości znajdować się będzie końcowa część (łącznik) wspomnianej autostrady z nowo budowaną obwodnicą miejscowości (…), która wznoszona będzie w ciągu drogi krajowej . Pismem z dnia 02 kwietnia 2019 roku Urząd Wojewódzki zawiadomił Wnioskodawcę o wszczęciu postępowania na podstawie ustawy z 10 kwietnia 2003 roku o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych w sprawie wydania decyzji o zezwoleniu na realizację w/w inwestycji drogowej oraz, że objęta w/w inwestycją przeznaczoną pod pas drogowy jest m.in. w/w działka Wnioskodawcy. Pismem z dnia 27 września 2019 roku Urząd Wojewódzki zawiadomił Wnioskodawcę, że Wojewoda w dniu 26 września 2019 roku wydał decyzję o numerze (…) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej pn. „Budowa obwodnicy w ciągu drogi krajowej” oraz że (podobnie jak powyżej) działką m.in. objętą inwestycją, przeznaczoną w całości lub w części pod pas drogowy jest działka Wnioskodawcy nr 1. Kolejnym pismem otrzymanym z Urzędu Wojewódzkiego było pismo z którego wynika, że działka Wnioskodawcy uległa podziałowi na podstawie którego z działki 1 wydzielono działkę nr 2 o powierzchni 11,4350 ha i to ta działka z mocy prawa z dniem 06 listopada 2019 roku została przejęta na własność Skarbu Państwa, tj. z dniem ostateczności decyzji nr 1 Wojewody, wydanej dnia 26.09.2019. Następnie zostało wszczęte postępowanie w sprawie ustalenia wysokości odszkodowania na rzecz Wnioskodawcy za przejęte prawo własności działki nr 2 o powierzchni 11,4350 ha. W trakcie tego ostatniego postępowania Wnioskodawca otrzymał ostatnio pismo zawiadamiające o przedłużeniu terminu zakończenia tej sprawy do dnia 27 lipca 2020 roku oraz Wnioskodawcy umożliwiono zapoznanie się ze zgromadzonymi dowodami w sprawie, z czego Wnioskodawca skorzystał, w tym z operatem szacunkowym sporządzonym przez rzeczoznawcę majątkowego, która na zlecenie organu prowadzącego postępowanie sporządziła tenże operat w celu określenia wartości rynkowej działki nr 2, a to w celu ustalenia wysokości odszkodowania z tytułu utraty prawa do nie, a która została objęta w/w decyzją Wojewody o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej i znajdujących się na niej zasiewów, stanowiącej do niedawna własność Wnioskodawcy. Z treści tego operatu wynika, że wartość rynkowa prawa własności nieruchomości to kwota 7.948.468,00 PLN, a wartość zasiewu na działce to kwota 115.494,00 PLN, czyli łączna wartość to 8.063.962,00 PLN. Dodatkowo z treści operatu i załączonych do niego dokumentów (pisma Urzędu Gminy) wynika, że dla znacznej części działki nr 2 obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego Gminy uchwalony uchwałą Rady Gminy z dnia 28 listopada 2005 roku (Dz. Urz. Woj. nr 113, poz. 2448) i ustala przeznaczenie - drogi publiczne.

Dodatkowo wg treści operatu stan nieruchomości w ewidencji gruntów po zmianie jako rodzaj użytku dla całej działki nr 2 wskazuje oznaczenie Tp, czyli „grunty przeznaczone pod budowę dróg publicznych lub linii kolejowych”. Na działce brak jest obiektów budowlanych, a cała powierzchnia działki jest obsiana rzepakiem ozimym. Przez działkę nie przebiega także żadna infrastruktura techniczna.

Wnioskodawcę poinformowano, że w najbliższym czasie wydana zostanie decyzja ustalająca należne odszkodowanie, a następnie odszkodowanie to zostanie Wnioskodawcy wypłacone.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

1.  do wywłaszczenia działki 2 już doszło,
2.  wg informacji otrzymanej telefonicznie przez Wnioskodawcę decyzja w sprawie wysokości odszkodowania ma zostać wydana w miesiącu sierpniu 2020 roku i stanie się ostateczną wg zasad ogólnych określonych przez przepisy KPA,
3.  Wnioskodawca nie występował z wnioskiem o wydanie Wiążącej Informacji Stawkowej,
4.  działkę o numerze 1 Wnioskodawca nabył na podstawie umowy przeniesienia zawartej dnia 01 grudnia 2003 (akt notarialny sporządzony w Kancelarii Notarialnej), a nabycie nie nastąpiło w ramach czynności opodatkowanej VAT bądź zwolnionej VAT, tylko czynności niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem oraz Wnioskodawca, w związku z nabyciem zapłacił 2% podatku PCC,
5.  w związku z nabyciem działki 1 Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego,
6.  Wnioskodawca nie wykorzystywał działek na cele działalności gospodarczej zwolnionej od VAT,
7.  jak podano we wniosku, w dniu 26 września 2019 roku Wojewoda wydał decyzję o numerze 1 o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej pn. „Budowa obwodnicy w ciągu drogi krajowej”, zaś na moment wywłaszczenia działka zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego stanowiła grunt przeznaczony pod zabudowę - pod drogi publiczne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy otrzymane odszkodowanie za przejętą od Wnioskodawcy nieruchomość i zasiewy jest czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług czy też zdarzenie to nie jest czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy otrzymane odszkodowanie Wnioskodawca będzie musiał udokumentować wystawieniem faktury?
3.  Czy (jeśli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca) ustalona kwota odszkodowania będzie powiększona o należny podatek od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy pomimo tego, że nie zawiera on ze Skarbem Państwa żadnej umowy zbycia nieruchomości, ani umowy jej przeniesienia, a Skarb Państwa właścicielem nieruchomości stał się już z mocy prawa, z dniem 06 listopada 2019 roku, tj. w dniu w którym ostateczną stała się decyzją nr 1 Wojewody z dnia 26.09.2019 nr 1 o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej pn. „Budowa obwodnicy w ciągu drogi krajowej”, odszkodowanie, które otrzyma podatnik za przejętą nieruchomość oraz zasiewy, będzie stanowić wynagrodzenie z tytułu podlegającej opodatkowaniu VAT „dostawy towarów” (gruntu i zasiewów).

Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 roku (dalej: „Ustawa VAT”) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają m.in. (pkt 1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 7 Ustawy VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również (co jest bardzo istotne) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie i właśnie ta sytuacja dotyczy Wnioskodawcy. Odszkodowanie, które otrzyma Wnioskodawca, w części dotyczącej przejętego prawa własności działki nr 2, opodatkowane będzie stawką podstawową 23%, zgodnie z treścią art. 41 ust. 1 Ustawy VAT, ponieważ przejęta przez Skarb Państwa nieruchomość z mocy art. 2 pkt 33) Ustawy VAT jest 33) jest „terenem budowlanym”, tj. od momentu kiedy weszła w życie uchwała Rady Gminy uchwalająca dla większości terenu na którym położona jest przejęta nieruchomość plan zagospodarowania przestrzennego, tj. uchwała nr 5 z dnia 28 listopada 2005 roku (Dz. Urz. Woj. 113, poz. 2448), ustalająca przeznaczenie - drogi publiczne, a pozostała część przejętej nieruchomości stała się „terenem budowlanym” od momentu wydania przez Wojewodę decyzji nr 1 z 26 września 2019 roku o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej (powyżej opisanej), z dniem kiedy stała się ostateczną, potwierdzeniem czego jest też oznaczenie przejętej nieruchomości w ewidencji gruntów symbolem Tp, a czynność ta nie będzie korzystać ze zwolnienia od VAT, na podstawie art. 43 Ustawy VAT, w szczególności na podstawie ust. 1 pkt 9) wymienionego przepisu. Podobnie opodatkowaniu wg stawki podstawowej VAT 23% podlegać będzie odszkodowanie za przejęte zasiewy, ponieważ zasiewy, a więc stojące na polu rośliny, jeszcze rosnące i dotychczas nie zebrane, nie są „produktami rolnymi pochodzącymi z własnej działalności rolniczej”, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3) Ustawy VAT”, korzystającymi ze zwolnienia od podatku, a tym samym zasiewy te stanowią część składową gruntu, zgodnie z art. 48 KC. Wnioskodawca nie jest też rolnikiem ryczałtowym.

Ad. 2.

Otrzymane odszkodowanie będące w rozumieniu Ustawy VAT - odpłatną dostawą towaru Wnioskodawca będzie musiał udokumentować wystawieniem faktury, a obowiązek ten wynika z treści art. 106b ust. 1 pkt 1) w związku z art. 106a pkt 2) Ustawy VAT. Obowiązek podatkowy w takim przypadku, zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1) ppkt b), powstanie z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty.

Ad. 3.

Ustalona i w przyszłości wypłacona kwota odszkodowania dla Wnioskodawcy nie będzie dodatkowo powiększona o należny podatek od towarów i usług, ponieważ kwota, która wskazana zostanie w decyzji wieńczącej postępowanie w sprawie ustalenia wysokości odszkodowania, które następnie zostanie wypłacone Wnioskodawcy, najprawdopodobniej odpowiadać będzie kwocie zawartej w operacie szacunkowym i będzie ona całością świadczenia należnego w postaci odszkodowania, a więc zawierać „w sobie” podatek VAT (kwota brutto), który (dla celów rozliczeń z budżetem) powinien być wyliczony metodą „w stu”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przestawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   opodatkowania odszkodowania za wywłaszczenie nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe.**
*   obowiązku wystawienia faktury VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe,**
*   potraktowania otrzymanej kwoty odszkodowania jako kwotę brutto (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Należy podkreślić, że co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (w tym nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy przy tym zaznaczyć, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania. Wynagrodzenie musi mieć zatem konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

Zgodnie z art. 112 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2020 r. poz. 65, z późn. zm.), wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości.

W myśl art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

Z powołanych przepisów wynika zatem, że istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa do nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Należy podkreślić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności towarów w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Wskazać należy, że zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 przywołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zaznaczyć, że dokonując przeniesienia prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel, Spółka wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Oznacza to, że dostawa taka podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dochodzi bowiem do przeniesienia na inny podmiot – nabywcę – prawa do dysponowania towarem jak właściciel. Ponadto w przedmiotowej sprawie ma miejsce odpłatna dostawa towarów, przy czym odszkodowanie stanowi wynagrodzenie za przeniesienie własności gruntów.

W niniejszej sprawie należy wskazać, że na podstawie art. 11a ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1363), wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo wykonujący zadania zlecone z zakresu administracji rządowej starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych, wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Przepis art. 11f ust. 1 pkt 6 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych wskazuje, że decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

Według art. 11i ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, w sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nieuregulowanych w niniejszej ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane, z wyjątkiem art. 28 ust. 2.

W sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nie stosuje się przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym oraz przepisów ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji (Dz. U. z 2017 r. poz. 1023, 1529 i 1566 oraz z 2018 r. poz. 756) (art. 111 ust. 2 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych).

Fakt, że w przypadku wydawania decyzji zezwalającej na realizację inwestycji drogowej zostały w całości wyłączone przepisy określone w ustawie o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym oznacza w szczególności, że ustalenie lokalizacji drogi w ramach zezwolenia na realizację inwestycji drogowej może nastąpić niezależnie od tego, czy dla terenu, przez który ma przebiegać ta inwestycja, obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz niezależnie od treści postanowień takiego planu.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zatwierdza się podział nieruchomości.

Jak stanowi art. 12 ust. 3 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stanowi podstawę do dokonania wpisów w księdze wieczystej i w katastrze nieruchomości.

Według regulacji art. 12 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, powyższego artykułu, nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1.  własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,
2.  własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych,

\-z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Analiza przywołanych regulacji prowadzi do wniosku, że w przypadku realizacji inwestycji drogowych w trybie przepisów ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zastępuje decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego, o której mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W myśl art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

Stosownie do treści art. 12 ust. 4f ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.

Według regulacji art. 12 ust. 5 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18.

Według art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania.

Z powołanych przepisów wynika zatem, że istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa własności nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika jasno, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Podsumowując powyższe – zgodnie z powołanymi wyżej przepisami zmiana przeznaczenia wywłaszczonej nieruchomości z terenu niebędącego terenem przeznaczonym pod zabudowę na teren przeznaczony pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym nieruchomość ta staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego. Zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia.

W związku z powyższym wywłaszczoną nieruchomość należy opodatkować z uwzględnieniem jej przeznaczenia sprzed wywłaszczenia.

Tak więc, przeniesienie z mocy prawa własności gruntu w zamian za odszkodowanie stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, natomiast opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności w zamian za wynagrodzenie pełniące funkcję odszkodowania.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

W tym miejscu należy przywołać przepis art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), zwanej dalej k.c., nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 k.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Zgodnie z § 2 cyt. przepisu, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. W myśl § 3 powołanej normy, przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Jak stanowi art. 48 k.c., z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej. Zgodnie zatem z zasadą „superficies solo cedit”, gdy władający gruntem poniósł nakłady na tę nieruchomość, stają się one własnością właściciela gruntu.

Ponadto należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r., poz. 293), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego wyżej przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższego wynika, że ustawa nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zauważyć należy, że analiza ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca był też właścicielem niezabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę gruntu nr 1 o powierzchni 12,1476 ha. Pismem z dnia 27 września 2019 roku Urząd Wojewódzki zawiadomił Wnioskodawcę, że w dniu 26 września 2019 roku wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej oraz że działką m.in. objętą inwestycją, przeznaczoną w całości lub w części pod pas drogowy jest działka Wnioskodawcy nr 1. Kolejnym pismem otrzymanym z Urzędu Wojewódzkiego było pismo z którego wynika, że działka Wnioskodawcy uległa podziałowi na podstawie którego z działki 1 wydzielono działkę nr 2 o powierzchni 11,4350 ha i to ta działka z mocy prawa z dniem 06 listopada 2019 roku została przejęta na własność Skarbu Państwa, tj. z dniem ostateczności decyzji.

Następnie zostało wszczęte postępowanie w sprawie ustalenia wysokości odszkodowania na rzecz Wnioskodawcy za przejęte prawo własności działki nr 2 o powierzchni 11,4350 ha. Z treści tego operatu wynika, że wartość rynkowa prawa własności nieruchomości to kwota 7.948.468,00 PLN, a wartość zasiewu na działce to kwota 115.494,00 PLN, czyli łączna wartość to 8.063.962,00 PLN.

Działka 2 została już wywłaszczona. Wg informacji otrzymanej telefonicznie przez Wnioskodawcę decyzja w sprawie wysokości odszkodowania ma zostać wydana w miesiącu sierpniu 2020 roku i stanie się ostateczną wg zasad ogólnych określonych przez przepisy KPA.

Działkę o numerze 1 Wnioskodawca nabył na podstawie umowy przeniesienia zawartej dnia 01 grudnia 2003, a nabycie nie nastąpiło w ramach czynności opodatkowanej VAT bądź zwolnionej VAT, tylko czynności niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem oraz Wnioskodawca, w związku z nabyciem zapłacił 2% podatku PCC. W związku z nabyciem działki 1 Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Wnioskodawca nie wykorzystywał dziełek na cele działalności gospodarczej zwolnionej od VAT. Wojewoda wydał decyzję o numerze 16/2019 o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, zaś na moment wywłaszczenia działka zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego stanowiła grunt przeznaczony pod zabudowę - pod drogi publiczne.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz ww. przepisy stwierdzić należy, że niezabudowana działka na moment wywłaszczenia – jak wskazał Wnioskodawca - zgodnie z Miejscowym, Planem Zagospodarowania Przestrzennego stanowiła grunt przeznaczony pod zabudowę – pod drogi publiczne.

Należy zatem stwierdzić, iż zgodnie z opisem sprawy, przedmiotowa działka była na dzień wydania decyzji o wywłaszczeniu objęta obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z przeznaczeniem pod drogi publiczne. W świetle powyższego należy stwierdzić, że ww. działka nie wypełniała przesłanki „terenu niezabudowanego innego niż teren budowlany”, gdyż działka ta była przeznaczona pod zabudowę i w związku z powyższym – odszkodowanie w zamian za wywłaszczenie ww. działki nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W tym miejscu wskazać należy, że skoro nie zostały spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W analizowanej sprawie Wnioskodawcy nie będzie przysługiwać również prawo do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dla odszkodowania za wywłaszczenie ww. działki. Bowiem jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, tymczasem – jak wskazał Wnioskodawca – przedmiotowa działka nie była przez Wnioskodawcę wykorzystywana do działalności zwolnionej z VAT. W związku z powyższym, nie będzie spełniona przesłanka warunkująca skorzystanie ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu.

W tym miejscu należy wskazać, że zasiewy znajdujące się na wywłaszczonej działce nr 2 jako części składowe przedmiotowej działki również nie będą korzystały z ww. zwolnień.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz ww. przepisy prawa stwierdzić należy, że odszkodowanie za przejętą od Wnioskodawcy działkę i zasiewy nie będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy. Zatem odszkodowanie będzie opodatkowane stawką właściwą dla przedmiotu wywłaszczenia.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 wniosku, należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się z kolei do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących wystawienia faktury VAT (pytanie nr 2) należy zauważyć, że zasady dokumentowania przez podatników czynności podlegających opodatkowaniu regulują przepisy art. 106a-106q ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 106a pkt 2 ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium.

Na mocy art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Jak stanowi art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Fakturę wystawia dostawca lub świadczący usługę będący podatnikiem podatku od towarów i usług, w celu udokumentowania dokonanej dostawy lub świadczonej usługi. Faktura jest więc dokumentem stwierdzającym wystąpienie u podatnika okoliczności powodujących powstanie obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z kolei na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b ustawy – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie.

W myśl art. 19a ust. 6 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Zatem mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz fakt, że otrzymane odszkodowanie za przejętą nieruchomość i zasiewy jest czynnością opodatkowaną lecz niekorzystającą ze zwolnienia od podatku, Wnioskodawca jest obowiązany udokumentować przedmiotową transakcję fakturą zgodnie z art. 106b ustawy o VAT.

Obowiązek podatkowy w analizowanej sprawie powstanie stosowanie do art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b) w związku z art. 19a ust. 6 ustawy tj. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty – czyli w chwili wpływu całości lub części odszkodowania na konto Wnioskodawcy.

Odnosząc się do pytania nr 3 Wnioskodawcy należy zauważyć co następuje:

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. I tak, stosownie do ww. przepisu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Zgodnie z art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Należy wskazać, że z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawie C-33/93 czy C-154/80).

Wskazać należy, że art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz.U. z 2019 r., poz. 178) stanowi, że cena oznacza wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę.

Stosownie do treści art. 3 ust. 2 wskazanej wyżej ustawy, w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym. Przez cenę rozumie się również stawkę taryfową.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy prawa podatkowego pozostawiają stronom transakcji rozstrzygnięcie kwestii, czy wynagrodzenie (odszkodowanie) wypłacone w zamian za przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów uwzględnia podatek od towarów i usług, i stanowi kwotę brutto, czy nie uwzględnia podatku od towarów i usług i stanowi kwotę netto.

W tym miejscu należy przypomnieć, jak wynika z cytowanego wyżej art. 29a ust. 1 i ust. 6 pkt 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku.

Wysokości kwoty należnej od nabywcy, czyli ceny sprzedaży, powyższy przepis, ani inne przepisy prawa podatkowego nie regulują. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, które regulują konsekwencje publicznoprawne dokonania sprzedaży towaru lub wyświadczenia usługi – nie mogą mieć wpływu na wysokość ceny ustalonej przez strony umowy cywilnej lub określonej w drodze decyzji. Regulują bowiem, co stanowi podstawę opodatkowania, ale nie mają i nie mogą mieć wpływu na sposób jej ustalenia.

W prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. W związku z tym, przy ustalaniu wysokości należności ustawodawca nie ingeruje w sferę podejmowania decyzji, co do sposobu określenia należności (ceny – tj. czy winna być ona uzgodniona w zawartej pomiędzy kontrahentami umowie jako wartość bez podatku VAT, tzw. cena netto, czy też wartość z podatkiem VAT, tzw. cena brutto) za sprzedawany towar, a wszelkie spory pomiędzy stronami transakcji w tym zakresie są rozstrzygane na gruncie prawa cywilnego, a nie podatkowego.

Należy jednakże zaznaczyć, że strony powinny ewentualnie sięgnąć do odpowiednich przepisów innych gałęzi prawa. Jeśli zatem zgodnie z odpowiednimi przepisami innych gałęzi prawa lub ustaleniami pomiędzy stronami, dotyczącymi przyznania i wypłaty odszkodowania oraz jego wysokości, Wnioskodawca za transakcję dostawy nieruchomości otrzyma wyłącznie kwotę odszkodowania, która będzie jedyną kwotą należną Wnioskodawcy za oddane z mocy prawa nieruchomości, to należy uznać, że jest to kwota należna z tytułu sprzedaży, czyli kwota obejmująca całość świadczenia należnego od nabywcy, którą dla ustalenia podstawy opodatkowania należy traktować jako kwotę brutto zawierającą podatek VAT.

Zatem, jeśli kwota odszkodowania wskazana w decyzji Wojewody stanowi jedyne wynagrodzenie należne Wnioskodawcy z tytułu dostawy nieruchomości, to należy ją uznać za podstawę opodatkowania po pomniejszeniu o kwotę należnego podatku od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że wartość ustalonego odszkodowania stanowi kwotę brutto, zawierającą „w sobie” należny podatek od towarów i usług, który powinien być wyliczony metodą w „stu”.

Zatem, oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 3 należało uznać je za prawidłowe.

Ponadto zaznaczyć trzeba, że ocena prawna stanowiska w zakresie zastosowania stawki podatku VAT 23% dla dostawy nieruchomości jest zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.