Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.423.2019.1.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-17
Teza: Koszty uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; małżonek; przekazanie; towar; towar-przekazanie towarów; towar-towar handlowy; wspólność-wspólność majątkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 października 2019 r. (data wpływu 31 października 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni zamierza przejąć przedsiębiorstwo swojego męża, którego przedmiotem działalności jest produkcja i sprzedaż mebli. W skład przedsiębiorstwa wchodzą środki trwałe, drobne wyposażenie oraz towary handlowe i materiały, a także wszelkie kontakty handlowe, baza nabywców. Mąż rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, taką samą formę Wnioskodawczyni wybierze dla swojej działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni przejmie przedsiębiorstwo nieodpłatnie, ponieważ ma z mężem wspólność majątkową.

Po otrzymaniu interpretacji Wnioskodawczyni zarejestruje działalność gospodarczą. Dochody z przyszłej działalności Wnioskodawczyni planuje opodatkować na zasadach ogólnych, a dla celów podatkowych zamierza prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów – podobnie jak robi to obecnie Jej mąż.

Opisane we wniosku przedsiębiorstwo męża jest przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, tzn. jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni zamierza przejąć przedsiębiorstwo po uzyskaniu interpretacji w kwestii nurtujących Jej wątpliwości, a dokładny moment przejęcia uzależnia od tego, czy interpretacja będzie pozytywna, czy negatywna. Decyzja taka podyktowana jest tym, że Wnioskodawczyni chce działać w warunkach niebudzących wątpliwości podatkowych w zakresie owego przejęcia. W przypadku przejęcia przez Wnioskodawczynię przedsiębiorstwa mąż zaprzestanie prowadzenia działalności gospodarczej. Przejęcie nastąpi w formie pisemnego protokołu przekazania przedsiębiorstwa. Powodem przejęcia przedsiębiorstwa jest choroba męża, z kolei Wnioskodawczyni nie chce tracić źródła zarobkowania, które ma już stworzoną określoną pozycję na lokalnym rynku.

Towary handlowe i materiały zakupione w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez męża oraz te, które jeszcze zostaną zakupione do momentu przejęcia przedsiębiorstwa, zostały oraz zostaną zarachowane w koszty uzyskania przychodu w działalności gospodarczej męża. W momencie przekazania przedsiębiorstwa koszty uzyskania przychodów w działalności męża zostaną skorygowane o wartość tych towarów i materiałów, których mąż nie sprzeda, i które będą elementem składowym przedsiębiorstwa na dzień jego przekazania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przyjęte w ramach przedsiębiorstwa towary handlowe i materiały będą dla Wnioskodawczyni stanowić koszty uzyskania przychodu, wynikające ze sprzedaży tych towarów i materiałów?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w związku z tym, że łączy Ją z mężem wspólność majątkowa, małżonkowie towary handlowe i materiały nabyli wspólnie, a zatem Wnioskodawczyni poniosła wydatki na ich nabycie (łącznie z mężem). Towary te i materiały nie zostały sprzedane w działalności męża (w związku z czym o ich wartość zostaną skorygowane koszty uzyskania przychodów w działalności męża), natomiast zostaną sprzedane w działalności Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni uważa zatem, że skoro to Ona osiągnie przychód z ich sprzedaży, to powinna mieć możliwość zaliczenia poniesionych na nie wydatków w koszty uzyskania tego przychodu.

Nie znajdzie tu też zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na to, że istnieje pomiędzy Wnioskodawczynią a Jej mężem wspólnota majątkowa w rozumieniu przepisów Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego (Dział III) oraz Kodeksu Cywilnego (art. 888), przekazanie takie nie jest darowizną. Towary te zostały nabyte w trakcie trwania wspólności majątkowej i ze wspólnych środków finansowych, zatem przy ich przekazaniu na potrzeby działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawczynię nie nastąpi zmiana właściciela, a jedynie zmiana osoby zarządzającej określonymi składnikami majątku w obrębie tej samej wspólności majątkowej (zgodnie z art. 36 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Współwłaścicielami tych składników bowiem pozostaną nadal te same osoby.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni uważa, że wartość towarów handlowych i materiałów, które przekaże Jej mąż w celu odsprzedaży w Jej działalności gospodarczej będzie stanowić koszt uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509, z późn. zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Definicja przedsiębiorstwa zawarta została w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, z późn. zm.), zgodnie z którym przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zauważyć przy tym należy, że katalog składników (elementów) przedsiębiorstwa, o których mowa w ww. przepisie, nie ma charakteru zamkniętego, o czym świadczy użycie sformułowania „w szczególności”. W związku z powyższym, w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu Kodeksu cywilnego mogą wchodzić także inne składniki majątkowe, niewymienione w cyt. wyżej przepisie, np. zobowiązania wynikające z prowadzonej w ramach tego przedsiębiorstwa pozarolniczej działalności gospodarczej.

W myśl natomiast art. 552 Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Stosownie natomiast do art. 33 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego: do majątku osobistego każdego z małżonków należą:

1.  przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej;
2.  przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił;
3.  prawa majątkowe wynikające ze wspólności łącznej podlegającej odrębnym przepisom;
4.  przedmioty majątkowe służące wyłącznie do zaspokajania osobistych potrzeb jednego z małżonków;
5.  prawa niezbywalne, które mogą przysługiwać tylko jednej osobie;
6.  przedmioty uzyskane z tytułu odszkodowania za uszkodzenie ciała lub wywołanie rozstroju zdrowia albo z tytułu zadośćuczynienia za doznaną krzywdę; nie dotyczy to jednak renty należnej poszkodowanemu małżonkowi z powodu całkowitej lub częściowej utraty zdolności do pracy zarobkowej albo z powodu zwiększenia się jego potrzeb lub zmniejszenia widoków powodzenia na przyszłość;
7.  wierzytelności z tytułu wynagrodzenia za pracę lub z tytułu innej działalności zarobkowej jednego z małżonków;
8.  przedmioty majątkowe uzyskane z tytułu nagrody za osobiste osiągnięcia jednego z małżonków;
9.  prawa autorskie i prawa pokrewne, prawa własności przemysłowej oraz inne prawa twórcy;
10.  przedmioty majątkowe nabyte w zamian za składniki majątku osobistego, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej.

Wyżej wymieniony przepis określa zatem, co stanowi osobisty majątek każdego z małżonków. Do majątku odrębnego małżonków nie zalicza się zatem przedmiotów służących do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 34 ust. 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego każdy z małżonków jest uprawniony do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego oraz do korzystania z nich w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez drugiego małżonka.

Stosownie natomiast do art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W tym miejscu należy podkreślić, że w przypadku, gdy do przekazania przedsiębiorstwa dochodzi między małżonkami, między którymi obowiązuje ustrój wspólności majątkowej, w ten sposób, że jeden z małżonków przekazuje nieodpłatnie składniki majątku wykorzystywane w swojej działalności gospodarczej, a drugi małżonek przyjmuje je do wykorzystywania we własnej działalności gospodarczej i składniki te objęte są wspólnością majątkową, nie dochodzi do zmiany właściciela tych składników majątku. Zmienia się jedynie sposób ich wykorzystywania.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zabezpieczenie albo zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Zatem, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu, musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

Z przeanalizowanych regulacji prawnych wynika, że przepis art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnia możliwość zaliczenia wydatku w ciężar kosztów uzyskania przychodów od spełnienia m.in. warunku, że wydatek ten musi zostać poniesiony przez podatnika.

Według definicji „kosztu” zawartej w internetowym Słowniku języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, pojęcie to oznacza sumę pieniędzy wydatkowanej na kupno lub opłacenie czegoś, natomiast definicja „kosztów” z tegoż Słownika oznacza nakłady, wydatki poniesione przez przedsiębiorstwo w celu wytworzenia (nabycia) określonego produktu.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup zużywających się stopniowo rzeczowych składników majątku przedsiębiorstwa, niezaliczanych zgodnie z odrębnymi przepisami do środków trwałych – w przypadku stwierdzenia, że składniki te nie są wykorzystywane dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, lecz służą celom osobistym podatnika, pracowników lub innych osób, albo bez uzasadnienia znajdują się poza siedzibą przedsiębiorstwa.

Wyłączenie z kosztów podatkowych wydatków może zatem mieć miejsce jedynie wówczas, jeżeli składnik majątku podatnika nie jest wykorzystywany dla celów działalności prowadzonej przez podatnika, lecz służy osobistym celom osób fizycznych lub bez uzasadnienia znajduje się poza siedzibą podatnika. Darowizna lub nieodpłatne przekazanie tych składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej nie skutkuje w każdym przypadku koniecznością skorygowania kosztów uzyskania przychodów o wartość tych składników majątkowych. Jeśli składniki majątku były faktycznie wykorzystywane w działalności i przyczyniły się do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, to podatnik ma prawo wydatki na ich nabycie zaliczyć do kosztów, bez względu na sposób ich późniejszego wykorzystania.

Zatem w przedmiotowej sprawie wydatki poniesione z tytułu zakupu towarów handlowych i materiałów, które uprzednio zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez męża Wnioskodawczyni działalności gospodarczej (a które podlegają faktycznemu zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu z ich sprzedaży) w momencie ich nieodpłatnego przekazania na rzecz Wnioskodawczyni, utracą u męża Wnioskodawczyni cechę poniesienia ich w celu osiągnięcia, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, o której mowa w art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym, nieodpłatne przekazanie przez męża Wnioskodawczyni towarów handlowych i materiałów na Jej rzecz spowoduje, że wydatki poniesione na ich zakup, należy wyksięgować z kosztów uzyskania przychodów w działalności gospodarczej męża.

Skoro w przedmiotowej sprawie mąż Wnioskodawczyni w momencie nieodpłatnego przekazania przedsiębiorstwa żonie dokona korekty kosztów uzyskania przychodu o wartość wydatków poniesionych na zakup niesprzedanych towarów handlowych i materiałów, wówczas Wnioskodawczyni będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Nią pozarolniczej działalności gospodarczej wartość tych towarów, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Jednocześnie należy wskazać, że publikatory tekstów ustaw wskazanych we wniosku przez Wnioskodawczynię są nieaktualne. Obecnie tekst jednolity:

*   ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, opublikowany został w Dz.U. z 2019 r., poz. 1387 z późn. zm.,
*   ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, opublikowany został w Dz.U. z 2019 r., poz. 1145.

Powyższe wskazanie pozostaje jednak bez wpływu na rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.