Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP4/443-459/14-6/OS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-10-02
Teza: Prawo do korekty.
Słowa kluczowe: korekta; odliczenia-prawo do odliczenia; samochód
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 9 czerwca 2014 r. (data wpływu 20 czerwca 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 sierpnia 2014 r. (data wpływu 29 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku dokonania korekty podatku odliczonego z faktur dokumentujących raty leasingowe, opłatę wstępną oraz opłatę manipulacyjną – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących opłaty wstępnej, opłaty manipulacyjnej oraz rat leasingowych od samochodu osobowego przeznaczonego wyłącznie na cele wynajmu w okresie nie krótszym niż sześć miesięcy w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r.,

*   prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur leasingowych po zakończeniu trwania umowy najmu samochodu osobowego w stanie prawnym obowiązującym po 1 kwietnia 2014 r.,

*   braku obowiązku dokonania korekty podatku odliczonego z faktur dokumentujących raty leasingowe, opłatę wstępną oraz opłatę manipulacyjną.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 26 sierpnia 2014 r. (data wpływu 29 sierpnia 2014 r.) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy oraz uiszczenia dodatkowej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka (dalej: Wnioskodawca) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT). Wśród wykonywanych przez siebie czynności w ramach działalności gospodarczej znajduje się także wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek (PKD 77.1 IZ) oraz wynajem i dzierżawa pozostałych pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKD 77.12.Z), co także potwierdzone jest stosownym wpisem w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.

W ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej Wnioskodawca zawarł w drugiej połowie 2013 roku umowę leasingu samochodu osobowego, z zamiarem oddania w odpłatne używanie tego pojazdu na podstawie umowy najmu innym podmiotom gospodarczym, w tym swoim kontrahentom przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy. Z tego też powodu, również w drugiej połowie 2013 roku Wnioskodawca zawarł umowę najmu wyleasingowanego przez siebie samochodu osobowego na okres nie krótszy niż 6 miesięcy. W związku z faktem przeznaczenia samochodu osobowego wyłącznie na wynajem przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy, Wnioskodawca odliczył 100% podatku VAT od opłaty wstępnej oraz opłaty manipulacyjnej związanej z umową leasingu, o której mowa powyżej. Od momentu oddania samochodu w najem (co nastąpiło bezpośrednio po zawarciu umowy leasingu pojazdu) Wnioskodawca odlicza także 100% podatku VAT od rat leasingowych. Faktury dokumentujące opłatę wstępną, opłatę manipulacyjną oraz raty leasingowe dotyczące samochodu będącego przedmiotem wniosku są oraz będą wystawiane na Wnioskodawcę. W czasie trwania umowy najmu paliwo zakupywane jest przez Najemcę, natomiast do ponoszenia wszelkich kosztów eksploatacji pojazdu, takich jak naprawy czy dokonywanie okresowych przeglądów zobowiązany jest Wnioskodawca.

Na podstawie zawartej przez Wnioskodawcę umowy najmu samochodu osobowego pojazd ten jest w dyspozycji najemcy, który w sposób faktyczny go używa. Samochód od chwili zawarcia umowy leasingowej został przeznaczony więc wyłącznie na wynajem. Po upływie 6-cio miesięcznego okresu najmu samochód osobowy będący przedmiotem wniosku jest nadal przeznaczony do oddania w odpłatne używanie, w tym na podstawie umów najmu. W przypadku jednak braku zainteresowania na usługę wynajmu samochodu oferowanego przez Wnioskodawcę do odpłatnego korzystania, samochód będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę także do innych czynności opodatkowanych podatkiem VAT, związanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Oddanie przedmiotowego samochodu przez Wnioskodawcę w odpłatne użytkowanie na podstawie umowy najmu jest dla Wnioskodawcy czynnością opodatkowaną podatkiem VAT.

Samochód osobowy będący przedmiotem umowy leasingu, oddany następnie pod wynajem przez Wnioskodawcę został wydany Wnioskodawcy przez leasingodawcę, a następnie oddany pod wynajem przez Wnioskodawcę najemcy w 2013 roku. Wnioskodawca w kwietniu 2014 r. zarejestrował umowę leasingu u właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Od momentu zawarcia umowy leasingu jak i umowy najmu nie dokonywano żadnych zmian ww. umów.

Wnioskodawca oświadcza także, że przedstawione we wniosku elementy stanu faktycznego w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub skarbowej ani sprawa nie została rozstrzygnięta w ostatecznej decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, iż:

1.  Wnioskodawca zakupił pojazd we wrześniu 2013r.;
2.  Pierwsza umowa najmu samochodu została zawarta 31.10.2013r. na nieprzerwany okres do 30.04.2014r.;
3.  W okresie po upływie 6 miesięcznej umowy najmu samochód w sytuacji, gdy nie jest wynajmowany, udostępniany jest, w zależności od potrzeb firmy Wnioskodawcy, członkom zarządu oraz pracownikom spółki, w celach związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, a zatem pojazd nie jest wykorzystywany na cele prywatne;
4.  Wnioskodawca przeznacza samochód będący przedmiotem wniosku wyłącznie do celów działalności gospodarczej (czynności opodatkowanych VAT). Wnioskodawca nie jest w stanie udzielić jednoznacznej odpowiedzi, czy osoby, w okresach, w których pojazdy są im udostępniane, nie wykorzystują ich przy okazji w innych celach niż do celów działalności gospodarczej Wnioskodawcy, a to z uwagi na stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku o wydanie interpretacji i niniejszym jego uzupełnieniu, zgodnie z którym Wnioskodawca nie jest zobowiązany do podjęcia szczególnych działań zmierzających do wyeliminowania takiej możliwości;
5.  W ocenie Wnioskodawcy nie jest on zobowiązany do wykazywania się szczególną dokumentacją, z której by obiektywnie wynikało, że przedmiotowy samochód jest wykorzystywany wyłącznie do celów działalności gospodarczej i wykluczone jest wykorzystywanie tego samochodu do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, w związku z czym okoliczności powyższe nie wynikają obiektywnie z posiadanych przez Wnioskodawcę dokumentów
6.  Wykorzystywanie przedmiotowego samochodu wyłącznie do celów działalności gospodarczej wynika z przeznaczenia pojazdu przez Wnioskodawcę do celów działalności gospodarczej, a nie z przykładowo wymienionych dokumentów (np. regulaminy, umowy, zarządzenia), bowiem w ocenie Wnioskodawcy przepisy prawa podatkowego nie nakładają na Wnioskodawcę obowiązku prowadzenia takiej szczegółowej dokumentacji;
7.  Na pytanie zawarte w wezwaniu : „Czy Zainteresowany ustalił reguły wykluczające wykorzystanie samochodów do celów prywatnych? Jeśli tak, to należy wskazać jakie to są reguły i jakie zostały podjęte działania zabezpieczające ich wykonanie?”, Wnioskodawca odpowiedział, iż nie ustalił reguł, o których mowa w pkt II pyt. 7) wezwania, ponieważ w ocenie Wnioskodawcy przepisy prawa podatkowego nie nakładają na Wnioskodawcę obowiązku ustalenia takich reguł;
8.  Wnioskodawca wydał polecenie służbowe, na podstawie którego zobowiązał pracowników i inne ewentualne osoby do korzystania z pojazdu tylko w celach związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą i kontroluje wykonywanie tego polecenia zgodnie z przysługującymi mu uprawnieniami dotyczącymi nadzoru nad prawidłowo wykonywaną pracą;
9.  W sytuacji, gdy pojazd nie jest wynajmowany, jest wykorzystywany, w zależności od potrzeb firmy Wnioskodawcy, członkom zarządu oraz pracownikom spółki, w celach związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą;
10.  Ze względu na to, że samochód użytkowany jest również przez członków zarządu, których czas oraz miejsce pracy nie są normowane oraz ograniczone godzinami otwarcia biura firmy, samochód garażowany jest w różnych miejscach, w zależności od bieżących potrzeb;
11.  Na pytanie zawarte w wezwaniu: „Jeżeli Wnioskodawca w okresie po upływie co najmniej 6 miesięcznej umowy najmu wykorzystuje samochód wyłącznie do celów działalności gospodarczej, to należy wskazać czy Wnioskodawca – w terminie 7 dni od dnia, w którym poniesie/poniósł pierwszy wydatek związany z tym samochodem – złoży/złożył właściwemu dla Wnioskodawcy Naczelnikowi Urzędu Skarbowego informację, której wzór został określony w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 21 marca 2014 r. w sprawie wzoru informacji o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej (Dz. U., poz. 371)?”, Wnioskodawca odpowiedział, iż nie złożył informacji, o której mowa w pkt. II pyt. 11 wezwania, z uwagi na to, że nie jest on zobowiązany do złożenia takiej informacji w celu pełnego odliczania podatku naliczonego od rat leasingowych, ponieważ Wnioskodawca zachował uprawnienie do pełnego odliczania podatku VAT od rat leasingowych na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 kwietnia;
12.  Na pytanie zawarte w wezwaniu: „Czy po upływie ww. umowy najmu Wnioskodawca prowadzi ewidencję przebiegu samochodu, wykluczającą użycie tego samochodu do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą? Jeżeli tak, to od kiedy rozpoczął prowadzenie ewidencji oraz czy ewidencja zawiera wszystkie elementy, o których mowa w art. 86a ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług?”, Wnioskodawca odpowiedział, iż nie prowadzi ewidencji przebiegu samochodu, o której mowa w pkt. II pyt. 12 wezwania, ponieważ obowiązujące go przepisy podatkowe nie nakładają takiego obowiązku w celu możliwości pełnego odliczenia podatku VAT od rat leasingowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy po upływie 6 miesięcznego okresu wynajmu Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku korekty podatku odliczonego z faktur dokumentujących raty leasingowe, opłatę wstępną oraz opłatę manipulacyjną w przypadku, gdy po tym okresie pojazd nadal będzie przeznaczony do wynajmu podmiotom trzecim, ale będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę również do innej działalności opodatkowanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (\`(...)\`)? (oznaczone we wniosku jako pytanie nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, podatnik miał prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących opłaty wstępnej i opłaty manipulacyjnej oraz faktur od rat leasingowych samochodu osobowego przeznaczonego na wynajem przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy. Ponadto zdaniem Wnioskodawcy zachowuje on prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur od rat leasingowych po upływie 6-cio miesięcznego okresu najmu w sytuacji, gdy po tym okresie oprócz przeznaczenia tego pojazdu na wynajem będzie on również wykorzystywany do innej działalności opodatkowanej w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Z tego też powodu Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku dokonania korekty podatku odliczonego z faktur dokumentujących raty leasingowe opłatę wstępną oraz opłatę manipulacyjną w przypadku, gdy po upływie 6-cio miesięcznego okresu najmu pojazd nadal będzie przeznaczony do wynajmu podmiotom trzecim, ale będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę również do innej działalności opodatkowanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a zatem możliwe będzie dalsze pełne odliczanie podatku naliczonego z faktur leasingowych. Prawo do dalszego pełnego odliczania podatku VAT od wydatków związanych z zawartą umową leasingu wynika ponadto z art. 13 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, ponieważ Wnioskodawca zadośćuczynił wszystkim obowiązkom stawianym przez ustawodawcę w tym przepisie.

Do zaistniałego stanu faktycznego znajdą zastosowanie aktualnie obowiązujące na dzień złożenia niniejszego wniosku przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w myśl którego cyt. „W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.” oraz art. 86 ust. 2 pkt 1, który stanowi, że „kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Ponadto, zdarzenia prawne z którymi wiązane są określone skutki podatkowe (zarówno zawarcie umowy leasingu, jak i umowy najmu), miały miejsce w roku 2013, a zatem podstawowe znaczenie w zakresie kwestii związanych z odliczeniem podatku VAT związanego z nabyciem samochodów bądź ich użytkowaniem na podstawie umowy leasingu regulują przepisy ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. 2010, Nr 247, poz. 1652 ze zm.) (zwana dalej: ustawą nowelizującą), która obowiązywała w okresie od dnia 1 stycznia 2.011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej przy nabyciu samochodów osobowych kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze, nie więcej jednak niż łącznie 6 tys. zł. Ta ogólna zasada ograniczonej możliwości odliczenia podatku VAT doznaje wyłączenia na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy nowelizującej. Jeden z wyjątków zawarty został w art. 3 ust. 2 pkt 7, zgodnie z którym cyt.

Przepis ust. 1 nie dotyczy przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:

1.  odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
2.  oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Z wyżej przytoczonego przepisu wynika zatem, że w przypadku przeznaczenia leasingowanego samochodu do odpłatnego używania, np. na podstawie umowy najmu przez okres co najmniej 6 miesięcy, to podobnie jak w przypadku zakupu pojazdu, podatnikowi przysługuje prawo odliczenia całej kwoty VAT wynikającej z faktur wystawionych przez leasingodawcę, przez cały okres obowiązywania umowy leasingu. W ocenie Wnioskodawcy nie może tym samym znaleźć zastosowania art. 3 ust. 6 ustawy nowelizującej, który stanowi, że cyt. „w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 1, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.” Przepis powyższy zawiera bowiem odesłanie do art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej, natomiast art. 3 ust. 2 pkt 7 ustawy nowelizującej, mający zastosowanie w przedmiotowej sprawie, zawiera tę kategorię pojazdów, do których ust. 1 ustawy nowelizującej nie ma zastosowania. W rezultacie w przedmiotowej sprawie nie może znaleźć zastosowania także art. 3 ust. 6, który dotyczy ograniczenia prawa do odliczenia VAT naliczonego przez usługobiorców używających samochody m.in. na podstawie umowy leasingowej.

Z powyższego wynika, że ograniczenia wynikające z art. 3 ust. 1 oraz ust. 6 ustawy nowelizującej nie dotyczą podatników, pod warunkiem spełnienia przez nich łącznie przesłanek, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej. Przesłanki te zostają natomiast spełnione w sytuacji, gdy: (l) przedmiotem działalności podatnika jest odsprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych samochodów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub umowy o podobnym charakterze oraz (2) gdy te samochody są przez Wnioskodawcę przeznaczone do wykorzystania wyłącznie na ww. cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy. Stwierdzić również należy, że po upływie 6 miesięcy Wnioskodawca może przeznaczyć pojazd na pozostałe cele prowadzonej działalności gospodarczej, zachowując przy tym pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego. Należy bowiem cały czas mieć na uwadze fakt spełnienia przesłanek wynikających z art. 3 ust. 2 pkt 7 ustawy nowelizującej. Gdyby bowiem zamysłem ustawodawcy było uzależnienie prawa do pełnego odliczenia całości podatku naliczonego od przeznaczenia pojazdu wyłącznie na cele oddania pojazdu w odpłatne używanie przez cały okres jego posiadania, to przesłanka wynikająca z ww. przepisu w taki tez sposób zostałaby sformułowana. Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji Indywidualnej nr IPTPP4/443-696/13-4/ALN dnia 17 grudnia 2013 r., w której m.in. stwierdzono, że cyt „Mając na uwadze powyższe okoliczności sprawy oraz przedstawiony wyżej stan prawny stanowisko Wnioskodawczyni, że Firmie będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia kwoty podatku naliczonego z faktury dokumentującej „opłatę wstępną” oraz z faktur wynikających z umowy leasingu operacyjnego samochodu osobowego w okresie oddania pojazdu w odpłatne użytkowanie na okres powyżej sześciu miesięcy, jak również w przypadku gdy po tym okresie pojazd będzie nadal przeznaczony na wynajem, ale będzie wykorzystywany również do innych czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności - należało uznać za prawidłowe.”

Podkreślenia w niniejszej sprawie wymaga, że warunkiem prawa do odliczenia podatku w pełnej kwocie, jak to wynika z ww. przepisu, jest to, aby pojazd samochodowy był przeznaczony przez firmę wyłącznie do odpłatnego używania na podstawie umów wymienionych w tym przepisie, przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy. Wskazać wreszcie należy na przepis art. 13 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, który wyraża zasadę zachowania nabytego przez Wnioskodawcę prawa do pełnego odliczenia podatku VAT z faktur dotyczących wydatków związanych z zawartą umową leasingu. Wnioskodawca zadośćuczynił bowiem wszelkim wymogom stawianym przez ww. przepis, od których zależy zachowanie prawa do pełnego odliczenia podatku VAT.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy przysługuje mu prawo do pełnego odliczenia podatku VAT zawartego na fakturach wystawianych przez leasingodawcę pojazdu dokumentujących opłatę wstępną jak i raty leasingu operacyjnego samochodu osobowego przez cały okres obowiązywania umowy leasingu, w przypadku, gdy leasingowany samochód przekazany został w odpłatne użytkowanie osobie trzeciej w ramach umowy najmu przez okres co najmniej 6 miesięcy, oraz przysługuje nadal po zakończeniu pierwszej umowy najmu, nawet w sytuacji gdy pojazd, z uwagi na brak zawarcia dalszych umów najmu, wykorzystywany jest do czynności opodatkowanych prowadzonych przez Wnioskodawcę, innych niż wynajem i dzierżawa pojazdów samochodowych, gdy ponadto pojazd samochodowy został wydany Wnioskodawcy przed dniem 1 kwietnia 2014, a umowa leasingu została zarejestrowana przez Wnioskodawcę u właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie 30 dni od dnia 1 kwietnia 2014 r.

W zbliżonym stanie faktycznym takie też stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w wydanej interpretacji indywidualnej z dnia 28 stycznia 2014 r., nr IPTPP4/443-786/13-2/MK, w której stwierdził on, że cyt. „Wnioskodawczyni zachowa prawo do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego wynikającej z faktur dokumentujących raty leasingowe również w sytuacji gdy po ustaniu bieżącej umowy najmu, samochód w dalszym ciągu przeznaczony będzie na wynajem, o ile w okresie oczekiwania na następnego najemcę będzie wykorzystywany przez Wnioskodawczynię do innych czynności opodatkowanych.”

Wobec przytoczonych przepisów prawnych, mających zastosowanie do przedstawionego w niniejszym wniosku stanu faktycznego, Wnioskodawca uważa jak powyżej.

W odniesieniu do pytania nr 3, Wnioskodawca wskazał w uzupełnieniu:

W konsekwencji przytoczonego powyżej stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pyt. nr 1 i nr 2 oraz stanowiska zawartego w złożonym wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, w ocenie Wnioskodawcy nie powinien on dokonywać korekty podatku odliczonego z faktur dokumentujących raty leasingowe, opłatę wstępną oraz opłatę manipulacyjną za okres, w którym przedmiotowy pojazd był oddany w najem przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy, w przypadku, gdy po tym okresie pojazd nadal jest przeznaczony do wynajmu podmiotom trzecim, ale jest też wykorzystywany przez Wnioskodawcę do innej działalności opodatkowanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Przepisy prawa podatkowego nie przewidują dokonania korekty podatku w omawianych sytuacjach. Co więcej, zgodnie ze stanowiskiem przytoczonym powyżej w niniejszym uzupełnieniu wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, Wnioskodawca zachowuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur leasingowych po zakończeniu 6-do miesięcznego okresu wynajmu. Powyższe wynika z regulacji art. 13 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw.

Ustawodawca postanowił bowiem, że nowych przepisów w zakresie podatku VAT w omawianym zakresie od dnia 1 kwietnia 2014 r. nie stosuje się w stanach faktycznych, o których mowa w ww. art. 13, po spełnieniu zawartych w nim przesłanek. Wnioskodawca spełnił natomiast te przesłanki, co wynika z przedstawionego stanu faktycznego.

W związku z powyższym, wobec faktu, że w ocenie Wnioskodawcy zarówno w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013r., jak i od 2014 r. przysługuje mu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących opłatę wstępną, opłatę manipulacyjną jak i rat leasingowych, zarówno w odniesieniu do rat leasingowych dotyczących 6-cio miesięcznego okresu, w którym pojazd był oddany na wynajem, jak i po upływie tego okresu, nie istnieją przepisy prawa podatkowego, które wymuszałyby na Wnioskodawcy dokonanie korekty deklaracji w zakresie podatku odliczonego przez siebie w pełnej wysokości zarówno w stanie prawnym obowiązującym do końca 2013r., jak i w stanie prawnym od roku 2014.

Wobec przytoczonych przepisów prawnych, mających zastosowanie w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca uważa jak powyżej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – obowiązującego do dnia 31 grudnia 2013 r. – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (…).

Natomiast od 1 stycznia 2014 r. art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy obowiązuje w brzmieniu: kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z ww. przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ponadto, w treści art. 88 ustawy ustawodawca wskazał przypadki, w odniesieniu do których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego oraz przypadki, w których faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy – nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na podstawie art. 86 ust. 10 pkt 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, o czym stanowi ust. 11 tego artykułu, w brzmieniu obowiązującym od ww. daty.

Na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od ww. daty, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Do uprawnienia, o którym mowa w ust. 13, stosuje się odpowiednio art. 81b Ordynacji podatkowej (ust. 15 cyt. artykułu).

Jednocześnie należy wskazać, że do dnia 31 grudnia 2013 r. ww. kwestie były uregulowane w art. 86 ust. 10 pkt 1, ust. 11 i 13 ustawy o podatku od towarów i usług w następujący sposób. Według art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Artykuł 86 ust. 11 ustawy posiadał brzmienie: „Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (ust. 11 omawianego artykułu w brzmieniu obowiązującym).” Natomiast ust. 13 tegoż artykułu stanowił, że „Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego”.

W art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) stwierdzono, że jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Przepis § 2 tego artykułu wskazuje, że skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Do dnia 31 grudnia 2010 r. zasady odliczenia podatku VAT od nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych regulowały przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

Na mocy art. 1 pkt 11 lit. b ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz.U. Nr 247, poz. 1652 ze zm.), zwanej dalej: „ustawą nowelizującą”, z dniem 1 stycznia 2011 r. zostały uchylone przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast art. 1 pkt 12 i pkt 14 ustawy nowelizującej dodano m.in.:

*   przepis art. 86a ust. 1-10 ustawy o podatku od towarów i usług, w którym określono zasady odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony,

*   przepis art. 88a ustawy o podatku od towarów i usług, określający zasady odliczenia podatku VAT od zakupu paliwa do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Stosownie do art. 9 pkt 2 ustawy nowelizującej w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r., dodane przepisy art. 86a ust. 1-10 oraz art. 88a wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2013 r.

Natomiast, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia wejścia w życie ww. przepisów, kwestie dotyczące odliczenia podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów oraz paliw, regulują odpowiednio przepisy art. 3 oraz art. 4 ustawy nowelizującej.

W tym miejscu należy wskazać, że od dnia 1 stycznia 2013 r., mocą art. 10 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie niektórych ustaw w związku z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. z 2012 r., poz. 1456) w ww. ustawie nowelizującej wprowadzono następujące zmiany:

1.  użyte w art. 3 w ust. 1, w art. 4, w art. 5 oraz w art. 7 wyrazy „31 grudnia 2012 r.” zastępuje się wyrazami „31 grudnia 2013 r.”;
2.  w art. 9 w pkt 2 wyrazy „1 stycznia 2013 r.” zastępuje się wyrazami „1 stycznia 2014 r.”.

Zatem w wyniku wprowadzonych zmian zasady dotyczące odliczenia podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów, określone w art. 3 ustawy nowelizującej stosuje się do dnia 31 grudnia 2013 r. Natomiast przepisy art. 86a ust. 1-10 ustawy o podatku od towarów i usług wchodzą w życie dopiero z dniem 1 stycznia 2014 r.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013 r. w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. od dnia 1 stycznia 2011 r.) do dnia 31 grudnia 2013 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1 (tj. ustawy o podatku od towarów i usług), stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Z kolei art. 3 ust. 2 powyższej ustawy stanowi, że przepis ust. 1 nie dotyczy:

1.  pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2.  pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
3.  pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
4.  pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5.  pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku do niniejszej ustawy;
6.  pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą – jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
7.  przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:
    1.  odsprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
    2.  oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Zgodnie z art. 3 ust. 6 ustawy nowelizującej, w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 1, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.

Z kolei, zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy – obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. – w przypadku nabycia:

1.  samochodów osobowych;
2.  innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony

\- kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 6.000 zł.

W świetle tego przepisu możliwość odliczenia całości podatku od nabycia występuje w przypadku, gdy dopuszczalna masa całkowita pojazdu samochodowego przekracza 3,5 tony.

Od tej zasady występuje szereg wyjątków, wymienionych w art. 86a ust. 2 ustawy, który stanowi, że przepis ust. 1 pkt 2 nie dotyczy:

1.  pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2.  pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
3.  pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
4.  pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5.  pojazdów specjalnych – jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym wynika, że jest to pojazd specjalny;
6.  pojazdów samochodowych innych niż wymienione w pkt 1–5, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:
    1.  1 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa niż 425 kg,
    2.  2 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa niż 493 kg,
    3.  3 lub więcej – jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa niż 500 kg;
7.  pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą – jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie.

Jak stanowi art. 86a ust. 3 ustawy – obowiązujący od 1 stycznia 2014 r. – przepis ust. 1 nie dotyczy przypadków, gdy odsprzedaż, lub oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze stanowi przedmiot działalności podatnika.

Stosownie do art. 86a ust. 8 ustawy – obowiązującego od 1 stycznia 2014 r. – w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 1, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.

Jak wynika z powołanych uregulowań zasadą jest, że w przypadku samochodów osobowych lub innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w ograniczonej wysokości.

Natomiast to ograniczone prawo nie ma zastosowania w przypadku, gdy odsprzedaż, lub oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze stanowi przedmiot działalności podatnika.

Rozpatrując kwestię odprzedaży lub oddania w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze należy zauważyć, że ustawodawca w stanie prawnym obowiązującym zarówno do dnia 31 grudnia 2013 r. jak i od dnia 1 stycznia 2014 r., wiąże konkretne samochody osobowe – w przypadku, których przysługuje odliczenie podatku naliczonego – z ich odprzedażą lub najmem, dzierżawą, leasingiem lub inną umową o podobnym charakterze. W konsekwencji nie ma znaczenia, że podatnik prowadzi działalność w przedmiocie handlu samochodami, czy wynajmu samochodów. Istotne jest to, że ustawodawca koncentruje się na przedmiocie, a nie podmiocie. Zatem na prawo do odliczenia na ww. zasadach nie mają wpływu zapisy zawarte w umowie spółki i w KRS dotyczące przedmiotu działalności.

Z literalnego brzmienia przepisu art. 86a ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług wynika bowiem, iż koniecznym warunkiem jego zastosowania jest oddanie w odpłatne używanie tego samochodu w ramach działalności polegającej m.in. na jego wynajmie.

Z kolei, z przepisu art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a i b ustawy nowelizującej wynika, że w związku z nabyciem lub leasingiem samochodu osobowego przysługuje 100% odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej jego nabycie lub raty leasingu, pod warunkiem przeznaczenia przez podatnika tego samochodu wyłącznie na cele wynajmu przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy lub przeznaczenie go do odsprzedaży.

Od dnia 1 stycznia 2014 r. kwestie dotyczące zasad odliczania i rozliczania na gruncie podatku VAT wydatków dotyczących samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony zostały uregulowane przepisami art. 86a ustawy. Z dniem 1 kwietnia 2014 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014, poz. 312), zwanej dalej ustawą nowelizującą, przepis art. 86a uległ zmianie.

Podstawą wprowadzonych zmian jest przede wszystkim decyzja wykonawcza Rady z dnia 17 grudnia 2013 r. upoważniająca Rzeczpospolitą Polską do stosowania środków stanowiących odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 353 z 28.12.2013, str. 51).

Zmiany wynikają również z konieczności dostosowania przepisów o podatku od towarów i usług do tez wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawie C-160/11 Bawaria Motors.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r., w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.  wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
2.  należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
3.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
4.  wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

W myśl art. 86a ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r., do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Stosownie natomiast do art. 86a ust. 3 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r., przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Zgodnie z art. 86a ust. 4 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r., pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

W myśl art. 86a ust. 5 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r., warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1.  przeznaczonych wyłącznie do:
    1.  odprzedaży,
    2.  sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
    3.  oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze

\- jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;

1.  w odniesieniu do których:
    1.  kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
    2.  podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

Zgodnie z art. 86a ust. 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r., ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności.

W myśl art. 86a ust. 12 ustawy, podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami. Natomiast, zgodnie z ust. 13, w przypadku niezłożenia w terminie informacji, o której mowa w ust. 12, uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od dnia jej złożenia.

Zgodnie z art. 8 ustawy nowelizującej w przypadku pojazdów, o których mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, nabytych, importowanych lub wytworzonych przez podatnika, lub używanych na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy:

1.  ewidencję, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, prowadzi się począwszy od dnia, w którym poniesiono pierwszy, od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, wydatek związany z tymi pojazdami;
2.  informację, o której mowa w art. 86a ust. 12 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, składa się w terminie 7 dni od dnia, w którym poniesiono pierwszy, od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, wydatek związany z tymi pojazdami.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy nowelizującej, w przypadku pojazdów samochodowych będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, w stosunku do których na dzień poprzedzający dzień wejścia w życie niniejszej ustawy kwotę podatku naliczonego stanowiła cała kwota podatku od towarów i usług wykazanego na fakturze, nie stosuje się przepisu art. 86a ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, w odniesieniu do wydatków, o których mowa w art. 86a ust. 2 pkt 2 tej ustawy, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

W myśl. art. 13 ust. 2 ustawy nowelizującej, przepis ust. 1 ma zastosowanie w odniesieniu do umów, o których mowa w tym przepisie:

1.  bez uwzględnienia zmian umowy dokonywanych od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy oraz
2.  pod warunkiem że:
    1.  pojazdy samochodowe będące przedmiotem tych umów zostały wydane podatnikowi przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy,
    2.  umowa została zarejestrowana przez podatnika dokonującego odliczenia u właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego najpóźniej w terminie 30 dni od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, zakupił pojazd we wrześniu 2013 r. Wśród wykonywanych przez siebie czynności w ramach działalności gospodarczej znajduje się także wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek (PKD 77.1 IZ) oraz wynajem i dzierżawa pozostałych pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKD 77.12.Z). Wnioskodawca zawarł w drugiej połowie 2013 roku umowę leasingu samochodu osobowego, z zamiarem oddania w odpłatne używanie tego pojazdu na podstawie umowy najmu innym podmiotom gospodarczym, w tym swoim kontrahentom przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy. Z tego też powodu, również w drugiej połowie 2013 roku Wnioskodawca zawarł umowę najmu wyleasingowanego przez siebie samochodu osobowego na okres nie krótszy niż 6 miesięcy. W związku z faktem przeznaczenia samochodu osobowego wyłącznie na wynajem przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy, Wnioskodawca odliczył 100% podatku VAT od opłaty wstępnej oraz opłaty manipulacyjnej związanej z umową leasingu. Od momentu oddania samochodu w najem (co nastąpiło bezpośrednio po zawarciu umowy leasingu pojazdu) Wnioskodawca odlicza także 100% podatku VAT od rat leasingowych. Faktury dokumentujące opłatę wstępną, opłatę manipulacyjną oraz raty leasingowe dotyczące samochodu będącego przedmiotem wniosku są oraz będą wystawiane na Wnioskodawcę. Na podstawie zawartej przez Wnioskodawcę umowy najmu samochodu osobowego pojazd ten jest w dyspozycji najemcy, który w sposób faktyczny go używa. Samochód od chwili zawarcia umowy leasingowej został przeznaczony więc wyłącznie na wynajem. W przypadku jednak braku zainteresowania na usługę wynajmu samochodu oferowanego przez Wnioskodawcę do odpłatnego korzystania, samochód będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę także do innych czynności opodatkowanych podatkiem VAT, związanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Oddanie przedmiotowego samochodu przez Wnioskodawcę w odpłatne użytkowanie na podstawie umowy najmu jest dla Wnioskodawcy czynnością opodatkowaną podatkiem VAT. Wnioskodawca w kwietniu 2014 r. zarejestrował umowę leasingu u właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Od momentu zawarcia umowy leasingu jak i umowy najmu nie dokonywano żadnych zmian ww. umów. Pierwsza umowa najmu samochodu została zawarta 31.10.2013 r. na nieprzerwany okres do 30.04.2014 r. W okresie po upływie 6 miesięcznej umowy najmu samochód w sytuacji, gdy nie jest wynajmowany, udostępniany jest, w zależności od potrzeb firmy Wnioskodawcy, członkom zarządu oraz pracownikom spółki, w celach związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, a zatem pojazd nie jest wykorzystywany na cele prywatne. Wnioskodawca przeznacza samochód będący przedmiotem wniosku wyłącznie do celów działalności gospodarczej (czynności opodatkowanych VAT). Wnioskodawca nie jest w stanie udzielić jednoznacznej odpowiedzi, czy osoby, w okresach, w których pojazdy są im udostępniane, nie wykorzystują ich przy okazji w innych celach niż do celów działalności gospodarczej Wnioskodawcy, a to z uwagi na stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku o wydanie interpretacji i niniejszym jego uzupełnieniu, zgodnie z którym Wnioskodawca nie jest zobowiązany do podjęcia szczególnych działań zmierzających do wyeliminowania takiej możliwości. W ocenie Wnioskodawcy nie jest on zobowiązany do wykazywania się szczególną dokumentacją, z której by obiektywnie wynikało, że przedmiotowy samochód jest wykorzystywany wyłącznie do celów działalności gospodarczej i wykluczone jest wykorzystywanie tego samochodu do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, w związku z czym okoliczności powyższe nie wynikają obiektywnie z posiadanych przez Wnioskodawcę dokumentów. Wykorzystywanie przedmiotowego samochodu wyłącznie do celów działalności gospodarczej wynika z przeznaczenia pojazdu przez Wnioskodawcę do celów działalności gospodarczej, a nie z przykładowo wymienionych dokumentów (np. regulaminy, umowy, zarządzenia), bowiem w ocenie Wnioskodawcy przepisy prawa podatkowego nie nakładają na Wnioskodawcę obowiązku prowadzenia takiej szczegółowej dokumentacji. Wnioskodawca odpowiedział, iż nie ustalił reguł wykluczających wykorzystanie samochodów do celów prywatnych, ponieważ w ocenie Wnioskodawcy przepisy prawa podatkowego nie nakładają na Wnioskodawcę obowiązku ustalenia takich reguł. Wnioskodawca wydał polecenie służbowe, na podstawie którego zobowiązał pracowników i inne ewentualne osoby do korzystania z pojazdu tylko w celach związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą i kontroluje wykonywanie tego polecenia zgodnie z przysługującymi mu uprawnieniami dotyczącymi nadzoru nad prawidłowo wykonywaną pracą. W sytuacji, gdy pojazd nie jest wynajmowany, jest wykorzystywany, w zależności od potrzeb firmy Wnioskodawcy, członkom zarządu oraz pracownikom spółki, w celach związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Ze względu na to, że samochód użytkowany jest również przez członków zarządu, których czas oraz miejsce pracy nie są normowane oraz ograniczone godzinami otwarcia biura firmy, samochód garażowany jest w różnych miejscach, w zależności od bieżących potrzeb. Wnioskodawca nie złożył właściwemu dla Wnioskodawcy Naczelnikowi Urzędu Skarbowego informację, której wzór został określony w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 21 marca 2014 r. w sprawie wzoru informacji o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej (Dz. U., poz. 371), z uwagi na to, że nie jest on zobowiązany do złożenia takiej informacji w celu pełnego odliczania podatku naliczonego od rat leasingowych, ponieważ Wnioskodawca zachował uprawnienie do pełnego odliczania podatku VAT od rat leasingowych na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 kwietnia. Wnioskodawca odpowiedział, iż nie prowadzi ewidencji przebiegu samochodu, ponieważ obowiązujące go przepisy podatkowe nie nakładają takiego obowiązku w celu możliwości pełnego odliczenia podatku VAT od rat leasingowych.

W tym miejscu wskazać należy, iż w interpretacji indywidualnej nr IPTPP4/443-459/14-4/OS, wydanej w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., stwierdzono, że Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 100% wynikającego z faktur dokumentujących opłatę wstępną, opłatę manipulacyjną oraz raty leasingowe.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku odliczonego z faktur dokumentujących raty leasingowe, opłatę wstępną oraz opłatę manipulacyjną, w przypadku, gdy po tym okresie pojazd nadal będzie przeznaczony do wynajmu podmiotom trzecim, ale będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę również do innej działalności opodatkowanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w zakresie braku obowiązku dokonania korekty podatku odliczonego z faktur dokumentujących raty leasingowe, opłatę wstępną oraz opłatę manipulacyjną. Natomiast w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących opłaty wstępnej, opłaty manipulacyjnej oraz rat leasingowych od samochodu osobowego przeznaczonego wyłącznie na cele wynajmu w okresie nie krótszym niż sześć miesięcy w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. oraz prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur leasingowych po zakończeniu trwania umowy najmu samochodu osobowego w stanie prawnym obowiązującym po 1 kwietnia 2014 r., wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tut. Organ zauważa, że zgodnie z art. 14f § 1 ustawy Ordynacja podatkowa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega opłacie w wysokości 40 zł. Natomiast zgodnie z art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej, w przypadku wystąpienia w jednym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej odrębnych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych, pobiera się opłatę od każdego przedstawionego we wniosku odrębnego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca dokonał wpłaty od wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku od towarów i usług, w łącznej kwocie 200 zł odpowiadającej pięciu stanom faktycznym. Z uwagi na fakt, iż wniosek załatwiony niniejszą interpretacją dotyczył trzech stanów faktycznych oraz jednego zdarzenia przyszłego, zatem różnica w kwocie 40 zł zostanie zwrócona zgodnie z art. 14f § 2a ustawy Ordynacja podatkowa na rachunek bankowy wskazany przez Zainteresowanego we wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.