Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-2.4011.239.2017.2.RS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-13
Teza: Czy umowa przeniesienia praw do działki znajdującej się na terenie Rodzinnych Ogrodów Działkowych podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: działki; obiekt; sprzedaż-sprzedaż działek; urządzenie; zbycie-zbycie rzeczy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 1 sierpnia 2017 r. (data wpływu 8 sierpnia 2017 r.), uzupełnionym w dniu 11 października 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia z tytułu zbycia nasadzeń, urządzeń i obiektów znajdujących się na działce wchodzącej w skład Rodzinnego Ogrodu Działkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 11 października 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia z tytułu zbycia nasadzeń, urządzeń i obiektów znajdujących się na działce wchodzącej w skład Rodzinnego Ogrodu Działkowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prawo do działki w Rodzinnym Ogrodzie Działkowym (ROD) zostało nabyte przez rodziców Wnioskodawczyni ponad 35 lat temu.

Po śmierci mamy Wnioskodawczyni w 2007 r., schorowany ojciec w dniu 20 maja 2008 r. przeniósł na Wnioskodawczynię nieodpłatnie prawo do działki ogrodniczej, na zasadzie wspólności majątkowej małżeńskiej. Dokonała tylko opłaty w wysokość około 200 zł w Zarządzie ROD z tytułu przejęcia tych praw. Działka była ogrodzona, z altanką w miarę zagospodarowana, ponieważ w ciągu ostatnich dwóch lat (przed przepisaniem działki) rodzice nie mieli już sił i zdrowia aby na niej pracować. Na działce znajdowało się kilka drzewek i krzewów owocowych.

W 2008 r. Wnioskodawczyni wraz mężem zaczęła urządzać działkę po swojemu. Z działki typowo ogrodniczej chcieli zrobić działkę na której można odpocząć i mieć świeże warzywa dla dzieci. Na większej części posiana została trawa, brak nowych nasadzeń, własnymi siłami mąż Wnioskodawczyni na miejscu starej altanki postawił nową, murowaną. Trwało to 7 lat. Od zewnętrznej strony zmienione zostało ogrodzenie. W miejsce starej siatki i furtki zostały założone nowe. W związku z tym, że mąż robił wszystko sam koszty jakie zostały poniesione to zakupiony materiał. Niestety z powodów zdrowotnych Wnioskodawczyni wraz z mężem jest zmuszona przekazać ją komuś innemu. Prawa do działki zdecydował się przejąć kolega męża, który czasami pomagał mężowi.

Umowa przekazania praw do działki osobie fizycznej została podpisana 22 maja 2017 r. z podpisami obu stron notarialnie poświadczonymi pod rygorem nieważności.

Zgodnie z treścią umowy jej przedmiotem było przeniesienie praw i obowiązków wynikających z prawa do działki zgodnie z art. 41 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych z dnia 13 grudnia 2013 r. a także określenie zapłaty i wysokości wynagrodzenia za znajdujące się na działce nasadzenia, urządzenia i obiekty.

Umowa określa też prawa i obowiązki, które Zbywca przenosi na rzecz Nabywcy. Zbywca przeniósł również na Nabywcę prawa i obowiązki wynikające z prawa do działki oraz własność znajdujących się na działce nasadzeń, urządzeń i obiektów. Nasadzenia na działce w dniu jej zbycia to drzewa owocowe z lat 70-tych, trawa, a także altanka wybudowana zgodnie z art. 29 ust.1 pkt 4 ustawy z dnia 7 lipca 2004 r. - Prawo budowalne.

Odpłatność ustalono wspólnie za zbywane rzeczy przez obie strony umowy i jest wykazana w jednym z punktów umowy, jako jedna kwota z tytułu przeniesienia własności nasadzeń, urządzeń i obiektów.

W dniu podpisania umowy tj. 22 maja 2017 r. Wnioskodawczyni otrzymała wynagrodzenie w formie gotówki.

Istniejące w dniu podpisania umowy urządzenia, nasadzenia i obiekty były przekazane 8 lat temu, przy przenoszeniu praw na Wnioskodawczynię. W trakcie władania działką Wnioskodawczyni wraz z mężem zmodernizowała tylko altankę, część ogrodzenia, naprawiła chodnik, posiała trawę. Wydatki poniesione na te cele były finansowane z wynagrodzenia za pracę Wnioskodawczyni i Jej męża.

Odpłatne zbycie wszystkich obiektów, urządzeń i nasadzeń znajdujących się na działce a stanowiących własność Wnioskodawczyni, dokonane zostało po upływie pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło ich nabycie lub wykonanie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy umowa przeniesienia praw do działki znajdującej się na terenie Rodzinnych Ogrodów Działkowych podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, ze względu na długoletni okres posiadania działki przez rodzinę Wnioskodawczyni i ponoszone inwestycje, nie powinno powstać zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego. Wszystkie obiekty znajdujące się na działce powstały od podstaw w trakcie bardzo długiego okresu użytkowania. Sfinansowane zostały przez rodziców i Wnioskodawczynię wraz z mężem z dochodów już opodatkowanych.

W wyniku umowy przekazania praw do działki (ROD) doszło do sprzedaży rzeczy i zwrotu poniesionych nakładów. Zgodnie z art. 48 K.c. z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie, do części grunt należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale związane z gruntem, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Wyjątek, o którym mowa został zawarty w art. 30 ust. 2 ustawy o ROD, w którym ustawodawca stwierdza, że nasadzenia, urządzenia i obiekty znajdujące się na działce, wykonane lub nabyte ze środków finansowych działkowca, stanowią jego własność. W związku z tym, zbyte przez Wnioskodawczynię nasadzenia i altana stanowią rzeczy ruchome jako odrębny przedmiot własności, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym zbycie nasadzeń i altany w ocenie Wnioskodawczyni nie powinno być opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ze względu na fakt, iż zbycie nastąpiło po upływie pół roku, licząc od końca miesiąca w którym nastąpiło nabycie.

Takie stanowisko przedstawił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 kwietnia 2017 r. sygn. akt II FSK 3660/16.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Katalog źródeł przychodów jest katalogiem zamkniętym. Jednocześnie katalog ten ma charakter rozłączny. Oznacza to, że dany przychód osoby fizycznej jest przypisywany tylko i wyłącznie do jednego określonego źródła przychodów.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. z 2014 r. poz. 40), ustanowienie prawa do działki następuje na podstawie umowy dzierżawy działkowej. Umowa, o której mowa w ust. 1, zawierana jest pomiędzy stowarzyszeniem ogrodowym a pełnoletnią osobą fizyczną. Umowa może być również zawarta z małżonkiem działkowca, jeżeli żąda ustanowienia prawa do działki wspólnie ze swoim współmałżonkiem. Umowa nie może być zawarta w celu ustanowienia prawa do więcej niż jednej działki (art. 27 ust. 2 przytoczonej ustawy).

Przez umowę dzierżawy działkowej stowarzyszenie ogrodowe zobowiązuje się - na mocy art. 28 ust. 1 ustawy - oddać działkowcowi działkę na czas nieoznaczony do używania i pobierania z niej pożytków, a działkowiec zobowiązuje się używać działkę zgodnie z jej przeznaczeniem, przestrzegać regulaminu oraz uiszczać opłaty ogrodowe. Umowa, o której mowa w ust. 1:

*   może określać wysokość czynszu albo sposób ustalenia wysokości czynszu oraz termin jego płatności, wyłącznie w przypadku gdy stowarzyszenie ogrodowe jest zobowiązane do uiszczania na rzecz właściciela gruntu opłat z tytułu użytkowania albo użytkowania wieczystego nieruchomości zajmowanej przez ROD (art. 28 ust. 2),
*   jest zawierana w formie pisemnej pod rygorem nieważności (ust. 3).

Zgodnie z art. 28 ust. 4-6 przytoczonej ustawy na wniosek działkowca, dzierżawa działkowa podlega ujawnieniu w księdze wieczystej, przy czym do tego typu dzierżawy stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące dzierżawy, zaś do jej ochrony - odpowiednio przepisy o ochronie własności.

Ponadto - jak stanowi art. 30 ust. 1 tejże ustawy - działkowiec ma prawo zagospodarować działkę i wyposażyć ją w odpowiednie obiekty i urządzenia zgodnie z przepisami ustawy oraz regulaminem. Z kolei nasadzenia, urządzenia i obiekty znajdujące się na działce, wykonane lub nabyte ze środków finansowych działkowca, stanowią jego własność (art. 30 ust. 2).

Zasady zbywania praw do działki zostały ustanowione w art. 41 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych. Działkowiec w drodze umowy może przenieść prawa i obowiązki wynikające z prawa do działki na rzecz pełnoletniej osoby fizycznej (przeniesienie praw do działki). Umowę zawiera się w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi (ust. 1), przy czym skuteczność przeniesienia praw do działki zależy od zatwierdzenia przez stowarzyszenie ogrodowe (ust. 2).

W razie przeniesienia praw do działki warunki zapłaty i wysokość wynagrodzenia, o którym mowa w ust. 1, określa - na podstawie art. 42 ust. 2 ustawy - umowa, o której mowa w art. 41 ust. 1.

Zgodnie z treścią art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.), z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (superficies solo cedit). Regulacja zawarta w powyższym przepisie stanowi zasadę, od której przewidziane są ustawowe wyjątki. Może je zawierać sam kodeks lub mogą pochodzić z innych ustaw.

Wyjątek od ogólnej reguły zawartej w art. 48 Kodeksu cywilnego stanowi przepis art. 30 ust. 2 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych, zgodnie z którym nasadzenia, urządzenia i obiekty znajdujące się na działce, wykonane lub nabyte ze środków finansowych działkowca, stanowią jego własność.

Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z brzmieniem art. 45 Kodeksu cywilnego rzeczami są tylko przedmioty materialne. W rezultacie rzeczami w rozumieniu prawa cywilnego są materialne części przyrody w stanie pierwotnym lub przetworzonym, na tyle wyodrębnione (w sposób naturalny lub sztuczny), że w stosunkach społeczno-gospodarczych mogą być traktowane jako dobra samoistne. Omawiane nasadzenia, obiekty i urządzenia spełniają definicję rzeczy zawartą w art. 45 Kodeksu cywilnego.

W świetle przytoczonych przepisów uznać należy, że odpłatne zbycie nasadzeń, urządzeń i obiektów posadowionych na działce wchodzącej w skład Rodzinnego Ogrodu Działkowego kwalifikuje się jako przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z odpłatnego zbycia rzeczy.

Zatem skoro przeniesienie praw do działki wraz ze znajdującymi się na niej nasadzeniami, urządzeniami i obiektami, zostało dokonane po upływie pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło ich nabycie lub wykonanie, to uzyskane przez Wnioskodawczynię wynagrodzenie za znajdujące się na działce nasadzenia, urządzenia i obiekty nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc powyższe pod uwagę, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do powołanego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazać należy, że orzeczenie to nie jest wiążące dla organu podatkowego. Orzeczenie to dotyczy tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie wydane rozstrzygnięcie jest wiążące. W związku z tym, organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów, jednak nie stosują wprost tych rozstrzygnięć także i z tego powodu, że nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.