Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1789/10/MO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-12-13
Teza: Czy dokonanie w 2008 r. cesji polisy ubezpieczeniowej na rzecz pracowników spowoduje obowiązek dokonania korekty kosztów uzyskania przychodu pracodawcy i obowiązek zapłaty podatku wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w odniesieniu do umów zawartych po 9 lipca 1998 r. zawierających poszerzoną klauzulę związaną ze zmianą zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2b)
Słowa kluczowe: cesja; korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów; pracownik; pracownik-świadczenia na rzecz pracowników; składki; umowa-umowa ubezpieczenia; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 08 września 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 17 września 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie skutków podatkowych dokonania cesji polisy ubezpieczeniowej na rzecz pracownika (pytanie oznaczone we wniosku nr 2b) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 września 2010 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie skutków podatkowych dokonania cesji polisy ubezpieczeniowej na rzecz pracownika.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka w 1997 r. ubezpieczyła swych pracowników. Umowy indywidualnego ubezpieczenia pracowników na życie związane z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym obejmują ryzyka, o których mowa w dziale l grupy 3 załącznika do ustawy z dnia 28 lipca 1990 r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz. U. z 1988 r. Nr 11, poz. 62 z późn. zm.). Polisy mają charakter bezterminowy (nie mają określonego terminu zakończenia umowy). Uprawnionym do otrzymania świadczenia z tytułu zawartych umów ubezpieczenia nie jest pracodawca. Spółka dokonała ubezpieczenia pracowników, zatem to pracownicy są objęci ochroną na wypadek określonego w umowie ubezpieczenia ryzyka. W ramach umowy składki opłacał pracodawca. W umowie ubezpieczeniowej zawarto stosowną klauzulę o następującej treści:

„W okresie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym umowa ubezpieczenia potwierdzona niniejszą polisą została zawarta wyklucza się:

1.  wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,
2.  zaciąganie zobowiązań pod zastaw praw wynikających z tej umowy,
3.  wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie."

W późniejszych okresach dodatkowo objęto w/w ubezpieczeniem nowozatrudnionych pracowników, w tym od października 1998 r. oraz od marca 1999 r. i od tego czasu w umowie ubezpieczeniowej zawarto stosowną klauzulę o następującej treści: „W okresie pięciu lat, od końca roku kalendarzowego, w którym zawarto umowę ubezpieczenia potwierdzoną niniejszą polisą, lecz nie wcześniej niż przed osiągnięciem przez pracownika wieku 60 lat albo wcześniejszym uzyskaniem przez niego uprawnień emerytalnych lub uprawnień do świadczenia rentowego z tytułu niezdolności do pracy z ubezpieczenia społecznego wyklucza się:

1.  zaciąganie zobowiązań pod zastaw praw wynikających z tej umowy,
2.  wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,
3.  wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie."

Poszerzenie zapisu klauzuli, dające możliwość wyłączenia składek z tytułu polis ubezpieczeniowych opłacanych na rzecz pracowników z podstawy wymiaru składek na obowiązkowe ubezpieczenia społeczne, wynikało z rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 9 czerwca 1998 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wysokości i podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne, zgłaszania do ubezpieczenia społecznego oraz rozliczania składek i świadczeń z ubezpieczenia społecznego (Dz. U. 1998 r. Nr 76, poz. 493; § 1). Rozporządzenie wyłączyło z podstawy składek na ubezpieczenia społeczne koszty opłacenia przez zakład pracy składek z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na życie na rzecz pracowników, dotyczących ryzyk grup 1 oraz 3-5 działu I wymienionego w załączniku do ustawy z dnia 28 lipca 1990 r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz. U. z 1996 r. Nr 11, poz. 62 oraz z 1997 r. Nr 43, poz. 272, Nr 88, poz. 554, Nr 107, poz. 685, Nr 121, poz. 769 i 770 oraz Nr 139, poz. 934), jeżeli uprawnionym do otrzymania świadczenia nie jest zakład pracy i umowa ubezpieczenia w okresie przed osiągnięciem przez pracownika wieku 60 lat albo wcześniejszym uzyskaniem przez niego uprawnień emerytalnych lub uprawnień do świadczenia rentowego z tytułu niezdolności do pracy z ubezpieczenia społecznego wyklucza:

1.  wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,
2.  możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy,
3.  wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie

\-jeżeli co najmniej połowa pracowników zakładu pracy ma możliwość zostać objętą tym ubezpieczeniem, jednak do wysokości nie przekraczającej miesięcznie na osobę 7% bieżącej, przeciętnej miesięcznej podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne, przypadającej na pracownika w danym zakładzie pracy. Nowe zasady weszły w życie od dnia 9 lipca 1998 roku.

Składki płacone przez pracodawcę na rzecz pracowników były zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, gdyż uprawnionym do otrzymania świadczenia z tytułu zawartych umów ubezpieczenia nie jest pracodawca oraz umowy spełniały wszystkie przesłanki dotyczące zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składek ubezpieczeniowych, określone w art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Składki opłacane przez Spółkę z tytułu objęcia pracownika ochroną ubezpieczeniową na podstawie polisy spełniającej kryteria określone w ww. art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowiły przychód pracownika ze stosunku pracy podlegający, zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i pracodawca uiścił należne zaliczki na podatek do urzędu skarbowego.

W kwietniu 2008 roku - za zgodą pracowników Spółka dokonała cesji umów ubezpieczenia na pracowników i kontynuację przez nich ubezpieczenia. Od tego czasu pracownicy dalej sami opłacają składki z tytułu ubezpieczenia.

Dwóch pracowników, którzy zostali objęci ubezpieczeniem od października 1998 r. oraz od marca 1999 r. chce obecnie dokonać wypłaty środków pochodzących ze składek opłacanych przez pracodawcę oraz przez siebie (po dokonaniu przez Spółkę, w kwietniu 2008 r. cesji na ich rzecz), tj. po upływie pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym pracownik przystąpił do ubezpieczenia. Pracownicy są w wieku 37 i 44 lat.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy dokonanie w 2008 r. cesji polisy ubezpieczeniowej na rzecz pracowników spowoduje obowiązek dokonania korekty kosztów uzyskania przychodu pracodawcy i obowiązek zapłaty podatku wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w odniesieniu do umów zawartych po 9 lipca 1998 r. zawierających poszerzoną klauzulę związaną ze zmianą zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2b)

Zdaniem Spółki, dokonanie w 2008 r. cesji polis ubezpieczeniowych na rzecz pracowników nie spowoduje obowiązku dokonania korekty kosztów uzyskania przychodu pracodawcy i obowiązku zapłaty podatku wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. Cesja została dokonana po upływie pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym zawarto umowę ubezpieczenia. Cesja umowy nie skutkuje automatycznie niezachowaniem warunków, o których mowa w przepisach ustawy o podatku dochodowym, dotyczących zaliczania opłaconych składek do kosztów uzyskania przychodu. Warunki te są dalej realizowane, a zmianie w tej sytuacji ulega jedynie fakt kto opłaca składkę - na miejsce pracodawcy wchodzi bowiem ubezpieczony. Powyższe stanowisko dotyczy umów zawartych po 9 lipca 1998 roku zawierających poszerzoną klauzulę związaną ze zmianą zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

Dokonanie w 2008 r. cesji polisy ubezpieczeniowej na rzecz pracownika, a następnie podjęcie w 2010 r. przez tego pracownika decyzji o dokonaniu wypłaty środków pochodzących ze składek opłacanych przez pracodawcę po upływie pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym zawarto umowę ubezpieczenia, nie spowoduje obowiązku dokonania korekty kosztów uzyskania przychodu pracodawcy i obowiązku zapłaty podatku wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w odniesieniu do umów zawartych po 9 lipca 1998 r. zawierających poszerzoną klauzulę związaną ze zmianą zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne. Wypłata środków opłacanych przez pracodawcę nastąpi po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zawarto umowę ubezpieczenia, a umowa ubezpieczenia spełniała przesłanki określone w art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dotyczące zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składek ubezpieczeniowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powołany we wniosku przez Spółkę przepis art. 16 ust. 1 pkt 57 ww. ustawy zgodnie z którym nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodu niewypłaconych, niedokonanych lub niepostanowionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.) nie ma zastosowania w przedstawionym stanie faktycznym.

Zasady i możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków poniesionych na grupowe ubezpieczenie pracowników reguluje art. 16 ust. 1 pkt 59. Zgodnie z tym przepisem do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się składek opłaconych przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników, z wyjątkiem umów dotyczących ryzyka grup 1, 3 i 5 działu I oraz grup 1 i 2 działu II wymienionych w załączniku do ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz. U. Nr 124, poz. 1151) jeżeli uprawnionym do otrzymania świadczenia nie jest pracodawca i umowa ubezpieczeniowa w okresie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza:

1.  wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,
2.  możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy,
3.  wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Z powyższego wynika, iż kosztem uzyskania przychodów mogą być opłacone przez pracodawcę składki ubezpieczeniowe na rzecz pracowników, które są wymienione w załączniku do ustawy o działalności ubezpieczeniowej, tj.:

1.  ubezpieczenie na życie (dział I, grupa 1),
2.  ubezpieczenia na życie, jeżeli są związane z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym (dział I, grupa 3),
3.  ubezpieczenia wypadkowe i chorobowe, jeżeli są uzupełnieniem innych ubezpieczeń działu I-grupy 1-4 (dział I, grupa 5),
4.  ubezpieczenia wypadku, w tym wypadku przy pracy i choroby zawodowej (dział II, grupa 1),
5.  ubezpieczenia choroby (dział II, grupa 2).

Możliwość zaliczenia przez pracodawcę do kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez niego wydatków dot. składek w związku z zawartymi umowami ubezpieczenia, ustawodawca uzależnił od jednoczesnego spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w cytowanym powyżej art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Pierwsza wskazuje grupy umów ubezpieczenia, druga dotyczy uprawnionego do otrzymania świadczenia, którym nie może być pracodawca, natomiast według trzeciej, umowa ubezpieczenia w okresie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono winna wykluczać wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy, możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy, wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie. Niespełnienie tych przesłanek lub zmiana okoliczności faktycznych, w wyniku której przynajmniej jedna z nich przestaje być spełniona, skutkuje brakiem możliwości zaliczenia przedmiotowych składek do kosztów uzyskania przychodów.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka dokonała w 2008 r. cesji polisy ubezpieczeniowej na rzecz pracowników, a więc po upływie pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym zawarto umowy ubezpieczenia. W 2010 r. dwóch pracowników podjęło decyzję o dokonaniu wypłaty środków pochodzących ze składek opłacanych przez pracodawcę.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż dokonanie cesji polisy ubezpieczeniowej na rzecz pracowników po upływanie pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym zawarto umowę ubezpieczenia a następnie podjęcie przez pracownika decyzji o dokonaniu wypłaty środków pochodzących z tych składek, pozostaje bez wpływu na dokonaną w poprzednich latach podatkowych kwalifikację do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z opłaceniem należnych składek. W związku z powyższym Spółka nie będzie musiała dokonać korekty kosztów uzyskania przychodu i zapłacić podatku wraz z należnymi odsetkami za zwłokę, w odniesieniu do umów ubezpieczenia zawartych po 9 lipca 1998 r.

Stanowisko Spółki należy uznać zatem za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że odnośnie spraw będących przedmiotem oznaczonych we wniosku pytań Nr 1 i 2, wydano odrębne interpretacje.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.