Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4511-1135/15-4/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-02-26
Teza: PIT - w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa Członków Zarządu i kluczowych pracowników Spółki w programie motywacyjnym oraz związanych z tym obowiązków płatnika.
Słowa kluczowe: instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; obowiązek-obowiązek płatnika; plan; pracownik; programy-program motywacyjny; przychód-przychód z kapitału pieniężnego; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 39

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 grudnia 2015 r. (data wpływu 17 grudnia 2015 r.) oraz piśmie z dnia 18 stycznia 2016 r. (data wpływu 20 stycznia 2016 r.) uzupełniającym braki wniosku na wezwanie Nr IPPB2/4511-1135/15-2/MM z dnia 12 stycznia 2016 r. (data odbioru 15 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa Członków Zarządu i kluczowych pracowników Spółki w programie motywacyjnym oraz związanych z tym obowiązków płatnika - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa Członków Zarządu i kluczowych pracowników Spółki w programie motywacyjnym oraz związanych z tym obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej „Spółka" lub „Wnioskodawca") zamierza stworzyć program motywacyjny przeznaczony dla członków Zarządu oraz kluczowych pracowników Spółki, powiązany z osiąganymi przez Spółkę wynikami finansowymi (dalej „Program"). W swoich założeniach, Program ma wspierać osiągnięcie przez Spółkę założonych wyników finansowych. Program będzie stanowił dodatkową motywację dla członków Zarządu oraz kluczowych pracowników Spółki do dalszego działania na rzecz rozwoju Spółki przy jednoczesnym zapewnieniu dbałości o długoterminowy wzrost wartości Spółki. Program zostanie ustalony na lata 2016 - 2018, a odpowiednie Transze z tytułu realizacji praw wynikających z Programu będą następować w: 2016 (Transza 1), rok 2017 (Transza 2) oraz 2018 (Transza 3).

Uczestnictwo w Programie będzie dobrowolne i będzie odbywać się na podstawie dodatkowych umów, zawieranych przez Spółkę z osobami objętymi Programem, obowiązujących przez okres trwania Programu (dalej „Umowy o uczestnictwo"). Umowy o uczestnictwo będą umowami o charakterze cywilnoprawnym i będą umowami odrębnymi od tych, na podstawie których nastąpiło zatrudnienie danej osoby przez Spółkę. Osoby, z którymi Spółka zawrze Umowy o uczestnictwo, będą zwane „Uczestnikami". Przy czym, Uczestnikami uprawnionymi do udziału w Programie będą wyłącznie osoby wskazane na tzw. Liście Osób Uprawnionych (dalej „Lista") przyjętej przez Radę Nadzorczą Spółki w drodze stosownej uchwały.

Na podstawie ww. Umów o uczestnictwo, Uczestnikom przez okres trwania Programu będą przyznawane instrumenty pochodne (dalej „Instrumenty Pochodne") wykonywane przez rozliczenie pieniężne, dla których instrumentem bazowym będzie określony w Programie papier wartościowy, tj. akcje Spółki notowane na rynku regulowanym Giełdy Papierów Wartościowych w Warszawie S.A. (dalej „GPW").

Instrumenty Pochodne będą przyznawane Uczestnikom cyklicznie, tj. każdorazowo, na początku danego roku obrotowego obowiązywania Programu. Rokiem obrotowym w Spółce jest rok kalendarzowy. Instrumenty Pochodne będą niezbywalne, za wyjątkiem dziedziczenia.

Instrumenty Pochodne zostaną wyemitowane w formie niematerialnej, a ich ewidencje będzie prowadził Zarząd Spółki. Nabycie Instrumentu Pochodnego przez danego Uczestnika będzie następować za odpłatnością, wynoszącą symboliczną kwotę w wysokości 0,40 PLN za jeden Instrument Pochodny.

Ilość zaoferowanych do nabycia Instrumentów Pochodnych w danej Transzy będzie zmienna dla poszczególnych Uczestników, zostanie określona przez Zarząd i zatwierdzona przez stosowną uchwałę Rady Nadzorczej Spółki.

Instrumenty Pochodne będą warunkowymi prawami majątkowymi, co oznacza że realizacja praw z Instrumentu Pochodnego będzie mogła nastąpić pod warunkiem spełnienia określonych kryteriów, tj.:

*   30% puli Opcji w danej Transzy będzie przyznawane pod warunkiem, że zwrot z akcji Spółki za dany rok obrotowy będzie wyższy niż zwrot z WIG w analogicznym okresie. Zwroty będą ustalane na podstawie średnich kursów z 3 miesięcy poprzedzających dzień otwarcia (1 stycznia dla każdej Transzy) i 3 miesięcy poprzedzających 31 grudnia w danej Transzy,

*   40% puli Opcji w danej Transzy będzie przyznawane pod warunkiem, że wartość EBITDA zrealizowana przez Spółkę w danym roku obrotowym osiągnie poziom określony w budżecie Spółki na rok odpowiadający danej Transzy Programu,

*   30% puli Opcji w danej Transzy będzie przyznawane z uwzględnieniem odrębnych warunków dla członków Zarządu Spółki oraz odrębnych warunków dla pozostałych Uczestników Programu, tj.:
    *   w przypadku członków Zarządu Spółki przyznanie ww. puli Opcji nastąpi pod warunkiem, że wartość zysku netto zrealizowana przez Spółkę w danym roku obrotowym osiągnie poziom określony w budżecie Spółki na rok odpowiadający danej Transzy Programu,
    *   w przypadku pozostałych Uczestników Programu przyznanie ww. puli Opcji nastąpi pod warunkiem, że Uczestnik osiągnie Cel Indywidualny postawiony Uczestnikowi w momencie podpisywania umowy uczestnictwa w danej Transzy Programu.

Zgodnie z przyjętym Programem wskazane powyżej kryteria są rozumiane jako przesłanki, których realizacja wpływa na całkowitą liczbę Opcji możliwych do realizacji w danej Transzy Programu przez Uczestnika (przedstawiona powyżej skala procentowa).

Wobec spełnienia powyższych kryteriów, możliwość realizacji praw z Instrumentu Pochodnego zostanie potwierdzona uchwałą Rady Nadzorczej Spółki. Uczestnik będzie uprawniony do skorzystania z przysługującego mu prawa najwcześniej po dniu zatwierdzenia przez Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy sprawozdań finansowych za rok odpowiadający danej Transzy i nie później niż dwa miesiące po ich zatwierdzeniu. Po tej dacie Uczestnik Programu straci prawo do ich realizacji.

Instrumenty Pochodne zostaną tak skonstruowane, aby ich rozliczenie miało charakter odroczony i następowało sukcesywnie, w określonych terminach, w których staną się wymagalne poszczególne kwoty rozliczenia danej Transzy Programu. Zauważyć zatem należy, iż Instrumenty Pochodne będą instrumentami inkorporującymi prawo do uzyskania przyszłych, potencjalnych wypłat pieniężnych.

Jak zostało wskazane, rozliczenie Instrumentu Pochodnego będzie miało miejsce w przypadku spełnienia określonych przesłanek, warunkujących realizację Instrumentu Pochodnego. Rozliczenie Instrumentu Pochodnego będzie dokonywane po zakończeniu roku, w którym Instrument Pochodny został przyznany Uczestnikowi. Oznacza to, iż Uczestnik uzyska kwotę rozliczenia pieniężnego (dalej jako „Kwota Rozliczenia").

Przy czym Wnioskodawca zaznacza, iż Łączna Kwota Rozliczenia przysługująca na rzecz Uczestników Programu nie może przekroczyć dla każdej Transzy odrębnie po 2.000.000 PLN. W przypadku, gdy iloczyn liczby Opcji, z których realizowane są prawa oraz Kwoty Realizacji w danej Transzy przekroczy wartość wskazaną powyżej, płatności przysługujące wszystkim Uczestnikom Programu zostaną proporcjonalnie zredukowane w taki sposób, aby łączna kwota płatności nie była wyższa niż wskazana powyżej. W związku z powyższym Kwota Realizacji przysługująca danemu Uczestnikowi zostanie ustalona zgodnie ze wzorem: KRO = (1 - x%) x \[LO x WI\], gdzie:


| KRO | Kwota Realizacji Opcji, która ma być wypłacona danemu uczestnikowi Programu; 
| x% | Procentowa wartość redukcji łącznej Kwoty Realizacji; 
| Lo | Liczba opcji przyznana do realizacji danemu Uczestnikowi Programu; 
| Wl | Wartość instrumentu podstawowego. 

Z uwagi na to, że wartość Instrumentu Pochodnego uzależniona będzie od zmiennych wskaźników (w szczególności zmienny będzie wolumen i wartość instrumentu bazowego), Kwota Rozliczenia pieniężnego, do otrzymania której uprawniony będzie dany Uczestnik w wyniku realizacji Instrumentu Pochodnego, nie będzie znana w momencie przyjęcia Programu, ani w momencie zawarcia Umowy o uczestnictwo, ani w ; momencie emisji Instrumentu Pochodnego, ani w momencie przyznania danemu Uczestnikowi Instrumentu Pochodnego.

Pismem z dnia 12 stycznia 2016 r. Nr IPPB2/4511-1135/15-2/MM wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków wniosku poprzez wskazanie:

*   czy przyznawane przez Wnioskodawcę warunkowe prawo do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego („Instrumenty Pochodne") stanowi pochodny instrument finansowy w rozumieniu art. 5 a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. u. z 2014 r. poz. 94 z póź. zm.)

Pismem z dnia 18 stycznia 2016 r. (data nadania 18.01.2016 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w wyznaczonym terminie.

W nadesłanym uzupełnieniu wskazał, iż jego zdaniem, stan faktyczny oraz własne stanowisko w sprawie oceny tego stanu faktycznego zawarte we wniosku zostały przedstawione w sposób wyczerpujący, w zakresie pozwalającym na udzielenie odpowiedzi na zadane we wniosku pytanie Wnioskodawcy. Niemniej jednak, odpowiadając na wezwanie Dyrektora IS, niniejszym Wnioskodawca wyjaśnia, co następuje:

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2) lit. c) ustawy o oif, instrumentem bazowym mogą być zarówno papiery wartościowe, jak też i określone wartości (wskaźniki rentowności, indeksy finansowe i wskaźniki finansowe), takie jak wartość indeksu giełdowego bądź też wysokość stopy procentowej.

W przypadku Instrumentu przyznawanego przez Spółkę Uczestnikom Programu instrumentem bazowym będą papiery wartościowe w postaci akcji Spółki notowanych na GPW. Jednocześnie, Instrument zostanie wykonany poprzez rozliczenie pieniężne. Zauważyć zatem należy, iż Instrument posiadał będzie cechy instrumentu pochodnego, stanowiącego instrument finansowy w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy oif, do której odwołuje się ustawodawca w art. 5a pkt 13 ustawy pdof. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy uznać należy, iż stanowił on będzie pochodny instrument finansowy, o którym mowa w przepisach ustawy pdof jak i w ustawy oif.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie ponownie wspomnieć, iż Instrument Pochodny, przyznany przez niego posiada również cechy instrumentu pochodnego zdefiniowane przez Ministra Finansów w rozporządzeniu z dnia 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (Dz. U. Nr 149, poz. 1674 ze zm.). Zgodnie z § 3 pkt 4 Rozporządzenia, instrument pochodny -to instrument finansowy, którego:

1.  wartość jest zależna od zmiany wartości instrumentu bazowego, to jest określonej stopy procentowej, ceny papieru wartościowego lub towaru, kursu wymiany walut, indeksu cen lub stóp, oceny wiarygodności kredytowej lub indeksu kredytowego albo innej podobnej wielkości i
2.  nabycie nie powoduje poniesienia żadnych wydatków początkowych albo wartość netto tych wydatków jest niska w porównaniu do wartości innych rodzajów kontraktów, których cena podobnie zależy od zmiany warunków rynkowych, i
3.  rozliczenie nastąpi w przyszłości.

W związku z powyższym, Wnioskodawca uważa, iż przyznawane przez niego warunkowe prawo do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego („Instrumenty Pochodne") stanowi pochodny instrument finansowy w rozumieniu art. 5 a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy przychód uzyskany w przyszłości przez Uczestników w związku z realizacją Instrumentu Pochodnego powinien być zakwalifikowany jako przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy dochód powstały w ten sposób podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30b tejże ustawy, w związku z czym Spółka w przedmiotowym zakresie nie będzie zobowiązana do pełnienia obowiązków płatnika?
2.  Czy przyznanie Instrumentu Pochodnego nie powoduje po stronie Uczestnika powstania przychodu do opodatkowania na moment otrzymania i tym samym Spółka w przedmiotowym zakresie nie będzie zobowiązana do pełnienia obowiązków płatnika?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy przychód w formie rozliczenia pieniężnego uzyskany przez Uczestnika w wyniku realizacji Instrumentów Pochodnych stanowić będzie dla tego Uczestnika przychód, o którym mowa w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 poz. 361 ze zm.; dalej „ustawa pdof"), tj. przychód z kapitałów pieniężnych i w związku z tym podlega on opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30b ustawy pdof.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, Uczestnik objęty Programem zawrze ze Spółką Umowę o uczestnictwo, na podstawie której zostanie mu przyznana określona ilość Instrumentów Pochodnych. Realizacja Instrumentu Pochodnego będzie mogła nastąpić pod warunkiem zaistnienia określonych przesłanek (tj. spełnienia kryteriów, wskazanych w przedstawionym powyżej opisie stanu faktycznego). W przypadku zaistnienia tych przesłanek, warunkujących realizację Instrumentu Pochodnego, Uczestnik będzie uprawniony do uzyskania od Spółki pieniężnej Kwoty Rozliczenia, której wartość zostanie ustalona w oparciu wolumen i wartość instrumentu bazowego inkorporowanego w Instrumencie Pochodnym, tj. akcji Spółki notowanych na rynku regulowanym GPW. Instrumenty Pochodne zostaną tak skonstruowane, aby ich rozliczenie miało charakter odroczony i następowało sukcesywnie, w określonych terminach, w których staną się wymagalne poszczególne kwoty składające się na Kwotę Rozliczenia.

W myśl postanowień art. 11 ust. 1 ustawy pdof, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 tejże ustawy, w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W art. 10 ustawy pdof ustawodawca określił osiem źródeł przychodów. Przypisanie danego świadczenia uzyskanego przez podatnika do konkretnego źródła przychodów determinuje zasady jego opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy pdof, jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych, innych niż wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy pdof. Jednocześnie, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy pdof, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, oraz realizacji praw z nich wynikających. Jak stanowi art. 17 ust. 1b ustawy, przychód określony w ust. 1 pkt 10 powstaje w momencie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych.

Zgodnie z treścią art. 5a pkt 13 ustawy pdof, ilekroć w ustawie pdof jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych - oznacza to instrumenty finansowe, wskazane w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538 ze zm.; dalej „ustawa o oif)".

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c) ustawy o oif, instrumentami finansowymi są nie będące papierami wartościowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową i inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy i które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne. Jednocześnie, art. 3 pkt 28a ustawy o oif stanowi, iż przez instrument pochodny rozumie się opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut, stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników (instrumentów bazowych) oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego.

Odnosząc powyższe do analizowanego stanu faktycznego, zauważyć należy iż zgodnie z powołanym art. 2 ust. 1 pkt 2) lit. c) ustawy o oif, instrumentem bazowym mogą być zarówno papiery wartościowe, jak też i określone wartości (wskaźniki rentowności, indeksy finansowe i wskaźniki finansowe), takie jak wartość indeksu giełdowego bądź też wysokość stopy procentowej.

W przypadku Instrumentu Pochodnego przyznawanego przez Spółkę Uczestnikom Programu instrumentem bazowym będą papiery wartościowe w postaci akcji Spółki notowanych na GPW. Jednocześnie, Instrument Pochodny zostanie wykonany poprzez rozliczenie pieniężne. Zauważyć zatem należy, iż Instrument Pochodny posiadał będzie cechy instrumentu pochodnego, stanowiącego instrument finansowy w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy oif, do której odwołuje się ustawodawca w art. 5a pkt 13 ustawy pdof. Tym samym, uznać należy, iż stanowił on będzie pochodny instrument finansowy, o którym mowa w ustawie pdof, a w szczególności art. 17 ust. 1 pkt 10 tejże ustawy.

W tym miejscu dodać należy, iż Instrument Pochodny, posiada również cechy instrumentu pochodnego zdefiniowane przez Ministra Finansów w rozporządzeniu z dnia 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (Dz. U. Nr 149, poz. 1674 ze zm.; dalej „Rozporządzenie"). Zgodnie z § 3 pkt 4 Rozporządzenia, instrument pochodny -to instrument finansowy, którego:

1.  wartość jest zależna od zmiany wartości instrumentu bazowego, to jest określonej stopy procentowej, ceny papieru wartościowego lub towaru, kursu wymiany walut, indeksu cen lub stóp, oceny wiarygodności 1 kredytowej lub indeksu kredytowego albo innej podobnej wielkości i
2.  nabycie nie powoduje poniesienia żadnych wydatków początkowych albo wartość netto tych wydatków jest niska w porównaniu do wartości innych rodzajów kontraktów, których cena podobnie zależy od zmiany warunków rynkowych, i
3.  rozliczenie nastąpi w przyszłości.

Zgodnie z powyższym, cechą instrumentu pochodnego stanowiącego instrument finansowy jest:

*   uzależnienie wartości instrumentu pochodnego od instrumentu bazowego - w rozpatrywanym stanie faktycznym wartość Instrumentu Pochodnego zależna jest od zmiany wartości instrumentu bazowego inkorporowanego w Instrumencie Pochodnym, tj. zmiany ceny papieru wartościowego w postaci akcji Spółki notowanych na rynku regulowanym GPW. W konsekwencji, Kwota Rozliczenia jest zależna od wartości akcji Spółki;
*   nabycie instrumentu pochodnego bez poniesienia wydatków, bądź z poniesieniem wydatków, niemniej o nieznacznej wartości - w analizowanym stanie faktycznym Instrument Pochodny jest przyznawany Uczestnikowi za niewielką opłatą;
*   rozliczenie instrumentu pochodnego w przyszłości - zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym realizacja Instrumentu Pochodnego przypadanie najwcześniej w roku następującym po roku przyznania Instrumentu Pochodnego Uczestnikowi.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, Instrument Pochodny posiada cechy instrumentu pochodnego i określone w Rozporządzeniu. Jednocześnie - jak zostało wskazane - posiada on cechy instrumentu pochodnego, stanowiącego instrument finansowy w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy oif, do której odwołuje się ustawodawca w art. 5a pkt 13 ustawy pdof. Tym samym, uznać należy, iż Instrument Pochodny stanowi pochodny instrument finansowy, o którym mowa w ustawie pdof. Oznacza to, że kwota rozliczenia pieniężnego (Kwota Rozliczenia), która zostanie uzyskana przez Uczestnika w wyniku realizacji Instrumentu Pochodnego powinna stanowić przychód z realizacji praw wynikających z instrumentu pochodnego, o i którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy pdof.

W ocenie Wnioskodawcy, za prawidłowością wskazanej kwalifikacji przemawia również fakt, iż Instrumenty Pochodne przyznawane Uczestnikom, zostaną zrealizowane jedynie w przypadku spełnienia określonych kryteriów, w tym przede wszystkim uzyskania przez Spółkę zysku. Oznacza to, że Uczestnik nie ma pewności uzyskania przychodu (zysku), ponieważ, jeśli nie zostaną spełnione określone kryteria, Instrumenty Pochodne nie będą mogły zostać zrealizowane. W efekcie, ryzyko utraty potencjalnego zysku występujące po stronie Uczestników, charakterystyczne dla źródła przychodów, jakim są kapitały pieniężne, potwierdza, zdaniem Wnioskodawcy, powyższą kwalifikację przychodu uzyskiwanego z tytułu realizacji Instrumentu i Pochodnego.

Mając na względzie powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że do opodatkowania przychodów uzyskiwanych przez Uczestników z realizacji praw wynikających z Instrumentów Pochodnych należy stosować art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy pdof.

Jak już wskazano, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy pdof, przychodami z kapitałów pieniężnych są przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających.

Zasady opodatkowania przychodów z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych zostały określone w art. 30b ust. 1 ustawy pdof. Zgodnie z niniejszym przepisem, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw z tych instrumentów podatek dochodowy od osób fizycznych wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, dochodem Uczestników z realizacji Instrumentów Pochodnych wykonanych poprzez rozliczenie pieniężne, podlegającym opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych, będzie nadwyżka sumy przychodów ze źródła przychodów kapitały pieniężne nad kosztami ich uzyskania, które Uczestnik będzie miał obowiązek wykazać na podstawie art. 30b ust. 5 i 6 ww. ustawy, do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym uzyskania dochodu w odrębnym zeznaniu podatkowym PIT - 38, o którym mowa w art. 45 ust. la pkt 1 ustawy pdof.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy przychód uzyskany przez Uczestników z tytułu i otrzymania Kwoty Rozliczenia na skutek realizacji Instrumentu Pochodnego, stanowi przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy pdof, który jest rozliczany samodzielnie przez podatnika na zasadach określonych w art. 30b ustawy pdof. W konsekwencji, zdaniem Spółki, w przedmiotowym zakresie nie będzie ona zobowiązana do pełnienia obowiązków płatnika podatku.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie wskazać, iż prawidłowość wyżej wskazanej kwalifikacji przychodów, które zostaną uzyskane przez Uczestników w wyniku realizacji Instrumentu Pochodnego znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektorów Izb Skarbowych.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 maja 2014 r., nr IPPB2/415-219/14-2/PW, czytamy co następuje:

„Zatem w przypadku zrealizowania przez Wnioskodawcę opcji i RSU poprzez rozliczenie pieniężne, czyli praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych powstanie przychód który należy zakwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 17 ust 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli do kapitałów pieniężnych.

Zgodnie bowiem z tym przepisem za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, do których jak wskazał we wniosku Wnioskodawca należą otrzymane instrumenty w postaci opcji i RSU.

Sposób opodatkowania dochodów z tego źródła został regulowany w art. 30b ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia m.in. pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu."

Analogiczne do powyżej zaprezentowanego stanowiska odnajdujemy także w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 13 sierpnia 2015 r., nr IPPB2/4511-568/15- 2/MG, także dnia 14 maja 2014 r., nr IPPB2/415-250/14-2/PW, jak również interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 lipca 2014 r., nr IBPBII/2/415-421/14/JG,

czy też w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w dniu 26 czerwca 2014 r., nr IPTPB1/415-208/14-2/MD.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, przyznanie Uczestnikom Instrumentów Pochodnych, dzięki którym uzyskają oni potencjalną możliwość uzyskania pieniężnej Kwoty Rozliczenia (w wyniku realizacji Instrumentu Pochodnego) nie będzie skutkować powstaniem przychodu po stronie Uczestników. Wobec braku powstania przychodu podatkowego Spółka nie będzie pełniła funkcji płatnika, tj. w momencie przyznania Instrumentu Pochodnego nie będzie na niej spoczywał obowiązek pobrania i odprowadzenia podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zauważyć bowiem należy, iż przyznanie Instrumentu Pochodnego stanowi dla Uczestników jedynie potencjalną możliwość uzyskania korzyści majątkowej w przyszłości. Trudno zatem mówić w takim przypadku o powstaniu przychodu podatkowego. Realizacja Instrumentów Pochodnych uzależniona jest od spełnienia szeregu kryteriów, które zaistnieją w przyszłości. Uczestnik nie posiada zatem pewności uzyskania przychodu (zysku) na moment przyznania mu Instrumentów Pochodnych, co wynika z faktu, iż w przypadku gdy nie ziszczą się kryteria przewidziane w założeniach Programu (np. Spółka nie osiągnie zysku netto za dany rok obrotowy), Instrumenty Pochodne nie zostaną zrealizowane.

Ponadto, przyznane Instrumenty Pochodne, nie są przedmiotem obrotu, co powoduje iż również z tego powodu nie można określić przychodu podatkowego, tj. wobec braku możliwości ich zbycia, przeniesienia czy też sprzedaży na rzecz osoby trzeciej brak jest możliwości określenia ich wartości rynkowej (Instrumenty Pochodne są niezbywalne, za wyjątkiem dziedziczenia). Co istotne, wartość ta nie może zostać określona w szczególności w oparciu o Kwotę Rozliczenia, która zostanie uzyskana przez Uczestnika, gdyż - jak już zostało wskazane - jej uzyskanie jest warunkowe, a nadto odroczone w czasie. Realizacja praw z Instrumentów Pochodnych może nastąpić jedynie w przypadku gdy w przyszłości dojedzie do spełnienia określonych kryteriów.

Ze wskazanych powyżej względów zarówno w warunkach Programu, jak i Umowach o uczestnictwo wartość Instrumentów Pochodnych, na moment ich przyznania nie zostanie określona. Zasady Programu oraz Umowa o uczestnictwo wskazywać będą bowiem jedynie metodę dla określenia wartości rozliczenia pieniężnego (Kwoty Rozliczenia) w przypadku realizacji Instrumentu Pochodnego. Zdaniem Wnioskodawcy również to wskazuje, że momentem podatkowym jest moment wypłaty kwoty rozliczenia składającej się na Kwotę Rozliczenia, a nie moment przyznania Instrumentu Pochodnego Uczestnikowi.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie dodać, iż jak wskazano, przychodem podatkowym dla Uczestnika będą środki pieniężne uzyskane w wyniku realizacji Instrumentów Pochodnych. Stanowić one będą przychód podatkowy ze źródła kapitały pieniężne, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy pdof oraz art. 17 ust. 1pkt 10 ustawy pdof. Zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy pdof, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających.

Mając na względzie powyższe, zauważyć należy, iż samo przyznanie pochodnego instrumentu finansowego nie rodzi skutku w postaci powstania przychodu. Ustawodawca wskazał bowiem, iż przychód w przypadku pochodnego instrumentu finansowego powstaje w momencie ewentualnej sprzedaży tego instrumentu,bądź jego realizacji. A zatem, sam fakt nabycia przez podatnika pochodnego instrumentu finansowego nie oznacza uzyskania przez niego przychodu podatkowego.

Podsumowując powyższe, zdaniem Wnioskodawcy przyznanie Uczestnikom Instrumentów Pochodnych, dzięki którym uzyskają oni potencjalną możliwość uzyskania pieniężnej Kwoty Rozliczenia (w wyniku realizacji Instrumentu Pochodnego) nie będzie skutkować powstaniem przychodu po stronie Uczestników. Jednocześnie, wobec braku powstania przychodu podatkowego, Spółka nie będzie pełniła funkcji płatnika, tj. w momencie przyznania Instrumentu Pochodnego nie będzie na niej spoczywał obowiązek pobrania i odprowadzenia podatku dochodowego od osób fizycznych.

Powyższe stanowisko o braku powstania przychodu podatkowego na moment przyznania pochodnego instrumentu finansowego podatnikowi, znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektorów Izb Skarbowych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 sierpnia 2015 r., nr. IBPB-2-2/4511-169/15/HS, czytamy że:

„Dopiero w momencie realizacji praw (a nie wypłaty) wynikających z jednostek uczestnictwa przez Uprawnionego możliwe będzie określenie wysokości uzyskanego przez niego przychodu z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, o którym mowa w cytowanym powyżej art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30b ust. 1 ww. ustawy -od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu”.

Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 30 maja 2014 r., nr IPPB2/415-219/14-2/PW, czytamy co następuje:

„Zauważyć zatem należy, że w przedmiotowej sprawie przyznane Wnioskodawcy instrumenty nie są przedmiotem obrotu a zatem nie można określić ich wartości rynkowej, realizacji praw z nich wynikających Wnioskodawca może dokonać jedynie po upływie określonych w umowie okresów restrykcji. Z tytułu samego posiadania opcji i RSU uczestnikowi programu nie przysługuje prawo do dywidendy, ani podobne prawa, które przysługują akcjonariuszom, a pełne prawo do akcji będzie przysługiwać dopiero po dokonaniu realizacji otrzymanych instrumentów. Przyznanych instrumentów co do zasady Wnioskodawca nie może zbywać, przenosić, sprzedawać.

Mając na uwadze ww. okoliczności faktyczne oraz powołany wyżej stan prawny stwierdzić zatem należy, iż samo przyznanie Wnioskodawcy instrumentów w postaci opcji i RSU, nie powoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przysporzenia majątkowego, a tym samym przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych."

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo wskazać należy, że z dniem 1 stycznia 2016 r. uległa zmianie treść przepisu art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), co jednak nie miało wpływu na przedmiotowe rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.