Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-87/11-2/GG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2011-09-07
Teza: Czy Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji może uznać za koszt uzyskania przychodu do celów podatku dochodowego od osób prawnych amortyzację liczoną od składników majątkowych wniesionych aportem do Spółki na pokrycie kapitału zakładowego?
Słowa kluczowe: amortyzacja; aport; budżet-zakład budżetowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; likwidacja; spółki-spółka kapitałowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji przedstawione we wniosku z dnia 14 czerwca 2011 r. (data wpływu 16 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów amortyzacji od składników majątku wniesionych aportem do Spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów amortyzacji od składników majątku wniesionych aportem do Spółki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Samorządowy zakład budżetowy należący do Gminy został przekształcony w Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością Uchwałą Nr Rady Miejskiej z dnia 31 marca 2011 r. w sprawie likwidacji samorządowego zakładu budżetowego pod nazwą Zakład Wodociągów i Kanalizacji w celu zawiązania Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wszystkie udziały zostały objęte przez jedynego wspólnika tj. Gminę, która pokryła je w całości aportem. Uchwała Rady Miejskiej w sprawie przekształcenia samorządowego zakładu budżetowego w Spółkę z o.o. została podjęta na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. f ustawy z dnia 8 marca1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 42 , poz. 1591 ze zm.), art. 22 ust. 1 i 2 w związku z art. 6 i 9 i art. 23 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 1997 r. nr 9 poz. 43 ze zm.) oraz art. 16 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.).

Spółka powstała w wyniku przekształcenia samorządowego zakładu budżetowego, wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki związane z jego działalnością. Należności i zobowiązania samorządowego zakładu budżetowego przejmuje Spółka. Na pokrycie kapitału Spółki Gmina może wnieść wkłady pieniężne i niepieniężne. Tytułem wkładu niepieniężnego Gmina wniesie na pokrycie udziałów w kapitale zakładowym Spółki mienie Zakładu Wodociągów i Kanalizacji pozostałe po jego likwidacji. Składniki mienia Zakładu Wodociągów i Kanalizacji przekształconego w Spółkę stają się majątkiem Spółki. Spółka zapewni ciągłość działalności wykonywanej przez Zakład Wodociągów i Kanalizacji. Wszyscy pracownicy samorządowego zakładu budżetowego stają się pracownikami Spółki. Kapitał zakładowy Spółki będzie stanowił wykazaną w bilansie zamknięcia Zakładu wartość aktywów trwałych, powiększoną o wartość prawa wieczystego użytkowania gruntów powstałego w wyniku przekształcenia prawa trwałego zarządu gruntu, ustanowionego na rzecz Zakładu. Kapitał zapasowy Spółki będzie stanowił różnicę pomiędzy wysokością funduszu Zakładu wykazaną w bilansie zamknięcia Zakładu, powiększoną o wartość prawa wieczystego użytkowania gruntów, a kapitałem zakładowym Spółki.

Przedmiotem działalności Spółki powstałej w wyniku przekształcenia jest dotychczasowa działalność samorządowego zakładu budżetowego. Samorządowy zakład budżetowy w toku swojej działalności otrzymywał nieodpłatnie majątek od jednostki samorządu terytorialnego, jaką jest Gmina. Składniki majątkowe w samorządowym zakładzie budżetowym otrzymane od gminy nieodpłatnie zgodnie z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie stanowiły przychodu oraz naliczona amortyzacja nie była kosztem uzyskania przychodu (art. 16 ust. 1 pkt 63).

Składniki majątku wniesionego do Spółki jako wkład niepieniężny były ujęte w ewidencji samorządowego zakładu budżetowego będącego podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji złożyła stosowne dokumenty do Krajowego Rejestru Sądowego i oczekuje na wpis.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji może uznać za koszt uzyskania przychodu do celów podatku dochodowego od osób prawnych amortyzację liczoną od składników majątkowych wniesionych aportem do Spółki na pokrycie kapitału zakładowego ?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpisy amortyzacyjne od składników majątkowych wniesionych aportem do Spółki stanowią koszty uzyskania przychodu , ponieważ stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a – 16 m, z wyłączeniem art. 16.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Z przedstawionych okoliczności faktycznych wynika, iż Spółka z o.o. została utworzona poprzez przekształcenie zakładu budżetowego, na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 1997 r. nr 9 poz. 43 ze zm.) oraz ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142,poz.1591 ze zm.) . W związku z uchwałą Rady Miasta Nr z dnia 31 marca 2011 r. dokonano likwidacji zakładu budżetowego pod nazwą Zakład Wodociągów i Kanalizacji w celu przekształcenia i utworzenia Spółki z o.o.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, iż tytułem wkładu niepieniężnego Gmina wnosi na pokrycie udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy, mienie Zakładu Wodociągów i Kanalizacji pozostałe po jego likwidacji. Składniki mienia Zakładu Wodociągów i Kanalizacji przekształconego w Spółkę stają się majątkiem Spółki. Wnioskodawca zapewni ciągłość działalności wykonywanej przez Zakład Wodociągów i Kanalizacji.

Ustawowa konstrukcja przekształcenia zakładu budżetowego w spółkę kapitałową polega na likwidacji zakładu budżetowego w celu utworzenia spółki, do której zostaje wniesione pozostałe po likwidacji zakładu budżetowego mienie jako wkład na pokrycie kapitału. Przekształcenie zakładu budżetowego niemającego osobowości prawnej w osobę prawną, tj. spółkę kapitałową, regulują przepisy ustawy o gospodarce komunalnej (art. 23), które stanowią m.in., że spółka powstała w wyniku przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością zakładu budżetowego.

Przy transformacji zakładu budżetowego w spółkę prawa handlowego występują zatem takie okoliczności jak:

*   likwidacja zakładu budżetowego,

*   wniesienie jako wkładu na pokrycie kapitału spółki mienia pozostałego po likwidacji zakładu, składniki którego stają się majątkiem spółki,

*   sukcesja pod tytułem ogólnym,

*   powstanie nowej spółki w formie kapitałowej,

\- wszystkie te okoliczności składają się na formułę przekształcenia.

Przekształcanie zakładu budżetowego w spółkę prawa handlowego jest specyficzną formą transformacji, bowiem w tym przypadku ma miejsce likwidacja podmiotu przekształcanego (zakładu budżetowego) przy sukcesji pod tytułem ogólnym.

Zgodnie z art. 93b w związku z art. 93a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) zasady sukcesji praw i obowiązków przewidzianych w przepisach praw podatkowego mają również zastosowanie do przekształceń zakładów budżetowych.

W odniesieniu do amortyzacji sukcesja ta polega na przenoszeniu wartości początkowych środków trwałych oraz kontynuacji metod ich amortyzacji, w tym bowiem przypadku przy przekształceniu formy prawnej, podatnik powstały w wyniku przekształcenia ustala wartość początkową przejętych środków trwałych w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych podmiotu przekształconego oraz kontynuuje zasady ich amortyzacji.

Zakres sukcesji może być ograniczony szczególnymi uregulowaniami, wynikającymi z odrębnych ustaw, m.in. z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, czy też na zachowanie lub zabezpieczenie źródła pozyskiwania przychodu.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 6 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl art. 16a ust. 1 tej ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określają zasady dotyczące ustalania wartości początkowej określonych składników majątkowych stanowiących przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, otrzymanych w drodze wkładu niepieniężnego. Mianowicie, w art. 16g ust. 9 powyższej ustawy, zawarto zasadę kontynuacji, zgodnie z którą wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego. Jednocześnie art. 16g ust. 10a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowi, iż wskazany przepis ust. 9 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego.

W myśl art. 16g ust. 18 powyższej ustawy, przepis ust. 9 ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały z przekształcenia, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego.

Powyższe przepisy należy rozpatrywać łącznie z art. 16h ust. 3 oraz art. 16h ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W art. 16h ust. 3 wskazano, że podmioty, powstałe z przekształcenia, które przejęły całość lub część innego podmiotu, na skutek tego zdarzenia dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę przyjętą przez podmiot przekształcony.

Z kolei art. 16h ust. 3a cytowanej ustawy, wprowadza zasadę, zgodnie z którą przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego, jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego taki wkład.

Powyższe przepisy wskazują zatem jednoznacznie, iż w przypadku otrzymania w ramach wkładu niepieniężnego stanowiącego przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część składników majątku stanowiących zarówno w majątku zbywcy jak i w majątku nabywcy środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych i amortyzowane dla celów podatkowych, obowiązuje zasada kontynuacji.

Oznacza to, iż Wnioskodawca jako podmiot otrzymujący aport jest zobowiązany ująć w swojej ewidencji takie środki trwałe i wartości niematerialne i prawne w wartościach początkowych wynikających z ewidencji wnoszącego aport i kontynuować amortyzację takich składników majątku z uwzględnieniem metody przyjętej przez ich zbywcę oraz z uwzględnieniem dokonanych przez niego odpisów amortyzacyjnych.

Reasumując, w nowoutworzonej Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością będącej następcą prawnym przekształconego zakładu budżetowego odpisy amortyzacyjne od składników mienia wniesionych aportem do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na pokrycie Jej kapitału zakładowego można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych na powyżej wskazanych zasadach.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.