Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-495/11/MO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-07-29
Teza: Czy koszty ponoszone przez Spółkę B w związku z realizacją Umowy stanowić będą tzw. pośrednie koszty uzyskania przychodów, a tym samym będą potrącalne w dacie poniesienia? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
Słowa kluczowe: dopłata; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; umowa; zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP 02 maja 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy ponoszone koszty w związku z realizacją Umowy stanowić będą tzw. pośrednie koszty uzyskania przychodów, a tym samym będą potrącalne w dacie poniesienia (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02 maja 2011 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy ponoszone koszty w związku z realizacją Umowy stanowić będą tzw. pośrednie koszty uzyskania przychodów, a tym samym będą potrącalne w dacie poniesienia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka A oraz Spółka B (Wnioskodawca) należą do Grupy, która jest jednym organizmem gospodarczym nie mającym osobowości prawnej, którą tworzą: Spółka A (jako spółka dominująca) oraz spółki zależne od wymienionego podmiotu, w tym Spółka B.

W związku z powyższym Zarząd Spółki A podjął decyzję o powołaniu uchwałą Grupy oraz przyjął Kodeks Grupy, jako podstawowy akt normatywny funkcjonowania Grupy. Jednocześnie w dniu 28 października 2010 r. Walne Zgromadzenie Spółki B podjęło uchwałę o przystąpieniu do w/w Grupy oraz o przyjęciu Kodeksu Grupy. Na podstawie Kodeksu Grupy, Zarząd może wydawać zasady współpracy w obszarach zarządczych wiążące dla wskazanych w nim spółek Grupy, które określają zadania i ryzyka poszczególnych spółek z Grupy w danym obszarze zarządczym, jak również określone świadczenia poszczególnych spółek.

Z uwagi na powyższe, tj. funkcjonowanie zarówno Spółki A, jak i Spółki B w ramach jednej Grupy, mając na uwadze cel funkcjonowania Spółki B zawarty w § 61 Statutu, jakim jest „prowadzenie działalności ukierunkowanej na realizację strategii grupy determinującej interes grupy", a także dokonanego podziału zadań, kompetencji oraz ryzyk ponoszonych przez wymienione podmioty na podstawie przyjętej Strategii Korporacyjnej, Modelu Biznesowego oraz wydanych na podstawie Kodeksu Grupy Zasad Współpracy w Obszarach Zarządczych, które są wiążące zarówno dla Spółki A, jak i Spółki B, istnieje konieczność dokonania rozliczeń pomiędzy Spółką A, a Spółką B, których podstawą będzie umowa rozliczeniowa („Umowa").

Umowa określa zasady rozliczeń pomiędzy Spółką A a Spółką B z tytułu:

(i) realizacji zadań operatora handlowo-technicznego,

(ii) zawierania i wykonywania umów sprzedaży energii elektrycznej,

(iii) zarządzania grupą instalacji CO2 oraz

(iv) zapewnienia bezpieczeństwa i ciągłości dostaw węgla, w odpowiedniej ilości i jakości, spełniających oczekiwania oraz wymagania technologiczne i środowiskowe Spółki B.

Stosownie do, przyjętego Modelu Biznesowego i przyjętych zasad współpracy, rola Spółki B zostanie sprowadzona do roli producenta kontraktowanego energii elektrycznej ponoszącego ograniczone ryzyka. Głównym zadaniem Spółki B będzie zapewnienie określonego poziomu dyspozycyjności jednostek wytwórczych oraz realizacja grafików zadanych przez Spółkę A.

Z kolei Spółka A przejmie kluczowe ryzyka wynikające z realizacji sprzedaży energii elektrycznej, obrotu węglem oraz uprawnieniami do emisji CO2, w szczególności: ryzyko ceny, ryzyko wolumenu oraz ryzyko kredytowe. Ponadto, Spółka A ponosić będzie ryzyko podwyższonych kosztów zmiennych produkcji energii elektrycznej wynikających z błędnego planu produkcji, ryzyko pokrycia kosztów stałych funkcjonowania Spółki B, ryzyko związane z obsługą rynku bilansującego, w tym zgłaszania umów sprzedaży energii do operatora systemu przesyłowego, ryzyko wolumenach regulacyjne związane m.in. z zasadami rozliczeń z tytułu świadczenia przez Spółkę B usług systemowych oraz uczestniczenia przez Spółkę B w rynku bilansującym. W ramach realizowanych funkcji i roli Spółki B w Modelu Biznesowym, Spółka A gwarantować będzie Spółce B uzyskanie gwarantowanego narzutu zysku.

W konsekwencji, rozliczenia dokonywane pomiędzy stronami Umowy zostaną ustalone tak, aby Spółka B w każdym przypadku realizowała zysk, który będzie odpowiadał rynkowemu poziomowi zysku producenta energii o rutynowanych funkcjach i ograniczonym ryzyku. Celem Spółki B będzie bowiem ograniczenie ryzyka ponoszonego w związku z prowadzeniem działalności w zakresie wytwarzania energii elektrycznej w zamian za osiągnięcie w długim okresie stabilnego i gwarantowanego poziomu zysku, współmiernego do pełnionych funkcji, angażowanych aktywów oraz ponoszonych ryzyk.

Powyższy cel zostanie osiągnięty poprzez przyjęty przez strony sposób kalkulacji wynagrodzenia Spółki A ustalonego (w uproszczeniu), jako różnica pomiędzy przychodami ze sprzedaży energii a kosztami jej wytworzenia powiększonymi o rynkowy narzut zysku Spółki B. Konsekwentnie całość nadwyżki ze sprzedaży energii elektrycznej będzie alokowana do Spółki A, z drugiej strony – Spółka A gwarantująca osiągnięcie przez Spółkę B gwarantowanego narzutu zysku może być obowiązana, w niektórych latach obowiązywania Umowy, do dokonania odpowiednich dopłat na rzecz Spółki B („Dopłata do zysku"). Obowiązek dokonania przez Spółkę A na rzecz Spółki B Dopłaty do zysku wystąpi, gdy różnica pomiędzy przychodami ze sprzedaży energii a kosztami jej wytworzenia powiększonymi o rynkowy narzut zysku Spółki B będzie miała wartość ujemną. Sytuacja taka będzie mogła mieć miejsce przykładowo w przypadku nagłego wzrostu kosztów produkcji energii przy jednoczesnym spadku cen jej sprzedaży.

W ramach Umowy pomiędzy stronami dokonywane będą następujące rozliczenia:

*   Miesięczne - w oparciu o zdefiniowany w Umowie wzór, na podstawie planowych w danym miesiącu kosztów i przychodów.
*   Rozliczenia miesięczne dokonywane będą na podstawie danych z najbardziej aktualnej prognozy wykonania budżetu Spółki B opracowywanej przez Spółkę B zgodnie z regulacjami wewnętrznymi Grupy. Rozliczenie miesięczne stanowić będą podstawę do wystawienia przez Spółkę A faktur sprzedażowych na rzecz Spółki B.
*   Kwartalne - mające charakter rozliczeń dokonywanych w oparciu o dane rzeczywiste dotyczące kosztów i przychodów oraz zdefiniowany w Umowie wzór rozliczeń kwartalnych.
*   Rozliczenia kwartalne stanowić będą podstawę do wystawienia przez Spółkę A faktur korygujących dokonane rozliczenia miesięczne.
*   Roczne - stanowiące ostateczne rozliczenie dokonywane pomiędzy Stronami z tytułu wykonanej w danym roku kalendarzowym Umowy.
*   Rozliczenie roczne dokonywane będzie w oparciu o zdefiniowany przez Strony wzór rozliczenia rocznego. Rozliczenie roczne stanowić będzie podstawę do wystawienia przez Spółkę A faktur korygujących dokonane rozliczenia miesięczne i kwartalne lub do wystawiania noty kredytowej stanowiącej dopłatę do zysku Spółki B, której celem będzie osiągnięcie przez Spółkę B założonego poziomu gwarantowanego narzutu zysku.

Wyciąg z projektu Umowy, zawierający szczegółowe zasady planowanych rozliczeń, stanowi załącznik do niniejszego wniosku.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy koszty ponoszone przez Spółkę B w związku z realizacją Umowy stanowić będą tzw. pośrednie koszty uzyskania przychodów, a tym samym będą potrącalne w dacie poniesienia? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „ustawa o pdop”), wyróżnia dwie kategorie kosztów uzyskania przychodów, a mianowicie:

*   koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami oraz
*   koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Do pierwszej kategorii kosztów należy zaliczyć koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie konkretnego przychodu, druga zaś kategoria obejmuje wszelkie inne koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika i związane z jego funkcjonowaniem.

Na podstawie planowanej Umowy, Spółka B będzie ponosiła na rzecz Spółki A koszty z tytułu:

(i) wykonywania zadań operatora handlowo-technicznego,

(ii) świadczenia usług związanych z pośrednictwem w zawieraniu i wykonywaniu umów sprzedaży energii elektrycznej,

(iii) świadczenia usług w zakresie zarządzania grupą instalacji CO2 oraz

(iv) dokonywania na jej rzecz zakupu paliwa niezbędnego do wytwarzania energii elektrycznej.

W opinii Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę specyfikę kosztów ponoszonych w związku z planowaną Umową, należy stwierdzić, iż koszty rozliczeń miesięcznych i kwartalnych należy zaliczyć do kosztów innych, niż koszty bezpośrednio związane z przychodami. Kosztów tych nie można bowiem odnieść do konkretnego przychodu, uzyskanego od określonego kontrahenta w konkretnym okresie rozliczeniowym.

Mając na uwadze powyższe, stosownie do treści art. 15 ust. 4d ustawy o pdop, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu którego dotyczą. Zgodnie z kolei z art. 15 ust. 4e ustawy o pdop za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Konstrukcja przywołanej normy prawnej wskazuje, iż w zakresie ustalenia momentu rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o pdop, ustawodawca odsyła do przepisów ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2002 r. Nr 76 poz. 694) (winno być tj. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.) - jako moment poniesienia wskazuje co do zasady dzień, na który ujęto dany koszt w księgach rachunkowych z wyłączeniem jednak rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, iż koszty wynikające z rozliczeń miesięcznych i kwartalnych dokonywanych na rzecz Spółki A za usługi szeroko rozumianego pośrednictwa gospodarczego stanowią tzw. pośrednie koszty uzyskania przychodów i jako takie powinny być potrącalne w dacie poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Do wniosku Spółka dołączyła w formie załącznika wyciąg z projektu Umowy, zawierający szczegółowe zasady planowanych rozliczeń. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem podanym we wniosku.

Nadmienia się, że odnośnie sprawy będącej przedmiotem oznaczonego we wniosku pytania Nr 2, wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.