Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.71.2022.1.RR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-09
Teza: Brak uznania planowanej sprzedaży Nieruchomości za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz zwolnienia z opodatkowania dostawy Nieruchomości i wyłączenia prawa do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących Najem zwrotny nieruchomości.
Słowa kluczowe: budowle; budynek-sprzedaż budynków; najem-najem na cele działalności ; nieruchomości-zbycie nieruchomości; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa nieruchomości - rezygnacja ze zwolnienia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 3 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 11

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

3 lutego 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieuznania planowanej sprzedaży Nieruchomości za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz zwolnienia z opodatkowania dostawy Nieruchomości i wyłączenia prawa do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących Najem zwrotny nieruchomości.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

A S.A. (dalej: A lub Wnioskodawca) jest polską spółką kapitałową, zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. A jest (\`(...)\`) operatorem kin w Polsce, prowadzącym działalność m.in. w zakres sprzedaży biletów wstępu do kina, usług gastronomicznych oraz usług reklamowych. A należy do międzynarodowej grupy działającej w branży kinowej i zarządzającej kinami (pod różnymi lokalnymi markami) – (…).

A jest członkiem podatkowej grupy kapitałowej zarejestrowanej w 2018 r. (pierwszy rok podatkowy rozpoczął się w lipcu 2018 r.), utworzonej wraz ze spółką bezpośrednio zależną A - B sp. z o.o. (Polska spółka kapitałowa świadcząca usługi pośrednictwa / brokerskie w zakresie reklamy kinowej).

_Działalność A_

Podstawowa działalność A to działalność operatora kinowego, czyli wyświetlanie filmów i reklam w obiektach kinowych. W większości przypadków, A jest najemcą powierzchni, którą wykorzystuje dla swojej działalności - A wynajmuje powierzchnię, przystosowuje ją dla potrzeb działalności kinowej (nakłady w obcym środku trwałym) i prowadzi kino w wynajmowanym obiekcie.

Są natomiast sytuacje, w których A nie jest najemcą powierzchni wykorzystywanej dla potrzeb działalności kinowej. W kilku lokalizacjach (…) A jest właścicielem bądź użytkownikiem wieczystym gruntu, na którym został posadowiony budynek i / lub budowle (nieruchomości) przystosowane głównie dla potrzeb działalności kinowej, względnie dla działalności innej (usługowej lub handlowej) prowadzonej przez najemców A.

Powyższa sytuacja, kiedy operator kina jest również właścicielem nieruchomości kinowej nie jest powszechna w branży, jak również w ramach grupy Vue International (powszechną praktyką jest, że operatorzy kinowi nie są właścicielami nieruchomości).

W załączniku przedstawiono szczegółowe zestawienie nieruchomości A, wykorzystywanych dla potrzeb działalności kinowej, co do których A jest właścicielem lub użytkownikiem wieczystym gruntu (a także budynków i budowli).

Wszystkie wyszczególnione w załączniku nieruchomości są dalej nazywane Nieruchomościami i są one nieruchomościami zabudowanymi budynkami i/lub budowlami, które są wykorzystywane przez A S.A. w prowadzonej działalności gospodarczej (…). Po przeprowadzonej procedurze badania technicznego Nieruchomości ustalono, że żadna z tych nieruchomości (wyodrębnionych działek) nie jest nieruchomością niezabudowaną.

W powyższych przypadkach dotyczących Nieruchomości (gdzie A jest właścicielem lub użytkownikiem wieczystym gruntu, na których posadowiony jest budynek i/lub budowle):

\- A albo kupiło grunt (własność lub użytkowanie wieczyste) i zrealizowało inwestycję w budynek czy budowle albo kupiło grunt (własność lub użytkowanie wieczyste) zabudowany po okresie leasingu,

\- budynki i budowle (stanowiące własność A i wybudowane na gruncie będącym własnością A lub będącym w użytkowaniu wieczystym) są używane dla potrzeb działalności kinowej; w niektórych przypadkach budynki i budowle mogą być wynajmowane innym podmiotom (np. operatorom restauracji czy parkingów albo operatorom telekomunikacyjnym będącym najemcami A),

*   A jest stroną umów z dostawcami mediów do Nieruchomości,
*   A jest podatnikiem podatku od nieruchomości w odniesieniu do gruntu oraz budynków i budowli,
*   A. poniosło nakłady inwestycyjne w odniesieniu do budynków i budowli celem dostosowania ich dla potrzeb działalności kinowej, względnie dla potrzeb innej działalności prowadzonej w lokalach wynajmowanych przez A,
*   A jest właścicielem środków trwałych (np. foteli czy projektorów) wykorzystywanych w ramach Nieruchomości,
*   A miało prawo do odliczenia VAT w odniesieniu do gruntu oraz budynków czy budowli w momencie ich zakupu czy w ramach procesu inwestycyjnego (i wykonało to prawo),
*   A wykorzystuje te Nieruchomości dla potrzeb działalności kinowej i dla potrzeb najmu przez okres co najmniej ostatnich dwóch lat,
*   A nie prowadziło istotnych inwestycji o charakterze modernizacji w odniesieniu do tych Nieruchomości w ostatnich dwóch latach.

W ostatnich dwóch latach przed planowanym zbyciem Nieruchomości, nie były tam prowadzone prace ulepszeniowe, których wartość przekraczałaby 30% wartości początkowej Nieruchomości. W odniesieniu do tych Nieruchomości Wnioskodawca wyłącznie finansował (realizował) prace utrzymaniowe. Nie były ponoszone - przez Wnioskodawcę - wydatki ulepszeniowe w odniesieniu do Nieruchomości.

_Działalność nieruchomościowa prowadzona przez A_

Udostępnianie nieruchomości podmiotom trzecim oraz zarządzanie nieruchomościami własnymi (czyli działalność nieruchomościowa) nie jest działalnością specyficznie wyodrębnioną w ramach A. W organizacji funkcjonuje zespół dotyczący nieruchomości, niemniej jednak jest to zespół zajmujący się całym spektrum spraw nieruchomościowych w A, zarówno w odniesieniu do nieruchomości wynajmowanych, jak i nieruchomości własnych (brak wyodrębnionego zespołu dotyczącego Nieruchomości).

Brak jest finansowego wyodrębnienia aktywów, zobowiązań i należności dotyczących Nieruchomości - A może wskazać aktywa składające się na Nieruchomości (środki trwałe czy umowy), zobowiązania (np. podatek od nieruchomości czy opłaty za media) oraz należności (czynsz od najemców), nie są one specyficznie czy odrębnie raportowane jako odrębny biznes (jednostka biznesowa) w systemie finansowym. W konsekwencji przygotowania wyodrębnionego bilansu czy rachunku zysków i strat dotyczącego Nieruchomości może być przygotowane wyłącznie ręcznie, a nie automatycznie. Nie jest jednak możliwa alokacja długoterminowego zadłużenia A do poszczególnych Nieruchomości i twierdzenia, że dług ten był wykorzystany np. dla celów zakupu Nieruchomości.

Wnioskodawca podkreśla, że Nieruchomości nie są organizacyjnie wyodrębnione w strukturze Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie posiada odrębnego działu czy departamentu, który zajmowałby się wyłącznie nieruchomościami własnymi (są osoby dedykowane do zajmowania się nieruchomościami wynajmowanymi i własnymi).

_Rozważana transakcja_

_W_ związku z pandemią w efekcie rozprzestrzeniania się wirusa COVID-19 oraz potrzebą pozyskania gotówki na sfinansowanie bieżących i inwestycyjnych projektów Wnioskodawcy, A rozważa sprzedaż Nieruchomości do podmiotu trzeciego (niepowiązanego) oraz zwrotnego objęcia tych Nieruchomości umową najmu (dalej: Najem zwrotny).

Transakcja będzie obejmowała wyłącznie sprzedaż (w ujęciu cywilnoprawnym - przeniesienie praw własności i/lub użytkowania wieczystego przez A, jak również przeniesienie ryzyk prawnych dotyczących Nieruchomości) Nieruchomości (grunt z posadowionymi na nim budynkami czy budowlami) za wynagrodzeniem, do zewnętrznego podmiotu, który nie będzie podmiotem powiązanym kapitałowo lub osobowo z A (spółka kapitałowa zarejestrowana dla celów VAT w Polsce jako podatnik VAT czynny; dalej: Wynajmujący).

W ramach transakcji żadne inne aktywa jak tylko Nieruchomości nie będą przenoszone na Wynajmującego (czyli nie będzie transferu pracowników, umów z najemcami, środków trwałych wykorzystywanych na Nieruchomościach jak fotele czy projektory, transferu zobowiązań czy należności). W rezultacie sprzedaży, Wynajmujący może zostać podatnikiem podatku od nieruchomości (w odniesieniu do Nieruchomości). Jednocześnie umowy na dostawę mediów do Nieruchomości nie będą przenoszone na Wynajmującego.

Rozważana transakcja (sprzedaż Nieruchomości do Wynajmującego) - w ujęciu cywilnoprawnym - nie będzie stanowiła sprzedaży przedsiębiorstwa.

Po nabyciu Nieruchomości nabywca (Wynajmujący) dokona ich zwrotnego wynajmu do Wnioskodawcy. Wynajmujący nie będzie prowadził innej działalności niż najem (aktualnie Wnioskodawca prowadzi tam działalność operacyjną, jak również w mniejszym zakresie wynajmuje te nieruchomości). W umowie sprzedaży Nieruchomości, nabywca (Wynajmujący) i Wnioskodawca zagwarantują sobie wzajemnie zwrotny najem tych Nieruchomości.

_Najem zwrotny_

Po dokonaniu sprzedaży Nieruchomości, pomiędzy A i Wynajmującym zacznie obowiązywać umowa Najmu zwrotnego w odniesieniu do Nieruchomości, na podstawie której Wynajmujący odda A Nieruchomości w najem (obciążając A czynszem najmu przez cały okres trwania umowy; to Wynajmujący będzie uprawniony do dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych od Nieruchomości w okresie najmu).

Na podstawie zawartej umowy Najmu zwrotnego, A będzie mieć prawo do używania Nieruchomości przez okres Najmu zwrotnego (w tym podnajmu części Nieruchomości) — długość okresu Najmu zwrotnego nie jest jeszcze znana, może być to okres do 30 lat, z opcją lub opcjami przedłużenia.

A będzie płacić czynsz do Wynajmującego na podstawie faktur VAT, z naliczonym polskim podatkiem VAT. Zakłada się, że całkowita wartość opłat należnych od A przez okres Najmu zwrotnego przekroczy wartość Nieruchomości z dnia sprzedaży do Wynajmującego. Po zakończeniu Najmu zwrotnego, nie będzie opcji przejścia własności Nieruchomości z Wynajmującego na rzecz A.

A zakłada, że po dokonaniu Najmu zwrotnego dokona remontu powierzchni Nieruchomości wykorzystywanej dla potrzeb działalności kinowej, na swój koszt. Działalność kinowa będzie kontynuowana przez A w Nieruchomościach (bez zmian operacyjnych, możliwe zmiany jakościowe po remoncie). Podnajem do podmiotów trzecich też będzie kontynuowany przez A, tj. A pozostanie wynajmującym części Nieruchomości (na bazie obecnych umów najmu wiążących A i najemców, względnie na bazie nowych umów najmu).

(\`(...)\`)

**Pytania**

1.  Czy, w świetle art. 2 pkt 27e i art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, sprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawcę nie stanowi transakcji dotyczącej zorganizowanej części przedsiębiorstwa?
2.  Jeśli stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 1. zostanie uznane za prawidłowe, to czy w świetle art. 2 pkt 14, art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, sprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawcę do Wynajmującego jest zwolniona z opodatkowania VAT z opcją opodatkowania?
3.  Czy, w świetle art. 88 ust. 3e pkt 2 ustawy o VAT, ograniczenie w odliczeniu VAT z faktur wystawionych przez Wynajmującego na Wnioskodawcę z tytułu Najmu zwrotnego nieruchomości, nie będzie mieć zastosowania?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 1.

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle art. 2 pkt 27e i art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, sprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawcę nie stanowi transakcji dotyczącej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 2.

W opinii Wnioskodawcy, jeśli stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 1. zostanie uznane za prawidłowe, to w świetle art. 2 pkt 14, art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, sprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawcę do Wynajmującego jest zwolniona z opodatkowania VAT z opcją opodatkowania.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 3.

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle art. 88 ust. 3e pkt 2 ustawy o VAT, ograniczenie w odliczeniu VAT z faktur wystawionych przez Wynajmującego na Wnioskodawcę z tytułu Najmu zwrotnego nieruchomości, nie będzie mieć zastosowania. Tym samym Wnioskodawca powinien móc odliczać VAT z faktur z tytułu Najmu zwrotnego wystawionych przez Wynajmującego.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania 1.

Opodatkowanie VAT transakcji nieruchomościowych

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Innymi słowy, jeśli przedmiotem transakcji (w tym sprzedaży) jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, to transakcja ta nie powinna podlegać opodatkowaniu VAT.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Nieruchomości nie mogą zostać uznane za przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów prawa cywilnego, stąd ich sprzedaż przez A do Wynajmującego, nie może zostać wyłączona z opodatkowania VAT jako sprzedaż przedsiębiorstwa.

W tym kontekście należy rozważyć, czy transakcja ta może zostać uznana za transakcję dotyczącą zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Kluczowe więc dla istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest, aby w ramach przedsiębiorstwa funkcjonował wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, powiązanych organizacyjnie i funkcjonalnie, co do którego można określić kluczowe parametry finansowe, i które mogłyby funkcjonować jako samodzielny biznes.

Dodatkowo też należy zwrócić uwagę na objaśnienia podatkowe z 11 grudnia 2018 r. „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej: Objaśnienia). Objaśnienia te dotyczą transakcji na rynku nieruchomości komercyjnych, a więc nie w pełni pokrywają stan faktyczny przedstawiony we niniejszym wniosku, niemniej jednak pewne konkluzje z Objaśnień mogą mieć zastosowanie w sprawie. W Objaśnieniach tych wskazano, w jakiej sytuacji sprzedaż wynajętej nieruchomości komercyjnej może być uznana za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części:

\- przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności,

\- nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Transakcja na Nieruchomościach jako transakcja na zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Mając na względzie definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa wskazanej w ustawie o VAT, jak również konkluzje z Objaśnień, nie można uznać rozważanej transakcji na Nieruchomościach za transakcję na zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wynika to z następujących argumentów:

\- Nieruchomości (czy działalność dotycząca Nieruchomości) nie są wyodrębnione ani organizacyjnie, ani funkcjonalnie w ramach A,

\- brak jest automatycznego wyodrębnienia Nieruchomości w ujęciu finansowym w ramach działalności i ksiąg A,

\- przedmiotem Transakcji mając być wyłącznie Nieruchomości, bez pracowników czy otwartych umów najmu, jak również bez żadnych zobowiązań czy należności,

\- Wynajmujący nie ma zamiaru kontynuować działalności A w zakresie Nieruchomości - nie będzie ich wykorzystywał dla potrzeb działalności kinowej tylko zwrotnie odda w najem do A.

W rezultacie więc, sprzedaż Nieruchomości przez A do Wynajmującego (jak również późniejszy Najem zwrotny) nie powinna korzystać z wyłączenia opodatkowania VAT. Dlatego też, Nieruchomości powinny zostać obciążone VAT właściwym dla świadczenia dotyczącego poszczególnych Nieruchomości będących przedmiotem transakcji (tj. konieczna jest analiza sposobu opodatkowania poszczególnych Nieruchomości, a nie całościowe wyłączenie tej transakcji z opodatkowania jako transakcji obejmującej zorganizowaną część przedsiębiorstwa).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania 2.

Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania 1, transakcja dotycząca Nieruchomości nie jest transakcją dotyczącą przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Tym samym dla określenia sposobu opodatkowania Nieruchomości, należy dokonać analizy stanu prawnego i faktycznego poszczególnych składników (poszczególnych Nieruchomości), a następnie określić czy dostawa danej Nieruchomości podlega opodatkowaniu VAT, czy zwolnieniu.

W tym kontekście należy wskazać na przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT - w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Jeśli więc Wnioskodawca będzie dokonywał sprzedaży (dostawy) Nieruchomości do Wynajmującego, dla potrzeb określenia sposobu opodatkowania tej sprzedaży, kluczowa będzie analiza i ocena stanu budynków i budowli posadowionych na gruncie (w ramach Nieruchomości), a nie samego gruntu - wartość gruntu nie będzie bowiem wyodrębniana.

Z uwagi na fakt, iż sytuacja wszystkich Nieruchomości wskazanych w stanie faktycznym, a więc Nieruchomości wyodrębnionych co do numeru działki gruntu, na której znajduje się budynek i/lub budowla, jest analogiczna, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie sposobu opodatkowania wszystkich tych Nieruchomości jest tożsame.

W tym zakresie należy odwołać się do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim lub pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, jak stanowi art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Mając na względzie powyższe, należy uznać, że Nieruchomości, które Wnioskodawca będzie sprzedawał (dostarczał) do Wynajmującego mogą korzystać ze zwolnienia z VAT - w przypadku ich dostawy - na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż:

\- są zabudowane budynkami i/lub budowlami,

\- budynki te i/lub budowle zostały przez A albo nabyte albo wybudowane w ramach samodzielnego procesu inwestycyjnego (ponad 2 lata temu),

\- od ponad 2 lat są wykorzystywane przez A w ramach prowadzonej działalności gospodarczej,

\- w ostatnich 2 latach na Nieruchomościach nie były realizowane istotne procesy inwestycyjne modernizacyjne.

Jednocześnie jednak, mając na względzie przepis art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, w odniesieniu do powyższych Nieruchomości, Wnioskodawcy i Wynajmującemu powinno przysługiwać prawo wyboru opodatkowania tej sprzedaży (dostawy Nieruchomości), przy założeniu spełnienia warunków wskazanych w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT (tj. zarejestrowanie dla celów VAT jako podatnicy VAT czynni oraz złożenie zgodnego oświadczenia o wyborze opcji opodatkowania).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania 3.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W ocenie Wnioskodawcy, przedmiotowe ograniczenie nie powinno mieć zastosowania do faktur wystawionych przez Wynajmującego na rzecz A z tytułu Najmu zwrotnego (operacyjnego) Nieruchomości.

Rozważana transakcja (sprzedaż i Najem zwrotny) zakłada wyzbycie się przez A władztwa prawnego i ekonomicznego nad Nieruchomościami - to Wynajmujący zostaje właścicielem Nieruchomości i wyłącznie udostępnia je zwrotnie do A w zamian za czynsz najmu. Po zakończeniu Najmu zwrotnego nie dochodzi do ponownego przejścia własności Nieruchomości na rzecz A. Z tej przyczyny, brak jest podstaw, by odmówić A prawa do odliczenia VAT z faktur dokumentujących Najem zwrotny Nieruchomości.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przepis art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do:

1) transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W myśl art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.):

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące ze sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W celu wyjaśnienia ww. kwestii należy powołać tezy wyroku TSUE z 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01), w którym Trybunał stwierdził, że: „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy dyrektywy – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie TSUE należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Analizując możliwość kwalifikacji nieruchomości (będącej przedmiotem dostawy) jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy wziąć pod uwagę objaśnienia podatkowe Ministerstwa Finansów z 11 grudnia 2018 r., dotyczące opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycia nieruchomości komercyjnych. W objaśnieniach tych Ministerstwo Finansów położyło znaczny nacisk na kontynuowanie działalności ZCP wskazując, iż przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za (\`(...)\`) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Zgodnie ze wspomnianymi objaśnieniami „oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespól składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP”.

W opisanej sytuacji nie dokonają Państwo zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Jak wynika z treści wniosku Państwa podstawową działalnością jest działalność operatora kinowego, czyli wyświetlanie filmów i reklam w obiektach kinowych. W większości przypadków, jesteście Państwo najemcą powierzchni, którą wykorzystujecie dla swojej działalności - wynajmujecie powierzchnię, przystosowujecie ją dla potrzeb działalności kinowej (nakłady w obcym środku trwałym) i prowadzicie kino w wynajmowanym obiekcie.

W związku z pandemią w efekcie rozprzestrzeniania się wirusa COVID-19 oraz potrzebą pozyskania gotówki na sfinansowanie bieżących i inwestycyjnych projektów rozważacie Państwo sprzedaż Nieruchomości do podmiotu trzeciego (niepowiązanego) oraz zwrotnego objęcia tych Nieruchomości umową najmu.

Transakcja będzie obejmowała wyłącznie sprzedaż (w ujęciu cywilnoprawnym - przeniesienie praw własności i/lub użytkowania wieczystego przez A, jak również przeniesienie ryzyk prawnych dotyczących Nieruchomości) Nieruchomości (grunt z posadowionymi na nim budynkami czy budowlami) za wynagrodzeniem, do zewnętrznego podmiotu, który nie będzie podmiotem powiązanym kapitałowo lub osobowo z A.

W ramach transakcji żadne inne aktywa jak tylko Nieruchomości nie będą przenoszone na Wynajmującego (czyli nie będzie transferu pracowników, umów z najemcami, środków trwałych wykorzystywanych na Nieruchomościach jak fotele czy projektory, transferu zobowiązań czy należności). Jednocześnie umowy na dostawę mediów do Nieruchomości nie będą przenoszone na Wynajmującego.

Udostępnianie nieruchomości podmiotom trzecim oraz zarządzanie nieruchomościami własnymi (czyli działalność nieruchomościowa) nie jest działalnością specyficznie wyodrębnioną w ramach A. W organizacji funkcjonuje zespół dotyczący nieruchomości, niemniej jednak jest to zespół zajmujący się całym spektrum spraw nieruchomościowych w A, zarówno w odniesieniu do nieruchomości wynajmowanych, jak i nieruchomości własnych (brak wyodrębnionego zespołu dotyczącego Nieruchomości).

Brak jest finansowego wyodrębnienia aktywów, zobowiązań i należności dotyczących Nieruchomości - A może wskazać aktywa składające się na Nieruchomości (środki trwałe czy umowy), zobowiązania (np. podatek od nieruchomości czy opłaty za media) oraz należności (czynsz od najemców), nie są one specyficznie czy odrębnie raportowane jako odrębny biznes (jednostka biznesowa) w systemie finansowym. W konsekwencji przygotowania wyodrębnionego bilansu czy rachunku zysków i strat dotyczącego Nieruchomości może być przygotowane wyłącznie ręcznie, a nie automatycznie. Nie jest jednak możliwa alokacja długoterminowego zadłużenia A do poszczególnych Nieruchomości i twierdzenia, że dług ten był wykorzystany np. dla celów zakupu Nieruchomości.

Podkreślacie Państwo, że Nieruchomości nie są organizacyjnie wyodrębnione w Państwa strukturze. Nie posiadacie Państwo odrębnego działu czy departamentu, który zajmowałby się wyłącznie nieruchomościami własnymi (są osoby dedykowane do zajmowania się nieruchomościami wynajmowanymi i własnymi).

Dla uznania, że zbywane składniki przedsiębiorstwa stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po wniesieniu aportu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że sprzedaż przez Państwa Nieruchomości nie będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ dostawa wskazanych Nieruchomości nie będzie odznaczać się odrębnością organizacyjną, funkcjonalną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Jak wynika z wniosku brak jest wyodrębnionego zespołu dotyczącego Nieruchomości tj. udostępnianie nieruchomości podmiotom trzecim oraz zarządzanie nieruchomościami własnymi nie jest działalnością specyficznie wyodrębnioną w ramach A. Ponadto transakcja będzie obejmowała wyłącznie sprzedaż Nieruchomości (grunt z posadowionymi na nim budynkami czy budowlami) a nie będą przenoszone na Wynajmującego żadne inne aktywa.

O braku wyodrębnienia organizacyjnego świadczy również fakt, że Nieruchomości nie są organizacyjnie wyodrębnione w Państwa strukturze. Nie posiadacie Pańswto odrębnego działu czy departamentu, który zajmowałby się wyłącznie nieruchomościami własnymi (są osoby dedykowane do zajmowania się nieruchomościami wynajmowanymi i własnymi).

O braku wyodrębnienia funkcjonalnego świadczy fakt, że w tamach transakcji nie będzie transferu pracowników, umów z najemcami, środków trwałych wykorzystywanych na Nieruchomościach jak fotele czy projektory, transferu zobowiązań czy należności. Jednocześnie umowy na dostawę mediów do Nieruchomości nie będą przenoszone na Wynajmującego. Transakcja będzie obejmowała wyłącznie sprzedaż (w ujęciu cywilnoprawnym - przeniesienie praw własności i/lub użytkowania wieczystego przez A, jak również przeniesienie ryzyk prawnych dotyczących Nieruchomości) Nieruchomości.

Ponadto z opisu sprawy wynika, że nabywca (Wynajmujący) nie kontynuował działalności w dotychczasowym zakresie w jakim jest obecnie prowadzona przez Państwo działalności przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji. Wynajmujący bowiem po nabyciu nieruchomości dokona ich zwrotnego wynajmu do Państwa i nie będzie prowadził innej działalności niż najem.

Brak jest również finansowego wyodrębnienia aktywów, zobowiązań i należności dotyczących Nieruchomości – wskazujecie Państwo, iż aktywa składające się na Nieruchomości (środki trwałe czy umowy), zobowiązania (np. podatek od nieruchomości czy opłaty za media) oraz należności (czynsz od najemców), nie są one specyficznie czy odrębnie raportowane jako odrębny biznes (jednostka biznesowa) w systemie finansowym. W konsekwencji - według Państwa - przygotowania wyodrębnionego bilansu czy rachunku zysków i strat dotyczącego Nieruchomości może być przygotowane wyłącznie ręcznie, a nie automatycznie. Nie jest jednak możliwa alokacja długoterminowego zadłużenia Państwa do poszczególnych Nieruchomości i twierdzenia, że dług ten był wykorzystany np. dla celów zakupu Nieruchomości.

W związku z powyższym, opisana w zdarzeniu przyszłym transakcja sprzedaży Nieruchomości nie może być traktowana jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Przedmiotem transakcji będą bowiem tylko i wyłącznie określone składniki majątkowe tj. Nieruchomości (grunt z posadowionymi na nim budynkami czy budowlami), które na dzień dokonania transakcji nie będą tworzyć organizacyjnej, funkcjonalnej całości, za pomocą której można by prowadzić działalność gospodarczą, czy też realizować określone funkcje w ramach takiej działalności. W związku z tym przedmiotowa transakcja sprzedaży Nieruchomości przez Państwa nie będzie stanowiło transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

W związku z powyższym planowana transakcja zbycia Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy.

Odnosząc się do kwestii możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy Nieruchomości wskazać należy, że zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku:

10) dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższych zapisów wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu:

14) rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części

Zatem ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku:

10a) dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

zwalnia się od podatku:

6) dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem w celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem budynków posadowionych na działce nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa, należy stwierdzić, że dostawa Nieruchomości nastąpi po pierwszym zasiedleniu budynków i budowli znajdujących się na poszczególnych działkach i w okresie dłuższym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia.

Jak wynika z opisu sprawy, Państwo albo kupiliście grunt (własność lub użytkowanie wieczyste) i zrealizowaliście inwestycję w budynek czy budowle albo kupiliście grunt (własność lub użytkowanie wieczyste) zabudowany po okresie leasingu. Budynki i budowle (stanowiące Państwa własność i wybudowane na gruncie będącym Państwa własnością lub będącym w użytkowaniu wieczystym) są używane dla potrzeb działalności kinowej; w niektórych przypadkach budynki i budowle mogą być wynajmowane innym podmiotom (np. operatorom restauracji czy parkingów albo operatorom telekomunikacyjnym będącym Państwa najemcami). Ponieśliście Państwo nakłady inwestycyjne w odniesieniu do budynków i budowli celem dostosowania ich dla potrzeb działalności kinowej, względnie dla potrzeb innej działalności prowadzonej w lokalach wynajmowanych przez Państwo. Wykorzystujecie Państwo te Nieruchomości dla potrzeb działalności kinowej i dla potrzeb najmu przez okres co najmniej ostatnich dwóch lat. Nie prowadziliście Państwo istotnych inwestycji o charakterze modernizacji w odniesieniu do tych Nieruchomości w ostatnich dwóch latach. W ostatnich dwóch latach przed planowanym zbyciem Nieruchomości, nie były tam prowadzone prace ulepszeniowe, których wartość przekraczałaby 30% wartości początkowej Nieruchomości.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie, transakcja sprzedaży budynków i budowli przez Państwo do Wynajmującego będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zgodnie z cytowanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, sprzedaż gruntów, na którym posadowione są budynki i budowle będzie opodatkowana podatkiem VAT, na podstawie tych samych przepisów co sprzedaż budynków i budowli.

Podsumowując, transakcja sprzedaży Nieruchomości przez Państwo do Wynajmującego będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Z uwagi na fakt, że sprzedaż Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to – po spełnieniu warunków określonych w wyżej powołanych przepisach art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 11 ustawy – będzie mogli Państwo skorzystać z opcji opodatkowania transakcji sprzedaży Nieruchomości według właściwej dla tej czynności stawki VAT.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości dotyczących ograniczeń w odliczeniu VAT z faktur wystawionych przez Wynajmującego wskazać należy na zapis art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić również należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Tym samym, aby udzielić odpowiedzi na Państwa pytanie dotyczącą ograniczeń w odliczeniu VAT z faktur wystawionych przez Wynajmującego na Państwa rzecz z tytułu Najmu zwrotnego nieruchomości wskazać należy, że art. 43 ustawa o VAT przewiduje szereg zwolnień od tego podatku. Zwolnienia od podatku VAT zostały przewidziane również w § 3 Rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku VAT oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2020 r. poz. 1983 ze zm.). Jednakże żadne z tych zwolnień nie będzie miało zastosowania dla usług świadczonego na Państwa rzecz przez Wynajmującego. W konsekwencji świadczenie przez Wynajmującego usług najmu zwrotnego nieruchomości będzie podlegało opodatkowaniu VAT i nie będzie od tego podatku zwolniona.

Stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie spełnione będą przesłanki wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy, umożliwiające Państwu odliczenie podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Wynajmującego na Państwa rzecz z tytułu Najmu zwrotnego nieruchomości.

Jesteście bowiem Państwo Spółką kapitałową będącą podatnikiem podatku VAT i nabywane przez Państwa usługi Najmu zwrotnego świadczone przez Wynajmującego – spółkę kapitałową zarejestrowaną dla celów VAT w Polsce jako podatnik VAT czynny a w wynajmowanych przez Państwo Nieruchomościach będzie kontynuowana działalność kinowa oraz będzie realizowany podnajem do podmiotów trzecich.

Jednocześnie wskazać należy, że w niniejszej sprawie nie będą mieć zastosowania ograniczenia w odliczeniu podatku VAT wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy VAT, skoro świadczona usługa najmu zwrotnego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i jednocześnie nie będzie korzystała ze zwolnienia z tego podatku.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwo i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Art. 14b § 3 ustawy Ordynacji podatkowej :

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).