Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-743/15-3/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-29
Teza: Opodatkowanie usług sportowych i marketingowych, świadczonych przez zawodników i trenerów oraz prawa do odliczenia podatku od naliczonego z tytułu nabycia ww. usług.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; stawka-stawki podatku; usługi; usługi-usługi marketingowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 lipca 2015 r. (data wpływu 20 lipca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 października 2015 r. (data wpływu 19 października 2015 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 24 września 2015 r. (skutecznie doręczone 8 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług sportowych i marketingowych, świadczonych przez zawodników i trenerów oraz prawa do odliczenia podatku od naliczonego z tytułu nabycia ww. usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług sportowych i marketingowych, świadczonych przez zawodników i trenerów oraz prawa do odliczenia podatku od naliczonego z tytułu nabycia ww. usług.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 15 października 2015 r. (data wpływu 19 października 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 24 września 2015 r. (skutecznie doręczone 8 października 2015 r.)

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również jako „Fundacja”) jest klubem sportowym prowadzącym działalność sportową w formie fundacji. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zawiera umowy zlecenia w rozumieniu art. 734 Kodeksu cywilnego o profesjonalne uprawianie piłki siatkowej z zawodnikami oraz trenerami, którzy zawodowo zajmują się uprawianiem sportu. Część zawodników oraz trenerów chce rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej na własny rachunek i wykonywać ją na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Prowadzona przez zawodników działalność gospodarcza będzie obejmować przede wszystkim świadczenie usług polegających na profesjonalnym uprawianiu sportu - grze w piłkę siatkową na rzecz drużyn siatkarskich. W konsekwencji Fundacja będzie zawierać z zawodnikami oraz trenerami umowy zlecenia na profesjonalne uprawianie sportu w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Zgodnie z postanowieniami umowy zlecenia na profesjonalne usługi w zakresie gry w piłkę siatkową, które będą zawierane w ramach prowadzonej przez zawodnika oraz trenera działalności gospodarczej, zawodnik oraz trener będą zobowiązani do reprezentowania Wnioskodawcy w rozgrywkach siatkarskich oraz do świadczenia innych usług opisanych w umowie oraz do ewentualnego udostępniania Fundacji swojego wizerunku (dalej „Usługi marketingowe”).

Zgodnie z umową zawodnik oraz trener będą zobowiązani m.in. do:

*   reprezentowania klubu w krajowych i międzynarodowych zawodach sportowych;
*   aktywnego udziału w procesie szkoleniowym i we współzawodnictwie sportowym;
*   nie uczestniczenia w jakichkolwiek grach hazardowych, a w szczególności w zakładach wzajemnych (bukmacherskich) dotyczących odgadywania wyników współzawodnictwa sportowego;
*   stosowania wyłącznie środków farmakologicznych przepisanych przez lekarza klubowego.

W ramach usług marketingowych zawodnik oraz trener będą zobowiązani m.in. do:

*   brania udziału w konferencjach prasowych, spotkaniach i innych imprezach promujących sport i klub;
*   wyrażenia zgody na wykorzystanie przez klub jego wizerunku;

Wynagrodzenie zawodnika oraz trenera z tytułu świadczonych usług jest określone odrębnie dla każdej usługi. Wynagrodzenie za ww. usługi jest zmienne. Znaczna część tego wynagrodzenia zależy od:

*   czasu gry zawodnika w meczach rozgrywanych przez klub (w przypadku zawodnika);
*   ilości punktów zdobytych przez klub w meczu z udziałem zawodnika (w przypadku zawodnika);
*   miejsca zajmowanego przez drużynę w tabeli rozgrywek.

Zarobki uzyskane przez zawodników oraz trenerów mogą wzrosnąć w przypadku osiągnięcia przez Wnioskodawcę wyniku sportowego określonego w umowie. Fundacja nie ma obowiązku wypłacać zawodnikowi (w przypadku zawodnika) wynagrodzenia, jeśli ten czasowo lub na stałe nie ma możliwości wykonywania określonych w umowie zobowiązań.

Wnioskodawca, który w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zleca zawodowym zawodnikom, czy trenerom wykonywanie usług sportowych, nie ponosi kosztów dodatkowych treningów, suplementów diety, itp. Zawodnicy oraz trenerzy jako przedsiębiorcy zamierzający z wykonywania usług osiągać przychody, są zobowiązani dodatkowo indywidualnie zadbać o właściwe przygotowanie do świadczenia tych usług na możliwie najwyższym poziomie. W tym celu podejmują szereg dodatkowych działań przygotowawczych takich jak: zatrudnianie pracowników, menadżerów, dietetyków, udział w szkoleniach, itp. Umowy z zawodnikami oraz trenerami nie zawierają postanowienia, że Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za ich działania.

Zdaniem Fundacji przychód osiągany przez zawodników oraz trenerów z tytułu świadczonych usług profesjonalnego uprawiania sportu oraz usług marketingowych po rozpoczęciu (ewentualnie odnowienia) prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej i złożeniu oświadczenia, o którym mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej „PIT”), będzie przychodem osiąganym ze źródła przychodów określonym w art. 10 ust. 1 pkt 3 PIT tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej. W związku z powyższym Fundacja nie będzie pełnić funkcji płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych oraz płatnika składek na ubezpieczenia społeczne. Zawodnicy oraz trenerzy sami będą obliczać i wpłacać w odpowiednim terminie zaliczki na podatek dochodowy oraz składki na ubezpieczenie społeczne. Potwierdzeniem stanowiska Fundacji są:

*   interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 27 maja 2014 r., nr DD2/033/30/KBF/14/RD-47426;
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 października 2014 r., sygn. ITPB1/415-774/14/MR.

W piśmie uzupełniającym z dnia 15 października 2015 r. Wnioskodawca doprecyzował opis zdarzenia przyszłego o informacje:

*   Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT;
*   usługi w zakresie gry w piłkę siatkową i usługi marketingowe nabywane od zawodników oraz trenerów będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych;
*   usługi wykonywane przez zawodników oraz trenerów nie będą stanowiły czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych;
*   zawodnicy oraz trenerzy będą ponosili odpowiedzialność wobec osób trzecich za swoje działania. Umowa nie będzie zawierała postanowienia, iż to Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za działania zawodnika lub trenera;

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w zaistniałym stanie faktycznym usługi świadczone na rzecz Fundacji przez zawodowego zawodnika oraz trenera w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy Wnioskodawca będzie posiadał prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego określonych w wystawionych przez zawodników, bądź trenerów fakturach VAT dokumentujących usługi świadczone na rzecz Fundacji przez zawodowego siatkarza oraz trenera w ramach prowadzonych przez nich działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

(Stanowisko Wnioskodawcy ostatecznie zostało sformułowane w piśmie uzupełniającym z dnia 15 października 2015 r.)

Ad. 1

W zaistniałym stanie faktycznym usługi, tj. usługi sportowe lub usługi marketingowe świadczone na rzecz Fundacji przez zawodników oraz trenerów w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad.2

Zdaniem Wnioskodawcy będzie on miał prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego określonych w fakturach wystawionych przez zawodników oraz trenerów dokumentujących usługi, tj. usługi sportowe lub usługi marketingowe świadczone na rzecz Fundacji przez zawodowego siatkarza oraz trenera w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1

Wnioskodawca jest klubem sportowym działającym w formie fundacji i jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca dąży do uzyskiwania jak najlepszych wyników w rozgrywkach sportowych, w których bierze udział. Pociąga to za sobą wzrost zainteresowania widzów płacących za bilety, potencjalnych reklamodawców mogących promować swoje produkty podczas wydarzeń sportowych organizowanych przez Wnioskodawcę, co w rezultacie przyczynia się do wzrostu przychodów Fundacji. Warunkiem koniecznym dla osiągnięcia zamierzonego celu jest zlecenie świadczenia usług sportowych osobom mogącym zapewnić ich wykonanie na możliwie najwyższym poziomie. W związku z powyższym Wnioskodawca zawiera z zawodnikami oraz trenerami umowy profesjonalnego świadczenia usług gry w piłkę siatkową.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i usług na terytorium kraju. W myśl art. 8 ust. 1 pkt 3 VAT przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również świadczenie usług zgodnie z nakazem władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 15 ust. 1 VAT podatnikami VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Ustawa o VAT definiuje działalność gospodarczą (art. 15 ust. 2 VAT) jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ustawodawca określił w VAT rodzaje działalności, które nie mogą stanowić działalności wykonywanej samodzielnie, tj. m.in. czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich (art. 15 ust. 3 pkt 3 VAT).

Świadczenie usług związanych z profesjonalnym uprawianiem sportu przez zawodników, czy też trenerów będzie miało charakter zorganizowany i profesjonalny. Wnioskodawca, który zleca profesjonalne usługi sportowe zawodnikom oraz trenerom nie będzie ponosił kosztów związanych z jakością usług gry w piłkę siatkową. Ponosząc koszty wynagrodzenia zawodnika, czy też trenera z tytułu zawartej umowy Wnioskodawca oczekuje, że przyjmujący zlecenie zawodnik, bądź trener sam zadba o to, żeby jego usługi były najwyższej jakości. W przeciwnym wypadku Fundacja zrezygnuje z jego usług. W związku z powyższym w celu zwiększenia swojej konkurencyjności na rynku oraz osiągania wyższego wynagrodzenia zawodnicy oraz trenerzy zamierzają ponosić dodatkowe koszty m.in. na dodatkowe treningi, niezbędne suplementy diety, dokształcanie, etc. Ponadto ponoszą lub będą ponosić koszty związane z obsługą księgową, administracyjną, prawną oraz zatrudniają lub będą zatrudniać pracowników. Zawodnicy oraz trenerzy będą prowadzić opisaną we wniosku działalność w sposób częstotliwy. Nie jest wykluczone, że zawodnicy, czy też trenerzy będą osiągać przychody z prowadzonej działalności z tytułu świadczenia usług na rzecz innych podmiotów. Ryzyko jakości świadczonych usług związanych z profesjonalnym uprawianiem sportu jest ponoszone przez sportowców, bądź trenerów, w szczególności w ten sposób, że znaczna część ich wynagrodzenia jest zmienna i uwarunkowana od poniższych czynników:

*   czasu gry w meczach rozgrywanych przez klub (w przypadku zawodników);
*   ilości punktów zdobytych przez klub w meczu, a w przypadku zawodnika ilości punktów zdobytych przez klub w meczach z jego udziałem;
*   miejsca drużyny w tabeli.

Mając na względzie to, że działalność prowadzona przez zawodników oraz trenerów ma charakter profesjonalny, zorganizowany i ciągły, nie ma wątpliwości, że zawodnicy, czy też trenerzy w każdym momencie są gotowi świadczyć profesjonalne usługi zawodowego uprawiania sportu na rzecz dowolnych podmiotów, z którymi zawrą umowy.

Z brzmienia zacytowanych przepisów wynika, że ustawodawca nie limituje kategorii działalności, które na gruncie VAT można uznać za działalność gospodarczą. Inaczej mówiąc każda działalność, która wypełnia ustawowe znamiona działalności gospodarczej będzie skutkować uznaniem podmiotu ją wykonującego za podatnika VAT.

W niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 15 ust. 3 pkt 3 VAT, gdyż w umowach zawartych z zawodnikami czy też trenerami brak będzie postanowień, na podstawie których odpowiedzialność za czynności zawodników, bądź trenerów zostałaby przeniesiona na Fundację. Ponadto brzmienie innych przepisów świadczy za tym, że to zawodnicy, bądź trenerzy ponoszą odpowiedzialność wobec osób trzecich. Dowodem na to może być art. 429 Kodeksu cywilnego, z którego wprost wynika, że odpowiedzialność cywilną za skutki czynności podejmowanych w ramach działalności gospodarczej ponosi jej wykonawca (a nie zleceniodawca). Zgodnie z ustawą o sporcie (art. 46) to zawodnik, w tym również trener (a nie klub) ponosi odpowiedzialność kamą za przyjęcie korzyści materialnej lub poprzez wpływanie na wynik zawodów sportowych obietnicą takiej korzyści.

W ocenie Wnioskodawcy brak jest zatem podstaw by uznać, że Fundacja ponosi odpowiedzialność względem osób trzecich z tytułu zawartych z zawodnikami, bądź trenerami umów zleceń na świadczenie profesjonalnego uprawiania sportu. Oznacza to, że w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 15 ust. 3 pkt 3 VAT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy świadczone przez zawodników oraz trenerów na rzecz Fundacji usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca podkreśla, że przez zwrot „usługi”, o którym mowa w uzasadnieniu do pkt 1 stanowiska Wnioskodawcy należy rozumieć zarówno usługi sportowe jak i usługi marketingowe, które zostały zdefiniowane w opisie zdarzenia przyszłego, zawartego we wniosku z dni 19 lipca 2015 r.

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 VAT w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Mając na uwadze, że zdaniem Wnioskodawcy świadczone przez zawodników, bądź trenerów usługi związane z zawodowym uprawianiem sportu w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej będą podlegały opodatkowaniu VAT, Fundacja będzie miała prawo odliczyć kwoty podatku naliczonego określonych na fakturach wystawionych przez zawodników, bądź trenerów dokumentujących świadczone przez nich usługi sportowe.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 8 listopada 2012 r., sygn. IPTPP1/443-605/12-5/MW.

Wnioskodawca podkreśla, że przez zwrot „usługi”, o którym mowa powyżej w uzasadnieniu do pkt 2 stanowiska Wnioskodawcy należy rozumieć zarówno usługi sportowe, jak i usługi marketingowe, które zostały zdefiniowane w opisie zdarzenia przyszłego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przy czym stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Nie wszystkie jednak czynności wykonywane przez osoby fizyczne traktuje się jako wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą.

Na podstawie art. 15 ust. 3 ww. ustawy o VAT za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2010 r. Nr 51 poz. 307 ze zm.);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361), źródłami przychodów są:

1.  działalność wykonywana osobiście,
2.  pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do art. 13 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca, będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, w ramach prowadzonej działalności zawiera umowy zlecenia o profesjonalne uprawianie piłki siatkowej z zawodnikami oraz trenerami, którzy zawodowo zajmują się uprawianiem sportu. Zgodnie z postanowieniami ww. umowy zlecenia będą zawierane w ramach prowadzonej przez zawodnika oraz trenera działalności gospodarczej. Zawodnik oraz trener będą zobowiązani do reprezentowania Wnioskodawcy w rozgrywkach siatkarskich oraz do świadczenia usług marketingowych.

Zgodnie z umową zawodnik oraz trener będą zobowiązani m.in. do:

*   reprezentowania klubu w krajowych i międzynarodowych zawodach sportowych;
*   aktywnego udziału w procesie szkoleniowym i we współzawodnictwie sportowym;
*   nie uczestniczenia w jakichkolwiek grach hazardowych, a w szczególności w zakładach wzajemnych (bukmacherskich) dotyczących odgadywania wyników współzawodnictwa sportowego;
*   stosowania wyłącznie środków farmakologicznych przepisanych przez lekarza klubowego.

W ramach usług marketingowych zawodnik oraz trener będą zobowiązani m.in. do:

*   brania udziału w konferencjach prasowych, spotkaniach i innych imprezach promujących sport i klub;
*   wyrażenia zgody na wykorzystanie przez klub jego wizerunku;

Czynności wykonywane przez zawodników oraz trenerów stanowią przychody osiągane ze źródła przychodów określonego w art . 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania opisanych usług sportowych oraz marketingowych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. usług.

Jak już wyżej wskazano, nie wszystkie czynności wykonywane przez osoby fizyczne traktuje się jako wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W cyt. art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy zostały ustanowione przesłanki, przy zaistnieniu których stosowane jest wyłączenie z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W pierwszej kolejności przychody z tytułu wykonywanych czynności winny być wymienione w art. 12 ust. 1 pkt 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznym, bądź wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy spełnieniu łącznie pozostałych kryteriów przedmiotowych określających związek prawny zleceniobiorcy ze zlecającym wykonaniem czynności w zakresie:

*   wykonywania tych czynności,
*   wynagrodzenia
*   odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

W odniesieniu do dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, że każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje, jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia. Natomiast w kwestii odpowiedzialności, sformułowanie zawarte w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy w stosunku do osób trzecich, za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy.

Tak rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności określa, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) ten podmiot, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

Nie będzie podatnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług osoba, która w ramach podpisanej umowy nie będzie ponosić ryzyka w związku z wykonywanymi czynnościami. Tylko spełnienie wymogów wyłączających samodzielność działania poprzez zawarcie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego za wykonanie tych czynności wobec osób trzecich pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Przedmiotowe zagadnienie było również przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej - orzeczenia w sprawie C-202/90 Ayuntamiento de Sevilla przeciwko Recaudadores de Tributos de las Zonas primera y sekunda, C-235/85 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Niderlandów. TSUE w ww. orzeczeniach wskazał, że za samodzielną nie będzie mogła być uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością. Zatem wyłączone z opodatkowania VAT są stosunki, które pod względem warunków wykonywania czynności, wynagrodzenia oraz odpowiedzialności zlecającego tożsame są ze stosunkiem pracy. Chodzi tutaj w szczególności o element podporządkowania zlecającemu, który jest charakterystyczny dla stosunku pracy.

W analizowanej sprawie, jak wskazał Wnioskodawca, czynności wykonywane przez zawodników oraz trenerów stanowią przychody osiągane ze źródła przychodów określonego w art . 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej. W związku z tym czynności te nie stanowią przychodów, wymienionych w art . 15 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. przychodów określonych w art . 12 ust. 1-6 oraz art . 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym podstawowa przesłanka, wynikająca z art. 15 ust. 3 ustawy o VAT, wyłączająca możliwość nieuznania wskazanych czynności za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą, nie została spełniona. Ponadto nie zostały także spełnione inne warunki wynikające z ww. przepisu.

Zleceniobiorcy będą dysponowali niezależnością i samodzielnością w działaniu pozwalającą na uznanie ich za podmioty prowadzące działalność gospodarczą. Zleceniobiorcy będą ponosili koszty treningów, suplementów diety itp., ponieważ są zobowiązani indywidualnie zadbać o właściwe przygotowanie do świadczenia usług na najwyższym poziomie. W tym celu zleceniobiorcy podejmują szereg dodatkowych działań przygotowawczych, jak zatrudnianie pracowników, menadżerów, dietetyków, udział w szkoleniach. Wynagrodzenie zawodnika oraz trenera będzie zmienne, uzależnione m.in. od czasu gry zawodnika, ilości punktów zdobytych w meczach przez klub, miejsca zajmowanego przez drużynę w tabeli rozgrywek. Wnioskodawca nie ma obowiązku wypłacać zawodnikom wynagrodzenia w przypadku gdy nie mogą świadczyć określonych w umowie zobowiązań. Wskazane warunki świadczenia usług nie pozwalają przyjąć, że więzy łączące Wnioskodawcę z zawodnikiem i trenerem są tożsame do więzów łączących pracownika z pracodawcą. Ponadto, co istotne zawodnicy oraz trenerzy będą ponosili odpowiedzialność wobec osób trzecich za swoje działania.

Z uwagi na fakt, że nie zostały spełnione kryteria, o których mowa w art. 15 ust. 3 ustawy o VAT, nie znajdzie także zastosowania wyłącznie, o którym mowa w tym przepisie. Zatem opisane usługi polegające na profesjonalnej grze w piłkę siatkową należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a zawodnika i trenera za podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 tej ustawy.

Co do zasady, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:

1.  są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,
2.  świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,
3.  są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym

– z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Z ww. przepisu wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia jest łączne spełnienie dwóch przesłanek:

1.  podmiotowej:
    *   dotyczącej usługodawcy – usługi muszą być świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, a świadczący nie są nastawieni na osiąganie zysków,
    *   dotyczącej usługobiorcy – usługi muszą być świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym;
2.  przedmiotowej – świadczone usługi muszą być ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym.

W analizowanej sprawie usługi sportowe, świadczone przez zawodników oraz trenerów nie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, z uwagi na niespełnienie przesłanki podmiotowej. W odniesieniu do usług marketingowych ustawa o VAT i przepisy wykonawcze również nie przewidują zwolnienia z opodatkowania VAT.

W konsekwencji, usługi sportowe oraz marketingowe świadczone na rzecz Wnioskodawcy przez zawodnika oraz trenera w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego – na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z powyższego, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikom podatku od towarów i usług, w sytuacji, gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy wskazano, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W analizowanej sprawie, Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a usługi gry w piłkę siatkową i usługi marketingowe nabywane od zawodników oraz trenerów będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto jak wynika z odpowiedzi na pytanie nr 1, nabywane usługi stanowią czynności podlegające opodatkowaniu, niekorzystające ze zwolnienia z VAT.

W konsekwencji stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego określonych w fakturach wystawionych przez zawodników oraz trenerów, dokumentujących usługi sportowe oraz marketingowe w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zaznaczyć należy, że stosownie do art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). A zatem niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Wnioskodawcy, tj. osoby składającej wniosek. W związku z tym skutki określone w art. 14k-14n Ordynacji podatkowej mogą dotyczyć tylko Zainteresowanego. Stąd też interpretacja przepisów prawa podatkowego wydana dla Wnioskodawcy nie wywiera skutku prawnego dla zawodników oraz trenerów świadczących opisane usługi.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.