Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-503/14-2/LK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-08-08
Teza: Uznanie zakupu urządzeń/maszyn za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów na terytorium Polski, określenia obowiązku podatkowego oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich nabyciem.
Słowa kluczowe: nabycie-wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów; obowiązek-obowiązek podatkowy; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 9; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 2-art. 20; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2014 r. (data wpływu 29 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zakupu urządzeń/maszyn za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów na terytorium Polski, określenia obowiązku podatkowego oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich nabyciem **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 maja 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zakupu urządzeń/maszyn za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów na terytorium Polski, określenia obowiązku podatkowego oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich nabyciem.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne oraz zdarzenia przyszłe:

N. SA \[dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”\] jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Przedmiotem prowadzonej przez Spółkę działalności jest produkcja i dystrybucja produktów żywnościowych pod rozpoznawalnymi na rynku markami. W ofercie Spółki znajduje się aktualnie około 1500 produktów, w tym m.in. kawa, lody, słodycze, odżywki dla dzieci, wyroby kulinarne, karmy dla psów i kotów oraz inne wyroby spożywcze.

Spółka podjęła decyzję o realizacji w Polsce inwestycji polegającej na budowie fabryki składającej się z hali produkcyjno-magazynowej wraz z budynkami technicznymi i budynkiem socjalno-biurowym oraz obiektami i infrastrukturą towarzyszącą. W fabryce Wnioskodawca będzie produkował towary (artykuły spożywcze), których sprzedaż - zgodnie z aktualnie obowiązującymi przepisami o VAT - będzie opodatkowana VAT według właściwych stawek i nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku.

W wybudowanej w tym celu hali produkcyjno-magazynowej zainstalowana zostanie przede wszystkim linia produkcyjna składająca się z urządzeń i maszyn, które zostały lub zostaną zamówione przez Spółkę u zewnętrznych dostawców, pochodzących zarówno z państw trzecich (np. Szwajcarii), jak i z państw członkowskich Unii Europejskiej \[dalej ogólnie: „Dostawcy"\]. Jak Spółka wskazała na to w swoim wcześniejszym wniosku, w ramach umów zawieranych z częścią Dostawców są/będą oni zobowiązani do: (i) dostarczenia konkretnych maszyn lub urządzeń, (ii) kooperacji z innymi Dostawcami w ich połączeniu z maszynami/urządzeniami dostarczanymi przez tychże oraz (iii) udziału w zainstalowaniu i uruchomieniu linii produkcyjnej w fabryce Spółki na terenie Polski.

Jednakże w przypadku części Dostawców z innych niż Polska państw członkowskich Unii Europejskiej (i to dostaw realizowanych przez tych dostawców dotyczy niniejszy wniosek, dalej: „Dostawcy 2”) zakres ich zobowiązań jest/będzie węższy i ogranicza się do dostarczenia konkretnych maszyn lub urządzeń na rzecz Spółki we właściwym czasie, stosownym ze względu na postęp prac przy budowie fabryki/linii produkcyjnej. W szczególności, zakres ich obowiązków nie obejmuje więc ani kooperacji z innymi Dostawcami w ich połączeniu z maszynami/urządzeniami dostarczanymi przez tychże, ani udziału - czy to bezpośrednio (faktycznie) czy też poprzez tych innych Dostawców (dalej: „Dostawcy 1”) działających w charakterze podwykonawców (formalnie) - w zainstalowaniu i uruchomieniu linii produkcyjnej w fabryce Spółki na terenie Polski.

Przy tym dostawa może tu mieć dwojaki przebieg:

1.  maszyna/urządzenie stanowiące element linii produkcyjnej może przejściowo zostać przemieszczone przez Dostawcę 2 do Dostawcy 1 w innym państwie członkowskim UE \[dalej: „Państwo pośrednie”\], którego zakres obowiązków - zgodnie z wcześniejszymi uwagami - jest szerszy i po połączeniu/sformowaniu przesyłki obejmującej również elementy dostarczane przez Dostawcę 2 przetransportowane do Spółki na terytorium Polski {wariant 1} albo
2.  maszyna/urządzenie stanowiące element linii produkcyjnej dostarczane będzie bezpośrednio z kraju Dostawcy 2 do Spółki na terytorium Polski, z tym że transport będzie następował w jakiś czas po samej dostawie, odpowiedni do postępów w budowie fabryki/linii produkcyjnej {wariant 2}.

W przypadku dostaw, o których mowa w pkt 1 powyżej, dostawa jest/będzie realizowana z reguły na warunkach CIP według Incoterms 2010 (lub zbliżonych, ewentualnie na warunkach typu „D” według Incoterms 2010), co oznacza, że Dostawca 2 jest/będzie odpowiedzialny za towar do momentu wydania go w uzgodnionym miejscu przewoźnikowi, którego on opłaca do określonego punktu przeznaczenia. Przykładowo, jeżeli Dostawca 2 prowadzi działalność gospodarczą i ma jej siedzibę - w rozumieniu przepisów o VAT - na terytorium Niemiec, a Krajem pośrednim jest Wielka Brytania, na terytorium której siedzibę działalności ma Dostawca 1, do wydania towaru przez Dostawcę 2 dochodzi jeszcze na terytorium Niemiec (w przypadku dostawy na warunkach typu „C”), a dostawca ten ponosi koszty transportu towaru, jego ubezpieczenia etc. do miejsca prowadzenia działalności przez Dostawcę 1 na terytorium Wielkiej Brytanii (w przypadku dostawy na warunkach typu „D” do wydania towaru przez Dostawcę 2 dochodzi dopiero na terytorium tego kraju). Oznacza to, że w relacjach Dostawca 2-Spółka za organizację transportu na pozostałym odcinku (tj. do fabryki Spółki w Polsce) odpowiada Dostawca 1 działający na zlecenie Spółki. Przy tym, jak wyżej wskazano, ze względu na stopień wzajemnych zależności/powiązań między maszynami czy urządzeniami dostarczanymi przez Dostawcę 2 i Dostawcę 1, ten ostatni - po przetransportowaniu maszyn/urządzeń od Dostawcy 2 do jego miejsca działalności gospodarczej (w podanym przykładzie: do Wielkiej Brytanii) - dokona w imieniu Spółki rozpakowania przesyłki, oceny tych maszyn/urządzeń pod kątem zgodności z zamówieniem, braku wad czy usterek, ich próbnego uruchomienia po połączeniu z jego własnymi maszynami czy urządzeniami, pod kątem oceny ich kompatybilności (co i kolei może powodować rozpoczęcie biegu okresu gwarancji udzielanej przez Dostawcę 2 na jego towary), W każdym razie z dokumentów towarzyszących dostawie wystawionych przez Dostawcę 2 jednoznacznie jednak wynika/będzie wynikać, iż dostarczane przez niego maszyny/urządzenia są przeznaczone do fabryki Spółki w Polsce, Spółka jako polski podatnik VAT jest ich nabywcą, natomiast Wielka Brytania (zgodnie z przykładem) jest krajem, do którego koszty transportu, ubezpieczenia etc. zgodnie z Incoterms ponosi Dostawca 2.

Także w przypadku dostaw, o których mowa w pkt 2 powyżej, są/będą one co do zasady realizowane na warunkach CIP według Incoterms 2010 (lub zbliżonych, ewentualnie na warunkach typu „D” według Incoterms 2010), co oznacza, że do wydania towaru dochodzi/dochodzić będzie jeszcze na terytorium kraju Dostawcy 2 (w przypadku dostawy na warunkach typu „C"), natomiast koszty transportu, ubezpieczenia etc. ponosić on będzie do miejsca, którym będzie fabryka Spółki w Polsce. W przypadku dostawy na warunkach typu „D" do wydania towaru przez Dostawcę 2 dochodzić będzie już na terytorium Polski.

Rozliczenia między Spółką a Dostawcami 2 następują/będą następować na podstawie faktur wystawianych przez Dostawców 2 stosownie do postępów w realizacji przez nich zlecenia Oznacza to, że część (lub nawet całość) należności będzie mogła zostać zapłacona przez Spółkę przed dokonaniem dostawy czy dostarczeniem/przetransportowaniem towaru do fabryki Spółki w Polsce. W konsekwencji, Spółka dysponować będzie, niekiedy z kilkumiesięcznym wyprzedzeniem, fakturami wystawionymi przez Dostawców 2 na ww. kwoty zanim uzyska prawo do rozporządzania oraz otrzyma towary stanowiące przedmiot realizowanych przez nich dostaw.

Faktury wystawiane przez Dostawców 2 są/będą w kwotach netto (bez kwoty lokalnego podatku od wartości dodanej) i mogą zawierać/ adnotację, iż podatek powinien zostać rozliczony przez nabywcę, tj. Spółkę. Na fakturach tych Dostawcy 2 posługują/będą posługiwać się numerami VAT nadanymi im na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w państwach ich siedziby/położenia fabryki; na fakturach jest/będzie również umieszczany polski numer VAT Wnioskodawcy. Zgodnie z posiadaną przez Spółkę wiedzą Dostawcy 2 przedmiotowe transakcje traktują i raportują w swoich państwach członkowskich jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów (dalej: „WDT") na rzecz Wnioskodawcy, tj. polskiego podatnika VAT zidentyfikowanego na potrzeby tych transakcji.

Według wiedzy Spółki Dostawcy 2, których dostawy stanowią przedmiot niniejszego wniosku, nie posiadają w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Nie są też tu zarejestrowani na potrzeby VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  opisane transakcje zakupu maszyn/urządzeń od Dostawców 2 stanowią/stanowić będą u Wnioskodawcy wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów \[dalej: „WNT"\], o którym mowa w art. 9 ust. 1 i 2 ustawy o VAT; a jeżeli tak, to
2.  miejscem świadczenia dla tego WNT jest/będzie Polska jako kraj, na terytorium którego przedmiotowe maszyny/urządzenia znajdą się w momencie zakończenia ich wysyłki, stosownie do art. 25 ust. 1 ustawy o VAT. W rezultacie, podlegają one opodatkowaniu VAT w Polsce; a jeżeli tak, to
3.  obowiązek podatkowy z tytułu WNT w odniesieniu do ww. maszyn/urządzeń powstawać będzie na podstawie art. 20 ust. 5 ustawy o VAT, tj. z chwilą wystawienia przez Dostawcę 2 faktury w związku z/po dokonaniu dostawy, tj. wydaniem maszyn/urządzeń, bez względu na moment ich wysyłki do Spółki. Powstania obowiązku podatkowego nie powoduje natomiast wystawienie przez Dostawcę 2 faktury zaliczkowej na część należności płatnej przez Spółkę przed dostawą - obowiązek podatkowy od tej kwoty powstaje dopiero z chwilą dokonania dostawy (wydania towaru); a jeżeli tak, to
4.  Spółka ma stosownie do art. 86 ust. 10 ustawy o VAT prawo do odliczenia podatku należnego naliczonego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia ww. maszyn/urządzeń w rozliczeniu za okres, w którym powstał po jej stronie obowiązek podatkowy w podatku należnym z ww, tytułu, zgodnie z uwagami zawartymi w pkt 3 powyżej, pod warunkiem otrzymania/posiadania faktury zgodnie z ust. 10b ww. artykułu.

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  opisane transakcje zakupu maszyn/urządzeń od Dostawców 2 stanowią/stanowić będą u Wnioskodawcy WNT, o którym mowa w art. 9 ust. 1 i 2 ustawy o VAT;
2.  miejscem świadczenia dla tego WNT jest/będzie Polska jako kraj, na terytorium którego przedmiotowe maszyny/urządzenia znajdą się w momencie zakończenia ich wysyłki, stosownie do art. 25 ust. 1 ustawy o VAT. W rezultacie, podlegają one opodatkowaniu VAT w Polsce;
3.  obowiązek podatkowy z tytułu WNT w odniesieniu do ww. maszyn/urządzeń powstaje/powstawać będzie na podstawie art. 20 ust. 5 ustawy o VAT, tj. z chwilą wystawienia przez Dostawcę faktury w związku z/po dokonaniu dostawy, tj. wydaniem maszyn/urządzeń, bez względu na moment ich wysyłki do Spółki. Powstania obowiązku podatkowego nie powoduje natomiast wystawienie przez Dostawcę 2 faktury zaliczkowej na część należności płatnej przez Spółkę przed dostawą - obowiązek podatkowy od tej kwoty powstaje dopiero z chwilą dokonania dostawy (wydania towaru);
4.  Spółka, stosownie do art. 86 ust, 10 ustawy o VAT, ma/będzie mieć prawo do odliczenia podatku należnego naliczonego i tytułu wewnątrz wspólnotowego nabycia w w, maszyn/urządzeń w rozliczeniu za okres, w którym powstał po jej stronie obowiązek podatkowy w podatku należnym z ww. tytułu, zgodnie z uwagami zawartymi w pkt 3 powyżej, pod warunkiem otrzymania/posiadania faktury wystawionej przez Dostawcę 2, zgodnie z ust. l0b ww. artykułu.

Niżej Wnioskodawca przedstawia szczegółowe uzasadnienie własnego stanowiska.

1.  Stanowisko w zakresie pytania nr 1

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług \[dalej: „VAT"\] podlega m.in. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy o VAT, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz. Zgodnie z ust. 2 ww. artykułu, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że:

1.  nabywcą towarów jest:
    1.  podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika,
    2.  osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. a),
2.  dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit. a).

Powołane przepisy stanowią implementację do polskiego prawa podatkowego regulacji zawartej w art. 20 Dyrektywy, zgodnie z którym wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów oznacza nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel rzeczowym majątkiem ruchomym wysyłanym lub transportowanym do nabywcy przez sprzedawcę, przez nabywcę lub na ich rzecz, do miejsca przeznaczenia w państwie członkowskim innym niż państwo członkowskie rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów.

Mając na uwadze brzmienie powyższych przepisów należy wskazać, iż w przypadku WNT opodatkowaniu podlega czynność polegająca na nabyciu towaru. Przy tym, aby nabycie mogło zostać uznane za wewnątrzwspólnotowe (czyli WNT) i jako takie podlegające opodatkowaniu, łącznie spełnione powinny być następujące warunki:

*   podatnik VAT (lub zarejestrowana osoba prawna) z jednego państwa członkowskiego musi nabyć prawo do rozporządzania towarem jak właściciel, tak więc na rzecz tego nabywcy musi zostać dokonana dostawa przedmiotowego towaru przez jego sprzedawcę będącego podatnikiem VAT,
*   wynikiem ww. dostawy musi być przemieszczenie towaru do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego niż państwo wysyłki (rozpoczęcia transportu),

W ocenie Spółki nie ulega wątpliwości, że opisane transakcje zakupu maszyn/urządzeń od Dostawców 2 spełniają powyższe warunki, a w konsekwencji stanowią/stanowić będą dla Wnioskodawcy WNT, o którym mowa w art. 9 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

Po pierwsze, Spółka w ramach analizowanych transakcji nabywa prawo do rozporządzania jak właściciel towarami dostarczanymi przez Dostawców 2. Na skutek wykonania zawartych z Dostawcami 2 umów, dochodzi bowiem do przeniesienia na Spółkę własności maszyn/urządzeń, a finalnie również posiadania (po ich przewiezieniu do fabryki Spółki na terytorium Polski). W rezultacie, Spółka uzyskuje władztwo nad zamówionymi maszynami/urządzeniami. W zależności od ustalonych warunków dostawy, do przeniesienia na Spółkę władztwa nad maszynami/urządzeniami dochodzi albo jeszcze na terytorium kraju Dostawcy 2 - w przypadku dostawy realizowanej na warunkach Incoterms typu „C" (w szczególności CIP), albo w Państwie pośrednim - w przypadku dostawy realizowanej na warunkach Incoterms typu „D" (w szczególności DDU); nie ma tu przy tym znaczenia ewentualne zastrzeżenie umowne zawarte w kontraktach z niektórymi Dostawcami 2, iż prawo własności maszyny/urządzenia przechodzi na Spółkę z chwilą zapłaty całej kwoty wynagrodzenia (ceny) należnego Dostawcy 2, co może nastąpić już po wysyłce towaru. Z punktu widzenia przepisów o VAT kluczowe znaczenie ma bowiem uzyskanie przez nabywcę ekonomicznego władztwa nad rzeczą (a nie jej własności w rozumieniu przepisów krajowego prawa cywilnego), do czego w przypadku Spółki i dostaw realizowanych na jej rzecz przez Dostawców 2 dochodzić będzie z chwilą przejęcia przez nią odpowiedzialności (i ryzyk) za towar zgodnie z ustalonymi warunkami dostawy jw.

Przedmiotowa dostawa odbywa się przy tym między podatnikami VAT, którymi są zarówno Dostawcy 2 - zarejestrowani na VAT, w tym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych, w swoich państwach członkowskich, jak i Spółka, która jest zarejestrowana na VAT, w tym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych, w Polsce jako kraju członkowskim UE, na terytorium którego posiada siedzibę działalności gospodarczej. W konsekwencji, za spełnione należy uznać również przesłanki podmiotowe, o których mowa w art. 9 ust. 2 ustawy o VAT.

Wreszcie, niewątpliwie w wyniku dostaw dokonywanych przez Dostawców 2 na rzecz Spółki, nabywane przez nią towary są/będą na koszt Dostawców 2, zgodnie z zaleceniami Spółki, wysyłane za granicę, tj. przemieszczane z terytorium państwa członkowskiego, na którym się znajdują w momencie rozpoczęcia dostawy, na terytorium innego państwa członkowskiego. Powyższe przemieszczenie jest/będzie potwierdzone stosownymi dokumentami, w tym przewozowymi.

W ocenie Wnioskodawcy nie ma przy tym znaczenia w świetle analizowanych przepisów, czy sam moment dostawy przedmiotowych maszyn/urządzeń, a więc przeniesienia na Spółkę prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, przypadać będzie przed ich wysyłką, w trakcie transportu czy po wysyłce. Innymi słowy, bez znaczenia są ustalone przez strony warunki dostawy towarów (na bazie „C” lub „D” wg Incoterms), czy też odstęp czasu między dostawą i wysyłką, w sytuacji gdy jest/będzie ona dokonywana przed lub po tak rozumianej dostawie. W każdym bowiem razie wysyłka maszyn/urządzeń z terytorium kraju Dostawcy 2 jest/będzie spowodowana (a więc będzie wynikiem) dostawy tych towarów na rzecz Spółki w wykonaniu złożonego przez nią zamówienia.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na pewną różnicę w brzmieniu analizowanych przepisów ustawy o VAT oraz Dyrektywy. Otóż, art. 9 ust. 1 ustawy o VAT stanowi o towarach, „ które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane tub transportowane” na terytorium innego państwa członkowskiego. Natomiast w art. 20 Dyrektywy mowa jest o towarze (rzeczowym majątku ruchomym) „wysyłanym lub transportowanym”. Regulacja Dyrektywy jest zatem bardziej ogólna, w szczególności nie ogranicza rozumienia WNT do transakcji, w których wysyłka lub transport towarów jest następstwem już zaistniałej ich dostawy. W konsekwencji, mając na uwadze sformułowany przez Trybunał Sprawiedliwości UE (dalej: „TSUE”) nakaz dokonywania tzw. prowspólnotowej wykładni przepisów krajowych objętych harmonizacją, zawarty w art. 9 ust. 1 ustawy o VAT zwrot „w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane" należy interpretować zgodnie z art. 20 Dyrektywy w ten sposób, iż wysyłka lub transport towarów między krajami członkowskimi pozostaje w związku z dostawą dokonaną na rzecz nabywcy, nie zaś, że są one chronologicznie jej bezpośrednim następstwem.

Podobnie nie ma znaczenia dla uznania transakcji za WNT, kto jest odpowiedzialny/dokona wysyłki lub transportu towaru - zgodnie z ww. przepisami może to być zarówno dokonujący dostawy, jak i nabywca towaru lub osoby trzecie działające na ich rzecz. W tym kontekście jest zatem obojętne, czy i na jakim odcinku/etapie za wysyłkę maszyn/urządzeń jest/będzie odpowiedzialny Dostawca 2 (lub wynajęty przez niego podmiot trzeci/przewoźnik), a na jakim Spółka (lub wynajęty przez nią podmiot trzeci). Także więc gdy, tak jak w wariancie 1 opisanym w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, w przemieszczeniu towaru do miejsca przeznaczenia uczestniczyć będzie zarówno Dostawca 2, jak i Spółka (lub odpowiednio podmioty trzecie działające na ich rzecz), warunki WNT będą zachowane.

Jednocześnie, w przypadku opisanych transakcji zastosowania nie znajdzie art. 10 ustawy o VAT określający sytuacje, w których - pomimo spełnienia generalnych warunków WNT - czynności nie są za takie uznawane. W szczególności, wyłączone jest/będzie tu zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 3 lit. b) ustawy, zgodnie z którym WNT, o którym mowa w art. 9, nie występuje w przypadku, gdy dostawa towarów, w wyniku której ma miejsce wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów na terytorium kraju, stanowiłaby dostawę towarów, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2. Ten ostatni przepis odnosi się z kolei do dostawy towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz i stanowi, iż w takim przypadku miejscem świadczenia, a tym samym opodatkowania dostawy, jest miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane.

Jak natomiast wskazano w opisie, zakres zobowiązań Dostawców 2 ogranicza się do czystego dostarczenia zaoferowanych przez nich maszyn/urządzeń na rzecz Spółki i nie obejmuje czynności dodatkowych, tj. kooperacja z Dostawcami 1 w połączeniu ich towaru z maszynami/urządzeniami dostarczanymi przez tychże dostawców, ani udział/współudział w ich zainstalowaniu lub uruchomieniu linii produkcyjnej w fabryce Spółki na terenie Polski.

Z tego względu omawiane transakcje zakupu maszyn/urządzeń dokonywane przez Spółkę, na potrzeby wyposażenia budowanej przez nią w Polsce fabryki, od Dostawców 2 należy kwalifikować jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 9 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

1.  Stanowisko w zakresie pytania nr 2

Ustalenie, iż transakcja spełnia przesłanki do uznania i stanowi WNT w rozumieniu art. 9 ustawy o VAT, jest jeszcze niewystarczające dla stwierdzenia, iż podlega ona opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 4 tej ustawy. Jak bowiem wskazano, zgodnie z tym przepisem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju.

Wynika z tego, iż do objęcia WNT opodatkowaniem konieczne jest spełnienie dodatkowych warunków, tj. nabycie towaru powinno się odbyć:

*   za wynagrodzeniem,
*   na terytorium kraju (tj. Polski stosownie do art. 2 pkt 1 ustawy o VAT).

Co się tyczy warunku odpłatności, to jego spełnienie w przypadku analizowanych transakcji jest/będzie oczywiste. Za nabywane od Dostawców 2 maszyny/urządzenia Spółka zobligowana jest bowiem zapłacić na ich rzecz w pieniądzu umówione wynagrodzenie. W ocenie Wnioskodawcy spełniony jest/będzie również drugi z ww. warunków, dotyczący miejsca świadczenia/wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów od Dostawców 2.

Zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy o VAT zasadą w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów jest, iż uznaje się je za dokonane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu. Powołany przepis stanowi implementację art. 40 Dyrektywy, zgodnie z którym za miejsce wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów uznaje się miejsce zakończenia wysyłki lub transportu tych towarów do nabywcy. Także w tym przypadku, podobnie jak art. 9 ustawy o VAT i art. 20 Dyrektywy, porównanie obu przepisów prowadzi do wniosku, iż regulacja wspólnotowa sformułowana została w sposób bardziej generalny. Posługuje się ona bowiem pojęciem „miejsca zakończenia wysyłki lub transportu tych towarów do nabywcy” (ang. the place where dispatch or transport of the goods to the person acquiring them ends), które to jest ogólniejsze od użytego w ustawie o VAT „terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu”. Takie brzmienie art. 40 Dyrektywy, co wymaga podkreślenia, w pełni koresponduje z jej art. 20, w którym mowa jest o towarze „wysyłanym lub transportowanym do nabywcy (\`(...)\`), do miejsca przeznaczenia w państwie członkowskim innym niż państwo członkowskie rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów”.

W świetle powyższych uwag czynnikiem, który decyduje o miejscu dokonania WNT, a tym samym miejscu jego opodatkowania, jest miejsce zakończenia wysyłki lub transportu towarów, które powinno być identyfikowane przez pryzmat miejsca przeznaczenia nabywanych towarów. W konsekwencji, tak powinno być interpretowane terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu, o którym mowa w art. 25 ust. 1 ustawy o VAT. Z tego punktu widzenia ewentualne przerwy w transporcie, podzielanie go na etapy czy nawet wykonanie w trakcie tych przerw czynności dodatkowych na towarach należy uznać za neutralne - zdarzenia te nie wpływają na zmianę miejsca przeznaczenia towarów, w którym zgodnie z założeniami dojdzie do zakończenia wysyłki.

Zdaniem Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, miejscem świadczenia i opodatkowania WNT jest/będzie zatem Polska jako kraj przeznaczenia, na terytorium którego przedmiotowe maszyny/urządzenia znajdą się docelowo; ergo, na terytorium którego dojdzie do zakończenia wysyłki.

Cała transakcja ustrukturyzowana jest bowiem w taki sposób, iż od samego początku jest przesądzone i wiadome stronom, że towary dostarczane przez Dostawców 2 trafią do Polski i zostaną wykorzystane w nowobudowanej fabryce Spółki. Fakt ten ma odzwierciedlenie w posiadanych przez Spółkę dokumentach, które jednoznacznie wskazują, że maszyny i urządzenia mają docelowo trafić do fabryki Spółki w Polsce. Właśnie z tego względu, iż Polska jest krajem docelowym dla towarów dostarczanych przez Dostawców 2, w zgodzie z przepisami Dyrektywy, na wystawianych przez nich dokumentach jako nabywca wskazywana jest Spółka, jej polski adres (siedziby działalności) i polski numer VAT.

Na powyższą kwalifikację nie mają wpływu opisane wyżej okoliczności rozpatrywanych transakcji, a w szczególności fakt, iż w niektórych przypadkach (wariant 1) maszyny/urządzenia nie trafią bezpośrednio od Dostawców 2 do Spółki na terytorium Polski, ale zostaną najpierw przetransportowane do Państw pośrednich, w celu dokonania z ich udziałem określonych czynności (takich jak rozpakowanie, ocena jakości, połączenie z innymi urządzeniami, ewentualnie próbnego uruchomienia) i skąd zostaną następnie przetransportowane do Polski.

Postój maszyn/urządzeń w Państwach pośrednich podyktowany jest ściśle względami technologicznymi i nie należy go w szczególności utożsamiać z miejscem zakończenia wysyłki/transportu towarów, którymi posługuje się ustawa o VAT. Wyłącznym motywem przemieszczenia maszyn/urządzeń do Państw pośrednich jest zamiar ich ostatecznej dostawy do Polski; bez tego samo w sobie przemieszczenie towarów do Państw pośrednich nie miałoby sensu/uzasadnienia. Jedynym miejscem przeznaczenia towarów, a także miejscem ich konsumpcji (rozumianej jako używanie tych towarów w celu prowadzenia działalności przez Spółkę) jest Polska i to w Polsce cała transakcja powinna być opodatkowana VAT. Postój w Państwach pośrednich nie przerywa więc dostawy maszyn/urządzeń, która rozpoczyna się w Państwach członkowskich Dostawców 2, a kończy w Polsce.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że prawidłowość przedstawionego podejścia jest potwierdzana m.in. przez orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który dokonywał wykładni omawianych przepisów. Przykładowo, w wyroku z dnia 18 listopada 2010 r. w sprawie C-84/09 Trybunał wskazał, iż:

„aby można było zaklasyfikować daną transakcję jako nabycie wewnątrzwspólnotowe, konieczne jest dokonanie globalnej oceny wszystkich obiektywnych okoliczności faktycznych, które mają znaczenie dla określenia, czy nabyty towar faktycznie opuścił terytorium państwa dostawy, a w przypadku odpowiedzi twierdzącej - które państwo członkowskie będzie miejscem jego ostatecznej konsumpcji. W tym zakresie (\`(...)\`) wśród czynników, które mogą mieć znaczenie, znajdują się, obok przebiegu transportu danego towaru w czasie, również miejsce jego zarejestrowania oraz zwykłego użytku, miejsce siedziby lub zamieszkania nabywcy, a także istnienie lub brak związków, jakie nabywca utrzymuje z państwem członkowskim dostawy lub z innym państwem członkowskim.

Nie mniej jednak (…) nie można wymagać, w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego, aby transport środka transportu dokonany bezpośrednio po jego dostawie był nieprzerwany oraz aby środek ten nie był używany w jakikolwiek sposób przed tym transportem lub w czasie jego trwania. (\`(...)\`) Znaczenie ma bowiem określenie, w którym państwie członkowskim będzie miało miejsce ostateczne i długotrwale korzystanie z danego środka transportu.”

Teza, potwierdzająca iż jako miejsce opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów powinno być rozumiane miejsce ostatecznej konsumpcji tych towarów, znajduje swoje odzwierciedlenie również w innych wyrokach Trybunału (przykładowo w wyroku z dnia 22 kwietnia 2010 r. w sprawach C-536/08 i C 539/08, w wyroku z dnia 6 marca 2014 r. w sprawach C 606/12 i C-607/12).

Podobne rozumienie omawianych przepisów jest prezentowane przez polskie organy podatkowe. Przykładowo, w interpretacji z 24 stycznia 2013 r. (sygn. IPPP3/443-1091/12-4/JK) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, na tle bardzo podobnego do będącego przedmiotem wniosku stanu faktycznego potwierdził, iż:

,,(\`(...)\`) W przypadku sprzedaży komponentów na rzecz ostatecznych nabywców z terytorium Czech lub Niemiec komponenty będą przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dokonanej przez Spółkę na terytorium Hiszpanii. Spółka dokona przemieszczenia komponentów na terytorium Polski w celu wykonania na nich usług przez polskiego usługodawcę a następnie przemieści komponenty do ostatecznych nabywców z terytorium Czech lub Niemiec, (\`(...)\`)

Podobnie Spółka nie będzie zobowiązana do rozpoznania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w: przypadku sprzedaży komponentów na rzecz ostatecznych nabywców z terytorium Polski. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka dokonuje dostawy komponentów na rzecz ostatecznych nabywców z terytorium Polski jednakże wcześniej towary te poddawane są czynnościom o charakterze wykończeniowym w innej spółce w Polsce. Dostawy komponentów na rzecz ostatecznych nabywców odbywają się po złożeniu przez nich zamówień. Wnioskodawca wysyła komponenty z terytorium Hiszpanii do konkretnych, zidentyfikowanych nabywców ostatecznych. Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie dostawa komponentów poddawanych czynnościom o charakterze wykończeniowym w Polsce a następnie dostarczanych do ostatecznych nabywców również z Polski nie będzie stanowić dla Spółki wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, gdyż przemieszczenie komponentów z terytorium Hiszpanii na terytorium Polski nastąpi w wyniku dokonania dostawy dla konkretnego nabywcy ostatecznego z terytorium Polski." (w analizowanym przez organ przypadku, Polska była „państwem pośrednim”).

Podobnie, w interpretacji z 15 marca 2013 r. (sygn. IPPP3/443-1250/12-2/KC) DIS w Warszawie stwierdził:

,,(\`(...)\`) transakcja nabycia leków od polskiego lub innego podatnika unijnego przez Wnioskodawcę i ich składowania oraz przepakowywania na terytorium Polski, do czasu znalezienia potencjalnego nabywcy na terenie Szwecji, jest jedną transakcją, która w Polsce nie podległa opodatkowaniu podatkiem VAT i tym samym po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek rejestracji dla celów podatku od towarów i usług z tytułu tej transakcji.” (w analizowanym stanie faktycznym Polska również była „państwem pośrednim”).

Podobne stanowisko, zgodnie z; którym postój towarów w trakcie transportu, celem poddania ich określonym czynnościom, „nie przerywa” realizowanej transakcji, zostało zaprezentowane przez DIS w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 10 stycznia 2013 r. (sygn. ILPP4/443-459/12-2/EWW) zgodnie z którą:

„(\`(...)\`) dostawa towarów, która jest/będzie dokonywana przez Spółkę na rzecz kontrahenta mającej swoją siedzibę na terytorium Szwecji, może być uznana za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy, rozpoczynającą się w Polsce / kończącą się w miejscu ich przeznaczenia, tj. u kontrahenta na terytorium Szwecji, pomimo że „po drodze" na towarze wykonywane będą usługi tłoczenia na terytorium Szwecji.”

W świetle przytoczonych argumentów dla oceny omawianej sytuacji nie ma również znaczenia fakt, iż maszyny/urządzenia będą transportowane bezpośrednio do Spółki w Polsce w określonym czasie po dokonaniu dostawy/opłaceniu całości lub części należności (wariant 2), zaś w międzyczasie będą przetrzymywane przez Dostawcę 2 w kraju wysyłki. Czasowe „przetrzymanie” maszyn/urządzeń na terytorium innego państwa członkowskiego nie ma wpływu na ostateczną konkluzję, że miejscem zakończenia wysyłki lub transportu tych towarów jest/będzie Polska.

Reasumując, opisane transakcje WNT dotyczące maszyn/urządzeń nabywanych od Dostawców 2 należy uznać za mające miejsce w Polsce jako kraju, na terytorium którego przedmiotowe maszyny/urządzenia znajdą się w momencie zakończenia ich wysyłki, zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy o VAT. i którego numerem identyfikacyjnym, nadanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych, posługuje się Spółka jako nabywca ww. towarów. A tym samym, iż mamy tu do czynienia z tożsamością państwa (Polski) zarówno, jeżeli chodzi o kryterium terytorium, na którym dochodzić będzie do zakończenia wysyłki towarów, jak i kryterium numeru VAT nadanego nabywcy a podawanego przezeń dostawcy na potrzeby rozliczenia transakcji w ramach wspólnotowego systemu VAT. W rezultacie, iż jest to inna sytuacja niż określona w art. 25 ust. 2 ustawy o VAT. Przepis ten stanowi bowiem, iż nie wyłączając zastosowania ust. 1, w przypadku gdy nabywca, o którym mowa w art. 9 ust. 2 ustawy o VAT, przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów podał numer przyznany mu przez dane państwo członkowskie dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych inne niż państwo członkowskie, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki tub transportu, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się za dokonane również na terytorium tego państwa członkowskiego, chyba że nabywca udowodni, że wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów:

1.  zostało opodatkowane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu, lub
2.  zostało uznane za opodatkowane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu, ze względu na zastosowanie procedury uproszczonej w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej, o której mowa w dziale XII ustawy o VAT.
3.  Stanowisko w zakresie pytania nr 3

Jak wskazano w opisie sprawy, Spółka dokonuje nabycia maszyn i urządzeń od Dostawców 2, przy czym nabycia te są dokonywane w następstwie wysyłki z krajów członkowskich Unii Europejskiej. Zdaniem Wnioskodawcy dokonywane nabycia stanowią dla Spółki WNT.

Ponadto, jak wynika i zastosowanych przez Spółkę i Dostawców 2 warunków handlowych dostaw Incoterms 2010, do dostawy maszyn i urządzeń (rozumianej jako przeniesienie prawa do rozporządzania tym towarami jak właściciel) dochodzi w momencie:

*   przekazania tych towarów przez Dostawców firmie przewozowej (przy zastosowanych warunkach Incoterms CIP), lub
*   rozładunku tych towarów w miejscu wyznaczonym przez strony (przy zastosowanych warunkach Incoterms DDU).

Należy przy tym odróżnić moment dostawy towarów (rozumiany jw.) od fizycznego dostarczenia towarów do fabryki Spółki w Polsce.

Dostawcy 2 w ramach jednej dostawy wystawią najczęściej kilka faktur, w tym zaliczkowych. Oznacza to, że część (lub nawet całość) należności jest/będzie mogła zostać zapłacona przez Spółkę przed dokonaniem dostawy na rzecz Spółki. W konsekwencji, Spółka dysponować będzie, niekiedy z kilkumiesięcznym wyprzedzeniem, fakturami wystawionymi przez Dostawców 2 na ww. kwoty przed przeniesieniem na nią prawa do rozporządzania maszynami/urządzeniami jak właściciel i/lub faktycznego otrzymania towarów stanowiących przedmiot WNT.

Jak stanowi art. 20 ust. 5 ustawy o VAT w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów obowiązek podatkowy powstaje co do zasady z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia.

Z powołanego przepisu wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, w stosunku do faktur wystawionych wraz/po dostawie towarów. W efekcie, w przypadku gdy faktura jest wystawiana w okresie między dostawą towaru a 15.dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia takiej faktury. Natomiast w przypadku faktur wystawianych po 15.dniu miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru, obowiązek podatkowy powstaje 15.dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru.

Natomiast w stosunku do faktur wystawianych przed dostawą towarów (tu: zamówionych przez Spółkę u Dostawców 2 maszyn/urządzeń), w momencie wystawienia takich faktur obowiązek podatkowy nie powstaje. W tym miejscu należy przypomnieć, że z dniem 1 stycznia 2013 r. na mocy ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r. Poz. 35), ustawodawca dokonał zmian w art. 20 ust. 1-3 oraz 5-7 ustawy o VAT. W związku ze zmianami odstąpiono m.in. od określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wystawienia faktury potwierdzającej otrzymanie całości lub części zapłaty przed dokonaniem wewnątrzwspólnotowe\] dostawy lub nabycia towarów. Jednocześnie, w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowych dostaw mających miejsce świadczenia na terytorium Polski, zniesiono formalny obowiązek wystawienia faktury w takiej sytuacji, jak również wyłączono możliwość żądania przez: nabywcę jej wystawienia. Oznacza to, że ani otrzymanie tego rodzaju płatności, ant wystawienie faktury potwierdzającej taką zapłatę, od 1 stycznia 2013 r. nie powinno rodzić obowiązku podatkowego.

Stanowisko takie potwierdza również treść uzasadnienia do projektu zmian w ustawie o VAT, zgodnie z którym „w związku ze zmianami w zakresie określania momentu powstania obowiązku podatkowego wprowadzonym dyrektywą 2010/45/UE wykreślono obecnie obowiązujące ust. 3 i 7 w art. 20, Istotną tutaj zmianą jest to, że otrzymane w całości lub części zapłaty przed dokonaniem transakcji wewnątrzwspólnotowych nie powoduje powstania obowiązku podatkowego".

A zatem w sytuacji, gdy Dostawcy 2 otrzymają od Spółki płatność/płatności tytułem zaliczki przed dokonaniem dostawy, niezależnie od faktu wystawienia na tę okoliczność faktury przez Dostawców 2, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek podatkowy w WNT w momencie wystawienia ww. faktur.

Natomiast w przypadku wystawienia przez Dostawców 2 faktury (w tym końcowej, na pozostałą, nieobjętą zaliczkami cześć należnego wynagrodzenia) po dokonaniu dostawy, ale przed 15.dniem miesiąca następnego, obowiązek podatkowy z tytułu WNT powstanie w momencie wystawienia takich faktury.

Należy wskazać, że powyższa wykładnia analizowanych przepisów jest podzielana przez organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, w interpretacji indywidualnej z dnia 20 czerwca 2013 r., sygn. ILPP4/443-129/13-5/ISN, potwierdził, iż „(\`(...)\`) obowiązek podatkowy w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów powstaje tak jak dotychczas z chwilą wystawienia faktury dokumentującej tą transakcję, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru, będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia. Natomiast w przypadku otrzymania faktury zaliczkowej nie powstaje u polskiego podatnika obowiązek podatkowy nawet, gdy otrzyma on od podatnika podatku od wartości dodanej fakturę zaliczkową na 100% wartości towaru. (\`(...)\`) Tym samym, mając na uwadze przedstawiony stan sprawy oraz powołane regulacje prawne stwierdzić należy, że w sytuacji, w której przed wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów uiszczono część należności za towary, obowiązek podatkowy nie powstaje/nie powstanie ani w momencie wystawienia faktury dokumentującej otrzymanie zaliczki przez dostawcę ani w momencie wystawienia faktury będącej podstawą do zapłaty zaliczki.”

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w interpretacji indywidualnej z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. IBPP4/443-387/13/BP.

Tym samym, należy potwierdzić, iż obowiązek podatkowy po stronie Spółki z tytułu WNT w odniesieniu do maszyn/urządzeń powstawać będzie na podstawie art. 20 ust. 5 ustawy o VAT, tj. z chwilą wystawienia przez Dostawcę 2 faktury w związku z/po dokonaniu dostawy, tj. wydaniem maszyn/urządzeń, bez względu na moment ich wysyłki do Spółki. Powstania obowiązku podatkowego nie powoduje natomiast wystawienie przez Dostawcę 2 faktury zaliczkowej na część należności płatnej przez Spółkę przed dostawą – obowiązek podatkowy od tej kwoty powstaje dopiero z chwilą dokonania dostawy (wydania towaru zgodnie z ustalonymi warunkami dostawy np. CIP czy DDU).

1.  Stanowisko w zakresie pytania nr 4

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego wynika, że podstawową przesłanką umożliwiającą podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów towarów i usług z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tj. takich czynności, których następstwem jest obowiązek naliczenia podatku należnego.

Art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy o VAT wskazuje, że kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9, oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 11.

Zatem w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego.

Jak stanowi art. 86 ust. 10 ustawy - w przypadku WNT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Jednocześnie, jak wskazuje art. 86 ust. 10b pkt 2 ustawy o VAT - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. c (tj. w zakresie WNT) - powstaje zgodnie z ust. 10 pod warunkiem, że podatnik:

1.  otrzyma fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą u niego wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy,
2.  uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek.

W przypadku nieotrzymania w terminie, o którym mowa powyżej, faktury dokumentującej dostawę towarów, stanowiącą u podatnika wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, podatnik jest obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym upłynął ten termin (art. 86 ust. 10g ustawy o VAT).

Z kolei, jak stanowi art. 86 ust. 10h ustawy o VAT, otrzymanie przez podatnika faktury dokumentującej dostawę towarów, stanowiącą u podatnika wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie późniejszym niż określony w ust. 10b pkt 2 lit. a, upoważnia podatnika do odpowiedniego powiększenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał tę fakturę.

Powyższe oznacza, że w przypadku WNT prawo do odliczenia podatku naliczonego powstaje w okresie rozliczeniowym, w którym powstaje obowiązek podatkowy z tytułu WNT. Prawo to pozostaje uzależnione od dwóch warunków:

*   otrzymania faktury dokumentującej WNT w ciągu 3 miesięcy od końca miesiąca, w którym powstał obowiązek podatkowy, oraz
*   ujęcia podatku należnego z tytułu WNT w deklaracji podatkowej, w której podatnik jest zobowiązany rozliczyć ten podatek tj. w okresie, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu WNT.

Należy przy tym podkreślić, że pierwszy z powyższych warunków ma charakter rozwiązujący, co oznacza, iż prawo do odliczenia powstaje w momencie powstania obowiązku podatkowego, niezależnie, czy podatnik w tym momencie posiada fakturę dokumentującą WNT. Dopiero w przypadku, gdy po okresie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym podatnik dokonał odliczenia, nie otrzyma on faktury, będzie on zobowiązany do korekty podatku naliczonego, poprzez obniżenie jego kwoty.

Odnosząc powyższe uwagi do analizowanej sytuacji, zdaniem Spółki, z tytułu WNT Spółce, przysługuje prawo do odliczenia podatku należnego naliczonego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia ww. maszyn/urządzeń w rozliczeniu za okres, w którym powstał po jej stronie - zgodnie z uwagami zawartymi w odniesieniu do pytania nr 3 - obowiązek podatkowy w podatku należnym z tytułu WNT.

W konsekwencji wspomnianych uwag co do momentu powstania obowiązku podatkowego, prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie po stronie Wnioskodawcy:

*   w przypadku faktur dokumentujących dostawę, wystawionych przez Dostawców 2 w momencie dostawy/w terminie do 15.dnia miesiąca następnego po miesiącu dokonania dostawy - w momencie wystawienia tych faktur (niezależnie od momentu faktycznego dostarczenia tych towarów do fabryki Spółki w Polsce);
*   w przypadku wystawienia faktury zaliczkowej na część należności płatnej przez Spółkę przed dostawą, od kwoty wykazanej na takiej fakturze - z chwilą dokonania dostawy.

Prawo to przysługuje/będzie przysługiwać Spółce pod ogólnymi warunkami, tj.:

*   otrzymania/posiadania faktury dokumentującej WNT nie później niż w okresie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym powstał obowiązek podatkowy w WNT, oraz
*   ujęcia podatku należnego z tytułu WNT w deklaracji podatkowej, za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu WNT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.