Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP2.4512.154.2017.2.NK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-27
Teza: Prawo do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, od dnia 1 stycznia 2011 r.
Słowa kluczowe: limit; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; termin-uchybienie terminowi; zgłoszenie-zgłoszenie aktualizacyjne; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2017 r. (data wpływu 15 lutego 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 kwietnia 2017 r. (data wpływu 14 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, od dnia 1 stycznia 2011 r. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, od dnia 1 stycznia 2011 r. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 10 kwietnia 2017 r. (data wpływu 14 kwietnia 2017 r.) o informacje doprecyzowujące przedstawiony stan faktyczny.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą od 3 kwietnia 2008 r. Przedmiotem Jego działalności są usługi w zakresie pozostałych form kształcenia objęte kodem PKWiU 80.42.20. W związku z rozpoczęciem działalności 10 kwietnia 2008 r. został złożony VAT-R, w którym Zainteresowany, uzyskawszy taką informację, zrezygnował z tzw. zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, bowiem wówczas korzystał ze zwolnienia przedmiotowego przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 ustawy. W załączniku tym, stanowiącym wykaz usług zwolnionych od podatku, w pozycji 7 wymieniono usługi z grupowania PKWiU ex 80 – Usługi w zakresie edukacji. Wnioskodawca wystąpił o wydanie interpretacji indywidualnej, zadając pytanie, czy przedmiot Jego działalności jest objęty przedmiotowym zwolnieniem i uzyskał odpowiedź, że stanowisko przez Niego przedstawione jest prawidłowe (nr interpretacji IBPP1/443-464/09/EA). Następnie działalność gospodarcza Zainteresowanego została zawieszona na okres około jednego roku i została wznowiona 24 sierpnia 2009 r. Pierwszy przychód został uzyskany 2 września 2009 r. W latach 2009-2010 Wnioskodawca korzystał z przedmiotowego zwolnienia od VAT na usługi w zakresie edukacji.

Od 1 stycznia 2011 r., w związku ze zmianą przepisów i uchyleniem art. 43 ust. 1 pkt 1, Wnioskodawca zaczął zachowywać się jak podatnik korzystający z podmiotowego zwolnienia od VAT (z art. 113), mimo że nie złożył w terminie zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R o zamiarze skorzystania ze zwolnienia podmiotowego. Podkreślić należy, że w latach podatkowych 2011, 2012, 2013, 2014, 2015, Zainteresowany nie przekroczył ustawowego limitu sprzedaży opodatkowanej, uprawniającego do korzystania ze zwolnienia podmiotowego. W tym miejscu Wnioskodawca nadmienia, że w okresie od 10 maja 2010 r. do 31 marca 2016 r. powierzył prowadzenie swojej księgowości profesjonalnemu podmiotowi zajmującemu się obsługą księgową – biuro rachunkowe miało pełną wiedzę na temat działalności Zainteresowanego, jak również to, że zamierzał od 1 stycznia 2011 r. korzystać ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Biuro rachunkowe nie poinformowało Wnioskodawcy o konieczności złożenia zgłoszenia aktualizacyjnego VAT-R w terminie 7 dni od dokonania wyboru, a Zainteresowany działając w zaufaniu do podmiotu profesjonalnego nie złożył tegoż zgłoszenia samodzielnie. Biuro rachunkowe przez cały okres współpracy składało w imieniu Wnioskodawcy deklaracje VAT-7 wskazując, że usługi świadczone przez Zainteresowanego są zwolnione od podatku VAT.

Dodatkowo Wnioskodawca nadmienia, że w latach 2011 i 2012 był opodatkowany podatkiem liniowym i płacił podatek dochodowy od kwoty brutto pomniejszonej o koszty, a do kosztów działalności zaliczał również kwoty brutto. Natomiast od 1 stycznia 2013 r. rozlicza się zryczałtowanym podatkiem dochodowym 8,5% od całości uzyskanego przychodu brutto. Ponadto Zainteresowany od stycznia 2013 r. nie brał żadnych faktur, z których mógłby odliczyć podatek VAT, gdyż był przekonany, że korzysta ze zwolnienia podmiotowego od tego podatku.

W grudniu 2016 r. Wnioskodawca przekroczył obowiązującą w roku 2016 kwotę limitu sprzedaży opodatkowanej, o czym powziął wiadomość na początku lutego 2017 r., nie przekraczając jednak wysokości nowego limitu, tj. 200.000 zł. W związku z powyższym Zainteresowany udał się do właściwego miejscowo dla prowadzonej działalności gospodarczej urzędu skarbowego i złożył zgłoszenie aktualizujące VAT-R celem wybrania zwolnienia od VAT dla świadczonych przez siebie usług na kolejny rok. Podstawę do takiego wyboru dawał Jemu zmieniony art. 113 ust. 1 pkt 1, który podniósł z dniem 1 stycznia 2017 r. limit zwolnienia podmiotowego do kwoty 200.000 zł. W trakcie składania zgłoszenia aktualizacyjnego Wnioskodawca uzyskał informację, że jest czynnym podatnikiem VAT i będzie musiał zapłacić zaległy podatek VAT od 1 stycznia 2011 r., bowiem nie złożył aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R o zamiarze korzystania w roku 2011 ze zwolnienia podmiotowego.

Ponadto w piśmie z dnia 10 kwietnia 2017 r. – stanowiącym odpowiedź na wezwanie tut. Organu – Zainteresowany poinformował, że:

1.  Przedmiotem działalności Wnioskodawcy są usługi w zakresie pozostałych form kształcenia (objęte kodem PKWiU 80.42.20), które w przypadku nie spełnienia przesłanek korzystania ze zwolnienia, stanowią czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej 23%.
2.  W roku 2010 nie został przekroczony ustawowy limit sprzedaży opodatkowanej uprawniający do korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, wobec czego Zainteresowany zachowywał się od 1 stycznia 2011 r. jak podmiot korzystający ze zwolnienia podmiotowego, pomimo braku aktualizacji zgłoszenia VAT-R.
3.  Wnioskodawca od początku 2011 r. nie wystawiał faktur dokumentujących świadczone usługi.
4.  Zdaniem Zainteresowanego, w ramach świadczonych przez Niego usług w zakresie pozostałych form kształcenia nie mieszczą się żadne z czynności, o których mowa w art. 113 ust. 3 ustawy, a które skutkowałyby wyłączeniem możliwości korzystania ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca ma prawo do skorzystania ze zwolnienia podmiotowego na mocy art. 113 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, od dnia 1 stycznia 2011 r. pomimo niezłożenia w terminie aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R w zakresie danych objętych zawiadomieniem o wyborze zwolnienia podmiotowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z faktem, iż od 1 stycznia 2011 r. wartość sprzedaży uprawniająca do korzystania ze zwolnienia podmiotowego (wartość jest wskazana w art. 113 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT) nie została przekroczona, był On uprawniony do korzystania ze zwolnienia podmiotowego.

Zgodnie z art. 113 ust. 11 ustawy o VAT, podatnik, który utracił prawo do zwolnienia sprzedaży od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1. W przedmiotowej sprawie Zainteresowany w swoim rozumieniu zrezygnował ze zwolnienia podmiotowego składając zgłoszenie rejestracyjne VAT-R 10 kwietnia 2008 r. aby korzystać ze zwolnienia przedmiotowego. Zatem obie przesłanki wyżej wymienionego przepisu pozostały spełnione.

Natomiast zgodnie z art. 96 ust. 10 ustawy o VAT, podatnicy zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, u których następnie sprzedaż została zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub którzy następnie zgłosili, że będą wykonywać wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43, pozostają w rejestrze jako podatnicy VAT zwolnieni.

Na gruncie przedmiotowego stanu faktycznego zmiana statusu podatkowego Wnioskodawcy w związku z uchyleniem przepisów dotyczących zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT z dniem 31 grudnia 2010 r. (z którego Zainteresowany korzystał), na rozpoczęcie korzystania ze zwolnienia podmiotowego, wymagała złożenia zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R na początku roku 2011. Jednocześnie, jak wskazano wyżej z treści art. 113 ust. 11 ustawy o VAT wynika, że podatnik, który zrezygnował z prawa do zwolnienia sprzedaży od podatku może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym zrezygnował z korzystania z prawa do zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1.

Przy czym uregulowanie przewidziane w art. 96 ust. 12 u.p.t.u. stanowi, że jeżeli dane zawarte w zgłoszeniu rejestracyjnym ulegną zmianie, podatnik jest obowiązany zgłosić zmianę do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie 7 dni, licząc od dnia, w którym nastąpiła zmiana. Obowiązek ten nie dotyczy przypadków, gdy następuje wyłącznie zmiana danych objętych obowiązkiem aktualizacji na podstawie ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników.

Poddając analizie całokształt przedstawionych w ramach niniejszego wniosku okoliczności stanu faktycznego wraz z powołanymi przepisami prawa mającymi zastosowanie na gruncie rozpatrywanej sprawy należy podkreślić, że co prawda ustawa o podatku od towarów i usług określa konkretny termin, w jakim podatnik powinien złożyć formularz VAT-R w zakresie zawiadomienia o ponownym skorzystaniu ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1, tj. 7 dni od dnia zaistnienia zmiany danych objętych tym formularzem, to przepisy niniejszej ustawy nie przewidują sankcji dla dokonania ww. czynności po upływie przewidzianego w ustawie terminu.

Ponadto, jeżeli podatnik od dnia, w którym zrezygnował ze zwolnienia podmiotowego dla drobnego przedsiębiorcy, zachowuje się jak podatnik zwolniony, to złożenie aktualizacji VAT-R po upływie terminu nie powinno mieć wpływu na skuteczność dokonanego wyboru. Tak wyrażony pogląd pozostaje zbieżny z przyjętym przez organ podatkowy stanowiskiem zawartym w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 lipca 2015 r. (nr IPPP2/443-1086/13/15-5/S/RR).

Mianowicie zgodnie z treścią powołanej wyżej interpretacji „Wątpliwości Wnioskodawcy odnoszące się do wskazania czy złożenie przez Wnioskodawcę zgłoszenia aktualizującego VAT R z wyborem zwolnienia od podatku od towarów i usług po ustawowym terminie (w opisywanym stanie faktycznym po 7 stycznia 2013 r.), uniemożliwi Stronie wybór tego zwolnienia od 1 stycznia 2013 r. Należy stwierdzić, że skoro wartość sprzedaży opodatkowanej u Wnioskodawcy w roku 2012 nie przekroczyła kwoty 150.000 zł, to Wnioskodawca może – od dnia 1 stycznia 2013 r. – skorzystać ze zwolnienia, na podstawie art. 113 ust. 1 u.p.t.u. Pomimo tego, że zgłoszenie o ponownym skorzystaniu ze zwolnienia powinno być złożone do 7 stycznia 2013 r. zwolnienie, w przypadku dokonania przez podatnika takiego wyboru, ma zastosowanie od dnia 1 stycznia tego roku. Przewidziany bowiem termin w przepisie art. 96 ust. 12 jest jedynie terminem na poinformowanie właściwego organu podatkowego o skorzystaniu ze zwolnienia podmiotowego. Wnioskodawca od początku 2013 r. zachowywał się jak podatnik zwolniony z VAT, tzn. nie wystawiał faktur VAT, lecz rachunki, nie pobierał VAT od kwoty sprzedaży i nie składał deklaracji VAT-7. W konsekwencji w analizowanym stanie faktycznym złożone przez Wnioskodawcę zgłoszenie aktualizujące VAT-R z wyborem zwolnienia od podatku od towarów i usług upoważnia Stronę do korzystania ze zwolnienia podmiotowego z podatku od towarów i usług, określonego w art. 113 ust. 1 ustawy w związku z art. 113 ust. 11 od dnia 1 stycznia 2013 r., pomimo złożenia VAT-R po terminie określonym w art. 96 ust. 12 ustawy, tj. po 7 stycznia 2013 r.”.

Zatem z punktu widzenia oceny skutków prawnych na gruncie uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług w związku z powyższym stanowiskiem organu podatkowego, można wyciągnąć wniosek, że nie powinny być wyciągnięte wobec podatnika żadne negatywne konsekwencje, które uniemożliwiałyby mu z dniem 1 stycznia 2011 r. korzystanie ze zwolnienia podmiotowego na mocy art. 113 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w związku z niezłożeniem w terminie aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R.

Również w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego z dnia 19 maja 2016 r. nr 1061-IPTPP1.4512.190.2016.MG w przedmiocie niezłożenia w terminie aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R organ uznał, że w zaistniałym stanie faktycznym zgłoszenie aktualizujące VAT-R z wyborem zwolnienia od podatku od towarów i usług upoważnia Zainteresowanego do korzystania ze zwolnienia podmiotowego z podatku od towarów i usług, określonego w art. 113 ust. 1 w związku z art. 113 ust. 11 ustawy o VAT od dnia wskazanego we wniosku, pomimo złożenia VAT-R po terminie określonym w art. 96 ust. 12 ww. ustawy.

Celem podsumowania Wnioskodawca wskazuje, że spełnił łącznie dwie przesłanki. Po pierwsze miał prawo wyboru zwolnienia z opodatkowania i chciał z tak przysługującego Mu prawa korzystać od dnia 1 stycznia 2011 r. Po drugie od tego dnia zachowywał się jak podatnik zwolniony. W związku z powyższym odmowa prawa do skorzystania ze zwolnienia podmiotowego od dnia 1 stycznia 2011 r. w sytuacji, w której podatnik zachowywał się jak podatnik zwolniony byłaby sprzeczna z zasadą podatku od wartości dodanej, tzn. zasadą neutralności.

Podkreślić należy, że przywołany wyżej art. 113 ust. 11 ustawy o VAT, nie uzależnia prawa do wyboru zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT od terminu złożenia zawiadomienia do naczelnika urzędu skarbowego. Zatem sam fakt złożenia przez Wnioskodawcę zawiadomienia po upływie wskazanego terminu nie pozbawia Zainteresowanego prawa do wyboru przysługującego Jemu zwolnienia, pod warunkiem, że zachowywał się jak podatnik, u którego sprzedaż podlega zwolnieniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że przedmiotowa interpretacja dotyczy możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku od dnia 1 stycznia 2011 r., zatem wydana została w oparciu o stan prawny wówczas obowiązujący.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3 (art. 96 ust. 1 ustawy).

W oparciu o art. 96 ust. 3 ustawy, podmioty wymienione w art. 15, zwolnione od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 i art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako "podatnika VAT czynnego" lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako "podatnika VAT zwolnionego", o czym stanowi art. 96 ust. 4 ustawy.

Na podstawie art. 96 ust. 5 ustawy, jeżeli podmioty, o których mowa w ust. 3, rozpoczną dokonywanie sprzedaży opodatkowanej, utracą zwolnienie od podatku lub zrezygnują z tego zwolnienia, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, a w przypadku podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni – do aktualizacji tego zgłoszenia, w terminach:

1.  przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży towaru lub usługi, innych niż zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-13 oraz art. 82 ust. 3, w przypadku rozpoczęcia dokonywania tej sprzedaży;
2.  przed dniem, w którym podatnik traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku utraty tego prawa;
3.  przed początkiem miesiąca, w którym podatnik rezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 oraz w art. 113 ust. 1, w przypadku rezygnacji z tego zwolnienia;
4.  przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 9.

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio.

W świetle ust. 10 ww. przepisu, podatnicy zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, którzy następnie zostali zwolnieni od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub zgłosili, że będą wykonywać wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43, pozostają w rejestrze jako podatnicy VAT zwolnieni.

Natomiast jak wynika z art. 96 ust. 12 ustawy, jeżeli dane zawarte w zgłoszeniu rejestracyjnym ulegną zmianie, podatnik jest obowiązany zgłosić zmianę do naczelnika urzędu skarbowego w terminie 7 dni, licząc od dnia, w którym nastąpiła zmiana. Obowiązek ten nie dotyczy przypadków, gdy następuje wyłącznie zmiana danych objętych obowiązkiem aktualizacji na podstawie ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2004 r. Nr 269, poz. 2681, z późn. zm.). Zdanie drugie nie ma zastosowania w przypadku, gdy zgłaszana zmiana powoduje zmianę właściwości organu podatkowego.

Na mocy art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Z kolei, zgodnie z brzmieniem art. 113 ust. 2 ustawy, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Jak wynika z treści art. 113 ust. 5 ustawy, jeżeli wartość sprzedaży u podatników zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc w momencie przekroczenia tej kwoty. Obowiązek podatkowy powstaje z momentem przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad tę kwotę. Za zgodą naczelnika urzędu skarbowego podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z dokumentów celnych oraz o kwotę podatku zapłaconą od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, a także o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur dokumentujących zakupy dokonane przed dniem utraty zwolnienia, pod warunkiem:

1.  sporządzenia spisu z natury zapasów tych towarów posiadanych w dniu, w którym nastąpiło przekroczenie kwoty, o której mowa w ust. 1, oraz
2.  przedłożenia w urzędzie skarbowym spisu, o którym mowa w pkt 1, w terminie 14 dni, licząc od dnia utraty zwolnienia.

Zgodnie z art. 113 ust. 11 ustawy, podatnik, który utracił prawo do zwolnienia od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1.

Na mocy art. 113 ust. 13 ustawy, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do importu towarów i usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz podatników:

1.  dokonujących dostaw:

1.  wyrobów z metali szlachetnych lub z udziałem tych metali,
2.  (465) towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, z wyjątkiem energii elektrycznej (PKWiU 35.11.10.0) i wyrobów tytoniowych w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym,
3.  nowych środków transportu,
4.  terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę;

3.  świadczących usługi prawnicze oraz usługi w zakresie doradztwa, a także usługi jubilerskie;
4.  niemających siedziby lub miejsca zamieszkania na terytorium kraju.

Z powołanego wyżej przepisu art. 113 ust. 11 ustawy wynika, że podatnik, który utracił prawo do zwolnienia od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może na podstawie powołanego przepisu, ponownie skorzystać z tego zwolnienia, jeżeli upłynął rok, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, przy czym podatnik ma prawo do powrotu do zwolnienia od początku dowolnego miesiąca w trakcie roku podatkowego, o ile zostały spełnione pozostałe przesłanki ponownego skorzystania ze zwolnienia.

W świetle powołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że co do zasady, podatnik, który utracił prawo do zwolnienia sprzedaży od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia może ponownie skorzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w sytuacji, gdy spełnione zostaną następujące warunki:

*   od końca roku, w którym nastąpiła utrata prawa do zwolnienia od podatku lub rezygnacji z tego zwolnienia, musi upłynąć co najmniej rok,
*   wartość sprzedaży u podatnika w poprzednim roku podatkowym i roku bieżącym nie może przekroczyć określonej wartości sprzedaży, wskazanej w art. 113 ust. 1 ustawy,
*   podatnik nie może wykonywać czynności wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest przedsiębiorcą od 3 kwietnia 2008 r. Przedmiotem Jego działalności są usługi w zakresie pozostałych form kształcenia objęte kodem PKWiU 80.42.20. W związku z rozpoczęciem działalności 10 kwietnia 2008 r. został złożony VAT-R, w którym Zainteresowany, uzyskawszy taką informację, zrezygnował z tzw. zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, bowiem wówczas korzystał ze zwolnienia przedmiotowego przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 ustawy. W załączniku tym, stanowiącym wykaz usług zwolnionych od podatku, w pozycji 7 wymieniono usługi z grupowania PKWiU ex 80 – Usługi w zakresie edukacji. Wnioskodawca wystąpił o wydanie interpretacji indywidualnej, zadając pytanie, czy przedmiot Jego działalności jest objęty przedmiotowym zwolnieniem i uzyskał odpowiedź, że stanowisko przez Niego przedstawione jest prawidłowe (nr interpretacji IBPP1/443-464/09/EA). Następnie działalność gospodarcza Zainteresowanego została zawieszona na okres około jednego roku i została wznowiona 24 sierpnia 2009 r. Pierwszy przychód został uzyskany 2 września 2009 r. W latach 2009-2010 Wnioskodawca korzystał z przedmiotowego zwolnienia od VAT na usługi w zakresie edukacji. Od 1 stycznia 2011 r., w związku ze zmianą przepisów i uchyleniem art. 43 ust. 1 pkt 1, Wnioskodawca zaczął zachowywać się jak podatnik korzystający z podmiotowego zwolnienia od VAT (z art. 113 ustawy), mimo że nie złożył w terminie zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R o zamiarze skorzystania ze zwolnienia podmiotowego. W latach podatkowych 2011, 2012, 2013, 2014, 2015, Zainteresowany nie przekroczył ustawowego limitu sprzedaży opodatkowanej, uprawniającego do korzystania ze zwolnienia podmiotowego. W tym miejscu Wnioskodawca nadmienia, że w okresie od 10 maja 2010 r. do 31 marca 2016 r. powierzył prowadzenie swojej księgowości profesjonalnemu podmiotowi zajmującemu się obsługą księgową – biuro rachunkowe miało pełną wiedzę na temat działalności Zainteresowanego, jak również to, że zamierzał od 1 stycznia 2011 r. korzystać ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Biuro rachunkowe nie poinformowało Wnioskodawcy o konieczności złożenia zgłoszenia aktualizacyjnego VAT-R w terminie 7 dni od dokonania wyboru, a Zainteresowany działając w zaufaniu do podmiotu profesjonalnego nie złożył tegoż zgłoszenia samodzielnie. Biuro rachunkowe przez cały okres współpracy składało w imieniu Wnioskodawcy deklaracje VAT-7 wskazując, że usługi świadczone przez Zainteresowanego są zwolnione od podatku VAT. Wnioskodawca od stycznia 2013 r. nie brał żadnych faktur, z których mógłby odliczyć podatek VAT, gdyż był przekonany, że korzysta ze zwolnienia podmiotowego od tego podatku. W grudniu 2016 r. Wnioskodawca przekroczył obowiązującą w roku 2016 kwotę limitu sprzedaży opodatkowanej, o czym powziął wiadomość na początku lutego 2017 r., nie przekraczając jednak wysokości nowego limitu, tj. 200.000 zł. W związku z powyższym Zainteresowany udał się do właściwego miejscowo dla prowadzonej działalności gospodarczej urzędu skarbowego i złożył zgłoszenie aktualizujące VAT-R celem wybrania zwolnienia od VAT dla świadczonych przez siebie usług na kolejny rok. Podstawę do takiego wyboru dawał Jemu zmieniony art. 113 ust. 1 pkt 1, który podniósł z dniem 1 stycznia 2017 r. limit zwolnienia podmiotowego do kwoty 200.000 zł. W trakcie składania zgłoszenia aktualizacyjnego Wnioskodawca uzyskał informację, że jest czynnym podatnikiem VAT i będzie musiał zapłacić zaległy podatek VAT od 1 stycznia 2011 r., bowiem nie złożył aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R o zamiarze korzystania w roku 2011 ze zwolnienia podmiotowego. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy są usługi w zakresie pozostałych form kształcenia (objęte kodem PKWiU 80.42.20), które w przypadku nie spełnienia przesłanek korzystania ze zwolnienia, stanowią czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej 23%. W roku 2010 nie został przekroczony ustawowy limit sprzedaży opodatkowanej uprawniający do korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, wobec czego Zainteresowany zachowywał się od 1 stycznia 2011 r. jak podmiot korzystający ze zwolnienia podmiotowego, pomimo braku aktualizacji zgłoszenia VAT-R. Wnioskodawca od początku 2011 r. nie wystawiał faktur dokumentujących świadczone usługi. Zdaniem Zainteresowanego, w ramach świadczonych przez Niego usług w zakresie pozostałych form kształcenia nie mieszczą się żadne z czynności, o których mowa w art. 113 ust. 3 ustawy, a które skutkowałyby wyłączeniem możliwości korzystania ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, czy ma prawo do skorzystania ze zwolnienia podmiotowego na mocy art. 113 ust. 1 ustawy, od dnia 1 stycznia 2011 r. pomimo niezłożenia w terminie aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego VAT R w zakresie danych objętych zawiadomieniem o wyborze zwolnienia podmiotowego.

Należy zauważyć, że przepis art. 113 ust. 11 ustawy, umożliwia podatnikowi, który stracił prawo do zwolnienia od podatku VAT lub zrezygnował z tego zwolnienia – ponowny jego wybór, po spełnieniu określonych warunków. Przepis ten, nie określa, w jakim terminie podatnik jest zobowiązany o zamiarze wyboru zwolnienia poinformować urząd. W związku z tym, należy przyjąć ogólnie stosowaną zasadę aktualizacji danych wynikającą z art. 96 ust. 12 ustawy, według której podatnik o wszelkich zmianach objętych zgłoszeniem rejestracyjnym jest zobowiązany poinformować urząd w terminie 7 dni, licząc od dnia, w którym nastąpiła zmiana, czyli od momentu wyboru przez podatnika zwolnienia podmiotowego na formularzu VAT-R.

Wymieniony art. 113 ust. 11 ustawy nie uzależnia prawa do wyboru zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT od terminu złożenia zawiadomienia do naczelnika urzędu skarbowego. Zatem sam fakt złożenia przez podatnika zawiadomienia po upływie wskazanego terminu, nie pozbawia go prawa do wyboru przysługującego mu zwolnienia, pod warunkiem, że podatnik zachowywał się jak podatnik, u którego sprzedaż podlega zwolnieniu.

Okoliczności sprawy wskazują, że od terminu, od którego Wnioskodawca chciał ponownie skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 113 ustawy, Zainteresowany zachowywał się jak podatnik, u którego sprzedaż podlega zwolnieniu, ponieważ nie wystawiał faktur dokumentujących świadczone usługi, natomiast w składanych deklaracjach VAT-7 obrót z tytułu świadczonych przez Zainteresowanego usług był wykazywany jako zwolniony od podatku VAT.

Zatem, po uwzględnieniu treści przytoczonych przepisów ustawy oraz przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że skoro wartość sprzedaży opodatkowanej u Wnioskodawcy w roku 2010 nie przekroczyła kwoty 150.000 zł, to Wnioskodawca może – od dnia 1 stycznia 2011 r. – skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, na podstawie art. 113 ust. 11 ustawy, w sytuacji gdy nie wykonuje czynności, o których mowa w art. 113 ust. 13 ustawy.

Należy także wskazać, że termin do złożenia zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o wyborze zwolnienia oraz termin złożenia zgłoszenia rejestracyjnego są terminami prawa materialnego, nie podlegają więc przywróceniu. Wnioskodawca może zatem złożyć zgłoszenie rejestracyjne i zawiadomienie o wyborze zwolnienia od podatku wyłącznie już po upływie obowiązkowego terminu.

W konsekwencji w analizowanym stanie faktycznym złożone przez Wnioskodawcę zgłoszenie aktualizujące VAT-R z wyborem zwolnienia od podatku od towarów i usług upoważnia Zainteresowanego do korzystania ze zwolnienia podmiotowego z podatku od towarów i usług, określonego w art. 113 ust. 1 w związku z art. 113 ust. 11 ustawy, od dnia 1 stycznia 2011 r., pomimo złożenia VAT-R po terminie określonym w art. 96 ust. 12 ustawy, tj. po 7 stycznia 2011 r.

Podsumowując, Wnioskodawca ma prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy art. 113 ust. 1 ustawy, od dnia 1 stycznia 2011 r. pomimo niezłożenia w terminie aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R w zakresie danych objętych zawiadomieniem o wyborze zwolnienia podmiotowego.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.