Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-22/11-2/ISz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-04-01
Teza: zasady opodatkowania VAT usług świadczonych przez Spółkę w ramach Krajowego Systemu Rozliczeń po dniu 01.01.2011 r.
Słowa kluczowe: usługi-usługi finansowe; usługi-usługi zwolnione; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 03.01.2011 r. (data wpływu 05.01.2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasad opodatkowania VAT usług świadczonych przez Spółkę w ramach Krajowego Systemu Rozliczeń po dniu 01.01.2011 r. **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 05.01.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasad opodatkowania VAT usług świadczonych przez Spółkę w ramach Krajowego Systemu Rozliczeń po dniu 01.01.2011 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest największym w Polsce agentem rozliczeniowym w rozumieniu ustawy z dnia 12 września 2002 r. o elektronicznych instrumentach płatniczych (Dz. U. z 2002r. Nr 169, poz. 1385 ze zm.; dalej: „ustawa o ElP”), który zapewnia kompleksową obsługę transakcji finansowych dokonywanych przy użyciu kart płatniczych w rozumieniu regulacji ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. — Prawo bankowe (tj. Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665 ze zm.; dalej: „Prawo bankowe”) tj. kart identyfikujących wydawcę i upoważnionego posiadacza, uprawniających do wypłaty gotówki lub dokonywania zapłaty a niekiedy także do dokonywania wypłaty lub zapłaty z wykorzystaniem kredytu (dalej zwanych: „kartami”).

Usługi oferowane przez Spółkę obejmują całokształt czynności, które są właściwe oraz niezbędne do przeprowadzania i rozliczania wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych dokonywanych przy użyciu kart i innych systemów płatniczych. Do usług tych należą w szczególności usługi w zakresie obsługi przyjmowania płatności kartami przez punkty handlowo-usługowe, autoryzacji transakcji dokonywanych przy użyciu kart, ich przetwarzania oraz rozliczania, jak również usługi w zakresie kompleksowej obsługi kart płatniczych począwszy od ich wystawiania, drukowania kodów PIN, rozliczania transakcji aż po przygotowywanie wyciągów. Usługi te wspomagają wykonywanie operacji finansowych dokonywanych przez klientów banków oraz innych instytucji finansowych będących jednocześnie klientami punktów handlowo-usługowych, w których dokonują oni zakupów, a także umożliwiają bankom i innym instytucjom finansowym świadczenie usług finansowych na rzecz tych klientów. Spółka akceptuje i rozlicza również transakcje dokonywane za pośrednictwem Internetu.

Spółka stworzyła Krajowy System Rozliczeń (dalej: „KSR”) — uniwersalny system obsługujący transakcje finansowe zarówno dla kart płatniczych wydawanych w ramach międzynarodowych systemów płatniczych, jak również kart typu ‚„private label”. Głównym celem przeznaczonego dla banków i innych instytucji finansowych KSR jest usprawnienie procesu wymiany danych i informacji oraz rozliczeń pomiędzy krajowymi instytucjami finansowymi będącymi uczestnikami KSR funkcjonującymi na rynku kart płatniczych w Polsce, a tym samym umożliwienie realizowania transakcji finansowych dokonywanych przy użyciu kart płatniczych i ich rozliczania.

Do podstawowych funkcji KSR należą m.in.:

1.  rozliczanie i przetwarzanie transakcji finansowych dokonywanych przy użyciu kart płatniczych pomiędzy instytucjami finansowymi uczestniczącymi w przeprowadzaniu transakcji finansowych w tym w szczególności umożliwienie kompensacyjnego rozliczania wzajemnych zobowiązań instytucji finansowych z tytułu takich transakcji;
2.  obsługa reklamacji transakcji dokonanych przy użyciu kart płatniczych;
3.  automatyczne naliczanie opłat;
4.  generowanie raportów dla banków i instytucji finansowych zawierających informacje o rozliczonych transakcjach w KSR.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka świadczy na rzecz banków i innych instytucji finansowych usługi, których głównym celem jest kompensacyjne rozliczanie za pośrednictwem KSR transakcji finansowych dokonanych przy użyciu kart płatniczych pomiędzy instytucjami finansowymi biorącymi udział w procesie transakcji kartowej: wydawcami kart oraz instytucjami pełniącymi rolę agentów rozliczeniowych w rozumieniu ustawy o EIP. Usługi te umożliwiają rozliczenie transakcji dokonywanych przy użyciu kart płatniczych.

W ramach usług świadczonych za pośrednictwem KSR (zwanych dalej łącznie: „usługami KSR”), Spółka zobowiązana jest w szczególności do wykonywania następujących czynności:

1.  przyjmowania i przetwarzania informacji o transakcjach finansowych dokonywanych przy użyciu kart płatniczych takich jak w szczególności sprzedaż, reklamacja sprzedaży, uznanie, reklamacja uznania, wypłata gotówki, reklamacja wypłaty gotówki, wycofanie sprzedaży, wycofanie reklamacji sprzedaży, wycofanie uznania, wycofanie reklamacji uznania, wycofanie wypłaty gotówki, wycofanie reklamacji wypłaty gotówki, pobranie opłaty, przekazanie środków, prośba o oryginał rachunku, prośba o kopię rachunku, odpowiedź na prośbę o kopię rachunku, wycofanie prośby o oryginał rachunku, wycofanie prośby o kopię rachunku, sprawdzenie salda, zmiana PIN oraz inne rodzaje transakcji kartowych;
2.  przekazywania informacji do banku rozliczeniowego niezbędnych do dokonywania rozliczeń pomiędzy instytucjami finansowymi biorącymi udział w procesie transakcji kartowej;
3.  naliczania opłat i prowizji zgodnie z zasadami działania systemu KSR;
4.  obsługi reklamacji transakcji kartowych zgłaszanych przez uczestników KSR;
5.  generowania plików i przygotowywania raportów rozliczeniowych oraz przekazywania ich do banków;
6.  tworzenia i utrzymywania bazy danych dotyczących krajowego systemu rozliczeń transakcji na karty płatnicze;
7.  umożliwiania dostępu do informacji powstałych w obsługiwanym przez Spółkę systemie rozliczeń.

Jak wynika z powyższego, przedmiotowa usługa należy do grupy usług mających na celu organizację i obsługę bezgotówkowego obrotu pieniężnego dokonywanego przy użyciu kart płatniczych, a jej celem jest umożliwienie realizowania transakcji finansowych dokonywanych przy użyciu kart płatniczych. Na gruncie stanu prawnego obowiązującego do dnia wejścia w życie ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2010 r. Nr 226, poz. 1476; dalej:„ustawa nowelizacyjna”), Spółka traktowała przedmiotową usługę dla celów rozliczania VAT jako usługę pośrednictwa finansowego podlegająca zwolnieniu od opodatkowania VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy o VAT.

Stosowana przez Spółkę klasyfikacja przedmiotowych usług została potwierdzona przez Ośrodek Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi w wydanej na wniosek i na rzecz Spółki klasyfikacji statystycznej z dnia 19 września 2005 r.. W klasyfikacji tej stwierdzono, że według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 1997 r. Nr 42, poz. 264 ze zm., dalej: „PKWiU”), która na mocy § 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie PKWiU (Dz.U. z 2008 r. Nr 207, poz. 1293 ze zm.), w następstwie kolejnych zmian tego rozporządzenia, znajdowała zastosowanie dla celów opodatkowania VAT aż do dnia 31 grudnia 2010 r., usługi te powinny być klasyfikowane jako usługi pośrednictwa pieniężnego pozostałe, gdzie indziej niewymienione (kod PKWiU 65.12.10-00.90).

Na dowód powyższego, Spółka załącza wskazaną klasyfikację statystyczną do niniejszego wniosku, nadmieniając, że jest następcą prawnym P. S.A., co potwierdza załączony przez Spółkę do tego wniosku pełny odpis KRS.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy mając na uwadze przedstawiony w stanie faktycznym opis, charakter prawny, funkcję oraz cel świadczonych przez Spółkę usług KSR, Spółka postępuje prawidłowo traktując po dniu 1 stycznia 2011 r. świadczenie przedmiotowych usług jako podlegające zwolnieniu od opodatkowania VAT na podstawie znowelizowanego art. 43 ustawy o VAT?

Zdaniem Spółki, uwzględniając przedstawiony w stanie faktycznym opis, charakter prawny, funkcję oraz cel świadczonych przez nią usług KSR, w świetle znowelizowanego art. 43 ustawy o VAT powinna ona w dalszym ciągu stosować zwolnienie od opodatkowania VAT w stosunku do świadczenia przedmiotowych usług po dniu 1 stycznia 2011 r.

UZASADNIENIE

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług. Stosownie natomiast do art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 40, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 40. Przy czym, art. 43 ust. 14 ustawy o VAT stanowi, że przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 40. Dodatkowo, w myśl art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 40 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do czynności ściągania długów, w tym factoringu, usług doradztwa oraz usług w zakresie leasingu.

Odnosząc powyższe regulacje do oceny zasad opodatkowania VAT, jakim powinny podlegać świadczone przez Spółkę usługi KSR, w ocenie Spółki, w pierwszej kolejności wskazać należy, że na tle znowelizowanych przepisów ustawy o VAT nie wzbudza żadnych wątpliwości fakt, iż usługi świadczone przez banki bądź inne instytucje finansowe na rzecz podmiotów biorących udział w procesie transakcji dokonywanej przy użyciu karty płatniczej w związku z dokonaniem płatności przy użyciu takiej karty należą do usług „w zakresie prowadzenia rachunków pieniężnych i wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych” wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Za powyższą kwalifikacją takich usług jednoznacznie przemawiają bowiem odpowiednie regulacje Prawa bankowego oraz ustawy o EIP, do których odwołanie się jest uzasadnione w analizowanym przypadku ze względu na to, że ustawodawca nowelizując ustawę o VAT w zakresie zasad opodatkowania tym podatkiem usług o charakterze finansowym nie zdecydował się na wprowadzenie do niej żadnych legalnych definicji pojęć użytych przez siebie w opisach tych usług. Na potrzebę odwoływania się do innych regulacji prawnych w celu każdorazowego ustalenia zakresu usług o charakterze finansowym, do których powinno znajdować zastosowanie przedmiotowych zwolnień od opodatkowania VAT zwrócono również uwagę w uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizacyjnej, w którym wskazano m.in., że „sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług ubezpieczeniowych i finansowych ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego i ubezpieczeniowego”.

W związku z powyższym, w celu zrekonstruowania zakresu usług opisanych w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, przede wszystkim konieczne jest odwołanie się do innych ustaw odnoszących się do problematyki usług o charakterze finansowym.

Należy więc wskazać, że zgodnie z art. 5 Prawa bankowego, czynnościami bankowymi są m.in. prowadzenie rachunków bankowych, przeprowadzanie bankowych rozliczeń pieniężnych oraz wydawanie kart płatniczych i wykonywanie operacji przy ich użyciu. Stosownie natomiast do art. 63 Prawa bankowego, rozliczenia pieniężne dokonywane za pośrednictwem banków przeprowadza się gotówkowo lub bezgotówkowo za pomocą papierowych lub informatycznych nośników danych. Przy czym, rozliczenia bezgotówkowe przeprowadza się w szczególności poleceniem zapłaty, poleceniem przelewu lub kartą płatniczą. Dodatkowo, w myśl art. 3 ustawy o EIP, zasady udostępniania, sposób korzystania z karty płatniczej (która jest elektronicznym instrumentem płatniczym w rozumieniu tej ustawy) oraz rodzaje operacji, jakie mogą być dokonywane przy użyciu takiej karty przez jej posiadacza, do których ustawa o ElP zalicza wypłatę gotówki, wydanie polecenia przelewu lub polecenia zapłaty albo dokonanie zapłaty przy użyciu elektronicznego instrumentu płatniczego, określa umowa o elektroniczny instrument płatniczy, która zawierana jest pomiędzy wydawcą karty (bankiem lub inną instytucją finansową) i jej posiadaczem.

W ocenie Spółki, powyższe regulacje nie pozostawiają wątpliwości co do tego, że do usług „w zakresie prowadzenia rachunków pieniężnych i wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych” zaliczają się usługi w zakresie rozliczania i przekazania środków pieniężnych oraz inne usługi związane, które są świadczone przez banki bądź inne instytucje finansowe na rzecz podmiotów biorących udział w procesie transakcji dokonywanej przy użyciu karty płatniczej w związku z dokonaniem płatności przy użyciu takiej karty. Należy przy tym dodatkowo zaznaczyć, że w świetle przytoczonych powyżej przepisów Prawa bankowego i ustawy o ElP oraz innych właściwych regulacji nie ma żadnych podstaw do kwalifikacji przedmiotowych usług świadczonych przez banki lub inne instytucje finansowe jako usług pośrednictwa w świadczeniu usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT. Z uwagi na to, że ustawodawca nigdzie nie zdecydował się na ustawowe zdefiniowanie terminu „oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług” zasadne jest również odwołanie się do rezultatów wykładni językowej tego terminu w przedmiotowym zakresie.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN”, pośrednictwo oznacza „działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron, kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych oraz umożliwianie kontaktu uczestnikom rynku pracy”. W świetle przytoczonej definicji, nie ma wątpliwości, że usługi banku bądź innej instytucji finansowej w zakresie rozliczenia i przekazania środków pieniężnych oraz inne usługi związane świadczone w konsekwencji dokonania zapłaty przy użyciu karty płatniczej nie mogą być uznane za usługi pośrednictwa w świadczeniu usług „w zakresie prowadzenia rachunków pieniężnych i wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych”. Spółka pragnie przy tym dodatkowo podnieść, że zgodnie z ugruntowanym poglądem wykładnia językowa przepisów prawa podatkowego stanowi nie tylko punkt wyjścia wykładni tego prawa, ale także zakreśla jej granice. Możliwy sens słów oraz zwrotów jest bowiem nieprzekraczalną barierą procesów wykładni, a jej przekroczenie prowadzi nieuchronnie do rozstrzygnięcia interpretacyjnego contra legem.

Za ewentualną możliwością traktowania tych usług jako usług pośrednictwa w świadczeniu usług „w zakresie prowadzenia rachunków pieniężnych i wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych” nie przemawia również okoliczność, że na gruncie stanu prawnego obowiązującego do dnia 1 stycznia 2011 r. usługi te, jak wszystkie inne usługi o charakterze finansowym, w świetle PKWiU i załącznika nr 4 do ustawy o VAT nazywane były „usługami pośrednictwa finansowego”. Stosowane do dnia 1 stycznia 2011 r. nazewnictwo w stosunku do usług o charakterze finansowym było bowiem mylące, gdyż istotą (naturą) wielu takich usług, w tym tych o których teraz mowa, nie jest i nigdy nie było typowe pośrednictwo. W praktyce oraz w literaturze przedmiotu wielokrotnie wskazywano więc, że w istocie usługi pośrednictwa finansowego w rozumieniu ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 stycznia 2011 r. to wszelkiego rodzaju usługi finansowe mieszczące się w sekcji J PKWiU z 1997 r.

Na marginesie, Spółka pragnie także zaznaczyć, że omówione powyżej usługi banków oraz innych instytucji finansowych nie mogą być również traktowane jako usługi ściągania długów, w tym factoringu, usługi doradztwa bądź usługi w zakresie leasingu wyłączone ze zwolnienia od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 15 ustawy o VAT.

Mając na uwadze omówiony powyżej charakter prawny oraz kwalifikację podatkową usług świadczonych przez banki lub inne instytucje finansowe w związku z dokonaniem płatności za określone towary lub usługi przy użyciu karty płatniczej, a w szczególności fakt, że usługi te nie są usługami pośrednictwa, zdaniem Spółki świadczone przez nią usługi KSR powinny być traktowane jako usługi pomocnicze do tych usług w rozumieniu art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.

Świadczone przez Spółkę usługi KSR bez wątpienia są bowiem usługami stanowiącymi element usług „w zakresie prowadzenia rachunków pieniężnych i wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych” świadczonych przez banki lub inne instytucje finansowe na rzecz podmiotów biorących udział w procesie transakcji dokonywanej przy użyciu karty płatniczej w związku z dokonaniem płatności przy użyciu takiej karty, które same stanowią odrębną całość i są właściwe oraz niezbędne do świadczenia usług wykonywanych przez banki bądź inne instytucje finansowe.

Analiza przedstawionego w stanie faktycznym niniejszego wniosku zakresu czynności wykonywanych przez Spółkę w ramach kompleksowych usług KSR jednoznacznie wskazuje, że są to usługi o charakterze samoistnym, niezależne od pozostałych czynności podejmowanych w celu wykonania usługi finansowej (usługi podstawowej) związanej z dokonaniem płatności przy użyciu karty płatniczej, które są bez wątpienia właściwe i niezbędne do świadczenia samej usługi finansowej „w zakresie prowadzenia rachunków pieniężnych i wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych” wykonywanej przez banki lub inne instytucje finansowe. Jednocześnie usługi KSR stanowią integralną część usługi finansowej (usługi podstawowej) świadczonej przez banki lub inne instytucje finansowe.

Usługi KSR są bowiem funkcjonalnie związane z usługą podstawową i służą do realizacji celu tej usługi. Stanowią przy tym odróżniającą się całość, która wspomaga spełnienie się specyficznej, głównej funkcji usługi podstawowej, która w przeważającej mierze sprowadza się do zapewnienia prawidłowego rozliczenia i przekazania środków pieniężnych we właściwej wysokości w związku z dokonaniem płatności przy użyciu karty płatniczej.

Spółka pragnie wskazać, że do podstawowych funkcji KSR należy przede wszystkim rozliczanie i przetwarzanie transakcji finansowych dokonywanych przy użyciu kart płatniczych pomiędzy instytucjami finansowymi uczestniczącymi w przeprowadzaniu transakcji finansowych w tym w szczególności umożliwienie kompensacyjnego rozliczania wzajemnych zobowiązań instytucji finansowych z tytułu takich transakcji, obsługa reklamacji transakcji dokonanych przy użyciu kart płatniczych, automatyczne naliczanie opłat i generowanie raportów dla banków i instytucji finansowych zawierających informacje o rozliczonych transakcjach w KSR oraz, iż głównym celem świadczonych przez nią usług KSR jest kompensacyjne rozliczanie za pośrednictwem KSR transakcji finansowych dokonanych przy użyciu kart płatniczych, w ramach których Spółka m.in. dokonuje:

1.  przyjmowania i przetwarzania informacji o transakcjach finansowych dokonywanych przy użyciu kart płatniczych takich jak w szczególności sprzedaż, reklamacja sprzedaży, uznanie, reklamacja uznania, wypłata gotówki, reklamacja wypłaty gotówki, wycofanie sprzedaży, wycofanie reklamacji sprzedaży, wycofanie uznania, wycofanie reklamacji uznania, wycofanie wypłaty gotówki, wycofanie reklamacji wypłaty gotówki, pobranie opłaty, przekazanie środków, prośba o oryginał rachunku, prośba o kopię rachunku, odpowiedź na prośbę o kopię rachunku, wycofanie prośby o oryginał rachunku, wycofanie prośby o kopię rachunku, sprawdzenie salda, zmiana PIN oraz inne rodzaje transakcji kartowych;
2.  przekazywania informacji do banku rozliczeniowego niezbędnych do dokonywania rozliczeń pomiędzy instytucjami finansowymi biorącymi udział w procesie transakcji kartowej;
3.  naliczania opłat i prowizji zgodnie z zasadami działania systemu KSR;
4.  obsługi reklamacji transakcji kartowych zgłaszanych przez uczestników KSR;
5.  generowania plików i przygotowywania raportów rozliczeniowych oraz przekazywania ich do banków;
6.  tworzenia i utrzymywania bazy danych dotyczących krajowego systemu rozliczeń transakcji na karty płatnicze;
7.  umożliwiania dostępu do informacji powstałych w obsługiwanym przez Spółkę systemie rozliczeń.

Brak ww. usługi KSR w procesie przeprowadzania transakcji finansowej dokonywanej przy użyciu karty płatniczej, w praktyce czyniłby więc niemożliwym dokonanie zapłaty za nabywane towary lub usługi przy użyciu takiej karty. Tym samym, w przypadku wykluczenia usług KSR z łańcucha czynności niezbędnych do rozliczenia płatności dokonanej przy użyciu karty płatniczej, bank lub inna instytucja finansowa nie mogłaby świadczyć usług finansowych w zakresie transferów pieniężnych na rzecz swoich klientów. Usługi KSR stanowią więc właściwy i konieczny element procesu przeprowadzania i rozliczania każdej płatności dokonywanej przy użyciu karty płatniczej. Za zasadnością stosowania zwolnienia od opodatkowania VAT w stosunku do usług KSR jako usług o charakterze finansowym na podstawie art. 43 ustawy o VAT, przemawia również to, że usługi te mogą być traktowane jako usługi płatnicze przez postanowienia Dyrektywy 2007/64/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 13 listopada 2007 r. w sprawie usług płatniczych w ramach rynku wewnętrznego zmieniającej dyrektywy 97/7/WE, 2002/65/WE, 2005/60/WE i 2006/48/WE i uchylającej dyrektywę 97/5/WE (Dz. Urz. UE L 319 z dnia 5 grudnia 2007 r., str. 1 ze zm.).

Mając na uwadze, że charakter oraz cel i funkcja prawna usług KSR pozwalają na jednoznaczne stwierdzenie, iż usługi te spełniają ogólne wymagania dla usług pomocniczych do usługi finansowej, przewidziane w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, w ocenie Spółki, na gruncie znowelizowanych przepisów ustawy o VAT powinna ona w dalszym ciągu stosować do nich zwolnienie od opodatkowania tym podatkiem.

Spółka pragnie przy tym podnieść, że w świetle art. 43 ustawy o VAT, zwolnienie od podatku przysługuje wymienionym w nim czynnościom z mocy samego prawa. Z uwagi natomiast na to, iż zwolnienie z art. 43 ustawy o VAT ma charakter zwolnienia przedmiotowego, dla jego zastosowania żadnego znaczenia nie ma status prawny podmiotu świadczącego usługi objęte tym zwolnieniem. Uniezależnienie możliwości stosowania zwolnienia od opodatkowania VAT w stosunku do czynności wymienionych w art. 43 ustawy o VAT od statusu usługodawcy wynika również zarówno z uzasadnienia do projektu ustawy nowelizacyjnej, jak i z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TS”).

W uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizacyjnej wskazano bowiem, że „proponowane zwolnienia usług (\`(...)\`) finansowych podlegających zwolnieniu oparte zostały na obiektywnych kryteriach, nie są zaś uzależnione od rodzaju podmiotu świadczącego te usługi”. TS w wyroku z dnia 5 czerwca 1997 r. w sprawie C-2/95 pomiędzy Sparekassernes Datacenter (SDC) a Skatteministeriet (Dania) stwierdził natomiast, że ani sposób wykonywania usług (np. poprzez zastosowanie elektronicznych środków przekazu), ani charakter prawny usługodawcy (np. brak statusu banku czy instytucji finansowej), ani nawet brak bezpośredniej umowy podmiotu wykonującego usługi z ostatecznym odbiorcą nie wykluczają zastosowania zwolnień, o których mowa w artykule 13(B)(d)(3) i (5) VI Dyrektywy (obecnie art. 135 (1)(d) i (f) dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11 grudnia 2006 r., str. 1 ze zm., dalej: „Dyrektywa 112”), pod warunkiem że usługi świadczone przez dany podmiot są przez klienta banku postrzegane jako element otrzymywanej usługi finansowej.

Na wsparcie argumentacji przemawiającej za niezależnością możliwości stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ustawy o VAT, od statusu prawnego usługodawcy, Spółka pragnie również podnieść, iż zgodnie z art. 67 ustawy o ElP, system autoryzacji i rozliczeń przez który ustawa ta rozumie podlegające prawu polskiemu prawne powiązania pomiędzy agentem rozliczeniowym, akceptantami i wydawcami elektronicznych instrumentów płatniczych, w ramach których określa się wspólne zasady przyjmowania zapłaty przy użyciu elektronicznych instrumentów płatniczych i rozliczeń z tego tytułu, może prowadzić wyłącznie agent rozliczeniowy, którego status, jak wskazano w stanie faktycznym do niniejszego wniosku, Spółka posiada.

W celu uzasadnienia prawidłowości stosowania zwolnienia od opodatkowania VAT do usług KSR, należy także wskazać, że zwolnienie z art. 43 ustawy o VAT nie jest w żadnym stopniu uzależnione nie tylko od statusu prawnego usługodawcy, lecz także od sposobu wykonania takiej usługi i więzów prawnych łączących takiego usługodawcę z bezpośrednim konsumentem usługi. Okoliczności te wynikają zarówno z treści art. 43 ustawy o VAT, który nie stawia żadnych warunków w przedmiotowym zakresie, jak i z dotychczasowego orzecznictwa sądów administracyjnych i TS. Zostały one bowiem bezpośrednio potwierdzone we wspomnianym już wyroku TS w sprawie SDC, jak i w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 grudnia 2008 r. (sygn. akt I FSK 1582/08), w uzasadnieniu którego wskazano, że „na kanwie roztrząsanego tu przypadku wyłania się zasadniczy problem, czy o kwalifikacji danej czynności na potrzeby VAT-u decyduje wyłącznie forma jej wykonania, czy też wpływ na to ma również jej cel. Stanowisko wnoszącego skargę kasacyjną zdaje się wskazywać na decydujące znaczenie formy wykonania czynności. Stanowisko takie uznać jednak należy za wadliwe. Pomija ono tę okoliczność, że dokonując kwalifikacji danej czynności kierować należy się przede wszystkim jej funkcją prawną. Wniosek taki, a contrario, wyprowadzić zresztą można z wypowiedzi Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości zawartych między innymi w wyrokach z dnia 26.06.2008 r., nr T442/03 (pkt 228, Lax nr 409911) oraz z dnia 22.10.2008 r., nr T 309/04 (pkt228, Lex nr 455129)” oraz, iż „niezależnie od tego zwrócić należy uwagę na fakt, że nawet gdyby oceniana tu usługa (usługa finansowa SWIFT umożliwiająca bankom komunikowanie się między sobą w zakresie np. zlecenia przelewu, otrzymania przelewu, założenia lokaty, założenia depozytu, udzielenie kredytu lub informacji dotyczącej przelewów bezgotówkowych — przyp. T.G.) wykonywana była (czy też mogła być wykonana) wyłącznie w sposób wyczerpujący wyżej opisaną definicję usług elektronicznych, to okoliczność taka sama w sobie nie wykluczałaby możliwości zakwalifikowania tej usługi do czynności pośrednictwa finansowego. Taki bowiem jest jej cel (czyli istota) albo funkcja prawna, która - jak wyżej zaznaczono - powinna posiadać decydujący wpływ na kwalifikację przedmiotowej czynności i związane z tym konsekwencje prawne. Na powyższe NSA zwrócił zresztą uwagę w wyroku tegoż Sądu z dnia 04.09.2008 r., sygn. I FSK 1252/07 (publ. w Jurysdykcji podatkowej nr 1 z 2009 r.)”.

Na zakończenie, dla potwierdzenia zasadności swojego stanowiska w zakresie zasad opodatkowania VAT, jakie powinny być stosowane przez Spółkę w odniesieniu do usług objętych niniejszym wnioskiem po dniu 1 stycznia 2011 r., Spółka pragnie dodatkowo podnieść, że świadczone przez nią usługi KSR powinny być objęte obligatoryjnym zwolnieniem od opodatkowania VAT w świetle postanowień projektowanego przez Komisję Europejską rozporządzenia Rady w sprawie traktowania usług finansowych i ubezpieczeniowych dla celów opodatkowania VAT, którego zasadniczym celem jest doprecyzowanie zwolnień dla tych usług przewidzianych w Dyrektywie 112. Projektowany art. 6 i 18 tego rozporządzenia wprost odnosi się bowiem do usług świadczonych przez Spółkę, których dotyczy niniejszy wniosek.

Należy przy tym wskazać na to, że wykładnia art. 43 ustawy o VAT powinna być dokonywana nie tylko w oparciu o jego brzmienie oraz formalne warunki jakie stawia, lecz także z uwzględnieniem ratio legis zwolnienia usług o charakterze finansowym, którym jest dążenie do upowszechnienia i poszerzenia dostępności takich usług dla szerokiej gamy konsumentów.

Podsumowując, w ocenie Spółki, nowelizacja ustawy o VAT i odejście od klasyfikowania usług finansowych za pomocą klasyfikacji statystycznych nie mają żadnego wpływu na charakter usług świadczonych przez Spółkę. Tym samym, zarówno w okresie przed dniem 1 stycznia 2011 r. (co potwierdza załączona do niniejszego wniosku klasyfikacja statystyczna usług świadczonych przez Spółkę), jak i po tej dacie świadczone przez Spółkę usługi, których dotyczy przedmiotowy wniosek, korzystają ze zwolnienia od opodatkowania VAT jako usługi o charakterze finansowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.