Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1585/14/JS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-03-27
Teza: możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej (nie wyższej niż wartość rynkowa) nieruchomości, nabytej na podstawie umowy darowizny.
Słowa kluczowe: amortyzacja; darowizna; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 grudnia 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 30 grudnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej (nie wyższej niż wartość rynkowa) nieruchomości, nabytej na podstawie umowy darowizny – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2014 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej (nie wyższej niż wartość rynkowa) nieruchomości, nabytej na podstawie umowy darowizny.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną i zamierza prowadzić jednoosobową działalność gospodarczą. Na rozpoczęcie działalności gospodarczej, tytułem darowizny, ma otrzymać od swojego ojca nieruchomości. Ojciec Wnioskodawcy przedmiotowe nieruchomości nabył w latach 2007-2009 od spółdzielni mieszkaniowej za łączną cenę ok. 1.150.000,00 zł. W 2009 r. ojciec Wnioskodawcy dokonał ponadto ulepszenia, będących jego własnością lokali, na kwotę ok. 750.000,00 zł. Wydatki na ulepszenie powiększyły wartość początkową środka trwałego i były amortyzowane.

Ponadto, w latach 2011-2012 dokonana została termomodernizacja budynku na łączną kwotę ok. 180.000,00 złotych. Z tej kwoty wydatki rzędu 120.000,00 zł poniesione zostały na ulepszenie, a kwota ok. 50.000,00 zł na remont.

Część nieruchomości ojciec Wnioskodawcy wynajmował w ramach prowadzonej działalności gospodarczej a część była wykorzystywana bezpośrednio w jego działalności gospodarczej.

Strony umowy darowizny zgodnie określą wartość nieruchomości w kwocie przekraczającej 3.500 zł, która w ich ocenie odpowiada wartości rynkowej. Dodatkowo, przyjęta umownie wartość nieruchomości zostanie potwierdzona przez rzeczoznawcę majątkowego. Otrzymane w formie darowizny nieruchomości Wnioskodawca wprowadzi do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Wartość początkowa nieruchomości będzie ustalona w wysokości wartości określonej w umowie darowizny, nie wyższej niż wartość rynkowa.

Nieruchomości, w dniu przyjęcia ich do używania przez Wnioskodawcę, będą nadawały się do gospodarczego wykorzystania dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, a ich przewidywany okres używania będzie dłuższy niż rok. W działalności Wnioskodawcy nieruchomości będą przeznaczone przede wszystkim pod wynajem i na cele własnej działalności tj. biuro i ewentualnie inne pomieszczenia magazynowe i produkcyjne.

Wnioskodawca przewiduje, że jeśli uzyska odpowiednią cenę, po jakimś czasie może sprzedać przedmiotową nieruchomość. Ponadto, jeśli będzie to uzasadnione sytuacją na rynku (tzn. między innymi możliwościami wynajmu oraz zaproponowaną ceną), sprzedaż może nastąpić nawet przed upływem roku od rozpoczęcia używania nieruchomości w działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Wnioskodawca może również po jakimś czasie przystąpić do spółki osobowej niebędącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych lub utworzyć taką spółkę osobową a przedmiotowe nieruchomości mogą być wkładem do tej spółki.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy odpisy amortyzacyjne dokonane od wartości początkowej, ustalonej w wysokości wartości nieruchomości wskazanych w umowie darowizny (nie wyższej niż wartość rynkowa), będą stanowiły koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, może amortyzować otrzymane nieruchomości od ich wartości określonej w umowie darowizny (nie wyższej niż wartość rynkowa), a odpisy amortyzacyjne będą stanowiły w całości koszt uzyskania przychodów.

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „u.p.d.o.f.”), kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 u.p.d.o.f., amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Jak wynika z cytowanego unormowania, podlegającymi amortyzacji środkami trwałymi są rzeczy wskazane w jego treści, które spełniają następujące warunki:

1.  stanowią własność podatnika,
2.  mogą być nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,
3.  kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania,
4.  przewidywany okres używania jest dłuższym niż rok.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, nieruchomości, które ma otrzymać w darowiźnie będą podlegały amortyzacji, a odpisy będą stanowiły koszt uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 22g ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa te wartość w niższej wysokości.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) u.p.d.o.f., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:

1.  nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
2.  dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
3.  nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Oznacza to, że kosztem uzyskania przychodów są również odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane od składników majątku nabytych w drodze spadku lub darowizny, spełniających warunki pozwalające uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne.

Zdaniem Wnioskodawcy, odpisy amortyzacyjne od wartości określonej w umowie darowizny stanowić będą koszt uzyskania przychodu. Wartością początkową ustaloną w celu dokonania odpisów amortyzacyjnych (w przypadku otrzymania nieruchomości w formie darowizny), jest ich wartość rynkowa z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości. W rezultacie, skoro w umowie darowizny określona ma zostać wartość rynkowa, to tym samym ta właśnie wartość będzie podstawą do dokonywania późniejszych odpisów amortyzacyjnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Powyższe oznacza, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 23 ust. 1 ww. ustawy), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni lub pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie tego źródła przychodu, z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Stosownie do art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są także odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast w myśl art. 22c pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów - zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z powyższego wynika, że określony składnik majątku podatnika może zostać zaliczony do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

*   stanowi on własność lub współwłasność podatnika,
*   został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,
*   jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres jego używania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),
*   jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23b ww. ustawy.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Zatem, kosztem uzyskania przychodów są również odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane od składników majątku nabytych w drodze spadku lub darowizny, spełniających warunki pozwalające uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne.

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór (art. 22h ust. 1 pkt 1 tej ustawy).

Stosownie do art. 22f ust. 1 cyt. ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych, ustalona zgodnie z zasadami określonymi w art. 22g ww. ustawy. Sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych jest zróżnicowany m.in. z uwagi na sposób ich nabycia. Stosownie do art. 22g ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości. W myśl art. 22g ust. 16 ww. ustawy, przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 8, 9, 14 i 15, przepis art. 19 stosuje się odpowiednio. Art. 19 ust. 3 powołanej ustawy stanowi natomiast, że wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz przytoczone regulacje prawne należy wskazać, że te z nabytych w drodze darowizny składników majątku (nieruchomości), które będą spełniały zawartą w art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definicję środków trwałych, a więc składniki majątku kompletne i zdatne do użytku na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, których przewidywany okres wykorzystania na potrzeby tej działalności będzie dłuższy niż rok, Wnioskodawca będzie mógł uznać za środki trwałe w prowadzonej działalności gospodarczej. Środki te z wyłączeniem gruntu (niepodlegającego amortyzacji) będą mogły być przedmiotem amortyzacji podatkowej. Przy ustaleniu wartości początkowej tych środków trwałych, zastosowanie znajdzie art. 22g ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, przewidujący możliwość określenia ich wartości początkowej wg wartości rynkowej z dnia nabycia, o ile umowa darowizny nie określi ich wartości w niższej wysokości.

W związku z powyższym, od wartości początkowej tych nieruchomości, które podlegają amortyzacji, Wnioskodawca będzie mógł dokonywać odpisów amortyzacyjnych począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostaną one wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a dokonane odpisy będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1-2 oraz Nr 4-9, wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43 300 Bielsko-Biała.