Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.195.2020.1.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-23
Teza: Powstanie przychodu z tytułu podwyższenia w statucie spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej odpowiedzialności jej członków do podwójnej wysokości wpłaconych udziałów oraz wpłat członków spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej na pokrycie jej strat do wysokości zadeklarowanych udziałów albo do podwójnej wysokości wpłaconych udziałów.
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie spółdzielni; dopłata-dopłata wartości do udziału ; przychód; wpłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 lipca 2020 r. (data wpływu 24 lipca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   braku powstania przychodu z tytułu podwyższenia w statucie spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej odpowiedzialności jej członków do podwójnej wysokości wpłaconych udziałów – **jest prawidłowe;**

*   braku powstania przychodu z tytułu wpłat członków spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej na pokrycie jej strat do wysokości zadeklarowanych udziałów – **jest prawidłowe.**

*   braku powstania przychodu z tytułu wpłat członków spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej na pokrycie jej strat do podwójnej wysokości wpłaconych udziałów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lipca 2020 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku powstania przychodu z tytułu podwyższenia w statucie spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej odpowiedzialności jej członków do podwójnej wysokości wpłaconych udziałów oraz wpłat członków spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej na pokrycie jej strat do wysokości zadeklarowanych udziałów albo do podwójnej wysokości wpłaconych udziałów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółdzielcza Kasa Oszczędnościowo-Kredytowa z siedzibą w (…) (dalej: SKOK) jest spółdzielczą kasą oszczędnościowo-kredytową działającą na podstawie przepisów ustawy z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2386 z późn. zm. - dalej USKOK). Zgodnie z art. 2 USKOK Kasa jest spółdzielnią, do której w zakresie nieuregulowanym ustawą stosuje się przepisy ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1285 z późn. zm. - dalej: PrS). W myśl więc art. 19 § 1 PrS członek spółdzielni obowiązany jest do wniesienia wpisowego oraz zadeklarowanych udziałów stosownie do postanowień statutu. Ze względu na art. 19 § 2 tej ustaw członek spółdzielni uczestniczy w pokrywaniu jej strat do wysokości zadeklarowanych udziałów. Z mocy jednakże art. 26 ust. 3 SKOKU odpowiedzialność członków kas za straty powstałe w kasie, może zostać podwyższona w statucie kasy do podwójnej wysokości wpłaconych udziałów, przy czym stosownie do art. 24 ust. 2 pkt 5 tej ustawy, dodatkowa kwota odpowiedzialności członków, w części określonej przez Komisję Nadzoru Finansowego, może zostać zaliczona do funduszy własnych Kasy, z tym że suma kwoty dodatkowej odpowiedzialności członków, o której mowa w art. 26 ust. 3, i kwoty, o której mowa w pkt 4, nie może przewyższać 50% sumy funduszu udziałowego i funduszu zasobowego.

Korzystając z ww. możliwości Skok podwyższyła w swoim statucie odpowiedzialność jej członków do podwójnej wysokości wpłaconych udziałów, przy czym Komisja Nadzoru Finansowego nie wyraziła zgody na jej zaliczenie do funduszy własnych tej Kasy.

Syndyk (…) wystąpił do niektórych członków Kasy o dokonanie wpłat na poczet pokrycia jej strat.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy podwyższenie w statucie SKOK odpowiedzialności jej członków do podwójnej wysokości wpłaconych udziałów skutkowało po jej stronie powstaniem przychodu?
2.  Czy wpłaty członków SKOK na pokrycie jej strat do wysokości zadeklarowanych udziałów albo do podwójnej wysokości wpłaconych udziałów skutkować będą powstaniem u tej spółdzielni przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy.

1.  Podwyższenie w statucie SKOK odpowiedzialność jej członków do podwójnej wysokości wpłaconych udziałów nie skutkowało po jej stronie powstaniem przychodu.
2.  Wpłaty członków SKOK na pokrycie jej strat do wysokości zadeklarowanych udziałów albo do podwójnej wysokości wpłaconych udziałów nie będą skutkować powstaniem u tej spółdzielni przychodu.

Ad. 1.

Podwyższenie w statucie SKOK odpowiedzialność jej członków do podwójnej wysokości wpłaconych udziałów nie skutkowało powstaniem po jej stronie przychodu.

W myśl art. 19 § 2 PrS w związku z art. 2 USKOK członek spółdzielni uczestniczy w pokrywaniu jej strat do wysokości zadeklarowanych udziałów, chyba że na podstawie art. 26 ust. 3 USKOK odpowiedzialność członków kas za straty powstałe w kasie została podwyższona w statucie kasy do podwójnej wysokości wpłaconych udziałów.

Odpowiedzialność członka spółdzielni w granicach wynikających z art. 19 § 2 PrS czy też art. 26 ust. 3 USKOK nie wiąże się z przepływem pieniędzy, nie skutkuje tym samym powstaniem u Kasy przychodu.

Wszak z mocy art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm. - dalej UCIT) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Dodatkowa odpowiedzialność członków Kasy, nie spowodowała również nawet chociażby tylko księgowego wzrostu któregokolwiek z elementów funduszy własnych Kasy.

Z mocy art. 24 ust. 2 pkt 5 USKOK in principio dodatkowa kwota odpowiedzialności członków, w części określonej przez Komisję Nadzoru Finansowego, może zostać zaliczona do funduszy własnych Kasy, a jak wyjaśniono, KNF takiej zgody nie wyraziła. A contrario więc - brak zgody KNF nie pozwala zaliczyć do funduszy własnych kasy tej odpowiedzialności.

Ponieważ sam fakt odpowiedzialności członka spółdzielni, w granicach wynikających z art. 19 § 2 PrS w związku z art. 2 USKOK czy też art. 26 ust. 3 USKO nie powoduje przepływu pieniędzy, nie powstał tym samym przychód po jej stronie w momencie przyjęcia w jej statucie odpowiedzialności członka Kasy w podwójnej wysokości wpłaconych udziałów za jej straty, w oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 1 czy też inny przepis UCIT.

Ad. 2.

Wpłaty członków SKOK na pokrycie jej strat do wysokości zadeklarowanych udziałów albo do podwójnej wysokości wpłaconych udziałów nie będą skutkować powstaniem u tej spółdzielni przychodu.

Dodatkowa kwota odpowiedzialności członków bez zgody KNF nie może zostać zaliczona do funduszy własnych Kasy, wpłaty natomiast wynikające z tego tytułu, które przeznaczone być mogą z uwagi na art. 19 § 2 PrS w związku z art. 2 i art. 26 ust. 3 USKOK na pokrycie strat, nie stanowią przychodów z uwagi na art. 12 ust. 4 pkt 4 UCIT.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 4 UCIT do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela. Z tego powodu wpłaty członków nie będą skutkowały powstaniem u SKOK powstaniem przychodu.

Zgodnie z art. 19 § 2 PrS w związku z art. 2 USKOK członek spółdzielni uczestniczy w pokrywaniu jej strat do wysokości zadeklarowanych udziałów, chyba, że na podstawie art. 26 ust. 3 USKOK odpowiedzialność członków kas za straty powstałe w kasie została podwyższona w statucie kasy do podwójnej wysokości wpłaconych udziałów.

Wpłaty wynikające z tytułu obowiązku uczestnictwa członka spółdzielni w pokrywaniu strat nie stanowią przychodów z uwagi na art. 12 ust. 4 pkt 4 UCIT, albowiem z mocą art. 3 ust. 1 pkt 31 UR pod pojęciem kosztów i strat rozumie się uprawdopodobnione zmniejszenia w okresie sprawozdawczym korzyści ekonomicznych, o wiarygodnie określonej wartości, w formie zmniejszenia wartości aktywów, albo zwiększenia wartości zobowiązań i rezerw, które doprowadzą do zmniejszenia kapitału własnego lub zwiększenia jego niedoboru w inny sposób niż wycofanie środków przez udziałowców lub właścicieli, przy czym w myśl art. 36 ust. 3 UR, fundusze własne SKOK w upadłości połączone zostały w jeden fundusz udziałowy.

Tym samym wpłaty na pokrycie strat są wpłatami na powiększenie funduszu udziałowego, które nie skutkują powstaniem przychodu. Art. 24 ust. 2 pkt 5 USKOK nie pozwala zaliczyć dodatkowej odpowiedzialności do funduszy własnych, natomiast wpłaty na pokrycie straty, w świetle art. 78 § 1 pkt 2 PrS w związku z art. 2 USKOK, zalicza się do innych źródeł funduszy własnych Kasy, przy czym w myśl art. 36 ust. 3 UR, fundusze własne SKOK w upadłości połączone zostały w jeden fundusz udziałowy. Z tego powodu stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 4 UCIT otrzymane wpłaty nie skutkują powstaniem przychodu. Nie powstaje w ww. okolicznościach przychód także z uwagi na pozostałe przepisy UCIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   braku powstania przychodu z tytułu podwyższenia w statucie spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej odpowiedzialności jej członków do podwójnej wysokości wpłaconych udziałów – **jest prawidłowe;**

*   braku powstania przychodu z tytułu wpłat członków spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej na pokrycie jej strat do wysokości zadeklarowanych udziałów – **jest prawidłowe.**

*   braku powstania przychodu z tytułu wpłat członków spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej na pokrycie jej strat do podwójnej wysokości wpłaconych udziałów – **jest nieprawidłowe.**

Ad. 1

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego Spółdzielcza Kasa Oszczędnościowo-Kredytowa działa na podstawie przepisów ustawy z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2386 z późn. zm.). Zgodnie z art. 2 tej ustawy Kasa jest spółdzielnią, do której w zakresie nieuregulowanym ustawą stosuje się przepisy ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (Dz. U. z 2018 r., poz. 1285 z późn. zm.).

W myśl art. 19 § 1 Prawa spółdzielczego członek spółdzielni obowiązany jest do wniesienia wpisowego oraz zadeklarowanych udziałów stosownie do postanowień statutu. Ze względu na art. 19 § 2 tej ustawy członek spółdzielni uczestniczy w pokrywaniu jej strat do wysokości zadeklarowanych udziałów. Stosownie do art. 26 ust. 3 ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych odpowiedzialność członków kas za straty powstałe w kasie, może zostać podwyższona w statucie kasy do podwójnej wysokości wpłaconych udziałów. Korzystając z ww. możliwości Kasa podwyższyła w swoim statucie odpowiedzialność jej członków do podwójnej wysokości wpłaconych udziałów, przy czym Komisja Nadzoru Finansowego nie wyraziła zgody na jej zaliczenie do funduszy własnych tej Kasy. W związku z powyższym powstała wątpliwość czy takie podwyższenie odpowiedzialności członków Kasy do podwójnej wysokości wpłaconych udziałów skutkowało po stronie Kasy powstaniem przychodu podatkowego.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. 2020 r., poz. 1406, z późn. zm., dalej: updop) nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca wskazał w art. 12 ust. 1 przykładowe przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Zgodnie z ww. przepisem, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (art. 12 ust. 1 pkt 1-2 powołanej ustawy).

Na podstawie art. 12 ust. 1 updop omawianej ustawy można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodzącą do majątku podatnika, powiększającą jego aktywa, mającą definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną - przychód powstaje zatem z momentem jego faktycznego uzyskania przez podatnika, czyli wpływu, bezpośrednio do majątku podatnika względnie na jego rachunek, wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami.

Wyjątek od reguły, zgodnie z którą przychodem podatnika są przysporzenia faktycznie przez niego uzyskane wprowadza art. 12 ust. 3 updop. Stosownie do tego unormowania, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Przepis ten nakazuje ujmować dla celów podatkowych przychody, które jeszcze nie zostały otrzymane przez podatnika, ale są mu należne, tj. stanowią przedmiot wymagalnych świadczeń.

Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Do przychodów podatkowych podatnik winien zaliczyć takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika lub zmniejszenie jego zobowiązania w sposób trwały, a nie tymczasowy. Owa definitywność w zakresie środków pieniężnych definiowana powinna być przez pryzmat możliwości swobodnego nimi dysponowania.

Istotnym warunkiem dla zaliczenia takiego przychodu do przychodów należnych jest zatem powstanie po stronie wierzyciela prawnej możliwości żądania spełnienia świadczenia przez kontrahenta, co znajduje wyraz w obowiązku świadczenia przez kontrahenta. Stanowisko takie potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 września 2009 r., sygn. akt II FSK 549/08 stwierdzając, że: „do przychodów z kapitałów pieniężnych zalicza się tylko takie wierzytelności, które w danym momencie podatnikowi należą się, czyli są wymagalne, przy czym nie ma znaczenia, czy podatnik już faktycznie uzyskał świadczenie wynikające z takiej wierzytelności, czy też jeszcze nie”.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że sam fakt podwyższenia odpowiedzialności członków Kasy do podwójnej wysokości wpłacanych udziałów nie wiąże się z żadnym przysporzeniem majątkowym po stronie Kasy, które miałoby charakter trwały. Dodatkowa odpowiedzialność członków Kasy, nie spowodowała wzrostu żadnego z elementów funduszy własnych Kasy. Uwzględnienie w statucie odpowiedzialności członków do podwójnej wysokości wpłaconych udziałów nie powoduje automatycznie konieczności dokonywania przez członków jakichkolwiek wpłat.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że samo podwyższenie w statucie kasy oszczędnościowo-kredytowej odpowiedzialności jej członków do podwójnej wysokości wpłaconych udziałów nie będzie skutkowało po stronie tej kasy powstaniem przychodu podatkowego.

Oznacza to, że stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest prawidłowe.

Ad. 2

Jak wskazano powyżej, katalog przychodów podlegających opodatkowaniu określony został w przepisach art. 12-14a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Na podstawie art. 12 ust. 1 updop, można stwierdzić, że co do zasady, przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną. Regulacja ta nie zawiera legalnej definicji przychodu, a jedynie precyzuje – poprzez przykładowe wyliczenie – rodzaje przychodów. Jednocześnie należy stwierdzić, że podatek dochodowy od osób prawnych posiada cechy podatku powszechnego, tj. podatku, który jest ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem – jako źródłem dochodu – jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Poza tym musi ona mieć charakter definitywny (dokonany) i mierzalny. Ponadto, użyty w tym przepisie zwrot „w szczególności” oznacza, że wykaz przychodów stanowi katalog otwarty, natomiast zawarte w tym przepisie okoliczności określające przychody mają charakter przykładowy.

Należy również dodać, że w art. 12 ust. 4 updop wyliczone zostały enumeratywnie te rodzaje przychodów uzyskiwanych przez podatnika, które nie stanowią podstawy ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu. Innymi słowy, art. 12 ust. 4 updop, tworzy zamknięty katalog przychodów neutralnych podatkowo, co oznacza, że nie można go rozszerzać ponad te ich rodzaje, które wymienia ustawodawca.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela.

W przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego Kasa oszczędnościowo-kredytowa, działając na podstawie art. 26 ust. 3 ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych podwyższyła w swoim statucie odpowiedzialność jej członków za straty powstałe w Kasie do podwójnej wysokości wpłaconych udziałów. W związku z powyższym Syndyk (…) wystąpił do niektórych członków Kasy o dokonanie wpłat na poczet pokrycia jej strat. W związku z powyższym Wnioskodawca zadał pytanie czy wpłaty członków Kasy na pokrycie jej strat do wysokości zadeklarowanych udziałów albo do podwójnej wysokości wpłaconych udziałów skutkować będą powstaniem u tej spółdzielni przychodu.

Aby dokonać klasyfikacji takich wpłat jako stanowiących bądź nie przychody podatkowe należy odnieść się do przepisów ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych oraz ustawy Prawo spółdzielcze.

W myśl art. 78 § 1 ustawy Prawo spółdzielcze zasadniczymi funduszami własnymi tworzonymi w spółdzielni są:

1.  fundusz udziałowy powstający z wpłat udziałów członkowskich, odpisów na udziały członkowskie z podziału nadwyżki bilansowej lub innych źródeł określonych w odrębnych przepisach;
2.  fundusz zasobowy powstający z wpłat przez członków wpisowego, części nadwyżki bilansowej lub innych źródeł określonych w odrębnych przepisach.

Stosownie do § 2 spółdzielnia tworzy także inne fundusze własne przewidziane w odrębnych przepisach oraz w jej statucie.

Jak wynika natomiast z art. 24 ust. 1 ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych w celu zapewnienia bezpieczeństwa ekonomicznego kasy są obowiązane posiadać fundusze własne, dostosowane do rozmiaru prowadzonej działalności.

Funduszami własnymi kasy są:

1.  fundusz udziałowy - powstający z wpłat udziałów członkowskich;
2.  fundusz zasobowy - powstający z wpłat wpisowego wnoszonego przez członków oraz nadwyżki bilansowej;
3.  fundusz z aktualizacji wyceny rzeczowych aktywów trwałych - utworzony na podstawie odrębnych przepisów;
4.  za zgodą Komisji Nadzoru Finansowego, zobowiązania z tytułu przyjęcia przez kasę (zobowiązania podporządkowane) otrzymanych z:
    1.  funduszu stabilizacyjnego w kwocie i na zasadach ustalonych w decyzji Komisji Nadzoru Finansowego, wydanej na wniosek kasy, pomniejszanej na koniec każdego roku w ciągu ostatnich 5 lat trwania umowy o 20% tej kwoty - środków pieniężnych spełniających, zgodnie z umową, łącznie następujące warunki:
        *   środki pieniężne przyjęto na okres co najmniej 5 lat,
        *   środki pieniężne mogą być wycofane z kasy na jej wniosek przed upływem okresu umowy za zgodą Komisji Nadzoru Finansowego, z zachowaniem wymogu, o którym mowa w ust. 5,
        *   środki pieniężne podlegają zwrotowi w ostatniej kolejności w przypadku upadłości kasy lub jej likwidacji,
        *   zwrot środków pieniężnych nie jest zabezpieczony przez kasę bezpośrednio lub pośrednio,
    2.  innych źródeł w kwocie i na zasadach ustalonych w decyzji Komisji Nadzoru Finansowego, wydanej na wniosek kasy, pomniejszanej na koniec każdego roku w ciągu ostatnich 5 lat trwania umowy o 20% tej kwoty - środków pieniężnych spełniających, zgodnie z umową, łącznie następujące warunki:
        *   środki pieniężne przyjęto na okres co najmniej 5 lat,
        *   środki pieniężne mogą być wycofane z kasy na jej wniosek przed upływem okresu umowy za zgodą Komisji Nadzoru Finansowego, z zachowaniem wymogu, o którym mowa w ust. 5,
        *   środki pieniężne podlegają zwrotowi w ostatniej kolejności w przypadku upadłości kasy lub jej likwidacji,
        *   zwrot środków pieniężnych nie jest zabezpieczony przez kasę bezpośrednio lub pośrednio,
    3.  Bankowego Funduszu Gwarancyjnego w kwocie i na zasadach ustalonych w decyzji Komisji Nadzoru Finansowego, wydanej na wniosek kasy, pomniejszanej na koniec każdego roku w ciągu ostatnich 5 lat trwania umowy o 20% tej kwoty - środków pieniężnych spełniających, zgodnie z umową, łącznie następujące warunki:
        *   środki pieniężne przyjęto na okres co najmniej 5 lat,
        *   środki pieniężne mogą być wycofane z kasy, na jej wniosek, przed upływem okresu umowy za zgodą Komisji Nadzoru Finansowego, z zachowaniem wymogu, o którym mowa w ust. 5,
        *   środki pieniężne podlegają zwrotowi w ostatniej kolejności w przypadku upadłości kasy lub jej likwidacji;
5.  za zgodą Komisji Nadzoru Finansowego, dodatkowa kwota odpowiedzialności członków, w części określonej przez Komisję Nadzoru Finansowego, przy czym suma kwoty dodatkowej odpowiedzialności członków, o której mowa w art. 26 ust. 3, i kwoty, o której mowa w pkt 4, nie może przewyższać 50% sumy funduszu udziałowego i funduszu zasobowego;
6.  niezrealizowane zyski na instrumentach dłużnych zaklasyfikowanych, zgodnie z odrębnymi przepisami, jako dostępne do sprzedaży;
7.  niezrealizowane zyski na instrumentach kapitałowych zaklasyfikowanych, zgodnie z odrębnymi przepisami, jako dostępne do sprzedaży.

Jak wynika z przywołanego art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych wpłaty udziałów członkowskich powiększają fundusz udziałowy Kasy. Biorąc pod uwagę powyższe, wskazać należy, że wpłaty członków Kasy na pokrycie jej strat do wysokości zadeklarowanych udziałów stanowią przychody, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. przychody otrzymane na utworzenie lub powiększenie funduszu udziałowego, a tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Natomiast wpłaty członków SKOK na pokrycie jej strat do podwójnej wysokości wpłaconych udziałów, o których mowa art. 26 ust. 3 ustawy o SKOK nie stanowią wpłat na utworzenie ani powiększenie funduszu udziałowego, co oznacza, że nie korzystają z wyłączenia z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 4 updop i to niezależnie od tego czy Komisja Nadzoru Finansowego wyraziła zgodę na zaliczenie ich do funduszy własnych Kasy. Taka zgoda oznaczałaby jedynie, że mieściłyby się one w jednym ze źródeł finansowania funduszy własnych, o którym mowa w art. 24 ust. 2 pkt 5 ustawy o SKOK, nie będącego jednakże funduszem udziałowym wymienionym w pkt 1 wskazanego przepisu.

Jednocześnie połączenie ̶ w sytuacji postawienia SKOK w stan upadłości ̶ zgodnie z art. 36 ust. 3 ustawy o rachunkowości składników kapitału (funduszu) własnego w jeden kapitał (fundusz) podstawowy (udziałowy) nie oznacza, ze wpłaty członków w wysokości podwojonych udziałów są wpłatami na utworzenie lub powiększenie funduszu udziałowego, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 4 updop.

Tym samym, nie można zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Kwota wynikająca z wpłat członków Kasy na pokrycie jej strat do podwójnej wysokości wpłaconych udziałów nie stanowi przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela.

Oznacza to, że kwota dodatkowej odpowiedzialności członkowskiej stanowi przychód Kasy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku powstania przychodu z tytułu wpłat członków Kasy na pokrycie jej strat do podwójnej wysokości wpłaconych udziałów jest nieprawidłowe.

Krańcowo wyjaśnić należy, że organ podatkowy udzielając interpretacji przepisów prawa podatkowego odnosi się wyłącznie do stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) opisanego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika) i nie podejmuje działań zmierzających do jego ustalenia.

Organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych tylko okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Wnioskodawcę.

Biorąc pod uwagę, że interpretacje indywidualne są wydawane wyłącznie w oparciu o przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy, w przypadku podania we wniosku opisu stanu faktycznego niezgodnego z rzeczywistością, interpretacja nie wywołuje skutków w postaci ochrony, o której mowa w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa. Ewentualna weryfikacja powyższego możliwa jest jedynie w ramach postępowania podatkowego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.