Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.75.2019.2.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-08
Teza: Zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodu – operator kamery
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów-podwyższenie kosztów uzyskania przychodów; prawa-prawa autorskie; twórcy; umowa-umowa o dzieło
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2019 r. (data wpływu 28 lutego 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 17 kwietnia 2019 r. (data wpływu 23 kwietnia 2019 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 28 listopada 2017 r. (na okres od 01.01.2018 do 31.12.2018) Wnioskodawca zawarł z X S.A. umowę o dzieło, gdzie między innymi zobowiązał się do „wykonania oryginalnego, autorskiego dzieła polegającego na: realizacji zdjęć techniką elektroniczną i realizacji dźwięku do wybranych audycji produkowanych przez X” (§ 1, Pkt 1). W ramach umowy Wnioskodawca wykonuje zadania operatora obrazu i zajmuje się opracowywaniem i realizowaniem założeń scenariusza od strony obrazu. Wnioskodawca uczestniczy w tworzeniu zdjęć do programów telewizyjnych, reportaży emitowanych w X. W połączeniu z dziennikarzem (spełniającym w tym danym momencie rolę reżysera utworu audiowizualnego) Wnioskodawca odpowiada za kompozycję plastyczną kadru, oświetlenie i rodzaje stosowanych planów filmowych, finalnie odpowiadając za zdjęciowy wygląd materiału (bez wpływu na merytoryczność ostatecznego, zmontowanego materiału).

Każdorazowo po zrealizowaniu dzieła (zdjęć wideo) Wnioskodawca przenosi na X S.A. na zasadach wyłączności wszelkie prawa majątkowe i prawa pokrewne w zakresie korzystania i rozporządzania dziełem w całości lub we fragmentach – nieograniczone w czasie i przestrzeni, oraz zezwala na wykonanie autorskich praw zależnych do dzieła w zakresie jego opracowań, przeróbek, przemontowań, łączenia z innymi utworami itd. Przeniesienie praw następuje na cały czas ich trwania i obejmuje takie pola, jak: utrwalanie i zwielokrotnianie, wszelki obrót oryginałem, najem, wypożyczanie, nadawanie, reemitowanie, publiczne udostępnianie, odtwarzanie itd.

Wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzymuje za wykonane dzieło, obejmuje wynagrodzenie za wykonanie dzieła oraz przeniesienie praw i udzielenie ww. zezwoleń oraz wykonanie nadzoru autorskiego. W umowie o dzieło podpisanej dnia 28 listopada 2017 r. koszty uzyskania przychodu stosowane do ww. dzieła zostały określone na 50%, jednak po wejściu w życie zmian w art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, aneksem do umowy z dnia 14 marca koszty uzyskania przychodów uzyskanych w 2018 r. zostały zmniejszone do poziomu 20%, a po nowelizacji – ustawy z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych X przedstawiła Wnioskodawcy do podpisu aneks zmniejszający koszty uzyskania przychodów do 0%. Według wskazań Wnioskodawcy wykonywana przeze niego praca jest wymieniona w katalogu twórców uprawionych do stosowania 50% kosztów uzyskania przychodu w ustawie z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w art. 22 ust. 9b pkt 3: „Przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu produkcji audialnej i audiowizualnej”. Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych z dnia 4 lutego 1994 r. wskazuje przykładowe wyliczenie współtwórców utworu audiowizualnego: reżyser, operator obrazu, twórca adaptacji utworu literackiego, twórca stworzonych dla utworu audiowizualnego utworów muzycznych lub słownomuzycznych oraz twórca scenariusza.

Praca wykonywana przez Wnioskodawcę ma charakter twórczy, oryginalny i niepowtarzalny. Ustawa o prawach autorskich utwór definiuje jako każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia, w szczególności przedmiotami praw autorskich są m.in.: utwory audiowizualne (w tym filmowe) i fotograficzne. Umową o dzieło podpisaną z X Wnioskodawca zobowiązuje się do realizacji zdjęć techniką elektroniczną, a po czynnościach Wnioskodawcy (wykonaniu zdjęć filmowych) powstają utwory audiowizualne o indywidualnym, niepowtarzalnym charakterze. Utwory te to między innymi: reportaże, materiały newsowe, programy kulturalne, audycje publicystyczne, formy dokumentalne, felietony i etiudy filmowe. Podczas realizacji Wnioskodawca ma wymierny wpływ, jak te utwory będą ostatecznie wyglądały pod względem kompozycji plastycznej nagrania. Wnioskodawca odpowiada za wizualną stronę nagrania, to znaczy wybiera rodzaj, model kamery i obiektywów do niej, wymyśla koncepcję obrazu, planuje i ustawia kadry, wybiera miejsce nagrania (w porozumieniu z dziennikarzem), sposób oświetlenia oraz ruch wewnątrzkadrowy. Wnioskodawca także wymyśla i definiuje sposób pracy kamery. Na przykład czy będą to dynamiczne ujęcia wykonane kamerą trzymaną w ręku czy statyczne, długie ujęcia np. tzw. „masterszoty”, czyli sceny grane jednym długim nieprzerywanym ujęciem. Wnioskodawca ustala także z prowadzącym program dziennikarzem prowadzącym sposób jego zachowania, moment wejścia w kadr, czas obecności w kadrze i sposób jego ewentualnego opuszczenia.

Jako absolwent dwuletniej policealnej szkoły artystycznej na specjalności „sztuka operatorska” pracę nad danym utworem Wnioskodawca zaczyna wcześniej niż samo nagranie. W oparciu o wiedzę z tzw. kolegium dziennikarskiego, jakie utwory wizualne Wnioskodawca będzie realizował, przygotowuje się do tych zdjęć, określając koncepcję i sposób filmowania. Pomysły i inspiracje Wnioskodawcy wynikają z wieloletniego doświadczenia operatorskiego (ponad 13 lat), wiedzy nabytej w szkole filmowej, a także ogólnej wiedzy o sztuce wizualnej, np. z historii sztuki, malarstwa, kina czy fotografii. W trakcie samego nagrania czasie Wnioskodawca stoi za kamerą i kontroluje ją przez całe nagranie, odpowiadając za artystyczną stronę tego co i w jaki sposób rejestruje w kadrze. Po skończonym nagraniu stworzony przez Wnioskodawcę materiał audiowizualny trafia do montażysty, który układa go według ustalonej wcześniej wspólnie koncepcji.

Ustawa o prawach autorskich i prawach pokrewnych przyjmuje domniemanie, w myśl którego za twórcę uważa się osobę, której nazwisko uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu, co ma przełożenie na sytuację Wnioskodawcy. Za każdym razem, gdy Wnioskodawca jest operatorem kamery, jego nazwisko podawane jest do publicznej wiadomości. Stworzony przez Wnioskodawcę materiał emitowany jest zawsze na antenie X z podpisem: „Autor zdjęć: Wnioskodawca” lub „Zdjęcia: Wnioskodawca”. Nazwisko Wnioskodawcy pojawia się w trakcie trwania audycji, lub w napisach końcowych realizowanego przez niego materiału filmowego.

W zawartej umowie z X strony ustaliły, że wynagrodzenie obejmuje wynagrodzenie za wykonanie dzieła, przeniesienie praw autorskich, udzielenie zezwoleń, oraz wykonanie nadzoru autorskiego i jest określone od wykonanego dzieła. Na koniec miesiąca Wnioskodawca otrzymuje wydruk z działu księgowości, na którym wymienione są programy, przy których pracował i stawki wynagrodzenia za poszczególne pozycje. Praca w ciągu dnia jest wyznaczona w określonym umownym przedziale czasowym, który ma charakter elastyczny. Wynagrodzenie jednak jest w kosztorysie stacji określone w przedziale 20 zł do 2000 zł za program. W budżecie planowanego programu stawka Wnioskodawcy określona jest pod pozycją „Autor zdjęć”.

Dodatkowym wyznacznikiem jest „wartość artystyczna” danej audycji. Wyżej wyceniana jest praca operatora, który wykaże się wyższą kreatywnością i pomysłowym podejściem do wykonania dzieła.

Pismem uzupełniającym z 17 kwietnia 2019 r. Wnioskodawca wyjaśnił, co następuje.

1.  Wnioskodawca przekazuje prawa autorskie, na podstawie umowy o dzieło, do zdjęć video, które stanowią według Wnioskodawcy utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
2.  Według Wnioskodawcy jest on twórcą w rozumieniu ww. ustawy, gdyż spełnia większość lub wszystkie przesłanki wskazywane w ustawie jako te, które świadczą o byciu twórcą (wykonywanie oryginalnych zdjęć video według własnej wiedzy i umiejętności, czyli wniesienie twórczego wkładu w jego powstanie (art. 69 ustawy) (materiału video różnej długości emitowanego na antenie X – najczęściej Y).
3.  Zdaniem Wnioskodawcy w umowie zostało dość precyzyjnie określone, że jej przedmiotem są zdjęcia, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim (mówi o tym art. 1 UD (UD 48/2018): „Zamawiający zamawia, a Twórca zobowiązuje się do wykonania oryginalnego, autorskiego dzieła polegającego na wykonaniu zdjęć elektronicznych kamerą – zwane dalej dziełem do następujących audycji (…)”.
4.  Cała kwota wynagrodzenia uzyskanego na podstawie zawartej umowy o dzieło dotyczy przeniesienia praw autorskich.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy, wypełniając zadania operatora obrazu, czyli wykonując dzieło w postaci realizacji zdjęć wideo techniką elektroniczną, Wnioskodawcy przysługują 50% koszty uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy praca będąca przedmiotem umowy o dzieło z X Oddziałem w Y jak najbardziej spełnia obligatoryjne elementy do stosowania 50% kosztów uzyskania przychodu wynikających zarówno z Ustawy z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jak, a praca Wnioskodawcy jest wymieniona w katalogu uprawionych twórców w art. 22 ust. 9b pkt 3, jak i Ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj. rezultat pracy Wnioskodawcy – zdjęcia do programów telewizyjnych mają charakter indywidualny, cechuje je oryginalność, a rezultat pracy jest uzewnętrzniony z podpisem Jego osoby jako twórcy dzieła.

Pismem uzupełniającym z 17 kwietnia 2019 r. Wnioskodawca wyjaśnił, co następuje.

Zdaniem Wnioskodawcy należą mu się niesłusznie odebrane (od 01.06.2018 r.) 50% koszty uzyskania przychodu, a przez towa należy mu się także zwrot nienależnie pobranych zbyt wysokich podatków (nie uwzględniających należnych mu z racji wpisywania się pracy Wnioskodawcy w zasady ustawy o prawie autorskim). Potwierdzeniem stanowiska Wnioskodawcy może być fakt, iż w tym samym czasie (2018) Wnioskodawca wykonywał podobną pracę (zdjęcia video) dla innych firm zajmujących się produkcją filmową i żadna z nich, wypłacają należne Wnioskodawcy honoraria, nie zakwestionowała prawa Wnioskodawcy do 50% kosztów uzyskania przychodu, tym samym uznając materiały video Wnioskodawcy przekazywane im za dobro niematerialne podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 2 tej ustawy: dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Kwestie dotyczące kosztów podatkowych są uregulowane w przepisach rozdziału 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W odniesieniu do niektórych przychodów ustawodawca dopuścił możliwość ustalania kosztów zryczałtowanych. W przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami, mają zastosowanie 50% koszty uzyskanego przychodu.

W takim przypadku koszty uzyskania przychodów ustala się zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że: koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W myśl art. 22 ust. 9a ww. ustawy: w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z art. 22 ust. 9b tej ustawy: przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu:

1.  działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
2.  działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;
3.  produkcji audialnej i audiowizualnej;
4.  działalności publicystycznej;
5.  działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;
6.  działalności konserwatorskiej;
7.  prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191 i 1293), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;
8.  działalności badawczo-rozwojowej, naukowo-dydaktycznej, naukowej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Z przepisu art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że tylko wskazane w tym przepisie rodzaje działalności pozwalają na zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 22 ust. 10 ww. ustawy: jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio. Przepis ust. 10 stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a (art. 22 ust. 10a tej ustawy).

Powołany przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że to, czy określony przychód został osiągnięty z tytułu korzystania z praw autorskich lub pokrewnych (lub rozporządzania tymi prawami), i czy podatnik jest twórcą, czy też artystą wykonawcą, należy ocenić w świetle odrębnych przepisów, czyli przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

O zastosowaniu podwyższonych kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje zatem fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za korzystanie z praw autorskich (lub rozporządzania tymi prawami) do utworu będącego przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191, z późn. zm.).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych we wskazanej regulacji, takich jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”, zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ww. ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W świetle art. 1 ust. 2 tej ustawy: w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2.  plastyczne;
3.  fotograficzne;
4.  lutnicze;
5.  wzornictwa przemysłowego;
6.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7.  muzyczne i słowno-muzyczne;
8.  sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9.  audiowizualne (w tym filmowe).

Zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast z przepisu art. 8 ust. 2 powołanej ustawy wynika, że: domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Ponadto w rozumieniu prawa autorskiego jako twórczy traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 pkt 1 tej ustawy: jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami występują wówczas, gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych (autorskich) w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, że przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zatem, aby możliwe było zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodu, warunkiem koniecznym jest, aby podatnik stworzył utwór w rozumieniu art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, czyli aby wynik jego działań nosił cechy indywidualnej twórczości oraz dokonał rozporządzania prawami albo skorzystał ze swoich praw. Pojęcia „korzystanie” i „rozporządzanie” nie są dokładnie zdefiniowane w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Jednak należy uznać, że przeniesienie praw autorskich lub udzielanie licencji na korzystanie z utworów lub przedmiotów praw pokrewnych mieści się w ich zakresie.

Powyższa analiza w sposób jednoznaczny przesądza, że zastosowanie kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% będzie możliwe jedynie wówczas, gdy dana osoba uzyska przychód za wykonanie czynności będącej przedmiotem prawa autorskiego lub praw pokrewnych oraz gdy twórca dokona rozporządzenia prawami autorskimi do swojego utworu, czyli gdy przejdą one na zamawiającego utwór lub gdy udzieli licencji na korzystanie z nich.

Podsumowując – aby możliwe było zastosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia związanego z rozporządzeniem prawami autorskimi, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

*   praca wykonywana przez podatnika jest przedmiotem prawa autorskiego, a więc spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
*   podatnik jest twórcą w rozumieniu tej ustawy i uzyskiwanie przychodu przez podatnika wynika z korzystania przez twórcę z tychże praw lub rozporządzania tymi prawami,
*   stosunek prawny łączący podatnika i płatnika przewiduje zróżnicowanie wynagrodzenia należnego podatnikowi za część związaną z korzystaniem z praw autorskich i część związaną z wykonywaniem innych obowiązków,
*   przychody muszą być uzyskiwane z tych rodzajów działalności, o których mowa w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w ramach umowy o dzieło wykonuje zadania operatora obrazu i zajmuje się opracowywaniem i realizowaniem założeń scenariusza od strony obrazu. Wnioskodawca uczestniczy w tworzeniu zdjęć do programów telewizyjnych, reportaży. Każdorazowo po zrealizowaniu dzieła (zdjęć wideo) Wnioskodawca przenosi na zamawiającego na zasadach wyłączności wszelkie prawa majątkowe i prawa pokrewne w zakresie korzystania i rozporządzania dziełem w całości lub we fragmentach – nieograniczone w czasie i przestrzeni oraz zezwala na wykonanie autorskich praw zależnych do dzieła w zakresie jego opracowań, przeróbek, przemontowań, łączenia z innymi utworami itd. Przeniesienie praw następuje na cały czas ich trwania i obejmuje takie pola, jak: utrwalanie i zwielokrotnianie, wszelki obrót oryginałem, najem, wypożyczanie, nadawanie, reemitowanie, publiczne udostępnianie, odtwarzanie itd. W zawartej umowie strony ustaliły, że wynagrodzenie obejmuje wynagrodzenie za wykonanie dzieła, przeniesienie praw autorskich, udzielenie zezwoleń oraz wykonanie nadzoru autorskiego i jest określone od wykonanego dzieła. Wnioskodawca w uzupełnieniu wskazał, że przekazuje prawa autorskie na podstawie umowy o dzieło, do zdjęć video, które stanowią według Wnioskodawcy, utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zdaniem Wnioskodawcy jest on twórcą w rozumieniu ww. ustawy, gdyż spełnia większość lub wszystkie przesłanki, wskazywane w ustawie jako te, które świadczą o byciu twórcą (wykonywanie oryginalnych zdjęć video według własnej wiedzy i umiejętności, czyli wniesienie twórczego wkładu w jego powstanie (art. 69 ustawy o prawie autorski i prawach pokrewnych). Zdaniem Wnioskodawcy w umowie zostało dość precyzyjnie określone, że jej przedmiotem są zdjęcia, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim. Cała kwota wynagrodzenia uzyskanego na podstawie zawartej umowy o dzieło dotyczy przeniesienia praw autorskich.

W tym miejscu należy wskazać na art. 69 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, zgodnie z którym: współtwórcami utworu audiowizualnego są osoby, które wniosły wkład twórczy w jego powstanie, a w szczególności: reżyser, operator obrazu, twórca adaptacji utworu literackiego, twórca stworzonych dla utworu audiowizualnego utworów muzycznych lub słowno-muzycznych oraz twórca scenariusza.

Biorąc pod uwagę powyższy przepis, należy stwierdzić, że przychód Wnioskodawcy − autora wskazanych we wniosku zdjęć video – należy zakwalifikować do przychodów z tytułu działalności twórczej w zakresie produkcji audiowizualnej.

Zatem, odnosząc powołane wcześniej regulacje prawne do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego w odniesieniu do możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów wobec Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że skoro:

*   zdjęcia video stanowią utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
*   Wnioskodawca jest twórcą w rozumieniu ww. ustawy,
*   cała kwota wynagrodzenia z zawartej umowy o dzieło dotyczy przeniesienia praw autorskich do utworu,
*   działalność Wnioskodawcy jest działalnością twórczą z zakresu produkcji audiowizualnej,

to w niniejszej sprawie znajduje zastosowanie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie należy wskazać, że ustawodawca zobowiązał płatnika do poboru zaliczek w prawidłowej wysokości, tj. od dochodu ustalonego zgodnie z regułami określonymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc z uwzględnieniem kosztów w takiej wysokości, w jakiej ustawodawca w danych okolicznościach przewidział. Tym samym jeśli zgodnie z uregulowaniami wskazanej ustawy do przychodów podatnika mogą być stosowane 50% koszty uzyskania przychodu, to płatnik winien takie koszty zastosować.

Niemniej nie ma przeszkód prawnych, aby Wnioskodawca uwzględnił w zeznaniu rocznym przysługujące koszty uzyskania przychodu, jeżeli płatnik dokonał poboru zaliczki na podatek dochodowy z pominięciem uwzględnienia normy 50% kosztów uzyskania przychodów i koszty te nie zostały wykazane w informacji podatkowej PIT-11, tj. informacji o przychodach z innych źródeł oraz o dochodach i pobranych zaliczkach na podatek dochodowy.

Informacja PIT-11 służy określeniu wysokości pobranych zaliczek na podatek i nie może przesądzać o przysługujących podatnikowi, bądź nie, kosztach uzyskania przychodu. Podatek pobrany przez płatnika ma charakter zaliczek na podatek, zaś właściwe rozliczenie z dochodu uzyskanego przez podatnika w danym roku podatkowym polega na złożeniu przez niego rocznego zeznania podatkowego.

Reasumując – wypełniając zadania operatora obrazu, czyli wykonując dzieło w postaci realizacji zdjęć wideo techniką elektroniczną, Wnioskodawcy przysługują 50% koszty uzyskania przychodu w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego mu zgodnie z zawartą umową cywilnoprawną.

Należy zaznaczyć, że dokumenty dołączone przez Wnioskodawcę do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany ani uprawniony do oceny dołączonych dokumentów; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanowiskiem Wnioskodawcy.

Jednocześnie należy podkreślić, że przedmiotu niniejszej interpretacji nie stanowi ocena prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy w kwestii uznania efektów pracy za utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Ocena stanowiska Wnioskodawcy została dokonana jedynie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w świetle której: ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Stosownie do tej definicji przepisy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie są przepisami prawa podatkowego.

W trybie wydawania interpretacji określonym w art. 14b ustawy – Ordynacja podatkowa Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie ma uprawnień do interpretowania tych przepisów, a tym samym do stwierdzenia, czy efektem pracy danej osoby jest powstanie utworu w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W sprawach interpretowania wskazanych przepisów ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych uprawnione jest Ministerstwo Kultury i Dziedzictwa Narodowego Departament Prawno-Legislacyjny.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.