Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.335.2019.4.AC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-30
Teza: Skoro stosunek prawny pomiędzy stronami umowy przeniesienia własności Nieruchomości wygasł ze skutkiem wstecznym, to tak jakby umowa przeniesienia własności Nieruchomości na rzecz Spółki w ogóle nie została zawarta. Z uwagi na fakt, iż - Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w dniu 27.08.2014 r. nabył przedmiotową Nieruchomość, którą, wprowadził do ewidencji środków trwałych i amortyzował – w przypadku sprzedaży gruntu stanowiącego środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej uzyska przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej. Jak wskazano powyżej wydatki na nabycie nieruchomości będą zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 kosztem uzyskania przychodu przy zbyciu tej nieruchomości.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn.zm) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6 czerwca 2019 r. (data wpływu 5 czerwca 2019 r.) uzupełnione pismem z dnia 3 lipca 2019 r. (data nadania 3 lipca 2019 r., data wpływu 9 lipca 2019 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 26 czerwca 2019 r. nr 0114-KDIP3-1.4011.335.2019.1.AC (data nadania 26 czerwca 2019 r., data doręczenia 3 lipca 2019 r.) oraz pismem z dnia 26 sierpnia 2019 r. (data wpływu 26 sierpnia 2019 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 13 sierpnia 2019 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.335.2019.3.AC o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 5 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 26 czerwca 2019 r. (data nadania 26 czerwca 2019 r., data doręczenia 03 lipca 2019 r.) Nr 0114-KDIP3-1.4011.335.2019.1.AC oraz pismem z dnia 13 sierpnia 2019 r. (data nadania 13 sierpnia 2019 r. data doręczenia 19 sierpnia 2019 r.), tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych.

Pismem z dnia 03 lipca 2019 r. (data nadania 03 lipca 2019 r., data wpływu 09 lipca 2019 r.) oraz pismem z dnia 26 sierpnia 2019 r. (data nadania 26 sierpnia 2019 r., data wpływu 26 sierpnia 2019 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą indywidualną działalność gospodarczą. Wnioskodawca w Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej posiada m.in. kod PKD 68.10.Z, tj. Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej w dniu 27.08.2014 r. nabył w formie aktu notarialnego sporządzonego przez notariusza niezabudowaną nieruchomość (dalej jako: Transakcja nabycia), stanowiącą działkę ewidencyjną numer 7, której sposób wykorzystania został wskazany jako „grunty orne”, o obszarze 3,6700 ha, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (dalej jako: Nieruchomość). Przedmiotowa nieruchomość w momencie jej nabycia przez Wnioskodawcę była wolna od długów, obciążeń i roszczeń osób trzecich za wyjątkiem hipoteki umownej.

Sprzedający w chwili nabycia Nieruchomości był podatnikiem podatku od towarów i usług VAT, a czynność sprzedaży podlegała opodatkowaniu tym podatkiem. Transakcja podlegała m.in. opodatkowaniu podatkiem VAT, wobec wydania w dniu 14.03.2013 r. decyzji o warunkach zabudowy, zezwalającej do wybudowania na terenie Nieruchomości urządzenia technicznego do produkcji energii elektrycznej, tj. budowie pojedynczej elektrowni wiatrowej o całkowitej wysokości do 100 m npt. średnicą wirnika do 64 m, o mocy do 1000 kW, wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną (transformator, rozdzielnia, linia kablowa, plac manewrowy), przy jednoczesnym demontażu sześciu istniejących elektrowni wiatrowych o mniejszej mocy.

Po transakcji Nabycia, Wnioskodawca zakwalifikował Nieruchomość jako środek trwały, wprowadził ją do ewidencji środków trwałych oraz amortyzował.

W dniu 24.09.2015 r. w formie aktu notarialnego sporządzonego przez notariusza, Wnioskodawca objął 1.230 udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki działającej pod firmą M. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej także jako: Spółka), w zamian za co zobowiązał się do wniesienia do Spółki wkładu niepieniężnego na pokrycie ww. udziałów, w postaci prawa własności Nieruchomości. Tego samego dnia, tj. 24.09.2015 r. Wnioskodawca oraz Spółka zawarły w formie aktu notarialnego sporządzonego przez notariusza umowę przeniesienia własności Nieruchomości na rzecz Spółki oraz nastąpiło wydanie Nieruchomości Spółce, a także przeniesienie korzyści i ciężarów z nią związanych.

W dniu 25.01.2016 r. Wnioskodawca złożył ww. Spółce oparte na art. 82 i 84 Kodeksu Cywilnego oświadczenie, w którym powołał się na brak swojej świadomości oraz działanie w błędzie przy dokonaniu czynności powyżej opisanych czynności z dnia 24.09.2015 r. składając Spółce oświadczenie o uchyleniu się od skutków prawnych powyżej opisanych czynności prawnych i złożonych w dniu 24.09.2015 r. oświadczeń woli.

W celu polubownego zakończenia przez strony istniejącego między nimi sporu, tj. Wnioskodawca i Spółka w dniu 13.06.2017 r. zawarły w trybie art. 917 Kodeksu Cywilnego ugodę, co zostało udokumentowane aktem notarialnym sporządzonym przez notariusz. W zawartych w niej warunkach Spółka oświadczyła, że uznaje oświadczenie Wnioskodawcy o uchyleniu się od skutków prawnych złożonych w przywołanych na wstępie aktach notarialnych (tj. w zakresie zobowiązania do objęcia udziałów w spółce oraz przeniesienia na jej rzecz własności Nieruchomości w zamian za udziały w kapitale zakładowym) oraz uznaje brak skuteczności ex tunc ww. czynności wobec dokonania w warunkach nieważności, tj. uznając, że ich nieważność wystąpiła z mocy samego prawa ze skutkiem ex tunc (tj. z mocą wsteczną).

Wnioskodawca, oświadczył z kolei, że zobowiązuje się wobec Spółki zwolnić ją w przypadku skierowania do niej jakichkolwiek roszczeń z tytułu hipoteki kaucyjnej zabezpieczającej jego dług na Nieruchomości (uprawnionym z zapisu hipotecznego była A. S.A.). Jednocześnie w ww. ugodzie, strony postanowiły, iż prawo własności Wnioskodawcy co do Nieruchomości zostanie niezwłocznie ujawnione na jego koszt i jego staraniem w księdze wieczystej oraz katastrze prowadzonym dla Nieruchomości, Spółka zobowiązała się z kolei do rozpoczęcia procesu obniżania kapitału zakładowego Spółki, w związku z uznaniem czynności wniesienia przez Wnioskodawcę aportu niepieniężnego w postaci Nieruchomości za czynność nieważną z mocy prawa, natomiast w przypadku jakichkolwiek roszczeń osób trzecich wobec M. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, Wnioskodawca zobowiązał się je pokryć. Zgodnie z zapisem przewidzianym w przedmiotowej ugodzie, wyczerpała ona wszelkie wzajemne roszczenia stron.

W związku z treścią ww. ugody właściwy ze względu na położenie Nieruchomości Sąd Rejonowy Ksiąg Wieczystych na podstawie powyżej opisanej ugody pozasądowej z dnia 13.06.2017 r. wpisał w dniu 25.10.2017 r. Wnioskodawcę ponownie jako wyłącznego właściciela Nieruchomości. Obecnie Wnioskodawca rozważą zbycie przedmiotowej Nieruchomości na rzecz osoby trzeciej.

Pismem z dnia 3 lipca 2019 r. data wpływu 9 lipca 2019 r. Wnioskodawca uzupełnił braki formalne wniosku w zakresie wskazanym w wezwaniu wystosowanym do Wnioskodawcy.

Ponadto w piśmie z dnia 26 sierpnia 2019 r. (data wpływu 26 sierpnia 2019 r.) będącym odpowiedzią na ponowne wezwanie organu Wnioskodawca dokonał przeformułowania pytania oraz przedstawił własne stanowisko adekwatne do przeformułowanego pytania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w dniu 27.08.2014 r. na nabycie (zakup) opisanej we wniosku Nieruchomości, będą stanowić koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy ustalaniu dochodu z tytułu sprzedaży Nieruchomości w przyszłości?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 z późn. zm.)., opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 14 ust 2 pkt 1 lit a Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT) za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej uznaje się również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością składników majątku będących środkami trwałymi, ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie z ogólną normą określoną w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów (oraz poniesione w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów). W przeciwieństwie do zasad rachunkowych, do podatkowych kosztów podatnicy zaliczać mogą jedynie koszty rzeczywiście przez nich poniesione; nie podlegają zaś takiemu zaliczeniu koszty oparte na bieżącej wycenie składników majątkowych, dokonywanej dla innych celów.

Zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. a ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów, wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Oznacza to, iż zgodnie z ww. przepisem wydatki związane z nabyciem gruntu, bez względu na czas ich poniesienia, są kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z jego odpłatnego zbycia.

Podkreślić należy, że zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 z późn. zm., dalej także jako: Kodeks Cywilny) umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Zgodnie z art. 158 Kodeksu cywilnego, umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości. Z treści powyższych przepisów wynika jednoznacznie, że przeniesienie własności nieruchomości następuje z chwilą zawarcia w formie aktu notarialnego umowy sprzedaży tej nieruchomości lub jej części. Aby zatem, można było mówić o sprzedaży nieruchomości między stronami tejże umowy musi być, nie tylko zawarta w odpowiedniej formie umowa przenosząca własność lecz koniecznym jest, aby była ona skuteczna.

Jak wskazuje przepis art. 60 Kodeksu cywilnego, oświadczenie woli to każde zachowanie się danej osoby, które ujawnia jej wolę wobec adresata w sposób dostateczny (\`(...)\`). Kodeks cywilny uznaje za nieważne z mocy prawa, bądź ewentualnie dopuszcza możliwość uchylenia się od skutków złożonego oświadczenia woli w przypadku, gdy jest ono dotknięte wadami wpływającymi na jego skuteczność prawną takimi jak:

*   brak świadomości albo swobody powzięcia i wyrażenia woli (art. 82 Kodeksu cywilnego),

*   pozorność oświadczeń woli (art. 83 Kodeksu cywilnego),

*   błąd co do czynności prawnej albo zniekształcenie oświadczenia woli (art. 84 i art. 85 Kodeksu cywilnego),

*   podstęp (art. 86 Kodeksu cywilnego) oraz

*   groźbę (art. 87 Kodeksu cywilnego).

Jak wynika z przedstawionych podstaw prawnych jedną z wad oświadczenia woli, wpływających na jego skuteczność, jest złożenie takiego oświadczenia pod wpływem błędu (art. 84-85 Kodeksu cywilnego). Stosownie do przepisu art. 84 § 1 Kodeksu cywilnego, w razie błędu co do treści czynności prawnej można uchylić się od skutków prawnych swego oświadczenia woli.

Zgodnie z art. 88 § 1 Kodeksu cywilnego, uchylenie się od skutków prawnych oświadczenia woli, które zostało złożone innej osobie pod wpływem błędu lub groźby, następuje przez oświadczenie złożone tej osobie na piśmie. Zatem, w myśl art. 84 § 1 Kodeksu cywilnego, w razie błędu co do treści czynności prawnej można uchylić się od skutków prawnych swego oświadczenia woli.

Z treści przytoczonego wyżej przepisu art. 84 Kodeksu cywilnego wynika, że złożenie oświadczenia woli pod wpływem błędu skutkuje nieważnością względną czynności prawnej co oznacza, że czynność taka jest ważna dopóki nie nastąpi skuteczne uchylenie się od jej skutków prawnych. Z chwilą skutecznego uchylenia się od skutków prawnych oświadczenia woli złożonego pod wpływem błędu, czynność prawna jest nieważna z mocą wsteczną (ex tunc), tj. od chwili złożenia wadliwego oświadczenia woli.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, w ocenie Wnioskodawcy, oświadczenie z dnia 25.01.2016 r. o uchyleniu się on od skutków prawnych oświadczenia woli o przeniesieniu własności Nieruchomości na rzecz M. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spowodowało, że powyższa czynność stała się nieważna ex tunc, tj. czynność prawna obarczona była skutkiem nieważności już od momentu jej dokonania. Jak wskazano powyżej, zgodnie z art. 84 Kodeksu Cywilnego wobec złożenia oświadczenia woli o przeniesieniu własności Nieruchomości na rzecz ww. Spółki pod wpływem błędu czynność prawna obarczona jest skutkiem nieważności ex tunc (tj. tak jakby do niej doszło). Nieważność czynności prawnej ex tunc powoduje, iż czynność prawna nie wywołuje skutków prawnych od samego początku (ex tunc), a zatem w stosunku do takiej czynności nie mógł powstać jakikolwiek skutek podatkowy, czynność tą należy rozpatrywać tak jakby nigdy nie została dokonana. Skoro zatem nie stanowi przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot świadczenia nienależnego z tytułu nieważnej czynności prawnej, to nie można uznać, iż stwierdzenie nieważności pierwotnej czynności prawnej przeniesienia własności Nieruchomości na rzecz Spółki, doprowadziło do ponownego nabycia przez Wnioskodawcę Nieruchomości. Skutkiem uznania powyżej opisanej czynności za nieważną było uznanie jej za niebyłą, a zatem Wnioskodawca ani nie dokonał czynności prawnej w postaci skutecznego przeniesienia własność na rzecz Spółki, ani nie nabył jej ponownie. Co za tym idzie, skoro w świetle przepisów Kodeksu Cywilnego czynność przeniesienia własności Nieruchomości na rzecz Spółki należy traktować jako czynność niebyłą, to nie można uznać, że wskutek uchylenia się od skutków prawnych doszło do ..ponownego” nabycia przez Wnioskodawcę Nieruchomości.

Jak wskazuje Janas Aleksandra w „Kodeks cywilny. Komentarz. Tom 1. Część ogólna (art. 1- 125)”, Wolters Kluwer Polska, 2018 „Oświadczenie woli dotknięte wadą w postaci braku świadomości albo swobody jest z mocy prawa bezwzględnie nieważne od samego początku i nie podlega konwalidacji ani konwersji, a konsekwentnie nieważna jest czynności prawna, której składnik stanowiło to oświadczenie”. W konsekwencji stwierdzić należy, że prawo cywilne przy nieważności bezwzględnej ex tunc uznaje brak skutków prawnych czynności. a zatem przyjmuje fikcję, że umowa z dnia 24.09.2015 r. przeniesienia własności Nieruchomości nie wywołała nigdy skutków prawnych, co oznacza wprost, że daną czynność traktuje się jakby jej nigdy nie dokonano.

Z uwagi na powyższe normy ius cogens prawa cywilnego z pewnością o „powrotnym” nabyciu przez Wnioskodawcę nieruchomości nie przesądza postanowienie Sądu Rejonowego Wydział Ksiąg Wieczystych, który wobec uznania powyżej opisanej ugody pozasądowej z dnia 13.06.2017 r. za skuteczną, Wnioskodawcę jako właściciela wpisał ponownie z dniem 25.10.2017 r. Po pierwsze należy zauważyć, iż wieczystoksięgowy nie jest upoważniony do wprowadza wpisów w księdze wieczystej z datą wsteczną (tj. tak jakby czynność przeniesienia nieruchomości na rzecz Spółki nigdy nie została dokonana, tj. ex tunc). Po drugie, data wpisu w księdze wieczystej nie jest równoznaczna z datą przeniesienia własności Nieruchomości. Przeniesienie własności nieruchomości w wyniku sprzedaży nie jest bowiem uzależnione od wpisu w księdze wieczystej, który w tym przypadku ma tylko charakter deklaratoryjny, a nie konstytutywny. Wpis jest deklaratoryjny oznacza to zatem wyłącznie to, że dokonując wpisu sąd wyłącznie ujawnił prawo rzeczowe, która to jednak powstaje i istnieje bez względu na to, czy zostało wpisane do księgi wieczystej. W kręgu działania tej zasady pozostaje przede wszystkim prawo własności, z tego więc powodu własność sprzedanej nieruchomości przechodzi na kupującego wskutek samego zawarcia umowy sprzedaży, bez względu na to, czy nabywca został wpisany do księgi wieczystej jako nowy właściciel. Wpis jest wprawdzie obowiązkowy, ale nie konstytutywny, więc jego zaniedbanie w niczym nie tamuje przejścia własności. Wpis ma charakter konstytutywny tylko w przypadkach wyraźnie wymienionych w ustawie (np. ustanowienie hipoteki), natomiast jak już wskazano przeniesienie własności nieruchomości takim skutkiem takim nie jest objęte.

Podsumowując stanowisko Wnioskodawcy, przy ustaleniu dochodu z tytułu zbycia w przyszłości opisanej we wniosku Nieruchomości, Wnioskodawca ma prawo zaliczyć jako koszt uzyskania przychodu wydatki związane z jej nabyciem, poczynione w dniu 27.08.2014 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Na podstawie natomiast art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodów jest działalność gospodarcza.

Wyodrębnienie w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w pkt 3 i pkt 8 jako dwóch różnych źródeł przychodów - pozarolniczej działalności gospodarczej oraz odpłatnego zbycia nieruchomości, ich części, udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów i innych rzeczy - wskazuje, że odpłatne zbycie rzeczy i określonych praw może następować w ramach działalności gospodarczej lub poza nią. Szczegółowego zaś wskazania, co jest przychodem z wykonywania działalności gospodarczej dokonuje legislator podatkowy w art. 14 ww. ustawy.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy: przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W przywołanym wyżej przepisie ustawodawca ustanowił reguły, w oparciu o które do przychodu z działalności gospodarczej zalicza się przychód z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą określonych składników.

Zgodnie z art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

W konsekwencji odpłatne zbycie wykorzystywanego w działalności gospodarczej składnika majątku (z wyłączeniem nieruchomości mieszkalnych) nawet jeśli nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, będzie skutkować powstaniem przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

O tym, jaki składnik majątku stanowi środek trwały decydują regulacje zawarte w art. 22a i 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym nie wszystkie wymienione w nich rodzaje składników majątku mogą podlegać amortyzacji podatkowej.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z art. 22c, amortyzacji nie podlegają:

1.  grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
2.  budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,
3.  dzieła sztuki i eksponaty muzealne,
4.  wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 22b ust. 2 pkt 1,
5.  składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tę działalność

– zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Pomimo tego, że składniki majątkowe, o których mowa w przepisie art. 22c pkt 1 ww. ustawy, nie podlegają amortyzacji podatkowej, to dotyczą ich wszelkie konsekwencje związane z ich statusem jako środków trwałych czy też wartości niematerialnych i prawnych, w szczególności podatnik ma obowiązek wprowadzić je do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Stanowi o tym przepis art. 22d ust. 2 ww. ustawy, w myśl którego składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Jak wynika z powyższego, od wartości początkowej gruntu nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych i tym samym odpisów tych nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów. Do kosztów tych można natomiast, co do zasady, zaliczyć wydatki poniesione na nabycie nieruchomości gruntowej w momencie jej odpłatnego zbycia (o ile wydatki te spełniają wymogi określone w art. 22 ust. 1 ww. ustawy).

Na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Biorąc pod uwagę uregulowania zawarte w cytowanej ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przedstawione zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że przychody uzyskane z tytułu sprzedaży opisanego we wniosku gruntu, stanowią dla Pana przychody ze źródła o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 24 ust. 2 pkt 1 (zdanie drugie) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b, a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Jak wynika z powyższego, w przypadku sprzedaży środka trwałego niepodlegającego amortyzacji (gruntu), dochód z tego tytułu należy ustalić na podstawie przywołanego powyżej art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc jako nadwyżkę przychodu ponad kosztami jego uzyskania, rozumianymi jako wartość początkowa gruntu ujęta w księgach (ewidencji środków trwałych).

Powyższy przepis, określając sposób ustalania dochodu z odpłatnego zbycia środków trwałych nie posługuje się kategorią kosztów podatkowych, lecz wskazuje na konieczność uwzględnienia w tej mierze wyłącznie trzech wartości:

1.  przychodu z odpłatnego zbycia,
2.  wartości początkowej środka trwałego,
3.  sumy odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że dochodem ze sprzedaży gruntu, będzie różnica pomiędzy przychodem z tego tytułu a kosztami nabycia gruntu (wartością początkową tego gruntu).

Z przedstawionego we wniosku stanu wynika, że Wnioskodawca jest osobą prowadzącą indywidualną działalność gospodarczą w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej w dniu 27.08.2014 r. nabył w formie aktu notarialnego niezabudowaną nieruchomość. Wnioskodawca zakwalifikował tą nieruchomość jako środek trwały, wprowadził ją do ewidencji środków trwałych oraz amortyzował. Następnie w dniu 24.09.2015 r. w formie aktu notarialnego sporządzonego przez notariusza. Wnioskodawca objął 1.230 udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki działającej pod firmą M. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w zamian za co zobowiązał się do wniesienia do Spółki wkładu niepieniężnego na pokrycie ww. udziałów, w postaci prawa własności Nieruchomości. Tego samego dnia, tj. 24.09.2015 r. Wnioskodawca oraz Spółka zawarły w formie aktu notarialnego sporządzonego przez notariusza umowę przeniesienia własności Nieruchomości na rzecz Spółki oraz nastąpiło wydanie Nieruchomości Spółce, a także przeniesienie korzyści i ciężarów z nią związanych. W dniu 25.01.2016 r. Wnioskodawca złożył ww. Spółce oparte na art. 82 i 84 Kodeksu Cywilnego oświadczenie, w którym powołał się na brak swojej świadomości oraz działanie w błędzie przy dokonaniu czynności powyżej opisanych czynności z dnia 24.09.2015 r. składając Spółce oświadczenie o uchyleniu się od skutków prawnych powyżej opisanych czynności prawnych i złożonych w dniu 24.09.2015 r. oświadczeń woli. W celu polubownego zakończenia przez strony istniejącego między nimi sporu, tj. Wnioskodawca i Spółka w dniu 13.06.2017 r. zawarły w trybie art. 917 Kodeksu Cywilnego ugodę, co zostało udokumentowane aktem notarialnym sporządzonym przez notariusz. W zawartych w niej warunkach Spółka oświadczyła, że uznaje oświadczenie Wnioskodawcy o uchyleniu się od skutków prawnych złożonych w przywołanych na wstępie aktach notarialnych (tj. w zakresie zobowiązania do objęcia udziałów w spółce oraz przeniesienia na jej rzecz własności Nieruchomości w zamian za udziały w kapitale zakładowym) oraz uznaje brak skuteczności ex tunc ww. czynności wobec dokonania w warunkach nieważności, tj. uznając, że ich nieważność wystąpiła z mocy samego prawa ze skutkiem ex tunc (tj. z mocą wsteczną).

Wnioskodawca, oświadczył z kolei, że zobowiązuje się wobec Spółki zwolnić ją w przypadku skierowania do niej jakichkolwiek roszczeń z tytułu hipoteki kaucyjnej zabezpieczającej jego dług na Nieruchomości (uprawnionym z zapisu hipotecznego była A. S.A.). Jednocześnie w ww. ugodzie, strony postanowiły, iż prawo własności Wnioskodawcy co do Nieruchomości zostanie niezwłocznie ujawnione na jego koszt i jego staraniem w księdze wieczystej oraz katastrze prowadzonym dla Nieruchomości, Spółka zobowiązała się z kolei do rozpoczęcia procesu obniżania kapitału zakładowego Spółki, w związku z uznaniem czynności wniesienia przez Wnioskodawcę aportu niepieniężnego w postaci Nieruchomości za czynność nieważną z mocy prawa, natomiast w przypadku jakichkolwiek roszczeń osób trzecich wobec M. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, Wnioskodawca zobowiązał się je pokryć. Zgodnie z zapisem przewidzianym w przedmiotowej ugodzie, wyczerpała ona wszelkie wzajemne roszczenia stron.

Obecnie Wnioskodawca rozważa zbycie przedmiotowej Nieruchomości na rzecz osoby trzeciej.

Odnosząc się do przedstawionego zagadnienia wskazać należy, że zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145), umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Zgodnie z art. 158 Kodeksu cywilnego, umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Z treści wniosku wynika, że czynność prawna mająca na celu przeniesienie własności Nieruchomości na rzecz M. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością dokonana została pod wpływem błędu.

Zgodnie z przepisem art. 60 Kodeksu cywilnego, oświadczenie woli to każde zachowanie się danej osoby (z użyciem słów lub bez – potakiwaniem, mimiką, gestami, czynem), które ujawnia jej wolę wobec adresata w sposób dostateczny, w tym również ujawnienie tej woli w postaci elektronicznej.

Co do zasady, oświadczenie woli złożone przez osobę pełnoletnią jest w pełni skuteczne, w szczególności zaś, może prowadzić do zawarcia ważnej umowy (sprzedaży, darowizny itd.), z której następnie trudno, jeżeli w ogóle można, się wycofać bez negatywnych konsekwencji.

Jak od każdej zasady tu również istnieją jednak wyjątki. Kodeks cywilny uznaje za nieważne z mocy prawa, bądź ewentualnie dopuszcza możliwość uchylenia się od skutków złożonego oświadczenia woli w przypadku, gdy jest ono dotknięte wadami wpływającymi na jego skuteczność prawną takimi jak:

*   brak świadomości albo swobody powzięcia i wyrażenia woli (art. 82 Kodeksu cywilnego),

*   pozorność oświadczeń woli (art. 83 Kodeksu cywilnego),

*   błąd co do czynności prawnej albo zniekształcenie oświadczenia woli (art. 84 i art. 85 Kodeksu cywilnego),

*   podstęp (art. 86 Kodeksu cywilnego) oraz

*   groźba (art. 87 Kodeksu cywilnego).

Jak wynika z powyższego jedną z wad oświadczenia woli, wpływających na jego skuteczność, jest złożenie takiego oświadczenia pod wpływem błędu (art. 84-85 Kodeksu cywilnego). Błędem zaś, jest mylne wyobrażenie o istniejącym stanie rzeczy lub mylne wyobrażenie o treści złożonego oświadczenia woli.

Stosownie do przepisu art. 84 § 1 Kodeksu cywilnego, w razie błędu co do treści czynności prawnej można uchylić się od skutków prawnych swego oświadczenia woli. Jeżeli jednak oświadczenie woli było złożone innej osobie, uchylenie się od jego skutków prawnych dopuszczalne jest tylko wtedy, gdy błąd został wywołany przez tę osobę, chociażby bez jej winy, albo gdy wiedziała ona o błędzie lub mogła z łatwością błąd zauważyć; ograniczenie to nie dotyczy czynności prawnej nieodpłatnej.

W myśl art. 84 § 2 Kodeksu cywilnego, można powoływać się tylko na błąd uzasadniający przypuszczenie, że gdyby składający oświadczenie woli nie działał pod wpływem błędu i oceniał sprawę rozsądnie, nie złożyłby oświadczenia tej treści (błąd istotny).

Zgodnie z art. 88 § 1 Kodeksu cywilnego, uchylenie się od skutków prawnych oświadczenia woli, które zostało złożone innej osobie pod wpływem błędu lub groźby, następuje przez oświadczenie złożone tej osobie na piśmie. Uprawnienie do uchylenia się wygasa: w razie błędu – z upływem roku od jego wykrycia, a w razie groźby – z upływem roku od chwili, kiedy stan obawy ustał (art. 88 § 2 k.c.).

Podkreślić należy, że Kodeks cywilny nie definiuje, czym jest błąd jako wada oświadczenia woli. Zgodnie zaś z orzecznictwem błędem w rozumieniu językowym jest niezgodne z rzeczywistością wyobrażenie o czynności, przy czym niezgodność ta może dotyczyć zarówno faktów jak i prawa.

Z treści przytoczonego wyżej przepisu art. 84 Kodeksu cywilnego wynika, że złożenie oświadczenia woli pod wpływem błędu skutkuje nieważnością względną czynności prawnej co oznacza, że czynność taka jest ważna dopóki nie nastąpi skuteczne uchylenie się od jej skutków prawnych. Z chwilą skutecznego uchylenia się od skutków prawnych oświadczenia woli złożonego pod wpływem błędu, czynność prawna jest nieważna z mocą wsteczną (ex tunc), tj. od chwili złożenia wadliwego oświadczenia woli. Z tego względu czynność ta nie może wywierać żadnych skutków, zaś te, które powstały, zostają z mocą wsteczną przekreślone, co dotyczy zarówno skutków o charakterze obligacyjnym, jak i prawnorzeczowym.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że z chwilą skutecznego uchylenia się w dniu 25 stycznia 2016 r. przez Wnioskodawcę od skutków prawnych złożonego pod wpływem błędu co do treści czynności prawnej oświadczenia woli, zawarta w dniu 24 września 2015 r. umowa przeniesienia własności Nieruchomości na rzecz Spółki stała się nieważna ze skutkiem wstecz, a więc od chwili jej zawarcia.

Reasumując, skoro stosunek prawny pomiędzy stronami umowy przeniesienia własności Nieruchomości wygasł ze skutkiem wstecznym, to tak jakby umowa przeniesienia własności Nieruchomości na rzecz Spółki w ogóle nie została zawarta. Z uwagi na fakt, iż - Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w dniu 27.08.2014 r. nabył przedmiotową Nieruchomość, którą, wprowadził do ewidencji środków trwałych i amortyzował – w przypadku sprzedaży gruntu stanowiącego środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej uzyska przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej. Jak wskazano powyżej wydatki na nabycie nieruchomości będą zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 kosztem uzyskania przychodu przy zbyciu tej nieruchomości.

Wnioskodawca w zadanym pytaniu wskazuje, że w przypadku sprzedaży nieruchomości wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w dniu 27.08.2014 r. na zakup nieruchomości będą stanowić koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 22 ust. 6c.

Wskazać należy, że stosownie do art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W świetle powyższego wskazać należy, że przepisy powołanego art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym dotyczą ustalania kosztów uzyskania przychodów ze zbycia nieruchomości jeśli przychód ze zbycia powstaje ze źródła art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d-e i jest opodatkowany zgodnie z art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie powołany art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajdzie zastosowania.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny w sprawie będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.