Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.961.2021.2.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-02-18
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „…”.
Słowa kluczowe: dotacja; odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

16 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „…”. Uzupełnili go Państwo pismem z 7 lutego 2022 r. (wpływ 7 lutego 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Gmina X. jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Z dniem 1 stycznia 2017 roku Gmina wprowadziła procedury wdrożenia scentralizowania rozliczeń podatku VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi. Jedynym czynnym podatnikiem VAT jest Gmina, a jej rozliczenia VAT obejmować będą wszystkie transakcje sprzedaży i zakupu realizowane przez wszystkie jednostki organizacyjne Gminy. Jednostki te nie przestały jednak istnieć – zmienił się natomiast ich status na gruncie VAT, gdyż przestały one być traktowane jako odrębni od Gminy podatnicy VAT, z punktu widzenia VAT stały się częścią jednego podatnika tj. Gminy.

W odpowiedzi na konkurs nr x. Gmina A. złożyła wniosek o dofinansowanie ze środków-Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020 projektu „…”. Realizatorami projektu, na mocy zawartej umowy partnerstwa z dnia 26 marca 2018 r. są:

1) Gmina A. poprzez podmiot realizujący – A. Park (AP) – jednostka budżetowa Gminy A. Lider Projektu;

2) Gmina Miasto B poprzez podmiot realizujący – Park w …. (P. w …) – Partner Projektu;

3) Gmina X. prowadząca w strukturze organizacyjnej Urzędu Miejskiego\`(...)\` …(I. w …) – Partner Projektu;

4) Y. Agencja S A. w … (Y.) – Partner Projektu.

Głównym celem projektu jest osiągnięcie zdolności samodzielnego działania na rynku przez \`(...)\` innowacyjne MŚP województwa … w początkowej fazie rozwoju działalności poprzez realizację w okresie od maja 2019 r. do 31 grudnia 2021 r. przez 4 ośrodki innowacji … programu inkubacji przedsiębiorstw, służącego dostarczeniu MŚP zgodnych z potrzebami usług specjalistycznych oraz rozwoju produktów/usług jak również umocowania pozycji rynkowej.

Celami szczegółowymi projektu było:

1) Wzmocnienie potencjału konkurencyjnego … objętych programem inkubacji MŚP (w tym … nowych przedsiębiorstw i … przedsiębiorstw z branż średnio-wysokiej techniki) poprzez dostarczenie usług służących do zafunkcjonowania przez MŚP na rynku z pełni gotowym do sprzedaży innowacyjnym produktem/usługą oraz opracowanym modelem biznesowym rozwoju działalności;

2) Przygotowaniem … objętych programem inkubacji MŚP do osiągnięcia odpowiedniego poziomu budowy marki oferowanych produktów/usług poprzez dostarczenie usług w zakresie opracowania dla MŚP strategii marketingowej;

3) Przygotowanie do objętych programem inkubacji MŚP do efektywnego pozyskiwania i wykorzystania kapitału zewnętrznego na rozwój działalności poprzez dostarczenie usług w zakresie przygotowania dla MŚP oferty i prezentacji inwestorskiej, organizacji spotkania z potencjalnym inwestorem;

4) Przygotowanie … objętych programem inkubacji MŚP do budowy efektywności działania w branżowej sieci biznesowej poprzez dostarczenie usług z zakresu networkingu biznesowego;

5) Wsparcie innowacyjnej przedsiębiorczości w objętych programem MŚP.

Program Inkubacji przedsiębiorstw obejmował 2 pakiety dostępnych usług na rzecz MŚP, każdorazowo został opracowany indywidualnie z managerem inkubacji, a następnie dostosowany do potrzeb danego MŚP. Dostępny pakiet usług składał się z:

1) wystandaryzowanych usług podstawowych niezbędnych do funkcjonowania MŚP;

2) zindywidualizowanych specjalistycznych usług proinnowacyjnych niezbędnych do rozwoju produktu/usługi i umacniania pozycji rynkowej firmy, tj. pakiet usług dostosowanych w zakresie tematycznym do indywidualnych potrzeb i oczekiwań MŚP – gotowości produktu/usługi do sprzedaży i poziomu stabilności rynkowej firmy.

Pakiet podstawowych usług niezbędnych do funkcjonowania MŚP obejmuje:

1) Usługi infrastrukturalne:

a) udostępnienie w zależności od potrzeb i możliwości technicznych powierzchni biurowej z niezbędnym wyposażeniem meblowym i sprzętowym, dostępem do szerokopasmowego Internetu oraz bieżącym utrzymaniem, w tym media;

b) udostępnienie indywidualnej skrzynki pocztowej;

c) udostępnienie multimedialnych sal spotkań biznesowych;

d) udostępnienie multimedialnych stref/przestrzeń i kreatywnych;

2) Usługi prawne – konstruowanie umów handlowych, doradztwo w zakresie prawa gospodarczego i handlowego, prawa autorskie, zarządzanie własnością intelektualną;

3) Usługi księgowe – doradztwo księgowe i podatkowe;

4) Usługi związane z promocją – druk standardów/roll-up, wizytówki, opracowanie logotypu;

5) Usługi ICT – szerokopasmowy internet, serwerownia, telefon stacjonarny, system centralnego wydruku.

Pakiet usług specjalistycznych, niezbędnych do umocnienia pozycji rynkowej MŚP obejmował:

1) Zarządzanie Zespołem, szkolenia grupowe – motywacja zespołu, delegowanie zadań, weryfikacja efektów pracy, integracji środowiska start-up, poznanie obszarów i możliwość i współpracy;

2) Indywidualne usługi specjalistyczne – pakiet usług specjalistycznych doradczo/szkoleniowych dla każdego przedsiębiorstwa

a) opracowanie Tożsamości marki (w tym badanie rynku i konkurencji, klienta/użytkownika);

b) opracowanie projektu produktu/usługi;

c) przeprowadzenie badania użytkowników (testowanie rozwiązań);

d) weryfikacja modelu biznesowego – podsumowanie efektów z poprzednich etapów i opracowanie końcowego modelu biznesowego,

e) opracowanie strategii marketingowej, zaproponowanie sposobów osiągnięcia zaplanowanych celów biznesowych;

3) Usługa mentoringu grupowego – przygotowanie MŚP do przedstawienia swoich założeń biznesowych;

4) Usługa mentoringu grupowego – mająca na celu poznanie doświadczeń oraz ścieżki sukcesu start-up, które działają na rynku;

5) Start-up Venturę realne spotkania z potencjalnym inwestorami;

6) Usługa networkingu biznesowego. Sieciowanie Start-up z biznesem.

Projekt realizowany był w ramach następujących typów zadań:

1) Zadania związane z organizacją procesu inkubacji, naborem i promocją projektu;

2) Zadania związane z przygotowaniem i realizacją indywidualnych Programów Inkubacji Przedsiębiorstw;

3) Zadania obejmujące działania wspólne, tj. usługa mentoringu grupowego, Start-up Venture, usługa networkingu biznesowego;

4) Koszty pośrednie projektu związane z zarządzaniem projektem.

Podmiotem realizującym projekt Gminy X. – prowadząca w strukturze organizacyjnej Urzędu Miejskiego w …. W toku oraz w wyniku realizacji projektu wykonywana była działalność zgodna ze statutem jednostki tj. wykonywano działania publiczne na rzecz lokalnej społeczności, zgodnie z przepisami o samorządzie gminnym, ustawie o finansach publicznych, statutem jednostki oraz innych przepisach regulujących prawidłową realizację projektu. Realizowany projekt miał na celu zaspokojenie potrzeb publicznych oraz wypełnienie zadań nałożonych na Gminę przez przepisy prawa, odbywał się w ramach władztwa publicznego, a Gmina, wykonująca to zadanie poprzez swoją jednostkę … Inkubator, działają jako organ administracji publicznej. W przedmiotowym zakresie realizowała zadania własne służące zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Realizująca projekt jednostka Gmina X.– prowadząca w strukturze organizacyjnej … Inkubator – prowadzi działalność statutową odpłatną poza projektem (m.in. usługi najmu), a także działalność nieodpłatną w ramach realizowanych projektów finansowanych z UE i budżetu państwa (m.in. usługi informatyczne, usługi doradcze i usługi szkoleniowe, inkubacja startupów i MŚP).

Aspekt 1 – pomoc udzielona przedsiębiorcom w projekcie.

Dostęp do uczestnictwa w projekcie miały MŚP z terenu woj. … (0-3 lat) spełniające wymogi konkursowe. W ramach projektu przedsiębiorcom została udzielona pomoc na rozwój na zasadach pomocy de minimis. W ramach zaprojektowanych w projekcie Indywidualnych Programów Inkubacji przedsiębiorstw – zostały zrealizowane usługi rozwojowe – bezpłatnie dla wszystkich uczestników – beneficjentów projektu. W ramach realizacji projektu nie nastąpiło przekazanie uczestnikom projektu żadnej części dotacji formie pieniężnej. Realizujący projekt Gmina X. – prowadząca w strukturze organizacyjnej … inkubator miała za zadanie dostarczyć dla MŚP pakiet usług podstawowych i specjalistycznych dobranych do indywidualnych potrzeb, na które otrzymał dofinansowanie. Wartość pomocy de minimis została przyznana indywidualnie, w zależności od zakresu usług rozwojowych wyświadczonych danemu MŚP. Obejmowała ona wyłącznie koszty bezpośrednio dające się przypisać do danego uczestnika projektu. Przyznana pomoc de minimis nie obejmowała kosztów zarządzania projektem, organizacji procesu inkubacji, naboru i promocji projektu i innych, niezwiązanych bezpośrednio z danym MŚP.

Realizujący projekt Gminy X. – prowadząca w strukturze organizacyjnej …. Inkubator, zgodnie z umową o dofinansowanie, obligatoryjnie musiał osiągnąć wskaźnik produktu i rezultatu odnoszące się do ilości MŚP. Wskaźnik produktu dotyczący Gminy X. – prowadząca w strukturze organizacyjnej … w …. - 8 MŚP, wskaźnik rezultatu dotyczący Gminy X.– prowadząca w strukturze organizacyjnej U… inkubator .w … – 8 MŚP. W przypadku stwierdzenia przez Instytucję Zarządzającą braku realizacji przez wnioskodawcę 100% jednego lub obu zakładanych wartości wskaźników, Instytucja zarządzająca miała prawo ustalić kwotę pomniejszania dofinansowania proporcjonalnie do stopnia nieosiągnięcia wartości tych wskaźników. Zatem realizujący projekt Gmina X. – prowadząca w strukturze organizacyjnej … inkubator na własne ryzyko mógł zrealizować wszystkie usługi na rzecz MŚP, ale w przypadku niezrealizowania choć części wskaźników, mieć obniżony poziom przyznanej dotacji. Jej wysokości nie była powiązana wyłącznie z ilością i ceną świadczonych usług, a uzależniona przede wszystkim od wymaganej ilości inkubacyjnych MŚP.

Umowa o dofinansowanie projektu określa górną wysokość wsparcia w ramach projektu, która ma być przeznaczona na wsparcie na rzecz przedsiębiorstw typu MŚP. W przedmiotowym projekcie umowy nie były podpisywane bezpośrednio pomiędzy MŚP a instytucją Zarządzającą, nie były to indywidualne projekty rozwojowe MŚP. Projekt polegał na zrealizowaniu przez Gminę X – prowadząca w strukturze organizacyjnej Urzędu Miejskiego Inkubator zaprojektowanego konceptu Programu Inkubacji, w oparciu o określone przez Instytucje Zarządzającą standardy i doświadczenie, które partner projektu musiał wykazać i zapewnić. Na moment uzyskania dotacji nie była znana ostateczna jej wartość, z uwagi na fakt, iż ostatecznie kształtowała się ona w oparciu o poniesione koszty.

Wartość tej dotacji nie była powiązana z określonym na wstępie znanym kosztem lub ceną konkretnej usługi, gdyż ostateczna wartość kosztów kształtowała się na podstawie Indywidualnych Programów – inkubacji, stworzonych dla MŚP w trakcie projektu. Wysokość przyznanej w umowie dotacji opierała się o prognozę wydatków planowanych do poniesienia w projekcie. Otrzymana ostatecznie wartość dotacji służyła pokryciu kosztów realizacji projektu i stanowiła zwrot kosztów poniesionych w związku z zarządzaniem projektem i realizacją usług objętych projektem. Dodatkowo przyznana w umowie dotacja na dofinansowanie projektu stanowiła określoną w umowie część kwoty wydatków kwalifikowanych, choć umowa nie stanowiła, że kwota dotacji obejmie całość wydatków kwalifikowanych poniesionych przez Wnioskodawcę, w przypadku konieczności ich zwiększenia.

Ostatecznym wskaźnikiem projektu było ukończenia kompleksowego procesu inkubacji, a tym samym przygotowanie przez Gminę X – prowadząca w strukturze organizacyjnej Urzędu Miejskiego Inkubator 8 MŚP gotowych do zafunkcjonowania na rynku z w pełni gotowym do sprzedaży innowacyjnym produktem/usług, m.in. opracowanym modelem biznesowym, opracowaną strategią marketingową, przygotowanym do efektywnego pozyskiwania i wykorzystywania kapitału zewnętrznego na rozwój działalności dzięki przygotowanej ofercie i prezentacji inwestorskiej, po przebytych spotkaniach z potencjalnymi inwestorami i przeprowadzonym networkingiem w branżowej sieci biznesowej.

Przyznana dotacja była więc z założenia refundacją procesu przeprowadzenia profesjonalnego, kompleksowego programu inkubacji młodych, innowacyjnych MŚP ….

Aspekt 2 - wpływ dotacji na cenę.

Otrzymana dotacja odnosi się bezpośrednio do projektu, przez który należy rozumieć, zgodnie z definicją zawartą w art. 5 pkt 9 ustawy o zasadach prowadzenia polityki rozwoju, jako przedsięwzięcie realizowane w ramach programu operacyjnego na podstawie decyzji lub umowy o dofinansowanie. „Przedsięwzięcie” jest terminem bardzo ogólnym i stosowanym w wielu aktach normatywnych. Można przez nie rozumieć każde działanie podejmowane w jakimś celu związanym z regulowaną dziedziną. Definicja „projektu” zawarta w art. 5 pkt 9 ustawy z 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2009 r. Nr 8-1, poz. 712) to „przedsięwzięcie realizowane w ramach programu operacyjnego na podstawie decyzji lub umowy o dofinansowaniu, zawieranej między beneficjentem, a instytucją zarządzającą, instytucją pośredniczącą lub instytucją wdrażającą”. Otrzymana dotacja dotyczy bezpośrednio realizowanego projektu i ma charakter zakupowy, jest przeznaczona na wydatki niezbędne do wykonania projektu. Dofinansowanie nie odnosi się w tym przypadku do ceny konkretnego towaru, czy usługi, czy też ma charakter ogólny, a odnosi się do realizacji „projektu” jako pewnej całości.

Aby dotacja stanowiła obrót podatnika musi być ona związana bezpośrednio z konkretną dostawą lub usługą i równocześnie musi mieć ona bezpośredni wpływ na cenę, kwotę należną. Ceną nie jest wartość dotacji w przypadku, gdy stanowi ona zwrot wydatków. Dotacja nie ma wpływu na ceny oferowanych usług. Musiałaby ona w sposób zindywidualizowany i policzalny wpływać na cenę danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub jest nieodpłatne). W przypadku pośredniego związku, otrzymanie dotacji nie rzutuje na wartość usługi. Z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie, bo dofinansowanie nie odnosi się do ceny konkretnego towaru czy usługi, lecz ma charakter ogólny – odnosi się do realizacji projektu, jako pewnej całości.

W przypadku gdyby dotacja uległa obniżeniu nie miałoby to żadnego wpływu na ilość i poziom wyświadczonych usług (bezpłatnie) w projekcie. W rezultacie niezależnie od finalnie przyznanego dofinansowania status uczestników projektu nie uległby zmianie. Nadal mogliby korzystać ze świadczonych w ramach projektu usług nieodpłatnie. Wysokość przyznanej dotacji nie ma zatem wpływu, a w szczególności bezpośredniego, na cenę usług świadczonych przez Gminę X. – prowadząca w strukturze organizacyjnej Urzędu Miejskiego Inkubator w ramach projektu. Właśnie ta okoliczność wskazuje, że przyznana dotacja ma charakter kosztowy i służy pokryciu kosztów realizacji projektu. Nie ma ona jednak wpływu na cenę świadczonych usług. Same okoliczności, że dotacja wpłacana w celu umożliwienia m.in. świadczenia usług doradczych na rzecz przedsiębiorstw w ramach Kompleksowego Programu inkubacji, nie implikuje jeszcze jej bezpośredniego wpływu na cenę, gdyż świadczenie nie ma charakteru sprzedażowego, a jedynie zakupowy.

Stosownie do art. 86 ust. ustawy z dnia 19 marca 2021 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685), zwanej dalej ustawy o VAT w zakresie w jakim towary i usługi wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego a kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 9 ust. 4, art. 120, ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego a kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostanie spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

W sytuacji zatem, gdy dotacja mająca na celu dofinansowanie kosztów działalności, niedających się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (nie stanowiąca dopłaty do ustalonej ceny), nieuzależniona od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług – nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aspekt 3 – brak wyceny rynkowej usług.

Otrzymywane przez Wnioskodawcę środki finansowe stanowiące dofinansowanie na pokrycie wydatków związanych z realizacją ww. projektu nie należy uznawać za mające bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych w ramach projektu, tylko dlatego że dzięki dofinansowaniu uczestnicy projektu biorą w nim bezpłatny udział, a w normalnych warunkach rynkowych musieliby zapłacić cenę rynkową.

W warunkach rynkowych nie można bowiem kupić usługi tzw. Indywidualnego Programu Inkubacji. Programy dotacyjne finansujące programy inkubacji, skonstruowano bowiem w taki sposób, aby zapewnić dostęp do tego typu usług młodym innowacyjnym firmom w rozwoju ich innowacyjnych rozwiązań i ułatwić dostęp m.in. do rynku funduszy inwestycyjnych i innych publicznych źródeł finansowania.

Młode MŚP, czy startupy, nie mogą komercyjnie wykupić programu inkubacji, a dostanie się do Programu inkubacji prowadzonego przez certyfikowane instytucje (głównie Ośrodki innowacji, Parki Naukowo-Technologiczne), uwarunkowane jest wieloma kryteriami i wymogami związanymi z jakością, innowacyjnością i specyfiką branżową pomysłów podlegających inkubacji.

W ramach przeprowadzanej diagnozy i pracy z managerem inkubacji dobierane są usługi, które to dopiero określają ostateczny charakter inkubacji. Usługa programu inkubacji nie jest zatem usługą występującą na rynku komercyjnym i nie można jej kupić, zatem dedykowane dofinansowanie na realizowanie projektów mających na celu inkubację nie ma odniesienia do innych cen rynkowych. Część pojedynczych usług świadczonych dla młodych MSP można oczywiście zakupić na rynku komercyjnym, jednak ich dobór oparty jest o wiedzę ekspercką organizatora Programu Inkubacji i managerów w zakresie braków i potrzeb zdiagnozowanych te danym MŚP, o których nie jest sam świadomy.

Ponadto, co najważniejsze, szereg usług realizowanych w ramach projektu tj. networking z innymi MŚP, spotkania z mentorami biznesu, mentoring grupowy ze startupami, spotkania z inwestorami, prezentacje inwestorskie typu pilch deck, nie mają swojej ceny rynkowej, nie są bowiem dostępne na rynku komercyjnym. Nie ma zatem możliwości dokonania alternatywnej wyceny ww. usług na rynku, które stanowić mogą o komercyjnym charakterze Programu Inkubacji.

Wydatki, które zostały poniesione w projekcie … przez Gminę X..

1) KOSZTY BEZPOŚREDNIE – związane z bezpośrednią realizacją procesu inkubacji 8 MŚP - zakupem usług podstawowych i specjalistycznych (kategorie + wartości)

1.1 USŁUGI PODSTAWOWE:

1) Szkolenie grupowe - Zarządzanie zespołem: … zł

2) Udostępnienie powierzchni biurowej w Inkubatorze w …: …. zł (refundacja kosztów eksploatacyjnych)

3) Doradztwo – wstęp do modelu biznesowego/opracowanie Indywidualnego Planu .. tzw. IPR: … zł

4) Doradztwo - Usługi prawne: …. zł

5) Doradztwo - Usługi księgowe: … zł

6) Usługi związane z promocją: … zł

1.2 USŁUGI SPECJALISTYCZNE:

1) Opracowanie tożsamości marki – … zł , Weryfikacja modelu biznesowego … zł, Opracowanie strategii marketingowej … zł: łącznie … zł

2) Opracowanie prototypu produktu/usługi oraz Badanie użytkowników: … zł

3) Organizacja mentoringu grupowego ze startupami: …

4) Organizacja networkingu biznesowego: organizowane przez Partnera nr 3 zgodnie z umową partnerską

5) Organizacja mentoringu grupowego z przedstawicielem funduszu: …. zł

6) Organizacja eventu Startup Venture – pitching przed inwestorami: organizowane przez Partnera nr 3 zgodnie z umową partnerską

1.3 STUDIUM WYKONALNOŚCI – … zł na potrzeby złożenia wniosku o dofinansowanie

2) KOSZTY POŚREDNIE - związane z obsługą administracyjną projektu (wynagrodzenia) …zł.

W piśmie z 7 lutego 2022 r. na pytania sformułowane w wezwaniu udzieliliście Państwo następujących odpowiedzi.

Na pytanie „Kto (jaki podmiot) jest wystawcą faktur na Państwa rzecz, dokumentując wydatki, o których mowa powyżej?” Wskazaliście Państwo, że wystawcą faktur w zakresie kosztów bezpośrednich są wykonawcy usług zewnętrznych (podmioty gospodarcze) poszczególnych zakresów ww. zadań, wyjątek stanowi refundacja kosztów udostępnienia powierzchni biurowej.

Na pytanie „Kto/jaki podmiot jest bezpośrednim beneficjentem prac wykonywanych przez Państwa w ramach realizowanego projektu?” podaliście Państwo, że bezpośrednim beneficjentem projektu są przedsiębiorcy 8 MŚP (Start-upy) objęte procesem inkubacji.

Na pytanie „Czy między partnerami i liderem Projektu zawarte są umowy które określają konkretne wzajemne świadczenia względem siebie, jeśli tak to jakie wzajemne świadczenia z nich wynikają?” wskazaliście Państwo, że pomiędzy partnerami, a Liderem projektu zawarta jest umowa partnerska w celu wspólnej realizacji Projektu określająca zakres zadań i odpowiedzialności Lidera i Partnerów Projektu. Świadczenia partnerstwa są niepieniężne i dotyczą wszelkich czynności związanych z realizacją Projektu. W załączeniu skan umowy partnerskiej.

Na pytanie „Na czym polega państwa rola w ramach realizowanego projektu? Udzieliliście Państwo następującej odpowiedzi: Rola Gminy w projekcie zgodnie z umową partnerską i wnioskiem o dofinansowanie.

Na pytanie „Jakie czynności wykonują Państwo w ramach projektu i na rzecz kogo są one wykonywane? Wskazaliście Państwo: Kategorie czynności wykonywanych przez Gminę X. wykonywane są na rzecz:

1) Lidera i partnerów projektu – sprawozdawczość finansowa i merytoryczna działań realizowanych w projekcie,

2) Beneficjentów projektu - objęcie indywidualnym programem inkubacji 8 MŚP (kompleksowa organizacja programu inkubacji, monitoring, sprawozdawczość).

### Pytanie

Czy Gminie, zgodnie z tezą, nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „…”?

### Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją przedmiotowego projektu zgodnie z powyższym wyjaśnieniem.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Stosownie do art. 86 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a. nabycia towarów i usług,

b. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wynika z opisu sprawy jesteście Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT. Lider projektu partnerskiego, w którym uczestniczycie jako Partner, złożył wniosek o dofinansowanie ze środków \`(...)\` Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020 projektu pn. „…”. samodzielnego działania na rynku przez 53 innowacyjne MŚP województwa … w początkowej fazie rozwoju działalności przez realizację w okresie od maja 2019 r. do 31 grudnia 2021 r. przez 4 ośrodki innowacji … programu inkubacji przedsiębiorstw, służącego dostarczeniu MŚP zgodnych z potrzebami usług specjalistycznych oraz rozwoju produktów/usług jak również umocowania pozycji rynkowej.

Wskazaliście Państwo, że Program Inkubacji przedsiębiorstw obejmował 2 pakiety dostępnych usług na rzecz MŚP, każdorazowo został opracowany indywidualnie z managerem inkubacji, a następnie dostosowany do potrzeb danego MŚP. Dostępny pakiet usług składał się z: wystandaryzowanych usług podstawowych niezbędnych do funkcjonowania MŚP oraz zindywidualizowanych specjalistycznych usług proinnowacyjnych niezbędnych do rozwoju produktu/usługi i umacniania pozycji rynkowej firmy, (tj. pakiet usług dostosowanych w zakresie tematycznym do indywidualnych potrzeb i oczekiwań MŚP – gotowości produktu/usługi do sprzedaży i poziomu stabilności rynkowej firmy). Realizująca projekt jednostka Gmina X. – prowadząca w strukturze organizacyjnej Urzędu Miejskiego Inkubator.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „…”.

Jak wskazaliśmy na wstępie, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Aby zatem rozstrzygnąć Państwa wątpliwości konieczne jest w pierwszej kolejności stwierdzenie, do jakich czynności w ramach realizowanego projektu będą służyły Państwu nabywane towary i usługi.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem” podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1\. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2\. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3\. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w Dyrektywie 2006/112/WE/ Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE. Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

TSUE, w wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG wskazał, że: „(…) w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT (zob. wyrok z 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 Komisja przeciwko Finlandii, Zb. Orz. s. I 10605, pkt 43). W tym świetle świadczenie usługi następuje »odpłatnie« w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47). Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem »świadczenie usług dokonywane odpłatnie« w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK, Zb. Orz. s. I 7505, pkt 27 i przytoczone orzecznictwo)” (pkt 17-19).

Ponadto, TSUE w pkt 34 wyroku z 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon dOr SARL przeciwko Ministre de lÉconomie et des Finances, wskazał, że: „(\`(...)\`) aby świadczenie usług mogło być uznane za „odpłatne” w rozumieniu tej dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej. (zob. podobnie wyrok w sprawach połączonych C-54/09 i C-55/09, Loyalty Management UK i Baxi Group EU:C:2010:590, pkt 56)” (pkt 34).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Należy również wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy.

Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

\- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

\- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne (wynagrodzenie).

Przy czym oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tak więc opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1\. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2\. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisów tych wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie stanowi więc podstawy opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym:

Podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotne zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „dotacja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawowy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z cyt. art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w Państwa przypadku mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia na rzecz zindywidualizowanych beneficjentów (uczestników projektu). Na ten element wskazujecie Państwo sami podkreślając, że świadczycie m.in. usługi szkoleniowe, doradcze, prawne, księgowe, promocyjne, mentoring czy networking na rzecz 8 inkubowanych MŚP.

Tym samym, istnieje ścisły i bezpośredni związek między otrzymanym dofinansowaniem, a działaniami podejmowanymi przez Państwa na rzecz uczestników projektu (8 innowacyjnych MŚP).

W naszej opinii, przekazaną Państwu pomoc finansową na realizację ww. programu należy uznać za środki otrzymane od osoby trzeciej (dotacje, subwencje, lub dopłaty o podobnym charakterze), które mają bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Państwa usług. W rozpatrywanej sprawie nie ma znaczenia okoliczność, że Państwo nie otrzymujecie wynagrodzenia od uczestników projektu, a od osoby trzeciej, tj. że pochodzi ono ze środków przeznaczonych na realizację Regionalnego Programu Operacyjnego. Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Projekt jest konkretnym zadaniem, wyodrębnionym z ogólnej Państwa działalności i dofinansowanie nie jest udzielane do ogólnych kosztów Państwa funkcjonowania, ani do ogólnych kosztów projektu, lecz służy pokryciu kosztów usług dla indywidualnego uczestnika.

Zatem otrzymane przez Państwa kwoty, stanowiące dofinansowanie na pokrycie wydatków związanych z realizacją projektu, należy uznać za mające bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych w ramach projektu, gdyż dzięki dofinansowaniu uczestnicy projektu biorą w nich bezpłatnie udział, a w normalnych warunkach rynkowych musieliby zapłacić cenę za usługi w wysokości co najmniej równej wydatkom związanym z ich organizacją i przeprowadzeniem. Istotne jest również to, że wykonanie tych usług jest zależne od otrzymania dotacji, co przeczy tezie, że nie stanowi ona dopłaty do świadczonych usług. Uczestnik projektu nie wnosi wkładu, czyli w rzeczywistości to Państwo pokrywacie 100% ceny usługi z otrzymanej dotacji. Dofinansowanie to bezpośrednio zatem będzie kształtowało określoną przez Państwo cenę usługi (tj. będzie pozwalało na bezpłatne organizowanie ww. usług dla ich odbiorców) i będzie miało charakter cenotwórczy. Fakt, że uczestnik projektu nie wnosi żadnej opłaty, wbrew Państwa stwierdzeniu, nie oznacza, że świadczycie Państwo nieodpłatne usługi na rzecz uczestników projektu w postaci m.in. szkoleń i doradztwa. Również okoliczność, że Wnioskodawca nie osiągnie dochodu z tytułu świadczonych usług nie ma znaczenia, ponieważ, cena usługi może być skalkulowana na poziomie ponoszonych kosztów.

Istotne jest to, że dotacja redukuje cenę konkretnej usługi realizowanej dla określonego uczestnika, a zatem ma na celu sfinalizowanie ceny sprzedaży tej usługi i nie można jej przypisać charakteru zakupowego. Jak wynika z opisu sprawy otrzymana dotacja dotyczy bezpośrednio realizowanego projektu i ma charakter zakupowy, jest przeznaczona na wydatki niezbędne do wykonania projektu. Dofinansowanie nie odnosi się w tym przypadku do ceny konkretnego towaru, czy usługi, lecz ma charakter ogólny – a odnosi się do realizacji projektu jako pewnej całości.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że przyznane Państwu dofinansowanie na realizację projektu pn. „…”, w tym na świadczone usługi ma bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia tych usług, a zatem stanowi zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej. Dla opodatkowania danej czynności nie jest istotne, czy wykonanie tej czynności prowadzi do powstania po stronie świadczącego zysku, czy też straty. Opodatkowaniu podatkiem VAT podlega każde świadczenie, za które zostało wypłacone wynagrodzenie.

Realizując projekt muszą Państwo osiągnąć wyznaczone rezultaty odnoszące się do ilości MŚP. Jeżeli nie zrealizujecie 100% jednego lub obu zakładanych wartości wskaźników to instytucja finansująca ma prawo do pomniejszenia Państwu dofinansowania (wynagrodzenia) proporcjonalnie do stopnia nieosiągnięcia wartości założonych wskaźników. To wyraźnie wskazuje na powiązanie kwoty dofinansowania z konkretnym świadczeniem z Państwa strony, za które otrzymacie wynagrodzenie. Jest więc dofinansowaniem bezpośrednio wpływającym na wartość świadczonych usług i zwiększa podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 w zw. z ust. 6 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odnosząc się zatem do Państwa wątpliwości dotyczących możliwości obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego należy stwierdzić, że w myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim nabywane towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów związanych z realizowanym projektem. Prawo to przysługuje, o ile nie zachodzą w Państwa przypadku ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jako organ podatkowy jesteśmy ściśle związani przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego ponosicie Państwo. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Nie jesteśmy uprawnienini do oceny prawnej załączników dołączonych przez Państwa do wniosku, a niniejszą interpretację wydano jedynie na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).