Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/4510-425/16-2/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-07-15
Teza: skutki podatkowe podziału przez wydzielenie
Słowa kluczowe: faktura; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; spółki; spółki-podział spółki przez wydzielenie; sukcesja; usługi-wykonanie usługi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 18 kwietnia 2016 r. (data wpływu 19 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych podziału przez wydzielenie z zasobów Wnioskodawcy Oddziału Dystrybucja związanych z usługą przyłączenia do sieci w części dotyczącej pytania nr 2, 5, 7, 10 oraz 11 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 kwietnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych podziału przez wydzielenie z zasobów Wnioskodawcy Oddziału Dystrybucja związanych z usługą przyłączenia do sieci w części dotyczącej pytania nr 2, 5, 7, 10 oraz 11.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

E. sp. z o.o. (dalej: Spółka Przejmująca) z siedzibą i miejscem zarządu w Polsce jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Jedynym udziałowcem Wnioskodawcy (dalej: Udziałowiec) jest P. Sp. z o.o., również polski rezydent podatkowy.

Udziałowiec posiada 100% akcji w spółce akcyjnej X. S.A. (dalej: Spółka Dzielona) będącej polskim rezydentem podatkowym oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: PDOP). Spółka Dzielona prowadzi wyspecjalizowaną działalność na rynku energetycznym w zakresie sprzedaży i dystrybucji energii elektrycznej, świadczenia usług elektroenergetycznych oraz sprzedaży paliw do pojazdów kolejowych. W ramach Spółki Dzielonej funkcjonują wyodrębnione (zarejestrowane w KRS) oddziały odpowiedzialne za poszczególne linie biznesowe (odpowiednio: Oddział Dystrybucja, Oddział Obrót, Oddział Usługi, Oddział Paliwa). Każdy z oddziałów realizuje własne plany finansowe, a na ich czele stoją podlegający członkom zarządu Spółki Dzielonej dyrektorzy odpowiedzialni za wyniki poszczególnych linii biznesowych. Ponadto, w ramach Spółki funkcjonuje jednostka organizacyjna wspomagająca realizowanie zadań Zarządu Spółki Dzielonej oraz świadcząca usługi wsparcia na rzecz poszczególnych Oddziałów (tzw. centrala) m.in. w zakresie obsługi kadrowo-płacowej, organizacyjnej, informatycznej, kontrolingowej oraz innego szeroko rozumianego wsparcia administracyjnego.

Mając na względzie m.in. budowę wartości Spółki Dzielonej oraz wzmocnienie jej pozycji na rynku, zapewnienie bardziej przejrzystej struktury korporacyjnej oraz ułatwienie zarządzania poszczególnymi jednostkami organizacyjnymi funkcjonującymi w ramach Spółki Dzielonej, w przyszłości planowane jest przeprowadzenie podziału Spółki Dzielonej. Poszczególne segmenty działalności biznesowej Spółki Dzielonej zostaną wyodrębnione do osobnych podmiotów. Podział nastąpi w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm., dalej: KSH), tj. w drodze podziału przez wydzielenie i przeniesienie części majątku Spółki Dzielonej na Spółkę Przejmującą. Obecnie planowane jest wydzielenie ze Spółki Dzielonej Oddziału Dystrybucja, natomiast w okresie późniejszym może również nastąpić wydzielenie Oddziału Obrót i Oddziału Paliwa. Oddział Usługi i tzw. centrala będą natomiast kontynuowały dotychczasową działalność w sposób samodzielny i niezależny w ramach Spółki Dzielonej (Spółka Dzielona nie przestanie istnieć).

Planowana reorganizacja (tj. wydzielenie Oddziału Obrót i Oddziału Paliwa poprzedzone wydzieleniem Oddziału Dystrybucja) ma na celu budowę wartości zarówno Spółki Dzielonej, jak i spółek przejmujących wydzielane zorganizowane części przedsiębiorstw (przejmujące odpowiednio Oddział Dystrybucja, Obrót oraz Paliwa) oraz wzmocnienie ich pozycji na rynku. Podejmowane działania mają na celu w szczególności osiągnięcie korzyści w postaci większej efektywności zarządzania, dokonania podziału ryzyka operacyjnego i finansowego pomiędzy wydzielone podmioty, poprawy rentowności Spółki Dzielonej, jak i urealnienia rentowności poszczególnych, wydzielanych linii biznesowych Spółki Dzielonej, zapewnienia pełnej niezależności Operatora Systemu Dystrybucyjnego (funkcję tę wykonuje Oddział Dystrybucja), umożliwienia uzyskania gwarancji należytego wykonania prac na sieci dystrybucyjnej w pełnym zakresie.

Spółka Dzielona decyzją Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki (dalej: URE) została wyznaczona na operatora systemu dystrybucyjnego (dalej: OSD) elektroenergetycznego na terenie całego kraju. W ramach Spółki Dzielonej obowiązki OSD realizuje Oddział Dystrybucja (dalej: ED). Zakres działalności ED pokrywa się więc z obowiązkami OSD określonymi w ustawie Prawo energetyczne.

Majątek stanowiący Oddział Dystrybucja podlegający wydzieleniu do Spółki Przejmującej będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.; dalej: ustawa o PDOP). Również majątek, który pozostanie w Spółce Dzielonej (pozostałe oddziały i tzw. centrala) będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu tej ustawy.

Spółka Dzielona informuje, że złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej potwierdzający, że zarówno wydzielany majątek, jak również majątek pozostający w Spółce Dzielonej stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Do ED obecnie są przypisane, oraz będą alokowane na moment podziału, składniki majątkowe ściśle związane i niezbędne do prowadzenia działalności ED jako OSD, tj.:

*   infrastruktura dystrybucyjna zlokalizowana na terenie całego kraju (w tym infrastruktura elektroenergetyczna, linie kablowe i przyłączeniowe, urządzenia i systemy pomiarowe, urządzenia sterowania ruchem energetycznym, itp.);
*   budynki (wraz z infrastrukturą techniczną), grunty i prawo wieczystego użytkowania, sprzęt komputerowy i systemy IT niezbędne do prowadzenia działalności dystrybucyjnej, samochody. Niewykluczone, że część środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, które obecnie są współdzielone przez ED oraz inne Oddziały lub Centralę (np. niektóre nieruchomości, leasing majątku), będzie po podziale udostępniana do używania przez ED na podstawie stosownych umów dzierżawy majątku lub świadczenia usług. Z punktu widzenia wartości majątku ED, współdzielony majątek ma stosunkowo niewielką wartość oraz nie jest istotny biorąc pod uwagę zakres prowadzonej działalności. Cześć budynków, z których korzysta ED posadowiona jest na działkach gruntu, na których posadowione są również budynki, z których korzystają inne jednostki organizacyjne Spółki, w tym zwłaszcza EU. Budynki te będą po podziale udostępniane do używania przez ED na podstawie stosownych umów dzierżawy majątku lub świadczenia usług. Przedmiotowe budynki stanowią stosunkowo niewielką część majątku ED;
*   ograniczone prawa rzeczowe, w tym zwłaszcza służebność przesyłu ustanowiona na rzecz Spółki i ściśle związana z majątkiem dystrybucyjnym;
*   środki trwałe w budowie, w tym zaliczki na środki trwałe w budowie oraz wszelkie związane z nimi nakłady, które mają w przyszłości służyć jako środki trwałe w ramach działalności ED;
*   zapasy związane z działalnością ED będące na stanie magazynu ED;
*   należności długo (o ile wystąpią) i krótkoterminowe zostaną wydzielone w zakresie związanym z działalnością prowadzoną przez ED (należności z tytułu umów kompleksowych realizowanych wspólnie przez ED i EO nie zostaną wydzielone ponieważ stroną tzw. umów kompleksowych (umów dotyczących usługi kompleksowej w rozumieniu art. 3 pkt 30 Prawa energetycznego) podpisanych z klientami Spółki pozostanie EO). Należności związane z działalnością prowadzoną przez ED, których zapłaty Spółka dochodzi na drodze sądowej lub na drodze egzekucji komorniczej, a także należności zgłoszone w ramach postępowań upadłościowych nie zostaną wydzielone;
*   środki pieniężne;
*   zobowiązania, w tym: niespłacone zobowiązania długoterminowe związane z pożyczką udzieloną przez udziałowca Wnioskodawcy, która była przeznaczona głównie na spłatę obligacji dotyczących programu inwestycyjnego ED, zobowiązania krótkoterminowe związane z działalnością prowadzoną przez ED, w tym zobowiązania pracownicze, zobowiązania z tytułu umów cywilnoprawnych. Niektóre zobowiązania dotyczące również ED, ze względu na stosowaną metodologię ich rozliczeń oraz z uwagi na fakt, iż dotyczą również innych obszarów działalności Spółki, nie zostaną alokowane do ED (takie zobowiązania reprezentują jednak stosunkowo niski poziom istotności w stosunku do całości zobowiązań alokowanych do ED). Zaistnieje również sytuacja odwrotna, tj. z uwagi na niepodzielność zobowiązania, pewne zobowiązania zostaną przypisane jedynie do ED, mimo że dotyczą również pozostałych Oddziałów Spółki. Dotyczyć to będzie przypadków, gdy umowa zobowiązaniowa zostanie funkcjonalnie alokowana do ED (następnie ED będzie świadczył usługi / udostępniał majątek pozostałym Oddziałom). Takie przypadki zostaną wyraźnie i jednoznacznie wskazane w planie podziału,
*   rezerwy na zobowiązania związane z działalnością prowadzoną przez ED;
*   zobowiązania w stosunku do osób zatrudnionych w ramach ED (w tym, zobowiązania wobec ZUS, fundusze specjalne (ZFŚS), rezerwy na świadczenia pracownicze, itp.);
*   rozliczenia międzyokresowe związane z działalnością prowadzoną przez ED;
*   umowy z klientami, dostawcami, innymi operatorami systemu dystrybucyjnego dot. przedmiotu działalności ED;
*   niezbędne do kontynuowania działalności koncesje i decyzje administracyjne związane z działalnością regulowaną prowadzoną przez ED;
*   tajemnice handlowe związane z umowami zawartymi w związku z działalnością prowadzoną przez ED;
*   księgi i dokumenty związane z ED (w oryginale w takim zakresie w jakim zgodnie z przepisami prawa nie muszą być przechowywane przez Spółkę);
*   wyodrębniony zespół pracowników Spółki, posiadający odpowiednie kompetencje i realizujący zadania będące przedmiotem działalności ED. Pracownicy alokowani do ED zostaną przeniesieni na skutek podziału przez wydzielenie do Spółki Przejmującej w ramach przeniesienia zakładu pracy zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy.

Powyższe składniki zostaną również przypisane do ED w planie podziału Spółki, w zakresie w jakim wynika to z obowiązujących przepisów KSH.

Dzięki otrzymanemu majątkowi Spółka Przejmująca, analogicznie, jak Spółka Dzielona, będzie mogła świadczyć w szczególności usługę dystrybucyjną. Wskazany powyżej majątek ED, który wydzielony zostanie do Spółki Przejmującej, obejmuje bowiem infrastrukturę elektroenergetyczną, która jest wykorzystywana do świadczenia za wynagrodzeniem usług dystrybucji energii elektrycznej.

Obecnie Spółka Dzielona, działając poprzez ED, a w przyszłości, po podziale, Spółka Przejmująca, jako podmiot zajmujący się dystrybucją energii elektrycznej, zobowiązana będzie również do zawierania umowy o przyłączenie do sieci z podmiotami ubiegającymi się o przyłączenie do sieci lub też o zwiększenie mocy przyłączeniowej, jeżeli tylko istnieją techniczne i ekonomiczne warunki dla wykonania takiego przyłączenia.

Aby świadczyć usługi dystrybucyjne Spółka Dzielona najpierw musi bowiem przyłączyć danego odbiorcę do sieci, za co pobiera opłatę przyłączeniową, którą zalicza, w chwili wykonania usługi przyłączenia, do swoich przychodów podatkowych. Istnieją sytuacje, że aby przyłączyć odbiorcę, Spółka Dzielona jest zobowiązana do uprzedniego poniesienia opłaty za przyłączenie swoich urządzeń do sieci innych przedsiębiorstw energetycznych. Opłata ta jest uiszczana na rzecz innych przedsiębiorstw energetycznych. Analogiczne sytuacje występują, gdy podmiot już przyłączony zawnioskował o zwiększenie mocy przyłączeniowej. W celu dokonania przyłączeń do sieci elektroenergetycznej lub zwiększenia mocy przyłączeniowej, Spółka Dzielona (a po podziale Spółka Przejmująca) podpisuje z przedsiębiorstwami energetycznymi umowy o przyłączenie. Na podstawie podpisanej umowy pomiędzy Spółką Dzieloną (po podziale Spółką Przejmującą), a przedsiębiorstwem energetycznym, zostaje określana wysokość opłaty za przyłączenie, którą ED jest zobowiązana zapłacić w związku z realizacją danej inwestycji lub zwiększeniem mocy przyłączeniowej. Przedsiębiorstwo energetyczne wystawia na rzecz Spółki Dzielonej (po podziale na rzecz Spółki Przejmującej) fakturę, w której określone jest wynagrodzenie należne przedsiębiorstwu energetycznemu.

Taka opłata, w określonych przypadkach, oraz zgodnie z zasadami określonymi w art. 7 ust. 8 Prawa energetycznego (ustawa z 10 kwietnia 1997 r.; Dz.U. z 2012 poz. 1059 j.t.), jest następnie przenoszona na klienta (w całości lub w określonej części). Spółka Dzielona otrzymała indywidualną interpretację z 27 marca 2015 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB5/4510-98/15-2/AM) w której potwierdzone zostało, że opłaty za przyłączenie do sieci oraz opłaty za zwiększenie mocy, których wartość stanowi następnie podstawę kalkulacji wynagrodzenia należnego Spółce Dzielonej z tytułu przyłączania klientów do sieci dystrybucyjnej Spółki Dzielonej stanowią w całości koszty bezpośrednio związane z przychodami podatkowymi Spółki Dzielonej uzyskanymi z tytułu opłaty za przyłączenie przez Spółkę Dzieloną. Spółka Dzielona stosuje się do otrzymanej interpretacji, potrącając koszty z tytułu poniesionych opłat za przyłączenie dopiero, gdy osiągnięte zostaną przychody z tytułu opłaty uiszczonej przez przyłączanych klientów. Należy zaznaczyć, że tego rodzaju usługi, ze względu na ich w przeważającej mierze inwestycyjny charakter po stronie Spółki, wiążą się często z kilkuletnim procesem ich realizacji.

Oprócz opisanych powyżej kosztów opłaty za przyłączenie do sieci Spółka Dzielona ponosi również innego rodzaju koszty związane z działalnością ED, które stanowią koszty uzyskania przychodów bezpośrednio z tymi przychodami związane. Po podziale tego rodzaju koszty będą ponoszone przez Spółkę Przejmującą.

Zarówno Spółka Dzielona, jak i Spółka Przejmująca prowadzą i będą prowadzić działalność opodatkowaną podatkiem VAT oraz mają prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego ujętego w otrzymanych fakturach (współczynnik wynosi ponad 99%).

Spółka Dzielona zamyka dany okres księgowy (miesiąc), co do zasady, do 15. dnia następnego miesiąca. Rok podatkowy dla obu spółek jest zgodny z rokiem kalendarzowym. W związku z podziałem nie dojdzie do zamknięcia ksiąg rachunkowych Spółki Dzielonej ani Spółki Przejmującej. Obie Spółki składają kwartalne deklaracje VAT.

W związku z planowanym podziałem przez wydzielenie dojdzie zatem do m.in. następujących sytuacji na dzień podziału (dalej: dzień wydzielenia lub dzień podziału), przed dniem podziału lub po dniu podziału:

Sytuacja A:

Spółka Dzielona otrzyma, przed dniem podziału, faktury za opłaty za przyłączenie oraz zaksięguje je odpowiednio w swoich księgach (dojdzie do ich poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o PDOP, ale nie do potrącenia – nie zostaną rozpoznane dla celów podatkowych). Spółka Dzielona odlicza podatek VAT naliczony wynikający z tych faktur (zgodnie z zasadami wynikającymi z ustawy o VAT). Spółka Dzielona złoży, po dniu podziału, deklarację podatkową VAT, w której wykaże podatek naliczony do odliczenia wynikający z tych faktur. Na dzień podziału nie dojdzie jednakże jeszcze do wykonania przyłączenia na rzecz klienta - nie będzie rozpoznany przychód podatkowy z tytułu opłaty za przyłączenie. Do Spółki Przejmującej przypisana zostanie umowa z podmiotem przyłączanym i to Spółka Przejmująca będzie zobowiązana do ostatecznego wykonania usługi polegającej na przyłączeniu klienta.

Sytuacja B:

Usługa przyłączenia do sieci zostanie wykonana przez Spółkę Dzieloną (przyłączenie klienta do sieci ED nastąpi przed dniem wydzielenia), natomiast faktura dokumentująca wykonanie usługi przyłączenia do sieci zostanie wystawiona:

1.  przed dniem wydzielenia lub też
2.  w dniu lub po dniu wydzielenia.

Spółka Dzielona na bieżąco księguje w swoich księgach faktury kosztowe (ponosi te koszty, zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o PDOP) związane bezpośrednio oraz związane pośrednio z wykonywaną usługą przyłączenia oraz odlicza podatek VAT naliczony wynikający z tych faktur (zgodnie z zasadami wynikającymi z ustawy o VAT).

Co do zasady, to Spółka Dzielona ujmie w swoich księgach rachunkowych faktury kosztowe dotyczące usług wykonanych na rzecz Spółki Dzielonej w okresie przed dniem wydzielenia. Faktury, które kontrahenci Spółki Dzielonej wystawią na rzecz Spółki Dzielonej dotyczyły będą usług wykonanych przed dniem wydzielenia. Faktury te wpłyną do Spółki Dzielonej zarówno przed, jak i w dniu oraz po dniu wydzielenia. Faktury kosztowe, dotyczące usług wykonanych przed dniem podziału, które wpłyną do Spółki Dzielonej w okresie umożliwiającym ujęcie tych faktur w księgach Spółki Dzielonej za okres księgowy, w którym ED była jeszcze częścią Spółki Dzielonej zostaną ujęte w księgach rachunkowych Spółki Dzielonej. Przykładowo, jeśli do wykonania usługi na rzecz Spółki Dzielonej dojdzie w miesiącu lipcu, zaś dzień podziału przypadnie na 1 sierpnia, to faktury dotyczące tych usług, które wpłyną do Spółki Dzielonej w okresie do 15. sierpnia będą mogły być zaksięgowane, co do zasady, do miesiąca lipca (tj. do okresu, w którym ED stanowiło część Spółki Dzielonej).

Umowy, z których wynikają koszty bezpośrednio związane z wykonanym przyłączem zostaną przypisane do Spółki Przejmującej i to Spółka Przejmująca będzie zarówno zobowiązana do uiszczenia wynikających z nich zobowiązań, jak i uprawniona do żądania poprawy / korekty wykonanej usługi przyłączenia przez przedsiębiorstwo energetyczne.

Biorąc pod uwagę powyższe sytuacje, powstała u Podmiotów Zainteresowanych wątpliwość odnośnie poprawnego sposobu rozliczenia zarówno kosztów uzyskania przychodów opisanych powyżej, tj. kosztów opłaty przyłączeniowej oraz innych kosztów bezpośrednio związanych z przychodami ED, jak również przychodów podatkowych z tytułu wykonanych usług przyłączenia do własnej sieci ED. Dodatkowo, Podmioty Zainteresowane chcą potwierdzić stanowisko w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach oraz obowiązku wykazania VAT należnego od dokonanej sprzedaży i wystawienia faktury sprzedażowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Sytuacja A:

1.  Czy w opisanej Sytuacji A Spółka Dzielona, w świetle art. 93c § 1 w zw. z art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej oraz art. 86 ustawy o VAT, będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z otrzymanych do dnia podziału faktur kosztowych dotyczących usług zakupionych w celu wykonania usługi przyłączenia?
2.  Czy w opisanej Sytuacji A Spółka Przejmująca, w świetle art. 93c § 1 w zw. z art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej, art. 19a ust. 1 oraz art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT oraz art. 12 ust. 3 ustawy o PDOP, będzie zobowiązana do wystawienia faktury oraz wykazania podatku VAT należnego oraz wykazania przychodu z tytułu wykonanej po dniu podziału usługi przyłączenia?
3.  Czy w opisanej Sytuacji A Spółka Przejmująca, w świetle art. 93c § 1 w zw. z art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej, będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z otrzymanych od dnia podziału faktur kosztowych dotyczących usług zakupionych w celu wykonania usługi przyłączenia, w przypadku, gdy koszty wynikające z tych faktur zostaną poniesione przez Spółkę Dzieloną?
4.  Czy w opisanej Sytuacji A Spółka Przejmująca, w świetle art. 93c § 1 w zw. z art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej, będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z otrzymanych od dnia podziału faktur kosztowych dotyczących usług zakupionych w celu wykonania usługi przyłączenia, w przypadku, gdy koszty wynikające z tych faktur zostaną rozpoznane przez Spółkę Przejmującą?
5.  Czy w opisanej Sytuacji A Spółka Przejmująca będzie uprawniona do potrącenia w swoim rozliczeniu z tytułu podatku dochodowego wszystkich kosztów bezpośrednio związanych z przychodem z tytułu usługi przyłączenia, w tym również uprzednio poniesionych (zaksięgowanych w księgach Spółki Dzielonej) przez Spółkę Dzieloną?
6.  Jeśli Spółka Przejmująca, w Sytuacji A, będzie uprawniona do potrącenia kosztów podatkowych poniesionych uprzednio przez Spółkę Dzieloną (pytanie nr 5), na podstawie jakiego dokumentu powinna ująć koszty poniesione przez Spółkę Dzieloną w swoim rozliczeniu z tytułu podatku dochodowego?

Sytuacja B:

1.  Kiedy powstanie przychód podatkowy w opisanej Sytuacji B oraz który podmiot zobowiązany jest do wykazania przychodu podatkowego?
2.  Kiedy powstanie obowiązek podatkowy w podatku VAT w opisanej Sytuacji B oraz który podmiot zobowiązany jest do wystawienia faktury VAT?
3.  W przypadku wskazania w odpowiedzi na pytanie nr 8, że podmiotem zobowiązanym do wystawienia faktury jest Podmiot Przejmujący, a jednocześnie podmiotem zobowiązanym do rozpoznania przychodu podatkowego jest Spółka Dzielona, na podstawie jakiego dokumentu Spółka Dzielona powinna wykazać przychód podatkowy w swoim rozliczeniu z tytułu podatku dochodowego oraz w księgach rachunkowych?
4.  Czy w opisanej Sytuacji B Spółka Dzielona, w świetle art. 93c § 1 w zw. z art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej, art. 15 ust. 4, 4d i 4e ustawy o PDOP, będzie uprawniona do potrącenia w swoim rozliczeniu z tytułu podatku dochodowego kosztów bezpośrednio związanych z przychodem z tytułu usługi przyłączenia oraz kosztów pośrednich, wynikających z faktur kosztowych otrzymanych w dniu podziału i / lub po tym dniu, które to faktury zostaną ujęte w księgach rachunkowych Spółki Dzielonej?
5.  Czy w opisanej Sytuacji B Spółka Przejmująca, w świetle art. 93c § 1 w zw. z art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej, art. 15 ust. 4, 4d i 4e ustawy o PDOP, będzie uprawniona do potrącenia w swoim rozliczeniu z tytułu podatku dochodowego kosztów bezpośrednio związanych z przychodem z tytułu usługi przyłączenia oraz kosztów pośrednich, wynikających z faktur kosztowych otrzymanych po dniu podziału, które to faktury zostaną ujęte już w księgach rachunkowych Spółki Przejmującej?
6.  Czy w opisanej Sytuacji B Spółka Dzielona, w świetle art. 93c § 1 w zw. z art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej, będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego, a wynikającego z faktur kosztowych otrzymanych przed dniem podziału?
7.  Czy w opisanej Sytuacji B Spółka Przejmująca, w świetle art. 93c § 1 w zw. z art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej, będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego, a wynikającego z faktur kosztowych dokumentujących usługi wykonane na rzecz ED, działającego jeszcze w ramach Spółki Dzielonej, otrzymanych w dniu podziału i / lub po tym dniu, które to faktury kosztowe będą wystawione jeszcze na rzecz Spółki Dzielonej, jako nabywcy, w przypadku gdy faktury te zostaną zaksięgowane w księgach rachunkowych Spółki Dzielonej?
8.  Czy w opisanej Sytuacji B Spółka Przejmująca, w świetle art. 93c § 1 w zw. z art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej, będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego, a wynikającego z faktur kosztowych dokumentujących usługi wykonane na rzecz ED, działającego jeszcze w ramach Spółki Dzielonej, otrzymanych w dniu podziału i / lub po tym dniu, które to faktury kosztowe będą wystawione jeszcze na rzecz Spółki Dzielonej, jako nabywcy, w przypadku gdy faktury te zostaną zaksięgowane w księgach rachunkowych Spółki Przejmującej?

Przedmiotem niniejszej rozstrzygnięcia jest ocena stanowiska Wnioskodawcy wyrażonego w części dotyczącej zagadnień z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych, o których mowa w pytaniu nr 2 (w części dotyczącej PDOP) 5, 7, 10 oraz 11. Pytania nr 6 oraz 9 zostaną rozpatrzone odrębnie.

Zdaniem Podmiotów Zainteresowanych:

Sytuacja A

Stanowisko w zakresie pytania 2

Zdaniem Podmiotów Zainteresowanych, to Spółka Przejmująca, w świetle art. 93c § 1 w zw. z art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej oraz art. 12 ust. 3 ustawy o PDOP, będzie zobowiązana do wykazania przychodu z tytułu wykonanej po dniu podziału usługi przyłączenia.

Stanowisko w zakresie pytania 5

W opisanej Sytuacji A Spółka Przejmująca będzie uprawniona do potrącenia w swoim rozliczeniu z tytułu podatku dochodowego wszystkich kosztów bezpośrednio związanych z przychodem z tytułu usługi przyłączenia, w tym również uprzednio poniesionych (zaksięgowanych w księgach Spółki Dzielonej) przez Spółkę Dzieloną.

Sytuacja B,

Stanowisko w zakresie pytania 7

Zdaniem Podmiotów Zainteresowanych przychód podatkowy powstanie w dniu wykonania usługi, niezależnie od daty wystawienia faktury. Przychód powinien zostać wykazany przez ten Podmiot Zainteresowany, który wykonał usługę - czyli przez Spółkę Dzieloną.

Stanowisko w zakresie pytania 10

W opisanej Sytuacji B Spółka Dzielona, w świetle art. 93c § 1 w zw. z art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej, art. 15 ust. 4, 4d i 4e ustawy o PDOP, będzie uprawniona do potrącenia w swoim rozliczeniu z tytułu podatku dochodowego kosztów bezpośrednio związanych z przychodem z tytułu usługi przyłączenia oraz kosztów pośrednich, wynikających z faktur kosztowych otrzymanych w dniu podziału i / lub po tym dniu, które to faktury zostaną ujęte w księgach rachunkowych Spółki Dzielonej do okresu księgowego sprzed dnia wydzielenia, z uwagi na wciąż otwarty okres księgowy. Koszty te zostaną poniesione (ujęte w księgach) na dzień wcześniejszy niż dzień podziału.

Stanowisko w zakresie pytania 11

Spółka Przejmująca, w opisanej Sytuacji B, w świetle art. 93c § 1 w zw. z art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej, art. 15 ust. 4, 4d i 4e ustawy o PDOP, będzie uprawniona do potrącenia w swoim rozliczeniu z tytułu podatku dochodowego kosztów bezpośrednio związanych z przychodem z tytułu usługi przyłączenia oraz kosztów pośrednich, wynikających z faktur kosztowych otrzymanych po dniu podziału, które to faktury zostaną ujęte już w księgach rachunkowych Spółki Przejmującej.

Uzasadnienie stanowiska Podmiotów Zainteresowanych

Zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 KSH, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Cechą szczególną podziału przez wydzielenie jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje tylko przeniesienie części jej majątku na inną już istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę.

Konsekwencją ww. uregulowań jest tzw. sukcesja uniwersalna częściowa, stosownie bowiem do postanowień art. 531 § 1 KSH, spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału. A zatem przedmiotem sukcesji jest tylko wybrany fragment aktywów i pasywów spółki dzielonej określonych szczegółowo w planie podziału (art. art. 534 § 1 pkt 7 KSH).

Zgodnie z art. 530 § 2 KSH, w przypadku przeniesienia części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę, wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia).

Wskazane powyżej przepisy regulują zagadnienia związane z sukcesją spółek kapitałowych na gruncie prawa handlowego. Natomiast przejście praw i obowiązków o charakterze podatkowym w sytuacji podziału przez wydzielenie regulują przepisy zawarte w art. 93c - 93e Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

W myśl art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Jak wskazano powyżej w analizowanym przypadku warunek ten będzie spełniony.

Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „praw i obowiązków podatkowych związanych ze składnikami majątku”, będących zarazem przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej. Stąd można przyjąć, że sukcesji nie powinny podlegać te prawa i obowiązki, które na mocy obowiązujących przepisów podatkowych zostały przypisane do dnia wydzielenia do osoby dzielonego podatnika (tutaj: Spółki Dzielonej). Z drugiej strony, sukcesji powinny podlegać te prawa i obowiązki, które choć mogą wynikać ze zdarzeń mających miejsce przed podziałem, to jednak nie uległy konkretyzacji do dnia wydzielenia na gruncie rozliczeń podatkowych, w szczególności — na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych (w postaci przychodów podlegających opodatkowaniu i związanych z nimi kosztów uzyskania przychodów). A zatem, w ocenie Podmiotów Zainteresowanych, kluczowe znaczenie ma okoliczność, czy dane prawo lub obowiązek powstało i istniało przed dniem wydzielenia czy też nie.

Wspomniany wniosek nasuwa wykładnia językowa art. 93c Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym sukcesji podlegają prawa i obowiązki „pozostające” w związku z przydzielonymi spółce przejmującej składnikami majątku. Należy bowiem zwrócić uwagę na fakt, że w analizowanym przepisie ustawodawca posłużył się czasem teraźniejszym. W konsekwencji, uzasadnione jest przyjęcie stanowiska, że w przypadku podziału przez wydzielenie przedmiotem sukcesji będą wyłącznie nieskonkretyzowane prawa i obowiązki, które na dzień wydzielenia „pozostają” w związku z przydzielonymi spółce przejmującej składnikami majątku. Zatem przedmiotem sukcesji mogą być wyłącznie tzw. „stany otwarte", tj. prawa i obowiązki, które na dzień wydzielania „pozostają" w związku z przydzielonymi Spółce Przejmującej składnikami majątku i nie zostały rozliczone przez Spółkę Dzieloną, tj. które nie uległy konkretyzacji na gruncie rozliczeń podatkowych.

W praktyce oznaczać to będzie, że jeżeli dane prawo bądź obowiązek podatkowy powstało przed dniem wydzielenia lub dotyczy okresu poprzedzającego podział (tzn. zgodnie z przepisami podatkowymi powinny być rozliczone w tym właśnie czasie), skutki podatkowe z nimi związane powinny zostać rozliczone przez spółkę dzieloną - tj. na dzień wydzielenia nie „pozostają" w związku z wydzielaną częścią (działalnością dystrybucyjną). Dlatego też, przykładowo, jeżeli przychód należny i – odpowiednio – związane z nim koszty dotyczące działalności dystrybucyjnej oraz usług przyłączenia powstały do dnia wydzielenia i zostały rozliczone przez Spółkę Dzieloną, prawa i obowiązki dotyczące rozliczenia takich przychodów i kosztów będą ujęte w rozliczeniu Spółki Dzielonej i nie będą przedmiotem sukcesji w świetle art. 93c Ordynacji podatkowej.

Natomiast, jeśli jakieś prawo bądź obowiązek podatkowy dotyczący działalności dystrybucyjnej oraz usług przyłączenia sprzed podziału uległ w świetle właściwych regulacji konkretyzacji już w dniu lub po dniu wydzielenia, wówczas takie prawo bądź obowiązek powinien być przedmiotem sukcesji i zostać ujęty przez Spółkę Przejmującą działalność dystrybucyjną wskutek podziału.

Z kolei w przypadku, gdy dane prawo bądź obowiązek powstało w dniu wydzielenia lub po tej dacie (tj. „pozostaje” w dniu wydzielenia w związku ze składnikami majątku podlegającymi podziałowi), rozliczenia podatkowe z nim związane powinny dotyczyć wyłącznie podmiotu przejmującego. Zaprezentowana powyżej wykładnia art. 93c Ordynacji podatkowej, znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Ministra Finansów: z dnia 26 listopada 2010 r., znak IPPB3/423-693/10-2/EB, z dnia 16 lipca 2010 r., znak IPPB3/423-203/10-3/EB, z dnia 6 maja 2010 r., znak 1PPB3/423-158/10-2/ER, z dnia 15 grudnia 2011 r., znak IPPB3/423-862/11-2/MS, z dnia 25 kwietnia 2012 r., znak IPPB3/423-46/12-2/MS, z dnia 14 grudnia 2012 r., znak 1PPB5/423-855/12-2/DG, z dnia 14 stycznia 2015 r., znak IBPBI/2/423-1270/14/KP, z dnia 5 marca 2015 r., znak 1TPB3/423-606/13/15-S/PS, z dnia 28 maja 2015 r., znak IBPBI/2/4510-402/15/MO, z dnia 5 października 2015 r., znak DD10.8221.154.2015.MZB, z dnia 13 listopada 2015 r., znak nr DD10.8221.190.2015.MZB, z dnia 13 listopada 2015 r., znak DD10.8221.191.2015.MZB. Takie stanowisko zaprezentował również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z 22 października 2014 r. sygn. akt I SA/Gd 898/14.

W ocenie Spółki Dzielonej, przewidziana w art. 93c Ordynacji podatkowej zasada sukcesji uniwersalnej częściowej w odniesieniu do prawa i obowiązków podatkowych powinna być rozumiana jako kontynuacja - od dnia wydzielenia - rozliczeń podatkowych prowadzonych dotychczas przez spółkę podlegającą podziałowi, a nie, jako przejęcie przez spółkę, do której jest wydzielany majątek całości rozliczeń podatkowych związanych z wydzielanym majątkiem z okresu przed podziałem. Oznacza to, że przedmiotem sukcesji będzie np. kontynuacja stosowanej przez Spółkę Dzieloną metody amortyzacji podatkowej w stosunku do przejmowanych składników majątku. Natomiast, jak już Spółka Dzielona wykazała, przedmiotem sukcesji, w myśl z art. 93c Ordynacji podatkowej, nie będzie mógł być np. obowiązek rozpoznania przychodów oraz uprawnienie do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów dotyczących okresu sprzed dnia wydzielenia. Przychody i koszty tego okresu zgodnie z prawem powinny być już rozliczone przez Spółkę Dzieloną, a nie przez Spółkę Przejmującą.

Aby zweryfikować, które sytuacje wskazane w opisie zdarzenia przyszłego będą „stanami otwartymi”, a które będą już zdarzeniami skonkretyzowanymi na gruncie podatku PDOP oraz podatku VAT konieczne jest przytoczenie przepisów regulujących powstanie obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o PDOP oraz ustawy o VAT, prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego oraz momentu rozpoznania kosztu podatkowego w rozliczeniach z tytułu PDOP.

Poniżej zatem Podmioty Zainteresowane przedstawiają przepisy, w oparciu o które, dokonały interpretacji zdarzenia przyszłego.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o PDOP, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty (\`(...)\`). Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o PDOP, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Ponadto na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o PDOP, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (\`(...)\`).

Stosownie do art. 15 ust. 4b ustawy o PDOP, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Natomiast art. 15 ust. 4c ustawy o PDOP stanowi, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o PDOP, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, w myśl art. 15 ust. 4e ustawy o PDOP, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Jak wskazano wyżej, przepis art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej, wprowadza zasadę sukcesji podatkowej częściowej, zgodnie z którą osoby prawne przejmujące lub powstałe w wyniku podziału osoby prawne wstępują dopiero z dniem podziału lub dniem wydzielenia we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej, pozostające w związku ze składnikami majątku (które muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa) przydzielonymi takiej osobie prawnej w planie podziału.

Z uwagi na fakt, że ustawodawca nie definiuje pojęcia „praw i obowiązków podatkowych związanych ze składnikami majątku”, będącymi przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej, należy przyjąć, że sukcesji nie podlegają te prawa i obowiązki, które na mocy obowiązujących przepisów podatkowych zostały przypisane do osoby dzielonego podatnika. Sukcesji zaś podlegają te prawa i obowiązki, które choć wynikają ze zdarzeń mających miejsce przed podziałem, to nie uległy konkretyzacji do tej daty na gruncie rozliczeń podatkowych (przychód i koszt).

Decydujące znaczenie ma więc okoliczność, czy dane prawo lub obowiązek powstało i istniało przed dniem wydzielenia. Wniosek taki wynika z literalnej wykładni art. 93c Ordynacji podatkowej, w którym ustawodawca posłużył się czasem teraźniejszym. Zatem przedmiotem sukcesji mogą być wyłącznie tzw. „stany otwarte”, tj. prawa i obowiązki, które na dzień wydzielenia „pozostają” w związku z przydzielonymi spółce przejmującej składnikami majątku i nie zostały rozliczone przez spółkę dzieloną, tj. które nie uległy konkretyzacji na gruncie rozliczeń podatkowych.

Podsumowując powyższe przepisy do przedstawionego przez Podmioty Zainteresowane opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że przychody związane z działalnością dystrybucyjną, które powstały przed dniem podziału, powinny być rozpoznane przez Spółkę Dzieloną.

Równocześnie uznać należy, że prawo do uwzględnienia kosztów uzyskania przychodów, związanych ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, powstałych i potrącalnych zgodnie z ustawą o PDOP przed dniem podziału, pozostaje po stronie Spółki Dzielonej.

Oznacza to, że przychody i koszty, jak również zadeklarowany podatek VAT należny oraz wskazany do odliczenia VAT naliczony, związane z działalnością zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tj. działalnością dystrybucyjną oraz usługami przyłączenia prowadzoną przez Spółkę Dzieloną) do dnia wydzielenia (tj. do dnia przejęcia przez Spółkę Przejmującą) stanowiły integralną część rozliczeń podatkowych Spółki Dzielonej.

Przychody oraz koszty związane z działalnością dystrybucyjną skonkretyzowane (powstałe przychody oraz potrącone koszty) od dnia podziału, powinny być rozpoznane przez Spółkę Przejmującą.

Według Podmiotów Zainteresowanych „stany otwarte” dotyczą zatem, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, takich sytuacji jak:

*   obowiązku rozpoznania przychodu podatkowego, jeśli wykonanie usługi, za pośrednictwem składników majątku otrzymanych w związku z podziałem, jest po dniu podziału
*   prawa do rozpoznania kosztów podatkowych bezpośrednio związanych z przychodem wykazanym przez Spółkę Przejmującą.

Powyższe stany nie są skonkretyzowane bowiem przed dniem podziału. Bezsprzecznie nie może Spółka Dzielona wykazać przychodu z tytułu usługi wykonanej po dniu wydzielenia, gdyż to nie ona ostatecznie wykonała usługę przyłączenia. Cały majątek niezbędny do wykonania przyłączenia oraz zobowiązania i prawa umowne przeszły bowiem w dniu podziału na Spółkę Przejmującą. A zatem to Spółka Przejmująca stała się podmiotem, który wykonał usługę, a w konsekwencji, jest zobowiązana do wykazania przychodu z tego tytułu. W konsekwencji, biorąc pod uwagę ogólną zasadę dotyczącą potrącalności kosztów bezpośrednio związanych z przychodem, to Spółka Przejmująca, jako podmiot rozpoznający przychód, przejęła również prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychów bezpośrednio związanych z przychodem.

Jednocześnie „stanem zamkniętym" dla podatku PDOP z punktu widzenia opisanego zdarzenia przyszłego będzie:

*   wykonane prawo do rozpoznania, jako kosztów podatkowych, kosztów pośrednio związanych z przychodem, które zostały ujęte w księgach rachunkowych Spółki Dzielonej do okresów księgowych sprzed dnia podziału przez Spółkę Dzieloną,
*   zrealizowany obowiązek wykazania przychodu z tytułu wykonania usługi przyłączenia przed dniem podziału.

Nie istnieje bowiem w takim przypadku żadne prawo ani obowiązek, związane ze składnikami majątku wskazanymi w planie podziału. Uprawnienie do rozpoznania, jako koszt podatkowy kosztów pośrednich skonkretyzowało się, co do zasady, w dacie, na który to koszt został ujęty, jako koszt pośredni Spółki Dzielonej. A nastąpi to, zgodnie ze wskazanym stanem przyszłym na dzień okresu sprzed dnia podziału. Analogicznie, obowiązek wykazania przychodu z tytułu wykonania usługi przyłączenia, do którego wykonania doszło przed dniem podziału, skonkretyzował się jeszcze przed dniem podziału i zostanie wypełniony przez Spółkę Dzieloną.

Mając powyższe na uwadze, Podmioty Zainteresowane stoją na stanowisku, że w świetle art. 93c Ordynacji podatkowej Spółka Dzielona powinna ująć w swoim rozliczeniu z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za rok podziału, przychody i odpowiadające im koszty uzyskania przychodów związane bezpośrednio z usługami przyłączenia, jeśli do wykonania usługi doszło przed dniem wydzielenia. Dodatkowo, jeśli koszty pośrednio związane z usługami przyłączenia zostały poniesione, tj. ujęte w księgach rachunkowych Spółki Dzielonej do okresu sprzed dnia podziału, to prawo do ich ujęcia w rozliczeniu z tytułu PDOP ma dalej Spółka Dzielona.

Konsekwentnie, te przychody i odpowiadające im koszty uzyskania przychodów związane bezpośrednio z usługami przyłączenia, wykonanymi w dniu wydzielenia i po tej dacie nie powinny być rozpoznane przez Spółkę Dzieloną w jej rozliczeniach z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za rok podziału. Przychody i wspomniane koszty powinny zostać rozpoznane odpowiednio przez Spółkę Przejmującą. Dodatkowo, jeśli koszty pośrednio związane z usługami przyłączenia zostały poniesione, tj. ujęte w księgach rachunkowych Spółki Przejmującej, to prawo do ich rozpoznania dla celów podatku PDOP będzie miała również Spółka Przejmująca.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania nr 2, 5, 7, 10 oraz 11 uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie oraz Zainteresowanemu niebędącemu Stroną przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.