Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.309.2022.10.MS2
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-03
Teza: Wypłata komplementariuszom będącym osobami fizycznymi
zaliczek na poczet zysku.
Słowa kluczowe: spółki-spółka komandytowa
spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
uchwały
zaliczka-zaliczka na poczet zysku
zyski-udział w zyskach osób prawnych
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 30a-ust. 1-pkt 4

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 marca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 marca 2022 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa z siedzibą w A (dalej
    jako: „Wnioskodawca » lub „Spółka") jest podatnikiem podatku dochodowego od osób
    prawnych zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku
    dochodowym od osób prawnych (dalej jako: „ustawa o CIT”).
    Wspólnikami Spółki są:
    1. p. A. A., komandytariusz, bęcący podatnikiem podatku dochodowego od osób
      fizycznych oraz polskim rezydentem podatkowym,
    2. p. B. B., komplementariusz, będących podatnikiem podatku dochodowego od osób
      fizycznych oraz polskim rezydentem podatkowym,
    3. A. Sp. z.o.o. z siedzibą w A, komplementariusz, będący podatnikiem podatku
      dochodowego od osób prawnych oraz polskim rezydentem podatkowym.
    W dniu 2 czerwca 2021 r. wspólnicy Spółki podjęli uchwałę nr 1 w przedmiocie zmiany
    statusu dotychczasowego komandytariusza - p. B. B. - na komplementariusza. W tym
    samym dniu podjęto uchwałę nr 2 w przedmiocie zmiany umowy spółki, dotyczącą m.in.
    zmiany oznaczenia wspólników czy kodów PKD. Wspólnicy złożyli wniosek do sądu
    rejestrowego o dokonanie zmian w Krajowym Rejestrze Sądowym. Wniosek ten został
    rozpoznany w dniu 8 lipca 2021 r., kiedy to doszło do zarejestrowania zmiany danych w
    KRS dotyczących statusu wspólnika B. B. oraz zmiany umowy. Obecny skład osoby spółki
    prezentuje się jak przedstawiono powyżej. Umowa Spółki przewiduje możliwość
    dokonywania wypłat zaliczek na poczet udziału w zyskach Spółki na rzecz jej wspólników.
    Zgodnie z par 13 ust. 3 umowy spółki (który nie uległ zmianie w dniu 2 czerwca 2021 r.)
    uchwały o zaliczkach na udział w zysku mogą być podejmowane kilkakrotnie w ciągu roku
    obrotowego, w dowolnym terminie i ze skutkiem od dnia podjęcia uchwały.
    Po wprowadzeniu ww. zmian do umowy spółki (m.in. zmiany statusu wspólnika B. B.),
    Wnioskodawca nie dokonał żadnych wypłat zaliczek na poczet zysków na rzecz
    wspólników. Wnioskodawca prawdopodobnie będzie dokonywał tych wypłat w
    przyszłości. Zaliczki mogą być wypłacane z bieżących zysków wypracowanych przez
    spółkę, przed zakończeniem roku podatkowego.
    Wnioskodawca ma wątpliwości co do skutków podatkowych wypłat zaliczek na poczet
    zysków, które może realizować w przyszłości, zwłaszcza zastanawia się, czy będzie on
    (Wnioskodawca) płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych podczas wypłaty
    zaliczek na rzecz komplementariusza B. B. co potencjalnie może wynikać z art. 41 ust. 4 i
    4e ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako:
    "ustawa o PIT").
    Dla zwiększenia czytelności niniejszego wniosku, w dalszej części wniosku podatek
    dochodowy od osób fizycznych nazywany będzie „podatkiem PIT”, zaś podatek
    dochodowy od osób prawnych nazywany będzie „podatkiem CIT”.
    Pytania
    1. Czy od zaliczek wypłacanych komplementariuszowi na poczet udziału w zyskach Spółki,
      które to wypłaty będą dokonywane w trakcie danego roku podatkowego (przed jego
      zakończeniem), Spółka będzie zobowiązana jako płatnik pobrać zryczałtowany
      podatek dochodowy od osób fizycznych, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy
      o PIT, w momencie ich wypłaty przez Spółkę?
    W przypadku udzielenia przez Organ twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, Spółka
    składa pytanie nr 2:

    2. Czy zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych pobierany przez Spółkę
      (jako płatnika) od przychodów komplementariusza z tytułu wypłaconych mu zaliczek
      na poczet udziału w zyskach Spółki może zostać pomniejszony o zapłacone przez
      Spółkę zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych należny od Spółki, w części
      proporcjonalnej do udziału w zyskach Spółki przypadającej komplementariuszowi?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad. 1
    W Państwa ocenie, w momencie wypłaty zaliczki na poczet udziału w zyskach Spółki na
    rzecz komplementariusza, Spółka nie będzie zobowiązana do pobrania podatku, o którym
    mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT. Innymi słowy, w opisanej sytuacji nie będzie on
    pełnić funkcji płatnika podatku PIT względem komplementariusza.
    Spółka przedstawia następujące uzasadnienie dla swojej oceny prawnej:
    W przypadku spółki komandytowej, wypłata zysków na rzecz jej wspólników (osób
    fizycznych) zaliczana jest do przychodów z udziału w zyskach osób prawnych faktycznie
    uzyskanych z tego udziału (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT). Przychód taki, po odliczeniu
    kosztów jego uzyskania, podlega opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem PIT (art.
    30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT). Do pobierania tego podatku obowiązana jest jako płatnik
    spółka komandytowa (art. 41 ust. 4 i 4e Ustawy o PIT).
    Zgodnie zaś z art. 30a ust. 6a, zryczałtowany podatek po stronie komplementariusza
    pomniejsza się o kwotę stanowiącą iloczyn procentowego udziału komplementariusza w
    zysku tej spółki oraz podatku należnego do dochodu tej spółki, wyliczonego zgodnie z art.
    19 ustawy o CIT. Innymi słowy, podatek PIT komplementariusza ulega obniżeniu o
    podatek CIT zapłacony przez spółkę komandytową, w części proporcjonalnej do jego
    udziału w zyskach tej spółki.
    Zasady te niewątpliwie dotyczą wypłaty zysków wypracowanych przez spółkę
    komandytową w danym roku podatkowym, przeznaczonych do wypłaty na rzecz
    wspólników (w tym też komplementariuszy) na mocy uchwały podjętej po zakończeniu
    roku podatkowego spółki.
    Natomiast inne skutki podatkowe powinny wiązać się z wypłatą zaliczki na poczet zysku
    przekazywaną komplementariuszowi.
    Warto zatem odwołać się do podstawowych zasad wynikających z ordynacji podatkowej.
    Zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (dalej jako: „OP"),
    „obowiązkiem podatkowym” jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana
    powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia
    określonego w tych ustawach. Natomiast z powstaniem obowiązku podatkowego nie
    wiąże się automatycznie obowiązek podatnika do zapłaty podatku.
    Powinność zapłaty podatku powstaje dopiero, gdy obowiązek podatkowy przekształci się
    w skonkretyzowane zobowiązanie podatkowe. Definicję „zobowiązania podatkowego”
    zawiera art. 5 OP, zgodnie z którym jest to wynikające z obowiązku podatkowego
    zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa lub jednostki samorządu
    terytorialnego podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach
    prawa podatkowego. Jednym z konstytutywnych warunków przekształcenia obowiązku
    podatkowego w zobowiązanie podatkowe jest możliwość określenia wysokości podatku
    należnego do zapłaty. Bez istnienia takiej możliwości nie powstaje zobowiązanie
    podatkowe, prowadzące do konieczności zapłaty podatku.
    Zgodnie zaś z art. 8 OP, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka
    organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów
    prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we
    właściwym terminie organowi podatkowemu. Co oczywiste, zanim płatnik będzie mógł
    pobrać podatek, musi znać jego wysokość, a zatem konieczne jest jego wcześniejsze

    obliczenie. W celu obliczenia wysokości podatku płatnik powinien posiadać niezbędne
    dane. Niemożliwe jest prawidłowe pobranie podatku bez znajomości jego wysokości, czyli
    bez wcześniejszego obliczenia podatku.
    W konsekwencji, obowiązek poboru podatku przez płatnika następuje dopiero wtedy, gdy
    obowiązek podatkowy podatnika przekształci się w zobowiązanie podatkowe. Zanim
    nastąpi takie przekształcenie, płatnik nie może prawidłowo wywiązać się ze swojego
    obowiązku, gdyż nie będą istniały podstawy do obliczenia wysokości podatku, który
    powinien następnie pobrać od podatnika i przekazać właściwemu organowi
    podatkowemu.
    Przechodząc do meritum pytania, należy stwierdzić, że zgodnie z treścią art. 24 ust. 5
    ustawy o PIT, w chwili otrzymania zaliczki na poczet zysku po stronie komplementariusza
    powstaje jedynie obowiązek podatkowy, a nie skonkretyzowane zobowiązanie podatkowe.
    Obowiązek pobrania przez Spółkę, jako płatnika, zryczałtowanego podatku dochodowego
    od wypłat zysku komplementariuszowi wynika z art. 41 ust. 4e ustawy o PIT.
    Zgodnie z jego treścią, pobór tego podatku powinien nastąpić z uwzględnieniem zasad
    określonych w art. 30a ust. 6a-6e. Przepisy zatem jednoznacznie regulują, w jaki sposób
    płatnik powinien obliczyć podatek. Jak powyżej wywiedziono, aby pobrać podatek od
    podatnika, płatnik powinien wcześniej dokonać prawidłowego jego obliczenia.
    W związku z tym Spółka, aby mogła pobrać zryczałtowany podatek od wypłaconego
    komplementariuszowi udziału w zysku, powinna wyliczyć podatek z uwzględnieniem
    zasad przewidzianych w powołanym przepisie.
    Mając na uwadze treść z art. 30a ust. 6a ustawy o PIT należy stwierdzić, że wykładnia
    językowa tego przepisu daje jednoznaczne rezultaty, wobec czego brak jest podstaw do
    korzystania z innych rodzajów wykładni. Przepis ten nakazuje pomniejszyć podatek PIT
    komplementariusza o podatek CIT należny od dochodu spółki, obliczony zgodnie z art. 19
    ustawy o CIT. za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został
    uzyskany. Kluczowe dla właściwej wykładni przepisu są sformułowania: "podatku
    należnego" oraz "podatku za rok podatkowy".
    Zastosowanie terminu „podatek należny” w odniesieniu do roku podatkowego oznacza, że
    ustawodawca przyjął, iż obowiązek odliczenia podatku należnego zapłaconego przez
    spółkę od zryczałtowanego podatku komplementariusza odnosi się do tego roku
    podatkowego, z którego przychód komplementariusza z tytułu udziału w zysku został
    uzyskany. Wobec tego, że art. 30a ust. 6a ustawy o PIT odnosi się do podatku należnego
    spółki obliczonego według art. 19 ustawy o CIT to pomniejszenie podatku PIT
    komplementariusza może dotyczyć wyłącznie podatku CIT spółki wynikającego z zeznania
    rocznego spółki komandytowej (CIT-8).
    Skoro zaś do obliczenia wysokości podatku od komplementariusza, zgodnie z art. 30a ust.
    6a ustawy o PIT konieczne jest poznanie wysokości podatku należnego spółki, to
    obowiązek podatkowy komplementariusza (powstały z chwilą wypłaty mu zaliczki na
    poczet udziału w zyskach), przekształci się w skonkretyzowane zobowiązanie podatkowe
    dopiero w momencie obliczenia dochodu tej spółki na podstawie art. 19 ustawy o CIT.
    Dopiero wtedy znana będzie wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza.
    Wobec tego od tej chwili płatnik będzie mógł zrealizować swój pierwszy obowiązek
    wynikający z art. 8 OP, tj. dokonać obliczenia podatku. Następnie zaktualizują się kolejne
    obowiązki płatnika, tj. pobranie podatku oraz jego wpłacenie właściwemu organowi
    podatkowemu. Tylko w taki sposób płatnik (spółka komandytowa) zrealizuje wynikający z
    art. 41 ust. 4e ustawy o PIT obowiązek pobrania podatku z uwzględnieniem zasad
    określonych w art. 30a ust. 6a-6e ustawy o PIT.

    W konsekwencji, podczas wypłaty komplementariuszowi zaliczki na poczet zysku w trakcie
    roku podatkowego, Spółka nie jest obowiązana do pobierania zryczałtowanego podatku
    dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT. Ustawodawca w
    zakresie podatku PIT nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika.
    Natomiast obliczenie wysokości podatku PIT może odbywać się wyłącznie według zasad
    określonych w art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f., zatem będzie możliwe dopiero po obliczeniu
    podatku CIT należnego od Spółki za rok podatkowy, z którego przychód
    komplementariusza z tytułu udziału w zysku zostanie uzyskany.
    Taka wykładnia wzajemnych relacji pomiędzy art. 41 ust. 4e i art. 30a ust. 1 pkt 4 oraz 6a-
    6e ustawy o PIT odpowiada zamiarowi ustawodawcy, który miał na celu wprowadzenie
    zakazu podwójnego opodatkowania zysku komplementariusza spółki komandytowej.
    Konsekwencją nadania spółce komandytowej statusu podatnika CIT jest wprowadzenie
    dwóch poziomów opodatkowania dochodu wypracowanego przez tą spółkę - podobnie
    jak ma to miejsce w odniesieniu do pozostałych spółek-podatników podatku CIT.
    Wspólnicy spółki komandytowej zostaną opodatkowani od faktycznie uzyskanego przez
    nich dochodu z uczestnictwa w zysku takiej spółki. Żaden z nich nie powinien być zatem
    opodatkowany na bieżąco z tytułu prowadzonej przez spółkę komandytową działalności
    gospodarczej.
    Wprowadzenie do art. 41 ust. 4e ustawy o PIT wymogu, by pobór podatku następował
    przez płatnika z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e jest
    odzwierciedleniem wspomnianego zamiaru ustawodawcy. Warto ponownie odnotować,
    że ustawodawca nie wprowadził wyraźnego obowiązku pobierania przez spółkę zaliczek
    na podatek dochodowy w przypadku dokonania wypłaty komplementariuszowi zaliczki na
    poczet zysku.
    Wobec powyższego, z racji tego, że w chwili otrzymania zaliczki na poczet zysku po stronie
    komplementariusza nie powstaje zobowiązanie podatkowe, to Spółka nie będzie miał
    obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłaconych zaliczek w
    momencie ich wypłaty na podstawie art. 41 ust. 4 i 4e ustawy o PIT.
    W konsekwencji, Spółka nie będzie pełniła funkcji płatnika podatku PIT. Spółka jako płatnik
    będzie mogła wykonać swoje obowiązki dopiero po zakończeniu swojego roku
    podatkowego, gdyż dopiero wtedy możliwe będzie określenie należnego podatku CIT
    Spółki oraz obliczenie podatku zryczałtowanego od zysków Spółki przypadającego na rzecz
    komplementariusza. W konsekwencji, odpowiedź na pytanie nr 1 powinna być przecząca.
    Stanowisko Spółki znajduje poparcie w licznych rozstrzygnięciach wojewódzkich sądów
    administracyjnych, w tym przykładowo:
        w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 10.11.2021 r., I SA
        /Gd 1126/21. LEX nr 3257725,
        w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 21.10.2021 r., I SA
        /Sz 672/21, LEX nr 3257850.
        w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 31.08.2021 r„ I SA
        /GI 881/21, LEX nr 3231950,
        w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 13.07.2021 r., I SA
        /Kr 795/21, LEX nr 3209877.
    Warto odnotować, że wyroki te zapadły po zmianach w przepisach podatkowych, które
    skutkowały przyznaniem spółkom komandytowym statusu podatnika podatku CIT.
    Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 grudnia 2020
    r. (sygn. akt II FSK 2048/18). Co prawa wyrok został wydany w sprawie dotyczącej

    komplementariuszy spółki komandytowo-akcyjnej, jednak ze względu objęcie podatkiem
    CIT także spółek komandytowych, przestawione w nimi wnioski powinny obejmować
    również opisane we wniosku zdarzenie przyszłe.
    W zakresie pytania nr 2:
    Państwa zdaniem, jeżeli powyższa ocena prawna nie jest prawidłowa i wypłata zaliczki na
    poczet zysku na rzecz wspólnika jednak będzie wiązała się z powstaniem po jego stronie
    zryczałtowanego podatku dochodowego, to Spółka w momencie wypłaty zaliczki na poczet
    zysku na rzecz danego komplementariusza będzie mogła pomniejszyć zryczałtowany
    podatek dochodowy komplementariusza o uregulowaną przez Spółkę zaliczkę na CIT, w
    części proporcjonalnej do udziału w zyskach Spółki przypadającej danemu
    komplementariuszowi.
    Innymi słowy, jeżeli podatek PIT powstaje w momencie zapłaty zaliczki na poczet zysku
    wypłaconej komplementariuszowi, to Spółka (działająca jako płatnik) przy wyliczeniu
    podatku PIT komplementariusza może uwzględnić zaliczkę na podatek CIT zapłacony
    przez Spółkę, w części przypadającej na danego komplementariusza.
    Spółka przedstawia następujące uzasadnienie dla swojej oceny prawnej:
    Przepis nakładający na spółki komandytowe obowiązki płatnika podatku PIT w przypadku
    wypłaty zysku na rzecz jej wspólników - tj. art. 41 ust. 4e ustawy o PIT - nakazuje podczas
    pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego uwzględniać zasady określone w art.
    30a ust. 6a-6e ustawy o PIT.
    Odesłanie obejmuje zatem m.in. art. 30a ust. 6a, zgodnie z którym, zryczałtowany podatek
    komplementariusza z tytułu przychodów w zyskach osób prawnych należy pomniejszyć o
    kwotę stanowiącą iloczyn procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki
    oraz podatku należnego do dochodu tej spółki, wyliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o CIT.
    Wobec tego pobranie zryczałtowanego podatku PIT przez spółkę komandytową działającą
    w charakterze płatnika nie może pomijać zasad wynikających m.in. art. 30a ust. 6a ustawy
    o PIT. Przyjęcie innej interpretacji - tj. nakładającej na spółkę obowiązek pobrania podatku
    w wypadku wypłaty zaliczki na poczet zysku bez możliwości pomniejszenia podatku
    komplementariusza - zakłada zignorowanie tego przepisu, co jest sprzeczne z regułami
    wykładni prawnej.
    Należy bowiem odnotować, że podstawą do nałożenia obowiązków płatnika na Spółkę
    może być wyłącznie art. 41 ust. 4e ustawy o PIT.
    Państwa zdaniem, obowiązku takiego nie można wywodzić z innych przepisów ustawy o
    PIT.
    Jeżeli zatem zobowiązanie podatkowe po stronie komplementariusza miałoby powstawać
    w momencie wypłaty zaliczki na poczet zysku (z czym co do zasady Spółka się nie zgadza),
    to Spółka działająca jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego zobowiązana
    jest do odpowiedniego stosowania art. 30 ust. 6a ustawy o PIT podczas obliczania i
    pobierania podatku. Pominięcie tego przepisu stanowiłoby naruszenie obowiązków
    płatnika przez Spółkę.
    Co więcej, brak możliwości obniżenia podatku PIT komplementariusza związanego z
    wypłaconą mu zaliczką na poczet zysku o podatek CIT zapłacony przez spółkę wiązałby się
    z nieuzasadnionym różnicowaniem sytuacji prawnej komplementariuszy.
    Komplementariusz, który otrzymał zaliczkę na poczet zysku, zobowiązany byłby do zapłaty
    podatku PIT bez możliwości jego obniżenia o podatek CIT zapłacony przez Spółkę i
    ewentualnie mógłby ubiegać się o zwrot tego podatku po zakończeniu roku podatkowego.
    Zwrot taki wymagałby złożenia przez komplementariusza stosownego wniosku, który
    byłby zrealizowany po pewnym upływie czasu. Natomiast komplementariusz, który

    otrzyma przysługujący mu udział w zysku po zakończeniu roku podatkowego (bez zaliczek)
    może pomniejszyć swój podatek PIT o podatek CIT zapłacony przez spółkę bez
    podejmowania dodatkowych czynności czy bez okresu wyczekiwania.
    Wobec tego stanowisko Spółki znajduje także uzasadnienie w wykładni celowościowej
    (funkcjonalnej). Racjonalny ustawodawca nie doprowadziłby do różnicowania skutków
    podatkowych wypłaty zysku od formy i czasu jego wypłaty (zaliczkowo lub na koniec roku)
    na formy mniej lub bardziej atrakcyjne podatkowo. Ponadto inna interpretacja mogłaby
    prowadzić do błędnego uznania, że komplementariusz niejako będzie kredytował Skarb
    Państwa przez cały rok.
    Wobec powyższego, przyjmując założenie, że odpowiedź na pierwsze pytanie Spółki jest
    przecząca, to odpowiedź na pytanie drugie powinna być twierdząca.
    Interpretacja indywidualna
    Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 9 maja 2022 r. wydałem interpretację indywidualną znak
    0114- KDIP3-1.4011.309.2022.1.MS2 w której uznałem Państwa stanowisko za
    nieprawidłowe.
    Interpretację doręczono Państwu 16 maja 2022 r.
    Skarga na interpretację indywidualną
    15 czerwca 2022 r. (data wpływu 22 czerwca 2022 r.) wnieśli Państwo skargę na tę
    interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.
    Wnieśli Państwo o
    1. uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości,
    2. skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym,
    3. zasądzenie od Organu II instancji na rzecz Skarżącego kosztów niniejszego
      postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
    Postępowanie przed sądem administracyjnym
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 22
    lutego 2023 r. sygn. akt I SA/Łd 929/22.
    Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego – 15
    kwietnia 2023 r.
    5 lutego 2025 r. wycofano skargę kasacyjną.
    Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 11 lutego 2025 r.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
      Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu
      sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe
      prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że
      przepisy prawa uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
        uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
        Wojewódzki Sąd Administracyjny w ww. wyroku;
        ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej –
        stwierdzam, że stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 1 § 2 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r.
    poz. 1526 ze zm.):
      Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa,
      spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka
      akcyjna.
    Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych:
      Użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę
      partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.
    Zgodnie z definicją zawartą w art. 102 Kodeksu spółek handlowych:
      Spółką komandytową jest spółka osobowa, której celem jest prowadzenie
      przedsiębiorstwa pod własną firmą, natomiast za zobowiązania spółki wobec
      wierzycieli co najmniej jeden wspólnik (komplementariusz) ponosi odpowiedzialność
      bez ograniczeń i co najmniej jeden wspólnik (komandytariusz) ponosi ograniczoną
      odpowiedzialność.
    Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    Zgodnie z art. 5a pkt 26 ww. ustawy:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę
      inną niż określona w pkt 28.
    Stosownie do art. 5a pkt 28 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to spółkę komandytową i spółkę
      komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej
      Polskiej.
    Ponadto, w myśl art. 5a pkt 31 ww. ustawy:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o udziale w zyskach osób prawnych – oznacza to
      również udział w zyskach spółek, o których mowa w pkt 28 lit. c-e.
    W związku z wejściem w życie z dniem 1 stycznia 2021 r. przepisów ustawy z 28 listopada
    2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku
    dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od
    niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.
    U. z 2020 r. poz. 2123), (dalej: Ustawa Zmieniająca), spółki komandytowe uzyskały status
    podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w terminie – 1 stycznia 2021 r. lub 1
    maja 2021 r. (art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych został
    zmieniony przez art. 2 pkt 1 lit. a tiret pierwszy ustawy zmieniającej).
    Spółki komandytowe stały się odrębnymi, samodzielnymi podatnikami podatku
    dochodowego od osób prawnych. Innymi słowy spółka komandytowa przestała być spółką
    transparentną podatkowo. W konsekwencji, działalność prowadzona przez spółkę
    komandytową nie może być traktowana jak działalność prowadzona przez wspólnika. Zaś
    wspólnicy tych spółek (w tym komplementariusze) będący osobami fizycznymi, uzyskują z
    tytułu uczestnictwa w tych spółkach przychody z kapitałów pieniężnych, o których mowa w
    art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

      Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu
      udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:
      a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy
      emerytalnych na rachunkach ilościowych,
      b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu
      ogólnego) w spółdzielniach,
      c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
      d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo
      odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.
    Z uregulowań zawartych w art. 24 ust. 5 tej ustawy wynika, że:
      Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód)
      faktycznie uzyskany z tego udziału.
    Ustawodawca nie wymienił wśród przykładowych dochodów (przychodów) z udziału w
    zyskach osób prawnych wypłaty zaliczek na poczet dywidendy ani zaliczek na poczet
    zysku. Niemniej jednak wypłata tego rodzaju należności na rzecz wspólnika spółki w
    rozumieniu art. 5a pkt 28 ustawy jest traktowana jako faktyczne uzyskanie przychodu z
    udziału w zyskach takiej spółki. Wypłata zaliczki na poczet udziału w zyskach spółki
    powoduje więc powstanie przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.
    Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek
      dochodowy, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób
      prawnych, z zastrzeżeniem art. 52a.
    Zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
      Zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów
      uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której
      mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi
      procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od
      dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od
      osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku
      został uzyskany.
    Stosownie do art. 30a ust. 6b tej ustawy:
      Kwota pomniejszenia, o którym mowa w ust. 6a nie może przekroczyć kwoty
      podatku obliczonego zgodnie z ust. 1 pkt 4.
    Na mocy art. 30a ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Przepisy ust. 6a i 6b stosuje się również w przypadku, gdy przychód z tytułu udziału
      w zysku spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, za dany rok podatkowy zostanie
      uzyskany przez komplementariusza w innym roku niż rok następujący po danym
      roku podatkowym, jednak nie dłużej niż przez 5 kolejnych lat podatkowych, licząc od
      końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty.
    Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy:
      Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki
      organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które
      dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art.
      18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z
      zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego
      świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w
      wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym

      miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę
      podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.
    Stosownie natomiast do treści art. 41 ust. 4 powołanej ustawy:
      Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek
      dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji
      podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30
      ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-12, z zastrzeżeniem
      ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.
    W myśl art. 41 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
      Spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, obowiązane są jako płatnicy pobierać
      zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z
      uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e.
    Mając na uwadze treść ww. art. 24 ust. 5 ustawy o PIT, należy stwierdzić, że momentem
    rozpoznania obowiązku podatkowego z tytułu wypłaty zaliczki na poczet zysku jest
    moment faktycznej wypłaty tej zaliczki (przychód faktycznie uzyskany).
    Jak wskazał WSA w Łodzi w wyroku z 22 lutego 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 929/22:
      Jak wynika z art. 4 o.p., obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw
      podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia
      pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Samo
      jednak powstanie obowiązku podatkowego nie oznacza jeszcze, że na podatniku
      ciąży obowiązek zapłaty podatku. Powstaje on bowiem dopiero wówczas, gdy
      obowiązek podatkowy przekształci się w zobowiązanie podatkowe, którym zgodnie z
      art. 5 o.p., jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do
      zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego podatku
      w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa
      podatkowego.
    Zatem jednym z warunków przekształcenia obowiązku podatkowego w zobowiązanie
    podatkowe jest to, że podatnik jest w stanie określić wysokość należnego do zapłaty
    podatku. Bez istnienia tego elementu nie można zasadnie twierdzić, że powstało
    zobowiązanie podatkowe, prowadzące do konieczności zapłaty podatku. W konsekwencji,
    jeżeli płatnik ma obowiązek pobrania podatku powinien posiadać dane niezbędne do jego
    wyliczenia, czyli musi znać jego wysokość
    Sąd wyjaśnił, że:
      Obowiązek poboru podatku przez płatnika nastąpi zatem wówczas, gdy obowiązek
      podatkowy przekształci się w zobowiązanie podatkowe. Bez takiego przekształcenia,
      płatnik nie będzie mógł prawidłowo wywiązać się ze swojego obowiązku, gdyż nie
      będzie miał podstaw do określenia wysokości podatku, który powinien pobrać od
      podatnika i przekazać właściwemu organowi podatkowemu.
      Obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku od wypłat zysku
      komplementariuszowi przez spółkę, jako płatnika, jak wyżej wspomniano, nałożony
      został w art. 41 ust. 4e ustawy o PIT. Jednoznacznie wynika z niego, że pobór
      zryczałtowanego podatku powinien nastąpić z uwzględnieniem zasad określonych w
      art. 30a ust. 6a-6e. Ustawodawca wprost zatem wskazał w jaki sposób płatnik
      powinien obliczyć podatek. Nie wymaga szerszego uzasadnienia, że aby pobrać
      podatek od podatnika, płatnik powinien wcześniej dokonać prawidłowego jego
      obliczenia.
      Wobec powyższego, spółka chcąc pobrać zryczałtowany podatek od wypłat
      komplementariuszowi udziału w zysku, powinna go wyliczyć z uwzględnieniem zasad
      przewidzianych w powyższym przepisie.

      Mając zatem na uwadze treść art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, należy stwierdzić, że
      wykładnia językowa tego przepisu daje jednoznaczne rezultaty i brak jest podstaw do
      sięgania po inne rodzaje wykładni.
      Sąd wskazał, że przepis ten nie tylko zawiera sformułowanie „podatku należnego” ale
      także „podatku za rok podatkowy”. Podatek należny w odniesieniu do roku
      podatkowego oznacza, że ustawodawca przyjął, że odliczenie od zryczałtowanego
      podatku naliczonego od przychodu komplementariusza z tytułu udziału w zysku
      podatku należnego zapłaconego przez spółkę komandytową odnosi się do roku
      podatkowego, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Skoro
      bowiem art. 30a ust. 6a ustawy o PIT odnosi się do podatku należnego obliczonego
      według art. 19 ustawy o CIT, to według Sądu znaczy, że chodzi wyłącznie o zaliczenie
      na poczet podatku zryczałtowanego od przychodów komplementariusza z tytułu
      udziału w zysku spółki podatku dochodowego od osób prawnych mającego
      odzwierciedlenie/wynikającego z zeznania rocznego spółki komandytowej (CIT-8).
      Jeżeli do obliczenia wysokości podatku od komplementariusza, zgodnie z art. 30a ust.
      6a ustawy o PIT, konieczne jest poznanie wysokości podatku należnego spółki, to
      obowiązek podatkowy komplementariusza powstały z chwilą wypłaty mu zaliczki na
      poczet udziału w zyskach, przekształci się w zobowiązanie podatkowe w momencie
      obliczenia dochodu tej spółki na podstawie art. 19 ustawy o CIT. Dopiero wówczas
      znana będzie wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza. W
      konsekwencji w tym momencie płatnik będzie mógł zrealizować swój obowiązek w
      postaci obliczenia podatku, zaś w dalszej kolejności pobrania go i wpłacenia
      właściwemu organowi podatkowemu. Tylko w taki sposób płatnik zrealizuje
      wynikający z art. 41 ust. 4e ustawy o PIT obowiązek pobrania podatku z
      uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e ustawy o PIT.
    Ponadto Sąd wskazał, że:
      Wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet
      zysku, spółka komandytowa nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku
      dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT. Ustawodawca w
      zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika,
      zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w
      art. 30a ust. 6a ustawy o PIT. Jest to natomiast możliwe dopiero po obliczeniu
      podatku należnego spółki komandytowej za rok podatkowy, z którego przychód z
      tytułu udziału w zysku został uzyskany.
      Taki sposób odczytania wzajemnej relacji pomiędzy art. 41 ust. 4e i art. 30a ust. 1 pkt
      4 oraz 6a-6e ustawy o PIT, odpowiada zamiarowi projektodawcy, zmierzającemu do
      zakazu podwójnego opodatkowania zysku komplementariusza spółki komandytowej.
      Konsekwencją nadania spółce komandytowej podmiotowości na gruncie ustawy o
      CIT jest wprowadzenie dwóch poziomów opodatkowania dochodu wypracowanego
      przez tą spółkę - podobnie jak ma to miejsce w odniesieniu do pozostałych spółek-
      podatników podatku CIT. Wspólnicy spółki komandytowej zostaną opodatkowani od
      faktycznie uzyskanego przez nich dochodu z uczestnictwa w zysku takiej spółki. W
      przypadku jednak wypłaty zysku na rzecz komplementariusza przyznane zostanie
      mu prawo do odliczenia od podatku naliczonego od wypłat z zysku kwoty podatku
      zapłaconego przez spółkę komandytową od własnych dochodów, w części, w jakiej
      zapłacony przez spółkę podatek ekonomicznie obniżał wypłacony
      komplementariuszowi zysk tej spółki. Żaden z nich nie będzie zatem opodatkowany
      na bieżąco z tytułu prowadzonej przez spółkę komandytową działalności
      gospodarczej. Wprowadzenie do art. 41 ust. 4e ustawy o PIT sformułowania, że
      pobór podatku ma następować przez płatnika z uwzględnieniem zasad określonych
      w art. 30a ust. 6a-6e oznacza, że zamiar projektodawcy znalazł odzwierciedlenie w
      tekście ustawy podatkowej.

    Mając na uwadze stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 22 lutego
    2023 r. sygn. akt I SA/Łd 929/22, prawidłowe jest Państwa stanowisko, zgodnie z którym w
    momencie wypłaty zaliczki na poczet udziału w zyskach Spółki na rzecz
    komplementariusza, Spółka nie będzie zobowiązana do pobrania podatku, o którym
    mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT.
    Wobec powyższego rozstrzygnięcia odpowiedź na pytanie nr 2 stała się bezprzedmiotowa.

## Dodatkowe informacje

Należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego
    obowiązujących w dniu wydania interpretacji, tj. 9 maja 2022 r., bowiem niniejsza
    interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku prawomocnego
    orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 22 lutego 2023 r., sygn. akt I
    SA/Łd 929/22.
    Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu
    prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):

        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),
        albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na
        platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).