Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4010.268.2019.4.APA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-24
Teza: ustalenie czy ponoszenie przez Spółkę kosztów związanych z zakwaterowaniem członków personelu Wnioskodawcy może zostać uznane za koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
Słowa kluczowe: delegacja-delegacja służbowa; koszt-koszty uzyskania przychodów; personel; pracownik; zakwaterowanie; zleceniobiorca
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 sierpnia 2019 r. (data wpływu 8 sierpnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z 2 października 2019 r. (data wpływu 8 października 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy ponoszenie przez Spółkę kosztów związanych z zakwaterowaniem członków personelu Wnioskodawcy może zostać uznane za koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy ponoszenie przez Spółkę kosztów związanych z zakwaterowaniem członków personelu Wnioskodawcy może zostać uznane za koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego pismem z 19 września 2019 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.268.2019.1.APA, 0112-KDIL3-1.4011.199.2019.3.AMN wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano pismem z 2 października 2019 r. (data wpływu 8 października 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w P. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) posiada siedzibę i miejsce efektywnego zarządu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, w związku z czym podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą m.in. na obróbce mechanicznej metali oraz ich elementów. W jej ramach świadczy na rzecz podmiotów trzecich (dalej: „Zamawiający”) usługi spawalnicze. Umowy, na podstawie których Spółka świadczy wzmiankowane usługi mają charakter swoistych umów ramowych, gdyż regulują wyłącznie ogólne prawa i obowiązki Wnioskodawcy oraz Zamawiających. Szczegółowe zasady świadczenia usług, czyli zakres, czy metody świadczenia usług, jak również terminy, w ciągu których powinny zostać one wykonane wynikają z zamówień (dalej: „Zamówienia”) składanych Spółce przez poszczególnych Zamawiających.

Spółka świadczy usługi na rzecz Zamawiających przy pomocy zleceniobiorców, świadczących usługi na podstawie umów o świadczenie usług, do których – na podstawie art. 750 Kodeksu cywilnego – stosuje się przepisy o zleceniu. W przyszłości Wnioskodawca zamierza świadczyć usługi na rzecz Zamawiających także przy pomocy pracowników (współpracujących ze Spółką w oparciu o umowę o pracę). Personel Spółki, wobec niemożności znalezienia współpracowników pochodzących z Polski, obecnie składa się z osób pochodzących z krajów Europy Wschodniej (Ukrainy i Białorusi), a w przyszłości także Azji.

W umowach zawieranych z członkami swojego personelu Spółka jako miejsce świadczenia usług wskazuje terytorium Polski.

Wnioskodawca, przy nawiązywaniu współpracy z członkami swojego personelu, omawiając kwestię zakwaterowania, pozostawia następujące możliwości do wyboru:

1.  korzystanie z zakwaterowania zapewnianego przez Spółkę,
2.  przyznanie miesięcznego dodatku do wynagrodzenia w wysokości 500 (słownie: pięćset i 00/100) złotych netto (dalej: „Dodatek Mieszkaniowy”).

Osoba, która zdecyduje się na Dodatek Mieszkaniowy zobowiązana jest do samodzielnej organizacji zakwaterowania w związku z usługami świadczonymi na rzecz Spółki. Z doświadczenia Wnioskodawcy wynika, że zdecydowana część członków personelu – uwzględniając trudności, o których mowa w dalszej części niniejszego pisma – decyduje się na korzystanie z zakwaterowania organizowanego przez Spółkę. Jednocześnie z doświadczenia Wnioskodawcy wynika, że niezapewnienie przez niego pomocy w zapewnieniu zakwaterowania członkom jego personelu skutkuje odmową nawiązania współpracy, gdyż brak zakwaterowania jest podnoszony jako okoliczność uniemożliwiająca świadczenie usług.

W celu uniknięcia wątpliwości Wnioskodawca zastrzega, że dalsza część niniejszego wniosku dotyczy wyłącznie osób, które korzystają z zakwaterowania zapewnianego przez Spółkę, a więc z rozwiązania, o którym mowa w punkcie a) powyżej.

W toku współpracy z członkami swojego personelu Spółka, po zakończeniu świadczenia usług na rzecz jednego Zamawiającego przenosi swój personel do tego regionu w kraju, w którym będą świadczone usługi na rzecz kolejnego Zamawiającego. Jednocześnie, ze względu na okoliczność, że w umowach zawieranych przez Spółkę z członkami jej personelu jako miejsce świadczenia usług zostało wskazane terytorium całego kraju, nie można przyjmować, iż osoby te przebywają w podróży służbowej, co jednocześnie powoduje, że nie są uprawnione do żadnych diet.

Jednocześnie, członkowie personelu Spółki nie biorą żadnego udziału w procesie decyzyjnym obejmującym czy to miejsce, czy to termin, od którego będą – w imieniu Spółki – świadczyć usługi na rzecz danego Zamawiającego. Oznacza to, że członkowie personelu Spółki o konieczności świadczenia usług w danym regionie Polski dowiadują się z krótkim wyprzedzeniem czasowym – zazwyczaj jedno lub dwutygodniowym. Poinformowanie członków personelu Wnioskodawcy – z większym wyprzedzeniem czasowym – o Zamawiającym/miejscu, w którym będą świadczyć usługi w imieniu Spółki, jest niemożliwe, gdyż zgodnie ze standardem rynkowym obowiązującym dla tego typu usług – umowy zawarte pomiędzy Wnioskodawcą a Zamawiającymi nie narzucają określonym terminów, w ciągu których Zamawiający są zobowiązani do złożenia Zamówień, jak również nie określają maksymalnej/minimalnej ilości usług objętych danych Zamówieniem. Z tego względu Spółka nie może w sposób ostateczny przyporządkować określonej liczby członków swojego personelu do terminu, w którym będą oni w jej imieniu wykonywali usługi na rzecz Zamawiającego, a zamiast tego musi dostosowywać się do każdorazowo określonych potrzeb Zamawiających.

Ze względu na krótki przedział czasowy pomiędzy przekazaniem członkowi personelu Wnioskodawcy informacji o nowym miejscu, w którym będzie on świadczył w imieniu Spółki usługi, a rzeczywistym czasem rozpoczęcia świadczenia tych usług, jak również uwzględniając trudności jakie obcokrajowcy napotykają próbując uzyskać prawo do jakiegoś lokalu, które są jeszcze większe w przypadku nieznajomości przez nich języka polskiego, co jest powszechnym zjawiskiem, Zarząd Spółki powziął uchwałę, na mocy której zdecydował, że w razie odmowy skorzystania przez współpracownika z Dodatku Mieszkaniowego, Spółka pozostaje zobowiązana do zapewnienia mu zakwaterowania.

Konieczność zapewnienia zakwaterowania członkom personelu Wnioskodawcy jest tym bardziej oczywista jeśli zostanie uwzględnione, że zakłady produkcyjne Zamawiających są zazwyczaj położone na mało zaludnionych, odosobnionych obszarach, w których komunikacja publiczna nie funkcjonuje, bądź funkcjonuje w bardzo ograniczonym zakresie. Jednocześnie, jak już wskazano w niniejszym wniosku, członkami personelu Spółki są w zasadzie wyłącznie cudzoziemcy, którzy przyjechali do Polski w celach zarobkowych i zazwyczaj nie dysponują własnymi środkami lokomocji.

W tym świetle – w ocenie Spółki – zapewnienie członkom jej personelu zakwaterowania możliwie blisko miejsca świadczenia przez nich usług, pozostaje jedynym sposobem umożliwiającym Wnioskodawcy rzeczywiste rozpoczęcie usług w terminie oraz wymiarze oczekiwanym przez danego Zamawiającego.

Jednocześnie, ponieważ nie jest możliwe ustalenie z góry precyzyjnej liczby członków personelu Spółki, którzy będą świadczyć pracę/usługi – w ramach realizacji danego Zamówienia – na rzecz Zamawiającego, Wnioskodawca jeszcze przed rozpoczęciem świadczenia usług na rzecz danego Zamawiającego szacunkowo określa ilu członków personelu Wnioskodawcy będzie zaangażowanych w świadczenie usług na rzecz danego Zamawiającego w jego zakładach produkcyjnych i na podstawie szacunku co do potrzebnej liczby miejsc noclegowych poszukuje, a następnie dokonuje wynajmu, miejsc noclegowych dla członków personelu Spółki.

Wobec okoliczności, że lokalizacje zakładów produkcyjnych Zamawiających często ograniczają możliwość wyboru, jeżeli chodzi o rodzaj zakwaterowania, jaki Wnioskodawca może zaproponować członkom swojego personelu, Spółka zapewnia zakwaterowanie zbiorowe. Z tego też względu Wnioskodawca przede wszystkim wynajmuje mieszkania, przy czym – w przypadku, w którym jest to niemożliwe ze względu na brak dostępnych mieszkań – Spółka wynajmuje domy, kwatery pracownicze albo pokoje w agroturystykach lub motelach, w zależności od tego co jest dostępne, w możliwie najmniejszej odległości od miejsca świadczenia usług przez członków personelu Spółki. Z doświadczenia Spółki wynika ponadto, że w przypadku konieczności skierowania do świadczenia usług na rzecz danego Zamawiającego znacznej liczby członków personelu Wnioskodawcy, nie jest możliwe zapewnienie wszystkim osobom miejsc noclegowych w tym samym miejscu. W takim przypadku Spółka zawiera umowy najmu miejsc noclegowych z kilkoma podmiotami, co skutkuje zapewnieniem miejsc noclegowych o zróżnicowanym standardzie i w różnej cenie.

Ponadto, ponieważ liczba członków personelu Wnioskodawcy skierowanych do pracy na rzecz danego Zamawiającego jest zmienna, Spółka zapewnia większą ilość miejsc noclegowych, niż liczba osób rzeczywiście świadczących w danym okresie usługi na rzecz tego Zamawiającego, na wypadek gdyby pojawiła się nagła potrzeba skierowania – w związku ze zwiększeniem Zamówienia – do tego podmiotu dodatkowych członków personelu Wnioskodawcy.

Zauważenia również wymaga, że Spółka wynajmuje miejsca noclegowe na okres dłuższy, niż faktyczny czas, na który miejsca noclegowe są potrzebne i w którym korzystają z nich członkowie personelu Wnioskodawcy. Uzasadnieniem dla takiego działania jest fakt, że umowy najmu są zawierane jeszcze przed rozpoczęciem świadczenia usług dla danego Zamawiającego, kiedy znany jest tylko przybliżony czas realizacji Zamówienia oraz szacunki co do ilości członków personelu Wnioskodawcy, którzy w imieniu Spółki będą świadczyć usługi na rzecz Zamawiającego. Z doświadczenia Wnioskodawcy wynika jednak, że w praktyce faktyczne rozpoczęcie świadczenia usług na rzecz danego Zamawiającego często ulega opóźnieniu i to nawet o kilka tygodni. Wynajmując miejsca noclegowe na okresy dłuższe, niż planowany okres świadczenia usług, Spółka zabezpiecza się także na wypadek, gdyby czas ich realizacji się przedłużył.

Ze względu na opisywaną w niniejszym wniosku dużą rotację członków personelu Wnioskodawcy, Spółka z wynajmującymi miejsca noclegowe ustala czynsz za dane zakwaterowanie w wysokości stałej, to jest niezależnie od liczby osób korzystających z danego zakwaterowania oraz bez względu na to, czy miejsca noclegowe są faktycznie użytkowane. Zawierane przez Spółkę umowy najmu określają maksymalną liczbę osób, która może mieszkać w danym lokalu oraz stawkę za osobodzień, przy czym ze względu na zróżnicowany standard wynajmowanych kwater, nawet w ramach tej samej miejscowości, Spółka płaci zróżnicowane stawki czynszu. Ryczałtowa kwota wykazana na fakturze wystawianej przez wynajmującego odpowiada iloczynowi dni w miesiącu, maksymalnej liczbie członków personelu Wnioskodawcy, które w danym lokalu może zostać zakwaterowana oraz stawki za osobodzień. Tym samym, wysokość czynszu, do którego zapłaty pozostaje zobowiązany Wnioskodawca jest niezależna od rzeczywistego „obłożenia” danej kwatery.

Zgodnie z założeniami Wnioskodawcy długość pobytu członków jego personelu w zapewnianych przez Spółkę kwaterach jest determinowana wyłącznie tym jak długo dana osoba w imieniu Spółki świadczy usługi na rzecz Zamawiającego. Spółka informuje członków swojego personelu, że niedopuszczalne jest korzystanie przez nich z zapewnianego przez Wnioskodawcę zakwaterowania po zakończeniu przez daną osobę świadczenia usług na rzecz danego Zamawiającego. Członkowie personelu Wnioskodawcy nie są również uprawnieni korzystać z zapewnianych przez Spółkę miejsc noclegowych w przypadku, w którym nie będą mogli w imieniu Spółki świadczyć usług na rzecz danego Zamawiającego przez okres dłuższy aniżeli 48 godzin (niemożność świadczenia usług może być spowodowana np. chorobą lub koniecznością powrotu do kraju macierzystego).

Spółka zastrzega również, że z zapewnianych przez nią miejsc noclegowych mogą korzystać wyłącznie członkowie jej personelu, zaś niedopuszczalne pozostaje korzystanie z zakwaterowania przez osoby trzecie (w tym najbliższych/rodzinę członków personelu Wnioskodawcy).

Spółka nie prowadzi ewidencji członków personelu Wnioskodawcy, która zawierałaby informacje, czy dany członek personelu rzeczywiście skorzystał z zapewnianego przez Spółkę zakwaterowania. Prowadzenie takiej ewidencji oraz jej weryfikacja byłoby znacznie utrudnione, gdyż wymagałoby zaangażowania innych pracowników, a w konsekwencji zwiększyło koszty pracy. Tym samym, Wnioskodawca nie dysponuje wiedzą, ani też nie jest w stanie zweryfikować, którzy członkowie jego personelu skorzystali z organizowanego przez niego zakwaterowania i w jakim zakresie.

Członkowie personelu Wnioskodawcy nie partycypują w jakimkolwiek stopniu w kosztach zakwaterowania oferowanego przez Spółkę. Skorzystanie z tego zakwaterowania jest również w pełni dobrowolne.

Zauważenia wymaga, że standardem rynkowym podmiotów prowadzących działalność tożsamą do Spółki, pozostaje zapewnienie zakwaterowania członkom swojego personelu, zwłaszcza tym pochodzącym z zagranicy. Pełną świadomość tego mają członkowie personelu Wnioskodawcy, którzy wyrażają zgodę na skierowywanie ich przez Spółkę do świadczenia usług w jej imieniu poza miejscowość, w której znajduje się ich centrum aktywności życiowej, o ile Spółka zapewni im zakwaterowanie. Jednocześnie należy podkreślić, że ze względu na konieczność legitymizowania się przez członków personelu Spółki odpowiednimi kwalifikacjami oraz doświadczeniami, w celu zapewnienia świadczenia usług na zasadach ustalonych z Zamawiającymi, nie jest możliwe każdorazowe poszukiwanie członków personelu Wnioskodawcy na nowo, w zależności od miejsca ulokowania danego zakładu produkcyjnego Zamawiającego, który zgłosił taką potrzebę.

Tym samym należy przyjąć, że zapewnienie członkom personelu Wnioskodawcy zakwaterowania de facto stanowi wymóg, którego spełnienie jest niezbędne, aby Spółka mogła prowadzić działalność w zakładanym przez siebie wymiarze.

Na dzień sporządzenia niniejszego wniosku Wnioskodawca uznaje koszty związane z zakwaterowaniem członków swojego personelu za koszty uzyskania przychodu.

Dodatkowo, Spółka – wzorując się na przykładzie członków personelu, którzy pobierają Dodatek Mieszkaniowy – uznaje, że także członkowie personelu, którzy korzystają z zakwaterowania zapewnianego przez Spółkę uzyskują przychód w wysokości 500 (słownie: pięćset i 00/100) złotych netto miesięcznie. Wnioskodawca powziął jednak wątpliwość co do prawidłowości takiego działania, gdyż zgodnie z ostatnią linią orzeczniczą sądów administracyjnych fakt zapewnienia zakwaterowania w stanach faktycznych analogicznych do tego będącego przedmiotem niniejszego wniosku nie można uznać za przychód pracownika/zleceniobiorcy, co przede wszystkim wynika z okoliczności, że zakwaterowanie jest świadczeniem zapewnianym w interesie pracodawcy oraz, iż ze względu na zbiorowy charakter zakwaterowania nie jest możliwe ustalenie wartości świadczenia oferowanego przez pracodawcę/zleceniodawcę w relacji do jednostkowego uprawnionego na zasadach wskazanych w u.p.d.o.f.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

1.  część członków personelu, z którymi Spółka współpracuje i których dotyczy wniosek posiada na terytorium RP centrum interesów osobistych lub gospodarczych lub przebywa na terytorium RP dłużej niż 183 dni w roku podatkowym, natomiast część członków personelu, z którymi Spółka współpracuje i których dotyczy wniosek nie posiada na terytorium RP centrum interesów lub gospodarczych lub nie przebywa na terytorium RP dłużej niż 183 dni w roku podatkowym;
2.  umowy cywilnoprawne zawierane przez cudzoziemców z Wnioskodawcą nie są zawierane w ramach prowadzonej przez tych członków personelu pozarolniczej działalności gospodarczej;
3.  cudzoziemcy nie przedstawiają Wnioskodawcy certyfikatu rezydencji potwierdzającego ich miejsce zamieszkania dla celów podatkowych;
4.  obowiązek zapewnienia zakwaterowania zleceniobiorcom wynika z uchwały Zarządu Spółki;
5.  Wniosek dotyczy członków personelu, z którymi Spółka współpracuje i którzy pochodzą z Ukrainy, Białorusi i Filipin.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy ponoszenie przez Spółkę kosztów związanych z zakwaterowaniem członków personelu Wnioskodawcy może zostać uznane za koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszenie przez Spółkę kosztów zakwaterowania członków personelu Wnioskodawcy będzie stanowić koszt uzyskania przychodu w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

W uzasadnieniu zajętego stanowiska Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z zastrzeżeniem kosztów wskazanych w art. 16 ust. 1 przedmiotowej ustawy.

Z tego też względu w orzecznictwie sądowo-administracyjnym przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Tym samym, do zaliczenia danego wydatku jako kosztów uzyskania przychodu konieczne jest ustalenie jego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, jak również wykazanie, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczyniać się do osiągnięcia przychodu z danego źródła (tak m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny z siedzibą w Rzeszowie w wyroku z dnia 8 lipca 2008 r., sygn. akt I SA/Rz 443/08).

W świetle stanu faktycznego opisanego we wniosku nie budzi wątpliwości, że zapewnienie przez Spółkę nieodpłatnego zakwaterowania członkom jej personelu oraz ponoszenie przez nią związanych z tym wydatków, stanowi koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

Jak bowiem wynika z opisu stanu faktycznego, niezapewnienie przez Wnioskodawcę zakwaterowania członkom jej personelu nie tylko skutkowałoby odmową nawiązania ze Spółką współpracy, ale również – ze względu konieczność świadczenia w imieniu Spółki usług na rzecz różnych podmiotów, które prowadzą działalność w różnych regionach Polski, jak również organizację prowadzenia działalności w tych podmiotach zakładającą konieczność przemieszczania się przez współpracowników Spółki pomiędzy różnymi zakładami produkcyjnymi, czy wreszcie częstym usytuowaniem tych zakładów w obszarach mało zaludnionych, w których nie funkcjonuje (bądź funkcjonuje w ograniczonym zakresie) komunikacja publiczna – w istocie uniemożliwiłoby tym pracownikom świadczenie usług na rzecz Spółki.

Z powyższego wynika, że niezapewnienie przez Spółkę zakwaterowania członkom jej personelu będzie wprost skutkowało niemożnością świadczenia przez nią usług na rzecz Zamawiających, co z kolei w sposób oczywisty uniemożliwi jej osiąganie jakichkolwiek przychodów z tego tytułu.

Tym samym, w ocenie Spółki nie budzi wątpliwości, że koszty ponoszone przez nią w związku z zapewnieniem zakwaterowania członkom jej personelu, powinny zostać zakwalifikowane jako koszty uzyskania przychodu.

Twierdzenie Wnioskodawcy pozostaje tym bardziej uzasadnione, że art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. nie wskazuje wydatków poniesionych przez pracodawcę na zakwaterowanie pracownika jako tych, które nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodu.

Powyższe wnioski znajdują również potwierdzenie w stanowiskach organów podatkowych. Tytułem przykładu należy wskazać interpretację indywidualną z 22 kwietnia 2016 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (Znak: IBPB-1-1/4511-232/16/SG), w której wskazano „w złożonym wniosku Wnioskodawca wykazał związek poniesienia wydatków związanych z zakwaterowaniem (\`(...)\`) z uzyskiwaniem przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej. Wydatki te są bowiem niezbędne dla zagwarantowania przez pracodawcę bezpiecznych i higienicznych warunków pracy, umożliwiają prawidłowe wykonywanie pracy, a realizacja przez pracowników powierzonych żądań i obowiązków w zakresie świadczenia usług (\`(...)\`) jest niezbędna w celu utrzymania dalszej współpracy z Usługobiorcami. Tym samym, ww. wydatki będą miały wpływ na wysokość osiąganych przez Wnioskodawcę przychodów. Wydatki te będą mogły zatem stanowić koszty podatkowe pod warunkiem należnego ich udokumentowania w sposób właściwy dla rodzaju prowadzonych ksiąg podatkowych”.

Analogiczne stanowisko zawarto w interpretacji indywidualnej z 18 września 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (Znak: IPTPB3/423-240/13-2/GG), gdzie również przyjęto, że „Warunkiem podstawowym zaliczenia należności (\`(...)\`) z tytułu opłaconego noclegu do kosztów uzyskania przychodów jest wykazanie, że świadczona przez niego (pracownika – przyp. własny) praca będzie wykonywana w celu osiągnięcia (zachowania lub zabezpieczenia) przychodów, jeżeli ten warunek będzie spełniony, to kosztem uzyskania przychodów będzie równowartość zwracanych pracownikowi kosztów noclegu” (tak też Trzeci Urząd Skarbowy w Lublinie w piśmie z dnia 15 lutego 2007 r., sygn. P-3/423-5/07).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest rozstrzygnięcie w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki wydatek, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Na mocy powołanej regulacji, podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 updop oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu. Przepis ten konstytuuje, więc zasadę, stosownie do której, pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Wydatki na rzecz pracowników co do zasady są kosztami podatkowymi, jednak tylko te, które wykazują związek z uzyskanym przychodem lub zachowaniem (zabezpieczeniem) źródła przychodów. Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenie, wszelkiego rodzaju nagrody, premie oraz zwrot kosztów podróży służbowych, zakwaterowania, różnego rodzaju świadczenia dodatkowe.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem prowadzącym działalność gospodarczą polegającą m.in. na obróbce mechanicznej metali oraz ich elementów. Spółka świadczy usługi na rzecz Zamawiających przy pomocy Zleceniobiorców, a w przyszłości zamierza świadczyć usługi także przy pomocy pracowników. Wnioskodawca w związku ze świadczeniem usług na rzecz Zamawiającego na obszarze całego kraju, pokrywa koszty zakwaterowania członków personelu.

Koszty zakwaterowania w najmowanych mieszkaniach, domach, kwaterach pracowniczych albo pokojach w agroturystykach lub motelach dokumentowane są na podstawie zawartych umów najmu. Obowiązek zakwaterowania Zleceniobiorców wynika z Uchwały Zarządu Spółki.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z zakwaterowaniem członków personelu.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w złożonym wniosku Wnioskodawca wykazał związek poniesienia wydatków związanych z zakwaterowaniem członków personelu z uzyskiwaniem przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej. Wydatki te są bowiem niezbędne aby Spółka mogła prowadzić działalność w zakładanym przez siebie wymiarze, umożliwiają prawidłowe wykonywanie pracy, a realizacja przez członków personelu powierzonych zadań i obowiązków w zakresie świadczenia usług dla Wnioskodawcy, który prowadzi działalność gospodarczą polegającą m.in. na obróbce mechanicznej metali oraz ich elementów jest niezbędna w celu utrzymania dalszej współpracy z Zamawiającymi. Tym samym, ww. wydatki będą miały wpływ na wysokość osiąganych przez Wnioskodawcę przychodów. Wydatki te będą mogły zatem stanowić koszty podatkowe pod warunkiem należnego ich udokumentowania w sposób właściwy dla rodzaju prowadzonych ksiąg podatkowych.

W świetle powyższych wyjaśnień, stwierdzić należy, iż poniesione przez Spółkę wydatki w związku z zakwaterowaniem członków personelu niewątpliwie przyczyniają się do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Wydatki te spełniają zatem podstawową przesłankę wynikającą z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie podlegają również wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 cyt. ustawy, a obowiązek ponoszenia tych wydatków wynika jednoznacznie z treści zwartych umów.

Zaznaczyć również należy, że to na podatniku ciąży również obowiązek należytego udokumentowania ww. wydatków. Przy czym, posiadane dowody nie mogą się ograniczać do faktur (rachunków) stwierdzających wysokość poniesionych wydatków, lecz winny to być dowody umożliwiające w sposób bezsporny ustalenie związku przyczynowo-skutkowego poniesionych wydatków z przychodami z prowadzonej działalności gospodarczej, a ponadto potwierdzające racjonalność poniesionych wydatków.

Jak bowiem stanowi art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z tak udokumentowanych wydatków winno też wynikać, że mają one związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na wielkość osiąganych przez podatnika przychodów.

Nadmienić także należy, że zasadność zaliczenia tych wydatków (w szczególności związek pomiędzy ich poniesieniem a osiągnięciem przychodów lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu), do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, może zostać zweryfikowana w toku ewentualnego postępowania podatkowego, prowadzonego przez uprawniony organ podatkowy.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy i przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ponoszone przez Spółkę koszty związane z zakwaterowaniem członków personelu mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.