Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-586/14-2/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-07-23
Teza: Czy Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu czynsz, najmu samochodu osobowego opisany w stanie faktycznym bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu?
Słowa kluczowe: czynsz; ewidencja-ewidencja przebiegu pojazdu; koszt-koszty uzyskania przychodów; wynajem-wynajem samochodów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 22 maja 2014 r. (data wpływu 26 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów czynszu najmu samochodu osobowego używanego dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów czynszu najmu samochodu osobowego używanego dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza nająć samochód osobowy od innego podatnika podatku dochodowego zwanego dalej: Wynajmującym, który zasadniczo nie trudni się profesjonalnie wynajmowaniem środków transportu osobom trzecim, jednakże możliwość taką przewiduje jego statut (umowa spółki) oraz wpis informacji o prowadzonej działalności gospodarczej w odpowiednich rejestrach publicznoprawnych. Wnioskodawca zamierza podpisać z Wynajmującym stosowną umowę najmu samochodu osobowego. Samochód osobowy stanowi środek trwały Wynajmującego. Zgodnie z ewidencją środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Wynajmującego wartość początkowa przedmiotowego pojazdu przekracza, w przeliczeniu na złote równowartość 20.000 EUR. Czynsz najmu ustalony będzie w sposób zryczałtowany. Będzie to stała, miesięczna kwota powiększona o należny podatek VAT bez względu na sposób użytkowania najmowanego pojazdu - w szczególności bez względu na ilość przejechanych kilometrów w danym miesiącu przez najemcę. Projekt umowy najmu przewiduje, iż do obowiązków wynajmującego należeć będzie m. in. utrzymanie sprawności technicznej pojazdu i jego bieżąca konserwacja. Oznacza to, iż Wynajmujący obowiązany będzie zapewnić w szczególności naprawę pojazdu (w tym zakup i instalację części zamiennych), serwis, obowiązkowe przeglądy techniczne, ubezpieczenie, wymianę opon, olejów i płynów oraz dokonywać innych niezbędnych czynności mających na celu utrzymanie sprawności technicznej pojazdu i jego konserwację. Projekt umowy najmu przewiduje również obowiązek zapewnienia paliwa silnikowego przez Wynajmującego. Wyżej wymienione wydatki Wynajmujący pokrywał będzie z własnych środków pieniężnych. Wydatki te nie będą jednak bezpośrednio wpływały na kwotę należnego czynszu za najem pojazdu w danym miesiącu. Wydatki te nie będą też, czy to w całości czy w części refakturowane na najemcę. Nie zmienia to jednak faktu, iż z uwagi na przedstawiony wyżej katalog wydatków Wynajmujący będzie dążył do ustalenia kwoty czynszu na opłacalnym dla niego poziomie.

Wnioskodawca nie będzie prowadził ewidencji przebiegu pojazdu (tzw. kilometrówki) dla potrzeb używania najmowanego samochodu osobowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu czynsz, najmu samochodu osobowego opisany w stanie faktycznym bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu?

Zdaniem Wnioskodawcy, opłaty z tytułu czynszu najmu samochodu osobowego będą stanowiły jego koszt uzyskania przychodu bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu tego pojazdu (tzw. kilometrówki).

Zgodnie z generalną zasadą wynikającą z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 poz. 361 ze zm.) zwanej dalej; updof kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 updof.

W odniesieniu do samochodów osobowych ustawodawca przewidział pewne ograniczenie w możliwości pełnego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z ich używaniem w działalności gospodarczej.

Zgodnie bowiem z art. 23 ust. 1 pkt 46 updof nie uważa się za koszty uzyskania przychodów poniesionych wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 36, z tytułu używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za 1 km przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; w celu ustalenia faktycznego przebiegu samochodu podatnik jest obowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

Zgodnie z ust. 5 i 7 art. 23 updof ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać co najmniej następujące dane; nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za 1 km przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za 1 km przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane. Ewidencja przebiegu pojazdu powinna być potwierdzona przez podatnika na koniec każdego miesiąca. W razie braku tej ewidencji wydatki ponoszone przez podatnika z tytułu używania samochodów na potrzeby podatnika nie stanowią kosztu uzyskania przychodów.

Jak więc wynika z przytoczonych wyżej przepisów art. 23 updof, jeżeli podatnik używa w działalności gospodarczej samochodu osobowego niebędącego jego środkiem trwałym to powinien prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, jeżeli chce skorzystać z możliwości podatkowego rozliczenia kosztów związanych z jego używaniem. Wydatki z tytułu używania samochodu osobowego będą stanowiły koszt uzyskania przychodu jedynie gdy podatnik:

1.  prowadzi ewidencję przebiegu pojazdu;
2.  wydatki te nie przekraczają kwoty wynikającej z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za 1 km przebiegu.

Opisane wyżej zasady będą miały zastosowanie w przypadku, gdy podatnik prowadzący działalność gospodarczą używa samochodu osobowego stanowiącego jego własność (co wynika wprost z art. 23 ust.1 pkt 46 updof). Ponadto zasady te dotyczą pojazdów będących własnością osoby trzeciej a wykorzystywanych przez podatnika na podstawie stosownej urnowy np. umowy najmu lub innej umowy o podobnym charakterze. Przy czym nie dotyczy to pojazdów będących własnością osoby trzeciej używanych przez podatnika na podstawie umowy leasingu o której mowa w art. 23a pkt 1 updof.

Mając na uwadze aktualne orzecznictwo sądów administracyjnych oraz stanowisko Ministra Finansów, zdaniem Wnioskodawcy czynsz najmu samochodu osobowego nie mieści się w kategorii wydatków, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 46 updof i w związku z powyższym może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 22 ust. 1 tej ustawy, pod warunkiem spełnienia ogólnych przesłanek kosztu uzyskania przychodu tj. kosztu poniesionego w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Powyższa teza wynika z wykładni użytego przez ustawodawcę sformułowania „wydatki z tytułu używania samochodu osobowego", ustawowych wymagań w zakresie prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu oraz samego prawnego charakteru opłat czynszowych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 5 lutego 2010 r., (Sygn. II SA/Wa 1502/09) wskazał, iż „posiadanie rzeczy lub uprawnienie do posiadania lub używania danej rzeczy nie może być utożsamiane z używaniem rzeczy. Używanie rzeczy ma bowiem miejsce wówczas, gdy rzecz jest faktycznie wykorzystywana, stosowana, czyniony jest z niej użytek itp. (\`(...)\`) umowa najmu samochodu jest czynnością cywilnoprawną poprzedzającą używanie samochodu jej zawarcie rodzi obowiązek zapłacenia (płacenia) czynszu. W wyniku umowy najmu najemca nabywa uprawnienie do używania przedmiotu najmu, inaczej mówiąc przedmiot najmu zostaje postawiony do dyspozycji najemcy. W dalszej części przytoczonego wyroku WSA podkreślił, iż czynsz jest opłatą stałą, która musi być ponoszona bez względu na zakres używania wynajętej rzeczy, również powinien być płacony, gdy rzecz nie jest używana (warunki umowy w tym warunki jej rozwiązania kształtują strony umowy), (\`(...)\`) czynsz jest wynagrodzeniem za oddanie rzeczy do używania. Zatem koszt czynszu stanowiącego wynagrodzenie za prawo do korzystania z samochodów jest kategorią odrębną od kosztów eksploatacji samochodów.

Podobnie NSA w wyroku z 20 sierpnia 2013 (Sygn. II FSK 2446/11) stwierdził, iż „do wydatków z tytułu kosztów używania samochodu można zakwalifikować wszelkiego rodzaju wydatki eksploatacyjne, w odróżnieniu jednak od wydatków ponoszonych na uzyskanie samego tytułu prawnego, umożliwiającego używanie samochodu. O ile zatem wydatki na zakup paliwa, opłaty za autostrady, parkingi itp. należą do kosztów używania samochodu, o tyle wydatki ponoszone z tytułu czynszu najmu samochodu do kosztów jego używania już nie należą, są bowiem wydatkami na uzyskanie tytułu prawnego, umożliwiającego używanie samochodu."

Ponadto ustawodawca wprowadził w updof wymagania jakie musi spełniać ewidencja przebiegu pojazdu (kilometrówka) aby mogła stanowić dokument uprawniający do rozliczenia w kosztach uzyskania przychodu wydatków z tytułu używania samochodu osobowego. Kilometrówka powinna mianowicie zawierać następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za jeden kilometr przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane. Specyfika danych jakie musi zawierać kilometrówka wskazuje na to, iż związane są one z wykazaniem faktycznego używania (eksploatacji) samochodu. Jak wskazał NSA w wyroku z 16 marca 2012 r. (sygn. II FSK 2030/10) „Koszty używania", o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p (odpowiednik art. 23 ust. 1 pkt 46 updof) odnoszą się do kosztów eksploatacyjnych samochodów osobowych związanych z ilością przejechanych kilometrów i pojemnością silnika. To w odniesieniu do tych danych następuje określenie "stawki za jeden kilometr przebiegu". Bez wpływu na ukształtowaną w ten sposób stawkę pozostaje to czy podatnik został zobowiązany do zapłaty czynszu w związku z korzystaniem z samochodów osobowych niestanowiących składników jego majątku. Przebieg pojazdu nie może być utożsamiany w jakikolwiek sposób z opłatami, które nie podlegają tego rodzaju statystycznej kalkulacji".

Możliwość zaliczania w koszty uzyskania przychodu opłat czynszowych za najem samochodu osobowego bez konieczności prowadzenia kilometrówki potwierdza również Minister Finansów w interpretacji ogólnej z dnia 8 listopada 2013 r. (DD2/033/55/MWJ/13/RD-111005). W interpretacji tej Minister jednoznacznie wskazuje, iż wydatkami o charakterze eksploatacyjnym nie są wydatki z tytułu czynszu najmu samochodu osobowego dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej gdyż są to wydatki na uzyskanie samego tytułu prawnego umożliwiającego używanie samochodu, a zatem są kategorią odrębną od kosztów eksploatacji samochodu.

Po podpisaniu umowy najmu na warunkach opisanych w stanie faktycznym niniejszego wniosku, Wnioskodawca ponosił będzie wydatki z tytułu czynszu najmu samochodu osobowego. Czynsz będzie opłatą stałą, niezmienną (zmiana wysokości czynszu możliwa będzie jedynie w drodze aneksu do umowy) i okresową. Czynsz płatny będzie z tytułu możliwości korzystania z określonego samochodu osobowego i na określonych zasadach. W związku z powyższym będzie wynagrodzeniem dla Wynajmującego z tytułu oddania do dyspozycji składnika majątku będącego jego własnością. W ramach umowy wynajmujący zapewniał będzie sprawność techniczną pojazdu oraz ponosił wszelkie wydatki z tym związane (w tym koszty paliwa). Wynajmujący nie będzie jednak obciążał tymi wydatkami Wnioskodawcy.

Wydatki te nie będą częścią składowa czynszu. W szczególności kwota realnie poniesionych wydatków nie będzie wpływała na wysokość określonej w umowie kwoty czynszu.

Utrzymanie pojazdu będzie wyłączną sprawą Wynajmującego, w którą w żaden sposób nie będzie zaangażowany Wnioskodawca. Wnioskodawca będzie natomiast zainteresowany wyłącznie odosobnieniom mu sprawnego technicznie pojazdu w celu wykorzystywania go w prowadzonej działalności gospodarczej. Z tytułu tego właśnie świadczenia płacił będzie wynagrodzenie w formie czynszu. Biorąc więc pod uwagę, iż opłaty czynszowe nie stanowią dla Wnioskodawcy kosztów o charakterze eksploatacyjnym (co potwierdza aktualnie orzecznictwo sądów administracyjnych oraz Ministra Finansów, a jednocześnie ponoszone są w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, mogą być na podstawie art. 22 ust. 1 updof zaliczone do kosztów uzyskania przychodów bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.