Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/4510-1-251/15-7/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-09-18
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania przy zbyciu nieruchomości w drodze umowy zamiany.
Słowa kluczowe: fundusz; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; przychód; spółdzielnie-spółdzielnie mieszkaniowe; zamiana; zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni Mieszkaniowej, przedstawione we wniosku z 18 maja 2015 r. (data wpływu 26 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania przy zbyciu nieruchomości w drodze umowy zamiany – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek - uzupełnionym pismem z 3 sierpnia 2015 r. (data wpływu 6 sierpnia 2015 r.) oraz pismem z 27 sierpnia 2015 r. (data wpływu 3 września 2015 r.) - o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania przy zbyciu nieruchomości w drodze umowy zamiany.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółdzielnia Mieszkaniowa zamierza przekazać w drodze zamiany działkę o powierzchni 13395 m2 znajdującą się w wieczystym użytkowaniu gruntów, zabudowaną budynkiem biurowo-administracyjnym oraz budynkami warsztatowymi, wiatami magazynowymi wraz z placami utwardzonymi, które są wynajmowane do prowadzenia działalności gospodarczej. Jak również przylegającą działkę o powierzchni 1544 m2, na której położona jest instalacja wodno-kanalizacyjna, studzienka i ogrodzenie.

Urząd Miasta przekaże w zamian Spółdzielni Mieszkaniowej niezabudowaną działkę z prawem własności o powierzchni ok. 6700 m2 położoną pomiędzy budynkami mieszkalnymi należącymi do zasobów SM a różnicę w wartości działek Urząd Miasta przekaże Spółdzielni w gotówce.

Wyżej wymienione działki Spółdzielnia nabyła od Urzędu Miasta protokołem przekazania z 1978 r., a akt notarialny został sporządzony 12 października 1981 r.

Po otrzymaniu gruntów wybudowano na nich budynek biurowo-administracyjny oraz inne budynki warsztatowe i budowle, w których działalność prowadziła jednostka budowlano-remontowa funkcjonująca jako jednostka organizacyjna przy Spółdzielni. Po likwidacji zakładu budowlano-remontowego w 1993 r. powyższe nieruchomości zostały przeznaczone na najem osobom trzecim prowadzącym działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT. W czasie kiedy budynki były budowane nie było podatku VAT, w związku z czym podatek od nakładów nie był odliczany. Ponadto, nakłady na ulepszenie budynków i budowli nie przekroczyły 30% wartości początkowej. Budynki są trwale związane z gruntem.

Wartość praw dla nieruchomości należących do Spółdzielni będącej przedmiotem zamiany określone są na podstawie wyceny sporządzonej w formie operatu szacunkowego przez rzeczoznawcę majątkowego na kwotę 2.333.982 zł.

Wartość początkowa według ewidencji księgowej gruntów, budynków i budowli wynosi 1.312.000 zł. Powyższe nieruchomości ujęte są w ewidencji środków trwałych i zgodnie z ustawą o spółdzielniach mieszkaniowych nie podlegają amortyzacji, jedynie dokonywane są odpisy umorzeniowe.

W piśmie z 3 sierpnia 2015 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku wyjaśniono, co następuje:

1.  Czy działka o powierzchni 1.544 m2 również znajduje się w wieczystym użytkowaniu gruntów? Działka o powierzchni 1544 m2 jest również w wieczystym użytkowaniu.
2.  W jaki sposób (odpłatnie czy nieodpłatnie) Spółdzielnia nabyła wymienione w opisie zdarzenia przyszłego działki od Urzędu Miasta? Działki o pow. 13395 m2 oraz 1544 m2 Spółdzielnia otrzymała w wieczyste użytkowanie zgodnie z aktem notarialnym z dnia 12.10.1981 r. (Spółdzielnia płaci raz na rok - do końca marca opłatę za wieczyste użytkowanie do Urzędu Miasta).
3.  W oparciu o jakie konkretne przepisy przedmiotowe nieruchomości jak wskazała Spółdzielnia cyt.: „nie podlegają amortyzacji, jedynie dokonywane są odpisy umorzeniowe”? Odpisów amortyzacyjnych w spółdzielniach mieszkaniowych nie dokonuje się od budynków, lokali, budowli i urządzeń zaliczanych do spółdzielczych zasobów mieszkaniowych. Ponieważ wymienione nieruchomości w pierwotnym użytkowaniu służyły do obsługi administracyjnej i remontowo-budowlanej wszystkich zasobów będących w posiadaniu Spółdzielni, jak również zostały sfinansowane z funduszu zasobowego. W myśl art. 16c pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, spółdzielcze zasoby mieszkaniowe nie podlegają amortyzacji. Natomiast na podstawie art. 6 ust. 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, podlegają umorzeniom w ciężar funduszy (w tym przypadku funduszu zasobowego), którymi zostały sfinansowane.

Ponadto, Spółdzielnia wskazała, że na wartość początkową działek składają się wartości: budynku administracyjno-socjalnego, ogrodzenie zakładu, ogrodzenie magazynu, wiata na rowery, wiaty magazynowe, garaż, budynek warsztatowy, osłona śmietnikowa, kanał najazdowy, acetylenownia, drogi, place, nawierzchnie, kanalizacja deszczowa, sanitarna, telefoniczna, instalacja wodna, c.o., studnia wiercona, na kwotę 1.312.000 zł. Ponadto, wartość ewidencyjna gruntów będących w wieczystym użytkowaniu wynosi 129.000 zł, jednakże zgodnie z art. 16 ustawy nie będą one stanowić kosztów uzyskania przychodów. Budynki są trwale związane z gruntem.

W piśmie z 27 sierpnia 2015 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku Spółdzielnia wskazała, że na wartość początkową przedmiotowych działek widniejącą w ewidencji środków trwałych, tj. wartość budynku administracyjno-biurowego, ogrodzenie zakładu, ogrodzenie magazynu, wiata na rowery, wiaty magazynowe, garaż, budynek warsztatowy, osłona śmietnikowa, kanał najazdowy, acetylenownia, drogi, place, nawierzchnie, kanalizacja deszczowa, sanitarna, telefoniczna, instalacja wodna, c.o., studnia wiercona na łączną kwotę 1.312.000 zł, składają się poniesione i udokumentowane przez Spółdzielnię koszty związane z ich wybudowaniem, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, tj. Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 20.01.1995 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także aktualizacji wyceny środków trwałych (Dz. U. Nr 7, poz. 34).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych.

Czy w przypadku sfinalizowania umowy na podstawie aktu notarialnego dochodem do opodatkowania dla Spółdzielni podatkiem dochodowym od osób prawnych będzie wartość wynikająca z różnicy pomiędzy kwotą określoną w akcie notarialnym a wartością początkową widniejącą w ewidencji środków trwałych?

Zdaniem Wnioskodawcy, podatkiem dochodowym od osób prawnych w przypadku Spółdzielni podlegać będzie różnica pomiędzy ceną odpowiadającą wartości rynkowej zbywanych składników majątkowych (określoną w akcie notarialnym), a wartością początkową rzeczonych nieruchomości widniejącą w ewidencji środków trwałych.

Na wartość początkową składają się koszty związane z wybudowaniem oraz aktualizacja wartości dokonana zgodnie z odrębnymi przepisami. Biorąc pod uwagę, że Spółdzielnia zgodnie z przepisami ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych od powyższych nieruchomości nie dokonywała i nadal nie dokonuje odpisów amortyzacyjnych (jedynie podlegają umorzeniom) za koszt uzyskania przychodów uzna wartość początkową środków trwałych ujętą w ewidencji księgowej.

W piśmie z 27 sierpnia 2015 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku Spółdzielnia wyjaśniła, co następuje.

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji zamiany, dlatego też należy w tym względzie kierować się przepisami Kodeksu cywilnego i rozliczyć skutki tej operacji na takich zasadach jakie obowiązują wobec transakcji odpłatnego zbycia.

Zdaniem Spółdzielni, przedmiotowa zamiana nieruchomości stanowić będzie dla Spółdzielni jedynie formę odpłatnego zbycia nieruchomości gruntowej, wieczystego użytkowania gruntów, budynku biurowo-administracyjnego, ogrodzenia zakładu, ogrodzenia magazynu, wiaty na rowery, wiat magazynowych, garażu, budynku warsztatowego, osłony śmietnikowej, kanału najazdowego itd. oraz nabycia nieruchomości gruntowej.

Zarówno opisane odpłatne zbycie, jak i nabycie trzeba będzie pod względem skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych rozpatrywać oddzielnie.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5 jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie.

Wartość tego przychodu równa będzie cenie określonej w umowie (akcie notarialnym) i fakturze VAT.

Kosztem uzyskania przychodów w przedmiotowej transakcji, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a i b w związku z art. 16g ust. 3 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych będą natomiast:

*   w przypadku nieruchomości gruntowych (grunt i prawo wieczystego użytkowania gruntów) - wydatki na ich nabycie, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
*   w przypadku budynków - wydatki na nabycie lub wytworzenie ich we własnym zakresie, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami pomniejszone o sumę odpisów, tj. w myśl art. 16c pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, spółdzielcze zasoby mieszkaniowe nie podlegają amortyzacji lecz na podstawie art. 6 ust. 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych podlegają umorzeniom w ciężar funduszy (w tym przypadku funduszu zasobowego), którymi zostały sfinansowane.

Ponadto, w uzupełnieniu przedmiotowego wniosku Spółdzielnia wskazała, że przepisy art. 7 ust. 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowią, iż przedmiotem opodatkowania jest dochód, rozumiany jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Zdaniem Spółdzielni, do przychodu powinna zaliczyć cenę odpowiadającą wartości rynkowej zbywanych (przekazanych w formie zamiany) składników majątkowych, a do kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na ich nabycie i zaktualizowanie. Rozliczenie powyższej transakcji trzeba będzie ująć łącznie z innymi otrzymanymi przychodami i kosztami uzyskania tych przychodów poniesionymi w ramach prowadzonej przez Spółdzielnię działalności gospodarczej.

Składniki majątkowe, które Spółdzielnia otrzyma w wyniku sfinalizowania umowy zamiany trzeba będzie przyjąć do ewidencji środków trwałych w wartości początkowej ustalonej zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. według ceny nabycia, za którą w myśl art. 16g ust. 3 tej ustawy uważa się kwotę należną zbywcy, pomniejszoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego do użytkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Z art. 7 ust. 2 tej ustawy wynika z kolei, że dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Taka, a nie inna konstrukcja przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powoduje więc, że kluczowe znaczenie dla ustalenia zasad opodatkowania podatkiem dochodowym mają: po pierwsze - przychód, a po drugie - koszty jego uzyskania.

I tak, przychodami podatkowymi, o których mowa w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, a w zakresie przychodów związanych z działalnością gospodarczą także przychody należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Natomiast z treści art. 15 ust. 1 ww. ustawy wynika, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółdzielnia zamierza przekazać w drodze zamiany działkę o powierzchni 13395 m2 znajdującą się w wieczystym użytkowaniu gruntów, zabudowaną budynkiem biurowo-administracyjnym oraz budynkami warsztatowymi, wiatami magazynowymi wraz z placami utwardzonymi, które są wynajmowane do prowadzenia działalności gospodarczej oraz przylegającą działkę o powierzchni 1544 m2, znajdującą się również w wieczystym użytkowaniu, na której położona jest instalacja wodno-kanalizacyjna, studzienka i ogrodzenie. Wymienione działki Spółdzielnia otrzymała w wieczyste użytkowanie zgodnie z aktem notarialnym z dnia 12.10.1981 r. (Spółdzielnia płaci raz na rok - do końca marca opłatę za wieczyste użytkowanie do Urzędu Miasta). Spółdzielnia wskazała, że wartość początkowa ww. nieruchomości według ewidencji księgowej gruntów, budynków i budowli wynosi 1.312.000 zł. Na wartość początkową przedmiotowych działek widniejącą w ewidencji środków trwałych składają się poniesione i udokumentowane przez Spółdzielnię koszty związane z ich wybudowaniem, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami. Powyższe nieruchomości ujęte są w ewidencji środków trwałych i zgodnie z ustawą o spółdzielniach mieszkaniowych nie podlegają amortyzacji, jedynie dokonywane są odpisy umorzeniowe.

W celu określenia skutków podatkowych umowy zamiany należy przeanalizować treść umowy zawartej pomiędzy stronami w kontekście przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.) i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Kwestie dotyczące umów zamiany zostały uregulowane w przepisach art. 603 - 604 Kodeksu cywilnego. Pierwszy przepis stanowi, że przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie do przeniesienia własności innej rzeczy. Natomiast w drugim z przepisów zaznaczono, że do zamiany stosuje się przepisy o sprzedaży.

Charakterystyczne dla umowy zamiany jest to, że podstawowe obowiązki obu stron i treść ich świadczeń są identyczne, różny jest jedynie przedmiot świadczeń każdej z nich. Przedmiotem zamiany, podobnie jak sprzedaży, mogą być rzeczy i ich zbiory, a także inne prawa majątkowe, z wyjątkiem pieniędzy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji umowy zamiany, dlatego też należy w tym względzie kierować się ww. przepisami Kodeksu cywilnego i rozliczyć skutki tej operacji na takich zasadach, jakie obowiązują wobec transakcji odpłatnego zbycia.

Oznacza to, że opisana w przedmiotowym wniosku transakcja zamiany stanowi dla Spółdzielni formę odpłatnego zbycia dwóch działek (działki o powierzchni 13395 m2 oraz działki o powierzchni 1544 m2 - znajdujących się w wieczystym użytkowaniu gruntów) oraz nabycia innej działki o powierzchni ok. 6700 m2.

O ile w przypadku umowy sprzedaży kupujący zobowiązuje się zapłacić sprzedającemu określoną cenę w zamian za nabywany towar, o tyle w przypadku zamiany, formą zapłaty jest uzyskanie innej rzeczy w zamian za wydaną. Dlatego też, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wydane przez Spółdzielnię nieruchomości należy uznać za sprzedawane, natomiast uzyskaną w zamian nieruchomość należy uznać za zakupioną.

Umowa zamiany zawiera w sobie zatem niejako dwie umowy sprzedaży, w której każdej ze stron przysługują prawa i obciążają obowiązki, zarówno sprzedawcy, jak i kupującego.

Zarówno opisane powyżej odpłatne zbycie, jak i nabycie należy, pod kątem oceny skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych, rozpatrywać oddzielnie.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Użycie przez ustawodawcę w cytowanym przepisie określenie „odpłatne zbycie” oznacza, że w zakresie obrotu rzeczami i prawami majątkowymi ustawodawca przewidział inne niż sprzedaż legalne formy odpłatnego przeniesienia własności, w tym między innymi zamianę.

W związku z powyższym, z podatkowego punktu widzenia w wyniku sfinalizowania przedmiotowej transakcji zamiany, po stronie Spółdzielni – zbywcy nieruchomości – powstał przychód podatkowy. Wartość tego przychodu równa jest cenie określonej w akcie notarialnym dokumentującym zbycie danej nieruchomości, przy czym podkreślić należy, że cena ta powinna odpowiadać wartości rynkowej zbywanej nieruchomości.

W zakresie określenia kosztów uzyskania przychodów w oparciu o wyżej cytowany art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wskazać należy, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo - skutkowy.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

– wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Jak wynika z powyższego, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie wyłącza definitywnie dopuszczalności rozpoznania ww. wydatków jako kosztów uzyskania przychodów, ale rozciąga ich ponoszenie w czasie. Wydatki te nie podlegają bowiem jednorazowemu zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, ale są rozliczane w okresie ekonomicznej użyteczności środków trwałych (wartości niematerialnych i prawnych) w formie odpisów amortyzacyjnych, odzwierciedlających zużycie tych składników majątkowych.

Ponadto, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, wydatki na ich nabycie po aktualizacji i pomniejszeniu o sumę odpisów amortyzacyjnych, stanowią koszty uzyskania przychodów. W konsekwencji, wydatki, o których mowa w powołanym wyżej przepisie, mogą być przez podatnika, co do zasady, rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów w pełnej wysokości.

Niezamortyzowane do momentu odpłatnego zbycia wydatki na nabycie, wytworzenie we własnym zakresie i ulepszenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych stanowią koszt podatkowy w momencie uzyskania przychodu z tytułu ich zbycia. Skutek taki zachodzi bez względu na to, kiedy wydatki zostały poniesione.

Powyższe oznacza, że do kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów zalicza się:

*   wydatki na ich nabycie, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami,
*   wartość niezamortyzowaną, którą jest wartość początkowa pomniejszona o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne (stanowiące, jak i niestanowiące kosztów uzyskania przychodów).

Jednocześnie ustawodawca uznał, że zgodnie z art. 16c pkt 1 i pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji nie podlegają:

*   grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
*   budynki, lokale, budowle i urządzenia zaliczane do spółdzielczych zasobów mieszkaniowych lub służących działalności społeczno-wychowawczej prowadzonej przez spółdzielnie mieszkaniowe.

Powyższe oznacza, że nie podlegają amortyzacji grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów (pkt 1 ww. przepisu) oraz te budynki, lokale, budowle i urządzenia sfinansowane z funduszu zasobowego, które - jako służące potrzebom własnym spółdzielni - zaliczane są do spółdzielczych zasobów mieszkaniowych (pkt 2 tego przepisu).

W tym miejscu wskazać należy, że przez pojęcie „zasoby mieszkaniowe” należy rozumieć:

1.  budynki mieszkalne wraz z wyposażeniem technicznym oraz przynależnymi do nich pomieszczeniami, w szczególności: dźwigi osobowe i towarowe, aparaty do wymiany ciepła, kotłownie i hydrofornie wbudowane, klatki schodowe, strychy, piwnice, komórki, garaże;
2.  pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj.: budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej, kotłownie i hydrofornie wolnostojące, osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe;
3.  urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się ww. budynki: zbiorniki – doły gnilne, szamba, rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej, sieci elektroenergetyczne i telekomunikacyjne, budowle inżynieryjne (studnie itp.), budowle komunikacyjne (np. drogi osiedlowe, ulice, chodniki), inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych (np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia, parkingi, trawniki, kontenery na śmieci);
4.  grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, na których posadowione są budynki mieszkalne.

Stosownie do art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych (…).

Wartość początkową poszczególnych składników majątkowych podlegających amortyzacji podatkowej określić należy zgodnie z art. 16g cytowanej ustawy.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się:

*   w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia;
*   w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.

W przedmiotowym wniosku Spółdzielnia wskazała, że ponieważ wymienione nieruchomości w pierwotnym użytkowaniu służyły do obsługi administracyjnej i remontowo-budowlanej wszystkich zasobów będących w posiadaniu Spółdzielni, jak również zostały sfinansowane z funduszu zasobowego, to Spółdzielnia nie dokonywała od nich odpisów amortyzacyjnych, jedynie na podstawie art. 6 ust. 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, podlegały one umorzeniom w ciężar funduszy (w tym przypadku funduszu zasobowego), którymi zostały sfinansowane.

Mając na uwadze powyższe, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że kosztami uzyskania przychodów w analizowanej sytuacji będą wydatki na nabycie nieruchomości gruntowej, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów, oraz poniesione i udokumentowane przez Spółdzielnię koszty związane z wybudowaniem budynków (wytworzeniem ich we własnym zakresie), zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, tj. Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 20.01.1995 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także aktualizacji wyceny środków trwałych. Biorąc pod uwagę fakt, że Spółdzielnia zgodnie z przepisami ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych od powyższych nieruchomości nie dokonywała i nadal nie dokonuje odpisów amortyzacyjnych za koszt uzyskania przychodów uzna wartość początkową środków trwałych ujętą w ewidencji księgowej.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że w przypadku sfinalizowania umowy zamiany na podstawie aktu notarialnego podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dla Spółdzielni stanowić będzie różnica pomiędzy kwotą określoną w akcie notarialnym (wartością rynkową zbywanych w formie zamiany działek) a wartością początkową widniejącą w ewidencji środków trwałych.

Nadmienić należy, że rozliczenie powyższej transakcji należy ująć łącznie z innymi otrzymanymi przychodami i kosztami uzyskania tych przychodów poniesionymi przez Spółdzielnię w ramach prowadzonej działalności.

Końcowo należy wskazać, że tut. Organ nie ma uprawnień do przeprowadzania postępowania kontrolnego, czy podatkowego, w konsekwencji nie może odnieść się do prawidłowości podanych wartości przedstawionej transakcji, co za tym idzie przedmiotowa interpretacja nie może wprost potwierdzać wysokości podstawy opodatkowania w związku z daną transakcją, a jedynie wskazywać na zasady jej ustalania.

Jednocześnie tut. Organ pragnie dodać, że w związku z tym, iż to pytanie podatkowe określone przez podatnika wyznacza zakres przedmiotowy wniosku, w niniejszej interpretacji indywidualnej odniesiono się ściśle do kwestii w nim zawartej, tj. związanej z ustaleniem podstawy opodatkowania przy zbyciu nieruchomości w drodze umowy zamiany. Nie odniesiono się natomiast do kwestii dotyczącej prawidłowości przyjęcia do ewidencji środków trwałych składników majątkowych, które Spółdzielnia otrzyma w wyniku sfinalizowania umowy zamiany, gdyż nie było to przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.

Dodatkowo informuje się, że w pozostałym zakresie wniosku dotyczącym podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.