Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.233.2018.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-10
Teza: Sposób opodatkowania przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży nieprzetworzonych ryb, ikry i mleczu oraz opłat za wędkowanie.
Słowa kluczowe: działalność-działalność rolnicza; przychód; przychód-źródła przychodu
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2018 r. (data wpływu 20 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   sposobu opodatkowania przychodów uzyskiwanych z sprzedaży nieprzetworzonych ryb, ikry i mleczu – **jest prawidłowe,**
*   sposobu opodatkowania przychodów z tytułu opłat za wędkowanie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 1 sierpnia 2018 r. (data wpływu 8 sierpnia 2018 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   sposobu opodatkowania przychodów uzyskiwanych z sprzedaży nieprzetworzonych ryb, ikry i mleczu,
*   sposobu opodatkowania przychodów z tytułu opłat za wędkowanie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą. Podstawowa działalność jego firmy to sprzedaż jednorazowych kosmetyków i galanterii hotelowej oraz innego wyposażenia typu minibary, sejfy, tekstylia.

Firma prowadzi pełną księgowość i rozlicza się z działalności w formie podatku liniowego. Od kilku lat Wnioskodawca prowadzi też dodatkową działalność – rybactwo śródlądowe, którą to włączył do zakresu swojej działalności gospodarczej.

W ramach 20-letniej umowy zawartej ze Skarbem Państwa, reprezentowanym przez Rejonowy Zarząd Gospodarki Wodnej (RZGW) Wnioskodawca dzierżawi 3 jeziora, na których jest zobligowany do prowadzenia działalności polegającej na zarybianiu wód przypisanego jemu okręgu rybackiego (3 jeziora) określoną w dokumentach ilością narybku lub wylęgu konkretnych asortymentów ryb.

W praktyce wygląda to następująco:

*   Wnioskodawca zakupuje narybek w gospodarstwach hodowlanych posiadających nadzór lekarza weterynarii,
*   za zgodą Urzędu Marszałkowskiego Wnioskodawca odławia w okresie tarła tzw. tarlaki, uzyskuje z nich ikrę i mlecz, który odsprzedaje do wyspecjalizowanego gospodarstwa hodowlanego, które z tego materiału wyhodowuje w ciągu kilku miesięcy wylęg, który z kolej Wnioskodawca odkupuje i zarybia nim dzierżawione jeziora.

Proces zarybiania jest nadzorowany przez kontrolerów RZGW, a całość działalności rybackiej podlega weryfikacji przez Urząd Marszałkowski, który ocenia prawidłowość prowadzonej gospodarki. Po stronie przychodów z tej działalności jest dochód ze sprzedaży poławianych ryb (po kilku latach od ich wpuszczenia do zbiornika i osiągnięciu określonych wymiarów) oraz ze sprzedaży pozwoleń na amatorski połów przez wędkarzy.

Dotychczas obie formy działalności Wnioskodawca opodatkowywał na zasadach ogólnych – podatkiem liniowym, ale napotykał na trudności związane ze specyfiką działalności rybackiej. O ile sprzedaż jest łatwa do określenia – faktury i paragony, o tyle po stronie kosztowej istotny problem stanowi określenie wartości sprzedanych ryb. Nie sposób określić, jaka była wartość sprzedanego np. 2-kilogramowego szczupaka, który jako narybek był zakupiony kilka lat wcześniej i rósł w wodzie poza kontrolą Wnioskodawcy. Ten sam problem pojawia się corocznie z inwentaryzacją. Nie ma fizycznie możliwości ocenić wartość ryb pływających w tak dużych zbiornikach.

Wnioskodawca może to tylko szacować, ale z błędem, który jest jedną wielką niewiadomą.

Podczas ostatniej kontroli prawidłowości naliczania podatku od dochodu inspektor urzędu skarbowego zasugerował Wnioskodawcy, że działalność rybacka jest działalnością typowo rolniczą i powinien ją oddzielić od pozostałej działalności typowo handlowej i opodatkowywać wg zasad jak dla działalności rolniczej.

W piśmie z 1 sierpnia 2018 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia braków formalnych wniosku Wnioskodawca doprecyzował, że:

*   we wniosku mowa była o kontroli podatkowej,
*   toczyło się postępowanie podatkowe,
*   przedmiotem kontroli nie był przedstawiony stan faktyczny, a kontrola prawidłowości rozliczeń z budżetem,
*   sprawa nie została rozstrzygnięta co do istoty w decyzji/postanowieniu organu podatkowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym działalność polegająca na sprzedaż nieprzetworzonych ryb, ikry i mleczu powinna być opodatkowana podatkiem zgodnie z Ustawą z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych czy zgodnie z Ustawą z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym?
2.  Czy sprzedaż pozwoleń na amatorski połów przez wędkarzy na dzierżawionych jeziorach powinien być opodatkowany podatkiem zgodnie z Ustawą z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych czy zgodnie z Ustawą z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym?

Stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 1.

W tak opisanym stanie faktycznym działalność polegająca na sprzedaży nieprzetworzonych ryb, ikry i mleczu powinna być opodatkowana zgodnie z Ustawą z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym.

Stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2.

Sprzedaż pozwoleń na amatorski połów przez wędkarzy na dzierżawionych jeziorach powinna być opodatkowana podatkiem dochodowym zgodnie z Ustawą z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego zakresie:

*   sposobu opodatkowania przychodów uzyskiwanych z sprzedaży nieprzetworzonych ryb, ikry i mleczu **jest prawidłowe,**
*   sposobu opodatkowania przychodów z tytułu opłat za wędkowanie **jest prawidłowe.**

Zgodnie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509): przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem działów specjalnych produkcji rolnej.

W myśl art. 2 ust. 2 ww. ustawy: działalnością rolniczą, w rozumieniu ust. 1 pkt 1, jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1.  miesiąc – w przypadku roślin,
2.  16 dni – w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek,
3.  6 tygodni – w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,
4.  2 miesiące – w przypadku pozostałych zwierząt

– licząc od dnia nabycia.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie określa, co dla celów opodatkowania tym podatkiem, rozumie się pod pojęciem działalności rolniczej. Przy czym, przepisów ww. ustawy nie stosuje się (co do zasady) do przychodów uzyskiwanych z tej działalności. Należy przy tym zauważyć, że wyliczenie dokonane w ww. art. 2 ust. 2 cyt. ustawy ma charakter wyczerpujący.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 18 kwietnia 1985 r. o rybactwie śródlądowym (Dz. U. 2015 r., poz. 652, z późn. zm.): za chów ryb uważa się działania zmierzające do utrzymania i zwiększenia produkcji ryb, za hodowlę – chów połączony z doborem i selekcją w celu zachowania i poprawienia wartości użytkowej ryb.

Jednak stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy – jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 cyt. ustawy: za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży jednorazowych kosmetyków i galanterii hotelowej oraz innego wyposażenia typy minibary, sejfy, tekstylia. Od kilku lat Wnioskodawca prowadzi też działalność – rybactwo śródlądowe, które włączył do zakresu jego działalności gospodarczej. Wnioskodawca zawarł umowę dzierżawy 3 jezior ze Skarbem Państwa, reprezentowanym przez Rejonowy Zarząd Gospodarki Wodnej (dalej: RZGW), na podstawie której jest zobowiązany do prowadzenia działalności polegającej na zarybianiu wód przypisanego jemu okręgu rybackiego (3 jeziora) określoną w dokumentach ilością narybku lub wylęgu konkretnych asortymentów ryb. Proces zarybiania jest nadzorowany przez kontrolerów RZGW, a całość działalności rybackiej podlega weryfikacji przez Urząd Marszałkowski, który ocenia prawidłowość prowadzonej gospodarki. Przychodem z tej działalności jest sprzedaż poławianych ryb (po kilku latach od ich wpuszczenia do zbiornika i osiągnięciu określonych wymiarów) oraz sprzedaż pozwoleń na amatorski połów przez wędkarzy. Wnioskodawca obydwie działalności opodatkował na zasadach ogólnych – podatkiem liniowym.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny i ww. przepisy należy stwierdzić, że zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sprzedaż nieprzetworzonych ryb, ikry i mleczu stanowi działalność rolniczą.

Zatem sprzedaż nieprzetworzonych ryb z własnej hodowli (w tym ryb złowionych przez wędkarzy), ikry i mleczu, w myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Należy jednak zaznaczyć, że w przypadku wcześniejszego zakupu ryb w celu hodowli (zarybiania), jeżeli okres przetrzymywania ryb, w trakcie którego następuje ich biologiczny wzrost, będzie krótszy niż dwa miesiące, licząc od dnia ich nabycia, to przychody z ich sprzedaży nie będą stanowiły przychodów z działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takich okolicznościach dochód podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Poza tym, należy przy tym zauważyć, że opłaty pobierane za samo pozwolenie na amatorski połów przez wędkarzy nie stanowią przychodów z działalności rolniczej. Przychody z tego tytułu należy zaliczyć do pozarolniczej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując – w opisanym stanie faktycznym działalność polegająca na sprzedaży nieprzetworzonych ryb, ikry i mleczu nie powinna być opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ stanowi działalność rolniczą.

Natomiast sprzedaż pozwoleń na amatorski połów przez wędkarzy na dzierżawionych jeziorach powinien być opodatkowany podatkiem zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.