Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-163/15-2/IZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-05-25
Teza: Istota dotyczy uznania ustanowienia służebności przesyłu za czynność opodatkowaną i uwzględnienia wynagrodzenia z tytułu tej czynności przy obliczaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku; odszkodowania; proporcja; służebność-służebność przesyłu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony  przedstawione we wniosku z dnia 18 lutego 2015 r. (data wpływu 25 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania ustanowienia służebności przesyłu za czynność opodatkowaną i uwzględnienia wynagrodzenia z tytułu tej czynności przy obliczaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 lutego 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za służebność przesyłu i uwzględnieniu go przy obliczaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W 2014 roku Spółdzielnia uzyskała wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu na rzecz Spółki zajmującej się dostawą ciepła. Nieruchomości, które zostały obciążone służebnością przesyłu Spółdzielnia nabyła w latach 1991-1995 z przeznaczeniem pod budownictwo mieszkaniowe wielorodzinne. Transakcja zakupu nie była opodatkowana podatkiem VAT.

W latach 1994-2000 Spółdzielnia wybudowała na zakupionych nieruchomościach budynki mieszkalne wielorodzinne i drogę dojazdową do tych budynków. Na wybudowaną drogę składają się jezdnia asfaltowa, chodnik dla pieszych i zatoki parkingowe. Pod drogą przebiegają sieci infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu (sieć wodociągowa, kanalizacyjna, energetyczna). Wybudowana droga stanowi także dojazd i dojście do innych budynków mieszkalnych, wielorodzinnych wybudowanych na sąsiadujących nieruchomościach w tym samym osiedlu.

Transakcja zakupu gruntu nie była opodatkowana VAT. Spółdzielnia nie dokonywała odliczeń podatku VAT od faktur za roboty budowlane związane z budową drogi, ponieważ droga była budowana jako inwestycja towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu i finansowana wkładami budowlanymi wnoszonymi przez członków Spółdzielni na spółdzielcze własnościowe prawa do lokali, których ustanawianie nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. Spółdzielnia nie dokonywała ulepszeń znajdującej sie na nieruchomości budowli. Spółdzielni nie przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT w związku z zakupem tej nieruchomości lub też ulepszeniem znajdującej się na nieruchomości budowli.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy otrzymane wynagrodzenie za służebność przesyłu podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i czy jako czynność wykonywana sporadycznie winna być uwzględniona w obliczaniu współczynnika struktury sprzedaży na podstawie art. 90 ust. 5 i 6 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Ustanowienie przedmiotowej odpłatnej służebności gruntowej nie stanowi dostawy towarów (art. 7 ust. 1), gdyż nie prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - należy rozumieć zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również zobowiązanie do powstrzymania sie od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji (art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy).

Zgodnie z art. 305 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.) nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 par. 1 prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

Stosownie do powyższych przepisów służebności przesyłu powstają na podstawie umowy. Przedmiotowa służebność przesyłu powstała na podstawie stosownej umowy ustanowienia służebności przesyłu i spełnia definicję świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1.

Wynagrodzenie z tytułu ustanowienia służebności przesyłu stanowi świadczenie z tytułu zobowiązania do tolerowania czynności lub sytuacji. Tym samym Wnioskodawca poprzez umożliwienie przedsiębiorstwu przesyłowemu korzystania z nieruchomości do celów określonych w zawartej umowie, świadczy odpłatną usługę polegającą na wykorzystywaniu towaru w sposób ciągły do celów zarobkowych. Usługa ta realizowana jest za wynagrodzeniem przez co zyskała charakter odpłatnej usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy. Ponadto istnieje beneficjent tej usługi odnoszący materialną korzyść w postaci nabycia praw do korzystania z ww. nieruchomości. Zatem należy stwierdzić, że umożliwienie przedsiębiorstwu ciepłowniczemu korzystania z nieruchomości będącej własnością Wnioskodawcy w zakresie wymienionym w zawartej umowie, stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług z mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ustawy od towarów i usług.

Wnioskodawca był zobowiązany do opodatkowania podatkiem od towarów i usług otrzymanego wynagrodzenia z tytułu ustanowienia służebności gruntowej (uprawniony do ujęcia kwoty netto wynagrodzenia w proporcji wartości rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Ustanowienie służebności przesyłu stanowi usługę polegająca na wykorzystywaniu towaru w sposób ciągły do celów zarobkowych pomimo jednokrotnego otrzymania wynagrodzenia. Pomimo tego, że otrzymane wynagrodzenie pochodzi ze świadczenia usługi polegającej na odpłatnym wykorzystywaniu środka trwałego jakim jest nieruchomość, to należało je uwzględnić w obliczaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy gdyż stanowi usługę świadczoną na nieruchomości gruntowej a nie dostawę towaru jakim jest grunt. Ustanowienie służebności przesyłu nie jest też transakcją pomocniczą w zakresie nieruchomości,o której mowa w art. 90 ust. 6 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – według art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie nie będące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że obydwa ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało – jako usługa – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ze złożonego wniosku wynika, że w 2014 roku Spółdzielnia uzyskała wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu na rzecz Spółki zajmującej się dostawą ciepła. Nieruchomości, które zostały obciążone służebnością przesyłu Spółdzielnia nabyła w latach 1991-1995 z przeznaczeniem pod budownictwo mieszkaniowe wielorodzinne. Transakcja zakupu nie była opodatkowana podatkiem VAT.

W latach 1994-2000 Spółdzielnia wybudowała na zakupionych nieruchomościach budynki mieszkalne wielorodzinne i drogę dojazdową do tych budynków. Na wybudowaną drogę składają się jezdnia asfaltowa, chodnik dla pieszych i zatoki parkingowe. Pod drogą przebiegają sieci infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu (sieć wodociągowa, kanalizacyjna, energetyczna). Wybudowana droga stanowi także dojazd i dojście do innych budynków mieszkalnych, wielorodzinnych wybudowanych na sąsiadujących nieruchomościach w tym samym osiedlu.

Transakcja zakupu gruntu nie była opodatkowana VAT. Spółdzielnia nie dokonywała odliczeń podatku VAT od faktur za roboty budowlane związane z budową drogi, ponieważ droga była budowana jako inwestycja towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu i finansowana wkładami budowlanymi wnoszonymi przez członków Spółdzielni na spółdzielcze własnościowe prawa do lokali, których ustanawianie nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. Spółdzielnia nie dokonywała ulepszeń znajdującej sie na nieruchomości budowli. Spółdzielni nie przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT w związku z zakupem tej nieruchomości lub też ulepszeniem znajdującej się na nieruchomości budowli.

Instytucja służebności przesyłu uregulowana została w art. 305¹-3054 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121) – dalej k.c. W świetle art. 305¹ tej ustawy, nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

W art. 49 § 1 k.c. wskazano, że urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Na podstawie art. 305² § 1 k.c., jeżeli właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna dla właściwego korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, przedsiębiorca może żądać jej ustanowienia za odpowiednim wynagrodzeniem.

W art. 305² § 2 k.c. postanowiono, że jeżeli przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu.

Służebność przesyłu to rodzaj służebności gruntowej, o czym jednoznacznie przesądza art. 3054 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych.

Z kolei pojęcie służebności gruntowej zdefiniowane zostało w art. 285 § 1 k.c. Zgodnie z tym przepisem nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności.

Ustanowienie służebności przesyłu wiąże się więc ze zobowiązaniem właściciela gruntu do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. W związku z tym, będąc jednocześnie czynnością polegającą na wykorzystywaniu towaru (do towarów w świetle art. 2 pkt 6 ustawy zalicza się również grunty) w sposób ciągły dla celów zarobkowych (realizowaną za wynagrodzeniem), zyskuje charakter odpłatnej usługi, w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza powołanych wyżej przepisów w odniesieniu do treści złożonego wniosku pozwala na stwierdzenie, że ustanowienie odpłatnej służebności przesyłu na rzecz Spółki zajmującej się dostawą ciepła stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż wyczerpuje znamiona art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy – stanowi odpłatne świadczenie usług przez Wnioskodawcę.

Wobec powyższych okoliczności stanowisko Wnioskodawcy w zakresie uznania ustanowienia służebności przesyłu za usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług uznać należy za prawidłowe.

Wnioskodawca ma ponadto watpliwość dotyczącą uwzględnienia wynagrodzenia za odpłatne ustanowienie służebności przesyłu w obliczaniu współczynnika struktury sprzedaży na podstawie art. 90 ust. 5 i 6 ustawy.

Co do zasady, w myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Generalna zasada określona w art. 86 ust. 1 ustawy stanowi, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku od towarów i uslug w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Ustawa wyłącza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

W przypadku, gdy podatnik dokonuje zakupów związanych z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego jak i z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje zastosowanie znajdują przepisy art. 90 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl art. 90 ust. 3 ustawy o VAT proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Ustalając proporcję sprzedaży należy mieć na względzie również treść art. 90 ust. 5 i ust. 6 ustawy.

I tak stosownie do treści art. 90 ust. 5 ustawy o VAT, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i świadczenia usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane przez podatnika do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Zgodnie natomiast z art. 90 ust. 6 pkt 1 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych.

Z analizy wyżej powołanego art. 90 ust. 5 i 6 ustawy wynika, że każdy z tych przepisów wymienia katalog czynności, których wolą ustawodawcy nie uwzględnia się w obrocie, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, tzn. nie uwzględnia się ich przy ustalaniu proporcji sprzedaży. Oznacza to tym samym, że konkretna czynność nie może być wyłączona z uwzgledniania jej w obrocie, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, jednocześnie na podstawie art. 90 ust. 5 i art. 90 ust. 6 ustawy.

Zatem dla rozstrzygnięcia czy dana transakcja powinna być ujmowana w obrocie, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, niezbędne jest dokonanie analizy każdego z tych przepisów odrębnie.

Dokonując analizy treści art. 90 ust. 5 ustawy stwierdzić należy, że wynagrodzenia z tytułu ustanowienia służebności przesyłu nie można uznać za obrót, o ktorym mowa w tym artykule. Otrzymane wynagrodzenie nie jest bowiem wynagrodzeniem z tytułu dostawy towarów i świadczenia usług, które są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów zaliczanych przez podatnika do środków trwałych podatnika używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Uwzględniając treść powołanego wyżej przepisu w kontekście przedstawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, że wynagrodzenie (obrót) z tytułu ustanowienia służebności przesyłu nie jest czynnością, która powinna być wyłączona przy ustalaniu obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Z uwagi jednak na to, że również art. 90 ust. 6 pkt 1 i pkt 2 ustawy (pkt 2 nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie) wymienia czynności, które nie powinny być ujęte w przy określaniu obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, niezbędne jest ustalenie, czy otrzymane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie (obrót) z tytułu ustanowienia służebności przesyłu stanowi transakcję pomocniczą w zakresie nieruchomości, o której mowa w art. 90 ust. 6 pkt 1 ustawy.

Należy wskazać, że ustawodawca zarówno w akcie zasadniczym, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy nie zdefiniował pojęcia charakter „pomocniczy”. W takim przypadku w pierwszej kolejności stosuje się wykładnię językową, która jest podstawą komunikacji z adresatem normy. Dopiero, gdy wykładnia językowa nie prowadzi do jednoznacznych rezultatów dopuszczalne jest skorzystanie z pozajęzykowych wykładni. Według internetowego słownika synonimów (strona internetowa – http://synonim.net/synonim/pomocniczy), synonimami do słowa „pomocniczy” są pojęcia: „pomocny, wspierający, poboczny, akcesoryjny, dodatkowy, dopływowy, posiłkowy, subsydialny, subsydiarny, uzupełniający, wspomagający”.

Należy zauważyć, że przepis art. 174 (1) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, str. 1 z późn. zm.) wskazuje, w jaki sposób na podstawie danych dotyczących struktury wszystkich transakcji podatnika, należy obliczyć kwotę odliczeń przysługujących podatnikowi wykonującemu czynności wywierające różne skutki w zakresie prawa do odliczenia podatku.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 174 (2) Dyrektywy, niektóre kategorie przychodów wyłączane są z obrotów uwzględnianych przy obliczeniu proporcji, o której mowa w ust. 1.

Oznacza to, że dokonywanie niektórych transakcji zarówno opodatkowanych, jak i zwolnionych od podatku nie wpływa na wysokość podatku naliczonego podlegającego proporcjonalnemu rozliczeniu.

Na podstawie przepisu art. 174 (2) Dyrektywy, przy obliczaniu proporcji podlegającej odliczeniu nie uwzględnia się następujących kwot:

*   wysokości obrotu uzyskanego z dostaw dóbr inwestycyjnych używanych przez podatnika do potrzeb jego przedsiębiorstwa,
*   wysokości obrotu uzyskanego z transakcji związanych z pomocniczymi transakcjami w zakresie nieruchomości i z pomocniczymi transakcjami finansowymi,
*   wysokości obrotu uzyskanego z transakcji, o których mowa w art. 135 ust. 1 lit. b-g, jeżeli są to transakcje pomocnicze.

Przepisy unijnej dyrektywy w zakresie VAT posługują się określeniem „incidental transactions” w ramach odpowiedniego przepisu, co na język polski może być tłumaczone jako „transakcje incydentalne/uboczne”. Termin „incydentalny” wg Słownika języka polskiego (Słownika Wydawnictwa Naukowego PWN) oznacza przy tym „mający małe znaczenie lub zdarzający się bardzo rzadko”, natomiast termin „uboczny” oznacza „dotyczący czegoś pośrednio, mniej istotny lub dodatkowy”. Transakcje o charakterze „incydentalnym” oznaczają zdarzenia występujące nie tyle rzadko, ile ubocznie, przy określonej okazji, nawet gdyby występowały w sposób powtarzalny. Pojęcie „incydentalności” odnosi się więc nie tyle do samej częstotliwości występowania danego zdarzenia, co raczej do jego poboczności względem zasadniczej działalności podatnika.

Także w wersji francuskiej omawianej VI Dyrektywy użyto określenia „accessoire”, a w wersji niemieckiej „Hilfsumsaetze”, co wskazuje, że w analizowanym kontekście istotne jest, aby były to czynności poboczne, czy też pomocnicze do zasadniczej działalności podatnika (wspomniane powyżej trzy wersje językowe VI Dyrektywy są kompatybilne i wskazują na pomocniczy, poboczny charakter omawianych czynności). Podobnie, polska wersja językowa Dyrektywy 2006/112, która zastąpiła VI Dyrektywę, odstępuje od sformułowania „transakcje sporadyczne” i określa omawiane czynności jako „transakcje pomocnicze”.

Tak więc, przy bardzo nieostrych granicach podlegającego wykładni pojęcia „incydentalnych (pomocniczych) transakcji w zakresie nieruchomościa” (…) nie powinien decydować jeden wskaźnik, punkt odniesienia czy też jedno tylko kryterium, ale ich całokształt wyznaczający miejsce, znaczenie i zakres danych transakcji w całokształcie działalności gospodarczej podatnika. Chodzi więc zasadniczo o to, aby tego rodzaju transakcje (przy obliczaniu proporcji stosowanej do odliczenia podatku naliczonego) nie zniekształcały obrazu i istoty działalności danego podmiotu (czynności opodatkowane i zwolnione) rzutujących na zakres prawa do odliczania podatku naliczonego (…)”.

Transakcje pomocnicze zatem to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Tak więc, aby ocenić, czy dana czynność może być uznana za pomocniczą, należy wziąć pod uwagę przede wszystkim to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika. Jeżeli działalność taka stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze.

Z uwagi na przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że ustanowienie służebności przesyłu nie stanowi ubocznej działalność Wnioskodawcy, lecz stanowi istotny jej element. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca otrzymał jedynie jednorazowe wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu, ale sama czynność, za którą wynagrodzenie to zostało uiszczone nie ma charakteru czynności jednorazowej, incydentalnej. Stanowi ona stały element prowadzonej działalności.

W świetle powyższych okoliczności usługi ustanowienia slużebności przesyłu nie można uznać za usługę pomocniczą w zakresie nieruchomości.

Uwzględniając treść powołanego wyżej przepisu w kontekście przedstawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, że wynagrodzenie (obrót) z tytułu ustanowienia służebności przesyłu nie jest czynnością, o której mowa w art. 90 ust. 6 pkt 1 ustawy, a w konsekwencji czynnością która powinna być wyłączona przy ustalaniu obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.