Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-561/14/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-09-19
Teza: opodatkowania przeniesienia praw i obowiązków z przedwstępnej umowy sprzedaży
Słowa kluczowe: cesja; umowa-umowa przedwstępna; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 czerwca 2014 r. (data wpływu 9 czerwca 2014 r.), uzupełnionym pismem z 18 sierpnia 2014 r. (data wpływu 22 sierpnia 2014 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przeniesienia praw i obowiązków z przedwstępnej umowy sprzedaży – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przeniesienia praw i obowiązków z przedwstępnej umowy sprzedaży.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 18 sierpnia 2014 r. (data wpływu 22 sierpnia 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 12 sierpnia 2014 r. znak: IBPP2/443-561/14/AB.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca M zam. w T i jego przyszły wspólnik G zam. w R (dalej jako "Osoby Fizyczne") zawarli w dniu 31.01.2013 r. ze spółką T S.A. z siedzibą w S (dalej jako "Spółka Akcyjna") przedwstępną umowę sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa należącego do Spółki Akcyjnej, prowadzonej pod nazwą K, położonej przy ul. S w I (dalej jako "Kopalnia"). Planowanym nabywcą Kopalni miała być spółka komandytowa z udziałem Osób Fizycznych, która jednak w tym czasie nie miała jeszcze podmiotowości prawnej. Jednakże z uwagi na fakt, że strony musiały już zainicjować transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa i zabezpieczyć jej warunki, na mocy tejże przedwstępnej umowy sprzedaży Spółka Akcyjna zobowiązała się sprzedać udziały wynoszące po 1/2 części w prawie własności Kopalni bezpośrednio Osobom Fizycznym, a jednocześnie w umowie zamieszczono zapis, że zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży może nastąpić przez podmiot kupujący, który jednostronnie zostanie wskazany stronie sprzedającej przez Osoby Fizyczne. Stosownie do postanowień umowy przedwstępnej w okresie pomiędzy jej zawarciem a zawarciem umowy przyrzeczonej, Osoby Fizyczne wpłaciły na rzecz Spółki Akcyjnej zaliczki na zakup przedsiębiorstwa w kwocie łącznej 6.200.000,00 zł, a także poniosły dodatkowe koszty związane z wpłaconymi odsetkami, które nie zostały zaliczone na poczet ceny zakupu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a mianowicie odsetki w kwocie 245.714,29 zł, przy czym G wpłacił łącznie kwotę 3.100.000,00 zł, a M łącznie 3.345.714,29 zł

Zgodnie z zamierzeniami stron, przed nadejściem terminu do zawarcia umowy przyrzeczonej, spółka komandytowa uzyskała już byt prawny pod firmą K Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej jako "Spółka Komandytowa"). W związku z tym pomiędzy Osobami Fizycznymi a Spółką Komandytową zawarto umowę z dnia 20 marca 2014 r. na mocy której Osoby Fizyczne zobowiązały się wskazać Spółkę Komandytową jako podmiot kupujący Kopalnię, a Spółka Komandytowa nabyła od Osób Fizycznych ogół praw i obowiązków przysługujących Osobom Fizycznym z tytułu przedwstępnej umowy sprzedaży, w tym w szczególności przejęła prawo do zaliczenia na poczet ceny zakupu Kopalni wpłaconej kwoty zaliczek. W zamian za powyższe prawa Spółka Komandytowa zobowiązała się zwrócić Osobom Fizycznym wpłacone przez nich kwoty, tj. odpowiednio G 3.100.000,00 zł, a M 3.345.714,29 zł w terminie do dnia 30 maja 2014 roku. Do umowy przyrzeczonej przystąpiła w dniu 20 marca 2014 r. Spółka Komandytowa. W umowie tej znalazł się zapis, że osoby fizyczne działając w imieniu własnym oświadczają, że w trybie § 5 przedwstępnej umowy sprzedaży jako podmiot kupujący wskazali Spółkę Komandytową, która to Spółka przejęła wszystkie ich prawa i obowiązki wynikające z powyższej przedwstępnej umowy sprzedaży, a przedstawiciele Spółki Akcyjnej oświadczają, że na powyższą zmianę podmiotu kupującego wyrazili zgodę. Nadto postanowiono, że uprawnionym do wszelkich rozliczeń jest Spółka Komandytowa, jako podmiot który przejął wszelkie prawa i obowiązki osób fizycznych wynikające z przedwstępnej umowy sprzedaży. Jednocześnie przedstawiciele Spółki Akcyjnej oświadczyli, że potwierdzają zapłatę przez Spółkę Komandytową części ceny, na poczet której zaliczeniu ulegają zadatki oraz zaliczki w kwocie 6.200.000,00 zł, wpłacone przez osoby fizyczne.

Wnioskodawca jest zgłoszony jako podatnik VAT czynny z tytułu usług wynajmu, jednakże nie prowadzi on działalności gospodarczej. Wnioskodawca nigdy nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży praw majątkowych lub jakimkolwiek pośrednictwie przy sprzedaży przedsiębiorstw. Osoby Fizyczne działały od początku wyłącznie z zamiarem nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa przez tworzoną przez siebie spółkę, a umowa przedwstępna i prawa z niej wynikające służyły wyłącznie realizacji tego celu, nie będąc nigdy przedmiotem jakiegokolwiek innego obrotu gospodarczego.

W piśmie z 18 sierpnia 2014 r. Wnioskodawca przeformułował swoje pytanie. Ponadto wskazał, że we wniosku wskazano na podatek od czynności cywilnoprawnych jedynie w celu zaprezentowania pełnego tła dla przyjętego przez wnioskodawcę stanowiska, a nie w celu uzyskania interpretacji obowiązków podatkowych w zakresie tego podatku. Tym samym Wnioskodawca wniósł o potraktowanie wniosku jako dotyczącego w całości wyłącznie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, oświadczając jednocześnie, że wnosi o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego wyłącznie w zakresie sprecyzowanego powyżej pytania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (przeformułowane w piśmie z 18 sierpnia 2014 r.):

Czy w związku z przeniesieniem na spółkę komandytową praw z przedwstępnej umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawca podlega obowiązkowi podatkowemu w podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy z tytułu wyżej wymienionego przeniesienia praw z umowy przedwstępnej nie podlega on obowiązkowi podatkowemu w podatku od towarów i usług, a w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm., zwanej dalej "ustawą"), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei przepis art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Nie każda jednak czynność, która stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Po pierwsze określona czynność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z kolei działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

W świetle wymienionych wyżej przepisów należy uznać, że przeniesienie praw z przedwstępnej umowy sprzedaży przedsiębiorstwa na spółkę osobową z własnym udziałem, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, gdyż służy dopiero jej przyszłemu prowadzeniu przez tę spółkę. Czynność ta, jako mająca charakter jednorazowy i nie noszący cech stałości, powtarzalności i uczestnictwa w powszechnym obrocie gospodarczym, a także nie generująca zysku, nie może zostać uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Jako że wnioskodawca nie prowadził też działalności gospodarczej w zakresie handlu czy jakiegokolwiek obrotu prawami lub wykorzystywania praw w sposób ciągły do celów zarobkowych, to nie posiada on statusu podatnika VAT w odniesieniu do transakcji przeniesienia praw z umowy przedwstępnej, a tym samym nie podlega on obowiązkowi podatkowemu w podatku VAT.

Po drugie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przepis ten wyłącza więc całkowicie spod zakresu ustawy opodatkowanie transakcji zbycia przedsiębiorstwa. Wyłączone spod opodatkowania jest zarówno odpłatne, jak i nieodpłatne zbycie przedsiębiorstwa. W interpretacjach podatkowych i orzecznictwie sądowoadministracyjnym podkreślono wielokrotnie, że nie ma znaczenia sama forma zbycia przedsiębiorstwa (podatkowi nie będzie podlegać sprzedaż przedsiębiorstwa, a także aport, zamiana i darowizna, jeśli mają za przedmiot przedsiębiorstwo), jak też złożoność procedur związanych z transakcją. Istotny jest ich końcowy efekt, czyli przeniesienie własności przedsiębiorstwa. Transakcja zbycia przedsiębiorstwa jako czynność gospodarcza obejmuje więc wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności. Stąd dokonane za zgodą właściciela przedsiębiorstwa przeniesienie praw z umowy przedwstępnej, obejmującej roszczenie o zawarcie umowy przyrzeczonej (roszczenie o nabycie przedsiębiorstwa), jest czynnością, w ramach której dokonywane jest rozporządzenie przedsiębiorstwem. Czynność ta podlega więc wyłączeniu z zakresu ustawy na mocy art. 6 pkt 1 ustawy.

Po trzecie należy odwołać się do ratio legis przepisu art. 6 ust. 1 ustawy, które wynika z założenia, że niektóre czynności, mimo że mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu i mogłyby podlegać opodatkowaniu jako odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług przez podatnika, z różnych przyczyn powinny być wyłączone z przedmiotu opodatkowania. Należy przy tym zwrócić uwagę, że zgodnie z podstawową cechą konstrukcji podatku od towarów i usług - jako podatku od wartości dodanej - w razie zbycia przedsiębiorstwa lub jego samobilansującej się części (oddziału) nie następuje „wytworzenie" wartości dodanej, która powinna podlegać opodatkowaniu. Jest to jedynie przeniesienie zasobów produkcyjnych do innego podmiotu, który następnie - dokonując dostawy towarów lub świadczenia usług za pomocą nabytego przedsiębiorstwa opodatkuje te czynności i wytworzoną na danym etapie obrotu wartość dodaną. Należy więc wykluczyć wykładnię skutkującą uznaniem, że poszczególne czynności prawne wchodzące w skład transakcji zbycia przedsiębiorstwa kwalifikować należy jako usługi podlegające opodatkowaniu, pomimo że sama transakcja podlega wyłączeniu z opodatkowania.

Kwestia opodatkowania przeniesienia praw z umowy przedwstępnej była również przedmiotem rozstrzygnięcia na tle stawki podatkowej przy sprzedaży nieruchomości. W wyroku z dnia 24 maja 2013 r. (sygn. akt I FSK 169/12) Naczelny Sąd Administracyjny przyjął stanowisko, że skoro w przypadku umowy przedwstępnej jak i cesji ma dojść do dostawy lokali, nie uzasadnione jest zatem traktowanie jednej z czynności jaka wystąpiła na drodze do tej dostawy, tj. cesji praw i obowiązków, jako usługi. Zarówno w przypadku zawarcia umowy przedwstępnej jaki i cesji w efekcie końcowym chodzi o dostawę i nie może być dana czynność kwalifikowana raz jako dostawa, raz jako usługa, by w końcu znowu zakwalifikować ją jako dostawę w momencie przeniesienia prawa do dysponowania jak właściciel.

Odnosząc powyższe stanowisko do przedmiotowego stanu faktycznego należy stwierdzić, że cesja praw z umowy przedwstępnej, która wystąpiła jako element transakcji gospodarczej zbycia przedsiębiorstwa, nie może być kwalifikowana jako usługa podlegająca opodatkowaniu, skoro cała transakcja jest wyłączona z zakresu ustawy.

Mając na względzie przedstawione powyżej powody, wnioskodawca zajmuje stanowisko, że z tytułu przedmiotowego przeniesienia praw z przedwstępnej umowy sprzedaży przedsiębiorstwa nie podlega on obowiązkowi podatkowemu w podatku od towarów i usług, a czynność ta - jako realizująca znamiona przedmiotowe sprzedaży praw majątkowych, o której mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) - podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego w zakresie podatku od towarów i usług uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Ustawodawca, w ww. przepisach poza wskazaniem, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, wskazał ponadto, że za świadczenie usług uznawana jest każda transakcja, która nie stanowi dostawy towarów.

Przyjęcie podziału na dostawę towaru oraz świadczenie usług oznacza w praktyce, że wolą ustawodawcy było określenie maksymalnie szeroko przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jeżeli nawet wykazane zostałoby w konkretnym przypadku, że nie występuje dostawa towarów to i tak z reguły należy opodatkować czynność kwalifikowaną wówczas jako świadczenie usług.

Głównym celem wprowadzenia takiej konstrukcji jest zagwarantowanie, aby każda transakcja, która nie mogłaby zostać uznana za dostawę towarów była opodatkowana jako świadczenie usług, za wyjątkiem tych transakcji, które zostały taksatywnie wyłączone lub zwolnione z opodatkowania.

Powyższe regulacje wynikające z ustawodawstwa wspólnotowego dotyczącego harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych, wprowadzono w tym celu, aby nie dopuścić do:

1.  podwójnego opodatkowania,
2.  braku opodatkowania,
3.  zakłócenia konkurencji.

Podstawowe bowiem znaczenie dla kształtu i funkcjonowania wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (podatku od towarów i usług) mają fundamentalne cechy tego podatku, tj.:

1.  powszechność opodatkowania,
2.  faktyczne opodatkowanie konsumpcji,
3.  stosowanie podatku od wartości dodanej na wszystkich etapach obrotu towarami i usługami.

Realizację powyższych fundamentalnych cech podatku od towarów i usług, o których mowa wyżej, gwarantują nie tylko przepisy określające zakres przedmiotowy podatku VAT, tj. cyt. wyżej art. 5, 7 i 8 ww. ustawy, lecz również przepisy regulujące zakres podmiotowy podatku od towarów i usług, czyli przepisy art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

Nie każda bowiem czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 tej ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ww. ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Dlatego też, w każdym przypadku należy indywidualnie rozstrzygnąć, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowoprawne, było dokonywanie tej czynności wielokrotnie i w okolicznościach noszących znamiona działalności gospodarczej.

Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, że uznanie czy dany podmiot – w odniesieniu do konkretnej czynności – działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca jest już podatnikiem podatku od towarów i usług - jak wskazał we wniosku jest zgłoszony jako podatnik VAT czynny z tytułu usług wynajmu - to wszystkie inne wykonywane przez niego czynności mieszczące się w zakresie przedmiotowym opodatkowania tym podatkiem, będą podlegały opodatkowaniu. Brak jest bowiem podstaw prawnych do uznania, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług następuje w sposób wybiórczy, tzn. niektóre czynności wskazane w ustawie jako podlegające opodatkowaniu realizowane przez podatnika są opodatkowane, a inne nie.

Aby ocenić, czy przeniesienie praw i obowiązków podlega opodatkowaniu podatkiem VAT należy ustalić, czy stanowi ona dostawę towarów lub świadczenie usługi. Definicja towarów została zawarta w art. 2 pkt 6 ustawy, zgodnie z którą przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Niewątpliwie cesja praw i obowiązków nie mieści się w powyższej definicji pozostaje więc rozpatrzyć, czy zbycie praw i obowiązków stanowi świadczenie usługi.

Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. w związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Zgodnie z przepisami art. 24-25 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), świadczeniem usług jest każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zobowiązaniowego, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania. Dyrektywa obejmuje definicją świadczenia usług również zobowiązanie do zaniechania działania bądź do tolerowania czynności lub sytuacji. Konstrukcja ta stanowi nawiązanie do szerokiego pojęcia świadczenia wywodzącego się jeszcze z prawa rzymskiego, będącego podwaliną współczesnych europejskich systemów prawnych. W prawie rzymskim pojęcie świadczenia obejmowało bowiem zarówno przeniesienie na wierzyciela własności rzeczy lub ustanowienie dla niego ograniczonego prawa rzeczowego (dare), jak i wykonywanie innych czynności faktycznych lub prawnych, w tym powstrzymanie się od działania (facere, non-facere) oraz każde inne świadczenie, które mogło być treścią zobowiązania (praestare), a jednocześnie było możliwe do wykonania, zgodne z prawem i dobrymi obyczajami oraz wystarczająco określone i przedstawiające wartość majątkową możliwą do wyrażenia w pieniądzach.

Zatem czynność przeniesienia praw z przedwstępnej umowy sprzedaży wypełnia znamiona określone w art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, w związku z tym stanowi świadczenie usług w rozumieniu tej ustawy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca i jego przyszły wspólnik zawarli w dniu 31.01.2013 r. ze Spółką Akcyjną przedwstępną umowę sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa należącego do Spółki Akcyjnej. Planowanym nabywcą Kopalni miała być spółka komandytowa z udziałem Osób Fizycznych, która jednak w tym czasie nie miała jeszcze podmiotowości prawnej. Jednakże z uwagi na fakt, że strony musiały już zainicjować transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa i zabezpieczyć jej warunki, na mocy tejże przedwstępnej umowy sprzedaży Spółka Akcyjna zobowiązała się sprzedać udziały wynoszące po 1/2 części w prawie własności Kopalni bezpośrednio Osobom Fizycznym, a jednocześnie w mowie zamieszczono zapis, że zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży może nastąpić przez podmiot kupujący, który jednostronnie zostanie wskazany stronie sprzedającej przez Osoby Fizyczne. Stosownie do postanowień umowy przedwstępnej w okresie pomiędzy jej zawarciem a zawarciem umowy przyrzeczonej, Osoby Fizyczne wpłaciły na rzecz Spółki Akcyjnej zaliczki na zakup przedsiębiorstwa w kwocie łącznej 6.200.000,00 zł, a także poniosły dodatkowe koszty związane z wpłaconymi odsetkami, które nie zostały zaliczone na poczet ceny zakupu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a mianowicie odsetki w kwocie 245.714,29 zł, przy czym G wpłacił łącznie kwotę 3.100.000,00 zł, a M łącznie 3.345.714,29 zł

Zgodnie z zamierzeniami stron, przed nadejściem terminu do zawarcia umowy przyrzeczonej, spółka komandytowa uzyskała już byt prawny pod firmą K Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej jako "Spółka Komandytowa"). W związku z tym pomiędzy Osobami Fizycznymi a Spółką Komandytową zawarto umowę z dnia 20 marca 2014 r., na mocy której Osoby Fizyczne zobowiązały się wskazać Spółkę Komandytową jako podmiot kupujący Kopalnię, a Spółka Komandytowa nabyła od Osób Fizycznych ogół praw i obowiązków przysługujących Osobom Fizycznym z tytułu przedwstępnej umowy sprzedaży, w tym w szczególności przejęła prawo do zaliczenia na poczet ceny zakupu Kopalni wpłaconej kwoty zaliczek. W zamian za powyższe prawa Spółka Komandytowa zobowiązała się zwrócić Osobom Fizycznym wpłacone przez nich kwoty w terminie do dnia 30 maja 2014 roku. Do umowy przyrzeczonej przystąpiła w dniu 20 marca 2014 r. Spółka Komandytowa. W umowie tej znalazł się zapis, że osoby fizyczne działając w imieniu własnym oświadczają, że w trybie § 5 przedwstępnej umowy sprzedaży jako podmiot kupujący wskazali Spółkę Komandytową, która to Spółka przejęła wszystkie ich prawa i obowiązki wynikające z powyższej przedwstępnej umowy sprzedaży, a przedstawiciele Spółki Akcyjnej oświadczają, że na powyższą zmianę podmiotu kupującego wyrazili zgodę. Nadto postanowiono, że uprawnionym do wszelkich rozliczeń jest Spółka Komandytowa, jako podmiot który przejął wszelkie prawa i obowiązki osób fizycznych wynikające z przedwstępnej umowy sprzedaży. Jednocześnie przedstawiciele Spółki Akcyjnej oświadczyli, że potwierdzają zapłatę przez Spółkę Komandytową części ceny, na poczet której zaliczeniu ulegają zadatki oraz zaliczki w kwocie 6.200.000,00 zł, wpłacone przez osoby fizyczne.

Mając na uwadze powyższe okoliczności sprawy, stwierdzić należy, że przeniesienie praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej przez Wnioskodawcę na rzecz innego podmiotu będzie świadczeniem, za które Wnioskodawca otrzyma ustalone wynagrodzenie (świadczenie pieniężne). Pomiędzy Wnioskodawcą a nabywcą zaistnieje zatem więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowić będzie świadczenie usług za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. Wnioskodawca podejmie bowiem określone działania, za które otrzyma wynagrodzenie. Z kolei nabywca stanie się niewątpliwie beneficjentem tej czynności – będzie bezpośrednim jej konsumentem, odbiorcą świadczenia odnoszącym korzyść o charakterze majątkowym.

W konsekwencji zapłatę przez nabywcę na rzecz Zainteresowanego odpowiedniego świadczenia pieniężnego należy uznać za wynagrodzenie w zamian za wyświadczoną przez Wnioskodawcę usługę.

Nie można zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że cesja praw z umowy przedwstępnej, która wystąpiła jako element transakcji gospodarczej zbycia przedsiębiorstwa, nie może być kwalifikowana jako usługa podlegająca opodatkowaniu, skoro cała transakcja jest wyłączona z zakresu ustawy.

Zauważyć należy, że nabycie przez Spółkę Komandytową od Osób Fizycznych ogółu praw i obowiązków przysługujących Osobom Fizycznym z tytułu przedwstępnej umowy sprzedaży, w tym w szczególności przejęcie prawa do zaliczenia na poczet ceny zakupu Kopalni wpłaconej kwoty zaliczek, nastąpiło na podstawie odrębnej umowy cywilnoprawnej zawartej w dniu 20 marca 2014 r. pomiędzy ww. podmiotami.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny sprawy należy stwierdzić, że odpłatne przeniesienie przez Wnioskodawcę na nabywcę praw i obowiązków wynikających z przedwstępnej umowy sprzedaży (cesja), stanowi świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, które podlega opodatkowaniu podatkiem VAT

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja stanowi rozstrzygnięcie wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. Dokonana w tej interpretacji ocena prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy nie odnosi się do zawartych w jego stanowisku, jak również w opisie sprawy, stwierdzeń dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych, gdyż jak wynika z ww. pisma Wnioskodawcy z 18 sierpnia 2014 r. wniosek dotyczy w całości wyłącznie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.