Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.24.2017.2.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-23
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej.
Słowa kluczowe: gmina; kasa; kasa-kasa rejestrująca; obowiązek-obowiązek ewidencyjny; usługi-usługi gastronomiczne; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2017 r. (data wpływu 15 marca 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 13 kwietnia 2017 r. (data wpływu 21 kwietnia 2017 r.) oraz pismem z dnia 12 czerwca 2017 r. (data wpływu 19 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej. Wniosek uzupełniono 21 kwietnia 2017 r. o wskazanie adresu elektronicznego e’puap oraz 19 czerwca 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: „Gmina”, „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Gmina dokonała centralizacji swoich rozliczeń w zakresie VAT z dniem 1 stycznia 2017 r.

Na terenie Gminy funkcjonują jednostki budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1870, z późn. zm.), zajmujące się działalnością oświatową (przedszkola, szkoły podstawowe i gimnazja) oraz opieką nad dziećmi do lat 3 (żłobki). Jednostki te, realizują zadania własne Gminy określone w art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.).

W celu realizacji zadań określonych w art. 7 ust. 1 u.s.g., Gmina utworzyła żłobki. Działalność żłobków reguluje ustawa z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece na dziećmi w wieku do lat 3 (Dz. U. z 2016 r., poz. 157). Jest ona zakwalifikowana w klasyfikacji budżetowej w dziale 855 RODZINA na podstawie Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 marca 2010 r. w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1053, z późn. zm.).

Stosownie do przepisu art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 17 maja 1990 r. o podziale zadań kompetencji określonych w ustawach szczególnych pomiędzy organy gminy a organy administracji rządowej oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. Nr 34, poz. 198, z późn. zm.), zakładanie i utrzymanie żłobków należy do zadań własnych gminy.

Art. 8 ust. 2 ustawy o opiece nad dziećmi do lat 3 określa formę organizacyjno-prawną, w której gminy mogą tworzyć i prowadzić żłobki, wskazując, że jest to gminna jednostka budżetowa. Oznacza to, że żłobki prowadzone przez gminę są jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu gminy, a pobrane dochody odprowadzają na jego rachunek.

Przyjęcie dla żłobków, prowadzonych przez gminę, formy jednostki budżetowej ma wiele istotnych konsekwencji wynikających ze stosowania wobec nich ustawy o finansach publicznych. Żłobki gminne będące jednostkami budżetowymi gminy, wykonując zadania własne gminy w zakresie polityki społecznej, nie podlegają VAT.

Do żłobków uczęszczają dzieci do lat 3. Umowy na pobyt dzieci w żłobkach zawierane są z rodzicami na okres jednego roku. Opłaty za pobyt dzieci w żłobku pobierane są zgodnie z Uchwałą Rady Gminy. W opłatę za pobyt dziecka w żłobku i wyżywienie nie jest wkalkulowany zysk. Opłaty, jakie wnoszą rodzice, nie pokrywają kosztów związanych z pobytem, a opłata za wyżywienie pokrywa tylko koszt produktów żywnościowych. Opłaty są pobierane z góry, po zakończeniu miesiąca rozliczane z rodzicami.

Inną jednostką budżetową, której organem prowadzącym jest Gmina, jest utworzone i działające na podstawie ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty, Publiczne Przedszkole. Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych jednostka budżetowa gminy pokrywa swoje wydatki bezpośrednio z budżetu gminy, a pobrane dochody odprowadza na rachunek dochodów budżetu gminy.

Działalność przedszkola jest zakwalifikowana w klasyfikacji budżetowej w dziale 801 Oświata i Wychowanie na podstawie Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 marca 2010 r. w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1053, z późn. zm.). Publiczne Przedszkole świadczy usługi wychowania przedszkolnego zakwalifikowane jako symbol PKD 8510 Z.

Również, Szkoła Podstawowa jest jednostką budżetową, dla których organem prowadzącym jest gmina.

Działalność Szkoły jest zakwalifikowana w klasyfikacji budżetowej w dziale 801 oświata i wychowanie na podstawie Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 marca 2010 r. w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów i wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1053, z późn. zm.).

Żłobek prowadzi kuchnię, w której są zatrudnieni pracownicy przygotowujący posiłki na miejscu. Z posiłków korzystają wychowankowie tego żłobka, a także dzieci z Przedszkola oraz uczniowie Szkoły Podstawowej, które to jednostki nie posiadają własnej kuchni.

Budynek żłobka jest połączony korytarzem z kuchnią, w której przygotowywane są posiłki dla dzieci żłobkowych, przedszkolnych i uczniów szkoły. Dzieci przedszkola i żłobka jedzą w swoich salach natomiast uczniowie Szkoły Podstawowej w stołówce (świetlicy szkolnej), gdzie obiady wydawane są przez okienko, nie muszą oni nigdzie przechodzić.

Żłobek, w którym prowadzona jest kuchnia, wystawiać będzie noty obciążeniowe (ze względu na fakt, że wszystkie jednostki budżetowe funkcjonują od 1 stycznia 2017 r. w ramach jednego podatnika VAT czynnego – Gminy, przez co transakcje wewnętrzne nie powinny rodzić konsekwencji na gruncie VAT), na rzecz Przedszkola oraz Szkoły Podstawowej, które nie posiadają stołówek, a te natomiast obciążać będą własnych wychowanków/uczniów odpłatnością za obiady, korzystając przy tym ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy o VAT, jako usługi niezbędnej do świadczenia usługi głównej.

Żłobek nie będzie posiadał kasy fiskalnej, ponieważ obciążając rodziców swoich wychowanków, wychowanków Przedszkola oraz uczniów Szkoły odpłatnościami za wyżywienie, skorzysta ze zwolnienia zawartego w pkt 46 części II załącznika do Rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 16 grudnia 2016 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących.

W uzupełnieniu do wniosku Gmina wskazała:

1.  Klasyfikację statystyczną według obowiązującej od dnia 1 stycznia 2011 r. dla celów podatku od towarów i usług Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2008 r. Nr 207, poz. 1293, z późn zm.) dla usługi podstawowej świadczonej na rzecz wychowanków żłobka stanowi symbol 88.91.11.0. Grupowanie to obejmuje usługi w zakresie opieki nad dziećmi w żłobkach oraz w innych obiektach opieki dziennej dla dzieci.
2.  Zapłaty za usługi świadczone na rzecz wychowanków żłobka są dokonywane w całości za pośrednictwem banku. Z ewidencji i dowodów dokumentujących te transakcje jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłaty dotyczą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy świadczone usługi stołówkowe i pobierane w związku z tym opłaty za wyżywienie wychowanków żłobka, są zwolnione z obowiązku posiadania przez ten żłobek kasy rejestrującej dla ewidencjowania wszystkich świadczonych dla wychowanków usług stołówkowych?
2.  Jeśli tak, to czy świadczone usługi stołówkowe i pobierane w związku z tym opłaty za wyżywienie wychowanków Przedszkola oraz uczniów Szkoły Podstawowej, którzy korzystają z kuchni prowadzonej w żłobku, także są zwolnione z obowiązku posiadania przez Przedszkole i Szkołę Podstawową kasy rejestrującej dla ewidencjowania wszystkich świadczonych dla wychowanków/uczniów usług stołówkowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z zapisu art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. Zgodnie z tym przepisem, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem jednym z podstawowych kryteriów decydujących o obowiązku ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kas rejestrujących poszczególnych czynności i podatników zawarte są obecnie w § 2 i 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2016 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2016 r., poz. 2177).

Regulacje zawarte w powołanym rozporządzeniu przewidują zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących ze względu na rodzaj prowadzonej działalności – zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia (zwolnienie przedmiotowe) oraz wysokość obrotu – do określonej tym przepisem wysokości obrotów (zwolnienie podmiotowe).

W części II załącznika do Rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 16 grudnia 2016 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. 2016, poz. 2177) – sprzedaż dotycząca szczególnych czynności – w poz. 38 załącznika, jako czynności zwolnione z obowiązku ewidencjonowania wymieniono dostawę towarów, jeżeli dostawca towaru otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnej czynności dotyczyła i na czyją rzecz została dokonana (dane nabywcy, w tym jego adres).

Natomiast w pozycji 46 ww. załącznika wymieniono usługi stołówek w placówkach wymienionych w art. 43 ust. 9 ustawy, prowadzonych przez te placówki, udostępnianych wyłącznie dla uczniów, studentów i innych podopiecznych oraz nauczycieli i personelu.

W ocenie Gminy, świadczone usługi stołówkowe i pobierane w związku z tym opłaty, zwolnione są z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej.

Z uwagi natomiast na treść art. 22 ustawy z 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 żłobek zobowiązany jest do zapewnienia wyżywienia przebywającym w nim dzieciom. Natomiast stosownie do regulacji art. 23 tej ustawy rodzice są zobowiązani do ponoszenia opłat za pobyt oraz wyżywienie dzieci w żłobku lub klubie dziecięcym. W przypadku żłobków i klubów dziecięcych tworzonych przez gminę – wysokość opłat za pobyt dziecka (również za wydłużony pobyt dziecka w żłobku) i maksymalną wysokość opłaty za wyżywienie ustala rada gminy w drodze uchwały (zob. art. 58 ust. 1 ustawy). Przewołane regulacje prawne doprecyzowujące zakres przedmiotowych zadań własnych jednoznacznie wskazują, że zarówno pobierane przez gminę opłaty za pobyt dziecka w żłobku jak i jego wyżywienie stanowią emanację tych zadań. W przypadku żłobków opłaty za wyżywienie dzieci w żłobku pobierane są w związku realizacją w nich funkcji opiekuńczej nad dziećmi.

Zgodnie z pkt 38 części II załącznika do Rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 16 grudnia 2016 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, wpłaty bezgotówkowe podlegają zwolnieniu, natomiast wpłaty gotówkowe podlegają zwolnieniu z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej na podstawie pkt 46 części II załącznika do tegoż Rozporządzenia, na mocy którego, zwalnia się usługi stołówek w placówkach wymienionych w art. 43 ust. 9 ustawy, (przez placówki rozumie się szkoły i przedszkola publiczne i niepubliczne, szkoły wyższe i placówki opiekuńczo-wychowawcze), prowadzonych przez te placówki, udostępnianych wyłącznie dla uczniów, studentów i innych podopiecznych oraz nauczycieli i personelu.

Niezależnie od wysokości osiągniętych obrotów czy też świadczonych czynności ustawodawca wykluczył jednak z prawa do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania sprzedaż usług i towarów, które szczegółowo zostały określone w § 4 pkt 2 lit. i powołanego rozporządzenia, czyli usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), wyłącznie:

*   świadczone przez stacjonarne placówki gastronomiczne, w tym również sezonowo oraz
*   usług przygotowania żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering).

Z powyższego przepisu wynika, że wyłączone ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania są usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56) wyłącznie świadczone przez stacjonarne placówki gastronomiczne oraz usługi przygotowania żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering). Wyłączenie to nie dotyczy usług stołówek w szkołach i przedszkolach publicznych i niepublicznych, szkołach wyższych i placówkach opiekuńczo-wychowawczych, prowadzonych przez te placówki, udostępnianych wyłącznie dla uczniów, studentów i innych podopiecznych oraz nauczycieli i personelu.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Ministra Finansów. Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 19 lutego 2016 r. nr ILPP2/4512-1-831/15-5/AD, stwierdzono, że: „W ocenie tut. Organu, w kontekście powołanych wyżej regulacji prawnych, należy uznać, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi stołówkowe na rzecz swoich uczniów, nauczycieli, pracowników administracji i obsługi szkoły oraz nauczycieli innej jednostki organizacyjnej zwolnione są z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej do 31 grudnia 2016 r. Spełniają one bowiem warunki wskazane w § 2 ust. 1 w zw. z poz. 45 załącznika do Rozporządzenia z dnia 4 listopada 2014 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Uwzględniając powyższe, możliwość korzystania z kuchni w żłobku przez wychowanków/uczniów Przedszkola i Szkoły Podstawowej jest przykładem realizacji przez jednostki objęte systemem oświaty zadań, do jakich zostały powołane, w szczególności zadań wychowawczych i opiekuńczych. Świadczenie opieki polegać może niewątpliwie na zapewnieniu wyżywienia i dożywiania dzieciom i młodzieży, korzystającym z prawa do kształcenia i wychowania w ramach systemu oświaty, w sytuacji gdy jest to niezbędne dla prawidłowego kształcenia i wychowania w jednostkach organizacyjnych systemu oświaty.

Tym samym, funkcjonowanie kuchni w żłobku zapewnia prawidłową realizację zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów.

Reasumując, należy uznać, że świadczone przez żłobek odpłatne usługi stołówkowe w zakresie przygotowania wyżywienia dla wychowanków żłobka oraz wychowanków Przedszkola i uczniów Szkoły Podstawowej są zwolnione z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Rozpatrując kwestie poruszone we wniosku w pierwszej kolejności należy wskazać, na art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454), zwanej dalej ustawą centralizacyjną, zgodnie z którym, jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Stosownie zaś do art. 4 ustawy centralizacyjnej, jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z zapisu art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. Zgodnie z tym przepisem, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Zgodnie z art. 111 ust. 1a ustawy do obrotu wykazywanego w ewidencji, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się kwoty podatku należnego.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem jednym z podstawowych kryteriów decydujących o obowiązku ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Na mocy delegacji ustawowej zawartej w art. 111 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa (…).

Kwestie dotyczące zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy użyciu kas rejestrujących niektórych czynności i niektórych grup podatników oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących reguluje rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 16 grudnia 2016 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2016 r., poz. 2177), zwane dalej rozporządzeniem.

Regulacje zawarte w powołanym rozporządzeniu przewidują zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących ze względu na wysokość obrotu – do określonej tym przepisem wysokości obrotów (zwolnienie podmiotowe) oraz rodzaj prowadzonej działalności – zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia (zwolnienie przedmiotowe).

Stosownie do § 3 ust. 1 rozporządzenia – zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2017 r.:

1.  podatników, u których obrót zrealizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nie przekroczył w poprzednim roku podatkowym kwoty 20 000 zł, a w przypadku podatników rozpoczynających w poprzednim roku podatkowym dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli obrót z tego tytułu nie przekroczył, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w poprzednim roku podatkowym, kwoty 20 000 zł;
2.  podatników rozpoczynających po dniu 31 grudnia 2016 r. dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli przewidywany przez podatnika obrót z tego tytułu nie przekroczy, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w danym roku podatkowym, kwoty 20 000 zł;
3.  podatników, którzy dokonują dostawy towarów lub świadczą usługi zwolnione z obowiązku ewidencjonowania, wymienione w części I załącznika do rozporządzenia, w przypadku gdy udział obrotu z tytułu czynności zwolnionych z obowiązku ewidencjonowania, wymienionych w części I załącznika do rozporządzenia, w całkowitym obrocie podatnika realizowanym na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, zwany dalej „udziałem procentowym obrotu”, był w poprzednim roku podatkowym wyższy niż 80%;
4.  podatników rozpoczynających po dniu 31 grudnia 2016 r. dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli przewidywany przez podatnika udział procentowy obrotu:
    1.  za okres pierwszych sześciu miesięcy wykonywania tych czynności,
    2.  za okres do końca roku, w przypadku gdy okres wykonywania tych czynności w roku podatkowym jest krótszy niż sześć miesięcy– będzie wyższy niż 80%;
5.  jednostki samorządu terytorialnego w zakresie czynności wykonywanych przez ich jednostki organizacyjne, o których mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. poz. 1454 i 1948):
    1.  które na dzień 31 grudnia 2016 r. korzystały ze zwolnienia, o którym mowa w art. 8 ust. 2 tej ustawy, albo
    2.  jeżeli ich jednostki organizacyjne na dzień 31 grudnia 2016 r. korzystały ze zwolnienia z takiego obowiązku.

Zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia, zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, nie stosuje się do podatników, którzy w poprzednim roku podatkowym byli obowiązani do ewidencjonowania lub przestali spełniać warunki do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania.

W przypadku podatników korzystających ze zwolnienia, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 1, zwolnienie to traci moc po upływie dwóch miesięcy następujących po miesiącu, w którym podatnik przekroczył obrót realizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych w kwocie 20.000 zł (§ 5 ust. 1 rozporządzenia).

W myśl § 5 ust. 2 rozporządzenia, w przypadku podatników korzystających ze zwolnienia, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 2, zwolnienie to traci moc po upływie dwóch miesięcy następujących po miesiącu, w którym podatnik przekroczył obrót z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności, w kwocie 20.000 zł.

Wskazać należy, że każda sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych ma wpływ na wielkość obrotu wyznaczającego obowiązek ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. Kwotę obrotu uprawniającą do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kas rejestrujących określa się sumując całą sprzedaż (w danym roku) na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

Wyżej wymienione zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej ma charakter podmiotowy, tj. dotyczy podmiotu. Z powołanych przepisów wynika zatem, że obowiązek ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej, jak również termin, w którym należy rozpocząć jego realizację, uzależniony jest ściśle od faktu dokonywania sprzedaży w rozumieniu ww. art. 2 pkt 22 ustawy.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy – przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak stanowi § 2 ust. 1 rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2017 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

Powyższe zwolnienie jest zwolnieniem przedmiotowym z obowiązku ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej, tj. dotyczy przedmiotu działalności.

W załączniku do rozporządzenia jako czynności zwolnione z obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kas rejestrujących wymieniono w poz. 32 usługi w zakresie edukacji (ex 85) – z wyłączeniem:

*   usług w zakresie pozaszkolnych form edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych (PKWiU 85.51.10.0),
*   usług świadczonych przez szkoły tańca i instruktorów tańca (PKWiU 85.52.11.0),
*   usług świadczonych przez szkoły nauki jazdy (PKWiU 85.53.11).

Natomiast w poz. 39 tego załącznika wymieniono świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli świadczący usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła.

Jednak, niezależnie od zwolnienia podmiotowego czy przedmiotowego dotyczącego ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących ustawodawca wykluczył z prawa do tego zwolnienia sprzedaż usług i towarów, które szczegółowo zostały określone w § 4 rozporządzenia.

Na podstawie § 4 ust. 1 pkt 2 lit. i rozporządzenia, zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i § 3, nie stosuje się w przypadku świadczenia usług związanych z wyżywieniem (PKWiU 56), wyłącznie:

*   świadczonych przez stacjonarne placówki gastronomiczne, w tym również sezonowo, oraz
*   usług przygotowania żywności dla odbiorców zewnętrznych (catering).

Przepisu § 4 ust. 1 pkt 2 nie stosuje się do świadczenia usług:

*   zgodnie z warunkami określonymi w poz. 36 załącznika do rozporządzenia przez podatnika, o którym mowa w art. 8 ust. 2a ustawy (§ 4 ust. 3 pkt 1),
*   o których mowa w ust. 1 pkt 2 lit. i, na pokładach samolotów lub w sposób określony w poz. 46 załącznika do rozporządzenia (§ 4 ust. 3 pkt 4).

W poz. 46 ww. załącznika do rozporządzenia wymieniono usługi stołówek w placówkach wymienionych w art. 43 ust. 9 ustawy, prowadzonych przez te placówki, udostępnianych wyłącznie dla uczniów, studentów i innych podopiecznych oraz nauczycieli i personelu.

Zgodnie z art. 43 ust. 9 ustawy, przez placówki oświatowe, o których mowa w ust. 1 pkt 13 oraz w art. 83, rozumie się szkoły i przedszkola publiczne i niepubliczne, szkoły wyższe i placówki opiekuńczo-wychowawcze.

Z powołanego wyżej przepisu § 4 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia wynika, że wyłączone ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania są usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56) wyłącznie świadczone przez stacjonarne placówki gastronomiczne oraz usługi przygotowania żywności dla odbiorców zewnętrznych (catering). Wyłączenie to jednak nie dotyczy usług stołówek w szkołach i przedszkolach publicznych i niepublicznych, szkołach wyższych i placówkach opiekuńczo-wychowawczych, prowadzonych przez te placówki, udostępnianych wyłącznie dla uczniów, studentów i innych podopiecznych oraz nauczycieli i personelu.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Gmina dokonała centralizacji swoich rozliczeń w zakresie VAT z dniem 1 stycznia 2017 r.

Na terenie Gminy funkcjonują jednostki budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, zajmujące się działalnością oświatową (przedszkola, szkoły podstawowe i gimnazja) oraz opieką nad dziećmi do lat 3 (żłobki).

W celu realizacji zadań określonych w art. 7 ust. 1 u.s.g., Gmina utworzyła żłobki. Działalność żłobków reguluje ustawa z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece na dziećmi w wieku do lat 3. Jest ona zakwalifikowana w klasyfikacji budżetowej w dziale 855 Rodzina na podstawie Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 marca 2010 r. w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych.

Do żłobków uczęszczają dzieci do lat 3. Umowy na pobyt dzieci w żłobkach zawierane są z rodzicami na okres jednego roku. Opłaty za pobyt dzieci w żłobku pobierane są zgodnie z Uchwałą Rady Gminy. W opłatę za pobyt dziecka w żłobku i wyżywienie nie jest wkalkulowany zysk. Opłaty, jakie wnoszą rodzice, nie pokrywają kosztów związanych z pobytem, a opłata za wyżywienie pokrywa tylko koszt produktów żywnościowych. Opłaty są pobierane z góry, a po zakończeniu miesiąca są rozliczane z rodzicami.

Inną jednostką budżetową, której organem prowadzącym jest Gmina, jest utworzone i działające na podstawie ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty, Publiczne Przedszkole.

Działalność przedszkola jest zakwalifikowana w klasyfikacji budżetowej w dziale 801 Oświata i Wychowanie na podstawie Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 marca 2010 r. w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych. Publiczne Przedszkole świadczy usługi wychowania przedszkolnego zakwalifikowane jako symbol PKD 8510 Z.

Również, Szkoła Podstawowa jest jednostką budżetową, dla których organem prowadzącym jest gmina.

Żłobek prowadzi kuchnię, w której są zatrudnieni pracownicy przygotowujący posiłki na miejscu. Z posiłków korzystają wychowankowie tego żłobka, a także dzieci z Przedszkola oraz uczniowie Szkoły Podstawowej, które to jednostki nie posiadają własnej kuchni.

Budynek żłobka jest połączony korytarzem z kuchnią, w której przygotowywane są posiłki dla dzieci żłobkowych, przedszkolnych i uczniów Szkoły. Dzieci przedszkola i żłobka jedzą w swoich salach, natomiast uczniowie Szkoły Podstawowej w stołówce (świetlicy szkolnej), gdzie obiady wydawane są przez okienko, nie muszą oni nigdzie przechodzić.

Żłobek, w którym prowadzona jest kuchnia, wystawiać będzie noty obciążeniowe (ze względu na fakt, że wszystkie jednostki budżetowe funkcjonują od 1 stycznia 2017 r. w ramach jednego podatnika VAT czynnego – Gminy, przez co transakcje wewnętrzne nie powinny rodzić konsekwencji na gruncie VAT), na rzecz Przedszkola oraz Szkoły Podstawowej, które nie posiadają stołówek, a te natomiast obciążać będą własnych wychowanków/uczniów odpłatnością za obiady.

Zatem z tak opisanego zdarzenia przyszłego wynika, że Gmina świadczy usługi stołówek za pośrednictwem swoich jednostek budżetowych. I tak, Gmina świadczy te usługi:

*   na rzecz uczniów za pośrednictwem Szkoły,
*   na rzecz dzieci przedszkolnych z pośrednictwem Przedszkola,
*   na rzecz dzieci w żłobku za pośrednictwem żłobka.

Wynika to z faktu, że żłobek, w którym prowadzona jest kuchnia, obciąża notami księgowymi inne jednostki, a te dopiero pobierają opłaty za wyświadczoną usługę od rodziców uczniów i dzieci przedszkolnych.

Oznacza to, że w tym przypadku Gmina świadczy usługę stołówek na rzecz tej grupy dzieci nie za pośrednictwem żłobka, ale za pośrednictwem Szkoły i Przedszkola.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. kwestii, czy żłobek w związku ze świadczeniem usług stołówek na rzecz wychowanków żłobka, jest zwolniony z obowiązku posiadania kasy rejestrującej i ewidencjowania świadczonych dla wychowanków żłobka usług stołówkowych.

Wnioskodawca świadcząc usługi stołówkowe za pośrednictwem żłobka nie może korzystać ze zwolnienia wskazanego w poz. 46 załącznika do rozporządzenia.

Należy bowiem zauważyć, że jak już wskazano, w pozycji 46 załącznika do rozporządzenia, wymieniono usługi stołówek w placówkach wymienionych w art. 43 ust. 9 ustawy, prowadzonych przez te placówki, udostępnianych wyłącznie dla uczniów, studentów i innych podopiecznych oraz nauczycieli i personelu.

Istotnym w niniejszej sprawie jest art. 43 ust. 9 ustawy, zgodnie z którym, przez placówki oświatowe, o których mowa w ust. 1 pkt 13 oraz w art. 83, rozumie się szkoły i przedszkola publiczne i niepubliczne, szkoły wyższe i placówki opiekuńczo-wychowawcze.

Wskazać zatem należy, że żłobki nie mieszczą się w pojęciu placówek oświatowych, tym samym nie zostały wykazane w poz. 46 załącznika do rozporządzenia.

Zatem żłobki mają bezwarunkową konieczność zainstalowania i używania kasy rejestrującej dla celów zaewidencjonowania wydanych posiłków wszystkim osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej.

W konsekwencji, mając na uwadze powyższe przepisy stwierdzić należy, że Wnioskodawca świadcząc na rzecz wychowanków żłobka usługi stołówkowe za pośrednictwem tego żłobka, ma obowiązek posiadania w tym żłobku kasy rejestrującej. Wskazać bowiem należy, że czynności te nie korzystają ze zwolnienia z obowiązku ewidencjowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej w związku z poz. 46 załącznika do rozporządzenia, a tym samym nie stanowią wyłączenia, o którym mowa w przepisie § 4 ust. 3 pkt 4 rozporządzenia.

Stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie uznano za nieprawidłowe.

Jednocześnie wskazać należy, że w związku z udzieleniem nieprawidłowej odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1, odpowiedź na pytanie nr 2 wniosku, które zostało postawione pod warunkiem twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, stała się bezprzedmiotowa.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Odnośnie powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Tut. organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.