Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/4511-150/15-5/GG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-12-16
Teza: 1. Czy w przypadku zawarcia Umowy licencyjnej na czas nieokreślony i zobowiązania się przez Spółkę A do zapłaty z tytułu takiej umowy jedynie takich opłat licencyjnych, których wysokość nie będzie uzależniona od wysokości przychodów uzyskiwanych przez Spółkę A z licencji (w tym osiąganych z tytułu udzielania odpłatnych sublicencji na korzystanie z Programu przez podmioty trzecie), opłaty licencyjne, pomniejszone o kwotę naliczonego podatku od towarów i usług i powiększone o ewentualne dodatkowe koszty związane z zakupem licencji do Programu naliczone do dnia jego przekazania, będą stanowić dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów z udziału w Spółce A inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne w dacie ich poniesienia? 2. Czy w przypadku zawarcia Umowy licencyjnej na czas określony i zobowiązania się przez Spółkę A do zapłaty z tytułu takiej umowy jedynie takich opłat licencyjnych, których wysokość nie będzie uzależniona od wysokości przychodów uzyskiwanych przez Spółkę A z licencji (w tym osiąganych z tytułu udzielania odpłatnych sublicencji na korzystanie z Programu przez podmioty trzecie), suma opłat licencyjnych należnych w całym okresie trwania Umowy licencyjnej, pomniejszona o kwotę naliczonego podatku od towarów i usług i powiększona o ewentualne dodatkowe koszty związane z zakupem licencji do Programu naliczone do dnia jego przekazania, będzie stanowić dla Wnioskodawcy cenę nabycia licencji do Programu, stanowiącą wartość początkową takiej licencji, która będzie mogła być zaliczana przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów z udziału w Spółce A poprzez odpisy amortyzacyjne? 3. Czy w przypadku zawarcia Umowy licencyjnej (bez względu na okres jej obowiązywania) i zobowiązania się przez Spółkę A do zapłaty z tytułu takiej umowy jedynie takich opłat licencyjnych, których wysokość będzie uzależniona od wysokości przychodów uzyskiwanych przez Spółkę A z licencji (w tym osiąganych z tytułu udzielania odpłatnych sublicencji na korzystanie z Programu przez podmioty trzecie), opłaty licencyjne, pomniejszone o kwotę naliczonego podatku od towarów i usług i powiększone o ewentualne dodatkowe koszty związane z zakupem licencji do Programu naliczone do dnia jego przekazania, będą stanowić dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów z udziału w Spółce A inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne w dacie ich poniesienia?
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; komputery-program komputerowy; licencja; opłata-opłata licencyjna; przychód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 2 września 2015 r. (data wpływu 8 września 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 listopada 2015 r. (data wpływu 25 listopada 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłat licencyjnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 września 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłat licencyjnych.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), pismem z dnia 6 listopada 2015 r., nr IPTPB3/4511-150/15-2/GG (doręczonym w dniu 12 listopada 2015 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie dnia 25 listopada 2015 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku z dnia 19 listopada 2015 r. (nadane w dniu 19 listopada 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest obywatelem polskim, podlegającym opodatkowaniu od całości swoich dochodów na terytorium Polski.

Wnioskodawca jest jednym z komandytariuszy w spółce komandytowej z siedzibą na terytorium Polski (dalej: „Spółka A”). Komandytariuszem w Spółce A jest także spółka komandytowo -akcyjna z siedzibą na terytorium Polski (dalej: „Spółka B”) i inne osoby fizyczne.

Spółka B zamierza w przyszłości nabyć autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego (dalej: „Program”), które przysługują Spółce A.

Spółka B i Spółka A planują w dalszej kolejności zawrzeć umowę licencyjną (umowę o korzystanie z Programu w rozumieniu art. 41 ust. 2 i art. 65 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631, z późn. zm.), na podstawie której Spółka A nabędzie niewyłączne prawo do korzystania z Programu, w tym także prawo do udzielania sublicencji na rzecz osób trzecich (dalej: Umowa licencyjna”). Umowa licencyjna zostanie zawarta na czas określony albo czas nieokreślony. Program będzie wykorzystywany przez Spółkę A na potrzeby prowadzonej przez nią działalności gospodarczej i w celu generowania przez tę spółkę określonych przychodów, m.in. osiąganych w wyniku udzielania odpłatnych sublicencji na korzystanie z Programu przez podmioty trzecie.

Z tytułu Umowy licencyjnej Spółka A będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz Spółki B opłat licencyjnych. Opłaty licencyjne będą naliczane i uiszczane przez czas trwania Umowy licencyjnej za dany okres rozliczeniowy (prawdopodobnie odpowiadający okresowi miesiąca kalendarzowego, ale w każdym bądź razie nie przekraczający 12 kolejnych miesięcy), a ich wysokość zostanie skalkulowana w Umowie licencyjnej w następujący sposób:

*   wysokość opłat licencyjnych będzie zależna od przychodów Spółki A z licencji, w tym osiąganych z tytułu udzielania odpłatnych sublicencji na korzystanie z Programu przez podmioty trzecie albo

*   wysokość opłat licencyjnych nie będzie zależna od przychodów Spółki A z licencji. W takim przypadku wysokość opłaty licencyjnej za dany okres rozliczeniowy zostanie określona w Umowie licencyjnej z góry w sposób ryczałtowy (sztywny).

W każdym bądź razie nie przewiduje się, by z tytułu zawarcia Umowy licencyjnej Spółka A miała być zobowiązana do zapłaty na rzecz Spółki B jakiejkolwiek opłaty wstępnej np. w związku z udzieleniem licencji, instalacją i uruchomieniem Programu. W ramach udzielonej przez Spółkę B licencji, Spółka A będzie miała dostęp do kolejnych wersji (aktualizacji) Programu. Dostęp do aktualizacji Programu nie będzie obejmować prawa do korzystania z nowych modułów Programu, które zgodnie z ustaleniami mogą być udostępniane Spółce A za dodatkową opłatą, powiększającą dotychczasowy koszt udzielonej licencji.

Wnioskodawca przewiduje, że wysokość opłaty licencyjnej za pojedynczy okres rozliczeniowy, pomniejszona o kwotę naliczonego przez licencjodawcę (Spółkę B) podatku od towarów i usług, będzie przekraczała kwotę 3 500 PLN, a sam okres używania licencji do Programu przez Spółkę A będzie dłuższy aniżeli rok.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wyjaśnił, że we wniosku z dnia 2 września 2015 r. zadał trzy osobne pytania, dotyczące trzech różnych scenariuszy (zdarzeń przyszłych), z których każdy, zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy zawartym we wniosku z dnia 2 września 2015 r., wiąże się albo z ustaleniem określonej wartości początkowej licencji do Programu (tj. ceny nabycia w zakresie pytania nr 2), albo z brakiem możliwości jej określenia (jak to ma miejsce w zakresie pytań nr 1 i 3).

W nawiązaniu do powyższego Wnioskodawca podkreślił, że Spółka A nabędzie od Spółki B licencję, a nie program komputerowy; ustawa podatkowa nie posługuje się pojęciem wartości początkowej programu komputerowego, lecz co najwyżej określa w jaki sposób ustalić wartość początkową określonych praw majątkowych do programu komputerowego (np. licencji lub praw autorskich, które w zależności od zakresu – mogą mieć różną wartość rynkową), niemniej Wnioskodawca jeszcze raz wyjaśnia, że rozważa trzy scenariusze (zdarzenia przyszłe):

*   zawarcie Umowy licencyjnej na czas nieokreślony i zobowiązania się przez Spółkę A do zapłaty z tytułu takiej umowy jedynie takich opłat licencyjnych, których wysokość nie będzie uzależniona od wysokości przychodów uzyskiwanych przez Spółkę A z licencji (w tym osiąganych z tytułu udzielania odpłatnych sublicencji na korzystanie z Programu przez podmioty trzecie),

*   zawarcie Umowy licencyjnej na czas określony i zobowiązania się przez Spółkę A do zapłaty z tytułu takiej umowy jedynie takich opłat licencyjnych, których wysokość nie będzie uzależniona od wysokości przychodów uzyskiwanych przez Spółkę A z licencji (w tym osiąganych z tytułu udzielania odpłatnych sublicencji na korzystanie z Programu przez podmioty trzecie),

*   zawarcie Umowy licencyjnej (na czas określony bądź nieokreślony) i zobowiązania się przez Spółkę A do zapłaty z tytułu takiej umowy jedynie takich opłat licencyjnych, których wysokość będzie uzależniona od wysokości przychodów uzyskiwanych przez Spółkę A z licencji (w tym osiąganych z tytułu udzielania odpłatnych sublicencji na korzystanie z Programu przez podmioty trzecie).

Wnioskodawca dodał, że opłaty licencyjne zostaną określone na warunkach rynkowych.

Wnioskodawca nie zamierza osobiście ponosić żadnych wydatków związanych z zakupem licencji (opłatami licencyjnymi) do Programu; ewentualne wydatki w tym zakresie ponosić będzie Spółka A, która otrzyma licencję do Programu od Spółki B: te dodatkowe koszty mogą obejmować m in. wydatki na usługi instalacyjne i inne usługi wsparcia technicznego związane np. z konfiguracją systemów komputerowych, przy czym niewykluczone, że żadne dodatkowe koszty nie będą musiały być finalnie ponoszone – wdrożenie licencji nie musi się bowiem wiązać z dodatkowymi kosztami po stronie Spółki A;

W poz. 67 wniosku z dnia 2 września 2015 r. Wnioskodawca wskazał, że wysokość opłaty licencyjnej za pojedynczy okres rozliczeniowy, pomniejszona o kwotę naliczonego przez licencjodawcę (Spółkę B) podatku od towarów i usług, będzie przekraczała kwotę 3 500 PLN, a sam okres używania licencji do Programu przez Spółkę A będzie dłuższy aniżeli rok, skoro każda pojedyncza opłata licencyjna wynikająca z Umowy licencyjnej będzie przekraczała kwotę 3 500 PLN, tym samym suma opłat licencyjnych wynikającą z Umowy licencyjnej również będzie przekraczała kwotę 3 500 PLN;

Wnioskodawca wskazuje jednak, że skoro wniosek z dnia 2 września 2015 r. obejmuje trzy alternatywne scenariusze, odpowiedź na pytanie Organu, czy wartość początkowa licencji wynikająca z umowy licencyjnej przekroczy kwotę 3 500 zł, musi uwzględniać kontekst i zapisy Umowy licencyjnej każdego z tych trzech scenariuszy; tym samym, w przypadku, gdy:

*   Umowa licencyjna zostanie zawarta na czas nieokreślony i Spółka A zobowiąże się do zapłaty z tytułu takiej umowy jedynie takich opłat licencyjnych, których wysokość nie będzie uzależniona od wysokości przychodów uzyskiwanych przez Spółkę A z licencji (w tym osiąganych z tytułu udzielania odpłatnych sublicencji na korzystanie z Programu przez podmioty trzecie), to nie będzie można mówić o jakiejkolwiek wartości początkowej licencji, gdyż zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy w tym zakresie zawartym we wniosku z dnia 2 września 2015 r. amortyzacja licencji do Programu nie będzie dokonywana, ze względu na brak możliwości ustalenia wartości początkowej tej wartości niematerialnej i prawnej;

*   Umowa licencyjna zostanie zawarta na czas określony i Spółka A zobowiąże się do zapłaty z tytułu takiej umowy jedynie takich opłat licencyjnych, których wysokość nie będzie uzależniona od wysokości przychodów uzyskiwanych przez Spółkę A z licencji (w tym osiąganych z tytułu udzielania odpłatnych sublicencji na korzystanie z Programu przez podmioty trzecie), to wartość początkowa licencji do Programu będzie wyższa aniżeli 3 500 PLN;

*   Umowa licencyjna zostanie zawarta na czas określony albo nieokreślony i Spółka A zobowiąże się do zapłaty z tytułu takiej umowy jedynie takich opłat licencyjnych, których wysokość będzie uzależniona od wysokości przychodów uzyskiwanych przez Spółkę A z licencji (w tym osiąganych z tytułu udzielania odpłatnych sublicencji na korzystanie z Programu przez podmioty trzecie), to nie będzie można mówić o jakiejkolwiek wartości początkowej licencji, gdyż zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy w tym zakresie zawartym we wniosku z dnia 2 września 2015 r. amortyzacja licencji do Programu nie będzie dokonywana, ze względu na uzależnienie wysokości opłat licencyjnych uiszczanych z tytułu udzielenia Spółce A licencji do Programu od wysokości przychodów Spółki A uzyskiwanych z tejże licencji.

Wnioskodawca wskazał, że jest zarejestrowany jako podatnik podatku od towarów i usług, również Spółka A jest zarejestrowana jako podatnik podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku zawarcia Umowy licencyjnej na czas nieokreślony i zobowiązania się przez Spółkę A do zapłaty z tytułu takiej umowy jedynie takich opłat licencyjnych, których wysokość nie będzie uzależniona od wysokości przychodów uzyskiwanych przez Spółkę A z licencji (w tym osiąganych z tytułu udzielania odpłatnych sublicencji na korzystanie z Programu przez podmioty trzecie), opłaty licencyjne, pomniejszone o kwotę naliczonego podatku od towarów i usług i powiększone o ewentualne dodatkowe koszty związane z zakupem licencji do Programu naliczone do dnia jego przekazania, będą stanowić dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów z udziału w Spółce A inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne w dacie ich poniesienia?
2.  Czy w przypadku zawarcia Umowy licencyjnej na czas określony i zobowiązania się przez Spółkę A do zapłaty z tytułu takiej umowy jedynie takich opłat licencyjnych, których wysokość nie będzie uzależniona od wysokości przychodów uzyskiwanych przez Spółkę A z licencji (w tym osiąganych z tytułu udzielania odpłatnych sublicencji na korzystanie z Programu przez podmioty trzecie), suma opłat licencyjnych należnych w całym okresie trwania Umowy licencyjnej, pomniejszona o kwotę naliczonego podatku od towarów i usług i powiększona o ewentualne dodatkowe koszty związane z zakupem licencji do Programu naliczone do dnia jego przekazania, będzie stanowić dla Wnioskodawcy cenę nabycia licencji do Programu, stanowiącą wartość początkową takiej licencji, która będzie mogła być zaliczana przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów z udziału w Spółce A poprzez odpisy amortyzacyjne?
3.  Czy w przypadku zawarcia Umowy licencyjnej (bez względu na okres jej obowiązywania) i zobowiązania się przez Spółkę A do zapłaty z tytułu takiej umowy jedynie takich opłat licencyjnych, których wysokość będzie uzależniona od wysokości przychodów uzyskiwanych przez Spółkę A z licencji (w tym osiąganych z tytułu udzielania odpłatnych sublicencji na korzystanie z Programu przez podmioty trzecie), opłaty licencyjne, pomniejszone o kwotę naliczonego podatku od towarów i usług i powiększone o ewentualne dodatkowe koszty związane z zakupem licencji do Programu naliczone do dnia jego przekazania, będą stanowić dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów z udziału w Spółce A inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne w dacie ich poniesienia?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Wstęp

Zgodnie z art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm., dalej: ustawa o PIT), przychody i koszty uzyskania przychodów z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału). Mając to na uwadze, wszelkie rozważania dotyczące skutków podatkowych na gruncie ustaw o podatkach dochodowych zawarcia przez Spółkę A (która w rozumieniu art. 5a pkt 26 ustawy o PIT jest spółką niebędącą osobą prawną) Umowy licencyjnej należy rozpatrywać na poziomie wspólników Spółki A (w tym Wnioskodawcy).

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o PIT.

Zgodnie z kolei z art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o PIT, kosztem uzyskania przychodów nie są wydatki poniesione na nabycie wartości niematerialnych i prawnych – wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ustawy o PIT, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, bez względu na czas ich poniesienia.

Zasadniczo licencje, o wartości początkowej wynoszącej przynajmniej 3 500 PLN oraz o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, podlegają amortyzacji (zgodnie z art. 22b ust. 1 pkt 5 i art. 22d ust. 1 ustawy o PIT). W tym miejscu Wnioskodawca podkreśla, że odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 22a-22o ustawy o PIT, z uwzględnieniem art. 23 ustawy o PIT, są, po myśli art. 22 ust. 6 ustawy o PIT, kosztem uzyskania przychodów. W efekcie, koszty nabycia licencji o wartości początkowej wynoszącej przynajmniej 3500 PLN oraz o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywanych przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, są generalnie rozliczane za pomocą odpisów amortyzacyjnych a nie jednorazowo w dacie poniesienia kosztu.

Stosownie do art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, odpisów amortyzacyjnych od licencji (czyli wartości niematerialnych i prawnych) dokonuje się od ich wartości początkowej, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym te licencje zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Wartością początkową licencji jest jej cena nabycia (art. 22g ust. 1 pkt 1 i art. 22g ust. 18 ustawy o PIT), przy czym jeżeli wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji uzyskanych przez licencjobiorcę, przy ustalaniu wartości początkowej licencji nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia. Jednocześnie, zgodnie z art. 22g ust. 3 ustawy o PIT, przez cenę nabycia należy rozumieć kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Ad.1

Zdaniem Wnioskodawcy – przy założeniu, że podatek od towarów i usług uwzględniony w opłatach licencyjnych będzie stanowić podatek naliczony dla Spółki A, a Spółce A będzie przysługiwało prawo obniżenia kwoty należnego podatku od towarów i usług o podatek naliczony lub prawo zwrotu różnicy podatku w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm., dalej: „ustawa o VAT”) – w przypadku zawarcia Umowy licencyjnej na czas nieokreślony i zobowiązania się przez Spółkę A do zapłaty z tytułu takiej umowy jedynie takich opłat licencyjnych, których wysokość nie będzie uzależniona od wysokości przychodów uzyskiwanych przez Spółkę A z licencji (w tym osiąganych z tytułu udzielania odpłatnych sublicencji na korzystanie z Programu przez podmioty trzecie), opłaty licencyjne, pomniejszone o kwotę naliczonego podatku od towarów i usług i powiększone o ewentualne dodatkowe koszty związane z zakupem licencji do Programu naliczone do dnia jego przekazania, będą stanowić dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów z udziału w Spółce A inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne w dacie ich poniesienia.

Nie ulega wątpliwości, że w wyniku zawarcia Umowy licencyjnej Spółka A otrzyma licencję, stanowiącą wartość niematerialną i prawną w rozumieniu art. 22b ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT. W przypadku, gdy opłaty licencyjne z tytułu Umowy licencyjnej nie będą uzależnione od przychodów osiąganych przez Spółkę A z licencji, co do zasady należy się zgodzić, że nie znajdzie zastosowania przepis art. 22g ust. 18 in fine. Niemniej jednak nie można przeoczyć, że zawarcie Umowy licencyjnej na czas nieokreślony (co jest dopuszczalne) uniemożliwia podatnikowi wskazanie jaka konkretnie jest cena nabycia licencji do Programu, gdy opłaty licencyjne mają być naliczane i uiszczane za kolejne okresy rozliczeniowe przez cały okres obowiązywania Umowy licencyjnej.

W konsekwencji zakładając, że opłaty licencyjne miałyby być płatne zgodnie z Umową licencyjną przez nieoznaczony z góry okres czasu, w teorii niemożliwe wydaje się ustalenie ostatecznej kwoty należnej Spółce B z tytułu Umowy licencyjnej, stanowiącej cenę nabycia w rozumieniu 22g ust. 3 ustawy o PIT. Przepisy ustawy o PIT nie przewidują w takiej sytuacji możliwości szacowania ceny nabycia. W stosunku do nabytych przez Spółkę A licencji nie znalazłby zastosowania także art. 19 ustawy o PIT – zgodnie bowiem z art. 22g ust. 16 ustawy o PIT, art. 19 ustawy o PIT nie stosuje się do nabytych licencji, w stosunku do których zastosowanie znajduje art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT.

Ze względu na fakt, że w analizowanym przypadku niemożliwe jest określenie wartości początkowej licencji na Program, to zdaniem Wnioskodawcy wydatki poniesione na opłaty licencyjne należałoby zaliczać do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ustawy o PIT.

Zaprezentowany powyżej tok rozumowania znajduje swoje potwierdzenie w doktrynie (zob. np. H. Litwińczuk i Inni, Prawo podatkowe przedsiębiorców, Wolters Kluwer 2013, s. 169, oraz K. Knapik, M. Łukasiewicz, Okresowe opłaty licencyjne a wartość początkowa wartości niematerialnej i prawnej, (w: Prawo i Podatki 2010, nr 11, s. 1-5), a także w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 marca 2009 r. (sygn. IPPB3/423-1720/08-2/AG) oraz z dnia 3 kwietnia 2012 r. (sygn. IPPB3/423-6/12-2/PK1).

Zdaniem Wnioskodawcy, w okolicznościach przedstawionych we wniosku i rozpatrywanych w niniejszym punkcie, nie będzie możliwe przypisanie kolejnych opłat licencyjnych do konkretnych przychodów (przypisywanych Wnioskodawcy na mocy art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy o PIT). W konsekwencji należałoby tego rodzaju wydatki zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (czyli do tzw. kosztów pośrednich) w rozumieniu art. 22 ust. 5c ustawy o PIT.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, przedmiotowe opłaty licencyjne będą stanowiły koszty pośrednie w dacie ich poniesienia, przy czym, zgodnie z art. 22 ust. 5d ustawy o PIT, za datę poniesienia tego kosztu należy przyjąć dzień na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku).

Ad.2

Zdaniem Wnioskodawcy – przy założeniu, że podatek od towarów i usług uwzględniony w opłatach licencyjnych będzie stanowić podatek naliczony dla Spółki A, a Spółce A będzie przysługiwało prawo obniżenia kwoty należnego podatku od towarów i usług o podatek naliczony lub prawo zwrotu różnicy podatku w rozumieniu ustawy o VAT – w przypadku zawarcia Umowy licencyjnej na czas określony i zobowiązania się przez Spółkę A do zapłaty z tytułu takiej umowy jedynie takich opłat licencyjnych, których wysokość nie będzie uzależniona od wysokości przychodów uzyskiwanych przez Spółkę A z licencji (w tym osiąganych z tytułu udzielania odpłatnych sublicencji na korzystanie z Programu przez podmioty trzecie), suma opłat licencyjnych należnych w całym okresie trwania Umowy licencyjnej, pomniejszona o kwotę naliczonego podatku od towarów i usług i powiększona o ewentualne dodatkowe koszty związane z zakupem licencji do Programu naliczone do dnia jego przekazania, będzie stanowić dla Spółki A cenę nabycia licencji do Programu, stanowiącą wartość początkową takiej licencji, która będzie mogła być zaliczana przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów z udziału w Spółce A poprzez odpisy amortyzacyjne.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy uzasadnia fakt, że w przypadku zawarcia Umowy licencyjnej na czas określony, na dzień jej zawarcia Spółka A będzie w stanie określić łączną sumę opłat licencyjnych należnych Spółce B za udzielenie Spółce A licencji na korzystanie z Programu. W związku z tym możliwe będzie ustalenie ceny nabycia licencji na korzystanie z Programu przez Spółkę A, która to cena stanowić będzie wartość początkową licencji na Program, od której winny być dokonywane odpisy amortyzacyjne obniżające w proporcji stypizowanej w art. 8 ust. 1 ustawy o PIT przychody Wnioskodawcy z udziału w Spółce A.

Ad.3

Zdaniem Wnioskodawcy – przy założeniu, że podatek od towarów i usług uwzględniony w opłatach licencyjnych będzie stanowić podatek naliczony dla Spółki A, a Spółce A będzie przysługiwało prawo obniżenia kwoty należnego podatku od towarów i usług o podatek naliczony lub prawo zwrotu różnicy podatku w rozumieniu ustawy o VAT – w przypadku zawarcia Umowy licencyjnej (bez względu na okres jej obowiązywania) i zobowiązania się przez Spółkę A do zapłaty z tytułu takiej umowy jedynie takich opłat licencyjnych, których wysokość będzie uzależniona od wysokości przychodów uzyskiwanych przez Spółkę A z licencji (w tym osiąganych z tytułu udzielania odpłatnych sublicencji na korzystanie z Programu przez podmioty trzecie), opłaty licencyjne, pomniejszone o kwotę naliczonego podatku od towarów i usług i powiększone o ewentualne dodatkowe koszty związane z zakupem licencji do Programu naliczone do dnia jego przekazania, będą stanowić dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów z udziału w Spółce A inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne w dacie ich poniesienia.

Zgodnie z art. 22g ust. 18 ustawy o PIT, „wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw; jeżeli wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę, przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia”.

W świetle powyższego, jeżeli opłaty licencyjne określone w Umowie licencyjnej będą uzależnione od przychodów Spółki A uzyskiwanych z licencji (w tym osiąganych z tytułu udzielania odpłatnych sublicencji na korzystanie z Programu przez podmioty trzecie), to określone w ten sposób opłaty nie będą podlegały uwzględnieniu w cenie nabycia licencji do Programu.

Skoro wydatków w postaci opłat licencyjnych nie będzie można zaliczyć do wartości początkowej licencji na Program ze względu na treść art. 22g ust. 18 ustawy o PIT in fine, to zdaniem Wnioskodawcy należałoby je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w okolicznościach przedstawionych we wniosku i rozpatrywanych w niniejszym punkcie, nie będzie możliwe przypisanie kolejnych opłat licencyjnych do konkretnych przychodów (przypisywanych Wnioskodawcy na mocy art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy o PIT). W konsekwencji należałoby tego rodzaju wydatki zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (czyli do tzw. kosztów pośrednich) w rozumieniu art. 22 ust. 5c ustawy o PIT.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, przedmiotowe opłaty licencyjne będą stanowiły koszty pośrednie w dacie ich poniesienia, przy czym, zgodnie z art. 22 ust. 5d ustawy o PIT, za datę poniesienia tego kosztu należy przyjąć dzień na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca stwierdza, że:

Ze względu na fakt, że w ocenie Wnioskodawcy, wartość początkową licencji można rozpatrywać wyłącznie w kontekście scenariusza przedstawionego w pytaniu nr 2 wniosku z dnia 2 września 2015 r. (a więc w przypadku sformułowania postanowień Umowy licencyjnej w sposób przedstawiony w tym pytaniu), Organ powinien założyć, że w takim przypadku wartość początkowa licencji – rozumiana przez Wnioskodawcę jako suma opłat licencyjnych należnych za cały okres trwania Umowy licencyjnej, pomniejszona o naliczony podatek od towarów i usług – będzie na pewno przekraczała kwotę 3 500 PLN.

Należy bowiem wskazać, że Spółka A, będąca spółką komandytową, jest podmiotem neutralnym podatkowo z punktu widzenia podatków dochodowych, jednakże ta okoliczność nie ma przełożenia na sytuację prawnopodatkową Spółki A w podatku od towarów i usług. W kontekście Umowy licencyjnej to Spółce A (a nie Wnioskodawcy) będzie ewentualnie przysługiwać prawo odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Spółkę B w związku ze świadczeniem usługi w postaci udzielenia licencji do Programu. W związku z powyższym, pomimo że z punktu widzenia podatków dochodowych to wspólnicy Spółki A (w tym Wnioskodawcy) będą rozliczać w kosztach uzyskania przychodów (poprzez odpisy amortyzacyjne bądź bezpośrednio) wydatki tej spółki ponoszone w związku z zawarciem Umowy licencyjnej, to okoliczność, czy koszty uzyskania przychodów w postaci uiszczonych przez Spółkę A opłat licencyjnych (pytania nr 1 i 3 ) bądź wartość początkową licencji do Programu (pytanie nr 2) należy pomniejszyć o naliczony podatek od towarów i usług, musi być rozpatrywana z perspektywy sytuacji prawnopodatkowej Spółki A.

Spółka A jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Również Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług, gdyż poza uczestniczeniem w Spółce A w charakterze komandytariusza, prowadzi on jednoosobową działalność gospodarczą również poza ww. spółką.

Zdaniem Wnioskodawcy, amortyzacja licencji do Programu będzie dokonywana w oparciu o cenę nabycia, stanowiącą sumę opłat licencyjnych, przez którą Wnioskodawca rozumie wartość początkową licencji zgodnie z art. 22g ust. 18 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłat licencyjnych jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienia się ponadto, że we własnym stanowisku na stronie 5 wniosku, wiersz 7 od góry Wnioskodawca wskazał, że „odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 22a-22o ustawy o PIT, z uwzględnieniem art. 23 ustawy o PIT, są, po myśli art. 22 ust. 6 ustawy o PIT”, co stanowi oczywistą omyłkę niemającą wpływu na rozstrzygnięcie sprawy.

Organ uznał, że intencją Wnioskodawcy było wskazanie przepisu art. 22 ust. 8 ustawy o PIT, a nie art. 22 ust. 6 ustawy o PIT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w , po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nic udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Lodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowic Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.