Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.674.2022.2.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-10-19
Teza: Skutki podatkowe zrzeczenia się prawa dożywocia.
Słowa kluczowe: przychód; skutki podatkowe; umowa-umowa dożywocia; zrzeczenie się
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z innych źródeł.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20-ust. 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko nieprawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

4 lipca 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 30 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych zrzeczenia się prawa dożywocia.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 7 września 2022 r. (data wpływu 12 września 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Dnia 22 grudnia 1995 r. Pani wraz z małżonkiem J. B., w drodze aktu notarialnego, zawarliście z synem T. B. umowę dożywocia, w ramach której przekazaliście synowi zabudowaną nieruchomość rolną o powierzchni ogólnej 5 ha 9440 m2. W ramach umowy dożywocia Pani syn, tj. T. B., zobowiązał się do następujących, dożywotnich świadczeń na rzecz Pani i Pani małżonka J.:

‒ przyjęcie Państwa w charakterze domowników,

‒ zapewnienie mieszkania w pokoju od strony północnej,

‒ zapewnienie korzystania z kuchni i łazienki w domu mieszkalnym,

‒ po rozbudowie domu zapewnienie dwóch pokoi na parterze, wraz ze światłem i opałem,

‒ zapewnienie wyżywienia, ubrania i obuwia, opieki w razie choroby,

‒ urządzenie pogrzebów według przyjętych zwyczajów miejscowych.

Na skutek śmierci, w roku 2015, wygasło prawo dożywocia Pani małżonka, tj. J. B.

W wyniku śmierci T. B. własność nieruchomości, w drodze dziedziczenia, przeszła na jego małżonkę A. B. Na dzień składania niniejszego wniosku własność nieruchomości obciążonej przysługuje A. B.

Prawo Pani dożywocia wciąż pozostaje w mocy. W związku z tym właściciel nieruchomości (A. B.) jest zobowiązana do spełniania świadczeń dożywotnich na Pani rzecz.

Strony stosunku dożywocia zgodnie postanowiły rozwiązać stosunek prawny dożywocia w ten sposób, że zobowiązany zapłaci dożywotnikowi uzgodnioną kwotę pieniężną, w zamian za co dożywotnik zrzeknie się swych praw osobistych (prawa dożywocia).

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

1\. Przedmiotem umowy o dożywocie zawartej z synem T. w dniu 22 grudnia 1995 r. była:

a) nieruchomość o powierzchni 7550 m2 stanowiąca dwie działki z siedliskiem oznaczone numerami 8/1 i 9/2 wpisane do ewidencji gruntów pod nr rej. nr (…), na której stoi dom mieszkalny murowany, stodoła murowana, dwie obory murowane, garaż murowany, młyn murowany piętrowy, budynek tartaku murowany i studnia kręgowa,

b) nieruchomość rolna o powierzchni 1 hektar stanowiąca niezabudowaną działkę ziemi ornej, oznaczona nr (…) wpisana do ewidencji gruntów pod numerem rejestracyjnym nr (…) mająca założoną księgę wieczystą KW (…),

c) nieruchomość rolna o powierzchni 4 hektary 1890 m2, stanowiąca niezabudowaną działkę ziemi ornej z pastwiskiem i lasem, oznaczona numerem (…), wpisana do ewidencji gruntów pod nr rej. (…).

2\. Nieruchomość wymieniona w punkcie a) była zabudowana budynkiem mieszkalnym - dom parterowy. Budynek mieszkalny nie stanowił odrębnego od gruntu przedmiotu własności.

3\. Wymienione w umowie dożywocia przekazywane nieruchomości nie były wyceniane.

4\. W umowie dożywocia nie określono wartości utrzymania Pani i Pani męża. W zamian za przekazane składniki majątkowe syn T. miał zapewnić Pani i Pani mężowi: przyjęcie w charakterze domowników, możliwość mieszkania w pokoju, korzystania z kuchni i łazienki, po rozbudowie domu zapewnienia dwóch pokoi na parterze, wraz ze światłem i opałem, wyżywienia, ubrania i obuwia, opieki w razie choroby i do urządzenia pogrzebów według przyjętych zwyczajów miejscowych. Po śmierci syna T. w roku 2006 obowiązki wykonania umowy dożywocia przejęła wdowa po zmarłym synu.

5\. Do rozwiązania umowy dożywocia nie doszło. Ma Pani zamiar dokonać przed notariuszem zrzeczenia się praw osobistych do korzystania z dożywocia i wyrazić zgodę na wykreślenie prawa dożywocia w zamian za jednorazowy, pieniężny ekwiwalent należnych Pani świadczeń.

6\. Umowa dożywocia nie została rozwiązana.

7\. Uzgodniona kwota pieniężna będzie stanowiła ekwiwalent pieniężny w zamian za zrzeczenie się wszystkich praw z umowy dożywocia, tj. świadczeń wymienionych w umowie z 22 grudnia 1995 r., a więc możliwości mieszkania w domu, który wybudowała Pani razem z mężem w roku 1961 (łącznie z kosztem mediów, a więc ogrzewania i energii elektrycznej), wyżywienia, ubrania i obuwia, opieki w razie choroby i do urządzenia pogrzebu według przyjętych zwyczajów miejscowych. Uzgodniona kwota pieniężna w zamian za zrzeczenie się prawa dożywocia stanowi płatny jednorazowo ekwiwalent za rezygnację z dalszego wykonywania przez Zobowiązanego obowiązków wynikających z zawartej umowy dożywocia.

8\. Nie otrzymała Pani jeszcze ww. kwoty. Jeżeli akt notarialny dotyczący zrzeczenia się prawa dożywocia zostanie dokonany, będzie Pani uprawniona do otrzymania kwoty pieniężnej niezwłocznie.

9\. Środki finansowe zostaną Pani wypłacone przelewem na rachunek bankowy.

10\. Kwota zostanie ustalona w drodze negocjacji między Panią a zobowiązanym, tj. A. B. Pod uwagę wzięte zostaną koszty związane z mieszkaniem i utrzymaniem Pani (opłacenie czynszu, mediów) oraz Pani leczenia w związku ze stanem zdrowia i niepełnosprawnością.

11\. Pani dochodem jest renta rodzinna po zmarłym mężu.

12\. W wyniku zrzeczenia się praw osobistych do dożywocia nie będzie miało miejsca przeniesienie własności zabudowanej nieruchomości ponownie na Panią.

**Pytania**

1\. Czy w niniejszym przypadku możliwe będzie określenie wysokości dochodu dożywotnika z tytułu zrzeczenia się praw osobistych (prawa dożywocia)?

2\. Czy dożywotnik, w niniejszym przypadku, będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych?

**Pani stanowisko w sprawie**

Pani zdaniem, w niniejszym przypadku niemożliwe będzie określenie wysokości dochodu dożywotnika z tytułu zrzeczenia się prawa dożywocia.

Pani zdaniem, w niniejszym przypadku dożywotnik nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

UZASADANIENIE STANOWISKA DO PYTANIA 1

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) - zwanej dalej u.p.d.o.f. - opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, zgodnie z art. 9 ust. 2 u.p.d.o.f., jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bezzwrotnym, definitywnym, których rzeczywiste otrzymanie powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego (Wyrok WSA w Poznaniu z 30.10.2014 r., I SA/Po 485/14, LEX nr 1546414).

Kosztami uzyskania przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Powyższe oznacza, że na podstawę opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych składają się dwie wielkości: przychód i koszty ich uzyskania. W związku z tym brak możliwości ustalenia jednej z tych wielkości skutkuje brakiem możliwości ustalenia dochodu. Stanowisko takie, w sytuacji braku możliwości ustalenia przychodu ze zbycia nieruchomości na podstawie umowy dożywocia, wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale siedmiu sędziów z 17.11.2014 r., II FPS 4/14, ONSAiWSA 2015, nr 2, poz. 20. NSA podkreślił, że w przypadku, gdy nie można ustalić wysokości przychodu, to niemożliwe jest również ustalenie dochodu, a w konsekwencji wysokości zobowiązania podatkowego. Wówczas podatnik nie jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, ponieważ nieznana jest jego wysokość. Analogiczny wniosek należy wysnuć w przypadku braku możliwości określenia wysokości kosztów. Niedopuszczalne jest bowiem przyjęcie założenia, że dochód jest równy przychodowi, jeżeli podatnik rzeczywiście poniósł koszty uzyskania tego przychodu, jednakże z uwagi na charakter transakcji nie są one znane. W tym miejscu należy wskazać na wywód prawny NSA wyrażony w uchwale siedmiu sędziów z 17.11.2014 r., II FPS 4/14, ONSAiWSA 2015, nr 2, poz. 20: „Jak stwierdzono w wyroku Trybunału Konstytucyjnego w sprawie K 7/13: "Artykuł 84 Konstytucji wprowadził powszechny obowiązek ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. W celu prawidłowej realizacji tego obowiązku art. 217 Konstytucji ustanowił zasadę, że ustawa podatkowa ma określać m. in. podmiot, przedmiot opodatkowania oraz stawki podatkowe. W literaturze dowodzi się, że konstytucyjna zasada wyłączności ustawowej powinna obejmować także podstawę opodatkowania. (\`(...)\`) Zasadnicze znaczenie dla konstytucyjnoprawnej oceny kontrolowanych przez Trybunał przepisów ma natomiast ustalenie, czy ustawodawca dostatecznie precyzyjnie określił w nich pojęcie dochodu oraz moment powstania zobowiązania i podstawę opodatkowania. (\`(...)\`) Wobec tego wynikająca z art. 217 Konstytucji zasada wyłączności ustawy i jej określoności dotyczy nie tylko samego nakładania podatków i innych danin publicznych, lecz także ustanawiania podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych. Wypływa stąd konieczność uregulowania w ustawie wszystkich podstawowych elementów, tak by unormowanie ustawowe zyskało cechy kompletności, precyzji i jednoznaczności, przy zastosowaniu dopuszczalnych w danym przypadku reguł wykładni. To zatem wyłącznie od woli legislatora podatkowego, w świetle zasad wynikających z art. 84 i art. 217 Konstytucji, zależy takie wyznaczenie podstawy opodatkowania przez jasne i zrozumiałe pojęcia, aby podatnik mógł w sposób precyzyjny określić treść ciążących na nim obowiązków daninowych co do ich wielkości i przedmiotu podatku, na co wskazał Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 29 lipca 2014 r., P 49/13.”

W niniejszym przypadku Pani zamierzeniem jest przyjęcie uzgodnionej sumy pieniędzy w zamian za zrzeczenie się umowy dożywocia. Strony nie chcą już dłużej utrzymywać tego stosunku prawnego w mocy. Niewątpliwie zarówno po Pani stronie, jak i zobowiązanego wystąpi przychód w rozumieniu u.p.d.o.f. Pani przychodem będzie zapłacona suma pieniędzy, a przychodem zobowiązanego brak konieczności ponoszenia wydatków na utrzymanie dożywotnika w przyszłości.

Natomiast kosztem zobowiązanego będzie uzgodniona suma pieniędzy, a Pani kosztem wartość nieruchomości przekazanej w ramach umowy dożywocia, jednak tylko proporcjonalnie do czasu potencjalnego trwania umowy dożywocia w przyszłości. Zależność tę przedstawia poniższy wzór:

y

KUP = WN x----------

27 + y

KUP - koszt uzyskania przychodu

WN - wartość nieruchomości przekazanej w ramach umowy dożywocia

y - potencjalny czas trwania umowy dożywocia w przyszłości (liczony w latach)

27 - liczba lat (od 1995 r. do 2022 r.), w których umowa dożywocia była wykonywana (przy założeniu, że zrzeczenie się prawa dożywocia nastąpi w 2022 r.)

W związku z tym, że zmienna y jest niepoznawalna, ponieważ nie da się określić jak długo będzie Pani żyła, nie da się również ustalić części wartości nieruchomości przypadającej na niewykorzystany okres prawa dożywocia. Niemożliwe jest w takim razie ścisłe określenie wysokości kosztu uzyskania przychodu, a w konsekwencji wysokości zobowiązania podatkowego. Jak bowiem wskazał NSA w uchwale siedmiu sędziów z 17.11.2014 r., II FPS 4/14, ONSAiWSA 2015, nr 2, poz. 20, na gruncie rozpatrywanego przez Sąd stanu faktycznego: „Skoro podstawą opodatkowania (dochodem z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw wyrażonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c u.p.d.o.f.) jest różnica pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw ustalonych zgodnie z art. 19 a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw, to każdy z elementów rachunku podatkowego musi cechować odpowiednio wysoki stopień precyzji i określoności”.

UZASADNIENIE STANOWISKA DO PYTANIA 2

Mając na uwadze treść uzasadnienia stanowiska do pytania 1, w związku z brakiem możliwości określenia dochodu, nie będzie Pani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Teza przeciwna skutkowałaby koniecznością przyjęcia, iż dochód jest równy przychodowi pomimo faktu, że podatnik poniósł rzeczywiste koszty uzyskania tego przychodu. Taka praktyka byłaby całkowicie sprzeczna z przepisami u.p.d.o.f. oraz Konstytucji RP, a jej przyjęcie nie znajduje żadnego aksjologicznego uzasadnienia.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak stanowi art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Przepis art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Według art. 10 ust. 1 pkt 8 źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d. innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy:

Źródłami przychodów są inne źródła.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, z którego treści wynika, że:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Według art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Sformułowanie „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i do tej kategorii zaliczyć trzeba również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Koszty uzyskania przychodów reguluje art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kosztami uzyskania przychodu są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z uzyskanymi przychodami. Z oceny związku z uzyskanym przychodem winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie mógł się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

‒ pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

‒ nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

‒ być właściwie udokumentowany.

Według art. 22 ust. 4 ww. ustawy:

Koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10.

Z treści wniosku wynika, że:

‒ Dnia 22 grudnia 1995 r. Pani wraz z małżonkiem, w drodze aktu notarialnego, zawarliście z synem umowę dożywocia, w ramach której przekazaliście synowi zabudowaną nieruchomość rolną.

‒ Na skutek śmierci, w roku 2015, wygasło prawo dożywocia Pani małżonka.

‒ W wyniku śmierci Pani syna własność nieruchomości, w drodze dziedziczenia, przeszła na jego małżonkę.

‒ Prawo Pani dożywocia wciąż pozostaje w mocy. W związku z tym właściciel nieruchomości jest zobowiązana do spełniania świadczeń dożywotnich na Pani rzecz.

‒ Strony stosunku dożywocia zgodnie postanowiły rozwiązać stosunek prawny dożywocia w ten sposób, że zobowiązany zapłaci dożywotnikowi uzgodnioną kwotę pieniężną, w zamian za co dożywotnik zrzeknie się swych praw osobistych (prawa dożywocia).

‒ Do rozwiązania umowy dożywocia nie doszło. Ma Pani zamiar dokonać przed notariuszem zrzeczenia się praw osobistych do korzystania z dożywocia i wyrazić zgodę na wykreślenie prawa dożywocia w zamian za jednorazowy, pieniężny ekwiwalent należnych Pani świadczeń.

‒ Uzgodniona kwota pieniężna będzie stanowiła ekwiwalent pieniężny w zamian za zrzeczenie się wszystkich praw z umowy dożywocia.

‒ Nie otrzymała Pani jeszcze ww. kwoty.

‒ Kwota zostanie ustalona w drodze negocjacji między Panią a zobowiązanym.

‒ W wyniku zrzeczenia się praw osobistych do dożywocia nie będzie miało miejsca przeniesienie własności zabudowanej nieruchomości ponownie na Panią.

Wątpliwość Pani budzi kwestia skutków podatkowych zrzeczenia się przez Panią prawa dożywocia.

Zgodnie z art. 252 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Rzecz można obciążyć prawem do jej używania i do pobierania jej pożytków (użytkowanie).

Według art. 266 ww. Kodeksu cywilnego:

Użytkowanie ustanowione na rzecz osoby fizycznej wygasa najpóźniej z jej śmiercią.

Zgodnie z art. 908 § 1 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym.

Natomiast zgodnie z art. 908 § 2 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli w umowie o dożywocie nabywca nieruchomości zobowiązał się obciążyć ją na rzecz zbywcy użytkowaniem, którego wykonywanie jest ograniczone do części nieruchomości, służebnością mieszkania lub inną służebnością osobistą albo spełniać powtarzające się świadczenia w pieniądzach lub w rzeczach oznaczonych co do gatunku, użytkowanie, służebność osobista oraz uprawnienie do powtarzających się świadczeń należą do treści prawa dożywocia.

Przepis art. 910 § 1 Kodeksu cywilnego z kolei stanowi, że:

Przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy o dożywocie następuje z jednoczesnym obciążeniem nieruchomości prawem dożywocia. Do takiego obciążenia stosuje się odpowiednio przepisy o prawach rzeczowych ograniczonych.

Według art. 910 § 2 Kodeksu cywilnego:

W razie zbycia nieruchomości obciążonej prawem dożywocia nabywca ponosi także osobistą odpowiedzialność za świadczenia tym prawem objęte, chyba że stały się wymagalne w czasie, kiedy nieruchomość nie była jego własnością. Osobista odpowiedzialność współwłaścicieli jest solidarna.

Zgodnie z art. 913 § 1 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli z jakichkolwiek powodów wytworzą się między dożywotnikiem a zobowiązanym takie stosunki, że nie można wymagać od stron, żeby pozostawały nadal w bezpośredniej ze sobą styczności, sąd na żądanie jednej z nich zamieni wszystkie lub niektóre uprawnienia objęte treścią prawa dożywocia na dożywotnią rentę odpowiadającą wartości tych uprawnień.

W myśl art. 914 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli zobowiązany z tytułu umowy o dożywocie zbył otrzymaną nieruchomość, dożywotnik może żądać zamiany prawa dożywocia na dożywotnią rentę odpowiadającą wartości tego prawa.

Umowa o dożywocie z uwagi na to, że łączy się z przeniesieniem własności nieruchomości, wymaga dla swej ważności formy aktu notarialnego.

Skutkiem zawarcia umowy dożywocia jest powstanie ex lege prawa dożywocia. Prawo to wygasa w razie śmierci dożywotnika, w razie rozwiązania umowy przez sąd, zrzeczenia się prawa przez uprawnionego oraz w razie nabycia własności obciążonej nieruchomości przez dożywotnika. Co do sytuacji nabywcy, to nie może budzić wątpliwości, że ponosi on odpowiedzialność rzeczową, a co do obowiązku spełnienia świadczeń powstałych po przejściu własności nieruchomości, także osobistą.

Umowa dożywocia ma charakter umowy zobowiązującej, odpłatnej i wzajemnej. Zatem zawarta umowa dożywocia ma charakter świadczenia ekwiwalentnego. Przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy o dożywocie następuje z jednoczesnym obciążeniem nieruchomości prawem dożywocia. Do takiego obciążenia stosuje się odpowiednio przepisy o prawach rzeczowych ograniczonych. Ustanowione prawo dożywocia jest niezbywalne. Osoba, względem której zostało ono ustanowione, nie może przenieść go na inną osobę, nie podlega również dziedziczeniu. Najpóźniej wygasa wraz ze śmiercią dożywotnika. Jak wynika z wyżej cytowanego art. 913 Kodeksu cywilnego, który jest normą szczególną, rozwiązanie umowy dożywocia może nastąpić tylko w drodze orzeczenia sądowego. Z takim żądaniem może wystąpić każda ze stron umowy. Jeżeli z jakichkolwiek powodów wytworzą się między dożywotnikiem a zobowiązanym takie stosunki, że nie można wymagać od stron, żeby pozostawały nadał w bezpośredniej ze sobą styczności, sąd na żądanie jednej z nich może zamienić wszystkie lub niektóre uprawnienia objęte treścią prawa dożywocia na dożywotnią rentę odpowiadającą wartości tych uprawnień lub w wypadkach wyjątkowych sąd może na żądanie zobowiązanego lub dożywotnika będącego zbywcą nieruchomości, rozwiązać umowę dożywocia.

W przedmiotowej sprawie nie możemy zgodzić się z Pani argumentacją przedstawioną w stanowisku, bowiem nabywając prawo do dożywotniego użytkowania nieruchomości nie nabyła Pani prawa własności do nieruchomości, lecz jedynie prawo do jej użytkowania. Natomiast zrzeczenie się prawa do dożywotniego użytkowania nieruchomości nie jest sprzedażą ani zbyciem nieruchomości. Zatem nie może być przyporządkowane do zbycia praw, które ustawodawca wymienił ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) i c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na które powołuje się Pani w swoim stanowisku.

W związku ze zrzeczeniem się prawa dożywocia nie dojdzie do przeniesienia własności nieruchomości, gdyż nieruchomość została przekazana przez Panią i małżonka w 1995 r. Ponadto, do przychodu z tytułu zrzeczenia się prawa dożywocia nie można zastosować zasad określonych w przepisach art. 19 oraz art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego środki pieniężne, które otrzyma Pani w związku ze zrzeczeniem się prawa dożywocia, będą stanowić dla Pani przysporzenie majątkowe, skutkujące powstaniem przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, wbrew Pani twierdzeniu, przychód ten będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych.

Przychody z innych źródeł podlegają kumulacji z innymi dochodami uzyskanymi przez podatnika oraz opodatkowaniu według skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Opodatkowaniu podlega dochód, którym zgodnie z art. 9 ust. 2, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Kosztem uzyskania przychodu mogą być jedynie koszty ściśle związane ze zrzeczeniem się prawa dożywocia.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pani zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).