Interpretacja indywidualna
Sygnatura: S-ILPB3/423-504/13/17-S/JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-29
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku udokumentowanego rachunkiem w formie zapisu elektronicznego, wygenerowanego przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, potwierdzonego dowodem przelewu należności.
Słowa kluczowe: dokumentacja; dokumentacja-dokumentacja księgowa; koszt-koszty uzyskania przychodów; rachunki; rachunkowość-ustawa o rachunkowości; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 23 października 2014 r. sygn. akt I SA/Po 371/14 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 5 lipca 2017 r.) oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 15 marca 2017 r. sygn. akt II FSK 475/15 stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 października 2013 r. (data wpływu 21 października 2013 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku udokumentowanego rachunkiem w formie zapisu elektronicznego, wygenerowanego przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, potwierdzonego dowodem przelewu należności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 października 2013 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 9 stycznia 2014 r. (data wpływu 13 stycznia 2014 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku udokumentowanego rachunkiem w formie zapisu elektronicznego, wygenerowanego przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, potwierdzonego dowodem przelewu należności.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 17 stycznia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał dla Wnioskodawcy postanowienie nr ILPB3/423-504/13-6/JG o odmowie wszczęcia postępowania.

Wnioskodawca na ww. postanowienie z 17 stycznia 2014 r. nr ILPB3/423-504/13-6/JG złożył pismem z 28 stycznia 2014 r. zażalenie.

W odpowiedzi na powyższe zażalenie Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Finansów, postanowieniem z 20 lutego 2014 r. nr ILPB3/423Z-5/14-2/BN utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

Wnioskodawca na postanowienie z 20 lutego 2014 r. nr ILPB3/423Z-5/14-2/BN utrzymujące w mocy postanowienie z 17 stycznia 2017 r. nr ILPB3/423-504/13-6/JG złożył skargę z 24 marca 2014 r. (data wpływu 28 marca 2014 r.).

Odpowiedź na skargę została udzielona pismem z 17 kwietnia 2014 r. nr ILPB3/4240-14/14-2/BN. W piśmie tym Organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z 23 października 2014 r. sygn. akt I SA/Po 371/14 uchylił zaskarżone postanowienie z 20 lutego 2014 r. nr ILPB3/423Z-5/14-2/BN oraz poprzedzające je postanowienie z 17 stycznia 2014 r. nr ILPB3/423-504/13-6/JG.

Na wstępie Sąd uznał, że badając legalność zaskarżonego postanowienia trzeba stwierdzić, że stanowisko Organów podatkowych przedstawione w postanowieniach obu instancji narusza przepisy ustawy – Ordynacja podatkowa dotyczące interpretacji indywidulanych.

W ocenie Sądu – instytucja indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego odnosi się głównie do regulacji z zakresu prawa daniowego, jakim jest prawo podatkowe. Nie można jednak tracić z pola widzenia, że prawo podatkowe określa konsekwencje prawnopodatkowe w związku ze zdarzeniami regulowanymi przez inne dziedziny prawa. Przepisy prawa podatkowego, jakkolwiek stanowią autonomiczną dziedzinę prawa, to jednak nie są całkowicie odrębne, niezależne i niepowiązane z innymi dziedzinami systemu prawnego, a wręcz przeciwnie – wraz z przepisami innych gałęzi prawa stanowią część jednego porządku prawnego obowiązującego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wiele przepisów podatkowych uzależnia powstanie zobowiązań podatkowych, a zazwyczaj także wysokość tych zobowiązań od zdarzeń czy czynności prawnych uregulowanych bądź zdefiniowanych w przepisach niebędących przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w zw. z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Poszczególne ustawy podatkowe zawierają obszerną liczbę przepisów odwołujących się do pojęć i instytucji właściwych dla prawa cywilnego, handlowego czy też innych dziedzin prawa.

Sąd zwrócił też uwagę, że nie można zgodzić się z Organem, że skoro udzielenie interpretacji wymagałoby przeanalizowania przepisów ustawy o rachunkowości, a takie przepisy nie należą do prawa podatkowego, to konieczne było odmówienie wszczęcia postępowania. Przyjęcie, że interpretacja przepisów prawa podatkowego może odnosić się wyłącznie do aktów, których rodzaje wprost zostały wymienione w definicji zawartej w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, może powodować, że nie zostanie zrealizowany cel tej instytucji. Zawężanie lub pomijanie niektórych aspektów stanu faktycznego, przedstawionych we wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji, z powołaniem się na definicję legalną przepisów prawa podatkowego, zawartą w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej nie znajduje uzasadnienia. Mimo że konsekwencje podatkowe wynikają wyłącznie z przepisów prawa podatkowego, to przepisy te w znacznej liczbie przypadków znajdują zastosowanie wyłącznie po spełnieniu przesłanek określonych dla danej czynności lub zdarzenia w przepisach innych gałęzi prawa. Zrealizowanie przesłanek wynikających z innych przepisów prawa aniżeli przepisy podatkowe musi zatem w takim przypadku stanowić podstawę dla dokonywania interpretacji oznaczonych przepisów podatkowych. W przeciwnym wypadku interpretacja, o której mowa w art. 14b i nast. Ordynacji podatkowej, będzie niepełna i nie spełni swojej funkcji.

W ocenie Sądu w niniejszej sprawie podmiot uprawniony wnioskował o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dotyczących możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wyraźnie określonych wydatków, udokumentowanych w sposób szczegółowo opisany. Konieczność odniesienia się do przepisów o rachunkowości nie powoduje, że pytanie dotyczącego kosztów uzyskania przychodów nie dotyczy problematyki podatkowej.

Zdaniem Sądu odmawiając wszczęcia postępowania z wniosku Strony skarżącej w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej, Organ podatkowy naruszył art. 165a 1 w związku z art. 14b Ordynacji podatkowej. Ponownie rozpoznając sprawę, organ podatkowy jest zobowiązany do udzielenia interpretacji Stronie skarżącej w zakresie wynikającym z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Minister Finansów – przez organ upoważniony: Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu – Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie – złożył od ww. wyroku, za pośrednictwem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z 15 marca 2017 r. sygn. akt II FSK 475/15 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną.

Rozpoznając niniejszą skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że wykładnia zwrotu „przepisy prawa podatkowego”, zastosowanego w art. 14a § 1 i art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, a tym samym określenie granic przedmiotowych interpretacji przepisów prawa podatkowego, zarówno ogólnych, jak i indywidualnych, nie jest jednolita. Zarówno w literaturze przedmiotu, jak i w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, obok wypowiedzi opowiadających się za wąskim rozumieniem tego zwrotu, wyznaczonym definicją zawartą w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, odnotować można stanowisko odmienne, wskazujące na konieczność szerszego rozumienia tego zwrotu, jeżeli przepisy innych, niż prawo podatkowe, gałęzi prawa, mogą mieć wpływ na prawnopodatkową kwalifikację zdarzeń, z zaistnieniem których ustawa podatkowa wiąże powinność przymusowego świadczenia pieniężnego.

Sąd kasacyjny wyjaśnił, że z drugiej strony można wskazać na judykaty, w których uznano, że dla zrealizowania celu, jakiemu służy instytucja prawna indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, konieczne bywa przeprowadzenie wykładni przepisów niemieszczących się w definicji przepisów prawa podatkowego, zawartej w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela ostatnio omówiony pogląd prawny, tym samym aprobując kierunek rozstrzygnięcia przyjęty przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w zaskarżonym wyroku. Należy bowiem zauważyć, że należyte udokumentowanie operacji gospodarczej, która powoduje poniesienie wydatku w celu uzyskania przychodów, jest warunkiem uznania takiego wydatku za koszt uzyskania przychodów. Dlatego też sposób ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych i dokumentowania wydatków ma zasadnicze znaczenie dla rachunku podatkowego, rozumianego jako określenie podstawy opodatkowania, warunkuje bowiem możliwość pomniejszenia przychodów o koszty ich uzyskania. Skoro z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych obowiązani są do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości podatku (straty), podstawy opodatkowania i należnego podatku za rok podatkowy, ocena prawidłowości stosowania tych odrębnych przepisów – przede wszystkim ustawy o rachunkowości – ma znaczenie dla prawnopodatkowej kwalifikacji zdarzeń, z zaistnieniem których ustawa podatkowa wiąże powinność przymusowego świadczenia pieniężnego; regulacje zawarte w tych przepisach podlegają zatem wykładni w toku postępowania interpretacyjnego o tyle, o ile wpływają na interpretację przepisów prawa podatkowego. Skarżąca spółka mogła więc w sposób uzasadniony oczekiwać odpowiedzi na pytanie, czy wydatek udokumentowany rachunkiem w formie zapisu elektronicznego, wystawiony przez osobę fizyczną, nieprowadzącą działalności gospodarczej, potwierdzony dowodem przelewu należności, będzie prawidłowo dokumentował wydatek stanowiący koszt uzyskania przychodów. Ponieważ pytanie interpretacyjne zawiera założenie, że wydatek ten pozostaje w bezpośrednim związku z działalnością gospodarczą Skarżącej, interpretacja indywidualna nie odnosiłaby się do oceny zgodności przedstawionego stanu faktycznego z rzeczywistością, ale zawierałaby ocenę prawidłowości zaewidencjonowania zdarzenia gospodarczego dla uznania wydatku za koszt podatkowy, a więc ocenę o charakterze prawnopodatkowym – co słusznie dostrzegł Wojewódzki Sąd Administracyjny.

Zdaniem NSA – niezasadne są zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej przez Organ interpretacyjny. Ponieważ konieczność analizy przepisów ustawy o rachunkowości w zakresie, w jakim jest to konieczne do wykładni art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie może stanowić o niemożności wydania interpretacji ze względu na to tylko, że przepisy ustawy o rachunkowości nie są przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Zatem niezasadne było zastosowanie art. 165a § 1 w związku z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, co słusznie zakwestionowano w zaskarżonym wyroku. Ocena, czy opisane we wniosku o wydanie interpretacji dokumenty spełniają wymogi dokumentacji podatkowej, nie odnosi się do oceny prawidłowości przedstawionego we wniosku stanu faktycznego ani do kwestii czysto technicznych, ale rzutuje na możliwość rozpoznania kosztu jako wydatku kwalifikowanego (prawidłowo zaewidencjonowanego), ma więc znaczenie prawnopodatkowe. Wydanie interpretacji w odpowiedzi na tak sformułowany wniosek Skarżącej pozwoliłoby na wyjaśnienie jej wątpliwości co do prawidłowości rozumienia i stosowania art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a więc mimo tego, że odpowiedź na nie musiałaby w pewnym zakresie zawierać także wykładnię przepisów ustawy o rachunkowości, w istocie urzeczywistniałaby gwarancyjny cel instytucji prawnej indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego, jako że w przypadku wszczęcia wobec Skarżącej postępowania podatkowego czy kontrolnego kwestia, o którą Skarżąca pyta, tak musiałaby być przedmiotem oceny organów podatkowych.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego wniosek Strony w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku udokumentowanego rachunkiem w formie zapisu elektronicznego, wygenerowanego przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, potwierdzonego dowodem przelewu należności wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą prawną, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzącym działalność gospodarczą polegającą na pozyskiwaniu powierzchni reklamowej dla swoich kontrahentów. Wnioskodawca poszukuje powierzchni reklamowej w obrębie witryn funkcjonujących w sieci Internet. Osobami udzielającymi powierzchni reklamowej wnioskodawcy są między innymi osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej. Z osobami zainteresowanymi współpracą wnioskodawca nawiązuje kontakt drogą elektroniczną poprzez prowadzony przez wnioskodawcę internetowy serwis.

Osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej udostępniają wnioskodawcy powierzchnię reklamową pobierając od wnioskodawcy z tego tytułu wynagrodzenie. Osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej otrzymane od wnioskodawcy wynagrodzenie dokumentują rachunkami wystawianymi przez siebie na rzecz wnioskodawcy. Rachunki, na polecenie osób fizycznych, generuje zabezpieczony przed nieuprawnionym dostępem system informatyczny, za pośrednictwem którego strony komunikują się.

Rachunki przyjmują formę rzetelnego i kompletnego zapisu elektronicznego – obrazu – który w niezmienionej postaci zostaje wprowadzony do ewidencji podatkowej wnioskodawcy, stanowiąc podstawę do uwzględnienia wydatku poniesionego na rzecz osoby fizycznej, nieprowadzącej działalności gospodarczej, jako kosztu uzyskania przychodów wnioskodawcy.

Generowany rachunek zawiera wszelkie informacje opisujące zdarzenie:

*   strony dokumentowanej czynności,
*   opis dokumentowanego zdarzenia,
*   czas i miejsce dokumentowanego zdarzenia,
*   wskazanie kwoty należnej od wnioskodawcy,
*   termin oraz warunki zapłaty należności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wydatek wnioskodawcy, pozostający w bezpośrednim związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika, udokumentowany rachunkiem w formie zapisu elektronicznego, wygenerowanym przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, potwierdzony dowodem przelewu należności, można zakwalifikować jako koszt uzyskania przychodów wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 cyt. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej.

Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy interpretować łącznie z art. 9 ust. 1 tej ustawy, na mocy którego podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a–16m.

W ocenie Wnioskodawcy, wobec faktu, iż wydatek Wnioskodawcy pozostaje w bezpośrednim związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika, jest prawidłowo udokumentowany oraz potwierdzony dowodem przelewu należności, posiada cechy wskazane w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, można go zakwalifikować jako koszt uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1888 z późn. zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

W związku z powyższym podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany, - nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Ponoszone koszty należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, na podstawie zgromadzonych dowodów, związku między poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy. Należy zaznaczyć, że to organ podatkowy dokonuje analizy zakwalifikowanych przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów wydatków, na podstawie zgromadzonego przez tychże podatników materiału dowodowego. Dowody powinny potwierdzać wystąpienie związku przyczynowo-skutkowego między kosztami a przychodami podatnika.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (dalej również: Spółka) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na pozyskiwaniu powierzchni reklamowej dla swoich kontrahentów. Wnioskodawca poszukuje powierzchni reklamowej w obrębie witryn funkcjonujących w sieci Internet. Osobami udzielającymi powierzchni reklamowej są m.in. osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej. Osoby fizyczne udostępniają Wnioskodawcy powierzchnie reklamową pobierając od niego wynagrodzenie. Osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej otrzymane wynagrodzenie dokumentują rachunkami. Rachunki, na polecenie osób fizycznych, generuje zabezpieczony przed nieuprawnionym dostępem system informatyczny. Rachunki przyjmują formę rzetelnego i kompletnego zapisu elektronicznego – obrazu, który w niezmienionej postaci zostaje wprowadzony do ewidencji podatkowej Spółki. Generowany rachunek zawiera wszelkie informacje opisujące zdarzenie, strony dokumentowanej czynności, opis dokumentowanego zdarzenia, czas i miejsce dokumentowanego zdarzenia, wskazanie kwoty należnej od Wnioskodawcy, a także termin oraz warunki zapłaty należności.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że wydatek poniesiony na rzecz osoby fizycznej z tytułu wynagrodzenia za udzielenie powierzchni reklamowej może stanowić koszt uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile zostanie prawidłowo udokumentowany przez Wnioskodawcę.

Istotną wskazówkę, jak należy dokumentować wydatki zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, ustawodawca zawarł w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na mocy którego: podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Odrębne przepisy, o których mowa w tym przepisie, zawarte są w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2016 r., poz. 1047 z późn. zm.).

Z przepisów tej ustawy wynika, że podstawą zapisów w księgach rachunkowych są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej, zwane dalej „dowodami źródłowymi” (art. 20 ust. 2 ustawy). Księgi rachunkowe powinny być prowadzone rzetelnie, bezbłędnie, sprawdzalnie i bieżąco (art. 24 ust. 1 ustawy), a transakcje udokumentowane rzetelnymi dowodami księgowymi (art. 22 ustawy).

Zgodnie z art. 20 ust. 2 ustawy o rachunkowości: podstawą zapisów w księgach rachunkowych są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej, zwane dalej „dowodami źródłowymi”:

1.  zewnętrzne obce – otrzymane od kontrahentów;
2.  zewnętrzne własne – przekazywane w oryginale kontrahentom;
3.  wewnętrzne – dotyczące operacji wewnątrz jednostki.

W myśl art. 20 ust. 3 ww. ustawy: podstawą zapisów mogą być również sporządzone przez jednostkę dowody księgowe:

1.  zbiorcze – służące do dokonania łącznych zapisów zbioru dowodów źródłowych, które muszą być w dowodzie zbiorczym pojedynczo wymienione;
2.  korygujące poprzednie zapisy;
3.  zastępcze – wystawione do czasu otrzymania zewnętrznego obcego dowodu źródłowego;
4.  rozliczeniowe – ujmujące już dokonane zapisy według nowych kryteriów klasyfikacyjnych.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 1 ustawy o rachunkowości: dowód księgowy powinien zawierać co najmniej:

1.  określenie rodzaju dowodu i jego numeru identyfikacyjnego;
2.  określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej;
3.  opis operacji oraz jej wartość, jeżeli to możliwe, określoną także w jednostkach naturalnych;
4.  datę dokonania operacji, a gdy dowód został sporządzony pod inną datą – także datę sporządzenia dowodu;
5.  podpis wystawcy dowodu oraz osoby, której wydano lub od której przyjęto składniki aktywów;
6.  stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca oraz sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowych (dekretacja), podpis osoby odpowiedzialnej za te wskazania.

Stosownie do art. 21 ust. 1a ww. ustawy: można zaniechać zamieszczania na dowodzie danych, o których mowa:

1.  w ust. 1 pkt 1-3 i 5, jeżeli wynika to z odrębnych przepisów;
2.  w ust. 1 pkt 6, jeżeli wynika to z techniki dokumentowania zapisów księgowych.

Powyższe przepisy ustalają zasady dokumentowania operacji gospodarczych, a w szczególności warunki, jakim powinny odpowiadać dowody księgowe stanowiące podstawę zapisów w księgach rachunkowych. W świetle tych przepisów dowody księgowe powinny być rzetelne, to jest zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, którą dokumentują, kompletne, wolne od błędów rachunkowych, zawierające wymienione wyżej elementy.

Dowód księgowy, który będzie właściwy do wprowadzenia kosztu do ksiąg rachunkowych, będzie również stosownym dokumentem do celów podatkowych. Podatnik, uznając określone wydatki za koszty uzyskania przychodu, odnosi ewidentne korzyści, ponieważ o te koszty pomniejszona zostaje podstawa opodatkowania. Podejmując decyzję o poniesieniu określonych kosztów, podatnik winien na podstawie racjonalnych i obiektywnych przesłanek uzasadnić związek kosztu z przychodem. Na podatniku spoczywa ciężar dowodu w zakresie wykazania związku przyczynowo-skutkowego między poniesionym wydatkiem a uzyskanym przychodem. Dopiero na podstawie dokumentów potwierdzających faktyczne wykonanie usługi, Spółka ma prawo zaliczenia poniesionego wydatku do kosztów uzyskania przychodów.

Należy przy tym zwrócić uwagę na istotę dowodów nabycia towarów lub usług w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym. Stosownie do art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej: jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Zgodnie z art. 181 ww. ustawy: dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.

Użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności” wskazuje, że katalog dowodów jest otwarty. Wskazane jest zatem posiadanie (pod kątem ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego) wszelkich dowodów, potwierdzających zaistnienie danego zdarzenia gospodarczego.

Jak wyjaśniono powyżej, kwestię dokumentowania kosztów uzyskania przychodów normują odrębne przepisy. Tym samym, jeżeli na gruncie przepisów o rachunkowości opisane przez Spółkę dowody potwierdzają poniesione prze nią wydatki stanowią dowody księgowe, będące podstawą wprowadzenia tych wydatków do ksiąg rachunkowych, taki sposób udokumentowania faktu ich poniesienia jest wystarczający również dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Dowód księgowy, który będzie właściwy do wprowadzenia kosztu do ksiąg rachunkowych, będzie również stosownym dokumentem dla celów podatkowych.

Odnosząc powyższe uregulowania do przedstawionego we wniosku opisu sprawy, należy stwierdzić, że wydatek poniesiony przez Wnioskodawcę tytułem wynagrodzenia za udostępnienie przez osobę fizyczną powierzchni reklamowej, udokumentowany w sposób wymagany przepisami o rachunkowości może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując – wydatek Wnioskodawcy, pozostający w bezpośrednim związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, udokumentowany rachunkiem w formie zapisu elektronicznego, wygenerowanym przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, potwierdzony dowodem przelewu należności, można zakwalifikować jako koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.