Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB1.4511.758.16.1.WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-11-02
Teza: W jaki sposób odsetki od kredytu związane z nabyciem nieruchomości zapłacone przez Wnioskodawcę mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy?
Słowa kluczowe: koszt; odsetki-odsetki od kredytu
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 września 2016 r. r. (data wpływu 9 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 września 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie projektowania i sprzedaży mebli kuchennych na wymiar. Wnioskodawca podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych od całości dochodów i opodatkowuje dochody z działalności gospodarczej na zasadach ogólnych, według skali podatkowej, prowadzi ewidencję dla potrzeb podatku dochodowego w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wnioskodawca nie korzysta z uprawnienia wskazanego w art. 22 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), co oznacza, że ujmuje on co do zasady koszty w rachunku podatkowym w dacie poniesienia.

Wnioskodawca podjął decyzję o przeprowadzeniu inwestycji polegającej na wybudowaniu budynku o charakterze użytkowym - na potrzeby własnej prowadzonej działalności wraz z częścią powierzchni przeznaczonej na wynajem. Wnioskodawca pozyskał kredyt bankowy na sfinansowanie zakupu nieruchomości. W procesie pozyskania kredytu Wnioskodawca występował z małżonką (drugim kredytobiorcą). W małżeństwie Wnioskodawcy od początku jego istnienia panuje ustrój wspólności majątkowej, a małżonka Wnioskodawcy nie prowadzi działalności gospodarczej. Ze środków pozyskanych z powyższego kredytu bankowego sfinansowany został zakup nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym w złym stanie technicznym, nadającym się do rozbiórki. Wnioskodawca poniósł określone wydatki na wyburzenie wspomnianego budynku, które zostały sfinansowane ze środków pochodzących z bieżącej działalności (nie zostały sfinansowane środkami pochodzącymi z kredytu). Budynek nigdy nie był wykorzystywany w działalności gospodarczej Wnioskodawcy, nie został on również wprowadzony do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy. Ze względu na zły stan techniczny budynku mieszkalnego posadowionego na nieruchomości, jego wartość ekonomiczna była dla Wnioskodawcy znikoma (nieistotna) i od początku (tj. już na etapie planowania transakcji) był on przeznaczony do rozbiórki. Jak wynika z operatu szacunkowego wykonanego na potrzeby pozyskania kredytu przez rzeczoznawcę, wartość nieruchomości zabudowanej została określona jako różnica wartości rynkowej gruntu wchodzącego w skład nieruchomości i kosztów wyburzenia budynku posadowionego na tym gruncie (koszty wyburzenia budynku pomniejszyły wartość nieruchomości, budynek w żaden sposób nie zwiększył wartości nieruchomości). Ostateczna cena sprzedaży nieruchomości była zbliżona do wartości rynkowej nieruchomości wskazanej w operacie szacunkowym.

Wnioskodawca przyjął do używania nabyty grunt wchodzący w skład nieruchomości oraz wprowadził go do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

W 2016 r. Wnioskodawca pozyskał finansowanie w formie pożyczki na budowę budynku użytkowego na nabytej nieruchomości w okolicznościach wskazanych powyżej. Wnioskodawca spłaca naliczane od 2010 r. odsetki od kredytu. Jak dotąd Wnioskodawca wykonuje działalność gospodarczą w lokalu użytkowanym na podstawie umowy najmu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W jaki sposób odsetki od kredytu związane z nabyciem nieruchomości zapłacone przez Wnioskodawcę mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki od kredytu mogą co do zasady stanowić koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy w taki sposób, że odsetki naliczone i zapłacone przed dniem przyjęcia gruntu wchodzącego w skład nieruchomości do używania powiększają wartość początkową gruntu, który co do zasady nie podlega amortyzacji, a odsetki od kredytu naliczone i zapłacone po dniu przyjęcia gruntu do używania będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy w dacie poniesienia. W związku z tym, całość odsetek należy przypisać do wartości gruntu, ponieważ budynek nie przedstawia żadnej wartości i nie jest możliwe proporcjonalne przypisanie do niego jakiejkolwiek wartości odsetek.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 Ustawy PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powyższy przepis zawiera podstawową definicję kosztów podatkowych, określając cechy, jakie powinien posiadać określony wydatek w celu uznania go za koszt uzyskania przychodów w podatku dochodowym. Należy więc przyjąć, że spełnienie następujących warunków wskazanych w tym przepisie pozwala na zaliczenie wydatku do kosztów podatkowych:

1.  został poniesiony przez podatnika,
2.  pozostaje w związku z przychodem, zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów,
3.  nie został wymieniony w negatywnym katalogu kosztów wskazanym w art. 23 Ustawy PIT,
4.  został właściwie udokumentowany.

W ocenie Wnioskodawcy, wydatek poniesiony na zapłatę odsetek od kredytu będzie mógł co do zasady stanowić koszt podatkowy Wnioskodawcy. Nie ulega wątpliwości, że w okolicznościach wskazanych w opisie stanu faktycznego koszt związany z kredytem ma związek z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, gdyż nabycie nieruchomości nastąpiło z zamiarem wykorzystania jej w działalności gospodarczej, po przeprowadzeniu stosownych robót.

Zarówno grunt, jak i budynek wchodzący w skład nieruchomości nigdy nie był wykorzystywany dla celów osobistych Wnioskodawcy. Nie ulega również wątpliwości, że wydatek zostanie poniesiony przez samego podatnika i nie zostanie mu zwrócony w jakiejkolwiek formie. Mając to na uwadze, należy uznać za spełniony pierwszy z warunków zaliczenia wydatku do kosztów podatkowych. Następnie, należy podkreślić, że bezsprzecznie wydatek pozostaje w związku z możliwością uzyskania przychodu Wnioskodawcy. W szczególności, działanie Wnioskodawcy spowoduje w przyszłości brak konieczności ponoszenia kosztów wynajmu powierzchni potrzebnej ze względu na specyfikę prowadzonej działalności (właściwą ekspozycję mebli), a także zapewni źródło dodatkowego dochodu z tytułu najmu pozostałej powierzchni. Tym samym oczywisty wydaje się związek ponoszonych wydatków na odsetki od kredytu z osiągnięciem przychodu, zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów, a więc i kolejny warunek zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów należy uznać za spełniony.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 32 Ustawy PIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Konstrukcja zacytowanego przepisu a contrario wskazuje, że kosztem podatkowym mogą być jedynie odsetki od kredytu, które zostały zapłacone – wprowadzając swego rodzaju metodę kasową zaliczania odsetek do kosztów podatkowych. Ponadto, w myśl art. 23 ust. 1 pkt 33 Ustawy PIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji. Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do odsetek od kredytu nie znajdzie zastosowania zacytowany przepis. Przez inwestycje w rozumieniu przepisów Ustawy PIT należy rozumieć środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223, z późn. zm.). Pomijając fakt, iż przepisy ustawy o rachunkowości nie obowiązują Wnioskodawcy - odsetki od kredytu nie mają związku z jakąkolwiek budową (wytworzeniem) środka trwałego. Kredyt został przez Wnioskodawcę zaciągnięty na nabycie nieruchomości. W związku z tym, odsetki od kredytu nie podlegają wyłączeniu z kosztów podatkowych, gdyż brak jest jakiegokolwiek wyłączenia w art. 23 ust. 1 Ustawy PIT, niemniej zaliczanie odsetek do kosztów zostaje co do zasady ograniczone do tych, które zostały przez podatnika zapłacone.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 Ustawy PIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Jednocześnie, zgodnie z art. 22c pkt 1 Ustawy PIT, amortyzacji nie podlegają m.in. grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów - zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Dodatkowo - zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 Ustawy PIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

*   wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Na gruncie przepisów o PIT, grunty stanowią co do zasady środki trwałe podatnika. Jednocześnie, grunty nie podlegają amortyzacji. W przypadku jednak odpłatnego ich zbycia, za koszt uznaje się wydatki poniesione na nabycie pomniejszone o wartość odpisów amortyzacyjnych (które nie stanowiły kosztów podatkowych).

Mając na uwadze okoliczności przedstawione w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, przedmiotem nabycia były składniki majątku w postaci gruntu i budynku. Jednocześnie, wartością początkową środków trwałych w przypadku odpłatnego nabycia jest cena nabycia (art. 22g ust. 1 pkt 1 Ustawy PIT). W omawianej sprawie występuje sytuacja, w której cena sprzedaży jest określona w odniesieniu do wszystkich składników majątkowych łącznie - w takim przypadku Wnioskodawca będzie obowiązany do wyodrębnienia ceny nabycia, jaką można przypisać do poszczególnych składników majątku (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 24 października 2011 r., sygn. ILPB1/415-1045/11-2/AG).

Mając na uwadze okoliczności wskazane w opisie stanu faktycznego należy stwierdzić, że nabyty grunt wchodzący w skład nieruchomości będzie stanowił dla Wnioskodawcy środek trwały, gdyż spełnia on ku temu wszelkie warunki. Wnioskodawca planuje go wykorzystywać w prowadzonej działalności gospodarczej, zamierza przeprowadzić na nim opisaną inwestycję. Zgodnie z przepisami Ustawy PIT, grunty nie podlegają amortyzacji. Wnioskodawca wprowadził grunt do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w dniu, w którym został on przyjęty do używania. Jak wynika z wyceny wykonanej przez rzeczoznawcę, wartość rynkowa nieruchomości stanowi różnicę wartości rynkowej gruntu i kosztu rozbiórki budynku mieszkalnego. Na tej podstawie należy stwierdzić, że budynek posadowiony na nabytym gruncie nie przedstawia żadnej wartości ekonomicznej. W szczególności, nabyty budynek nie może zostać uznany za środek trwały Wnioskodawcy, skoro od początku (tj. już na etapie planowanej transakcji) nie miał on być w jakikolwiek sposób wykorzystywany przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej. Ze względu na fakt, iż ze środków pochodzących z kredytu sfinansowano ostatecznie nabycie dwóch składników majątku na gruncie podatku dochodowego - kwotę odsetek mogącą stanowić koszty uzyskania przychodów należy odnieść proporcjonalnie do każdego z tych składników majątku. Mając na uwadze informacje wskazane w opisie stanu faktycznego - budynek nie przedstawia żadnej wartości ekonomicznej, a koszty jego wyburzenia obniżają wartość gruntu. Na tej podstawie, zdaniem Wnioskodawcy odsetki od kredytu należy w całości przypisać do wartości gruntu wchodzącego w skład nieruchomości. Inny podział i powiązanie odsetek od kredytu z budynkiem jest, w ocenie Wnioskodawcy, niemożliwe i nie będzie odzwierciedlać charakteru transakcji. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, odsetki od kredytu powinny stanowić koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy w taki sposób, że odsetki naliczone i zapłacone przed dniem przyjęcia gruntu do używania powiększają wartość początkową gruntu, który co do zasady nie podlega amortyzacji, a odsetki od kredytu naliczone i zapłacone po dniu przyjęcia gruntu do używania będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy w dacie poniesienia.

Wnioskodawca nie korzysta z uprawnienia wskazanego w art. 22 ust. 6 Ustawy PIT, co oznacza, że ujmuje on co do zasady koszty w rachunku podatkowym w dacie poniesienia.

Na marginesie Wnioskodawca pragnie podkreślić, że jego zdaniem odsetki od kredytu nie powiększą w żadnym wypadku wartości początkowej budynku powstałego w ramach planowanej inwestycji. Odsetki od kredytu spłacane przez Wnioskodawcę dotyczą bowiem odrębnego środka trwałego, jakim jest grunt i ich poniesienie nie ma żadnego związku z budową nowego środka trwałego (budynku). Wyłącznie wydatki związane z powstaniem nowego środka trwałego (budynku) mogą podwyższyć jego wartość początkową do celów amortyzacji.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, odsetki od kredytu powinny stanowić koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy w taki sposób, że odsetki naliczone i zapłacone przed dniem przyjęcia gruntu wchodzącego w skład nieruchomości do używania powiększają wartość początkową gruntu, który co do zasady nie podlega amortyzacji, a odsetki od kredytu naliczone i zapłacone po dniu przyjęcia gruntu do używania będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy w dacie poniesienia. W związku z tym, całość odsetek należy przypisać do wartości gruntu, ponieważ budynek nie przedstawia żadnej wartości i nie jest możliwe proporcjonalne przypisanie do niego jakiejkolwiek wartości odsetek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Musi to być zatem taki wydatek, którego związek z prowadzoną działalnością nie budzi wątpliwości, a obowiązek wykazania tego związku należy do podatnika. Kwalifikacja wydatków do kosztów uzyskania przychodów, ze względu na kryterium celowości, leży bowiem w gestii podatnika. Należy jednak mieć na uwadze, że prawidłowość dokonanej kwalifikacji podlega ocenie organów podatkowych.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów (…).

Natomiast zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

*   pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),
*   pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Nie stanowią kosztów uzyskania przychodów naliczone, lecz niezapłacone albo umorzone odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów) – o czym stanowi art. 23 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy.

Z kolei art. 23 ust. 1 pkt 33 cytowanej ustawy stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Zgodnie z art. 5a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o inwestycjach oznacza to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223, z późn. Zm.), zwanej dalej "ustawą o rachunkowości";

Z kolei na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości, przez środki trwałe w budowie – rozumie się zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

W myśl art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, w myśl art. 22c cytowanej ustawy, zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi nie podlegają amortyzacji.

Zauważyć należy, iż w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych grunty oraz wzniesione na nich budynki i budowle stanowią odrębne środki trwałe. W konsekwencji, w rozpatrywanej sprawie pojęcie inwestycji należy odnieść do budynków, budowli, które będą usadowione na tym gruncie, a nie do samego gruntu, który jest kompletny i zdatny do użytku.

Z treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, iż Wnioskodawca podjął decyzję o przeprowadzeniu inwestycji polegającej na wybudowaniu budynku o charakterze użytkowym - na potrzeby własnej prowadzonej działalności wraz z częścią powierzchni przeznaczonej na wynajem. Wnioskodawca pozyskał kredyt bankowy na sfinansowanie zakupu nieruchomości. Ze środków pozyskanych z powyższego kredytu bankowego sfinansowany został zakup nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym w złym stanie technicznym, nadającym się do rozbiórki. Wnioskodawca poniósł określone wydatki na wyburzenie wspomnianego budynku, które zostały sfinansowane ze środków pochodzących z bieżącej działalności (nie zostały sfinansowane środkami pochodzącymi z kredytu). Budynek nigdy nie był wykorzystywany w działalności gospodarczej Wnioskodawcy, nie został on również wprowadzony do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy. Ze względu na zły stan techniczny budynku mieszkalnego posadowionego na nieruchomości, jego wartość ekonomiczna była dla Wnioskodawcy znikoma (nieistotna) i od początku (tj. już na etapie planowania transakcji) był on przeznaczony do rozbiórki. Jak wynika z operatu szacunkowego wykonanego na potrzeby pozyskania kredytu przez rzeczoznawcę, wartość nieruchomości zabudowanej została określona jako różnica wartości rynkowej gruntu wchodzącego w skład nieruchomości i kosztów wyburzenia budynku posadowionego na tym gruncie (koszty wyburzenia budynku pomniejszyły wartość nieruchomości, budynek w żaden sposób nie zwiększył wartości nieruchomości). Ostateczna cena sprzedaży nieruchomości była zbliżona do wartości rynkowej nieruchomości wskazanej w operacie szacunkowym.

Wnioskodawca przyjął do używania nabyty grunt wchodzący w skład nieruchomości oraz wprowadził go do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

W 2016 r. Wnioskodawca pozyskał finansowanie w formie pożyczki na budowę budynku użytkowego na nabytej nieruchomości w okolicznościach wskazanych powyżej. Wnioskodawca spłaca naliczane od 2010 r. odsetki od kredytu.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że podstawowym warunkiem uznania za koszt uzyskania przychodów odsetek od kredytu jest ich zapłacenie oraz istnienie związku przyczynowo-skutkowego między kredytem, a przychodem z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przeanalizowanych przepisów wynika, iż odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości, której wartość ustalono jako wartość samego gruntu (bez wartości budynku mieszkalnego przeznaczonego do rozbiórki) naliczone do dnia przekazania środka trwałego (gruntu) do używania zwiększają wartość początkową gruntu jako środka trwałego, natomiast odsetki zapłacone (skapitalizowane) po tym dniu będą mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dniu zapłaty (kapitalizacji), tj. niezależnie od terminu zakończenia inwestycji, polegającej na budowie budynku o charakterze użytkowym, który będzie stanowił odrębny od gruntu środek trwały.

Należy przy tym zastrzec, iż przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania – właściwy organ – ustali, że przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest odmienny od rzeczywistego, to wydana interpretacja nie będzie chroniła Pana w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.