Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-878/08/EJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-12-12
Teza: otrzymanie premii pieniężnej podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych i winno być udokumentowane wystawieniem faktury przez świadczącego usługę.
Słowa kluczowe: bonus; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; dokumentowanie; faktura-faktura VAT; premia-premia pieniężna; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej L. przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2008r. (data wpływu 22 września 2008r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 listopada 2008r. (data wpływu 3 grudnia 2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wypłacanych premii pieniężnych za realizację określonego poziomu zakupów - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2008r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wypłacanych premii pieniężnych za realizację określonego poziomu zakupów. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 listopada 2008r. (data wpływu 3 grudnia 2008r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 19 listopada 2008r. znak: IBPP2/443-878/08/EJ, IBPP2/443-1022/08/EJ.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest producentem drożdży piekarskich oraz polepszaczy do pieczywa, których sprzedaż dokonywana jest za pośrednictwem partnerów handlowych (dalej dystrybutorów), w oparciu o zawarte z nimi umowy. Ww. umowy gwarantują dystrybutorom dokonującym zakupu drożdży prawa do kwartalnej premii pieniężnej w wysokości ustalonej taryfikatorem. Podstawą ustalenia premii kwartalnej jest ilość zakupionych przez dystrybutora drożdży w okresie danego kwartału kalendarzowego. Premia kwartalna wypłacana jest w wysokości stanowiącej równowartość określonej procentowo części wartości netto zakupów drożdży zrealizowanych przez dystrybutora w okresie poprzedzającego kwartału kalendarzowego. Wnioskodawca ma prawo do odmowy wypłaty premii kwartalnej w przypadku uchybienia przez dystrybutora jakimkolwiek postanowieniom umowy oraz w przypadku wystąpienia przez dystrybutora zawinionych działań lub zaniechań niestanowiących naruszenia umowy, a skutkujących powstaniem szkody majątkowej u Wnioskodawcy. Wnioskodawca ma również prawo do odmowy wypłaty premii w przypadku rozwiązania umowy handlowej, przed upływem danego okresu rozliczeniowego, ze skutkiem na dzień przypadający przed końcem danego kwartału rozliczeniowego, dokonanego przez dystrybutora lub Wnioskodawcę z przyczyn leżących po stronie dystrybutora. Premie kwartalne za okres I-go kwartału 2008r. wypłacono dystrybutorom na podstawie wystawianych przez nich faktur VAT za świadczenie usług. – w oparciu o postanowienie Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego z dnia 28 sierpnia 2007r. nr PP/443-34-1-GK/07. W dniu 5 lutego 2008r. Wnioskodawca otrzymał postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu Nr PP/I/443-184/07/MMA zmieniające z urzędu postanowienie Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego uznające zaprezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko w sprawie rozliczenia premii kwartalnej za nieprawidłowe. Dokonując ponownej analizy stanu prawnego oraz orzecznictwa sądów administracyjnych (m. in. NSA z 6 lutego 2007r. sygn. I FSK 94/06) Wnioskodawca uznał argumentację Dyrektora Izby Skarbowej za zasadną i za okres II-go kwartału 2008r. premię kwartalną wypłacono na podstawie not księgowych.

Z pisma z dnia 28 listopada 2008r., uzupełniającego opis stanu faktycznego wynika, że wysokość premii uzależniona jest od osiągnięcia przez dystrybutora w okresie kwartału lub półrocza założonego ilościowego poziomu zakupów. I tak: premia kwartalna - za zakupy od 30 ton do 130 ton drożdży przysługuje premia w wysokości 8%, za zakupy przekraczające 130 do 250 ton – premia 10%, a za zakupy powyżej 250 ton – 11% premii, zawsze liczonej od wartości netto dokonanych kwartalnych zakupów. Ponadto, dystrybutorom drożdży przysługuje premia półroczna za realizację określonego poziomu zakupów w okresie półrocza za zakup od 350 ton do 450 ton – 0,25%, a za zakup powyżej 450 ton – 0,5 % wartości netto półrocznej sprzedaży. Taryfikator wypłaty premii stanowi załącznik do umowy sprzedaży, zawartej z dystrybutorem drożdży. Jedynym kryterium przyznawania premii kwartalnej jest osiągnięcie przez dystrybutorów poziomu zakupów drożdży zgodnie z progami ilościowymi, określonymi w załączniku do umowy. Wypłata premii nie jest zależna od spełnienia przez dystrybutora innych świadczeń, poza określonymi powyżej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wypłacane premie za realizację określonego poziomu zakupów drożdży podlegają przepisom o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, po przeanalizowaniu stanu faktycznego, w oparciu o interpretacje prawa podatkowego w zakresie podatku VAT oraz analizie postanowień:

*   Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie – wyrok z dnia 22 maja 2007r. sygn. III S.A./Wa 4080/06,
*   Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 lutego 2007r. sygn. I FSK 94/06,
*   Decyzję Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 września 2007r.,
*   Decyzję Izby Skarbowej w Opolu z dnia 4 lutego 2008r.
*   Decyzję Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 kwietnia 2008r.

Wnioskodawca zważa co następuje:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Świadczenie usług, zdefiniowane w powyższym przepisie ma charakter komplementarny względem dostawy, tym samym, jeżeli pojęcia te mają za zadanie wzajemnie się uzupełniać, unormowanie to wyklucza wystąpienie sytuacji faktycznej, która stanowiłaby jednocześnie dostawę towarów i świadczenie usług. Nie można więc uznać za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT osiągnięcie przez dystrybutora określonej umownie wielkości obrotów (zakupów) drożdży, a zatem wypłacana dystrybutorowi premia (bonus) za uzyskanie tego pułapu obrotów – nie stanowi odpłatności (wynagrodzenia za świadczenia usług). Podobnie powiązanie uprawnia do wypłaty premii z prawidłowym wykonaniem przez dystrybutora czynności istniejącego miedzy Wnioskodawcą a dystrybutorem (opodatkowanego z tytułu dostawy) kontraktu kupna-sprzedaży drożdży – nie jest żadną usługą dystrybutora na rzecz Wnioskodawcy, która podlegałaby opodatkowaniu VAT.

Wnioskodawca podkreśla, że dokonywanie przez dystrybutorów określonej wielkości zakupów, jak i należyte wykonywanie postanowień umowy handlowej, mieści się w zakresie czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług w postaci dostawy towarów. W stanie faktycznym zaistniałym nie można więc uznać za świadczenie usługi – zrealizowania na rzecz sprzedającego określonego z góry pułapu obrotu. Na określony pułap obrotów składa się odpowiednia liczba transakcji sprzedaży – dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Czynności stanowiące dostawę towaru nie mogą jednocześnie poprzez ich zsumowanie stanowić usługi. Z treści art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że dostawa nie może być jednocześnie usługą.

Nadto opodatkowanie – jako usługi świadczonej przez nabywcę towaru – nabycia określonej ilości towaru, będzie prowadziło do podwójnego opodatkowania tej samej czynności, pierwszy raz, jako sprzedaży (dostawy towaru), drugi, jako zakupu (świadczenia usługi) przez nabywcę tego samego towaru, w ramach tej samej transakcji. Podwójne opodatkowanie stoi w sprzeczności z konstytucyjną zasadą równości i powszechności opodatkowania, jest ono również niedopuszczalne we wspólnotowym systemie podatku od wartości dodanej. Państwa Członkowskie zobowiązane są do podjęcie niezbędnych środków, aby uniknąć podwójnego opodatkowania. Wynika to z treści przepisów VI Dyrektywy VAT – art. 8 ust. 1, art. 9 ust. 3 oraz art. 14 ust. 2. Powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W świetle powyższego wypłacane premie za zakupione drożdże winny być rozliczane na podstawie noty księgowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT), natomiast przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa

– zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Uwzględniając powyższe, każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powoływanej ustawy.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2 – 22, art. 30 – 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe wypłaconych premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp. W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w cyt. art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy. W tym przypadku zastosowanie będzie miał przepis § 16 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.).

W praktyce występują również sytuacje, gdzie premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premia ta nie jest związana z żadną konkretną dostawą. W takiej sytuacji należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Świadczeniem usług jest bowiem każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca zawarł z dystrybutorami umowy handlowe. Zgodnie z postanowieniami tych umów, premie pieniężne należne są dystrybutorom za przekroczenie założonego poziomu zakupów w okresie kwartału kalendarzowego oraz w okresie półrocza. Wysokość premii uzależniona jest od osiągnięcia przez dystrybutora w ww. okresach założonego ilościowego poziomu zakupów. Jedynym kryterium przyznawania premii kwartalnej jest osiągnięcie przez dystrybutorów poziomu zakupów drożdży zgodnie z progami ilościowymi, określonymi w załączniku do umowy. Wypłata premii nie jest zależna od spełnienia przez dystrybutora innych świadczeń, poza określonymi powyżej.

Stwierdzić zatem należy, iż w przedmiotowej sprawie premia pieniężna jest ściśle uzależniona od określonego zachowania dystrybutorów. Premia ta nie ma charakteru dobrowolnego, ale uzależniona jest od określonego zachowania kupującego. Usługobiorcą jest Wnioskodawca, który realizuje swój interes ekonomiczny poprzez tworzenie sytuacji, w której dystrybutorzy decydują się na zakup u Wnioskodawcy, a nie u innego dostawcy. Wypłacenie przedmiotowej premii pieniężnej jest zatem rodzajem wynagrodzenia za określone zachowanie się dystrybutorów w stosunku do Wnioskodawcy. Wypłacając premię pieniężną Wnioskodawca nagradza dystrybutorów za nabycie określonej ilości towarów, a w konsekwencji za lojalność względem Wnioskodawcy, tj. za to, że kupujący nabywają towary Wnioskodawcy, a nie jego konkurentów. Premia pieniężna powinna być w związku z tym traktowana również jako wynagrodzenie za powstrzymywanie się od zakupu towarów konkurencyjnych. Zachowanie dystrybutorów stanowi w tym przypadku świadczenie usługi za wynagrodzeniem na rzecz Wnioskodawcy. Jako zapłatę za wykonaną usługę dystrybutorzy otrzymują bonus w postaci premii pieniężnej.

Zatem pomiędzy stronami zaistniała więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o VAT stanowi świadczenie usługi za wynagrodzeniem.

W świetle powyższego zachowanie dystrybutorów polegające na osiągnięciu określonego w umowie obrotu należy uznać za świadczenie usług zgodnie z cyt. art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i opodatkować podatkiem od towarów i usług wg stawki 22%.

Zgodnie z art. 41 ust. 13 ustawy o VAT towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Ponadto, zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zatem w przedmiotowej sytuacji otrzymanie premii pieniężnej przez dystrybutorów jest wynagrodzeniem za świadczenie usługi, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według 22% stawki podatku VAT oraz winna być udokumentowana poprzez wystawienie przez świadczącego usługę (dystrybutorów) faktury VAT na rzecz sprzedawcy towarów (tj. Wnioskodawcy).

W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy, iż osiągnięcie przez dystrybutorów określonej wielkości obrotów nie stanowi usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT więc wypłacana premia pieniężna za uzyskanie tego pułapu obrotów nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług, a tym samym winna być rozliczana na podstawie noty księgowej, należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo należy wskazać, że Wnioskodawca we wniosku powołał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 maja 2007r. sygn. akt III SA/Wa 4080/06 jak i wyrok NSA z dnia 6 lutego 2007r. sygn. I FSK 94/06.

Tut. organ wyjaśnia, że powołane orzeczenia sądów nie mają wpływu na rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy. Wyroki te nie stanowią źródła powszechnie obowiązującego prawa, ponieważ zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wyroki sądów są wydane w konkretnych sprawach i wiążą wyłącznie w tych sprawach, w których zostały wydane. Zauważyć tutaj należy, iż zgodnie z art. 120 Ordynacji podatkowej organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Powyższa zasada jest częściowym powieleniem zapisu art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z którym organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa. Wyroki sądów nie mają natomiast charakteru obowiązującego prawa.

Również na rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy nie mają wpływu wskazane przez Wnioskodawcę orzeczenia innych organów podatkowych. Orzeczenia organów podatkowych wydawane są w indywidualnych sprawach podatników w oparciu o aktualnie obowiązujące przepisy prawa i stan faktyczny przedstawiony przez tych podatników. Zatem nie mają one mocy wiążącej dla innych organów podatkowych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Z uwagi na fakt, że wniosek dotyczy zaistniałego stanu faktycznego interpretacja została udzielona w oparciu o przepisy obowiązujące do dnia 30 listopada 2008r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. A. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.