Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-544/14-5/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-11-04
Teza: prawo do odliczenia i korekty podatku naliczonego związanego z budową budynku mieszkalno-użytkowego, prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego związanego z budową infrastruktury towarzyszącej ww. budynkowi
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; korekta-korekta podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 24 lipca 2014 r. (data wpływu 1 sierpnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 października 2014r. (data wpływu 17 października 2014r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia i korekty podatku naliczonego związanego z budową budynku mieszkalno-użytkowego

*   prawa do odliczenia w całości podatku naliczonego związanego z budową infrastruktury towarzyszącej ww. budynkowi

– **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   stawki podatku VAT dla nabywanych usług budowlano-remontowych,

*   prawa do odliczenia i korekty podatku naliczonego związanego z budową budynku mieszkalno-użytkowego,

*   prawa do odliczenia w całości podatku naliczonego związanego z budową infrastruktury towarzyszącej ww. budynkowi

oraz w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Wniosek został uzupełniony w dniu 17 października 2014r. w zakresie doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego, przeformułowania pytania nr 6, przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego w zakresie pytania nr 6 i 7.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawca, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością „\`(...)\`”jest spółką komunalną, w której 100 % udziałów posiada Gmina. W ramach swego majątku Spółka jest właścicielem między innymi nieruchomości niezabudowanych w postaci dwóch działek zlokalizowanych na terenie miasta. Grunty te, ujęto w ewidencji księgowej środków trwałych jako „zurbanizowane tereny niezabudowane” rodzaj 033 Klasyfikacji Środków Trwałych, przeznaczone są pod budowę bloku komunalnego, sklasyfikowanego w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11, wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną. Inwestorem jest „\`(...)\`” sp. z o. o.. Projekt budowlany przewiduje wybudowanie, zaliczonego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, budynku mieszkalnego wielorodzinnego z lokalami mieszkalnymi o powierzchni użytkowej lokali mieszkalnych nie przekraczającej 150 m2. Projekt budowlany zakłada budowę czterech lokali przeznaczonych pod wynajem jako usługowe, których powierzchnia użytkowa stanowi mniej niż połowę całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywanej na cele mieszkalne. Istnieje możliwość, w przypadku braku chętnych na wynajęcie lokali użytkowych, adaptacji w przyszłości tych lokali na lokale mieszkalne. W razie adaptacji wymienionych powyżej lokali zachodzi konieczność wymiany drzwi wejściowych zewnętrznych na okna oraz zmiany aranżacji małej architektury wraz z podjazdami i chodnikami w celu odseparowania tych lokali od otoczenia. Wzdłuż budynku zaprojektowano wewnętrzny chodnik, w pasie drogowym schody oraz pochylnię dla osób niepełnosprawnych. Dookoła budynku wykonana będzie opaska o szerokości 30 cm. Dla potrzeb lokatorów tego budynku powstanie parking z dojazdami, powierzchnia czynna biologicznie oraz wiata śmietnikowa na składowanie odpadków. Na terenie usunięte zostaną istniejące drzewa, a w ich miejsce nasadzone będą nowe.

Po zakończeniu budowy i oddaniu budynku do użytkowania Spółka wynajmować będzie odpłatnie mieszkańcom i ewentualnie przedsiębiorcom odpowiednio lokale mieszkalne i lokale użytkowe.

Świadcząc usługi w zakresie wynajmowania tej nieruchomości Spółka korzystać będzie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy przepisów art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy w części przeznaczonej na cele mieszkaniowe; wynajmowanie lokali użytkowych zostanie opodatkowane według stawki opisanej w art. 41 ust. 1 ustawy.

Nakłady inwestycyjne przeznaczone również będą na wybudowanie infrastruktury towarzyszącej tylko temu budynkowi poza jego bryłą a więc: sieci wodociągowe i kanalizacyjne, cieplne, elektroenergetyczne, gazowe i telekomunikacyjne.

Spółka zamierza, po zakończeniu budowy, zaewidencjonować w księgach rachunkowych następujące środki trwałe:

1.  Grunty zabudowane - rodzaj 030 Klasyfikacji Środków Trwałych, obejmujące grunty zajęte pod budynki mieszkalne (dokonane będzie przekwalifikowanie gruntów z „zurbanizowane tereny niezabudowane” rodzaj 033 KŚT) - bez prawa do amortyzacji; na ten środek trwały nie będą ponoszone nakłady inwestycyjne,
2.  Budynek mieszkalny - rodzaj 110 KŚT obejmujący:
    1.  wszystkie lokale (mieszkalne i użytkowe),
    2.  wyposażenie budynku we wszystkie wbudowane w konstrukcję budynku na stałe instalacje, przy czym granice budynku stanowić będą mufy, studzienki rewizyjne, zawory zamykające dopływ mediów,
    3.  pierwsze wyposażenie: wanny, brodziki, sanitariaty, umywalki, zlewy kuchenne,
    4.  obiekty pomocnicze (z uwagi na to, że obsługiwać będą jeden budynek), a więc: wewnętrzny chodnik, w pasie drogowym schody oraz pochylnię dla osób niepełnosprawnych, opaskę, parking z dojazdami, powierzchnię czynną biologicznie, wiatę śmietnikową oraz drzewa,
3.  Obiekty inżynierii lądowej, ujęte w ewidencji środków trwałych zgodnie z KŚT w grupie 2 jako pojedyncze, samodzielne budowle.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z budową bloku komunalnego Wnioskodawca będzie nabywał następujące towary i usługi: projekt budowlany, doradztwo techniczne, nadzór inwestorski, robocze przyłącze energii elektrycznej.

Wnioskodawca nie będzie sam budował/dokonywał adaptacji bloku komunalnego; wykonanie tych czynności powierza innym podmiotom zewnętrznym.

Faktury dokumentujące nabycie towarów/usług w związku z budową/adaptacją wymienionego powyżej budynku wystawiane będą na Wnioskodawcę.

Stroną umów z dostawcami mediów do lokali mieszkalnych i użytkowych w zakresie dostawy wody, energii elektrycznej, energii cieplnej, usług telekomunikacyjnych oraz odbioru ścieków będą najemcy tych lokali. W zakresie dostawy energii elektrycznej do części wspólnej budynku stroną umowy z dostawcą będzie Wnioskodawca. W zakresie odbioru odpadów komunalnych, zgodnie z ustawą z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach oraz z ustawą 2 dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach, Wnioskodawca deklaruje dane niezbędne do wniesienia na rzecz Gminy opłat. Opłaty te są przenoszone na najemców lokali.

Postanowienia umowy w zakresie najmu lokali:

1.  Mieszkalnych

prawa Wnioskodawcy

Z tytułu najmu Najemca zobowiązany jest opłacać miesięczny czynsz za lokal. Oprócz czynszu Najemca obowiązany jest do uiszczenia następujących opłat zaliczkowych za świadczenia związane z eksploatacją lokalu: za dostawę zimnej wody + obowiązujący podatek VAT, za odbiór ścieków + obowiązujący podatek VAT, za wywóz odpadów komunalnych centralne ogrzewanie + obowiązujący podatek VAT. Najemca jest obowiązany uiszczać powyższe opłaty miesięcznie z góry bez uprzedniego wezwania, w terminie do 10. każdego miesiąca kalendarzowego, za który przypada należność w kasie Wynajmującego lub na rachunek. W razie zwłoki w uiszczaniu wyżej wymienionych należności Wynajmującemu służy prawo naliczania odsetek ustawowych. Za zapłatę czynszu i opłat odpowiadają solidarnie z Najemcą stale zamieszkujące z nim osoby pełnoletnie. Odpowiedzialność osób, o których mowa ogranicza się do wysokości czynszu i innych opłat należnych za okres ich stałego zamieszkania. Celem zabezpieczenia roszczeń mogących wynikać przy Wykonywaniu niniejszej umowy Najemca składa zabezpieczenie w postaci kaucji w wysokości odpowiadającej \`(...)\`..krotności miesięcznego czynszu za lokal będący przedmiotem niniejszej umowy na konto Wynajmującego. Kaucja podlega zwrotowi w ciągu miesiąca od dnia opróżnienia lokalu lub nabycia jego własności przez Najemcę, po potrąceniu należności Wynajmującego z tytułu najmu lokalu. Zrewaloryzowana kwota kaucji na dzień jej zwrotu odpowiada iloczynowi kwoty miesięcznego czynszu obowiązującego w tym dniu i liczby, która po pomnożeniu przez kwotę miesięcznego czynszu obowiązującego w dniu podpisania umowy najmu stanowiła podstawę ustalenia wysokości pobranej kaucji. Wynajmujący może wypowiedzieć najem na: miesiąc naprzód na koniec miesiąca kalendarzowego, jeżeli Najemca: pomimo pisemnego upomnienia nadal: używa lokalu w sposób z umową lub niezgodnie z przeznaczeniem zaniedbuje obowiązki dopuszczając do powstania szkód albo niszczy urządzenia przeznaczone do wspólnego korzystania przez mieszkańców, wykracza w sposób rażący lub uporczywy przeciwko porządkowi domowemu, czyniąc uciążliwym korzystanie z innych lokali, jest w zwłoce z zapłatą czynszu lub innych opłat za używanie lokalu, co najmniej za trzy pełne okresy płatności, pomimo uprzedzenia dokonanego przez Wynajmującego dokonanego na piśmie o zamiarze wypowiedzenia najmu i wyznaczenia dodatkowego miesięcznego terminu zapłaty i bieżących należności, wynajął podnajął lub oddał do bezpłatnego używania lokal lub jego część bez pisemnej zgody Wynajmującego, używa lokalu który wymaga opróżnienia w związku z koniecznością rozbiórki lub remontu budynku.

obowiązki Wnioskodawcy:

Wynajmujący obowiązany jest zapewnić sprawne działanie istniejących urządzeń technicznych budynku, umożliwiających Najemcy korzystanie z oświetlenia i ogrzewania, ciepłej i zimnej wody, anteny zbiorczej i innych urządzeń należących do wyposażenia lokalu lub budynku. Utrzymywać w należytym stanie, porządku i czystości pomieszczenia i urządzenia budynku, służące do wspólnego użytku mieszkańców oraz jego otoczenie. Dokonywać napraw budynku, jego pomieszczeń i urządzeń oraz przywracać do poprzedniego stanu budynek uszkodzony, niezależnie od przyczyn z tym, że Najemcę obciąża obowiązek pokrycia strat powstałych z jego winy. Dokonywać napraw lokali, naprawy lub wymiany instalacji i elementów wyposażenia technicznego w zakresie nieobciążającym Najemcy, a zwłaszcza: napraw i wymiany wewnętrznej instalacji wodociągowej i ciepłej wody – bez urządzeń odbiorczych, a także napraw i wymiany wewnętrznej instalacji kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania wraz z grzejnikami, instalacji elektrycznej, telefonicznej oraz anteny zbiorczej - z wyjątkiem osprzętu.

1.  lokali użytkowych

prawa Wnioskodawcy:

Ustala się czynsz miesięczny + obowiązujący podatek VAT. Czynsz płatny jest w terminie podanym na fakturze VAT w kasie Spółki lub na konto. Opłaty za dostarczane i odbierane media ponosi Najemca. W przypadku uchybienia terminu płatności będą naliczane przez Wynajmującego odsetki ustawowe za każdy dzień zwłoki. Czynsz jest corocznie podwyższony o średnioroczny wskaźnik cen towarów i usług konsumpcyjnych ogółem za poprzedni rok kalendarzowy opublikowany przez Główny Urząd Statystyczny. Waloryzacja nie wymaga dla swej ważności pisemnego aneksu i wchodzi w życie z mocą obowiązującą od następnego miesiąca od opublikowania obwieszczenia Głównego Urzędu Statystycznego. Odbiór i pobieranie opłat za wywóz odpadów komunalnych realizowane będzie według „Regulaminu rozliczania kosztów odbioru odpadów komunalnych z lokali użytkowych oraz targowisk zarządzanych przez „\`(...)\`” Sp. z o. o.”. Podnajem lokalu w całości lub jego część albo oddanie w bezpłatne użytkowanie jest możliwe tylko za pisemną zgodą Wynajmującego. Wynajmujący ma prawo do jednostronnego przejęcia lokalu w przypadku gdy Najemca został powiadomiony zgodnie i nie zjawił się w wyznaczonym terminie w celu przekazania lokalu;

obowiązki Wnioskodawcy:

W okresie trwania najmu strony umowy są zobowiązane informować się nawzajem na piśmie o każdej zmianie adresu swojego zamieszkania lub siedziby. W razie zaniedbania tego obowiązku korespondencję wysłaną na ostatni adres listem poleconym, za potwierdzeniem odbioru i nieodebraną, uważa się za doręczoną.

Postanowienia umowy w zakresie najmu lokali:

1.  mieszkalnych

prawa najemców:

Wynajmujący zobowiązuje się oddać Najemcy do używania lokal mieszkalny Nr\`(...)\` w budynku Nr\`(...)\` położony w \`(...)\` przy ul. usytuowany na\`(...)\`. składający się z\`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`.. o łącznej powierzchni użytkowej\`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`.m2 w tym powierzchni mieszkalnej\`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`m2, wyposażony w: \`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`.., ogrzewanie \`(...)\`\`(...)\`\`(...)\` wraz z lokalem określonym powyżej, na czas trwania umowy Wynajmujący oddaje Najemcy do użytkowania: komórkę, piwnicę do wyłącznego użytku Najemcy, pomieszczenie gospodarcze o powierzchni\`(...)\`..m2 do wyłącznego użytku Najemcy, pralnię, suszarnię, strych do wspólnego użytku z innymi mieszkańcami domu. Najemca może wprowadzać w lokalu ulepszenia oraz dokonywać przemieszczeń urządzeń technicznych, jak i ich instalacji tylko za zgodą Wynajmującego i na podstawie pisemnej umowy określającej sposób rozliczeń z tego tytułu;

obowiązki najemcy

Z tytułu najmu Najemca zobowiązany jest opłacać miesięczny czynsz za lokal. Oprócz czynszu Najemca obowiązany jest do uiszczenia następujących opłat zaliczkowych za świadczenia związane z eksploatacją lokalu: za dostawę zimnej wody + obowiązujący podatek VAT, za odbiór ścieków + obowiązujący podatek VAT, za wywóz odpadów komunalnych, centralne ogrzewanie + obowiązujący podatek VAT. Najemca jest obowiązany uiszczać opłaty miesięcznie z góry bez uprzedniego wezwania, w terminie do 10 - tego każdego miesiąca kalendarzowego, za który przypada należność w kasie Wynajmującego lub na rachunek. W razie zwłoki w uiszczaniu wyżej wymienionych należności Wynajmującemu służy prawo naliczania odsetek ustawowych. Za zapłatę czynszu i opłat odpowiadają solidarnie z Najemcą stale zamieszkujące z nim osoby pełnoletnie. Odpowiedzialność osób, o których mowa ogranicza się do wysokości czynszu i innych opłat należnych za okres ich stałego zamieszkania. Najemca jest obowiązany utrzymywać lokal i pomieszczenia do niego przynależne we właściwym stanie technicznym i sanitarnym oraz przestrzegać porządku domowego. Najemca jest także obowiązany dbać i chronić przed uszkodzeniem i dewastacją części budynku przeznaczone do wspólnego korzystania jak klatki schodowe, korytarze, inne pomieszczenia gospodarcze oraz otoczenie budynku. Najemcę obciąża naprawa i konserwacja: podłóg, posadzek, wykładzin podłogowych oraz ściennych wykładzin ceramicznych, szklanych i innych w kuchni i pomieszczeniach sanitarnych, okien i drzwi, wbudowanych mebli łącznie z ich wymianą, trzonów kuchennych, kuchni i grzejników wody przepływowej (gazowych, elektrycznych i węglowych) podgrzewaczy wody, wanien, brodzików, mis ustępowych, umywalek i zlewozmywaków wraz z syfonami, baterii i zaworów czerpalnych oraz innych urządzeń sanitarnych, w które lokal jest wyposażony, łącznie z ich wymianą, osprzętu i zabezpieczeń instalacji elektrycznej, z wyłączeniem wymiany przewodów oraz osprzętu anteny zbiorczej, wyposażenia technicznego lokalu, etażowego centralnego ogrzewania, a w wypadku, gdy nie zostało ono zainstalowane na koszt Wynajmującego, także jego wymiana, przewodów odpływowych urządzeń sanitarnych aż do pionów zbiorczych, w tym niezwłoczne usuwanie ich niedrożności, innych elementów wyposażenia lokalu i pomieszczeń przynależnych poprzez: malowanie lub tapetowanie oraz naprawę uszkodzonych tynków ścian i sufitów, malowanie drzwi i okien od strony wewnętrznej, wbudowanych mebli, urządzeń kuchennych, sanitarnych w celu zabezpieczenia ich przed korozją. Poza naprawami, o których mowa powyżej, Najemca jest obowiązany do naprawienia szkód powstałych z jego winy. Odpowiedzialność Najemcy i pełnoletnich osób stale z nim zamieszkujących za powstałą szkodę jest solidarna. W przypadku zainstalowania przez Najemcę, za zgodą Wynajmującego, urządzeń pomiarowych wskazujących ilość zużytej zimnej i ciepłej wody (ilość odprowadzanych ścieków) c. o. (ewentualnie energii do podgrzania 1 m3 wody), obowiązek każdorazowej legalizacji urządzeń i poniesienie kosztów z tym związanych obciąża Najemcę. W razie awarii wywołującej szkodę lub zagrażającej bezpośrednio powstaniem szkody Najemca jest obowiązany niezwłocznie udostępnić lokal w celu jej usunięcia. Jeżeli najemca jest nieobecny lub odmawia udostępnienia lokalu, wynajmujący ma prawo wejść do lokalu w obecności funkcjonariusza Policji, a gdy wymaga to pomocy straży pożarnej - także przy jej udziale. Najemca powinien także udostępnić Wynajmującemu lokal w celu dokonania: okresowego, a w szczególności w uzasadnionych przypadkach również doraźnego, przeglądu stanu i wyposażenia technicznego lokalu oraz ustalenia zakresu niezbędnych prac i ich wykonania, zastępczego wykonania przez Wynajmującego prac obciążających Najemcę.

Obowiązki Najemcy po zakończeniu najmu.

Najemca zobowiązany jest odnowić lokal i dokonać obciążających go napraw, jak również wymienić zniszczone na skutek nieprawidłowego użytkowania elementy wyposażenia technicznego na podstawie wstępnego protokołu zdawczo - odbiorczego sporządzonego przez Wynajmującego przy udziale Najemcy na wniosek i w terminie wskazanym przez Najemcę. Niezwłocznie, nie później niż w terminie 30 dni od daty rozwiązania umowy opróżnić lokal. Na żądanie Wynajmującego usunąć ulepszenia wprowadzone przez Najemcę bez zgody Wynajmującego i przywrócić stan poprzedni lokalu.

1.  Użytkowych
    *   prawa najemcy – nieokreślone
    *   obowiązki najemcy

Ustala się czynsz miesięczny: czynsz + obowiązujący podatek VAT. Czynsz płatny jest w terminie podanym na fakturze VAT w kasie Spółki lub na konto Opłaty za dostarczane i odbierane media ponosi Najemca. W przypadku uchybienia terminu płatności będą naliczane przez Wynajmującego odsetki ustawowe za każdy dzień zwłoki. Czynsz jest corocznie podwyższony o średnioroczny wskaźnik cen towarów i usług konsumpcyjnych ogółem za poprzedni rok kalendarzowy opublikowany przez Główny Urząd Statystyczny. Waloryzacja nie wymaga dla swej ważności pisemnego aneksu i wchodzi w życie z mocą obowiązującą od następnego miesiąca od opublikowania obwieszczenia Głównego Urzędu Statystycznego. Odbiór i pobieranie opłat za wywóz odpadów komunalnych realizowane będzie według „Regulaminu rozliczania kosztów odbioru odpadów komunalnych z lokali użytkowych oraz targowisk zarządzanych przez „\`(...)\`” Sp. z o. o. w \`(...)\`”. Najemca lokalu jest odpowiedzialny za utrzymanie pomieszczenia w należytym stanie technicznym i zapewnia ochronę p.poż. w myśl ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o ochronie przeciwpożarowej (tekst jednolity Dz.U. 2009 Nr 178 poz. 1380 z późn. zm.). Wszelkie zmiany przedmiotu najmu – remonty wymagają pisemnej zgody Wynajmującego. Strony przed rozpoczęciem tych prac uzgadniają, która z nich ponosi koszty związane z nimi. Najemca ma obowiązek utrzymania porządku i usuwania nieczystości z terenu.

Z wyżej wymienionych umów poprzez pobieranie opłat wynika, że Wnioskodawca zobowiązany jest zapewnić najemcom dostawę mediów.

Wnioskodawca po wybudowaniu/adaptacji wymienionego powyżej budynku nie będzie dokonywał dostawy budynku lub jego części (dotyczy pytań: 3, 4 i 5).

Obiekty pomocnicze w zakresie budowy/adaptacji wymienionego powyżej budynku to: wewnętrzny chodnik, schody i pochylnia dla osób niepełnosprawnych, opaska, parking z dojazdami, powierzchnia czynna biologicznie, wiata śmietnikowa oraz drzewa. Obiekty te przeznaczone są do obsługi tylko tego budynku. Nie będzie dokonywana dostawa od dostawy budynku.

Wartość początkowa budynku zostanie podwyższona o nakłady inwestycyjne poniesione w związku z przygotowaniem terenu do budowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  (we wniosku pytanie nr 6 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku) Czy prawidłowe jest przyjęcie, w celu wyliczenia naliczonego podatku od towarów i usług w części niepodlegającej odliczeniu od podatku należnego i w części podatku do odliczenia od podatku należnego, powierzchni użytkowej budynku?
2.  (we wniosku pytanie nr 7) Czy w przypadku adaptacji, w przyszłości, lokali użytkowych na mieszkalne należy skorygować wysokość odliczonego podatku od towarów i usług?
3.  (we wniosku pytanie nr 9) Czy naliczony podatek od towarów i usług wynikający z robót dotyczących budowy infrastruktury towarzyszącej temu budynkowi będzie można w całości odliczyć od podatku należnego?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku):

Ad. 1

Podatek należny niepodlegający odliczeniu wyliczony zostanie w oparciu o przepisy art. 90 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w wysokości proporcjonalnie do odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej budynku. Podatek naliczony do odliczenia od podatku należnego stanowić będzie różnicę między podatkiem naliczonym ogółem a częścią podatku w wysokości odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej budynku.

Ad. 2

W przypadku, gdy w przyszłości konieczne będzie dokonanie adaptacji lokali użytkowych na lokale mieszkalne Spółka dokona korekty wysokości odliczonego od podatku należnego podatku naliczonego na warunkach przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Ad. 3

Podatek od towarów i usług wynikający z budowy infrastruktury towarzyszącej temu budynkowi w całości będzie Spółka mogła odliczyć z uwagi na to, że świadczenie usług, przy wykorzystaniu tej infrastruktury, użytkownikom lokali mieszkalnych i niemieszkalnych, w całości będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 86 ust. 1 ustawy, stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca planuje wybudowanie, zaliczonego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, budynku mieszkalnego wielorodzinnego z lokalami mieszkalnymi o powierzchni użytkowej lokali mieszkalnych nie przekraczającej 150 m2. Projekt budowlany zakłada budowę czterech lokali przeznaczonych pod wynajem jako usługowe, których powierzchnia użytkowa stanowi mniej niż połowę całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywanej na cele mieszkalne. Istnieje możliwość, w przypadku braku chętnych na wynajęcie lokali użytkowych, adaptacji w przyszłości tych lokali na lokale mieszkalne. W razie adaptacji wymienionych powyżej lokali zachodzi konieczność wymiany drzwi wejściowych zewnętrznych na okna oraz zmiany aranżacji małej architektury wraz z podjazdami i chodnikami w celu odseparowania tych lokali od otoczenia. Wzdłuż budynku zaprojektowano wewnętrzny chodnik, w pasie drogowym schody oraz pochylnię dla osób niepełnosprawnych. Dookoła budynku wykonana będzie opaska o szerokości 30 cm. Dla potrzeb lokatorów tego budynku powstanie parking z dojazdami, powierzchnia czynna biologicznie oraz wiata śmietnikowa na składowanie odpadków. Na terenie usunięte zostaną istniejące drzewa, a w ich miejsce nasadzone będą nowe.

Po zakończeniu budowy i oddaniu budynku do użytkowania Spółka wynajmować będzie odpłatnie mieszkańcom i ewentualnie przedsiębiorcom odpowiednio lokale mieszkalne i lokale użytkowe. Świadcząc usługi w zakresie wynajmowania tej nieruchomości Spółka korzystać będzie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy przepisów art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy w części przeznaczonej na cele mieszkaniowe; wynajmowanie lokali użytkowych zostanie opodatkowane według stawki opisanej w art. 41 ust. 1 ustawy.

Nakłady inwestycyjne przeznaczone również będą na wybudowanie infrastruktury towarzyszącej tylko temu budynkowi poza jego bryłą a więc: sieci wodociągowe i kanalizacyjne, cieplne, elektroenergetyczne, gazowe i telekomunikacyjne.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W związku z budową bloku komunalnego Wnioskodawca będzie nabywał następujące towary i usługi: projekt budowlany, doradztwo techniczne, nadzór inwestorski, robocze przyłącze energii elektrycznej. Faktury dokumentujące nabycie towarów/usług w związku z budową/adaptacją wymienionego powyżej budynku wystawiane będą na Wnioskodawcę. Stroną umów z dostawcami mediów do lokali mieszkalnych i użytkowych w zakresie dostawy wody, energii elektrycznej, energii cieplnej, usług telekomunikacyjnych oraz odbioru ścieków będą najemcy tych lokali. W zakresie dostawy energii elektrycznej do części wspólnej budynku stroną umowy z dostawcą będzie Wnioskodawca. W zakresie odbioru odpadów komunalnych, zgodnie z ustawą z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach oraz z ustawą 2 dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach, Wnioskodawca deklaruje dane niezbędne do wniesienia na rzecz Gminy opłat. Opłaty te są przenoszone na najemców lokali. Z wyżej wymienionych umów poprzez pobieranie opłat wynika, że Wnioskodawca zobowiązany jest zapewnić najemcom dostawę mediów.

Jak wskazano powyżej, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy w tym miejscu podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Wyrażoną wyżej generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób technicznoprawny regulacje zawarte w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. (art. 90 ust. 3 ustawy).

W myśl art. 90 ust. 4 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalona proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W świetle art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Zgodnie z art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Przy czym w myśl obowiązującego od 1 stycznia 2014 r. art. 90 ust. 9a ustawy, przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Stwierdzić należy, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

W sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Podkreślić należy, że metoda dotycząca zasad odliczania częściowego, zawarta w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy, znajduje zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem dotyczy czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych). Natomiast nie dotyczy czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

Z powołanych wyżej przepisów art. 86 ust. 1 i art. 90 ust. 1 ustawy wynika, że podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane. Najistotniejszym bowiem warunkiem, umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Co do zasady, w przypadku zakupów, których nie można jednoznacznie przypisać tylko do określonego rodzaju działalności (np. opodatkowanej, zwolnionej), nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie ich zakupu w pełnym zakresie, lecz w takiej części, w jakiej zakupy te wiążą się z czynnościami opodatkowanymi.

Zatem obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

W odniesieniu do stosowanej metody wyodrębnienia podatku wskazać należy, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, winien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy, gdyż metoda takiego wyodrębnienia nie została określona w ustawie, ani w przepisach wykonawczych do ustawy. Ważne jest jedynie by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi w stosunku do całości podatku naliczonego, który jest związany zarówno z czynnościami opodatkowanymi, jak i czynnościami zwolnionymi. Jednakże należy podkreślić, iż wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, a nie organ podatkowy w trybie interpretacji indywidualnej.

Należy podkreślić, że wskazane wyżej zasady dotyczą wszelkich ponoszonych przez podatników wydatków związanych z prowadzoną działalnością (czyli zarówno nieruchomości jak i ruchomości), gdyż w ten sposób realizowana jest jedna z podstawowych zasad systemu podatku od wartości dodanej, tj. zasada neutralności opodatkowania.

Analizując wyżej przedstawione okoliczności sprawy w oparciu o powołany stan prawny stwierdzić należy, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki na budowę przedmiotowego budynku, jednakże w takim zakresie w jakim wydatki te będą służyły wykonywaniu czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Wobec tego, skoro jak wskazał Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować ponoszone wydatki związane z budową budynku do określonego rodzaju sprzedaży w oparciu o klucz powierzchniowy, to w odniesieniu do wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi będzie przysługiwać mu prawo do odliczenia podatku naliczonego według tego klucza, na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 90 ust. 1 ustawy – przy założeniu, że metoda ta jest miarodajna i obiektywnie odzwierciedla przeznaczenie zakupionych towarów i usług. Natomiast Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego ponoszonego na nabycie towarów i usług związanych z budową budynku w zakresie w jakim jest on związany z czynnościami zwolnionymi z opodatkowania.

W ww. sytuacji nie znajdą więc zastosowania przepisy art. 90 ust. 2 i 3 ustawy, gdyż odnoszą się one do okoliczności, gdy podatnik nie ma możliwości wyodrębnienia kwot podatku naliczonego podlegającego odliczeniu.

Odnośnie wydatków ponoszonych na wybudowanie infrastruktury służącej ww. budynkowi wykorzystywanemu zarówno do czynności opodatkowanych jak i do czynności zwolnionych z opodatkowania, należy wskazać, iż wydatki te również będą związane z czynnościami opodatkowanymi oraz zwolnionymi.

Bowiem, jeżeli transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest rozpatrywana transakcja. W myśl ogólnych zasad ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku świadczenia konkretnej usługi, nie powinno się wyodrębniać poszczególnych jej elementów, które na tę usługę się składają i opodatkowywać ich osobno. Usługodawca bowiem sprzedaje określoną usługę, a nie elementy (koszty), które się na nią składają.

Świadczenia dodatkowe, tj. media i infrastruktura są nierozerwalnie związane z usługą świadczoną na rzecz podmiotów korzystających na podstawie tytułu najmu z zasobów lokalowych, jako konieczne do korzystania z lokalu, mające w stosunku do niej charakter poboczny.

Zatem, przedmiotem świadczenia Wnioskodawcy na rzecz najemców będzie szeroko rozumiana usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy, polegająca na zaspokajaniu potrzeb lokalowych, a koszty dodatkowe (media) są elementem tej usługi. W efekcie, na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, opłata ta stanowi wraz z czynszem zapłatę za świadczenie ww. usługi. Tym samym, opłaty za media, którymi Wnioskodawca będzie obciążał podmioty korzystające z zasobów lokalowych będą podlegały opodatkowaniu w oparciu o art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, stawką właściwą dla świadczonych usług najmu.

Dlatego też świadczenie przez Wnioskodawcę usług najmu lokali mieszkalnych wraz z możliwością korzystania z infrastruktury będzie czynnością zwolnioną z opodatkowania, natomiast świadczenie usług najmu lokali użytkowych wraz z możliwością korzystania z infrastruktury będzie czynnością opodatkowaną podatkiem VAT.

Tym samym wydatki ponoszone na budowę infrastruktury towarzyszącej budynkowi będą związane również z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT oraz zwolnionymi z opodatkowania podatkiem VAT.

Wobec powyższego, wydatki ponoszone na wybudowanie infrastruktury, w świetle art. 86 ust. 1 i 90 ust. 1 ustawy, Wnioskodawca w pierwszej kolejności ma obowiązek przypisania wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

W odniesieniu do stosowanej metody wyodrębnienia podatku jak wyżej wskazano, sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, winien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy, gdyż metoda takiego wyodrębnienia nie została określona w ustawie, ani w przepisach wykonawczych do ustawy. Ważne jest jedynie by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi w stosunku do całości podatku naliczonego, który jest związany zarówno z czynnościami opodatkowanymi jak i czynnościami zwolnionymi.

Natomiast w odniesieniu do nabywanych towarów i usług na budowę infrastruktury, która służy czynnościom opodatkowanym oraz zwolnionym, w stosunku do których nie ma obiektywnej możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z poszczególnymi czynnościami, Wnioskodawca jest zobowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy. Proporcję tę, stosownie do art. 90 ust. 3 ustawy, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Zatem w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi i zwolnionymi, których w sposób obiektywny nie można jednoznacznie przypisać do jednego rodzaju działalności, stosuje się odliczenie częściowe według proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że w przypadku braku chętnych na wynajęcie lokali użytkowych, istnieje możliwość adaptacji w przyszłości tych lokali na lokale mieszkalne.

Wobec ww. okoliczności należy zwrócić uwagę na przepisy art. 91 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio (ust. 2a).

Z kolei przepis art. 91 ust. 3 ustawy stanowi, że korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W przypadku, gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty (ust. 4).

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (ust. 5).

Na mocy art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty (ust. 7a).

W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c (ust. 7b).

Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy (ust. 7c).

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana (ust. 7d).

Ponadto, zgodnie z art. 91 ust. 8 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 5-7 dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2 zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Zatem, należy wskazać, że na etapie budowy przedmiotowego budynku Wnioskodawca będzie dokonywał bezpośredniego przyporządkowania jego powierzchni wykorzystywanej do działalności opodatkowanych i jak wskazano wyżej w takim udziale procentowym będzie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego. Jednakże w przypadku zmiany sposobu wykorzystania ww. powierzchni budynku, dojdzie do zmiany przeznaczenia, o której mowa w art. 91 ustawy. W sytuacji, gdy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu części wydatków mających służyć pierwotnie czynnościom opodatkowanym, a następnie prawo to zmieni się, gdyż odliczona część wydatków będzie służyła czynnościom zwolnionym od podatku VAT, Wnioskodawca zobowiązany będzie dokonać korekty odliczonego pierwotnie podatku naliczonego, na zasadach określonych w art. 91 ustawy.

Zatem oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 6, 7 i 9, należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że postępowanie w przedmiocie wydawania interpretacji indywidualnej opiera się wyłącznie na ściśle określonym stanie przedstawionym przez Wnioskodawcę, czyli takim zdarzeniu, którego wszelkie elementy istotne dla wyrażenia własnego stanowiska w zakresie i sposobie zastosowania prawa podatkowego podatnik przedstawił we wniosku. Należy zaznaczyć, że w postępowaniu w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji, nie może być prowadzone postępowanie dowodowe zmierzające do jednoznacznego określenia przedstawionego zdarzenia, jak również toczyć się spór, co do przedstawionego stanu sprawy.

Wyjaśnić ponadto należy, że powyższa ocena dotyczy stricte okoliczności objętych stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę. W toku zaś kontroli podatkowej lub w postępowaniu podatkowym prowadzonym przez właściwy organ podatkowy w celu zweryfikowania prawdziwości okoliczności faktycznych wskazanych we wniosku o wydanie interpretacji, mogą zostać poczynione odmienne ustalenia od przedstawionych przez Wnioskodawcę we wniosku. W takiej sytuacji ustalenie w tych postępowaniach, że rzeczywisty stan faktyczny występujący w zakresie okoliczności faktycznych wskazanych przez Zainteresowanego we wniosku o wydanie interpretacji jest inny, może stanowić podstawę do dokonania wymiaru podatku.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej prawa do odliczenia i korekty podatku naliczonego związanego z budową budynku mieszkalno-użytkowego i prawa do odliczenia w całości podatku naliczonego związanego z budową infrastruktury towarzyszącej ww. budynkowi. Wniosek w pozostałym zakresie zostanie załatwiony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.