Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: PT8/033/275/893/TKE/13/RD63343
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-07-10
Teza: W przypadku budownictwa nieobjętego społecznym programem mieszkaniowym (lokali użytkowych, budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2), preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; instancja; montaż; ogrzewanie; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; usługi-usługi kompleksowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, wobec stwierdzenia nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 19 kwietnia 2013 r. nr IPPP2/443-141/13-4/KG, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, na wniosek z dnia 12 lutego 2013 r. (data wpływu 14 lutego 2014 r.), uzupełniony pismem z dnia 21 marca 2013 r., (data wpływu 22 marca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT usługi polegającej na wykonaniu instalacji gazowej, zmienia ww. interpretację z urzędu, stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2013 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT usługi polegającej na wykonaniu instalacji gazowej.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 21 marca 2013 r. (data wpływu 22 marca 2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 14 marca 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie montażu instalacji gazowych dla firm oraz osób nieprowadzących działalności gospodarczej w celach mieszkaniowych. W dniu 21 marca 2013 r. Wnioskodawca uzupełnił stan faktyczny wskazując, iż prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług instalacyjnych w zakresie montażu instalacji gazowych dla odbiorców indywidualnych oraz firm.

Świadczone usługi obejmują różny zakres robót, jednak sytuacja, która ma być przedmiotem wydanej interpretacji dotyczy sytuacji opisanej poniżej.

Wnioskodawca wykonuje u klienta indywidualnego montaż zbiornika na gaz płynny na terenie działki oraz prowadzi instalację gazową od tego zbiornika do domu. Dalej w budynku instalacja doprowadzona jest do kotła CO i kuchni gazowej.

Cały ten proces wygląda następująco:

*   zbiornik LPG naziemny lub podziemny montowany jest na terenie działki klienta na betonowej płycie fundamentowej i przykręcany trwale do niej za pomocą kołków stalowych w odległości od 3 do 30 m od domu,

*   od zbiornika do budynku w wykopie o głębokości 0,8 m prowadzona jest instalacja gazowa z rur PE, a na ścianie budynku montowany jest zespół redukcyjny II stopnia wraz z zaworem kulowym i skrzynką gazową. Wszystkie te elementy są przytwierdzone do ściany budynku kołkami stalowymi,

*   w skrzynce gazowej wykonywany jest otwór przez który do wnętrza budynku wchodzi rura gazowa Cu. Po ścianie lub ścianach trafia do kotłowni i kuchni gdzie kończy się zaworami kulowymi, do których podłącza się dalej kocioł CO i kuchnię gazową. Rura w budynku jest trwale przymocowana do ścian specjalnymi kołkami stalowymi z uchwytami.

Wnioskodawca wskazuje, iż instalacja opisana powyżej ma sens tylko jako całość, bo ani sam zbiornik LPG ani sama instalacja gazowa w domu i na działce nie może działać jeśli nie będzie razem połączona.

Informuje również, że wykonywane roboty instalacyjne nie ingerują w elementy konstrukcyjne budynku. Wykonywane prace ograniczają się do kilku lub kilkunastu kołków rozporowych wkręconych w ściany oraz jednego lub kilku przewiertów przez ściany o średnicy ok 4 cm.

Wszystkie ww. prace są zawsze wykonywane zgodnie ze stosownym projektem instalacji gazowej. Instalacja ta wykonywana jest zarówno w nowych budynkach jeszcze przed ich oddaniem oraz w budynkach, gdzie jest przeprowadzany remont związany z wymianą systemu ogrzewania.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

W jakiej wysokości stosować stawkę podatku VAT, jeżeli Wnioskodawca wykonuje instalację gazową obejmującą montaż zbiornika gazu płynnego na terenie działki budowlanej poza obrębem domu oraz fragmenty instalacji gazowej od zbiornika do budynku mieszkalnego oraz instalacji gazowej w obrębie budynku, w przypadku gdy cała inwestycja stanowi całość i nie będzie działała w podzieleniu na część zewnętrzną i wewnętrzną?

Zdaniem Wnioskodawcy, instalacja tego typu powinna być opodatkowania podatkiem VAT w wysokości 8%, ponieważ w 100% przeznaczona jest na potrzeby ogrzewania budynku mieszkalnego jednorodzinnego i stanowi integralną całość tzw. część zewnętrzna i wewnętrzna nie są w stanie działać oddzielnie.

W dniu 19 kwietnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając na podstawie przepisu § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), w imieniu Ministra Finansów – wydał interpretację indywidualną nr IPPP2/443-141/13-4/KG, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w wydanej interpretacji przywołał następujące przepisy art. 2 pkt 6 i pkt 12, art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 41 ust. 1, ust. 2, ust. 12, ust. 12a, ust. 12b, ust. 12c, art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), § 7 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013 r. poz. 247, z późn. zm.), art. 3 pkt 6, pkt 7, pkt 7a, art. 8 ust. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623, z późn. zm.).

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, iż skoro przedmiotem umowy, którą zawiera Wnioskodawca jest kompleksowa usługa modernizacji budynku mieszkalnego, na którą będą się składać czynności polegające na montażu instalacji gazowej wewnątrz oraz na zewnątrz budynku mieszkalnego, co stanowi całościową usługę instalacji, usługa ta będzie mieścić się w zakresie czynności, o których mowa w art. 41 ust. 12 ustawy.

Skutkiem powyższego do tej usługi, zastosowanie znajdzie stawka podatku od towarów i usług w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 12 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy.

Reasumując, zdaniem Organu Wnioskodawca może stosować do usługi montażu/modernizacji jednolitej i kompleksowej instalacji grzewczej – opisanej we wniosku – w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych nieprzekraczających 300 m2, obniżoną 8% stawkę podatku VAT. Preferencyjna stawka odnosi się do całości usługi, a więc zarówno montażu na zewnątrz jak i wewnątrz budynku mieszkalnego.

Jednocześnie zaznaczył, że w przypadku budownictwa nieobjętego społecznym programem mieszkaniowym (lokali użytkowych, budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2), preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 14e § 1 ustawy Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W wyniku przeprowadzonej analizy przedmiotowej sprawy stwierdzono, że interpretacja indywidualna z dnia 19 kwietnia 2013 r. nr IPPP2/443-141/13-4/KG, wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, jest nieprawidłowa, dlatego też uzasadnione jest dokonanie jej zmiany. Zdaniem Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej: ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Mając na uwadze art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Jak wynika z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Jednakże zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy przewidują dla niektórych czynności stawki obniżone.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2 (stawka 7%), stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Artykuł 2 pkt 12 ustawy, zawiera definicję obiektów budownictwa mieszkaniowego, zgodnie z którą obiektami takimi są budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – w myśl art. 41 ust. 12a ustawy – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Art. 41 ust. 12b ustawy stanowi, iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. Zatem, dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Według podziału obiektów budowlanych na sekcje i działy w PKOB w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne, natomiast w dziale 12 budynki niemieszkalne. Dział 11 PKOB obejmuje trzy grupy budynków: Budynki mieszkalne jednorodzinne – 111, Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe – 112, Budynki zbiorowego zamieszkania – 113.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie montażu instalacji gazowych dla firm oraz osób nieprowadzących działalności gospodarczej w celach mieszkaniowych. Świadczone usługi obejmują różny zakres robót.

Przedmiotem interpretacji ma być stan faktyczny w którym, Wnioskodawca wykonuje u klienta indywidualnego montaż zbiornika na gaz płynny na terenie działki oraz prowadzi instalację gazową od tego zbiornika do domu. Dalej w budynku instalacja doprowadzona jest do kotła CO i kuchni gazowej.

Cały ten proces wygląda następująco:

*   zbiornik LPG naziemny lub podziemny montowany jest na terenie działki klienta na betonowej płycie fundamentowej i przykręcany trwale do niej za pomocą kołków stalowych w odległości od 3 do 30 m od domu,

*   od zbiornika do budynku w wykopie o głębokości 0,8 m prowadzona jest instalacja gazowa z rur PE, a na ścianie budynku montowany jest zespół redukcyjny II stopnia wraz z zaworem kulowym i skrzynką gazową. Wszystkie te elementy są przytwierdzone do ściany budynku kołkami stalowymi,

*   w skrzynce gazowej wykonywany jest otwór przez który do wnętrza budynku wchodzi rura gazowa Cu. Po ścianie lub ścianach trafia do kotłowni i kuchni gdzie kończy się zaworami kulowymi, do których podłącza się dalej kocioł CO i kuchnię gazową. Rura w budynku jest trwale przymocowana do ścian specjalnymi kołkami stalowymi z uchwytami.

Wnioskodawca wskazuje, iż instalacja opisana powyżej ma sens tylko jako całość, bo ani sam zbiornik LPG ani sama instalacja gazowa w domu i na działce nie może działać jeśli nie będzie razem połączona.

Wnioskodawca informuje również, że wykonywane roboty instalacyjne nie ingerują w elementy konstrukcyjne budynku. Wykonywane prace ograniczają się do kilku lub kilkunastu kołków rozporowych wkręconych w ściany oraz jednego lub kilku przewiertów przez ściany o średnicy ok 4 cm.

Wszystkie ww. prace są zawsze wykonywane zgodnie ze stosownym projektem instalacji gazowej. Instalacja ta wykonywana jest zarówno w nowych budynkach jeszcze przed ich oddaniem oraz w budynkach, gdzie jest przeprowadzany remont związany z wymianą systemu ogrzewania.

W kontekście powyższego Minister Finansów wskazuje, że w przedmiotowej kwestii wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny, który w uchwale z dnia 3 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 7/12, stwierdził, iż obniżona stawka podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 6 ust. 2 rozporządzenia ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) i w § 37 rozporządzenia ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799, z późn. zm.) nie może mieć zastosowania do robót dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego wykonywanych poza budynkiem.

Odnosząc się do stanowiska Wnioskodawcy, należy zauważyć, że, co do możliwości podziału robót wykonywanej instalacji, stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w ww. uchwale. Sąd ten stwierdził, iż kwestię możliwości rozdzielenia należy odnosić do robót, nie zaś do możliwości funkcjonowania budynku, czy też funkcjonalnego związania infrastruktury z budynkiem. Fizycznie, jeśli chodzi o wykonywane prace, rozdzielenie takie jest możliwe i stosowane, gdyż bardzo często jeden podmiot wykonuje roboty budowlane dotyczące budynku, a inny, wyspecjalizowany, w uzgodnieniu z dysponentem sieci, wykonuje przyłącza (vide również wyroki NSA z dnia 19 kwietnia 2012 r. sygn. akt I FSK 1189/11 i z dnia 27 września 2011 r. sygn. akt I FSK 1387/10).

Zdaniem Ministra Finansów, mając na względzie powyższe uregulowania, a także ww. uchwałę NSA, w opisanym stanie faktycznym usługi montażu zbiornika gazu płynnego na terenie działki budowlanej poza budynkiem oraz fragmentów instalacji gazowej od zbiornika do budynku mieszkalnego należy opodatkować podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23% (art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług), natomiast do robót instalacyjnych w budynku mieszkalnym należy zastosować stawkę podatku VAT w wysokości 8%, stosownie do art. 41 ust. 12 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto, wskazać należy, że Wnioskodawca może stosować obniżoną 8% stawkę podatku VAT do usługi montażu instalacji grzewczej – opisanej we wniosku – wykonywanych w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych nieprzekraczających 300 m2.

W przypadku budownictwa nieobjętego społecznym programem mieszkaniowym (lokali użytkowych, budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2), preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym instalacja powinna być opodatkowana podatkiem VAT w wysokości 8%, ponieważ w 100% przeznaczona jest na potrzeby ogrzewania budynku mieszkalnego jednorodzinnego i stanowi integralną całość tzw. część zewnętrzna i wewnętrzna nie są w stanie działać oddzielnie - jest nieprawidłowe.

W świetle powyższego należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną z dnia 19 kwietnia 2013 r. nr IPPP2/443-141/13-4/KG, wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację zmieniającą interpretację indywidualną. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa (art. 47 i 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Minister Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.