Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.958.2021.3.MN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-21
Teza: Brak wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT sprzedaży Nieruchomości, jako transakcji niestanowiącej zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, brak zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy o VAT dostawy Nieruchomości, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu Nieruchomości oraz prawa do obniżenia za następne okresy kwoty podatku należnego o nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym powstałą w okresie rozliczeniowym, w którym otrzymał fakturę dokumentującą sprzedaż Nieruchomości lub prawa do zwrotu różnicy na rachunek bankowy
Słowa kluczowe: nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

16 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 16 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie:

\- braku wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT sprzedaży Nieruchomości, jako transakcji niestanowiącej zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa,

\- braku zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy o VAT dostawy Nieruchomości,

\- prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu Nieruchomości oraz prawa do obniżenia za następne okresy kwoty podatku należnego o nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym powstałą w okresie rozliczeniowym, w którym otrzymał fakturę dokumentującą sprzedaż Nieruchomości lub prawa do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Uzupełnili go Państwo pismem z \`(...)\` 2022 r. (wpływ \`(...)\` 2022 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

Y.);

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

P.

### Opis zdarzenia przyszłego

Opis stron Planowanej Transakcji oraz opis Nieruchomości będącej przedmiotem Planowanej Transakcji.

Y. (dalej: Nabywca) jest spółką z siedzibą w Polsce.

Druga strona transakcji (dalej: Sprzedawca) jest osobą fizyczną. Sprzedawca prowadzi gospodarstwo rolne i z tego tytułu jest podatnikiem podatku rolnego. Sprzedawca z tytułu prowadzonej działalności rolniczej nie był zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Od 1 stycznia 2018 r. Sprzedawca wybrał zwolnienie z VAT od działalności rolniczej i jest rolnikiem ryczałtowym. Sprzedawca podjął decyzję o sprzedaży gospodarstwa rolnego w części. Przed złożeniem niniejszego wniosku Sprzedawca podejmował już inne działania związane ze sprzedażą nieruchomości oraz infrastruktury wchodzących w skład gospodarstwa rolnego.

Poza działalnością rolniczą Sprzedawca prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Zgodnie z wpisem do ww. ewidencji, przeważająca działalność gospodarcza Sprzedawcy obejmuje kod PKD 55.20.Z (Obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania). Zakres wykonywanej działalności gospodarczej Sprzedawcy obejmuje ponadto m.in. roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych (PKD 41.20.Z), kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (PKD 68.10.Z), wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi (PKD 68.20.Z).

Sprzedawca jest wyłącznym właścicielem nieruchomości położonej w xxx, w skład której wchodzą między innymi działki o numerach ewidencyjnych 4 oraz 5, o łącznej powierzchni \`(...)\` ha, objęte księgą wieczystą prowadzoną przez sąd wieczystoksięgowy (wskazane działki zwane będą jako: Nieruchomość).

Pierwotnie Sprzedawca nabył nieruchomości objęte księgą wieczystą od Agencji Nieruchomości Rolnych Skarbu Państwa do majątku objętego wspólnością ustawową z żoną na podstawie umowy sprzedaży z dnia \`(...)\` 2001 r., a następnie spadkobrania po niej, co zostało wskazane zarejestrowanym aktem poświadczenia dziedziczenia z dnia \`(...)\` 2015 r. i pozostaje wdowcem po niej.

W przedmiotowej księdze wieczystej ujawniono, że właścicielem nieruchomości nią objętych jest Sprzedawca w udziale wynoszącym 1/1, na podstawie Umowy Sprzedaży z dnia \`(...)\` 2001 r. zawartej z Agencją Nieruchomości Rolnych Skarbu Państwa, Aktu Poświadczenia Dziedziczenia z dnia \`(...)\` 2015 r. obejmującego stwierdzenie nabycia spadku po zmarłej żonie Sprzedawcy oraz Umowy Sprzedaży z dnia \`(...)\` 1993 r.

Kupujący zamierza nabyć (dalej: Planowana Transakcja lub Transakcja) Nieruchomość od Sprzedawcy. W związku z powyższym w dniu 8 października 2021 r. doszło do sporządzenia w formie aktu notarialnego Oferty zawarcia umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości i pełnomocnictwa (dalej: Oferta), zawierającej projekt Umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości i pełnomocnictwa, zgodnie z którym Sprzedawca zobowiązuje się do zawarcia z Nabywcą warunkowej umowy sprzedaży, a dalej umowy przeniesienia własności Nieruchomości w sytuacji nieskorzystania przez gminę z prawa pierwokupu Nieruchomości. Ustalono, że Umowa warunkowa sprzedaży Nieruchomości zostanie zawarta nie później niż w dniu 29 kwietnia 2022 r. Ponadto Sprzedawca zobowiązał się udzielić osobom reprezentującym Nabywcę stosownych pełnomocnictw upoważniających do wszczęcia i prowadzenia w jego imieniu postępowań administracyjnych potrzebnych do prawidłowego przygotowania Inwestycji Kupującego, pełnomocnictwo do wglądu w akta księgi wieczystej, pełnomocnictwo do prowadzenia negocjacji z gestorem sieci oraz pełnomocnictwo do dysponowania przez Kupującego Nieruchomością na cele budowlane.

Sprzedawca i Nabywca zarówno na dzień złożenia niniejszego wniosku, jak i na dzień Planowanej Transakcji będą zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT.

Nabywca planuje zrealizować na Nieruchomości przedsięwzięcie gospodarcze polegające na prowadzeniu na przedmiotowej nieruchomości centrum dystrybucyjno-logistycznego (dalej: Inwestycja).

Nieruchomość jest niezabudowana. Na Nieruchomość składają się użytki gruntowe oznaczone symbolami RIVb - grunty orne, RV - grunty orne oraz RVI - grunty orne.

Przedmiotowa Nieruchomość położona jest na terenie, dla którego obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego objęty Uchwałą Rady Gminy z dnia \`(...)\` 2014 r. (dalej: MPZP). Zgodnie z postanowieniami MPZP działka nr 4 położona jest na obszarze oznaczonym symbolem 02 - U/P, natomiast działka nr 5 położona jest na obszarze oznaczonym symbolem 03 - U/P. Oznaczenie U/P dotyczy terenów obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oraz usług.

Działki nr 4 i 5 powstały z podziału działki nr 1. Na podstawie Uchwały Rady Gminy z dnia 20 października 2020 r. przystąpiono do zmiany MPZP dla terenu działki nr 1. Na dzień Planowanej Transakcji zmiana MPZP ma umożliwić realizację na Nieruchomości Inwestycji. Na dzień zawarcia Planowanej Transakcji Nieruchomość będzie przeznaczona w MPZP pod zabudowę (zastosowanie bowiem znajdzie MPZP przyjęty Uchwałą z dnia \`(...)\` 2014 r., albo nowy MPZP, na podstawie którego działki w dalszym ciągu będą przeznaczone pod zabudowę z oznaczeniem umożliwiającym realizację Inwestycji).

Sprzedawca zobowiązuje się umożliwić przeniesienie na Nabywcę uzyskanych rozstrzygnięć administracyjnych, które mogą okazać się potrzebne do zrealizowania Inwestycji w ramach Nieruchomości, których adresatem będzie Sprzedawca, a które dotyczą lub są związane z Transakcją.

Sprzedawca oraz Nabywca zobowiązują się współdziałać w ramach wszelkich postępowań związanych z uzyskaniem rozstrzygnięć koniecznych do budowy Inwestycji i prawidłowego korzystania z niej.

Przedmiot i okoliczności towarzyszące Planowanej Transakcji. Sprzedający prowadzi na Nieruchomości gospodarstwo rolne. Przedmiotem Planowanej Transakcji będzie Nieruchomość tj. niezabudowane działki nr 4 oraz 5. Przedmiotem sprzedaży nie będą inne składniki gospodarstwa rolnego Sprzedawcy, w tym zobowiązania wynikające z zawartych umów, należności, maszyny i urządzenia rolnicze, umowy leasingu, koncesje, licencje, zezwolenia, inwentarz żywy, środki ochrony roślin, nawozy.

Planowanej Transakcji towarzyszyć będzie również przeniesienie na Nabywcę dokumentacji prawnej i technicznej dotyczącej Nieruchomości (w tym dokumenty związane z nieruchomością gruntową takie jak wypis i wyrys z rejestru gruntów itp.), dalej jako: Przenoszone Elementy.

Sprzedający wskazuje jednocześnie, że w związku z nabyciem Nieruchomości przez Nabywcę:

1) nie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy Sprzedawcy, w trybie art. 231 Kodeksu pracy (ustawa z 26 czerwca 1974 r.; Dz.U z 2020 r., poz. 1320 ze zm.; dalej: KP);

2) Nabywca nie przejmie (w drodze cesji bądź jakiejkolwiek innej czynności prawnej):

a) jakichkolwiek ruchomości będących własnością Sprzedawcy;

b) jakichkolwiek umów zawartych przez Sprzedawcę z dostawcami zewnętrznymi a dotyczących zarządzania lub bieżącej obsługi administracyjnej Sprzedawcy (dotyczące np. księgowości), jeżeli takie umowy będą obowiązywać na moment Planowanej Transakcji;

c) jakichkolwiek umów zawiązanych w celu prowadzenia działalności Sprzedawcy, w szczególności umowa o zarządzanie nieruchomością, umowa kompleksowa dostarczania ciepła, umowa na zaopatrzenie w wodę i odprowadzanie ścieków, umowa na dostawę energii elektrycznej, umowa o świadczenie usług telekomunikacyjnych, umowa dotycząca usług ochrony, umowa na doradztwo w sprawie ochrony przeciwpożarowej, jeżeli takie umowy będą obowiązywać na moment Planowanej Transakcji;

d) jakichkolwiek znaków towarowych, licencji czy patentów niezwiązanych z funkcjonowaniem Nieruchomości;

e) praw i obowiązków wynikających z umów rachunków bankowych Sprzedawcy;

f) zobowiązań Sprzedawcy;

g) tajemnic przedsiębiorstwa Sprzedawcy oraz know-how, niezwiązanych z funkcjonowaniem Nieruchomości;

h) ksiąg rachunkowych Sprzedawcy i innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) niezwiązanych z funkcjonowaniem Nieruchomości,

i) nazwy przedsiębiorstwa Sprzedawcy;

j) praw i obowiązków wynikających z innych umów niezwiązanych z funkcjonowaniem Nieruchomości;

k) praw do dokumentacji, umów, dokumentów kadrowych, instrukcji i innej dokumentacji, niezwiązanej z funkcjonowaniem Nieruchomości.

Nabywca planuje zrealizować na Nieruchomości Inwestycję obejmującą prowadzenie centrum dystrybucyjno-logistycznego.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności, Nabywca wskazuje, że chcąc przeprowadzić Inwestycję, będzie zobowiązany do podjęcia szerokich działań zarządczo-administracyjnych, w tym zawarcia umów o roboty budowlane oraz innych umów niezbędnych dla prawidłowego procesu budowlanego. W tym zakresie Zainteresowani podkreślają, iż Nabywca nie przejmie od Sprzedawcy jakichkolwiek umów gospodarczych. Nie ulega wątpliwości, że bez zorganizowania zaplecza techniczno-zarządczego, sprawne i niezakłócone przeprowadzenie inwestycji deweloperskiej nie będzie możliwe.

Po zrealizowaniu inwestycji Nabywca będzie realizował zyski z tytułu funkcjonowania centrum dystrybucyjno- logistycznego. Nabycie Nieruchomości nastąpi w celu prowadzenia przez Nabywcę działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.

Strony Planowanej Transakcji wskazują, że ich intencją jest objęcie Planowaną Transakcją składników majątkowych (Nieruchomości) wraz z elementami bezpośrednio z nim związanymi (Przenoszonymi Elementami). Intencją stron nie jest zaś przeniesienie własności przedsiębiorstwa, czy też zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedawcy.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że nabycie przez Sprzedawcę działki nr 1 nie podlegało opodatkowaniu VAT oraz nie była wystawiona faktura VAT dokumentująca to nabycie.

Zatem w związku z okolicznością, że działki nr 4 i 5 powstały z podziału działki nr 1 należy uznać, że nabycie działek nr 4 i 5 nie podlegało opodatkowaniu VAT oraz nie była wystawiona faktura VAT dokumentująca to nabycie. Podział działki 1 na wskazane działki nastąpił z uwagi na wywłaszczenie związane z realizacją inwestycji drogowej, która rozdzieliła działkę.

Jak zostało wskazane we Wniosku Sprzedawca prowadzi działalność rolniczą, przy czym od 1 stycznia 2018 r. wybrał zwolnienie z VAT od działalności rolniczej i jest rolnikiem ryczałtowym. W tym miejscu należy również skorygować informację przedstawioną we Wniosku oraz wskazać, że przed wskazaną datą Sprzedawca występował jako czynny podatnik VAT z tytułu działalności rolniczej.

Ponadto Sprzedawca prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Jak wynika z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, Sprzedawca prowadzi działalność gospodarczą według kodów Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD):

55.20.Z - Obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania

41.20.Z - Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych,

43.21.Z - Wykonywanie instalacji elektrycznych,

43.22.Z - Wykonywanie instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych,

43.32.Z - Zakładanie stolarki budowlanej,

43.33.Z - Posadzkarstwo; tapetowanie i oblicowywanie ścian,

43.34.Z - Malowanie i szklenie,

43.39.Z - Wykonywanie pozostałych robót budowlanych wykończeniowych,

68.10.Z - Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek,

68.20.Z - Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi,

77.12.Z - Wynajem i dzierżawa pozostałych pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli,

77.21.Z - Wypożyczanie i dzierżawa sprzętu rekreacyjnego i sportowego,

77.32.Z - Wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń budowlanych,

77.39.Z - Wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Przy czym w związku z okolicznością, że nabycie przez Sprzedawcę działki nr 1 nie podlegało VAT, nie przysługiwało mu również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tej działki.

Zatem z uwagi na fakt, że działki nr 4 i 5 powstały z podziału działki nr 1 należy uznać, że w związku z nabyciem działek nr 4 i 5 przez Sprzedawcę nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Podział działki 1 na wskazane działki nastąpił z uwagi na wywłaszczenie związane z realizacją inwestycji drogowej, która rozdzieliła działkę.

Działka nr 1, a tym samym powstałe z jej podziału działki nr 4 i 5, nie były od momentu nabycia przez Sprzedawcę wykorzystywane przez niego wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT. Podział działki 1 na wskazane działki nastąpił z uwagi na wywłaszczenie związane z realizacją inwestycji drogowej, która rozdzieliła działkę.

### Pytania

1\. Czy dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała przepisom ustawy o VAT jako dostawa dokonana przez podatnika VAT, niestanowiąca sprzedaży przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?

2\. Czy dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana VAT, jako niekorzystająca ze zwolnienia z opodatkowania przedmiotowym podatkiem?

3\. Czy Nabywca będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji oraz prawo do obniżenia za następne okresy kwoty podatku należnego o nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym powstałą w okresie rozliczeniowym, w którym otrzymał fakturę dokumentującą sprzedaż Nieruchomości lub prawo do zwrotu różnicy na rachunek bankowy?

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. Dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT (przepisom ustawy o VAT). Dostawa dokonana zostanie bowiem przez podatnika VAT i nie będzie stanowić dostawy przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części.

2\. Dostawa Nieruchomości nie będzie zwolniona z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 Ustawy o VAT, w konsekwencji będzie opodatkowana VAT.

3\. Kupujący będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji oraz prawo do obniżenia za następne okresy kwoty podatku należnego o nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym powstałą w okresie rozliczeniowym w którym otrzymał fakturę dokumentującą sprzedaż Nieruchomości lub prawo do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, skoro Kupujący otrzyma od Sprzedawcy prawidłowo wystawioną fakturę VAT potwierdzającą faktyczne dokonanie Transakcji.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców (grupy zainteresowanych).

1\. Status podatnika na gruncie ustawy o VAT.

W celu odpowiedzi na pytania Zainteresowanych zadane w niniejszym wniosku, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy Sprzedawca w ramach Planowanej Transakcji będzie występować jako podatnik VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary - stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 tego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika VAT wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT.

2\. Status Sprzedawcy jako podatnika VAT.

Biorąc pod uwagę powyższą analizę regulacji ustawy o VAT uznać należy, że Sprzedawca przy transakcji sprzedaży Nieruchomości będzie działać w charakterze podatnika VAT, o czym świadczy m.in.:

a) Sprzedawca również na dzień dokonania Planowanej Transakcji będzie czynnym podatnikiem VAT;

b) fakt, że zakres wykonywanej działalności gospodarczej Sprzedawcy obejmuje m.in. kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (PKD 68.10.Z);

c) przed złożeniem niniejszego wniosku Sprzedawca podejmował już wcześniej inne działania związane ze sprzedażą nieruchomości oraz infrastruktury wchodzących w skład gospodarstwa rolnego;

d) Sprzedawca zobowiązał się udzielić osobom reprezentującym Nabywcę stosownych pełnomocnictw upoważniających do wszczęcia i prowadzenia w jego imieniu postępowań administracyjnych potrzebnych do prawidłowego przygotowania Inwestycji, pełnomocnictwo do wglądu w akta księgi wieczystej, pełnomocnictwo do prowadzenia negocjacji z gestorem sieci oraz pełnomocnictwo do dysponowania przez Nabywcę Nieruchomością na cele budowlane;

e) Sprzedawca zobowiązał się umożliwić przeniesienie na Nabywcę uzyskanych rozstrzygnięć administracyjnych, które mogą okazać się potrzebne do zrealizowania Inwestycji w ramach Nieruchomości, a których adresatem będzie Sprzedawca, a które dotyczą lub są związane z Transakcją;

f) Sprzedawca oraz Nabywca zobowiązali się współdziałać w ramach wszelkich postępowań związanych z uzyskaniem rozstrzygnięć koniecznych do budowy Inwestycji i prawidłowego korzystania z niej.

Nawiązując do powyższego, okoliczności oraz zakres aktywności Sprzedawcy wskazują, że uczynił on ze zbycia Nieruchomości aktywności o charakterze zarobkowym, jak również zaangażował w tym celu środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie ich obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W świetle powyższych uwag, w ocenie Zainteresowanych podejmowane przez Sprzedawcę czynności nie mieszczą się w zakresie tzw. zwykłego zarządu majątkiem własnym, bowiem mają one cechy działań podmiotów profesjonalnie zajmujących się obrotem nieruchomościami.

3\. Opodatkowanie VAT dostawy Nieruchomości - zasady ogólne.

W celu odpowiedzi na pytania Zainteresowanych zadane w niniejszym wniosku, konieczne jest kolejno ustalenie, czy Transakcja będzie podlegała przepisom ustawy o VAT, a następnie, czy nie będzie zwolniona z VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast w myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: ZCP).

Mając na uwadze powyższe, w kontekście pytań zadanych we wniosku, należy wskazać, czy Transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP.

4\. Brak przesłanek uzasadniających uznanie Transakcji za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP i wyłączenia na tej podstawie Transakcji spod zakresu VAT.

4.1. Normatywna definicja przedsiębiorstwa oraz jego zorganizowanej części.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż - dla celów VAT - pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego. W myśl regulacji zawartej w tym przepisie, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei - w myśl regulacji art. 2 pkt 27e) ustawy o VAT - przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

4.2. Przedmiot Transakcji vs. elementy normatywnej definicji przedsiębiorstwa.

Zdaniem Zainteresowanych, nie można uznać, że przedmiot Transakcji (Nieruchomość) stanowi przedsiębiorstwo Sprzedawcy. Wynika to z faktu, iż przedmiot Transakcji, w ocenie Zainteresowanych, nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa.

W szczególności, Transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu opisanych wcześniej kluczowych składników, wchodzących w skład definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedawcy, takich jak oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), środki pieniężne zgromadzone na rachunku bankowym Sprzedawcy, tajemnice przedsiębiorstwa, jak również księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedmiotem sprzedaży będzie Nieruchomość, natomiast Transakcją nie będą inne składniki gospodarstwa rolnego Sprzedawcy, w tym zobowiązania wynikające z zawartych umów, należności, maszyny i urządzenia rolnicze, umowy leasingu, koncesje, licencje, zezwolenia, inwentarz żywy, środki ochrony roślin, nawozy.

W konsekwencji, skoro po dokonaniu Planowanej Transakcji po stronie Sprzedawcy pozostanie szereg aktywów oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należących obecnie do jego przedsiębiorstwa (również wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego), przedmiotowa transakcja nie powinna zostać uznana za zbycie przedsiębiorstwa.

Prawidłowość stanowiska, że brak któregokolwiek ze składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa powinien skutkować uznaniem, iż Transakcja nie może zostać uznana za niepodlegające opodatkowaniu VAT na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT zbycie przedsiębiorstwa potwierdzona została również w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych przez polskie organy podatkowe. Jako przykład można przytoczyć:

\- interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 marca 2021 r. (sygn. 0114- KDIP4-1.4012.682.2020.3.RMA), w której organ wskazał, że „(\`(...)\`) na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy”.

\- interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 marca 2021 r. (sygn. 0114- KDIP4-3.4012.674.2020.2.KM), w której organ wskazał, że „(\`(...)\`) należy stwierdzić, że przedmiot planowanej transakcji sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy. Zbyciu będzie podlegała bowiem Nieruchomość składająca się z działki gruntu oraz Budynku i budowli wraz z niektórymi prawami z nią związanymi oraz ruchomościami, której nie sposób uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu powołanego przepisu”.

Podobne stanowiska można znaleźć ponadto m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 grudnia 2020 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.610.2020.2.EW), z 25 stycznia 2019 r. (sygn. 0114 KDIP4.4012.733.2018.3.KM), Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 5 kwietnia 2016 r. (sygn. ILPP5/4512-1-4/16-4/WB), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 grudnia 2015 r. (sygn. IPPP1/4512-1114/15-2/KR) oraz w orzeczeniach sądów administracyjnych np. w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 listopada 2006 r., sygn. akt I FSK 267/06 oraz w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1662/10.

4.3. Przedmiot Transakcji vs. całość organizacyjna i funkcjonalna.

W doktrynie i orzecznictwie podkreśla się, że określone składniki majątkowe dla uznania za przedsiębiorstwo muszą stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Tymczasem planowanej Transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu istotnych aktywów Sprzedawcy. Mianowicie, w ramach przedmiotowej Transakcji Nabywca nabędzie jedynie Nieruchomość wraz Przenoszonymi Elementami. W konsekwencji, po dacie Transakcji w rękach Sprzedawcy pozostanie szereg różnych innych aktywów należących obecnie do jego przedsiębiorstwa. Dodatkowo - jak zaznaczono wcześniej - w analizowanym przypadku przedmiotowej Transakcji nie będzie towarzyszył transfer wierzytelności oraz zobowiązań Sprzedawcy, niezwiązanych z Nieruchomością.

W konsekwencji - po nabyciu Nieruchomości - Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą w odniesieniu do Nieruchomości, przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz, zasadniczo, na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Z uwagi na fakt, iż Nabywca nabędzie jedynie wybrane składniki majątkowe Sprzedawcy, nie można - zdaniem Zainteresowanych - uznać, że jest to zespół elementów, oraz elementy te łączy więź o charakterze organizacyjnym.

Z powyższych względów, zdaniem Zainteresowanych nie ma podstaw, aby Transakcję zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Sprzedawcy.

W szczególności, w ocenie Stron, przedmiot Transakcji nie umożliwia dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Dla prowadzenia takiej działalności niezbędne byłoby uzupełnienie przedmiotu Transakcji o szereg dodatkowych elementów, co po dniu Transakcji będzie pozostawało w gestii Sprzedawcy. Podkreślić bowiem należy, że zamiarem Nabywcy jest realizacja przedsięwzięcia gospodarczego polegającego na prowadzeniu na Nieruchomości centrum logistyczno-dystrybucyjnego, z czym wiąże się konieczność zawarcia szeregu umów gospodarczych, związanych zwłaszcza z pracami budowlanymi oraz zarządzaniem procesem inwestycyjnym/komercjalizacją Nieruchomości.

Wskazać tymczasem należy, iż zbywana Nieruchomość nie będzie sama w sobie wystarczająca do osiągnięcia przez Nabywcę celów biznesowych. W istocie, osiągniecie tego celu wymagać będzie od Nabywcy zaangażowania tzw. elementu ludzkiego, posiadającego kompetencje do realizacji opisanego przedsięwzięcia gospodarczego, zaś sama Nieruchomość jest jedynie przedmiotem, który umożliwi osiągnięcie tego celu.

Warto również wskazać, że przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem, co wynika z ustawowej definicji przedsiębiorstwa i było niejednokrotnie podkreślane w orzecznictwie sądów. Z uwagi na fakt, iż Nabywca nabędzie jedynie wybrane składniki majątkowe Sprzedawcy, nie można uznać, iż jest to zespół elementów oraz elementy te łączy więź o charakterze organizacyjnym.

Nabywca będzie zmuszony do zorganizowania we własnym zakresie całego zaplecza osobowego (własnego bądź w postaci podmiotów zewnętrznych), zaangażowanego w zarządzanie przedsięwzięciem gospodarczym i pozwalającego w przyszłości na jego funkcjonowanie. Dopiero wówczas zespół nabytych aktywów, uzupełniony o element ludzki (zaplecze osobowe) oraz potrzebne budynki, budowle i infrastrukturę będzie w stanie osiągnąć pełną zdolność operacyjną w takim zakresie i celu, do jakiego został stworzony (tak też w wyrokach WSA we Wrocławiu z 20 października 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 676/17; z 9 lutego 2017 r., sygn. akt. I SA/Wr 972/16).

5\. Brak przesłanek uzasadniających uznanie Transakcji za zbycie ZCP i wyłączenia na tej podstawie Transakcji spod zakresu VAT.

5.1. ZCP.

Składniki majątku będące przedmiotem analizowanej Transakcji nie mogą być uznane za ZCP, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z powoływaną już wyżej definicją z art. 2 pkt 27e) ustawy o VAT, przez ZCP rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną praktyką organów podatkowych m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 marca 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.682.2020.3.RMA; Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 marca 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.674.2020.2.KM; Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 stycznia 2021 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.652.2020.1.AW; Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.610.2020.2.EW; Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 31 marca 2016 r., sygn. IPPP3/4512-60/16-2/PC; Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 grudnia 2015 r., sygn. IPPP1/4512-1114/15-2/KR, z powyższej definicji wynika, że aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za ZCP muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

\- istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

\- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

\- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

\- zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Bark zaistnienia którejkolwiek z powyższych przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Wskazówki w zakresie interpretacji powyższych przesłanek przedstawiają same organy podatkowe. Przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 8 stycznia 2021 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.652.2020.1.AW stwierdził, że „Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych)”.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP, musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Powyższe oznacza, że ZCP nie jest suma poszczególnych aktywów i pasywów, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewien zorganizowany zespół tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa. Jak podkreślił NSA w orzeczeniu z 23 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 327/16, „Okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy”.

Dlatego też, zdaniem Zainteresowanych, o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. (co potwierdzone jest praktyką organów podatkowych). Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

5.2. Przedmiot transakcji vs. normatywna definicja ZCP.

W niniejszym przypadku Planowana Transakcja nie będzie ponadto stanowić zbycia ZCP w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Należy uznać, że nie zostały spełnione wszystkie przesłanki wskazujące na uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Przedmiotem sprzedaży stanowi wyłącznie Nieruchomość wraz z Przenoszonymi Elementami. Przedmiotem sprzedaży nie będą natomiast inne składniki gospodarstwa rolnego Sprzedawcy, w tym zobowiązania wynikające z zawartych umów, należności, maszyny i urządzenia rolnicze, umowy leasingu, koncesje, licencje, zezwolenia, inwentarz żywy, środki ochrony roślin, nawozy.

Natomiast samodzielność ZCP, zdaniem Zainteresowanych, oznacza, że wyodrębnione składniki muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo. Zdaniem Zainteresowanych, pozostawienie poza zakresem Transakcji szeregu opisanych wcześniej elementów działalności gospodarczej Sprzedawcy pozbawia zbywaną Nieruchomość zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Dopiero w gestii Nabywcy będzie leżało takie ich zorganizowanie i dodanie nowych składników, aby mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej.

Najistotniejszym elementem konstytutywnym definicji ZCP, który w opinii Sprzedawcy i Nabywcy nie zostanie spełniony, co przesądza jednocześnie o braku możliwości uznania transferowanej Nieruchomości za ZCP, jest wyodrębnienie funkcjonalne Nieruchomości w majątku Sprzedawcy, tj. przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych innych niż zadania gospodarcze realizowane przez przedsiębiorstwo Sprzedawcy, jako całość. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jak niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku, jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takie podejście znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych - np. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 lutego 2015 r. (sygn. IPPP1/443-1417/14-4/MPe), Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 24 września 2015 r. (sygn. IBPP3/4512-476 /15/KG) oraz z 22 lipca 2014 r. (sygn. IBPP1/443-474/14/AW), Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 20 maja 2015 r. (sygn. IPTPP2/4512-178/15-2/JS).

Na samodzielność jako kluczowy element ZCP wskazują także sądy administracyjne w wydanych orzeczeniach. Jako przykład warto wskazać wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2012 r., sygn. I FSK 815/11, w którym stwierdzono: „interpretowany przepis prawa krajowego dotyczy przedsiębiorstwa lub samodzielnej jego części, a więc składników rzeczowych i innych stanowiących łącznie przedsiębiorstwo lub jego część. Biorąc zaś pod uwagę, że opodatkowaniem VAT podlega działalność gospodarcza to przenoszony majątek winien służyć właśnie tej działalności. Wobec tego uznać należy, że decydujące znaczenie przy określaniu zakresu przedmiotowego omawianego przepisu ma element funkcjonalny tj. podniesiona wcześniej możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych. Ta natomiast konstatacja prowadzi do wniosku, że wyłączenie spod działania uptu dotyczy także takiej części majątku, której przydatność do prowadzenia działalności gospodarczej wynika nie tyle z rodzaju składających się na nią elementów, ile z wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, charakterystycznego dla zakładu oddziału”.

Należy zatem w szczególności zaznaczyć, że przedmiotem Planowanej Transakcji nie będzie zespół składników, który może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze. Nabywca planuje zrealizować na Nieruchomości przedsięwzięcie gospodarcze polegające na prowadzeniu na niej centrum logistyczno-dystrybucyjnego, przy czym chcąc przeprowadzić Inwestycję, będzie zobowiązany do podjęcia szerokich działań zarządczo-administracyjnych, w tym zawarcia umów o roboty budowlane oraz innych umów niezbędnych dla prawidłowego procesu budowlanego. Ponadto celem organizacji oraz funkcjonowania centrum Nabywca będzie musiał pozyskać stosowne zaplecze osobowe.

Ponadto w związku z zawarciem Planowanej Transakcji na Nabywcę nie przejdą zobowiązania Sprzedawcy. Przepis art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT wprost wskazuje na zobowiązania jako niezbędny element ZCP.

Potwierdzają to również organy podatkowe. W interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 27 kwietnia 2011 r. nr ILPP1/443-173/11-3/AK Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał: „Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż przeznaczony do zamiany przez zbywcę majątek nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wynikającej z art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ nie obejmuje całości zobowiązań. Tym samym nie spełnia wszystkich kryteriów wymienionych w tym przepisie”.

W niniejszym przypadku nie można również wskazać odrębności finansowej przedmiotu Transakcji. Sprzedawca nie prowadzi bowiem osobnych ksiąg wyłącznie w stosunku do Nieruchomości, a możliwe jest jedynie przyporządkowanie przez Sprzedawcę do Nieruchomości związanych z nią przychodów, kosztów.

Uwzględniając powyższe, składniki majątku zbywane przez Sprzedawcę w ramach Transakcji nie mogą być uznane za ZCP.

5.3. Podsumowanie argumentacji w zakresie braku możliwości uznania przedmiotu Transakcji za ZCP bądź przedsiębiorstwo.

W ocenie Zainteresowanych przedmiot Transakcji nie wykazuje na spełnienie przesłanek uznania składników materialnych i niematerialnych za ZCP. W rezultacie Transakcja nie będzie mogła zostać uznana za zbycie ZCP, o którym mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W szczególności nie stanowi on zespołu składników majątkowych wraz z zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze.

W ocenie Stron przedmiotem Transakcji nie jest również przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Powyższe stanowisko znajduje swoje potwierdzenie w Objaśnieniach podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r. w sprawie opodatkowania VAT zbycia nieruchomości komercyjnych (dalej jako: „Objaśnienia”). W świetle powyższych Objaśnień Ministerstwa Finansów, „Przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za: (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Przy czym jak wskazuje się w Objaśnieniach, wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji, stąd też w przypadku, „gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP”.

Dodatkowo stanowisko Zainteresowanych znajduje swoje potwierdzenie w orzeczeniach sądów administracyjnych - przykładowo NSA w wyroku z dnia 24 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15 stwierdził, że: „(\`(...)\`) okoliczność, że dane nieruchomości mogą stanowić przedmiot najmu tak u ich zbywcy, jak i następnie u nabywcy, nie czyni z nich zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Konieczne jest, aby zbywane składniki majątkowe stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd, zgodnie z którym sam fakt wykorzystywania nieruchomości w działalności gospodarczej - bez wykazania ich organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa - nie daje podstaw do przyjęcia, że nieruchomości te samodzielnie tworzyły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e u.p.t.u. (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 1090/12; dostępny na http://orzeczenia.nsa.gov.pl)”.

Analogiczne rozstrzygnięcie zapadło również w najnowszym wyroku NSA z 28 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 293/17.

Również WSA w Szczecinie (wyrok z 12 czerwca 2019 r., sygn. I SA/SZ 328/19) jasno i wyraźnie wskazał, iż jeżeli dla kontynuowania działalności gospodarczej konieczne jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie stanowiły przedmiotu transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, to nie można stwierdzić, że zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Uwzględniając powyższe uwagi, Transakcja nie będzie mogła zostać uznana za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, o którym mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Podsumowując zdaniem Zainteresowanych Transakcja:

\- będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 ustawy o VAT

\- i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy VAT, określonym w art. 6 ustawy o VAT.

6\. Weryfikacja zastosowania zwolnienia z VAT.

6.1. Uwagi ogólne.

Jak już wskazano powyżej, Planowana Transakcja w ocenie Zainteresowanych będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Dostawa nieruchomości podlega, co do zasady, opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej (23% VAT). Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W treści ustawy o VAT ustawodawca przewidział sytuacje, w których dostawa nieruchomości podlega zwolnieniu z VAT.

Mając na uwadze powyższe, w kontekście pytań postawionych przez Zainteresowanych, należy również przeanalizować, czy Transakcja nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT.

6.2. Podleganie Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT w odniesieniu do Nieruchomości.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT jest więc konieczność wykorzystywania towarów, w tym również nieruchomości, będących przedmiotem dostawy wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług oraz brak prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu, imporcie lub wytworzeniu.

Odnosząc powyższe do Transakcji opisanej w niniejszym wniosku należy wskazać, że w ocenie Zainteresowanych nie podlega ona zwolnieniu na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W ocenie Zainteresowanych art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania w przypadku Transakcji w związku z faktem, że z tytułu nabycia Nieruchomości nie wystąpił podatek naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu.

Podsumowując, w odniesieniu do Transakcji nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

6.3. Podleganie Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, opodatkowaniu nie podlega dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Grunt należy uznać za niezabudowany, jeżeli nie ma na nim żadnych obiektów, bądź znajdują się obiekty niespełniające definicji budynku/budowli w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego. Przez tereny budowlane rozumie się zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z uwagi na okoliczność, że Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a ponadto na dzień Planowanej Transakcji będzie położona na terenie przeznaczonym pod zabudowę, do dostawy Nieruchomości nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

6.4. Podleganie Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Na podstawie regulacji zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolniona od podatku została dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przedmiotowe zwolnienie nie będzie miało zastosowania w sprawie, jako że Nieruchomość jest niezabudowana.

6.5. Podleganie Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się z opodatkowania dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

a) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Aby możliwe było zastosowanie zwolnienia z VAT dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, dostawa nie może być bowiem objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Z uwagi na okoliczność, że Nieruchomość nie jest zabudowana, nie jest możliwe zastosowanie względem jej dostawy zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

6.6. Podsumowanie stanowiska Zainteresowanych opodatkowania Transakcji VAT.

Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych do transakcji dotyczącej dostawy Nieruchomości nie znajdą zastosowania zwolnienia z VAT o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 43 ust. 1 pkt 9, art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, w związku z powyższym dostawa Nieruchomości podlegać będzie obligatoryjnemu opodatkowaniu VAT jako dostawa budowlanych terenów niezabudowanych, (tj. przeznaczonych pod zabudowę zgodnie z postanowieniami MPZP).

7\. Prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji przez Nabywcę oraz prawo do obniżenia za następne okresy kwoty podatku należnego o nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym powstałą w okresie rozliczeniowym w którym otrzymał fakturę dokumentującą sprzedaż Nieruchomości lub prawo do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zdaniem Zainteresowanych, elementem kluczowym dla rozstrzygnięcia o prawie do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości przez Nabywcę, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, jest potwierdzenie faktu, że Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wynika bowiem z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT.

Z kolei zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku gdy kwota podatku naliczonego jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jeżeli, zatem, dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Jak wskazano wcześniej:

\- Nabywca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny;

\- Po nabyciu Nieruchomości, Nabywca zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na realizacji na Nieruchomości przedsięwzięcia gospodarczego w postaci centrum logistyczno-dystrybucyjnego, tj. działalność podlegającą opodatkowaniu VAT.

W świetle powyższego zdaniem Zainteresowanych, po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu od Sprzedawcy prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywca będzie posiadał:

\- prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości w ramach Transakcji oraz

\- prawo do obniżenia za następne okresy kwoty podatku należnego o nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym powstałą w okresie rozliczeniowym w którym otrzymał fakturę dokumentującą sprzedaż Nieruchomości lub prawo do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT :

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy :

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…)

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki, budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedawca prowadzi gospodarstwo rolne i z tego tytułu jest podatnikiem podatku rolnego. Od 1 stycznia 2018 r. wybrał zwolnienie z VAT od działalności rolniczej i jest rolnikiem ryczałtowym. Przed wskazaną datą z tytułu tej działalności występował jako czynny podatnik VAT. Przed złożeniem niniejszego wniosku Sprzedawca podejmował już inne działania związane ze sprzedażą nieruchomości oraz infrastruktury wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego.

Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Określony w ustawie o VAT zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Z przedstawionych okoliczności jednoznacznie wynika, że nieruchomość była wykorzystywana do prowadzenia działalności rolniczej oraz do prowadzenia gospodarstwa rolnego, a nie do celów prywatnych. Z tytułu działalności rolniczej do 1 stycznia 2018 r. Wnioskodawca był czynnym podatnikiem podatku VAT, następnie wybrał zwolnienie. Na dzień planowanej transakcji z pozostałej działalności gospodarczej obejmującej m.in. kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek Sprzedający będzie czynnym podatnikiem VAT. Ponadto jak wskazał podejmował już wcześniej działania związane ze sprzedażą nieruchomości.

Jak wskazują zatem przedstawione w sprawie okoliczności, sprzedaż wskazanej Nieruchomości będzie dostawą dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym przez podatnika podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Należy zatem przeanalizować czy w rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia ze sprzedażą przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa –– rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

\- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

\- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

W rozpatrywanej sprawie zasługuje na uwagę orzeczenie NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15, w którym Sąd stwierdził, że „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. (\`(...)\`) Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości – wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych”. Podobna teza została zawarta w wyroku z 26 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1127/17.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Sprzedający zamierza dokonać sprzedaży na rzecz Kupującego Nieruchomości składającej się z dwóch niezabudowanych działek o numerach ewidencyjnych 4 oraz 5.

W związku z powyższym w dniu 8 października 2021 r. doszło do sporządzenia w formie aktu notarialnego Oferty zawarcia umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości i pełnomocnictwa, zawierającej projekt Umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości i pełnomocnictwa, zgodnie z którym Sprzedawca zobowiązuje się do zawarcia z Nabywcą warunkowej umowy sprzedaży, a dalej umowy przeniesienia własności Nieruchomości w sytuacji nieskorzystania przez gminę z prawa pierwokupu Nieruchomości. Ustalono, że Umowa warunkowa sprzedaży zostanie zawarta nie później niż w dniu 29 kwietnia 2022 r.

Sprzedający prowadzi na Nieruchomości gospodarstwo rolne. Przedmiotem sprzedaży nie będą inne składniki gospodarstwa, w tym zobowiązania wynikające z zawartych umów, należności, maszyny i urządzenia rolnicze, umowy leasingu, koncesje, licencje, zezwolenia, inwentarz żywy, środki ochrony roślin, nawozy.

Planowanej Transakcji towarzyszyć będzie przeniesienie na Nabywcę dokumentacji prawnej i technicznej dotyczącej Nieruchomości (w tym dokumenty związane z nieruchomością gruntową takie jak wypis i wyrys z rejestru gruntów itp.). W związku z nabyciem Nieruchomości przez Nabywcę:

1) nie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy Sprzedawcy, w trybie art. 231 Kodeksu pracy (ustawa z 26 czerwca 1974 r.; Dz.U z 2020 r., poz. 1320 ze zm.; dalej: KP);

2) Nabywca nie przejmie (w drodze cesji bądź jakiejkolwiek innej czynności prawnej):

a) jakichkolwiek ruchomości będących własnością Sprzedawcy;

b) jakichkolwiek umów zawartych przez Sprzedawcę z dostawcami zewnętrznymi a dotyczących zarządzania lub bieżącej obsługi administracyjnej Sprzedawcy (dotyczące np. księgowości), jeżeli takie umowy będą obowiązywać na moment Planowanej Transakcji;

c) jakichkolwiek umów zawiązanych w celu prowadzenia działalności Sprzedawcy, w szczególności umowa o zarządzanie nieruchomością, umowa kompleksowa dostarczania ciepła, umowa na zaopatrzenie w wodę i odprowadzanie ścieków, umowa na dostawę energii elektrycznej, umowa o świadczenie usług telekomunikacyjnych, umowa dotycząca usług ochrony, umowa na doradztwo w sprawie ochrony przeciwpożarowej, jeżeli takie umowy będą obowiązywać na moment Planowanej Transakcji;

d) jakichkolwiek znaków towarowych, licencji czy patentów niezwiązanych z funkcjonowaniem Nieruchomości;

e) praw i obowiązków wynikających z umów rachunków bankowych Sprzedawcy;

f) zobowiązań Sprzedawcy;

g) tajemnic przedsiębiorstwa Sprzedawcy oraz know-how, niezwiązanych z funkcjonowaniem Nieruchomości;

h) ksiąg rachunkowych Sprzedawcy i innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) niezwiązanych z funkcjonowaniem Nieruchomości,

i) nazwy przedsiębiorstwa Sprzedawcy;

j) praw i obowiązków wynikających z innych umów niezwiązanych z funkcjonowaniem Nieruchomości;

k) praw do dokumentacji, umów, dokumentów kadrowych, instrukcji i innej dokumentacji, niezwiązanej z funkcjonowaniem Nieruchomości.

Nabywca planuje zrealizować na Nieruchomości Inwestycję obejmującą prowadzenie centrum dystrybucyjno-logistycznego, a następnie osiągać zyski z tytułu jego funkcjonowania. Nabycie Nieruchomości nastąpi w celu prowadzenia przez Nabywcę działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy potwierdzić, że przedmiot planowanej Transakcji sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy. Zbyciu będzie podlegała bowiem jedynie Nieruchomość składająca się z dwóch niezabudowanych działek o numerach ewidencyjnych 4 oraz 5, której nie sposób uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu powołanego przepisu.

Planowana transakcja sprzedaży nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Z informacji podanych przez Zainteresowanych nie wynika bowiem, aby przedmiot transakcji stanowił masę majątkową wydzieloną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako niezależne przedsiębiorstwo.

Przedmiotem sprzedaży będzie wyłącznie prawo własności do niezabudowanych działek a więc odrębne składniki majątku Sprzedającego, a nie zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych , w tym zobowiązań przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który mógłby zarazem stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące jakieś zadania.

Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyć przeniesienie praw i obowiązków wynikających z umów rachunków bankowych Sprzedawcy, zobowiązań, nazwy przedsiębiorstwa.

W związku z nabyciem Nieruchomości przez Kupującego nie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy, w trybie art. 231 Kodeksu pracy.

Nabywca chcąc przeprowadzić Inwestycję, będzie zobowiązany do podjęcia szerokich działań zarządczo-administracyjnych, w tym zawarcia umów o roboty budowlane oraz innych umów niezbędnych dla prawidłowego procesu budowlanego. Nabywca nie przejmie od Sprzedawcy jakichkolwiek umów gospodarczych. Nie ulega wątpliwości, że bez zorganizowania zaplecza techniczno-zarządczego, sprawne i niezakłócone przeprowadzenie inwestycji deweloperskiej nie będzie możliwe.

Sytuacja ta wyklucza możliwość stwierdzenia, że przenoszony na Nabywcę majątek umożliwia kontynuację działalności prowadzonej dotychczas przez Zbywcę wyłącznie przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Podsumowując, w rozpatrywanej sprawie sprzedaż opisanej Nieruchomości nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym do transakcji tej przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie będzie miał zastosowania. Sprzedaż ww. Nieruchomości będzie stanowić w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy ww. Nieruchomości.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W myśl 2 pkt 33 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2021 r., poz. 741 ze zm.):

Ustawa określa:

1\. zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej,

2\. zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy

– przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 cyt. ustawy:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1\. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2\. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt prawa administracyjnego.

W opisie sprawy wskazano niezabudowaną Nieruchomość położoną na terenie, dla którego obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z postanowieniami MPZP działka nr 4 położona jest na obszarze oznaczonym symbolem 02 - U/P, natomiast działka nr 5 na obszarze oznaczonym symbolem 03 - U/P. Oznaczenie U/P dotyczy terenów obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oraz usług. Działki nr 4 i 5 powstały z podziału działki nr 1. Na podstawie Uchwały Rady Gminy z dnia \`(...)\` 2020 r. przystąpiono do zmiany MPZP dla terenu działki nr 1. Na dzień Planowanej Transakcji zmiana MPZP ma umożliwić realizację na Nieruchomości Inwestycji. Na dzień zawarcia Planowanej Transakcji Nieruchomość będzie przeznaczona w MPZP pod zabudowę (zastosowanie bowiem znajdzie MPZP przyjęty Uchwałą z dnia \`(...)\` 2014 r., albo nowy MPZP, na podstawie którego działki w dalszym ciągu będą przeznaczone pod zabudowę z oznaczeniem umożliwiającym realizację Inwestycji).

Oznacza to, że działki, będące przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży, stanowią teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji ich sprzedaż nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu trzeba wskazać, że jeżeli przy zbyciu nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Obydwa warunki muszą być spełnione jednocześnie.

Zatem, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1) towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

2) przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zaznaczenia wymaga przy tym, że NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie Zainteresowani wskazali, że w związku z nabyciem działek nr 4 i 5 przez Sprzedawcę nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ponadto działka nr 1 oraz powstałe z jej podziału działki nr 4 i 5, nie były od momentu nabycia przez Sprzedawcę wykorzystywane przez niego wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.

Zatem jak wskazują opisane w sprawie okoliczności, dostawa ww. działek nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

Odnosząc się więc do stanowiska Zainteresowanych należy zgodzić się z tym, że skoro Nieruchomość (działki 4 i 5) nie jest zabudowana, nie jest możliwe zastosowanie względem jej dostawy zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Ponieważ w myśl regulacji zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT:

Zwolniona od podatku została dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT:

zwalnia się z opodatkowania dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Podsumowując, sprzedaż Nieruchomości (działek nr 4 i 5), nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 43 ust. 1 pkt 10a ani art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, a w konsekwencji dostawa ta opodatkowana będzie według właściwej stawki.

Podsumowując, dostawa Nieruchomości będzie w całości podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako dostawa towarów, niekorzystająca ze zwolnienia od podatku VAT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

W dalszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą również prawa Kupującego do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach Planowanej Transakcji, prawa do obniżenia za następne okresy kwoty podatku należnego o nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym powstałą w okresie rozliczeniowym, w którym otrzymał fakturę dokumentującą sprzedaż Nieruchomości lub prawa do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy :

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Trzeba również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W przedstawionym opisie sprawy jednoznacznie wskazano, że zarówno Sprzedawca jak i Nabywca na dzień transakcji będą czynnymi podatnikami podatku VAT, zaś nabycie Nieruchomości przez Nabywcę nastąpi w celu prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.

Jednocześnie, planowana transakcja nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Ponadto, w odniesieniu do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT.

Zatem w analizowanej sprawie nie zajdzie zastosowania ww. przesłanka negatywna wymieniona w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy wyłączająca prawo do skorzystania z odliczenia podatku.

W konsekwencji Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej ww. Transakcję na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. Tym samym w sytuacji zaistnienia okoliczności wskazanych w art. 87 ust. 1 ustawy, Nabywca będzie miał również prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub prawo ubiegać się o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na rachunek bankowy.

Podsumowując, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

### Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Podkreślić ponadto należy, że ewentualna ocena zasadności zwrotu podatku leży w kompetencji właściwego dla nabywcy organu podatkowego (Naczelnika Urzędu Skarbowego, Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego).

Zaznaczenia wymaga, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Y. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).