Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-475/14-2/JB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-06-24
Teza: w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego z tytułu sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: mieszkanie-sprzedaż mieszkania; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 31 marca 2014 r. (data wpływu 2 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, określonego w treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku, kiedy faktury na budowę domu wystawiane są na małżonka Wnioskodawczyni - **jest nieprawidłowe,**

*   w pozostałym zakresie - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego z tytułu sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni od dnia zawarcia związku małżeńskiego z Piotrem K. (dalej "Małżonek") (tj. od 29 lipca 2006 r.) pozostaje wraz z małżonkiem we wspólności majątkowej małżeńskiej. W dniu 4 lutego 2009 r. małżonek otrzymał w formie darowizny od swoich rodziców mieszkanie do majątku odrębnego (dalej "mieszkanie"). Następnie, w dniu 18 stycznia 2011 r. małżonkowie zawarli umowę w formie aktu notarialnego rozszerzającą ich wspólność majątkową, zgodnie z którą, przedmiotowe mieszkanie zostało włączone do wspólnego majątku małżonków.

W dniu 25 marca 2011 r. małżonkowie otrzymali ostateczną decyzję w zakresie pozwolenia na budowę domu (pozwolenie wystawione na obydwoje małżonków). Pozwolenie dotyczyło wzniesienia domu na działce, która na dzień uzyskania pozwolenia była własnością Wnioskodawczyni (należała do majątku odrębnego Wnioskodawczyni).

W celu sfinansowania budowy domu, w dniu 6 lipca 2011 r. małżonkowie zaciągnęli kredyt hipoteczny. Zgodnie z umową kredytową, kredytobiorcami, obok małżonków (tj. Wnioskodawczyni i małżonka) są również rodzice Małżonka.

W dniu 1 lipca 2013 r. małżonkowie sprzedali mieszkanie za kwotę 362.500,00 zł. Środki uzyskane ze sprzedaży mieszkania małżonkowie planują przeznaczyć w okresie 2 lal na własne cele mieszkaniowe, tj. na spłatę opisanego powyżej kredytu. Część środków uzyskanych ze sprzedaży mieszkania została również wydatkowana na opłacenie dotychczasowych kosztów budowy domu, co zostało udokumentowane fakturami wystawionymi na Wnioskodawczynię.

W dniu 4 listopada 2013 r. małżonkowie zawarli kolejną umowę rozszerzającą ich wspólność majątkową, zgodnie z którą do majątku wspólnego została włączona działka, na której budowany jest dom, należąca uprzednio do majątku odrębnego Wnioskodawczyni. Również po tej dacie część środków uzyskanych ze sprzedaży Mieszkania była przeznaczana na budowę domu, przy czym faktury dokumentujące wydatki związane z budową i poniesione po dacie zawarcia powyższej umowy były wystawiane na Wnioskodawczynię lub na małżonka.

Aktualnie małżonkowie kontynuują budowę domu, która zgodnie z ich zamierzeniami nadal może być częściowo finansowana ze środków uzyskanych ze zbycia mieszkania. Ponadto, jak już wspominano, małżonkowie planują również wcześniejszą spłatę zaciągniętego kredytu hipotecznego (tj, przeznaczenie pozostałych środków uzyskanych ze zbycia mieszkania na spłatę zaciągniętego kredytu hipotecznego w terminie 2 lat od daty sprzedaży mieszkania). Alternatywnie, cała pozostała kwota uzyskana ze sprzedaży mieszkania będzie przeznaczona na spłatę kredytu hipotecznego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym, Wnioskodawczyni będzie przysługiwało zwolnienie z podatku określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 updof w stosunku do przypadającej na Wnioskodawczynię kwoty przychodu z tytułu sprzedaży mieszkania, w przypadku wydatkowania kwoty pozyskanej ze sprzedaży mieszkania w całości na budowę wspólnego domu Wnioskodawczyni i małżonka i/lub na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego przez małżonków wraz z rodzicami małżonka na budowę wspólnego domu małżonków w okresie 2 lat od daty sprzedaży mieszkania?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku wydatkowania kwoty pozyskanej ze sprzedaży mieszkania w całości na budowę wspólnego domu Wnioskodawczyni i małżonka i/lub na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego przez małżonków wraz z rodzicami małżonka na budowę wspólnego domu małżonków w okresie 2 lat od daty sprzedaży mieszkania, Wnioskodawczyni będzie przysługiwało zwolnienie z podatku określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 updof w stosunku do przypadającej na nią kwoty przychodu, tj. w stosunku do 50% kwoty uzyskanej ze sprzedaży mieszkania.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 updof, sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W analizowanym przypadku, Wnioskodawczyni, co do zasady, byłaby zobowiązana do wykazania 50% kwoty uzyskanej ze sprzedaży mieszkania jako przychodu do opodatkowania (pozostałe 50% stanowiłoby przychód małżonka).

Powyższe wynika z faktu, że przychód ze sprzedaży rzeczy wspólnej, jako dochód ze wspólnej własności, opodatkowuje się osobno u każdego z małżonków, przyjmując, że (wobec braku dowodu przeciwnego) ich udziały w tym dochodzie są równe (tj. po 50 proc.). Oznacza to, że jeśli zbywana nieruchomość stanowi wspólną własność męża i żony, to po dokonaniu jej sprzedaży przychód uzyskuje zarówno mąż, jak i żona w równych częściach, tj. po 50 proc. Podatek zapłacą więc oboje, każde od swojej połowy.

Dochód uzyskany ze zbycia nieruchomości może jednak podlegać zwolnieniu z opodatkowania w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 131 updof. Zgodnie z tą regulacją, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Za wydatki na własne cele mieszkaniowe, których poniesienie uprawnia do skorzystania z opisanej powyżej ulgi uznaje się m.in.

*   wydatki poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego i budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego (tak art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) updof),

*   wydatki poniesione na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od lego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na cele m. im wybudowania własnego lokalu mieszkalnego (tak art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) updof).

W opinii Wnioskodawczyni, jeżeli w terminie 2 lat licząc od daty zbycia mieszkania przeznaczy ona wraz z małżonkiem całość środków uzyskanych ze zbycia mieszkania na ww. cele, będzie uprawniona do skorzystania z opisanego powyżej zwolnienia w stosunku do całej przypadającej na nią kwoty uzyskanej ze zbycia mieszkania. Nie ma przy tym znaczenia, czy faktury dokumentujące poniesienie opisanych powyżej wydatków są wystawiane na Wnioskodawczynię, czy też na małżonka, z uwagi na łączący małżonków ustrój wspólności małżeńskiej. Należy bowiem zauważyć, że ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bez udziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (tak art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Zgodnie natomiast z art. 43 § 1 tejże ustawy, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Powyższe przepisy ww. ustawy określają charakter prawny majątkowej wspólności ustawowej małżonków jako współwłasności łącznej co znaczy, że udziały w tej wspólności nie są określone w okresie jej trwania. Inaczej mówiąc z bez udziałowego charakteru małżeńskiej wspólności ustawowej wynika bezudziałowy charakter współposiadania składników majątku wspólnego. Oznacza to, że w sytuacji gdy tylko jeden z małżonków wydaje wspólne środki na określony cel, to są to również wydatki drugiego małżonka, co potwierdzają również interpretacje wydawane przez organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 4 października 2011 r. o sygn. IPTPB2/415-384/11-2/KSU stwierdził: „Zauważyć jednak należy, że przychód Wnioskodawczyni uzyskany ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego wchodził w skład ich majątku na zasadach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. Odrębne opodatkowanie obojga małżonków nie zmienia charakteru tego majątku. Oznacza to, że w sytuacji gdy tylko jeden z małżonków wydaje wspólne środki na określony cel, tj. budowę budynku mieszkalnego, to są to również wydatki drugiego małżonka. Wydatki związane z budową budynku były ponoszone ze środków stanowiących ustawową wspólność majątkową małżeńską Wnioskodawczyni i Jej męża, pochodzących z dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Bez znaczenia jest, że na fakturach widnieje wyłącznie nazwisko męża Wnioskodawczyni. Skoro bowiem przedmiotowe wydatki poniesione były w okresie, gdy Wnioskodawczyni pozostawała w związku małżeńskim, w którym istniała ustawowa wspólność majątkowa małżeńska, to faktury wystawione na imię i nazwisko męża mogą stanowić dowód poniesienia wydatku przez Wnioskodawczynię. Na tym polega ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej, że nie ma potrzeby aby faktury dokumentujące wydatki ponoszone z majątku wspólnego małżonków były wystawiane na nazwisko zarówno jednego jak również drugiego z małżonków skoro środki na te wydatki pochodzą z majątku wspólnego małżonków.” W dalszej części tej samej interpretacji uznano: „Jeżeli Wnioskodawczyni, jak podaje we wniosku, dla zaspokojenia wspólnych potrzeb mieszkaniowych, wspólnie z mężem podjęła decyzję o budowie domu mieszkalnego, na gruncie stanowiącym Jej majątek odrębny, która jest finansowana w całości z przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, to faktury VAT w części odpowiadającej udziałowi Wnioskodawczyni w ww. prawie tj. 50%, dokumentujące zakup materiałów w związku z budową ww. budynku, wystawione na męża Wnioskodawczyni, mogą być potwierdzeniem poniesienia przez Nią wydatków na cele wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”. Podobnie uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 28 lutego 2011 r. o sygn. IPPB4/415-924/10-7/MP).

W konsekwencji powyższych rozważań uznać należy, że zarówno w przypadku faktur wystawionych na Wnioskodawczynię, jak i na jej małżonka, faktury takie dokumentują wydatki poniesione na wspólne cele mieszkaniowe małżonków, ponieważ dokumentują poniesienie wydatków na dokończenie budowy domu, który wejdzie w skład majątku wspólnego małżonków. Dlatego też uznać należy, że dochód uzyskany ze sprzedaży mieszkania w części przeznaczonej na budowę wspólnego domu Wnioskodawczyni i małżonka będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 updof niezależnie od tego, na którego z małżonków zostały wystawione faktury potwierdzające poniesienie takich wydatków, ponieważ 50% takich wydatków będzie alokowane na Wnioskodawczynię. Innymi słowy, 50% kwot wykazanych na przedmiotowych fakturach będzie mogło być uznane za wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię na własne potrzeby mieszkaniowe,

W opinii Wnioskodawczyni, również w przypadku przeznaczenia środków uzyskanych ze zbycia mieszkania w terminie dwóch lat licząc od daty zbycia mieszkania na spłatę zaciągniętego kredytu hipotecznego spełnione zostaną przesłanki uprawniające do zwolnienia, W szczególności bez znaczenia dla możliwości skorzystania ze zwolnienia pozostaje fakt, że przedmiotowy kredyt został zaciągnięty, oprócz Wnioskodawczyni oraz jej małżonka, również przez rodziców małżonka.

Zgodnie bowiem z regulacją określającą warunki zwolnienia, przesłanką jego zastosowania jest poniesienie wydatku (tj. faktyczne wydatkowanie) na spłatę kredytu zaciągniętego na własne cele mieszkaniowe. W przypadku przeznaczenia środków uzyskanych ze zbycia mieszkania na spłacenie zaciągniętego kredytu mieszkaniowego, to Wnioskodawczyni i jej małżonek spłacą przedmiotowy kredyt, tak więc powyższy warunek będzie w ich przypadku spełniony. Prawidłowość takiego stanowiska potwierdzają również interpretacje prawa podatkowego wydawane przez organy podatkowe. Przykładowo, w interpretacji z 13 stycznia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał:"\`(...)\` jeżeli z umowy kredytowej wynika, iż kredytobiorcą jest więcej niż jedna osoba i każda z tych osób odpowiada solidarnie za spłatę zadłużenia (w tym odsetek), to prawo do odliczeń - na podstawie art. 26b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r, - przysługuje temu kredytobiorcy (współkredytobiorcy), który faktycznie dokonał spłaty odsetek od udzielonego kredytu, o ile spełnia pozostałe warunki określone przez ustawodawcę". Podobne stanowisko Izba Skarbowa w Warszawie przedstawiła również w interpretacji z 18 maja 2010 r. o sygn. IPPB4/415-170/10-2/JS. Co prawda, wskazane powyżej interpretacje dotyczą innej ulgi mieszkaniowej (tzw. ulga odsetkowa), ale z uwagi na analogiczne warunki skorzystania z tej ulgi uznać należy, że takie same zasady rozliczania powinny obowiązywać w przypadku ulgi określonej w art. 21 ust. 1 pkt 131 updof.

Podsumowując, jeżeli w opisanym stanie faktycznym;

*   Wnioskodawczyni zadeklaruje w PIT-39 złożonym w terminie do 30 kwietnia 2014 r. skorzystanie ze zwolnienia,

*   cała kwota uzyskana ze sprzedaży mieszkania zostanie przeznaczona przez Wnioskodawczynię i jej małżonka na pokrycie wydatków związanych z budową domu, który będzie stanowić wspólną własność małżonków w ramach łączącej ich wspólności małżeńskiej i/lub na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego przez Wnioskodawczynię i jej małżonka wraz z rodzicami małżonka zaciągniętego na budowę opisanego powyżej domu,

*   wydatki na budowę domu są/będą udokumentowane fakturami wystawionymi na Wnioskodawczynię lub jej małżonka,

*   wszystkie ww. wydatki zostaną poniesione w okresie nieprzekraczającym dwóch lat licząc od daty zbycia mieszkania,

Wnioskodawczyni będzie przysługiwać w odniesieniu do całej przypadającej na Nią wydatkowanej kwoty ze zbycia mieszkania zwolnienie z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 updof.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, przychody uzyskane z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zatem w przypadku sprzedaży nieruchomości lub udziału w takiej nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu, ma moment jej nabycia.

W przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma zatem moment jej nabycia.

Z wniosku wynika, że w dniu 18 stycznia 2011 r. małżonkowie (Wnioskodawczyni i Jej mąż) zawarli umowę w formie aktu notarialnego rozszerzającą ich wspólność majątkową, zgodnie z która mieszkanie będące w majątku odrębnym męża zostało włączone do wspólnego majątku małżonków.

W związku z powyższym, należy w tym miejscu wyjaśnić, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 1994 r. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zgodnie natomiast z art. 47 § 1 zd. 1 Kodeksu małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa), przy czym do ustanowionej umową wspólności majątkowej stosuje się odpowiednio przepisy o wspólności ustawowej, z zachowaniem przepisów art. 49-511 (art. 48).

Niezależnie od powyższego, w przedmiotowej sprawie istotne znaczenie ma również komentarz doktryny do art. 47 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgodnie z którym: „Małżeńska umowa majątkowa w zasadzie reguluje stosunki majątkowe między małżonkami na przyszłość, tj. umowa zawarta przed zawarciem małżeństwa - na czas od chwili zawarcia małżeństwa, a umowa zawarta w trakcie trwania małżeństwa - na czas od jej zawarcia. Strony jednak mogą określić inny, przyszły termin, z którego nadejściem umowa wejdzie w życie (art. 116 k.c.). Rozszerzając lub ograniczając wspólność ustawową, strony mogą także nadać umowie skutek wsteczny w tym sensie, że w pierwszym wypadku mogą włączyć do majątku wspólnego przedmioty należące przed zawarciem umowy do ich majątków osobistych, a w drugim wypadku mogą wyłączyć z majątku wspólnego przedmioty należące przed zawarciem umowy do tego majątku.” (Kodeks rodzinny i opiekuńczy. Komentarz; pod red. Kazimierza Piaseckiego, LexisNexis, Wydanie 5, str. 313). Wynika z tego, że na podstawie umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową małżonkowie mogą włączyć do majątku wspólnego nieruchomość, która została wcześniej (w przeszłości) nabyta do majątku osobistego jednego z małżonków. W konsekwencji drugi z małżonków nabywa prawo własności do tej nieruchomości w momencie zawarcia takiej umowy. Na tym polega bowiem skutek wsteczny umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową małżonków.

Zatem, w niniejszej sprawie, Wnioskodawczyni nabyła udział w lokalu mieszkalnym w dniu 18 stycznia 2011 r., tj. w dniu zawarcia wraz mężem umowy rozszerzającej ustrój ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej.

Sprzedaż ww. nieruchomości nastąpiła w dniu 4 listopada 2013 r., więc opodatkowaniu podatkiem dochodowym będzie podlegał po stronie Wnioskodawczyni przychód (dochód) z tytułu odpłatnego zbycia, przypadający na udział w lokalu mieszkalnym - który został nabyty w dniu zawarcia umowy rozszerzającej ustrój ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej, tj. w dniu 18 stycznia 2011 r. - ponieważ zbycie tego udziału nastąpiło przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym go nabyto.

Dokonując oceny skutków podatkowych zbycia przedmiotowego udziału nabytego w 2011 r. należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z treścią art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Przychód dla celów podatkowych – stosownie do cytowanego art. 19 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – stanowi więc wartość rynkowa wszystkich zbywanych na podstawie umowy dożywocia rzeczy lub praw majątkowych, określona na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia – pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Na mocy art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do art. 30e ust. 5 tej ustawy, dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, co wynika z treści art. 19 ust. 1 ustawy, jest jej wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, uważa się udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania (art. 22 ust. 6c ww. ustawy).

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6d cyt ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e cytowanej ustawy).

Na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in.:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Zauważyć w tym miejscu należy, że cytowany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia - w warunkach określonych w ustawie – uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych dochodu wyłącznie na własne cele wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy jasno wynika, że kredyt, na którego spłatę zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości musi być kredytem zaciągniętym na własne cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Celem ustawodawcy było bowiem premiowanie zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych przez podatnika.

Wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w nieruchomości, na spłatę kredytu, zaciągniętego przed dniem uzyskania przychodu może być uznane za wydatkowanie tego przychodu na własne cele mieszkaniowe, jednakże pod pewnym warunkiem. Spłacony kredyt nie ma być jakimkolwiek kredytem, lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania. Musi to być bowiem kredyt – co wynika literalnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy zaciągnięty przez podatnika i zaciągnięty na cele określone w pkt 1. Zaciągnięty kredyt ma bowiem realizować własne cele mieszkaniowe podatnika a nie cele mieszkaniowe innych osób czyli cudze.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w dniu 25 marca 2011 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem otrzymali ostateczną decyzję w zakresie pozwolenia na budowę domu. Pozwolenie dotyczyło wzniesienia domu na działce, która na dzień uzyskania pozwolenia była własnością Wnioskodawczyni. W celu sfinansowania budowy domu w dniu 6 lipca 2011 r. małżonkowie zaciągnęli kredyt hipoteczny. Zgodnie z umową, kredytobiorcami, obok małżonków, tj. Wnioskodawczyni i Jej męża są rodzice męża. Małżonkowie z pieniędzy uzyskanych za sprzedaż mieszkania zamierzają spłacić opisany powyżej kredyt oraz wydatkować na opłacenie dotychczasowych kosztów budowy domu. Część faktur dokumentujących budowę wystawiona jest na Wnioskodawczynię, a część na Jej męża.

Zatem, dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego przeznaczony na spłatę kredytu (wraz z odsetkami) uznać należy za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe. W konsekwencji dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię podlegał będzie zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle przytoczonych przepisów, uznać należy, że wydatkowanie w wymaganym terminie przychodu, który Wnioskodawca uzyska ze sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym na spłatę kredytu hipotecznego, zaciągniętego na budowę domu przed dniem uzyskania przychodu, przy spełnieniu warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz art. 21 ust. 25-30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uprawnia do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia.

Jednocześnie, należy podkreślić, że odnosząc się do kwestia wydatkowania środków pieniężnych przeznaczonych uzyskanych ze sprzedaży mieszkania, na prowadzoną budowę domu, dla celów podatkowych winna być udokumentowana rzetelnymi i wiarygodnymi dowodami. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje ściśle określonego sposobu dokumentowania poniesionego wydatku. Takimi dokumentami mogą być, m.in. rachunki, faktury VAT, umowy przedwstępne, bądź też inne dokumenty, które ten fakt mogą potwierdzić. Art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód dopuszcza wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Jednakże, w rozpatrywanej sprawie, dla zastosowania zwolnienia od podatku dochodowego, w odniesieniu od dochodu ze sprzedaży mieszkania przez małżonków, istotne jest poniesienie przez każdego z małżonków wydatku, m.in. budowę własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego. Oprócz tego, że wydatek ten powinien dotyczyć budowy własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, to powinien być również odpowiednio udokumentowany przez małżonków.

Zatem faktura wystawiona na imię i nazwisko Wnioskodawczyni, będzie w rozpatrywanej sprawie stanowiła podstawę udokumentowania wydatku poniesionego przez Nią na budowę budynku mieszkalnego. Nie można uznać natomiast, że faktura(y) wystawione na imię i nazwisko męża Wnioskodawczyni uprawnia do uznania tych wydatków jako poniesionych przez Wnioskodawczynię.

W rozpatrywanej sprawie, stwierdzić zatem należy, że Wnioskodawczyni będzie przysługiwało zwolnienie z podatku określone w treści art. 21 ust. 1 pkt 131 updof w stosunku do przypadającej na Wnioskodawczynię kwoty przychodu z tytułu sprzedaży mieszkania, w przypadku wydatkowania kwoty uzyskanej ze sprzedaży mieszkania w całości na budowę wspólnego domu Wnioskodawczyni i małżonka i/lub na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego przez małżonków wraz z rodzicami małżonka, na budowę wspólnego domu małżonków w okresie 2 lat od daty sprzedaży nieruchomości. Podstawę udokumentowania wydatku, poniesionego przez Wnioskodawczynię na budowę budynku mieszkalnego, będą stanowiły faktury wystawione na Wnioskodawczynię.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.