Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.500.2017.2.WN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-29
Teza: - nie uznania dotacji projektu za obrót zwiększający podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz - prawa do odliczenia podatku VAT od zakupów wykorzystywanych do realizacji projektu
Słowa kluczowe: dotacja; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 sierpnia 2017 r. (data wpływu 24 sierpnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z 1 listopada 2017 r. (data wpływu 1 listopada 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nie uznania dotacji projektu za obrót zwiększający podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz
*   prawa do odliczenia podatku VAT od zakupów wykorzystywanych do realizacji projektu

\- **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 sierpnia 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nie uznania dotacji za obrót zwiększający podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz braku prawa do odliczenia podatku VAT od zakupów wykorzystywanych do realizacji projektu. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 1 listopada 2017 r. (data wpływu 1 listopada 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 26 października 2017 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.500.2017.1WN.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej także: Spółka) jest spółką kapitałową podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych na terytorium RP oraz jest czynnym podatnikiem VAT. Przedmiotem działalności jest głównie działalność związana z oprogramowaniem. Spółka nie dokonuje jeszcze żadnej sprzedaży. Spółka jest uczestnikiem programu akceleracyjnego.

Program ten jest organizowany w ramach projektu, realizowanego w ramach Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój 2014-2020. Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój 2014-2020, finansowany jest z dwóch źródeł, tj. Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego oraz ze środków krajowych (zarówno publicznych, jak i prywatnych). Zgodnie z Szczegółowym Opisem Osi Priorytetowych Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój 2014-2020, w przypadku działania 2.4.1., oprócz finansowania z EFRR, wsparcie będzie udzielane z krajowych środków publicznych - budżetu państwa. Program ma przynieść korzyści mikro- i małym przedsiębiorcom, którzy będą uczestniczyli w programach akceleracyjnych, jakie zrealizuje grantobiorca przy zaangażowaniu dużego przedsiębiorcy (dalej także - „DP”). Jego celem jest wspieranie rozwoju przedsiębiorców poprzez zwiększenie współpracy startupów z dużymi firmami w celu komercjalizacji i wdrożeń innowacyjnych rozwiązań. Środki dedykowane beneficjentom końcowym (tj. m.in. Spółce) mają służyć rozwijaniu produktów/usług i pokrycie wydatków z tym związanych.

Projekt obejmuje 13-tygodniowy program akceleracyjny dla startupów tworzących innowacyjne rozwiązania dla przemysłu (Industry 4.0, lloT) lub w obszarze smart city. W programie biorą udział firmy istniejące na rynku nie dłużej niż 5 lat i będące już na pewnym etapie rozwoju (posiadające przynajmniej prototyp rozwiązania B2B). Partnerami akcelerowanych firm są duże, doświadczone podmioty. Efektem programu ma być wdrożenie i komercjalizacja innowacyjnych rozwiązań wypracowanych przez startupy, które potencjalnie mają szanse zaistnieć na rynku.

W ramach tego programu pomoc udzielana jest na podstawie rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 10 lipca 2015 r. w sprawie udzielania przez Polską Agencję Rozwoju Przedsiębiorczości pomocy finansowej w ramach Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój 2014-2020 (Dz. U. z 2015 r. poz. 1027 z póżn. zm ). W ramach programu Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości (dalej - „PARP”) ogłosiła nabór, który miał na celu wyłonienie akceleratorów, które następnie będą realizowały programy akceleracyjne dla startupów, przy zaangażowaniu dużych przedsiębiorców. Jednym z wyłonionych w ten sposób akceleratorów jest K. K podpisał z PARP umowę o powierzenie grantu w ramach Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój 2014-2020 Osi priorytetowej II: Wsparcie otoczenia i potencjału przedsiębiorstw do prowadzenia działalności B+R+l Działania 2.4 Współpraca w ramach krajowego systemu innowacji Podddziałania 2.4.1 Centrum analiz i pilotaży nowych instrumentów inno\_LAB „Pilotaż …”. Jej przedmiotem jest powierzenie grantu na realizację projektu przewidującego stworzenie programu akceleracyjnego skoncentrowanego na objęciu wsparciem mikroprzedsiębiorców lub małych przedsiębiorców, których rozwiązania produktowe lub usługowe znajdą zastosowanie w obszarach zidentyfikowanych potrzeb lub łańcuchu dostaw dużych przedsiębiorców.

Z umowy tej wynika m.in., iż:

1.  „akcelerator” to podmiot działający na rzecz rozwoju gospodarczego, w szczególności poprzez oferowanie mikroprzedsiębiorcom i małym przedsiębiorcom dedykowanych programów opartych m.in. na wsparciu doradczym i mentorskim, które ze względu na indywidualny charakter mają na celu przyspieszenie procesu stworzenia produktu/usługi i jego komercjalizacji. Akcelerator będzie udzielał pomocy przedsiębiorcom uczestniczącym w programie akceleracyjnym;
2.  „beneficjent końcowy” to mikroprzedsiębiorca lub mały przedsiębiorca, działający w formie spółki kapitałowej, który jest uczestnikiem programu akceleracyjnego oraz spełnia warunki określone w § 21 rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 10 lipca 2015 r. w sprawie udzielania przez Polską Agencję Rozwoju Przedsiębiorczości pomocy finansowej w ramach Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój 2014-2020;
3.  „pomoc” to pomoc dla przedsiębiorców rozpoczynających działalność, o której mowa w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 10 lipca 2015 r. w sprawie udzielania przez Polską Agencję Rozwoju Przedsiębiorczości pomocy finansowej w ramach Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój 2014-2020 przyznawana beneficjentowi końcowemu przez grantobiorcę, w formie dotacji;
4.  „program akceleracyjny” to program dedykowany mikroprzedsiębiorcom lub małym przedsiębiorcom, trwający od 3 do 6 miesięcy, opracowany we współpracy z dużym przedsiębiorcą, i mający na celu przygotowanie produktu lub usługi odpowiadającego potrzebom dużego przedsiębiorcy, oparty na intensywnej pracy z uczestnikami tego programu, obejmujący w szczególności wsparcie doradcze i mentorskie oraz wsparcie w formie pieniężnej, mające na celu przyspieszenie procesu stworzenia produktu/ lub usługi i jego lub jej komercjalizacji. Program akceleracyjny musi być skoncentrowany na objęciu wsparciem mikroprzedsiębiorców lub małych przedsiębiorców, których rozwiązania produktowe lub usługowe mogą potencjalnie znaleźć zastosowanie w obszarach zidentyfikowanych potrzeb, problemów lub łańcuchu dostaw dużego przedsiębiorcy.
5.  pomoc udzielana Beneficjentom końcowym w ramach realizowanych przez Grantobiorcę programów akceleracyjnych stanowi pomoc dla przedsiębiorców rozpoczynających działalność i jest udzielana zgodnie z rozporządzeniem Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 10 lipca 2015 r. w sprawie udzielania przez Polską Agencję Rozwoju Przedsiębiorczości pomocy finansowej w ramach Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój 2014-2020. Pomoc ta jest przekazywana na podstawie umowy pomiędzy Grantobiorcą a przedsiębiorcą, która określa w szczególności oznaczenie zakresu usług na rzecz Beneficjenta końcowego, jakie zostaną wyświadczone w ramach umowy; określenie kwoty pomocy udzielanej Beneficjentowi końcowemu oraz warunków jej przyznania;
6.  Grantobiorca zobowiązuje się do monitorowania i zapewnienia rynkowego charakteru transakcji, jakie będą zawierane przez Beneficjentów końcowych z DP, w zakresie komercjalizacji produktów/usług wypracowanych w ramach Projektu. Rynkowy charakter transakcji oznacza, że sprzedaż DP produktów lub usług wypracowanych przez start-up odbywa się po cenach rynkowych, a jeśli nie istnieje cena rynkowa, to odzwierciedla się pełne koszty produktu lub usługi oraz dodaje się marżę określoną poprzez odniesienie do marż powszechnie stosowanych przez przedsiębiorstwa prowadzące działalność w danym sektorze.

Z „Regulaminu pilotażu …” wynika także, iż:

1.  kwota grantu dla pojedynczego projektu akceleratora wynosi maksymalnie 6 mln zł. Środki te mogą zostać przeznaczone na: - organizację naboru i ocenę uczestników programów akceleracyjnych oraz rozliczanie i monitorowanie projektu, w tym także wynagrodzenia wraz z pozapłacowymi kosztami pracy, w tym składkami na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne oraz podróże służbowe osób zaangażowanych bezpośrednio w realizację projektu po stronie akceleratora, - usługi doradcze, zatrudnienie ekspertów i mentorów na rzecz uczestników programów akceleracyjnych; - pomoc w formie pieniężnej przyznawana odbiorcom ostatecznym; - działania informacyjno-promocyjne projektu.
2.  Maksymalna kwota pomocy przyznawana pojedynczemu przedsiębiorcy, nie może przekroczyć 250 000,00 zł (do 200 000,00 zł jako pomoc w formie pieniężnej oraz pakietu usług o wartości do 50 000,00 zł), z zastrzeżeniem, że przekroczenie tej kwoty będzie finansowane z wkładu własnego grantobiorcy;
3.  DP jest zobowiązane do udostępnienia na potrzeby realizacji projektu zasobów niepieniężnych, np. w postaci zasobów ludzkich, rzeczowych (laboratoria, itp.) lub innych, które będą odzwierciedlały znaczący wkład DP w realizację programu akceleracyjnego.

Akceleratory rekrutują następnie startupy, które zostaną objęte programami akceleracyjnymi. W celu przystąpienia do programu … Spółka podpisała umowę akceleracji z K. (w umowie tej Spółka jest określana jako „Beneficjent”, a K. jako - „Akcelerator”). Przedmiotem tej umowy jest określenie szczegółowych zasad, trybu i warunków oraz określenie innych praw i obowiązków stron związanych z Dofinansowaniem.

Beneficjent bierze udział w programie „….” na podstawie postanowień Regulaminu, w wyniku postępowania konkursowego.

Z umowy akceleracji wynika m.in., że:

1.  „pomoc” to pomoc w rozumieniu rozdziału 4 rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 10 lipca 2015 r. w sprawie udzielania przez Polską Agencję Rozwoju Przedsiębiorczości pomocy finansowej w ramach Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój 2014-2020 przyznawana Beneficjentowi przez Akcelerator, w formie dofinansowania;
2.  Dofinansowanie to pomoc przekazana Beneficjentowi, zgodnie z postanowieniami zawartej pomiędzy Beneficjentem i Akceleratorem Umowy, pomoc w formie usług lub środków finansowych (Dotacji) z przeznaczeniem na rozwój zgłoszonego w Aplikacji Projektu.
3.  Dofinansowanie wypłacane będzie w transzach. Akcelerator zobowiązuje się do pomocy w formie przekazania środków finansowych (Dotacji) w wysokości do kwoty 200 tys. zł. Akcelerator zapewnia w trakcie akceleracji przestrzeń biurową i zobowiązuje się zapewnić Beneficjentowi następujące usługi:
    *   wsparcie merytoryczne przez wyznaczonego mentora,
    *   opieka w zakresie sporządzania sprawozdań, realizacji KPI, przygotowania spotkań,
    *   organizacja i opieka merytoryczna nad procesem rozwoju produktu metodą Living Lab,
    *   konsultacje prawne,
    *   warsztaty i szkolenia,
    *   spotkania z przedstawicielami DP,
    *   spotkania z inwestorami („ § 7 Zakres usług świadczonych przez Akcelerator);Za świadczenie usług objętych umową akceleracji Akcelerator nie będzie pobierać opłat oraz wynagrodzenia. Szacunkowa wartość usług udzielonych Beneficjentowi w formie Dofinansowania i doradztwa stanowi pomoc publiczną i wynosi łącznie do 250 tys. zł.
4.  pierwsza transza w kwocie 75 tys. zł zostanie wypłacona w pierwszym tygodniu programu pod warunkiem spełnienia przez Beneficjenta wymagań formalnych, związanych z podpisaniem umowy akceleracji. Kolejna transza w wysokości 75 tys. zł zostanie przekazana po osiągnięciu celów/wskaźników zawartych w Harmonogramie Rzeczowo-Finansowym oraz zaakceptowaniu przez koordynatora programu sprawozdań z postępu prac. Ponadto, najlepiej rokującym Beneficjentom Rada Akceleratora ma możliwość przyznania trzeciej transzy pomocy w wysokości do 50 tys. zł.

Z kolei, z powołanego powyżej „Regulaminu programu akceleracyjnego …” wynika w szczególności, iż:

1.  Program akceleracyjny „…” jest adresowany do Aplikujących, których rozwiązania produktowe, usługowe lub procesowe mogą potencjalnie znaleźć zastosowanie w obszarach zidentyfikowanych potrzeb, problemów lub łańcuchu dostaw DP, w szczególności w Industrial Internet of Things (lloT), Industry 4.0 oraz Smart City;
2.  Akcelerator przyznaje Dofinansowanie na podstawie pisemnej Umowy Akceleracji z Beneficjentem.

Z publicznie dostępnych informacji (http://poir.parp.gov.pl/attachments/article/37225/pytania %20i%20 odpowiedzi %20 \`(...)\` \_ POIR %20sierpien.pdf) wynika także, iż:

1.  W ramach pozyskanego grantu beneficjent końcowy może ponosić wydatki w zakresie zgodnym z umową, jaką zawrze z Akceleratorem, który jest podmiotem udzielającym pomocy. Wydatki w ramach przyznanego grantu, zgodnie ze wskazaniem w projekcie umowy, muszą być ściśle powiązane z rozwijanym w ramach programu produktem lub usługą.
2.  Jeśli chodzi o przepływ środków finansowych w działaniu POIR 2.4.1., to został on opisany w § 8, 10 oraz 11 wzoru umowy o powierzenie grantu i generalnie wygląda on następująco: - PARP przekazuje środki Grantobiorcy - tj. w tym przypadku K. (w terminach określonych w tej umowie), - Grantobiorca za część z tych środków ma prawo pokryć koszty działań operacyjnych związanych z realizacją programu akceleracyjnego, a pozostała część środków jest przeznaczana na realizację samego programu przez Grantobiorcę (na rzecz startupów) oraz na pomoc w formie pieniężnej przyznawaną beneficjentom końcowym.
3.  Właścicielem produktu, myśli technicznej lub jakiejkolwiek własności intelektualnej wytworzonej przez startup jest, co do zasady, startup (tu: Spółka), który po zakończeniu programu może na zasadach rynkowych komercjalizować wypracowane rozwiązania.
4.  Jeśli chodzi o warunki nabycia pomysłów wypracowanych przez start upy, w ramach programu akceleracyjnego, to warunki w zakresie komercjalizacji produktów/usług wypracowanych przez uczestników programów akceleracyjnych wypracowywane są z DP - nabywcą, a transakcje te powinny odbywać się na zasadach rynkowych.

Otrzymane przez Spółkę dofinansowanie przeznaczone zostanie na tworzenie serwisu do zarządzania informacjami o produkcie, aby dać producentom narzędzie, by jak najwięcej wiedzieli o składnikach swoich produktów (poprzez oznaczanie tych składników kodami kreskowymi a następnie ewidencjonowanie ich ruchu). Główny składnik rozwiązania tworzonego przez Spółkę to oprogramowanie. Efektem będzie serwis internetowy udostępniany w ramach opłaty abonamentowej. Realizacja jest już na ukończeniu i w tym roku będzie on dostępny. Nie jest planowane, aby w jakikolwiek sposób uzależniać cenę tego rozwiązania od dotacji. Jako jeden z kamieni milowych w opisie projektu przewidziano „wdrożenie” testowe produktu (nie jest to wymóg „sprzedaży” produktu). Zakres rzeczowy projektu realizowanego przez Spółkę w ramach …., według harmonogramu rzeczowo-finansowego, obejmuje:

*   Programista.net (beckend, rozbudowa API systemu),
*   Programista.net (backend, rozbudowa API systemu),
*   Programista frontend (prace związane z interfejsem użytkownika),
*   Programista.net (fuli stack, integracja całego systemu, baza danych, integracje z systemami zewnętrznymi),
*   Tester, wdrożeniowiec (oprogramowanie, testy, konfiguracja i utrzymanie środowiska testowego i produkcyjnego), OD - działania marketingowo-handlowe, pozyskiwanie potencjalnych klientów, budowanie relacji i kreowanie wizerunku firmy,
*   prace marketingowe - przygotowanie materiałów promocyjnych (stworzenie krótkich filmów prezentujących funkcjonalność serwisu),
*   zakup licencji oprogramowania wspomagającego zarządzanie projektem (typu Jira, Bitbucket),
*   prace marketingowe - stworzenie linii graficznej produktu,
*   zakup sprzętu na prezentacje, pilotażowe wdrożenia i działania marketingowe (Wnioskodawca zakłada 10 czytników, 1 telefon),
*   konsultacje prawne (przygotowanie umów, regulaminów i zastrzeżenie znaku towarowego),
*   usługi dodatkowe (konfiguracja i szkolenie z narzędzi zarządzania projektem).

Płatności dofinansowania otrzymane zostały przez Spółkę bezpośrednio od K.

W piśmie z 1 listopada 2017 r. Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy informując:

1.  Spółka tworzy produkt - serwis internetowy - który będzie udostępniany potencjalnym zainteresowanym firmom wyłącznie w formie opłaty abonamentowej, czyli służyć będzie świadczeniu usług.
2.  Jak wskazano we wniosku o interpretację, otrzymane dofinansowanie nie będzie miało wpływu na cenę świadczonej usługi, która ustalona ma być na rynkowym poziomie. Wynika to także z obostrzeń całego programu, gdzie K. jako grantobiorca zobowiązany został do monitorowania i zapewnienia rynkowego charakteru transakcji - czyli sprzedaży produktów lub usług wypracowanych przez start-up po cenach rynkowych. Zatem otrzymana dotacja nie jest bezpośrednio związana z ceną opłaty abonamentowej dostępu do serwisu internetowego, gdyż dotacja ta nie stanowi całość lub część wynagrodzenia za świadczenie usług, a płaconego przez stronę trzecią sprzedawcy (zob. np. wyrok w sprawie C-184/00 pkt 18).
3.  Nabywane towary i usługi, finansowane z otrzymanej dotacji będą wykorzystywane przez Spółkę wyłącznie do świadczenia czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług w ramach opłat abonamentowych za dostęp do portalu internetowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy otrzymana przez Spółkę dotacja stanowi element podstawy opodatkowania podatkiem VAT?
2.  Czy Spółka uprawniona jest do odliczenia podatku VAT od nabywanych przez Nią towarów i usług, które finansowane są z otrzymanej przez Spółkę dotacji?

**Stanowisko Wnioskodawcy.**

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

W opisanym stanie faktycznym rozważenia wymaga to, czy dotacja (dofinansowanie) otrzymana w ramach programu akceleracyjnego stanowi składową podstawy opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Z przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT wynika, że podstawą do opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Powołany przepis stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy VAT, z treści którego wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Powyższe regulacje wskazują, że w sytuacji gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotacje, subwencje), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie ma przy tym znaczenia, od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę - czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za daną konkretną usługę lub za daną konkretną dostawę.

W celu właściwej wykładni kluczowego tu pojęcia „bezpośredniego wpływu na cenę” (zawartego zarówno w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, jak i w art. 73 Dyrektywy VAT) zasadnym jest odwołać się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W świetle orzecznictwa TSUE, aby subwencja była uznana za bezpośrednio związaną z ceną danej transakcji, powinna ona być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określony towar lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlegać opodatkowaniu (por. m.in. wyrok z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00 Office des Produits Wallons Asbf przeciwko państwu belgijskiemu). W orzeczeniu tym wskazano, iż dotacje związane bezpośrednio z ceną interpretuje się jako obejmujące jedynie dotacje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług i które są płacone przez stronę trzecią sprzedawcy lub dostawcy. Co istotne, niezbędne jest, by cena, którą ma zapłacić nabywca lub usługobiorca, była ustalona w taki sposób, by zmniejszała się w stosunku odpowiadającym dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, która stanowiłaby element determinujący cenę, jakiej ten ostatni żąda. Kluczowym do uznania dotacji za kształtującą cenę jest zatem obiektywne zbadanie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana świadczącemu usługi, pozwala mu świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w przypadku braku tej dotacji.

Oznacza to, że aby dotacja była „bezpośrednio powiązana z ceną” takich dostaw konieczne jest także, by była ona wypłacana danemu podmiotowi bezpośrednio w celu umożliwienia mu dostarczania określonych towarów lub świadczenia usług (m.in. wyrok TSUE z dnia 13 czerwca 2002 r. w sprawie C- 353/00). Z powyższego wynika zatem, że np. dotacje tzw. „zakupowe”, których związek z ceną nie jest bezpośredni nie są wliczane do podstawy opodatkowania dla celów VAT.

TSUE w swoim orzecznictwie wskazuje, iż należy badać obiektywnie, czy fakt, że dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Jak wskazał TSUE (wyrok w sprawie C-353/00) chodzi tu o dotacje umożliwiające nabycie towarów (usług) ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony).

Reasumując, aby dotacja stanowiła podstawę opodatkowania podatkiem VAT musi mieć bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Innymi słowy dotacja stanowi podstawę do opodatkowania podatkiem VAT, jeśli służy dofinansowaniu konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a opodatkowanie dotacji wymaga ustalenia:

*   czy istnieją konkretne czynności, do których odnosi się dofinansowanie (tj. czy dotacja ma charakter ogólny, czy dotyczy określonej i wyodrębnionej kategorii usług lub dostaw spośród wykonywanych przez podatnika), oraz
*   czy związek między tymi czynnościami a dotacją ma identyfikowalny charakter.

W celu rozstrzygnięcia powyższego zagadnienia na gruncie opisanego stanu faktycznego, należy zatem odwołać się w pierwszej kolejności do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT wskazującego na zakres przedmiotowy opodatkowania. Zgodnie z powołanym przepisem, opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem” podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytoriom kraju; eksport towarów, import towarów na terytorium kraju; wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Mając na uwadze przedmiot realizowanego programu akceleracyjnego należy przyjąć, iż docelowo może dojść do wytworzenia przez Spółkę prototypu rozwiązania B2B i jego komercjalizacji. Jeśli komercjalizacja tych prac przez Spółkę polegać będzie np. na licencjonowaniu ich wyników, to będzie stanowiło to odpłatne świadczenie usług podlegające VAT. Z kolei, jeśli przy wykorzystaniu stworzonego rozwiązania Spółka będzie wytwarzała (także) produkty, które następnie będzie sprzedawać, to w takiej sytuacji będziemy mieli (także) do czynienia z odpłatną dostawą towarów, a zatem również z czynnością opodatkowaną VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy dofinansowanie otrzymane przez Spółkę nie ma bezpośredniego wpływu na cenę dostarczanych przez Nią towarów lub świadczonych przez Nią usług i tym samym nie powinno stanowić dla celów podatku VAT element podstawy opodatkowania tych świadczeń. Po pierwsze, nie wiadomo, czy w istocie dojdzie w ogóle do komercjalizacji rozwiązania opracowanego przez Spółkę, a tym samym dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług, na których cenę taka dotacja miałaby bezpośredni wpływ.

Po drugie zapisy umów i regulaminów dotyczących programu, zobowiązuje K. do monitorowania i zapewnienia rynkowego charakteru transakcji, jakie będą zawierane przez Spółkę (beneficjenta) z DP, w zakresie komercjalizacji produktów/usług wypracowanych w ramach Projektu. Ten rynkowy charakter transakcji oznacza natomiast, że sprzedaż DP produktów lub usług wypracowanych przez startup odbywać się ma po cenach rynkowych, a jeśli nie istnieje cena rynkowa, to odzwierciedlających pełne koszty produktu lub usługi oraz marżę określoną poprzez odniesienie do marż powszechnie stosowanych przez przedsiębiorstwa prowadzące działalność w danym sektorze.

Kolejnym argumentem jest fakt, iż wsparcie obejmuje także „możliwość skorzystania z zasobów niezbędnych do opracowania i testowania własnych rozwiązań, dostęp do wysokiej klasy mentorów, a także szansę na zdobycie doświadczenia oraz zbudowanie sieci kontaktów, partnerów biznesowych i potencjalnych inwestorów. To dla startupów również szansa na zwiększenie wiarygodności oraz promocję własnej marki wśród szerokiej grupy klientów korporacji”. Oznacza to zatem, iż otrzymane wsparcie przybiera bardziej formę „kosztową”, a nie sprzedażową. Otrzymane wsparcie będzie bowiem oddziaływać także na całokształt działalności Spółki, a nie tylko na konkretne rozwiązanie, które ma zostać docelowo skomercjalizowane w ramach programu …..

Mając na uwadze powyższe, nie można twierdzić, że wsparcie otrzymane przez Spółkę wpłynie na zmniejszenie ceny produktów/usług wypracowanych w ramach Projektu, skoro cena ta ma kształtować się na poziomie rynkowym, czyli ma odpowiadać cenie tego typu produktów/usług oferowanych na rynku, przez podmioty, które takiego wsparcia nie otrzymały.

Ponadto, jeśli jednak przyjąć, jak wynikałoby z opisanego stanu faktycznego, iż Spółka w oparciu o rozwiązanie wypracowane w ramach programu akceleracyjnego będzie ewentualnie świadczyć usługi w przyszłości także na rzecz innych (niż DP), obecnie nie skonkretyzowanych podmiotów, to otrzymane przez Nią dofinansowanie nie odnosi się do ceny konkretnego towaru, czy też usługi (konkretnej dostawy towarów / konkretnego świadczenia usług).

W świetle tych tez, do podstawy opodatkowania VAT zalicza się tylko dofinansowanie stanowiące pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensata z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, a dla określenia, czy konkretna dotacja ma bezpośredni wpływ na cenę świadczeń wykonywanych przez „dotowanego” podatnika, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

W analizowanym przypadku celem dotacji nie jest to, aby jakiś podmiot (DP lub inny podmiot) nabył taniej produkt lub usługę Spółki, czy też otrzymał wręcz jakieś świadczenie od Spółki nieodpłatnie. Celem jest natomiast to, aby wesprzeć Spółkę w przebiciu się na rynek ze swoim pomysłem rozwiązania B2B.

Możliwe argumenty, iż każdy rodzaj dofinansowania, nawet dotacja podmiotowa (do kosztów) - stawiana w większości interpretacji podatkowych jako przykład dotacji nie mającej bezpośredniego wpływu na cenę towarów/usług - wpływa pośrednio na obniża realnych kosztów funkcjonowania przedsiębiorcy, należy rozpatrywać przez literalne brzmienie przepisu art. 29a ustawy VAT wskazujące na „bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika”. Jak wskazuje TSUE (w wyroku w sprawie C-184/00 Office des produits wallons ASBL), „dotacje bezpośrednio związane z ceną” należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

Wychodząc z tego założenia należy stwierdzić, iż przedmiotowe dofinansowanie nie ma takiego wpływu na cenę:

1.  w transakcji z DP, bowiem:
    *   nie wiadomo, czy do transakcji dojdzie, z uwagi na niepewność ukończenia projektu z sukcesem,
    *   zgodnie z umową granatową, cena transakcyjna ma być ceną rynkową, tj. odpowiadającą poniesionym kosztom (bez względu na źródło ich finansowania) i odpowiedniej marży rynkowej, którą doliczyłby podmiot rynkowy a zatem także taki, który z dotacji nie korzysta, Zasady przyznawania przedmiotowego dofinansowania w żaden sposób nie narzucają zatem Spółce obniżenia ceny, a wręcz nakazują K. zapewnić, aby miała ona poziom rynkowy, tj. DP ma ponieść pełną rynkową odpłatność za usługę/towar Spółki.
2.  w ewentualnych transakcjach z podmiotami innymi niż DP, bowiem jak wskazano wyżej, nie wiadomo czy do transakcji dojdzie, dotacja ta nie jest ustalona w taki sposób, aby odpowiadała części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są dostawcy lub usługodawcy (tu: Spółce) przez stronę trzecią (tu: K).

Jak już bowiem podkreślono, zasady przyznawania pomocy w ramach … w żaden sposób nie narzucają Spółce sposobu kształtowania ceny w transakcji z podmiotami trzecimi. Trudno tu mówić zatem o bezpośrednim powiązaniu dotacji z ceną, która polegałaby na ewidentnej, odwrotnej zależności ceny, za jaką Spółka swój towar lub usługę (wynik projektu) sprzeda nabywcy, od kwoty dotacji. Tym samym Spółka nie otrzymuje od innego podmiotu dofinansowania, które dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług - obok ceny - stanowi uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. A także nie jest uzależniona (jej wysokość) od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 86 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z zastrzeżeniami). Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających m.in. z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Powyższa zasada wyklucza możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do działalności opodatkowanej, czyli w przypadku wykonywania czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonywane są z zamiarem wykorzystania ich w ramach działalności opodatkowanej podatnika. Istotna jest więc intencja nabycia - jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ww. ustawy wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Mając zatem na uwadze to, że Spółka jest uczestnikiem projektu, którego planowanym efektem ma być komercjalizacja innowacyjnych rozwiązań wypracowanych przez Spółkę, „w tym produktów i usług, które będą odpowiedzią na zidentyfikowane w toku programu potrzeby dużych przedsiębiorstw”, to należałoby stwierdzić, iż zamierzeniem jest tu dokonanie w przyszłości czynności opodatkowanej VAT (odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług). Zakupy towarów i usług dokonywane w ramach projektu przez Spółkę mają zatem z założenia związek z dokonywanymi w przyszłości czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Z tego też względu spełniony jest podstawowy warunek uprawniający podatnika do odliczenia podatku naliczonego. Należy bowiem wskazać, iż jeżeli realizacji przedmiotowego projektu towarzyszy zamiar wykorzystania jego wyników do czynności opodatkowanych VAT, to tym samym Spółka ma prawo do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające tych zakupów. Potwierdzenie tego stanowiska znajdujemy m.in. interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 28 kwietnia 2017 r. (1462-IPPP1.4512.115.2017.1.MK) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że w przypadku gdy z okoliczności sprawy wynika, że „nabyte towary i usługi sfinansowane dotacją podmiotową wykorzystane zostaną na realizację zadań badawczych z dalszym zamiarem ich wykorzystania w celach komercyjnych”, to „okoliczność ta wskazuje na gospodarczy i zarobkowy charakter prowadzonych badań”. W konsekwencji organ interpretacyjny uznał, iż wnioskodawcy „przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na nabycie towarów i usług finansowanych ze środków otrzymanych w ramach dotacji podmiotowej z budżetu państwa”.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż Spółce przysługiwać będzie prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego projektu, a sfinansowanych ze środków finansowych uzyskanych w ramach POIR, o ile nie zajdą przesłanki negatywne określone w art. 88 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (…).

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie nie będące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Ponadto stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy o VAT jest wyjaśnienie pojęcia „dotacja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Wskazać należy, iż cytowany powyżej przepis art. 29a ust. 1 ustawy o VAT stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 s. 1 ze zm,), z treści którego wynika, iż w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia. Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania. Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, iż w sytuacji gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi zatem stwierdzenie, iż dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 powołanej wyżej ustawy, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności - nie podlega opodatkowaniu. Włączenie zatem do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to celowa dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc obrotem ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem, usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką kapitałową podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych na terytorium RP oraz jest czynnym podatnikiem VAT. Przedmiotem działalności jest głównie działalność związana z oprogramowaniem. Spółka nie dokonuje jeszcze żadnej sprzedaży.

Spółka jest uczestnikiem programu akceleracyjnego K. Program ma przynieść korzyści mikro- i małym przedsiębiorcom, którzy będą uczestniczyli w programach akceleracyjnych, jakie zrealizuje grantobiorca przy zaangażowaniu dużego przedsiębiorcy. Jego celem jest wspieranie rozwoju przedsiębiorców poprzez zwiększenie współpracy startupów z dużymi firmami w celu komercjalizacji i wdrożeń innowacyjnych rozwiązań. Środki dedykowane beneficjentom końcowym (tj. m.in. Spółce) mają służyć rozwijaniu produktów/usług i pokrycie wydatków z tym związanych.

Projekt obejmuje 13-tygodniowy program akceleracyjny dla startupów tworzących innowacyjne rozwiązania dla przemysłu (Industry 4.0, IoT) lub w obszarze smart city.

W ramach programu Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości (dalej - „PARP”) ogłosiła nabór, który miał na celu wyłonienie akceleratorów, które następnie będą realizowały programy akceleracyjne dla startupów, przy zaangażowaniu dużych przedsiębiorców. Jednym z wyłonionych w ten sposób akceleratorów jest K. K podpisał z PARP umowę o powierzenie grantu w ramach Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój 2014-2020. Jej przedmiotem jest powierzenie grantu na realizację projektu przewidującego stworzenie programu akceleracyjnego skoncentrowanego na objęciu wsparciem mikroprzedsiębiorców lub małych przedsiębiorców, których rozwiązania produktowe lub usługowe znajdą zastosowanie w obszarach zidentyfikowanych potrzeb lub łańcuchu dostaw dużych przedsiębiorców.

Otrzymane przez Spółkę dofinansowanie przeznaczone zostanie na tworzenie serwisu do zarządzania informacjami o produkcie, aby dać producentom narzędzie, by jak najwięcej wiedzieli o składnikach swoich produktów (poprzez oznaczanie tych składników kodami kreskowymi a następnie ewidencjonowanie ich ruchu). Główny składnik rozwiązania tworzonego przez Spółkę to oprogramowanie. Efektem będzie serwis internetowy udostępniany w ramach opłaty abonamentowej. Realizacja jest już na ukończeniu i w tym roku będzie on dostępny. Nie jest planowane, aby w jakikolwiek sposób uzależniać cenę tego rozwiązania od dotacji. Jako jeden z kamieni milowych w opisie projektu przewidziano „wdrożenie” testowe produktu (nie jest to wymóg „sprzedaży” produktu). Wnioskodawca w opisie sprawy szczegółowo wymienił co obejmuje zakres rzeczowy projektu realizowanego przez Spółkę w ramach …. Płatności dofinansowania otrzymane zostały przez Spółkę bezpośrednio od K.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia czy otrzymana przez Spółkę dotacja stanowi element podstawy opodatkowania podatkiem VAT.

Należy zauważyć, że otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje (dopłaty) podlegają bowiem opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą, czy towarem i podlegają opodatkowaniu.

Biorąc powyższe pod uwagę oraz wskazane we wniosku okoliczności, iż otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie przeznaczone jest na tworzenie serwisu do zarządzania informacjami o produkcie, którego głównym składnikiem jest oprogramowanie, a efektem finalnym serwis internetowy udostępniany przez Wnioskodawcę potencjalnym zainteresowanym firmom wyłącznie w formie opłaty abonamentowej, stwierdzić należy, że będzie ono dopłatą ogólną do działalności przedsiębiorstwa. Jak wynika z wniosku kwota dofinansowania (dotacji) przeznaczona będzie m.in. na programistów, wdrożeniowca, na prace marketingowe, zakup licencji oprogramowania wspomagającego zarządzanie projektem, prace marketingowe, zakup sprzętu na prezentacje, pilotażowe wdrożenia i działania marketingowe, konsultacje prawne czy usługi dodatkowe (konfiguracja i szkolenie z narzędzi zarządzania projektem). Celem otrzymanej dotacji jest wsparcie Spółki w przebiciu się na rynek ze swoim projektem, która po zakończeniu programu może na zasadach rynkowych komercjalizować wypracowane rozwiązanie.

Z wniosku nie wynika aby ww. serwis internetowy miał być przedmiotem sprzedaży. Jak wskazał Wnioskodawca, serwis będzie udostępniany zainteresowanym firmom wyłącznie w formie opłaty abonamentowej. A zatem będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę do świadczenia usług udostępniania tego serwisu za wynagrodzeniem w postaci opłaty abonamentowej. Jednocześnie, jak wskazał Wnioskodawca, dotacja ta nie jest związana z ceną opłaty abonamentowej.

Zatem stwierdzić należy, iż przedmiotowa dotacja stanowi dotację ogólną, która nie będzie wpływać na wartość świadczonych usług, a tym samym nie będzie zwiększać podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Wnioskodawca ma również wątpliwość czy Spółka uprawniona jest do odliczenia podatku VAT od nabywanych przez Nią towarów i usług, które finansowane są z otrzymanej przez Spółkę dotacji.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Tymczasem przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz okoliczności przedstawione we wniosku należy uznać, że w niniejszej sprawie będą spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, albowiem spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a nabywane towary i usługi, finansowane z otrzymanej dotacji będą, jak wskazał Wnioskodawca, wykorzystywane przez Spółkę wyłącznie do świadczenia czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług w ramach opłat abonamentowych za dostęp do portalu internetowego.

Podkreślenia wymaga jednak, że Spółka będzie mogła zrealizować prawo do odliczenia pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Wobec powyższego przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 2 jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.