Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-251/11-2/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-06-02
Teza: Czy Bank będzie zobowiązany do pobrania podatku u źródła od dochodów uzyskiwanych z obligacji przez podmioty będące nierezydentami dla celów podatkowych?
Słowa kluczowe: agent; banki; emisja; obligacje; płatnik; rezydent podatkowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia z dnia 09.03.2011 r. (data wpływu 31.03.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika w związku z organizacją i obrotem obligacjami komercyjnymi – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21.03.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika w związku z organizacja i obrotem obligacjami komercyjnymi.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej Bank), zamierza wprowadzić do swojej oferty nową usługę - organizację emisji i obrót obligacjami komercyjnymi za pośrednictwem Banku. Obligacje emitowane byłyby na podstawie Ustawy o obligacjach z dnia 29 czerwca 1995 r. (Dz. U. Nr 83, poz. 420) przez upoważnione podmioty. Z emitentami obligacji Bank zamierza zawierać umowy emisyjne, na mocy których Bank będzie pełnił rolę: Agenta Emisji (przygotowanie dokumentacji emisji, materiałów informacyjnych na temat emitenta, organizacja procesu emisji, sprzedaż papierów wartościowych na rynku pierwotnym), Agenta Płatniczego (odpowiedzialność za prawidłową organizację przepływów środków pieniężnych między stronami transakcji - emitentem, obligatariuszami, inwestorami), Depozytariusza (prowadzenie ewidencji obligacji zgodnie z art. 5a Ustawy o obligacjach). Nabywcami obligacji mogą być osoby fizyczne, prawne będące zarówno rezydentami jak i nierezydentami dla celów podatkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w stosunku do dochodów uzyskiwanych przez osoby fizyczne nie prowadzące działalności gospodarczej, na Banku będą ciążyły obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych?
2.  Czy Bank będzie zobowiązany do pobrania podatku u źródła od dochodów uzyskiwanych z obligacji przez podmioty będące nierezydentami dla celów podatkowych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2 wniosku, tj. w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Wniosek w pozostałym zakresie, tj. w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją.

Zdaniem Wnioskodawcy: na mocy umowy emisyjnej zawieranej z emitentem obligacji, to na Banku, a nie na emitencie będzie ciążył obowiązek płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych oraz poboru podatku u źródła od dochodów z obligacji wypłacanych nierezydentom, przy uwzględnieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od uzyskanych dochodów (przychodów) z odsetek i dyskonta od papierów wartościowych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy. Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychód z tytułu odsetek osiąganych przez nierezydentów podatkowych pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% uzyskanego przychodu. Powyższe przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W myśl art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jednostki, które dokonują wypłat należności z w/w tytułów są obowiązane, jako płatnicy, pobierać w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.

Na skutek podpisanej umowy emisyjnej Bank będzie odpowiedzialny za prowadzenie ewidencji wyemitowanych papierów wartościowych zgodnie z art. 5a Ustawy o obligacjach oraz ustalenie podmiotów uprawnionych do otrzymywania świadczeń z obligacji, jak również do ich wypłaty. Emitent z kolei zobowiąże się do przekazania łącznej kwoty świadczeń z obligacji do Banku. W powyższej sytuacji, w ocenie Wnioskodawcy, to na Banku będzie ciążył obowiązek ustalenia i wypłaty należnych kwot obligatariuszom, w konsekwencji w związku z wykonywaniem tych czynności będzie on zobowiązany również do obliczenia oraz poboru podatku.

Wnioskodawca wskazuje, iż przedstawione stanowisko jest zgodne z interpretacją Ministra Finansów sygn. akt. IPPB2/415-364/10-4/MK z dnia 12.07.2010 r., w której wyraźnie stwierdzono, że Bank, który na podstawie zawartej umowy przejmie obowiązek ustalenia i wypłaty wartości pożytków należnych poszczególnym obligatariuszom, a w szczególności wysokość odsetek od dłużnych papierów wartościowych, będzie zobowiązany również do obliczenia i poboru podatku. Zastrzeżono również, że wszelkie obowiązki w dziedzinie prawa podatkowego (jak np. obowiązek obliczenia, pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu) mogą wynikać wyłącznie z odpowiednich przepisów powszechnie obowiązującego prawa podatkowego i nie mogą być modyfikowane postanowieniami umownymi.

Mając powyższe na uwadze, Bank prosi o potwierdzenie swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów m.in. z odsetek ustala się w wysokości 20% przychodów.

Stosownie natomiast do treści art. 26 ust. 1 omawianej ustawy, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.

Ponadto, w myśl ust. 3 tegoż artykułu, płatnicy, o których mowa w ust. 1, przekazują kwoty podatku w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zgodnie z ust. 1 i 2 pobrano podatek, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2 - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych. Płatnicy są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w:

1.  art. 3 ust. 1 - informację o wysokości pobranego podatku,
2.  art. 3 ust. 2, oraz urzędowi skarbowemu - informację o dokonanych wypłatach i pobranym podatku

\- sporządzone według ustalonego wzoru.

Zgodnie z treścią art. 8 ustawy Ordynacja podatkowa płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Z przytoczonej definicji wynika, że płatnik jest podmiotem, który na mocy przepisów prawa podatkowego mimo, że nie jest podatnikiem to jest zobowiązany do wykonania obowiązków obciążających podatnika- obliczenie podatku i jego wpłata do organu podatkowego. Obowiązek pobrania obliczonego podatku od podatnika wynika z samej istoty instytucji płatnika. Płatnik jest podmiotem, który ma obowiązek pobrać podatek u źródła i wpłacić go do organu niejako „w imieniu podatnika” (por. B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa komentarz 2003, Wrocław 2003, s. 165 i nast.). Z przytoczonej definicji zawartej w art. 8 O.p. wynika, że płatnik obowiązany jest do podjęcia działań w ramach stosunku prawnopodatkowego łączącego podatnika ze związkiem publicznoprawnym, wniosek taki wynika z faktu, że płatnik ma obowiązek pobrać podatek, który zgodnie z treścią art. 5 O.p. należy traktować jako przedmiot zobowiązania podatkowego, a zatem działania płatnika mają na celu wykonanie tego zobowiązania. Konsekwencją tego założenia jest stwierdzenie przez ustawodawcę w przepisie art. 59 § 1 pkt 2 O.p. że zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek pobrania podatku przez płatnika lub inkasenta. Zależnie od konstrukcji podatku, którego poboru płatnik dokonuje, jego pobór przez ten podmiot może skutkować wygaśnięciem zobowiązania podatkowego w całości, ma to miejsce w sytuacji, gdy podatnikom nie przysługują odliczenia od podatku np. w podatku od czynności cywilnoprawnych pobieranym przez notariuszy przy umowach sprzedaży rzeczy nieruchomych. W przypadku innych podatków w których podatnikom przysługują odliczenia, które realizowane są przy dokonywaniu ostatecznego rozliczenia podatku np. w podatku dochodowym od osób fizycznych, pobór podatku przez płatnika często nie prowadzi do realizacji zobowiązania podatkowego, gdyż kwota podatku wynikająca z rozliczenia ostatecznego jest różna od kwoty pobranej przez płatnika lub płatników.

Ustalenie kto jest płatnikiem jest rzeczą istotną, bowiem rodzi określone konsekwencje. Na podstawie przepisu art. 30 § 3 O.p. płatnik odpowiada całym swoim majątkiem za niepobrany podatek lub podatek pobrany i niewpłacony do organu podatkowego. Jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi niepobranie podatku przez płatnika lub pobranie go i niewpłacenie do organu podatkowego, organ ten wydaje decyzję o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, w której określa wysokość należności z tytułu niepobranego lub pobranego, a niewpłaconego podatku – art. 30 § 4 O.p.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca (dalej Bank), zamierza wprowadzić do swojej oferty nową usługę - organizację emisji i obrót obligacjami komercyjnymi za pośrednictwem Banku. Obligacje emitowane byłyby na podstawie Ustawy o obligacjach z dnia 29 czerwca 1995 r. (Dz. U. z 2001 Nr 120, poz. 1300 ze zm.) przez upoważnione podmioty. Z emitentami obligacji Bank zamierza zawierać umowy emisyjne, na mocy których Bank będzie pełnił rolę: Agenta Emisji (przygotowanie dokumentacji emisji, materiałów informacyjnych na temat emitenta, organizacja procesu emisji, sprzedaż papierów wartościowych na rynku pierwotnym), Agenta Płatniczego (odpowiedzialność za prawidłową organizację przepływów środków pieniężnych między stronami transakcji - emitentem, obligatariuszami, inwestorami), Depozytariusza (prowadzenie ewidencji obligacji zgodnie z art. 5a Ustawy o obligacjach). Nabywcami obligacji mogą być osoby fizyczne, prawne będące zarówno rezydentami jak i nierezydentami dla celów podatkowych.

W dalszej części wniosku Bank wskazuje, iż na skutek podpisanej umowy emisyjnej Bank będzie odpowiedzialny za prowadzenie ewidencji wyemitowanych papierów wartościowych zgodnie z art. 5a Ustawy o obligacjach oraz ustalenie podmiotów uprawnionych do otrzymywania świadczeń z obligacji, jak również do ich wypłaty. Emitent z kolei zobowiąże się do przekazania łącznej kwoty świadczeń z obligacji do Banku.

Odnosząc wskazane powyżej regulacje do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego należy zauważyć, iż agent emisji to organizacja odpowiedzialna za sprzedaż, wykup i obsługę papierów wartościowych, np. obligacji. Nie ulega wątpliwości, że na podstawie stosunku cywilnoprawnego zawartego pomiędzy emitentem a agentem emisji dochodzi do wykonania zobowiązań przez obie strony. Nie mniej jednak stosunek zobowiązaniowy w zakresie zapłaty dyskonta z obligacji zachodzi pomiędzy emitentem a obligatariuszem. To na podstawie tego stosunku emitent zobowiązany jest do dokonania zapłaty obligatariuszowi odsetek związanych z uprzednio nabytymi obligacjami. Bank co prawda pośredniczy w zbyciu obligacji i technicznym rozliczeniu nie mniej jednak to nie on dokonuje wypłaty zobowiązań związanych z obligacjami wyemitowanymi przez emitenta. Z tytułu pośrednictwa w zbywaniu obligacji nie powstaje obowiązek zapłaty dyskonta.

W rozpoznawanej sprawie Agent Emisji nie zastrzegł, iż nie może udzielić emitentowi informacji na podstawie których obowiązki płatnika byłyby niewykonalne. Z kolei nie należy odbierać zgody osoby, gdy przetwarzanie jej danych jest konieczne do realizacji umowy, a osoba, której dane dotyczą, jest jej stroną lub gdy jest to niezbędne do podjęcia działań przed zawarciem umowy na żądanie osoby, której dane dotyczą - art. 23 ust. 1 pkt 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. o ochronie danych osobowych j. t. Dz. U. Nr 101 poz.926 ze zm.).

W niniejszej sytuacji mamy do czynienia z sytuacją, w której pomiędzy płatnikiem a podatnikiem zachodzą relacje: dłużnik płatnik – wierzyciel podatnik. Nie jest tutaj dłużnikiem obligatariusza agent emisji. Taka sytuacja przemawia za nałożeniem obowiązku płatnika na podmiot, który ma uprawnienie do dokonania potrącenia z kwotą wierzytelności przysługującej podatnikowi kwotę należnego podatku.

W zaistniałej sytuacji Bank będzie jedynie pośrednikiem w procesie udostępniania przychodu objętego obowiązkiem pobrania podatku, a obowiązek ten obciążą emitenta papieru wartościowego. Płatnikiem jest natomiast podmiot wypłacający odsetki (dyskonto), czyli strona stosunku zobowiązaniowego, która z określonych tytułów, jako dłużnik, zobowiązana jest do wypłaty wynagrodzenia za pożyczony kapitał, a nie Bank, który dokonuje wyłącznie technicznego udostępnienia środków finansowych.

W świetle powyższych wyjaśnień, zgodnie z powołanym wcześniej art. 26 ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, obowiązki płatnika spoczywają na Spółce emitującej obligacje, na której ciąży obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego i przekazania go do właściwego urzędu skarbowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.