Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.80.2017.2.KO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-25
Teza: w zakresie: - opodatkowania sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntów wraz ze znajdującymi się na gruntach budynkami oraz innymi obiektami budowlanymi, - prawa o obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu prawa użytkowania wieczystego gruntów wraz ze znajdującymi się na gruntach budynkami oraz innymi obiektami budowlanymi, - ustalenia czy przedmiotem sprzedaży będzie przedsiębiorstwo lub zorganizowana jego część.
Słowa kluczowe: budynek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 marca 2017 r. (data wpływu 7 kwietnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z 13 czerwca 2017 r. (data wpływu 20 czerwca 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** w zakresie opodatkowania sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntów wraz ze znajdującymi się na gruntach budynkami oraz innymi obiektami budowlanymi,
*   **prawidłowe** w zakresie prawa o obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu prawa użytkowania wieczystego gruntów wraz ze znajdującymi się na gruntach budynkami oraz innymi obiektami budowlanymi,
*   **prawidłowe** w zakresie ustalenia czy przedmiotem sprzedaży będzie przedsiębiorstwo lub zorganizowana jego część.

UZASADNIENIE

W dniu 7 kwietnia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntów wraz ze znajdującymi się na gruntach budynkami oraz innymi obiektami budowlanymi,
*   prawa o obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu prawa użytkowania wieczystego gruntów wraz ze znajdującymi się na gruntach budynkami oraz innymi obiektami budowlanymi,
*   ustalenia czy przedmiotem sprzedaży będzie przedsiębiorstwo lub zorganizowana jego część.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 13 czerwca 2017 r. (data wpływu 20 czerwca 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 26 maja 2017 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.80.2017.1.KO, 0111-KDIB4.4014.56.2017.2.MPU.

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącym stroną postępowania H Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością,
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania G Spółka komandytowo-akcyjna

**zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.**

H Sp. z o.o. („Kupujący” lub „Spółka”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce. Kupujący jest jedną ze spółek celowych w grupie kapitałowej („Grupa”), należącą do notowanej na rynku X S.A. Grupa (poprzez poszczególne spółki celowe, takie jak np. Kupujący) realizuje kompleksowe projekty inwestycyjne, zarówno w branży mieszkaniowego budownictwa wielorodzinnego, jak również w branży obiektów komercyjnych, obejmujące całość procesu deweloperskiego - począwszy od pozyskania gruntów, poprzez projektowanie we współpracy z renomowanymi biurami architektonicznymi, po uzyskanie prawomocnych zezwoleń na budowę, nadzór nad wykonawstwem budowlanym, aż do przekazania gotowych mieszkań klientom i zarządzania całym obiektem lub sprzedaży obiektu do funduszu inwestycyjnego. Działalność Grupy koncentruje się przede wszystkim na projektach w atrakcyjnych lokalizacjach W. W dniu 30 grudnia 2013 r., na mocy umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości oraz umowy sprzedaży (akt notarialny rep. A nr ), G Sp. z o.o. S.K.A z siedzibą w W. (aktualnie pod nazwą G S.K.A) („G” lub „Sprzedający” - współwnioskodawca w niniejszym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej) nabyła od spółki GG S.K.A z siedzibą w W („GG”), prawo użytkowania wieczystego nieruchomości, na które składały się działki gruntów oznaczone numerami ewidencyjnymi 14, 15/13, 15/14 oraz posadowione na tych działkach budynki i budowle.

Na ww. działkach znajdują się budynek biurowy, budynek magazynowo-administracyjny oraz inne obiekty budowlane w tym budowle takie jak: parkingi, wewnętrzne drogi dojazdowe, chodniki dla pieszych oraz obiekty małej architektury, wewnętrznej wraz ze związanymi z nimi instalacjami i zarządzeniami budowlanymi.

Podczas wyżej opisanej transakcji w roku 2013, obie strony były zarejestrowane, jako podatnicy VAT czynni.

W dniu 23 grudnia 2013 r. strony ww. transakcji oświadczyły Naczelnikowi Urzędu Skarbowego, iż na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm., „ustawa o VAT”) rezygnują ze zwolnienia z opodatkowania VAT ww. dostawy nieruchomości.

W rezultacie transakcja została opodatkowana podstawową stawką VAT (23%), zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z 146a pkt 1 ustawy o VAT, a G przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego przy nabyciu podatku VAT. G z tego prawa skorzystała.

Będąc użytkownikiem wieczystym przedmiotowych nieruchomości, G nie ponosiła wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miałaby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w wysokości wyższej niż 30% wartości początkowej tych nieruchomości.

W dniu 18 października 2016 r., Spółka (jako strona kupująca) zawarła ze spółką G (jako stroną sprzedającą) przedwstępną umowę sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych zabudowanych, stanowiących dwie działki (tj. działka o numerze ewidencyjnym 15/13 o pow. 1.406,00 m2 i działka o numerze ewidencyjnym 15/14 o pow. 1.067,00 m2 znajdujących się zgodnie z wypisem z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w obrębie 0808). Obie działki objęte są księgą wieczystą Kw nr.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, uchwalonego Uchwałą Rady w dniu 15 grudnia 2011 r., wydanym w dniu 20 lipca 2016 r., podstawowe przeznaczenie działek 15/13 i 15/14 to usługi i usługi administracji.

Zarówno G (sprzedający), jak i Spółka (kupujący) są obecnie zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Strony (tj. G oraz Spółka) zamierzają przedłożyć właściwemu organowi skarbowemu oświadczenie, iż na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT rezygnują ze zwolnienia z opodatkowania VAT ww. dostawy nieruchomości (działki 15/13 i 15/14), w zakresie w jakim podlega ona zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, tj. w zakresie w jakim od pierwszego zasiedlenia budynków, budowli lub ich części stanowiących przedmiot transakcji, upłynął okres co najmniej dwóch lat.

Wraz ze zbywanym prawem użytkowania wieczystego nieruchomości nie zostanie przeniesiony majątek ruchomy, wartości niematerialne i prawne, tajemnice przedsiębiorstwa, środki pieniężne zgromadzone na odrębnych rachunkach bankowych, pracownicy oraz osoby zatrudnione na podstawie innych tytułów prawnych czy prawa i zobowiązania wynikające z umów, porozumień i innych dokumentów. Wraz ze zbywaną nieruchomością przechodzą wyłącznie określone prawa rzeczowe typu prawo użytkowania części gruntu na rzecz zakładu energetycznego oraz określone służebności gruntowe.

W chwili obecnej G wynajmuje na rzecz osób trzecich część działki nr 15/13 z obrębu 0808 objętej księgą wieczystą Kw nr, o powierzchni użytkowej 20 m2 stanowiącej parking, uzyskując w ten sposób co miesięczny dochód. Powyższa umowa najmu przejdzie na kupującego z mocy prawa zgodnie z art. 678 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U.2017.459 „KC”), jednakże Spółka nie będzie kontynuować jakiejkolwiek działalności Sprzedającego, w związku z czym zamierza rozwiązać ww. umowę najmu. Kupujący na nabytych działkach planuje przeprowadzić nową inwestycję tj. zamierza dokonać rozbiórki istniejącego budynku oraz wznieść nowy budynek.

Planowany budynek będzie przeznaczony do celów zamieszkania zbiorowego w postaci aparthotelu wraz z lokalami usługowo-handlowymi na parterze oraz pomieszczeniami dodatkowymi niezbędnymi do funkcjonowania budynku. Spółka będzie wynajmowała przedmiotowe lokale na cele krótkoterminowego zakwaterowania lub będzie dokonywała sprzedaży pojedynczych lokali bądź całej inwestycji. W każdym razie, wszelkie czynności będą opodatkowane podatkiem VAT (nie będą korzystać ze zwolnienia z VAT).

Pismem z 13 czerwca 2017 r. uzupełnił opis zdarzenia przyszłego następująco:

Ad. I.1.

Na poszczególnych działkach będących w posiadaniu G (dalej: „Sprzedający”) są posadowione następujące budynki i budowle w rozumieniu art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r., poz. 290 z późn. zm.):

*   na działce nr 15/13 znajdują się:
    *   nieujawniony w księdze wieczystej budynek biurowy;
    *   budowle w postaci miejsc postojowych, drogi wewnętrznej, obiektów małej architektury oraz generatorów prądotwórczych,
*   na działce nr 15/14 znajdują się:
    *   2-kondygnacyjny budynek biurowo-magazynowy stanowiący odrębną nieruchomość oznaczoną numerem porządkowym 15A;
    *   budowle w postaci parkingu oraz drogi dojazdowej.

Ad. I.2.

Budynki i budowle znajdujące się na działce nr 15/13

1.  Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego przy nabyciu podatku VAT w odniesieniu do wszystkich budynków (w odniesieniu do każdego z osobna) i budowli (w odniesieniu do każdej z osobna).
2.  Budynki i budowle znajdujące się na powyższych działkach zostały wybudowane i oddane do używania w marcu 1998 r.
3.  Przedmiotem najmu były;
    *   powierzchnia 21 m2 gruntu - okres najmu od 12.09.2014 r. do 10.11.2014 r.,
    *   powierzchnia 21 m2 gruntu - okres najmu od 17.03.2015 - 31.10.2015 r.,
    *   powierzchnia 20 m2 gruntu - okres najmu od 01.03.2016 do 30.06.2016 r.,
    *   pomieszczenie biurowe o powierzchni 15,29 m2 oraz pomieszczenie o powierzchni 2,5 m2 - okres najmu od 01.06.2015 do 31.10.2015 r.,
    *   pomieszczenie biurowe o powierzchni 243,5 m2 — okres najmu od 03.06.2013 do 30.09.2014 r.
    *   miejsce postojowe od dnia 01.11.2015 r. do 29.01.2016
    *   infrastruktura wodno-kanalizacyjna - okres najmu od 01.05.2013 na czas nieokreślony.
4.  Sprzedający nie poniósł wydatków na ulepszenie budynków i budowli, w stosunku do których przysługiwało by mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w wysokości wyższej niż 30% wartości początkowej tych nieruchomości.
5.  Nie dotyczy w związku z faktem, że Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków i budowli w stosunku do których przysługiwało by jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w wysokości wyższej niż 30% wartości początkowej tych nieruchomości (pkt d).
6.  Nie dotyczy, gdyż Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków i budowli.
7.  Budynki i budowle były wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT (nie były wykorzystywane do działalności zwolnionej z VAT).

Budynki i budowle znajdujące się na działce nr 15/14.

1.  Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego przy nabyciu podatku VAT w odniesieniu do wszystkich budynków (w odniesieniu do każdego z osobna) i budowli (w odniesieniu do każdej z osobna).
2.  Budynki i budowle znajdujące się na powyższych działkach zostały wybudowane i oddane do używania w marcu 1998 r.
3.  Przedmiotem najmu były
    *   pomieszczenie nr 1 o powierzchni 13 m2 oraz pomieszczenie nr 2 o powierzchni 25,60 m2 - umowa najmu od 1.10.2011 r. do 31.03.2013 r.,
    *   pomieszczenie nr 3 o powierzchni 13,40 m2 - umowa najmu od 01.11.2011 r. do 31.03.2013 r.,
    *   pomieszczenie nr 4 o powierzchni 28,20 m2 - umowa najmu od 01.01.2012 r. do 31.03.2013 r.,
    *   część parkingu o powierzchni 250 m2 - okres najmu od 14.05.2016 r. do16.05.2016 r.,
    *   część parkingu o powierzchni 250 m2 - okres najmu od 28.05.2017 r. do 29.05.2017 r.,
4.  Sprzedający nie poniósł wydatków na ulepszenie budynków i budowli, w stosunku do których przysługiwało by jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w wysokości wyższej niż 30% wartości początkowej tych nieruchomości.
5.  Nie dotyczy w związku z faktem, że Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków i budowli w stosunku do których przysługiwało by mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w wysokości wyższej niż 30% wartości początkowej tych nieruchomości (pkt d).
6.  Nie dotyczy, gdyż Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków i budowli.
7.  Budynki i budowle były wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT (nie były wykorzystywane do działalności zwolnionej z VAT

Ad. I.3

Obydwie sprzedawane działki (15/13 oraz 15/14) są zabudowane (szczegóły powyżej).

Ponadto, obie działki przeznaczone są pod zabudowę o czym świadczy wypis i wyrys z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego uchwalony Uchwałą Rady w dniu 15 grudnia 2011 roku, wydany w dniu 3 grudnia 2013 roku z upoważnienia Naczelnika Wydziału Architektury i Budownictwa w Urzędzie Miasta. Działki ewidencyjne nr 15/13 i 15/14 w obrębie 0808 znajdują się na terenie przeznaczonym pod usługi i usługi administracji jako przeznaczenie podstawowe, oznaczonym rysunku planu symbolem 2 o U/U-A.

Ad. I.4.

Sprzedający jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Ad. IV

Przedmiotem sprzedaży nie będzie zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych. W szczególności, nie dojdzie do zbycia:

1.  oznaczenia identyfikującego przedsiębiorstwa lub jego wyodrębnionej części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własności majątku ruchomego (w tym jakiekolwiek urządzeń, maszyn, materiałów, towarów i wyrobów itp.);
3.  prawa wynikających z umów najmu i dzierżaw nieruchomości z wyjątkiem jednej umowy najmu powierzchni użytkowej 20 m stanowiącej parking; umowa ta przejdzie na kupującego z mocy prawa zgodnie z art. 678 § 1 kodeksu cywilnego;
4.  wierzytelności, praw z papierów wartościowych i środków pieniężnych;
5.  koncesji, licencji i zezwoleń,
6.  petentów i innych praw własności przemysłowej,
7.  tajemnicy przedsiębiorstwa,
8.  ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności (poza dokumentacją techniczną budynku).

Wraz ze zbywaną nieruchomością przechodzą wyłącznie określone prawa rzeczowe (np. prawo użytkowania części gruntu na rzecz zakładu energetycznego) oraz określone służebności gruntowe.

Po sfinalizowaniu transakcji kupna, Kupujący na nabytych działkach planuje przeprowadzić rozbiórkę istniejących budynków i budowli, a następnie wykorzystać grunty do realizacji nowej inwestycji w postaci wzniesienia budynków hotelowych lub aparthotelowych lub budynku usług hotelowych.

Na chwilę obecną grunty oraz posadowione na nich budynki i budowle stanowią określone pojedyncze składniki majątkowe, nie posiadające zdolności ani potencjału do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Nabyte prawo użytkowania wieczystego do gruntów wraz z posadowionymi na nich budynkami i budowlami wymaga przeprowadzenia pełnego i kompleksowego procesu inwestycyjnego którego Kupujący zamierza się dopiero podjąć. Zatem, w oparciu wyłącznie o składniki majątkowe, które zamierza nabyć Wnioskodawca nie będzie mógł prowadzić samodzielnego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55(1) kodeksu cywilnego.

Nabyty zespół składników, które zamierza nabyć Wnioskodawca nie jest wyodrębniony organizacyjnie i nie będzie mógł stanowić organizacyjnie i funkcjonalnie całości. Ponadto zespół składników, które zamierza nabyć Wnioskodawca nie jest wyodrębniony finansowo (nie jest prowadzona odrębna ewidencja zdarzeń gospodarczych, która umożliwiałaby przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań i oddzielenie finansów sprzedawanych składników. Co więcej, zbywany zespół składników nie jest w stanie funkcjonować samodzielnie na rynku.

W związku z powyższym opisem w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytanie (pytanie nr 4 zostało sformułowane w piśmie z 13 czerwca 2017 r.).

1\. Czy w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntów wraz ze znajdującymi się na gruntach budynkami oraz innymi obiektami budowlanymi podlega opodatkowaniu podstawową (23%) stawką podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, pod warunkiem złożenia stosownego oświadczenia przez obie strony przed zawarciem umowy przyrzeczonej w trybie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT?

2\. Czy w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, zakup prawa użytkowania wieczystego gruntów wraz ze znajdującymi się na gruntach budynkami oraz innymi obiektami budowlanymi będzie dawała Spółce prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego?

4\. Czy w ramach planowanej sprzedaży prawa użytkowania wieczystego dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, i tym samym transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie podatku od towarów i usług (ostatecznie sformułowane w piśmie z 13 czerwca 2017 r.)

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym, transakcja zbycia prawa użytkowania wieczystego ww. gruntów wraz ze znajdującymi się na gruntach budynkami oraz innymi obiektami budowlanymi będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2016, poz. 710, dalej: „Ustawa o VAT”). Obie strony transakcji mogą jednak złożyć stosowne oświadczenie zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, tj. zrezygnować ze zwolnienia od podatku VAT i wybrać opodatkowanie dostawy. W takim przypadku sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według podstawowej stawki 23%.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie użytkowania wieczystego.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem - w rozumieniu ww. przepisu) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela. Zatem w świetle powołanego wyżej art. 7 ustawy o VAT, odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie, należy zaznaczyć, że na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Natomiast art. 2 pkt 33 ustawy o VAT stanowi, że przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicja pierwszego zasiedlenia, o której mowa powyżej, została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT z kolei, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ostatniego warunku nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy o VAT).

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W praktyce oznacza to, że dostawa gruntu będzie opodatkowana stawką właściwą dla dostawy budynków.

Przedmiotem sprzedaży są zabudowane działki o numerach ewidencyjnych 15/14 oraz 15/13 wraz ze znajdującymi się na gruntach budynkami oraz innymi obiektami budowlanymi zlokalizowanymi przy ul. \`(...)\` w \`(...)\`. W przedmiotowej sprawie nie znajdzie zatem zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT stanowiący, iż dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane podlega zwolnieniu z opodatkowania.

Do przedmiotowej transakcji zbycia nieruchomości znajdzie natomiast zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Z przepisu tego wynika, że zwolniona z VAT jest dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem jednak sytuacji, kiedy dostawa budynków i budowli oraz ich części dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim lub jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dokonaną dostawą upłynął okres krótszy niż 2 lata. Powyższe zwolnienie ma zatem zastosowanie do dostawy budynków i budowli oraz ich części w odniesieniu do okresu przypadającego po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

Poprzednia transakcja zbycia nieruchomości przez G na rzecz Sprzedającego miała miejsce w roku 2013. Natomiast ostateczne nabycie przedmiotowych nieruchomości przez Kupującego będzie miało miejsce w roku 2017.

Opierając się na powołanym w Wezwaniu orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 maja 2014 r. (sygn. I FSK 382/14), przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć pierwsze zajęcie budynku, używanie. Biorąc zatem, pod uwagę, że Sprzedający używał budynek przez okres przekraczający 2 lata (a samo pierwsze zajęcie budynku i budowli miało miejsce w 1998 r.), należy uznać, że do sprzedaży własności budynku, budowli i ich części znajdzie zastosowanie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług (art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT), a strony transakcji mają prawo do rezygnacji z tego zwolnienia (art. 43 ust. 10 ustawy o VAT).

Od momentu nabycia przez Sprzedającego nieruchomości, z uwagi na brak nakładów przewyższających 30% wartości początkowej, nie doszło do ponownego pierwszego zasiedlenia.

Z tego względu dostawa nieruchomości będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (nie zaś art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT).

Obie strony transakcji spełniają wymogi niezbędne do rezygnacji ze zwolnienia w trybie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, a mianowicie:

*   obie strony są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT, oraz
*   zamierzają jeszcze przed dniem dokonania transakcji (ostatecznego przeniesienia prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności budynków i budowli) przedłożyć na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego stosowne oświadczenie o rezygnacji z ww. zwolnienia.

Do wyżej opisywanej transakcji nie znajdzie zastosowania przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a, przewidujący obligatoryjne zwolnienie z opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części w sytuacji, kiedy dostawa taka nie jest objęta zwolnieniem, o którym była mowa powyżej w pkt 10. Zwolnienie to ma zastosowanie wyłącznie do sytuacji, kiedy dostawa ma miejsce w okresie krótszym niż 2 lata licząc od momentu pierwszego zasiedlenia.

Co więcej, Wnioskodawca zauważa również, iż dokonujący dostawy, tj. Sprzedający nie wykonywał innych czynności określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10a, tj. nie ponosił wydatków na ulepszenie przedmiotu dostawy w kwocie wyższej niż 30% ich wartości początkowej.

Podsumowując, Kupujący oraz Sprzedający spełniają warunki fakultatywnego zwolnienia z VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zatem są uprawnieni do rezygnacji z ww. zwolnienia i tym samym opodatkowania transakcji sprzedaży prawa użytkowania wieczystego do przedmiotowych nieruchomości z zastosowaniem 23% stawki podatku. W takim przypadku, sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntów wraz ze znajdującymi się na gruntach budynkami oraz innymi obiektami budowlanymi podlega opodatkowaniu podstawową (23%) stawką podatku.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w opisanym stanie faktycznym będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT).

W związku z powyższym, Kupującemu, przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego jako czynnemu podatnikowi podatku od towarów i usług. Wynika to z faktu, że zakup nieruchomości będzie związany z wykonywaniem przez niego czynności opodatkowanych.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, nabycie przez Kupującego prawa użytkowania wieczystego oraz posadowionych na nich budynków i budowli jest związane z działalnością opodatkowaną Kupującego (tj. wzniesienia nowego budynku przeznaczonego do celów zamieszkania zbiorowego w postaci aparthotelu wraz z lokalami usługowo-handlowymi, gdzie głównym celem inwestycji będzie wynajem przedmiotowych lokali na cele krótkoterminowego zakwaterowania lub sprzedaż pojedynczych lokali bądź całej inwestycji). Zatem, nabyta nieruchomość po przeprowadzeniu planowanych inwestycji będzie bezsprzecznie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, co oznacza spełnienie warunku określonego w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym możliwość skorzystania z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Podsumowując, zakup będzie dawać prawo do odliczenia przez Kupującego podatku naliczonego zawartego w fakturze wystawionej przez Sprzedającego w całości.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie i judykaturze prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż dla celów podatku VAT pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 kodeksu cywilnego.

W myśl regulacji zawartej w tym przepisie, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
*   własność nieruchomości lub ruchomości - w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
*   koncesje, licencje i zezwolenia,
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej,
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
*   tajemnice przedsiębiorstwa,
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W zdarzeniu przyszłym zaprezentowanym przez Sprzedającego i Kupującego, przedmiotem nabycia będzie jedynie odrębny składnik majątkowy tj. prawo użytkowania wieczystego do nieruchomości gruntowej wraz z posadowionymi na nim budynkami oraz budowlami. Ze względu na ograniczony zakres transakcji, sama nieruchomość gruntowa nie pozwala w żadnym stopniu na samodzielne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym, wręcz przeciwnie wymaga ona dokonania odpowiednich szeroko zakrojonych prac inwestycyjnych. Z tego względu stanowi jedynie samodzielny składnik majątkowy.

W ocenie Wnioskodawcy, nieruchomości nie będą stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT, gdyż nie wyczerpują przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa na gruncie prawa cywilnego. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w ugruntowanej linii interpretacyjnej:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 sierpnia 2013 r. (znak: IPPP1/443-698/13-2/PR)
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 marca 2013 r. (znak: IPPP3/443-1221/12-2/KT)
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 20 grudnia 2013 r. (znak: IPPB5/423-828/13-2/MK),
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 grudnia 2013 r. (znak: IPPB5/423-774/13-2/MK),
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 października 2012 r. (znak: IPPP2/443-879/12-4/BH),
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 sierpnia 2012 r. (znak: IPPP2/443-611/12-2/BH) oraz
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 25 listopada 2013 r. (znak: ITPB3/423-441/13/DK).

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów (np. wyrok NSA z dnia 22 stycznia 1997 r., sygn.: SA/Sz 2724/95 oraz wyrok NSA z dnia 24 listopada 1999 r. sygn.: I SA/Kr 1189/99) kwestia, że przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Zdaniem Wnioskodawcy, prawo użytkowania wieczystego do nieruchomości gruntowych działek 15/14 i 15/13 wraz z posadowionymi budynkami i budowlami, nie stanowi zorganizowanego zespołu, tym bardziej, że celem Kupującego po transakcji nie jest kontynuowanie działalności sprzedającego i wykorzystanie budynków i budowli, a ich rozbiórka.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy nie można uznać, że przedmiotem kupna w ramach planowanej transakcji opisanej powyżej w niniejszym wniosku i objętej zakresem pytania będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu ustawy o VAT.

Wnioskodawca stoi również na stanowisku, iż ww. prawo użytkowania wieczystego do nieruchomości gruntowych wraz z posadowionymi na nich budynkami i budowlami nie stanowi zorganizowanej część przedsiębiorstwa (dalej „ZCP”).

Stosownie bowiem do art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Biorąc pod uwagę powyższą definicję warunkami uznania danego zespołu składników majątkowych za ZGP są:

1.  istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie, pozwalających na realizację określonych zadań gospodarczych (przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych);
2.  zespół tych składników powinien być wyodrębniony organizacyjnie;
3.  zespół tych składników powinien być wyodrębniony finansowo;
4.  zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Powyższe oznacza, że ZCP jest nie tyle sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębną działalność, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Innymi słowy, w ocenie Sprzedającego i Kupującego, dla uznania, że w przedstawionej sytuacji mamy do czynienia z ZCP decydujący jest fakt wyodrębnienia takiego zespołu składników majątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie zbywcy tak, aby w momencie odrębnego działania na rynku mogło być prowadzone jako samodzielne przedsiębiorstwo. Jednocześnie zbywca musi tak wyodrębnić majątek z istniejącego przedsiębiorstwa aby nabywca - bez żadnego dodatkowego wkładu z własnej strony - mógł przy ich użyciu prowadzić przedsiębiorstwo. Nabywane przez Kupującego prawo użytkowania wieczystego ewidentnie nie pozwala na prowadzenie samodzielnego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne:

W praktyce podatkowej przyjmuje się, że kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego danego zespołu składników jest spełnione, jeżeli składniki te pozostają między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należy je traktować, jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie, nie zaś zespół przypadkowych elementów, których jedyną cechą jest to, że stanowią własność jednego podmiotu.

Powyższe podejście znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych wydawanych w indywidualnych sprawach podatników. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 9 lipca 2013 r. (znak: ILPP1/443-378/13-2/JSK) wskazał, że: „(\`(...)\`) zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość)”. Podobne stanowisko znaleźć można w innych interpretacjach prawa podatkowego (np. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 2 października 2012 r. (znak: IBPB1/2/423-95/12/SD), Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 15 grudnia 2011 r., (znak: IBPB1/2/423-1159/11/CzP), oraz wyrokach sądów administracyjnych (np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. Akt III SA/Wa 2836/11).

W ocenie Wnioskodawcy, nabycie prawa użytkowania wieczystego do nieruchomości gruntowych wraz z posadowionymi na nich budynkami i budowlami będącego przedmiotem niniejszego wniosku ewidentnie nie spełnia kryterium funkcjonalnego wyodrębnienia, gdyż jest wyłącznie wyizolowanym, odrębnym aktywem, któremu chociaż towarzyszą inne składniki majątkowe, to nie są one w stanie jako całość zapewnić możliwości prowadzenia odrębnego zakładu. Nabywane prawo użytkowania wieczystego nie tworzy odrębnej, funkcjonalnej całości oraz nie realizuje własnych celów ani zadań gospodarczych i nie jest też do tego przeznaczone.

Wyodrębnienie organizacyjne:

Ustawa o VAT nie określa, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne. Jednakże, zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 października 2012 r., nr IPPP2/443-879/12-4/BH).

Dodatkowo, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 18 czerwca 2013 r., znak: ILPP1/443-232/13-4/AI, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 września 2012 r., znak: IPPP1/443-547/12-2/MPe).

W opisanym zdarzeniu przyszłym prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych wraz z budynkami i budowlami, nie będzie w żaden sposób wydzielone w strukturze organizacyjnej Sprzedającego, tj. aktualnie nie funkcjonuje jako odrębny dział, wydział czy też oddział. Tym samym w ocenie Wnioskodawcy nie można mówić o jakimkolwiek wyodrębnieniu organizacyjnym nabywanego prawa do nieruchomości.

Wyodrębnienie finansowe:

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku prowadzenia przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa odrębnej księgowości, pozwalającej na niezależne ustalenie wyniku finansowego tej jednostki, tj. w sytuacji, gdy poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie tej jednostce przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań, związanych z jej działalnością, rozumianej jako działalność odrębna od całości przedsiębiorstwa.

Zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, brak jest u Sprzedającego odpowiedniego przyporządkowania i odrębnego ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych do nieruchomości będących przedmiotem zbywanego prawa użytkowania wieczystego. Sprzedający nie prowadzi żadnej odrębnej księgowości dla nieruchomości, które jako składnik majątkowy nie realizują żadnych samodzielnych zadań gospodarczych. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Sprzedającego i Kupującego, również kryterium wyodrębnienia finansowego nie zostanie spełnione.

Możliwość funkcjonowania, jako odrębne przedsiębiorstwo

Jako kryterium zdolności do funkcjonowania, jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku, jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takie podejście znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych wydawanych na przestrzeni ostatnich lat, m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 18 maja 2012 r. (znak: ITPB3/423-120/12/DK), Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 2 kwietnia 2012 r. (znak: ILPB4/423-4/12-2/ŁM), Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 31 sierpnia 2011 r. (znak: ITPB3/423-291/11/DK) oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 1998 r. (sygn. akt SA/Gd 1097/96). Innymi słowy, aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania, jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP muszą, zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W świetle powyższego należy uznać, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nieruchomości nie będą spełniać przesłanek wyodrębnienia funkcjonalnego, gdyż ewidentnie nie stanowią samodzielnej jednostki/jednostek zdolnych do działania na rynku.

W rezultacie powyższego i w związku z faktem, iż opisana we wniosku transakcja nie obejmuje istotnych elementów przedsiębiorstwa Sprzedającego rozumianego według art. 551 KC, takich jak choćby tajemnice przedsiębiorstwa, księgi związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, wierzytelności, zobowiązania, know-how, środki pieniężne, pracownicy itp. nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wyłączający z zakresu ustawy transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części. Powyżej przytoczone orzecznictwo oraz interpretacje organów podatkowych potwierdzają mocno ugruntowane stanowisko w ww. zakresie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Z treści art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Jednocześnie art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na podstawie ww. art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją przedsiębiorstwa zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 27e) ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza nabyć:

*   działkę nr 15/13, na której znajdują się:
    *   nieujawniony w księdze wieczystej budynek biurowy;
    *   budowle w postaci miejsc postojowych, drogi wewnętrznej, obiektów małej architektury oraz generatorów prądotwórczych,
*   na działkę nr 15/14, na której znajdują się:
    *   2-kondygnacyjny budynek biurowo-magazynowy stanowiący odrębną nieruchomość oznaczoną numerem porządkowym 15A;
    *   budowle w postaci parkingu oraz drogi dojazdowej.

Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem sprzedaży nie będzie zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych. W szczególności, nie dojdzie do zbycia:

1.  oznaczenia identyfikującego przedsiębiorstwa lub jego wyodrębnionej części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własności majątku ruchomego (w tym jakiekolwiek urządzeń, maszyn, materiałów, towarów i wyrobów itp.);
3.  praw wynikających z umów najmu i dzierżaw nieruchomości z wyjątkiem jednej umowy najmu powierzchni użytkowej 20 m stanowiącej parking; umowa ta przejdzie na kupującego z mocy prawa zgodnie z art. 678 § 1 kodeksu cywilnego;
4.  wierzytelności, praw z papierów wartościowych i środków pieniężnych;
5.  koncesji, licencji i zezwoleń,
6.  petentów i innych praw własności przemysłowej,
7.  tajemnicy przedsiębiorstwa,
8.  ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności (poza dokumentacją techniczną budynku).

Wraz ze zbywaną nieruchomością przechodzą wyłącznie określone prawa rzeczowe (np. prawo użytkowania części gruntu na rzecz zakładu energetycznego) oraz określone służebności gruntowe.

Po sfinalizowaniu transakcji kupna, Kupujący na nabytych działkach planuje przeprowadzić rozbiórkę istniejących budynków i budowli, a następnie wykorzystać grunty do realizacji nowej inwestycji w postaci wzniesienia budynków hotelowych lub aparthotelowych lub budynku usług hotelowych.

Na chwilę obecną grunty oraz posadowione na nich budynki i budowle stanowią określone pojedyncze składniki majątkowe, nie posiadające zdolności ani potencjału do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Nabyte prawo użytkowania wieczystego do gruntów wraz z posadowionymi na nich budynkami i budowlami wymaga przeprowadzenia pełnego i kompleksowego procesu inwestycyjnego którego Kupujący zamierza się dopiero podjąć. Zatem, w oparciu wyłącznie o składniki majątkowe, które zamierza nabyć Wnioskodawca nie będzie mógł prowadzić samodzielnego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55(1) kodeksu cywilnego.

Nabyty zespół składników, które zamierza nabyć Wnioskodawca nie jest wyodrębniony organizacyjnie i nie będzie mógł stanowić organizacyjnie i funkcjonalnie całości. Ponadto zespół składników, które zamierza nabyć Wnioskodawca nie jest wyodrębniony finansowo (nie jest prowadzona odrębna ewidencja zdarzeń gospodarczych, która umożliwiałaby przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań i oddzielenie finansów sprzedawanych składników). Co więcej, zbywany zespół składników nie jest w stanie funkcjonować samodzielnie na rynku.

Analiza przedstawionego opisu sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa prowadzi do wniosku, że do sprzedaży prawa użytkowania wieczystego zabudowanych działek nr 15/13 i 15/14 nie będzie mieć zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy. Przedmiot sprzedaży nie stanowi bowiem przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny, gdyż transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa, które zostały wymienione w opisie zdarzenia przyszłego.

Przedmiot planowanej transakcji nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy, gdyż jak wskazał Wnioskodawca zespół składników, które zamierza nabyć nie jest wyodrębniony organizacyjnie i finansowo oraz nie jest w stanie funkcjonować samodzielnie na rynku.

Wobec powyższego, przedmiotem planowanej dostawy będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy. Tym samym planowana transakcja sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działek zabudowanych stanowić będzie przeniesienie własności konkretnych składników majątkowych, a więc dostawę towarów opodatkowaną podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Jak wynika z wyżej cytowanych przepisów grunt, budynek i budowla spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Również sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu stanowi dostawę towarów na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT.

Dostawa towarów mieści się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, który stanowi, że sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Podstawowa stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast stosownie do treści art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających. Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie ww. Dyrektywy państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami ww. Dyrektywy oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku.

W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Należy w tym miejscu zauważyć, że takie rozumienie pojęcia „pierwszego zasiedlenia” odnosi się do art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT tj. do użytkowania przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu.

Kwestia pierwszego zasiedlenia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek/budowla zostanie ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej obiektu.

W takim bowiem przypadku decydujące znaczenie do rozstrzygnięcia czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie, ma kwestia oddania budynku/budowli po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu (np. najem).

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca zamierza nabyć

*   działkę nr 15/13, na której znajdują się:
    *   nieujawniony w księdze wieczystej budynek biurowy;
    *   budowle w postaci miejsc postojowych, drogi wewnętrznej, obiektów małej architektury oraz generatorów prądotwórczych,
*   działkę nr 15/14, na której znajdują się:
    *   2-kondygnacyjny budynek biurowo-magazynowy stanowiący odrębną nieruchomość oznaczoną numerem porządkowym 15A;
    *   budowle w postaci parkingu oraz drogi dojazdowej.

Budynki i budowle znajdujące się na działce nr 15/13 i 15/14 zostały wybudowane i oddane do używania w marcu 1998 r. Sprzedający nabył przedmiotowe działki 30 grudnia 2013 r. i nie poniósł wydatków na ulepszenie budynków i budowli, w stosunku do których przysługiwało by mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w wysokości wyższej niż 30% wartości początkowej tych nieruchomości.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa ww. zabudowanych działek gruntu, z uwagi na fakt, że do pierwszego zajęcia każdego budynków i budowli doszło w marcu 1998 r., a budynki i budowle nie podlegały ulepszeniom przekraczającym 30% wartości początkowej, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, bowiem od pierwszego zasiedlenia - zajęcia budynków i budowli minie okres dłuższy niż dwa lata.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać.

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Podkreślić należy, że z uwagi na przywołane uregulowania, rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, można dokonać wyłącznie w odniesieniu do zwolnienia od podatku określonego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji z uwagi na zastosowanie do dostawy zabudowanych działek gruntu zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Wnioskodawca będzie miał prawo do rezygnacji z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10, po spełnieniu warunków określonych przepisami art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w ww. części jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także kwestii prawa do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu opisanej nieruchomości.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Z powyższych przepisów ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, a na nabytych działkach planuje przeprowadzić nową inwestycję tj. zamierza dokonać rozbiórki istniejących budynków i budowli oraz wznieść nowy budynek. Planowany budynek będzie przeznaczony do celów zamieszkania zbiorowego w postaci aparthotelu wraz z lokalami usługowo-handlowymi na parterze oraz pomieszczeniami dodatkowymi niezbędnymi do funkcjonowania budynku. Jak jednoznacznie podano w opisie zdarzenia przyszłego Spółka będzie wynajmowała przedmiotowe lokale na cele krótkoterminowego zakwaterowania lub będzie dokonywała sprzedaży pojedynczych lokali bądź całej inwestycji. W każdym razie, wszelkie czynności będą opodatkowane podatkiem VAT (nie będą korzystać ze zwolnienia z VAT).

W konsekwencji, należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i zamierza wznieść nowy budynek, który będzie wykorzystywany przez niego do czynności opodatkowanych, to po dokonaniu transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o VAT naliczony zawarty na fakturze przez Sprzedającego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tej części jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Dodatkowa wskazać należy, ze ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w \`(...)\` w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.