Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.335.2022.2.RM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-20
Teza: Opodatkowanie usług magazynowania.
Słowa kluczowe: czynności-wykonywanie czynności-miejsce wykonywania czynności; obciążenia-odwrotne obciążenie; usługi-usługi magazynowania i przechowywania towarów
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług na rzecz podatnika
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e-ust. 1-pkt 18

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

7 lipca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania usług magazynowania. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie pismem z 16 sierpnia 2022 r. (data wpływu 23 sierpnia 2022 r.) oraz z 12 września 2022 r. (data wpływu 19 września 2022 r.).Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Na wniosek Urzędu Skarbowego, któremu podlega Państwa Spółka, proszą Państwo o rozwianie wątpliwości związanych z usługą magazynowania na rzecz kontrahenta unijnego z Niemiec.

Kontrahent z Niemiec mający siedzibę w Niemczech podpisał umowę, w której zawarto stwierdzenie jaką powierzchnią dysponuje spółka świadcząca usługę magazynowania oraz zawarto również dla ostrożności stwierdzenie, że w razie konieczności osoba z niemieckiej spółki powinna mieć udostępniony dostęp na żądanie do wglądu i skontrolowania powierzonego towaru. W związku z tymi dwoma zapisami, Urząd prowadzący czynności sprawdzające stwierdził, iż polska spółka powinna tą usługę opodatkować w Polsce ze stawką podstawową 23%.

W uzupełnieniu wniosku, w odpowiedzi na pytania dotyczące wskazania:

1.  czy jesteście Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług,
2.  czy magazyn, w którym magazynowali Państwo towary niemieckiego kontrahenta położony jest na terytorium Polski,
3.  czy kontrahent z Niemiec, który nabywał od Państwa usługi magazynowania jest podatnikiem, o którym mowa w art. 28a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 poz. 931 ze zm.),
4.  czy kontrahent z Niemiec posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego świadczyli Państwo usługi magazynowania i to stałe miejsce uczestniczyło w tych transakcjach,
5.  na czym konkretnie polegały/jakie konkretnie świadczenia/czynności obejmowały usługi, które Państwo świadczyli na rzecz usługobiorcy z Niemiec,
6.  czy w ramach usług magazynowania świadczonych przez Państwa na rzecz kontrahenta z Niemiec - przestrzeń, w której były przechowywane towary, była określona, znana kontrahentowi z Niemiec i przydzielona wyłącznie w celu zaspokojenia potrzeb tego kontrahenta przez okres obowiązywania umowy,
7.  czy kontrahent z Niemiec posiadał nieograniczony (swobodny) wstęp na teren Państwa magazynu, decydowania o rozmieszczeniu swoich towarów oraz prawo do zarządzania powierzchnią magazynową, w której przechowywane były jego towary,
8.  czy w ramach świadczonej usługi magazynowania kontrahent z Niemiec decydował o rozmieszczeniu towarów w przydzielonej Mu określonej przestrzeni w magazynie,

wskazali Państwo następująco:

1) Spółka jest czynnym podatnikiem VAT;

2) Magazyn znajduje się na terytorium Polski;

3) Kontrahent niemiecki jest czynnym podatnikiem VAT;

4) Stałym miejscem prowadzenia działalności kontrahenta są Niemcy i na fakturach widnieją, tylko dane niemieckie;

5) Czynności świadczone na rzecz kontrahenta niemieckiego:

‒ Przyjęcie towaru kontrahenta do magazynu,

‒ Rozładowanie towaru,

‒ Czasowe przechowanie,

‒ Przewóz towaru lub wydanie według dyspozycji kontrahenta,

‒ Zabezpieczenie w magazynie,

‒ Dozorowanie;

6) Przestrzeń była określona w umowie z uwagi na ostrożność kontrahenta, zabezpieczenie, że Spółka ma wystarczająco duży magazyn do przechowania towaru, obawiano się, że towar będzie składowany na placu. Powierzchnia ta nie była zarezerwowana tylko dla tego kontrahenta. Kontrahent nie płacił za "puste miejsce" ani za wydzielone miejsce, nie dysponował powierzchnią magazynową;

7) Kontrahent nie dysponował kluczami, nie chciał ani nie miał do magazynu dostępu nie miał prawa do zarządzania powierzchnią magazynową;

8) Kontrahent nie miał wiedzy jak są umieszczane towary na magazynie, jak wspomniano w pkt 6) nie miał stałego miejsca w powierzchni magazynowej.

**Pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku**

Czy Państwa Spółka powinna od usługi magazynowania dla kontrahenta z Niemiec mającego siedzibę w Niemczech naliczyć VAT 23% i rozliczyć VAT w Polsce?

**Państwa stanowisko w sprawie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku**

Usługa magazynowania, którą świadczy Państwa Spółka jest usługą niepodlegającą opodatkowaniu w Polsce. Faktury nie powinny zawierać stawki VAT, powinny mieć dopisek „odwrotne obciążenie”. VAT powinien rozliczyć kontrahent niemiecki - nabywca usługi.

Zgodnie z Państwa analizą art. 28b, 28c i 28e, stają Państwo na stanowisku opisywanym w interpretacjach skarbowych, iż prawidłowe jest stosowanie stawki NP w tym celu aby podatek VAT rozliczał nabywca z Niemiec, zgodnie z art. 28b Ustawy o VAT.

Na potwierdzenie Waszego zdania przytaczają Państwo poniższe argumentacje:

Usługa wykonana w Polsce dla kontrahenta unijnego - stawka VAT

W przypadku wykonywania odpłatnych usług pomiędzy przedsiębiorcami istotne jest ustalenie miejsca świadczenia takiej usługi. Okoliczność ta wyznacza bowiem kraj, w którym usługa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W artykule wskazano, jak rozliczana jest usługa wykonana w Polsce dla kontrahenta unijnego.

Usługa wykonana w Polsce dla kontrahenta unijnego a miejsce świadczenia usług według zasady ogólnej

Ustawa o podatku od towarów i usług zawiera bardzo obszerny rozdział dotyczący ustalenia miejsca świadczenia usług.

Podstawowy podział dotyczy usług wykonywanych na rzecz podatników oraz usług wykonywanych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności.

W myśl zasady ogólnej wyrażonej w art. 28b ust. 1 ustawy VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejscem świadczenia usług jest natomiast miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Reguła podstawowa wskazuje zatem, że w przypadku świadczenia usług dla innego przedsiębiorcy miejscem świadczenia i jednocześnie opodatkowania jest kraj nabywcy. Co ważne, będzie tak również wtedy, gdy usługa zostanie faktycznie wykonana w Polsce. W tym bowiem przypadku kryterium decydującym jest siedziba usługobiorcy (lub stałe miejsce prowadzenia działalności albo miejsce zamieszkania/pobytu).

Zgodnie z art. 106e ust. 5 pkt 1 ustawy VAT, w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika z innego kraju UE, który jest zobowiązany do rozliczenia podatku, faktura dokumentująca świadczenie takiej usługi nie zawiera kwoty podatku, zaś w miejscu stawki podatku należy wpisać „NP” tzn. „nie podlega”.

Dodatkowo należy zaznaczyć, że w myśl art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy VAT, w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi, faktura powinna zawierać wyrazy „odwrotne obciążenie”.

W przypadku stosowania zasady ogólnej, miejscem opodatkowania usługi wykonywanej w Polsce dla kontrahenta unijnego jest kraj siedziby tego kontrahenta, który w tym przypadku pełni rolę usługobiorcy. Zgodnie z regułą odwrotnego obciążenia to nabywca jest zobligowany do rozliczenia podatku od tej transakcji w kraju siedziby. W takim przypadku stawka polskiego podatku to NP.

Usługa wykonana w Polsce dla kontrahenta unijnego a miejsce świadczenia usług według reguł szczególnych

Trzeba jednak zauważyć, że od przedstawionej reguły ogólnej ustawa przewiduje wiele wyjątków.

W treści art. 28b wskazano bowiem, że przepis ten stosuje się z zastrzeżeniem art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1 a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Usługi magazynowania nie zawsze są opodatkowane w kraju położenia nieruchomości. Dla prawidłowego opodatkowania podatkiem od towarów i usług danej usługi niezbędne jest właściwe określenie jej miejsca świadczenia.

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 11 grudnia 2014 r. (sygn. IBPP4/443-444/14/PK) dotyczy wyznaczenia miejsca świadczenia kompleksowych usług magazynowania.

W przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika (w uproszczeniu: przedsiębiorcy, czyli podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) zasadą jest to, że usługa jest opodatkowana w miejscu siedziby tego usługobiorcy. Stanowi o tym art. 28b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawy o VAT). Z kolei gdy usługa jest świadczona na rzecz podmiotu innego niż podatnik (czyli np. na rzecz osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej), miejsce świadczenia ustala się zgodnie z art. 28c ust. 1 ustawy o VAT - w miejscu, gdzie siedzibę ma usługodawca.

Od powyższych reguł ustalania miejsca świadczenia na potrzeby VAT ustanowiono szereg wyjątków.

W przypadku usług magazynowania istotne znaczenia może mieć ten ustanowiony w art. 28e ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Z powyższego wynika, że usługi związane z nieruchomościami będą opodatkowane w miejscu położenia tych nieruchomości. Skutkiem zastosowania art. 28e będzie wyłączenie zasad ogólnych wskazanych w art. 28b i 28c ustawy o VAT.

Usługi magazynowania mogą mieć różny charakter. Niektóre z nich są uznawane za usługi związane z nieruchomościami, w rozumieniu art. 28e ustawy o VAT. Do innych natomiast zastosowanie znajdą zasady ogólne wskazane w art. 28b i 28c ustawy o VAT.

Usługa magazynowania niezwiązana z nieruchomością

Przytoczona wyżej interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach dotyczyła usługi magazynowania niezwiązanej z nieruchomością.

W stanie faktycznym, który dotyczył spółki (usługodawcy) prowadzącej magazyn odzieży, wskazano, że spółka ta świadczy kompleksowe usługi magazynowania połączone z rozładowywaniem i załadowywaniem towaru. Spółka zobowiązana była wobec klientów do przechowania towaru w określonym magazynie, jednakże bez wskazywania konkretnej przestrzeni magazynowej. Oznaczało to, że to Spółka (a nie usługobiorca) decydowała o konkretnym miejscu składowania towaru oddanego na przechowanie. Usługobiorca nie uzyskał prawa do korzystania z określonej części magazynu (nieruchomości). Spółka zobowiązywała się więc do przechowywania towaru, a nie do udostępniania konkretnej części magazynu.

Rozpatrując przedstawione zapytanie, organ podatkowy odwołał się do wyrażonych w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 27 czerwca 2013 (sygn. C-155/12) kryteriów, którym powinny odpowiadać usługi związane z nieruchomościami. W świetle tego wyroku, usługami takimi są jedynie takie usługi, w których przedmiotem świadczenia jest sama nieruchomość. Nieruchomość musi stanowić także konstytutywny (a nie dodatkowy) element świadczenia usługodawcy. Zastosowanie powyższych kryteriów, zdaniem organu podatkowego, prowadzi do wniosku, że w przedstawionym stanie faktycznym nie doszło do świadczenia usług związanych z nieruchomościami. Usługi magazynowania odzieży nie były bowiem ściśle powiązane z nieruchomością. W zobowiązaniu spółki-usługodawcy centralnym elementem nie była nieruchomość, ale przeprowadzenie określonych działań (polegających na magazynowaniu i związanych z tym czynnościach dodatkowych). Usługobiorca nie nabył natomiast uprawnień w stosunku do konkretnej części nieruchomości (magazynu).

Z uwagi na powyższe organ podatkowy wskazał, że w przedstawionej sytuacji usługa nie była związana z nieruchomością i nie znajduje do niej zastosowania art. 28e ustawy o VAT. W konsekwencji należało ustalić miejsce świadczenia w oparciu o zasady wskazane w art. 28b i 28c ustawy o VAT.

Przykład nr 1

Opisaną wyżej usługę magazynowania spółka świadczy na rzecz polskiego przedsiębiorcy (będącego podatnikiem VAT).

Miejscem świadczenia jest, zgodnie z art. 28b ustawy o VAT, terytorium Polski.

Przykład nr 2

Sytuacja jak wyżej. Z tym że usługobiorcą jest kontrahent z Niemiec.

Miejscem świadczenia, zgodnie z art. 28b ustawy o VAT, jest miejsce siedziby usługobiorcy, czyli Niemcy. Spółka (usługodawca) nie będzie więc opodatkowywać świadczonej usługi na terytorium Polski. Usługobiorca rozliczy w swoim kraju import usług.

Reasumując, stwierdzają Państwo, że Państwa kontrahent z Niemiec nie może swobodnie dysponować nieruchomością, nie otrzymał do niej kluczy, nie ma kontaktu z magazynierami. Tak więc ta usługa magazynowania nie jest związana z nieruchomością tylko usługą, działaniem sensu stricto.

Art. 28b Ustawy o VAT zastrzega zasady, które ściśle określają warunki, które musi spełnić definicja magazynu związanego z nieruchomością, przy czym niespełnienie choćby jednego z tych punktów powoduje, że definicja ta całkowicie nie ma zastosowania.

Tak, więc uważają Państwo, że wystawiane przez Państwa faktury ze stawką NP są prawidłowe, a VAT rozlicza nabywca usługi w Niemczech.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej ustawą :

Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 2 pkt 1 ustawy:

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl art. 28a ustawy:

Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy, która ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem, według tej regulacji, jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy:

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Natomiast, według art. 28e ustawy:

Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Jednocześnie w myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, ze zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011:

Usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

a) gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;

b) gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Jak stanowi art. 31a ust. 2 lit. h ww. rozporządzenia:

Ustęp 1 obejmuje w szczególności wynajem lub wydzierżawianie nieruchomości inne niż opisane w ust. 3 lit. c), łącznie z przechowywaniem towarów w wyznaczonej do tego określonej części nieruchomości przeznaczonej do wyłącznego użytku przez usługobiorcę.

Natomiast zgodnie z art. 31a ust. 3 lit. b rozporządzenia wykonawczego:

Ustęp 1 nie ma zastosowania do przechowywania towarów na terenie nieruchomości, jeżeli żadna część nieruchomości nie jest przeznaczona do wyłącznego użytku przez usługobiorcę.

Zgodnie z przepisami rozporządzenia, usługi związane z przechowywaniem (magazynowaniem) towarów nie mogą być uznane za usługi związane z nieruchomością, jeżeli usługobiorcy nie przysługuje wyłączne prawo do używania części nieruchomości, w której przechowuje towar.

Powyższe potwierdził TSUE w sprawie C-215/19, wskazując, że: „Artykuł 47 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2008/8, oraz art. 31a rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112, zmienionego rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z 7 października 2013 r., należy interpretować w ten sposób, że usługi przechowywania w centrum danych, w ramach których świadczący je usługodawca udostępnia swoim klientom szafy serwerowe, by mogli oni zainstalować w nich własne serwery, oraz dostarcza im dodatkowe towary i świadczy na ich rzecz dodatkowe usługi, takie jak energia elektryczna i różne usługi w celu zapewnienia użytkowania tych serwerów w optymalnych warunkach, nie stanowią usług związanych z nieruchomością w rozumieniu tych przepisów, jeżeli owym klientom nie przysługuje – czego zbadanie należy do sądu odsyłającego – wyłączne prawo do używania części nieruchomości, w której zainstalowano szafy”.

Kwestia określania miejsca świadczenia usług magazynowania była także przedmiotem rozstrzygnięcia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku w sprawie C-155/12 RR Donnelley Global Turnkey Solutions Poland, TSUE uznał, że jedynie świadczenie usług, które pozostaje w wystarczająco bezpośrednim związku z nieruchomością, mieści się w zakresie stosowania wskazanego art. 47 dyrektywy 2006/112. Aby świadczenie usług było objęte zakresem stosowania art. 47 dyrektywy 2006/112, konieczne jest, by owo świadczenie było związane z wyraźnie określoną nieruchomością. Jednakże, mając na uwadze, że wiele usług jest w ten lub inny sposób związanych z nieruchomościami, konieczne jest ponadto, aby przedmiotem świadczenia usług była sama nieruchomość. Tak dzieje się w szczególności wówczas, gdy nieruchomość określoną w sposób wyraźny należy uznać za konstytutywny element świadczenia usług, jako że stanowi ona centralny i nieodzowny element tego świadczenia. Zdaniem TSUE, świadczenia usług wyliczone w art. 47 dyrektywy 2006/112, które dotyczą bądź używania lub urządzania nieruchomości, bądź zarządzania włącznie z użytkowaniem oraz wyceny tego rodzaju nieruchomości, charakteryzują się tym, że sama nieruchomość stanowi przedmiot świadczenia. Wynika z tego, że usługa magazynowania, tego rodzaju jak usługa sporna w postępowaniu głównym, której nie można uznać za związaną z urządzaniem, zarządzaniem lub wyceną nieruchomości, może być objęta zakresem stosowania wskazanego art. 47 jedynie pod warunkiem, że usługobiorcy jest przyznane prawo używania całości lub części wyraźnie określonej nieruchomości.

W opinii TSUE, jeżeli usługobiorcy w przypadku usługi magazynowania nie mają jakiegokolwiek prawa wstępu do części nieruchomości, w której były magazynowane ich towary lub nieruchomość, na której lub w której mają one być magazynowane, nie stanowi centralnego i nieodzownego elementu usługi, co podlega ocenie sądów krajowych, wówczas usługa tego rodzaju jak usługa sporna w postępowaniu głównym nie może być objęta art. 47 dyrektywy 2006/112.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl art. 106e ust. 1 pkt 10 i 12-14 ustawy:

Faktura powinna zawierać:

‒ kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto (pkt 10),

‒ stawkę podatku albo stawkę podatku od wartości dodanej w przypadku korzystania z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9 (pkt 12),

‒ sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku (pkt 13),

‒ kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku (pkt 14).

Stosownie do art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy:

Faktura powinna zawierać w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy "odwrotne obciążenie".

Zgodnie z art. 106e ust. 5 pkt 1 ustawy:

Faktura może nie zawierać w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. a - danych określonych w ust. 1 pkt 10 i 12-14.

Z wniosku wynika, że jesteście Państwo czynnym podatnikiem VAT. Świadczą Państwo usługę magazynowania na rzecz kontrahenta z Niemiec. Kontrahent niemiecki jest czynnym podatnikiem VAT. Jego siedziba oraz stałe miejsce prowadzenia działalności znajdują się na terytorium Niemiec. Magazyn, w którym magazynowali Państwo towary niemieckiego kontrahenta położony jest na terytorium Polski.

Państwa wątpliwości dotyczą opodatkowania usługi magazynowania świadczonej na rzecz niemieckiego kontrahenta.

Państwa zdaniem, usługa magazynowania świadczona na rzecz niemieckiego kontrahenta podlega opodatkowaniu na terytorium Niemiec, na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy, i nie podlega opodatkowaniu w Polsce zgodnie z art. 28e ustawy. W związku z tym, wystawione przez Państwa faktury dokumentujące wykonanie ww. usługi nie powinny zawierać stawki podatku VAT, powinny natomiast zawierać adnotację „odwrotne obciążenie”.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy zgodzić się z Państwem, że w analizowanym przypadku opisana we wniosku usługa magazynowania świadczona przez Państwa na rzecz niemieckiego kontrahenta nie ma bezpośredniego związku z nieruchomością, w rozumieniu art. 28e ustawy.

W przedmiotowej sprawie świadczą Państwo usługę magazynowania, która obejmuje przyjęcie towaru do magazynu, jego rozładowanie i czasowe przechowanie, przewóz towaru lub wydanie według dyspozycji kontrahenta, zabezpieczenie w magazynie oraz dozorowanie. W umowie łączącej strony wskazano jaką powierzchnią dysponuje Państwa Spółka oraz stwierdzenie, że w razie konieczności, na żądanie, osoba z niemieckiej spółki powinna mieć możliwość wglądu i skontrolowania powierzonego towaru. Niemniej jednak przestrzeń magazynową określono w umowie jedynie z ostrożności, jako zabezpieczenie, że posiadają Państwo wystarczająco duży magazyn do przechowania towaru w związku z czym towar nie będzie składowany na placu. Natomiast, jak Państwo wskazują powierzchnia ta nie była zarezerwowana tylko dla tego kontrahenta, kontrahent nie miał stałego miejsca w powierzchni magazynowej. Kontrahent nie posiada swobodnego wstępu do magazynu, nie decyduje o rozmieszczeniu towarów, jak również nie ma prawa do zarządzania powierzchnią magazynową, w której są przechowywane należące do niego towary. Zatem, w analizowanym przypadku nie występuje wystarczająco bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i nieruchomością, o którym mowa w art. 31a rozporządzenia.

W związku z powyższym, opisana we wniosku usługa magazynowania świadczona na rzecz niemieckiego kontrahenta nie jest związana z nieruchomością i art. 28e ustawy nie znajduje w tym przypadku zastosowania. Do ww. usługi nie znajdują również zastosowania szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług wynikające z art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy. Jednocześnie jak Państwo wskazali - kontrahent niemiecki posiada siedzibę i stałe miejsce prowadzenia działalności w Niemczech. Zatem, miejsce świadczenia ww. usługi wykonywanej przez Państwa na rzecz kontrahenta należy ustalić na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, czyli terytorium Niemiec.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy ustawy o VAT oraz przedstawione okoliczności sprawy, stwierdzić należy, że w przypadku gdy usługi świadczone przez Państwa na rzecz kontrahenta niemieckiego, którego siedziba działalności gospodarczej oraz stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej znajdują się na terytorium Niemiec, obowiązek rozliczenia podatku zostaje przeniesiony na nabywcę usługi. W rezultacie usługa ta nie podlega opodatkowaniu w Polsce, lecz w kraju siedziby/stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy. Zatem w omawianym przypadku to nabywca usługi – kontrahent niemiecki – zobowiązany jest do rozliczenia podatku w kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (Niemcy).

Tym samym, świadcząc usługę magazynowania na rzecz firmy niemieckiej, której miejscem świadczenia jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca, jesteście Państwo zobowiązani do udokumentowania tej transakcji fakturą, która stosowanie do art. 106e ust. 5 pkt 1 ustawy może nie zawierać danych określonych w ust. 1 pkt 10 i 12-14, tj. m.in. stawki i kwoty podatku oraz sumy wartości sprzedaży netto. Przy czym, zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy - faktura ta powinna być opatrzona adnotacją „odwrotne obciążenie”.

Tym samym Państwa stanowisko, z którego wynika że świadczona przez Państwa usługa magazynowania nie podlega opodatkowaniu w Polsce, faktury nie powinny zawierać stawki VAT, natomiast powinny zawierać adnotację „odwrotne obciążenie” jest **prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

‒ z zastosowaniem art. 119a;

‒ w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

‒ z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).