Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.585.2022.2.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-10-04
Teza: Ulga IP Box.
Słowa kluczowe: dzieło autorskie ; IP Box; komputery-program komputerowy; Polski Ład; prawa-prawa autorskie; programy
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30cb

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

– nieprawidłowe – w części dotyczącej zaliczenia wydatków w zakresie składek z tytułu ubezpieczeń społecznych za koszty uzyskania przychodów z kwalifikowanego prawa IP,

– prawidłowe – w pozostałej części.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 19 lipca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 19 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 9 września 2022 r. (data wpływu 9 września 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanów faktycznych oraz zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą na terytorium Polski jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą x, zarejestrowaną w x.

Wnioskodawca posiada w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 ustawy o PIT i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a wybrana przez niego forma opodatkowania to tzw. podatek liniowy 19%.

Dominującą działalnością Wnioskodawcy, określoną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca na podstawie posiadanej wiedzy w zakresie technologii informatycznych i doświadczenia w zakresie przygotowywania kompleksowych rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych realizuje zlecenia programistyczne.

W ramach działalności polegającej na tworzeniu i rozwoju oprogramowania Wnioskodawca współpracuje z innymi podmiotami (tzw. współpraca B2B). Obecnie Wnioskodawca współpracuje z x „Spółka 1”), z którą ma zawartą Umowę o świadczeniu usług (zwaną dalej: „Umową 1”). x to firma świadcząca usługę (\`(...)\`). Zajmuje się (\`(...)\`). Poprzednio Wnioskodawca współpracował z x Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą przy ul. x „Spółka 2”), z którą miał zawartą Umowę o świadczeniu usług (zwaną dalej: „Umową 2”). x to firma świadcząca usługi IT polegające na pełnym wsparciu przy realizacji produktów i projektów lub wspieraniu projektów na dowolnym etapie. W zakres usług Spółki 2 wchodzi m.in. tworzenie architektury IT, project management, analiza, (\`(...)\`), development oraz testy. W przyszłości Wnioskodawca może świadczyć usługi na rzecz innych podmiotów. Zmienne mogą być również konkretne zapisy umów zawieranych pomiędzy Wnioskodawcą a podmiotami, które w odmienny sposób mogą definiować świadczone przez Wnioskodawcę usługi.

Niezależnie od zmiany podmiotu, dla którego Wnioskodawca świadczy usługi, podjęcia współpracy z kolejnym podmiotem lub różnic w treści zawieranych z podmiotami umów nie zmieni się charakter świadczonych usług, tj. usług polegających na tworzeniu/rozwijaniu oprogramowania. Ponadto zawierane w przyszłości umowy dotyczące świadczenia przez Wnioskodawcę usług programistycznych nie będą stanowiły umów o pracę.

Zlecone Wnioskodawcy czynności wykonywane na podstawie Umowy 1 i Umowy 2 (zwanymi dalej łącznie „Umowami”) nie są wykonywane pod kierownictwem Spółki 1 i Spółki 2 (zwanymi dalej łącznie „Spółkami”). Wnioskodawca ma swobodę w zakresie sposobu wykonania usług, przy czym otrzymuje od Spółek jedynie ogólne wytyczne w zakresie przedmiotu zlecenia. Wnioskodawca wykonuje zlecone czynności w miejscu i czasie wyznaczonym przez niego samego. Wnioskodawca oraz Spółki uzgadniają często harmonogram wykonania prac, nie można jednak mówić wówczas o jednostronnym wyznaczeniu czasu wykonania zlecenia przez Zleceniodawcę/Zamawiającego. Odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej ponosi wyłącznie Wnioskodawca. Wykonując czynności z zakresu tworzenia oprogramowania, ponosi ryzyko gospodarcze. Zgodnie z treścią Umów czynności wykonywane przez Wnioskodawcę są każdorazowo określane w zamówieniach i co do zasady obejmują usługi programistyczne w zakresie tworzenia, rozwoju i utrzymania systemów oraz narzędzi informatycznych (zwane dalej „Usługami”). Ponadto Umowy zobowiązują Zleceniobiorcę/Wykonawcę do natychmiastowego przeniesienia wszelkich posiadanych praw do dzieł na Spółki.

Oprogramowanie 1

Tworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę w ramach współpracy ze Spółką 2 oprogramowanie przeznaczone jest do x Projekt w celu zapewnienia prawidłowego funkcjonowania systemu wdrażania został wyposażony w liczne funkcjonalności.

Należą do nich m.in.:

· x

Oprogramowanie 2

W ramach współpracy ze Spółką 2 tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie wykorzystywane jest jako narzędzie służące do x Wnioskodawca wyposaża ją w określone funkcjonalności, do najważniejszych należy zaliczyć:

· x

Oprogramowanie 3

We współpracy ze Spółką 2 Wnioskodawca tworzy oprogramowanie służące do x Narzędzie tworzone przez Wnioskodawcę zostało wyposażone w liczne funkcjonalności umożlwiające wykonanie zadań, do których zostało przeznaczone.

Należą do nich m.in.:

· x.

Oprogramowanie 4

We współpracy ze Spółką 1 Wnioskodawca tworzy i rozwija oprogramowanie służące do x. Narzędzie tworzone przez Wnioskodawcę zostało wyposażone w liczne funkcjonalności umożlwiające wykonanie zadań, do których zostało przeznaczone.

Należą do nich m.in.:

· x

Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie jest nowatorskie w skali własnej działalności z uwagi na wykorzystywanie narzędzi chmurowych (AWS) oraz architektury heksagonalnej. Oprogramowanie jest nowatorskie również ze względu na konieczność integracji tych rozwiązań z systemami konkretnych klientów oraz partnerów. Oznacza to, że nie ma gotowych wzorców umożliwiających wdrożenie tych technologii. W związku z tym oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę jest autorskie i innowacyjne. Wnioskodawca z założenia tworzy komponenty/systemy, których jeszcze nie ma. Produkty, które wytwarza Wnioskodawca, są w praktyce zawsze czymś nowym i unikalnym (inaczej klient bazowałby na gotowych rozwiązaniach). Rozwiązanie tworzone i rozwijane w ramach prac związanych z Oprogramowaniem 1 jest nowatorskie w skali działalności Wnioskodawcy (tego typu projekty nie były przez niego wcześniej realizowane) oraz w skali branży ubezpieczeniowej. Część oprogramowania obsługująca wersjonowanie i wdrażanie konfiguracji do aplikacji w x powstała ze względu na brak dostępnych na rynku rozwiązań, które spełniałyby wymagania klienta.

W przypadku Oprogramowania 2 prace zostały zainicjowane po dokonaniu analizy rynkowej, która wykazała brak istniejących rozwiązań spełniających określone wymagania. Gotowe produkty mimo wyposażenia w x Produkt tworzony w ramach Oprogramowania 2 charakteryzuje elastyczność i możliwość dostosowania do potrzeb organizacji i specyfiki stosowanych systemów informatycznych.

Rozwiązanie tworzone w ramach oprogramowania 3 należy uznać za nowatorskie w skali działalności Wnioskodawcy, bowiem nie realizował on poprzednio tego rodzaju projektów. Tworzone i rozwijane w ramach oprogramowania 4 narzędzie jest w nowatorskie w skali działalności Wnioskodawcy. Rozwiązanie jest wyraźnie dostosowane do specyfiki i wymagań określonego przedsiębiorstwa z branży x Wykorzystanie nowoczesnej architektury oraz wdrożenie w rozwiązania w chmurze umożliwia szybką reakcję na ewentualne błędy, sprawną rozbudowę narzędzia o kolejne funkcjonalności oraz rozwój oprogramowania wraz z rozwojem procesów biznesowych przedsiębiorstwa, co nie byłoby możliwe w przypadku gotowego produktu dostępnego na rynku. Wnioskodawca w procesie tworzenia oprogramowania musi zmierzyć się z licznymi problemami badawczymi, które występują w różnych fazach prac nad oprogramowaniem. Pierwszym etapem, który nie jest _stricte_ związany z programowaniem, ale posiada charakter prac badawczo-rozwojowych, jest zrozumienie biznesowego sensu oprogramowania. Wymaga to szczegółowej analizy publikacji zaznajamiającej Wnioskodawcę z tematyką tworzonego aktualnie oprogramowania. Kluczową rolę w tym obszarze pełni właściwa komunikacja z klientem na każdym etapie tworzenia/rozwijania oprogramowania. Następnie Wnioskodawca musi zgromadzoną wiedzę przełożyć na świat cyfrowy, analizując i dobierając odpowiednie narzędzia (język programowania, frameworki, biblioteki) oraz dopasowując najlepszą możliwą formę implementacji oprogramowania. Istotne jest również uwzględnienie dostępnych zasobów (materialnych lub cyfrowych) oraz możliwe ograniczenia (np. w przypadku wdrożenia z użyciem chmury obliczeniowej). Tego typu analiza jest czasochłonna i wymaga ponownego przeprowadzenia przy każdym projekcie. Procedura ta jest więc powtarzana ilekroć wprowadzana jest do oprogramowania nowa funkcjonalność ze względu na możliwość wystąpienia konfliktu pomiędzy nową funkcjonalnością a pierwotnymi elementami systemu. Nowe funkcjonalności najczęściej poddawane są próbnej implementacji (x). Etap ten realizowany jest w celu zbadania, czy dana funkcjonalność jest możliwa do stworzenia i zintegrowania z pozostałymi elementami aplikacji. Istotne w trakcie tego etapu jest zidentyfikowanie i przygotowanie wstępnych rozwiązań problemów i ryzyk mogących wystąpić w trakcie właściwej implementacji oprogramowania. Zdarza się również, że dokumentacja udostępniona Wnioskodawcy jest niekompletna lub przestarzała, co wiąże się z koniecznością ponownej analizy zagadnień związanych z określonym oprogramowaniem. Każde tworzone lub rozwijane oprogramowanie wymaga stałego monitorowania oraz indywidualnego dostosowania go do skali i warunków funkcjonowania. Wnioskodawca jest odpowiedzialny również za optymalizację konsumpcji zasobów oprogramowania i dobór odpowiednich algorytmów, które są najczęściej wypadkową wiedzy wcześniej zdobytej, ale nie zostały powszechnie udostępnione. W przypadku Oprogramowania 1 pierwszy etap procesu automatyzacji obejmuje analizę techniczną istniejących systemów informatycznych. Wiąże się to z koniecznością zapoznania się z dokumentacją projektową oraz audytem kodu źródłowego aplikacji i istniejących procesów wdrożeniowych, których podstawowym jest ingerencja pracownika. Następnie Wnioskodawca dokonuje przeglądu najnowszych możliwych rozwiązań i narzędzi, w taki sposób by zdefiniować możliwe warianty realizacji (język programowania, frameworki, serwery) – na podstawie badań, opracowań i opinii innych programistów. Powszechny problem stanowią ograniczenia wynikające z wymagań klienta (np. niechęć do rozwiązań chmurowych, rodzaj licencji) oraz bezpieczeństwo (konieczność zapoznania się z aktualnymi słabościami zastosowanych rozwiązań i bibliotek). Problem sprawia również automatyzacja przestarzałych systemów stosowanych przez organizacje. Wymaga to niekiedy ingerencji i modyfikacji samego systemu w celu dostosowania go do nowoczesnego środowiska. Tworzenie i rozwijanie oprogramowania wymaga również zadbania o komfort użytkowników w trakcie korzystania z narzędzia. Pierwszym etapem budowania Oprogramowania 2 jest analiza rynkowa mająca na celu sprawdzenie, czy na rynku IT dostępne są rozwiązania o zbliżonej funkcjonalności. W następnej kolejności Wnioskodawca bierze udział w konsultacjach i warsztatach ze specjalistą w dziedzinie ochrony danych osobowych w celu zrozumienia zasad wynikających z RODO oraz ich konsekwencji dla organizacji korzystających z systemów informatycznych. Zdobyta w ten sposób wiedza musiała zostać odpowiednio przetransponowana do procesu wytwarzania oprogramowania. Każdorazowe wdrożenie wymagało również utworzenia prototypu dostosowanego do określonych systemów informatycznych, co było możliwe po konsultacjach z klientem. Ponadto niezbędna była również identyfikacja obszarów przechowywania danych osobowych oraz zaprojektowanie strategii x retencji tych danych. Każda funkcjonalność podlegała także weryfikacji zgodności z obowiązującymi przepisami z zakresu ochrony danych osobowych.

Oprogramowanie 3 również obejmowało wiele etapów mających na celu rozwiązanie problemu badawczego. Główną przeszkodą do opracowania funkcjonalnego narzędzia była konieczność opracowania sposobu sterowania urządzeniami poprzez niestandardowy protokół komunikacyjny. Analizy wymagało również zaprojektowanie stosu technologicznego i architektury aplikacji zgodnie z najnowszymi standardami.

Podstawowym celem przy tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania 4 było uzyskanie narzędzia umożliwiającego optymalizację procesu obsługi zamówień. Z tego względu konieczna była współpraca ze specjalistami oraz ciągła analiza domeny biznesowej. Jako jeden z zakładanych efektów prac określono stworzenie narzędzia o wysokiej przystępności dla współpracujących klientów umożliwiającego zwiększenie konkurencyjności organizacji. Przygotowanie każdej z funkcjonalności wymagało dokładnego zapoznania się z obowiązującymi w dziedzinie logistyki procedurami.

Tempo rozwoju nowych technologii jest bardzo dynamiczne, w związku z czym rozwiązania wcześniej tworzone przez Wnioskodawcę często nie mogą już być stosowane lub możliwy jest efektywniejszy sposób jego implementacji. Konsekwencją tego jest konieczność śledzenia nowych trendów i zmian w narzędziach, z których Wnioskodawca korzysta. Co za tym idzie, tworząc oprogramowanie, Wnioskodawca nieustannie analizuje aktualność projektowanych przez siebie rozwiązań w kontekście produktów dostępnych obecnie na rynku IT. Wnioskodawca dokłada również starań, by implementowane przez niego funkcjonalności były konkurencyjne w stosunku do bieżących standardów. Dba o to, by przygotowany przez niego kod wykorzystywał współczesne wzorce projektowe. Z uwagi na złożoność procesu tworzenia i rozwijania oprogramowania Wnioskodawca oprócz wiedzy w zakresie technologii informatycznych wykorzystuje również wiedzę z innych dziedzin. Poza oczywistą wiedzą IT, Wnioskodawca wykorzystuje wiedzę z zakresu matematyki, optymalizacji procesów, prawa ochrony danych osobowych, e­commerce i logistyki. Dodatkowo nieodzowną rzeczą w procesie twórczym jest zrozumienie specyfiki pracy danego sektora. Nie jest możliwe napisanie dobrze funkcjonującego oprogramowania bez wiedzy biznesowej/merytorycznej. Oprogramowanie ma oddać realnie zachodzące procesy, dlatego też Wnioskodawca regularnie wykorzystuje wiedzę z różnych dziedzin. Prace wykonywane przez Wnioskodawcę nie ograniczają się jedynie do tworzenia jednostkowego oprogramowania.

W ramach świadczonych przez Wnioskodawcę usług rozwija on również istniejące oprogramowanie. Rozwój oprogramowania zawsze obejmuje wzbogacanie istniejącego oprogramowania o nowe funkcjonalności, poprzedzające te same kroki, jakie Wnioskodawca podejmuje przy wytwarzaniu oprogramowania od zera (ten sam proces analizy, projektowania struktury kodu, implementacji weryfikacji skuteczności rozwiązania). W tym przypadku Wnioskodawca posługuje się również analogicznymi metodami badawczymi, do tych stosowanych przy tworzeniu oprogramowania. Aby osiągnąć zamierzony cel w postaci nowego rozwiązania programistycznego, Wnioskodawca staje przed koniecznością wcześniejszego rozwiązania wielu problemów, np. analitycznych, matematycznych i programistycznych. Brak modelowych metod wytwórczych wiąże się również z niepewnością co do uzyskanego efektu badawczego. W związku z tym często zachodzi potrzeba zmiany wcześniejszych założeń i wytyczonego kierunku badań, opracowanie nowych i skuteczniejszych metod wytwórczych w postaci np. nowego kodu, struktur danych, skryptów i algorytmów. Ze względu na szybko zmieniające się zapotrzebowanie na rynku informatycznym oraz jego szybki rozwój, konieczne jest tworzenie i rozwijanie nowych i ulepszonych rozwiązań. Proces rozwoju oprogramowania nie odbiega od procesu polegającego na tworzeniu zupełnie nowego produktu. Co do zasady, praca programisty to ciągły, iteracyjny rozwój powierzonych mu narzędzi. Zawsze istnieje element nadający się do zoptymalizowania, ulepszenia czy uzupełnienia o nowe funkcjonalności. Procesy związane z tworzenie oprogramowania i jego rozwojem są w zasadzie niezwykle trudne do rozróżnienia, ponieważ przejście z jednego z nich do drugiego charakteryzuje się płynnością, a niekiedy polega na identycznym działaniu.

Przykładowo Wnioskodawca dla niektórych klientów tworzy całkowicie nowe oprogramowanie, a dla innych rozwija istniejące, wzbogacając je o nowe cechy, np. kompatybilność z innym urządzeniem/oprogramowaniem. W przypadku, gdy Wnioskodawca poza tworzeniem nowych aplikacji i komponentów rozwija również istniejące oprogramowanie, wzbogaca je o nowe funkcje, optymalizuje działania i integruje go z nowymi usługami. Proces ten nie odbiega charakterem od procesu tworzenia oprogramowania, tzn. poprzedza go wnikliwa analiza wymagań, rozwiązanie problemu badawczego i właściwa implementacja.

Rezultatami prac Wnioskodawcy są nowe algorytmy, kody informatyczne oraz kompleksowe i zaawansowane rozwiązania informatyczne, stanowiące utwory (programy komputerowe) w rozumieniu art. 1 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 74 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1062; zwanej dalej „Ustawą o prawie autorskim”) będące przedmiotem prawa autorskiego na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim. Na podstawie zawieranych przez Wnioskodawcę umów obejmujących świadczenie usług programistycznych, przenosi on prawa autorskie do stworzonego oprogramowania w zamian za wynagrodzenie stanowiące kwotę wypłacaną zgodnie z zasadami przewidzianymi w zawartej umowie (zwane dalej „Wynagrodzeniem”). Zgodnie z zapisami zawieranych umów Wnioskodawca z chwilą przekazania utworu (oprogramowania) stworzonego dla zlecającego przenosi na niego wszystkie majątkowe prawa autorskie do oprogramowania i jego komponentów. Zawierane umowy posiadają postanowienia, zgodnie z którymi wynagrodzenie Wnioskodawcy obejmuje łączne i pełne honorarium z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów (oprogramowania). Płatność Wynagrodzenia jest dokonywana po wystawieniu przez Wnioskodawcę faktury. Faktura wystawiana jest na podstawie raportu czasowego, prowadzonego przez Wnioskodawcę i zaakceptowanego przez Spółki. Wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzymywał w ramach współpracy ze Spółkami, jest co do zasady w całości związane z tworzeniem i rozwijaniem oprogramowania, a więc jego całość będzie objęta preferencyjnym opodatkowaniem. Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników ani nie zleca wykonania prac wynikających z Umów na rzecz podwykonawców.

W praktyce Wnioskodawca, świadcząc Usługi na rzecz Spółek, samodzielnie tworzy oprogramowanie. W związku z prowadzoną działalnością Wnioskodawca ponosi m.in. następujące koszty na:

· wydatki na czynsz za wynajem długoterminowy samochodu;

· zakup sprzętu komputerowego i akcesoriów (karta graficzna, klawiatura bezprzewodowa, kamera internetowa, dysk twardy);

· serwer plików;

· usługi telekomunikacyjne (internet);

· koszty usług biura rachunkowego;

· składki ZUS;

dalej zwane: „Kosztami”.

Powyższe wydatki są niezbędne do prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej polegającej na tworzeniu oprogramowania. W przypadku niemożliwości alokacji konkretnego Kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia oprogramowania, Wnioskodawca przyporządkuje je do przychodów ze zbycia oprogramowania według proporcji. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym miesiącu.

Wnioskodawca na potrzeby obliczenia współczynnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, uwzględnia w odrębnej ewidencji prowadzonej w arkuszu (\`(...)\`) informacje o:

a. kosztach faktycznie poniesionych przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność związaną z wytworzeniem oprogramowania (lit. a we wzorze z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT),

b. kosztach nabycia prac badawczo-rozwojowych związanych z oprogramowaniem od podmiotu niepowiązanego/powiązanego w rozumieniu ustawy o PIT (lit. b oraz c we wzorze z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT),

c. kosztach nabycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (lit. d we wzorze z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT).

Zważywszy na to, że prace nad stworzeniem oprogramowania są realizowane wyłącznie osobiście przez Wnioskodawcę, nie ponosi on kosztów wskazanych w lit. b, c oraz d we wzorze z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. Koszty te wynoszą u Wnioskodawcy zero.

Do kosztów wskazanych pod lit. a we wzorze z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (tj. tzw. wskaźnika _nexus_), jako wydatki na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, Wnioskodawca zalicza opisane powyżej Koszty.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy, ww. wskaźnik _nexus_ wynosi u niego 1.

Wnioskodawca prowadzący księgę przychodów i rozchodów prowadzi odrębną ewidencję (dalej zwaną: „Ewidencją”), w której uwzględnia informacje o:

a. zbywanym w danym miesiącu oprogramowaniu,

b. przychodach uzyskiwanych ze zbycia oprogramowania w danym miesiącu,

c. kosztach poniesionych w danym miesiącu przez Wnioskodawcę na wytworzenie oprogramowania (Koszty),

d. kosztach uwzględnionych w tzw. wskaźniku _nexus_.

Ewidencja jest prowadzona na bieżąco od momentu, kiedy pierwsze koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, zostały faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową zmierzającą do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia oprogramowania, ze sprzedaży którego Wnioskodawca osiągnie dochód opodatkowany na zasadach IP Box.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami IP Box Wnioskodawca chce skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy o PIT, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego na podstawie art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

W uzupełnieniu wniosku udzielił Pan odpowiedzi na następujące pytania:

_Doprecyzować treść drugiego pytania, tj. wyjaśnić, co należy rozumieć pod pojęciem „podejmowana przez Pana działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania”; w szczególności proszę wyjaśnić, czy chodzi o:_

_a)_ _całość prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej,_

_b)_ _wyodrębnione zadania realizowane w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej (jeśli tak, proszę wskazać, jakie to konkretnie zadania),_

_c)_ _całość działań realizowanych przez Pana w ramach poszczególnych umów ze Spółkami;_

_d)_ _wyodrębnione zadania realizowane przez Pana w ramach poszczególnych umów ze Spółkami (jeśli tak, jakie to konkretnie zadania)?_

Pod pojęciem „podejmowana przez Pana działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania” należy rozumieć wyodrębnione zadania realizowane w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej obejmujące prace rozwojowe dotyczące opracowywania, tworzenia i modyfikacji oprogramowania. Celem tych prac jest wykorzystanie wiedzy do tworzenia nowych produktów, procesów lub usług. Prace te obejmują pisanie oprogramowania w postaci kodu źródłowego.

_Doprecyzować opis sytuacji faktycznej, tj. wskazać:_

_Czy w ramach Pana działalności samodzielnie prowadził Pan albo prowadzi Pan badania naukowe, o których mowa w_ _art._ _4 ust. 2 pkt 1 lub 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce; jeśli tak, proszę wskazać:_

· _jakie to badania; co było/jest ich przedmiotem i celem; w jakich okresach je Pan prowadził lub od kiedy je Pan prowadzi;_

· _jakie metody badawcze Pan stosował/stosuje;_

· _czy badania przyniosły określone efekty (jakie)?_

Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej nie prowadzi badań naukowych w rozumieniu art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

_Czy w ramach Pana działalności samodzielnie prowadził Pan albo prowadzi Pan prace rozwojowe, o których mowa w_ _art._ _4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.– Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce; jeśli tak, proszę wskazać:_

· _w jakich okresach je Pan prowadził lub od kiedy je Pan prowadzi;_

· _czego dotyczyły/dotyczą te prace rozwojowe; co było/jest ich celem lub celami; jakie czynności obejmowały/obejmują te prace;_

· _czy Pana prace rozwojowe zostały/zostaną zakończone pozytywnym wynikiem; jeśli tak, co jest/będzie tym wynikiem lub wynikami; czy wynik/wyniki prac rozwojowych mają/będą miały jakąś ustaloną formę (jaką); w jaki sposób ten wynik/te wyniki będą wykorzystane lub są wykorzystywane na potrzeby Pana działalności;_

· _czy w wyniku prac rozwojowych samodzielnie zaprojektował Pan i stworzył nowy, zmieniony lub ulepszony: produkt, proces albo usługę (jeśli tak, proszę wskazać jaki konkretny produkt, proces bądź jaką usługę); czy oferuje Pan lub będzie Pan oferowała produkty, procesy, usługi, które są wynikiem prac rozwojowych, w swojej działalności gospodarczej;_

· _czy w stosunku do Pana dotychczasowej działalności te produkty, procesy lub usługi mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter; jeśli tak, czy nowy, ulepszony charakter produktów, procesów lub usług nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług?_

W ramach tej działalności Wnioskodawca samodzielnie prowadził i prowadzi prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

– Wnioskodawca prowadził prace rozwojowe w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w okresach styczeń 2019 – lipiec 2022, kwiecień 2021 – grudzień 2021, kontynuuje je obecnie i zamierza je prowadzić również w przyszłości.

– Prace rozwojowe dotyczą opracowywania, tworzenia i modyfikacji oprogramowania. Celem tych prac jest wykorzystanie wiedzy do tworzenia nowych produktów, procesów lub usług. Prace te obejmują pisanie oprogramowania w postaci kodu źródłowego.

– Prace rozwojowe Wnioskodawcy zostały lub zostaną zakończone pozytywnym wynikiem. Prace rozwojowe kończą się powstaniem programu komputerowego. Wnioskodawca po zakończeniu prac i powstaniu praw autorskich do programu komputerowego przenosi je na Spółkę. Efekty prac Wnioskodawcy są przekazywane bezpośrednio do repozytorium kodu klienta.

– W wyniku prac rozwojowych Wnioskodawca zaprojektował i stworzył nowe, zmienione lub ulepszone produkty, do których należą:

a) oprogramowanie przeznaczone do automatyzacji procesu wdrażania aplikacji mających zastosowanie w branży x

b) oprogramowanie wykorzystywane jako narzędzie służące do dostosowywania istniejących systemów do wymagań i zaleceń wynikających z Ogólnego x,

c) oprogramowanie służące do zintegrowanego zarządzania i sterowania x

d) oprogramowanie służące do obsługi x

Wnioskodawca oferuje i będzie oferował produkty, procesy, usługi, które są wynikiem prac rozwojowych, w swojej działalności gospodarczej.

– W stosunku do dotychczasowej działalności Wnioskodawcy wskazane we wniosku produkty, procesy lub usługi mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter. Nowy, ulepszony charakter produktów, procesów lub usług nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług.

_Czy w ramach Pana działalności samodzielnie prowadził Pan albo prowadzi Pan prace o innym charakterze niż badania naukowe lub prace rozwojowe, o których mowa w_ _art._ _4 ust. 2 i 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce; jeśli tak, proszę wskazać jakie to działania i kiedy je Pan prowadził lub od kiedy je Pan prowadzi?_

Wnioskodawca oprócz prac o charakterze prac rozwojowych prowadzi również prace obejmujące m.in. prace techniczne (np. administracyjne), spotkania, planowanie zadań, które były prowadzone równolegle do prac rozwojowych. Wskazane prace nie są przedmiotem wniosku.

_Doprecyzować pytanie pierwsze i drugie, tj. wskazać:_

_a)_ _co – w kontekście przedstawionego opisu sytuacji faktycznej – należy rozumieć pod pojęciem „oprogramowania”;_

_b)_ _jakie konkretne „oprogramowanie” Pan wytworzył lub wytwarza?_

W kontekście przedstawionego opisu sytuacji faktycznej oprogramowaniem/programem komputerowym są rezultaty prac Wnioskodawcy stanowiące nowe algorytmy, kody informatyczne oraz kompleksowe i zaawansowane rozwiązania informatyczne, stanowiące utwory (programy komputerowe) w rozumieniu art. 1 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 74 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1062; zwanej dalej „Ustawą o prawie autorskim”) będące przedmiotem prawa autorskiego na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim.

Wnioskodawca wytworzył następujące oprogramowania:

– oprogramowanie przeznaczone do automatyzacji procesu wdrażania aplikacji mających zastosowanie w branży x

– oprogramowanie wykorzystywane jako narzędzie służące do dostosowywania x,

– oprogramowanie służące do zintegrowanego x,

– oprogramowanie służące do obsługi x.

_Wyjaśnić, czy w ramach pierwszego pytania oczekuje Pan m.in.:_

a) _oceny, czy na gruncie przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych „oprogramowanie", o którym mowa w Pana pytaniach, jest przedmiotem ochrony prawa autorskiego, w szczególności czy podlega ochronie, o której mowa w_ _art._ _74 ustawy o Prawie autorskimi prawach pokrewnych (postępowanie w sprawie interpretacji indywidualnej nie daje możliwości takiego rozstrzygnięcia);_

b) _oceny, czy w opisanej sytuacji faktycznej Pana prawa do „oprogramowania", o którym mowa w Pana pytaniach, można uznać za kwalifikowane prawa własności intelektualnej (kwalifikowane_ _IP)_ _w rozumieniu_ _art._ _30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: updof)?_

W ramach pierwszego pytania Wnioskodawca oczekuje m.in. oceny, czy w opisanej sytuacji faktycznej prawa Wnioskodawcy do „oprogramowania”, o którym mowa w pytaniach Wnioskodawcy, można uznać za kwalifikowane prawa własności intelektualnej (kwalifikowane IP) w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: updof).

_Jeśli oczekuje Pan oceny, czy w opisanej sytuacji faktycznej Pana prawa do „oprogramowani”, o których mowa w Pana pytaniach, można uznać za kwalifikowane prawa własności intelektualnej (kwalifikowane_ _IP)_ _w rozumieniu_ _art._ _30ca ust. 2 pkt 8 updof – proszę doprecyzować opis sytuacji faktycznej, tj. wskazać:_

_a)_ _czy efekty Pana pracy, które nazywa Pan „oprogramowaniem", zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.:_

· _zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;_

· _nie są efektem pracy która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;_

· _nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Spółki;_

_b)_ _czy w każdym przypadku tworzenie/współtworzenie przez Pana „oprogramowania” wiąże się z samodzielnym podejmowaniem przez Pana badań naukowych lub prac rozwojowych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;_

_c)_ _czy prowadził Pan albo prowadzi Pan odrębne badania naukowe lub prace rozwojowe dla celów wytworzenia każdego poszczególnego „oprogramowania", które jest efektem Pana pracy;_

_d)_ _czy efekty Pana pracy (w tym w wyniku współtworzenia), które nazywa Pan odpowiednio „oprogramowaniem", zawsze są/będą odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych; czy przysługują/będą przysługiwać Panu osobiste i majątkowe prawa autorskie do tych „oprogramowań";_

_e)_ _czy w każdym przypadku tworzenie/współtworzenie przez Pana „oprogramowania” wiąże się/będzie wiązać się z samodzielnym podejmowaniem przez Pana badań naukowych lub prac rozwojowych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce; czy prowadzi Pan albo będzie prowadzić Pan odrębne badania naukowe lub prace rozwojowe dla celów wytworzenia każdego poszczególnego „oprogramowania”, który jest/będzie efektem Pana pracy;_

_f)_ _czy „oprogramowania” zawsze są efektem Pana prac rozwojowych lub Pana badań naukowych w rozumieniu przepisów Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce?_

Wnioskodawca wskazuje, że:

a) efekty pracy Wnioskodawcy, które nazywa on „oprogramowaniem”, zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.:

· zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;

· nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;

· nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Spółki;

b) w każdym przypadku tworzenie/współtworzenie przez Wnioskodawcę „oprogramowania” wiąże się z samodzielnym podejmowaniem przez niego prac rozwojowych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

c) Wnioskodawca prowadził albo prowadzi odrębne prace rozwojowe dla celów wytworzenia każdego poszczególnego „oprogramowania”, które jest efektem jego pracy;

d) efekty pracy Wnioskodawcy (w tym w wyniku współtworzenia), które nazywa on odpowiednio „oprogramowaniem”, zawsze są/będą odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych; ponadto przysługują/będą przysługiwać mu osobiste i majątkowe prawa autorskie do tych „oprogramowani”;

e) w każdym przypadku tworzenie/współtworzenie przez Wnioskodawcę „oprogramowania” wiąże się/będzie wiązać się z samodzielnym podejmowaniem przez niego badań naukowych lub prac rozwojowych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce; Wnioskodawca prowadzi albo będzie prowadzić odrębne prace rozwojowe dla celów wytworzenia każdego poszczególnego „oprogramowania”, który jest/będzie efektem jego pracy;

f) „oprogramowania” zawsze są efektem prowadzonych przez Wnioskodawcę prac rozwojowych w rozumieniu przepisów Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

_Doprecyzować opis sytuacji faktycznej, tj. wskazać: dochodów, za jaki okres albo okresy dotyczy Pana wniosek?_

Wniosek dotyczy dochodów uzyskiwanych od stycznia 2019 roku i lat następnych.

_Czy wynagrodzenie, które Pan otrzymuje z tytułu umów zawieranych ze Spółkami, jest wynagrodzeniem odrębnym od wynagrodzenia za przeniesienie praw do oprogramowania?_

Wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzymuje z tytułu umów zawieranych ze Spółkami, jest w przeważającej części wynagrodzeniem za przeniesienie autorskich praw majątkowych do oprogramowania, które zawiera się w wynagrodzeniu ogólnym.

_W jaki sposób umowy ze Spółkami regulują kwestię Pana wynagrodzenia; czy otrzymuje Pan wynagrodzenie:_

· _wyłącznie z tytułu przenoszenia na Spółki praw do „oprogramowania" (jeśli tak, proszę wskazać, jakie to prawa);_

· _także z tytułu innych czynności (jeśli tak, proszę wskazać jakich);_

W przypadku Umowy 1 Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie z tytułu przenoszenia na Spółki praw do „oprogramowania”. Prawa te obejmują jakiekolwiek prawa autorskie lub inne prawa własności intelektualnej, na polach eksploatacji, jakie powstały w związku z działalnością Spółki indywidualnie lub we współpracy z innymi osobami, w wykonywaniu obowiązków wynikających z umowy na rzecz Wnioskodawcy.

W przypadku Umowy 2 Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie z tytułu przenoszenia na Spółki praw do „oprogramowania”. Prawa te obejmują wszelkie autorskie prawa majątkowe do wszelkich utworów powstałych w trakcie realizacji Umowy 2, łącznie z prawem do wykonywania autorskich praw zależnych, w tym tworzenia utworów zależnych oraz udzielania zgody na wykonanie zależnego prawa autorskiego wraz z prawem do kodów źródłowych oprogramowania w celu ich swobodnego wykorzystania i modyfikacji.

Poza tym Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie także za prace obejmujące m.in. prace techniczne (np. administracyjne), spotkania, planowanie zadań, które były prowadzone równolegle do prac rozwojowych. Wskazane prace nie są przedmiotem wniosku. Prace te są wyodrębniane na podstawie ewidencji zadań/czasu pracy.

W przyszłości Wnioskodawca może świadczyć usługi na rzecz innych podmiotów. Zmienne mogą być również konkretne zapisy umów zawieranych pomiędzy Wnioskodawcą a podmiotami, które w odmienny sposób mogą definiować świadczone przez Wnioskodawcę usługi. Niezależnie od zmiany podmiotu, dla którego Wnioskodawca świadczy usługi, podjęcia współpracy z kolejnym podmiotem lub różnic w treści zawieranych z podmiotami umów nie zmieni się charakter świadczonych usług, tj. usług polegających na tworzeniu/rozwijaniu oprogramowania, w ramach których prowadzone będą prace rozwojowe. Ponadto zawierane w przyszłości umowy dotyczące świadczenia przez Wnioskodawcę usług programistycznych nie będą stanowiły umów o pracę, a związane z nimi wynagrodzenie uzyskiwane będzie w przeważającej części za przeniesienie autorskich praw majątkowych do wytworzonych przez Wnioskodawcę oprogramowań.

_Jakie „okresy rozliczeniowe” przewidują poszczególne umowy ze Spółkami:_

· _czy są to stałe okresy czasowe (np. okresy miesięczne),_

· _czy zakończenie okresu rozliczeniowego ma miejsce po spełnieniu określonych warunków przewidzianych w umowie (np. po zakończeniu przez Pana określonych prac albo etapu prac) – jeśli tak, proszę wskazać, spełnienie jakich warunków lub zaistnienie jakich okoliczności wyznacza koniec okresu rozliczeniowego?_

Umowy ze Spółkami przewidują stałe miesięczne okresy rozliczeniowe.

_Jak na gruncie poszczególnych umów ze Spółkami wygląda relacja między przeniesieniem przez Pana na Spółki praw do konkretnego efektu Pana pracy a: upływem okresu rozliczeniowego, momentem wypłaty wynagrodzenia oraz wartością tego wynagrodzenia?_

W przypadku Umowy 1 i Umowy 2 płatność wynagrodzenia nie musi być bezpośrednio powiązana z zakończeniem konkretnego etapu prac. W praktyce jest to jednak wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich do programu komputerowego, gdyż jest to finalny efekt prowadzonych prac. Jednocześnie Wnioskodawca, podejmując określone zlecenie, jest pewien że dany program powstanie, kwestią otwartą jest natomiast ilość czasu, która jest potrzebna na stworzenie danego oprogramowania, stąd określony sposób wynagradzania, który jest standardem w branży tworzenia nowych programów komputerowych.

W praktyce na koniec każdego okresu rozliczeniowego Wnioskodawca przenosi autorskie prawa majątkowe do stworzonych przez siebie oprogramowań lub ich części. Należy zwrócić szczególną uwagę, że oprogramowanie, czy też części nawet w formie nieukończonej podlegają ochronie prawnej, jako utwór:

Przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 ustawy o PAIPP, tj. elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy (wyr. TS z 22.12.2010 r., C-393/09, Bezpečnostní softwarová asociace, ECLI:EU:C:2010:816).

– „Do programów komputerowych stosuje się również wyrażoną w art. 1 ust. 3 ustawy o PAIPP zasadę, że chronione są także dzieła w postaci nieukończonej, np. wersja pre-alfa, alfa lub beta programu, wydanie testowe lub demonstracyjne” (A. Michalak (red.), Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 – art. 74)

_Czy faktury, które wystawia Pan na rzecz Spółek, wyodrębniają wynagrodzenia z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów Pana prac na Spółki; jeśli nie, proszę wskazać dlaczego?_

Faktury, które Wnioskodawca wystawia na rzecz Spółek, nie wyodrębniają wynagrodzenia z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów Wnioskodawcy prac na Spółki, ponieważ wyodrębnienie to następuje na podstawie ewidencji zadań/czasu pracy prowadzonej przez Wnioskodawcę i przekazywanej do akceptacji Spółkom.

_W jaki sposób poszczególne umowy ze Spółkami regulują kwestię sposobu (trybu, zasad) przenoszenia przez Pana na Spółki praw do konkretnych stworzonych przez Pana „oprogramowani”?_

W przypadku Umowy 1 przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworu następuje z chwilą przekazania utworu Spółce, bez potrzeby potwierdzania przekazania protokołem, bez ograniczeń terytorialnych i obejmuje pola eksploatacji w zakresie wskazanym w umowie.

W przypadku Umowy 2 Wnioskodawca, z chwilą ustalenia utworu (chociażby utwór posiadał postać nieukończoną), przenosi na Spółkę wszelkie autorskie prawa majątkowe do wszelkich utworów powstałych w trakcie realizacji Umowy 2, łącznie z prawem do wykonywania autorskich praw zależnych, w tym tworzenia utworów zależnych oraz udzielania zgody na wykonanie zależnego prawa autorskiego wraz z prawem do kodów źródłowych oprogramowania w celu ich swobodnego wykorzystania i modyfikacji. Nabycie praw autorskich następuje bez jakichkolwiek ograniczeń, w szczególności ograniczeń terytorialnych i czasowych. Spółka jest uprawniona wykonywać nabyte prawa samodzielnie lub może upoważnić do tego inne podmioty.

_W jaki sposób odbywa się wyodrębnienie konkretnego „oprogramowania” i przeniesienie praw do tego efektu Pana pracy na Spółki (jakie czynności realizujecie odpowiednio Pan i Spółki); co potwierdza przeniesienie tych praw?_

W przypadku Umowy 1 przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworu następuje z chwilą przekazania utworu Spółce bez potrzeby potwierdzania przekazania protokołem, bez ograniczeń terytorialnych i obejmuje pola eksploatacji w zakresie wskazanym w umowie.

W przypadku Umowy 2 Wnioskodawca, z chwilą ustalenia utworu (chociażby utwór posiadała postać nieukończoną), przenosi na Spółkę wszelkie autorskie prawa majątkowe do wszelkich utworów powstałych w trakcie realizacji Umowy 2, łącznie z prawem do wykonywania autorskich praw zależnych, w tym tworzenia utworów zależnych oraz udzielania zgody na wykonanie zależnego prawa autorskiego wraz z prawem do kodów źródłowych oprogramowania w celu ich swobodnego wykorzystania i modyfikacji. Nabycie praw autorskich następuje bez jakichkolwiek ograniczeń, w szczególności ograniczeń terytorialnych i czasowych. Spółka jest uprawniona wykonywać nabyte prawa samodzielnie lub może upoważnić do tego inne podmioty.

W praktyce Wnioskodawca stworzone przez siebie oprogramowania lub ich części przekazuje przez wysłanie kodu do repozytorium kodu Spółek.

_Jeśli wykonuje Pan różne czynności, w tym także, co do których dochody nie podlegają opodatkowaniu wg 5% stawki, w jaki sposób wyodrębnia Pan przychody z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych, w szczególności, czy prowadzi Pan jakiekolwiek rejestry/ewidencje realizowanych prac (np. rejestr/ewidencja czasu i wykonanych prac)?_

Wnioskodawca zobowiązany jest zgodnie z umową do prowadzenia rejestru realizowanych prac, tym samym rejestr/ewidencja czasu i wykonanych prac są prowadzone i przekazywane Kontrahentowi. Na tej podstawie Wnioskodawca wyodrębnia przychody z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych.

_Kiedy poniósł Pan koszty na zakup sprzętu komputerowego i akcesoriów i czy sprzęt ten i akcesoria zostały kupione dla potrzeb konkretnych prac rozwojowych lub badań naukowych?_

Wnioskodawca poniósł koszty na zakup sprzętu komputerowego i akcesoriów w następujących okresach:

· Karta graficzna: 2022-01-28,

· klawiatura bezprzewodowa: 2020-12-28,

· kamera internetowa: 2020-03-16,

· dysk twardy: 2020-04-01,

· serwer plików; 2020-03-30.

Sprzęt ten i akcesoria zostały zakupione dla potrzeb prowadzonych bezpośrednio w celu stworzenia oprogramowania prac rozwojowych przez Wnioskodawcę, w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Ponadto, Wnioskodawca nie wyklucza w przyszłości zakupu również innych sprzętów IT, które będą bezpośrednio związane z prowadzonymi bezpośrednio przez Wnioskodawcę pracami rozwojowymi w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej

_Czy składki na ubezpieczenia społeczne (emerytalne, rentowe, chorobowe, wypadkowe) zalicza Pan w poczet kosztów uzyskania przychodów czy odlicza od dochodu?_

Składki na ubezpieczenia społeczne (emerytalne, rentowe, chorobowe, wypadkowe) Wnioskodawca odlicza od dochodu.

_Jaki jest funkcjonalny związek poszczególnych wydatków z Pana szóstego pytania z poszczególnymi działaniami, które traktuje Pan jako konkretne prace rozwojowe albo badania naukowe (we wniosku wskazała Pan ogólnie, że ponoszenie tych wydatków dotyczy Pana działalności, ale nie wyjaśnił Pan kwestii powiązań poszczególnych kosztów z konkretnymi działaniami, które Pan prowadził albo prowadzi jako konkretne prace rozwojowe albo badania naukowe)?_

Wymienione wydatki są nierozerwalnie związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę oprogramowania. Wydatki na czynsz za wynajem długoterminowy samochodu wynikały z konieczności podróżowania przez Wnioskodawcę. Realizacja zlecenia wymaga od niego przemieszczania się, np. w celu odbycia spotkań z kontrahentem, czy też bezpośredniego kontaktu z przedstawicielami Spółek.

Zakup sprzętu komputerowego i akcesoriów (karta graficzna, klawiatura bezprzewodowa, kamera internetowa, dysk twardy) należy zaliczyć do kosztów bezpośrednich, ponieważ bez nich, jako podstawowych narzędzi pracy, Wnioskodawca nie mógłby wykonać pracy związanej z tworzeniem oprogramowania. Serwer plików stanowi nieodzowny element pracy Wnioskodawcy nad oprogramowaniem komputerowym. Serwer służy do przechowywania kopii zapasowych oprogramowania i kluczowych plików.

Usługi telekomunikacyjne (internet) są dla Wnioskodawcy konieczne do prowadzenia działalności programistycznej, sieć internetowa stanowi główny środek komunikacyjny oraz umożliwia pozyskiwanie wiedzy na temat rozwiązań technologicznych.

Koszty usług biura rachunkowego stanowią nieodłączny element działalności programistycznej Wnioskodawcy, ponieważ prowadząc działalność gospodarczą, zobowiązany jest on do prowadzenia księgowości i rozliczania należności publicznoprawnych.

Wydatki na telefon (doładowania) umożliwiają m.in. komunikację ze zleceniodawcą, umożliwiając konsultowanie prac prowadzonych nad oprogramowaniem i natychmiastowe rozwiązywanie napotkanych problemów. Składki ZUS są obowiązkowymi należnościami publicznoprawnymi, które Wnioskodawcy obowiązany jest uiszczać, prowadząc działalność gospodarczą.

_Czy którekolwiek z opisanych wydatków, których dotyczy Pana szóste pytanie, były lub są ponoszone wyłącznie w celu prowadzenia przez Pana konkretnych prac rozwojowych albo badań naukowych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym?_

Wszystkie z opisanych wydatków, których dotyczy szóste pytanie we wniosku, zostały zakupione dla potrzeb prowadzonych bezpośrednio w celu stworzenia oprogramowania prac rozwojowych przez Wnioskodawcę, w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

_W jaki sposób, według jakich kryteriów przyporządkowuje Pan poszczególne wydatki z Pana szóstego pytania do działań, które traktuje Pan jako konkretne prace rozwojowe albo badania naukowe; czy zawsze zalicza Pan do wskaźnika_ _nexus_ _wszystkie wydatki, jakie przypisuje Pan do kosztów uzyskania przychodów z konkretnego „oprogramowania”; czy stosuje Pan inne zasady przyporządkowania wydatków do wskaźników_ _nexus_ _(jeśli tak, proszę wyjaśnić te zasady)?_

Wnioskodawca przyporządkowuje wymienione we wniosku wydatki do działań, które traktuje jako konkretne prace rozwojowe, według kryteriów obiektywnych, stosując proporcję przychodową. Wnioskodawca wskazuje, że wszystkie wydatki przypisuje do kosztów uzyskania przychodów do konkretnego oprogramowania w proporcji przychodowej, w dacie poniesienia wydatku.

**Pytania**

1\. Czy prawo autorskie do oprogramowania wytwarzanego oraz rozwijanego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej na terytorium Polski jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT?

2\. Czy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT?

3\. Czy dochód ze zbycia prawa autorskiego do oprogramowania uzyskiwany na podstawie Umów, o których mowa w opisie stanu faktycznego, jest kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?

4\. Czy Wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawcę z tytułu Umów może zostać uznane w części, w której uzyskiwane jest ze zbycia prawa autorskiego do oprogramowania, za przychód wykorzystywany do obliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy?

5\. Czy ponoszone przez Wnioskodawcę Koszty w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychów przypadających ze zbycia oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym roku, można uznać za koszty uzyskania przychodu wykorzystane do obliczenia dochodu zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?

6\. Czy ponoszone przez Wnioskodawcę Koszty można uznać przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności związanej z oprogramowaniem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (lit. a we wskaźniku)?

Treść pytania nr 4 wynika z uzupełnienia wniosku.

### Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 1 – prawo autorskie do oprogramowania wytwarzanego oraz rozwijanego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej na terytorium Polski jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule (zob. art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT). Przy czym, by można było mówić o „kwalifikowanym” prawie własności intelektualnej, przepis ten wymaga, by spełnione zostały dwa kryteria:

a. przedmiot ochrony powinien być wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz

b. prawo własności intelektualnej powinno podlegać ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Zgodnie z ustawą z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062; zwana dalej „Ustawą o prawie autorskim”) przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia, w tym w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności. Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i następne Ustawy o prawie autorskim.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 tej Ustawy programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Odnosząc się do powyższych konstrukcji prawnych przewidzianych w Ustawie o prawie autorskim, należy uznać, że oprogramowanie komputerowe stanowi przedmiot ochrony praw autorskich i to już z momentem jego wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych. Warto w tym miejscu odnieść się do objaśnień Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX (dalej zwanymi „Objaśnieniami MF”), które podkreślają, że w ustawie o PIT nie znajdziemy definicji pojęcia „programu komputerowego”, a także brak w świetle polskiego prawa wyczerpującego zdefiniowania „autorskiego prawa do programu komputerowego”. Jednocześnie, zgodnie z Objaśnieniami MF, praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczowa pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych (Objaśnienia MF, akapit 74). W Objaśnieniach MF wskazuje się także, że pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko. Zatem należy przyjąć, że obejmuje jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

Tworzenie i rozwijanie (ulepszanie) oprogramowania polega na całościowym lub częściowym stworzeniu funkcjonalnego oprogramowania, które kontrahent wykorzystuje do swojej działalności. Oprogramowanie to może różnić się od siebie w zależności od specyfiki konkretnego zamówienia oraz potrzeb zamawiającego. Proces twórczy jednak przebiega co do zasady w sposób analogiczny i przewiduje przejście przez przedstawione etapy. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca tworzy i rozwija oprogramowanie w oparciu o autorskie i indywidualne pomysły, a prace nad oprogramowaniem nie polegają wyłącznie na wykorzystaniu określonej wiedzy oraz narzędzi i technologii. Powstające oprogramowanie jest (subiektywnie) nowym wytworem intelektu Wnioskodawcy, dzięki któremu Wnioskodawca przyczynia się do wzbogacenia dotychczasowego stanu rzeczy o nowe treści.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, tworzone oraz rozwijane przez niego oprogramowanie jest programem komputerowym w rozumieniu Ustawy o prawie autorskim. Oprogramowanie zostało wytworzone oraz rozwinięte przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności, która w opinii Wnioskodawcy stanowi działalność badawczo-rozwojową (na co wskazuje w uzasadnieniu do pytania 2).

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, oprogramowanie, będące rezultatem pracy Wnioskodawcy:

a. jest wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT – tj. programem komputerowym podlegającym ochronie na podstawie Ustawy o prawie autorskim, oraz

b. zostało wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej (na co wskazuje w uzasadnieniu do pytania 2).

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, prawo autorskie do oprogramowania wytwarzanego oraz rozwijanego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej na terytorium Polski jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 2 – podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza ona działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z brzmieniem art. 5a pkt 38 ustawy o PIT badaniami naukowymi są:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 z późn. zm.; dalej zwana „PSWiN”) – rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowanych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 PSWiN – rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast, zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, pojęcie prace rozwojowe oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 PSWiN, czyli działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przytoczone wyżej przepisy wprowadzają kilka istotnych kryteriów, od których spełnienia uzależniona jest możliwość uznania określonych działań za działalność badawczo-rozwojową. Przy czym, kryteria te powinny być spełnione łącznie.

Zgodnie z tymi kryteriami działalność badawczo-rozwojowa powinna:

a) obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe;

b) mieć twórczy charakter;

c) być podejmowana w sposób systematyczny;

d) być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Warto w tym miejscu odwołać się również do kryteriów działalności badawczo-rozwojowej przedstawionych w tzw. Podręczniku Frascati (GUS (2018), Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, Paryż: OECD Publishing). Podręcznik Frascati wyjaśnia, że działalność B+R jest zawsze ukierunkowana na nowe odkrycia, oparte na oryginalnych koncepcjach (i ich interpretacji) lub hipotezach. Z reguły nie ma pewności co do ostatecznego wyniku (lub przynajmniej co do ilości czasu i zasobów potrzebnych do jego osiągnięcia), jest ona planowana i budżetowana (nawet jeśli jest realizowana przez osoby fizyczne), a jej celem jest osiągnięcie wyników, które mogłyby być swobodnie przenoszone lub sprzedawane na rynku. Aby dana działalność mogła zostać uznana za działalność badawczo-rozwojową, musi ona spełniać pięć podstawowych kryteriów.

Działalność taka musi być:

a. nowatorska;

b. twórcza;

c. nieprzewidywalna;

d. metodyczna;

e. możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, wskazać należy, że działalność podejmowana przez Wnioskodawcę polega na:

a. tworzeniu nowego oprogramowania, w szczególności tworzeniu nowych funkcjonalności; lub

b. rozwoju oprogramowania w odpowiedzi na zapotrzebowanie Spółek oraz ich klientów.

Przy czym, przez rozwijanie i ulepszanie oprogramowania Wnioskodawca rozumie m.in. implementację rozwiązań z zakresu back-endu (tj. działających w najniższych warstwach architektury udostępniających gotowe do użycia końcówki innym użytkownikom/systemom, stanowiących rdzeń każdego systemu IT) integrujących środowisko informatyczne klienta z innymi systemami.

Zdaniem Wnioskodawcy działania te stanowią prace rozwojowe w rozumieniu przywołanych ustaw, gdyż polegają na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów, do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań, nieistniejących dotychczas na rynku, a będących odpowiedzią na zapotrzebowanie klientów.

Działalność podejmowana przez Wnioskodawcę spełnia opisane szczegółowo poniżej cechy działalności badawczo-rozwojowej.

a. nowatorskość i twórczość

Zdaniem Wnioskodawcy tworzone i rozwijane przez niego oprogramowanie jest autorskim rozwiązaniem. Posiada indywidualny i niepowtarzalny charakter, będący odpowiedzią na zmienne zapotrzebowania Spółek, ich klientów oraz dynamicznie zmieniający się rynek informatyczny (tzw. rynek IT).

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, prace nad oprogramowaniem nie polegają wyłącznie na wykorzystaniu określonej wiedzy oraz umiejętności korzystania z narzędzi i technologii, ale Wnioskodawca tworzy i rozwija oprogramowanie w oparciu o jego indywidualne pomysły. Wnioskodawcy przekazywane są jedynie ogólne wytyczne, jakie ma spełniać oprogramowanie (np. jego cel). Natomiast wybór metod i sposobu wytworzenia danego oprogramowania jest pozostawiony do wyboru Wnioskodawcy. Podejmowane czynności nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do tworzenia zmienionego, ulepszonego lub nowego oprogramowania. W szczególności, na nie rutynowy charakter podejmowanych działań wskazuje fakt, że aby osiągnąć zamierzony cel w postaci nowego rozwiązania programistycznego, Wnioskodawca staje przed koniecznością wcześniejszego rozwiązania wielu problemów, np. analitycznych, matematycznych, programistycznych. Brak modelowych metod wytwórczych wiąże się również z niepewnością co do uzyskanego efektu badawczego. W związku z tym często zachodzi potrzeba zmiany wcześniejszych założeń i wytyczonego kierunku badań, opracowanie nowych, lepszych i skuteczniejszych metod wytwórczych w postaci nowego kodu, struktur danych, skryptów i algorytmów. Powstałe oprogramowanie nie jest skutkiem ubocznym działań podejmowanych rutynowo, nie polega także na utrzymaniu i obsłudze już wdrożonych rozwiązań. Pomysły na opracowanie nowych funkcjonalności lub zagadnień badawczych często powstają w wyniku prób wykorzystania metod poznanych w literaturze fachowej, podczas wydarzeń branżowych itd.

b. nieprzewidywalność

W trakcie tworzenia oprogramowania Wnioskodawca staje przed koniecznością rozwiązania sytuacji charakteryzujących się niepewnością badawczą. Wymagają one zmierzenia się z opracowaniem koncepcji danego rozwiązania lub funkcjonalności, które nie posiada jeszcze modelowego sposobu postępowania, w tym rozważenie czy opracowanie rozwiązania jest możliwe przy użyciu zakładanych metod informatycznych. Spółki oczekują od Wnioskodawcy wykonywania prac, których skutek co prawda jest określony, natomiast proces tworzenia danych rozwiązań (oprogramowania), pomimo korzystania z istniejących metod informatycznych i języków programistycznych, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania lub znaczną modyfikację przestarzałych rozwiązań.

c. metodyczność

Prace są prowadzone w sposób zaplanowany i systematyczny. Każda faza prac począwszy od zebrania informacji o wymaganiach i oczekiwaniach Spółek i ich klientów przez opracowanie koncepcji aż po przekazanie rozwiązania z rekomendacjami do wdrożenia jest przez Wnioskodawcę realizowana w sposób planowy, uporządkowany i metodyczny. Opracowanie oprogramowania jest procesem złożonym, wymagającym określonej systematyki oraz ustalonego harmonogramu. Proces tworzenia oprogramowania rozpoczyna się już w momencie zebrania informacji o wymaganiach i oczekiwaniach Spółek i ich klientów. Następnie, Wnioskodawca przystępuje do fazy opracowywania koncepcji, tj. w szczególności musi znaleźć optymalne rozwiązanie, które zazwyczaj nie ma swojego modelowego rozwiązania. Następnie, Wnioskodawca tworzy zaprojektowane przez siebie oprogramowania, wybierając najbardziej adekwatną zdaniem Wnioskodawcy metodę, oraz na każdym etapie testuje, czy zamierzone cele mogą zostać osiągnięte. Końcowym etapem prac nad oprogramowaniem jest przekazanie rozwiązania z rekomendacjami do wdrożenia. Cały proces jest realizowany w sposób planowy, uporządkowany i metodyczny.

d. możliwość przeniesienia lub odtworzenia

Jednocześnie każdy etap podejmowanej przez Wnioskodawcę działalności jest w odpowiedni sposób utrwalany, by możliwe było jego odtworzenie. Utwór (oprogramowanie lub jego część) powstający w wyniku działania twórczego Wnioskodawcy jest możliwy do przeniesienia, co wynika już z samej jego istoty oraz z Umów wiążących Wnioskodawcę.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 3 – dochód ze zbycia prawa autorskiego do oprogramowania uzyskiwany na podstawie Umów, o których mowa w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, jest kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 4 – Wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawcę z tytułu Umów może zostać uznane w części, w której uzyskiwane jest ze zbycia prawa autorskiego do oprogramowania, za przychód wykorzystywany do obliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Stanowisko Pana w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego dotyczące pytania nr 4 wynika z uzupełnienia wnioksu.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

W myśl art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

a) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

b) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

c) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

d) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w wykonaniu Umów, Wnioskodawca świadczył i świadczy Usługi na rzecz Spółek.

Biorąc pod uwagę, że:

a) świadczone na rzecz Spółek Usługi sprowadzają się do tworzenia nowych lub ulepszonych rozwiązań informatycznych (oprogramowania);

b) prawa autorskie do wytworzonego lub rozwiniętego oprogramowania z momentem jego ustalenia są przenoszone na Spółki;

c) w zamian za wykonane Usługi Wnioskodawca otrzymuje Wynagrodzenie;

d) Wynagrodzenie obejmuje także honorarium za przeniesienie autorskich praw majątkowych;

– zdaniem Wnioskodawcy, Wynagrodzenie z tytułu Umów jest w całości wynagrodzeniem za przeniesienie praw autorskich do oprogramowania. Zatem, po uwzględnieniu kosztów uzyskania przychodów związanych z wytworzeniem oprogramowania, uzyskane z tytułu Umów Wynagrodzenie stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

W związku z tym, że na podstawie Umowy prawa autorskie do wytworzonego oprogramowania z momentem jego ustalenia są przenoszone na Spółki za Wynagrodzeniem (bez ustalenia dodatkowego honorarium), Wynagrodzenie z tytułu Umów jest w całości wynagrodzeniem za przeniesienie praw autorskich do oprogramowania.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, dochód ze zbycia prawa autorskiego do oprogramowania uzyskiwany na podstawie Umów, o którym mowa w opisie stanu faktycznego jest kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 5 – ponoszone przez Wnioskodawcę Koszty w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym roku, można uznać za koszty uzyskania przychodu wykorzystane do obliczenia dochodu zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 6 – ponoszone przez Wnioskodawcę Koszty można uznać przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności związanej z oprogramowaniem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (lit. a we wskaźniku).

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Stawkę 5% podatku PIT można zastosować do osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT). Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika _nexus_.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W praktyce zatem, w celu obliczenia dochodu do opodatkowania preferencyjną stawką 5% niezbędne jest:

a. ustalenie jakie przychody przypadające na oprogramowanie uzyskuje Wnioskodawca (określone w uzasadnieniu do pytania 3 i 4) oraz jakie ma z tymi przychodami związane koszty ich uzyskania (w tym ich obliczenie); oraz

b. obliczenie współczynnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, w którym należy uwzględnić koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową, związaną z każdym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Koszty uzyskania przychodów z oprogramowania

W części dotyczącej kosztów uzyskania przychodów, zdaniem Wnioskodawcy, należy uwzględnić koszty zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami z kwalifikowanych praw (zgodnie z art. 22 i art. 23 ustawy o PIT).

Zatem, kosztami związanymi z przychodami z oprogramowania będą wszelkie koszty, które są funkcjonalnie związane z tymi przychodami i które to w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu.

Prawidłowość takiego stanowiska znajduje potwierdzenie w treści Objaśnień MF (akapit 136): konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu.

Zatem dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności ponosi wydatki mające na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów (będące kosztami w rozumieniu art. 22 ustawy o PIT), na które składają się m.in.:

· wydatki na czynsz za wynajem długoterminowy samochodu;

· zakup sprzętu komputerowego i akcesoriów (karta graficzna, klawiatura bezprzewodowa, kamera internetowa, dysk twardy);

· serwer plików;

· usługi telekomunikacyjne (internet);

· koszty usług biura rachunkowego;

· składki ZUS.

Wymienione wydatki są nierozerwalnie związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę oprogramowania.

Wydatki na czynsz za wynajem długoterminowy samochodu wynikają z konieczności podróżowania przez Wnioskodawcę. Realizacja zlecenia wymaga od niego przemieszczania się np. w celu odbycia spotkań z kontrahentem, czy też bezpośredniego kontaktu z przedstawicielami Spółek.

Zakup sprzętu komputerowego i akcesoriów (karta graficzna, klawiatura bezprzewodowa, kamera internetowa, dysk twardy) należy zaliczyć do kosztów bezpośrednich, ponieważ bez nich, jako podstawowych narzędzi pracy, Wnioskodawca nie mógłby wykonać pracy związanej z tworzeniem oprogramowania.

Serwer plików stanowi nieodzowny element pracy Wnioskodawcy nad oprogramowaniem komputerowym. Za jego pośrednictwem dochodzi do wymiany pomiędzy Wnioskodawcą a kontrahentem plików istotnych z punktu widzenia tworzonego oprogramowania oraz możliwy jest nieograniczony dostęp do tych danych.

Usługi telekomunikacyjne (internet) są dla Wnioskodawcy konieczne do prowadzenia działalności programistycznej, sieć internetowa stanowi główny środek komunikacyjny oraz umożliwia pozyskiwanie wiedzy na temat rozwiązań technologicznych.

Koszty usług biura rachunkowego stanowią nieodłączny element działalności programistycznej Wnioskodawcy, ponieważ prowadząc działalność gospodarczą, zobowiązany jest on do prowadzenia księgowości i rozliczania należności publicznoprawnych.

Wydatki na telefon (doładowania) umożliwiają m.in. komunikację ze zleceniodawcą, umożliwiając konsultowanie prac prowadzonych nad oprogramowaniem i natychmiastowe rozwiązywanie napotkanych problemów.

Składki ZUS są obowiązkowymi należnościami publicznoprawnymi, które Wnioskodawcy obowiązany jest uiszczać, prowadząc działalność gospodarczą.

Może zdarzyć się, że Wnioskodawca uzyska również dochody, które nie mogą być zaliczone do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT.

W takiej sytuacji do wyliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnia się koszty związane z jego powstaniem. W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia oprogramowania, Wnioskodawca ustali faktyczny koszt poniesiony w danym roku na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność związaną z wytworzeniem oprogramowania według odpowiedniej proporcji. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym roku.

Zdaniem Wnioskodawcy, dzięki zastosowaniu proporcji w stosunku do Kosztów, możliwe będzie ustalenie kosztów, jakie zostały rzeczywiście poniesione przez Wnioskodawcę w związku z osiąganym przychodem z oprogramowania, a w konsekwencji ustalenie dochodu z oprogramowania, który jest później przemnażany przez wskaźnik _nexus_ w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5%.

Zdaniem Wnioskodawcy ponoszone przez Wnioskodawcę Koszty można uznać za koszty uzyskania przychodu wykorzystane do obliczenia dochodu zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

Obliczenie współczynnika _nexus_

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT tzw. wskaźnik _nexus_ obliczany jest według wzoru:

((a+b)\*1,3)/(a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na: a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej;

b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego;

c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego;

d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT, w przypadku, gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Jak wskazuje się w praktyce organów podatkowych, istotne jest, aby ze wskaźnika _nexus_ wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik _nexus_, należy pamiętać, aby istniał związek między:

a) wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

b) kwalifikowanym prawem własności intelektualnej;

c) dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Przy czym nie chodzi tu o koszty bezpośrednie w rozumieniu art. 22 ustawy o PIT, tylko o koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej, z wyjątkiem kosztów wprost wskazanych w art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT.

Jak wskazano powyżej, wszystkie Koszty są niezbędne dla wytworzenia oprogramowania – istnieje zatem związek tych Kosztów z oprogramowaniem oraz z uzyskanym dochodem z tego oprogramowania.

Zdaniem Wnioskodawcy zważywszy na to, że Koszty są związane z prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalnością polegająca na tworzeniu oprogramowania, powinny być przypisane do litery „a” wzoru _nexus_. Podkreślić należy, że z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT nie wynika, w jaki sposób ww. koszty należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, w celu alokowania kosztów do przychodów z oprogramowania można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o PIT. Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w art. 22 ust. 3 ustawy o PIT, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy). W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego Kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej tylko do przychodów ze zbycia oprogramowania, Wnioskodawca może przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia oprogramowania według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez Wnioskodawcę Koszty w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychów przypadających ze zbycia oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym roku, można uznać za koszty uzyskania przychodu wykorzystane do obliczenia dochodu zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez Wnioskodawcę Koszty można uznać przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności związanej z oprogramowaniem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (lit. a we wskaźniku).

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest:

– nieprawidłowe – w części dotyczącej zaliczenia wydatków w zakresie składek z tytułu ubezpieczeń społecznych za koszty uzyskania przychodów z kwalifikowanego prawa IP,

– prawidłowe – w pozostałej części.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 poz. 478 i 619),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych – oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574 ze zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt Pana sprawy, wyraźnie podkreślamy, że w celu stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Tymczasem z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą, w ramach której wytwarza, ulepsza, rozwija i modyfikuje oprogramowanie, programy komputerowe. W ramach tej działalności współpracuje Pan z innymi podmiotami (dalej: Spółki). Zlecone Panu czynności wykonywane na podstawie umów nie są wykonywane pod kierownictwem Spółek, ma Pan swobodę w zakresie sposobu wykonania usług, odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie przez Pana działalności gospodarczej ponosi wyłącznie Pan. Zgodnie z treścią umów czynności wykonywane przez Pana są każdorazowo określane w zamówieniach i co do zasady obejmują usługi programistyczne w zakresie tworzenia, rozwoju i utrzymania systemów oraz narzędzi informatycznych. Tworząc oprogramowanie, nieustannie analizuje Pan aktualność projektowanych przez siebie rozwiązań w kontekście produktów dostępnych obecnie na rynku IT. Dokłada Pan również starań, by implementowane przez Pana funkcjonalności były konkurencyjne w stosunku do bieżących standardów. Dba Pan o to, by przygotowany przez Pana kod wykorzystywał współczesne wzorce projektowe. Z uwagi na złożoność procesu tworzenia i rozwijania oprogramowania, oprócz wiedzy w zakresie technologii informatycznych, wykorzystuje Pan również wiedzę z innych dziedzin. Tworzone przez Pan oprogramowanie jest nowatorskie w skali własnej działalności z uwagi na wykorzystywanie narzędzi chmurowych oraz architektury heksagonalnej; oprogramowanie jest nowatorskie również ze względu na konieczność integracji tych rozwiązań z systemami konkretnych klientów oraz partnerów; oprogramowanie tworzone przez Pana jest autorskie i innowacyjne, z założenia tworzy Pan komponenty/systemy, których jeszcze nie ma, produkty, które Pan wytwarza są w praktyce zawsze czymś nowym i unikalnym. Pana działalność w zakresie oprogramowania to wyodrębnione zadania obejmujące prace rozwojowe dotyczące opracowania, tworzenia i modyfikowania oprogramowania (wymienił Pan w opisie cztery oprogramowania, które stworzył). Są to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Wskazał Pan ponadto, że prowadził prace rozwojowe i zamierza je prowadzić również w przyszłości, celem tych prac jest wykorzystanie wiedzy do tworzenia nowych produktów, procesów lub usług. Prace te obejmują pisanie oprogramowania w postaci kodu źródłowego. Prace rozwojowe Pana zostały lub zostaną zakończone pozytywnym wynikiem, kończą się bowiem powstaniem programu komputerowego. W wyniku prac rozwojowych zaprojektował Pan i stworzył nowe, zmienione lub ulepszone produkty. W stosunku do dotychczasowej Pana działalności wskazane we wniosku produkty, procesy lub usługi mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter. Nowy, ulepszony charakter produktów, procesów lub usług nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług. Prowadził Pan albo prowadzi odrębne prace rozwojowe dla celów wytworzenia każdego poszczególnego oprogramowania, które jest efektem Pana pracy. Oprogramowania zawsze są efektem prowadzonych przez Pana prac rozwojowych w rozumieniu przepisów Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Efekty Pana pracy, które nazywa Pan oprogramowaniem, zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej, nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny.

Na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz cytowanych przepisów stwierdzamy, że przedstawione we wniosku Pana działania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, w ramach prac rozwojowych, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

**Reasumując –** **podejmowana przez Pana działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.**

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Pana z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Na podstawie art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

((a + b) \* 1,3) / (a + b + c + d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Na podstawie art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Na podstawie art. 30cb ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady _nexus_. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, wskazuję, że:

1) w ramach działalności gospodarczej tworzy, rozwija, ulepsza i modyfikuje Pan programy komputerowe lub ich części, czyli wyodrębnione zadania realizowane w ramach tej działalności;

2) wykonuje Pan powyższe czynności w ramach prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

3) efekty Pana pracy zawsze są/będą odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych; przysługują/będą przysługiwać Panu osobiste i majątkowe prawa autorskie do tych oprogramowani;

4) przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworu następuje z chwilą przekazania utworu Spółkom lub z chwilą ustalenia utworu (chociażby utwór posiadał postać nieukończoną);

5) wysokość Pana wynagrodzenia za przeniesienie poszczególnych praw autorskich do oprogramowania jest określana na koniec okresu rozliczeniowego, na podstawie ewidencji zadań/czasu pracy; jest Pan zobowiązany zgodnie z umową do prowadzenia rejestru realizowanych prac; rejestr/ewidencja czasu i wykonanych prac są prowadzone i przekazywane Spółkom; na tej podstawie wyodrębnia Pan przychody z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych;

6) prowadzi Pan odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Na podstawie powyższego stwierdzamy, że dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Pana oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że może Pan skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów według stawki 5% uzyskanych z tego tytułu od 1 stycznia 2019 r.

**Reasumując – autorskie prawo do oprogramowania wytwarzanego przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, od podstaw bądź w wyniku rozwoju/modyfikacji, na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.**

**Dochód ze zbycia prawa autorskiego do oprogramowania uzyskany na podstawie umów, o których mowa w opisie sprawy jest kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.**

**Jednocześnie wynagrodzenie otrzymywane przez Pana z tytułu umów stanowi w części, w której uzyskiwane jest ze zbycia prawa autorskiego do oprogramowania, przychód wykorzystywany do obliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w** **art.** **30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.**

**Tym samym może Pan zastosować stawkę opodatkowania 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.**

Przechodząc do kwestii, które z wydatków na:

· czynsz za wynajem długoterminowy samochodu;

· zakup sprzętu komputerowego i akcesoriów (karta graficzna, klawiatura bezprzewodowa, kamera internetowa, dysk twardy);

· serwer plików;

· usługi telekomunikacyjne (internet);

· koszty usług biura rachunkowego;

· składki ZUS,

ponoszonych przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej są kosztami uzyskania przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, wyjaśniamy, co następuje.

Przede wszystkim podkreślamy, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

\- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

\- wskaźnika _nexus_ obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

\- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

\- wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. wynika bowiem, że:

„Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik _nexus_ w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Potwierdza to art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Do powołanej w zdaniu poprzednim regulacji odwołuje się również art. 30ca ust. 7 cytowanej ustawy.

Dlatego też należy określić – po pierwsze – przychody z kwalifikowanego prawa IP, a następnie koszty uzyskania tych przychodów.

Co do kosztów uzyskania przychodów to należy wskazać, że muszą to być koszty poniesione w celu uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych, a zatem funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni lub pośredni związane są z przychodem z kwalifikowanych praw IP.

W celu określenia takich kosztów zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

\- pozostawać w związku przyczynowym z przychodami lub źródłem przychodów i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

\- nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

\- być właściwie udokumentowany.

Przenosząc powyższe na grunt Pana sprawy, kosztami uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich do wytworzonego oprogramowania będą wszelkie koszty poniesione w związku z prowadzoną przez Pana działalnością badawczo-rozwojową, tj. poniesione na:

· czynsz za wynajem długoterminowy samochodu;

· zakup sprzętu komputerowego i akcesoriów (karta graficzna, klawiatura bezprzewodowa, kamera internetowa, dysk twardy);

· serwer plików;

· usługi telekomunikacyjne (internet);

· koszty usług biura rachunkowego.

W odniesieniu do kosztów użytkowania samochodu należy mieć na uwadze ograniczenia w zaliczaniu takich wydatków do kosztów uzyskania przychodów zawarte w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto należy pamiętać, że w przypadku środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych kosztem podatkowym są odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej.

Składki z tytułu ubezpieczeń społecznych mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, pod warunkiem że nie zostaną odliczone przez Pana od dochodu po zakończeniu roku podatkowego (art. 26 ust. 13a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że składki na ubezpieczenia społeczne (emerytalne, rentowe, chorobowe, wypadkowe) odlicza od dochodu. Fakt ten powoduje, że wydatki te nie mogą zostać zatem zaliczone w koszty uzyskania przychodów. W przypadku składek na ubezpieczenie społeczne zasadą jest, że to podatnik decyduje, czy stanowią one koszt podatkowy, czy odlicza je od dochodu w myśl art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy podkreślić, że objaśnienia podatkowe wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik _nexus_) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Stosownie do treści art. 22 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2.

W myśl natomiast art. 22 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 lit. c, pkt 153 lit. c i pkt 154 w zakresie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zatem w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Pana w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, może Pan przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem z prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej w danym okresie.

Kolejnym krokiem jest wyliczenie wskaźnika _nexus_.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika _nexus_ wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik _nexus_, należy pamiętać, aby istniał związek między:

\- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

\- kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

\- dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik _nexus_ jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem wydatki poniesione przez Pana na:

· czynsz za wynajem długoterminowy samochodu;

· zakup sprzętu komputerowego i akcesoriów (karta graficzna, klawiatura bezprzewodowa, kamera internetowa, dysk twardy);

· serwer plików;

· usługi telekomunikacyjne (internet);

· koszty usług biura rachunkowego;

· składki ZUS

mogą stanowić koszy, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

**Reasumując – wydatki ponoszone przez Pana na czynsz za wynajem długoterminowy samochodu, zakup sprzętu komputerowego i akcesoriów (karta graficzna, klawiatura bezprzewodowa, kamera internetowa, dysk twardy), serwer plików, usługi telekomunikacyjne (internet), koszty usług biura rachunkowego, które ponosi Pan i zamierza ponosić w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy zachowaniu odpowiedniej metody alokacji, są kosztami uzyskania przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.** **Takim kosztem natomiast nie są wskazane przez Pana wydatki w zakresie składek na ubezpieczenie społeczne.**

**Jednocześnie wydatki ponoszone przez Pana na czynsz za wynajem długoterminowy samochodu, zakup sprzętu komputerowego i akcesoriów (karta graficzna, klawiatura bezprzewodowa, kamera internetowa, dysk twardy), serwer plików, usługi telekomunikacyjne (internet), koszty usług biura rachunkowego oraz składki ZUS, które ponosi Pan i zamierza ponosić w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy zachowaniu odpowiedniej metody alokacji, mogą zostać uznane za koszty do obliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzeń.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ponadto wyjaśniamy, że okoliczność wykazania wartości wynagrodzenia za przeniesienie prawa własności intelektualnej w umowie lub fakturze nie podlega ocenie w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanów faktycznych oraz zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).