Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.503.2017.1.SM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-28
Teza: w zakresie sposobu rozliczenia transakcji, powstania obowiązku podatkowego i określenia podstawy opodatkowania
Słowa kluczowe: działalność-wykonywanie działalności-miejsce wykonywania działalności; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 26 września 2017 r. (data wpływu29 września 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu rozliczenia transakcji, powstania obowiązku podatkowego i określenia podstawy opodatkowania - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 września 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu rozliczenia transakcji, powstania obowiązku podatkowego i określenia podstawy opodatkowania.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne i zdarzenia przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz jest zarejestrowana dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych jako podatnik VAT-UE i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie m.in. produkcji opakowań z tworzyw sztucznych. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca nabywa i będzie nabywał od kontrahenta z Korei Południowej (dalej „Kontrahent”) granulat polietylenowy, który wykorzystuje w procesach produkcyjnych realizowanych w Polsce. Dostawy granulatu realizowane są na podstawie tzw. umowy ramowej oraz tzw. umów wykonawczych. Umowa ramowa określa ogólne warunki współpracy i na jej podstawie realizowane są dostawy nie tylko do Wnioskodawcy, ale również do innych podmiotów wchodzących w skład grupy kapitałowej Wnioskodawcy. Natomiast umowy wykonawcze (zatytułowane zgodnie z wzorami Kontrahenta „sales contract or proforma invoice”) wskazują na szczegółowe warunki dostawy, w tym ilość towaru, miejsce dostawy oraz warunki Incoterms.

Wszystkie dostawy od Kontrahenta realizowane są na warunkach Incoterms DDP, z miejscem dostawy w Polsce. Spółka nie ponosi kosztów odprawy celnej i cła. Spółka nie jest ponadto odpowiedzialna za organizację transportu granulatu i nie ponosi kosztów tego transportu.

Celem zawarcia umowy wykonawczej Spółka składa Kontrahentowi zamówienie („delivery order”), wyszczególniając ilość potrzebnego granulatu. W zamówieniu wskazywany jest także oczekiwany status towaru w rozumieniu przepisów celnych. Wnioskodawca oczekuje, że nabędzie towar wprowadzony do obrotu na terenie Unii Europejskiej, wybierając opcję „import clearance”.

Dostawy są realizowane w ten sposób, że granulat transportowany jest z państwa trzeciego, niebędącego członkiem Unii Europejskiej na terytorium Łotwy, a następnie trafia on z Łotwy do Polski.

Odprawa celna granulatu przeprowadzana jest na Łotwie przez podmiot łotewski w ramach procedury 42 (42 00) działający, jak zakłada Spółka, na zlecenie Kontrahenta (dalej: „Agencja”). Wnioskodawca i Agencja nie zawierali żadnej umowy, w oparciu o którą działałaby ona w imieniu Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie płaci na rzecz Agencji żadnego wynagrodzenia pod jakimkolwiek tytułem (w szczególności, nie wynagradza Agencji za jej usługi ani nie zwraca jej kosztów cła), a Agencja nie żąda od Wnioskodawcy zapłaty. Niezależnie od powyższego, Agencja w związku z każdą dostawą zwraca się do Spółki o udzielenie jej pełnomocnictwa do dokonania odprawy celnej. Spółka nie zna powodu, dla którego takie pełnomocnictwo jest konieczne (zważywszy, że nie zawarła z Agencją umowy o świadczenie usług w zakresie odprawy celnej, a dostawa jest realizowana na warunkach DDP, zatem zgodnie z umową z Kontrahentem Spółka nie odpowiada za odprawę celną), jednak z uwagi na chęć utrzymania dobrych relacji biznesowych udziela takiego pełnomocnictwa, zobowiązując się jednocześnie do dokończenia w Polsce procedury 42.

Agencja jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium Łotwy.

Po dokonaniu odprawy celnej granulat jest transportowany do Polski, zasadniczo transportem kołowym (przy czym możliwy jest transport także innymi środkami transportu). Po wykonaniu transportu do miejsca przeznaczenia (zlokalizowanego w Polsce), zgodnie z warunkami Incoterms DDP, na Spółkę przechodzą wszelkie ryzyka związane z granulatem. W konsekwencji Spółka przyjmuje, że w momencie dostarczenia granulatu do miejsca przeznaczenia w Polsce przechodzi na nią prawo do rozporządzania tym towarem jak właściciel.

W celu udokumentowania dostaw Kontrahent wystawia na rzecz Wnioskodawcy faktury handlowe („commercial invoice”). Na podstawie takich faktur Spółka płaci Kontrahentowi na jego rachunek bankowy cenę należną za granulat. Na fakturach tych nie jest jednocześnie wyszczególniony koszt transportu granulatu, odprawy celnej, ani cła.

Natomiast Agencja wystawia na rzecz Spółki dokumenty dostawy nazwane „delivery note” oraz przekazuje Wnioskodawcy dokumenty celne (IM A importa muitas deklaracija) wskazujące na zastosowanie procedury importowej 42 00. Jak wynika z ww. dokumentu delivery note Agencja traktuje transakcję jako wykonywaną przez siebie wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz Spółki. Zgodnie z wcześniejszym wyjaśnieniem, delivery note nie stanowi jednak podstawy do zapłaty przez Wnioskodawcę na rzecz Agencji jakiegokolwiek wynagrodzenia.

Reasumując, po zrealizowaniu danej dostawy Spółka dysponuje następującą dokumentacją:

*   umową ramową (wspólną dla wszystkich dostaw);

*   umową wykonawczą („sales contract or proforma invoice”) wskazującą szczegółowe warunki dostawy, w tym stosowane warunki Incoterms, tj. DDP z miejscem dostawyw Polsce;

*   fakturami handlowymi (commercial invoice) wystawionymi przez Kontrahenta na rzecz Spółki. Faktura jako eksportera wskazuje Kontrahenta, natomiast jako importera Spółkę. Faktura potwierdza ponadto stosowane warunki incoterms DDP z miejscem dostawy w Polsce. Faktury nie zawierają kwoty podatku VAT, zawierają natomiast informacje m.in. o adresie Spółki oraz Kontrahenta, numerze VAT Wnioskodawcy, który poprzedza dwuliterowy kod PL, numerze faktury oraz dacie jej wystawienia, o samym produkcie (tj. m.in. cenę jednostkową, ilość, wartość dostawy), o numerze konta bankowego należącego do Kontrahenta. Do faktur mogą być ponadto załączone specyfikacje ładunku („packing list”) opisujące przede wszystkim sposób zapakowania granulatu;

*   dokumentami dostawy, tj. „delivery note”, wystawianymi przez Agencję. Dokumenty zawierają dane identyfikacyjne Agencji jako podatnika VAT na Łotwie oraz potwierdzają wybór warunków Incoterms DDP z miejscem dostawy w Polsce. Ponadto, delivery note: (1) wskazują Agencję jako wysyłającego granulat oraz Wnioskodawcę jako odbiorcę,(2) posiadają numer oraz datę wystawienia, (3) wskazują numer VAT Wnioskodawcy poprzedzony dwuliterowym kodem PL i łotewski numer VAT Agencji poprzedzony dwuliterowym kodem LV, (4) zawierają informację o granulacie (w tym cenę jednostkową, ilość, wartość całej dostawy), (5) wskazują, że zastosowana została stawka VAT 0% w oparciu o art. 138 Dyrektywy 2006/112/EC oraz (6) zawierają informację o litewskim numerze konta bankowego należącego najprawdopodobniej do Agencji, na który Spółka nie dokonuje jednak żadnego przelewu;

*   przywozowymi zgłoszeniami celnymi (IM A importa muitas deklaracija), które m.in. wskazują, że Kontrahent jest nadawcą/eksporterem, a Agencja odbiorcą granulatu. Ponadto zgłoszenia celne zawierają informacje o zastosowanej procedurze celnej 42 00,o oznaczeniu miejsca dostawy w Polsce, warunkach Incoterms DDP, o samym produkcie, kwocie należności celnych, itp.;

*   dokumentami przewozowymi, tj. zasadniczo listami przewozowymi CMR dotyczącymi transportu granulatu z Łotwy do Polski;

*   zamówieniem granulatu („delivery order”) oraz kopią pełnomocnictwa udzielonego Agencji.

Końcowo Spółka wyjaśnia, że Kontrahent nie jest zarejestrowany dla celów podatku VAT w Polsce i nie posiada w Polsce siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy opisane transakcje powinny być przez Spółkę rozliczane jako dostawy krajowe,w stosunku do których Spółka jest podatnikiem podatku od towarów i usług na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT?
2.  Z jaką datą Wnioskodawca powinien rozpoznawać obowiązek podatkowy w związku z dokonywanymi transakcjami?
3.  Jaka jest podstawa opodatkowania dokonywanych przez Wnioskodawcę transakcji?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko w zakresie pytania nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawy granulatu powinny być przez niego raportowane jako dostawy krajowe, dla których na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT podatnikiem jest Wnioskodawca.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy powstanie w momencie zakończenia transportu granulatu w miejscu dostawy w Polsce.

Stanowisko w zakresie pytania nr 3

Zdaniem Wnioskodawcy, cena granulatu wskazana przez Kontrahenta w fakturach handlowych (commercial invoice) będzie stanowiła podstawę opodatkowania VAT, do której Spółka rozliczając transakcję na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT będzie zobowiązana doliczyć podatek VAT.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 i 4 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej „VAT”) podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju oraz wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (dalej „WNT”) za wynagrodzeniem na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o VAT, przez WNT rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu. Stosownie natomiast do art. 11 ust. 1 ustawy o VAT, przez WNT rozumie się również przemieszczenie towarów przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz, należących do tego podatnika, z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju na terytorium kraju, jeżeli towary te zostały przez tego podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo zaimportowane, i towary te mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Ww. przepisy przewidują dwa przypadki wystąpienia WNT - tj. po pierwsze w transakcji nabycia towarów od innego niż polski podatnik podmiotu realizowanej pomiędzy różnymi państwami członkowskimi Unii Europejskiej, a po drugie, przemieszczenie towarów należących do polskiego podatnika w ramach jego przedsiębiorstwa do Polski z innego państwa Unii Europejskiej. W przypadku transakcji pomiędzy Spółką a Kontrahentem, nie ma miejsca żadna z tych sytuacji.

1.  Brak WNT w rozumieniu art. 9 ust. 1 ustawy o VAT wynika z następujących okoliczności:
    *   Jak wskazano, WNT występuje w odniesieniu do towarów, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium Polski z terytorium innego państwa członkowskiego (w którym rozpoczyna się wysyłka lub transport).W omawianym przypadku zdaniem Spółki prawo do rozporządzania granulatem jak właściciel przechodzi dopiero po zakończeniu transportu do miejsca przeznaczenia w Polsce, zgodnie z warunkami Incoterms DDP. Granulat nie jest zatem wysyłany w wyniku dokonanej dostawy - dostawa ta ma charakter nieruchomy i następuje w miejscu przeznaczenia granulatu, tj. już w Polsce. Stosownie bowiem do art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, miejscem dostawy towarów niewysyłanych ani nietransportowanych jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy. Stąd podstawowy warunek rozpoznania WNT przez Spółkę nie jest spełniony.
    *   Agencja wprawdzie wystawia na rzecz Spółki delivery note i rozpoznaje wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, niemniej jednak zdaniem Spółki nie posiada ona prawa do rozporządzania granulatem jak właściciel. Granulat jest nabywany przez Spółkę bezpośrednio od Kontrahenta, wobec czego Agencja nie może dokonać na rzecz Spółki wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, która od strony Wnioskodawcy podlegałaby rozpoznaniu jako WNT. Spółka nie posiada wiedzy z jakiego powodu Agencja na dokumencie delivery note wskazuje, że dokonuje ona transakcji WDT, jednakże w ocenie Spółki takie podejście jest błędne. Co przy tym istotne, delivery note nie jest dla Spółki dokumentem wiążącym, który mógłby wpłynąć na sposób rozliczenia podatku VAT w Polsce.
2.  Brak WNT w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o VAT wynika z następujących okoliczności:
    *   Art. 11 ust. 1 dla wystąpienia WNT wymaga, aby przemieszczeniu do Polski podlegały towary należące do przedsiębiorstwa podatnika. W omawianym przypadku Spółka nie dysponuje prawem do rozporządzania towarem jak właściciel w momencie jego odprawy dokonywanej na Łotwie. Do momentu zakończenia transportu Spółka, zgodnie z ustaleniami z Kontrahentem, nie posiada żadnych uprawnień, które pozwalałyby na stwierdzenie, że dysponuje ona granulatem jak właściciel. Prawo do dysponowania granulatem jak właściciel przechodzi na nią dopiero w Polsce, po zakończeniu transportu. Z tego powodu nie można twierdzić, że transakcja obejmuje przemieszczenie granulatu należącego do Spółki z Łotwy do Polski. Granulat ten staje się bowiem własnością Wnioskodawcy dopiero w Polsce.
3.  Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności, tj. z uwagi na fakt, że omawiana transakcja nie stanowi WNT, a jest transakcją nieruchomą, wykonywaną w Polsce pomiędzy Spółką,a Kontrahentem, Spółka będzie podatnikiem VAT z tytułu tej transakcji.

Jak bowiem wskazano, zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT miejscem dostawy towarów niewysyłanych ani nietransportowanych jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy. Natomiast stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, podatnikiem jest nabywca towarów, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

*   dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku dostawy towarów innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,

*   nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju,

*   dostawa towarów nie jest dokonywana w ramach sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju.

W omawianym przypadku wszystkie powyższe warunki są spełnione, tj. dostawy dokonuje Kontrahent, czyli przedsiębiorca niezarejestrowany na VAT w Polsce i nieposiadający w Polsce siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, na rzecz Spółki, czyli podatnika VAT, a sprzedaż nie jest dokonywana w ramach sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju. Jednocześnie, miejscem dostawy jest Polska, a dokładniej miejsce przeznaczenia granulatu ustalone pomiędzy Spółką a Kontrahentem.

W rezultacie Spółka powinna rozliczać przedmiotowe transakcje jako transakcje krajowe, czyli odpłatne dostawy towarów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, i w których Spółka jest podatnikiem podatku od towarów i usług na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT.

Analizując powyższe zagadnienie Spółka wskazuje na interpretacje wydane w podobnych stanach faktycznych (obejmujących dostawy w ramach procedury 4200 od podmiotów spoza UE do Polski na warunkach Incoterms DAP lub DDP), w których organy podatkowe uznały, że dokonywane transakcje powinny być opodatkowane w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, przykładowo:

*   Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 listopada 2010 r.(nr ILPP2/443-1293/10-3/EWW), zgodnie z którą, skoro prawo do rozporządzania towarem jak właściciel przejdzie na nabywcę ,,(\`(...)\`) dopiero w momencie dostarczenia towarów do Polski, w przedmiotowej sprawie po jego stronie nie wystąpi wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Nie zostanie bowiem spełniony warunek,o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy, dotyczący przemieszczenia towarów na terytorium innego państwa członkowskiego w wyniku dokonania ich dostawy.” Organ wskazał ponadto, że ,,(\`(...)\`) w związku z faktem, iż jak wynika z opisu sprawy, szwajcarski kontrahent Wnioskodawcy dokonujący dostawy towarów na terytorium kraju nie jest podatnikiem posiadającym siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium Polski, to Zainteresowany będzie na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy podatnikiem z tego tytułu, a więc będzie zobowiązany do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu tej dostawy towarów.”

*   Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 5 sierpnia 2014 r.(nr ITPP3/443-248/14/MD), zgodnie z którą na „(\`(...)\`) gruncie transakcji opisanej we wniosku, nie mogło wystąpić wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Nie oznacza to jednak, że Spółki z tego tytułu nie dotyczą żadne obowiązki w podatku od towarów i usług. Faktem jest bowiem, że Spółka nabyła towar (\`(...)\`) od firmy norweskiej na warunkach DAP (Incoterms 2010) i wskazała przy tym, że prawo własności tego towaru przeszło na nią już po transporcie (w jej siedzibie). Wobec tego nabycie tego towaru (ze skutkiem przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel na Spółkę) nie było wynikiem tzw. dostawy ruchomej (co mogłoby implikować wystąpienie po jej stronie WNT), ale wynikiem tzw. dostawy nieruchomej, tzn. takiej, w ramach której dany towar nie jest ani wysyłany, ani nie jest transportowany. A - jak z kolei stanowi art. 22 ust. 1pkt 3 ustawy - miejscem dostawy towarów niewysyłanych ani nietransportowanych jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy. W niniejszym przypadku oznacza to, że miejscem dostawy towarów, o których mowa we wniosku, było terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zestawienie tego wniosku z podanym przez Spółkę faktem, że dostawca (firma norweska) nie posiada siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, musi prowadzić do uznania analizowanej transakcji za tzw. dostawę, dla której podatnikiem jest nabywca \[por. art. 17 ust. 1 pkt 5 lit. b) tiret drugie ustawy\]. (\`(...)\`) Neutralne jest dla sprawy ustalenie, czy uprzednio towar był przedmiotem importu (oraz kto i w jakim kraju jest/był z tego tytułu zobowiązany w VAT) oraz czy towar byt uprzednio przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (oraz kto i w jakim kraju jest/był z tego tytułu zobowiązany w VAT).”

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 2

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi.

W świetle uzgodnionych z Kontrahentem warunków transakcji, w szczególności wobec stosowanych warunków Incoterms DDP, dostawa jest dokonana w momencie dostarczenia granulatu do miejsca przeznaczenia w Polsce. Warunki DDP oznaczają, że to Kontrahent odpowiada za transport, odprawę celną, a wszelkie prawa i ryzyka związane z towarem (i prawo do rozporządzania towarem jak właściciel) przechodzą na Spółkę właśnie po zakończeniu transportu w miejscu docelowym w Polsce.

Z tego powodu obowiązek podatkowy powstanie w momencie zakończenia transportu granulatu w miejscu dostawy w Polsce.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 3

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych przez podatnika.

Biorąc pod uwagę fakt, że w omawianym przypadku ma miejsce dostawa realizowana w Polsce przez Kontrahenta na rzecz Spółki, podstawą opodatkowania będzie cena należna od Spółki Kontrahentowi za dostarczany granulat.

W praktyce zatem cena granulatu wskazana przez Kontrahenta w fakturach handlowych (commercial invoice) będzie stanowiła podstawę opodatkowania VAT, do której Spółka rozliczając transakcję na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT będzie zobowiązana doliczyć podatek VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych jest nieprawidłowe.

Ad. 1 i 2.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (\`(...)\`), podlega m.in. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 1, 2, 6 i 7 ustawy ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:

*   terytorium kraju - rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a;

*   państwie członkowskim - rozumie się przez to państwo członkowskie Unii Europejskiej;

*   towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii;

*   imporcie towarów - rozumie się przez to przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne dokonujące wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku dostawy towarów innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  nabywcą jest:
    1.  w przypadku nabycia gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej - podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 lub art. 97 ust. 4,
    2.  w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana zgodnie z art. 97 ust. 4,
3.  dostawa towarów nie jest dokonywana w ramach sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju.

Na podstawie art. 9 ust. 1 i ust. 2 ustawy przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów,o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Ww. przepis stosuje się pod warunkiem, że:

1.  nabywcą towarów jest:
    1.  podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej,a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika,
    2.  osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. a\- z zastrzeżeniem art. 10;
2.  dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit. a.

Czynność wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (dalej WNT) co do zasady wymaga istnienia dwóch stron transakcji: jeden podmiot nabywa towary rozpoznając u siebie wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, natomiast druga strona dostarcza te towary dokonując wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów towarzyszy zawsze lustrzana czynność, wykonywana przez drugą stronę transakcji, tj. dostawa towarów (co do zasady mająca charakter dostawy wewnątrzwspólnotowej). Podkreślić jednakże należy, że niewłaściwe rozpoznanie przez kontrahenta zagranicznego jego dostawy, nie powoduje braku wystąpienia u polskiego nabywcy wewnątrzwspólnotowego nabycia. Podobnie – zadeklarowanie przez kontrahenta zagranicznego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie powoduje, że u polskiego nabywcy automatycznie dochodzi do nabycia wewnątrzwspólnotowego. Ponadto podatnik dokonujący WNT jest zobowiązany do opodatkowania tej transakcji.

Potraktowanie danej czynności jako wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zawsze wymaga spełnienia dwóch podstawowych warunków:

*   po pierwsze podmiot z jednego państwa członkowskiego musi nabyć prawo do rozporządzania towarami jak właściciel, zatem na rzecz tego podmiotu musi być dokonana dostawa;

*   po drugie nabywane towary są przemieszczane na terytorium innego państwa członkowskiego niż państwo wysyłki, przy czym pozostaje bez znaczenia kto faktycznie przewozi towar i na czyje zlecenie jest to czynione, gdyż towary w wyniku dokonanej dostawy mogą być wysyłane lub transportowane przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Zgodnie z art. 201 ust. 1 i 3 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE)Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny, towary nieunijne przeznaczone do wprowadzenia na rynek Unii lub przeznaczone do osobistego użytku lub konsumpcji na obszarze celnym Unii są obejmowane procedurą dopuszczenia do obrotu. Dopuszczenie do obrotu nadaje towarom nieunijnym unijny status celny.

W tym miejscu wskazać należy, że podatek od towarów i usług jest podatkiem o charakterze terytorialnym. Opodatkowaniu w danym państwie podlegają tylko te czynności, które zostaną uznane – na tle przepisów o miejscu świadczenia – za wykonane w tym państwie. Zatem określenie miejsca świadczenia determinuje miejsce opodatkowania.

Regulacje prawne obowiązujące w tym zakresie zostały zawarte m.in. w rozdziale 1, 2 i 2a działu V ustawy.

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy miejscem dostawy towarów jest w przypadku:

*   towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy;

*   towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

W przypadku gdy miejscem rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów jest terytorium państwa trzeciego, dostawę towarów dokonywaną przez podatnika lub podatnika podatku od wartości dodanej, który jest również podatnikiem z tytułu importu albo zaimportowania tych towarów, uważa się za dokonaną na terytorium państwa członkowskiego importu albo zaimportowania tych towarów (art. 22 ust. 4 ustawy).

Zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się za dokonane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu.

Co do zasady miejscem importu towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej (art. 26a ust. 1 ustawy).

Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz jest zarejestrowana dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych jako podatnik VAT-UE i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie m.in. produkcji opakowań z tworzyw sztucznych.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca nabywa i będzie nabywał od kontrahenta z Korei Południowej granulat polietylenowy, który wykorzystuje w procesach produkcyjnych realizowanych w Polsce. Dostawy granulatu realizowane są na podstawie tzw. umowy ramowej oraz tzw. umów wykonawczych. Umowa ramowa określa ogólne warunki współpracy i na jej podstawie realizowane są dostawy nie tylko do Wnioskodawcy, ale również do innych podmiotów wchodzących w skład grupy kapitałowej Wnioskodawcy. Natomiast umowy wykonawcze wskazują na szczegółowe warunki dostawy, w tym ilość towaru, miejsce dostawy, oraz warunki Incoterms.

Wszystkie dostawy od Kontrahenta realizowane są na warunkach Incoterms DDP, z miejscem dostawy w Polsce. Spółka nie ponosi kosztów odprawy celnej i cła. Spółka nie jest ponadto odpowiedzialna za organizację transportu granulatu i nie ponosi kosztów tego transportu.

Celem zawarcia umowy wykonawczej Spółka składa Kontrahentowi zamówienie, wyszczególniając ilość potrzebnego granulatu. W zamówieniu wskazywany jest także oczekiwany status towaru w rozumieniu przepisów celnych. Wnioskodawca oczekuje, że nabędzie towar wprowadzony do obrotu na terenie Unii Europejskiej, wybierając opcję „import clearance”.

Dostawy są realizowane w ten sposób, że granulat transportowany jest z państwa trzeciego, niebędącego członkiem Unii Europejskiej na terytorium Łotwy, a następnie trafia on z Łotwy do Polski.

Odprawa celna granulatu przeprowadzana jest na Łotwie przez podmiot łotewski – Agencję,w ramach procedury 42 (42 00) działający (jak zakłada Spółka) na zlecenie Kontrahenta. Wnioskodawca i Agencja nie zawierali żadnej umowy, w oparciu o którą działałaby ona w imieniu Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie płaci na rzecz Agencji żadnego wynagrodzenia pod jakimkolwiek tytułem (w szczególności, nie wynagradza Agencji za jej usługi ani nie zwraca jej kosztów cła), a Agencja nie żąda od Wnioskodawcy zapłaty. Niezależnie od powyższego, Agencja w związku z każdą dostawą zwraca się do Spółki o udzielenie jej pełnomocnictwa do dokonania odprawy celnej. Spółka nie zna powodu, dla którego takie pełnomocnictwo jest konieczne, jednak z uwagi na chęć utrzymania dobrych relacji biznesowych udziela takiego pełnomocnictwa, zobowiązując się jednocześnie do dokończenia w Polsce procedury 42.

Agencja jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium Łotwy.

Po dokonaniu odprawy celnej granulat jest transportowany do Polski. Po wykonaniu transportu do miejsca przeznaczenia (zlokalizowanego w Polsce), zgodnie z warunkami Incoterms DDP, na Spółkę przechodzą wszelkie ryzyka związane z granulatem. W konsekwencji Spółka przyjmuje, że w momencie dostarczenia granulatu do miejsca przeznaczenia w Polsce przechodzi na nią prawo do rozporządzania tym towarem jak właściciel.

W celu udokumentowania dostaw Kontrahent wystawia na rzez Wnioskodawcy faktury handlowe. Na podstawie takich faktur Spółka płaci Kontrahentowi na jego rachunek bankowy cenę należną za granulat. Na fakturach tych nie jest jednocześnie wyszczególniony koszt transportu granulatu, odprawy celnej, ani cła.

Natomiast Agencja wystawia na rzecz Spółki dokumenty dostawy nazwane „delivery note” oraz przekazuje Wnioskodawcy dokumenty celne (IM A importa muitas deklaracija) wskazujące na zastosowanie procedury importowej 42 00. Jak wynika z ww. dokumentu delivery note Agencja traktuje transakcję jako wykonywaną przez siebie wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz Spółki. Delivery note nie stanowi jednak podstawy do zapłaty przez Wnioskodawcę na rzecz Agencji jakiegokolwiek wynagrodzenia.

Po zrealizowaniu danej dostawy Spółka dysponuje następującą dokumentacją:

*   umową ramową (wspólną dla wszystkich dostaw);

*   umową wykonawczą wskazującą szczegółowe warunki dostawy, w tym stosowane warunki Incoterms, tj. DDP z miejscem dostawy w Polsce;

*   fakturami handlowymi (commercial invoice) wystawionymi przez Kontrahenta na rzecz Spółki. Faktura jako eksportera wskazuje Kontrahenta, natomiast jako importera Spółkę. Faktura potwierdza ponadto stosowane warunki incoterms DDP z miejscem dostawy w Polsce. Faktury nie zawierają kwoty podatku VAT, zawierają natomiast informacje m.in. o adresie Spółki oraz Kontrahenta, numerze VAT Wnioskodawcy, który poprzedza dwuliterowy kod PL, numerze faktury oraz dacie jej wystawienia, o samym produkcie (tj. m.in. cenę jednostkową, ilość, wartość dostawy), o numerze konta bankowego należącego do Kontrahenta. Do faktur mogą być ponadto załączone specyfikacje ładunku opisujące przede wszystkim sposób zapakowania granulatu;

*   dokumentami dostawy, tj. „delivery note”, wystawianymi przez Agencję. Dokumenty zawierają dane identyfikacyjne Agencji jako podatnika VAT na Łotwie oraz potwierdzają wybór warunków Incoterms DDP z miejscem dostawy w Polsce. Ponadto, delivery note: (1) wskazują Agencję jako wysyłającego granulat oraz Wnioskodawcę jako odbiorcę,(2) posiadają numer oraz datę wystawienia, (3) wskazują numer VAT Wnioskodawcy poprzedzony dwuliterowym kodem PL i łotewski numer VAT Agencji poprzedzony dwuliterowym kodem LV, (4) zawierają informację o granulacie (w tym cenę jednostkową, ilość, wartość całej dostawy), (5) wskazują, że zastosowana została stawka VAT 0% w oparciu o art. 138 Dyrektywy 2006/112/EC oraz (6) zawierają informację o litewskim numerze konta bankowego należącego najprawdopodobniej do Agencji, na który Spółka nie dokonuje jednak żadnego przelewu;

*   przywozowymi zgłoszeniami celnymi (IM A importa muitas deklaracija), które m.in. wskazują, że Kontrahent jest nadawcą/eksporterem, a Agencja odbiorcą granulatu. Ponadto zgłoszenia celne zawierają informacje o zastosowanej procedurze celnej 42 00,o oznaczeniu miejsca dostawy w Polsce, warunkach Incoterms DDP, o samym produkcie, kwocie należności celnych, itp.;

*   dokumentami przewozowymi, tj. zasadniczo listami przewozowymi CMR dotyczącymi transportu granulatu z Łotwy do Polski;

*   zamówieniem granulatu oraz kopią pełnomocnictwa udzielonego Agencji.

Kontrahent nie jest zarejestrowany dla celów podatku VAT w Polsce i nie posiada w Polsce siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Wątpliwości Spółki dotyczą sposobu rozliczenia transakcji nabycia towarów od kontrahenta z Korei Południowej oraz określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku przedmiotowej transakcji.

Przenosząc przedstawiony powyżej opis na grunt przywołanych przepisów należy stwierdzić, że towary nabyte przez Wnioskodawcę wraz z odprawą celną, która miała miejsce na Łotwie uzyskały unijny status celny. Od tej chwili przemieszczenie towarów pomiędzy państwami Wspólnoty (przy spełnieniu warunków formalnych) ma charakter transakcji wewnątrzwspólnotowych. W tym miejscu należy zauważyć, że procedura celna o kodzie 42 00, na podstawie której wprowadzany jest opisany we wniosku granulat na terytorium Unii Europejskiej, pozwala dopuszczać do wolnego obrotu na rynek krajowy towary podlegające zwolnieniu od podatku od towarów i usług w przypadku dostawy do innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej. Procedura ta jest stosowana zasadniczo w przypadku importu towarów z kraju trzeciego na teren państwa członkowskiego z bezpośrednio następującą po nim dostawą wewnątrzwspólnotową.

Zatem mając na uwadze warunki dostawy DDP (formułę dostawy towaru, w której organizacjęi koszty załadunku, transportu do nabywcy, ubezpieczenia oraz ewentualnych opłat celnych bierze na siebie sprzedający wraz z ryzykiem związanym z utratą lub uszkodzeniem towaru, który stawiany jest do dyspozycji kupującego pod ustalonym przez niego adresem dostawy) jaki fakt, że Agencja, która posiada łotewski numer VAT poprzedzony dwuliterowym kodem LV, dokonała na terytorium Łotwy odprawy celnej na zlecenie kontrahenta z Korei Południowej a następnie towar ten jest transportowany z Łowy do Polski, należy uznać, że Wnioskodawca winien rozpoznać z tytułu opisanej transakcji wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów i opodatkować je podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy. Natomiast opisane we wniosku transakcje nie będą opodatkowane jako dostawy krajowe, w stosunku do których Spółka będzie podatnikiem na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy.

Zgodnie z art. 20 ust. 5 ustawy, w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, z zastrzeżeniem ust. 8 i 9 oraz art. 20b. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio.

Powyższy przepis zobowiązuje podatnika dokonującego rozliczenia podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia do rozpoznania obowiązku podatkowego 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, chyba że przed tym dniem podatnik podatku od wartości dodanej, będący dostawcą nabywanych w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, wystawił fakturę, gdyż wówczas obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury.

Tym samym obowiązek podatkowy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia.

Zatem w przypadku wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej przed upływem 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury.

Jak wynika z wniosku, w celu udokumentowania dostaw Kontrahent wystawia na rzecz Wnioskodawcy faktury handlowe („commercial invoice”).

Przenosząc powyższe na grunt przywołanych przepisów należy stwierdzić, że ww. faktury handlowe (commercial invoice) wystawione przez Kontrahenta z Korei Południowej powinny być traktowane tak, jakby były wystawione przez podatnika podatku od wartości dodanej. O tym, czy dany podmiot jest podatnikiem podatku od wartości dodanej (podobnie jak podatku od towarów i usług) czy też nie, nie decyduje fakt zarejestrowania się podmiotu dla celów tego podatku, ale charakter czynności wykonywanych przez ten podmiot. Nawet jeśli podmiot nie jest zarejestrowany w tym państwie członkowskim jako podatnik podatku od wartości dodanej (np. działa przez agencję celną), to występuje jako taki podatnik z uwagi na fakt wykonania czynności podlegającej opodatkowaniu tym podatkiem, tj. w przedmiotowej sprawie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów z terytorium Łotwy. W związku z dokonaniem przez kontrahenta z Korei Południowej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na terytorium innego niż Polska państwa Unii Europejskiej, stał się on podatnikiem podatku od wartości dodanejw tym państwie. Tym samym dostawca towaru dla tej transakcji działał w innym państwie członkowskim w charakterze podatnika podatku od wartości dodanej, co oznacza, że wystawioną przez niego fakturę handlową należy traktować jak dokument, o którym mowa w art. 20 ust. 5 ustawy.

Biorąc po uwagę powołany przepis należy wskazać, że w sytuacji, gdy wystawiona przez dostawcę faktura handlowa dokumentująca dostawę granulatu została wystawiona przed 15. dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano ich dostawy, obowiązek podatkowy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów powstaje z chwilą wystawienia tej faktury. W pozostałych przypadkach obowiązek podatkowy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów należy rozpoznać 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia.

Z uwagi zatem na fakt, że Spółka rozlicza opisane we wniosku transakcje jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, a nie jako dostawy krajowe, w stosunku do których jest podatnikiem podatku od towarów i usług na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy, stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Nieprawidłowe jest również stanowisko w zakresie pytania nr 2 z uwagi na fakt, że Wnioskodawca powinien rozpoznać obowiązek podatkowy stosownie do uregulowań art. 20 ust. 5 ustawy, o czym mowa powyżej, a nie na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy.

Ad. 3.

Wątpliwości Spółki dotyczą również określenia podstawy opodatkowania opisanej we wniosku transakcji.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z z art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Stosownie do art. 30a ust. 1 ustawy, do ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, w tym również dokonywanego na podstawie art. 12a ust. 4-6, stosuje się odpowiednio art. 29a ust. 1, 6, 7, 10 i 11.

Zatem w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy otrzyma od nabywcy włącznie z innymi dopłatami, które mają bezpośredni wpływ na cenę towarów.

Tym samym podstawą opodatkowania w przedmiotowym przypadku jest cała należność, którą Wnioskodawca jest zobowiązany zapłacić kontrahentowi w związku z nabyciem przedmiotowych towarów.

W konsekwencji oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 mając na uwadze, że Wnioskodawca odnosił się w nim do art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie. Ponadto wskazać należy, iż interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydawane przez upoważniony do tego organ, w tym także powołane przez Wnioskodawcę na poparcie własnego stanowiska, każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną.

Tut. Organ informuje, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawyz dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.