Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.337.2018.2.TKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-07
Teza: Skutki jakie wywołuje faktura wystawiona z naruszeniem art. 106i ust. 7 pkt 2 ustawy i obowiązek dokonania korekty faktury.
Słowa kluczowe: faktura; faktura-faktura pusta; korekta; naruszenie; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g (uchylony od 1.07.2024); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k (uchylony od 1.07.2024); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2018 r. (data wpływu 3 lipca 2018 r.), uzupełnionym w dniu 3 września 2018 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług:

*   w zakresie wskazania, czy w przypadku gdy klient, dokona zapłaty zaliczki z opóźnieniem, tzn. po upływie 30-go dnia od dnia wystawienia faktury, należy uznać, że faktura ta staje się „fakturą pustą” ze skutkami, o jakich mowa w art. 108 ust. 1 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest nieprawidłowe;**
*   obowiązku dokonania korekty faktury, poprzez wykazanie w korekcie daty faktycznego otrzymania zapłaty przed zakończeniem wykonywania usługi (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy w przypadku gdy klient, dokona zapłaty zaliczki z opóźnieniem, tzn. po upływie 30-go dnia od dnia wystawienia faktury, należy uznać, że faktura ta staje się „fakturą pustą” ze skutkami, o jakich mowa w art. 108 ust. 1 ustawy oraz w zakresie obowiązku dokonania korekty faktury, poprzez wykazanie w korekcie daty faktycznego otrzymania zapłaty przed zakończeniem wykonywania usługi. Wniosek uzupełniono w dniu 3 września 2018 r. o dopłatę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka Akcyjna (dalej: Wnioskodawca, Spółka) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, i rozlicza się w okresach miesięcznych.

Wnioskodawca świadczy usługi informatyczne na rzecz swoich klientów.

Klientami są często instytucje publiczne lub duże przedsiębiorstwa, które narzucają Wnioskodawcy swoje warunki umowy. Kiedy klientem jest instytucja publiczna, a umowa jest przygotowana przez Zamawiającego, może się zdarzyć, że klient nie zgadza się na wprowadzanie zmian w projekcie umowy i wymaga jej akceptacji w całości.

Tego rodzaju klient zazwyczaj wymaga, by zapłata umówionej raty, zaliczki czy zapłaty z góry nastąpiła na podstawie wystawionej faktury VAT i nie zgadza się na zmianę tego warunku.

W związku z tym, strony umawiają się, że płatność ta nastąpi na podstawie faktury VAT w terminie płatności do 30 dni od dnia wystawienie faktury VAT, przy czym za dzień zapłaty uważa się dzień uznania rachunku bankowego Wnioskodawcy (jako usługodawcy).

Z umowy wynika więc, że wpłata powinna być zaksięgowana na rachunku Wnioskodawcy, nie później niż 30-go dnia od dnia wystawienia tej faktury.

Na fakturze zaliczkowej nie podaje się daty otrzymania płatności, bo ta data nie jest znana, umówiono się tylko na najpóźniejszy termin zapłaty, ale może ona wpłynąć wcześniej. Co najwyżej można podać spodziewany, ustalony umownie, termin płatności.

Może zdarzyć się jednak, że klient, niezgodnie z umową, opóźni płatność, która w wyniku takiego opóźnienia może wpłynąć na rachunek bankowy Wnioskodawcy po upływie 30-go dnia od dnia wystawienia faktury VAT. Na skutek takiego, nieprzewidzianego zachowania klienta, może okazać się, że faktura wystawiona została wcześniej niż 30 dni przed wpływem zaliczki, czyli niezgodnie z art. 106i ust. 7 pkt 2 ustawy o VAT.

Zapytanie dotyczy faktur VAT wstawianych na oczekiwaną zapłatę, która ma nastąpić w trakcie realizacji usługi, to znaczy: faktura na oczekiwaną zapłatę jest wystawiana już po rozpoczęciu wykonywania usług ale jeszcze przed zakończeniem ich realizacji. Zapłata zaliczki nie ma związku z okresami rozliczeniowymi ani z częściowymi odbiorami usług. W stanie sprawy chodzi o sytuacje, takie jak przykładowo: zapłata zaliczki w trakcie wykonywania usług wdrożenia systemu informatycznego – przed odbiorem tych prac, lub wpłaty dokonywane w trakcie trwania umowy o świadczenie usług ciągłych (jak umowa licencyjna lub umowa serwisowa) w sytuacji, gdy nie są to opłaty okresowe w związku z okresami rozliczeniowymi ani nie jest to zapłata częściowa w związku z częściowym odbiorem prac.

Istotne jest założenie, że w opisanym stanie sprawy zapłata następuje, choć z opóźnieniem.

Zapytanie nie dotyczy sytuacji, gdy klient w ogóle nie dokona płatności przed terminem zakończenia świadczenia usługi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku gdy klient, dokona zapłaty zaliczki z opóźnieniem, tzn. po upływie 30-go dnia od dnia wystawienia faktury VAT, co spowoduje, że faktura okaże się być wystawiona z naruszeniem art. 106i ust. 7 pkt 2 ustawy o VAT, należy uznać, że faktura ta staje się „fakturą pustą” ze skutkami, o jakich mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT?
2.  Czy w opisanym stanie sprawy, Wnioskodawca ma obowiązek dokonywać korekty faktury VAT, wykazując w korekcie datę faktycznego otrzymania zapłaty przed zakończeniem wykonywania usługi?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Faktura VAT w przedstawionych okolicznościach nie staje się „fakturą pustą” i nie ma do niej zastosowania art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ faktura ta, choć wystawiona przedwcześnie, dokumentuje faktyczne zdarzenie podatkowe.

Fakturę zaliczkową wystawia się nie później niż 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu otrzymania płatności i wtedy dokument ten jest dowodem jej otrzymania. Fakturę zaliczkową można wystawić przed otrzymaniem płatności, pod warunkiem że nastąpi to nie wcześniej niż 30 dni przed tym dniem.

Wcześniejsze bądź późniejsze wystawienie faktury zaliczkowej pozostaje bez wpływu na obowiązek podatkowy – ten bowiem dla zaliczek zawsze powinien powstawać w dacie otrzymania całości bądź części płatności.

Faktura zaliczkowa wystawiona przed otrzymaniem płatności pełni funkcję swego rodzaju wezwania do zapłaty. Jednak sprawa się komplikuje, jeżeli w wyznaczonym terminie Wnioskodawca nie otrzyma płatności. Pojawiają się wątpliwości:

*   czy w związku z upływem 30 dni od dnia wystawienia faktury i nieotrzymaniem płatności od kontrahenta wystawiona faktura staje się pustą fakturą?
*   czy przedwcześnie wystawioną fakturę zaliczkową należy skorygować bądź anulować?

W najnowszej opinii Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 marca 2018 r. nr 0114-KDIP4.4012.21.2018.1.BS, wydanej na bazie stanu faktycznego podobnego jak niniejszy wyjaśniono, że obowiązek podatkowy w przypadku świadczenia usług przez Spółkę powstaje z chwilą wykonania usługi, względnie z chwilą otrzymania płatności przed wykonaniem usługi. Moment powstania obowiązku podatkowego nie jest zatem w żaden sposób powiązany z chwilą wystawienia faktury. Okoliczność zatem, że Spółka pod wpływem stanowiska klienta zmuszona została do przedwczesnego wystawienia faktury na całość wynagrodzenia objętego zakresem umowy, nie ma wpływu na okres rozliczeniowy, w którym Spółka zobowiązana będzie do prawidłowego rozliczenia podatku należnego wynikającego z tej faktury. Spółka ujmie w swojej ewidencji oraz deklaracjach składanych dla potrzeb podatku od towarów i usług wystawioną fakturę w okresach rozliczeniowych, w których dojdzie do powstania obowiązku podatkowego w kolejnych latach obowiązywania Umowy zawartej z Zamawiającym. W przedmiotowej interpretacji wyjaśniono również, że: „z tytułu przedwcześnie wystawionej faktury Spółka nie jest zobowiązana do zapłaty podatku na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z powołanym przepisem, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Przepis ten dotyczy jednakże sytuacji, w których kwota podatku wynika jedynie z samego faktu wystawienia faktury, a więc gdy dana czynność nie jest objęta zakresem opodatkowania, podlega zwolnieniu z opodatkowania lub też gdy faktura w ogóle nie odzwierciedla żadnej transakcji. Jeżeli natomiast faktura dokumentuje rzeczywiste zdarzenie gospodarcze, które co do zasady podlega opodatkowaniu, sam fakt wystawienia takiej faktury w sposób niezgodny z przepisami (przedwcześnie) nie rodzi obowiązku zapłaty podatku na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Taka faktura powinna zostać zaewidencjonowana i rozliczona na zasadach ogólnych, tj. z chwilą powstania obowiązku podatkowego właściwego dla czynności, którą ta faktura dokumentuje. W przypadku faktury wystawionej przez Spółkę nie ulega wątpliwości, że dokumentuje ona rzeczywiste czynności podlegające opodatkowaniu w postaci dostarczenia licencji na rzecz Zamawiającego, które zostaną dokonane w okresie obowiązywania umowy. Nie ma zatem podstaw, aby do tej faktury zastosowanie miał przepis art. 108 ust. 1 ustawy o VAT”.

Organ powołał się również na wcześniejszą interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z roku 2014 (IPPP1/443-584/14-2/AS).

Zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, jeżeli podatnik wystawi fakturę, na której wykaże kwotę podatku, to jest obowiązany do jego zapłaty (tzw. pusta faktura). Nie ulega wątpliwości, że faktura zaliczkowa jest wysyłana do kontrahenta i zawiera kwotę podatku. Czy w sytuacji nieotrzymania zapłaty przez podatnika i upływu 30 dni od daty wystawienia faktury, powinien on wpłacić do urzędu skarbowego wykazany podatek? I czy w momencie, kiedy otrzyma wpłatę należności powinien rozpoznać obowiązek podatkowy i ponownie zapłacić VAT?

Zgodnie z dominującą linią interpretacyjną i orzeczniczą, jako puste faktury kwalifikuje się faktury, które choć zostały wprowadzone do obrotu gospodarczego, to nie dokumentują rzeczywistej transakcji, niezależnie od intencji sprzedawcy. Zasadniczo zdarzenia gospodarcze udokumentowane fakturami zaliczkowymi nie mają charakteru fikcyjnego. Dokumenty te wystawiane są w związku z realizacją umówionego etapu umowy i jako takie odzwierciedlają stosunek zobowiązaniowy jaki istnieje pomiędzy sprzedawcą a nabywcą. Uregulowanie płatności pozostaje kwestią wtórną, techniczną wobec zobowiązania, które istnieje na podstawie umowy.

Konieczność rozliczenia pustej faktury wynika z tego, że otrzymując fakturę z wykazaną kwotą podatku nabywca towaru czy usługi może teoretycznie zakwalifikować ten podatek jako podatek naliczony podlegający odliczeniu. Choć faktura dokumentująca czynności, które nie miały miejsca, nie daje prawa do odliczenia, to może się zdarzyć, że organy podatkowe nie wykryją tej nieprawidłowości. Jeśli w takiej sytuacji doszłoby do zwrotu VAT naliczonego, a po stronie wystawcy faktury nie powstałby obowiązek wpłaty VAT, to dochodziłoby do uszczuplenia wpływów do budżetu państwa. Regulacje dotyczące pustej faktury pełnią zatem funkcję zabezpieczającą interesy Skarbu Państwa, motywując jednocześnie wystawców faktur do postępowania w zgodzie z przepisami.

Organy podatkowe i sądy, rozumując a contrario, wskazują, że jeżeli nie wystąpi ryzyko uszczuplenia dochodów, to nie ma również zastosowania sankcja z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Tak orzekł np. NSA w wyroku z dnia 13 lutego 2014 r. (I FSK 351/13).

Dlatego należy podnieść, że prawo do odliczenia VAT po stronie nabywcy powstaje w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy po stronie sprzedawcy, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym nabywca otrzymał fakturę. W przypadku faktur zaliczkowych obowiązek podatkowy powstaje w dacie otrzymania płatności. Mając świadomość, że faktura zaliczkowa nie została uregulowana, nabywca nie ma prawa do wykazania otrzymanej faktury po stronie VAT naliczonego. W konsekwencji, w przypadku faktur zaliczkowych realne ryzyko wystąpienia nadużycia prawa do odliczenia VAT i narażenia budżetu państwa na uszczuplenie nie występuje.

Takie też stanowisko zajęła np. Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z dnia 10 listopada 2015 r. (IPPP1/4512-972/15-2/EK), potwierdzając, że nieuregulowana w terminie faktura zaliczkowa nie jest pustą fakturą. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, że art. 108 ust. 1 ustawy o VAT dotyczy sytuacji, gdy kwota podatku wynika jedynie z samego faktu wystawienia faktury, a więc gdy dana czynność nie jest objęta zakresem opodatkowania lub gdy faktura w ogóle nie odzwierciedla żadnej transakcji. Jeżeli natomiast faktura dokumentuje rzeczywiste zdarzenie gospodarcze, które co do zasady podlega opodatkowaniu, sam fakt wystawienia faktury w sposób niezgodny z przepisami (przedwcześnie) nie rodzi obowiązku zapłaty podatku na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Taka faktura powinna zostać zaewidencjonowana i rozliczona na zasadach ogólnych, tj. z chwilą powstania obowiązku podatkowego właściwego dla czynności, którą ta faktura dokumentuje (czyli w momencie dokonania transakcji czy otrzymania zaliczki).

Tak uznał też Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w przytoczonej już interpretacji indywidualnej z dnia 21 maja 2015 r., a także Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 3 czerwca 2016 r., nr IBPP1/4512-162/16/LSz.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wystawienia faktury korygującej do faktury, która dokumentowała umówioną płatność.

Zasadniczo organy podatkowe stoją na stanowisku, że nie jest możliwe anulowanie faktury, która została wprowadzona do obrotu. Jeżeli podatnik wysłał fakturę do kontrahenta, to ma on możliwość zmiany zawartych w niej danych jedynie poprzez wystawienie faktury korygującej.

Wnioskodawca uważa, że nie jest wskazane skorygowanie takiej faktury do zera. Organy podatkowe i sądy twierdzą, że możliwość wystawienia faktury korygującej transakcję do zera istnieje tylko wtedy, gdy faktura została wprowadzona do obrotu, pomimo faktu, że w rzeczywistości nie istniała podstawa do jej wystawienia. W przypadku faktury zaliczkowej w dacie jej wystawienia taka podstawa istnieje – są to ustalenia pomiędzy stronami transakcji dotyczące planowanych rozliczeń.

Na fakturze zaliczkowej nie podaje się daty otrzymania płatności, bo ta data nie jest znana, umówiono się tylko na najpóźniejszy termin zapłaty, ale może ona wpłynąć wcześniej. Co najwyżej można podać spodziewany, ustalony umownie, termin płatności. Stąd w razie nieuregulowania faktury, nie powstaje także błąd w żadnej z pozycji faktury.

Jedyna nieprawidłowość, to zbyt wczesne wystawienie faktury, ale daty wystawienia faktury, jako okoliczności faktycznej, zmienić już nie można. W konsekwencji, w razie nieotrzymania płatności w 30-dniowym terminie, pomimo faktu, że faktura zaliczkowa staje się fakturą wystawioną przedwcześnie, nie istnieje obowiązek jej korekty. W takiej sytuacji, ze względów formalnych i w celu wykazania należytej staranności, można rozważyć uzupełnienie takiej faktury o faktyczną datę otrzymania płatności, poprzez wystawienie faktury korygującej lub noty korygującej w tym zakresie. Niemniej jednak obowiązek taki nie wynika z żadnego przepisu, dlatego Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie jest to niezbędne.

Tak samo stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 10 listopada 2015 r., nr IPPP1/4512-972/15-2/EK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **jest nieprawidłowe** – w zakresie wskazania, czy w przypadku gdy klient, dokona zapłaty zaliczki z opóźnieniem, tzn. po upływie 30-go dnia od dnia wystawienia faktury, należy uznać, że faktura ta staje się „fakturą pustą” ze skutkami, o jakich mowa w art. 108 ust. 1 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);
*   **jest prawidłowe** – w zakresie obowiązku dokonania korekty faktury, poprzez wykazanie w korekcie daty faktycznego otrzymania zapłaty przed zakończeniem wykonywania usługi (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z zasadą ogólną, zawartą w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Na podstawie art. 19a ust. 2 ustawy, w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Przepis art. 19a ust. 3 ustawy stanowi, że usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Natomiast, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Moment powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Wskazać jednak należy, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei, o charakterze i o dacie wykonania tej usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określany przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług) świadczy usługi informatyczne na rzecz swoich klientów, którymi są często instytucje publiczne lub duże przedsiębiorstwa, narzucające Spółce swoje warunki umowy. Tego rodzaju klient zazwyczaj wymaga, by zapłata umówionej raty, zaliczki czy zapłaty z góry nastąpiła na podstawie wystawionej faktury i nie zgadza się na zmianę tego warunku.

W związku z tym, strony umawiają się, że płatność nastąpi na podstawie faktury, w terminie płatności do 30 dni od dnia wystawienie faktury, przy czym za dzień zapłaty uważa się dzień uznania rachunku bankowego Wnioskodawcy (jako usługodawcy).

Z umowy wynika więc, że wpłata powinna być zaksięgowana na rachunku Wnioskodawcy, nie później niż 30-go dnia od dnia wystawienia tej faktury. Natomiast na fakturze zaliczkowej nie podaje się daty otrzymania płatności, bo ta data nie jest znana, umówiono się tylko na najpóźniejszy termin zapłaty, ale może ona wpłynąć wcześniej. Co najwyżej można podać spodziewany, ustalony umownie, termin płatności.

Może zdarzyć się jednak, że klient, niezgodnie z umową, opóźni płatność, która w wyniku takiego opóźnienia może wpłynąć na rachunek bankowy Wnioskodawcy po upływie 30-go dnia od dnia wystawienia faktury VAT. Na skutek takiego, nieprzewidzianego zachowania klienta, może okazać się, że faktura wystawiona została wcześniej niż 30 dni przed wpływem zaliczki, czyli niezgodnie z art. 106i ust. 7 pkt 2 ustawy.

Sprawa dotyczy faktur wystawianych na oczekiwaną zapłatę, która ma nastąpić w trakcie realizacji usługi, to znaczy: faktura na oczekiwaną zapłatę jest wystawiana już po rozpoczęciu wykonywania usług, ale jeszcze przed zakończeniem ich realizacji. Zapłata zaliczki nie ma związku z okresami rozliczeniowymi, ani z częściowymi odbiorami usług. Przykładowo: zapłata zaliczki w trakcie wykonywania usług wdrożenia systemu informatycznego – przed odbiorem tych prac, lub wpłaty dokonywane w trakcie trwania umowy o świadczenie usług ciągłych (jak umowa licencyjna lub umowa serwisowa) w sytuacji, gdy nie są to opłaty okresowe w związku z okresami rozliczeniowymi ani nie jest to zapłata częściowa w związku z częściowym odbiorem prac. Istotne jest założenie, że zapłata następuje, choć z opóźnieniem.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy w przypadku dokonania zapłaty zaliczki z opóźnieniem (tzn. po upływie 30-go dnia od dnia wystawienia faktury), co spowoduje, że faktura okaże się być wystawiona z naruszeniem art. 106i ust. 7 pkt 2 ustawy, należy uznać, że faktura ta staje się „fakturą pustą” ze skutkami, o jakich mowa w art. 108 ust. 1 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Kwestie wystawiania faktur reguluje art. 106b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Na podstawie art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Na mocy art. 106i ust. 2 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy.

Stosownie do art. 106i ust. 7 cyt. ustawy faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

1.  dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2.  otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Według art. 106i ust. 8 ustawy, przepis ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy.

Powołane przepisy wyraźnie wskazują, że podatnik jest zobowiązany do wystawienia faktury nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy lub wykonano usług, lecz nie wcześniej niż 30. dnia przed dokonaniem tej dostawy lub wykonaniem usługi. Jeżeli podatnik otrzyma całość lub część zapłaty przed dokonaniem danej czynności – powinien wystawić fakturę również nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu w którym otrzymał całość lub część zapłaty, jednak nie wcześniej niż 30. dnia przed otrzymaniem tej części zapłaty lub całości.

Zatem wystawienie faktury nie wcześniej niż 30. dnia przed wykonaniem usługi bądź otrzymaniem zapłaty w całości lub w części nie powoduje powstania obowiązku podatkowego.

Stosownie do art. 108 ust. 1 i ust. 2 ustawy, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku wyższą od kwoty podatku należnego.

Przepis ten zobowiązuje wystawcę faktury do zapłaty wykazanej w niej kwoty podatku, niezależnie od okoliczności wystawienia takiej faktury. Każda zatem faktura z wykazaną kwotą podatku, wprowadzona do obrotu prawnego, powoduje konieczność zapłaty tego podatku. Już samo wystawianie faktur, które nie dokumentują faktycznych zdarzeń gospodarczych, bez względu na ujęcie ich w rejestrach prowadzonych dla celów rozliczenia podatku od towarów i usług oraz wykazanie podatku należnego z nich wynikającego w deklaracji, skutkuje zaistnieniem obowiązków wynikających z art. 108 ust. 1 ustawy. Każda osoba, która wprowadza do obrotu prawnego fakturę z wykazaną kwotą podatku (bez względu na powód nieprawidłowego wystawienia faktury) ma obowiązek zapłaty wykazanego w niej podatku VAT.

Należy wskazać, że dopuszczalne jest wystawianie faktur przed otrzymaniem płatności. Jednak z powołanych przepisów wynika, że faktura może być wystawiona maksymalnie na 30 dni przed otrzymaniem zaliczki (art. 106i ust. 7 pkt 2 ustawy).

Z tych też względów, jeżeli podatnik wystawi fakturę zaliczkową przed wykonaniem usługi lub dostawą towarów oraz przed otrzymaniem całości lub części zapłaty i w ciągu 30 dni od dnia wystawienia faktury zaliczkowej otrzyma kwotę zaliczki wskazaną na fakturze, uznać należy, że faktura została wystawiona zgodnie z art. 106i ust. 7 pkt 2 ustawy, a obowiązek podatkowy powstaje w momencie otrzymania tej zaliczki.

W przypadku natomiast, gdy dostawa lub usługa nie zostanie wykonana lub zaliczka zapłacona w zakładanym terminie, dojdzie do wystawienia przez podatnika faktury wcześniej niż 30 dni przed dostawą towarów lub wykonaniem usługi lub zapłatą zaliczki, więc tym samym zostanie naruszony art. 106i ust. 7 pkt 1 lub/i pkt 2 ustawy (z wyjątkiem wskazanych w ustawie przypadków, gdy faktury mogą być wystawione wcześniej).

Do tak wystawionej faktury może (aczkolwiek nie musi) znaleźć zastosowanie art. 108 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

W sytuacji bowiem, gdy faktura została wystawiona wcześniej niż 30 dni, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, lub przed otrzymaniem całości lub części zapłaty i została wprowadzona do obrotu prawnego przez przekazanie jej kontrahentowi, wówczas należy ją uznać jako wystawioną niezgodnie z ww. art. 106i ust. 7 pkt 2 ustawy, gdyż Wnioskodawca nie otrzymał tej zaliczki w terminie 30 dni od daty wystawienia faktury pierwotnej. W takim przypadku istnieje możliwość wystawienia faktury korygującej stosownie do art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy, który obliguje podatnika do wystawienia faktury korygującej w sytuacji stwierdzenia pomyłki w jakiejkolwiek pozycji faktury.

Zatem po upływie 30 dni od wystawienia faktury (na niezrealizowaną w tym czasie usługę, czy zaliczkę) należałoby skorygować fakturę w zakresie podstawy opodatkowania i kwoty podatku.

W sytuacji natomiast, gdy Wnioskodawca nie skoryguje faktury wystawionej z naruszeniem art. 106i ust. 7 pkt 2 ustawy, wówczas jest zobowiązany do zapłaty wykazanego w niej podatku (stosownie do art. 108 ust. 1 ustawy) w terminie wynikającym z art. 103 ust. 1 ustawy.

Jeśli jednak przed tym dniem dojdzie do dostawy towarów lub wykonania usługi lub uiszczenia zaliczki to obowiązek podatkowy z tego tytułu powstanie zgodnie z art. 19a ust. 1 lub ust. 8 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, może się zdarzyć, że klient, niezgodnie z umową, opóźni płatność, która w wyniku takiego opóźnienia może wpłynąć na rachunek bankowy Wnioskodawcy po upływie 30-go dnia od dnia wystawienia faktury (zapłata następuje, choć z opóźnieniem).

Zatem ww. faktury należy uznać jako wystawione niezgodnie z art. 106i ust. 7 pkt 2 ustawy, bowiem Wnioskodawca nie otrzymał tej zapłaty (całości lub części) w terminie 30 dni od daty wystawienia faktury.

W rozpatrywanej sprawie faktury zostały wprowadzone do obrotu prawnego, o czym świadczy fakt, że klienci wymagają, aby zapłata umówionej raty, zaliczki, czy zapłaty z góry nastąpiła na podstawie wcześniej wystawionej faktury i nie zgadzają się na zmianę tego warunku, zatem Wnioskodawca ma możliwość stosownie do art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy wystawienia faktury korygującej, w zakresie podstawy opodatkowania i kwoty podatku (tj. „wyzerować” te pozycje).

W sytuacji, gdy Wnioskodawca nie skoryguje faktur wystawionych z naruszeniem art. 106i ust. 7 pkt 2 ustawy, będzie zobowiązany do zapłaty wykazanego w nich podatku (stosownie do art. 108 ust. 1 ustawy) – bez względu na powód nieprawidłowego wystawienia faktury – w terminie wynikającym z art. 103 ust. 1 ustawy, tj. do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wystawił fakturę.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że w przypadku gdy klient, dokona zapłaty zaliczki z opóźnieniem, tzn. po upływie 30-go dnia od dnia wystawienia faktury, co spowoduje, że faktura okaże się być wystawiona z naruszeniem art. 106i ust. 7 pkt 2 ustawy, należy uznać, że jeśli faktura nie zostanie skorygowana, to wystąpią przesłanki, o jakich mowa w art. 108 ust. 1 ustawy, a Spółka będzie zobowiązana do zapłaty wykazanego w tej fakturze podatku w terminie wynikającym z art. 103 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 1, należało uznać za nieprawidłowe.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii obowiązku dokonania korekty faktury, poprzez wykazanie w tej korekcie daty faktycznego otrzymania zapłaty przed zakończeniem wykonywania usługi (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Stosownie do art. 106e ust. 1 ustawy – faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem;
16.  w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których:
    1.  obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lub art. 21 ust. 1, lub
    2.  w przepisach wydanych na podstawie art. 19a ust. 12 określono termin powstania obowiązku podatkowego z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty− wyrazy „metoda kasowa”;
17.  w przypadku faktur, o których mowa w art. 106d ust. 1 – wyraz „samofakturowanie”;
18.  w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi – wyrazy „odwrotne obciążenie”;
19.  w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 albo przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 – wskazanie:
    1.  przepisu ustawy albo aktu wydanego na podstawie ustawy, na podstawie którego podatnik stosuje zwolnienie od podatku,
    2.  przepisu dyrektywy 2006/112/WE, który zwalnia od podatku taką dostawę towarów lub takie świadczenie usług, lub
    3.  innej podstawy prawnej wskazującej na to, że dostawa towarów lub świadczenie usług korzysta ze zwolnienia;
20.  w przypadku, o którym mowa w art. 106c – nazwę i adres organu egzekucyjnego lub imię i nazwisko komornika sądowego oraz jego adres, a w miejscu określonym dla podatnika – imię i nazwisko lub nazwę dłużnika oraz jego adres;
21.  w przypadku faktur wystawianych w imieniu i na rzecz podatnika przez jego przedstawiciela podatkowego – nazwę lub imię i nazwisko przedstawiciela podatkowego, jego adres oraz numer, za pomocą którego jest on zidentyfikowany na potrzeby podatku;
22.  w przypadku gdy przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy są nowe środki transportu – datę dopuszczenia nowego środka transportu do użytku oraz:
    1.  przebieg pojazdu – w przypadku pojazdów lądowych, o których mowa w art. 2 pkt 10 lit. a,
    2.  liczbę godzin roboczych używania nowego środka transportu – w przypadku jednostek pływających, o których mowa w art. 2 pkt 10 lit. b, oraz statków powietrznych, o których mowa w art. 2 pkt 10 lit. c;
23.  w przypadku faktur wystawianych przez drugiego w kolejności podatnika, o którym mowa w art. 135 ust. 1 pkt 4 lit. b i c, w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej (procedurze uproszczonej) – dane określone w art. 136;
24.  w przypadkach, o których mowa w art. 97 ust. 10 pkt 2 i 3:
    1.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, poprzedzony kodem PL,
    2.  numer, za pomocą którego nabywca towaru lub usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej w danym państwie członkowskim, zawierający dwuliterowy kod stosowany na potrzeby podatku od wartości dodanej właściwy dla tego państwa członkowskiego.

W myśl art. 106j ust. 1 ustawy – w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

− podatnik wystawia fakturę korygującą.

W świetle art. 106j ust. 2 ustawy – faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

W tym miejscu należy podkreślić, że faktury są dokumentami sformalizowanymi i muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa w tym względzie. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla w sposób prawidłowy zdarzenie gospodarcze, celem faktury jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, pełni ona bowiem szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt dokonania dostawy towarów czy też otrzymania zaliczki, co oznacza, że nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy nie wskazuje ona zaistniałego zdarzenia gospodarczego.

Jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia, mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że dokument ten zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Zatem faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. A zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić poprzez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że faktura dokumentująca zaliczkę powinna być wystawiona nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy, przy czym równocześnie nie może być wystawiona wcześniej niż 30. dnia przed otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Zatem dopuszczalne jest wystawianie faktur przed otrzymaniem zaliczki. Jednak z powołanych przepisów wynika, że faktura może być wystawiona maksymalnie na 30 dni przed otrzymaniem zaliczki (art. 106i ust. 7 pkt 2 ustawy).

Jak już wspomniano powyżej, w przypadku gdy faktura, wystawiona wcześniej niż 30 dni przed zapłatą zaliczki, została wprowadzona do obrotu prawnego poprzez jej przekazanie kontrahentowi, wówczas istnieje możliwość wystawienia faktury korygującej, stosownie do art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy, który obliguje podatnika do wystawiania faktury korygującej w sytuacji stwierdzenia pomyłki w jakiejkolwiek pozycji faktury. Zatem po upływie 30 dni od wystawienia faktury (na nieotrzymaną w tym czasie zaliczkę) należałoby skorygować fakturę w zakresie podstawy opodatkowania i kwoty podatku (tj. „wyzerować” te pozycje).

Jak wynika z powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, informacja o dacie dokonanej zapłaty przez nabywcę nie jest objęta katalogiem obowiązkowych elementów jakie winna zawierać faktura. W art. 106e ust. 1 pkt 6 wskazano tylko, że datę otrzymania zapłaty zaliczkowej należy uwzględnić na fakturze tylko i wyłącznie w przypadku, gdy taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury. W rozpatrywanej sprawie pominięcie tej informacji na fakturze lub wpisanie terminu płatności uzgodnionego pomiędzy stronami nie powoduje, że tak wystawiona faktura obarczona jest błędem, powodującym konieczność wystawienia faktury korygującej.

Powołany wyżej art. 106j ust. 1 ustawy zawiera przypadki w którym podatnik jest zobowiązany do wystawienia faktury korygującej. Stwierdzenie pomyłki w jakiejkolwiek pozycji faktury obliguje podatnika do skorygowania pierwotnej faktury VAT. I o ile wyjaśniono wyżej, że brak informacji o dacie faktycznej zapłaty zaliczki przez kontrahenta nie powoduje konieczności wystawienia przez Spółkę faktury korygującej, to w celu precyzyjnego określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla danej płatności Spółka może wystawić fakturę korygującą do wystawionej wcześniej faktury i wskazać w niej datę dokonania płatności zaliczkowej przez kontrahenta.

W konsekwencji, Wnioskodawca nie ma obowiązku dokonywać korekty faktury, wykazując w korekcie datę faktycznego otrzymania zapłaty przed zakończeniem wykonywania usługi, jednakże w celu precyzyjnego określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla danej płatności Spółka może wystawić fakturę korygującą do wystawionej wcześniej faktury i wskazać w niej datę dokonania płatności zaliczkowej przez kontrahenta.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2, należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę we wniosku wyroków sądów administracyjnych tut. Organ wyjaśnia, że wskazane wyroki zostały potraktowane jako element argumentacji Wnioskodawcy, są to jednak rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnej sprawy i co do zasady wiążą one stronę postępowania w konkretnych, indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Ponadto, odnosząc się do powołanych przez Zainteresowanego interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.