Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.82.2021.1.BJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-30
Teza: w zakresie ustalenia: - czy z tytułu przekazania przez Zlecającego Wnioskodawcy środków pieniężnych na nabycie Akcji po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód, - czy Wnioskodawca osiągnie przychód w związku z nieodpłatnym wydaniem Zlecającemu Akcji lub nieodpłatnym wydaniem korzyści ze sprzedaży Akcji, - czy Wnioskodawca osiągnie przychód w związku ze sprzedażą Akcji
Słowa kluczowe: akcja; powiernictwo; przychód; umowa-umowa powiernictwa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 1 marca 2021 r. (który wpłynął w tym samym dniu za pośrednictwem e-PUAP) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy z tytułu przekazania przez Zlecającego Wnioskodawcy środków pieniężnych na nabycie Akcji po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód,
*   czy Wnioskodawca osiągnie przychód w związku z nieodpłatnym wydaniem Zlecającemu Akcji lub nieodpłatnym wydaniem korzyści ze sprzedaży Akcji,
*   czy Wnioskodawca osiągnie przychód w związku ze sprzedażą Akcji
*   **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy z tytułu przekazania przez Zlecającego Wnioskodawcy środków pieniężnych na nabycie Akcji po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód,
*   czy Wnioskodawca osiągnie przychód w związku z nieodpłatnym wydaniem Zlecającemu Akcji lub nieodpłatnym wydaniem korzyści ze sprzedaży Akcji,
*   czy Wnioskodawca osiągnie przychód w związku ze sprzedażą Akcji.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca jest osobą prawną - spółką z o.o., która zamierza zawrzeć jako powiernik umowę powiernictwa fiducjarnego z inną osobą prawną (dalej zwaną także Zlecającym albo Powierzającym). Spółka, w związku z zawartą umową powiernictwa fiducjarnego zleci, a Powiernik zobowiąże się do nabycia w imieniu własnym, lecz na rzecz Powierzającego, akcji spółki akcyjnej/spółek akcyjnych (zwane dalej także Akcjami). Z tytułu wykonywania umowy powiernictwa, Powiernikowi przysługiwać będzie wynagrodzenie od Powierzającego. Powiernik nabędzie Akcje wykorzystując na ten cel środki pieniężne przekazane przez Powierzającego. Zgodnie z planowaną treścią umowy powierniczej, do obowiązków Powierzającego należy m.in:

1.  przekazanie na konto bankowe Powiernika określonej kwoty na zakup akcji, przy czym Powiernik udzieli pełnomocnictwa bankowego, wskazanej przez Powierzającego osobie, na mocy którego będzie ona mogła kontrolować sposób rozporządzania przekazanymi środkami, jak też będzie uprawniona do dysponowania nimi zgodnie z intencją Powierzającego, w tym do dokonania zwrotnego przelewu środków na rachunek Powierzającego;
2.  terminowej zapłaty wynagrodzenia Powiernikowi;
3.  pokrycia uzasadnionych, udokumentowanych i uprzednio uzgodnionych wydatków Powiernika związanych z realizacją umowy powiernictwa;
4.  informowania Powiernika, z odpowiednim wyprzedzeniem, o wszelkich kwestiach związanych z wykonywaniem praw i obowiązków wynikających z faktu posiadania nabytych Akcji.

Powiernik zgodnie z umową jest zobowiązany w szczególności do:

1.  nabycia w imieniu własnym, lecz na rzecz Powierzającego, określonej ilości akcji wskazanej spółki akcyjnej/wskazanych spółek akcyjnych;
2.  przekazania Powierzającemu, we wskazanym terminie i formie, równowartości dywidendy netto po opodatkowaniu, wypłaconej w związku z faktem posiadania akcji;
3.  czynnego udziału we wskazanych przez Powierzającego walnych zgromadzeniach spółki, której Akcje nabył, osobiście, a za zgodą Powierzającego za pośrednictwem zaakceptowanego przez Powierzającego pełnomocnika;
4.  realizowania wszelkich praw i obowiązków wynikających z faktu posiadania Akcji, po uprzednim przekazaniu mu w tym zakresie dyspozycji przez Powierzającego;
5.  na każde wezwanie, nieodpłatnie, przeniesienia prawa własności Akcji na Powierzającego.

Przywołana umowa powiernicza zostanie zawarta na czas nieokreślony z możliwością jej wypowiedzenia z zachowaniem okresu wypowiedzenia, może zostać również rozwiązana na mocy porozumienia stron lub ze skutkiem natychmiastowym w przypadkach, o których mowa w umowie.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1.  Czy z tytułu przekazania przez Zlecającego Wnioskodawcy środków pieniężnych na nabycie Akcji po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód?
2.  Czy Wnioskodawca osiągnie przychód w związku z nieodpłatnym wydaniem Zlecającemu Akcji lub nieodpłatnym wydaniem korzyści ze sprzedaży Akcji?
3.  Czy Wnioskodawca osiągnie przychód w związku ze sprzedażą Akcji?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Na wstępie zauważyć należy, że w dniu 1 stycznia 2018 r. weszły w życie zmiany do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 865, dalej: „u.p.d.o.p.”), wprowadzone ustawą z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r. poz. 2175). Jedną ze zmian było wyodrębnienie źródła przychodów w postaci zysków kapitałowych i oddzielenie dochodów uzyskiwanych z tego tytułu od pozostałych dochodów uzyskiwanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych.
2.  Zgodnie z art. 7 ww. ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.
3.  Zgodnie z art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p., dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.
4.  Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.d.o.p., za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych.
5.  Stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).
6.  Pod pojęciem przychodu należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.
7.  Zauważyć należy, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, które stanowić będą trwałe przysporzenie majątkowe.
8.  Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów podlegających opodatkowaniu decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono majątek podatnika (takie którymi może rozporządzać jak właściciel).
9.  Podstawowym warunkiem wystąpienia u podatnika obowiązku zapłaty podatku dochodowego jest uzyskanie przez niego dochodu, rozumianego jako nadwyżka przychodu nad kosztami jego uzyskania w rozumieniu ww. ustawy podatkowej. Istotą powstania zobowiązania w tym podatku jest zatem uzyskanie przez osobę fizyczną (podatnika) korzyści (przysporzenia) ze zdarzenia czy też czynności prawnej, z którymi ww. ustawa wiąże obowiązek podatkowy. Zauważyć jednak należy, że w obrocie gospodarczym zarówno osoby fizyczne, osoby prawne, jak i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej (spółki osobowe) nie muszą działać osobiście. Dopuszczalne jest działanie przez przedstawiciela. Istota przedstawicielstwa w prawie cywilnym polega na tym, że pewna osoba dokonuje w imieniu i na rzecz innego podmiotu czynności prawnych. Osoba, która dokonuje czynności, określana jest mianem przedstawiciela, natomiast osoba, w imieniu której czynność jest dokonywana - mianem reprezentowanego. Jeżeli czynność dokonana przez przedstawiciela mieści się w granicach umocowania udzielonego przez reprezentowanego, wywołuje ona bezpośredni skutek dla podmiotu, który udzielił pełnomocnictwa. Powszechnie wskazuje się, że prawu cywilnemu znane są także inne podobne instytucje, które pełnią funkcje zbliżone do przedstawicielstwa, przy czym nie należy ich utożsamiać z przedstawicielstwem. Od tej instytucji należy odróżnić np. powiernika, który na zewnątrz działa jako samodzielny podmiot prawa, jednak z mocy wewnętrznego porozumienia z inną osobą, na rzecz której działa, nie występuje we własnym interesie.
10.  Powiernictwo jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim. Podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 3531 Kodeks cywilny (dalej „k.c.”) zasada swobody kontraktowej. Zgodnie z tym przepisem strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Najczęściej podstawą do skonstruowania umowy powierniczej jest umowa zlecenia. Prawa i obowiązki stron tej umowy należy zatem zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu. Jak wynika z art. 734 i 735 k.c., istotą umowy zlecenia jest odpłatne lub nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie lub (jeżeli tak stanowi umowa) w imieniu własnym lecz na rachunek zlecającego. W tym ostatnim wypadku wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma charakter powierniczy (fiduicjalny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 zd. 2 k.c.).
11.  Władztwo nad nabytymi prawami, jakie można przypisać zleceniobiorcy wykonującemu zlecenie powiernicze, jest ograniczone, a to poprzez:
12.  obowiązek zwrotu uzyskanych korzyści na pierwsze żądanie zleceniodawcy,
13.  ustawowo wyłączoną możliwość rozporządzania tymi prawami lub korzyściami na rzecz kogo innego aniżeli zleceniodawca lub wskazany przezeń podmiot, co powoduje wyłączenie możliwości efektywnego zwiększenia masy majątkowej zleceniobiorcy o prawa nabyte w wykonaniu powiernictwa,
    *   nieekwiwalentność dla zleceniobiorcy zbycia nabytych we własnym imieniu, lecz na rachunek zlecającego praw - prawa te przenoszone są na zlecającego nieodpłatnie – z art. 742 k.c. dający zlecenie zwraca przyjmującemu zlecenie jedynie wydatki, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia, oraz zwalnia go od zobowiązań, które ten w powyższym celu zaciągnął w imieniu własnym, natomiast w przypadku przenoszenia powierniczo nabytych praw na wskazaną przez zlecającego osobę trzecią cena zbycia stanowi należność zleceniodawcy (art. 740 k.c.),
    *   przyjmującemu zlecenie nie wolno używać we własnym interesie rzeczy i pieniędzy dającego zlecenie. Od sum pieniężnych zatrzymanych ponad potrzebę wynikającą z wykonywania zlecenia powinien płacić dającemu zlecenie odsetki ustawowe (art. 741 k.c.).
14.  W rozpatrywanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca zawrze ze Zlecającym umowę powiernictwa. Na podstawie tej umowy zobowiązany będzie do nabycia Akcji oraz wykonywania praw i obowiązków akcjonariusza. Wykonywać będzie jednak swoje uprawnienia i obowiązki powierniczo. Faktycznym akcjonariuszem spółki akcyjnej będzie Zlecający. Do obowiązków Powierzającego należeć będzie wydawanie poleceń Powiernikowi co do tego, jak ma wykonywać prawa głosu w spółce akcyjnej. Ponadto Wnioskodawca zobowiązany będzie do nieodpłatnego wydania Zlecającemu kwot dywidend uzyskanych od spółki akcyjnej oraz środków ze sprzedaży Akcji.
15.  Mając na względzie przytoczone wyżej przepisy, stwierdzić należy, że (co do zasady) podatnikami podatku dochodowego z tytułu dochodów są ich beneficjenci. Jednakże w opisanym stanie faktycznym, w związku z zawartą umową zlecenia powierniczego, rzeczywistym beneficjentem jest Zlecający. Wnioskodawca zobowiązany będzie bowiem wydać nieodpłatnie wszelkie korzyści uzyskane z tytułu posiadania akcji spółki akcyjnej albo jej zbycia. Wypłacane Wnioskodawcy wynagrodzenie nie będzie stanowić ekwiwalentu za wydanie korzyści osiągniętych z Akcji, ale ekwiwalent za świadczone przez Wnioskodawcę usługi powiernicze. Zgodnie z jednolitym orzecznictwem wypracowanym na gruncie powierniczego nabycia nieruchomości oraz udziałów w spółkach kapitałowych, powiernika traktuje się transparentnie dla celów podatkowych. Przekazane mu w związku z wykonaniem umowy powierniczej kwoty nie stanowią jego przychodu, analogicznie traktuje się wydanie przez powiernika wszelkich uzyskanych przez niego korzyści Zlecającemu (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 kwietnia 2013 r., Znak: IPPB1/415-58/13-2/AM). Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, że w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca nie osiągnie przychodu w związku z nieodpłatnym wydaniem Zlecającemu udziałów w SP ZOO i Spółce Inwestycyjnej i ogółu praw i obowiązków w SPK uzyskanych uprzednio od Powiernika 1 i Powiernika A i B. Wnioskodawca nie uzyska bowiem dla siebie wskazanych powyżej korzyści, nie będzie ich beneficjentem. Z tego względu obowiązek zapłaty podatku dochodowego będzie spoczywał na Zlecającym, jako na faktycznym beneficjencie. Jedynym opodatkowanym przychodem Wnioskodawcy będzie wypłacane na jego rzecz wynagrodzenie z tytułu pełnienia usług powierniczych. Analogiczne stanowisko znajduje odzwierciedlenie w licznych interpretacjach podatkowych m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 20 lutego 2014 r. (Znak: IBPBI/1/415-1174/13/KB).

W konsekwencji, Wnioskodawca nie osiągnie przychodu z tytułu przekazania przez Zlecającego Wnioskodawcy środków pieniężnych na nabycie Akcji ani w związku z nieodpłatnym wydaniem Zlecającemu Akcji jak również lub z tytułu sprzedaży Akcji na polecenie Zlecającego.

W konsekwencji, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych będzie Zlecający i to na nim będzie ciążył obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacjach wydanych przez organy podatkowe:

*   Pismo z dnia 26 lutego 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej Znak: 0112-KDIL2-2.4011.10.2020.1.MM,
*   Pismo z dnia 18 września 2019 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, Znak: 0114-KDIP2-2.4010.317.2019.1.RK.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm., dalej: „updop”), Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 updop).

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a updop, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych.

W myśl art. 7b ust. 1 pkt 3 lit. a updop, za przychody z zysków kapitałowych uważa się inne, niż określone w pkt 1 i 2, przychody z udziału (akcji) w osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, w tym przychody ze zbycia udziału (akcji), w tym ze zbycia dokonanego celem ich umorzenia.

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).

Pod pojęciem przychodu należy rozumieć zatem każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Zauważyć należy, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, które stanowić będą trwałe przysporzenie majątkowe.

Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów podlegających opodatkowaniu decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono majątek podatnika (takie którymi może rozporządzać jak właściciel).

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza zawrzeć jako powiernik umowę powiernictwa fiducjarnego z inną osobą prawną (dalej zwaną także Zlecającym albo Powierzającym). Spółka, w związku z zawartą umową powiernictwa fiducjarnego zleci, a Powiernik zobowiąże się do nabycia w imieniu własnym, lecz na rzecz Powierzającego, akcji spółki akcyjnej/spółek akcyjnych (zwane dalej także Akcjami). Z tytułu wykonywania umowy powiernictwa, Powiernikowi przysługiwać będzie wynagrodzenie od Powierzającego. Powiernik nabędzie Akcje wykorzystując na ten cel środki pieniężne przekazane przez Powierzającego. Zgodnie z planowaną treścią umowy powierniczej, do obowiązków Powierzającego należy m.in:

1.  przekazanie na konto bankowe Powiernika określonej kwoty na zakup akcji, przy czym Powiernik udzieli pełnomocnictwa bankowego, wskazanej przez Powierzającego osobie, na mocy którego będzie ona mogła kontrolować sposób rozporządzania przekazanymi środkami, jak też będzie uprawniona do dysponowania nimi zgodnie z intencją Powierzającego, w tym do dokonania zwrotnego przelewu środków na rachunek Powierzającego;
2.  terminowej zapłaty wynagrodzenia Powiernikowi;
3.  pokrycia uzasadnionych, udokumentowanych i uprzednio uzgodnionych wydatków Powiernika związanych z realizacją umowy powiernictwa;
4.  informowania Powiernika, z odpowiednim wyprzedzeniem, o wszelkich kwestiach związanych z wykonywaniem praw i obowiązków wynikających z faktu posiadania nabytych Akcji.

Powiernik zgodnie z umową jest zobowiązany w szczególności do:

1.  nabycia w imieniu własnym, lecz na rzecz Powierzającego, określonej ilości akcji wskazanej spółki akcyjnej/wskazanych spółek akcyjnych;
2.  przekazania Powierzającemu, we wskazanym terminie i formie, równowartości dywidendy netto po opodatkowaniu, wypłaconej w związku z faktem posiadania akcji;
3.  czynnego udziału we wskazanych przez Powierzającego walnych zgromadzeniach spółki, której Akcje nabył, osobiście, a za zgodą Powierzającego za pośrednictwem zaakceptowanego przez Powierzającego pełnomocnika;
4.  realizowania wszelkich praw i obowiązków wynikających z faktu posiadania Akcji, po uprzednim przekazaniu mu w tym zakresie dyspozycji przez Powierzającego;
5.  na każde wezwanie, nieodpłatnie, przeniesienia prawa własności Akcji na Powierzającego.

Przywołana umowa powiernicza zostanie zawarta na czas nieokreślony z możliwością jej wypowiedzenia z zachowaniem okresu wypowiedzenia, może zostać również rozwiązana na mocy porozumienia stron lub ze skutkiem natychmiastowym w przypadkach, o których mowa w umowie.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy są kwestie ustalenia, czy z tytułu przekazania przez Zlecającego Wnioskodawcy środków pieniężnych na nabycie Akcji po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód, czy Wnioskodawca osiągnie przychód w związku z nieodpłatnym wydaniem Zlecającemu Akcji lub nieodpłatnym wydaniem korzyści ze sprzedaży Akcji oraz czy Wnioskodawca osiągnie przychód w związku ze sprzedażą Akcji.

Biorąc pod uwagę powyższe zauważyć należy, że w obrocie gospodarczym zarówno osoby fizyczne, osoby prawne, jak i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej (spółki osobowe) nie muszą działać osobiście, dopuszczalne jest działanie przez przedstawiciela. Istota przedstawicielstwa w prawie cywilnym polega na tym, że pewna osoba dokonuje w imieniu i na rzecz innego podmiotu czynności prawnych. Osoba, która dokonuje czynności, określana jest mianem przedstawiciela, natomiast osoba, w imieniu której czynność jest dokonywana - mianem reprezentowanego.

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że powiernictwo, jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim. Podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, dalej: „K.c.”), zasada swobody kontraktowej. Zgodnie z tym przepisem strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Podstawą do skonstruowania umowy powierniczej może być stosunek zlecenia. Prawa i obowiązki stron umowy powierniczej należy zatem zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu. Jak wynika z art. 734 i 735 K.c. istotą umowy zlecenia jest odpłatne lub nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie lub (jeżeli tak stanowi umowa) w imieniu własnym, lecz na rachunek zlecającego. W tym ostatnim wypadku, wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma charakter powierniczy (fiduicjalny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 zd. 2 K.c.).

Władztwo nad nabytymi prawami, jakie można przypisać zleceniobiorcy wykonującemu zlecenie powiernicze jest ograniczone, a to poprzez:

*   ograniczenie czasowe - zleceniobiorca obowiązany jest przekazać nabyte prawa, bądź uzyskane korzyści na pierwsze żądanie zleceniodawcy,
*   ustawowo wyłączoną możliwość rozporządzania tymi prawami lub korzyściami na rzecz kogo innego aniżeli zleceniodawca lub wskazany przezeń podmiot, co powoduje wyłączenie możliwości efektywnego zwiększenia masy majątkowej zleceniobiorcy o prawa nabyte w wykonaniu powiernictwa,
*   nieekwiwalentność dla zleceniobiorcy zbycia nabytych we własnym imieniu, lecz na rachunek zlecającego praw - prawa te przenoszone są na zlecającego nieodpłatnie - zgodnie z art. 742 K.c. dający zlecenie zwraca przyjmującemu zlecenie jedynie wydatki, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia, oraz zwalnia go od zobowiązań, które ten w powyższym celu zaciągnął w imieniu własnym, natomiast w przypadku przenoszenia powierniczo nabytych praw na wskazaną przez zlecającego osobę trzecią cena zbycia stanowi należność zleceniodawcy (art. 740 K.c.),
*   przyjmującemu zlecenie nie wolno używać we własnym interesie rzeczy i pieniędzy dającego zlecenie. Od sum pieniężnych zatrzymanych ponad potrzebę wynikającą z wykonywania zlecenia powinien płacić dającemu zlecenie odsetki ustawowe (art. 741 K.c.),
*   dający zlecenie powinien zwrócić przyjmującemu zlecenie wydatki, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia, wraz z odsetkami ustawowymi; powinien również zwolnić przyjmującego zlecenie od zobowiązań, które ten w powyższym celu zaciągnął w imieniu własnym (art. 742 K.c.).

Zleceniobiorca, działający w charakterze Powiernika, nabywa wszelkie prawa i obowiązki w ramach czynności oraz umów zawartych w wykonaniu umowy zlecenia i w związku z działaniem na rachunek dającego zlecenie (Powierzającego) jest zobowiązany do przeniesienia na rzecz zleceniodawcy (Powierzającego) wszystkich nabytych przez niego praw. Konsekwencje podatkowe czynności dokonywanych z udziałem Powiernika powinny uwzględniać charakter prawny stosunku powiernictwa, a w szczególności fakt działania Powiernika w imieniu i na rzecz Powierzającego. Dlatego też wszelkie przysporzenia z tytułu wykonania powierzonych Powiernikowi czynności, zawartych przez niego umów ze względu na obowiązek ich zwrotu, a więc brak definitywnego przysporzenia są neutralne podatkowo.

W przypadku, gdy Powiernik nabywa akcje spółki akcyjnej/spółek akcyjnych, a następnie włada nimi, czyni to w cudzym interesie (interesie Powierzającego).

W konsekwencji, Powiernik nie stanie się ich faktycznym właścicielem, a wyłącznie podmiotem uprawnionym do władania nimi. Tym samym, wszelkiego rodzaju korzyści majątkowe z tytułu władania przedmiotowymi akcjami spółki akcyjnej/spółek akcyjnych na polecenie Zlecającego nastąpią w wykonaniu zobowiązania wynikającego z wcześniej zawartej Umowy Powierniczej, w ramach której Powiernik działa w imieniu własnym, ale na rzecz Zlecającego.

Należy zauważyć, że jak już wskazano na wstępie przychodem będzie każde przysporzenie majątkowe, mające konkretny wymiar finansowy, otrzymane jako świadczenie pieniężne, rzeczowe lub też jako świadczenie nieodpłatne lub częściowo odpłatne. Tak więc w celu określenia, co stanowi przychód podatnika, należy zidentyfikować stosunek prawny leżący u podstaw otrzymania przez podatnika kwoty należnej. Jest to tym bardziej istotne, jeśli zważyć, że w niektórych przypadkach kwoty otrzymane nie są kwotami należnymi. Dotyczyć to może w szczególności tych umów, w których podatnik występuje jako szeroko rozumiany pośrednik (przedstawiciel, pełnomocnik, zastępca pośredni itp.). W tych przypadkach, gdy podatnik działa na rzecz kogoś innego, kwotami należnymi nie są kwoty otrzymane od osoby, która jest drugą stroną umowy zawieranej i wykonywanej przez pośrednika, lecz wynagrodzenie wypłacane podatnikowi przez osobę, na rzecz której działa. Przychodem jest wówczas prowizja (lub inaczej: określone wynagrodzenie), a nie kwoty otrzymywane z tytułu czynności dokonywanej przez podatnika (działającego na rzecz innej osoby).

W odniesieniu do wypłaty dywidendy przez Spółkę, której akcje posiadać będzie w danym momencie Powiernik należy wyjaśnić, że wprawdzie podmiotem, który uzyska formalnie dywidendę od Spółki będzie Powiernik, ale zgodnie z umową powiernictwa dywidenda ta zostanie przekazana Powierzającemu we wskazanym terminie i formie. Przysporzenie majątkowe z tytułu dywidendy nastąpi więc po stronie Powierzającego, a nie Powiernika (Wnioskodawcy). W konsekwencji, skutki podatkowe wypłaty dywidendy należy rozpoznawać po stronie Powierzającego, a nie po stronie Powiernika (Wnioskodawcy).

Zatem, skoro wypłata dywidendy Powiernikowi (Wnioskodawcy) i przekazanie jej Powierzającemu nastąpi w wykonaniu zobowiązania wynikającego z wcześniej zawartej umowy powierniczej, u Wnioskodawcy nie powstanie z tego tytułu przychód. Będzie to dla niego jako Powiernika czynność neutralna podatkowo.

W odniesieniu do czynności nieodpłatnego wydania Zlecającemu Akcji lub nieodpłatnego wydania korzyści ze sprzedaży Akcji należy wyjaśnić, że wprawdzie podmiotem, który formalnie nabył Akcje będzie Powiernik, ale zgodnie z umową powiernictwa właścicielem Akcji będzie Powierzający. W ramach tego wydania następuje faktycznie otrzymanie przez Powierzającego swoich Akcji. Skoro zatem umowa powiernicza zawiera zobowiązanie Powiernika do przeniesienia prawa własności Akcji na Powierzającego – to na Powierniku nie będzie spoczywać obowiązek rozliczenia transakcji mających znaczenie podatkowe.

Zauważyć również należy, że wykonywana przez Powiernika czynność sprzedaży Akcji będzie neutralna podatkowo, bowiem jak wynika z treści zawartej umowy, Powiernik realizować będzie wszelkie prawa i obowiązki wynikające z faktu posiadania Akcji, po uprzednim przekazaniu mu w tym zakresie dyspozycji przez Powierzającego, zatem również decyzja o sprzedaży Akcji należy do Powierzającego, a zadaniem Powiernika będzie jedynie wykonanie otrzymanych poleceń. Powiernik jest co do zasady zobowiązany do wykonywania instrukcji Powierzającego. Na Powierniku spoczywa obowiązek niezwłocznego przekazywania Powierzającemu pożytków uzyskanych z posiadanych Akcji. Jak wynika z powyższego, działania Powiernika w odniesieniu do sprzedaży Akcji nie będą podejmowane we własnym interesie, Powiernik nie będzie również uprawniony do swobodnego dysponowania sprzedawanymi Akcjami.

W konsekwencji, w zakresie powyższych czynności Powiernik działać będzie de facto jako podmiot transparentny podatkowo - wszystkie skutki podatkowe czynności dokonywanych przez Powiernika należy przypisać Powierzającemu, tak jakby działał on samodzielnie, bez pośrednictwa Powiernika. Powiernik jest natomiast zobowiązany wyłącznie do rozpoznania przychodu wynikającego z uzyskanego od Powierzającego wynagrodzenia za czynności powiernicze.

Mając na uwadze powyższe, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych będzie Zlecający i to na nim będzie ciążył obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.