Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.391.2020.2.PJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-15
Teza: • Z związku z realizacją operacji w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków stwierdzić należy, że jeżeli otrzymane dofinansowanie ze środków PROW na realizację przedmiotowej operacji stanowi środki otrzymane od osoby trzeciej (dotacje, subwencje lub dopłaty o podobnym charakterze), które będą miały bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług (z okoliczności sprawy wynika bowiem, że Gmina pozyska środki na realizację Inwestycji polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków, a nie na ogólną działalność Gminy), to Gminie – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na realizację Inwestycji, w części dotyczącej budowy przydomowych oczyszczalni ścieków. • Analizując kwestię prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług w ramach projektu w postaci wybudowania Y m sieci wodociągowej w miejscowości B., która to infrastruktura przekazana zostanie w nieodpłatne użyczenie Związkowi Międzygminnemu „E.”, należy wskazać, że Gmina nie wykorzystywała ww. majątku do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Mając na uwadze okoliczność, że przekazując w nieodpłatne użyczenie Gmina nie będzie działała w charakterze podatnika, czynności takie nie będą opodatkowane podatkiem VAT, co w konsekwencji powoduje brak możliwości odliczenia podatku VAT w całości lub w jego części.
Słowa kluczowe: dotacja; odliczenia-prawo do odliczenia; użyczenie; wodociągi; ścieki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 1, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 25 czerwca 2020 r. (data wpływu 9 lipca 2020 r.), uzupełnionym pismem z 29 września 2020 r. (data wpływu 30 września 2020 r.) oraz pismem z 6 października 2020 r. (data wpływu 7 października 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie możliwości odzyskania podatku VAT w związku z realizacją operacji: „Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy A. oraz budowa sieci wodociągowej w miejscowości B.”

*   w zakresie braku prawa do odliczenia i zwrotu podatku związanego z wydatkami poniesionymi w związku z budową przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy A. – **jest nieprawidłowe,**
*   w zakresie braku prawa do odliczenia i zwrotu podatku związanego z wydatkami poniesionymi w związku z budową sieci wodociągowej w miejscowości B. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 lipca 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie możliwości odzyskania podatku VAT w związku z realizacją operacji: „Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy A. oraz budowa sieci wodociągowej w miejscowości B.”. Wniosek został uzupełniony pismem z 29 września 2020 r. w zakresie wskazania adresu ePUAP Wnioskodawcy oraz pismem z 6 października 2020 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 29 września 2020 r.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:**

Gmina zwraca się z prośbą o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie braku możliwości prawnej odzyskania podatku od towarów i usług (VAT), w związku z realizacją operacji: „Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy A. oraz budowa sieci wodociągowej w miejscowości B.”.

Gmina ubiega się o przyznanie pomocy dla operacji typu „Gospodarka wodno-ściekowa” w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury” w tym inwestycji w energię odnawialną i oszczędzanie energii w ramach działania „Podstawowe usługi i odnowa wsi na obszarach wiejskich”, objętego PROW na lata 2014-2020. W tym celu Gmina złożyła w dniu (\`(...)\`) 2019 roku wniosek w Urzędzie Marszałkowskim Województwa C. w D., tytuł operacji: „Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy A. oraz budowa sieci wodociągowej w miejscowości B.”.

Planowany termin zakończenia realizacji I etapu operacji to czerwiec 2022 roku.

Cel planowanej operacji: podniesienie jakości życia mieszkańców na terenie Gminy A. W ramach operacji zrealizowana zostanie budowa X przydomowych oczyszczalni ścieków oraz budowa Y m sieci wodociągowej w miejscowości B.

Miejscem realizacji operacji będą następujące miejscowości na terenie Gminy A.: (\`(...)\`). Celem przedsięwzięcia jest zapewnienie oczyszczania ścieków na X posesjach na terenie Gminy A. Wykonane zostanie X oczyszczalni ścieków zgodnych z normą PN-EN 125-65-3+A2:2013. Podstawowym celem budowy X przydomowych oczyszczalni jest zapewnienie oczyszczania ścieków zgodnie z wymaganiami aktualnych przepisów prawa polskiego dotyczących jakości ścieków oczyszczanych, odprowadzonych do odbiornika. Wybudowane oczyszczalnie będą gwarantować stopień oczyszczania ścieków zgodny z wymogami Rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 24 lipca 2006 roku w sprawie warunków jakie należy spełnić przy wprowadzaniu ścieków do wód lub do ziemi oraz w sprawie substancji szczególnie szkodliwych dla środowiska wodnego.

Do powyższego wniosku o przyznanie wsparcia finansowego Gmina złożyła oświadczenie o kwalifikowalności VAT, w którym wskazała, iż jest podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT), figuruje w ewidencji płatników podatku VAT i realizując powyższą operację nie może odzyskać w żaden sposób poniesionego kosztu VAT.

W uzupełnieniu z 6 października 2020 r. Wnioskodawca wskazał ponadto poniższe okoliczności:

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Faktury dokumentujące wydatki za towary i usługi nabywane przez Gminę w związku z realizacją powyższej operacji będą wystawiane na Gminę jako nabywcę.

Gmina zawiera z właścicielami nieruchomości, na których będą budowane przydomowe oczyszczalnie ścieków umowy użyczenia nieruchomości gruntowej, w zakresie niezbędnym do wybudowania instalacji oczyszczalni ścieków. Umowy użyczenia zawierane będą na okres 5 lat - czyli okres trwałości projektu. Po tym okresie umowy użyczenia wygasają. Na podstawie wskazanych umów użyczenia użyczający oddaje Gminie do bezpłatnego używania grunt o powierzchni koniecznej do budowy przydomowej oczyszczalni ścieków wraz z przepompownią, jeżeli będzie wymagać tego usytuowanie terenu.

Po wybudowaniu, Gmina będzie właścicielem przydomowych oczyszczalni ścieków.

Przez okres 5 lat (okres trwałości projektu), przydomowe oczyszczalnie nie będą przekazywane właścicielom nieruchomości. Dopiero po upływie wskazanego okresu rozważana będzie kwestia bezpłatnego przekazania oczyszczalni właścicielom nieruchomości gruntowych, na których zostały wybudowane przydomowe oczyszczalnie. Przekazanie nastąpi na podstawie bezpłatnych umów użyczenia.

Realizując program budowy przydomowych oczyszczalni ścieków Gmina ubiega się o dotację w wysokości (\`(...)\`)% kwoty realizacji projektu. Pozostałą część uiszczają właściciele poszczególnych nieruchomości.

Sieć wodociągowa w miejscowości B. będzie przekazywana Związkowi Międzygminnemu „E.” w F. na podstawie bezpłatnej umowy użyczenia.

Realizując przedmiotową operację Gmina podejmuje swoje działania w ramach zadań własnych.

W oparciu o art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, Gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Z kolei w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Bez wątpienia więc budowa przydomowych oczyszczalni ścieków oraz sieci wodociągowej w miejscowości B. należy zakwalifikować do zadań własnych Gminy.

Nabywane towary i usługi będą przez Gminę wykorzystywane wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług

Również efekty realizowanej operacji będą przez Gminę wykorzystywane wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy Gmina ma możliwość odzyskania podatku VAT w związku z realizacją operacji: „Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy A. oraz budowa sieci wodociągowej w miejscowości B.”?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma on możliwości odzyskania podatku VAT w związku z realizacją operacji: „Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy A. oraz budowa sieci wodociągowej w miejscowości B.”. Podatek ten można traktować jako koszt kwalifikowalny przy realizacji ww. zadania.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z przedstawionego wyżej przepisu wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym - gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 powołanej ustawy - do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy - zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

Gmina ubiega się o dofinansowanie na operację w ramach projektu „Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy A. oraz budowa sieci wodociągowej w miejscowości B.”.

W ocenie Wnioskodawcy, opisana powyżej inwestycja będzie realizowana w ramach zadań nałożonych na Gminę ustawą o samorządzie gminnym i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Realizacja opisanej operacji odbywać się będzie w ramach władztwa publicznego i Gmina realizując ww. operację działać będzie jako organ administracji publicznej i będzie mogła korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym. W takim ujęciu Gmina bez wątpienia nie może być uznana za podatnika, gdyż realizować będzie ona w tym zakresie zadania własne służące zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W powyższej sprawie związek taki nie wystąpi. Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że Gmina realizować będzie opisaną operację w ramach zadań własnych nałożonych na nią ustawą o samorządzie gminnym, zatem w tym zakresie działać będzie w ramach reżimu publicznoprawnego. Tym samym w analizowanym przypadku Gmina nie będzie ponosiła wydatków w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym nabywając usługi nie będzie działała w charakterze podatnika podatku VAT. Zatem w omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie będą spełnione i Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego poniesionego w związku z realizacją przedmiotowej operacji

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług

*   w zakresie braku prawa do odliczenia i zwrotu podatku związanego z wydatkami poniesionymi w związku z budową przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy A. –**jest nieprawidłowe,**
*   w zakresie braku prawa do odliczenia i zwrotu podatku związanego z wydatkami poniesionymi w związku z budową sieci wodociągowej w miejscowości B. – **jest prawidłowe.**

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stwierdzić należy, że każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Zatem, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ww. ustawy o podatku od towarów i usług – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Aby uznać daną usługę za odpłatną, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, przy czym w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Zatem powinien wystąpić związek pomiędzy świadczoną usługą a przekazanym wynagrodzeniem.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. Odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej, zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Zatem, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Nie każda jednak czynność stanowiąca świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonywana przez podatnika.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższych przepisów, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jak stanowi art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Należy wskazać, że w myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym).

Ponadto, art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2017 r. poz. 328) stwierdza że, zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków jest zadaniem własnym gminy.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę na art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości porządku w gminach (Dz. U. z 2018 r. poz. 1629 z późn. zm.), zgodnie z którym właściciele nieruchomości zapewniają utrzymanie czystości i porządku przez przyłączenie nieruchomości do istniejącej sieci kanalizacyjnej lub, w przypadku gdy budowa sieci kanalizacyjnej jest technicznie lub ekonomicznie nieuzasadniona, wyposażenie nieruchomości w zbiornik bezodpływowy nieczystości ciekłych lub w przydomową oczyszczalnię ścieków bytowych, spełniające wymagania określone w przepisach odrębnych; przyłączenie nieruchomości do sieci kanalizacyjnej nie jest obowiązkowe, jeżeli nieruchomość jest wyposażona w przydomową oczyszczalnię ścieków spełniającą wymagania określone w przepisach odrębnych.

Obowiązki Gminy w zakresie utrzymania czystości są ponadto wymienione w art. 3 i przepis ten, w ust. 3 stanowi, że Gminy prowadzą ewidencję przydomowych oczyszczalni ścieków w celu kontroli częstotliwości i sposobu pozbywania się komunalnych osadów ściekowych oraz w celu opracowania planu rozwoju sieci kanalizacyjnych.

Z przepisów tych wynika, że budowa przydomowych oczyszczalni ścieków jest obowiązkiem właściciela nieruchomości, a nie Gminy.

Z okoliczności sprawy wynika, że Gmina ubiega się o przyznanie pomocy dla operacji pod tytułem: „Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy A. oraz budowa sieci wodociągowej w miejscowości B.”

W ramach operacji zrealizowana zostanie budowa X przydomowych oczyszczalni ścieków na X posesjach na terenie Gminy A.

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Faktury dokumentujące wydatki za towary i usługi nabywane przez Gminę w związku z realizacją powyższej operacji będą wystawiane na Gminę jako nabywcę.

Gmina zawiera z właścicielami nieruchomości, na których będą budowane przydomowe oczyszczalnie ścieków umowy użyczenia nieruchomości gruntowej, w zakresie niezbędnym do wybudowania instalacji oczyszczalni ścieków. Umowy użyczenia zawierane będą na okres 5 lat - czyli okres trwałości projektu. Po tym okresie umowy użyczenia wygasają. Na podstawie wskazanych umów użyczenia użyczający oddaje Gminie do bezpłatnego używania grunt o powierzchni koniecznej do budowy przydomowej oczyszczalni ścieków wraz z przepompownią, jeżeli będzie wymagać tego usytuowanie terenu.

Po wybudowaniu, Gmina będzie właścicielem przydomowych oczyszczalni ścieków.

Przez okres 5 lat (okres trwałości projektu), przydomowe oczyszczalnie nie będą przekazywane właścicielom nieruchomości. Dopiero po upływie wskazanego okresu rozważana będzie kwestia bezpłatnego przekazania oczyszczalni właścicielom nieruchomości gruntowych, na których zostały wybudowane przydomowe oczyszczalnie. Przekazanie nastąpi na podstawie bezpłatnych umów użyczenia.

Realizując program budowy przydomowych oczyszczalni ścieków Gmina ubiega się o dotację w wysokości (\`(...)\`)% kwoty realizacji projektu. Pozostałą część uiszczają właściciele poszczególnych nieruchomości.

Wątpliwości Gminy dotyczą możliwości odzyskania podatku VAT w związku z wydatkami poniesionymi w związku z budową przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy A.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że Gmina ubiega się o przyznanie pomocy dla operacji i w tym celu Gmina złożyła wniosek do właściwej instytucji zarządzającej PROW.

Dokonując zatem analizy powyższych wątpliwości należy zauważyć, że jak wynika z treści art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru, czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust.1 ustawy o VAT jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. V. Comisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

I tak, w wyroku w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto, Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli zatem otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy, czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Należy podkreślić, że co prawda w przedmiotowej sprawie, ani kwestia opodatkowania otrzymanej dotacji nie była przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, ani też nie zadano wprost pytania o podstawę opodatkowania, czy też o opodatkowanie czynności wykonywanych na rzecz mieszkańców, określonych we wniosku jako „nieodpłatne”, to jednak opodatkowanie tych właśnie czynności ma istotne znaczenie dla prawa dla odliczenia podatku naliczonego.

Jeżeli bowiem czynności te są realizowane na rzecz mieszkańców nieodpłatnie z tego względu, że są pokryte z dofinansowania, to mamy do czynienia z czynnościami odpłatnymi (dofinansowanie stanowiące dopłatę do ceny), zatem inwestycja służy w istocie wyłącznie czynnościom opodatkowanym.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, w okolicznościach niniejszej sprawy w związku z realizacją operacji: „Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy A. oraz budowa sieci wodociągowej w miejscowości B.” w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków stwierdzić należy, że jeżeli otrzymane dofinansowanie ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na realizację przedmiotowej operacji stanowi środki otrzymane od osoby trzeciej (dotacje, subwencje lub dopłaty o podobnym charakterze), które będą miały bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług (z okoliczności sprawy wynika bowiem, że Gmina pozyska środki na realizację Inwestycji polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków, a nie na ogólną działalność Gminy), to Gminie – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na realizację Inwestycji, w części dotyczącej budowy przydomowych oczyszczalni ścieków.

Tym samym nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy zgodnie z którym w nie ma on możliwości odzyskania podatku VAT w związku z realizacją operacji: „Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy A. oraz budowa sieci wodociągowej w miejscowości B.” w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków.

W związku z powyższym nabywane towary i usługi związane z budową przydomowych oczyszczalni ścieków będą przez Gminę wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem będzie Gminie w związku z tymi wydatkami przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Jednocześnie, stosownie do art. 87 ust. 1 ustawy w przypadku gdy kwota podatku naliczonego przysługującego do odliczenia, będzie w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, Gmina będzie miała możliwość odzyskania podatku naliczonego związanego z wydatkami poprzez prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia i zwrotu podatku związanego z wydatkami poniesionymi w związku z budową przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy A. należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego w ramach operacji zrealizowana zostanie ponadto budowa Y m sieci wodociągowej w miejscowości B.

Sieć wodociągowa w miejscowości B. będzie przekazywana Związkowi Międzygminnemu „E.” w F. na podstawie bezpłatnej umowy użyczenia.

Analizując kwestię prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług w ramach projektu w postaci wybudowania Y m sieci wodociągowej w miejscowości B., która to infrastruktura przekazana zostanie w nieodpłatne użyczenie Związkowi Międzygminnemu „E.”, należy wskazać, że Gmina nie wykorzystywała ww. majątku do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Realizacja tej części zadania, prowadzona była w zakresie wykonywania zadań publicznych nałożonych na Gminę ustawą o samorządzie gminnym, nieodpłatne przekazanie infrastruktury wytworzonej w ramach projektu nie będzie prowadzone w celu osiągania zysku, a będzie wynikało jedynie z realizacji zadania publicznego w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty.

Mając na uwadze okoliczność, że przekazując w nieodpłatne użyczenie ww. majątek Gmina nie będzie działała w charakterze podatnika, czynności takie nie będą opodatkowane podatkiem VAT, co w konsekwencji powoduje brak możliwości odliczenia podatku VAT w całości lub w jego części.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, nie zostaną spełnione. Gmina realizując operację pod tytułem: „Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy A. oraz budowa sieci wodociągowej w miejscowości B.” w części dotyczącej wybudowania sieci wodociągowej, która następnie zostanie przekazana w nieodpłatne użyczenie nie będzie działała bowiem w charakterze podatnika VAT, a towary i usługi zakupione w związku z realizacją przedmiotowego projektu w części dotyczącej wybudowania Y m sieci wodociągowej nie będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT wykonywanymi przez Gminę.

W konsekwencji, mając na uwadze przytoczone powyżej okoliczności sprawy, należy uznać że powołane przepisy prawa, w odniesieniu do operacji pod tytułem: „Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy A. oraz budowa sieci wodociągowej w miejscowości B.” w części dotyczącej wybudowani sieci wodociągowej nie będzie dawała Gminie podstaw do dokonania odliczenia podatku VAT w całości, ani w części.

Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Gmina nie będzie działała jako podatnik VAT i wydatki związane z realizacją operacji nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku prawa do odliczenia i zwrotu podatku związanego z wydatkami poniesionymi w związku z budową sieci wodociągowej w miejscowości B. należało uznać za prawidłowe.

Podsumowując stanowisko Wnioskodawcy w związku z realizacją operacji: „Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy A. oraz budowa sieci wodociągowej w miejscowości B.”:

­ w zakresie braku prawa do odliczenia i zwrotu podatku związanego z wydatkami poniesionymi w związku z budową przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy A. – jest nieprawidłowe,

­ w zakresie braku prawa do odliczenia i zwrotu podatku związanego z wydatkami poniesionymi w związku z budową sieci wodociągowej w miejscowości B. – jest prawidłowe.

Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W szczególności należy zauważyć, że pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Wydana interpretacja dotyczy zagadnienia będącego przedmiotem pytania Wnioskodawcy, inne zagadnienia, nieobjęte pytaniem nie mogły być przedmiotem interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r.. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § la ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.