Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.39.2017.1.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-31
Teza: Obowiązek zastosowania tzw. odwrotnego obciążenia.
Słowa kluczowe: obciążenia; podatnik; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2017 r. (data wpływu 15 marca 2017 r.), uzupełnionym w dniu 22 maja 2017 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku zastosowania tzw. odwrotnego obciążenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 marca 2017 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 22 maja 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku zastosowania tzw. odwrotnego obciążenia.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest przedsiębiorstwem budowlanym i świadczy m.in. usługi budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych. W wyniku wygranego przetargu od marca 2016 r. Spółka prowadziła prace budowlane, tzn. budowę budynku mieszkalnego. Na etapie przygotowania oferty do przetargu między Spółką a firmą … została podpisana umowa konsorcjum. Zgodnie z zapisem umowy, liderem partnerzy ustanowili firmę … (dalej jako „Lider”).

Konsorcjum nie powoduje między stronami powstania spółki cywilnej, ani innego podmiotu prawnego, w wyniku którego powstałaby odrębna spółka. Obie strony transakcji są czynnymi podatnikami VAT. Usługa została wymieniona w załączniku nr 14 ustawy o VAT – symbol PKWiU 41.00.30.0 „Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych (prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków)”.

Lider został zobowiązany do obsługi prawno-organizacyjnej i finansowo-księgowej. Odpowiadał za realizację zadania zgodnie z pkt 5 a) i b) umowy konsorcjum (w tym rozliczenia z Inwestorem). Zgodnie z umową zawartą z Inwestorem faktury rozliczające wykonanie robót wystawił bezpośrednio na Inwestora, tj. …, Lider konsorcjum. Wystawianie faktur wraz z harmonogramem ich płatności wynika z zapisu umowy z Inwestorem (§ 5 pkt 5).

Pierwsza faktura wystawiona Inwestorowi w 2016 r. uwzględniła wykonanie stanu surowego budynku, co obejmowało zakres prac Lidera. Fakturę za zakres robót Spółki, tj. wykonanie ocieplenia, elewacji i kolorystyki budynku oraz wykonanie instalacji wew. wodno-kanalizacyjnej, gazowej i c.o. wraz z węzłem cieplnym, Spółka wystawiła na Lidera w 2017 r. Zakończenie wszystkich prac z zakresu Spółki, uwzględniając również rozruch instalacji i usunięcie usterek zgłoszonych przez Inwestora, nastąpiło w styczniu 2017 r. W związku z tym Spółka wystawiła Liderowi fakturę za wykonane prace bez naliczonego VAT, z adnotacją „odwrotne obciążenie”. Z kolei Lider konsorcjum wystawi fakturę na Inwestora na zasadach ogólnych, czyli naliczy i odprowadzi VAT.

Koszt zakupu materiałów niezbędnych do realizacji zakresu robót Spółki ponosiła Spółka i nie podlegał on refakturowaniu z Liderem.

W związku z powyższym opisem w uzupełnieniu wniosku zadano następujące pytanie.

Czy Spółka uznając siebie za podwykonawcę słusznie wystawiła fakturę rozliczając VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia?

Zdaniem Spółki:

Usługa ta może być rozliczona na zasadzie odwrotnego obciążenia VAT, ponieważ zostały spełnione ustawowe warunki, tzn.:

*   przedmiotem zakupu są usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy;
*   usługodawcą jest czynny podatnik VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, mający status podwykonawcy;
*   usługobiorca jest podmiotem zarejestrowanym jako czynny podatnik VAT.

Usługę zakończono w 2017 r. i – zgodnie z umową konsorcjum – Lider wystawi fakturę na Inwestora za całe wykonane zadanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r, poz. 710, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r.), podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9;
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Załącznik nr 14 do ustawy określający wykaz towarów, o których mowa w wyżej cyt. art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, obejmuje m.in.:

(…);

2 – 41.00.30.0 – Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych (prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków);

(…).

Według art. 17 ust. 1h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika języka polskiego, „podwykonawca – to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy” (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008).

Przy dalszych „podzleceniach” przyjąć należy podejście, zgodnie z którym podwykonawca zlecający jest – w stosunku do swojego podwykonawcy – głównym wykonawcą swojego zakresu prac.

Dla jednoznacznego wyjaśnienia jakie relacje łączą inwestora, wykonawcę i podwykonawcę (dalszych podwykonawców) trzeba odwołać się do przepisów prawa cywilnego.

I tak, według art. 6471 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.) – dalej jako „K.c.” – w umowie o roboty budowlane, o której mowa w art. 647, zawartej między inwestorem a wykonawcą (generalnym wykonawcą), strony ustalają zakres robót, które wykonawca będzie wykonywał osobiście lub za pomocą podwykonawców.

Do zawarcia przez wykonawcę umowy o roboty budowlane z podwykonawcą jest wymagana zgoda inwestora. Jeżeli inwestor, w terminie 14 dni od przedstawienia mu przez wykonawcę umowy z podwykonawcą lub jej projektu, wraz z częścią dokumentacji dotyczącą wykonania robót określonych w umowie lub projekcie, nie zgłosi na piśmie sprzeciwu lub zastrzeżeń, uważa się, że wyraził zgodę na zawarcie umowy (art. 6471 § 2 K.c.).

Do zawarcia przez podwykonawcę umowy z dalszym podwykonawcą jest wymagana zgoda inwestora i wykonawcy. Przepis § 2 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 6471 § 3 K.c.).

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Powołane regulacje ustawy wprowadzają mechanizm polegający na przeniesieniu obowiązku rozliczania podatku od towarów i usług na podatnika, na rzecz którego wykonana została ściśle określona usługa (usługi).

Mechanizm „odwrotnego obciążenia” podatkiem od towarów i usług stanowi odstępstwo od generalnej zasady wyrażonej w art. 193 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – dalej zwanej „Dyrektywą” – (zgodnie z którym osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik dokonujący dostawy towarów lub świadczenia usług) i przenosi obowiązek rozliczenia VAT należnego ze sprzedającego na nabywcę. Podstawą dla zastosowania tego szczególnego środka jest art. 199-199a Dyrektywy. W art. 199 ust. 1 oraz art. 199a ust. 1 Dyrektywy zawarty został zamknięty katalog transakcji, w odniesieniu do których państwa członkowskie mogą postanowić, że osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik podatku od towarów i usług – odbiorca towarów i usług będących przedmiotem tych transakcji, wśród których wymieniono dostawę zużytych materiałów, zużytych materiałów nienadających się do ponownego użycia w tym samym stanie, złomu, odpadów przemysłowych i nieprzemysłowych, odpadów przetwarzalnych, częściowo przetworzonych odpadów oraz dostawy pewnych towarów i świadczenia usług wymienionych w załączniku VI \[ art. 199 ust. 1 lit. d) Dyrektywy\]. Do decyzji państw członkowskich Unii Europejskiej pozostawiono zarówno ewentualne zaimplementowanie tego mechanizmu na grunt krajowych regulacji, jak również kwestię, które spośród enumeratywnie wskazanych w dyrektywie towarów i usług zostaną nim objęte.

Z treści złożonego wniosku wynika, że w marcu 2016 r. Spółka w ramach konsorcjum składającego się z dwóch podmiotów rozpoczęła budowę budynku mieszkalnego. Konsorcjum nie powoduje między stronami (Spółką jako partnerem oraz drugim uczestnikiem jako Liderem) powstania spółki cywilnej, ani innego podmiotu prawnego, w wyniku którego powstałaby odrębna spółka. Obie strony są czynnymi podatnikami VAT. Usługa została wymieniona w załączniku nr 14 ustawy o VAT – symbol PKWiU 41.00.30.0. Pierwsza faktura wystawiona Inwestorowi w 2016 r. uwzględniła wykonanie stanu surowego budynku (zakres prac Lidera). Zakończenie wszystkich prac z zakresu Spółki nastąpiło w styczniu 2017 r. Fakturę za ten zakres Spółka wystawiła na Lidera w 2017 r. bez naliczonego VAT, z adnotacją „odwrotne obciążenie”. Z kolei Lider wystawi fakturę na Inwestora na zasadach ogólnych.

Na tym tle Spółka powzięła wątpliwość dotyczącą obowiązku zastosowania tzw. odwrotnego obciążenia do ww. usługi.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz treść powołanych przepisów z zakresu podatku od towarów i usług organ interpretacyjny stwierdza, że usługa wyświadczona przez Spółkę – w postaci robót budowlanych – sklasyfikowana w PKWiU o symbolu 41.00.30.0, jako wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2), powinna być (a nie może, jak to Spółka stwierdziła w swoim stanowisku) opodatkowana na zasadzie odwrotnego obciążenia, jeżeli Spółka wyświadczyła ją jako podwykonawca. Dla porządku trzeba zastrzec, że w tej sytuacji:

1.  usługodawca (Spółka) powinien być (i jest) podatnikiem, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9;
2.  usługobiorca (Lider) powinien być (i jest) podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

Źródłem wiedzy na temat stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) sprawy nie może być dla organu wydającego interpretację podatkową jakakolwiek dokumentacja załączona do wniosku (jego uzupełnienia), ale jedynie oświadczenie wiedzy wnioskodawcy zawarte w tym wniosku (jego uzupełnieniu), którego rzetelność jest gwarantowana jego podpisem lub osoby (osób) go reprezentującej (reprezentujących). Skoro zatem – zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej – wyczerpujący opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z dokumentów do niego załączonych, organ interpretacyjny nie dokonywał ich merytorycznej analizy.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości klasyfikacji usług dokonanej przez Spółkę w świetle PKWiU. Wobec tego została ona wydana przy założeniu, że Spółka poprawnie zakwalifikowała świadczone usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU. Tutejszy organ nie jest bowiem uprawniony, w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości formalnego przyporządkowania towaru lub usługi do grupowania statystycznego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.