Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-839/11/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-10-21
Teza: w zakresie prawa do zwrotu nadwyżki podatku naliczonym nad należnym
Słowa kluczowe: podatek-podatek naliczony; podatek-zwrot podatku-zwrot różnicy podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 lipca 2011r. (data wpływu 26 lipca 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do zwrotu nadwyżki podatku naliczonym nad należnym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lipca 2011r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do zwrotu nadwyżki podatku naliczonym nad należnym.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W najbliższym okresie czasu Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy Wnioskodawcy może podjąć uchwałę w sprawie podwyższenia kapitału zakładowego Spółki i wydania nowych akcji, które zostaną pokryte aportem w postaci prawa wieczystego użytkowania gruntów. Aport ten zostanie wniesiony do Spółki Wnioskodawcy przez spółkę akcyjną, która za wniesiony wkład uzyska akcje nowej emisji.

Przedmiotem aportu jak już wskazano powyżej będzie nieruchomość stanowiąca przedmiot wieczystego użytkowania gruntów, która obecnie pozostaje nieruchomością niezabudowaną z przeznaczeniem jednakże pod zabudowę. W zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. dostawy towarów (tj. wniesienia ww. nieruchomości jako aportu) spółka akcyjna wystąpiła o wydanie interpretacji podatkowej, wskazując iż w jej przekonaniu przedmiotowa dostawa winna podlegać opodatkowaniu wg stawki podstawowej tj. 23%. W przypadku potwierdzenia przez organ podatkowy zasadności takiego stanowiska po otrzymaniu aportu - Wnioskodawca winien również uzyskać fakturę VAT na dokonaną dostawę z wykazanym 23% podatkiem VAT, który to podatek stanowił będzie dla Wnioskodawcy podatek naliczony. Oba podmioty pozostają przy tym czynnymi podatnikami podatku VAT.

Wnioskodawca nabędzie ww. nieruchomość na cele prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej i dla wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Na przedmiotowej nieruchomości planowana jest inwestycja w postaci budowy hotelu, natomiast niezwłocznie po jej zakończeniu Wnioskodawca planuje zawrzeć umowę, na podstawie której wydzierżawi obiekt spółce operatorskiej (która w oparciu o ww. obiekt będzie prowadziła faktyczną działalność hotelarską), zaś sam uzyskiwał będzie przychody z czynszu dzierżawy od ww. podmiotu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z nabyciem w drodze wniesienia aportu niezabudowanej nieruchomości stanowiącej przedmiot wieczystego użytkowania gruntów opodatkowanej wg stawki 23% Wnioskodawca będzie posiadał prawo do wystąpienia zgodnie z treścią art. 86 i art. 87 u.p.t.u. o zwrot różnicy podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku dokonania na jego rzecz dostawy (w formie wniesienia aportu) towaru w postaci prawa wieczystego użytkowania gruntu i otrzymania od dostawcy faktury VAT dokumentującej ww. dostawę, przysługiwać będzie prawo do wystąpienia o zwrot różnicy podatku.

W pierwszym rzędzie wskazać należy, że otrzymanie towaru w wyniku aportu stanowi w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług dostawę towarów. W związku z tym rozliczenia w zakresie podatku VAT od aportu nie różnią się niczym od rozliczeń w przypadku nabycia towarów w wyniku zawarcia umowy sprzedaży czy dostawy. Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 u.p.tu „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.". W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) u.p.t u. „kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (…)." Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11,12,16 i 18 (art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy). Natomiast zgodnie z art. 87 ust. 1 u.p.tu.- „w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy."

Jak zatem wynika z przepisów ustawy i na co wskazuje doktryna prawa podatkowego a co potwierdzają także tezy interpretacji organów podatkowych (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 maja 2010r. sygn. IPPP3/443-359/10-7/S/KG/SM) podstawowymi warunkami od których ustawa o podatku od towarów i usług uzależnia przyznanie danemu podmiotowi prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz zwrotu różnicy podatku od towarów i usług są:

1.  prawo to przysługuje wyłącznie podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy,
2.  podatnik nabył towary lub usługi, a z nabycia tego wynika kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy,
3.  towary i usługi, o których wyżej mowa, podatnik wykorzystał (wykorzysta) do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (albo np. niektórych czynności nie podlegających opodatkowaniu, wymienionych w art. 86 ust. 8 i 9 ustawy).
4.  kwotę podatku naliczonego podatnik wykazał we właściwym terminie (okresie rozliczeniowym), określonym w art. 86 ust. 10-18 ustawy,
5.  w tym samym okresie rozliczeniowym podatnik wykazał kwotę podatku należnego, a kwota ta jest niższa od kwoty podatku naliczonego,
6.  nie występują okoliczności powodujące wyłączenie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, określone w art. 88 ustawy.

Analizując opisany na wstępie stan faktyczny w kontekście wyżej wymienionych warunków wskazać należy, że:

1.  zarówno podmiot dokonujący dostawy nieruchomości jak i Wnioskodawca posiadają status czynnych podatników podatku VAT. Ta przesłanka z lit. a) jest zatem zrealizowana,
2.  nieruchomość stanowiąca prawo wieczystego użytkowania gruntów zostanie nabyta w drodze aportu a zatem dostawy, nadto Wnioskodawca otrzyma od dokonującego dostawy fakturę VAT z której wynikać będzie kwota podatku naliczonego do odliczenia, przesłanka z pkt b) będzie zatem zrealizowana,
3.  nieruchomość zostanie nabyta na cele prowadzonej działalności gospodarczej i służyć będzie dokonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jak wynika z poglądów doktryny - „Biorąc pod uwagę, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia będzie miał zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Jeśli podatnik zamierza przeznaczyć dane towary lub usługi na cele działalności opodatkowanej to jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług (choćby przed zrealizowaniem prawa do odliczenia towary bądź usługi nie zostały jeszcze spożytkowane na cele działalności opodatkowanej". R. Kubacki, A. Bartosiewicz w komentarzu do ustawy VAT, Lex 2009 str. 737. Wobec tego, że nabywana nieruchomość będzie wykorzystywana na cele działalności opodatkowanej tj. odpłatnej dzierżawy na rzecz spółki operatorskiej, zaś Wnioskodawca będzie z tego tytułu uzyskiwał przychody opodatkowane nie ma przeszkód do zwrotu różnicy podatku. Tym samym przesłanka z pkt c) także pozostawać będzie zrealizowana,
4.  Wnioskodawca wykaże kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za miesiąc w którym otrzyma fakturę VAT od dostawcy, w tym samym okresie rozliczeniowym wykaże kwotę podatku należnego. Jeśli kwota podatku należnego za ten okres rozliczeniowy będzie niższa niż kwota podatku naliczonego - kwota różnicy będzie wykazana do zwrotu w deklaracji podatkowej za ww. okres rozliczeniowy - realizacja przesłanek w pkt d) i e),
5.  nie wystąpią także okoliczności powodujące wyłączenie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, określone w art. 88 ustawy, a w szczególności podatek naliczony będzie wykazany w prawidłowo sporządzonej fakturze VAT wystawionej przez podmiot istniejący posiadający status czynnego podatnika VAT, dokumentującej rzeczywiście i realnie dokonaną dostawę towarów. Tym samym także warunki opisane w pkt f) powyżej zostaną zrealizowane.

Podsumowując powyższe rozważania Wnioskodawca w stanie faktycznym opisanym na wstępie tj. w związku z otrzymaniem w drodze aportu na pokrycie akcji w podwyższonym kapitale zakładowym spółki niezabudowanej nieruchomości stanowiącej przedmiot wieczystego użytkowania gruntów, po spełnieniu warunków z art. 86 i 87 u.p.tu. będzie miał prawo do wystąpienia do organu podatkowego z wnioskiem o zwrot różnicy pomiędzy podatkiem należnym a naliczonym wynikającym z faktury VAT dokumentującej dostawę przedmiotu aportu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w tym, zbycie praw wieczystego użytkowania gruntu.

Wniesienie aportu jest dostawą towarów, zważywszy na fakt, że mamy w tym przypadku do czynienia z przeniesieniem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Pozostaje więc konieczność rozstrzygnięcia, czy dostawa ta jest odpłatna, czy nieodpłatna. Na gruncie kodeksu spółek handlowych przyjęcie, że objęcie udziałów w spółce w zamian za aport stanowi odpłatność, nie byłoby możliwe. Jednak tak jak ustawa odrywa się od konstrukcji prawa cywilnego, tak wydaje się w pełni zasadne rozpatrywanie odpłatności jedynie na gruncie ustawy. Z jej przepisów, a także z orzecznictwa ETS wynika, że odpłatnością będzie uzyskany przez dostawcę benefit (korzyść) każdego rodzaju. Nie ulega wątpliwości, że wniesienie aportu nie jest świadczeniem pod tytułem darmym. Wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść. Z tego względu należy uznać wniesienie aportu za odpłatną dostawę towarów. Wnoszenie wkładów niepieniężnych do spółek prawa handlowego lub cywilnego podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach, określonych w przepisach o podatku od towarów i usług, w zależności od przedmiotu aportu.

W związku z powyższym aport prawa wieczystego gruntu spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy o VAT).

W świetle powyższego Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze VAT dokumentującej transakcję wniesienia aportu, w terminach określonych w art. 86 ust. 10 pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 87 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W myśl art. 87 ust. 2 ustawy o VAT zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Stosownie do art. 86 ust. 19 ustawy o VAT jeżeli w okresie rozliczeniowym podatnik nie wykonywał czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz nie wykonywał czynności poza terytorium kraju kwotę podatku naliczonego może przenieść do rozliczenia na następny okres rozliczeniowy.

Zaś zgodnie z art. 87 ust. 5a ustawy o VAT w przypadku gdy podatnik nie wykonał w okresie rozliczeniowym czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz czynności wymienionych w art. 86 ust. 8 pkt 1, podatnikowi przysługuje, na jego umotywowany wniosek złożony wraz z deklaracją podatkową, zwrot kwoty podatku naliczonego, podlegającego odliczeniu od podatku należnego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą na terytorium kraju lub poza tym terytorium, w terminie 180 dni od dnia złożenia rozliczenia, z zastrzeżeniem art. 86 ust. 19. Na pisemny wniosek podatnika urząd skarbowy dokonuje zwrotu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, w terminie 60 dni, jeżeli podatnik złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe. Przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a i ust. 4a-4f stosuje się odpowiednio.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca dokona nabycia w drodze wniesienia aportu niezabudowaną nieruchomość w postaci wieczystego użytkowania gruntów opodatkowaną wg stawki 23%. Wnioskodawca nabędzie ww. nieruchomość na cele prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej i dla wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Na przedmiotowej nieruchomości planowana jest inwestycja w postaci budowy hotelu. Po zakończeniu inwestycji Wnioskodawca planuje zawrzeć umowę, na podstawie której wydzierżawi obiekt spółce operatorskiej (która w oparciu o ww. obiekt będzie prowadziła faktyczną działalność hotelarską), zaś sam uzyskiwał będzie przychody z czynszu dzierżawy od ww. podmiotu.

W świetle powyższego, jeżeli u Wnioskodawcy wystąpi w danym okresie rozliczeniowym nadwyżka podatku naliczonego nad należnym wówczas przysługiwać jej będzie prawo do zwrotu tej nadwyżki na rachunek bankowy co do zasady w terminie 60 dni od złożenia deklaracji VAT-7 za okres rozliczeniowy, w którym nadwyżka ta wystąpiła.

Powyższe odnosi się również do sytuacji, gdy nadwyżka podatku od towarów i usług naliczonego nad należnym wynikać będzie z rozliczenia w deklaracji VAT podatku naliczonego określonego w fakturze dokumentującej wniesienie aportu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Dodatkowo podkreśla się, że niniejsza interpretacja nie odnosi się do prawidłowości wystawionej faktury dokumentującej transakcję wniesienia aportu, ponieważ kwestia ta nie była przedmiotem zapytania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.