Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.439.2020.2.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-20
Teza: opodatkowanie podatkiem VAT odpłatnego powstrzymania się od żądania usunięcia wad oraz zwolnienia Zainteresowanego z odpowiedzialności gwarancyjnej wynikającej z Porozumienia, jak również w zakresie prawa do odliczenia przez Zainteresowanego podatku naliczonego wynikającego z zawartego Porozumienia
Słowa kluczowe: gwarancje; wady; świadczenie; żądanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 16 lipca 2020 r. (data wpływu 20 lipca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT odpłatnego powstrzymania się od żądania usunięcia wad oraz zwolnienia Zainteresowanego z odpowiedzialności gwarancyjnej wynikającej z Porozumienia, jak również w zakresie prawa do odliczenia przez Zainteresowanego podatku naliczonego wynikającego z zawartego Porozumienia - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT odpłatnego powstrzymania się od żądania usunięcia wad oraz zwolnienia Zainteresowanego z odpowiedzialności gwarancyjnej wynikającej z Porozumienia, jak również w zakresie prawa do odliczenia przez Zainteresowanego podatku naliczonego wynikającego z zawartego Porozumienia.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania:
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką prawa polskiego zajmującą się działalnością deweloperską. Projekty realizowane planowane przez Wnioskodawcę obejmują zarówno budowę celem odsprzedaży jak i budowę celem wynajmu (dzierżawy). W celu realizacji projektów, Wnioskodawca aktywnie poszukuje nieruchomości do zakupu oraz kontraktuje wykonawców budowlanych.

Zainteresowany jest spółką prawa polskiego prowadzającą działalność w branży budowlanej. Zainteresowany wykonuje prace projektowe oraz roboty budowlano-montażowe, przeprowadza analizę ekonomiczną i techniczną oraz eksploatacyjną rozwiązań projektowych, jak również wykonuje optymalizację rozwiązań technicznych i technologicznych.

Wnioskodawca i Zainteresowany (dalej: Strony) są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. W 2011 roku Strony zawarły umowę o roboty budowlane (dalej: Umowa o roboty budowlane), na podstawie której Zainteresowany jako Generalny Wykonawca wybudował w Warszawie na rzecz Wnioskodawcy kompleks budynków biurowych. Zainteresowany udzielił Wnioskodawcy gwarancji umownej na wykonane budynki.

W związku z wykryciem przez Wnioskodawcę w wybudowanych przez Zainteresowanego budynkach wad polegających na powstaniu pęknięć i mikropęknięć na powierzchni stropowej oraz płytach dennych, Wnioskodawca, stosownie do postanowień Umowy o roboty budowlane, wezwał Zainteresowanego w ramach ciążącej na nim odpowiedzialności gwarancyjnej do naprawy zaistniałych wad. W wyniku toczących się między Stronami rozmów dotyczących sposobu usunięcia powstałych wad ustalono, że rozwiązaniem optymalnym dla obu Stron będzie zaniechanie usuwania wad budynków według metody zaproponowanej przez Zainteresowanego i przeprowadzenie napraw przez Wnioskodawcę we własnym zakresie (przy udziale podwykonawcy - strony trzeciej).

W związku z powyższym zgodnie ze wspólnym interesem Stron Wnioskodawca i Zainteresowany planują zawrzeć Porozumienie w sprawie odpowiedzialności gwarancyjnej (dalej: Porozumienie), zgodnie z którym Wnioskodawca zobowiązuje się do trwałego powstrzymania się od żądania od Zainteresowanego usunięcia wad budynków i w zakresie tychże wad zwolni Zainteresowanego z odpowiedzialności gwarancyjnej wynikającej z Umowy o roboty budowlane, w zamian za co Zainteresowany na podstawie wystawionej mu faktury zapłaci Wnioskodawcy określoną kwotę pieniężną powiększoną o należny podatek VAT. Porozumienie między Stronami zostanie zawarte na podstawie zasady swobody kształtowania umów mającej swój wyraz w art. 3531 Kodeksu cywilnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytania nr 1 i 2 wniosku):

1.  Czy odpłatne powstrzymanie się od żądania usunięcia wad oraz zwolnienie Zainteresowanego z odpowiedzialności gwarancyjnej, wynikające z Porozumienia, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatne świadczenie usług przez Wnioskodawcę?
2.  W razie potwierdzenia stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, czy w przypadku wystawienia przez Wnioskodawcę i otrzymania przez Zainteresowanego faktury VAT dokumentującej, wynikające z Porozumienia, odpłatne powstrzymanie się od żądania usunięcia wad oraz zwolnienie z odpowiedzialności gwarancyjnej, Zainteresowanemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z ww. faktury?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Odpłatne powstrzymanie się od żądania usunięcia wad oraz zwolnienie Zainteresowanego z odpowiedzialności gwarancyjnej, wynikające z Porozumienia, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatne świadczenie usług przez Wnioskodawcę.
2.  Zainteresowanemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury VAT dokumentującej, wynikające z Porozumienia, odpłatne powstrzymanie się od żądania usunięcia wad oraz zwolnienie Zainteresowanego z odpowiedzialności gwarancyjnej.

Uzasadnienie:

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do postanowień art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem organów podatkowych (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 13 czerwca 2012 r., sygn. IPTPP2/443-888/11-6/IR), aby dana czynność mogła zostać zaklasyfikowana jako usługa, łącznie spełnione zostać muszą następujące warunki:

1.  obowiązek określonego świadczenia musi wynikać ze stosunku prawnego pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą,
2.  musi istnieć konkretny podmiot, będący bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
3.  świadczeniu usługodawcy musi odpowiadać świadczenie wzajemne (odpłatność) ze strony usługobiorcy tj. beneficjenta świadczenia.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 października 2017 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.348.2017.l.JG, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 3 października 2016 r., sygn. 1061-IPTPP3.4512.395.2016.1.OS, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 13 czerwca 2012 r., sygn. IPTPP2/443-888/11-6/IR).

Istotne jest zatem wskazanie czynności kwalifikowanej jako usługa, podmiotu tę czynność wykonującego oraz podmiotu będącego beneficjentem tej usługi.

Z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie.

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT. Podobnie orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że „usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy”.

Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawcy należy zwrócić uwagę, że w wyroku z dnia 15 stycznia 2015 r. sygn. I FSK 1980/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że: „O usługach za wynagrodzeniem w rozumieniu ustawy o VAT można mówić jedynie w sytuacji, kiedy wykonywane jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może być uznana za bezpośredniego beneficjenta usługi. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie”.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego spełnione będą wszystkie przesłanki do uznania, że - objęte treścią Porozumienia - powstrzymanie się od żądania usunięcia wad oraz zwolnienie Zainteresowanego od odpowiedzialności gwarancyjnej stanowi świadczenie usług.

Świadczenie polegające na zobowiązaniu do trwałego powstrzymywania się Wnioskodawcy od żądania od Zainteresowanego usunięcia wad budynku oraz na zwolnieniu w tym zakresie Zainteresowanego z odpowiedzialności gwarancyjnej (wynikającej z Umowy o roboty budowlane) wynikać będzie z Porozumienia, jakie Strony między sobą zawrą. W ramach Porozumienia, Strony dokonają czynności wykraczającej poza pierwotną Umowę o roboty budowlane - uregulują wzajemne stosunki w sposób odmienny od standardowych zasad odpowiedzialności gwarancyjnej. Istnieć zatem będzie nowy stosunek prawny wiążący Strony w zakresie sposobu rozwiązania kwestii wad budynków. Porozumienie będzie przewidywać po stronie Wnioskodawcy zarówno zachowanie o charakterze biernym (zaniechanie, powstrzymanie się od dochodzenia napraw budynku) jak i o charakterze czynnym (działanie, zwolnienie od odpowiedzialności gwarancyjnej).

Niewątpliwie w opisywanej sprawie możliwe jest wyodrębnienie konkretnego podmiotu będącego beneficjentem świadczenia. Jest nim Zainteresowany, który w zamian za odpłatność, zostanie zwolniony z wynikającego z zawartej między Stronami Umowy o roboty budowlane obowiązku dokonywania napraw gwarancyjnych na rzecz Wnioskodawcy.

Odpłatność, przewidzianą Porozumieniem, należy uznać za świadczenie wzajemne (pieniężne) Zainteresowanego za określone zachowanie Wnioskodawcy w postaci powstrzymywania się od żądania od Zainteresowanego napraw budynków (oraz zwolnienie z odpowiedzialności gwarancyjnej). Wnioskodawca otrzymując stosowną zapłatę pieniężną będzie de facto tolerował sytuację, w której Zainteresowany mimo ciążącego na nim na mocy Umowy obowiązku nie podejmie się dokonania usunięcia wad budynków.

Wypłata przez Zainteresowanego kwoty pieniężnej na rzecz Wnioskodawcy będzie zatem, ekwiwalentem świadczenia Wnioskodawcy. Spełniona zostanie tym samym przesłanka istnienia związku pomiędzy odpłatnością (za powstrzymanie się od żądania od Zainteresowanego napraw budynków oraz zwolnienie z odpowiedzialności gwarancyjnej wynikających z Umowy o roboty budowlane) a otrzymaniem świadczenia przez Zainteresowanego.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy świadczenie polegające na powstrzymaniu się od żądania od Zainteresowanego napraw budynków oraz zwolnieniu go z odpowiedzialności gwarancyjnej spełni wszystkie przesłanki do zakwalifikowania takiego działania jako usługi opodatkowanej podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ustawy o VAT.

Ad 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak powszechnie wskazuje się w orzecznictwie (m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 stycznia 2017 r., sygn. III SA/Wa 2902/15) „Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.”

Skoro jak zostało już wyrażone w argumentacji w zakresie pytania nr 1, świadczenie wynikające z Porozumienia będzie stanowić usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT Wnioskodawca będzie tym samym zobowiązany do rozpoznania obowiązku podatkowego na podstawie art. 19a ustawy o VAT oraz wystawienia faktury VAT zgodnie z art. 106b ustawy o VAT.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zainteresowany spełni wszystkie warunki z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uprawniające go do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zainteresowany jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, nie wykonuje czynności zwolnionych od podatku VAT, a nabyta przez niego usługa Wnioskodawcy w postaci powstrzymania się od żądania napraw budynków oraz zwolnienia z odpowiedzialności gwarancyjnej niewątpliwie ma wyraźny związek z wykonywaniem przez Zainteresowanego czynności opodatkowanych. Nie sposób uznać, że tego typu świadczenie ma związek z innego typu działalnością Zainteresowanego lub pozostaje w ogóle bez związku z działalnością podlegającą ustawie o VAT.

Zainteresowany prowadzi działalność gospodarczą w branży budowlanej opodatkowanej podatkiem VAT. Omawiane Porozumienie zawierane będzie w związku z wykonaną w przeszłości usługą budowlaną na rzecz Wnioskodawcy (usługa podlegała VAT). Porozumienie to ureguluje kwestię odpowiedzialności Zainteresowanego w sposób niestandardowy (tzn. odmienny od wynikającego z Umowy o roboty budowlane), jednak nadal w odniesieniu do głównej działalności Zainteresowanego. Zainteresowany będzie beneficjentem omawianego świadczenia, gdyż w zamian za określoną kwotę pieniężną (odpłatność) nie będzie już ciążyć na nim konieczność dokonania napraw budynków.

Biorąc pod uwagę powyższe, Zainteresowanemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Wnioskodawcę dokumentującej świadczenie polegające na powstrzymaniu się od żądania od Zainteresowanego napraw budynków oraz zwolnienie Zainteresowanego z wykonania napraw gwarancyjnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm. ), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy czym należy zwrócić uwagę w szczególności na przepis art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy, który przez świadczenie usług nakazuje rozumieć także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. W związku z powyższym uznać należy, że pojęcie świadczenia – składającego się na istotę usługi – należy interpretować zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem.

Przy definiowaniu „świadczenia” należy odwołać się do przepisów prawa cywilnego. W myśl art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 z późn. zm.), świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu.

Tak więc na świadczenie może składać się zachowanie polegające na działaniu (dokonanie czynności na rzecz innego podmiotu) lub na zaniechaniu (zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji).

Co do zasady każde świadczenie nie będące dostawą towarów polegające na działaniu lub na zaniechaniu stanowi świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie należy podkreślić, iż czynność podlega opodatkowaniu, gdy dokonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego tej płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Aby dana usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zaprezentowana argumentacja w przedmiocie wzajemności świadczeń jako warunku koniecznego do uznania usługi za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT znajduje szerokie poparcie w orzecznictwie krajowych sądów administracyjnych jak i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

Szczególnie trafnie kwestię tę ujął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z dnia 15 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Ke 89/12, w którym stwierdził, że „Świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Aby usługa podlegała obowiązkowi podatkowemu z tytułu VAT koniecznym warunkiem jest, by świadczona była odpłatnie, przy czym pomiędzy czynnością podlegającą opodatkowaniu (usługą), a wynagrodzeniem otrzymanym z tytułu jej wyświadczenia musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek”.

W wyroku z dnia 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 TSUE przypomniał, że jeżeli działalność usługodawcy polega wyłącznie na świadczeniu usług bez bezpośredniego świadczenia wzajemnego, brak jest podstawy opodatkowania i usługi te nie podlegają tym samym podatkowi VAT (teza 43). Świadczenie usług tylko wtedy dokonywane jest „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy, jeżeli pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (teza 44).

W wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem, i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). Tym samym, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Kupujący oraz Sprzedający są spółkami z siedzibą w Polsce oraz są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT. W 2011 roku Strony zawarły umowę o roboty budowlane, na podstawie której Zainteresowany jako Generalny Wykonawca wybudował w Warszawie na rzecz Wnioskodawcy kompleks budynków biurowych. Zainteresowany udzielił Wnioskodawcy gwarancji umownej na wykonane budynki. W związku z wykryciem przez Wnioskodawcę w wybudowanych przez Zainteresowanego budynkach wad Wnioskodawca, stosownie do postanowień Umowy o roboty budowlane, wezwał Zainteresowanego w ramach ciążącej na nim odpowiedzialności gwarancyjnej do naprawy zaistniałych wad. W wyniku toczących się między Stronami rozmów dotyczących sposobu usunięcia powstałych wad ustalono, że rozwiązaniem optymalnym dla obu Stron będzie zaniechanie usuwania wad budynków według metody zaproponowanej przez Zainteresowanego i przeprowadzenie napraw przez Wnioskodawcę we własnym zakresie. W związku z powyższym zgodnie ze wspólnym interesem Stron Wnioskodawca i Zainteresowany planują zawrzeć Porozumienie w sprawie odpowiedzialności gwarancyjnej, zgodnie z którym Wnioskodawca zobowiązuje się do trwałego powstrzymania się od żądania od Zainteresowanego usunięcia wad budynków i w zakresie tychże wad zwolni Zainteresowanego z odpowiedzialności gwarancyjnej wynikającej z Umowy o roboty budowlane, w zamian za co Zainteresowany na podstawie wystawionej mu faktury zapłaci Wnioskodawcy określoną kwotę pieniężną powiększoną o należny podatek VAT.

W tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do ustalenia, czy odpłatne powstrzymanie się od żądania usunięcia wad oraz zwolnienie Zainteresowanego z odpowiedzialności gwarancyjnej, wynikające z Porozumienia, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatne świadczenie usług przez Wnioskodawcę.

Na podstawie analizy przedstawionego opisu sprawy oraz przywołanych przepisów należy stwierdzić, że zapłata Wnioskodawcy przez Zainteresowanego określonej kwoty pieniężnej w zamian za zwolnienie z odpowiedzialności gwarancyjnej, jest w rzeczywistości wynagrodzeniem za usługę, o której mowa w art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy. W przepisie tym jako świadczenie usług wymienia się m.in. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Zgodnie z przedstawionym opisem, Zainteresowany będzie zobowiązany do zapłaty Wnioskodawcy określonej sumy pieniężnej na mocy zawartego Porozumienia, zgodnie z którym Wnioskodawca powstrzyma się od żądania od Zainteresowanego usunięcia wad budowlanych. A zatem Wnioskodawca świadczy usługę na rzecz Zainteresowanego, podlegającą opodatkowaniu jako czynność wymienioną w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zawarte między Stronami Porozumienie ma na celu trwałe powstrzymanie się od żądania od Zainteresowanego usunięcia wad budowlanych i zwolnienia Zainteresowanego z odpowiedzialności gwarancyjnej wynikającej z umowy o roboty budowlane. Dlatego też Zainteresowany wypłaci Wnioskodawcy środki pieniężne z tytułu odpowiedzialności gwarancyjnej. Wypłata ww. świadczenia będzie miała zatem charakter wynagrodzenia w zakresie, w jakim Wnioskodawca wnosi przyzwolenie na niedokonanie usunięcia powstałych wad budowlanych przez Zainteresowanego. Przedmiotowe świadczenie stanowi świadczenie usług zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, bowiem jak już wcześniej wskazano pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy) – co ma miejsce w niniejszej sprawie. Otrzymywane więc przez Wnioskodawcę wynagrodzenie za usługę będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji odpowiadając na pytanie Wnioskodawcy stwierdzić należy, że odpłatne powstrzymanie się od żądania usunięcia wad oraz zwolnienie Zainteresowanego z odpowiedzialności gwarancyjnej, wynikające z Porozumienia, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatne świadczenie usług przez Wnioskodawcę.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad 2

Odnośnie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zatem dla realizacji przez podatnika prawa do odliczenia podatku, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy niezbędnym jest, aby odliczenia dokonywał podatnik podatku od towarów i usług oraz aby towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Tym samym, zasada ta wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wskazać należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Z wniosku wynika, że Zainteresowany jako czynny podatnik podatku VAT prowadzi działalność gospodarczą w branży budowlanej opodatkowanej tym podatkiem. Wnioskodawca i Zainteresowany planują zawrzeć Porozumienie w sprawie odpowiedzialności gwarancyjnej, zgodnie z którym Wnioskodawca zobowiązuje się do trwałego powstrzymania się od żądania od Zainteresowanego usunięcia wad budynków i w zakresie tychże wad zwolni Zainteresowanego z odpowiedzialności gwarancyjnej wynikającej z Umowy o roboty budowlane, w zamian za co Zainteresowany na podstawie wystawionej mu faktury zapłaci Wnioskodawcy określoną kwotę pieniężną powiększoną o należny podatek VAT. Omawiane Porozumienie zawierane będzie w związku z wykonaną w przeszłości usługą budowlaną na rzecz Wnioskodawcy (usługa podlegała VAT). Zainteresowany będzie beneficjentem omawianego świadczenia, gdyż w zamian za określoną kwotę pieniężną (odpłatność) nie będzie już ciążyć na nim konieczność dokonania napraw budynków.

Analizując okoliczności faktyczne sprawy na tle przedstawionych przepisów prawa wskazać należy, że Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej odpłatne powstrzymanie się od żądania usunięcia wad oraz zwolnienie Zainteresowanego z odpowiedzialności gwarancyjnej. Powyższe wynika z faktu, że Zainteresowany jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a nabyta przez niego usługa w postaci powstrzymania się od żądania napraw budynków oraz zwolnienia z odpowiedzialności gwarancyjnej ma związek z wykonywaniem przez Zainteresowanego czynności opodatkowanych.

Biorąc pod uwagę powyższe, Zainteresowanemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Wnioskodawcę dokumentującej świadczenie polegające na powstrzymaniu się od żądania od Zainteresowanego napraw budynków oraz zwolnienie Zainteresowanego z wykonania napraw gwarancyjnych.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w odniesieniu do podatku dochodowego od osób prawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.