Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.248.2019.2.JK3
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-07
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku.
Słowa kluczowe: małżonek; nieruchomości-zbycie nieruchomości; spadek; wspólność-wspólność majątkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 29 maja 2019 r. (data wpływu 31 maja 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 9 lipca 2019 r. (data nadania 10 lipca 2019 r., data wpływu 15 lipca 2019 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 3 lipca 2019 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.248.2019.1.JK3 (data nadania 4 lipca 2019 r., data doręczenia 9 lipca 2019 r.) oraz uzupełnione pismem z dnia 31 lipca 2019 r. (data nadania 1 sierpnia 2019 r., data wpływu 2 sierpnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 3 lipca 2019 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.248.2019.1.JK3 (data nadania 4 lipca 2019 r., data doręczenia 9 lipca 2019 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia braków formalnych wniosku.

Pismem z dnia 9 lipca 2019 r. (data nadania 10 lipca 2019 r., data wpływu 15 lipca 2019 r.) uzupełniono powyższe w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Aktem notarialnym z dnia 30 stycznia 1992 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem na zasadzie wspólności ustawowej małżeńskiej nabyła działkę budowlaną o powierzchni 671 m2, na której wkrótce rozpoczęli budowę domu. Środki pieniężne na budowę domu pochodziły ze wspólnego majątku małżeńskiego (nie było rozdzielności małżeńskiej). Budowę zakończono w 1999 r. i od tego roku (tj. 1999) razem z mężem Wnioskodawczyni zamieszkała w przedmiotowym domu. Mąż zamieszkiwał do śmierci, natomiast Wnioskodawczyni zamieszkuje do chwili obecnej. W dniu 18 czerwca 2014 roku mąż Wnioskodawczyni zmarł pozostawiając spadek, którego przedmiotami były nieruchomości i udziały w spółce, w tym m.in. 1/2 działki zabudowanej budynkiem mieszkalnym. Spadek nabyła Wnioskodawczyni oraz troje dzieci, po 1/4 części każdy. Wartość nabytego przez Wnioskodawczynię udziału w masie spadkowej wynosiła 612.852.00 złotych (tj. 1/4 całej masy spadkowej). Dnia 8 maja 2015 roku dokonano działu spadku bez obowiązku spłat i dopłat, w wyniku czego dzieci przekazały na rzecz matki (tj. żony zmarłego) po 1/4 swoich udziałów w niektórych nieruchomościach o łącznej wartości 434.250 złotych, w tym wartość przekazanych udziałów w nieruchomości zabudowanej domem wynosiła 393.750.00 złotych. Natomiast Wnioskodawczyni przekazała dzieciom po 1/4 swoich udziałów w innych nieruchomościach wchodzących w skład masy spadkowej o łącznej wartości 468.102,00 złotych. Wartość otrzymanych przez żonę spadkodawcy udziałów w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności mieści się w udziale jaki przysługiwał jej w majątku objętym współwłasnością oraz dział spadku i zniesienie współwłasności zostało dokonane bez spłat i dopłat.

Nie nastąpiło więc przysporzenie majątku Wnioskodawczyni ponad udział spadkowy. Wnioskodawczyni zamierza dokonać sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, która po dokonaniu działu spadku stała się Jej własnością w całości.

Wnioskodawczyni wskazała, że w małżeństwie istniał między małżonkami ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej. Nigdy nie zawierała z mężem umowy ustanawiającej rozdzielność majątkową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wystąpi podatek dochodowy od osób fizycznych od sprzedaży przedmiotowej nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym nabytej w drodze działu spadku, jeśli żona spadkodawcy sprzeda ją w 2019 roku?
2.  Jeśli sprzedaż ww. nieruchomości w 2019 roku będzie podlegała opodatkowaniu, to aby uniknąć podatku dochodowego należałoby dokonać jej zbycia po upływie 5 lat od nabycia:

\- czy początek 5-letniego terminu do zbycia przedmiotowej nieruchomości wyznaczać powinien koniec roku kalendarzowego, w którym nastąpiła śmierć spadkodawcy (18 czerwca 2014 r.), tj. 31 grudnia 2014 roku, czy też koniec roku kalendarzowego, w którym dokonano działu spadku (8 maja 2015 r.), tj. 31 grudnia 2015 roku?

Zdaniem Wnioskodawczyni,

1.  Zbycie przedmiotowej nieruchomości w 2019 roku nie powinno być rozważane jako źródło przychodu na potrzeby opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ wartość udziałów uzyskanych przez żonę spadkodawcy w drodze działu spadku nie przekracza wartości udziałów w spadku jaki pierwotnie jej przysługiwał. Czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ od daty wybudowania domu przez małżonków w1999 roku minęło więcej niż 5 lat.
2.  O dacie nabycia spadku, a zatem wszystkich rzeczy i praw wchodzących w jego skład decyduje bowiem jego otwarcie (dzień śmierci spadkodawcy), tj. 18 czerwca 2014 roku, a nie data działu spadku, tj. 8 maja 2015 r.

Dział spadku jest czynnością wtórną do nabycia spadku. Jeśli żona spadkodawcy sprzeda przedmiotową nieruchomość po 1 stycznia 2020 roku, podatek dochodowy nie wystąpi, ponieważ okres 5-letni termin należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie spadku tj. od 31 grudnia 2014 r. Wobec powyższego żona spadkodawcy może zbyć ww. nieruchomość po 1 stycznia 2020 r. bez obowiązku uiszczenia podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z ogólną zasadą sformułowaną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma zatem ustalenie momentu oraz sposobu ich nabycia.

Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, należy skorzystać z definicji nieruchomości zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r. poz. 1025, z późn. zm.).

Zgodnie z treścią art. 46 § 1 tej ustawy: nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W myśl zaś art. 47 § 1-3 Kodeksu cywilnego: część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Stosownie do art. 48 Kodeksu cywilnego: z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Wyżej wymienione przepisy wyrażają generalną zasadę, że budynek jako część składowa nieruchomości – z wyjątkami przewidzianymi w ustawie – nie może być odrębnym przedmiotem własności i dzieli los prawny rzeczy głównej, tj. gruntu. Tak więc zbycie nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku, trwale z nim związanego. Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z powyższym datą nabycia nieruchomości jest zawsze data nabycia gruntu bez względu na to, kiedy został lub zostanie wzniesiony na tym gruncie budynek. Wyjątek od tej zasady Kodeks cywilny przewiduje w przypadku, kiedy przedmiotem nabycia jest prawo użytkowania wieczystego gruntu. W tym przypadku budynek wybudowany na gruncie stanowi przedmiot odrębnej własności. Z taką sytuacją nie mamy jednak do czynienia w niniejszej sprawie.

Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości. Własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności.

Z powyższych regulacji wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem, przedmiotem sprzedaży jest nieruchomość obejmująca zarówno grunt (działkę), jak i budynek. W takim przypadku mówi się o sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, który nie stanowi jednak odrębnej nieruchomości. Dlatego w przypadku sprzedaży nieruchomości gruntowej zabudowanej, okres 5 lat, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie prawa własności gruntu.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Stosownie do art. 10 ust. 6 ww. ustawy - w brzmieniu nadanym art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r. poz. 2159), a mającym zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r. - w przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków lub wybudowanych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości lub nabytych do majątku wspólnego małżonków praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków lub ich wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni wraz z mężem wybudowała dom. W małżeństwie istniał między małżonkami ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej. Mąż Wnioskodawczyni zmarł w 2014 roku. Spadek po zmarłym mężu nabyła Wnioskodawczyni oraz troje dzieci, każdy po 1/4 części. Dnia 8 maja 2015 r. dokonano działu spadku bez obowiązku spłat i dopłat w wyniku czego dzieci przekazały na rzecz matki (tj. żony zmarłego) po 1/4 swoich udziałów w niektórych nieruchomościach o łącznej wartości 434.250 zł, w tym wartość przekazanych udziałów w nieruchomości zabudowanej domem wynosiła 393.750.00 złotych. Natomiast Wnioskodawczyni przekazała dzieciom po 1/4 swoich udziałów w innych nieruchomościach wchodzących w skład masy spadkowej o łącznej wartości 468.102,00 zł. Wartość otrzymanych przez Wnioskodawczynię udziałów w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności mieści się w udziale jaki przysługiwał jej w majątku objętym współwłasnością oraz dział spadku i zniesienie współwłasności zostało dokonane bez spłat i dopłat. Wnioskodawczyni zamierza dokonać sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, która po dokonaniu działu spadku stała się Jej własnością w całości.

W myśl art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób.

Zgodnie z art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Stosownie do art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Stosownie do art. 1035 cyt. ustawy, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Art. 1037 § 1 ww. ustawy, stanowi natomiast, że dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

W myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

Natomiast zgodnie z art. 211 i art. 212 ww. ustawy, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Nadmienić w tym miejscu należy, że stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682, z późn. zm.). Przepis art. 31 § 1 Kodeksu stanowi, że z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa), która obejmuje przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwentnie, w przypadku sprzedaży tego prawa, każdy z małżonków zbywałby je w całości, a nie w określonym udziale.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności w niniejszej sprawie dla ustalenia roku kalendarzowego, od końca którego należy liczyć pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zastosowanie znajdzie obowiązujący od dnia 1 stycznia 2019 r. przytoczony uprzednio przepis art. 10 ust. 6 ww. ustawy.

Oznacza to, że w przypadku odpłatnego zbycia przez Wnioskodawczynię nieruchomości w 2019 r. upływ 5 letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca 1992 roku, w którym małżonkowie nabyli działkę budowlaną w ramach wspólności małżeńskiej ustawowej. Dlatego też data otwarcia spadku, czy też późniejszy dział spadku, nie stanowi dla Wnioskodawczyni nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy. Sprzedaż nieruchomości nie stanowi dla Wnioskodawczyni źródła przychodu i nie skutkuje obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego.

Data wybudowania domu, tj. rok 1999 nie stanowi również dla Wnioskodawczyni daty nabycia, od której należy liczyć 5-letni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawczyni uznano w całości za nieprawidłowe, gdyż sprzedaż nieruchomości w 2019 r. nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ 5 lat licząc od końca roku, w którym małżonkowie nabyli działkę do majątku wspólnego małżonków, a nie jak uważa Wnioskodawczyni z uwagi na upływ ww. okresu od daty wybudowania domu i ze względu na fakt, że wartość udziałów uzyskanych przez Wnioskodawczynię w drodze działu spadku nie przekracza wartości udziałów w spadku jaki pierwotnie Jej przysługiwał.

Jednocześnie nie udziela się odpowiedzi na pytanie Nr 2, gdyż Wnioskodawczyni oczekiwała na nie odpowiedzi w sytuacji, gdyby sprzedaż nieruchomości w 2019 r. podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 24, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.