Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-622/16-4/AA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-08-11
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów oraz w zakresie amortyzacji.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; opodatkowanie; wynajem; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 31 maja 2016 r. (data wpływu 6 czerwca 2016 r.), uzupełnionym w dniach 12 i 15 lipca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów oraz w zakresie amortyzacji.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 oraz art. 155 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 29 czerwca 2016 r. znak ILPB1/4511-1-622/16-2/AA wezwano Wnioskodawczynię do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 5 lipca 2016 r., natomiast w dniu 12 lipca 2016 r. uzupełniono brakującą opłatę, a 15 lipca 2016 r. wniosek uzupełniono o brakujące elementy (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 12 lipca 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą (KPiR) w zakresie sprzedaży sprzętu komputerowego i oprogramowania. Jest czynnym płatnikiem podatku VAT. W maju br. Wnioskodawczyni kupiła wraz z mężem używane mieszkanie dwupokojowe we Wrocławiu (ze środków własnych). Wnioskodawczyni ma zamiar wprowadzić je do ewidencji środków trwałych i amortyzować z zastosowaniem stawki 10%. Mieszkanie będzie wynajmowane na cele mieszkaniowe (dla studentów).

W uzupełnieniu Wnioskodawczyni wskazała, że w przesłanym wcześniej wniosku pisała o tym, że ma zamiar wprowadzić mieszkanie do ewidencji środków trwałych z zastosowaniem stawki amortyzacyjnej 10% (wcześniej mieszkanie było używane do celów mieszkaniowych powyżej 60 miesięcy) oraz że będzie je wynajmowała na cele mieszkaniowe, otóż – jak wyjaśnia Wnioskodawczyni w przesłanym uzupełnieniu – mieszkanie zostało już wprowadzone do ww. ewidencji i jest wynajmowane na cele mieszkaniowe osobom obcym.

Ponadto Wnioskodawczyni chce, aby w mieszkaniu zamieszkał 20 letni syn, student Politechniki (…) – jako jeden z najemców. Syn nie pracuje, jest na utrzymaniu rodziców. Wnioskodawczyni zamierza wystawiać mu za wykonaną usługę fakturę ze stawką VAT zw., syn będzie wykorzystywał mieszkanie wyłącznie do celów mieszkaniowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wynajęcie (części) mieszkania własnemu synowi pozbawi Wnioskodawczynię prawa do zaliczenia w pełnej wysokości (tzn. w 100%) w koszty działalności wydatków związanych z tym mieszkaniem, a dotyczących:

1.  podatku od nieruchomości, kosztu użytkowania wieczystego, ubezpieczenia mieszkania, czynszu administracyjnego, opłaty za wodę, ścieki, energię elektryczną, gaz, internet, wywóz śmieci itd., koszt remontów bieżących i napraw, kosztów wyposażenia mieszkania w umeblowanie i sprzęty kuchenne, łazienkowe (zgodnie z umową z obecnymi najemcami nie są one pokrywane przez najemców, taką samą umowę Zainteresowana ma zamiar podpisać z synem)?
2.  amortyzacji samego lokalu?

Pytanie wynika z uzupełnienia do wniosku.

Zdaniem Wnioskodawczyni, 20-letni syn jest studentem dziennym Politechniki (…). Jest na utrzymaniu Wnioskodawczyni i w związku z tym przekazuje mu co miesiąc do dyspozycji pewną kwotę pieniędzy. Za te pieniądze może wynająć pokój we Wrocławiu, ale zdaniem Wnioskodawczyni nic nie stoi na przeszkodzie, aby wynajął ten pokój w mieszkaniu małżonków. Mieszkanie będzie składnikiem majątku firmy Wnioskodawczyni, będzie wynajmowane na cele mieszkaniowe studentom i w związku z tym będzie co miesiąc wystawiać faktury (VAT zw.), a więc będzie osiągać przychody, co z kolei daje Wnioskodawczyni prawo do amortyzowania mieszkania.

Ponadto w uzupełnieniu Wnioskodawczyni wskazała, że wg jej oceny wynajęcie (części) mieszkania synowi (odpłatnie) nie pozbawi ww. prawa, ponieważ nie należy tego traktować jako zaspokojenia potrzeby mieszkaniowej najbliższej rodziny, a jest odpłatną (na zasadach rynkowych) usługą najmu lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe i będzie dokumentowana stosowną umową i comiesięcznymi fakturami, skoro będzie więc generowała przychód, to z drugiej strony musi być możliwość zaliczenia w koszty pozycji wymienionych w pkt 1 i 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem, kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wykazania owego związku spoczywa na osobie, która wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Do kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, spełniających powyższe kryteria, nie można jednak zaliczyć wydatków osobistych osoby prowadzącej działalność gospodarczą.

Podkreślenia wymaga, że o tym co jest celowe i potrzebne, czyli racjonalnie uzasadnione w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania, że określony wydatek spełnia ustawowe kryteria uznania go za koszt uzyskania przychodu, tj. w szczególności obowiązek wykazania związku kosztów z działalnością gospodarczą, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości. Pamiętać przy tym należy, że koszty uzyskania przychodów nie są kosztami uzyskania jakichkolwiek przychodów, lecz zawsze związane są z uzyskaniem przychodu z konkretnego źródła. Koszty uzyskania przychodu z danego źródła pomniejszają przychody z tego właśnie źródła. Koszty te są zatem ściśle i funkcjonalnie przyporządkowane do danego źródła przychodów.

Tym samym możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu, uzależniona jest od obiektywnej, rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, że wydatek ten spowoduje zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodu jakim jest w rozpatrywanym przypadku działalność gospodarcza. Jednakże na podatniku spoczywa nie tylko obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z uzyskiwanym przychodem, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów, ale także obowiązek właściwego ich udokumentowania. W szczególności wykazanie tego związku oraz ocena należytego (prawidłowego) udokumentowania przez podatnika poniesionych wydatków nie leży w kompetencji tut. Organu podatkowego, gdyż wykracza poza zakres indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Odnosząc się natomiast do wydatków poniesionych na wyposażenie mieszkania będącego przedmiotem najmu (umeblowanie, zakup sprzętów kuchennych i łazienkowych) podkreślić należy, że ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki na nabycie składników majątku wykorzystywanych przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, zalicza się sukcesywnie w miarę ich zużycia. Podatnicy mogą stosownie do treści art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – uznać za koszty uzyskania przychodów odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 Definicja środków trwałych – dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych określona została w art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z tym przepisem amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

− o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Co do zasady, budynki oraz lokale mieszkalne, stanowiące przedmiot odrębnej własności, jeśli są wykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej albo oddane do używania na podstawie umowy najmu lub dzierżawy, stanowią środki trwałe podlegające amortyzacji.

Powyższa zasada nie ma jednakże charakteru bezwzględnego. Zgodnie bowiem z brzmieniem art. 22c pkt 2 ww. ustawy, nie podlegają amortyzacji budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu.

Powyższe regulacje sprawiają, że decyzja o amortyzowaniu podatkowym budynków mieszkalnych oraz lokali mieszkalnych, które wykorzystywane są na potrzeby działalności gospodarczej albo oddane w najem (dzierżawę), pozostawiona jest całkowicie do uznania podatnikowi.

Podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 3500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania (art. 22d ust. 1 ww. ustawy). Natomiast w myśl art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Z kolei zgodnie z treścią art. 22f ust. 3 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3500 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3500 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m albo jednorazowo - w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Natomiast jeżeli wyposażenie nie zostało zaliczone do środków trwałych i jego wartość nie przekracza 3500 zł, to wydatki poniesione na zakup tego wyposażenia można zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą i zamierza odpłatnie wynająć mieszkanie m.in. synowi. Koszty o których mowa we wniosku zgodnie z umową z obecnymi najemcami nie są pokrywane przez najemców, a taką samą umowę Wnioskodawczyni zamierza zawrzeć z synem. Wnioskodawczyni za wykonaną usługę zamierza wystawiać fakturę.

Mieszkanie zostało wprowadzone do ewidencji środków trwałych z zastosowaniem stawki amortyzacyjnej 10%.

Wątpliwość Wnioskodawczyni budzi fakt, czy wynajęcie mieszkania własnemu synowi pozbawi prawa do zaliczenia w pełnej wysokości w koszty działalności wydatków związanych z tym mieszkaniem, a dotyczących: podatku od nieruchomości, kosztu użytkowania wieczystego, ubezpieczenia mieszkania, czynszu administracyjnego, opłaty za wodę, ścieki, energię elektryczną, gaz, internet, wywóz śmieci itd., kosztów remontów bieżących i napraw, kosztów wyposażenia mieszkania w umeblowanie i sprzęty kuchenne, łazienkowe oraz amortyzacji lokalu?

Wyjaśnić należy, że zgodnie z treścią art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.) – przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Podstawą generowania przychodów z najmu jest fakt zawarcia stosownej umowy między stronami. Określona w umowie wysokość czynszu stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego, tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym. Jednakże aby powstał przychód po stronie wynajmującego mieszkanie, będące składnikiem majątku firmy Wnioskodawczyni, muszą zaistnieć przesłanki określone w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Jak wskazano we wniosku odpłatna usługa najmu lokalu mieszkalnego własnemu synowi będzie przez Wnioskodawczynię dokumentowana stosowną umową i comiesięcznymi fakturami.

Biorąc pod uwagę przytoczone przepisy prawa oraz opis zdarzenia przedstawionego we wniosku należy stwierdzić, że wynajęcie (części) mieszkania własnemu synowi nie pozbawi Wnioskodawczyni możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych i prawidłowo udokumentowanych wydatków związanych z utrzymaniem i eksploatacją mieszkania będącego przedmiotem najmu. Zatem do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej może zaliczyć wydatki poniesione na podatek od nieruchomości, koszty użytkowania wieczystego, ubezpieczenia mieszkania, czynszu administracyjnego, opłaty za wodę, ścieki, energię elektryczną, gaz, internet, wywóz śmieci itd., koszty remontów bieżących i napraw, koszty wyposażenia mieszkania w umeblowanie i sprzęty kuchenne, łazienkowe.

Natomiast wydatki poniesione na zakup wyposażenia mieszkania mogą stanowić koszty uzyskania przychodów bezpośrednio w miesiącu oddania składników wyposażenia do używania jeżeli wartość jednostkowa składników wyposażenia nie przekracza 3.500 zł i wyposażenie nie zostało zaliczone do środków trwałych. Jednakże, w sytuacji gdy elementy wyposażenia stanowią środki trwałe podlegające amortyzacji, to wówczas kosztem uzyskania przychodów mogą być wyłącznie dokonane odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej.

Ponadto należy wyjaśnić, że wynajęcie (części) mieszkania własnemu synowi również nie pozbawi Wnioskodawczyni możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonanych od wartości początkowej środka trwałego (mieszkania).

Przy tym jeszcze raz podkreślić należy, że obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Musi to być zatem taki wydatek, którego związek z prowadzoną działalnością nie budzi wątpliwości, a obowiązek wykazania tego związku należy do podatnika.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.