Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.290.2018.2.WS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-04
Teza: Obowiązki płatnika w związku z uzyskaniem przez pracowników uprawnień do objęcia/nabycia akcji oraz ich objęciem/nabyciem, a także odpłatnym zbyciem akcji.
Słowa kluczowe: akcja-objęcie (nabycie) akcji; kapitał-kapitały pieniężne; programy-program motywacyjny; płatnik; uprawnienie; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 lipca 2018 r. (data wpływu 7 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   obowiązków płatnika w związku z uzyskaniem przez pracowników uprawnień do objęcia/nabycia akcji oraz ich objęciem/nabyciem – **jest prawidłowe,**
*   obowiązków płatnika w sytuacji odpłatnego zbycia akcji przez pracowników – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 30 sierpnia 2018 r. (data wpływu 5 września 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   obowiązków płatnika w związku z uzyskaniem przez pracowników uprawnień do objęcia/nabycia akcji oraz ich objęciem/nabyciem,
*   obowiązków płatnika w sytuacji odpłatnego zbycia akcji przez pracowników.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka akcyjna – Wnioskodawca jest jednym z największych producentów. Spółka jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów.

Spółka, dążąc do zwiększenia i zapewnienia mechanizmów motywujących kluczową kadrę menadżerską do podejmowania działań zapewniających wzrost wyników finansowych Spółki, jak również związania kluczowej kadry menadżerskiej ze Spółką, zamierza wdrożyć program motywacyjny oparty na akcjach adresowany do kluczowych osób w Spółce, tj. w szczególności Członków Zarządu (osób powołanych do pełnienia funkcji w Zarządzie zgodnie z postanowieniami statutu Spółki) oraz Członków Rozszerzonego Zarządu (osób stanowiących ciało opiniodawczo-doradcze Zarządu powołanych na mocy właściwych uchwał Zarządu Spółki dotyczących składu Rozszerzonego Zarządu) (dalej: Osoby Uprawnione), wynagradzanych przez Spółkę w oparciu o umowę o pracę.

W tym celu, w dniu 28 czerwca 2018 r. Zwyczajne Walne Zgromadzenie Spółki podjęło uchwałę w sprawie utworzenia i wprowadzenia programu motywacyjnego dla kluczowej kadry menadżerskiej (dalej odpowiednio: Uchwała i Program). Program będzie realizowany poprzez zaoferowanie Osobom Uprawnionym akcji nabytych przez Spółkę w ramach skupu akcji własnych Spółki (dalej: Akcje Własne lub Akcje) przeprowadzonego na podstawie programu skupu przyjętego odrębną uchwałą Zwyczajnego Walnego Zgromadzenia Spółki (dalej: Program Skupu), w celu zaoferowania ich Osobom Uprawnionym, przy czym środki na zakup Akcji w ramach Programu Skupu będą wydzielone z kapitału zapasowego pochodzącego z zysku za lata ubiegłe.

W ramach Uchwały Zwyczajne Walne Zgromadzenie Spółki upoważniło Radę Nadzorczą do przyjęcia w drodze uchwały regulaminu Programu (dalej: Regulamin), określającego szczegółowe zasady i warunki realizacji Programu, przy uwzględnieniu postanowień Uchwały, po spełnieniu się odpowiednich warunków w niej przewidzianych.

Tym samym, w ramach realizacji Programu, Osoby Uprawnione będą mogły, pod warunkiem spełnienia odpowiednich kryteriów wynikowych i lojalnościowych określonych w Regulaminie, uzyskać prawo do nabycia Akcji Własnych Spółki (dalej: Uprawnienie) stanowiące nieprzenaszalne prawo do nabycia jednej Akcji Własnej w ramach Programu. Oznacza to, że zgodnie z Regulaminem Osoba Uprawniona uzyska określoną liczbę Uprawnień, jeżeli spełnione będą łącznie następujące warunki:

*   Zwyczajne Walne Zgromadzenie Spółki zatwierdzi skonsolidowane sprawozdanie finansowe Grupy (tj. Wnioskodawcy oraz jego spółek zależnych, dalej: Grupa) za dany rok obrotowy obowiązywania Programu; oraz
*   Grupa osiągnie w danym roku obrotowym obowiązywania Programu kryterium wynikowe, to jest wypracuje skonsolidowany zysk brutto Grupy w rozumieniu Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej w odpowiedniej wysokości przewidzianej Regulaminem; oraz
*   Osoba Uprawniona będzie Członkiem Zarządu lub Członkiem Rozszerzonego Zarządu przez co najmniej jeden pełny miesiąc roku obrotowego, za który są przyznawane Uprawnienia (kryterium lojalnościowe); oraz
*   Osoba Uprawniona zawrze ze Spółką stosowną umowę (dalej: Umowa).

W przypadku pozytywnej weryfikacji spełnienia powyższych warunków nabycia Uprawnień, Rada Nadzorcza Spółki, na podstawie zasad wskazanych szczegółowo w Regulaminie, ustali, w drodze stosownej uchwały (dalej: Uchwała do Programu), zarówno listę imienną Osób Uprawnionych, jak i liczbę Uprawnień, które mogą zostać przyznane łącznie wszystkim Osobom Uprawnionym za dany rok obrotowy obowiązywania Programu oraz dokona przydziału Uprawnień poszczególnym Osobom Uprawnionym. Celem umożliwienia Osobom Uprawnionym wskazanym na liście imiennej realizacji przyznanych im Uprawnień Spółka (po podjęciu Uchwały do Programu) złoży Osobom Uprawnionym oferty nieodpłatnego nabycia Akcji Własnych w liczbie wskazanej na liście imiennej, zgodnie z powyższymi zasadami (dalej: Oferta). Akcje będą więc nabywane przez Osoby Uprawnione nieodpłatnie.

Jednocześnie zakłada się, że Program będzie obowiązywał przez okres ośmiu kolejnych lat obrotowych (tj. w latach 2019-2026), o ile wcześniej nie zostanie w całości wykorzystana całkowita liczba Akcji nabytych w ramach Programu Skupu i przeznaczonych do zaoferowania Osobom Uprawnionym w ramach realizacji Programu. Uczestnictwo w Programie będzie dobrowolne, a przystąpienie do niego będzie potwierdzone Umową zawartą między Spółką a Osobami Uprawnionymi. Jednocześnie warunkiem koniecznym do zawarcia Umowy będzie zobowiązanie się Osoby Uprawnionej w treści Umowy do niezbywania i nierozporządzania w żaden inny sposób nabytymi w ramach Programu Akcjami Własnymi w terminie dwóch lat od dnia ich nabycia (tzw. lock-up, dalej: Okres Blokady).

W piśmie z 30 sierpnia 2018 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, co następuje.

Przepisy podatkowe nie definiują pojęcia „system wynagradzania”. Jednocześnie, zdaniem Spółki, powyższe zagadnienie zostało opisane w treści złożonego przez Spółkę wniosku o wydanie interpretacji i jak wynika z przytoczonych poniżej fragmentów stanowiska Spółki w sprawie oceny prawnej zaistniałego zdarzenia przyszłego: „W świetle powyższego, za program motywacyjny w rozumieniu ustawy o PDOF można uznać taki system wynagradzania pracowników, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został utworzony na podstawie Uchwały Walnego Zgromadzenia przez spółkę akcyjną lub spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności w ramach stosunku pracy lub działalności wykonywanej osobiście;
*   w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez spółkę akcyjną lub spółkę będącą jednostką dominującą w stosunku do tej spółki podatnik bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji innych praw majątkowych nabywa prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki, z którą łączy go stosunek prawny lub stosunek cywilnoprawny lub akcji spółki w stosunku do niej dominującej;
*   emitent akcji, które są nabywane lub obejmowane jest spółką akcyjną, z siedzibą lub zarządem znajdującym się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania”.

Odnosząc powyższe do zdarzenia przyszłego przedstawionego we Wniosku, zdaniem Wnioskodawcy, planowany Program spełnia wszystkie powyższe warunki uznania go za program motywacyjny w rozumieniu ustawy o PDOF. (\`(...)\`) Powyższe, w opinii Spółki, wynika przede wszystkim z następujących okoliczności:

*   „Wnioskodawca jest spółką akcyjną;
*   w dniu 28 czerwca 2018 r. Zwyczajne Walne Zgromadzenie Spółki podjęło Uchwałę w sprawie utworzenia i wprowadzenia Programu i upoważniło Radę Nadzorczą do przyjęcia w drodze uchwały Regulaminu określającego szczegółowe zasady i warunki realizacji Programu;
*   Program będzie skierowany do Osób Uprawnionych wynagradzanych przez Spółkę w oparciu o umowę o pracę, a więc do osób, które uzyskują świadczenia i inne należności na podstawie stosunku pracy (art. 12);
*   w ramach Programu, w wyniku realizacji kryteriów wynikowych i lojalnościowych określonych w Regulaminie, Osoby Uprawnione uzyskają Uprawnienia dające prawo do objęcia/nabycia Akcji Spółki, co w opinii Wnioskodawcy stanowić będzie bezpośrednie uprawnienie do otrzymania świadczeń w ramach Programu w rozumieniu art. 24 ust. 11b ustawy o PDOF;
*   Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów, a więc przedsiębiorstwem posiadającym siedzibę lub zarząd na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej”.

Tym samym Wnioskodawca pragnie wskazać, że podtrzymuje zaprezentowane we wniosku stanowisko, że opisany w nim Program spełnia przesłanki programu motywacyjnego, a więc systemu wynagradzania, o którym mowa w art. 24 ust. 11-11b oraz w art. 24 ust. 12a ustawy o PDOF.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że jego zdaniem ocena tego, czy przedstawiony we wniosku o interpretację sposób wynagradzania pracowników Spółki jest systemem wynagradzania, o którym mowa w art. 24 ust. 11b ustawy o PDOF i konsekwentnie, czy przepisy art. 24 ust. 11-11b ustawy o PDOF mają w przypadku Spółki zastosowanie należy do Organu. Spółka wskazała w stanie faktycznym sposób wprowadzenia Programu oraz zasady jego funkcjonowania, natomiast to Organ, analizując wskazane przez Spółkę elementy stanu faktycznego, powinien ocenić, czy wprowadzany Program stanowi program motywacyjny rozumiany jako system wynagradzania, o którym mowa w art. 24 ust. 11b ustawy o PDOF. Rozstrzygnięcie tego zagadnienia jest de facto istotą złożonego wniosku. Od tego rozstrzygnięcia, przy założeniu że pozostałe warunki uczestnictwa w Programie wskazane w art. 24 ust. 11 oraz art. 24 ust. 12a ustawy o PDOF są spełnione, zależą bowiem konsekwencje podatkowe powstające dla Osób Uprawnionych w związku z uczestnictwem w Programie oraz ewentualne obowiązki Spółki jako płatnika, powstające w związku z Programem.

Niemniej jednak, czyniąc zadość sformułowanej w wezwaniu wątpliwości Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, Spółka potwierdza, że jej zdaniem opisany w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym Program, który został wdrożony na podstawie uchwały Zwyczajnego Zgromadzenia Walnego Spółki, stanowi system wynagradzania Pracowników Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym uzyskanie liczby Uprawnień dających prawo do nabycia Akcji Własnych oraz nabycie/objęcie Akcji Własnych Spółki przez Osoby Uprawnione, w związku z uczestnictwem w Programie, nie będzie rodzić po stronie Wnioskodawcy jakichkolwiek obowiązków płatnika w PDOF i obowiązków informacyjnych?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w przypadku odpłatnego zbycia Akcji Własnych przez Osoby Uprawnione po stronie Spółki nie wystąpią jakiekolwiek obowiązki płatnika w PDOF oraz obowiązki informacyjne obejmujące sporządzenie i przesłanie naczelnikowi właściwego urzędu skarbowego oraz danej Osobie Uprawnionej informacji PIT-8C?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Spółki uzyskanie liczby Uprawnień dających prawo do nabycia Akcji Własnych oraz nabycie/objęcie Akcji Własnych Spółki przez Osoby Uprawnione, w związku z uczestnictwem w Programie, nie będzie rodzić po stronie Wnioskodawcy jakichkolwiek obowiązków płatnika w PDOF i obowiązków informacyjnych.

Ustawa o PDOF reguluje zasady opodatkowania dochodów uzyskiwanych w ramach programów motywacyjnych. Tym samym, zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o PDOF, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1.  spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,
2.  spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

– podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Jednocześnie, zgodnie z art. 24 ust. 11a ustawy o PDOF, dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w ust. 11, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38.

Jak też zostało wskazane w art. 24 ust. 11b ustawy o PDOF, przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1.  spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo
2.  spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

– w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Równocześnie, zgodnie z nowelizacją ustawy o PDOF obowiązującą od 18 lipca 2018 r., w oparciu o art. 24 ust. 12a ustawy o PDOF, przepisy ust. 11-11b mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajduje się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W świetle powyższego za program motywacyjny w rozumieniu ustawy o PDOF można uznać taki system wynagradzania pracowników, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został utworzony na podstawie Uchwały Walnego Zgromadzenia przez spółkę akcyjną lub spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności w ramach stosunku pracy lub działalności wykonywanej osobiście;
*   w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez spółkę akcyjną lub spółkę będącą jednostką dominującą w stosunku do tej spółki podatnik bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji innych praw majątkowych nabywa prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki, z którą łączy go stosunek prawny lub stosunek cywilnoprawny lub akcji spółki w stosunku do niej dominującej;
*   emitent akcji, które są nabywane lub obejmowane, jest spółką akcyjną, z siedzibą lub zarządem znajdującym się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Odnosząc powyższe do zdarzenia przyszłego przedstawionego w niniejszym wniosku, zdaniem Wnioskodawcy, planowany Program spełnia wszystkie powyższe warunki uznania go za program motywacyjny w rozumieniu ustawy o PDOF. Tym samym ani w momencie uzyskania przez Osoby Uprawnione odpowiedniej liczby Uprawnień dających prawo do nabycia Akcji Własnych, ani w momencie nabycia/objęcia Akcji Własnych Spółki przez Osoby Uprawnione (w związku z uczestnictwem w Programie na podstawie Umowy podpisanej pomiędzy Spółką a Osobami Uprawnionymi oraz złożonej przez Spółkę Oferty), po stronie Osób Uprawnionych nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu. Konsekwentnie, w związku z wprowadzeniem Programu, przekazaniem Uprawnień do nabycia Akcji Własnych Osobom Uprawnionym, a następnie w związku z nabyciem przez Osoby Uprawnione Akcji Własnych w ramach Programu, na Spółce nie będą ciążyć żadne obowiązki płatnika na gruncie PDOF oraz obowiązki informacyjne.

Powyższe, w opinii Spółki, wynika przede wszystkim z następujących okoliczności:

*   Wnioskodawca jest spółką akcyjną;
*   w dniu 28 czerwca 2018 r. Zwyczajne Walne Zgromadzenie Spółki podjęło Uchwałę w sprawie utworzenia i wprowadzenia Programu i upoważniło Radę Nadzorczą do przyjęcia w drodze uchwały Regulaminu określającego szczegółowe zasady i warunki realizacji Programu;
*   Program będzie skierowany do Osób Uprawnionych wynagradzanych przez Spółkę w oparciu o umowę o pracę, a więc do osób, które uzyskują świadczenia i inne należności na podstawie stosunku pracy (art. 12);
*   w ramach Programu, w wyniku realizacji kryteriów wynikowych i lojalnościowych określonych w Regulaminie, Osoby Uprawnione uzyskają Uprawnienia dające prawo do objęcia/nabycia Akcji Spółki, co w opinii Wnioskodawcy stanowić będzie bezpośrednie uprawnienie do otrzymania świadczeń w ramach Programu w rozumieniu art. 24 ust. 11b ustawy o PDOF;
*   Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów, a więc przedsiębiorstwem posiadającym siedzibę lub zarząd na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że przedstawiony we wniosku Program spełnia przesłanki programu motywacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 11-11b oraz z art. 24 ust. 12a ustawy o PDOF. Tym samym zasady opodatkowania zawarte w tych regulacjach znajdą zastosowanie w analizowanym we wniosku zdarzeniu przyszłym. W konsekwencji jakikolwiek przychód po stronie Osób Uprawnionych powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia Akcji Własnych, a nie w momencie uzyskania przez Osoby Uprawnione odpowiedniej liczby Uprawnień dających prawo do nabycia Akcji Własnych, gdyż jest to jedynie obietnica otrzymania Akcji w przyszłości niepowodująca powstania jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego po stronie Osób Uprawnionych ani w momencie nabycia/objęcia Akcji Własnych Spółki przez Osoby Uprawnione w związku z uczestnictwem w Programie na podstawie Umowy podpisanej pomiędzy Spółką a Osobami Uprawnionymi oraz złożonej przez Spółkę Oferty. W rezultacie moment uzyskania Uprawnienia, na podstawie którego Osoba Uprawniona bezpośrednio obejmie/nabędzie Akcje, nie będzie rodzić po stronie Wnioskodawcy jakichkolwiek obowiązków płatnika w PDOF i obowiązków informacyjnych.

Zaprezentowane powyżej stanowisko znajduje również potwierdzenie w pismach organów podatkowych. Takie stanowisko zajął przykładowo:

*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej dnia 4 kwietnia 2018 r., o sygn. 0114-KDIP3-2.4011.29.2018.2.MK: „stwierdzić należy, że w momencie nabycia akcji i uzyskania niezbywalnego warunkowego prawa do otrzymania darmowych akcji lub nieodpłatnego objęcia darmowych akcji pracowników Spółki w ramach uczestnictwa w programie motywacyjnym, nie powstaje przychód do opodatkowania. Sama okoliczność nabycia lub objęcia akcji, nie generuje dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wskazuje na to również wprost powołany przepis art. 24 ust. 11 ustawy. W konsekwencji na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika, ani żadne inne obowiązki informacyjne, również Sprzedaż akcji nabytych oraz objętych w wyniku realizacji niezbywalnego warunkowego prawa w związku z uczestnictwem pracowników w organizowanym programie akcji pracowniczych również nie będzie rodzić żadnych obowiązków płatnika po stronie Wnioskodawcy”,
*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 kwietnia 2018 r., o sygn. 0114-KDIP3-2.4011.118.2018.2.LS, w której wskazano, że: „na potrzeby oceny przez Spółkę jej ewentualnych obowiązków jako płatnika oraz jej ewentualnych obowiązków informacyjnych, Spółka powinna przyjąć, że Program Motywacyjny stanowi program motywacyjny w rozumieniu art. 24 ust. 11b ustawy o PIT, a w konsekwencji przychód dla Członków Zarządu Spółki w związku z realizowanym Programem Motywacyjnym powstanie wyłącznie w momencie odpłatnego zbycia przez Członków Zarządu Spółki Odpłatnych Akcji C. S.A. albo odpłatnego zbycia Akcji Bonusowych C. S.A., uzyskanych w ramach Programu Motywacyjnego przez Członków Zarządu Spółki. (\`(...)\`) na Spółce nie spoczywa obowiązek płatnika, jak również na Spółce (\`(...)\`) nie powstaje obowiązek sporządzenia imiennych informacji o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2 ustawy i PIT lub, w szczególności, na Spółce nie spoczywa obowiązek pobrania podatku dochodowego od przychodu (dochodu) otrzymywanego przez Członków Zarządu Spółki w ramach Programu Motywacyjnego jak również nie spoczywa obowiązek sporządzenia imiennych informacji o uzyskanym dochodzie”.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

W przypadku odpłatnego zbycia Akcji Własnych przez Osoby Uprawnione po stronie Osoby Uprawnionej powstanie przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o PDOF, w związku z czym po stronie Spółki nie wystąpią jakiekolwiek obowiązki płatnika w PDOF oraz obowiązki informacyjne w zakresie sporządzania i przesłania naczelnikowi właściwego urzędu skarbowego oraz danej Osobie Uprawnionej informacji PIT-8C, gdyż te ostatnie będą leżały w kompetencji biura maklerskiego.

Jednym ze źródeł przychodów na gruncie PDOF są kapitały pieniężne, o czym stanowi art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOF. Za przychody z kapitałów pieniężnych, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o PDOF, rozumie się między innymi przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Obowiązki płatnika.

Z związku z faktem, że Program spełnia przesłanki wskazane w art. 24 ust. 11 i następne ustawy o PDOF, przychód związany z uczestnictwem w Programie powstanie po stronie Osób Uprawnionych dopiero w momencie odpłatnego zbycia Akcji Własnych nabytych w ramach Programu, a jego źródłem będą kapitały pieniężne (odpłatne zbycie papierów wartościowych). Na mocy art. 30b ustawy o PDOF przychód ten będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem obliczonym według stawki 19%. Do obliczenia i zapłaty powyższego podatku zobowiązane będą bezpośrednio Osoby Uprawnione. Tym samym, w związku ze zbyciem Akcji Własnych przez Osoby Uprawnione, w stosunku do dochodu uzyskanego w związku z powyższą transakcją, po stronie Wnioskodawcy nie powstaną obowiązki płatnika PDOF.

Informacja PIT-8C.

W myśl art. 39 ust. 3 ustawy o PDOF osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych – imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2, sporządzone według ustalonego wzoru (tj. informację PIT-8C).

Mając na uwadze przedstawioną powyżej kwalifikację uzyskiwanego przez Osobę Uprawnioną przychodu z odpłatnego zbycia Akcji Spółki jako przychodu z kapitałów pieniężnych, zdaniem Spółki, w przedmiotowym zakresie to dom maklerski, za pośrednictwem którego Akcje zostaną zbyte, będzie zobowiązany do sporządzenia dla każdej Osoby Uprawnionej biorącej udział w Programie, uzyskującej przychód z kapitałów pieniężnych, informacji PIT-8C i przekazania jej Osobie Uprawnionej oraz właściwemu urzędowi skarbowemu w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, w którym nastąpi zbycie Akcji. W konsekwencji na Spółce nie będą ciążyć jakiekolwiek obowiązki informacyjne z tytułu odpłatnego zbycia Akcji Spółki przez Osoby Uprawnione w przyszłości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   obowiązków płatnika w związku z uzyskaniem przez pracowników uprawnień do objęcia/nabycia akcji oraz ich objęciem/nabyciem – **jest prawidłowe,**
*   obowiązków płatnika w sytuacji odpłatnego zbycia akcji przez pracowników – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2018 r., poz. 1509 z późn. zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 tej ustawy: przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy: źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Na podstawie art. 17 ust. 1ab pkt 1 omawianej ustawy: przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest Spółką Akcyjną (dalej: Spółka lub Wnioskodawca), będącą polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów. Wnioskodawca, dążąc do zwiększenia i zapewnienia mechanizmów motywujących kluczową kadrę menadżerską do podejmowania działań zapewniających wzrost wyników finansowych Spółki, jak również związania kluczowej kadry menadżerskiej ze Spółką, zamierza wdrożyć program motywacyjny oparty na akcjach adresowany do kluczowych osób w Spółce (dalej: Osoby Uprawnione), wynagradzanych przez Spółkę na podstawie umowy o pracę. W tym celu, 28 czerwca 2018 r. Zwyczajne Walne Zgromadzenie Spółki podjęło uchwałę w sprawie utworzenia i wprowadzenia programu motywacyjnego dla kluczowej kadry menadżerskiej (dalej odpowiednio: Uchwała i Program). Program będzie realizowany przez zaoferowanie Osobom Uprawnionym akcji nabytych przez Spółkę w ramach skupu akcji własnych Spółki (dalej: Akcje Własne lub Akcje) przeprowadzonego na podstawie programu skupu przyjętego odrębną uchwałą Zwyczajnego Walnego Zgromadzenia Spółki (dalej: Program Skupu), w celu zaoferowania ich Osobom Uprawnionym, przy czym środki na zakup Akcji w ramach Programu Skupu będą wydzielone z kapitału zapasowego pochodzącego z zysku za lata ubiegłe. Osoby Uprawnione będą mogły, pod warunkiem spełnienia odpowiednich kryteriów wynikowych i lojalnościowych określonych w Regulaminie, uzyskać prawo do nabycia Akcji Własnych Spółki (dalej: Uprawnienie) stanowiące nieprzenaszalne prawo do nabycia jednej Akcji Własnej w ramach Programu. Oznacza to, że zgodnie z Regulaminem Osoba Uprawniona uzyska określoną liczbę Uprawnień, jeżeli spełnione będą łącznie następujące warunki:

*   Zwyczajne Walne Zgromadzenie Spółki zatwierdzi skonsolidowane sprawozdanie finansowe Grupy (tj. Wnioskodawcy oraz jego spółek zależnych) za dany rok obrotowy obowiązywania Programu,
*   Grupa osiągnie w danym roku obrotowym obowiązywania Programu kryterium wynikowe, to jest wypracuje skonsolidowany zysk brutto Grupy w rozumieniu Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej w odpowiedniej wysokości przewidzianej Regulaminem,
*   Osoba Uprawniona będzie Członkiem Zarządu lub Członkiem Rozszerzonego Zarządu przez co najmniej jeden pełny miesiąc roku obrotowego, za który są przyznawane Uprawnienia (kryterium lojalnościowe),
*   Osoba Uprawniona zawrze ze Spółką stosowną umowę (dalej: Umowa).

W przypadku pozytywnej weryfikacji spełnienia powyższych warunków nabycia Uprawnień, Rada Nadzorcza Spółki, na podstawie zasad wskazanych szczegółowo w Regulaminie, ustali, w drodze stosownej uchwały (dalej: Uchwała do Programu), zarówno listę imienną Osób Uprawnionych, jak i liczbę Uprawnień, które mogą zostać przyznane łącznie wszystkim Osobom Uprawnionym za dany rok obrotowy obowiązywania Programu oraz dokona przydziału Uprawnień poszczególnym Osobom Uprawnionym. Celem umożliwienia Osobom Uprawnionym wskazanym na liście imiennej realizacji przyznanych im Uprawnień Spółka (po podjęciu Uchwały do Programu) złoży Osobom Uprawnionym oferty nieodpłatnego nabycia Akcji Własnych w liczbie wskazanej na liście imiennej, zgodnie z powyższymi zasadami (dalej: Oferta). Akcje będą więc nabywane przez Osoby Uprawnione nieodpłatnie. Program będzie obowiązywał przez okres ośmiu kolejnych lat obrotowych (tj. w latach 2019-2026), o ile wcześniej nie zostanie w całości wykorzystana całkowita liczba Akcji nabytych w ramach Programu Skupu i przeznaczonych do zaoferowania Osobom Uprawnionym w ramach realizacji Programu. Uczestnictwo w Programie będzie dobrowolne, a przystąpienie do niego będzie potwierdzone Umową zawartą między Spółką a Osobami Uprawnionymi. Jednocześnie warunkiem koniecznym do zawarcia Umowy będzie zobowiązanie się Osoby Uprawnionej w treści Umowy do niezbywania i nierozporządzania w żaden inny sposób nabytymi w ramach Programu Akcjami Własnymi w terminie dwóch lat od dnia ich nabycia (tzw. lock-up, dalej: Okres Blokady). Wnioskodawca potwierdził, że jego zdaniem opisany w przedstawionym w zdarzeniu przyszłym Program, który został wdrożony na podstawie uchwały Zwyczajnego Zgromadzenia Walnego Spółki, stanowi system wynagradzania pracowników Spółki.

Z uwagi na powyższy opis należy przytoczyć art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym: jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1.  spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,
2.  spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

– podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Natomiast stosownie do art. 24 ust. 11b ww. ustawy: przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1.  spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo
2.  spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

– w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Z ww. przepisu wynika, że w ramach programu motywacyjnego dopuszczone są dwie formy faktycznego obejmowania lub nabywania przez osoby uprawnione akcji spółki: bezpośrednio – przez objęcie lub nabycie akcji, albo pośrednio – w wyniku realizacji praw majątkowych (rozumianych szeroko). Należy zauważyć, że wskazane w tym przepisie dwa najczęściej występujące instrumenty finansowe, które inkorporują prawo do objęcia lub nabycia akcji: papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi oraz pochodne instrumenty finansowe w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mają charakter przykładowego wskazania takich praw, z realizacji których możliwe jest faktyczne objęcie lub nabycie akcji. O tym, że w ramach programu motywacyjnego dopuszczone są również inne sposoby nabywania akcji świadczy użycie w tym przepisie zwrotu „lub realizacji innych praw majątkowych”.

Przepis art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że definiując program motywacyjny ustawodawca miał na celu dopuszczenie wszelkich form faktycznego objęcia lub nabycia akcji przez osoby uprawnione.

Z powyższych regulacji jednoznacznie wynika, że z programem motywacyjnym w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.) mamy do czynienia w przypadku, gdy:

1.  jest to system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez spółkę akcyjną lub spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w stosunku do spółki,
2.  podatnik uzyskuje świadczenie lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 (stosunek pracy) lub art. 13 (działalność wykonywana osobiście),
3.  w wyniku tego programu motywacyjnego podatnik uprawniony do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywa prawo do faktycznego objęcia/nabycia akcji spółki akcyjnej lub jej spółki dominującej,
4.  podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tych spółek.

W przypadku takich programów motywacyjnych przychód powstaje dopiero w momencie zbycia wskazanych akcji i zaliczany jest do źródła przychodów kapitały pieniężne.

Jednocześnie należy wskazać, że w myśl. art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przepisy ust. 11-11b mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajdują się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W niniejszej sprawie:

1.  Program jest systemem wynagradzania wdrożonym przez Spółkę – podmiot będący spółką akcyjną, w której Osoby Uprawnione są pracownikami; Program wdrożony został na podstawie uchwały Zwyczajnego Walnego Zgromadzenia Spółki,
2.  Osoby Uprawnione uzyskują świadczenie ze stosunku pracy,
3.  Osobom Uprawnionym w ramach Programu przyznane zostanie prawo do nabycia/objęcia Akcji Własnych, które to akcje zostaną nabyte/objęte nieodpłatnie; nabycie/objęcie nastąpi pośrednio w wyniku realizacji Uprawnienia, które stanowi nieprzenaszalne prawo do nabycia Akcji Własnych Spółki,
4.  siedziba Spółki jest w Polsce.

W związku z tym należy stwierdzić, że opisany we wniosku Program spełnia przesłanki programu motywacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 11 w związku z ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stąd zasady opodatkowania określone w tych regulacjach znajdą zastosowanie w niniejszej sprawie.

Osoby Uprawnione (pracownicy Wnioskodawcy) uzyskają zatem przychód dopiero w momencie zbycia Akcji Własnych – zaliczany do źródła przychodów kapitały pieniężne.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie do art. 30b ust. 5 tej ustawy: dochodów, o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

W myśl art. 45 ust. 1 ww. ustawy: podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8.

Na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b.

W takim zatem przypadku, gdy rozliczenie uzyskanych przez podatnika dochodów następuje w drodze samoopodatkowania – co będzie miało miejsce w rozpatrywanej sprawie w momencie zbycia Akcji Własnych, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie nakładają na żaden podmiot obowiązku naliczenia, poboru i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy bądź zryczałtowanego podatku dochodowego. W związku z tym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do pełnienia obowiązków płatnika.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 1.

Uzyskanie liczby Uprawnień dających prawo do nabycia Akcji Własnych oraz nabycie/objęcie Akcji Własnych Spółki przez Osoby Uprawnione, w związku z uczestnictwem w Programie, nie spowoduje powstania po stronie Osób Uprawnionych przychodu ze stosunku pracy. W konsekwencji na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika i obowiązki informacyjne w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 2.

W związku z tym, że zbycie Akcji Własnych przez Osoby Uprawnione stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – Wnioskodawca nie będzie zobowiązany jako płatnik do obliczenia, poboru i wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z ww. tytułu, a także nie będzie zobowiązany do sporządzenia i przesłania naczelnikowi właściwego urzędu skarbowego oraz danej Osobie Uprawnionej informacji PIT-8C.

Ponadto w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.