Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.263.2018.3.APR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-20
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży działek – jednej wykorzystywanej w działalności oraz dwóch stanowiących majątek osobisty.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działki; majątek-majątek osobisty; nieruchomości; podatnik; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 maja 2018 r. (data wpływu 17 maja 2018 r.), uzupełnionym w dniach 15 czerwca i 19 lipca 2018 r. (daty wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania sprzedaży działki nr 261/8 zabudowanej pawilonem handlowym – **jest nieprawidłowe,**
*   braku opodatkowania sprzedaży działek nr 261/5 i 261/7 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 maja 2018 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 15 czerwca i 19 lipca 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 7 czerwca 2017 r. sporządzono akt notarialny – umowę przedwstępną sprzedaży. Przedmiotem sprzedaży są trzy działki w W.

1.  działka 261/5 niezabudowana,
2.  działka 261/7 zabudowana budynkiem użytkowym, który miał być przeznaczony pod zamieszkanie, ale jego remont nie został ukończony,
3.  działka 261/8 zabudowana pawilonem handlowym pod działalność.

Działki nr 261/5, 261/7 zostały zakupione aktem notarialnym 19 lipca 2011 r. Nieruchomości te Wnioskodawca nabył na cele mieszkaniowe bez VAT (jako całość na cele prywatne). Działka nr 261/5 została zakupiona na polepszenie działki 261/7.

Działka 261/7 zabudowana budynkiem użytkowym w rozbudowie (po byłej wiejskiej bibliotece) została zakupiona w celach mieszkaniowych. W 2015 r. Wnioskodawca złożył pismo do Wójta Gminy w celu przekształcenia na „mieszkaniówkę” lecz do dzisiaj sprawa nie została załatwiona. Działki 261/5 i 261/7 od czasu zakupu nie były użytkowane. Dla terenu obejmującego działkę nr 261/5 istnieje plan zagospodarowania przestrzennego gminy, zgodnie z którym teren oznaczony jest symbolem UN – tereny zabudowy usług nieuciążliwych, leży w strefie … ochrony … oraz w obszarze …. Dla działki nr 261/5 Wnioskodawca nie występował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy.

Na pytanie tut. organu, czy na powyższej działce Wnioskodawca wykonał jakiekolwiek nakłady w postaci przyłączy sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, energetycznej, Wnioskodawca wskazał, że na działce tej nie poczynił żadnych nakładów.

Działka 261/8 jest zabudowana pawilonem, dotychczas jest użytkowana. Wnioskodawca prowadzi na tej działce działalność handlową od 2 grudnia 2011 r. i jest podatnikiem VAT. Nieruchomość na tej działce nabyto postanowieniem Sądu Rejonowego Wydział I Cywilny z dnia …. (w ramach postępowania egzekucyjnego) – bez VAT.

Nieruchomość na działce 261/8 zabudowanej pawilonem została zakupiona w celu prowadzenia działalności handlowej – sklepu (wcześniej również był sklep). Nieruchomość ta została wprowadzona do ewidencji środków trwałych – budynek niemieszkalny z przeznaczeniem na sklep.

Na pytanie organu, czy Wnioskodawca ponosił nakłady na ulepszenie budynków (lub jednego z nich - którego) w rozumieniu podatku dochodowego, a jeśli tak – czy nakłady te wynosiły co najmniej 30% ich wartości początkowej, kiedy zostały przyjęte do użytkowania oraz czy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od poniesionych na te ulepszenia wydatków, Wnioskodawca wskazał, że na żadnej z działek nie prowadził budowy, a bieżące remonty nie przekraczały 30% wartości początkowej.

Od dwóch lat Wnioskodawca jest na emeryturze i postanowił nabyć działkę blisko miasta, a jednocześnie zakończyć działalność handlową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie, którego treść przedstawiono w uzupełnieniu wniosku.

Czy wszystkie trzy działki muszą być opodatkowane?

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek powinien zostać doliczony do działki nr 261/8 zabudowanej pawilonem handlowym, na której była prowadzona działalność. Dwie pozostałe działki były kupione osobno i nigdy nie były przeznaczone pod działalność. Działki na cele osobiste nie powinny być opodatkowane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego:

*   jest nieprawidłowe – w zakresie opodatkowania sprzedaży działki nr 261/8 zabudowanej pawilonem handlowym,
*   jest prawidłowe – w zakresie braku opodatkowania sprzedaży działek nr 261/5 i 261/7.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Według art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powyższego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, z którego wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba, zakres transakcji a także okoliczność dokonania podziału gruntu w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sprzedaży, nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Za podatnika natomiast należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki – wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości – porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Podkreślić należy, że powyższe orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjny, np. NSA z dnia 23 stycznia 2014 r. (sygn. akt I FSK 143/13), z dnia 17 grudnia 2013 r. (sygn. akt I FSK 114/13), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1656/11) oraz WSA z dnia 10 października 2013 r. (sygn. akt I SA/Po 379/13), z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11), które zapadły na tle wyroku Trybunału.

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zwrócić uwagę, że przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 z późn. zm.), posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W myśl zapisów art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29a ust. 8 ustawy).

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Wnioskodawca zamierza sprzedać trzy działki:

*   nr 261/5 niezabudowaną,
*   nr 261/7 zabudowaną budynkiem użytkowym,
*   nr 261/8 zabudowaną pawilonem handlowym.

Działki nr 261/5, 261/7 zostały nabyte w 2011 r. na cele prywatne bez VAT (jako całość, przy czym działka nr 261/5 została nabyta na polepszenie działki 261/7). Działka 261/7 zabudowana jest budynkiem użytkowym w rozbudowie (po byłej wiejskiej bibliotece). W 2015 r. Wnioskodawca złożył pismo do Wójta Gminy w celu przekształcenia na „mieszkaniówkę” lecz do dzisiaj sprawa nie została załatwiona. Działki 261/5 i 261/7 od czasu zakupu nie były użytkowane. Działka 261/5 leży na terenie oznaczonym zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego symbolem UN – tereny zabudowy usług nieuciążliwych, w strefie B ochrony konserwatorskiej oraz w obszarze Natura 2000. Dla działki nr 261/5 Wnioskodawca nie występował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Na działce tej nie poczynił żadnych nakładów.

Działka 261/8 została nabyta w celu prowadzenia działalności handlowej – sklepu. Działka jest zabudowana pawilonem, jest użytkowana na działalność handlową (od grudnia 2011 r.), Wnioskodawca jest podatnikiem VAT. Nieruchomość tę Wnioskodawca nabył bez VAT. Nieruchomość została wprowadzona do ewidencji środków trwałych – budynek niemieszkalny z przeznaczeniem na sklep.

Na żadnej z działek Wnioskodawca nie prowadził budowy, a bieżące remonty nie przekraczały 30% wartości początkowej.

Analiza przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego na tle przywołanych regulacji prawnych prowadzi do wniosku, że:

1.  Planowana dostawa działki nr 261/8 zabudowanej pawilonem handlowym będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż będzie dokonana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Wnioskodawca bowiem nabył przedmiotową nieruchomość w 2010 r. oraz nie ponosił wydatków na ulepszenie budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym (zgodnie z informacją Wnioskodawcy dokonywane były tylko bieżące remonty). Z uwagi na zapis art. 29a ust. 8 ustawy, zwolnienie od podatku będzie również dotyczyło sprzedaży działki gruntu nr 261/8. Wobec powyższego - wbrew stanowisku Wnioskodawcy - przy sprzedaży działki 261/8 podatek nie powinien zostać doliczony. Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest nieprawidłowe.
2.  Planowana dostawa działek 261/5 (niezabudowanej) i 261/7 (zabudowanej budynkiem użytkowym) nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak wynika z wniosku – zostały one nabyte na cele prywatne (mieszkaniowe). Nieruchomości te nie były w żaden sposób użytkowane, nie były przedmiotem najmu/dzierżawy. Wnioskodawca nie podjął na tych nieruchomościach żadnych czynności wskazujących na aktywność charakterystyczną dla podmiotów wykonujących profesjonalną działalność handlową. Jedyną czynnością Wnioskodawcy w odniesieniu do powyższych nieruchomości było wystąpienie do wójta o przekwalifikowanie nieruchomości nr 261/7 na mieszkaniową, co we wskazanych okolicznościach należy uznać za potwierdzenie podanego we wniosku celu zakupu – na potrzeby osobiste.

Zatem odnośnie działek 261/5 i 261/7 stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Jednocześnie zaznacza się, że interpretacji udzielono przy założeniu, że opisany we wniosku pawilon handlowy stanowi budynek w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r. poz. 1202 z późn. zm.).

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.