Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-808/15-3/JŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-12-22
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów mieszkaniowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2 i 3).
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; działalność-działalność gospodarcza; faktura; nieruchomości-nabycie nieruchomości; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 22 września 2015 r. (data wpływu 25 września 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów mieszkaniowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2 i 3) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów mieszkaniowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pod firmą Doradca Podatkowy wpisaną do Centralnej Ewidencji i informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG). Wnioskodawca objęty jest nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz jest zarejestrowany na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca prowadzi księgę przychodów i rozchodów. Wnioskodawca prowadzi działalność opodatkowaną w rozumieniu podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca zamierza w przyszłości nabyć w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nowy lokal mieszkalny.

Lokal usytuowany będzie na trzech kondygnacjach (parter, do którego przynależał będzie ogródek, I piętro oraz II piętro). Dostęp na drugą kondygnację (I piętro) oraz trzecią kondygnację (II piętro) będzie możliwy poprzez wybudowane w tym celu schody. Lokal będzie nabyty od dewelopera na rynku pierwotnym. Lokal zostanie nabyty w stanie surowym zamkniętym, tzn. będą doprowadzone do niego media, będzie wykonana elewacja, będą zamontowane drzwi zewnętrzne oraz okna, będą wykonane schody oraz będą postawione ściany działowe. Lokal będzie wymagał poniesienia wydatków (nakładów) na zakup usług o charakterze wykończeniowym oraz towarów/materiałów wykończeniowych (na przykład klej do płytek ceramicznych, gładź gipsowa, farby, płytki ceramiczne, terakota, panele, materiały niezbędne do wykończenia schodów) i wyposażenia pokoi (na przykład łóżka, sofa, szafy, regały, kredensy, sprzęt RTV), kuchni (na przykład meble kuchenne, sprzęt AGD, zlew, armatura), łazienki i toalety (na przykład meble łazienkowe, wanna, zlew, armatura), pomieszczenie biurowe (na przykład biurko, szafy, stół, krzesła, fotele, sofa) oraz archiwum (na przykład regały).

Wnioskodawca planuje także wyposażenie lokalu mieszkalnego w klimatyzator typu multisplit, który składał się będzie z pięciu jednostek wewnętrznych ściennych oraz z jednej jednostki zewnętrznej. Wnioskodawca zamierza zakupić jednostki wewnętrzne ścienne klimatyzacji, które będą zamontowane w sposób umożliwiający ich zdemontowanie i odłączenie od budynku bez uszczerbku zarówno dla budynku, jak i urządzenia. Wnioskodawca na podstawie faktury dokumentującej nabycie klimatyzacji będzie w stanie określić wartość jednostkową jednostek wewnętrznych ściennych oraz jednostki zewnętrznej, jak również prac montażowych związanych z ich instalacją (montaż przewodów w bryle budynku).

Wnioskodawca zamierza wykorzystać lokal mieszkalny na cele związane z działalnością gospodarczą polegającą na wykonywaniu usług doradczych podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz na cele prywatne. Lokal funkcjonalnie będzie podzielony na trzy strefy: strefę działalności gospodarczej, strefę prywatną oraz strefę mieszaną.

Strefa działalności gospodarczej będzie znajdowała się na trzeciej kondygnacji (II piętro) lokalu mieszkalnego. Strefa ta będzie konstrukcyjnie wyodrębniona od pozostałych stref. Wskazana kondygnacja będzie służyła wyłącznie celom prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Nie będzie ona w żadnym zakresie wykorzystywana na cele prywatne. Na tej kondygnacji znajdować się będą dwa pokoje oraz łazienka z toaletą. Jeden z pokojów będzie pełnił funkcje biurowe (gabinet), drugi natomiast będzie przeznaczony na archiwum. W pokoju biurowym Wnioskodawca planuje wyodrębnić funkcjonalnie przestrzeń do pracy. Wyodrębnieniu ma służyć właściwe dla każdej z przestrzeni wyposażenie. W tym celu Wnioskodawca zamierza nabyć m.in. biurko, fotel biurowy, szafy, regały, sofę, fotele oraz stół. Archiwum Wnioskodawca planuje wyposażyć w szafy oraz regały. Wnioskodawca nie wyklucza także wyodrębnienia w archiwum części biznesowej poprzez wyposażenie archiwum m.in. w stół i krzesła. Każde z pomieszczeń, tj. pomieszczenie biurowe oraz archiwum, będzie wyposażone w klimatyzację, tzn. w każdym z pomieszczeń będzie zamontowana jedna jednostka wewnętrzna ścienna. Wyposażenie znajdujące się na trzeciej kondygnacji (II piętro) będzie przeznaczone jedynie na cele działalności gospodarczej i nie będzie wykorzystywane do celów prywatnych.

Strefa prywatna będzie znajdowała się na drugiej kondygnacji (I piętro) lokalu mieszkalnego. Strefa ta będzie konstrukcyjne wyodrębniona od pozostałych stref. Wskazana kondygnacja będzie służyła wyłączenie celom prywatnym Wnioskodawcy. Nie będzie ona w żadnym zakresie wykorzystywana na cele prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Na danej kondygnacji znajdować się będą dwa pokoje oraz łazienka z toaletą. Pokoje te będą przeznaczone na sypialnie. W każdej z sypialni będzie zamontowana jedna jednostka wewnętrzna ścienna klimatyzacji.

Strefa mieszana będzie znajdowała się na pierwszej kondygnacji (parter) lokalu mieszkalnego. Strefa ta będzie konstrukcyjne wyodrębniona od pozostałych stref. Wskazana kondygnacja będzie służyła zarówno celom prywatnym Wnioskodawcy jak i celom prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Na tej kondygnacji znajdować się będzie pokój dzienny (salon), otwarta kuchnia oraz toaleta. W ramach pokoju dziennego Wnioskodawca planuje wyodrębnić część wypoczynkową, która wyposażona zostanie m.in. w sofę, stolik, sprzęt RTV, oraz część jadalnianą, która wyposażona będzie m.in. w stół i krzesła. Wnioskodawca zamierza wykorzystywać pierwszą kondygnację także do celów biznesowych poprzez przyjmowanie w nich klientów. Na pierwszej kondygnacji (parter) znajdować się będzie jedna jednostka wewnętrzna ścienna klimatyzacji.

Z własnością lokalu związany będzie udział w nieruchomości wspólnej, którą stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia niesłużące wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali.

Wnioskodawca będzie miał do wyłącznego korzystania na podstawie umowy quad usum (umowa o podział nieruchomości wspólnej do korzystania) część gruntu (ogródek). Wyjście z lokalu do ogródka będzie możliwe jedynie z poziomu I kondygnacji (parteru), należącej do strefy mieszanej.

Bieżące utrzymanie budynku mieszkalnego będzie wiązało się z ponoszeniem następujących wydatków (koszty eksploatacyjne):

*   opłata za czynsz, płatności za media (na przykład energia elektryczna, gaz, woda),
*   opłata za dostęp do Internetu.

Na opłatę za czynsz składać się będzie m.in. opłata za wywóz śmieci, opłata na fundusz remontowy, ochronę, utrzymanie zieleni oraz zaliczka na wodę. Będzie ona uiszczana na rzecz wspólnoty mieszkaniowej, o ile zostanie ona powołana.

Po oddaniu lokalu do użytkowania Wnioskodawca może ponosić ponadto wydatki na jego bieżące remonty.

Nabycie lokalu mieszkalnego nastąpi m.in. ze środków pochodzących z kredytu hipotecznego oraz ewentualnie pożyczki od osoby fizycznej (pożyczka prywatna). Środki na zakup lokalu nie będą pochodziły z kredytu inwestycyjnego. W związku z wymaganiami stawianymi Wnioskodawcy przez bank udzielający kredytu, w umowie kredytowej jako strona będzie wskazany Wnioskodawca z imienia i nazwiska. Jego identyfikacja nastąpi na podstawie dowodu osobistego. W umowie kredytu nie będzie zawarta firma Wnioskodawcy oraz dane identyfikujące prowadzoną przez niego działalność gospodarczą takie jak NIP oraz REGON.

W związku z wymaganiami banku udzielającego kredytu, faktura dokumentująca nabycie lokalu otrzymana od dewelopera nie będzie zawierała nazwy działalności gospodarczej Wnioskodawcy, pod którą widnieje on w CEIDG.

Będzie jednak zawierała dane identyfikujące Wnioskodawcę jako podatnika podatku od towarów i usług, w szczególności jego imię i nazwisko, adres oraz NIP.

Nabycie towarów oraz usług związanych z wykończeniem i wyposażeniem lokalu mieszkalnego, poniesienie kosztów eksploatacyjnych oraz wydatki na bieżące remonty będą udokumentowane fakturami zawierającymi dane: identyfikujące Wnioskodawcę jako podatnika podatku od towarów i usług, w szczególności będą one zawierały jego NIP. Jeśli faktura dokumentująca wydatek związany z lokalem nie będzie zawierała NIP Wnioskodawcy, Wnioskodawca wystawi dostawcy stosowną notę korygującą zawierającą NIP.

Wnioskodawca wprowadzi lokal mieszkalny do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Wnioskodawca nie wyklucza sprzedaży w przyszłości lokalu mieszkalnego. Sprzedaż lokalu przez Wnioskodawcę w przyszłości może korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT.

Wnioskodawca rozważa zgłoszenie adresu pod którym znajduje się lokal mieszkalny do CEIDG jako adres głównego lub dodatkowego miejsca wykonywania działalności gospodarczej.

W związku z przedstawionym opisem zadano następujące pytania oznaczone we wniosku numerem 2 i 3:

1.  Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia w całości podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od usługodawców przy zakupie usług o charakterze wykończeniowym nabytych przed rozpoczęciem eksploatacji lokalu oraz o charakterze remontowym lub modernizacyjnym, nabytych już po rozpoczęciu eksploatacji lokalu, które będzie mógł jednoznacznie zakwalifikować jako dotyczące wykończenia/remontu/ modernizacji tylko trzeciej kondygnacji (II piętra), tzw. alokacja bezpośrednia, natomiast w sytuacji, gdy nie będzie on w stanie jednoznacznie stwierdzić w jakim zakresie usługa dotyczy wykończenia/remontu/modernizacji trzeciej kondygnacji (II piętro), a w jakim zakresie dotyczy drugiej kondygnacji (I piętro) lub pierwszej kondygnacji (parter) (na przykład usługa wykończenia schodów) – w części odpowiadającej udziałowi procentowemu, w jakim lokal mieszkalny wykorzystywany będzie do celów działalności gospodarczej Wnioskodawcy, tj. w części odpowiadającej stosunkowi powierzchni trzeciej kondygnacji (II piętro) przeznaczonej wyłączenie na cele działalności gospodarczej do całkowitej powierzchni stanowiącej sumę powierzchni pierwszej kondygnacji (parter), drugiej kondygnacji (I piętro) oraz trzeciej kondygnacji (II piętro), tzw. alokacja pośrednia?
2.  Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia w całości podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów/materiałów wykończeniowych wykorzystanych przed rozpoczęciem eksploatacji lokalu (takich jak na przykład klej do płytek ceramicznych, gładź gipsowa, farby, płytki ceramiczne, terakota, panele) lub remontowych albo modernizacyjnych, wykorzystanych już po rozpoczęciu eksploatacji lokalu, które będzie mógł jednoznacznie zakwalifikować jako dotyczące wykonczenia/ remontu/modernizacji tylko trzeciej kondygnacji (II piętra), tzw. alokacja bezpośrednia, zaś w sytuacji, gdy nie będzie on w stanie jednoznacznie stwierdzić w jakim zakresie nabyte towary/materiały wykorzystane zostały do wykończenia/remontu/modemizacji trzeciej kondygnacji (II piętro), a w jakim zakresie wykorzystane zostały do wykończenia/remontu/ modernizacji drugiej kondygnacji (I piętro) lub pierwszej kondygnacji (parter) (na przykład materiały niezbędne do wykończenia schodów) – w części odpowiadającej udziałowi procentowemu, w jakim lokal mieszkalny wykorzystywany będzie do celów działalności gospodarczej Wnioskodawcy, tj. w części odpowiadającej stosunkowi powierzchni trzeciej kondygnacji (II piętro) przeznaczonej wyłączenie na cele działalności gospodarczej do całkowitej powierzchni stanowiącej sumę powierzchni pierwszej kondygnacji (parter), drugiej kondygnacji (I piętro) oraz trzeciej kondygnacji (II piętro), tzw. alokacja pośrednia?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  W ocenie Wnioskodawcy będzie on uprawniony do odliczenia w całości podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od usługodawców przy zakupie usług o charakterze wykończeniowym (tj. wykonanych przed przyjęciem lokalu do eksploatacji) oraz remontowym i modernizacyjnym (tj. wykonanych już po przyjęciu lokalu do eksploatacji), które będzie mógł jednoznacznie zakwalifikować jako dotyczące wykończenia/remontu/modernizacji tylko trzeciej kondygnacji (II piętro), natomiast w sytuacji, gdy nie będzie on w stanie jednoznacznie stwierdzić w jakim zakresie usługa dotyczy wykończenia/remontu/modernizacji trzeciej kondygnacji (II piętro), a w jakim zakresie dotyczy drugiej kondygnacji (l piętro) lub pierwszej kondygnacji (parter) (na przykład usługa wykończenia schodów) Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego w części odpowiadającej udziałowi procentowemu, w jakim lokal mieszkalny wykorzystywany będzie do celów działalności gospodarczej Wnioskodawcy, tj. w części odpowiadającej stosunkowi powierzchni trzeciej kondygnacji (ii piętro) przeznaczonej wyłączenie na cele działalności gospodarczej do całkowitej powierzchni stanowiącej sumę powierzchni pierwszej kondygnacji (parter), drugiej kondygnacji (I piętro) oraz trzeciej kondygnacji (II piętro).
2.  W ocenie Wnioskodawcy będzie on uprawniony do odliczenia w całości podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów/materiałów wykończeniowych (takich jak na przykład klej do płytek ceramicznych, gładź gipsowa, farby, płytki ceramiczne, terakota, panele) oraz remontowych i modernizacyjnych, które będzie mógł jednoznacznie zakwalifikować jako dotyczące wykończenia/remontu/ modernizacji tylko trzeciej kondygnacji (II piętra), natomiast w sytuacji, gdy nie będzie on w stanie jednoznacznie stwierdzić w jakiej części nabyte towary/materiały wykorzystane zostaną do wykończenia/remontu/modernizacji trzeciej kondygnacji (II piętro), a w jakiej części wykorzystane zostaną do wykończenia/remontu/modernizacji drugiej kondygnacji (I piętro) lub pierwszej kondygnacji (parter) (na przykład materiały niezbędne do wykończenia schodów) Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego w części odpowiadającej udziałowi procentowemu, w jakim lokal mieszkalny wykorzystywany będzie do celów działalności gospodarczej Wnioskodawcy, tj. w części odpowiadającej stosunkowi powierzchni trzeciej kondygnacji (II piętro) przeznaczonej wyłączenie na cele działalności gospodarczej do całkowitej powierzchni stanowiącej sumę powierzchni pierwszej kondygnacji (parter), drugiej kondygnacji (I piętro) oraz trzeciej kondygnacji (II piętro).

Jak wskazał Wnioskodawca, zgodnie z art. 86 ust. 7b Ustawy VAT, jeżeli nieruchomość stanowiąca majątek przedsiębiorstwa podatnika, jest wykorzystywana jest do celów mieszanych, tzn. do celów działalności gospodarczej oraz do celów mieszkaniowych, podatnik ma prawo odliczyć podatek naliczony od nakładów na nabycie nieruchomości oraz jej wytworzenie, których nie da się jednoznacznie przypisać działalności gospodarczej, w części odpowiadającej udziałowi procentowemu, w jakim nieruchomość jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt . 14a Ustawy VAT przez wytworzenie nieruchomości rozumie się wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Wobec tego, należy uznać, że art. 86 ust. 7b Ustawy VAT znajdzie zastosowanie do wydatku na nabycie nieruchomości, jak również tej części nakładów poniesionych przez podatnika w celu dostosowania nieruchomości do jego potrzeb, których nie da się jednoznacznie przypisać do działalności gospodarczej podatnika. W związku z powyższym, podatnik, który nabył lokal mieszkalny z zamiarem wykorzystywania w celach mieszanych, ma prawo odliczyć część podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie tego lokalu, jak również z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w celu dostosowania nieruchomości do swoich potrzeb, np.: przeprowadzenia prac adaptacyjnych oraz wykończeniowych.

Takie stanowisko potwierdzają interpretacje indywidualne organów podatkowych, przykładowo:

1.  w interpretacji indywidualnej z 6 marca 2015 r. sygn. 1PPP1/443-1470/14-2/JL Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że: „\`(...)\`przepis art. 86 ust. 7b ustawy reguluje sposób obliczania podatku naliczonego od nabycia bądź wytworzenia nieruchomości (w tym nakładów ponoszonych na nieruchomość) w sytuacji, w której dana nieruchomość ma być używana zarówno na cele działalności, jak i na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością”,
2.  w interpretacji indywidualnej z 11 lutego 2015 r. sygn. ILPP2/443-1019/14-7/SJ Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że: „Unormowanie to \[ art. 86 ust. 7b - przyp. Wnioskodawca\] reguluje sposób obliczania podatku naliczonego od nabycia bądź wytworzenia nieruchomości (w tym nakładów ponoszonych na nieruchomość) w sytuacji, w której dana nieruchomość ma być używana zarówno na cele działalności, jak i na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością.”.

Wnioskodawca wskazuje, że po nabyciu lokalu mieszkalnego może ponieść wydatki związane z dostosowaniem lokalu do swoich potrzeb, tzn. nabyć usługi wykończeniowe (np.: budowa schodów, malowanie ścian, położenie glazury i podłóg) oraz towary i materiały wykończeniowe. Zarówno usługi jak i materiały budowlane mogą być związane z całym lokalem mieszkalnym (np.: budowa schodów), jak również z częścią mieszkalną budynku lub z częścią przeznaczoną do prowadzenia działalności gospodarczej (np.: malowanie ścian czy położenie glazury w poszczególnych pokojach).

Po przyjęciu lokalu do eksploatacji Wnioskodawca ponosić będzie także wydatki na remont lokalu (tj. niestanowiące ulepszenia w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) oraz na modernizację lokalu (tj. stanowiące ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym), a także towary i materiały remontowe służące modernizacji. Usługi remontowe i modernizacyjne, analogicznie jak usługi wykończeniowe, związane mogą być z całym lokalem, jak również z częścią mieszkalną albo z częścią przeznaczoną do prowadzenia działalności gospodarczej. Art. 86 ust. 7b Ustawy VAT znajduje zdaniem Wnioskodawcy bezpośrednie zastosowanie do nadkładów modernizacyjnych (które powinny być traktowane jak nakłady na wytworzenie nieruchomości). Przepis ten nie ma bezpośredniego zastosowania do wydatków remontowych, jednak zdaniem Wnioskodawcy wydatki te - w braku osobnej regulacji - powinny być rozliczane analogicznie jak wydatki ulepszeniowe.

Wnioskodawca jest zdania, że zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 7b Ustawy VAT powinien w pierwszej kolejności wydzielić z całości dokonanych zakupów tę ich część, która związana jest wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach opodatkowanej działalności gospodarczej (tzw. alokacja bezpośrednia). Od tej części zakupów Wnioskodawca będzie miał prawo odliczyć podatek naliczony w całości, zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 Ustawy VAT. W sytuacji, natomiast gdy dany zakup związany będzie z czynnościami opodatkowanymi (tj. z częścią lokalu przeznaczoną do prowadzenia działalności gospodarczej), ale nie wyłącznie - podatnik powinien określić wartość podatku naliczonego w wysokości udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej (tzw. alokacja pośrednia).

Na taki sposób obliczenia podatku naliczonego wskazał m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 8 października 2012 r. o sygn. IPTPP1/443-551/12-4/MG, w której stwierdził, że: „W przypadku wydatków, które mogą zostać jednoznacznie przypisane do części budynku, która będzie wykorzystywana do działalności gospodarczej, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących te wydatki w części, która będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych. Natomiast w odniesieniu do wydatków, których Wnioskodawca nie może jednoznacznie przypisać do części budynku, która będzie wykorzystywana do działalności gospodarczej lub do części przeznaczonej na cele mieszkaniowe, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących te wydatki w określonej wysokości, tj. od części, która będzie wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej i będzie związana z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.”

Wobec tego, w odniesieniu do towarów/materiałów wykończeniowych/remontowych/ modernizacyjnych oraz usług wykończeniowych/remontowych/modernizacyjnych nabywanych przez Wnioskodawcę, które będą związane z całością lokalu, Wnioskodawca będzie miał prawo odliczyć podatek naliczony wykazany na fakturach dokumentujących nabycie tych towarów i usług, w tej części, która stanowi procentowy udział w jakim lokal mieszkalny będzie wykorzystywany na cele związane z działalnością gospodarczą, tj. w części odpowiadającej stosunkowi powierzchni trzeciej kondygnacji (II piętro) przeznaczonej wyłączenie na cele działalności gospodarczej do całkowitej powierzchni stanowiącej sumę powierzchni pierwszej kondygnacji (parter), drugiej kondygnacji (I piętro) oraz trzeciej kondygnacji (II piętro).

Natomiast w odniesieniu do wydatków poniesionych na nabycie towarów/materiałów wykończeniowych/remontowych/modernizacyjnych oraz usług wykończeniowych/remontowych/ modernizacyjnych, które będą związane wyłącznie z trzecią kondygnacją (drugim piętrem), wykorzystywanym na cele związane z działalnością gospodarczą, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia całego podatku naliczonego wykazanego na fakturach.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają interpretacje indywidualne wydawane przez organy podatkowe:

Dyrektor Izby Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 8 października 2014 r. sygn. IPTPP1/443-551/12-4/MG w stanie faktycznym, w którym podatnik wskazywał, że niektóre wydatki na prace budowlane będą związane wyłącznie z częścią usługową budynku, stwierdził, że: „W przypadku wydatków, które mogą zostać jednoznacznie przypisane do części budynku, która będzie wykorzystywana do działalności gospodarczej, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących te wydatki w części, która będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych (\`(...)\`) Natomiast w odniesieniu do wydatków, których Wnioskodawca nie może jednoznacznie przypisać do części budynku, która będzie wykorzystywana do działalności gospodarczej lub do części przeznaczonej na cele mieszkaniowe, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących te wydatki w określonej wysokości, tj. od części, która będzie wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej i będzie związana z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.”

Natomiast Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 15 grudnia 2014 r. sygn. ITPP1/443-1166/14/KM, stwierdził, że: „Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca ponosi nakłady wyłącznie na wytworzenie lokalu użytkowego, a realizowana inwestycja nie będzie w żadnym stopniu związana z zaspokojeniem osobistych potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy, tym samym przepis art. 86 ust. 7b ustawy o podatku od towarów i usług, nie znajdzie zastosowania w odniesieniu do ponoszonych wydatków inwestycyjnych niezbędnych do wytworzenia lokalu użytkowego.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 7b ustawy, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Przy czym przez wytworzenie nieruchomości, stosownie do art. 2 pkt 14a ustawy, należy rozumieć wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Należy wyjaśnić, że w systemie podatku od towarów i usług obowiązuje zasada niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Jeżeli zaś dany towar lub usługa ma służyć czynnościom nieuprawniającym do odliczenia podatku VAT (niepodlegającym opodatkowaniu lub zwolnionym z podatku VAT) w momencie dokonywania zakupu podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku VAT.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza w przyszłości nabyć w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nowy lokal mieszkalny. Lokal będzie nabyty od dewelopera na rynku pierwotnym. Lokal zostanie nabyty w stanie surowym zamkniętym, tzn. będą doprowadzone do niego media, będzie wykonana elewacja, będą zamontowane drzwi zewnętrzne oraz okna, będą wykonane schody oraz będą postawione ściany działowe. Lokal będzie wymagał poniesienia wydatków (nakładów) na zakup usług o charakterze wykończeniowym oraz towarów/materiałów wykończeniowych (na przykład klej do płytek ceramicznych, gładź gipsowa, farby, płytki ceramiczne, terakota, panele, materiały niezbędne do wykończenia schodów) i wyposażenia pokoi (na przykład łóżka, sofa, szafy, regały, kredensy, sprzęt RTV), kuchni (na przykład meble kuchenne, sprzęt AGD, zlew, armatura), łazienki i toalety (na przykład meble łazienkowe, wanna, zlew, armatura), pomieszczenie biurowe (na przykład biurko, szafy, stół, krzesła, fotele, sofa) oraz archiwum (na przykład regały).

Wnioskodawca zamierza wykorzystać lokal mieszkalny na cele związane z działalnością gospodarczą polegającą na wykonywaniu usług doradczych podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz na cele prywatne. Lokal funkcjonalnie będzie podzielony na trzy strefy: strefę działalności gospodarczej, strefę prywatną oraz strefę mieszaną.

Po oddaniu lokalu do użytkowania Wnioskodawca może ponosić ponadto wydatki na jego bieżące remonty.

Nabycie towarów oraz usług związanych z wykończeniem i wyposażeniem lokalu mieszkalnego, poniesienie kosztów eksploatacyjnych oraz wydatki na bieżące remonty będą udokumentowane fakturami zawierającymi dane: identyfikujące Wnioskodawcę jako podatnika podatku od towarów i usług, w szczególności będą one zawierały jego NIP. Jeśli faktura dokumentująca wydatek związany z lokalem nie będzie zawierała NIP Wnioskodawcy, Wnioskodawca wystawi dostawcy stosowną notę korygującą zawierającą NIP.

Wątpliwości Wnioskodawcy sformułowane w pytaniu oznaczonym we wniosku nr 2 i 3 dotyczą uprawnienia do odliczenia w całości podatku naliczonego wynikającego z:

*   faktur otrzymanych od usługodawców przy zakupie usług o charakterze wykończeniowym nabytych przed rozpoczęciem eksploatacji lokalu oraz o charakterze remontowym lub modernizacyjnym, nabytych już po rozpoczęciu eksploatacji lokalu,
*   faktur dokumentujących nabycie towarów/materiałów wykończeniowych wykorzystanych przed rozpoczęciem eksploatacji lokalu (takich jak na przykład klej do płytek ceramicznych, gładź gipsowa, farby, płytki ceramiczne, terakota, panele) lub remontowych albo modernizacyjnych, wykorzystanych już po rozpoczęciu eksploatacji lokalu,

które Wnioskodawca będzie mógł jednoznacznie zakwalifikować jako dotyczące wykończenia/remontu/modernizacji tylko trzeciej kondygnacji (II piętra), tzw. alokacja bezpośrednia, natomiast w sytuacji, gdy nie będzie on w stanie jednoznacznie stwierdzić w jakim zakresie usługa oraz nabyte towary/materiały dotyczą wykończenia/remontu/modernizacji trzeciej kondygnacji (II piętro), a w jakim zakresie dotyczy drugiej kondygnacji (I piętro) lub pierwszej kondygnacji (parter) (na przykład usługa/materiały do wykończenia schodów) – w części odpowiadającej udziałowi procentowemu, w jakim lokal mieszkalny wykorzystywany będzie do celów działalności gospodarczej Wnioskodawcy, tj. w części odpowiadającej stosunkowi powierzchni trzeciej kondygnacji (II piętro) przeznaczonej wyłączenie na cele działalności gospodarczej do całkowitej powierzchni stanowiącej sumę powierzchni pierwszej kondygnacji (parter), drugiej kondygnacji (I piętro) oraz trzeciej kondygnacji (II piętro), tzw. alokacja pośrednia.

Cytowany wyżej przepis art. 86 ust. 7b ustawy, reguluje sposób obliczania podatku naliczonego od nabycia bądź wytworzenia nieruchomości (w tym nakładów ponoszonych na nieruchomość) w sytuacji, w której dana nieruchomość ma być używana zarówno na cele działalności gospodarczej, jak i na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością. Niniejsza regulacja ma zastosowanie wówczas, gdy dana nieruchomość (której dotyczy podatek naliczony) nie jest wykorzystywana wyłącznie na cele działalności. Obejmuje ona sytuacje, w których nieruchomość ma przeznaczenie mieszane, to znaczy jest wykorzystywana zarówno na cele związane z działalnością, jak i na inne cele, w tym cele prywatne podatnika bądź jego pracowników, czyli cele nie związane z czynnościami opodatkowanymi.

Powyższy przepis, wprowadza szczególny tryb odliczeń podatku naliczonego w przypadku nieruchomości i nakłada obowiązek określenia wysokości udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość została lub zostanie wykorzystana do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Unormowanie to ma charakter doprecyzowujący ogólną zasadę w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT i znajduje zastosowanie w sytuacji, gdy nabyta, bądź wytworzona nieruchomość stanowi majątek przedsiębiorstwa podatnika, i jest wykorzystywana przez niego zarówno do działalności gospodarczej, jak również np. do celów osobistych (mieszkaniowych).

Odnosząc zatem przedstawione wyżej okoliczności sprawy do powołanych przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie cytowany wyżej przepis art. 86 ust. 7b ustawy, który wprowadza szczególny tryb obliczania podatku naliczonego od nakładów ponoszonych ma remont/wykończenie/modernizację lokalu mieszkalnego w sytuacji, w której dana nieruchomość ma być używana zarówno na cele działalności, jak i na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością. Jak już zaznaczono powyżej, niniejsza regulacja ma zastosowanie wówczas, gdy dana nieruchomość (której dotyczy podatek naliczony) nie jest wykorzystywana wyłącznie w prowadzonej działalności. Obejmuje ona sytuacje, w których nieruchomość ma przeznaczenie mieszane, to znaczy jest wykorzystywana w działalności, jak i na inne cele.

Podkreślenia wymaga, że powyższy przepis nakłada obowiązek określenia wysokości udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość została lub zostanie wykorzystana do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że przedmiotowy lokal mieszkalny podzielony na trzy wyodrębnione strefy (mieszkalną, do działalności gospodarczej oraz mieszaną) niewątpliwie będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę do dwóch kategorii czynności, tj. do czynności podlegających opodatkowaniu oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Tym samym, wydatki, które Wnioskodawca poniesie na wykonanie usług i zakup materiałów/ towarów w celu remontu/wykończenia/modernizacji lokalu mieszkalnego służyć będą również ww. dwóm rodzajom czynności, tj. opodatkowanym i niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT. Wnioskodawca zamierza wykorzystać lokal mieszkalny na cele związane z działalnością gospodarczą polegającą na wykonywaniu usług doradczych podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz na cele prywatne.

W odniesieniu do powyższego, powtórzyć należy, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnika. Zatem, Wnioskodawcy będzie przysługiwało w całości prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych od usługodawców przy zakupie usług oraz faktur dokumentujących nabycie towarów/materiałów wykończeniowych, które Wnioskodawca będzie mógł jednoznacznie zakwalifikować jako dotyczące wykończenia/remontu/modernizacji tylko trzeciej kondygnacji (II piętra lokalu mieszkalnego) wykorzystywanej w prowadzonej działalności gospodarczej.

Natomiast, w sytuacji, gdy w odniesieniu do tej części nieruchomości, w stosunku do której Wnioskodawca nie jest w stanie przypisać w całości poniesionych wydatków na zakup towarów/materiałów i usług do działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się przy zastosowaniu udziału procentowego.

Zatem, Wnioskodawca powinien określić, w jakim stopniu bedący przedmiotem nabycia lokal mieszkalny będzie wykorzystywany na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, w rozumieniu powołanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy, jako podatnika i na podstawie tego udziału dokonać odliczenia części podatku naliczonego od wydatków poniesionych na zakup towarów/materiałów i usług.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w odniesieniu do wydatków z faktur otrzymanych od usługodawców przy zakupie usług o charakterze wykończeniowym nabytych przed rozpoczęciem eksploatacji lokalu oraz o charakterze remontowym lub modernizacyjnym, nabytych już po rozpoczęciu eksploatacji lokalu, jak i faktur dokumentujących nabycie towarów/materiałów wykończeniowych wykorzystanych przed rozpoczęciem eksploatacji lokalu (takich jak na przykład klej do płytek ceramicznych, gładź gipsowa, farby, płytki ceramiczne, terakota, panele) lub remontowych albo modernizacyjnych, wykorzystanych już po rozpoczęciu eksploatacji lokalu, w sytuacji, gdy Wnioskodawca nie będzie w stanie jednoznacznie stwierdzić w jakim zakresie usługa oraz nabyte towary/materiały dotyczą wykończenia/ remontu/modernizacji trzeciej kondygnacji (II piętro), a w jakim zakresie dotyczy drugiej kondygnacji (I piętro) lub pierwszej kondygnacji (parter) (na przykład usługa/materiały do wykończenia schodów), Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony nie od całości poniesionych wydatków, ale tylko według udziału procentowego zgodnie z art. 86 ust. 7b ustawy. Zatem, Wnioskodawca na podstawie tych przepisów musi ustalić udział procentowy, w jakim dana nieruchomość będzie wykorzystywana do działalności gospodarczej i na podstawie określonego udziału dokonać odliczenia podatku naliczonego.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w wyżej przedstawionym zakresie jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie, tut. Organ podatkowy informuje, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 4 – 7 zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z poźn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.