Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-859/11-4/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-01-12
Teza: Obowiązek podatkowy z tytułu przedmiotowej sprzedaży powstał, stosownie do art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d) ustawy, z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania przedmiotowej usługi.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; refakturowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko TBS przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2011 r. (data wpływu 07 października 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 03 stycznia 2012 r. (data wpływu 09 stycznia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie daty wystawienia refaktury, wskazania w refakturze daty sprzedaży jako daty faktycznego wykonania refakturowanej usługi oraz ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku refakturowania usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie daty wystawienia refaktury, wskazania w refakturze daty sprzedaży jako daty faktycznego wykonania refakturowanej usługi oraz ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku refakturowania usług.

Pismem z dnia 3 stycznia 2012 r. (data wpływu 09 stycznia 2012 r.) dokonano uzupełnienia wniosku w zakresie doprecyzowania stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

TBS prowadzi działalność gospodarczą w zakresie budowy własnych zasobów mieszkaniowych z przeznaczeniem na wynajem oraz zajmuje się zarządzaniem nieruchomościami na zlecenie Wspólnot Mieszkaniowych.

TBS otrzymała w dniu 25.07.2011 r. fakturę zakupową wystawioną w dniu 25.07.2011 r. z datą sprzedaży 25.07.2011 r. za malowanie barierek balkonowych w budynku mieszkalnym, którym TBS zarządza na podstawie zawartej umowy ze Wspólnotą Mieszkaniową.

Usługa została wykonana w dniu 25.07.2011 r., czego potwierdzeniem jest podpisany protokół odbioru robót. Do wyżej wymienionej usługi sprzedawca zastosował 8% stawkę podatku VAT oraz podał symbol PKOB 11. Na podstawie wyżej wymienionej faktury zakupowej TBS wystawiło refakturę na dewelopera, który zobowiązał się do ponoszenia kosztów usuwanych usterek poprzez zawarcie umowy serwisowej.

Przedmiotem niniejszej umowy jest świadczenie usług serwisu reklamacyjnego dla Zlecającego tj. dewelopera wynikającego z zobowiązań Zlecającego w stosunku do klientów z tytułu zawartych umów, na podstawie których Zlecający dokonał sprzedaży lokali mieszkalnych i usługowych w inwestycjach zlokalizowanych na terenie województwa.

Świadczenia Wykonawcy, tj. TBS wynikające z umowy serwisowej, obejmują następujące usługi:

*   ustalenia zakresu zgłoszenia reklamacyjnego poprzez ustalenie, jakie usterki zostały zgłoszone i ustalenie ich lokalizacji, daty powstania i przyczyn powstania usterek;

*   sporządzenie opisu usterki wraz z dokumentacją fotograficzną;

*   określenie samodzielnie lub zlecenie określenia kosztów naprawy w drodze zabrania ofert wykonawców zewnętrznych w przypadku kosztu przekraczającego 5.000 zł;

*   usuwanie usterek samodzielnie lub zlecenie wykonania usterek przez wykonawców zewnętrznych, w granicach kosztów zatwierdzonych przez Zarząd Zlecającego;

*   odbiór prac naprawczych o ile prace te były wykonane przez wykonawców zewnętrznych;

*   doradztwo i fachowa pomoc w bieżących problemach związanych z reklamacjami;

*   dostęp do informacji klientów Zlecającego w zakresie zgłaszania usterek telefonicznie i ustalania szczegółów dotyczących rozpoznawania reklamacji i usuwania;

*   prowadzenie bieżącego raportowania na żądanie Zarządu Zlecającego, stanu postępowania reklamacyjnego;

*   sporządzanie karty reklamacji i prowadzenie rejestru reklamacji.

Zgodnie z zapisami w umowie z tytułu wykonywania wyżej wymienionych świadczeń Wykonawca otrzymuje od Zlecającego miesięczne wynagrodzenie natomiast koszty usuwania usterek, w wysokości kosztów zaaprobowanych przed przystąpieniem do usuwania usterek pokrywa Zlecający.

Refaktura została wystawiona w dniu 01.08.2011 r. natomiast jako datę sprzedaży przyjęto dzień wykonania usługi, tj. 25.07.2011 r., stosując 8% stawkę podatku VAT.

Stosownie do art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d) ustawy o VAT, obowiązek podatkowy z tytułu wystawionej refaktury za malowanie barierek balkonowych w budynku mieszkalnym powstał 30 dnia od dnia wykonania usługi, tj. w dniu 24.08.2011 r., ponieważ do tego dnia Spółka nie otrzymała zapłaty. Zatem podatek należny został wykazany w deklaracji VAT-7 za miesiąc sierpień 2011 r. Za datę wykonania usługi Spółka przyjęła dzień podpisania protokołu odbioru robót.

Faktura z dnia 25.07.2011 r., w której wykonana była usługa malowania barierek balkonowych została wystawiona na Towarzystwo Budownictwa Społecznego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowo Spółka wystawiła refakturę podając jako datę sprzedaży datę wykonania usługi, tj. 25.07.2011 r. wynikającą z podpisanego protokołu odbioru robót, na podstawie którego została wystawiona faktura zakupowa otrzymana przez Towarzystwo Budownictwa Społecznego?
2.  Czy prawidłowo został ustalony obowiązek podatkowy z tytułu wystawionej refaktury?
3.  Czy Spółka postąpiła prawidłowo wystawiając refakturę w dniu 01.08.2011 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka prawidłowo wystawiła refakturę podając jako datę sprzedaży datę wykonania usługi tj. 25.07.2011 r. wynikającą z protokołu odbioru, na podstawie którego została wystawiona faktura zakupowa otrzymana przez Spółkę. Zdaniem Wnioskodawcy usługa polegająca na malowaniu balkonów w budynku mieszkalnym została wykonana tylko raz, tj. w dniu 25.07.2011 r. i to właśnie data wykonania usługi jest datą sprzedaży zarówno w przypadku fakturującego jak i refakturującego. Data wykonania usługi jest również punktem początkowym dla wyznaczenia obowiązku podatkowego.

Zdaniem Spółki, prawidłowo został ustalony obowiązek podatkowy z tytułu wystawionej refaktury, ponieważ jak wynika z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d) ustawy o VAT przy wykonywaniu usług budowlanych i budowlano-montażowych obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż 30 dnia. licząc od dnia wykonania usługi. W naszym przypadku obowiązek podatkowy powstał w dniu 24.08.2011 r. ponieważ do tego dnia nie otrzymaliśmy zapłaty.

Przy robotach budowlanych lub budowlano-montażowych fakturę należy wystawić nie później niż z dniem wystąpienia obowiązku podatkowego, tzn. najpóźniej z dniem zapłaty należności lub najpóźniej 30 dnia od dnia wykonania usługi, jeżeli zapłata nie nastąpiła. Spółka wystawiając refakturę w dniu 0l.08.2011 r. postąpiła prawidłowo, ponieważ wystawiła ją przed wystąpieniem obowiązku podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z art. 19 ust. 1 ustawy wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi

Art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy stanowi, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług budowlanych lub budowlano - montażowych.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi (art. 106 ust. 3 ustawy).

Dla ww. usług budowlanych i budowlano-montażowych w szczególny sposób uregulowano także zasady ich dokumentowania. Zgodnie z § 11 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.) w przypadkach określonych w art. 19 ust. 10, ust. 13 pkt 1-4 i 7-11, ust. 16a i ust. 16b oraz ust. 19a ustawy, fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego. Faktury, o których mowa w ust. 1, nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego.

Polskie prawo podatkowe nie definiowało do 31 marca 2011r. pojęcia „refakturowanie kosztów” i „refakturowanie usług”. W przypadku bowiem obciążenia kosztami świadczonych usług innego podmiotu mamy do czynienia z niczym innym jak odsprzedażą usług.

Zgodnie z treścią art. 8 ust. 2a ustawy, obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 roku, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zapis ten jest zgodny z art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE 347 s. 1 ze zm.), stosownie do którego w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot „refakturujący” daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przerzucenie kosztów na inną firmę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem, konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Stosownie do art. 30 ust. 3 ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku.

Celem tzw. „refakturowania” jest przeniesienie poniesionych kosztów przez podmiot dokonujący odsprzedaży usług na podmiot, który z danych usług faktycznie korzystał, pomimo że podmiot dokonujący odsprzedaży usług danej usługi nie wykonał. „Refaktura" jest więc zwykłą fakturą VAT wystawioną przez podmiot pośredniczący pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi.

Zatem faktura wystawiona w takich okolicznościach dokumentuje odsprzedaż zakupionych wcześniej usług, a czynność taka podlega opodatkowaniu według stawek właściwych dla odsprzedawanych usług.

Z przedstawionego we wniosku opisu zaistniałego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca otrzymał w dniu 25.07.2011 r. fakturę zakupową wystawioną w dniu 25.07.2011 r. z datą sprzedaży 25.07.2011 r. za malowanie barierek balkonowych w budynku mieszkalnym, którym zarządza. Ww. usługa została wykonana w dniu 25.07.2011 r., czego potwierdzeniem jest podpisany protokół odbioru robót. Do wyżej wymienionej usługi sprzedawca zastosował 8% stawkę podatku VAT oraz podał symbol PKOB 11. Na podstawie wyżej wymienionej faktury Wnioskodawca wystawił refakturę na dewelopera, który zobowiązał się do ponoszenia kosztów usuwanych usterek poprzez zawarcie umowy serwisowej. Przedmiotem niniejszej umowy jest świadczenie usług serwisu reklamacyjnego przez Wnioskodawcę dla Zlecającego tj. dewelopera. Zgodnie z zapisami w umowie z tytułu wykonywania wyżej wymienionych świadczeń, koszty usuwania usterek, w wysokości kosztów zaaprobowanych przed przystąpieniem do usuwania usterek, pokrywa Zlecający. Za datę wykonania usługi Spółka przyjęła dzień podpisania protokołu odbioru robót. Refaktura została wystawiona w dniu 01.08.2011 r, natomiast jako datę sprzedaży przyjęto dzień wykonania usługi, tj. 25.07.2011 r., stosując 8% stawkę podatku VAT. Podatek należny z ww. sprzedaży został wykazany w deklaracji VAT-7 za miesiąc sierpień 2011 r.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy stwierdzić, że jeśli z zawartej przez Wnioskodawcę umowy cywilnoprawnej (pisemnej lub ustnej) wynika, że Wnioskodawca został umocowany do nabywania usług we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, tj. na rzecz kontrahenta (Zlecającego), działa on jako podatnik, który nabył te usługi we własnym imieniu, a następnie je wykonał na rzecz osoby trzeciej. Wnioskodawca świadczenie ww. usług winien więc udokumentować fakturą VAT. A zatem, ten kto refakturuje daną sprzedaż, jest uznawany za dokonującego sprzedaży w zakresie powstania obowiązku podatkowego i wystawiania faktur.

Jak wskazano wyżej, co do zasady obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy. Natomiast jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy).

W tym miejscu niezbędnym jest odnieść się do określenia, jaką datę należy przyjąć za datę wykonania usługi, która jest odsprzedawana.

W odniesieniu do powyższej kwestii należy stwierdzić, iż o tym czy dana usługa została faktycznie wykonana i kiedy nastąpiło jej wykonanie w całości lub częściowo decyduje zawarta umowa cywilnoprawna. Umowa cywilnoprawna określa wzajemne prawa i obowiązki stron. O tym czy dana usługa została wykonana decyduje również jej charakter.

Charakter usługi i datę jej wykonania definiują strony umowy cywilnoprawnej, z wyjątkiem, gdy moment ten określa powszechnie obowiązujący przepis prawa, regulujący zasady rozliczania danego rodzaju usług. W konsekwencji w zależności od charakteru danej usługi, w oparciu o datę wykonania usługi wynikającą z zawartej pomiędzy stronami umowy cywilnoprawnej należy określić obowiązek podatkowy z tytułu odsprzedaży usług na podmiot trzeci.

I tak, w przypadku świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych (a tym samym i odsprzedaży tych usług), zgodnie z treścią art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d) ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania przedmiotowej usługi.

Reasumując, za datę sprzedaży usługi należy uznać datę wykonania usługi malowania barierek balkonowych w budynku mieszkalnym, którym Wnioskodawca zarządza na podstawie zawartej umowy ze Wspólnotą Mieszkaniową i odsprzedawanej innemu podmiotowi – Zlecającemu. Datą faktycznego wykonania usługi jest dzień odbioru robót potwierdzony protokołem odbioru, tj. 25.07.2011r.

Obowiązek podatkowy z tytułu przedmiotowej sprzedaży powstał, stosownie do art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d) ustawy, z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania przedmiotowej usługi. Jeśli Wnioskodawca nie otrzymał zapłaty w terminie wskazanym wyżej, to obowiązek ten powstał 24.08.2011r.

Mając na uwadze treść § 11 ust. 1 i 2 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r., Wnioskodawca prawidłowo wystawił refakturę w dniu 01.08.2011r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Końcowo wskazać należy, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie reguluje zasad zawierania między stronami umów oraz zasad ustalania cen, a organy podatkowe nie mają prawa ingerować w zawierane umowy i przyjęty w nich sposób rozliczeń pomiędzy kontrahentami, chyba, że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, a to może być stwierdzone jedynie w drodze postępowania podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.