Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-1267/14/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-03-24
Teza: Czy w przypadku sprzedaży lub umorzenia udziałów w spółkach kapitałowych lub certyfikatów inwestycyjnych otrzymanych w wyniku rozwiązania Spółki jawnej powstałej z przekształcenia Spółki kapitałowej przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie Spółki jawnej, kosztem dla Wnioskodawcy będzie cena nabycia udziałów lub certyfikatów inwestycyjnych poniesiona przez Spółkę jawną lub jej poprzedniczkę prawną, tj. Spółkę kapitałową, w części w jakiej ani Spółka kapitałowa ani Spółka jawna nie wykorzystają kosztów nabycia omawianych składników majątkowych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w związku z np. ze zbyciem lub umorzeniem tych udziałów lub certyfikatów inwestycyjnych. Czy w przypadku sprzedaży lub umorzenia udziałów w spółkach kapitałowych lub certyfikatów inwestycyjnych otrzymanych w wyniku rozwiązania Spółki jawnej powstałej z przekształcenia Spółki kapitałowej po upływie 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie Spółki jawnej, sprzedaż ta nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego?
Słowa kluczowe: certyfikaty-certyfikat inwestycyjny; koszt; spółki-likwidacja spółki; spółki-przekształcenie spółki; spółki-spółka jawna; udział-wymiana udziałów; udział-zbycie udziałów; umorzenie; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2014 r. (data wpływu 29 grudnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia oraz umorzenia udziałów w spółkach kapitałowych i certyfikatów inwestycyjnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia oraz umorzenia udziałów w spółkach kapitałowych i certyfikatów inwestycyjnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą w Polsce miejsce zamieszkania i posiadającą w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy (polski rezydent podatkowy). Wnioskodawca stał się wspólnikiem spółki jawnej zarejestrowanej w Polsce i prowadzącej działalność w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej „Spółka jawna”). Przedmiotem działalności Spółki jawnej jest m.in. działalność holdingowa, szkoleniowa oraz działalność związana z pomiarem czasu w trakcie imprez sportowych. W skład majątku Spółki jawnej wchodzą m.in. udziały w spółce prawa europejskiego, która posiada siedzibę na Cyprze i jest cypryjskim rezydentem podatkowym (dalej „Spółka cypryjska”). Spółka jawna powstała z przekształcenia spółki kapitałowej z siedzibą w Polsce i będącej polskim rezydentem podatkowym (dalej „Spółka kapitałowa”). Wcześniej, tj. przed przekształceniem Spółki kapitałowej w Spółkę jawną - udziały w Spółce cypryjskiej posiadała Spółka kapitałowa. Udziały w Spółce cypryjskiej zostały wniesione przez Wnioskodawcę do Spółki kapitałowej w ramach transakcji wymiany udziałów, o której mowa - w zakresie skutków podatkowych dla Spółki kapitałowej - w art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej „ustawa o CIT”). W zamian za aport udziałów w Spółce cypryjskiej, Spółka kapitałowa wyemitowała udziały na rzecz Wnioskodawcy (wartość wyemitowanych udziałów była równa wartości rynkowej udziałów w Spółce cypryjskiej i wartość ta została potwierdzona wyceną niezależnego rzeczoznawcy). Wnioskodawca i Spółka kapitałowa nie dokonywali - w ramach wyżej opisanej transakcji - dopłat, o których mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o CIT. Wnioskodawca, jako element stanu faktycznego wskazuje, że w przypadku zadysponowania udziałami Spółki cypryjskiej przez Spółkę kapitałową, w przypadku, gdy takie zadysponowanie rodziłoby konieczność ustalenia kosztu nabycia ww. udziałów, Spółka kapitałowa ustaliłaby te koszty na poziomie nominalnej wartości udziałów wydanych na rzecz Wnioskodawcy w ramach transakcji wymiany udziałów. Jak zostało wspomniane, Spółka kapitałowa została przekształcona w Spółkę jawną. W związku z przekształceniem m.in. udziały w Spółce cypryjskiej stały się składnikami majątku Spółki jawnej, która kontynuowała działalności Spółki kapitałowej w zakresie m.in. działalności holdingowej, szkoleniowej oraz pomiaru czasu w trakcie imprez sportowych. Dalej Wnioskodawca wskazuje, że jeśli Spółka jawna zostanie rozwiązana bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, udziały w Spółce cypryjskiej staną się bezpośrednio własnością Wnioskodawcy. W tej sytuacji, Wnioskodawca powziął wątpliwości co do skutków podatkowych związanych z zadysponowaniem udziałami Spółki cypryjskiej, które staną się Jego własnością po rozwiązaniu Spółki jawnej. Dodatkowo, Wnioskodawca wskazuje, że - w związku z tym, że planuje kolejne restrukturyzacje swojego majątku - może zdarzyć się w przyszłości sytuacja, że stanie się wspólnikiem innej spółki jawnej (dalej dla uproszczenia również nazywanej jako „Spółka jawna”), która również powstanie z przekształcenia spółki kapitałowej z siedzibą w Polsce i będącej polskim rezydentem podatkowym (dalej dla uproszczenia również nazywanej jako „Spółka kapitałowa”). Podobnie jak wskazano powyżej, Spółka jawna będzie prowadzić działalność w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych m.in. w zakresie działalności spółek holdingowych, prowadzenia szkoleń lub np. działalności związanej z pomiarem czasu na imprezach sportowych. Spółka jawna również przejmie majątek Spółki kapitałowej. Po przekształceniu, wśród składników majątkowych Spółki jawnej mogą znaleźć się udziały w polskich i zagranicznych spółkach kapitałowych oraz certyfikaty inwestycyjne w funduszu inwestycyjnym zarejestrowanym w Polsce lub innym kraju unijnym. Później, Spółka jawna również może zostać rozwiązana bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego i jej składniki majątkowe zostaną przekazane bezpośrednio do Wnioskodawcy. Z tego względu, że rozwiązanie obydwu Spółek jawnych i zbycie majątku otrzymanego przez Wnioskodawcę w związku z rozwiązaniem tych Spółek nastąpi w przyszłości, Wnioskodawca składa jeden wniosek dotyczący dwóch Spółek jawnych powstałych w różnym okresie. Zasadnicze zagadnienie, które Wnioskodawca chciałby rozstrzygnąć w ramach niniejszego zapytania sprowadza się w uproszczeniu do ustalenia, czy jeśli Spółka kapitałowa poniosła lub poniesie określone wydatki na nabycie opisanych wyżej składników majątku w postaci udziałów i certyfikatów inwestycyjnych, to czy w przypadku, gdy Wnioskodawca w związku z otrzymaniem składników majątku Spółki jawnej po jej rozwiązaniu, zadysponuje tymi składnikami i takie zadysponowanie rodziłoby konieczność ustalenia kosztu nabycia ww. składników, wówczas Wnioskodawca będzie uprawniony do wykazania kosztu nabycia w wysokości wydatków poniesionych przez Spółkę kapitałową na nabycie tych składników, w części, w jakiej ani Spółka kapitałowa ani Spółka jawna nie wykorzystają kosztów nabycia omawianych składników majątkowych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w związku np. ze zbyciem lub umorzeniem tych udziałów lub certyfikatów inwestycyjnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku sprzedaży lub umorzenia udziałów w spółkach kapitałowych lub certyfikatów inwestycyjnych otrzymanych w wyniku rozwiązania Spółki jawnej powstałej z przekształcenia Spółki kapitałowej przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie Spółki jawnej, kosztem dla Wnioskodawcy będzie cena nabycia udziałów lub certyfikatów inwestycyjnych poniesiona przez Spółkę jawną lub jej poprzedniczkę prawną, tj. Spółkę kapitałową, w części w jakiej ani Spółka kapitałowa ani Spółka jawna nie wykorzystają kosztów nabycia omawianych składników majątkowych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w związku z np. ze zbyciem lub umorzeniem tych udziałów lub certyfikatów inwestycyjnych.
2.  Czy w przypadku sprzedaży lub umorzenia udziałów w spółkach kapitałowych lub certyfikatów inwestycyjnych otrzymanych w wyniku rozwiązania Spółki jawnej powstałej z przekształcenia Spółki kapitałowej po upływie 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie Spółki jawnej, sprzedaż ta nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego?

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku sprzedaży lub umorzenia certyfikatów inwestycyjnych lub udziałów w spółkach kapitałowych otrzymanych w wyniku rozwiązania Spółki jawnej powstałej z przekształcenia Spółki kapitałowej, przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi rozwiązanie Spółki, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztu nabycia certyfikatów inwestycyjnych lub udziałów w spółkach kapitałowych poniesionego przez Spółkę jawną lub jej poprzedniczkę prawną, tj. Spółkę kapitałową, w części w jakiej ani Spółka kapitałowa ani Spółka jawna nie wykorzystają kosztów nabycia omawianych składników majątkowych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w związku np. ze zbyciem lub umorzeniem tych udziałów lub certyfikatów inwestycyjnych.

Zgodnie z art. 24 ust. 3d ustawy o PIT, dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę; przepisy art. 22 ust. 8a stosuje się odpowiednio.

Jednocześnie na podstawie art. 24 ust. 3e ustawy o PIT przepis ust. 3d stosuje się odpowiednio w przypadku otrzymania przez występującego wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną równocześnie środków pieniężnych i innych składników majątku.

W tym miejscu Wnioskodawca zauważa, że Spółka jawna zostanie rozwiązana bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, o którym mowa w art. 67-75 ustawy Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013, poz. 1030 ze zm.; dalej: „KSH”). Wnioskodawca wskazuje przy tym, że rozwiązanie spółki osobowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego ma ten sam skutek, co likwidacja - tj. zakończenie działalności spółki osobowej. Dodatkowo Wnioskodawca podkreśla, że przepisy ustawy o PIT nie referują przy określeniu skutków podatkowych zakończenia działalności spółki osobowej do konkretnych regulacji KSH oraz nie precyzują definicji pojęcia „likwidacja” dla celów stosowania przepisów ustawy o PIT.

W konsekwencji, Wnioskodawca przyjmuje, że art. 24 ust. 3d ustawy o PIT nie powinien być zawężany jedynie do likwidacji działalności gospodarczej rozumianej jako zakończenie tej działalności w ramach likwidacji i obejmuje swoim zakresem również zakończenie działalności spółki osobowej poprzez jej rozwiązanie bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca uważa, że przychód z tytułu zbycia lub umorzenia certyfikatów inwestycyjnych lub udziałów w spółkach kapitałowych powinien pomniejszyć o koszt uzyskania równy kosztom nabycia poniesionym przez Spółkę jawną lub jej poprzedniczkę prawną - Spółkę kapitałową na nabycie ww. certyfikatów i udziałów, jeśli ani Spółka jawna ani Spółka osobowa nie wykorzystały lub nie wykorzystają tych kosztów nabycia w związku z jakimkolwiek zadysponowaniem tymi udziałami lub certyfikatami, np. w związku z ich zbyciem lub umorzeniem.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku sprzedaży lub umorzenia certyfikatów inwestycyjnych lub udziałów w spółkach kapitałowych otrzymanych w wyniku rozwiązania Spółki jawnej powstałej z przekształcenia Spółki kapitałowej, po upływie 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie Spółki, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy w rozumieniu ustawy o PIT.

Z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy o PIT wynika, że do przychodów podatkowych nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki - jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Podobnie jak Wnioskodawca wyjaśnił w uzasadnieniu swojego stanowiska w odniesieniu do pytania 1, Wnioskodawca uważa, że art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy o PIT ma zastosowanie również do rozwiązania spółki osobowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego.

Mając na uwadze powyższe, w związku z tym, że:

*   certyfikaty inwestycyjne lub udziały w spółkach kapitałowych zostaną otrzymane przez Wnioskodawcę w związku z rozwiązaniem spółki niebędącej osobową prawną;
*   zbycie lub umorzenie certyfikatów inwestycyjnych lub udziałów w spółkach kapitałowych nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę,

zbycie lub umorzenie certyfikatów inwestycyjnych lub udziałów w spółkach kapitałowych nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy o PIT, jeśli zbycie lub umorzenie certyfikatów inwestycyjnych lub udziałów w spółkach nastąpi po upływie 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi rozwiązanie Spółki jawnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 – 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.