Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-1018/12-4/PR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-03-11
Teza: Odpłatne emitowanie reklam i ogłoszeń na zlecenie podmiotów zewnętrznych jest czynnością cywilnoprawną, dla której Gmina występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 5 grudnia 2012 r. (data wpływu 7 grudnia 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 5 lutego 2013 r. (data wpływu 7 lutego 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT odpłatnego emitowania reklam i ogłoszeń – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT odpłatnego emitowania reklam i ogłoszeń,

*   prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dotyczących wydatków na elektroniczną tablicę reklamowo - informacyjną,

*   sposobu określenia części podatku naliczonego podlegającego odliczeniu,

*   braku obowiązku naliczenia podatku należnego z tytułu nieodpłatnego wykorzystania tablicy na potrzeby własne.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 5 lutego 2013 r. poprzez doprecyzowanie zdarzenia przyszłego, wskazanie, że wniosek dotyczy zarówno trzech stanów faktycznych, jak i trzech zdarzeń przyszłych oraz dodatkową opłatę.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Gmina jest właścicielem elektronicznej tablicy reklamowo - informacyjnej, na której sporadycznie wyświetlane są ogólne informacje dotyczące całokształtu działalności Gminy (wykorzystanie tablicy na potrzeby własne).

Zasadniczo natomiast tablica jest przez Gminę wykorzystywana odpłatnie, tj. Gmina udostępnia powierzchnię reklamową na tej tablicy, emituje na niej reklamy i ogłoszenia zlecone przez podmioty zewnętrzne. Gmina świadczy te usługi na podstawie umów cywilnoprawnych. Gmina na tą okoliczność wystawia faktury VAT oraz rozlicza podatek należny.

Gmina ponosi bieżące wydatki dotyczące tablicy, tj. w szczególności na energię elektryczną oraz remonty i konserwacje. Wydatki te są dokumentowane przez dostawców fakturami VAT, z wykazanymi kwotami podatku.

Do tej pory Gmina nie odliczała VAT naliczonego od wydatków bieżących dotyczących tablicy. Gmina nie miała pewności, czy prawo jej przysługuje.

Gminie nie jest znany obiektywny sposób na przyporządkowanie konkretnych wydatków do przychodów z udostępniania powierzchni reklamowej tablicy, tj. z emisji reklam i ogłoszeń oraz odpowiednio do nieodpłatnego wykorzystania tablicy na swoje własne potrzeby. Wydatki te mają jednoczesny związek z obydwoma rodzajami działalności aczkolwiek nie sposób ustalić, jaki konkretnie. W przyszłości Gmina będzie ponosić kolejne tego typu wydatki.

W piśmie z dnia 5 lutego 2013 r., stanowiącym uzupełnienie przedmiotowego wniosku, Wnioskodawca wskazał, iż wydatki dotyczące elektronicznej tablicy reklamowo - informacyjnej związane będą zarówno z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT oraz niepodlegającymi opodatkowaniu VAT. Gmina nie ma obiektywnej możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług oraz niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponadto, Wnioskodawca wskazał, iż udostępnianie elektronicznej tablicy reklamowo – informacyjnej nie stanowi odrębnego z zadań Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, niemniej jednak ma związek z wykonywaniem zadań własnych Gminy, w zakresie promocji, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 18 ustawy o samorządzie gminnym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy odpłatne emitowanie reklam i ogłoszeń na zlecenie podmiotów zewnętrznych podlega opodatkowaniu VAT? (oznaczone we wniosku ORD-IN jako pytanie nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne emitowanie reklam i informacji na zlecenie podmiotów zewnętrznych podlega opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054; dalej: ustawa o VAT), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Gmina wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W konsekwencji, w świetle powyższych regulacji, w przypadku działania przez Gminę na podstawie umowy cywilnoprawnej, działa ona w roli podatnika VAT. Mając na uwadze, że emitowanie reklam i ogłoszeń dla podmiotów zewnętrznych odbywa się na podstawie takich umów, w opinii Gminy w ramach wykonywania przedmiotowych czynności działa ona w roli podatnika VAT.

Mając na uwadze z kolei, że Gmina emituje reklamy i ogłoszenia dla podmiotów zewnętrznych za wynagrodzeniem, przedmiotowe transakcje podlegają opodatkowaniu VAT. W opinii Gminy transakcje te nie są zwolnione z VAT, gdyż ani ustawa o VAT ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują w takim przypadku zwolnienia z podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towaru w rozumieniu art. 7 i świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Stosownie do treści § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.

Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, iż zwolnieniem od podatku VAT nie są objęte czynności realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego, wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zwolnienie od podatku VAT jednostek samorządu terytorialnego jest zatem możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych).

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Gmina jest właścicielem elektronicznej tablicy reklamowo - informacyjnej, na której sporadycznie wyświetlane są ogólne informacje dotyczące całokształtu działalności Gminy (wykorzystanie tablicy na potrzeby własne). Zasadniczo natomiast tablica jest przez Gminę wykorzystywana odpłatnie, tj. Gmina udostępnia powierzchnię reklamową na tej tablicy, emituje na niej reklamy i ogłoszenia zlecone przez podmioty zewnętrzne. Gmina świadczy te usługi na podstawie umów cywilnoprawnych. Gmina na tą okoliczność wystawia faktury VAT oraz rozlicza podatek należny. Gmina ponosi bieżące wydatki dotyczące tablicy, tj. w szczególności na energię elektryczną oraz remonty i konserwacje. Wydatki te są dokumentowane przez dostawców fakturami VAT, z wykazanymi kwotami podatku.

Do tej pory Gmina nie odliczała VAT naliczonego od wydatków bieżących dotyczących tablicy. Ponadto, Wnioskodawca wskazał, iż wydatki dotyczące elektronicznej tablicy reklamowo - informacyjnej związane będą zarówno z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT oraz niepodlegającymi opodatkowaniu VAT. Gmina nie ma obiektywnej możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług oraz niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności oraz obowiązujące przepisy podatkowe stwierdzić należy, iż odpłatne usługi emitowania reklam i ogłoszeń na zlecenie podmiotów zewnętrznych, na podstawie umów cywilnoprawnych podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia z opodatkowania dla usług odpłatnego emitowania reklam i ogłoszeń, w związku z czym, usługi te podlegają opodatkowaniu.

Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzić należy, iż odpłatne emitowanie reklam i ogłoszeń na zlecenie podmiotów zewnętrznych jest czynnością cywilnoprawną, dla której Gmina występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Zatem powyższa czynność w świetle ustawy o VAT traktowana jest jako odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej zaistniałego stanu faktycznego w zakresie opodatkowania podatkiem VAT odpłatnego emitowania reklam i ogłoszeń.

Natomiast wniosek w części dotyczącej:

*   zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania podatkiem VAT odpłatnego emitowania reklam i ogłoszeń został rozpatrzony interpretacją Nr IPTPP2/443-1018/12-5/PR,

*   zaistniałego stanu faktycznego w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dotyczących wydatków na elektroniczną tablicę reklamowo - informacyjną został rozpatrzony interpretacją Nr IPTPP2/443-1018/12-6/PR,

*   zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dotyczących wydatków na elektroniczną tablicę reklamowo - informacyjną został rozpatrzony interpretacją Nr IPTPP2/443-1018/12-7/PR,

*   zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie braku obowiązku naliczenia podatku należnego z tytułu nieodpłatnego wykorzystania tablicy na potrzeby własne został rozpatrzony interpretacją Nr IPTPP2/443-1018/12-8/PR.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.