Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.479.2023.4.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-10
Teza: W zakresie skutków podatkowych wypłaty dywidendy.
Słowa kluczowe: płatnik; ryczałt; wspólnik-uchwała wspólników; zyski-wypłata z zysku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6. Pobór podatku-Pobór podatku przez płatnika (podatek u źródła)-Należności objęte obowiązkiem poboru podatku przez płatnika
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 14; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1-pkt 1; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93a-§ 1-pkt 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

4 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy skutków podatkowych związanych z wypłatą przez spółkę komandytową lub spółkę przekształconą (sp. z o.o.) na podstawie Uchwały 1 lub Uchwały 2 zysków wypracowanych w okresie poprzedzającym uzyskanie przez spółkę komandytową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 3 listopada 2023 r. (wpływ 3 listopada 2023 r.).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym:
------------------------------------------------------

1\. **Zainteresowany będący stroną postępowania:**

*   X Sp. z o.o. Sp. k.

**2\.** **Zainteresowani niebędący stroną postępowania:**

*   Pani A
*   Pani B
*   Y Sp. z o.o.
*   Pan C
*   Pan D

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

Zainteresowanymi są: X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa („Spółka komandytowa”), a także wspólnicy Spółki komandytowej, tj. Y spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, Pan D, Pan C, Pani B i Pani A (wspólnicy Spółki komandytowej zwani będą dalej łącznie także „Zainteresowanymi Wspólnikami”).

Spółka komandytowa uzyskała status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

Spółka komandytowa powstała w wyniku przekształcenia ze spółki jawnej („Spółka jawna”). Z kolei Spółka jawna powstała w wyniku przekształcenia ze spółki cywilnej („Spółka cywilna”).

Planowane jest przekształcenie Spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej („Spółka z o.o.”) w trybie art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z art. 552 Kodeksu spółek handlowych, przekształcenie nastąpi z dniem przekształcenia, czyli z dniem wpisania spółki przekształconej (tj. Spółki z o.o.) do rejestru („Dzień Przekształcenia”). Po przekształceniu Spółka z o.o. zamierza dokonać wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, o którym mowa w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych („Ryczałt”).

W dalszej części wniosku słowo „Spółka” będzie obejmowało Spółkę komandytową działającą w obecnej formie prawnej, poprzednie formy prawne tejże spółki, tj. Spółkę jawną i Spółkę cywilną, jak również Spółkę z o.o. powstałą w wyniku przekształcenia Spółki komandytowej.

Przed 1 maja 2021 r. Spółka osiągała w różnych latach zyski bilansowe. Częściowo zostały one wypłacone wspólnikom, a częściowo zatrzymano je w Spółce („Zyski zatrzymane”).

Skład wspólników Spółki oraz ich proporcje udziału w zysku ulegały w trakcie istnienia Spółki zmianom.

Zainteresowani Pan D i Pan C są nieprzerwanie wspólnikami Spółki (najpierw działającej jako Spółka cywilna, następnie jako Spółka jawna, a obecnie jako Spółka komandytowa), przy czym ich proporcje udziału w zysku ulegały różnym zmianom w czasie, gdy Spółka osiągała Zyski zatrzymane.

W czasie gdy Spółka osiągała Zyski zatrzymane wspólnikami Spółki były również podmioty, które obecnie nie są już jej wspólnikami.

Zainteresowane Pani B i Pani A przystąpiły do Spółki komandytowej w okolicznościach opisanych poniżej. Udział (ogół praw i obowiązków) Pana D w Spółce wchodził w skład majątku wspólnego małżeńskiego Pana D oraz jego małżonki Pani E, będącej zarazem matką Pani B i Pani A. Małżonka Pana D - Pani E zmarła w roku 2020, a jej jedynymi spadkobiercami są Pan D, Pani B i Pani A. W lipcu 2021 r. Pan D, Pani A i Pani B dokonali podziału udziału (praw i obowiązków) przypisanego w umowie Spółki komandytowej Panu D (stanowiącego w 4 części majątek Pana D w 4 części majątek spadkobierców Pani E w wyniku czego status odrębnego wspólnika Spółki komandytowej przyznany został także Pani A i Pani B, tj. spadkobierczyniom Pani E. Przedmiotowy podział udziału Pana D został dokonany w formie aktu notarialnego za zgodą wszystkich wspólników Spółki komandytowej. Podstawą podziału udziału Pana D był art. 124 § 2 Kodeksu spółek handlowych oraz umowa o dział spadku i zniesienia współwłasności po zmarłej Pani E.

Zainteresowana Y spółka z ograniczoną odpowiedzialnością przystąpiła do Spółki w grudniu 2019 r. Y spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wystąpi ze Spółki komandytowej przed przekształceniem w Spółkę z o.o., a zatem nie będzie ona uczestniczyć w przekształconej Spółce z o.o.

Planowane jest podjęcie uchwały (lub większej liczby uchwał) w sprawie wypłaty na rzecz wspólników Spółki Zysków zatrzymanych, osiągniętych przez Spółkę przed 1 maja 2021. Podjęcie takiej uchwały (uchwał), jak również wypłata Zysków zatrzymanych, może nastąpić zarówno przed Dniem Przekształcenia, jak i po Dniu Przekształcenia.

W takiej uchwale (uchwałach) będzie postanowione, iż:

1) Zyski zatrzymane podlegające wypłacie zostaną wypłacone według proporcji udziału wspólników w zysku w poszczególnych latach (okresach), w których osiągane były Zyski zatrzymane podlegające wypłacie na podstawie tejże uchwały („Uchwała 1”),

lub

2) Zyski zatrzymane podlegające wypłacie zostaną wypłacone według proporcji udziału w zysku obowiązującej w Spółce w momencie podjęcia przedmiotowej uchwały („Uchwała 2”). W tym wypadku proporcja ta nie będzie się pokrywać z proporcją, w jakiej wspólnicy Spółki uczestniczyli w jej w zysku w poszczególnych okresach, w których osiągane były Zyski zatrzymane podlegające wypłacie na podstawie Uchwały 2. Może się zatem zdarzyć tak, że proporcja udziału w zysku obowiązująca w momencie podjęcia Uchwały 2 będzie dla danego wspólnika bardziej korzystna niż proporcja obowiązująca w okresie, w którym osiągnięte były Zyski zatrzymane podlegające wypłacie na podstawie Uchwały 2. Możliwe jest również to, że na podstawie Uchwały 2 danemu wspólnikowi zostaną wypłacone Zyski zatrzymane osiągnięte w okresie, w którym nie był wspólnikiem Spółki.

Przykład dotyczący Uchwały 1 (podane w nim dane są fikcyjne):

W roku X (przed rokiem 2021) Spółka osiągnęła zysk netto w wysokości 500.000,00 zł. Wspólnicy podjęli uchwałę, na mocy której część tego zysku w kwocie 200.000,00 zł przeznaczono na pokrycie wypłat wspólników, a część zysku w kwocie 300.000,00 zł została zatrzymana w Spółce. W roku X wspólnikami Spółki byli tylko wspólnik Y oraz wspólnik Z, a każdy z nich miał prawo do 50 % zysku. W razie podjęcia Uchwały 1 wspólnicy Spółki mogą postanowić, że Zysk zatrzymany osiągnięty przez Spółkę w roku X podlega wypłacie w zakresie kwoty 300.000,00 zł, a wspólnik X oraz wspólnik Z otrzymają po 50 % tej kwoty (tj. każdy z nich otrzyma 150.000,00 zł).

Przykład dotyczący Uchwały 2 (podane w nim dane są fikcyjne):

W roku X (przed rokiem 2021) Spółka osiągnęła zysk netto w wysokości 500.000,00 zł. Wspólnicy podjęli uchwałę, na mocy której część tego zysku w kwocie 200.000,00 zł przeznaczono na pokrycie wypłat wspólników, a część zysku w kwocie 300.000,00 zł została zatrzymana w Spółce. W roku X wspólnik Y posiadał prawo do 5 % zysku Spółki, natomiast obecnie wspólnik Y posiada prawo do 25 % zysku Spółki (i stan ten będzie obowiązywał w dniu podjęcia Uchwały 2). W razie podjęcia Uchwały 2 wspólnicy Spółki mogą postanowić, że Zysk zatrzymany osiągnięty przez Spółkę w roku X podlega wypłacie w zakresie kwoty 300.000,00 zł, a wspólnik Y otrzyma 25 % tej kwoty, tj. 75.000,00 zł.

Inny przykład dotyczący Uchwały 2 (podane w nim dane są fikcyjne):

W roku X (przed rokiem 2021) Spółka osiągnęła zysk netto w wysokości 500.000,00 zł. Wspólnicy podjęli uchwałę, na mocy której część tego zysku w kwocie 200.000,00 zł przeznaczono na pokrycie wypłat wspólników, a część zysku w kwocie 300.000,00 zł została zatrzymana w Spółce. W roku X wspólnik Z nie był jeszcze wspólnikiem Spółki, natomiast obecnie wspólnik Z posiada prawo do 2 % zysku Spółki (i stan ten będzie obowiązywał w dniu podjęcia Uchwały 2). W razie podjęcia Uchwały 2 wspólnicy Spółki mogą postanowić, że Zysk zatrzymany osiągnięty przez Spółkę w roku X podlega wypłacie w zakresie kwoty 300.000,00 zł, a wspólnik Z otrzyma 2 % tej kwoty, tj. 6.000,00 zł.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
--------------------------------------------------------

Spółka przekształcona będzie w stanie udokumentować/wykazać, że wskazane we wniosku wypłaty dokonywane będą z tytułu niewypłaconych zysków wygenerowanych przez Spółkę komandytową w okresie poprzedzającym przekształcenie i opodatkowanie tej spółki w formie ryczałtowej. W uchwałach w sprawie wypłaty na rzecz wspólników Spółki Zysków zatrzymanych będzie wskazane, że dotyczą one wypłaty zysków osiągniętych przez Spółkę przed 1 maja 2021. Przekształcona Spółka z o.o. wykona także obowiązek określony w art. 7aa ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. wyodrębni ona w kapitale własnym Spółki na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kwotę zysków niepodzielonych i kwotę zysków podzielonych odniesione na kapitały, wypracowanych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Spółka Jawna przekształciła się w Spółkę Komandytową w dniu 2.01.2020 r.

Pytania
-------

1\. Czy otrzymanie przez Zainteresowanych Wspólników środków pieniężnych na podstawie Uchwały 1 lub na podstawie Uchwały 2 spowoduje powstanie po stronie Zainteresowanych Wspólników przychodu na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych lub na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz obowiązek pobierania przez Spółkę zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłat przedmiotowych środków pieniężnych, jeżeli do wypłaty tych środków pieniężnych albo do podjęcia Uchwały 1 lub Uchwały 2 dojdzie przed Dniem Przekształcenia?

2\. Czy otrzymanie przez Zainteresowanych Wspólników środków pieniężnych na podstawie Uchwały 1 lub na podstawie Uchwały 2 spowoduje powstanie po stronie Zainteresowanych Wspólników przychodu na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych lub na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz obowiązek pobierania przez Spółkę zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłat przedmiotowych środków pieniężnych, jeżeli do wypłaty tych środków pieniężnych albo do podjęcia Uchwały 1 lub Uchwały 2 dojdzie po Dniu Przekształcenia?

3\. Czy obowiązywanie w okresie opodatkowana Spółki z o.o. Ryczałtem Uchwały 1 lub Uchwały 2 albo wypłata Zainteresowanym Wspólnikom w okresie opodatkowana Spółki z o.o. Ryczałtem środków pieniężnych na podstawie Uchwały 1 lub Uchwały 2 spowoduje powstanie po stronie Spółki z o.o. dochodu opodatkowanego Ryczałtem?

4\. Czy otrzymanie przez Zainteresowanych Wspólników środków pieniężnych na podstawie Uchwały 2 spowoduje powstanie po stronie Zainteresowanych Wspólników konieczność dokonania korekt podatku dochodowego w zamkniętych latach podatkowych, w których Zatrzymane zyski zostały wypracowane oraz zapłaty odsetek od zaległości podatkowych?

Przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia jest odpowiedz na pytania Nr 1-4dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie pytań Nr 1-2 i 4 dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w sprawie
----------------------------

Ad 1

Zdaniem zainteresowanych, otrzymanie przez Zainteresowanych Wspólników środków pieniężnych na podstawie Uchwały 1 lub na podstawie Uchwały 2 nie spowoduje powstanie po stronie Zainteresowanych Wspólników przychodu na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych („Ustawa PIT”) ani na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych („Ustawa CIT”), jak również nie spowoduje obowiązku pobierania przez Spółkę zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłat przedmiotowych środków pieniężnych, jeżeli do wypłaty tych środków pieniężnych albo do podjęcia Uchwały 1 lub Uchwały 2 dojdzie przed Dniem Przekształcenia.

W dniu 1.01.2021 r. wszedł w życie art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw („Ustawa nowelizująca”). Zgodnie z tym przepisem, do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle treści przywołanego art. 13 ust. 1 Ustawy nowelizującej, dochód Zainteresowanych Wspólników uzyskany z udziału w Zyskach zatrzymanych, osiągniętych przez Spółkę przed 1 maja 2021 (a więc przed dniem, w którym Spółka komandytowa stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych), będzie podlegał przepisom dotychczasowym, tj. przepisom obowiązującym przed wejściem w życie Ustawy nowelizującej.

O ile przepisy wprowadzane Ustawą nowelizującą zakładają, że wypłata z zysku spółki komandytowej będzie podlegać opodatkowaniu po stronie jej wspólników, tak treść przepisów obowiązujących przed wejściem w życie Ustawy nowelizującej nie przewiduje opodatkowania wypłat z zysku spółki komandytowej, spółki jawnej czy spółki cywilnej na rzecz wspólników.

W świetle przepisów obowiązujących przed wejściem w życie Ustawy nowelizującej spółka komandytowa jest spółką niebędącą osobą prawną w rozumieniu Ustawy PIT i Ustawy CIT, co wynika z art. 5a pkt 26 w zw. z art. 5a pkt 28 Ustawy PIT oraz art. 4a pkt 14 w zw. z art. 4a pkt 21 Ustawy CIT.

Stosownie do art. 8 ust. 1 Ustawy PIT i art. 5 ust. 1 Ustawy CIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału).

Analiza tych przepisów prowadzi do wniosku, że dla określenia przychodu podatnika z udziału w spółce niebędącej osobą prawną kluczowe znaczenie ma jego prawo do udziału w zysku, a nie to, czy zysk ten został mu rzeczywiście wypłacony. Innymi słowy: przychody spółki niebędącej osobową prawną w rozumieniu Ustawy PIT i Ustawy CIT są opodatkowane na poziomie jej wspólników niezależnie od dokonania wypłaty ze spółki, tzn. niezależnie od tego, czy wspólnicy rzeczywiście uzyskali realne przysporzenia majątkowe. Ustawa PIT i Ustawa CIT nie przewidują natomiast opodatkowania samych wypłat z zysku spółki niebędącej osobą prawną w rozumieniu tych ustaw.

Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym. Przykładowo, w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 września 2019 r. (II FSK 3716/17) wskazano, że faktyczne przepływy pieniężne między spółką niebędącą osobą prawną a wspólnikami są neutralne podatkowo.

Organy podatkowe zajmują przy tym stanowisko, że w świetle art. 13 ust. 1 Ustawy nowelizującej brak tożsamości (a) wspólników wypracowujących niepodzielony zysk przed 1 maja 2021 r. oraz (b) wspólników uprawnionych do otrzymania tak wypracowanego zysku i faktycznie uzyskujących wypłatę środków z tego tytułu - nie wpływa w żaden sposób na neutralność podatkową takiej wypłaty. Nawet jeżeli pomiędzy dniem osiągnięcia dochodu przez spółkę osobową, a dniem wypłaty zysku doszło do zmiany składu wspólników lub zmiany udziału poszczególnych wspólników w zysku spółki, w dalszym ciągu wypłata tego zysku była neutralna podatkowo (interpretacja indywidualna z dnia 20 stycznia 2023 r. 0114-KDIP2-2.4010. 250.2022.2.KW).

Wobec powyższego nie powinno ulegać wątpliwości, że jeżeli czynności dotyczące Zysków zatrzymanych zostaną podjęte przed Dniem Przekształcenia, neutralność podatkowa będzie obejmować zarówno wypłatę Zysków zatrzymanych na podstawie Uchwały 1, jak i wypłatę Zysków zatrzymanych na podstawie Uchwały 2.

Ad 2

Zdaniem zainteresowanych, otrzymanie przez Zainteresowanych Wspólników środków pieniężnych na podstawie Uchwały 1 lub na podstawie Uchwały 2 nie spowoduje powstania po stronie Zainteresowanych Wspólników przychodu na gruncie Ustawy PIT ani na gruncie Ustawy CIT, jak również nie spowoduje obowiązku pobierania przez Spółkę zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłat przedmiotowych środków pieniężnych, jeżeli do wypłaty tych środków pieniężnych albo do podjęcia Uchwały 1 lub Uchwały 2 dojdzie po Dniu Przekształcenia.

W zakresie stanowiska ad 2) zainteresowani powtarzają argumentację przytoczoną odnośnie stanowiska ad 1), a dodatkowo wskazują co następuje.

Dla zastosowania 13 ust. 1 Ustawy nowelizującej kluczowe znaczenie ma data osiągnięcia przez Spółkę Zysków zatrzymanych - jeżeli Zyski zatrzymane zostały osiągnięte przez Spółkę przed 1 maja 2021 (przed uzyskaniem przez Spółkę komandytową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych), to ich wypłata na rzecz Zainteresowanych Wspólników będzie podlegała przepisom dotychczasowym. Data podjęcia uchwały w sprawie wypłaty Zysków zatrzymanych oraz data ich faktycznej wypłaty nie są natomiast w tym kontekście istotne. Wobec powyższego, jeżeli Zyski zatrzymane zostały osiągnięte przez Spółkę przed rokiem 2021 (przed uzyskaniem przez Spółkę komandytową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych), to ich wypłata na rzecz Zainteresowanych Wspólników będzie podlegała przepisom dotychczasowym niezależnie od daty podjęcia uchwały w sprawie ich wypłaty oraz niezależnie od daty ich faktycznej wypłaty.

Podkreślić ponadto należy, że zmiana statusu Spółki Komandytowej na Spółkę z o.o. nie będzie miała wpływu na opodatkowanie Zysków zatrzymanych - wypracowanych w okresie, gdy Spółka nie była jeszcze podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Wypłata Zysków zatrzymanych będzie świadczeniem powstałym w związku z wcześniejszą działalnością Spółki i związanym z sukcesją prawną wynikającą z art. 93a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Przekształcona Spółka z o.o. wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki podatkowe przekształcanej Spółki komandytowej, w tym w uprawnienia z zakresu wyłączenia z opodatkowania wypłaty Zysków zatrzymanych. W przypadku wypłaty Zysków zatrzymanych wypracowanych przez Spółkę przed 1 maja 2021 r., po jej przekształceniu w Spółkę z o.o. zastosowanie znajdzie w dalszym ciągu art. 13 ust. 1 Ustawy nowelizującej. Tym samym, kwoty wypłacane na rzecz udziałowców Spółki z o.o., dotyczące podziału Zysków zatrzymanych wypracowanych przez Spółkę przed 1 maja 2021 r., nie będą stanowić przychodu podatkowego dla tych udziałowców. W konsekwencji, zyski wypłacane przez Spółkę z o.o., które zostały wypracowane (osiągnięte) w okresie poprzedzającym opodatkowanie Spółki podatkiem dochodowym od osób prawnych, nie będą już opodatkowane. Skoro ustawodawca zastrzegł, że dla dochodów wspólników spółki uzyskanych z udziału w zyskach osiągniętych przez tę spółkę przed dniem, w którym stała się ona podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się zasady opodatkowania obowiązujące przed wejściem w życie Ustawy nowelizującej, to oznacza to, że dotyczy to tego dochodu bez względu na to, czy wypłata zysku nastąpi przez spółkę komandytową czy przez jej następcę prawnego (interpretacja indywidualna z dnia 20 stycznia 2023 r. 0114-KDIP2-2.4010.250.2022.2.KW).

Ad 3

Zdaniem zainteresowanych, obowiązywanie w okresie opodatkowana Spółki z o.o. Ryczałtem Uchwały 1 lub Uchwały 2 albo wypłata Zainteresowanym Wspólnikom w okresie opodatkowana Spółki z o.o. Ryczałtem środków pieniężnych na podstawie Uchwały 1 lub Uchwały 2 nie spowoduje powstania po stronie Spółki z o.o. dochodu opodatkowanego Ryczałtem.

Stosownie do art. 28m ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub,

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

Z powyższego płynie wniosek, że opodatkowaniu Ryczałtem podlegają wyłącznie zyski wypracowane w okresie tego opodatkowania. Z opisu zdarzenia przyszłego wynika natomiast, że Zyski zatrzymane zostały osiągnięte przez Spółkę przez dniem 1 maja 2021 – a więc poza okresem opodatkowania Ryczałem. Przeznaczenie do wypłaty Zysków zatrzymanych ani ich wypłata nie są zatem zdarzeniem, z którym Ustawa CIT łączy powstanie dochodu opodatkowanego Ryczałtem.

Ad 4

Zdaniem zainteresowanych, otrzymanie przez Zainteresowanych Wspólników środków pieniężnych na podstawie Uchwały 2 nie spowoduje powstania po stronie Zainteresowanych Wspólników konieczności dokonania korekt podatku dochodowego w zamkniętych latach podatkowych, w których Zatrzymane zyski zostały wypracowane oraz zapłaty odsetek od zaległości podatkowych.

Przychód z udziału w spółce niebędącej osobą prawną powinien być rozliczany przez wspólników zgodnie z ich udziałem w zysku w danym momencie w czasie, czyli w ujęciu miesięcznym, jak również na ostatni dzień roku podatkowego podlegającego rozliczeniu w zeznaniu rocznym. Zmiana procentowa udziału poszczególnych wspólników spółki niebędącej osobą prawną po zamknięciu i rozliczeniu roku podatkowego nie wpływa na zamknięte lata podatkowe, nawet jeśli w spółce takiej zysk został zatrzymany i zostanie wypłacony wspólnikom według nowych proporcji. Zmiana udziałów wspólników nie powoduje też powstania zaległości podatkowej i nie wymaga korekt podatku lub zaliczek zapłaconych zgodnie z historyczną proporcją udziału w zysku (interpretacja indywidualna z dnia 12 maja 2023 r. 0114-KDIP2-1. 4010.115.2023.4.OK).

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2587, dalej: „Ustawa o CIT”), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji.

Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT:

przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Brzmienie ww. przepisu zostało ustalone ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r., poz. 2123, dalej „ustawa nowelizująca”) i obowiązuje od 1 stycznia 2021 r.

Na mocy art. 2 pkt 1 lit. a ustawa nowelizującej przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych mają, co do zasady, zastosowanie również do spółek komandytowych.

W związku z powyższym uległa również zmianie definicja spółki. Od dnia 1 stycznia 2021 r., zgodnie z art. 4a pkt 21 lit. c ustawy o CIT,

ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to spółki, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a, mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ustawodawca przewidział jednak odstępstwo od tej zasady. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 Ustawy nowelizującej,

w przypadku spółek komandytowych oraz spółek jawnych, które z dniem 1 stycznia 2021 r. uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce, w tym z tytułu objęcia (nabycia) i zbycia udziałów tej spółki, wystąpienia z tej spółki lub jej likwidacji, przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od dnia 1 stycznia 2021 r., z zastrzeżeniem ust. 2.

Jak wynika z art. 12 ust. 2 Ustawy nowelizującej,

spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

Do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (art. 13 ust. 1 ustawy nowelizującej).

W myśl art. 13 ust. 1 Ustawy nowelizującej,

do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Stosownie do postanowień art. 13 ust. 3 Ustawy nowelizującej,

przepis art. 7 ust. 3 pkt 2 ustawy zmienianej w art. 2 oraz zwolnienie przewidziane w art. 22 ust. 4 tej ustawy mają zastosowanie wyłącznie do przychodów z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej lub spółki jawnej wypracowanych od dnia, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W stanie prawnym obowiązującym odpowiednio przed 1 stycznia 2021 r. lub 1 maja 2021 r., spółki komandytowe były traktowane jako podmioty podatkowo transparentne, tzn. podmioty których uzyskiwane przychody oraz ponoszone koszty podlegały uznaniu za przychody i koszty ich wspólników.

Jak wynika z powołanych wcześniej przepisów do dochodów osiągniętych przez spółkę komandytową przed datą uznania jej za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych zastosowanie znajdą przepisy sprzed nowelizacji.

Skoro na podstawie przepisów podatkowych spółka komandytowa była transparentna podatkowo tzn. że dochód takiej spółki podlegał opodatkowaniu na poziomie jej wspólników. Jeżeli zatem wspólnikiem spółki komandytowej była osoba prawna opodatkowanie odbywało się na zasadach przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z powyższego wynika zatem, że dochód wspólnika – osoby prawnej, rozumiany jako zysk z tytułu udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa, winien być systematycznie opodatkowywany w ciągu roku. W tym zakresie nie ma znaczenia, czy zysk wypracowany przez spółkę komandytową został temu wspólnikowi wypłacony.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka komandytowa (dalej również Spółka) powstała w wyniku przekształcenia ze spółki jawnej („Spółka jawna”). Z kolei Spółka jawna powstała w wyniku przekształcenia ze spółki cywilnej („Spółka cywilna”).

Z dniem 1 maja 2021 r. Spółka uzyskała status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Przed 1 maja 2021 r. Spółka osiągała w różnych latach zyski bilansowe. Częściowo zostały one wypłacone wspólnikom, a częściowo zatrzymano je w Spółce („Zyski zatrzymane”).

Planowane jest przekształcenie Spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej („Spółka z o.o.”) w trybie art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych.

Skład wspólników Spółki oraz ich proporcje udziału w zysku ulegały w trakcie istnienia Spółki zmianom. W czasie gdy Spółka osiągała Zyski zatrzymane wspólnikami Spółki były również podmioty, które obecnie nie są już jej wspólnikami.

Planowane jest podjęcie uchwały (lub większej liczby uchwał) w sprawie wypłaty na rzecz wspólników Spółki Zysków zatrzymanych, osiągniętych przez Spółkę przed 1 maja 2021. Podjęcie takiej uchwały (uchwał), jak również wypłata Zysków zatrzymanych, może nastąpić zarówno przed Dniem Przekształcenia, jak i po Dniu Przekształcenia.

W takiej uchwale (uchwałach) będzie postanowione, iż:

*   Zyski zatrzymane podlegające wypłacie zostaną wypłacone według proporcji udziału wspólników w zysku w poszczególnych latach (okresach), w których osiągane były Zyski zatrzymane podlegające wypłacie na podstawie tejże uchwały („Uchwała 1”) lub
*   Zyski zatrzymane podlegające wypłacie zostaną wypłacone według proporcji udziału w zysku obowiązującej w Spółce w momencie podjęcia przedmiotowej uchwały („Uchwała 2”). W tym wypadku proporcja ta nie będzie się pokrywać z proporcją, w jakiej wspólnicy Spółki uczestniczyli w jej w zysku w poszczególnych okresach, w których osiągane były Zyski zatrzymane podlegające wypłacie na podstawie Uchwały 2.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą ustalenia:

*   czy otrzymanie przez Zainteresowanych Wspólników (w podatku dochodowym od osób prawnych – Y Sp. z o.o.) środków pieniężnych na podstawie Uchwały 1 lub na podstawie Uchwały 2 spowoduje powstanie po stronie Zainteresowanego Wspólnika przychodu na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz czy powstanie obowiązek pobierania przez Spółkę zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłat przedmiotowych środków pieniężnych, jeżeli do wypłaty tych środków pieniężnych albo do podjęcia Uchwały 1 lub Uchwały 2 dojdzie przed Dniem Przekształcenia lub dojdzie po Dniu Przekształcenia (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1 i 2);
*   czy obowiązywanie Uchwały 1 lub Uchwały 2 w okresie opodatkowana Spółki z o.o. ryczałtem od dochodów spółek lub wypłata środków pieniężnych na podstawie ww. Uchwał Zainteresowanym Wspólnikom nie spowoduje powstanie po stronie Spółki z o.o. dochodu opodatkowanego Ryczałtem;
*   czy otrzymanie przez Zainteresowanych Wspólników (w podatku dochodowym od osób prawnych – Y Sp. z o.o.) środków pieniężnych na podstawie Uchwały 2 spowoduje powstanie po stronie Zainteresowanego Wspólnika konieczność dokonania korekt podatku dochodowego w zamkniętych już latach podatkowych, w których Zatrzymane zyski zostały wypracowane oraz nie spowoduje zapłaty odsetek od zaległości podatkowych.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości wskazać należy, że przychody spółki komandytowej co do zasady, stanowią już w momencie ich powstania przychody jej wspólnika i u niego też są opodatkowane dochody uzyskane z tego tytułu na przestrzeni roku podatkowego z zachowaniem proporcji określonej przepisem art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT:

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W myśl art. 5 ust. 1a ustawy o CIT:

przychody z zysków kapitałowych, przypisane wspólnikowi na podstawie ust. 1, zwiększają przychody wspólnika uzyskane z tego źródła.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 Ustawy o CIT :

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Na podstawie art. 22 ust. 1 Ustawy o CIT:

podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).

Zatem dywidendy i inne przychody z udziału w zyskach osób prawnych Ustawa CIT klasyfikuje jako przychody z zysków kapitałowych, przy czym w przypadku dywidendy przychód powstaje dopiero w dniu jej wypłaty wspólnikowi.

Natomiast w myśl art. 26 ust. 1 Ustawy o CIT:

Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a–1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Odnosząc powyższe do opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie będą miały zastosowanie przepisy przejściowe zawarte w ustawie nowelizującej, m.in. art. 12 i 13, stanowiące, że zyski wypłacane przez spółkę komandytową w momencie posiadania przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, które zostały wypracowane (osiągnięte) w okresie, kiedy ta spółka była jeszcze podmiotem transparentnym podatkowo, nie są opodatkowane ponownie podatkiem dochodowym od osób prawnych, a zatem wypłata takich zysków ze spółki komandytowej jest opodatkowana na zasadach obowiązujących przed 1 stycznia 2021 r.

Jak już wcześniej wskazano, do czasu objęcia spółek komandytowych przepisami ustawy o CIT, spółki te były podmiotami transparentnymi podatkowo, co oznacza że dochód tych spółek był opodatkowywany na poziomie jej wspólników. Skoro tak, to dochód każdego ze wspólników, rozumiany jako zysk z tytułu udziału w spółce komandytowej winien być systematycznie opodatkowywany w ciągu roku. W tym zakresie nie ma znaczenia, czy zysk wypracowany przez spółkę komandytową został wypłacony. Jego późniejsza wypłata dotyczy bowiem dochodu już opodatkowanego na poziomie wspólników i, co za tym idzie, „techniczna” czynność wypłaty jest zdarzeniem neutralnym podatkowo.

Podkreślić ponadto należy, że opisana w sprawie zmiana statusu Spółki na Spółkę Przekształconą nie będzie miała wpływu na opodatkowanie zysku pochodzącego ze Spółki za okres, gdy spółka ta nie była jeszcze podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Zauważyć bowiem należy, że wypłata ta będzie stanowić realizację zobowiązania powstałego przed przekształceniem Spółki w Spółkę Przekształconą, a tym samym nie może być rozumiana jako świadczenie należne Zainteresowanemu (Y Sp. z o.o.) z tytułu uczestnictwa w Spółce Przekształconej. Wypłata ta będzie świadczeniem na rzecz – Zainteresowanego powstałym w związku z wcześniejszą działalnością Spółki i związanym z sukcesją prawną wynikającą z art. 93a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2651).

W przypadku przekształcenia spółki, prawa i obowiązki następców prawnych oraz podmiotów przekształconych reguluje rozdział 14 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 93a § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej – wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka Przekształcona (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) wstąpi zatem we wszystkie prawa i obowiązki podatkowe Spółki Przekształcanej (spółki z o.o. spółki komandytowej), w tym w uprawnienia z zakresu wyłączenia z opodatkowania wypłaty zysków wypracowanych przed 1 maja 2021 r. (zysków zatrzymanych).

W spółce komandytowej prawo do zysku powstaje – zgodnie z art. 52 § 1 w związku z art. 103 § 1 Kodeksu spółek handlowych – na skutek uzyskania statusu wspólnika.

Zgodnie bowiem z art. 52 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2022 r., poz. 2436, ze zm.),

wspólnik może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego.

Stosowanie natomiast do treści art. 103 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej.

Ponadto w myśl art. 123 § 1 KSH, komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

W myśl natomiast art. 51 § 1-3 KSH (dotyczącego spółki jawnej – a więc stosowanego odpowiednio), każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach.

Należy zauważyć, że przepisy KSH, pozwalają na swobodne kształtowanie podziału zysku między wspólnikami w spółkach osobowych. Z przywołanych powyżej przepisów wynika bowiem, że każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Uczestnik spółki może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego. Ponadto, wspólnicy spółki komandytowej mogą ustalić w umowie spółki inne zasady podziału zysku (art. art. 51, art. 52 w związku z 37 § 1 KSH).

W przedmiocie podziału zysku jedynym zastrzeżeniem, na jakie wskazują sądy administracyjne jest to, że zasady podziału zysku ustalone zgodnie z przepisami prawa handlowego nie mogą zmieniać sposobu przypisywania przychodów i kosztów podatkowych wspólnikom spółek osobowych wynikającego z bezwzględnie obowiązujących norm prawa podatkowego. Zapisy umowy spółki nie mogą zatem modyfikować sposobu dokonywania rozliczeń podatkowych przez wspólników (zob. m.in.: wyrok NSA z 30 czerwca 2015 r., sygn. akt II FSK 1267/13, z dnia 2 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1034/10, z dnia 17 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 904/10 oraz z dnia 27 października 2011 r., sygn. akt II FSK 842/10).

Zgodnie z art. 9 KSH, zmiany postanowień umowy spółki osobowej, wymagają zgody wszystkich wspólników, chyba, że umowa stanowi inaczej. Wobec powyższego, zmiany w umowie spółki osobowej, dotyczące zmiany udziałów wspólników w zyskach i stratach spółki − obowiązują od momentu wyrażenia przez wszystkich wspólników spółki zgody na dokonanie określonych zmian. Wywołują one skutki na przyszłość, co oznacza, że osiągnięte po tym dniu przychody oraz ponoszone koszty powinny być rozliczane przez wspólników według nowych proporcji. Przychód należny jest alokowany na poszczególnych wspólników w takiej proporcji, w jakiej wspólnicy partycypują w jej zyskach na podstawie obowiązującej w danym momencie umowy spółki. Podobnie ustala się wysokość kosztów uzyskania przychodów u każdego wspólnika, uwzględniając te wydatki, które nie mogą stanowić kosztu podatkowego u danego wspólnika. Dopiero dochód określony na podstawie tak ustalonych kwot przychodu oraz kosztów uzyskania przychodu podlega opodatkowaniu u wspólnika podatkiem dochodowym.

W związku z powyższym, ustalając podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych z tytułu udziału w spółce komandytowej, Zainteresowany będąc osobą prawną powinien rozpoznawać przychody i koszty podatkowe wynikające z działalności Spółki proporcjonalnie do posiadanego przez Niego − na moment uzyskania przychodów i ponoszenia kosztów − udziału w zyskach Spółki. Ponieważ przychody i koszty Spółki komandytowej przypisuje się bezpośrednio wspólnikom należy przyjąć, że opodatkowaniu podlega zysk za okres, w którym podatnik był wspólnikiem spółki osobowej w proporcji, jaka wynika z umowy spółki w momencie osiągnięcia przychodu.

Wskazać należy, że w niniejszej sprawie wypłata zysku wypracowanego przez Spółkę oraz przez Spółkę przekształconą, nie będzie kwalifikowana jako przychody z tytułu dywidendy, o których mowa art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o CIT.

Jak już wskazano wyżej w przypadku wypłaty zysku wypracowanego przez spółkę komandytową przed 1 maja 2021 r., po jej objęciu opodatkowaniem CIT i przekształceniu w Spółkę z o.o., zastosowanie znajdzie art. 13 ust. 1 ustawy nowelizującej.

Tym samym, kwoty wypłacane na rzecz udziałowca będącego osobą prawną, dotyczące podziału zysku wypracowanego przez Spółkę przed 1 maja 2021 r., nie będą stanowić dochodu/przychodu podatkowego dla tego udziałowca.

W konsekwencji, zyski wypłacane przez Spółkę, w momencie posiadania przez nią statusu podatnika CIT oraz przez Spółkę przekształconą, które jednak zostały wypracowane (osiągnięte) w okresie poprzedzającym opodatkowanie jej podatkiem dochodowym od osób prawnych, tj. w czasie kiedy Spółka ta była jeszcze podmiotem transparentnym podatkowo, nie będą już opodatkowane ponownie podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Skoro ustawodawca zastrzegł, że dla wypracowanego dochodu z udziału w zyskach takiej spółki, przed zmianą jej statusu podatkowego, stosuje się zasady opodatkowania obowiązujące przed 1 stycznia 2021 r., to oznacza to, że dotyczy to tego dochodu bez względu na to, czy wypłata zysku nastąpi przez spółkę komandytową czy przez jej następcę prawnego.

Przychody spółki komandytowej, co do zasady, stanowią już w momencie ich powstania przychody jej wspólników i u nich też są opodatkowane dochody uzyskane z tego tytułu na przestrzeni roku podatkowego z zachowaniem proporcji określonej przepisem art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast wypłata z tytułu podziału zysku stanowi odzwierciedlenie uzyskiwanego przez wspólników dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki niebędącej osobą prawną, opodatkowanego w trakcie roku podatkowego w formie zaliczek na podatek i rozliczonego ostatecznie w rocznym zeznaniu podatkowym. Dlatego rozdysponowanie dochodu już opodatkowanego jest z punktu widzenia podatku dochodowego od osób prawnych podatkowo neutralne.

Jak już zaznaczono, na mocy art. 13 ust. 1 Ustawy nowelizującej otrzymanie przez wspólnika będącego osobą prawną zatrzymanych zysków osiągniętych przez spółkę komandytową przed uzyskaniem przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych podlega przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym przed wejściem w życie ustawy nowelizującej. Skoro zaś przepisy te nie przewidywały opodatkowania wypłaty zysku na rzecz wspólnika spółki komandytowej będącego osobą prawną do wysokości przypadającej na niego wartości tego zysku, to otrzymanie przez tego wspólnika zysków wypracowanych przez spółkę komandytową przed uzyskaniem przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych będzie dla wspólnika neutralne podatkowo, nawet jeśli wypłata ta nastąpi już po uzyskaniu przez Spółkę statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Jednocześnie na spółce komandytowej nie będą ciążyły obowiązki płatnika z tego tytułu.

Jeśli zatem wypłacana przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa lub Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością powstałą z przekształcenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa kwota zysków wypłacana na podstawie Uchwały 1 lub Uchwały 2 faktycznie będzie miała charakter wypłaty zysków w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych uzyskanych przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa w okresie kiedy była transparentna podatkowo to kwota ta nie będzie stanowiła przychodu, stosownie do art. 13 ust. 1 Ustawy nowelizującej, z uwagi na fakt, że wcześniej podlegała opodatkowaniu na poziomie wspólników Spółki, tj. winna być systematycznie opodatkowywana w ciągu roku.

Przedmiotowa wypłata przez Spółkę Zatrzymanego zysku nie będzie wiązała się więc z koniecznością uiszczenia podatku dochodowego od osób prawnych w przypadku Wspólnika będącego osobą prawną, niezależnie od tego, czy wypłaty dokona Spółka działająca w formie spółki komandytowej, czy też Spółka działające w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (po przekształceniu).

Tym samym wypłata Zatrzymanego zysku po przekształceniu Spółki w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie spowoduje powstania u wspólnika przychodu z zysków kapitałowych, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Skoro ustawodawca zastrzegł, że dla dochodów wspólników spółki uzyskanych z udziału w zyskach osiągniętych przez tę Spółkę przed dniem, w którym stała się ona podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się zasady opodatkowania obowiązujące przed wejściem w życie Ustawy nowelizującej, to oznacza to, że dotyczy to tego dochodu bez względu na to, czy wypłata zysku nastąpi przez Spółkę komandytową czy przez jej następcę prawnego.

Wobec powyższego nie ulega wątpliwości, że jeżeli czynności dotyczące Zysków zatrzymanych zostaną podjęte przed Dniem Przekształcenia lub po Dniu Przekształcenia, neutralność podatkowa będzie obejmować zarówno wypłatę Zysków zatrzymanych na podstawie Uchwały 1, jak i wypłatę Zysków zatrzymanych na podstawie Uchwały 2. Jednocześnie nie powstanie obowiązek pobierania przez Spółkę zryczałtowanego podatku dochodowego.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 1 i 2 w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, należało uznać za **prawidłowe**.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że po przekształceniu Spółka z o.o. zamierza dokonać wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, o którym mowa w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych („Ryczałt”). Zainteresowana Y. z o.o. wystąpi ze Spółki komandytowej przed przekształceniem w Spółkę z o.o., a zatem nie będzie ona uczestniczyć w przekształconej Spółce z o.o.

Spółka przekształcona będzie w stanie udokumentować/wykazać, że wskazane we wniosku wypłaty dokonywane będą z tytułu niewypłaconych zysków wygenerowanych przez Spółkę komandytową w okresie poprzedzającym przekształcenie i opodatkowanie tej spółki w formie ryczałtowej. W uchwałach w sprawie wypłaty na rzecz wspólników Spółki Zysków zatrzymanych będzie wskazane, że dotyczą one wypłaty zysków osiągniętych przez Spółkę przed 1 maja 2021. Przekształcona Spółka z o.o. wykona także obowiązek określony w art. 7aa ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. wyodrębni ona w kapitale własnym Spółki na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kwotę zysków niepodzielonych i kwotę zysków podzielonych odniesione na kapitały, wypracowanych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Państwa wątpliwości wiążą się z ustaleniem, czy obowiązywanie Uchwały 1 lub Uchwały 2 w okresie opodatkowana Spółki z o.o. ryczałtem od dochodów spółek lub wypłata środków pieniężnych na podstawie ww. Uchwał Zainteresowanym Wspólnikom nie spowoduje powstanie po stronie Spółki z o.o. dochodu opodatkowanego Ryczałtem.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy o CIT:

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) – w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) – w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

Stosownie do art. 28m ust. 2 ustawy CIT:

Przepis ust. 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio do wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy (podzielonego zysku).

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT stanowi, że:

Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem (…)

W myśl art. 28m ust. 4 ustawy o CIT:

Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej – w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie i przeciętne miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości – w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% – w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Na podstawie art. 28j ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, tj. podatnik, który ma siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli spełnia łącznie w każdym okresie opodatkowania ryczałtem pozostałe warunki określone w przepisie art. 28j ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że przywołany wyżej art. 28m ust. 1 ustawy o CIT zawiera zamknięty katalog dochodów, które podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. Do tych dochodów ustawa o CIT zalicza:

*   dochód z tytułu podzielonego zysku,
*   dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat,
*   dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą,
*   dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku,
*   dochód z tytułu zysku netto,
*   dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych,
*   dochód z tytułu ukrytych zysków, przez które co do zasady rozumie się wszelkie świadczenia wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem.

Zauważyć należy, że wypłata zysku netto wypracowanego w okresie przed opodatkowaniem ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom lub na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem, nie skutkuje obowiązkiem zapłaty ryczałtu, o ile podatnik jest w stanie udokumentować, że wypłacany zysk został wypracowany w okresie przed wyborem ryczałtu od dochodów spółek. Kluczowa w tej kwestii jest treść art. 28m ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem.

Nie sposób również uznać, że wypłata zysku netto wypracowanego w okresie przed opodatkowaniem ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom lub na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem stanowi dochód z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Zgodnie bowiem z definicją ukrytych zysków zawartą w art. 28m ust. 3 ww. ustawy, przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk.

Przeznaczenie zysku netto na podstawie uchwały o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom lub na pokrycie strat jest formą podziału zysku. W konsekwencji taka dystrybucja zysku nie może być uznana za zdarzenie generujące dochód z tytułu ukrytych zysków, ze względu na brak spełnienia przesłanek określonych w art. 28m ust. 3 ustawy CIT.

Przenosząc powyższe na grunt Państwa sprawy należy stwierdzić, że wypłata wspólnikom zysków z działalności spółki przekształcanej przez Państwa jako spółkę przekształconą nie będzie spełniała przesłanek do uznania za którąkolwiek z kategorii dochodów podlegających opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. W szczególności zyski z działalności spółki przekształcanej nie będą zyskiem netto wypracowanym w okresie opodatkowania ryczałtem. Nie będą także stanowiły wydatku niezwiązanego z działalnością gospodarczą, ani nie będą spełniały definicji nieujawnionej operacji gospodarczej lub ukrytego zysku. Ponadto, wypłatę zysków z działalności Spółki przekształcanej nie sposób będzie uznać za dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku lub dochód z tytułu zysku netto.

Mając na uwadze powyższe, jeżeli będziecie Państwo jako spółka przekształcona podlegali opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w formie ryczałtu od dochodów spółek, wypłata wypracowanych przed przekształceniem zysków z działalności spółki komandytowej przez spółkę przekształconą, nie będzie podlegała opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek po stronie Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (przekształconej).

Tym samym należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem stwierdzającym, że obowiązywanie Uchwały 1 lub Uchwały 2 w okresie opodatkowana Spółki z o.o. ryczałtem od dochodów spółek lub wypłata Zainteresowanym Wspólnikom środków pieniężnych na podstawie ww. Uchwał nie spowoduje powstania po stronie Spółki z o.o. dochodu opodatkowanego Ryczałtem.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 3 jest **prawidłowe**.

W odniesieniu do Państwa wątpliwości związanych z otrzymaniem przez Zainteresowanego będącego osobą prawną środków pieniężnych na podstawie Uchwały 2 spowoduje konieczność dokonania korekt podatku dochodowego w zamkniętych latach podatkowych, w których Zatrzymany zysk został wypracowany oraz spowoduje zapłatę odsetek od zaległości podatkowych należy wskazać, że w świetle wyżej wskazanych uregulowań i wyjaśnień przychód z udziału w spółce niebędącej osobą prawną powinien być rozliczany przez wspólnika zgodnie z jego udziałem w zysku w danym momencie w czasie, czyli w ujęciu miesięcznym jak również na ostatni dzień roku podatkowego podlegającego rozliczeniu w zeznaniu rocznym. Zmiana procentowa udziału wspólnika lub wypłata Zysków zatrzymanych w okresie, w którym nie był wspólnikiem spółki niebędącej osobą prawną po zamknięciu i rozliczeniu roku podatkowego nie wpływa na zamknięte lata podatkowe, nawet jeśli w spółce takiej zysk został zatrzymany i zostanie wypłacony nowym wspólnikom lub według nowych proporcji udziałów. Zmiana udziałów wspólnika lub wypłata Zysków zatrzymanych w okresie, w którym nie był wspólnikiem Spółki nie powoduje też powstania zaległości podatkowej i nie wymaga korekt podatku lub zaliczek zapłaconych zgodnie z historycznym udziałem i proporcją udziału w zysku. Ww. zmiany te mają bowiem wpływ tylko na rozliczenia na przyszłość.

Tym samym wspólnik spółki komandytowej był zobowiązany do rozliczania przychodów i kosztów z tytułu udziału w tej Spółce, proporcjonalnie do posiadanego udziału w zyskach Spółki obowiązującego na moment uzyskania przychodów i poniesienia kosztów, a w przypadku zmiany wielkości prawa wspólnika do udziału w zyskach spółki komandytowej, wspólnik nie ma obowiązku korygowania swoich wcześniejszych rozliczeń w podatku dochodowym.

W związku z powyższym, wypłata zysków spółki komandytowej na podstawie Uchwały 2 na rzecz wspólnika będącego osobą prawną, zgodnie z historycznym udziałem lub aktualną proporcją, nie spowoduje konieczności korekt podatku dochodowego zapłaconego w zamkniętych latach podatkowych, w których Zatrzymany zysk został wypracowany i opodatkowany zgodnie z historycznym udziałem i proporcją w zysku i nie spowoduje konieczności zapłaty odsetek od zaległości podatkowych.

W związku z powyższym, Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 4 odnośnie podatku dochodowego od osób prawnych należy uznać za **prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Zainteresowany będący stroną postępowania ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ).