Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.194.2019.1.IZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-03
Teza: Skutki podatkowe w związku z przejęciem Jednostki stanowiącej zorganizowaną część przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki; spółki-podział spółki przez wydzielenie; spółki-przejęcie spółki; sukcesja
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93a; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93b; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93d; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 kwietnia 2019 r. (data wpływu 9 kwietnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych w związku z przejęciem Jednostki stanowiącej zorganizowaną część przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 9 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych w związku z przejęciem Jednostki stanowiącej zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca świadczy usługi polegające na sprzedaży kart umożliwiających ich posiadaczom korzystanie z szerokiej gamy usług sportowych, rekreacyjnych i rozrywkowych, dostępnych w ramach programu M. na rzecz podmiotów gospodarczych (w szczególności spółek; tzw. usługi B.), na podstawie zawieranych z nimi umów. Co do zasady, działalność ta generuje po stronie Wnioskodawcy sprzedaż opodatkowaną podatkiem od towarów i usług \[dalej: VAT\], a Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

W związku z działaniami mającymi na celu rozwój/reorganizację prowadzonej działalności Spółka uczestniczyła/planuje uczestniczyć w transakcjach, w ramach których do Spółki przeniesiony zostaje zespół składników materialnych i niematerialnych \[dalej: Jednostka\] wydzielony w związku z dokonaniem prawnego podziału innej spółki \[dalej: Spółka Dzielona\] w oparciu o regulację art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych \[dalej: KSH oraz, odpowiednio, Podział lub Transakcja\].

Zarówno składniki przenoszone do Spółki (Jednostka), jak i składniki pozostające w Spółce Dzielonej stanowią na gruncie przepisów podatkowych (w tym w szczególności rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT) zorganizowaną część przedsiębiorstwa \[dalej: ZCP\].

Działalność wykonywana w ramach Jednostki obejmuje generalnie czynności opodatkowane VAT. Podatnikowi, w ramach którego funkcjonuje Jednostka, przysługuje więc, co do zasady, prawo do odliczenia VAT naliczonego przy zakupie towarów i usług wykorzystywanych dla potrzeb tej działalności. W szczególności, kwoty tego VAT wynikają z faktur dokumentujących tzw. zakupy krajowe, wystawianych przez podmioty trzecie \[dalej: Dostawcy\].

Co do zasady, w ramach Transakcji, Spółka wchodzi w prawa i obowiązki wynikające z umów handlowych łączących Spółkę Dzieloną z Dostawcami w zakresie, w jakim dotyczą one działalności Jednostki.

W związku z Podziałem do Spółki trafiają/będą więc trafiać faktury wystawiane przez Dostawców, dokumentujące dostawy towarów/świadczenie usług wykorzystywanych w działalności prowadzonej w ramach Jednostki. W zależności od konkretnych okoliczności na fakturach tych jako nabywca może w szczególności pojawiać się Spółka Dzielona.

Na gruncie obowiązujących regulacji prawnych skutki prawne Transakcji w postaci przeniesienia Jednostki do Spółki następują z chwilą wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego podwyższenia kapitału zakładowego Spółki \[dalej: Dzień Podziału lub Dzień Transakcji\].

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka jest/będzie uprawniona do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów/usług związanych z działalnością Jednostki, dostarczonych/wykonanych przez Dostawców przed Dniem Transakcji, jeśli prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z danej faktury powstało/powstanie w/po Dniu Transakcji, tj. jeśli w/po Dniu Transakcji łącznie spełnione zostały/zostaną warunki:
    *   po stronie Dostawcy powstał obowiązek podatkowy w VAT z tytułu dostawy towarów/świadczenia usług,
    *   doszło do otrzymania - bezpośrednio przez Spółkę lub poprzez Spółkę Dzieloną - faktury dokumentującej ww. dostawę towarów/świadczenie usług,\- niezależnie od tego, czy na fakturze tej jako nabywca wskazana jest/będzie Spółka Dzielona czy Wnioskodawca?
2.  Czy Spółka jest/będzie uprawniona do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów/usług związanych z działalnością Jednostki, dostarczonych/wykonanych przez Dostawców w/po Dniu Transakcji, jeśli prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z danej faktury powstało/powstanie w/po Dniu Transakcji, tj. jeśli w/po Dniu Transakcji łącznie spełnione zostały/zostaną warunki:
    *   po stronie Dostawcy powstał obowiązek podatkowy w VAT z tytułu dostawy towarów/świadczenia usług,
    *   doszło do otrzymania - bezpośrednio przez Spółkę lub poprzez Spółkę Dzieloną -faktury dokumentującej ww. dostawę towarów/świadczenie usług,\- niezależnie od tego, czy na fakturze tej jako nabywca wskazana jest/będzie Spółka Dzielona czy Wnioskodawca?
3.  Czy w sytuacji, gdy - zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym w odniesieniu do pytania nr 1 lub pytania nr 2 - Spółce przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Dostawców przed Dniem Transakcji, na których jako nabywca wskazana jest/będzie Spółka Dzielona, w zakresie określenia nabywcy fakturę należy uznać za prawidłową i, w rezultacie, brak jest/będzie podstaw do jej korygowania w tym zakresie?
4.  Czy w sytuacji, gdy - zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym w odniesieniu do pytania nr 1 lub pytania nr 2 - Spółce przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Dostawców w/po Dniu Transakcji, na których jako nabywca wskazana jest/będzie Spółka Dzielona, Spółka może skorygować ww. uchybienie (wskazując Wnioskodawcę jako nabywcę) poprzez wystawienie odpowiedniej noty korygującej?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Spółka jest/będzie uprawniona do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów/usług związanych z działalnością Jednostki, dostarczonych/wykonanych przez Dostawców przed Dniem Transakcji, jeśli prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z danej faktury powstało/powstanie w/po Dniu Transakcji, tj. jeśli w/po Dniu Transakcji łącznie spełnione zostały/zostaną warunki:
    *   po stronie Dostawcy powstał obowiązek podatkowy w VAT z tytułu dostawy towarów/świadczenia usług,
    *   doszło do otrzymania - bezpośrednio przez Spółkę lub poprzez Spółkę Dzieloną - faktury dokumentującej ww. dostawę towarów/świadczenie usług,\- niezależnie od tego, czy na fakturze tej jako nabywca wskazana jest/będzie Spółka Dzielona czy Wnioskodawca.
2.  Spółka jest/będzie uprawniona do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów/usług związanych z działalnością Jednostki, dostarczonych/wykonanych przez Dostawców w/po Dniu Transakcji, jeśli prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z danej faktury powstało/powstanie w/po Dniu Transakcji, tj. jeśli w/po Dniu Transakcji łącznie spełnione zostały/zostaną warunki:
    *   po stronie Dostawcy powstał obowiązek podatkowy w VAT z tytułu dostawy towarów/świadczenia usług,
    *   doszło do otrzymania - bezpośrednio przez Spółkę lub poprzez Spółkę Dzieloną - faktury dokumentującej ww. dostawę towarów/świadczenie usług,\- niezależnie od tego, czy na fakturze tej jako nabywca wskazana jest/będzie Spółka Dzielona czy Wnioskodawca.
3.  W sytuacji, gdy - zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym w odniesieniu do pytania nr 1 lub pytania nr 2 - Spółce przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Dostawców przed Dniem Transakcji, na których jako nabywca wskazana jest/będzie Spółka Dzielona, w zakresie określenia nabywcy fakturę należy uznać za prawidłową i, w rezultacie, brak jest/będzie podstaw do jej korygowania w tym zakresie.
4.  W sytuacji, gdy - zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym w odniesieniu do pytania nr 1 lub pytania nr 2 - Spółce przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Dostawców w/po Dniu Transakcji, na których jako nabywca wskazana jest/będzie Spółka Dzielona, Spółka może skorygować ww. uchybienie (wskazując Wnioskodawcę jako nabywcę) poprzez wystawienie odpowiedniej noty korygującej.

Szczegółowe uzasadnienie ww. stanowiska

1.  Uwagi ogólne

Zagadnienie podziału spółek kapitałowych zostało uregulowane w dziale II tytułu IV KSH. W art. 529 § 1 KSH wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych. Jednym z nich jest, zgodnie z pkt 4 tego przepisu, podział przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na inną spółkę (tzw. podział przez wydzielenie). Stosownie do art. 531 § 1 KSH, spółki przejmujące wstępują z dniem podziału w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału. Zgodnie z art. 530 § 2 KSH, w przypadku podziału przez wydzielenie, wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej wydzieloną część majątku spółki dzielonej.

Określając skutki podatkowe wiążące się z podziałem należy w pierwszej kolejności sięgnąć do art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej. Z przepisu tego wynika, iż spółka przejmująca (tu: Spółka) z dniem podziału wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku (tu: pozostające w związku z Jednostką). Przy czym § 1 stosuje się, jeżeli zarówno majątek przejmowany na skutek podziału, jak i majątek spółki dzielonej, stanowi ZCP (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).

Ze wskazanego powyżej przepisu Ordynacji podatkowej wynika, że w przypadku podziału spółki następuje sukcesja jej uprawnień i obowiązków podatkowych. Przy tym, zakres sukcesji związany jest z przydzielonymi w planie podziału składnikami majątku. Przedmiotowe następstwo określane jest w doktrynie jako sukcesja podatkowa częściowa.

1.  Materialne prawo podatkowe

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje , prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy VAT kwotę VAT naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: (i) nabycia towarów i usług lub (ii) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Jednocześnie, w myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w ww. terminie, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej ze jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jak wynika z powyższych regulacji, powstanie po stronie podatnika prawa do odliczenia VAT naliczonego w związku z nabyciem towarów/usług uzależnione zostało od spełnienia przesłanek o charakterze materialnym oraz formalnym.

Podstawowym warunkiem odliczenia VAT jest przeznaczenie przez podatnika nabytego towaru/usługi na potrzeby działalności opodatkowanej VAT. Podatnik jest zatem uprawniony do odliczenia VAT naliczonego jedynie w takim zakresie, w jakim dany zakup wykazuje związek z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT. Przy tym, w celu skorzystania z prawa do odliczenia VAT naliczonego niezbędne jest: (i) powstanie po stronie dostawcy towaru/usługodawcy obowiązku podatkowego w VAT w związku z dokonaną na rzecz nabywcy dostawą/wykonaną usługą oraz (ii) posiadanie przez podatnika (nabywcę) faktury, z której wynika VAT naliczony.

Faktura jest zatem zasadniczym dokumentem potwierdzającym na gruncie podatkowym zaistnienie zdarzenia, z którym wiąże się powstanie obowiązku podatkowego w VAT (dostawy towaru lub wykonania usługi).

Generalnie, korekta danych wskazanych na fakturze odbywa się poprzez wystawienie faktury korygującej przez (lub w imieniu) podatnika, który dokonał dostawy towaru/wykonał usługę (zgodnie z art. 106j ustawy VAT).

Dodatkowo, ustawodawca przewidział możliwość skorygowania pomyłek wynikających z faktury także przez nabywcę towaru/usługi (art. 106k ust. 1 ustawy VAT). W tym celu nabywca uprawniony jest do wystawienia faktury nazywanej notą korygującą. Skuteczne skorygowanie faktury przy wykorzystaniu noty korygującej wymaga akceptacji wystawcy faktury.

Generalnie uznaje się, iż za pomocą not korygujących można dokonywać korekt tzw. błędów mniejszej wagi. Przy czym możliwość korekty faktury za pośrednictwem noty korygującej została wyłączona w odniesieniu do pomyłek w zakresie danych przewidzianych w art. 106e ust. 1 pkt 8-15 ustawy VAT (tj. w szczególności kwoty i stawki VAT, wartości sprzedaży brutto/netto). Wynika stąd, że korekta dokonywana za pomocą noty korygującej jest dopuszczalna w odniesieniu do pomyłek dotyczących m.in. nazwy czy NIP nabywcy (wskazanych w art. 106e ust. 1 pkt 3 i 5 ustawy VAT).

1.  Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

Jak wynika z przywołanych powyżej przepisów, na gruncie VAT powstanie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów/usług uzależnione jest od łącznego spełnienia dwóch warunków w postaci:

*   powstania po stronie dostawcy/usługodawcy obowiązku podatkowego w związku z dokonaną dostawą towarów/świadczeniem usług oraz

*   otrzymania przez podatnika (nabywcę) faktury, z której wynika kwota VAT naliczonego.

Zgodnie z ugruntowanym i powszechnie prezentowanym podejściem, to właśnie ten moment (w którym dochodzi do łącznego spełnienia dwóch ww. przesłanek, a w rezultacie - w którym u nabywcy towarów/usługobiorcy powstaje prawo do odliczenia VAT naliczonego) przesądza o tym, który podmiot zaangażowany w Transakcję (tu: Spółka Dzielona czy Wnioskodawca) jest uprawniony do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z danej faktury, dokumentującej zakup związany ze składnikami wydzielonymi w ramach Podziału (tu: zakup związany z Jednostką). Wskazanie tego momentu jako kryterium rozstrzygającego przy ustalaniu podmiotu uprawnionego do odliczenia VAT naliczonego jest uzasadnione w zakresie, w jakim to właśnie wtedy u podatnika konkretyzuje/materializuje się uprawnienie do odliczenia VAT naliczonego. Uniemożliwia ono także odliczenie VAT naliczonego równocześnie przez spółkę dzieloną i spółkę, do której trafia wydzielona ZCP.

Zgodnie z tym stanowiskiem, jeśli bowiem powstanie prawa do odliczenia VAT naliczonego ma miejsce przed Dniem Transakcji, podmiotem uprawnionym do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z danej faktury jest tylko i wyłącznie Spółka Dzielona (odliczenie VAT naliczonego przez Spółkę jest wykluczone). Jeśli zaś prawo do odliczenia VAT naliczonego powstaje w Dniu lub po Dniu Transakcji, podmiotem uprawnionym do odliczenia VAT naliczonego jest tylko i wyłącznie Spółka (co z kolei wyklucza odliczenie VAT naliczonego przez Spółkę Dzieloną).

Zastosowanie w praktyce zaprezentowanego powyżej podejścia oznacza, że:

*   jeśli obowiązek podatkowy w VAT po stronie Dostawcy powstał przed Dniem Podziału i faktura dokumentująca daną transakcję została otrzymana (przez Spółkę Dzieloną) przed Dniem Podziału - Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z takiej faktury (nawet gdyby następnie Spółka Dzielona przekazała taką fakturę do Wnioskodawcy);

*   jeśli obowiązek podatkowy w VAT po stronie Dostawcy powstał przed Dniem Podziału, podczas gdy faktura dokumentująca daną transakcję została otrzymana (przez Spółkę lub Spółkę Dzieloną, a następnie przekazana do Spółki) w Dniu lub po Dniu Podziału - Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z takiej faktury (i, równocześnie, odliczenie to jest wykluczone w przypadku Spółki Dzielonej);

*   jeśli obowiązek podatkowy w VAT po stronie Dostawcy powstał w Dniu lub po Dniu Podziału, podczas gdy faktura dokumentująca daną transakcję została otrzymana przed Dniem Podziału (przez Spółkę lub Spółkę Dzieloną, a następnie przekazana do Spółki; co jest potencjalnie możliwe na podstawie regulacji dopuszczających wystawienie faktury przed wykonaniem usługi/dostawą towaru) - Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z takiej faktury (i, równocześnie, odliczenie to jest wykluczone w przypadku Spółki Dzielonej);

*   jeśli obowiązek podatkowy w VAT po stronie Dostawcy powstał w Dniu lub po Dniu Podziału i faktura dokumentująca daną transakcję została otrzymana (przez Spółkę lub Spółkę Dzieloną, a następnie przekazana do Spółki) w Dniu lub po Dniu Podziału - Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z takiej faktury (i, równocześnie, odliczenie to jest wykluczone w przypadku Spółki Dzielonej).

Na powyższe konkluzje nie ma wpływu okoliczność, na który podmiot (Spółkę Dzieloną czy Spółkę) została/zostanie wystawiona faktura dokumentująca daną transakcję. W szczególności, ewentualne uchybienia w określeniu nabywcy na fakturze (Spółka Dzielona zamiast Spółki) nie stanowią żadnej z przesłanek wskazanych w art. 88 ustawy VAT, wystąpienie których powoduje, że prawo do odliczenia VAT naliczonego jest wykluczone. W przypadku zdarzeń takich jak Podział, gdzie podmiot przejmujący ZCP (tu: Spółka) wstępuje na zasadzie sukcesji podatkowej w szczególności w prawo podmiotu, z którego ZCP jest wydzielana (tu: Spółki Dzielonej), do odliczenia VAT naliczonego od zakupów związanych z przejmowaną ZCP (tu: z Jednostką), ewentualne wskazanie na fakturze jako nabywcy Spółki Dzielonej zamiast Spółki nie wpływa na możliwość odliczenia przez Spółkę VAT naliczonego wynikającego z takiej faktury. Ew. uchybienia w tym zakresie, jako tzw. błędy mniejszej wagi, mogą zaś zostać skorygowane za pomocą noty korygującej wystawionej przez Spółkę (vide uwagi zawarte w odniesieniu do pytania nr 4).

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że ww. stanowisko znalazło wielokrotnie potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych na wniosek podatników.

Tytułem przykładu Spółka pragnie wskazać:

*   interpretację indywidualną z 15 października 2018 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4012.212.2018.1.PK), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w pełni podzielił stanowisko podatnika (odstępując od własnego uzasadnienia), zdaniem którego: „W odniesieniu do podatku naliczonego, jeżeli zgodnie z ustawą o VAT obowiązek podatkowy w odniesieniu do wykonanych na rzecz Spółki Dzielonej dostaw lub usług, związanych z wydzielaną ZCP, powstanie do dnia poprzedzającego dzień podziału, a odpowiednia faktura dokumentująca te transakcje zostanie otrzymana w dniu podziału bądź po tym dniu, do odliczenia VAT z takiej faktury uprawniona będzie Spółka Przejmująca (nawet jeśli faktura ta wystawiona będzie na Spółkę Dzieloną).”;

*   interpretację indywidualną z 21 sierpnia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.363.2018.1.KBR), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w pełni podzielił stanowisko podatnika (odstępując od własnego uzasadnienia), zdaniem którego: „(\`(...)\`) Spółka Przejmująca będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przed Dniem Wydzielenia, w Dniu Wydzielenia lub po Dniu Wydzielenia na Spółkę Dzieloną, dokumentujących nabywanie towarów i usług związanych z działalnością Wydzielanej ZCP, gdy prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie w Dniu Wydzielenia lub po tym Dniu. (\`(...)\`) Jeżeli sprzedawcy wystawią na Spółkę faktury w dniu lub po dniu podziału dokumentujące dostawy i usługi świadczone przed i po podziale, wskazując na fakturach jako nabywcę, Spółkę, pozostaje to bez wpływu na prawo Spółki Przejmującej do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z takich faktur.”;

*   interpretację indywidualną z 7 maja 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.132.2018.1.KC), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził m.in.: „W rozpatrywanej sprawie należy wskazać, że Wnioskodawca jako spółka przejmująca będzie uprawniony do odliczenia VAT z faktur zakupowych dotyczących części wydzielanej w postaci Działu Infrastrukturalnego, w przypadku, gdy prawo do odliczenia powstanie w dniu podziału oraz po dniu podziału. Zatem w sytuacji, gdy w dniu lub po dniu podziału Spółki Kapitałowej sprzedawcy wystawią faktury dotyczące działalności Działu Infrastrukturalnego (stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa - ZCP) wskazując jako nabywcę Spółkę Kapitałową (spółkę dzieloną), i prawo do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur powstanie w dniu i po dniu podziału, uprawnionym do odliczenia podatku z takich faktur, po spełnieniu warunków przewidzianych przepisami ustawy, będzie Wnioskodawca. Innymi słowy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących dostawę towarów lub świadczenie usług związanych z nabytym Działem Infrastrukturalnym w dniu lub po dniu podziału, jeżeli prawo do odliczenia podatku naliczonego także powstanie w dniu lub po dniu podziału, gdzie na fakturach dokumentujących transakcje zostaną wskazane dane Spółki Kapitałowej jako nabywcy. (\`(...)\`) Jak już ustalono powyżej, wskazanie na fakturze jako nabywcy Spółki Kapitałowej, nie wyłącza praw Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego z takiej faktury.”;

*   interpretację indywidualną z 27 kwietnia 2018 r. (sygn. 0112-KDIL1-2.4012.130.2018.1.NF), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w pełni podzielił stanowisko podatnika (odstępując od własnego uzasadnienia), zdaniem którego: „Podmiotem uprawnionym do odliczenia podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z działalnością Centrum Usług w stosunku do których prawo do odliczenia powstaje w dniu lub po Dniu Podziału - będzie Spółka przejmująca, niezależnie od tego, na który podmiot wystawiona jest faktura przez sprzedawcę.”

*   interpretację indywidualną z 25 kwietnia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.130.2018.1.SM), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził m.in.: „(\`(...)\`) Wnioskodawca jako spółka przejmująca będzie uprawniony do odliczenia VAT z faktur zakupowych dotyczących części wydzielanej w postaci Działu Infrastrukturalnego, w przypadku, gdy prawo do odliczenia powstanie w dniu podziału oraz po dniu podziału. Zatem w sytuacji, gdy przed dniem podziału Spółki Kapitałowej sprzedawcy wystawią faktury dotyczące działalności Działu Infrastrukturalnego (stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa - ZCP) wskazując jako nabywcę Spółkę Kapitałową (spółkę dzieloną), a prawo do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur powstanie w dniu i po dniu podziału, uprawnionym do odliczenia podatku z takich faktur, po spełnieniu warunków przewidzianych przepisami ustawy o VAT, będzie spółka przejmująca tj. Wnioskodawca. Tut. Organ stwierdza, że okoliczność, że sprzedawcy wystawiając faktury dotyczące dostaw dokonanych przed podziałem na rzecz ZCP wskażą jako nabywcę spółkę dzieloną, pozostaje bez wpływu na prawo do odliczenia podatku naliczonego przez spółkę przejmującą. Należy mieć na uwadze, że uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego przez Wnioskodawcę (spółkę przejmującą) musi pozostawać w związku z przydzielonymi jej składnikami wskutek podziału Spółki Kapitałowej. (\`(...)\`) Jeżeli sprzedawcy za dokonane dostawy i wyświadczone usługi zarówno przed dniem podziału, jak i po dniu podziału, wskażą na fakturach wystawionych po dniu połączenia spółek, jako nabywcę, spółkę dzieloną (Spółkę Kapitałową), tj. podmiot, który faktycznie dokonał nabycia, pozostaje to bez wpływu na prawo spółki przejmującej (Wnioskodawcy) do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z takich faktur. Zatem Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur, wystawionych na Spółkę Kapitałową po dniu podziału, pod warunkiem spełnienia określonych w ustawie przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa m.in. w art. 88 ustawy.”

*   interpretację indywidualną z 23 kwietnia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1- 1.4012.154.2018.1.KOM), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w pełni podzielił stanowisko podatnika (odstępując od własnego uzasadnienia), zdaniem którego: „Spółka \[spółka dzielona - przypis Wnioskodawcy\] nie będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przed dniem podziału, w dniu lub po dniu podziału, a dokumentujących dostawę towarów i świadczenie usług przed podziałem, związanych z Działem Infrastrukturalnym, w sytuacji, gdy prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie w dniu podziału lub po dniu podziału. Podmiotem uprawnionym do odliczenia podatku naliczonego z ww. faktur będzie Spółka Infrastrukturalna \[spółka przejmująca ZCP - przypis Wnioskodawcy\]. Nie ma przy tym znaczenia, że na fakturze dokumentującej transakcję zostaną wskazane dane Spółki. ”

Dla jasności należy w tym miejscu zaznaczyć, że zaprezentowane powyżej podejście (zgodnie z którym Spółka ma prawo do odliczenia VAT naliczonego od zakupów związanych z działalnością Jednostki, w odniesieniu do których prawo do odliczenia VAT naliczonego powstało w/po Dniu Podziału, niezależnie od tego, czy faktura jest wystawiona na Spółkę Dzieloną czy też Spółkę jako nabywcę) odnosi się wyłącznie do momentu, w którym dochodzi do powstania prawa do odliczenia VAT naliczonego, stanowiącego zdarzenie jednorazowe (moment, w którym po raz pierwszy dochodzi do łącznego spełnienia dwóch warunków w postaci powstania obowiązku podatkowego w VAT u Dostawcy i otrzymania faktury przez Spółkę lub przez Spółkę Dzieloną).

Z tej perspektywy irrelewantna jest okoliczność, w którym momencie faktycznie realizowane jest prawo do odliczenia VAT naliczonego. W rezultacie, jeżeli prawo do odliczenia powstaje przed Dniem Transakcji, to fakt, iż do tego dnia prawo to nie zostanie faktycznie wykonane przez Spółkę Dzieloną, nie ma wpływu na to, iż to ona będzie nadal (tj. w/po Dniu Transakcji) uprawniona do jego wykonania. Ergo, z uwagi na fakt, że konkretyzacja tego prawa następuje jeszcze przed Podziałem, nie przechodzi ono na Spółkę.

Stanowisko to znalazło wielokrotnie potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych na wniosek podatników. Tytułem przykładu można wskazać przywołaną już wcześniej interpretację indywidualną z 15 października 2018 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4012.212.2018.1.PK, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w pełni podzielił stanowisko podatnika (odstępując od własnego uzasadnienia), zdaniem którego:

„(\`(...)\`) w odniesieniu do podatku naliczonego Spółka Dzielona będzie uprawniona do odliczenia VAT jedynie z tych faktur zakupowych dotyczących ZCP, co do których prawo do odliczenia powstało (tj. powstał obowiązek podatkowy dla danej dostawy towarów lub świadczonej usługi) do dnia poprzedzającego dzień podziału, a Spółka Dzielona była do dnia poprzedzającego dzień podziału w posiadaniu odpowiedniej faktury dokumentującej tą transakcję. W tym wypadku wskazać również należy, że wyłącznie Spółce Dzielonej przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego w przypadku, w którym obowiązek podatkowy dla danej dostawy towarów lub świadczonej usługi powstał do dnia poprzedzającego dzień podziału i do dnia poprzedzającego dzień podziału otrzymano fakturę dokumentująca ta transakcję, jednakże Spółka Dzielona nie skorzystała z prawa do odliczenia VAT w tym zakresie (np. wobec uprawnienia do odliczenia podatku w jednym z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT). Prawo to uległo bowiem konkretyzacji do dnia poprzedzającego dzień podziału i nie może być przedmiotem sukcesji.”\[podkreślenie Wnioskodawcy\]

Stanowisko takie zostało również wprost potwierdzone np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 kwietnia 2017 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012/5.2017.1.KB.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Wnioskodawcy przysługuje mu prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów/usług związanych z działalnością Jednostki, dostarczonych/wykonanych przez Dostawców przed Dniem Transakcji, jeśli prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z danej faktury powstało/powstanie w/po Dniu Transakcji. Powyższe zachowuje swoją aktualność niezależnie od tego, czy na fakturze tej jako nabywca wskazana jest/będzie Spółka Dzielona czy też Wnioskodawca.

1.  Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

Stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawcę w odniesieniu do pytania nr 1 (dotyczącego towarów/usług dostarczonych/wykonanych przed Dniem Podziału) ma w pełni/tym bardziej zastosowanie również do towarów/usług dostarczonych/wykonanych w/po Dniu Transakcji. Brak jest bowiem podstaw do różnicowania na gruncie VAT tego rodzaju sytuacji.

Powyższe znalazło wielokrotnie potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych, które dotyczyły zasad odliczania przez spółkę przejmującą ZCP VAT naliczonego w odniesieniu do transakcji realizowanych zarówno przed, jak i po Podziale. Tytułem przykładu Wnioskodawca pragnie wskazać na przywołane już wcześniej interpretacje indywidualne:

*   z 21 sierpnia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.363.2018.1.KBR);

*   z 7 maja 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.132.2018.1.KC);

*   z 27 kwietnia 2018 r. (sygn. 0112-KDIL1-2.4012.130.2018.1.NF);

*   z 25 kwietnia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.130.2018.1.SM).

Podsumowując uwagi dotyczące pytania nr 1 i pytania nr 2 Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przysługuje mu prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów/usług wykorzystywanych w ramach działalności prowadzonej przez Jednostkę, zarówno dostarczonych/wykonanych przed, jak i Podziale, o ile prawo do odliczenia VAT naliczonego powstało w/po Dniu Podziału - niezależnie od tego, czy dana faktura wystawiona jest (przed lub od Dnia Podziału) na Spółkę Dzieloną czy też na Spółkę. Powyższe ma zastosowanie, o ile zakupy te wykazują związek z czynnościami opodatkowanymi VAT realizowanymi w ramach Jednostki i o ile nie mają miejsca inne, szczególne okoliczności, które powodują, że odliczenie VAT naliczonego jest wykluczone (zgodnie z art. 88 ustawy VAT).

1.  Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w sytuacji, gdy - zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym w odniesieniu do pytania nr 1 lub pytania nr 2 - przysługuje/będzie mu przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Dostawców przed Dniem Transakcji, na których jako nabywca wskazana jest/będzie Spółka Dzielona, w zakresie określenia nabywcy fakturę taką należy uznać za prawidłową i, w rezultacie, brak jest/będzie podstaw do jej korygowania (np. poprzez wystawienie przez Spółkę odpowiedniej noty korygującej). Faktura taka prawidłowo określa bowiem Spółkę Dzieloną jako nabywcę, na moment jej wystawienia.

1.  Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4

W odniesieniu do pytania nr 4 zdaniem Wnioskodawcy w sytuacji, gdy - zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym w odniesieniu do pytania nr 1 lub pytania nr 2 - Spółce przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Dostawców w/po Dniu Transakcji, na których jako nabywca wskazana jest/będzie Spółka Dzielona, Spółka może skorygować ww. uchybienie (wskazując Wnioskodawcę jako nabywcę) poprzez wystawienie odpowiedniej noty korygującej.

Zgodnie z powszechnie prezentowanym podejściem, wystawienie faktury na Spółkę Dzieloną zamiast na Spółkę jest bowiem tzw. błędem mniejszej wagi, który może zostać skorygowany za pomocą odpowiedniej noty korygującej wystawianej przez nabywcę (co pozwala zachować spójność z podejściem zaprezentowanym w ramach odpowiedzi na pytanie nr 1 i pytanie nr 2, zgodnie z którym ew. uchybienia w sposobie określenia nabywcy nie wpływają na prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z takiej faktury, tu: przez Spółkę).

W tym miejscu należy wskazać, że w celu zapewnienia, by w obrocie funkcjonowały dokumenty poprawne pod względem merytorycznym i formalnym, ustawodawca wprowadził do ustawy VAT instytucje faktury korygującej oraz noty korygującej. Nota korygująca pozwala przenieść inicjatywę związaną z korektą danych wynikających z faktury z jej wystawcy na odbiorcę. Odbiorca faktury - zainteresowany tym, aby odliczenie VAT zostało dokonane na podstawie dokumentu w pełni poprawnego pod względem formalnym - uprawniony jest do wystawienia noty korygującej, służącej wyeliminowaniu uchybień w zakresie danych, o których mowa w art. 106e ust. 1-7 ustawy VAT.

Za uchybienie tego rodzaju należy uznać pomyłkę w zakresie wystawienia w/po Dniu Transakcji faktury na Spółkę Dzieloną. Nie skutkuje ona bowiem błędnym zidentyfikowaniem podmiotu będącego nabywcą towarów/usług, ale na pomyłkowym określeniu danych dotyczących tego nabywcy, co można traktować jako możliwą do przewidzenia konsekwencję Podziału. Pomyłki takie mogą co prawda spowodować, że faktury nimi dotknięte nie będą w pełni poprawne pod względem formalnym, lecz nie wpłyną one w żaden sposób na fakt, że faktury te dokumentują rzeczywiste transakcje, których strony będzie można zidentyfikować. W świetle powyższego, jak wcześniej wskazano, faktury te będą stanowiły podstawę do odliczenia przez Spółkę wynikającego z nich VAT naliczonego. Powyższe podejście pozostaje w zgodzie ze sposobem korekty ww. pomyłek, które - jako tzw. błędy mniejszej wagi - mogą zostać skorygowane za pomocą not korygujących wystawianych przez Wnioskodawcę.

Skorygowanie ww. pomyłek za pomocą not korygujących będzie uzasadnione w zakresie, w jakim będą one dotyczyć modyfikacji danych w zakresie nazwy czy NIP nabywcy (o których mowa w art. 106e ust. 1 pkt 3 i 5 ustawy VAT). Korekta nie będzie zatem dotyczyć informacji, o których mowa pkt 8 - 15 art. 106e ust. 1 ustawy VAT, tj. m.in. stawki VAT, sumy wartości netto/brutto sprzedaży, w odniesieniu do których możliwość korekty za pomocą not korygujących została wprost wyłączona.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że w przepisach o VAT nie ma regulacji, z której wynikałoby, że faktura zawierająca błędy o charakterze formalnym (np. w zakresie nazwy podatnika) nie daje prawa do odliczenia wynikającego z niej VAT naliczonego. Prawo do odliczenia VAT naliczonego udokumentowanego fakturą zawierającą pomyłki zostało również potwierdzone w wyrokach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawach C-516/14 Barlis 06 - lnvestimentos Imobiliśrios e Turisticos SA, C-518/14 Senatex GmbH czy C-280/10 Kopalnia Odkrywkowa Polski Trawertyn.

Na potwierdzenie powyższego można też wskazać na przywołaną już wcześniej interpretację indywidualną z 27 kwietnia 2018 r. (sygn. 0112-KDIL1-2.4012.130.1.NF, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zdaniem którego:

„(\`(...)\`) jeżeli faktura ta została wystawiona przed Dniem Podziału, wskazuje ona prawidłowe dane nabywcy, jakim do Dnia Podziału jest Spółka dzielona. W takim zatem przypadku, Spółka przejmująca jest uprawniona do odliczenia podatku VAT wynikającego z takich faktur, bez konieczności korygowania danych nabywcy.

Jeżeli natomiast w dniu lub po Dniu Podziału, dostawcy Spółki wystawiają faktury lub faktury korygujące wskazujące dane Spółki dzielonej, jako nabywcy, fakt ten nie wpływa, co prawda, na prawo Spółki przejmującej do odliczenia /AT, w tym jednak przypadku dane wynikające z faktury powinny zostać skorygowane przez dostawcę lub Spółkę przejmującą. Bowiem od Dnia Podziału, nabywcą w rozumieniu przepisów o VAT jest Spółka przejmująca, a nie Spółka dzielona.

Ustawa o VAT przewiduje, że zarówno sprzedawca jak i nabywca towarów i usług mają odpowiednie instrumenty prawne, aby skorygować podstawowy dokument dla rozliczeń z tytułu VAT, jakim jest faktura. Wobec powyższego, w sytuacji, w której sprzedawca wystawi fakturę, na której jako nabywca wskazany będzie niewłaściwy podmiot, powinien on na podstawie art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, wystawić fakturę korygującą. Jednocześnie, jeśli sprzedawca nie wystawi faktury korygującej zawierającej poprawne dane nabywcy, sposobem skorygowania błędu w nazwie nabywcy dostarczonego towaru lub wyświadczonej usługi jest w świetle art. 106k ustawy o VAT, wystawienie przez Spółkę przejmującą noty korygującej.

Zdaniem Wnioskodawców, fakt wystawienia przez dostawców faktur lub faktur korygujących z błędnym oznaczeniem Spółki dzielonej, jako nabywcy nie dyskwalifikuje prawa do odliczenia przez Spółkę przejmującą wynikającego z nich VAT naliczonego. Jednocześnie, w sytuacji, w której w dniu lub po Dniu Podziału dostawcy towarów i usług związanych z Centrum Usług wystawiają faktury lub faktury korygujące wskazujące dane Spółki dzielonej, jako nabywcy, Spółka przejmująca uprawniona jest do skorygowania danych Spółki przejmującej za pomocą noty korygującej.”

Stanowisko takie zostało również zaprezentowane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacjach indywidualnych z 7 maja 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.132.2018.1.KC, z 25 kwietnia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.130.2018.1.SM) i z 3 października 2017 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.466.2017.1.AM).

Podsumowując powyższe Spółka stoi na stanowisku, iż faktury dokumentujące dostawy towarów/świadczenie usług związane z działalnością Jednostki przejmowanej w ramach Podziału (stanowiącej ZCP), wystawione przez Dostawców od Dnia Transakcji, na których zostaną wskazane nieaktualne dane nabywcy (Spółki Dzielonej zamiast Spółki), mogą/będą mogły zostać skorygowane _ex post_ za pomocą not korygujących wystawianych przez Spółkę. Od wystawienia takiej noty korygującej nie jest jednak uzależnione (ani odroczone) prawo do odliczenia przez Wnioskodawcę VAT naliczonego wynikającego z takiej faktury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego prze Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.