Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1027/09/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-01-22
Teza: Prawo do odliczenia zakupów dokonywanych przed 1.12.2008r., a przekazanych aportem po 1.12.2008r.
Słowa kluczowe: aport; gmina; kanalizacja; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; wodociągi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2009r. (data wpływu 9 października 2009r.), uzupełnionym pismami z dnia 28 grudnia 2009r. (data wpływu 6 stycznia 2010r.), z dnia 18 stycznia 2010r. oraz z dnia 22 stycznia 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług dokonane w latach 2005-2008, a związane z wytworzeniem środków trwałych wniesionych aportem do spółki prawa handlowego oraz prawa do jednorazowego odliczenia podatku naliczonego z ww. faktur – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 9 października 2009r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług dokonane w latach 2005-2008, a związane z wytworzeniem środków trwałych wniesionych aportem do spółki prawa handlowego oraz prawa do jednorazowego odliczenia podatku naliczonego z ww. faktur.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 grudnia 2009r. (data wpływu 6 stycznia 2009r.) będącym odpowiedzią na pisemne wezwanie tut. organu z dnia 21 grudnia 2009r. nr IBPP1/443-1027/09/AW, pismem z dnia 18 stycznia 2010r. będącym odpowiedzią na telefoniczne wezwanie tut. organu z dnia 18 stycznia 2010r. oraz pismem z dnia 22 stycznia 2010r. będącym odpowiedzią na telefoniczne wezwanie tut. organu z dnia 21 stycznia 2010r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Działając na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. h ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), Rada Miejska podjęła uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego jednoosobowej Spółki Gminy pod nazwą MZK Sp. z o.o. poprzez wniesienie aportu. W wyniku podwyższenia kapitału zakładowego zostaną utworzone udziały, które następnie zostaną objęte przez Gminę. Pozostała kwota powiększy kapitał zapasowy Spółki. Wykonanie ww. uchwały powierzono Prezydentowi Miasta. Wniesienie aportu nastąpiło dnia 26 czerwca 2009r., a jego składnikami były środki trwałe (kanalizacja sanitarna i sieć wodociągowa) wytworzone przed dniem 1 grudnia 2008r.

W latach 2005-2008 Gmina dokonała zakupu towarów i usług, które następnie posłużyły do wytworzenia poszczególnych składników przedmiotowego aportu. Podatnik nie dokonał odliczenia podatku naliczonego przy tych zakupach, gdyż towary te i usługi nie były przez Gminę wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zadania własne Gminy w zakresie wodociągów i kanalizacji realizuje – zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym – MZK Sp. z o. o.

Dodatkowo – w obowiązującym do dnia 30 listopada 2008r. stanie prawnym – wniesienie wkładów niepieniężnych (aportów) do spółek prawa handlowego i cywilnego korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Wytworzone w wyniku inwestycji środki trwałe można podzielić na trzy grupy, tj.

1.  środki trwałe o wartości początkowej powyżej 15.000 zł, oddane do użytkowania w 2007r.,
2.  środki trwałe o wartości początkowej powyżej 15.000 zł, oddane do użytkowania w 2008r.,
3.  Środki trwałe o wartości początkowej poniżej 15.000 zł, oddane do użytkowania w dniu 30 maja 2008r., 30 czerwca 2008r. i 22 września 2008r.

W okresie pomiędzy oddaniem do użytkowania, a wniesieniem aportem przedmiotowe środki trwałe zostały przekazane do eksploatacji MZK Sp. z o.o. na podstawie protokołów.

W dniu 30 czerwca 2009r. Gmina wystawiła MZK Sp. z o.o. fakturę VAT (z datą sprzedaży 26 czerwca 2009r.) na całą wartość wnoszonej w formie aportu inwestycji, opodatkowując ją według stawki podstawowej.

W deklaracji VAT-7 złożonej przez Wnioskodawcę za miesiąc czerwiec 2009r., wystąpiła kwota podatku należnego od przekazanych w formie aportu środków trwałych oraz kwota podatku naliczonego od realizowanej w latach 2005-2008 inwestycji. Kwotę podatku naliczonego Gmina odliczyła jednorazowo na podstawie art. 91 ust 5 ustawy o VAT.

W piśmie z dnia 28 grudnia 2009r. podano ponadto, że:

Gmina w latach 2005-2008 realizowała budowę obiektów wodociągowych i kanalizacyjnych zgodnie z art. 28 i 29 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2006r. Nr 156, poz. 1118). Po jej zakończeniu Wnioskodawca uzyskał zgodę na użytkowanie tych obiektów w następujących terminach:

1.  Kanalizacja sanitarna – odcinki od kolektora głównego w ul. L. i S., wartość początkowa: 35.575,83 zł. Data uzyskania zgody na użytkowanie przez Gminę (Inwestora): 3 grudnia 2007r.
2.  Kanalizacja sanitarna – odcinki od kolektora głównego w ul. G. i D., wartość początkowa: 33.306,00 zł. Data uzyskania zgody na użytkowanie przez Gminę (Inwestora): 30 października 2007r.
3.  Kanalizacja sanitarna – przyłącza kanalizacji sanitarnej w ul. P., wartość początkowa: 32.442,57 zł. Data uzyskania zgody na użytkowanie przez Gminę (Inwestora): 24 października 2007r.
4.  Wymiana kolektora sanitarnego w ul. P., wartość początkowa: 58.850,00 zł. Data uzyskania zgody na użytkowanie przez Gminę (Inwestora): 14 grudnia 2007r.
5.  Przebudowa odcinka wodociągu stalowego na rurociąg PE DN 250 u zbiegu ulic K. i P., wartość początkowa: 58.850,00 zł. Data uzyskania zgody na użytkowanie przez Gminę (Inwestora): 14 grudnia 2007r.
6.  Kanalizacja sanitarna przy ul. B., wartość początkowa: 10.478,24 zł. Data uzyskania zgody na użytkowanie przez Gminę (Inwestora): 22 września 2008r.
7.  Kanalizacja sanitarna w ul. W., wartość początkowa: 3.904,24 zł. Data uzyskania zgody na użytkowanie przez Gminę (Inwestora): 22 września 2008r.
8.  Sieć wodociągowa w ul. W., wartość początkowa: 3.904,24 zł. Data uzyskania zgody na użytkowanie przez Gminę (Inwestora): 22 września 2008r.
9.  Kanalizacja sanitarna na os., wartość początkowa: 52.695,33 zł. Data uzyskania zgody na użytkowanie przez Gminę (Inwestora): 7 sierpnia 2008r.
10.  Kanalizacja sanitarna przy ul. S., wartość początkowa: 11.866,78 zł. Data uzyskania zgody na użytkowanie przez Gminę (Inwestora): 30 sierpnia 2008r.
11.  Kanalizacja sanitarna w ul. L., wartość początkowa: 25.058,80 zł. Data uzyskania zgody na użytkowanie przez Gminę (Inwestora): 5 września 2008r.
12.  Kanalizacja sanitarna w ul. P., K., wartość początkowa: 3.434,62 zł. Data uzyskania zgody na użytkowanie przez Gminę (Inwestora): 30 czerwca 2008r.
13.  Kanalizacja sanitarna przy ul. B., wartość początkowa: 53.679,71 zł. Data uzyskania zgody na użytkowanie przez Gminę (Inwestora): 25 lipca 2008r.
14.  Kanalizacja sanitarna ul. Ś., wartość początkowa 18.500,34 zł. Data uzyskania zgody na użytkowanie przez Gminę (Inwestora): 31 października 2008r.
15.  Kanalizacja sanitarna ul. J., wartość początkowa: 17.789,10 zł. Data uzyskania zgody na użytkowanie przez Gminę (Inwestora): 31 października 2008r.
16.  Kanalizacja sanitarna w ul. S.: wartość początkowa: 216.502,72 zł. Data uzyskania zgody na użytkowanie przez Gminę (Inwestora): 24 kwietnia 2008r.
17.  Kanalizacja sanitarna w ul. bocznej P., wartość początkowa: 102.512,83 zł. Data uzyskania zgody na użytkowanie przez Gminę (Inwestora): 14 sierpnia 2008r.
18.  Sieć wodociągowa w ul. bocznej P., wartość początkowa: 102.961,40 zł. Data uzyskania zgody na użytkowanie przez Gminę (Inwestora): 14 sierpnia 2008r.
19.  Kanalizacja sanitarna na placu, wartość początkowa: 39.920,22 zł. Data uzyskania zgody na użytkowanie przez Gminę (Inwestora): 27 stycznia 2008r.
20.  Sieć wodociągowa na placu, wartość początkowa: 124.881,05 zł. Data uzyskania zgody na użytkowanie przez Gminę (Inwestora): 27 stycznia 2008r.
21.  Kanalizacja sanitarna ul. K., wartość początkowa: 91.012,00 zł. Data uzyskania zgody na użytkowanie przez Gminę (Inwestora): 27 stycznia 2008r.

Ww. inwestycje zostały przekazane do eksploatacji MZK Sp. z o.o. aportem w dniu 26 czerwca 2009r. Dokumenty, na podstawie których przedmiotowe inwestycje zostały przekazane do eksploatacji MZK Sp. z o.o.:

*   Uchwała Rady Miejskiej z dnia 27 lutego 2009r. w sprawie podwyższenia kapitału zakładowego jednoosobowej Spółki Gminy pod nazwą MZK Sp. z o.o.
*   Uchwała Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników MZK Sp. z o.o. z dnia 26 czerwca 2009r. w sprawie podwyższenia kapitału zakładowego MZK Sp. z o.o.
*   Oświadczenia Wspólnika o Objęciu Udziałów z dnia 26 czerwca 2009r.
*   Dokumenty PT z dnia 26 czerwca 2009r.
*   Faktury VAT z dnia 26 czerwca 2009r.

Inwestycje, o których mowa we wniosku zostały przekazane do eksploatacji MZK Sp. z o.o. odpłatnie w zamian za wydane udziały.

Umowy na świadczenie usług związanych z powstałą kanalizacją sanitarną i siecią wodociągową zawiera MZK Sp. z o.o.

Podatnik wyjaśnił ponadto, iż we wniosku z dnia 30 września 2009r. użył błędnego sformułowania pisząc, że w okresie pomiędzy oddaniem do użytkowania, a wniesieniem aportem przedmiotowe środki trwałe zostały przekazane do eksploatacji MZK Sp. z o.o. W protokołach w sprawie odbioru końcowego ww. obiektów w pkt 8 użyto zwyczajowego sformułowania „(\`(...)\`) i przekazuje się do eksploatacji do: MZK Sp. z o.o. (\`(...)\`)”. Sformułowanie to nie oznacza faktycznego przekazania do eksploatacji ww. obiektów. Tego typu dokumenty są bowiem wyłącznie formą rozliczenia się wykonawcy z inwestorem w obecności przyszłego użytkownika (w tym przypadku MZK Sp. z o.o.).

Protokoły w sprawie odbioru końcowego robót potwierdzają przydatności wybudowanych obiektów do użytkowania zgodnego z ich przeznaczeniem. Stanowią również informację dla przyszłego ich użytkownika (MZK Sp. z o.o.) o możliwości rozpoczęcia procedury formalnoprawnej związanej z wydawaniem warunków technicznych w/s podłączenia przyszłych odbiorców do sieci kanalizacyjno-wodociągowej (ustawa z dnia 7 czerwca 2001r. Zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków (t. j. Dz. U. z 2006r., Nr 123, poz. 858) oraz Regulamin dostarczania wody i odprowadzania ścieków na terenie Gminy).

Zapis zawarty w pkt 8 protokołów w sprawie odbioru końcowego zadań od wykonawców, nie poświadcza zawarcia żadnej umowy o „przekazaniu do eksploatacji” pomiędzy Gminą a MZK Sp. z o.o. i nie wyraża zgodnego zamiaru stron o zawarciu takiej umowy, a żadna ze stron uprawniona do reprezentacji i zawarcia takiej umowy nie wyraziła na nią zgody ani nie podpisała tych protokołów.

W piśmie z dnia 18 stycznia 2010r. podano ponadto, że przedmiotowe środki trwałe (kanalizacja sanitarna i sieć wodociągowa) w okresie pomiędzy odbiorem końcowym a przekazaniem ich aportem do MZK Sp. z o.o., nie były użytkowane przez Wnioskodawcę.

Właściwa eksploatacja ww. obiektów następuje bowiem dopiero w momencie przeprowadzenia pierwszej dostawy wody i pierwszego odbioru ścieków dokonywanych przez MZK Sp. z o.o. Ponadto Wnioskodawca nie posiada zezwolenia na prowadzenie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na terenie miasta (art. 16 ustawy z dnia 7 czerwca 2001r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków – t. j. Dz. U. z 2006r. Nr 123, poz. 858).

W piśmie z dnia 22 stycznia 2010r. podano ponadto, że po zakończeniu inwestycji budowle, o których mowa we wniosku (kanalizacja sanitarna i sieć wodociągowa) zostały zaliczone do środków trwałych Gminy, jednakże nie zostały oddane do użytkowania i nigdy nie były przez Gminę użytkowane. Następnie przekazano je w dniu 26 czerwca 2009r. w formie aportu do MZK Sp. z o.o.

W momencie zmiany przepisów w grudniu 2008r. Wnioskodawca nie mógł wiedzieć, czy w ogóle będzie mógł zgodnie z prawem dokonać aportu, o którym mowa we wniosku. Wynika to z rygoru Umowy Zastawu Rejestrowego na udziałach Spółki MZK Spółka z o.o. Niniejszy zastaw został ustanowiony w związku z otrzymaniem pożyczki z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na realizację projektu współfinansowanego z Funduszu Spójności. Gmina jest zobowiązana każdorazowo uzyskać zgodę Zarządu na podwyższenie kapitału zakładowego oraz na podział zysku bilansowego. Zgodę na podwyższenie kapitału zakładowego spółki oraz podział zysku bilansowego za 2008r. Zarząd wyraził w dniu 7 kwietnia 2009r. i dopiero wówczas Prezydent Miasta, wykonując uprawnienia Zgromadzenia Wspólników, mógł skutecznie dokonać wniesienia przedmiotowego aportu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku z wniesieniem aportu (kanalizacja sanitarna i sieć wodociągowa) Podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług dokonane w latach 2005-2008?
2.  Czy Podatnik miał prawo jednorazowo w całości odliczyć podatek naliczony z ww. faktur?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1)

W dniu 1 kwietnia 2009r. stracił moc prawną przepis przejściowy zawarty w par. 38 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie wykonania niektórych przepisów o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), zezwalający na stosowanie zwolnienia od podatku w przypadku wnoszenie wkładów niepieniężnych (aportów) do spółek prawa handlowego i cywilnego. Od tej daty aporty podlegają opodatkowaniu podatkiem /AT na zasadach ogólnych.

Oznacza to, że Gmina miała prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług służących do wytworzenia wniesionego w dniu 26 czerwca 2009r. aportu, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ad. 2)

Nabyte przez Podatnika w latach 2005-2008 towary i usługi, które posłużyły do wytworzenia środków trwałych (kanalizacji sanitarnej i sieci wodociągowej), wykorzystane zostały wyłącznie do wykonania czynności opodatkowanej, jaką jest wniesienie ww. aportu.

W związku z powyższym Gmina miała prawo do odliczenia jednorazowo w całości podatku naliczonego przy tych zakupach, zgodnie z art. 91 ust. 5 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach obowiązujących do dnia 31 grudnia 2009r., gdyż złożony przez Wnioskodawcę wniosek z dnia 30 września 2009r. dotyczy zaistniałego stanu faktycznego.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Jak wynika z powyższej regulacji, podstawowym kryterium decydującym o prawie podatnika podatku od towarów i usług do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie towarów i usług, które zostały przez niego zakupione jest wystąpienie związku pomiędzy podatkiem naliczonym przy nabyciu towarów i usług, a wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje co do zasady w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny. Prawo to wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 listopada 2008r.) jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 grudnia 2008r.) jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ww. ustawy).

Ponadto w myśl art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Ustawodawca stworzył podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zgodnie z zasadą wynikającą z przepisu art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, w stanie prawnym obowiązującym do dnia 30 listopada 2008r., podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

Jednakże w myśl art. 88 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT, przepis ust. 1 pkt 2 nie dotyczy wydatków związanych z nabyciem towarów i usług, o których mowa w art. 87 ust. 3, oraz z nabyciem gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów.

Wyłączenie, o którym mowa w art. 88 ust. 3 pkt 1 odnosi się zatem do towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych podlegających amortyzacji.

Należy zauważyć, iż z dniem 1 grudnia 2008r. na podstawie ustawy z dnia 7 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320) nastąpiła zmiana niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (uchylono m.in. powołany art. 88 ust. 1 pkt 2).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Ilekroć w ustawie o podatku od towarów i usług jest mowa o sprzedaży należy przez to rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ww. ustawy). Pojęcie dostawy towarów ustawodawca zdefiniował w art. 7 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem pod pojęciem tym należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółek prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję czynności podlegającej opodatkowaniu w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Do dnia 30 listopada 2008r. czynność wniesienia aportów do spółek prawa handlowego i cywilnego objęta była przedmiotowym zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.). W dniu 1 grudnia 2008r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336). Przepisy te co do zasady nie przewidywały zwolnienia od podatku VAT aportów wnoszonych do spółek prawa handlowego i cywilnego, w związku z powyższym czynność ta podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Jednakże zgodnie z przepisem § 38 ww. rozporządzenia, w okresie do dnia 31 marca 2009r. w przypadku wnoszenia wkładów niepieniężnych (aportów) do spółek prawa handlowego i cywilnego mogło być stosowane zwolnienie od podatku. Podatnik mógł więc sam zdecydować, czy chce opodatkować aport podatkiem od towarów i usług, czy też wybrać zwolnienie tej czynności z opodatkowania. Natomiast po tej dacie, wnoszenie wkładów niepieniężnych do spółek prawa handlowego podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach, określonych w przepisach o podatku od towarów i usług, w zależności od przedmiotu aportu.

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna. Natomiast w myśl art. 4 § 1 pkt 1 ww. ustawy, spółka osobowa oznacza – spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną. Stosownie do art. 15 ust. 1 ww. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z przepisem § 13 ust. 1 pkt 11 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powyższego wynika, iż zwolnienie od podatku VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

Z treści wniosku wynika, że w latach 2005-2008 Gmina dokonała zakupu towarów i usług, które następnie posłużyły do wytworzenia poszczególnych składników przedmiotowego aportu. Podatnik nie dokonał odliczenia podatku naliczonego przy tych zakupach, gdyż towary te i usługi nie były przez Gminę wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zadania własne Gminy w zakresie wodociągów i kanalizacji realizuje – zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym – MZK Sp. z o. o.

Dodatkowo – w obowiązującym do dnia 30 listopada 2008r. stanie prawnym – wniesienie wkładów niepieniężnych (aportów) do spółek prawa handlowego i cywilnego korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Wytworzone w wyniku inwestycji środki trwałe można podzielić na trzy grupy, tj.

1.  środki trwałe o wartości początkowej powyżej 15.000 zł, oddane do użytkowania w 2007r.,
2.  środki trwałe o wartości początkowej powyżej 15.000 zł, oddane do użytkowania w 2008r.,
3.  Środki trwałe o wartości początkowej poniżej 15.000 zł, oddane do użytkowania w dniu 30 maja 2008r., 30 czerwca 2008r. i 22 września 2008r.

W dniu 30 czerwca 2009r. Gmina wystawiła MZK Sp. z o.o. fakturę VAT (z datą sprzedaży 26 czerwca 2009r.) na całą wartość wnoszonej w formie aportu inwestycji, opodatkowując ją według stawki podstawowej.

W deklaracji VAT-7 złożonej przez Wnioskodawcę za miesiąc czerwiec 2009r., wystąpiła kwota podatku należnego od przekazanych w formie aportu środków trwałych oraz kwota podatku naliczonego od realizowanej w latach 2005-2008 inwestycji. Kwotę podatku naliczonego Gmina odliczyła jednorazowo na podstawie art. 91 ust 5 ustawy o VAT.

Gmina w latach 2005-2008 realizowała budowę obiektów wodociągowych i kanalizacyjnych zgodnie art. 28 i 29 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2006r. Nr 156, poz. 1118). Po jej zakończeniu Wnioskodawca uzyskał zgodę na użytkowanie tych obiektów w terminach od 3 grudnia 2007r. do 31 października 2008r.

Inwestycje, o których mowa we wniosku zostały przekazane do eksploatacji MZK Sp. z o.o. odpłatnie w zamian za wydane udziały.

Umowy na świadczenie usług związanych z powstałą kanalizacją sanitarną i siecią wodociągową zawiera MZK Sp. z o.o.

Po zakończeniu inwestycji budowle, o których mowa we wniosku (kanalizacja sanitarna i sieć wodociągowa) zostały zaliczone do środków trwałych Gminy, jednakże nie zostały oddane do użytkowania i nigdy nie były przez Gminę użytkowane.

W momencie zmiany przepisów w grudniu 2008r. Wnioskodawca nie mógł wiedzieć, czy w ogóle będzie mógł zgodnie z prawem dokonać aportu, o którym mowa we wniosku. Wynika to z rygoru Umowy Zastawu Rejestrowego na udziałach Spółki MZK Spółka z o.o. Niniejszy zastaw został ustanowiony w związku z otrzymaniem pożyczki z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na realizację projektu współfinansowanego z Funduszu Spójności. Gmina jest zobowiązana każdorazowo uzyskać zgodę Zarządu na podwyższenie kapitału zakładowego oraz na podział zysku bilansowego. Zgodę na podwyższenie kapitału zakładowego spółki oraz podział zysku bilansowego za 2008r. Zarząd wyraził w dniu 7 kwietnia 2009r. i dopiero wówczas Prezydent Miasta, wykonując uprawnienia Zgromadzenia Wspólników, mógł skutecznie dokonać wniesienia przedmiotowego aportu.

Zatem wytworzona kanalizacja sanitarna i sieć wodociągowa zostały wniesione jako aport do Spółki prawa handlowego w ten sposób, że po zakończeniu budowy poszczególnych odcinków, inwestycja w całości została przekazana aportem do Spółki z o.o. w dniu 26 czerwca 2009r.

Przedmiotowe środki trwałe (kanalizacja sanitarna i sieć wodociągowa) w okresie pomiędzy odbiorem końcowym a przekazaniem ich aportem do MZK Sp. z o.o., nie były użytkowane przez Wnioskodawcę.

Właściwa eksploatacja ww. obiektów następuje bowiem dopiero w momencie przeprowadzenia pierwszej dostawy wody i pierwszego odbioru ścieków dokonywanych przez MZK Sp. z o.o. Ponadto Wnioskodawca nie posiada zezwolenia na prowadzenie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na terenie miasta (art. 16 ustawy z dnia 7 czerwca 2001r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków – t. j. Dz. U. z 2006r. Nr 123, poz. 858).

W przedmiotowej sprawie, w odniesieniu do zakupów towarów i usług dokonanych przed dniem 1 grudnia 2008r., niewątpliwie zmieniło się prawo do odliczenia podatku naliczonego i to nie w wyniku własnych działań Gminy (tzw. zmiany przeznaczenia zakupionych towarów z działalności zwolnionej od opodatkowania do działalności opodatkowanej), lecz obiektywnej zmiany przez ustawodawcę przepisów dotyczących zasad opodatkowania wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki. Zmiana prawa do odliczenia podatku naliczonego w tym zakresie wynika zatem z tego, że czynność ta była poprzednio zwolniona od opodatkowania, a zatem nie dawała prawa do odliczenia podatku naliczonego, natomiast od dnia 1 grudnia 2008r. aporty są co do zasady opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Należy jednak zwrócić uwagę na fakt, że zmiana ta może dotyczyć tylko towarów i usług zakupionych przed 1 grudnia 2008r. a dotyczących aportu wniesionego po tej dacie.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że towary i usługi były nabywane dla celów wytworzenia sieci kanalizacyjno-wodociągowej przed dniem 1 grudnia 2008r., bowiem budowa wszystkich odcinków tej inwestycji została zakończona do tej daty. Natomiast po tej dacie (tj. w dniu 26 czerwca 2009r.) inwestycja została wniesiona jako aport do Spółki prawa handlowego. Zaistniała zatem sytuacja, w której wniesiony aport podlega co do zasady opodatkowaniu.

Należy zauważyć, że Wnioskodawca wskazał we wniosku, iż czynność wniesienia aportu opodatkował stawka podstawową, udokumentował fakturą VAT oraz wykazał podatek należny z tego tytułu w deklaracji VAT-7.

Wobec powyższego, jeżeli czynność wniesienia aportem inwestycji była czynnością opodatkowana podatkiem VAT, to podatek naliczony związany z zakupem towarów i usług, które były przedmiotem aportu do Spółki, mógł być przez Gminę odliczony – ze względu na zmianę prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wskutek zmiany przepisów podatkowych i związek tych zakupów z wykonaniem czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

W niniejszej sprawie, w stosunku do towarów i usług będących w roku 2009 przedmiotem aportu, a nabywanych przed 1 grudnia 2008r. zastosowanie znajdą przepisy art. 91 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

W myśl art. 91 ust. 2 ww. ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 2a, obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 91 ust. 3, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Zgodnie z art. 91 ust. 4, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Przepis art. 91 ust. 5 ww. ustawy stanowi, iż w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 91 ust. 6, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

W myśl art. 91 ust. 7 cytowanej ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Szczegółowe zasady dokonywania korekt zostały przedstawione w art. 91 ust. 7a-7d.

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty (art. 91 ust. 7a).

W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c (art. 91 ust. 7b).

Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy (art. 91 ust. 7c).

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana (art. 91 ust. 7d).

W kontekście powyższego należy stwierdzić, iż wskazany przez Wnioskodawcę przepis art. 91 ust. 5 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania, bowiem Wnioskodawca wprawdzie zaliczył powstałą inwestycje do środków trwałych, jednakże nie oddał ich do użytkowania i nigdy ich nie użytkował.

Ponadto wskazał, że w momencie zmiany przepisów w grudniu 2008r. nie mógł wiedzieć, czy w ogóle będzie mógł zgodnie z prawem dokonać aportu, o którym mowa we wniosku. Dopiero w kwietniu 2009r. Prezydent Miasta, wykonując uprawnienia Zgromadzenia Wspólników, mógł skutecznie dokonać wniesienia przedmiotowego aportu.

Należy zatem stwierdzić, że po zmianie przepisów prawnych jaka miała miejsce od dnia 1 grudnia 2008r., dopiero w kwietniu 2009r. definitywnie zmieniło się przeznaczenie nabywanych przez Wnioskodawcę towarów i usług związanych z budową sieci kanalizacyjno-wodociągowej, bowiem dostawa towarów i usług (aport) zgodnie z przepisami zmienionymi od dnia 1 grudnia 2008r. (i po upływie okresu przejściowego dla ewentualnego zwolnienia aportu z opodatkowania trwającego do dnia 31 marca 2009r.) nie podlega zwolnieniu, lecz opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według zasad ogólnych w zależności od przedmiotu aportu.

W przedmiotowej sprawie mamy zatem do czynienia z sytuacją wskazaną w przepisie art. 91 ust. 7d ustawy o VAT, gdyż doszło do zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku ze zmianą przepisów. W wyniku tej zmiany przepisów, towary i usługi, które nabyte zostały z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługiwało i które nie zostały wykorzystane zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, po zmianie przepisów zostały wykorzystane do wykonania czynności w związku z którymi przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego.

Korekty podatku naliczonego Wnioskodawca winien dokonać w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Skoro zatem zmiana przepisów powodująca powstanie prawa Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług będących przedmiotem aportu powstała w kwietniu 2009r. (bowiem w grudniu 2008r. Wnioskodawca nie wiedział jeszcze czy będzie mógł dokonać aportu, a od miesiąca kwietnia 2009r. definitywnie ustała możliwość ewentualnego objęcia aportu zwolnieniem z opodatkowania), to w rozliczeniu za kwiecień 2009r. Wnioskodawca miał prawo dokonać korekty i odliczyć nieodliczony podatek naliczony związany z zakupami dokonanymi przed dniem 1 grudnia 2008r. dla ww. towarów i usług będących przedmiotem aportu.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia. Jeśli dany towar lub usługa mają służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

W konsekwencji, ze względu na związek dokonanych zakupów z czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług w ramach realizowania przedmiotowej inwestycji pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym miał on prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług służących do wytworzenia wniesionego w dniu 26 czerwca 2009r. aportu, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – należało uznać za prawidłowe, przy założeniu, że czynność wniesienia aportu była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT.

Jednocześnie realizacja tego prawa do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do zakupów dokonanych przed dniem 1 grudnia 2008r. mogła nastąpić poprzez dokonanie korekty podatku naliczonego w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy w którym wystąpiła zmiana prawa do odliczenia (art. 91 ust. 7d ustawy o VAT).

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym miał on prawo do odliczenia jednorazowo w całości podatku naliczonego przy tych zakupach, zgodnie z art. 91 ust. 5 ustawy o VAT – należało uznać za nieprawidłowe, bowiem zastosowanie w przedmiotowej sprawie znajdzie przepis art. 91 ust. 7d powołanej ustawy, gdyż składniki będące przedmiotem aportu nie były przez Wnioskodawcę nigdy użytkowane.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy oceniane całościowo, należało uznać za nieprawidłowe.

Należy podkreślić, że niniejszą interpretację wydano przy założeniu, że czynność wniesienia aportu była czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, a nie czynnością np. zwolnioną z opodatkowania. Jednakże kwestia opodatkowania aportu nie była przedmiotem niniejszej interpretacji, bowiem nie sformułowano w tym zakresie pytania, ani własnego stanowiska.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego (w szczególności, gdy czynność wniesienia aportu nie była czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, a np. zwolnioną) lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.