Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-2.4011.428.2019.1.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-06
Teza: Zwrot kosztów podróży zleceniobiorcom – zwolnienie przedmiotowe.
Słowa kluczowe: Białoruś; działalność-działalność wykonywana osobiście; obowiązek-obowiązek płatnika; przychód; płatnik; transport; umowa-umowa zlecenia; zleceniobiorca; zleceniodawca; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2019 r. (data wpływu 4 września 2019 r.), uzupełnionym w dniach 19 września 2019 r., 22 i 31 października 2019 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego do osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z zapewnieniem noclegu artystom będącym rezydentami Białorusi nieprowadzącymi działalności gospodarczej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 września 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z zapewnieniem noclegu artystom będącym:

*   polskimi rezydentami prowadzącymi i nieprowadzącymi działalności gospodarczej,
*   rezydentami Wielkiej Brytanii prowadzącymi działalność gospodarczą,
*   rezydentami Białorusi nieprowadzącymi działalności gospodarczej,
*   rezydentami Czech nieprowadzącymi działalności gospodarczej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 i 14f Ordynacji podatkowej, w związku z powyższym pismem z 7 października 2019 r. nr 0112-KDIL3-2.4011.342.2019.1.MKA, wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano 7 października 2019 r., skutecznie doręczono 9 października 2019 r., natomiast 22 października 2019 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Wnioskodawca uzupełnił wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej 16 października 2019 r.).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest podmiotem prawa publicznego w rozumieniu przepisów art. 2 ust. 1 pkt 4 Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2014/24/EU z dnia 26 lutego 2014 r. Wnioskodawca jest samorządową instytucją kultury posiadającą osobowość prawną, wpisany jest do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez organizatora - Miasto (…).

Wnioskodawca działa na podstawie ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej oraz statutu nadanego przez organizatora.

Do podstawowych zadań statutowych Wnioskodawcy należy:

1.  rozpoznawanie, rozbudzanie i zaspokajanie potrzeb i zainteresowań kulturalnych mieszkańców,
2.  tworzenie warunków do rozwoju i funkcjonowania amatorskiego ruchu artystycznego oraz zainteresowania sztuką,
3.  wspierania profesjonalnej i amatorskiej działalności artystycznej,
4.  edukacja kulturalna i wychowanie przez sztukę,
5.  kształtowanie kultury wypoczynku i życia codziennego,
6.  kształtowanie nawyków do korzystania z dziedzictwa i dóbr kultury narodowej regionalnej,
7.  organizacja form działalności kulturalnej i edukacyjnej związanych z astronomią i przyrodą.

Wymienione zadania Wnioskodawca realizuje w szczególności poprzez:

1.  prezentowanie wartościowych zjawisk i form w różnych dziedzinach sztuki,
2.  organizowanie festiwali, koncertów, przeglądów, wystaw, spektakli, imprez rozrywkowych itp.,
3.  działania edukacyjne i warsztatowe służące kształtowaniu umiejętności twórczych, zwłaszcza wśród dzieci i młodzieży,
4.  prowadzenie działalności wydawniczej związanej z upowszechnianiem i promocją kultury.

W celu realizacji swoich zadań Wnioskodawca współpracuje z instytucjami kultury, jednostkami oświatowymi, stowarzyszeniami, towarzystwami, fundacjami i innymi podmiotami prowadzącymi działalność kulturalną.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca zajmuje się realizacją i promocją wydarzeń kulturalnych o zasięgu lokalnym, ogólnopolskim, międzynarodowym. W celu realizacji swoich zadań Wnioskodawca zawiera umowy o dzieło jak i umowy zlecenie z artystami. Zakres usług w ramach zawartych umów obejmuje przede wszystkim zagranie koncertu, indywidualnie lub wraz z orkiestrą lub zespołem, przygotowanie i odtworzenie roli w spektaklu, prowadzenie warsztatów artystycznych.

Umowy zawierane są z polskimi jak i zagranicznymi artystami, którzy prowadzą działalność gospodarczą jak i nie prowadzą działalności gospodarczej. W przypadku współpracy z artystami zagranicznymi umowa zobowiązuje artystów do przedstawienia zleceniodawcy (Wnioskodawca) certyfikatu rezydencji podatkowej przed wypłatą wynagrodzenia.

Z tytułu wykonania przedmiotu umowy artysta otrzymuje honorarium. Obok zapłaty honorarium, artyści nie mający miejsca zamieszkania w (…), w miejscu gdzie odbywają się wydarzenia, mają zapewnione i sfinansowane zakwaterowanie. Powyższe świadczenie jest organizowane i finansowane przez Wnioskodawcę. Z tytułu zapewnienia noclegu Wnioskodawca nie pobiera od artysty wynagrodzenia. Wartość noclegu nie jest też zawarta w honorarium artysty, a artysta nie zalicza tej wartości do kosztów uzyskania przychodu.

Wnioskodawca podpisując umowy z artystami wiąże je z uzyskiwaniem przez siebie przychodu. W większości przypadków koncerty są biletowane oraz świadczone są usługi reklamowe. Jednakże w kalendarzu imprez Wnioskodawcy znajdują się wydarzenia, które są dla społeczności nieodpłatne np. (…). Nie dochodzi tu do sprzedaży biletów na koncert artysty ale występuje w tym czasie sprzedaż usług reklamowych. Nie zmienia to faktu że bezpłatny wstęp na koncert nie wygeneruje przychodu dla Wnioskodawcy. Występy artystów bardzo interesują przybyłą z całego kraju jak i z zagranicy publiczność co skutkuje tym, że chętniej korzystają z odpłatnych wydarzeń wykazanych w kalendarzu imprez a to z kolei pozwała Wnioskodawcy na wykonywanie założeń statutowych.

W pismach stanowiących uzupełnienia wniosku wskazano, że:

1.  Osoby niebędące polskimi rezydentami posiadają certyfikat rezydencji:
    1.  Wielkiej Brytanii i posiada działalność gospodarczą,
    2.  Białorusi i nie posiada działalności gospodarczej,
    3.  Czech i nie posiada działalności gospodarczej.
2.  Nierezydenci wykonujący usługi w ramach umowy o dzieło nie posiadają na terenie Rzeczpospolitej Polskiej zakładu ani stałej placówki w celu wykonywania działalności.
3.  Usługi wykonywane w ramach umowy o dzieło zawieranej z nierezydentem zawsze były usługami zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej, kulturalnej.
4.  Wynagrodzenie wypłacane z umowy o dzieło zawieranej z nierezydentem było finansowane ze środków publicznych- w 100%.

Koszty związane z artystą prowadzącym działalność gospodarczą w Wielkiej Brytanii pokryte zostały w pełnej kwocie ze środków budżetowych - w okresie czerwiec 2017 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z zagwarantowaniem świadczenia pod postacią noclegu powstanie u artysty przychód zwolniony od podatku w myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy w związku z zagwarantowaniem świadczenia pod postacią noclegu Wnioskodawca musi wystawić PIT-11 dla artysty?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź w zakresie obowiązków płatnika w związku z zapewnieniem noclegu artystom będącym rezydentami Białorusi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, natomiast w pozostałym zakresie wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnienie odnosi się do podróży osób niebędących pracownikami, więc zaliczyć tu można zarówno artystów polskich i zagranicznych współpracujących z Wnioskodawcą na podstawie umów o dzieło/zleceń, zarówno prowadzących działalność gospodarczą jak i nie prowadzącymi działalności gospodarczej.

Wnioskodawca uważa, że nie ma obowiązku pobierania podatku od świadczenia dodatkowego w postaci noclegu, oraz nie ma obowiązku na dodatkowe świadczenie wystawienia PIT-11 dla artysty.

Artyści nie zaliczają dodatkowego świadczenia w postaci noclegu do swoich kosztów uzyskania przychodu a Wnioskodawca finansując je osiąga przychody (bilety wstępu na koncert, usługi reklamowe) oraz zachęca publiczność do zainteresowania się działaniami Wnioskodawcy co skutkuje tym, że chętniej korzystają z odpłatnych wydarzeń kulturalnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym (art. 3 ust. 1a ww. ustawy).

W myśl art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 2b ww. ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
5.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
6.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
7.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
8.  niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Stosownie do art. 11 ust. 1 powołanej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Wobec niezdefiniowania w ustawie podatkowej pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” zasadne jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia ukształtowanego w orzecznictwie sądowym, zgodnie z którym, nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym – generalnie – jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określone zostały źródła przychodów, gdzie m.in. w pkt 2 wymieniono działalność wykonywaną osobiście.

Zgodnie z treścią art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością
3.  przedsiębiorstwa w spadku

− z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Na podstawie art. 29 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji (art. 29 ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie zaś z art. 5a pkt 21 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji - oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika

Stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy, Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 4 ustawy płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-12, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Na podstawie art. 42 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Zgodnie z art. 42 ust. 2 pkt 2 tej ustawy, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 2a, oraz urzędom skarbowym, przy pomocy których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonują swoje zadania, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (IFT-1/IFT-1R), również gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 4.

Informacje, o których mowa w ust. 2 pkt 2, sporządzają i przekazują również podmioty, o których mowa w art. 41, gdy na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub ustawy nie są obowiązane do poboru podatku, o którym mowa w art. 29-30a. Przepisy ust. 3 i 4 stosuje się odpowiednio (art. 42 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Płatnik może więc nie pobierać zryczałtowanego podatku w ogóle, bądź też pobierać go w niższej stawce wynikającej z umowy. Pobranie podatku w stawce wynikającej z umowy, bądź też odstąpienie od poboru zryczałtowanego podatku możliwe jest bowiem tylko pod warunkiem udokumentowania płatnikowi dla celów podatkowych siedziby podatnika (odbiorcy płatności) uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Z treści przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zawiera z artystami będącymi rezydentami Białorusi nieprowadzącymi działalności gospodarczej umowy o dzieło, w których określane są zasady wynagrodzenia artystów. Z tytułu wykonywania przedmiotu umowy artysta otrzymuje honorarium. Poza ww. honorarium, artyści niemający miejsca zamieszkania w miejscowości, w której odbywa się wydarzenie mają zapewnione i sfinansowane zakwaterowanie. Nierezydenci wykonujący usługi w ramach umowy o dzieło nie posiadają na terenie Rzeczypospolitej Polskiej zakładu ani stałej placówki w celu wykonywania działalności. Usługi wykonywane w ramach umowy o dzieło zawieranej z nierezydentem zawsze były usługami zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej, kulturalnej. Wynagrodzenie wypłacane z umowy o dzieło zawieranej z nierezydentem było w całości finansowane ze środków publicznych.

Świadczenia w postaci zapewnienia artystom zakwaterowania mają charakter osobisty, niezależnie od celu i okoliczności w jakich zostały poniesione. W trakcie trwania umowy, artysta będzie zamieszkiwał w danym hotelu, tym samym stwierdzić należy, że będzie on wykorzystywał to miejsce przede wszystkim dla celów osobistych (prywatnych). Ww. kwatera (pokój hotelowy) nie będzie bowiem służyła artyście jako narzędzie pracy, miejsce pracy (służące wykonaniu umowy) lecz będzie służyła jego osobistym celom. Dzięki temu, że Wnioskodawca zapewni artyście zakwaterowanie, artysta zaoszczędzi czas na dojazdy do miejsca wykonywania dzieła albo zaoszczędzi na wydatkach, do ponoszenia których byłby zmuszony, gdyby Wnioskodawca nie zapewnił mu ww. świadczenia.

Zawierając umowę o dzieło, Wnioskodawca umawia się na wypłatę konkretnych należności jako wynagrodzenia za jej wykonanie (honorarium). Wskazane świadczenie w postaci zapewnienia i sfinansowania noclegu jest świadczeniem dodatkowym, na które Wnioskodawca się umawia i przekazuje je artystom. Żadne przepisy nie wskazują, że takie świadczenia Wnioskodawca powinien ponieść. Tym samym należy uznać, że stanowią one przychód artysty.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy, należy stwierdzić, że wartość ponoszonych przez Wnioskodawcę kosztów noclegów na rzecz artystów mających miejsce zamieszkania na terytorium Białorusi stanowi dla tych osób przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W procesie kwalifikacji prawnopodatkowej dochodów uzyskiwanych w układzie transgranicznym (rozpatrując kwestię ograniczonego obowiązku podatkowego w odniesieniu do nierezydentów) należy przeprowadzić analizę:

1.  czy dane przysporzenie podlega opodatkowaniu w Polsce, jeżeli tak, to
2.  czy Polska ma prawo do opodatkowania tego przysporzenia w świetle stosownej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (o ile taka obowiązuje).

W przedmiotowym przypadku pierwsza z wyżej wymienionych przesłanek jest w sposób oczywisty spełniona z uwagi na jednoznaczne brzmienie wyżej powołanego art. 29 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Analizując drugą z ww. przesłanek należy przeanalizować postanowienia umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Białoruś w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 18 listopada 1992 r. (Dz.U. 1993, Nr 120, poz. 534).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. umowy, zyski osoby mającej siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, chyba że osoba ta prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli osoba wykonuje działalność w ten sposób, to zyski osoby podlegają opodatkowaniu w drugim Umawiającym się Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Jeżeli w zyskach mieszczą się dochody, które są odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej umowy, postanowienia tych innych artykułów nie będą naruszane przez postanowienia niniejszego artykułu ( art. 7 ust. 7 umowy).

W myśl art. 14 ust. 1 umowy polsko-białoruskiej, dochód, który osoba mająca miejsce zamieszkania w jednym Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywania wolnego zawodu albo z innej działalności o samodzielnym charakterze, podlega opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, chyba że osoba ta dysponuje zwykle stałą placówką w drugim Umawiającym się Państwie dla wykonywania swej działalności. Jeżeli dysponuje ona taką stałą placówką, to dochód podlega opodatkowaniu w drugim Umawiającym się Państwie, jednak tylko w takim zakresie, w jakim może być przypisany tej stałej placówce.

Określenie „wolny zawód” zostało zdefiniowane w art. 14 ust. 2 umowy polsko-białoruskiej. Obejmuje ono w szczególności samodzielnie wykonywaną działalność naukową, literacką, artystyczną, wychowawczą lub oświatową, jak również samodzielnie wykonywaną działalność lekarzy, prawników, inżynierów, architektów oraz dentystów i księgowych.

Zgodnie z dyspozycją art. 17 ust. 1 umowy, bez względu na postanowienia artykułów 14 i 15, dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania w jednym Umawiającym się Państwie z tytułu działalności artystycznej, na przykład artysty scenicznego, filmowego, radiowego lub telewizyjnego, jak również muzyka lub sportowca, z osobiście wykonywanej w tym charakterze działalności w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu w tym drugim Państwie.

Natomiast, zgodnie z treścią ust. 2 tegoż artykułu, jeżeli dochód mający związek z osobistą działalnością takiego artysty lub sportowca nie przypada temu artyście lub sportowcowi, lecz innej osobie, dochód taki - bez względu na postanowienia artykułów 7, 14 i 15 - podlega opodatkowaniu w tym Umawiającym się Państwie, w którym działalność tego artysty lub sportowca jest wykonywana.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 lit. b) umowy polsko-białoruskiej, określenie "osoba" oznacza osobę fizyczną lub każdą osobę prawną.

Zatem, na tle opisanego we wniosku stanu faktycznego i powołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że dochód artystów, posiadających miejsce zamieszkania na terytorium Białorusi, z tytułu wykonywania działalności artystycznej w Polsce na podstawie umowy o dzieło, podlega opodatkowaniu w Polsce. Dochód ten podlega opodatkowaniu w Polsce zarówno w przypadku, gdy jest wypłacany bezpośrednio artyście jak i w przypadku gdy wypłata ta następuje za pośrednictwem agencji artystycznej lub innej osoby fizycznej. W rozpatrywanej sprawie na sposób opodatkowania nie wpływa źródło finansowania dochodu uzyskanego przez artystów ani fakt czy wykonywanie działalności artystycznej będzie w ramach wymiany (współpracy) kulturalnej uzgodnionej między państwami, gdyż polsko-białoruska umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie zawiera dodatkowych postanowień w tym zakresie.

W konsekwencji, na Wnioskodawcy - jako podmiocie wypłacającym należności na rzecz artystów z Białorusi - będą ciążyły obowiązki płatnika.

Jednakże, zgodnie z wyżej cytowanym art. 9 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym nie podlegają dochody wymienione w art. 21 ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 cyt. ustawy wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

1.  podróży służbowej pracownika,
2.  podróży osoby niebędącej pracownikiem

− do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Aby jednak przedmiotowe świadczenia, do wysokości określonej w ww. rozporządzeniu, korzystały ze zwolnienia, muszą być spełnione warunki, wynikające z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

W art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) cytowanej ustawy posłużono się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”, dlatego też zakres tego zwolnienia nie ogranicza się jedynie do podróży służbowych, w rozumieniu art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz.U. z 2019 r., poz. 1040 ze zm.), ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że wypłacone diety i inne należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez podmiot otrzymujący świadczenie, oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów przez podmiot je finansujący (art. 21 ust. 13 ww. ustawy).

Od dnia 1 marca 2013 r. obowiązuje rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz.U. z 2013 r., poz. 167).

Zgodnie z treścią § 2 ww. rozporządzenia, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1.  diety;
2.  zwrot kosztów:
    1.  przejazdów,
    2.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
    3.  noclegów,
    4.  innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Jak stanowi § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia, pracownikowi, który w czasie podróży krajowej lub podróży zagranicznej poniósł inne niezbędne wydatki związane z tą podróżą, określone lub uznane przez pracodawcę, zwraca się je w udokumentowanej wysokości.

W odniesieniu do kosztów noclegów należy wyjaśnić, że w myśl § 8 ust. 1 ww. rozporządzenia, nocleg podczas podróży krajowej w obiekcie świadczącym usługi hotelarskie pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, jednak nie wyższej za jedną dobę hotelową niż dwudziestokrotność stawki diety. W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów noclegu stwierdzonych rachunkiem w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1 (ust. 2 § 8 ww. rozporządzenia).

Zgodnie z § 8 ust. 3 cyt. rozporządzenia, pracownikowi, któremu nie zapewniono bezpłatnego noclegu, i który nie przedłożył rachunku, o którym mowa w ust. 1, przysługuje ryczałt za każdy nocleg w wysokości 150% diety.

Stosownie do § 16 ust. 1 ww. rozporządzenia, za nocleg podczas podróży zagranicznej pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, w granicach limitu określonego w poszczególnych państwach w załączniku do rozporządzenia. W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów za nocleg, stwierdzonych rachunkiem, w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1. (§ 16 ust. 3 ww. rozporządzenia).

W opisanym stanie faktycznym wskazano, że artyści, z którymi Wnioskodawca zawiera umowy o dzieło uzyskujący świadczenie związane z zapewnieniem i sfinansowaniem noclegu nie zaliczają jego wartości do kosztów uzyskania przychodów. Natomiast Wnioskodawca umowy zawarte z artystami wiąże z uzyskiwaniem przychodu. Zatem w związku z tym, że artyści nie są pracownikami Wnioskodawcy, w stosunku do nich będzie miało zastosowanie zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń polegających na zapewnieniu i sfinansowaniu noclegu artystom będącym rezydentami Białorusi, nieprowadzącymi działalności gospodarczej, będą korzystały ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w wysokości określonej w przepisach rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej. Wobec tego na Wnioskodawcy z tytułu sfinansowania tych świadczeń nie będą ciążyły obowiązki płatnika, w tym obowiązki informacyjne wynikające z art. 42 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.