Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-381/15/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-06-16
Teza: prawo do obniżenia podstawy opodatkowania o kwotę skonta (rabatu) z tytułu wcześniejszej zapłaty
Słowa kluczowe: faktura; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatek-podatek naliczony; rabaty; skonto
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 kwietnia 2015 r. (data wpływu 28 kwietnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podstawy opodatkowania o kwotę skonta (rabatu) z tytułu wcześniejszej zapłaty - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 kwietnia 2015 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podstawy opodatkowania o kwotę skonta (rabatu) z tytułu wcześniejszej zapłaty.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Nadleśnictwo (dalej „Nadleśnictwo”) jest państwową jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej reprezentującą Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia, wchodzącą w skład Lasów Państwowych na podstawie art. 32 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 1153 ze zm.) - dalej „ustawa o lasach”.

Stosownie do art. 4 ust. 1 i ust. 3 ustawy o lasach, Lasy Państwowe zarządzają majątkiem Skarbu Państwa i w ramach sprawowanego zarządu prowadzą gospodarkę leśną, gospodarują gruntami i innymi nieruchomościami oraz ruchomościami związanymi z gospodarką leśną, a także prowadzą ewidencję majątku Skarbu Państwa oraz ustalają jego wartość.

W oparciu o art. 35 ust. 1 ustawy o lasach, nadleśniczy prowadzi samodzielnie gospodarkę leśną w nadleśnictwie na podstawie planu urządzenia lasu oraz odpowiada za stan lasu, a w szczególności: reprezentuje Skarb Państwa w stosunkach cywilnoprawnych w zakresie swojego działania, kieruje nadleśnictwem jako podstawową jednostką organizacyjną Lasów Państwowych. Oznacza to, że Nadleśnictwo wchodzące w skład Lasów Państwowych jest jednostką organizacyjną samodzielnie wykonującą działalność gospodarczą w ramach której sprzedaje m.in. produkty pochodzące z gospodarki leśnej, w tym drewno opodatkowanie podatkiem od towarów i usług. Nadleśnictwo jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Podstawowym źródłem przychodów ze sprzedaży w Nadleśnictwie są przychody ze sprzedaży drewna. Nadleśnictwo prowadzi sprzedaż zgodnie z zasadami określonymi w zarządzeniu Dyrektora Generalnego Lasów Państwowych (nr 71 z dnia 27 września 2013 r. - dot. umów 2013-2014 r. i nr 59 z dnia 13 października 2014 r.) w sprawie zasad sprzedaży drewna w Państwowym Gospodarstwie Leśnym Lasy Państwowe. Zgodnie z zapisami tych zarządzeń bez względu na umowny termin płatności w przypadku przedpłaty lub zapłaty należności w terminie do 14 dni od daty wystawienia faktury ma zastosowanie skonto. Skonto (upust) nie ma zastosowania w sprzedaży detalicznej.

W Nadleśnictwie w umowach sprzedaży drewna zawarte są postanowienia w zakresie stosowania skonta zgodnie z wzorami umów zalecanymi przez Dyrektora Generalnego Lasów Państwowych, i tak:

*   w umowach rocznych realizowanych na zasadzie przedpłaty w § 6 ust. 5 zawarto postanowienie zgodnie z którym w przypadku przedpłaty ma zastosowanie skonto w wysokości 1,5%;
*   w umowach rocznych z odroczonym terminem płatności w § 6 ust. 8 zawarto postanowienie zgodnie z którym bez względu na umowny termin płatności, w przypadku przedpłaty lub zapłaty należności w terminie do 14 dni włącznie od daty wystawienia faktury ma zastosowanie skonto w wysokości 1,5%.

Podobne zapisy zawarto w umowach dwuletnich.

Ponadto kupujący zobowiązany jest do złożenia pisemnego zobowiązania o zapłacie za nabyte drewno w terminie do 14 dni włącznie, licząc od dnia wystawienia faktury sprzedaży i na tej podstawie zastosowano by już skonto w wystawionej fakturze sprzedaży.

Umowy zawarte o sprzedaż drewna są prawnie skuteczne, a zastosowanie skonta (rabatu) z tytułu wcześniejszej sprzedaży nie ma na celu obejścia przepisów prawa podatkowego, lecz ma na celu uzyskanie efektów ekonomicznych poprzez zachęcenie kontrahenta do dokonywania terminowych zapłat należności. W wyniku tego działania Nadleśnictwo uzyskuje odpowiednio wcześnie środki pieniężne na realizację zadań, co z kolei umożliwia mu wypełnienie dyspozycji wyrażonej w art. 50 § 1 ustawy o lasach, zgodnie z którą Lasy Państwowe na zasadzie samodzielności finansowej pokrywają koszty działalności z własnych przychodów.

W sytuacji gdy kontrahent nie dokonałby zapłaty w zadeklarowanym 14-dniowym terminie Nadleśnictwo wystawiłoby fakturę korygującą do faktury w której zastosowano ceny z uwzględnieniem 1,5% rabatu-skonta z tytułu wcześniejszej zapłaty. Na wskutek dokonania ww. korekty, w dacie sprzedaży drewna tj. w tej w której powstał obowiązek w podatku od towarów i usług zwiększono by podstawę opodatkowania oraz podatek VAT należny. Skutki ww. uwzględniono by w miesiącu w którym nastąpiła sprzedaż drewna z zastosowaniem do ich cen rabatu-skonta 1,5%, w związku z czym ujęto by je odpowiednio w deklaracji VAT-7 za dany okres (poprzez korektę deklaracji za miesiąc w którym sprzedaż ta nastąpiła i którą to sprzedaż wykazano w deklaracji).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Nadleśnictwo w oparciu o zapisy prawnie skutecznych umów łączących strony oraz pisemnego zobowiązania kupującego o zapłacie za nabyte drewno w terminie do 14 dni włącznie może w chwili wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż drewna obniżyć jego cenę sprzedaży o 1,5 % rabatu-skonta z tytułu wcześniejszej zapłaty, na co wskazują przepisy art. 29a ust. 1 w zw. z ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 29a ust. 1 w zw. z ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej - ustawy o VAT) ma zastosowanie do sytuacji w której Nadleśnictwo w umowie o sprzedaż drewna zawarło postanowienia o stosowaniu skonta (rabatu) z tytułu wcześniejszej wpłaty oraz otrzymało pisemny wniosek kontrahenta zwierający jego zobowiązanie się do zapłaty należności za fakturę dokumentującą sprzedaż/zakup drewna w terminie do 14 dnia włącznie od daty wystawienia faktury.

Z przepisów art. 29a ust. 7 i 10 wynika, że nie ograniczają one podatnika w swobodzie ustalania ceny (udzielania rabatu-skonta), czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej niż rzeczywista wartość danego towaru czy usługi. Ustawodawca zawierając w ustawie o VAT ww. przepisy miał na uwadze to, że podatnik ma prawo swobodnie układać swoje interesy tak, aby działalność gospodarcza była dla niego opłacalna pod względem ekonomicznym. Działanie takie jest istotne dla działalności Nadleśnictwa, zwłaszcza w świetle dyspozycji wyrażonej w art. 50 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach, zgodnie z którym Lasy Państwowe prowadzą działalność na zasadzie samodzielności finansowej i pokrywają koszty działalności z własnych przychodów - chodzi o pewność i terminowość spływu należności w celu zapewnienia środków pieniężnych na realizację zadań gospodarczych.

Z art. 29a ust. 7 pkt 1 ustawy o VAT zdaniem Nadleśnictwa jednoznacznie wynika, że podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu opustów i obniżek cen uwzględnionych w momencie sprzedaży.

Zdaniem Nadleśnictwa do sytuacji w której w umowach sprzedaży drewna zagwarantowano udzielenie kontrahentowi rabatu (skonta) w przypadku, gdy dokona on zapłaty należności w terminie do 14 dni od daty wystawienia faktury i równocześnie kontrahent zdeklarował się pisemnie przed dostawą drewna, że dokona zapłaty tych należności we wskazanym terminie, ma zastosowanie przepis art. 29a ust. 7 pkt 1 ustawy o VAT. Obniżki ceny z tytułu rabatu (skonta) w opisanej wyżej sytuacji dokonano w momencie sprzedaży, co oznacza, że w chwili sprzedaży dopełnione zostały formalności w tym zakresie wymagane przepisem ust. 7 pkt 1 art. 29a w zw. a ust. 1 art. 29a powołanej ustawy. Taka sytuacja zdaniem Nadleśnictwa nie powoduje obowiązku wystawiania faktury korygującej, bowiem już na etapie sprzedaży jest wiadomym, że dostawca udziela rabatu (skonta) z tytułu wcześniejszej zapłaty.

W przypadku, gdy po wystawieniu faktury dokumentującej sprzedaż drewna kontrahent nie dokonana zapłaty należności w zadeklarowanym terminie Nadleśnictwo zobowiązane będzie wystawienia do faktury sprzedaży faktury korygującej, ponieważ warunki umowne pomiędzy stronami kontraktu nie zostały przez kontrahenta spełnione - nie został wypełniony warunek udzielenia rabatu (skonta). Taka sytuacja rodzi również obowiązek otrzymania od kontrahenta potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Jednakże sytuacje w której odbiorca nie dokona zapłaty warunkującej udzielenie rabatu (skonta) obecnie zdarzają się bardzo rzadko.

Zdaniem Nadleśnictwa do opisanej sytuacji nie ma zastosowania przepis ust. 10 pkt 1 art. 29a ustawy o VAT bowiem zgodnie z tym przepisem podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o: kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen. Ustawodawca wyraźnie wskazuje w tym przepisie, że ma on zastosowanie w przypadku udzielenia opustów i obniżek cen po dokonaniu sprzedaży, a więc w sytuacji gdy decyzja co do udzielenia obniżki cen i zastosowania opustów nastąpiła po dokonanej sprzedaży, np. z powodu stwierdzenia, że towar nie był jakości takiej za jaką uchodził w momencie sprzedaży albo stwierdzenia, że odbiorca nabył w ogólnej sumie dostaw towary w ilości, od której sprzedający stosuje opust cenowy. Do takiej sytuacji nie dochodzi w opisanym przez Nadleśnictwo przypadku stosowania rabatu (skonta) bowiem zasady jego udzielenia są znane w chwili sprzedaży. Jak wyżej wykazano zasady zastosowania rabatu (skonta) zostały określone na etapie zawieranej umowy, a więc w momencie sprzedaży już istnieją - rabat (skonto) nie będzie udzielone po dokonaniu sprzedaży. Zakładając z ostrożności, że gdyby przedstawiony sposób realizacji rabatu (skonta) miałby być zastosowany dopiero po dokonanej wpłacie należności, to sytuacja ta wymuszałaby zgodnie z ust. 13 art. 29a ustawy o VAT wystawienia faktury korygującej fakturę sprzedaży drewna i obniżenia podatku należnego w deklaracji podatkowej za miesiąc, w którym to potwierdzenie otrzymano. Wskazać należy, iż ze względu na przyjęcie w Nadleśnictwie generalnej zasady stosowania rabatu-skonta, korekty takie występowałyby permanentnie i co należy podkreślić, sytuacje w której odbiorca nie zachowuje terminu płatności mimo złożonego zobowiązania, gwarantującego zastosowanie rabatu (skonta) wystąpiłyby sporadycznie. Wątpliwym jest ażeby ustawodawca nie wziął pod uwagę sytuacji, w której z góry przed sprzedażą, dostawca założył udzielenie rabatu (skonta) dla wcześniejszych zapłat na określonych przez niego warunkach. Zdaniem Nadleśnictwa ustawodawca uwzględnił tę sytuację poprzez wprowadzenie regulacji zawartej w ust. 7 pkt 1 art. 29a ustawy o VAT. Ponownie podkreślić należy, iż udzielenie rabatu (skonta) z tytułu wcześniejszej zapłaty nie jest udzieleniem opustów i obniżek cen po dokonanej sprzedaży, o których mowa w ust. 10 pkt 1 art. 29a ustawy o VAT.

Zdaniem Nadleśnictwa do sytuacji, w której będzie miał zastosowanie przepis ust. 10 pkt 1 art. 29a ustawy o VAT, dochodzi wówczas, gdy Nadleśnictwo nie dysponuje pisemnym zobowiązaniem się kontrahenta do zapłaty należności przed oznaczonym terminem, liczonym od daty wystawienia faktury.

Podsumowując, zdaniem Nadleśnictwa sprzedaż drewna z rabatem (skontem) następuje po spełnieniu przez kontrahenta określonych warunków, tj. pisemnego zobowiązania do dokonywania płatności w terminie 14 dni od daty wystawienia faktury, a zatem nie jest wynikiem przypadku lecz wynika z relacji istniejących pomiędzy kontrahentem, a Nadleśnictwem. Zatem określając podstawę opodatkowania Nadleśnictwo winno przyjąć kwotę należną z tytułu sprzedaży (art. 29a ust. 1 ustawy o VAT), pomniejszoną o kwotę obniżki ceny w formie rabatu (skonta) z tytułu wcześniejszej zapłaty (ust. 7 pkt 1 art. 29a ustawy o VAT) - będzie to kwota faktycznie należna od nabywcy - tj. cena promocyjna - pomniejszona o należny podatek.

Wyżej wyrażone stanowisko Nadleśnictwa znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej w podobnej sprawie, zn. ITPP1/443-314/13/IK z 25 czerwca 2013 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy.

W tym miejscu zauważyć należy, iż mimo, że z dniem 1 stycznia 2014 r. uległa zmianie definicja podstawy opodatkowania (określona w poprzednim stanie prawnym w art. 29 ust. 1 ustawy o VAT) i uchyleniu uległy przepisy całego art. 29, w tym dotyczące zmniejszenia podstawy opodatkowania to należy zauważyć, że tak jak i w poprzednio obowiązującym stanie prawnym, tak i w obecnym z punktu widzenia podstawy opodatkowania można wyróżnić następujące kwoty powodującej jej obniżenie:

*   kwoty nie mające wpływu na podstawę opodatkowania - w obecnym stanie prawnym, kwoty z tytułów wymienionych w ust. 7 art. 29a (podstawa opodatkowania, zdefiniowana w art. 29a ust. 1 nie obejmuje kwot z tytułów wymienionych tym przepisie, w tym w kwot stanowiących obniżkę cen z tytułu wcześniejszej zapłaty); w obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. – w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, kwotą należną z tytułu sprzedaży była kwota żądana od nabywcy pomniejszona już o udzielony rabat (skonto),
*   kwoty mające wpływ na podstawę opodatkowania - w obecnym stanie prawnym, kwoty z tytułów wymienionych w ust. 10 art. 29a (podstawę opodatkowania, zdefiniowaną w art. 29a ust. 1 obniża się, z zastrzeżeniem ust. 13, o kwoty z tytułów wymienionych w ust. 10 art. 29a, w tym z tytułów opustów i obniżek cen, zwróconych towarów i opakowań); w obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. - obrót, będący podstawą opodatkowania (art. 29 ust. 1 ustawy o VAT), zmniejszały udzielone po dokonanej sprzedaży bonifikaty, opusty, uznane reklamacje i skonta, wymienione w ust. 4 art. 29 ustawy o VAT, a udzielenie takiego rabatu wymagałoby odpowiedniego udokumentowania (fakturą korygującą VAT).

W świetle powyższego zdaniem Nadleśnictwa interpretacja indywidualna przytoczona wyżej nie utraciła swojej aktualności.

Podsumowując, Nadleśnictwo jest zdania, że ma prawo do zmniejszenia podstawy opodatkowania o kwotę udzielonego rabatu (skonta) na fakturze sprzedaży, na podstawie postanowień zawartych w umowie sprzedaży drewna oraz pisemnego zobowiązania się kontrahenta do zapłaty w terminie 14 dni od daty wystawienia faktury, złożonego przez niego przed dniem sprzedaży drewna.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Ponadto zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Natomiast w myśl art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

W oparciu o art. 29a ust. 10 ustawy, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1,

Zasady wystawiania faktur zostały uregulowane w Dziale XI ustawy w Rozdziale 1 – Faktury.

Stosownie do art. 106a ustawy o podatku od towarów i usług, przepisy tego rozdziału stosuje się do:

1.sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;

2.dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
2.  państwa trzeciego.

Natomiast stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl art. 106e ust. 1 pkt 10 ustawy, faktura powinna m.in. zawierać: kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto.

Przy tym na mocy art. 106j ust. 1 pkt 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1 podatnik wystawia fakturę korygującą.

W świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Nadleśnictwo wchodzące w skład Lasów Państwowych jest jednostką organizacyjną samodzielnie wykonującą działalność gospodarczą w ramach której sprzedaje m.in. produkty pochodzące z gospodarki leśnej, w tym drewno opodatkowanie podatkiem od towarów i usług. Nadleśnictwo jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nadleśnictwo prowadzi sprzedaż zgodnie z zasadami określonymi w zarządzeniu Dyrektora Generalnego Lasów Państwowych (nr 71 z dnia 27 września 2013 r. - dot. umów 2013-2014 r. i nr 59 z dnia 13 października 2014 r.) w sprawie zasad sprzedaży drewna w Państwowym Gospodarstwie Leśnym Lasy Państwowe.

Zgodnie z zapisami tych zarządzeń bez względu na umowny termin płatności w przypadku przedpłaty lub zapłaty należności w terminie do 14 dni od daty wystawienia faktury ma zastosowanie skonto. Skonto (upust) nie ma zastosowania w sprzedaży detalicznej.

W Nadleśnictwie w umowach sprzedaży drewna zawarte są postanowienia w zakresie stosowania skonta zgodnie z wzorami umów zalecanymi przez Dyrektora Generalnego Lasów Państwowych, i tak:

*   w umowach rocznych realizowanych na zasadzie przedpłaty zawarto postanowienie, zgodnie z którym w przypadku przedpłaty ma zastosowanie skonto w wysokości 1,5%;
*   w umowach rocznych z odroczonym terminem płatności zawarto postanowienie, zgodnie z którym bez względu na umowny termin płatności, w przypadku przedpłaty lub zapłaty należności w terminie do 14 dni włącznie od daty wystawienia faktury ma zastosowanie skonto w wysokości 1,5%.

Podobne zapisy zawarto w umowach dwuletnich.

Ponadto kupujący zobowiązany jest do złożenia pisemnego zobowiązania o zapłacie za nabyte drewno w terminie do 14 dni włącznie, licząc od dnia wystawienia faktury sprzedaży i na tej podstawie zastosowano by już skonto w wystawionej fakturze sprzedaży.

Umowy zawarte o sprzedaż drewna są prawnie skuteczne, a zastosowanie skonta (rabatu) z tytułu wcześniejszej sprzedaży nie ma na celu obejścia przepisów prawa podatkowego, lecz ma na celu uzyskanie efektów ekonomicznych poprzez zachęcenie kontrahenta do dokonywania terminowych zapłat należności.

W sytuacji gdy kontrahent nie dokonałby zapłaty w zadeklarowanym 14-dniowym terminie Nadleśnictwo wystawiłoby fakturę korygującą do faktury w której zastosowano ceny z uwzględnieniem 1,5% rabatu-skonta z tytułu wcześniejszej zapłaty.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą podstawy opodatkowania, która powinna zostać wykazana w fakturze dokumentującej dostawę drewna w przypadku umownego rabatu-skonta z tytułu wcześniejszej zapłaty.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „skonto”, w związku z tym pojęcie to należy interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową. Skonto to procentowe zmniejszenie sumy należności, przyznane nabywcy towaru na warunkach kredytowych, w razie zapłaty należności gotówką przed umówionym terminem („Mały słownik języka polskiego”, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1999, str. 849).

Natomiast przez rabat, w myśl Słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN SA, strona internetowa – www.sjp.pwn.pl), należy rozumieć obniżenie ceny jakiegoś towaru o pewną kwotę.

Wskazać należy, że rabaty funkcjonujące w obrocie gospodarczym można podzielić na dwa rodzaje – te przyznane przed ustaleniem ceny i te, które zostały przyznane po ustaleniu ceny, a wynikające zarówno z działania (zachowania) sprzedawcy, jak i zachowań nabywcy.

Rabat z tytułu wcześniejszej zapłaty (skonto) ma charakter warunkowy. Jest on przyznawany pod warunkiem zawieszającym – dopiero z chwilą ziszczenia się warunku – w razie wcześniejszej zapłaty. Jeśli warunek ziszcza się już po dostawie, to wówczas rabat jest przyznawany po dokonaniu transakcji. Zatem nie może być on uwzględniony w momencie wystawienia faktury, wówczas bowiem jeszcze nie wiadomo, czy rabat zostanie faktycznie przyznany, czy też nie.

Stosownie do art. 29a ust. 7 pkt 1 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty. Jednocześnie na podstawie art. 106e ust. 1 tej ustawy, faktura m.in. powinna zawierać kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto jak również wartość sprzedaży netto oraz kwotę należności ogółem. Przy tym przepisy art. 106j ust. 1 pkt 1 ustawy przewidują, że w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1 ustawy podatnik wystawia fakturę korygującą.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawne, należy stwierdzić, że w przypadku gdy zapłata za drewno zostanie dokonana po wystawieniu faktury (warunek wcześniejszej zapłaty ziści się dopiero po wystawieniu faktury) rabat (skonto) nie może być uwzględniony w wystawionej fakturze (tj. podstawa opodatkowania nie może zostać obniżona o ten rabat). Analiza cyt. przepisów prowadzi bowiem do wniosku, że w sytuacji, gdy faktura wystawiona zostanie przed spełnieniem przez nabywcę warunków uprawniających do skonta, w momencie dostawy powinna dokumentować całą wartość sprzedaży. Natomiast po otrzymaniu zapłaty w wyznaczonym terminie, zgodnie z art. 106j ustawy należy wystawić fakturę korygującą zmniejszającą podstawę opodatkowania o wartość udzielonego skonta.

W przedmiotowej sprawie warunkiem do zastosowania skonta nie może być samo pisemne zobowiązanie się kontrahenta do wcześniejszej zapłaty lecz faktyczna wpłata we wcześniejszym terminie.

Zatem tylko i wyłącznie faktyczne dokonanie wcześniejszej zapłaty daje podstawę do zastosowania skonta.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy, że skoro sprzedaż drewna z rabatem (skontem) następuje po spełnieniu przez kontrahenta określonych warunków, tj. pisemnego zobowiązania do dokonywania płatności w terminie 14 dni od daty wystawienia faktury, a zatem nie jest wynikiem przypadku lecz wynika z relacji istniejących pomiędzy kontrahentem, a Nadleśnictwem, to określając podstawę opodatkowania Nadleśnictwo winno przyjąć kwotę należną z tytułu sprzedaży (art. 29a ust. 1 ustawy o VAT), pomniejszoną o kwotę obniżki ceny w formie rabatu (skonta) z tytułu wcześniejszej zapłaty (ust. 7 pkt 1 art. 29a ustawy o VAT) - będzie to kwota faktycznie należna od nabywcy - tj. cena promocyjna - pomniejszona o należny podatek, należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z zasadą swobody umów wyrażoną w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Tak więc strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane.

Odnośnie natomiast powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej, zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Stosownie zaś do treści art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach Wnioskodawcy, w związku z tym skutki prawne, czy też ewentualna ochrona, określone w art. 14k do 14m mogą dotyczyć wyłącznie podmiotu, który uzyskał interpretację indywidualną.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.