Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.194.2020.2.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-10
Teza: Prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją zadania inwestycyjnego pn.: „…”.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek; podatek-podatek naliczony; szkoły
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 kwietnia 2020 r. (data wpływu 8 kwietnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z 1 czerwca 2020 r. (data wpływu 3 czerwca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją zadania inwestycyjnego pn.: „…” - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 kwietnia 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją zadania inwestycyjnego pn.: “…”.

Złożony wniosek został uzupełniony pismem z 22 czerwca 2020 r. (data wpływu 22 czerwca 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie z 17 czerwca 2020 r. znak: 0111-KDIB3-3.4012.194.2020.1.MS.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Gmina) jest podatnikiem VAT zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi od dnia 1 stycznia 2017 r. Gmina podpisała umowę o dofinansowanie projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020 zamierza realizować zadanie inwestycyjne pn.: „…” polegające na wymianie opraw oświetleniowych oraz montażu instalacji fotowoltaicznych na budynkach użyteczności publicznej:

1.  Zakres zadania obejmuje dostawę i montaż instalacji fotowoltaicznych, wytwarzających energię elektryczną na potrzeby oświetlenia pomieszczeń szkolnych i innych urządzeń elektrycznych w Szkole Podstawowej w … przy ul. …. W skład zadania wchodzi między innymi zakup i montaż kompletnych instalacji fotowoltaicznych obejmujących elementy składowe: panele ogniw fotowoltaicznych (panele PV), inwertery, rozdzielnicę elektryczną, połączenia elektryczne i komunikacyjne) zamontowane w szkole podstawowej, i nowe energooszczędne oprawy oświetleniowe (wraz z lampami elektrycznymi). Szkoła Podstawowa w … wykonuje zadania określone przepisami prawa, tj. w szczególności przepisami ustawy o samorządzie gminnym wykorzystanie pomieszczeń dla celów własnych, dla potrzeb prowadzenia zajęć edukacyjnych oraz dla innych celów, w tym komercyjnych tj. odpłatnego udostępnienia na rzecz zainteresowanych użytkowników w godzinach wolnych od zajęć lekcyjnych. Gmina udostępnia salę gimnastyczną (za pośrednictwem Szkoły) zarówno odpłatnie jak i nieodpłatnie, przy czym nie jest w stanie określić dokładnego zakresu wykorzystywania tego obiektu dla poszczególnych celów. W praktyce nie da się bowiem przewidzieć jaki będzie popyt na wynajem sali w określonym czasie. Sprzedaż opodatkowana jest niewielka, a dochód z tytułu wynajmu nie jest dla budżetu gminy znaczący. Roczny dochód brutto dotyczący sprzedaży opodatkowanej (wynajem) wynosi - 2 527,65 zł, a nieopodatkowanej (Obiady, wynajem) - 4 659,10zł.
2.  Zakres zadania obejmuje dostawę i montaż instalacji fotowoltaicznych. wytwarzających energię elektryczną na potrzeby oświetlenia w pomieszczeniach szkolnych i innych urządzeń elektrycznych w Szkole Podstawowej w … przy ul. …. W skład zadania wchodzi między innymi zakup i montaż kompletnych instalacji fotowoltaicznych obejmujących elementy składowe: panele ogniw fotowoltaicznych (panele PV), inwertery, rozdzielnicę elektryczną, połączenia elektryczne i komunikacyjne zamontowanych w szkole podstawowej na nowe energooszczędne oprawy oświetleniowe (wraz z lampami elektrycznymi). Szkoła Podstawowa w … wykonuje zadania określone przepisami prawa, tj. w szczególności przepisami ustawy o samorządzie gminnym wykorzystanie pomieszczeń dla celów własnych, dla potrzeb prowadzenia zajęć edukacyjnych oraz dla innych celów, w tym komercyjnych tj. odpłatnego udostępnienia na rzecz zainteresowanych użytkowników w godzinach wolnych od zajęć lekcyjnych. Gmina udostępnia salę gimnastyczną (za pośrednictwem Szkoły) zarówno odpłatnie jak i nieodpłatnie, przy czym nie jest w stanie określić dokładnego zakresu wykorzystywania tego obiektu dla poszczególnych celów. W praktyce nie da się bowiem przewidzieć jaki będzie popyt na wynajem sali w określonym czasie. Sprzedaż opodatkowana jest niewielka, a dochód z tytułu wynajmu nie jest dla budżetu Gminy znaczący. Roczny dochód brutto dot. sprzedaży opodatkowanej (wynajem) wynosi 2 019,66 zł., a nieopodatkowanej (obiady, wynajem) 12 377,50 zł.
3.  Zakres zadania obejmuje dostawę i montaż instalacji fotowoltaicznych wytwarzających energię elektryczną na potrzeby oświetlenia pomieszczeń szkolnych i innych urządzeń elektrycznych w Szkole Podstawowej w … przy ul. …. W skład zadania wchodzi między innymi zakup i montaż kompletnych instalacji fotowoltaicznych (obejmujących elementy składowe: panele ogniw fotowoltaicznych (panele PV), inwertery, rozdzielnicę elektryczną, połączenia elektryczne i komunikacyjne zamontowanych w szkołach podstawowych i nowe energooszczędne oprawy oświetleniowe (wraz z lampami elektrycznymi). Szkoła Podstawowa w … przy ul. … wykonuje zadania określone przepisami prawa, tj. w szczególności przepisami ustawy o samorządzie gminnym wykorzystanie pomieszczeń dla celów własnych, dla potrzeb prowadzenia zajęć edukacyjnych oraz dla innych celów, w tym komercyjnych tj. odpłatnego udostępnienia na rzecz zainteresowanych użytkowników w godzinach wolnych od zajęć lekcyjnych, Gmina udostępnia salę gimnastyczną (za pośrednictwem Szkoły) zarówno odpłatnie, jak i nieodpłatnie, przy czym nie jest w stanie określić dokładnego zakresu wykorzystywania tego obiektu dla poszczególnych celów. W praktyce nie da się bowiem przewidzieć jaki będzie popyt na wynajem sali w określonym czasie. Sprzedaż opodatkowana jest niewielka, a dochód z tytułu wynajmu nie jest dla budżetu gminy znaczący, roczny dochód brutto dot. sprzedaży opodatkowanej (wynajem) wynosi 10 537,00 zł., a nieopodatkowanej (obiady, wynajem) 6 956,80 zł.

Ww. inwestycja będzie realizowane na budynkach, które służą przede wszystkim do wypełniania zadań publicznoprawnych gminy nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym, do realizacji których gmina została powołana tj. czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu. Gmina wykonuje zadania polegające na modernizacji istniejących źródeł energii na budynkach użyteczności publicznej będące własnością gminy na podstawie ustawy o samorządzie gminnym (tj. Dz.U. z 2019 r. poz. 506). Zasadniczym celem ww. inwestycji jest poprawa efektywności energetycznej budynków użyteczności publicznej, w których realizowane są usługi publiczne.

Planowana całkowita wartość projektu wynosi 475 949,56 zł. Z czego planowane całkowite wydatki kwalifikowalne projektu wynoszą 141 950,00 zł, dofinansowanie z Urzędu Marszałkowskiego w kwocie 120 657,50 zł stanowi 85% wartości wydatków kwalifikowanych. Wydatki kwalifikowalne obejmują dostawę i montaż instalacji fotowoltaicznych w ww. obiektach szkolnych. Pozostałe wydatki niekwalifikowalne są związane z dostawą i wymiana opraw oświetleniowych w ww. Szkołach oraz naliczonym podatkiem VAT od całości wartości zadania. Tym samym Gmina pokrywa z własnych środków wydatki niekwalifikowalne w tym całość podatku VAT naliczonego od całości wartości inwestycji.

Gmina ma zamiar pozyskać środki z … w …, jako dofinansowanie zakresu projektu obejmującego tylko wymiany opraw oświetleniowych w formie pożyczki (110 tys. zł) i dotacji (110 tys. zł.).

W piśmie z 22 czerwca 2020 r. Wnioskodawca wskazał, że:

Szkoła Podstawowa w … ul. …, w ramach czynności tj. związanych z działalnością gospodarczą wykonuje:

*   czynności opodatkowane podatkiem VAT, w ramach których udostępnia odpłatnie osobom fizycznym, firmom, klubom sportowym salę gimnastyczną w godzinach wolnych od zajęć lekcyjnych (2 527,65 brutto),
*   czynności zwolnione od podatku VAT, w ramach których Szkoła wydaje posiłki dla podopiecznych Ośrodka Pomocy Społecznej oraz dzieci szkolnych (90 415,90).

Szkoła Podstawowej w … przy ul. …, w ramach czynności, tj. związanych z działalnością gospodarczą wykonuje:

*   czynności opodatkowane podatkiem VAT, w ramach których szkoła udostępnia odpłatnie salę gimnastyczną osobom fizycznym, firmom, klubom sportowym w godzinach wolnych od zajęć lekcyjnych (2 019,66 brutto),
*   czynności zwolnione od podatku VAT, w ramach których szkoła wydaje posiłki dla podopiecznych Ośrodka Pomocy Społecznej oraz dzieci szkolnych (138 751,00 zł).

Szkoła Podstawowa w … przy ul. …, w ramach czynności, tj. związanych z działalnością gospodarczą wykonuje:

*   czynności opodatkowane podatkiem VAT, w ramach których szkoła udostępnia odpłatnie salę gimnastyczną osobom fizycznym, firmom, klubom sportowym w godzinach wolnych od zajęć lekcyjnych (10 537,00 brutto),
*   czynności zwolnione od podatku VAT, w ramach których szkoła wydaje posiłki dla podopiecznych Ośrodka Pomocy Społecznej oraz dzieci szkolnych (97 255,00 zł).

Zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy o podatku od towarów i usług .

W Szkole Podstawowej w … ul. … w ramach nabyć towarów i usług związanych z realizacja projektu brak jest możliwości odrębnego przyporządkowania wydatków, zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

W Szkole Podstawowej w … przy ul. … w ramach nabyć towarów i usług związanych z realizacja projektu brak jest możliwości odrębnego przyporządkowania wydatków, zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

W Szkoła Podstawowej w … przy ul. … w ramach nabyć towarów i usług związanych z realizacją projektu brak jest możliwości odrębnego przyporządkowania wydatków, zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

W Szkole Podstawowej w … ul. …, w ramach nabyć towarów i usług związanych z realizacja projektu brak jest możliwości odrębnego przyporządkowania nakładów, zarówno do czynności opodatkowanych jak i do czynności zwolnionych.

W Szkole Podstawowej w … przy ul. …, w ramach nabyć towarów i usług związanych z realizacją projektu, brak jest możliwości odrębnego przyporządkowania nakładów, zarówno do czynności opodatkowanych jak i do czynności zwolnionych.

W Szkole Podstawowej w … przy ul. …, w ramach nabyć towarów i usług związanych z realizacją projektu brak jest możliwości odrębnego przyporządkowania wydatków, zarówno do czynności opodatkowanych jak i do czynności zwolnionych.

Wartość prewspółczynnika wyliczonego zgodnie z § 3 pkt 3 Rozporządzenia MF z dnia 17 grudnia 2015r. (Dz.U. z 2015 r., poz. 2193, z poźń. zm.) wynosi:

*   w Szkole Podstawowej w … ul. …: 5%,
*   w Szkole Podstawowej w … przy ul. …: 7%,
*   w Szkole Podstawowej w … przy ul. …: 5%.

Wartość proporcji wyliczona zgodnie z art. 90 ust. 2-8 ustawy o podatku od towarów i usług wynosi:

*   w Szkole Podstawowej w … ul. …: 5%,
*   w Szkole Podstawowej w … przy ul. …: 2%,
*   w Szkole Podstawowej w … przy ul. …: 5%.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy Wnioskodawcy w odniesieniu do zdarzeń pn.: „…” przysługuje prawo do odliczenia w całości lub części podatku VAT w związku z realizacją inwestycji, a więc czy Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy:

1.  Wymianie opraw oświetleniowych oraz montażu instalacji fotowoltaicznych na budynku użyteczności publicznej w Szkole Podstawowej w … przy ul. …?
2.  Wymianie opraw oświetleniowych oraz montażu instalacji fotowoltaicznych na budynku użyteczności publicznej w Szkole Podstawowej w … przy ul. …?
3.  Wymianie opraw oświetleniowych oraz montażu i instalacji fotowoltaicznych na budynku użyteczności publicznej w Szkole Podstawowej w … przy ul. …?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1.  W odniesieniu do zdarzeń pn.: „…” w Szkole Podstawowej w … ul. …, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia w części podatku VAT (z faktur dokumentujących ponoszenie wydatków w związku z realizacją zadania). Niemniej jednak prawo to nie będzie przysługiwać w pełni. Jak wynika z okoliczności sprawy wydatki ponoszone na ww. inwestycję będą wykorzystywane do działalności opodatkowanej i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zastosowaniu tzw. prewspółczynnika i proporcji.
2.  W odniesieniu do zdarzeń pn.: „…” w Szkole Podstawowej w … ul. …, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia w części podatku VAT (z faktur dokumentujących ponoszenie wydatków w związku z realizacją zadania). Niemniej jednak prawo to nie będzie przysługiwać w pełni. Jak wynika z okoliczności sprawy wydatki ponoszone na ww. inwestycję będą wykorzystywane do działalności opodatkowanej i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zastosowaniu tzw. prewspółczynnika i proporcji.
3.  W odniesieniu do zdarzeń pn.: „…” w Szkole Podstawowej w … ul. …, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia w części podatku VAT (z faktur dokumentujących ponoszenie wydatków w związku z realizacją zadania). Niemniej jednak prawo to nie będzie przysługiwać w pełni. Jak wynika z okoliczności sprawy wydatki ponoszone na ww. inwestycję będą wykorzystywane do działalności opodatkowanej i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zastosowaniu tzw. prewspółczynnika i proporcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Należy pokreślić, że wyrażoną w cytowanym art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 ustawy o VAT.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”.

Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz.U. z 2015 r., poz. 2193).

Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego, sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla:

*   urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego (tj. urzędu gminy, urzędu miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego),
*   samorządowej jednostki budżetowej,
*   samorządowego zakładu budżetowego.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Należy jednak podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Ponadto, zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 90 ust. 10b ustawy, przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 10a, rozumie się:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności te muszą być wykonywane przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz.U. z 2020 r., poz. 713), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy edukacji publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy).

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, podatnik na wstępie winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (niepodlegającej opodatkowaniu, opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej od podatku). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości, natomiast w przypadku wydatków związanych z czynnościami niepodlegającymi ustawie o VAT lub zwolnionymi od podatku VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego nie przysługuje w ogóle. Natomiast w sytuacji, gdy wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a przyporządkowanie ich do działalności gospodarczej nie jest możliwe podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy. Ponadto w przypadku, gdy w ramach działalności gospodarczej wystąpią również czynności zwolnione od podatku, celem obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu zastosowanie znajdzie również proporcja, o której mowa w art. 90 ustawy. Zarówno „sposób określenia proporcji” (art. 86 ust. 2a), jak i proporcję (art. 90), ustala się odrębnie dla każdej jednostki organizacyjnej gminy.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina będzie realizować projekt pn.: „…”. Przedmiotem projektu jest zakup i montaż w 3 gminnych budynkach użyteczności publicznej (w Szkole Podstawowej w … przy ul. …, Szkole Podstawowej w … przy ul. … oraz w Szkole Podstawowej w … przy ul. …), kompletnych instalacji fotowoltaicznych obejmujących elementy składowe: panele ogniw fotowoltaicznych (panele PV), inwertery, rozdzielnicę elektryczną, połączenia elektryczne i komunikacyjne) zamontowane w szkole podstawowej, i nowe energooszczędne oprawy oświetleniowe (wraz z lampami elektrycznymi).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu w części, z zastosowaniem proporcji sprzedaży oraz prewspółczynnika określonego na podstawie art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Jak wskazano powyżej, obniżenie podatku należnego o podatek naliczony może nastąpić jedynie na ściśle określonych przez ustawodawcę zasadach, a jedną z podstawowych przesłanek pozytywnych jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

W omawianej sprawie warunek uprawniający do odliczenia podatku naliczonego co do zasady zostanie spełniony, gdyż – jak wynika z okoliczności sprawy – Wnioskodawca dokonał centralizacji rozliczeń wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi od dnia 1 stycznia 2017 r. Ponadto jak podał Wnioskodawca w budynkach Szkoły Podstawowej w … przy ul. …, Szkoły Podstawowej w … i Szkoły Podstawowej w … przy ul. …, towary i usługi nabyte w związku z realizacją projektu będą wykorzystywane m.in. do czynności opodatkowanych w zakresie odpłatnego udostępniania osobom fizycznym, firmom, klubom sportowym, sal gimnastycznych w godzinach wolnych od zajęć lekcyjnych.

Zatem Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w części w jakiej zakupy związane z realizacja projektu będą związane z wykonywaniem w ww. obiektach czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Z opisu sprawy wynika, że budynki Szkoły Podstawowej w … przy ul. …, Szkoły Podstawowej w … i Szkoły Podstawowej w … przy ul. … służą jednostkom oświatowym przede wszystkim do wypełniania zadań publicznoprawnych Wnioskodawcy nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym, do realizacji których gmina została powołana tj. czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu.

Ponadto jednostki oświatowe w ramach prowadzonej działalności wykonują czynności:

*   opodatkowane podatkiem VAT, w ramach których udostępniają odpłatnie osobom fizycznym, firmom, klubom sportowym sale gimnastyczne w godzinach wolnych od zajęć lekcyjnych,
*   zwolnione od podatku VAT, w ramach których wydają posiłki dla podopiecznych Ośrodka Pomocy Społecznej oraz dzieci szkolnych.

W tym miejscu wskazać należy, że 10 czerwca 2020 r. wydana została przez Ministra Finansów interpretacja ogólna znak PT1.8101.3.2019 w zakresie opodatkowania VAT czynności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego w związku z realizacją zadań publicznych w zakresie edukacji publicznej oraz pomocy społecznej, nałożonych na nie odrębnymi przepisami.

W interpretacji tej stwierdzono, że w odniesieniu do określonych czynności związanych z realizacją zadań w zakresie edukacji publicznej oraz pomocy społecznej, jednostki samorządu terytorialnego nie występują w roli podatników VAT i tym samym ich wykonywanie nie podlega opodatkowaniu VAT, o ile spełnione są omówione wcześniej przesłanki, w szczególności, gdy wykonywanie tych czynności jest podporządkowane ścisłemu reżimowi publiczno-prawnemu, a pobierane opłaty nie mogą być uznane za rzeczywistą równowartość świadczenia.

Zatem mając na uwadze postanowienia interpretacji ogólnej stwierdzić należy, że czynności w zakresie wydawania posiłków dla podopiecznych Ośrodka Pomocy Społecznej oraz dzieciom szkolnym są czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu.

W konsekwencji przyjąć należy, że wydatki związane z realizacją projektu we wskazanych budynkach szkolnych będą wykorzystywane przez Szkoły (jednostki organizacyjne Wnioskodawcy) zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej (czynności opodatkowanych podatkiem VAT - w ramach których odpłatnie udostępniane są sale gimnastyczne), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jednocześnie jak wskazał Wnioskodawca w odniesieniu do każdej ze Szkół nie ma możliwości przyporządkowania wydatków w całości do działalności opodatkowanej.

W tej sytuacji Wnioskodawca będzie zobowiązany, na podstawie art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz przepisów ww. rozporządzenia w sprawie sposobu określenia proporcji, do obliczenia (dla każdej jednostki oddzielnie) podatku naliczonego zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Jednocześnie ponieważ nabywane towary i usługi w zakresie objętym realizowanym projektem nie będą służyły wskazanym jednostkom w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do czynności zwolnionych od podatku, Wnioskodawca celem określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku, do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie będzie obowiązany dla każdej jednostki oddzielnie, do proporcjonalnego odliczenia podatku, zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

W konsekwencji, w odniesieniu do wydatków ponoszonych w związku z realizacją projektu pn.: „…”, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku VAT, z zastosowaniem dla każdej jednostki oddzielnie „sposobu określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że w związku z realizacją projektu będzie mu przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu prewspółcynnika i proporcji jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.