Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/4513-198/15/LG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-02-22
Teza: Obniżenie kwoty należnej od wyrobów akcyzowych o zapłaconą akcyzę od zużytych do ich wyprodukowania innych wyrobów akcyzowych
Słowa kluczowe: akcyza-pobór akcyzy-zawieszenie poboru akcyzy; kwota-kwota należna; napoje-napoje alkoholowe-alkohol etylowy; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 10; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 4-art. 21; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 4-art. 23; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 1-art. 42; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 1-art. 45; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 2-art. 93

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z 18 listopada 2015 r. (data wpływu 23 listopada 2015 r.), uzupełnionym pismem z 29 stycznia 2016 r. (data wpływu 2 lutego 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie jest:

*   **prawidłowe** w zakresie możliwości obniżenia kwoty należnej od wyrobów akcyzowych o zapłaconą akcyzę od zużytych do ich wyprodukowania innych wyrobów z zapłaconą akcyzą,
*   **nieprawidłowe** w części dotyczącej momentu dokonania ww. obniżenia należnej akcyzy.

UZASADNIENIE

W dniu 23 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie obniżenia kwoty należnej od wyrobów akcyzowych o zapłaconą akcyzę od zużytych do ich wyprodukowania innych wyrobów akcyzowych.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 29 stycznia 2016 r. będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 22 stycznia 2016 r. znak: IBPP4/4513-198/15/LG.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

X sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest krajowym producentem napojów bezalkoholowych, do których produkcji używa aromaty spożywcze zawierające alkohol etylowy o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości.

Ponadto Wnioskodawca produkuje napoje alkoholowe: piwo o kodach CN 2203 oraz CN 2206 oraz wyroby winiarskie aromatyzowane owocowe. Do produkcji niektórych win oraz piw smakowych o kodzie CN 2206, Spółka używa wyżej wspomnianych aromatów.

W przyszłości Wnioskodawca zamierza rozszerzyć produkcję o: wyroby pośrednie (CN 2204-2206 00), wyroby spirytusowe (CN 2208) oraz aromatyzowane produkty sektora win, do których również będzie wykorzystywała aromaty spożywcze zawierające alkohol etylowy. Aromaty te nabywane będą z akcyzą zawartą w cenie aromatu. Wartość podatku akcyzowego będzie wyszczególniana na fakturze. Dotychczas, w przypadku aromatów zużywanych do produkcji piwa i wybranych napojów winiarskich Spółka nie obniżała akcyzy należnej od ww. napojów o akcyzę zapłaconą w cenie aromatów.

Powyższe aromaty są i będą nabywane od producentów lub innych podmiotów dokonujących ich sprzedaży, którzy na podstawie oświadczenia składanego przez Spółkę w zakresie wykorzystania aromatu opodatkowują/będą opodatkowywać je akcyzą albo stosują/będą stosować zwolnienie z podatku akcyzowego w trybie art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy od podatku akcyzowym (tekst jedn. Dz.U. z 2014 r. poz. 752 ze zm., dalej: „Ustawa”), tj. zwolnienie do zawierających alkohol aromatów zużywanych do produkcji napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2%.

W toku produkcji piwa i pozostałych ww. wyrobów aromaty będą mieszane z napojem alkoholowym (np. piwem smakowym) i znajdą się w gotowym wyrobie alkoholowym (piwie aromatyzowanym, wyrobach winiarskich aromatyzowanych, wyrobie pośrednim aromatyzowanym, wyrobie spirytusowym lub aromatyzowanym produkcie sektora win). W momencie wydania gotowego wyrobu ze składu podatkowego (z magazynu produkcyjnego do dalszego obrotu) naliczana będzie akcyza od całości wyrobu alkoholowego, w którym zawarty będzie aromat już wcześniej opodatkowany akcyzą.

Ponadto w piśmie z 29 stycznia 2016 r. Wnioskodawca wyjaśnił:

1.  Wnioskodawca będzie stosował aromaty i zaprawy stosowane w przemyśle spożywczym klasyfikowane do kodu CN 3302 10 wg Nomenklatury Scalonej \[Rozporządzenie Wykonawcze Komisji (UE) nr 1101/2014 z dnia 16 października 2014 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej\]. Do wskazanej pozycji zaklasyfikowano „CN 3302 10 - Mieszaniny substancji zapachowych i mieszaniny (włącznie z roztworami alkoholowymi) na bazie jednej lub na wielu takich substancjach, w rodzaju stosowanych jako surowce w przemyśle; pozostałe preparaty oparte na substancjach zapachowych, w rodzaju stosowanych do produkcji napojów: - W rodzaju stosowanych w przemyśle spożywczym lub do produkcji napojów”. Należy przy tym zaznaczyć, że w przypadku aromatów spożywczych stosowanych do produkcji wyrobów alkoholowych będą one posiadały deklarację zgodności z Rozporządzeniem Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) NR 1334/2008 z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie środków aromatyzujących i niektórych składników żywności o właściwościach aromatyzujących do użycia w oraz na środkach spożywczych oraz zmieniające rozporządzenie Rady (EWG) nr 1601/91, rozporządzenia (WE) nr 2232/96 oraz (WE) nr 110/2008 oraz dyrektywę 2000/13/WE.2
2.  W odpowiedzi na pytanie czy Wnioskodawca będzie w posiadaniu dokumentów, z których będzie wynikać, że akcyza od alkoholu etylowego zużywanego do produkcji wyrobów alkoholowych została przez sprzedawcę (podatnika podatku akcyzowego) zapłacona należy wskazać, że forma potwierdzenia, iż od powyższych wyrobów został naliczony podatek akcyzowy będzie zależna od systemu przyjętego przez dostawcę lub uzgodnień pomiędzy Wnioskodawcą a dostawcą. Na ogół jest to adnotacja na fakturze: bądź w postaci wpisu o naliczonej akcyzie w treści faktury, bądź przez opatrzenie faktury pieczątką z naniesionymi informacjami dotyczącymi wysokości naliczonej akcyzy. Nie jest również wykluczone dołączenie przez dostawcę odrębnego oświadczenia w tym przedmiocie. W każdym jednak przypadku, Wnioskodawca będzie posiadał potwierdzenie, że akcyza od aromatów została zapłacona.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku produkcji napojów alkoholowych, do których zużyte zostaną aromaty zawierające alkohol etylowy, Spółka będzie mogła dokonać obniżenia akcyzy należnej od danych wyrobów akcyzowych w składzie podatkowym o akcyzę zapłaconą od zużytych do ich wyprodukowania składników będących wyrobami akcyzowymi, tj. aromatów, zgodnie z przepisem art. 21 ust. 8 ustawy? W przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie 1.
2.  Czy uprawnienie do obniżenia akcyzy należnej od wyprodukowanych w składzie podatkowym wyrobów akcyzowych o akcyzę zapłaconą od aromatów zużytych jako składniki do ich produkcji powstanie z dniem użycia tych aromatów i będzie mogło być zrealizowane w deklaracji za najbliższy okres rozliczeniowy, w ostatnim dniu miesiąca, w którym powstanie zobowiązanie podatkowe Spółki z tytułu czynności dotyczących wyrobów akcyzowych danego rodzaju wg podziału wynikającego z poszczególnych części deklaracji akcyzowych składających się na deklarację AKC-4 tj. AKC-4/B, AKC-4/C, etc.?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad 1.

W przypadku produkcji napojów alkoholowych, do których zużyte zostaną aromaty zawierające alkohol etylowy, Spółka będzie mogła dokonać obniżenia akcyzy należnej od danych wyrobów akcyzowych w składzie podatkowym o akcyzę zapłaconą od zużytych do ich wyprodukowania - składników będących wyrobami akcyzowymi, tj. aromatów, zgodnie z przepisem art. 21 ust. 8 ustawy.

Ad 2.

Uprawnienie do obniżenia akcyzy należnej od wyprodukowanych w składzie podatkowym wyrobów akcyzowych o akcyzę zapłaconą od aromatów zużytych jako składniki do ich produkcji powstanie z dniem zużycia tych aromatów i będzie mogło być zrealizowane w deklaracji za najbliższy okres rozliczeniowy, w ostatnim dniu miesiąca, w którym powstanie zobowiązanie podatkowe Spółki z tytułu czynności dotyczących wyrobów akcyzowych danego rodzaju wg podziału wynikającego z poszczególnych części deklaracji akcyzowych składających się na deklarację AKC-4 tj. AKC-4/B, AKC-4/C, etc.

Uzasadnienie

Ad 1.

Zgodnie z art. 21 ust. 8 ustawy, kwota akcyzy należna od danych wyrobów akcyzowych wyprodukowanych w składzie podatkowym lub poza składem podatkowym zgodnie z art. 47 ust. 1 pkt 1 ustawy może być obniżona o akcyzę zapłaconą od zużytych do ich wyprodukowania składników będących wyrobami akcyzowymi. Napoje alkoholowe są wyrobem akcyzowym w rozumieniu art. 2 pkt 1 ustawy. Podobnie, aromaty mające być wykorzystywane do produkcji napojów alkoholowych przez Wnioskodawcę będą wyrobami akcyzowymi (zawartość alkoholu przewyższająca 1,2% objętości) i będą one pozostawały składnikami ww. napojów.

Prawo do obniżenia kwoty akcyzy należnej od wyrobów akcyzowych wyprodukowanych w składzie podatkowym dotyczy jedynie kwot akcyzy zapłaconej od wyrobów akcyzowych, które mogą zostać uznane za „składniki” wyprodukowanych wyrobów akcyzowych. Obniżenia w trybie art. 21 ust. 8 ustawy można dokonać, o ile będzie istniał ścisły związek funkcjonalny pomiędzy wyprodukowanymi w danym składzie podatkowym wyrobami akcyzowymi a zużytymi do ich wyprodukowania innymi wyrobami akcyzowymi. Chodzi tu o proces produkcji konkretnego wyrobu sensu stricto, a nie o działalność czy funkcjonowanie całego zakładu, w którym wytwarzane są napoje alkoholowe (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 lutego 2014 r., sygn. I GSK 427/13).

Niewątpliwie, w przypadku aromatów, o których mowa w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca będzie zużywał je bezpośrednio do produkcji wyrobów akcyzowych (wskazanych napojów alkoholowych). Mając na uwadze inne interpretacje indywidualne (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 12 lutego 2010 r., sygn. IPPP3/443-1246/09-2/JK), Spółka, na podstawie art. 21 ust. 8 ustawy, będzie mogła obniżyć należną kwotę akcyzy od wyrobu alkoholowego produkowanego w składzie podatkowym o akcyzę zapłaconą od zużytych do jego wytworzenia wyrobów akcyzowych - aromatów zawierających alkohol o stężeniu powyżej 1,2%, pod warunkiem że:

*   nabyte wyroby (aromaty) będą podlegały obowiązkowi podatkowemu i nie będą zwolnione od akcyzy;
*   Spółka będzie posiadała dowód (fakturę), że zapłaciła kwotę akcyzy w cenie aromatów;
*   Spółka nie otrzyma zwrotu akcyzy na podstawie odrębnych przepisów w sprawie zwrotu akcyzy lub w sprawie zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych;
*   Spółka zużyje nabyte wyroby akcyzowe bezpośrednio do produkcji napojów alkoholowych;
*   Spółka będzie prowadziła ewidencję (odrębny rejestr dla potrzeb wewnętrznych) wyrobów akcyzowych (aromatów) zużytych do produkcji napojów alkoholowych oraz bezalkoholowych;
*   Spółka będzie w stanie wykazać, jaką część wyrobów akcyzowych (aromatów) zużyła bezpośrednio do produkcji napojów alkoholowych, a jaką do napojów bezalkoholowych.

Reasumując, w przypadku produkcji napojów alkoholowych, do których zużyte zostaną aromaty zawierające alkohol etylowy, Spółka będzie mogła dokonać obniżenia akcyzy należnej od danych wyrobów akcyzowych w składzie podatkowym o akcyzę zapłaconą od zużytych do ich wyprodukowania składników będących wyrobami akcyzowymi, tj. aromatów, zgodnie z przepisem art. 21 ust. 8 Ustawy.

Ad 2.

Produkcja napojów alkoholowych jest procesem ciągłym. Oznacza to, że aromaty zużywane do konkretnych napojów alkoholowych są dodawane do kolejnych partii tego samego rodzaju wyrobu akcyzowego, którego zobowiązanie podatkowe w akcyzie jest przez Spółkę wykazywane w deklaracji AKC-4. Z tego powodu należy przyjąć, że akcyza od aromatów obniżająca akcyzę od napojów alkoholowych w trybie art. 21 ust. 8 ustawy, będzie mogła obniżyć akcyzę należną od danego rodzaju produktów, choć niekoniecznie tych samych produktów, do których zostaną te aromaty dodane. Do obniżania akcyzy od poszczególnych napojów alkoholowych o akcyzę od aromatów obiektywnie zasadne jest stosowanie zasady nazywanej w rachunkowości metodą FIFO (ang. First In, First Out). Wdrożenie zasady FIFO umożliwia rozliczenie akcyzy zapłaconej w cenie aromatu poprzez obniżenie akcyzy należnej za dany rodzaj napojów alkoholowych, w stosunku do których najwcześniej powstanie zobowiązanie podatkowe. Istotne jednak powinno być to, aby był to ten sam rodzaj napojów alkoholowych, do których dodano konkretne aromaty, tj. ujęte w tej samej części deklaracji AKC-4 np. AKC-4/B, AKC-4/C, etc.

Stanowisko takie wynika z dotychczasowych interpretacji podatkowych jak np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 24 marca 2011 r., sygn. ILPP3/443-147/10-2/TK, gdzie wskazano, że: „Sformułowania art. 21 ust. 8 ustawy, tj. „kwota akcyzy od danych wyrobów akcyzowych” oraz „może być obniżona o akcyzę zapłaconą od zużytych do ich wyprodukowania innych wyrobów akcyzowych” należy interpretować zatem jako dotyczące danej kategorii wyrobów akcyzowych (np. piwa, papierosów itd.), a nie konkretnej partii tych wyrobów. W innej sytuacji nie byłoby możliwe obniżenie akcyzy należnej od piwa o akcyzę zapłaconą od energii elektrycznej, bowiem w większości przypadków w momencie dokonania wpłaty dziennej tytułem zaliczki na podatek akcyzowy od piwa, akcyza od energii elektrycznej zużytej do produkcji akurat tej partii piwa nie została jeszcze uiszczona”. Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 22 stycznia 2010 r. IPPP3-443-982/09-2/JK, odnosząc się do możliwości obniżenia akcyzy należnej od piwa o akcyzę zapłaconą w cenie innych wyrobów akcyzowych wykorzystywanych w toku jego produkcji.

W powyższym kontekście wątpliwości Spółki nie budzi, że uprawnienie do obniżenia akcyzy należnej od wyprodukowanych w składzie podatkowym wyrobów akcyzowych o akcyzę zapłaconą od aromatów zużytych jako składniki do produkcji wyrobów akcyzowych w składzie podatkowym powstanie z dniem zużycia tych aromatów (dniem przeznaczenia ich do produkcji) i będzie mogło być zrealizowane przez obniżenie akcyzy należnej/zobowiązania podatkowego (wpłat dziennych) od określonego rodzaju napojów alkoholowych, do których aromaty zostały dodane.

Należy zauważyć, że brak akcyzy należnej w danym okresie rozliczeniowym od określonego rodzaju napojów alkoholowych wyłącza możliwość obniżenia akcyzy należnej od aromatów zużytych w tym okresie do produkcji tego rodzaju napojów. Niemniej jednak, jeżeli w danym okresie rozliczeniowym powstaje zobowiązanie podatkowe od poszczególnych napojów alkoholowych znacznie przewyższające wartość akcyzy podlegającej potencjalnie obniżeniu z tytułu aromatów zużytych do ich produkcji (a tak jest zawsze w przypadku Spółki), Spółka jest uprawniona do korzystania z uprawnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 8 ustawy już w dacie zużycia aromatów. Taki wniosek jest również uzasadniony ze względów czysto pragmatycznych, gdyż przyporządkowanie kwoty akcyzy z konkretnego aromatu dodanego do konkretnego napoju alkoholowego, z uwagi na taśmowy charakter produkcji, byłoby praktycznie niemożliwe.

Reasumując, uprawnienie do obniżenia akcyzy należnej od wyprodukowanych w składzie podatkowym wyrobów akcyzowych o akcyzę zapłaconą od aromatów zużytych jako składniki do ich produkcji powstanie z dniem zużycia tych aromatów i będzie mogło być zrealizowane w deklaracji za najbliższy okres rozliczeniowy w ostatnim dniu miesiąca, w którym powstanie zobowiązanie podatkowe Spółki z tytułu czynności dotyczących wyrobów akcyzowych danego rodzaju.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** w zakresie możliwości obniżenia kwoty należnej od wyrobów akcyzowych o zapłaconą akcyzę od zużytych do ich wyprodukowania innych wyrobów z zapłaconą akcyzą,
*   **nieprawidłowe** w części dotyczącej momentu dokonania ww. obniżenia należnej akcyzy.

Zgodnie z przedstawionym opisem sprawy Wnioskodawca zamierza z tytułu produkcji w składzie podatkowym wyrobów akcyzowych o kodach CN 2204-2206, 2208 do produkcji których zużyte zostaną aromaty zawierające alkohol etylowy o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości o kodzie CN 3302 10 dokonać obniżenia należnej akcyzy od zużytych do ich wyprodukowania składników będących wyrobami akcyzowymi i od których została zapłacona akcyza. W każdym przypadku Wnioskodawca będzie posiadał potwierdzenie, że akcyza od alkoholu etylowego zużywanego do produkcji wyrobów alkoholowych została przez sprzedawcę (podatnika podatku akcyzowego) zapłacona.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 752 ze zm.), zwanej dalej ustawą, ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej "akcyzą", wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

I tak w załączniku nr 1 do ustawy umieszczono:

*   w pozycji 14 wyroby o kodzie CN 2204 – wino ze świeżych winogron, włącznie z winami wzmocnionymi; moszcz gronowy, inny niż ten objęty pozycją 2009;
*   w pozycji 15 wyroby o kodzie CN 2205 – wermut i pozostałe wina ze świeżych winogron aromatyzowane roślinami lub substancjami aromatycznymi;
*   w pozycji 16 wyroby o kodzie CN 2206 00 – pozostałe napoje fermentowane (na przykład cydr (cidr), perry i miód pitny); mieszanki napojów fermentowanych oraz mieszanki napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone;
*   w pozycji 18 wyroby o kodzie CN 2208 – alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu mniejszej niż 80% obj.; wódki, likiery i pozostałe napoje spirytusowe.

Z kolei w załączniku nr 2 znajduje się wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o których mowa w Dyrektywie Rady 92/12/EWG. Wyroby o kodach CN 2204, 2205, 2206 00 oraz 2208 zostały umieszone odpowiednio w pozycjach 14, 15, 16 i 18 załącznika nr 2 do ustawy.

Natomiast w pozycji 43 załączniku nr 2 umieszczono alkohol etylowy zawarty w wyrobach niebędących wyrobami akcyzowymi o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości – bez względu na kod CN wyrobu zawierającego alkohol etylowy.

Jednocześnie, zgodnie z art. 93 ust. 1 ustawy, do alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy zalicza się:

1.  wszelkie wyroby o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, objęte pozycjami CN 2207 i 2208, nawet jeżeli są to wyroby stanowiące część wyrobu należącego do innego działu Nomenklatury Scalonej;
2.  wyroby objęte pozycjami CN 2204, 2205 i 2206 00, o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 22% objętości;
3.  napoje zawierające rozcieńczony lub nierozcieńczony alkohol etylowy.

Natomiast w myśl art. 93 ust. 2 ustawy produkcją alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy jest wytwarzanie, przetwarzanie, oczyszczanie, skażanie lub odwadnianie alkoholu etylowego, a także jego rozlew.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 11 i 12 ustawy, podmiot prowadzący skład podatkowy to podmiot, któremu wydano zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego; a przez procedurę zawieszenia poboru akcyzy rozumie się procedurę stosowaną podczas produkcji, magazynowania, przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której, gdy są spełnione warunki określone w przepisach niniejszej ustawy i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe.

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest produkcja wyrobów akcyzowych.

Stosownie do art. 92 ustawy, do napojów alkoholowych w rozumieniu ustawy zalicza się alkohol etylowy, piwo, wino, napoje fermentowane oraz wyroby pośrednie.

W myśl art. 10 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy, w przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego:

1.  składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracje podatkowe, według ustalonego wzoru,
2.  obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwej izby celnej

\-za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy skutkujące powstaniem zobowiązania podatkowego.

Przepisy art. 42 i 45 ustawy dotyczą zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy. Określają zarówno moment zakończenia tej procedury jak i moment powstania zobowiązania podatkowego w przypadku stosowania tej procedury. Istotnym jest, iż w trakcie stosowania (trwania) procedury zawieszenia poboru akcyzy obowiązek podatkowy nie przekształca się w zobowiązanie podatkowe, co oznacza, że nie powstaje w tym przypadku obowiązek uiszczenia akcyzy, a przesuwa ten obowiązek do momentu powstania zobowiązania podatkowego, które powstaje, co do zasady, dopiero z dniem zakończenia tej procedury. Nie należy zatem utożsamiać pojęcia obowiązku podatkowego z pojęciem zobowiązania podatkowego. Zobowiązanie podatkowe powstaje bowiem w opisanym zdarzeniu przyszłym w dniu zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy.

W myśl art. 42 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy następuje:

1.  z dniem wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, z zastrzeżeniem ust. 1a; zobowiązanie podatkowe nie powstaje i wygasa obowiązek podatkowy wobec podmiotu prowadzącego skład podatkowy, jeżeli powstał obowiązek podatkowy z tytułu czynności, o której mowa w art. 8 ust. 1 pkt 5;
2.  z dniem zużycia wyrobu akcyzowego w składzie podatkowym; zobowiązanie podatkowe nie powstaje i wygasa obowiązek podatkowy, gdy zużyto wyrób akcyzowy do wyprodukowania innego wyrobu akcyzowego, również w ramach procesów służących bezpośrednio produkcji tego wyrobu; jeżeli ilość napoju alkoholowego zużyta do wyprodukowania innego wyrobu akcyzowego przekracza dopuszczalne normy zużycia wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 85 ust. 1 pkt 2 lit. a lub ust. 2 pkt 1 lit. b, w stosunku do ilości przekraczającej te normy obowiązek podatkowy nie wygasa, a zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem wyprowadzenia wyprodukowanego wyrobu akcyzowego ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

W przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zakończenia tej procedury, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej. W przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, do obliczenia wysokości zobowiązania podatkowego stosuje się stawkę akcyzy obowiązującą w dniu zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy (art. 45 ust. 1 i 2 ustawy).

Natomiast na podstawie art. 21 ust. 8 ustawy, kwota akcyzy należna od danych wyrobów akcyzowych wyprodukowanych w składzie podatkowym lub poza składem podatkowym zgodnie z art. 47 ust. 1 pkt 1 może być obniżona o akcyzę zapłaconą od zużytych do ich wyprodukowania składników będących wyrobami akcyzowymi.

W świetle postanowień wyżej cytowanego artykułu kwota akcyzy należna od wyprodukowanego wyrobu akcyzowego może zostać obniżona jedynie o akcyzę zapłaconą od wyrobów akcyzowych, które zostały zużyte do wyprodukowania tego wyrobu. Zatem, zgodnie z dyspozycją wskazanego przepisu, jeżeli od wyrobów akcyzowych zużytych do wyprodukowania danych wyrobów akcyzowych został zapłacony podatek akcyzowy, to podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia należnego podatku akcyzowego od tego wyprodukowanego wyrobu o kwotę akcyzy zapłaconej od wyrobów zużytych do jego wyprodukowania.

Na podstawie art. 8 ust. 6 ustawy, jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 23 ust. 1-3 ustawy, zarejestrowani odbiorcy, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, podmioty prowadzące składy podatkowe oraz podatnicy, o których mowa w art. 13 ust. 3, są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, do obliczenia i zapłaty akcyzy wstępnie za okresy dzienne, na rachunek właściwej izby celnej.

Wstępnych wpłat akcyzy za okresy dzienne, zwanych dalej "wpłatami dziennymi", dokonuje się nie później niż 25. dnia po dniu, w którym powstał obowiązek podatkowy, a w przypadku podmiotu prowadzącego skład podatkowy - po dniu, w którym nastąpiło zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy i powstało zobowiązanie podatkowe.

Wpłaty dzienne dokonane za miesiąc rozliczeniowy są uwzględniane w deklaracjach podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub ust. 2 pkt 1.

Stosownie natomiast do art. 23 ust. 4 ustawy, wpłaty dzienne obniża się o kwoty przysługujących podatnikowi zwolnień i obniżeń akcyzy.

Wpłaty dzienne stanowią zaliczkę na akcyzę (art. 23 ust. 6 ustawy).

Zgodnie z treścią art. 26 ust. 1 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych i deklaracji w sprawie przedpłaty akcyzy, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego składania tych deklaracji, informacjami o terminach i miejscu ich składania oraz pouczeniem podatnika, że deklaracje podatkowe stanowią podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego, zapewniając możliwość prawidłowego obliczenia wysokości akcyzy.

Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 2015 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku akcyzowego oraz deklaracji w sprawie przedpłaty akcyzy (Dz.U. z 2015 r. poz. 2279) obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. zostały określone wzory deklaracji.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy stwierdzić, że Wnioskodawca należną kwotę akcyzy od wyprodukowanych w składzie podatkowym wyrobów akcyzowych może obniżyć o kwotę zapłaconej akcyzy od zużytego do ich wyprodukowania alkoholu etylowego (wyrobu akcyzowego) zawartego w aromacie.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w części obniżenia należnej akcyzy jest prawidłowe.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że uprawnienie do obniżenia akcyzy należnej od wyprodukowanych w składzie podatkowym wyrobów akcyzowych o akcyzę zapłaconą od aromatów zużytych jako składniki do ich produkcji powstanie z dniem zużycia tych aromatów i będzie mogło być zrealizowane w deklaracji za najbliższy okres rozliczeniowy w ostatnim dniu miesiąca, w którym powstanie zobowiązanie podatkowe Spółki z tytułu czynności dotyczących wyrobów akcyzowych danego rodzaju.

Z tym stanowiskiem nie można jednak zgodzić się.

Momentem, od którego Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z powyższego uprawnienia jest powstanie akcyzy należnej od wyprodukowanych napojów alkoholowych. Tak więc prawo do obniżenia należnej akcyzy będzie ściśle powiązane z powstaniem zobowiązania podatkowego od wyprodukowanych napojów alkoholowych, do produkcji których zostały zużyte, jako składniki, wyroby akcyzowe z zapłaconą akcyzą. Tym samym czynnikiem determinującym moment obniżenia należnej akcyzy jest dzień, w którym powstanie zobowiązanie podatkowe czyli akcyza należna od wyprodukowanych – gotowych napojów alkoholowych, zawierających w swoim składzie wyroby akcyzowe z zapłaconą akcyzą.

Tym samym mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis stanu zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że uprawnienie do obniżenia akcyzy należnej od wyprodukowanych w składzie podatkowym napojów alkoholowych o akcyzę zapłaconą od aromatów, a ściślej od alkoholu zawartego w ww. aromatach, zużytego jako składniki do produkcji wyrobów akcyzowych powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego od gotowych wyrobów akcyzowych czyli od napojów alkoholowych wyprodukowanych przez Zainteresowanego, to jest z dniem zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy w stosunku do ww. wyrobów gotowych (napojów alkoholowych).

Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie terminu do obniżenia akcyzy jest nieprawidłowe.

Reasumując: oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy zostaje ono uznane za:

*   **prawidłowe** w zakresie możliwości obniżenia kwoty należnej od wyrobów akcyzowych o zapłaconą akcyzę od zużytych do ich wyprodukowania innych wyrobów z zapłaconą akcyzą,
*   **nieprawidłowe** w części dotyczącej momentu dokonania ww. obniżenia należnej akcyzy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Odnośnie natomiast powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że odnoszą się one do konkretnych zdarzeń objętych wniesionymi wnioskami. Ponadto interpretacje te odnosiły się do sytuacji prawnej już nie obowiązującej (brzmienie przepisu art. 21 ust. 8 ustawy zostało z dniem 1 września 2010 r. zmienione) oraz dotyczyły kwestii, w której akcyza od wyrobów akcyzowych zużytych do produkcji innych wyrobów akcyzowych została zapłacona po powstaniu zobowiązania podatkowego od gotowych wyprodukowanych wyrobów akcyzowych, a także możliwości odliczenia kwoty akcyzy od energii elektrycznej i oleju opałowego zużytych do produkcji piwa (obecnie w związku ze zmiana przepisów nie to już możliwe).

Informuje się również, że w zakresie pytania nr 3 zawartego we wniosku wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie, tj. postanowienie odmowie wszczęcia postępowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.