Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-416a/09/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-08-06
Teza: Stawka podatku na świadczoną usługę przeładunku i składowania oleju.
Słowa kluczowe: składowanie; statek-statek morski; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka podstawowa podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; ładunek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 4-art. 83

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 18 maja 2009 r. (data wpływu 22 maja 2009 r.), uzupełniony pismami z dnia 26 czerwca i 23 lipca 2009 r. (data wpływu odpowiednio 1 i 29 lipca 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku na świadczoną usługę przeładunku i składowania oleju - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 maja 2009 r. został złożony wniosek, uzupełniony pismami z dnia 26 czerwca i 23 lipca 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku na świadczoną usługę przeładunku i składowania oleju.

W przedmiotowym wniosku, oraz pismach stanowiących jego uzupełnienie, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Na podstawie zawartej umowy Spółka zobowiązała się do świadczenia na rzecz kontrahenta (armatora morskiego) usługi w zakresie przyjęcia oleju ze statków mieszczących się w klasie PKWiU ex 35.11 lub z cystern kolejowych, poprzez jego składowanie w zbiornikach magazynowych i na przepompowywaniu oleju na statki i/lub cysterny kolejowe kończąc. Usługi te obejmuje takie czynności jak:

*   przyjmowanie statków do nabrzeża,
*   odbiór oleju na nabrzeżu ze statków lub w zakładowej stacji kolejowej z cystern kolejowych poprzez rurociąg do zbiorników,
*   składowanie oleju w zbiornikach magazynowych (położonych na terenie portu), w warunkach gwarantujących nie pogorszenie jakości oleju, z zastosowaniem systemu podgrzewania,
*   przepompowywanie oleju ze zbiorników magazynowych podgrzewanymi rurociągami do nabrzeża na statek, na cysterny kolejowe przy zagwarantowaniu nie pogorszenia jakości oleju,
*   prowadzenie ewidencji obrotu towarowego we wszelkich relacjach przeładunkowych,
*   wystawianie niezbędnej dokumentacji związanej z realizowaniem czynności wskazanej wyżej,
*   odbiór i rozstawianie zapory lub asysty przeciwrozlewowej, w czasie załadunku lub rozładunku statku i bunkierki,
*   odbiór i nadawanie cystern kolejowych ładowanych lub pustych wraz z listami przewozowymi, własną trakcją ze stacji zdawczo-odbiorczej,
*   transport cystern kolejowych ładowanych lub pustych do zakładowej stacji kolejowej pod instalację nalewajków,
ważenie cystern kolejowych w stanie pustym i ładownym.

Ponadto w ramach umowy prowadzona jest kontrola ilości oleju i czasu rozładunku i załadunku.

Przedmiotowe usługi świadczone są na terenie Polski w relacji przeładunkowej: statek-zbiorniki, zbiorniki-statek, statek-cysterny, cysterna-zbiorniki, zbiorniki-cysterna. Obsługa statków dotyczy dwóch opcji transportowych:

*   statki przywożące ładunki do Polski lub wywożące ładunki dla obcych odbiorców,
*   statki wykonujące usługi zaopatrzenia jednostek w polskich portach paliwami żeglugowymi (bunkierki).

Z zawartej umowy nie wynika, czy czynności te związane są z transportem międzynarodowym, wewnątrzwspólnotowym, eksportem, importem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jaka stawka podatku od towarów i usług będzie właściwa dla świadczonych przez Spółkę usług wynikających z zawartej umowy?

Zdaniem Wnioskodawcy powołującego treść art. 41 ust. 1, art. 83 ust. 1 pkt 9 i 14 ustawy o podatku od towarów i usług, ogół usług wynikających z zawartej umowy, jak i usług związanych z obsługą statków podlega opodatkowaniu obniżoną stawką w wysokości 0%. Ponadto wskazano, że preferencyjna stawka znajduje zastosowanie do czynności wyładunku i załadunku oleju opałowego ze statku i na statek, jak i czynności towarzyszących – wynikających z umowy. Stawka w wysokości 0% jest właściwa, kiedy proces dostarczania towaru (oleju) na statek albo ze statku, realizowany jest dwuetapowo, tzn. w pierwszej kolejności następuje przepompowywanie paliwa do zbiorników, a następnie ze zbiorników do cystern i odwrotnie. W takim przypadku zarówno pierwsza, jak i druga usługa ma na celu obsługę statku, mimo że dokonywane dwuetapowo. Zdaniem Spółki przyjęcie przeciwnego stanowiska byłoby sprzeczne z postulatem racjonalnego prawodawcy.

Ponadto wskazano, iż nie ma żadnych przesłanek, w tym szczególności celowościowych, aby z podatkowego punktu widzenia odmiennie traktować sytuacje, kiedy towar dostarcza się bezpośrednio na statek i kiedy odbywa to się za pośrednictwem zbiorników. Podniesiono, że dodatkowym argumentem, który przemawia za stosowaniem ww. stawki jest koncepcja świadczenia złożonego tj. takiego, gdzie występuje element dominujący (obsługa statku) oraz elementy pomocnicze, które jedynie pozwalają lepiej zrealizować element dominujący, a nie są celem samym w sobie. W takim przypadku właściwą stawką dla całości jest stawka dla elementu dominującego. W części przypadków rozładunek i załadunek cystern realizowany jest w ramach transportu o charakterze wewnątrzwspólnotowym, do których ma zastosowanie powołany przez Spółkę § 9 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 208 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług został określony w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Z jego treści wynika, że opodatkowaniu podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy, dostawa towarów stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z przepisem art. 41 ust.1 ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2 – 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie do podatku.

W myśl postanowień zawartych w art. 83 ust. 1 pkt 9 cyt. ustawy, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług świadczonych na obszarze polskich portów morskich, polegających na obsłudze morskich środków transportu.

Ponadto, zgodnie z ust. 1 pkt 9a) powołanego artykułu, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług świadczonych na obszarze polskich portów morskich, związanych z transportem międzynarodowym, polegających na obsłudze lądowych środków transportu.

Z treści ust. 1 pkt 14 tegoż artykułu wynika, że ww. preferencyjną stawką podatku zostały również objęte usługi związane z obsługą statków wymienionych w klasie PKWiU ex 35.11 należących do armatorów morskich, z wyjątkiem usług świadczonych na cele osobiste załogi.

Stosownie do art. 83 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku od towarów i usług, stawkę w wysokości 0% stosuje się do usług związanych bezpośrednio z importem towarów, w przypadku gdy wartość tych usług została włączona do podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 29 ust. 15, z wyjątkiem usług:

1.  w zakresie ubezpieczenia towarów,
2.  dotyczących importu towarów zwolnionych od podatku.

Z kolei art. 29 ust. 15 ustawy stanowi, iż podstawa opodatkowania, obejmuje, o ile elementy takie nie zostały do niej włączone: prowizję, opakowania, transport i koszty ubezpieczenia, które zostały już poniesione albo będą poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju (..). Zatem ww. stawka 0% ma zastosowanie do świadczenia usług (związanych z opakowaniem towaru, transportu oraz wynagradzanych w formie prowizji), które to stanowią element składowy ceny towaru importowanego nie objętego zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 21 lit. a) ustawy, stosuje się 0% stawkę podatku, w odniesieniu do usług związanych bezpośrednio z eksportem towarów dotyczących towarów eksportowanych polegających na ich pakowaniu, przewozie do miejsc formowania przesyłek zbiorowych, składowaniu, przeładunku, ważeniu, kontrolowaniu i nadzorowaniu bezpieczeństwa przewozu.

W odniesieniu do usług wymienionych w ww. przepisach, prawo do zastosowania 0% stawki podatku ustawodawca uzależnił – jak wynika z zapisu ust. 2 tegoż artykułu – od prowadzenia przez podatnika dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w tym przepisie.

Ponadto w oparciu o § 9 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 212 poz. 1336), preferencyjną stawką 0% objęte zostały usługi świadczone na obszarze polskich portów morskich, związanych z wewnątrzwspólnotową usługą transportu towarów, polegających na obsłudze lądowych środków transportu.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka świadczy, na rzecz kontrahenta (armatora morskiego), usługi w zakresie przyjmowania statków w klasie PKWiU ex 35.11, odbioru oleju na nabrzeżu ze statków lub w zakładowej stacji kolejowej z cystern kolejowych do zbiorników, składowania oleju w zbiornikach magazynowych (położonych na terenie portu), przepompowywania oleju ze zbiorników magazynowych na statek, cysterny kolejowej, prowadzenia ewidencji obrotu towarowego we wszelkich relacjach przeładunkowych, wystawiania dokumentacji związanej z realizowaniem ww. czynności, odbioru i rozstawiania zapory lub asysty przeciwrozlewowej w czasie załadunku lub rozładunku statku i bunkierki, odbioru i nadawania cystern kolejowych ładowanych lub próżnych wraz z listami przewozowymi, transportu ww. cystern do zakładowej stacji kolejowej pod instalację nalewaków, ważenia ich w stanie próżnym i ładownym. Ponadto w ramach umowy prowadzona jest kontrola ilości oleju i czasu rozładunku i załadunku. Przedmiotowe usługi świadczone są na terenie Polski w relacji przeładunkowej: statek-zbiorniki, zbiorniki-statek, statek-cysterny, cysterna–zbiorniki, zbiorniki-cysterna. Jak wskazał Wnioskodawca z zawartej umowy nie wynika, czy czynności te związane są z transportem międzynarodowym, wewnątrzwspólnotowym, eksportem, importem.

Zaznaczono, że obsługa statków dotyczy dwóch opcji transportowych:

*   statki przywożące ładunki do Polski lub wywożące ładunki dla obcych odbiorców,
*   statki wykonujące usługi zaopatrzenia jednostek w polskich portach paliwami żeglugowymi (bunkierki).

Z powyższego wynika, iż przedmiotowe usługi (czynności) dotyczą wszelkich relacji przeładunkowych bezpośrednio związanych z morskimi środkami lub lądowymi środkami transportu, tj. cysternami kolejowymi oraz z zbiornikami lądowymi (magazynowymi położonymi na terenie portu). Zarówno wystawienie odpowiedniej dokumentacji, prowadzenie ewidencji, rozstawianie zapór lub asysty przeciwrozlewowej w czasie załadunku lub wyładunku, kontroli ilości oleju i czasu rozładunku i załadunku, czy transport cystern kolejowych do zakładowej stacji kolejowej pod instalację nalewajków, stanowią czynności niezbędne dla dokonania załadunku lub wyładunku oleju opałowego, który jest głównym celem świadczonej przez Spółkę usługi w zakresie obsługi tychże środków transportu oraz zbiorników lądowych. Natomiast świadczoną usługę składowania oleju, która odnosi się do samego towaru nie można uznać za usługę dotyczącą obsługi środka transportu.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane uregulowania zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług, jak i rozporządzeniu z dnia 28 listopada 2008 r., w zakresie wysokości stawki podatku, należy stwierdzić, że w sytuacji kiedy świadczone przez Spółkę czynności:

*   związane są z załadunkiem, wyładunkiem i przeładunkiem dokonywane są na rzecz armatora morskiego i dotyczą statków wymienionych w klasie ex 35.11- bez względu na charakter transportu i dostawy, Spółka może zastosować 0% stawkę podatku na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług,
*   tj. załadunek, wyładunek i przeładunek dotyczą cystern kolejowych, a czynności te związane są z transportem międzynarodowym lub wewnątrzwspólnotowym i wykonywane są na obszarze portu morskiego - usługi te korzystają z preferencyjnej, 0% stawki podatku odpowiednio na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 9a ustawy, lub § 9 ust. 1 pkt 7 cytowanego rozporządzenia Ministra Finansów. W pozostałych sytuacjach, tj. kiedy transport ma charakter krajowy lub świadczone usługi nie są wykonywane na obszarze portu morskiego, objęte są 22%, a - nie jak błędnie wskazała Spółka 0% stawką podatku,
*   dotyczą zarówno załadunku i wyładunku, jak i składowania i związane są bezpośrednio z importem towarów, a wynagrodzenie ma charakter prowizji, której wartość została włączona do podstawy opodatkowania (jest składową ceny towaru importowanego, który nie podlega zwolnieniu od podatku) - usługi te bez względu na rodzaj obsługiwanego środka transportu i miejsce świadczenia (na obszarze portu lub poza nim), korzystają z 0% stawki na mocy art. 83 ust. 1 pkt 20 ustawy,
*   związane są bezpośrednio z eksportem towarów, a ich głównym celem jest przeładunek eksportowanego towaru - usługi te, objęte są 0% stawką podatku, zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 21 lit. a) ustawy,
*   załadunku lub wyładunku dotyczących wyłącznie zbiorników magazynowych, położonych na terenie portu morskiego usługi te podlegają opodatkowaniu 22% stawką podatku,
*   składowania (przechowywania) i nie dotyczą importowanych towarów lub wartość tej usługi nie jest włączona do podstawy opodatkowania (nie stanowi składowy element ceny towaru importowanego), lub nie dotyczy towarów eksportowanych, ww. usługa jest opodatkowana – wbrew stanowisku Spółki - 22% stawką podatku.

Jednocześnie należy wskazać, że zastosowanie 0% stawki podatku w sytuacjach uregulowanych w art. 83 ust. 1 pkt 9, 9a, 14, 20 i 21 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, wymaga posiadania przez Spółkę dokumentów, o których mowa w ust. 2 powołanego artykułu. W przypadku, kiedy Spółka przy świadczeniu usług objętych regulacją tych przepisów, nie dysponuje przedmiotowymi dokumentami (za wyjątkiem usług dotyczących obsługi lądowego środka transportu w transporcie wewnątrzwspólnotowym) - jest opodatkowane 22%, a nie 0% stawką podatku, jak wskazano w stanowisku.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz fakt, że w ocenie Spółki zawsze ma zastosowanie 0% stawka podatku dla świadczonych usług stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14 § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

W związku z powyższym interpretację indywidualną wydaje się wyłącznie w oparciu o stan faktyczny przedstawiony we wniosku i pismach stanowiących jego uzupełnienie, a nie dołączonych do niego dokumentów. Zatem załączone do złożonego uzupełnienia wniosku kserokopie dokumentów nie były przedmiotem merytorycznej oceny.

Jednocześnie informuje się, że rozstrzygnięcia w zakresie stawki podatku dla świadczonej usługi spedycyjnej dokonano w interpretacji o numerze ITPP2/443-416b/09/RS.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.