Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1561/09/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-12-23
Teza: Czy Spółka powinna uznać, że wydatki na zakup urządzenia, które uprzednio zaliczyła w wyniku błędu jednorazowo do kosztów podatkowych w momencie przekazania go do użytkowania, a które powinny być zaklasyfikowane jako wydatki modernizujące środek trwały, powinny zwiększyć wartość początkową środka trwałego w dacie zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów podatkowych (tj. wstecz)? Czy jednocześnie Spółka powinna skorygować koszty okresu, w którym zaliczyła przedmiotowe wydatki jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów, a także koszty następnych okresów zwiększając je o odpisy amortyzacyjne od wydatków modernizacyjnych, zwiększających wartość początkową środka trwałego, począwszy od miesiąca następnego po zwiększeniu wartości początkowej środka trwałego? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) Czy wydatki poniesione na wymianę części składowej lub peryferyjnej, która nie prowadzi do ulepszenia środka trwałego można zaliczyć bezpośrednio w ciężar koszów uzyskania przychodów? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 5) W jaki sposób Spółka powinna traktować wydatki na przeznaczone do wymiany podzespoły środków trwałych, jeżeli wartość wymienianych części składowych i części peryferyjnych nie została wliczona do wartości początkowej środków trwałych na dzień oddania ich do używania? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 6)
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; deklaracje; korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów; modernizacja; stawka-stawka amortyzacyjna-zmiana stawki amortyzacji; ulepszenie; wartość-wartość początkowa-wartość początkowa środka trwałego; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 18 września 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 23 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie:

*   zakwalifikowania wydatków na zakup urządzenia jako kosztów zwiększających wartość początkową środka trwałego oraz konieczności korekty kosztów uzyskania przychodów (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2),
*   ustalenia czy wydatki poniesione na wymianę części składowej lub peryferyjnej, która nie prowadzi do ulepszenia środka trwałego można zaliczyć bezpośrednio w ciężar koszów uzyskania przychodów (pytanie oznaczone we wniosku Nr 5),
*   ustalenia w jaki sposób Spółka powinna traktować wydatki na przeznaczone do wymiany podzespoły środków trwałych, jeżeli wartość wymienianych części składowych i części peryferyjnych nie została wliczona do wartości początkowej środków trwałych na dzień oddania ich do używania (pytanie oznaczone we wniosku Nr 6), **\- jest prawidłowe.**

**

UZASADNIENIE

W dniu 23 września 2009 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie:

*   zakwalifikowania wydatków na zakup urządzenia jako kosztów zwiększających wartość początkową środka trwałego oraz konieczności korekty kosztów uzyskania przychodów (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2),
*   ustalenia czy wydatki poniesione na wymianę części składowej lub peryferyjnej, która nie prowadzi do ulepszenia środka trwałego można zaliczyć bezpośrednio w ciężar koszów uzyskania przychodów (pytanie oznaczone we wniosku Nr 5),
*   ustalenia w jaki sposób Spółka powinna traktować wydatki na przeznaczone do wymiany podzespoły środków trwałych, jeżeli wartość wymienianych części składowych i części peryferyjnych nie została wliczona do wartości początkowej środków trwałych na dzień oddania ich do używania (pytanie oznaczone we wniosku Nr 6).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wydobycia węgla kamiennego. Na potrzeby tej działalności Spółka nabywa maszyny, urządzenia i aparaturę (dalej „urządzenia”), eksploatowane następnie w stanowiących własność Spółki zakładach górniczych. W niektórych przypadkach wartość zakupywanych urządzeń przekracza 3.500 zł. Zdarzają się przypadki, że wartość zakupionych urządzeń w momencie przekazania ich do użytku, zaliczana była jednorazowo w koszty, ze względu na błędną ocenę, iż nie spełniały one kryterium środków trwałych, określonych w art. ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., określanej dalej skrótem „updop”), tj. nie były one kompletne i zdatne do użytku.

Spółka ujawniając taką nieprawidłowość wprowadza powyższe urządzenia do ewidencji środków trwałych i rozpoczyna ich amortyzację oraz dokonuje odpowiednich korekt kosztów podatkowych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

*   Czy Spółka powinna uznać, że wydatki na zakup urządzenia, które uprzednio zaliczyła w wyniku błędu jednorazowo do kosztów podatkowych w momencie przekazania go do użytkowania, a które powinny być zaklasyfikowane jako wydatki modernizujące środek trwały, powinny zwiększyć wartość początkową środka trwałego w dacie zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów podatkowych (tj. wstecz)?
*   Czy jednocześnie Spółka powinna skorygować koszty okresu, w którym zaliczyła przedmiotowe wydatki jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów, a także koszty następnych okresów zwiększając je o odpisy amortyzacyjne od wydatków modernizacyjnych, zwiększających wartość początkową środka trwałego, począwszy od miesiąca następnego po zwiększeniu wartości początkowej środka trwałego? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)
*   Czy wydatki poniesione na wymianę części składowej lub peryferyjnej, która nie prowadzi do ulepszenia środka trwałego można zaliczyć bezpośrednio w ciężar koszów uzyskania przychodów? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 5)
*   W jaki sposób Spółka powinna traktować wydatki na przeznaczone do wymiany podzespoły środków trwałych, jeżeli wartość wymienianych części składowych i części peryferyjnych nie została wliczona do wartości początkowej środków trwałych na dzień oddania ich do używania? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 6)

Ad. 2

Spółka stoi na stanowisku, iż w sytuacji, gdy zaliczyła wartość urządzenia do kosztów podatkowych zamiast na zwiększenie wartości początkowej środka trwałego jako wydatki modernizacyjne, Spółka powinna skorygować koszty okresu, w którym wydatki te zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i skorygować w tym samym okresie wartość początkową środka trwałego, tj. wartość początkowa środka trwałego powinna zostać powiększona o wartość wydatków modernizacyjnych.

Spółka będzie zobowiązana do skorygowania wartości początkowej środka trwałego, w okresie w którym pierwotnie zaliczyła wydatek jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów.

Jednocześnie Spółka będzie uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od zwiększonej wartości początkowej środka trwałego „wstecz" tj. począwszy od miesiąca następnego po okresie, w którym pierwotnie zaliczyła wydatki do kosztów podatkowych, a które powinny wtedy zwiększać wartość początkową środka trwałego.

Konsekwentnie, odpisy amortyzacyjne za okres następujący po modernizacji środka trwałego powinny zostać powiększone o odpowiednią wartość. Spółka jest zatem w takiej sytuacji uprawniona do złożenia korekt zeznań podatkowych za odpowiednie okresy z wykazanymi kosztami powiększonymi o różnicę wynikającą ze zwiększenia odpisów amortyzacyjnych.

Uprawnienie do skorygowania wartości początkowej środka trwałego oraz dokonanych odpisów amortyzacyjnych Spółka wywodzi z art. 81 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację".

Ad. 5

Szczególne warunki eksploatacji maszyn i urządzeń jakie występują w zakładach górniczych będących własnością Spółki powodują konieczność wymiany uszkodzonych podzespołów (urządzeń, maszyn, aparatur) wchodzących w skład środków trwałych używanych przez Spółkę. W opinii Spółki, wydatków na zakup podzespołów przeznaczonych do wymiany nie można traktować jako wydatków na zakup samodzielnych środków trwałych.

W ocenie Spółki, stanowią one część składową lub peryferyjną kompleksowego środka trwałego. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęć „część składowa” czy też „część peryferyjna”.

W tym zakresie należałoby, zatem posłużyć się przepisami Kodeksu cywilnego.

Częścią składową rzeczy - zgodnie z art. 47 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) - jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Zatem trwałe odłączenie tak rozumianej części składowej powoduje:

*   trwałe uszkodzenie środka trwałego lub istotną zmianę środka trwałego albo
*   trwałe uszkodzenie przedmiotu odłączonego lub trwałą istotną zmianę przedmiotu odłączanego.

Za część składową można przykładowo uznać ramię kombajnowe RW-200 lub mechanizm jazdy z napinaczem gąsienicy. Natomiast w przypadku „części peryferyjnej”, która - o ile traktować ją jako przynależność w rozumieniu art. 51 Kodeksu cywilnego - jest rzeczą odrębną od rzeczy głównej, pozostającą z nią w stosunku gospodarczego przyporządkowania, o charakterze pomocniczym. W świetle tego przepisu przynależnościami są rzeczy ruchome potrzebne do korzystania z innej rzeczy (rzeczy głównej) zgodnie z jej przeznaczeniem, jeżeli pozostaną z nią w faktycznym związku odpowiadającemu temu celowi. Część peryferyjna jest rzeczą odrębną od rzeczy głównej, pozostającą z nią w stosunku gospodarczego przyporządkowania, o charakterze pomocniczym.

Za części peryferyjne można przykładowo uznać stację kompaktową KE-1004 do zasilania prądem elektrycznym zintegrowanej grupy maszyn zabudowanych w przodku eksploatacyjnym lub pompę wysokociśnieniową typu ZPE HDP 275 do zasilania instalacji wodnej zraszającej kombajn ścianowy.

Warunkują one bezwzględnie funkcjonowanie większej całości mając charakter uzupełniający wobec zasadniczego urządzenia/maszyny/aparatury (środka trwałego). To przesądza o zakwalifikowaniu ich jako podzespoły, urządzenia niekompletne - nabywające cech kompletności dopiero w momencie uzupełnienia o urządzenie właściwe (środek trwały).

Biorąc pod uwagę, iż z trwałym odłączeniem części składowej nie ma do czynienia w sytuacji, gdy nastąpi wymiana odłączonej części składowej - na inną, natomiast trwałe odłączenie części składowej wystąpi zawsze, gdy przedmiot odłączony zostanie trwale uszkodzony lub zmieni się. Trwałym odłączeniem części peryferyjnej nie będzie też jej wymiana na nową.

Skoro zakupione urządzenie/maszyna/aparatura stanowią część składową lub część peryferyjną innego kompleksowego środka trwałego, a jego wymiana spowoduje jedynie przywrócenie pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego, czynność ta nie spowoduje ulepszenia tego środka trwałego w rozumieniu updop i należy ją utożsamiać jako remont.

Zgodnie z przykładowym stanowiskiem - stanowiskiem powszechnie akceptowanym przez organy podatkowe - Naczelnika Urzędu Skarbowego w Wejherowie, stwierdzającego, że za remont należy uznać wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji (zużycia) wraz z wymianą zużytych składników technicznych" (postanowienie z dnia 25 października 2006 r., sygn. PB/PDP/406-1/06).

W konsekwencji wydatki, których konsekwencją nie jest „wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji" nie powinny powiększać wartości początkowej środka trwałego.

Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, „wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe ma charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie jego pierwotną wartość użytkową i niezmieniający jego charakteru. Różnica pomiędzy nakładami ponoszonymi na remont a nakładami ponoszonymi na ulepszenie środków trwałych polega na tym, że remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów, natomiast w wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełniania innych, nowych funkcji, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych” (interpretacja z dnia 27 października 2008 r., sygn. IBP81/415-586/08/TK).

Biorąc pod uwagę, że wymiana ma jedynie charakter odtworzeniowy (a nie prowadzi do ulepszenia), należy uznać, iż poniesione przez Spółkę wydatki można zakwalifikować jako remont, a tym samym zaliczyć je bezpośrednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Wskazać należy, iż do przedstawionej sytuacji wymiany zużytych części składowych i peryferyjnych nie znajdzie zastosowania przepis art. 16g ust 16 updop. Zgodnie z ustaloną linią interpretacyjną, znajdującą potwierdzenie m.in. w interpretacji Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, powyższy przepis odnosi się bowiem jedynie do sytuacji, w której w wyniku odłączenia części składowej dochodzi do całkowitego pozbawienia rzeczy tej części" (postanowienie z 27 marca 2006 r., sygn. 1471/DPD27423-167/05/AB/3).

W przedmiotowej sytuacji nie dojdzie, w opinii Spółki, do odłączenia części składowej, ponieważ jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, „z trwałym odłączeniem części składowej nie ma do czynienia w sytuacji, gdy nastąpi wymiana odłączonej części składowej na inną” (interpretacja z dnia 10 grudnia 2008 r., ITPB3/423-555a/08/AW).

Stanowisko Spółki znajduje także potwierdzenie w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, który stwierdził, że „częścią składową rzeczy (..) jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu. (..) Zakupiony przez wnioskodawcę transformator stanowi część składową kompleksu budynków, a jego montaż spowoduje jedynie przywrócenie pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego.

Czynność ta nie zmienia charakteru i funkcji nieruchomości i należy ją utożsamiać z definicją remontu. (..) wymiana transformatora ze względu na zużycie techniczne nie zmieni funkcjonalności amortyzowanego środka trwałego, a będzie miała jedynie charakter odtworzeniowy, uznać należy, iż poniesione przez stronę wydatki należy zakwalifikować jako remont, a tym samym zaliczyć je bezpośrednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów” (interpretacja z dnia 8 listopada 2007 r., sygn. IPPB1/415-56/07-4/JB).

Ad. 6

Zdarzały się przypadki, że do wartości początkowej „kompleksowego” środka trwałego w wyniku błędu nie została wliczona jakaś część składowa czy też peryferyjna, tzn. wartość takiej części zamiast powiększać wartość początkową środka trwałego, zaliczono w koszty uzyskania przychodów.

W opinii Spółki, nieuwzględnienie wymienianych wartości części składowych i peryferyjnych w wartości początkowej środka trwałego nie powinno mieć wpływu na konkluzje przedstawioną w stanowisku podatnika w odpowiedzi na pytanie 5.

Zgodnie z tym stanowiskiem, w sytuacji, gdy wymiana części składowej czy peryferyjnej środka trwałego, ma jedynie charakter odtworzeniowy (nie prowadzi do ulepszenia) należy uznać, iż poniesione przez Spółkę wydatki można zakwalifikować jako remont, a tym samym zaliczyć je bezpośrednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Fakt, że nie uwzględniono pierwotnie w wartości początkowej środka trwałego tych części peryferyjnych, czy też składowych nie powinien wpływać na prawo Spółki do zaliczenia bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów wydatków na wymianę tych części w środku trwałym (wydatki remontowe).

Nieuwzględnienie wartości tych części (składowych czy peryferyjnych) powoduje te same skutki, o których mowa w pytaniu 2. Konsekwencją nieuwzględnienia wartości danych części w wartości początkowej środka trwałego w dacie przyjęcia środka do używania może być obowiązek korekty kosztów wcześniejszych okresów wynikający ze zwiększenia wartości początkowej środka trwałego, a także korekta później dokonanych odpisów amortyzacyjnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., określanej w dalszej części skrótem „ustawa o pdop”), kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o pdop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Jak stanowi art. 16f ust. 1 i 3 ustawy o pdop, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b.

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h–16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3.500 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3.500 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h–16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Podstawą ustalenia wysokości odpisów amortyzacyjnych jest prawidłowe określenie wartości początkowej środka trwałego. Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o pdop, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W sytuacji nieprawidłowego ustalenia podstawy dokonywania odpisów amortyzacyjnych lub zaniżenia stawki amortyzacyjnej zachodzi konieczność dokonania korekty.

Korekta wartości początkowej skutkuje zmianą wysokości dokonanych odpisów amortyzacyjnych, co ma wpływ na wysokość należnego podatku.

Przepisy art. 81 i art. 81b ustawy z dnia 29 lipca 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), normują zagadnienia korygowania deklaracji podatkowych. Z powołanych przepisów wynika, że skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z uzasadnieniem przyczyn korekty.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy o pdop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych (…).

Wydatki te zatem w momencie ich poniesienia nie stanowią bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów. Koszt taki stanowią natomiast, zgodnie z treścią art. 15 ust. 6 ustawy o pdop, odpisy z tytułu zużycia ulepszonych środków trwałych (odpisy amortyzacyjne).

Stosownie do art. 16g ust. 13 ustawy o pdop, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3 - 11, powiększa się o sumę wydatków na ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3 500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3 500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje użytych w niej pojęć przebudowa, adaptacja, rozbudowa, rekonstrukcja, modernizacja. Brak jest także definicji pojęcia remont. Remontem – zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 07 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.), jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Zgodnie z powyższą definicją, istotą remontu jest przywrócenie pierwotnego stanu technicznego użytkowanego środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych, niezmieniające jego charakteru i funkcji, a następujące w trakcie eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji (zużycia) oraz niezwiększające jego wartości początkowej.

Natomiast z ulepszeniem środków trwałych mamy do czynienia, gdy następuje ich:

*   przebudowa, tj. zmiana (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,
*   rozbudowa, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,
*   adaptacja, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,
*   rekonstrukcja, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,
*   modernizacja, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Przed zakwalifikowaniem określonych wydatków do inwestycji lub remontów należy każdorazowo w stosunku do konkretnego środka trwałego szczegółowo przeanalizować zakres rzeczowy wykonywanych robót, porównując je do stanu istniejącego na podstawie dokumentacji technicznej.

Różnica między nakładami na remont, a nakładami na ulepszenie środków trwałych polega na tym, że pierwsze z nich zmierzają do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środków trwałych a drugie do podjęcia, czy rozszerzenia działalności w drodze budowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, powodującej istotną zmianę cech użytkowych. Nie można przy tym uznać, że każda wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe z zastosowaniem nowocześniejszych materiałów jest ulepszeniem. Przy ocenie wydatków – czy są to wydatki na remont – należy brać pod uwagę zmieniającą się rzeczywistość gospodarczą i postęp techniczny, mające wpływ na sposób i środki realizowania robót tym pojęciem objętych.

Mając powyższe na uwadze:

*   w przypadku błędnego zaliczenia wartości urządzenia do kosztów uzyskania przychodów zamiast na zwiększenie wartości początkowej środka trwałego oraz
*   w przypadku wydatków na przeznaczone do wymiany podzespoły środków trwałych, jeżeli wartość wymienianych części składowych i części peryferyjnych nie została wliczona do wartości początkowej środków trwałych na dzień oddania ich do używania

Spółka powinna skorygować koszty okresu, w którym zaliczyła przedmiotowe wydatki do kosztów uzyskania przychodów a także dokonać w tym samym okresie podwyższenia podstawy dokonywania odpisów amortyzacyjnych oraz dokonać stosownych korekt wysokości odpisów amortyzacyjnych.

Natomiast jeżeli zakupione urządzenia, maszyny, aparatura stanowią część składową lub część peryferyjną innego kompleksowego środka trwałego, a jego wymiana spowoduje jedynie przywrócenie pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego należy ją utożsamiać z remontem i wydatki poniesione na ich zakup Spółka powinna zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Zatem stanowisko Spółki w zakresie pytań oznaczony we wniosku Nr 2, 5 i 6 należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienić należy, iż w sprawach będących przedmiotem pytań oznaczonych we wniosku Nr 1, 3, 4, i 7 wydano odrębne interpretacje.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.

**