Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.227.2023.1.MBN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-05-11
Teza: Skutki podatkowe zbycia lokalu mieszkalnego wraz komórką lokatorską, miejscem parkingowym i udziałem w gruncie.
Słowa kluczowe: lokal-sprzedaż lokalu; mieszkanie-sprzedaż mieszkania; przychód-przychód z działalności gospodarczej; spółki-spółka cywilna
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z działalności gospodarczej.-Odpłatne zbycie składników majątku.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychód z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych stanów faktycznych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 20 marca 2023 r. wpłynął Pana wniosek sygnowany datą 21 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych zbycia lokalu mieszkalnego wraz komórką lokatorską, miejscem parkingowym i udziałem w gruncie. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanów faktycznych

Jest Pan wspólnikiem spółki cywilnej dwóch osób fizycznych (dalej jako Spółka).

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży nieruchomości i wynajmu. Spółka zakupiła w 2015 r. grunt budowlany (wspólnicy zakupili, wskazując w akcie, że nabywają z majątku spółki pod numerem NIP spółki i na rzecz Spółki).

Na zakupionym w 2015 roku gruncie Spółka wybudowała budynek mieszkalny z lokalami mieszkalnymi. Lokale te zostały wprowadzone jako środki trwałe do majątku spółki po wybudowaniu oraz były wynajmowane przez okres nawet dwóch lat.

W związku z zainteresowaniem lokatorów wykupem tych mieszkań Spółka rozpoczęła ich sprzedaż w roku 2022 i planowane są sprzedaże na 2023 r. Każdorazowo Spółka rozpoznawała sprzedaż jako zbycie środków trwałych w postaci lokali mieszkalnych, a każdy z tych lokali stanowił odrębny środek trwały.

Oprócz lokalu mieszkalnego w akcie sprzedaży mogło znaleźć się również miejsce parkingowe ulokowane na zewnątrz budynku, wyodrębnione i przeznaczone wyłącznie do parkowania dla nabywcy lokalu, jak i komórka piwniczna (lokatorska), które to łącznie stanowiły jeden środek trwały.

Spółka w roku 2022 osiągała również inne przychody związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, jak np. przychody z tytułu najmu. Suma przychodów niebędących sprzedażą lokali mieszkalnych stanowiących środki trwałe nie przekroczyła równowartości 2 mln EUR − limitu zobowiązującego do zmiany ewidencji w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów na księgi rachunkowe prowadzone zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. Natomiast doliczając przychody z tytułu zbycia lokali mieszkalnych stanowiących środki trwałe, limit ten został przekroczony.

### Pytania

1\. Czy zbycie przez wspólników spółki cywilnej lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość w sytuacji, gdy ten lokal mieszkalny stanowił środek trwały spółki − stanowi przychód z działalności gospodarczej, czy jest to przychód ze zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych − czyli niebędący przychodem z działalności gospodarczej?

2\. Czy zbycie wraz z lokalem mieszkalnym przynależnej do lokalu mieszkalnego komórki lokatorskiej, miejsca parkingowego oraz udziału w gruncie − są traktowane jak źródło przychodu ze zbycia lokalu mieszkalnego, czy jest to przychód z działalności gospodarczej i wymaga wyodrębnienia wartości tych składników i oddzielenia od wartości lokalu mieszkalnego?

3\. Czy zaliczenie przychodów ze zbycia lokalu mieszkalnego będącego środkiem trwałym − jako niebędącego przychodem z działalności gospodarczej − nie wymaga ewidencjonowaniu w ewidencji księgowej prowadzonej dla rozliczeń podatku dochodowego i tym samym nie stanowi o wartości przychodu decydującego o przekroczeniu limitu obowiązującego do prowadzenia ksiąg rachunkowych zgodnie z ustawą o rachunkowości?

4\. Czy zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody ze zbycia lokalu mieszkalnego w opisanej sytuacji nie będą opodatkowane w związku z upływem 5 lat od daty nabycia gruntu, na którym lokal został wybudowany?

### Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie odpowiedzią na pytanie nr 1 jest potwierdzenie, iż zbycie lokalu mieszkalnego stanowiącego środek trwały w spółce cywilnej nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej, a stanowi przychód ze sprzedaży nieruchomości u wspólników spółki cywilnej.

W przypadku pytania nr 2 uważa Pan, że przychód z odpłatnego zbycia udziału w gruncie związanego z lokalem mieszkalnym powinien być traktowany analogicznie jak przychód z odpłatnego zbycia samego lokalu. Taka sama zasada powinna dotyczyć komórki lokatorskiej (tzw. piwnica) oraz indywidualnego miejsca parkingowego na zewnątrz budynku.

Odpowiadając na pytanie nr 3 uważa Pan, iż jeśli przychód ten nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu, to nie należy kwot przychodu wykazywać w ewidencji podatkowej księgi przychodów i rozchodów i tym samym przychód taki nie wpływa na limit 2 mln euro zobowiązujący do zmiany formy ewidencji na tzw. pełne księgi rachunkowe (z księgi przychodów i rozchodów).

W odpowiedzi na pytanie nr 4 uważa Pan, iż w sytuacji gdy spełniony jest warunek upływu 5-letniego okresu, licząc od końca roku, w którym doszło do nabycia bądź wybudowania nieruchomości, przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości mieszkalnych nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym, nawet jeśli nieruchomość była wykorzystywana w działalności gospodarczej.

Uzasadnienie

Z art. 14 ust. 2 pkt 1 lit a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) − dalej ustawa PIT wynika, że przychodem z działalności gospodarczej jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi.

Jednakże, zgodnie z art. 14 ust. 2c ustawy PIT, do przychodów z działalności gospodarczej, o których mowa w art 14 ust. 2 pkt 1 ustawy PIT, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. W takim przypadku przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Oznacza to, że mimo, iż sprzedaż dokonywana jest w ramach działalności gospodarczej wspólników tworzących spółkę cywilną, to transakcja sprzedaży wybranych kategorii nieruchomości o charakterze mieszkalnym jest opodatkowana poza działalnością gospodarczą i rozliczana zasadniczo w PIT-39, który jest składany przez podatników rozliczających się na podstawie art. 30e ustawy PIT,

W określonych przypadkach podatnicy mogą całkowicie uniknąć podatku. Zgodnie bowiem z art. 10 ust. 3 ustawy PIT przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Wspomniany art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT wprowadza z kolei zasadę, że nie stanowi przychodu podatkowego (czyli _de facto_ nie podlega w ogóle opodatkowaniu) przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości, o ile odpłatne zbycie nastąpiło po upływie 5 lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. W dodatku, co istotne − okres 5 lat liczy się już od nabycia gruntu, a nie od wybudowania budynku z lokalami mieszkalnymi, zatem ma miejsce w opisanej sytuacji, co do której składany jest niniejszy wniosek.

Uważam, że wyłączenie z opodatkowania będzie miało zastosowanie do przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia miejsca parkingowego oraz komórki piwnicznej również, gdyż pomimo niemieszkalnego charakteru mieszkalnego są nierozerwalnie powiązane z lokalem mieszkalnym i tworzą jednolitą całość w transakcji. Podobnie rzecz ma się z gruntem, który powinien być traktowany w taki sam sposób jak przychód ze zbycia lokalu mieszkalnego. Wynika to z zasady nierozerwalności nieruchomości gruntowej i związanego z nią budynku bądź lokalu. W konsekwencji skłaniałby się Pan do stanowiska, że jeśli lokal spełniać będzie warunki do wyłączenia z opodatkowania przychodu z jego odpłatnego zbycia na podstawie art. 10 ust. 3 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT, to uzyskany przychód zarówno z odpłatnego zbycia lokalu, komórki lokatorskiej, miejsca parkingowego, jak i udziału w gruncie nie będzie w ogóle podlegał opodatkowaniu. Podobne stanowisko potwierdził Dyrektor KIS np. w interpretacji z 10 lutego 2020 r., 0113-KDIPT2-2.4011.728.2019.4.AKU.

Podsumowując, skoro zbycie takich nieruchomości nie mieści się w dyspozycji art. 14 ustawy PIT, to zgodnie z art. 24a ust. 4 ustawy PIT uzyskane przychody z transakcji zbycia również nie wpływają na przekroczenie limitu zobowiązującego Spółkę do założenia ksiąg rachunkowych zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. Natomiast analizując przepisy rozporządzenia o podatkowej księdze przychodów i rozchodów, w szczególności załącznik nr 1, nie sposób znaleźć właściwej kolumny do ujęcia sprzedaży takich nieruchomości, gdyż art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy PIT wyłącza taką sprzedaż z przychodów ze źródła „działalność gospodarcza”. W konsekwencji uważa Pan, że przychód ten nie powinien być wpisany do księgi przychodów i rozchodów prowadzonej dla spółki cywilnej.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Natomiast w myśl art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Dochody spółek niebędących osobami prawnymi nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników takiej spółki. Jeżeli wspólnikiem spółki niebędącej osobą prawną jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1) rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;

2) ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest:

− pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3);

− odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany (pkt 8).

Z kolei w myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jednak zgodnie z art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

a) środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

b) składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,

c) składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,

d) składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

– wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Zatem − co do zasady − przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej należy kwalifikować do źródła przychodów wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do przychodów z działalności gospodarczej.

Jeżeli jednak przedmiotem odpłatnego zbycia jest budynek mieszkalny, jego część lub udział w takim budynku, lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość lub udział w takim lokalu, grunt lub udział w gruncie albo prawo użytkowania wieczystego gruntu lub udział w takim prawie, związane z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub udział w takim prawie oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie, to wówczas przychody uzyskane z tego zbycia nie stanowią przychodów z działalności gospodarczej – nawet jeżeli nieruchomość była wykorzystywana w działalności gospodarczej.

Przepis art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie wskazuje, że skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości o charakterze mieszkalnym należy rozpatrywać na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z brzmieniem powołanego przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia nieruchomości.

Przepis ten formułuje bowiem generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z powołanych regulacji jednoznacznie wynika, że do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą np. lokalu mieszkalnego. W takim przypadku odpowiednie zastosowanie znajduje przepis art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który określa sposób opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c tej ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan wspólnikiem spółki cywilnej (dalej: Spółka).

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży nieruchomości i wynajmu. Spółka zakupiła w 2015 r. grunt budowlany (wspólnicy zakupili ten grunt, wskazując w akcie notarialnym, że nabywają z majątku Spółki pod numerem NIP Spółki i na rzecz Spółki).

Na tym gruncie Spółka wybudowała budynek mieszkalny z lokalami mieszkalnymi. Lokale te zostały wprowadzone jako środki trwałe oraz były wynajmowane przez okres nawet dwóch lat. Najemcy są zainteresowani wykupem tych mieszkań, dlatego Spółka rozpoczęła ich sprzedaż w roku 2022 i planowane są sprzedaże na 2023 rok. Oprócz lokalu mieszkalnego w akcie sprzedaży mogło znaleźć się również miejsce parkingowe ulokowane na zewnątrz budynku, wyodrębnione i przeznaczone wyłącznie do parkowania dla nabywcy lokalu, jak i komórka piwniczna (lokatorska), które to łącznie stanowiły jeden środek trwały. Spółka w roku 2022 osiągała również inne przychody związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, np. przychody z tytułu najmu. Suma przychodów nie będących sprzedażą lokali mieszkalnych stanowiących środki trwałe nie przekroczyła równowartości 2 min EUR. Natomiast doliczając przychody z tytułu zbycia lokali mieszkalnych stanowiących środki trwałe, limit ten został przekroczony.

W pierwszej kolejności Pana wątpliwości dotyczą ustalenia, czy w związku z upływem 5 lat od daty nabycia gruntu, na którym został wybudowany budynek mieszkalny z lokalami mieszkalnymi, zbycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, stanowi przychód z działalności gospodarczej, czy jest to przychód ze zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dodatkowo, czy zbycie wraz z lokalem mieszkalnym przynależnej do lokalu mieszkalnego komórki lokatorskiej, miejsca parkingowego oraz udziału w gruncie jest traktowane jak źródło przychodu ze zbycia lokalu mieszkalnego, czy jest to przychód z działalności gospodarczej i wymaga wyodrębnienia wartości tych składników i oddzielenia od wartości lokalu mieszkalnego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie reguluje kwestii własności nieruchomości. Dlatego też należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między osobami fizycznymi, w tym dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 tej ustawy, w myśl którego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Zgodnie z art. 46 § 1 – Kodeksu cywilnego:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W myśl art. 47 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Stosownie do art. 48 ustawy Kodeks cywilny:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Z tego zatem w sposób jednoznaczny wynika, że grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą _superficies solo cedit_, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności.

W przypadku zbycia nieruchomości (gruntu stanowiącego własność podatnika), na której wybudowano budynek (rozpoczęto budowę) – termin pięcioletni nie może być liczony odrębnie dla nabycia własności gruntu oraz dla wybudowanego na tym gruncie budynku, stanowiącego jego część składową. Bieg tego terminu liczony jest od końca roku kalendarzowego, w którym nabyto grunt na własność. Data wybudowania budynku nie ma znaczenia.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują także pojęcia lokalu mieszkalnego. W tym zakresie należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1048; dalej: „ustawa lokalowa”).

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy lokalowej:

Samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne.

Natomiast przepis art. 2 ust. 4 ustawy lokalowej wskazuje, że:

Do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi”.

Ponieważ sprzedaży będzie podlegał lokal mieszkalny, udział w gruncie wraz z przynależną komórką lokatorską i miejscem parkingowym, wskazuję, że należy taką sprzedaż w całości potraktować jako jedną transakcję zbycia lokalu mieszkalnego.

Powyższe oznacza, że przychód uzyskany z tej sprzedaży nie będzie stanowił dla Pana, jako wspólnika Spółki, przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. Zatem, skutki podatkowe tej sprzedaży należy ocenić w kontekście przesłanek określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji sprzedaż nieruchomości o charakterze mieszkalnym będzie stanowić dla Pana przychód ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a tej ustawy tylko wówczas, gdy jej odpłatne zbycie nastąpiło przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją nabyto.

Wskazał Pan, że grunt, na którym wybudowano budynek mieszkalny z lokalami mieszkalnymi, Spółka zakupiła w 2015 roku. To oznacza, że sprzedaż lokali mieszkalnych, z udziałem w gruncie, z komórką lokatorską i miejscem parkingowym, wykorzystywanych przez Spółkę w działalności gospodarczej nie będzie stanowiła dla Pana źródła przychodu podatkowego, gdyż sprzedaż ta nastąpiła po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym Spółka nabyła grunt, na którym został posadowiony budynek mieszkalny z lokalami mieszkalnymi, a tym samym nie wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

**Reasumując − komórka lokatorska i miejsce parkingowe są częścią składową lokalu mieszkalnego i nie wymagają oddzielenia tych składników od tego** **lokalu mieszkalnego. Lokal mieszkalny dzieli los prawny gruntu, na którym został wybudowany budynek mieszkalny, którego jest częścią składową. Stąd zbycie lokalu mieszkalnego z przynależną komórką lokatorską, miejscem parkingowym oraz udziałem w gruncie nie stanowi dla Pana źródła przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zbycie to nastąpiło/nastąpi po upływie 5 lat, licząc od daty nabycia gruntu, na którym budynek mieszkalny wraz z lokalami mieszkalnymi, został wybudowany.**

Kolejną Pana wątpliwością jest ustalenie, czy zaliczenie przychodów ze zbycie lokali mieszkalnych, jako niebędących przychodem z działalności gospodarczej, nie wymaga ewidencjonowania w ewidencji księgowej prowadzonej dla rozliczeń podatku dochodowego i tym samym nie stanowi o wartości przychodu decydującego o przekroczeniu limitu obowiązującego do prowadzenia ksiąg rachunkowych zgodnie z ustawą z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.).

Zgodnie z art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Zasady i sposób prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów określają przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (t. j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2544).

Ujęte w załączniku Nr 1 do rozporządzenia „Objaśnienia do podatkowej księgi przychodów i rozchodów” wskazują, w jakich kolumnach należy wpisywać określone przychody i rozchody.

Jak wynika z załącznika do rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów:

Kolumna 8 jest przeznaczona do wpisywania pozostałych przychodów, np. przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku, otrzymanych kar umownych, wynagrodzenia płatnika.

Zgodnie z art. 24a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych dotyczy osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, jeżeli ich przychody, w rozumieniu art. 14, za poprzedni rok podatkowy wyniosły w walucie polskiej co najmniej równowartość kwoty określonej w euro w przepisach o rachunkowości.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1-2 ustawy o rachunkowości:

Przepisy ustawy o rachunkowości, zwanej dalej „ustawą”, stosuje się, z zastrzeżeniem ust. 3, do mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej:

1) spółek handlowych (osobowych i kapitałowych, w tym również w organizacji) oraz spółek cywilnych, z zastrzeżeniem pkt 2, a także innych osób prawnych, z wyjątkiem Skarbu Państwa i Narodowego Banku Polskiego;

2) osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku, spółek jawnych osób fizycznych, spółek partnerskich oraz przedsiębiorstw w spadku działających zgodnie z ustawą z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw (Dz.U. z 2021 r. poz. 170), jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 2 000 000 euro;

**Reasumując − skoro przychód ze sprzedaży lokali mieszkalnych wraz z komórką lokatorską i miejscem parkingowym oraz udziałem w gruncie nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to nie wymaga ewidencji w księgach podatkowych, a tym samym nie należy brać go pod uwagę przy ustalaniu limitu dla prowadzenia ksiąg rachunkowych, gdyż nie jest przychodem w rozumieniu art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

W odniesieniu do powołanej przez Pana interpretacji indywidualnej, stwierdzam, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania w sprawie będącej przedmiotem Pana wniosku.

Jednocześnie wskazuję, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Mając na uwadze fakt, że stroną wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych jest Pan, to ta interpretacja nie wywołuje skutków podatkowych dla drugiego wspólnika.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanów faktycznych i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).