Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-663/14/MZM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-10-17
Teza: 1) Czy Wnioskodawca może czuć się zwolniony z opodatkowania ze sprzedaży nieruchomości przed upływem 5 lat? 2) Czy 2 lata na wydanie pieniędzy ze sprzedaży nieruchomości przed upływem 5 lat w przypadku Wnioskodawcy liczy się 2014 r. i 2015 r.? Jeśli Wnioskodawca błędnie interpretuje swój przypadek to: 3) Jaka kwota powinna zostać opodatkowana bądź wydana na zakup nieruchomości?
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; kredyt; nieruchomości-nabycie nieruchomości; przychód; sprzedaż; wydatek; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 16 lipca 2014 r. (data otrzymania 21 lipca 2014 r.), uzupełnionym 26 sierpnia 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości:

*   w części dotyczącej możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży wydatkowanego na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na zbywany lokal mieszkalny – **jest nieprawidłowe**,
*   w części dotyczącej możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży wydatkowanego na zakup nowego mieszkania – **jest prawidłowe**,
*   w części dotyczącej możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży wydatkowanego na wykończenie nowego mieszkania w przypadku zakupu farb oraz płytek – **jest prawidłowe**,
*   w części dotyczącej możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży wydatkowanego na wykończenie nowego mieszkania poprzez zakup sprzętu AGD i mebli oraz przeznaczenia środków na suchą zabudowę, jeżeli Wnioskodawca przez to rozumie zabudowę w formie stałej (meble na wymiar) – **jest nieprawidłowe**,
*   w części dotyczącej ustalenia daty, od której liczy się okres 2 lat na wydatkowanie pieniędzy ze sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe**,
*   w części dotyczącej kwoty jaka powinna zostać opodatkowana bądź wydatkowana na zakup nieruchomości – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 lipca 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 8 sierpnia 2014 r. Znak: IBPBII/2/415-663/14/MZM wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 26 sierpnia 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 16 grudnia 2009 r. Wnioskodawca (będąc stanu wolnego) dokonał zakupu mieszkania. Następnie Wnioskodawca (będąc już w związku małżeńskim) 28 stycznia 2013 r. sprzedał owe mieszkanie czyli przed upływem 5 lat od nabycia nieruchomości. Przez cały ten okres Wnioskodawca był zameldowany pod adresem tej nieruchomości. Wnioskodawca korzystając z ulgi podatkowej, przeznaczył pieniądze ze sprzedaży na zakup 11 kwietnia 2013 r. nowego mieszkania (Wnioskodawca wspólnie z mężem zakupił mieszkanie, małżonkowie nie mają rozdzielności majątku). W 2014 r. Wnioskodawca wykazał w PIT-39 sprzedaż mieszkania korzystając z ulgi przed opodatkowaniem.

Wnioskodawca sprzedał mieszkanie za 250.000,00 zł, z tego spłacił kredyt zaciągnięty na to mieszkanie w wysokości 45.234,46 zł, następnie z osobistego konta wpłacił 164.550,00 zł na konto nowego mieszkania, resztę pieniędzy tj. 40.215,54 zł Wnioskodawca przeznaczył na wykończenie mieszkania i jest w posiadaniu na to wykończenie faktur na swoje nazwisko. Nowe mieszkanie było zakupione w stanie surowym.

Nowe mieszkanie kupione wspólnie z małżonkiem kosztowało 329.100,00 zł (164.550,00 zł – wpłata z konta Wnioskodawcy + 164.550,00 zł wspólny kredyt).

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca może czuć się zwolniony z opodatkowania ze sprzedaży nieruchomości przed upływem 5 lat?
2.  Czy 2 lata na wydanie pieniędzy ze sprzedaży nieruchomości przed upływem 5 lat w przypadku Wnioskodawcy liczą się lata 2014 i 2015?
3.  Jeśli Wnioskodawca błędnie interpretuje swój przypadek to jaka kwota powinna zostać opodatkowana bądź wydana na zakup nieruchomości?

Ad. 1

Wnioskodawca uważa, że może czuć się zwolniony z opodatkowania podatkiem od osób fizycznych korzystając z ulgi ze sprzedaży nieruchomości przed upływem 5 lat od zakupu. Pieniądze, które uzyskał z kupna mieszkania w pełni zostały przeznaczone na cele mieszkaniowe. Wnioskodawca sprzedał mieszkanie za 250.000,00 zł, z tego spłacił kredyt zaciągnięty na to mieszkanie w wysokości 45.234,46 zł, następnie z osobistego konta Wnioskodawca wpłacił 164.550,00 zł na konto nowego mieszkania, resztę pieniędzy, tj. 40.215,54 zł Wnioskodawca przeznaczył na wykończenie mieszkania i jest w posiadaniu na to wykończenie faktur na swoje nazwisko. Nowe mieszkanie było zakupione w stanie surowym.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, dwa lata na wydanie pieniędzy ze sprzedaży nieruchomości przed upływem 5 lat od zakupu w przypadku Wnioskodawcy, który sprzedał mieszkanie w styczniu 2013 r. a do końca kwietnia 2014 r. złożył PIT-39 informując, że korzysta on z ulgi. Pieniądze muszą zostać wydane do końca 2015 r. Dwa lata liczy się od końca roku, w którym nieruchomość została sprzedana.

Ad. 3

W opinii Wnioskodawcy, dobrze interpretuje on przepisy prawa podatkowego od osób fizycznych i może czuć się zwolniony z płacenia podatku. Wnioskodawca sprzedał mieszkanie za 250.000,00 zł, a kwotę tę wydał również na cele nowego mieszkania.

Wnioskodawca podał szczegóły wydania pieniędzy ze zbycia nieruchomości przed upływem 5 lat:

*   spłata kredytu hipotecznego, który zaciągnięty był na zbytej nieruchomości – 45.234,46 zł,
*   zakup nowego mieszkania – 164.550,00 zł,
*   wykończenie nowego mieszkania (np. farby, sucha zabudowa, płytki, sprzęt AGD, meble, itp.) w kwocie 40.215,54 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest częściowo prawidłowe a częściowo nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Cytowany powyżej przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości lub wskazanych w nim praw przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Nabycie przez Wnioskodawcę mieszkania nastąpiło w 2009 r. a w 2013 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży tej nieruchomości, tj. przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie. Ponieważ nabycie lokalu mieszkalnego nastąpiło w 2009 r., dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia tego lokalu znajdą zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania – w myśl art. 14 ustawy zmieniającej – mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, uważa się udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Koszt nabycia, co do zasady określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość, którą sprzedał, niezależnie od tego czy zakup nieruchomości był sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy.

Ponadto kosztem nabycia mogą być koszty notarialne, czyli wydatki związane ze sporządzeniem aktu notarialnego związanego z nabyciem nieruchomości, w tym również wydatek na zapłatę podatku od czynności cywilnoprawnych.

Podsumowując, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy, do których zalicza się cenę jaką zapłacił Wnioskodawca w 2009 r. za nabycie nieruchomości, którą potem sprzedał a także koszty sporządzenia aktu notarialnego i zapłaconego podatku od czynności cywilnoprawnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy – wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x (W/P)

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki na cele mieszkaniowe,

P – przychód ze sprzedaży.

W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia (sprzedaży) zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ww. ustawy – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego–położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2.  wydatki poniesione na:spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    2.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)–w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Należy wskazać, że przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ustawy). Innymi słowy przepis ten zapobiega sytuacji, kiedy podatnik dwukrotnie odliczałby ten sam wydatek – raz jako poniesiony np. na zakup mieszkania, za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu, który finansowałby ten właśnie zakup. W przepisie tym ustanowiono zatem zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków.

Wyjaśnić należy, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też korzystanie z omawianego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa. Okolicznością decydującą o zastosowaniu powyższego zwolnienia jest więc m.in. przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości wyłącznie na cele i w terminach określonych w tym przepisie. Przy tym enumeratywne wyliczenie wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania kwot przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości ma charakter wyczerpujący, a nie przykładowy. Zawarty w art. 21 ust. 25 ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. Inne wydatki nie wymienione w tym katalogu nie uprawniają do skorzystania z powyższego zwolnienia.

Zatem podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia określonego w powołanym powyżej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy począwszy od dnia odpłatnego zbycia nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Zatem w tej części należy zgodzić się z Wnioskodawcą, który twierdzi, że skoro w 2013 r. sprzedał mieszkanie, to do końca 2015 r. musi wydatkować pieniądze pochodzące z tej sprzedaży, aby móc skorzystać z ww. ulgi.

Z opisu wniosku wynika, że w styczniu 2013 r. Wnioskodawca sprzedał lokal mieszkalny za 250.000,00 zł. W kwietniu 2013 r. Wnioskodawca wspólnie z małżonkiem zakupił nowy lokal mieszkalny za 329.100,00 zł. Z przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu Wnioskodawca spłacił kredyt zaciągnięty na nabycie zbywanego mieszkania w wysokości 45.234,46 zł; kwotę 164.550,00 zł Wnioskodawca wpłacił na konto nowego mieszkania, zaś resztę pieniędzy stanowiącą kwotę 40.215,54 zł Wnioskodawca przeznaczył na wykończenie nowego mieszkania (np. farby, sucha zabudowa, płytki, zakup sprzętu AGD i mebli) na co posiada faktury na swoje nazwisko.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę na treść art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy, który mówi, że wydatkiem poniesionym na cel mieszkaniowy może być spłata kredytu oraz odsetek od kredytu zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia na cel określony w pkt 1, a więc m.in. nabycie lokalu mieszkalnego. Jednakże spłaty zaciągniętego na nabycie sprzedawanego lokalu kredytu Wnioskodawca nie mógł odliczyć, gdyż cena sprzedaży tego mieszkania wynikająca z aktu notarialnego sprzedaży, na podstawie którego Wnioskodawca stał się właścicielem lokalu mieszkalnego stanowiła koszt nabycia tego lokalu mieszkalnego, o jakim mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Koszty nabycia sprzedawanego lokalu mieszkalnego stanowią koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia co oznacza, że podlegają odliczeniu od przychodu z odpłatnego zbycia przy obliczaniu uzyskanego ze sprzedaży dochodu. Skoro zatem w ramach obliczenia dochodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego może zostać uwzględniony koszt jego nabycia, to obowiązuje ustawowy zakaz traktowania kredytu zaciągniętego na jego nabycie jako wydatku na własne cele mieszkaniowe. Uwzględnienie takiego kredytu jako wydatku poniesionego na cel mieszkaniowy oznaczałoby, że Wnioskodawca odliczałaby dwukrotnie te same wydatki, a tego zabrania wprost art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Taka konstrukcja przepisów oznacza, że spłata kredytu zaciągniętego wcześniej na zakup sprzedawanej nieruchomości nie stanowi celu mieszkaniowego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kredytu takiego nigdy nie będzie można odliczać, gdyż odliczeniu podlegać ma wcześniej wydatek na nabycie nieruchomości czyli cena zakupu jako koszt uzyskania przychodu. Dla ustawodawcy bez znaczenia pozostaje przy tym sposób pozyskania kapitału na pokrycie ceny zakupu. Ustawodawca wprowadził natomiast jednoznaczny zakaz traktowania jako objętego zwolnieniem wydatku na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie nieruchomości w sytuacji, gdy ten wydatek na nabycie podlega uwzględnieniu przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym. W rozpatrywanej sprawie wydatek na nabycie czyli cena zakupu zbywanego lokalu mieszkalnego podlegała odliczeniu od przychodu ze sprzedaży. Ustawodawca przesądził zatem w ten sposób, że wydatkiem na własne cele mieszkaniowe nie jest wydatek na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie zbywanej nieruchomości (lub prawa), skoro przy obliczaniu dochodu z odpłatnego zbycia odliczeniu podlegać ma cena nabycia zbywanej nieruchomości lub prawa. Zbywając lokal mieszkalny Wnioskodawca odlicza koszt jego nabycia czyli cenę jego zakupu.

Rozumowanie przeciwne godzi w całą istotę zawartych w prawie podatkowym mechanizmów ulg, odliczeń oraz rozliczania kosztów uzyskania przychodów. Żaden podatnik nie jest uprawniony do dwukrotnego odliczania tych samych wydatków. Koszty uzyskania przychodów nie stanowią wprawdzie ulgi podatkowej w potocznym znaczeniu, ale przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym przychodu z danego źródła do kosztów tych można zaliczyć określone wydatki. Uwzględnienie tych wydatków w kosztach stanowi o zmniejszeniu dla podatnika przychodu podlegającego opodatkowaniu. Prawo do odliczania

poniesionych kosztów jest zatem formą przywileju podatkowego, która daje ulgę przy obliczaniu wysokości zobowiązania do zapłaty. Dopuszczenie uznania za uprawnione wliczanie kwoty ze sprzedaży wydatkowanej na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie zbywanego lokalu mieszkalnego do obliczania dochodu zwolnionego oznaczałoby, że jedna czynność jaką jest zakup lokalu mieszkalnego byłaby dwukrotnie podstawą do czerpania korzyści przez podatnika. Raz odliczeniu podlegałaby bowiem kwota kredytu pokrywająca cenę nabycia a drugi raz spłata tej właśnie kwoty kredytu. Wykładnia taka jest również niekonstytucyjna, gdyż w nieuzasadniony sposób różnicuje sytuację podatników, którzy sprzedali nieruchomość zakupioną na kredyt i tych, którzy nieruchomość zakupili za własne środki. Tych pierwszych stawiałaby w sytuacji uprzywilejowanej, gdyż pozwalałaby im dwukrotnie korzystać z preferencji co do tej samej kwoty – raz jako kosztu drugi raz jako zwolnienia. Tego rodzaju uprzywilejowanie nie znajduje jednak żadnego uzasadnienia w przepisach. Dlatego Wnioskodawca dokonując spłaty kredytu zaciągniętego na nabycie sprzedanego lokalu mieszkalnego nie wypełnia dyspozycji realizacji własnego celu mieszkaniowego, stąd też argumentacja Wnioskodawcy, że może czuć się zwolniony z płacenia podatku, gdyż pieniądze ze zbycia nieruchomości przed upływem 5 lat wydał m.in. na spłatę kredytu hipotecznego, który zaciągnięty był na zbywaną nieruchomość w wysokości 45.234,46 zł nie znajduje potwierdzenia w przepisach prawa. Wnioskodawca przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego może przeznaczyć na spłatę zadłużenia ciążącego na zbywanym lokalu z tytułu spłaty kredytu, jednakże taki sposób wydatkowania przychodu nie daje Wnioskodawcy prawa do zwolnienia. Po raz wtóry należy Wnioskodawcy wskazać, że uwzględnienie kredytu jako wydatku poniesionego na cel mieszkaniowy oznaczałoby, że Wnioskodawca odliczałby dwukrotnie ten sam wydatek raz jako poniesiony na zakup lokalu mieszkalnego, a drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu, który finansował ten właśnie zakup, a tego zabrania wprost art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych. W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do możliwości skorzystania ze zwolnienia w związku z wydatkowaniem przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na nabycie innego lokalu mieszkalnego stwierdzić należy, że środki ze sprzedaży lokalu mieszkalnego wydatkowane w ustawowym terminie na zakup innego lokalu mieszkalnego mogły zostać uwzględnione przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania. Wskazany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem wydatkowania (nie wcześniej niż od daty sprzedaży i nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) przychodu ze sprzedaży nieruchomości i praw wyłącznie na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Takim celem mieszkaniowym jest przeznaczenie przychodu na nabycie lokalu mieszkalnego (spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie bądź też nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu – art. 21 ust. 25 lit. a)-b) ww. ustawy). Zatem Wnioskodawca mógł skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do kwoty przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego wydatkowanej począwszy od dnia sprzedaży na nabycie innego mieszkania. Zatem w tej części stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W przypadku, gdy Wnioskodawca poniósł wydatki na wykończenie nowo nabytego lokalu mieszkalnego należy przeanalizować czy wydatki te będą mogły być uwzględniane przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania, jako wydatki poniesione na budowę lub remont lokalu mieszkalnego w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie powołanym wyżej art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia „remont”, zatem właściwym jest odwołanie się w tej kwestii do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1409 ze zm.), w szczególności zaś do art. 3 pkt 8, który stanowi, że przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Nie stanowią odtworzenia stanu pierwotnego, w rozumieniu ww. artykułu, a więc remontu, prace mające na celu doprowadzenie do końca danej inwestycji. Pojęcie remontu wyczerpująco wyjaśnił również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 marca 1998 r., I SA/Gd 886/96 stwierdzając: „za remont budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji uważa się prace budowlane mające na celu utrzymanie lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego we właściwym stanie, przywrócenie jego pierwotnej zdolności użytkowej, którą utracił w wyniku upływu czasu i eksploatacji wraz z wymianą dotychczas użytkowanych zużytych składników ich wyposażenia technicznego takich jak: dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji.”

Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na wykończenie lokalu mieszkalnego mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako wydatki poniesione na budowę lub remont tego lokalu. Wnioskodawca musi jednak pamiętać, że wśród wydatków uwzględnionych przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania mogły się jedynie znaleźć wydatki poniesione na zakup towarów i materiałów budowlanych (o ile oczywiście zostały w odpowiedni sposób udokumentowane) w związku z wykończeniem nowego mieszkania (farby, płytki). W tym też zakresie stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Przy czym zaznaczyć trzeba, że wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na suchą zabudowę, jeżeli Wnioskodawca przez to rozumie zabudowę w formie stałej (meble na wymiar) oraz na wyposażenie mieszkania w sprzęt AGD i meble pozwalające na realizację w nim zamierzonych celów mieszkaniowych nie są wydatkami na remont mieszkania, bowiem stanowią one jedynie element wyposażenia a nie dokończenia budowy lub remontu mieszkania. W tym też zakresie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Podsumowując, przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego w 2009 r. a sprzedanego w 2013 r. będzie opodatkowany 19% podatkiem dochodowym – na podstawie art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

W sytuacji Wnioskodawcy przychodem ze sprzedaży lokalu mieszkalnego była wartość tego lokalu (wynikająca z aktu notarialnego na dzień dokonania sprzedaży), a więc kwota 250.000,00 zł o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o ewentualne koszty odpłatnego zbycia. Natomiast kosztami uzyskania przychodu były udokumentowane koszty nabycia tego lokalu mieszkalnego (tj. cena zakupu tego lokalu wynikająca z aktu notarialnego sprzedaży z 16 grudnia 2009 r.). Różnica była dochodem do opodatkowania.

Wnioskodawca mógł jednak skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy. Do wydatków na własne cele mieszkaniowe mogła zostać zaliczona kwota przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przeznaczona na zakup innego lokalu mieszkaniowego w wysokości 164.550,00 zł. Również część wydatków pochodząca z kwoty 40.215,54 zł przeznaczona na wykończenie nowego lokalu mieszkalnego udokumentowana fakturami na nazwisko Wnioskodawcy dotycząca zakupu farb i płytek mogła zostać uznana za wydatki na cele mieszkaniowe, zaś wydatki związane z zakupem sprzętu AGD i mebli oraz suchą zabudową (jeśli Wnioskodawca rozumie przez to zabudowę trwałą dotyczącą mebli na wymiar) nie mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako wydatki poniesione na budowę lub remont lokalu mieszkalnego.

Natomiast wydatki na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup zbywanego lokalu mieszkalnego w wysokości 45.234,46 zł nie mogły zostać uznane za wydatki na cele mieszkaniowe uwzględnione przy obliczeniu dochodu zwolnionego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na fakt, że odliczeniu od przychodu ze sprzedaży podlegała uprzednio cena nabycia tej nieruchomości.

Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) – w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.