Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPB1-3.4511.151.2016.10.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-08
Teza: Powstanie przychodu w związku z otrzymaniem środków pieniężnych z tytułu częściowego obniżenia wkładu niepieniężnego w spółce komandytowej, określenia źródła tego przychodu oraz kosztów uzyskania tego przychodu.
Słowa kluczowe: aport; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; majątek; obniżka (obniżenie); prawa-prawa majątkowe; przedsiębiorstwa; przychód; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; udział; wkład; wkład-wycofanie wkładu; wspólnik; zmniejszenie; zwrot; zwrot-zwrot wkładów; środek-środki pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) oraz art. 223 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 19 lipca 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 457/17 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 14 stycznia 2020 r.) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 18 października 2019 r. sygn. akt II FSK 3624/17 stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 października 2016 r. (data wpływu 20 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej ustawy – o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu w związku z otrzymaniem środków pieniężnych z tytułu częściowego obniżenia wkładu niepieniężnego w spółce komandytowej (pytanie nr 1) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   powstania przychodu w związku z otrzymaniem środków pieniężnych z tytułu częściowego obniżenia wkładu niepieniężnego w spółce komandytowej (pytanie nr 1),
*   określenia źródła tego przychodu (pytanie nr 2),
*   kosztów uzyskania tego przychodu (pytanie nr 3).

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 28 grudnia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, wydał interpretację nr 3063-ILPB1-3/4511.151.2016.1.DS, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   powstania przychodu w związku z otrzymaniem środków pieniężnych z tytułu częściowego obniżenia wkładu niepieniężnego w spółce komandytowej (pytanie nr 1),
*   kosztów uzyskania tego przychodu (pytanie nr 3)

oraz za prawidłowe w zakresie:

*   określenia źródła tego przychodu (pytanie nr 2).

Wnioskodawca na ww. interpretację przepisów prawa podatkowego wniósł wezwanie do usunięcia naruszenia prawa (data wpływu 10 lutego 2017 r.).

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, pismem z 22 lutego 2017 r. nr 3063-ILPB1-3.4511.151.2016.2.DS stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   powstania przychodu w związku z otrzymaniem środków pieniężnych z tytułu częściowego obniżenia wkładu niepieniężnego w spółce komandytowej (pytanie nr 1),
*   kosztów uzyskania tego przychodu (pytanie nr 3).

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 28 grudnia 2016 r. nr 3063-ILPB1-3/4511.151.2016.1.DS złożył skargę z 7 kwietnia 2017 r. (data wpływu 12 kwietnia 2017 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z 19 lipca 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 457/17 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z 28 grudnia 2016 r. nr 3063-ILPB1-3/4511.151.2016.1.DS.

W tym wyroku WSA stwierdził, że zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i w doktrynie przyjmuje się, że „milczenie” ustawodawcy, co do określonych zdarzeń faktycznych, niezależnie z jakiego powodu ono wynika, jest traktowane jako obszar wolny od opodatkowania i zakazane jest stosowanie w tym wypadku analogii. Przepis art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi dopełnienie treści art. 14 ust. 2 pkt 16 tej ustawy stanowiącego, że do przychodów z działalności gospodarczej zalicza się środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawna z tytułu wystąpienia z takiej spółki. W świetle art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy całkowitym wystąpieniu ze spółki niebędącej osobą prawną, wyłączeniu z przychodów, którymi są środki pieniężne otrzymane ze spółki w związku z wystąpieniem, podlega nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszona jednak o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce oraz o koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają kwoty faktycznie otrzymane ze spółki pomniejszone o dochód przypadający na wspólnika, podlegający opodatkowaniu wcześniej. Przepis wskazuje, że dochód przypadający na wspólnika, który pomniejsza przychód z tytułu wystąpienia ze spółki, podlega obniżeniu o wypłaty dokonane wcześniej z tytułu z udziału w spółce. W przepisie tym nie wskazano wprost, o jakie wypłaty ustawodawcy chodzi. W ocenie Sądu przez takie wypłaty należy rozumieć wypłacone zyski spółki przypadające na wspólnika.

Zdaniem Sądu treść art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że zamierzeniem ustawodawcy było opodatkowanie wspólników spółki osobowej z tytułu kwot otrzymanych w związku z wystąpieniem ze spółki wyłącznie w zakresie, w jakim kwoty te stanowiły nadwyżkę nad dochodami spółki przypadającymi na wspólnika, które nie zostały mu wcześniej wypłacone. Wystąpienie wspólnika ze spółki osobowej jest okolicznością faktyczną, której skutki podatkowe są różne od zmniejszenia wkładu wspólnika spółki osobowej. W przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki osobowej wypłacone mu kwoty mogą stanowić przychód podlegający opodatkowaniu, jeżeli będą wyższe od łącznego przypadającego na wspólnika dochodu spółki, za okres w którym wspólnik był wspólnikiem spółki osobowej, pomniejszonego o dochody wypłacone wcześniej wspólnikowi. Przychód ten może skutkować uzyskaniem przez podatnika dochodu.

Sąd uważa, że w przypadku wartości pieniężnych stanowiących kwoty, o które zmniejszony został wkład do spółki, kwoty te nie mogą być uznane za przychód podlegający opodatkowaniu. Częściowy zwrot w pieniądzu wcześniej wniesionego wkładu nie może spowodować powstania dochodu po stronie podatnika, gdyż w jego efekcie do majątku podatnika wraca ta jego część, która wcześniej została ulokowana w spółce. Operacja ta nie może spowodować powiększenia wartości majątku podatnika, gdyż w jej efekcie dochodzi jedynie do zamiany wkładu do spółki na pieniądze (lub niepieniężne składniki majątku), które on otrzymuje z tytułu zmniejszenia wkładu. Zatem przy zmniejszeniu wkładu zmienia się rodzaj posiadanego przez podatnika majątku lecz nie zmienia się jego wartość.

Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu różnica między wystąpieniem ze spółki osobowej i częściowym zmniejszeniem wkładu do spółki osobowej powoduje, że przepis art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może mieć zastosowania do zmniejszenia wkładu do spółki osobowej w drodze wnioskowania a fortiori. Nie oznacza to, że wartość, o którą zostaje zmniejszony wkład do spółki osobowej w drodze wypłaty pieniędzy, może być traktowana jako przychód podatkowy. W ocenie Sądu wartość ta nie jest przychodem podatkowym, gdyż ze swej istoty nie może zaowocować powstaniem dochodu po stronie podatnika ją otrzymującego.

W ocenie Sądu zmniejszenie wkładu do spółki osobowej jest neutralne podatkowo, co czyni bezzasadnymi rozważania Organu dotyczące kosztu uzyskania przychodu z tytułu zmniejszenia wkładu do spółki osobowej.

Od ww. wyroku Szef Krajowej Administracji Skarbowej złożył skargę kasacyjną z 18 września 2017 r. nr 0110-KWR2.4021.50.2017.2.MG do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z 18 października 2019 r. sygn. akt II FSK 3624/17 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną.

Zdaniem NSA skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, dlatego podlega oddaleniu.

W uzasadnieniu ww. wyroku Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że zagadnienie prawne stanowiące – w granicach wyznaczonych treścią zarzutów kasacyjnych – istotę sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy zwrot części wkładu w spółce niemającej osobowości prawnej powoduje powstanie przychodu z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust.1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kwestia ta była już rozważana wielokrotnie w judykatach Naczelnego Sądu Administracyjnego, a skład orzekający w niniejszej sprawie podziela ocenę zawartą w wyrokach tego sądu z: 4 lipca 2019 r., II FSK 2438/17, 19 września 2019 r., II FSK 3342/17, z 26 czerwca 2018 r.; II FSK 1721/16, z 19 września 2018 r. II FSK 2549/16; z 16 listopada 2018 r. II FSK 2790/18; z 29 listopada 2019 r., II FSK 3386/16; z 17 maja 2019 r., II FSK 1501/17, wykorzystując zaprezentowaną w tych orzeczeniach argumentację prawną. W konsekwencji NSA uznał za trafne stanowisko wyrażone prze WSA we Wrocławiu w pisemnych motywach zaskarżonego wyroku, zgodnie z którym zwrot części wkładu w spółce niemającej osobowości prawnej nie powoduje powstania przychodu z działalności gospodarczej.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego – wspólnik spółki komandytowej w wyniku częściowego zwrotu wkładu odzyskuje część swojego majątku, wniesionego wcześniej do spółki. Zwrot wkładu oznacza, że przy wystąpieniu ze spółki, czy też jej likwidacji zwrócony mu zostanie jego udział kapitałowy odpowiadający rzeczywiście pozostawionemu w spółce wkładowi. Nie sposób uznać, że zwrot części wkładu stanowić ma przychód w rozumieniu art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kwota uzyskana jako zwrot części wkładu stanowi bowiem część wartości wcześniej wniesionego do spółki osobowej majątku podatnika, a jednocześnie pomniejsza jego udział kapitałowy w spółce.

Według Sądu kasacyjnego ustawodawca nie przewidział sytuacji, w której częściowe wystąpienie ze spółki osobowej wiązałoby się z powstaniem obowiązku podatkowego. Gdyby sytuacja ta wiązała się z powstaniem tego obowiązku, znalazłoby to swoje odzwierciedlenie w odpowiednich przepisach ustawy. W prawie podatkowym zaistniała w związku z tym nieuświadomiona (niezamierzona) przez ustawodawcę luka ustawowa, uniemożliwiająca stosowanie prawa. Lukę tę można i należy uzupełnić przez analogię legis (por. R. Mastalski, Stosowanie prawa podatkowego, Warszawa 2008, s. 122-126). Analogia legis polega na podporządkowaniu określonych kategorii stanów faktycznych przepisowi, z którego w drodze wykładni językowej nie sposób wywieść normy o takim zasięgu (por. B. Brzeziński, Podstawy wykładni prawa podatkowego, Gdańsk 2008, s. 123).

Zdaniem Sądu – w tym przypadku przepisem regulującym sytuację podobną jest art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Określa on podatkowe skutki zwrotu wspólnikowi wkładów wniesionych do spółki niebędącej osobą prawną. Dotyczy to wprawdzie sytuacji likwidacji spółki czy wystąpienia z niej wspólnika, jednak biorąc pod uwagę, że obniżenie wkładu powoduje, że nie będzie on (w części zwróconej) uwzględniany przy obliczaniu udziału kapitałowego wspólnika w razie jego wystąpienia ze spółki bądź likwidacji spółki, należy uznać, że uregulowany w nim stan faktyczny jest pod istotnymi względami podobny do stanu faktycznego przedstawionego w niniejszej sprawie. Skoro zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przy wystąpieniu ze spółki opodatkowaniu podlega nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania pomniejszona o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce, to moment opodatkowania wypłaty z tytułu udziału w spółce został odroczony do chwili całkowitego z niej wystąpienia. Zatem skutki podatkowe tej wypłaty powinny być analizowane dopiero w momencie likwidacji spółki albo wystąpienia wspólnika ze spółki.

W konsekwencji Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że wypłata przez spółkę komandytową na rzecz wspólnika środków pieniężnych lub przekazanie części majątku spółki tytułem zmniejszenia udziału kapitałowego nie spowoduje powstania po stronie tego wspólnika przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   powstania przychodu w związku z otrzymaniem środków pieniężnych z tytułu częściowego obniżenia wkładu niepieniężnego w spółce komandytowej (pytanie nr 1),
*   określenia źródła tego przychodu (pytanie nr 2)
*   kosztów uzyskania tego przychodu (pytanie nr 3),

wymaga ponownego rozpatrzenia przez Organ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest wspólnikiem komandytariuszem w spółce osobowej (komandytowej) działającej pod firmą A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa z siedzibą na terytorium Polski (dalej: Spółka). Spółka została zawiązana mocą umowy spółki komandytowej z dn (…) r. W dniu zawiązania umowy Spółki Wnioskodawca wniósł do Spółki wkład pieniężny w kwocie (…) zł.

W dniu 27.12.2010 r. miała miejsce zmiana umowy Spółki komandytowej polegająca na wniesieniu przez Wnioskodawcę do Spółki wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa A w rozumieniu art. 55 (1) k.c., w oparciu o które Wnioskodawca prowadził dotychczas działalność gospodarczą w zakresie handlu detalicznego i produkcji spożywczej na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej o numerze 9815, obejmującego składniki przedsiębiorstwa A wg stanu na dzień 27.12.2010 r.

W skład Aportu weszły w szczególności takie składniki majątku, jak prawa do znaków towarowych, prawo własności do „(…)”, środki trwałe, w tym w szczególności pojazdy oraz wartości niematerialne i prawne oraz wyposażenie związane z działalnością handlową i produkcyjną, gotówka w kasach oraz towary i materiały znajdujące się w sklepie A, prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów najmu i dzierżawy, a także innych umów dotyczących działalności przedsiębiorstwa, prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę, należności i zobowiązania. Wartość aportu (przedsiębiorstwa) została ustalona w oparciu o wycenę dokonaną przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego.

W związku z powyższym wartość wkładów Wnioskodawcy po wniesieniu ww. aportu do chwili obecnej przedstawia się następująco: wkład pieniężny w kwocie (…) zł oraz wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa o wartości (…) zł.

Wnioskodawca planuje podjęcie decyzji o częściowym obniżaniu wartości przysługującego mu udziału kapitałowego w Spółce, ustalonego w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa. Obniżanie wartości wkładu, o którym mowa, będzie następowało poprzez wypłaty środków pieniężnych, przy czym każdorazowo wypłata środków pieniężnych będzie dokonywana tytułem umorzenia części wniesionego wkładu niepieniężnego, a wielkość tych wypłat będzie niższa niż wartość wniesionego do spółki wkładu niepieniężnego. Wypłaty środków pieniężnych, o których wyżej mowa, nie będą związane z wystąpieniem Wnioskodawcy ze Spółki czy likwidacją tej Spółki.

Wnioskodawca planuje, iż pierwsze wypłaty, o których wyżej mowa, mogą być dokonywane w przeciągu najbliższych 6 miesięcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wskazane w stanie faktycznym planowane wypłaty środków pieniężnych na rzecz Wnioskodawcy z tytułu częściowego obniżenia wniesionego wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej – będą dla Wnioskodawcy w momencie uzyskania tych środków pieniężnych neutralne podatkowo, tj. nie będą skutkować powstaniem przychodu podatkowego w momencie ich otrzymania?
2.  Zakładając, że odpowiedź na ww. pytanie 1 będzie negatywna, tj. wskazane środki pieniężne będą skutkować powstaniem przychodu podatkowego dla Wnioskodawcy w momencie otrzymania – Wnioskodawca prosi o odpowiedź, do jakiego źródła przychodu powinny być zakwalifikowane wypłaty środków pieniężnych dokonywane z tytułu częściowego obniżania wkładu niepieniężnego wniesionego do Spółki?
3.  W jaki sposób powinien zostać ustalony koszt uzyskania przychodu z tytułu otrzymania środków pieniężnych w związku z częściowym zwrotem wkładu – czy kosztem tym będą (w odpowiedniej proporcji): wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie składników majątku wniesionych w ramach aportu przedsiębiorstwa (tzw. koszt historyczny) czy też kosztem będzie wartość wniesionego aportem przedsiębiorstwa wynikająca z umowy spółki komandytowej?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy wskazane w stanie faktycznym planowane wypłaty środków pieniężnych na rzecz Wnioskodawcy z tytułu częściowego obniżenia wniesionego wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej – będą dla Wnioskodawcy w momencie uzyskania tych środków pieniężnych neutralne podatkowo, tj. nie będą skutkować powstaniem przychodu podatkowego w momencie ich wypłaty. Opodatkowanie wypłat z tytułu obniżenia udziału kapitałowego (zmniejszenia wkładu) Wnioskodawcy w Spółce będzie natomiast odroczone do momentu całkowitego wystąpienia Wnioskodawcy ze Spółki.

Wątpliwości związane z ustaleniem skutków podatkowych wypłaty ze spółki osobowej środków pieniężnych tytułem częściowego obniżenia wkładu wspólnika, niezwiązanego z wystąpieniem ze spółki osobowej czy likwidacją takiej spółki – wynikają z braku w przepisach ustaw o podatkach dochodowych stosownych regulacji w tym zakresie. Przepisy regulują jedynie skutki związane z likwidacją czy wystąpieniem wspólnika ze spółki osobowej.

I tak, w przypadku wspólnika występującego ze spółki niebędącej osobą prawną, co do zasady przychodem z działalności gospodarczej są środki pieniężne otrzymane przez wspólnika z tytułu wystąpienia z takiej spółki, a także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją lub wystąpieniem (art. 14 ust. 2 pkt 16 i 17 updof).

Do przychodów nie zalicza się jednak środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki osobowej (art. 14 ust. 3 pkt 10 updof), a także środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika z tytułu wystąpienia ze spółki – w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika z takiej spółki nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziałów w tej spółce (art. 14 ust. 3 pkt 11 updof). Przychodem z działalności nie są także przychody z odpłatnego zbycia otrzymanych w związku z likwidacją lub wystąpieniem składników majątku, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wspólnik wystąpił ze spółki, bądź po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej (art. 14 ust. 3 pkt 12 updof).

Ponadto, zgodnie z art. 24 ust. 3c updof, dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną, w przypadku otrzymania środków pieniężnych jest różnica między przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce.

Należy natomiast zauważyć, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają jakichkolwiek regulacji stanowiących podstawę opodatkowania wypłat dokonywanych tytułem zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce osobowej.

Mając natomiast na względzie cytowane wyżej regulacje ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczące opodatkowania wypłat środków pieniężnych ze spółki osobowej, należy stwierdzić, że opodatkowanie, o którym mowa, jest odroczone do momentu wystąpienia wspólnika z takiej spółki. Należy podkreślić, iż przepis art. 14 ust. 2 pkt 16 updof reguluje wyłącznie skutki podatkowe wystąpienia wspólnika ze spółki osobowej, przy czym nie można z takim wystąpieniem wspólnika utożsamiać sytuacji zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika spółki osobowej. Zdaniem Wnioskodawcy nie można więc przyjąć, iż środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę w związku z częściowym obniżeniem wkładu w Spółce miałyby podlegać opodatkowaniu na podstawie cyt. wyżej art. 14 ust. 2 pkt 16 updof.

Nie znajduje również podstaw stanowisko, zgodnie z którym wypłata przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy środków pieniężnych tytułem zmniejszenia udziału kapitałowego w Spółce miałoby skutkować powstaniem przychodu podatkowego na podstawie art. 11 ust. 1 updof, zgodnie z którym przychodami są m.in. otrzymane przez podatnika pieniądze i wartości pieniężne. Zdaniem Wnioskodawcy otrzymanych z ww. tytułu środków pieniężnych nie można utożsamiać z przychodem, bowiem wspólnik spółki osobowej jedynie odzyskuje w powyższy sposób część swojego majątku wniesionego wcześniej do spółki jako wkład – nie ma więc podstaw, aby doszukiwać się w tej sytuacji powstania po stronie wspólnika jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego.

Reasumując, skoro przepisy updof nie zawierają regulacji mogących stanowić jednoznaczną podstawę opodatkowania wypłat środków pieniężnych dokonywanych przez spółkę osobową na rzecz wspólnika z tytułu częściowego zwrotu wkładu ze spółki osobowej, to tym samym nie powinno budzić wątpliwości, że w momencie uzyskania takiej wypłaty środków pieniężnych przez wspólnika spółki osobowej będzie ona neutralna podatkowo, a skutki podatkowe z tym związane powinny być rozpoznane dopiero w momencie wystąpienia wspólnika ze spółki.

Należy zauważyć, że w sytuacji wystąpienia wspólnika ze spółki osobowej, wyłączeniu z przychodów podlega nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszona jednak o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce. Z powyższego wynika więc, że wcześniejsze wypłaty z tytułu udziału w spółce w istocie powiększają przychód do opodatkowania w momencie wystąpienia wspólnika ze spółki. Przyjmując więc, że także wypłaty dokonywane z tytułu częściowego zwrotu wkładu podlegają opodatkowaniu – zgodnie z ww. przepisem – w momencie wystąpienia wspólnika ze spółki, to w takiej sytuacji, polegałyby one ponownemu opodatkowaniu, tj. raz w momencie wypłaty z tytułu częściowego zwrotu wkładu i ponownie w momencie występowania wspólnika ze spółki. Brak przy tym regulacji, która nakazywałaby wyłączyć z opodatkowania przy wystąpieniu wspólnika wypłaty z tytułu obniżenia wkładu, które zostały wcześniej opodatkowane (tj. w momencie ich wypłaty).

W konsekwencji należy przyjąć, iż wszelkie wypłaty z tytułu udziału w spółce osobowej powinny być opodatkowane wyłącznie w momencie utraty statusu wspólnika w spółce, tj. w związku z wystąpieniem z takiej spółki bądź jej likwidacją. Uzasadnieniem powyższego stanowiska jest także przyjęty na gruncie podatku dochodowego mechanizm opodatkowania wspólników spółek osobowych na zasadzie memoriałowej.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż powyższe stanowisko znajduje pełne potwierdzenie w najnowszym orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego – warto w tym miejscu wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22.05.2014 r. sygn. akt II FSK 1471/12, w którym Sąd stwierdził, iż częściowy zwrot wkładu w spółce osobowej w momencie uzyskania wypłaty przez wspólnika jest neutralny podatkowo, a opodatkowanie wypłat z tytułu obniżenia udziału w spółce jest odroczone do momentu całkowitego wystąpienia wspólnika ze spółki.

W uzasadnieniu wskazanego wyżej wyroku NSA stwierdził m.in., że skoro przychody spółki osobowej są opodatkowane na poziomie jej wspólników na zasadzie memoriałowej, tj. niezależnie od dokonania wypłaty ze spółki, to tym samym faktyczne przepływy pieniężne między spółką a wspólnikami powinny być neutralne podatkowo. W przeciwnym wypadku, mogłoby dojść do podwójnego opodatkowania – przychody i koszty z udziału w spółce osobowej byłyby opodatkowane „na bieżąco” (tj. według zasady memoriałowej), a następnie podlegałyby ponownemu opodatkowaniu w przypadku faktycznych przepływów pieniężnych między spółką a wspólnikiem (tj. według zasady kasowej). Jednocześnie odstępstwa od zasady memoriałowej mogą być wprowadzone jedynie wyjątkowo – tylko, gdy ustawodawca wyraźnie wskaże to w ustawie podatkowej. W przypadku, gdy ustawodawca nie zdecydował się wprowadzić w przepisach updop wyraźnej normy nakazującej opodatkowanie częściowego zwrotu wkładu ze spółki osobowej, to nie ulega wątpliwości, że w momencie uzyskania wypłaty przez wspólnika jest ona neutralna podatkowo (skutki podatkowe tej wypłaty powinny być analizowane dopiero w momencie likwidacji spółki albo wystąpienia wspólnika ze spółki). Sąd zwrócił również uwagę, iż „milczenie” ustawodawcy co do określonych zdarzeń faktycznych, niezależnie z jakiego powodu ono wynika, jest traktowane jako obszar wolny od opodatkowania i zakazane jest stosowanie w tym wypadku analogii.

Podobne stanowisko zaprezentowane zostało także w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 lipca 2014 r. sygn. akt II FSK 2046/12, w wyroku z dnia 27 maja 2015 r. sygn. akt II FSK 1212/13, a także w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 29.06.2016 r. sygn. akt I SA/Wr 253/16.

Należy także wskazać na wyrok WSA w Łodzi z 13.02.2015 r. I SA/Łd 1377/14, w którym Sąd potwierdził, że argumenty w zakresie możliwości opodatkowania częściowego zwrotu wkładu wniesionego do spółki osobowej przedstawione w ww. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22.05.2014 r. mają bezpośrednie zastosowanie na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, wskazane w stanie faktycznym planowane wypłaty środków pieniężnych na rzecz Wnioskodawcy z tytułu częściowego obniżenia wniesionego wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej – będą dla Wnioskodawcy w momencie uzyskania tych środków pieniężnych neutralne podatkowo, tj. nie będą skutkować powstaniem przychodu podatkowego w momencie ich wypłaty, a ich opodatkowanie będzie odroczone do momentu wystąpienia Wnioskodawcy ze spółki.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

W ocenie Wnioskodawcy, przyjmując jednak założenie, że wskazane środki pieniężne będą skutkować powstaniem przychodu podatkowego dla Wnioskodawcy w momencie wypłaty – powinny one zostać zaliczone do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Kwestia zakwalifikowania częściowego zwrotu wkładu na rzecz wspólnika spółki osobowej będącego osobą fizyczną do właściwego źródła przychodów jest przedmiotem rozbieżnych stanowisk. Zdaniem Wnioskodawcy nie zasługuje na akceptację stanowisko, zgodnie z którym tego rodzaju środki pieniężne, tj. uzyskane tytułem częściowego zwrotu wkładu, należy kwalifikować do źródła przychodów, jakimi są prawa majątkowe, o których mowa w art. 18 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 7 updof, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Należy natomiast zaaprobować stanowisko, zgodnie z którym tego rodzaju wypłaty środków pieniężnych powinny być kwalifikowane do źródła przychodów, jakim jest działalność gospodarcza, co oznacza m.in. możliwość zastosowania zasad opodatkowania podatkiem liniowym.

Jeżeli bowiem na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 16 updof środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki osobowej z tytułu wystąpienia z takiej spółki są traktowane jak przychód z działalności gospodarczej, to tak samo powinien zostać zakwalifikowany przychód uzyskany z tytułu otrzymania środków pieniężnych tytułem częściowego obniżenia wkładów. W konsekwencji celem ustalenia dochodu związanego z wycofaniem części wkładu wniesionego do spółki osobowej powinien znaleźć również zastosowanie m.in. przepis art. 24 ust. 3c updof, zgodnie z którym dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki osobowej (w tym przypadku z tytułu częściowego zwrotu wkładu) jest różnica między przychodem ustalonym zgodnie z art. 14 a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce.

Nie znajduje natomiast żadnego uzasadnienia zakwalifikowanie przychodu z tytułu zwrotu części wkładu wniesionego do spółki osobowej jako przychodu z praw majątkowych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 updof.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w przykładowej interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16.11.2015 r. IPPB1/415-1094/11/15-7/S/EC.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

W ocenie Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodu z tytułu otrzymania środków pieniężnych w związku z częściowym zwrotem wkładu będzie (w odpowiedniej proporcji) wydatek poniesiony na nabycie (objęcie) ogółu praw i obowiązków w Spółce, za który to wydatek należy uznać wynikającą z umowy Spółki komandytowej wartość wniesionego aportem przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawcy zastosowanie znajdzie w tym wypadku art. 24 ust. 3c updof, zgodnie z którym dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki osobowej w przypadku otrzymania środków pieniężnych jest różnica między przychodem z tego tytułu ustalonym zgodnie z art. 14 a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce.

W przedstawionym stanie faktycznym przedmiotem wkładu, którego obniżenie planuje Wnioskodawca, było całe przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 (1) Kodeksu cywilnego, a wartość tego wkładu została wyceniona z uwzględnieniem wartości rynkowej przez biegłego rzeczoznawcę.

Zdaniem Wnioskodawcy za wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziału w spółce osobowej, w przedstawionym stanie faktycznym, należy uznać wartość przedsiębiorstwa ustaloną na dzień wniesienia wkładu. Należy zauważyć, iż na gruncie art. 24 ust. 3c updof wydatek ma dotyczyć nie tyle nabycia wkładu, ale nabycia lub objęcia prawa do udziałów w spółce. Wydatkowanie środków na nabycie udziałów w spółce następuje więc w momencie wniesienia ich do spółki osobowej, bowiem wówczas uszczuplają one majątek wspólnika i wchodzą do majątku spółki osobowej. W związku z powyższym istotna jest ich wartość z dnia wniesienia do spółki, bowiem wartość ta odzwierciedla uszczuplenie majątku wspólnika.

Nie jest natomiast, w ocenie Wnioskodawcy, zasadnym stanowisko, zgodnie z którym za wydatki na nabycie prawa do udziału w Spółce, stanowiące koszt uzyskania przychodu uzyskanego w związku z częściowym obniżeniem tego udziału – należałoby uznać faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na nabycie składników majątkowych wnoszonych w ramach aportu przedsiębiorstwa, tzn. wartość historyczną tych składników, a nie ich wartość ustaloną na dzień wniesienia wkładu niepieniężnego.

Na poparcie powyższego stanowiska należy wskazać na fragmenty wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 listopada 2015 r. II FSK 2224/13, w którym Sąd potwierdził, iż istotna jest wartość składników majątkowych w chwili ich wniesienia, albowiem ona stanowi o uszczupleniu majątku osoby nabywającej udziały w spółce, a przepis art. 24 ust. 3c updof nie daje podstaw do poszukiwania wartości historycznej wkładu, jako środków pieniężnych wydatkowanych na nabycie danego składnika majątkowego. W uzasadnieniu ww. wyroku Sąd wskazuje m.in.: „(\`(...)\`) Wydatkiem są nie tylko środki pieniężne, ale też inne składniki majątku, które są «wydawane» – w tym przypadku – w związku z nabyciem lub objęciem prawa do udziałów w takiej spółce. Według organu, w przypadku nabycia prawa do udziału w spółce osobowej, w zamian za wkład niepieniężny, jako wydatek można potraktować jedynie wydatki faktycznie poniesione na nabycie tego składnika majątkowego – tzw. ich wartość historyczną. Sąd podkreślił, że stosownie do art. 24 ust 3c u.p.d.o.f., wydatek ma dotyczyć «nabycia lub objęcia prawa do udziałów w takiej spółce», a nie nabycia wkładu. «Wydatkowanie» określonych składników majątkowych następuje w chwili wniesienia ich do spółki osobowej, wtedy bowiem wychodzą one z majątku wnoszącego wkład i wchodzą do majątku spółki. Istotna jest zatem ich wartość w chwili wniesienia, albowiem ona stanowi o uszczupleniu majątku osoby nabywającej udziały w spółce. Przepis art. 24 ust. 3c u.p.d.o.f. nie daje podstaw do poszukiwania wskazanej przez organ wartości historycznej wkładu, jako środków pieniężnych wydatkowanych na nabycie danego składnika majątkowego. W ocenie WSA, przyjęcie stanowiska, że wydatkiem (w rozumieniu art. 24 ust. 3c u.p.d.o.f.) jest wartość historyczna składników majątkowych wnoszonych do spółki osobowej prowadzi do trudnych do zaakceptowania wniosków. (…) Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: (…) Należy zgodzić się z Sądem pierwszej instancji, że zgodnie z art. 24 ust. 3c u.p.d.o.f. wydatek ma dotyczyć «nabycia lub objęcia prawa do udziałów w takiej spółce», a nie nabycia wkładu. «Wydatkowanie» określonych składników majątkowych następuje w chwili wniesienia ich do spółki osobowej, wtedy bowiem wychodzą one z majątku wnoszącego wkład i wchodzą do majątku spółki. Istotna jest zatem ich wartość w chwili wniesienia, albowiem ona stanowi o uszczupleniu majątku osoby nabywającej udziały w spółce. Przepis art. 24 ust. 3c u.p.d.o.f. nie daje podstaw do poszukiwania wskazanej przez organ wartości historycznej wkładu, jako środków pieniężnych wydatkowanych na nabycie danego składnika majątkowego (…)”.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, zasadnym będzie przyjęcie na gruncie przedstawionego stanu faktycznego, iż kosztem uzyskania przychodu z tytułu otrzymania środków pieniężnych w związku z częściowym zwrotem wkładu będzie wynikająca z umowy Spółki komandytowej, ustalona w wyniku wyceny przez biegłego rzeczoznawcę, wartość wniesionego aportem przedsiębiorstwa – z uwzględnieniem proporcji wartości tego przedsiębiorstwa do wartości częściowego obniżenia wkładu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie powstania przychodu w związku z otrzymaniem środków pieniężnych z tytułu częściowego obniżenia wkładu niepieniężnego w spółce komandytowej (pytanie nr 1) – jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, ponieważ niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu i orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r., poz. 505, z późn. zm.): spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl natomiast z art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.): ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną ‒ oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Spółka osobowa to spółka prawa handlowego, która nie posiada osobowości prawnej. Posiada jednak podmiotowość prawną, co oznacza, że może we własnym imieniu nabywać prawa i zaciągać zobowiązania. Może także posiadać własny majątek, odrębny od majątków jej wspólników. Dochody spółek niebędących osobami prawnymi nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników takiej spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce niebędącej podatnikiem podatku dochodowego uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki niebędącej osobą prawną jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z treści art. 8 ust. 1 tej ustawy: przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie natomiast do treści art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy: zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

W związku z powyższym, zarówno przychody, jak i koszty związane z działalnością spółki osobowej wspólnicy powinni określać proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku spółki.

W myśl art. 9 ust. 1 cyt. ustawy: opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast regulacja art. 9 ust. 2 ww. ustawy stanowi, że: dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W świetle art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy – odrębnym źródłem przychodów jest określona w art. 10 ust. 1 pkt 3 pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 16 tej ustawy: przychodem z działalności gospodarczej są również środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki.

Stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 10 ww. ustawy: do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2 nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Natomiast w myśl art. 14 ust. 3 pkt 11 omawianej ustawy podatkowej: do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2 nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest komandytariuszem w spółce komandytowej (dalej: Spółka), do której wniósł wkład pieniężny i niepieniężny w formie przedsiębiorstwa. Wartość aportu (przedsiębiorstwa) została ustalona na podstawie wyceny dokonanej przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego. Wnioskodawca planuje podjęcie decyzji o częściowym obniżaniu wartości przysługującego mu udziału kapitałowego w Spółce, ustalonego w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa. Obniżanie wartości wkładu będzie następowało przez wypłaty środków pieniężnych, przy czym każdorazowo wypłata środków pieniężnych będzie dokonywana tytułem umorzenia części wniesionego wkładu niepieniężnego, a wielkość tych wypłat będzie niższa niż wartość wniesionego do spółki wkładu niepieniężnego. Wypłaty środków pieniężnych nie będą związane z wystąpieniem Wnioskodawcy ze Spółki czy likwidacją tej Spółki.

Odnosząc powyższy opis do zacytowanych przepisów ustawy podatkowej, należy stwierdzić, że Spółka jest w rozumieniu art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych spółką niebędącą osobą prawną. Jednocześnie zacytowane regulacje odnoszą się wyłącznie do skutków podatkowych likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia wspólnika z takiej spółki. Natomiast zmniejszenie udziału kapitałowego wspólnika spółki niebędącej osobą prawną nie oznacza wystąpienia wspólnika z takiej właśnie spółki. Wystąpienie wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną jest okolicznością faktyczną, której skutki podatkowe są różne od zmniejszenia wkładu wspólnika takiej spółki. Dlatego też w przypadku wartości pieniężnych stanowiących kwoty, o które zmniejszony został wkład do spółki, kwoty te nie mogą być uznane za przychód podlegający opodatkowaniu. Ustawodawca nie przewidział sytuacji, w której częściowe wystąpienie ze spółki niebędącej osobą prawną wiązałoby się z powstaniem obowiązku podatkowego. Gdyby sytuacja ta wiązała się z powstaniem tego obowiązku, znalazłoby to swoje odzwierciedlenie w odpowiednich przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stąd wypłata przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy środków pieniężnych tytułem zmniejszenia udziału kapitałowego nie spowoduje powstania po jego stronie przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wypłacone środki pieniężne z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego nie powodują u Wnioskodawcy przysporzenia majątkowego, o którym mowa w tym przepisie.

Mając na uwadze powyższe, wypłata środków pieniężnych dokonywana z tytułu obniżenia wartości wkładu będzie generowała skutki podatkowe dopiero w momencie wystąpienia Wnioskodawcy ze Spółki. Do tego czasu wypłaty otrzymane przez Wnioskodawcę pozostają neutralne podatkowo.

Reasumując – wskazane w opisie sprawy planowane wypłaty środków pieniężnych na rzecz Wnioskodawcy z tytułu częściowego obniżenia wniesionego wkładu niepieniężnego do Spółki będą dla Wnioskodawcy w momencie uzyskania tych środków pieniężnych neutralne podatkowo, tj. nie będą skutkować powstaniem przychodu podatkowego w momencie ich otrzymania.

Wobec tego skoro Organ potwierdził prawidłowość stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawcę w odniesieniu do pytania nr 1, to nie udziela się odpowiedzi w zakresie pytań nr 2 i 3.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374, z późn. zm.) dodany przez art. 1 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568)).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.