Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.997.2022.4.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-16
Teza: Obowiązki płatnika w związku z wypłatą zysku wypracowanego przed przekształceniem.
Słowa kluczowe: spółki-przekształcenie spółki; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zyski-wypłata z zysku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.-Zasady pobierania zaliczek.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 40; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30-ust. 1-pkt 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 6a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 6b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 6c

**Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika jest:

\- w zakresie opodatkowania zysków PIT i CIT - **jest prawidłowe** ;

\- w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przysługującego komandytariuszom - **jest prawidłowe** ;

\- w zakresie możliwości skorzystania z pomniejszenia zryczałtowanego podatku, przysługującemu komplementariuszowi - **jest nieprawidłowe.**

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

31 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 31 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m. in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązków płatnika.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 18 stycznia 2023 r. (wpływ 19 stycznia 2023 r.)

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Spółka z o.o. (dalej jako - Spółka) powstała w wyniku przekształcenia ze spółki komandytowej A. Sp. z o.o. Sp. k. Spółka funkcjonuje od 2013 roku. Głównym przedmiotem działalności jest sprzedaż hurtowa i detaliczna (sklep internetowy) RTV i AGD w kraju i na terenie UE. Spółka opodatkowana była podatkiem dochodowym od osób fizycznych do 30 kwietnia 2021. Zyski wypracowane do tego okresu zostały częściowo wypłacone udziałowcom: 2 osoby fizyczne (komandytariusze) + A. sp. z o.o. (komplementariusz). Pozostała część ujęta została na kapitale zapasowym (dalej - Zysk PIT). Od 1 maja 2021 do 31 grudnia 2021 Spółka opodatkowana była podatkiem dochodowym od osób prawnych. Część zysku, która nie została wypłacona z tego okresu również zasiliła kapitał zapasowy Spółki (dalej - Zysk CIT). Z początkiem roku 2022 Spółka podjęła uchwałę o przekształceniu się ze spółki komandytowej na spółkę z o.o., której efektem jest wpis z dnia 7 września 2022. Księgi zamknięto na dzień poprzedzający wpis, tj. 6 września 2022r. Po uprawomocnieniu wpisu we wrześniu A. sp. z o.o. będąca jednym z trzech udziałowców sprzedała swe udziały pozostałym dwóm udziałowcom - osobom fizycznym. Aktualnie obaj udziałowcy (osoby fizyczne) mają po 50% udziałów w Spółce. Spółka zdecydowała o opodatkowaniu swych dochodów ryczałtem od dochodów spółek (CIT Estoński) od 1 października 2022r., w związku z czym nastąpiło kolejne zamknięcie ksiąg na dzień 30 września 2022.

**Pytania**

1.  Czy po przekształceniu spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, Spółka wypłacająca Zyski PIT oraz Zyski CIT będzie pełnić funkcje płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłacanych zysków?
2.  Czy po przekształceniu spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, Spółka wypłacająca Zyski PIT oraz Zyski CIT będzie pełnić funkcje płatnika podatku dochodowego od osób prawnych od wypłacanych zysków?
3.  Jeśli Spółka będzie pełnić funkcję płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych lub podatku dochodowego od osób prawnych to czy będzie mogła zastosować odliczenia od podatku i zwolnienia podatkowe jakie obowiązywały wspólników spółki komandytowej, a jakie zależały od ich statusu jako wspólnika tej spółki?

Niniejsza interpretacja stanowi udzielenie odpowiedzi w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych na pytanie nr 1 oraz nr 3 w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych - pytanie nr 1 oraz nr 3 w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Państwa stanowisko w sprawie**

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 1:

Spółka wypłacając Zyski PIT nie będzie pełniła funkcji płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłacanych zysków, gdyż na podstawie art. 13 ustawy z dnia 28 listopada 2020 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw wypłaty nie będą opodatkowane podatkiem dochodowym, (Dz.U.2020.2123, dalej: „Ustawa Zmieniająca”).

Natomiast Spółka wypłacając Zyski CIT będzie pełnić funkcje płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłacanych zysków.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 3:

W zakresie w jakim Spółka będzie pełnić funkcję płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych lub podatku dochodowego od osób prawnych będzie mogła zastosować odliczenia od podatku i zwolnienia podatkowe jakie obowiązywały wspólników spółki komandytowej, a jakie zależały od ich statusu jako wspólnika tej spółki.

Uzasadnienie

Zgodnie z przepisami art. 52 w zw. z 103 KSH wspólnik spółki komandytowej może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego. W spółkach osobowych, w odróżnieniu od spółek kapitałowych, do wypłaty udziału w zysku nie jest niezbędne nawet podjęcie przez wspólników formalnie uchwały o przeznaczeniu zysku do wypłaty (SN z dnia 5 marca 2009 r., sygn. akt III CSK 290/08).

W sytuacji kiedy wspólnicy Spółki zgłoszą żądanie za zamknięte lata podatkowe, a realizacja wypłat będzie podejmowana przez spółkę przekształconą nie będzie miało to wpływu na ich charakter na gruncie prawa podatkowego.

Wypłata zysków PIT

W ocenie Wnioskodawcy, w zakresie Zysków PIT wypracowanych za okres kiedy Spółka była podmiotem transparentnym podatkowo (czyli przed 1 maja 2021 roku) Spółka nie będzie pełnić funkcji płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych należnego od wypłaty Zysku PIT, ponieważ zdarzenie to będzie neutralne podatkowo (tj. wypłata Zysku PIT nie będzie opodatkowana podatkiem dochodowym). Nie ma w tym zakresie znaczenia, że na moment osiągnięcia Zysków PIT było trzech udziałowców, a w momencie faktycznej wypłaty Zysków PIT będzie ich tylko dwóch. Oznacza to, że Spółka nie będzie pełnić funkcji płatnika podatku dochodowego również w tej części wypłaconego Zysku PIT, który przypadał T. sp. z o.o. a który to zostanie wypłacony aktualnym udziałowcom, bowiem udziały T. sp. z o.o. nabyli pozostali udziałowcy i to oni nabyli prawa do otrzymania tej części Zysku PIT. Spółka nie będzie też pełnić funkcji płatnika podatku dochodowego od osób prawnych, bowiem faktyczna wypłata nastąpi na rzecz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych.

Na podstawie art. 13 Ustawy Zmieniającej do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Przepis ten wprost wskazuje, że dochody z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej, wypracowanego w okresie przed uzyskaniem przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (niezależnie od tego, kiedy będzie mieć miejsce ich wypłata) traktowane są podatkowo według stanu prawnego sprzed 1 stycznia 2021 roku (alternatywnie sprzed 1 maja 2021) – a więc z okresu w którym spółka komandytowa była transparentna podatkowo. W stanie prawnym przed 1 stycznia 2021 roku (alternatywnie przed 1 maja 2021) spółka komandytowa nie była podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podatnikami byli jedynie wspólnicy tej spółki. Tym samym osiągane przez spółkę komandytową przychody i koszty były odpowiednio przypisywane jej wspólnikom – i to oni opodatkowywali uzyskiwane dochody na bieżąco.

Tym samym, jeżeli Zyski PIT zostaną wypłacone technicznie przez Spółkę to nie będzie ona pełnić funkcji płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych oraz płatnika podatku dochodowego od osób prawnych - gdyż wypłaty na podstawie powołanego przepisu nie będą opodatkowane. Fakt, że Zysk PIT zostanie wypłacony z technicznego punktu widzenia przez Spółkę jest bez znaczenia z punktu widzenia prawa podatkowego, co znajduje odzwierciedlenie także w aktualnym dorobku interpretacyjnym dotyczącym sytuacji analogicznych dla sytuacji Spółki.

W tym bowiem przypadku (co zgodnie przyjmują organy podatkowe) Spółka będzie jedynie wykonawczynią zobowiązania zaciągniętego przez swoją poprzedniczkę prawną (art. 553 § 1 KSH) i nie będzie w żadnym stopniu wynikać z faktu posiadania udziałów w Spółce, co wyklucza możliwość uznania wypłaconych Zysków PIT za przychód z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej, które należy opodatkowywać przy ich wypłacie do wspólników.

Przykładowo, Wnioskodawca pragnie tutaj powołać następujące interpretacje indywidualne:

*   z dnia 2 sierpnia 2022 roku, sygn. 0111-KDIB2-1.4010.298.2022.4.MKU – dot. wypłaty zysków spółki komandytowej przez spółkę z o.o. wypracowanych jeszcze w okresie funkcjonowania spółki komandytowej;
*   z dnia 1 kwietnia 2022 roku (znak: 0115-KDIT3.4011.1071.2021.2.JG) - dot. wypłaty zysków spółki cywilnej przez spółkę komandytową wypracowanych jeszcze w okresie funkcjonowania spółki cywilnej (sytuacja analogiczna do sytuacji Spółki, ponieważ dotyczy wypłaty zysków wypracowanych przez podmiot transparentny podatkowo przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych);
*   z dnia 28 lutego 2022 roku (znak: 0111-KDIB2-1.4010.563.2021.2.PB) - dot. wypłaty zysków sp. komandytowej wypracowanych w okresie przed 1 maja 2021 roku, po przekształceniu jej w sp. z ograniczoną odpowiedzialnością;
*   z dnia 8 grudnia 2021 roku (znak: 0114-KDIP3-1.4011.861.2021.2.MK1) - dot. wypłaty zysków spółki komandytowej wypracowanych w okresie przed 1 maja 2021 roku, po przekształceniu jej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością;
*   z dnia 13 sierpnia 2021 roku (znak: 0112-KDIL2-2.4011.240.2021.2.AG) - dot. wypłaty zysków spółki komandytowej wypracowanych w okresie przed 1 maja 2021 roku, po przekształceniu jej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Podsumowując w zakresie wypłaty Zysków PIT za okres kiedy spółka komandytowa nie była podatnikiem podatku CIT (do 30 kwietnia 2021 r.) Spółka nie będzie pełnić funkcji płatnika podatku, a to z uwagi na to, ze takie wypłaty na podstawie Ustawy Zmieniającej nie będą opodatkowane - były już opodatkowane na bieżąco przez wspólników w momencie ich osiągania.

Pobocznie Wnioskodawca wskazuje, że w tej sytuacji nie wystąpią również niepodzielone zyski w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o PIT i również z tego względu Spółka nie będzie pełnić funkcji płatnika podatku. Nie dojdzie bowiem do przekształcenia spółki komandytowej w spółkę niebędącą osobą prawną – spółka komandytowa przekształciła się w spółkę z o.o. czyli w spółkę będącą osobą prawną. Takie stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie m.in w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS - z 8 lutego 2022 (znak: 0114-KDIP3-1.4011.1053.2021.2.MG), zgodnie z którą: Zyski wypracowane przez spółki komandytowe do 31 grudnia 2020 r., a także wypracowane od 1 stycznia do 30 kwietnia 2021 r., które zostały opodatkowane po stronie wspólników, osób fizycznych, będących komandytariuszami spółek komandytowych, w związku z planowanym przekształceniem spółek komandytowych w spółki z o.o., nie będą stanowić niepodzielonych zysków w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie dojdzie bowiem do przekształcenia spółki komandytowej w spółkę niebędącą osobą prawną na gruncie przepisów podatkowych.

WYPŁATA ZYSKÓW CIT

Natomiast Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w zakresie Zysków CIT, wypracowanych kiedy spółka komandytowa już była podatnikiem podatku CIT, Spółka będzie pełnić funkcję płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych od tych wypłat, nie będzie natomiast pełnić funkcji płatnika podatku dochodowego od osób prawnych, bowiem faktyczna wypłata nastąpi na rzecz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych. Nie ma w tym zakresie znaczenia, że na moment osiągnięcia Zysków CIT było trzech udziałowców, a w momencie faktycznej wypłaty Zysków CIT będzie ich tylko dwóch. Oznacza to, że Spółka będzie pełnić funkcję płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych również w tej części wypłaconego Zysku CIT, który przypadał T sp. z o.o. a który to zostanie wypłacony aktualnym udziałowcom, bowiem udziały T sp. z o.o. nabyli pozostali udziałowcy i to oni nabyli prawa do otrzymania tej części Zysku CIT.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o PIT płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o PIT, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych m.in. w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT.

Z kolei art. 30a ust. 6a ustawy o PIT stanowi, iż zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Analogiczne przepisy znajdują się w ustawie o CIT (art. 22 ust. 1, art. 26 ust. 1 ustawy o CIT).

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w niniejszych przepisach zawarto ogólną regulację dotyczącą ustalania w jaki sposób podatek za przychody uzyskane przez komplementariusza w spółce komandytowej jest odliczany i nie jest zależne od tego jaki podmiot faktycznie dokonuje wypłat (w zakresie płatnika nie wskazano, że płatnikiem ma być spółka komandytowa, a w zakresie przepisów umożliwiających odliczenie użyto ogólnego sformułowania: pomniejsza się. Tym samym stosowanie mechanizmu odliczenia podatku należnego od zysku uzyskanego przez komplementariusza zależne jest od spełnienia następujących warunków:

\- zysk musi być uzyskany przez komplementariusza;

\- wypłata musi być udziałem zysku spółki komandytowej, której komplementariusz jest/ był wspólnikiem.

Nie jest natomiast zależne od tego jaki podmiot dokonuje wypłat. Skoro zatem z powołanego powyżej przepisu wprost będzie wynikało, że Spółka, będąca osobą prawną, będzie dokonywać wypłat należności określonych z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT będzie pełniła rolę płatnika i będzie zobowiązana do dokonania przy wypłacie odliczenia podatku wynikającego z art. 30a ust. 6a-6e ustawy o PIT.

Analogiczną ogólną zasadę dokonywania wypłat wskazano, w przepisach dotyczących zwolnień przychodów komandytariusza z udziału w zyskach spółki komandytowej. Przepisy w tym zakresie wskazują, że zwalnia się kwoty stanowiące 50% przychodów uzyskanych przez komandytariusza z tytułu udziału w zyskach w spółce komandytowej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (\`(...)\`). Skoro komandytariuszami w spółce komandytowej były jedynie osoby fizyczne - na podstawie art. 41 ust. 1 i 4 i nast. ustawy o PIT Spółka przy wypłatach będzie pełniła funkcję płatnika podatku zobowiązana do zbadania czy wspólnikowi przysługuje w przypadku wypłaty zwolnienie przedmiotowe (a dokładnie z art. 21 ust. 1 pkt 51a ustawy o PIT).

Podsumowując, w przypadku wypłat Zysku CIT dokonywanych przez Spółkę nadal będą to wypłaty zysków ze spółki komandytowej do jej wspólników. Tym samym mimo, że zostanie dokonane przekształcenie, to w zakresie wypłat Zysków CIT Spółka będzie zobowiązana do ich dokonywania w taki sam sposób jak dokonywałaby je spółka komandytowa będąca podatnikiem CIT. Tym samym będzie pełnić funkcję płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych i powinna zastosować analogiczne mechanizmy wypłat gdyby wypłat dokonywała spółka komandytowa będąca podatnikiem CIT tj.:

\- w zakresie komplementariusza powinna proporcjonalnie odliczyć CIT zapłacony przez spółkę komandytową od kwoty podatku dochodowego komplementariusza zgodnie z art. 30a ust. 6a-6e ustawy o PIT,

\- w zakresie komandytariusza powinna zastosować zwolnienie do 50% przychodów (nie więcej niż do 60 tys. zł) zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 51a ustawy PIT - pod warunkiem jednak, że zostaną spełnione pozostałe przesłanki do zwolnienia z art. 21 ust. 40 ustawy o PIT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest:

\- w zakresie opodatkowania zysków PIT i CIT **jest prawidłowe** ;

\- w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przysługującego komandytariuszom **jest prawidłowe** ;

\- w zakresie możliwości skorzystania z pomniejszenia zryczałtowanego podatku, przysługującego komplementariuszowi **jest nieprawidłowe.**

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Przy czym zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Przy czym stosownie do art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz.Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

W konsekwencji, wspólnik spółki osobowej przychody i koszty podatkowe powinien rozliczać w wysokości ustalonej stosownie do jego udziału w spółce i w takim zakresie w jakim, jako wspólnik tej spółki, jest upoważniony i obowiązany do rozliczania przychodów i kosztów uzyskania przychodów tej spółki.

Odrębnym od pozarolniczej działalności gospodarczej źródłem przychodów są natomiast kapitały pieniężne.

Zgodnie bowiem z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Z kolei zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Zatem dywidendy i inne przychody z udziału w zyskach osób prawnych ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych klasyfikuje jako przychody z kapitałów pieniężnych, przy czym w przypadku dywidendy przychód powstaje dopiero w dniu jej wypłaty wspólnikowi.

Dywidendy wypłacane przez spółki będące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych podlegają opodatkowaniu 19% stawką podatku dochodowego. Do odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy zobowiązana jest spółka, która dokonuje takiej wypłaty. Niezależnie od powyższego, spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych ma obowiązek opodatkowywania na bieżąco wypracowywanego przez nią dochodu odpowiednią stawką podatku dochodowego od osób prawnych. W ten sposób, w momencie wypłaty dywidendy, dochodzi do dwukrotnego opodatkowania zysku – po raz pierwszy przez spółkę będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, a po raz drugi przez wspólnika, gdzie spółka wypłacająca dywidendę pełni rolę płatnika.

Natomiast przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną opodatkowywane są na bieżąco wyłącznie przez wspólników takiej spółki i na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwalifikowane są jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W niniejszej sprawie wymaga podkreślenia, że – co do zasady – od 1 stycznia 2021 r. – na mocy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123; dalej: ustawa zmieniająca) – spółki komandytowe stały się podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 ustawy zmieniającej:

W przypadku spółek komandytowych oraz spółek jawnych, które z dniem 1 stycznia 2021 r. uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce, w tym z tytułu objęcia (nabycia) i zbycia udziałów tej spółki, wystąpienia z tej spółki lub jej likwidacji, przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od dnia 1 stycznia 2021 r., z zastrzeżeniem ust. 2.

W myśl art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej:

Spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

Zgodnie z art. 12 ust. 5 ustawy zmieniającej:

Do przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów spółek, o których mowa w ust. 1, nie zalicza się przychodów oraz kosztów, które na podstawie art. 8 ustawy zmienianej w art. 1 lub art. 5 ustawy zmienianej w art. 2 stanowiły przychody lub koszty wspólników takiej spółki.

Z ustawy zmieniającej zatem wynika, że dla wypracowanego dochodu z udziału w zyskach spółki komandytowej lub spółki jawnej, przed zmianą jej statusu podatkowego, stosuje się zasady opodatkowania obowiązujące przed 1 stycznia 2021 roku (lub 1 maja 2021 roku).

Do 31 grudnia 2020 roku (lub 30 kwietnia 2021 roku) wspólnicy spółki komandytowej zobowiązani byli na bieżąco w ciągu roku rozliczać wynikające z działalności spółki przychody podatkowe i koszty uzyskania przychodów (dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych) i płacić w trakcie roku zaliczki na podatek. W zeznaniu rocznym rozliczali uzyskany dochód (ewentualnie wykazywali stratę). Obowiązki te występowały po ich stronie niezależnie od dokonywanych na ich rzecz przez spółkę wypłat zysku, tj. obowiązek obliczenia należnego podatku i jego zapłaty występował po stronie wspólników spółki komandytowej także wtedy, gdy wspólnicy nie otrzymali wypłaty tego zysku.

Z wniosku wynika, że „T. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością" powstała z przekształcenia ze spółki komandytowej T. Sp. z o. o. Sp. k., która funkcjonuje od 2013r. Do 30.04.2021r. spółka opodatkowana była podatkiem dochodowym od osób fizycznych, natomiast po tej dacie stałą się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. T. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będąc jeszcze spółką komandytową, to jest przed przekształceniem wypracowała zysk , który został częściowo wypłacony, a częściowo zysk ten zasilił kapitał zapasowy nowo powstałej spółki z o. o.

Państwa wątpliwości budzi, konieczność opodatkowania zysków wypracowanych przez spółkę komandytowa tj. Zysków za okres, w którym spółka opodatkowana była podatkiem dochodowym od osób fizycznych (Zysków PIT), oraz zysków za okres, w którym to spółka komandytowa była opodatkowana podatkiem dochodowym od osób prawnych (zysków CIT).

Wyjaśniam, że wypłata Zysków PIT przez Spółkę Przekształconą zgodnie z podjętymi uchwałami nie będzie związana z koniecznością zapłaty podatku (będzie neutralna podatkowo).

W niniejszej sprawie zwracamy uwagę, że zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej:

Do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Wypłacane przez Spółkę Przekształconą kwoty będą związane z redystrybucją zysków wypracowanych w okresie transparentności podatkowej Spółki. Nie będą to kwoty pochodzące z zysków wypracowanych przez Spółkę jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z powyższym wypłaty będące konsekwencją uzyskania dochodów przez Spółkę w okresie jej transparentności podatkowej powinny być opodatkowane na zasadach analogicznych jak obowiązujące przed wprowadzeniem przepisów zmieniających. Nie ma przy tym znaczenia to, czy wypłata wystąpi po dniu uzyskania przez Spółkę statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, czy przed tą datą.

Jednocześnie zauważamy, że w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym kwoty wypłacane przez Spółkę Przekształconą na podstawie podejmowanych uchwał nie będą stanowić dywidend uzyskiwanych w związku z posiadaniem udziału w spółce będącej osobą prawną i nie będą opodatkowane na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku wspólników będących osobami fizycznymi.

Wobec tego, że wypłata przez Spółkę Przekształconą będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych zatrzymanych zysków, które zostały wypracowane, kiedy spółka była transparentna podatkowo, nie jest dywidendą, na Spółce Przekształconej nie będą ciążyły obowiązki płatnika związane z tymi wypłatami, o których mowa w art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie bowiem z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz llb-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5,10,12 i 21.

Wypłaty tych kwot, niezależnie od daty ich dokonywania, w dalszym ciągu należy traktować jak wypłaty zysku wypracowanego przez spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, opodatkowanego już uprzednio przez wspólników takiej spółki, na bieżąco w miarę jego powstawania.

W sytuacji, gdy dojdzie do przekształcenia Spółki w Spółkę Przekształconą – w ramach sukcesji uniwersalnej, która ma miejsce przy przekształceniu spółek – zobowiązanie do wypłaty zaległego zysku zostanie przejęte przez Spółkę Przekształconą. Po przekształceniu – następca prawny Spółki, czyli Spółka Przekształcona – zobowiązany będzie do spełnienia tego zobowiązania wobec dotychczasowych wspólników Spółki.

Jak stanowi art. 553 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2022 r., poz. 2436, ze zm.),

Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Z kolei, zgodnie z art. 553 § 3 ustawy – Kodeks spółek handlowych:

Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Kwestię podatkowej sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Stosownie do art. 93a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej:

Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa, w wyniku przekształcenia spółki komandytowej w spółkę z o. o. – w ramach sukcesji uniwersalnej, która ma miejsce przy przekształceniu spółek – zobowiązanie do wypłaty zaległego zysku PIT zostanie przejęte przez spółkę przekształconą. Po przekształceniu – następca prawny spółki komandytowej, czyli spółka z o. o. – zobowiązana jest do spełnienia tego zobowiązania wobec dotychczasowych wspólników spółki komandytowej.

W związku z tym, przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z o. o. nie powinno mieć wpływu na skutki podatkowe wypłaty wspólnikom zysków wypracowanych przed 1 stycznia 2021 r. (1 maja 2021 r.).

W konsekwencji, wypłata Zainteresowanym przez spółkę przekształconą zysków wypracowanych przed przekształceniem przez spółkę przekształcaną – powstałych przed 1 maja 2021 r. – nie będzie podlegała opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy nowelizującej.

W konsekwencji nie będą Państwo zobligowany do pełnienia funkcji płatnika w stosunku do tych wypłat.

Natomiast wypłata zysków wypracowanych przez Spółkę komandytową jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (Zysków CIT) będzie stanowić dywidendy uzyskiwane w związku z posiadaniem udziału w spółce będącej osobą prawną i będzie opodatkowana na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku wspólników będących osobami fizycznymi.

Wobec tego, na Spółce Przekształconej będą ciążyły obowiązki płatnika związane z tymi wypłatami, o których mowa w art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**W związku z czym Państwa stanowisko w zakresie pytania numer 1 w podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać za - prawidłowe.**

Odnosząc się natomiast do Państwa pytania numer 3 dotyczącego zwolnień oraz rozliczeń w podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazać należy że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są kwoty stanowiące 50% przychodów uzyskanych przez komandytariusza z tytułu udziału w zyskach w spółce komandytowej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z wyjątkiem przychodów uzyskiwanych przez komandytariusza z wypłat podzielonych zysków osiągniętych w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie więcej jednak niż 60 000 zł w roku podatkowym odrębnie z tytułu udziału w zyskach w każdej takiej spółce komandytowej, w której podatnik jest komandytariuszem.

Stosownie natomiast do art. 21 ust. 40 ww. ustawy:

Zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 51a, nie stosuje się do komandytariusza spółki komandytowej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, który:

1) posiada bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5% udziałów (akcji) w spółce posiadającej osobowość prawną lub spółce kapitałowej w organizacji będących komplementariuszem w tej spółce komandytowej lub

2) jest członkiem zarządu:

a) spółki posiadającej osobowość prawną lub spółki kapitałowej w organizacji będących komplementariuszem w tej spółce komandytowej, lub

b) spółki posiadającej bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5% udziałów (akcji) w spółce posiadającej osobowość prawną lub spółce kapitałowej w organizacji będących komplementariuszem w tej spółce komandytowej, lub

3) jest podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 z członkiem zarządu lub wspólnikiem spółki posiadającej bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5% udziałów (akcji) w spółce posiadającej osobowość prawną lub spółce kapitałowej w organizacji będących komplementariuszem w tej spółce komandytowej.

Natomiast zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

Zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Ponadto, Stosownie do art. 30a ust. 6b tej ustawy:

Kwota pomniejszenia, o którym mowa w ust. 6a nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego zgodnie z ust. 1 pkt 4

Zatem, Państwo jako spółka przekształcona, na podstawie art. 41 ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będziecie pełnili funkcję płatnika, a zatem zobowiązani będziecie do badania, czy w przypadku wypłaty zysków ze spółki komandytowej, danemu wspólnikowi, tj. komandytariuszowi będącemu osobą fizyczną przysługuje zwolnienie z opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 51a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pod warunkiem spełnienia pozostałych przesłanek określonych w treści art. 21 ust. 40 ww. ustawy.

Odnośnie pomniejszenia, o którym mowa w art. 30a ust. 6a ustawy, należy wskazać, że pomniejszenie dotyczy przychodu uzyskiwanego przez komplementariusza. Natomiast wspólnicy – osoby fizyczne były w spółce komandytariuszami. Komplementariuszem w spółce komandytowej była osoba prawna – spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Zatem przepisy art. 30a ust. 6a-6e nie będą miały w tej sprawie zastosowania.

**W związku z powyższym Państwa stanowisko w zakresie pytania numer 3 odnoszącego się do podatku dochodowego od osób fizycznych należy uznać:**

\- w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przysługującego komandytariuszom - **za prawidłowe** ;

\- w zakresie możliwości skorzystania z pomniejszenia zryczałtowanego podatku przysługującemu komplementariuszowi - **za nieprawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły i nie są wiążące dla organu w niniejszej sprawie.

Przedmiotem tej interpretacji jest odpowiedź na pytania nr 1 i nr 3 w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W zakresie pytania nr 1 i nr 3 w części dotyczącej osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).