Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP1-3.4512.171.2016.2.KB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2017-02-09
Teza: Obowiązek wystawienia faktury korygującej oraz okres obniżenia podstawy opodatkowania z tytułu udzielania upustów cen w związku z WDT.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; faktura-faktura korygująca; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; skonto
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2016 r. (data wpływu 25 listopada 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 30 stycznia 2017 r. (data wpływu 2 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wystawienia faktury korygującej oraz okresu obniżenia podstawy opodatkowania z tytułu udzielania upustów cen – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 25 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie obowiązku wystawienia faktury korygującej oraz okresu obniżenia podstawy opodatkowania z tytułu udzielania upustów cen. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 30 stycznia 2017 r. (data wpływu 2 lutego 2017 r.) o przeformułowanie pytania, doprecyzowanie własnego stanowiska, uzupełnienie opisu sprawy oraz dowód potwierdzający uzupełnienie wymaganej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką komandytową zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT. Spółka zajmuje się produkcją mebli.

Spółka sprzedaje swoje towary m.in. na rzecz kontrahentów będących podatnikami podatku od wartości dodanej w innych państwach Unii Europejskiej. Spółka przyznaje tym kontrahentom różnego rodzaju upusty ceny (skonto za szybką zapłatę, bonusy od dokonania zakupów o określonej wartości, obniżki cen z tytułu akcji promocyjnych etc.). Upusty te są udzielane już po dokonaniu sprzedaży i wystawieniu faktury.

Dodatkowo występują także sytuacje, w których zapłata od kontrahenta na rzecz Spółki jest ubezpieczona przez podmiot trzeci. W takich przypadkach kontrahent dokonuje płatności na rzecz tego podmiotu (ubezpieczyciela), a ten wypłaca środki na rzecz Wnioskodawcy. Potrąca przy tym swoje wynagrodzenie z tytułu ubezpieczenia.

W zależności od kontrahenta mogą występować sytuacje, w których dany kontrahent otrzymuje upusty ceny, a środki Wnioskodawcy wypłaca ubezpieczyciel, oraz inne konfiguracje: brak upustów plus wypłata środków przez ubezpieczyciela, jak również upust dla kontrahenta i bezpośrednia zapłata przez kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy.

W złożonym uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że upusty cen będące przedmiotem wniosku dotyczą dostaw towarów stanowiących wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

Czy Wnioskodawca powinien – na podstawie art. 106j ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT – dokumentować upusty cen (skonta, bonusy od dokonania zakupów o określonej wartości, obniżki cen z tytułu akcji promocyjnych etc.) dokonane po dokonaniu sprzedaży i wystawieniu faktury poprzez wystawienie faktury korygującej? W jakim okresie Wnioskodawca powinien uwzględnić obniżenie podstawy opodatkowania, mając na uwadze brzmienie art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, i czy moment uzyskania potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru faktury korygującej ma wpływ – w świetle art. 29a ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT – na okres, w którym Wnioskodawca powinien dokonać tego uwzględnienia?

Zdaniem Wnioskodawcy, powinien on dokumentować upusty cen (skonta, bonusy od dokonania zakupów o określonej wartości, obniżki cen z tytułu akcji promocyjnych etc.) dokonane po dokonaniu sprzedaży i wystawieniu faktury fakturą korygującą. Obniżenie podstawy opodatkowania powinno zostać uwzględnione w rozliczeniu VAT za okres, w którym kontrahent otrzymał fakturę korygującą. Z uwagi na fakt, że transakcje, których dotyczy wniosek stanowią wewnątrzwspólnotową dostawę towarów moment uwzględnienia w rozliczeniach VAT obniżki podstawy opodatkowania nie będzie zależał od momentu uzyskania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez kontrahenta.

Uzasadnienie

Zdaniem Wnioskodawcy, zaprezentowane powyżej stanowisko własne wynika z następujących przepisów ustawy o VAT. Zgodnie z art. 29a ust. 7 ustawy o VAT podstawa opodatkowania m.in. nie obejmuje kwot:

*   stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
*   udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży.

Natomiast w myśl ust. 10 pkt 1 tego samego artykułu, podstawę opodatkowania obniża się m.in. o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen. W takim przypadku obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Udzielenie upustów i obniżek cen powinno zostać udokumentowane wystawieniem faktury korygującej (106j ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT).

W złożonym uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał następujące stanowisko do przeformułowanego pytania:

Wnioskodawca powinien – na podstawie art. 106j ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT – dokumentować upusty cen (skonta, bonusy od dokonania zakupów o określonej wartości, obniżki cen z tytułu akcji promocyjnych etc.) dokonane po dokonaniu sprzedaży i wystawieniu faktury poprzez wystawienie faktury korygującej. Wnioskodawca powinien uwzględnić obniżenie podstawy opodatkowania wynikające z powyższych upustów cen, mając na uwadze brzmienie art. 29a ust. 13 ustawy o VAT oraz ust. 15 pkt 1 tego samego artykułu, w okresie, w którym nabywca towaru otrzymał fakturę korygującą – także wówczas, gdy potwierdzenie otrzymania faktury korygującej uzyskał od nabywcy towaru w okresie późniejszym, niż okres, w którym nabywca towaru otrzymał fakturę korygującą (z uwagi na fakt, że przedmiotem wniosku są transakcje stanowiące wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy o VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż – zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Według art. 13 ust. 1 ustawy – przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy – podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy – podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Zgodnie z art. 29a ust. 7 ustawy – podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Na podstawie art. 29a ust. 10 ustawy – podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Jak stanowi art. 29a ust. 13 ustawy – w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29a ust. 14 ustawy).

Przy czym na mocy art. 29a ust. 15 pkt 1 ustawy – warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Stosownie do art. 106a pkt 1 ustawy – przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;

Ponadto jak wynika z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Jak stanowi art. 106e ust. 1 pkt 1-15 ustawy – faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem (…).

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy – w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

– podatnik wystawia fakturę korygującą.

W myśl art. 106j ust. 2 ustawy – faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA" albo wyraz "KOREKTA";
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

W przypadku gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych lub świadczonych na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca, o której mowa w ust. 2:

1.  powinna zawierać dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnosi się udzielany opust lub obniżka;
2.  może nie zawierać danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 5 i 6 oraz nazwy (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą (art. 106j ust. 3 ustawy).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką komandytową zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT i zajmuje się produkcją mebli.

Wnioskodawca sprzedaje swoje towary m.in. na rzecz kontrahentów będących podatnikami podatku od wartości dodanej w innych państwach Unii Europejskiej.

Spółka przyznaje tym kontrahentom różnego rodzaju upusty ceny (skonto za szybką zapłatę, bonusy od dokonania zakupów o określonej wartości, obniżki cen z tytułu akcji promocyjnych etc.). Upusty te są udzielane już po dokonaniu sprzedaży i wystawieniu faktury. Upusty cen będące przedmiotem wniosku dotyczą dostaw towarów stanowiących wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy.

Ze wskazanych przepisów ustawy wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik, wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury, również gdy dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań, udzielono rabatu, bądź upustów i obniżek cen.

Zatem, co do zasady, korygowanie pierwotnie wystawionej faktury, z przyczyn wskazanych wyżej, powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Tym samym, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.

Odnosząc się do upustów cen udzielanych przez Wnioskodawcę w formie skonta, bonusów od dokonania zakupów o określonej wartości oraz obniżki cen z tytułu akcji promocyjnych należy stwierdzić, że z punktu widzenia podstawy opodatkowania, można wyróżnić następujące rodzaje opustów cen:

*   przyznane i uwzględnione w momencie sprzedaży – niemające wpływu na podstawę opodatkowania, w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, ponieważ zapłatą z tytułu sprzedaży jest kwota żądana od nabywcy pomniejszona już o udzielone opusty uwzględniane w momencie sprzedaży (art. 29a ust. 7 ustawy);
*   opusty cen przyznane po dokonaniu sprzedaży – wpływające na obniżenie wcześniej ustalonej zapłaty; do tych rabatów ma zastosowanie art. 29a ust. 10 ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „skonto”, w związku z powyższym pojęcie to należy interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową. Skonto to procentowe zmniejszenie sumy należności, przyznane nabywcy towaru na warunkach kredytowych, w razie zapłaty należności gotówką przed umówionym terminem („Mały słownik języka polskiego”, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1999, str. 849). Natomiast przez rabat, w myśl Słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN SA, strona internetowa – www.sjp.pwn.pl), należy rozumieć obniżenie ceny jakiegoś towaru o pewną kwotę.

Wskazać należy, że rabat z tytułu wcześniejszej zapłaty (skonto) ma charakter warunkowy. Jest on przyznawany pod warunkiem zawieszającym – dopiero z chwilą ziszczenia się warunku – w razie wcześniejszej zapłaty udzielany jest rabat. Jeśli zaś warunek ziszcza się już po dostawie, to wówczas rabat jest przyznawany po dokonaniu transakcji. Tym samym trzeba uznać, że nie może być uwzględniany w cenie jednostkowej już w momencie wystawienia faktury pierwotnej, a zatem również w podstawie opodatkowania. Na tym etapie nie wiadomo bowiem czy rabat ten faktycznie zostanie przyznany, czy też nie.

Rabat taki bowiem byłby, tzw. rabatem transakcyjnym, a więc takim którego nie ma obowiązku wykazywać w wystawionej fakturze, ponieważ kwota należna od nabywcy już go uwzględnia – dane dotyczące rabatu znajdują swoje odzwierciedlenie w wystawionej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży. Powyższe znajduje potwierdzenie w treści art. 106j ust. 1 pkt 1 ustawy, który stanowi, że gdy po wystawieniu faktury udzielono obniżki ceny w formie rabatu (o którym mowa w art. 29 ust. 7 pkt 1 ustawy, czyli skonta) podatnik jest zobowiązany wystawić fakturę korygującą.

Wskazać należy, że odmienna analiza powyższych przepisów byłaby sprzeczna z właściwością skonta – jako czynności istniejącej pod warunkiem zawieszającym – przyznanie bowiem rabatu uzależnione jest od spełnienia przesłanki w postaci wcześniejszej zapłaty. W związku z tym nie należy odgórnie zakładać, że każdy z klientów skorzysta ze skonta i tym samym rabat będzie należy. Dopiero bowiem z chwilą skorzystania ze skonta istnieje podstawa prawna do uznania tego rodzaju rabatu za prawnie skuteczny. Zatem z chwilą ziszczenia się tego warunku (tzn. skorzystania ze skonta przez nabywcę) ma miejsce wpływ na podstawę opodatkowania w związku z czym należy wystawić fakturę korygującą, co potwierdza powołany art. 106j ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podsumowując, w przypadku udzielenia upustów cen w formie skonta za szybką zapłatę Wnioskodawca jest zobowiązany do wystawienia faktury korygującej dokumentującej upusty cen, zgodnie z art. 106j ust. 1 pkt 1 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że opusty i obniżki cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy należy rozumieć, jako zniżkę od ustalonej ceny określonego towaru lub usługi, wyrażoną procentowo lub kwotowo. Zatem opusty i obniżki cen mają niewątpliwie bezpośredni wpływ na wartość konkretnej transakcji (dostawy lub usługi) i w efekcie prowadzą do obniżenia jej wartości (ceny) i w związku z tym powinny one obniżyć podstawę opodatkowania.

Należy wskazać, że udzielane przez Wnioskodawcę po dokonaniu sprzedaży i wystawieniu faktury upusty cen w formie bonusów od dokonania zakupów o określonej wartości oraz obniżki cen z tytułu akcji promocyjnych, są okolicznościami wpływającymi na zmniejszenie podstawy opodatkowania, a zatem powinny one zostać udokumentowane przez wystawienie faktury korygującej, na podstawie art. 106j ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z art. 29a ust. 13 ustawy, przepis ten warunkuje rozliczenie faktury korygującej, zmniejszającej kwotę podstawy opodatkowania, uzyskaniem potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę w przypadkach wymienionych w art. 29a ust. 10 pkt 1-3 ustawy.

W sytuacji jednak, gdy warunkiem obniżenia podstawy opodatkowania jest ziszczenie się warunków w postaci wcześniejszej zapłaty (skonto), to dla obniżenia kwoty podstawy opodatkowania nie jest konieczne uzyskanie potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę. Uzyskanie prawa do skonta jest uzależnione od dokonania zapłaty w terminie zastrzeżonym dla skonta. Otrzymanie zapłaty (udokumentowane) jest dowodem ziszczenia się przesłanki do skonta, co umożliwia zarówno nabywcy jak i dostawcy określenie rzeczywistego przebiegu zdarzenia gospodarczego. Jest też podstawą do wystawienia faktury korygującej, skoro kwota odpowiadająca wartości skonta przestaje stanowić podstawę opodatkowania. Uzyskiwanie potwierdzenia doręczenia faktury korygującej nie jest w związku z tym konieczne. Zatem, moment rozliczenia faktury korygującej z tytułu obniżenia podstawy opodatkowania, w przypadku dokonania przez nabywcę zapłaty w terminie uprawniającym do skonta, nie jest uwarunkowany uzyskaniem potwierdzenia doręczenia faktury korygującej nabywcy, o którym mowa w art. 29a ust. 13 ustawy.

W zakresie momentu uwzględnienia obniżenia podstawy opodatkowania z tytułu udzielonego skonta należy wskazać, że wystawienie faktury korygującej następuje po udzieleniu skonta, tj. dopiero z chwilą ziszczenia się warunku dokonania szybszej zapłaty przez nabywcę. Wystawiona faktura korygująca potwierdzająca udzielenie skonta stanowi zatem podstawę do zmniejszenia podstawy opodatkowania przez Wnioskodawcę. W związku z tym, obniżenie podstawy opodatkowania, w oparciu o wystawioną fakturę korygującą dokumentującą udzielone skonto, powinno zostać uwzględnione okresie, w którym wystawiono tę fakturę korygującą.

Odnosząc się natomiast do upustów cen w formie bonusów od dokonania zakupów o określonej wartości oraz obniżki cen z tytułu akcji promocyjnych należy stwierdzić, że warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru nie stosuje się, stosownie do art. 29a ust. 15 pkt 1 ustawy, w przypadku m.in. wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Zatem, moment rozliczenia faktury korygującej z tytułu obniżenia podstawy opodatkowania, w przypadku dokonywania korekt dotyczących wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, nie jest uwarunkowany uzyskaniem potwierdzenia doręczenia faktury korygującej nabywcy, o którym mowa w art. 29a ust. 13 ustawy. W tej sytuacji ważne są przyczyny danej korekty.

W przypadku gdy przyczyna powodująca konieczność dokonania korekty istniała już w chwili wystawienia faktury pierwotnej (np. błąd, pomyłka, przeoczenie) lub gdy nawet w momencie wystawiania faktury nie istniała, lecz mogła być przez strony transakcji przewidziana, wówczas korekty (zmniejszającej i zwiększającej) w zakresie podstawy opodatkowania należy dokonać wstecz, w okresie w którym z powyższych przyczyn zaniżona została podstawa opodatkowania, tj. w okresie rozliczeniowym w którym w stosunku do dokonanego eksportu towarów oraz wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów powstał obowiązek podatkowy. Natomiast w sytuacji, gdy przyczyna uzasadniająca dokonanie korekty (zmniejszającej i zwiększającej) zaistnieje w terminie późniejszym niż wystawiona została faktura, której korekta ma dotyczyć, a jej wystąpienia nie można było w żaden sposób przewidzieć, wówczas korektę tę uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym powstała przyczyna korekty.

W przedmiotowej sprawie upusty cen w formie bonusów od dokonania zakupów o określonej wartości oraz obniżki cen z tytułu akcji promocyjnych udzielane są już po dokonaniu sprzedaży i wystawieniu faktury, a zatem są okolicznościami, które zaistniały w terminie późniejszym niż wystawiona została faktura, której korekta dotyczy. Należy zatem stwierdzić, że zmniejszenie podstawy opodatkowania powinno nastąpić w okresie rozliczeniowym, w którym Wnioskodawca udziela tych upustów cen, ponieważ w tym momencie powstaje przyczyna korekty.

Zatem wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, w obu ww. sytuacjach obniżenie podstawy opodatkowania nie jest uzależnione od okresu, w którym nabywca towaru otrzymuje fakturę korygującą. Należy jednocześnie wskazać, że w przedstawionych przypadkach – jak stwierdzono powyżej – Wnioskodawca nie ma obowiązku posiadania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę, zatem mogą występować sytuacje, w których może on nie mieć informacji, w którym okresie nabywca taką fakturę korygującą otrzymał.

Reasumując, Wnioskodawca jest/będzie zobowiązany dokumentować upusty cen w formie skonta, dokonane po dokonaniu sprzedaży i wystawieniu faktury poprzez wystawienie faktury korygującej – na podstawie art. 106j ust. 1 pkt 1 ustawy. Natomiast upusty cen w formie bonusów od dokonania zakupów o określonej wartości oraz obniżki cen z tytułu akcji promocyjnych dokonane po dokonaniu sprzedaży i wystawieniu faktury Wnioskodawca jest/będzie zobowiązany dokumentować poprzez wystawienie faktury korygującej – na podstawie art. 106j ust. 1 pkt 2 ustawy.

Obniżenie przez Wnioskodawcę podstawy opodatkowania nie jest/nie będzie uzależnione od uzyskania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru. Obniżenie podstawy opodatkowania dotyczące udzielonego skonta Wnioskodawca powinien uwzględnić w okresie, w którym wystawił/wystawi on fakturę korygującą dokumentującą udzielone skonto. Natomiast obniżenie podstawy opodatkowania dotyczące udzielonych bonusów od dokonania zakupów o określonej wartości oraz obniżki cen z tytułu akcji promocyjnych Wnioskodawca powinien uwzględnić w okresie, w którym udzielił/udzieli on tych upustów cen.

Zatem oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy jest ono nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Informuje się jednocześnie, że wniosek w części dotyczącej korygowania faktur wystawionych na kontrahentów w związku z potrącaniem wynagrodzenia przez ubezpieczyciela został rozpatrzony w interpretacji indywidualnej z dnia 9 lutego 2017 r. nr 3063-ILPP1 -3.4512.197.2016.2.KB.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.