Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.583.2020.2.MT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-22
Teza: Opodatkowanie przekazanej leasingobiorcy przez leasingodawcę kwoty, będącej nadwyżką wynikającą z rozliczenia otrzymanego przez leasingodawcę odszkodowania, a pozostałą do uregulowania przez leasingobiorcę kwotą należności z tytułu opłat leasingowych.
Słowa kluczowe: kradzież; leasing; leasing-leasing operacyjny; odszkodowania; samochód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 września 2020 r. (data wpływu 13 września 2020 r.) uzupełnione pismem z dnia 2 listopada 2020 r. (data wpływu 2 listopada 2020 r.) będącego odpowiedzią na wezwanie z dnia 22 października 2020 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.583.2020.1.MT (data nadania 22 października 2020 r., data odbioru 30 października 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przekazanej leasingobiorcy przez leasingodawcę kwoty, będącej nadwyżką wynikającą z rozliczenia otrzymanego przez leasingodawcę odszkodowania, a pozostałą do uregulowania przez leasingobiorcę kwotą należności z tytułu opłat leasingowych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 września 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przekazanej leasingobiorcy przez leasingodawcę kwoty, będącej nadwyżką wynikającą z rozliczenia otrzymanego przez leasingodawcę odszkodowania, a pozostałą do uregulowania przez leasingobiorcę kwotą należności z tytułu opłat leasingowych.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 20 października 2020 r. (data nadania 20 października 2020 r., data doręczenia 30 października 2020 r.) Nr 0114-KDIP3-2.4011.583.2020.1.MT, tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych.

Pismem z dnia 2 listopada 2020 r. (data nadania 2 listopada 2020 r., data wpływu 2 listopada 2020 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca posiada auto w leasingu operacyjnym o wartości powyżej 150 000 zł, w związku z czym raty leasingowe rozliczane były z limitem. Auto posiadało wykupione dodatkowe ubezpieczenie GAP. Samochód został skradziony, a sprawa umorzona. Firma ubezpieczeniowa wypłaciła odszkodowanie w wysokości 100% opłaty wstępnej wraz z wpłaconymi ratami leasingowymi.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 20 października 2020 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.583.2020.1.MT Wnioskodawca doprecyzował stan faktyczny wskazując, że:

1.  _Kto wykupił dodatkowe ubezpieczenie GAP i opłacał składki ubezpieczenia - Wnioskodawca, czy leasingodawca?_ Ubezpieczenie zostało wykupione i zapłacone przez Wnioskodawcę.
2.  _Kto w umowie ubezpieczenia jest wskazany jako ubezpieczający, a kto jako ubezpieczony?_ Ubezpieczającym pojazd był Wnioskodawca, natomiast właścicielem leasingodawca.
3.  _Na kogo rzecz zostanie wypłacone przedmiotowe ubezpieczenie – Wnioskodawcy (leasingobiorcy), czy też leasingodawcy?_ Ubezpieczenie zostało wypłacone na rzecz leasingodawcy, następnie po rozliczeniu przedmiotu leasingu zwrócone w części odpowiadającej wpłaconych rat na rzecz Wnioskodawcy.
4.  _Czy przedmiotem leasingu jest samochód osobowy?_ Przedmiotem leasingu był samochód osobowy.
5.  _Czy przedmiotowy samochód jest składnikiem majątku związanym z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy?_ Przedmiotowy samochód był składnikiem majątku związanym z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W jaki sposób należy rozliczyć przychód ? Czy należy zastosować proporcję, która stosowana była do rozliczania opłaty wstępnej oraz rat leasingowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, że Wnioskodawca rozliczał koszty zakupu samochodu do limitu 150 000 zł zgodnie z wytycznymi ustawy o PIT, powinien on również taką samą proporcję zastosować przy rozliczeniu odszkodowania za skradziony samochód.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca posiada auto (samochód osobowy) w leasingu operacyjnym o wartości powyżej 150 000 zł, w związku z czym raty leasingowe rozliczane były z limitem. Przedmiotowy samochód był składnikiem majątku związanym z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wnioskodawca wskazał, że opłacał ubezpieczenie GAP i z tego tytułu leasingodawca otrzymał odszkodowanie w wysokości 100% opłaty wstępnej wraz z wpłaconymi ratami leasingowymi. Następnie po rozliczeniu umowy leasingu otrzymał od leasingodawcy kwotę odpowiadającą wpłaconym ratom leasingowym. We własnym stanowisku Wnioskodawca uznaje, że skoro rozliczał koszty zakupu samochodu do limitu 150 000, to powinien taką samą proporcję zastosować przy rozliczeniu odszkodowania za skradziony samochód.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z informacjami zawartymi na stronach internetowych ubezpieczenie GAP jest co do zasady dodatkowym rodzajem ubezpieczenia zawieranym w ramach umów leasingu lub zakupu auta na kredyt. Zapewnia ono ochronę przed utratą wartości pojazdu w czasie. Polisa pokrywa różnicę pomiędzy pozostałymi do spłaty ratami, a kwotą odszkodowania wypłaconego z AC. Zabezpiecza w ten sposób leasingobiorcę na wypadek gdyby odszkodowanie z polisy OC lub AC nie pokryło wszystkich kosztów związanych z utratą auta. Z tytułu ubezpieczenia GAP ubezpieczyciel może wypłacić różnicę pomiędzy ceną samochodu zawartą na fakturze, a jego wartością rynkową z dnia kradzieży bądź wypadku.

Przepis art. 14 ust. 3 pkt 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się kwoty zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii „innych wydatków”, o których mowa w art. 14 ust. 3 pkt 3a, konieczne jest by „wydatek ten nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów” w rozumieniu przepisu art. 22 tej ustawy oraz by wydatek został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie zwrócony podatnikowi. Przy czym wydatek poniesiony powinien być odpowiednikiem wydatku zwróconego. Zwrotowi może zatem podlegać wyłącznie wydatek, który został wcześniej poniesiony.

Wyłączenie zawarte w powyższym przepisie odnosi się do kwot uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, które w istocie stanowią zwrot takich wydatków, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Przy czym, niezaliczenie danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów winno wynikać bądź z ustawowego wyłączenia tego wydatku z kosztów na podstawie art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bądź z braku związku poniesionego wydatku z przychodem, o którym mowa w art. 22 ust. 1 tej ustawy. Nie może ono zatem być wynikiem dobrowolnego działania podmiotu, nieznajdującego oparcia w obowiązujących w tym zakresie przepisach prawa.

Literalna wykładnia powołanego przepisu art. 14 ust. 3 pkt 3a ww. ustawy prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Do przychodów podatkowych podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Przychodem jest zatem takie przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, które definitywnie powiększa aktywa osoby fizycznej.

Zatem przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne, powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Co do zasady, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa.

Przychody są – obok kosztów uzyskania przychodów – podstawowym elementem mającym wpływ na dochód jako przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zarówno w orzecznictwie, doktrynie, jak również w piśmiennictwie, prezentowany jest pogląd, że aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii „innych wydatków” wymienionych w wyżej przywołanym przepisie, muszą być spełnione następujące przesłanki:

*   wydatek nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów,

*   wydatek został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie zwrócony podatnikowi.

Zgodnie z art. 23a pkt 1 ww. ustawy, ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Ilekroć w rozdziale jest mowa o podstawowym okresie umowy leasingu - rozumie się przez to czas oznaczony, na jaki została zawarta ta umowa, z wyłączeniem czasu, na który może być przedłużona lub skrócona; w przypadku zmiany strony lub stron tej umowy podstawowy okres umowy uważa się za zachowany, jeżeli inne postanowienia umowy nie uległy zmianie - art. 23a pkt 2 ww. ustawy.

W myśl art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3.  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 23b ust. 2 powołanej ustawy, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. poz. 143, z 1998 r. poz. 1063 oraz z 1999 r. poz. 484 i 1178)

\- do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23f-23h.

Natomiast w myśl art. 23b ust. 3 ww. ustawy, w przypadku finansującego będącego spółką niebędącą osobą prawną ograniczenia, o których mowa w ust. 2, dotyczą także wspólników tych spółek.

Należy wskazać, że od 1 stycznia 2019 r. zmieniły się zasady zaliczania do kosztów uzyskania przychodów opłat wynikających z umowy leasingu, umowy najmu, dzierżawy i innej o podobnym charakterze dotyczącej samochodu osobowego. Ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018, poz. 2159) zmieniającej m.in. ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych zmieniono i dodano przepisy regulujące m.in. skutki podatkowe związane z zawieranymi umowami leasingowymi.

I tak – zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego, dokonywanych według zasad określonych w art. 22a-22o, w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej kwotę:

1.  225 000 zł – w przypadku samochodu osobowego będącego pojazdem elektrycznym w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy z dnia 11 stycznia 2018 r. o elektromobilności i paliwach alternatywnych (Dz. U. poz. 317 i 1356),
2.  150 000 zł – w przypadku pozostałych samochodów osobowych.

Ponadto, w art. 23 w ust. 1 dodano punkt 47a, zgodne z którym, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów dotyczących samochodu osobowego opłat wynikających z umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, z wyjątkiem opłat z tytułu składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150.000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy.

Przy czym poniesione wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 46 i 46a, oraz kwota, o której mowa w ust. 1 pkt 47a, obejmują także podatek od towarów i usług, który zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego, oraz naliczony podatek od towarów i usług, w tej części, w jakiej zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - art. 23 ust. 5a cyt. ustawy.

Jak wynika z treści tego ostatniego przepisu – wartość samochodu, jak i opłat wynikających z umowy leasingu operacyjnego dla potrzeb stosowania art. 23 ust. 1 pkt 47a - powinna obejmować również podatek od towarów i usług, który zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego, oraz naliczony podatek od towarów i usług, w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług.

W przypadku samochodu osobowego oddanego do używania na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1, ograniczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 47a, stosuje się do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego - art. 23 ust. 5c ww. ustawy.

Tym samym powyższy limit 150.000 zł ma zastosowanie do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego – części kapitałowej raty leasingowej.

W stanie faktycznym Wnioskodawca oświadczył, że otrzymał od leasingodawcy zwrot poniesionych przez siebie wydatków.

Zatem jest to dla Wnioskodawcy przychód, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 3 pkt 3a ustawy o PIT. Co oznacza, że ta część zwróconej należności, która odpowiada wcześniej poniesionym wydatkom będzie przychodem, ale tylko w tej części, w której została zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Natomiast pozostała część należności, powinna zostać wyłączona z przychodów.

Natomiast nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że kwota, którą otrzymał od leasingodawcy jest odszkodowaniem. Odszkodowanie zostało wypłacone leasingodawcy. Natomiast Wnioskodawca otrzymał od leasingodawcy kwotę nadwyżki opłat wynikających z umowy leasingu, będącą pochodną otrzymanego od ubezpieczyciela odszkodowania za skradziony przedmiot leasingu. Świadczenie to wynika z zawartej umowy pomiędzy nim a leasingodawcą, ale nie jest to odszkodowanie.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 dnia października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.