Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.341.2017.1.ISK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-31
Teza: w zakresie uznania czynności dokonywanych przez właściciela nieruchomości za świadczenie usług opodatkowane stawką 23% oraz prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabycia przez Wnioskodawcę tych usług
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; odszkodowania; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 września 2017 r. (data wpływu 19 września 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności dokonywanych przez właściciela nieruchomości za świadczenie usług opodatkowane stawką 23% oraz prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabycia przez Wnioskodawcę tych usług - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności dokonywanych przez właściciela nieruchomości za świadczenie usług opodatkowane stawką 23% oraz prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabycia przez Wnioskodawcę tych usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest m.in. wytwarzanie energii elektrycznej w oparciu o elektrownie wiatrowe. W dniu 18 września 2013 r. została zawarta pomiędzy Wnioskodawcą, planującym budowę parku wiatrowego, a osobą trzecią (właścicielem nieruchomości), umowa ustanowienia prawa osobistego na nieruchomościach osoby trzeciej. Umowa dotyczy gruntów rolnych wchodzących w skład gospodarstwa rolnego osoby trzeciej. Właściciel nieruchomości (osoba trzecia) jest rolnikiem i prowadzi działalność rolniczą. Ponadto, właściciel nieruchomości ma zarejestrowaną działalność gospodarczą i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

W ramach przedmiotowej umowy, właściciel nieruchomości ustanowił na rzecz Wnioskodawcy prawo osobiste, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o księgach wieczystych i hipotece. Według umowy, prawo to ma polegać na powstrzymywaniu się każdoczesnego właściciela nieruchomości od dokonywania jakichkolwiek czynności mogących mieć wpływ na prawidłowe funkcjonowanie elektrowni wiatrowych wchodzących w skład parku wiatrowego, co ma w szczególności polegać na zakazie budowy elektrowni wiatrowych na nieruchomościach objętych umową oraz wszelkich innych budynków i budowli o wysokości ponad 20 m i zlokalizowanych w odległości mniejszej niż 200 m od turbiny wiatrowej. Prawo to zostało ustanowione na czas budowy oraz eksploatacji parku wiatrowego.

Ponadto, właściciel nieruchomości zobowiązał się do wspierania Wnioskodawcy poprzez powstrzymanie się od wnoszenia środków zaskarżenia od decyzji administracyjnych niezbędnych do wybudowania i użytkowania parku wiatrowego, jak również wszelkich pism, które mogłyby wywołać negatywny wpływ na możliwość budowy i użytkowania wszystkich elektrowni wiatrowych wchodzących w skład parku. Właściciel nieruchomości zobowiązał się do cofnięcia w terminie 5 dni od dnia podpisania umowy wniesionych zwyczajnych i nadzwyczajnych środków zaskarżenia decyzji, postanowień i innych aktów administracyjnych niezbędnych do wybudowania parku, które wniósł i które do zawarcia umowy nie zostały rozpatrzone.

W zamian za ustanowienie powyższego prawa osobistego ustalono wynagrodzenie płatne co roku, z góry, do dnia 30 kwietnia każdego roku kalendarzowego na rachunek bankowy właściciela nieruchomości, na podstawie prawidłowo wystawionej faktury. Począwszy od roku następującego po roku, w którym rozpoczęta została budowa parku wiatrowego, kwota wynagrodzenia podlega indeksacji o współczynnik waloryzacji wyliczony na podstawie dwóch wskaźników:

1.  Średniorocznego wskaźnika wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych ogółem za poprzedni rok, ogłaszanego przez Główny Urząd Statystyczny (dalej jako „Winflacja”),
2.  Wskaźnika wzrostu realnego przeciętnego wynagrodzenia w danym roku w stosunku do roku poprzedniego ogłaszanego przez Główny Urząd Statystyczny (dalej jako „Wwynagrodzenia”)

zgodnie z poniższą formułą:

Wynagrodzenie roku x = Wynagrodzenie roku (x-1) \* \[Winflacja \* 0,5 + (1+Wwynagrodzenia) \* 0,5)

Umowę zawarto na czas określony, tj. do zakończenia eksploatacji całego parku wiatrowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy czynności dokonywane przez właściciela nieruchomości stanowią odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług opodatkowane stawką 23%?
2.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca, to czy Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabycia usług od właściciela nieruchomości, na podstawie wystawionych faktur VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności dokonywane przez właściciela nieruchomości stanowią odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług opodatkowane stawką 23%.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z kolei, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wynika, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z samego przepisu zatem (art. 8) wynika, że zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności stanowi odpłatne świadczenie usług. Aby zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności mogło zostać uznane za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT, zobowiązanie to musi wynikać z umowy. Ponadto, jedna ze stron powinna być bezpośrednim beneficjentem zobowiązania, a czynność polegająca na zaniechaniu powinna być dokonana za wynagrodzeniem, aby mogła zostać określona jako odpłatne świadczenie usług.

Na temat powstrzymania się od dokonania czynności jako odpłatnego świadczenia usług wypowiadały się wielokrotnie sądy administracyjne. Przykładem jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 8 lutego 2012 r. (sygn. akt III SA/Gl 1103/11), w którym sąd stwierdził: „świadczeniem usług jest również zobowiązanie do dokonania czynności lub powstrzymania się od czynności. Inaczej mówiąc, świadczenie w rozumieniu tego przepisu jest zaniechaniem polegającym na nieczynieniu lub znoszeniu określonej czynności lub sytuacji”.

W stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku, właściciel nieruchomości zobowiązuje się do powstrzymania się od budowy elektrowni wiatrowych oraz wszelkich budynków, budowli i innych urządzeń o wysokości ponad 20 metrów i jednocześnie zlokalizowanych w odległości mniejszej niż 200 metrów od turbiny wiatrowej. Ponadto, właściciel nieruchomości zobowiązał się do powstrzymania się od wnoszenia zwyczajnych i nadzwyczajnych środków zaskarżenia decyzji, postanowień i innych aktów administracyjnych niezbędnych dla wybudowania i użytkowania parku wiatrowego jak również wszelkich pism, które mogłyby wywrzeć negatywny wpływ na możliwość budowy i użytkowania wszystkich elektrowni wiatrowych wchodzących w skład parku wiatrowego. Właściciel nieruchomości w zamian za wymienione wyżej czynności otrzymuje i będzie otrzymywał wynagrodzenie.

Wobec powyższego, w kontekście art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, za czynności podlegające opodatkowaniu jako odpłatne świadczenie usług, wprost należy uznać zobowiązanie się właściciela nieruchomości do powstrzymania się od czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji wskazanych szczegółowo powyżej.

Należy również wskazać, że powstrzymanie się od zaskarżenia decyzji, postanowień oraz innych aktów jak również składania pism, stanowi odpłatne świadczenie usług także w świetle interpretacji indywidualnych (np. zgodnie z interpretacją indywidualną wydaną w podobnym stanie faktycznym przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy dnia 30 września 2014 r. sygn. ITPP2/443-875/14/AK). Podleganie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług czynności polegających na powstrzymywaniu się od określonych działań zostało potwierdzone w licznych innych interpretacjach indywidualnych, mianowicie:

1.  w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 6 czerwca 2017 r. (sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.201.2017.1.MW),
2.  w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 23 marca 2016 r. (IPPP1 /4512-34/16-2/EK),
3.  w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu dnia 27 lutego 2013 r. (sygn. ILPP1 /443-1053/12-6/AW),
4.  w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 24 kwietnia 2012 r. (sygn. IPPP1 /443-197/12-2/PR).

Oprócz wyżej wymienionych czynności, właściciel nieruchomości zobowiązał się ponadto do cofnięcia wniesionych zwyczajnych i nadzwyczajnych środków zaskarżenia decyzji, postanowień i innych aktów administracyjnych niezbędnych do wybudowania i użytkowania parku wiatrowego. Wynagrodzenie, o którym mowa wyżej, obejmuje również cofnięcie środków zaskarżenia. Z uwagi na szeroki zakres definicji odpłatnego świadczenia usług, nie ulega wątpliwości, że cofnięcie środków zaskarżenia stanowi odpłatne świadczenie usług, jeżeli dokonywane jest za wynagrodzeniem, a w konsekwencji - podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, każda z wyżej wymienionych czynności jest wykonywana w oparciu o umowny stosunek zobowiązaniowy pomiędzy Wnioskodawcą a właścicielem nieruchomości. Wnioskodawca jest bezpośrednim beneficjentem tych czynności, gdyż dzięki tym czynnościom Wnioskodawcy umożliwiona zostanie budowa i użytkowanie elektrowni wiatrowych, a w konsekwencji - wytwarzanie i sprzedaż energii elektrycznej.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie mu przysługiwać prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabycia usług od właściciela nieruchomości, na podstawie wystawionych faktur VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

We wniosku opisano, że nabywane usługi mają służyć umożliwieniu niczym niezakłóconego prowadzenia działalności w zakresie wytwarzania energii elektrycznej. Dostarczanie energii elektrycznej jest czynnością opodatkowaną stawką 23%.

Ograniczenia prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarte zostały wymienione w art. 88 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 88 ust. 1 ustawy o VAT obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób.

Kolejne wyłączenie z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarte jest w art. 88 ust. 1a ustawy o VAT. Odliczeniu mianowicie nie podlegają kwoty otrzymane od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Osobną kategorię wyłączeń z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawiera art. 88 ust. 3a ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
2.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
3.  wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
    1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,
    2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
    3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności;
4.  faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
5.  wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7 ustawy o VAT. Nie stanowi też podstawy do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. c ustawy o VAT, w przypadku opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 25 ust. 2 ustawy o VAT, na terytorium kraju z powodu podania numeru, o którym mowa w art. 97 ust. 10 ustawy o VAT, w sytuacji gdy towary w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu znajdują się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

W przedstawionych przez Wnioskodawcę okolicznościach, żadna z wymienionych wyżej przesłanek wyłączających prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie zachodzi.

Wnioskodawca, jako beneficjent usługi nabywanej od właściciela nieruchomości, ma zapewnione wybudowanie i użytkowanie elektrowni wiatrowych w sposób niezakłócony, a w konsekwencji - dokonywanie czynności opodatkowanej, jaką jest sprzedaż energii elektrycznej.

Prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabycia usług polegających na powstrzymywaniu się od czynności zagrażających niezakłóconemu przebiegowi budowy oraz eksploatacji parku wiatrowego było przedmiotem innych rozstrzygnięć, np. wspomnianej już interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy dnia 30 września 2014 r. (sygn. ITPP2/443-875/14/AK), gdzie w zbliżonym stanie faktycznym organ podatkowy uznał, że nabycie tego rodzaju usług uprawnia podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z nabycia tych usług.

Za prawem do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy dokonaniu nabycia świadczeń polegających na powstrzymywaniu się od dokonania określonych czynności oraz znoszeniu określonego stanu przemawiają również następujące interpretacje indywidualne:

1.  interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach dnia 14 września 2015 r. (sygn. IBPP1/4512-625/15/BM),
2.  interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 8 maja 2015 r. (IPPP2/4512-215/15-2/BH),
3.  interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 24 kwietnia 2012 r. (sygn. IPPP1/443-198/12-2/PR).

Podsumowanie:

W związku z powyższym, należy wskazać, że czynności dokonywane przez właściciela nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Czynności polegające na powstrzymywaniu się od dokonania określonych czynności są opodatkowane stawką 23% z uwagi na brak przepisu, który przewidywałby zastosowania do nich stawki obniżonej.

Usługi polegające na powstrzymywaniu się od dokonania określonych czynności są nabywane po to, aby umożliwić lub co najmniej ułatwić Wnioskodawcy wybudowanie parku wiatrowego, zaś następnie jego eksploatację, tj. sprzedaż energii, która jest czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Ponieważ nabycie tych usług nastąpiło w celu dokonywania czynności opodatkowanych, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zapłacony przy ich nabyciu.

Słuszność stanowiska Wnioskodawcy potwierdzają przytoczone wyżej interpretacje indywidualne oraz przytoczony wyrok WSA w Gliwicach z dnia 8 lutego 2012 r. (sygn. Akt III SA/Gl 1103/11).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym, w zakresie zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.