Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4511-277/15/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-09-16
Teza: Do dochodów z emerytury z Polski i z Norwegii będzie miała zastosowanie metoda wyłączenia z progresją
Słowa kluczowe: emerytura; Norwegia; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zaliczka-zaliczka na podatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, ze zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku opatrzonym datą 15 czerwca 2008 r. (data wpływu do Biura – 1 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania emerytury otrzymywanej z Norwegii – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 lipca 2015 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania emerytury otrzymywanej z Norwegii.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest emerytką mieszkającą na stałe w Polsce (tzn. przebywa w Polsce więcej niż 183 dni w roku i ma w Polsce centrum interesów życiowych) i pobierającą świadczenia z ZUS. W związku z udokumentowaną legalną pracą, jaką Wnioskodawczyni wykonywała na terenie Norwegii, tamtejszy urząd NAV Pensjon (odpowiednik polskiego ZUS) przyznał jej – na podstawie norweskiego prawa o ubezpieczeniach społecznych – świadczenie emerytalne wypłacane z Norwegii, w wysokości 722 NOK brutto miesięcznie. Zgodnie z otrzymaną decyzją Norwegia opodatkowała ww. świadczenie podatkiem w wysokości 15%. Pomniejszone świadczenie jest przesyłane do wskazanego przez Wnioskodawczynię banku. W odpowiedzi na przelewy, Bank wypłacający świadczenie zwrócił się do miejscowego Urzędu Skarbowego z mailowym zapytaniem, czy powinien potrącać zaliczkę na podatek. Otrzymano odpowiedź twierdzącą. W związku z powyższym na świadczenie nałożono kolejny podatek w wysokości 18%.

Wniosek o przyznanie świadczenia Wnioskodawczyni złożyła w Norwegii 1 sierpnia 2014 r. Decyzja o jego przyznaniu zapadła 5 lutego 2015 r. W lutym NAV Pensjon wykonało dwa przelewy: pierwszy będący wyrównaniem za okres od sierpnia 2014 r. do stycznia 2015 r. włącznie oraz drugi za miesiąc luty. Oba przelewy zostały objęte 18% podatkiem. Tak będzie również z każdym kolejnym miesiącem.

Dochody pochodzące z norweskiego obowiązkowego systemu emerytalnego zostały dwukrotnie opodatkowane – przez stronę norweską (15%) oraz polską (18%).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy sytuacja taka jest zgodna z art. 17 Konwencji między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania?

Jeśli nie, to który podatek powinien być zniesiony i jaka jest procedura umożliwiająca takie zwolnienie?

Czy decyzja wiążąca dla Banku powinna zostać wydana przez miejscowy Urząd Skarbowy?

Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, iż emerytura pochodząca z norweskiego systemu emerytalnego nie powinna być dwukrotnie opodatkowana. W przypadku Wnioskodawczyni znajduje zastosowanie metoda wyłączenia z progresją, zgodnie z którą dochody uzyskane za granicą (i tam opodatkowane) są zwolnione od podatku w Polsce, ale mają wpływ na podatek od dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce. Zagraniczne dochody należy uwzględnić tylko do ustalenia stopy procentowej, według której należy obliczyć podatek należny od dochodu uzyskanego w Polsce.

Według Wnioskodawczyni, podatek od dochodów podlegających opodatkowaniu w całości na terenie Polski oraz tych pochodzących ze źródeł spoza terytorium RP powinien być obliczony następująco:

1.  Do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym (emerytura z polskiego ZUS) dodaje się dochody zwolnione od tego podatku (emerytura z Norwegii bez potrącania 18%) i od sumy tych dochodów oblicza się podatek.
2.  Ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów.
3.  Ustaloną stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym (emerytura z polskiego ZUS).

Zdaniem Wnioskodawczyni, Bank nie powinien potrącać podatku 18%, a podatnik składając roczne zeznanie uwzględni dochody zagraniczne do ewentualnego skorygowania stopy procentowej podatku od dochodów z polskiej emerytury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012, poz. 361, ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a tej ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni uzyskuje dochody z emerytury otrzymywanej z Norwegii. W przedmiotowej sprawie mają więc zastosowanie przepisy Konwencji polsko-norweskiej.

Stosownie do art. 17 ust. 1 Konwencji z dnia 9 września 2009 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz Protokół do tej Konwencji (Dz.U. z 2010 r. Nr 134, poz. 899), emerytury, renty i inne podobne świadczenia lub renty kapitałowe uzyskiwane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie z drugiego Umawiającego się Państwa, są opodatkowane tylko w pierwszym wymienionym Państwie.

Przy czym, stosownie do postanowień art. 17 ust. 2 ww. Konwencji bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu, świadczenia otrzymywane przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie na podstawie prawa o ubezpieczeniach społecznych drugiego Umawiającego się Państwa, na podstawie jakiegokolwiek obowiązkowego systemu emerytalnego lub na podstawie systemu emerytalnego, który jest uznawany dla celów podatkowych, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

W świetle powyższego, świadczenie otrzymywane na podstawie prawa o ubezpieczeniach społecznych Norwegii przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce mogą być opodatkowane zarówno w Polsce, jak i w Norwegii.

Zapis w Konwencji, że danego rodzaju dochód „może podlegać” opodatkowaniu w jednym z państw (najczęściej w państwie źródła) wskazuje bowiem, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji). Przypisanie prawa do opodatkowania nie ma tutaj charakteru wyłączności.

Zatem emerytura otrzymywana przez Wnioskodawczynię z Norwegii podlega opodatkowania zarówno w Polsce jak i w Norwegii.

Jednocześnie jednak, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania (tzw. metodę wyłączenia z progresją).

W myśl art. 22 ust. 1 lit. a) powołanej wyżej Konwencji jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji może być opodatkowany w Norwegii, Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, z zastrzeżeniem postanowień punktu b) niniejszego ustępu.

Jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem niniejszej Konwencji dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, Polska może, przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub zysków majątkowych takiej osoby, uwzględnić zwolniony dochód (art. 22 ust. 1 lit. c) Konwencji).

Stosownie do art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych – podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej powołanym art. 27 ust. 8 ustawy stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego np. łącznie z małżonkiem. W przeciwnym razie, podatnik nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

Jak wynika z treści wniosku, Wnioskodawczyni, która ma miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce, otrzymuje emeryturę wypłacaną przez NAV Pensjon z Norwegii. Emerytura ta jest wypłacana na podstawie norweskiego systemu emerytalnego. Wnioskodawczyni osiąga również dochód z polskiej emerytury. Od emerytury wypłacanej z Norwegii pobierana jest przez bank zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Jak już wyżej wskazano do otrzymanego z Norwegii świadczenia zastosowanie mają postanowienia ww. Konwencji z dnia 09 września 2009 r. Postanowienia tej Konwencji winien zastosować również bank wypłacający ww. świadczenie.

Zgodnie bowiem z treścią art. 35 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do poboru zaliczek miesięcznych jako płatnicy są obowiązane osoby prawne i ich jednostki organizacyjne, które dokonują wypłaty emerytur i rent z zagranicy – od wypłacanych przez nie emerytur i rent.

W myśl natomiast uregulowań ust. 3 tegoż artykułu zaliczki, o których mowa w ust. 1 pkt 1, 2, 4 i 7, za miesiące od stycznia do grudnia ustala się w sposób określony w art. 32 ust. 1-1c, z tym że w przypadku poboru zaliczek od emerytur i rent z zagranicy stosuje się postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zawartej z państwem, z którego pochodzą te emerytury i renty.

Jak wyżej wskazano, z polsko-norweskiej Konwencji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania wynika, iż emerytura jaką otrzymała Wnioskodawczyni z Norwegii na podstawie prawa o ubezpieczeniach społecznych Norwegii będzie opodatkowana zarówno w Polsce, jak i w Norwegii. Jednakże na mocy postanowień art. 22 ust. 1 lit. a) i c) Konwencji, Polska taką emeryturę zwalnia z opodatkowania zachowując jednakże prawo do uwzględnienia dochodu z tej emerytury przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu, czyli do zastosowania metody unikania podwójnego opodatkowania zwanej metodą wyłączenia z progresją. Ta właśnie metoda znajduje zastosowanie w przedmiotowej sprawie. Zgodnie z jej treścią, dochody uzyskane za granicą, które są na podstawie umowy zwolnione z opodatkowania w Polsce mają wpływ na podatek od dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce. Zagraniczne dochody należy uwzględnić tylko do ustalenia stopy procentowej, według której Wnioskodawczyni – składając roczne zeznanie podatkowe – winna obliczyć podatek należny od dochodu uzyskanego w Polsce. Przy czym kwota podatku zapłaconego za granicą nie będzie miała wpływu na wysokość podatku od dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Reasumując, od emerytury otrzymywanej z Norwegii Wnioskodawczyni nie jest zobowiązana odprowadzać podatku; podatku tego nie powinien pobierać także płatnik (bank), bo tak stanowią przepisy. Dochody z emerytury winny być jednak wykazane w zeznaniu podatkowym w celu określenia tzw. stopy procentowej podatku należnego od pozostałych dochodów. To oznacza, że będą miały wpływ na zobowiązanie podatkowe należne od dochodów uzyskanych w danym roku podatkowym.

Jako, że w opisanej sytuacji zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych została pobrana nienależnie, Wnioskodawczyni ma prawo w trybie przepisów Ordynacji podatkowej wystąpić do właściwego dla siebie naczelnika urzędu skarbowego o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych lub też wykazać tę nadpłatę w zeznaniu rocznym.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.