Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1064/10/PP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-08-24
Teza: Jak traktować naliczoną amortyzację w Zakładzie budżetowym przed przekształceniem od dnia 8 stycznia 2010r. po przekazaniu budynku administracyjnego w trwały zarząd przez Urząd Miasta od wartości przed inwestycją w okresie od I – VI 2010r.? Czy uznać ją jako koszt uzyskania przychodów czy nie? Jak postąpić w nowo powstałej spółce od dnia 1 lipca 2010r. skoro jest to jeden środek trwały na który składają się dwie kwoty w odmienny sposób amortyzowane? Czy należy: kontynuować stawkę amortyzacyjną od wartości pierwotnej w stawce 2,5% oraz kontynuować stawkę od „Inwestycji w obcym środku trwałym” przez okres 10 lat, czy przeszacować i przyjąć ten środek trwały jako wartość rynkową według wartości rzeczoznawcy i zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 updop od tak przyjętej wartości środka trwałego uznawać za koszt uzyskania przychodów naliczoną amortyzację?
Słowa kluczowe: budżet-zakład budżetowy; gospodarka-gospodarka komunalna; następstwo prawne; podmiot-przekształcanie podmiotów; przedsiębiorstwa-przedsiębiorstwo komunalne; sukcesja; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 17 maja 2010r. (data wpływu do tut. Biura 20 maja 2010r.), uzupełnionym w dniu 10 sierpnia 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasad amortyzacji (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3):

*   inwestycji w obcym środku trwałym,
*   budynku administracyjnego w okresie przed przekształceniem Zakładu w spółkę z o.o.,

\- **jest prawidłowe**,

*   budynku administracyjnego, w okresie po przekształceniu Zakładu w spółkę z o.o.,

\- **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 maja 2010r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasad amortyzacji.

Wniosek ten nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 29 lipca 2010r. Znak: IBPBI/2/423-717/10/PP, IBPP1/443-463/10/LSz wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienie wniosku wpłynęło do tut. BKIP w dniu 10 sierpnia 2010r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Zakład Gospodarki Mieszkaniowej jest samorządowym zakładem budżetowym powołanym w celu realizacji zadań własnych gminy z zakresu gospodarki mieszkaniowej oraz gospodarowania lokalami użytkowymi. Miasto zamierza dokonać transformacji przedmiotowego zakładu od dnia 1 lipca 2010r., tak aby docelową formą prawną wykonywania zadań z zakresu gospodarki mieszkaniowej i gospodarowania lokalami użytkowymi była spółka z ograniczoną odpowiedzialnością ze 100% udziałem Miasta.

Miasto przystępuje do restrukturyzacji na podstawie art. 22 ust. 1 i art. 23 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej oraz art. 16 ust. 5 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. 157 poz. 1240). Przekształcenie samorządowego zakładu budżetowego w inną formę organizacyjno-prawną wymaga uprzednio jego likwidacji. Jest podjęta Uchwała Rady Miasta o likwidacji Zakładu Budżetowego.

Składniki mienia likwidowanego Zakładu Gospodarki Mieszkaniowej staną się składnikami w nowo utworzonej spółce z o.o. i będą stanowić kapitał zakładowy Spółki. Składniki mienia zakładu budżetowego będą stanowić przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), albo zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), tj. organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania przy zachowaniu zasady sukcesji uniwersalnej.

W 2008 roku zostały poniesione nakłady inwestycyjne do środków trwałych - budynku administracyjnego z własnych środków finansowych, który po transformacji zakładu stanie się majątkiem Spółki. Budynek ten w strukturze zakładu budżetowego nie stanowił jego własności, lecz był przekazany od Urzędu Miasta w nieodpłatne użytkowanie - administrowanie, natomiast z dniem 8 stycznia 2010 r. Miasto decyzją Burmistrza Miasta w sprawie ustanowienia trwałego zarządu przekazało Zakładowi ten budynek administracyjny wraz z gruntem w trwały zarząd.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 Ustawy o gospodarce komunalnej, składniki mienia zakładu budżetowego przekształconego w spółkę stają się majątkiem spółki oraz z art. 23 ust. 2 Ustawy o gospodarce komunalnej, prawo zarządu gruntem zakładu budżetowego przekształconego w spółkę staje się prawem użytkowania wieczystego spółki z dniem 1 lipca 2010 r.

W związku z tym, że Zakład nie posiadał tytułu prawnego do opisanej inwestycji, te nakłady inwestycyjne poniesione w 2008 roku zostały uznane za "Inwestycje w obcym środku trwałym" i są one amortyzowane przez okres 10-ciu lat zgodnie z art. 16j ust. 4 pkt 1.

Amortyzacja ta stanowi koszt uzyskania przychodów zgodnie z przepisami o podatku dochodowym od osób prawnych. Z kolei wartość tego budynku przed inwestycją jest amortyzowana stawką 2,5% w stosunku rocznym, ale nie stanowi kosztu uzyskania przychodu zgodnie z Ustawą o Podatku Dochodowym od Osób Prawnych.

W tej sytuacji nasuwają się pytania:

1.  Jak traktować naliczoną amortyzację od dnia 8 stycznia 2010 r. po przekazaniu w trwały zarząd od wartości przed inwestycją w okresie od I – VI.2010 r.? Czy uznać ją jako koszt uzyskania przychodu czy nie?
2.  Jak postąpić w nowo powstałej spółce od dnia 1 lipca 2010 r. skoro jest to jeden środek trwały na który składają się dwie kwoty w odmienny sposób amortyzowane? Czy kontynuować dwie stawki amortyzacyjne w dwóch szykach tj.

1.  kontynuować stawkę amortyzacyjną od wartości pierwotnej w stawce 2,5% oraz
2.  kontynuować stawkę od „Inwestycji w obcym środku trwałym” przez okres 10-ciu lat, czy
3.  amortyzować budynek od łącznej wartości szacunkowej według rzeczoznawcy tj. wartości rynkowej zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych według stawki amortyzacyjnej wynikającej z klasyfikacji środków trwałych i Ustawy podatkowej?

Czy można przyjąć uproszczenie bilansowe i podatkowe według jednej takiej samej stawki podatkowej?

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Jak traktować naliczoną amortyzację w Zakładzie budżetowym przed przekształceniem od dnia 8 stycznia 2010r. po przekazaniu budynku administracyjnego w trwały zarząd przez Urząd Miasta od wartości przed inwestycją w okresie od I – VI 2010r.? Czy uznać ją jako koszt uzyskania przychodów czy nie?

Jak postąpić w nowo powstałej spółce od dnia 1 lipca 2010r. skoro jest to jeden środek trwały na który składają się dwie kwoty w odmienny sposób amortyzowane? Czy należy:

1.  kontynuować stawkę amortyzacyjną od wartości pierwotnej w stawce 2,5% oraz kontynuować stawkę od „Inwestycji w obcym środku trwałym” przez okres 10 lat, czy
2.  przeszacować i przyjąć ten środek trwały jako wartość rynkową według wartości rzeczoznawcy i zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 updop od tak przyjętej wartości środka trwałego uznawać za koszt uzyskania przychodów naliczoną amortyzację?

Zdaniem Wnioskodawcy, amortyzację od dnia 8 stycznia 2010r. tj. od miesiąca stycznia 2010r., w którym został on przekazany w trwały zarząd w strukturze zakładu budżetowego nie można uznać za koszt uzyskania przychodu, ponieważ był on w 1992 r. przekazany w użytkowanie od właściciela tj. Urzędu Miasta i nie stanowił własności Zakładu, a stanie się własnością Spółki w momencie przekształcenia tj. z dniem 1 lipca 2010r.

W okresie l – VI 2010 r. należy dalej kontynuować amortyzację od budynku administracyjnego od wartości przed inwestycją nie uznając jej jako koszt uzyskania przychodu według starych zasad.

Natomiast z dniem przekształcenia i utworzenia nowo powstałej Spółki tj. z dniem 1 lipca 2010 r. obiekt ten należy amortyzować w następujący sposób.

Zdaniem Wnioskodawcy, od dnia 1 lipca 2010 r. skoro jest to jeden środek trwały na który składają się dwie kwoty w odmienny sposób amortyzowane należy stosować zasadę kontynuacji zachowując zasady sukcesji uniwersalnej tj.:

*   kontynuować stawkę amortyzacyjną od wartości pierwotnej w stawce 2,5 % oraz
*   kontynuować stawkę od "inwestycji w obcym środku trwałym" przez okres 10-ciu lat.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm. – zwanej dalej „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. W myśl art. 16a ust. 1 updop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Budynek administracyjny, nie będący własnością Zakładu nie spełnia jednego z warunków uznania go za składnik majątku trwałego Zakładu, a zatem nie będzie podlegał amortyzacji podatkowej. W okresie I – VI 2010r. odpisy amortyzacyjne dot. w/w budynku nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, od dnia przekształcenia właścicielem budynku administracyjnego będzie spółka z o.o. Będzie ona zatem mogła dokonywać odpisów amortyzacyjnych dot. w/w budynku zgodnie z przepisami art. 16a-16m updop, po uprzednim ustaleniu jego wartości początkowej, przy czym sposób ustalenia tej wartości jest uzależniony od sposobu nabycia składnika majątku trwałego. W zadanym pytaniu Zakład powołał się na art. 16g ust. 1 pkt 4, a zatem jeżeli w istocie prawo własności tego budynku zostanie wniesione do spółki z o.o. w postaci wkładu niepieniężnego, wówczas wartością początkową będzie, zgodnie z w/w art. 16g ust. 1 pkt 4 updop, ustalona przez podatnika na dzień wniesienia wkładu wartość środka trwałego, nie wyższa jednak od jego wartości rynkowej. Nie będzie jednak możliwa kontynuacja amortyzacji, pomimo sukcesji generalnej, ponieważ amortyzacji podatkowej nie dokonywał wcześniej Zakład.

Odmiennie natomiast będzie wyglądać sytuacja w zakresie amortyzacji „inwestycji w obcym środku trwałym”. W tym przypadku Spółka będzie kontynuować amortyzację dokonywaną przez Zakład. Zgodnie bowiem z art. 16g ust. 9 updop, w razie przekształcenia formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego.

Zgodnie z art. 16h ust. 3 updop podmioty o których mowa w art. 16g ust. 9 tej ustawy, powstałe z przekształcenia, podziału, z zastrzeżeniem ust. 5, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7.

W przedstawionej we wniosku sytuacji dojdzie do przekształcenia zakładu budżetowego w spółkę prawa handlowego. Z odrębnych przepisów wynika, iż Spółka wstąpiła we wszelkie prawa i obowiązki zakładu budżetowego, a zatem wartość początkowa środków trwałych winna być ustalona zgodnie z art. 16 ust. 9 updop. Zatem w przypadku „inwestycji w obcym środku trwałym”, Spółka winna będzie dokonywać odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem ich dotychczasowej wysokości oraz kontynuować przyjętą przez poprzednika prawnego metodę amortyzacji (art. 16h ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W świetle powyższego stanowisko Zakładu w zakresie zasad amortyzacji:

*   inwestycji w obcym środku trwałym,
*   budynku administracyjnego w okresie przed przekształceniem Zakładu w spółkę z o.o.,

\- jest prawidłowe,

*   budynku administracyjnego, w okresie po przekształceniu Zakładu w spółkę z o.o.,

\- jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w sprawie będącej przedmiotem pytania z zakresu podatku od towarów i usług wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.