Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.473.2020.1.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-10
Teza: Wskazanie, czy planowana transakcja sprzedaży oraz zamiany gruntu dokonana przez Wnioskodawcę będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Słowa kluczowe: działki; gmina; nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatnik; sprzedaż; transakcja; zamiana
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 października 2020 r. (data wpływu 20 października 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy planowana transakcja sprzedaży oraz zamiany gruntu dokonana przez Wnioskodawcę będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy planowana transakcja sprzedaży oraz zamiany gruntu dokonana przez Wnioskodawcę będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w dniu 22 maja 1999 r., na mocy aktu notarialnego nabył w drodze darowizny od swojego ojca nieruchomość, stanowiącą niezabudowane działki nr 1, 2, 3, o łącznej powierzchni (\`(...)\`) ha. Darowane nieruchomości były wolne od obciążeń i zobowiązań wobec osób trzecich i nie istniały podstawy dla obciążania ich hipotekami ustawowymi. W chwili ich darowania nieruchomości stanowiące działki nr 1, 2, 3 nie były zabudowane i w ówczesnym planie zagospodarowania przestrzennego Gminy (\`(...)\`) stanowiły grunty rolne.

Wnioskodawca do dnia dzisiejszego jest właścicielem ww. nieruchomości, a w granicach ewidencyjnych przedmiotowych działek nie znajdują się żadne zabudowania. Przedmiotowe działki wpisane są w księdze wieczystej prowadzonej w Sądzie Rejonowym w (…) pod nr (\`(...)\`).

Wnioskodawca nie prowadzi jakiejkolwiek pozarolniczej działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Przy nabyciu ww. działek nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Opisane nieruchomości nie były nigdy przedmiotem najmu, dzierżawy oraz innych umów prawnych.

Wnioskodawca planuje dokonać sprzedaży ww. działek. Wnioskodawca nie podejmował jednak żadnych czynności, które mogłyby uatrakcyjnić nieruchomości w celu ich sprzedaży. Okazało się, że chętnym na zakup rzeczonych działek jest Urząd Miasta i Gminy (\`(...)\`) (dalej jako: UMiG). W ramach planowanej transakcji kupna/sprzedaży, UMiG zaproponował, aby część transakcji została rozliczona w postaci barterowej, tj. w postaci zamiany nieruchomości, na co Wnioskodawca wyraził zgodę. Aby jednak planowana transakcja doszła do skutku, konieczne było dokonanie podziału działek należących do Wnioskodawcy. W konsekwencji, UMiG przeprowadził nowy podział działek należących do Wnioskodawcy. Zgodnie bowiem z decyzją Burmistrza Miasta i Gminy z dnia 5 czerwca 2020 r., nr (\`(...)\`), działki należące do Wnioskodawcy otrzymały następujące numery ewidencyjne:

*   działka o pierwotnym oznaczeniu 1 nie zmieniła oznaczenia ewidencyjnego pozostając tym samym działką nr 1,
*   działka o pierwotnym oznaczeniu 2 otrzymała nowe numery ewidencyjne, tj. 4 (pow. (\`(...)\`) ha), 5 (pow. (\`(...)\`) ha), 6 (pow. (\`(...)\`) ha), 7 (pow. (\`(...)\`) ha) oraz 8 ((\`(...)\`) ha). W decyzji określono również, że działki nr 4 i 8 stanowią tereny dróg publicznych klasy lokalnej. Działka nr 5 stanowi tereny zabudowy usługowej i techniczno-produkcyjnej. Działka o oznaczeniu 6 stanowi tereny dróg publicznych. Z kolei działka nr 7 stanowi tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usługowej.

Dokładne ustalenia stron, warunki i wyceny nieruchomości stanowiących przedmiot planowanej transakcji określone zostały w „Protokole uzgodnień w sprawie zmiany nieruchomości i nabycia do gminnego zasobu nieruchomości między Miastem i Gminą (\`(...)\`) a (…)” (dalej jako: Protokół uzgodnień). Dokument ten odzwierciedla więc faktyczne ustalenia stron w zakresie opisywanej transakcji. Dla uproszczenia dalszej analizy planowaną transakcję należy podzielić na dwie części:

1.  zamianę nieruchomości między UMiG, a Wnioskodawcą, oraz
2.  kupno przez UMiG działek stanowiących własność Wnioskodawcy.

Odnosząc się do transakcji nr 1, tj. zamiany nieruchomości między UMiG, a Wnioskodawcą ustalono, że zamiana dotyczyć będzie następujących działek:

*   stanowiąca własność Wnioskodawcy: działka nr 5,
*   stanowiące własność Gminy (\`(...)\`): działki nr 9, 10, przy czym zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, działka 9 o powierzchni (\`(...)\`) ha, przeznaczona jest pod tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usługowej, z kolei działka nr 10 o pow. (\`(...)\`) ha przeznaczona jest pod tereny dróg publicznych klasy lokalnej.

Wartości nieruchomości mających być przedmiotem ww. zamiany zostały wycenione przez rzeczoznawcę majątkowego. W wyniku kalkulacji ustalono, że nieruchomości stanowiące przedmiot planowanej transakcji mają nierówną wartość, a w konsekwencji po stronie UMiG powstanie obowiązek dokonania dopłaty na rzecz Wnioskodawcy tytułem tzw. „wyrównania” wartości nieruchomości w wysokości (\`(...)\`) zł.

Odnosząc się natomiast do transakcji nr 2, tj. kupna przez UMiG działek stanowiących własność Wnioskodawcy, ustalono, że przedmiotem kupna mają być działki oznaczone nr 1, 4, 6, których łączna wartość wyceniona przez rzeczoznawcę majątkowego opiewa na kwotę (\`(...)\`) zł.

Reasumując, planowana transakcja, której stronami będzie Wnioskodawca i UMiG będzie polegała zatem na, po pierwsze nieodpłatnej zamianie, na mocy której działkę nr 5 stanowiącą obecnie własność Wnioskodawcy nabędzie UMiG do gminnego zasobu nieruchomości celem przygotowania terenów inwestycyjnych, z kolei działki nr 9, 10 stanowiące obecnie własność UMiG staną się własnością Wnioskodawcy. Po drugie natomiast, działki nr 1, 4 i 6 stanowiące obecnie własność Wnioskodawcy nabędzie UMiG do gminnego zasobu nieruchomości celem przygotowania terenów inwestycyjnych.

W wyniku powyższego, Wnioskodawca wskazuje, że działki stanowiące jego własność, tj. działki o nr 3, 7, 8 nie będą wchodziły w skład planowanej transakcji, a tym samym pozostaną one dalej własnością Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy planowana transakcja zamiany nieruchomości, na mocy której nieruchomość stanowiąca własność Wnioskodawcy oznaczona nr 5 stanie się własnością UMiG w zamian za nieruchomości 9, 10 stanowiące pierwotnie własność UMiG oraz dopłata „wyrównująca” dokonana przez UMiG spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług?
2.  Czy planowana transakcja sprzedaży przez Wnioskodawcę działek nr 1, 4 i 6 na rzecz UMiG spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno transakcja zamiany, jak i transakcja sprzedaży nieruchomości (działek) nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Wnioskodawca dokonując planowanej transakcji nie może być uznany za podmiot działający w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106; dalej jako: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z kolei zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (\`(...)\`). W świetle zaś art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`). Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie zaś z brzmieniem art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, co do zasady, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/1112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1 z późn. zm.; dalej jako: Dyrektywa VAT) „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Aby więc transakcja mogła być opodatkowana podatkiem VAT, musi zostać spełniony warunek wyrażony w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Art. 15 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Omawiana „działalność gospodarcza” – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca zamierza w ramach jednej planowanej transakcji dokonać:

1.  zbycia w drodze zamiany działki nr 5, która stanowi tereny zabudowy usługowej i techniczno-produkcyjnej, wraz dokonaniem dopłaty przez UMiG celem wyrównania wartości zamienianych nieruchomości, oraz
2.  odpłatnego zbycia na rzecz UMiG działek nr 1, 4, 6

– przy czym wszystkie przedmiotowe działki, wchodzące w skład transakcji stanowią do dnia dzisiejszego nieruchomości, w których granicach ewidencyjnych nie znajdują się żadne zabudowania.

Z przepisów ustawy o VAT niewątpliwie wynika, że czynności mające być dokonane w ramach przedmiotowej czynności stanowić będą odpłatną dostawę towarów. Wskazać przy tym należy, że czynność polegająca na zamianie działek stanowi także odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Odpłatne zbycie w ramach barteru (tj. w zamian za inny towar lub usługę), dla celów opodatkowania VAT stanowi bowiem taką samą odpłatna dostawę jako sprzedaż płatną w pieniądzu. Tym samym przedstawioną we wniosku transakcję, w ocenie Wnioskodawcy, traktować należy jako jedną całość. Pomimo jednak, że przedmiotowe nieruchomości stanowią niezabudowane działki gruntu, mają one określone przeznaczenie zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a co za tym idzie do przedmiotowej transakcji nie będzie miało miejsce zwolnienie przedmiotowe z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. W związku z tym, kluczowe jest ustalenie, czy Wnioskodawca (sprzedawca) będzie w przedmiotowej transakcji działał w charakterze podatnika VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, przedmiotowa transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, bowiem w zaprezentowanym stanie sprawy Wnioskodawca nie będzie działał w charakterze podatnika VAT podejmującego działania zbliżone do działalność handlowców.

Zgodnie z przepisami ustawy o VAT, dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnika” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, podatnikiem staje się również ten, kto wywołał czynność, podlegającą opodatkowaniu, jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Chociaż ustawa nie definiuje pojęcia „częstotliwości”, przez zamiar wykonania danej czynności w sposób częstotliwy rozumieć należy chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzenia działalności. O kwestii częstotliwości nie decyduje jednak czasokres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat) ani ilość dokonywanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności. Dlatego też w każdym przypadku należy indywidualnie rozstrzygnąć, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było dokonywanie tej czynności wielokrotnie. W kontekście powyższego należy stwierdzić, że nie jest podatnikiem podatku w odniesieniu do danej czynności podmiot dokonujący jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzący zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej w tym zakresie. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza strefą prowadzonej działalności gospodarczej nie pozwala zatem na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Aby zatem dostawę towarów (nawet jednorazową) uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu VAT, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności. Z przytoczonych na wstępie przepisów wynika zatem, że jeśli dany podmiot dokonuje sprzedaży nieruchomości, a czynność ta wykonywana jest jednorazowo lub okazjonalnie, w warunkach wskazujących, iż działanie to nie jest czynione z zamiarem jego powtarzania (kontynuowania) i nie zmierza do nadania temu stałego charakteru, transakcja ta nie może być uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W niniejszej sprawie koniecznym jest więc ustalenie, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Wnioskodawca, w celu dokonania dostawy na rzecz UMiG nieruchomości, podjął aktywne działania z zakresu obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT, co będzie skutkowało koniecznością ewentualnego uznania go za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też przedmiotowa transakcja, tj. zbycie nieruchomości nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym Wnioskodawcy i nie wywoła skutków w VAT.

Zwykłe nabycie i sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy VAT (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy o VAT) jako, że jednym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

W przytoczonym orzeczeniu TSUE wskazał, że czynności związane z wykonywaniem prawa własności nie mogą same w sobie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie, zdaniem Trybunału, okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podział gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Podkreślić należy, że przytoczone orzeczenia TSUE wyznacza aktualne kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń polskiego sądownictwa administracyjnego. Dostrzegalne jest to m.in. w wyroku NSA z dnia 23 stycznia 2014 r., sygn. akt I FSK 143/13, z dnia 17 grudnia 2013 r., sygn. akt I FSK 114/13, z dnia 9 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 1656/11 oraz wyrokach WSA w Poznaniu z dnia 10 października 2013 r., sygn. akt I SA/Po 379/13, z dnia 14 grudnia 2011 r., sygn. akt I SA/Po 730/11.

Przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 stycznia 2014 r., sygn. akt I FSK 143/13 wskazał, że: „wykonanie danej czynności (w przypadku sprzedaży działki budowlanej lub przeznaczonej pod zabudowę) jednorazowo, jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy nie przesądza automatycznie, że z tego tylko powodu dany podmiot staje się podatnikiem VAT. Konieczne jest bowiem ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu”.

Jak wynika z powyższych rozważań, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem VAT jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku o VAT. Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawcy nie sposób uznać za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w odniesieniu do tej konkretnej transakcji sprzedaży i wymiany nieruchomości, w myśl art. 15 ustawy o VAT. Nic nie wskazuje na to, aby dokonując opisanej we wniosku czynności sprzedaży i zamiany nieruchomości (w ramach jednej czynności), Wnioskodawca działał w charakterze handlowca, a okoliczności stanowiące przyczynę planowanej transakcji zbycia nieruchomości gruntowych nie wskazują, że miałyby być one czynione z zamiarem wykonywania ich w sposób częstotliwy.

Przedmiotowe nieruchomości będące w posiadaniu Wnioskodawcy nie zostały przez niego nabyte z zamiarem dalszej odsprzedaży. Wnioskodawca otrzymał nieruchomości w ramach darowizny od swojego ojca i od tego czasu stanowią one majątek Wnioskodawcy. Co niezwykle istotne, w przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie sprawy ważne jest to, że podział nieruchomości dokonany decyzją Burmistrza Miasta i Gminy z dnia 5 czerwca 2020 r. został dokonany z tego tylko z tego względu, aby planowana transakcja mogła dojść do skutku. Działanie to było inicjatywą Gminy, a Wnioskodawca nie miał żadnego wpływu na ww. decyzję. Nie można więc uznać, że Wnioskodawca z tego względu rozpoznawany będzie jako podmiot działający w roli handlowca. Działanie to było w zasadzie niezależne od jego woli.

Ponadto, podkreślić należy, że Wnioskodawca nie podjął ani nie wykonał żadnych czynności zbliżonych do działalności handlowca, w tym nie poniósł ani nie zamierza ponieść jakichkolwiek nakładów, w celu przygotowania przedmiotowych działek do sprzedaży, nie podjął on żadnych działań zmierzających do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działek (tj. przyłączenie mediów, ogrodzenie terenów itp.), nie podjął też aktywności związanych z reklamą czy ogłoszeniem chęci sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.

Uwzględniając przywołane na wstępie przepisy oraz orzecznictwo stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do uznania Wnioskodawcy – w związku planowaną sprzedażą (zamianą) opisanych działek – za podatnika podatku od towarów i usług. Z informacji przedstawionych we wniosku nie wynika bowiem taka aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawca na żadnym etapie planowanej transakcji nie zachowywał się i nie będzie zachowywał się jak handlowiec, a podejmowane przez niego czynności stanowiły jedynie racjonalny sposób zagospodarowania posiadanego majątku prywatnego.

Jak bowiem wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawy towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W rozpatrywanej sprawie planowaną transakcję sprzedaży można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W związku z powyższym, przedmiotowa transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż sprzedaż nieruchomości przez Wnioskodawcę dokonywana będzie okazjonalnie, w okolicznościach wskazujących, że działanie to nie jest czynione z zamiarem nadania mu stałego charakteru. Innymi słowy, Wnioskodawca dotychczas nie podejmował i nie podejmie działań zbliżonych do takich, jakie zwykle podejmowane są przez podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami. Podobne stanowisko w zbliżonym stanie faktycznym zawarto w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 sierpnia 2019 r., nr 0115-KDIT1-3.4012.439.2019.2.APR.

Wnioskodawca korzystał będzie bowiem z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. Skutkiem powyższego, planowana transakcja sprzedaży i wymiany działek z UMiG nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przedmiotowe nieruchomości stanowiące własność Wnioskodawcy nie zostały nabyte z zamiarem wykorzystania ich do jakichkolwiek czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie można więc uznać, aby Wnioskodawca działał w przedmiotowej sprawie w charakterze handlowca. Wszystkie powyższe okoliczności, w których Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży przedmiotowej nieruchomości nie wskazują, aby działania podjęte przez niego miały charakter czynności podlegających wykorzystaniu towarów w sposób ciągły, dla celów zarobkowych. Analogicznie wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 27 sierpnia 2019 r., nr 0112-KDIL2-3.4012.324.2019.2.ZD. W tym samym tonie wypowiedział się również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 września 2019 r., nr 0112-KDIL1-2.4012.362.2019.2.PM.

Podsumowując, w oparciu o przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny należy stwierdzić, że planowana transakcja sprzedaży i zamiany w sposób opisany w przedmiotowej sprawie nie nosi znamion powtarzalności, tak więc warunek częstotliwości nie zostaje tu wypełniony. W świetle powyższego ww. działek nie można uznać za działalność gospodarczą bowiem czynność ta nie mieści się w definicji, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Brak jest zatem podstaw do uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży działek. Na podstawie jednak przedstawionych w pytaniu okoliczności, nie ma podstaw do stwierdzenia, że podatnik nabywając i sprzedając tę działkę, działał jako handlowiec lub usługodawca. W podobnym tonie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 5 października 2015 r., nr ITPP2/4512-97/15/EB wskazując, że: ,,jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego (np. działek gruntu), o czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej”.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca nie będzie działał w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i w konsekwencji opisane we wniosku zbycie nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. (Analogicznie wskazano także w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 września 2020 r., nr 0111-KDIB3-3.4012.350.2020.3.JSU).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Z przytoczonych przepisów nie wynika, że odpłatność za czynność dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne, może również przybrać postać rzeczową – zapłatą może być inny towar lub usługa, albo mieszaną – zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Stosownie do treści art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740), zwanej dalej k.c., przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Na gruncie regulacji ustawy Kodeks cywilny, w wyniku umowy zamiany następuje zatem przeniesienie własności rzeczy o charakterze odpłatnym, bowiem w wyniku rozporządzenia prawem własności na rzecz drugiej strony następuje wzajemne rozporządzenie prawem własności innej rzeczy stanowiące o odpłatnym charakterze zawartej umowy. Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy.

Na mocy art. 604 k.c., do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony do przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna.

Natomiast, w świetle art. 158 k.c., umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Zatem umowa przeniesienia własności nieruchomości (również w drodze zamiany) jest czynnością cywilnoprawną.

Dostawa towarów jest – zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy – przeniesieniem prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, co również ma miejsce w przypadku umowy zamiany w odniesieniu do obu stron transakcji. Dokonanie zatem zamiany nieruchomości jest zamianą towarów, czyli odpłatną dostawą towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli jest realizowana przez podatnika w ramach jego działalności gospodarczej.

Zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania, zamianę nieruchomości w świetle ustawy o podatku od towarów i usług, traktuje się jako odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania VAT sprzedaży działek istotne jest, czy sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntów podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania zbywcy nieruchomości za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w dniu 22 maja 1999 r., na mocy aktu notarialnego nabył w drodze darowizny od swojego ojca nieruchomość, stanowiącą niezabudowane działki nr 1, 2, 3, o łącznej powierzchni (\`(...)\`) ha. Darowane nieruchomości były wolne od obciążeń i zobowiązań wobec osób trzecich i nie istniały podstawy dla obciążania ich hipotekami ustawowymi. W chwili ich darowania nieruchomości stanowiące działki nr 1, 2, 3 nie były zabudowane i w ówczesnym planie zagospodarowania przestrzennego Gminy stanowiły grunty rolne.

Wnioskodawca do dnia dzisiejszego jest właścicielem ww. nieruchomości, a w granicach ewidencyjnych przedmiotowych działek nie znajdują się żadne zabudowania. Przedmiotowe działki wpisane są w księdze wieczystej prowadzonej w Sądzie Rejonowym.

Wnioskodawca nie prowadzi jakiejkolwiek pozarolniczej działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Przy nabyciu ww. działek nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Opisane nieruchomości nie były nigdy przedmiotem najmu, dzierżawy, oraz innych umów prawnych.

Wnioskodawca w planuje dokonać sprzedaży ww. działek. Wnioskodawca nie podejmował jednak żadnych czynności, które mogłyby uatrakcyjnić nieruchomości w celu ich sprzedaży. Okazało się, że chętnym na zakup rzeczonych działek jest Urząd Miasta i Gminy. W ramach planowanej transakcji kupna/sprzedaży, Urząd Miasta i Gminy zaproponował, aby część transakcji została rozliczona w postaci barterowej, tj. w postaci zamiany nieruchomości, na co Wnioskodawca wyraził zgodę. Aby jednak planowana transakcja doszła do skutku, konieczne było dokonanie podziału działek należących do Wnioskodawcy. W konsekwencji, Urząd Miasta i Gminy przeprowadził nowy podział działek należących do Wnioskodawcy. Zgodnie bowiem z decyzją Burmistrza Miasta i Gminy, działki należące do Wnioskodawcy otrzymały następujące numery ewidencyjne: działka o pierwotnym oznaczeniu 1 nie zmieniła oznaczenia ewidencyjnego pozostając tym samym działką nr 1, działka o pierwotnym oznaczeniu 2 otrzymała nowe numery ewidencyjne, tj. 4 (pow. (\`(...)\`) ha), 5 (pow. (\`(...)\`) ha), 6 (pow. (\`(...)\`) ha), 7 (pow. (\`(...)\`) ha) oraz 8 ((\`(...)\`) ha). W decyzji określono również, że działki nr 4 i 8 stanowią tereny dróg publicznych klasy lokalnej. Działka nr 5 stanowi tereny zabudowy usługowej i techniczno-produkcyjnej. Działka o oznaczeniu 6 stanowi tereny dróg publicznych. Z kolei działka nr 7 stanowi tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usługowej.

Dokładne ustalenia stron, warunki i wyceny nieruchomości stanowiących przedmiot planowanej transakcji określone zostały w Protokole uzgodnień. Dokument ten odzwierciedla więc faktyczne ustalenia stron w zakresie opisywanej transakcji. Dla uproszczenia dalszej analizy planowaną transakcję należy podzielić na dwie części: zamianę nieruchomości między Urzędem Miasta i Gminy, a Wnioskodawcą oraz kupno przez Urząd Miasta i Gminy działek stanowiących własność Wnioskodawcy.

Odnosząc się do transakcji nr 1, tj. zamiany nieruchomości między Urzędem Miasta i Gminy, a Wnioskodawcą ustalono, że zamiana dotyczyć będzie następujących działek: stanowiąca własność Wnioskodawcy: działka nr 5, stanowiące własność Gminy (\`(...)\`): działki nr 9, 10, przy czym zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, działka 9 o powierzchni (\`(...)\`) ha, przeznaczona jest pod tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usługowej, z kolei działka nr 10 o pow. (\`(...)\`) ha przeznaczona jest pod tereny dróg publicznych klasy lokalnej.

Wartości nieruchomości mających być przedmiotem ww. zamiany zostały wycenione przez rzeczoznawcę majątkowego. W wyniku kalkulacji ustalono, że nieruchomości stanowiące przedmiot planowanej transakcji mają nierówną wartość, a w konsekwencji po stronie Urzędu Miasta i Gminy powstanie obowiązek dokonania dopłaty na rzecz Wnioskodawcy tytułem tzw. „wyrównania” wartości nieruchomości w wysokości (\`(...)\`) zł.

Odnosząc się natomiast do transakcji nr 2, tj. kupna przez Urząd Miasta i Gminy działek stanowiących własność Wnioskodawcy, ustalono, że przedmiotem kupna mają być działki oznaczone nr 1, 4, 6, których łączna wartość wyceniona przez rzeczoznawcę majątkowego opiewa na kwotę (\`(...)\`) zł.

Planowana transakcja, której stronami będzie Wnioskodawca i Urząd Miasta i Gminy będzie polegała zatem na, po pierwsze nieodpłatnej zamianie, na mocy której działkę nr 5 stanowiącą obecnie własność Wnioskodawcy nabędzie Urząd Miasta i Gminy do gminnego zasobu nieruchomości celem przygotowania terenów inwestycyjnych, z kolei działki nr 9, 10 stanowiące obecnie własność Urzędu Miasta i Gminy staną się własnością Wnioskodawcy. Po drugie natomiast, działki nr 1, 4 i 6 stanowiące obecnie własność Wnioskodawcy nabędzie Urząd Miasta i Gminy do gminnego zasobu nieruchomości celem przygotowania terenów inwestycyjnych.

W wyniku powyższego, Wnioskodawca wskazuje, że działki stanowiące jego własność, tj. działki o nr 3, 7, 8 nie będą wchodziły w skład planowanej transakcji, a tym samym pozostaną one dalej własnością Wnioskodawcy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania podatkiem od towarów i usług planowanej transakcji sprzedaży oraz zamiany gruntu dokonanej przez Zainteresowanego.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego, aby wyjaśnić wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy ustalić, czy w okolicznościach niniejszej sprawy Zainteresowany będzie działał w charakterze podatnika VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Uwzględniając przywołane wyżej przepisy oraz orzecznictwo stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do uznania Wnioskodawcy – w związku z planowaną sprzedażą oraz zamianą opisanych działek – za podatnika podatku od towarów i usług. Z informacji przedstawionych we wniosku nie wynika bowiem taka aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Jak wynika bowiem z opisu sprawy, Wnioskodawca nie prowadzi jakiejkolwiek pozarolniczej działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Przy nabyciu ww. działek nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zainteresowany nabył nieruchomości w drodze darowizny. Jak wskazał Wnioskodawca opisane nieruchomości nie były nigdy przedmiotem najmu, dzierżawy oraz innych umów prawnych. Wnioskodawca planuje dokonać sprzedaży/zamiany ww. działek. Wnioskodawca nie podejmował jednak żadnych czynności, które mogłyby uatrakcyjnić nieruchomości w celu ich sprzedaży.

Wobec powyższego należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie sprawy zarówno planowana transakcja sprzedaży, jak i planowana zamiana gruntu dokonane przez Wnioskodawcę nie będą stanowiły działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie sprzedaży oraz zamiany tych działek, która to aktywność byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności).

Konsekwentnie, w przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży/zamiany opisanych we wniosku działek Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, polegającą na handlu nieruchomościami. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną dostawę za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawy towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W rozpatrywanej sprawie zarówno planowaną sprzedaż, jak i zamianę działek można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

W związku z tym, Wnioskodawca korzysta z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. Skutkiem powyższego, planowana sprzedaż, jak i zamiana działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 1

Podsumowując, planowana transakcja zamiany nieruchomości, na mocy której nieruchomość stanowiąca własność Wnioskodawcy oznaczona nr 5 stanie się własnością Urzędu Miasta i Gminy w zamian za nieruchomości nr 9, nr 10 stanowiące pierwotnie własność Urzędu Miasta i Gminy oraz dopłata „wyrównująca” dokonana przez Urząd Miasta i Gminy nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Ad. 2

Ponadto, planowana transakcja sprzedaży przez Wnioskodawcę działek nr 1, nr 4 i nr 6 na rzecz Urzędu Miasta i Gminy nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i pytania nr 2 zostało uznane za prawidłowe.

Jednocześnie należy wskazać, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem powyższa interpretacja indywidualna dotyczy wyłącznie Wnioskodawcy i nie wywiera skutku prawnego dla drugiej strony transakcji, tj. Gminy.

Ponadto, zaznaczenia wymaga, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy zauważyć, że to strony dokonujące czynności cywilnoprawnych określają w zawieranych przez siebie umowach wartość – cenę, za którą dokonują transakcji, a nie organ podatkowy. Wobec powyższego analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych, zwłaszcza kwestie wartości dokonanych transakcji i wzajemnych rozliczeń, nie mieszczą się w ramach postępowania określonego w art. 14b § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.