Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-958/10/ŁCz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-11-26
Teza: Czy spłata przez wnioskodawczynię kredytu zaciągniętego przez męża przed zawarciem związku małżeńskiego w sytuacji gdy stanie się ona współwłaścicielem działki ze środków uzyskanych przez nią z tytułu sprzedaży nieruchomości wypełnia przesłanki określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 31 grudnia 2006r.?
Słowa kluczowe: budowa-działka pod budowę; kredyt; nieruchomości; ulga-ulga mieszkaniowa; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 sierpnia 2010r. (data wpływu do tut. Biura 07 września 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07 września 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W 2009r. wnioskodawczyni sprzedała nabytą w 2005r. nieruchomość składając w urzędzie skarbowym PIT-23 z zamiarem skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania uzyskanego przychodu. Małżonek wnioskodawczyni jest właścicielem nabytej przed zawarciem związku małżeńskiego działki budowlanej z wydanym pozwoleniem na budowę budynku mieszkalnego. Działka jest obciążona hipoteką w związku z udzielonym małżonkowi kredytem hipotecznym na jej zakup. Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem rozpoczynają budowę domu na przedmiotowej działce. Małżonek zamierza darować udział w powyższej działce wnioskodawczyni oraz wystąpić o rozszerzenia pozwolenia na budowę na nią. Jako na przyszłym współwłaścicielu działki ciążyć będzie na wnioskodawczyni kredyt hipoteczny, który obciąża przedmiotową działkę. Środki posiadane przez małżonków są niewystarczające do wybudowania domu, dlatego zamierzają posiłkować się kolejnym kredytem. Korzystnie dla wnioskodawczyni byłoby spłacić najpierw dotychczasowy kredyt zaciągnięty przez męża na zakup działki i wystąpić o nowy kredyt na budowę domu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy spłata przez wnioskodawczynię kredytu zaciągniętego przez męża przed zawarciem związku małżeńskiego w sytuacji, gdy stanie się ona współwłaścicielem działki ze środków uzyskanych przez nią z tytułu sprzedaży nieruchomości wypełnia przesłanki określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 31 grudnia 2006r.?

Zdaniem wnioskodawczyni nabycie udziału w nieruchomości spełnia przesłanki określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy, tym samym spłata kredytu na jego nabycie, chociaż zaciągniętego przez małżonka spełnia warunki określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e), gdyż zapis powyższy nie ogranicza, że kredyt ma być zaciągnięty przez podatnika. Istotne dla sprawy jest nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej udziału w gruncie przeznaczonym pod budownictwo mieszkaniowe oraz wydatkowanie przychodu nie później niż w ciągu 2 lat od daty sprzedaży na spłatę kredytu, a także odsetek od kredytu zaciągniętego na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a), a tym samym zaciągnięte przed dniem uzyskania przychodu (art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 ze zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2007r.

Stosownie do art. 28 ust. 2 ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006r. – podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika. Zgodnie z ust. 2a ww. artykułu zasada ta nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a:

1.  w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:
    *   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    *   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    *   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
    *   na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
    *   na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
2.  w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Okolicznością decydującą o zastosowaniu powyższego zwolnienia jest więc m.in. przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości na cele i w terminach określonych w tym przepisie. Enumeratywne wyliczenie wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania kwot przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości ma charakter wyczerpujący, a nie przykładowy.

Zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy ust. 1 pkt 32 i 32a nie mają zastosowania, jeżeli:

1.  budowa i sprzedaż budynków i lokali oraz sprzedaż gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów jest przedmiotem działalności gospodarczej podatnika,
2.  przychód ze sprzedaży lub zamiany jest wydatkowany na:
    
    1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
    2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, modernizację, adaptację lub remont budynku albo jego części
    
    *   przeznaczonych na cele rekreacyjne,
3.  przychód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 1 pkt 32 lit. a), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie (art. 21 ust. 16 ustawy).

Z powyższego wynika, że warunkiem skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w ustawie jest wyłącznie wydatkowanie otrzymanych środków pieniężnych na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ustawy, to jest m.in. na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Zwolnienie od podatku przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy, może mieć zastosowanie, tylko na zasadach i po spełnieniu warunków przewidzianych tym przepisem. Użyte przez ustawodawcę określenie "na spłatę kredytu lub pożyczki" należy rozumieć w sposób dosłowny. Chodzi w tym przypadku o wywiązanie się przez kredytobiorcę z długu względem banku w sposób określony w umowie kredytowej. Poza tym, dyspozycja tego przepisu określa jednoznacznie wydatki na spłatę jakiego kredytu (tj. na jakie cele udzielonego) warunkują skorzystanie ze zwolnienia przedmiotowego. W szczególności zaś podatnicy mają prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego określonego w tym przepisie w każdym przypadku wydatkowania, w przewidzianym ustawą terminie, przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych na spłatę kredytu zaciągniętego na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy. Jednocześnie katalog zawierający cele wymieniony w tym przepisie ma charakter zamknięty. Zwolnienie dotyczy więc przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust 1 pkt 8 lit. a)-c), a wydatkowanych na spłatę kredytu czy pożyczki zaciągniętych m.in. na nabycie gruntu.

Jak wynika z treści wniosku, kredyt na zakup działki budowlanej był zaciągnięty przez małżonka wnioskodawczyni przed zawarciem związku małżeńskiego. Wnioskodawczyni w 2009r. sprzedała nabytą w 2005r. nieruchomość, a uzyskany w ten sposób przychód zamierza przeznaczyć na spłatę zaciągniętego przez swojego małżonka kredytu hipotecznego. Małżonek zamierza darować wnioskodawczyni udział w przedmiotowej działce przed dokonaniem spłaty kredytu.

Z powyższego wynika, że wnioskodawczyni środki uzyskane ze sprzedaży mieszkania zamierza przeznaczyć na spłatę kredytu, który mąż zaciągnął przed zawarciem związku małżeńskiego na nabycie przez siebie nieruchomości.

Przepisy nie wyrażają tego wprost, jednakże wynika to z samej istoty ulgi i wykładni celowościowej, że zwolnienie podatkowe przysługuje tylko wówczas, gdy podatnik przeznaczy przychody ze sprzedaży na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych. Zatem wnioskodawczyni może uzyskany przychód z odpłatnego zbycia przeznaczyć tylko na kredyt, który został przez nią zaciągnięty na nabycie przez nią gruntu. Wnioskodawczyni będzie wprawdzie współwłaścicielką gruntu obciążonego kredytem, ale otrzyma go pod tytułem darmym, bo w drodze darowizny od męża. To oznacza, że nie będzie spłacała kredytu zaciągniętego na nabycie przez nią prawa własności gruntu, skoro swój udział otrzyma w drodze darowizny. Przedmiotowe zwolnienie nie może być rozumiane w sposób, który prowadziłby do regulowania cudzych zobowiązań zaciągniętych przez inne osoby na realizację celów mieszkaniowych tych osób a nie podatnika. Bezspornym jest bowiem, że kredyt mąż zaciągnął na zaspokojenie swojej potrzeby mieszkaniowej, potrzeba mieszkaniowa wnioskodawczyni z tego kredytu zaspokojona nie była, gdyż wnioskodawczyni udział w gruncie otrzyma za darmo, dopiero w drodze darowizny. Kredyt finansował zatem cudze nabycie gruntu a nie nabycie gruntu przez wnioskodawczynię. Nie można art. 21 ust. 1 pkt 32 lit e) czytać w oderwaniu od lit. a) tegoż artykułu, skoro przepis ten zawiera wyraźne odesłanie. Zbieżne z powyższą wykładnią jest stanowisko wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 20 stycznia 1994r., sygn. akt: SA/Wr 1606/93. Potwierdzeniem tego stanowiska jest również brzmienie art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z którego wynika, że ustawa ta reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych - zatem podatnikiem jest konkretna osoba fizyczna. Każdy więc z małżonków jest odrębnym podmiotem podatku. Każdy z małżonków odrębnie osiąga dochód a zatem u każdego z nich zachodzi zdarzenie powodujące powstanie stosunku prawnopodatkowego. Również odrębnie w odniesieniu do każdego z małżonków ustalane jest prawo dokonywania różnego rodzaju odliczeń czy zwolnień, zmniejszających podstawę opodatkowania.

Podsumowując, to mąż wnioskodawczyni zaciągnął kredyt, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i to mąż wnioskodawczyni – przed zawarciem małżeństwa - zaspokajał własne potrzeby mieszkaniowe. Faktu tego nie zmienia okoliczność, iż wnioskodawczyni otrzyma udział w działce, na której prowadzona będzie wspólna budowa domu oraz że przystąpi ona do długu kredytowego męża. Przystąpienie do długu kredytowego męża nie jest bowiem równoznaczne z zaciągnięciem przez wnioskodawczynię kredytu na zakup działki budowlanej. Idea zwolnienia znajdującego się w art. 21 ust. 1 pkt 32 polega bowiem na tym, że ustawodawca ma na uwadze zaspokajanie własnych potrzeb mieszkaniowych kredytobiorcy. Nie może zatem ostać się wnioskowanie, jakoby nie było ważne kto ma zaciągnąć ów kredyt, z istoty zwolnienia wynika bowiem przecież, że kredyt ma zaciągnąć korzystający z ulgi kredytobiorca. Sprzeczne z logiką byłoby dowodzenie, że zachować prawo do ulgi można spłacając kredyt zaciągnięty przez kogokolwiek, na realizację czyichkolwiek potrzeb mieszkaniowych. Należy zauważyć że wszelkiego rodzaju ulgi podatkowe są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania. Są one przywilejem, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na podatniku obowiązki wynikające z zastosowania ulgi należy dokonać ścisłej literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie. Wnioskodawczyni przystępując do kredytu będzie również odpowiedzialna za jego spłatę, co nie zmienia nadal faktu, że to nie ona kredyt zaciągnęła na zakup przez siebie działki. Wydatkując środki na spłatę kredytu, do którego przystąpi w istocie swej pomaga spłacać cudzy kredyt, bo kredyt zaciągnięty przez inną osobę, a nie nią samą na realizację swoich własnych potrzeb. Kredyt zaciągnięty na zakup działki przez małżonka nie stanowi zatem własnego celu mieszkaniowego wnioskodawczyni.

Stanowisko wnioskodawczyni należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.