Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-1019/12/16-5/S/JK2
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-09-30
Teza: w zakresie skutków podatkowych związanych z podjęciem uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego przez spółkę komandytowo-akcyjną
Słowa kluczowe: kapitał-kapitał zapasowy; spółki; uchwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 kwietnia 2016 r. sygn. akt II FSK 615/14 (data wpływu 1 sierpnia 2016 r.) – stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 listopada 2012 r. (data wpływu 12 listopada 2012 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z podjęciem uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego przez spółkę komandytowo-akcyjną – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 listopada 2012 r. został złożony o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z podjęciem uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego przez spółkę komandytowo-akcyjną.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, będący osobą fizyczną („Wnioskodawca” lub „Akcjonariusz”), posiada akcje spółki komandytowo - akcyjnej oraz będzie posiadał akcje innych spółek komandytowo -akcyjnych („SKA”). Walne zgromadzenie w SKA podejmie uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego ze środków własnych SKA poprzez emisję nowych akcji lub podwyższenie wartości nominalnej dotychczasowych akcji. Na ten cel zostaną przekazane zgromadzone przez SKA zyski, w tym zyski z lat ubiegłych zgromadzone na kapitale zapasowym.

Akcje przydzielone (nabyte) w tym trybie nie wymagają objęcia, będą przysługiwały akcjonariuszom w tym Wnioskodawcy w stosunku do ich udziałów w dotychczasowym kapitale zakładowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca jako akcjonariusz SKA jest zobowiązany zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych jeśli walne zgromadzenie SKA podejmie uchwałę o przekazaniu środków zgromadzonych na kapitale zapasowym na kapitał zakładowy SKA, a Wnioskodawcy zostaną przydzielone nowe akcje lub nastąpi podwyższenie wartości nominalnej dotychczasowych akcji?

Zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 8 ustawy PIT przewiduje opodatkowanie przychodu z udziałów w zyskach osób niebędących osobami prawnymi i nie obejmuje on swoim zakresem opodatkowania przychodu uzyskanego przez akcjonariusza SKA w przypadku podniesienia kapitału zakładowego ze środków własnych SKA.

Kolejną regulacją mogącą mieć zastosowanie w przedmiotowej sytuacji jest ogólna definicja przychodu zawarta w przepisie art. 11 ust. 1 Ustawy PIT stanowiąca, iż: przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast przepis art. 14 ust. 1 Ustawy PIT stanowi, iż za dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont Również te unormowania nie obejmują swoim zakresem opisanej w zdarzeniu przyszłym sytuacji.

Nie przewiduje jej także przepis art. 17 wymieniający przychody z kapitałów pieniężnych. Zgodnie z przepisem art. 24 ust. 5 pkt 4 Ustawy PIT: „dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także (\`(...)\`) dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach -dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej”.

Z brzmienia przytoczonego przepisu jasno wynika, iż dochód (przychód) do opodatkowania powstaje jedynie na skutek podwyższenia kapitału zakładowego w spółce będącej osobą prawną. Natomiast zgodnie z przepisem art. 8 i 125 Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94 poz. 1037) oraz art. 331 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 1964 r. Nr 16 poz. 93) spółka komandytowo-akcyjna jest jednostką organizacyjną niebędącą osobą prawną, której ustawa przyznaje zdolność prawną tak jak pozostałym spółkom osobowym.

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że Wnioskodawca jako akcjonariusz SKA nie ma obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych jeśli walne zgromadzenie SKA podejmie uchwałę o przekazaniu zysku (w tym zysków z lat ubiegłych zgromadzonych na kapitale zapasowym) na kapitał zakładowy, a Wnioskodawcy zostaną przydzielone nowe akcje lub nastąpi podwyższenie wartości nominalnej dotychczasowych akcji, gdyż obowiązku takiego nie przewiduje ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W interpretacji indywidualnej z dnia 24 stycznia 2013 r. Nr IPPB4/415-1019/12-2/MP Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych związanych z podjęciem uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego przez spółkę komandytowo-akcyjną:

*   w części dotyczącej podwyższenia kapitału zakładowego ze środków własnych tej spółki poprzez emisję nowych akcji - jest nieprawidłowe,
*   w części dotyczącej podwyższenia kapitału zakładowego ze środków własnych tej spółki poprzez podwyższenie wartości nominalnej dotychczasowych akcji - jest prawidłowe.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem Wnioskodawca, reprezentowany przez pełnomocnika, w dniu 1 lutego 2013 r. wniósł wezwanie do usunięcia naruszenia prawa (data wpływu do tut. Organu 4 lutego 2013 r.).

W wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, w dniu 5 marca 2013 r., pismem Nr IPPB4/415-1019/W/12-4/MP udzielono odpowiedzi na ww. wezwanie, w którym stwierdzono brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W dniu 8 kwietnia 2013 r. wpłynęła do tut. organu skarga z dnia 4 kwietnia 2013 r. na ww. interpretację indywidualną, w której wniesiono o jej uchylenie.

Wyrokiem z dnia 29 października 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 1101/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę na interpretację indywidualną Nr IPPB4/415-1019/12-2/MP z dnia 24 stycznia 2013 r.

Od powyższego wyroku została złożona przez Stronę Skarżącą skarga kasacyjna z dnia 16 stycznia 2014 r. (data wpływu 30 stycznia 2014 r.).

W wyniku skargi kasacyjnej, wniesionej przez Stronę, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 28 kwietnia 2016 r. sygn. akt II FSK 615/14 uchylił wyrok Sądu I instancji w całości i uchylił ww. interpretację indywidualną z dnia 24 stycznia 2013 r. Nr IPPB4/415-1019/12-2/MP.

Sąd wskazał, że skarga kasacyjna wobec usprawiedliwionych podstaw zasługiwała na uwzględnienie.

Istota sporu wiąże się z ustaleniem, jakie konsekwencje w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wywoła dla akcjonariusza SKA operacja przesunięcia środków z kapitału zapasowego spółki (pochodzących z zysków z lat poprzednich) na jej kapitał zakładowy, skutkująca podniesieniem tego kapitału, w wyniku czego akcjonariuszowi temu przydzielone zostaną nowe akcje.

Sąd zauważył, że problem rozstrzygany w niniejszej sprawie stanowił już przedmiot rozważań orzeczniczych Naczelnego Sądu Administracyjnego. Między innymi w wyrokach z dnia 10 lutego 2016 r., sygn. akt II FSK 757/14; z dnia 20 października 2015 r., sygn. akt II FSK 2852/13; z dnia 24 września 2015 r., sygn. akt II FSK 3606/13; z dnia 8 października 2014 r., sygn. akt II FSK 899/14; z dnia 2 kwietnia 2014 r. sygn. akt II FSK 3297/13, 3170/13, 3169/13 oraz 3243/13, wyrażono pogląd, że w przypadku objęcia akcji w spółce osobowej po stronie akcjonariusza nie powstaje przychód z tytułu udziału w spółce nie będącej osobą prawną. Pogląd ten podziela skład orzekający w rozpoznawanej sprawie, zatem uzasadnienie rozstrzygnięcia będzie zbieżne z argumentacją zaprezentowaną w cytowanych wyrokach.

Zdaniem Ministra Finansów i Sądu I instancji w analizowanej sytuacji powstaje po stronie akcjonariusza SKA przychód, ponieważ pojawiło się zmaterializowane, realne i rzeczywiste przysporzenie w postaci nowych akcji, których przed podwyższeniem kapitału zakładowego tenże akcjonariusz w SKA nie miał.

Sąd NSA zaznaczył, że pogląd ten należało uznać za wadliwy.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zasadne jest stanowisko, zgodnie z którym (w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2014 r.) objęcie nowych akcji spółki komandytowo-akcyjnej wyemitowanych w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego z kapitału zapasowego tej spółki nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Nie jest to bowiem zdarzenie, na skutek którego po stronie akcjonariusza powstaje przychód w rozumieniu art. 11 u.p.d.o.f. Pamiętać przy tym należy, że przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe dotyczy przychodu z udziału w spółce niebędącej osobą prawną (art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f.). Odwołując się do treści art. 126 § 1 pkt 2 i art. 347 § 1 k.s.h. należy zauważyć, że przychód ten realizuje się w określonej formie, a mianowicie w dywidendzie, czyli prawie do udziału w zysku spółki. Tym samym w wyniku przydzielenia nowo wyemitowanych akcji przysporzenie po stronie akcjonariusza jest jedynie potencjalne uzależnione od podjęcia przez komplementariuszy uchwały o wypłacie zysku akcjonariuszom, albo zbycia akcji przez akcjonariusza. W przypadku objęcia akcji w spółce osobowej po stronie Skarżącego (akcjonariusza) nie powstanie przychód z tytułu udziału w spółce nie będącej osobą prawną (art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f.). Przypadającej na Skarżącego kwoty przeznaczonej na podwyższenie kapitału zakładowego nie można bowiem rozumieć jako kwoty należnej, o której jest mowa w art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. Powyższe stanowisko znajduje także wsparcie w wykładni systemowej wewnętrznej. Znamienne jest bowiem, że w art. 24 ust. 5 pkt 4 u.p.d.o.f. przyjęto, że dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego stanowi przychód z udziału w zyskach osób prawnych. Tym samym w przypadku osób prawnych przychodem jest zarówno wartość przyznanej dywidendy, jak również podwyższenie wartości nominalnej dotychczasowych udziałów lub objęcie nowych udziałów. W odniesieniu do podwyższenia kapitału zakładowego w spółce komandytowo- akcyjnej, brakuje analogicznego unormowania. Tym samym nie można uznać, że Skarżący uzyskał przychód z działalności gospodarczej, a zatem zarzut naruszenia z art. 8 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 11 ust.1, art. 14 ust.1 u.p.d.o.f. jest zasadny.

W dniu 16 sierpnia 2016 r. do tut. organu wpłynęło pismo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wraz z aktami w sprawie ze skargi oraz kopią wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 kwietnia 2016 r.

Biorąc pod uwagę spostrzeżenia Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie dokonał ponownego rozpatrzenia przedmiotowego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 615/14 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) - w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.