Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-278/14-4/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-09-19
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie zastosowania przepisów dotyczących tzw. cen transferowych.
Słowa kluczowe: dokumentacja; dokumentacja-dokumentacja podatkowa-obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej; działalność-działalność gospodarcza-prowadzenie działalności gospodarczej ; osoba-osoby fizyczne; podmiot-podmioty powiązane; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; transakcja; transakcja-wartość transakcji; udziałowiec; usługi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 11 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością , przedstawione we wniosku z dnia 4 czerwca 2014 r. (data wpływu 10 czerwca 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania przepisów dotyczących tzw. cen transferowych:

*   **jest nieprawidłowe** – w części dotyczącej możliwości zastosowania art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w stosunku do Wnioskodawcy,
*   **jest prawidłowe** – w pozostałej części.

UZASADNIENIE

W dniu 10 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony 4 września 2014 r. o brakującą wpłatę – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania przepisów dotyczących tzw. cen transferowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w branży budowlanej i w praktyce działalność spółki skupia się na świadczeniu usług ogólnobudowlanych oraz wykonywaniu robót budowlano-montażowych.

Wnioskodawca, w celu realizacji swoich zleceń budowlanych pozyskanych od podmiotów trzecich, współpracuje m.in. z Panem P. prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą „A”, jak i ze spółką komandytową „B” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Sp.k. Współpraca ze spółką komandytową dotyczy w szczególności zakupu i sprzedaży usług budowlanych, czy też robót budowlano-montażowych, jak również zakupu lub sprzedaży materiałów budowlanych, czy też odpłatnego używania sprzętu będącego własnością wynajmującego. Wnioskodawca w przyszłości nadal zamierza współpracować ze spółką komandytową w powyższym zakresie. W zakresie powyższych transakcji obrót roczny ze spółką komandytową przekracza i prawdopodobnie w przyszłości również będzie przekraczał limity wskazane w art. 9a ust. 2 updop.

Wnioskodawca jest komplementariuszem w spółce komandytowej „B” Sp. z o.o. sp.k. Ponadto Prezesem Zarządu Wnioskodawcy oraz jej wspólnikiem posiadającym 95% udziałów jest pan P. który jest również komandytariuszem w spółce komandytowej „B” Sp. z o.o. sp.k.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca zobowiązany jest do sporządzania dokumentacji podatkowej zgodnie z art. 9a updop dla transakcji realizowanych ze spółką komandytową „B” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowa?
2.  Czy dla transakcji zawieranych między Wnioskodawcą a spółką komandytową „B” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowa zastosowanie znajdzie art. 11 updop w zakresie możliwości szacowania dochodów przez organy podatkowe?
3.  Czy dla Wnioskodawcy zastosowanie znajdzie art. 19 ust. 4 updop dotyczący stawki sankcyjnej w przypadku zaniżenia dochodu/zawyżenia straty i nie przedstawienia dokumentacji podatkowej organom podatkowym lub skarbowym w toku ewentualnego postępowania?

Zdaniem Wnioskodawcy dokumentacje podatkowe w przypadku podatników będących osobami prawnymi są sporządzane w oparciu o przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej „updop”). Obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej wynika bezpośrednio z treści art. 9a updop. Zgodnie z treścią tego przepisu, podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami – w rozumieniu art. 11 ust. 1-4 – są obowiązani do sporządzania dokumentacji podatkowej. Zgodnie z art. 9a ust. 2 updop obowiązek sporządzania dokumentacji obejmuje transakcję lub transakcje, w których łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość:

*   100 000 EUR, jeśli wartość transakcji nie przekracza 20% kapitału zakładowego,
*   30.000 EUR w przypadku świadczenia usług lub
*   50.000 EUR w pozostałych przypadkach.

W art. 11 ust. 1 i 4 updop ustawodawca zawarł definicję podmiotu krajowego, w której określono go jako podatnika podatku dochodowego mającego siedzibę (zarząd) lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W związku z tym, obowiązek wynikający z art. 11 i 9a updop znajduje zastosowanie zarówno do podatników podatku dochodowego od osób prawnych, jak i podatników podatku dochodowego od osób fizycznych. Powyższe regulacje nie mogą być jednak zastosowane do podmiotów niebędących podatnikami podatku dochodowego.

Przywołując treść art. 1 updop, należy zauważyć, iż podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych są osoby prawne, spółki kapitałowe w organizacji oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej. Należy zaznaczyć, iż zgodnie z art. 1 ust. 3 opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych ma zastosowanie również do spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz do spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Na podstawie powyższych informacji należy uznać, że spółka komandytowa będąca spółką niemającą osobowości prawnej nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Ponadto cechą spółek osobowych – a taką jest spółka komandytowa będąca stroną w transakcjach z Wnioskodawcą – jest ich transparentność podatkowa, która przejawia się tym, że podatnikiem w tym przypadku nie jest spółka, ale poszczególni jej wspólnicy. Mając na uwadze transparentność spółek osobowych oraz art. 1 updop, należy uznać, iż spółka komandytowa nie spełnia definicji podmiotu krajowego w rozumieniu art. 11 updop.

Z przytoczonej powyżej definicji podmiotu krajowego wynika, iż Wnioskodawca i „A” są podmiotami krajowymi, ale spółka komandytowa „B” sp. z o.o. sp.k. nie mieści się w tym pojęciu.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca zawierając transakcje z „A” podlega obowiązkowi dokumentacyjnemu zgodnie z art. 11 i 9a updop. Natomiast Wnioskodawca w zakresie zawierania transakcji z „B” sp. z o.o. sp.k, spółką nie będącą podmiotem krajowym w rozumieniu art. 11 updop, nie podlega obowiązkowi sporządzania dokumentacji podatkowej.

Ponadto dla transakcji zawartych między Wnioskodawcą a spółką komandytową „B” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowa art. 11 ust. 1, 2 i 3 updop stanowiący o możliwości szacowania dochodów w przypadku ustalenia w transakcji warunków różniących się od warunków, jakie ustaliłyby między sobą podmioty niezależne nie znajdzie zastosowania, gdyż spółka komandytowa nie jest podmiotem krajowym w rozumieniu art. 11 updop. Skoro spółka komandytowa nie jest podmiotem krajowym, pomiędzy nią a Wnioskodawcą nie występują powiązania, o których mowa w tych przepisach. Możliwość szacowania dochodu przez organy podatkowe na podstawie art. 11 ust. 1, 2, i 3 updop wystąpiłaby dopiero wówczas, gdyby pomiędzy podmiotami istniały powiązania, o których mowa w art. 11 ust. 1 (lub ust. 4 – w przypadku podmiotów krajowych).

Brak obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej transakcji Wnioskodawcy z „B” sp. z o.o. sp.k. powoduje, iż wobec Wnioskodawcy nie będzie miał zastosowania art. 19 updop, mówiący o sankcyjnej stawce podatku w wysokości 50% zastosowanej do różnicy między zaniżonym dochodem (zawyżoną stratą) zadeklarowanym przez podatnika a określonym przez organy podatkowe lub organy kontroli skarbowej. Skoro Wnioskodawca nie jest zobowiązany, na gruncie obowiązujących przepisów, do sporządzania dokumentacji podatkowej dla transakcji zawieranych ze spółką komandytową, nie jest również zobowiązany do jej przedkładania w toku ewentualnej kontroli lub postępowania na żądanie organów podatkowych bądź skarbowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie zastosowania przepisów dotyczących tzw. cen transferowych:

*   **jest nieprawidłowe** – w części dotyczącej możliwości zastosowania art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w stosunku do Wnioskodawcy,
*   **jest prawidłowe** – w pozostałej części.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.): jeżeli:

1.  podatnik podatku dochodowego mający siedzibę (zarząd) lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwany dalej „podmiotem krajowym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym za granicą lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
2.  osoba fizyczna lub prawna mająca miejsce zamieszkania albo siedzibę (zarząd) za granicą, zwana dalej „podmiotem zagranicznym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo
3.  te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów

– i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały – dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Zgodnie natomiast z ust. 2 regulacji wymienionej w zdaniu poprzednim: dochody, o których mowa w ust. 1, określa się w drodze oszacowania, stosując następujące metody:

1.  porównywalnej ceny niekontrolowanej;
2.  ceny odprzedaży;
3.  rozsądnej marży („koszt plus”).

Jeżeli nie jest możliwe zastosowanie metod wymienionych w ust. 2, stosuje się metody zysku transakcyjnego (art. 11 ust. 3 ww. ustawy).

W przypadku wydania przez właściwy organ podatkowy, na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, decyzji o uznaniu prawidłowości wyboru i stosowania metody ustalania ceny transakcyjnej między podmiotami powiązanymi, w zakresie określonym w tej decyzji stosuje się metodę w niej wskazaną (art. 11 ust. 3a tej ustawy).

Stosownie do art. 11 ust. 4 ww. ustawy: przepisy ust. 1-3a stosuje się odpowiednio, gdy:

1.  podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo
2.  te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów.

Zgodnie z art. 11 ust. 5 omawianej ustawy: przepisy ust. 4 stosuje się również do powiązań o charakterze rodzinnym lub wynikających ze stosunku pracy albo majątkowych pomiędzy podmiotami krajowymi lub osobami pełniącymi w tych podmiotach funkcje zarządzające lub kontrolne albo nadzorcze oraz jeżeli którakolwiek osoba łączy funkcje zarządzające lub kontrolne albo nadzorcze w tych podmiotach.

Na podstawie art. 11 ust. 5a tej ustawy: posiadanie udziału w kapitale innego podmiotu, o którym mowa w ust. 1 i 4, oznacza sytuację, w której dany podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada w kapitale innego podmiotu udział nie mniejszy niż 5%.

Z cytowanych regulacji wynika, że artykuł 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest przepisem szczególnym i dotyczy podmiotów powiązanych osobowo lub kapitałowo. Pozostawanie w związku kapitałowym lub osobowym nie jest w jakikolwiek sposób sankcjonowane. Znaczenie podatkowe ma natomiast wykorzystywanie powiązań i związków do zmiany poziomu opodatkowania wbrew obowiązkowi ustawowemu.

Celem szczególnej regulacji prawnej art. 11 ww. ustawy jest zabezpieczenie interesów Skarbu Państwa przed takimi działaniami podatników, które polegają na stosowaniu we wzajemnych relacjach warunków różniących się od tych, jakie istnieją między podmiotami niepowiązanymi, po to aby osiągnąć korzystny dla siebie rezultat podatkowy.

O przerzucaniu dochodu można mówić wówczas, gdy wykaże się, że podatnik miał możliwość osiągnięcia dochodu, jakiego należałoby oczekiwać. Oznacza to, że zawarte w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych unormowania chronią interesy fiskalne wierzyciela podatkowego przed erozją podstawy opodatkowania na skutek zawierania przez podmioty pozostające ze sobą w szczególnych związkach relacji, których warunki odbiegają od wolnorynkowych, tj. odbiegają od warunków, jakie ustaliłyby ze sobą podmioty niepowiązane.

Przysługująca organowi podatkowemu – na podstawie art. 11 ww. ustawy – kompetencja do szacunkowego ustalania dochodów podatnika stanowi odstępstwo od ogólnych zasad dotyczących ustalania podstawy opodatkowania. Jednocześnie szczegółowy sposób i tryb oszacowania przez organy podatkowe dochodów, o których mowa w tej regulacji został podany w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 10 września 2009 r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 1186 ze zm.).

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że z regulacji zawartej w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wynika, że określone w nim „warunki” (różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty) dotyczą tylko warunków w transakcjach zawieranych między podmiotami (podatnikami) powiązanymi. Takie „warunki” (różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty) dotyczyć więc mogą np. sposobu ustalenia praw do udziału w zyskach utworzonej przez podmioty powiązane spółki osobowej, czy utworzonego wspólnego przedsięwzięcia, jeżeli podstawą ustalenia tych warunków nie są czynniki rynkowe, lecz warunki takie zostały narzucone lub ustalone w wyniku istniejących powiązań między wspólnikami spółki osobowej.

Ponadto należy podkreślić, że użycie w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zwrotu „w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty”, świadczy o zamiarze ustawodawcy objęcia hipotezą tej normy prawnej celowego działania podmiotów powiązanych, w kierunku takiego układania stosunków gospodarczych, które zmierzałoby do uchylania się od opodatkowania.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w branży budowlanej i w praktyce jego działalność skupia się na świadczeniu usług ogólnobudowlanych oraz wykonywaniu robót budowlano-montażowych. W celu realizacji swoich zleceń budowlanych pozyskanych od podmiotów trzecich, współpracuje on m.in. z Panem P. prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą „A”, jak i ze spółką komandytową „B” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Sp.k. (dalej: Spółka Komandytowa). Współpraca ze Spółką Komandytową dotyczy w szczególności zakupu i sprzedaży usług budowlanych, robót budowlano-montażowych, zakupu lub sprzedaży materiałów budowlanych oraz odpłatnego używania sprzętu będącego własnością wynajmującego. Wnioskodawca w przyszłości nadal zamierza współpracować ze Spółką Komandytową w powyższym zakresie. W zakresie powyższych transakcji obrót roczny ze Spółką Komandytową przekracza i prawdopodobnie w przyszłości również będzie przekraczał limity wskazane w art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca jest komplementariuszem w Spółce Komandytowej. Ponadto Prezesem Zarządu Wnioskodawcy oraz jego wspólnikiem posiadającym 95% udziałów jest pan P., który jest również komandytariuszem w Spółce Komandytowej.

Wobec powyższego należy wskazać, że zgodnie z przepisem art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.): spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Stosownie do art. 4 § 1 ww. ustawy: użyte w ustawie określenie spółki osobowej oznacza – spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną. W przeciwieństwie do spółek kapitałowych (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i spółki akcyjnej), którym art. 12 ustawy Kodeks spółek handlowych przyznaje osobowość prawną, spółki osobowe nie są osobami prawnymi.

Powyższe regulacje oznaczają, że z punktu widzenia prawa podatkowego dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym spółka komandytowa jest „przejrzysta” (transparentna) podatkowo, natomiast status podatnika przypisywany jest jej wspólnikom. Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowej jest osoba prawna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Potwierdzeniem powyższego wniosku jest treść art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że: przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3.

Zatem skoro spółka komandytowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego, nie jest również „podmiotem krajowym”, o którym mowa w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym Wnioskodawcy oraz Spółki Komandytowej nie można uznać za podmioty powiązane na podstawie tej regulacji.

Jednocześnie nie oznacza to, że przepis art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie może znaleźć zastosowania w niniejszej sprawie. Wynika to z faktu, że wspólnicy (Pan P. oraz Wnioskodawca) Spółki Komandytowej są podmiotami powiązanymi (Pan P. posiada 95% udziałów Wnioskodawcy oraz bierze bezpośrednio udział w jego zarządzaniu). Ponadto Wnioskodawca – jako komplementariusz Spółki Komandytowej – bierze udział w jej zarządzaniu.

Ponadto Spółka Komandytowa stanowi przedsiębiorstwo bez podmiotowości prawnopodatkowej. Tym samym przychody i koszty podatkowe osiągane przez Spółkę Komandytową podlegają opodatkowaniu na poziomie wspólników proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku na podstawie art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przenosząc powyższe wskazania na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że warunki zawarcia umowy Spółki Komandytowej oraz transakcji między tą spółką a Wnioskodawcą – jako że pozostają w bezpośrednim związku z przedmiotem opodatkowania po stronie Wnioskodawcy – mogą podlegać zbadaniu w postępowaniu podatkowym lub kontrolnym pod kątem wykorzystania istniejących powiązań do zmiany obciążeń podatkowych z tytułu udziału w zysku Spółki Komandytowej.

Konieczną przesłanką zastosowania art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ustalenie przez organy podatkowe czy dochód uzyskany przez podatnika w wyniku transakcji z powiązanym z nim podmiotem został określony na podstawie wartości rynkowej przedmiotu transakcji, czy został właściwie zaewidencjonowany i przypisany stronom transakcji. Jednocześnie przepis ten nie dotyczy tylko transakcji zawieranych stricte między podmiotami powiązanymi. Wystarczającą przesłanką do jego zastosowania jest wystąpienie sytuacji, w której podatnik zawiera transakcje z innym podmiotem (np. spółką komandytową, która nie spełnia definicji „podmiotu krajowego”) w warunkach odbiegających od rynkowych, na co wpływ mają powiązania między podatnikiem a innymi podmiotami (np. wspólnikami spółki komandytowej). Nie ulega bowiem wątpliwości, że wspólnicy spółki komandytowej, jeżeli są to podmioty powiązane w myśl art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to mogą te powiązania wykorzystać dla takiego ułożenia spraw, aby dostosować warunki działania tej spółki (w tym zawieranych przez tę spółkę transakcji) do zmiany swoich obciążeń podatkowych.

Zatem – z uwagi na transparentność Spółki Komandytowej – transakcje zawierane między Spółką Komandytową a Wnioskodawcą będą miały wpływ nie tylko na rozliczenie podatkowe Wnioskodawcy, ale też pozostałych wspólników. Dlatego też skoro Wnioskodawca (komplementariusz Spółki Komandytowej) i komandytariusz Spółki Komandytowej to podmioty powiązane, które mają wpływ na kształtowanie spraw Spółki Komandytowej i fakt ten może powodować, że warunki transakcji zawartej między Wnioskodawcą a Spółką Komandytową mogą odbiegać od warunków rynkowych, to – zgodnie z art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – organy podatkowe/organy kontroli skarbowej mogą podjąć decyzję o jego zastosowaniu w stosunku do Wnioskodawcy.

W związku z tym jeżeli warunki transakcji zawieranych przez Wnioskodawcę ze Spółką Komandytową (w powiązaniu ze sposobem ustalania praw do udziału w Spółce Komandytowej) odbiegałyby od warunków, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane i w następstwie tego Wnioskodawca uzyskiwałby dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały, to w takim przypadku organy podatkowe – na podstawie art. 11 ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – mogą określić dochód Wnioskodawcy bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Reasumując – dla transakcji zawieranych między Wnioskodawcą a Spółką Komandytową zastosowanie może znaleźć art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie możliwości szacowania dochodów przez organy podatkowe. Przyczyną tego stanu rzeczy są powiązania istniejące między Wnioskodawcą (komplementariuszem Spółki Komandytowej) a komandytariuszem tej spółki. Przy czym ocena czy istnieją przesłanki do skorzystania z uprawnień wynikających z tej regulacji należy do organów podatkowych i organów kontroli podatkowej.

Końcowo należy zwrócić uwagę, że uprawnionymi do skorzystania z regulacji art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są organy podatkowe i organy kontroli skarbowej, do których należy ostateczna decyzja czy zasadnym jest wszczęcie stosownego postępowania. Ponadto należy podkreślić, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b ustawy – Ordynacja podatkowa nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego (organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego, które to umożliwiłoby rozstrzygnięcie, czy transakcje, które zawierać będzie Wnioskodawca ze spółką komandytową będą odbiegały od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, czy też nie).

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami – w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 – lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji, obejmującej:

1.  określenie funkcji, jakie spełniać będą podmioty uczestniczące w transakcji (uwzględniając użyte aktywa i podejmowane ryzyko);
2.  określenie wszystkich przewidywanych kosztów związanych z transakcją oraz formę i termin zapłaty;
3.  metodę i sposób kalkulacji zysków oraz określenie ceny przedmiotu transakcji;
4.  określenie strategii gospodarczej oraz innych działań w jej ramach – w przypadku gdy na wartość transakcji miała wpływ strategia przyjęta przez podmiot;
5.  wskazanie innych czynników – w przypadku gdy w celu określenia wartości przedmiotu transakcji przez podmioty uczestniczące w transakcji uwzględnione zostały te inne czynniki;
6.  określenie oczekiwanych przez podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń – w przypadku umów dotyczących świadczeń (w tym usług) o charakterze niematerialnym.

Powyższy obowiązek, na podstawie art. 9a ust. 2 ww. ustawy: obejmuje transakcję lub transakcje między podmiotami powiązanymi, w których łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość:

1.  100.000 EURO – jeżeli wartość transakcji nie przekracza 20% kapitału zakładowego, określonego zgodnie z art. 16 ust. 7, albo
2.  30.000 EURO – w przypadku świadczenia usług, sprzedaży lub udostępnienia wartości niematerialnych i prawnych, albo
3.  50.000 EURO – w pozostałych przypadkach.

Stosownie do art. 9a ust. 3 powołanej ustawy: obowiązek sporządzenia dokumentacji, o którym mowa w ust. 1, obejmuje również transakcję, w związku z którą zapłata należności wynikająca z takiej transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, jeżeli łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość 20.000 EURO.

Wobec powyższego należy wskazać, że przepisy art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określają obowiązek sporządzania przez podatników dokumentacji w zakresie:

*   transakcji zawieranych przez tych podatników z podmiotami powiązanymi z podatnikiem w sposób, o którym jest mowa w art. 11 ust. 1 i 4,
*   transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową (art. 11 ust. 4a), oraz
*   sposobu określania przez osobę zagraniczną posiadającą położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład w zakresie dochodów uzyskanych za pośrednictwem tego zakładu (art. 11 ust. 8a).

Wcześniej Organ wskazał, że Spółka Komandytowa nie jest „podmiotem krajowym”, a co za tym idzie nie jest podmiotem powiązanym w stosunku do Wnioskodawcy. Stąd wniosek, że obowiązek dokumentacyjny Wnioskodawcy nie dotyczy.

W myśl art. 19 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: jeżeli organy podatkowe lub organy kontroli skarbowej określą, na podstawie art. 11, dochód podatnika w wysokości wyższej (stratę w wysokości niższej) niż zadeklarowana przez podatnika w związku z dokonaniem transakcji, o których mowa w art. 9a, a podatnik nie przedstawi tym organom wymaganej przez te przepisy dokumentacji podatkowej – różnicę między dochodem zadeklarowanym przez podatnika a określonym przez te organy opodatkowuje się stawką 50%.

Powyższy przepis jest powiązany z regulacją art. 9a i 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i przewiduje zastosowanie sankcyjnej 50% stawki podatkowej w przypadku określenia przez organy podatkowe/organy kontroli skarbowej – na podstawie art. 11 ww. ustawy – dochodu podatnika w wysokości wyższej (straty w wysokości niższej) niż zadeklarowana przez podatnika w związku z dokonaniem transakcji, o których mowa w art. 9a, a podatnik nie przedstawi tym organom wymaganej przez te przepisy dokumentacji podatkowej.

Ustawa nie pozostawia uznaniu organu kwestii zastosowania stawki sankcyjnej. Obowiązek jej wymierzenia powstaje zawsze wówczas, gdy łącznie spełnione zostaną dwie przesłanki:

*   organ dokona szacunkowego określenia dochodu (straty) na podstawie art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   podatnik nie przedstawi dokumentacji podatkowej transakcji, sporządzonej zgodnie z art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Skoro Wnioskodawca nie ma obowiązku dokumentacyjnego, to 50% stawka podatku, o której mowa w art. 19 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych również nie będzie mogła zostać zastosowana.

Podsumowując – jeżeli Wnioskodawca (będący komplementariuszem Spółki Komandytowej) zawiera transakcje ze Spółką Komandytową, to transakcje te nie podlegają obowiązkowi dokumentacyjnemu. Tym samym sankcyjna stawka podatku określona w art. 19 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajdzie zastosowania. Wyjątek od powyższego stanowić będzie sytuacja, w której zapłata należności wynikających z takiej transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.