Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-738/13-6/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-12-19
Teza: Uznanie czynności przekazania nabytych kart ... za odpłatne świadczenie usług a Wnioskodawcy z tytułu ww. czynności za podatnika podatku od towarów i usług
Słowa kluczowe: pracownik; przekazanie; świadczenie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 13 września 2013 r. (data wpływu 30 września 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 listopada 2013r. (data wpływu 25 listopada 2013r.) oraz z dnia 06 grudnia 2013r. (data wpływu 09 grudnia 2013r.) o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności przekazania nabytych kart za odpłatne świadczenie usług a Wnioskodawcy z tytułu ww. czynności za podatnika podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania czynności przekazania nabytych kart MULTISPORT za odpłatne świadczenie usług a Wnioskodawcy z tytułu ww. czynności za podatnika podatku od towarów i usług

*   sposobu dokumentowania czynności przekazania nabytych kart MULTISPORT

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie kart.

Wniosek został uzupełniony w dniu 25 listopada 2013r. oraz 09 grudnia 2013r. w zakresie doprecyzowania stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Spółka Akcyjna (dalej również: Spółka) – prowadzi działalność gospodarczą na terytorium RP, w szczególności w zakresie świadczenia usług leasingowych.

S.A. jako pracodawca nabywa dla swoich pracowników oraz osób współpracujących na podstawie umów cywilnoprawnych karty uprawniające ich do korzystania m.in. z basenów, siłowni i innych obiektów sportowych. Czynności polegające na nabyciu wyżej wymienionych kart podejmowane są poza sferą prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej Spółki, częściowo w niektórych sytuacjach finansowane są z ZFŚS.

W związku z nabywaniem powyższych kart oraz z różnorodnym charakterem zatrudnienia bądź współpracy osób z nich korzystających, którym są następnie odpłatnie przekazywane w Spółce występują następujące sytuacje:

1.  zakup kart dla pracowników Spółki, zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, finansowany jest częściowo z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych (dalej: ZFŚS), a częściowo przez samych pracowników, których część opłat potrącana jest przy wypłacie wynagrodzenia;
2.  zakup kart dla dzieci lub osób towarzyszących pracownika – finansowany jest w całości przez pracowników, koszty są następnie potrącane z listy płac danego pracownika, przy wypłacie wynagrodzenia;
3.  zakup kart dla osób współpracujących ze Spółką na podstawie umowy zlecenia finansowany w całości przez te osoby, który jest potrącany przez Spółkę przy zapłacie wynagrodzenia za umowę zlecenia oraz
4.  zakup kart dla osób współpracujących ze spółką prowadzących działalność gospodarczą na podstawie umowy cywilno – prawnej finansowany w całości przez te osoby; w związku z powyższym zakupem Spółka wystawia refakturę, zgodnie ze stawką VAT z faktury zakupowej.

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Faktury za zakup kart będą wystawiane na Wnioskodawcę.

Wnioskodawca prowadzi ewidencje sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej przy pomocy kasy rejestrującej. Ewidencja za pomocą kasy prowadzona jest od 22 czerwca 2004 ( data instalacji kasy), natomiast pierwszy paragon był wygenerowany dnia 05 lipca 2004.

Karty przekazywane osobom fizycznym współpracującym z Wnioskodawcą na podstawie umowy zlecenia nie były dokumentowane fakturą VAT. W poprzednim okresie podatkowym liczba odbiorców tych usług była mniejsza niż 20, ponieważ były jedynie dwie osoby na umowę zlecenie, które korzystały z kart.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy czynności polegające na nabyciu kart przez Spółkę a następnie ich przekazaniu na rzecz pracowników oraz innych osób będą we wskazanych czterech grupach sytuacji stanowiły odpłatne świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz czy w związku z tymi czynnościami Spółka będzie występowała jako podatnik podatku od towarów i usług i czy tym samym czynności te podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w odniesieniu do czterech wskazanych sytuacji występujących w Spółce?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka Akcyjna – prowadzi działalność gospodarczą na terytorium RP, w szczególności w zakresie świadczenia usług leasingowych.

SA jako pracodawca nabywa dla swoich pracowników karty uprawniające ich do korzystania m.in. z basenów, siłowni i innych obiektów sportowych. Czynności polegające na nabyciu wyżej wymienionych kart podejmowane są poza sferą prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej.

W związku z nabywaniem powyższych kart oraz z różnorodnym charakterem zatrudnienia bądź współpracy osób z nich korzystających, w Spółce występują następujące sytuacje:

1.  zakup kart dla pracowników Spółki, zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, finansowany jest częściowo z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych (dalej: ZFŚS), a częściowo przez samych pracowników, których cześć opłat potrącana jest przy wypłacie wynagrodzenia;
2.  zakup kart dla dzieci lub osób towarzyszących pracownika – finansowany jest w całości przez pracowników, koszty są następnie potrącane z listy płac danego pracownika, przy wypłacie wynagrodzenia;
3.  zakup kart dla osób współpracujących ze Spółką na podstawie umowy zlecenia finansowany w całości przez te osoby, który jest potrącany przez Spółkę przy zapłacie wynagrodzenia za umowę zlecenia oraz
4.  zakup kart dla osób współpracujących ze Spółką prowadzących działalność gospodarczą na podstawie umowy cywilno-prawnej finansowany w całości przez te osoby; w związku z powyższym zakupem Spółka wystawia refakturę, zgodnie ze stawką VAT z faktury zakupowej.

Dokonując analizy zasad opodatkowania świadczeń na rzecz pracowników i osób współpracujących w pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę na interpretację ogólną Ministra Finansów z dnia 27 maja 2013 roku w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług świadczeń finansowanych w całości lub w części ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych (…). W interpretacji ogólnej bowiem wyraźnie wskazał, iż „działania pracodawcy polegające wyłącznie na dokonaniu zakupów od osób trzecich, których nabycie w całości następuje ze środków Funduszu (takich jak np. wczasów dla pracowników i emerytów, kolonii i obozów dla dzieci pracowników, karnetów uprawniających do korzystania z basenów, siłowni i innych obiektów sportowych, biletów do kina, teatru, kompleksowych usług polegających na organizowaniu określonej imprezy kulturalnej) w celu udostępnienia ich osobom uprawnionym na zasadach wymienionych w ww. ustawie o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych podejmowane są poza sferą prowadzonej przez pracodawcę działalności gospodarczej (poza sferą jego aktywności jako przedsiębiorcy). Tym samym czynności te nie są podejmowane przez pracodawcę w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. W konsekwencji należy stwierdzić, że w tym zakresie pracodawca nie jest podatnikiem tego podatku”. Co więcej zdaniem Ministra Finansów „powyższe odnosi się również do sytuacji, gdy nabyte w ww. sposób świadczenia współfinansuje beneficjent, tj. osoba uprawniona do korzystania z Funduszu, albowiem sam sposób finansowania nie zmienia charakteru rzeczonych świadczeń”. Przy czym jak podkreślił ponadto Minister Finansów w omawianej interpretacji powyższe wyjaśnienia „nie dotyczą czynności pracodawcy podejmowanych przez niego w ramach jego aktywności jako przedsiębiorcy podatnika VAT, a polegających np. na świadczeniu przez pracodawcę, w związku z organizacją wycieczki na rzecz pracowników, usługi transportowej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, finansowanej ze środków Funduszu (w całości lub części). Tego rodzaju czynności są bowiem rozliczane przez pracodawcę (podatnika VAT), zgodnie z zasadami ogólnie obowiązującymi w podatku od towarów i usług”.

Warto w tym miejscu podkreślić, iż Minister Finansów przychylił się w powyższej interpretacji ogólnej do stanowiska reprezentowanego przez sądy administracyjne, w tym NSA. NSA w wyroku z dnia 2 września 2008 r. (I FSK 1076/07) stanął na stanowisku, iż „podmiot zobowiązany do utworzenia i administrowania zakładowym funduszem socjalnym podejmuje działania techniczne o charakterze nieodpłatnym, które pozostają całkowicie poza prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą”. Zgodnie zatem z powyższym zakup towarów czy też usług ze środków ZFŚS i następnie przekazanie ich pracownikom nie podlega opodatkowaniu podatkiem do towarów i usług. Jednocześnie nie ma możliwości odliczenia podatku naliczonego, bowiem pracodawca nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Potwierdzenie dla powyższego stanowiska można odnaleźć m.in. w wyroku NSA z dnia 30 marca 2011 r., sygn. I FSK 449/10. Ponadto zdaniem sądów administracyjnych podobnie należy odnosić się do sytuacji, w której to z ZFŚS finansowane jest jedynie część usługi czy towaru a pozostałą część pokrywa sam pracownik. Potwierdził to Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 18 września 2009 r. (sygn. I SA/Wr 1109/09), w którym wskazał, iż „w przypadku częściowego partycypowania przez pracowników w kosztach nabytych ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych usług obcych (towarów), czynność ta nie podlega opodatkowaniu, bowiem administrowanie przez pracodawcę środkami funduszu socjalnego nie jest wykonywaniem samodzielnej działalności gospodarczej.”

Stanowisko wyrażone w interpretacji ogólnej Ministra Finansów znajduje swoje potwierdzenie także w najnowszych interpretacjach indywidualnych organów podatkowych. Wskazać tutaj można m.in. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 08 lipca 2013r., ITPP1/443-356/13/DM, w której to organ wyraźnie wskazał, iż „Dokonując analizy powołanych przepisów stwierdzić należy, że w przypadku, gdy pracodawca dokonuje zakupu usług i towarów, finansując wydatki z ZFŚS, działa jedynie jako swego rodzaju pośrednik, a jego czynności związane są ściśle z rolą administratora ZFŚS. Tym samym w takich sytuacjach, w których pracodawca realizuje swoje zadania socjalne poprzez zakup finansowanych z ZFŚS usług i towarów od podmiotów trzecich, takich jak np. świadczenia wypoczynkowe, wstęp na basen, do siłowni – występuje jedynie jako podmiot administrujący środkami Funduszu i nie jest w tym zakresie podatnikiem podatku od towarów i usług. Ponadto, w przypadku częściowego partycypowania w kosztach nabytych usług obcych przez pracownika, trudno uznać, że odpłatność czyniona przez pracownika ma charakter wynagrodzenia za usługę pracodawcy gdyż jego usługa w tym zakresie jako administratora Funduszu ma charakter jedynie pośredniczenia w udostępnianiu pracownikowi usługi obcej, sfinansowanej ze środków Funduszu, z tytułu którego to działania pracodawca nie uzyskuje żadnego wynagrodzenia, gdyż odpłatność pracownika przekazywana jest na rachunek ZFŚS.

Udziału i zaangażowania osoby uprawnionej we współfinansowaniu świadczenia nie można kwalifikować jako świadczenia wzajemnego uzyskiwanego z Funduszu, co oznacza, że nie stanowi ono wynagrodzenia dla pracodawcy i nie ma tym samym cechy odpłatności stanowiącej warunek i kryterium kwalifikowania świadczenia z Funduszu jako czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.”

W odniesieniu do Wnioskodawcy mamy do czynienia z czterema sytuacjami w związku z zakupem kart dlatego należy szczegółowo odnieść się do każdej z powyższych sytuacji.

Ad.1

W przypadku pierwszej grupy podmiotów korzystających z kart finansowanych w całości z ZFŚS bądź w części, a w pozostałej części przez nich samych zdaniem Wnioskodawcy kwestię tę rozstrzygnął Minister Finansów w interpretacji ogólnej opisanej powyżej. W związku z tym Spółka jako pracodawca w takim przypadku nie występuje jako podatnik podatku od towarów i usług i tym samym czynności te nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Ad. 2

W drugiej grupie sytuacji pracownik pokrywa w całości koszty posiadania karty przez dzieci, czy osoby towarzyszące to nie ma to związku z ZFŚS a tym samym będzie stanowiło odpłatne świadczenie usług. Natomiast w myśl § 4 regulaminu ZFŚS obowiązującego w Banku i zgodnie z ustawą osoby te są uprawnione do świadczeń w ZFŚS więc jeśli byłyby to świadczenia częściowo finansowane z ZFŚS to nie podlegałyby opodatkowaniu. W innej sytuacji będzie ono opodatkowane podatkiem VAT. Pytanie na czyją rzecz świadczona jest usługa w takiej sytuacji. W analizowanym przypadku osobami nabywającymi karty są pracownicy czyli osoby fizyczne, które nie prowadzą działalności gospodarczej. W tym zakresie należy zauważyć, iż wydatek jest ponoszony przez pracownika poprzez potrącenie z listy płac. To wyłącznie pracownik ma możliwość zakupu karty dla członka rodziny lub osoby towarzyszącej. W związku z powyższym możliwość zakupu karty dla dziecka/osoby towarzyszącej wynika wyłącznie z istniejącej relacji pomiędzy Spółką, a pracownikiem. Tym samym odpłatne świadczenie usług następuje na rzecz pracownika.

Ad. 3

Jeśli chodzi o osoby współpracujące ze Spółką na podstawie umowy zlecenia to w ich przypadku w ogóle nie mamy do czynienia z ZFŚS bowiem w rozumieniu przepisów prawa pracy osoby takie nie są pracownikami i nie mogą korzystać z ZFŚS. W związku z powyższym zatem przekazywanie takim osobom kart stanowi odpłatne świadczenie usług. W analizowanym przypadku mamy więc do czynienia z opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

Ad. 4

W związku z tą grupą podmiotów korzystających z kart zdaniem Wnioskodawcy mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług, które podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 7 ust. 2 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Jak wynika z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Według regulacji art. 8 ust. 2 cyt. ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ww. ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Z treści ww. artykułu można wywieść, że przy odsprzedaży usług w rzeczywistości świadczona jest jedna usługa, jednak dla celów podatkowych należy przyjąć, iż była ona wyświadczona dwa razy (była przedmiotem dwóch odrębnych transakcji). Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. A zatem, ten kto odsprzedaje usługę, jest uznawany za dokonującego sprzedaży w zakresie powstania obowiązku podatkowego i wystawiania faktur. Celem obciążenia kosztami podmiotu, który faktycznie korzystał z usługi jest odsprzedaż tej usługi przez podmiot uczestniczący pośrednio w świadczeniu, pomimo że pośrednik danej usługi nie wykonał. Przenoszenie kosztów jest więc świadczeniem pomiędzy podmiotem pośredniczącym pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 cyt. ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższy przepis wskazać należy, że niezależnie od wymogu wykonania danej czynności za wynagrodzeniem ustawa przewiduje, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu, jeżeli wykonywane są przez podatnika występującego w takim charakterze. Objęcie danej czynności podatkiem VAT wymaga zbadania, czy do dostawy towarów lub świadczenia usług doszło w warunkach pozwalających na uznanie, że strona transakcji, w odniesieniu do konkretnej czynności, działa jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Prowadzi działalność gospodarczą na terytorium RP, w szczególności w zakresie świadczenia usług leasingowych. Wnioskodawca nabywa dla swoich pracowników oraz osób współpracujących na podstawie umów cywilnoprawnych karty uprawniające ich do korzystania m.in. z basenów, siłowni i innych obiektów sportowych. Czynności polegające na nabyciu wyżej wymienionych kart podejmowane są poza sferą prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej Spółki, częściowo w niektórych sytuacjach finansowane są z ZFŚS.

W związku z nabywaniem powyższych kart oraz z różnorodnym charakterem zatrudnienia bądź współpracy osób z nich korzystających, którym są następnie odpłatnie przekazywane, w Spółce występują następujące sytuacje:

1.  zakup kart dla pracowników Spółki, zatrudnionych na podstawie umowy o pracę - finansowany częściowo z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, a częściowo przez samych pracowników, których część opłat potrącana jest przy wypłacie wynagrodzenia;
2.  zakup kart dla dzieci lub osób towarzyszących pracownika – finansowany w całości przez pracowników, koszty są następnie potrącane z listy płac danego pracownika, przy wypłacie wynagrodzenia;
3.  zakup kart dla osób współpracujących ze Spółką na podstawie umowy zlecenia - finansowany w całości przez te osoby, który jest potrącany przez Spółkę przy zapłacie wynagrodzenia za umowę zlecenia;
4.  zakup kart dla osób współpracujących ze spółką prowadzących działalność gospodarczą na podstawie umowy cywilno–prawnej - finansowany w całości przez te osoby; w związku z powyższym zakupem Spółka wystawia refakturę, zgodnie ze stawką VAT z faktury zakupowej.

Wobec powyższego, w przedmiotowej sprawie należy przeanalizować, czy Wnioskodawca oferując ww. świadczenia różnym grupom odbiorców występować będzie w roli podatnika i czy czynności te można uznać za podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Obowiązek tworzenia Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych nakładają przepisy ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (Dz. U. z 2012 r. poz. 592 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy, ustawa określa zasady tworzenia przez pracodawców zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, zwanego dalej „Funduszem”, i zasady gospodarowania środkami tego Funduszu, przeznaczonego na finansowanie działalności socjalnej organizowanej na rzecz osób uprawnionych do korzystania z Funduszu, na dofinansowanie zakładowych obiektów socjalnych oraz na tworzenie zakładowych żłobków, klubów dziecięcych, przedszkoli oraz innych form wychowania przedszkolnego.

W myśl art. 2 pkt 1 cyt. ustawy, działalność socjalna - usługi świadczone przez pracodawców na rzecz różnych form wypoczynku, działalności kulturalno-oświatowej, sportowo-rekreacyjnej, opieki nad dziećmi w żłobkach, klubach dziecięcych, sprawowanej przez dziennego opiekuna lub nianię, w przedszkolach oraz innych formach wychowania przedszkolnego, udzielanie pomocy materialnej - rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową.

Jak stanowi pkt 5 powołanego przepisu, osobami uprawnionymi do korzystania z Funduszu są pracownicy i ich rodziny, emeryci i renciści – byli pracownicy i ich rodziny oraz inne osoby, którym pracodawca przyznał, w regulaminie, o którym mowa w art. 8 ust. 2, prawo korzystania ze świadczeń socjalnych finansowanych z Funduszu,

Fundusz ten, zgodnie z art. 5 ust. 1 ww. ustawy, tworzy się z corocznego odpisu podstawowego, naliczanego w stosunku do przeciętnej liczby zatrudnionych.

Ponadto, zasoby Funduszu zwiększa się o wymienione w art. 7 ust. 1 pkt 1 do 9 tej ustawy, dochody. Wśród nich wskazano m.in. wpływy z opłat pobieranych od osób i jednostek organizacyjnych korzystających z działalności socjalnej, o której mowa w art. 2 pkt 1 (art. 7 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o ZFŚS, przyznawanie ulgowych usług i świadczeń oraz wysokość dopłat z Funduszu uzależnia się od sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej osoby uprawnionej do korzystania z Funduszu. Jak stanowi ust. 2 cyt. przepisu, zasady i warunki korzystania z usług i świadczeń finansowanych z Funduszu, z uwzględnieniem ust. 1, oraz zasady przeznaczania środków Funduszu na poszczególne cele i rodzaje działalności socjalnej określa pracodawca w regulaminie ustalanym zgodnie z art. 27 ust. 1 albo z art. 30 ust. 5 ustawy o związkach zawodowych.

Powołany przepis ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, nie tworzy jednak żadnych praw podmiotowych do świadczeń dla osób uprawnionych do korzystania z Funduszu.

W myśl natomiast art. 10 i art. 12 ustawy o ZFŚS, środkami Funduszu administruje pracodawca i gromadzi je na odrębnym rachunku bankowym.

Z zapisów ustawy o ZFŚS wynika, że utworzenie Funduszu jest obowiązkiem Spółki. Spółka nie może wykorzystać środków zgromadzonych na ZFŚS do działalności gospodarczej jaką prowadzi. Spółka jest zobowiązana do administrowania Funduszem, który jest przeznaczony wyłącznie na działalność socjalną prowadzoną w stosunku do osób uprawnionych. Właścicielem środków, zgromadzonych na odrębnym rachunku bankowym, jest ZFŚS. Nie można zatem przyjąć, że administrowanie przez Spółkę środkami Funduszu poprzez przyznawanie świadczeń socjalnych, jest wykonywaniem działalności gospodarczej, a Spółka z tytułu wykonywania tych czynności jest podatnikiem podatku VAT. Samodzielność działalności gospodarczej polega na pełnej swobodzie w dysponowaniu środkami należącymi do podatnika, a środki zgromadzone na rachunku Funduszu są środkami należącymi do pracowników a nie do pracodawcy. Pracodawca, w tym przypadku Spółka, jedynie nimi administruje.

W konsekwencji w przypadku zakupu towarów i usług z zamiarem ich przekazania podmiotom uprawnionym, finansowanych w całości ze środków ZFŚS Spółka nie występuje w charakterze podatnika VAT. Spółka pełni jedynie role administratora środków zgromadzonych na rachunku Funduszu. Powyższe odnosi się również, do sytuacji gdy zakup towarów i usług jest finansowany częściowo z ZFŚS a częściowo ze środków własnych podmiotów uprawnionych. W przypadku częściowego partycypowania w kosztach nabytych towarów i usług obcych przez podmioty uprawnione, trudno uznać, że odpłatność czyniona przez te podmioty ma charakter wynagrodzenia za towary bądź usługę. Udziału i zaangażowania osoby uprawnionej we współfinansowaniu świadczenia nie można kwalifikować jako świadczenia wzajemnego uzyskiwanego z Funduszu, co oznacza, że nie stanowi ono wynagrodzenia dla Spółki. Zatem należy uznać, że Spółka nie działa jako podatnik podatku od towarów i usług, w związku z czym czynności opisane we wniosku nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając powyższe na uwadze, jak również przedstawione we wniosku okoliczności, uznać należy, że w przedmiotowej sprawie, w zakresie nabywania ze środków ZFŚS i nieodpłatnego bądź częściowo odpłatnego „przekazania” na rzecz pracowników kart nabytych od podmiotów trzecich, Wnioskodawca nie występuje jako podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z tym wykonywana działalność w zakresie administrowania funduszem socjalnym, nie podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem przekazanie na rzecz pracowników ww. kart nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast w sytuacji, gdy Spółka dokona zakupu kart nie ze środków ZFŚS, lecz ze środków obrotowych, a następnie przekaże je:

*   dzieciom lub osobom towarzyszących pracownika - koszty są następnie potrącane z listy płac danego pracownika, przy wypłacie wynagrodzenia,

*   osobom współpracującym ze Spółką na podstawie umowy zlecenia – zakup finansowany w całości przez te osoby, który jest potrącany przez Spółkę przy zapłacie wynagrodzenia za umowę zlecenia

*   osobom współpracującym ze spółką prowadzącym działalność gospodarczą na podstawie umowy cywilno-prawnej finansowany w całości przez te osoby

należy uznać, iż świadczy usługi na rzecz ww. osób oraz w tym zakresie Wnioskodawca działa jako podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Jak wskazano wyżej, z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Należy stwierdzić, iż czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub świadczącego usługę.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

A zatem, pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przekazując karty i obciążając pełną kwotą należności za ich zakup:

1.  pracowników za karty dla dzieci lub osób towarzyszących pracownika (zakup niefinansowany przez Wnioskodawcę ze środków ZFŚŚ);
2.  osoby współpracujące ze Spółką na podstawie umowy zlecenia
3.  osoby współpracujące ze Spółką prowadzące działalność gospodarczą na podstawie umowy cywilno–prawnej

Wnioskodawca świadczy usługi, o których mowa w art. 8 ust. 1 w związku z art. 8 ust. 2a ustawy i występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Tym samym przekazanie to stanowi na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej uznania czynności przekazania nabytych kart za odpłatne świadczenie usług a Wnioskodawcy z tytułu ww. czynności za podatnika podatku od towarów i usług.

Wniosek w pozostałym zakresie został załatwiony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.