Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DPP13.8221.188.2017.CPIJ
Organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-07
Teza: Koszty uzyskania przychodów – płatność gotówką.
Słowa kluczowe: gotówka; koszt-koszty uzyskania przychodów; limit; rachunki-rachunek bankowy; transakcja; zapłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), Szef Krajowej Administracji Skarbowej w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 18 lipca 2017 r. Nr 0112- KDIL5.40l0.69.20l7.2.EK, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 maja 2017 r. (data wpływu: 5 maja 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 czerwca 2017 r. (data wpływu 22 czerwca 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

Uzasadnienie

W dniu 5 maja 2017 r. Sp. z o. o. (dalej: Wnioskodawca, Spółka) złożyła wniosek, uzupełniony pismem z dnia 20 czerwca 2017 r. (data wpływu 22 czerwca 2017 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest grupą producentów rolnych – spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Udziałowcami Grupy są osoby fizyczne prowadzące działy specjalne produkcji rolnej. Wszyscy udziałowcy są podatnikami podatku VAT. Z przepisów o tworzeniu grup producenckich oraz z aktu założycielskiego grupy wynika, że każdy z udziałowców musi dostarczyć do grupy 80% swojej produkcji. Sezon produkcyjny trwa od wiosny do późnej jesieni.

W latach poprzednich udziałowcy dostarczali swoje produkty do Grupy nawet kilka razy dziennie, co powodowało, że suma faktur wystawianych przez jednego udziałowca (dostawcę) dziennie przekraczała 15 000 zł.

Do tej pory w wyżej opisanej sytuacji Grupa wypłacała udziałowcom gotówkę. W chwili obecnej rozpoczynają się zbiory z roku bieżącego, a w związku z wprowadzeniem nowych przepisów pojawiły się wątpliwości związane z formą płatności udziałowcom.

Dodatkowo w piśmie z dnia 20 czerwca 2017 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że:

*   udziałowcy dostarczają swoje produkty do Grupy kilka razy dziennie – dostawa produktów do Grupy od udziałowca każdorazowo dokumentowana jest odrębną fakturą;
*   pojedyncza faktura wystawiana przez udziałowca me przekracza 15 000 zł, jednakże suma faktur wystawianych przez jednego udziałowca dziennie przekracza 15 000 zł;
*   nie przewidziano minimalnej kwoty produktów, do nabycia których zobowiązana będzie Grupa. Ponadto Grupa nie jest w stanie przewidzieć wysokości obrotu w danym okresie, a tym bardziej w całym sezonie produkcyjnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w niżej wskazanych przypadkach można zastosować płatność gotówką i będzie to stanowiło koszty uzyskania przychodów:

1.  w jednym dniu suma faktur od jednego udziałowca-dostawcy przekracza 15 000 zł;
2.  w jednym miesiącu suma faktur od jednego udziałowca-dostawcy przekracza 15 000 zł;
3.  w całym sezonie produkcyjnym suma faktur od jednego udziałowca-dostawcy przekracza 15000zł?

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji gdy:

1.  w jednym dniu suma faktur od jednego udziałowca-dostawcy przekracza 15 000 zł;
2.  w jednym miesiącu suma faktur od jednego udziałowca-dostawcy przekracza 15 000 zł;
3.  w całym sezonie produkcyjnym suma faktur od jednego udziałowca-dostawcy przekracza 15000zł

– można dokonywać płatności gotówką (nie ma obowiązku płacić przelewem) i będzie to stanowiło koszty uzyskania przychodu.

W opinii Wnioskodawcy, pojedyncza transakcja (faktura) nie przekracza 15 000 zł, w związku z powyższym nie ma obowiązku płatności przelewem.

W interpretacji indywidualnej z dnia 18 lipca 2017 r. Nr 0112-KDIL5.4010.69.2017.2.EK, wydanej na powyższy wniosek, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko Spółki za prawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Szef Krajowej Administracji Skarbowej stwierdza, że interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Kraj owej Informacji Skarbowej jest nieprawidłowa.

Zgodnie z art. 15d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2017 r. poz. 2343, z późn. zm.; dalej: updop), w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania zmienionej interpretacji, podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2016 r. poz. 1829, z późn. zm.), dalej: uosdg, została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego.

Przepis art. 22 uosdg statuuje obowiązek dokonywania lub przyjmowania płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy w każdym przypadku, gdy stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15 000 zł, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.

Zauważyć w tym miejscu należy, że istnieje utrwalona praktyka interpretacyjna dotycząca powołanego wyżej przepisu, którego treść pozostawała w zasadnie niezmienna od dnia 21 sierpnia 2004 r., tj. od dnia wejścia w życie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Od dnia 1 stycznia 2017 r. uległa zmianie jedynie kwota, z której przekroczeniem jest związany obowiązek dokonywania albo przyjmowania płatności za pośrednictwem rachunku płatniczego. Wprowadzone równocześnie przepisy podatkowe określające negatywne konsekwencje nierespektowania normy wyrażonej w art. 22 ust. 1 uosdg, polegające na braku możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji, o której mowa w wyżej wymienionym przepisie, została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego, odwołują się wprost do nomenklatury stosowanej w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej.

Przepisy updop ani uosdg nie definiują pojęcia „transakcji” dla potrzeb stosowania limitu płatności gotówkowych. W związku z powyższym, należy odwołać się do znaczenia tego pojęcia przyjmowanego w języku potoczonym. Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) transakcja to:

1.  operacja handlowa dotycząca kupna lub sprzedaży towarów lub usług
2.  umowa handlowa na kupno lub sprzedaż towarów lub usług; też: zawarcie takiej umowy.

W związku z powyższym, zdaniem Szefa KAS, przez transakcję, o której mowa w art. 15d updop w związku z art. 22 uosdg, należy rozumieć umowę cywilnoprawną zawieraną w związku z prowadzoną przez strony działalnością gospodarczą, w wykonaniu której dokonywana jest co najmniej jedna płatność, przy czym o przyporządkowaniu płatności do poszczególnych umów/transakcji decyduje ich cel gospodarczy i zgodny zamiar stron, a nie teść dowodów (dokumentów) księgowych. Może się zatem okazać, że jedna transakcja obejmuje transfery pieniężne dokonane w ciągu kilku lat (np. w przypadku zawarcia umowy realizowanej etapami, takiej jak umowa wdrożeniowa czy umowa o roboty budowlane).

W konsekwencji, jednorazowa wartość transakcji oznacza ogólną wartość wierzytelności lub zobowiązań, określonych w umowie zawartej między przedsiębiorcami. Tożsame zdanie wyrażane jest w literaturze. W komentarzu do uosdg (Brożyna Michał i irni., „Swoboda działalności gospodarczej. Komentarz”, LEX/el. 2005, autor fragmentu: Kohutek Konrad) wskazano, że dla wyznaczenia zakresu obowiązku wynikającego z art. 22 ust. 10 uosdg, konieczne jest ustalenie znaczenia pojęcia „2jediiorazowa wartość transakcji”. Pod tym pojęciem należy rozumieć ogólną (łączną) wartość wierzytelności lub zobowiązań określoną w umowie pomiędzy przedsiębiorcami. Oznacza to, że obowiązek przeprowadzania rozliczeń pieniężnych za pośrednictwem rachunku bankowego istnieje także w przypadku, kiedy przedsiębiorcy będący kontrahentami z tytułu umowy, której wartość świadczenia przekracza 15.000 euro \[obecnie 15.000 zł\], dokonują płatności na raty (w części), a wielkość poszczególnych rat jest niższa niż wspomniana kwota. Zatem należy stwierdzić, że przymiot jednorazowości nie odnosi się do liczby płatności, lecz odzwierciedla wymóg powiązania poszczególnych świadczeń w ramach jednego stosunku umownego, a wartość transakcji należy rozumieć jako łączną kwotę wszystkich płatności dokonywanych na podstawie konkretnej umowy łączącej przedsiębiorców.

Jeżeli zatem, zawierając umowę, strony mogą określić jej wartość – mnożąc np. miesięczną kwotę do zapłaty przez liczbę miesięcy obowiązywania, sauna płatności z całej umowy jest wartością transakcji – limit z art. 22 uosdg stosuje się wówczas od pierwszej płatności, choćby nie przekraczała ona limitu ustawowego. Dzieje się tak nieza1eżiie od długości ustalonego przez strony okresu rozliczeniowego (np. dzień, tydzień, miesiąc, kwartału).

Z kolei w przypadku, gdy z dniem dokonania pierwszej płatności stlony me wiedzą, jak długo będzie trwała umowa i jaka będzie łączna jej wartość, wiedzą natomiast, że w przypadku najkrótszego możliwego terminu obowiązywania urnowy (tj. do upływu przewidzianego okresu wypowiedzenia) limit obrotu gotówkowego nie zostanie przekroczony – płatności do momentu przekroczenia limitu ustawowego mogą być dokonywane w gotówce.

Natomiast w przypadku, gdy z dniem dokonania pierwszej płatności strony nie wiedzą, jak długo będzie trwała urnowa i jaka będzie łączna jej wartość, wiedzą natomiast, że w przypadku najkrótszego możliwego terminu obowiązywania tej umowy suma wynagrodzeń pewnych (tj. takich, które będzie trzeba zapłacić zanim upłynie okres wypowiedzenia) przekroczy limit, to od pierwszej płatności powinny być one rozliczane bezgotówkowo.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji wynika, że producenci rolni założyli grupę producencką, do której zgodnie z urnową zobowiązali się dostarczać towary własnej produkcji. Udziałowcy Spółki dostarczają swoje produkty do Grupy kilka razy dziennie (kilka razy w miesiącu, kilka razy w sezonie produkcyjnym). Dostawa produktów do Grupy od udziałowca każdorazowo dokumentowana jest odrębną fakturą, która nie przekracza 15 000 zł. Jednak suma faktur wystawianych przez jednego udziałowca-dostawcę dziennie (w jednym miesiącu, w sezonie produkcyjnym) przekracza 15 000 zł.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał w uzupełnieniu wniosku, że nie przewidziano minimalnej kwoty produktów, do nabycia których zobowiązana będzie Grupa. Ponadto Grupa nie jest w stanie przewidzieć wysokości obrotu w danym okresie, a tym bardziej w całym sezonie produkcyjnym.

Mając na uwadze prawidłową wykładnię obowiązujących w dacie wydania zmienionej interpretacji przepisów, zdaniem Szefa KAS nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, zgodnie z którym, skoro w jednym dniu, miesiącu, czy sezonie produkcyjnym suma faktur od jednego udziałowca-dostawcy przekracza 15 000 zł, to wartość jednorazowej transakcji ustalana jest w oparciu o pojedynczą fakturę nieprzekraczającą 15 000 zł. Jednorazową transakcją w tym przypadku jest bowiem umowa stałych dostaw towarów, a nie poszczególne wynagrodzenia wypłacane kontrahentowi (w wyszczególnionych przez Wnioskodawcę okresach rozliczeniowych).

Innymi słowy, zdaniem Szefa KAS poszczególne płatności będące wynagrodzeniem z tytułu dostawy towarów dla grupy przez poszczególnych dostawców, należy przyporządkować do jednej transakcji. W tym przedmiocie w pełni zasadnym będzie stwierdzenie, że stlony zawartej urnowy nie zawierają codziennie, co tydzień, czy co miesiąc nowej transakcji, nie składają ponownie oświadczeń woli, lecz po prostu wykonują łącząca je umowę – czyli realizują cały czas tę samą transakcję. Proces ten jest rozciągnięty w czasie i składa się na niego wiele płatowości, ale transakcja w opisanej przez Wnioskodawcę sytuacji jest jedna.

Jednocześnie Wnioskodawca nie wskazał aby umowa grupy producenckiej miał określony czas trwania lub okres wypowiedzenia. Wobec powyższego, w przypadku umowy o powstaniu grupy producenckiej ustalonej na czas nieokreślony, kwalifikacja płatności zależy od wysokości wynagrodzenia wypłacanego od początku trwania tej umowy.

Zatem jeżeli dla umowy grupy producenckiej suma wynagrodzeń dla jednego udziałowcy- dostawcy przekroczy z daną płatnością kwotę limitu w wysokości 15 000 zł, od tego momentu wszystkie płatności na rzecz tego dostawcy winny być rozliczane bezgotówkowo przez cały okres trwania umowy.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku gdy:

1.  w jednym dniu suma faktur od jednego udziałowca-dostawcy przekracza 15 000 zł;
2.  w jednym miesiącu suma faktur od jednego udziałowca-dostawcy przekracza 15 000 zł;
3.  w całym sezonie produkcyjnym suma faktur od jednego udziałowca-dostawcy przekracza 15 000 zł – można dokonywać płatności gotówką (nie ma obowiązku płacić przelewem) i będzie to stanowiło koszty uzyskania przychodu, jest nieprawidłowe.

W konsekwencji należało z urzędu dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidulanie z dnia 18 lipca 2017 r. Nr 0112-KDIL5.4010.69.2017.2.EK, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

Pouczenie

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. — Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego działanie jest przedmiotem skargi):

*   w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ww. ustawy) lub
*   w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Ministerstwa Finansów na platfomiie ePUAP: /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a, art. 47 § 3 art. 54 § la ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.