Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-883/14/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-11-25
Teza: Czy środki otrzymane od Wykonawcy stanowią przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-koszty zryczałtowane; opodatkowanie; przychód-przychody z innych źródeł; umowa-umowa zlecenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 25 sierpnia 2014 r. (data wpływu 26 sierpnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 listopada 2014 r. (data wpływu 7 listopada 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania odszkodowania – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania odszkodowania.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 4 listopada 2014 r. (data wpływu 7 listopada 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka cywilna, której Wnioskodawca jest wspólnikiem, buduje budynek handlowo-usługowy z częścią mieszkalną o powierzchni zabudowy użytkowej 616,33 m², w tym powierzchnia usługowa 199,6 m².

Koszty budowy netto rozliczane są w ten sposób, że całkowita kwota netto z faktury zakupu materiałów budowlanych (płatności za usługę budowlaną) zmniejszana jest wskaźnikiem 32,3852%, tj. (616,33 : 199,6 m² x 100 = 32,3852%) – tak wyliczona kwota – uznawana jest przez wspólników spółki, za koszt budowy budynku związany z prowadzoną działalnością gospodarczą (który będzie stanowił podstawę wyliczenia wartości początkowej środka trwałego, a co za tym idzie kosztu amortyzacji budynku).

W trakcie prac budowlanych okazało się, że projekt budowlany budynku obarczony jest istotnymi wadami powodującymi, że wybudowany zgodnie z nim budynek nie będzie spełniał wymogów co do trwałości i bezpieczeństwa. Wykonawca projektu, pełniący jednocześnie funkcję kierownika budowy uznał swoją odpowiedzialność i zobowiązał się do naprawienia wszelkich szkód inwestora wynikłych z nienależytego wykonania umowy.

Pomiędzy Wykonawcą i Inwestorem spisane zostało stosowne porozumienie na mocy którego, wykonawca zwróci Inwestorowi:

1.  Koszt prac naprawczych (zgodnie z opracowanym kosztorysem prac naprawczych).
2.  Zapłaci odszkodowanie, obejmujące:

1.  koszty pomocy prawnej,
2.  koszt inwentaryzacji budynku niezbędny do przekazania nowemu kierownikowi,
3.  koszt najmu przez Inwestora lokalu użytkowego, w którym Inwestor prowadzi działalność gospodarczą – za okres opóźnienia budowy,
4.  utracone przez Inwestora korzyści: spowodowane koniecznością zajmowania się sprawami budowy oraz zorganizowaniem czynności naprawczych – co spowodowało, że nie mógł on zajmować się bieżącą działalnością gospodarczą, zmniejszenie kubatury i powierzchni użytkowej budynku spowodowane koniecznością wykonania grubszych niż zakładano ścian, zmniejszenie ilości wpadającego światła dziennego do wewnątrz budynku, utratę atrakcyjności wyglądu budynku i dostępu do niego, utrudnienie przyłączenia mediów do budynku poprzez zwiększenie grubości ścian, uniemożliwienie zaplanowanego rozwoju firmy, znaczne pogorszenie dostępności budynku poprzez zwiększenie stromizny podjazdów.

Zapłata nastąpi w formie przelewu na rachunek bankowy Inwestora, z zastrzeżeniem, że jeżeli ubezpieczyciel Wykonawcy wypłaci kwotę z ubezpieczenia na rachunek Inwestora, a Wykonawca wcześniej ureguluje należne kwoty, kwota stanowiąca nadwyżkę zostanie zwrócona Wykonawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych:

Czy środki otrzymane od Wykonawcy stanowią przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy część środków, o których mowa w pkt 1 oraz w pkt 2 lit. a i b, (wyliczona współczynnikiem 32,3852%) – stanowi przychód z działalności gospodarczej, jest podstawą do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych i powinna być wykazana w kolumnie 8 podatkowej księgi przychodów i rozchodów jako pozostałe przychody.

Pozostała część środków nie jest przedmiotem opodatkowania i nie stanowi podstawy do naliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych.

Odszkodowanie z tytułu kosztów najmu przez Wnioskodawcę lokalu użytkowego, w którym prowadzi działalność gospodarczą (za okres opóźnienia budowy), tj. pkt 2 lit. c porozumienia – zdaniem Wnioskodawcy stanowi przychód z prowadzonej działalności gospodarczej w całości.

Natomiast odszkodowanie z tytułu utraconych przez Wnioskodawcę korzyści (pkt 2 lit. d porozumienia) zdaniem Wnioskodawcy stanowi zarówno przychody z działalności gospodarczej jak i nie stanowi przychodu – dlatego kwotę odszkodowania za utracone korzyści związane bezpośrednio z prowadzoną działalnością gospodarczą (ograniczenie możliwości zajmowania się sprawami firmy i uniemożliwienie zaplanowanego rozwoju firmy) należy zaliczyć – zdaniem Wnioskodawcy – do przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej stosując współczynnik - 32,3852%. Pozostałe środki należy potraktować jako nie związane bezpośrednio z prowadzoną działalnością gospodarczą, a więc wolne od podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odrębnymi źródłami przychodów są m. in. wymienione w pkt 3 i 9 tego przepisu:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza oraz
*   inne źródła.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 12 ww. ustawy przychodem z działalności gospodarczej są również otrzymane odszkodowania za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej.

W tym miejscu podkreślić należy, że przywołany uprzednio przepis art. 14 ust. 1 ww. ustawy nie wymienia wszystkich przychodów z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 3 tej ustawy. Natomiast przepis art. 14 ust. 2 pkt 12 cytowanej ustawy wskazuje na niektóre rodzaje przychodów zaliczanych również do przychodów z działalności gospodarczej.

Z powyższego wynika zatem, że – co do zasady – przychodem podatkowym z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej jest każda wartość wchodząca w skład majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jako własną.

Z kolei do przychodów z innych źródeł (art. 10 ust. 1 pkt 9) należy zaliczyć każdy przychód, który nie jest zaliczany do źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 2, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano przykładowo różnego rodzaju przychody kwalifikowane do innych źródeł. Zgodnie z jego brzmieniem, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Z literalnego brzmienia powołanego przepisu jednoznacznie wynika, że nie wszystkie odszkodowania otrzymywane przez osoby fizyczne wolne są od podatku dochodowego. Ze zwolnienia, na podstawie tego przepisu, korzystają bowiem jedynie te odszkodowania, których prawo do otrzymania wynika wprost z przepisów ustawy lub aktów wykonawczych, z wyjątkiem wyłączonych ze zwolnienia wolą ustawodawcy. I tak z przedmiotowego zwolnienia wyłączone zostały m.in. odszkodowania za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz odszkodowania wynikające z zawartych umów i ugód innych niż ugody sądowe.

Z kolei przepis art. 21 ust. 1 pkt 3b powołanej ustawy, stanowi, że wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1.  otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2.  dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Nadmienić należy, że w dyspozycji tego przepisu mieszczą się przede wszystkim inne odszkodowania niż te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów prawa, jednakże dla zastosowania zwolnienia koniecznym jest aby to inne odszkodowanie otrzymane zostało na mocy wyroku lub ugody sądowej.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka cywilna, której Wnioskodawca jest wspólnikiem, buduje budynek handlowo-usługowy z częścią mieszkalną o powierzchni zabudowy użytkowej 616,33 m², w tym powierzchnia usługowa 199,6 m². Spółka ustaliła wskaźnik 32,3852%, tj. (616,33 : 199,6 m² x 100 = 32,3852%) – na podstawie którego ustalono koszt budowy budynku związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W trakcie prac budowlanych okazało się, że projekt budowlany budynku obarczony jest istotnymi wadami powodującymi, że wybudowany zgodnie z nim budynek nie będzie spełniał wymogów co do trwałości i bezpieczeństwa. Wykonawca projektu, pełniący jednocześnie funkcję kierownika budowy uznał swoją odpowiedzialność i zobowiązał się do naprawienia wszelkich szkód inwestora wynikłych z tytułu nienależytego wykonania umowy. Pomiędzy Wykonawcą i Inwestorem spisane zostało stosowne porozumienie na mocy którego, wykonawca zwróci Inwestorowi: koszt prac naprawczych a także zapłaci odszkodowanie, obejmujące: koszty pomocy prawnej, koszt inwentaryzacji budynku niezbędny do przekazania nowemu kierownikowi, koszt najmu przez Inwestora lokalu użytkowego, w którym Inwestor prowadzi działalność gospodarczą – za okres opóźnienia budowy, utracone przez Inwestora korzyści: spowodowane koniecznością zajmowania się sprawami budowy oraz zorganizowaniem czynności naprawczych – co spowodowało, że nie mógł on zajmować się bieżącą działalnością gospodarczą, zmniejszenie kubatury i powierzchni użytkowej budynku spowodowane koniecznością wykonania grubszych niż zakładano ścian, zmniejszenie ilości wpadającego światła dziennego do wewnątrz budynku, utratę atrakcyjności wyglądu budynku i dostępu do niego, utrudnienie przyłączenia mediów do budynku poprzez zwiększenie grubości ścian, uniemożliwienie zaplanowanego rozwoju firmy, znaczne pogorszenie dostępności budynku poprzez zwiększenie stromizny podjazdów. Zapłata nastąpi w formie przelewu na rachunek bankowy Inwestora, z zastrzeżeniem, że jeżeli ubezpieczyciel Wykonawcy wypłaci kwotę z ubezpieczenia na rachunek Inwestora, a Wykonawca wcześniej ureguluje należne kwoty, kwota stanowiąca nadwyżkę zostanie zwrócona Wykonawcy.

W związku z tym, iż budowany przez spółkę cywilną, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, budynek składa się z części handlowo-usługowej przeznaczonej na działalność gospodarczą oraz części mieszkalnej nie związanej z działalnością gospodarczą, to otrzymana kwota odszkodowanie z tytułu nienależytego wykonania przez Wykonawcę umowy stanowiła będzie – w stosownej części – przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast – w części nie związanej z działalnością gospodarczą – będzie to przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1.

Otrzymana od Wykonawcy – na podstawie zawartej umowy – kwota zwrotu kosztów i odszkodowania zarówno w części stanowiącej przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, jak i przychód z innych źródeł nie spełnia przesłanek do zastosowania zwolnień z podatku dochodowego, w szczególności zwolnień, o których mowa w cytowanych uprzednio przepisach. Nie jest to bowiem odszkodowanie, którego wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw (art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy), ani odszkodowanie otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej (art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy). Ze względu zatem na to, że kwota o której mowa we wniosku nie mieści się w zakresie świadczeń odszkodowawczych objętych zwolnieniem przedmiotowym, niezależnie od tego, czy kwalifikowana jest do przychodów ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza, czy do innych źródeł, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wobec tego, przychód z tytułu otrzymanego odszkodowania w części przypadającej na pozarolniczą działalność gospodarczą należy wykazać w odpowiedniej ewidencji prowadzonej dla tej działalności oraz opodatkować łącznie z pozostałymi przychodami z tej działalności, zgodnie z zasadami przewidzianymi dla wybranej formy opodatkowania.

Natomiast część odszkodowania, stanowiącą przychód z innych źródeł, należy – zgodnie z treścią art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wykazać w zeznaniu za rok podatkowy, w którym został otrzymany. Dochód z tego tytułu podlega opodatkowaniu według skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ww. ustawy, łącznie z pozostałymi dochodami wykazanymi w zeznaniu rocznym.

Nieprawidłowo zatem stwierdzono we wniosku, że odszkodowanie w części nie dotyczącej pozarolniczej działalności gospodarczej jest wolne od podatku.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat. W konsekwencji wspólnik spółki jawnej, przychody i koszty podatkowe winien rozliczać w wysokości ustalonej stosownie do jego udziału w spółce i w takim zakresie w jakim, jako wspólnik tej spółki jest upoważniony i obowiązany do rozliczania przychodów i kosztów uzyskania przychodów tej spółki.

Ponadto wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Ponadto wskazać należy, że tutejszy organ nie potwierdza prawidłowości procentowego wyliczenia kosztu budowy budynku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą – przedstawionego przez Wnioskodawcę w przedmiotowej sprawie – z uwagi na fakt, że przepis art. 14a ustawy Ordynacja podatkowa nakłada na organ podatkowy obowiązek udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Z uwagi na powyższe nie podlegają urzędowej interpretacji zasady rachunkowego określania (wyliczenia) kosztu budowy budynku.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej była wyłącznie kwestia odszkodowania otrzymanego od Wykonawcy. Tutejszy organ – z uwagi na zakres wniosku – nie oceniał skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawcę odszkodowania z ubezpieczenia Wykonawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.