Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-906/15-4/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-11-24
Teza: Czy uzyskana od kontrahenta równowartość 125 dolarów australijskich dziennie, za każdy dzień pobytu w Australii będzie stanowić przychód z działalności gospodarczej?
Słowa kluczowe: delegacja-delegacja służbowa; dieta; przychód; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 19 sierpnia 2015 r. (data wpływu 24 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu przy świadczeniu usług na terytorium Australii – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 sierpnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu przy świadczeniu usług na terytorium Australii.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od dnia 9 kwietnia 2013 r. Wnioskodawca współpracuje ze spółką z o.o. Na mocy zawartego w dniu 31 marca 2015 r. załącznika do umowy o współpracy w dniach 7 kwietnia 2015 r - 28 sierpnia 2015 r. Wnioskodawca obsługiwał kluczowego klienta jego kontrahenta - firmę z Australii i wykonywał czynności mające na celu zaprojektowanie zachowania interfejsu Ul, analiza oraz przeprowadzenie badań dla produktu J.

Ze względu na zakres oraz specyfikę projektu, jak również względy logistyczne (różnica stref czasowych pomiędzy Polską, a Australią) praca Wnioskodawcy wykonywana była w siedzibie firmy w Australii.

Stałe miejsce zamieszkania oraz ośrodek interesów życiowych Wnioskodawcy znajduje się w Polsce. W Polsce Wnioskodawca osiąga przychody z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej. Działalność wykonywana na terytorium Australii nie jest wykonywana przez położony tam zakład, a usługi świadczone są w siedzibie klienta.

Spółka z o.o. zobowiązała się do zapewnienia dla Wnioskodawcy stosownego zakwaterowania w Australii, natomiast na Wnioskodawcy spoczywał obowiązek ponoszenia bieżących kosztów eksploatacji mieszkania (koszty mediów).

Ze względu na fakt, iż w Australii Wnioskodawca ma przebywać przez dłuższy czas, wyjeżdża wspólnie z rodziną. Na mocy wspomnianego już załącznika do umowy, zleceniodawca zobowiązał się do zwrotu kosztów transportu lotniczego z Polski do Australii (Wnioskodawcy oraz jego rodziny).

Spółka z o.o. zobowiązała się również do wypłacenia równowartości 125 dolarów australijskich dziennie za każdy dzień pobytu w Australii. Należność ta będzie rozliczana w cyklach miesięcznych na koniec każdego miesiąca, niezależnie od wypłacanego wynagrodzenia przysługującego Wnioskodawcy z tytułu umowy o współpracę. Należność ta wypłacana jest swego rodzaju dietą należną w związku z faktem, iż na pewien czas będzie świadczył usługi na terytorium Australii i jest ściśle związana z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

Wnioskodawca na terytorium Australii nie będzie prowadził działalności poprzez umiejscowiony tam zakład w rozumieniu przepisów umowy między Rzecząpospolitą Polską, a Australią w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzona w Canberrze dnia 7 maja 1991 r. Zgodnie z treścią tego przepisu zakładem jest w szczególności: miejsce zarządu, filia, biuro, zakład fabryczny, warsztat, kopalnia, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych, gospodarstwo rolne, hodowlane lub lasy i grunty leśne; budowa, montaż lub instalację, jeżeli trwają, one dłużej niż 12 miesięcy. Natomiast Wnioskodawca przez okres pobytu w Australii będzie świadczył usługi w miejscu udostępnionym przez firmę z Australii.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wydatki z tytułu używania mieszkania (koszty mediów), będą stanowiły koszty uzyskania przychodu, w rozumieniu przepisu art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o które będą mogłyby być pomniejszone przychody uzyskane w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą?
2.  Czy wydatki na transport lotniczy (Wnioskodawcy oraz jego rodziny) Wnioskodawca powinien zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu, w rozumieniu przepisu art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o które będą mogły być pomniejszane przychody uzyskane w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą? Czy uzyskana od kontrahenta refundacja kosztów przelotu będzie stanowić przychód z działalności gospodarczej?
3.  Czy wydatki na dojazd z wynajmowanego w Australii mieszkania do siedziby firmy będą stanowiły koszt uzyskania przychodu w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej?
4.  Czy za okres pobytu w Australii przysługują Wnioskodawcy diety z tytułu podróży służbowej osoby prowadzącej działalność gospodarczą, zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej?
5.  Czy uzyskana od kontrahenta równowartość 125 dolarów australijskich dziennie, za każdy dzień pobytu w Australii będzie stanowić przychód z działalności gospodarczej?
6.  Czy koszty związane z pobytem w Australii Wnioskodawca może rozliczać na bieżąco, czy dopiero po zakończeniu delegacji?

Przedmiotem interpretacji indywidualnej, jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku numerem 5 w odniesieniu do stanu faktycznego. W pozostałym zakresie wniosek został rozpatrzony odrębnymi pismami.

Zdaniem Wnioskodawcy, uzyskana od kontrahenta równowartość 125 dolarów australijskich dziennie, za każdy dzień pobytu w Australii nie będzie stanowić przychodu z działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania.

W myśl tej zasady, wyrażonej w treści art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Cytowany wyżej art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera ogólną definicję przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, natomiast w art. 14 ust. 2 wymienione zostały jedynie przykładowe zdarzenia powodujące powstanie tego przychodu. Z powyższego wynika, iż przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej są wszelkie przysporzenia lub korzyści majątkowe związane z tą działalnością.

Nawiązując do art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do przedstawionego opisu stanu faktycznego, należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej są przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167).

Jednocześnie, zgodnie z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis ust. 1 pkt 16 lit. b stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

W powołanym art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy ustawodawca posłużył się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”, dlatego też zakres tego zwolnienia jest szerszy, ponieważ nie ogranicza się ono jedynie do podróży służbowych, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że wypłacone diety i inne należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów świadczeniobiorców oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ww. ustawy wyraźnie wskazuje również, że prawo do skorzystania ze zwolnienia w odniesieniu do świadczeń za czas podróży przysługuje osobom niebędącym pracownikami, tj. m.in. osobom, którym zlecono wykonanie określonego zadania, lecz jedynie do wysokości limitów określonych w odrębnych przepisach.

Zgodnie z § 2 pkt 1 powołanego uprzednio rozporządzenia, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują diety.

Zgodnie z § 13 ust. 1 cytowanego rozporządzenia, dieta w czasie podróży zagranicznej jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki.

Na podstawie § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia, dieta przysługuje w wysokości obowiązującej dla docelowego państwa podróży zagranicznej. W przypadku podróży zagranicznej odbywanej do dwóch lub więcej państw pracodawca może ustalić więcej niż jedno państwo docelowe.

Wysokość diety za dobę podróży zagranicznej w poszczególnych państwach jest określona w załączniku do rozporządzenia (§ 13 ust. 4 ww. rozporządzenia).

Na podstawie § 14 ust. 1 cytowanego rozporządzenia, pracownikowi, któremu zapewniono w czasie podróży zagranicznej bezpłatne, całodzienne wyżywienie, przysługuje 25% diety ustalonej zgodnie z § 13 ust. 3.

Zgodnie z § 14 ust. 2 ww. rozporządzenia, kwotę diety zmniejsza się o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia, przyjmując, że każdy posiłek stanowi odpowiednio:

1.  śniadanie - 15% diety;
2.  obiad - 30% diety;
3.  kolacja - 30% diety.

Pracownikowi, który otrzymuje w czasie podróży zagranicznej należność pieniężną na wyżywienie, dieta nie przysługuje. Jeżeli należność pieniężna jest niższa od diety, pracownikowi przysługuje wyrównanie do wysokości należnej diety (§ 14 ust. 4 cytowanego rozporządzenia).

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. Na mocy umowy o współpracy ze spółką z o.o. w dniach 7 kwietnia 2015 r - 28 sierpnia 2015 r. Wnioskodawca obsługiwał kluczowego klienta spółki z o.o. - firmę z Australii i wykonywał czynności mające na celu zaprojektowanie zachowania interfejsu Ul, analiza oraz przeprowadzenie badań dla produktu J.

Ze względu na zakres oraz specyfikę projektu, jak również względy logistyczne (różnica stref czasowych pomiędzy Polską, a Australią) praca Wnioskodawcy wykonywana była w siedzibie firmy w Australii.

Stałe miejsce zamieszkania oraz ośrodek interesów życiowych Wnioskodawcy znajduje się w Polsce. W Polsce Wnioskodawca osiąga przychody z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej. Działalność wykonywana na terytorium Australii nie jest wykonywana przez położony tam zakład w rozumieniu przepisów umowy między Rzecząpospolitą Polską, a Australią w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzona w Canberrze dnia 7 maja 1991 r., a usługi świadczone są w siedzibie klienta.

Spółka z o.o. zobowiązała się do wypłacenia równowartości 125 dolarów australijskich dziennie za każdy dzień pobytu w Australii. Należność ta będzie rozliczana w cyklach miesięcznych na koniec każdego miesiąca, niezależnie od wypłacanego wynagrodzenia przysługującego Wnioskodawcy z tytułu umowy o współpracę. Należność ta wypłacana jest swego rodzaju dietą należną w związku z faktem, iż na pewien czas będzie świadczył usługi na terytorium Australii i jest ściśle związana z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że dla Wnioskodawcy - jako osoby świadczącej poza granicami kraju usługi w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej - przekazana przez kontrahenta, niezależnie od wynagrodzenia z tytułu realizacji umowy o współpracy – kwota diety w wysokości 125 dolarów australijskich, stanowi przychód z działalności gospodarczej.

Jednakże przychód ten może podlegać zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do wysokości limitów określonych w ww. rozporządzeniu w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, tj. do wysokości równowartości 88 dolarów australijskich za każdy dzień pobytu w Australii, o ile kwota diety (do wysokości powyższego limitu), nie będzie jednocześnie zaliczana przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej.

Natomiast nadwyżka ponad ten limit powoduje powstanie dla Wnioskodawcy przychodu z działalności gospodarczej podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo należy zastrzec, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej, nie była kwestia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu diet z tytułu podróży służbowej przedsiębiorcy prowadzącego pozarolniczą działalność gospodarczą, powyższa kwestia była przedmiotem odrębnego pisma.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.