Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1726/11/IK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-03-19
Teza: Określenie stawki podatku dla świadczonych usług.
Słowa kluczowe: montaż; roboty-roboty budowlane; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2011 r. (data wpływu 28 grudnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku dla świadczonych usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2011 r. został złożony wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku dla świadczonych usług.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pan działalność gospodarczą w zakresie wykonywania robót budowlanych wykończeniowych – posadzkarstwo, tapetowanie i oblicowywanie ścian (PKD 43.33.Z), cięcia, formowania i wykańczania kamienia (PKD 23.70.Z) oraz produkcji wyrobów budowlanych z betonu. Jest Pan czynnym podatnikiem. Rozpoczął Pan działalność z dniem 1 grudnia 2011 r. z zamiarem wykonywania usług kamieniarskich z zakupionego przez siebie kamienia naturalnego i wyrobów kamiennych sztucznych, polegających na pomiarze, cięciu, formowaniu i montażu tego kamienia w postaci schodów, posadzek, kabin prysznicowych, ścian wewnętrznych, elewacji, tarasów, parapetów, kominków, blatów kuchennych i łazienkowych. Ww. usługi będzie Pan wykonywał wewnątrz, jak i na zewnątrz obiektów budownictwa mieszkaniowego, jak również w obiektach nie objętych społecznym programem mieszkaniowym. Podpisał Pan właśnie umowę na wykonanie kompleksowej usługi, polegającej na montażu posadzek, kabiny prysznicowej, ścian wewnętrznych, parapetów przy użyciu kamienia naturalnego, zakupionego przez Pana, który zostanie przycięty, oszlifowany i uformowany zgodnie z projektem kontrahenta, a następnie zamontowany przy użyciu Pana narzędzi i materiałów pomocniczych, takich jak kleje, fugi, impregnaty, slikony, itp. w budynku mieszkalnym jednorodzinnym, którego powierzchnia użytkowa nie przekracza 300m2. Umowa zawiera postanowienia o płatnościach zaliczkowych. Pierwsza zaliczka dokonana zostanie przez kontrahenta jeszcze w 2011 r., a Pan będzie zobowiązany wystawić fakturę w tym samym roku. Kolejna faktura zaliczkowa zostanie wystawiona po dostarczeniu materiałów na teren budynku. Następnie zostanie wystawiona faktura rozliczająca całość wykonanej usługi. Te dwie ostatnie faktury zostaną wystawione już w roku 2012.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy postąpił Pan prawidłowo, wystawiając faktury VAT ze stawką 8% za wykonaną usługę, z wykorzystaniem wytworzonych elementów oraz zakupionych materiałów, niezależnie od stawki, jakimi były obłożone materiały wykorzystane przy świadczeniu usługi?

Pana zdaniem, prawidłowo wystawił Pan fakturę za kompleksowo wykonaną usługę ze stawką podatku 8%. Z treści powołanych przez Pana przepisów art. 41 ust. 1 i 2, 12 oraz interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi znak IPTPP1/443-51/11-6/JM wynika, iż wykonanie kompleksowej usługi remontowej, modernizacyjnej, budowlano-montażowej z wykorzystaniem własnych materiałów i narzędzi, w której wszystkie montowane elementy charakteryzują się trwałym powiązaniem ze strukturą budynku mieszkalnego lub stanowią element jego infrastruktury stanowić będzie czynność składającą się na usługę, a nie na dostawę towarów. Przedmiotem sprzedaży jest właśnie taka usługa, zaś obrotem w Pana ocenie będzie kwota za wykonanie tej usługi bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, energia, narzędzia, itp.). Wyliczenie określające, co składa się na wykonaną usługę ma charakter jedynie informacyjny przy ustalaniu ceny, jednakże nie może uzasadniać odrębnego klasyfikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu. Jest to świadczenie usług. Mając powyższe na uwadze, Pana zdaniem, stawka podatku w wysokości 8% przy świadczeniu przedmiotowych usług powinna być stosowana w odniesieniu do usług świadczonych w budynkach jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300m2 oraz w lokalach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m2. Zaś w budynkach i lokalach, których powierzchnia użytkowa odpowiednio przekracza 300 m2 i 150 m2, stawka obniżona powinna być stosowana proporcjonalnie do udziału powierzchni kwalifikującej się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej. W Pana ocenie, montaż blatów łazienkowych i kuchennych stanowi wyjątek i zastosowanie stawki podatku 8% byłoby w tej sytuacji nieprawidłowe, gdyż czynności te nie stanowią usług wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy. Podsumowując, z tytułu świadczenia kompleksowej usługi, która polega na przycięciu, formowaniu, szlifowaniu, zamontowaniu i zaimpregnowaniu, zgodnie z przesłanym przez kontrahenta projektem, zakupionego przez Pana kamienia naturalnego w budynku mieszkalnym jednorodzinnym o powierzchni użytkowej nie przekraczającej 300 m² oraz montażu posadzek, ścian, kabiny prysznicowej, parapetów, powinien Pan wystawić fakturę ze stawką podatku 8%. W razie rozszerzenia umowy z kontrahentem ww. stawka obejmuje również wykonanie obudowy kominka, czy elewacji. Natomiast w przypadku, gdyby kontrahent zdecydował się na montaż blatów łazienkowych, czy kuchennych, Pana zdaniem, zastosowanie miałaby stawka podstawowa w wysokości 23%. Z opinii zebranych m.in. z Biura Krajowej Informacji Podatkowej wynika, iż przepisy dotyczące przedmiotowej kwestii nie ulegną zmianie w 2012 r. W związku z tym, wystawiając fakturę zaliczkową za usługi świadczone w roku 2011, jak i w fakturze za następnych rok powinien Pan zastosować 8% stawkę podatku, z wyjątkiem usługi montażu blatów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 Nr 177 poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl przepisu art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów i usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Należy wskazać, iż zgodnie z art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się – w myśl ust. 12 wskazanego artykułu – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W myśl ust. 12c powołanego artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Jak wynika z ww. art. 2 pkt 12, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć: budowa, remont modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623) przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Z kolei zgodnie z pkt 7a tego artykuł przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

Natomiast definicję remontu zawarto w pkt 8 tego artykułu. Zgodnie z jego brzmieniem przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Modernizacja to „unowocześnienie i usprawnienie czegoś”- według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.).

Montaż – wg powyższego słownika - to „składanie maszyn, aparatów, urządzeń z gotowych części; zakładanie, instalowanie urządzeń technicznych, łączenie oddzielnych części w całość.”.

W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Należy zauważyć, iż sama usługa montażu czy też instalacja poszczególnych towarów nie może być traktowana jako remont, modernizacja, czy też termomodernizacja. Dopiero w połączeniu z zespołem innych czynności, w wyniku których podnosi się bądź też przywraca poprzedni stan techniczny czy wartość użytkową budynku lub lokalu, można traktować ją jako usługę remontu, modernizacji lub termomodernizacji, o których mowa w ustawie.

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż prowadzi Pan działalność w zakresie robót budowlano- wykończeniowych, polegających na montażu schodów, posadzek, kabin prysznicowych, które wykonane są z zakupionego przez Pana kamienia naturalnego. Kompleksowa usługa obejmuje również cięcie, formowanie, szlifowanie kamienia przy użyciu Pana narzędzi oraz montaż i impregnację w domu klienta.

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, iż warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Zauważa się, iż przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma ustalenie, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest montaż schodów, posadzek, kabin prysznicowych z wykorzystaniem własnych materiałów (zakupiony kamień naturalny), wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia, itp.). Wyliczenie co składa się na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Wskazać należy, że z uwagi na to fakt, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy i nie podlegają ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, zaś możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna, uznać trzeba, iż stawki te winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna, 8% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, a nie do wszystkich czynności dotyczących samego instalowania, montażu różnych towarów, w tym zabudów przestrzennych.

Odnosząc przedstawiony we wniosku stan faktyczny do obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że o ile przedmiotowe usługi montażu schodów, posadzek, kabin prysznicowych, parapetów z wykorzystaniem własnych materiałów – objęte wskazaną w stanie faktycznym umową – są dokonywane w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy oraz są wykonywane w budynkach objętych społecznym programem mieszkaniowym, to podlegają opodatkowaniu 8% stawką podatku (na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy).

Podkreślić należy, iż zakres zastosowania obniżonej stawki podatku nie obejmuje usług, polegających na montażu w domu kontrahenta blatów łazienkowych, czy blatów kuchennych. Wykonanie i montaż blatów służy bowiem wyposażeniu budynku i nie stanowi elementów konstrukcyjnych tego budynku. Natomiast fakt trwałego przytwierdzenia blatów do ścian lub podłoża pozostaje bez znaczenia, bowiem nie nastąpi zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego budynku. Skoro zatem ww. czynności nie wchodzą w zakres art. 41 ust. 12 ustawy, podlegają opodatkowaniu 23% stawką podatku.

Podsumowując, zgodnie z obowiązujących stanem prawnym, świadczenie opisanych we wniosku usług, z wyjątkiem ewentualnego montażu blatów kuchennych i łazienkowych, w budynku mieszkalnym jednorodzinnym, którego powierzchnia nie przekracza powierzchni użytkowej 300m2, podlega opodatkowaniu 8% stawką podatku na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, obowiązującą, zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.