Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IP-PB3-423-475/08-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-06-25
Teza: Czy wydatki na nabycie lub wytworzenie przedmiotów o charakterze głównie użytkowym, wspierających sprzedaż produktów Spółki i reklamujących jej produkty, wymienionych w pkt I stanu faktycznego i wykorzystywanych w sposób tam opisany, mogły zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów? Czy wydatki na nabycie lub wytworzenie przedmiotów o charakterze głównie reklamowym, wymienionych w pkt II stanu faktycznego i wykorzystywanych w sposób tam opisany, mogły zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów? Czy wydatki na nabycie lub wytworzenie przedmiotów oraz artykułów spożywczych przeznaczonych dla pracowników Spółki, które wiążą się z bieżącą obsługą Spółki, wymienionych w pkt III stanu faktycznego wykorzystywanych w sposób tam opisany, mogły (oraz nadal mogą) zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów? Czy wydatki na nabycie artykułów spożywczych, przeznaczonych na skromne poczęstunki dla osób trzecich podejmowanych przez Spółkę, które wiążą się z bieżącą obsługą Spółki, wymienionych w pkt III stanu faktycznego i wykorzystywanych w sposób tam opisany, mogły (oraz nadal mogą) zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nabycie; promocja; reklama
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, reprezentowanej przez Pełnomocnika Pana J.M., przedstawione we wniosku z dnia 19 marca 2008 r. (data wpływu 25.03.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 marca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

XX S.A. zajmowała się produkcją oraz dystrybucją piwa oraz innych napojów. W ramach prowadzonej działalności Spółka nabywała określone towary i materiały, które służyły różnorakiej promocji oferowanych przez nią produktów. W tym celu towary te były przekazywane dystrybutorom, pracownikom Spółki, jej przedstawicielom handlowym oraz hostessom, a niekiedy także szerokiemu gronu kontrahentów Spółki (np. na otwartych targach lub w inny sposób).

Ponadto, Spółka umieszczała w wybranych lokalizacjach (sklepach, lokalach gastronomicznych) materiały służące wspieraniu systemu sprzedaży. Przedmioty te służyły przede wszystkim poprawie ekspozycji towarów oferowanych przez Spółkę, a także były nośnikami treści reklamowych. Z ustaleń poczynionych przez Spółkę ze sklepami oraz lokalami gastronomicznymi jednoznacznie wynikało, że mogły one wykorzystywać użyczone przedmioty wyłącznie w sposób i na zasadach określonych przez przedstawiciela handlowego - w celu promocji towarów oferowanych przez XX.

Nabywane przez Spółkę przedmioty można pogrupować na następujące kategorie.

I. Przedmioty o charakterze głównie użytkowym wspierające sprzedaż lub reklamujące produkty Spółki:

1\. Zakres przedmiotowy

Do omawianej kategorii należały: listwy półkowe, owijki, nakładki/zawieszki na skrzynki, a także ekspozytory, ołtarzyki (rodzaj ekspozytora), oraz standy - były to stojaki reklamowe wykonane z tektury, plastiku lub metalu, przeznaczone do wystawienia w punkcie sprzedaży produktów; nosiły one elementy reklamowe i informacyjne (np. hasła reklamowe oraz inne treści i motywy, mające na celu promowanie produktów Spółki).

Ponadto do tej kategorii należały: banery, bilonownice, bloczki kelnerskie, cenówki, dzbanki, kasetony, kołnierze na K, z listwy/topery do lodówek, loga, maty na lady sklepowe, menu okładki, neony (niewielkiej wielkości podświetlone logo albo butelka do umieszczenia wewnątrz, np. na ladzie sklepowej), plastrony, ramy na plakaty reklamowe, table tenty (usztywniony materiał reklamowy do umieszczenia na stole lub ladzie, tace, topery (nakładki na regał lub lodówkę), parasole, waflownice (pojemniki na podkładki pod piwo), torby foliowe, podkładki pod piwo, markizy.

2\. Przeznaczenie produktów

Przedmioty te były wykorzystywane w sposób zmierzający do zintensyfikowania sprzedaży produktów Spółki. Ich podstawowym przeznaczeniem było zwiększenie widoczności logo produktów Spółki i logo jej samej, a niekiedy także produktów Spółki - w różnych miejscach i środowiskach, w których funkcjonują klienci mogący nabywać produkty Spółki (sklepy, lokale gastronomiczne, imprezy plenerowe, inne wydarzenia gromadzące potencjalnych klientów, itd.). Reklamowanie logo produktów Spółki było tu skierowane zarówno do konsumentów, którzy mieli możliwość dostrzeżenia logo Spółki i jej produktów na tych przedmiotach, jak i do osób zaangażowanych w oferowanie produktów Spółki (kelnerzy, barmani, itd.).

Powyższa grupa produktów była nieodpłatnie przekazywana przede wszystkim do hurtowni, sklepów i lokali sprzedających produkty Spółki, a także wykorzystywana lub zużywana (w tym rozdawana) podczas imprez otwartych, okolicznościowych itp., podczas których istniała możliwość prezentacji i reklamy produktów Spółki.

II. Przedmioty o charakterze głównie reklamowym

1\. Zakres przedmiotowy

Do kategorii tej należały:

1.  Drobne gadżety z logo Spółki, (breloki, długopisy, kalendarze, kubki plastikowe, kufle, maskotki, parasolki, piłki, plecaki, pokale (kielichy), popielniczki, ręczniki, smycze, szklanki, torby, zapalniczki, zapałki, zegarki reklamowe).
2.  Odzież z logo oraz nadrukami reklamującymi Spółkę (bezrękawniki, bluzy, czapki, koszule i koszulki, kurtki, polary, pola, rękawice, szaliki, t-shirty, zapaski, fartuchy, spodnie oraz spódnice dla osób sprzedających produkty Spółki i inne podobne przedmioty o charakterze reklamowym).
3.  Stroje przekazywane w związku z działalnością sponsoringową Spółki, np. klubom sportowym (stroje sportowe, getry, itd.).
4.  Balony reklamowe, namioty.

2\. Przeznaczenie produktów

Gadżety przekazywane były nieodpłatnie:

*   dystrybutorom - w celu dalszego przekazania szerokiej, nieokreślonej grupie osób;
*   pracownikom jako nagrody stanowiące ich przychody osobiste;
*   szerokiemu kręgowi kontrahentów Spółki, będących odbiorcami tych przedmiotów lub w celu dalszej ich dystrybucji do końcowych odbiorców;
*   lokalom prowadzącym sprzedaż produktów Spółki - w celu użycia/zużycia lub dalszego rozpowszechniania;
*   przedstawicielom handlowym oraz hostessom w celu wydawania ich nieokreślonemu kręgowi potencjalnych kontrahentów Spółki i nabywców towarów Spółki.

Odzież reklamowa przekazywana była nieodpłatnie:

*   dystrybutorom - w celu dalszego przekazania szerokiej, nieokreślonej grupie osób;
*   pracownikom jako nagrody stanowiące ich przychody osobiste (o ile używanie odzieży nie jest ich obowiązkiem służbowym);
*   szerokiemu kręgowi kontrahentów Spółki, będących odbiorcami tych przedmiotów lub w celu dalszej ich dystrybucji do końcowych odbiorców;
*   przedstawicielom handlowym i hostessom w celu wydawania ich nieokreślonemu kręgowi potencjalnych kontrahentów Spółki i nabywców towarów Spółki, a także w celu ich ubioru i wyposażenia w trakcie wykonywania obowiązków służbowych (używanie odzieży jest ich obowiązkiem służbowym).

Odzież sportowa była wydawana sponsorowanym klubom sportowym w ramach usług o sponsoring.

Balony reklamowe, namioty, itp. były wykorzystywane dla zwiększenia widoczności obecności logo produktów Spółki i jej samej w różnych miejscach i środowiskach, w których funkcjonują klienci mogący nabywać produkty Spółki (sklepy, lokale gastronomiczne, imprezy plenerowe, inne wydarzenia gromadzące potencjalnych klientów, itd.).

III. Przedmioty, które wiążą się z bieżącą obsługą Spółki

1\. Zakres przedmiotowy

Do grupy tej należały (oraz nadal należą, ponieważ także obecnie Spółka ponosi wydatki na nabycie towarów należących do tej kategorii): materiały biurowe, lustra, kubki oraz artykuły spożywcze dla pracowników Spółki. Oddzielnie ewidencjonowane były (oraz nadal są) artykuły spożywcze zużywane podczas spotkań służbowych z osobami spoza Spółki (klienci, dostawcy towarów i usług, współpracownicy, itd.). Do tej grupy należały (oraz nadal należą) tylko podstawowe artykuły spożywcze, niezbędne w danych okolicznościach (herbata, kawa, soki, ciastka, zimne przekąski).

2\. Przeznaczenie produktów

Materiały biurowe, artykuły spożywcze dla pracowników itp. były wykorzystywane w bieżącej działalności Spółki i nie były przekazywane żadnym podmiotom zewnętrznym. Także obecnie Spółka nabywa towary należące do tej kategorii.

Artykuły spożywcze zużywane podczas spotkań służbowych z osobami spoza Spółki służyły (oraz nadal służą) do poczęstunku zarówno pracowników Spółki, jak i osób trzecich, w sytuacjach, gdy zwyczajowo przyjęte jest okazanie podstawowych przejawów grzeczności lub kiedy było (jest) to wskazane dla sprawnego przeprowadzenia spotkań (herbata, kawa, soki przy krótkich spotkaniach; dodatkowo przekąski, ciastka przy dłuższych spotkaniach).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wydatki na nabycie lub wytworzenie przedmiotów o charakterze głównie użytkowym, wspierających sprzedaż produktów Spółki i reklamujących jej produkty, wymienionych w pkt I stanu faktycznego i wykorzystywanych w sposób tam opisany, mogły zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów?
2.  Czy wydatki na nabycie lub wytworzenie przedmiotów o charakterze głównie reklamowym, wymienionych w pkt II stanu faktycznego i wykorzystywanych w sposób tam opisany, mogły zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów?
3.  Czy wydatki na nabycie lub wytworzenie przedmiotów oraz artykułów spożywczych przeznaczonych dla pracowników Spółki, które wiążą się z bieżącą obsługą Spółki, wymienionych w pkt III stanu faktycznego wykorzystywanych w sposób tam opisany, mogły (oraz nadal mogą) zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów?
4.  Czy wydatki na nabycie artykułów spożywczych, przeznaczonych na skromne poczęstunki dla osób trzecich podejmowanych przez Spółkę, które wiążą się z bieżącą obsługą Spółki, wymienionych w pkt III stanu faktycznego i wykorzystywanych w sposób tam opisany, mogły (oraz nadal mogą) zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Koszty związane z opisanymi przedmiotami były faktycznie ponoszone przez Spółkę w sposób definitywny i były prawidłowo dokumentowane (zarówno ich ponoszenie, jak i dysponowanie tymi przedmiotami). Spółka racjonalnie oczekiwała, że ponoszenie takich kosztów prowadziło do zwiększania sprzedaży i wielkości przychodów osiąganych przez Spółkę. Możliwość zaliczania do kosztów podatkowych wydatków ponoszonych na wsparcie sprzedaży, marketing, promocję i reklamę była w przeszłości potwierdzana w stanowiskach organów podatkowych i sądów administracyjnych.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1

Wydatki na nabycie lub wytworzenie przedmiotów o charakterze głównie użytkowym wspierających sprzedaż produktów Spółki i reklamujących jej produkty, wymienionych w pkt I stanu faktycznego i wykorzystywanych w sposób tam opisany, stanowiły koszt uzyskania przychodów.

Głównym zadaniem materiałów o charakterze ekspozycyjnym było wspomaganie sprzedaży produktów Spółki poprzez właściwe ich wyeksponowanie, podkreślenie ich dostępności w danym miejscu. Ponadto, były one nośnikiem reklamy produktów XX. Z kolei wydatki na nabycie materiałów o charakterze nieekspozycyjnym spełniały przede wszystkim funkcję reklamową.

W zakresie produktów o charakterze ekspozycyjnym można wskazać, że w literaturze przedmiotu - powołując się w tym zakresie na pismo Ministra Finansów z 27 lutego 1997 r., PO 4/GK-722-981/96 - wskazuje się, że wydatki ponoszone przez kontrahenta na zakup różnego rodzaju sprzętu, jak lodówki, półki, podświetlane znaki z napisami, kasetony i inne formy reklamy wizualnej, dystrybutory do napojów, kufle oraz inne sprzęty związane z wystrojem wnętrza oddane do nieodpłatnego używania podmiotom zajmującym się sprzedażą towarów tego kontrahenta mogą stanowić koszt uzyskania przychodu w oparciu o art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (W. N, Leksykon kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych z uwzględnieniem regulacji prawa bilansowego, W 2007 r., str. 2..).

Także w praktyce organów podatkowych przyjmuje się, że wydatki na nabycie przedmiotów wspierających sprzedaż należy traktować jako koszt podatnika. W interpretacji prawa podatkowego wydanej przez Drugi Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie z dnia 20 listopada 2006 r., sygn 1472/ROP1/423-292/06/RM wskazano, że „Z treści wniosku wynika, że Spółka dokonuje zakupu, a następnie udostępnia swoim kontrahentom tzw. materiały point of sales (POS), które są opatrzone stosownym logo firmy, służą zwróceniu uwagi klientów na produkty Spółki, jak również informują o dostępności produktów w Spółce, przy czym materiały te cały czas stanowią własność Wnioskodawcy. Prawie wszystkie wydatki (oprócz takich wydatków jak elementy ekspozycyjne służące do ekspozycji produktu na półce, listwy napółkowe, owijki paletowe, zawieszki i boki do regałów, które mają charakter informacyjny) stanowią koszt reklamy mającej na celu promowanie produktów Spółki. (\`(...)\`)

Z kolei wydatki na materiały posiadające informacyjny charakter, które następnie są udostępniane podmiotom zajmującym się sprzedażą produktów Spółki, będą stanowiły koszt uzyskania przychodów dla Spółki, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Materiały te wspomagają bowiem sprzedaż produktów Spółki oraz komunikują odbiorcom ich dostępność w danym punkcie handlowym.”

Z kolei w odniesieniu do materiałów o charakterze nieekspozycyjnym, Spółka wskazuje, że wszystkie wydatki podatników poniesione na reklamę mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Przed 1 stycznia 2007 r. wydatki na reklamę o charakterze publicznym w całości stanowiły koszt uzyskania przychodów. W opinii Podatnika, przekazywanie opisanych w stanie faktycznym towarów stanowiło reklamę o takim charakterze. Jak wskazuje się bowiem w literaturze przedmiotu, „o zaliczeniu danego wydatku do kosztów reklamy publicznej lub niepublicznej decydował zawsze jej odbiorca, adresat. Do wydatków limitowanych zaliczano te, które z założenia są kierowane wyłącznie do konkretnego adresata. Wszelkie natomiast formy promocji (np. filmy, spoty reklamowe) kierowane do anonimowego kręgu potencjalnych konsumentów zalicza się do reprezentacji i reklamy prowadzonej publicznie.” (W. N, Leksykon kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych z uwzględnieniem regulacji prawa bilansowego, G 2007 r., str. \`(...)\`.).

Jak wskazano w stanie faktycznym towary te przekazywane były bezpośrednio szerokiemu, nieokreślonemu kręgowi odbiorców, bądź dystrybutorom, hostessom, itp. w celu dalszego przekazania takiemu kręgowi. W związku z powyższym opisane w stanie faktycznym wydatki przed 1 stycznia 2007 r. bez wątpienia stanowiły wydatki na reklamę publiczną.

Z kolei po tej dacie, rozróżnienie na reklamę o charakterze publicznym i niepublicznym straciło na znaczeniu. Konsekwentnie, ponieważ w opinii Spółki przekazywane towary stanowią wydatki na reklamę, także po 1 stycznia 2007 r. w całości mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Ponieważ pojęcie „reklamy” nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, zarówno w piśmiennictwie, jak i praktyce prawa podatkowego przyjmuje się, pojęcie to powinno być rozumiane zgodnie z jego znaczeniem przyjętym w języku powszechnym. Tym samym, w interpretacjach prawa podatkowego, powołując się na definicje słownikowe tego terminu wskazuje się, że „reklama to działania podmiotu gospodarczego kształtujące popyt na dane towary, usługi lub markę, poprzez poszerzanie wiedzy o nich, mające na celu zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do zakupu towarów lub usług tego podmiotu gospodarczego.” (przykładowo w Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 października 2007 r., sygn. ILPB3/423-33/07-2/MC).

W opinii Spółki, przedmioty opisane w pkt I stanu faktycznego, przekazywane przez Spółkę podmiotom prowadzącym sprzedaż jej towarów, niewątpliwie miały służyć realizacji wskazanych powyżej celów. Umieszczane na tych przedmiotach logo Spółki oraz inne treści i motywy reklamujące produkty grupy XX, służyły kształtowaniu popytu na jej produkty wśród potencjalnych klientów XX. Zawierały one elementy wartościujące dany towar, zachęcające do jego kupna, a także zapewniają pożądany przekaz informacyjny o tych produktach. Przedmioty te informują także o dostępności produktów Spółki w danej lokalizacji. Mogły także wpływać na zachowania osób decydujących o sprzedaży produktów Spółki ostatecznym klientom, osobom polecającym konkretne towary, a przez to zwiększać sprzedaż towarów Spółki kosztem towarów konkurencyjnych.

W konsekwencji, ze względu na okoliczność, że właściwa ekspozycja oraz reklama towaru zwiększa jego sprzedaż, mając tym samym wpływ na wielkość osiągniętego przez Spółkę przychodu, koszty związane z nabyciem produktów wskazanych w pkt I stanu faktycznego mogły być uznane za koszt uzyskania przychodów.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 2

Wydatki na nabycie lub wytworzenie przedmiotów o charakterze głównie reklamowym, wymienionych w pkt II stanu faktycznego i wykorzystywanych w sposób tam opisany, mogły zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów.

Jak wskazano powyżej, reklama jest swoistym komunikatem, który ma na celu zwiększenie popytu, a w konsekwencji sprzedaży danego produktu. W praktyce prowadzenia kampanii reklamowych powszechnym zjawiskiem jest sięganie do bardzo różnorodnych środków, mających na celu promocję produktów. Jednym z nich jest rozpowszechnianie, na szeroką skalę, drobnych gadżetów oraz ubrań zawierających logo towarów oferowanych przez Spółkę oraz inne wartościujące informacje o tych produktach.

Gadżety oraz odzież w sposób trwały kształtują popyt na produkty XX. Produkty te, z punktu widzenia Spółki miały charakter wyłącznie reklamowy, ukierunkowany na zachęcanie klientów do kupna jej produktów. Jednocześnie nie miały one większej wartości rynkowej, zaś koszt ich produkcji był - w odniesieniu jednostkowym - niewielki. Co więcej, w większości przypadków można było uznać, że opatrzenie danego rodzaju rzeczy logo Spółki lub jej produktu obniża wartość rynkową takiego przedmiotu w porównaniu do ich odpowiedników nie będących nośnikami reklamy żadnej firmy.

Wydawanie przedmiotowej odzieży reklamowej, odzieży sportowej czy gadżetów nie było działaniem mieszczącym się w pojęciu reprezentacji. Pojęcie reprezentacji nie zostało zdefiniowane dla celów podatkowych. Zasadą jest, że wykładni językowej dokonuje się przede wszystkim w oparciu o znaczenie słów nadawane im w języku etnicznym w jego najbardziej powszechnej postaci. W słownikach języka polskiego bądź słownikach wyrazów obcych „reprezentacja” jest definiowana jako m.in. „wystawność w czyimś sposobie życia, związana z zajmowaną pozycją społeczną, stanowiskiem” lub „uzewnętrzniany wysoki standard życia związany ze szczególną pozycją społeczną, zawodową; okazałość, wytworność”, a także jako „występowanie w czyimś imieniu, prezentowanie kogoś lub czegoś”.

Definicja językowa reprezentacji, czytana w kontekście całego art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych prowadzi zatem do wniosku, że nie wszystkie koszty związane z kontaktami z kontrahentami lub potencjalnymi kontrahentami mogą być uznane za reprezentację. Przede wszystkim, za reprezentację można uznać tylko działania skierowane „na zewnątrz” podmiotu gospodarczego, tj. do klientów lub potencjalnych klientów. Jednak ta cecha nie jest decydująca dla klasyfikacji wydatku jako reprezentacji, gdyż charakteryzują się nią wszelkie działania marketingowe, promocyjne, reklama czy informacja handlowa.

Dlatego dopiero skierowane na zewnątrz działanie, mające na celu reprezentowanie podmiotu gospodarczego i charakteryzujące się takimi cechami jak „wystawność, okazałość, wysoki standard, wytworność”, przejawiające się w szczególności w wydatkach na „usługi gastronomiczne, żywność, alkohole”, stanowi reprezentację w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy.

Dlatego za upominek reprezentacyjny nie sposób uznać każdego przedmiotu wydawanego innej osobie. Za upominki reprezentacyjne można by uznać przedmioty o znacznej wartości (np. laptop), lub typowo upominkowym charakterze (np. dzieła sztuki, kwiaty, alkohole, delikatesy - luksusowe artykuły spożywcze). Takiego charakteru nie noszą natomiast przedmioty, z reguły o niewielkiej wartości, których podstawowym celem jest przenoszenie i utrwalanie reklamy, a nie wywarcie na innej osobie wrażenia wystawnością czy atrakcyjnością prezentu. Takie przedmioty, jak kalendarze, długopisy, koszulki, czapeczki, breloczki, kubki, podstawki, zapałki, itp. gadżety, noszące logo podatnika lub jego produktów, nawet jeżeli są estetycznie wykonane, są przede wszystkim nośnikami reklamy. Poza tym, poprzez opatrzenie ich logo firmy czy produktu tracą uniwersalny charakter i nie mogą spełniać takiego zadania, jak ofiarowane upominki reprezentacyjne.

Stanowisko to wyraża interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 września 2007 r., sygn. IBPB3/423-10/07/BG/KAN-85/07/07, w której potwierdzone zostało stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym „wydatki na zakup gadżetów z nadrukiem logo Spółdzielni mogą być zaliczone do kosztów reklamy, ponieważ umieszczone na nich logo informuje o Spółdzielni. Masowość i sposób wręczania ich klientom świadczy o zachęcie klientów do kupowania towarów w punktach handlowych spółdzielni. Zdaniem Spółdzielni wręczane gadżety nie stanowią wydatków reprezentacyjnych, gdyż nie są wydatkami związanymi z usługami gastronomicznymi, zakupem żywności i napojów alkoholowych, jak również nie świadczą o okazałości i wytworności Spółdzielni”.

W odniesieniu do ubrań wykorzystywanych na podstawie odpowiednich regulaminów przez pracowników Spółki (zajmujących się przede wszystkim dystrybucją i marketingiem jej produktów) i przez hostessy warto przywołać wyrok WSA z 28 maja 2007 r. (III SA/Wa 2644/06): „Za reklamę można uznać takie działania, które promują markę określonej firmy, zwiększając jej rozpoznawalność na rynku, co w efekcie wpływa na zwiększenie zainteresowania sprzedawanymi przez nią towarami lub świadczonymi usługami. (\`(...)\`) Reklama taka, nazywana reklamą instytucjonalną ma za zadanie prezentowanie konkretnego przedsiębiorstwa poprzez lansowanie jego znaku firmowego czy też nazwy. Jej zadaniem jest stworzenie sprzyjającego dla firmy klimatu, pozytywne nastawianie potencjalnych klientów, umocnienie stopnia rozpoznawalności i znajomości firmy oraz w konsekwencji zwiększenie popytu na jej towary lub usługi. Zdaniem sądu, ponoszone wydatki na zakup strojów oparzonych logo (podatnika) mogą zostać uznane za wydatki reklamowe. Niewątpliwie jednolity atrakcyjny ubiór pracowników powoduje lepszy odbiór danego podmiotu wśród osób stykających się z jego pracownikami. Jeżeli jednak wygląd noszonych przez nich strojów jednocześnie może być bezpośrednio kojarzony z konkretną firmą (np. poprzez umieszczenie na nich stosownego logo), nie sposób im odmówić charakteru reklamowego”.

Nawiązując do wszelkich wspominanych tu nośników reklamy, warto przytoczyć jeszcze jeden fragment uzasadnienia orzeczenia WSA z 28 maja 2007 r.: „Bez znaczenia pozostaje forma, w której spółka decyduje się prowadzić akcję reklamową. Może to czynić w formie plakatów, ulotek, folderów jak również poprzez umieszczanie odpowiednich treści na ubiorach pracowników. Dla przykładu, B. N. reklamę poprzez wszelkiego rodzaju upominki z nadrukowanym logo firmy takie jak otwieracze do butelek, długopisy, zapalniczki uznaje za rodzaje tzw. reklamy specjalnej”.

Koszty przedmiotów i materiałów wydawanych pracownikom Spółki jako nagrody za osiągnięcia w pracy czy nagrody w konkursach dla pracowników stanowią dla nich dodatkowe wynagrodzenie i przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych. Koszty wynagradzania i motywowania pracowników są kosztami uzyskania przychodów jako koszty pośrednio, lecz niewątpliwie wpływające na funkcjonowanie Spółki oraz na efektywne wykonywanie pracy przez pracowników. Przez to przyczyniają się one do uzyskiwania przychodów i zachowania źródła przychodów i powinny być uznane za koszt uzyskania przychodów.

Podsumowując, zarówno w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r., jak również w stanie prawnym obowiązującym po tej dacie, wydatki na przedmioty należące do drugiej kategorii i przekazywane w opisanych w stanie faktycznym okolicznościach, (z wyjątkiem sytuacji, gdy towary te były przekazywane pracownikom Spółki jako nagrody stanowiące ich przychody osobiste), stanowiąc wydatki na reklamę publiczną, mogły zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 3

Wydatki na nabycie lub wytworzenie przedmiotów oraz artykułów spożywczych, które wiązały, oraz nadal wiążą się z bieżącą obsługą Spółki, wymienionych w pkt III stanu faktycznego i wykorzystywanych w sposób tam opisany, mogły (oraz nadal mogą) zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów.

Nabycie materiałów biurowych oraz wyposażenia stanowisk pracy pracowników Spółki (kubki, lustra itp.) bezsprzecznie mieści się w pojęciu kosztów uzyskania przychodów jako wydatki przydatne dla prowadzenia działalności gospodarczej Spółki i pośrednio wpływające na uzyskiwanie przychodów oraz zabezpieczenie źródła przychodów.

Stanowisko Spółki aktualne jest także w stosunku do artykułów spożywczych, które przeznaczane są na użytek pracowników Spółki. Jego słuszność potwierdza interpretacja Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego z dnia 9 lutego 2005 r. (DP/P1/423-0003/5/05/AK), w którym wskazano, iż „prawidłowo udokumentowane wydatki na zakup kawy, herbaty, cukru i mleka, które są następnie przekazywane do spożycia przez pracowników na terenie zakładu pracy, w czasie pracy można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, w świetle art. 15 ust 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.”

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 4

Wydatki na nabycie artykułów spożywczych przeznaczonych na skromne poczęstunki dla osób trzecich podejmowanych przez Spółkę, które wiążą się z bieżącą obsługą Spółki, wymienionych w pkt III stanu faktycznego i wykorzystywanych w sposób tam opisany, mogły, oraz nadal mogą zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów.

Jak wspomniano wcześniej, reprezentacją są skierowane na zewnątrz działania mające na celu reprezentowanie podmiotu gospodarczego i charakteryzujące się takimi cechami jak „wystawność, okazałość, wysoki standard, wytworność”, przejawiające się w szczególności w wydatkach na „usługi gastronomiczne, żywność, alkohole”. Zgodnie z prezentowaną interpretacją pojęcia reprezentacji, wszystkie te elementy muszą być spełnione łącznie.

Nie wystarczy zatem, że Spółka ponosi pewne koszty związane z zakupem żywności (a więc wymienione w przykładowym katalogu w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), które są skierowane na zewnątrz Spółki (nie do pracowników). Dla uznania za wydatki na reprezentację niezbędne jest jeszcze stwierdzenie, że nabyte artykuły spożywcze służą reprezentowaniu Spółki w sposób okazały, wystawny, odznaczający się wysokim standardem, wytwornością.

Sytuację, w której Spółka podejmuje osoby trzecie, np. pozostające z nią w relacjach biznesowych lub pragnące takie relacje nawiązać, częstując je artykułami spożywczymi o niewielkiej wartości, takimi jak herbata, kawa, soki czy drobne przekąski, trudno byłoby uznać za podejmowanie działań nacechowanych jakąkolwiek okazałością, wystawnością czy wytwornością. W relacjach międzyludzkich tego typu działania stanowią raczej przykład dobrego wychowania. Taki poczęstunek jest raczej działaniem neutralnym pod względem aktywności „wizerunkowych” firmy, a nie przykładem działań mających na celu wywarcie szczególnie silnego wrażenia na innej osobie i budowanie prestiżowego wizerunku firmy.

Reasumując, dążąc do racjonalnej wykładni art. 16 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, za działania o charakterze reprezentacji zapewne można by uznać koszty spotkań z kontrahentami w restauracji czy okazałego bankietu urządzonego w firmie. Natomiast poczęstowanie kontrahenta kawą w biurze czy zapewnienie skromnych przekąsek podczas np. trwających długo negocjacji, przyczyniają się do sprawnego prowadzenia spotkań oraz właściwego i efektywnego wykonywania pracy przez pracowników Spółki.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 29 stycznia 2008 r. (ILPB3/423-196/07-2/EK), w której stwierdzono: „Odnosząc się natomiast do kwestii wydatków ponoszonych na zakup produktów spożywczych typu kawa, herbata, paluszki, ciastka i innych tym podobnych artykułów spożywczych, stanowiących zwyczajowy poczęstunek kontrahentów i należących do powszechnie obowiązujących kanonów kultury należy stwierdzić, że ww. wydatki mogą zostać uznane za koszt uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem, że przedmiotowe wydatki nie będą posiadały charakteru okazałości”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Ad.1, Ad. 2, Ad. 4

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ad. 3

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że zakupione przez Spółkę materiały biurowe oraz wyposażenie stanowisk pracy udostępniane są pracownikom. Są one przez nich wykorzystywane w ich codziennej pracy. Niewątpliwie wydatki te związane są z funkcjonowaniem Spółki. Zatem zarówno w poprzednim stanie prawnym mogły jak i w obecnym stanie prawnym mogą być uznawane za koszty uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka zapewnia pracownikom również artykuły spożywcze, przeznaczone do spożycia podczas ich pracy.

Stosownie do postanowień art. 232 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.) pracodawca obowiązany jest zapewnić pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnie, odpowiednie posiłki i napoje, jeśli jest to niezbędne ze względów profilaktycznych.

W tym miejscu należy podkreślić, że pracownikiem – zgodnie z art. 2 Kodeksu pracy – jest osoba zatrudniona na podstawie umowy o pracę, powołania, wyboru, mianowania lub spółdzielczej umowy o pracę.

Przepisy wykonawcze, regulujące obowiązek pracodawcy w zakresie zaopatrzenia pracowników w artykuły spożywcze to:

*   rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz. U. z 1996 r. Nr 60, poz. 279) oraz

*   rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy (t. j. Dz. U. z 2003 r. Nr 169, poz. 1650 ze zm.).

Pierwsze z wymienionych rozporządzeń dotyczy obowiązku pracodawcy wobec pracowników zatrudnionych w warunkach szczególnie uciążliwych. Natomiast drugie z przywołanych rozporządzeń określa obowiązki pracodawcy w zakresie zapewnienia wszystkim pracownikom wody zdatnej do picia lub innych napojów.

Jednocześnie należy wskazać, iż ustawodawca nie sprecyzował jakiego rodzaju mają to być napoje, pozostawiając decyzję w gestii pracodawcy, pod warunkiem, iż woda i inne napoje będą dostępne w ilościach zaspokajających potrzeby pracowników w ciągu całej zmiany roboczej.

Z powyższego wynika zatem, iż w sytuacji gdy pracodawca, ponosząc wydatki na rzecz pracownika, realizował i realizuje ciążący na nim ustawowy obowiązek zapewnienia pracownikom napojów, wydatki takie stanowiły i stanowią koszt uzyskania przychodów.

Z kolei wydatki na zakup artykułów spożywczych dla pracowników, do których ponoszenia pracodawca nie jest zobowiązany, mogły i nadal mogą zostać uznane za koszt uzyskania przychodów, pod warunkiem, że pozostawały i pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskiwanymi przychodami.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock