Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-793/09-2/EC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-12-23
Teza: Czy pomniejszając zysk wypracowany w spółce jawnej z września o stratę ze spółki z o.o z poprzednich miesięcy i od tego odprowadzając podatek dochodowy od osób fizycznych Wnioskodawca postąpił zgodnie z prawem?
Słowa kluczowe: odliczenia; podmiot-przekształcanie podmiotów; rozliczanie (rozliczenia)-rozliczanie straty; spółki-spółka osobowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; strata; zyski
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2009 r. (data wpływu 26 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczania straty z działalności gospodarczej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczania straty z działalności gospodarczej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 01.09.2009 r. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością została przekształcona w spółkę jawną zgodnie z KSH. Spółka jawna zaktualizowała dane w NIP-ie, regonie.

Przekształcenie zostało zatwierdzone pod względem księgowym przez biegłego księgowego wyznaczonego przez Sąd Gospodarczy. BiIans zamknięcia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością był jednocześnie bilansem otwarcia spółki jawnej. Proces przekształcenia był rozłożony w czasie i w związku z powyższym koszty przekształcenia fakturowane były na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka w bilansie zamknięcia wykazała stratę. Stratę tę spółka uwzględniła w bilansie otwarcia. O tę stratę wspólnicy spółki jawnej pomniejszyli zysk spółki jawnej i tym samym swój do opodatkowania w miesiącu wrześniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy pomniejszając zysk wypracowany w spółce jawnej z września o stratę ze spółki z o.o z poprzednich miesięcy i od tego odprowadzając podatek dochodowy od osób fizycznych Wnioskodawca postąpił zgodnie z prawem?

Zdaniem Wnioskodawcy, uważa on, że postąpił prawidłowo. Poprzednio był Wspólnikiem spółki z o.o. Spółka jawna jest w działalności gospodarczej kontynuatorką spółki z o.o. Spółka jawna odpowiada za wszystkie zobowiązania spółki z o.o. nie tylko swoim, ale i wspólników majątkiem. Godząc się na takie przejęcie zobowiązań materiałów spółki z o.o. często niechodliwych godzili się jednocześnie na przyjęcie strat spółki z o.o. W przeciwnym przypadku zadłużając spółkę z o.o. poprzez branie kredytu na spółkę, nie płacąc za wykonane usługi, towary, bo nie było pieniędzy w kasie spółki z o.o. i pogłębiając stratę w spółce z o.o. musieliby jako wspólnicy spółki jawnej nie tylko zapłacić za te długi sp. z o.o., ale zapłacić podatek od zysku wykazanego w spółce jawnej. Zdaniem Wnioskodawcy część kosztów umieszczonych w spółce z o.o. dotyczyła spółki jawnej (4000 zł opłata sądowa, pieczątki, foldery, nowe wizytówki itp.). Do czasu wpisania do rejestru KRS spółki jawnej nie mogli brać faktur na spółkę jawną, a następnego dnia po wpisaniu do rejestru KRS spółki jawnej musieli dysponować nowymi pieczątkami. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na odliczanie kosztów uzyskania przychodów, a takimi kosztami były koszty w spółce z o.o., które przeszły do kosztów przekształconej spółki jawnej.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że tak jak zgodnie z orzecznictwem i interpretacją dotychczasową Izb Skarbowych, księgowość prowadzona w spółce przekształconej powinna być kontynuowana do końca roku obrachunkowego zgodnie z zasadami o rachunkowości w spółce przekształcanej, a bilans zamknięcia spółki z o.o. jest bilansem otwarcia spółki jawnej, tak strata w spółce z o.o. jest stratą w spółce jawnej bo jak inaczej miałby zaksięgować stratę ze spółki z o.o. w spółce jawnej, a przecież to jest kontynuacja wszystkiego: działalności, zatrudnienia, ZUS.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Z treści art. 4 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) wynika, iż spółkami kapitałowymi są: spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółka akcyjna. Spółka jawna zaliczana jest natomiast do spółek osobowych, o czym stanowi art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu.

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy Kodeks spółek handlowych. Zgodnie z art. 551 § 1 tego kodeksu, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). W myśl przepisu art. 552 ww. Kodeksu, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Na podstawie art. 553 ww. Kodeksu spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Natomiast kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych, w takich sytuacjach reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Obowiązujące zasady w tym względzie wyrażone zostały w art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) w związku z art. 93a § 1, zgodnie z którymi osobowa spółka handlowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Taki stan prawny pozwala jednoznacznie stwierdzić, iż proces przekształcenia się spółek jest związany z sukcesją podatkową spółki przekształconej. Skutkiem takiego przekształcenia jest utrata podmiotowości prawnej, przez spółkę przekształcaną, natomiast spółka przekształcona uzyskuje podmiotowość prawną z dniem wpisu do rejestru sądowego.

Przewidziana w Ordynacji podatkowej zasada następstwa prawnego ma charakter sukcesji uniwersalnej, czyli oznacza przejście praw i obowiązków z jednego podmiotu (względnie z dwóch lub więcej, w zależności od rodzaju transformacji) na inny podmiot (podmioty). Skutki podatkowe przekształcenia nie obejmują jednak tych praw i obowiązków, jakie posiadała spółka kapitałowa, które nie funkcjonują w spółkach osobowych, w związku z czym nie mogą one przejść po przekształceniu na spółkę jawną.

Jeżeli spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zostaje przekształcona w spółkę jawną, przestaje być podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka osobowa nie jest również podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Podatnikami stają się natomiast poszczególni wspólnicy spółki osobowej. Jeżeli są to osoby fizyczne, stosuje się do nich przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku, oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat,
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki nie będącej osobą prawną.

Zgodnie z treścią art. art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 w/w ustawy dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24 – 25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl art. 9 ust. 3 cyt. ustawy, o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, można obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Przy odliczaniu straty ważne są dwie kwestie a mianowicie:

*   podmiot dokonujący obniżenia dochodów oraz

*   źródło przychodu, które przyniosło stratę i z którego dochód służy jej pokryciu.

Tak więc stratę może rozliczyć wyłącznie ten podatnik, który ją poniósł.

Powyższe jednoznacznie prowadzi do wniosku, że strata z danego źródła przychodu może być pokryta jedynie z dochodów z tego samego źródła, a ponadto, że stratę może rozliczyć wyłącznie ten podatnik, który ją poniósł i wykazał w zeznaniu podatkowym.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że spółka z o.o. została przekształcona w spółkę jawną. Spółka z o.o. w bilansie zamknięcia wykazała stratę.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, iż rozliczanie straty spółki kapitałowej przez powstałą w wyniku przekształcenia spółkę osobową nie jest możliwe. Kapitałowa spółka prawa handlowego ma osobowość prawną, a zatem jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Jeżeli spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zostanie zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych, przekształcona w osobową spółkę handlową, przestaje być podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka osobowa nie jest również podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Podatnikami stają się natomiast poszczególni wspólnicy spółki osobowej. Jeżeli wspólnikami są osoby fizyczne, stosuje się do nich przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zgodnie z art. 8 przychody określa się osobno u każdego wspólnika, proporcjonalnie do jego udziału. Biorąc pod uwagę, że postanowienia ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmują jedynie podatników podatku dochodowego od osób fizycznych, możliwość odliczenia strat dotyczy wyłącznie strat poniesionych przez podatników tego podatku. Z przepisu art. 9 ust. 3 w/w ustawy wynika również, że strata musi pochodzić z tego samego źródła przychodów.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz w/w przepisy stwierdzić należy, że przy ustalaniu przez Wnioskodawcę, dochodu w spółce jawnej nie uwzględnia się straty poniesionej przez spółkę z o.o.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.