Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.278.2019.1.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-14
Teza: Obowiązek opodatkowania dotacji oraz zastosowania tzw. odwrotnego obciążenia.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 14 marca 2019 r. (data wpływu 25 marca 2019 r.), uzupełnionym w dniu 24 kwietnia 2019 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie obowiązku opodatkowania dotacji oraz zastosowania tzw. odwrotnego obciążenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 marca 2019 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 24 kwietnia 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie obowiązku opodatkowania dotacji oraz zastosowania tzw. odwrotnego obciążenia.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina … (dalej jako „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej jako „podatek” lub „VAT”), zarejestrowanym jako podatnik czynny.

Gmina jest w trakcie realizacji projektu pn. „…”, polegającego na budowie 97 instalacji paneli fotowoltaicznych, 253 instalacji kolektorów słonecznych, 47 instalacji pomp ciepła, 67 instalacji kotłów na biomasę.

Projektem objęte zostaną 32 budynki użyteczności publicznej oraz 432 budynki mieszkalne z terenu gminy …, … oraz ….

W ramach realizacji projektu Gmina dokona zakupu i montażu niezbędnej infrastruktury technicznej służącej wytwarzaniu energii elektrycznej i cieplnej z odnawialnych źródeł energii, tj. na potrzeby budynków mieszkalnych i użyteczności publicznej.

Przedsięwzięcie realizowane jest przy współfinansowaniu ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … 2014-2020.

Inwestycja ma na celu ograniczenie spalin poprzez wykorzystanie energii solarnej do podgrzewania ciepłej wody dla gospodarstw domowych przez montaż zestawów kolektorów słonecznych/montaż zestawów fotowoltaicznych do produkcji energii elektrycznej/powietrznej pompy ciepła służącej do przygotowania ciepłej wody użytkowej oraz ogrzewania i chłodzenia budynku mieszkalnego/ kocioł na biomasę do ogrzewania budynku mieszkalnego, paliwem pochodzenia roślinnego (sprasowane trociny i wióry, słoma oraz ziarna zbóż i pestki owoców) w budynkach mieszkalnych będących własnością właściciela, a także na nieruchomościach komunalnych.

Przedmiotowy wniosek odnosi się wyłącznie do nieruchomości komunalnych należących do gminy.

W związku z powyższym Gmina zawarła z Województwem … Umowę nr … o dofinansowanie projektu „…” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020, Osi Priorytetowej 10 Energia, Działania 10.3 Odnawialne źródła energii, Poddziałania 10.3.1 Odnawialne źródła energii – wsparcie dotacyjne współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego.

Gmina – jako inwestor i beneficjent – zabezpieczy realizację projektu zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Gmina zobowiązuje się do wyłonienia wykonawcy, który przez cały okres trwałości projektu, będzie przeprowadzał przeglądy serwisowe infrastruktury.

Wykonawcą instalacji będzie przedsiębiorca wyłoniony w drodze przetargu, z którym Gmina zawrze umowę na realizację inwestycji.

Gmina wychodzi z założenia, że Wykonawca będzie w ramach inwestycji wykonywał na rzecz Gminy roboty budowlane, o których mowa w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT.

Wykonawca będzie czynnym podatnikiem VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

Obiekty komunalne, w których Gmina zamontuje instalacje fotowoltaiczne, tj. oczyszczalnia ścieków oraz stacja uzdatniania wody, są przez nią wykorzystywane zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, tzn. jednocześnie do czynności opodatkowanych (usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków) oraz niepodlegających opodatkowaniu VAT (dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków na rzecz urzędu gminy i gminnych jednostek budżetowych).

Przypisanie nabywanych na potrzeby projektu towarów i usług do poszczególnych rodzajów wykonywanych czynności nie jest możliwe.

Montaż instalacji OZE na ww. obiektach komunalnych nie spowoduje, że ceny świadczonych przez nią usług w zakresie działalności wod.-kan ulegną zmianie.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania.

1.  Czy w zakresie w jakim kwota dotacji z UE na realizację Projektu przeznaczona jest na zakup i montaż instalacji w obiektach użyteczności publicznej powinna ona podlegać opodatkowaniu VAT przez Gminę? (…).
2.  Czy w ramach transakcji między Wykonawcą a Gminą w odniesieniu do nieruchomości komunalnych należących do Gminy, w zakresie robót budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT, wystąpi mechanizm odwrotnego obciążenia?

Zdaniem Gminy:

1.  w zakresie w jakim kwota dotacji z UE na realizację Projektu przeznaczona jest na zakup i montaż instalacji w obiektach użyteczności publicznej nie powinna ona podlegać opodatkowaniu VAT przez Gminę. (…).
2.  w ramach transakcji między Wykonawcą a Gminą w odniesieniu do nieruchomości komunalnych należących do Gminy, w zakresie robót budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT, nie wystąpi mechanizm odwrotnego obciążenia.

Uzasadnienie stanowiska Gminy.

Ad 1.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak wynika z art. 29a ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia – koszt wytworzenia, określony w momencie dostawy tych towarów.

W przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 2, podstawą opodatkowania jest koszt świadczenia tych usług poniesiony przez podatnika – w myśl art. 29a ust. 5 ustawy o VAT.

Zgodnie natomiast z art. 29a ust. 6 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z powyższych przepisów wynika, że podstawę opodatkowania w VAT stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie, o którym mowa powyżej, oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w danej formie dofinansowania.

W doktrynie podkreśla się, że kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest określenie, czy dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Zatem podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności – nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Wymaga ponadto podkreślenia, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT, a jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostarczonych towarów lub wyświadczonych usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia zawężająca prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą a contrario do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą VAT.

Mając na uwadze powyższe Gmina stwierdziła, że w przedmiotowej sprawie z całą pewnością nie mamy do czynienia z sytuacją, w której występują skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie, bowiem przedmiotem projektu w zakresie realizowanych przez Gminę jest instalacja instalacji OZE na obiektach komunalnych.

Udzielona dotacja jest więc dotacją kosztową do kosztu budowy Instalacji, której Gmina jest/będzie właścicielem przez cały czas. Otrzymane przez Gminę dofinansowanie zostanie przekazane na pokrycie wydatków kwalifikowanych Projektu i nie będzie stanowiło dla Gminy wynagrodzenia.

Należy również zwrócić uwagę, że ze środków otrzymanych w formie dotacji Gmina zapłaci wynagrodzenie dla wykonawcy usług montażu paneli fotowoltaicznych, który od tych usług naliczy VAT. Tym samym, opodatkowanie dotacji spowodowałoby dwukrotne naliczenie VAT od tych samych środków, który został już raz zawarty na fakturze od wykonawcy.

Sytuację tą należy odróżnić od montażu instalacji na budynkach mieszkańców, gdzie Gmina występuje w roli wykonawcy w relacji z mieszkańcem, zaś dotacja ma bezpośredni wpływ na cenę, jaką uiszcza mieszkaniec.

W tym przypadku, przyjmując dla celów VAT, że to Gmina świadczy usługę na rzecz mieszkańca (choć w praktyce wykonawcą jest firma zewnętrzna) nieopodatkowanie dotacji w tej fazie obrotu (tj. między Gminą a mieszkańcem) powodowałoby, iż część świadczenia Gminy pozostawałaby poza zakresem VAT.

Kwestia opodatkowania dotacji finansującej montaż instalacji na budynkach mieszkańców jest przedmiotem odrębnego wniosku.

Na marginesie, Gmina jeszcze raz podkreśla, że zamontowanie instalacji OZE na ww. obiektach komunalnych nie spowoduje jakiejkolwiek zmiany w cenach usług świadczonych przez Gminę.

W szczególności, z tego powodu nie zostaną podniesione taryfy za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków, które ustalane są na podstawie uchwał rady gminy. Również powyższe dokładnie wskazuje, że dotacja z UE otrzymana przez Gminę nie ma wpływu na cenę świadczonych przez nią usług.

Podsumowując zatem powyższe rozważania, w zakresie w jakim kwota dotacji z UE na realizację Projektu przeznaczona jest na zakup i montaż instalacji w obiektach użyteczności publicznej, nie powinna ona podlegać opodatkowaniu VAT przez Gminę.

(…).

Ad 3.

Zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o VAT, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego (art. 17 ust. 2 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 17 ust. 1h ustawy o VAT, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do cyt. ustawy, przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Załącznik nr 14 do ustawy o VAT zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług budowlanych identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), podlegających mechanizmowi odwróconego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Zatem art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa budowlana lub budowlano-montażowa, wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy w poz. 2-48, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Przy czym, zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy o VAT, mechanizm ten ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Jednocześnie zauważyć należy, że przy każdej z usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT, podano również symbol klasyfikacji statystycznej PKWiU, co wskazuje, że tylko konkretne usługi sklasyfikowane pod danym symbolem, wymagają rozliczania podatku na zasadzie odwróconego obciążenia.

W świetle powyższego nabywca usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia VAT od tych usług.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „podwykonawca”, w związku z tym dla prawidłowego rozumienia tego terminu należy posłużyć się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej.

Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego: „podwykonawca – to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”.

Pojęcie to wprowadza zatem na grunt analizowanych przepisów następujące podmioty:

*   podwykonawcę – jako zleceniobiorcę wykonującego podzleconą pracę,
*   głównego wykonawcę – jako podmiot podzlecający podwykonawcy wykonanie częściowe lub całościowe danej inwestycji oraz
*   inwestora – jako podmiot zlecający na rzecz głównego wykonawcy wykonanie danej inwestycji.

W konsekwencji należy stwierdzić, że powyższe uregulowania prawne dowodzą, że aby zaistniał mechanizm odwrotnego obciążenia dla transakcji w zakresie usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT, to ich przedmiotem muszą być wyłącznie usługi budowlane, które są wykonywane w następującej relacji: podwykonawca-główny wykonawca.

W związku z powyżej przedstawionym schematem podmiotów występujących przy świadczeniu usługi budowlanej, należy wskazać, że podwykonawca to dalszy wykonawca prac (częściowych lub całościowych) w ramach inwestycji zleconej przez inwestora na rzecz głównego wykonawcy. A zatem podwykonawca jest podatnikiem działającym na zlecenie głównego wykonawcy.

Natomiast każde dalsze podzlecenie usługi przez generalnego wykonawcę kolejnym usługodawcom jest już podzleceniem i usługi te będą już rozliczone zgodnie z mechanizmem odwróconego obciążenia.

Podsumowując przywołane wyżej regulacje należy stwierdzić, że mechanizm odwróconego obciążenia ma zastosowanie przy rozliczaniu podatku z tytułu świadczenia usług budowlanych wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy o VAT (poz. 2-48), objętych wskazanymi w tym załączniku symbolami PKWiU, przez podwykonawcę. Podwykonawcą będzie każdy podmiot będący usługodawcą, który nie jest generalnym wykonawcą w ramach danej inwestycji budowlanej, przyjmującym zlecenie wykonania tej inwestycji bezpośrednio od inwestora.

Fakt zgłoszenia, lub nie, głównemu inwestorowi powierzenia prac podwykonawcy, pozostaje bez wpływu na posiadanie statusu podwykonawcy w rozumieniu ustawy o VAT. Status podwykonawcy wynika bowiem bezpośrednio z zawartych umów, a w przypadku ich braku – świadczą o tym statusie okoliczności i charakter wykonywanych usług.

Zatem, rozliczanie podatku na zasadzie mechanizmu odwróconego obciążenia ma zastosowanie jeśli spełnione są następujące warunki:

*   usługodawca i usługobiorca są podatnikami VAT czynnymi;
*   usługodawca jest podwykonawcą usługobiorcy;
*   świadczenie dotyczy usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48), objętych wskazanymi tam symbolami PKWiU.

Powołane regulacje ustawy o VAT wprowadzają mechanizm polegający na przeniesieniu obowiązku rozliczania podatku od towarów i usług na podatnika, na rzecz którego wykonana została ściśle określona usługa.

Zdaniem Gminy, w odniesieniu do nieruchomości komunalnych należących do Gminy w ramach projektu, Gmina działa jako inwestor, na rzecz którego prace wykonuje główny wykonawca. Innymi słowy, w ramach tych prac nie występuje stosunek podzlecenia. Prace nie są więc wykonywane przez podwykonawcę. Wykonujący prace na rzecz Gminy nie działa jako podwykonawca.

W konsekwencji, w ramach transakcji między Wykonawcą a Gminą w odniesieniu do nieruchomości komunalnych należących do Gminy, w zakresie robót budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT, nie wystąpi mechanizm odwrotnego obciążenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy

W zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków dotyczących zakupu i montażu instalacji OZE na obiektach komunalnych, tj. na oczyszczalni ścieków oraz stacji uzdatniania wody) organ interpretacyjny wydał odrębne rozstrzygnięcie.

Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Oznacza, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.