Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.307.2017.2.RD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-12
Teza: w zakresie uznania transakcji za eksport towarów, dokumentacji umożliwiającej zastosowanie stawki 0% VAT oraz powstania obowiązku podatkowego dla tych transakcji
Słowa kluczowe: eksport; eksport-eksport bezpośredni; eksport-eksport pośredni; obowiązek-obowiązek podatkowy; samochód
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 czerwca 2017 r. (data wpływu 4 lipca 2017 r.), uzupełnionym w dniu 24 lipca 2017 r. (data wpływu 28 lipca 2017 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 17 lipca 2017 r. (skutecznie doręczone w dniu 17 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług **jest**:

*   **prawidłowe** - w zakresie uznania transakcji za eksport towarów, dokumentacji umożliwiającej zastosowanie stawki 0% VAT,

*   **nieprawidłowe** – w zakresie powstania obowiązku podatkowego.

UZASADNIENIE

W dniu 4 lipca 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji za eksport towarów, dokumentacji umożliwiającej zastosowanie stawki 0% VAT oraz powstania obowiązku podatkowego dla tych transakcji.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 21 lipca 2017 r., złożonym w dniu 24 lipca 2017 r. (data wpływu 28 lipca 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia lipca 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. sp. k. (dalej „Wnioskodawca”) zamierza kupować samochody osobowe (dalej „Samochody”) na terytorium Polski. Samochody będą kupowane od autoryzowanego dealera danej marki. Z tytułu każdego zakupu Samochodu, Wnioskodawca będzie dokonywać zapłaty ceny brutto (ceny Samochodu zawierającej podatek VAT obliczony przy zastosowaniu stawki 23%) zawsze i wyłącznie za pośrednictwem rachunku bankowego Wnioskodawcy.

Zakupione Samochody będą następnie rejestrowane przez Wnioskodawcę we właściwym miejscowo dla Wnioskodawcy Urzędzie Komunikacji. Zarejestrowane przez Wnioskodawcę samochody będą następnie przez Wnioskodawcę jako ubezpieczającego, ubezpieczone z tytułu obowiązkowego ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej (OC) oraz z tytułu Auto Casco.

Zakupione i zarejestrowane przez Wnioskodawcę Samochody, za które Wnioskodawca dokonał całkowitej zapłaty ceny i kosztów ubezpieczenia OC i AC będą następnie przez Wnioskodawcę przedmiotem sprzedaży i eksportu.

Eksport będzie przebiegać w następujący sposób (Schemat nr 1):

*   otwarcie procedury eksportowej nastąpi w Urzędzie Celno-Skarbowym, czego skutkiem będzie uzyskanie dokumentu EX – MRN;

*   zamknięcie procedury eksportowej nastąpi w Marsylii, czego skutkiem będzie otrzymanie przez Wnioskodawcę dokumentu potwierdzającego wywóz towarów z UE. Dokument ten będzie wygenerowany elektronicznie w Polsce w tym samym urzędzie z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, w którym doszło do otwarcia ww. procedury;

*   Samochody, objęte procedurą eksportową, będą transportowane z Polski do Marsylii przez Wnioskodawcę, przy wykorzystaniu wyspecjalizowanych przewoźników posiadających odpowiednie środki transportu do przewozu Samochodów;

*   Organizacja transportu będzie po stronie Wnioskodawcy, przy czym koszty transportu będą przerzucane na nabywcę;

*   Wnioskodawca zamierza zatem stosować warunki dostawy DAP (tj. delivery at point) w takim sensie jak zostały określone w Incoterms 2010, wyjaśnienie poniżej;

*   nabywcami Samochodów będą osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania poza terytorium Unii Europejskiej;

*   podmiotem odpowiedzialnym za dokonanie załadunku Samochodów na statki w porcie morskim w Marsylii będzie nabywca pojazdu (warunki DAP incoterms) gdyż Wnioskodawca będzie odpowiedzialny tylko za transport pojazdów do miejsca ustalonego z nabywcą, znajdującego się przed portem morskim w Marsylii;

*   Wnioskodawca będzie otrzymywać pełną zapłatę za Samochód przed jego sprzedażą na podstawie faktur pro-forma, które będą wystawiane przez Wnioskodawcę.

DAP (Delivered at Place) - dostarczone do miejsca (sprzedający odpowiada za dostarczenie towaru do określonego miejsca, z tą modyfikacją od standardowych warunków DAP, że rozładunek jest w gestii sprzedającego).

Eksport będzie przebiegać w następujący sposób (Schemat nr 2):

*   otwarcie procedury eksportowej nastąpi w Urzędzie Celno – Skarbowym,

*   zamknięcie procedury eksportowej nastąpi w Marsylii, czego skutkiem będzie otrzymanie przez Wnioskodawcę dokumentu z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, potwierdzającego wywóz towarów z UE. Dokument ten będzie wygenerowany elektronicznie w Polsce w tym samym urzędzie, w którym doszło do otwarcia ww. procedury;

*   Samochody, objęte procedurą eksportową, będą transportowane z Polski do Marsylii w imieniu i na rzecz nabywcy, przy wykorzystaniu wyspecjalizowanych przewoźników posiadających odpowiednie środki transportu do przewozu Samochodów; organizatorem transportu będzie Wnioskodawca;

*   koszty transportu ponosi nabywca;

*   Wnioskodawca zamierza zatem stosować warunki dostawy FAS (tj. franco przewoźnik) w takim sensie jak zostały określone w Incoterms 2010 (wyjaśnienie poniżej);

*   nabywcami Samochodów będą osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania poza terytorium Unii Europejskiej;

*   podmiotem odpowiedzialnym za dokonanie załadunku Samochodów na statki w porcie morskim w Marsylii będzie nabywca pojazdu;

*   Wnioskodawca będzie otrzymywać pełną zapłatę za Samochód przed jego sprzedażą na podstawie faktur pro-forma, które będą wystawiane przez Wnioskodawcę.

*   FCA. Free Carrier (\`(...)\` named place) - Franco przewoźnik (\`(...)\` określone miejsce). Sprzedający ponosi koszty transportu, załadunku oraz ubezpieczenia do momentu przekazania towarów pierwszemu przewoźnikowi, wskazanemu przez kupującego, w oznaczonym miejscu. Towar uważa się za dostarczony w momencie załadunku przez przewoźnika, w tym momencie następuje przeniesienie ryzyka uszkodzenia lub utraty towaru na kupującego.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że Samochody, które będzie sprzedawał (tj. towary będące przedmiotem złożonego wniosku o wydanie interpretacji), nie będą przerabiane, poddawane obróbce bądź w inny sposób zmieniane od momentu wywozu z Polski do momentu dostawy w kraju trzecim zarówno w schemacie nr 1 i 2 tj. wywóz towarów będących przedmiotem wniosku z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej nastąpi w ramach transportu o nieprzerwanym charakterze. Zarówno w schemacie nr 1 jak i w schemacie nr 2, od momentu powierzenia towarów przewoźnikowi do momentu załadunku towarów na statek, transport towarów będzie miał nieprzerwany charakter, poza oczywistym rozładunkiem w porcie przeznaczenia w Marsylii z samochodów ciężarowych służących do transportu samochodów osobowych oraz następnym załadunkiem samochodów osobowych na statek, którego miejscem przeznaczenia będzie port poza terytorium Unii Europejskiej.

W odpowiedzi na pytanie Organu kto dokonuje odprawy celnej w schemacie nr 1 i 2, czyje dane widnieją na dokumentach celnych, Wnioskodawca wskazał, że:

W schemacie nr 1:

*   otwarcie procedury eksportowej nastąpi w Urzędzie Celno-Skarbowym, czego skutkiem będzie uzyskanie dokumentu EX – MRN,

*   zamknięcie procedury eksportowej nastąpi w Marsylii, czego skutkiem będzie otrzymanie przez Wnioskodawcę dokumentu potwierdzającego wywóz towarów z UE. Dokument ten będzie wygenerowany elektronicznie w Polsce z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych,

*   Wnioskodawca będzie dysponował dokumentem z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, potwierdzającym wywóz towarów poza granice UE, wygenerowanym na rzecz Wnioskodawcy,

*   dane Wnioskodawcy będą widniały na dokumentach celnych,

*   co do zasady dokument ten będzie w formacie xml,

*   z tego dokumentu wynikać będzie tożsamość towaru sprzedawanego przez Wnioskodawcę i wywożonego poza terytorium Unii Europejskiej,

W schemacie nr 2

*   otwarcie procedury eksportowej nastąpi w Urzędzie Celno-Skarbowym;

*   zamknięcie procedury eksportowej nastąpi w Marsylii, czego skutkiem będzie otrzymanie przez Wnioskodawcę kopii dokumentu z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, potwierdzającego wywóz towarów z UE;

*   eksporterem będzie nabywca Samochodów i to na nabywcę będą wystawiane dokumenty celne.

Wnioskodawca przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy odnośnie schematu nr 1 będzie posiadał dokumenty potwierdzające wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej z których wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Dokumenty, którymi będzie dysponował Wnioskodawca to:

*   dokument wygenerowany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, potwierdzający wywóz towarów poza granice UE, otrzymany przez Wnioskodawcę. Co do zasady dokument ten będzie w formacie xml. Z tego dokumentu wynikać będzie tożsamość towaru sprzedawanego przez Wnioskodawcę i wywożonego poza terytorium Unii Europejskiej.

Wnioskodawca przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy odnośnie schematu nr 2 będzie posiadał dokumenty potwierdzające wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej z których wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Dokumenty, którymi będzie dysponował Wnioskodawca to:

*   kopia dokumentu wystawionego na rzecz nabywcy (eksportera) potwierdzającego wywóz towarów poza granice UE wygenerowanego z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych na skutek dokonania określonych czynności we właściwym organie celnym w Marsylii. Z tego dokumentu wynikać będzie tożsamość towaru sprzedawanego przez Wnioskodawcę i wywożonego poza terytorium Unii Europejskiej. Dokument będzie wygenerowany elektronicznie stąd też nie będzie on zawierał żadnych podpisów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sprecyzowane w uzupełnieniu).

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym (Schemat nr 1) w sytuacji, gdy Samochody będą transportowane z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej, z odprawą celną w Marsylii, a transport będzie dokonywany na rzecz Wnioskodawcy, znajdzie zastosowanie dyspozycja art. 2 pkt 8 lit. a) Ustawy VAT?
2.  Czy w opisanym stanie faktycznym (Schemat nr 2) w sytuacji, gdy Samochody będą transportowane z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej, z odprawą celną w Marsylii, a transport będzie dokonywany w imieniu i na rzecz nabywcy Samochodów, znajdzie zastosowanie dyspozycja art. 2 pkt 8 lit. b) Ustawy VAT?
3.  Czy posiadanie wygenerowanego elektronicznie z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza granice UE, otrzymanego od właściwych organów celnych lub wygenerowanego przez Wnioskodawcę bezpośrednio z ww. systemu informatycznego, wystawionego na rzecz Wnioskodawcy, uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania stawki 0% VAT w stosunku do transakcji sprzedaży Samochodów, opisanej w Schemacie nr 1?
4.  Czy posiadanie kopii dokumentu wygenerowanego z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, wystawionego na rzecz nabywcy i przesłanego do Wnioskodawcy, potwierdzającego, że sprzedane Samochody opuściły terytorium Unii Europejskiej, uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania stawki 0% VAT w stosunku do transakcji sprzedaży Samochodów, opisanej w Schemacie nr 2?
5.  Kiedy powstanie obowiązek podatkowy gdy do transakcji sprzedaży Samochodów ma zastosowanie dyspozycja art. art. 2 pkt 8 lit. a) Ustawy VAT?
6.  Kiedy powstanie obowiązek podatkowy gdy do transakcji sprzedaży Samochodów ma zastosowanie dyspozycja art. art. 2 pkt 8 lit. b) Ustawy VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sprecyzowanym w uzupełnieniu):

Ad.) Pytanie nr 1

Do opisanego stanu faktycznego w Schemacie nr 1, ma zastosowanie dyspozycja art. 2 pkt 8 lit. a) Ustawy z dnia 11 marca 2014 r. o podatku od towarów i usług, (j.t. Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.) (dalej „Ustawa VAT’’). Samochody sprzedawane przez Wnioskodawcę, będą w efekcie tej sprzedaży transportowane i wysyłane poza terytorium Unii Europejskiej. Wywóz Samochodów poza terytorium Unii Europejskiej będzie każdorazowo potwierdzany stosownym dokumentem z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, wygenerowanym w urzędzie celno - skarbowym, w którym doszło do otwarcia ww. procedury na skutek dokonania określonych czynności we właściwym organie celnym w Marsylii.

Konsekwentnie zatem, zdaniem Wnioskodawcy, opisana w stanie faktycznym (Schemat nr 1) transakcja sprzedaży Samochodów, które są następnie wywożone poza terytorium Unii Europejskiej, spełnia wszystkie niezbędne elementy definicji ustawowej określone w art. 2 pkt 8 lit. a) Ustawy VAT, zatem należy tą transakcję uznać za eksport w rozumieniu Ustawy VAT.

Ad.) Pytanie nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy do opisanego stanu faktycznego w Schemacie nr 2, ma zastosowanie dyspozycja art. 2 pkt 8 lit. b) Ustawy z dnia 11 marca 2014 r. o podatku od towarów i usług, (j.t. Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.) (dalej „Ustawa VAT"). Samochody sprzedawane przez Wnioskodawcę, będą w efekcie tej sprzedaży transportowane i wysyłane poza terytorium Unii Europejskiej. Wywóz Samochodów poza terytorium Unii Europejskiej będzie każdorazowo potwierdzany stosownym dokumentem z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, wygenerowanym w urzędzie celno - skarbowym, w którym doszło do otwarcia ww. procedury na skutek dokonania określonych czynności we właściwym organie celnym w Marsylii.

Konsekwentnie zatem, zdaniem Wnioskodawcy, opisana w stanie faktycznym (Schemat nr 2) transakcja sprzedaży Samochodów, które są następnie wywożone poza terytorium Unii Europejskiej, spełnia wszystkie niezbędne elementy definicji ustawowej określone w art. 2 pkt 8 lit. b) Ustawy VAT, zatem należy tą transakcję uznać za eksport w rozumieniu Ustawy VAT.

Ad.) Pytanie nr 3

Do opisanego w stanie faktycznym Schematu nr 1, znajduje zastosowanie dyspozycja przepisu art. 2 pkt 8 lit. a) Ustawy VAT. Otwarcie procedury eksportowej nastąpi w Urzędzie Celno-Skarbowym, a zamknięcie procedury eksportowej nastąpi w Marsylii, czego skutkiem będzie otrzymanie przez Wnioskodawcę dokumentu wygenerowanego z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, w urzędzie celno - skarbowym, w którym doszło do otwarcia ww. procedury na skutek dokonania określonych czynności we właściwym organie celnym w Marsylii. Eksporterem będzie Wnioskodawca i to na Wnioskodawcę będą wystawiane dokumenty celne. Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 4 Ustawy VAT, stawka podatku w eksporcie wynosi 0%, pod warunkiem posiadania dokumentów, o których mowa w art. 41 ust. 6 Ustawy VAT potwierdzających wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej. Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 6a Ustawy VAT, takim dokumentem jest w szczególności:

1.  dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;
2.  dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany, poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;
3.  zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

W opisanym stanie faktycznym, Wnioskodawca będzie dysponował dokumentem wygenerowanym z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, potwierdzającym wywóz towarów poza granice UE, na rzecz Wnioskodawcy. Dokument ten będzie w formacie xml. Z tego dokumentu wynikać będzie tożsamość towaru sprzedawanego przez Wnioskodawcę i wywożonego poza terytorium Unii Europejskiej. Ponadto Wnioskodawca dysponować będzie innymi dokumentami dotyczącymi transakcji tj. korespondencją z klientem, fakturą sprzedaży i dowodami zapłaty za sprzedany towar.

Zatem zdaniem Wnioskodawcy, posiadanie wygenerowanego elektronicznie z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza granice UE, uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania stawki 0% VAT w stosunku do transakcji sprzedaży Samochodów, opisanej w Schemacie nr 1.

Ad.) Pytanie nr 4

Do opisanego w stanie faktycznym Schematu nr 2, znajduje zastosowanie dyspozycja przepisu art. 2 pkt 8 lit. b) Ustawy VAT. Otwarcie procedury eksportowej nastąpi w Urzędzie Celno-Skarbowym, a zamknięcie procedury nastąpi w Marsylii po dostawie tam towarów i ich wywiezieniu poza terytorium UE, czego skutkiem będzie otrzymanie przez Wnioskodawcę dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza granice UE z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych. Eksporterem będzie nabywca Samochodów i to na nabywcę będą wystawiane dokumenty celne. Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 4 w związku z art. 41 ust. 11 Ustawy VAT, stawka podatku w eksporcie wynosi 0%, pod warunkiem posiadania dokumentów, o których mowa w art. 41 ust. 6 Ustawy VAT potwierdzających wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej. Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 6a Ustawy VAT, takim dokumentem jest w szczególności:

1.  dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;
2.  dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany, poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;
3.  zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

W opisanym stanie faktycznym, Wnioskodawca będzie dysponował kopią dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza granice UE wygenerowanym z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych na skutek dokonania określonych czynności we właściwym organie celnym w Marsylii. Z tego dokumentu wynikać będzie tożsamość towaru sprzedawanego przez Wnioskodawcę i wywożonego poza terytorium Unii Europejskiej. Dokument będzie wygenerowany elektronicznie stąd też nie będzie on zawierał żadnych podpisów. Zdaniem Wnioskodawcy przepisy Ustawy VAT nie wymagają dodatkowego uwiarygodniania takich dokumentów w omawianym przypadku. Zatem zdaniem Wnioskodawcy wystarczającym dowodem będzie zwykła kopia dokumentu, z którego jednoznacznie wynikać będzie tożsamość sprzedanych Samochodów oraz ich wywóz z terytorium Unii Europejskiej. Ponadto Wnioskodawca dysponować będzie innymi dokumentami dotyczącymi transakcji tj. korespondencją z klientem, fakturą sprzedaży i dowodami zapłaty za sprzedany towar.

Zatem zdaniem Wnioskodawcy, posiadanie kopii dokumentu wygenerowanego z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, wystawionego na rzecz nabywcy, i przesłanego do Wnioskodawcy, z którego jednoznacznie wynika, że sprzedane Samochody opuściły terytorium Unii Europejskiej, uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania stawki 0% VAT w stosunku do transakcji sprzedaży Samochodów, opisanej w Schemacie nr 2.

Ad.) Pytanie nr 5

W przypadku sprzedaży Samochodów w Schemacie nr 1, opisanym w stanie faktycznym, wydanie Samochodów nabywcy (przed załadunkiem na statek na zasadach „DAP Incoterms”) oznacza, że w tym momencie na nabywcę przechodzi prawo do dysponowania towarem i wszelkie ryzyka związane z jego uszkodzeniem lub utratą. Oznacza to, że zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy VAT w momencie wydania Samochodów nabywcy, następuje przeniesienie na nabywcę prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Oznacza to, że w tym momencie powstaje dla Wnioskodawcy obowiązek podatkowy związany ze sprzedażą tych Samochodów. Natomiast prawo do zastosowania stawki 0% VAT i odpowiedniego ujęcia tej sprzedaży za dany okres w rejestrach VAT i deklaracji VAT, wynika z faktu otrzymania przez Wnioskodawcę właściwych dokumentów potwierdzających wywóz sprzedanych Samochodów poza terytorium Unii Europejskiej. Przepisami, które regulują moment ujęcia tej sprzedaży w rejestrach i deklaracjach są odpowiednio przepisy art. 41 ust. 6-11 Ustawy VAT.

Ad.) Pytanie nr 6

W przypadku sprzedaży Samochodów w Schemacie nr 2, opisanym w stanie faktycznym, wydanie Samochodów przewoźnikowi oznacza, że w tym momencie na nabywcę przechodzi prawo do dysponowania towarem i wszelkie ryzyka związane z jego uszkodzeniem lub utratą. Oznacza to, że zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy VAT w momencie wydania Samochodów przewoźnikowi, następuje przeniesienie na nabywcę prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Oznacza to, że w tym momencie powstaje dla Wnioskodawcy obowiązek podatkowy związany ze sprzedażą tych Samochodów. Natomiast prawo do zastosowania stawki 0% VAT i odpowiedniego ujęcia tej sprzedaży za dany okres w rejestrach VAT i deklaracji VAT, wynika z faktu otrzymania przez Wnioskodawcę właściwych dokumentów potwierdzających wywóz sprzedanych Samochodów poza terytorium Unii Europejskiej. Przepisami, które regulują moment ujęcia tej sprzedaży w rejestrach i deklaracjach są odpowiednio przepisy art. 41 ust. 6-11 Ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe w zakresie uznania transakcji za eksport towarów, dokumentacji umożliwiającej zastosowanie stawki 0% VAT oraz nieprawidłowe w zakresie powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 8 ustawy – przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

– jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Przez terytorium kraju – stosownie do art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Natomiast ilekroć jest mowa o terytorium państwa trzeciego – w myśl art. 2 pkt 5 ustawy – rozumie się przez to terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Ustawodawca definiując pojęcie eksportu towarów, dokonał rozróżnienia sytuacji, gdy będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz, oraz, gdy jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz. Sytuacja kiedy eksporter lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej – stanowi tzw. eksport bezpośredni. Eksport pośredni natomiast ma miejsce wówczas, gdy wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz.

Aby uznać daną czynność za eksport towarów muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

*   ma miejsce dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni) lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz (eksport pośredni),

*   wywóz towarów musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Należy zauważyć, że art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy przewiduje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega eksport towarów, jednak z uwagi na terytorialny charakter podatku VAT, opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, które w przypadku dostaw towarów wysyłanych lub transportowanych wyznacza art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem – miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza kupować samochody osobowe na terytorium Polski. Samochody będą kupowane od autoryzowanego dealera danej marki. Zakupione samochody będą następnie rejestrowane przez Wnioskodawcę oraz ubezpieczone z tytułu obowiązkowego ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej (OC) oraz z tytułu Auto Casco. Zakupione i zarejestrowane przez Wnioskodawcę Samochody będą następnie przez Wnioskodawcę przedmiotem sprzedaży i eksportu.

Eksport będzie przebiegać w następujący sposób (Schemat nr 1):

*   otwarcie procedury eksportowej nastąpi w Urzędzie Celno-Skarbowym, czego skutkiem będzie uzyskanie dokumentu EX – MRN;

*   zamknięcie procedury eksportowej nastąpi w Marsylii, czego skutkiem będzie otrzymanie przez Wnioskodawcę dokumentu potwierdzającego wywóz towarów z UE. Dokument ten będzie wygenerowany elektronicznie w Polsce w tym samym urzędzie z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, w którym doszło do otwarcia ww. procedury;

*   Samochody, objęte procedurą eksportową, będą transportowane z Polski do Marsylii przez Wnioskodawcę, przy wykorzystaniu wyspecjalizowanych przewoźników posiadających odpowiednie środki transportu do przewozu Samochodów;

*   Organizacja transportu będzie po stronie Wnioskodawcy, przy czym koszty transportu będą przerzucane na nabywcę;

*   Wnioskodawca zamierza zatem stosować warunki dostawy DAP (tj. delivery at point) w takim sensie jak zostały określone w Incoterms 2010,

*   nabywcami Samochodów będą osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania poza terytorium Unii Europejskiej;

*   podmiotem odpowiedzialnym za dokonanie załadunku Samochodów na statki w porcie morskim w Marsylii będzie nabywca pojazdu (warunki DAP incoterms) gdyż Wnioskodawca będzie odpowiedzialny tylko za transport pojazdów do miejsca ustalonego z nabywcą, znajdującego się przed portem morskim w Marsylii;

*   Wnioskodawca będzie otrzymywać pełną zapłatę za Samochód przed jego sprzedażą na podstawie faktur pro-forma, które będą wystawiane przez Wnioskodawcę.

*   Dane Wnioskodawcy będą widniały na dokumentach celnych

W przypadku schematu nr 2 eksport będzie wyglądał nastepująco:

*   otwarcie procedury eksportowej nastąpi w Urzędzie Celno – Skarbowym,

*   zamknięcie procedury eksportowej nastąpi w Marsylii, czego skutkiem będzie otrzymanie przez Wnioskodawcę dokumentu z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, potwierdzającego wywóz towarów z UE. Dokument ten będzie wygenerowany elektronicznie w Polsce w tym samym urzędzie, w którym doszło do otwarcia ww. procedury;

*   Samochody, objęte procedurą eksportową, będą transportowane z Polski do Marsylii w imieniu i na rzecz nabywcy, przy wykorzystaniu wyspecjalizowanych przewoźników posiadających odpowiednie środki transportu do przewozu Samochodów; organizatorem transportu będzie Wnioskodawca;

*   koszty transportu ponosi nabywca;

*   Wnioskodawca zamierza zatem stosować warunki dostawy FAS (tj. franco przewoźnik) w takim sensie jak zostały określone w Incoterms 2010 (wyjaśnienie poniżej);

*   nabywcami Samochodów będą osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania poza terytorium Unii Europejskiej;

*   podmiotem odpowiedzialnym za dokonanie załadunku Samochodów na statki w porcie morskim w Marsylii będzie nabywca pojazdu;

*   Wnioskodawca będzie otrzymywać pełną zapłatę za Samochód przed jego sprzedażą na podstawie faktur pro-forma, które będą wystawiane przez Wnioskodawcę.

*   Eksporterem będzie nabywca samochodów i to na niego będą wystawiane dokumenty celne.

Ponadto zarówno w schemacie nr 1 jak i 2 transport towarów będzie miał charakter nieprzerwany.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy sprzedaż w ramach schematu nr 1 można uznać za eksport bezpośredni zaś w ramach schematu nr 2 za eksport pośredni.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów należy zauważyć, iż w przedmiotowej sprawie towar (samochody) zostaną wywiezione z Polski do portu morskiego w Marsylii, gdzie nastąpi jego przeładunek, przy czym otwarcie procedury eksportowej zarówno w schemacie nr 1 jak i schemacie nr 2 nastąpi w Urzędzie Celno-Skarbowym , zamknięcie procedury eksportowej nastąpi w Marsylii, czego skutkiem będzie otrzymanie przez Wnioskodawcę dokumentu potwierdzającego wywóz towaru z UE. Podmiotem odpowiedzialnym za dokonanie załadunku samochodów na statki w porcie morskim w Marsylii zarówno w schemacie nr 1 jak i nr 2 będzie nabywca samochodu spoza Unii Europejskiej, z tą różnicą iż w schemacie nr 1 samochody objęte procedurą eksportową będą transportowane z Polski do Marsylii przez Wnioskodawcę, który będzie organizatorem transportu przy wykorzystaniu wyspecjalizowanych przewoźników, zaś w schemacie nr 2 samochody będą transportowane w imieniu i na rzecz nabywcy przy wykorzystaniu wyspecjalizowanych przewoźników. Towary (samochody) co prawda w trakcie transportu zarówno w schemacie nr 1 jak i nr 2 zostaną przeładowane na statek, jednakże jak wskazuje Wnioskodawca od momentu wywozu z Polski nie będą przerabiane, poddawane obróbce bądź w inny sposób zmieniane do momentu dostawy w kraju trzecim, co wskazuje na to, iż wywóz towarów będących przedmiotem wniosku z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej nastąpi w ramach transportu o nieprzerwanym charakterze.

Zatem mając na uwadze przytoczone przepisy prawa należy zgodzić się z Wnioskodawcą, iż w schemacie nr 1 w sytuacji gdy organizacja transportu będzie po stronie Wnioskodawcy, który przy wykorzystaniu wyspecjalizowanych przewoźników dostarczy towar do portu w Marsylii, transakcja sprzedaży samochodów, które są następnie wywożone poza terytorium Unii Europejskiej spełnia przesłanki określone w art. 2 pkt 8 lit. a ustawy i tym samym przedmiotową transakcję należy uznać za eksport (bezpośredni) w rozumieniu ustawy.

W odniesieniu zaś do schematu nr 2, w sytuacji gdy samochody objęte procedurą eksportową będą transportowane do Marsylii w imieniu i na rzecz nabywcy, transakcja sprzedaży samochodów, które są następnie wywożone poza terytorium Unii Europejskiej spełnia przesłanki wynikające z art. 2 pkt 8 lit. b ustawy do uznania dostawy dokonanej przez Wnioskodawcę za eksport (pośredni).

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i 2 należy uznać za prawidłowe.

W przedstawionej sprawie Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy otrzymane dokumenty tj. dokument wygenerowany z systemu teleinformatycznego, potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej (schemat nr 1) oraz kopia dokumentu wystawionego na rzecz eksportera potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej uprawniają do wykazania sprzedaży towaru na rzecz nabywców spoza Unii Europejskiej jako eksportu towarów opodatkowanego 0% stawką VAT.

Jak stanowi art. 41 ust. 4 ustawy, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%. Jednocześnie, zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy, ww. stawkę stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Stosownie do art. 41 ust. 6a ustawy, dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

1.  dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;
2.  dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;
3.  zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Ponadto, na podstawie art. 41 ust. 11 ustawy, przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że w odniesieniu do transakcji opisanych w schemacie nr 1, które jak wyżej ustalono spełniają przesłanki uznania ich za eksport o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a ustawy Wnioskodawca przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy będzie posiadał dokumenty potwierdzające wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej z których wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Dokumenty, którymi będzie dysponował Wnioskodawca to dokument wygenerowany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, potwierdzający wywóz towarów poza granice UE, otrzymany przez Wnioskodawcę. Co do zasady dokument ten będzie w formacie xml. Z tego dokumentu wynikać będzie tożsamość towaru sprzedawanego przez Wnioskodawcę i wywożonego poza terytorium Unii Europejskiej. Zatem należy uznać, że w analizowanej sprawie zaistniały okoliczności uprawniające Wnioskodawcę do zastosowania dla opisanej transakcji 0% stawki podatku VAT, o której mowa w art. 41 ust. 4 w zw. z art. 41 ust. 6 ustawy.

W odniesieniu zaś do transakcji opisanych w schemacie nr 2, które jak ustalono wypełniają definicję eksportu towaru o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b Wnioskodawca przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy będzie posiadał dokumenty potwierdzające wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej z których wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Dokumenty, którymi będzie dysponował Wnioskodawca to kopia dokumentu wystawionego na rzecz nabywcy (eksportera) potwierdzającego wywóz towarów poza granice UE wygenerowanego z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych na skutek dokonania określonych czynności we właściwym organie celnym w Marsylii. Z tego dokumentu wynikać będzie tożsamość towaru sprzedawanego przez Wnioskodawcę i wywożonego poza terytorium Unii Europejskiej. Dokument będzie wygenerowany elektronicznie stąd też nie będzie on zawierał żadnych podpisów. Na podstawie posiadanego ww. dokumentu Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania dla opisanej transakcji 0% stawki podatku VAT, o której mowa w art. 41 ust. 4 w zw. z art. 41 ust. 11 oraz z art. 41 ust. 6 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 3 i 4 należy uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się również do ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla transakcji sprzedaży samochodów opisanych w schemacie nr 1 (eksport bezpośredni) i w schemacie nr 2 (eksport pośredni).

Przy ustalaniu momentu powstania obowiązku podatkowego w eksporcie towarów stosuje się te same zasady jak przy krajowej dostawie towarów.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Powołany przepis art. 19a ust. 1 ustawy – formułuje zasadę ogólną – zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Natomiast zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Zatem w przypadku dostawy towarów obowiązek podatkowy powstaje w momencie dokonania dostawy tego towaru, chyba że wcześniej otrzymano całość lub część zapłaty, wtedy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania tej zapłaty.

Wnioskodawca wskazał, że w odniesieniu do schematu nr 1 będzie stosować warunki dostawy DAP (delivery at place) w takim sensie jak zostały określone w Incoterms 2010, zaś w odniesieniu do schematu nr 2 warunki dostawy również określone są w Incoterms 2010 i jak opisuje Wnioskodawca wyjaśnieniu jest to FCA Free Carier (\`(...)\`named place) – Franco przewoźnik (\`(...)\`określone miejsce). Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że zarówno w schemacie nr 1 jak i nr 2 będzie otrzymywać pełną zapłatę przed sprzedażą towarów (samochodów).

Zatem w analizowanym przypadku (w schemacie nr 1 i schemacie nr 2) Wnioskodawca jeszcze przed sprzedażą samochodów otrzymuje pełną zapłatę za samochód. W konsekwencji skoro Wnioskodawca przed sprzedażą samochodów otrzymuje pełną zapłatę za towar to obowiązek podatkowy nie powstanie w momencie dokonania dostawy samochodów (przejścia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na nabywcę) tylko obowiązek podatkowy powstaje na zasadach określonych w art. 19a ust. 8 ustawy, czyli z chwilą otrzymania zapłaty za samochód.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 5 i 6 należy uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Ponadto należy wskazać, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.