Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-76/13-6/AKr
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-05-13
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie możliwości anulowania faktur.
Słowa kluczowe: faktura; faktura-anulowanie faktury; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2013 r. (data wpływu 29 stycznia 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 10 kwietnia 2013 r. (data wpływu 15 kwietnia 2013 r.) oraz pismem z dnia 26 kwietnia 2013 r. (data wpływu 30 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości anulowania faktur – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 stycznia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości anulowania faktur. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 15 i 30 kwietnia 2013 r. o doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 21 lipca 2004 r. „A” (zwana dalej Spółką) zawarła umowę Nr 1 o świadczenie usług inżynieryjno-konsultingowych i pełnienie funkcji Inwestora zastępczego z Z(…) (Zakład Budżetowy). W ramach zawartej umowy Spółka świadczyła usługi konsultingowe przy realizacji inwestycji finansowanej przez A to jest C(…). Do ww. umowy na przestrzeni jej realizacji zawartych zostało 18 aneksów zmieniających wynagrodzenie i zakres wykonywanych przez Spółkę prac.

Do 2008 roku Spółka nadzorowała część inwestycji obejmującą powstawanie i wyposażenie budynków, a od połowy 2008 r. nadzorowała wyposażenie inwestycji w 3 projekty elektroniczne stanowiące systemy teleinformatyczne (…).

W oparciu o kolejne aneksy Spółka dodatkowo zobowiązała się do opracowania w II etapach dokumentów akredytacyjnych dla wykonanych systemów. Duża część pierwszego etapu została wykonana w 2008 r. i Spółka na mocy zapisów Aneksu Nr 16 w styczniu 2009 r. otrzymała częściową zapłatę. Pozostała kwota za I etap miała zostać uregulowana po przeprowadzeniu testów i uzyskaniu certyfikatu tymczasowej akredytacji (tak zwany dokument „I”).

W dniu 1 kwietnia 2010 r. w oparciu o informację eksperta „B” ( Spółka uzyskała autoryzację na poziomie „I” - nie dokument „I”) Wnioskodawca wystawił dla „Z” fakturę VAT (…)

W dniu 13 kwietnia 2010 r. „Z” przy piśmie Nr 2 zwrócił fakturę bez opłacenia i księgowania przy treści pisma: „Nawiązując (…)”.

W miesiącu sierpniu 2009 r. wskutek przedłużenia obsługi projektów elektronicznych został między Spółką a „Z” zawarty Aneks Nr 18. Przedłużał on prace Spółki do końca maja 2010 r., to jest do czasu odbioru końcowego projektów wg tzw. procedur „F”. Spółka z dniu 31 maja 2010 r. zgodnie z zaleceniami tureckiego wspólnika wystawiła „Z” 3 faktury (odnoszące się do obsługi poszczególnych projektów):

*   faktura U2;
*   faktura U3;
*   faktura U4.

W dniu 29 czerwca 2010 r. „Z” zwrócił Spółce wystawione faktury z pismem o następującej treści: „W załączeniu odsyłam bez księgowania faktury z dnia 31 maja 2010 r., wystawione przez Firmę konsultingową z tytułu nadzoru nad realizacją projektów elektronicznych Pakietu Inwestycyjnego „C”, w maju 2010 r. Powodem odesłania tych faktur jest niezgodność ze stanem faktycznym prowadzonego nadzoru nad realizacją projektów elektronicznych, wynikającej z niżej wskazanego uchybienia w pełnieniu obowiązków Firmy Konsultingowej. Przedmiotowe płatności nie mogą być zrealizowane z uwagi na brak przeprowadzonego odbioru „F”, który był planowany na koniec maja 2010 r. W obecnej sytuacji warunkiem koniecznym i wystarczającym przeprowadzenia tego odbioru jest akredytowalność systemu teleinformatycznego, która nie została do dnia dzisiejszego zapewniona. Problem z akredytowalnością switchy i diody został zidentyfikowany ok. 2 lata temu i do dziś nie został skutecznie rozwiązany przez Firmę Konsultingową - nie ma zatem podstaw do doszukiwania się innych przyczyn zaistniałego opóźnienia. Obowiązek nadzoru nad przeprowadzeniem odbioru „F” bezsprzecznie objęty jest dotychczas obowiązującym wynagrodzeniem Firmy Konsultingowej, zatem płatność za nadzór w maju 2010 r. nie będzie zrealizowana do czasu dokonania odbioru „F”.

Dalej w treści pisma „Z” proponuje rozłożenie płatności majowej na równe transze miesięczne do zaktualizowanego terminu odbioru „F”, przesyłając propozycję nowego harmonogramu płatności, powiązanego z wieloma innymi czynnościami Spółki wykonywanymi na obsługiwanych projektach i wzajemnymi rozliczeniami finansowymi. Spółka nie zaakceptowała przedstawionych w harmonogramie warunków.

W dniu 29 listopada 2010 r. Spółka wystawiła „Z” cztery faktury:

*   faktura 1;
*   faktura 2;
*   faktura 3;
*   faktura 4. .

W dniu 22 grudnia 2010 r. „Z” zwrócił Spółce wszystkie faktury przy piśmie: „Nawiązując (…).

W dotychczasowym opisie został przedstawiony opis samych zdarzeń. Poniżej Wnioskodawca przedstawił okoliczności w jakich doszło do wystawienia powyższych faktur.

Spółka powstała w 2001 roku i potem została przystosowana do wykonywania projektów w zakresie obronności kraju. Po przystąpieniu Polski do Sojuszu, jako członek „B” zobowiązana została do przystosowania infrastruktury wojskowej do standardów „B”. Nikt w Polsce nie miał wystarczających doświadczeń do realizacji takiego zadania. Doskonałe doświadczenia w tej kwestii mieli Turcy, którzy taki program u siebie realizowali od 30 lat. Z tego względu udziałowcem Spółki „A” Sp. z o.o. w 49,5% została turecka firma „Ax”. W sprawach technicznych dotyczących realizacji tej inwestycji, której celem było wybudowanie i wyposażenie C(…) zarząd Spółki podejmował w konsultacji z Prezydentem „Ax”, lub w konsultacji z współpracującymi ze Spółką ekspertami „B”. Płatnikiem za wykonywane przez Spółkę prace było „B”. Wypłaty wynagrodzenia odbywały się za pośrednictwem „Z” jako Zakładu Budżetowego (…) na podstawie zawartych umów.

Wystawienie powyższych faktur postulował turecki wspólnik, uzasadniając tym, że do wypłaty zostały spełnione standardy wykonania obowiązujące w „B” (część obsługi na projektach wykonywali pracownicy „A”). Jednak zapisy umowy zawartej przez Spółkę z „Z” nie zawsze były zgodne z ww. standardami „B”. „Z” zwracał faktury bez księgowania uzasadniając zwroty niezgodnością ich z zapisami umowy. Skutkiem tego była utrata płynności finansowej i odstąpienie przez Spółkę od wykonania umowy zawartej ze „Z” w części niezrealizowanej. Spółka straciła adres siedziby, odeszli wszyscy pracownicy, a w marcu 2011 r. sąd oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki ze względu na brak środków na przeprowadzenie postępowania upadłościowego. Obecnie, Pan A.C. pełni funkcję prezesa zarządu Spółki i jest jedynym jej pracownikiem. W Spółce pozostały niezapłacone należności dla dostawców, nie zakończone rozliczenia ze „Z” (od dnia 1 stycznia 2011 r. „Z” został przekształcony w „Instytucję budżetową”), ale bez postępowań sądowych należności Spółki niemożliwe będą do wyegzekwowania. Spółka wszczęła spór sądowy o zapłatę należności za wykonane prace (dotyczące uzyskania „F”), ale stanowisko procesowe Prokuratorii Generalnej Skarbu Państwa jest analogiczne do „F”. Obecnie postępowanie jest zawieszone na rok. Działalność Spółki od dnia 1 stycznia 2013 r. została zawieszona na 2 lata.

Spółka posiada u siebie zarówno wszystkie oryginały, jak i kopie wymienionych we wniosku faktur. Protokoły odbioru prac wymienionych w fakturach nie zostały podpisane przez „Z”.

Zarząd Spółki nie miał świadomości, że od zwróconych oryginałów faktur podatek VAT nie został przez biuro rachunkowe wcześniej skorygowany.

W IV kwartale 2012 roku (Spółka od 19 sierpnia 2011 r. do 17 września 2012 r. nie posiadała reprezentacji) po odebraniu ksiąg rachunkowych z biura rachunkowego obsługującego Spółkę, dokonując koniecznej korekty podatku VAT naliczonego w wyniku zastosowania ustawy „o złych długach” przez dostawców Spółki, został zauważony ww. fakt i postanowiono anulować zwrócone przez „Z” faktury, dokonując korekty właściwych deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7K.

Spółka nadmienia, że w trakcie realizacji kontraktu zawsze terminowo regulowała wszystkie swoje zobowiązania i na przestrzeni swojej działalności samego podatku VAT zapłaciła ponad 4,5 miliona zł.

Z uzupełnienia z dnia 10 kwietnia 2013 r. do wniosku wynika, że:

1.  Zakończenie wykonania usługi, za które Wnioskodawca - „A” Sp. z o.o. wystawił fakturę z dnia 1 kwietnia 2010 r. uwarunkowane było sporządzeniem protokółu zdawczo-odbiorczego wykonanej dokumentacji i podpisanie go przez strony zawartej umowy. ”Z” odmówił podpisania przesłanego protokołu zdawczo-odbiorczego i zwrócił Spółce wystawioną fakturę bez opłacenia i księgowania, uzasadniając to brakiem spełnienia przez Spółkę warunków umownych. Ww. warunek umowy nie został spełniony przed wystawieniem faktury. W interpretacji umowy zawartej między Spółką a „Z”, Prokuratoria Generalna Skarbu Państwa w Sprzeciwie od nakazu zapłaty z dnia 8 marca 2011 r. stwierdza, że zapłata faktur uzależniona była od zapewnienia przez Spółkę akredytowalności systemu teleinformatycznego i dokonania końcowego odbioru „F”. Spółka oświadcza, że dodatkowe warunki określone w Sprzeciwie Prokuratorii Generalnej Skarbu Państwa, przed wystawieniem faktur nie zostały przez Spółkę wykonane.
2.  Czynności wykonywane przez Spółkę, za które wystawiono faktury obejmowały nadzór nad wykonywaniem części budowlanej realizowanych projektów. Ogólny zakres czynności wykonywanych w ramach nadzoru określał § 2 ust. 3 Umowy i objęty był wynagrodzeniem ryczałtowym przyznanym przez „B”. Wystawione faktury obejmowały wynagrodzenie za wykonywany przez Spółkę nadzór nad pracami budowlanymi realizowanymi przez Wykonawców robót w oparciu o zawarte z nimi przez „Z” umowy dodatkowe (…). W tych umowach zostały określone obowiązki Spółki wynikające ze sprawowanego nadzoru. Spółka w oparciu o powyższe zapisy w umowach „Z” – „K” wystawiła „Z” ww. faktury. „Z” zwrócił Spółce faktury bez księgowania i zapłaty z, jak to określił, przyczyn formalno-prawnych podkreślając, że żadne zapisy łączących Spółkę i „Z” umów, ani harmonogramów nie przewidują odrębnego wynagrodzenia za nadzór nad robotami dodatkowymi wymienionymi w przesłanych fakturach. „Z” stwierdził, że ww. prace zostały wykonane przez Spółkę w okresie 2007-2008 i zostały opłacone w ramach przyznanego przez „B” i przekazanego Spółce w 2009 roku dodatkowego wynagrodzenia ryczałtowego za nadzór nad realizacją projektów. Prawnie, odmowę zapłaty „Z” uzasadnił tym, że zapisy zawartej umowy i harmonogramy rzeczowo-finansowe nie przewidują wynagrodzenia za nadzór z tytułu robót dodatkowych wskazanych w przedmiotowych fakturach. Wystawienie ww. faktur jako zgodne ze standardami obowiązującymi w „B” zalecił zarządowi Spółki wiceprzewodniczący Rady Nadzorczej Spółki (…) będący zarazem prezesem zarządu B. w (…). B. jest 49% udziałowcem Spółki „Ax” Sp. z o.o. i na terenie Turcji obsługiwała na przestrzeni ostatnich 30 lat inwestycje „B” o wartości kilku miliardów dolarów USA.
3.  Spółka nie stawiała budynków, ani nie dokonywała ich wyposażenia. Spółka wykonywała zlecone przez „Z” zadania inwestora zastępczego jak i inżyniera konsultanta. W rozumieniu procedur realizacji inwestycji Spółka wykonywała również zadania Inżyniera Kontraktu. Zadane pytanie „Czy zryczałtowane wynagrodzenie otrzymane za postawienie i wyposażenie budynków obejmowało czynności na które została wystawiona faktura” Spółka rozumie więc jako pytanie o otrzymanie zryczałtowanego wynagrodzenia za sprawowany nadzór nad postawieniem i wyposażeniem budynków. Faktura Nr 1 obejmowała sprawowany przez Spółkę nadzór nad pracami wykonywanymi w miesiącu sierpniu 2010 r. . Wtedy faktyczne strony nie wiązała już żadna umowa. Formalnie umowa Spółka – „Z” zakończyła się w dniu 31 maja 2010 r. „Z” zwrócił fakturę bez księgowania uzasadniając to brakiem umowy wiążącej strony na wykonanie usług opisanych w treści faktury. Zryczałtowane wynagrodzenie otrzymane za nadzór nad postawieniem i wyposażeniem budynków nie obejmowało wynagrodzenia określonego fakturą Nr 2.
4.  Usługi wymienione w fakturach zostały faktycznie wykonane przez Spółkę na rzecz Zakładu „Z”. Usługa wymieniona w fakturze nie została wykonana. Faktura wystawiona omyłkowo.
5.  Spółka zryczałtowane wynagrodzenie o którym mowa we wniosku otrzymała za wykonywanie obsługi umów o realizację prac budowlanych zawartych między „Z” a Wykonawcami projektów budowlanych w ramach pakietu inwestycyjnego w okresie od października 2007 r. do maja 2009 r. Wypłata Spółce dodatkowego wynagrodzenia za obsługę projektów budowlanych nastąpiła w oparciu o Aneks do umowy zasadniczej. W aneksie zostało zawarte szczegółowe określenie wykonywanych przez Spółkę usług na rzecz „Z”: „W związku z zaistnieniem okoliczności, których nie można było przewidzieć w chwili zawarcia Umowy Nr 1z dnia 21 lipca 2004 roku (zwanej dalej Umową), oraz w związku z otrzymaniem informacji od Stałego Przedstawiciela przy „B”, stanowiącej Załącznik Nr 1 do niniejszego aneksu, potwierdzającej przyznanie dodatkowych środków A/E (aut. oznaczenie Spółki) na obsługę projektów Strony zgodnie postanawiają wprowadzić następujące zmiany do jej treści: § 1. Strony zgodnie stwierdzają, że w oparciu o § 5 ust. 1 i 2 Umowy, wynagrodzenie należne FIRMIE KONSULTINGOWEJ za pełnienie czynności objętych umową 1 ust. 2 w I i II etapie stosownie do informacji ze Stałego Przedstawiciela przy „B” pismo odnośnie przyznania Polsce dodatkowych środków za obsługę kontraktów pakietu inwestycyjnego zostaje wstępnie powiększone o kwotę netto 3.459.998,85 zł (słownie: trzy miliony czterysta pięćdziesiąt dziewięć tysięcy dziewięćset dziewięćdziesiąt osiem złotych i 85/100) powiększoną o należny podatek VAT. Ostateczne wynagrodzenie FIRMY KONSULTINGOWEJ zostanie określone w kolejnym aneksie do umowy, po otrzymaniu przez Inwestora dokumentu decyzyjnego z „KB” i stosownie do jego treści. W przypadku, gdy ustalone wynagrodzenie nie ulegnie zmianie, nie wystąpi potrzeba podpisania kolejnego aneksu”.

Umowa Nr xx (…):

Odrębne od dodatkowego wynagrodzenia wymienionego we wniosku, drugie zryczałtowane dodatkowe wynagrodzenie zostało również przyznane Spółce przez „KI” na kontynuacje nadzoru nad realizacją projektów elektronicznych. Wysokość tego wynagrodzenia i warunki jego otrzymywania określał Aneks do umowy zasadniczej. To dodatkowe wynagrodzenie zostało przyznane Spółce w maju 2009 r. Cała kwota ryczałtowa została podzielona przez X na okres od 1 października 2008 r. do 31 maja 2010 r.

Zryczałtowane dodatkowe wynagrodzenie za nadzór nad pracami budowlanymi wymienione we wniosku, zostało przyznane Spółce przez „KB” w marcu 2009 za prace (już wykonane i jeszcze nie wykonane) świadczone przez Spółkę w okresie od dnia 1 października 2007 r. do 31 maja 2009 r. (to jest 20 miesięcy) i obejmowało wynagrodzenie za obsługę projektów w ramach pakietu inwestycyjnego.

Zarówno daty podpisania umów jak i numery projektów i pakietu wskazują na to, że wcześniej wypłacone już Spółce zryczałtowane dodatkowe wynagrodzenie mogło obejmować ujęte w ww. fakturach prace.

Można więc uznać, że zryczałtowane wynagrodzenie otrzymane przez Spółkę za nadzór nad pracami budowlanymi obejmowało prace ujęte w wystawionych fakturach Nr (…). Usługa zafakturowana fakturą (…) w ogóle nie została wykonana i faktura została wystawiona omyłkowo.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 26 kwietnia 2013 r. Wnioskodawca w odpowiedzi na pytanie: „Na jakiej podstawie Spółka wykonała na rzecz „Z” w sierpniu 2010 r. usługę, na którą została wystawiona faktura (…), skoro umowa pomiędzy Spółką a „Z” zakończyła się w dniu 31 maja 2010 r.? co było podstawą podjętych działań nadzoru przez Wnioskodawcę nad pracami wykonanymi w sierpniu 2010 r.?” wskazał, iż Spółka po dniu 31 maja 2010 r. nadal prowadziła B(…), gdzie realizowana była inwestycja. Inżynierowie B(…) przygotowywali dokumenty do końcowego rozliczenia inwestycji w zakresie rzeczowym i finansowym co wynikało z postanowień Umowy. W lipcu 2010 r. inżynierowie Spółki na polecenie Zarządu Spółki obsłużyli również w ramach nadzoru umowę o roboty dodatkowe „ZA”. Zarząd Spółki przypuszczał, że za wykonaną prace otrzyma wynagrodzenie ryczałtowe od „Z” na podstawie kolejnego aneksu do umowy głównej ze Spółką na roboty dodatkowe obejmujące obsługę umowy nr (…) z dnia 1 lipca 2010 r. Nie doszło jednak do zawarcia kolejnego aneksu do umowy zasadniczej i na tej podstawie „Z” odmówił zapłaty wystawionej faktury Nr (…) uzasadniając to brakiem podstaw prawnych do zapłaty.

Natomiast w odpowiedzi na pytanie „Czy w związku ze stwierdzeniem Wnioskodawcy w uzupełnieniu „Można więc uznać, że zryczałtowane wynagrodzenie otrzymane przez Spółkę za nadzór nad pracami budowlanymi obejmowało prace ujęte w wystawionych fakturach Nr (…)” na otrzymane przez Wnioskodawcę zryczałtowane wynagrodzenie za nadzór nad pracami budowlanymi zostały wystawione inne faktury niż wskazane we wniosku faktury nr (…) i (…), tj. czy wcześniej na otrzymane zryczałtowane wynagrodzenie w związku ze świadczonymi usługami m.in. nadzoru nad pracami budowlanymi Wnioskodawca wystawił już faktury VAT?” Spółka oświadczyła, że zryczałtowane wynagrodzenie za sprawowany nadzór nad projektami budowlanymi w wysokości netto (…) zł zostało wypłacone Spółce w oparciu o podpisany w dniu 25 marca 2009 r. Aneks Nr 17 do umowy zasadniczej. Zgodnie z Harmonogramem Rzeczowo-Finansowym stanowiącym załącznik nr 4/1 ww. kwota powiększona o należny podatek VAT została wypłacona Spółce w 2009 r. w czterech miesięcznych transzach: w marcu, kwietniu, maju i czerwcu w oparciu o poniższe faktury VAT:

1.  1,
2.  2,
3.  3,
4.  4,
5.  5,
6.  6,
7.  7,
8.  8,
9.  9,
10.  10.

Należny podatek VAT z tytułu wystawienia ww. faktur został rozliczony.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka ma prawo anulować wystawione faktury za usługi, które zostały wykonane wadliwie i nie zostały przyjęte przez kontrahenta?
2.  Czy Spółka ma prawo anulować wystawione faktury za usługi zafakturowane jako roboty dodatkowe, w sytuacji gdy dodatkowego wynagrodzenia za te usługi nie przewidują zapisy umowy, a zapłata za te prace, objęta została wypłaconym wcześniej wynagrodzeniem zryczałtowanym?

Zdaniem Wnioskodawcy, faktury wystawione przez „A” Sp. z o.o. Nr U/. z dnia 1 kwietnia 2010 r. na kwotę (…) zł + VAT, Nr U2 z dnia 31 maja 2010 r. na kwotę (…) zł + VAT, Nr U3 z dnia 31 maja 2010 r. na kwotę (…) zł + VAT, Nr U4 z dnia 31 maja 2010 r. na kwotę (…) zł + VAT należy anulować ponieważ:

1.  W przypadku ww. faktur warunkiem zapłaty za wykonaną usługę było osiągnięcie określonego rezultatu wykonywanych prac (uzyskanie dokumentu „I” oraz przekazanie go protokółem zdawczo-odbiorczym i przeprowadzenie odbioru końcowego „F”). Zgodnie z zapisami Aneksu Nr 16 par. 2 do umowy zasadniczej i Aneksu Nr 18 par. 2 ust. 1 było to podstawą do wystawienia faktur. Ww. faktury zostały wystawione za wcześnie, to jest przed uzyskaniem dokumentów „I” i „F”. Od wystawionych faktur Spółka zapłaciła naliczony podatek VAT.
2.  Ww. faktury nie weszły do obrotu, gdyż Spółka posiada u siebie wystawione oryginały i kopie. Kontrahent nie odliczył więc zapłaconego przez Spółkę podatku VAT w swoim rejestrze zakupów.

Zdaniem zarządu Spółki wystawione faktury o numerach (…) należy anulować, gdyż:

Wystawienie ww. faktur nie miało uzasadnienia w zawartej umowie. Wystawienie faktur zasugerował turecki udziałowiec opierając się na procedurach obowiązujących w „B”. Nie uwzględnienie zakresu tych prac w umowie zawartej ze „Z” jako roboty dodatkowe nie dawało podstaw prawnych do sporządzenia faktur. W związku z powyższym według stanowiska „Z” zaprezentowanego na spotkaniach, ww. wykonane prace należy traktować jako opłacone w ramach otrzymanego już przez Spółkę wcześniej wynagrodzenia ryczałtowego przyznanego za nadzór nad wykonywanymi projektami.

Obsługa umów zawartych przez „Z” z wykonawcami robót dotyczyła prac realizowanych przez Spółkę w 2008 roku.

Za obsługę projektów budowlanych w okresie październik 2007 – czerwiec 2009 „B” przyznało Spółce w marcu 2009 roku w trybie ”a’posteriori” zryczałtowaną kwotę należności w wysokości (…) zł. Należność tą w oparciu o Aneks Nr 17 do umowy zasadniczej „Z” wypłacił Spółce w IV transzach:

*   I transza - Faktury Nr 1,
*   II transza - Faktury Nr 2,
*   III transza - Faktury 3,
*   IV transza - Faktury Nr 4.

W przypadku niezaakceptowania zaproponowanego nowego harmonogramu rzeczowo -finansowego, stanowiącego załącznik do zaproponowanych zmian warunków umowy w aneksie Nr 19, „Z” oświadczył, że w analogiczny sposób należy potraktować prace wykonane przy umowie z Q w przypadku braku akceptacji warunków zaproponowanych w aneksie 19. Spółka nie podpisała aneksu Nr 19, gdyż zaproponowana zmiana umowy była dla Spółki niekorzystna pozbawiająca ją wynagrodzenia za wykonane wcześniej prace.

Spółka przyjmuje więc, że czynności określone w Fakturze Nr (…) zostały już opłacone na powyższych zasadach w zryczałtowanym wynagrodzeniu w oparciu o Aneks Nr 18 do umowy zasadniczej. Przyznane przez „B” wynagrodzenie dla Spółki w maju 2010 r. w zryczałtowanej wysokości (…) zł za obsługę projektów elektronicznych pozostało również podzielone na 13 transz i wypłacone Spółce przez „Z” (w okresie sierpień 2009 r. – kwiecień 2010 r.) na podstawie wystawionych faktur.

Wszystkie należne podatki od ww. faktur zostały rozliczone. Dla Spółki jest to mniejsza strata, niż skutki wynikające z akceptacji warunków zaproponowanych w aneksie 19. Nie jest to sprzeczne z obowiązującą strony umową.

Brak możliwości anulowania ww. faktur i skorygowania naliczonego podatku VAT skutkowałby więc zapłaceniem tego podatku w podwójnej wysokości.

Ww. faktury nie zostały wprowadzone do obrotu, ponieważ w skutek ich zwrotu, w Spółce znalazły się zarówno ich oryginały jak i kopie. Kontrahent nie odliczył więc zapłaconego przez Spółkę podatku VAT w swoim rejestrze zakupów. Z tego powodu Spółka nie ma również możliwości wystawienia do nich, faktur korygujących. Nie można również, zdaniem Spółki, żadnej z wymienionych wyżej ośmiu faktur uznać za „faktury puste” i zastosować do nich art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług. Sankcją ww. artykułu objęte są transakcje, które w rzeczywistości nie miały miejsca, lub te w których podmiot w ogóle nie był zobowiązany do zapłaty podatku albo wykazał podatek w stawce niższej niż w rzeczywistości należna. Oznacza to również, że wystawienie faktury przed powstaniem obowiązku podatkowego, jednakże w okolicznościach świadczących o tym, że transakcja w rzeczywistości miała miejsce nie może być podstawą do zastosowania sankcji z art. 108 ustawy o VAT. Dodatkowym elementem koniecznym do zastosowania sankcji art. 108 ustawy o VAT jest konieczność wprowadzenia faktury do obrotu. Przez wystawienie dokumentu o którym mowa w powołanym przepisie należy rozumieć sporządzenie faktury skuteczne doręczenie jej nabywcy to jest sytuację, w której w posiadaniu wystawcy faktury znajduje się wyłącznie kopia faktury, zaś oryginał znajduje się u drugiej strony transakcji udokumentowanej fakturą. Taka interpretacja uzasadniona jest charakterem podatku od towarów i usług jako podatku obrotowego. Z wystawieniem faktury i wprowadzeniem jej do obrotu wiąże się bowiem ryzyko dokonania przez nabywcę odliczenia podatku naliczonego w fakturze i obniżenia podatku należnego o taki właśnie podatek.

Biorąc pod uwagę wszystkie powyższe rozważania, Spółka uważa, że ma prawo do anulowania wystawionych 8 faktur i dokonania korekty deklaracji VAT za 2010 rok.

Takie stanowisko w podobnej sprawie w ramach Indywidualnej Interpretacji zajął w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w dnia 16 sierpnia 2010 r. sygnatura: IBPP1/443-419/10/AW.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast według art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przez sprzedaż – zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16 (art. 106 ust. 1 ustawy).

Na mocy art. 108 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

Z powyższego wynika, iż podatnik wystawia fakturę w przypadku sprzedaży towaru lub usługi. Faktura VAT jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury VAT zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt sprzedaży określonych towarów lub usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

Faktura VAT jedynie sporządzona, a nie dokumentująca rzeczywistych zdarzeń gospodarczych oraz nie wprowadzona do obrotu prawnego (faktura anulowana), nie jest zatem fakturą wystawioną w rozumieniu wyżej cytowanego przepisu prawnego i nie stanowi podstawy do zapłaty podatku w niej wykazanego w trybie art. 108 ust. 1 ustawy. W konsekwencji anulowania faktury VAT podatnik nie wykazuje wartości w niej zawartych w deklaracji VAT.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur VAT i innych dokumentów z nimi zrównanych uregulowane zostały w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), które zostało zastąpione z dniem 1 kwietnia 2011 r. przez rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.).

W praktyce przy dokumentowaniu obrotu gospodarczego przez podatników podatku od towarów i usług zdarzają się pomyłki lub sytuacje, w których błędnie bądź niesłusznie zostały wystawione faktury. Ustawodawca przewidział dwie procedury korygowania błędów w fakturach VAT, tj. za pomocą faktury korygującej, która może być wystawiona przez sprzedawcę (§ 13 i § 14 ww. rozporządzenia) lub faktury nazywanej notą korygującą, która może być wystawiona przez nabywcę (§ 15 cyt. rozporządzenia). Zatem, prawo do korygowania przysługuje również nabywcy.

Generalna zasada dotycząca korygowania danych zawartych w fakturze polega na wystawieniu faktury korygującej. Podkreślić jednak należy, że dotyczy to sytuacji, gdy faktura została wprowadzona do obrotu prawnego (jest w posiadaniu nabywcy), dokumentuje faktycznie dokonane czynności, a po jej wystawieniu wystąpiły okoliczności, o których mowa we wskazanych wyżej przepisach rozporządzenia.

Jednakże w sytuacjach wyjątkowych, gdy pomiędzy stronami nie doszło do wykonania usługi lub dostawy towarów, dopuszczalne jest również anulowanie faktury, sprowadzające się do przekreślenia obu egzemplarzy faktury oraz dokonaniu na nich adnotacji uniemożliwiających ich powtórne wykorzystanie. Warunkiem koniecznym jest posiadanie obu egzemplarzy (tj. przeznaczonego dla nabywcy i sprzedawcy) faktury oraz nie wprowadzenie ich do obiegu prawnego.

Należy zauważyć, że ani przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, ani przepisy rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, nie regulują kwestii dotyczącej anulowania wystawionych faktur.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca przedstawił sytuację, z której wynika, iż w dniu 21 lipca 2004 r. Spółka zawarła umowę o świadczenie usług inżynieryjno-konsultingowych i pełnienie funkcji Inwestora zastępczego z „z” (Zakład Budżetowy). W ramach zawartej umowy Spółka świadczyła usługi konsultingowe przy realizacji inwestycji finansowanej przez (…) (zwany dalej A) to jest C(…). Do ww. umowy na przestrzeni jej realizacji zawartych zostało 18 aneksów zmieniających wynagrodzenie i zakres wykonywanych przez Spółkę prac. Do 2008 roku Spółka nadzorowała część inwestycji obejmującą powstawanie i wyposażenie budynków, a od połowy 2008 r. nadzorowała wyposażenie inwestycji w 3 projekty elektroniczne stanowiące systemy teleinformatyczne.

W oparciu o kolejne aneksy Spółka dodatkowo zobowiązała się do opracowania w-II etapach dokumentów akredytacyjnych dla wykonanych systemów. Duża część pierwszego etapu została wykonana w 2008 r. i Spółka na mocy zapisów Aneksu Nr 16 w styczniu 2009 r. otrzymała częściową zapłatę. Pozostała kwota za I etap miała zostać uregulowana po przeprowadzeniu testów i uzyskaniu certyfikatu tymczasowej akredytacji (tak zwany dokument „I”).

W dniu 1 kwietnia 2010 r. Spółka wystawiła fakturę . Zakończenie wykonania usługi, za którą została wystawiona ww. faktura uwarunkowane było sporządzeniem protokółu zdawczo-odbiorczego wykonanej dokumentacji i podpisanie go przez strony zawartej umowy. Ww. warunek umowy nie został spełniony przed wystawieniem faktury. Wnioskodawca wystawił również faktury z dnia 31 maja 2010 r., za które zapłata uzależniona była od zapewnienia przez Spółkę akredytowalności systemu teleinformatycznego i dokonania końcowego odbioru „F”. Spółka oświadczyła, że dodatkowe warunki określone w Sprzeciwie Prokuratorii Generalnej Skarbu Państwa, przed wystawieniem faktur nie zostały przez Nią wykonane. Zainteresowany wskazał także, że usługa na którą została wystawiona faktura z dnia 29 listopada 2010 r. w ogóle nie została wykonana i faktura ta została wystawiona omyłkowo.

Wszystkie ww. faktury zostały zwrócone Spółce przez „Z”.

Z powyższego wynika, iż zdarzenia, na które zostały wystawione ww. faktury, nie miały miejsca w momencie zafakturowania. Wystawione faktury dokumentują zatem transakcje, które nie doszły do skutku tj. usługa nie została wykonana, gdyż wykonanie usług obwarowane było sporządzeniem protokołu zdawczo-odbiorczego lub zapewnieniem przez Wnioskodawcę akredytowalności systemu teleinformatycznego i dokonania końcowego odbioru „F”, a w przypadku faktury usługa w ogóle nie została wykonana i faktura ta została wystawiona omyłkowo.

Ponadto, oba egzemplarze faktur (tj. egzemplarz przeznaczony dla nabywcy i egzemplarz przeznaczony dla sprzedawcy) znajdują się u Wnioskodawcy jako wystawcy faktur. Faktury te nie zostały więc wprowadzone do obiegu i nie mogą dla nabywcy stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego.

Zatem w tym szczególnym przypadku, należy uznać, iż usługi nie zostały wykonane, wskutek czego ww. faktury dokumentują zdarzenia, które nie miały miejsca.

Należy zaznaczyć, iż anulowanie faktury VAT powinno być traktowane w sposób wyjątkowy i wykorzystywane tylko w przypadku zaistnienia takiej konieczności. Ponadto podatnik powinien dołożyć należytej staranności przy dokumentowaniu zaistniałych zdarzeń gospodarczych.

W związku z powyższym można stwierdzić, że dopuszczalne jest anulowanie ww. dokumentów (obu egzemplarzy faktur). Dokumenty tej operacji księgowej opatrzone odpowiednią adnotacją powinny być zachowane w dokumentach Spółki, bez konieczności wprowadzania ich do ewidencji.

Z przedstawionego stanu sprawy wynika również, iż Spółka wystawiła faktury z dnia 29 listopada 2010 r. Wystawione faktury obejmowały zryczałtowane wynagrodzenie za nadzór nad wykonaniem części budowlanej realizowanych projektów. „Z” zwrócił Spółce ww. faktury bez księgowania i zapłaty. Wnioskodawca wskazał, iż zryczałtowane dodatkowe wynagrodzenie za przedmiotowe prace zostało już Spółce wypłacone w roku 2009 w czterech miesięcznych transzach w oparciu o faktury.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż Wnioskodawca może anulować faktury , gdyż wykazane w ww. fakturach otrzymane przez Spółkę zryczałtowane wynagrodzenie za nadzór nad wykonaniem części budowlanej realizowanych projektów zostało już wcześniej ujęte w fakturach wystawionych w roku 2009, które dokumentowały już wtedy wykonaną usługę. Zatem faktury te nie potwierdzały wykonania żadnych usług.

Spółka wystawiła także fakturę z dnia 29 listopada 2010 r., która obejmowała nadzór nad pracami wykonanymi w miesiącu sierpniu 2010 r. Wnioskodawca wskazał, iż usługa wymieniona w tej fakturze została faktycznie wykonane na rzecz „Z”, pomimo braku umowy pomiędzy stronami.

Wskazać należy, iż aby uznać jakieś zdarzenie za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy, musi wystąpić stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podmiotami biorącymi udział w tym zdarzeniu, czyli strony muszą zobowiązać się do określonego działania bądź powstrzymania się od dokonania określonych czynności. Tym samym, aby czynności mające charakter odpłatny podlegały przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, winny być wykonywane w okolicznościach, w związku z którymi w ramach zawartej umowy, można wyodrębnić dwie strony transakcji: świadczącego i beneficjenta, przy czym świadczący winien występować w charakterze podatnika tego podatku.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Anulowanie faktury, co do zasady dotyczy tych przypadków, gdy faktura dokumentuje czynność niedokonaną, co nie ma miejsca w odniesieniu do faktury Jednakże w przedmiotowej sprawie istotnym jest fakt, iż Spółka sprawując nadzór nad pracami wykonanymi w sierpniu 2010 r., za które wystawiła ww. fakturę, nie była związana już z „Z” żadną umową (ani jakimkolwiek innym stosunkiem zobowiązaniowym), w rezultacie nie otrzymała też żadnego wynagrodzenia.

Wobec powyższego uznać należy, że w tej wyjątkowej sytuacji Spółka także może anulować fakturę.

Reasumując, Wnioskodawca ma prawo anulować faktury ,gdyż dokumentują one czynności, które nie zostały wykonane. Spółka może również anulować faktury (…) dokumentujące otrzymane zryczałtowane wynagrodzenie za nadzór, bowiem zostało już ono udokumentowane w roku 2009 wystawionymi fakturami.

Natomiast w odniesieniu do faktury (…) stwierdzić należy, iż Spółka – w tym szczególnym przypadku – może anulować przedmiotową fakturę, gdyż w momencie wykonania usługi i wystawienia tej faktury nie istniała żadna umowa zobowiązaniowa pomiędzy Spółką a „Z”, obligująca Wnioskodawcę do wykonania jakichkolwiek czynności, w zamian za które uprawniona byłaby do żądania zapłaty.

Tut. Organ zwraca uwagę na fakt, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W szczególności dotyczy to dokonania korekty deklaracji VAT za 2010 rok.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić uwagę, iż analiza załączników dołączonych do uzupełnienia do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.