Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-878/14-2/JBB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-11-26
Teza: W zakresie ustalenia, czy wydatki związane z przeprowadzeniem procesu przymusowego wykupu akcji stanowią koszty uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: akcja-wykup akcji; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; umowa-umowa sprzedaży
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2014r., poz.851) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko  przedstawione we wniosku z dnia 25 sierpnia 2014r. (data wpływu 27 sierpnia 2014r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy wydatki związane z przeprowadzeniem procesu przymusowego wykupu akcji stanowią koszty uzyskania przychodów - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydatki związane z przeprowadzeniem procesu przymusowego wykupu akcji stanowią koszty uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka jest podmiotem z siedzibą w Polsce i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji (\`(...)\`). Spółka na podstawie art. 418 Kodeksu spółek handlowych zgodnie z uchwałą Walnego Zgromadzenia podjęła działania w celu przymusowego wykupu akcji akcjonariuszy mniejszościowych. Artykuł 417 par. 1 KSH wskazuje iż wykupu akcji dokonuje się za pośrednictwem Zarządu Spółki. W ramach procedury przymusowego wykupu akcji nie dochodzi do zawarcia umów sprzedaży między wykupowanymi akcjonariuszami a nabywcami akcji. Natomiast zarząd spółki jako ustawowy przedstawiciel nabywa akcje w imieniu własnym lecz na rachunek akcjonariusza większościowego.

Przepisy art. 418 w powiązaniu z art. 417 KSH jednoznacznie nakładają na Zarząd obowiązek przeprowadzenia przymusowego wykupu akcji, w związku z czym Spółka z mocy ustawy zobowiązana jest do przeprowadzenia wykupu akcji oraz poniesienia wszystkich kosztów związanych z tym procesem. Zgodnie z artykułem 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów bądź też zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przykładowy katalog kosztów poniesionych przez Spółkę: koszty wyceny akcji przez biegłego, koszty ogłoszeń prasowych, koszty ogłoszeń w monitorze sądowym i gospodarczym ,koszty sporządzenia opinii przez biegłego , koszty doradztwa prawnego związanego z procedurą wykupu, koszty podmiotu (biura maklerskiego) zajmującego się wykupem akcji itp.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wobec tego, prawidłowe jest stanowisko, iż koszty niezbędne do przeprowadzenia procesu wykupu akcji wymienione przykładowo powyżej, są dla Spółki kosztami uzyskania przychodu ?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust 1 ustawy i dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięciu przychodu, zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodu.

Nie ma przy tym znaczenia czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zabezpieczenia czy zachowania ich źródła. Istotne jest czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł - obiektywnie oceniając - oczekiwać takiego efektu. W takim ujęciu kosztami uzyskania przychodu będą koszty pozostające w związku bezpośrednim jak i pośrednim. Kosztem pośrednim służącym zabezpieczeniu źródła przychodu są wydatki związane z ustawowo nałożonym obowiązkiem przymusowego wykupu akcji. Wydatki te są kosztami tzw. ogólnego zarządu - na podstawie art. 15 ust. 1 stanowią koszty uzyskania przychodu. Spółka ma ustawowy obowiązek ich poniesienia, podobnie jak koszty innego doradztwa prawnego, koszty badania sprawozdania finansowego, czy też inne koszty związane z funkcjonowaniem Spółki jako podmiotu prawa handlowego.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu, zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodu.

Jak wynika z orzecznictwa sądowego nie ma przy tym znaczenia czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zabezpieczenia czy zachowania ich źródła, istotne jest czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł - obiektywnie oceniając -oczekiwać takiego efektu.

W świetle powyższego aby dany koszt mógł być zakwalifikowany jako koszt uzyskania przychodu muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika,

*   jest definitywny (rzeczywisty),

*   pozostaje w związku z prowadzona przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania , zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub

*   może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków , których zgodnie a art. 16 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodu.

W takim ujęciu kosztami uzyskania przychodu będą koszty pozostające w związku bezpośrednim jak i pośrednim z osiąganym przychodem.

Koszty bezpośrednie to takie które można przyporządkować do określonego przychodu , natomiast kosztów pośrednich przyporządkować się nie da, są one jednak niezbędne do funkcjonowania spółki, są to koszty jak: koszty ogólnego zarządu, koszty doradztwa, koszty administracyjne itp. Katalog kosztów jest szeroki, koszty związane z obsługą przymusowego wykupu akcji nałożonego ustawą na Spółkę, są kosztami pośrednimi tzw. ogólnego zarządu. Spółka co prawda nie osiągnie bezpośrednio konkretnego przychodu, ale poniesione koszty wpłyną na bezpieczeństwo funkcjonowania spółki jak też obniżą koszty ogólne Spółki wynikające z dużej ilości akcjonariuszy mniejszościowych. Opisana operacja ułatwi w przyszłości rozwój Spółki.

Wobec tego Spółka uważa, iż zgodnie z powołanymi przepisami jak i opisanym stanem faktycznym koszty poniesione przez Spółkę na operację przymusowego wykupu akcji akcjonariuszy mniejszościowych będą dla Spółki kosztami uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U z 2014r., poz 851, dalej: updop), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. Z przytoczonego przepisu wynika, że warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów jest: jego poniesienie, istnienie związku między kosztem a uzyskaniem przychodu (zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), brak wyraźnego wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów.

Brak bardziej szczegółowej definicji kosztów w ustawach podatkowych powoduje, że ciężar jej wypracowania spoczął na orzecznictwie administracyjnym, które poprzez dokonywanie wykładni w zakresie tego przepisu doprowadziło do pewnych ogólnych reguł, którymi należy się kierować dokonując oceny konkretnego wydatku w świetle przepisów art. 15 ust. 1 i następnych updop.

W uchwale NSA z dnia 12 grudnia 2011 r. sygn. akt II FPS 2/11, Sąd stwierdził, że „Aby można było zaliczyć poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów, działania podatnika muszą zmierzać w celu uzyskania przychodu i zostać wyraźnie skierowane na uzyskanie tego przychodu. Kosztami uzyskania przychodu będą więc zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty. Oznacza to, że ponoszone koszty powinny cel realizować lub co najmniej zakładać realnie jego osiągnięcie (…). Z kolei pojęcia przychodu w znaczeniu jakie przyznaje mu ten przepis nie można rozumieć w inny sposób niż to wynika z treści przepisów art. 7 ust. 2 i art. 12 ust. 1 updop”.

Zgodnie z art. 418 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: ksh) walne zgromadzenie może powziąć uchwałę o przymusowym wykupie akcji akcjonariuszy reprezentujących nie więcej niż 5% kapitału zakładowego (akcjonariusze mniejszościowi) przez nie więcej niż pięciu akcjonariuszy, posiadających łącznie nie mniej niż 95% kapitału zakładowego, z których każdy posiada nie mniej niż 5% kapitału zakładowego. Uchwała wymaga większości 95% głosów oddanych. Statut może przewidywać surowsze warunki powzięcia uchwały. Art. 417 § 1 ksh wskazuje, że wykupu akcji dokonuje się za pośrednictwem zarządu.

Z powyższego wynika, że przymusowy wykup akcji odbywa się pomiędzy akcjonariuszami danej spółki ze specyficznym „statusem” zarządu spółki przeprowadzającej cały proces. W wyniku wykupu dochodzi jedynie do zmiany właścicieli akcji („przesunięcia akcji pomiędzy akcjonariuszami”). Akcjonariusze większościowi, nie więcej niż pięciu (art. 418 § 1 w zw. z § 3 ksh) stają się właścicielami praw korporacyjnych dotychczas przysługujących akcjonariuszom mniejszościowym (posiadających nie więcej niż 5% kapitału zakładowego). Akcjonariusze większościowi, którzy zamierzają wykupić akcje, powinni wpłacić należność równą cenie wszystkich nabywanych akcji (cena wykupu) na rachunek bankowy spółki w terminie trzech tygodni od dnia ogłoszenia ceny wykupu przez zarząd. Cena wykupu może również zostać ogłoszona na walnym zgromadzeniu.

Przymusowego wykupu akcji dokonuje się po cenie notowanej na rynku regulowanym. Jeżeli jednak akcje nie są notowane na rynku regulowanym, ich wykup następuje po cenie ustalonej przez biegłego wybranego przez walne zgromadzenie.

Zarząd spółki, jako „ustawowy przedstawiciel” („zastępca pośredni”) nabywa akcje w imieniu własnym, lecz na rachunek akcjonariuszy większościowych. Wskazuje na to także brzmienie art. 417 § 3 ksh, zgodnie z którym zarząd powinien dokonać wykupu akcji na rachunek akcjonariuszy pozostających w spółce w terminie miesiąca od upływu terminu złożenia akcji, o którym mowa w art. 416 § 4, jednakże nie wcześniej niż po wpłaceniu ceny wykupu.

Zaznaczyć należy, że w orzecznictwie wskazuje się, że przymusowy wykup akcji ma na celu m.in. ochronę akcjonariuszy większościowych przed nadużywaniem praw mniejszości. (por. wyrok TK z dnia 21 czerwca 2005 r. sygn. akt P 25/02, publ. OTK-A, nr 6, poz.65).

Również w wyroku NSA z dnia 28 października 2009 r. sygn. akt. II FSK 870/08, Sąd stwierdził, że „instytucja przymusowego wykupu akcji realizowana jest w interesie akcjonariuszy większościowych, zaś akcjonariuszom mniejszościowym ustawa przyznaje tylko instrumenty ochrony ich praw, które mogą zostać naruszone w przypadku wykupu akcji po cenie zaniżonej, nieodzwierciedlającej ich rzeczywistej wartości”.

Analizując regulacje ksh w zakresie przymusowego wykupu akcji, należy stwierdzić, że spółka jest jedynie pośrednikiem w realizacji tej transakcji, która jest dokonywana na rzecz akcjonariuszy większościowych. To zarząd spółki dokonuje wykupu akcji na rzecz akcjonariuszy większościowych. Natomiast na akcjonariuszach, którzy mają nabyć akcje, ciąży wobec spółki solidarna odpowiedzialność za spłatę całej sumy wykupu. Po dokonaniu wykupu akcji zarząd wydaje akcjonariuszom nabyte akcje, zgodnie z planem ich podziału, który to plan powinien być określony w uchwale o przymusowym wykupie akcji.

Warto również zwrócić uwagę, że przepisy ksh nie przewidują – w przypadku uchwały o przymusowym wykupie akcji – wskazywania „ważnych powodów”, jak również uzasadniania uchwały od strony prawnej i ekonomicznej. Nie ma zatem obowiązku wskazywania motywów, jakimi kierowali się większościowi akcjonariusze, dokonując wykupu akcji.

A zatem decyzję o przeprowadzeniu przymusowego wykupu akcji podejmują większościowi akcjonariusze, z przyczyn dla siebie istotnych i to oni stają się beneficjentami skupionych akcji.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka poniosła następujące wydatki, związane z instytucją przymusowego wykupu akcji, tj:

*   koszty wyceny akcji przez biegłego,

*   koszty ogłoszeń prasowych,

*   koszty ogłoszeń w monitorze sądowym i gospodarczym,

*   koszty sporządzenia opinii przez biegłego,

*   koszty doradztwa prawnego związanego z procedura wykupu,

*   koszty podmiotu (biura maklerskiego) zajmującego się wykupem akcji, itp.

Zdaniem Spółki, wymienione wydatki stanowią koszty uzyskania przychodu, pomimo tego, iż wprawdzie dzięki nim Spółka nie osiągnie konkretnego przychodu, ale wpłyną one na bezpieczeństwo funkcjonowania Spółki jak też obniżą koszty ogólne Spółki wynikające z dużej ilości akcjonariuszy mniejszościowych. A opisana transakcja ułatwi w przyszłości rozwój Spółki.

W opinii organu interpretacyjnego, przedmiotowe wydatki nie stanowią kosztów uzyskania Spółki. Nie sposób doszukać się tu związku z zabezpieczeniem albo zachowaniem źródła przychodów. Wydatki tego rodzaju nie stanowią bowiem kosztów ogólnych funkcjonowania osoby prawnej, służących zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Podejmowane w ramach instytucji przymusowego wykupu akcji działania zarządu spółki służą jedynie akcjonariatowi (większościowemu) tej spółki i stanowią skutek wyłącznej decyzji wspólników spółki. Fakt, iż stanowią one działania regulowane prawem handlowym (wykonawcą jest zarząd spółki), nie może przesądzać o kwalifikacji ich do kosztów podatkowych. Prawo podatkowe wprowadza bowiem swoje, niezależne od innych dziedzin prawa, kryteria uznania wydatków podatnika za koszty podlegające rozliczeniu podatkowemu.

Transakcja przymusowego wykupu akcji, jest dla Spółki obojętna z podatkowego punktu widzenia. Spółka nie dokonuje wykupu akcji na swój rachunek, a następnie nie dokonuje odsprzedaży akcjonariuszom tych akcji. Spółka, występuje w tej transakcji, jako pośrednik, co jest bez znaczenia dla bieżącej działalności Spółki. Wymienione przez Spółkę wydatki na przymusowy wykup akcji, dotyczą większościowych akcjonariuszy Spółki, a nie samej Spółki. Wydatki te nie mają żadnego związku z przychodem podatkowym Spółki. Są one bowiem bezpośrednio powiązane z przeprowadzeniem neutralnej podatkowo operacji, której skutki odnoszą się do akcjonariuszy Spółki, a nie do niej samej.

W konsekwencji, stanowisko Spółki, zgodnie z którym koszty ponoszone w związku z przymusowym wykupem akcji stanowią, w przedstawionym stanie faktycznym, koszty uzyskania przychodu, należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późń. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.