Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-1019/08-2/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-07-29
Teza: Dotyczy opodatkowania i dokumentowania premii pieniężnych
Słowa kluczowe: bonus; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; faktura; noty-nota księgowa; premia-premia pieniężna; rabaty; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20.05.2008 r. (data wpływu 29.05.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie premii pieniężnych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29.05.2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie premii pieniężnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca posiada w Polsce sieć punktów gastronomicznych. Punkty gastronomiczne prowadzone są przez Wnioskodawcę jak również przez podmioty trzecie, którym Wnioskodawca dzierżawi własne lokale, nadto część punktów gastronomicznych wchodząca w skład sieci należącej do Wnioskodawcy jest prowadzona przez podmioty trzecie na podstawie umowy franczyzowej zawartej z Wnioskodawcą (jako franczyzodawcą).

Wnioskodawca na podstawie zawartych umów o współpracy nabywa od swoich kontrahentów, zwanych dalej „Dostawcami” towary (głównie wyroby spożywcze oraz napoje), które są wykorzystywane w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Z uwagi na dynamiczny rozwój sieci punktów gastronomicznych Wnioskodawcy poprzez wzrost liczby punktów gastronomicznych prowadzonych przez dzierżawców oraz franczyzobiorców, strony umowy o współpracy zawarły Aneks, w ramach którego Dostawca zobowiązał się do udzielenia dzierżawcom i franczyzobiorcom, którzy współpracują z Wnioskodawcą takich samych warunków handlowych, jakie przysługują Wnioskodawcy. Jednocześnie Wnioskodawca udzielił Dostawcy poręczenia ograniczonego do określonego w Aneksie pułapu kwotowego w przypadku gdyby dzierżawcy lub franczyzobiorcy nie uregulowali w terminie swoich zobowiązań względem Dostawcy z tytułu zakupu towarów.

W ramach przedmiotowego Aneksu Dostawca zobowiązał się wypłacać Wnioskodawcy bonus, w oparciu o wielkość zakupu towarów (obrót netto) przez dzierżawców i franczyzobiorców współpracujących z Wnioskodawcą, od Dostawcy.

Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca nabywa również towary bezpośrednio od Dostawcy, zgodnie z postanowieniami umowy o współpracy, Dostawca dodatkowo wypłaca Wnioskodawcy bonus uzależniony od wielkości obrotu netto pomiędzy Dostawcą a Wnioskodawcą.

Innymi słowy, wysokość bonusu otrzymanego przez Wnioskodawcę od Dostawcy jest uzależniona od wielkości zakupów dokonywanych przez współpracujących z Wnioskodawcą dzierżawców i franczyzobiorców nabywających towary od danego Dostawcy.

Określona w powyższy sposób wielkość bonusu jest wypłacana Wnioskodawcy przez Dostawcę za okresy kwartalne na podstawie faktury wystawionej przez Wnioskodawcę.

Dotychczas Wnioskodawca wystawiał Dostawcy fakturę VAT naliczając 22% podatek VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy należna Wnioskodawcy od Dostawcy kwota bonusu, którego wysokość uzależniona jest od wielkości zakupu towarów przez współpracujących z Wnioskodawcą dzierżawców i franczyzobiorców od Dostawcy, nie stanowi wynagrodzenia z tytułu usług świadczonych przez Wnioskodawcę opodatkowanych podatkiem VAT i tym samym powinna być udokumentowana nota księgową (uznaniowa lub obciążeniową), a nie fakturą VAT wystawioną przez Wnioskodawcę?

Zdaniem Wnioskodawcy stosownie art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT świadczeniem usług, podlegającym zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku VAT opodatkowaniu podatkiem VAT jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art.. 7 ustawy o podatku VAT, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pojęcie „świadczenia usług” zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT ma zatem bardzo szeroki zakres, gdyż obejmuje ono nie tylko działanie podatnika, lecz również jego zaniechanie poprzez zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Usługa w rozumieniu omawianej regulacji jest zatem wzajemnym dwustronnym świadczeniem dokonywanym pomiędzy stronami danej transakcji gospodarczej.

W konsekwencji, aby dana transakcja mogła zostać uznana za odpłatne świadczenie usługi musi zatem wystąpić stosunek zobowiązaniowy polegający na tym, iż usługodawca (w tym przypadku Wnioskodawca) zobowiązuje się do określonego w umowie zachowania, zaś usługobiorca (w tym przypadku Dostawca) zobowiązuje się do zapłaty na rzecz usługodawcy określonego w umowie wynagrodzenia.

Mając na uwadze przedstawiony powyżej stan faktyczny, stwierdzić należy, iż brak jest podstaw do uznania, iż Wnioskodawca świadczy na rzecz Dostawcy usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT. Powyższy wniosek wynika bowiem z faktu, iż zakup przez współpracujących z Wnioskodawcą dzierżawców oraz franczyzobiorców towarów od Dostawcy nie stanowi żadnego wzajemnego świadczenia na rzecz Dostawcy. Tym samym zakup towarów od dostawcy przez dzierżawców i franczyzobiorców współpracujących z Wnioskodawcą nie może być uznany za świadczenie usług przez Wnioskodawcę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT.

Opodatkowanie zakupu od Dostawcy towarów prowadziłoby w efekcie do tego, iż ta sama transakcja byłaby podwójnie opodatkowana.

Taka sytuacja nie byłaby zgodna z ustawodawstwem unijnym, Konstytucją RP oraz ustawą o podatku VAT. Wskazać także należy, iż powyżej przedstawione stanowisko wyrażone zostało w wyroku NSA z dnia 06.02.2007 r., sygn. akt I FSK 94/06 oraz w wyroku WSA z dnia 22.05.2007 r., sygn. akt III SA/Wa 4080/06. Na temat zasady zakazu podwójnego opodatkowania w krajowym systemie prawa podatkowego, w szczególności na gruncie podatku od towarów i usług, wielokrotnie wypowiadał się Trybunał Konstytucyjny i Naczelny Sąd Administracyjny. Dla przykładu Wnioskodawca wskazuje na orzeczenie Trybunału z dnia 25.10.2004 r., sygn. akt SK 33/03, O-A 2004/9/94 oraz uchwałę 7 sędziów NSA z dnia 22.04.2002 r., sygn. akt FPS 2/02, ONSA 2002/4/136.

Wnioskodawca wskazuje, iż niedopuszczalność podwójnego opodatkowania podatkiem od wartości dodanej, została również potwierdzona w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, tj. np. w wyroku z dnia 27.06.1989 r. sygn. akt J 50/88, LEX nr … w sprawie H K., wyroku z dnia 03.10.1985 r. sygn. akt J 249/84, LEX nr …. w sprawie M. i M. p. V P. ETS.

Reasumując, Wnioskodawca stwierdza, iż w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT nie można uznać nabywania towarów od Dostawcy przez współpracujących z Wnioskodawcą dzierżawców oraz franczyzobiorców za usługę świadczoną przez Wnioskodawcę, która podlegałaby opodatkowaniu podatkiem VAT, zaś kwotę bonusu otrzymaną przez Wnioskodawcę za wynagrodzenie za świadczone usługi na rzecz Dostawcy. W konsekwencji, kwota należnego Wnioskodawcy bonusu nie powinna zostać udokumentowana fakturą VAT wystawioną przez Wnioskodawcę, lecz notą księgową wystawioną przez Wnioskodawcę albo Dostawcę.

Wnioskodawca nadmienia również, iż powyżej zaprezentowane stanowisko zostało m.in. wyrażone w Decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 06.02.2008 r., sygn. pisma IS.II/2-443/215/07.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust.1 ustawy o VAT, poprzez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zatem każde odpłatne świadczenie na rzecz innego podmiotu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem, i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania tego rodzaju bonusów pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m. in. od ustalenia za co faktycznie premie zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp. W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jako rabat, podlegający uregulowaniom wynikającym z art. 29 ust. 4 cyt. ustawy.

W praktyce występują również sytuacje, w których podatnicy kształtują wzajemne relacje pomiędzy sobą w ten sposób, że premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę, np. nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób – wówczas wypłacane premie nie są związane z żadną konkretną dostawą. W takich sytuacjach należy uznać, iż wypłacony bonus pieniężny związany jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Z przedstawionych okoliczności wynika, iż Wnioskodawca posiada w Polsce sieć punktów gastronomicznych. Punkty gastronomiczne prowadzone są przez Wnioskodawcę jak również przez podmioty trzecie, którym Wnioskodawca dzierżawi własne lokale lub prowadzone przez podmioty trzecie na podstawie umowy franczyzowej zawartej z Wnioskodawcą (franczyzodawcą). Wnioskodawca na podstawie zawartych umów o współpracy nabywa od swoich kontrahentów (dostawców) towary, które są wykorzystywane w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Strony umowy o współpracy zawarły Aneks, w ramach którego Dostawca zobowiązał się do udzielenia dzierżawcom i franczyzobiorcom, współpracującym z Wnioskodawcą takich samych warunków handlowych, jakie przysługują Wnioskodawcy. Jednocześnie Wnioskodawca udzielił Dostawcy poręczenia ograniczonego do określonego w Aneksie pułapu kwotowego w przypadku gdyby dzierżawcy lub franczyzobiorcy nie uregulowali w terminie swoich zobowiązań względem Dostawcy z tytułu zakupu towarów.

W ramach przedmiotowego Aneksu Dostawca zobowiązał się wypłacać Wnioskodawcy bonus, w oparciu o wielkość zakupu towarów (obrót netto) przez dzierżawców i franczyzobiorców współpracujących z Wnioskodawcą, od Dostawcy.

Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca nabywa również towary bezpośrednio od Dostawcy, zgodnie z postanowieniami umowy o współpracy, Dostawca dodatkowo wypłaca Wnioskodawcy bonus uzależniony od wielkości obrotu netto pomiędzy Dostawcą a Wnioskodawcą.

Innymi słowy, wysokość bonusu otrzymanego przez Wnioskodawcę od Dostawcy jest uzależniona od wielkości zakupów dokonywanych przez współpracujących z Wnioskodawcą dzierżawców i franczyzobiorców nabywających towary od danego Dostawcy.

Powyższy bonus wypłacany jest za okresy kwartalne.

W tym przypadku uznać należy, że działania dzierżawców i franczyzobiorców współpracujących z Wnioskodawcą, polegające na realizacji określonego poziomu obrotów, mają bezpośredni wpływ na wysokość otrzymywanych przez Wnioskodawcę premii. Wypłacane w ten sposób gratyfikacje pieniężne dla Wnioskodawcy nie są związane z żadną konkretną dostawą i nie mają charakteru dobrowolnego, są bowiem uzależnione od określonych zachowań nabywców, jak i Wnioskodawcy (udzielenie Dostawcy poręczenia ograniczonego), którzy wraz z nim realizują wspólne cele marketingowe. Zatem dzierżawcy i franczyzobiorcy jak i Wnioskodawca są ze sobą bezpośrednio związani. W tym wypadku wypłacone premie nie mogą być uznane za rabat, stanowią bowiem rodzaj wynagrodzenia dla Wnioskodawcy za świadczone na rzecz Dostawców usługi (poprzez bezpośrednich nabywców – dzierżawców i fraczyzobiorców). Zatem pomiędzy stronami będzie istniała więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi świadczenie usług za wynagrodzeniem, o których mowa w art. 8 ust. 1 ww. ustawy.

Takie działanie (świadczenie usługi przez stronę otrzymującą przedmiotową premię tj. Wnioskodawcę) należy odpowiednio udokumentować. Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę spełniającą wymogi, o których mowa w § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zmianami).

Jednocześnie organ podatkowy zauważa, iż orzeczenia w sprawach podatkowych zapadają w odniesieniu do indywidualnych i właściwych tylko im stanów faktycznych. Ich różnorodność stanowi odpowiedź na różnorodność przedstawionych przez podatników stanów faktycznych i dlatego nie mogą być one podstawą przy rozpatrywaniu kolejnych spraw. Powołane przez Spółkę wyroki Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości zapadły w odmiennych od przedstawionego przez Wnioskodawcę stanach faktycznych.

Reasumując, z uwagi na to, iż wypłatę przedmiotowych premii, należy uznać za odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zmianami), zatem podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca otrzymując przedmiotową premię winien ją dokumentować fakturą VAT.

Z uwagi na powyższe, również powołana przez Wnioskodawcę uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego, jak i wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.