Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.537.2023.2.AKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-08
Teza: Kwoty otrzymanych rekompensat przez Wnioskodawcę od B, D i E stanowią/będą stanowić w przyszłości wynagrodzenie za świadczenie usług ze strony Wnioskodawcy na rzecz B, D i E podlegające opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.
Słowa kluczowe: przychód-przychód podlegający opodatkowaniu; rekompensata; świadczenie-świadczenie usług-świadczenie usług na rzecz
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

20 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem VAT kwoty otrzymanych rekompensat jako wynagrodzenie za świadczenie podlegające opodatkowaniu.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 21 listopada 2023 r. (wpływ 21 listopada 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą przede wszystkim na transporcie (…) oraz zarządzaniu (…).

Spółka odpowiedzialna jest również za realizację projektu budowy połączeń (…) między A. a B. - projekt (…) (dalej: „C” lub „Projekt”). Projekt ma na celu utworzenie (…).

W związku z powyższym Wnioskodawca i B. zawarli Umowę o Połączeniu (…) (dalej: „Umowa o Połączeniu”). Zgodnie z Umową o Połączeniu przedmiotem porozumienia jest (…)

W zakresie finansowania i rozliczenia kosztów zgodnie z Umową o Połączeniu koszty związane z realizacją Projektu zostaną pokryte w oparciu o (…). Szczegółowa struktura i metoda podziału kosztów są przedmiotem umowy (…).

(…)

W związku z tym na mocy decyzji (…),B, D i E, dla których projekt C generuje znaczne korzyści o charakterze społeczno-ekonomicznym netto, zostali zobowiązani do zapłaty określonych kwot na rzecz A, tj. Wnioskodawcy, stanowiącej zwrot części wydatków poniesionych na realizację projektu C (w ramach tzw. mechanizmu rekompensat). Przyczyną takiego stanu rzeczy jest okoliczność, że efekt netto realizacji projektu uznaje się za negatywny (w takim sensie, że nie wszystkie rzeczywiście poniesione wydatki inwestycyjne znajdą pokrycie w przychodach z tytułu (…)). (…)

Następnie, w związku z przyznanym (…) na realizację inwestycji C, m.in. w wyniku negocjacji z (…), kwoty rekompensat (zwroty wydatków poniesionych na realizację projektu C) od poszczególnych podmiotów (…) zostały zmniejszone w ten sposób, że (…).

Pozostałe środki uzupełniające zmniejszone kwoty powyższych zwrotów wydatków inwestycyjnych na projekt C od B i D, wynikające z decyzji (…), Wnioskodawca powinien otrzymać w formie dofinansowania od (…).

(…)

Ponadto Umowa F zawiera także postanowienia dotyczące zwrotu przez Wnioskodawcę na rzecz B, D i E nadwyżki przychodu ponad pierwotnie zakładaną kwotę. Co do zasady, zgodnie z (…), w przypadku kiedy przychody uzyskane przez Wnioskodawcę z tytułu (…) przewyższą kwotę (…), wówczas Wnioskodawca będzie zobowiązany zwrócić tę nadwyżkę proporcjonalnie do wnoszonych rekompensat. Maksymalna kwota zwrotu nie może być wyższa niż kwoty rekompensat wypłaconych przez B, D i E na rzecz Wnioskodawcy.

**W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi:**

Na pytanie: „Czy bez realizacji przez Państwa Projektu w zakresie zaprojektowania oraz wybudowania, uruchomienia i rozpoczęcia funkcjonowania (…), realizacja Projektu przez B w zakresie zaprojektowania oraz wybudowania, uruchomienia i rozpoczęcia funkcjonowania (…) będzie możliwa do wykonania?”

Wnioskodawca wskazał, że brak realizacji przez Niego projektu C w zakresie zaprojektowania oraz wybudowania, uruchomienia i rozpoczęcia funkcjonowania (…) nie miałby wpływu na realizację przez B projektu C w zakresie zaprojektowania oraz wybudowania, uruchomienia i rozpoczęcia funkcjonowania (…).

Jednocześnie Spółka zaznacza, że o ile taka sytuacja co do zasady byłaby możliwa, to działanie takie byłoby całkowicie bezzasadne, gdyż żaden z celów projektu C, tj. przede wszystkim zapewnienie (…), nie zostałby osiągnięty. W tym kontekście należy stwierdzić, że brak realizacji projektu C w części leżącej na (…) przez Wnioskodawcę uniemożliwiałby (…).

Na pytanie „Jaki związek ma realizacja części Projektu wykonywana na terenie (…) przez Państwa spółkę z (…) przez D i E?”

Wnioskodawca wskazał, że realizacja projektu C w części leżącej na (…) przez Niego umożliwia (…).

W tym kontekście realizacja projektu C na terenie (…) nie wpływa na możliwość (…).

Na pytanie: „Czy z umowy F zwartej między Państwem, B, D i E wynika, że Państwo oraz E i D rekompensują koszty B na podobnych zasadach, jak w stosunku do Państwa rekompensują koszty B, D i E w ramach mechanizmu rekompensat, w związku z realizacją Projektu przez B w zakresie zaprojektowania oraz wybudowania, uruchomienia i rozpoczęcia funkcjonowania (…)?”

Wnioskodawca wskazał, że co do zasady każda ze stron pokrywa własne koszty związane z konstrukcją C (…).

W ramach decyzji ustalono, że połączenie C zapewnia korzyści społeczno-gospodarcze netto dla trzech (…) (jako beneficjenci netto tej inwestycji), podczas gdy A została uznana za ponoszący znaczne nakłady inwestycyjne na realizację inwestycji C (przewyższającej korzyści netto wykonania tej inwestycji). W związku z tym na mocy decyzji, wydanej (…) przez (…), B, D i E, dla których projekt C generuje znaczne korzyści o charakterze społeczno-ekonomicznym netto, zostali zobowiązani do zapłaty określonych kwot na rzecz (…), tj. Wnioskodawcy, stanowiącej zwrot części wydatków poniesionych na realizację projektu C (w ramach tzw. mechanizmu rekompensat). Przyczyną takiego stanu rzeczy jest okoliczność, że po stronie Wnioskodawcy efekt netto realizacji projektu uznaje się za negatywny (w takim sensie, że nie wszystkie rzeczywiście poniesione wydatki inwestycyjne znajdą pokrycie w przychodach z tytułu (…)).

Reasumując, Wnioskodawca oraz E i D nie rekompensują kosztów B na podobnych zasadach, jak w stosunku do Wnioskodawcy rekompensują koszty B, D i E w ramach mechanizmu rekompensat”.

Na pytanie: „Które podmioty w związku z umową F są uprawnione do otrzymania rekompensat w związku z mechanizmem rekompensat? Jak ustalana jest wysokość rekompensaty i co jest podstawą do jej wypłaty (jakie okoliczności warunkują konieczność wypłaty rekompensaty?”

Wnioskodawca wskazał, że jest on jedynym podmiotem uprawionym do otrzymania rekompensat w ramach mechanizmu rekompensat.

Co do zasady, w oparciu o decyzję (…) i Umowę F, po uruchomieniu C na (…) będą zobowiązane do przekazania na rzecz Wnioskodawcy kwot pieniężnych, stanowiących częściowy zwrot wydatków inwestycyjnych poniesionych na realizacje projektu C. Wypłacanie rekompensat powinno wyglądać następująco (…).

Zgodnie z Umową F, wypłata rekompensat na rzecz Wnioskodawcy może nastąpić po oddaniu projektu C do użytku i dostarczeniu przez Wnioskodawcę stosownych dokumentów i informacji, tj.:

*   kopii decyzji o udzieleniu pozwoleń na użytkowanie wszystkich elementów projektu C, uzyskanych od właściwych organów, potwierdzających oddanie do użytkowania (…);
*   raportu (lub wyciągu) sporządzonego przez niezależnego audytora potwierdzający, że koszty inwestycji („…”) zostały faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę;
*   kalkulacji wszelkich korekt wysokości rekompensat określonych w Umowie F, tj. dostosowanie w odniesieniu do inflacji oraz dostosowanie w wyniku porównania faktycznych kosztów inwestycyjnych poniesionych przez Wnioskodawcę na (…) do kosztów inwestycyjnych szacowanych we wniosku inwestycyjnym;
*   ostatecznego wyliczenia wysokości rekompensat w wartościach nominalnych.

Z uwagi na fakt, że data oddania (…) do użytkowania nastąpiła po dniu (…), zgodnie z zapisami Umowy F, wysokość rekompensat zostanie zwaloryzowana o wysokość aktualnej inflacji (…) a datą oddania C do użytkowania.

Ponadto, zgodnie z Umową F, rekompensaty należne dla Wnioskodawcy będą podlegały odpowiedniemu dostosowaniu, a w zasadzie obniżeniu, jeśli faktyczne koszty inwestycyjne poniesione przez Wnioskodawcę na (…) będą niższe niż koszty inwestycyjne C do poniesienia w Polsce wskazywane we wniosku inwestycyjnym. W przypadku, gdy rzeczywiste koszty inwestycyjne poniesione przez Wnioskodawcę na (…) byłyby wyższe od wskazanych we wniosku inwestycyjnym, korekta wysokości rekompensat nie przysługuje.

Dodatkowo Umowa F zawiera także postanowienia dotyczące zwrotu przez Wnioskodawcę na rzecz B, D i E nadwyżki przychodu ponad pierwotnie zakładaną kwotę (tzw. dostosowanie płatności rekompensacyjnych w przypadku dodatkowych przychodów). Co do zasady, w przypadku kiedy przychody uzyskane przez Wnioskodawcę z tytułu (…) przewyższą kwotę (…) w ramach okresu od dnia rozpoczęcia (…) do ostatniego (…) po dacie rozpoczęcia (…), wówczas Wnioskodawcę będzie zobowiązany zwrócić tę nadwyżkę proporcjonalnie do wnoszonych rekompensat. Maksymalna kwota zwrotu nie może być wyższa niż kwoty rekompensat wypłaconych przez B, D i E na rzecz Wnioskodawcę.

**Pytanie**

Czy kwoty otrzymanych rekompensat przez Wnioskodawcę od B, D i E stanowią/będą stanowić w przyszłości wynagrodzenie za świadczenie podlegające opodatkowaniu VAT ze strony Wnioskodawcy na rzecz B, D i E?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, kwoty otrzymanych rekompensat przez Wnioskodawcę od B, D i E nie stanowią i nie będą stanowić w przyszłości wynagrodzenia za świadczenie podlegające opodatkowaniu VAT ze strony Wnioskodawcy na rzecz B, D i E.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

1\. Definicja czynności opodatkowanych

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów, import towarów na terytorium kraju, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Określenie listy zdarzeń będących przedmiotem opodatkowania VAT ma charakter numerus clausus. Oznacza to, że lista zawarta w art. 5 ustawy o VAT (oraz jej uzupełnienie dokonane w art. 8a i 14) ma charakter wyczerpujący i zawiera określenie wszystkich czynności i zjawisk stanowiących przedmiot opodatkowania podatkiem VAT. Wszelkie czynności i zjawiska niewymienione w tych regulacjach nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem (tak T. Michalik, VAT. Komentarz. Wyd. 16, Warszawa 2021, Art. 5, Nb. 7).

Z uwagi na okoliczności niniejszej sprawy (w szczególności na fakt, iż Wnioskodawca nie przekazuje żadnej ze stron towaru, ani też nie przekazuje prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) należy wykluczyć odpłatną dostawę towarów. Pozostaje więc jedynie przeprowadzenie oceny, czy otrzymywane przez Wnioskodawcę środki pieniężne od B, D i E mogą stanowić wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług przez Wnioskodawcę na ich rzecz.

W literaturze zauważa się, że aby daną relację można było uznać za świadczenie usług, musi zostać spełnionych łącznie kilka przesłanek, a mianowicie:

*   istnieją jasno określone strony świadczenia - podmiot świadczący usługę i jej konkretny, indywidualnie określony nabywca (który nie musi być jednocześnie podmiotem dokonującym płatności wynagrodzenia), przy czym świadczący jest podatnikiem w związku z wykonywaniem przedmiotowej usługi, a nabywca jest jej beneficjentem, otrzymującym określoną korzyść;
*   świadczenie wynika ze stosunku prawnego łączącego strony - istniejąca między stronami relacja prawna określa świadczenie wzajemne;
*   istnieje bezpośredni związek między świadczoną usługą i otrzymanym (lub należnym) wynagrodzeniem; istnieje precyzyjnie określone wynagrodzenie należne w zamian za wykonane świadczenie (świadczenie, które ma zostać wykonane), które stanowi korzyść świadczącego usługę i wynagrodzenie to jest wyrażalne w pieniądzu;
*   świadczona jest określona (możliwa do zdefiniowania) usługa - czyli konkretne, zindywidualizowane świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów (tak T. Michalik, VAT. Komentarz. Wyd. 16, Warszawa 2021, Art. 8, Nb. 40).

Przy czym, przy ustalaniu na gruncie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT - jako przedmiotu opodatkowania - świadczenia usług o złożonym charakterze, jakie stanowią umowy o współpracy (kooperacyjne), należy uwzględniać podstawowy cel wynikający z takich porozumień gospodarczych, a nie dokonywać wyodrębniania na potrzeby podatkowe w sposób oderwany od ich sensu gospodarczego poszczególnych czynności służących realizacji tego celu. Celem kooperacji (współpracy, współdziałania) jest uzyskanie przez skoordynowane i wspólne działania partnerów rezultatu o korzystnym dla nich wymiarze ekonomicznym. Działań takich nie można do celów podatku od towarów i usług oceniać jednostkowo, lecz z uwzględnieniem ich charakteru jako działania złożonego i wspólnego, tworzącego w aspekcie gospodarczym jedną całość (vide wyrok NSA z 6 sierpnia 2020 r. sygn. I FSK 2025/19).

2\. Charakter czynności wykonywanych na podstawie Umowy o Połączeniu - aspekt gospodarczy

Odwołując się do powołanego powyżej wyroku NSA i konkluzji z niego wynikających należy w pierwszej kolejności ustalić jaki jest całościowy aspekt gospodarczy Umowy o Połączeniu.

Zgodnie z Umową o Połączeniu przedmiotem porozumienia jest implementacja C oraz ustanowienie zasad kooperacji pomiędzy Wnioskodawcą i B w zakresie (…) C, tj. przygotowanie, wybudowanie, uruchomienie i rozpoczęcie funkcjonowania C. Spółka i B są zobowiązani w szczególności do uzyskania niezbędnych pozwoleń, decyzji i licencji koniecznych do wybudowania części C w celu (…) w zakresie przewidzianym dla każdej ze stron czy też gromadzenia dokumentacji dotyczącej części C, za którą dana strona jest odpowiedzialna, oraz samego wybudowania, uruchomienia i rozpoczęcia funkcjonowania określonej części C. Przykładowo, (…), Wnioskodawca jest zobligowany do zaprojektowania oraz wybudowania, uruchomienia i rozpoczęcia funkcjonowania (…). Z kolei zgodnie z (…) Umowy o Połączeniu B jest zobligowany do zaprojektowania oraz wybudowania, uruchomienia i rozpoczęcia funkcjonowania (…).

Nie ma więc wątpliwości, iż Umowa o Połączeniu stanowi pewnego rodzaju kooperację, w zakresie której każda z jej stron zobowiązała się do wykonania we własnym zakresie określonych czynności - zasadniczo budowy na właściwym (…). Istotą Umowy o Połączeniu jest współdziałanie niezależnych podmiotów, w wyniku którego ma powstać funkcjonujący (…).

Co istotne kwestia świadczenia przez Wnioskodawcę oraz B usług (…) będzie przedmiotem odrębnej umowy, która ustali stosowne wynagrodzenie.

3\. Charakter kwot należnych Wnioskodawcy od B, D i E

Należy podkreślić, iż aby dany transfer pieniężny mógł być potraktowany jako wynagrodzenie za wykonanie usługi na gruncie podatku VAT musi istnieć bezpośredni związek między świadczoną usługą i otrzymanym (lub należnym) wynagrodzeniem. Kwestia ta była wielokrotnie omawiana w literaturze oraz jest przedmiotem wielu rozstrzygnięć sądów krajowych oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”).

W wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie Apple and Pear Development Council (C-102/86) TSUE stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.

TSUE w wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG wskazał, że „(\`(...)\`) w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT (zob. wyrok z dnia 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 Komisja przeciwko Finlandii, Zb.Orz. s. 1-10605, pkt 43). W tym świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47). Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „świadczenie usług dokonywane odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK, Zb. Orz. s. I-7505, pkt 27 i przytoczone orzecznictwo)” (pkty 17-19).

Warto w tym miejscu zwrócić uwagę, iż samo przekazanie płatności, jeżeli nie wynika z czynności opodatkowanej, nie wiąże się z konsekwencjami w zakresie VAT, jak np. subwencja czy grant pieniężny niezwiązane z konkretną czynnością opodatkowaną (tak T. Michalik, VAT. Komentarz. Wyd. 16, Warszawa 2021, Art. 5, Nb. 46).

W powyższym kontekście warto zwrócić uwagę na wyrok NSA z 30 stycznia 2014 r. w sprawie I FSK 388/13, w którym skład orzekający podsumował kwestię odpłatnego świadczenia usług zauważając, że: „(\`(...)\`) W judykaturze wskazuje się, że za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być relacje, w których: 1. istnieje jakiś związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne; 2. wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy; 3. istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy usługi; 4. odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem; 5. istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego (zob. wyroki Trybunału Sprawiedliwości z dnia: 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93; 1 kwietnia 1982 r. w sprawie C-89/81, 5 lutego 1980 r. w sprawie C-154/80 czy w sprawie C-276/97, C-358/97 i 408/97 oraz wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 12 czerwca 2013 r., I FSK 1128/12; 18 kwietnia 2013 r., I FSK 942/12; 31 stycznia 2013 r., I FSK 289/12; 19 grudnia 2012 r., I FSK 273/12, wszystkie orzeczenia dostępne w bazie CBOSA) (\`(...)\`)”.

Z kolei w wyroku z 12 maja 2016 r. w sprawie C-520/14 TSUE podniósł, że: „W tym zakresie należy przypomnieć, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem świadczenie usług jest „odpłatne” w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, wyłącznie wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w trakcie którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi rzeczywistą równowartość usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (zob. w szczególności wyroki: z dnia 3 marca 1994 r., Tolsma, C-16/93, EU:C:1994:80, pkt 14; z dnia 5 czerwca 1997 r., SDC, C-2/95, EU:C:1997:278, pkt 45; z dnia 26 czerwca 2003 r., MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, C-305/01, EU:C:2003:377, pkt 47). (\`(...)\`)”.

Podobnie TSUE również w wyroku z 2 czerwca 2016 r. w sprawie C-263/15.

Jak już zostało wspomniane, Wnioskodawca zobowiązał się do zaprojektowania oraz wybudowania, uruchomienia i rozpoczęcia funkcjonowania (…) w ramach Projektu. Głównym celem C jest utworzenie (…). Spółka realizuje Projekt C dzięki współpracy z B. Jednocześnie B jest zobligowany do zaprojektowania oraz wybudowania, uruchomienia i rozpoczęcia funkcjonowania (…).

Zgodnie z (…) Umowy F z uwagi na fakt, iż C zapewnia korzyści (…), a jednocześnie Wnioskodawca jest stroną ponoszącą koszty netto, zaistniała potrzeba utworzenia mechanizmu rekompensacyjnego.

Jak zostało wskazane, zgodnie z (…) w Umowie F, po uruchomieniu C na (…) rozumianym jako wydanie zezwolenia na (…) przez odpowiednie organy administracji, B, D i E będą zobowiązane do przekazania na rzecz Wnioskodawcy kwot pieniężnych, stanowiących częściowy zwrot wydatków inwestycyjnych poniesionych na realizacje projektu C (w ramach ww. mechanizmu rekompensat). Wypłacanie rekompensat powinno wyglądać następująco: (…).

Ponadto Umowa F zawiera także postanowienia dotyczące zwrotu przez Wnioskodawcę na rzecz B, D i E nadwyżki przychodu ponad pierwotnie zakładaną kwotę. Co do zasady, zgodnie z (…) Umowy F, w przypadku kiedy przychody uzyskane przez Wnioskodawcę z tytułu (…) przewyższą kwotę (…)w ramach okresu od dnia (…) do ostatniego dnia (…) po dacie (…), wówczas Wnioskodawca będzie zobowiązany zwrócić tę nadwyżkę proporcjonalnie do wnoszonych rekompensat. Maksymalna kwota zwrotu nie może być wyższa niż kwoty rekompensat wypłaconych przez B, D i E na rzecz Spółki.

W świetle przytoczonych okoliczności sprawy oraz konkluzji płynących z orzeczeń TSUE, NSA i WSA zdaniem Wnioskodawcy jednoznacznie wynika, że za odpłatne świadczenie usług można uznać wyłącznie usługę, za którą wypłacone jest wynagrodzenie (usługa i wynagrodzenie muszą istnieć w bezpośrednim związku, tj. musi zaistnieć wzajemność świadczeń). W realiach niniejszej sprawy, takie okoliczności nie zachodzą, gdyż:

1\. Wnioskodawca nie świadczy na rzecz którejkolwiek ze stron usługi w rozumieniu ustawy o VAT lecz bierze udział we wspólnym przedsięwzięciu polegającym na realizacji (…), przy czym prowadzi określone prace wyłącznie dla siebie (po wybudowaniu (…) powstały środek trwały w części położonej w (…) będzie stanowić wyłączną własność Wnioskodawcy).

2\. Kwoty należne Wnioskodawcy mają wyłącznie zrekompensować potencjalnie niewystarczające przychody, które Wnioskodawcy miałby uzyskiwać w przyszłości w ramach usługi (…).

3\. Kwoty należne Wnioskodawcy stanowią częściowy zwrot wydatków inwestycyjnych poniesionych na realizacje projektu C (w ramach ww. mechanizmu rekompensat).

4\. Wnioskodawca może być zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków w przypadku ziszczenia się warunków opisanych w Umowie F.

Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, nie można uznać, że w niniejszej sprawie dochodzi do zapłaty jakiegokolwiek wynagrodzenia z tytułu świadczenia jakiejkolwiek usługi.

Podsumowanie

Biorąc pod uwagę wszystkie okoliczności sprawy, a w szczególności to, że Wnioskodawca i B dodatkowo są związane Umową o Połączeniu, Wnioskodawca zwraca uwagę na następujące kwestie:

*   projekt ma charakter wspólnego przedsięwzięcia, w związku z czym Wnioskodawca i B są odpowiedzialne za realizację określonych części C;
*   Wnioskodawca i B zasadniczo podejmują swoje działania w ramach realizacji C w zakresie swoich jurysdykcji, tj. Wnioskodawca na (…), zaś B na (…);
*   Umowa o Połączeniu nie przewiduje kwotowo wskazanego wynagrodzenia dla Wnioskodawcy czy B za realizację C w ramach przydzielonych zadań;
*   kwestie związane z płatnościami są przedmiotem odrębnego porozumienia, tj. Umowy F, które przewiduje mechanizm wypłaty rekompensaty na rzecz Wnioskodawcy od większej ilości podmiotów niż tylko B (również od D i E);
*   cel ustanowienia mechanizmu wypłaty rekompensat na rzecz Wnioskodawcy nie wskazuje na wypłatę wynagrodzenia przez B, D i E, lecz stanowi mechanizm zwrotu poniesionych kosztów;
*   odpowiednio wysoka realizacja przychodów z (…) w przyszłości przez Wnioskodawcę doprowadzi do sytuacji, w której Wnioskodawca będzie musiał zwrócić nawet całość kwot rekompensat w ramach mechanizmu korygowania.

Powyższe okoliczności przemawiają zdaniem Wnioskodawcy za przyjęciem poglądu, iż Wnioskodawca nie wykonuje na rzecz B (ani tym bardziej na rzecz D czy E) odpłatnego świadczenia usług w związku z czym otrzymane kwoty rekompensat nie mogą być uznane za wynagrodzenie.

Podsumowując Wnioskodawca jest zdania, że powyższe świadczenia finansowe (rekompensaty) powinny być traktowane jako partycypacja we wspólnym przedsięwzięciu, które będzie skutkować korzyściami dla wszystkich uczestników. W takich okolicznościach otrzymywane środki finansowe nie powinny być, w ocenie Wnioskodawcy, objęte opodatkowaniem w świetle przepisów ustawy o VAT.

Konkluzje w zakresie braku opodatkowania otrzymanych środków tytułem partycypacji w określonym przedsięwzięciu znajdują potwierdzenie w wybranych interpretacjach indywidualnych. Tytułem przykładu można wskazać interpretację indywidualną nr 0111-KDIB3-1.4012.913.2021.4.ICZ z 26 stycznia 2022 r., w której uznano, że: „Mając na uwadze powołany stan prawny oraz okoliczności wskazane we wniosku należy przyjąć, że otrzymanie przez Państwa Spółkę środków pieniężnych tytułem partycypacji w kosztach uruchomienia produkcji silników (\`(...)\`) na podstawie zawartej umowy zgodnie z opisem stanu faktycznego, nie stanowi/nie będzie stanowić wynagrodzenia za odpłatne świadczenie usług przez Państwa Spółkę na rzecz XYZ w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT, ani za odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji partycypacja w kosztach w opisanej sytuacji nie stanowi czynności wymienionej w art. 5 ust. 1 ustawy podlegającej opodatkowaniu, tym samym czynność ta nie powinna zostać udokumentowana przez Państwa Spółkę fakturą VAT”.

Za niepodlegające opodatkowaniu VAT uznano również wspólne przedsięwzięcia, w których każda ze stron podejmowała określone działania a dodatkowo następowało wyrównanie poziomu ponoszonych wydatków do proporcji wynikającej z analizy korzyści wspólnego przedsięwzięcia. Tak przykładowo wskazano w interpretacji indywidualnej nr 0113-KDIPT1-2.4012.686.2022.1.KW z 21 listopada 2022 r., zgodnie z którą: ,,Wzajemne rozliczenia udziału kosztów pomiędzy Spółkami, w ocenie Zainteresowanych nie będą stanowić odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, ponieważ stanowią jedynie rozliczenia z tytułu uczestnictwa we wspólnie ponoszonych przez Spółki kosztach. Rozliczenia dokonywane pomiędzy A a B będą miały na celu jedynie wyrównanie poziomu pierwotnie poniesionych wydatków przez Spółki do proporcji wynikającej z analizy korzyści ze wspólnego przedsięwzięcia. Kwoty kosztów, alokowane do Spółek z tytułu wewnętrznego udziału w kosztach wspólnego przedsięwzięcia nie będą stanowić wynagrodzenia za jakiekolwiek usługi wykonane przez A na rzecz B ani za jakiekolwiek usługi wykonane przez B na rzecz A. Wzajemne rozliczenia udziału kosztów będą stanowić wyłącznie przepływy strumieni pieniężnych o charakterze technicznym, realizujące przyjęte przez Spółki zasady uczestnictwa w kosztach wspólnego projektu (przyjętych dla celów transfer pricing), budowy, wdrożenia i obsługi funkcjonowania Platformy. Zatem, przedmiotowe rozliczenia nie będą kwalifikowane jako wynagrodzenie z tytułu realizacji przez Spółki wzajemnych usług dla celów podatku VAT”. W niniejszej sprawie Dyrektor Krajowej Informacji Podatkowej (dalej: „DKIS”) oceniał przedstawione we wniosku jako prawidłowe i odstąpił od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Nadto Spółka zwraca uwagę na wyrok NSA z 28 stycznia 2021 r. w sprawie o sygnaturze I FSK 1685/20, w którym to stwierdzono m.in., że: „(\`(...)\`) rozliczenia pieniężne między uczestnikami wspólnego przedsięwzięcia nie mogą być same przez się potraktowane jako czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Jeśli równocześnie nie towarzyszy im świadczenie usługi. (\`(...)\`)”.

W konsekwencji Wnioskodawca jest zdania, że kwoty otrzymanych rekompensat przez Wnioskodawcę od B, D i E nie stanowią/nie będą stanowić wynagrodzenia za świadczenie usług ze strony Wnioskodawcy na rzecz B, D i E.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 2 ustawy:

Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. Należy wskazać, że czynnikiem wyróżniającym określoną czynność jako czynność usługową (usługę) jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby zatem daną czynność uznać za świadczenie usługi, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Zauważyć jednak należy, że jak wynika z przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dla uznania, że świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast „odpłatny” to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Należy stwierdzić, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie świadczącego usługę.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem jest określenie, czy wynagrodzenie takie jest należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec tego dla opodatkowania czynności podatkiem od towarów i usług nie ma znaczenia, czy przez świadczącego usługę została odniesiona korzyść finansowa. Istotnym jest, czy w zamian za wykonane świadczenie zostało wypłacone wynagrodzenie na rzecz świadczącego usługę. Bez znaczenia pozostaje zatem fakt, czy wynagrodzenie usługodawcy obejmuje jedynie kwotę stanowiącą zwrot kosztów lub jej część, czy też zostało powiększone o marżę stanowiącą zysk dla świadczącego usługę.

Należy wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyroku z 1 kwietnia 1982 r. w sprawie C-89/81 Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu - jak wskazał Trybunał - świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), w którym Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jednocześnie, zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, ze zm.), zgodnie z którym:

Podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca odpowiedzialny jest za realizację projektu (…) („C” lub „Projekt”). Projekt ma na celu (…).

W związku z powyższym Wnioskodawca i B zawarli Umowę o Połączeniu (…) („Umowa o Połączeniu”). Zgodnie z Umową o Połączeniu przedmiotem porozumienia jest (…) oraz ustanowienie zasad kooperacji pomiędzy Wnioskodawcą i B w zakresie (…), tj. przygotowanie, wybudowanie, uruchomienie i rozpoczęcie funkcjonowania (…). Spółka i B są zobowiązani w szczególności do uzyskania niezbędnych pozwoleń, decyzji i licencji koniecznych do wybudowania części C w celu (…) w zakresie przewidzianym dla każdej ze stron czy też gromadzenia dokumentacji dotyczącej części C, za którą dana strona jest odpowiedzialna, oraz samego wybudowania, uruchomienia i rozpoczęcia funkcjonowania określonej części C. (…)

W zakresie finansowania i rozliczenia kosztów zgodnie z Umową o Połączeniu koszty związane z realizacją Projektu zostaną pokryte w oparciu o decyzje i (…).

(…)

W związku z tym na mocy decyzji (…), wydanej przez (…), B, D i E zostali zobowiązani do zapłaty określonych kwot na rzecz Wnioskodawcy, stanowiącej zwrot części wydatków poniesionych na realizację projektu C (w ramach tzw. mechanizmu rekompensat). Przyczyną takiego stanu rzeczy jest okoliczność, że (…).

(…)

Wnioskodawca jest jedynym podmiotem uprawnionym do otrzymania rekompensat w ramach mechanizmu rekompensat.

Dodatkowo Umowa F (…) przewiduje, że bez uszczerbku dla przyjętych warunków rozliczeń wszelkie płatności będą regulowane na podstawie faktury (noty księgowej) wystawionej przez odpowiednią stronę w terminie 30 dni kalendarzowych od jej doręczenia stronie zobowiązanej do zapłaty. (…).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy kwoty otrzymanych rekompensat przez Wnioskodawcę od B, D i E stanowią/będą stanowić w przyszłości wynagrodzenie za świadczenie podlegające opodatkowaniu VAT ze strony Wnioskodawcy na rzecz B, D i E.

W analizowanych przypadku Wnioskodawca korzysta/będzie korzystać ekonomicznie na tym, że B, D i E, dla których projekt generuje znaczne korzyści (…), zostali zobowiązania do zapłaty określonych kwot na rzecz Wnioskodawcy, stanowiącej zwrot części wydatków poniesionych na realizację projektu C w ramach tzw. mechanizmu rekompensat.

Korzyści te niewątpliwie uzyskają również B, D oraz E, ponieważ bez wybudowania (…) przez Wnioskodawcę (…) niemożliwe byłoby uzyskanie zakładanych przychodów przez B, D i E.

W przedmiotowej sprawie istnieje więc związek między świadczoną usługą i otrzymanym (należnym) wynagrodzeniem. Należy zauważyć, że celem Projektu jest (…) i uzyskiwanie w przyszłości z tego tytułu przychodów przez poszczególne B, D i E Wnioskodawca nie otrzymałby wynagrodzenia w ramach tzw. mechanizmu rekompensat z uwagi na okoliczność, że nie wszystkie rzeczywiście poniesione wydatki inwestycyjne znajdą pokrycie w przychodach z tytułu (…).

Niewątpliwie więc usługodawcą w tym przypadku jest Wnioskodawca, który został zobligowany do zaprojektowania oraz wybudowania, uruchomienia i rozpoczęcia funkcjonowania (…).

Jak wynika z opisu sprawy, brak realizacji projektu C w części znajdującej się na (…) uniemożliwiałby (…). Ponadto B, D i E zostali zobowiązani do zwrotu kosztów związanych z zaprojektowaniem, wybudowaniem, uruchomieniem i rozpoczęciem funkcjonowania (…) na części znajdującej się w (…). W ramach mechanizmu rekompensat A, D i E nie dokonują zwrotu kosztów na rzecz B, (…). Zwrot części kosztów nastąpi na podstawie faktur wystawionych przez Wnioskodawcę po oddaniu do użytkowania projektu C – tj. po wykonaniu zobowiązania przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca osiągnie więc korzyści ekonomiczne, ponieważ otrzymane w ramach tzw. mechanizmu rekompensat kwoty zostały przyznane Wnioskodawcy z uwagi na okoliczność, że nie wszystkie rzeczywiście poniesione wydatki inwestycyjne na zaprojektowanie oraz wybudowanie, uruchomienie i rozpoczęcie funkcjonowania (…) znajdą pokrycie w przychodach z tytułu (…). Korzyści osiągną również B, D i E, ponieważ, jak wyżej wskazano, wybudowanie (…) przez Wnioskodawcę (…) umożliwi uzyskanie zakładanych przychodów przez B, D i E.

W tej sytuacji spełnione są/będą przesłanki dla uznania świadczonych przez Wnioskodawcę czynności na rzecz B, D i E za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych zaś kwoty rekompensat będą wynagrodzeniem za ww. usługi.

Na kwalifikację otrzymanych przez Wnioskodawcę kwot rekompensat jako wynagrodzenia za wykonanie konkretnego świadczenia - projektu C - nie ma również wpływu możliwość zwrotu przez Wnioskodawcę na rzecz B, D i E nadwyżki przychodu ponad pierwotnie zakładaną kwotę. Do takiego zwrotu może ewentualnie dojść wyłącznie w ściśle określonej sytuacji (…). Okoliczność ta nie ma związku z wypłatą przez Strony na rzecz Wnioskodawcy wynagrodzenia (rekompensaty) za wykonanie i oddanie do użytku projektu C, z którego pośrednio korzystać będą wszystkie Strony.

W związku z powyższym kwoty otrzymanych rekompensat przez Wnioskodawcę od B, D i E stanowią/będą stanowić w przyszłości wynagrodzenie za świadczenie usług ze strony Wnioskodawcy na rzecz B, D i E podlegające opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy uznałem za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy:

*   stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia
*   zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanego przez Państwa wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 stycznia 2021 r. sygn. akt I FSK 1685/20 należy wskazać, że dotyczy on skutków podatkowych części prowizji należnej operatorowi z tytułu udostępnienia platformy internetowej celem oferowania polis ubezpieczeniowych przez agenta, więc opis sprawy jest zupełnie odmienny od opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, który opisali Państwo w złożonym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Natomiast powołana przez Państwa interpretacji indywidualnej z 21 listopada 2022 r. nr 0113-KDIPT1-2.4012.686.2022.1.KW dotyczy rozliczenia pieniężnego należnego z tytułu podziału kosztów, poniesionych przez Spółki w związku z realizacją Projektu i przy użyciu uzgodnionego współczynnika podziału, czyli również odmiennego opisu sprawy niż ten, który opisali Państwo w złożonym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).