Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.58.2020.2.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-08
Teza: Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.
Słowa kluczowe: IP Box; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe; prawa-prawa autorskie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 stycznia 2020 r., uzupełnionym pismem z dnia 14 marca 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową jest:

*   **nieprawidłowe** w części dotyczącej wpłacania w ciągu roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodu uzyskiwanego ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej według stawki wynoszącej 5%,
*   **prawidłowe** – w pozostałej części.

UZASADNIENIE

W dniu 17 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 14 marca 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: „Wnioskodawca” lub „Podatnik”) prowadzi od 3 kwietnia 2018 r. jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, w ramach której świadczy usługi związane z wytwarzaniem oprogramowania. Przeważający kod PKD działalności Wnioskodawcy to 62.01.Z „Działalność związana z oprogramowaniem”.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i tym samym podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów zgodnie z art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca rozlicza się podatkiem liniowym. Wnioskodawca jest zobowiązany do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Wnioskodawca na podstawie zawartych umów o świadczenie usług, świadczy w Polsce usługi programistyczne: od 1 października 2019 r. do 11 października 2019 r. na podstawie umowy zawartej ze spółką mającą siedzibę w Polsce w (…), która zajmuje się poligrafią i usługami związanymi z poligrafią oraz od 5 kwietnia 2018 r. na podstawie umowy zawartej ze spółką mającą siedzibę w Polsce w (…), która zajmuje się tworzeniem i rozwojem zaawansowanego oprogramowania. W ramach tych umów Wnioskodawca przenosi na zleceniodawców całość autorskich praw majątkowych do programów komputerowych, za co otrzymuje wynagrodzenie.

Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za wykonywane czynności zarówno wobec zleceniodawców, jak i wobec osób trzecich, a także ponosi ryzyko gospodarcze prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Oprogramowanie wytwarzane, rozwijane lub ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i jako takie stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 32ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ramach omawianej działalności gospodarczej, w ramach współpracy ze zleceniodawcami, Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie tworząc nowe aplikacje bądź dodając nowe funkcjonalności do istniejących aplikacji, a także podejmuje czynności zmierzające do poprawy użyteczności i funkcjonalności aplikacji. Każdorazowo czynności te polegają na pisaniu nowego kodu. Tworzenie aplikacji, produktów, procesów i usług polega na autorskim projektowaniu i prototypowaniu architektury oprogramowania oraz kodu programów, tworzeniu nowych innowacyjnych algorytmów rozwiązujących problemy zleceniodawców. Wytworzony kod oraz aplikacje mają charakter twórczy. Ulepszanie produktów, procesów i usług polega na poprawianiu wydajności aplikacji, na wprowadzaniu ułatwień dla użytkownika, na wprowadzaniu modyfikacji procesu produkcji aplikacji. Ze strony Wnioskodawcy wymaga to zbadania kodu, zidentyfikowaniu błędów, napisaniu fragmentu kodu od początku tworząc nowe innowacyjne podejście. Zmiany wprowadzone do ulepszonego programu komputerowego mają charakter twórczy. W sytuacji gdy Wnioskodawca rozwija programu komputerowy, co do którego nie przysługują mu autorskie prawa majątkowe (a więc wytworzony przez kogoś innego lub wytworzony przez Wnioskodawcę, ale po przeniesieniu autorskich praw majątkowych na zleceniodawcę), to wówczas czyni to na podstawie niewyłącznej licencji. Każdorazowo czynność ta polega na pisaniu nowego kodu i nie wiążą się z modyfikacją kodu, co do którego Wnioskodawcy nie przysługują prawa autorskie.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług) w postaci nowoczesnego, innowacyjnego oprogramowania. Oprogramowanie wytwarzane, rozwijane lub ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności tworzone jest w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany). Każdy fragment kodu ma jasno określony cel i przynależy do projektu ze sprecyzowanym harmonogramem realizacji. W zależności od projektu, Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie samodzielnie albo we współpracy z innymi osobami (współpracującymi na rzecz danego zleceniodawcy na podstawie odrębnych umów z tym zleceniodawcą). W przypadku współpracy, podział zadań pomiędzy poszczególnych programistów dokonywany jest przez nich samych wewnątrz zespołu. Ponieważ współtworzony system składa się z poszczególnych samodzielnych elementów składowych, prawa autorskie do tych poszczególnych elementów przysługują temu programiście, który je napisał. Każdy programista (a w tym Wnioskodawca) przenosi autorskie prawa majątkowe do wytworzonych przez siebie elementów na zleceniodawcę, który w rezultacie staje się właścicielem wytworzonego oprogramowania, jako całości. Przed wytworzeniem oprogramowania Wnioskodawca (samodzielnie lub w ramach zespołu) wykonuje testy projektowanych funkcjonalności, sprawdza ich wydajność, sens i wykonalność, a także poszukuje nowych rozwiązań. Jak wskazano powyżej, zespół dzieli się poszczególnymi zadaniami między sobą. Wnioskodawca realizuje zarówno projekty dłuższe, trwające powyżej jednego miesiąca kalendarzowego, jak i projekty krótsze, realizowane w ciągu jednego miesiąca kalendarzowego. Przenosząc na zleceniodawców w ramach zawartych umów autorskie prawa majątkowe do projektów trwających dłużej niż jeden miesiąc, Wnioskodawca w każdym miesiącu dostarcza oprogramowanie w postaci jasno zdefiniowanych modułów realizujących określoną część projektu. Każdy moduł jest wynikiem twórczej i innowacyjnej pracy Wnioskodawcy. Posiada jasno sprecyzowany cel i harmonogram realizacji. Prowadzi do tworzenia nowych innowacyjnych modułów oprogramowania będących elementem składowym zaawansowanego i złożonego technologicznie systemu informatycznego. Działalność Wnioskodawcy to działalność, w wyniku której powstaje nowe i oryginalne rozwiązanie o charakterze unikatowym, które nie ma charakteru odtwórczego. Efekty działalności Wnioskodawcy są rozwiązaniami niewystępującymi dotychczas w praktyce gospodarczej lub są na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Innowacja często ma zakres minimum regionalny, a często światowy.

Oprogramowanie wytwarzane, rozwijane lub ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności gospodarczej wymaga ponoszenia kosztów, bez których niemożliwe byłoby jego stworzenie. Należą do nich opłaty za serwery obliczeniowe oraz usługi w chmurze, które bezpośrednio umożliwiają Wnioskodawcy projektowanie, wytwarzanie, rozwijanie i testowanie oprogramowania na potrzeby zawartych umów o świadczenie usług.

Ponieważ Wnioskodawca, na podstawie zawartych umów o świadczenie usług, w ramach swojego wynagrodzenia przenosi na zleceniodawców całość autorskich praw majątkowych do wytwarzanego w omówiony sposób oprogramowania, Wnioskodawca osiąga więc dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W konsekwencji, Wnioskodawca zamierza w zeznaniu rocznym za rok 2019 rozliczyć dochód uzyskany z autorskiego prawa do programu komputerowego w ramach opisanej współpracy ze zleceniodawcami z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%, a następnie od początku 2020 r. odprowadzać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z uwzględnieniem tej preferencyjnej stawki.

Wnioskodawca, począwszy od 1 stycznia 2019 prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac, obejmującą wydatki od początku działalności zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego, poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań.

Ponadto Wnioskodawca wyjaśnia, że przedstawiony we wniosku oraz w niniejszym uzupełnieniu stan faktyczny jest tożsamy ze zdarzeniem przyszłym, bowiem w roku 2020 Wnioskodawca będzie prowadził (kontynuował) identyczną działalność i osiągał z tego tytułu dochody takiego samego rodzaju, jak ma to miejsce w roku 2019.

Oprogramowanie wytwarzane, rozwijane lub ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi odrębny program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Część programów komputerowych wytwarzanych, rozwijanych lub ulepszanych przez Wnioskodawcę są rozbudowanymi, wielomodułowymi i skomplikowanymi systemami wymagającymi współpracy z innymi osobami. Każdorazowo fragmenty kodu i moduły wytworzone, rozwinięte bądź ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach takiej współpracy w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności gospodarczej są rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji stanowią odrębne programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza wymaga ponoszenia kosztów. Część z nich to koszty niezbędne do projektowania, wytwarzania, rozwijania i testowania programów komputerowych. Przykład konkretnych kosztów ponoszonych przez Wnioskodawcę w tym celu to: wynajem serwerów wirtualnych … z oferty spółki z o.o. (oferującej czasowy wynajem serwerów i inne usługi w chmurze), które Wnioskodawca wykorzystuje do wytwarzania, rozwijania i testowania oprogramowania; zakup pakietów narzędzi deweloperskich

… oraz … z oferty spółki …, które Wnioskodawca wykorzystuje do wytwarzania, rozwijania i testowania programów komputerowych. Wszystkie koszty, które Wnioskodawca kwalifikuje jako niezbędne do wytwarzania przez niego programów komputerowych, podlegających ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ujęte są w odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji.

Wytwarzanie oprogramowania komputerowego jest dziedziną, która wymaga dostępu do precyzyjnych narzędzi komputerowych, bez których jest to niemożliwe. Należą do nich między innymi serwery, na których możliwe jest pisanie, kompilacja uruchamianie oraz testowanie kodu, programy, które służą do pisania, kompilacji, uruchamiania i testowania kodu, usługi w chmurze, które służą do pisania, kompilacji, uruchamiania i testowania kodu oraz wiele innych. Bez tych narzędzi nie jest możliwe wytwarzanie oprogramowania. Efekt pracy Wnioskodawcy, będący działającym stworzonym, rozwiniętym, bądź ulepszonym fragmentem bądź całością programu komputerowego udowadnia wykorzystanie przez Wnioskodawcę niezbędnych narzędzi komputerowych, to jest serwerów, programów i usług w chmurze, które Wnioskodawca wymienia jako koszty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy opisane przez Wnioskodawcę prace, podczas których Wnioskodawca bezpośrednio wytwarza, rozwija lub ulepsza oprogramowanie można określić jako prace badawczo-rozwojowe związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?
2.  Czy opisane przez Wnioskodawcę koszty, które ponosi on bezpośrednio w ramach wytwarzania, rozwijania lub ulepszania oprogramowania kwalifikują się, w myśl art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty faktycznie poniesione na „a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej” - element „a” wskaźnika (a+b) x 1,3/ (a+b+c+d)?
3.  Czy mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny Wnioskodawca będzie mógł w zeznaniu rocznym za rok 2019 rozliczyć dochód uzyskany ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (autorskiego prawa do programu komputerowego wytworzonego przez Wnioskodawcę od podstaw lub autorskiego prawa do programu komputerowego wytworzonego przez Wnioskodawcę na skutek rozwoju lub ulepszenia istniejącego programu komputerowego, co do którego przysługują Wnioskodawcy autorskie prawa majątkowe) z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%?
4.  Czy mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny Wnioskodawca będzie mógł od początku roku 2020 odprowadzać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodu uzyskiwanego ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (autorskiego prawa do programu komputerowego wytworzonego przez Wnioskodawcę od podstaw lub autorskiego prawa do programu komputerowego wytworzonego przez Wnioskodawcę na skutek rozwoju lub ulepszenia istniejącego programu komputerowego, co do którego przysługują Wnioskodawcy autorskie prawa majątkowe) z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%?

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym prace, podczas których Wnioskodawca bezpośrednio wytwarza, rozwija lub ulepsza oprogramowanie można określić jako prace badawczo-rozwojowe związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a konkretnie prace rozwojowe.

Zgodnie z art. 5a ust. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Z dniem 1 października 2018 r. przepisy wprowadzające Konstytucję dla Nauki wprowadziły do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nową definicję prac rozwojowych. Obecnie, definicja ta (zawarta w art. 5a ust. 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) jest zgodna z definicją w art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce i brzmi ona następująco: „Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.” Prace prowadzone przez Wnioskodawcę spełniają przesłanki działalności badawczo-rozwojowej określonej w art. 5a ust. 38 i 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ w szczególności prace te: mają charakter twórczy, tzn. są podejmowane w kierunku tworzenia nowych rozwiązań i prowadzą do powstania nowych wytworów intelektu; są one odpowiednio ustalone, o indywidualnym i oryginalnym charakterze; prowadzone prace są innowacyjne, a ich efekty stanowią nowość w działalności gospodarczej klientów Wnioskodawcy; są prowadzone w sposób systematyczny, tzn. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany; prace realizowane są w trybie projektowym, gdzie w szczególności każdy projekt posiada jasno sprecyzowany cel prac, harmonogram czasowy; prowadzą do wykorzystania istniejącej lub zwiększonej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań; w wyniku prowadzonych prac powstają zupełnie nowe produkty, gotowe rozwiązania dedykowane konkretnym potrzebom danego klienta. Co więcej, prace te jednocześnie zwiększają zasób wiedzy Wnioskodawcy, co przekłada się na możliwość jej wykorzystania do tworzenia nowych produktów lub modyfikowania produktów już istniejących.

Ad. 2.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym koszty, które ponosi on bezpośrednio w ramach wytwarzania, rozwijania lub ulepszania oprogramowania kwalifikują się, w myśl art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty faktycznie poniesione na „a- prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej” - element „a” wskaźnika (a+b) x 1,3 / (a+b+c+d).

Przedstawione w stanie faktycznym koszty ponoszone przez Wnioskodawcę związane są bezpośrednio z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Bez nich nie byłoby możliwe stworzenie własności intelektualnej poprzez wytworzenie, rozwój lub ulepszenie oprogramowania przez Wnioskodawcę. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę ma charakter innowacyjny, do jego wytworzenia potrzebne jest w szczególności przeprowadzenie badań i testów nieraz wymagających dostępu do nowoczesnych serwerów i usług w chmurze. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione przez niego w opisie stanu faktycznego koszty kwalifikują się jako faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Ad. 3, 4.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym spełnia w roku 2019 i spełni (w roku 2020) on wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Z kolei zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest między innymi autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzi (w roku 2019) i będzie prowadził (w roku 2020) on działalność badawczo-rozwojową, tj. prace rozwojowe o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce w zw. z art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prace prowadzone przez Wnioskodawcę polegające na wytwarzaniu programowania mają (w roku 2019) i będą miały (w roku 2020) twórczy charakter, ponieważ służą (w roku 2019) i będą służyły (w roku 2020) tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży (w roku 2019) i będzie leżała (w roku 2020) po stronie Wnioskodawcy. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę stanowi (w roku 2019) i będzie stanowiło (w roku 2020) oryginalny wytwór jego twórczej pracy oraz przedmiot ochrony prawa autorskiego. Ponadto, prace wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują (w roku 2019) i będą obejmowały (w roku 2020) wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Działalność Wnioskodawcy przyczynia się (w roku 2019) i będzie przyczyniała się (w roku 2020) do tworzenia nowych funkcjonalności dla istniejących aplikacji, przy wykorzystaniu wiedzy Wnioskodawcy m.in. z zakresu najnowszych technologii wytwarzania oprogramowania. Prace nad oprogramowaniem mają (w roku 2019) i będą miały (w roku 2020) charakter systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) oraz poprzedzane są (w roku 2019) i będą (w roku 2020) testami projektowanych rozwiązań. Wniosek dotyczy wyłącznie dochodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę ze sprzedaży w roku 2019 oraz w roku 2020 autorskiego prawa do programu komputerowego wytworzonego przez Wnioskodawcę od podstaw lub na skutek rozwoju lub ulepszenia programu istniejącego, co do którego Wnioskodawcy przysługują autorskie prawa majątkowe. Wnioskodawca przenosi (w roku 2019) i będzie przenosił (w roku 2020) na zleceniodawców całość majątkowych praw autorskich do takiego oprogramowania wytwarzanego w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej i otrzymuje (w roku 2019) oraz będzie otrzymywał (w roku 2020) wynagrodzenie z tego tytułu, a zatem w ocenie Wnioskodawcy osiąga on (w roku 2019) i będzie osiągał (w roku 2020) kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto Wnioskodawca prowadzi w 2019 r. odpowiednią ewidencję, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmującą okres od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej i będzie kontynuował jej prowadzenie w roku 2020.

Mając na uwadze wszystkie okoliczności przedstawione we wniosku, zdaniem Wnioskodawcy spełnia on wszystkie kryteria określone w art. 5a pkt 38-40 w zw. z art. 30ca ust. 1, ust. 2 pkt 8 i ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym będzie mógł: w zeznaniu rocznym za 2019 r. rozliczyć dochód uzyskany ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (autorskiego prawa do programu komputerowego wytworzonego przez Wnioskodawcę od podstaw lub na skutek rozwoju lub ulepszenia programu istniejącego, co do którego Wnioskodawcy przysługują autorskie prawa majątkowe) z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%, a następnie od początku roku 2020 odprowadzać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodu uzyskiwanego ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (autorskiego prawa do programu komputerowego wytworzonego przez Wnioskodawcę od podstaw lub na skutek rozwoju lub ulepszenia programu istniejącego, co do którego Wnioskodawcy przysługują autorskie prawa majątkowe) z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe w części dotyczącej wpłacania w ciągu roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodu uzyskiwanego ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej według stawki wynoszącej 5% oraz prawidłowe w pozostałej części.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 z późn. zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668 z późn. zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz cytowane wyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że przedstawione we wniosku działania podejmowane przez Wnioskodawcę spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają twórczy charakter, podejmowane są w celu wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3

\--------------------

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 cyt. ustawy).

W odniesieniu do powyższego należy zauważyć, że zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Wytworzenie przedmiotu ochrony oznacza wykreowanie nowego kwalifikowanego IP od podstaw, zatem do kosztów kwalifikowanych należy zaliczyć koszty, które są bezpośrednio związane w wytworzeniem w ramach działalności badawczo-rozwojowej autorskiego prawa do programu komputerowego (wskaźnik nexus). Do wydatków tych nie zalicza się zatem wszystkich kosztów prowadzenia działalności gospodarczej jako takiej, lecz tylko te, które są związane bezpośrednio z wytworzeniem kwalifikowanego IP. Do kosztów kwalifikowanych IP nie można zaliczyć zatem kosztów pośrednich (poniesionych przez podatnika), nie związanych bezpośrednio z prowadzeniem kwalifikowanej działalności badawczo-rozwojowej.

Ustalając wskaźnik nexus należy pamiętać aby istniał związek pomiędzy:

*   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
*   kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
*   dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z powyższym Wnioskodawca powinien również ustalać odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Biorąc pod uwagę powyższe, wskazane we wniosku wydatki prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej jako bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej stanowią koszt tej działalności, które należy wykazać pod lit. a wzoru określającego wysokość kwalifikowanego dochodu.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Z powyższych regulacji wynika, że podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu odpłatnego przeniesienia na zleceniodawcę praw autorskich do wytwarzanego programu komputerowego – autorskiego oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo -rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5% i wykazać go w zeznaniu rocznym.

Stosownie natomiast do art. 44 ust. 1 pkt 1 tej ustawy podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę) – art. 30ca ust. 11 ww. ustawy.

Wskazać więc należy, że dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej wykazuje się w zeznaniu podatkowym za rok, w którym zostały one osiągnięte. Oznacza to, że ulga IP Box jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym. Podatnicy nie mają zatem możliwości skorzystania z tej preferencji w trakcie roku podatkowego poprzez pomniejszanie zaliczek na podatek dochodowy lub obliczanie ich przy zastosowaniu stawki 5%.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID – art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374 i 567) dodany przez art. 1 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.