Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1027/14-4/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-12-16
Teza: Możliwość samodzielnego rozliczania podatku VAT w związku z najmem nieruchomości na cele użytkowe oraz prawo do odliczenia podatku.
Słowa kluczowe: lokal-lokal użytkowy; majątek; małżonek; małżonkowie-majątek wspólny małżonków; najem; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek od towarów i usług; podatnik; umowa-umowa najmu; wspólność-wspólność majątkowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 września 2014 r. (data wpływu 17 września 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 11 grudnia 2014 r. (data wpływu 12 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczania podatku VAT z tytułu najmu nieruchomości oraz prawa do odliczenia tego podatku z tytułu jej nabycia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczania podatku VAT z tytułu najmu nieruchomości oraz prawa do odliczenia tego podatku z tytułu jej nabycia. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 11 grudnia 2014 r. (data wpływu 12 grudnia 2014 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy, zakres wniosku oraz dodatkową opłatę od złożonego wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca wraz z żoną jest właścicielem gospodarstwa rolnego. Łączy go ustawowa wspólność majątkowa. Zainteresowany zdecydował, że z tytułu prowadzonego gospodarstwa rolnego czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług będzie on. Złożył więc w miejscowym urzędzie skarbowym zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R i od kwietnia 2008 r. jest czynnym podatnikiem VAT rozliczającym się z tego podatku za okresy kwartalne, składając deklaracje VAT-7K.

W dniu 23 stycznia 2013 r. Wnioskodawca zakupił wraz z żoną na współwłasność, za fundusze pochodzące z majątku wspólnego, lokal niemieszkalny o powierzchni użytkowej 67,32 m2. Zakup przedmiotowej nieruchomości został dokonany od firmy Sp. z o.o. na podstawie faktury VAT z dnia 23 stycznia 2013 r. na wartość:

netto X,00

VAT Y,00

brutto Z,00.

Akt notarialny oraz faktura dokumentująca to nabycie wystawione zostały na oboje małżonków.

Zakupioną nieruchomość Zainteresowany przeznaczył na wynajem (dopiero od 1 lipca 2014 r., ponieważ miał problem ze znalezieniem najemcy).

W dniu 15 kwietnia 2014 r. została zawarta umowa najmu lokalu pomiędzy Wnioskodawcą i jego żoną, a s.c. Umowa została zawarta na czas określony, tj. od dnia 1 lipca 2014 r. do dnia 30 czerwca 2019 r. z możliwością przedłużenia na kolejne okresy. Zgodnie z postanowieniem umowy czynsz płatny jest z góry do 10-go każdego miesiąca. Wnioskodawca postanowił, że osobą zobowiązaną do rozliczania VAT z tytułu najmu będzie on, zatem sporządzony został aneks do umowy najmu z mocą obowiązującą od dnia 1 lipca 2014 r.

Na podstawie aneksu zmianie uległy następujące dane:

w miejsce „Wynajmujących”

żona

legitymująca się dowodem osobistym

i

mąż

legitymujący się dowodem osobistym

zamieszkałymi …

zwanymi w dalszej treści umowy Wynajmującymi

wpisano w paragrafie 1

„Strony umowy najmu z dnia 5 kwietnia 2014 r. oświadczają, że od dnia 1 lipca 2014 r. wynajmującym będzie mąż zwany dalej w umowie Wynajmującym, prowadzący własną działalność gospodarczą. Mąż przejmuje ogół praw i obowiązków żony wynikających z umowy najmu z dnia 5 kwietnia 2014 r., na co Strony wyrażają zgodę”.

W dotychczas złożonych deklaracjach VAT-7 Wnioskodawca nie wykazał i nie odliczył podatku VAT zapłaconego przy nabyciu przedmiotowej nieruchomości.

Podatek należny zostanie rozliczony w deklaracji VAT-7K za III kwartał 2014 r.

W piśmie z dnia 11 grudnia 2014 r. (data wpływu 12 grudnia 2014 r.), będącym uzupełnieniem wniosku, Zainteresowany wskazał, że celem zakupu lokalu było przeznaczenie go pod wynajem. Lokal do czerwca użytkował poprzedni właściciel. Została sporządzona umowa użyczenia. Żadnych dochodów w tym okresie z tego tytułu Wnioskodawca nie uzyskiwał. Za wszelkie koszty utrzymania lokalu (np. czynsz, media) faktury i rachunki były wystawiane na poprzedniego właściciela i on pokrywał koszty. Firma, która użytkowała lokal wyprowadziła się w momencie najmu innej firmie. Lokal użytkowy nie jest środkiem trwałym w prowadzeniu działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Zainteresowany może rozliczać podatek od towarów i usług od całości przychodów z tytułu najmu nieruchomości będącej współwłasnością małżeńską?
2.  Czy Wnioskodawca może złożyć korektę deklaracji VAT-7K za I kwartał 2013 r. i kolejne kwartały i odliczyć całość podatku naliczonego przy zakupie przedmiotowej nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Jest on czynnym podatnikiem VAT z tytułu prowadzonego gospodarstwa rolnego, zatem ma obowiązek rozliczać VAT również od najmu nieruchomości.

Każdy z małżonków może dokonywać czynności prawnych, w tym również czynności określonych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, samodzielnie i na własny rachunek. W przypadku wynajmowania nieruchomości będącej współwłasnością małżeńską przyjmuje się, że podatnikiem jest ten z małżonków, który dokonał czynności prawnej, czyli który podpisał umowę najmu.

Takie stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 9 września 2011 r. nr IPPP3/443-839/11-2/SM:

„(\`(...)\`) Jeżeli przedmiotem najmu jest rzecz stanowiąca majątek wspólny małżonków, to podatnikiem podatku od towarów i usług, w okolicznościach wskazanych w art. 15 ustawy, będzie ten małżonek, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu, czyli ten, który dokonuje wynajmu we własnym imieniu (jest stroną czynności prawnej). Natomiast jeżeli małżonkowie dokonali czynności wspólnie, to każdy z nich z osobna jest podatnikiem podatku od towarów i usług (…)”.

Po spisaniu aneksu do umowy najmu stroną czynności prawnej jest Zainteresowany, zatem VAT od całości czynszu z tytułu najmu nieruchomości rozlicza Wnioskodawca.

Ad 2.

Może on dokonać odliczenia całego podatku naliczonego związanego z zakupem nieruchomości, która jest wynajmowana na cele użytkowe i najem ten stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego, stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a ustawy, stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione poniższe warunki:

*   odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług,
*   towary lub usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W przypadku Wnioskodawcy obydwa warunki są spełnione:

*   w momencie dokonywania zakupu przedmiotowej nieruchomości był on zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
*   nieruchomość jest wynajmowana na cele użytkowe, zatem czynność niniejsza podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%.

Ze względu na to, że możliwe jest opodatkowanie podatkiem VAT całości usługi najmu nieruchomości przez jednego z małżonków, trzeba uznać, że również zakupy związane ze świadczeniem tej usługi dają prawo do odliczenia całości podatku naliczonego przez tego małżonka. Jest to zgodne z zasadą neutralności podatku VAT.

Podobne stanowisko zajął:

*   Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 21 kwietnia 2005 r. w sprawie C 25/03,
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji nr ITPP1/443-362/10/AT,
*   Naczelnik Urzędu Skarbowego w Tomaszowie Mazowieckim w postanowieniu z dnia 10 marca 2006 r. sygn. USIII/2-443/116/I/2006,
*   Naczelnik Urzędu Skarbowego w Gorlicach w postanowieniu z dnia 25 listopada 2005 r. sygn. PP.406/61/2005.

Analizując orzeczenia sądów i decyzje organów podatkowych, zdaniem Zainteresowanego, nie ma przeszkód do odliczenia podatku, o ile kupowana przez obu małżonków nieruchomość ma służyć działalności opodatkowanej VAT przez jednego z małżonków.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca wraz z żoną jest właścicielem gospodarstwa rolnego na zasadzie ustawowej wspólności majątkowej i z tego tytułu jest czynnym podatnikiem podatku VAT od kwietnia 2008 r. rozliczającym się z tego podatku za okresy kwartalne, składając deklaracje VAT-7K.

W dniu 23 stycznia 2013 r. Zainteresowany zakupił wraz z żoną na współwłasność, za fundusze pochodzące z majątku wspólnego, lokal niemieszkalny. Zakup przedmiotowej nieruchomości został dokonany od firmy na podstawie faktury VAT z dnia 23 stycznia 2013 r. Akt notarialny oraz faktura dokumentująca to nabycie wystawione zostały na oboje małżonków. Zakupioną nieruchomość Wnioskodawca przeznaczył na wynajem (dopiero od 1 lipca 2014 r., ponieważ miał problem ze znalezieniem najemcy). W dniu 15 kwietnia 2014 r. została zawarta umowa najmu lokalu pomiędzy Zainteresowanym i jego żoną, a spółką cywilną. Umowa została zawarta na czas określony, tj. od dnia 1 lipca 2014 r. do dnia 30 czerwca 2019 r. z możliwością przedłużenia na kolejne okresy. Wnioskodawca postanowił, że osobą zobowiązaną do rozliczania VAT z tytułu najmu będzie on, zatem sporządzony został aneks do umowy najmu z mocą obowiązującą od dnia 1 lipca 2014 r. Na podstawie tego aneksu strony umowy najmu z dnia 5 kwietnia 2014 r. oświadczają, że od dnia 1 lipca 2014 r. wynajmującym będzie Zainteresowany, prowadzący własną działalność gospodarczą i przejmuje on ogół praw i obowiązków żony wynikających z umowy najmu z dnia 5 kwietnia 2014 r., na co strony wyrażają zgodę.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca jest zainteresowany m.in. tym czy może on rozliczać podatek od towarów i usług od całości przychodów z tytułu najmu nieruchomości będącej współwłasnością małżeńską.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z zapisem art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Stosownie do treści powyższego przepisu, oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę.

Tak więc najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Wskazać zatem należy, że Zainteresowany wykonując cywilną umowę najmu, świadczy na rzecz najemcy usługi, w rozumieniu przepisów ustawy. W wykonaniu umowy najmu dokonuje bowiem na jego rzecz świadczeń niebędących dostawą towarów. Majątek pozostanie jego własnością i wynajmowany jest/będzie za odpłatnością (czynsz), co stanowi/stanowić będzie przedmiot opodatkowania w rozumieniu przepisów ustawy.

W konsekwencji najem nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że świadczenie usług najmu wypełnia, określoną w art. 15 ust. 2 ustawy, definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywane w sposób ciągły do celów zarobkowych (zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe).

W tym miejscu wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Należy zauważyć, że żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.

W myśl art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2012 r., poz. 788, z późn. zm.), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

Zgodnie z brzmieniem art. 36 § 1 oraz § 2 cyt. ustawy, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Natomiast na podstawie art. 37 § 1 pkt 1 powołanego Kodeksu, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Na mocy art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

W konsekwencji ww. przepisów, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu.

Wobec powyższego podmiot świadczący usługę najmu będzie podatnikiem podatku od towarów i usług wówczas, gdy najem ten będzie wykonywał we własnym imieniu i na własny rachunek. Jeżeli przedmiotem najmu jest rzecz stanowiąca majątek wspólny małżonków, to podatnikiem podatku od towarów i usług, w okolicznościach wskazanych w art. 15 ustawy, będzie ten małżonek, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu, czyli ten, który dokonuje wynajmu we własnym imieniu (jest stroną czynności prawnej). Natomiast jeżeli małżonkowie dokonali czynności wspólnie, to każdy z nich z osobna jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy na podstawie zawartego aneksu do umowy najmu lokalu to on będzie zobowiązany do rozliczania podatku VAT z tego tytułu i przejmie on ogół praw i obowiązków żony wynikających z zawartej umowy najmu.

Zatem – na podstawie powyższej informacji – stwierdzić należy, że po podpisaniu aneksu do umowy najmu lokalu to Zainteresowany jest stroną czynności prawnej.

Mając na uwadze powyższe oraz powołane przepisy należy zauważyć, że jak wyżej wskazano, podatnikiem podatku VAT z tytułu usługi najmu jest ten podmiot, który dokonał czynności najmu podlegającej opodatkowaniu we własnym imieniu i na własny rachunek. Zatem, skoro Wnioskodawca zawarł umowę najmu nieruchomości (na podstawie aneksu do umowy najmu) będącej we wspólności majątkowej, to na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług Zainteresowany w zakresie usługi najmu nieruchomości wypełnia definicję prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy i jest podatnikiem podatku VAT, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że to Wnioskodawca z tytułu zawartej umowy najmu oraz podpisanego aneksu jest/będzie podatnikiem podatku VAT oraz zobowiązany jest/będzie do rozliczania podatku od towarów i usług z tego tytułu.

Reasumując, odpowiadając na pierwsze sformułowane we wniosku pytanie należy stwierdzić, że Zainteresowany może rozliczać podatek od towarów i usług od całości przychodów z tytułu najmu nieruchomości będącej współwłasnością małżeńską.

Jednocześnie Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące złożenia korekty deklaracji VAT-7K za I kwartał 2013 r. i odliczenia całości podatku naliczonego przy zakupie przedmiotowej nieruchomości.

Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu zakupu lokalu niemieszkalnego wskazać należy, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.) kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

– z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są przez podatnika podatku od towarów i usług w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego podatnik może zrealizować w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.) jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Na mocy art. 86 ust. 13 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.) jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Natomiast od 1 stycznia 2014 r. – w związku ze zmianami wprowadzonymi ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 35 z późn. zm.) – ww. przepisy art. 86 ust. 10, 11 i 13 ustawy otrzymały następujące brzmienie:

*   Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10 ustawy).
*   Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny (art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy).
*   Przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi (art. 86 ust. 10c ustawy).
*   Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d, 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).
*   Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a (art. 86 ust. 13 ustawy).

Należy przy tym zauważyć, że w myśl art. 11 ust. 1 powołanej wyżej ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r., do rozliczeń za okresy rozliczeniowe, które upływają w dniu 31 grudnia 2013 r., stosuje się przepisy art. 86 ustawy zmienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2014 r.

Ponadto w myśl art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W tym miejscu podkreślić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Dodatkowo zauważyć należy, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, na podstawie art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20 – art. 88 ust. 4 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.

W oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług, a ponadto towary i usługi z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Powyższa zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych.

Zatem aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Ponadto, w myśl art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

W art. 81b § 1 ww. ustawy wskazano, że uprawnienie do skorygowania deklaracji:

1.  ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą;
2.  przysługuje nadal po zakończeniu:
    1.  kontroli podatkowej,
    2.  postępowania podatkowego – w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego.

W świetle § 2 cyt. wyżej artykułu, korekta złożona w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, nie wywołuje skutków prawnych.

Korekta deklaracji (zeznań) ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy jej sporządzeniu. Może on dotyczyć określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości nadpłaty lub zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym, poprawnym już wypełnieniu deklaracji z dołączonym pisemnym uzasadnieniem wyjaśniającym przyczynę korekty.

W rezultacie, w przypadku, gdy nie skorzystano z prawa do odliczenia w miesiącach, w których prawo to wystąpiło lub w następnych okresach rozliczeniowych, a faktury VAT dokumentowały nabycie towarów lub usług przez podatnika VAT czynnego i służyły do wykonywania czynności opodatkowanych, Wnioskodawca będzie mógł to uczynić poprzez złożenie korekt deklaracji podatkowych na zasadach określonych w art. 86 ust. 13 ustawy.

Z powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że warunkiem przyznania podatnikowi pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabytych towarów i usług jest to aby towar lub usługa były wykorzystywane – przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT – wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347.1 z późn. zm.). Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Z uwagi na konstrukcję podatku od towarów i usług (opartą na zasadzie potrącalności w danej fazie obrotu), podatek ten jest z punktu widzenia jego podatników neutralny, gdyż pełnią oni jedynie rolę płatników, przerzucając jego ekonomiczny ciężar na kolejnych nabywców, czyli finalnie na konsumentów. Możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związana jest jednak z wykonaniem przez podatnika takich czynności, które podlegają ustawie o podatku od towarów i usług, natomiast jeśli dana czynność ustawie tej nie podlega, to nie powstaje ani obowiązek w zakresie podatku należnego, ani uprawnienie w zakresie podatku naliczonego.

Jak dowiedziono wyżej szczególnego rodzaju podmiot jakim jest małżeństwo – na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług – nie ma przymiotu podatnika. Jednakże w sytuacji, gdy jedno z małżonków w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą jest czynnym podatnikiem VAT, pozbawienie go prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego z faktury wystawionej na oboje małżonków w sytuacji, gdy nabycie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, naruszałoby zasadę neutralności – fundamentalną zasadę obowiązującą w podatku od towarów i usług.

Jak zostało wcześniej rozstrzygnięte z tytułu zawartej umowy najmu lokalu niemieszkalnego podatnikiem podatku VAT jest Wnioskodawca i to on będzie zobowiązany rozliczać ten podatek od całości przychodów z tej umowy wynikających.

Zainteresowany wskazał w opisie sprawy, że celem zakupu lokalu było przeznaczenie go pod wynajem. Jednakże lokal do czerwca użytkował poprzedni właściciel na podstawie sporządzonej umowy użyczenia. Z tytułu zawartej umowy użyczenia Wnioskodawca nie uzyskiwał żadnych dochodów z tego tytułu w tym okresie. Za wszelkie koszty utrzymania lokalu (np. czynsz, media) faktury i rachunki były wystawiane na poprzedniego właściciela i on pokrywał koszty. Firma, która użytkowała lokal wyprowadziła się w momencie najmu innej firmie.

Zatem, w niniejszej sprawie lokal, o którym mowa we wniosku, był przez Zainteresowanego przez pewien okres nieodpłatnie użyczony na podstawie zawartej umowy do korzystania przez poprzedniego właściciela.

Biorąc powyższe pod uwagę, w celu wyjaśnienia czy Zainteresowanemu przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego należy wyjaśnić, czy czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 710 Kodeksu cywilnego, przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Natomiast z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów – w art. 7 ust. 2 ustawy oraz – w przypadku świadczenia usług – w art. 8 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z treścią art. 8 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r., za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

*   w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa – użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia – w całości lub w części – podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych (warunki te muszą być spełnione łącznie),
*   w przypadku świadczenia usług – świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Nie ma zatem podstaw do opodatkowania usług świadczonych wprawdzie nieodpłatnie, lecz w związku z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem.

Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak stanowi cyt. wyżej art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika – należy traktować jako odpłatne świadczenie usług.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca dokonał (przez określony czas) bezpłatnego użyczenia lokalu niemieszkalnego na podstawie zawartej umowy użyczenia. Czynność ta dla Zainteresowanego była nieodpłatna bowiem – jak oświadczył Wnioskodawca – w tym okresie nie uzyskiwał on żadnych dochodów z tego tytułu. Wszelkie koszty związane z utrzymaniem przedmiotowego lokalu (np. czynsz, media) ponosił poprzedni właściciel, na niego były też wystawiane faktury i rachunki z tego tytułu.

Odnosząc się do opisu sprawy, stwierdzić należy, że opodatkowaniu, zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością, a więc nie mają wpływu na przyszłe obroty przedsiębiorstwa, jego zysk, wizerunek, odbiór przez kontrahentów.

Zatem przez świadczenie usług niezwiązanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy rozumieć takie świadczenie usług, które odbywa się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności. Natomiast przez usługi związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, należy rozumieć te usługi, które są wykonywane nieodpłatnie w związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej podmiotu, potrzebami związanymi z funkcjonowaniem prowadzonego przedsiębiorstwa. W tym więc aspekcie winny być rozpatrywane działania podejmowane przez podmiot. A zatem, jeśli podjęte przez podmiot działania mają na celu przyniesienie korzyści prowadzonej działalności gospodarczej, tym samym są związane z jej prowadzeniem, a więc, jak to określa art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Ze złożonego wniosku wynika, że w analizowanej sprawie poprzedni właściciel lokalu na podstawie zawartej umowy użyczenia korzystał z niego w sposób nieodpłatny. Tym niemniej w zamian Zainteresowany nie otrzymywał od niego jakiegokolwiek świadczenia. Użytkowanie tego lokalu było zatem bez uzyskiwania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego.

Z uwagi na powyższe, nie można w przedmiotowej sprawie uznać, że nieodpłatne udostępnienie lokalu miało wpływ na przyszłe obroty Wnioskodawcy jako osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, jego wizerunek, generowane zyski czy odbiór przez kontrahentów. Ponadto, to poprzedni właściciel czerpał korzyści z tytułu korzystania z lokalu. Trudno w takim przypadku uznać, że czynność ta była dokonywana na cele związane z działalnością gospodarczą Zainteresowanego.

Tym samym, nieodpłatne udostępnienie lokalu użytkowego poprzedniemu właścicielowi na podstawie zawartej umowy użyczenia nie nastąpiło w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Tym samym, z uwagi na powyższe ww. czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatne świadczenie usług w myśl art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednocześnie Zainteresowany poinformował, że na moment nabycia przedmiotowej nieruchomości (styczeń 2013 r.) był on zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT (jest nim od kwietnia 2008 r.) oraz nieruchomość jest wynajmowana na cele użytkowe (jest to lokal niemieszkalny) i w związku z tym czynność ta podlega opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT.

Jak już wyżej wskazano prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wówczas gdy są spełnione podstawowe przesłanki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że w niniejszej sytuacji Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu zakupu nieruchomości, o której mowa we wniosku – poprzez złożenie korekty deklaracji VAT-7K za I kwartał 2013 r. – ponieważ są spełnione warunki pozwalające na odliczenie, tj. nieruchomość ta jest wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT i na moment jej nabycia Zainteresowany był zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz z tytułu najmu jest on podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy.

Przy czym – co należy podkreślić – prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko wówczas, gdy ww. nieruchomość od początku służyła do czynności opodatkowanych wykonywanych przez Wnioskodawcę, tzn. pod warunkiem, że również w zawartej umowie użyczenia był on stroną w stosunku do tej czynności prawnej.

Reasumując – odpowiadając na drugie zadane we wniosku pytanie – Wnioskodawca może złożyć korektę deklaracji VAT-7K za I kwartał 2013 r. i ewentualnie za kolejne kwartały (o ile odliczenie z faktury za nabycie lokalu wpłynie na rozliczenie z tych deklaracji) i odliczyć całość podatku naliczonego przy zakupie przedmiotowej nieruchomości – o ile nieruchomość z założenia miała służyć i faktycznie służyła wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych w ramach działalności prowadzonej przez Zainteresowanego.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.