Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-863/16-4/RK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-10-06
Teza: w zakresie możliwości wyboru sposobu opodatkowania przychodów z najmu ryczałtem ewidencjonowanym w wysokości 8,5%
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działalność-likwidacja działalności; najem; opodatkowanie-forma opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późń. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r, poz 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 28 lipca 2016 r.( data wpływu 29 lipca 2016 r.) oraz piśmie uzupełniającym z dnia 28 września 2016 r. (data wpływu 29 września 2016 r.) na wezwanie organu z dnia 21 września 2016 r. nr IPPB1/4511-863/16-2/RK o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie możliwości wyboru sposobu opodatkowania przychodów z najmu ryczałtem ewidencjonowanym w wysokości 8,5% – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości wyboru sposobu opodatkowania przychodów z najmu ryczałtem ewidencjonowanym w wysokości 8,5%.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest osobą prowadzącą działalność gospodarczą od roku 2006. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej wybudowała i przyjęła do użytkowania w roku 2009 jako środek trwały budynek. Od nakładów związanych z budową został odliczony podatek VAT naliczony. Od momentu przyjęcia budynku do ewidencji środków trwałych i rozpoczęcia jego użytkowania podlega on amortyzacji zgodnie z przepisami PDOF. Budynek w ramach prowadzonej działalności jest przedmiotem najmu dla innego podmiotu gospodarczego.

W przyszłości Wnioskodawczyni ma zamiar zlikwidować działalność gospodarczą i dokonywać wynajmu budynku (wybudowanego w ramach tej działalności) jako osoba prywatna kontynuując opodatkowanie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Najem byłby wykonywany dla tego samego podmiotu gospodarczego, dla którego był wykonywany w prowadzonej działalności na podstawie nowo podpisanej umowy ze wskazaniem mojej osoby jako wynajmującego nie prowadzącego indywidualnej działalności gospodarczej.

W piśmie uzupełniającym z dnia 28 września 2016 r. (data wpływu 29 września 2016 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie organu z dnia 21 września 2016 r. nr IPPB1/4511-863/16-2/RK Wnioskodawczyni wskazała, że planowany przez Nią najem nieruchomości po ewentualnej likwidacji działalności i wycofaniu budynku ze środków trwałych dokonywany byłby w sposób ciągły i zorganizowany. Budynek nie będzie przez Wnioskodawczynię użytkowany dla własnych celów prywatnych, zamierza przeznaczyć go na wynajem długoterminowy z zamiarem powtarzalności działań. W przypadku zajścia w/w zdarzenia, czyli likwidacji działalności nie musiałaby szukać nowego najemcy i korzystać tym samym z pomocy pośredników w wynajmie nieruchomości, ponieważ budynek byłby wynajmowany dotychczasowemu najemcy. Wynajem byłby prowadzony w sposób zorganizowany.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku z wynajmem prywatnym budynku użytkowanego wcześniej jako środek trwały w prowadzonej działalności będę miała prawo dokonać wyboru opodatkowania w/w czynności podatkiem zryczałtowanym ?
2.  Czy w związku z zakończeniem działalności będę musiała wykazać budynek w spisie z natury o którym mowa w art. 14 ust.5 ustawy o VAT i odprowadzić podatek należny ?

Zdaniem Wnioskodawcy

Po likwidacji działalności gospodarczej Wnioskodawczyni będzie miała prawo dokonać wyboru opodatkowania najmu budynku podatkiem zryczałtowanym, z przepisów ustawy o podatku zryczałtowanym wynika, że osoby fizyczne osiągające przychody m.in. z umów najmu, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych według stawki 8,5%. Przepisy nie zawierają zastrzeżenia, że przedmiotem najmu prywatnego opodatkowanego podatkiem zryczałtowanym nie mogą by rzeczy ruchome i nieruchomości stanowiące majątek zlikwidowanej firmy.

Wnioskodawczyni uważa, że nie będzie zobligowana wykazać wartości budynku w spisie z natury, o którym mowa w art. 14 ust 5 ustawy o VAT, ponieważ spis ten należy sporządzić, zgodnie art. 14 ust. pkt 2 w momencie zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

Wybudowany w ramach działalności budynek, po zakończeniu działalności będzie nadal przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w ramach prowadzonego najmu prywatnego.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedz na pytanie nr 1. W zakresie pytania nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,

*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy. Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzeczy w najem, jednak każdy przypadek należy rozpatrywać indywidualnie, z uwzględnieniem istotnych okoliczności danej sprawy w kontekście spełnienia przesłanek wskazanych w art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy. Okoliczność, że w jednej sprawie organy podatkowe zakwalifikowały przychody z najmu do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie oznacza, że w podobnej sprawie, przychody z najmu również będą stanowić przychody z tzw. najmu prywatnego, zwłaszcza w przypadku gdy de facto zostaną wypełnione znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Decydujące znaczenie ma to, czy w okolicznościach faktycznych danej sprawy zostały spełnione przesłanki z art. 5a pkt 6 ww. ustawy a nie tylko przekonaniem podatnika o właściwej jego zdaniem kwalifikacji osiąganych przez niego przychodów, do określonego źródła przychodów. Podstawowe znaczenia ma sposób wykonywania najmu – a więc profesjonalny, zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter dokonywanych czynności oraz prowadzenie najmu na własny rachunek i ryzyko.

Innymi słowy nie w każdym przypadku podatnik może sam zaliczyć wynajmowane nieruchomości do majątku prywatnego lub związanego z działalnością gospodarczą. Jeżeli bowiem rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to w takim przypadku wynajem nieruchomości spełnia przesłanki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności, a nie według wyboru podatnika jako tzw. najem prywatny, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 powoływanej ustawy.

Tak więc, działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1.  jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,
2.  wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter. Przy czym o ciągłości nie przesądza wynajmowanie danej nieruchomości przez kilka lat, lecz powtarzalność podejmowanych działań,
3.  prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Zauważyć przy tym należy, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia uznania danego działania za pozarolniczą działalność gospodarczą od faktu zarejestrowania tej działalności. Dla uzyskiwania przychodów z tego źródła nie jest konieczne, aby podatnik miał status przedsiębiorcy, nie jest konieczna rejestracja tej działalności w sposób przewidziany w przepisach odrębnych, dotyczących wymogów formalnych, jakie powinna spełniać osoba prowadząca działalność gospodarczą. Nie ma także znaczenia subiektywne przekonanie podatnika, iż przychody z jego aktywności są przypisane do innego źródła przychodu.

Prowadzenie działalności gospodarczej ( i osiąganie przychodów z tej działalności) to pewien stan obiektywny, na który składa się zorganizowanie prawne i organizacyjne (faktyczne zorganizowanie) tej działalności. Dla oceny czy aktywność podatnika spełnia cechy „zorganizowania” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy istotne jest wykazanie, że występuje tutaj element faktycznego zorganizowania działalności. W efekcie uznać należy, że o zaliczeniu określonych form aktywności podatnika do pozarolniczej działalności gospodarczej zadecyduje nie tyle dopełnienie przez niego wymogów formalnych, związanych z podjęciem i prowadzeniem działalności gospodarczej, ile okoliczności faktycznie świadczące o tym, że jego działania miały charakter zorganizowany i ciągły oraz, że były prowadzone w celu zarobkowym we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonej działalności, jak i w fazie realizacyjnej.

Z kolei przez „ciągłość” działań należy rozumieć stałość (trwałość) ich wykonywania, powtarzalność, regularność i stabilność. Należy zauważyć, że najem zarówno stanowiący działalność gospodarczą, jak i dokonywany w ramach zarządu majątkiem prywatnym, ze swej istoty cechuje się stałością w określonym czasie.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Wyżej wymieniony przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu jakim m.in. najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą. Jedynie w przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią cytowanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynajmowanie nieruchomości traktowane jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza.

Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych - o czym stanowi art. 2 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930, z późn. zm.). Stawka ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z najmu poza działalnością gospodarczą - w myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ww. ustawy - wynosi 8,5%.

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e) ww. ustawy, opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników osiągających w całości lub w części przychody z tytułu świadczenia usług wymienionych w załączniku Nr 2 do ustawy.

Z kolei z treści art. 9a ust. 6 tejże ustawy wynika, że dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ww. ustawy, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza), są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wywieść należy, że Wnioskodawczyni prowadzi obecnie działalność gospodarczą, do prowadzenia której wykorzystuje nieruchomość, wybudowaną i przyjętą do użytkowania w 2009 r. jako środek trwały podlegający amortyzacji zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Budynek w ramach prowadzonej działalności jest przedmiotem najmu dla innego podmiotu gospodarczego. Wnioskodawczyni w przyszłości zamierza zlikwidować działalność gospodarczą i dokonywać najmu budynku (wybudowanego w ramach prowadzonej działalności) dla tego samego podmiotu gospodarczego, dla którego najem był wykonywany w prowadzonej działalności gospodarczej. Osiągane z tego tytułu przychody Wnioskodawczyni zamierza opodatkować w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Wnioskodawczyni wskazuje, iż przedmiotowy najem ww. nieruchomości po ewentualnej likwidacji działalności i wycofaniu budynku ze środków trwałych będzie prowadzony w sposób ciągły i zorganizowany z przeznaczeniem na okresy długoterminowe z zamiarem powtarzalności tych działań.

Biorąc pod uwagę treść wniosku oraz pisma uzupełniającego należy stwierdzić, że najem przedmiotowej nieruchomości spełnia przesłanki uznania go za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bez względu na to czy przedmiotowa nieruchomość będzie stanowiła środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej, czy też będzie przedmiotem najmu poza tą działalnością gospodarczą.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa podatkowego oraz zaprezentowany opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że przychody uzyskiwane z tytułu najmu przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawczyni powinna zaliczyć do źródła przychodów – pozarolnicza działalność gospodarcza i opodatkować w sposób przewidziany dla tego źródła przychodów. Tym samym przychody z najmu nieruchomości, nie mogą stanowić źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlegać opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 8,5%.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.