Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-1103/15-3/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-01-21
Teza: Uznanie Wnioskodawcy w odniesieniu do oddziałów za jednego podatnika podatku VAT.
Słowa kluczowe: deklaracje; jednostka-jednostka budżetowa; oddział; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 9 października 2015 r. (data wpływu do BKIP w Płocku 28 października 2015 r.) uzupełniony pismem z dnia 5 listopada 2015 r. (data wpływu 9 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy w odniesieniu do oddziałów za jednego podatnika podatku VAT – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 października 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 5 listopada 2015 r. (data wpływu 9 listopada 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest centralnym organem administracji rządowej. Jako jednostka budżetowa jest dysponentem środków budżetowych III stopnia. Zgodnie z ustawą w skład Wnioskodawcy wchodzi 16 Oddziałów, które jako jednostki organizacyjne Wnioskodawcy nie posiadają podmiotowości prawnej, nie są samo-bilansujące i nie prowadzą samodzielnej gospodarki finansowej. Wszystkie wydatki pokrywają w ramach wewnętrznie ustalonych u Wnioskodawcy limitów, natomiast wszystkie zgromadzone dochody odprowadzają na rachunek dochodów budżetowych. Oddziały nie składają samodzielnie sprawozdań. Jedno sprawozdanie finansowe sporządza Dyrekcja jako dysponent III stopnia. Oddziały działają na podstawie udzielonych przez Dyrektora Wnioskodawcy pełnomocnictw w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy. Oddziały jak i Centrala Wnioskodawcy w chwili obecnej funkcjonują jako samodzielni podatnicy podatku od towarów i usług. Posiadają osobne numery NIP i składają samodzielnie deklaracje na podatek od towarów i usług VAT-7.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 r. oraz w związku z postanowieniem NSA sygn. akt. I FSK - 1725/14 z dnia 17 marca 2015 r. w sprawie gminnych jednostek budżetowych jako podatników VAT Wnioskodawca jest jednym podatnikiem podatku od towarów i usług i w związku z tym zobowiązana jest składać jedną dla całej jednostki deklarację na podatek od towarów i usług?

W ocenie Wnioskodawcy, jest On jednym podatnikiem podatku od towarów i usług i powinien składać jedną deklarację dla całej jednostki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ww. ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest centralnym organem administracji rządowej. Jako jednostka budżetowa jest dysponentem środków budżetowych III stopnia. Zgodnie z ustawą w skład Wnioskodawcy wchodzi 16 Oddziałów, które jako jednostki organizacyjne Wnioskodawcy nie posiadają podmiotowości prawnej, nie są samo-bilansujące i nie prowadzą samodzielnej gospodarki finansowej. Wszystkie wydatki pokrywają w ramach wewnętrznie ustalonych u Wnioskodawcy limitów, natomiast wszystkie zgromadzone dochody odprowadzają na rachunek dochodów budżetowych. Oddziały nie składają samodzielnie sprawozdań. Jedno sprawozdanie finansowe sporządza Dyrekcja jako dysponent III stopnia. Wnioskodawca wskazał, że oddziały działają na podstawie udzielonych przez Dyrektora Wnioskodawcy pełnomocnictw w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy . Oddziały jak i Centrala Wnioskodawcy w chwili obecnej funkcjonują jako samodzielni podatnicy podatku od towarów i usług. Posiadają osobne numery NIP i składają samodzielnie deklaracje na podatek od towarów i usług VAT-7.

Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy w świetle wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 oraz w związku z postanowieniem NSA sygn. akt. I FSK 1725/14 z dnia 17 marca 2015 r. w sprawie gminnych jednostek budżetowych jako podatników VAT Wnioskodawca jest jednym podatnikiem podatku od towarów i usług i w związku z tym zobowiązana jest składać jedną dla całej jednostki deklarację na podatek od towarów i usług.

Z treści powołanych przepisów art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że jednostka organizacyjna wykonująca we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określone w art. 15 ust. 2 ustawy, może działać w charakterze podatnika.

Należy wskazać, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegające opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności. Podkreślić przy tym należy, że działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny – niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest, oprócz osobie fizycznej czy prawnej, również wyodrębnionej jednostce organizacyjnej samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Należy ponadto zwrócić uwagę na treść przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.). Mianowicie zgodnie z art. 9 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie w dowolnym miejscu działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Określenie samodzielności w tym znaczeniu ma charakter obiektywny, co oznacza, że ustalenia czy dana jednostka działa „samodzielnie” należy dokonać na podstawie obiektywnych kryteriów, a nie w sposób o charakterze uznaniowym przez jednostkę nadrzędną dla danego podmiotu. Ponadto należy wskazać, że ustaleń tych należy dokonywać na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisów wspólnotowych w oderwaniu od skutków konwencjonalnych na gruncie prawa cywilnego i przepisów samorządowych.

Jednym z kryteriów jest przede wszystkim ustalenie, czy dana jednostka ponosi ryzyko gospodarcze, czy też to ryzyko ponosi jednostka nadrzędna (por. pkt 35 wyroku TSUE w sprawie C-210/04). Kolejnym kryterium, według TSUE, decydującym o ustaleniu samodzielności, jest odpowiedzialność za szkody poniesione wobec osób trzecich (por. wyrok w sprawie C-202/90 pkt 15).

Na powyższe kryteria zwrócił również uwagę TSUE w wyroku z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14. W orzeczeniu tym Trybunał wskazał, że w celu ustalenia, czy jednostka prowadzi działalność samodzielnie, należy zbadać, jak wynika z orzecznictwa Trybunału, czy w ramach prowadzenia tej działalności jest ona podporządkowana gminie, do której należy. Aby ocenić istnienie podporządkowania, należy zbadać, czy dana osoba wykonuje działalność we własnym imieniu, na własny rachunek i własną odpowiedzialność oraz czy ponosi ona związane z prowadzeniem działalności ryzyko gospodarcze.

W rezultacie TSUE orzekł że: „Art. 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że podmioty prawa publicznego, takie jak gminne jednostki budżetowe będące przedmiotem postępowania głównego, nie mogą być uznane za podatników VAT, ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności przewidzianego w tym przepisie.”.

Jednocześnie należy wskazać, że postanowieniem NSA z dnia 17 marca 2015 r., sygn. I FSK 1725/14 przedstawiło do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego następujące zagadnienie prawne: „Czy w świetle art. 15 ust. 1, art. 86 ust. 1 oraz art. 86 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (DZ.U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm.) gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych związanych z realizacją inwestycji, które zostały następnie przekazane do gminnego zakładu budżetowego i są przez niego wykorzystywane do sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług?”. W wyniku powyższego zapytania NSA w składzie siedmiu sędziów podjął w dniu 26 października 2015 r. uchwałę, sygn. akt I FPS 4/15. W uchwale tej NSA rozstrzygnął, powołując się na wyrok TSUE C-276/14, kwestię czy zakład budżetowy może zostać uznany za odrębnego od jednostki samorządowej, która go utworzyła, podatnika VAT. NSA wskazał, że dokonując oceny, czy samorządowy zakład budżetowy jest podmiotem samodzielnym należy zbadać to, czy samorządowy zakład budżetowy przy realizacji jego zadań jest podporządkowany gminie, szczególności należy zbadać, czy samorządowy zakład budżetowy wykonuje działalność we własnym imieniu, na własny rachunek i własną odpowiedzialność oraz czy ponosi o związane z prowadzeniem działalności ryzyko gospodarcze. W rezultacie dokonanej analizy NSA stwierdził, że: „w świetle kryteriów samodzielności podatnika wskazanych w wyroku TSUE z 29 września 2015 r., w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław – nie można uznać, że samorządowy zakład budżetowy wykonuje działalność gospodarczą we własnym imieniu, na własny rachunek i własną odpowiedzialność oraz, że ponosi on związane z prowadzeniem działalności ryzyko gospodarcze”.

Przenosząc powołane przepisy prawa, jak również wnioski płynące z orzeczenia C-276/14 oraz orzeczenia I FPS 4/15 na grunt niniejszej sprawy, odpowiadając na zadane przez Wnioskodawcę pytanie, należy ocenić czy Oddziały są podmiotami samodzielnie prowadzącymi działalność gospodarczą, tzn. czy Oddziały przy realizacji zadań są podporządkowane Wnioskodawcy, czy wykonują działalność we własnym imieniu, na własny rachunek i własną odpowiedzialność oraz czy w związku z prowadzoną działalnością ponoszą ryzyko gospodarcze.

Należy wskazać, że Wnioskodawca działa zgodnie z ustawą. Na podstawie ustawy, Dyrektor realizuje swoje zadania przy pomocy Wnioskodawcy. Wnioskodawca wykonuje również zadania zarządu dróg krajowych. W skład Wnioskodawcy wchodzą, oddziały w województwach. Obszar działania oddziału pokrywa się, z zastrzeżeniem ust. 3a, z obszarem województwa. Na mocy ustawy Minister, w drodze zarządzenia, nadaje Wnioskodawcy statut, określający jej wewnętrzną organizację.

Wnioskodawca otrzymuje środki, ustalane corocznie w ustawie budżetowej, na związane z budową autostrad prace studialne i dokumentacyjne, przejęcie nieruchomości i gospodarowanie nimi, odszkodowania, należności z tytułu ochrony gruntów leśnych, prace scaleniowe i wymienne, przeprowadzanie ratowniczych badań archeologicznych i badań ekologicznych oraz opracowywanie ich wyników.

Ponadto, na podstawie ustawy wydany został statut Wnioskodawcy. Zgodnie ze statutem Dyrektor kieruje Wnioskodawcą przy pomocy zastępców Dyrektora, dyrektora generalnego urzędu oraz dyrektorów oddziałów i komórek organizacyjnych. W skład Wnioskodawcy wchodzą komórki organizacyjne oraz oddziały terenowe. Organizację oddziałów określa regulamin nadany przez Dyrektora na wniosek dyrektora generalnego urzędu. Spory kompetencyjne pomiędzy oddziałami oraz pomiędzy oddziałami a komórkami organizacyjnymi Wnioskodawcy rozstrzyga Dyrektor. Ponadto jak wskazał Wnioskodawca, Oddziały nie posiadają podmiotowości prawnej, nie są samobilansujące i nie prowadzą samodzielnej gospodarki finansowej. Wszystkie wydatki pokrywają w ramach wewnętrznie ustalonych u Wnioskodawcy limitów, natomiast wszystkie zgromadzone dochody odprowadzają na rachunek dochodów budżetowych.

Zatem należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie jest podmiotem samodzielnie prowadzącym działalność gospodarczą. Oddziały nie mają samodzielności prawnej, działają w imieniu jednostki, która je utworzyła, jako jej wyodrębnione jednostki organizacyjne, które realizują zadania powierzone Wnioskodawcy. Ponadto Oddziały, nie ponoszą ryzyka gospodarczego związanego z ich działalnością, ponieważ nie dysponują własnym majątkiem, nie osiągają własnych dochodów i nie ponoszą kosztów dotyczących takiej działalności, gdyż uzyskiwane dochody są wpłacane na rachunek dochodów budżetowych, a wydatki pokrywane są ramach wewnętrznie ustalonych u Wnioskodawcy limitów. Tym samym Oddziały przy realizacji zadań są podporządkowane Wnioskodawcy, nie wykonują działalności we własnym imieniu, na własny rachunek i własną odpowiedzialność oraz w związku z prowadzoną działalnością nie ponoszą ryzyka gospodarczego.

Podsumowując, utworzone przez Wnioskodawcę Oddziały nie mogą być uznane za podatników VAT, ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności przewidzianego w przepisie art. 15 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Tym samym Wnioskodawca jako podatnik podatku VAT powinien składać jedną deklarację podatkową uwzględniającą również działalność Oddziałów.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.