Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-1.4011.196.2017.2.KF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-13
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa Wnioskodawcy w programie internetowym, gdy czynności opisane w treści wniosku nie będą wykonywane przez Wnioskodawcę w sposób zorganizowany i ciągły.
Słowa kluczowe: internet; koszt-koszty uzyskania przychodów; programy; przychód; waluta; źródło
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 lipca 2017 r. (data wpływu 2 sierpnia 2017 r.), uzupełnionym w dniu 5 września 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa Wnioskodawcy w programie internetowym, gdy czynności opisane w treści wniosku nie będą wykonywane przez Wnioskodawcę w sposób zorganizowany i ciągły:

*   w części dotyczącej określenia momentu powstania przychodu przy wypłacie zysku w postaci kryptowaluty – **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałej części – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa Wnioskodawcy w programie internetowym.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 oraz art. 138e § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 24 sierpnia 2017 r. nr 0112-KDIL3-1.4011.196.2017.1.KF, na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Ponadto wezwano Wnioskodawcę do wskazania poprawnego adresu elektronicznego pełnomocnika na platformie ePUAP.

Wezwanie wysłano w dniu 24 sierpnia 2017 r., skutecznie doręczono w dniu 28 sierpnia 2017 r., natomiast w dniu 5 września 2017 r. do tut. Organu wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w polskiej placówce pocztowej w dniu 31 sierpnia 2017 r.).

W kwestii dotyczącej adresu pełnomocnika na platformie ePUAP, w uzupełnieniu wniesiono o doręczenie korespondencji w formie papierowej na adres Kancelarii pełnomocnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca rozważa dołączenie jako użytkownik do portalu internetowego. Właścicielem portalu jest spółka zagraniczna zarejestrowana w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. Poza standardowymi usługami reklamowymi oraz marketingowymi Portal dodatkowo oferuje usługi w zakresie revenue sharing. Działalność Spółki obejmująca oferowane usługi dla użytkowników dotyczy dwóch głównych portali: platforma społecznościowa (podobna do Facebook’a), która dzieli się z użytkownikami zyskami w związku z ich aktywnością oraz umożliwiająca tym samym określone w planie marketingowym metody zarobku opartej o sprzedaż produktów online będących własnością intelektualną portalu społecznościowego, a także platforma reklamowa, na której użytkownicy mają możliwość wykupienia pakietów reklamowych celem marketingu swoich usług oraz produktów, a także generowania przychodów poprzez prowizje ze sprzedaży pakietów reklamowych oraz prowizje za generowanie ruchu na stronie platformy.

Obecnie Spółka zarejestrowana jest poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (w Zjednoczonych Emiratach Arabskich). Zarząd spółki składa się z osób pochodzenia niemieckiego oraz polskiego. Zarząd posiada status rezydenta na Wyspach Marshalla. Podkreślenia wymaga, że Spółka oferuje swoje usługi w sposób globalny, w związku z czym rejestracja użytkowników następuje z wielu miejsc (krajów) na świecie. Użytkownikami docelowo powinni być przedsiębiorcy (do obowiązków użytkowników wedle regulaminu pozostaje spełnienie właściwych przepisów prawa w ramach regulacji kraju, w których korzysta z platform), jednak możliwe jest, że nie wszyscy użytkownicy formalnie posiadają taki status. Spółka traktuje użytkowników jako partnerów. Dane z portali Spółki umieszczane są na serwerach we Francji (nie ma żadnych w Polsce).

Platforma społecznościowa – rejestracja w portalu jest bezpłatna, użytkownik tym samym uzyskuje dostęp do pełnej funkcjonalności portalu społecznościowego. Poprzez typowe czynności jak w serwisach społecznościowych (dodawanie postów, komentowanie, likowanie, udostępnianie plików), użytkownicy otrzymują tzw. Social Media Bonus, które następnie mogą wymieniać na pakiety produktowe platformy społecznościowe. Istotnym jest to, że użytkownicy mogą wykupić pakiety produktowe, które umożliwiają korzystanie z produktów online należących do Platformy. Zakupując określony pakiet produktowy użytkownik otrzymuje ekwiwalent w postaci Media Point, za które użytkownik może zakupić określone produkty online oraz produkty fizyczne. Zakupując pakiet produktów użytkownik ma możliwość osiągania prowizji ze sprzedaży. Każdy użytkownik może zapraszać nowe osoby na Portal Społecznościowy poprzez co może również budować własny kanał sprzedażowy. Nie jest jednak konieczne zapraszanie nowych osób ani zakup jakiegokolwiek produktu Usługodawcy. Nie ma też żadnego obowiązku wykupienia wyższego poziomu konta. Jeśli użytkownik będzie posiadał konto premium ma możliwość uzyskiwania tzw. Multimedia Bonus w związku z czym może przechowywać i sprzedawać pliki. Podział zysków jest określony w zasadach uczestnictwa w portalu. Użytkownicy mogą również sprzedawać produkty (np. szablony stron internetowych), które są zamieszczane w platformie (tzw. Sales Bonus). Działa to jak typowy program afiliacyjny. Oprócz tego istnieje też opcja pośredniczenia w sprzedaży miejsc reklamowych na platformie (tzw. Advertising Sales Bonus). Również tu użytkownik otrzymuje prowizję. Należy zaznaczyć, że każdy użytkownik rejestrując się w systemie zostaje umieszczony w tzw. matrycy. Pozwala mu to w sposób pasywny uzyskiwać środki z aktywności innych użytkowników. Matryce uzupełniane są w sposób automatyczny (wraz z funkcjonowaniem w platformie), bądź docelowy (wobec zaproszenia nowych użytkowników). Największe zyski mogą być generowane przez aktywnych użytkowników, w związku z czym korzystne jest posiadanie w swojej matrycy takich osób (tzw. Friends Bonus), jednakże zapraszanie osób nie jest konieczne, aby osiągnąć dochód pasywny z matryc. Można go podwyższyć wykupując dany pakiet produktowy. Od każdego zaproszonego użytkownika (partnera), który zakupi określony pakiet produktowy (Produkty platformy) uczestnik platformy dodatkowo uzyskuje tzw. matching bonus. Motywuje to użytkowników do zapraszania kolejnych znajomych i pomocy im w rozpoczęciu działalności w ramach platformy.

Platforma reklamowa – jest to innowacyjny program reklamowy zakładający możliwość zarobku w formule revenue sharing, ponieważ portal ma automatycznie docelowe miejsce, w którym wyświetlane są reklamy, a więc opisana powyżej platforma społecznościowa. Wnioskodawca wyjaśnia przy tym, że programy internetowe typu Revenue Sharing działają w Internecie i mają zasięg globalny. Programy te nie są programami inwestycyjnymi, nie korzystają z żadnych metod mnożenia kapitału z wykorzystaniem typowych dla rynku finansowego metod (giełda, akcje, obligacje, forex itp.), a zysk wypracowują z działalności reklamowej i uczestnictwie w programie wielu tysięcy ludzi na świecie. Zysk ten jest podzielony pomiędzy wszystkich użytkowników programu wedle określonych zasad. W wymienionych powyżej warunkach uczestnictwa każdorazowo znajduje się punkt o nieinwestycyjnym charakterze programu, co jak sądzi Wnioskodawca, wyklucza dochód uzyskiwany z uczestnictwa w nich przez użytkowników jako dochód pochodzący z zysków kapitałowych. Program nie jest również piramidą finansową, gdyż nie wymaga od swoich uczestników rekrutacji nowych członków (choć istnieją korzyści za takie działanie), a uzyskany przez uczestników dochód nie zależy stricte od liczby pozyskanych klientów, lecz głównie od inwestycji uczestników i reklamy programu. Uczestnictwo Wnioskodawcy w programie polega na wpłacie pewnej kwoty pieniędzy i obracanie tą kwotą, wewnątrz programu. Po przelaniu pieniędzy do programu Wnioskodawca zakupuje jednostki reklamowe (zwane pakietami reklamowymi) i generuje ruch na wskazanych stronach przez firmy. W skrócie wygląda to następująco (model zarobkowania): wykupuje się pakiet reklam (Ad Packi), ogląda się ją i zarabia określony % każdego dnia, aż do określonej wartości całego wykupionego pakietu. Przykładowo wykup paczki reklam (Ad Packi), obejrzenie 10% z nich, zarobek 1% każdego dnia, aż do 120% wartości całej paczki. Należy wskazać, że w dokumentacji platform (Regulaminie – warunkach świadczenia usług) znajdują się zapisy o nieinwestycyjnym charakterze programu oraz użytkownicy są poinformowani w pełny sposób o zasadach wypłaty części zysku Platformy ze sprzedaży Pakietów Reklamowych. Platforma nie ma charakteru piramidy finansowej, ponieważ nie wymaga od swoich uczestników rekrutacji nowych członków (choć posiada także program referencyjny jak wskazano powyżej). Udział użytkownika w programie nie musi być związany ze sprzedażą ani dystrybucją żadnych „fizycznych” towarów lub produktów. Spółka posiada w swojej ofercie możliwość oferowania produktów fizycznych jednak nie ma konieczności ich dystrybucji lub zakupu, a posiadane media points można w części przeznaczyć na zakup produktów fizycznych. Spółka wypłaca na rzecz użytkowników wypracowany zysk (na wydane zlecenie przez użytkownika), pod warunkiem, że zostanie on osiągnięty. Zysk wypłacany jest wedle wytycznych zawartych w planie marketingowym, jednak jest to wypłata na zasadzie uznaniowym. Wykupując zatem pakiet reklamowy użytkownik wykupuje pakiet reklam, natomiast wypłata zysku jest uznaniowa. Dochód uzyskiwany w platformach można lokować najpierw u pośredników finansowych, czyli w procesorach płatniczych typu Paypal, dopiero stamtąd przetransferować na polskie konto bankowe lub wypłacany w inny sposób, co wiąże się z przewalutowaniem kwoty wypłaty na PLN, przy czym Bitcoin jest sprzedawany jako wartość majątkowa (podobnie do papierów wartościowych). Innymi słowy – uzyskany zysk z programu użytkownik może mieć wypłacony na procesor płatniczy albo w walucie tradycyjnej albo w tzw. kryptowalucie (Bitcoin, BTC). Wszystkie wypłaty są jednakże naliczane w dolarach oraz przewalutowane na dolary. Środki te może następnie wpłacić np. na konto bankowe w Polsce, przy czym w przypadku Bitcoina następuje jego sprzedaż i „przewalutowanie” na walutę tradycyjną.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku doprecyzowano opis sprawy wskazując, że Wnioskodawca na obecną chwilę nie jest w stanie określić, czy czynności będą wykonywane w sposób zorganizowany i ciągły. Na obecną chwilę Wnioskodawca zakłada, że nie będą, aczkolwiek możliwe, że ulegnie to zmianie w przyszłości. Wnioskodawca wnosi w związku z tym o rozważenie obu przypadków (wykonywania czynności w sposób zorganizowany i ciągły oraz nie wykonywanie czynności w sposób zorganizowany i ciągły). Wnioskodawca nie będzie ponosił odpowiedzialności wobec osób trzecich. Czynności w ramach platform nie są wykonywane pod jakimkolwiek kierownictwem spółki bądź innej osoby, ani w wyznaczonym przez kogokolwiek miejscu i czasie. Użytkownik sam ustala sobie w jakim zakresie działa w platformie oraz nie ma osoby przełożonej. Wnioskodawca, jeśli będzie wykonywał czynności w sposób zorganizowany i ciągły, w związku z czym założy działalność gospodarczą, to będzie ponosił ryzyko gospodarcze. Od jego aktywności i skuteczności zależy powodzenie działalności w platformach i tym samym wysokość uzyskanego zarobku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka jako właściciel platform (portalu) musi odprowadzać zaliczki na poczet podatku dochodowego za użytkownika programu?
2.  Czy Spółka jako właściciel platform (portalu) musi sporządzać i przekazywać dokumentację PIT (w tym PIT-11) dla użytkownika programu?
3.  Jak należy kwalifikować przychód uzyskiwany przez użytkowników z platform, którzy mają obowiązek rozliczeń podatkowych w Polsce?
4.  W jaki sposób użytkownik platform ma dokonać wyliczenia należnego podatku?
5.  Czy kosztem uzyskania przychodu przez użytkownika mogą być koszty dodatkowe, takie jak np. zakupu tzw. AdPacków, prowizje pobierane przez pośredników (procesory płatnicze) lub koszty przewalutowań?
6.  Kiedy powstaje obowiązek podatkowy po stronie użytkownika platform, jeżeli środki na jego rzecz zostaną przekazane na jego konto w procesorze płatniczym w kryptowalucie (np. Bitcoin), a kiedy w przypadku tradycyjnej waluty?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 1, Spółka nie powinna odprowadzać zaliczek na poczet podatku dochodowego za użytkownika programu. Pomiędzy Spółką a użytkownikiem nie istnieje związek wyczerpujący definicję płatnika zawartą w art. 8 Ordynacji Podatkowej w zw. z art. 31 u.p.d.o.f. Zarobki użytkowników nie wynikają ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2, Spółka nie sporządza dokumentacji PIT (w tym PIT-11) dla użytkownika programu. Zgodnie z treścią art. 39 u.p.d.o.f. obowiązek informacyjny spoczywa na podmiotach wskazanych w art. 31. Właściciel serwisu nie spełnia przesłanek kwalifikujących do żadnej z kategorii wobec użytkowników. Zobowiązanie podatkowe rozlicza użytkownik we własnym zakresie w ramach właściwego systemu podatkowego. Podatnikiem i płatnikiem jest użytkownik, podatek jest płacony jednorazowo przy rozliczeniu rocznym.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 3, przychód z tytułu uczestnictwa w programie nie posiada cech i elementów, które kwalifikowałyby go do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 17 ust. 1 cyt. ustawy, tj. do kapitałów pieniężnych. W ocenie Wnioskodawcy, przychód użytkowników należy kwalifikować jako przychód pochodzący z „innych źródeł” wskazany w art. 20 u.p.d.o.f. Ustawa zawiera tylko przykładowe wyliczenie przychodów, co oznacza, że przysporzenia majątkowe, niezaliczane do pozostałych źródeł przychodów, stanowią przychody, które kwalifikować należy jako „inne źródła”.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 4, użytkownik powinien wykazywać osiągnięty przychód z tytułu uczestnictwa w programie typu revenue sharing jako przychód z innych źródeł i wykazać go w rozliczeniu rocznym na formularzu PIT-36.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 5, stosownie do art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W ocenie Wnioskodawcy, zarówno koszty zakupu tzw. AdPacków, wszelkie prowizje pobierane przez pośredników oraz koszty przewalutowań, przy należytym udokumentowaniu mogą stanowić koszt uzyskania przychodu.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 6, obowiązek podatkowy po stronie użytkownika programu, w przypadku wypłaty środków na jego rzecz w postaci kryptowaluty, powstaje w momencie sprzedaży/wymiany kryptowaluty przez użytkownika na tradycyjną walutę. Przed wymianą obowiązek podatkowy nie powstaje. W zakresie wypłaty środków w tradycyjnej walucie obowiązek podatkowy powstaje w chwili wypłaty środków na konto użytkownika na właściwym procesorze płatniczym. Zgodnie z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. istotnym dla przychodów określonych w art. 20 u.p.d.o.f. jest moment otrzymania przez podatnika albo postawienia do jego dyspozycji pieniędzy lub innych wartości. W przypadku kryptowaluty podatnik realną wartość pieniężną będzie miał do dyspozycji w chwili wymiany na tradycyjną walutę. W przypadku wypłaty tradycyjnej w momencie zaksięgowania środków na jego koncie w procesorze płatniczym.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest pierwsza z możliwych sytuacji, gdy czynności opisane w treści wniosku nie będą wykonywane przez Wnioskodawcę w sposób zorganizowany i ciągły, natomiast drugi przypadek, gdy czynności opisane we wniosku będą wykonywane przez Wnioskodawcę w sposób zorganizowany i ciągły, w związku z czym założy działalność gospodarczą, został rozstrzygnięty w interpretacji indywidualnej z dnia 13 listopada 2017 r., nr 0112-KDIL3-1.4011.248.2017.1.KF.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa Wnioskodawcy w programie internetowym, gdy czynności opisane w treści wniosku nie będą wykonywane przez Wnioskodawcę w sposób zorganizowany i ciągły:

*   w części dotyczącej określenia momentu powstania przychodu przy wypłacie zysku w postaci kryptowaluty – **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałej części – **jest prawidłowe.**

Na wstępie tut. Organ zaznacza, że niniejsza interpretacja została wydana przy założeniu, że Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Przy czym, stosownie do treści art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Stosownie do art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca rozważa dołączenie do portalu internetowego oferującego usługi w zakresie programu revenue sharing. Program ten działa w Internecie, ma zasięg globalny i jest umieszczony na zagranicznym serwerze. Siedziba firmy będącej właścicielem portalu znajduje się poza granicami Polski.

W sytuacji gdy wskazane powyżej dochody uzyskiwane są za granicą to podlegają one opodatkowaniu w Polsce z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Umowy takie wzorowane są na Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku. Zgodnie z art. 21 zatytułowanym „Inne dochody” dochody osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się państwie bez względu na to gdzie są osiągane a nieobjęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej Konwencji podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie.

Do takiego źródła dochodu – z przyczyn opisanych w dalszej części interpretacji – należy właśnie zaliczyć przychód uzyskiwany przez Wnioskodawcę z tytułu uczestnictwa w internetowym programie typu revenue sharing.

Zatem, według ogólnej zasady wynikającej z Modelowej Konwencji, dochód uzyskiwany przez Wnioskodawcę podlega opodatkowaniu wyłącznie w Polsce, tj. w miejscu zamieszkania osoby uzyskującej tenże dochód. Niemniej postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych przez Polskę z poszczególnymi krajami mogą modyfikować tę zasadę.

Tym samym każdorazowo koniecznym jest sięganie do postanowień umowy zawartej z państwem, z którego dochód jest uzyskiwany.

Przechodząc na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Stosownie do treści art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ww. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3, 7 i 9 tego przepisu:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. A-c,
*   inne źródła.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej a podejmowane przez niego czynności nie będą wykonywane w sposób zorganizowany i ciągły, nie posiadają zatem znamion działalności gospodarczej określonej w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem skoro udział w programie internetowym nie jest związany z działalnością gospodarczą, to źródłem uzyskiwanych przez Wnioskodawcę dochodów nie będzie pozarolnicza działalność gospodarcza określona w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei art. 17 ust. 1 cyt. ustawy szczegółowo wymienia przychody zaliczone do kapitałów pieniężnych. Zgodnie z tym przepisem – za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

1.  odsetki od pożyczek;
2.  odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 5;
3.  odsetki (dyskonto) od papierów wartościowych;
4.  dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:
    1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
    2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
    3.  podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
    4.  wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b;
5.  przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c;
6.  przychody z:
    1.  odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych,
    2.  realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi;
7.  przychody z odpłatnego zbycia prawa poboru, w tym również ze zbycia prawa poboru akcji nowej emisji przez pracowniczy fundusz emerytalny w imieniu członka funduszu;
8.  przychody członków pracowniczych funduszy emerytalnych z tytułu przeniesienia akcji złożonych na rachunkach ilościowych do aktywów tych funduszy;
9.  wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio;

*   9a) (uchylony);

1.  przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Z kolei w myśl art. 20 ust. 1 cyt. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użyte w tym przepisie sformułowanie „w szczególności” wskazuje, że zawiera on tylko przykładowe wyliczenie przychodów, co oznacza, że przysporzenia majątkowe, niezaliczane do pozostałych źródeł przychodów, stanowią przychody objęte tym przepisem.

Z informacji przedstawionych w treści wniosku wynika, że programy typu revenue sharing nie są programami inwestycyjnymi, nie korzystają z żadnych metod mnożenia kapitału z wykorzystaniem typowych dla rynku finansowego metod (giełda, akcje, obligacje, forex itp.), a zysk wypracowują z działalności reklamowej i uczestnictwie w programie wielu tysięcy ludzi na świecie. Jak wskazał Wnioskodawca, program ten nie jest również piramidą finansową, gdyż nie wymaga od swoich uczestników rekrutacji nowych członków (choć istnieją korzyści za takie działanie), a uzyskany przez uczestników dochód nie zależy stricte od liczby pozyskanych klientów, lecz głównie od inwestycji uczestników i reklamy programu.

W świetle powyższego, kapitały pieniężne nie stanowią źródła przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę z uwagi na nie spełnienie przesłanek wynikających z art. 17 ust. 1 cyt. ustawy. Przychód z tytułu uczestnictwa w internetowym programie typu revenue sharing nie posiada bowiem cech i elementów, które kwalifikowałyby go do źródła przychodów, wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 17 ust. 1 cyt. ustawy, tj. do kapitałów pieniężnych. Wobec tego przychód ten należy – co do zasady – zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 tejże ustawy.

W odniesieniu do przychodów z uczestnictwa w programie internetowym (które kwalifikowane są do przychodów z innych źródeł) ustawodawca nie przewidział obowiązku pobierania zaliczek na podatek przez płatników. W związku z powyższym Spółka, jako właściciel platform (portalu) nie musi odprowadzać zaliczek na poczet podatku dochodowego za użytkownika programu. Tym samym nie jest również zobowiązana do sporządzenia i przekazania Wnioskodawcy dokumentacji podatkowej, w szczególności informacji PIT-11.

Konsekwencją uzyskiwania przez Wnioskodawcę przychodów z tytułu uczestnictwa w opisanym we wniosku programie internetowym jest spoczywający na Wnioskodawcy obowiązek wykazania tych przychodów (kosztów i dochodów) w zeznaniu podatkowym PIT-36 składanym za dany rok podatkowy i obliczenia podatku należnego od sumy uzyskanych dochodów według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli w zależności od sumy łącznych dochodów uzyskanych przez Wnioskodawcę w danym roku podatkowym – przy uwzględnieniu pierwszego lub drugiego progu podatkowego, tj. 18% i 32%. W trakcie roku podatkowego nie ciąży na Wnioskodawcy obowiązek wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W kwestii kosztów należy zauważyć, że według art. 22 ust. 1 omawianej ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym przepisie ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo-skutkowego, tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie tego źródła. Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie wydatki, które łącznie spełniają następujące warunki:

*   zostały faktycznie poniesione w celu uzyskania przychodu, tzn. pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami,
*   nie zostały wymienione w art. 23 ustawy zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów,
*   są odpowiednio udokumentowane.

Zatem, do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami osiągniętymi w związku z udziałem w programie, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Kosztami uzyskania ww. przychodów będą zatem odpowiednio udokumentowane wydatki na zakup tzw. AdPacków, prowizje pobierane przez pośredników (procesory płatnicze), czy koszty przewalutowań.

Jeżeli poniesienie tych kosztów ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przedmiotowego przychodu, bądź funkcjonowanie źródła przychodu, to należy przyjąć, że są to koszty uzyskania przychodów związane z uzyskiwaniem przez Wnioskodawcę przychodów z tytułu uczestnictwa w programie internetowym. Przy czym, to Wnioskodawca obowiązany jest w sposób racjonalny wykazać i udowodnić, że koszty te zostały poniesione w celu uzyskania przychodów z powyższego tytułu, iż mogły się przyczynić do jego osiągnięcia, że został spełniony warunek pozostawania ww. kosztów w związku przyczynowym z przychodem z tytułu uczestnictwa w programie.

Odnosząc się do momentu powstania obowiązku podatkowego, zauważyć należy, że stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jak wskazał Wnioskodawca uzyskany zysk z programu wypłacany jest na procesor płatniczy albo w walucie tradycyjnej albo w tzw. kryptowalucie (Bitcoin). Wszystkie wypłaty jednakże są naliczane w dolarach oraz przewalutowane na dolary.

Wobec tego momentem powstania przychodu podatkowego z tytułu uczestnictwa Wnioskodawcy w opisanym w treści wniosku programie internetowym, jak wynika wprost z cytowanego powyżej art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie moment wypłaty przez administratora programu środków pieniężnych na konto Wnioskodawcy w procesorze płatniczym, w tym momencie Wnioskodawca może dysponować tymi środkami, np. przelać na konto lub wypłacić korzystając z karty płatniczej.

Przychód powstanie w momencie wypłaty środków na procesor płatniczy niezależnie czy środki te mają formę waluty tradycyjnej, czy tzw. kryptowaluty (Bitcoin). Uzależnienie momentu osiągnięcia przychodu od „postaci”, w której Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie – jak czyni to Zainteresowany – jest niezasadne; nie wynika z żadnego przepisu podatkowego.

Przy czym ustalenie wysokości przychodu uzyskanego w walucie obcej winno nastąpić w oparciu o art. 11a ust. 1 cyt. ustawy, w myśl którego przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodów.

Podsumowując, mając na uwadze treść zadanych przez Wnioskodawcę pytań, wskazać należy, że:

*   Spółka jako właściciel platform nie ma obowiązku odprowadzać zaliczek na poczet podatku dochodowego za użytkownika programu;
*   na Spółce nie ciąży obowiązek sporządzenia i przekazania dokumentacji PIT (w tym PIT-11) dla użytkownika programu;
*   przychód (dochód) uzyskany z tytułu uczestnictwa w programie internetowym należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
*   ww. przychody (dochody) należy wykazać w zeznaniu podatkowym PIT-36, w trakcie roku podatkowego nie ciąży na Wnioskodawcy obowiązek wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, podatek należy wpłacić do 30 kwietnia roku następnego po roku, którego rozliczenie dotyczy;
*   do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wydatki na zakup tzw. AdPacków, prowizje pobierane przez pośredników (procesory płatnicze) oraz koszty przewalutowań, pod warunkiem ich odpowiedniego udokumentowania,
*   momentem powstania przychodu podatkowego z tytułu uczestnictwa Wnioskodawcy w opisanym w treści wniosku programie internetowym będzie moment wypłaty przez administratora programu środków pieniężnych na konto Wnioskodawcy w procesorze płatniczym niezależnie od tego czy środki te mają formę waluty tradycyjnej czy kryptowaluty.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto należy wskazać, że interpretacja podatkowa to odpowiedź na konkretne pytanie dotyczące podatków; dlatego wywołuje ona wyłącznie skutki w sferze podatkowej, a nie żadnej innej. Zgodnie z przepisami organ podatkowy jest przy tym związany treścią wniosku; nie ma uprawnień ani nawet możliwości badania prawdziwości faktów czy stwierdzeń, podawanych przez wnioskodawcę. Formułując odpowiedź organ podatkowy polega więc wyłącznie na tym, co opisał podatnik we wniosku i nie sprawdza legalnych aspektów działalności wnioskodawcy. Uzyskanie interpretacji podatkowej nie rozstrzyga więc o legalności danej działalności. Zatem wydana interpretacja nie przesądza o tym, czy działalność wnioskodawcy, z której osiąga on przychody, jest piramidą finansową czy też nie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.