Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-733/13-4/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-12-05
Teza: Czy w przypadku wydatków na podatek od nieruchomości przepis art. 15b ustawy o CIT znajduje zastosowanie? Czy w przypadku wydatków na zakup polis ubezpieczeniowych, prenumerat czasopism, gwarancji, koszty utrzymania domen internetowych, utrzymania i dzierżawy serwerów, czynsze (najmu i dzierżawy pomieszczeń i maszyn), usługi informatyczne, licencje dotyczące oprogramowania komputerowego oraz licencje dotyczące dostępu do katalogów online, opłatę roczną dotyczącą rejestru zużytego sprzętu elektrycznego i elektronicznego, podatek od nieruchomości, opłatę za użytkowanie wieczyste, dostęp do fachowych serwisów internetowych i baz danych, usługi emisji reklamy, usługi telekomunikacyjne, asystę techniczną IT, znaki patentowe i towarowe, które są ujmowane w księgach proporcjonalnie do długości okresu, na jaki zostały zawarte odpowiadające im umowy, po stronie Spółki aktualizuje się obowiązek zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów zgodnie z przepisami art. 15b ustawy o CIT o kwotę zaliczoną w koszty uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości-podatek od nieruchomości; wydatek; zakup; znak-znak towarowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 16.09.2013 r. (data wpływu 18.09.2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 25.11.2013 r. (data wpływu 26.11.2013 r.) na wezwanie Nr IPPB5/423-733/13-2/MW z dnia 15.11.2013 r. (data doręczenia 18.11.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy w przypadku wydatków na podatek od nieruchomości przepis art. 15b ustawy o CIT znajduje zastosowanie (pytanie oznaczone nr 1) **– jest prawidłowe,**
*   czy w przypadku wydatków, które są ujmowane w księgach proporcjonalnie do długości okresu, na jaki zostały zawarte odpowiadające im umowy, po stronie Spółki aktualizuje się obowiązek zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów zgodnie z przepisami art. 15b ustawy o CIT o kwotę zaliczoną w koszty uzyskania przychodów (pytanie oznaczone nr 2), a dotyczących:
    *   zakupu polis ubezpieczeniowych, prenumerat czasopism, gwarancji, kosztów utrzymania domen internetowych, utrzymania i dzierżawy serwerów, czynszy (najmu i dzierżawy pomieszczeń i maszyn), usług informatycznych, licencji dotyczących oprogramowania komputerowego oraz licencji dotyczących dostępu do katalogów online, dostępu do fachowych serwisów internetowych i baz danych, usług emisji reklamy, usług telekomunikacyjnych, asysty technicznej IT, znaków patentowych i towarowych, **– jest prawidłowe,**
    *   opłaty rocznej dotyczącej rejestru zużytego sprzętu elektrycznego i elektronicznego, opłaty za wieczyste użytkowanie **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18.09.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka S.A. (dalej „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest dystrybutorem części zamiennych do samochodów osobowych, dostawczych i ciężarowych w Europie Środkowo - Wschodniej. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka nabywa prenumeraty, gwarancje, ubezpieczenia, podatek od nieruchomości, etc. Koszty te są ujmowane w księgach rachunkowych Spółki poprzez konto „Rozliczenia międzyokresowe kosztów”. Wydatki te są płatne w ratach (podatek od nieruchomości, polisy, opłata za wieczyste użytkowanie, gwarancje etc.). Spółka zalicza do kosztów uzyskania przychodów wydatki na ubezpieczenia, gwarancje, prenumeraty czasopism, podatek od nieruchomości. Wydatki te stanowią koszty pośrednie dla Spółki.

W piśmie z dnia 25.11.2013 r. (data wpływu 26.11.2013 r.) będącym uzupełnieniem wniosku na wezwanie tut. organu, Wnioskodawca poinformował, iż w zakresie pytania nr 2, stan faktyczny, pytanie oraz stanowisko Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę, płatnych w ratach lub okresach rozliczeniowych, poza wymienionymi we wniosku (polisy ubezpieczeniowe, prenumeraty czasopism, gwarancje) dotyczy również wydatków na: koszty utrzymania domen internetowych, utrzymania i dzierżawy serwerów, czynsze (najmu i dzierżawy pomieszczeń i maszyn), usługi informatyczne, licencje dotyczące oprogramowania komputerowego oraz licencje dotyczące dostępu do katalogów online, opłatę roczną dotyczącą rejestru zużytego sprzętu elektrycznego i elektronicznego, podatek od nieruchomości, opłatę za użytkowanie wieczyste, dostęp do fachowych serwisów internetowych i baz danych, usługi emisji reklamy, usługi telekomunikacyjne, asystę techniczną IT, znaki patentowe i towarowe.

Natomiast w zakresie doprecyzowania stanu faktycznego, wyjaśnił:

*   wydatki na gwarancje dotyczą gwarancji należytego wykonania kontraktu oraz gwarancji bankowych i ubezpieczeniowych;
*   wydatki ponoszone przez Spółkę na prenumeraty czasopism dotyczą czasopism fachowych;
*   z tytułu wskazanych powyżej wydatków ponoszonych przez Spółkę, stosowane są zarówno krótsze niż 60 dni, jak i dłuższe niż 60 dni terminy płatności.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku wydatków na podatek od nieruchomości przepis art. 15b ustawy o CIT znajduje zastosowanie?
2.  Czy w przypadku wydatków na zakup polis ubezpieczeniowych, prenumerat czasopism, gwarancji, koszty utrzymania domen internetowych, utrzymania i dzierżawy serwerów, czynsze (najmu i dzierżawy pomieszczeń i maszyn), usługi informatyczne, licencje dotyczące oprogramowania komputerowego oraz licencje dotyczące dostępu do katalogów online, opłatę roczną dotyczącą rejestru zużytego sprzętu elektrycznego i elektronicznego, podatek od nieruchomości, opłatę za użytkowanie wieczyste, dostęp do fachowych serwisów internetowych i baz danych, usługi emisji reklamy, usługi telekomunikacyjne, asystę techniczną IT, znaki patentowe i towarowe, które są ujmowane w księgach proporcjonalnie do długości okresu, na jaki zostały zawarte odpowiadające im umowy, po stronie Spółki aktualizuje się obowiązek zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów zgodnie z przepisami art. 15b ustawy o CIT o kwotę zaliczoną w koszty uzyskania przychodów?

Zdaniem Spółki

Ad. 1.

Zdaniem Spółki w przypadku wydatków na podatek od nieruchomości przepisy art. 15b ustawy o CIT nie mają zastosowania.

Ad. 2.

Zdaniem Spółki w przypadku wydatków na zakup polis ubezpieczeniowych, prenumerat czasopism, gwarancji, koszty utrzymania domen internetowych, utrzymania i dzierżawy serwerów, czynsze (najmu i dzierżawy pomieszczeń i maszyn), usługi informatyczne, licencje dotyczące oprogramowania komputerowego oraz licencje dotyczące dostępu do katalogów online, opłatę roczną dotyczącą rejestru zużytego sprzętu elektrycznego i elektronicznego, podatek od nieruchomości, opłatę za użytkowanie wieczyste, dostęp do fachowych serwisów internetowych i baz danych, usługi emisji reklamy, usługi telekomunikacyjne, asystę techniczną IT, znaki patentowe i towarowe, które są ujmowane w księgach proporcjonalnie do okresu, na jaki zostały zawarte odpowiadające im umowy, po stronie Spółki aktualizuje się obowiązek zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów zgodnie z przepisem art. 15b ustawy o CIT.

Jednakże w przypadku częściowej płatności za zobowiązanie kosztem uzyskania przychodów będzie dla Wnioskodawcy uregulowana część zobowiązania. W przypadku, gdy kwota wydatków na nabycie polis ubezpieczeniowych, prenumerat lub gwarancji zaliczona w koszty uzyskania przychodów jest mniejsza od kwoty wydatków poniesionych na te polisy, prenumeraty lub gwarancji, która została uregulowana, obowiązek korekty nie powstaje.

Uzasadnienie:

Ad. 1.

Zgodnie z przepisem art. 15b ust. 1 ustawy o CIT w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów. Z kolei przepis art. 15b ust. 2 ustawy o CIT stanowi, że jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z pływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie.

Analiza powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że regulacje te nie mają zastosowania do wydatków na podatek od nieruchomości, którego wysokość jest deklarowana przez Spółkę.

Powyższe stanowisko koresponduje z poglądem wyrażonym przez Ministra Finansów w piśmie z dnia 27 marca 2013 r., w którym podkreślono, że „ustawodawca odwołał się do faktury (rachunku) jako podstawowego dokumentu określającego: wysokość kwoty, o którą w razie jej nieuregulowania należy zmniejszyć koszty uzyskania przychodów. W związku z tym, nie można uznać, że wskazany przepis ma zastosowanie do podatku od nieruchomości, który w przypadku osób prawnych wynika z deklaracji na podatek od nieruchomości na dany rok złożonej przez podatnika”.

Wnioskodawca zgadza się z powyższym stanowiskiem Ministra Finansów.

Ad. 2.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 4d ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia.

Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W przypadku całkowitego braku uregulowania należności kontrahentowi, z upływem 90 dni od dnia zaliczenia w danym miesiącu części wydatku do kosztów uzyskania przychodów, Wnioskodawca obowiązany będzie do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę, która uprzednio została zaliczona do kosztów uzyskania przychodów.

W przypadku niezaliczenia kwoty wydatków w koszty uzyskania przychodów, obowiązek korekty kosztów nie powstaje.

W przypadku częściowego braku uregulowania należności wynikającej z faktury (rachunku), z upływem 90 dni od dnia zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów w danym miesiącu, Wnioskodawca obowiązany będzie do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów. Jeżeli jednak uregulowana kwota zobowiązania pokrywa kwotę stanowiącą koszt podatkowy, Spółka nie ma obowiązku korygowania kosztów uzyskania przychodów. Obowiązek taki aktualizuje się po stronie Wnioskodawcy wyłącznie w sytuacji, gdy kwota wydatków na nabycie polis ubezpieczeniowych, prenumerat lub gwarancji zaliczona w koszty uzyskania przychodów jest wyższa od kwoty wydatków faktycznie poniesionych na te polisy, prenumeraty lub gwarancji, która została uregulowana.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się w zakresie ustalenia:

*   czy w przypadku wydatków na podatek od nieruchomości przepis art. 15b ustawy o CIT znajduje zastosowanie (pytanie oznaczone nr 1) **– za prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się w zakresie ustalenia:

*   czy w przypadku wydatków, które są ujmowane w księgach proporcjonalnie do długości okresu, na jaki zostały zawarte odpowiadające im umowy, po stronie Spółki aktualizuje się obowiązek zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów zgodnie z przepisami art. 15b ustawy o CIT o kwotę zaliczoną w koszty uzyskania przychodów (pytanie oznaczone nr 2), a dotyczących:
    *   zakupu polis ubezpieczeniowych, prenumerat czasopism, gwarancji, kosztów utrzymania domen internetowych, utrzymania i dzierżawy serwerów, czynszy (najmu i dzierżawy pomieszczeń i maszyn), usług informatycznych, licencji dotyczących oprogramowania komputerowego oraz licencji dotyczących dostępu do katalogów online, dostępu do fachowych serwisów internetowych i baz danych, usług emisji reklamy, usług telekomunikacyjnych, asysty technicznej IT, znaków patentowych i towarowych, **– za prawidłowe,**
    *   opłaty rocznej dotyczącej rejestru zużytego sprzętu elektrycznego i elektronicznego, opłaty za wieczyste użytkowanie **– za nieprawidłowe.**

Na wstępie należy zauważyć, iż przedmiotem niniejszej interpretacji nie było ustalenie, czy wydatki wymienione w przedmiotowym wniosku stanowią dla Wnioskodawcy koszty podatkowe oraz czy należy uznać je za koszty pośrednio związane z przychodem, gdyż kwestie, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, rozpatrzone.

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 powołanej ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 cyt. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód - art. 15 ust. 4, ust. 4b - 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie - art. 15 ust. 4d - 4e ww. ustawy).

Ustawa z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r., poz. 1342), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2013 r., wprowadziła w art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych rozwiązanie polegające na obowiązku dokonywania korekty kosztów uzyskania przychodów w przypadku nieuregulowania kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu w ciągu 30 dni od daty upływu terminu płatności ustalonego przez strony, a w przypadku gdy termin płatności jest dłuższy niż 60 dni - nieuregulowania jej w ciągu 90 dni od dnia zaliczenia kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu do kosztów uzyskania przychodów.

Z brzmienia art. 15b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

W myśl art. 15b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie.

Zatem, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu podatnik będzie zobowiązany do dokonania zmniejszenia tych kosztów, jeżeli nie ureguluje kwoty zobowiązania w ciągu 30 dni od daty upływu terminu jego płatności. Natomiast, w sytuacji ustalenia przez strony terminu płatności dłuższego niż 60 dni, podatnik będzie zobowiązany do dokonania zmniejszenia kosztów podatkowych o kwotę wynikającą z faktury lub innego dokumentu z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli w tym terminie kwota ta nie zostanie uregulowana.

Zgodnie z art. 15b ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, dokonuje się w miesiącu, w którym upływa termin określony w tych przepisach. Jeżeli po dokonaniu zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, zobowiązanie zostanie uregulowane, podatnik w miesiącu, w którym uregulował zobowiązanie, zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę dokonanego zmniejszenia (art. 15b ust. 4 powołanej ustawy).

Jak stanowi art. 15b ust. 5 cyt. ustawy, jeżeli w miesiącu, w którym podatnik ma obowiązek dokonać zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, podatnik nie ponosi kosztów uzyskania przychodów lub poniesione koszty są niższe od kwoty zmniejszenia, wówczas ma obowiązek zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów.

Wobec powyższego, jeżeli w miesiącu, w którym powinno nastąpić zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów, podatnik nie ponosi kosztów podatkowych lub poniesione koszty podatkowe są niższe niż kwota stosownego zmniejszenia, wówczas ma on obowiązek zwiększenia przychodów podatkowych o kwotę, o którą nie pomniejszył kosztów uzyskania przychodów.

W myśl art. 15b ust. 8 ww. ustawy, jeżeli zgodnie z art. 15 zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z dokumentów, o których mowa w ust. 1, nastąpi po upływie terminu określonego w ust. 1 lub 2, to zaliczenie tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów następuje z uwzględnieniem art. 15, z tym że nie wcześniej niż w miesiącu jej uregulowania.

Zatem, w sytuacji dokonania przez podatnika korekty kosztów podatkowych polegającej na ich zmniejszeniu (ewentualnie korekty przychodów podatkowych polegającej na ich zwiększeniu) i późniejszego uregulowania zobowiązania, podatnik będzie uprawniony do zwiększenia kosztów podatkowych o kwotę dokonanej korekty w miesiącu uregulowania zobowiązania.

Przedstawione powyżej przepisy dotyczące korekty kosztów uzyskania przychodów w przypadku nieuregulowania zobowiązania mają zastosowanie zarówno w sytuacji, gdy podatnik nie zapłacił całej kwoty, jak też wtedy, gdy uregulował swoje zobowiązanie tylko w części, co wynika z treści art. 15b ust. 9 powołanej ustawy.

Zmniejszenia kosztów podatkowych (ewentualnie zwiększenia przychodów podatkowych) należy zatem dokonać w odniesieniu do tej kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu, która została uprzednio zaliczona do kosztów podatkowych, a która nie została zapłacona w terminie 30 dni od upływu terminu płatności lub 90 dni od zaliczenia jej do kosztów podatkowych, jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni.

Regulacje dotyczące korekty kosztów uzyskania przychodów, nie znajdą zastosowania do podatnika, który kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu, nie zaliczył do kosztów uzyskania przychodów. Zatem, nieuregulowanie kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu nie będzie powodowało obowiązku korygowania kosztów podatkowych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ponosi wydatki na: polisy ubezpieczeniowe, prenumeraty czasopism fachowych, gwarancje (należytego wykonania kontraktu oraz gwarancje bankowe i ubezpieczeniowe), koszty utrzymania domen internetowych, utrzymania i dzierżawy serwerów, czynsze (najmu i dzierżawy pomieszczeń i maszyn), usługi informatyczne, licencje dotyczące oprogramowania komputerowego oraz licencje dotyczące dostępu do katalogów online, opłatę roczną dotyczącą rejestru zużytego sprzętu elektrycznego i elektronicznego, podatek od nieruchomości, opłatę za użytkowanie wieczyste, dostęp do fachowych serwisów internetowych i baz danych, usługi emisji reklamy, usługi telekomunikacyjne, asystę techniczną IT, znaki patentowe i towarowe. Koszty te są ujmowane w księgach rachunkowych Spółki poprzez konto „Rozliczenia międzyokresowe kosztów”. Wydatki te płatne są w ratach lub okresach rozliczeniowych. Wydatki te stanowią koszty pośrednie dla Spółki. Z tytułu wskazanych powyżej wydatków ponoszonych przez Spółkę, stosowane są zarówno krótsze niż 60 dni, jak i dłuższe niż 60 dni terminy płatności.

Wątpliwości Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 2, dotyczą obowiązku zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów zgodnie z przepisem art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych o kwotę zaliczoną w koszty uzyskania przychodów, w stosunku do ww. wydatków.

Organ podatkowy udzielając odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku nr 2, nie odniósł się do podatku od nieruchomości, gdyż, było ono przedmiotem zapytania nr 1 wniosku, i jak prawidłowo zauważyła Spółka, regulacje art. 15b ustawy nie mają zastosowania do podatku od nieruchomości. Zatem dalsza ocena stanowiska podatnika dotyczy jedynie pozostałych wydatków.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego, Wnioskodawca ponosi koszty pośrednie rozliczane w czasie. Zatem, ze względu na charakter ww. kosztów, powinny być one potrącane jako koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 4d, zdanie drugie, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca obowiązany będzie zatem do comiesięcznego potrącania w koszty uzyskania przychodów proporcjonalnej części wydatków na nabycie m.in. polisy ubezpieczeniowej w danym roku i w latach następnych, do których odnosić się będzie zakupiona polisa. Analogiczny obowiązek ciążyć będzie na Wnioskodawcy w odniesieniu do innych wydatków stanowiących koszty pośrednie rozliczane w czasie, które nie będą ujmowane jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych.

W przypadku nieuregulowania przez Wnioskodawcę kwot wynikających z faktur lub innych dokumentów dokumentujących poniesienie ww. kosztów, Wnioskodawca z upływem 30 dni od dnia upływu terminu płatności obowiązany będzie więc do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę, która do tego czasu zostanie potrącona jako koszt uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 4d zdanie drugie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca jednocześnie nie będzie obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o część kwot wynikających z faktur lub innych dokumentów potwierdzających poniesienie wydatków stanowiących koszty pośrednie rozliczane w czasie, które do tego momentu nie zostaną zaliczone przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów.

Odnosząc natomiast wyżej powołane przepisy ust. 2 art. 15b ustawy do przedstawionego stanu faktycznego, należy stwierdzić, iż w stosunku do pośrednich kosztów rozliczanych w czasie, 90-cio dniowy termin od dnia zaliczenia powinien być ustalany przez Wnioskodawcę odrębnie w odniesieniu do każdej kwoty zaliczanej w danym miesiącu do kosztów uzyskania przychodów.

Wnioskodawca zaliczając więc proporcjonalnie część wydatku do kosztów uzyskania przychodów w danym miesiącu obowiązany będzie do ustalenia dnia, w którym upływa termin 90 - ciu dni od dnia potrącenia tej części. Analogicznie Wnioskodawca powinien postępować w odniesieniu do pozostałych części wydatku zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów w miesiącach następnych.

W przypadku całkowitego braku uregulowania należności kontrahentowi, z upływem 90 dni od dnia zaliczenia w danym miesiącu części wydatku do kosztów uzyskania przychodów, Wnioskodawca obowiązany będzie do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę, która uprzednio została zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Analogicznie Wnioskodawca powinien postępować w kolejnych miesiącach. Natomiast w przypadku częściowego braku uregulowania należności kontrahentowi, z upływem 90 dni od dnia zaliczenia części wydatku do kosztów uzyskania przychodów w danym miesiącu, Wnioskodawca obowiązany będzie do proporcjonalnego zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę, która uprzednio została zaliczona do kosztów uzyskania przychodów (korekta kosztów w wysokości niezapłaconej części należności nie więcej niż wartość zaliczona do kosztów uzyskania przychodów). Analogicznie Wnioskodawca powinien postępować w kolejnych miesiącach.

Dodatkowo należy podkreślić, iż regulacje art. 15b ustawy mają również zastosowanie do płatności ratalnych, co ma miejsce w przedstawionym stanie faktycznym. Zastosowanie art. 15b ust. 1 bądź ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku płatności ratalnych uzależnione jest bowiem od terminu płatności liczonego np. w sytuacji zawarcia umowy polisy ubezpieczeniowej, od daty jej zawarcia. I tak, od dnia zawarcia polisy ubezpieczeniowej do dnia terminu płatności I raty jeżeli termin płatności jest krótszy niż 60 dni – zastosowanie będzie miał ust. 1 art. 15b, natomiast gdy termin ten jest dłuższy niż 60 dni – zastosowanie będzie miał ust. 2 art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, iż w przypadku wydatków, które są ujmowane w księgach proporcjonalnie do okresu, na jaki zostały zawarte odpowiadające im umowy, po stronie Spółki aktualizuje się obowiązek zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów zgodnie z przepisem art. 15b ustawy o CIT, należy uznać za prawidłowe, w części dotyczącej wydatków dotyczących zakupu polis ubezpieczeniowych, prenumerat czasopism, gwarancji, kosztów utrzymania domen internetowych, utrzymania i dzierżawy serwerów, czynszy (najmu i dzierżawy pomieszczeń i maszyn), usług informatycznych, licencji dotyczących oprogramowania komputerowego oraz licencji dotyczących dostępu do katalogów online, dostępu do fachowych serwisów internetowych i baz danych, usług emisji reklamy, usług telekomunikacyjnych, asysty technicznej IT, znaków patentowych i towarowych.

Natomiast zaprezentowane stanowisko Wnioskodawcy, w części dotyczącej wydatków na opłatę roczną dotyczącą rejestru zużytego sprzętu elektrycznego i elektronicznego oraz opłaty za wieczyste użytkowanie, jest nieprawidłowe, gdyż regulacje art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie mają zastosowania do zobowiązań publicznoprawnych.

Należy zauważyć, iż ustawodawca wprowadzając regulacje art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odwołał się do faktury (rachunku) jako podstawowego dokumentu określającego wysokość kwoty, o którą w razie jej nieuregulowania należy zmniejszyć koszty uzyskania przychodów. W przypadku regulowania zobowiązań publicznoprawnych, kwota podatku wynika często z deklaracji na dany rok złożonej przez podatnika czy też decyzji wydanej przez dany organ podatkowy, a w przypadku opłaty rocznej dotyczącej rejestru zużytego sprzętu elektrycznego i elektronicznego, z rozporządzenia Ministra Środowiska. Ponadto celem uchwalonych przepisów jest przeciwdziałanie zjawisku tzw. zatorów płatniczych. W uzasadnieniu do projektu ustawy wskazano, iż „w ramach obrotu gospodarczego powstają opóźnienia w regulowaniu zobowiązań między kontrahentami. Na tę sytuację nakładają się często skutki nieregulowania należności wynikających z rachunków i faktur dokumentujących poniesione wydatki, tworząc „zatory płatnicze”. Pomimo, iż fragment ten dotyczy zmian dokonanych w zakresie podatku od towarów i usług, definiuje on niejako pojęcie „zatorów płatniczych” i pozostaje aktualny także na gruncie zmian dokonanych w ustawach o podatkach dochodowych. Przytoczony fragment wyraźnie wskazuje, iż intencją ustawodawcy było ograniczenie zatorów płatniczych, które występują w relacjach między kontrahentami, a nie objęcie tą regulacją także płatności dokonywanych w relacjach podatnik – organ podatkowy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.