Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-657/15/JW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-11-23
Teza: Czy prawidłowe jest postępowanie Wnioskodawcy polegające na niezaliczaniu zarówno w koszty podatkowe jak i przychody podatkowe podatku od wartości dodanej naliczonego i należnego w Niemczech z tytułu opodatkowania w tym kraju na podstawie mechanizmu odwrotnego obciążenia (podatek należny i naliczony) usług świadczonych przez polskich podwykonawców, a co za tym idzie niezaliczaniu w przychody i koszty podatkowe zapłaconej ww. kwoty tego podatku od wartości dodanej, w dacie dokonania jego zapłaty na podstawie deklaracji podatku od wartości dodanej składanej na terenie Niemiec?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; podatek-podatek od wartości dodanej; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 9 września 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 11 września 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy prawidłowe jest postępowanie Wnioskodawcy polegające na niezaliczaniu zarówno w koszty podatkowe jak i przychody podatkowe podatku od wartości dodanej naliczonego i należnego w Niemczech z tytułu opodatkowania w tym kraju na podstawie mechanizmu odwrotnego obciążenia (podatek należny i naliczony) usług świadczonych przez polskich podwykonawców, a co za tym idzie niezaliczaniu w przychody i koszty podatkowe zapłaconej ww. kwoty tego podatku od wartości dodanej, w dacie dokonania jego zapłaty na podstawie deklaracji podatku od wartości dodanej składanej na terenie Niemiec (pytanie oznaczone we wniosku nr 1c) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 września 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia czy prawidłowe jest postępowanie Wnioskodawcy polegające na niezaliczaniu zarówno w koszty podatkowe jak i przychody podatkowe podatku od wartości dodanej naliczonego i należnego w Niemczech z tytułu opodatkowania w tym kraju na podstawie mechanizmu odwrotnego obciążenia (podatek należny i naliczony) usług świadczonych przez polskich podwykonawców, a co za tym idzie niezaliczaniu w przychody i koszty podatkowe zapłaconej ww. kwoty tego podatku od wartości dodanej, w dacie dokonania jego zapłaty na podstawie deklaracji podatku od wartości dodanej składanej na terenie Niemiec.

We wniosku został przedstawiony następujące stan faktyczny:

Wnioskodawca (zwany dalej również „Spółką” lub „Podatnikiem”) zarejestrowany do VAT w Polsce, posiadający siedzibę firmy w Polsce wykonuje usługi montażowe, a także prace remontowe na elektrowniach i innych obiektach przemysłowych na terenie Polski i innych krajów Unii Europejskiej, w tym w szczególności Niemiec. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, o którym mowa w art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej także: „ustawa VAT”).

W związku ze zleceniem części robót wykonywanych na terenie Niemiec podwykonawcom z Polski (czynnym podatnikom VAT w Polsce, będącym jednocześnie rezydentami podatkowymi w Polsce) Wnioskodawca zobowiązany jest od kwietnia br. składać deklaracje na potrzeby podatku od wartości dodanej w Niemczech, a co za tym idzie tam rozliczać podatek należny i naliczony związany z usługami świadczonymi w Niemczech. Rejestracja Wnioskodawcy w rejestrze przedsiębiorców i jego siedziba znajdują się w Polsce, w Niemczech składane winny być jedynie deklaracje na potrzeby podatku od wartości dodanej. Ponadto Wnioskodawca posiada w Niemczech przedstawicielstwo podatkowe w rozumieniu art. 5 ust. 5 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2004 r. nr 16, poz. 149, dalej także: „UPO”). Pomimo takiego przedstawicielstwa większość działalności na tym rynku podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce, gdyż poszczególne lokalizacje nie spełniają kryteriów opisanych w art. 5 UPO, zaś zarządzanie nimi odbywa się na zasadach opisanych w art. 4 ust. 1 UPO.

Ponadto, w związku z prowadzeniem działalności na terenie Niemiec, Wnioskodawca korzysta z usług podwykonawców niemieckich (czynni podatnicy VAT w tym kraju, jednocześnie będący rezydentami podatkowymi w Niemczech). Są to usługi świadczone w związku z ogólnym funkcjonowaniem Wnioskodawcy na rynku niemieckim, będące częścią kosztów zarządu wszystkimi lokalizacjami w Niemczech, niemające bezpośredniego związku z przedstawicielstwem podatkowym, o którym mowa powyżej. Są to usługi tj. usługi doradcy podatkowego dokonującego rozliczeń podatkowych (podatek dochodowy od osób fizycznych wysyłanych do Niemiec pracowników, prawnych oraz podatek od wartości dodanej w Niemczech), telefonicznych, pocztowych, usług serwisów samochodowych, w zakresie naprawy samochodów oddanych do dyspozycji na terenie Niemiec i innych o podobnym charakterze. Usługi te stanowiły dla Wnioskodawcy do daty powstania obowiązku składania deklaracji na potrzeby podatku od wartości dodanej w Niemczech import usług w rozumieniu art. 28b ust. 1 ustawy VAT. Po dacie powstania obowiązku składania deklaracji, ich kwalifikacja nie uległa zmianie - stanowią nadal dla Wnioskodawcy import w rozumieniu art. 28b ust. 1 ustawy VAT, tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej na terenie Niemiec, co zostało potwierdzone przez niemieckiego doradcę podatkowego.

Biorąc za podstawę powyższe, Wnioskodawca składa deklaracje podatku od wartości dodanej w niemieckim urzędzie skarbowym, w których:

1.  wykazuje w ramach odwrotnego obciążenia obroty na terenie Niemiec,
2.  rozlicza w ramach odwrotnego obciążenia podatek z faktur wystawianych przez podwykonawców polskich i
3.  odlicza podatek od wartości dodanej naliczony przy zakupie towarów i usług w Niemczech.

Usługi wykonywane obecnie przez Wnioskodawcę na terenie Niemiec co do zasady podlegają w myśl niemieckich przepisów odwrotnemu obciążeniu, stąd składana tam deklaracja podatku od wartości dodanej wykazuje nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Jednakże w przypadku realizacji czynności opodatkowanych, dla których niemieckie przepisy nakazywać będą opodatkowanie podatkiem od wartości dodanej przez Wnioskodawcę, Wnioskodawca wystawiać będzie faktury zawierające niemiecki podatek od wartości dodanej wynikający z obowiązujących przepisów dla danego rodzaju obrotów.

Podatnik składa w Polsce miesięczne deklaracje VAT-7, w których wykazywał do tej pory (to jest do daty powstania obowiązku składania deklaracji podatku od wartości dodanej w Niemczech) sprzedaż usług na nieruchomościach w Niemczech jako „świadczenie usług poza terytorium kraju” (poz. 11 deklaracji VAT-7(14)), sprzedaż usług na terytorium Polski, innych krajów UE (jeżeli występowała) oraz podatek VAT naliczony przy zakupie towarów i usług w kraju, a także import usług świadczonych przez zagranicznych usługodawców oraz ewentualne wewnątrzwspólnotowe nabycie i dostawę towarów.

Oprócz przychodów uzyskiwanych na rynku niemieckim, Wnioskodawca osiąga przy tym zawsze (co miesiąc) przychody z działalności wykonywanej na terenie kraju.

W związku z powyższym zadano m.in następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest postępowanie Wnioskodawcy polegające na niezaliczaniu zarówno w koszty podatkowe jak i przychody podatkowe podatku od wartości dodanej naliczonego i należnego w Niemczech z tytułu opodatkowania w tym kraju na podstawie mechanizmu odwrotnego obciążenia (podatek należny i naliczony) usług świadczonych przez polskich podwykonawców, a co za tym idzie niezaliczaniu w przychody i koszty podatkowe zapłaconej ww. kwoty tego podatku od wartości dodanej, w dacie dokonania jego zapłaty na podstawie deklaracji podatku od wartości dodanej składanej na terenie Niemiec? (pytanie oznaczone we wniosku jako pytanie nr 1c).

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej także: „updop”) ma on prawo zaliczyć w koszty uzyskania przychodów naliczony podatek od wartości dodanej z faktur otrzymanych od kontrahentów niemieckich, pomimo tego, że ubiega się o zwrot ww. podatku naliczonego w deklaracji podatku od wartości dodanej w Niemczech. Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

1.  został on poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
2.  jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
3.  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4.  poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
5.  został właściwie udokumentowany,
6.  nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Zatem, aby móc zaliczyć konkretne wydatki do kosztów uzyskania przychodów, niezbędne jest wykazanie związku między ich poniesieniem, a dążeniem do uzyskania przychodów. Do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Bezpośrednimi kosztami uzyskania przychodów są wydatki, które mogą przyczynić się do powstania konkretnego przychodu osiągniętego w danym momencie. Pośrednimi kosztami uzyskania przychodów są wydatki związane z całokształtem działalności podatnika i wywiązywaniem się przez niego z obowiązków nałożonych innymi przepisami prawa.

W tak przedstawionym stanie faktycznym, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy Spółka ma prawo zaliczyć w koszty uzyskania przychodów podatek od wartości dodanej zawarty w fakturach otrzymanych od kontrahentów niemieckich pomimo tego, że uwzględnia te faktury w deklaracji podatku od wartości dodanej składanej w Niemczech.

Z przepisu art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) updop wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony:

1.  jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,
2.  w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Zgodnie z art. 4a pkt 7 updop, ilekroć w ustawie mowa o podatku od towarów i usług oznacza to ustawę z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm. dalej także: ustawa VAT). Jednoznaczna definicja ustawowa (legalna) pojęcia stanowiącego treść normy prawnej zawartej w art. 16 ust. 1 pkt 46 updop wyklucza inne jego rozumienie. Zatem przez podatek od towarów i usług należy rozumieć podatek, o którym mowa w ustawie o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004 r. Natomiast w myśl art. 2 pkt 11 ustawy VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o podatku od wartości dodanej rozumie się przez to podatek od wartości dodanej nakładany na terytorium innych państw członkowskich, z wyjątkiem podatku od towaru i usług nakładanego tą ustawą.

Zatem ustawa VAT rozróżnia pojęcie podatku od wartości dodanej i pojęcie podatku od towarów i usług. Sformułowanie „podatek od towarów i usług” jest określeniem podatku od wartości dodanej obowiązującym wyłącznie w Polsce, a nie w innych krajach członkowskich. Tym samym nie można utożsamiać podatku od wartości dodanej obowiązującego w innym państwie członkowskim, niż Polska, z podatkiem od towarów i usług obowiązującym w Polsce. W świetle powyższego, stwierdzić należy, że art. 16 ust. 1 pkt 46 updop, nie będzie miał w przedmiotowej sprawie zastosowania, ponieważ dotyczy podatku od towarów i usług, a nie podatku od wartości dodanej.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie zauważyć, że za koszty uzyskania przychodu uważa się koszty, które zostały poniesione, tj. w ostatecznym rozrachunku muszą one zostać pokryte z zasobów majątkowych podatnika. Warunku tego nie spełnia naliczony podatek od wartości dodanej naliczony na podstawie mechanizmu odwrotnego obciążenia stosowanego dla usług polskich podwykonawców wykonujących na rzecz Wnioskodawcy prace na terenie Niemiec. Podatek od wartości dodanej naliczony z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia jest bowiem w istocie neutralny dla Wnioskodawcy, nie powodując konieczności wydatkowania związanych z nim określonych kwot. W związku z tym w ocenie Wnioskodawcy, postępuje on prawidłowo nie zaliczając tego podatku do kosztów podatkowych. W konsekwencji postępuje on także prawidłowo, nie zaliczając do przychodów podatkowych kwot zapłaconych z tego tytułu.

Z kolei, art. 12 ust. 1 pkt 2 updop wskazuje, że przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia zgodnie z przepisami niemieckimi wartość „innych świadczeń w naturze” jakie osiągnął nie ulega zmianie - naliczony w Niemczech, na zasadach mechanizmu odwrotnego obciążenia podatek od wartości dodanej nie stanowi więc dla niego przychodu podatkowego. W konsekwencji, nie stanowi także kosztu podatkowego kwota otrzymanego zwrotu tego podatku w Niemczech. Podkreślenia wymaga dodatkowo fakt, że w konsekwencji złożenia deklaracji podatku VAT w Niemczech, uwzględniającej podatek naliczony i należny z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia, Wnioskodawca w istocie nie otrzyma żadnego zwrotu z tego konkretnego tytułu jakim jest usługa wykonana na jego rzecz przez polskiego podwykonawcę w Niemczech - stosując bowiem mechanizm odwrotnego obciążenia, w istocie dokonywane jest tzw. samoopodatkowanie, prowadzące do braku zobowiązania/należności względem niemieckiego organu podatkowego z tego tytułu (podatek należny i podatek naliczony ujmowane są bowiem w równych wysokościach w deklaracji podatkowej danego okresu).

Reasumując, w zakresie pytania 1c - Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż postępuje prawidłowo nie zaliczając zarówno w koszty podatkowe jak i przychody podatkowe podatku od wartości dodanej naliczonego i należnego w Niemczech z tytułu opodatkowania w tym kraju na podstawie mechanizmu odwrotnego obciążenia (podatek należny i naliczony) usług świadczonych przez polskich podwykonawców, a co za tym idzie, niezaliczaniu w przychody i koszty podatkowe zapłaconej ww. kwoty tego podatku od wartości dodanej, w dacie dokonania jego zapłaty na podstawie deklaracji podatku od wartości dodanej składanej na terenie Niemiec.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W przedmiotowej interpretacji indywidualnej nie dokonywano oceny prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1a, 1b, 2-5 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.