Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-534/14/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-07-25
Teza: zakresie możliwości uznania przychodów uzyskiwanych ze świadczenia wskazanych we wniosku usług za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej i opodatkowania tych dochodów na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (czyli tzw. podatkiem liniowym).
Słowa kluczowe: dochód-opodatkowanie dochodu; działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność wykonywana osobiście; podatek-podatek liniowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 25 kwietnia 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 29 kwietnia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie:

*   możliwości uznania przychodów uzyskiwanych ze świadczenia usług doradczych, o których mowa we wniosku za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej – **jest prawidłowe**,
*   możliwości opodatkowania dochodów uzyskanych z ww. tytułu na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (czyli tzw. podatkiem liniowym) – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 kwietnia 2014 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości uznania przychodów uzyskiwanych ze świadczenia usług doradczych, o których mowa we wniosku za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej i opodatkowania tych dochodów na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (czyli tzw. podatkiem liniowym).

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Od 1 stycznia 2012 r. Wnioskodawca jest przedsiębiorcą wpisanym do ewidencji działalności gospodarczej. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zawarł ze Spółką X umowę - kontrakt menedżerski, o którym mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w ramach którego świadczył na rzecz tej Spółki usługi zarządzania. Wykonywana na rzecz Spółki umowa, w okresie jej obowiązywania, stanowiła jedyne źródło przychodów Wnioskodawcy. Od uzyskiwanego z tytułu umowy przychodu Spółka X pobierała zaliczki na podatek dochodowy opłacany przez Wnioskodawcę na zasadach ogólnych wg skali podatkowej. Pobierane przez Spółkę X, jako płatnika zaliczki na podatek dochodowy, wobec opodatkowania przychodu Wnioskodawcy wg skali podatkowej, pomniejszane były o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli o tzw. koszty pracownicze, o których mowa w art. 22 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, albowiem prowadzona przez menadżera działalność gospodarcza, traktowana jest na gruncie ustawy, jako działalność wykonywana osobiście, co dopuszcza zaliczanie w koszty uzyskania przychodów wyłącznie kosztów określonych w art. 22 ust. 2 pkt 1 ustawy w wysokości tam wskazanej, tj. 111 zł 25 gr miesięcznie, nie więcej niż 1335 zł w roku podatkowym. Ww. umowa została rozwiązana w lipcu 2013 r. W dniu 31 lipca 2013 r. Wnioskodawca otrzymał od Spółki X odprawę, z kolei do 31 stycznia 2014 r. otrzymywał od Spółki X odszkodowanie. Zatem ostatni przychód z powyższego kontraktu menadżerskiego osiągnął w styczniu 2014 r. W lutym 2014 r. nie osiągnął żadnego przychodu i nie wystawił żadnej faktury.

Obecnie Wnioskodawca, na podstawie umowy z 18 lutego 2014 r., świadczy na rzecz innej spółki - Spółki Y („Zleceniodawcy nr 1”) usługi doradztwa w zakresie prowadzonej przez Zleceniodawcę nr 1 działalności gospodarczej w dziedzinie energetyki i ochrony środowiska. Umowa ta nie ma charakteru umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktu menedżerskiego, ani umowy o podobnym charakterze w rozumieniu przepisów podatkowych, w tym art. 13 pkt 9 ww. ustawy. Przedmiotem powyższej umowy jest jedynie świadczenie usług doradczych oraz wsparcie w działalności gospodarczej nie mające charakteru czynności zarządczych. Pierwszy przychód z tego tytułu Wnioskodawca osiągnął w marcu 2014 r. Stąd też przed uzyskaniem niniejszego przychodu zgłosił we właściwym urzędzie skarbowym wniosek o opodatkowanie dochodów osiąganych z pozarolniczej działalności gospodarczej począwszy od dnia 26 lutego 2014 r. na zasadach określonych w art. 30c ww. ustawy, tj. w wysokości 19%.

Nadto, na podstawie umowy z 15 kwietnia 2014 r. – Wnioskodawca świadczy na rzecz innej spółki – Spółki Z („Zleceniodawcy nr 2”) usługi doradztwa w zakresie prowadzonej przez Zleceniodawcę nr 2 działalności gospodarczej. Umowa ta również nie ma charakteru umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktu menedżerskiego, ani umowy o podobnym charakterze w rozumieniu przepisów podatkowych, w tym art. 13 pkt 9 tej ustawy. Przedmiotem powyższej umowy jest jedynie świadczenie usług doradczych oraz wsparcie w działalności gospodarczej nie mające charakteru czynności zarządczych. W dacie sporządzenia niniejszego wniosku Wnioskodawca nie osiągnął z tytułu umowy zawartej ze Spółką Z żadnego przychodu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, począwszy od 26 lutego 2014 r. Wnioskodawcy przysługuje prawo do opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej osiąganych w skutek świadczenia usług doradztwa na rzecz Spółki Y oraz Spółki Z na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. według stawki w wysokości 19%?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z regulacją zawartą w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście. Z kolei, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5a pkt 6 ww. ustawy, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza, która oznacza działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy.

W myśl przepisu art. 13 pkt 9 ww. ustawy, przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się za przychody uzyskane z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 9, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13 i 14 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

W zaistniałym stanie faktycznym, w ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawca zawarł ze Spółką X umowę - kontrakt menedżerski, w ramach którego świadczył na rzecz tejże Spółki usługi zarządzania. Wykonywana na rzecz Spółki X umowa, w okresie jej obowiązywania, tj. do 31 lipca 2013 r., a także w okresie pobierania odszkodowania, tj. do 31 stycznia 2014 r., stanowiła jedyny przychód z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Zgodnie z regulacją art. 13 pkt 9 ww. ustawy był to przychód z działalności wykonywanej osobiście. Stąd też na gruncie ww. ustawy Wnioskodawca nie był traktowany, jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą, lecz jak zleceniobiorca. Z tej też przyczyny, nie mógł skorzystać z możliwości wyboru opodatkowania wskazanego w art. 30c ww. ustawy, a osiągany dochód opodatkowywał wg skali podatkowej.

Stosownie do wskazanego powyżej art. 41 ust. 1 ww. ustawy, pobierane przez Spółkę X, jako płatnika zaliczki na podatek dochodowy, wobec opodatkowania przychodu wg skali podatkowej, pomniejszane były o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 pkt 5 ustawy, czyli o tzw. „koszty pracownicze”, o których mowa w art. 22 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, albowiem prowadzona przez menadżera działalność gospodarcza, traktowana na gruncie ustawy, jako działalność wykonywana osobiście, dopuszcza zaliczanie w koszty uzyskania przychodów wyłącznie kosztów, o których mowa w art. 22 ust. 2 pkt 1 ustawy i wyłącznie w wysokości tam wskazanej, tj. 111 zł 25 gr miesięcznie, a za rok podatkowy nie więcej niż 1335 zł. Kontrakt menadżerski został rozwiązany ze Spółką X w lipcu 2013 r. W dniu 31 lipca 2013 r. Wnioskodawca otrzymał od Spółki X odprawę, z kolei do 31 stycznia 2014 r. otrzymywał od Spółki X odszkodowanie. Zatem ostatni przychód z powyższego kontaktu menadżerskiego osiągnął w styczniu 2014 r.

Zgodnie z regulacją art. 9a ust. 1 ww. ustawy, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Podatnicy podejmujący działalność gospodarczą wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym mogą złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej.

W myśl ust. 2 powyższego artykułu, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów - pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 powyżej, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek (art. 9a ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 30c ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30 i 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód ustalony zgodnie z art. 9 ust. 1, 2, 3, 3a i 5, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e i ust. 4 zdanie pierwsze lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25. Dochód ten podatnicy mogą pomniejszać o składki na ubezpieczenie społeczne określone w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a i pkt 2a oraz wpłaty na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego określone w art. 26 ust. 1 pkt 2b. Wysokość składek i wpłat ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie.

Dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, opodatkowanych w sposób określony w art. 30c ust. 1 ww. ustawy, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30b i 30e.

Obecnie na podstawie umowy z 18 lutego 2014 r. Wnioskodawca świadczy na rzecz Spółki Y usługi doradztwa w zakresie prowadzonej przez tą Spółkę działalności gospodarczej w dziedzinie energetyki i ochrony środowiska. Nadto, na podstawie umowy z 15 kwietnia 2014 r. świadczy również usługi doradztwa na rzecz innej Spółki Z w zakresie prowadzonej przez tą Spółkę działalności gospodarczej. Umowy te nie mają charakteru umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich, ani umów o podobnym charakterze w rozumieniu przepisów podatkowych, w tym art. 13 pkt 9 ustawy. Przedmiotem powyższych umów jest jedynie świadczenie usług doradczych oraz wsparcie w działalności gospodarczej niemające charakteru czynności zarządczych. Umowy te nie są wykonywane na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, o którym mowa w art. 9a ust. 3 ustawy.

W wykonaniu umów zawartych ze Spółką Y oraz Spółką Z Wnioskodawca prowadzi we własnym imieniu i na własne ryzyko, w sposób ciągły i zorganizowany działalność usługową, polegającą na świadczeniu usług doradczych. Pomimo spełnienia kryteriów z definicji zawartej w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie zostaną jednak uznane czynności spełniające łącznie następujące warunki określone w art. 5b ust. 1 ustawy:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W ocenie Wnioskodawcy, żadna z powyższych przesłanek art. 5b ust. 1 ustawy nie jest spełniona w zaprezentowanym zdarzeniu.

Odnośnie warunku wynikającego z art. 5b ust. 1 pkt 1 ww. ustawy Wnioskodawca wskazał, że ponosi odpowiedzialności wobec osób trzecich za rezultaty związane z realizacją umów. Ponadto ponosi odpowiedzialność za działania i zaniechania osób, którymi ewentualnie będzie się posługiwał przy świadczeniu usług na rzecz obu Zleceniodawców, jak również - podczas świadczenia usług na rzecz obu Zleceniodawców - odpowiada wobec osób trzecich zgodnie z treścią umowy. Zatem pierwsza przesłanka określona w art. 5b ust. 1 ustawy nie jest spełniona, ponieważ odpowiedzialność za rezultat i wykonanie czynności ciąży na Wnioskodawcy.

W kwestii przesłanki wynikającej z art. 5b ust. 1 pkt 2 ww. ustawy Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z postanowieniami umowy we własnym zakresie decyduje o sposobie świadczenia usług, zgodnie z posiadanymi przez niego w tym zakresie umiejętnościami i kompetencjami oraz w oparciu o standardy przyjęte przy wykonywaniu tego rodzaju usług. Nie ma przy tym znaczenia, że usługi te mogą być wykonywane w siedzibach Zleceniodawców.

Co do przesłanki wynikającej z art. 5b ust. 1 pkt 3 ww. ustawy Wnioskodawca wskazał, że ponosi pełne ryzyko gospodarcze prowadzonej działalności, w ramach której świadczy usługi na rzecz obu Zleceniodawców. Wskazuje na to m.in. jego odpowiedzialność za odpowiednie wykonanie usług wobec Spółki Y oraz Spółki Z, jak również możliwość wypowiedzenia umów przez każdego Zleceniodawcę. W świetle powyższego, w przedmiotowej sprawie nie występują przesłanki, które wyłączałyby uznanie opisanej we wniosku działalności za działalność gospodarczą.

W konsekwencji powyższego usługi świadczone na podstawie umowy z 18 lutego 2014 r. zawartej ze Spółką Y oraz umowy z 15 kwietnia 2014 r. zawartej ze Spółką Z należy zakwalifikować, jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy. W rezultacie otrzymywane przez Wnioskodawcę wynagrodzenia z przedmiotowych umów, stanowiące przychód z działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy, po obniżeniu o koszty uzyskania przychodu, mogą podlegać opodatkowaniu stawką liniową 19%, jeżeli są spełnione pozostałe warunki przewidziane w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do zastosowania tej formy opodatkowania.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zaistniałym stanie faktycznym bardzo istotne jest, że w okresie od 1 stycznia 2012 r. (tj. od daty wpisu do centralnej ewidencji działalności gospodarczej) do dnia 31 stycznia 2014 r. (tj. daty rozwiązania umowy ze Spółką X) osiągał wyłącznie przychody z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 13 pkt 9 ww. ustawy. Tym samym w sferze podatku dochodowego od osób fizycznych nie był traktowany jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą w trybie art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5a pkt 6 ustawy, lecz wyłącznie jako zleceniobiorca. Co więcej, w lutym 2014 r. Wnioskodawca nie osiągnął żadnego przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej, nie wystawiał też faktur. Z kolei pierwszy przychód z tytułu umowy zawartej ze Spółką Y osiągnął dopiero w marcu 2014 r. Na dzień złożenia niniejszego wniosku Wnioskodawca nie osiągnął jeszcze przychodu z tytułu umowy zawartej ze Spółką Z.

Biorąc powyższe pod uwagę, w opinii Wnioskodawcy, pomimo formalnego wpisu do centralnej ewidencji działalności gospodarczej od dnia 1 stycznia 2012 r., według przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej rozpoczął dopiero 18 lutego 2014 r., a pierwszy przychód z tej działalności osiągnął w marcu 2014 r.

Z uwagi na fakt, że w dniu 20 stycznia 2014 r. Wnioskodawca nie prowadził pozarolniczej działalności gospodarczej, lecz wyłącznie działalność wykonywaną osobiście, w tym terminie nie mógł zgłosić wniosku o opodatkowanie przychodów osiąganych w roku 2014 według podatku liniowego określonego w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Takie uprawnienie pojawiło się dopiero w momencie rozpoczęcia prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej, tj. w dniu 18 lutego 2014 r. i trwało aż do uzyskania pierwszego przychodu z tej działalności tj. do początku marca 2014 r. Tym samym, w sposób prawidłowy i zgodny z regulacją art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w lutym 2014 r. we właściwym urzędzie skarbowym Wnioskodawca złożył wniosek o opodatkowanie - począwszy od dnia 26 lutego 2014 r. - dochodów osiąganych z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym począwszy od 26 lutego 2014 r. przysługuje mu prawo do opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej osiąganych w skutek świadczenia usług doradztwa na rzecz Spółki Y oraz Spółki Z na zasadach określonych w art. 30c ww. ustaw, tj. według stawki podatkowej w wysokości 19%.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), odrębnymi źródłami przychodów są:

*   działalność wykonywana osobiście oraz
*   pozarolnicza działalność gospodarcza.

Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z jego treścią, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Przy czym, w myśl art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zatem aby przychody uzyskiwane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej można było zaliczyć do tego źródła przychodów, to czynności dokonywane w ramach tej działalności muszą spełniać przesłanki określone w art. 5a pkt 6 ww. ustawy i jednocześnie nie mogą wypełniać negatywnych przesłanek określonych w cyt. art. 5b ust. 1 tej ustawy. Wyjątek stanowi sytuacja, gdy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podatnik uzyskuje przychody, które ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza do innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodów.

Stosownie do treści art. 13 pkt 9 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że od 1 stycznia 2012 r. Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. W ramach tej działalności, zawarł ze Spółką X umowę - kontrakt menedżerski, o którym mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w ramach którego świadczył na rzecz tej Spółki usługi zarządzania. Ostatni przychód z powyższego kontaktu menadżerskiego osiągnął w styczniu 2014 r. Obecnie Wnioskodawca, na podstawie umowy z 18 lutego 2014 r., świadczy na rzecz innej spółki - Spółki Y usługi doradztwa w zakresie prowadzonej przez tą Spółkę działalności gospodarczej w dziedzinie energetyki i ochrony środowiska. Umowa ta nie ma charakteru umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktu menedżerskiego, ani umowy o podobnym charakterze w rozumieniu przepisów podatkowych, w tym art. 13 pkt 9 ww. ustawy. Przedmiotem powyższej umowy jest jedynie świadczenie usług doradczych oraz wsparcie w działalności gospodarczej nie mające charakteru czynności zarządczych. Ponadto, na podstawie umowy z 15 kwietnia 2014 r. Wnioskodawca świadczy również usługi doradztwa na rzecz innej spółki – Spółki Z w zakresie prowadzonej przez tą Spółkę działalności gospodarczej. Umowa ta również nie ma charakteru umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktu menedżerskiego, ani umowy o podobnym charakterze w rozumieniu przepisów podatkowych, w tym art. 13 pkt 9 ustawy. Przedmiotem powyższej umowy jest jedynie świadczenie usług doradczych oraz wsparcie w działalności gospodarczej nie mające charakteru czynności zarządczych.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że jeżeli usługi, które Wnioskodawca świadczy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na rzecz Spółki Y i Spółki Z na podstawie zawartych z nimi umów, nie mają w istocie - jak wskazał Wnioskodawca - charakteru czynności, o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wykonywane w sposób zorganizowany i ciągły, a warunki w jakich są świadczone nie spełniają przesłanek wskazanych w cyt. art. 5b ust. 1 ww. ustawy, to przychody uzyskane ze świadczenia ww. usług doradczych można uznać za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, a więc przychody ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie zauważyć należy, że kwestia oceny, czy ww. usługi w istocie nie mają charakteru usług (czynności) zarządzania, jak również warunki w jakich są wykonywane mogą zostać zweryfikowane przez uprawniony organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Dokonanie oceny w tym zakresie wykracza bowiem poza ramy postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej.

Odnosząc się natomiast do możliwości opodatkowania dochodów uzyskiwanych ze świadczenia wskazanych we wniosku usług doradczych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej tzw. podatkiem liniowym, wskazać należy, że zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Podatnicy podejmujący działalność gospodarczą wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym mogą złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej.

Stosownie do treści art. 9a ust. 2 ww. ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów - pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Zgodnie z art. 9a ust. 4 tej ustawy, wybór sposobu opodatkowania dokonany w oświadczeniu, o którym mowa w ust. 2, dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik, w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego, zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania lub złoży w tym terminie pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Zgodnie z art. 30c ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30 i 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że podstawową formą opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów z działalności gospodarczej jest opodatkowanie według skali podatkowej (tzw. zasady ogólne). Wymieniona forma opodatkowania obowiązuje z mocy ustawy i podatnik nie musi składać oświadczenia o jej wyborze. Złożenie stosownego oświadczenia, w określonym w przepisach terminie jest natomiast warunkiem koniecznym dla możliwości skorzystania z opodatkowania w formie tzw. podatku liniowego. Wyboru formy opodatkowania dokonuje się do 20 stycznia roku podatkowego, a w przypadku podatników rozpoczynających prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, co do zasady, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Zatem, w przypadku rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego, skutecznego wyboru formy opodatkowania dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej można dokonać najpóźniej w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Zauważyć jednakże należy, że art. 9a ust. 2 zdanie drugie cyt. ustawy, z treści którego wynika ww. możliwość złożenia oświadczenia o wyborze formy opodatkowania przed uzyskaniem pierwszego przychodu odnosi się wyłącznie do podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności gospodarczej. Powyższe oznacza, że podatnik, który w poprzednim roku podatkowym prowadził działalność gospodarczą może skutecznie zmienić formę opodatkowania na „podatek liniowy” wyłącznie wtedy gdy do 20 stycznia złoży oświadczenie o wyborze tej formy opodatkowania. Natomiast podatnik rozpoczynający prowadzenie tej działalności w trakcie roku podatkowego może złożyć ww. oświadczenie do dnia uzyskania pierwszego przychodu.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazuje wprost co należy rozumieć pod pojęciem „rozpoczęcie prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej”. Nie oznacza to jednak, że rozpoczęcie prowadzenia działalności gospodarczej należy utożsamiać z uzyskaniem pierwszego przychodu ze źródła przychodu jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Fakt nieuzyskiwania przychodów z działalności gospodarczej nie oznacza, że podatnik nie prowadzi działalności gospodarczej. Już od momentu rejestracji działalności podatnik podejmuje bowiem szereg czynności związanych z prowadzeniem tej działalności, jak choćby wpisy do odpowiednich rejestrów, powiadomienie urzędów o rozpoczęciu tej działalności, a także może ponosić szereg wydatków, które generować mogą stratę z tej działalności możliwą do odliczenia w latach następnych. Jak wynika z wniosku Wnioskodawca od 1 stycznia 2012 r. jest przedsiębiorcą wpisanym do ewidencji działalności gospodarczej, zatem już w 2012 r. zarejestrował działalność gospodarczą i w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawarł umowę ze Spółką X - kontrakt menadżerski, z której uzyskane przychody zaliczał do przychodów z działalności wykonywanej osobiście. Powyższe oznacza, że Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej w 2012 r. ponieważ zarejestrował tą działalność i zawierał umowy w ramach tej działalności. Nie zmienia tego fakt, że przychody z ww. umowy – w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – stanowiły przychody z odrębnego od działalności gospodarczej źródła przychodów. Tym samym nie można uznać, że w 2014 r. Wnioskodawca jest podatnikiem rozpoczynającym prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca rozpoczynając prowadzenie działalności gospodarczej 1 stycznia 2012 r., obowiązany był wybrać formę opodatkowania tej działalności i kontynuować tę formę w kolejnych latach podatkowych. W konsekwencji jeżeli w 2014 r. chciał opodatkować dochody z tej działalności „podatkiem liniowym” zobowiązany był złożyć oświadczenie o wyborze tej formy opodatkowania do 20 stycznia 2014 r. (o ile w poprzednich latach nie wybrał skutecznie tej formy opodatkowania).

Mając na względnie przedstawiony stan faktyczny, nie sposób uznać Wnioskodawcy za osobę fizyczną rozpoczynającą w 2014 r. prowadzenie działalności gospodarczej, lecz za osobę kontynuującą (rozpoczętą w 2012 r.) tą działalność. Wnioskodawca zamierzając więc w 2014 r. korzystać z opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli tzw. podatkiem liniowym, obowiązany był do dokonania wyboru tej formy opodatkowania zgodnie z cyt. powyżej art. 9a ust. 2 ww. ustawy, (składając stosowne oświadczenie do właściwego urzędu skarbowego) w terminie do 20 stycznia 2014 r. Z wniosku wynika natomiast, że Wnioskodawca złożył stosowne oświadczenie w lutym 2014 r., co oznacza, że nie dopełnił obowiązków wynikających z powołanych wyżej przepisów uprawniających go do opodatkowania dochodów uzyskiwanych z pozarolniczej działalności gospodarczej wg 19% stawki „podatku liniowego”. W konsekwencji dochody uzyskiwane w 2014 r. z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej zobowiązany będzie opodatkować na tzw. zasadach ogólnych, o których mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. wg skali podatkowej.

Biorąc powyższe pod uwagę, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   możliwości uznania przychodów uzyskiwanych ze świadczenia usług doradczych, o których mowa we wniosku za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej – jest prawidłowe,
*   możliwości opodatkowania dochodów uzyskanych z ww. tytułu na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (czyli tzw. podatkiem liniowym) – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.