Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-897/14/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-10-24
Teza: Czy Wnioskodawca stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych po zakończeniu pierwszego roku obrotowego, tj. dnia 1 stycznia 2015 r.?
Słowa kluczowe: akcjonariusz; osoba-osoby fizyczne; rok-rok obrotowy; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; wspólnik
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 22 lipca 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 24 lipca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu osiągnięcia statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 24 lipca 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu osiągnięcia statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

We wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego:

Wnioskodawca jest spółką komandytowo-akcyjną, która zawiązana została na podstawie statutu podpisanego 22 listopada 2013 r. Statut Wnioskodawcy podpisany był przez jedynego założyciela i jednocześnie jedynego komplementariusza, tj. firmę: „X” Sp. z o. o. Wnioskodawca został zarejestrowany w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego 4 grudnia 2013 r. Wnioskodawca posiada siedzibę i zarząd w Polsce. Zgodnie z treścią § 15 ust. 2 statutu, rok obrotowy spółki rozpoczyna się 1 stycznia, a kończy się 31 grudnia, z zastrzeżeniem, że pierwszy rok obrotowy kończy się 31 grudnia 2014 r. Powyższe rozwiązanie dotyczące ustalenia daty zakończenia pierwszego roku obrotowego przyjęto, gdyż odpowiada ono okresowi przyjętego roku obrotowego komplementariusza i założyciela, tj. „X” Sp. z o.o. Spółka ta została zawiązana 21 listopada 2013 r. i zgodnie z treścią umowy spółki, jej pierwszy rok obrotowy kończy się również 31 grudnia 2014 r. Wszystkie akcje wyemitowane przez Wnioskodawcę, po podpisaniu jego statutu, zostały objęte przez jedynego akcjonariusza, którym jest osoba fizyczna, obywatel polski, posiadający miejsce zamieszkania w Polsce. Zgodnie z wiedzą Wnioskodawcy do dnia złożenia niniejszego wniosku skład akcjonariuszy nie uległ zmianie. Wnioskodawca w 2013 r. nie podjął żadnej działalności i nie osiągnął żadnego dochodu. Zgodnie z treścią § 16 ust. 1 statutu Wnioskodawcy, w zysku Wnioskodawcy o ile zostanie przeznaczony do podziału uchwałą walnego zgromadzenia, wspólnicy uczestniczą w następujących proporcjach: akcjonariusze - 99% (dziewięćdziesiąt dziewięć procent), komplementariusz - 1% (jeden procent). Numer identyfikacji podatkowej został nadany Wnioskodawcy 28 lutego 2014 r. Nie były dokonywane żadne zmiany w statucie Wnioskodawcy, w tym nie były dokonywane żadne zmiany w zakresie roku obrotowego Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych po zakończeniu pierwszego roku obrotowego, tj. dnia 1 stycznia 2015 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, pierwszy rok obrotowy Spółki rozpoczął się z dniem jej rejestracji w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, tj. 4 grudnia 2013 r., a zakończy się 31 grudnia 2014 r. W związku z powyższym Wnioskodawca stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych od 1 stycznia 2015 r.

Na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.), rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. Jeżeli jednostka rozpoczęła działalność w drugiej połowie przyjętego roku obrotowego, to można księgi rachunkowe i sprawozdanie finansowe za ten okres połączyć z księgami rachunkowymi i sprawozdaniem finansowym za rok następny.

Jednak zauważyć należy, że ustawa o rachunkowości nie jest ustawą podatkową, zatem nie może zawierać odmiennych zasad w przedmiocie określenia roku obrotowego niż rok, który w świetle ustawy podatkowej jest rokiem podatkowym.

Z powyższego wynika zatem, że rok obrotowy spółki komandytowo-akcyjnej (która jest podmiotem zobowiązanym do prowadzenia ksiąg rachunkowych na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości) winien pokrywać się z rokiem podatkowym. W odniesieniu natomiast do spółek osobowych, które nie są samodzielnymi podatnikami podatków dochodowych powyższy zapis oznacza w istocie to, że rok obrotowy tych spółek winien być taki sam jak rok podatkowy, który zgodnie z przepisami prawa podatkowego obowiązuje wspólników tych spółek. Jednocześnie rok obrotowy musi być określony w statucie spółki.

W przypadku Wnioskodawcy, na moment podpisania statutu spółki, jej jedynym założycielem, a więc jedynym podmiotem zawiązującym spółkę był komplementariusz będący spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, w której rok obrotowy/podatkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym, z zastrzeżeniem, że pierwszy i nadal trwający rok obrotowy/podatkowy komplementariusza rozpoczął się w listopadzie 2013 r. i zakończy się 31 grudnia 2014 r. W związku z powyższym stosownie do treści powołanego wyżej przepisu ustawy o rachunkowości w statucie Wnioskodawcy przyjęty został rok obrotowy odpowiadający rozwiązaniom przyjętym u jedynego założyciela Wnioskodawcy, a więc również rok obrotowy pokrywający się z rokiem kalendarzowym, z zastrzeżeniem, że pierwszy rok obrotowy zakończy się 31 grudnia 2014 r. Akcjonariusz Wnioskodawcy nie był jej założycielem i nie brał udziału w spisaniu statutu spółki, a więc nie miał wpływu na jego treść. Co więcej, wyemitowane przez Wnioskodawcę akcje po podpisaniu statutu założyciel mógł zaoferować do objęcia dowolnym osobom, w tym również osobom prawnym. W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie charakter akcjonariusza i przyjęte u akcjonariusza okresy obowiązywania roku obrotowego nie mogą mieć wpływu na rok obrotowy Wnioskodawcy, skoro w momencie podpisania statutu i ustalenia roku obrotowego nie był określony krąg akcjonariuszy Wnioskodawcy. Jedynym dopuszczalnym rozwiązaniem było więc przyjęcie dla Wnioskodawcy roku obrotowego zgodnego z rokiem podatkowym jedynego założyciela.

Powyższe uzasadnione jest również tym, że zgodnie ze statutem udział w zysku Wnioskodawcy przysługuje nie tylko akcjonariuszom, ale również komplementariuszowi. W związku z powyższym, aby umożliwić prawidłową realizację obowiązków podatkowych ciążących na komplementariuszu, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, konieczne było przyjęcie w statucie Wnioskodawcy wydłużonego pierwszego roku obrotowego, zgodne z rokiem obrotowym/podatkowym komplementariusza.

Stosownie do art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz.U. z 2013 r., poz. 1387, dalej: „ustawy zmieniającej”), w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym tą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

Zgodnie natomiast z art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej, spółka, o której mowa w ust. 1, która:

1.  powstała po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu, a jej rok obrotowy rozpoczęty w 2013 r. nie kończy się w dniu 31grudnia 2013 r. lub
2.  dokonała zmiany roku obrotowego po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu

\-jest obowiązana na dzień 31 grudnia 2013 r. do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego. Pierwszy rok podatkowy takiej spółki rozpoczyna się z dniem 1 stycznia 2014 r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego.

W związku z faktem, że Wnioskodawca został zarejestrowany w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego przed wejściem w życie ustawy zmieniającej, a jego przyjęty rok obrotowy nie zakończył się w 2013 r. i nie dokonywał zmiany roku obrotowego, Wnioskodawca nie był zobowiązany do zamknięcia ksiąg rachunkowych 31 grudnia 2014 r., wobec czego stanie się on podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych od drugiego roku obrotowego, tj. od 1 stycznia 2015 r.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm. dalej: „updop”), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. Przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3.

Stosownie do art. 1 ust. 3 przepisy ustawy mają również zastosowanie do:

1.  spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2014 r., a więc przed dniem wejścia w życie ustawy z dnia 8 listopada 2013 r., o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz.U. z 2013 r. poz. 1387, dalej: „ustawa nowelizująca”) spółka komandytowo-akcyjna (dalej: „S.K.A.”), nie była podatnikiem podatku dochodowego, a więc traktowana była jako spółka niebędąca osobą prawną w rozumieniu art. 4a pkt 14 updop oraz art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361, ze zm., dalej: „updof”). Opodatkowaniu podlegały przychody wspólnika takiej spółki. Przychody wspólnika będącego osobą fizyczną, spółki komandytowo-akcyjnej, prowadzącej działalność gospodarczą zaliczane były do źródła przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 updof tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 5b ust. 2 updof). Zgodnie z art. 8 updof przychody (i koszty) z udziału w S.K.A. u każdego podatnika będącego komplementariuszem S.K.A. określane były proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku, natomiast przychodami (będącymi równocześnie dochodami) akcjonariusza z tytułu udziału w takiej spółce były wypłacone mu przez spółkę dywidendy.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749, ze zm.), rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej.

W myśl art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej, ilekroć w ustawie jest mowa o ustawach podatkowych, rozumie się przez to ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Opodatkowanie dochodów osób fizycznych reguluje updof. Ustawa ta nie zawiera odrębnych regulacji prawnych co do określenia roku podatkowego, zatem dla podatników podatku dochodowego od osób fizycznych rokiem podatkowym zawsze jest rok kalendarzowy.

Ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2013 r. poz. 330, ze zm.) w art. 3 pkt 9 określa, że rokiem obrotowym jest rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również do celów podatkowych. Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. Jeżeli jednostka rozpoczęła działalność w drugiej połowie przyjętego roku obrotowego, to można księgi rachunkowe i sprawozdanie finansowe za ten okres połączyć z księgami rachunkowymi i sprawozdaniem finansowym za rok następny. W przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy.

Jednak zauważyć należy, że ustawa o rachunkowości nie jest ustawą podatkową, zatem nie może zawierać odmiennych zasad w przedmiocie określenia roku obrotowego niż rok, który w świetle ustawy podatkowej jest rokiem podatkowym. Tak więc dla podatników będących osobami fizycznymi rokiem podatkowym może być tylko rok kalendarzowy, wynikający z art. 11 Ordynacji podatkowej.

Biorąc pod uwagę, że wspólnicy S.K.A. będący osobami fizycznymi nie mieli prawa do przyjęcia roku podatkowego innego niż rok kalendarzowy, to stosownie do powołanego art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy o rachunkowości, S.K.A. (jak każda spółka niebędąca osobą prawną), gdy co najmniej jednym z jej wspólników była osoba fizyczna, zobligowana była przyjąć za rok obrotowy rok kalendarzowy, tj. rok podatkowy obowiązujący osoby fizyczne. Z uwagi na fakt, że S.K.A. nie była podatnikiem podatku dochodowego (ani od osób fizycznych, ani od osób prawnych), lecz podatnikami byli jej poszczególni wspólnicy, to na nich spoczywał obowiązek stosowania odpowiednich przepisów updof. S.K.A. powinna zatem prowadzić księgi rachunkowe w taki sposób, aby umożliwić prawidłową realizację obowiązków podatkowych przez wspólników takiej spółki.

Przepis art. 4 ust. 1 ustawy nowelizującej stanowi, że w przypadku S.K.A. posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest spółką osobową prawa handlowego, działającą w formie spółki-komandytowo akcyjnej (dalej: „S.K.A.”), posiadającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej. Spółka została rejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym 4 grudnia 2013 r., a jej pierwszy rok obrotowy rozpoczął się z dniem wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego i zakończy 31 grudnia 2014 r. Zatem rok obrotowy Wnioskodawcy nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Jedynym komplementariuszem S.K.A. jest osoba prawna („X” Sp. z o.o.), podlegająca na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Pierwszy rok obrotowy/podatkowy Komplementariusza S.K.A. rozpoczął się w listopadzie 2013 r., a zakończy się 31 grudnia 2014 r. Jedynym akcjonariuszem Wnioskodawcy jest osoba fizyczna - obywatel polski, posiadający miejsce zamieszkania w Polsce.

Biorąc powyższe pod uwagę, w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., jeśli co najmniej jednym ze wspólników S.K.A. była osoba fizyczna (podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych) S.K.A. posiadająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, nie mogła przyjąć innego roku obrotowego niż kalendarzowy; dla takich spółek rok obrotowy zawsze kończył się w dniu 31 grudnia 2013 r. W konsekwencji art. 4 ustawy nowelizującej do S.K.A., w których co najmniej jednym z jej wspólników była osoba fizyczna, nie znajduje zastosowania.

Tak więc istniejąca przed 31 grudnia 2013 r. S.K.A. posiadająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w której co najmniej jednym z jej wspólników była osoba fizyczna (podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych), począwszy od dnia 1 stycznia 2014 r, podlega opodatkowaniu na podstawie przepisów updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.