Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-419/10/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-08-16
Teza: Anulowanie faktury
Słowa kluczowe: faktura-anulowanie faktury; faktura-faktura korygująca; faktura-korekta faktury
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 4 maja 2010r. (data wpływu 10 maja 2010r.), uzupełnionym pismami z dnia 12 lipca 2010r. (data wpływu 15 lipca 2010r.) oraz z dnia 6 sierpnia 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości anulowania faktury za usługę, która według zamawiającego została wykonana wadliwie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 maja 2010r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości anulowania faktury za usługę, która według zamawiającego została wykonana wadliwie.

Wniosek został uzupełniony pismami z dnia 12 lipca 2010r. (data wpływu 15 lipca 2010r.) oraz z dnia 6 sierpnia 2010r. będącymi odpowiedziami na wezwanie tut. organu z dnia 6 lipca 2010r. znak IBPP1/443-419/10/AW, IBPBI/2/423-667/10/JD.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca zawarł umowę z MZD o wykonanie usługi w zakresie opracowania studium wykonalności oraz opracowania wniosku o dofinansowanie zadania inwestycyjnego. Termin wykonania usługi przypadł na 1 grudnia 2008r., wynagrodzenie brutto 41.249,42 zł, w tym podatek VAT 7.438,42 zł.

W § 8 umowy figuruje zapis, że wykonana usługa zostanie przekazana zamawiającemu, który w okresie 7 dniu od przekazania potwierdzi wykonanie usługi w formie protokołu odbioru pod warunkiem braku konieczności wprowadzenia zmian i uzupełnień do wniosku.

W miesiącu listopadzie 2008r., po wykonaniu usługi, Wnioskodawca wystawił fakturę VAT nr 6/01/11/2008 na kwotę 41.249,42 zł, w tym VAT 7.438,42 zł i łącznie z protokołem odbioru podpisanym przez Wnioskodawcę, przesłano do odbiorcy dokumenty wraz z materiałami dotyczącymi wykonanej usługi.

Odbiorca wystawioną fakturę zwrócił z adnotacją, że nie przyjmuje tej faktury z powodu wadliwego wykonania usługi oraz proponuje obniżenie wartości usługi z uwagi na wady, jakie wystąpiły w wykonaniu.

Strony doszły do porozumienia i aneksem z dnia 18 grudnia 2008r. obniżyły wynagrodzenie do kwoty 30.500,00 zł, w tym VAT 5.500,00 zł. Wnioskodawca wystawił nową fakturę na wskazaną kwotę, która została przyjęta przez zamawiającego. Nowa faktura została również zaewidencjonowana przez Wnioskodawcę oraz rozliczona przez obydwie strony.

W księgach Wnioskodawcy obydwie faktury zostały zaewidencjonowane i podatek dochodowy oraz podatek VAT zostały od tych faktur naliczone i odprowadzone do Urzędu Skarbowego.

Firma nie dokonała anulowania faktury z listopada 2008r. przez przeoczenie, jak również z powodu nieznajomości przepisów podatkowych przez osobę podejmującą decyzje w firmie. Osoba ta jest obcokrajowcem (Norweg).

W uzupełnieniu wniosku podano ponadto, że w przedstawionej sprawie wykonano jedną usługę, którą zafakturowano dwukrotnie. Pierwsza faktura nie została przyjęta przez zamawiającego ponieważ uznano, że usługa została wykonana wadliwie. Faktura nie została wprowadzona do obiegu, gdyż zarówno kopia jak i oryginał jest w posiadaniu wystawcy. Wnioskodawca również dodał, że zdarzenie które zostało zafakturowane nie miało miejsca. Właściwy dokument został wystawiony z datą grudniową po wprowadzeniu odpowiednich zmian w świadczonej usłudze. Zmieniła się wówczas ostateczna kwota wynagrodzenia, którą ustaliły strony w aneksie z dnia 18 grudnia 2008r. W omówionej sytuacji nie jest możliwe wystawienie faktury korygującej gdyż dokument pierwotny nie został wprowadzony do ksiąg zamawiającego.

Przepisy podatku dochodowego nie regulują wprost kwestii anulowania faktur i związanego z nim obniżenia przychodu.

Zdaniem Spółki można zniwelować efekt wystawienia faktury, która nie została przyjęta przez odbiorcę. Jedynym sposobem jest anulowanie faktury i skorygowanie przychodów wykazanych w deklaracji CIT-8 za 2008 rok.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy można anulować fakturę za usługę, która według zamawiającego została wykonana wadliwie? Faktura ta nie została wprowadzona do obrotu, kopia i oryginał faktury znajduje się u wystawiającego.

Zdaniem Wnioskodawcy: dokumentem, który miał potwierdzić przyjęcie dzieła był protokół zdawczo-odbiorczy podpisany przez obie strony, który równocześnie na podstawie ust. 6 zawartej umowy miał stanowić podstawę do wystawienia faktury VAT. Spółka wystawiła fakturę za wcześnie, nie oznacza to jednak że wystawioną fakturę należy uznać za pustą i zastosować konsekwencje wymienione w art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług.

Art. 108 ust. 1 ustawy o VAT przewiduje szczególny przypadek samoistnego powstania obowiązku podatkowego w efekcie samego wystawienia faktury wykazującej kwotę podatku od towarów i usług, przy czym obowiązek ten przyjmuje postać swoistej sankcji. Polega ona na tym, iż niezależnie od tego czy w danej sytuacji zaistniał obrót będący podstawą opodatkowania podatkiem VAT, jak również niezależnie od rozmiarów i konsekwencji podatkowych tego obrotu – każdy wystawca tzw. pustej faktury powinien liczyć się z koniecznością zapłaty wykazanego w niej podatku.

Wskazany zapis sankcjonuje te przypadki, gdy została wystawiona faktura i został wykazany w niej podatek pomimo tego, że do transakcji żadnej nie doszło („puste faktury”) lub transakcja nie podlegała opodatkowaniu lub była z niego zwolniona, jak i wówczas, gdy wykazany na fakturze podatek był obliczony według stawki wyższej niż rzeczywiście należna. Intencją ustawodawcy było uniemożliwienie sytuacji, w której wystawca faktury nie płaci VAT-u pomimo naliczenia go w fakturze, nabywca zaś odlicza VAT z takiej faktury.

Regulacja z art. 108 ustawy o VAT wynika ze szczególnej roli faktury we wspólnym systemie VAT, a mianowicie z faktu, że dla podatnika otrzymującego fakturę staje się ona zwykle podstawą do obniżenia podatku należnego, czyli własnego zobowiązania podatkowego, czy wręcz do żądania zwrotu podatku. Innymi słowy, ponieważ w przypadku wystawienia faktury zawierającej wykazaną kwotę podatku, nawet jeżeli faktura taka nie ma odzwierciedlenia w stanie faktycznym, istnieje istotne ryzyko, że adresat takiej faktury potraktuje wykazany w niej podatek jako podatek naliczony podlegający odliczeniu, a władze skarbowe nie wykryją tej nieprawidłowości, zobowiązanie wystawcy faktury do zapłaty podatku bez względu na jego związek z czynnością opodatkowaną stanowi swego rodzaju ograniczenie możliwości dokonywania nadużyć prawa do odliczania podatku (WSA w Gdańsku z 13 marca 2008r.; sygn. akt I SA/Gd 879/07).

Sankcją z art. 108 ustawy o VAT objęte są wyłącznie te transakcje, które w rzeczywistości miejsca nie miały lub te, w których podmiot w ogóle nie był obowiązany do zapłaty podatku albo wykazał podatek w stawce wyższej niż w rzeczywistości należna. Oznacza to również, że wystawienie faktury przed powstaniem obowiązku podatkowego, jednakże w okolicznościach świadczących o tym, że transakcja w rzeczywistości miała miejsce, nie może być podstawą do zastosowania sankcji z art. 108 ustawy o VAT.

Dodatkowym elementem koniecznym dla zastosowania sankcji z art. 108 ustawy o VAT jest konieczność wprowadzenia faktury VAT do obrotu. Przez „wystawienie dokumentu”, o którym mowa w powołanym przepisie należy rozumieć sporządzenie faktury i skuteczne doręczenie jej nabywcy, tj. sytuację, w której w posiadaniu wystawcy faktury znajduje się wyłącznie kopia faktury, zaś oryginał znajduje się u drugiej strony transakcji udokumentowanej fakturą. Taka interpretacja uzasadniona jest przede wszystkim charakterem podatku od towarów i usług jako podatku obrotowego. Z wystawieniem faktury i wprowadzeniem jej do obrotu wiąże się bowiem ryzyko dokonania przez nabywcę odliczenia podatku naliczonego w fakturze i obniżenia podatku należnego o taki właśnie podatek.

Biorąc powyższe rozważania pod uwagę, należy uznać że Spółka ma prawo do anulowania faktury, co skutkuje korektą deklaracji VAT oraz korektą zeznania CIT-8 za rok 2008.

Po pierwsze, dopuszczalne było wystawienie przez Wnioskodawcę opisanej faktury VAT. W momencie wystawienia faktura ta nie dokumentowała bowiem transakcji fikcyjnej, tj. takiej, która w rzeczywistości nie miała miejsca, a stanowiła potwierdzenie wykonania przez Wnioskodawcę usług na rzecz zamawiającego.

Wprawdzie faktura została wystawiona przedwcześnie, albowiem zgodnie z zawartą umową podstawą do wystawienia faktury było przyjęcie dokumentacji na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego przez zamawiającego co należy rozumieć jako zaakceptowanie prawidłowości wykonanej usługi, jednakże nie oznacza to, że faktura potwierdzała wykonanie usługi, która w ogóle nie miała miejsca.

Zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 5 ust. 1 i 2 wskazanej ustawy, w sytuacji przedwczesnego wystawienia faktury, tj. przed momentem przyjęcia wykonanej usługi przez zamawiającego i potwierdzenia jej należytego wykonania, obowiązek podatkowy powstaje w takiej sytuacji z chwilą wystawienia faktury nie później jednak niż w ciągu 7 dni, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Z przesłanego przez zamawiającego pisma z 3 grudnia 2008r., do którego został dołączony oryginał przedmiotowej faktury w sposób jednoznaczny wynika, że usługa została wykonana, aczkolwiek zdaniem zamawiającego została wykonana nienależycie, tj. zawierała określone wady. Wobec tego zamawiający wezwał Wnioskodawcę do usunięcia powstałych wadliwości oraz do obniżenia wynagrodzenia.

Skoro zatem usługa została wykonana, natomiast wyłącznie sposób jej wykonania został przez zamawiającego zakwestionowany, czego konsekwencją był zwrot faktury i odmowa podpisania protokołu zdawczo odbiorczego nie można uznać, że wystawiona faktura nie odzwierciedla rzeczywistej transakcji i co za tym idzie, że należałoby postrzegać ją przez pryzmat art. 108 ustawy o podatku VAT. Zgodnie z art. 5 ust 2 ustawy o VAT, czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Faktura nie została wprowadzona do obrotu. Wprawdzie została doręczona zamawiającemu, jednakże nie zaewidencjonował jej tylko odesłał wraz z pismem z 3 grudnia 2008r. Wynika z tego że Wnioskodawca jest w posiadaniu zarówno kopii jak i oryginału faktury, przez co zostało wyeliminowane ryzyko uszczuplenia podatkowych należności Skarbu Państwa na skutek jej wystawienia.

Istotne w omawianej sprawie jest to, że podatek od usługi realizowanej w oparciu o umowę z 2 października 2008r. został zapłacony dwukrotnie. Raz na podstawie faktury G/01/11/2008, przy czym faktura ta nie znalazła się w obrocie oraz na podstawie faktury wystawionej ponownie na tę samą usługę po zawarciu przez strony aneksu, na mocy którego zmniejszono wartość wynagrodzenia wykonawcy.

Spółka stoi na stanowisku, że ma prawo anulować wystawioną fakturę G/01/11/2008, skorygować deklarację VAT w której ujęto wynikający z niej VAT należny oraz skorygować zeznanie podatkowe CIT-8 za rok 2008.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ww. ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 106 ust. 1 tej ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Zgodnie z art. 106 ust. 3 cyt. ustawy, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jej zapłaty.

Na podstawie delegacji zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, Minister Finansów określił w § 5 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), co powinna zawierać faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży.

Stosownie do powołanego przepisu § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT";
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Sytuacje dotyczące wystawienia faktur korygujących określają przepisy § 13 i 14 ww. rozporządzenia.

I tak, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą (§ 13 ust. 1 ww. rozporządzenia).

Na podstawie § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Zgodnie z § 13 ust. 3 ww. rozporządzenia, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.

W myśl § 14 ust. 1 ww. rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Stosownie do § 14 ust. 2, faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
3.  kwotę podwyższenia ceny bez podatku;
4.  kwotę podwyższenia podatku należnego.

Faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w § 14 ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a, kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej (§ 14 ust. 3 ww. rozporządzenia). Ponadto zgodnie z § 14 ust. 4 przepisy § 5 ust. 5-7, § 7 i § 13 ust. 5 stosuje się odpowiednio do faktur korygujących.

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat i upustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Z kolei art. 29 ust. 4a ustawy, stanowi, że w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ustawy).

Powołana wyżej regulacja art. 29 ust. 4a ustawy, jasno stanowi, iż kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz podatek należny muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą. Faktura korygująca, bez potwierdzenia jej odbioru nie stanowi wystarczającej podstawy do obniżenia podatku należnego – dopiero potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę powoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i daje prawo do takiego obniżenia.

Jednocześnie, jak stanowi art. 99 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę z MZD o wykonanie usługi w zakresie opracowania studium wykonalności oraz opracowania wniosku o dofinansowanie zadania inwestycyjnego. Termin wykonania usługi przypadł na 1 grudnia 2008r., wynagrodzenie brutto 41.249,42 zł, w tym podatek VAT 7.438,42 zł.

W § 8 umowy figuruje zapis, że wykonana usługa zostanie przekazana zamawiającemu, który w okresie 7 dniu od przekazania potwierdzi wykonanie usługi w formie protokołu odbioru pod warunkiem braku konieczności wprowadzenia zmian i uzupełnień do wniosku.

W miesiącu listopadzie 2008r., po wykonaniu usługi, Wnioskodawca wystawił fakturę VAT nr 6/01/11/2008 na kwotę 41.249,42 zł, w tym VAT 7.438,42 zł i łącznie z protokołem odbioru podpisanym przez Wnioskodawcę, przesłano do odbiorcy dokumenty wraz z materiałami dotyczącymi wykonanej usługi.

Odbiorca wystawioną fakturę zwrócił z adnotacją, że nie przyjmuje tej faktury z powodu wadliwego wykonania usługi oraz proponuje obniżenie wartości usługi z uwagi na wady, jakie wystąpiły w wykonaniu.

Strony doszły do porozumienia i aneksem z dnia 18 grudnia 2008r. obniżyły wynagrodzenie do kwoty 30.500,00 zł, w tym VAT 5.500,00 zł. Wnioskodawca wystawił nową fakturę na wskazaną kwotę, która została przyjęta przez zamawiającego. Nowa faktura została również zaewidencjonowana przez Wnioskodawcę oraz rozliczona przez obydwie strony.

W księgach Wnioskodawcy obydwie faktury zostały zaewidencjonowane i podatek dochodowy oraz podatek VAT zostały od tych faktur naliczone i odprowadzone do Urzędu Skarbowego.

Firma nie dokonała anulowania faktury z listopada 2008r. przez przeoczenie, jak również z powodu nieznajomości przepisów podatkowych przez osobę podejmującą decyzje w firmie. Osoba ta jest obcokrajowcem (Norweg).

Jak podaje Wnioskodawca, w przedstawionej sprawie wykonano jedną usługę, którą zafakturowano dwukrotnie. Pierwsza faktura nie została przyjęta przez zamawiającego ponieważ uznano, że usługa została wykonana wadliwie. Faktura nie została wprowadzona do obiegu, gdyż zarówno kopia jak i oryginał jest w posiadaniu wystawcy. Wnioskodawca również dodał, że zdarzenie które zostało zafakturowane nie miało miejsca. Właściwy dokument został wystawiony z datą grudniową po wprowadzeniu odpowiednich zmian w świadczonej usłudze. Zmieniła się wówczas ostateczna kwota wynagrodzenia, którą ustaliły strony w aneksie z dnia 18 grudnia 2008r. W omówionej sytuacji nie jest możliwe wystawienie faktury korygującej gdyż dokument pierwotny nie został wprowadzony do ksiąg zamawiającego.

Przepisy podatku dochodowego nie regulują wprost kwestii anulowania faktur i związanego z nim obniżenia przychodu.

Zdaniem Spółki można zniwelować efekt wystawienia faktury, która nie została przyjęta przez odbiorcę. Jedynym sposobem jest anulowanie faktury i skorygowanie przychodów wykazanych w deklaracji CIT-8 za 2008 rok.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny, należy stwierdzić, że podatnik wystawia fakturę w przypadku sprzedaży towaru lub usługi oraz w przypadku otrzymania zaliczki przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi. Faktura VAT jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno – prawna faktury VAT zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt sprzedaży określonych towarów lub usług lub też otrzymania zaliczki. Zwrócić przy tym należy uwagę na brzmienie, przywołanego wyżej art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, gdzie wskazano, iż w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

W ocenie tut. organu wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie wyżej wymienionego dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy towaru lub usługi), a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura VAT jedynie sporządzona lecz nie wprowadzona do obrotu prawnego, nie jest zatem fakturą wystawioną w rozumieniu powyższego przepisu i nie stanowi podstawy do zapłaty podatku w niej wykazanego w trybie wyżej wymienionego przepisu art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca przedstawił sytuację, gdzie – jak podał - zdarzenie, które zostało zafakturowane, nie miało jeszcze miejsca w momencie zafakturowania. Wystawiona faktura dokumentuje zatem transakcję, która nie doszła do skutku tj. usługa nie została w pełni wykonana bowiem zamawiający, na moment wystawienia pierwotnej faktury, nie potwierdził należytego wykonania usługi zgodnie z umową. Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, w § 8 łączącej strony umowy figuruje zapis, że wykonana usługa zostanie przekazana zamawiającemu, który w okresie 7 dniu od przekazania potwierdzi wykonanie usługi w formie protokołu odbioru pod warunkiem braku konieczności wprowadzenia zmian i uzupełnień do wniosku.

Jednakże w tym konkretnym przypadku należy stwierdzić, że warunek wynikający z powyższego punktu nie został spełniony, gdyż wadliwie wykonana usługa zrodziła konieczność wprowadzenia zmian i uzupełnień do wniosku, czego wyrazem jest sporządzony w dniu 18 grudnia 2008r. aneks do umowy wprowadzający odpowiednie zmiany w świadczonej usłudze. Nadto, zarówno oryginał jak i kopia faktury pierwotnej znajdują się u Wnioskodawcy jako wystawcy faktury. Faktura ta nie została więc wprowadzona do obiegu, gdyż zamawiający odmówił jej przyjęcia dokonując jej zwrotu.

Zatem w tym szczególnym przypadku, można uznać, iż usługa nie została należycie i w całości wykonana, wskutek czego faktura wystawiona w listopadzie 2008r. dokumentuje zdarzenie, które – na moment jej wystawienia – nie miało miejsca.

Należy zauważyć, że ani przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, ani przepisy rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, nie regulują kwestii dotyczącej anulowania wystawionych faktur. W praktyce jednak – w drodze wyjątku – jest dopuszczalne anulowanie faktury, sprowadzające się do przekreślenia oryginału i kopii faktury oraz dokonaniu na nich adnotacji uniemożliwiających ich powtórne wykorzystanie.

W przedmiotowej sprawie istotne jest, że opisana transakcja nie doszła do skutku (jej realizacja nastąpiła dopiero po zmianie postanowień umowy i przyjęciu przez strony wykonania usługi), a jednocześnie Wnioskodawca nie wprowadził faktury do obrotu prawnego (faktura została zwrócona Wnioskodawcy).

W związku z powyższym można stwierdzić, że dopuszczalne jest anulowanie dokumentów (oryginału i kopii faktury). Dokumenty tej operacji księgowej opatrzone odpowiednią adnotacją powinny być zachowane w dokumentach Spółki, bez konieczności wprowadzania ich do ewidencji.

Należy zaznaczyć, iż anulowanie faktury VAT powinno być traktowane w sposób wyjątkowy i wykorzystywane tylko w przypadku zaistnienia takiej konieczności. Ponadto podatnik powinien dołożyć należytej staranności przy dokumentowaniu zaistniałych zdarzeń gospodarczych.

Reasumując, w przypadku sporządzenia faktury na okoliczność transakcji, która nie doszła do skutku (lub jeszcze nie doszła do skutku), podatnik ma prawo anulować przedmiotową fakturę (oryginał i kopię) pod warunkiem, iż faktura ta nie została wprowadzona do obiegu prawnego.

W konsekwencji anulowania faktury podatnik upoważniony jest do zmniejszenia podatku należnego wykazanego pierwotnie w deklaracji VAT-7 za okres rozliczeniowy, w którym tę fakturę rozliczył. Dokonać tego należy poprzez złożenie deklaracji korygującej.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy że Spółka ma prawo do anulowania faktury, należało uznać za prawidłowe.

Należy również zauważyć, że art. 109 ust. 3 cyt. ustawy nakazuje podatnikom, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, prowadzenie ewidencji zawierającej: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 – dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Należy również dodać, że o tym kiedy usługę należy uznać za wykonaną decydują postanowienia umów zawartych pomiędzy stronami i organy podatkowe nie ingerują w treści zawieranych umów cywilnoprawnych o ile oczywiści nie naruszają one przepisów prawa podatkowego, lecz to może być stwierdzone dopiero w toku postępowania podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy jednak zauważyć, że niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego.

Ponadto tut. organ informuje, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.