Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.721.2020.1.AK2
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-13
Teza: Wydatki poniesione na pokrycie opłat za studia zatrudnionego przez Wnioskodawcę studenta kierunku lekarskiego nie można uznać za koszty uzyskania przychodu prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; kwalifikacje-podnoszenie kwalifikacji; studia-opłata za studia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 listopada 2020 r. (data wpływu 23 listopada 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków na kształcenie pracownika - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 listopada 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków na kształcenie pracownika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik (dalej też określany jako Pracodawca, Przedsiębiorca) prowadzący i faktycznie wykonujący działalność wg PKD: 86.23.Z - Praktyka lekarska dentystyczna, zamierza zatrudnić (umowa o pracę) córkę (dalej: Pracownica). W zapisach umowy o pracę zostaną określone wzajemne prawa i obowiązki Pracownicy i Pracodawcy m.in. w zakresie podnoszenia kwalifikacji zawodowych przez Pracownicę. Nie wyklucza się, że wzajemne prawa i obowiązki Pracownicy i Pracodawcy w zakresie podnoszenia kwalifikacji zawodowych przez Pracownicę zostaną określone w odrębnej umowie (np. odrębna od umowy o pracę umowa o podnoszeniu kwalifikacji zawodowych).

Przyszła Pracownica jest studentem kierunku lekarskiego. Obecnie wiedza zdobyta na studiach - taka jak: znajomość podstawowej terminologii medycznej oraz zasad dokumentacji historii choroby, znajomość zasad marketingu potwierdzona kursami, zasad finansowania przez NFZ potwierdzona kursami, komunikacji marketingowej potwierdzona kursami oraz kurs google analytics, odbyty kurs psychologii medycznej oraz komunikacji z pacjentem - jest konieczna, właściwa i wystarczająca do zatrudnienia Pracownicy z zakresem obowiązków odpowiadającym stanowisku: rejestratorka medyczna, pomoc w gabinecie, osoba odpowiedzialna za zarządzanie social mediami i marketingiem w firmie. Pracownica po zatrudnieniu będzie wykonywała te obowiązki. Po studiach Pracownica uzyska tytuł zawodowy: lekarz.

W bliskiej perspektywie czasu Pracownica ma wykonywać bieżące obowiązki, których zakres będzie rósł wraz z postępem edukacji - tak aby docelowo wykonywać u Pracodawcy zawód lekarza. W dalszej perspektywie córka (Pracownica) ma przejąć przedsiębiorstwo. Nie jest jeszcze określone jaką przybierze to formę, przy czym nie wyklucza się takiego ułożenia przejęcia przedsiębiorstwa, że stanie się sukcesorem praw i obowiązków podatkowych Podatnika. Prawdopodobnym jest również, że w przyszłości dotychczasowa działalność zostanie przez Podatnika rozszerzona – tak, że będzie działalnością o profilu ogólnolekarskim-stomatologicznym.

Z upływem czasu Pracownicy będą delegowane nowe obowiązki - stosowne do zdobytych na studiach kompetencji i wiedzy. Docelowo pracownica będzie lekarzem zatrudnionym na tym stanowisku. Obecnie Pracownica chciałaby uzyskać specjalizację chirurgii szczękowo-twarzowej, który to zawód może być wykonywany w ramach obecnej działalności Pracodawcy. Jeżeli pracownica uzyska specjalizację taką, że nie będzie możliwe wykonywanie praktyki lekarskiej w ramach działalności „Praktyka lekarska dentystyczna", działalność wykonywana na bazie składników przedsiębiorstwa Podatnika zostanie rozszerzona na ogólnolekarską - stomatologiczną.

Jak wskazano w pierwszym akapicie, Pracodawca podpisze z Pracownicą umowę o sfinansowanie studiów na kierunku lekarskim, ewentualnie stosowne zapisy zostaną pomieszczone w umowie o pracę. Zapisy w tym zakresie będą przewidywały, że Pracownica będzie zobowiązana do wykonywania pracy na rzecz Pracodawcy przez okres studiów i kolejnych kilku lat po studiach; Pracodawca zabezpieczy zwrot poniesionych wydatków na studia poprzez zapis w umowie, iż w przypadku rozwiązania stosunku pracy, w okresie odbywania studiów lub w okresie w którym Pracownica zobowiązała się do pozostawania w stosunku pracy z Pracodawcą, poprzez wypowiedzenie umowy przez Pracownicę, lub rozwiązania stosunku pracy poprzez Pracodawcę bez wypowiedzenia z winy Pracownicy, ewentualnie nierozpoczęcie bądź przerwanie studiów - Pracownica będzie zobowiązana do zwrotu poniesionych wydatków na studia. Kwota ta będzie zależna od okresu jaki pozostał do końca terminu zobowiązania umownego pracy na rzecz Pracodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wydatki poniesione przez Podatnika na sfinansowanie studiów Pracownicy będą kosztem uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione przez Podatnika na sfinansowanie studiów Pracownicy mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów.

Jak wskazano w opisie stanu przyszłego, Podatnik prowadzący i faktycznie wykonujący działalność wg PKD: 86.23.Z Praktyka lekarska dentystyczna, zamierza zatrudnić pracownika. W zapisach umowy o pracę lub w ramach odrębnej umowy zostaną określone wzajemne prawa i obowiązki Pracownicy i Pracodawcy m.in. w zakresie podniesienia kwalifikacji zawodowych przez Pracownicę. Rynek medyczny pokazuje w ostatnich latach niedostatek ilości absolwentów w stosunku do ilości wakatów oczekujących na pracowników posiadających określone przymioty szczególnie ważne dla pracodawcy. Szczególnie cenionymi przez pracodawców cechami, którymi powinien legitymować się przyszły pracownik jest m.in. lojalność, samodzielność, odpowiedzialność, współdziałanie z pracodawcą w celach realizacji jego strategii - Pracodawca z uwagi na stosunek pokrewieństwa z Pracownicą, ma pewność, iż ta wszystkie te cechy posiada. Mając na uwadze ten aspekt - podkreślić należy, że naturalnym jest, że przedsiębiorstwo rozwijane przez wiele lat przez rodziców przejmuje ich zstępny, a jak wskazano w stanie faktycznym w długookresowej perspektywie ma je przejąć córka; wydaje się że tej „cechy" nie posiada żaden inny pracownik na rynku. Delegowany zakres obowiązków wykonywanych przez Pracownicę będzie ściśle związany ze zdobywanymi na studiach kompetencjami i wiedzą.

Art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

„Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu. Wobec powyższego, możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatku, który - racjonalnie oceniając - mógłby przyczynić się do powstania przychodu, czy jego zwiększenia, nawet, jeżeli przychód faktycznie nie wystąpi" - tak Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 22.07.2020 r. (sygn. 0114-KDIP3-2.4011.395.2020.1.MT). W przypadku wydatków ponoszonych na kształcenie pracowników to ogólnie wyrażone stanowisko zostało sprowadzone do twierdzenia: „Aby zaliczyć wydatek na kształcenie pracowników do kosztów uzyskania przychodów konieczne jest, aby zdobyta w ramach tego kształcenia wiedza i umiejętności miały związek z zakresem obowiązków pracownika oraz charakterem działalności pracodawcy. Wówczas bowiem wiedza zdobyta na koszt pracodawcy pozwala przynieść wymierne efekty." (tak Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 26.11.2015 r., sygn. IBPB-1-2/4510-606/15/AnK). Stanowisko to jest historycznie ugruntowane w niezmienionej formie co potwierdza np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16.01.2009 r. (sygn. IPPB1/415-1163/08-5/EC)- cyt. „celowość ponoszenia tego rodzaju kosztów przez przedsiębiorcę jest uzasadniona wynikającym z przepisów prawa pracy nakazem ułatwiania pracownikom podnoszenia kwalifikacji zawodowych. Zakres wiedzy, jaki pracownicy mogą zdobywać na koszt pracodawcy w ramach wyżej wymienionego obowiązku podnoszenia kwalifikacji nie jest jednak nieograniczony. Wydatki na podnoszenie kwalifikacji pracowniczych - aby mogły stanowić koszt uzyskania przychodu dla pracodawcy - muszą mieć ścisły związek z zakresem obowiązków pracownika wynikającym ze stosunku pracy oraz charakterem działalności pracodawcy. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodu, ale jednocześnie nie jest niezbędne odnoszenie ich do konkretnego przychodu. Wydatki jakie zamierza ponieść Wnioskodawczyni dotyczą pokrycia kosztów studiów na kierunku „Bankowość - Ubezpieczenia” zatrudnionego u Wnioskodawczyni pracownika. Kierunek sfinansowanych przez Wnioskodawczynię studiów ściśle wiąże się z zakresem prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej. Studia te mają na celu zwiększenie i poszerzenie umiejętności pracownika poprzez uzyskanie szerokiej wiedzy z zakresu bankowości i ubezpieczeń, co w konsekwencji wiąże się z możliwością zwiększenia przychodów firmy".

Studia będą finansowane już zatrudnionemu u Podatnika pracownikowi. Bez wątpienia wydatki będą ponoszone na zdobywanie kompetencji i wiedzy aktualnie wykorzystywanych w pracy na rzecz Podatnika, a także kompetencji i wykształcenia, które zostaną wykorzystane po ukończeniu studiów. Nie ma też wątpliwości, że wydatki na kształcenie w tym kierunku nie są oderwane od charakteru prowadzonej działalności przez Pracodawcę (tutaj też nie bez znaczenia są też tzw. „kompetencje miękkie” zdobywane podczas studiów np. psychologia lekarska, etyka lekarska, komunikacja z pacjentem czy dodatkowe kursy dotyczące biznesu w medycynie).

Dla zagwarantowania sobie, że poniesione wydatki na studia Pracownicy „się zwrócą" - Pracodawca zastrzeże sobie umowne mechanizmy pozwalające na zapewnienie, że wiedza i kompetencje zdobyte na finansowanych przez niego studiach będą wykorzystywane w działalności gospodarczej (również po zakończeniu studiów).

Jak wskazano w stanie faktycznym w przypadku gdyby specjalizacja studiów była inna niż działalność obecnie prowadzona przez Przedsiębiorcę - ten rozszerzy jej zakres w oparciu głównie o dotychczasowe aktywa majątkowe, kadrę, wypracowany wizerunek, know-how. Podkreślenia wymaga fakt, że Pracownica po jej zatrudnieniu będzie wykonywała obowiązki możliwe do wykonania zgodnie z jej wykształceniem, natomiast wraz ze wzrostem kompetencji rósł będzie zakres wykonywanych obowiązków - tak, że bez wątpienia istnieje związek pomiędzy obecnie zdobywanymi na studiach kompetencjami i wiedzą a przyczynieniem się przez Pracownicę do osiągnięcia przychodu przez Podatnika. Dla oceny związku ponoszonych wydatków z osiągnięciem przychodów (zabezpieczeniem źródła przychodów) nie może też umknąć uwadze fakt, że w przyszłości planowanym jest przejęcie przedsiębiorstwa przez Pracownicę.

Reasumując, zarówno cel bieżący-tj. zagwarantowane umową korzystanie przez Pracodawcę ze zdobywanej wiedzy i kompetencji Pracownicy w bieżącej działalności gospodarczej, jak i cel bardziej odległy - przejęcie działalności Podatnika przez Pracownicę i kontytuowanie jej w oparciu o składniki przedsiębiorstwa „zbudowanego" przez Podatnika, są celami wymienionymi w art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, których realizacja pozwala na zaliczenie poniesionych wydatków na studia Pracownicy do kosztów uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Wyrażenie „w celu osiągnięcia przychodów” zawarte we wskazanym przepisie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z osiąganiem przychodów z tytułu działalności gospodarczej podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Zauważyć należy, że przez sformułowanie „w celu” należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (przychodu), a dążenie podatnika ma przymiot „celowości”, jeżeli na podstawie dostępnej wiedzy o związkach przyczynowo-skutkowych można zasadnie uznać, że poniesiony koszt może przynieść oczekiwane następstwo (przychód).

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu niedopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

W związku z powyższym kosztem uzyskania przychodu są wszelkie wydatki, których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem przychodu z tego źródła, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu i nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy.

W odniesieniu do działalności gospodarczej kosztami uzyskania przychodów są racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia (zwiększenia) przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien - w myśl powołanego przepisu - spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   być właściwie udokumentowany.

W takim ujęciu kosztami uzyskania przychodów będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim, ale także pośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty. Jednak, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Ustawodawca wiąże bowiem koszty uzyskania przychodów z celem ich poniesienia, jakim jest osiągnięcie przychodów, ewentualnie zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Należy podkreślić również to, że o tym co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z działalnością gospodarczą, w tym okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów.

Przepisy art. 23 ww. ustawy nie przewidują wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracownika. Celowość ponoszenia tego rodzaju kosztów przez pracodawcę jest uzasadniona wynikającym z przepisów prawa pracy nakazem ułatwiania pracownikom podnoszenia kwalifikacji zawodowych. Zakres wiedzy, jaki pracownicy mogą zdobywać na koszt pracodawcy w ramach wyżej wymienionego obowiązku podnoszenia kwalifikacji nie jest jednak nieograniczony. Wydatki na podnoszenie kwalifikacji pracowniczych - aby mogły stanowić koszt uzyskania przychodu dla pracodawcy - muszą mieć ścisły związek z zakresem obowiązków pracownika wynikającym ze stosunku pracy oraz charakterem działalności pracodawcy. Wówczas bowiem wiedza zdobyta na koszt pracodawcy pozwala przynieść wymierne efekty. Jeżeli zatem wydatek poniesiony na kształcenie pracownika jest racjonalny i uzasadniony z punktu widzenia przewidywanych korzyści, jakie może osiągnąć z tego tytułu pracodawca, wydatek taki może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

Do stwierdzenia, czy ww. opłaty mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, istotnym jest zatem ustalenie:

*   czy takie wydatki związane ze zdobywaniem wiedzy i umiejętności są potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej i mają związek z tą działalnością,

*   czy też wydatki te służą tylko podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia niezwiązanego z działalnością gospodarczą, a więc które co do zasady mają charakter osobisty.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi i faktycznie wykonuje działalność (praktyka lekarska dentystyczna). Wnioskodawca zamierza zatrudnić na podstawie umowy o pracę swoją córkę (na stanowisku rejestratorka medyczna). Córka Wnioskodawcy jest studentem kierunku lekarskiego. Zakres obowiązków pracownicy będzie rósł wraz z postępem edukacji, docelowo pracownica będzie zatrudniona jako lekarz. We wniosku wskazano, że Wnioskodawca podpisze z pracownicą umowę o sfinansowanie studiów na kierunku lekarskim, ewentualnie stosowne zapisy zostaną zamieszczone w umowie o pracę. Zapisy będą przewidywały, że pracownica będzie zobowiązana do wykonywania pracy na rzecz pracodawcy przez okres studiów i kolejnych kilku lat po studiach.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że nie jest możliwe zakwalifikowanie wydatków związanych z opłaceniem studiów zatrudnionego przez Wnioskodawcę studenta jako wydatków stanowiących koszt uzyskania przychodu prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, ponieważ nie jest spełniony warunek celowości ponoszenia kosztów na podnoszenie kwalifikacji zawodowych pracownika.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że zatrudniona przez Wnioskodawcę pracownica jest studentem kierunku lekarskiego, którego ukończenie w przyszłości uprawnia do uzyskania tytułu lekarza i wykonywanie praktyki lekarskiej dentystycznej bądź ogólnolekarskiej- stomatologicznej.

Zgodnie z definicją zawartą w słowniku języka polskiego (Słownik Języka Polskiego, PWN, www.sjp.pwn.pl) „dokształcanie” to „uzupełnianie lub poszerzanie wykształcenia”. Zakres wiedzy posiadany przez zatrudnionego studenta nie pozwala uznać go za wykwalifikowanego pracownika. Nauka podjęta przez studenta zatrudnionego przez Spółkę dopiero umożliwi zdobycie kwalifikacji potwierdzonych uzyskaniem tytułu lekarza. W konsekwencji pokrycie wydatków za studia pracownika nie można uznać za koszty związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracownika.

Odnosząc się w tym miejscu do zaprezentowanego zdarzenia przyszłego, należy przede wszystkim podkreślić, że wydatki związane z procesem uzyskiwania uprawnień do wykonywania zawodu przez zatrudnionego studenta ponoszone będą przez Wnioskodawcę przed uzyskaniem przez niego tytułu lekarza. Przedmiotowe wydatki będą miały na celu zdobycie wiedzy oraz umiejętności, a także należytego przygotowania do zawodu zatrudnionego studenta, nie zaś osiągnięcia przychodów ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawcę. Wydatki te mają charakter wydatków osobistych, związanych z uzyskaniem wykształcenia przez zatrudnionego studenta i w konsekwencji nie można ich uznać za związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

Reasumując, wydatki poniesione na pokrycie opłat za studia zatrudnionego przez Wnioskodawcę studenta kierunku lekarskiego nie można uznać za koszty uzyskania przychodu prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo, odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, wskazać należy, że nie są one wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organu podatkowego dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, w określonym stanie faktycznym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznane zostało za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.