Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDWT.4011.164.2021.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-30
Teza: W zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości w drodze umowy dożywocia.
Słowa kluczowe: budowa-działka pod budowę; cel-cele mieszkaniowe; nieruchomości-zbycie nieruchomości; spadek; umowa-umowa dożywocia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 maja 2021 r. (data wpływu: 31 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości w drodze umowy dożywocia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości w drodze umowy dożywocia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W marcu 2018 roku Wnioskodawca z bratem sprzedali umową notarialną mieszkanie odziedziczone po rodzicach, którego byli jedynymi spadkobiercami. Każdemu z nich przysługiwał udział wynoszący po ½ (jednej drugiej) części. W sierpniu 1991 roku zmarł ojciec Wnioskodawcy, w związku z czym razem z bratem i matką stali się spadkobiercami jego części mieszkania. W październiku 2016 roku zmarła matka Wnioskodawcy, po której Wnioskodawca wraz z bratem odziedziczył pozostałą część tejże nieruchomości. W związku ze sprzedażą mieszkania po rodzicach w marcu 2018 roku, ze względu na to, że nie minęło jeszcze 5 lat podatkowych od nabycia części przypadającej w spadku po matce, powstał obowiązek podatkowy od tej części spadku. Wnioskodawca postanowił przeznaczyć osiągnięty z tej sprzedaży przychód na własne cele mieszkaniowe. W związku z tym, w grudniu 2020 roku kupił w drodze umowy notarialnej, niezabudowaną działkę na cele mieszkaniowe z zamiarem budowy domu. Wnioskodawca skorzystał w ten sposób z ulgi wynikającej z art. 21 ust.1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z problemami zdrowotnymi i wciąż utrzymującą się epidemią Covid-19, Wnioskodawca w obawie o swoje zdrowie chciałby zakupioną działkę budowlaną przekazać synowi z zamiarem wybudowania razem z nim domu, przy czym przekazanie własności miałoby charakter umowy o dożywocie (zgodnie z art. 908 § 1 Kodeksu Cywilnego). Syn jest dla Wnioskodawcy najbliższą rodziną, dlatego taka forma umowy daje możliwość zapewnienia Mu warunków mieszkaniowych. Jak wskazuje Wnioskodawca, razem z synem dużo łatwiej będzie im wybudować dom, biorąc pod uwagę względy finansowe oraz możliwość uzyskania kredytu hipotecznego. Po wybudowaniu domu syn zapewni Wnioskodawcy warunki mieszkaniowe i bytowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy darowizna dla syna w formie umowy o dożywocie wpłynie na zwolnienie z podatku dochodowego, z którego Wnioskodawca skorzystał przy zakupie działki (art. 21 ust.1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)?
2.  Czy zgodnie z aktualnym stanem prawnym, zbycie działki na podstawie umowy dożywocia, przed upływem 5 lat od jej nabycia, będzie powodować powstanie obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych (art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)?

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego, zrealizował On własny cel mieszkaniowy nabywając działkę z zamiarem budowy domu i tym samym spełnił wymagania pozwalające na skorzystanie z ulgi wynikającej z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca uważa, że jeśli przekaże synowi w formie darowizny zakupioną działkę, to nie utraci prawa do powyższej ulgi, gdyż własny cel mieszkaniowy nadal będzie realizowany. Warunek konieczny do zwolnienia z podatku zostanie zapewniony poprzez zawarcie umowy o dożywocie (zapewnienie celu mieszkaniowego).

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego, zbycie działki przed upływem 5 lat od jej nabycia, na podstawie umowy dożywocia nie spowoduje powstania obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Z istoty umowy o dożywocie wynika, że w zamian za przeniesienie własności, w tym przypadku gruntu, nabywca zobowiązuje się do zapewnienia zbywcy dożywotniego utrzymania, a wartości takiego świadczenia nie da się określić, tym samym nie można ustalić wartości przychodu, w związku z tym nie powstaje obowiązek zapłaty podatku dochodowego od zbycia nieruchomości w drodze umowy dożywocia. Swoje stanowisko Wnioskodawca oparł o uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 listopada 2014 r. sygn. akt II FPS 4/14, a także innych wyrokach NSA związanych z podobnymi przypadkami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 wskazanej wyżej ustawy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

˗ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Tym samym, czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)˗c) cytowanej ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zgodnie z treścią art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podlega opodatkowaniu w wysokości 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca wraz z bratem, w marcu 2018 roku, dokonali sprzedaży odziedzicznego po rodzicach mieszkania. Osiągnięty z tej sprzedaży przychód Wnioskodawca, w celu skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania dochodu ze sprzedaży nieruchomości, przeznaczył w grudniu 2020 roku na zakup niezabudowanej działki budowlanej z zamiarem budowy domu tj. na własne cele mieszkaniowe. Z treści wniosku wynika również, że Wnioskodawca planuje przekazać przedmiotową działkę budowlaną synowi w formie umowy o dożywocie.

Analizując kwestię ustalenia skutków podatkowych planowanego zawarcia umowy o dożywocie należy wskazać, że w myśl przepisu art. 908 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 z późn. zm.) jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązuje się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym.

Przedmiotem świadczenia ze strony zbywcy (dożywotnika) jest przeniesienie własności nieruchomości. Umowa dożywocia ma charakter umowy zobowiązującej, odpłatnej i wzajemnej.

Charakterystyczną cechą dożywocia jest ekwiwalentność świadczeń stron tej umowy, przy czym w doktrynie uznaje się, iż jest to ekwiwalentność rozumiana w sensie subiektywnym, a nie obiektywnym, co oznacza, że świadczenia stron względem siebie nie muszą mieć tego samego wymiaru ekonomicznego, ustalanego według kryteriów obiektywnych. Podkreślenia wymaga, iż tego rodzaju umowy zaliczane są do odpłatnych czynności prawnych, które charakteryzują się tym, iż każda ze stron uzyskuje jakąś korzyść majątkową (niekoniecznie w postaci pieniężnej).

Uwzględniając powyższe, umowa o dożywocie, polegająca na tym, że w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie - ma charakter umowy wzajemnej, a w konsekwencji - jest czynnością prawną o charakterze odpłatnym, tj. w jej wyniku dochodzi do odpłatnego zbycia nieruchomości.

Na gruncie przepisów podatkowych oraz mając na uwadze trafnie powołaną przez Wnioskodawcę uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 listopada 2014 r. sygn. akt II FPS 4/14, stwierdzić należy, że pomimo, iż przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy dożywocia stanowi jej odpłatne zbycie, to nie jest możliwe określenie przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy tego rodzaju umowie nie można bowiem zastosować zasad określonych w przepisach art. 19 ust. 1 i 3 ustawy, według których przy ustalaniu przychodu bierze się wartość nieruchomości wyrażoną w cenie określonej w umowie (lub wartość rynkową), gdyż ta w przypadku dożywocia nie występuje.

Wobec przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz obowiązujących uregulowań prawnych jak również ww. uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego stwierdzić należy, że planowane zbycie przez Wnioskodawcę gruntu pod budowę budynku mieszkalnego na podstawie umowy o dożywocie nie będzie skutkować obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego nawet w sytuacji, gdy nastąpi przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie. Nie będzie bowiem możliwe określenie przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na zasadach wynikających z art. 19 ust. 1 i 3 tej ustawy.

Ponadto, planowane przez Wnioskodawcę zawarcie z synem umowy dożywocia dotyczącej nabytego gruntu, pozostanie bez wpływu na zwolnienie od opodatkowania dochodu z tytułu odpłatnego zbycia mieszkania. O ile zatem Wnioskodawca w ustawowym terminie zrealizował cel mieszkaniowy poprzez wydatkowanie przychodu ze sprzedaży, to zbycie przedmiotowego gruntu w formie umowy o dożywocie nie spowoduje utraty prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawodawca nie zastrzegł bowiem w treści analizowanych przepisów, że własny cel mieszkaniowy ma być realizowany nieprzerwanie od daty nabycia nieruchomości czy jej wybudowania i przez okres co najmniej pięciu lat. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa kiedy i jak długo podatnik powinien mieszkać w nabytej nieruchomości, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Końcowo podkreślenia wymaga, że umowa o dożywocie nie jest pojęciem tożsamym z umową darowizny, w związku z tym nie można powyższych terminów stosować wymiennie. Jednak na podstawie opisanych we wniosku okoliczności oraz powołanej przez Wnioskodawcę podstawy prawnej organ przyjął, że intencją Wnioskodawcy jest zawarcie umowy o dożywocie a nie umowy darowizny.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Przedmiotem interpetacji zgodnie z zakresem pytań zawartych we wniosku nie była kwestia możliwości skorzystania ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy w związku z poniesionym wydatkiem na zakup gruntu pod budowę domu. W tym zakresie organ odniósł się jedynie do podniesionego w zapytaniu zagadnienia dotyczącego utraty prawa do zwolnienia w kontekście planowanego zawarca umowy o dożywocie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.