Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-1193/13/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-11-22
Teza: gmina nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji.
Słowa kluczowe: budżet-zakład budżetowy; gmina; odliczenia-brak prawa do odliczenia; przekazanie-nieodpłatne przekazanie własnej jednostce; zadania-zadania własne; zakład-zakład komunalny; ścieki-oczyszczalnia ścieków
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 września 2013 r. (data wpływu 24 września 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nakładów poniesionych na realizację inwestycji przekazanej w nieodpłatne użyczenie gminnemu zakładowi budżetowemu oraz okresu w którym podatek ten może być odliczony - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 września 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nakładów poniesionych na realizację inwestycji przekazanej w nieodpłatne użyczenie gminnemu zakładowi budżetowemu oraz okresu w którym podatek ten może być odliczony.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Gmina, działająca poprzez Urząd Gminy, będący aparatem pomocniczym, jest podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT. Na podstawie umowy z dnia 29 marca 2010 r. NR (…), w ramach działania „Podstawowe usługi dla gospodarki i ludności wiejskiej” objętego PROW na lata 2007-2013 Gmina jako inwestor realizowała inwestycję pn. „xxx”.

Zadanie to zostało zrealizowane w ramach zadań własnych Gminy, do których zgodnie z art. 7 pkt 1 ust. 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym, należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty poprzez budowę wodociągów i kanalizacji oraz usuwanie i oczyszczanie ścieków. Podatek VAT nie był wydatkiem kwalifikowalnym.

Wydatki poniesione w związku z realizacją wskazanego we wniosku projektu zostały udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Gminę (z numerem NIP Urzędu Gminy). W przypadku bowiem Gminy, dla celów identyfikacji podatkowej NIP oraz rozliczeń z tytułu VAT, jako podatnik VAT czynny był zarejestrowany Urząd Gminy. Gmina nie dysponowała w tym czasie odrębnym numerem NIP. W konsekwencji, numer NIP nadany Urzędowi był numerem, którym posługiwała się Gmina w transakcjach o charakterze cywilnoprawnym, oraz konsekwentnie w rozliczeniach z urzędem skarbowym w zakresie VAT.

Gmina (Urząd Gminy) nie obniżała podatku należnego o podatek naliczony z faktur VAT zakupu towarów i usług związanych z realizacją ww. inwestycji.

Elementy inwestycji będącej przedmiotem wniosku stanowią budowlę w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623).

Efekt inwestycji będącej przedmiotem wniosku jest zaliczony przez Gminę na podstawie przepisów o podatku dochodowym do środków trwałych podlegających amortyzacji na podstawie przepisów o podatku dochodowym. Mienie to powstałe w związku z realizacją projektu, stanowi środki trwałe o wartości powyżej 15.000 zł i zostało ono przyjęte do eksploatacji przez Gminę dokumentem OT(przyjęcie środka trwałego) z dnia 21 marca 2011 r. (wartość przyjętego majątku: 6.322.000 zł).

W dniu 3 listopada 2011 r. mienie to zostało przekazane przez Gminę do nieodpłatnej eksploatacji przez eksploatatora: Zakład Wodociągi Gminne w J. (dalej: ZWG w J.), protokołem zdawczo-odbiorczym (stanowiącym Załącznik do Zarządzenia Wójta Gminy J. - P. z 3 listopada 2011r. nr ….); (wartość przekazywanego majątku 6.322.000 zł).

ZWG w J. jest samorządowym zakładem budżetowym wykonującym usługi w zakresie dostaw wody i odprowadzania ścieków.

ZWG w J., jest czynnym podatnikiem VAT wykonującym zadanie własne Gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz oczyszczania ścieków, figuruje jako sprzedawca (dostawca) na fakturach VAT wystawianych z ww. tytułu oraz występuje też jako strona zawieranych umów z mieszkańcami. ZWG w J., będąc podatnikiem VAT, rozlicza też podatek należny z tytułu świadczenia usług komunalnych w składanych deklaracjach VAT-7.

Gmina planowała pobierać wynagrodzenie (odpłatność) od ZWG w J. za korzystanie (eksploatację) z mienia będącego efektem inwestycji będącej przedmiotem wniosku pn. „xxx” na zasadach dzierżawy. Jednakże Gmina nie zrealizowała tego zamiaru, gdyż Samorząd Województwa nie wyraża zgody na taką odpłatną formę władania mieniem gminnym z własnym zakładem budżetowym, twierdząc, że jest możliwe tylko nieodpłatne przekazanie wytworzonego przez Gminę mienia do macierzystego zakładu budżetowego w ramach tej samej osoby prawnej. Zatem mienie powstałe w wyniku realizacji projektu, przekazane nieodpłatnie do zakładu budżetowego, jest wykorzystywane przez Gminę w całości wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług poprzez działający gminny zakład budżetowy. Od ww. czynności tj. dostaw wody i oczyszczania ścieków Zakład ten odprowadza na rachunek właściwego urzędu skarbowego należny podatek VAT. Gmina wykorzystuje zatem oczyszczalnię ścieków oraz kanalizację sanitarną do czynności opodatkowanych VAT poprzez swoją wyspecjalizowaną w tym zakresie ww. jednostkę organizacyjną, która zgodnie ze statutem oraz przepisami ustaw realizuje zadania własne Gminy. Dlatego też Gmina poza tą jednostką nie rozliczała dodatkowo podatku należnego z tytułu sprzedaży wody i oczyszczania ścieków w składanych deklaracjach VAT-7, gdyż podatek należny z tego tytułu rozliczał i rozlicza zakład budżetowy Gminy, wykazując ww. sprzedaż w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz oczyszczania ścieków w deklaracjach VAT-7.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Gmina będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu nakładów poniesionych na realizację inwestycji pn. „xxx”, na zasadach oraz w terminach określonych w art. 86 ust. 1 i 13 ustawy o VAT – w związku z wykorzystywaniem efektów ww. inwestycji do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług poprzez gminny zakład budżetowy?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl art. 86 ust. 1 pkt 1 lit. a ww. ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy o VAT). Z kolei ust. 13 stanowi, że, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. Mając na uwadze treść cytowanych przepisów Gminie jako podatnikowi podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT i zarazem nabywcy towarów i usług związanych z realizowaną inwestycją dotyczącą budowy majątku, wykorzystywanego przez Gminę do działalności opodatkowanej, z uwagi na istniejący od początku jej realizacji zamiar wykorzystania nabytych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych przysługiwałoby prawo do odliczenia VAT naliczonego zawartego w otrzymanych fakturach VAT. Możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego od początku nabycia towarów i usług z planowanym obrotem opodatkowanym jest uprawnieniem podatnika. Nie ma on obowiązku korzystać z tego prawa, ale jeżeli się na to w końcu zdecyduje, prawo to mu przysługuje i odliczenie podatku naliczonego od podatku należnego pozostaje dalej możliwe, nawet po terminie o którym mowa w art. 86 ust. 10 i 1 ustawy o VAT, o czym stanowi art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, i to również w sytuacji, gdy sprzedaż opodatkowaną realizował powiązany z podatnikiem VAT inny podmiot. Przykładowo, w wyroku z dnia 29 kwietnia 2004 r. (w sprawie C-137/02 Faxworld, Rec. S.I-5547, pkt 41, 42), czy też w wyroku z dnia 1 marca 2012 r. w sprawie C-280/10 Kopalnia Odkrywkowa Polski Traweryn, Trybunał przyznał inwestorom prawo do odliczenia VAT.

Reasumując, z wyroków TSUE wynika wniosek ogólny, że aby można było przy odliczeniu podatku naliczonego pominąć element tożsamości podmiotowej, to muszą zaistnieć następujące warunki materialne:

1.  pierwszy i drugi podmiot muszą mieć status podatników podatku od towarów i usług; przy tym przyjmuje się, że pierwszy prowadzi działalność gospodarczą i uzyskuje ten status przez sam fakt dokonywania czynności przygotowawczych,
2.  pierwszy podatnik przekazuje inwestycje (środki trwałe) drugiemu podatnikowi w ten sposób, że czynność przekazująca nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu lub jest zwolniona z opodatkowania, co prowadzi do tego, że w tej sytuacji pierwszy podatnik nie może odliczyć podatku naliczonego ponosząc z tego tytułu koszty wbrew zasadzie neutralności,
3.  drugi podatnik dopiero dokonuje sprzedaży opodatkowanej w oparciu o przejęte środki trwałe, co prowadzi do tego, że nie może odliczyć podatku naliczonego, ponieważ podatek ten nie powstaje (czynność przejęcia nie podlega opodatkowaniu lub jest zwolniona z opodatkowania),
4.  zachodzi powiązanie pomiędzy pierwszym podatnikiem zobowiązanym do zapłaty podatku naliczonego z tytułu dokonywania wydatków inwestycyjnych a drugim korzystającym z inwestycji, np. spółka przedwstępna - spółka właściwa (w sprawie Faxword), przyszli wspólnicy - spółka utworzona przez tych wspólników (w sprawie Kopalni Odkrywkowej Polski Trawertyn),
5.  podatek naliczony, który zamierzał odliczyć pierwszy podatnik, musi dotyczyć świadczeń nabytych przez niego do celów realizacji opodatkowanych czynności planowanych przez drugiego podatnika; związek ten musi być ścisły i konieczny (vide: WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 2 grudnia 2012 r. sygn. akt III SA/Gl 1262/12).

Odnosząc to wszystko do okoliczności faktycznych sprawy należy stwierdzić, że podane przez Wnioskodawcę okoliczności wypełniają wszystkie powołane warunki.

Ad. 1. Gmina i ZWG w J., dalej: Zakład jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Przy pomocy dokonanej inwestycji Gmina miała wykonywać działalność komercyjną, polegającą na oczyszczaniu ścieków. Cele te realizuje obecnie Zakład. Tym samym Gmina dokonując takiej inwestycji z zamiarem prowadzenia działalności gospodarczej działała jako podatnik podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a nie organ władzy w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Zakład faktycznie wykonuje usługi odpłatne oczyszczania ścieków na zasadach komercyjnych, czyli dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu z wykorzystaniem tej inwestycji, tym samym jest z tego tytułu wprost podatnikiem podatku od towarów i usług.

Ad. 2. Gmina miała zamiar przekazać nieodpłatnie ww. majątek trwały dotyczący rozbudowy oczyszczalni ścieków ww. samorządowemu zakładowi budżetowemu (czynność niepodlegająca VAT), który jest również zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, i który to w imieniu Gminy realizuje jej zadania własne, polegające na zbiorowym zaopatrzeniu w wodę oraz oczyszczaniu ścieków (działalność odpłatna, opodatkowana – co do zasady - podatkiem od towarów i usług). Zakład nie ma możliwości odliczenia VAT z tytułu realizowanej inwestycji pn. „xxx” gdyż nie on był inwestorem i nie on był nabywcą w podatku od towarów i usług, tylko Gmina. Istnieje bezpośredni związek dokonanych nabyć towarów i usług dotyczących ww. oczyszczalni ścieków ze realizowanym poprzez ww. nabycia inwestycyjne obrotem opodatkowanym. Jeżeli Gmina nie miałaby prawa do odliczenia VAT, byłoby to wbrew obowiązującej na terenie Unii Europejskiej zasadzie neutralności.

Ad. 3. Nie ulega wątpliwości, że Zakład w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje sprzedaży opodatkowanej w oparciu o przejętą inwestycję, co prowadzi do tego, że nie może odliczyć podatku naliczonego, ponieważ podatek ten nie powstaje (czynność przejęcia oczyszczalni ścieków nie podlega opodatkowaniu).

Ad. 4. Zachodzi powiązanie pomiędzy Gminą a Zakładem, gdyż Zakład jako jednostka organizacyjna Gminy powstała w celu wykonania zadań Gminy, działa w jej imieniu na podstawie pełnomocnictwa udzielonego Kierownikowi Zakładu przez Wójta Gminy. Zakład nie posiada odrębnej osobowości prawnej, jedynie zarządza majątkiem należącym do Gminy. Mienie Zakładu jest mieniem komunalnym. Nadzór nad działalnością Zakładu sprawuje Wójt Gminy. Gminny Zakład realizujący zadania Gminy jest wyodrębnionym organizacyjnie podmiotem, będącym odrębnym od Gminy podatnikiem VAT czynnym, ale w ramach tej samej osoby prawnej realizującym w imieniu podmiotu, który go utworzył tj. Gminy, jej zadania własne polegające na zbiorowym zaopatrzeniu w wodę oraz oczyszczaniu ścieków (działalność odpłatna, opodatkowana co do zasady VAT).

Ad. 5. Podatek naliczony, który zamierzała odliczyć Gmina dotyczył zakupów związanych z rozbudową oczyszczalni, którą w końcowym efekcie miał wykorzystywać Zakład do czynności opodatkowanych. We wniosku o interpretację wyraźnie podano, że mienie powstałe w wyniku realizacji projektu będzie wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług poprzez realizujący zadania własne Gminy - samorządowy zakład budżetowy. Tym samym uznać należy, że związek ten był ścisły i konieczny (podobnie: WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 2 grudnia 2012 r. sygn. akt III SA/Gl 1262/12).

Okoliczność, że sprzedaż opodatkowana realizowana jest w tym przypadku poprzez jednostkę organizacyjną Gminy niemającą osobowości prawnej – powołaną do realizacji zadań własnych Gminy, jako JST, nie narusza ani art. 86 ust. 1 i ust. 13 ustawy o VAT, ani też art. 168 Dyrektywy 112. Jak podkreślił bowiem WSA:

„W świetle przywoływanego orzecznictwa można stwierdzić, że zasada neutralności wymaga, aby przyznać gminie prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów inwestycyjnych dokonywanych przez gminę, wówczas gdy celem tych zakupów jest prowadzenie opodatkowanej działalności przez gminną jednostkę organizacyjną (jednostkę budżetową, samorządowy zakład budżetowy), mienie nabyte bądź wytworzone przez gminę jest zaś przekazywane do jej jednostki organizacyjnej w ramach czynności niepodlegającej w ogóle opodatkowaniu. Zasada neutralności wymaga też, aby uwolnić podatnika od ciężaru podatku”. (Tak np. WSA w Krakowie w wyroku z dnia 27 lutego 2013 r. sygn. akt I SA/Kr 54/13; WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 3 grudnia 2012 r. sygn. akt III SA/Gl 1262/12, WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 2 lipca 2013 r. sygn. akt III SA/Gl 604/13).

Inne rozwiązanie zdaniem Trybunału byłoby sprzeczne z zasadą neutralności VAT dla podatników i skutkowałoby tym, że odmienność systemów prawa (np. cywilnego, czy samorządowego) obowiązujących w różnych państwach członkowskich powodowałaby diametralne różnice w opodatkowaniu VAT podmiotów prowadzących działalność w tych państwach. Jako przykład można wymienić chociażby powołane orzecznictwo TSUE, w którym podmioty dysponujące majątkiem wykorzystanym do działalności opodatkowanej nie zostały ograniczone w prawie do odliczenia VAT, mimo, że to inny podatnik VAT dokonał czynności opodatkowanych na tym majątku lub też inny podatnik VAT dokonał nabycia tego majątku. Powyższa wykładnia szóstej dyrektywy dotyczyła przypadku, gdy VAT, który pierwszy podatnik zamierzał odliczyć, dotyczył świadczeń nabytych przez niego do celów realizacji opodatkowanych czynności planowanych przez drugiego podatnika, co jest również zgodne z treścią zasad obowiązujących w UE odnoszących się do systemu podatku VAT (neutralności VAT, proporcjonalności VAT połączonej z zasadą opodatkowania konsumpcji, potrącalności VAT) oraz zasad ogólnych UE i daje podstawę do zapewnienia realizacji zasady neutralności podatku VAT, poprzez zastosowanie regulacji art. 86 ust. 1 i ust.13 ustawy o VAT. Przekazanie (nieodpłatne) przez Gminę majątku do własnego zakładu budżetowego Gminy, w ramach tej samej osoby prawnej, nie może bowiem wpływać na ustawową realizację przez podatnika VAT prawa do odliczenia VAT, określonego Dyrektywą 112, jeżeli ten poniesiony wydatek inwestycyjny jest związany z obrotem opodatkowanym VAT realizowanym przez ten zakład (Tak też np. WSA w Krakowie w wyroku z dnia 27 lutego 2013 r. sygn. akt I SA/Kr 54/13; WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 3 grudnia 2012 r. sygn. akt III SA/Gl 1262/12, WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 2 lipca 2013 r. sygn. akt III SA/Gl 604/13).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Cytowany wyżej art. 15 ust. 2 ustawy, na mocy ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, z dniem 1 kwietnia 2013 r. (Dz.U z 2013 r. poz. 35), otrzymuje brzmienie: „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Gmina stosownie do art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 594 ze zm.) jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 ustawy).

Podmioty takie są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie zakładu lub jednostki budżetowej.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 cyt. ustawy).

Zaznaczyć należy, że przypisana gminie – jako jednostce samorządu terytorialnego – samodzielność działania ma znaczenie z uwagi na cytowaną wyżej definicję podatnika podatku od towarów i usług. Wynika z niej bowiem, iż tylko pomiot samodzielnie prowadzący działalność gospodarczą może być z tytułu tej działalności uznany za podatnika.

Z regulacji art. 11a ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym wynika, że organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent miasta). Przepis ustępu 1 pkt 3 powołanego artykułu stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o wójcie, należy przez to rozumieć także burmistrza oraz prezydenta miasta.

Zgodnie z art. 33 ust. 1 tej ustawy, wójt wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy. Organizację i zasady funkcjonowania urzędu gminy (urzędu miejskiego) określa regulamin organizacyjny, nadany przez wójta w drodze zarządzenia – art. 33 ust. 2 ustawy.

Z uwagi na konstrukcję podatku od towarów i usług (opartą na zasadzie potrącalności w danej fazie obrotu), podatek ten jest z punktu widzenia jego podatników neutralny, gdyż przerzucają oni jego ekonomiczny ciężar na kolejnych nabywców, czyli finalnie na konsumentów. Możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związana jest jednak z wykonaniem przez podatnika takich czynności, które podlegają ustawie o podatku od towarów i usług, zaś jeśli dana czynność ustawie tej nie podlega, to nie powstaje ani obowiązek w zakresie podatku należnego, ani uprawnienie w zakresie podatku naliczonego.

Jak to już wskazano powyżej, z treści art. 86 ust. 1 ustawy wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikom wyłącznie w związku z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do transakcji opodatkowanych, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Gmina, jest podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT. Gmina jako inwestor realizowała inwestycję pn. „xxx”.

Zadanie to zostało zrealizowane w ramach zadań własnych Gminy, do których zgodnie z art. 7 pkt 1 ust. 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym, należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty poprzez budowę wodociągów i kanalizacji oraz usuwanie i oczyszczanie ścieków.

Wydatki poniesione w związku z realizacją wskazanego we wniosku projektu zostały udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Gminę. Gmina nie obniżała podatku należnego o podatek naliczony z faktur VAT zakupu towarów i usług związanych z realizacją ww. inwestycji.

Elementy inwestycji będącej przedmiotem wniosku stanowią budowlę w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623).

Efekt inwestycji będącej przedmiotem wniosku jest zaliczony przez Gminę na podstawie przepisów o podatku dochodowym do środków trwałych podlegających amortyzacji na podstawie przepisów o podatku dochodowym. Mienie to powstałe w związku z realizacją projektu, stanowi środki trwałe o wartości powyżej 15.000 zł i zostało ono przyjęte do eksploatacji przez Gminę dokumentem OT (przyjęcie środka trwałego) z dnia 21 marca 2011 r.

W dniu 3 listopada 2011 r. mienie to zostało przekazane przez Gminę do nieodpłatnej eksploatacji przez eksploatatora: Zakład Wodociągi Gminne, protokołem zdawczo-odbiorczym (stanowiącym Załącznik do Zarządzenia Wójta Gminy z 3 listopada 2011 r.).

ZWG jest samorządowym zakładem budżetowym wykonującym usługi w zakresie dostaw wody i odprowadzania ścieków, jest czynnym podatnikiem VAT wykonującym zadanie własne Gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz oczyszczania ścieków, figuruje jako sprzedawca (dostawca) na fakturach VAT wystawianych z ww. tytułu oraz występuje też jako strona zawieranych umów z mieszkańcami. ZWG, będąc podatnikiem VAT, rozlicza też podatek należny z tytułu świadczenia usług komunalnych w składanych deklaracjach VAT-7.

Zasady i formy gospodarki komunalnej jednostek samorządu terytorialnego, polegające na wykonywaniu przez te jednostki zadań własnych, w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej – uregulowano w ustawie z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t.j. Dz.U. z 2011 r., Nr 45, poz. 236).

W oparciu o art. 2 cytowanej ustawy gospodarka komunalna, może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego, w szczególności w formach: samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.

Zauważyć należy, że zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do niej nie definiują terminu „samorządowy zakład budżetowy”, wobec czego należy posiłkować się definicją legalną zawartą w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 885, ze zm.).

W świetle art. 9 ww. ustawy, sektor finansów publicznych tworzą m.in.:

1.  organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa oraz sądy i trybunały;
2.  jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki;
3.  jednostki budżetowe;
4.  samorządowe zakłady budżetowe.

Zgodnie z art. 14 ww. ustawy, zadania własne jednostki samorządu terytorialnego w zakresie:

1.  gospodarki mieszkaniowej i gospodarowania lokalami użytkowymi;
2.  dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego;
3.  wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz;
4.  lokalnego transportu zbiorowego;
5.  targowisk i hal targowych;
6.  zieleni gminnej i zadrzewień;
7.  kultury fizycznej i sportu, w tym utrzymywania terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych; 7a. pomocy społecznej, reintegracji zawodowej i społecznej oraz rehabilitacji zawodowej i społecznej osób niepełnosprawnych;
8.  utrzymywania różnych gatunków egzotycznych i krajowych zwierząt, w tym w szczególności prowadzenia hodowli zwierząt zagrożonych wyginięciem, w celu ich ochrony poza miejscem naturalnego występowania;
9.  cmentarzy – mogą być wykonywane przez samorządowe zakłady budżetowe.

Na podstawie art. 15 ust. 1 powołanej ustawy, samorządowy zakład budżetowy odpłatnie wykonuje zadania, pokrywając koszty swojej działalności z przychodów własnych, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4.

Zgodnie z art. 15 ust. 3 ww. ustawy, samorządowy zakład budżetowy może otrzymywać z budżetu jednostki samorządu terytorialnego:

1.  dotacje przedmiotowe;
2.  dotacje celowe na zadania bieżące finansowane z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3;
3.  dotacje celowe na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 4 ustawy, w zakresie określonym w odrębnych ustawach samorządowy zakład budżetowy może otrzymywać dotację podmiotową.

Unormowania te wskazują, że samorządowy zakład budżetowy, tworzony przez organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego, poprzez wydzielenie z majątku tej jednostki i przekazanie temuż zakładowi do użytkowania, wyposażenie w środki obrotowe oraz składniki majątkowe, jest formą organizacyjno-prawną sektora finansów publicznych, która odpłatnie wykonuje wyodrębnione zadania własne tworzącej go jednostki z zakresu gospodarki komunalnej, a koszty działalności pokrywa – co do zasady – z przychodów własnych, z możliwością wspierania dotacjami z budżetu jednostki samorządu terytorialnego

Zatem pomimo, że Gmina i samorządowy zakład budżetowy funkcjonują w ramach jednej osoby prawnej (w ramach gminy jako osoby prawnej może funkcjonować wiele jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej), to i tak na gruncie przepisów ustawy od towarów i usług, Gmina oraz samorządowy zakład budżetowy są odrębnymi od siebie podatnikami VAT.

Stanowisko organu w zakresie odrębności podatkowej w podatku od towarów i usług samorządowych zakładów budżetowych i samej Gminy potwierdza, powołany również przez Wnioskodawcę, wyrok NSA z dnia 18 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1369/10, który dotyczył kwestii ustalenia, czy zakład usług komunalnych posiada odrębną od jednostki samorządu terytorialnego podmiotowość podatkową w zakresie podatku od towarów i usług oraz ustalenia, czy realizacja przez zakład zadań własnych tej jednostki jest świadczeniem usług. Zdaniem NSA „zakład budżetowy realizuje czynności gospodarki komunalnej jednostki samorządu terytorialnego, które są zadaniami własnymi o charakterze użyteczności publicznej tej jednostki. Jednostka ta w istocie realizuje te zadania właśnie poprzez utworzony zakład budżetowy niemogący jednocześnie realizować innych czynności. Samorządowy zakład budżetowy może być powołany jedynie do wykonywania w imieniu powołującej go jednostki samorządu terytorialnego do realizacji zadań własnych tej jednostki z zakresu gospodarki komunalnej o charakterze użyteczności publicznej.”

NSA ponadto stwierdził, że „Zadania wykonywane przez samorządowy zakład budżetowy z zakresu gospodarki komunalnej mieszczą się również w pojęciu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. W sytuacji zaś gdy samorządowy zakład budżetowy jest podmiotem wyodrębnionym w stosunku do tworzącej go jednostki samorządu terytorialnego pod względem organizacyjnym, majątkowym oraz finansowym, mimo, że działa w imieniu tej jednostki, należy uznać, że w powierzonym mu zakresie gospodarki komunalnej wykonuje tę działalność samodzielnie. Dlatego też samorządowy zakład budżetowy, wykonując zadania własne jednostki samorządu terytorialnego o charakterze użyteczności publicznej w zakresie gospodarki komunalnej, jest jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej, realizującą w tym zakresie samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w przepisach VAT, a zatem ma podmiotowość podatkową VAT odrębną od jednostki samorządu terytorialnego, która go utworzyła”.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że utworzony przez Gminę samorządowy zakład budżetowy, wykonując zadania z zakresu gospodarki komunalnej, spełnia definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy i działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Jak wynika z opisu sprawy Zakład Gospodarki Komunalnej jest odrębnym podatnikiem podatku od towarów i usług, składa deklaracje VAT, w których wykazuje sprzedaż opodatkowaną z tytułu dostawy wody i odbioru ścieków. Zatem Gmina również uznała Zakład jako odrębnego podatnika podatku VAT.

Przechodząc do zasadniczej kwestii, tj. prawa do odliczenia przez Gminę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy dokonane w związku z realizacją inwestycji wodno-kanalizacyjnej, kluczowym jest ustalenie, z jakimi czynnościami Wnioskodawcy jest związana inwestycja, o której mowa we wniosku.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się – zgodnie z art. 8 ust. 1 – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z treści wniosku wynika, że mienie powstałe w wyniku realizacji projektu Wnioskodawca przekazał do nieodpłatnej eksploatacji zakładu budżetowego – Zakład Wodociągów Gminnych.

W tym miejscu należy wskazać, że nieodpłatna dostawa towarów oraz nieodpłatne świadczenie usług, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, za wyjątkiem ściśle określonych sytuacji, wskazanych w art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Według regulacji art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2011 r. do 31 marca 2013 r., za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Warunki, których spełnienie powoduje, że nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług to:

*   w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa – użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia – w całości lub w części – podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),
*   w przypadku świadczenia usług – świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Za usługi niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa (świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza) należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą.

Jak wskazano wyżej, w myśl art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Z powyższego unormowania wynika, że nie ma podstaw do opodatkowania usług świadczonych wprawdzie nieodpłatnie, lecz w celach działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika. W myśl cytowanych powyżej przepisów o samorządzie gminnym, zadania z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, tj. w tym przypadku budowa oczyszczalni ścieków i kanalizacji sanitarnej oraz jej wykorzystanie w celu wykonywania tych zadań, należą do zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego. Oznacza to, że czynność przekazania do nieodpłatnej eksploatacji powstałej infrastruktury Zakładowi, który te zadania wykonuje w imieniu Gminy, jest czynnością świadczoną do celów związanych z działalnością gospodarczą. Gmina bowiem w ten sposób zaspokaja zbiorowe potrzeby wspólnoty. W związku z tym nieodpłatne udostępnienie infrastruktury Zakładowi na cele gminne jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy ponadto zauważyć, że w rozpatrywanej sprawie przy użyciu przekazanej przez Gminę infrastruktury (oczyszczalni ścieków i kanalizacji sanitarnej), Zakład Gospodarki Komunalnej świadczy usługi w zakresie dostawy wody oraz oczyszczania i odbioru ścieków od mieszkańców Gminy, na podstawie pisemnych umów zawartych z odbiorcami. Zakład jest odrębnym podatnikiem podatku od towarów i usług, składa deklaracje VAT, w których wykazuje sprzedaż opodatkowaną z tytułu dostawy wody i odbioru ścieków.

Powyższe wskazuje, że obroty opodatkowane podatkiem VAT z tytułu odprowadzania ścieków stanowią obroty samorządowego zakładu budżetowego, będącego odrębnym od Gminy podatnikiem.

Reasumując, Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych związanych z realizacją inwestycji, ponieważ przedmiotowa infrastruktura nie będzie służyć Wnioskodawcy do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Wskazać należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego (zdarzeniu przyszłym), bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy podkreślić, iż na powyższe rozstrzygnięcie nie mogą mieć wpływu powołane przez Wnioskodawcę wyroki sądów krajowych jak i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, gdyż dotyczyły one innych stanów faktycznych.

Wyrok TSUE o sygnaturze C-280/10 dotyczy sytuacji gdy wspólnicy spółki jawnej dokonali inwestycji przed rejestracją tej spółki oraz jej identyfikacją dla celów VAT. Przedmiotem orzeczenia była kwestia odliczenia podatku VAT przez wspólników w sytuacji, gdy poniesione przez nich wydatki inwestycyjne służyły następnie działalności opodatkowanej i prowadzonej w ramach spółki. Kwestia prawa do odliczenia podatku naliczonego w przedmiotowej sprawie jest jednak odmienna niż w sprawie dotyczącej Wnioskodawcy. Wspólnicy ponieśli wydatki inwestycyjne na zakup nieruchomości wiedząc, że po zarejestrowaniu się do podatku VAT sami będą wykorzystywali tę nieruchomość do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Również orzeczenie C-137/02 powołane przez Wnioskodawcę w uzasadnieniu stanowiska nie może być podstawą do zastosowania rozstrzygnięcia zgodnego z intencją Wnioskodawcy. Sytuacja prawnopodatkowa w powołanym wyroku dotyczy przeniesienia prawa do odliczenia podatku naliczonego na spółkę kapitałową będącą następcą prawnym spółki cywilnej. Zauważa się przy tym, że ustawa o podatku VAT również przewiduje możliwość przeniesienia prawa do odliczenia podatku naliczonego na następcę prawnego, lecz wynika to z innych przepisów ustawy o VAT.

Na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie mogą wpłynąć powoływane przez Wnioskodawcę orzeczenia sądów administracyjnych, bowiem zapadają one w odniesieniu do indywidualnych i właściwych tylko im stanów faktycznych. W związku z powyższym, nie negując takiego orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane.

Na marginesie należy zauważyć, iż w niniejszej interpretacji nie analizowano kwestii prawidłowości zarejestrowania Urzędu Gminy jako czynnego podatnika podatku VAT, bowiem nie było to przedmiotem wniosku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.