Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-249/10/JD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-02-17
Teza: Czy w przypadku sprzedaży biletów miesięcznych ulgowych za moment uregulowania należności (zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) powinno uznawać się wpływ należności od pasażera czy też dopiero moment otrzymania dopłaty do biletu ulgowego?
Słowa kluczowe: bilety; przychód; przychód-moment powstania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10 listopada 2009r. (data wpływu do tut. Biura 17 listopada 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu z tytułu sprzedaży ulgowych biletów miesięcznych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 listopada 2009r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu z tytułu sprzedaży ulgowych biletów miesięcznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

1.  Spółka świadczy usługi zbiorowego transportu osób (PKD 49.39.Z). Pasażerowie korzystający z usług Spółki kupują bilety miesięczne lub jednorazowe. Bilety miesięczne w transporcie pasażerskim ogólnie dzielą się na bilety pełnopłatne oraz ulgowe. W przypadku biletów pełnopłatnych, należność regulowana jest z góry, poprzez pobranie całości należności za przyszłą usługę. W przypadku biletów ulgowych, należność za usługę regulowana jest częściowo przez pasażera w momencie wydania biletu poprzez wpłatę kwoty na jaką opiewa bilet ulgowy, natomiast różnicę (stanowiącą dopłatę w postaci ulgi ustawowej) wpłaca Urząd Marszałkowski w terminie określonym umową, co de facto następuje w następnym okresie sprawozdawczym. Wartość sprzedaży na wydanym pasażerowi bilecie opiewa na wartość usługi pomniejszoną o dopłatę.
2.  Obowiązujący w Spółce Regulamin przewozu osób, zwierząt i bagażu w komunikacji regionalnej i międzymiastowej powstał w oparciu i zgodnie z przepisami prawa przewozowego (Dz. U. z 1984 r. Nr 53, poz. 272 z późn. zm.). Zgodnie z w/w regulaminem pasażer ma prawo do zwrotu biletu w określonych sytuacjach i na określonych regulaminem warunkach.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w przypadku sprzedaży biletów miesięcznych ulgowych za moment uregulowania należności (zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) powinno uznawać się wpływ należności od pasażera czy też dopiero moment otrzymania dopłaty do biletu ulgowego (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)?

Zdaniem Spółki, należności otrzymane z tytułu sprzedaży biletów miesięcznych należy uznać za przychody Spółki w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, tj. w ostatnim dniu miesiąca na jaki został wykupiony bilet.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3 uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienie faktury albo
2.  uregulowania należności.

Przepis ten ustala ogólne zasady w jakim momencie należy wykazać przychód podatkowy, jednak art. 12 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy wprowadza wyjątek od zasad ogólnych. Zgodnie ze wskazanym przepisem do przychodów nie zalicza się pobranych opłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw i usług, które zostaną wykonane dopiero w następnych okresach sprawozdawczych. Tak więc moment wykazywania przychodów w działalności gospodarczej Spółki powinien być przesunięty na dzień, w którym usługa została faktycznie wykonana.

Nie ma przy tym znaczenia czy należność za bilet miesięczny została uregulowana w całości, czy też została uregulowana jedynie w części przypadającej na pasażera (bez dopłaty ustawowej). Art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zwalnia podatnika z wykazywania przychodu za usługę, która nie została jeszcze wykonana. Wyrokiem WSA z dnia 28 marca 2007 r. Sąd uznał "iż nawet otrzymanie całkowitej zapłaty nie kreuje przychodu po stronie otrzymującego, jeżeli zapłata ta dotyczy dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane dopiero w następnych okresach sprawozdawczych".

Ponadto zdaniem Spółki przychody uzyskiwane ze sprzedaży biletów miesięcznych nie mają charakteru definitywnego, ponieważ obowiązujący w Spółce Regulamin przewozu osób dopuszcza w określonych okolicznościach zwrot zakupionego biletu. Zapłata za bilet stanowi wpłatę na poczet usługi, która będzie wykonana dopiero w następnym okresie sprawozdawczym. Tym samym, zdaniem Spółki, do wskazanych we wniosku przychodów ma zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.-dalej: updop) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 updop za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Jak natomiast stanowi art. 12 ust. 3a updop za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Przepis ten ustanawia generalną zasadę zgodnie z którą przychód podatkowy powstaje w dniu wykonania usługi jednak nie później niż w dniu wystawienia faktury lub w dniu otrzymania zapłaty za wykonaną usługę. Jeżeli jednak strony transakcji postanowią, że usługa zostanie rozliczana w okresach rozliczeniowych i będzie to postanowienie odzwierciedlone w umowie lub na fakturze, to za datę powstania przychodu – zgodnie z powołanym art. 12 ust. 3c updop – uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Do przychodów nie zalicza się jednak pobranych wpłat lub zarachowanych należności o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 1 updop.

W myśl tego przepisu do przychodów nie zalicza się m.in. pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych (…).

Z powyższych przepisów wynika, że przychodami nie są więc otrzymane pieniądze jeżeli nie są one zapłatą za wykonanie świadczenia, a stanowią jedynie przedpłatę lub zaliczkę na poczet przyszłych świadczeń wykonanych w późniejszym okresie sprawozdawczym. Jeżeli natomiast wystawiono fakturę przed wykonaniem usługi, w związku z otrzymaną zaliczką na poczet jej wykonania, a usługa ta zostanie wykonana w następnym okresie sprawozdawczym, to przychód podatkowy powstanie dopiero w momencie jej wykonania.

Z przedstawionego przez Spółkę we wniosku stanu faktycznego wynika, iż z chwilą wydania biletu ( w tym także biletu ulgowego) Spółka dokonuje sprzedaży usługi transportowej. Upływ terminu ważności biletu oznacza, że nabywca nie jest uprawniony do dalszego korzystania z usługi przewozowej. W opisanym przypadku sprzedaż usługi polega na wydaniu biletu okresowego (np. miesięcznego). A zatem za dzień powstania przychodu, zgodnie z regulacją art. 12 ust. 3a updop, należy uznać dzień sprzedaży biletu, za który następuje zapłata. Do opisanego przypadku nie ma zastosowania regulacja art. 12 ust. 4 pkt 1 updop, gdyż otrzymana przez Wnioskodawcę należność nie stanowi przedpłaty na poczet świadczonych w przyszłości usług.

Powyższe zasady dotyczące momentu powstania przychodu przy sprzedaży ulgowych biletów miesięcznych dotyczą części należności będącej zapłatą uiszczoną przez pasażera.

Natomiast, w przypadku otrzymania przez Spółkę dopłat o jakich mowa w art. 8a ust. 1a i 2 ustawy z dnia 20 czerwca 1992 r. o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego (Dz. U. z 2002 r. Nr 175, poz. 1440 ze zm.), stosownie do powołanego wcześniej art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, momentem uzyskania przychodu będzie dzień postawienia tych dopłat do dyspozycji Spółki, tj. dzień w którym dopłaty faktycznie wpłynęły na rachunek bankowy Spółki.

Stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest zatem nieprawidłowe.

Dla oceny stanowiska Spółki bez znaczenia pozostaje fakt, iż w Regulaminie zastrzeżono prawo pasażera do zwrotu biletu w określonych sytuacjach i na określonych Regulaminem warunkach. Powstanie przychodu nie pozbawia bowiem Spółki możliwości skorygowania uzyskanego wcześniej przychodu, jeżeli dokonany zostanie zwrot otrzymanej należności, a z charakteru tego zwrotu nie będzie wynikało, iż jest on następstwem np. wadliwe wykonanej usługi.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanego we wniosku wyroku Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego należy wskazać, że został on wydany w indywidualnej sprawie i nie jest wiążący dla organu wydającego interpretację.

Nadmienia się, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 wydano odrębną interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.