Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.409.2024.1.ALN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-26
Teza: Niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT dodatkowych opłat, z tytułu jednostronnego wypowiedzenia przez klientów umów w ofertach z ustaloną z góry stałą ceną oraz w ofertach opartych na cenie zmiennej.
Słowa kluczowe: energia-energia elektryczna; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Elementy składowe podstawy opodatkownia; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Obniżenie podstawy opodatkowania ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 6-pkt 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

29 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT dodatkowych opłat, z tytułu jednostronnego wypowiedzenia przez klientów umów w ofertach z ustaloną z góry stałą ceną (\`(...)\`) (model I) oraz w ofertach opartych na cenie zmiennej (\`(...)\`) (model II).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

(…) („Spółka”, „Wnioskodawca") prowadzi działalność w zakresie handlu (…).

Z uwagi na dynamikę rynku i w celu zabezpieczenia przyszłych przychodów, a także gwarancji pokrycia poniesionych kosztów w związku z zawieranymi umowami, w swoich ofertach Spółka przewiduje różnego rodzaju opłaty dodatkowe, które mają charakter odszkodowań i które zobowiązany jest ponieść klient w przypadku rozwiązania umowy przed upływem okresu obowiązywania danej oferty/promocji, z przyczyn nieleżących po stronie Spółki.

Sposób wyliczenia wysokości opłat dodatkowych jest różnorodny i zależy w dużej mierze od oferty, którą przyjął klient. Każda oferta bowiem oparta jest na odmiennych parametrach cenowych, które uwzględniają zakładane przez Spółkę koszty, a także ewentualny zysk.

(…)

W związku z powyższym Spółka wprowadziła do regulaminów/umów/ofert opłaty dodatkowe umożliwiające jej najefektywniejsze pokrycie strat ekonomicznych powstałych na skutek jednostronnego wypowiedzenia przez klientów umów.

Poniżej stosowane przez Spółkę modele obliczania opłat dodatkowych:

Pierwszy model obowiązuje w ofertach z ustaloną z góry stałą ceną (\`(...)\`), która nie zmieni się przez cały okres obowiązywania umowy. W takim przypadku przyjęta w ofercie cena zależy od historycznego i planowanego profilu zużycia (\`(...)\`) przez danego klienta i określonej długości umowy. Konsekwencją przyjęcie przez kontrahenta powyższej oferty jest zabezpieczenie przez Spółkę na rynku określonego wolumen (\`(...)\`) i praw majątkowych.

(…)

Poniżej algorytm wyliczenia opłat dodatkowej w ofertach opartych na cenie stałej:

Algorytm wyliczenia opłaty z tytuły kosztów rezygnacji:

(…)

Drugi model obowiązuje w ofertach z ceną zmienną, dotyczy ofert opartych na aktualnych notowaniach cen (\`(...)\`) na (\`(...)\`). W tym przypadku Spółka zabezpiecza na rynku jedynie określoną ilość praw majątkowych.

(…)

Poniżej algorytm wyliczenia opłaty dodatkowej w ofertach opartych na cenie zmiennej:

Algorytm wyliczenia opłaty z tytuły kosztów rezygnacji

### (…)

### Pytania

1\. Czy wartość opłat dodatkowych wyliczona według 1 modelu powinna podlegać opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT?

2\. Czy wartość opłat dodatkowych wyliczona według 2 modelu powinna podlegać opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Według opinii Spółki przedmiotowe opłaty bez względu na status podmiotu, który będzie zobowiązany do ich zapłaty, nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z uwagi na fakt, że nie są związane stricte z żadnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, a stanowią jedynie rekompensatę strat ekonomicznych Spółki powstałych w związku z ponoszonymi przez Spółkę kosztami wynikającymi z potrzeby zabezpieczenia realizacji ofert.

Uzasadnienie prawne

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie (\`(...)\`).

Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 8 ust. 1 ustawy VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1\. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,

2\. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,

3\. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Analizując przepisy art. 8 ustawy o VAT należy zauważyć, że świadczenie usług na gruncie podatku od towarów i usług zostało bardzo szeroko zdefiniowane i jest zbieżne z regulacjami zawartymi w art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 347, s. 1, z późn. zm.) i obejmują swoim znaczeniem nie tylko "czynne działanie" ale także "zaniechanie".

Ponieważ przepisy prawa podatkowego nie definiują samego pojęcia odszkodowania/obowiązku naprawienia szkody należy przenieść rozważania, w tym zakresie, na grunt regulacji Kodeksu cywilnego ( Dz. U. z 2023 r. poz. 1610, dalej Kodeks cywilny).

Zgodnie z treścią art. 471 Kodeksu cywilnego: dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Stosownie natomiast do postanowień art. 361 § 1 i § 2 k.c., zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. Naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto pomiędzy zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy. Szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnienia adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania.

Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem drugiej strony. Zapłata ta nie jest też związana ze zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Trzeba zaznaczyć, że bez znaczenia pozostaje nazwa danej płatności (np. opłata dodatkowa, odszkodowanie, kara umowna). Istotnym jest natomiast, czy stanowi ona zapłatę za konkretne świadczenie czy też jest odszkodowaniem w znaczeniu wyżej opisanym.

Z uwagi na powyższe stwierdzić należy, że jeżeli płatności o charakterze odszkodowawczym nie będą miały bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wówczas kwota otrzymanych odszkodowań i kar umownych nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

W omawianym przypadku bezspornie możemy stwierdzić, opłaty dodatkowe przewidziane w regulaminach/ofertach/umowach przez Spółkę mają formę odszkodowania/rekompensaty i nie są związane z żadnym świadczeniem wzajemnym w postaci dostawy towarów lub świadczenia usług. Opłaty te należne są bowiem Spółce, w przypadku jednostronnego rozwiązania przez kontrahenta umowy i co istotne mają charakter odszkodowawczy, ponieważ ich głównym celem jest pokrycie poniesionych przez Spółkę strat ekonomicznych. Zaprezentowane algorytmy oparte są głównie na kosztach ponoszonych przez Spółkę w związku z realizacją podpisanych kontraktów.

Prezentowane przez Spółkę stanowisko, w zakresie niepodlegania pod reżim ustawy o VAT należności o charakterze odszkodowawczym, znajduje potwierdzenie w licznych indywidualnych interpretacjach. W interpretacji z dnia 31 sierpnia 2020 r. sygn. 0114-KDIP4 1.4012.268.2020.1.RMA, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że kwota należna Wnioskodawcy z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy najmu/ dzierżawy z winy Kontrahenta ma charakter typowo odszkodowawczy i nie stanowi ekwiwalentu za jakąkolwiek czynność. Tym samym nie będzie spełniona przesłanka istnienia związku pomiędzy zapłatą przez Kontrahenta określonej kwoty pieniężnej a otrzymaniem świadczenia wzajemnego.

Podobne stanowisko zajął zresztą WSA w Warszawie w wyroku z 13 lutego 2020 r., sygn. III SA/WA 1689/19, w którym wskazał, że opłaty i kary umowne naliczane przez spółkę w sytuacji wcześniejszego jednostronnego wypowiedzenia umowy z winy klienta oraz opóźnienia w zwrocie maszyny nie podlegają opodatkowaniu VAT. W ocenie WSA w takich sytuacjach brak jest świadczenia wzajemnego w zamian za otrzymaną zapłatę (opłatę, odszkodowanie), pozwalającego na uznanie tych czynności za usługę, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Jako taka, opłata ta nie podlega opodatkowaniu VAT.

Także w odniesieniu do rozwiązania umowy leasingu operacyjnego, zgodnie z wyrokiem WSA z 1 kwietnia 2008 r. sygn. III SA/Wa 2166/07, kara umowna w postaci odszkodowania nie podlega opodatkowaniu (w odniesieniu do kwot należnych z tytułu rozwiązania umowy leasingu operacyjnego).

Po przeanalizowaniu przepisów regulujących zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz przepisów regulujących kwestię odszkodowań, jak również po przeanalizowaniu treści indywidualnych interpretacji wydanych w podobnych okolicznościach, Spółka jest zdania, że w opisanej sprawie ewentualnie otrzymane opłaty dodatkowe w związku z zerwaniem przez kontrahenta umowy, będą miały charakter odszkodowawczy.

A tym samym nie będą podlegać pod opodatkowanie podatkiem od towarów i usług.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie (\`(...)\`).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści przywołanego przepisu art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też należy stwierdzić, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Co do zasady, każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Przy czym muszą być spełnione następujące warunki:

1) w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

2) świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby określona czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług.

Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Powyższe stanowisko potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku C-16/93 z dnia 3 marca 1994 r. pomiędzy R. J. Tolsma v. Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Odszkodowanie jest pojęciem niezdefiniowanym w ustawie o podatku od towarów i usług. Natomiast w świetle uregulowań zawartych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.) jest ono zapłatą za wyrządzone szkody, poniesione przez kogoś straty.

Z przepisów art. 361 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Jak wskazuje art. 363 § 1 Kodeksu cywilnego:

Naprawienie szkody powinno nastąpić, według wyboru poszkodowanego, bądź przez przywrócenie stanu poprzedniego, bądź przez zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej. Jednakże gdyby przywrócenie stanu poprzedniego było niemożliwe albo gdyby pociągało za sobą dla zobowiązanego nadmierne trudności lub koszty, roszczenie poszkodowanego ogranicza się do świadczenia w pieniądzu.

Zatem szkoda to każdy uszczerbek, który dotyka poszkodowanego, zarówno o charakterze majątkowym, jak i niemajątkowym.

Zagadnienie kar umownych regulują przepisy art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego, który stanowi, że:

Można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Przepis wprowadzający karę umowną ma charakter bezwzględnie obowiązujący. Kara umowna może obejmować trzy grupy zdarzeń, a mianowicie: niewykonanie zobowiązania, nienależyte wykonanie zobowiązania w ogólności oraz konkretne uchybienia w zakresie sposobu wykonania zobowiązania. Ma na celu „naprawienie szkody”, a więc należy uznać, że jest ona swoistą postacią odszkodowania.

(…)

Przedstawili Państwo modele naliczania opłat pokrywających straty ekonomiczne:

· model I, który dotyczy umów z ustaloną z góry stałą ceną (\`(...)\`);

· model II, który dotyczy umów opartych na cenie zmiennej (\`(...)\`).

W tym miejscu przywołać należy art. 29a ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak stanowi art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Odnosząc się do kwestii zadanych we wniosku pytań należy zauważyć, (…) pobierają Państwo dodatkową opłatę, z tytułu jednostronnego wypowiedzenia przez klientów umów w ofertach z ustaloną z góry stałą ceną (\`(...)\`) (model I) oraz w ofertach opartych na cenie zmiennej (model II). Opłaty te zostały wymienione w modelach I i II we wniosku i – jak Państwo wskazali – mają na celu pokrycie jak najefektywniej strat ekonomicznych powstałych na skutek jednostronnego wypowiedzenia przez klientów umów.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz w szczególności art. 29a ust. 1 ustawy należy stwierdzić, że ww. opłaty będą miały bezpośredni wpływ na cenę z tytułu czynności dostarczania (\`(...)\`) na rzecz ww. klientów. Konstrukcja umowy terminowej będzie wskazywała bowiem jednoznacznie, że kwota naliczanych ww. opłat, w przypadku jednostronnego wypowiedzenia przez klientów umów, będzie stanowiła dla Państwa zapłatę.

Jednostronne wypowiedzenie przez klienta umowy, z jednej strony oznacza koniec wykonywania przez Państwa czynności objętych umową, a z drugiej strony nakłada na klienta obowiązek zapłaty kwot na pokrycie jak najefektywniej powstałych strat ekonomicznych. Kwota opłat, o których mowa we wniosku, stanowiąca Państwa roszczenie, jest związana z czynnościami realizowanymi w okresie obowiązywania umowy. Roszczenie o zapłatę ww. kwot nie ma charakteru odszkodowawczego, a będzie częścią należnego Państwu wynagrodzenia z tytułu dostarczania (\`(...)\`).

W wyroku z dnia 22 listopada 2018 r., sygn. C-295/17 MEO – Serviços de Comunicações e Multimédia SA TSUE stwierdził, że: „(\`(...)\`) kwota należna z tytułu niezachowania minimalnego okresu obowiązywania stanowi wynagrodzenie za usługi świadczone przez MEO, niezależnie od tego, czy klient realizuje prawo do korzystania z rzeczonych usług aż do końca minimalnego okresu obowiązywania (pkt 48).

W odniesieniu do wymogu, aby zapłacone kwoty stanowiły rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę, należy podkreślić, że usługa, która ma być świadczona, oraz kwota, na którą ma być wystawiony klientowi rachunek w przypadku przedterminowego rozwiązania umowy w trakcie minimalnego okresu obowiązywania, zostały określone już w momencie zawarcia umowy (pkt 49).

Kwotę należną z tytułu niezachowania minimalnego okresu obowiązywania należy zatem postrzegać jako część łącznej ceny za świadczenie usług, podzielonej na miesięczne części, która w przypadku naruszenia obowiązku zapłaty staje się natychmiast wymagalna (pkt 50)”.

Ponadto TSUE w ww. wyroku sygn. C-295/17 wskazał, że „zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału pojęcia zawarte w przepisie prawa Unii, który nie zawiera żadnego wyraźnego odesłania do prawa państw członkowskich, powinny zasadniczo być interpretowane w całej Unii Europejskiej w sposób autonomiczny i jednolity (zob. podobnie wyrok z dnia 16 listopada 2017 r., Kozuba Premium Selection, C‑308/16, EU:C:2017:869, pkt 38 i przytoczone tam orzecznictwo) (pkt 67).

W związku z tym, jak zauważyła rzecznik generalna w pkt 34 opinii, do celów wykładni przepisów dyrektywy VAT nie ma znaczenia, czy kwota ta w prawie krajowym stanowi roszczenie o odszkodowanie z tytułu deliktu czy karę umowną ani czy jest ona określana jako odszkodowanie, rekompensata czy wynagrodzenie (pkt 68).

Ocena, czy płatność dokonywana jest w zamian za dostawę lub świadczenie usług, jest kwestią z zakresu prawa Unii, którą należy rozstrzygać odrębnie od oceny dokonywanej na mocy prawa krajowego (pkt 69).

W świetle powyższych rozważań na pytanie drugie należy odpowiedzieć, że okoliczność, że kwota ryczałtowa ma na celu zniechęcenie klienta do niezachowania minimalnego okresu obowiązywania oraz naprawienie szkód poniesionych przez podmiot gospodarczy na skutek niezachowania tego okresu, okoliczność, że wynagrodzenie otrzymywane przez osobę pośredniczącą w przypadku zawarcia umowy określającej minimalny okres obowiązywania może być wyższe od wynagrodzenia uzgodnionego w umowie, w której nie przewidziano takiego okresu, oraz okoliczność, że kwota, na którą został wystawiony rachunek, została zakwalifikowana w prawie krajowym jako kara umowna, nie mają decydującego znaczenia dla kwalifikacji określonej z góry w umowie o świadczenie usług kwoty, którą klient jest zobowiązany zapłacić w przypadku wcześniejszego jej rozwiązania” (pkt 70).

Z kolei w wyroku z dnia 11 czerwca 2020 r. w sprawie C-43/19 Vodafone Portugal – Comunicaçoes Pessoais TSUE wskazał w pkt 33: "W tym względzie Trybunał uznał, że ustaloną z góry kwotę otrzymywaną przez podmiot gospodarczy w przypadku przedterminowego rozwiązania przez jego klienta lub z przyczyn leżących po jego stronie umowy o świadczenie usług przewidującej minimalny okres związania umową, która to kwota odpowiada kwocie, jaką podmiot gospodarczy otrzymałby w pozostałej części tego okresu w braku takiego rozwiązania, należy uznać za wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług, które podlega jako takie VAT, nawet jeśli rozwiązanie to pociąga za sobą dezaktywację produktów i usług przewidzianych przez tę umowę przed upływem minimalnego okresu związania umową (zob. podobnie wyroki: z dnia 22 listopada 2018 r., MEO - Serviços de Comunicaçőes e Multimédia, C 295/17, EU:C:2018:942, pkt 12, 45, 57; a także z dnia 3 lipca 2019 r., UniCredit Leasing, C 242/18, EU:C:2019:558, pkt 70)".

Ponadto w ww. wyroku C-43/19 TSUE stwierdził w pkt 37-40: „Po pierwsze, Vodafone zobowiązuje się świadczyć swoim klientom usługi uzgodnione w zawartych z nimi umowach i na warunkach określonych w tych umowach. Po drugie klienci ci zobowiązują się płacić miesięczne opłaty przewidziane we wspomnianych umowach, a także w stosownym wypadku, należne kwoty w przypadku, gdy umowy te zostaną rozwiązane przed końcem okresu lojalności z przyczyn leżących po stronie klientów.

W tym kontekście, jak wyjaśnia sąd odsyłający, kwoty te odpowiadają odzyskaniu części kosztów związanych ze świadczeniem usług, jakie operator świadczył na rzecz klientów, i do których zwrotu klienci zobowiązali się w przypadku takiego rozwiązania.

W związku z tym, wspomniane kwoty należy uznać za stanowiące część ceny za usługę, którą usługodawca zobowiązał się świadczyć klientom i która stanowi część miesięcznych opłat, w przypadku gdy klienci nie przestrzegają okresu lojalności. W tych okolicznościach cel tych kwot jest podobny do celu miesięcznych opłat, które co do zasady byłyby wymagalne, jeżeli klienci nie skorzystaliby z korzyści handlowych, uzależnionych od przestrzegania tego okresu lojalności".

Ponadto w ww. wyroku C-43/19 TSUE stwierdził w pkt 50, że "z uwagi na ogół powyższych rozważań na przedstawione pytania prejudycjalne trzeba odpowiedzieć, iż art. 2 ust. 1 lit. c dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że kwoty otrzymane przez podmiot gospodarczy w przypadku przedterminowego rozwiązania z powodów leżących po stronie klienta umowy o świadczenie usług przewidującej przestrzeganie okresu lojalności (okresu związania umową) w zamian za przyznanie temu klientowi korzystnych warunków handlowych należy uznać za stanowiące wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu tego przepisu".

W okolicznościach tej sprawy zastosowane przez Państwa modele naliczenia opłat pokrywających straty ekonomiczne oparte są na wyliczeniu straty wynikającej z:

*   różnicy wolumenu zakontraktowanego na potrzeby realizacji umowy i wolumenu zużytego przez Odbiorcę w trakcie jej obowiązywania w ofertach z ustaloną z góry stałą ceną (\`(...)\`) (model I);
*   różnicy wolumenu zakontraktowanego na potrzeby realizacji umowy i wolumenu zużytego przez Odbiorcę w trakcie jej obowiązywania w ofertach opartych na cenie zmiennej (\`(...)\`) (model II).

Z wniosku wynika, że dotyczy on umów zawartych na czas oznaczony.

W opisie spawy wskazali Państwo, że model I obowiązuje w ofertach z ustaloną z góry stałą ceną (\`(...)\`), która nie zmieni się przez cały okres obowiązywania umowy. W takim przypadku przyjęta w ofercie cena zależy od historycznego i planowanego profilu zużycia (\`(...)\`) przez danego klienta i określonej długości umowy. Opłata z tytułu kosztów rezygnacji jest uzależniona od wolumenu (wielkości sprzedaży) i cen (\`(...)\`) i praw majątkowych jakie obowiązywały na moment zawarcia i wypowiedzenia umowy oraz wartości składnika X za przedterminowe rozwiązanie umowy dla każdego miesiąca o który umowa została skrócona. Przy czym wysokość składnika X jest uzależniona od statusu kontrahenta, (…).

Powyższe wskazuje jednoznacznie, że mamy do czynienia z wymianą świadczeń, bowiem pomiędzy stronami istnieje stosunek zobowiązaniowy (umowa), na podstawie którego jedna strona zobowiązuje się do dostarczenia (\`(...)\`), zaś druga do dokonania zapłaty z tego tytułu na zasadach określonych w tej umowie. W modelu nr I jest to zasadniczo stała cena (\`(...)\`), która w przypadku jednostronnego przedterminowego rozwiązania tej umowy przez klienta, zostaje powiększona i obejmuje także opłatę, która stanowi różnicę wolumenu zakontraktowanego na potrzeby realizacji umowy i wolumenu zużytego przez Państwa klienta w trakcie jej obowiązywania.

Bezsprzecznie zatem dla klienta korzystne jest dotrzymanie terminu na jaki umowa została zawarta. Klient płaci określoną stałą cenę (\`(...)\`). W przypadku niedotrzymania przez klienta warunku tej umowy co do terminu na jaki została zawarta, cena (\`(...)\`) ulega podwyższeniu. Zatem dla Państwa wszelkie płatności wynikające z tej umowy stanowią zapłatę za dostawy również z tej umowy wynikające.

Model II – jak wskazali Państwo we wniosku - obowiązuje w ofertach z ceną zmienną, dotyczy ofert opartych na aktualnych notowaniach cen (\`(...)\`) na (\`(...)\`). W tym przypadku zabezpieczają Państwo na rynku określoną ilość praw majątkowych. Opłata z tytułu kosztów rezygnacji jest uzależniona od wolumenu (wielkości sprzedaży) oraz ceny Praw Majątkowych jakie obowiązywały na moment zawarcia i wypowiedzenia umowy oraz wartości składnika X za przedterminowe rozwiązanie umowy dla każdego miesiąca, o który umowa została skrócona. Przy czym wysokość składnika X jest uzależniona od statusu kontrahenta (…).

W modelu II również mamy do czynienia z wymianą świadczeń, bowiem pomiędzy stronami istnieje stosunek zobowiązaniowy (umowa), na podstawie którego jedna strona zobowiązuje się do dostarczenia (\`(...)\`), zaś druga do dokonania zapłaty z tego tytułu na zasadach określonych w tej umowie.

W modelu nr II jest to zmienna cena (\`(...)\`), która w przypadku jednostronnego przedterminowego rozwiązania tej umowy przez klienta zostaje powiększona o opłatę, która jest uzależniona od wolumenu (wielkości sprzedaży) oraz ceny Praw Majątkowych jakie obowiązywały na moment zawarcia i wypowiedzenia umowy oraz wartości składnika X za przedterminowe rozwiązanie umowy dla każdego miesiąca o który umowa została skrócona.

Bezsprzecznie zatem dla klienta korzystne jest dotrzymanie terminu na jaki umowa została zawarta. Klient płaci wg ceny (\`(...)\`) opartej na aktualnych notowaniach cen (\`(...)\`) na (\`(...)\`) a nie wg ceny podwyższonej przez Państwa, jak ma to miejsce, gdy zerwie umowę. W przypadku niedotrzymania przez klienta warunku tej umowy co do terminu na jaki została zawarta, cena (\`(...)\`) ulega podwyższeniu. Zatem dla Państwa wszelkie płatności wynikające z tej umowy stanowią zapłatę za dostawy również z tej umowy wynikające.

Jednocześnie należy podkreślić, że sposób nazewnictwa należnych kwot (np. jako odszkodowanie czy rekompensata) nie ma dla sprawy znaczenia.

W związku z powyższym kwoty takie, pobierane w każdym z przedstawionych modeli I i II, w sytuacji przedterminowego rozwiązania przez klienta danej umowy zawartej na czas określony, nie mają charakteru odszkodowawczego lecz stanowią część ceny za dostawę (\`(...)\`), którą Państwo zobowiązali się dostarczyć klientom.

W konsekwencji, odnosząc powyższe stwierdzenia wynikające z orzecznictwa TSUE do przedmiotowej sprawy należy uznać, że opłaty – wymienione w modelach I i II we wniosku, które – jak Państwo wskazali – mają na celu pokrycie jak najefektywniej strat ekonomicznych powstałych na skutek jednostronnego wypowiedzenia zawartych umów przez klientów na czas oznaczony (…) – stanowią część wynagrodzenia należnego Państwu z tytułu dostarczania (\`(...)\`). Zatem ww. opłaty podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Informuję, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Okoliczność, iż opłaty wymienione w modelach I i II we wniosku mają na celu najefektywniejsze pokrycie strat ekonomicznych powstałych na skutek jednostronnego wypowiedzenia przez klientów umów, przyjęto jako element opisu sprawy i nie była przedmiotem oceny. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Zauważyć również należy, że w niniejszej interpretacji Organ nie dokonywał analizy sposobu wyliczenia opłat wymienionych w modelach I i II. Organ uprawniony do wydawania interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego może wyłącznie dokonywać oceny prawnej danego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego dotyczącego wnioskodawcy, na gruncie przepisów prawa podatkowego. Zatem organ wydający interpretację indywidualną nie posiada umocowań prawnych do oceny poprawności wyliczenia wartości opłat według modeli od I i II wymienionych we wniosku.

Powołane we wniosku orzeczenia sądów nie mają mocy powszechnie obowiązującej. Sąd wyrokiem lub postanowieniem rozstrzyga wyłącznie konkretną sprawę co do stwierdzenia naruszenia prawa i skutków prawnych tego naruszenia i jedynie w tej sprawie ma moc wiążącą. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, o czym stanowi art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zatem powołane wyroki nie posiadają waloru wykładni powszechnej, co w praktyce oznacza, że nie stanowią one podstawy dla rozstrzygnięcia przez organy podatkowe.

Natomiast odnosząc się do powołanej przez Państwa we własnym stanowisku interpretacji indywidualnej należy wskazać, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).