Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.709.2025.2.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-12-17
Teza: Prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego od
wydatków na realizację inwestycji.
Słowa kluczowe: inwestycje
muzeum
odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług
odliczenia-prawo do odliczenia
towar
usługi
wydatek
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 września 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 września 2025 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie -
    pismem z 15 października 2025 r. (wpływ 20 października 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Gmina (dalej jako „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem VAT, który w
    oparciu o przepisy ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. 1990
    nr 16 poz. 95 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”), prowadzi działalność w
    zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty. W ramach tej działalności Gmina
    dokonuje wydatków związanych z jej działalnością opodatkowaną, tj. z działalnością
    prowadzoną w oparciu o zawierane z podmiotami trzecimi umowy cywilnoprawne, jak i
    działalnością pozostającą poza zakresem regulacji ustawy o VAT.
    Gmina zrealizowała w latach 2021 - 2024 inwestycję pod nazwą „...” (dalej jako: „...” lub
    „Inwestycja”).
    Przedmiotem projektu była rewitalizacja budynku zabytkowej ... zlokalizowanej w ... Na
    terenie budynku ... zrealizowana zostanie stała wystawa muzealna, która będzie miała
    charakter ... poświęconego zagadnieniom: historii ... i ich właścicieli, w tym rodu ...,
    organizacji ..., produkcji rolnej, maszynom i urządzeniom wykorzystywanych w ... na
    początku XX w.
    W wyniku realizacji projektu wytworzona infrastruktura będzie udostępniana odpłatnie.
    Odpłatne używanie infrastruktury ... będzie polegało na sprzedaży przez gminę biletów
    wstępu na interaktywną wystawę muzealną. Otwarcie wystawy oraz sprzedaż biletów
    przez Gminę są planowane na drugą połowę 2025 r.
    Z perspektywy Gminy sprzedaż biletów wstępu będzie stanowiła obrót podlegający
    opodatkowaniu podatkiem VAT.
    W okresie kiedy Gmina dokonywała w latach 2021-2024 nabyć poszczególnych towarów
    i usług stanowiących nakłady na realizację inwestycji Gmina działała jako podatnik VAT
    tj. podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Zamiarem Gminy było bowiem
    wykorzystanie realizowanej Inwestycji do prowadzenia działalności gospodarczej tj.
    odpłatnej sprzedaży biletów wstępu na wystawę multimedialną.
    Z uwagi na docelowy sposób wykorzystywania obiektu ... polegający na odpłatnej
    sprzedaży biletów wstępu na wystawę multimedialną Gmina dokonała odliczenia
    podatku VAT w pełnej wysokości od wydatków ponoszonych na realizację tej inwestycji.
    Odliczenie VAT było dokonywane przez Gminę w miesiącach za jakie Gmina
    otrzymywała poszczególne faktury dotyczące ponoszonych nakładów na realizację
    inwestycji.
    Z perspektywy ewidencji w księgach rachunkowych obiekt ... został przyjęty przez
    Gminę do używania w 2024 r., na podstawie dokumentu OT. Jednocześnie odpłatne
    udostępnienie obiektu poprzez sprzedaż biletów wstępu planowane jest na drugą
    połowę 2025 r.
    Od daty przyjęcia obiektu ... do używania, Gmina podejmowała między innymi działania
    związane z zakupem i montażem wyposażenia niezbędnego do funkcjonowania obiektu
    jako miejsca wystawy multimedialnej np. projektorów multimedialnych, komputerów,
    monitorów, głośników itp. czy też działania związane z organizacją przestrzeni
    wystawienniczej.

    Dodatkowo od daty ewidencyjnego przyjęcia budynku ... do używania, w obiekcie
    organizowane były sporadycznie wydarzenia związane z promocją przyszłej wystawy
    multimedialnej np. spotkanie mieszkańców gminy w celu podzielenia się historiami dot.
    gminy w celu wykorzystania ich w tworzonej wystawie.
    Od daty przyjęcia Inwestycji do używania Gmina nie wykorzystywała Inwestycji do
    działalności zwolnionej z podatku VAT.
    W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:
    Na pytanie Organu „Na podstawie jakich przepisów prawa zrealizowali Państwo w
    latach 2021-2024 inwestycję pod nazwą „...”?”, odpowiedzieli Państwo, że „Inwestycja
    jest współfinansowana z Funduszy Europejskich z projektu pn. „...” na podstawie
    umowy o dofinansowanie projektu nr .... w ramach Programu Operacyjnego na lata
    2014 - 2020 (...).”
    Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy powstała, w wyniku realizacji inwestycji w latach
    2021 - 2024, infrastruktura stanowi wyłącznie własność Państwa - Gminy ...?”,
    odpowiedzieli Państwo „Powstała w wyniku realizacji inwestycji w latach 2021-2024
    infrastruktura stanowi wyłącznie własność Gminy.”
    Na pytanie Organu „Czy wytworzona infrastruktura, od momentu oddania do używania
    w 2024 r. była/jest przedmiotem odpłatnego udostępniania przez Państwa na rzecz
    innego podmiotu na podstawie umowy najmu, dzierżawy czy innej umowy o podobnym
    charakterze? Jeśli tak, to na czyją rzecz jest to udostępnianie i od kiedy oraz w jakiej
    formie?”, odpowiedzieli Państwo „Wytworzona infrastruktura od momentu oddania do
    używania w 2024 r. nie była przedmiotem odpłatnego udostępniania przez Gminę na
    rzecz innego podmiotu na podstawie umowy najmu, dzierżawy czy innej umowy o
    podobnym charakterze.”
    Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy ww. infrastruktura wykorzystywana była/jest
    /będzie przez Państwa:
    a. wyłącznie do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust.
      2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
      775 ze zm.)?
    b. do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy
      o podatku od towarów i usług?
    c. zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2
      ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność
      gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i
      usług?”,
    odpowiedzieli Państwo „Infrastruktura będzie wykorzystywana przez Gminę wyłącznie
    do celów prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z
    dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.”
    Na pytanie Organu „Czy cały zrewitalizowany budynek ...- cały jego teren - służy/będzie
    służył tylko wystawie muzealnej? Czy są w nim powierzchnie/sale/pomieszczenia
    przeznaczone i wykorzystywane w innych celach niż działalność gospodarcza w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli tak proszę
    wskazać w jakich?”, odpowiedzieli Państwo „Cały zrewitalizowany budynek ... będzie
    służył działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od
    towarów i usług. Na terenie budynku ... znajduje się również mała sala kinowa oraz
    wieża widokowa stanowiące element wystawy muzealnej oraz planowane jest
    uruchomienie kawiarenki jako elementu towarzyszącego wystawie muzealnej. Zgodnie
    z koncepcją wystawy w sali kinowej ma być wyświetlany film z elementami animacji,

    stanowiący opowieść o produkcji żywności na początku XX w. Wyświetlanie filmu ma
    być elementem ruchu turystycznego w budynku.”
    Na pytanie zadane w wezwaniu „Co konkretnie oznacza, że w obiekcie organizowane
    były sporadycznie wydarzenia związane z promocją przyszłej wystawy multimedialnej?
    i. Na czym konkretnie te wydarzenia polegały?
    ii. Proszę opisać jakiego rodzaju działania promocyjne mające na celu przyciągnięcie
      przyszłych odwiedzających Państwo podejmowali na tych wydarzeniach?
    iii. Do kogo wydarzenia związane z promocją były skierowanie?
    iv. Kto uczestniczył w wydarzeniach związanych z promocją, czy wyłącznie mieszkańcy,
      którzy dzielili się historiami dotyczącymi gminy w celu wykorzystania ich w
      tworzonej wystawie?
    v. Czy wydarzenia te były odpłatne czy też nieodpłatne?”,
    odpowiedzieli Państwo „Wskazana we wniosku o interpretację informacja o organizacji
    sporadycznych wydarzeń związanych z promocją przyszłej wystawy multimedialnej
    oznacza, że w obiekcie zorganizowano następujące rodzaje wydarzeń:
    a) Spotkania z historykami, etnografami, mieszkańcami Gminy oraz przedstawicielami
      firmy, której zlecono przygotowanie wystawy multimedialnej. Celem spotkań było
      podzielenie się wiedzą historyczną i przyrodniczą oraz własnymi wspomnieniami
      związanymi z miejscem, w którym zlokalizowany jest budynek ... w celu
      wykorzystania tych informacji w procesie tworzenia wystawy multimedialnej.
    b) Wydarzenie edukacyjne związane z popularyzacją niematerialnego dziedzictwa w
      ramach obchodów ..., w tym tradycyjnych strojów, muzyki i gwary. Wszystkie te
      elementy znajdowały się w tematyce powstającej wystawy. Wstęp na wydarzenie był
      ogólnodostępny. W szczególności w wydarzeniu uczestniczyli mieszkańcy Gminy
      oraz przedstawiciele firm zlokalizowanych na terenie Gminy.
    c) Prelekcje na temat „...”. Spotkania te miały na celu promocję budynku dawnej ... jako
      ważnego miejsca kulturalnego i społecznego. Wydarzenia te były otwarte dla
      wszystkich zainteresowanych, którzy mogli posłuchać opowieści, zwiedzić budynek
      oraz zapoznać się z jego historią i nową funkcją kulturalno-edukacyjną.
    Wszystkie organizowane wydarzenia były nieodpłatne i miały na celu promocję obiektu.
    Cel marketingowy wskazanych działań polegał na budowaniu rozpoznawalności obiektu
    i jego pozycji jako centrum kultury i edukacji, co z kolei ma przełożyć się na zwiększenie
    przyszłej sprzedaży opodatkowanej VAT realizowanej poprzez sprzedaż biletów wstępu
    na wystawę muzealną.”
    Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy wytworzona infrastruktura - zrewitalizowany
    budynek ... ... - od momentu oddania do używania była w jakimkolwiek zakresie
    udostępniana nieodpłatnie lub była udostępniana do celów innych niż wiązane ze stałą
    wystawą muzealną, której otwarcie planują Państwo na drugą połowę 2025 r.?”,
    odpowiedzieli Państwo „Zrewitalizowany budynek ... od momentu oddania do używania
    nie był udostępniany do celów innych niż związane z przyszłą wystawą muzealną, której
    otwarcie jest planowane na drugą połowę 2025 r.”
    Na pytanie Organu „Czy organizowane wydarzenia związane z promocją wystawy
    multimedialnej wpływają/wpłyną na prowadzoną przez Państwa działalność
    gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT? Jeśli tak, to w jaki sposób realizacja tych
    wydarzeń przyczynia się do uzyskania lub zwiększenia przez Państwa obrotu
    opodatkowanego podatkiem VAT?”, odpowiedzieli Państwo „Organizowane wydarzenia

    związane z promocją wystawy multimedialnej wpłyną zdaniem Gminy na działalność
    gospodarczą opodatkowaną VAT w ten sposób, że przyczynią się do większej liczby
    sprzedanych biletów tj. do zwiększenia sprzedaży opodatkowanej VAT.”
    Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy w związku z organizacją wydarzeń związanych z
    promocją wystawy otrzymali Państwo jakiekolwiek wynagrodzenie? Jeśli tak, to od kogo
    i w związku z jakimi konkretnie świadczeniami?”, odpowiedzieli Państwo „W związku z
    organizacją wydarzeń związanych z promocją wystawy Gmina nie otrzymała
    wynagrodzenia.”
    Na pytanie Organu „Czy w zrewitalizowanym budynku zabytkowej ... - od momentu
    oddania go do używania - była podejmowana jakakolwiek aktywność służącą celom
    innym niż działalność gospodarcza, czy realizowane były jakikolwiek inne wydarzenia
    niż związane z otwarciem w nim wystawy muzealnej? Jeżeli tak proszę wskazać jakie.”,
    odpowiedzieli Państwo „W budynku ... od momentu oddania do używania nie była
    podejmowana aktywność służąca celom innym niż działalność gospodarcza. Zdaniem
    Gminy organizowane wydarzenia (opisane powyżej) służyły promocji obiektu,
    przeznaczonego w całości do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej
    VAT, polegającej na sprzedaży biletów wstępu na wystawę multimedialną.”

## Pytanie

Czy w związku ze sposobem wykorzystywania ... w 2024 r. Gmina była zobowiązana do
    dokonania korekty rocznej za rok 2024 dotyczącej podatku naliczonego odliczonego od
    wydatków poniesionych na realizację Inwestycji w latach 2021-2024?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy w związku ze sposobem wykorzystywania ... w 2024 r. Gmina nie
    była zobowiązana do dokonania korekty rocznej za rok 2024 dotyczącej podatku
    naliczonego odliczonego od wydatków poniesionych na realizację Inwestycji w latach 2021-
    2024.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane
    do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15,
    przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 Ustawy VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma
    kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
    a) nabycia towarów i usług,
    b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
    Z przywołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik VAT oraz gdy towary i usługi, z których
    nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego
    (powstanie zobowiązania podatkowego). Stosownie do przepisów ustawy VAT prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje nie wcześniej
    niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.
    Z chwilą poniesienia wydatku (otrzymania faktury) podatnik dokonuje wstępnego
    odliczenia podatku naliczonego w oparciu o planowany związek poniesionego wydatku z
    realizowanymi czynnościami (opodatkowane, nieopodatkowane, mieszane). Jednocześnie
    do czasu faktycznego wykorzystania nabytego towaru lub usługi faktyczny związek z
    danym rodzajem czynności może się zmienić, przekreślając prawo do odliczenia,
    uzasadniając dokonanie odliczenia albo zmieniając zakres prawa do odliczenia.

    Przepisy ustawy VAT przewidują obowiązek dokonania po zakończenia danego roku
    korekty odliczonego na wstępie podatku naliczonego, w przypadku gdy dojdzie do innego
    zakresu wykorzystania nabytego towaru lub usługi niż planowany.
    Przepisy ustawy wprowadzają obowiązek dokonywania korekty także względem tego
    podatku, który w całości związany był z działalnością gospodarczą lub z działalnością
    służącego pozostałej aktywności (tj. leżącą poza zakresem działalności gospodarczej),
    później zaś miały miejsce takie zdarzenia, które zmieniły związek podatku naliczonego z
    działalnością gospodarczą lub z działalnością służącą pozostałej aktywności np. podatek
    naliczony przy nabyciu towaru mającego służyć pierwotnie działalności gospodarczej,
    który to towar później w całości został zużyty przy wykonywaniu czynności pozostających
    poza zakresem działalności gospodarczej.
    W przypadku składników majątku zaliczanych do środków trwałych o wartości
    początkowej przekraczającej 15.000 zł., z uwagi na ich zużywanie się w określonym czasie,
    a nie jednorazowo, ustawodawca przewidział obowiązek dokonywania rzeczonej korekty
    podatku naliczonego w formie cząstkowej i równomiernej w dłuższym czasie. Okres
    korekty w przypadku nieruchomości wynosi 10 lat, natomiast w przypadku pozostałych
    składników majątku 5 lat.
    Jak wskazano w opisie stanu faktycznego w okresie kiedy Gmina dokonywała w latach
    2021-2024 nabyć poszczególnych towarów i usług stanowiących nakłady na realizację
    inwestycji Gmina działała jako podatnik VAT tj. podmiot prowadzący działalność
    gospodarczą. Zamiarem Gminy było bowiem wykorzystanie realizowanej Inwestycji do
    prowadzenia działalności gospodarczej tj. odpłatnej sprzedaży biletów wstępu na wystawę
    multimedialną.
    Z uwagi na docelowy sposób wykorzystywania obiektu ... polegający na odpłatnej
    sprzedaży biletów wstępu na wystawę multimedialną Gmina dokonała odliczenia podatku
    VAT w pełnej wysokości od wydatków ponoszonych na realizację tej inwestycji. Odliczenie
    VAT było dokonywane przez Gminę w miesiącach za jakie Gmina otrzymywała
    poszczególne faktury dotyczące ponoszonych nakładów na realizację inwestycji.
    Z perspektywy ewidencji w księgach rachunkowych obiekt ... został przyjęty przez Gminę
    do używania w 2024 r., na podstawie dokumentu OT. Jednocześnie odpłatne
    udostępnienie obiektu poprzez sprzedaż biletów wstępu planowane jest na drugą połowę
    2025 r.
    W opinii Wnioskodawcy sposób wykorzystywania przez Gminę ... w 2024 (po dacie
    ewidencyjnego przyjęcia jej do używania) mieścił się w ramach prowadzenia działalności
    gospodarczej. W rzeczonym okresie Gmina podejmowała działania związane z zakupem i
    montażem wyposażenia niezbędnego do przyszłego funkcjonowania obiektu jako miejsca
    wystawy multimedialnej. Powyższe wynika z natury takiego przedsięwzięcia. Proces
    inwestycyjny nie kończy się w takim przypadku z chwilą oddania do używania samego
    budynku. Konieczne jest również odpowiednie zorganizowanie przestrzeni
    wystawienniczej i wyposażenie jej w odpowiedni sprzęt, eksponaty itd.
    Podobnie oprócz wyposażenia i przygotowania przestrzeni wystawienniczej racjonalnie
    działający podmiot gospodarczy realizujący tego rodzaju przedsięwzięcie podejmuje
    zawczasu różnego rodzaju działania promocyjne i reklamowe, mające na celu
    przyciągnięcie przyszłych odwiedzających. Taki charakter miały wydarzenia organizowane
    przez Gminę w Obiekcie ..., jeszcze przed faktycznym otwarciem wystawy i sprzedażą
    biletów.

    Innymi słowy Gmina w trakcie 2024 r. w odniesieniu do obiektu ... działała jako podmiot
    profesjonalny, którego aktywność w tym zakresie zmierzała do rozpoczęcia w kolejnym
    roku odpłatnej sprzedaży biletów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
    Aktywność podejmowana przez Gminę w stosunku do obiektu ... nie była aktywnością
    służącą celom innym niż działalność gospodarcza.
    Podsumowując zdaniem Wnioskodawcy w związku ze sposobem wykorzystywania ... w
    2024 r. Gmina nie była zobowiązana do dokonania korekty rocznej za rok 2024 dotyczącej
    podatku naliczonego odliczonego od wydatków poniesionych na realizację Inwestycji w
    latach 2021-2024.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U.
    2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
        a) nabycia towarów i usług,
        b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
          usługi.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje
    gdy:
      - podatek odlicza podatnik podatku od towarów i usług,
      - towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
    Warunkiem, który daje podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego jest związek
    zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
    Podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego od nabywanych towarów i usług, których nie będzie wykorzystywał do
    wykonywania czynności opodatkowanych (czyli czynności zwolnionych od podatku oraz
    niepodlegających temu podatkowi).
    Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości
    lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych,
    wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych,
    określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają
    podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju
    sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Zatem istnieje obowiązek odrębnego
    określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z
    otrzymanych faktur zakupu.

    Wyrażoną w cytowanym art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do
    odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a-2h
    ustawy.
    Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Jak stanowi art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie
        w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
        przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
        opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
        wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust.
        2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku,
        o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do
        działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Stosownie do art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w
        ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
        działalności innej niż gospodarcza;
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności
        gospodarczej i poza tą działalnością.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy:

      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    W myśl art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    Na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności
      i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny
      sposób określenia proporcji.
    Stosownie do art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.
    Jak stanowi § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
      1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
        gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
        tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej
        „sposobem określenia proporcji”;
      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są m.in.
    jednostki samorządu terytorialnego.
    W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Oznacza to, że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego nie będzie ustalany jeden
    „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego jako
    osoby prawnej tylko będą ustalane odrębne sposoby określenia proporcji dla
    poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    Ponadto, jak stanowi art. 90c ust. 1 ustawy:

      W przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku
      naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego,
      w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
      o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest
      obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając
      dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się
      odpowiednio.
    Stosownie do art. 90c ust. 2 ustawy:
      W przypadku gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego
      sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22,
      może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok
      podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w
      przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a.
    W myśl art. 90c ust. 3 ustawy:
      Dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób
      określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby
      on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.
    Powołany art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego
    w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów
    wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie
    z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do
    celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
    działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może
    mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku
    naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.
    Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji
    działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z
    prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy
    sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem od towarów i usług. „Towarzyszą”
    one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności
    podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu, jednakże ich występowanie nie oznacza, że
    u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za
    czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej
    uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele
    osobiste w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2a ustawy. Uzasadnia
    to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w
    sytuacjach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia podatku.
    Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność
    podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).
    W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz

      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo
    w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług na terenie
    kraju, będących przedmiotem opodatkowania. Przez pojęcie producenta w takim razie
    będziemy rozumieli podmiot, który w zorganizowany sposób dokonuje produkcji towarów
    w celu ich dalszego zbycia. Handlowiec dokonuje w sposób zorganizowany zakupu
    towarów w celu ich odsprzedaży. Podobnie usługodawca, który świadczy usługi w celach
    zarobkowych. Płaszczyzna działalności podmiotów będących podatnikami podatku od
    towarów i usług, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2 ustawy, opierać się musi na
    działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w
    ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.
    Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość
    podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności
    za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również
    ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.
    W przypadku wykonywania przez gminę prowadzącą działalność gospodarczą również
    czynności nieodpłatnych, punktem wyjścia powinna być ocena czy czynności te należy
    uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy
    też czynności te towarzyszą działalności gospodarczej. W przypadku stwierdzenia, że
    czynności nieodpłatne stanowią odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot jej
    działalności wówczas, w celu odliczenia podatku naliczonego, jeżeli nie będzie możliwe
    przypisanie go w całości do działalności gospodarczej, gmina będzie musiała stosować
    zasady, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT, z uwzględnieniem przepisów
    rozporządzenia.
    Ocena w konkretnym przypadku czy dane nieodpłatne przedsięwzięcia realizowane przez
    gminę będą skutkować (wykluczać) stosowanie przez nią zasad określonych w art. 86 ust.
    2a-2h ustawy o VAT wymaga każdorazowo zbadania okoliczności faktycznych
    występujących w indywidualnej sprawie pod kątem spełnienia przesłanek omówionych
    wyżej. Podejmowanie nieodpłatnych przedsięwzięć w celach promocyjnych i
    marketingowych, których efektem ma być poszerzenie grona odbiorców usług, którzy
    skorzystają ostatecznie z odpłatnej usługi świadczonej przez gminę, mogłoby spełniać
    przesłanki do uznania ich za związane z działalnością gospodarczą, jednakże ocena
    każdego przypadku wymaga analizy w oparciu o przesłanki obiektywne występujące w
    konkretnej sprawie.
    Należy bowiem podkreślić, że z uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług
    wyraźnie wynika, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest
    istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną
    działalnością opodatkowaną. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością
    podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. O bezpośrednim związku
    dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy
    nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe lub też nabywane
    towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem
    dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi
    przez podatnika. Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone
    wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa. Mają pośredni
    związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika
    przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby
    pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy

    dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku
    dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup
    towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika,
    np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie
    przedsiębiorstwa jako całości oraz przyczynia się do generowania przez dany podmiot
    obrotów.
    Powyższe jest zgodne z utrwalonym już orzecznictwem TSUE dotyczącym prawa do
    odliczenia podatku naliczonego np. w wyroku TSUE w sprawie C-126/14 (pkt 28), w którym
    m.in. stwierdzono: „Jednak jak wskazała rzecznik generalna w pkt 33 i 34 opinii, Trybunał
    przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT nawet w przypadku braku
    bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie
    podatku a transakcją lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą
    prawo do odliczenia, gdy poniesione wydatki należą do kosztów ogólnych tego podatnika i
    jako takie stanowią elementy cenotwórcze dostarczanych towarów lub świadczonych
    usług. Tego rodzaju wydatki mają bowiem bezpośredni i ścisły związek z całością
    działalności gospodarczej podatnika (zob. podobnie wyroki: Investrand, C 435/05, EU:C:
    2007:87, pkt 24; SKF, C 29/08, EU:C:2009:665, pkt 58).”.
    W tym miejscu należy wskazać, że zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania
    korekt podatku naliczonego zostały określone w art. 91 ustawy.
    Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy:
      Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86
      ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z
      art. 90 ust. 2-10a lub 10c-10g, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób
      określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na
      podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.
    W myśl art. 91 ust. 2 ustawy:
      W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku
      dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości
      niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw
      wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub
      wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość
      początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik
      dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat,a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego
      użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do
      użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym,
      dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania
      gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub
      wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i
      prawnych, których wartość początkowa nie przekracza
      15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po
      zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.
    W świetle art. 91 ust. 3 ustawy:
      Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej
      za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który
      dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w
      deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.
    Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy:

      W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż
      towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane
      zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na
      potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca
      okresu korekty.
    Natomiast, w myśl art. 91 ust. 5 ustawy:
      W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo
      w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w
      deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w
      przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za
      okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek
      podatkowy.
    W świetle art. 91 ust. 6 ustawy:
      W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:
        1) opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze
        wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami
        opodatkowanymi;
        2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania
        korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest
        związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi
        opodatkowaniu.
    W myśl art. 91 ust. 7 ustawy:
      Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do
      obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od
      wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo
      nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku
      należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.
    Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy:
      W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku
      dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości
      niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw
      wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub
      wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość
      początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się
      na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej
      dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta
      następuje w okresie korekty.
    W oparciu o art. 91 ust. 7b ustawy:
      W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych
      przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7,
      dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z
      zastrzeżeniem ust. 7c.
    Jak stanowi ust. 7c powołanego artykułu:
      Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia
      towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności,
      w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub
      wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o

      której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres
      rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od
      końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania,
      upłynęło 12 miesięcy.
    W myśl art. 91 ust. 7d ustawy:
      W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od
      towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów
      handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do
      czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku
      należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku
      należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia
      tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej
      składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.
    Przepisy art. 91 ustawy wprowadzają konstrukcję korekty podatku naliczonego
    dokonywaną z uwagi na zmianę struktury sprzedaży albo na zmianę pierwotnego
    przeznaczenia towaru lub usługi (z którą związany jest podatek naliczony). Wprowadzenie
    procedury korekty związane jest z tym, że w systemie VAT obowiązuje zasada odliczenia
    niezwłocznego, tzn. w momencie nabycia. W tym momencie związek towaru z danym
    rodzajem czynności (opodatkowane, zwolnione, mieszane) ma zazwyczaj charakter
    planowany. Do czasu faktycznego wykorzystania nabytego towaru lub usługi faktyczny
    związek z danym rodzajem czynności może się zmienić, przekreślając prawo do odliczenia
    albo uzasadniając dokonanie odliczenia.
    Jeśli zatem podatnik nabył towary lub usługi z zamiarem ich wykorzystania do określonych
    czynności (opodatkowanych lub niepodlegających opodatkowaniu lub zwolnionych od
    podatku) i nie wykorzystał ich zgodnie z takim zamiarem (zmiana przeznaczenia), wówczas
    konieczne jest dokonanie korekty podatku. Dotyczy to zarówno sytuacji, gdy podatnik miał
    prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od
    wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również
    sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.
    Jednocześnie przepisy wprowadzają szczególny tryb korekty do wybranych składników
    majątku. Z uwagi na zazwyczaj wieloletni okres wykorzystania składników majątku
    zaliczanych do środków trwałych oraz nieruchomości, ustawa przyjmuje zasadę
    dokonywania cząstkowej i równomiernej korekty w dłuższym czasie (dla nieruchomości
    przez 10 lat, a dla pozostałych składników majątku, których wartość początkowa
    przekracza 15 000 zł, przez 5 lat). Regulacje te mają na celu urealnienie odliczenia podatku
    naliczonego. Ustawa zakłada bowiem, że środki trwałe (jako dobra o charakterze trwałym)
    zużywają się w określonym czasie, a nie jednorazowo. W tym też czasie stopniowo
    konsumowane jest prawo do odliczenia i należy je oceniać w dłuższej perspektywie czasu,
    a nie jednorazowo.
    Z opisu sprawy wynika, że zrealizowali Państwo w latach 2021-2024 inwestycję pod
    nazwą „...” (dalej jako: „...” lub „Inwestycja”). Przedmiotem projektu była rewitalizacja
    budynku zabytkowej ... zlokalizowanej w .... Na terenie budynku zrealizowana zostanie
    stała wystawa muzealna, która będzie miała charakter ... poświęconego zagadnieniom:
    historii dóbr i ich właścicieli, w tym rodu ..., organizacji ..., produkcji rolnej, maszynom i
    urządzeniom wykorzystywanych w ... na początku XX w. W wyniku realizacji projektu
    wytworzona infrastruktura będzie udostępniana odpłatnie. Odpłatne używanie
    infrastruktury ... będzie polegało na Otwarcie wystawy oraz sprzedaż biletów przez
    Gminę są planowane na drugą połowę 2025 r.
    W okresie kiedy Gmina dokonywała w latach 2021-2024 nabyć poszczególnych towarów
    i usług stanowiących nakłady na realizację inwestycji Gmina działała jako podatnik VAT

    tj. podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Zamiarem Gminy było bowiem
    wykorzystanie realizowanej Inwestycji do prowadzenia działalności gospodarczej tj.
    odpłatnej sprzedaży biletów wstępu na wystawę multimedialną. Z uwagi na docelowy
    sposób wykorzystywania obiektu ... polegający na odpłatnej sprzedaży biletów wstępu
    na wystawę multimedialną Gmina dokonała odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości
    od wydatków ponoszonych na realizację tej inwestycji. Obiekt ... został przyjęty przez
    Gminę do używania w 2024 r., na podstawie dokumentu OT. Jednocześnie odpłatne
    udostępnienie obiektu poprzez sprzedaż biletów wstępu planowane jest na drugą
    połowę 2025 r. Od daty przyjęcia obiektu ... do używania, Gmina podejmowała między
    innymi działania związane z zakupem i montażem wyposażenia niezbędnego do
    funkcjonowania obiektu jako miejsca wystawy multimedialnej np. projektorów
    multimedialnych, komputerów, monitorów, głośników itp. czy też działania związane z
    organizacją przestrzeni wystawienniczej. Dodatkowo od daty ewidencyjnego przyjęcia
    budynku ... do używania, w obiekcie organizowane były sporadycznie wydarzenia
    związane z promocją przyszłej wystawy multimedialnej np. spotkanie mieszkańców
    gminy w celu podzielenia się historiami dotyczącymi gminy w celu wykorzystania ich w
    tworzonej wystawie. Od daty przyjęcia Inwestycji do używania Gmina nie
    wykorzystywała Inwestycji do działalności zwolnionej z podatku VAT.
    Państwa wątpliwości w sprawie dotyczą obowiązku dokonania korekty rocznej za rok
    2024 dotyczącej podatku naliczonego odliczonego od wydatków poniesionych na
    realizację Inwestycji w latach 2021-2024.
    Jak wskazano na wstępie, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w
    art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były
    wykorzystywane przez podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do
    wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    Należy również zauważyć, że podatnik stosuje zasadę niezwłocznego odliczenia
    podatku VAT - tj. z chwilą, gdy spełnione są przez niego zarówno ww. tzw. przesłanki
    pozytywne wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy, oraz niezaistniały przesłanki negatywne,
    określone w art. 88 ustawy o VAT. Może się okazać, że podatnik w momencie nabycia,
    planuje wykorzystać towary do czynności opodatkowanych (ma tym samym prawo do
    odliczenia podatku naliczonego), jednak faktycznie związek ten może się zmienić i
    finalnie towar jest wykorzystywany do czynności zwolnionych od podatku VAT lub
    niepodlegających opodatkowaniu. Odliczanie podatku naliczonego ma charakter
    prognozowany i planowany, ponieważ przywołane regulacje nakazują oceniać zakres
    prawa do odliczenia podatku na podstawie faktycznego przeznaczenia towaru czy
    usługi, w cenie których podatek był zawarty. Stąd też każdorazowa zmiana planów
    finalnego wykorzystania nabytych towarów i usług, determinuje prawo do jego
    odliczenia. Ustawa o VAT wprowadza obowiązek dokonywania korekty podatku, który
    pierwotnie związany był z czynnościami opodatkowanymi lub z czynnościami
    nieopodatkowanymi, natomiast później nastąpiła zmiana związku podatku naliczonego
    z uwagi na zmianę przeznaczenia towarów lub usług do czynności nieopodatkowanych
    lub opodatkowanych.
    W przedmiotowej sprawie wskazali Państwo, że infrastruktura będzie wykorzystywana
    przez Gminę wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu
    art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Cały zrewitalizowany budynek ...
    będzie służył działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od
    towarów i usług. Na terenie budynku ... znajduje się również mała sala kinowa oraz
    wieża widokowa stanowiące element wystawy muzealnej oraz planowane jest
    uruchomienie kawiarenki jako elementu towarzyszącego wystawie muzealnej. Zgodnie
    z koncepcją wystawy w sali kinowej ma być wyświetlany film z elementami animacji,
    stanowiący opowieść o produkcji żywności na początku XX w. Wyświetlanie filmu ma
    być elementem ruchu turystycznego w budynku. W obiekcie zorganizowano
    następujące rodzaje wydarzeń:

    a) Spotkania z historykami, etnografami, mieszkańcami Gminy oraz
      przedstawicielami firmy, której zlecono przygotowanie wystawy multimedialnej.
      Celem spotkań było podzielenie się wiedzą historyczną i przyrodniczą oraz
      własnymi wspomnieniami związanymi z miejscem, w którym zlokalizowany jest
      budynek ... w celu wykorzystania tych informacji w procesie tworzenia wystawy
      multimedialnej.
    b) Wydarzenie edukacyjne związane z popularyzacją niematerialnego dziedzictwa w
      ramach obchodów ..., w tym tradycyjnych strojów, muzyki i gwary. Wszystkie te
      elementy znajdowały się w tematyce powstającej wystawy. Wstęp na wydarzenie
      był ogólnodostępny. W szczególności w wydarzeniu uczestniczyli mieszkańcy
      Gminy oraz przedstawiciele firm zlokalizowanych na terenie Gminy.
    c) Prelekcje na temat „...”. Spotkania te miały na celu promocję budynku dawnej ...
      jako ważnego miejsca kulturalnego i społecznego. Wydarzenia te były otwarte dla
      wszystkich zainteresowanych, którzy mogli posłuchać opowieści, zwiedzić budynek
      oraz zapoznać się z jego historią i nową funkcją kulturalno-edukacyjną.
    Wszystkie organizowane wydarzenia były nieodpłatne i miały na celu promocję obiektu.
    Cel marketingowy wskazanych działań polegał na budowaniu rozpoznawalności obiektu
    i jego pozycji jako centrum kultury i edukacji, co z kolei ma przełożyć się na zwiększenie
    przyszłej sprzedaży opodatkowanej VAT realizowanej poprzez sprzedaż biletów wstępu
    na wystawę muzealną.
    Zrewitalizowany budynek ... od momentu oddania do używania nie był udostępniany do
    celów innych niż związane z przyszłą wystawą muzealną, której otwarcie jest planowane
    na drugą połowę 2025 r.
    W budynku ... od momentu oddania do używania nie była podejmowana aktywność
    służąca celom innym niż działalność gospodarcza. Organizowane wydarzenia (opisane
    powyżej) służyły promocji obiektu, przeznaczonego w całości do prowadzenia
    działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, polegającej na sprzedaży biletów wstępu
    na wystawę multimedialną.
    Analiza wskazanych okoliczności stanu faktycznego w kontekście obowiązujących w tym
    zakresie przepisów prawa prowadzi do wniosku, że nieodpłatnie realizowane przez
    Państwa wydarzenia, które przyczynią się do zwiększenia przychodów z odpłatnego
    świadczenia usług podlegających VAT - nie stanowiły odrębnego obok działalności
    gospodarczej przedmiotu Państwa działalności i tym samym wykonywane były w
    ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od
    towarów i usług.
    W konsekwencji organizowane przez Państwa wydarzenia miały związek z prowadzoną
    przez Państwa działalnością opodatkowaną podatkiem VAT. Ich celem była bowiem
    promocja zrewitalizowanego budynku ... oraz budowa jego rozpoznawalności obiektu i
    jego pozycji jako centrum kultury i edukacji, która ma prowadzić do zwiększenia
    przyszłej sprzedaży opodatkowanej VAT realizowanej poprzez sprzedaż biletów wstępu
    na wystawę muzealną.
    W związku z powyższym mając na uwadze fakt, że organizowane przez Państwa
    wydarzenia miały związek ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT - sprzedażą
    biletów wstępu na wystawę muzealną, to tym samym przysługiwało Państwu prawo do
    odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki
    poniesione na realizację Inwestycji w latach 2021-2024.
    W konsekwencji nie mają Państwo obowiązku korekty podatku naliczonego odliczonego
    od wydatków poniesionych na realizację Inwestycji w latach 2021-2024. Nie nastąpiła
    bowiem zmiana przeznaczenia wykorzystywania towarów i usług nabywanych w celu
    realizacji Inwestycji.
    Zatem Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu
    prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający
    wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego
    przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest
    ściśle związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia
    przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub
    nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja
    indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan
    faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem
    faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Biorąc pod uwagę powyższe,
    w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu
    sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
    zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
    czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
    decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
    interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).
    Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji
    indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
      /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.