Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-293/08-3/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-03-09
Teza: rozpoznanie różnic kursowych przy wycenie transakcji terminowych
Słowa kluczowe: forward; forward-forward walutowy; instrumenty-instrumenty finansowe; instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; instrumenty-pochodne instrumenty finansowe-futures; kontrakt-kontrakt terminowy; metoda; rachunki-rachunek bankowy; różnica-różnice kursowe; swap; wycena
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23.12.2008 r. (data wpływu 29.12.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania różnic kursowych przy wycenie transakcji terminowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29.12.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania różnic kursowych przy wycenie transakcji terminowych.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

Od 1 stycznia 2009 r. Wnioskodawca będący polską spółką akcyjną planuje stosować tzw. metodę rachunkową ustalania różnic kursowych, zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 znowelizowanej ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Rokiem podatkowym Spółki jest rok kalendarzowy. Sprawozdania finansowe Spółki podlegają badaniu przez podmioty uprawnione do ich badania.

W celu zabezpieczenia przed ryzykiem kursowym Spółka zawiera walutowe kontrakty terminowe typu: opcje, forward, swap walutowo-procentowy (CCIRS).

Spółka stosuje do wyceny aktywów i zobowiązań finansowych, w tym instrumentów pochodnych, Międzynarodowe Standardy Rachunkowości.

Zgodnie z MSR 21 Spółka nie ujmuje w księgach rachunkowych różnic kursowych z tytułu wyceny walutowych instrumentów pochodnych, lecz wycenia je do wartości godziwej zgodnie z MSR 39.

Transakcje terminowe są wyceniane do wartości godziwej, tzn. do wartości, po której transakcja mogłaby zostać zawarta na warunkach transakcji rynkowej pomiędzy zainteresowanymi i dobrze poinformowanymi i nie powiązanymi ze sobą stronami.

Wycena swapów walutowo-procentowych (CCIRS) jest uwzględniania w księgach Wnioskodawcy na podstawie wycen otrzymanych od banków, z którymi Spółka zawarła umowy kontraktu terminowego.

Natomiast wycena forwardów i opcji jest kalkulowana przez Wnioskodawcę przy zastosowaniu modelu uwzględniającego powszechnie stosowane standardy rynkowe, w tym wartość pieniądza w czasie oraz takie dane rynkowe jak kursy walut, stopy procentowe oraz v (w przypadku opcji).

Zarówno informacje z banków jak i stosowany przez Spółkę model wyceny nie dają możliwości wyodrębnienia informacji o kwocie wyceny wynikającej wyłącznie z wahań kursu walut.

Wycena instrumentów pochodnych dla celów rachunkowych nie jest traktowana jako różnica kursowa. Jeśli instrument pochodny zabezpiecza zobowiązania z tytułu zakupu gazu skutki jego wyceny są ujmowane w pozostałej działalności operacyjnej, natomiast gdy zabezpieczenie dotyczy działalności finansowej jest ujmowany w pozostałych kosztach lub przychodach finansowych.

Z dniem 1 stycznia 2009 r. Wnioskodawca zamierza zmienić metodę rozpoznawania różnic kursowych dla celów podatkowych, stosując od tej daty dla ustalania podatkowych różnic kursowych przepisy ustawy o rachunkowości.

Zmiana metody rozpoznawania różnic kursowych dla celów podatkowych spowoduje konieczność zaliczenia do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujętych w księgach rachunkowych różnic kursowych z tytułu transakcji walutowych i wynikających z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dokonana, w opisanym powyżej stanie faktycznym, wycena transakcji terminowych stanowi, zgodnie z art. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, różnicę kursową, która powinna zostać uwzględniona w kalkulacji podatku dochodowego w przypadku zastosowania metody rachunkowej dla celów ustalania podatkowych różnic kursowych i czy wycena ta powinna być zaliczona do kosztów lub przychodów podatkowych na dzień 1 stycznia 2009?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Na podstawie art. 9b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. J. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), podatnicy ustalając różnice kursowe mogą:

1.  ustalać różnice kursowe zgodnie z art. 15a, albo
2.  stosować przepisy o rachunkowości, pod warunkiem, że w okresie stosowania tej metody sporządzane przez nich sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

Jednocześnie, stosownie do art. 9b ust. 2 tej ustawy, podatnicy, którzy wybrali metodę, o której mowa w ust. 1 pkt 2, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe:

1.  z tytułu transakcji walutowych,
2.  wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej,
3.  wycenę pozabilansowych pozycji w walutach obcych.

Artykuł 9b odnosi się do kwestii różnic kursowych, dlatego też wycena, o której mowa w tym przepisie powinna być uwzględniana w kalkulacji podatku w takim zakresie, w jakim odnosi się do różnic kursowych w rozumieniu przepisów o rachunkowości.

Podatkowe uregulowanie różnic kursowych sprowadza się do zasady, iż podatnicy, którzy wybrali rachunkową metodę ustalania różnic kursowych, w sposób konsekwentny zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów podatkowych ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe.

Rozwiązania wynikające z rachunkowości określają zatem skutek w podatku dochodowym związany z różnicami kursowymi.

Zasada ta nie jest modyfikowana innymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem, w przypadku gdy wycena zabezpieczających instrumentów pochodnych celów rachunkowych nie jest traktowana jako różnica kursowa, również dla celów podatkowych nie stanowi ona różnicy kursowej zaliczanej odpowiednio do przychodów lub kosztów podatkowych, przy czym nie ma znaczenia fakt, że jednym ze składników wpływających na wartość wyceny jest różnica pomiędzy kursem referencyjnym z danego dnia, a kursem zabezpieczonym w transakcji.

Wycena na dzień bilansowy wyrażonych w walutach obcych instrumentów pochodnych dokonywana jest według wartości godziwej i jako wartość szacunkowa nie stanowi różnic kursowych. Dla danego walutowego instrumentu pochodnego stanowi ona jedną, niepodzielną wartość, niezależnie od tego, że uwzględnia różne czynniki takie jak wartość pieniądza w czasie, kursy walut, stopy procentowe, v, itp.

Brak możliwości wydzielenia z wyceny instrumentów pochodnych czynnika wynikającego z różnicy kursów walut potwierdzają zarówno uzyskane przez Wnioskodawcę informacje z banków jak i opis przyjętego przez Spółkę modelu wyceny.

W związku z powyższym, Wnioskodawca przyjmując rachunkową metodę, dla celów ustalenia podatkowych różnic kursowych, nie powinien uwzględniać tej wyceny instrumentów pochodnych, na którą oprócz kursów walut miały wpływ inne czynniki. Przyjęcie odmiennej interpretacji art. 9b ust. 2, czyli uznanie wyceny walutowych instrumentów pochodnych za różnicę kursową, prowadziłoby do uwzględnienia w rachunku podatkowym także innych, nie wynikających ze zmiany kursów walut czynników, a ponadto byłoby sprzeczne z przyjętymi przez Wnioskodawcę zasadami rachunkowości.

O zakresie zastosowania art. 9b ust. 2 świadczy również art. 9b ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z tym przepisem, w przypadku wyboru rachunkowej metody ustalania różnic kursowych, podatnicy na pierwszy dzień roku podatkowego, w którym została wybrana ta metoda, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów naliczone różnice kursowe ustalone na podstawie przepisów o rachunkowości na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego.

W przepisie tym całkowicie pominięto pojęcie wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych.

Zatem w przypadku, gdy ustalana na ostatni dzień roku podatkowego wycena instrumentów pochodnych nie jest traktowana przez Wnioskodawcę jako różnice kursowe, w przypadku wyboru rachunkowej metody ustalania różnic kursowych, Wnioskodawca na pierwszy dzień roku podatkowego, w którym zostanie zastosowana ta metoda, nie powinien uwzględniać - w związku z zastosowaniem z art. 9b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - w kalkulacji CIT wyceny wyrażonych w walutach obcych instrumentów pochodnych.

Ponadto, po przyjęciu przez Spółkę metody ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości, kosztem lub przychodem podatkowym będą wszelkie różnice kursowe zarówno zrealizowane, jak i niezrealizowane, przy czym w opisanym stanie faktycznym, wycena walutowych instrumentów pochodnych nie będzie stanowić różnic kursowych w rozumieniu art. 9b ust. 2j ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy wskazać, iż na mocy ustawy z dnia 10 lipca 2008 r. o zmianie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 141, poz. 888), która zmieniła treść art. 14f § 1 Ordynacji podatkowej, od dnia 20 września 2008 r. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega opłacie w wysokości 40 zł.

Zgodnie z art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej w przypadku wystąpienia w jednym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej odrębnych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych pobiera się opłatę od każdego przedstawionego we wniosku odrębnego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

(…)

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.