Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.44.2019.1.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-01
Teza: Uznanie czynności nabycia wierzytelności pieniężnych za czynności podlegające opodatkowaniu oraz zwolnienia tych czynności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy.
Słowa kluczowe: dług-zwolnienie z długu; dłużnik; wierzytelność-sprzedaż wierzytelności; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn.zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2019 r. (data wpływu 21 stycznia 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania czynności nabycia wierzytelności pieniężnych za czynności podlegające opodatkowaniu - **jest prawidłowe**

*   zwolnienia z opodatkowania świadczonych usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 stycznia 2019 r wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności nabycia wierzytelności pieniężnych za czynności podlegające opodatkowaniu oraz zwolnienia tych czynności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem leasingowym, świadczącym usługi finansowe w zakresie leasingu środków transportu drogowego, maszyn i urządzeń biurowych oraz udzielania pożyczek.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka planuje nabyć w najbliższym czasie portfel wierzytelności pożyczkowych od podmiotu powiązanego będącego bankiem krajowym (dalej: „Bank”). Z uwagi na długotrwały proces uzyskiwania zgód na transfer nabycie portfela może odbyć się w kilku transzach. W tym celu Bank przeniesie (przeleje) na Spółkę przedmiotowe wierzytelności (art. 509 Kodeksu cywilnego). Tytułem prawnym cesji będą umowy sprzedaży zawarte pomiędzy Spółką i Bankiem.

W skład portfela wchodzą wierzytelności niewymagalne, tj. takie, których termin płatności w momencie dokonywania przelewu jeszcze nie upłynął, które jednak w jednostkowych sytuacjach mogą być częściowo wymagalne, np. w odniesieniu do jednej raty. Będą to jednocześnie tzw. wierzytelności pewne, tj. takie, co do których w momencie dokonywania przelewu nie istnieją istotne wątpliwości co do możliwości ich zaspokojenia, które są generalnie spłacane przez dłużników na bieżąco, zgodnie z warunkami uzgodnionymi w treści umów.

Z chwilą nabycia wierzytelności na Spółkę zostaną przeniesione wszelkie uprawnienia, zabezpieczenia, obowiązki i ryzyka związane z tymi wierzytelnościami, w szczególności prawo do przychodów z tytułu oprocentowania rat kapitałowych. Poza zapłatą ceny z tytułu nabywanych wierzytelności, umowy sprzedaży nie będą przewidywać żadnych dodatkowych świadczeń, do których Wnioskodawca byłby zobowiązany na rzecz Banku.

Cena z tytułu sprzedaży wierzytelności została ustalona na poziomie rynkowym na podstawie wyceny dokonanej na zlecenie Banku przez wyspecjalizowany podmiot zewnętrzny, z uwzględnieniem zdyskontowanej wartości przyszłych przepływów pieniężnych jak i innych czynników. Z uwagi na fakt, iż tak dokonana wycena uwzględniała parametry rynkowe na dzień jej sporządzenia, które odbiegają - ze względu na upływ czasu - od warunków oprocentowania określonych w danych umowach pożyczkowych, ustalona cena sprzedaży wierzytelności została określona jako trochę niższa od wartości nominalnej wierzytelności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy nabywanie wierzytelności pieniężnych, w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT jako odpłatne świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez Wnioskodawcę na rzecz Banku?
2.  Czy usługa świadczona przez Wnioskodawcę na rzecz Banku podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Nabywanie wierzytelności pieniężnych, w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatne świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez Wnioskodawcę na rzecz Banku.
2.  Świadczenie powyższych usług przez Wnioskodawcę na rzecz Banku podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, jako „usługa w zakresie długów”.

Uzasadnienie do pytania nr 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast jak wynika z art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Jak wynika z powyższego, polski ustawodawca przyjął generalną zasadę, zgodnie z którą usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, iż definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 19 października 2015 roku, sygn. akt III SA/Wa 130/15). Pojęcie świadczenia usług zostało zatem zdefiniowane bardzo szeroko. W związku z powyższym obejmuje swoim zakresem wszelkie transakcje wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Jednocześnie, w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (por. wyrok Trybunału Sprawiedliwości z 3 marca 1994 roku w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma), a także polskich sądów administracyjnych przyjmuje się, że dla możliwości opodatkowania usługi podatkiem VAT niezbędne jest istnienie dwóch podmiotów - usługodawcy i usługobiorcy, jak również istnienie stosunku prawnego pomiędzy tymi podmiotami, z których jeden świadczy usługę a drugi płaci za nią wynagrodzenie, przy czym pomiędzy czynnością podlegającą opodatkowaniu, a wynagrodzeniem otrzymanym z tytułu jej spełnienia musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek.

Wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana w przepisach art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 380). Zgodnie z brzmieniem art. 509 § 1 Kodeksu cywilnego, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. W myśl § 2 cytowanego artykułu, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki. Natomiast jak stanowi art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz cedenta.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, w rozpatrywanej sprawie dochodzi zatem do świadczenia usługi pomiędzy Spółką jako nabywcą wierzytelności a Bankiem.

Należy bowiem zauważyć, że zgodnie z ugruntowaną praktyką organów podatkowych, w przypadku cesji wierzytelności własnych (np. cesja wierzytelności kredytowych / pożyczkowych przez bank, który udzielił kredytu / pożyczki) usługa w rozumieniu przepisów o VAT może być świadczona jedynie przez nabywcę wierzytelności na rzecz zbywcy. Sprzedaż wierzytelności własnych przez wierzyciela nie jest bowiem uznawana za czynność wykonywaną w charakterze podatnika VAT. W konsekwencji, w przypadku planowanej sprzedaży wierzytelności usługodawcą będzie Wnioskodawca a nie zbywca wierzytelności.

W związku z opisanym planowanym nabywaniem przez Wnioskodawcę wierzytelności pożyczkowych spełniona będzie również przesłanka dotycząca odpłatności świadczenia. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, sprzedaż poszczególnych wierzytelności odbędzie się z dyskontem (cena wierzytelności będzie niższa od ich wartości nominalnej na dzień dokonania cesji). Dyskonto stanowić będzie zatem wynagrodzenie Wnioskodawcy z tytułu nabycia przedmiotowych wierzytelności pożyczkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy w niniejszym przypadku nie będą miały zastosowania wnioski sformułowane przez TSUE w wyroku w sprawie C-93/10 GFKL. Wyrok ten dotyczył bowiem innego rodzaju wierzytelności, tj. wierzytelności wymagalnych wynikających z wypowiedzianych umów kredytowych. Wierzytelności te określane były jako wierzytelności trudne, a zatem takie, co do których istniało ryzyko braku spłaty w całości lub w części. TSUE uznał, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa wierzytelności trudne po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnej usługi podlegającej opodatkowaniu VAT, jeżeli różnica pomiędzy wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą wartość ekonomiczną owych wierzytelności w chwili sprzedaży. Przedmiotem zapytania Wnioskodawcy są natomiast przede wszystkim wierzytelności niewymagalne i pewne, co do których w momencie cesji nie zachodzą okoliczności wskazujące na ryzyko braku ich zaspokojenia w przyszłości. Jedynie część portfela mogą stanowić wierzytelności, które w części mogą być wymagalne, w szczególności w sytuacji gdy dłużnicy opóźniają się w płatności którejś z rat. W takiej sytuacji nie zachodzą jednak przesłanki do wypowiedzenia umowy pożyczki / kredytu przez Bank oraz przesłanki wskazujące na zwiększone ryzyko braku ich zaspokojenia w przyszłości. Dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy, konkluzje wyroku TSUE nie znajdą zastosowania w analizowanym przypadku.

Z analogicznych względów, w omawianym przypadku nie będzie również miał zastosowania wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 marca 2012 r. (sygn. I FPS 5/11). Wyrok ten, podobnie jak ww. wyrok TSUE, dotyczył bowiem transakcji nabycia na własne ryzyko wierzytelności trudnej, po cenie niższej od jej wartości nominalnej. Konsekwentnie, nabywanie wierzytelności pieniężnych, w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w szeregu interpretacji indywidualnych, m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 23 lipca 2018 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.277.2018.l.AKO;

*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 20 lipca 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-1.4012.218.2018.2.DM;

*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 22 listopada 2016 r., sygn. 1146-IPPP1.4512.778.2016.1.KR.

W ostatniej z wymienionych stwierdzono m.in., że „w odniesieniu do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku TSUE z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen- NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG wskazać należy, że dotyczy on innego stanu faktycznego. Niniejsza sprawa dotyczyła bowiem nabycia na własne ryzyko trudnych wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, i braku opodatkowania tej transakcji, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży. W związku z tym wskazany wyrok nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. Wnioskodawca wskazał bowiem, że będzie nabywał „wierzytelności wymagalne (tj. takie co do których upłynął umowny termin płatności), co do zasady nieprzedawnione, w stosunku do których nie prowadzono jeszcze postępowania egzekucyjnego”, zatem analizowana sprawa nie dotyczy nabycia trudnych wierzytelności, co do którym mógłby mieć zastosowanie wskazany przez Wnioskodawcę wyrok”.

Uzasadnienie do pytania nr 2

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT zwolnione z podatku są usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług. Wyłączone z tego zwolnienia, na podstawie art. 43 ust. 15 ustawy o VAT, pozostają czynności ściągania długów, w tym factoringu.

Jak podkreślono powyżej, z uwagi na fakt, iż przedmiotem transakcji będą wierzytelności pożyczkowe (których spłata przez pożyczkobiorców następowałaby w ratach, zwykle przez kilka lat), sprzedaż na rzecz Spółki takich wierzytelności pozwoli Bankowi otrzymać całą spłatę pożyczki „z góry” i tym samym zwiększyć płynność finansową. Nabywając wierzytelności od Banku, Spółka wyświadczy zatem na rzecz Banku usługę w postaci zapewnienia mu finansowania i uwolnienia od obowiązku przykładowo kontrolowania i monitorowania spłat dokonywanych przez pożyczkobiorców. W związku z powyższym, usługa polegająca na nabyciu wierzytelności od Banku w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej jest usługą w zakresie długu, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, a zatem powinna korzystać ze zwolnienia od VAT.

Należy dodatkowo rozważyć, czy przedmiotowa usługa nie jest wyłączona z zakresu zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 15 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwolnienie nie ma zastosowania m.in. do czynności w zakresie ściągania długów, w tym factoringu.

Przepisy o VAT nie definiują, co należy rozumieć pod pojęciem czynności „ściągania długów” czy „factoringu”. W ocenie Wnioskodawcy pod pojęciem „ściągania długów” należy rozumieć usługi, w ramach których usługodawca zobowiązuje się do podjęcia na rzecz usługobiorcy, za wynagrodzeniem (zwykle w postaci prowizji) czynności mających na celu ściągnięcie należności (wierzytelności) podmiotu trzeciego (zazwyczaj - usługobiorcy). Usługodawca ściąga zatem dług dla usługobiorcy, a nie dla siebie. Z kolei umowa factoringu jest umową nienazwaną, w ramach której faktor, trudniący się zawodowo tego typu działalnością, nabywa wierzytelności przysługujące przedsiębiorcy (faktorantowi) z tytułu dokonania sprzedaży lub wykonania usług, w zamian za określoną kwotę, odpowiadającą wartości nominalnej wierzytelności pomniejszonej o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora (ewentualnie uzyskuje też dodatkowe wynagrodzenie np. w postaci prowizji). Obok elementu cesji wierzytelności, umowa factoringu przewiduje również dodatkowe świadczenia, do których jest zobowiązany faktor, które mogą obejmować przykładowo przejmowanie ryzyka wypłacalności dłużników, windykację należności, finansowanie przez dyskonto, udzielanie pożyczek, monitorowanie dłużników, wypłacanie zaliczek na poczet przyszłych należności, sporządzanie i wysyłanie monitów w przypadku nieterminowej zapłaty ze strony dłużników, okresowe sprawdzanie stanu wypłacalności dłużników, kierowanie upomnień do dłużników. Należy podkreślić, że usługi factoringu, o których mowa w art. 43 ust. 15 ustawy o VAT, mieszczą się w zakresie pojęcia „usługi ściągania długów”, na co wskazuje wprost brzmienie tego przepisu (sformułowanie „w tym factoringu”). W obu przypadkach, z zakresu zwolnienia wyłączona jest więc taka usługa, której istotą jest uwolnienie usługobiorcy od ciężarów związanych z windykacją wierzytelności. Z usługą ściągania długu nie mamy natomiast do czynienia wówczas, gdy usługodawca nabywa wierzytelność od usługobiorcy na własne ryzyko i na własny rachunek, nawet wówczas, gdy czyni to w celu uzyskania jej późniejszej spłaty od dłużnika. Wszelkie czynności podejmowane przez nabywcę po nabyciu wierzytelności (jej windykacja lub sprzedaż) pozostają poza zakresem usługi nabycia wierzytelności i nie powinny wpływać na jej klasyfikację, w szczególności z punktu widzenia VAT.

Zamiarem stron w analizowanym przypadku nie jest transfer ciężarów związanych z windykacją należności, ponieważ większość wierzytelności jest niewymagalna i pewna, a te które są w części wymagalne wynikają przede wszystkim z niewielkich opóźnień w spłacie poszczególnych rat. Tym samym, na dzień zawarcia umowy cesji żadna ze stron nie musi podejmować czynności windykacyjnych względem klientów, których wierzytelności pieniężne będą przedmiotem cesji. Nawet jeśli w przyszłości Wnioskodawca będzie zmuszony podjąć działania windykacyjne wobec nabytych wierzytelności to brak jest podstaw do uznania, że takie czynności będą wykonywane na rzecz Banku. Istotą świadczenia Wnioskodawcy na rzecz Banku jest natomiast zapewnienie Bankowi finansowania - przekazanie środków pieniężnych w zamian za nabyte wierzytelności. Brak jest zatem podstaw do uznania, że czynności wykonywane przez Spółkę w ramach usługi polegającej na nabywaniu wierzytelności pożyczkowych stanowią czynności zawierające się w pojęciu „ściągania długów”, w tym factoringu.

Dlatego świadczona przez Wnioskodawcę usługa będzie usługą podlegającą zwolnieniu z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, a jednocześnie nie będzie stanowić usługi ściągania długów i factoringu, o których mowa w art. 43 ust. 15 ustawy o VAT.

Także znane Spółce interpretacje potwierdzają możliwość stosowania zwolnienia od VAT dla transakcji nabycia wierzytelności niewymagalnych. Takie stanowisko zaprezentowano m.in. w:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 5 listopada 2014 r., sygn.IPPP1/443-943/14-2/KC;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 4 czerwca 2013 r. sygn. IPPP2/443-291/13-4/MM;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 maja 2013 r., sygn. IPPP1/443-201/13-2/JL.

W związku z powyższym, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   uznania czynności nabycia wierzytelności pieniężnych za czynności podlegające opodatkowaniu - **jest prawidłowe**

*   zwolnienia z opodatkowania świadczonych usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 i w art. 8 ww. ustawy.

I tak, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przy czym towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 cyt. ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Wobec powyższej analizy, dostawa towarów lub świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie, oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem leasingowym, świadczącym usługi finansowe w zakresie leasingu środków transportu drogowego, maszyn i urządzeń biurowych oraz udzielania pożyczek.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka planuje nabyć w najbliższym czasie portfel wierzytelności pożyczkowych od podmiotu powiązanego będącego bankiem krajowym (dalej: „Bank”). Z uwagi na długotrwały proces uzyskiwania zgód na transfer nabycie portfela może odbyć się w kilku transzach. W tym celu Bank przeniesie (przeleje) na Spółkę przedmiotowe wierzytelności (art. 509 Kodeksu cywilnego). Tytułem prawnym cesji będą umowy sprzedaży zawarte pomiędzy Spółką i Bankiem.

W skład portfela wchodzą wierzytelności niewymagalne, tj. takie, których termin płatności w momencie dokonywania przelewu jeszcze nie upłynął, które jednak w jednostkowych sytuacjach mogą być częściowo wymagalne, np. w odniesieniu do jednej raty. Będą to jednocześnie tzw. wierzytelności pewne, tj. takie, co do których w momencie dokonywania przelewu nie istnieją istotne wątpliwości co do możliwości ich zaspokojenia, które są generalnie spłacane przez dłużników na bieżąco, zgodnie z warunkami uzgodnionymi w treści umów.

Z chwilą nabycia wierzytelności na Spółkę zostaną przeniesione wszelkie uprawnienia, zabezpieczenia, obowiązki i ryzyka związane z tymi wierzytelnościami, w szczególności prawo do przychodów z tytułu oprocentowania rat kapitałowych. Poza zapłatą ceny z tytułu nabywanych wierzytelności, umowy sprzedaży nie będą przewidywać żadnych dodatkowych świadczeń, do których Wnioskodawca byłby zobowiązany na rzecz Banku.

Cena z tytułu sprzedaży wierzytelności została ustalona na poziomie rynkowym na podstawie wyceny dokonanej na zlecenie Banku przez wyspecjalizowany podmiot zewnętrzny, z uwzględnieniem zdyskontowanej wartości przyszłych przepływów pieniężnych jak i innych czynników. Z uwagi na fakt, iż tak dokonana wycena uwzględniała parametry rynkowe na dzień jej sporządzenia, które odbiegają - ze względu na upływ czasu - od warunków oprocentowania określonych w danych umowach pożyczkowych, ustalona cena sprzedaży wierzytelności została określona jako trochę niższa od wartości nominalnej wierzytelności.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą uznania nabywanych wierzytelności pieniężnych za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu wskazać należy, że wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, z późn. zm.), zwanej dalej K.c.

Stosownie do treści art. 509 § 1 K.c., wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki – § 2 ww. artykułu.

Jak stanowi art. 510 § 1 K.c., umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Przelew wierzytelności jest swoistą konstrukcją prawną, przewidzianą w ogólnych zasadach zobowiązań prowadzącą do zmiany osoby wierzyciela, podczas gdy przedmiot zobowiązania pozostaje ten sam. Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na podstawie której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie.

W niniejszej sprawie nabycie przez Spółkę wierzytelności od Banku wypełnia znamiona określone w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, polega bowiem na przeniesieniu prawa do wartości niematerialnych i prawnych, w związku z tym stanowi świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto, w niniejszej sprawie spełnione są wszystkie warunki do uznania opisanej transakcji za świadczenie usług: beneficjentem świadczenia Spółki będzie Bank, od którego Wnioskodawca nabędzie wierzytelności, pomiędzy stronami będzie istnieć stosunek prawny – zawierana będzie umowa sprzedaży wierzytelności.

W konsekwencji cesja wierzytelności w okolicznościach wskazanych we wniosku będzie stanowiła odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 tej ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należy znać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi także uznanie opisanych we wniosku usług za usługi zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy.

Podstawowa stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 (art. 41 ust. 1 ustawy o VAT).

Zgodnie zaś z art. 146 aa ust. 1 pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki lub zwolnione od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Jak stanowi art. 43 ust. 15 ww. ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług finansowych ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego.

Zwolnienia od podatku usług finansowych oparte zostały na obiektywnych kryteriach, nie są zaś uzależnione od rodzaju podmiotu świadczącego te usługi.

Podkreślić należy, że jak wynika z powołanego powyżej art. 43 ust. 15 ustawy, każda transakcja mająca za cel windykację należności jest wyłączona ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Powyższe zwolnienie znajduje odzwierciedlenie w przepisach Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą.

I tak, zgodnie z art. 131 Dyrektywy, zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć.

W myśl art. 135 ust. 1 lit. d ww. Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.

W tym miejscu wskazać należy – co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie VAT nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione od VAT zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 szóstej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV).

Przepis art. 135 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady dotyczy tylko ściśle wymienionych rodzajów czynności, których charakter pozwala na zakwalifikowanie ich do kategorii usług związanych z obrotem bankowym i finansami. W związku z tym, należy uznać, że wszelkie inne czynności niewymienione w tym przepisie, nawet jeśli mają charakter czynności bankowych, bądź finansowych lub zakres ich jest zbliżony do tego typu usług, nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie tego przepisu. Powyższe zwolnienia obejmują w praktyce większość typowych transakcji dokonywanych na rynkach finansowych, a w szczególności usługi świadczone przez banki, biura maklerskie, fundusze inwestycyjne i powiernicze itp. Zaznacza się, że dla ustalenia opodatkowania, bądź też zastosowania zwolnienia od podatku w niniejszej sprawie, niezbędnym jest dokonanie analizy wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności, z uwzględnieniem charakteru prawnego usług ściągania długów oraz factoringu.

Dodatkowo wskazać należy, że Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-305/01, definiując factoring, o którym mowa w ww. przepisie Szóstej Dyrektywy podkreślił, że działalność gospodarcza, w ramach której podmiot gospodarczy nabywa wierzytelności, przejmując ryzyko niewywiązania się dłużnika ze zobowiązania i w zamian wystawia swojemu klientowi faktury z tytułu prowizji, stanowi odzyskiwanie długów w rozumieniu art. 13B (d) (3) tej dyrektywy i dlatego działalność ta wyłączona jest ze zwolnienia określonego w tym przepisie.

Usługi ściągania długów i factoringu nie zostały zdefiniowane w polskich przepisach prawa i należą do tzw. umów nienazwanych. Co do zasady, przez factoring rozumie się nabywanie przez faktora określonych wierzytelności, przysługujących przedsiębiorcy z tytułu dokonania sprzedaży lub wykonania usług w zamian za określoną kwotę, odpowiadającą wartości nominalnej wierzytelności, pomniejszonej o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora. Ponadto, dokonując nabycia wierzytelności faktor zobowiązuje się dodatkowo do świadczenia na rzecz faktoranta (przedsiębiorcy) różnorodnych czynności, które przykładowo mogą obejmować: przejmowanie ryzyka wypłacalności dłużników (przy factoringu właściwym), inkasowanie wierzytelności, finansowanie przez dyskonto, udzielanie pożyczek, księgowanie wierzytelności itp. Usługa tego typu polega więc na „wyręczeniu” klienta z czynności zmierzających do odzyskania długu. W pojęciu usług ściągania długów i factoringu mieści się zatem m.in. skup wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub odprzedaży. Usługa tego typu polegająca na „wyręczeniu” klienta z czynności zmierzających do odzyskania długu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bez możliwości skorzystania ze zwolnienia.

W tym miejscu należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie uzależnia opodatkowania usług faktoringu od rodzaju umowy zawartej pomiędzy stronami, co oznacza, że każdy typ faktoringu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Faktoring na gruncie ustawy winien być traktowany analogicznie jak cesja wierzytelności.

A zatem usługę świadczoną przez Wnioskodawcę polegającą na nabyciu wierzytelności pieniężnych od Banku i uwolnieniu go od obowiązku egzekwowania tych wierzytelności potraktować należy jako usługę ściągania długów, która została wyłączona ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Koncepcja odzyskiwania długów nie zależy bowiem od sposobu, w jaki odzyskiwanie się odbywa, od tego na czyją rzecz dług zostaje ściągnięty ani od tego, w jaki sposób zostaną pozyskane środki na finansowanie nabycia wierzytelności.

Tym samym należy stwierdzić, że przedmiotowa czynność nabywania przez Wnioskodawcę wierzytelności stanowić będzie usługę polegającą na uwolnieniu od długu Bank przez nabywcę wierzytelności – Spółkę, a w konsekwencji transakcja ta nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, lecz będzie opodatkowana według podstawowej stawki podatku, tj. 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należy znać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji nr: IPPP1/443-943/14-2/KC; IPPP2/443-291/13-4/MM; IPPP1/443-201/13-2/JL należy wskazać, że zapadły one w odmiennym stanie faktycznym dotyczącym nabywania wierzytelności kredytowych zabezpieczonych hipoteką - a tym samym nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.