Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP5/443-250/14-4/PG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-01-14
Teza: Zwolnienie od podatku świadczonej na rzecz kontrahenta usługi szkoleniowej.
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; stawka-stawki podatku; szkolenie; usługi; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Cywilnej przedstawione we wniosku z dnia 1 października 2014 r. (data wpływu 10 października 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 4 stycznia 2015 r. (data wpływu 8 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usługi szkoleniowej świadczonej na rzecz kontrahenta – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usługi szkoleniowej świadczonej na rzecz kontrahenta. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 4 stycznia 2015 r. (data wpływu 8 stycznia 2015 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Kontrahent podatnika podpisuje umowę o realizację projektu szkoleniowego z urzędem pracy. W dokumentacji ofertowej czy w umowie nie został wymieniony podatnik. Zgodnie z tą umową kontrahent podatnika organizuje szkolenia, w których biorą udział przedsiębiorcy i pracownicy. Kontrahent świadczy na rzecz urzędu pracy pełną usługę szkoleniową, obejmującą m.in. przeprowadzenie zajęć dydaktycznych, zapewnienie sali, obsługi, poczęstunku, uczestnictwo, przygotowanie materiałów, przygotowanie i wydanie zaświadczeń i certyfikatów, a także pozyskanie uczestników szkolenia (jeżeli umowa w danym przypadku tak przewiduje).

Podatnik nie jest placówką oświatową czy podobną, nie posiada akredytacji ze strony administracji oświatowej. Podatnik dysponuje jednak wysoko wykwalifikowaną kadrą specjalistów, których atutem są doskonałe wyniki w praktycznym wykorzystaniu wiedzy, której dotyczy szkolenie. Osoby prowadzące szkolenia z ramienia podatnika nie posiadają wykształcenia pedagogicznego czy podobnego. Posiadają jednak odpowiednią wiedzę, doświadczenie zawodowe oraz umiejętności prowadzenia szkoleń danego rodzaju.

Podatnik świadczy na rzecz kontrahenta usługę polegającą na przeprowadzeniu wykładu w ramach ustalonych podstaw programowych, jednak w oparciu o indywidualną wiedzę i doświadczenie zawodowe osób prowadzących szkolenie. Podatnik nie realizuje jednak wyłącznie programu opracowanego przez jego kontrahenta. Na podstawie określonego przez kontrahenta ramowego zakresu szkolenia podatnik samodzielnie przygotowuje program nauki, program pracy z uczestnikami szkolenia, opracowuje optymalne metody przekazania wiedzy, podatnik samodzielnie przygotowuje dobór środków językowych czy konkretnych przykładów. Podatnik przygotowuje od strony merytorycznej materiały szkoleniowe (podręczniki, ćwiczenia, testy), zaś kontrahent uczestniczy przede wszystkim w technicznej stronie opracowania tych materiałów w celu ich wydruku i udostępnienia uczestnikom szkolenia.

W efekcie usługa podatnika nie polega na przeprowadzeniu wykładu według wskazań kontrahenta, ale na przekazaniu uczestnikom szkolenia wiedzy z danego obszaru tematycznego, przy czym dobór konkretnych informacji, środków przekazu, metod nauczania, przykładów należy do podatnika. Oczywiście z ramienia podatnika czynności te wykonywane są faktycznie przez osoby działające w jego imieniu (wspólnicy lub osoby zatrudnione).

Szkolenie finansowane jest przez urząd pracy w 70%. Środki te trafiają do kontrahenta podatnika jako wynagrodzenie za wykonanie omawianej wyżej umowy. Kontrahent samodzielnie dokonuje wyboru osób prowadzących szkolenie i zawiera stosowną umowę, w tym wypadku z podatnikiem. Po wykonaniu umowy dokonuje płatności ze środków własnych, które jednak pośrednio pochodzą z urzędu pracy.

W piśmie z dnia 4 stycznia 2015 r. (data wpływu 8 stycznia 2015 r.) – będącym uzupełnieniem wniosku – Zainteresowany wskazał, że szkolenia dotyczą organizacji procesów produkcyjnych. W trakcie szkoleń omawia się w szczególności wykorzystanie w procesie optymalizacji organizacji procesów produkcyjnych narzędzi informatycznych (oprogramowania) dedykowanego tej sferze funkcjonowania przedsiębiorstwa, jednak wnoszący nie jest sprzedawcą tego oprogramowania.

Nauczanie pozostaje w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników szkolenia (są to właściciele firm produkcyjnych, kierownicy produkcji lub podobne osoby). Uczestnicy uaktualniają lub uzyskują wiedzę w zakresie zarządzania procesami produkcji z wykorzystaniem nowoczesnych narzędzi informatycznych oraz uzyskują wiedzę w przedmiocie optymalizacji procesów produkcji.

Usługa jest finansowana w co najmniej 70% ze środków publicznych (w ramach POKL) i wnoszący posiada stosowne dokumenty przekazane przez organizatora szkoleń prowadzonych przez wnoszącego. (…)

Wnoszący nie posiada statusu jednostki oświatowej w rozumieniu obowiązujących przepisów o systemie oświaty czy o szkolnictwie wyższym. (…)

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy świadczona przez podatnika usługa przeprowadzenia wykładu stanowi usługę oświatową zwolnioną z podatku od towarów i usług zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2013 r. poz. 1722), czy nie, a jeżeli nie, to jaką stawką podatku należy opodatkować tę usługę?

Zdaniem Wnioskodawcy, omawiana usługa przeprowadzenia wykładu stanowi usługę oświatową zwolnioną z podatku od towarów i usług zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 14 cyt. rozporządzenia.

Dla uzasadnienia istotne są dwie kwestie: czy można uznać, że usługa podatnika jest finansowana w 70% ze środków publicznych oraz czy usługa ta stanowi usługę oświatową.

Interpretacja ogólna ministra finansów z dnia 30 maja 2014 r. sygn. PT1/033/46/751/KCO/13/14/RD50004 potwierdza, że usługa podatnika jest w omawianej sytuacji finansowana w 70% ze środków publicznych.

Interpretacja ta w pełni rozstrzyga kwestię pierwszą.

Odnosząc się do drugiej kwestii należy przywołać orzecznictwo. Jak wskazał Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku C-434/05 z 14 czerwca 2007 r. „przekazywanie wiedzy i umiejętności samo w sobie nie wystarcza do uznania, że działalność edukacyjną stanowi sam fakt udostępnienia nauczyciela instytucji edukacyjnej w celu prowadzenia nauczania w ramach zakresu jej odpowiedzialności. Jak to bowiem podniosła komisja na rozprawie, na działalność edukacyjną (\`(...)\`) składają się liczne elementy, które obok stosunków pomiędzy nauczycielem a uczniami obejmują również ramy organizacyjne danej instytucji”.

W ocenie podatnika podstawowe ramy organizacyjne danej instytucji oświatowej wyznaczają podstawy programowe, program oraz podręczniki i prowadzenie zajęć. Podatnik w omawianej sytuacji otrzymuje co prawda ramowy zakres wiedzy, lub też opis docelowych umiejętności kursantów, lecz to wyłącznie on tworzy konkretny program nauczania, gdzie m.in. owe docelowe umiejętności przekładane są na konkretne treści, które należy przekazać. Tworzenie programu nauczania jest czynnością twórczą charakterystyczną dla całego procesu edukacyjnego, podczas gdy prowadzenie zajęć w oparciu o gotowy program można porównać do lektora czytającego przygotowany wcześniej tekst. W niniejszej sytuacji podatnik tworzy tę istotną dla edukacyjnej sfery usługi wartość samodzielnie. Ponadto podatnik sam przygotowuje materiały szkoleniowe – odpowiednik szkolnych podręczników – a kontrahent opracowuje jedynie te materiały redakcyjnie i doprowadza do przygotowania zmaterializowanych egzemplarzy materiałów szkoleniowych. Biorąc pod uwagę, że polski system prawny wymaga skomplikowanych procedur zatwierdzenia podręczników szkolnych, należy stwierdzić, że jest to czynność niezwykle istotna dla istoty usługi oświatowej, wyznaczająca ramy organizacyjne późniejszych zajęć lekcyjnych, szkoleniowych. Podatnik oczywiście prowadzi również zajęcia na podstawie:

*   ram programowych uzyskanych głównie od kontrahenta;
*   programu nauczania przygotowanego przez podatnika;
*   przygotowanych przez podatnika materiałów szkoleniowych.

W efekcie nie tylko udział podatnika w usłudze oświatowej świadczonej przez kontrahenta na rzecz urzędu pracy jest równoważny udziałowi kontrahenta, ale nawet jest istotniejszy. Kontrahent bowiem udostępnia ramy organizacyjne i w pewnej mierze know-how niezbędne dla wyświadczenia usługi edukacyjnej, jednak przy wykorzystaniu tych ram podatnik – a nie kontrahent – świadczy na rzecz uczestników szkolenia usługę edukacyjną.

Odrzucenie przez kontrahenta współpracy podatnika nie tylko spowodowałoby konieczność zatrudnienia nowych wykładowców, lecz również spowodowałoby konieczność opracowania programu nauczania i podręczników, które przecież stanowią istotę usługi edukacyjnej. Z tych względów podatnik świadczy na rzecz kontrahenta usługę edukacyjną, a kontrahent ten świadczy usługę edukacyjną na rzecz urzędu pracy zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia na poziomie wyższym.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

– oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Ponadto, w myśl § 3 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2013 r., poz. 1722, z późn. zm.), obowiązującego od 1 stycznia 2014 r., zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Powołane przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych. Co więcej przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenia usług i dostawy towarów ściśle z tymi usługami związanych. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L. 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą, państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Zauważyć należy, że środkami publicznymi, w myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 885, z późn. zm.), są:

1.  dochody publiczne;
2.  środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);
3.  środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;
4.  przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:
    1.  ze sprzedaży papierów wartościowych,
    2.  z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego,
    3.  ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,
    4.  z otrzymanych pożyczek i kredytów,
    5.  z innych operacji finansowych;
5.  przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Jak powyższe wskazuje, ustawa o finansach publicznych wymienia wprost co należy uznać za środki publiczne. Przepisy zaliczają do środków publicznych dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz wskazane przychody budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z różnych źródeł (pkt 4 i 5). Środkami publicznymi są również środki pochodzące z funduszy strukturalnych. O ile zatem usługi szkoleniowe są finansowane środkami pochodzącymi z ww. źródeł spełniona zostanie dyspozycja określona ww. przepisem art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy oraz § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia.

Jednocześnie wskazać należy, że krajowe przepisy z zakresu podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „kształcenia zawodowego” i „przekwalifikowania zawodowego”. Wobec tego należy wskazać, że od 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 77 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 282/2011 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, że przepisy tego rozporządzenia od 1 lipca 2011 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 282/2011 zastąpiło rozporządzenie Rady nr 1777/2005, które przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC z późn. zm.).

Przepis art. 44 ww. rozporządzenia nr 282/2011 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że kontrahent Wnioskodawcy podpisuje umowę o realizację projektu szkoleniowego z urzędem pracy. W dokumentacji ofertowej czy w umowie nie został wymieniony Zainteresowany. Zgodnie z tą umową kontrahent Spółki organizuje szkolenia, w których biorą udział przedsiębiorcy i pracownicy. Kontrahent świadczy na rzecz urzędu pracy pełną usługę szkoleniową, obejmującą m.in. przeprowadzenie zajęć dydaktycznych, zapewnienie sali, obsługi, poczęstunku, uczestnictwo, przygotowanie materiałów, przygotowanie i wydanie zaświadczeń i certyfikatów, a także pozyskanie uczestników szkolenia (jeżeli umowa w danym przypadku tak przewiduje).

Wnioskodawca nie jest placówką oświatową czy podobną, nie posiada akredytacji ze strony administracji oświatowej. Zainteresowany dysponuje jednak wysoko wykwalifikowaną kadrą specjalistów, których atutem są doskonałe wyniki w praktycznym wykorzystaniu wiedzy, której dotyczy szkolenie. Osoby prowadzące szkolenia z ramienia Spółki nie posiadają wykształcenia pedagogicznego czy podobnego. Posiadają jednak odpowiednią wiedzę, doświadczenie zawodowe oraz umiejętności prowadzenia szkoleń danego rodzaju.

Wnioskodawca świadczy na rzecz kontrahenta usługę polegającą na przeprowadzeniu wykładu w ramach ustalonych podstaw programowych, jednak w oparciu o indywidualną wiedzę i doświadczenie zawodowe osób prowadzących szkolenie. Zainteresowany nie realizuje jednak wyłącznie programu opracowanego przez jego kontrahenta. Na podstawie określonego przez kontrahenta ramowego zakresu szkolenia podatnik samodzielnie przygotowuje program nauki, program pracy z uczestnikami szkolenia, opracowuje optymalne metody przekazania wiedzy, Wnioskodawca samodzielnie przygotowuje dobór środków językowych czy konkretnych przykładów. Zainteresowany przygotowuje od strony merytorycznej materiały szkoleniowe (podręczniki, ćwiczenia, testy), zaś kontrahent uczestniczy przede wszystkim w technicznej stronie opracowania tych materiałów w celu ich wydruku i udostępnienia uczestnikom szkolenia.

W efekcie usługa podatnika nie polega na przeprowadzeniu wykładu według wskazań kontrahenta, ale na przekazaniu uczestnikom szkolenia wiedzy z danego obszaru tematycznego, przy czym dobór konkretnych informacji, środków przekazu, metod nauczania, przykładów należy do Wnioskodawcy. Oczywiście z ramienia Spółki czynności te wykonywane są faktycznie przez osoby działające w jego imieniu (wspólnicy lub osoby zatrudnione).

Szkolenie finansowane jest przez urząd pracy w 70%. Środki te trafiają do kontrahenta Zainteresowanego jako wynagrodzenie za wykonanie omawianej wyżej umowy. Kontrahent samodzielnie dokonuje wyboru osób prowadzących szkolenie i zawiera stosowną umowę, w tym wypadku z Wnioskodawcą. Po wykonaniu umowy dokonuje płatności ze środków własnych, które jednak pośrednio pochodzą z urzędu pracy.

Ponadto Zainteresowany wskazał, że szkolenia dotyczą organizacji procesów produkcyjnych. W trakcie szkoleń omawia się w szczególności wykorzystanie w procesie optymalizacji organizacji procesów produkcyjnych narzędzi informatycznych (oprogramowania) dedykowanego tej sferze funkcjonowania przedsiębiorstwa, jednak wnoszący nie jest sprzedawcą tego oprogramowania. Nauczanie pozostaje w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników szkolenia (są to właściciele firm produkcyjnych, kierownicy produkcji lub podobne osoby). Uczestnicy uaktualniają lub uzyskują wiedzę w zakresie zarządzania procesami produkcji z wykorzystaniem nowoczesnych narzędzi informatycznych oraz uzyskują wiedzę w przedmiocie optymalizacji procesów produkcji.

Usługa jest finansowana w co najmniej 70% ze środków publicznych (w ramach POKL) i Wnioskodawca posiada stosowne dokumenty przekazane przez organizatora szkoleń prowadzonych przez Zainteresowanego. Spółka nie posiada statusu jednostki oświatowej w rozumieniu obowiązujących przepisów o systemie oświaty czy o szkolnictwie wyższym.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Zainteresowany ma wątpliwości, czy świadczona przez niego usługa przeprowadzenia wykładu stanowi usługę oświatową, zwolnioną od podatku od towarów i usług zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia, a jeżeli nie to jaką stawką podatku należy ją opodatkować.

Dla oceny tego, czy usługi wykonywane przez Wnioskodawcę są zwolnione od podatku od towarów i usług, konieczne jest stwierdzenie:

1.  czy są to usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostkę objętą systemem oświaty lub
2.  czy są to usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz
    1.  czy są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub
    2.  czy są świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty lub
    3.  czy szkolenia finansowane są w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Jak wskazał Zainteresowany w przedstawionym we wniosku opisie sprawy nie jest on placówką oświatową czy podobną, nie posiada statusu jednostki oświatowej w rozumieniu obowiązujących przepisów o systemie oświaty czy o szkolnictwie wyższym. Zatem z powyższych informacji nie wynika aby Wnioskodawca był podmiotem objętym systemem oświaty oraz uczelnią, jednostką badawczo-rozwojową świadczącą usługi kształcenia na poziomie wyższym. Ponadto z wniosku nie wynika aby przedmiotowe usługi były usługami w zakresie kształcenia, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że przedmiotowe usługi nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, ponieważ nie są spełnione wszystkie przesłanki wynikające z powołanego przepisu.

W związku z czym należy przeanalizować, czy spełnione zostaną przesłanki warunkujące prawo do skorzystania ze zwolnienia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy lub § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia.

Aby przedmiotowe usługi mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków określonych w lit. a-c powyższego przepisu.

Powołane wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych. Zwolnieniu podlegają również usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, o czym stanowi § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów.

Zatem dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy lub § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia, istotne jest – w pierwszej kolejności – uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu sprawy wynika, że szkolenia opisane we wniosku dotyczą organizacji procesów produkcyjnych. W trakcie szkoleń omawia się w szczególności wykorzystanie w procesie optymalizacji organizacji procesów produkcyjnych narzędzi informatycznych (oprogramowania) dedykowanego tej sferze funkcjonowania przedsiębiorstwa. Nauczanie pozostaje w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników szkolenia (są to właściciele firm produkcyjnych, kierownicy produkcji lub podobne osoby). Uczestnicy uaktualniają lub uzyskują wiedzę w zakresie zarządzania procesami produkcji z wykorzystaniem nowoczesnych narzędzi informatycznych oraz uzyskują wiedzę w przedmiocie optymalizacji procesów produkcji. Zainteresowany świadczy na rzecz kontrahenta usługę polegającą na przeprowadzeniu wykładu w ramach ustalonych podstaw programowych, jednak w oparciu o indywidualną wiedzę i doświadczenie zawodowe osób prowadzących szkolenie. Przedmiotowa usługa nie polega tylko na przeprowadzeniu wykładu według wskazań kontrahenta, ale na przekazaniu uczestnikom szkolenia wiedzy z danego obszaru tematycznego, przy czym dobór konkretnych informacji, środków przekazu, metod nauczania, przykładów należy do Wnioskodawcy.

Biorąc powyższe informacje pod uwagę stwierdzić należy, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe – których przedmiotem jest zdobycie przez uczestników wiedzy z zakresu optymalizacji organizacji procesów produkcyjnych – spełniają definicję usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

W tej sytuacji zatem jest spełniony jeden z warunków wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy pozwalający na skorzystanie ze zwolnienia określonego w tym przepisie.

Jednocześnie Zainteresowany poinformował, że nie posiada akredytacji ze strony administracji oświatowej. Ponadto z wniosku nie wynika aby szkolenia te były prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że ww. usługi szkoleniowe są finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych (w ramach POKL) i posiada on stosowne dokumenty przekazane przez organizatora szkoleń prowadzonych przez siebie.

Tym samym biorąc powyższe informacje pod uwagę stwierdzić należy, że opisane we wniosku szkolenia nie mogą korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, ponieważ nie są spełnione pozostałe warunki określone w lit. a-c tego przepisu.

Jednakże biorąc pod uwagę zapis określony w § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia stwierdzić należy, że przedmiotowe szkolenia korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie powołanego przepisu, bowiem – jak stwierdzono wyżej – spełniają one definicję usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz są finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych i dodatkowo Wnioskodawca posiada stosowne dokumenty przekazane przez organizatora szkoleń w tym zakresie.

Należy zwrócić uwagę, że zarówno przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy, jak i przepis § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia uzależniają stosowanie zwolnienia od podatku VAT od tego, czy świadczona przez dany podmiot usługa kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego będzie finansowana w określonej wysokości ze środków publicznych. Wprowadzony wymóg finansowania w określonej wysokości przedmiotowej usługi ze środków publicznych jest spełniony w przypadku, gdy rzeczywistym (w znaczeniu ekonomicznym) źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne. Powyższego nie wyklucza fakt, że w świadczeniu tej usługi uczestniczą podmioty trzecie w charakterze podwykonawców (niezależnie od tego, którym z kolei zleceniobiorcą w ewentualnym łańcuchu podwykonawców jest dany podwykonawca). Wydatkowanie przekazanych na realizację danego projektu środków publicznych przez ich dysponenta na realizację poszczególnych jego części (całości) przez podwykonawców, oznacza bowiem, że poszczególne części (całość) projektu realizowane przez podwykonawców są – z ekonomicznego punktu widzenia – finansowane ze środków publicznych. W konsekwencji względem nich znajduje zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w ww. przepisach (przy spełnieniu pozostałych warunków). Przedmiotowy warunek „finansowania ze środków publicznych” jest zatem spełniony zarówno w przypadku, gdy otrzymujący dofinansowanie ze środków publicznych sam świadczy przedmiotową usługę, jak również gdy w realizację tej usługi zaangażowany jest podwykonawca (dalsi podwykonawcy). Istotne jest jedynie to, żeby środki publiczne stanowiły rzeczywiste (w znaczeniu ekonomicznym) źródło finansowania przedmiotowych usług (co zakłada istnienie ścisłego związku pomiędzy otrzymanymi środkami publicznymi a realizowanymi świadczeniami). Podwykonawca korzystający ze zwolnienia winien zatem posiadać stosowną dokumentację potwierdzającą, że źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że usługa kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, również wtedy, gdy jest świadczona przez podwykonawcę (dalszych podwykonawców), podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy (odpowiednio § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia) pod warunkiem, że jest – z ekonomicznego punktu widzenia – finansowana (w całości lub w co najmniej 70%) ze środków publicznych.

Reasumując, opisana we wniosku usługa, świadczona przez Wnioskodawcę na zlecenie kontrahenta będącego organizatorem szkolenia, polegająca na przeprowadzeniu wykładu stanowi usługę w zakresie kształcenia zwolnioną od podatku od towarów i usług – zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia.

Należy zauważyć, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w wydanej interpretacji rozpatrzone.

Dodatkowo wskazać należy, że stosownie do art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Podkreślić zatem należy, że w przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla kontrahenta Zainteresowanego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.