Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4514-6/16-2/AF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-03-02
Teza: Umowa cash poolingu jako nie wymieniona w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W związku z powyższym bezprzedmiotowe jest rozpatrywanie wniosku pod kątem zastosowania art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: cash pooling; czynności-czynności cywilnoprawne; opodatkowanie-przedmiot opodatkowania; umowa-umowa nienazwana
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2015 r. (data wpływu 4 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy cash-poolingu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy cash-poolingu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej jako „Spółka”) jest spółką prawa polskiego należącą do międzynarodowej grupy kapitałowej F. (dalej jako „Grupa”). Spółka ma status czynnego podatnika VAT w Polsce. Spółka rozlicza różnice kursowe tzw. metodą podatkową (tj. zgodnie z art. 15a ustawy o CIT). Udziałowcem Spółki (posiadającym 100% udziałów) jest podmiot prawa holenderskiego, F. B.V., (dalej jako „F. B.V.” lub „Leader”). F. B.V. nie prowadzi w Polsce działalności gospodarczej, która skutkowałaby powstaniem w Polsce „zakładu” w rozumieniu regulacji ustawy o CIT ani stosownej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską a Holandią, nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski oraz nie jest podmiotem zarejestrowanym w Polsce dla celów VAT.

Spółka planuje przystąpić wraz z F. B.V. do umowy „Multi Target Balancing Agreement” z bankami z grupy X. (dalej jako „Bank”), upoważniającej F. B.V. do zarządzania środkami Spółki (dalej jako „Umowa”). Dodatkowo Spółka oraz F. B.V. planują zawrzeć umowę dotyczącą usług finansowych świadczonych przez F. B.V. na rzecz Spółki, w tym doprecyzowującą zasady wynagrodzenia F. B.V. w związku z usługami świadczonymi przez F. B.V. na rzecz Spółki na podstawie Umowy.

Umowa ma na celu wdrożenie programu zarządzania płynnością finansową Spółki. F. B.V. pełnić będzie funkcję podmiotu zarządzającego oraz agenta rozliczeniowego (tzw. pool leadera) dla potrzeb realizowanego w jej ramach rzeczywistego cash-poolingu. Schemat ma formułę tzw. rzeczywistego cash-poolingu (ang. „target balancing cash-pooling”), tj. przewiduje rzeczywiste transfery środków pomiędzy rachunkami bankowymi Spółki oraz rachunkiem F. B.V., który będzie zarządzać środkami. Oprócz Spółki oraz F. B.V. żaden podmiot z Grupy nie będzie stroną Umowy.

Usługi Banku związane z funkcjonowaniem cash-poolingu będą polegały przede wszystkim na prowadzeniu rachunków bankowych Spółki i F. B.V. oraz organizacji transferów środków w ramach rozliczeń dotyczących cash-poolingu zgodnie z wytycznymi jej agenta rozliczeniowego (F. B.V.). Bank nie jest podmiotem powiązanym w rozumieniu przepisów ustawy o CIT ze Spółką ani F. B.V.

Dla potrzeb opisywanego schematu cash-poolingu Spółka będzie korzystać ze swoich rachunków bankowych (dalej jako „Rachunki Bieżące”), prowadzonych (lub założonych na potrzeby Umowy) w Banku. Ponadto F. B.V., jako agent rozliczeniowy cash-poolingu, posiadać będzie w Banku specjalny rachunek (dalej jako „Rachunek Rozliczeniowy”), za pośrednictwem którego będą realizowane operacje zarządzania płynnością finansową Spółki, tj. dziennego konsolidowania sald na Rachunkach Bieżących Spółki oraz F. B.V.

Relacje pomiędzy Spółką a F. B.V. opierać się będą na następujących założeniach:

1.  Spółka oraz Leader posiadać będą otwarte rachunki w Banku obsługującym cash-pooling (Rachunki Bieżące). System bankowy używany przez Bank, F. oraz Spółkę może dodatkowo przewidywać istnienie technicznych subkont (połączonych z Rachunkami Bieżącymi), używanych wyłącznie dla potrzeb dziennej konsolidacji sald Spółki oraz Leadera.
2.  F., działający jako agent rozliczeniowy w ramach opisywanego schematu cash-poolingu, otworzy w Banku specjalny rachunek (Rachunek Rozliczeniowy), za pośrednictwem którego będą realizowane operacje zarządzania płynnością finansową Spółki, tj. dziennego konsolidowania sald na Rachunkach Bieżących.
3.  W związku z funkcjonowaniem opisywanego schematu cash-poolingu, w trakcie każdego dnia roboczego:
    *   na zakończenie danego dnia dochodzić będzie do konsolidacji sald na Rachunkach Bieżących Spółki przy użyciu Rachunku Rozliczeniowego F.;
    *   środki wynikające z dodatnich sald na Rachunkach Bieżących będą przenoszone na Rachunek Rozliczeniowy, z kolei ujemne salda na Rachunkach Bieżących będą pokrywane ze środków zgromadzonych na Rachunku Rozliczeniowym F.;
    *   w przypadku, kiedy kwota na Rachunku Rozliczeniowym nie będzie wystarczająca dla sfinansowania ujemnych, sald dziennych, finansowanie to będzie pokrywane ze środków pochodzących z linii kredytowej udostępnionej F. przez Bank, zgodnie z odrębnym porozumieniem tych podmiotów.
4.  Wskazane powyżej bilansowanie sald na rachunkach Spółki oraz Leadera odbywać się będzie zgodnie z mechanizmem opisanym poniżej:
    *   w przypadku powstania dodatniego salda na Rachunku Bieżącym Spółki, dzienna nadwyżka środków z tego rachunku będzie kierowana z Rachunku Bieżącego na Rachunek Rozliczeniowy F.;
    *   w przypadku powstania ujemnego salda na Rachunku Bieżącym Spółki, dzienny niedobór środków na tym rachunku będzie uzupełniany poprzez przekierowanie środków na Rachunek Bieżący ze środków zgromadzonych na Rachunku Rozliczeniowym F.
5.  Wszelkie rozliczenie w ramach cash-poolingu będą dokonywane w polskich złotych (dalej jako „PLN”), w oparciu o rachunki prowadzone w PLN, lub w euro, w oparciu o rachunki prowadzone w euro.
6.  Jeżeli w danym dniu na Rachunku Bieżącym Spółki wystąpi saldo dodatnie, Spółce przysługiwać będą odsetki kredytowe. W przeciwnym wypadku, tj. gdy na Rachunku Bieżącym Spółki wystąpi saldo ujemne, Spółka będzie obciążana z tego tytułu odsetkami debetowymi.
7.  Podmiotem odpowiedzialnym za naliczanie i rozliczanie odsetek opisanych w punkcie (VI) powyżej będzie F. Naliczanie to odbywać się będzie na bazie dziennych sald Spółki na Rachunkach Bieżących (zarówno dodatnich, jak i ujemnych), ustalanych przez F. na podstawie przepływu środków na Rachunku Rozliczeniowym oraz zgodnie z ewidencją stanu rozliczeń Spółki w ramach cash-poolingu, prowadzoną przez ten podmiot.
8.  Odsetki (debetowe oraz kredytowe) będą rozliczane w okresach miesięcznych, zgodnie z faktyczną ilością dni w danym okresie, wpływając na saldo Rachunku Bieżącego Spółki na dzień ich rozliczenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy odsetki płatne przez Spółkę na rzecz F. B.V. na podstawie Umowy będą podlegały ograniczeniom wynikającym z przepisów art. 16 ust. l pkt 60 i 61 ustawy o CIT?
2.  Czy w przypadku wypłaty (kapitalizacji) odsetek naliczonych na bazie salda debetowego Spółki sfinansowanego ze środków własnych F. B.V. (agenta rozliczeniowego będącego holenderskim rezydentem podatkowym), w roli płatnika zryczałtowanego podatku u źródła od tych odsetek będzie występować Spółka, oraz czy w takim przypadku będzie uprawniona do skorzystania w tym zakresie ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 3 ustawy o CIT (pod warunkiem uprzedniego uzyskania przez Spółkę holenderskiego certyfikatu rezydencji F. B.V. oraz oświadczenia potwierdzającego, że podmiot ten podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania)?
3.  Czy w związku z Umową Spółka będzie obowiązana do sporządzenia dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a ustawy o CIT jedynie w sytuacji gdy wynagrodzenie F. B.V. za świadczone na podstawie Umowy usługi przekroczy w roku podatkowym równowartość kwoty 30 000 euro?
4.  Czy przenoszenie środków pieniężnych pomiędzy Rachunkami Bieżącymi Spółki, prowadzonymi w obcej walucie (tj. w euro) a odpowiednimi walutowymi Rachunkami Rozliczeniowymi prowadzonym dla F. B.V. oraz comiesięczne rozliczenie odsetek będzie powodować powstawanie różnic kursowych w rozumieniu art. 15 a ustawy o CIT?
5.  Czy Spółka, jako strona Umowy, nie będzie świadczyła usług w rozumieniu ustawy o VAT?
6.  Czy Umowa zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a F. B.V. nie będzie podlegać w Polsce opodatkowaniu PCC?

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy pytania Nr 6 w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, umowa zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a F. B.V. nie będzie podlegać w Polsce opodatkowaniu PCC.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

W ustawie o PCC zawarto enumeratywny katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu PCC. Zgodnie art. 1 ust. 1 ustawy o PCC opodatkowaniu podlegają:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

*   umowy pożyczki,

*   umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

*   umowy dożywocia,

*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

*   ustanowienie hipoteki,

*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

*   umowy depozytu nieprawidłowego,

*   umowy spółki (akty założycielskie).

Umowa o zarządzanie płynnością finansową lub inna umowy o podobnym charakterze nie została wymieniona w powyższym katalogu. Zdaniem Spółki, umowa z F. B.V należy do kategorii umów nienazwanych, które nie zostały zdefiniowane w ustawie - Kodeks Cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

W konsekwencji, umowa, na podstawie której F. B.V. świadczył będzie usługę na rzecz Spółki nie będzie podlegać opodatkowaniu PCC.

Spółka dodatkowo zauważa, że usługa polegająca na zarządzaniu płynnością finansową świadczona przez F. B.V. będzie mieścić się w katalogu usług wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT podlegających zwolnieniu z VAT. Zdaniem Spółki, również ten fakt potwierdza, iż czynności składające się na usługę świadczoną przez F. B.V. w ramach omawianej umowy nie będą się mieścić w katalogu czynności opodatkowanych PCC, gdyż, jako czynności zwolnione z podatku VAT, zostały bezpośrednio z niego wyłączone na mocy art. 2 pkt 4 lit. b ustawy o pcc.

Analogiczne stanowisko do zaprezentowanego powyżej przedstawiają również ograny podatkowe w interpretacjach indywidualnych, w tym m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 8 lipca 2013 r., Nr IPTPB2/436-49/13-2/KK oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 maja 2013 r., Nr IPPB2/436-160/13-4/LS.

Biorąc pod uwagę powyższe, zgodnie ze stanowiskiem Spółki, umowa, na podstawie której F. B.V. świadczyć będzie usługę zarządzania płynnością finansową nie podlega PCC. W konsekwencji, po stronie Spółki nie powstanie obowiązek podatkowy w zakresie tego podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 223) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne ( art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) i lit. j) ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku oraz umowy depozytu nieprawidłowego.

W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Depozyt nieprawidłowy został natomiast uregulowany w art. 845 Kodeksu cywilnego. Uznaje się również, że depozyt nieprawidłowy (przechowanie nieprawidłowe) jest umową szczególnego rodzaju, zawierającą elementy przechowania i pożyczki. Przedmiotem depozytu nieprawidłowego mogą być wyłącznie pieniądze lub rzeczy oznaczone tylko co do gatunku. Osoba biorąca pieniądze (rzecz) do depozytu nieprawidłowego, analogicznie do umowy pożyczki, ma obowiązek zwrócić tę sama ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Należy podkreślić, że umowa cash pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny - w części zobowiązaniowej - nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy. Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash pooling, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. „Cash pooling” polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto.

W przypadku „Cash poolingu” mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu. Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Uczestnik „cash poolingu” posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników „cash poolingu”. Należy stwierdzić, że zawarcie umowy dotyczącej kompleksowego zarządzania płynnością finansową „cash pooling” nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy pożyczki. Tym samym wszelkie czynności dokonywane w ramach umowy nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Należy stwierdzić, że umowa cash poolingu jako nie wymieniona w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W związku z powyższym bezprzedmiotowe jest rozpatrywanie wniosku pod kątem zastosowania art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, wskazać należy, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.