Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.778.2019.2.GG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-26
Teza: w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box)
Słowa kluczowe: IP Box; komputery-program komputerowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2019 r. (data wpływu 19 grudnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 marca 2020 r. (data wpływu 10 marca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

1.  uznania dochodu osiągniętego w ramach prowadzonej działalności z autorskiego prawa do programu komputerowego za kwalifikowane prawo własności intelektualnej **– jest prawidłowe,**
2.  uznania ponoszonych wydatków za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w proporcji do przychodów ze zbycia oprogramowania **– jest prawidłowe,**
3.  uznania prac prowadzonych przez Wnioskodawcę za działalność badawczo-rozwojową fizycznych **– jest prawidłowe,**
4.  możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Z uwagi na braki formalne wniosku, Organ podatkowy pismem z dnia 27 lutego 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.778.2019.1.GG (doręczonym w dniu 28 lutego 2020 r.) wezwał Wnioskodawcę na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie w dniu 10 marca 2020 r. wpłynęło do Organu uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 6 marca 2020 r.) oraz dodatkowo uiszczono opłatę w wysokości 120 zł.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – osoba fizyczna prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem jest świadczenie usług programistycznych, w ramach których wytwarzane jest autorskie oprogramowanie komputerowe, do którego prawa autorskie są przenoszone na Zamawiającego zgodnie z podpisaną umową współpracy (skany istotnych stron dokumentu są dołączone do wniosku jako załącznik). W ramach współpracy wytwarzane są różne rodzaje oprogramowania, zawsze są jednak one innowacyjne oraz autorskie. Obecnie dochód osiągnięty w ramach działalności pochodzi z wytwarzania całkowicie nowego na rynku reklam mobilnych systemu do analizy wyników oraz kosztów prowadzonych kampanii reklamowych z danych pochodzących z trackera aplikacji mobilnych, w skład którego wchodzi serwis do przetwarzania i przesyłania danych z innego systemu oraz aplikacja internetowa do wyświetlania danych i raportów użytkownikowi.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w myśl art. 3 ust. 1 i ust. la ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej. Wnioskodawca nie prowadzi badań podstawowych. Autorskie prawo w projektach, o których mowa we wniosku zostało częściowo wytworzone, gdzie Wnioskodawca jest autorem pewnych części systemu, jednak autorskie prawo jest również rozwinięte lub ulepszone przez Wnioskodawcę w innych elementach systemu, nad którymi pracował jako kod zastany (którego nie wytworzył). Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę jest działalnością twórczą obejmującą aplikacyjne badania naukowe oraz działalnością obejmującą prace rozwojowe. Wnioskodawca jest zmuszony nieustannie poszerzać swoją wiedzę i umiejętności w celu pracy w ciągle zmieniającej się rzeczywistości systemów komputerowych, a zwłaszcza chmury, w której powstają nieustannie nowe narzędzia oraz ich zastosowania, co wpływa na kształt architektury, w jakiej tworzy się systemy. Także praca z tak skomplikowanym narzędziem jak … do przetwarzania danych w czasie rzeczywistym wymagała od Wnioskodawcy poszerzania swojej wiedzy w celu zaprojektowania i stworzenia systemu, który będzie przetwarzał dane i generował odpowiednie raporty dla organizacji bankowej. … jest narzędziem aktywnie rozwijanym, w związku z czym korzystanie z niego w sposób optymalny wymaga zdobywania nowej wiedzy o wprowadzonych w nim ulepszeniach i rozszerzeniach. Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę jest działalnością twórczą obejmującą aplikacyjne badania naukowe. W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej. Wnioskodawca wyjaśnił, że realizował dwa projekty.

Pierwszy Projekt dotyczył stworzenia autorskiego systemu umożliwiającego generowanie raportów z działań indywidualnych pracowników organizacji bankowej. Wnioskodawca był częścią zespołu programistów pracujących nad przedmiotowym systemem. System jest wykorzystywany do przetwarzania, analizowania i generowania raportów miesięcznych, kwartalnych i rocznych na podstawie ogromnej ilości pojedynczych zdarzeń spływających z każdego z oddziałów banku rozsianych na całym świecie zarówno w czasie rzeczywistym, jak i w większych pakietach danych kilka razy w ciągu dnia. Z uwagi na ogromną skalę i wysoki poziom skomplikowania generowanych raportów oraz bardzo dużej ich liczby, system współtworzony przez Wnioskodawcę znajduje się na granicy możliwości współczesnych technologii. W konsekwencji Wnioskodawca musiał stosować nowe, innowacyjne rozwiązania, aby zapewnić generowanie raportów z gigantycznej ilości pojedynczych pakietów danych w czasie rzeczywistym oraz jednocześnie obsłużyć znacznie większe pakiety skumulowanych danych pojawiające się w systemie kilka razy w ciągu dnia. W szczególności Wnioskodawca bazował na rozproszonych systemach przechowywania danych takich jak … czy … oraz wykorzystywał narzędzie do masowego przetwarzania danych w czasie rzeczywistym …, dla którego tworzył nowe algorytmy do przetwarzania spływających danych. W ramach tej działalności Wnioskodawca tworzy też nowe biblioteki, które są wykorzystywane przez inne zespoły, które pracują nad innymi rozwiązaniami wykorzystującymi dane przetwarzane przez system rozwijany przez zespół, w którego skład wchodzi Wnioskodawca. System jest nowatorskim rozwiązaniem, bo jest to pierwsza tego rodzaju usługa umożliwiająca wyżej wymienionej organizacji bankowej automatyzację generowania raportów w tak krótkim czasie (w zasadzie prawie natychmiast). Oprogramowanie jest elementem znacznie szerszego procesu badawczo-rozwojowego prowadzonego w ramach projektu.

Drugi Projekt dotyczy stworzenia autorskiego systemu umożliwiającego analizę kampanii reklamowych klientów zgłaszających reklamy (advertisers). Wnioskodawca jest częścią zespołu programistów pracujących nad przedmiotowym systemem. System jest wykorzystywany do przetwarzania ogromnych ilości pojedynczych zdarzeń generowanych przez zewnętrzny system do śledzenia aktywności użytkowników (tracker). Wnioskodawca współtworzy autorski system do przetwarzania potoku danych z trackera, którego zadaniem jest wybieranie odpowiedniego rodzaju zdarzeń z potoku danych i odpowiednie działania na ich podstawie, takie jak generowanie właściwych wiadomości dla zewnętrznych systemów czy sortowanie zdarzeń do odpowiednich baz danych. Z uwagi na ogromną skalę przepływających zdarzeń oraz wymóg wysokiej dostępności systemu, który jest centralną częścią modelu biznesowego startupu (dane z potoku są wykorzystywane do świadczenia wielu innych usług dla klientów startupu), system współtworzony przez Wnioskodawcę znajduje się na granicy możliwości współczesnych technologii. W konsekwencji Wnioskodawca musi stosować nowe, innowacyjne rozwiązania, aby zapewnić ciągłość potoku danych w czasie rzeczywistym mimo zmieniającego się czasami kilkukrotnie obciążenia systemu. W szczególności Wnioskodawca bazuje na chmurowej architekturze aplikacji, która pozwala na dowolne skalowanie aplikacji oraz bardzo wysoką dostępność systemu przy odpowiednim zaprojektowaniu. System jest stworzony do pracy wewnątrz oprogramowania … jako kontenery …. Częścią systemu jest także aplikacja internetowa przeznaczona do wyświetlania kampanii reklamowych przez advertiserów, którą Wnioskodawca współtworzy.

Aplikacja także jest zbudowana w architekturze chmurowej, a w ramach pracy nad nią Wnioskodawca tworzy algorytmy umożliwiające obsługę zapytań analitycznych wielu użytkowników jednocześnie. System jest całkowicie nowatorskim rozwiązaniem, które nie funkcjonuje jeszcze na rynku. Jest to pierwszy produkt, który pozwala na tak dogłębne śledzenie i analizowanie kampanii reklamowych przez advertiserów.

W obu opisanych powyżej projektach działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich. Wnioskodawca nie zajmuje się, tzw. utrzymywaniem działających systemów (działania rutynowe i okresowe). Całość Jego działalności koncentrowała się na tworzeniu lub rozwijaniu (ulepszaniu) systemów.

Wnioskodawca zamierza odliczyć od podstawy opodatkowania w ramach tzw. ulgi badawczo -rozwojowej router …., który był niezbędny do zapewnienia odpowiedniej przepustowości łącza na terenie, gdzie zarejestrowana jest działalność gospodarcza Wnioskodawcy do interakcji z ogromnymi ilościami danych wspomnianymi w opisie projektów powyżej oraz komputer jako podstawowy sprzęt do pracy programistycznej.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Wnioskodawca nie będzie korzystał ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Koszty kwalifikowane poniesione przez Wnioskodawcę związane z działalnością badawczo -rozwojową nie zostały mu zwrócone w jakiejkolwiek formie ani nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

Żaden z zakupionych przez Wnioskodawcę sprzętów nie został zakwalifikowany jako środek trwały w prowadzonej działalności.

Wnioskodawca w prowadzonej ewidencji wyodrębnił koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej związane z realizacją działalności B+R.

Wnioskodawca ulepsza (rozwija) oprogramowanie komputerowe wytworzone przez siebie oraz ulepsza (rozwija) oprogramowanie, którego nie wytworzył.

Wnioskodawca rozwijając (ulepszając) oprogramowanie działa na zlecenie podmiotu będącego właścicielem tego oprogramowania.

W wyniku ulepszenia, rozwinięcia oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej.

Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do wytworzonego, ulepszonego (rozwijanego) oprogramowania, zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W ramach umowy Wnioskodawca przenosi na Zamawiającego całość autorskich praw majątkowych do utworu, za co otrzymuje wynagrodzenie.

Dochodem z wytworzonego i rozwijanego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Wnioskodawca nie prowadzi ksiąg rachunkowych.

Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję od początku rozpoczęcia każdego z projektów w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej i zapewniający spełnienie pozostałych wymogów określonych w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca w prowadzonej ewidencji wyodrębnił koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej związane z realizacją działalności B+R.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na tworzeniu i rozwijaniu autorskiego oprogramowania w ramach umowy z Zamawiającym.

Zgodnie z umową, prace Wnioskodawcy dotyczą projektowania, implementacji i modyfikacji oprogramowania. Realizacja zadań związana jest z projektami, w ramach którego są wykonywane zlecone prace. Ww. projekty, nad którymi pracował Wnioskodawca są rozwijane w sposób systematyczny w metodologii zwinnej SCRUM. Autorskie oprogramowanie, stworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych (dalej: B+R) prowadzonych przez inne podmioty ani praw autorskich innych podmiotów.

W związku z nowymi regulacjami IP BOX, Wnioskodawca chciałby skorzystać z nowych przepisów, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej m.in. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) i w niedalekiej przyszłości skorzystać z preferencyjnej stawki opodatkowania przy rozliczeniu rocznym za rok 2019.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy dochód osiągnięty w ramach prowadzonej działalności pochodzi z autorskiego prawa do programu komputerowego i tym samym czy jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wymienionym w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy wspomniane koszty poniesione przez Wnioskodawcę w ramach działalności badawczo-rozwojowej (komputer oraz router) są uznawane jako koszty kwalifikowane wymienione w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy, niezbędne do skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania 5%?
3.  Czy prace prowadzone przez Wnioskodawcę stanowią w rzeczywistości działalność badawczo-rozwojową zdefiniowaną w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
4.  Czy dochód uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej opisanego powyżej oraz konsultowanego w pytaniu 1 Wnioskodawca będzie mógł opodatkować 5% stawką podatku przewidzianą przez art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w rozliczeniu rocznym za rok 2019?

Zdaniem Wnioskodawcy (doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku),

Ad 1

Dochód osiągnięty w ramach prowadzonej działalności pochodzi z autorskiego prawa do programu komputerowego. Wszak tworzy On lub rozwija w sposób innowacyjny oprogramowanie działając na zlecenie podmiotu będącego właścicielem tego oprogramowania. W efekcie tych działań staje się On właścicielem autorskich praw majątkowych, których całość przenosi na Zamawiającego, z którym współpracuje zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Cytując zaś wyjaśnienia Ministra Finansów „program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu”. Wnioskodawca jest zdania, że wytworzony utwór jest programem komputerowym. Wszystkie utwory, które tworzył On i opisywał składają się z zestawu instrukcji (konkretnie do filtrowania, przetwarzania, dalszego przesyłania, wyświetlania napływających danych), które są wykonywane na komputerze, czy to w serwerowni klienta (on-premise), czy w chmurze, tj. na komputerze w obsługiwanej serwerowni typu data centre. Tym samym Wnioskodawca jest zdania, że dochód przez Niego osiągnięty jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej z art. 30ca ust. 2 pkt 8.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty poniesione przez Niego w ramach działalności badawczo -rozwojowej (komputer oraz router) są uznawane jako koszty kwalifikowane wymienione w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych niezbędne do skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania 5%. Wnioskodawca uzyskuje dochody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 jak jest wymagane w art. 26e ust. 1. Zarówno komputer jak i router są sprzętem specjalistycznym wykorzystywanym bezpośrednio w prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej (art. 26e ust. 2 pkt 2 lit. a). Komputer jest oczywiście podstawowym sprzętem programisty. Router natomiast został zakupiony także jako sprzęt niezbędny do zapewnienia odpowiedniej przepustowości łącza w pracy przy ogromnych ilościach danych, z którymi miał On do czynienia w opisywanych projektach. Oba urządzenia są wykorzystywane bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy, prace prowadzone przez Niego stanowią w rzeczywistości działalność badawczo-rozwojową zdefiniowaną w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prace Wnioskodawcy są działalnością twórczą, w której wytwarza On oprogramowanie. Prace są podejmowane w sposób systematy w metodologii SCRUM.

Wnioskodawca prowadzi aplikacyjne badania naukowe (art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce). Wnioskodawca zdobywa nową wiedzę niezbędną do tworzenia współczesnych systemów. Wnioskodawca prowadzi także prace rozwojowe (art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce) planując produkcję, projektując i tworząc zmienione, ulepszone lub nowe procesy lub usługi.

Ad 4

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej opisanego powyżej oraz konsultowanego w pytaniu 1 będzie On mógł opodatkować 5% stawką podatku przewidzianą przez art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca posiada kwalifikowane prawa własności intelektualnej (art. 30ca ust. 2 pkt 8), wykazuje koszty kwalifikowane (art. 30ca ust. 4) związane bezpośrednio z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Wnioskodawca prowadzi także odrębną od książki przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej (art. 30cb ust. 2). Wnioskodawca spełnia obowiązki wymienione w art. 30cb ust. 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie:

1.  uznania dochodu osiągniętego w ramach prowadzonej działalności z autorskiego prawa do programu komputerowego za kwalifikowane prawo własności intelektualnej **jest prawidłowe,**
2.  uznania ponoszonych wydatków za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w proporcji do przychodów ze zbycia oprogramowania **jest prawidłowe,**
3.  uznania prac prowadzonych przez Wnioskodawcę za działalność badawczo -rozwojową **jest prawidłowe,**
4.  możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej **jest prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych − oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, podkreślić wyraźnie należy, że w celu stwierdzenia czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 5a pkt 38 ww. ustawy wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca lub jednego tygodnia lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwie rodzaje aktywności, tj.: (i) badania naukowe (zdefiniowane w art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz (ii) prace rozwojowe (o których mowa w art. 5a pkt 40 ww. ustawy).

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność, której przedmiotem jest świadczenie usług programistycznych, w ramach których wytwarzane jest autorskie oprogramowanie komputerowe, do którego prawa autorskie są przenoszone na Zamawiającego zgodnie z podpisaną umową współpracy (skany istotnych stron dokumentu są dołączone do wniosku jako załącznik). W ramach współpracy wytwarzane są różne rodzaje oprogramowania, zawsze są jednak one innowacyjne oraz autorskie. Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę jest działalnością twórczą obejmującą aplikacyjne badania naukowe oraz działalnością obejmującą prace rozwojowe. Wnioskodawca jest zmuszony nieustannie poszerzać swoją wiedzę i umiejętności w celu pracy w ciągle zmieniającej się rzeczywistości systemów komputerowych, a zwłaszcza chmury, w której powstają nieustannie nowe narzędzia oraz ich zastosowania, co wpływa na kształt architektury, w jakiej tworzy się systemy. Także praca z tak skomplikowanym narzędziem jak … do przetwarzania danych w czasie rzeczywistym wymagała od Wnioskodawcy poszerzania swojej wiedzy w celu zaprojektowania i stworzenia systemu, który będzie przetwarzał dane i generował odpowiednie raporty dla organizacji bankowej. … jest narzędziem aktywnie rozwijanym, w związku z czym korzystanie z niego w sposób optymalny wymaga zdobywania nowej wiedzy o wprowadzonych w nim ulepszeniach i rozszerzeniach. W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej. Wnioskodawca ulepsza (rozwija) oprogramowanie komputerowe wytworzone przez siebie oraz ulepsza (rozwija) oprogramowanie, którego nie wytworzył. Wnioskodawca rozwijając (ulepszając) oprogramowanie działa na zlecenie podmiotu będącego właścicielem tego oprogramowania. W wyniku ulepszenia, rozwinięcia oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej.

Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do wytworzonego, ulepszonego (rozwijanego) oprogramowania, zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W ramach umowy Wnioskodawca przenosi na Zamawiającego całość autorskich praw majątkowych do utworu, za co otrzymuje wynagrodzenie. Dochodem z wytworzonego i rozwijanego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe oraz cytowane wyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że przedstawione we wniosku działania podejmowane przez Wnioskodawcę spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają twórczy charakter, podejmowane są w celu wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Rozpatrując z kolei kwestię uznania wskazanych we wniosku wydatków dotyczących kosztów jak komputer i router, w części w jakiej będą przypisane do przychodów przypadających ze zbycia Oprogramowania Organ wskazuje, że określenie działalności badawczo-rozwojowej jest pojęciem szerszym niż działalność badawczo-rozwojowa skutkująca wytworzeniem kwalifikowanego IP. To oznacza, że zakres działalności badawczo-rozwojowej będzie zawsze obejmować całość działań podatnika zmierzających do wytworzenia kwalifikowanego IP oraz że działania te nigdy nie będą wykraczać poza działalność badawczo-rozwojową. Jeżeli zatem podatnik realizuje działalność badawczo-rozwojową to niewątpliwie projekty realizowane przez Niego związane z powstaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, chronionego prawem autorskim, stosownie do art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych stanowią jej część.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ww. ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

\[(a+b) x 1,3\] / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W odniesieniu do powyższego należy zauważyć, że zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Z art. 30ca ust. 5 ww. ustawy, wynika, że do kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie natomiast z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podejście nexus koncentruje się na wykazaniu związku między:

*   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku wytworzeniem/ rozwojem/ulepszeniem kwalifikowanych IP w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej,

*   kwalifikowanymi IP,

*   dochodami uzyskanymi z kwalifikowanych IP.

Koncentrując się zatem na wykazaniu powyższego związku, dokonując oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy ocenić to, czy wydatki ponoszone przez podatnika, mogą zostać uznane za koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (art. 30ca ust. 4 ww. ustawy lit. a) wzoru określającego wysokość kwalifikowanego dochodu), abstrahując w tym przypadku od kwalifikacji tych kosztów do celów ustalania dochodu w świetle ustawy o podatku dochodowym.

Podkreślenia wymaga, że ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu jakim jest kalkulacja tego wskaźnika i nie zmienia zasad traktowania kosztów dla innych celów, w tym do obliczania dochodu, który jest przemnażany przez ten wskaźnik.

Jak wskazuje Wnioskodawca we wniosku, w ramach prowadzonej działalności badawczo -rozwojowej ponosi On wydatki na zakup zarówno komputera jak i routera, które są sprzętem specjalistycznym.

Wobec powyższego, za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, wydatki te w zakresie, w jakim są przeznaczane na wytworzenie Oprogramowania, należy uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia kwalifikacji dochodu ze zbycia praw autorskich do Oprogramowania oraz możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z ulgi Innovation Box.

Zauważyć należy, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 powyższej ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box.

W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Wskazać także należy, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z Raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wynika, że Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji. W myśl art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego wg skali bądź podatkiem liniowym.

Taka odrębna ewidencja, oprócz dat dokumentów księgowych, ich numerów oraz kwot z nich wynikających, powinna także:

*   wyodrębniać każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, z których Wnioskodawca uzyskuje przychody (przede wszystkim, jaki to jest rodzaj kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, na podstawie jakich przepisów prawa te podlegają ochronie),

*   wykazywać przychody, koszty ich uzyskania, a także dochód (stratę) przypadające na każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

*   wyodrębniać koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.

Powyższe ma zapewnić możliwość ustalenia łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

*   zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

*   należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

*   podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jako utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). Stąd Oprogramowanie komputerowe może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

Na podstawie powyższych informacji należy stwierdzić, że autorskie prawo do Oprogramowania komputerowego wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego bezpośrednio działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochód ze zbycia tego prawa stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, zgodnie z art. 30ca ust. 11 ww. ustawy, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Reasumując wskazać należy, że:

*   autorskie prawo do Oprogramowania komputerowego jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   koszty poniesione przez Wnioskodawcę w ramach działalności badawczo-rozwojowej (komputer oraz router) są kosztami kwalifikowanymi wymienionymi w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu Oprogramowania komputerowego stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   dochód uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej opisanego powyżej oraz konsultowanego w pytaniu 1 Wnioskodawca będzie mógł opodatkować 5% stawką podatku przewidzianą przez art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w rozliczeniu rocznym za rok 2019.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego, a tym samym nie ocenia dokumentów źródłowych załączonych do wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym.

Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w… , za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.