Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-1131/15-2/BH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-02-05
Teza: Wnioskodawca będzie miał prawo do rozliczenia świadczonych usług noclegowych wraz z doradztwem w procedurze VAT marża.
Słowa kluczowe: marża; usługi-usługi noclegowe; usługi-usługi turystyczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 3-art. 119

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z pożn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2015 r. (data wpływu 26 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania procedury VAT marża, na podstawie art. 119 ustawy o VAT, do świadczonych przez Spółkę usług noclegowych wraz z doradztwem - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 listopada 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania procedury VAT marża, na podstawie art. 119 ustawy o VAT, do świadczonych przez Spółkę usług noclegowych wraz z doradztwem.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o., dalej zwana „Spółką”, zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, zamierza świadczyć usługi polegające na organizacji zakwaterowania w czasie podróży na rzecz klientów biznesowych. Usługa świadczona przez Spółkę będzie obejmowała zakwaterowanie wraz z doradztwem w zakresie wyboru oferty zgodnie z określonymi przez klienta/użytkownika kryteriami. Usługa Spółki będzie skierowana zarówno do międzynarodowych i polskich korporacji, małych i średnich przedsiębiorstw oraz instytucji publicznych. Usługa będzie wykonywana na podstawie indywidualnej umowy zawartej między Spółką a klientem. Przedmiotem takiej umowy będzie organizacja podróży z założeniem optymalizowania budżetu klienta przeznaczonego na podróże służbowe w szczególności usługi noclegowe, z wykorzystaniem zasobów Spółki. Zgodnie z umową klient zleci Spółce usługi związane z podróżami służbowymi w zakresie organizacji noclegu wraz z doradztwem pomagającym w dokonaniu właściwego wyboru przez klienta najkorzystniejszej dla siebie oferty noclegowej jak i usług dodatkowych w obiekcie noclegowym. Po zawarciu umowy klientowi przydzieleni zostaną dedykowani konsultanci turystyczni, którzy kompleksowo będą odpowiedzialni za przygotowywanie oferty przy założeniu optymalizacji kosztowej podróży służbowych klienta jak i ich realizacji.

Zamówienia będą składane poprzez system komputerowy, telefonicznie lub pocztą elektroniczną. Wszystkie zamówienia składane przez klienta będą kierowane do dedykowanych konsultantów turystycznych na potrzeby ich realizacji. Na każde zamówienie klienta Spółka przekaże ofertę zawierającą ceny oraz terminy realizacji usług. Spółka będzie dążyć do realizowania zamówień z uwzględnieniem zasady optymalizacji budżetu na podróże służbowe zleceniodawcy z zachowaniem wymaganego standardu usług. Klient określi swoją politykę podróży służbowych, wskazując w szczególności akceptowane przez siebie standardy obiektów noclegowych, lokalizacje obiektów noclegowych, przedziały cenowe zakwaterowania, świadczenia dodatkowe, które mogą być zamawiane przez pracowników.

Spółka będzie dostarczać Klientowi oferty oraz dokumenty podróży (vouchery hotelowe, potwierdzenia rezerwacji, itp.)

W przypadku gdy realizacja zmówionej usługi okaże się niemożliwa z przyczyn leżących po stronie Spółki lub podmiotu działającego na zlecenie Spółki (obiekt noclegowy), Spółka zobowiąże się do dołożenia wszelkich starań w celu zapewnienia wykonania usługi zastępczej, zgodnie z rodzajem usługi i terminem jej wykonania określonym w zamówieniu. Umowa z klientem nie będzie zawierała ograniczenia odpowiedzialności Spółki wobec klienta, z wyjątkiem siły wyższej.

Do ceny usług nabytych dla Klienta doliczane będą opłaty określone w umowie.

Spółka będzie realizowała zamówione usługi poprzez System Rezerwacyjny będący własnością Spółki (System) bądź telefonicznie lub/i za pośrednictwem poczty elektronicznej kierowanej bezpośrednio do konsultanta turystycznego. Rejestracja rezerwacji w Systemie odbywać się będzie za pośrednictwem konsultanta turystycznego bądź bezpośrednio poprzez internetowe platformy rezerwacyjno-sprzedażowe.

Konsultant turystyczny w pierwszej kolejności uzyska informacje co do celu podróży, terminu podróży, standardu obiektu, lokalizacji obiektu, typu pokoju oraz budżetu podróży. Na tej podstawie konsultant turystyczny przygotuje ofertę najczęściej złożoną z 3 obiektów noclegowych którą wyśle do klienta. Proces wyboru może dotyczyć zaoferowanych przez konsultanta turystycznego obiektów noclegowych bądź też klient będzie mógł prosić o przygotowanie kolejnych ofert dostępnych obiektów na potrzeby dokonania wyboru.

Po dopasowaniu oferty do potrzeb klienta nastąpi proces rejestracji rezerwacji przez konsultanta w Systemie. Konsultant ręcznie doda rezerwację do Systemu. Rezerwacja uzyska tym samym swój - unikalny numer rezerwacji. Na tej podstawie zostanie wysyłany Voucher wraz z potwierdzeniem rezerwacji na adres mailowy klienta. Równocześnie mail z danymi klienta i potwierdzeniem rezerwacji wysyłany zostanie do obiektu noclegowego. Obiekt ten potwierdzi rezerwację klienta.

Voucher dla klienta do przedstawienia w obiekcie noclegowym zawiera informacje:

*   termin rezerwacji,

*   nazwa i adres obiektu,

*   imię i nazwisko klienta,

*   dane informujące o ewentualnych dodatkowych usługach zakupionych przez klienta np. transfer do hotelu, parking, śniadanie, sauna, usługi spa, gastronomia, open-credit na usługi hotelowe itp.,

*   podstawowe informacje dotyczące warunków rezerwacji i anulacji rezerwacji,

*   podstawowe dane kontaktowe do konsultanta wraz z 24 godzinną infolinią.

Po dokonaniu rezerwacji możliwe będą jej modyfikacje, zmiany i anulacje w obrębie przekazanych warunków rezerwacji. Wszelkie zmiany dokonywane będą za pośrednictwem konsultanta turystycznego.

W ramach 24 godzinnej infolinii klient/użytkownik będzie miał możliwość stałego kontaktowania się z konsultantem turystycznym i korzystania z jego pomocy w nagłych przypadkach (problemy z dotarciem do obiektu noclegowego, opóźnienia, anulacje rezerwacji, zamknięcie obiektu, problemy związane z zakwaterowaniem i świadczeniami w obiekcie noclegowym itp.).

Przy samodzielnym zakładaniu rezerwacji szeroki wybór obiektów noclegowych (ponad 500 tys. obiektów krajowych i zagranicznych) z dopasowaniem co do celu podróży, standardu, lokalizacji oraz budżetu dokonywany będzie na autorskiej platformie sprzedażowej na której w ramach sparametryzowanych kryteriów narzuconych przez pracodawcę w ramach jego polityki podróży służbowych, wyświetlone zostaną wszystkie dostępne oferty hoteli zgodne z kryteriami określonymi przez klienta biznesowego. Na tej podstawie klient biznesowy sam będzie w stanie dokonać wyboru obiektu noclegowego w ramach parametrów podróży służbowych i procesu akceptacji kosztów realizowanej bezpośrednio przez platformę rezerwacyjno-sprzedażową. Dalszy proces zakończenia rezerwacji będzie przebiegał identycznie jak w przypadku rezerwacji dokonywanej przez konsultanta turystycznego.

Klienci będą mieli do wyboru 2 formy płatności:

1.  na miejscu w hotelu,
2.  za pośrednictwem Spółki.

Płatność na miejscu w hotelu będzie następować bezpośrednio przez klienta w dniu wyjazdu. Płatność za pośrednictwem Spółki następować będzie zbiorczo na koniec okresu rozliczeniowego określonego w umowie z klientem biznesowym. Spółka zawsze otrzyma fakturę od obiektu noclegowego i dokona płatności za rezerwację po zakończeniu pobytu klienta. Taki sposób rozliczeniowy będzie wymagał kredytowania przez Spółkę klientów biznesowych.

Spółka zapewni klientom biznesowym optymalizację kosztów krajowych i zagranicznych podróży służbowych z użyciem najnowszych narzędzi. Innowacyjne platformy rezerwacyjno-sprzedażową skonstruowane na potrzeby indywidualnego wyszukania, prezentacji, wyboru i dokonania płatności jak i wyspecjalizowana obsługa konsultanta turystycznego będą spełniać funkcję usług informacji turystycznej bądź wyspecjalizowanego doradztwa turystycznego pomagającego w dokonaniu właściwego wyboru przez klienta najkorzystniejszej dla siebie oferty noclegowej, na potrzeby podróży służbowej bądź indywidualnej, usług dodatkowych w obiekcie noclegowym bądź innych komplementarnych usług turystycznych.

Usługi świadczone przez Spółkę będą obejmowały zakwaterowanie wraz z doradztwem w zakresie wyboru oferty zgodnie z określonymi przez klienta/użytkownika kryteriami; usługa taka może obejmować również opisane wyżej usługi dodatkowe (w zależności od oczekiwań klienta/użytkownika oraz jego zamówienia).

Zakwaterowanie może mieć miejsce w obiektach położonych w Polsce i poza jej granicami. Identyfikacja klienta jako biznesowego wynika z faktu zawarcia umowy ze Spółką w takim charakterze przez firmę w celu organizacji podróży służbowych dla swoich pracowników lub członków organów. Spółka nie ma jednak możliwości ustalenia w jakim charakterze faktycznie odbywana będzie podróż; w szczególności Spółka nie jest w stanie, ani nie może dokonać weryfikacji, czy cel podróży ma charakter wyłącznie służbowy (np. spotkanie z kontrahentem), czy też turystyczny (Spółka nie wyklucza, że System zostanie wykorzystany także do organizacji noclegu w celach innych niż służbowe, albo jednocześnie w obu tych celach).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy opisane w zdarzeniu przyszłym usługi noclegowe wraz z doradztwem świadczone dla klientów biznesowych mogą być rozliczane w procedurze VAT marża dla usług turystyki?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki w opisanym zdarzeniu przyszłym będzie znajdować zastosowanie procedura szczególna marża - biura podróży, uregulowana w art. 119 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

Zgodnie z art. 119 ust. 1 tej ustawy podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5. Na mocy art. 119 ust. 2 tej ustawy przez marżę, o której mowa w ust. 1, rozumie się różnicę między kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usługi, a ceną nabycia przez podatnika faktycznymi kosztami poniesionymi przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie. Przepis ust. 3 stanowi zaś, że art. 119 ust. 1 stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik:

1.  działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek;
2.  przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

Stosowanie procedury szczególnej jest uzależnione w pierwszej kolejności od uznania usług Spółki, polegających na organizacji podróży, za usługę turystyki w rozumieniu art. 119 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Należy podkreślić, że procedura szczególna może mieć zastosowanie nie tylko do biur podróży, ale do każdego podatnika, który wykonuje czynności podobne do usług biura podróży. Usługa Spółki nie ogranicza się do odprzedaży (refaktury) nabytego zakwaterowania. Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego zasadniczym elementem świadczenia Spółki jest doradzenie usługobiorcy i pomoc w zorganizowaniu podróży. Spółka w odpowiedzi na zapytanie klienta przedstawia oferty, które spełniają warunki zakreślone przez klienta i dostosowane są do jego oczekiwań, pomaga w wyborze oraz przeprowadza cały proces rezerwacji usługi, zakupu i płatności za klienta. Dodatkowo w ramach działającej 24 godziny na dobę infolinii Spółka roztacza pełną opiekę nad klientem reagując na jego wszelkie ewentualne dodatkowe potrzeby. Ponadto Spółka umożliwia klientowi nabycie różnych świadczeń dodatkowych związanych z odbywaniem podróży.

Bez znaczenia dla oceny sprawy powinien pozostawać fakt, czy usługa Spółki jest realizowana poprzez platformę sprzedażową, konsultanta turystycznego, na podstawie indywidualnie zawartej umowy czy bezumownie.

W pierwszej kolejności należy zaznaczyć, że sama usługa hotelowa jest traktowana w polskim orzecznictwie jak usługa turystyki w rozumieniu art. 119 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Taki pogląd wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 28 kwietnia 2009 r. sygn. I SA/Gd 59/09: „Brak definicji ustawowej skutkuje koniecznością dokonania interpretacji językowej. Sąd podziela pogląd prezentowany w powołanym przez stronę wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 27 kwietnia 2002 r., sygn. akt I SA/Kr 1575/06, że usługi hotelarskie również świadczone bez dodatkowych związanych z organizacją czasu wypoczynku są usługami turystyki”.

Podobnie wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 4 września 2009 r. sygn. I FSK 1252/07: „Podejmując tym samym próbę zdefiniowania rzeczonego pojęcia naturalnym jest odwołanie się w pierwszej kolejności do klasyfikacji statystycznych (Polskiej Kwalifikacji Wyrobów i Usług stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z 18.03.1997 r. (Dz. U. nr 42, poz. 264 ze zm.), do której odwołują się regulacje cyt. wyżej ustawy o podatku do towarów i usług. Konieczność taka potwierdza zresztą chociażby treść przepisu art. 8 ust. 3 u.p.tu., który w dacie branej tu po uwagę stanowił, że „usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych”.

PKWiU okazuje się jednak niemiarodajna dla wyjaśnienia zakresu analizowanego tu pojęcia bowiem w sprawie bezspornym pozostaje fakt, iż ta klasyfikacja statystyczna nie posługuje się terminem „usługi turystyki”. W tej sytuacji jakiekolwiek odwoływanie się do klasyfikacji statystycznych staje się bezprzedmiotowe bowiem te służą do identyfikacji usług, które są w nich wymienione (podkreślenie Sądu). Wniosek taki a contrario wynika z treści przywołanej wyżej regulacji art. 8 ust. 3 u.p.t.u.

Skoro zatem klasyfikacje statystyczne okazały się nieprzydatne dla wyjaśnienia zakresu pojęcia „usługi turystyki” w pełni dopuszczalnym było wykorzystanie innych metod interpretacyjnych w tym, jak uczynił to Sąd I instancji, odwołanie się do norm źródłowych czy też języka potocznego. W szczególności godne aprobaty było wykorzystanie definicji zawartej w ustawie z 29 sierpnia 1997 r. o usługach turystycznych (Dz. U. z 2004 r., nr 223, poz. 2268 ze zm.), w której te (tj. usługi turystyczne) określane są jako „usługi przewodnickie, usługi hotelarskie oraz wszystkie inne usługi świadczone turystom lub odwiedzającym” (art. 3 pkt 1). Za takim rozwiązaniem przemawia zwłaszcza to, że pojęcie „usług turystycznych”, jakim posługuje się wspomniana ustawa, jawi się jako zasadniczo tożsame z terminem wykorzystanym przez prawodawcę w analizowanym tu przepisie art. 88 ust.1 pkt 4 lit. a) u.p.tu. Pojęcia tożsame - wobec braku szczególnych, podatkowych, unormowań - należy zaś rozumieć w sposób jednakowy. Uprawnionym zatem było wykorzystanie definicji zawartej w szczegółowym unormowaniu źródłowym, zwłaszcza wobec faktu, że przybierała ona postać normy ustawowej. Tego bowiem - mimo podkreślanej w doktrynie i judykaturze autonomiczności prawa podatkowego - wymaga spójność systemu prawnego, w którym to systemie zasada pewności wobec prawa wymaga aby te same pojęcia były rozumiane w jednakowy sposób, o ile, co oczywiste, brakuje unormowań szczególnych”. Powyższy pogląd NSA podtrzymał w wyroku z dnia 20 czerwca 2011 r., I FSK 897/10 wskazując, że: „Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego usługi hotelarskie, w ramach których świadczone są tylko usługi gastronomiczne, bez usług dodatkowych właściwych biurom podróży (np. transport, zakwaterowanie, organizacja wypoczynku), są usługami turystyki, o których mowa w art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy o VAT”.

W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 9 października 2014 r. sygn. I SA/Po 152/14 wskazano, że „Niezwykle pomocne dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy jest orzeczenie ETS z dnia 12 listopada 1992 r. w sprawie C-163/91 Beheermaatschappij Van Ginkel Waddinxveen BV & others v. Inspecteur der Omzetbelasting, w którym to Trybunał orzekł, że art. 26 VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby obejmował on również takich agentów turystycznych i biura podróży, które zapewniają podróżnemu jedynie zakwaterowanie, podczas gdy usługa przejazdu podróżnego nie jest przez nich wykonana”.

W motywach tego wyroku podkreślono, że fakt, iż agent turystyczny zapewnia podróżnemu jedynie zakwaterowanie nie jest wystarczający do tego, by stwierdzić, iż usługa ta nie mieści się w zakresie stosowania artykułu 26 VI Dyrektywy. Ponadto ETS uznał, że (\`(...)\`) usługa oferowana przez agenta, nawet jeśli sprowadza się do zapewnienia zakwaterowania, niekoniecznie musi być w tym przypadku ograniczona do jednego świadczenia, gdyż może obejmować, poza zakwaterowaniem, takie usługi, jak udzielanie informacji i doradztwo w sytuacji, gdy agent turystyczny przedstawia szereg ofert wakacyjnych i proponuje rezerwację noclegów. Nie ma zatem uzasadnienia dla wyłączenia takich usług z zakresu stosowania artykułu 26 VI Dyrektywy, o ile właściciel lub podmiot zarządzający nieruchomością, z którym agent zawarł umowę zgodnie z artykułem 26 (1) VI Dyrektywy sam jest podatnikiem VAT.

(\`(...)\`) Mając na uwadze powyższe, Sąd podziela pogląd strony skarżącej, że w realiach opisanych we wniosku o wydanie interpretacji, sprzedawane przez Spółkę usługi hotelowe, zarówno jako składnik imprezy turystycznej, jak i jako samodzielna usługa, będą opodatkowane w systemie VAT-marża. (\`(...)\`) W ocenie Sądu, wbrew twierdzeniom organu zawartym w zaskarżonym akcie, dla spełniania definicji usługi turystyki, o której mowa w art. 119 u.p.t.u., nie jest konieczne spełnienie wymogu kompleksowości, rozumianego jako konieczność świadczenia obok usługi rezerwacji hotelowych obejmujących nocleg i ewentualnie śniadanie, także innych dodatkowych usług takich jak np. transport, zakup biletów wstępu, wyżywienie, czy usługa przewodnika. Choć wnikliwa lektura wniosku o wydanie interpretacji dowodzi, że w istocie niektóre z wymienionych przez organ usług skarżąca oferuje swoim klientom (np. transfer z lotniska, wycieczkę z przewodnikiem, opiekunka dla dziecka).”

Podobne wnioski wynikają również z interpretacji indywidualnej z dnia 26 maja 2008 r. znak IPPP2/443-427/08-2/IB wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie. W odniesieniu do analogicznych usług do opisanych przez Spółkę (rezerwacja miejsc w hotelach) powyższe stanowisko potwierdził także WSA w Warszawie w prawomocnym wyroku z dnia 8 października 2013 r. sygn. III SA/Wa 883/13. Powyższy pogląd podtrzymał również WSA w Warszawie w nieprawomocnym wyroku z dnia 21 sierpnia 2015 r. sygn. III SA/Wa 3433/14. Sąd ten uznał, że usługą turystyczną jest każda usługa świadczona turystom lub odwiedzającym. Odwołując się do definicji usług turystycznych w ustawie o usługach turystycznych sąd wskazał, że już samo zakwaterowanie w obiekcie noclegowym świadczone turystom lub odwiedzającym, stanowi usługę turystyki.

W zakresie traktowania usług hotelowych jako usług turystyki w rozumieniu art. 119 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. wypowiedział się także NSA w wyroku z dnia 2 lipca 2015 r. sygn. I FSK 763/14. Sąd podkreślił, że „Głównym celem wprowadzenia uregulowań składających się na szczególną procedurę opodatkowania podatkiem VAT biur podróży było uniknięcie trudności, jakie wynikałyby dla podmiotów gospodarczych ze stosowania ogólnych zasad dyrektywy o podatku VAT do transakcji obejmujących - świadczenia nabywane od podmiotów trzecich (zob. podobnie wyrok z dnia 22 października 1998 r. w sprawach połączonych C-308/96 i C-94/97 Madgett i Baldwin, Rec. s. I-6229, pkt 33). Zastosowanie zasad ogólnych w odniesieniu do miejsca i podstawy opodatkowania oraz odliczenia podatku naliczonego powodowałoby bowiem praktyczne trudności dla przedsiębiorstw z powodu wielości i lokalizacji świadczonych usług, co mogłoby stanowić dla nich przeszkodę w prowadzeniu działalności (zob. wyrok z dnia 12 listopada 1992 r. w sprawie C-163/91 Van Ginkel, Rec. s. I-5723, pkt 14) (pkt 19).

Z uwagi na powyższe należy zaakceptować wykorzystanie definicji zawartej w ustawie o usługach turystycznych, w której usługi turystyczne określane są jako „usługi przewodnickie, usługi hotelarskie oraz wszystkie inne usługi świadczone turystom lub odwiedzającym” (art. 3 pkt 1). Za takim rozwiązaniem przemawia zwłaszcza to, że pojęcie „usług turystycznych”, jakim posługuje się wspomniana ustawa, jawi się jako zasadniczo tożsame z terminem wykorzystanym przez prawodawcę w analizowanym przepisie art. 88 ust.1 pkt 4 lit. a) ustawy o VAT. Pojęcia tożsame - wobec braku szczególnych, podatkowych, unormowań - należy zaś rozumieć w sposób jednakowy. Uprawnionym zatem było wykorzystanie definicji zawartej w szczegółowym unormowaniu źródłowym, zwłaszcza wobec faktu, że przybierała ona postać normy ustawowej”. NSA odrzucił w tym wyroku także tezę, że na możliwość stosowania procedury VAT marża może wpływać charakter pobytu: „(\`(...)\`) Bez znaczenia jest oczywiście, podnoszona przez kasatora okoliczność, że gościem hotelowym, a więc tym ostatecznym konsumentem nabytych przez przedsiębiorcę usług gastronomicznych może być nie tylko turysta, ale również osoba, która nocuje w innym celu niż turystycznym”.

W opisanym zdarzeniu przyszłym Spółka wykona we własnym zakresie czynności faktyczne zmierzające do pomocy w dokonaniu wyboru i zorganizowania noclegu zgodnie z zawartą w klientem umową i jego preferencjami. Opisane usługi są zatem usługami turystyki w rozumieniu art. 119 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Otrzymane wynagrodzenie nie będzie miało formy prowizji, bowiem w stosunku do podróżnego Spółka będzie działała we własnym imieniu. W stosunku do usługodawców usług dla bezpośredniej korzyści turysty (hoteli, przewoźników, firm wynajmujących samochody, ubezpieczycieli) Spółka również będzie występowała we własnym imieniu, ale na rzecz podróżnego.

Spółka podkreśla, że prawidłowa wykładnia i zastosowanie art. 119 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. musi uwzględniać zarówno prawo wspólnotowe, jak i orzecznictwo TSUE. Zgodnie z art. 306 ust. 1 Dyrektywy 112 państwa członkowskie stosują procedurę szczególną VAT, zgodnie z niniejszym rozdziałem, do transakcji dokonywanych przez biura podróży, o ile biura te występują we własnym imieniu wobec nabywców oraz gdy wykorzystują one do realizacji podróży towary dostarczane i usługi świadczone przez innych podatników. Niniejsza procedura szczególna nie ma zastosowania do biur podróży, które działają wyłącznie w charakterze pośredników i do których w celu obliczenia podstawy opodatkowania stosuje się art. 79 akapit pierwszy lit. c) tej dyrektywy. Zgodnie z art. 306 ust. 2 do celów niniejszego rozdziału, organizatorzy wycieczek turystycznych są traktowani jak biura podróży. Art. 307 tej dyrektywy stanowi zaś, że transakcje dokonywane na warunkach przewidzianych w art. 306 przez biura podróży w zakresie realizacji podróży uznawane są za pojedynczą usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz turysty. Na mocy art. 308 Dyrektywy 112 w odniesieniu do pojedynczej usługi świadczonej przez biuro podróży, za podstawę opodatkowania i cenę z wyłączeniem VAT w rozumieniu art. 226 pkt 8 uznaje się marżę biura podróży, czyli różnicę między całkowitą kwotą, z wyłączeniem VAT, do zapłaty przez turystę a faktycznymi kosztami poniesionymi przez biuro podróży z tytułu dostaw towarów i usług świadczonych przez innych podatników, w przypadku gdy transakcje te służą bezpośredniej korzyści turysty.

Jak wskazano w wyroku Trybunału Sprawiedliwości z dnia 12 listopada 1992 r. C-163/91, artykuł 26 VI Dyrektywy (obecnie art. 308 Dyrektywy 112), dotyczący specjalnych zasad opodatkowania agentów turystycznych, należy interpretować w taki sposób, aby obejmował on również takich agentów turystycznych i biura podróży, które zapewniają podróżnemu jedynie zakwaterowanie, podczas gdy usługa przejazdu podróżnego nie jest przez nich wykonana. TSUE stwierdził, że (22) Artykuł 26 (1) szóstej dyrektywy nie zawiera żadnych postanowień wskazujących, że dla zastosowania specjalnego systemu podatku VAT przewidzianego w art. 26, transport podróżnych do i ze swojego zakwaterowania powinien być zorganizowany przez biuro podróży. (23) Taki wymóg byłby sprzeczny z celami art. 26 dyrektywy. Jak już wskazano, przepisy te mają na celu dostosowanie zasad dotyczących podatku VAT do specyfiki działalności biur podróży. Aby zaspokoić potrzeby klientów, tacy podatnicy oferują zróżnicowane typy wakacji i podróży, dzięki czemu podróżny może wedle własnego uznania połączyć transport, zakwaterowanie i inne usługi, które te przedsiębiorstwa mogą zapewnić. Wyłączenie z zakresu stosowania art. 26 szóstej dyrektywy usług świadczonych przez biura podróży na tej podstawie, że obejmują one jedynie zakwaterowanie bez organizacji transportu podróżnym doprowadzi do skomplikowanego systemu podatkowego, w którym zasady VAT mające zastosowanie będą uzależnione od składników usług oferowanych indywidualnemu podróżnemu. Taki system podatkowy nie doprowadzi do realizacji celów dyrektywy. (24) Fakt, że biuro podróży zapewnia tylko zakwaterowanie dla podróżnych nie jest w tych okolicznościach wystarczający, aby wykluczyć te usługi z zakresu stosowania art. 26 dyrektywy. Ponadto, jak wskazywał Trybunał w sprawie C-280/90 Hacker \[1992\] ECR I-1111, w odniesieniu do wykładni art. 16 (1) Konwencji z dnia 27 września 1968 r. o jurysdykcji i wykonywaniu orzeczeń sądowych w sprawach cywilnych i sprawach handlowych, usługa oferowana przez agenta, nawet wtedy, gdy jest ona ograniczona do zapewnienia zakwaterowania, nie może być traktowana jako pojedyncza usługa, ponieważ może ona zawierać, oprócz zakwaterowania, usługi takie jak udostępnienie informacji i doradztwo, jeżeli biuro podróży oferuje szereg ofert wakacyjnych oraz rezerwacji zakwaterowania. Nie ma zatem powodu, aby wykluczać takie usługi z zakresu stosowania art. 26 szóstej dyrektywy, pod warunkiem jednak, że właściciel lub zarządca obiektu noclegowego, z którym agent zawarł umowę jest sam, zgodnie z przepisami z art. 26 (1) szóstej dyrektywy, podatnikiem dla celów VAT”.

Podobnie TSUE wypowiedział się w postanowieniu z dnia 1 marca 2012 r. C-220/11: „(20) Niemniej jednak okoliczność, że biuro podróży ogranicza się do dostarczenia zakwaterowania wakacyjnego podróżnemu, nie jest wystarczająca, by wyłączyć tę usługę spod zakresu zastosowania art. 26 szóstej dyrektywy. Oferowana przez biuro podróży usługa może bowiem, nawet w takim wypadku, nie ograniczać się do jednego świadczenia, lecz obejmować, poza wynajęciem zakwaterowania, także inne świadczenia, takie jak informacje i rady, za pomocą których biuro podróży zapewnia szeroki wybór możliwości w zakresie spędzenia wakacji i rezerwacji noclegu (ww. wyrok w sprawie Van Ginkel, pkt 24). (23) Niemniej jednak, zgodnie z podejściem przyjętym przez Trybunał w ww. wyroku i w sprawie Van Ginkel, wymagane jest, by usługi te nie ograniczały się do jednego świadczenia i by - obejmowały, poza przewozem, także inne świadczenia, takie jak udzielanie informacji i porad w przedmiocie możliwości wypoczynku wakacyjnego i rezerwacji podróży autokarowej. Trybunał orzekł bowiem, że z ww. wyroku w sprawie Van Ginkel nie można wywieść, by każda odrębna usługa świadczona przez biuro podróży lub organizatora wycieczek była objęta procedurą szczególną przewidzianą w art. 26 szóstej dyrektywy (wyrok z dnia 9 grudnia 2010 r. w sprawie C-31/10 Minerva Kulturreisen, dotychczas nieopublikowany w Zbiorze, pkt 19). Wzgląd ten ma także zastosowanie do podmiotu gospodarczego, który nie jest biurem podróży ani organizatorem wycieczek turystycznych w znaczeniu zazwyczaj przypisywanym tym określeniom”.

Biorąc powyższe pod uwagę, usługi Spółki powinny być opodatkowane w ramach procedury szczególnej, bowiem nie ograniczają się one do przerzucenia kosztów noclegu na klienta, ale obejmować będą również zaproponowanie (doradztwo) w zakresie miejsca zakwaterowania. W kontekście cytowanego wyżej orzecznictwa TSUE Spółka będzie wykonywać czynności „takie jak informacje i rady, za pomocą których biuro podróży zapewnia szeroki wybór możliwości w zakresie spędzenia wakacji i rezerwacji noclegu”. Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego zarówno platforma rezerwacyjno sprzedażowa, jak i konsultant turystyczny zapewnią wyspecjalizowane doradztwo turystyczne, pomagającego w dokonaniu właściwego wyboru przez klienta indywidualnego lub biznesowego, najkorzystniejszej dla siebie oferty noclegowej, usług dodatkowych w obiekcie noclegowym bądź innych komplementarnych usług turystycznych. Co więcej, usługa Spółki nie ogranicza się tylko do zapewnienia zakwaterowania, bowiem jak wynika z opisu zdarzeń przyszłych, podróżny pozostaje pod opieką Spółki w trakcie odbywanej podróży. Po dokonaniu rezerwacji możliwe będą jej modyfikacje, zmiany i anulacje w obrębie przekazanych warunków rezerwacji. Wszelkie zmiany dokonywane będą za pośrednictwem konsultanta turystycznego. W ramach 24 godzinnej infolinii klient/użytkownik będzie miał możliwość stałego kontaktowania się z konsultantem turystycznym i korzystania z jego pomocy w nagłych przypadkach (problemy z dotarciem do hotelu, obiektu noclegowego, opóźnienia, anulacje rezerwacji, zamknięcie obiektu, problemy związane z zakwaterowaniem i świadczeniami w hotelu itp.). W świetle powyższego prawidłowym będzie stosowanie do usługi Spółki procedury szczególnej VAT marża dla usług turystyki.

Sam fakt, że usługi Spółki nie wiążą się z organizacją wypoczynku lub rekreacji, nie wyklucza zastosowania procedury szczególnej. Jak wynika z Dyrektywy 112, procedura szczególna ma zastosowanie do „transakcji dokonywanych przez biura podróży, o ile biura te występują we własnym imieniu wobec nabywców oraz gdy wykorzystują one do realizacji podróży towary dostarczane i usługi świadczone przez innych podatników”. Dyrektywa 112 nie posługuje się wyrażeniem „usługi turystyki” jak przepis krajowy i co do zasady obejmuje zakresem procedury szczególnej każdą sytuację, w której dochodzi do sprzedaży przez biuro podróży (w rozumieniu Dyrektywy) usługi nabytej uprzednio od innego podatnika. Co więcej - jak wynika z art. 306 ust. 2 Dyrektywy 112 - organizatorzy wycieczek, są traktowani jak biura podróży.

Jedyny przypadek wyłączenia z procedury szczególne w myśl Dyrektywy 112 to sytuacja, w której dochodzi do nabycia usługi na rzecz podróżnego w warunkach wynikających z art. 79 akapit pierwszy lit. c Dyrektywy 112, tj. przypadków gdy zgodnie z tym przepisem podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy, a zaksięgowanych przez podatnika na koncie przejściowym. Przepis ten odpowiada artykułowi 29a ust. 7 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., który w okolicznościach opisanych w zdarzeniu przyszłym nie może mieć zastosowania (Spółka nabywa usługi od innych podatników w imieniu własnym).

W konsekwencji w świetle Dyrektywy 112 nabycie i odprzedaż usługi podróżnemu musi następować w procedurze szczególnej. Dyrektywa nie ogranicza swojego zastosowania wyłącznie do podróży o charakterze rekreacyjnym, wykluczając z procedury szczególnej podróże służbowe czy o podobnym charakterze. Co więcej, jak wynika z wyroku TSUE C-193/11, procedura ma zastosowanie nie tylko wówczas, gdy bezpośrednim jej odbiorcą jest podróżny (nawet nie turysta), ale każdy klient (instytucja, przedsiębiorca, biuro podróży).

Jak wskazano w wyroku TSUE z dnia 13 października 2005 r. C-200/04: „(35) Ponadto gdyby postąpić zgodnie z uwagami przedłożonymi w tym zakresie w szczególności przez rząd niemiecki, art. 26 szóstej dyrektywy miałby zastosowanie według kryterium celu oferowanej podróży oraz czasu trwania pobytu w kraju docelowym. Taka wykładnia skutkowałaby ustanowieniem dodatkowej przesłanki ewentualnego zastosowania tego artykułu. (36) Nic nie przemawia za tym, że ustawodawca wspólnotowy zamierzał ograniczyć zakres stosowania art. 26 szóstej dyrektywy w zależności od łącznego lub rozłącznego wystąpienia dwóch czynników, a mianowicie celu podróży i czasu trwania pobytu w kraju docelowym. Odmienny wniosek w tej kwestii wiązałby się z ryzykiem wyraźnego ograniczenia zakresu tego artykułu i byłby niezgodny z wprowadzonym przezeń specjalnym systemem. (37) Co więcej, jest oczywiste, że taka przesłanka dodatkowa stosowania art. 26 szóstej dyrektywy mogłaby spowodować zróżnicowanie pomiędzy podmiotami gospodarczymi w zależności od celu oferowanego przez nich pobytu w kraju docelowym oraz bezsprzecznie prowadziłaby do zakłócenia konkurencji pomiędzy zainteresowanymi podmiotami i naruszałaby jednolite stosowanie tej dyrektywy”.

Również przepis art. 119 ust. 3 stanowi, że art. 119 ust. 1 stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, co - w powiązaniu z powyższym orzecznictwem TSUE – wskazuje na trafność stanowiska Spółki.

Spółka podnosi ponadto, że analogiczny stan faktyczny był przedmiotem oceny Ministra Finansów (Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie) w interpretacji indywidualnej z dnia 15 kwietnia 2014 r. sygn. IPPP2/443-1070/12-9/S/AK/BH. W interpretacji tej uznano, że „sprzedaż przez Wnioskodawcę usługi hotelowej będzie podlegała opodatkowaniu według szczególnej procedury marży w turystyce i przepis art. 119 ustawy o podatku od towarów i usług znajdzie w sprawie zastosowanie. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę polegające na odsprzedaży nabytych uprzednio usług hotelowych, spełniają definicję usług turystycznych, zawartą w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. o usługach turystycznych. Skoro więc usługi te są usługami turystyki Wnioskodawca ma prawo do stosowania, w stosunku do tych usług, szczególnej procedury opodatkowania marży”. Interpretacja ta została wydana na skutek wyroku WSA w Warszawie z dnia 8 października 2013 r. sygn. III SA/Wa 883/13. Jak wynika z informacji CBOSA, od wyroku tego nie została wniesiona skarga kasacyjna, co wskazuje, że organ interpretacyjny uznał za prawidłową wykładnię prawa poczynioną w tym orzeczeniu.

Zgodnie z art. 14e Ordynacji podatkowej przy wydawaniu interpretacji indywidualnych Minister Finansów zobowiązany jest uwzględniać orzecznictwo sądów krajowych oraz TSUE (tak m.in. WSA we Wrocławiu w wyroku I SA/Wr 200/13 z dnia 10 lipca 2013 r.).

Wobec powyższego do usług opisanych w stanie faktycznym winna znajdować zastosowanie procedura marży, określona w art. 119 ust. 1 ustawy o VAT. Spółka spełnia wszystkie warunki do zastosowania takiej procedury:

*   w stosunku do swoich klientów występuje we własnym imieniu i na własny rachunek,

*   nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

Jak wyżej wykazano, nawet w przypadku, gdy przedmiotem usługi Spółki jest organizacja zakwaterowania, w świetle przytoczonego orzecznictwa TSUE, procedura szczególna ma zastosowanie. Usługa Spółki w każdym przypadku obejmuje bowiem wybór oraz zorganizowanie pobytu, z czym wiąże się również element doradztwa lub udzielenia informacji. Jak wynika z powołanego wyżej orzecznictwa TSUE, wśród przesłanek stosowania procedury VAT marża nie może znajdować się cel podróży lub długość pobytu. W tezie 22 wyroku w sprawie C-200/04 TSUE podkreślił, że „W tej kwestii Trybunał orzekł, że podstawy, na których opiera się specjalny system dotyczący biur podróży i organizatorów wycieczek turystycznych, dotyczą także przypadku, w którym podmiot gospodarczy nie jest biurem podróży ani organizatorem wycieczek turystycznych w ogólnym znaczeniu tych pojęć, lecz dokonuje takich samych czynności w ramach innej działalności. Wykładnia zastrzegająca stosowanie art. 26 szóstej dyrektywy jedynie do tych podmiotów gospodarczych, które są biurami podróży lub organizatorami wycieczek turystycznych w znaczeniu ogólnym, miałaby taki skutek, że identyczne świadczenia podlegałyby różnym przepisom w zależności od formalnej kwalifikacji podmiotu gospodarczego (ww. wyrok w sprawie Madgett i Baldwin, pkt 20 i 21)”. W sprawie tej podatnik organizował pobyty trwające kilka miesięcy w innych krajach UE i poza UE, których zasadniczym celem była edukacja, nie zaś odbywanie podróży. Jednocześnie biuro korzystało z usług innych podatników w celu organizacji takiej podróży.

W świetle powyższych okoliczności, mając na względzie fakt, że:

1.  świadczenie Spółki poza samym nabyciem usługi noclegowej dla podróżnego, obejmuje również doradztwo, informację, a także możliwości korzystania z całodobowej infolinii,
2.  organizacja pobytu jest traktowana w orzecznictwie sądowym jako usługa turystyki,

\- usługi opisane w zdarzeniu przyszłym winny korzystać z opodatkowania na zasadach, o których mowa w art. 119 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą , opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Co do zasady, podstawą opodatkowania, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a–30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Należy zwrócić uwagę, że w stosunku do usług turystyki ustawodawca przewidział szczególne procedury, które dotyczą m.in. określania podstawy opodatkowania tych usług.

I tak, stosownie do art. 119 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.

Zgodnie z art. 119 ust. 2 ustawy, przez marżę, o której mowa w ust. 1, rozumie się różnicę między kwotą, którą ma zapłacić nabywca usługi, a faktycznymi kosztami poniesionymi przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie.

Powyższe regulacje odnoszą się do usług, które w całości składają się na usługę turystyczną świadczoną przez organizatora. Użycie w cytowanym przepisie słowa „w szczególności” oznacza, że jest to katalog otwarty. Konsekwentnie, inne usługi stanowiące składniki usługi turystyki również powinny być uwzględnione. Podkreślić również należy, że czynnikiem wyróżniającym konkretną czynność jako usługę, jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług nie określa jednoznacznie jakiego rodzaju usługi są usługami nabywanymi dla bezpośredniej korzyści, to na podstawie przepisu art. 119 ust. 2 ustawy o VAT przyjąć należy, że nabycie tych usług i towarów, które zaspokajają potrzeby i oczekiwania turysty w trakcie korzystania z usługi turystycznej, będzie w przypadku wykonywania usług turystyki stanowić element kalkulacyjny do określenia marży.

Jak stanowi art. 119 ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik:

1.  działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek;
2.  przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

Łączne spełnienie powyższych przesłanek przesądza o obligatoryjności zastosowania szczególnej procedury opodatkowania marżą usług turystyki.

Zgodnie z art. 119 ust. 3a ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 3, są obowiązani prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, oraz posiadać dokumenty, z których wynikają te kwoty.

Z powyższych uregulowań wynika, że przepis art. 119 ustawy o VAT nie dotyczy wszelkiego rodzaju usług. Wyraźnie z niego wynika, że dotyczy jedynie usług turystyki.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji legalnej pojęcia „usługi turystyki”. Nie zawiera także odesłań do definicji zawartych w innych aktach normatywnych.

Odnajdujemy ją natomiast w treści art. 307 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE L 347, str. 1 ze zm.) – poprzednio art. 26 ust. 2 zdanie pierwsze Szóstej Dyrektywy. Stosownie do powołanego art. 307 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, transakcje dokonywane przez biura podróży w zakresie realizacji podróży uznawane są za pojedynczą usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz turysty. Pojęcie „pojedynczej usługi” w rozumieniu tego przepisu obejmuje świadczenia nabywane od innych podatników.

Należałoby więc przyjąć, że przez usługę turystyki rozumie się usługę świadczoną na rzecz turysty, która obejmuje swym zakresem cząstkowe usługi, bez których dana impreza turystyczna nie mogłaby się odbyć. Zatem za usługi turystyki należy uznać zorganizowane lub indywidualne wyjazdy wypoczynkowe połączone z rekreacją i rozrywką (tzn. kompleksowym programem imprez). Zgodne jest to także z potocznym rozumieniem słowa turystyka – w słowniku języka polskiego „turystyka” to dłuższe lub krótsze wyjazdy wypoczynkowe, połączone zwykle ze zwiedzaniem, uprawianiem sportu, wycieczkami itp. (Słownik języka polskiego, Wydawnictwo PNN Biblioteka Gazety Wyborczej).

Z kolei „Słownik Języka Polskiego” (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 1052), pojęcie to definiuje jako: „zorganizowane wyjazdy poza miejsce stałego zamieszkania na dłuższy lub krótszy pobyt, wędrówki po obcym terenie w celach krajoznawczych lub zdrowotnych”. Natomiast Światowa Organizacja Turystyki (WTO) zaleca dla celów statystycznych następującą definicję turystyki: „Turystyka obejmuje ogół czynności osób, które podróżują i przebywają w celach wypoczynkowych, zawodowych lub innych nie dłużej niż rok bez przerwy poza swoim codziennym otoczeniem, z wyłączeniem wyjazdów, w których głównym celem jest działalność zarobkowa”.

Definicje usług turystycznych odnajdujemy także w szeregu publikacji dotyczących turystyki. I tak, usługi turystyczne są to, podobnie jak inne usługi, wszelkie wymienne, zbywalne czynności, będące wynikiem pracy, związane bezpośrednio lub pośrednio z zaspokajaniem potrzeb przed i w czasie podróży oraz pobytu turystycznego, ale nie służące bezpośrednio do wytwarzania przedmiotów (por. A. S. Kornak, „Ekonomika turystyki” PWN, Warszawa 1979, s. 159).

Inną definicję proponuje S. Wodejko, według którego do usług turystycznych należy zaliczyć wszelkiego rodzaju usługi, których świadczenie jest niezbędne dla turysty w celu umożliwienia dojazdu do miejsca występowania podstawowego dobra (lub dóbr) turystycznego, pobytu w tym miejscu oraz powrotu do stałego miejsca zamieszkania (S. Wodejko, „Czynniki wpływające na rozwój turystyki międzynarodowej”, Ruch turystyczny – Monografie, Warszawa 1975, z. 15, s. 83).

W związku z tym należy stwierdzić, że usługa turystyki, o której mowa w art. 119 ustawy o VAT, to świadczenie złożone, na które składa się szereg usług (obcych i własnych) takich jak np. hotel, wyżywienie, transport, mających na celu zorganizowanie pobytu klientowi poza miejscem jego zamieszkania. Usługi te są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość (jedną usługę, jeden produkt). Zatem za usługi turystyki należy uznać zorganizowane lub indywidualne wyjazdy wypoczynkowe połączone z rekreacją i rozrywką. Wobec tego aby daną usługę uznać za usługę turystyki, powinna ona być usługą składającą się z więcej niż jednego świadczenia, świadczący usługę musi działać na rzecz nabywcy we własnym imieniu i na własny rachunek, oraz przy świadczeniu usługi musi nabywać towary i usługi od innych podmiotów dla bezpośredniej korzyści turysty. A contrario, w sytuacji gdy świadczący usługę nie działa we własnym imieniu i na własny rachunek, nie nabywa usług dla bezpośredniej korzyści turysty od innych podmiotów, a także usługa ta jest usługą pojedynczą (nie jest złożona z co najmniej dwóch świadczeń), usługa taka nie może być uznana za usługę turystyki, o której mowa w cytowanym wcześniej art. 119 ust. 1 ustawy.

Z treści art. 4 ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997 r. o usługach turystycznych (Dz. U. z 2014 r. poz. 196), działalność gospodarcza w zakresie organizowania imprez turystycznych oraz pośredniczenia na zlecenie klientów w zawieraniu umów o świadczenie usług turystycznych jest działalnością regulowaną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej i wymaga uzyskania wpisu w rejestrze organizatorów turystyki i pośredników turystycznych, zwanego dalej „rejestrem”.

Przez użyte w ustawie określenia należy rozumieć:

1.  usługi turystyczne – usługi przewodnickie, usługi hotelarskie oraz wszystkie inne usługi świadczone turystom lub odwiedzającym;
2.  impreza turystyczna – co najmniej dwie usługi turystyczne tworzące jednolity program i objęte wspólną ceną, jeżeli usługi te obejmują nocleg lub trwają ponad 24 godziny albo jeżeli program przewiduje zmianę miejsca pobytu (art. 3 pkt 1 i 2 ww. ustawy).

Ze zdarzenia opisanego we wniosku wynika, że Spółka zamierza świadczyć usługi polegające na organizacji zakwaterowania w czasie podróży na rzecz klientów biznesowych. Usługa świadczona przez Spółkę będzie obejmowała zakwaterowanie wraz z doradztwem w zakresie wyboru oferty zgodnie z określonymi przez klienta/użytkownika kryteriami. Usługa Spółki będzie skierowana zarówno do międzynarodowych jak i polskich korporacji, małych i średnich przedsiębiorstw oraz instytucji publicznych. Usługa będzie wykonywana na podstawie indywidualnej umowy zawartej między Spółką a klientem. Przedmiotem takiej umowy będzie organizacja podróży z założeniem optymalizowania budżetu klienta przeznaczonego na podróże służbowe w szczególności usługi noclegowe, z wykorzystaniem zasobów Spółki. Zgodnie z umową klient zleci Spółce usługi związane z podróżami służbowymi w zakresie organizacji noclegu wraz z doradztwem pomagającym w dokonaniu właściwego wyboru przez klienta najkorzystniejszej dla siebie oferty noclegowej jak i usług dodatkowych w obiekcie noclegowym. Po zawarciu umowy klientowi przydzieleni zostaną dedykowani konsultanci turystyczni, którzy kompleksowo będą odpowiedzialni za przygotowywanie oferty przy założeniu optymalizacji kosztowej podróży służbowych klienta jak i ich realizacji.

Wnioskodawca ma wątpliwości czy opisane we wniosku usługi noclegowe wraz z doradztwem świadczone dla klientów biznesowych, mogą być rozliczane w procedurze VAT marża dla usług turystyki.

Analiza obowiązujących w tym zakresie przepisów ustawy oraz przedstawionego we wniosku zdarzenia pozwala stwierdzić, że Wnioskodawca będzie miał prawo do rozliczenia świadczonych usług noclegowych wraz z doradztwem w procedurze VAT marża. W sprawie będą spełnione wszystkie warunki wymienione w art. 119 ust. 3 ustawy, gdyż otrzymane wynagrodzenie nie będzie miało formy prowizji, Spółka będzie działała na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek, oraz przy świadczeniu usługi będzie nabywała usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty (klienta biznesowego). Usługa będzie miała charakter usługi turystyki, na którą będzie się składać usługa zakwaterowania wraz z usługą doradztwa. Jak Spółka wskazuje, świadczone usługi nie będą ograniczały się jedynie do przerzucenia kosztów noclegu na klienta, ale obejmować będą również zaproponowanie (doradztwo) w zakresie miejsca zakwaterowania. W ramach 24 godzinnej infolinii klient/użytkownik będzie miał możliwość stałego kontaktowania się z konsultantem turystycznym i korzystania z jego pomocy w nagłych przypadkach (problemy z dotarciem do hotelu, obiektu noclegowego, opóźnienia, anulacje rezerwacji, zamknięcie obiektu, problemy związane z zakwaterowaniem i świadczeniami w hotelu itp.).

A zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Dodatkowo należy nadmienić, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem oraz zdarzeniem przyszłym nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności możliwości zastosowania procedury określonej w art. 119 ustawy do świadczonej wyłącznie usługi noclegowej bez usług dodatkowych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.