Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/4510-1-157/16-2/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-08-18
Teza: Koszty uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: amortyzacja; komputery-program komputerowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; licencja; moment; wartości-wartości niematerialne i prawne; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 20 czerwca 2016 r. (data wpływu 21 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Grupa, do której należy Wnioskodawca, podjęła decyzję o stworzeniu programu, z którego korzystałyby wszystkie podmioty do niej należące. Wprowadzenie jednego systemu ma przyczynić się między innymi do wyeliminowania podwójnych czynności, skrócenia czasu realizacji zlecenia, umożliwić osiąganie licznych korzyści z centralizacji działań w grupie, a w efekcie także do zwiększenia przychodów.

Celem realizacji powyższych zamierzeń Wnioskodawca poniósł w czerwcu 2014 r. koszty stworzenia dokumentacji, na bazie której możliwe było opracowanie programu (dalej „oprogramowanie”). Wdrożeniem i utrzymaniem oprogramowania, zgodnie z umową zawartą przez Wnioskodawcę w dniu 1.04.2015 r. (dalej „umowa”), zajmuje się „B” GmbH.

Wraz z zawarciem umowy rozpoczęto prace nad konfiguracją bazy danych, początkowo w odniesieniu do wszystkich firm uczestniczących w projekcie. Zgodnie z umową Wnioskodawca do dnia 1.12.2015 r. płacił bazową opłatę za licencję programu. W tym czasie nastąpiła również ogólna konfiguracja bazy danych.

Zawarcie powyższej umowy nie było równoznaczne z korzystaniem z oprogramowania.

Od dnia 1.01.2016 r. Wnioskodawca na mocy umowy, oprócz bazowej opłaty za licencję, ponosi również opłaty za licencję użytkownika Wnioskodawcy. Od tegoż dnia możliwe było przygotowywanie się do korzystania z programu począwszy od prac polegających na przenoszeniu bazy danych. Zgodnie z założeniami praca w systemie powinna rozpocząć się z dniem 1.02.2017 r., przy czym termin ten może ulec kilkumiesięcznemu opóźnieniu.

Wnioskodawca zamierza wykorzystywać oprogramowanie w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej przez okres powyżej 1 roku. Zgodnie z zamierzeniami Wnioskodawcy oprogramowanie to będzie nadawało się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania.

§ 3 zawartej przez Spółkę umowy przewiduje przekazanie oprogramowania chronionego prawem autorskim do korzystania zgodnego z przeznaczeniem. Wnioskodawca zobowiązany jest korzystać z wyznaczonego serwera, ma prawo do powielania dla własnych celów w ramach oczywistego użytkowania. Może on także sporządzać kopie programu, gdy służy to przyszłemu zabezpieczeniu korzystania z programu, archiwizacji i gromadzeniu danych na żądanie klientów. Korzystający w osobie Wnioskodawcy jest zobowiązany przekazywać informacje o takich kopiach i nie może udostępniać i sprzedawać oprogramowania podmiotom trzecim. Wszelkie zmiany w programie mają być dokonywane przez licencjodawcę, który odpowiada za wdrożenie i funkcjonowanie programu oraz za jego dalszy rozwój.

Wnioskodawca zawarł powyższą umowę na czas nieokreślony. Po jej zakończeniu jest on zobowiązany do zwrotu oprogramowania na oryginalnych nośnikach włącznie z dokumentacją i podręcznikami, a ewentualnie sporządzone kopie muszą być kompletnie i ostatecznie zniszczone.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy poniesione przez Wnioskodawcę nakłady na nabycie programu (w szczególności na opracowanie dokumentacji, na bazie której możliwe jest opracowanie programu; bazowa opłata za licencję) uznać należy za niestanowiące wartości niematerialnych i prawnych?
2.  Czy poniesione przez Wnioskodawcę nakłady na nabycie programu (w szczególności na opracowanie dokumentacji, na bazie której możliwe jest opracowanie programu; bazowa opłata za licencję) uznać należy za koszty pośrednie uzyskania przychodu podlegające potrąceniu w dacie ich poniesienia?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 1 i 2.

W myśl art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (Dz. U. z 2015 r., poz. 1348; dalej „updop”) amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, m.in. nabyte, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania licencje o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Wnioskodawca nabędzie program, który będzie wykorzystywany w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej przez okres powyżej 1 roku. Program ten będzie nadawał się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania.

Dla ewentualnego uznania go za wartość niematerialną i prawną kluczowe znaczenie ma to, czy w wyniku zawarcia umowy z Grupą Wnioskodawca nabywa licencję. Przepisy updop nie zawierają ustawowej definicji licencji, odwołując się do art. 41 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1923).

W myśl tej ustawy licencja oznacza umowę o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowę o korzystanie z utworu, która obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli umowa o korzystanie z oprogramowania nie przenosi na nabywcę żadnych autorskich praw majątkowych do programu, nie można mówić o wydatkach poniesionych na nabycie wartości niematerialnej i prawnej.

Tym samym wydatki związane z wdrożeniem oprogramowania powstałe do czasu przyjęcia go do używania nie stanowią wartości początkowej składnika majątku i powinny być rozpatrywane jako koszty uzyskania przychodów na zasadach ogólnych.

Powyższe stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24.07.2014 r. (IBPBI/2/423-453/AK).

W § 3 zawartej przez Wnioskodawcę umowy mowa jest o przekazaniu oprogramowania chronionego prawem autorskim do korzystania zgodnego z przeznaczeniem. Korzystający zobowiązany jest korzystać z wyznaczonego serwera, ma prawo do powielania do własnych celów w ramach oczywistego użytkowania. Może także sporządzać kopie programu, gdy służy to przyszłemu zabezpieczeniu korzystania z programu, archiwizacji, gromadzeniu danych na żądanie klientów. Jest jednak zobowiązany przekazywać informacje o takich kopiach.

Nie może on jednak udostępniać/sprzedawać oprogramowania podmiotom trzecim. Wszelkie zmiany w programie mają być dokonywane przez licencjodawcę, który odpowiada za wdrożenie i funkcjonowanie programu oraz za jego dalszy rozwój. Umowa zawarta została na czas nieokreślony, a po jej zakończeniu Wnioskodawca zobowiązany jest do zwrotu oprogramowania na oryginalnych nośnikach włącznie z dokumentacją i podręcznikami, a ewentualnie sporządzone kopie mają być kompletnie i ostatecznie zniszczone.

Wskazane cechy umowy wskazują, że Wnioskodawca korzystać będzie z oprogramowania bez przeniesienia na niego autorskich praw majątkowych. W związku z powyższym wydatki na nabycie i wdrożenie oprogramowania, w tym dokumentacji oraz opłaty bazowe za licencję, nie podlegają rozpoznaniu jako wartości niematerialne i prawne. Tym samym mogą być one potraktowane jako koszt pośredni rozliczany w dacie poniesienia.

Brzmienie art. 15 updop wskazuje wprost, iż zaliczenie wydatku do kosztów uzyskania przychodów wymaga łącznego spełnienia poniższych warunków:

1.  faktyczne (rzeczywiste) poniesienie wydatku (kosztu) przed podatnika,
2.  istnienie związku z prowadzoną przez podatnika działalnością,
3.  poniesienie kosztu w celu uzyskania przychodu, jego zwiększenia bądź zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
4.  nieumieszczenie wydatków na liście kosztów negatywnych zawartej w art. 16 ust. 1 updop,
5.  właściwe udokumentowanie wydatku (kosztu) zaliczonego do kosztów podatkowych.

Wnioskodawca zapłacił za sporządzoną dokumentację, a zatem usługa została dokonana, a płatność nie ma charakteru zaliczki. Zgodnie z umową wydatki te mają poprzez korzystanie z programu przyczynić się między innymi do wyeliminowania podwójnych czynności, skrócenia czasu realizacji zlecenia i umożliwić osiąganie licznych korzyści z centralizacji działań w grupie. W rezultacie przyczynią się do zwiększenia przychodów. Jednocześnie wydatki te poprzez fakt braku przejścia prawa majątkowego nie podlegają wyłączeniu, o którym mowa w art. 16 ust. 1 updop. Należy również nadmienić, że Wnioskodawca posiada faktury dokumentujące poniesione wydatki zgodnie z wymogami prawa podatkowego.

Tym samym poniesione wydatki spełniają więc wszystkie przesłanki do uznania ich za koszt podatkowy.

Punkt widzenia Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w stanowiskach organów podatkowych wyrażonych w interpretacjach indywidualnych.

Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał, że „w związku z dokonanym nabyciem programu komputerowego nie doszło do przekazania na Spółkę żadnych praw autorskich, a jej wyłącznym, związanym z dokonaniem tej czynności prawnej uprawnieniem, jest jedynie możliwość korzystania z programu na własne potrzeby (w zakresie nieobjętym prawami autorskimi), to nabyte przez niego prawo nie jest licencją, a tym samym nie jest podlegającą amortyzacji wartością niematerialną i prawną” (interpretacja indywidualna z dnia 19.02.2009 r. ITPB1/415-928/09/PSZ).

Z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał, iż „w przypadku nabycia prawa do korzystania z oprogramowania komputerowego – kiedy zakres praw nabywcy do korzystania z oprogramowania ograniczony jest do zakresu, o którym mowa w art. 75 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – należność przekazywana licencjodawcy nie jest objęta dyspozycją przepisów o amortyzacji (…). Powyższe wydatki winny być zatem oceniane i kwalifikowane na zasadach ogólnych. Spełniają one przesłanki określone w art. 15 ust. 1 updop, a ich związek z przychodami ma charakter pośredni. Moment ich potrącalności określa tym samym art. 15 ust. 4d i 4e updop” (interpretacja indywidualna z dnia 9.12.2013 r. IBPBI/2/423-1501/13/BG).

Także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku składu 7 sędziów (FSA 2/03 z 24.11.2003 r. orzeczenie prawomocne) wskazał, iż „W (…) regulacjach podatku dochodowego / art. 22b ust. 1 pkt 4 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 16b ust. 1 pkt 4 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych/wartościami niematerialnymi i prawnymi są jedynie prawa autorskie i licencje, w tym do programów komputerowych, co oznacza, że nabywane przez podatników programy komputerowe nie wiążące się z jednoczesny nabyciem praw autorskich lub licencji do tych programów nie są zaliczane do wartości niematerialnych i prawnych, co nie powoduje jednak że przestały one stanowić dobra niematerialne. W praktyce gospodarczej nie każdemu obrotowi oprogramowaniem komputerowym towarzyszyć musi umowa przeniesienia praw autorskich lub licencja. Ma to miejsce wówczas gdy oprogramowanie nie stanowi utworów w rozumieniu prawa autorskiego oraz gdy w świetle umowy przenoszącej własność egzemplarza oprogramowania, nie jest jej przedmiotem przejście autorskich praw majątkowych do utworu / art. 52 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych/, a także gdy nabywca egzemplarza oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej, dokonuje jego dalszej odsprzedaży, do czego jest uprawniony z uwagi na wyczerpanie się prawa autorskiego do rozpowszechniania tego egzemplarza / art. 74 ust. 4 pkt 3 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych/”.

Brak korzystania z oprogramowania przy jednoczesnym ponoszeniu związanych z nim opłat nie jest przeszkodą w uznaniu ich za wydatki stanowiące koszt uzyskania przychodu. Ich poniesienie przez Wnioskodawcę było jednym z warunków zawarcia umowy. Bez spełnienia tego warunku Wnioskodawca nie zawarłby umowy o korzystanie z oprogramowania i nie mógłby odnieść korzyści m.in. w postaci wyeliminowania podwójnych czynności, centralizacji działań w grupie, do której należy.

Powyższe stanowisko podzielił Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, który w interpretacji indywidualnej z 8 marca 2011 r. (IPPB5/423-863/10-2/DG) zgodził się z podatnikiem, że ma on prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków przed rozpoczęciem użytkowania znaku towarowego. Opłaty za okres, w którym podatnik nie korzystał z licencji, były warunkiem wstępnym zawarcia umowy licencji. Mając na względzie powyższą argumentację popartą stanowiskiem organów podatkowych oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie 7 sędziów, Wnioskodawca uważa, że poniesione przez niego nakłady na nabycie programu nie stanowią wartości niematerialnych i prawnych, a tym samym należy je uznać za pośrednie koszty uzyskania przychodu podlegające potrąceniu w dacie ich poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenie sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że – zdaniem Organu – teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w tym postępowaniu. W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.