Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-13/11-4/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2011-05-27
Teza: Świadczone przez Wnioskodawcę usługi polegające na: 1.organizacji i prowadzeniu szkoleń lotniczych teoretycznych i praktycznych, 2.organizacji i prowadzeniu lotów treningowych, 3.zapewnianiu możliwości wykonywania startów szybowców (wyciągarka, samolot holujący, start grawitacyjny), 4.obsłudze technicznej statków powietrznych podlegają zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy. Jednocześnie dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy nie jest istotne, czy nabywca świadczenia jest osobą uprawiającą sport lotniczy jako członek Wnioskodawcy, czy też jest osobą uprawiającą sport lotniczy nie będąc członkiem Wnioskodawcy, jak również nie jest istotne, czy nabywca świadczenia jest osobą uprawiającą sport lotniczy jako sportowiec zawodowy, czy sportowiec amator. Natomiast usługi odpłatnego wypożyczania statków powietrznych w celu umożliwienia uprawiania sportów lotniczych, nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy.
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; usługi-usługi związane ze sportem
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Stowarzyszenia Aeroklub przedstawione we wniosku z dnia 08 kwietnia 2011 r. (data wpływu 11 kwietnia 2011 r.), uzupełnionym pismem bez podania daty (data wpływu 28 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług –

*   **jest prawidłowe:**

*   w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT świadczonych usług:

1.  organizacji i prowadzenia szkoleń lotniczych teoretycznych i praktycznych (m.in. samolotowych i szybowcowych),
2.  organizacji i prowadzenia lotów treningowych (m.in. samolotowych i szybowcowych).
3.  zapewnienia możliwości wykonywania startów szybowców (wyciągarka, samolot holujący, start grawitacyjny),
4.  obsługi technicznej statków powietrznych oraz

*   w zakresie pytania nr 2 i 3

*   **jest nieprawidłowe:**

*   w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT usług wypożyczania statków powietrznych w celu umożliwienia uprawiania sportów lotniczych.

UZASADNIENIE

W dniu 11 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania działalności obejmującej sporty lotnicze. Wniosek został uzupełniony w dniu 28 kwietnia 2011 r. w zakresie upoważnienia do reprezentacji Zainteresowanego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Aeroklub jest stowarzyszeniem, którego podstawowa (statutowa) działalność obejmuje sporty lotnicze.

W ramach sportu lotniczego uprawiane są m.in. następujące dyscypliny:

*   szybownictwo

*   sport samolotowy

*   modelarstwo

*   akrobacja lotnicza.

Aeroklub jest stowarzyszeniem i posiada osobowość prawną. Działa i realizuje swoje zadania w strukturze AP, który posiada status polskiego związku sportowego (w rozumieniu ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie; Dz. U. z 2010 r. Nr 127, poz. 857 ze zm.; dalej „ustawa o sporcie”).

Zgodnie ze statutem, działalność Aeroklubu ma przede wszystkim następujące cele:

*   propagowanie i rozwijalne lotnictwa polskiego, a zwłaszcza szkolenia i sportów lotniczych,

*   koordynacja i wspieranie działalności statutowej swoich członków,

*   reprezentowanie interesów swoich członków wobec władz instytucji krajowych i międzynarodowych,

*   reprezentowanie sportów lotniczych na arenie międzynarodowej,

*   wspieranie inicjatyw, szkolenia i działalności lotniczej dzieci i młodzieży,

*   rozpowszechnianie wiedzy i umiejętności lotniczych w społeczeństwie jako element edukacji narodowej,

*   działanie na rzecz gospodarki i kultury narodowej, bezpieczeństwa i obronności kraju, zapobiegania klęskom żywiołowym i ekologicznym oraz zagrożeniom cywilnym.

Cele swoje Aeroklub realizuje przez:

*   organizowanie kursów teoretycznych i praktycznych w zakresie wszystkich specjalności lotniczych, pilotażowych i technicznych uprawianych w Aeroklubie,

*   organizowanie lotniczych imprez sportowych,

*   zatwierdzanie i ewidencjowanie lotniczych wyczynów sportowych w tym rekordów, nadanie klas, odznak, tytułów i wyróżnień sportowych,

*   ustalanie regulaminów sportowych, wydawanie sportowych licencji FAI, powoływanie sędziów i komisarzy sportowych,

*   powoływanie reprezentantów polskich sportów lotniczych na imprezy międzynarodowe oraz wszechstronne ich przygotowanie do udziału w tych imprezach,

*   inspirowanie i popieranie postępu i twórczości technicznej, artystycznej i naukowej w dziedzinie lotnictwa,

*   organizowanie imprez oraz prowadzenie działalności wydawniczej i popularyzatorskiej,

*   prowadzenie działalności gospodarczej służącej pozyskiwaniu środków na realizację statutowych zadań,

*   współdziałanie z innymi stowarzyszeniami, organizacjami i instytucjami w kraju i za granicą.

Działalność statutowa Aeroklubu obejmuje m.in.:

1.  Organizacja i prowadzenie szkoleń lotniczych teoretycznych i praktycznych (m.in. samolotowych i szybowcowych).
2.  Organizacja i prowadzenie lotów treningowych (m.in. samolotowych i szybowcowych).
3.  Zapewnienie możliwości wykonywania startów szybowców (wyciągarka, samolot holujący, start grawitacyjny).
4.  Wypożyczanie statków powietrznych w celu umożliwienia uprawiania sportów lotniczych (indywidualny trening, udział w obozie treningowym, start w zawodach).
5.  Obsługa techniczna statków powietrznych.
6.  Hangarowanie statków powietrznych.
7.  Wynajem statków powietrznych do wykorzystania na cele niezwiązane z uprawianiem sportu lub organizacją współzawodnictwa sportowego.
8.  Świadczenie usług reklamowych (np. reklama na samolotach AŚ).

Działalność Aeroklubu nie jest nastawiona na osiąganie zysków. Wskazane wyżej świadczenia wykonywane są przez Aeroklub odpłatnie (przede wszystkim jako zwrot kosztów i ewentualnie dodatkowe wynagrodzenie), z zastrzeżeniem, że cały zysk (który ewentualnie powstaje) przeznaczany jest na cele działalności statutowej A (wskazane powyżej). Działalność określona w punktach 1 - 6 wykonywana jest zarówno na rzecz członków Aeroklubu uprawiających sporty lotnicze (sportowcy zawodowi, sportowcy amatorzy), jak i na rzecz osób trzecich uprawiających sporty lotnicze (niebędących członkami Aeroklubu). Działalność określona w punktach 7 - 8 dotyczy działalności wykonywanej głównie na rzecz podmiotów i osób trzecich i nie jest związana z uprawianiem sportów lotniczych przez te podmioty.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy świadczenia wykonywane przez Aeroklub w ramach jego działalności, wymienione w punkcie 1 - 5 przedstawionego stanu faktycznego, stanowią usługi ściśle związane ze sportem w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT i w konsekwencji podlegają zwolnieniu z VAT?
2.  Czy dla zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT istotne jest czy nabywca świadczenia jest osobą uprawiającą sport lotniczy jako członek Aeroklubu, czy też jest osobą uprawiającą sport lotniczy nie będąc członkiem Aeroklubu?
3.  Czy dla zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT istotne jest czy nabywca świadczenia jest osobą uprawiającą sport lotniczy jako sportowiec zawodowy (posiadający licencję sportową zawodnika wydawaną przez Polski Związek Sportu Lotniczego), czy sportowiec amator (osoba uprawiająca sport ale nieposiadająca licencji sportowej zawodnika)?

Zdaniem Wnioskodawcy analizując konstrukcję obecnych zwolnień z VAT, przewidzianych w ustawie o VAT, należy wskazać, że poprzez odejście od odwołań do klasyfikacji statystycznych (obowiązujące do końca 2010 r.), ustawodawca zdecydował, iż zakres zwolnień określany będzie przede wszystkim w oparciu o wykładnię językową, która jest jednocześnie podstawową metodą wykładni przepisów prawa podatkowego. Oznacza to, że znaczenie pojęć użytych w omawianych przepisach powinno być interpretowane w oparciu o ich powszechne rozumienie językowe (i definicje słownikowe).

Zgodnie z definicją słownikową sport to każda forma aktywności (fizycznej i umysłowej) podejmowanej w celu rywalizacji - zbiorowej lub indywidualnej, w różnych grach i dyscyplinach. Podobną definicję zawiera ustawa o sporcie, w której wskazano, że sportem są wszelkie formy aktywności fizycznej, które przez uczestnictwo doraźne lub zorganizowane wpływają na wypracowanie lub poprawienie kondycji fizycznej i psychicznej, rozwój stosunków społecznych lub osiągnięcie wyników sportowych na wszelkich poziomach. W tak rozumianym pojęciu sportu mieszczą się sporty lotnicze, a AP (wraz z aeroklubami regionalnymi czyli również Aeroklub) jest wprost wymieniony w Komunikacie Ministra Sportu z dnia 18 października 2010 roku, wydanym w oparciu o ustawę o sporcie, przedstawiającym wykaz polskich związków sportowych.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania 1:

W ocenie Aeroklubu, świadczenia opisane w punktach 1 - 2 opisu stanu faktycznego stanowią usługi ściśle związane ze sportem lotniczym i podlegają zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT, w zakresie świadczeń zwolnionych z VAT mieszczą się usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:

1.  są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,
2.  świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,
3.  są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym

\-z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Powyższe zwolnienie stanowi jednocześnie implementację do polskiego porządku prawnego art. 132 ust. 1 pkt m, art. 133 oraz art. 134 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa VAT), zgodnie z którym zwolnieniu z VAT podlega świadczenie niektórych usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

Konstrukcja przywołanego przepisu ustawy o VAT wprowadza zatem zwolnienie podmiotowo-przedmiotowe dla usług związanych ze sportem, wskazując jednocześnie na szereg warunków, które muszą zostać spełnione łącznie, aby możliwe było zastosowanie wskazanego zwolnienia z VAT.

Analizując treść art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT, Aeroklub jest zdania, iż w odniesieniu do usług opisanych w pkt 1 - 2 niniejszego wniosku, wszystkie przesłanki niezbędne dla zastosowania zwolnienia z VAT dla świadczeń Aeroklubu są spełnione.

Po pierwsze, świadczenia opisane w pkt 1 - 2 stanowią usługi ściśle związane ze sportem (sportem lotniczym). Zarówno bowiem szkolenia lotnicze (m.in. samolotowe, szybowcowe) prowadzone są ściśle w zakresie sportów lotniczych. Również loty treningowe stanowią nieodzowny element wykonywania tych sportów. W konsekwencji, wskazana przesłanka w odniesieniu do świadczeń opisanych w pkt 1 - 2 niniejszego wniosku i wykonywanych przez Aeroklub jest spełniona.

Drugim warunkiem niezbędnym dla zastosowania zwolnienia z VAT jest aby przedmiotowe usługi (w zakresie sportu) były świadczone przez kluby sportowe lub związki sportowe lub związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu. W ocenie Aeroklubu, również ta przesłanka jest spełniona w omawianym stanie faktycznym. Aeroklub jest podmiotem, który działa w strukturze A P, który posiada status polskiego związku sportowego.

Kolejną przesłanką, której spełnienie jest niezbędne dla zastosowania zwolnienia z VAT jest, aby świadczone usługi były konieczne do organizowania i uprawiania sportu i uczestniczenia w nim. W ocenie Aeroklubu, wskazana przesłanka w odniesieniu do czynności opisanych w pkt 1 - 2 jest również spełniona. Jak wskazano powyżej, opisane w tych punktach działania są ściśle związane ze sportem lotniczym, a ich wykonanie jest niezbędne dla możliwości uprawiania sportów lotniczych.

Kolejnym warunkiem przewidzianym w ustawie o VAT dla zastosowania omawianego zwolnienia jest wymóg, aby podmioty świadczące te usługi (związane ze sportem) nie były nastawione na osiąganie zysków. Przesłanka ta w odniesieniu do Aeroklubu jest również spełniona dla działalności opisanej w niniejszym wniosku. Należy wskazać, że zgodnie ze statutem Aeroklubu, działalność A nie ma celu zarobkowego. Pobierane przez Aeroklub opłaty w związku ze świadczeniami opisanymi w pkt 1 - 2 (jak i w związku z innymi świadczeniami opisanymi w niniejszym wniosku) mają na celu jedynie pokrycie kosztów związanych z ich realizacją. Ewentualne zyski, jeżeli w ogóle wystąpią, przeznaczone są zaś wyłącznie na realizację celów statutowych Aeroklubu (opisanych w stanie faktycznym wniosku) . W odniesieniu do tej przesłanki wypowiadał się również ETS, który w orzeczeniu w sprawie C-174/00 potwierdził, że nawet jeśli w działalności takich organizacji (świadczących usługi ściśle związane ze sportem) powstaje zysk, lecz celem takich organizacji nie jest systematyczne dążenie do jego osiągnięcia, wskazana przesłanka dla zastosowania zwolnienia z VAT pozostaje spełniona.

Podobne stanowisko w odniesieniu do traktowania działalności lotniczej klubów sportowych i innych podobnych organizacji non-profit przedstawia Komisja Europejska w pisemnej odpowiedzi z 11 listopada 2010 r. (sygn. E-8138/10EN) wskazuje, że taka działalność nie ma charakteru komercyjnego w rozumieniu regulacji wspólnotowych.

Wymogiem niezbędnym dla zastosowania zwolnienia z VAT jest również, aby usługi były świadczone na rzecz osób uprawiających sport. W ocenie Aeroklubu, wskazany warunek jest również spełniony w przypadku wykonywania świadczeń opisanych w pkt 1 - 2. Należy podkreślić, że wskazane świadczenia wykonywane są przez Aeroklub na rzecz członków A będących zawodowymi sportowcami lub sportowcami amatorami, jak również na rzecz osób niebędących członkami A, lecz uprawiających sporty lotnicze. Wszystkie wskazane kategorie osób uprawiają sporty lotnicze. Bez znaczenia pozostaje natomiast sposób, w jaki osoby te uprawiają sporty lotnicze (tj. czy w ramach swojego zawodu, czy też w sposób amatorski). Podobne stanowisko przedstawił ETS w orzeczeniu w sprawie C-124/96, w którym wskazał, że wskazany warunek oznacza, że usługi mają być świadczone na rzecz osób uprawiających sport, które to pojęcie należy rozumieć szeroko (tj. nie można go zawężać wyłącznie do określonej kategorii sportowców, bądź do osób posiadających określony status w danej organizacji).

Należy wskazać, iż przedmiotowe zwolnienie z VAT jest wyłączone w stosunku do usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków powietrznych przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością. W ocenie A, wskazane przesłanki negatywne (uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia) nie są spełnione w odniesieniu do pkt 1 - 2. Świadczenia wykonywane przez Aeroklub stanowią usługi ściśle związane ze sportem lotniczym i są niezbędne do jego uprawiania, a w konsekwencji wskazane negatywne przesłanki nie są w omawianym przypadku spełnione.

W ocenie Aeroklubu, świadczenia opisane w punktach 3 - 5 opisu stanu faktycznego stanowią usługi ściśle związane ze sportem lotniczym i podlegają zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT.

Należy bowiem wskazać, że w odniesieniu do omawianych świadczeń spełnione są wszystkie warunki przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT (dla których szczegółowy komentarz został zawarty w uzasadnianiu do pytań 1 - 2), gdyż usługi te świadczone są na takich samych warunkach i w takich samych okolicznościach jak świadczenia opisane w pkt 1 - 2. Elementami niezbędnymi do uprawiania sportów lotniczych i jednocześnie świadczeniami ściśle z tym sportem związanymi jest bowiem również wypożyczanie statków powietrznych sportowcom, jak i zapewnienie możliwości wykonania startu szybowcom (w związku z uprawianiem sportu szybowcowego). Dlatego też, zdaniem Aeroklubu, wszystkie wskazane wyżej przesłanki niezbędne dla zastosowania zwolnienia z VAT są również spełnione w odniesieniu do usług opisanych w pkt 3 - 5 wniosku.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania 2:

W ocenie Aeroklubu, dla zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT, nie jest istotne, czy nabywca świadczenia jest osobą uprawiającą sport lotniczy jako członek A, czy też jest osobą uprawiającą sport lotniczy nie będąc członkiem A. Warunkiem przewidzianym w tym przepisie jest, aby osoby, na rzecz których wykonywane są usługi, uprawiały sport (w omawianym przypadku sport lotniczy). Status członkowski w A nie ma w ocenie Aeroklubu znaczenia, z perspektywy wykładni przywołanej regulacji.

Podobne stanowisko w odniesieniu do omawianego zagadnienia zaprezentował również ETS, który w orzeczeniu w sprawie C-253/07 potwierdził, że przedmiotowy przepis odnosi się ogólnie do „osób uprawiających sport” i nie należy dokonywać rozróżnienia z uwagi na przynależność członkowską. W istocie, w przywołanym orzeczeniu, ETS potwierdził również, że zwolnieniem z VAT mogą być objęte usługi ściśle związane ze sportem świadczone na rzecz podmiotów innych niż osoby fizyczne. W konsekwencji, w ocenie Aeroklubu, status osoby uprawiającej sport, na rzecz której A świadczy usługi, pozostaje bez wpływu na traktowanie tych usług na gruncie VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania 3:

W ocenie Aeroklubu, dla zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT, nie jest istotne, czy nabywca świadczenia jest osobą uprawiającą sport lotniczy jako sportowiec zawodowy (posiadający licencję sportową zawodnika wydawaną przez Polski Związek Sportu Lotniczego), czy sportowiec amator (osoba nieposiadająca licencji sportowej zawodnika). Warunkiem przewidzianym w tym przepisie jest, aby osoby, na rzecz których wykonywane są usługi, uprawiały sport (w omawianym przypadku sport lotniczy). Sposób i okoliczności w jakich sport ten jest uprawiany (sport zawodowy lub amatorski) nie ma w ocenie Aeroklubu znaczenia, z perspektywy wykładni przywołanej regulacji.

Podobne stanowisko w odniesieniu do omawianego zagadnienia zaprezentował również ETS, który w orzeczeniu w sprawie C-253/07 potwierdził, że przedmiotowy przepis odnosi się ogólnie do „osób uprawiających sport” i nie należy dokonywać rozróżnienia z uwagi na profesjonalny lub amatorski sposób uprawiania sportu. W istocie, w przywołanym orzeczeniu, ETS potwierdził również, że zwolnieniem z VAT mogą być objęte usługi ściśle związane ze sportem świadczone na rzecz podmiotów innych niż osoby fizyczne. W konsekwencji, w ocenie Aeroklubu, status osoby uprawiającej sport, na rzecz której A świadczy usługi, pozostaje bez wpływu na traktowanie tych usług na gruncie VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się:

*   **za prawidłowe:**

*   w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT świadczonych usług:

1.  organizacji i prowadzenia szkoleń lotniczych teoretycznych i praktycznych (m.in. samolotowych i szybowcowych),
2.  organizacji i prowadzenia lotów treningowych (m.in. samolotowych i szybowcowych).
3.  zapewnienia możliwości wykonywania startów szybowców (wyciągarka, samolot holujący, start grawitacyjny),
4.  obsługi technicznej statków powietrznych oraz

*   w zakresie pytania nr 2 i 3;

*   **za nieprawidłowe:**

*   w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT usług wypożyczania statków powietrznych w celu umożliwienia uprawiania sportów lotniczych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do treści art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226 poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku. Ponadto przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347/1 ze zm.).

Przepis art. 41 ust. 1 ustawy, stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1, wprowadzonym do ustawy art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym na mocy art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:

1.  są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,
2.  świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,
3.  są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym,

\- z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

W myśl art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z kolei stosownie do art. 43 ust. 18 ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest stowarzyszeniem, którego podstawowa (statutowa) działalność obejmuje sporty lotnicze. Wnioskodawca jest również klubem sportowym, działającym w strukturze Aeroklubu Polskiego, który posiada status polskiego związku sportowego. Działalność Wnioskodawcy nie jest nastawiona na osiąganie zysków. Świadczenia wykonywane przez Wnioskodawcę są odpłatne, z zastrzeżeniem, że cały zysk (który ewentualnie powstaje) przeznaczany jest na cele działalności statutowej Wnioskodawcy.

Działalność statutowa Aeroklubu obejmuje m.in.:

1.  Organizacja i prowadzenie szkoleń lotniczych teoretycznych i praktycznych (m.in. samolotowych i szybowcowych).
2.  Organizacja i prowadzenie lotów treningowych (m.in. samolotowych i szybowcowych).
3.  Zapewnienie możliwości wykonywania startów szybowców (wyciągarka, samolot holujący, start grawitacyjny).
4.  Wypożyczanie statków powietrznych w celu umożliwienia uprawiania sportów lotniczych (indywidualny trening, udział w obozie treningowym, start w zawodach).
5.  Obsługa techniczna statków powietrznych.
6.  Hangarowanie statków powietrznych.
7.  Wynajem statków powietrznych do wykorzystania na cele niezwiązane z uprawianiem sportu lub organizacją współzawodnictwa sportowego.
8.  Świadczenie usług reklamowych (np. reklama na samolotach AŚ).

Przy czym – jak wskazuje Wnioskodawca - działalność określona w punktach 1 - 6 wykonywana jest na rzecz członków Aeroklubu uprawiających sporty lotnicze (sportowcy zawodowi, sportowcy amatorzy), jak i na rzecz osób trzecich uprawiających sporty lotnicze (niebędących członkami Aeroklubu). Natomiast działalność określona w punktach 7 - 8 dotyczy działalności wykonywanej głównie na rzecz podmiotów i osób trzecich i nie jest związana z uprawianiem sportów lotniczych przez te podmioty.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdzić należy, że ze zwolnienia od podatku na mocy wymienionych przepisów mogą korzystać usługi ściśle związane ze sportem świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu jeżeli są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu, świadczący te usługi nie jest nastawiony na osiąganie zysków oraz usługi świadczone są na rzecz osób uprawiających sport, przy czym z niniejszego zwolnienia wyłączone są usługi związane z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usługi odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usługi odpłatnego zakwaterowania związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usługi wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością. Zatem podmioty takie jak: kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, świadcząc usługi marketingowe, reklamowo-promocyjne, wstępu na imprezy sportowe, usługi odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usługi odpłatnego zakwaterowania związane ze sportem oraz usługi wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością, nie mogą względem niniejszych usług korzystać z ww. zwolnienia niezależnie od tego, że są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu oraz są świadczone na rzecz osób uprawiających sport, a świadczący usługę nie osiąga w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia przeznacza je w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanych przepisach wynika, że zwolnienie z podatku od towarów i usług obejmuje usługi ściśle związane ze sportem świadczone przez związki sportowe, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu jeżeli są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu, świadczący te usługi nie jest nastawiony na osiąganie zysków oraz usługi świadczone są na rzecz osób uprawiających sport, a przy tym dane usługi nie są wyłączone z niniejszego zwolnienia. Wnioskodawca wskazuje, iż jest stowarzyszeniem, którego działalność zgodnie ze statutem ma na celu m.in. propagowanie i rozwijanie lotnictwa polskiego, rozpowszechnianie wiedzy i umiejętności lotniczych, a ponadto Zainteresowany jest klubem sportowym działającym i realizującym swoje zadania w strukturze A P, który posiada status polskiego związku sportowego. Działalność Wnioskodawcy nie jest nastawiona na osiąganie zysków. Świadczenia wykonywane przez Wnioskodawcę są odpłatne, z zastrzeżeniem, że cały zysk (który ewentualnie powstaje) przeznaczany jest na cele działalności statutowej Wnioskodawcy. Przy tym przedmiotowe usługi wykonywane są na rzecz członków Wnioskodawcy uprawiających sporty lotnicze, jak również na rzecz osób niebędących członkami Wnioskodawcy, lecz uprawiających sporty lotnicze. Jednocześnie w przedmiotowym przypadku przedmiotowe usługi świadczone przez Wnioskodawcę należy uznać za usługi ściśle związane ze sportem konieczne do organizowania i uprawiania sportu, a przy tym nie znajdują się wśród usług wyłączonych z niniejszego zwolnienia.

W tym stanie rzeczy należy stwierdzić, iż zostały spełnione wszystkie przesłanki uprawniające do zastosowania względem świadczonych przez Wnioskodawcę usług polegających na organizacji i prowadzeniu szkoleń lotniczych teoretycznych i praktycznych, organizacji i prowadzeniu lotów treningowych, zapewnianiu możliwości wykonywania startów szybowców (wyciągarka, samolot holujący, start grawitacyjny), obsłudze technicznej statków powietrznych, zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy.

Należy zgodzić się z Wnioskodawcą, iż dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy nie jest istotne, czy nabywca świadczenia jest osobą uprawiającą sport lotniczy jako członek Aeroklubu, czy też jest osobą uprawiającą sport lotniczy nie będąc członkiem aeroklubu, jak również nie jest istotne, czy nabywca świadczenia jest osobą uprawiającą sport lotniczy jako sportowiec zawodowy (posiadający licencję sportową zawodnika wydawaną przez Polski Związek Sportu Lotniczego), czy sportowiec amator (osoba nieposiadająca licencji sportowej zawodnika). Regulacja art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, jako jeden z warunków dla zastosowania zwolnienia wskazuje świadczenie usługi na rzecz osoby uprawiającej sport. W kontekście powyższego w celu oceny, czy spełniony jest niniejszy warunek bez znaczenia pozostaje przynależność osoby uprawiającej sport do świadczącego usługę klubu sportowego, związku sportowego czy też związku stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, jak również bez znaczenia jest to czy osoba uprawia sport zawodowo, czy też amatorsko. Przedmiotowe ograniczenie umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia sprowadza się do tego, aby osoba nabywająca usługę uprawiała sport.

Jednocześnie należy stwierdzić, że art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy jednoznacznie wyłącza z objęcia analizowanym zwolnieniem świadczone przez Wnioskodawcę usługi odpłatnego wypożyczania statków powietrznych w celu umożliwienia uprawiania sportów lotniczych. Zatem względem tej usługi, mimo jej związku z uprawianiem sportu oraz spełnienia warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 18 ustawy, nie będzie miało zastosowania zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy.

Stanowisko takie potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W sprawie C-150/99 Stockholm Lindöpark Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, iż przepisy artykułu 13(A)(1)(m) i 13(B)(b) VI Dyrektywy wykluczają stosowanie w ustawodawstwie krajowym ogólnego zwolnienia z podatku od wartości dodanej do udostępniania pomieszczeń lub innych urządzeń oraz związanego z tym dostarczania dodatkowych sprzętów czy pomocy \[niezbędnych\] do uprawiania sportu lub przeprowadzania edukacji fizycznej, włączając w to usługi świadczone przez organizacje o celu zarobkowym.

Reasumując, świadczone przez Wnioskodawcę usługi polegające na:

1.  organizacji i prowadzeniu szkoleń lotniczych teoretycznych i praktycznych,
2.  organizacji i prowadzeniu lotów treningowych,
3.  zapewnianiu możliwości wykonywania startów szybowców (wyciągarka, samolot holujący, start grawitacyjny),
4.  obsłudze technicznej statków powietrznych

podlegają zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy. Jednocześnie dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy nie jest istotne, czy nabywca świadczenia jest osobą uprawiającą sport lotniczy jako członek Wnioskodawcy, czy też jest osobą uprawiającą sport lotniczy nie będąc członkiem Wnioskodawcy, jak również nie jest istotne, czy nabywca świadczenia jest osobą uprawiającą sport lotniczy jako sportowiec zawodowy, czy sportowiec amator.

Natomiast usługi odpłatnego wypożyczania statków powietrznych w celu umożliwienia uprawiania sportów lotniczych, nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Końcowo należy wskazać, że zakres pytań nr 1 – 3 zadanych przez Wnioskodawcę w poz. 69 wniosku ORD-IN zawiera się w pytaniu nr 1 zadanym w załączniku nr 1. W związku z tym, tut. Organ wydając niniejszą interpretację, dokonał oceny stanu faktycznego w odniesieniu do pytań wskazanych w załącznikach do wniosku ORD-IN.

Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie faktycznym, które nie zostały objęte pytaniami – nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M. Curie-Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.