Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.319.2020.1.APR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-03
Teza: Nieuznanie dostawy Budynku, Budowli oraz Nowych Budowli za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, opodatkowanie dostawy Budynku, Budowli oraz Nowych Budowli oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego przez Kupującego z tytułu zakupu Budynku, Budowli oraz Nowych Budowli.
Słowa kluczowe: nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 1 lipca 2020 r. (data wpływu 3 lipca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania dostawy Budynku, Budowli oraz Nowych Budowli za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, opodatkowania dostawy Budynku, Budowli oraz Nowych Budowli oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Kupującego z tytułu zakupu Budynku, Budowli oraz Nowych Budowli - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 lipca wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych związanych ze sprzedażą nieruchomości.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Sp. z o.o.
*   Zainteresowanego niebędącą stroną postępowania: B. sp. z o.o. sp. k.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

1.  Sp. z o.o. z siedzibą w (…) (dalej: „Nabywca”) prowadzi działalność na rynku nieruchomości. Nabywca jest i na dzień planowanej transakcji będzie zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).
2.  B. sp. z o.o. sp. k. z siedzibą w (…) (dalej: „Sprzedawca”) jest i na dzień planowanej transakcji będzie zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Sprzedawcy jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (Nabywca i Sprzedawca dalej łącznie: „Zainteresowani”). B. sp. z o.o. sp. k. powstała z przekształcenia S.A. w spółkę komandytową. S.A. powstała z przekształcenia spółki „A. Sp. z o.o. Sp.k.” w spółkę akcyjną; A. Sp. z o.o. Sp. k. powstała z przekształcenia spółki „Sp. z o.o. S.K.A” w spółkę komandytową; zaś Sp. z o.o. S.K.A powstała z przekształcenia spółki „Sp. z o.o.” w spółkę komandytowo-akcyjną (z uwagi na następstwo prawno-podatkowe wszystkich powyższych przekształceń, spółki przekształcane są w dalszej części niniejszego wniosku również określane jako „Sprzedawca”).
3.  Sprzedawca jest obecnie użytkownikiem wieczystym nieruchomości stanowiącej działkę gruntu o numerze ewidencyjnym (…) obręb ewidencyjny (…), o powierzchni 2,3312 ha położonej w (…), (dalej: „Działka”) oraz właścicielem znajdującego się na tej działce budynku usługowo-handlowo-wystawienniczego dla których Sąd Rejonowy (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW Nr (…). Powierzchnia użytkowa budynku (wraz z częścią biurową), o którym mowa powyżej, wynosi 22.313,78 m2 (dalej: „Budynek”). Budynek, po przebudowie, został oddany do użytkowania w listopadzie 2019 r. Nieruchomość jest obciążona hipoteką. Na Działce, oprócz Budynku, znajdują się w szczególności następujące budowle: sieci uzbrojenia, mury oporowe, ulice, place i drogi zakładowe, kanalizacja deszczowa, przyłącza wodno-kanalizacyjne, place, drogi, chodniki, parkingi, oświetlenie terenu oraz ogrodzenie terenu (dalej: „Budowle”; Działka wraz z Budynkiem i Budowlami oraz Nowymi Budowlami, o których mowa w dalszej części wniosku, łącznie dalej: „Nieruchomość”). Oprócz Nieruchomości, Sprzedawca jest również użytkownikiem wieczystym nieruchomości złożonej z niezabudowanych działek gruntu posiadających nr ewidencyjne: (…), (…), (…), (…), (…), (…), (…) z obrębu (…), położonej w (…) przy ul. (…). Ta nieruchomość nie będzie przedmiotem transakcji pomiędzy Sprzedawcą a Nabywcą.
4.  Poza wymienionymi wyżej Budynkiem i Budowlami, na Działce nie są i na dzień Transakcji nie będą posadowione żadne inne budynki, budowle lub ich części należące do Sprzedawcy za wyjątkiem powstałych w wyniku przebudowy lub wybudowania wspomnianych w dalszej części niniejszego wniosku.
5.  Działka została nabyta przez Sprzedawcę w grudniu 2004 roku w ramach czynności nieopodatkowanej VAT. Budynek oraz Budowle zostały pierwotnie wybudowane w latach 2007- 2008, natomiast pierwsze pozwolenie na użytkowanie Budynku wydane zostało w dniu 29 sierpnia 2008 r. Powierzchnia Budynku i wszystkie Budowle znajdujące się na Działce były w całości przez cały okres ich użytkowania, w tym również po przebudowie, wykorzystywane przez Sprzedawcę do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT i niezwolnionej z tego podatku (długoterminowego wynajmu na rzecz osób trzecich). Najem długoterminowy na rzecz osób trzecich prowadzony jest od 2008 roku. W konsekwencji całość Nieruchomości była użytkowana przez Sprzedawcę na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej ponad 2 lata przed Transakcją.
6.  Budynek został po raz pierwszy ulepszony w 2008 roku, przy czym wartość ulepszenia nie stanowiła co najmniej 30% wartości początkowej Budynku w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Sprzedawca miał prawo do odliczenia VAT od wydatków ulepszeniowych. Obecnie tj. po zakończeniu przebudowy, o której mowa w dalszej części wniosku, Nieruchomość (tj. Budynek, oświetlenie terenu, miejsca parkingowe oraz wszelkie inne budowle znajdujące się na Działce (w tym budowle, które powstały w wyniku niżej opisanej przebudowy i które obecnie i na dzień Transakcji będą się znajdować na Działce)) została oddana do użytkowania i jest wynajmowana Nabywcy w celu prowadzenia przez niego działalności. Pozostałe elementy Nieruchomości znajdujące się na Działce tj. Budowle nie były ulepszone od ich nabycia lub wartość ich ulepszeń nie stanowiła co najmniej 30% ich wartości początkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
7.  Nabywca oraz Sprzedawca planują dokonanie transakcji (dalej: „Transakcja”), w ramach której Sprzedawca sprzeda Nabywcy Nieruchomość (dalej: „Przedmiot Sprzedaży”).
8.  Wraz z Działką oraz Budynkiem i Budowlami oraz Nowymi Budowlami, w ramach planowanej Transakcji, Sprzedawca ma przenieść na Nabywcę autorskie prawa majątkowe do projektów dotyczących przebudowy Budynku (w zakresie, w jakim uprzednio uzyska te prawa od Nabywcy) oraz gwarancje budowlane.
9.  Poza Nieruchomością oraz autorskimi prawami majątkowymi do projektów dotyczących przebudowy Budynku i gwarancjami budowlanymi, w ramach planowanej transakcji sprzedaży nie będą przenoszone jakiekolwiek inne składniki majątkowe - w szczególności (i) prawa ani obowiązki z umów, (ii) zobowiązania (np. związane z finansowaniem nabycia/przebudowy/funkcjonowania nieruchomości), (iii) decyzje administracyjne, zezwolenia, zgody lub inne dokumenty, (iv) jakiekolwiek ruchomości (poza przynależnymi do Budynku), (v) jakiekolwiek znaki towarowe, licencje czy patenty niezwiązane z funkcjonowaniem Nieruchomości, (vi) prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Sprzedawcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Sprzedawca dokonuje rozliczeń z najemcami), (vii) tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedawcy oraz know-how, niezwiązanych z funkcjonowaniem Nieruchomości, (viii) prawa i obowiązki wynikające z umów ubezpieczenia dotyczących Nieruchomości, (ix) księgi rachunkowe Sprzedawcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne), niezwiązane z funkcjonowaniem Nieruchomości, (x) nazwa przedsiębiorstwa Sprzedawcy, (xi) prawa do dokumentacji, umów i innej dokumentacji, niezwiązanej z funkcjonowaniem Nieruchomości. Nie dojdzie również do przejścia zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy, Sprzedawca nie zatrudnia bowiem żadnych pracowników. Transakcji nie będzie również towarzyszyć przeniesienie praw i obowiązków wynikających z umowy o zarządzanie.
10.  Sprzedawca (jako wynajmujący) i Nabywca (jako najemca) zawarli umowę najmu dotyczącą Nieruchomości, która obecnie (tj. przed dniem Transakcji) obowiązuje. Zgodnie z treścią powyższej umowy najmu Nieruchomości:
    1.  przed dokonaniem planowanej transakcji sprzedaży, Sprzedawca dokona zgodnie z warunkami decyzji z dnia 19 grudnia 2016 roku o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu nr (…), przebudowy Budynku w taki sposób, aby umożliwić Nabywcy prowadzenie w Budynku działalności handlowej, magazynowej oraz wystawienniczej, polegającej na prowadzeniu sklepu dla domu i ogrodu (dalej: „Działalność”);
    2.  planowana Transakcja sprzedaży ma się odbyć nie wcześniej, niż po oddaniu Budynku do użytkowania po jego przebudowie i po rozpoczęciu przez Nabywcę prowadzenia ww. Działalności w Budynku w charakterze najemcy, ale w okresie krótszym niż 2 lata po oddaniu Budynku do użytkowania po jego przebudowie i rozpoczęciu najmu przez Nabywcę;
    3.  przedmiotem najmu będzie cała Nieruchomość (w tym również budowle, które powstaną w wyniku opisanej powyżej przebudowy);
    4.  najem na rzecz Nabywcy będzie opodatkowany VAT, a Sprzedawca będzie wystawiał faktury VAT z tego tytułu i odprowadzał VAT należny od tych faktur;
    5.  Zainteresowani będą wspólnie partycypować w kosztach przebudowy Budynku w takiej formie, że Sprzedawca pokryje wszelkie koszty do wysokości określonej w umowie, natomiast Nabywca pokryje nadwyżkę kosztów przebudowy ponad koszty pokryte przez Sprzedawcę. Poniesiona przez Nabywcę nadwyżka kosztów przebudowy będzie rozliczona przed Transakcją ze Sprzedawcą na podstawie wystawionych przez Sprzedawcę faktur VAT.
11.  Wskutek planowanej przebudowy opisanej powyżej, która już została dokonana:
    1.  Wartość początkowa Budynku wzrosła, a przyrost tej wartości był większy niż 30% wartości początkowej przed przebudową;
    2.  Wartość początkowa jednej budowli (oświetlenia terenu) wzrosła, a przyrost tej wartości był większy niż 30% wartości początkowej przed przebudową;
    3.  Wartość początkowa pozostałych budowli nie wzrosła lub wzrosła o tyle, że przyrost tej wartości był mniejszy niż 30% wartości początkowej przed przebudową;
    4.  Na Działce powstały nowe budowle, tj. oznakowanie organizacji ruchu, konstrukcje stalowe wiat z pokryciem, podesty żelbetowe lub prefabrykowane (dalej: „Nowe Budowle”).
12.  Niezależnie od wysokości kosztów pokrytych przez Nabywcę, wartość ulepszeń pokrytych przez Sprzedawcę spowodowała wzrost wartości początkowej Budynku oraz oświetlenia terenu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym o co najmniej 30%.
13.  Sprzedawca miał prawo do odliczenia VAT od wydatków ulepszeniowych oraz wydatków na wybudowanie Nowych Budowli.
14.  Obecnie tj. w okresie bezpośrednio poprzedzającym dokonanie planowanej transakcji sprzedaży, w którym Nabywca wynajmuje i wykorzystuje Budynek w ramach prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na dalszym podnajmie Nieruchomości do podmiotu powiązanego faktycznie prowadzącego w nim ww. działalność, Sprzedawca (jako wynajmujący) nie będzie zawierał bezpośrednio żadnych umów o dostawę mediów lub usług do Budynku. To Nabywca, jako najemca, zawarł w swoim imieniu i na własny koszt wszelkie umowy z dostawcami mediów oraz innych usług do Budynku, niezbędne do prowadzenia Działalności, a w szczególności: umowy o dostawę mediów dla Nieruchomości (w tym dla Budynku), umowę o zarządzanie Budynkiem, umowę o ochronę Budynku, umowę w zakresie bezpieczeństwa pożarowego, umowę dotyczącą sprzątania i odśnieżania Nieruchomości (w tym Budynku), jak również umowę o świadczenie usług telekomunikacyjnych dla Budynku. Nabywca przeprowadził również, we własnym zakresie, prace polegające w szczególności na montażu regałów, umeblowania i wyposażenia w Budynku, w zakresie niezbędnym do prowadzenia Działalności. Sprzedawca zawarł natomiast umowę kompleksowego ubezpieczenia majątkowego Nieruchomości, w tym Budynku (koszty składki z tytułu tego ubezpieczenia obecnie są refakturowane na Nabywcę).
15.  Przedmiot Sprzedaży nie jest ani w przyszłości nie będzie formalnie organizacyjnie wyodrębniony w ramach przedsiębiorstwa Sprzedawcy, w szczególności, nie tworzy wyodrębnionej jednostki organizacyjnej takiej jak oddział lub dział.
16.  Przedmiot Sprzedaży nie jest ani nie będzie wyodrębniony finansowo w ramach przedsiębiorstwa Sprzedawcy, w szczególności nie są przyporządkowywane do niego przychody i koszty, aktywa i zobowiązania, ani nie są generowane dla niego odrębne dane finansowe.
17.  Przedmiot Sprzedaży nie jest ani nie będzie wyodrębniony funkcjonalnie w ramach przedsiębiorstwa Sprzedawcy, w szczególności nie jest ani nie będzie możliwe jego wykorzystanie do realizowania określonych zadań gospodarczych, niewykonywanych przez inne części przedsiębiorstwa Sprzedawcy.
18.  Po nabyciu Przedmiotu Sprzedaży, Nabywca będzie w dalszym ciągu prowadzić na Nieruchomości działalność opodatkowaną VAT i niezwolnioną z tego podatku, polegającą na podnajmie powierzchni użytkowych swojemu podmiotowi powiązanemu w celu prowadzenia przez tenże podmiot działalności polegającej na prowadzeniu sklepu dla domu i ogrodu i sprzedaży artykułów klientom sklepu.
19.  Wskutek Transakcji umowa najmu zawarta między Sprzedawcą a Nabywcą ulegnie wygaśnięciu w wyniku konfuzji w związku z nabyciem przedmiotu najmu przez Nabywcę jako najemcę.
20.  W związku ze sprzedażą Nieruchomości, Sprzedawca zamierza wystawić na Nabywcę stosowną fakturę VAT.
21.  Zainteresowani zamierzają ze względu na ostrożność złożyć przed dniem dostawy w stosunku do Nieruchomości oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 Ustawy o VAT (spełniające warunki, o których mowa w art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT) i tym samym wybiorą opodatkowanie VAT sprzedaży Nieruchomości.
22.  Ze względu na wymagania Nabywcy, przed Transakcją zostaną również uzyskane na podstawie art. 306g Ordynacji Podatkowej zaświadczenia potwierdzające wysokość zaległości podatkowych Sprzedawcy / brak takich zaległości (jest to standardowa praktyka w przypadku takich transakcji).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Zainteresowanych, że Przedmiot Sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT i tym samym Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Zainteresowanych, że Transakcja w stosunku do nabycia Budynku, oświetlenia terenu oraz Nowych Budowli nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT i tym samym będzie podlegała opodatkowaniu w stawce VAT 23%?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Zainteresowanych, że Transakcja w stosunku do nabycia pozostałych Budowli (z wyłączeniem oświetlenia terenu) będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z którego Nabywca oraz Sprzedawca będą mieli prawo wspólnie zrezygnować poprzez złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT, w konsekwencji czego dostawa Budowli (z wyłączeniem oświetlenia terenu) jako element Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT stawką 23%?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko Zainteresowanych, że Nabywca będzie miał prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedawcę w związku z Transakcją?

Zdaniem Wnioskodawców:

Ad. 1.

Zdaniem Zainteresowanych, Przedmiot Sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT i tym samym Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych:

Obowiązujące przepisy ustawy o VAT

1.  Zgodnie z ustawą o VAT:
    
    1.  Opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1);
    2.  Przepisów ustawy o VAT nie stosuje się między innymi do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (art. 6 pkt 1);
    3.  Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (art. 2 pkt 27e).
    
    Ustawa o VAT nie zawiera definicji przedsiębiorstwa. W świetle jednolitej praktyki organów podatkowych (np. interpretacje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: z dnia 30 stycznia 2018 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.865.2017.1.OS, z dnia 26 stycznia 2018 r. sygn. 0112-KDIL2- 1.4012.557.2017.2.SS i z dnia 17 stycznia 2018 r. sygn. 0112-KDIL2-3.4012.516.2017.2.WB) oraz sądów administracyjnych (np. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 5 grudnia 2018 r. sygn. I SA/Gd 1130/17 i wyrok NSA z dnia 20 marca 2014 r. sygn. I FSK 978/13), w celu nadania znaczenia temu pojęciu stosuje się definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jednolity: Dz. U. z 2017 r., poz. 459 ze zm.).
2.  Zgodnie z Kodeksem Cywilnym:
    1.  przedsiębiorstwem jest zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący w szczególności:
        1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
        2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
        3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
        4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
        5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
        6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
        7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
        8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
        9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 551).
3.  Należy wskazać, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół materialnych i niematerialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu.
4.  Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi przy tym stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że przenoszony majątek ma stanowić na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje bowiem powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia.
5.  Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu Cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa. Zatem składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej (vide np. interpretacje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: z dnia 20 sierpnia 2019 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.261.2019.5.OS, z dnia 19 czerwca 2018 r. sygn. 0112- KDIL1-2.4012.225.2018.2.JO, z dnia 12 czerwca 2018 r. sygn. 0112-KDIL4.4012.157.2018.2.JK, z dnia 18 kwietnia 2018 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.105.2018.2.JSO, z dnia 26 stycznia 2018 r. sygn. 0112-KDIL2-1.4012.557.2017.2.SS i z dnia 19 października 2017 r. sygn. 0113-KDIPT1- 2.4012.574.2017.1.MC).
6.  Należy przy tym wskazać, że zgodnie z art. 552 KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.
7.  Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
8.  Z powołanej powyżej definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika, że dla potrzeb VAT, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa można przypisać takiej części mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:
    1.  stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań);
    2.  jest organizacyjnie wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie;
    3.  jest finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie;
    4.  jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych (jest wyodrębniona funkcjonalnie);
    5.  mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.
9.  Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT powinna być przy tym rozpatrywana m.in. w kontekście art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.
10.  O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Należy wskazać, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 Zita Modes Sari stwierdził, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. Mając na uwadze powyższe orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.
11.  Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem zorganizowana część przedsiębiorstwa w świetle powyższych orzeczeń jest zorganizowanym zespołem składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).
12.  Powyższa interpretacja na gruncie podatku VAT znajduje również odzwierciedlenie w objaśnieniach podatkowych, opublikowanych przez Ministerstwo Finansów 11 grudnia 2018 r. w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych. Zgodnie z tymi objaśnieniami:
    1.  Co do zasady, dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu, tj. w przypadku spełnienia przesłanek kwalifikacji nieruchomości komercyjnej (będącej przedmiotem dostawy) jako przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
    2.  Kluczowymi elementami wskazującymi na uznanie przedmiotu transakcji za przedsiębiorstwo / zorganizowaną część przedsiębiorstwa są:
        1.  Zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz
        2.  Faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o przejęte składniki majątkowe (bez angażowania przez nabywcę dodatkowych składników majątkowych, niebędących przedmiotem transakcji).
    3.  W celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:
        1.  prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;
        2.  umowy o zarządzanie nieruchomością;
        3.  umowy zarządzania aktywami;
        4.  należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.
    4.  Kontynuowanie wynajmu nieruchomości komercyjnej przez jakiś okres po zawarciu transakcji nie stanowi samoistnej okoliczności potwierdzającej zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę, jeżeli z obiektywnych okoliczności wynika, że jego zamiarem - na moment zawarcia transakcji - było wykorzystanie nieruchomości dla własnych celów gospodarczych niepolegających na wynajmie nieruchomości komercyjnych.
13.  W ocenie Zainteresowanych, w analizowanej sytuacji, Przedmiot Sprzedaży nie spełnia warunków do uznania go za przedsiębiorstwo na gruncie ustawy o VAT, jako że nie obejmuje on wszystkich składników przedsiębiorstwa Sprzedawcy - w szczególności, nie obejmuje on żadnych składników materialnych ani niematerialnych związanych z podstawową działalnością Sprzedawcy ani też z działalnością prowadzoną przez Sprzedawcę na pozostałej nieruchomości (innej niż Nieruchomość), której jest on użytkownikiem wieczystym. Co więcej, Przedmiot Sprzedaży nie obejmuje również takich składników przedsiębiorstwa jak nazwa przedsiębiorstwa Sprzedawcy, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie (z wyjątkiem autorskich praw majątkowych do projektów dotyczących przebudowy Budynku (w zakresie, w jakim te prawa zostaną uprzednio uzyskane od Nabywcy)) i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Sprzedawcy.
14.  Zdaniem Zainteresowanych, Przedmiot Sprzedaży nie mógłby również funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, gdyż nie spełnia warunków koniecznych do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o VAT, co Zainteresowani uzasadniają poniżej w odniesieniu do poszczególnych przesłanek takiej kwalifikacji. (1) Przedmiot Sprzedaży nie stanowi zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań)
15.  W świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest zespół składników majątkowych, w skład którego wchodzą zarówno składniki materialne, jak i niematerialne. Oznacza to, iż aby uznać dany zespół składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, niezbędne jest, aby składał się on co najmniej z jednego składnika materialnego i co najmniej z jednego składnika niematerialnego. Ponadto, składnikiem wymienionym bezpośrednio w definicji legalnej zorganizowanej części przedsiębiorstwa są zobowiązania - można zatem twierdzić, że zobowiązania stanowią fundamentalny element przedmiotowego pojęcia, gdyż ustawodawca w sposób celowy wyeksponował rolę zobowiązań w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
16.  Dodatkowo, uznaje się, że aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach - takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.
17.  Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: z dnia 3 lipca 2019 r. sygn. 0115-KDIT1-2.4012.226.2019.2.AD, z dnia 28 czerwca 2018 r. sygn. 0115-KDIT1-2.4012.303.2018.2.KK, z dnia 27 czerwca 2018 r. sygn. 0112-KDIL2-3.4012.109.2018.3.AS, z dnia 15 maja 2018 r. sygn. 0112-KDIL4.4012.107.2018.2JK, z dnia 27 marca 2018 r. sygn. 0114-KDIP1-3.4012.96.2018.1.ISZ, z dnia 17 stycznia 2018 r. sygn. 0112-KDIL2-3.4012.516.2017.2.WB, z dnia 1 grudnia 2017 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.539.2017.2.JO i z dnia 1 marca 2018 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.25.2018.2.MN.
18.  Odnosząc powyższe do analizowanej sytuacji, należy wskazać, że w świetle opisu zdarzenia przyszłego, w skład Przedmiotu Sprzedaży wchodzić będzie jedynie Nieruchomość oraz autorskie prawa majątkowe do projektów dotyczących przebudowy Budynku (w zakresie, w jakim te prawa zostaną uprzednio uzyskane od Nabywcy) i gwarancje budowlane. Poza Nieruchomością oraz autorskimi prawami majątkowymi do projektów dotyczących przebudowy Budynku i gwarancjami budowlanymi, w ramach planowanej transakcji sprzedaży nie będą przenoszone jakiekolwiek inne składniki majątkowe - w szczególności (i) prawa ani obowiązki z umów, (ii) zobowiązania (np. związane z finansowaniem nabycia/przebudowy/funkcjonowania nieruchomości), (iii) decyzje administracyjne, zezwolenia, zgody lub inne dokumenty, (iv) jakiekolwiek ruchomości (poza przynależnymi do Budynku), (v) jakiekolwiek znaki towarowe, licencje czy patenty niezwiązane z funkcjonowaniem Nieruchomości, (vi) prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Sprzedawcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Sprzedawca dokonuje rozliczeń z najemcami), (vii) tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedawcy oraz know-how, niezwiązanych z funkcjonowaniem Nieruchomości, (viii) prawa i obowiązki wynikające z umów ubezpieczenia dotyczących Nieruchomości, (ix) księgi rachunkowe Sprzedawcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne), niezwiązane z funkcjonowaniem Nieruchomości, (x) nazwa przedsiębiorstwa Sprzedawcy, (xi) prawa do dokumentacji, umów i innej dokumentacji, niezwiązanej z funkcjonowaniem Nieruchomości. Nie dojdzie również do przejścia zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy; ponadto Transakcji nie będzie również towarzyszyć przeniesienie praw i obowiązków wynikających z umowy o zarządzanie.
19.  Sprzedawca (jako wynajmujący) nie zawarł ani nie będzie zawierał bezpośrednio żadnych umów o dostawę mediów lub usług do Budynku. To Nabywca, jako najemca, zawarł w swoim imieniu i na własny koszt wszelkie umowy z dostawcami mediów oraz innych usług do Budynku, niezbędne do prowadzenia Działalności, a w szczególności: umowy o dostawę mediów dla Nieruchomości (w tym dla Budynku), umowę o zarządzanie Budynkiem, umowę o ochronę Budynku, umowę w zakresie bezpieczeństwa pożarowego, umowę dotyczącą sprzątania i odśnieżania Nieruchomości (w tym Budynku), jak również umowę o świadczenie usług telekomunikacyjnych dla Budynku. Nabywca przeprowadził również, we własnym zakresie, prace polegające w szczególności na montażu regałów, umeblowania i wyposażenia w Budynku, w zakresie niezbędnym do prowadzenia Działalności przez podmiot powiązany któremu Nabywca podnajmuje Nieruchomość. Sprzedawca zawarł natomiast umowę kompleksowego ubezpieczenia majątkowego Nieruchomości, w tym Budynku (koszty składki z tytułu tego ubezpieczenia są refakturowane na Nabywcę).
20.  W konsekwencji, poza przekazaniem praw autorskich do projektu przebudowy Budynku i gwarancji, nie dojdzie do przekazania na rzecz Nabywcy żadnych składników niematerialnych, w szczególności (i) praw ani obowiązków z umów, (ii) zobowiązań (np. związanych z finansowaniem nabycia/przebudowy/funkcjonowania nieruchomości), (iii) decyzji administracyjnych, zezwoleń, zgód lub innych dokumentów, (iv) jakichkolwiek ruchomości (poza przynależnymi do Budynku). Nie dojdzie również do przejścia zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy, Sprzedawca nie zatrudnia bowiem żadnych pracowników.
21.  Składniki Przedmiotu Sprzedaży nie umożliwiają i nie będą umożliwiały prowadzenia działalności w oparciu wyłącznie o nabywaną Nieruchomość - nie będą wykazywać między sobą funkcjonalnych powiązań, a zatem stanowić będą zbiór pojedynczych elementów, nie zaś zespół zorganizowanych składników zdolnych do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.
22.  W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, Przedmiot Sprzedaży bez wątpienia nie stanowi zespołu składników materialnych i niematerialnych. (2) Przedmiot Sprzedaży nie jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie
23.  Ustawa o VAT nie zawiera definicji wyodrębnienia organizacyjnego, jednakże praktyka organów podatkowych definiuje to wyodrębnienie jako stan, w którym zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako odrębna jednostka organizacyjna w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. jako dział, wydział, oddział. Ocena spełnienia powyższego warunku musi być dokonana w drodze ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią wyodrębnioną organizacyjnie całość).
24.  Składające się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa składniki majątkowe mają być przeznaczone do wykonywania konkretnych zadań gospodarczych w ramach całego przedsiębiorstwa, przy czym konieczne jest, aby elementy tej zorganizowanej części: (1) po pierwsze, nie służyły do wykonywania zadań przypisanych do innej części całego przedsiębiorstwa, (2) po drugie, były zarazem wystarczające do wykonywania zadań gospodarczych przypisanych do danej części całego przedsiębiorstwa. Innymi słowy, zorganizowana część przedsiębiorstwa ma tworzyć zbiór składników majątkowych, który jest rozłączny w stosunku do zbioru przeznaczonego w ramach całego przedsiębiorstwa do wykonywania innych zadań gospodarczych, a jednocześnie ma być zbiorem kompletnym, tj. pozwalającym na wykonywanie przypisanych mu zadań bez konieczności posiłkowania się składnikami majątkowymi spoza danej zorganizowanej części przedsiębiorstwa (vide interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 października 2017 r. o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.574.2017.l.MC).
25.  Jak explicite wskazuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 20 sierpnia 2019 r. o sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.261.2019.5.OS: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.”
26.  Ponadto, w interpretacji z dnia 23 marca 2018 roku o sygn. 0112-KDIL2-2.4012.2.2018.2.AKR wskazano że: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzone działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.”
27.  W świetle powyższego, w ocenie Zainteresowanych, należy uznać że Przedmiot Sprzedaży nie jest organizacyjnie wyodrębniony w przedsiębiorstwie Sprzedawcy. Jak bowiem wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość nie stanowi w przedsiębiorstwie Sprzedawcy formalnie organizacyjnie wyodrębnionej części działalności, w szczególności, nie tworzy wyodrębnionej jednostki organizacyjnej takiej jak oddział lub dział, brak jest możliwości przyporządkowania jej swojego miejsca w schemacie organizacyjnym przedsiębiorstwa Sprzedawcy. Tym samym warunek organizacyjnego wyodrębnienia Przedmiotu Sprzedaży w przedsiębiorstwie Sprzedawcy nie jest w analizowanej sytuacji spełniony. (3) Przedmiot Sprzedaży nie jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie
28.  Podobnie jak w przypadku wyodrębnienia organizacyjnego, ustawa o VAT nie zawiera definicji wyodrębnienia finansowego składników w ramach przedsiębiorstwa podatnika. W świetle ugruntowanej praktyki organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
29.  Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie np. w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: 18 lipca 2019 r. sygn. 0115-KDIT1-2.4012.282.2019.1.PS, z dnia 19 października 2017 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.574.2017.1.MC, z dnia 1 grudnia 2017 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.539.2017.2.JO, z dnia 17 stycznia 2018 r. sygn. 0112-KDIL2-3.4012.516.2017.2.WB, z dnia 1 marca 2018 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.25.2018.2.MN, z dnia 23 marca 2018 r. sygn. 0112-KDIL2-2.4012.2.2018.2.AKR, z dnia 28 czerwca 2018 r. sygn. 0115-KDIT1-2.4012.303.2018.2.KK i z dnia 5 czerwca 2018 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.212.2018.3.MD.
30.  Odnosząc powyższe do analizowanej sytuacji, należy wskazać, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, w ramach przedsiębiorstwa Sprzedawcy, do Przedmiotu Sprzedaży nie są przyporządkowane wyodrębnione przychody, koszty, aktywa i zobowiązania, nie są również generowane dla niego odrębne dane finansowe.
31.  W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, w analizowanej sytuacji nie został spełniony warunek finansowego wyodrębnienia Przedmiotu Sprzedaży w ramach przedsiębiorstwa Sprzedawcy. (4) Przedmiot Sprzedaży nie jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych (nie jest wyodrębniony funkcjonalnie) i nie mógłby stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego te zadania
32.  Mając na uwadze definicję legalną zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawartą w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zespół składników majątkowych dla uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinien być także odrębny funkcjonalnie. Powyższe oznacza, że zespół składników wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi służyć realizacji określonego zadania lub zadań gospodarczych, a także potencjalnie mógłby stanowić odrębne i niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące swoje zadania. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi zatem stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa zbywcy, jak również posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.
33.  Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: dnia 10 lipca 2019 r. sygn. 0115-KDIT1-2.4012.257.2019.2.KK, z dnia 8 czerwca 2018 r. sygn. 0111-KDIB3-3.4012.90.2018.3.MS, z dnia 5 czerwca 2018 r. sygn. 0111-KDIB3- 2.4012.212.2018.3.MD, z dnia 29 maja 2018 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.187.2018.3.SR, z dnia 19 października 2017 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.574.2017.1.MC, z dnia 1 grudnia 2017 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.539.2017.2.JO i z dnia 1 marca 2018 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.25.2018.2.MN.
34.  W analizowanej sytuacji, w świetle opisu zdarzenia przyszłego, nie jest możliwe wykorzystanie Przedmiotu Sprzedaży do samodzielnego realizowania określonych, typowych dla niego zadań gospodarczych, niewykonywanych przez inne części przedsiębiorstwa Sprzedawcy. Poza przedmiotem Transakcji pozostaje bowiem szereg kluczowych składników umożliwiających funkcjonowanie jako samodzielny podmiot gospodarczy, m.in. (i) prawa i obowiązki z umów, (ii) zobowiązania (np. związane z finansowaniem nabycia/przebudowy/funkcjonowania nieruchomości), (iii) decyzje administracyjne, zezwolenia, zgody oraz inne dokumenty, (iv) jakiekolwiek ruchomości (poza przynależnymi do Budynku). W ramach Transakcji nie dojdzie również do przejścia zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy, Sprzedawca nie zatrudnia bowiem żadnych pracowników. Jak zaś wynika z analizy interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przedmiotowe składniki są kluczowe dla uznania, że Przedmiot Sprzedaży jest wyodrębniony funkcjonalnie, a zatem zdolny do realizacji określonych zadań gospodarczych, przykładowo:
    1.  zgodnie z interpretacją Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 kwietnia 2018 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.71.2018.3.EJ: „Nieruchomości wraz z budynkami magazynowymi nie posiadają także potencjalnej zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy - brak jest własnej administracji, brak niezależnych związków gospodarczych, brak wyodrębnienia finansowego, księgowego i gospodarczego. Budynki magazynowe jako przedmioty materialne nie nadają się do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Wymagane jest odpowiednie oprzyrządowanie organizacyjne, finansowe, kadrowe i gospodarcze, w które to składniki przedmiotowej nieruchomości nie są wyposażone”;
    2.  zgodnie z interpretacją Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 marca 2018 roku o sygn. 0112-KDIL2-2.4012.9.2018.2.AP oraz z dnia 23 marca 2018 roku o sygn. 0112-KDIL2-2.4012.2.2018.2.AKR: „w niniejszej sprawie przedmiotem sprzedaży na rzecz Nabywcy nie były wszystkie składniki majątkowe, związane ze sprzedaną częścią przedsiębiorstwa, ponieważ dostawa nie objęła - jak wskazał Wnioskodawca - zobowiązań i należności. Tym samym, sprzedaż zespołu składników materialnych i niematerialnych nie była zorganizowanym zespołem składników wystarczającym do samodzielnej realizacji określonych celów gospodarczych”;
    3.  zgodnie z interpretacją Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 marca 2018 r. o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.58.2018.l.AM: „istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa”.
35.  Należy zatem uznać, że Przedmiot Sprzedaży nie mógłby stanowić niezależnego przedsiębiorstwa realizującego specyficzne dla niego zadania gospodarcze - bez konieczności posiłkowania się pozostałymi elementami przedsiębiorstwa Sprzedawcy albo Nabywcy. Po nabyciu Przedmiotu Sprzedaży przez Nabywcę, Przedmiot Sprzedaży nie będzie zdolny do samodzielnego prowadzenia przypisanej mu działalności gospodarczej.
36.  W świetle powyższego, w ocenie Zainteresowanych, Przedmiot Sprzedaży nie jest wyodrębniony funkcjonalnie w przedsiębiorstwie Sprzedawcy i nie mógłby stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego określone, przypisane mu zadania gospodarcze. Potwierdzenie stanowiska Zainteresowanych w praktyce organów podatkowych
37.  Zainteresowani nadmieniają, iż w praktyce organów podatkowych, składniki wykazujące cechy podobne do Przedmiotu Sprzedaży (tj. obejmujące zabudowaną nieruchomość z wyłączeniem praw i obowiązków z umów z nią związanych, np. umów najmu czy umów o dostawę mediów) były klasyfikowane jako niestanowiące zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT- przykładowo:
    1.  zgodnie z interpretacją Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 października 2019 r. o sygn. 0114-KDIP1-3.4012.348.2019.3.ISK: „W ramach transakcji zbycia Nieruchomości nie dojdzie do przeniesienia przez Wnioskodawcę na rzecz Kupującego m.in.: innych ruchomości niż wskazane wyżej; praw i obowiązków wynikających z umowy rachunków bankowych Sprzedającej (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Sprzedająca dokonuje rozliczeń z najemcami); środków pieniężnych Sprzedającej zgromadzonych na rachunkach bankowych i w kasie (z wyjątkiem ewentualnie przelewu kaucji najemców, co stanowić będzie konsekwencję wstąpienia w stosunek najmu przez Nabywcę); tajemnic przedsiębiorstwa Sprzedającej oraz know-how Sprzedającej; ksiąg rachunkowych Sprzedającej i innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) związanych z prowadzeniem przez Sprzedającą działalności gospodarczej; firmy przedsiębiorstwa Sprzedającej; praw i obowiązków wynikających z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Sprzedającą, w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych, umów o doradztwo podatkowe, umów o doradztwo prawne itp.; umów z pracownikami; umów dotyczących Sprzedającej lub Nieruchomości, w szczególności umowy w zakresie obsługi finansowo-księgowej; pracowników Spółki; Zarządu Spółki; zobowiązań kredytowych dotyczących finansowania Nieruchomości; praw i obowiązków wynikających z umów zawartych przez Sprzedającą o dostawę mediów i innych umów zawartych z usługodawcami; w szczególności, przed zbyciem Nieruchomości Sprzedający wypowie umowy dotyczące dostaw mediów (takich jak woda, prąd, gaz) do budynku. W świetle powyższego należy stwierdzić, że przedmiotowa Transakcja nie będzie obejmować składników majątkowych pozwalających na kontynuowanie działalności gospodarczej bez konieczności angażowania przez nabywcę innych składników majątku, lub podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki”
    2.  zgodnie z interpretacją Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 czerwca 2018 r. o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.287.2018.2.KW: „Jak wynika z treści wniosku Wnioskodawca zamierza sprzedać kontrahentowi w drodze umowy sprzedaży składniki majątkowe w postaci prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności posadowionych na tym gruncie budynków i budowli, ruchomości (m.in. narzędzia i przynależności suwnic i węzła betoniarskiego) (\`(...)\`) Składniki majątkowe, które mają być objęte przedmiotem planowanej umowy - jak wskazał Zainteresowany - nie stanowią organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo wyodrębnionej części w przedsiębiorstwie. Nabywca nie nabędzie innych składników majątkowych m.in. ksiąg rachunkowych Wnioskodawcy ani też nie stanie się „stroną” jakichkolwiek zobowiązań, których stroną jest Wnioskodawca. W konsekwencji planowanej umowy Zainteresowany będzie nadal realizował swoje zobowiązania wobec swoich dotychczasowych odbiorców oraz korzystał z usług swoich dotychczasowych dostawców. (\`(...)\`) Nabywca zaś nie wstąpi w łączące Wnioskodawcę z jego pracownikami umowy o pracę a w szczególności nie wystąpi stan faktyczny, do którego miałby zastosowanie art. 231 Kodeksu Pracy. (…) Opisany we wniosku przedmiot transakcji sprzedaży nie będzie stanowił również w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w ww. art. 2 pkt 27e ustawy. Przedmiot transakcji nie będzie stanowił bowiem masy majątkowej wydzielonej organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako niezależne przedsiębiorstwo”;
    3.  zgodnie z interpretacją Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 marca 2018 r. o sygn. 0112-KDIL2-1.4012.38.2018.2.MG: „Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treść powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że aktywa materialne w postaci Nieruchomości, które mają być przedmiotem transakcji sprzedaży, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Jak wskazała Spółka, Nieruchomości te nie stanowią majątku wyodrębnionego organizacyjne, nie stanowią zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do samodzielnej realizacji określonych zadań gospodarczych. Ponadto, sprzedawane Nieruchomości nie stanowią majątku wyodrębnionego finansowo - nie posiadają samodzielności finansowej pozwalającej na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym. Nie jest również możliwe przyporządkowanie do nich przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Nieruchomości nie stanowią również majątku wyodrębnionego funkcjonalnie, nie mogą potencjalnie stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze”;
    4.  zgodnie z interpretacją Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 marca 2018 r. o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.58.2018.1.AM: „Wnioskodawca ma wątpliwości, czy opisana transakcja dostawy przez Sprzedającego Nieruchomości wraz z przynależnymi ruchomościami stanowi transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (\`(...)\`) W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że przedmiotowa transakcja sprzedaży nie będzie zbyciem przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia z zakresu opodatkowania podatkiem VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Jak wynika z treści wniosku dokonana transakcja sprzedaży nie będzie obejmowała istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego. Z opisu sprawy wynika, że transakcji tej nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników składających się na powyższą definicję przedsiębiorstwa i przesądzających o funkcjonowaniu przedsiębiorstwa. W wyniku transakcji nie dojdzie do przekazania m.in.: firmy zainteresowanego, know-how związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, praw autorskich i pokrewnych do utworów wykorzystywanych przez Zainteresowanego w prowadzonej działalności, koncesji, licencji i zezwoleń, ksiąg handlowych, pracowników, umowy rachunku bankowego oraz środków pieniężnych należących do Sprzedającego, umowy o zarządzanie Nieruchomościami, umowy o dostawę mediów, umów związanych z obsługą administracyjną działalności gospodarczej Sprzedającego (prowadzenie ksiąg, obsługa prawna, itp.) (\`(...)\`) Opisany przedmiot transakcji nie będzie również stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług”;
    5.  zgodnie z interpretacją Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 marca 2018 r. o sygn. 0115-KDIT1-2.4012.22.2018.2.RS: „Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy oraz powołanych regulacji pozwala stwierdzić, że skoro planowana przez Wnioskodawcę dostawa obejmuje działkę gruntową zabudowaną budynkiem handlowo-usługowym, budynkiem niemieszkalnym oraz pięcioma garażami, które - jak wynika z treści wniosku - nie są organizacyjnie i finansowo wyodrębnionym w istniejącym przedsiębiorstwie zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonym do realizacji określonych zadań gospodarczych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, zatem nie można uznać, że przedmiotem zbycia będzie - w świetle art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług - zorganizowana część przedsiębiorstwa”;
    6.  zgodnie z interpretacją Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 lutego 2018 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.873.2017.1.KO: „Z przedstawionych okoliczności wynika, że w ramach transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę innych praw lub obowiązków, poza prawem użytkowania wieczystego oraz prawem własności Budynków i Budowli. W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę praw i obowiązków Zbywcy wynikających z zawartych przez Zbywcę umów dotyczących Nieruchomości. Zbywca zatrudnia pracowników, jednakże umowy z pracownikami nie będą przedmiotem Transakcji. Ponadto, przedmiotem Transakcji między Sprzedającym i Nabywcą nie będą prawa, obowiązki, zobowiązania i należności z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego, które nie są bezpośrednio związane z Nieruchomością (\`(...)\`) Wobec powyższego, przedmiotem planowanej dostawy będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy”.
38.  Analogiczne stanowisko zostało również wyrażone w licznych interpretacjach w odniesieniu do stanów faktycznych, w których kupującym był dotychczasowy użytkownik nieruchomości - jako najemca bądź dzierżawca, przykładowo:
    1.  zgodnie z interpretacją Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 listopada 2017 r. o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.557.2017.1.KOM: „W trakcie trwania umowy najmu Kupujący dokonywał, jako inwestor, robót budowlanych i innych prac, zmierzających do dostosowania wynajmowanej powierzchni do swoich potrzeb. W stosunku do niektórych z tych prac, Sprzedający nabył majątkowe prawa autorskie do dokumentacji wytworzonej w związku z takimi pracami. W ramach planowanej transakcji, majątkowe prawa autorskie do tych dokumentacji projektowych zostaną przeniesione na Kupującego. Przeniesieniu będę podlegały majątkowe prawa autorskie związane z pracami zmierzającymi do dostosowania wynajmowanej przez Kupującego powierzchni. (\`(...)\`) W przypadku planowanej transakcji nie można mówić w szczególności o zdolności przenoszonego majątku do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. W szczególności, planowanej sprzedaży nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników wchodzących w skład definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego, w szczególności składników finansowych. Wnioskodawcy podkreślają, że przedmiotem nabycia będzie Nieruchomość, zaś pozostałe składniki majątkowe pozostaną przy sprzedającym (przykładowo, umowy dotyczące bieżącej obsługi Sprzedającego, np. umowa o usługi księgowe, należności - w tym wynikające z umów najmu, zobowiązania kredytowe, środki pieniężne na rachunkach bankowych lub w kasie, księgi czy umowa najmu siedziby Sprzedającego, oprogramowanie księgowe). W konsekwencji, część składników majątkowych wskazanych jako niezbędne z punktu widzenia definicji przedsiębiorstwa i prowadzenia działalności gospodarczej, nie zostanie przeniesiona na Kupującego”;
    2.  zgodnie z interpretacją Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 lipca 2017 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.69.2017.2.ASZ: „Na Nabywcę efektywnie nie przejdzie umowa dająca prawo do uzyskiwania przychodów z wynajmu Lokalu Hipermarketu. Nabywca nie będzie kontynuował dotychczasowej działalności Zbywającego w postaci wynajmu Lokalu Hipermarketu, a będzie kontynuował swoją dotychczasowa działalność operacyjną w tym lokalu jako jego właściciel (a nie najemca, jak dotychczas). Na Nabywcę w ramach Transakcji nie przejdą również prawa i obowiązki z Pozostałych Umów za wyjątkiem gwarancji dotyczących wykonanych prac budowlanych. Zbywający w ramach oddzielnej umowy, w dniu dokonania Transakcji dokona cesji swoich praw i obowiązków, jako współdzierżawcy, wynikających z Umowy Dzierżawy na Nabywcę. Przedmiotem Transakcji nie będą Aktywa Nabywcy, które służą wprost korzystaniu z Lokalu Hipermarketu. Bez tych aktywów oraz pracowników i posiadanych zezwoleń Nabywca nie jest w stanie wykorzystywać Lokalu Hipermarketu w ramach swojej działalności gospodarczej. Przedmiot transakcji nie został przypisany do działu/oddziału/wydziału w przedsiębiorstwie Zbywającego. Na takie wydzielenie nie wskazują też zapisy statutu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. (\`(...)\`) W wyniku transakcji na Wnioskodawcę nie zostaną przeniesione prawa z wielu umów, których Zbywający jest stroną (umowy o prowadzenie rachunków bankowych), księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, środki pieniężne, nazwa przedsiębiorstwa, tajemnice przedsiębiorstwa, zobowiązania. Zatem w ocenie Organu, w przedmiotowej sprawie nie można mówić o zespole składników niematerialnych i materialnych, zorganizowanych w taki sposób, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia u nabywcy działalności gospodarczej, gdyż przedmiotem transakcji jest wyłącznie pojedyncze aktywa - Lokal Hipermarketu oraz udział w prawie własności części wspólnej stanowiący u sprzedającego towar przeznaczony do zbycia, zatem przedmiotowa czynność nie może zostać uznana za zbycie przedsiębiorstwa. Ponadto, ze względu na charakter oraz zakres przedmiotu zbycia, przedmiotu transakcji nie można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa”;
    3.  zgodnie z interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 lipca 2016 r. o sygn. IPPP2/4512-413/16-5/RR: „ Kupujący jest dzierżawcą Nieruchomości na podstawie opodatkowanej podatkiem od towarów i usług (dalej: VAT) umowy dzierżawy (dalej: Umowa Dzierżawy) zawartej dnia 21 stycznia 2015 r. pomiędzy Kupującym a spółką U. (\`(...)\`) We wniosku wskazano również, że przedmiotem nabycia będzie Nieruchomość, zaś pozostałe składniki majątkowe pozostaną przy sprzedającym, a w konsekwencji, część składników majątkowych nie zostanie przeniesiona na Kupującego. Ponadto, zbywana w ramach planowanej sprzedaży Nieruchomość nie została formalnie wydzielona w strukturze organizacyjnej Sprzedającego. Nieruchomość nie stanowi odrębnego oddziału, wydziału, dywizji, pionu lub jakiejkolwiek innej jednostki organizacyjnej w dokumentach korporacyjnych (np. umowie spółki) ani w dokumentach wewnętrznych Sprzedającego (np. regulaminach wewnętrznych, schemacie organizacyjnym lub w innych dokumentach wewnętrznych Sprzedającego o podobnym charakterze). Sprzedający nie zgłosił również Nieruchomości jako odrębnego podatnika czy płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych lub składek na ubezpieczenia społeczne lub ubezpieczenie zdrowotne. Sprzedający nie jest w stanie określić wyniku finansowego dotyczącego Nieruchomości, m. in. ze względu na brak możliwości przyporządkowania kosztów do odnoszących się do Nieruchomości przychodów. Sprzedający nie sporządza również dla Nieruchomości odrębnego sprawozdania finansowego lub sprawozdań finansowych ani nie sporządza innych specyficznych raportów finansowych dotyczących Nieruchomości. W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że przedmiotowa transakcja sprzedaży nie będzie zbyciem przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania podatkiem VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT”;
    4.  zgodnie z interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 lipca 2014 r. o sygn. IPPP2/443-431/14-3/AO: „Sp. z o.o. (dalej: „Zbywca” lub „Wnioskodawca”) jest właścicielem majątku tworzącego stacje paliw. Obecnie Zbywca dzierżawi część majątku składającego się na stacje paliw do swojego udziałowca, posiadającego 100% udziałów (dalej „Nabywca”). (\`(...)\`) Przedmiotowa transakcja nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Sprzedażą nie zostaną objęte jakiekolwiek zobowiązania i należności, znaki towarowe i inne wartości niematerialne, prawa i obowiązki z umów zawartych przez Zbywcę, gotówka w kasie, ani środki pieniężne na lokatach/rachunkach bankowych. W związku ze sprzedażą, nie zostaną przeniesione na Nabywcę jakiekolwiek umowy zawarte przez Zbywcę z osobami fizycznymi, a Nabywca nie zawrze umowy z jakąkolwiek osobą angażowaną obecnie przez Zbywcę na podstawie umowy o pracę lub innej umowy. Ponadto w strukturze organizacyjnej Zbywcy stacje paliw nie są wyodrębnione organizacyjnie, tzn. Zbywca nie utworzył zespołu/departamentu/oddziału zajmującego się i dedykowanego do zarządzania majątkiem stacji paliw. W systemie księgowym nie wydzielono w jakikolwiek sposób (i takie wydzielenie nie nastąpi przed planowaną sprzedażą majątku) operacji dotyczących stacji paliw, których majątek jest przeznaczony do sprzedaży oraz stacji paliw, których majątek pozostanie własnością Zbywcy. W konsekwencji, zbywane składniki majątku nie będą stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa, gdyż przedmiot Transakcji nie spełnia ustawowych przesłanek zawartych w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa tj. nie stanowi masy majątkowej wydzielonej finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako oddzielne przedsiębiorstwo”.

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, Przedmiot Sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT i tym samym Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT,

Ad. 2.

Zdaniem Zainteresowanych, Transakcja w stosunku do nabycia Budynku, oświetlenia terenu oraz Nowych Budowli nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT i tym samym będzie podlegała opodatkowaniu w stawce VAT 23%.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych:

1.  Zgodnie z ustawą o VAT:
    1.  Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:
        1.  wybudowaniu, lub
        2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej (art. 2 pkt 14);
    2.  W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29a ust. 8);
    3.  Stawka podatku wynosi 22% , z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 (art. 41 ust. 1);
    4.  Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:
        1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
        2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata (art. 43 ust. 1 pkt 10);
    5.  Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 pod warunkiem że:
        1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
        2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów (art. 43 ust. 1 pkt 10a);
    6.  W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23% (art. 146aa pkt 1).
2.  W przypadku gruntów zabudowanych, w celu ustalenia czy dostawa korzysta ze zwolnienia z opodatkowania VAT konieczna jest analiza art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy o VAT. Przepisy te dotyczą wprawdzie dostawy budynków i budowli lub ich części, niemniej jednak stosownie do dyspozycji art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W konsekwencji, ewentualne zwolnienie z VAT dostawy budynku lub budowli posadowionych na gruncie stosuje się również do dostawy tego gruntu.
3.  Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, a dodatkowo okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą, nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.
4.  Zgodnie z umową najmu Nieruchomości, w tym budowli, które powstały w wyniku przebudowy i które znajdują się na Działce na dzień Transakcji tj. Nowych Budowli, zawartej pomiędzy Sprzedawcą (jako wynajmującym) i Nabywcą (jako najemcą), przed dokonaniem planowanej transakcji sprzedaży, Sprzedawca dokonał zgodnie z warunkami decyzji z dnia 19 grudnia 2016 roku o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu nr 179/WAW/16, przebudowy Budynku w taki sposób, aby umożliwić Nabywcy prowadzenie w Budynku Działalności. Wskutek planowanej przebudowy na Działce powstały również Nowe Budowle. Przedmiotem najmu jest cała Nieruchomość (w tym również budowle, które powstały w wyniku opisanej powyżej przebudowy).
5.  Wskutek planowanej przebudowy Budynku oraz oświetlenia terenu, wartość początkowa tych środków trwałych wzrosła, a przyrost tej wartości jest większy niż 30% ich odpowiednich wartości początkowych przed przebudową. Sprzedawca miał prawo do odliczenia VAT od wydatków ulepszeniowych oraz wydatków na wybudowanie Nowych Budowli.
6.  Planowana Transakcja odbędzie się więc po oddaniu Nieruchomości do użytkowania po jego przebudowie i po rozpoczęciu przez Nabywcę prowadzenia działalności w charakterze najemcy oraz w okresie krótszym niż 2 lata po oddaniu Budynku do użytkowania po jego przebudowie i rozpoczęciu najmu przez Nabywcę. Najem na rzecz Nabywcy podlega opodatkowaniu VAT, a Sprzedawca wystawia faktury VAT z tego tytułu i odprowadza VAT należny od tych faktur.
7.  Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz regulacje ustawy o VAT, należy wskazać, iż po dokonanej przebudowie Budynku oraz oświetlenia terenu, w wyniku której wartość początkowa tych środków trwałych wzrosła, a przyrost tej wartości jest większy niż 30% ich odpowiednich wartości początkowych przed przebudową, doszło do pierwszego zasiedlenia Budynku oraz budowli w postaci oświetlenia terenu w wyniku ich oddania do użytkowania przez Sprzedawcę oraz najmu przez Nabywcę. W stosunku do Nowych Budowli, warunek pierwszego zasiedlenia również zostanie spełniony ponieważ Nowe Budowle zostały oddane przez Sprzedawcę do użytkowania po ich wybudowaniu.
8.  W efekcie, zdaniem Zainteresowanych, przedmiotowa dostawa w ramach Transakcji nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia Budynku, budowli w postaci oświetlenia terenu oraz Nowych Budowli, ponieważ do pierwszego zasiedlenia po ich przebudowie lub wybudowaniu doszło w momencie oddania ich do użytkowania. Niemniej jednak Transakcja ma się odbyć w okresie krótszym niż 2 lata po oddaniu Budynku, budowli w postaci oświetlenia terenu oraz Nowych Budowli do użytkowania po ich przebudowie lub wybudowaniu mając na uwadze również Nowe Budowle (tj. po ich pierwszym zasiedleniu). W konsekwencji, nie będą zatem spełnione warunki zwolnienia z opodatkowania VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i tym samym dostawa Budynku, budowli w postaci oświetlenia terenu oraz Nowych Budowli nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT wskazanego w tym przepisie.
9.  Równocześnie, Zainteresowani zwracają uwagę na fakt, iż w odniesieniu do opisywanej części Transakcji (tj. nabycia Budynku, budowli w postaci oświetlenia terenu oraz Nowych Budowli) nie będzie również miało zastosowania obligatoryjne zwolnienie z VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, jako że do zastosowania tego zwolnienia obie wymienione w nim przesłanki muszą być spełnione łącznie - natomiast o ile w analizowanej sytuacji Działka została nabyta przez Sprzedawcę wskutek czynności nieopodatkowanej VAT w grudniu 2004 roku, a zatem nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i tym samym pierwsza przesłanka zastosowania omawianego zwolnienia jest spełniona, o tyle Sprzedawca, na skutek przebudowy Budynku oraz oświetlenia terenu, poniósł wydatki na ulepszenie tych środków trwałych przekraczające 30% ich wartości początkowych, w stosunku do których miał prawo do odliczenia VAT- i tym samym druga przesłanka zastosowania omawianego zwolnienia nie będzie spełniona. Ponadto, Sprzedawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na wybudowanie Nowych Budowli, wobec czego również do tych obiektów nie będzie miało zastosowania obligatoryjne zwolnienie z VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.
10.  W przedmiotowym stanie faktycznym brak jest więc podstaw do uznania, że opisywana część Transakcji (nabycie Budynku oraz budowli w postaci oświetlenia terenu) będzie podlegała obligatoryjnemu zwolnieniu z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Ponadto, w stosunku do nabycia Nowych Budowli obligatoryjne zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT również nie znajdzie zastosowania ponieważ Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z którego też Sprzedający skorzystał.
11.  Podsumowując, zdaniem Zainteresowanych, Transakcja w stosunku do nabycia Budynku, oświetlenia terenu oraz Nowych Budowli nie będzie korzystała ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy o VAT i w konsekwencji, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w podstawowej stawce VAT 23% - jako że żaden z przepisów ustawy o VAT nie przewiduje zastosowania dla przedmiotowej dostawy stawki obniżonej (w szczególności, nie dochodzi do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).
12.  Stanowisko Zainteresowanych znajduje również potwierdzenie w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przykładowo w interpretacji z dnia 18 września 2017 roku o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.397.2017.1.AO: „Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. W przypadku budynków, na które poniesiono nakłady na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej należy stosować definicję określoną w art. 2 ust. 14 lit. b ustawy o VAT. (\`(...)\`) W konsekwencji, pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o VAT będzie miało miejsce wówczas, kiedy zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, gdyż zarówno sprzedaż, jak i najem, dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT.”. Analogiczny pogląd został wyrażony także w innych interpretacjach, jak chociażby w interpretacji z dnia 22 maja 2018 r. o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.172.2018.2.AW, z dnia 28 sierpnia 2017 r. o sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.357.2017.2.ALN oraz z dnia 7 listopada 2017 r. o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.574.2017.2.MSU.

W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, Transakcja w stosunku do nabycia Budynku, oświetlenia terenu oraz Nowych Budowli nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT i tym samym będzie podlegała opodatkowaniu w stawce VAT 23%.

Ad. 3.

Zdaniem zainteresowanych Transakcja w stosunku do nabycia pozostałych Budowli (z wyłączeniem oświetlenia terenu) będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z którego Nabywca oraz Sprzedawca będą mieli prawo wspólnie zrezygnować poprzez złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT, w czego konsekwencji dostawa Budowli (z wyłączeniem oświetlenia terenu) jako element Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT stawką 23%.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych:

1.  Zgodnie z ustawą o VAT:
    1.  Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:
        1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
        2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata (art. 43 ust. 1 pkt 10);
    2.  Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:
        1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
        2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części (art. 43 ust. 10).
    3.  Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:
        1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
        2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
        3.  adres budynku, budowli lub ich części (art. 43 ust. 11).
2.  Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, a dodatkowo okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą, nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje zatem w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.
3.  Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem złożenia oświadczenia o którym mowa w art. 43 ust. 10. W związku z tym, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
4.  W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu. Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
5.  Zgodnie z opisem stanu faktycznego:
    1.  Budynek oraz Budowle zostały wybudowane w latach 2007-2008, natomiast pozwolenie na użytkowanie Budynku wydane zostało w dniu 29 sierpnia 2008 r.
    2.  Budynek i wszystkie Budowle znajdujące się na Działce były w całości przez cały okres ich użytkowania wykorzystywane przez Sprzedawcę do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT i niezwolnionej z tego podatku.
    3.  Budowle (inne niż oświetlenie terenu) nie były ulepszone od ich nabycia lub wartość ich ulepszeń nie stanowiła co najmniej 30% ich wartości początkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
    4.  Wskutek przebudowy wartość początkowa Budowli innych niż oświetlenie terenu nie wzrosła lub wzrosła o tyle, że przyrost tej wartości był mniejszy niż 30% ich wartości początkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
6.  Pojęcie pierwszego zasiedlenia było przedmiotem analizy Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection Trybunał wskazał w szczególności, że: „Artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia.”.
7.  Stanowisko wyrażone przez TSUE znalazło odzwierciedlenie w najnowszym orzecznictwie NSA. W wyroku z dnia 12 czerwca 2018 roku, sygn. I FSK 1850/14 sąd uznał że „dokonując wykładni prounijnej przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, uwzględniającej wyrok TSUE z dnia 16 listopada 2017 r., (\`(...)\`) definicja „pierwszego zasiedlenia” powinna brzmieć następująco: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu (rozumianego jako synonim przebudowy), jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie (przebudowę), w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej (z zastrzeżeniem twierdzeń TSUE co do rozumienia przebudowy jako istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany wykorzystania budynków lub budowli w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia)”. Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w wyroku z dnia 23 listopada 2017 roku, sygn. I FSK 312/16 uwzględniając tezy powyższego wyroku TSUE wskazał, że art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT stanowi wadliwą implementację art. 135 ust. 1 lit. j Dyrektywy 112 w zakresie, w jakim definiując pojęcie pierwszego zasiedlenia wprowadza warunek „w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. Mając to na uwadze, definiując pojęcie pierwszego zasiedlenia należy ten warunek pominąć.
8.  Jednolite stanowiska do powyższego przytaczając wykładnię TSUE zostały również przyjęte przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej przykładowo w interpretacji z dnia 14 czerwca 2018 roku, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.253.2018.1.DG gdzie stwierdzono że: „pierwsze zasiedlenie budynku (budowli lub ich części) - w myśl art. 2 pkt 14 po jego wybudowaniu - należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku (budowli lub ich części), używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.”. Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji z dnia 23 kwietnia 2018 roku, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.117.2018.3.SR.
9.  W zakresie rozumienia pojęcia pierwszego zasiedlenia należy również zwrócić uwagę na zmianę w przepisach wprowadzoną z dniem 1 września 2019 r. Jak zostało to przytoczone na wstępie, według nowej definicji przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu lub ulepszeniu. Nowa definicja uwzględnia konkluzje przedstawione w wyroku TSUE z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection i w konsekwencji pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko, jako pierwsze zajęcie budynku (budowli lub ich części), używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.
10.  Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz regulacje ustawy o VAT, należy wskazać, iż dostawa nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia o którym mowa w art. 2 pkt 14 ponieważ dostawa analizowanych Budowli w ramach pierwszego zasiedlenia miała już miejsce. Wszystkie z analizowanych Budowli były w okresie dłuższym niż dwa lata przed Transakcją oddane do użytkowania pierwszemu użytkownikowi lub użytkowane przez Sprzedawcę. W konsekwencji, dostawa analizowanych Budowli (z wyłączeniem oświetlenia terenu) w ramach Transakcji będzie mieć miejsce w okresie ponad dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, w związku z czym zastosowanie do planowanej dostawy Budowli w ramach Transakcji znajdzie zwolnienie opisane w art. 43 ust. 1 pkt 10.
11.  Co więcej, z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a staje się bezzasadne.
12.  W efekcie, zdaniem Zainteresowanych, skoro przedmiotowa dostawa będzie spełniała warunki zwolnienia z opodatkowania VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, w odniesieniu do planowanej dostawy analizowanych Budowli (z wyłączeniem oświetlenia terenu) w ramach Transakcji Zainteresowani będą oni uprawnieni do rezygnacji ze zwolnienia planowanej dostawy analizowanych Budowli oraz wyboru jej opodatkowania VAT poprzez złożenie przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości zgodnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11, właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, że w stosunku do Transakcji (dostawy Budowli z wyłączeniem oświetlenia terenu) Zainteresowani wybierają opodatkowanie VAT.
13.  Zatem w sytuacji, gdy Zainteresowani wspólnie zrezygnują ze zwolnienia od podatku dla dostawy analizowanych Budowli i wybiorą opodatkowanie podatkiem od towarów i usług - stosownie do art. 43 ust. 10 oraz art. 43 ust. 11 ustawy - dostawa analizowanych Budowli będzie podlegała opodatkowaniu według stawki VAT 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa pkt 1.
14.  Stanowisko Zainteresowanych znajduje również potwierdzenie w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przykładowo w interpretacji z dnia 18 lipca 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.282.2019.1.PS: „Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego w kontekście powołanych przepisów, prowadzi do wniosku, że przedmiot transakcji nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Z wniosku wynika bowiem, że przedmiotem transakcji będzie jedynie składnik majątkowy (budynek użytkowy), nie zaś przedsiębiorstwo, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa. W konsekwencji, planowana transakcja nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z powyższym, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu. Jednakże planowane zbycie będzie mogło korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Sprzedaż ta bowiem nastąpi po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Z okoliczności faktycznych sprawy wynika, że opisany we wniosku budynek został wybudowany ok 1965 r. i od tego momentu był wykorzystywany przez Spółkę w ramach działalności gospodarczej (był m. in. przedmiotem najmu). Na nieruchomość były ponoszone wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, jednak od ostatniej modernizacji minęły 3 lata. W związku z tym zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku”. Analogiczny pogląd został wyrażony także w innych interpretacjach, jak chociażby w interpretacji z dnia 1 sierpnia 2019 roku sygn. 0114-KDIP4.4012.327.2019.4.IT, z dnia 24 maja 2019 r. sygn. 0114-KDIP4.4012.255.2019. l.MP, z dnia 21 maja 2019 r., 0111-KDIB3-2.4012.119.2019.3.AZ oraz z dnia 6 lutego 2019 r. o sygn. 0114-KDIP1-2.4012.683.2018.2.JŻ.

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, Transakcja w stosunku do nabycia pozostałych Budowli (z wyłączeniem oświetlenia terenu) będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z którego Nabywca oraz Sprzedawca będą mieli prawo wspólnie zrezygnować poprzez złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT, w czego konsekwencji dostawa Budowli (z wyłączeniem oświetlenia terenu) jako element Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT stawką 23%.

Ad. 4.

Zdaniem Zainteresowanych, Nabywca będzie miał prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedawcę w związku z Transakcją.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych:

1.  Zgodnie z ustawą o VAT:
    1.  Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą między innymi sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem (art. 106b ust. 1 pkt 1);
    2.  W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 (art. 86 ust. 1);
    3.  Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku (art. 88 ust. 3a pkt 2).
2.  Mając na uwadze powyższe, zdaniem Zainteresowanych, skoro:
    1.  jak Zainteresowani wskazali w opisie własnego stanowiska odnośnie pytania nr 1, 2 i 3, Przedmiot Sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT, Transakcja nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania i będzie podlegała opodatkowaniu VAT w stawce VAT 23%,
    2.  zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Przedmiot Sprzedaży będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. Nabywca będzie prowadzić na Nieruchomości Działalność opodatkowaną VAT i niezwolnioną z tego podatku,\- to zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1, Sprzedawca będzie obowiązany do wystawienia faktury w związku z Transakcją, a Nabywca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z takiej faktury jako związanego z działalności Nabywcy opodatkowaną podatkiem VAT i niezwolnioną z tego podatku.
3.  Powyższe stanowisko, w odniesieniu do podobnych stanów faktycznych, potwierdził m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach: z dnia 1 sierpnia 2019 r. sygn. 0114-KDIP4.4012.327.2019.4.IT, z dnia 18 kwietnia 2018 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.105.2018.2.JSO, z dnia 12 lutego 2018 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.729.2017.3.MD, z dnia 11 stycznia 2018 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.675.2017.2.MGO.

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, Nabywca będzie miał prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedawcę w związku z Transakcją.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej: ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - na mocy art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 5 i 6 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste (pkt 6);

*   zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6 (pkt 7).

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145 z późn. zm.).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa - w myśl art. 2 pkt 27e ustawy - rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Sprzedawca jest obecnie użytkownikiem wieczystym nieruchomości stanowiącej działkę gruntu oraz właścicielem znajdującego się na tej działce budynku usługowo-handlowo-wystawienniczego. Na Działce, oprócz Budynku, znajdują się w szczególności następujące budowle: sieci uzbrojenia, mury oporowe, ulice, place i drogi zakładowe, kanalizacja deszczowa, przyłącza wodno-kanalizacyjne, place, drogi, chodniki, parkingi, oświetlenie terenu oraz ogrodzenie terenu. Na Działce powstały nowe budowle, tj. oznakowanie organizacji ruchu, konstrukcje stalowe wiat z pokryciem, podesty żelbetowe lub prefabrykowane. Nieruchomość jest przedmiotem najmu długoterminowego na rzecz osób trzecich od 2008 roku.

Nabywca oraz Sprzedawca planują dokonanie transakcji, w ramach której Sprzedawca sprzeda Nabywcy Nieruchomość. Wraz z Działką oraz Budynkiem i Budowlami oraz Nowymi Budowlami, w ramach planowanej Transakcji, Sprzedawca ma przenieść na Nabywcę autorskie prawa majątkowe do projektów dotyczących przebudowy Budynku (w zakresie, w jakim uprzednio uzyska te prawa od Nabywcy) oraz gwarancje budowlane. Poza Nieruchomością oraz autorskimi prawami majątkowymi do projektów dotyczących przebudowy Budynku i gwarancjami budowlanymi, w ramach planowanej transakcji sprzedaży nie będą przenoszone jakiekolwiek inne składniki majątkowe - w szczególności (i) prawa ani obowiązki z umów, (ii) zobowiązania (np. związane z finansowaniem nabycia/przebudowy/funkcjonowania nieruchomości), (iii) decyzje administracyjne, zezwolenia, zgody lub inne dokumenty, (iv) jakiekolwiek ruchomości (poza przynależnymi do Budynku), (v) jakiekolwiek znaki towarowe, licencje czy patenty niezwiązane z funkcjonowaniem Nieruchomości, (vi) prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Sprzedawcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Sprzedawca dokonuje rozliczeń z najemcami), (vii) tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedawcy oraz know-how, niezwiązanych z funkcjonowaniem Nieruchomości, (viii) prawa i obowiązki wynikające z umów ubezpieczenia dotyczących Nieruchomości, (ix) księgi rachunkowe Sprzedawcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne), niezwiązane z funkcjonowaniem Nieruchomości, (x) nazwa przedsiębiorstwa Sprzedawcy, (xi) prawa do dokumentacji, umów i innej dokumentacji, niezwiązanej z funkcjonowaniem Nieruchomości. Nie dojdzie również do przejścia zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy, Sprzedawca nie zatrudnia bowiem żadnych pracowników. Transakcji nie będzie również towarzyszyć przeniesienie praw i obowiązków wynikających z umowy o zarządzanie.

Przedmiot Sprzedaży nie jest ani w przyszłości nie będzie formalnie organizacyjnie wyodrębniony w ramach przedsiębiorstwa Sprzedawcy, w szczególności, nie tworzy wyodrębnionej jednostki organizacyjnej takiej jak oddział lub dział. Przedmiot Sprzedaży nie jest ani nie będzie wyodrębniony finansowo w ramach przedsiębiorstwa Sprzedawcy, w szczególności nie są przyporządkowywane do niego przychody i koszty, aktywa i zobowiązania, ani nie są generowane dla niego odrębne dane finansowe. Przedmiot Sprzedaży nie jest ani nie będzie wyodrębniony funkcjonalnie w ramach przedsiębiorstwa Sprzedawcy, w szczególności nie jest ani nie będzie możliwe jego wykorzystanie do realizowania określonych zadań gospodarczych, niewykonywanych przez inne części przedsiębiorstwa Sprzedawcy.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej transakcji sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Planowana transakcja sprzedaży nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Z treści wniosku wynika, że przedmiot transakcji nie stanowi bowiem masy majątkowej wydzielonej organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako oddzielne przedsiębiorstwo.

Jak wskazano w opisie sprawy, nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie w strukturze Sprzedającego, w szczególności nie stanowi ona oddziału lub działu Sprzedającego. Ponadto, Przedmiot Sprzedaży nie jest ani nie będzie wyodrębniony finansowo w ramach przedsiębiorstwa Sprzedawcy, w szczególności nie są przyporządkowywane do niego przychody i koszty, aktywa i zobowiązania, ani nie są generowane dla niego odrębne dane finansowe.

Zatem w analizowanej sprawie przepis art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie miał zastosowania, w związku z czym planowana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Ad. 2 i Ad. 3

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Natomiast jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, wówczas należy poddać badaniu zaistnienie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z opisu sprawy wynika, że zgodnie z umową najmu Nieruchomości, zawartej pomiędzy Sprzedawcą (jako wynajmującym) i Nabywcą (jako najemcą), przed dokonaniem planowanej transakcji sprzedaży, Sprzedawca dokonał zgodnie z warunkami decyzji z dnia 19 grudnia 2016 roku o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu nr 179/WAW/16, przebudowy Budynku w taki sposób, aby umożliwić Nabywcy prowadzenie w Budynku Działalności. Wskutek planowanej przebudowy na Działce powstały również Nowe Budowle. Przedmiotem najmu jest cała Nieruchomość (w tym również budowle, które powstały w wyniku opisanej powyżej przebudowy). Wskutek planowanej przebudowy Budynku oraz oświetlenia terenu, wartość początkowa tych środków trwałych wzrosła, a przyrost tej wartości jest większy niż 30% ich odpowiednich wartości początkowych przed przebudową. Sprzedawca miał prawo do odliczenia VAT od wydatków ulepszeniowych oraz wydatków na wybudowanie Nowych Budowli. Planowana Transakcja odbędzie się więc po oddaniu Nieruchomości do użytkowania po jego przebudowie i po rozpoczęciu przez Nabywcę prowadzenia działalności w charakterze najemcy oraz w okresie krótszym niż 2 lata po oddaniu Budynku do użytkowania po jego przebudowie i rozpoczęciu najmu przez Nabywcę. Najem na rzecz Nabywcy podlega opodatkowaniu VAT, a Sprzedawca wystawia faktury VAT z tego tytułu i odprowadza VAT należny od tych faktur.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą opodatkowania sprzedaży Budynku, oświetlenia terenu oraz Nowych Budowli opisanych we wniosku.

W celu ustalenia czy w odniesieniu do przedmiotowej dostawy zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem ww. budynku doszło do pierwszego zasiedlenia.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy i powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie doszło do pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, Budynku, Budowli - oświetlenia terenu, w stosunku do których poniesiono nakłady na ulepszenie w wysokości przekraczającej 30% ich wartości początkowej oraz Nowych Budowli po ich wybudowaniu. Jak wynika bowiem z wniosku, Budynek i Budowla – oświetlenie terenu po ich ulepszeniu oraz Nowe Budowle po ich wybudowaniu, przed mającą nastąpić transakcją dostawy, zostały oddane do użytkowania. Ponadto od momentu oddania do użytkowania, po dokonaniu przebudowy Budynku i Budowli – oświetlenie terenu i po wybudowaniu Nowych Budowli, do momentu ich sprzedaży nie upłynie okres 2 lat. Zatem, planowana dostawa ww. Budynku, Budowli – oświetlenia terenu i Nowych Budowli nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy zatem przeanalizować możliwość korzystania transakcji dostawy Budynku, oświetlenia terenu oraz Nowych Budowli ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług. Aby dostawa budynku, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia z ww. art. 43 ust. 1 pkt 10a cyt. ustawy, oba warunki wskazane w tym przepisie, tj. warunki dotyczące: prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu budynku, budowli lub ich części oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z pracami ulepszeniowymi nie przekraczającymi 30% wartości początkowej, muszą być spełnione łącznie.

Jak wynika z treści wniosku, Sprzedawcy przy nabyciu wydatków ponoszonych na ulepszenie Budynku oraz oświetlenie terenu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jak i również wysokość tych wydatków przekroczyła 30% wartości początkowej nieruchomości. Również przy wybudowaniu Nowej Budowli Sprzedawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Zatem warunek wskazany w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, przy transakcji dostawy Budynku i oświetlenia terenu nie zostanie spełniony, gdyż Sprzedawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na ulepszenie Budynku i oświetlenia terenu (przekraczających 30% wartości początkowej). Również w zakresie dostawy Nowych Budowli warunek wskazany w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) ww. ustawy nie został spełniony, gdyż przy wybudowaniu przedmiotowych budowli przysługiwało Sprzedawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na budowę tych Budowli. Tym samym planowana dostawa ww. Budynku, Budowli - oświetlenie terenu oraz Nowych Budowli nie będzie korzystać również ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W zaistniałej sytuacji należy dalej przeanalizować możliwość korzystania transakcji dostawy Budynku, oświetlenia terenu oraz Nowych Budowli ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, do dostawy budynków, budowli spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z wniosku wynika, że Budynek, oświetlenie terenu oraz Nowe Budowle były przedmiotem umowy najmu, co oznacza że ww. naniesienia były wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Należy zatem stwierdzić, że nie jest spełniony jeden z warunków zwolnienia wynikający z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, w związku z tym dostawa Budynku, oświetlenia terenu oraz Nowych Budowli nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia z podatku VAT wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z cytowanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy, sprzedaż gruntu na którym znajdują się Budynek, oświetlenie terenu oraz Nowe Budowle również nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku.

W konsekwencji, dostawa Budynku, oświetlenia terenu oraz Nowych Budowli będących przedmiotem wniosku, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą również opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży opisanych we wniosku pozostałych Budowli (z wyłączeniem oświetlenia terenu).

W celu ustalenia czy w odniesieniu do przedmiotowej dostawy zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem ww. budynku doszło do pierwszego zasiedlenia.

Z opisu sprawy wynika, że Budynek oraz Budowle zostały wybudowane w latach 2007-2008, natomiast pozwolenie na użytkowanie Budynku wydane zostało w dniu 29 sierpnia 2008 r. Budynek i wszystkie Budowle znajdujące się na Działce były w całości przez cały okres ich użytkowania wykorzystywane przez Sprzedawcę do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT i niezwolnionej z tego podatku. Budowle (inne niż oświetlenie terenu) nie były ulepszone od ich nabycia lub wartość ich ulepszeń nie stanowiła co najmniej 30% ich wartości początkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wskutek przebudowy wartość początkowa Budowli (innych niż oświetlenie terenu) nie wzrosła lub wzrosła o tyle, że przyrost tej wartości był mniejszy niż 30% ich wartości początkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy i powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie doszło do pierwszego zasiedlenie, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, Budowli (innych niż oświetlenie terenu), w stosunku do których poniesiono nakłady na ulepszenie w wysokości nie przekraczającej 30% ich wartości początkowej lub w ogóle ich nie poniesiono. Ponadto, od momentu pierwszego zasiedlenia tych Budowli do momentu ich sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Zatem, planowana dostawa ww. Budowli korzystać będzie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tak więc skoro dostawa ww. Budowli może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to tym samym bezzasadnym stało się badanie przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy.

Zgodnie z cytowanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy, sprzedaż gruntu na którym znajdują się przedmiotowe Budowle również będą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Podsumowując sprzedaż pozostałych Budowli (z wyłączeniem oświetlenia terenu) wraz z częścią gruntu, na których są posadowione ww. Budowle będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.

Jednocześnie wskazać należy, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Zatem w sytuacji, gdy Sprzedawca i Nabywca złożą oświadczenie, o którym mowa w ww. art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, dostawa Budowli będzie podlegała opodatkowaniu (nie będzie korzystała ze zwolnienia z tego podatku) wg właściwej stawki podatku VAT.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 i nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 4

W złożonym wniosku Zainteresowani zwrócili się również o wyjaśnienie czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedawcy faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że po nabyciu Przedmiotu Sprzedaży, Nabywca będzie w dalszym ciągu prowadzić w Nieruchomości działalność opodatkowaną VAT i niezwolnioną z tego podatku, polegającą na podnajmie powierzchni użytkowych swojemu podmiotowi powiązanemu w celu prowadzenia przez tenże podmiot działalności polegającej na prowadzeniu sklepu dla domu i ogrodu i sprzedaży artykułów klientom sklepu. W związku ze sprzedażą Nieruchomości, Sprzedawca zamierza wystawić na Nabywcę stosowną fakturę.

Zatem w omawianej sprawie warunki wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będą spełnione. W konsekwencji, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedawcy faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie nieuznania dostawy Budynku, Budowli oraz Nowych Budowli za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, opodatkowania dostawy Budynku, Budowli oraz Nowych Budowli oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Kupującego z tytułu zakupu Budynku, Budowli oraz Nowych Budowli, natomiast w zakresie stawki podatku VAT dla dostawy Budynku, Budowli oraz Nowych Budowli zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Natomiast w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcie w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP ( art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.