Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/4511-726/15-2/SJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-02-10
Teza: Czy zakup poszczególnych części garderoby; garnitury, w tym smokingi, marynarki, spodnie, koszule, krawaty, buty, dodatki (zegarki, paski, szaliki, czapki), okrycia wierzchnie można zaliczyć jako koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: aktor; działalność-działalność gospodarcza; obuwie; odzież-odzież osobista; strój; wizerunek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) w związku z art. 16 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 1649) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2015 r. (data wpływu 13 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca wykonuje działalność gospodarczą związaną z wystawianiem przedstawień artystycznych. Według PKD działalność ta zaszeregowana została pod numerem 90.01.Z., 59.11.Z., 82.30.Z. oraz 85.60.Z.:

1.  prowadzenie wydarzeń w charakterze konferansjera lub moderatora,
2.  prowadzenie szkoleń z zakresu etykiety w biznesie, savoir-vivre’u, sztuki wystąpień publicznych, dress code’u oraz sztuki autoprezentacji,
3.  popularyzowanie wyżej wymienionych dziedzin, które obejmuje pisanie artykułów oraz innych tekstów, udzielanie wywiadów radiowych i telewizyjnych.

Zdarzenia gospodarcze związane z tą działalnością Wnioskodawca ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, uiszczając kwartalnie zaliczki na podatek dochodowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zakup poszczególnych części garderoby: garnitury, w tym smokingi, marynarki, spodnie, koszule, krawaty, buty, dodatki (zegarki, paski, szaliki, czapki), okrycia wierzchnie, można zaliczyć jako koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzenie wszelkich wydarzeń (eventów), takich jak bankiety, gale, konferencje, wydarzenia o charakterze szczególnym (np. wmurowanie kamienia węgielnego, konferencje prasowe), organizacja i prowadzenie szkoleń, a także pisanie tekstów stanowią źródło dochodu. Od uzyskanego w ten sposób dochodu, Wnioskodawca odprowadza właściwe podatki.

Zakup elementów garderoby stanowi konieczny warunek osiągania przychodu. Wnioskodawca jest zmuszony do nabywania odzieży określonego typu, aby móc wykonywać swoją działalność i osiągać z niej przychody. Wnioskodawca jest w pełni przekonany, że wydatek, o którym mowa, powinien być kwalifikowany jako koszt uzyskania przychodu. Można powiedzieć, że każde wydarzenie jest osobnym spektaklem, który wymaga odpowiedniego stroju. Prowadzenie eleganckiego wieczornego wydarzenia wymaga od konferansjera posiadana smokingu, do którego z kolei potrzeba odpowiedniej koszuli (z usztywnianym gorsem, jubilerskimi guzikami, mankietami na spinki; w tym wypadku również spinek do mankietów) oraz specjalnych butów (lakierki). Prowadzenie wydarzenia w ciągu dnia dla biznesu wymaga innego stroju: granatowy lub ciemnoszary garnitur, koszula, krawat, skórzane buty. Prowadzenie innych wydarzeń, o nieco mniej zobowiązującym charakterze, wymaga jeszcze innego typu garnituru (kombinowany: marynarka i spodnie wykonane z innego materiału, koszula, krawat, buty). Zdarza się, że pewne wydarzenia Wnioskodawca prowadzi na zewnątrz, czasem w temperaturze i warunkach atmosferycznych wymagających założenia płaszcza, szalika i czapki. Te elementy garderoby stają się również konieczne i warunkujące możliwość wykonania pracy, a więc uzyskania dochodu.

W czasie każdego rodzaju szkolenia, które Wnioskodawca prowadzi, omawia zagadnienia z zakresu dress codeu. W przypadku szkoleń z etykiety w biznesie, savoir-vivreu, sztuki wystąpień publicznych, czy sztuki autoprezentacji stanowią jeden z omawianych działów, zaś w przypadku szkolenia z etykiety ubioru, są przedmiotem całego kursu.

W trakcie szkoleń Wnioskodawca nie tylko omawia poszczególne części garderoby, ale także prezentuj je uczestnikom. Posiadane ubrania służą więc jako przedmioty o wartości edukacyjnej (np. w ramach prezentacji różnicy między marynarką jednorzędową a dwurzędową). Szczególną rolę odgrywają w tym wypadku dodatki, takie jak, np. zegarki. Prezentacja różnych modeli pozwala uczestnikom zauważyć różnicę między zegarkiem codziennym, sportowym, czy właściwym do ubrań o charakterze wieczorowym. Fotografie poszczególnych części garderoby Wnioskodawcy służą jako materiały edukacyjne, ilustrujące omawiane w czasie szkoleń zagadnienia (stanowią część prezentacji).

Działalność popularyzatorska stanowi kolejny, ważny element dochodu Wnioskodawcy. Wiele artykułów, które napisał do tej pory było poświęconych zagadnieniom dress code’u i etykiety ubioru. Aby móc w pełni wypowiadać się na temat zasad noszenia garnituru, należy ten garnitur nosić na co dzień i traktować to jak doświadczenie. Tak jak naukowiec potrzebuje laboratorium, w którym może dokonać przyszłych odkryć, tak ekspert od etykiety ubioru, potrzebuje ubrań, by móc wypowiadać się na temat zasad doboru odpowiednich strojów do okazji, sytuacji zawodowej, rodzaju spotkań biznesowych, zasad wyboru odpowiednich tkanin i ich wpływu na komfort noszenia (także w aspekcie zmiany pór roku), zasad nanoszenia możliwych poprawek krawieckich itd. Wnioskodawca zauważa, że skoro odprowadza podatki od dochodu, który przynosi Mu pisanie tekstów nt. dress codeu, to musi mieć materiał do pracy, którym w Jego przypadku - obok wiedzy, a więc książek i szkoleń, w których sam uczestniczy są ubrania.

Zdaniem Wnioskodawcy, wizerunek buduje się nie tylko poprzez udział w spotkaniach z klientem, ale także poprzez działania marketingowe, wśród nich przygotowanie strony internetowej i oferty współpracy. Zarówno na stronie internetowej, jak i w materiałach, które mają bezpośredni wpływ na uzyskiwanie dochodu, znajdują się zdjęcia Wnioskodawcy, zdjęcia przedstawiające konferansjera w garniturze. Garnitur więc staje się elementem strategii reklamowej, która ma bezpośredni wpływ na uzyskiwanie dochodu.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. Aby określony wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,

*   musi być należycie udokumentowany.

W związku z powyższym najeży stwierdzić, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie przychodów, które nie są wymienione w art. 23 ust. 1 ustawy podatkowej. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu.

Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku.

Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz, aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów, należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Powołany wyżej przepis art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że przy ocenie danego wydatku przede wszystkim musi istnieć źródło przychodów. Z zasadą tą skorelowane są przepisy ustanawiające reguły potrącania wydatków w określonym czasie. Stwierdzenie bowiem, że określone wydatki poniesione przez podatnika spełniają wszystkie wskazane przez ustawodawcę warunki podatkowego uznania ich za koszt uzyskania przychodów, stanowi niezbędną przesłankę odliczenia ich przez podatnika od osiągniętego przychodu.

Udokumentowanie powyższych kosztów będzie polegało na otrzymaniu faktur, rachunków potwierdzający dokonanie zakupu. Posiadane dowody nie będą się ograniczać do dokumentów stwierdzających wysokość poniesionych wydatków, lecz będą także dowodami w postaci nagrań video, fotografii, itp., które umożliwią w sposób bezsporny ustalenie związku przyczynowo skutkowego poniesionych wydatków z przychodami z prowadzonej działalności gospodarczej, a ponadto potwierdzają racjonalność poniesionych wydatków.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23, i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu niedopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Podatnik kwalifikując poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów powinien kierować się podstawową zasadą zaistnienia związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesionym kosztem, a możliwością osiągnięcia z tego tytułu przychodu, albowiem to na nim spoczywa ciężar udowodnienia, że jego poniesienie ma (lub może mieć) wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów). Ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem ich poniesienia, jakim jest osiągnięcie przychodu.

Zatem, aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien on, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   być właściwie udokumentowany.

Należy podkreślić, że o tym co jest celowe i potrzebne w ramach prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów.

Odnosząc się zatem do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego stwierdzić należy, że aby wydatki na zakup garniturów, w tym smokingów, marynarek, spodni, koszul, krawatów, butów, dodatków (zegarki, paski, szaliki, czapki), okryć wierzchnich można było uznać za koszty uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej muszą utracić charakter osobisty, np. poprzez trwałe opatrzenie zakupionej odzieży cechami charakterystycznymi logo reprezentowanej przez Wnioskodawcę firmy.

Zakupy odpowiednich garniturów, w tym smokingów, marynarek, spodni, koszul, krawatów, butów, dodatków (zegarki, paski, szaliki, czapki), okryć wierzchnich, pod kątem wykonywania działalności gospodarczej należy więc oceniać na tle przepisów prawa pracy lub innych przepisów branżowych. Generalnie zakupy tego rodzaju stanowią wydatki związane z faktem funkcjonowania danej jednostki w życiu społecznym. Zatem, niezależnie od rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej, każda osoba musi nabywać i używać dostosowaną do własnych wymagań odzież i obuwie. Dlatego też zakupy tych rzeczy stanowią spełnienie zwykłych, normalnych potrzeb danej osoby fizycznej. Odstępstwa od tej zasady mogą wynikać z nałożonego na prowadzącego działalność gospodarczą prawnego obowiązku używania określonego rodzaju odzieży, czy też obuwia, a rzeczy te utraciły charakter osobisty, na przykład z uwagi na dostosowanie tychże do pełnienia określonych funkcji bądź zawodów.

Podkreślić należy, że schludny i estetyczny wygląd świadczy o kulturze osobistej i nie jest zależny od rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej. Stroje, o których mowa we wniosku, nie stanowią kostiumu scenicznego, ani stroju artystycznego a po występie Wnioskodawcy mogą, co do zasady, służyć do Jego celów (potrzeb) osobistych. Także obowiązujące zasady współżycia społecznego wymagają, aby osoby prowadzące działalność gospodarczą posiadały wygląd adekwatny do wykonywanego zawodu, podobnie zresztą jak osoby zatrudnione w innych zawodach np. nauczyciele, urzędnicy, prawnicy, itp. Niewątpliwie w wykonywanym przez Wnioskodawcę zawodzie dbałość o wizerunek zewnętrzny jest bardzo istotna, jednakże nie można tu mówić o sytuacji znacząco odbiegającej od ogólnie przyjętych norm społecznych.

Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę nie mogą być również uznane za wydatki poniesione na zakup stroju służbowego. Przepisy podatkowe nie definiują pojęcia ubioru służbowego, ani też pojęcia umundurowania. Rozstrzygnięcia, co może być elementem ubioru służbowego, czy też w jakich przypadkach ubiór pracownika uznaje się za służbowy, należy dokonywać zatem w oparciu o językowe znaczenie słów „ubiór” i „służbowy”. Uniwersalny Słownik Języka Polskiego określa mianem „ubrania” – „to, co się nosi; ubranie, strój”, „służbowy” – „dotyczący pracy w jakiejś instytucji, w wojsku itp., wynikający z pracy w takiej instytucji; urzędowy”. Wobec powyższego uznać należy, że odzież służbowa to specjalna odzież (lub elementy tej odzieży) noszona tylko w związku z wykonywaną pracą, której charakter powinien uniemożliwiać wykorzystywanie jej do celów osobistych, np. mundur, odzież robocza charakterystyczna dla firmy poprzez barwę, krój, logo itp. W związku z tym, ubiorem służbowym będzie taki ubiór, którego noszenie przy świadczeniu pracy, czy wykonywaniu określonej działalności jest obowiązkiem osoby ten strój noszącej. Ubiór służbowy powinien charakteryzować się jakimś stopniem wyróżnienia powodującym, że niemożliwe, czy też niecelowe byłoby używanie go na potrzeby prywatne, a to oznacza, że winien być, czy też mógł być wykorzystywany jedynie do celów związanych z wykonywaniem określonych obowiązków.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że wydatki związane z zakupem garderoby: garniturów, w tym smokingów, marynarek, spodni, koszul, krawatów, butów, dodatków (zegarki, paski, szaliki, czapki), okryć wierzchnich, mają charakter wydatków osobistych i w konsekwencji nie można ich uznać za ściśle związane z działalnością gospodarczą.

Brak jest zatem związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy ich poniesieniem a uzyskiwaniem przychodów. Przedmiotowe wydatki nie spełniają przesłanek, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co oznacza, że wskazane we wniosku, a poniesione przez Wnioskodawcę wydatki, nie mogą obiektywnie przyczyniać się do osiągnięcia przychodu, bądź też służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Na marginesie wskazać należy, że zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 23 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Wyłączając z kosztów podatkowych koszty reprezentacji, ustawa podatkowa nie definiuje terminu „reprezentacja”, ani też nie odsyła do innych przepisów prawa. Brak ustawowej definicji pojęcia „reprezentacja”, nie uprawnia jednak do dowolnego określania zakresu znaczeniowego tego terminu. Za wydatki na reprezentację należy bez wątpienia uznać te koszty, których wyłącznym bądź dominującym celem jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy (czy działalności).

Gdyby zatem nawet przyjąć, że ww. wydatki spełniałyby przesłanki wskazane w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to zważywszy, że poniesienie wskazanych we wniosku wydatków w głównej mierze ma na celu budowanie odpowiedniego, w pewien sposób niepowtarzalnego wizerunku i prezencji Wnioskodawcy, zasadne jest wskazanie na ich reprezentacyjny charakter, który tym samym przesądza, że nie mogą one stanowić kosztów podatkowych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.