Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.4.2021.2.JSZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-16
Teza: brak obowiązku stosowania mechanizmu podzielonej płatności dla sprzedaży niektórych kategorii wyrobów akcyzowych przeznaczonych na cele opałowe
Słowa kluczowe: gaz; mechanizm podzielonej płatności (MPP; split payment); paliwo-paliwo opałowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 108

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2020 r. (data wpływu 7 stycznia 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 marca 2021 r. (data wpływu 15 marca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku stosowania mechanizmu podzielonej płatności dla sprzedaży niektórych kategorii wyrobów akcyzowych przeznaczonych na cele opałowe **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku stosowania mechanizmu podzielonej płatności dla sprzedaży niektórych kategorii wyrobów akcyzowych przeznaczonych na cele opałowe.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 9 marca 2021 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy, zadanego pytania oraz własnego stanowiska.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Przedmiotem działalności „…” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zwana dalej Spółką) w ramach prowadzonego składu podatkowego jest przywóz do Polski oraz dystrybucja niektórych kategorii wyrobów akcyzowych (pozostałe węglowodory gazowe) na cele opałowe w postaci:

*   pozostałych węglowodorów gazowych skroplonych (CN 2711 19 00)

*   propan o czystości przekraczającej 90%, ale mniejszej niż 99% (CN 2711 12 94 00)

*   pozostałych butanów (CN 2711 13 97 00).

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, dokonuje także obrotu gazem płynnym stosowanym jako paliwo do napędu silników spalinowych pojazdów.

Przywozu tego Spółka dokonuje zarówno w ramach importu, jak i nabyć wewnątrzwspólnotowych. Dostawca zapewnia odbiorcom możliwość dostawy gazu bądź jego odbiór we własnym zakresie. Spółka nie posiada statusu podmiotu pośredniczącego w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2020 r. poz. 722) (dalej także jako AkcyzU), jednakże jest czynnym podatnikiem podatku VAT oraz posiada koncesje na obrót paliwami LPG i ich magazynowanie wydane przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki oraz prowadzi własny skład podatkowy. Paliwami silnikowymi w rozumieniu AkcyzU są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych. Natomiast paliwami opałowymi są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów energetycznych będącymi paliwami silnikowymi w rozumieniu tej ustawy.

LPG (Liquefied Petroleum Gas) jest mieszaniną skroplonych gazów, zawierającą – jako składniki podstawowe – węglowodory, propan, n-butan oraz i-butan, ale również domieszki innych węglowodorów: metanu, etanu, czy pentanów. Zawiera także węglowodory nienasycone: etylen, propylen i buteny-łącznie kilka % (m/m). W celu przeciwdziałania wytrącaniu kryształków lodu w LPG, może być dodawany do niego metanol w stężeniu do 2 000 mg/kg. W składzie LPG dopuszcza się stosowanie inhibitorów korozji. Ze względu na złożoność składu, LPG jest badany i oceniany według procedur i wymagań analogicznych jak w przypadku paliw węglowodorowych.

LPG uzyskiwany jest jako produkt uboczny przy rafinacji ropy naftowej i ze złóż gazu ziemnego, zwykle na początku uruchamiania nowego odwiertu. Niezależnie od źródła pochodzenia, wymagania co do właściwości LPG są określane jednolicie. Aktualnie w polskim systemie normatywnym funkcjonują dwie normy charakteryzujące właściwości fizykochemiczne LPG w zależności od jego zastosowania tj.

*   PN-C-96008 „Przetwory naftowe. Gazy węglowodorowe. Gazy skroplone C3-C4”. Normę tę stosuje się do gazów skroplonych C3-C4 stosowanych jako podstawowy surowiec do dalszej przeróbki chemicznej, również jako gaz opałowy dla gospodarstw domowych, przemysłu i turystyki.

*   PN-EN 589 „Paliwa do pojazdów samochodowych. LPG. Wymagania i metody badań”.

Odbiorcami wyrobów akcyzowych używanych do celów opałowych sprzedawanych przez Spółkę są podmioty pośredniczące w rozumieniu AkcyzU tj. podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju, któremu wydano zezwolenie na prowadzenie działalności polegającej na dostarczaniu wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego, a w przypadku wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 32 ust. 1 AkcyzU, pochodzących również bezpośrednio z importu. Następnie podmiot pośredniczący sprzedaje gaz podmiotom zużywającym, które używają gaz LPG do ogrzewania domów i suszarni.

Spółka stosuje do powyższych transakcji zwolnienie od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie do celów opałowych na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 32 ust. 3 pkt 2 w zw. z art. 32 ust. 5-6a AkcyzU. W myśl tych przepisów zwolnienie dotyczy pozostałych węglowodorów gazowych o kodach CN od 2711 12 11 do 271 19 00 – w przypadku spełnienia warunków:

*   dostarczenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu pośredniczącego,

*   objęcia wyrobów akcyzowych będących przedmiotem zwolnienia zabezpieczeniem akcyzowym lub w przypadku importu – zabezpieczeniem złożonym w trybie stosowanym przy zabezpieczeniu należności celnych na podstawie przepisów prawa celnego, złożonym przez m in: podmiot prowadzący skład podatkowy,

*   przemieszczanie wyrobów akcyzowych na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD oraz zakończenie przemieszczania w sposób, o którym mowa w art. 46b ust. 2 AkcyzU, oraz w terminie, o którym mowa w art. 46b ust. 3 AkcyzU,

*   dokonanie przez podmiot pośredniczący lub podmiot zużywający zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 16 ust. 1 AkcyzU.

W przypadku, gdy kontrahent będzie miał na gruncie ustawy o podatku akcyzowym status podmiotu pośredniczącego, sprzedaż węglowodorów gazowych skroplonych na cele opałowe na rzecz takiego podmiotu nie podlega opodatkowaniu akcyzą, a Spółka do ceny paliwa nie dolicza akcyzy.

W powyższych okolicznościach, o ile skutki opisanych transakcji na gruncie przepisów akcyzowych wydają się relatywnie klarowne, o tyle pewne wątpliwości mogą budzić konsekwencje opisanych transakcji na gruncie przepisów ustawy o podatku o podatku od towarów i usług – w odniesieniu do obowiązku stosowania tzw. mechanizmu podzielonej płatności (dalej również jako MPP).

Wątpliwości te odnoszą się do interpretacji art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT oraz poz. 92 załącznika nr 15 do ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT faktura powinna zawierać w przypadku faktur, w których kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców, obejmujących dokonaną na rzecz podatnika dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy – wyrazy „mechanizm podzielonej płatności”.

Na potrzeby przedmiotowego wniosku Spółka przyjmuje, iż transakcje będące przedmiotem jej zapytania dotyczą kwot przekraczających 15 000 zł brutto.

Z kolei zgodnie z poz. 92 załącznika nr 15 do ustawy o VAT: Wykaz towarów i usług, o których mowa w art. 105a ust. 1, art. 106e ust. 1 pkt 18a, art. 108a ust. 1a oraz art. 108e ustawy obowiązki odnoszące się do mechanizmu podzielonej płatności dotyczą:

92 – Benzyny silnikowe, oleje napędowe, gazy przeznaczone do napędu silników spalinowych – w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym.

Spółka aktualnie przy sprzedaży wyrobów akcyzowych lub skroplonego gazu płynnego zarówno na cele opałowe jak i z przeznaczaniem do napędu silników spalinowych wystawia swoim kontrahentom fakturę VAT wraz z adnotacją „mechanizm podzielnej płatności” („MPP” lub „split payment”).

W piśmie z dnia 9 marca 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Sprzedawane przez Wnioskodawcę towary, objęte zakresem postawionego we wniosku pytania nie są wyrobami gazowymi w rozumieniu ustawy z dnia 06 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym, bowiem są węglowodorami gazowymi przeznaczonymi do celów opałowych. Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 1 pkt 1b) ww. ustawy, wyroby gazowe to wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00. Z kolei w art. 89 ust. 1 pkt 13 ww. ustawy, mowa jest o gazie ziemnym (mokrym) i pozostałych węglowodorach gazowych objętych pozycją CN 2711, przeznaczonych do celów opałowych.
2.  Sprzedawane przez Wnioskodawcę towary, objęte zakresem postawionego we wniosku pytania są paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy z dnia 06 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym, bowiem gaz LPG jest paliwem silnikowym i może być sprzedawany do napędu silników, ale może być również sprzedany na cele opałowe. Wnioskodawca nie przeznacza do użycia ani nie używa tych preparatów do napędu silników spalinowych, a jedynie sprzedaje gaz LPG również z przeznaczeniem do silników spalinowych. W tym miejscu wskazać należy, że postawione we wniosku pytanie dotyczy tylko i wyłącznie sprzedaży krajowej wyrobów akcyzowych na cele opałowe podmiotom pośredniczącym posiadających zezwolenie na prowadzenie działalności – w świetle art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT oraz poz. 92 załącznika nr 15 do tej ustawy, gdzie zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie jest obowiązana do stosowania tzw. mechanizmu podzielonej płatności, tj. do ujęcia na fakturze dokumentującej krajową sprzedaż gazu wyrazów „mechanizm podzielonej płatności”.
3.  Sprzedawane przez Wnioskodawcę towary, objęte zakresem postawionego we wniosku pytania są paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy z dnia 06 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym. Zgodnie z art. 86 ust. 3 ustawy prawo akcyzowe, paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2. Z kolei ust. 2 wskazuje, że paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych. Wnioskodawca nie przeznacza do użycia, ani nie używa tych preparatów do celów opałowych, a jedynie oferuje na sprzedaż te preparaty do celów opałowych. W tym miejscu wskazać należy, że postawione we wniosku pytanie dotyczy tylko i wyłącznie sprzedaży krajowej wyrobów akcyzowych na cele opałowe podmiotom pośredniczącym posiadających zezwolenie na prowadzenie działalności – w świetle art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT oraz poz. 92 załącznika nr 15 do tej ustawy, gdzie zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie jest obowiązana do stosowania tzw. mechanizmu podzielonej płatności, tj. do ujęcia na fakturze dokumentującej krajową sprzedaż gazu wyrazów „mechanizm podzielonej płatności”.
4.  Sprzedawane przez Wnioskodawcę towary, objęte zakresem postawionego we wniosku pytania nie są olejami opałowymi ani olejami smarownymi w rozumieniu ustawy z dnia 06 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym.
5.  Sprzedawane przez Wnioskodawcę towary, objęte zakresem postawionego we wniosku pytania, jak wskazano we wniosku o interpretację nie są wymienione w załączniku nr 15 do ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług. W przypadku gdy, Spółka sprzedaje podmiotom pośredniczącym wyroby akcyzowe przeznaczone na cele opałowe, a dostawa taka objęta jest zwolnieniem ze względu na przeznaczenie uregulowanego w art. 32 AkcyzU do takiej transakcji w ocenie Spółki nie jest spełniony warunek z poz. 92 załącznika nr 15 ustawy o VAT. W rezultacie, zdaniem Spółki nie jest ona obowiązana do umieszczania na fakturze VAT wyrazów „mechanizm podzielnej płatności” w przypadku sprzedaży paliw podmiotom pośredniczącym.
6.  Wnioskodawca dokonuje sprzedaży towarów, o których mowa w pytaniu we wniosku na rzecz różnych podatników: na stacje paliw, do składów podatkowych, do rozlewni, do podmiotów pośredniczących.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

Czy w świetle powyższych okoliczności sprzedaż przez Spółkę podmiotom pośredniczącym posiadającym zezwolenie na prowadzenie działalności jako podmioty pośredniczącej, niektórych kategorii wyrobów akcyzowych (pozostałe węglowodory gazowe) przeznaczonego na cele opałowe, podlega obowiązkowemu mechanizmowi podzielnej płatności?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), w opisanych we wniosku okolicznościach, gdy Spółka dokonuje sprzedaży krajowej wyrobów akcyzowych na cele opałowe podmiotom pośredniczącym posiadającym zezwolenie na prowadzenie działalności – w świetle art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT oraz poz. 92 załącznika nr 15 do tej ustawy – Spółka nie jest obowiązana do stosowania tzw. mechanizmu podzielonej płatności, tj. do ujęcia na fakturze dokumentującej krajową sprzedaż gazu wyrazów "mechanizm podzielonej płatności".

Obligatoryjna forma mechanizmu podzielnej płatności (dalej również jako MPP) jest stosowana w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług, które zasadniczo objęte były objęte reżimem odwrotnego obciążenia oraz dotychczasowym zakresem odpowiedzialności podatkowej (obejmuje towary i usługi wymienione obecnie w załączniku nr 15 do ustawy o VAT). Dodatkowo, obligatoryjny MPP dotyczy także transakcji, których przedmiotem są m.in.: benzyny silnikowe, oleje napędowe, gazy przeznaczone do napędu silników spalinowych – w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, części i akcesoria do pojazdów silnikowych, węgiel i produkty węglowe, maszyny i urządzenia elektryczne, ich części i akcesoria oraz urządzenia elektryczne i ich części i akcesoria. Zgodnie z uzasadnieniem do ustawy wprowadzającej obowiązkowy MPP mechanizm ten ma zapobiegać wyłudzeniom VAT przez tzw. znikających podatników i jednocześnie zapewnić ochronę dla nabywcy towaru lub usługi, gwarantując mu bezpieczeństwo podatkowe transakcji.

MPP to jedno z rozwiązań mających na celu przeciwdziałanie nadużyciom i oszustwom podatkowym. Mechanizm ten z założenia utrudnia lub wręcz uniemożliwia powstawanie nadużyć już na etapie samej transakcji. Dokonanie płatności za transakcje obejmujące towary i usługi generujące oszustwa w inny sposób niż MPP powoduje, że mechanizm uszczelniający, jaki daje MPP, nie działa. Istnieje bowiem ryzyko, że wystawca faktury z wykazaną kwotą VAT otrzyma zapłatę za całą fakturę, następnie zniknie, nie rozliczając podatku VAT z tej faktury z urzędem skarbowym.

Zgodnie z ustawą o VAT, obligatoryjnym stosowaniem MPP są objęte płatności pomiędzy podatnikami tego podatku, a dotyczące faktur dokumentujących transakcje, których jednorazowa wartość, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15.000 zł lub równowartość tej kwoty (to kwota po przekroczeniu, której występuje obowiązek dokonania płatności przelewem bankowym) i w których wskazano transakcje dotyczące towarów lub usług, wymienionych w załączniku nr 1.

Wśród towarów i usług, których dotyczy ten mechanizm ustawodawca wyszczególnił w poz. 92: "Benzyny silnikowe, oleje napędowe, gazy przeznaczone do napędu silników spalinowych – w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym".

Zdaniem Spółki oznacza to, iż dla wyrobów akcyzowych, obowiązek mechanizmu podzielonej płatności obowiązuje jedynie w przypadku transakcji, której przedmiotem jest gaz, który będzie zużyty do napędu silników spalinowych, a nie gaz, który ze względu na swoje właściwości może stanowić paliwo do napędu silników spalinowych.

Takie wskazanie przez ustawodawcę gazów, których dotyczy obowiązkowy MPP miało na celu objęcie tym mechanizmem transakcji, w których gaz jest nabywany w celu użycia go do napędu silników spalinowych, głównie transakcji skroplonego gazu płynnego(LPG) na etapie kiedy jest on już traktowany jako gaz opodatkowany akcyzą paliwową jako tzw. "autogaz". Celem takiego zakupu jest ewidentnie użycie go do celów napędowych.

W rezultacie to, czy dany wyrób gazowy ma określone przeznaczenie (napędowe, opałowe lub inne) decydują okoliczności relewantne prawnie na moment wystąpienia czynności stanowiącej przedmiot opodatkowania akcyzą, a okoliczności te powinny być oceniane w świetle mechanizmów obowiązujących na gruncie przepisów akcyzowych.

W przypadku, gdy Spółka sprzedaje podmiotom pośredniczącym wyroby akcyzowe przeznaczone na cele opałowe, a dostawa taka objęta jest zwolnieniem ze względu na przeznaczenie uregulowanego w art. 32 AkcyzU do takiej transakcji w ocenie Spółki nie jest spełniony warunek z poz. 92 załącznika nr 15 ustawy o VAT. 

W rezultacie, zdaniem Spółki nie jest ona obowiązana do umieszczania na fakturze VAT wyrazów „mechanizm podzielnej płatności” w przypadku sprzedaży paliw podmiotom pośredniczącym.

Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, iż obowiązkowy mechanizm podzielonej płatności nie dotyczy sprzedaży paliwa przeznaczonego na cele opałowe dokonywanej przez podmiot prowadzący skład podatkowy podmiotom pośredniczącym posiadającym zezwolenie na prowadzenie działalności jako podmiot pośredniczący, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy – przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z przepisem art. 103 ust. 1 ustawy, podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 1a-4 oraz art. 33 i art. 33b.

Regulacje dotyczące mechanizmu podzielonej płatności zostały wprowadzone z dniem 1 lipca 2018 r. ustawą z dnia 15 grudnia 2017 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustawy (Dz. U. z 2018 r., poz. 62), zawierającą m.in. nowy blok przepisów ujętych w rozdziale 1a w art. 108a - 108d ustawy.

Stosownie do art. 108a ust. 1 ustawy, podatnicy, którzy otrzymali fakturę z wykazaną kwotą podatku, przy dokonywaniu płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury mogą zastosować mechanizm podzielonej płatności.

W myśl art. 108a ust. 1a ustawy, przy dokonywaniu płatności za nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, udokumentowane fakturą, w której kwota należności ogółem przekracza kwotę 15 000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej, podatnicy są obowiązani zastosować mechanizm podzielonej płatności. Do przeliczania na złote kwot wyrażonych w walucie obcej stosuje się zasady przeliczania kwot stosowane w celu określenia podstawy opodatkowania.

W myśl art. 108a ust. 1b ustawy, podatnik obowiązany do wystawienia faktury, o której mowa w art. 106e ust. 1 pkt 18a, jest obowiązany do przyjęcia płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności.

W myśl art. 108a ust. 2 ustawy – zastosowanie mechanizmu podzielonej płatności polega na tym, że:

1.  zapłata kwoty odpowiadającej całości albo części kwoty podatku wynikającej z otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek VAT;
2.  zapłata całości albo części kwoty odpowiadającej wartości sprzedaży netto wynikającej z otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek bankowy albo na rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, dla których jest prowadzony rachunek VAT, albo jest rozliczana w inny sposób.

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Art. 2 pkt 31 ustawy stanowi, że ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o fakturze – rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Na mocy art. 106g ust. 1 ustawy – faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Zakres informacji jakie powinna zawierać faktura, wskazany został w art. 106e ust. 1 ustawy.

W myśl art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy, w przypadku faktur, w których kwota należności ogółem przekracza kwotę 15 000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej, obejmujących dokonaną na rzecz podatnika dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy – faktura powinna zawierać wyrazy „mechanizm podzielonej płatności”, przy czym do przeliczania na złote kwot wyrażonych w walucie obcej stosuje się zasady przeliczania kwot stosowane w celu określenia podstawy opodatkowania.

Załącznik nr 15 do ustawy, stanowiący „Wykaz towarów i usług, o których mowa w art. 105a ust. 1, art. 106e ust. 1 pkt 18a, art. 108a ust. 1a oraz art. 108e ustawy” – zawiera zamkniętą listę towarów i usług, w przypadku których faktura dokumentująca ich dostawę lub świadczenie musi zawierać adnotację „mechanizm podzielonej płatności”.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że obowiązek wystawiania faktur z adnotacją „mechanizm podzielonej płatności” będzie istnieć, jeżeli łącznie spełnione będą trzy warunki, tj. faktura:

1.  będzie wystawiana na kwotę należności ogółem (kwotę brutto) przekraczającą 15 000 zł lub jej równowartość;
2.  będzie dokumentować dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w dodawanym załączniku nr 15 do ustawy,
3.  czynności będą dokonywane na rzecz podatnika.

Jednocześnie w myśl art. 106e ust. 12 i 13 ustawy, w przypadku stwierdzenia, że podatnik wystawił fakturę z naruszeniem ust. 1 pkt 18a, naczelnik urzędu skarbowego lub naczelnik urzędu celno-skarbowego ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 30% kwoty podatku przypadającej na dostawę towarów lub świadczenie usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy, wykazanej na tej fakturze. W stosunku do osób fizycznych, które za ten sam czyn ponoszą odpowiedzialność za wykroczenie skarbowe albo za przestępstwo skarbowe, dodatkowego zobowiązania podatkowego nie ustala się. Przepisu ust. 12 nie stosuje się, jeżeli zapłata kwoty odpowiadającej kwocie podatku przypadającej na dostawę towarów lub świadczenie usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy, wykazanej na fakturze, została dokonana z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności.

W analizowanej sprawie zasadnym jest odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2020 r., poz. 722, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W załączniku nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym, stanowiącym wykaz wyrobów akcyzowych, wymieniono w poz. 28 pod kodem CN 2711 – gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe.

Z kolei do wyrobów energetycznych, w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, zalicza się wyroby:

1.  objęte pozycjami CN od 1507 do 1518 00, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
2.  objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715;
3.  objęte pozycjami CN 2901 i 2902;
4.  oznaczone kodem CN 2905 11 00, niebędące pochodzenia syntetycznego, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
5.  objęte pozycją CN 3403;
6.  objęte pozycją CN 3811;
7.  objęte pozycją CN 3817;
8.  oznaczone kodami CN: 3824 99 86, 3824 99 92, 3824 99 93, 3824 99 96, 3826 00 10 oraz 3826 00 90, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
9.  pozostałe wyroby, z wyłączeniem substancji stosowanych do znakowania i barwienia, o którym mowa w art. 90 ust. 1, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych – bez względu na kod CN;
10.  pozostałe wyroby będące węglowodorami, z wyłączeniem torfu, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa opałowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych – bez względu na kod CN.

Paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych – art. 86 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Na mocy art. 86 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2.

Z kolei zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie wyroby akcyzowe używane do celów opałowych, pozostałe węglowodory gazowe o kodach CN od 2711 12 11 do 2711 19 00 – w przypadkach, o których mowa w ust. 3, jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w ust. 5–6b, 12 i 13.

W świetle art. 32 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym zwolnienie od akcyzy wyrobów, o których mowa w ust. 1, stosuje się wyłącznie w przypadku ich:

1.  dostarczenia ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego lub
2.  dostarczenia ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu pośredniczącego, lub
3.  dostarczenia od podmiotu pośredniczącego do podmiotu zużywającego, lub,
4.  nabycia wewnątrzwspólnotowego przez zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, w celu zużycia przez niego jako podmiot zużywający, lub
5.  nabycia wewnątrzwspólnotowego przez zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, w celu dostarczenia do podmiotu zużywającego, lub
6.  importu przez podmiot pośredniczący, lub
7.  importu przez podmiot zużywający, lub
8.  zużycia przez podmiot prowadzący skład podatkowy występujący jako podmiot zużywający, lub
9.  zużycia przez podmiot pośredniczący występujący jako podmiot zużywający.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem działalności Wnioskodawcy w ramach prowadzonego składu podatkowego jest przywóz do Polski oraz dystrybucja niektórych kategorii wyrobów akcyzowych (pozostałe węglowodory gazowe) na cele opałowe. Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, dokonuje także obrotu gazem płynnym stosowanym jako paliwo do napędu silników spalinowych pojazdów. Przywozu tego Spółka dokonuje zarówno w ramach importu, jak i nabyć wewnątrzwspólnotowych. Dostawca zapewnia odbiorcom możliwość dostawy gazu bądź jego odbiór we własnym zakresie. Spółka nie posiada statusu podmiotu pośredniczącego w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym, jednakże jest czynnym podatnikiem podatku VAT oraz posiada koncesje na obrót paliwami LPG i ich magazynowanie wydane przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki oraz prowadzi własny skład podatkowy. Odbiorcami wyrobów akcyzowych używanych do celów opałowych sprzedawanych przez Spółkę są podmioty pośredniczące w rozumieniu AkcyzU tj. podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju, któremu wydano zezwolenie na prowadzenie działalności polegającej na dostarczaniu wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego, a w przypadku wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 32 ust. 1 AkcyzU, pochodzących również bezpośrednio z importu. Następnie podmiot pośredniczący sprzedaje gaz podmiotom zużywającym, które używają gaz LPG do ogrzewania domów i suszarni.

Sprzedawane przez Wnioskodawcę towary, objęte zakresem postawionego we wniosku pytania nie są wyrobami gazowymi w rozumieniu ustawy z dnia 06 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym, bowiem są węglowodorami gazowymi przeznaczonymi do celów opałowych. Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 1 pkt 1b) ww. ustawy, wyroby gazowe to wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00. Z kolei w art. 89 ust. 1 pkt 13 ww. ustawy, mowa jest o gazie ziemnym (mokrym) i pozostałych węglowodorach gazowych objętych pozycją CN 2711, przeznaczonych do celów opałowych.

Sprzedawane przez Wnioskodawcę towary, objęte zakresem postawionego we wniosku pytania są paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym, bowiem gaz LPG jest paliwem silnikowym i może być sprzedawany do napędu silników, ale może być również sprzedany na cele opałowe. Wnioskodawca nie przeznacza do użycia ani nie używa tych preparatów do napędu silników spalinowych, a jedynie sprzedaje gaz LPG również z przeznaczeniem do silników spalinowych.

Sprzedawane przez Wnioskodawcę towary, objęte zakresem postawionego we wniosku pytania są paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym. Sprzedawane przez Wnioskodawcę towary, objęte zakresem postawionego we wniosku pytania nie są olejami opałowymi ani olejami smarownymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.

Sprzedawane przez Wnioskodawcę towary, objęte zakresem postawionego we wniosku pytania, jak wskazano we wniosku o interpretację nie są wymienione w załączniku nr 15 do ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku gdy, Spółka sprzedaje podmiotom pośredniczącym wyroby akcyzowe przeznaczone na cele opałowe, a dostawa taka objęta jest zwolnieniem ze względu na przeznaczenie uregulowanego w art. 32 AkcyzU do takiej transakcji w ocenie Spółki nie jest spełniony warunek z poz. 92 załącznika nr 15 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że obowiązek bezwzględnego stosowania mechanizmu podzielonej płatności wprowadzony przepisami obowiązującymi od dnia 1 listopada 2019 r. dotyczy wyłącznie konkretnych towarów i usług enumeratywnie wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy.

Ponadto zaznaczyć należy, że ustawodawca w poz. 92 załącznika nr 15 do ustawy wskazał, że obowiązek stosowania mechanizmu podzielonej płatności dotyczy – bez względu na symbol PKWiU – dostawy benzyn silnikowych, olejów napędowych, gazów przeznaczonych do napędu silników spalinowych – w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym.

Zatem obowiązek stosowania mechanizmu podzielonej płatności w przypadku towarów wymienionych w poz. 92 załącznika nr 15 do ustawy został zawężony do dostaw tych towarów (benzyn silnikowych, olejów napędowych i gazów) przeznaczonych do napędu silników spalinowych – w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że – jak wynika z okoliczności sprawy – sprzedawane przez Wnioskodawcę towary nie są wyrobami gazowymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym. Sprzedawane przez Wnioskodawcę towary są natomiast paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym, jak również paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.

Przy czym w analizowanej sprawie zakres postawionego we wniosku pytania dotyczy tylko i wyłącznie sprzedaży krajowej wyrobów akcyzowych na cele opałowe podmiotom pośredniczącym posiadającym zezwolenie na prowadzenie działalności. Podmioty pośredniczące sprzedają następnie gaz podmiotom zużywającym, które używają gaz LPG do ogrzewania domów i suszarni. Jak wskazał Wnioskodawca sprzedawane towary, objęte zakresem postawionego we wniosku pytania, nie są wymienione w załączniku nr 15 do ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem w przypadku, gdy jak w okolicznościach niniejszej sprawy Spółka sprzedaje podmiotom pośredniczącym wyroby akcyzowe przeznaczone na cele opałowe, a dostawa taka objęta jest zwolnieniem ze względu na przeznaczenie uregulowanym w art. 32 ustawy o podatku akcyzowym to uznać należy, że w takiej transakcji – jak wskazała Spółka - nie jest spełniony warunek z poz. 92 załącznika nr 15 ustawy.

W związku z powyższym, skoro przedmiotem sprzedaży przez Wnioskodawcę są wyroby akcyzowe (pozostałe węglowodory gazowe) przeznaczone na cele opałowe, które – jak wynika z powyższego – nie są wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, to należy stwierdzić, że nie zachodzi obowiązek wynikający z art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy, tj. obowiązek umieszczenia przez Wnioskodawcę na fakturach dokumentujących sprzedaż tych towarów oznaczenia „mechanizm podzielonej płatności”.

Podsumowując, w przypadku sprzedaży krajowej wyrobów akcyzowych (pozostałych węglowodorów gazowych) przeznaczonych na cele opałowe, transakcja ww. sprzedaży nie jest objęta obowiązkowym mechanizmem podzielonej płatności, o którym mowa w art. 108a ust. 1a ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.