Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-7/08-2/AŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-02-22
Teza: Dywidenda wypłacona przez spółkę cypryjską podlega opodatkowaniu proporcjonalnie do udziału w spółce jawnej. Wnioskodawca ma prawo do odliczenia od podatku należnego w Polsce kwoty podatku w wysokości 10% kwoty dywidend, który stanowiłyby podatek do zapłacenia na Cyprze, gdyby nie zwolnienie tego rodzaju dochodów od podatku zgodnie z wewnętrznym prawem cypryjskim.
Słowa kluczowe: Cypr; dochód; dywidendy; odliczenia-odliczenie od podatku; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 02 stycznia 2008 r. (data wpływu 04 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu dywidendy w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04 stycznia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu dywidendy w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru.

**W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.**

Wnioskodawczyni jest wspólnikiem spółki jawnej pod firmą: XXX sp. j. z siedzibą w W\`(...)\`, NIP: …. Zamiarem ww. spółki jest objęcie udziałów w spółce mającej osobowość prawną z siedzibą i z miejscem zarządu na terytorium Republiki Cypru, zwana dalej „spółką cypryjską”. W przypadku wypracowania przez spółkę cypryjską zysku, spółka jawna jako udziałowiec spółki cypryjskiej otrzyma dywidendę z zysku spółki cypryjskiej, wynikającego z zatwierdzonego rocznego sprawozdania finansowego przeznaczonego na mocy uchwały zgromadzenia wspólników do podziału.

Wnioskodawczyni posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium RP. Wnioskodawczyni wniosła o tłumaczenie przysięgłe z języka angielskiego treści art. 24 ust. 3 UPO. Tłumaczenia dokonała Tłumacz Przysięgły Języka Angielskiego …. z siedzibą …, wpisana na listę tłumaczy przysięgłych Ministerstwa Sprawiedliwości pod numerem …………, za repertorium nr … z dnia … . Kopia ww. tłumaczenia stanowi załącznik do niniejszego wniosku.

**W związku z powyższym zadano następujące pytania.**

Czy w odniesieniu do otrzymanej przez spółkę jawną dywidendy, wspólnikom przysługuje zaliczenie fikcyjne podatku (z ang. tax sparing)?

Zdaniem wnioskodawcy zgodnie z art. 3 ust.1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.). zwanej dalej „updof” osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 8 ust. 1 updof, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Zgodnie bowiem z art. 10 ust. 1 źródłami przychodów są m. in. pozarolnicza działalność gospodarcza oraz kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit a) - c).

Natomiast stosownie do art. 5a pkt 6 updof, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z powyższego wynika, że podatnikami podatku dochodowego w Spółce jawnej są wspólnicy, proporcjonalnie do ich udziału w zyskach i stratach spółki, a otrzymana przez Spółkę dywidenda stanowić będzie dla wspólników przychód z kapitałów pieniężnych, podlegający opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30a updof, gdyż źródło przychodów kapitały pieniężne ma pierwszeństwo w stosunku do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 updof; od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy. Dochodów (przychodów) tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według skali.

W myśl art. 30a ust. 9 updof, podatnicy, o nieograniczonym obowiązku podatkowym, uzyskujący poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej przychody z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, od zryczałtowanego podatku obliczonego zgodnie z ust. 1, od tych przychodów (dochodów), odliczają kwotę równą podatkowi zapłaconemu za granicą, jednakże odliczenie to nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego od tych przychodów (dochodów) przy zastosowania stawki 19%.

Powyższe przepisy stosuje się z uwzględnienie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska - art. 30a ust. 2 updof.

Zgodnie z art. 10 ust. 1-2 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Rolskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523) zwanej dalej „UPO”, dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jednakże dywidendy te mogą być również opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, to podatek wymierzony nie może przekroczyć 10 procent kwoty dywidend brutto.

W myśl art. 24 ust 1 lit. b) UPO w Polsce podwójnego opodatkowania unikać się będzie w sposób następujący: jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułu 10, 11 i 12 niniejszej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu na Cyprze. Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć tej części podatku wyliczonego przed dokonaniem potrącenia, która odnosi się do dochodu uzyskanego na Cyprze.

Na mocy przepisu szczególnego art. 24 ust. 3 UPO, uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2 podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku z wyjątkiem jakiejkolwiek ulgi, zwolnienia lub innych obniżek przyznanych przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa.

W rozumieniu artykułu 10 ustęp 2 oraz artykułu 11 ustęp 2 rozumie się, że stawka podatku wynosi 10 procent kwoty brutto dywidend i odsetek, a w rozumieniu artykułu 12 ustęp 2 stawka podatku wynosi 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych.

Z powyższego przepisu szczególnego wynika, że osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce może odliczyć od podatku należnego w Polsce 10% podatku, nawet jeżeli nie został on faktycznie zapłacony, z tym zastrzeżeniem, że odliczeniu nie podlega podatek fikcyjny wynikający z jakichkolwiek ulg, zwolnień lub innych obniżek przyznanych przez ustawodawstwo Republiki Cypru.

Republika Cypru zwalnia od podatku u źródła dywidendy wypłacane osobom fizycznym, które nie są rezydentami podatkowymi Cypru. Przyjmując wykładnię gramatyczną ww. przepisu szczególnego, w przedmiotowym układzie sytuacyjnym, odliczeniu nie podlegałby fikcyjny podatek u źródła z uwagi na fakt, że jest on wynikiem zwolnienia przyznanego na mocy ustawodawstwa wewnętrznego Republiki Cypru. Powyższa interpretacja gramatyczna prowadzi do twierdzenia, że powyższy przepis szczególny w żadnej sytuacji nie będzie miał zastosowania.

W ocenie Wnioskodawczyni oraz ekspertów podatkowych przepis art. 24 ust. 3 UPO, w polskiej wersji językowej opublikowanej w dzienniku ustaw RP, zawiera błędne tłumaczenie wersji angielskiej UPO. Takie stwierdzenie wynika również z systematyki przepisu art. 24 ust. 3 in fine.

Zgodnie z art. 30 UPO, w przypadku rozbieżności przy interpretacji, tekst angielski będzie uważany za rozstrzygający. Zgodnie z załączonym tłumaczeniem przysięgłym treść art. 24 ust. 3 w wersji angielskiej UPO brzmi następująco:

Uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłacie w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, gdyby nie jakiekolwiek ulgi, (w Dz. U. - z wyjątkiem jakiejkolwiek ulgi) zwolnienia lub inne zachęty podatkowe przyznane przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa. W rozumieniu artykułu 10 ustęp 2 oraz artykułu 11 ustęp 2 rozumie się, że stawka podatku wynosi 10 procent kwoty brutto dywidend i odsetek, a w rozumieniu artykułu 12 ustęp 2 stawka podatku wynosi 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych.

Z powyższego tłumaczenia przysięgłego wynika, że od zryczałtowanego podatku dochodowego podlegającego zapłacie na terytoriom RP Wnioskodawczyni może odliczyć podatek, który byłby płatny na terytoriom Cypru, gdyby nie przyznane przez ustawodawstwo Republiki Cypru zwolnienie z podatku u źródła z uwagi na status osoby otrzymującej dywidendę (nierezydenta podatkowego).

Mając na uwadze powyższe należy przyjąć, że dywidenda wypłacona przez spółkę cypryjską spółce jawnej, podlegać będzie opodatkowaniu na poziomie wspólników Spółki, proporcjonalnie do ich udziału w zysku, na zasadach określonych w art. 30a updof, z tym, że odliczeniu od podatku dochodowego na terytoriom Polski podlegać będzie fikcyjny podatek, który byłby płatny, gdyby nie przyznane przez Republikę Cypru zwolnienie dla wspólników spółki z podatku u źródła. W konsekwencji otrzymana dywidenda opodatkowana zostanie na terytoriom RP 9% efektywną stopą procentową podatku dochodowego od osób fizycznych.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.**

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 4a ww. ustawy, art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska.

Stosownie do art. 10 ust. 1 polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania dywidendy te mogą być również opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, to podatek wymierzony nie może przekroczyć 10 procent kwoty dywidend brutto. Postanowienia niniejszego ustępu nie naruszają opodatkowania spółki od zysku, z którego są wypłacane dywidendy.

Należy zauważyć, że określenie „dywidendy”, o którym mowa w polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oznacza dochody z akcji lub innych praw związanych z udziałem w zyskach i nie odnoszących się do roszczeń z tytułu wierzytelności, jak również dochody z innych udziałów w spółce, które są traktowane w ten sam sposób, jak dochód z akcji, zgodnie z ustawodawstwem podatkowym Państwa, w którym spółka dokonująca jego podziału ma siedzibę.

W myśl art. 24 ust. 1 lit. b) polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułu 10, 11 i 12 niniejszej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu na Cyprze. Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć tej części podatku wyliczonego przed dokonaniem potrącenia, która odnosi się do dochodu uzyskanego na Cyprze.

Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 3 polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, z wyjątkiem jakiejkolwiek ulgi, zwolnienia lub innych obniżek przyznanych przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa. W rozumieniu artykułu 10 ustęp 2 oraz artykułu 11 ustęp 2 rozumie się, że stawka podatku wynosi 10 procent kwoty brutto dywidend i odsetek, a w rozumieniu artykułu 12 ustęp 2 stawka podatku wynosi 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych.

Umowa stanowi, iż w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim.

Art. 24 ust. 1 lit. b) polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w wersji angielskiej dotyczy potrącenia w Polsce od podatku dochodowego osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce kwoty równej podatkowi dochodowemu płatnemu na Cyprze, a nie jak wskazuje na to polska wersja umowy zapłaconemu na Cyprze. Angielskie wyrażenie „Mtax payable” użyte w tym kontekście oznacza bowiem podatek podlegający zapłaceniu/należny do zapłaty. Natomiast angielskie wyrażenie „but for” użyte w kontekście art. 24 ust. 3 polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania należy tłumaczyć jako „gdyby nie” a nie jako „z wyjątkiem”.

Zgodnie z powyższym zdanie pierwsze w art. 24 ust. 3 umowy należy tłumaczyć w następujący sposób: „Uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, gdyby nie jakiekolwiek ulgi, zwolnienia lub inne obniżki przyznane przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa.”

Reasumując, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym dywidenda wypłacona przez spółkę cypryjską będzie u Wnioskodawczyni podlegać opodatkowaniu proporcjonalnie do udziału w spółce jawnej. Będzie ona miała prawo do odliczenia od podatku należnego w Polsce kwoty podatku w wysokości 10% kwoty dywidend, który stanowiłyby podatek do zapłacenia na Cyprze, gdyby nie zwolnienie tego rodzaju dochodów od podatku zgodnie z wewnętrznym prawem cypryjskim.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.