Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-1142/12-4/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-03-08
Teza: Czy przy ww. formie przekazania przedsiębiorstwa wydatki poniesione na zakup towarów handlowych przez Spółkę cywilną będą w dalszym ciągu stanowiły koszty uzyskania przychodu, czy też Spółka w podatkowej księdze przychodów i rozchodów powinna skorygować koszty uzyskania przychodów o wartość przekazanych towarów handlowych, które przy zakupie zostały zaliczone w koszty, a jednocześnie czy wartość tych towarów u małżonka kontynuującego działalność będzie stanowiła koszty uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; przedsiębiorstwa; przekazanie; spółki-spółka cywilna; towar
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, reprezentowanego przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2012 r. (data wpływu 29 listopada 2012 r.), uzupełnionym w dniu 25 lutego 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Z uwagi na fakt, iż przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 15 lutego 2013 r. nr ILPB1/415-1142/12-2/AP, ILPB2/436-321/12-2/WS, ILPB2/436-322/12-2/WS Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 15 lutego 2013 r. (skutecznie doręczono w dniu 18 lutego 2013 r.), natomiast w dniu 25 lutego 2013 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Zainteresowany uzupełnił ww. wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 21 lutego 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Małżonkowie prowadzą działalność gospodarczą w formie dwuosobowej spółki cywilnej - Firma Handlowo-Usługowa, (…).

Małżonkowie nie posiadają rozdzielności majątkowej, a Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. Spółka prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

W ewidencji środków trwałych Spółki figurują m.in. nieruchomości‚ zakupione (w treści aktów notarialnych na imię i nazwisko obojga małżonków), z zaznaczeniem, że nabywane nieruchomości będą wykorzystywane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Oprócz aktu notarialnego zakup był dokumentowany fakturą VAT wystawioną na Spółkę, a przy zakupie był odliczany podatek VAT.

Małżonkowie zamierzają rozwiązać spółkę cywilną i przed likwidacją przenieść nieodpłatnie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55.1 Kodeksu cywilnego tylko na jednego z małżonków –Wnioskodawcę - który będzie ją kontynuował, będąc czynnym podatnikiem VAT.

Przeniesienie przedsiębiorstwa Spółki obejmie:

1.  oznaczenie przedsiębiorstwa,
2.  nieruchomości, ruchomości, w tym urządzenia, materiały, towary handlowe oraz prawa do nieruchomości i ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, inne prawa i zobowiązania wynikające z umów,
4.  wierzytelności i środki pieniężne,
5.  licencje i prawa własności przemysłowej,
6.  podatkową księgę przychodów i rozchodów i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 55.2 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo, obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 75.1 Kodeksu cywilnego, zbycie przedsiębiorstwa winno być dokonane w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi, a ponadto szczególna forma czynności prawnych dotyczących nieruchomości - art. 158 Kodeksu cywilnego - umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

Małżonkowie pozostający w ustawowej wspólnocie małżeńskiej zamierzają przenieść przedsiębiorstwo Spółki cywilnej małżonków do firmy małżonka – wspólnika, który będzie ją nadal kontynuował, w formie uchwały wspólników Spółki cywilnej (małżonków) – o zmianie formy prowadzenia działalności ze spółki cywilnej na firmę wspólnika – męża i przekazanie protokołem zawierającym szczegółową specyfikację składników przedsiębiorstwa Spółki cywilnej, zgodnie z art. 75.1 Kodeksu cywilnego, z podpisami notarialnie poświadczonymi.

Tut. Organ informuje, iż ww. opis zdarzenia przyszłego wynika z treści złożonego wniosku oraz jego uzupełnienia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy przy ww. formie przekazania przedsiębiorstwa wydatki poniesione na zakup towarów handlowych przez Spółkę cywilną będą w dalszym ciągu stanowiły koszty uzyskania przychodu, czy też Spółka w podatkowej księdze przychodów i rozchodów powinna skorygować koszty uzyskania przychodów o wartość przekazanych towarów handlowych, które przy zakupie zostały zaliczone w koszty, a jednocześnie czy wartość tych towarów u małżonka kontynuującego działalność będzie stanowiła koszty uzyskania przychodów?

Tut. Organ informuje, że treść ww. pytania wynika z uzupełnienia wniosku.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do ww. pytania, wydatki poniesione na zakup towarów handlowych przez Spółkę cywilną będą w dalszym ciągu stanowiły koszty uzyskania przychodu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów prowadzonej dla Spółki. W podatkowej księdze przychodów i rozchodów Spółki cywilnej małżonków kosztów uzyskania przychodów nie należy korygować o wartość przekazanych towarów handlowych, które przy ich zakupie zostały zaliczone w koszty, jednocześnie wartość przekazanych przez Spółkę cywilną w ramach przedsiębiorstwa towarów handlowych u małżonka kontynuującego działalność nie będzie stanowiła kosztów uzyskania przychodów, gdyż to nie on poniósł wydatki na ich nabycie.

Tut. Organ informuje, że treść własnego stanowiska Wnioskodawcy wynika z uzupełnienia wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że małżonkowie pozostający w ustawowej wspólnocie małżeńskiej zamierzają przenieść ich przedsiębiorstwo Spółki cywilnej do firmy małżonka będącego wspólnikiem – Wnioskodawcy – który będzie ją nadal kontynuował. Czynność ta nastąpi w formie uchwały wspólników Spółki cywilnej (małżonków) o zmianie formy prowadzenia działalności ze Spółki cywilnej na firmę wspólnika.

W myśl art. 24 ust. 2 zd. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa.

Zauważyć należy, iż z dniem wniesienia przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego) do jednoosobowej działalności gospodarczej, przedsiębiorstwo prowadzone przez Spółkę cywilną, traci swój byt prawny czyli następuje likwidacja tego przedsiębiorstwa skutkująca określonymi ustawowo obowiązkami w zakresie sporządzenia spisu z natury w przypadku podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Zasady sporządzania spisu z natury, przez podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, zostały szczegółowo uregulowane w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 ze zm.).

Stosownie natomiast do § 27 ust. 1 ww. rozporządzenia, podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej "spisem z natury", na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności.

Podatnik jest obowiązany wycenić materiały i towary handlowe objęte spisem z natury według cen zakupu lub nabycia albo według cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, jeżeli są one niższe od cen zakupu lub nabycia; spis z natury półwyrobów (półfabrykatów), wyrobów gotowych i braków własnej produkcji wycenia się według kosztów wytworzenia, a odpadów użytkowych, które w toku działalności utraciły swoją pierwotną wartość użytkową, wycenia się według wartości wynikającej z oszacowania uwzględniającego ich przydatność do dalszego użytkowania (§ 29 ust. 1 ww. rozporządzenia).

W myśl natomiast pkt 21 Objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów, w celu ustalenia dochodu osiągniętego w roku podatkowym należy na oddzielnej stronie księgi:

1.  ustalić wartość osiągniętego przychodu w roku podatkowym (kolumna 9);
2.  ustalić wysokość poniesionych w roku podatkowym kosztów uzyskania przychodów w sposób następujący:
    1.  do wartości spisu z natury na początek roku podatkowego doliczyć wartość zakupu towarów handlowych (materiałów) z kolumn 10 i 11, a następnie pomniejszyć o wartość spisu z natury sporządzonego na koniec roku podatkowego,
    2.  kwotę wynikającą z tego obliczenia powiększyć o kwotę wydatków z kolumny 14 oraz pomniejszyć o wartość wynagrodzeń w naturze w tej części, w której wydatki (koszty) związane z wynagrodzeniami w naturze zostały zaksięgowane w innych kolumnach księgi przychodów i rozchodów (np. w gastronomii koszty zakupu materiałów i towarów handlowych zużytych do przygotowania posiłków dla pracowników zostały wpisane w kolumnie 10);
3.  wartość osiągniętego przychodu (kolumna 9) pomniejszyć o wysokość poniesionych w roku podatkowym kosztów uzyskania przychodu, obliczonych zgodnie z objaśnieniami zawartymi w pkt 2; wynikająca z tego obliczenia różnica stanowi kwotę dochodu osiągniętego w roku podatkowym.

Tym samym składniki majątku objęte remanentem sporządzonym na koniec okresu sprawozdawczego, wyłączone zostają z kosztów uzyskania przychodów danego okresu sprawozdawczego, w którym nie uzyskano przychodu z ich sprzedaży.

Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku stwierdzić należy, iż wartość przekazanych (przejętych) towarów handlowych powinna zostać ujęta w spisie z natury, który Wnioskodawca sporządzi na dzień rozpoczęcia jednoosobowej działalności.

Podkreślić jednak należy, że w sytuacji gdy towary handlowe zostaną przekazane do działalności jednoosobowej Wnioskodawcy, należy o ich wartość pomniejszyć koszty uzyskania przychodów i dokonać stosownego zapisu w księdze podatkowej prowadzonej przez Spółkę cywilną. Okoliczność przekazania przez Spółkę cywilną towarów handlowych na rzecz przedsiębiorstwa prowadzonego indywidualnie przez Wnioskodawcę skutkuje bowiem tym, że wydatek poniesiony na ich zakup traci związek z przychodem uzyskiwanym z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej, a zatem nie może być uznany za koszt uzyskania przychodów tej spółki. W związku z powyższym w odniesieniu do przekazanych towarów handlowych należy dokonać stosownej korekty kosztów w prowadzonej przez Spółkę podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Korekta kosztów uzyskania przychodów w działalności gospodarczej prowadzonej w formie Spółki powinna nastąpić poprzez wykazanie przedmiotowych towarów w remanencie sporządzonym na dzień likwidacji działalności (na dzień wniesienia aportem przedsiębiorstwa do jednoosobowej działalności gospodarczej), w konsekwencji czego wyłączone zostaną z kosztów uzyskania przychodów różnicami remanentowymi, stosownie do art. 24 ust. 2 cyt. ustawy.

Wartość towarów wniesionych przez Spółkę cywilną do jednoosobowej działalności gospodarczej stanowi koszt uzyskania przychodów tej działalności.

Reasumując, w sytuacji nieodpłatnego przekazania przedsiębiorstwa Spółki cywilnej na rzecz przedsiębiorstwa prowadzonego indywidualnie przez Wnioskodawcę, należy pomniejszyć koszty uzyskania przychodów tej Spółki o wartość przekazanych nieodpłatnie towarów. Przy czym wartość ta może stanowić koszty uzyskania przychodów w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem ww. Organ wydaje interpretacje prawa podatkowego wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W konsekwencji, tut. Organ wydając przedmiotową interpretację, z uwagi na treść art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, odniósł się tylko do skutków podatkowych nieodpłatnego przekazania przedsiębiorstwa powstałych po stronie Wnioskodawcy, a nie Jego żony.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo tut. Organ informuje, że wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług, podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku od spadków i darowizn został rozstrzygnięty odrębnymi pismami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.