Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/4510-108/15-3/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-04-28
Teza: 1. Czy Wnioskodawca będzie mógł, w trakcie aktualnego roku obrotowego SKA, zaliczać do kosztów uzyskania przychodów dokonywane odpisy amortyzacyjne od WNIP nabytych przez SKA, w proporcji do posiadanego przez Wnioskodawcę udziału w zysku SKA - od wartości początkowych tych WNIP, określonych w wysokości kwot cen nabycia tych WNIP, wskazanych w umowach sprzedaży tych WNIP zawartych pomiędzy SKA a Sprzedawcami? 2. Czy w przypadku zbycia certyfikatów inwestycyjnych przez SKA w trakcie jej aktualnego roku obrotowego, kosztem uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy będzie, w proporcji do posiadanego przez niego udziału w zysku SKA, kwota ceny nabycia lub objęcia tych certyfikatów inwestycyjnych, wskazana w odpowiedniej umowie lub innym dokumencie zawartym pomiędzy SKA a FIZ?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; certyfikaty-certyfikat inwestycyjny; koszt-koszty uzyskania przychodów; rok-rok obrotowy; umowa-umowa sprzedaży; wartość-wartość początkowa; zyski-udział w zyskach
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2015r. (data wpływu 11 lutego 2015 r.; UPP4082058) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   uprawnienia Wnioskodawcy do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywaych od WNIP nabytych przez SKA, w proporcji do posiadanego przez Wnioskodawcę udziału w zysku SKA - od wartości początkowych tych WNIP, określonych w wysokości kwot cen nabycia tych WNIP, wskazanych w umowach sprzedaży tych WNIP zawartych pomiędzy SKA a Sprzedawcami (pytanie nr 1) – **jest prawidłowe,**
*   uprawnienia Wnioskodawcy do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów - w przypadku zbycia certyfikatów inwestycyjnych przez SKA (w proporcji do posiadanego przez niego udziału w zysku SKA) kwoty ceny nabycia lub objęcia tych certyfikatów inwestycyjnych, wskazanej w odpowiedniej umowie lub innym dokumencie zawartym pomiędzy SKA a FIZ (pytanie nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uprawnienia Wnioskodawcy do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od WNIP nabytych przez SKA, w proporcji do posiadanego przez Wnioskodawcę udziału w zysku SKA - od wartości początkowych tych WNIP, określonych w wysokości kwot cen nabycia tych WNIP, wskazanych w umowach sprzedaży tych WNIP zawartych pomiędzy SKA a Sprzedawcami oraz uprawnienia Wnioskodawcy do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów - w przypadku zbycia certyfikatów inwestycyjnych przez SKA (w proporcji do posiadanego przez niego udziału w zysku SKA) kwoty ceny nabycia lub objęcia tych certyfikatów inwestycyjnych, wskazanej w odpowiedniej umowie lub innym dokumencie zawartym pomiędzy SKA a FIZ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, polskim rezydentem podatkowym, komplementariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej (dalej: „SKA”). SKA uzyskała interpretacje indywidualne: z dnia 5 czerwca 2014 r. (nr IPPB3/423-237/14-4/MS) oraz z dnia 12 czerwca 2014 r. (nr IPPB3/423-260/14-4/MS), zgodnie z którymi pozostaje do końca swojego rozpoczętego przed 12 grudnia 2013 r. i aktualnie trwającego roku obrotowego spółką osobową nie będącą podatnikiem podatku dochodowego. Aktualnie trwający rok obrotowy SKA kończy się z dniem 30 września 2015r. W związku powyższym, Wnioskodawca jako komplementariusz SKA ma obowiązek rozliczać przychody i koszty powstałe w ramach SKA na bieżąco, z tytułu udziału w zyskach SKA, w proporcji do tego udziału w zyskach. SKA planuje nabyć w trakcie aktualnie trwającego roku obrotowego wartości niematerialne i prawne (dalej: „WNIP”) od innych podmiotów (dalej: „Sprzedawcy”). Jednocześnie, część lub całość ceny za nabyte WNIP może być rozliczona pomiędzy SKA a Sprzedawcami poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności. Rozwiązanie takie pozwoli na efektywne uregulowanie wzajemnych wierzytelności, bez potrzeby finansowania zewnętrznego, np. kredytu. Pozwoli to zatem na oszczędności związane z zapłatą ewentualnych odsetek od korzystania z kapitału. Nabyte (dalej: „WNIP”) będą amortyzowane podatkowo. SKA również planuje objąć lub nabyć certyfikaty inwestycyjne w Funduszu Inwestycyjnym Zamkniętym (dalej: „FIZ”), działającym na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2014r., poz. 157, ze zm.). Cena za objęte lub nabyte certyfikaty inwestycyjne będzie równa ich cenie emisyjnej. Także w tym wypadku i z tych samych powodów co w przypadku nabycia WNIP, część lub całość ceny za objęte lub nabyte certyfikaty inwestycyjne może być rozliczona pomiędzy SKA a FIZ poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności. Nabyte certyfikaty inwestycyjne mogą zostać sprzedane lub w inny sposób odpłatnie zbyte przez SKA w trakcie jej aktualnego roku obrotowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca będzie mógł, w trakcie aktualnego roku obrotowego SKA, zaliczać do kosztów uzyskania przychodów dokonywane odpisy amortyzacyjne od WNIP nabytych przez SKA, w proporcji do posiadanego przez Wnioskodawcę udziału w zysku SKA - od wartości początkowych tych WNIP, określonych w wysokości kwot cen nabycia tych WNIP, wskazanych w umowach sprzedaży tych WNIP zawartych pomiędzy SKA a Sprzedawcami?
2.  Czy w przypadku zbycia certyfikatów inwestycyjnych przez SKA w trakcie jej aktualnego roku obrotowego, kosztem uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy będzie, w proporcji do posiadanego przez niego udziału w zysku SKA, kwota ceny nabycia lub objęcia tych certyfikatów inwestycyjnych, wskazana w odpowiedniej umowie lub innym dokumencie zawartym pomiędzy SKA a FIZ?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad 1.

Wnioskodawca będzie mógł, w trakcie aktualnego roku obrotowego SKA, zaliczać do kosztów uzyskania przychodów dokonywane odpisy amortyzacyjne od nabytych przez SKA WNIP, w proporcji do posiadanego przez niego udziału w zysku SKA - od wartości początkowych tych WNIP, określonych w wysokości kwot cen nabycia tych WNIP, wskazanych w umowach sprzedaży tych WNIP zawartych pomiędzy SKA a Sprzedawcami.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm, - dalej jako: „Ustawa CIT”): „Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.”

Stosownie do art. 5 ust. 2 Ustawy CIT powyższą zasadę stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Zgodnie z art. 5 ust. 3 Ustawy CIT, przychody z tytułu udziału w spółce niebędącą osobą prawną, która prowadzi działalność gospodarczą, należy traktować jako przychody z działalności gospodarczej.

Nie ulega wątpliwości, że podatnik może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu dany wydatek, tylko wówczas, gdy został on poniesiony (w tym przypadku przez SKA, bo to z udziału w niej Wnioskodawca rozpoznaje przychody i koszty), czyli doszło do uszczuplenia aktywów (albo zwiększenia zobowiązań) SKA. Zatem wydatek musi mieć charakter realny oraz definitywny. W przedmiotowej sprawie rozliczenie umowy sprzedaży (zapłata ceny za nabyte WNIP) ma nastąpić - w całości lub w części - w drodze potrącenia wierzytelności wzajemnych pomiędzy SKA a Sprzedającymi.

W orzecznictwie przyjmuje się, że: „Ustawa podatkowa nie zawiera jakichkolwiek ograniczeń co do formy zapłaty. Ograniczenia te nie wynikają zarówno z wykładni gramatycznej, historycznej, czy też celowościowej. Określenia „zapłata” należy interpretować w kategoriach cywilnoprawnych. Oznacza to, że jedną z form zapłaty jest potrącenie określone w art. 498 k.c., zgodnie z którym, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub innym organem państwowym” (wyrok NSA z dnia 18.12.2009r. sygn. IIFSK 1183/08). W doktrynie prawa cywilnego jednoznacznie przyjmuje się, że potrącenie wzajemnych wierzytelności realizuje funkcje zapłaty (por. K. Zawada w: Kodeks cywilny, Komentarz tom 1, pod redakcją Krzysztofa Pietrzykowskiego, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 1999, s. 1191).

Jak wskazuje Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,w interpretacji z 3 listopada 2009 r. sygn. IBPBI/2/423-892/09/AM stwierdził, że: „Na skutek kompensaty obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Zatem uregulowanie zobowiązań w drodze potrącenia winno być traktowane jako poniesienie kosztu w znaczeniu kasowym”. Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z 29 września 2009 r. sygn. IBPB3/423-564/08/AM, a także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 11 lipca 2008 r. sygn. IPPB3/423-559/08-3/MK, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 3 listopada 2010 r. sygn. IPPB3/423-569/10-2/GJ oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 12 listopada 2010 r. sygn, ILPB4/423-145/10-2/DS.

Z powyżej przeprowadzonej analizy wynika, że potrącenie jest co do zasady uznawane za formę uregulowania zobowiązań lub należności, rodzącym takie same skutki podatkowe jak zapłata W przedmiotowej sprawie SKA w celu zapłaty ceny za nabyte WNIP (całości lub jej części) dokona potrącenia przysługujących jej wierzytelności wobec Sprzedających. W związku z powyższym Sprzedający uzyskają określoną korzyść majątkową w formie zmniejszenia ich zobowiązań wobec SKA, zaś SKA uszczupli swój majątek o wierzytelności wobec Sprzedających. Owa korzyść majątkowa będzie miała charakter realny. Oznacza to, że zapłatą dokonaną przez SKA za nabyte WNIP będzie wartość wierzytelności wobec Sprzedających, która ulegnie umorzeniu w wyniku podpisania umowy potrącenia. Oprócz wymienionych wcześniej interpretacji indywidualnych oraz orzeczeń sądów administracyjnych, stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają inne interpretacje indywidualne, np.: 1) Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 grudnia 2013 roku (ILPB3/423 -419/13-2/KS); 2) Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 10 grudnia 2013 roku (IPTPB3/423-349/13-4/PM). W części w jakiej cena za nabyte WNIP zostanie zapłacona przez SKA środkami pieniężnymi (w przypadku gdyby zapłata w formie potrącenia dotyczyła tylko części ceny za nabyte WNIP) - wydatkiem SKA będzie kwota takich środków pieniężnych przekazanych Sprzedającym jako zapłata ceny za nabyte WNIP. Tym samym, w przypadku nabycia przez SKA WNIP i zapłaty ceny za nie, wskazanej w zawartych ze Sprzedającymi umowach sprzedaży - poprzez potrącenie wierzytelności SKA wobec Sprzedających z całością lub częścią wierzytelności o zapłatę ceny i ewentualnie zapłatę pozostałej części ceny środkami pieniężnymi przez SKA (w przypadku gdyby zapłata w formie potrącenia dotyczyła tylko części ceny za nabyte WNIP) - nabyte WNIP będą mogły zostać rozpoznane w wartościach początkowych równych cenom nabycia WNIP wskazanym w umowach ze Sprzedającymi, zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 w zw. z ust. 3 Ustawy CIT.

Dokonywane odpisy amortyzacyjne od takich WNIP będą stanowić koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy, w proporcji do posiadanego przez niego udziału w SKA, do końca aktualnego roku obrotowego SKA (tj. w okresie w którym SKA pozostaje spółką osobową niebędącą podatnikiem podatku dochodowego), zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy CIT.

Ad 2.

W przypadku zbycia certyfikatów inwestycyjnych przez SKA w trakcie jej aktualnego roku obrotowego, kosztem uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy będzie, w proporcji do posiadanego przez niego udziału w zysku SKA, kwota ceny nabycia lub objęcia tych certyfikatów inwestycyjnych, wskazana w odpowiedniej umowie lub innym dokumencie zawartych pomiędzy SKA a FIZ.

Utrzymując argumentację wskazaną w uzasadnieniu do stanowiska odnośnie pytania pierwszego (Ad. 1), Wnioskodawca wskazuje, że w przypadku nabycia lub objęcia przez SKA certyfikatów inwestycyjnych w FIZ i zapłaty ceny za nie, wskazanej w zawartych z FIZ odpowiedniej umowie lub innym dokumencie - poprzez potrącenie wierzytelności SKA wobec FIZ z całością lub częścią wierzytelności o zapłatę ceny i ewentualnie zapłatę pozostałej części ceny środkami pieniężnymi przez SKA (w przypadku gdyby zapłata w formie potrącenia dotyczyła tylko części ceny za nabyte lub objęte certyfikaty inwestycyjne) - to takie wydatki, określone w kwocie ceny nabycia lub objęcia certyfikatów inwestycyjnych, wskazanej w odpowiedniej umowie lub innym dokumencie zawartych pomiędzy SKA a FIZ, będą stanowić koszt uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia w jakiejkolwiek formie takich certyfikatów inwestycyjnych w przyszłości - zgodnie z art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 8 Ustawy CIT.

Wskazane koszty uzyskania przychodu - rozpoznane w przypadku odpłatnego zbycia w jakiejkolwiek formie certyfikatów inwestycyjnych w FIZ przez SKA do końca jej aktualnego roku obrotowego (tj. w okresie w którym SKA pozostaje spółką osobową niebędącą podatnikiem podatku dochodowego) - będą przypisane Wnioskodawcy w proporcji do posiadanego przez niego udziału w SKA, zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art.54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.