Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-3/14/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-03-27
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku.
Słowa kluczowe: odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2013 r. (data wpływu 3 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z inwestycją pn. „B.” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z inwestycją pn. „B.”.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Do zakresu działania Wnioskodawcy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. W szczególności, wykonuje on zadania własne oraz zlecone z zakresu administracji rządowej nałożone ustawami, a także może wykonywać zadania z zakresu właściwości powiatu, województwa i administracji rządowej na podstawie porozumień z tymi jednostkami samorządu terytorialnego lub właściwym organem administracji rządowej.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym do zadań własnych gminy należą m.in. sprawy z zakresu:

1.  ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej,
2.  edukacji publicznej,
3.  kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami,
4.  kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych,
5.  targowisk i hal targowych,
6.  zieleni gminnej i zadrzewień,
7.  cmentarzy gminnych,
8.  porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego,
9.  utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Z tytułu wykonywania swoich zadań, lub wykonywania innych czynności, Miasto może pobierać różnego rodzaju opłaty (np. opłatę targową, opłatę produktową, opłatę miejscową, opłaty z tytułu czynności administracyjnych, opłatę od posiadania psów).

W tym zakresie Miasto, zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 6 ustawy o VAT występuje jako organ władzy publicznej, wykonujący zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa i jako taka nie jest uznawana – w świetle regulacji o podatku VAT – za podatnika podatku od towarów i usług.

Biorąc powyższe pod uwagę Miasto wykonuje m.in. czynności w zakresie swoich zadań, które pozostają poza zakresem podatku VAT.

Jednocześnie, Miasto wykonuje czynności wpisujące się w definicję działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT i jest zarejestrowanym podatkiem podatku VAT.

W szczególności, w ramach działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (działalności gospodarczej) Miasto:

(i.) oddaje grunty w użytkowanie wieczyste,

(ii.) świadczy usługi w zakresie dzierżawy gruntów,

(iii.) świadczy usługi wynajmu lokali komunalnych (wynajmu lokali użytkowych),

(iv.) dokonuje odpłatnego zbycia mienia komunalnego.

W związku z powyższym, Wnioskodawca wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ponadto, Miasto w określonych okolicznościach może dokonywać również czynności podlegających regulacjom VAT, jednakże korzystających ze zwolnienia od podatku VAT np. wynajem mieszkalnych lokali komunalnych, zbywanie określonego mienia komunalnego.

W związku z powyższym, Miasto wykonuje równocześnie: (i) czynności podlegające opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych, (ii) czynności zwolnione od opodatkowania VAT oraz (iii) czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT.

W ramach tak opisanej działalności, Miasto realizowało w okresach historycznych projekt „B.” (dalej: „Projekt”).

Zakres rzeczowy projektu obejmował nabycie następujących maszyn i urządzeń:

*   2 kwatery składowania odpadów,
*   kwatera do składania odpadów zawierających azbest,
*   zbiornik odcieków składowiskowych,
*   plac przetwarzania odpadów budowlanych,
*   pryzmowa kompostowania odpadów,
*   plac przygotowania kompostu
*   przepompownia odcieków składowiskowych,
*   waga samochodowa wjazdowa,
*   brodzik dezynfekcyjny,
*   zbiornik wód deszczowych dla celów przeciwpożarowych,
*   wiata czasowego gromadzenia odpadów niebezpiecznych,
*   wiaty na surowce wtórne,
*   sortownia odpadów komunalnych,
*   plac przyjmowania odpadów wielkogabarytowych,
*   zbiornik bezodpływowy na odcieki,
*   budynek socjalno-administracyjny,
*   parking,
*   wewnętrzna infrastruktura drogowa,
*   jak również linia technologiczna sortowni odpadów z prasą stanowiącą urządzenie na stałe związane z gruntem (dalej łącznie wymienione obiekty: „Nieruchomość”)

Celem realizacji przez Miasto nałożonego na nie ustawą z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach obowiązku odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, Nieruchomość została nieodpłatnie użyczona Miejskiemu Przedsiębiorstwu Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej Zakładowi Budżetowemu (dalej: „Zakład”) będącemu jednostką organizacyjną Miasta.

Z tytułu realizacji przez Miasto (przy pomocy Zakładu) nałożonego na nie wskazaną ustawą obowiązku Miasto pobiera, w przewidzianym ustawowo trybie, stosowną opłatę.

Wnioskodawca nie dokonywał odliczenia podatku VAT z tytułu zakupów związanych z wytworzeniem Nieruchomości.

Wnioskodawca oraz Zakład są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle art. 15 ust. 6, Miasto jest uprawnione do odliczenia VAT naliczonego związanego z Nieruchomością, która przy pomocy Zakładu (na rzecz którego została nieodpłatnie użyczona) jest wykorzystywana do realizacji przez Miasto jego zadania publicznego?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, Miasto nie jest uprawnione do odliczenia VAT naliczonego związanego z Nieruchomością, która przy pomocy Zakładu (na rzecz którego została nieodpłatnie użyczona) jest wykorzystywana do realizacji przez Miasto jego zadania publicznego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Na wstępie Miasto wskazuje, iż zakres podmiotowy podatku od towarów i usług w odniesieniu do organów władzy publicznej został wyznaczony przez art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, stanowiący, iż nie uznaje się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższe jednoznacznie wskazuje, że co do zasady organy władzy publicznej – w tym bez wątpienia również jednostki samorządu terytorialnego – nie są uznawane za podatników VAT.

Mogą zostać one jednak uznane za podatników, w sytuacji gdy będą wykonywać:

*   czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań;
*   czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

W ocenie Wnioskodawcy, w zaistniałym stanie faktycznym nie zostały spełnione przesłanki pozwalające na uznanie Miasta za podatnika podatku VAT w odniesieniu do użyczenie przez Wnioskodawcę na rzecz Zakładu, celem realizacji przy pomocy Zakładu przez Miasto zadania nałożonego ustawą o utrzymaniu czystości i porządku w gminach.

Poniżej Miasto przedstawia dalszą argumentację za poprawnością swojego stanowiska.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania Wnioskodawcy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Wskazaną normę ogólną precyzuje art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, który w punktach 1 i 3 do zadań własnych Wnioskodawcy zalicza sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, a także sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Jednocześnie, zgodnie z art. 3 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, utrzymanie czystości i porządku w gminach należy do obowiązkowych zadań własnych jednostki samorządu terytorialnego.

Powyższe niewątpliwie potwierdza, iż działania związane z gospodarką odpadami stanowi zadanie własne jednostki samorządu terytorialnego, a co za tym idzie – również zadanie własne Wnioskodawcy.

Jednocześnie Miasto zauważa, że zgodnie z treścią ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, wykonywanie przez jednostkę samorządu terytorialnego czynności w zakresie gospodarki odpadami wynika z regulacji prawnych, nie zaś z umów cywilnoprawnych zawieranych przez tę jednostkę (zgodnie z art. 6c ust. 1 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach gminy są obowiązane do zorganizowania odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy.)

W konsekwencji, uznać należy, iż wykonywanie przez jednostkę samorządu – w tym też Wnioskodawcę – czynności związanych z gospodarką odpadami stanowi (a.) realizację zadania publicznego, do którego jednostka ta została powołana, oraz (b.) nie stanowi czynności wykonywanej na podstawie umowy cywilnoprawnej.

W odniesieniu do powyższego zaznaczyć należy, iż z tytułu wykonywania powyższego zadania publicznego jednostka samorządu terytorialnego jest upoważniona do pobierania opłat (o czym stanowi art. 6h ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach), które stanowią w swej istocie formę daniny publicznej i jako takie są uznawane przez organy podatkowe.

Przykładowo, w wydanej w dniu 24 maja 2013 r. przez działającego z upoważnienia Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy interpretacji indywidualnej nr ITPP2/443-201/13/AK, organ podatkowy stwierdził, iż: „Określony w ustawie o utrzymaniu czystości i porządku w gminach charakter opłaty wskazuje, iż w istocie mamy do czynienia z „daniną publiczną” – opłata ustalana jest w sposób określony w ustawie i stanowi dochód gminy przeznaczony na działania wykonywane w interesie publicznym. Zatem stosownie do powołanych na wstępie regulacji, opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, których pobór wynika z wymogów nałożonych przez przepisy prawa, nie stanowią wynagrodzenia za świadczoną usługę, lecz opłatę mającą charakter daniny publicznej.

Biorąc pod uwagę powyższe, wykonywanie przez jednostkę samorządu – w tym też Wnioskodawcę – czynności związanych z gospodarką odpadami stanowi (a.) realizację zadania publicznego, do którego jednostka ta została powołana, (b.) nie stanowi czynności wykonywanej na podstawie umowy cywilnoprawnej, a (c.) opłaty pobierane z jej tytułu stanowią swoistego rodzaju daninę publiczną (co tym bardziej potwierdza, iż w odniesieniu do realizacji analizowanego zadania, Wnioskodawca nie występuje w charakterze podatnika VAT).

Mając na uwadze powyższe, za słuszne należy uznać stanowisko, zgodnie z którym, Wnioskodawca nie będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z Majątkiem – służącym realizacji analizowanego zadania – ze względu na jego bezpośrednie powiązanie z działalnością pozostającą poza zakresem opodatkowania VAT.

W zakresie powyższego, Wnioskodawca wskazuje na art. 14 pkt ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (dalej: „ustawa o finansach publicznych”), który stanowi, że zadania własne jednostki samorządu terytorialnego w zakresie utrzymania czystości i porządku oraz unieszkodliwiania odpadów komunalnych mogą być wykonywane przez samorządowe zakłady budżetowe.

Dodatkowo Miasto wskazuje, że zgodnie z art. 7 ustawy o gospodarce komunalnej, zakład budżetowy jednostki samorządu terytorialnego nie może wykonywać zadań innych niż mieszczące się w sferze użyteczności publicznej. Ta kwestia została jednoznacznie potwierdzona przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1369/10), gdzie sąd stwierdził, iż zakład budżetowy „(\`(...)\`) realizuje tylko zadania własne jednostki samorządu terytorialnego w zakresie gospodarki komunalnej o charakterze czynności użyteczności publicznej” (wyszczególnienie Wnioskodawcy).

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, niezależnie od tego, czy zadanie własne w zakresie gospodarowania odpadami jest realizowane przy pomocy jednostki organizacyjnej Wnioskodawcy (Zakładu), natura tego zadania pozostaje identyczna \[tj. stanowi (a.) realizację zadania publicznego, do którego Miasto zostało powołane, (b.) nie stanowi czynności wykonywanej na podstawie umowy cywilnoprawnej, a (c.) opłaty pobierane z jej tytułu stanowią swoistego rodzaju daninę publiczną\].

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, fakt realizacji analizowanego zadania przy wykorzystaniu Zakładu (któremu Majątek został nieodpłatnie użyczony) pozostaje bez wpływu na prawo Wnioskodawcy do odliczenia VAT od tych wydatków (tj. nie wpływa na fakt, iż Wnioskodawca nie jest uprawniony do odliczenia VAT naliczonego od wydatków dotyczących Nieruchomości).

Tym samym, ze względu na fakt, iż (a.) Nieruchomość służy Wnioskodawcy wyłącznie celom realizacji zadania publicznego, które (b.) jest realizowane poprzez Zakład, i które (c.) nie jest wykonywane na podstawie umowy cywilnoprawnej – Wnioskodawca nie jest uprawniony do odliczenia VAT od wydatków poniesionych na Nieruchomość, gdyż jest on bezpośrednio związany z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT.

Czynności zwolnione od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z § 13 ust. 12 rozporządzenia, zwalnia się od podatku VAT czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W ocenie Wnioskodawcy, przepis § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia nie jest zgodny z przepisami unijnymi w zakresie w jakim uznaje, że czynności wykonywane przez jednostkę samorządu terytorialnego związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność są zwolnione od podatku.

W tym miejscu Wnioskodawca wskazuje, iż zgodnie z art. 13 ust. 1 Dyrektywy 112 krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Jednocześnie, art. 13 ust. 2 Dyrektywy 112 wskazuje, iż „Państwa członkowskie mogą uznać działalność podmiotów prawa publicznego, zwolnioną na podstawie art. 132,135,136 i 371, art. 374-377, art. 378 ust. 2, art. 379 ust. 2 lub art. 380-390b, za działalność, którą podmioty te podejmują jako organy władzy publicznej”.

W ocenie Miasta, oznacza to, iż jeżeli organ władzy publicznej wykonuje określone czynności, które w świetle Dyrektywy 112 podlegają zwolnieniu od VAT, to Państwa członkowskie mogą uznać że czynności te nie podlegają VAT w ogóle (z racji faktu bycia wykonywanymi przez organ władzy publicznej).

Wskazany przepis nie pozwala natomiast Państwom członkowskim na zastosowanie odwrotnego rozwiązania, tj. uznania, że jeżeli dana czynność jest wykonywana przez organ władzy publicznej (co do zasady niepodlegającą VAT), to powinna ona zostać uznana za zwolnioną od opodatkowania VAT.

Jednocześnie, Miasto podkreśla, że katalog zwolnień od opodatkowania podatkiem VAT jest ściśle określony przez Dyrektywę 112, która nie przewiduje tak szerokiego zakresu zwolnienia od opodatkowania VAT, jaki został przedstawiony w § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy czynności te (wymienione w § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia) nie należą do kategorii świadczeń podlegających zwolnieniu od opodatkowania podatkiem VAT, lecz wyłączeniu z kategorii transakcji podlegających opodatkowaniu VAT jako wykonywane przez organ władzy publicznej, którym niewątpliwie jest również Wnioskodawca.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, działalność jego jako organu władzy publicznej w analizowanymi zakresie stanowi, w świetle art. 15 ust. 6 ustawy o VAT (w związku z art. 13 Dyrektywy 112), działalność niepodlegającą VAT.

W konsekwencji, Wnioskodawca nie jest uprawniony do odliczenia VAT naliczonego związanego z Nieruchomością.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo wskazać należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie oceny stanowiska odnoszącego się do zagadnienia ściśle określonego w pytaniu, natomiast inne kwestie zawarte we własnym stanowisku nie były przedmiotem merytorycznej analizy.

Ponadto zaznacza się, że powołany we własnym stanowisku przepis § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia obowiązywał do dnia 31 grudnia 2013 r.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.