Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-55/10-2/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-03-03
Teza: sposób opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu dywidendy wypłaconej przez spółkę mającą siedzibę na terytorium Cypru
Słowa kluczowe: Cypr; dywidendy; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek dochodowy; spółki; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 19.01.2010 r. (data wpływu 25.01.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych zakresie sposobu opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu dywidendy wypłaconej przez spółkę mającą siedzibę na terytorium Cypru - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25.01.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu dywidendy wypłaconej przez spółkę mającą siedzibę na terytorium Cypru.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest obywatelem Polski mającym miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce. Podlega zatem nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce i tym samym jest zobowiązany do rozliczania w Polsce dla celów podatkowych wszystkich uzyskiwanych dochodów, w tym dochodów uzyskiwanych poza granicami Polski.

Wnioskodawca rozważa założenie spółki z siedzibą na Cyprze (dalej: spółka cypryjska” lub „Spółka”). W powyższym przypadku spółka cypryjska dokonywać będzie wypłaty na rzecz Wnioskodawcy dywidend z tytułu posiadanych w spółce cypryjskiej udziałów.

Wnioskodawca zakłada także, iż może wchodzić w skład zarządu spółki cypryjskiej. W takim przypadku będzie uzyskiwał wynagrodzenie z tytułu zasiadania w zarządzie spółki cypryjskiej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku wypłaty dywidend na rzecz Wnioskodawcy przez spółkę cypryjską przy obliczaniu podatku należnego do zapłaty w Polsce z tytułu dywidendy otrzymanej od spółki cypryjskiej Wnioskodawca jest uprawniony do obniżenia 19% zryczałtowanego podatku dochodowego o kwotę podatku cypryjskiego wynoszącą 10% wartości dywidendy, bez względu na to, czy podatek ten został, czy też nie został faktycznie zapłacony na Cyprze?
2.  Czy w przypadku wypłaty wynagrodzenia z tytułu zasiadania w zarządzie spółki cypryjskiej, kwota wynagrodzenia podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym na terytorium Polski, czy też będzie jedynie wpływać na zasady ustalenia stawki podatku mającej zastosowanie do dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce według skali podatkowej?

Przedmiotowa interpretacja indywidualna udzielona została w zakresie pytania Nr 1 wniosku. Wniosek w zakresie pytania Nr 2 został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.00.14.176 ze zm. — dalej: „updof”) osoby fizyczne, które mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów.

Powyższy przepis wprowadza instytucję tzw. nieograniczonego obowiązku podatkowego, zgodnie z którą, osoba fizyczna będąca rezydentem podatkowym w Polsce zobowiązana jest do rozliczenia w Polsce dla celów podatkowych wszystkich osiąganych dochodów (przychodów).

Generalne zasady, które powinny znaleźć zastosowanie dla celów prawidłowego opodatkowania dochodów osoby podlegającej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce zostały określone w updof. Natomiast zgodnie z art. 4a updof, art. 3 ust. 1 updof stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

Zgodnie z art. 30a updof zryczałtowany podatek dochodowy od dywidend wynosi 19% wartości otrzymanej dywidendy.

Mając na uwadze powyższe, nieograniczony obowiązek podatkowy, któremu podlega Wnioskodawca oraz fakt uzyskiwania dywidend od spółki cypryjskiej uznać należy, iż dochody te powinny co do zasady zostać opodatkowane w Polsce według 19% stawki podatku, która została wskazana w art. 30a updof.

Niemniej jednak przy ustalaniu sposobu opodatkowania dochodów należy mieć na względzie art. 4a updof, nakazujący uwzględnienie umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska.

Stosownie do art. 10 ust. 1 polsko - cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (dalej: „UPO”), dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Zgodnie z art. 10 ust. 2 UPO dywidendy te mogą być również opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, to podatek wymierzony nie może przekroczyć 10 % kwoty dywidend brutto.

W tym miejscu należy zauważyć, że określenie „dywidendy”, o którym mowa w UPO oznacza dochody z akcji lub innych praw związanych z udziałem w zyskach i nieodnoszących się do roszczeń z tytułu wierzytelności, jak również dochody z innych udziałów w spółce, które są traktowane w ten sam sposób, jak dochód z akcji, zgodnie z ustawodawstwem podatkowym Państwa, w którym spółka dokonująca jego podziału ma siedzibę.

Podsumowując powyższe, stwierdzić należy, iż Wnioskodawca uzyskując od spółki cypryjskiej dochody z tytułu posiadanych udziałów, otrzymuje należności kwalifikowane na gruncie UPO jako dywidendy.

Wmyśl art. 24 ust. 1 lit. b) UPO, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami art. 10, art. 11 i art. 12 UPO może być opodatkowany na Cyprze, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu na Cyprze. Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć tej części podatku wyliczonego przed dokonaniem potrącenia, która odnosi się do dochodu uzyskanego na Cyprze.

Należy zatem zauważyć, iż UPO wprowadza metodę kredytu podatkowego, zgodnie z którą podatnik może potrącić od podatku należnego do zapłaty w Polsce kwotę podatku zapłaconego na Cyprze, przy czym potrącenie to nie może przekroczyć części podatku wyliczonego od danego dochodu (dywidendy) w Polsce przed dokonaniem potrącenia.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, iż zgodnie z brzmieniem polskiej wersji UPO odliczeniu (potrąceniu) podlega podatek faktycznie zapłacony na Cyprze.

Natomiast w angielskiej wersji UPO podatek podlegający odliczeniu został określony jako „tax payable”. Należy zauważyć, iż wyrażenie to nie jest tożsame z polskim sformułowaniem „podatek zapłacony”, którym posłużono się w polskiej wersji UPO. Wersja angielska wskazuje, iż Wnioskodawca jest uprawniony do potrącenia podatku podlegającego zapłacie (podatku należnego), a więc nie tylko podatku faktycznie zapłaconego.

Dodatkowo należy wskazać, iż zgodnie z art. 30 UPO w przypadku rozbieżności przy interpretacji postanowień UPO, tekst angielski jest rozstrzygający. Oznacza to, iż zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. b) UPO odliczeniu (potrąceniu) powinien podlegać podatek podlegający zapłacie na Cyprze, a zatem nie tylko podatek faktycznie zapłacony.

Zgodnie z art. 24 ust. 3 UPO podatek, o którym mowa w artykule 24 ust. 1 lit. b) obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku z wyjątkiem jakiejkolwiek ulgi zwolnienia lub innych obniżek przyznanych przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa (Cypru). Również w odniesieniu do przywołanego powyżej artykułu należy wskazać, iż jego brzmienie różni się od wersji angielskiej.

W wersji polskiej UPO posłużono się sformułowaniem „z wyjątkiem”, podczas gdy angielskie wyrażenie „but for” użyte w kontekście art. 24 ust. 3 UPO należy tłumaczyć jako „gdyby nie”, a nie jako „z wyjątkiem”.

Powyższe oznacza, iż art. 24 ust. 3 UPO należy odczytywać w następujący sposób: „Uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 (\`(...)\`)„ podlegający zapłacie w Umawiającym się Państwie obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku gdyby nie jakiekolwiek ulgi zwolnienia lub inne obniżki przyznane przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa”. Mając na względzie powyższe, odliczeniu na podstawie art. 24 ust. 1 lit. b) UPO podlega kwota podatku, która na mocy Umowy mogłaby zostać pobrana w państwie źródła przychodu (czyli np. 10% w przypadku dywidendy). Bez znaczenia przy tym powinno być istnienie ewentualnego zwolnienia lub ulgi wprowadzonej przez ustawodawstwo wewnętrzne państwa źródła przychodu (Cypru), zgodnie z którym pobór podatku możliwy na podstawie UPO został zaniechany.

W rezultacie za słuszny należy uznać wniosek, iż co prawda UPO w art. 24 ust. 3 wprowadza w zakresie metody eliminacji podwójnego opodatkowania metodę kredytu podatkowego, to niemniej z uwagi na rezygnację Cypru z poboru 10% podatku, którego pobór UFO umożliwia, mamy do czynienia z tzw. kredytem podatkowym darowanym, czyli uprawnieniem podatnika do odliczenia w państwie jego rezydencji kwoty podatku, która podlegałaby zapłacie w państwie źródła, gdyby nie szczególne regulacje wewnętrzne państwa źródła przyznające określone ulgi, zwolnienia.

W konsekwencji należy uznać, iż UPO pozwała na obniżenie kwoty podatku do zapłaty w Polsce o podatek, który byłby należny do zapłaty zgodnie z UPO na Cyprze (10%). Ale z uwagi na zwolnienia lub inne ulgi wprowadzone przez ustawodawstwo cypryjskie nie został on pobrany.

Mając powyższe na uwadze, dokonując podatkowego rozliczenia dywidend uzyskanych od spółki cypryjskiej Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia podatku należnego do zapłaty w Polsce obliczonego z zastosowaniem 19% stawki o 10% wartości dywidend, czyli kwotę podatku, która zgodnie z UPO mogłaby zostać na Cyprze pobrana - bez względu na takt czy kwota ta została na Cyprze faktycznie pobrana.

Takie stanowisko potwierdzają organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych, m. in.:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 02 września 2009 r. (sygn. IPPB4/415-423/09-2/JK), w której stwierdził, że „Wnioskodawca ma prawo do odliczenia od podatku należnego w Polsce kwoty podatku w wysokości 10% kwoty dywidend, który stanowiłby podatek do zapłacenia na Cyprze, gdyby nie zwolnienie tego rodzaju dochodów od podatku zgodnie z wewnętrznym prawem cypryjskim.” Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 10 sierpnia 2009 r. (sygn. IPPB1/415-395/09-2/IF) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 15 lipca 2009 r. (sygn. lPPB2/415-347/09-2/AK).

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 16 lipca 2009 r. (sygn. IPPB4/415-425/09-2/PJ), w której uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, że dokonując podatkowego rozliczenia dywidend uzyskanych od spółki cypryjskiej uprawnione jest obniżenie podatku należnego do zapłaty w Polsce obliczonego z zastosowaniem 19% stawki, o 10% wartości dywidend, czyli kwotę podatku, która zgodnie z Umową mogłaby zostać na Cyprze pobrana. Bez znaczenia jest przy tym fakt, czy kwota 10% podatku od dywidend została na Cyprze pobrana czy też nie.”

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 15 czerwca 2009 r. (sygn. IBPBII/2/415-323/09/NG), w której uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, iż „Odliczenie podatku w Polsce jest zatem możliwe także, jeżeli państwo cypryjskie zwalnia z opodatkowania dywidendy wypłacane przez spółkę mające siedzibę w tym państwie.”

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 09 kwietnia 2009 r. (sygn. IBPBII/2/415-239/09/AK), w której uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, iż ma on prawo do obniżenia polskiego podatku z tytułu otrzymanych dywidend (tj. 19% x wartość otrzymanych dywidend) o podatek, jaki może być nałożony przez państwo cypryjskie (tj. 10% x wartość otrzymanych dywidend), bez względu na fakt, czy podatek od tych dywidend został faktycznie zapłacony na Cyprze (tj. także sytuacji, gdy taki podatek nie został zapłacony na Cyprze).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 4a ww. ustawy, art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

Stosownie do art. 10 ust. 1 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 04 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523), dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 polsko — cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dywidendy te mogą być również opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, to podatek wymierzony nie może przekroczyć 10 % kwoty dywidend brutto. Postanowienia niniejszego ustępu nie naruszają opodatkowania spółki od zysku, z którego są wypłacane dywidendy.

Należy zauważyć, że określenie „dywidendy”, o którym mowa w polsko - cypryjskiej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania oznacza dochody z akcji lub innych praw związanych z udziałem w zyskach i nie odnoszących się do roszczeń z tytułu wierzytelności, jak również dochody z innych udziałów w spółce, które są traktowane w ten sam sposób, jak dochód z akcji, zgodnie z ustawodawstwem podatkowym Państwa, w którym spółka dokonująca jego podziału ma siedzibę.

W myśl art. 24 ust. 1 lit. b) polsko — cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułu 10, 11 i 12 niniejszej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu na Cyprze. Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć tej części podatku wyliczonego przed dokonaniem potrącenia, która odnosi się do dochodu uzyskanego na Cyprze.

Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 3 polsko — cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, z wyjątkiem jakiejkolwiek ulgi, zwolnienia lub innych obniżek przyznanych przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa. W rozumieniu art. 10 ust. 2 oraz art. 11 ust. 2 rozumie się, że stawka podatku wynosi 10% kwoty brutto dywidend i odsetek, a w rozumieniu art. 12 ust. 2 stawka podatku wynosi 5% kwoty brutto należności licencyjnych.

Umowa stanowi, iż w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim.

Art. 24 ust. 1 lit. b) polsko — cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w wersji angielskiej dotyczy potrącenia w Polsce od podatku dochodowego osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce kwoty równej podatkowi dochodowemu płatnemu na Cyprze, a nie jak wskazuje na to polska wersja umowy zapłaconemu na Cyprze. Angielskie wyrażenie „tax payable” użyte w tym kontekście oznacza bowiem podatek podlegający zapłaceniu/należny do zapłaty. Natomiast angielskie wyrażenie „but for” użyte w kontekście art. 24 ust. 3 polsko — cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania należy tłumaczyć jako „gdyby nie” a nie jako „z wyjątkiem”.

Zgodnie z powyższym zdanie pierwsze w art. 24 ust. 3 umowy należy tłumaczyć w następujący sposób: „Uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, gdyby nie jakiekolwiek ulgi, zwolnienia lub inne obniżki przyznane przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa.”

Reasumując należy stwierdzić, iż Wnioskodawca ma prawo do odliczenia od podatku należnego w Polsce kwoty podatku w wysokości 10% wartości dywidend, która stanowiłaby podatek do zapłacenia na Cyprze, gdyby nie zwolnienie tego rodzaju dochodów od podatku zgodnie z wewnętrznym prawem cypryjskim.

Jednocześnie organ podatkowy pragnie wyjaśnić, że powołane we wniosku interpretacje indywidualne zostały wydane w indywidualnych sprawach innych wnioskodawców i nie mogą stanowić źródła praw i obowiązków dla innych podatników.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja Nr 10, 09-402 Płock.