Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-539/13-2/JS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-09-20
Teza: Miejsce świadczenia usług polegających na montażu turbin wiatrowych w Niemczech
Słowa kluczowe: elektrownia-elektrownia wiatrowa; montaż; nieruchomości; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2013 r. (data wpływu 4 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług polegających na montażu turbin wiatrowych w Niemczech – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lipca 2013 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług polegających na montażu turbin wiatrowych w Niemczech.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 01.02.2009 roku. Jest czynnym podatnikiem podatku VAT (nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE). PKD dla działalności Zainteresowanego to:

*   43.99.Z pozostałe specjalistyczne roboty budowlane gdzie indziej niesklasyfikowane,

*   25.11.Z produkcja konstrukcji metalowych i ich części,

*   25.62.Z obróbka mechaniczna elementów metalowych,

*   33.12.Z naprawa i konserwacja maszyn,

*   33.14.Z naprawa i konserwacja urządzeń elektrycznych,

*   33.20.Z instalowanie maszyn przemysłowych sprzętu i wyposażenia,

*   43.21.Z wykonywanie instalacji elektrycznych,

*   71.12.Z działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne,

*   71.20.B pozostałe badania i analizy techniczne.

W dniu 18 marca 2011 roku Wnioskodawca podpisał kontrakt z polską Spółką z o.o. mającą siedzibę w Polsce w miejscowości X na usługi montażu turbin wiatrowych. Zainteresowany usługi świadczy na rzecz Zleceniodawcy, czyli Spółki z o.o., zgodnie z par. 1 pkt 2 kontraktu „Miejscem wykonywania zlecenia jest Polska oraz inne kraje na całym świecie”.

Jako Zleceniobiorca usługi Zainteresowany zobowiązany jest do wykonywania czynności według kontraktu par. 1 pkt 3 umowy, tj.:

1.  montaż urządzenia i instalacji przekształcających energię wiatru w energię mechaniczną przekazywaną do generatora, takie jak: wirniki z łopatkami, generator, skrzynia biegów, komputer sterujący, transformator, rozdzielnia elektryczna, instalacja alarmowa, instalacja zdalnego sterowania;
2.  instalacja sekcji wieży na uprzednio przygotowanym przez inwestora fundamencie;
3.  zamontowanie na szczycie wieży gondoli, zawierającej generator oraz przekładnię z wałem głównym;
4.  montaż wirnika: kompletacja 3 płatów, piasty oraz montaż wirnika do gondoli;
5.  prace elektryczne oraz montażowe wewnątrz wieży oraz gondoli, które będą wykonywane po instalacji głównych elementów turbiny;
6.  sprawdzenie wszelkich połączeń śrubowych oraz testy użytkowe turbiny, które będą wykonywane przed przekazaniem turbiny do eksploatacji;
7.  serwis planowany i nieplanowany;
8.  przygotowywanie skrzydeł do montażu;
9.  przekazanie turbiny do eksploatacji.

Montowane elementy turbin wiatrowych są w każdym wypadku własnością inwestora. Zgodnie z paragrafem 9 pkt 4 kontraktu, na koniec miesiąca listopada 2011 r., dla Spółki z o.o. z polskim NIP-em Wnioskodawca wystawił Fakturę VAT z naliczonym podatkiem VAT 23%. Tytuł na fakturze „Usługi montażu turbin wiatrowych”. Spółka z o.o. nie podawała unijnego NIP-u. Należny podatek VAT został odprowadzony przez Wnioskodawcę na konto właściwego Urzędu Skarbowego. Zastosowano tutaj art. 28b ustawy o VAT.

Teraz Spółka z o.o., z którą Zainteresowany ma podpisany kontrakt i wystawił dla tej Spółki z o.o. fakturę z podatkiem 23%, wzywa Wnioskodawcę do zrobienia korekty i oddania podatku VAT 23%, ponieważ ta usługa, czyli montaż turbin wiatrowych (konkretnie w Niemczech) nie powinna być opodatkowana podatkiem VAT 23% tylko jako „NP.”, wyjaśniając że dla polskiego Urzędu Skarbowego nie powinno mieć to znaczenia.

Art. 28e ustawy o VAT wskazany na korekcie definiuje problem w 100%. Spółka z o.o. zaznaczyła również, że opiera się na lokalnych przepisach w danym państwie i to one definiują potrzebę rejestracji i odprowadzenia VAT-u w tych krajach. W większości przypadków obowiązek ten jest przerzucany na nabywcę usług w tych krajach, albo korzystają ze zwolnień. Dalej Spółka z o.o. wyjaśniła, że na fakturze jest tylko polski NIP Spółki z o.o., bo VAT rozliczył ich klient. W tym konkretnym przypadku są sprawdzane przepisy niemieckie, z których wynika, że Spółka z o.o. nie przekroczyła progu, który obligowałby Spółkę z o.o. do rejestracji w myśl art. 28e ustawy o VAT. Poza tym Spółka z o.o. uzyskała indywidualną interpretację, iż usługi prowadzone w ramach tej działalności podlegają pod art. 28e ustawy o VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy świadczone usługi montażu turbin wiatrowych wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawcy, czyli Spółki z o.o. posiadającej siedzibę swojej działalności w Polsce, ale wykonywane za granicą (konkretnie w Niemczech), były prawidłowo opodatkowane, tj. stawką podatku VAT 23% zgodnie z art. 28b ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 28b stanowi, iż „Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28n, a art. 28e, który trzeba było zastosować mówi tak, iż „Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości”. Nieruchomość przy braku definicji pojęć „budynku”, „budowli” na gruncie ustawy o VAT, należy rozważyć przez definicję: „budynku” i „budowli” według art. 1a ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o opłatach lokalnych, gdzie „budynek” to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach; „budowla” to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Powołując się na wyrok z dnia 11 lutego 1998 roku sygn. akt III CKN 358/97 Sąd Najwyższy stwierdził, iż „Budynki (i inne budowle) tylko wtedy stanowią część składową nieruchomości gruntowej (gruntu) gdy są z nimi trwale związane. W przeciwnym razie stanowią rzecz ruchomą. Wszelkie budowle tylko przejściowo lub w nietrwały sposób związane z gruntem nie stanowią jego części składowej. Dotyczy to w szczególności baraków, kiosków, pawilonów itp.”. W cytowanym wyroku Sąd wskazuje również na fakt, iż budynek lub budowla niestanowiące części składowych gruntu, mogą być odrębnym od gruntu przedmiotem obrotu. W przypadku turbin wiatrowych jako urządzeń technicznych zasadne jest uznanie ich z punktu widzenia przepisów Kodeksu Cywilnego art. 46 par. 1 oraz art. 47 za rzecz ruchomą, natomiast za nieruchomość uznanie wyłącznie betonowego fundamentu, do którego przytwierdzona jest turbina wiatrowa. Biorąc pod uwagę sposób połączenia wieży wsporniczej z betonowym fundamentem za pomocą śrub, pozwala to na jej demontaż bez uszkodzenia jakichkolwiek elementów, przewiezienie wieży wraz z pozostałymi częściami turbiny wiatrowej w inne miejsce i zamontowanie jej oraz uruchomienie. Elektrownie wiatrowe wznoszone są na ogół na gruntach rolniczych niebędących własnością inwestora i dzierżawionych. W umowie dzierżawy inwestor zobowiązuje się do usunięcia turbin wiatrowych, po okresie na jaki została przewidziana techniczna żywotność (20-30 lat). Usunięciu nie podlegają fundamenty. Stąd za uzasadniony należy uznać pogląd, iż turbiny wiatrowe są połączone z gruntem dla przemijającego pożytku.

Przepis art. 28e ustawy o VAT mówi o usługach związanych z nieruchomościami i tak „za nieruchomość należy uznać wyłącznie betonowy fundament, do którego turbina wiatrowa jest przytwierdzona” (to pojęcie zostało zdefiniowane w KC), a nie usługach związanych z budynkami lub budowlami (które to terminy zdefiniowano w upol i prawie budowlanym). Rozpatrując status turbiny wiatrowej w oparciu o przepisy prawa polskiego, w kontekście ustalenia zasad określania miejsca świadczenia usług z nim związanych, zasadne jest uznanie turbiny wiatrowej za rzecz ruchomą, w konsekwencji należy uznać identyfikowanie miejsca świadczenia usług montażu zgodnie z ogólną zasadą identyfikacji miejsca świadczenia usług zawartą w art. 28b ustawy o VAT.

Powołując się na stanowisko Ministra Infrastruktury zawartego w piśmie z dnia 29 lipca 2005 roku NRRZL/AM/Inn/023/219/05 oraz z dnia 19 września 2005 roku Nr RZL/AM/Inn/023/219b/05 za budowle nie można uznać całej elektrowni wiatrowej, a jedynie części budowlane (takie jak: fundamenty, maszty, słupy) jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Natomiast urządzenia i instalacje przekształcające energię wiatru w energię mechaniczną przekazywaną do generatora, takie jak: wirniki z łopatkami, generator, skrzynia biegów, komputer sterujący, transformator, rozdzielnia elektryczna, instalacja alarmowa, instalacja zdalnego sterowania, nie są obiektami budowlanymi ani urządzeniami budowlanymi w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego, a jedynie stanowią wyposażenie techniczno-technologiczne elektrowni. Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 roku Nr 243, poz. 1623, ze zmianami) za budowle należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, mosty, lotniska, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Mając na uwadze powołane stanowisko Ministra Infrastruktury i przepisy prawa, należy stwierdzić, iż usługi montażu turbin wiatrowych mają charakter usług związanych z nieruchomością, o których mowa w art. 28e ustawy o VAT. Są to prace związane z konstrukcją elektrowni składającej się z części, które w rozumieniu prawa budowlanego uznawane są za obiekty budowlane. Tym samym miejscem świadczenia usług zgodnie z art. 28e ustawy o VAT jest kraj, w którym to montowana jest turbina wiatrowa, a co za tym idzie, usługi montażu turbin wiatrowych, które Wnioskodawca wykonywał i wykonuje nadal na rzecz Spółki z o.o., są wykonywane na nieruchomościach znajdujących się poza terytorium kraju, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jak wynika z przepisu art. 28e katalog usług związanych z nieruchomościami jest otwarty. Każdą usługę, która dotyczy konkretnej nieruchomości należy analizować pod kątem powiązania z nieruchomością. Z przepisu wynika jasno, że usługi związane z nieruchomościami są zawsze opodatkowane w kraju położenia nieruchomości, niezależnie od tego na czyją rzecz są wykonywane oraz gdzie ma siedzibę usługodawca i usługobiorca. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, jeśli usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ była rozbieżność w interpretacjach podatkowych na temat usług montażu turbin wiatrowych poza granicami kraju, bezpiecznie było zastosować stawkę podatku VAT 23% i wystąpić o indywidualną interpretację odnośnie wykonywanych usług poza granicami kraju. Wobec przedstawionego zdarzenia i na bazie tego co zostało tutaj zapisane Zainteresowany uważa, że zastosował nieprawidłową stawkę VAT 23%, że usługa ta (konkretnie w Niemczech) nie powinna być opodatkowana podatkiem 23% tylko „NP.”, ponieważ usługi montażu turbin wiatrowych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podlegają pod art. 28e ustawy o VAT, a Wnioskodawca powinien zrobić korektę do tej faktury z listopada 2011 r. właśnie z „NP.” i wnioskować o zwrot VAT na Jego rachunek bankowy, a potem przekazać do Spółki z o.o. należne pieniądze.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 01.02.2009 roku. Jest czynnym podatnikiem podatku VAT (nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE). W dniu 18 marca 2011 roku Wnioskodawca podpisał kontrakt z polską Spółką z o.o. mającą siedzibę w Polsce w miejscowości X na usługi montażu turbin wiatrowych. Zainteresowany usługi świadczy na rzecz Zleceniodawcy, czyli Spółki z o.o., zgodnie z par. 1 pkt 2 kontraktu „Miejscem wykonywania zlecenia jest Polska oraz inne kraje na całym świecie”. Jako Zleceniobiorca usługi Zainteresowany zobowiązany jest do wykonywania czynności według kontraktu par. 1 pkt 3 umowy, tj.: montaż urządzenia i instalacji przekształcających energię wiatru w energię mechaniczną przekazywaną do generatora, takie jak: wirniki z łopatkami, generator, skrzynia biegów, komputer sterujący, transformator, rozdzielnia elektryczna, instalacja alarmowa, instalacja zdalnego sterowania; instalacja sekcji wieży na uprzednio przygotowanym przez inwestora fundamencie; zamontowanie na szczycie wieży gondoli, zawierającej generator oraz przekładnię z wałem głównym; montaż wirnika: kompletacja 3 płatów, piasty oraz montaż wirnika do gondoli; prace elektryczne oraz montażowe wewnątrz wieży oraz gondoli, które będą wykonywane po instalacji głównych elementów turbiny; sprawdzenie wszelkich połączeń śrubowych oraz testy użytkowe turbiny, które będą wykonywane przed przekazaniem turbiny do eksploatacji; serwis planowany i nieplanowany; przygotowywanie skrzydeł do montażu; przekazanie turbiny do eksploatacji.

Montowane elementy turbin wiatrowych są w każdym wypadku własnością inwestora. Zgodnie z paragrafem 9 pkt 4 kontraktu, na koniec miesiąca listopada 2011 r., dla Spółki z o.o. z polskim NIP-em Wnioskodawca wystawił Fakturę VAT z naliczonym podatkiem VAT 23%. Tytuł na fakturze „Usługi montażu turbin wiatrowych”. Spółka z o.o. nie podawała unijnego NIP-u. Na fakturze jest tylko polski NIP Spółki z o.o., bo VAT rozliczył ich klient. Należny podatek VAT został odprowadzony przez Wnioskodawcę na konto właściwego Urzędu Skarbowego.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy. Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Powyższy artykuł wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy, zgodnie z którym działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wynika z opisu sprawy, spółka na rzecz której Wnioskodawca wykonuje usługi będące przedmiotem pytania, spełnia definicję podatnika, o której mowa w art. 28a ustawy.

W myśl art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Od ogólnej zasady określania miejsca świadczenia usług, zawartej w ww. przepisie, ustawodawca przewidział szereg wyjątków.

I tak, zgodnie z art. 28e ustawy, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Przepis ten jest odpowiednikiem art. 47 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), który przewiduje, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

W Memorandum Wyjaśniającym do art. 9 (2) (a) VI Dyrektywy wskazano, że opodatkowanie usług związanych z nieruchomościami jest bardziej racjonalne w miejscu, w którym dana nieruchomość się znajduje. Rozwijając powyższą myśl, należy uznać, że wprowadzenie takiego rozwiązania miało przede wszystkim zapewnić realizację podstawowej zasady wspólnego systemu VAT, jaką jest zasada opodatkowania transakcji w miejscu faktycznej konsumpcji towaru lub usługi. Efekt czynności związanych z nieruchomościami jest bowiem w większości przypadków wykorzystywany w miejscu lokalizacji nieruchomości.

Należy podkreślić jednak, że reguła art. 47 Dyrektywy 2006/112/WE ma zastosowanie tylko w sytuacjach, w których wynik prac wiąże się z konkretną nieruchomością o ustalonym miejscu położenia. Nieruchomość nie musi być już wyodrębniona jako przedmiot własności (dotyczy to gruntów), nie musi być już wybudowana, choćby w części (dotyczy to budynków), lecz musi być znana chociażby jej lokalizacja.

W wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-166/05 pomiędzy Rudi Heger GmbH a Finanzamt Graz-Stadt (Austria), dotyczącej sprzedaży praw do dokonywania połowów w austriackiej rzece, TSUE wskazał m.in., że należy zbadać jeszcze, czy związek łączący owe usługi z tymi nieruchomościami jest wystarczający. TSUE uznał, że jedynie świadczenie usług, które pozostaje w bezpośrednim związku z nieruchomością, mieścić się będzie zakresie art. 9 ust. 2 lit. a) Szóstej Dyrektywy. W takim związku pozostają wszystkie usługi wymienione w tym przepisie (obecnie we wskazanym art. 47 Dyrektywy 112).

Z powyższego przepisu wynika, że o miejscu świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi związanej z nieruchomością decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ściśle związana, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu jest wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba usługodawcy. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia. Przepis ten – jak wynika z jego brzmienia – stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium, odniesienie się nie do podmiotu, lecz do przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi, które jej wprost dotyczą mają być opodatkowane według miejsca jej położenia. Jednocześnie usługi te mogą mieć charakter nieograniczony, na co wskazuje katalog zamieszczony w tym przepisie, który ma charakter otwarty. Każda usługa, która dotyczy konkretnej nieruchomości, może być uznana za usługę związaną z nieruchomościami.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623, z późn. zm.), za budowle należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Należy wskazać, że według stanowiska Ministra Infrastruktury zawartego w pismach z dnia 29 lipca 2005 r. Nr RZL/AM/lnn/023/219/05 oraz z dnia 19 września 2005 r. Nr RZL/AM/lnn/023/219b/05, za budowle nie można uznać całej elektrowni wiatrowej, a jedynie części budowlane (takie jak: fundamenty, maszty, słupy) jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Natomiast urządzenia i instalacje przekształcające energię wiatru w energię mechaniczną przekazywaną do generatora, takie jak: wirniki z łopatkami, generator, skrzynia biegów, komputer sterujący, transformator, rozdzielnia elektryczna, instalacja alarmowa, instalacja zdalnego sterowania, nie są obiektami budowlanymi (tu: budowla) ani urządzeniami budowlanymi w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego, a jedynie stanowią wyposażenie techniczno-technologiczne elektrowni.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że usługi montażu turbin wiatrowych mają charakter usług związanych z nieruchomością, o których mowa w art. 28e ustawy. Dotyczą one czynności polegających na składaniu, łączeniu poszczególnych elementów i osadzeniu elektrowni, na fundamencie, a więc są to prace związane z konstrukcją elektrowni składającej się z części, które w rozumieniu prawa budowlanego uznawane są za obiekty budowlane. Tym samym miejscem świadczenia tych usług – zgodnie z art. 28e ustawy – jest kraj, w którym montowana jest turbina wiatrowa.

Reasumując, świadczone przez Wnioskodawcę usługi montażu turbin wiatrowych wykonywane na rzecz Spółki z o.o. posiadającej siedzibę swojej działalności w Polsce, wykonywane za granicą (konkretnie w Niemczech), opodatkowane są w miejscu położenia danej nieruchomości, zgodnie z art. 28e ustawy, ponieważ miejscem świadczenia tych usług jest kraj, w którym montowana jest dana turbina wiatrowa. Tym samym usługi te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie zauważa się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja indywidualna nie wywiera zatem skutku prawnego dla kontrahentów Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.