Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.342.2019.3.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-20
Teza: skutki podatkowe wypłaty środków pieniężnych członkowi z tytułu likwidacji Spółdzielni
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie spółdzielni; likwidacja; majątek-podział majątku; przychód-przychód z kapitału pieniężnego; spółdzielnie; spółdzielnie-spółdzielnie rolnicze-rolnicza spółdzielnia produkcyjna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 28 maja 2019 r. (data wpływu 3 czerwca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 sierpnia 2019 r. (data wpływu 13 sierpnia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty środków pieniężnych członkowi z tytułu likwidacji Spółdzielni – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 czerwca 2019 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych wypłaty środków pieniężnych członkowi z tytułu likwidacji Spółdzielni.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 23 lipca 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.342.2019.1.KK, 0111-KDIB2-2.4015.94.2019.3.MZ, wezwano Wnioskodawczynię, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 23 lipca 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 29 lipca 2019 r.). W dniu 13 sierpnia 2019 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku z dnia 5 sierpnia 2019 r. (data nadania 5 sierpnia 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 1 kwietnia 2008 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni. W dniu 5 kwietnia 2013 r. spadkobiercy dokonali poświadczenia dziedziczenia i zgłosili do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego fakt nabycia spadku. Zgłoszenie do urzędu skarbowego nastąpiło zgodnie z art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn. Urząd Skarbowy wydał zaświadczenie stwierdzające, że nabyty spadek podlega w całości zwolnieniu. Wnioskodawczyni odziedziczyła 1/2 część spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz dwa udziały w Spółdzielni ….. Wartość nominalna udziałów wynosiła 2 000 zł, natomiast wartość rynkowa udziałów w dniu nabycia spadku wynosiła 300 000 zł. Oświadczenie o nabyciu udziałów w Spółdzielni …. zostało przez Wnioskodawczynię złożone w związku z treścią art. 16 ustawy Prawo spółdzielcze. Tym samym, złożona została deklaracja członkowska. Faktycznie tylko Wnioskodawczyni spośród wszystkich spadkobierców złożyła deklarację członkowską w Spółdzielni, opłaciła stosowną opłatę przewidzianą w statucie Spółdzielni i objęła udziały, które były przypisane ojcu. Pozostali spadkobiercy nie byli zainteresowani członkostwem w Spółdzielni i nie dokonali wymogów formalnych. Tymczasem wskazana przez Wnioskodawczynię wartość udziałów uwzględnia wartość rynkową majątku Spółdzielni na dzień nabycia spadku.

Obecnie Spółdzielnia została zlikwidowana i zbyto jej majątek. Po pokryciu kosztów likwidacji, została członkom Spółdzielni wypłacona kwota wkładów oraz przypadająca na każdego członka pozostała po likwidacji wartość majątku. Likwidatorzy Spółdzielni ustalili, że wartość majątku wynosi na każdego członka po 141 187 zł 82 gr i odprowadzili od wypłaty tej kwoty po 26 825 zł 53 gr. Stąd każdy z członków otrzymał kwotę 114 362 zł 14 gr. Kwota ta stanowi kwotę niższą niż wartość rynkowa udziałów w dniu nabycia. Kwota ta została wypłacona w kwietniu 2019 r.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że została członkiem Spółdzielni od dnia 30 stycznia 2013 r. i objęła, jako spadkobierca, udziały po zmarłym ojcu w kwocie 2000 zł. Spółdzielnia została postawiona w stan likwidacji wobec podjęcia przez jej członków uchwały o zakończeniu działalności, tj. zgodnie z art. 113 § 1 pkt 3 ustawy Prawo spółdzielcze. Należność w kwocie 114 187 zł 82 gr nie stanowi zwrotu nominalnej wartości wkładu, ale zwrot wartości majątku Spółdzielni pozostałej po likwidacji Spółdzielni. Wkłady likwidatorzy zwrócili w nominalnej kwocie osobną pozycją. Nominalna wartość wkładów wypłacona przez Spółdzielnię wynosiła 2000 zł i nie odzwierciedlała wartości rynkowej. Wnioskodawczyni nadmienia, że od daty śmierci spadkodawcy Spółdzielnia nie powiększała swojego majątku, ale na skutek generowania strat majątek ten uległ zmniejszeniu. Stąd wypłacona kwota po likwidacji Spółdzielni nie odpowiada wartości rynkowej udziału w dacie nabycia. Wypłacona kwota została wyliczona przy likwidacji Spółdzielni i wypłacona obecnym członkom. Jednak tak jak Wnioskodawczyni wskazywała powyżej, nie wynika ona z przyrostu majątku Spółdzielni po śmierci spadkodawcy. Spółdzielnia w momencie powstania, wpłaty udziałów, nabyła nieruchomość, która była głównym jej majątkiem. W dacie otwarcia spadku nieruchomość ta nadal pozostawała własnością Spółdzielni. W 2018 r. członkowie, z uwagi na kilkuletnie straty z działalności, zdecydowali o sprzedaży nieruchomości i postawieniu Spółdzielni w stan likwidacji. Ze sprzedaży nieruchomości zostały pokryte straty, zobowiązania, koszty likwidacji, a reszta środków podzielona pomiędzy członków i wypłacona. Przez cały opisywany okres w skład majątku spółdzielni wchodziła ta sama nieruchomość. Wartość wypłaconej kwoty w wysokości 114 362 zł 14 gr jest niższa wartość udziałów w dniu otwarcia spadku, która wynosiła 300 000 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

1.  Czy kwota 141 187 zł 82 gr przypadająca na udział członka nabyty w drodze spadkobrania podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeśli jest to wartość niższa niż wartość udziału w chwili nabycia?
2.  Czy w związku z odprowadzeniem przez likwidatorów Spółdzielni podatku dochodowego od osób fizycznych, który pomniejszył wskazaną powyżej kwotę o 26 825 zł 53 gr, spadkobiercy przysługuje prawo do zwrotu uiszczonego podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku, kwota 141 187 zł 82 gr powinna zostać Jej wypłacona bez potrącenia podatku dochodowego od osób fizycznych, co ma swoje uzasadnienie a contrario w art. 21, 22 ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych. Kwota przypadająca bowiem na udziały nabyte w drodze spadkobrania stanowi kwotę niższą niż wartość rynkowa udziałów w momencie nabycia spadku przez spadkobiercę. Jednocześnie, na podstawie art. 2 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy tej nie stosuje się do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Ponieważ przychód w postaci nabycia udziałów w Spółdzielni o wartości nominalnej 2000 zł i wartości rynkowej 300 000 zł został wykazany w deklaracji do Urzędu Skarbowego i objęty uregulowaniem ustawy o podatku od spadków i darowizn, obecny dochód stanowiący wypłatę wartości majątku po likwidacji Spółdzielni w kwocie 141 187 zł 82 gr, nie jest objęty ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, należy uznać, że odprowadzony przez likwidatorów Spółdzielni podatek dochodowy od osób fizycznych w kwocie 26 825 zł 53 gr powinien ulec zwrotowi Wnioskodawczyni.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c). Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3.  podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
4.  wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b;

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 3 ww. ustawy, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki.

Jak stanowi art. 21 ust. 1 pkt 50a ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w tej spółce lub udziałów w zyskach osoby prawnej.

W konsekwencji, wartość majątku otrzymanego przez członka Spółdzielni w związku z jej likwidacją, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50a ww. ustawy, w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów w Spółdzielni.

Stosownie do treści art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Zgodnie z art. 30a ust. 6 ww. ustawy, zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e.

Z treści wniosku wynika, że w dniu 1 kwietnia 2008 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni. W dniu 5 kwietnia 2013 r. spadkobiercy dokonali poświadczenia dziedziczenia i zgłosili do Naczelnika Urzędu Skarbowego fakt nabycia spadku. Zgłoszenie do urzędu skarbowego nastąpiło zgodnie z art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn. Urząd Skarbowy wydał zaświadczenie stwierdzające, że nabyty spadek podlega w całości zwolnieniu. Wnioskodawczyni odziedziczyła 1/2 część spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz dwa udziały w Spółdzielni. Wartość nominalna udziałów wynosiła 2 000 zł, natomiast wartość rynkowa udziałów w dniu nabycia spadku wynosiła 300 000 zł. Oświadczenie o nabyciu udziałów w Spółdzielni zostało przez Wnioskodawczynię złożone w związku z treścią art. 16 ustawy Prawo spółdzielcze i została Ona członkiem Spółdzielni od dnia 30 stycznia 2013 r. Pozostali spadkobiercy nie byli zainteresowani członkostwem w Spółdzielni i nie dokonali wymogów formalnych.

Spółdzielnia w momencie powstania, wpłaty udziałów, nabyła nieruchomość, która była głównym jej majątkiem. W dacie otwarcia spadku nieruchomość ta nadal pozostawała własnością Spółdzielni. W 2018 r. członkowie, z uwagi na kilkuletnie straty z działalności, zdecydowali o sprzedaży nieruchomości i postawieniu Spółdzielni w stan likwidacji. Spółdzielnia została zlikwidowana i zbyto jej majątek. Ze sprzedaży nieruchomości zostały pokryte straty, zobowiązania i koszty likwidacji. W kwietniu 2019 r. została wypłacona członkom Spółdzielni kwota 141 187 zł 82 gr, pozostała po pokryciu kosztów likwidacji. Należność w kwocie 114 187 zł 82 gr nie stanowi zwrotu nominalnej wartości wkładu, ale zwrot wartości majątku Spółdzielni pozostałej po likwidacji Spółdzielni. Od wypłaty tej likwidatorzy odprowadzili wcześniej kwotę 26 825 zł 53 gr. Wkłady likwidatorzy zwrócili w nominalnej kwocie osobną pozycją. Nominalna wartość wkładów wypłacona przez Spółdzielnię wynosiła 2000 zł i nie odzwierciedlała wartości rynkowej. Od daty śmierci spadkodawcy Spółdzielnia nie powiększała swojego majątku, ale na skutek generowania strat majątek ten uległ zmniejszeniu. Stąd wypłacona kwota po likwidacji Spółdzielni nie odpowiada wartości rynkowej udziału w dacie nabycia i nie wynika ona z przyrostu majątku Spółdzielni po śmierci spadkodawcy.

W świetle obowiązujących przepisów, wypłacona Wnioskodawczyni w kwietniu 2019 r. kwota, będąca zwrotem majątku likwidowanej Spółdzielni, stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

We wniosku Wnioskodawczyni stwierdza, że udziały w Spółdzielni nabyte w spadku po zmarłym ojcu, podlegały one zwolnieniu z podatku od spadków i darowizn, a w związku z tym, w niniejszej sprawie będzie miało zastosowanie wyłączenie z art. 2 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak stanowi art. 2 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie z treścią art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). W związku z tym, Wnioskodawczyni nabyła spadek w dniu 1 kwietnia 2008 r., tj. w dniu śmierci ojca.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni została członkiem Spółdzielni w dniu 30 stycznia 2013 r., a w kwietniu 2019 r. została Jej wypłacona kwota stanowiąca zwrot majątku zlikwidowanej Spółdzielni. W związku z tym, że Wnioskodawczyni w momencie wypłaty była członkiem Spółdzielni, kwota ta nie stanowiła spadku po zmarłym ojcu.

Podkreślić należy, że Wnioskodawczyni w spadku po ojcu nabyła udziały w Spółdzielni, natomiast zwrot majątku Spółdzielni po jej likwidacji stanowił odrębny tytuł prawny nabycia.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz obowiązujące przepisy stwierdzić należy, że wypłacona Wnioskodawczyni w 2019 r. kwota, będąca zwrotem majątku zlikwidowanej Spółdzielni, stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym, pobrany podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłaty tej należności nie podlega zwrotowi. Jednocześnie wypłata przedmiotowej kwoty nie podlega wyłączeniu na podstawie art. 2 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do kwot przychodu i podatku podanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Organ podatkowy informuje, że ewentualne przeliczenia, jakich należałoby dokonać, nie należą do kompetencji Organu. Zgodnie z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, gdyż prawidłowość takiego rozliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy.

Podkreślić należy, że stosownie do treści art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z tym, przedmiotem interpretacji indywidulanej są jedynie przepisy prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy ).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.