Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-385/14/MMa
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-07-09
Teza: Czy Wnioskodawca prawidłowo rozpoznaje swój obowiązek podatkowy związany z przychodem z nieodpłatnych świadczeń i czy powinien go wykazać w zeznaniu rocznym w pozycji: „Dochody i straty podatnika/Inne źródła/Przychody/Dochód” w wysokości równej 10% wartości rynkowej zakupionych akcji wyrażonej w USD, a następnie pomnożonej przez średnią wartość kursu NBP z dnia poprzedzającego dzień księgowania tegoż zakupu, na jego indywidualnym koncie prowadzonym przez bank?
Słowa kluczowe: akcja
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 7 kwietnia 2014 r. (data otrzymania 9 kwietnia 2014 r.), uzupełnionym 27 czerwca 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych nabycia akcji spółki amerykańskiej w sposób preferencyjny – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 9 kwietnia 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych nabycia akcji spółki amerykańskiej w sposób preferencyjny.

W związku ze stwierdzonymi brakami formalnymi, pismem z 11 czerwca 2014 r. Znak: IBPBII/2/415-385/14/MMa, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 27 czerwca 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest pracownikiem etatowym polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością C. sp. z o.o. Spółka ta jest powiązana kapitałowo ze spółką akcyjną mającą siedzibę i zarząd w USA – C. Ltd. Na podstawie zapisów zawartych w prospekcie emisyjnym spółki C. Ltd w USA Wnioskodawca uzyskał, jako pracownik, prawo do nabycia w 2013 r. akcji tej amerykańskiej spółki z 10% upustem od ceny rynkowej. Wnioskodawca zaznacza, że prawo zakupu tych akcji poniżej ceny rynkowej nie wynika ani z umowy o pracę ani z regulaminu wynagradzania obowiązującego w spółce C. sp. z o. o. Kwota, którą Wnioskodawca przeznacza na zakup akcji jest potrącana z jego wynagrodzenia netto na podstawie dyspozycji złożonej u bezpośredniego pracodawcy C. sp. z o. o. Spółka amerykańska C. Ltd. pokrywa koszty preferencyjnej sprzedaży swoich akcji (10% poniżej ceny rynkowej) wyłącznie dla pracowników swojej Korporacji, bez względu na lokalizację geograficzną oddziałów krajowych. Spółka amerykańska jest też jedynym dystrybutorem tych akcji.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca prawidłowo rozpoznaje swój obowiązek podatkowy związany z przychodem z nieodpłatnych świadczeń i czy powinien go wykazać w zeznaniu rocznym w pozycji: „Dochody i straty podatnika/Inne źródła/Przychody/Dochód” w wysokości równej 10% wartości rynkowej zakupionych akcji wyrażonej w USD, a następnie pomnożonej przez średnią wartość kursu NBP z dnia poprzedzającego dzień księgowania tegoż zakupu, na jego indywidualnym koncie prowadzonym przez bank?

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę, że jego umowa o pracę ani regulamin wynagradzania nie zapewniają mu możliwości zakupu akcji firmy C. Ltd po cenie niższej niż rynkowa oraz ponieważ spółka emitująca akcje posiada siedzibę poza Unią Europejską i poza Europejskim Obszarem Gospodarczym przychód (równy dochodowi) związany z zakupem akcji po cenie rynkowej, powinienem rozpoznać zgodnie z art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako przychód z nieodpłatnych świadczeń w momencie zakupu akcji.

Obliczając wielkość przychodu, równego dochodowi, związanego z tym zakupem, Wnioskodawca powinien wyliczyć iloczyn równy:

– rynkowej cenie za akcje z dnia zakupu (tzn. daty księgowania akcji na jego koncie prowadzonym przez bank), pomnożonej przez 10% upust od ceny rynkowej i pomnożonej przez średni kurs NBP z dnia poprzedzającego dzień zakupu.

Wnioskodawca uważa, że ten przychód nie jest ani przychodem z kapitałów pieniężnych ani przychodem ze stosunku pracy i dlatego powinienem go wykazać w rocznym zeznaniu podatkowym w rubryce:

„Dochody i straty podatnika/Inne źródła/Przychody/Dochód”.

Formując zdanie własne Wnioskodawca opiera się na tezie i uzasadnieniu Wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 kwietnia 2011 r. (II FSK1410/10) z uwzględnieniem zmian obowiązujących od 1 stycznia 2011 r. w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są inne źródła.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie w cytowanym przepisie sformułowania „w szczególności” oznacza, że jest to tylko wyliczenie przykładowe i przychodami z innych źródeł są jeszcze inne przychody nie wymienione wprost w tym przepisie. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne – to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu – przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Jednocześnie stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zgodnie z art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

W myśl art. 11a ust. 1 ww. ustawy, przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Żaden z powołanych przepisów ustawy nie zwalnia z opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu otrzymania uprawnienia do nieodpłatnego nabycia bądź nabycia na preferencyjnych warunkach akcji.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jako pracownik polskiej firmy C. sp. z o.o., która jest powiązana kapitałowo ze spółką C. Ltd z siedzibą w Stanach Zjednoczonych, uzyskał na podstawie zapisów w prospekcie emisyjnym prawo do preferencyjnego nabycia akcji spółki amerykańskiej z 10% upustem od ceny rynkowej. Prawo do zakupu tych akcji poniżej ceny rynkowej nie wynika ani z jego umowy o pracę ani z regulaminu wynagradzania obowiązującego w polskiej spółce C. sp. z o.o.

W związku z powyższym Wnioskodawcy nasunęła się wątpliwość będąca przedmiotem pytania zawartego we wniosku, tj. jak należy obliczyć dochód podlegający opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) akcji z 10% upustem od ceny rynkowej?

Z uwagi na fakt, że przedmiotem nabycia będą akcje spółki amerykańskiej, należy zastosować odpowiednie zapisy umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylenia się od opodatkowania w zakresie podatku od dochodu.

W myśl art. 14 ust. 1 umowy z dnia 8 października 1974 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz.U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178) osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw będzie zwolniona od opodatkowania w drugim Umawiającym się Państwie zysku ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji walorami kapitałowymi, chyba że:

1.  zysk został osiągnięty przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji mieniem wymienionym w artykule 7 niniejszej Umowy, położonym na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa,
2.  osoba osiągająca zysk, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw, posiada zakład w drugim Umawiającym się Państwie i wartość majątkowa przynosząca zysk jest rzeczywiście związana z tym zakładem lub
3.  osoba fizyczna osiągająca zysk, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw, przebywa w drugim Umawiającym się Państwie przez okres lub okresy, sięgające łącznie lub przekraczające 183 dni w ciągu roku podatkowego.

W przypadku zysków wymienionych w ww. ust. 1 lit. a) zastosowanie mają postanowienia artykułu 7 niniejszej Umowy. W przypadku zysków wymienionych w ust. 1 lit. b) zastosowanie mają postanowienia artykułu 8 niniejszej Umowy (art. 14 ust. 2 ww. umowy).

Przy tym, użyte w ww. Umowie określenie „zyski kapitałowe” lub „walory kapitałowe” – stosownie do art. 3 ust. 2 umowy – jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, będzie miało takie znaczenie, jakie ono posiada zgodnie z prawem tego Umawiającego się Państwa, którego podatek jest ustalony (\`(...)\`).

Z analizy zapisów umowy o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu wynika zatem, że przychody z kapitałów pieniężnych otrzymane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce, podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie może być opodatkowana przez drugie Umawiające Państwo z tytułu dochodu ze źródeł drugiego Umawiającego się Państwa i tylko z tytułu takiego dochodu, zgodnie ze wszystkimi ograniczeniami zawartymi w niniejszej umowie.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 Modelowej Konwencji OECD, dochody, do których nie mają zastosowania pozostałe przepisy umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w miejscu zamieszkania.

Nieodpłatne świadczenie z tytułu otrzymania akcji nie jest przy tym zyskiem lub walorem kapitałowym, stąd zastosowania nie znajduje art. 14 Umowy, lecz art. 5 Umowy.

Zatem do opodatkowania dochodu z tytułu nabycia przez Wnioskodawcę akcji należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku nabycia akcji z upustem, stwierdzić należy, że takie preferencyjne nabycie akcji, stanowi bez wątpienia przychód osoby je otrzymującej i powoduje powstanie obowiązku podatkowego.

W przypadku otrzymania akcji przez osobę nie będącą pracownikiem spółki (nie od swojego pracodawcy), przychód z tytułu otrzymania akcji należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy i opodatkować na zasadach określonych w art. 20 ust. 1 ustawy. Zgodnie z art. 11 ust. 1 i 2 ustawy, przychodami – co do zasady – są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Wartość pieniężną świadczeń w naturze określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie prawami (w tym akcjami) tego samego rodzaju i gatunku. Zatem w przypadku nabycia akcji w sposób preferencyjny od spółki amerykańskiej, po stronie Wnioskodawcy powstaje przychód w wysokości różnicy pomiędzy wartością ceny rynkowej istniejących akcji, a ceną za jaką nabyto akcje. Dochód z tytułu otrzymania akcji nabytych w sposób preferencyjny w wysokości różnicy pomiędzy ich wartością rynkową z dnia otrzymania, a ceną faktycznie zapłaconą tj. 10% (100% - 90%) podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych według skali podatkowej określonej w art. 27 ustawy.

Wnioskodawca słusznie wskazał sposób wyliczenia podstawy opodatkowania. Przychód podlegający opodatkowaniu to: iloczyn równy rynkowej cenie za akcje z dnia zakupu pomnożony przez 10% upust od ceny rynkowej i pomnożony przez średni kurs NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień zakupu akcji. Dochód ten należy wykazać w zeznaniu rocznym składanym w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

Stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku należy stwierdzić, że zapadło ono w indywidualnej sprawie i nie jest wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.