Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.36.2020.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-16
Teza: Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 ust.1 ustawy transakcji zbycia składników materialnych i niematerialnych, brak prawa do odliczenia podatku VAT przez Zainteresowanego w związku z nabyciem składników materialnych i niematerialnych, obowiązek dokonywania korekty podatku naliczonego przez Zainteresowanego w oparciu o art. 91 ust. 9 ustawy
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; korekta-korekta podatku naliczonego; odliczenia-prawo do odliczenia; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 9 stycznia 2020 r. (data wpływu 14 stycznia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 marca 2020 r. (data wpływu 25 marca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 ust.1 ustawy transakcji zbycia składników materialnych i niematerialnych,

*   braku prawa do odliczenia podatku VAT przez Zainteresowanego w związku z nabyciem składników materialnych i niematerialnych,

*   obowiązku dokonywania korekty podatku naliczonego przez Zainteresowanego w oparciu o art. 91 ust. 9 ustawy

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie

*   wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 ust.1 ustawy transakcji zbycia składników materialnych i niematerialnych,

*   braku prawa do odliczenia podatku VAT przez Zainteresowanego w związku z nabyciem składników materialnych i niematerialnych,

*   obowiązku dokonywania korekty podatku naliczonego przez Zainteresowanego w oparciu o art. 91 ust. 9 ustawy

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 19 marca 2020 r. w zakresie doprecyzowania opisu sprawy, przeformułowania pytania, przedstawienia stanowiska oraz opłatę.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania:…

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:…

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawca - Zbywca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Zakresem prowadzonej działalności gospodarczej jest obrót nieruchomościami, jak również budowa budynków komercyjnych z przeznaczeniem pod wynajem spełniających cechy centrów handlowych.

W związku z realizacją zadania gospodarczego polegającego na budowie centrum handlowego w celu oddania powierzchni użytkowych w najem i uzyskiwania przychodów z tytułu najmu, Spółka nabyła nieruchomość gruntową niezabudowaną prowadząc na niej proces budowlany obiektu. Spółka przeprowadzi proces komercjalizacji centrum handlowego polegający na oddaniu lokali w najem uzyskując przychody z tytułu najmu lokali.

Spółka - Zbywca w chwili obecnej prowadzi dwie niezależne inwestycje polegające na budowie centrów handlowych na dwóch nieruchomościach, położonych w różnych miejscowościach. Inwestycje finansowane będą ze środków własnych spółki oraz kredytów bankowych. Przy czym każdy kredyt zaciągnięty zostanie odrębnie; każdy przeznaczony niezależnie na finansowanie wyodrębnionej inwestycji.

Spółka - zbywca zatrudnia jednego pracownika (stosunek pracy) oraz ma zawarte umowy cywilnoprawne o współpracy (umowy zlecenia) z podmiotami zewnętrznymi, w zakresie prowadzenia spraw bieżących spółki. Osoby zatrudnione i współpracujące ze zbywcą wykonują zadania związane z realizacją procesów budowlanych, w tym również nadzór nad procesem inwestycyjnym w spółkach celowych. Zbywca prowadzi bowiem również realizację kilku inwestycji budowlanych, w tym poprzez spółki celowe. Zakres realizowanych zadań przez pracownika nie jest związany z funkcjonowaniem centrum handlowego. Zbywca ma zawartą umowę na zarządzanie nieruchomością – property menagement, której przedmiotem jest zarządzanie obiektem, nadzorowanie budżetu (w tym planowania ponoszonych nakładów), wprowadzanie najemców do nieruchomości, bieżących kontaktów z najemcami, podpisywanie protokołów wydania i zwrotu pomieszczeń, monitorowania zabezpieczeń złożonych przez najemców, ich uzupełniania lub odnawiania, monitorowania i ściągania płatności czynszów i zabezpieczeń oraz opłat serwisowych, monitorowanie ubezpieczenia nieruchomości, jak również monitorowanie ponoszonych kosztów i płatności z tytułu użytkowania wieczystego czy podatku od nieruchomości.

Spółka zamierza sprzedać centrum handlowe.

Transakcja, która jest przedmiotem wniosku, zostanie przeprowadzona po oddaniu do użytkowania budynku centrum handlowego, po zawarciu umów najmu na lokale znajdujące się w centrum handlowym z najemcami i wydaniu lokali najemcom; po powstaniu wymagalności czynszu najmu obciążającego najemców. Należy podkreślić, że przed zbyciem centrum handlowego Spółka - zbywca uzyskiwać będzie przychody z tytułu najmu powierzchni użytkowych w centrum handlowym. W zbywanym centrum handlowym mogą wystąpić pojedyncze lokale użytkowe przeznaczone pod najem bez zawartych - w chwili zbycia - umów najmu z najemcami.

Przedmiotem planowanej transakcji zbycia w ramach umowy sprzedaży będą następujące składniki materialne i niematerialne:

1.  prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej,
2.  prawo własności oddanego do użytkowania budynku centrum handlowego wybudowanego na nieruchomości objętej prawem użytkowania wieczystego;
3.  prawa majątkowe oraz obowiązki (zobowiązania) wynikające z umów zawartych przez Spółkę z gestorami „sieci” dokonującymi dostawy szeroko pojętych mediów, służących do korzystania z nieruchomości;
4.  prawa majątkowe związane z procesem komercjalizacji centrum handlowego, w tym prawa z umowy najmu lokali użytkowych zawartych przez Spółkę z najemcami oraz obowiązki (zobowiązania) wynikające z zawartych umów najmu;
5.  wierzytelności Spółki wynikające z tytułu zawartych umów najmu, w tym z tytułu wymagalnego wynagrodzenia za najem lokali;
6.  prawa i obowiązki z umowy o zarządzenie nieruchomością - property menagement;
7.  należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem,

W celu realizacji i kontynuowania zadań gospodarczych Zbywcy, Nabywca wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z umowy na zarządzenie nieruchomością – property menagement. Prowadzenie bieżących spraw spółki - Nabywcy w zakresie wynajmu nieruchomości i jej obsługi będzie realizowane na podstawie umowy o zarządzenie nieruchomością. Pozostałe umowy zawarte z podmiotami zewnętrznymi przez Zbywcę nie służą do kontynuacji zadania gospodarczego Zbywcy w zakresie wynajmu powierzchni komercyjnych.

Po przeprowadzeniu transakcji objętej wnioskiem osoba zatrudniona w Spółce nadal będzie świadczyć pracę i usługi na rzecz Wnioskodawcy. Jej praca i realizowane zadania nie są związane z funkcjonowaniem centrum handlowym, którego dotyczy wniosek.

Spółka - zbywca nie posiada wyodrębnionych oddziałów.

Spółka - zbywca prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z zasadami ustawy o rachunkowości. Księgi rachunkowe, w tym zapisy na kontach analitycznych Spółki umożliwiają wyodrębnienie (ustalenie) przychodów i kosztów ich uzyskania związanych z działalnością w zakresie realizowanego zadania gospodarczego w postaci prowadzenia centrum handlowego, które będzie przedmiotem dostawy. Spółka nie prowadzi odrębnych rachunków bankowych dla rozliczenia poszczególnych zadań i inwestycji. Niemniej, poszczególne zadania gospodarcze i inwestycje realizowane poprzez Zbywcę, księgowane są na odrębnych kontach analitycznych, co pozwala na przypisanie kosztów i przychodów do poszczególnych zadań gospodarczych i prowadzonych inwestycji.

Nabywca i zbywca są podmiotami powiązanymi, tj. udziałowcy zbywcy są jednocześnie udziałowcami nabywcy.

Nabywca po dokonaniu transakcji prowadzić będzie działalność w zakresie wynajmu powierzchni komercyjnych centrum handlowego, kontynuując działalność Wnioskodawcy w tym zakresie. Nabywca nie zamierza zmienić zakresu przeznaczenia centrum handlowego; nie nabywa go celem dalszej sprzedaży. Nabywca przejmie obowiązki związane ze spłatą kredytu, zwalniając Zbywcę z obowiązków wynikających z umowy kredytu; jednocześnie przejmie prawa do ratalnej spłaty kredytu.

W uzupełnieniu na pytania z wezwania:

1.  Należy jednoznacznie wskazać, jakie elementy majątku, wartości niematerialne i prawne, umowy oraz inne składniki będą przedmiotem transakcji aportu?
2.  Należy jednoznacznie wskazać, jakie elementy majątku, wartości niematerialne i prawne, umowy oraz inne składniki nie będą przedmiotem transakcji aportu?
3.  Czy przedmiot transakcji posiada potencjalną zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze, w istniejącym przedsiębiorstwie?
    1.  Czy przedmiot transakcji będzie stanowił organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Przy czym należy wskazać, że
        *   wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wobec powyższego należy wskazać jednoznacznie, czy przedmiot transakcji na dzień zbycia będzie wyodrębniony organizacyjne na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze? W przypadku negatywnej odpowiedzi, należy wskazać w czym się brak wyodrębnienia organizacyjnego będzie przejawiał.
        *   Wyodrębnienie finansowe natomiast najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wobec powyższego należy wskazać jednoznacznie, czy na dzień zbycia będzie możliwe przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa? W przypadku negatywnej odpowiedzi, należy wskazać w czym się brak wyodrębnienia finansowego będzie przejawiał.
        *   Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Wobec powyższego należy wskazać jednoznacznie czy przedmiot transakcji będzie stanowił wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania? W przypadku negatywnej odpowiedzi, należy wskazać w czym się brak wyodrębnienia funkcjonalnego będzie przejawiał.

1.  Czy przedmiot transakcji na dzień planowanej transakcji będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych wraz ze zobowiązaniami, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze?
2.  Czy w oparciu wyłącznie o przedmiot transakcji będzie możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej?
3.  Do jakich czynności Nabywca będzie wykorzystywał nabyty majątek, tj.: do czynności:
    1.  opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,
    2.  zwolnionych od tego podatku,
    3.  niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Wnioskodawca wskazał:

1.  Elementami majątku, wartości niematerialnych i prawnych, umów i innych składników jakie będą przedmiotem transakcji sprzedaży będą:
2.  prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej,
3.  prawo własności oddanego do użytkowania budynku centrum handlowego wybudowanego na nieruchomości objętej prawem użytkowania wieczystego, o której mowa w pkt 1;
4.  prawo własności budowli: parking i infrastruktura towarzysząca centrum handlowemu, pylon reklamowy;
5.  prawa oraz obowiązki (zobowiązania) wynikające z umów zawartych przez Spółkę z gestorami „sieci” dokonującymi dostawy szeroko pojętych mediów, służących do korzystania z nieruchomości, tj; \`(...)\`, \`(...)\`., \`(...)\`, Zakład Gospodarki Komunalnej …
6.  prawa do projektów budowlanych dotyczące centrum handlowego \`(...)\`, wraz z prawami autorskimi;
7.  dokumentacja budowlana, w tym decyzje i pozwolenia administracyjne związane z inwestycją centrum handlowego \`(...)\`, obejmujące m.in. pozwolenie na budowę, pozwolenie na użytkowanie budynku;
8.  prawa i obowiązki wynikające z zawartej umowy o roboty budowlane na budowę centrum handlowego, obejmujące zobowiązania do uregulowania części należnego wynagrodzenia za roboty budowlane na rzecz wykonawcy, uprawnienia z tytuł rękojmi i gwarancji związanych z budową budynku i budowli centrum handlowego;
9.  prawa i obowiązki nabyte i zaciągnięte w procesie komercjalizacji centrum handlowego, w tym prawa i obowiązki z umowy najmu lokali użytkowych zawartych przez Spółkę z najemcami, tj.: …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …; w tym prawa majątkowe (wierzytelności) z tytułu wynagrodzenia za najem lokali;
10.  prawa i obowiązki z tytułu zawartych umów pożyczki związanych z finansowaniem budowy centrum handlowego, w tym zobowiązania z tytułu przejęcia długu Zbywcy związanego z finansowaniem budowy;
11.  prawa i obowiązki z umowy o zarządzenie nieruchomością - property management;
12.  środki pieniężne w kasie i na rachunku bankowym związane z centrum handlowym będącym przedmiotem transakcji do Zainteresowanej, oraz należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.
13.  Pozostałe wartości niematerialne i prawne związane z funkcjonowaniem centrum handlowego będącym przedmiotem transakcji.

Jednocześnie ww. elementy majątku, przed dokonaniem transakcji, zostały na mocy uchwały Zgromadzenia Wspólników Spółki (Wnioskodawcy) o otworzeniu działu, przeniesione do utworzonego aktem wewnętrznym spółki działu obejmującego zespół składników majątkowych i niemajątkowych centrum handlowe \`(...)\`.

1.  Elementami majątku jakie nie będą przedmiotem transakcji sprzedaży, będą składniki majątku, wartości niematerialne i prawne, umowy oraz wszelkie inne składniki przedsiębiorstwa, które nie są związane funkcjonalnie z wyodrębnionym zespołem składników - działem spółki …; nie służą do realizacji celów gospodarczych działu centrum handlowego \`(...)\` Składniki, które nie będą przedmiotem transakcji (pozostaną w spółce …) i związane są z innym centrum handlowym położonym w miejscowości … oraz prowadzeniem działalności innych spółek zależnych:
2.  Prawo własności nieruchomości zabudowanej położonej w miejscowości \`(...)\` (wraz z budynkami, budowlami oraz infrastrukturą towarzyszącą posadowionymi na nieruchomości)
3.  Towary i nakłady związane z przebudową i rozbudową budynku centrum handlowego w \`(...)\`
4.  Projekt budowlany inwestycji polegającej na budowie centrum handlowego w \`(...)\`;
5.  Decyzje administracyjne (pozwolenia) związane z budową centrum handlowego w \`(...)\`
6.  Prawa i obowiązki z umowy na roboty budowlane związane z budową centrum handlowego w \`(...)\`,
7.  Prawa i obowiązki z umów najmu powierzchni komercyjnych zlokalizowanych w centrum handlowym \`(...)\`;
8.  Prawa i obowiązki wynikające z umów o współpracy w zakresie: - prowadzenia nadzoru nad prowadzeniem inwestycji w \`(...)\`, - prowadzenia procesu komercjalizacji centrum handlowego w \`(...)\`, obsługi prawnej i księgowej;
9.  Środek trwały w postaci samochodu osobowego;
10.  Umowy najmu powierzchni biurowych na potrzeby Spółki

3.a. Przedmiot transakcji sprzedaży będzie stanowił zespół składników wyodrębnionych organizacyjnie. Przy czym wyodrębnienie organizacyjne polega na utworzeniu działu na bazie aktu wewnętrznego Spółki - uchwały zgromadzenia wspólników, do którego zostały przypisane („przeniesione”) poszczególne wymienione w uchwale składniki majątkowe, wartości niematerialne i prawne, umowy, prawa i obowiązku ze stosunków cywilnoprawnych i administracyjnych. Uchwała reguluje sposób funkcjonowania wyodrębnionego działu, kierunki i cele działania, nadzór, sposób wyodrębnienia finansowego W szczególności uchwała wskazuje, że:

*   Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki podejmuje uchwałę o wyodrębnieniu organizacyjnym i finansowym części przedsiębiorstwa w postaci w postaci działu stanowiącego centrum handlowego położonego w \`(...)\`.

*   Dział realizować będzie działalność polegająca na najmie powierzchni komercyjnych. W celu realizacji przedsięwzięcia dział przeprowadzi proces budowlany na nieruchomości położonej w … na oznaczonej nr geodezyjnym działce; zajmie się promocją centrum handlowego; przeprowadzi proces komercjalizacji powierzchni użytkowych; prowadzeniem bieżących spraw i obsługą centrum handlowego.

*   Kierownictwo działu powierzono członkowi zarządu Spółki. Kierownictwo działu kieruje działalnością działu i zapewnia jego należyte funkcjonowanie. W celu realizacji celów Kierownictwo działu powierzy realizację poszczególnych zadań związanych z funkcjonowaniem działu podmiotom trzecim, w tym w szczególności zadań związanych z realizacją i nadzorem nad procesem budowlanym, procesem komercjalizacji powierzchni użytkowych, zarządzaniem nieruchomością (property management).

*   Dział nie będzie jednostką organizacyjną samodzielnie sporządzającą sprawozdania finansowe. W zakresie kont wynikowych (przychody i koszty) Oddział będzie posiadać własne konta analityczne albo będzie korzystać z systemu tzw. Miejsc Powstawania Kosztów (MPK), które w programie księgowym wykorzystywanym przez Spółkę pozwalają na precyzyjne wskazanie, które przychody oraz koszty związane są z działalnością działu. W zakresie kont bilansowych (aktywa / pasywa), wpisy dotyczące działu księgowane są na osobnych kontach analitycznych, ewentualnie w inny sposób umożliwiający wydzielenie pozycji dotyczących działu z kont Spółki.

*   Do działu przypisane zostają następujące składniki materialne i niematerialne związane z jego działalnością w zakresie prowadzenia centrum handlowego \`(...)\`:
    1.  prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej,
    2.  towary i nakłady poniesione na nieruchomości objętej prawem użytkowania wieczystego związanej z budową budynku centrum handlowego
    3.  prawa majątkowe oraz obowiązki (zobowiązania) wynikające z umów zawartych przez Spółkę z gestorami „sieci" dokonującymi dostawy szeroko pojętych mediów, służących do korzystania z nieruchomości;
    4.  projekty budowlane dotyczące centrum handlowego \`(...)\`, wraz z prawami autorskimi;
    5.  decyzje i pozwolenia administracyjne, w tym budowlane związane z inwestycją centrum handlowego \`(...)\`;
    6.  prawa i obowiązki wynikające z zawartej umowy o roboty budowlane na budowę centrum handlowego \`(...)\`;
    7.  prawa i obowiązki wynikające z tytułu zawartych umów najmu powierzchni komercyjnych, w tym z tytułu wynagrodzenia za najem lokali centrum handlowego \`(...)\`;
    8.  prawa i obowiązki z tytułu zawartych umów na finansowanie budowy centrum handlowego;
    9.  prawa i obowiązki z umowy o zarządzenie nieruchomością centrum handlowego \`(...)\` -property management;
    10.  należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.
    11.  wartości niematerialne i prawne związane z funkcjonowaniem Oddziału,

*   Czynności zarządu Spółki są wykonywane na rzecz działu jako działania konieczne w zakresie działalności podstawowej Spółki oraz jej działu. Na podstawie zarządzenia wewnętrznego, do działu zostaną alokowane, za okres funkcjonowania Oddziału, koszty zarządu związane z działalnością działu. Na podstawie ww. alokacji odpowiednio po stronie działu/Spółki księgowane będą zobowiązania i koszty/należności i przychody.

3b. W zakresie wyodrębnienia finansowego, należy wskazać, że na dzień zbycia będzie możliwe przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych.

3c. Przedmiot transakcji bazujący na wyodrębnionym dziale będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych polegających na prowadzeniu centrum handlowego i uzyskiwania dochodów z tytułu najmu powierzchni komercyjnych centrum handlowego, a które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące zadania.

1.  Przedmiot transakcji na dzień jej przeprowadzenia będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze polegające na prowadzeniu centrum handlowego i uzyskiwaniu przychodów z tytułu najmu powierzchni komercyjnych.
2.  W oparciu o przedmiot transakcji możliwe będzie samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej.
3.  Nabywca będzie wykorzystywał nabyty majątek do czynności opodatkowanych VAT. Jednocześnie w zakresie opisanego zdarzenia przyszłego w pierwotnym wniosku ORD-WS, wskazuję, że Wnioskodawca - zbywca nie będzie korzystał z finansowania inwestycji w formie kredytu bankowego. Finansowanie inwestycji realizowane będzie z pożyczek od podmiotów trzecich. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że Nabywca - Zainteresowana w ramach opisywanej transakcji przejmie zobowiązania (dług) z tytułu pożyczek związanych z finansowaniem inwestycji centrum handlowego, zwalniając Wnioskodawcę z długu. Stąd przy analizie zdarzenia przyszłego należy pominąć opis Wnioskodawcy odnoszący się do sposobu zaciągnięcia zobowiązania kredytowego, tj. fragment: „(\`(...)\`), w tym jeden kredyt na finansowanie centrum handlowego objętego niniejszym wnioskiem. Do umowy kredytu finansującego budowę centrum handlowego objętego niniejszym wnioskiem przystąpi dwóch kredytobiorców - zbywca Spółka \`(...)\`. oraz Spółka \`(...)\`

Rozdysponowanie (wydatkowanie) środków pozyskanych z kredytu na finansowanie budowy centrum nastąpi przez Zbywcę - … przed przeniesieniem zespołu składników materialnych i niematerialnych na Nabywcę. Z chwilą nabycia składników objętych niniejszym wnioskiem … - Nabywca zwolni nabywcę z zobowiązań kredytowych wynikających z umowy kredytu bankowego; nabywca ponosić będzie ciężar wydatków związanych ze spłatą rat kredytu, stając się wyłączną stroną uprawnioną i obowiązaną z umowy kredytu po stronie kredytobiorcy.”

W tym zakresie Wnioskodawca prostuje opis zdarzenia przyszłego opisany w formularzu ORD -WS.

III. W związku z wezwaniem do usunięcia braków formalnych opisanych w pkt. III pisma Organu, Wnioskodawca wskazuje, że opisane - w poz. 76 formularza ORD-WS oraz poz. 10 ORD-WSA/A - zdarzenie przyszłe odnoszące się do zdarzenia polegającego na dokonaniu transakcji sprzedaży zespołu składników materialnych i niematerialnych, odnosi się również do skutków transakcji nabycia ww. składników przez Zainteresowaną - \`(...)\`, która jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Zainteresowana będzie „kontynuowała” realizację zadania gospodarczego zbywcy w postaci prowadzenia centrum handlowego i uzyskiwania przychodów z tytułu najmu powierzchni komercyjnej.

Do realizacji zadań gospodarczych wykorzystywane będą składniki materialne i niematerialne nabyte od Wnioskodawcy bez konieczności uzupełnienia zespołu składników o składniki majątkowe i niemajątkowe Zainteresowanej. Zainteresowana będzie wykorzystywała nabyty majątek do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

1.  Czy transakcja zbycia zespołu składników materialnych i niematerialnych, opisanych we wniosku, będzie korzystała z wyłączenia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jako transakcja obejmująca swoim zakresem zorganizowaną część przedsiębiorstwa?
2.  Czy w związku z zakupem składników majątkowych opisanych w zdarzeniu przyszłym zainteresowana będzie uprawniona do obniżenia podatku naliczonego o podatek należnego o podatek naliczony?
3.  Czy Zainteresowana będzie zobowiązana do dokonywania korekty podatku naliczonego w oparciu o treść art. 91 ust. 9 ustawy o VAT?

Zdaniem Zainteresowanych,

Transakcja zbycia zespołu składników materialnych i niematerialnych podlegać będzie wyłączeniu z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jako transakcja, której przedmiotem jest zorganizowana część przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawy o VAT) transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest wyłączona z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się: organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania;

Definicja ustawowa zorganizowanej części przedsiębiorstwa ma charakter funkcjonalny; co ma istotne znaczenie przy interpretacji ostatecznego statusu zespołu składników materialnych i niematerialnych w kontekście dokonywanej oceny. Należy wskazać na trzy zasadnicze elementy, które muszą łącznie występować w zespole składników materialnych i niematerialnych, aby uznać go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa:

*   wyodrębnienie organizacyjne i finansowe,

*   przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   możliwość funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Odnosząc się do pierwszego z warunków - wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, należy zauważyć, że ustawodawca nie wskazuje w jaki sposób tego rodzaju wyodrębnienie miałoby nastąpić. W kontekście okoliczności przedstawianego zdarzenia przyszłego, w którym przedmiotem transakcji jest centrum handlowe wraz z prawami i obowiązkami wynikającymi z umów najmu zawartymi w ramach procesu komercjalizacji centrum, a jednocześnie zobowiązaniami wynikającymi z kredytu bankowego finansującego budowę centrum, tego rodzaju wyodrębnienie zarówno w płaszczyźnie organizacyjnej, jak również finansowej będzie miało miejsce.

Wyodrębnienie organizacyjne i finansowe nie musi przy tym mieć charakteru formalnego; może ono wynikać z okoliczności i mieć charakter faktyczny - interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21.05.2010 r., IPPP1-443-183/10-4/MP.

Jak podkreślił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 15.04.2010 r. – I SA/Kr 29/10 - wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać samodzielności finansowej, ale może oznaczać sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Podobnie WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 5 czerwca 2018 r. -1 SA/Gd 55/18, odpowiadając na pytanie o zakres pojęciowy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wskazał: „Zawarte w art. 2 pkt 27e u.p.t.u. pojęcie: „finansowego wyodrębnienia w istniejącym przedsiębiorstwie”, należy rozumieć jako obiektywne istnienie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z określonymi składnikami majątku, a nie, istnieniem finansowego wyodrębnienia - dokonanego formalnie przez prowadzącego przedsiębiorstwo.”

Najistotniejsze znaczenie w powyższej definicji ma jej końcowy fragment. W celu ustalenia zatem, czy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, należy zbadać, czy nabyty zespół składników majątkowych mógłby stanowić samodzielnie działające przedsiębiorstwo. Podkreśla się ten fakt w orzecznictwie sądowym. Przykładowo w wyroku z 17.04.2014 r. - 1 FSK 779/13, NSA - odwołując się także do wyroku TSUE w sprawie C-444/10 - stwierdził, że pojęcie zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy w odniesieniu do art. 19 dyrektywy 2006/112/WE rozumieć w sposób funkcjonalny, a więc analizując, czy dany zespół aktywów będący przedmiotem zbycia pozwala na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której dotyczy.

Należy jednocześnie podkreślić, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie musi zawierać wszystkich elementów przedsiębiorstwa (określonych w art. 55 1 k.c.). Nawet w razie braku któregoś z tych elementów określone składniki majątkowe funkcjonalnie ze sobą powiązane mogą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa - wyrok WSA w Warszawie z 28.04.2011 r. - III SA/Wa 1767/10.

Na orzecznictwie zauważa się, że nie ma podstaw do przyjęcia, iż przeniesienie zobowiązań (długów, wierzytelności) jest tą okolicznością, która decyduje bądź współdecyduje o możliwości wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (wyrok NSA z 20.03.2012 r., I FSK 815/11, LEX nr 1126140). Nawet więc jeśli zobowiązania i należności nie zostaną przeniesione, nie oznacza to, że zbywana masa majątkowa nie może być uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Odnosząc się do drugiej i trzeciej przesłanki uznania zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a mianowicie: przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych, możliwość funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, należy wskazać na stanowisko zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 5 czerwca 2018 r. - I SA/Gd 55/18, w którym Sąd wskazał: „Okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy” Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Lüdenscheid przeciwko Christel Schriever (dostępny na: http://curia.europa.eu), wydanym na tle art. 5 ust. 8 poprzednio obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U.UE.L77.145.1 z późn. zm.), wyjaśnił, że stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu tego przepisu wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Analogiczny pogląd wyrażony został w wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 Zita Modes Sàrl przeciwko Administration de lenregistrement et des domaines (Lex 155324).

W związku z powyższym uprawniony jest wniosek, że wskazane w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT cechy zorganizowanej części przedsiębiorstwa takie, jak wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne (rozumiane jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych) składają się na akcentowaną w orzecznictwie Trybunału „zdolność majątku lub jego części do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej”.

W kontekście analizowanego zdarzenia przyszłego, odpowiedzi wymaga pytanie: jakie jest zadanie gospodarcze, które miałoby być realizowane przez zespół składników stanowiących centrum handlowe?; czy wymienione w stanie faktycznym składniki majątkowe tworzące centrum handlowe, mogą realizować założone zadanie gospodarcze?

Odpowiadając na postawione pytania należy wskazać, że celem gospodarczym przedsięwzięcia jest prowadzenie działalności - uzyskiwanie przychodu - z tytułu najmu lokali użytkowych. Oddane do użytkowania centrum handlowe wraz z zawartymi umowami najmu uprawniającymi do uzyskania przychodów z tego tytułu, umową o zarządzenia nieruchomością, bez wątpienia może służyć realizacji postawionego celu gospodarczego.

NSA w wyroku z dnia z 30.11.2017 r. - 1 FSK 418/16, stwierdził m.in.: „Zespół składników majątkowych posiada zdolność do prowadzenia samodzielnej działalności w sytuacji, gdy sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności. W takiej sytuacji można go uznać za zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa”.

Przy czym zdaniem Wnioskodawcy znaczenia dla kwalifikacji transakcji jako obejmującej zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie będzie miało to czy proces komercjalizacji - rozumianej jako oddanie lokali użytkowych najemcom na podstawie umów najmu - został zakończony w odniesieniu do wszystkich lokali, skoro zbycie nastąpi na etapie, gdy Wnioskodawca - właściciel centrum handlowego będzie uzyskiwał przychody z tytułu najmu; a zatem cel gospodarczy będzie osiągnięty. Co więcej, ustawowa definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie wymaga nawet, aby zespół składników przynosił przychód, ale jedynie aby miał zdolność do realizacji zadania gospodarczego. Ustawodawca posługuje się bowiem zwrotem o charakterze przyszłym - niepewnym „mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo”. Tak więc istotna jest okoliczność potencjalnej możliwości realizacji zakładanego zadania gospodarczego, bez konieczności przyłączenia dodatkowych składników. Dla kwalifikacji do zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie jest istotne czy przy udziale zespołu składników majątkowych jego zbywca rozpoczął realizację zadania gospodarczego, ale że taka możliwość istnieje.

Podsumowując, transakcja przeniesienia oddanego do użytkowania centrum handlowego z zawartymi umowami najmu powierzchni handlowych, przynoszącymi przychód z tytułu najmu powierzchni handlowych, oraz pozostałych wskazanych we wniosku praw i obowiązków, w tym praw i obowiązków z umowy na zarządzanie nieruchomością, będzie zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Centrum handlowe z natury rzeczy stanowi zespół składników wyodrębnionych organizacyjnie, służących do realizacji celu gospodarczego. Finansowe wyodrębnienie następuje poprzez zaszeregowanie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z funkcjonującym centrum handlowym. W opisanym zdarzeniu przyszłym zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiących centrum handlowe jest zespołem zdolnym do realizacji zadań gospodarczych. Zadaniem - celem gospodarczym jest bowiem prowadzenie działalności w zakresie najmu powierzchni handlowych. Zatem już sama okoliczność nabycia przez centrum handlowe zdolności do uzyskiwania przychodu z tytułu najmu, stanowi o możliwości realizacji zadań gospodarczych. Dokonanie zbycia centrum handlowego na etapie uzyskiwania przychodów z tytułu najmu nie pozostawia żadnych wątpliwości, że przedmiotem transakcji jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, realizująca założone cele gospodarcze. Nabywca będzie bowiem kontynuował cel gospodarczy Zbywcy.

Stanowisko dotyczące zdarzenia przyszłego odnoszące się do Zainteresowanego:

III. W związku z nabyciem zespołu składników materialnych i niematerialnych Zainteresowanej nie będzie przysługiwało prawo do doliczenia, albowiem transakcja ta jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie, jako, że przedmiotem transakcji nabycia jest zorganizowana cześć przedsiębiorstwa, Zainteresowana będzie zobowiązana do dokonywania korekty podatku naliczonego w oparciu o treść art. 91 ust. 9 ustawy o VAT.

Stanowisko dotyczące zdarzenia przyszłego odnoszące się do Wnioskodawcy:

V zakresie przedstawienia własnego stanowiska Wnioskodawcy w sprawie, podtrzymuje dotychczasowe uzasadnienie oraz wnioski, wskazujące, że przedmiotem transakcji będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że stanowisko Wnioskodawcy oraz Zainteresowanej wzmacnia okoliczność, że przedmiot transakcji obejmuje zespół składników wyodrębnionych organizacyjnie w postaci działu przez Zbywcę, który jest zdolny do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

Zmiana sposobu finansowania inwestycji u Wnioskodawcy w postaci rezygnacji z kredytu bankowego i zastąpienie finansowania pożyczką od osoby trzeciej nie ma wpływu na ocenę prawną zdarzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby przedmiot transakcji stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Oznacza to, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub też jego zorganizowanej części decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza dokonać zbycia następujących składników materialnych i niematerialnych:

1.  prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej,
2.  prawo własności oddanego do użytkowania budynku centrum handlowego wybudowanego na nieruchomości objętej prawem użytkowania wieczystego, o której mowa w pkt 1;
3.  prawo własności budowli: parking i infrastruktura towarzysząca centrum handlowemu, pylon reklamowy;
4.  prawa oraz obowiązki (zobowiązania) wynikające z umów zawartych przez Spółkę z gestorami „sieci” dokonującymi dostawy szeroko pojętych mediów, służących do korzystania z nieruchomości, tj; \`(...)\`, \`(...)\`., \`(...)\`, Zakład Gospodarki Komunalnej \`(...)\`
5.  prawa do projektów budowlanych dotyczące centrum handlowego \`(...)\`, wraz z prawami autorskimi;
6.  dokumentacja budowlana, w tym decyzje i pozwolenia administracyjne związane z inwestycją centrum handlowego \`(...)\`, obejmujące m.in. pozwolenie na budowę, pozwolenie na użytkowanie budynku;
7.  prawa i obowiązki wynikające z zawartej umowy o roboty budowlane na budowę centrum handlowego, obejmujące zobowiązania do uregulowania części należnego wynagrodzenia za roboty budowlane na rzecz wykonawcy, uprawnienia z tytuł rękojmi i gwarancji związanych z budową budynku i budowli centrum handlowego;
8.  prawa i obowiązki nabyte i zaciągnięte w procesie komercjalizacji centrum handlowego, w tym prawa i obowiązki z umowy najmu lokali użytkowych zawartych przez Spółkę z najmcami, tj.: …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …; w tym prawa majątkowe (wierzytelności) z tytułu wynagrodzenia za najem lokali;
9.  prawa i obowiązki z tytułu zawartych umów pożyczki związanych z finansowaniem budowy centrum handlowego, w tym zobowiązania z tytułu przejęcia długu Zbywcy związanego z finansowaniem budowy;
10.  prawa i obowiązki z umowy o zarządzenie nieruchomością - property management;
11.  środki pieniężne w kasie i na rachunku bankowym związane z centrum handlowym będącym przedmiotem transakcji do Zainteresowanej, oraz należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.
12.  Pozostałe wartości niematerialne i prawne związane z funkcjonowaniem centrum handlowego będącym przedmiotem transakcji.

Jednocześnie ww. elementy majątku, przed dokonaniem transakcji, zostały na mocy uchwały Zgromadzenia Wspólników Spółki … (Wnioskodawcy) o otworzeniu działu, przeniesione do utworzonego aktem wewnętrznym spółki działu obejmującego zespół składników majątkowych i niemajątkowych centrum handlowe \`(...)\`. Na dzień zbycia będzie możliwe przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych. Przedmiot transakcji bazujący na wyodrębnionym dziale będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych polegających na prowadzeniu centrum handlowego i uzyskiwania dochodów z tytułu najmu powierzchni komercyjnych centrum handlowego, a które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące zadania. Przedmiot transakcji na dzień jej przeprowadzenia będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze polegające na prowadzeniu centrum handlowego i uzyskiwaniu przychodów z tytułu najmu powierzchni komercyjnych. W oparciu o przedmiot transakcji możliwe będzie samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej. Nabywca będzie kontynuował realizację zadania gospodarczego zbywcy w postaci prowadzenie centrum handlowego i uzyskiwania przychodów z tytułu najmu powierzchni komercyjnej. Do realizacji zadań gospodarczych wykorzystywane będą składniki materialne i niematerialne nabyte od Wnioskodawcy bez konieczności uzupełnienia zespołu składników o składniki majątkowe i niemajątkowe.

Mając zatem na uwadze okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiące dział centrum handlowe \`(...)\` będzie organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie. W związku z powyższym ww. Dział będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. W konsekwencji wskazać należy, że transakcja przeniesienia przez Wnioskodawcę zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących dział centrum handlowe \`(...)\` będzie stanowiła czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Przedstawiony opis zdarzenia przyszłego wskazuje, że Nabywca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT, a nabyty dział centrum handlowe \`(...)\` będzie wykorzystywał do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Jednocześnie – jak wskazano w niniejszej interpretacji – planowana transakcja będzie stanowiła zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a zatem będzie podlegała wyłączeniu od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. W konsekwencji powyższego transakcja zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie generowała kwoty podatku należnego, w związku z czym Nabywca nie będzie miał podstaw do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Odnosząc się do pytania nr 3 należy wskazać, że zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w art. 91 ustawy.

Stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Przepisy art. 91 ust. 2-8 ustawy regulują zasady dokonywania korekty, o której mowa w ust. 1.

Obowiązek skorygowania podatku naliczonego od wcześniej nabytych towarów lub środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, reguluje art. 91 ust. 9 ustawy.

Na mocy tego przepisu – w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak wskazano wyżej, przedmiotem transakcji przeniesienia przez Wnioskodawcę działu centrum handlowe \`(...)\` będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa i czynność ta na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając zatem na uwadze powyższe należy stwierdzić, że po przeniesieniu przez Wnioskodawcę działu centrum handlowe \`(...)\`, w świetle art. 91 ust. 9 ustawy, nabywca będzie zobowiązany do dokonywania korekty podatku naliczonego.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej– rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374 i 567) dodany przez art. 1 pkt 14 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568)).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.