Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.199.2021.2.MŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-01
Teza: Wyłączenia z opodatkowania zastosowanie zwolnienia dla dostawy Nieruchomości, i możliwości rezygnacji z tego zwolnienia.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; wyłączenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym nadanego 1 kwietnia 2021 r. (data wpływu 6 kwietnia 2021 r.) uzupełnione pismem Strony 27 maja 2021 r. (data wpływu 27 maja 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 26 maja 2021 r. (skutecznie doręczone Stronie 26 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku uznania przedmiotu Transakcji za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz wyłączenia z opodatkowania ww. czynności (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe**,

*   korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy Nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe**,

*   zastosowania zwolnienia od podatku VAT oraz możliwości rezygnacji z tego zwolnienia i wyboru opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

6 kwietnia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania przedmiotu Transakcji za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz wyłączenia z opodatkowania ww. czynności, korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy Nieruchomości, zastosowania zwolnienia od podatku VAT oraz możliwości rezygnacji z tego zwolnienia i wyboru opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy.

Ww. wniosek uzupełniony został pismem Strony 27 maja 2021 r. (data wpływu 27 maja 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 26 maja 2021 r. (skutecznie doręczone Stronie 26 maja 2021 r.).

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
*   Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania: B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Sprzedający”) i B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Kupujący”), (Sprzedający i Kupujący określani razem również jako „Wnioskodawcy”) planują zawarcie umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego zabudowanego gruntu („Prawo Użytkowania Wieczystego Nieruchomości”) składającego się z działek o numerach 1 i 2 o łącznej powierzchni (…)m2 („Nieruchomość”) wraz z prawem własności znajdujących się na tej nieruchomości budynków i innych naniesień, opisanych poniżej, położonej w (\`(...)\`) przy ul. (\`(...)\`).

Nieruchomość stanowi nieruchomość zabudowaną. Na działce ewidencyjnej Nieruchomości o numerze 1 znajduje się:

*   budynek produkcyjno-magazynowy o kubaturze (…)m3 i powierzchni zabudowy (…)m2, którego budowa została zakończona przed nabyciem Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości przez Sprzedającego w 2006 r. („Budynek Produkcyjny”).

Natomiast na działkach ewidencyjnych Nieruchomości o numerach 1 i 2 znajduje się:

*   budynek biurowy o kubaturze (…)m3 i powierzchni zabudowy (…)m2, którego budowa została zakończona w 2006 r., a użytkowanie Budynku rozpoczęto w grudniu 2006 r. po nabyciu Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości przez Sprzedającego („Budynek Biurowy”).

Budynki stanowią odrębny od Nieruchomości przedmiot własności (dalej łącznie jako „Budynki”) z zastrzeżeniem, że Budynek Biurowy nie został ujawniony w księdze wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości.

Na Nieruchomości znajdują się także inne naniesienia budowlane w szczególności:

*   budowle,

*   urządzenia,

*   infrastruktura drogowa i techniczna

stanowiące części składowe Nieruchomości i służące do jej obsługi (wszystkie naniesienia budowlane wzniesione na terenie Nieruchomości, inne niż Budynki, dalej łącznie jako „Naniesienia”).

Wśród Naniesień można wyodrębnić:

*   stację transformatorową i

*   ogrodzenia.

Na działkach 1 oraz 2 znajduje się również budowla/budynek nie opisany w Rejestrze Gruntów, ale uwidoczniony na wyrysie z mapy ewidencyjnej, położony na południowej granicy Nieruchomości, stanowiący budkę strażniczą.

Na Nieruchomości znajdują się także urządzenia techniczne w postaci mostu suwnicowego, suwnicy 20t i suwnicy 12,5t. Most suwnicowy znajduje się na działce Nieruchomości o numerze 1, lecz jego cześć znajduje się na sąsiedniej działce, która stanowi własność innego podmiotu.

Dla Nieruchomości i Budynków Sąd Rejonowy w (\`(...)\`), Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą pod numerem(…). Budynek Biurowy nie został jednak ujawniony w księdze wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości. Właścicielem Nieruchomości jest Skarb Państwa.

Sprzedający nabył Prawo Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, własność posadowionego na Nieruchomości Budynku Produkcyjnego oraz własność pozostałych Naniesień na Nieruchomości istniejących w dniu zawarcia umowy sprzedaży, tj. 7 lipca 2006 r. w drodze umowy sprzedaży zawartej ze spółką (\`(...)\`) i (\`(...)\`) sp. z o.o. przed notariuszem (…) za Rep. (…), która podlegała opodatkowaniu VAT.

Na moment sprzedaży Budynek Biurowy znajdował się w trakcie budowy i nie został dopuszczony do użytkowania. Budynek Biurowy, jako trwale połączony z gruntem, został również objęty umową sprzedaży wymienioną powyżej, co zostało wyraźnie potwierdzone przez strony. Budowa Budynku Biurowego została zakończona w 2006 r., a użytkowanie Budynku Biurowego rozpoczęto w grudniu 2006 r. po nabyciu Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości przez Sprzedającego.

W związku z tym, że spółka (\`(...)\`) i (\`(...)\`) sp. z o.o. uzyskała pozwolenie na budowę Budynku Biurowego i zawarła umowę z wykonawcą Budynku Biurowego przed zawarciem umowy sprzedaży ze Sprzedającym, spółka (\`(...)\`) i (\`(...)\`) sp. z o.o. zobowiązała się do dokończenia budowy Budynku Biurowego, poniesienia kosztów koniecznych dla dokończenia tej budowy i rozliczenia umów zawartych z podwykonawcami w związku z budową Budynku Biurowego.

Sprzedający nie przejął realizacji tej inwestycji, w szczególności nie wstąpił w prawa i obowiązki wynikające z pozwolenia na budowę lub umowy zawartej z wykonawcą i podwykonawcami Budynku Biurowego. Cena sprzedaży zapłacona przez Sprzedającego uwzględniała nakłady na budowę Budynku Biurowego, które zostały dokonane i do których dokonania zobowiązała się spółka (\`(...)\`) i (\`(...)\`). Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT od ceny nabycia określonej w umowie sprzedaży. Sprzedający otrzymał zwrot podatku naliczonego VAT od ceny nabycia określonej w umowie sprzedaży.

Sprzedający wprowadził nabyte Prawo Użytkowania Wieczystego Nieruchomości i Budynek Produkcyjny do ewidencji środków trwałych. Od wartości początkowej Budynku Produkcyjnego Sprzedający dokonywał odpisów amortyzacyjnych. Budynek Produkcyjny został w pełni zamortyzowany przez Sprzedającego. Sprzedający wprowadził do ewidencji środków trwałych także niektóre Naniesienia w postaci stacji transformatorowej oraz w postaci mostu suwnicowego i dokonywał odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wskazanych środków trwałych. Wymienione Naniesienia zostały w pełni zamortyzowane przez Sprzedającego.

Sprzedający wprowadził także do ewidencji środków trwałych Budynek Biurowy, którego budowa została zakończona w 2006 r., już po nabyciu Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynku i Naniesień przez Sprzedającego. Obecnie Sprzedający wciąż dokonuje odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej Budynku Biurowego.

W okresie dwóch lat poprzedzających datę planowanej dostawy, Budynki i Naniesienia nie były przedmiotem istotnych ulepszeń w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, których wartość przekraczałaby 30% wartości początkowej środka trwałego i które prowadziłyby do istotnych zmian w Nieruchomości w celu zmiany jej wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jej zasiedlenia.

Sprzedający

Sprzedający jest jedynym użytkownikiem wieczystym Nieruchomości i jedynym właścicielem Budynków i Naniesień. Sprzedający prowadzi działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT polegającą na oddaniu Nieruchomości w dzierżawę.

Nieruchomość stanowi składnik majątku Sprzedającego, który został oddany do używania i pobierania pożytków na podstawie umowy dzierżawy z 7 lipca 2006 r. (wraz z załącznikami i aneksami) („Umowa Dzierżawy”) zawartej przez Sprzedającego będącego wydzierżawiającym ze spółką (\`(...)\`)sp. z o.o. będącą dzierżawcą („Dzierżawca”). Dzierżawca oddał dzierżawioną Nieruchomość do używania i pobierania pożytków poddzierżawcom, w tym m.in. Kupującemu.

Sprzedający nie dokonał wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości, Budynków lub Naniesień jako odrębnego przedsiębiorstwa, ani organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Sprzedającego w ramach prowadzonej przez niego działalności. W szczególności, Nieruchomość, Budynki lub Naniesienia nie zostały wyodrębnione w formie oddziału, wydziału, dywizji, pionu lub jakiejkolwiek innej jednostki organizacyjnej w dokumentach korporacyjnych (np. umowie spółki), ani w dokumentach wewnętrznych Sprzedającego (np. regulaminach wewnętrznych, schemacie organizacyjnym lub w innych dokumentach wewnętrznych Sprzedającego o podobnym charakterze). Sprzedający nie wyodrębnił w związku z działalnością prowadzoną na Nieruchomości i w Budynkach i Naniesieniach zakładu pracy w rozumieniu przepisów prawa pracy i nie zgłosił go jako odrębnego płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych lub składek na ubezpieczenia społeczne lub ubezpieczenie zdrowotne.

Sprzedający jest i będzie w momencie dostawy Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynków i Naniesień zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Sprzedający nie zatrudnia pracowników dla celów prowadzenia działalności gospodarczej w Nieruchomości. Sprzedający nie jest również stroną umów związanych z obsługą Nieruchomości lub zarządzania Nieruchomością. Sprzedający jest natomiast stroną umów z gestorami mediów z zastrzeżeniem, że umowy z gestorami mediów mogły zostać zawarte przez Dzierżawcę. Jeżeli wskazane umowy zostały zawarte przez Sprzedającego, w zależności od uzgodnień między Kupującym i Sprzedającym, Kupujący może wstąpić w prawa i obowiązki wynikające ze wskazanych umów na dostawę mediów zawartych przez Sprzedającego za zgodą dostawców mediów. Sprzedający może jednak wypowiedzieć umowy z dostawcami mediów przed sprzedażą Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynków i Naniesień. Wówczas Kupujący lub inny upoważniony przez niego podmiot zawrze nowe umowy z dostawcami mediów po nabyciu Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynków i Naniesień. Sprzedający jest natomiast stroną umów o świadczenie usług prawnych i księgowych.

Poza Prawem Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynkami i Naniesieniami Sprzedający nie ma innych istotnych aktywów i nie prowadzi innej działalności gospodarczej niż dzierżawa Nieruchomości.

Kupujący

Kupujący jest spółką prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie produkcji maszyn i urządzeń podlegającą opodatkowaniu VAT.

Działalność gospodarcza Kupującego obejmuje projektowanie, wsparcie merytoryczne, wykonanie, instalacje i montaż systemów i urządzeń technicznych mających zastosowanie w przemyśle, w szczególności w zakresie: instalacji i układów przemysłowych, procesowych i technologicznych, mechaniki i budowy maszyn, systemów generowania, sprężania, zasilania oraz kondycjonowania gazów i powietrza, systemów zasilania, sterowania elektrycznego i automatyki oraz budownictwa przemysłowego.

Obecnie Kupujący korzysta z Nieruchomości, Budynków i Naniesień w celach prowadzonej działalności gospodarczej jako poddzierżawca na podstawie umowy poddzierżawy zawartej z Dzierżawcą.

Prawo Użytkowania Wieczystego Nieruchomości Budynki, i Naniesienia będą aktywami Kupującego służącymi do wykonywania działalności opodatkowanej VAT.

Kupujący jest i będzie w momencie dostawy Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynków i Naniesień zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Kupujący nie jest podmiotem powiązanym ze Sprzedającym w rozumieniu przepisów prawa podatkowego.

Kupujący z momentem nabycia Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynków i Naniesień wstąpi z mocy prawa i na podstawie umowy sprzedaży w prawa i obowiązki Sprzedającego wynikające z Umowy Dzierżawy, o ile nabycie Nieruchomości, Budynków i Naniesień nastąpi przed wygaśnięciem Umowy Dzierżawy. Zarówno w przypadku wstąpienia w stosunek prawny wynikający z Umowy Dzierżawy, jak i w sytuacji, gdy dojdzie do wcześniejszego wygaśnięcia Umowy Dzierżawy, lecz wówczas na podstawie nowych, zawartych po nabyciu Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynków i Naniesień umów najmu lub dzierżawy Kupujący będzie czerpał przychody z tytułu dzierżawy lub najmu Nieruchomości w ramach działalności opodatkowanej VAT. Kupujący będzie także korzystał z Nieruchomości, Budynków i Naniesień dla celów obecnie prowadzonej działalności gospodarczej co najmniej w takim zakresie w jakim korzysta obecnie na podstawie obowiązującej umowy poddzierżawy zawartej z Dzierżawcą.

Transakcja

Wnioskodawcy planują zawarcie umowy sprzedaży Praw Użytkowania Wieczystego Nieruchomości wraz ze znajdującymi się na Nieruchomości Budynkami i Naniesieniami („Umowa Sprzedaży" albo „Transakcja”).

W związku z Transakcją, Kupujący nabędzie od Sprzedającego Prawo Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynki i Naniesienia na Nieruchomości wolne od wszelkich obciążeń i roszczeń osób trzecich z wyjątkiem:

1.  obciążeń wynikających z Umowy Dzierżawy i umów z poddzierżawcami (w które wstąpi jako nowy właściciel z mocy prawa, na podstawie art. 694 w zw. z art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego);
2.  obciążeń wynikających z wpisów do księgi wieczystej Nieruchomości dotyczących czynności, które dokonał Kupujący lub na które Kupujący wyraził zgodę;
3.  obciążeń wynikających z ograniczonych praw rzeczowych ujawnionych w księdze wieczystej Nieruchomości na dzień zawarcia Umowy Sprzedaży.

Kupujący wstąpi w prawa i obowiązki Sprzedającego wynikające z Umowy Dzierżawy o ile nabycie Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynków i Naniesień nastąpi przed wygaśnięciem Umowy Dzierżawy.

Przedmiotem Transakcji nie będą:

*   umowy dotyczące bieżącej obsługi Sprzedającego, np. umowa o usługi księgowe lub prawne,

*   wierzytelności Sprzedającego, za wyjątkiem tych opisanych poniżej;

*   zobowiązania Sprzedającego, za wyjątkiem tych opisanych poniżej;

*   środki pieniężne na rachunkach bankowych lub w kasie Sprzedającego oraz istniejące należności o charakterze pieniężnym;

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Sprzedającego.

Poza przeniesieniem Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynków i Naniesień na podstawie Umowy Sprzedaży, Sprzedający nie przeniesie na Kupującego żadnego z elementów, który wchodzi w skład przedsiębiorstwa Sprzedającego w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (oznaczone we wniosku jako pytanie nr 1, 2 i 3):

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, że przedmiotem dostawy na podstawie Umowy Sprzedaży będą składniki niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 2 pkt 27e oraz art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?
2.  Jeżeli przedmiotem dostawy w ramach Umowy sprzedaży będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 2 pkt 27e oraz art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, czy dostawa Nieruchomości na podstawie Umowy sprzedaży będzie podlegać opodatkowaniu VAT, czy też zwolnieniu od VAT?
3.  W przypadku uznania, że dostawa Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości Budynków i Naniesień podlega zwolnieniu od opodatkowania VAT, czy Kupujący i Sprzedający będą mogli zrezygnować ze zwolnienia od opodatkowania VAT i złożyć oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT dostawy Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynków i Naniesień, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawców, przedmiotem Umowy Sprzedaży nie będą składniki majątkowe stanowiące przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e oraz art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Przedsiębiorstwo

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia przedsiębiorstwa. Nie zawiera również przepisu, który wskazuje na bezpośrednie odniesienie do definicji przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Nie oznacza to jednak, że nie należy się odwołać w tym zakresie do definicji legalnej zawartej w Kodeksie cywilnym. Zgodnie z poglądem powszechnie przyjętym w orzecznictwie sądowym oraz w interpretacjach organów podatkowych, w celu określenia zakresu pojęcia przedsiębiorstwa należy wykorzystać uregulowania art. 551 Kodeksu cywilnego (tak m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z 26 listopada 2019 r. sygn. akt I SA/Rz 730/19, a także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 stycznia 2017 r. sygn. akt I FSK 1969/16).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

*   wierzytelności,

*   prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

*   koncesje, licencje i zezwolenia,

*   patenty i inne prawa własności przemysłowej,

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

*   tajemnice przedsiębiorstwa,

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W świetle powyższej definicji, w skład przedsiębiorstwa wchodzą takie składniki materialne i niematerialne, które w sposób zorganizowany służą prowadzonej w ramach tego przedsiębiorstwa działalności gospodarczej. Oznacza to, że aby mówić o transferze przedsiębiorstwa, przenoszone składniki majątkowe muszą umożliwiać prowadzenie samodzielnej działalności wyłącznie w oparciu o te składniki.

Aby dokonać prawidłowej wykładni normy zawartej w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy mieć na uwadze także orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”) wydane na gruncie dyrektywy 2006/112/WE. W swoim orzecznictwie, TSUE po pierwsze kładzie nacisk na potrzebę zakreślenia autonomii prawa podatkowego przy dekodowaniu pojęcia „przedsiębiorstwa”. Po drugie wskazuje, że dla uznania danego zespołu składników majątkowych za przedsiębiorstwo niezbędne jest, by przekazane aktywa były wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej Po trzecie, za przedsiębiorstwo należy uznać już taki zespół składników majątku, który jest zdolny do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Po czwarte, oceny, czy dana transakcja stanowi zbycie przedsiębiorstwa należy dokonywać w odniesieniu do konkretnego przypadku. W konsekwencji takiego podejścia, NSA w swoim orzecznictwie przyjął, że pojęcie przedsiębiorstwa zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy w aspekcie art. 19 Dyrektywy 2006/112 rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów (przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), który jest przedmiotem zbycia, pozwala na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której służy (tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 20 kwietnia 2018 r., I FSK 1113/16).

Przedmiot Transakcji, w ocenie Wnioskodawców, nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa, nawet w świetle jej szerokiego rozumienia wynikającego z orzecznictwa TSUE. W przypadku Transakcji nie można mówić w szczególności o zdolności przenoszonego majątku do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. W szczególności, sprzedaży nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników wchodzących w skład definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego, w szczególności składników niematerialnych.

Wnioskodawcy podkreślają, że przedmiotem nabycia będzie Prawo Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynki i Naniesienia, wolne od wszelkich obciążeń i roszczeń osób trzecich z wyjątkiem obciążeń wynikających z Umowy Dzierżawy i umów z poddzierżawcami, obciążeń wynikających z wpisów do księgi wieczystej Nieruchomości dotyczących czynności, których dokonał Kupujących lub na które Kupujący wyraził zgodę, obciążeń wynikających z praw rzeczowych ujawnionych w księdze wieczystej Nieruchomości na dzień zawarcia Umowy Sprzedaży. Pozostałe składniki materialne i niematerialne związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez Sprzedającego pozostaną przy Sprzedającym (przykładowo, umowy dotyczące bieżącej obsługi Sprzedającego, np. umowa o usługi księgowe lub prawne, wierzytelności, zobowiązania, środki pieniężne na rachunkach bankowych lub w kasie, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Sprzedającego). Kupujący wstąpi jedynie w prawa i obowiązki Sprzedającego wynikające z Umowy Dzierżawy o ile nabycie Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynków i Naniesień nastąpi przed wygaśnięciem Umowy Dzierżawy. Kupujący może również wstąpić w prawa i obowiązki wynikające z umów z gestorami mediów za ich zgodą (pod warunkiem, że zostały zawarte przez Sprzedającego, a nie przez Dzierżawcę) pod warunkiem, że nie zostaną rozwiązane przez Sprzedającego przed zawarciem Umowy Sprzedaży. Kupujący nie będzie jednak stroną umów związanych z obsługą Nieruchomości, Budynków i Naniesień lub zarządzaniem Nieruchomością, Budynkami i Naniesieniami.

Niezależnie od tego, czy Kupujący stanie się stroną umów z dostawcami mediów, Kupujący nie nabędzie od Sprzedającego zespołu składników majątku (zaplecza) Sprzedającego umożliwiającego kontynuację działalności prowadzonej przez Sprzedającego i wystarczającego do prowadzenia tej działalności. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawców, zbywana Nieruchomość nie stanowi przedsiębiorstwa.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwalonym stanowiskiem organów podatkowych, aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W świetle powyższego, zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Aby uznać dany zespół składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składniki te muszą być zatem wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (tak, przykładowo, w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 sierpnia 2020 r. nr 0113-KDIPT1-2.4012.396.2020.2.SM, z 31 lipca 2020 r. nr 0114-KDIP4-2.4012.213.2020.3.MMA, czy z 29 lipca 2020 r. nr 0113-KDIPT1-2.4012.238.2020.2.IR).

Odnosząc powyższe do zaprezentowanego opisu zdarzenia przyszłego, nie można - zdaniem Wnioskodawców - uznać, że Prawo Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynki i Naniesienia stanowią zespół składników materialnych i niematerialnych, ani że zespół ten łączą więzi, pozwalające uznać Prawo Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynki i Naniesienia za wyodrębnione na płaszczyźnie:

1\. organizacyjnej

Zdaniem Wnioskodawców, odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Co więcej, odrębność organizacyjna wymaga, aby możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu.

W opisanym stanie faktycznym zbywane w ramach Transakcji Prawo Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynki i Naniesienia nie zostały formalnie wydzielone w strukturze organizacyjnej Sprzedającego. Nieruchomość, Budynki lub Naniesienia nie stanowią odrębnego oddziału, wydziału, dywizji, pionu lub jakiejkolwiek innej jednostki organizacyjnej w dokumentach korporacyjnych (np. umowie spółki) ani w dokumentach wewnętrznych Sprzedającego (np. regulaminach wewnętrznych, schemacie organizacyjnym lub w innych dokumentach wewnętrznych Sprzedającego o podobnym charakterze). Sprzedający nie wyodrębnił w związku z działalnością prowadzoną na Nieruchomości, Budynkach i Naniesieniach zakładu pracy w rozumieniu przepisów prawa pracy i nie zgłosił go jako odrębnego podatnika, czy płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych lub składek na ubezpieczenia społeczne lub ubezpieczenie zdrowotne. Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym Nieruchomości i Budynków stanowiących przedmiot Transakcji.

2\. finansowej

Odrębność finansową, zdaniem Wnioskodawców, należy rozpatrywać w kontekście co najmniej takiego prowadzenia ksiąg rachunkowych, który pozwalałby na bieżące rozdzielenie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów działalności zorganizowanej części przedsiębiorstwa od przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów całego przedsiębiorstwa. Nieruchomość, Budynki i Naniesienia nigdy nie zostały wyodrębnione finansowo w obrębie przedsiębiorstwa Sprzedającego.

3\. Funkcjonalnej

Odrębność funkcjonalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zdaniem Wnioskodawców, oznacza, że wyodrębnione składniki muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo.

Sprzedający jest stroną umów z umów z gestorami mediów o ile umowy na dostawę mediów nie zostały zawarte przez Dzierżawcę lub podmioty upoważnione przez Dzierżawcę. Sprzedający nie zatrudnia pracowników dla celów prowadzenia działalności gospodarczej na Nieruchomości. Sprzedający nie jest również stroną umów związanych z obsługą Nieruchomości, Budynków lub Naniesień lub umów zarządzania Nieruchomością, Budynkami lub Naniesieniami. Sprzedający oddał Nieruchomość w dzierżawę Dzierżawcy, który zarządza Nieruchomością i oddaje Nieruchomość, Budynki i Naniesienia w poddzierżawę.

Należy zatem podkreślić, że Sprzedający nie był nigdy stroną umów niezbędnych do funkcjonowania Nieruchomości, Budynków lub Naniesień, ponieważ były to umowy zawarte przez Dzierżawcę z poddzierżawcami. Tym samym należy uznać, że Nieruchomość, Budynki i Naniesienia nie mogą być uznane za wyodrębnione funkcjonalnie.

W świetle powyższego, Nieruchomość, Budynki i Naniesienia nie spełniają przesłanek wyodrębnienia na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Warto zauważyć, że w Objaśnieniach podatkowych wydanych przez Ministra Finansów na podstawie art. 14a § Ordynacji podatkowej 11 grudnia 2018 r. („Objaśnienia”), wskazano, że przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, czy też zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT uwzględnić należy następujące okoliczności:

*   zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

*   faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji. Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji.

Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

Zdaniem Wnioskodawców, w szczególności następujące okoliczności jednoznacznie wskazują, że Nieruchomość, Budynki i Naniesienia nie stanowi przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego:

*   na przedmiot Transakcji składają się w istocie jedynie aktywa (prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz prawo własności Budynków oraz obiektów pomocniczych stanowiących Naniesienia znajdujące się na Nieruchomości);

*   Nieruchomość, Budynki i Naniesienia są w istocie tylko poszczególnymi aktywami, niebędącymi zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych powiązanych funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo;

*   Nieruchomość, Budynki i Naniesienia nie są wyodrębnione w ramach wewnętrznej struktury organizacyjnej Sprzedającego;

*   sama Nieruchomość, Budynki i Naniesienia nie posiadają potencjalnej zdolności do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Dodatkowo, w ramach Umowy Sprzedaży może dojść do przeniesienia na Kupującego jedynie praw i obowiązków Sprzedającego z umów z dostawcami mediów (o ile nie zostały zawarte przez Dzierżawcę, osoby trzecie lub wypowiedziane przez Sprzedającego) i Umowy Dzierżawy (o ile nie wygasła przed dostawą Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynków i Naniesień). Nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego innych składników materialnych i niematerialnych.

W wyniku Transakcji, Kupujący może wstąpić w prawa i obowiązki Sprzedającego wynikające z Umowy Dzierżawy i będzie czerpał przychody z tytułu dzierżawy Nieruchomości w ramach działalności opodatkowanej VAT o ile nabycie Nieruchomości, Budynków i Naniesień nastąpi przed wygaśnięciem Umowy Dzierżawy. Kupujący będzie jednak korzystał z Nieruchomości i Budynków także dla celów obecnie prowadzonej działalności gospodarczej co najmniej w zakresie wynikającym z obecnie obowiązującej umowy poddzierżawy Nieruchomości zawartej przez Kupującego z Dzierżawcą, co wymaga zaangażowania przez Kupującego składników majątku nie będących przedmiotem Transakcji.

Z tego powodu, niezależnie od wstąpienia w prawa i obowiązki z umów z dostawcami mediów, Kupujący nie nabędzie od Sprzedającego zespołu składników majątku (zaplecza) Sprzedającego umożliwiającego kontynuację działalności prowadzonej przez Sprzedającego i wystarczającego do prowadzenia tej działalności. Ocena ta też jest również zgodna z podejściem zaprezentowanym przez Ministra Finansów w Objaśnieniach.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawców, Nieruchomość, Budynki i Naniesienia nie są wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań, która mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W efekcie, Nieruchomość, Budynki i Naniesienia nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e oraz art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawców, przedmiotem Umowy Sprzedaży będzie Prawo Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynki i Naniesienia niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 2 pkt 27e oraz art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Pytanie 2 i 3

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Odpłatne zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu podlega opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT. W przypadku, gdy sprzedaż obejmuje prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionym na gruncie budynkiem lub budowlą trwale z gruntem związaną, opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów podlega odpłatne zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionym na nim budynkiem lub budowlą. Należy bowiem podkreślić, że prawo użytkowania wieczystego gruntu nie może być odrębnym przedmiotem obrotu prawnego od prawa własności posadowionych na tym gruncie budynków lub budowli i odwrotnie, prawo własności budynków i budowli nie może być odrębnym przedmiotem obrotu prawnego od prawa użytkowania wieczystego gruntu (por. wyrok WSA w Gdańsku z 4 lipca 2017 r. sygn. I SA/Gd 555/17).

Zgodnie z art. 41 ust. 1, w związku z art. 146a ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 23 %, z zastrzeżeniem szeregu innych przepisów ustawy o VAT. Jednocześnie, art. 43 ust. 1 ustawy o VAT przewiduje katalog zwolnień od VAT.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zwolnienie to nie znajduje zastosowania w analizowanej sprawie (jako że Nieruchomość jest zabudowana Budynkami i innymi Naniesieniami).

Z kolei zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od opodatkowania VAT dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: (i) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, (ii) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. W przypadku odpłatnego zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z budynkiem lub budowlą posadowioną na tym gruncie trwale z gruntem związaną, zwolnienie od VAT odpłatnego zbycia budynku lub budowli jest równoznaczne z zastosowaniem tego zwolnienia do odpłatnego zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowiony jest budynek lub budowla (por. wyrok WSA w Gdańsku z 4 lipca 2017 r. sygn. I SA/Gd 555/17).

Kwestia pierwszego zasiedlenia w rozumieniu przepisów ustawy o VAT była przedmiotem licznych sporów pomiędzy podatnikami i organami podatkowymi co doprowadziło do wydania przez sądy administracyjne licznych orzeczeń w tym przedmiocie (np. Naczelnego Sądu Administracyjnego z 31 stycznia 2019 r. I FSK 1093/15). W konsekwencji, 1 września 2019 r. zmianie uległa definicja pierwszego zasiedlenia zawarta w ustawie o VAT. Przez pierwsze zasiedlenie zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT rozumienie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: (i) wybudowaniu lub (ii) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W konsekwencji aby doszło do pierwszego zasiedlenia budynku lub budowli (lub ich części), musi dojść do ich wydania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi do użytkowania, albo rozpoczęcia użytkowania przez podatnika na potrzeby własne. Co więcej obecna definicja ustawy o VAT nie uzależnia pierwszego zasiedlenia od tego, aby wskazane działania nastąpiły w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Przenosząc powyższe rozważania na grunt stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawców, w ocenie Sprzedającego i Kupującego, do pierwszego zasiedlenia, Budynków i innych Naniesień doszło wcześniej niż dwa lata przed dniem złożenia przedmiotowego wspólnego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Z kolei, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od opodatkowania VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W analizowanej sprawie należy przyjąć, że pomiędzy pierwszym zasiedleniem Budynków (oddanie Budynków do używania w 1975 i 2006 r.) i innych Naniesień (w zakresie w jakim stanowią budowle) a planowaną dostawą Nieruchomości w ramach Transakcji upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto, w okresie dwóch lat poprzedzających datę planowanej Transakcji Budynki i Naniesienia nie podlegały ulepszeniom, których wartość przekraczała 30% wartości początkowej poszczególnych Budynków i Naniesień i które prowadziły do istotnych zmian w Nieruchomości w celu zmiany jej wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków zasiedlenia Nieruchomości. Oznacza to, że dostawa Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynków i Naniesień będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ponieważ Sprzedający i Kupujący na dzień dostawy będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, będą oni uprawnieni do rezygnacji ze zwolnienia od opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT poprzez złożenie zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania VAT, na zasadach określonych w art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT.

Zatem, jeśli Sprzedający i Kupujący złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania planowanej dostawy Nieruchomości, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 ustawy o VAT, to dostawa Budynków i Naniesień (a tym samym Prawo Użytkowania Wieczystego Nieruchomości) objęte zwolnieniem od VAT z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT podlegać będzie opodatkowaniu VAT.

Konkludując, w ocenie Wnioskodawców, sprzedaż Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynków i Naniesień będzie podlegać zwolnieniu od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ale Sprzedający i Kupujący będą uprawnieni do rezygnacji z tego zwolnienia od VAT i wyboru opodatkowania podatkiem VAT planowanej dostawy Budynków i Naniesień (a tym samym Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości), zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary w świetle art. 2 pkt 6 ustawy rozumnie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste,
2.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, zarówno grunty, jak i budynki i budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem – w rozumieniu ww. przepisu) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Zatem w świetle powołanego wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, zbycie nieruchomości stanowi dostawę towarów.

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

*   koncesje, licencje i zezwolenia;

*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

*   tajemnice przedsiębiorstwa;

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 551 Kodeksu cywilnego „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 551 Kodeksu cywilnego. Kluczowym dla uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego (a co za tym idzie, ustawy o VAT) jest więc to, że stanowi on „zespół” składników materialnych i niematerialnych o cechach „zorganizowania” oraz „przeznaczenia doprowadzenia działalności gospodarczej”. Potwierdza to art. 552 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym „czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości” - wyrok NSA z 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11). Zatem, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa - w myśl art. 2 pkt 27e ustawy - rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie TSUE należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca (Sprzedający) planuje zawrzeć umowę sprzedaży prawa użytkowania wieczystego zabudowanego gruntu wraz z prawem własności znajdujących się na Nieruchomości - Budynków i Naniesień. Sprzedający prowadzi działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, polegającą na oddaniu Nieruchomości w dzierżawę.

Wnioskodawca nabył Prawo Użytkowania Wieczystego Nieruchomości wraz z własnością posadowionego na Nieruchomości Budynku produkcyjnego oraz istniejących Naniesień na Nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży tj. 7 lipca 2006 r. Transakcja nabycia podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Przedmiotowa Nieruchomość stanowi składnik majątku Sprzedającego, który został oddany do używania i pobierania pożytków na podstawie umowy dzierżawy. Z okoliczności sprawy wynika, że Sprzedający nie dokonał wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości, Budynków i Naniesień jako odrębnego przedsiębiorstwa, ani organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa w ramach prowadzonej przez Niego działalności. W szczególności Nieruchomość, Budynki i Naniesienia nie zostały wyodrębnione w formie oddziału, wydziału, dywizji, pionu lub jakiejkolwiek innej jednostki organizacyjnej dokumentach korporacyjnych (np. w umowie spółki), ani w dokumentach wewnętrznych Sprzedającego (np. regulaminach wewnętrznych, schemacie organizacyjnym lub w innych dokumentach wewnętrznych). Sprzedający nie wyodrębnił w związku z działalnością prowadzoną na Nieruchomości, w Budynkach i Naniesieniach zakładu pracy w rozumieniu przepisów prawa pracy. Sprzedający nie zatrudnia pracowników dla celów prowadzenia działalności gospodarczej w Nieruchomości. Sprzedający nie jest również stroną umów związanych z obsługą Nieruchomości lub zarządzania Nieruchomością. Sprzedający jest natomiast stroną umów z gestorami mediów z zastrzeżeniem, że umowy z gestorami mediów mogły zostać zawarte przez Dzierżawcę. Jeżeli wskazane umowy zostały zawarte przez Sprzedającego, w zależności od uzgodnień między Kupującym i Sprzedającym, Kupujący może wstąpić w prawa i obowiązki wynikające ze wskazanych umów na dostawę mediów zawartych przez Sprzedającego za zgodą dostawców mediów. Sprzedający może jednak wypowiedzieć umowy z dostawcami mediów przed sprzedażą Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynków i Naniesień. Wówczas Kupujący lub inny upoważniony przez niego podmiot zawrze nowe umowy z dostawcami mediów po nabyciu Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynków i Naniesień. Sprzedający jest natomiast stroną umów o świadczenie usług prawnych i księgowych.

Przedmiotem planowanej Transakcji będzie Prawo Użytkowania Wieczystego Nieruchomości wraz z znajdującymi się na Nieruchomości Budynkami i Naniesieniami wolne od wszelkich obciążeń i roszczeń osób trzecich z wyjątkiem:

1.  obciążeń wynikających z Umowy Dzierżawy i umów z poddzierżawcami (w które wstąpi jako nowy właściciel z mocy prawa, na podstawie art. 694 w zw. z art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego);
2.  obciążeń wynikających z wpisów do księgi wieczystej Nieruchomości dotyczących czynności, które dokonał Kupujący lub na które Kupujący wyraził zgodę;
3.  obciążeń wynikających z ograniczonych praw rzeczowych ujawnionych w księdze wieczystej Nieruchomości na dzień zawarcia Umowy Sprzedaży.

Kupujący wstąpi w prawa i obowiązki Sprzedającego wynikające z Umowy Dzierżawy o ile nabycie Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynków i Naniesień nastąpi przed wygaśnięciem Umowy Dzierżawy.

Przedmiotem Transakcji nie będą:

*   umowy dotyczące bieżącej obsługi Sprzedającego, np. umowa o usługi księgowe lub prawne,

*   wierzytelności Sprzedającego, za wyjątkiem tych opisanych poniżej;

*   zobowiązania Sprzedającego, za wyjątkiem tych opisanych poniżej;

*   środki pieniężne na rachunkach bankowych lub w kasie Sprzedającego oraz istniejące należności o charakterze pieniężnym;

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Sprzedającego.

Poza przeniesieniem Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynków i Naniesień na podstawie Umowy Sprzedaży, Sprzedający nie przeniesie na Kupującego żadnego z elementów, który wchodzi w skład przedsiębiorstwa Sprzedającego w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy, wątpliwości Zainteresowanych w pierwszej kolejności dotyczą kwestii czy w ramach planowanej dostawy Nieruchomości na podstawie Umowy sprzedaży będą składniki niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz czy planowana dostawa Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu VAT, czy też zwolnieni z podatku VAT.

Przedstawiona we wniosku transakcja nabycia Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynków i Naniesień może być wyłączona z opodatkowania tylko w przypadku, gdy będzie stanowić sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W ramach planowanej Transakcji sprzedaży składników majątkowych nie dojedzie do przeniesienia wielu kluczowych składników przedsiębiorstwa Sprzedającego, które są niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie w jakim prowadzi ją obecnie Sprzedający.

Jak bowiem wynika z opisu sprawy, transakcja dostawy Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości Budynków i Naniesień nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego. W szczególności w ramach planowanej Transakcji nie będą podlegały zbyciu m.in. umowy dotyczące bieżącej obsługi Sprzedającego (np. umowa o usługi księgowe lub prawne), wierzytelności Sprzedającego, zobowiązania Sprzedającego, środki pieniężne na rachunkach bankowych lub w kasie Sprzedającego oraz istniejące należności o charakterze pieniężnym, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ponadto, zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy poza przeniesieniem Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynków i Naniesień na podstawie Umowy sprzedaży, Sprzedający nie przeniesienie żadnego z elementów, który wchodzi w skład przedsiębiorstwa Sprzedającego w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Tym samym nie można uznać, że przedmiotowa Transakcja stanowi przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 551 ustawy Kodeks cywilny.

Wobec tego należy przeanalizować, czy zespół składników materialnych i niematerialnych będący przedmiotem planowanej Transakcji wypełnia warunki do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Jak wyjaśniono wcześniej, podstawowym wymogiem do uznania dostawy majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest to, aby stanowił on zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), podlegający wydzieleniu w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Istotnym jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Zainteresowani wskazali w opisie sprawy, że Sprzedający nie dokonał wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości, Budynków i Naniesień jako odrębnego przedsiębiorstwa ani organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Sprzedającego w ramach prowadzonej przez Niego działalności. W szczególności Nieruchomość, Budynki i Naniesienia nie zostały wyodrębnione w formie oddziału, wydziału, dywizji pionu lub jakiejkolwiek innej jednostki organizacyjnej w dokumentach korporacyjnych (np. w umowie spółki) ani w dokumentach wewnętrznych Sprzedającego (np. w regulaminach wewnętrznych, schemacie organizacyjnym lub w innych dokumentach wewnętrznych Sprzedającego o podobnym charakterze). Ponadto, Sprzedający nie wyodrębnił w związku z działalnością prowadzoną na Nieruchomości, w Budynkach i Naniesień zakładu pracy w rozumieniu przepisów prawa pracy. Sprzedający nie zatrudnia pracowników dla celów prowadzenia działalności gospodarczej. Sprzedający nie jest również stroną umów związanych z obsługą Nieruchomości lub zarządzania Nieruchomością. Jak wskazano w opisie sprawy Kupujący może wstąpić w prawa i obowiązki wynikające z umów na dostawę mediów zawartych przez Sprzedającego za zgodą dostawców mediów. Sprzedający może jednak wypowiedzieć umowy z dostawcami mediów przed sprzedażą Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynków i Naniesień, wówczas Kupujący lub inny upoważniony przez niego podmiot zawrze nowe umowy z dostawcami mediów po nabyciu Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynków i Naniesień.

Opisany we wniosku przedmiot Transakcji sprzedaży Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynków i Naniesień nie stanowi w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Przedmiot Transakcji nie stanowi składników majątkowych wydzielonych organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, które umożliwiałyby prowadzenie niezależnego przedsiębiorstwa. Zatem, przedmiot Transakcji nie może funkcjonować jako samodzielny podmiot gospodarczy. Tym samym, będące przedmiotem sprzedaży składniki majątkowe nie są na tyle zorganizowane, aby umożliwiały prowadzenie na nich działalności bez dodatkowych nakładów Kupującego. Jak wskazał Wnioskodawca w ramach planowanej Transakcji, Kupujący nie przejmie umów dotyczących bieżącej obsługi Nieruchomości (umów o usługi księgowe lub prawne), wierzytelności Sprzedającego, środków pieniężnych na rachunkach bankowych, zobowiązań Sprzedającego, ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej Sprzedającego. Ponadto, w ramach Transakcji nie będzie towarzyszył transfer przeniesienia na Kupującego pracowników, zakładu pracy ani części zakładu pracy Sprzedającego.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie przeznaczone do sprzedaży składniki majątkowe, które nabędzie Kupujący w wyniku planowanej transakcji dostawy Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynków i Naniesień nie będą stanowiły przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym, planowana Transakcja nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Sprzedaż Nieruchomości będzie stanowić w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być opodatkowana właściwą stawką podatku albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadku doszło do korzystania z budynku.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Natomiast, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,

*   przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, również prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (prawa wieczystego użytkowania gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Należy bowiem zauważyć, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” . W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 powołanej ustawy, pod pojęciem budynku rozumie się taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W świetle art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego (art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane).

Zgodnie z przepisem art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W świetle powyższych przepisów urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, w szczególności nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Urządzenia budowlane należy traktować jako elementy przynależne do budynku i opodatkować łącznie z budynkiem, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie. Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca – Sprzedający planuje zawarcie umowy sprzedaży Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości wraz z prawem własności znajdujących się na Nieruchomości Budynków i innych Naniesień. Nieruchomość stanowi nieruchomość zabudowaną. Na działce ewidencyjnej Nieruchomości o numerze 1 znajduje się:

*   budynek produkcyjno-magazynowy o kubaturze 30,552m3 i powierzchni zabudowy 2,727m2, którego budowa została zakończona przed nabyciem Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości przez Sprzedającego w 2006 r. („Budynek Produkcyjny”).

Natomiast na działkach ewidencyjnych Nieruchomości o numerach 1 i 2 znajduje się:

*   budynek biurowy o kubaturze 2,800m3 i powierzchni zabudowy 360m2, którego budowa została zakończona w 2006 r., a użytkowanie Budynku rozpoczęto w grudniu 2006 r. po nabyciu Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości przez Sprzedającego („Budynek Biurowy”).

Budynki stanowią odrębny od Nieruchomości przedmiot własności. Budynek Biurowy nie został ujawniony w księdze wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości.

Na Nieruchomości znajdują się także inne naniesienia budowlane w szczególności:

*   budowle,

*   urządzenia,

*   infrastruktura drogowa i techniczna

stanowiące części składowe Nieruchomości i służące do jej obsługi (wszystkie naniesienia budowlane wzniesione na terenie Nieruchomości, inne niż Budynki, dalej łącznie jako „Naniesienia”).

Wśród Naniesień można wyodrębnić:

*   stację transformatorową i

*   ogrodzenia.

Ponadto, na działkach 1 oraz 2 znajduje się również budowla/budynek nie opisany w Rejestrze Gruntów, ale uwidoczniony na wyrysie z mapy ewidencyjnej, położony na południowej granicy Nieruchomości, stanowiący budkę strażniczą. Na Nieruchomości znajdują się także urządzenia techniczne w postaci mostu suwnicowego, suwnicy 20t i suwnicy 12,5t. Most suwnicowy znajduje się na działce Nieruchomości o numerze 1, lecz jego cześć znajduje się na sąsiedniej działce, która stanowi własność innego podmiotu.

Sprzedający nabył Prawo Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, własność posadowionego na Nieruchomości Budynku Produkcyjnego oraz własność pozostałych Naniesień na Nieruchomości istniejących na podstawie umowy sprzedaży, tj. 7 lipca 2006 r. Przedmiotowe nabycie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z okoliczności sprawy wynika, że na moment sprzedaży Budynek Biurowy znajdował się w trakcie budowy i nie został dopuszczony do użytkowania. Budynek Biurowy, jako trwale połączony z gruntem, został również objęty umową sprzedaży wymienioną powyżej, co zostało wyraźnie potwierdzone przez strony. Budowa Budynku Biurowego została zakończona w 2006 r., a użytkowanie Budynku Biurowego rozpoczęto w grudniu 2006 r. po nabyciu Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości przez Sprzedającego. W związku z tym, że spółka (\`(...)\`)I (\`(...)\`) sp. z o.o. uzyskała pozwolenie na budowę Budynku Biurowego i zawarła umowę z wykonawcą Budynku Biurowego przed zawarciem umowy sprzedaży ze Sprzedającym, spółka (\`(...)\`)I (\`(...)\`) sp. z o.o. zobowiązała się do dokończenia budowy Budynku Biurowego, poniesienia kosztów koniecznych dla dokończenia tej budowy i rozliczenia umów zawartych z podwykonawcami w związku z budową Budynku Biurowego. Sprzedający nie przejął realizacji tej inwestycji, w szczególności nie wstąpił w prawa i obowiązki wynikające z pozwolenia na budowę lub umowy zawartej z wykonawcą i podwykonawcami Budynku Biurowego. Zgodnie ze wskazaniem, Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT od ceny nabycia określonej w umowie sprzedaży. Sprzedający otrzymał zwrot podatku naliczonego VAT.

Sprzedający wprowadził nabyte Prawo Użytkowania Wieczystego Nieruchomości i Budynek Produkcyjny do ewidencji środków trwałych. Od wartości początkowej Budynku Produkcyjnego Sprzedający dokonywał odpisów amortyzacyjnych. Budynek Produkcyjny został w pełni zamortyzowany przez Sprzedającego. Sprzedający wprowadził do ewidencji środków trwałych także niektóre Naniesienia w postaci stacji transformatorowej oraz w postaci mostu suwnicowego i dokonywał odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wskazanych środków trwałych. Wymienione Naniesienia zostały w pełni zamortyzowane przez Sprzedającego. Sprzedający wprowadził także do ewidencji środków trwałych Budynek Biurowy, którego budowa została zakończona w 2006 r., już po nabyciu Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynku i Naniesień przez Sprzedającego. Obecnie Sprzedający wciąż dokonuje odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej Budynku Biurowego.

W okresie dwóch lat poprzedzających datę planowanej dostawy, Budynki i Naniesienia nie były przedmiotem istotnych ulepszeń w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, których wartość przekraczałaby 30% wartości początkowej środka trwałego i które prowadziłyby do istotnych zmian w Nieruchomości, w celu zmiany jej wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jej zasiedlenia.

W analizowanej sprawie wątpliwości Zainteresowanych dotyczą czy planowana transakcja sprzedaży Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynków i Naniesień korzysta ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz Strony mają możliwość rezygnacji z tego zwolnienia i wyboru opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy.

Zważywszy, że przedmiotem dostawy będzie Nieruchomość zabudowana, decydujące dla rozstrzygnięcia czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest rozstrzygnięcie kwestii, czy i kiedy względem Budynków i Naniesień stanowiących budowle znajdujących się na Nieruchomości (nr 1, 2) nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy w odniesieniu do dostawy Nieruchomości, Budynków i Naniesień stanowiących Budowle należy stwierdzić, że sprzedaż Budynków i Naniesień stanowiących Budowle przez Sprzedającego będzie podlegać zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Sprzedaż Budynków i Naniesień stanowiących Budowle będzie odbywać się po pierwszym zasiedleniu oraz w okresie dłuższym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia. Jak wynika bowiem z opisu sprawy do pierwszego zasiedlenia Budynku produkcyjnego i Naniesień stanowiących Budowle doszło w 2006 r. Natomiast do pierwszego zasiedlenia Budynku produkcyjnego doszło w grudniu 2006 r. Ponadto, Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenia Budynków i Naniesień, których wartość przekraczałaby 30% wartości początkowej środka trwałego. Jednocześnie wskazać należy, że Sprzedający prowadzi działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, polegającą na oddaniu Nieruchomości w dzierżawę.

W konsekwencji spełnione zostaną przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym sprzedaż Budynków i Naniesień stanowiących Budowle będzie podlegać zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Ze zwolnienia będzie korzystać również dostawa urządzeń budowlanych posadowionych na Nieruchomości, gdyż jak wyjaśniono urządzenia budowlane - stanowiące części składowe Nieruchomości i służące do jej obsługi powinny być traktowane jako element przynależny do budynków i budowli i opodatkowane według tych samych zasad, co Budynki i Budowle znajdujące się na tych Nieruchomości.

Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy będzie miało również zastosowanie dla dostawy prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym budynki/budowle są posadowione, gdyż zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Ponieważ planowana sprzedaż Nieruchomości korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, nie ma potrzeby analizowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem z uwagi na to, że dostawa Budynków i Naniesień stanowiących Budowle, znajdujących się na Nieruchomości (nr 1, 2) będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to również dostawa ww. urządzeń budowlanych będzie objęta tym zwolnieniem.

Jak wynika z opisu sprawy Sprzedający oraz Kupujący są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT. Strony przed dniem dokonania planowanej Transakcji złożą zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania transakcji podatkiem VAT.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Wobec tego po wyborze opcji opodatkowania (po spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy) dostawa Prawa Użytkowania Wieczystego Nieruchomości, Budynków i Naniesień stanowiących Budowle oraz urządzenia budowlane będzie podlegała opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT.

Do dostawy Naniesień, które nie stanowią budynków, budowli czy urządzeń budowlanych nie będzie miało zastosowanie zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, oraz pkt 10a ustawy, z uwagi na brak przesłanek wskazanych w tych przepisach. Do dostawy ww. Naniesień nie znajdzie również zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż ww. Naniesienia nie były wykorzystywane wyłącznie do działalności zwolnionej z podatku VAT. Zatem dostawa Naniesień niestanowiących budynków, budowli czy urządzeń budowlanych będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki podatku VAT.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie przedstawionych pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 2, 3 należało uznać za prawidłowe.

Należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług w części dotyczącej pytań nr 1, 2, 3 złożonego wniosku, natomiast w zakresie pytania numer 4 wniosku zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto tut. Organ wskazuje, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…), (…) , za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.