Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/4512-1-117/15-2/ISN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-05-19
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie rozpoznania obowiązku podatkowego oraz ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; dostawa-dostawa towarów; instalacja; montaż; świadczenie-miejsce świadczenia przy dostawie towarów; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 19 lutego 2015 r. (data wpływu 23 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania obowiązku podatkowego oraz ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania obowiązku podatkowego oraz ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Spółka (dalej Spółka lub Wnioskodawca) jest producentem płyt i wyrobów drewnopodobnych, których odbiorcami są branże: meblarska, wykończeniowa i budowlana. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT oraz jest zarejestrowana dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych jako podatnik VAT-UE.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka zamierza nabywać maszyny i urządzenia od kontrahentów z innych państw UE. Przedmiotowe towary będą wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Podmioty, z którymi Spółka planuje nawiązać współpracę w powyższym zakresie są podatnikami podatku od wartości dodanej, zarejestrowanymi na potrzeby tego podatku w innych niż Polska państwach członkowskich. Nie posiadają oni siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski, ani nie są zarejestrowani na potrzeby VAT w Polsce (dalej również jako: Dostawcy).

Nabywane przez Spółkę maszyny/urządzenia będą wysyłane lub transportowane z terytorium innego państwa członkowskiego na terytorium Polski. Po dostarczeniu towarów do Polski będzie dokonywany ich montaż lub instalacja w zakładzie produkcyjnym Spółki. Montaż lub instalacja tych towarów będzie dokonywana przez Dostawcę lub przez jego podwykonawcę.

Mając na uwadze specyfikę branży, w której działa Spółka, jak również właściwości i charakter maszyn/urządzeń wykorzystywanych w zakładach produkcyjnych Spółki, należy wskazać, że montaż/instalacja tych towarów będzie każdorazowo procesem skomplikowanym pod względem technologicznym. Należy przy tym podkreślić, że realizowane przez Dostawcę (lub jego podwykonawcę) czynności montażu/instalacji będą każdorazowo wymagały specjalistycznej, unikatowej wiedzy i będą nieodzowne w celu prawidłowego funkcjonowania danej maszyny/urządzenia.

W zależności od ustaleń dokonanych przez strony, czynności podejmowane przez Dostawcę (lub jego podwykonawcę) w ramach montażu i instalacji będą obejmować faktyczne czynności związane z montażem/instalacją maszyny/urządzenia, a w niektórych przypadkach również następujące czynności:

*   uruchomienie/rozruch maszyny/urządzenia lub/i
*   przeprowadzenie szkolenia dla pracowników Spółki (o charakterze doradztwa technicznego z zakresu obsługi nabywanej przez Spółkę maszyny/urządzenia) lub/i
*   asystę przy produkcji próbnej przed całkowitym uruchomieniem maszyny/urządzenia etc.

Zgodnie z intencją stron, pracownicy Dostawcy (lub jego podwykonawcy) będą przebywać w miejscu dokonywania montażu/instalacji (tj. w zakładzie produkcyjnym Spółki) przez cały okres trwania tego procesu, lub co najmniej przez okres realizowania jego kluczowych elementów.

Planowany sposób dokumentowania świadczeń realizowanych przez Dostawcę na rzecz Spółki

Zgodnie z założeniami, transakcje sprzedaży tych towarów będą dokumentowane przez kontrahentów za pomocą faktur, przy czym co do zasady wystawiane będą odrębne faktury dokumentujące:

*   dostawę maszyny/urządzenia,
*   koszty montażu/instalacji, uruchomienia maszyny/urządzenia, a w niektórych przypadkach również przeprowadzenie szkolenia dla pracowników Spółki (o charakterze doradztwa technicznego z zakresu obsługi nabywanej przez Spółkę maszyny/urządzenia), asystę przy produkcji próbnej przed całkowitym uruchomieniem maszyny/urządzenia etc. Mogą jednakże zdarzyć się sytuacje, w których wynagrodzenie z tego tytułu będzie: (i) wskazywane jako odrębna pozycja na fakturze z tytułu dostawy towarów wystawianej przez Dostawcę lub (ii) dokumentowane za pomocą kilku odrębnych faktur VAT.

Spółka może również zostać zobowiązana przez Dostawcę do uiszczania płatności zaliczkowych na poczet przyszłej dostawy – przykładowo w momencie wpływu zlecenia do kontrahenta, wysyłki urządzenia/względnie po przygotowaniu urządzenia do wysyłki etc.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z nabyciem przedstawionych w zdarzeniu przyszłym świadczeń od Dostawcy Spółka będzie obowiązana do rozpoznania obowiązku podatkowego z tytułu dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca, przy czym podstawą opodatkowania będzie kwota należna z tytułu dostawy towaru powiększona o dodatkowe koszty, np. montażu/instalacji, uruchomienia urządzenia, przeprowadzenia szkolenia dla pracowników Spółki, asysty przy produkcji próbnej przed całkowitym uruchomieniem maszyny/urządzenia?
2.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca, czy obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca, będzie powstawał z chwilą dokonania przez Dostawcę dostawy towarów wraz z ich montażem, rozumianego jako moment zakończenia przez Dostawcę ostatniej czynności wynikającej ze zlecenia złożonego przez Spółkę/zawartej ze Spółką umowy etc.?
3.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca, czy Spółka będzie zobowiązana rozpoznawać obowiązek podatkowy z tytułu płatności zaliczkowych uiszczanych na poczet opisanych transakcji?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  W związku z nabyciem przedstawionych w zdarzeniu przyszłym świadczeń od Dostawcy Spółka będzie obowiązana do rozpoznania obowiązku podatkowego z tytułu dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca, przy czym podstawą opodatkowania będzie kwota należna z tytułu dostawy towaru powiększona o dodatkowe koszty, np. montażu/instalacji, uruchomienia urządzenia, przeprowadzenia szkolenia dla pracowników Spółki, asysty przy produkcji próbnej przed całkowitym uruchomieniem maszyny/urządzenia.
2.  Obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca, będzie powstawał z chwilą dokonania przez Dostawcę dostawy towarów wraz z ich montażem, rozumianego jako moment zakończenia przez Dostawcę ostatniej czynności wynikającej ze zlecenia złożonego przez Spółkę/zawartej ze Spółką umowy etc.
3.  Spółka będzie zobowiązana rozpoznawać obowiązek podatkowy z tytułu płatności zaliczkowych uiszczanych na poczet opisanych transakcji.

Uzasadnienie

Ad. 1

Uwagi wstępne

Spółka pragnie wskazać, że przedstawione powyżej stanowisko zostało oparte na następujących argumentach:

1.  czynności realizowane przez Dostawcę na rzecz Spółki będą stanowić kompleksowe świadczenie traktowane na gruncie VAT jako dostawa towarów wraz z ich montażem;
2.  w związku z tym, w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.; dalej: ustawa o VAT) w przypadku, gdy Dostawca nie będzie zarejestrowany dla celów VAT w Polsce – podatnikiem z tytułu przedmiotowej sprzedaży będzie Spółka.

Kwalifikacja świadczeń realizowanych przez Dostawcę dla celów VAT

Spółka pragnie wskazać, że w sytuacji, gdy świadczenie dostawcy lub usługodawcy obejmuje dwie lub więcej czynności, które charakteryzują się tak silnym związkiem gospodarczym, że de facto stanowią one jedno świadczenie, wówczas, co do zasady, czynności te powinny być traktowane na gruncie VAT jako świadczenie złożone (kompleksowe).

Należy zaznaczyć, że zasady traktowania dla celów VAT wskazanych powyżej świadczeń (tj. świadczeń złożonych) zostały ustanowione w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE lub Trybunał). Przykładowo, w wyroku TSUE C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV, Trybunał stwierdził, że w celu weryfikacji, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową należy w pierwszej kolejności ustalić elementy charakterystyczne dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie. W orzeczeniu tym, Trybunał wskazał na konieczność dokonania analizy charakteru transakcji także z punktu widzenia nabywcy, z uwagi na fakt, że to właśnie perspektywa nabywcy powinna być podstawą do ustalenia, jaki był rzeczywisty charakter świadczenia. Zdaniem TSUE, nie będzie mieć charakteru kompleksowego taki zestaw świadczeń, których połączenie miałoby charakter działania sztucznego.

Mając na uwadze przytoczony wyrok TSUE Spółka pragnie podkreślić, że w przypadkach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, jej zamiarem będzie każdorazowo nabycie towaru (maszyny/urządzenia), który będzie prawidłowo funkcjonował w zakładzie produkcyjnym. W konsekwencji, celem Spółki będzie nabycie towaru oraz jego prawidłowy i kompletny montaż/instalacja.

Niemniej jednak, mając na uwadze właściwości i charakter maszyn/urządzeń wykorzystywanych w zakładzie produkcyjnym Spółki, jak również poziom skomplikowania montażu tych towarów, przeprowadzenie tego procesu przy wyłącznym udziale pracowników Spółki (bądź podwykonawców Spółki) nie będzie możliwe. W tym celu, konieczne będzie dokonanie czynności montażu/instalacji przez Dostawcę lub jego podwykonawcę. W przeciwnym razie, zamierzenie Spółki (tj. nabycie maszyny prawidłowo funkcjonującej w jej zakładzie produkcyjnym) nie zostanie osiągnięte.

W konsekwencji, w ocenie Spółki należy uznać, że zamiarem nabywcy (Spółki) będzie zawsze nabycie jednego świadczenia kompleksowego w postaci towarów wraz z ich „fizycznym” montażem. Niewątpliwym jest, że zakup samych towarów, bądź też samych usług montażu/instalacji, nie będzie przedmiotem zainteresowania Spółki i nie będzie stanowić dla niej takiej wartości, jaką stanowi jedno kompleksowe świadczenie w postaci nabycia towarów wraz z ich montażem/instalacją.

Co więcej, nabycie tylko towaru – w przypadku braku możliwości skorzystania z wiedzy i doświadczenia Dostawcy w zakresie odpowiednio montażu, nie wypełni założonego przez Spółkę celu gospodarczego transakcji (z perspektywy Spółki kluczowe będzie bowiem, aby towar ten funkcjonował prawidłowo w zakładzie produkcyjnym, co nie będzie możliwe, jeśli Spółka nie skorzysta ze wsparcia Dostawców w procesie montażu). Z drugiej strony, również skorzystanie z czynności montażu bez nabycia montowanych towarów od Dostawcy byłoby dla Spółki, z ekonomicznego punktu widzenia, bezprzedmiotowe.

Tym samym – zdaniem Spółki – rozdzielanie czynności dostawy towarów oraz usług montażu/instalacji byłoby sztuczne i gospodarczo nieuzasadnione. Konsekwentnie, Spółka stoi na stanowisku, że świadczenia wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, które będą realizowane przez Dostawców, należy uznać za świadczenie kompleksowe, którego elementy składowe będą podlegały opodatkowaniu VAT na analogicznych zasadach jak świadczenie główne.

Przy czym, w ocenie Wnioskodawcy również takie elementy świadczenia, jak przeprowadzenie szkolenia dla pracowników Spółki, asysta przy produkcji próbnej przed całkowitym uruchomieniem maszyny/urządzenia, uruchomienie urządzenia będą miały charakter pomocniczy i będą służyć prawidłowej instalacji nabywanych przez Spółkę urządzeń/maszyn. Tym samym – zdaniem Spółki – w takim wypadku zasadne będzie postrzeganie wszystkich działań Dostawcy w kategoriach jednego kompleksowego świadczenia, którego naturę i sposób opodatkowania wyznaczy świadczenie główne (tj. dostawa maszyny/urządzenia).

Świadczenie nabywane przez Wnioskodawcę jako dostawa towarów z instalacją/montażem

Spółka pragnie podkreślić, że regulacje ustawy o VAT przewidują sytuacje, w których ustawodawca nie tylko dopuszcza, ale wręcz nakazuje traktowanie kilku świadczeń jako świadczenia kompleksowego. Dotyczy to m.in. tzw. dostawy towarów wraz z instalacją/montażem.

Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, „miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz – miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane; nie uznaje się za instalację lub montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem”.

Konsekwentnie, dostawa towarów, o której mowa w przepisie art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT powinna spełniać łącznie następujące przesłanki:

1.  towary będące przedmiotem dostawy powinny być instalowane lub montowane,
2.  działania realizowane w ramach instalacji lub montażu powinny przekraczać swoim zakresem proste czynności, które umożliwiają funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem,
3.  instalacja lub montaż powinien być dokonywany przez podmiot dostarczający towary bądź przez podmiot działający na jego rzecz.

Ad. a)

Przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji pojęć „montaż lub instalacja”, dlatego też w opinii Wnioskodawcy pojęcia te powinny być rozumiane w sposób literalny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN (wersja internetowa www.pwn.pl) „montaż” to „składanie maszyn, aparatów, urządzeń itp. z gotowych części, zakładanie, instalowanie urządzeń technicznych”. Z kolei „instalacja” to „montowanie gdzieś urządzeń technicznych”.

Spółka pragnie w tym miejscu zaznaczyć, że jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, nabywane przez nią towary będące przedmiotem wniosku będą każdorazowo instalowane lub montowane w zakładzie produkcyjnym Spółki, znajdującym się na terytorium Polski.

W związku z powyższym, pierwsza ze wskazanych powyżej przesłanek jest w przypadku Spółki spełniona.

Ad. b)

Należy zwrócić uwagę, że stosownie do cyt. powyżej art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, do instalacji lub montażu nie zalicza się prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem, przy czym przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „proste czynności”.

Zdaniem Spółki, jako „proste czynności” należy rozumieć działania umożliwiające funkcjonowanie danego towaru/sprzętu, które potencjalny nabywca mógłby wykonać we własnym zakresie, np. korzystając z dołączonej instrukcji. W takim przypadku, czynności te nie wymagają żadnego działania ze strony dostawcy, gdyż ich wykonanie jest możliwe przy wyłącznym zaangażowaniu nabywcy montowanego towaru. Dlatego też, a contrario, za montaż lub instalację należy uznać takie czynności, które wymagają specjalistycznej wiedzy i umiejętności, znanych przede wszystkim dostawcy montowanego lub instalowanego towaru lub sprzętu.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w rozstrzygnięciach wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 7 maja 2014 r. (sygn. IPPP3/443-117/14-2/LK) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał, że „przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęć »montaż lub instalacja«, niemniej jednak zastrzega ona, że stosownie do cytowanego powyżej art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy, instalacji lub montażu nie zalicza się do prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem. Jako »proste czynności«, zdaniem tut. Organu należy rozumieć działania, umożliwiające funkcjonowanie danego towaru/sprzętu, które potencjalny nabywca mógłby wykonać we własnym zakresie. A contrario, za montaż lub instalację należy uznać takie czynności, które wymagają specjalistycznej wiedzy i umiejętności znanych przede wszystkim dostawcy montowanego lub instalowanego towaru/sprzętu”. Analogiczne stanowisko przedstawił również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacjach indywidualnych z dnia 12 października 2012 r. (sygn. ILPP4/443-300/12-5/ISN) oraz z dnia 27 maja 2010 r. (sygn. ILPP2/443-358/l0-2/ISN).

W podobnym tonie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, który w interpretacji indywidualnej z dnia 20 sierpnia 2008 r. (sygn. IP-PP2-443-862/08-4/PW) wskazał, że „(\`(...)\`) za montaż lub instalację – w rozumieniu przepisów ustawy – należy uznawać takie czynności, które wymagają pewnych wiadomości (umiejętności) specjalnych, co do zasady znanych przede wszystkim dostawcy montowanego (instalowanego) towaru. Zaś proste czynności umożliwiające funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru mógłby wykonać sam potencjalny nabywca, np. korzystając z załączonej instrukcji”.

W świetle powyższego, w ocenie Spółki, „proste czynności” wskazane w przepisie art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT obejmują jedynie takie czynności, które mogą być wykonane samodzielnie przez nabywcę. W przypadku natomiast, gdy wiedza posiadana przez dostawcę jest niezbędna do prawidłowego przeprowadzenia montażu bądź instalacji, czynności takie spełniają definicję montażu lub instalacji w rozumieniu analizowanego przepisu art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, specjalistyczna wiedza i doświadczenie Dostawcy (lub działającego na jego rzecz podwykonawcy) będą niezbędne dla dokonania prawidłowej instalacji/montażu nabywanych przez Spółkę towarów. W związku z tym należy uznać, że bez szkody dla realizowanego projektu Spółka nie będzie w stanie sama przeprowadzić wszystkich czynności, jakie konieczne będą dla prawidłowego zamontowania nabytych towarów. W przypadku dokonywania montażu przez Spółkę bądź jej podwykonawców bez udziału Dostawcy mogłoby bowiem dojść do znacznych szkód wynikających z niewłaściwego wykonania montażu.

Reasumując, w przypadku dostaw towarów, o których mowa w opisie zdarzenia przyszłego:

*   Spółka nie będzie w stanie wykonać we własnym zakresie montażu umożliwiającego funkcjonowanie danego towaru,
*   czynności realizowane w ramach montażu/instalacji będą wymagać specjalistycznej wiedzy, umiejętności znanych przede wszystkim Dostawcy (lub działającego na jego rzecz podwykonawcy).

W świetle powyższego – w ocenie Spółki – działania realizowane w ramach montażu lub instalacji nabytych przez Spółkę towarów będą wykraczać poza zakres prostych czynności, o których mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Ad. c)

Należy wskazać, że cyt. wyżej przepis art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT wymaga również, aby czynności montażu lub instalacji były wykonywane przez dokonującego dostawy towarów lub przez podmiot działający na jego rzecz.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Dostawca (lub podwykonawca działający na rzecz Dostawcy) będzie we własnym zakresie realizować usługi montażu/instalacji oraz uruchomienia dostarczonej maszyny/urządzenia w zakładzie produkcyjnym Spółki. Innymi słowy, czynności te będą wykonywane „fizycznie” przez Dostawcę bądź podwykonawcę działającego na jego rzecz. Ponadto, jak zostało wskazane wcześniej, ze względu na poziom skomplikowania procesu montażu/instalacji maszyn i urządzeń wykorzystywanych przez Spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej, w ocenie Wnioskodawcy czynności realizowane przez Dostawcę nie będą mogły zostać uznane za proste czynności, o których mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że realizowana przez Dostawcę dostawa urządzeń/maszyn wraz z ich montażem/instalacją (a w niektórych przypadkach również uruchomieniem, przeprowadzeniem szkolenia dla pracowników Spółki oraz asystą przy produkcji próbnej przed całkowitym uruchomieniem maszyny/urządzenia) będzie każdorazowo mogła zostać uznana za dostawę towarów wraz z instalacją/montażem w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Konsekwencje podatkowe realizacji dostawy towarów z montażem przez Dostawcę

Przedmiotowa transakcja, jako tzw. dostawa towarów z montażem, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu w Polsce, tj. w miejscu, w którym towary są montowane. Dostawa ta będzie zatem stanowiła dostawę towarów na terytorium kraju.

Zgodnie natomiast z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, „podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku dostawy towarów innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  nabywcą jest (\`(...)\`) podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana zgodnie z art. 97 ust. 4,
3.  dostawa towarów nie jest dokonywana w ramach sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju” \[podkreślenie – Spółki\].

Spółka pragnie w tym miejscu podkreślić, że przesłanki wskazane w lit. b) oraz c) powyższego przepisu zostaną w przedmiotowej sprawie spełnione (tj. dostawa towarów nie będzie dokonywana w ramach sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju, a Spółka – nabywca – jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadającym siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju).

Ponadto należy zaznaczyć, że Dostawcy, z którymi Spółka planuje nawiązać współpracę są podatnikami nieposiadającymi siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju. W świetle powyższego, w celu określenia, czy podatnikiem z tytułu dostawy towarów wraz z ich montażem na rzecz Spółki będzie Spółka, czy też Dostawca, kluczowe jest określenie, czy Dostawca jest zarejestrowany dla celów VAT Polsce.

W przypadku takim jak wskazany w zdarzeniu przyszłym (tj. w przypadku, gdy Dostawca nie będzie zarejestrowany dla celów VAT w Polsce), podatnikiem z tytułu dostawy towarów wraz z ich montażem/instalacją będzie Spółka. W związku z powyższym, faktury wystawione przez Dostawcę, dokumentujące dostawę towarów oraz ich montaż/instalację nie powinny zawierać wykazanego VAT należnego. Spółka, jako podatnik z tego tytułu, będzie natomiast obowiązana do rozpoznania obowiązku podatkowego z tytułu dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca.

Zgodnie natomiast z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, „podstawą opodatkowania, (…), jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, (\`(...)\`)”.

W analizowanym przypadku zapłatą, którą Dostawca otrzyma z tytułu świadczeń realizowanych na rzecz Spółki jest kwota należna z tytułu dostawy towaru na jej rzecz a także kwota należna z tytułu świadczenia usług montażu/instalacji, uruchomienia urządzenia, a w niektórych przypadkach również z tytułu przeprowadzenia szkolenia dla pracowników Spółki, zapewnienia asysty przy produkcji próbnej przed całkowitym uruchomieniem maszyny/urządzenia.

Mając na względzie uwagi wskazane w pierwszej części niniejszego uzasadnienia, oba te świadczenia będą stanowić dla celów VAT kompleksowe świadczenie dostawy towarów wraz z ich montażem. W związku z tym, w ocenie Spółki, podstawą opodatkowania przedmiotowego świadczenia (dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca) będzie suma wskazanych powyżej kwot, tj. (i) kwoty należnej z tytułu dostawy towaru oraz (ii) kwoty należnej z tytułu świadczenia usług montażu/instalacji, uruchomienia urządzenia a w niektórych przypadkach również z tytułu przeprowadzenia szkolenia dla pracowników Spółki, zapewnienia asysty przy produkcji próbnej przed całkowitym uruchomieniem maszyny/urządzenia.

Ad. 2 i 3

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, „obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, (\`(...)\`)”. Jednocześnie, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Należy jednak mieć na uwadze, że w analizowanym przypadku, celem Spółki i przedmiotem zlecenia będzie nabycie maszyn/urządzeń które zostaną zamontowane i w pełni gotowe do wykorzystania. Dlatego też, w przedmiotowej sprawie, w celu określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca, konieczne jest określenie, w którym momencie Spółka nabędzie prawo do rozporządzania w pełni zamontowanym i sprawnym towarem jak właściciel. Wtedy bowiem można uznać dostawę towarów wraz z ich montażem za dokonaną w rozumieniu art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, gdyż możliwe jest wykorzystanie nabytych towarów zgodnie z ich przeznaczeniem (wcześniej Spółka nie dysponuje wiedzą umożliwiającą odpowiednie zamontowanie oraz rozporządzanie przedmiotowymi towarami).

W świetle powyższego – w ocenie Spółki – przedmiotowe dostawy będą mogły zostać uznane za dokonane dopiero z chwilą zakończenia montażu, tj. po zrealizowaniu przez Dostawcę wszystkich czynności, do jakich jest on obowiązany w ramach świadczenia wykonywanego na rzecz Spółki. Spółka stoi bowiem na stanowisku, że nabywa ona prawo do rozporządzania zamontowanym i w pełni wartościowym towarem jak właściciel dopiero z chwilą zakończenia wszystkich czynności składających się na proces montażu towaru.

Należy dodatkowo podkreślić, że jak zostało wskazane w ramach uzasadnienia stanowiska Spółki do pytania nr 1, analizowana dostawa stanowi kompleksowe świadczenie składające się z dostawy towarów oraz ich montażu. Również z tego względu – w ocenie Spółki – świadczenie to może zostać uznane za zakończone dopiero w momencie, w którym Dostawca wykona wszystkie działania i czynności (zobowiązania), które składają się na jego realizację.

Spółka stoi zatem na stanowisku, że obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów z montażem/instalacją. W analizowanych przypadkach powinien być on rozumiany, w ocenie Spółki, jako moment zakończenia przez Dostawcę ostatniej czynności wynikającej ze zlecenia złożonego przez Spółkę, przy czym w praktyce będzie to najczęściej dzień potwierdzony w protokole odbioru końcowego zamontowanego urządzenia. Przykładowo, w przypadku, gdy czynności podejmowane przez Dostawcę w ramach montażu/instalacji będą obejmować uruchomienie/rozruch maszyny/urządzenia, w ocenie Spółki obowiązek podatkowy powstanie w momencie zakończenia procesu uruchomienia/rozruchu maszyny/urządzenia.

Ponadto należy wskazać, że w przypadku dostawy z montażem zastosowanie znajdują przepisy art. 19a ust. 8 ustawy o VAT stanowiące, że jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

W związku z powyższym, w przypadku, gdy na podstawie dokonanych z Dostawcą ustaleń Spółka zostanie zobowiązana do uiszczenia płatności zaliczkowych na poczet przyszłej dostawy (np. w momencie wpływu zlecenia do kontrahenta, wysyłki urządzenia/względnie po przygotowaniu urządzenia do wysyłki etc.), będzie ona zobowiązana do rozpoznania obowiązku podatkowego z tego tytułu. Przy czym – w opinii Spółki – w analizowanym przypadku podejściem prawidłowym będzie rozpoznawanie obowiązku podatkowego z chwilą dokonania zapłaty.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że przedstawione powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów. Jako przykład można wskazać interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 maja 2014 r. (sygn. IPPP3/443-117/14-2/LK), w której Organ podatkowy wskazał, że „(\`(...)\`) przepisy ustawy nie przewidują szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku dostawy towarów z montażem. Wobec tego obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towarów z montażem na rzecz Wnioskodawcy jako podmiot zobowiązany do rozliczenia tych dostaw powstanie, co do zasady, z chwilą przeniesienia prawa do rozporządzenia tymi towarami jak właściciel. Moment ten nastąpi po zakończeniu montażu/instalacji maszyn/urządzeń w fabryce Spółki. Jednak w sytuacji gdy Wnioskodawca będzie dokonywał wpłat częściowych należności na rzecz Dostawców z tytułu tych rozliczeń wówczas obowiązek podatkowy powstanie z chwilą zapłaty zgodnie z art. 19 ust. 8 ustawy w odniesieniu do tych części”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.