Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-198/14/UH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-05-20
Teza: Brak obowiązku opodatkowania czynności przeniesienia poniesionych nakładów inwestycyjnych powstałych w związku z realizacją projektu pn. „…”
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; nakłady; podatnik; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 17 lutego 2014 r. (data wpływu 20 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności przeniesienia poniesionych nakładów inwestycyjnych powstałych w związku z realizacją projektu pn. „…” – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lutego 2014 r. wpłynął ww. wniosek, o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności przeniesienia poniesionych nakładów inwestycyjnych powstałych w związku z realizacją projektu pn. „…”.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego:

W dniu 31 sierpnia 2012 r. została zawarta umowa nr … o dofinansowanie projektu Nr … Trasy rowerowe w Polsce – województwo … w ramach Programu Operacyjnego Rozwój Polski 2007–2013 Osi priorytetowej V Zrównoważony rozwój potencjału turystycznego opartego o warunki naturalne Działania V.2 Trasy rowerowe pomiędzy Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości, … NIP: …. zwanej „Instytucją Pośredniczącą, a Województwem … z siedzibą przy \`(...)\`, NIP: …; REGON … zwanym „Beneficjentem”. Przedmiotem umowy jest dofinansowanie wydatków poniesionych przez Beneficjenta na realizację projektu polegającego na podniesieniu atrakcyjności turystycznej regionu przez utworzenie sieci tras rowerowych przebiegających przez teren województwa \`(...)\` w granicach 11 powiatów, 39 gmin oraz 4 nadleśnictw (…, …, …, …) oraz wzdłuż sieci dróg krajowych zarządzanych przez Generalną Dyrekcję Dróg Krajowych i Autostrad oddział ….

Realizacja projektu polega na wykonaniu czynności przez:

*   wytyczenie tras rowerowych,
*   budowę dróg dla rowerów o utwardzonej nawierzchni,
*   budowę obiektów inżynierskich,
*   wykonaniu innych robót budowlanych, które zapewnią ciągłość i spójność poszczególnych tras oraz umożliwią bezpieczne przemieszczanie się turysty rowerowego,
*   oznakowanie tras rowerowych,
*   budowę i montaż podstawowej infrastruktury towarzyszącej tj. stojaków na rowery, wiat postojowych, wiat widokowych itp. oraz innych urządzeń niezbędnych do zapewnienia bezpiecznego przejazdu po drogach rowerowych.

Całkowita szacunkowa wartość projektu wynosi 65 919 922,77 zł w tym całkowita szacunkowa kwota wydatków kwalifikowanych projektu wynosi 65 596 475,14 zł. Na podstawie zawartej umowy Instytucja Pośrednicząca zobowiązuje się zapewnić Beneficjentowi dofinansowanie na realizację projektu w wysokości nie większej niż 62 316 651,37 zł i nie przekraczającej 95% rzeczywistej kwoty wydatków kwalifikowalnych. Dofinansowanie jest przekazywane w formie:

płatności w wysokości nie przekraczającej 55 757 003,86 zł oraz dotacji celowej w wysokości nie przekraczającej 6 559 647,51 zł.

Ponadto Beneficjent zobowiązany jest do pokrycia wszystkich wydatków niekwalifikowalnych w ramach projektu oraz współfinansowania części kwalifikowalnej projektu w wysokości stanowiącej co najmniej 5% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowalnych projektu.

Realizację projektu na podstawie uchwały Nr … Zarządu Województwa … w … z dnia 14 grudnia 2011 r. w sprawie przekazania realizacji projektu „…” Programu Operacyjnego Rozwój Polski 2007–2013 do … Zarządu Dróg Wojewódzkich w …(Wnioskodawca) wykonuje samorządowa jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej województwa …. Zakres obowiązków określonych wymienioną uchwałą przez Wnioskodawcę obejmuje między innymi:

*   przygotowanie i przeprowadzenie procedur przetargowych na dokumentację i wykonawstwo,
*   podpisanie umów z wykonawcami i bieżące kontakty z nimi,
*   nadzoru inwestorskiego,
*   uzyskania wymaganych opinii, decyzji i pozwoleń,
*   przygotowania wniosku aplikacyjnego wraz z załącznikami oraz działania związane z podpisaniem umowy o dofinansowanie projektu,
*   monitorowania postępów w realizacji i sprawozdawczość,
*   płatności i rozliczenia (przygotowanie, obsługa i rozliczanie wniosków o płatność),
*   gromadzenie dokumentacji odbiorowej i księgowej,
*   zachowanie celów projektu,
*   zapewnienie trwałości projektu.

… (Wnioskodawca) zgodnie z umową o dofinansowanie projektu jest podmiotem upoważnionym do ponoszenia wydatków kwalifikowalnych w ramach realizowanego projektu.

W związku z tym, że zgodnie z opracowanym Programem Funkcjonalno-Użytkowym trasy rowerowe przebiegać będą przez grunty nie należące do Beneficjenta projektu, tylko do innych jednostek organizacyjnych zawarto umowy partnerskie w sprawie określenia zasad współpracy przy realizacji projektu „…” na terenie województwa …zaplanowanego do realizacji w ramach osi priorytetowej V: Zrównoważony rozwój potencjału turystycznego opartego o warunki naturalne, Działania V2 Trasy rowerowe Programu Operacyjnego Rozwój Polski 2007–2013. Umowy zostały zawarte pomiędzy Województwem … reprezentowanym przez dyrektora …Zarządu Dróg Wojewódzkich w … na podstawie udzielonego pełnomocnictwa uchwałą Nr … Zarządu Województwa … w … z dnia 11 września 2012 r. w sprawie udzielenia pełnomocnictwa dyrektorowi …Zarządu Dróg Wojewódzkich w … zwanym Beneficjentem, a poszczególnymi Partnerami. Zgodnie z postanowieniami umowy Partner zobowiązuje się do zachowania trwałości projektu i ponoszenia kosztów z tym związanych.

Partner upoważnia Beneficjenta do podejmowania wszelkich działań związanych z realizacją projektu, w tym między innymi do:

*   reprezentowania Partnera wobec osób trzecich w działaniach związanych z realizacją projektu, w tym przede wszystkim związanych z dofinansowaniem projektu,
*   reprezentowania Partnera przed IZ oraz IP,
*   koordynowania (w tym monitorowanie i nadzorowanie) prawidłowości realizowania poszczególnych zadań objętych projektem,
*   przeprowadzenia i udzielenia zamówień publicznych w celu realizacji projektu, zgodnie z ustawą Prawo zamówień publicznych,
*   przedkładania wniosków o płatność do IZ celem otrzymania środków na dofinansowanie zadań Beneficjenta oraz rozliczania wydatków.

Strony Umowy ponoszą odpowiedzialność za realizację projektu w zakresie im powierzonym.

Do zakresu odpowiedzialności Beneficjenta Projektu należy w szczególności:

*   reprezentowanie Partnera przed IZ i IP,
*   koordynowanie (w tym monitorowanie i nadzorowanie) prawidłowości działań Partnerów przy realizacji zadań, zawartych w projekcie,
*   koordynowanie prac nad zachowaniem spójności przebiegu trasy rowerowej,
*   pozyskanie, gromadzenie i archiwizacja dokumentacji związanej z realizacją zadań dotyczących Beneficjenta,
*   koordynowanie działań promocyjnych na rzecz upowszechnienia informacji o projekcie, jego celach i produkcie,
*   podejmowania czynności związanych z nabyciem prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane,
*   zabezpieczenie wkładu własnego,
*   kontrolowanie prawidłowości wydatkowania i rozliczenia środków uzyskanych na realizację projektu.

Do zakresu odpowiedzialności Partnera należy w szczególności:

*   przekazanie Beneficjentowi informacji dotyczących infrastruktury turystycznej i edukacyjnej niezbędnych do prowadzenia działań promocyjnych projektu,
*   współpraca z \`(...)\` Zarządem Dróg Wojewódzkich w …przy określeniu Specyfikacji Istotnych Warunków Zamówienia dla procedury przetargowej dokonywanej na potrzeby realizacji projektu,
*   pomoc w pozyskaniu gruntów na terenie Partnera i niebędących w zarządzie Partnera do realizacji projektu,
*   użyczenie Beneficjentowi gruntów niezbędnych do realizacji projektu stanowiących własność Partnera lub będących w zarządzie Partnera,
*   potwierdzenie prawa do dysponowania gruntem lub obiektami np. odpis z ksiąg wieczystych, akt notarialny lub oświadczenie o prawie do dysponowania nieruchomością na cele budowlane,
*   przeprowadzenie wymaganych konsultacji społecznych na terenie Partnera,
*   wspólny odbiór wraz z Inżynierem Kontraktu prac wykonanych na swoim obszarze,
*   niezwłoczne informowanie Beneficjenta o przeszkodach powstałych w trakcie realizacji projektu.
*   przedłożenie na wniosek Beneficjenta dokumentów wymaganych do właściwej realizacji projektu,
*   wyznaczenie minimum jednego przedstawiciela, który będzie brał udział w czynnościach odbiorowych realizowanych w ramach projektu na jego rzecz na terenie Partnera; Partner zobowiązany jest poinformować Beneficjenta oraz … Zarząd Dróg Wojewódzkich w … upoważnieniu, wskazując imiennie upoważnionego, jak również wszelkie dane kontaktowe; każda zmiana upoważnionej osoby wymaga bezzwłocznej pisemnej informacji ze strony Partnera.
*   zapewnienie uzasadnionego podnoszenia standardów trasy rowerowej w okresie jej użytkowania,
*   zapewnienie trwałości rezultatów projektu na swoim obszarze przez okres 5 lat od daty finansowego zakończenia projektu.

W zakresie finansowania projektu Beneficjent i Partner przyjmują do wiadomości i akceptują, że projekt „…” będzie realizowany przy udziale środków UE w wysokości maksymalnie 85% (Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego) kosztów kwalifikowanych i budżetu państwa w wysokości maksymalnie 10% kosztów kwalifikowanych. Pozostałą część kosztów kwalifikowanych (wkład własny) w wysokości 5% zabezpieczy Beneficjent. Natomiast 100% kosztów niekwalifikowanych oraz zapewnienie trwałości projektu przez 5 lat zostaną zapewnione przez Partnera na jego obszarze, a w przypadku dróg wojewódzkich przez Beneficjenta.

Partner zabezpieczy środki finansowe na utrzymanie i eksploatację trasy w latach 2016–2020. Koszty utrzymania trwałości projektu powinny być określone co roku w budżecie Partnera. Koszty te powinny być przewidziane na naprawy doraźne w ciągu całego roku po przeglądach technicznych (2 razy w roku), a także na naprawę całościową po 5 latach eksploatacji trasy.

Mienie powstałe w wyniku realizacji projektu nie będzie w żadnym zakresie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej i wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT przez Województwo jak również Partnerów Projektu.

Jak wskazano, całkowita realizacja projektu spoczywa na Beneficjencie i to on jest zobowiązany do poniesienia kosztów kwalifikowalnych w tym wymaganego wkładu własnego. Partnerzy Projektu są jedynie zabowiązani do poniesienia w wysokości 100% wydatków niekwalifikowanych.

W przypadku wystąpienia wydatków niekwalifikowalnych Partner będzie zobowiązany do przekazania województwu … środków finansowych na właściwą realizację projektu. Przekazanie tych środków do budżetu województwa ma charakter dotacji celowej typu kosztowego, jako udzielone na finansowanie (ponoszenie wydatków) wspólnego Projektu. Po wprowadzeniu do budżetu i zwiększeniu planu finansowego … Zarządu Dróg Wojewódzkich w …możliwa będzie realizacja projektu.

Zgodnie z zawartymi umowami partnerskimi w sprawie realizacji projektu Partnerzy zobowiązani będą do posiadania prawa do dysponowania nieruchomościami położonymi na ich terenie na cele budowlane W przypadku wystąpienia konieczności nabycia gruntów niezbędnych dla realizacji projektu będą mieć zastosowanie stosowne przepisy ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych. Na podstawie ostatecznej decyzji o zezwoleniu na realizacje inwestycji drogowej właściwy organ wydaje decyzję ustalającą odszkodowanie za wywłaszczone nieruchomości oraz ustanowione na nich ograniczone prawa rzeczowe środki na wykup gruntów, bądź środki na wypłatę odszkodowań ustalonych w ramach stosownych decyzji ZRiD przekaże Beneficjent.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy czynność polegającą na tym, że Beneficjent, w którego imieniu działa jego jednostka organizacyjna Wnioskodawca, polegająca na przekazaniu zrealizowanego przedsięwzięcia – przeniesienie poniesionych nakładów inwestycyjnych (przekazanie efektów rzeczowych, rozliczenie ewentualnej dotacji przekazanej na wydatki niekwalifikowane) w zakresie zrealizowanego projektu, dofinansowanego ze środków UE, na gruncie będącym własnością lub zarządzie Partnerów projektu, którzy nie ponosili wydatków kwalifikowanych, a jedynie zobowiązani byli do wniesienia wkładu w zakresie wydatków niekwalifikowalnych jest czynnością opodatkowaną w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Realizacja projektu dofinansowanego ze środków UE związana jest z wykorzystaniem zasobów naturalnych w postaci gruntów innych podmiotów niż Beneficjent. Przedmiotowy projekt obejmuje budowę tras rowerowych, które przebiegają przez całe Województwo …. Przedsięwzięcie to jest realizowane na gruncie będącym własnością lub w zarządzie Partnerów projektu. W związku z tym przekazanie takiej inwestycji na poszczególnych Partnerów nie wypełnia znamiona dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Według bowiem wyrażonej w Kodeksie cywilnym zasady „superficies solo cedit” (art. 48 i art. 191) budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane należą do części składowych gruntu, a zatem stanowią własność właściciela tego gruntu. Nie ulega wątpliwości, że infrastruktura wznoszona przez Beneficjenta na terenie Partnerów projektu (gmina, powiat, skarb państwa) również jest trwale związana z gruntem, a przez to należy do Partnera projektu (gmina, powiat, skarb państwa). Nie może zatem stanowić odrębnego przedmiotu własności, co oznacza, że Beneficjent nigdy nie stanie się jej właścicielem i nie będzie mógł nią rozporządzać, dokonując dostawy towaru. W świetle powyższego nieodpłatne przekazanie Partnerom projektu infrastruktury wybudowanej na należącym do ich gruntów należy zakwalifikować jako świadczenie usług, ponieważ według art. 8 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług jako takie trzeba uznać każde świadczenie nie będące dostawą towaru (por. pismo Izby Skarbowej w Warszawie z 24 listopada 2011 r. IPPP2/443-1046/11-2/MM). W takiej sytuacji ma miejsce jedynie przekazanie przez inwestora poniesionych nakładów, a nie przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

W trakcie realizacji Projektu Beneficjent reprezentuje siebie i Partnerów, w związku z czym nie nabywa, nie buduje i nie organizuje na rachunek ani na zlecenie Partnerów tylko w ich imieniu. Powstałe w trakcie realizacji projektu efekty rzeczowe są od momentu ich powstania własnością lub współwłasnością poszczególnych Partnerów, co dodatkowo potwierdza fakt, że Partnerzy są zobowiązani do czynnego uczestnictwa w czynnościach odbiorowych realizowanych w ramach projektu.

Ewentualne przekazanie środków dla Województwa … w zakresie wydatków niekwalifikowanych jest czynnością umożliwiającą wspólną realizację projektu określoną w zawartej umowie współpracy przy realizacji Projektu.

Mając na uwadze przedstawione powyżej fakty Beneficjent oraz działający w jego imieniu … Zarząd Dróg Wojewódzkich w … realizując projekt, nie wykonuje działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, w konsekwencji nie działa jako podatnik i tym samym wykonywane przez niego w trakcie realizacji projektu czynności nie mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Katalog czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług zawiera art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów lub ich części składowych,
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Ze świadczeniem usługi mamy do czynienia również w sytuacji gdy podatnik dokonuje czynności działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej. Wówczas przyjmuje się, że dla celów podatku od towarów i usług podatnik (zleceniobiorca) sam nabył usługę od faktycznego wykonawcy, a następnie wyświadczył tę usługę zleceniodawcy. Powyższe wynika wprost z przepisu art. 8 ust. 2a ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z cyt. przepisem w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Wskazany wyżej przepis jest dosłownym odzwierciedleniem unijnej regulacji w tym zakresie. Normą prawną, na której się wzorowano dokonując implementacji był art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.).

Jak stanowi wskazany art. 5 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE. L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Gmina wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę o dofinansowanie projektu pn. „…” w ramach Programu Operacyjnego Rozwój Polski 2007–2013 Osi priorytetowej V Zrównoważony rozwój potencjału turystycznego opartego o warunki naturalne Działania V.2 Trasy rowerowe. W wyniku realizacji projektu powstanie sieć tras rowerowych przebiegających przez teren województwa \`(...)\` w granicach 11 powiatów, 39 gmin oraz 4 nadleśnictw oraz wzdłuż sieci dróg krajowych zarządzanych przez Generalną Dyrekcję Dróg Krajowych i Autostrad oddział … . Beneficjentem projektu jest Województwo … natomiast realizacja projektu na podstawie uchwały Zarządu Województwa … w … z 14 grudnia 2011 r. została przekazana … Zarządowi Dróg Wojewódzkich w … –Wnioskodawcy. Trasy rowerowe przebiegać będą przez grunty nienależące do Beneficjenta projektu, lecz będące własnością lub w zarządzie partnerów projektu. Między Województwem … reprezentowanym przez dyrektora … Zarządu Dróg Wojewódzkich, a poszczególnymi partnerami zostały zawarte umowy partnerskie określające zasady współpracy przy realizacji ww. projektu. Zgodnie z postanowieniami umowy Partner zobowiązał się do zachowania trwałości projektu i ponoszenia kosztów z tym związanych. Partner upoważnił Beneficjenta do podejmowania wszelkich działań związanych z realizacją projektu.

Do obowiązków określonych w ww. uchwale należy między innymi:

*   przygotowanie i przeprowadzenie procedur przetargowych na dokumentację i wykonawstwo,
*   podpisanie umów z wykonawcami i bieżące kontakty z nimi,
*   nadzoru inwestorskiego,
*   uzyskania wymaganych opinii, decyzji i pozwoleń,
*   przygotowania wniosku aplikacyjnego wraz z załącznikami oraz działania związane z podpisaniem umowy o dofinansowanie projektu,
*   monitorowania postępów w realizacji i sprawozdawczość,
*   płatności i rozliczenia (przygotowanie, obsługa i rozliczanie wniosków o płatność),
*   gromadzenie dokumentacji odbiorowej i księgowej,
*   zachowanie celów projektu,
*   zapewnienie trwałości projektu.

Całkowita wartość szacunkowa projektu wynosi 65 919 922,77 zł w tym całkowita szacunkowa kwota wydatków kwalifikowanych projektu wynosi 65 596 475,14 zł. Na podstawie zawartej umowy Beneficjent otrzyma dofinansowanie na realizację projektu w wysokości nie przekraczającej 95% rzeczywistej kwoty wydatków kwalifikowalnych.

Pozostałą część kosztów kwalifikowanych w wysokości 5% zabezpieczy Beneficjent. Natomiast 100% kosztów niekwalifikowanych oraz zapewnienie trwałości projektu przez 5 lat zostaną zapewnione przez Partnera na jego obszarze, a w przypadku dróg wojewódzkich przez Beneficjenta.

Partner zabezpieczy środki finansowe na utrzymanie i eksploatację trasy w latach 2016–2020. Koszty utrzymania trwałości projektu powinny być określone co roku w budżecie Partnera. Koszty te powinny być przewidziane na naprawy doraźne w ciągu całego roku po przeglądach technicznych (2 razy w roku), a także na naprawę całościową po 5 latach eksploatacji trasy.

Zgodnie z umowami partnerskimi Partnerzy projektu zobowiązani będą do posiadania prawa do dysponowania nieruchomościami położonymi na ich terenie na cele budowlane W przypadku wystąpienia konieczności nabycia gruntów niezbędnych do realizacji projektu środki na wykup gruntów, bądź środki na wypłatę odszkodowań przekaże Beneficjent.

Realizacja projektu spoczywa na Beneficjencie, który jest zobowiązany do poniesienia kosztów kwalifikowalnych. Partnerzy Projektu są natomiast zobowiązani do poniesienia wydatków niekwalifikowanych w wysokości 100%.

W przypadku wystąpienia wydatków niekwalifikowalnych Partner będzie zobowiązany do przekazania województwu \`(...)\` środków finansowych na właściwą realizację projektu. Przekazanie tych środków do budżetu województwa ma charakter dotacji celowej typu kosztowego, jako udzielone na finansowanie (ponoszenie wydatków) wspólnego Projektu. Po wprowadzeniu do budżetu i zwiększeniu planu finansowego .. Zarządu Dróg Wojewódzkich w … możliwa będzie realizacja projektu.

Zgodnie z zawartymi umowami partnerskimi w sprawie realizacji projektu Partnerzy zobowiązani będą do posiadania prawa do dysponowania nieruchomościami położonymi na ich terenie na cele budowlane W przypadku wystąpienia konieczności nabycia gruntów niezbędnych dla realizacji projektu będą mieć zastosowanie stosowne przepisy ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych. Na podstawie ostatecznej decyzji o zezwoleniu na realizacje inwestycji drogowej właściwy organ wydaje decyzję ustalającą odszkodowanie za wywłaszczone nieruchomości oraz ustanowione na nich ograniczone prawa rzeczowe środki na wykup gruntów, bądź środki na wypłatę odszkodowań ustalonych w ramach stosownych decyzji ZRiD przekaże Beneficjent.

W związku z powyższym opisem zdarzenia przyszłego, pojawiły się wątpliwości Wnioskodawcy czy w związku z przekazaniem (przeniesieniem) poniesionych nakładów inwestycyjnych na gruncie będącym własnością lub zarządzie partnerów projektu jest czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy zauważyć, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy dana czynność podlega opodatkowaniu, nie jest istotna nazwa zastosowana przez dostawcę towarów czy świadczącego usługę dla wykonywanej czynności, lecz najistotniejsze jest to, czym dana czynność jest w rzeczywistości i jakie skutki wywiera na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

W istocie okoliczność, czy transakcja została dokonana po cenie niższej, czy też wyższej od kosztu świadczenia, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania transakcji jako „transakcji odpłatnej” w rozumieniu art. 5, bowiem to ostatnie pojęcie wymaga wyłącznie istnienia bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług, a świadczeniem wzajemnym rzeczywiście otrzymanym przez podatnika.

W związku z faktem, że partnerzy projektu na podstawie zawartej z Wnioskodawcą umowy partnerstwa określającej zakres współpracy będą wnosili środki finansowe do budżetu województwa, mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług przez Wnioskodawcę na rzecz partnerów projektu na podstawie art. 8 ust. 2a ustawy o VAT.

Ponadto należy zauważyć, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Kwestią podlegającą ocenie w niniejszej sprawie jest uznanie przedmiotowych świadczeń (tj. przekazania nakładów inwestycyjnych) za odpłatne bądź nieodpłatne. Należy w tym miejscu podkreślić, że aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dana czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dokonującego dostawę lub świadczącego usługę.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do czynności przekazania przez Wnioskodawcę partnerom nakładów poniesionych na ich nieruchomościach zauważyć należy, że zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny tekst jednolity z dnia 17 grudnia 2013 r. (Dz.U. z 2014 r. poz. 121) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie do treści art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Z treści § 2 cyt. przepisu wynika natomiast, że częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. W myśl § 3 powołanej normy przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Jak stanowi art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady, grunt jest zawsze odrębnym przedmiotem własności, natomiast budynki trwale z gruntem związane, co do zasady, stanowią części składowe takich gruntów. Jeżeli zatem ktoś wybuduje trwale związany z gruntem budynek (w opisanej sytuacji zostaną wybudowane drogi dla rowerów o utwardzonej nawierzchni obiekty inżynierskie oraz podstawowa infrastruktura towarzysząca trasom rowerowym w postaci stojaków na rowery, wiat postojowych wiat widokowych itp.) na cudzym gruncie, budynek (infrastruktura) staje się własnością właściciela gruntu, a budowniczy budynku będzie tylko właścicielem nakładów poniesionych na wzniesienie obiektu. Wyjątek stanowi przypadek, kiedy na oddanym w użytkowanie wieczyste gruncie, użytkownik wieczysty wzniósł budynki zgodnie z umową. Zatem z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomość (np. wybudowanie budynku lub budowli, ewentualnie ulepszenie i modernizacja istniejących budynków lub budowli posadowionych na cudzym gruncie) stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu. W konsekwencji podmiot, który poniósł nakłady na nieruchomość, nie może ich sprzedać. Niemniej jednak ma on pewne prawo do nakładów, które może przenieść na rzecz innego podmiotu.

Biorąc pod uwagę opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego organ stwierdza, że skoro w ustawie o VAT określono, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu, to przekazanie nakładów poniesionych na obcym gruncie jest świadczeniem na rzecz właściciela. Nakład jest prawem majątkowym, który może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Odpłatnością za ww. świadczenie jest wniesiony wkład finansowy przez poszczególnych partnerów.

Zatem otrzymany przez Wnioskodawcę wkład partnerów w realizowanym przedsięwzięciu stanowi wynagrodzenie Wnioskodawcy z tytułu przekazania poniesionych nakładów na budowę tras rowerowych, wobec tego mamy do czynienia z usługą realizowaną w zamian za świadczenie pieniężne.

Zbycie nakładów poniesionych na cudzym gruncie lub rozbudowę cudzego budynku należy zaliczyć do świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż dochodzi w tym przypadku do przeniesienia prawa majątkowego. Przedmiotem czynności opodatkowanej będzie usługa, którą można określić jako rozliczenie nakładów na nieruchomości.

W konsekwencji czynność polegająca na przekazaniu poniesionych nakładów inwestycyjnych na rzecz partnerów zobowiązanych do wniesienia wkładu finansowego jest czynnością opodatkowaną podatkiem VAT.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.