Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-886/15/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-11-16
Teza: Czy odszkodowanie uzyskane przez Wnioskodawcę, jako wyrównanie wyliczonych utraconych przychodów z pasieki miodnej, podlega opodatkowaniu w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też stanowi to przychód z działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (i nie jest działem specjalnym produkcji rolnej) i nie podlega ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych? Czy wyłączeniu od opodatkowania podlegają zasądzone odsetki za opóźnienie w wypłacie tej kwoty (art. 381 k.c.)?
Słowa kluczowe: korzyści-korzyści utracone (lucrum cessans); odsetki; odszkodowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2015 r. (data wpływu 18 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania:

*   odszkodowania z tytułu szkody w gospodarstwie pasiecznym – **jest prawidłowe,**
*   zasądzonych odsetek za opóźnienie w wypłacie odszkodowania z tytułu szkody w gospodarstwie pasiecznym – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania odszkodowania wraz z odsetkami z tytułu szkody w gospodarstwie pasiecznym.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni wraz z Mężem domagali się zobowiązania Skarbu Państwa - Generalnej Dyrekcji Dróg i Autostrad do wypłaty na ich rzecz kwoty 72 000 zł z odsetkami ustawowymi tytułem odszkodowania za szkodę w ich gospodarstwie pasiecznym w postaci utraconych korzyści, które uzyskaliby gdyby szkody im nie wyrządzono (prowadzą pasiekę, w której znajduje się 80 rodzin pszczelich). Szkoda została wyrządzona w związku z realizacją przedsięwzięcia polegającego na przebudowie drogi krajowej oraz budowie obwodnicy. Sąd Okręgowy wyrokiem zasądził od pozwanego na rzecz powodów kwotę 71 443 zł z ustawowymi odsetkami od dnia 24 czerwca 2010 r. tytułem odszkodowania za utracone korzyści – nieuzyskany zysk ze sprzedaży miodu (art. 415 Kodeksu Cywilnego).

Powyższy wyrok ostatecznie stał się prawomocny i Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad wypłaciła zasądzoną kwotę 71 443 zł tytułem odszkodowania za utracone korzyści w latach 2008, 2009, 2010 w pasiece miodnej Wnioskodawczyni oraz odsetki ustawowe od tej kwoty. Zasądzona kwota stanowi wyrównanie utraconych korzyści, które Wnioskodawczyni by uzyskała, gdyby szkody jej nie wyrządzono.

Wnioskodawczyni nadmienia, że jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), przepisów u.p.d.o.f. nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej. Działem specjalnym produkcji rolnej jest m. in. prowadzenie pasiek o ile ich rozmiar przekracza 80 rodzin (załącznik nr 2. Tabela rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej oraz norm szacunkowych dochodu rocznego). W pasiece Wnioskodawczyni jest 80 rodzin pszczelich. Biorąc to pod uwagę, należy uznać, że działalność Wnioskodawczyni nie stanowi działu specjalnego produkcji rolnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy odszkodowanie uzyskane przez Wnioskodawczynię, jako wyrównanie wyliczonych utraconych przychodów z pasieki miodnej, podlega opodatkowaniu w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też stanowi to przychód z działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 ust 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (i nie jest działem specjalnym produkcji rolnej) i nie podlega ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Czy wyłączeniu od opodatkowania podlegają zasądzone odsetki za opóźnienie w wypłacie tej kwoty (art. 381 k.c.)?

Zdaniem Wnioskodawczyni, odszkodowanie za utracone korzyści w pasiece miodnej o liczbie 80 rodzin stanowi przychód z działalności rolniczej, zatem nie podlega opodatkowaniu w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ocenie Wnioskodawczyni jej działalność pasieczna nie stanowi działu specjalnego produkcji rolnej. Hodowla, chów czy też uprawa określonych roślin lub zwierząt stanowi dział specjalny produkcji rolnej, jeśli ich rozmiary są co najmniej równe wartościom określonym w załączniku nr 2 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w przypadku pasiek "pasieki powyżej 80 rodzin" (Tabela rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej oraz norm szacunkowych dochodu rocznego pkt 11). Zgodnie z tą tabelą za dział specjalny produkcji rolnej uznaje się pasieki powyżej 80 rodzin, a liczebność rodzin w pasiece Wnioskodawczyni tej wartości nie przekracza. W związku z powyższym, odszkodowanie za utracone korzyści powinno być traktowane jak przychód z działalności rolniczej i nie podlegać opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podobnie nie powinny podlegać opodatkowaniu odsetki za opóźnienie w wypłacie należnego odszkodowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w części dotyczącej wyłączenia od opodatkowania zasądzonego odszkodowania, natomiast w części dotyczącej wyłączenia od opodatkowania zasądzonych odsetek ustawowych jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Niemniej jednak, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

Jednocześnie w art. 2 ust. 2 ww. ustawy określono, iż działalnością rolniczą w rozumieniu ust. 1 pkt 1, jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1.  miesiąc - w przypadku roślin,
2.  16 dni - w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek,
3.  6 tygodni - w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,
4.  2 miesiące - w przypadku pozostałych zwierząt

*   licząc od dnia nabycia.

Z powyższego przepisu wynika, że ustawodawca dla celów podatku dochodowego precyzuje wyraźnie, co należy rozumieć przez działalność rolniczą. Zgodnie z przedstawioną wyżej definicją działalności rolniczej, podstawową jej cechą jest uzyskiwanie produktów w stanie nieprzetworzonym, pochodzących z uprawy (produkty roślinne), chowu lub hodowli (produkty zwierzęce).

Działami specjalnymi produkcji rolnej, w myśl art. 2 ust. 3 ww. ustawy, są natomiast uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.

Z powyższych przepisów wynika, iż działy specjalne produkcji rolnej są wyłączone z działalności rolniczej.

Ponadto, jak wynika z przepisu art. 2 ust. 3a cytowanej wyżej ustawy, nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nie przekraczających wielkości określonych w załączniku nr 2 do ustawy, zwanym „załącznikiem nr 2”.

Załącznik ten, tj. Tabela rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej oraz norm szacunkowych dochodu rocznego, określa, jakie uprawy, hodowla i chów zwierząt z uwagi na ich rozmiary stanowią działy specjalne produkcji rolnej.

Zatem uprawa określonych roślin, hodowla lub chów zwierząt stanowi dział specjalny produkcji rolnej, o ile ich rozmiary przekraczają wielkości określone w ww. Załączniku. Jeżeli dany rodzaj uprawy czy też chów lub hodowla określonego gatunku zwierząt nie jest wymieniona w treści Załącznika, bądź nie przekracza rozmiarów, o których mowa w tym Załączniku, to należy uznać, że uprawa ta, hodowla czy też chów jest działalnością rolniczą, nie będącą działem specjalnym produkcji rolnej. W konsekwencji do przychodów z tej działalności nie znajdują zastosowania przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pod poz. 11 Tabeli rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej oraz norm szacunkowych dochodu rocznego wymieniono „Pasieki powyżej 80 rodzin”.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że o ile wskazane we wniosku gospodarstwo pasieczne prowadzone jest w pasiece miodowej o liczbie rodzin 80, to działalność wykonywana przez Wnioskodawczynię, mieści się w przytoczonej powyżej definicji działalności rolniczej, nie będąc jednocześnie zaliczana do działów specjalnych produkcji rolnej.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić w tym miejscu należy, że ustawodawca precyzuje wyraźnie, co dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych należy rozumieć przez działalność rolniczą, a wyliczenie dokonane w ww. art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter wyczerpujący.

Zatem zgodnie z przedstawioną definicją działalności rolniczej, podstawową jej cechą jest uzyskiwanie produktów w stanie nieprzetworzonym, pochodzących z uprawy (produkty roślinne), chowu lub hodowli (produkty zwierzęce). Definicja ta określa więc w ujęciu rzeczowym rodzaje działalności zaliczane do działalności rolniczej. Przyjmując zatem tę działalność za źródło przychodów, wszystkie przychody z tego źródła uznać należy za ich integralną część.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że z tytułu utraconego zarobku z gospodarstwa pasiecznego nie stanowiącego działu specjalnego produkcji rolnej Wnioskodawczyni otrzymała odszkodowanie za utracone korzyści oraz odsetki za opóźnienie w wypłacie należnego odszkodowania.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że w przypadku osób prowadzących działalność rolniczą szkody wpływają na zmniejszenie przychodów z działalności rolniczej. Odszkodowanie ma zatem na celu rekompensatę tych strat. Odszkodowanie to powoduje, że osoba je otrzymująca ma możliwość uzyskania przychodów z działalności rolniczej w takiej wysokości, w jakiej uzyskałaby te przychody, gdyby szkoda nie powstała. W takiej sytuacji otrzymane odszkodowanie uznać należy za przychód uzyskany z działalności rolniczej, niepodlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się z kolei do zasądzonych odsetek od przedmiotowego odszkodowania, należy w pierwszej kolejności przywołać przepisy regulujące tę instytucję w prawie cywilnym.

Zgodnie z art. 481 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.), jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była z góry oznaczona, należą się odsetki ustawowe. Odsetki wypłacone za okres pomiędzy datą zasądzenia i datą wypłaty odszkodowania nie są wliczane do wartości odszkodowania. Zgodnie bowiem z treścią art. 20 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2014 r., poz. 101, z późn. zm.) do wartości przedmiotu sporu nie wlicza się odsetek, pożytków i kosztów, żądanych obok roszczenia głównego. Przepis ten ma zastosowanie do odsetek ustawowych, z którymi zasądzono świadczenia główne.

Analizując treść powyższych przepisów należy zauważyć, iż nie można utożsamiać odsetek za zwłokę z odszkodowaniem czy też innym świadczeniem (naprawieniem szkody lub krzywdy). Potwierdza to orzecznictwo sądów, zgodnie z którym „Roszczenie odsetkowe nie jest częścią składową roszczenia głównego, gdyż opiera się na odrębnym stanie faktycznym oraz odrębnej podstawie materialnoprawnej. Roszczenie o odsetki za opóźnienie (art. 481 Kodeksu cywilnego) jest więc roszczeniem innym niż roszczenie deliktowe” (por. uchwała SN z dnia 31 stycznia 1994 r. III CZP 184/93, publ. OSNC 1994/7-8/155). „Odsetki za opóźnienie są skonstruowane przez ustawodawcę niezależnie od faktu poniesienia szkody przez wierzyciela, są w pewnym sensie elementem waloryzacji, ale spełniają również rolę kompensacji tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej” (por. Izabella Dyka, glosa do przywołanej powyżej uchwały SN z dnia 31 stycznia 1994 r., PS 1997/9/72).

Z tych względów wyłączenie z opodatkowania należności głównej nie oznacza, iż wolne od podatku są także odsetki od tej należności. Zasądzone wyrokiem odsetki od odszkodowania z tytułu szkody w gospodarstwie pasiecznym nie podlegają również zwolnieniu z opodatkowania.

W przedmiotowej sprawie odsetki ustawowe stanowiły rekompensatę za czas, w którym Wnioskodawczyni nie mogła dysponować przedmiotowymi środkami pieniężnymi. Nie można więc twierdzić, że pełnią funkcję odszkodowawczą – są to po prostu należności z tytułu zwłoki w zapłacie świadczenia głównego. Ich uzyskania nie można więc utożsamiać z uzyskaniem przychodu z wytwarzania produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu.

W związku z powyższym wynikające z wyroku sądowego należne odsetki ustawowe od kwoty odszkodowania za szkody w gospodarstwie rolnym nie stanowią przychodów z działalności rolniczej. W konsekwencji wypłata odsetek stanowi przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych.

Biorąc pod uwagę powyższe, otrzymanie zasądzonych odsetek ustawowych, skutkuje powstaniem po stronie Wnioskodawczyni przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego przedstawiony we wniosku. Jeżeli w ewentualnym, przyszłym postępowaniu podatkowym lub kontrolnym (określenie zobowiązania podatkowego) właściwe organy ustalą, że przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-563 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.