Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.378.2021.1.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-21
Teza: Niepodleganie opodatkowaniu czynności wykonywanych przez Gminę w ramach realizacji projektu oraz brak prawa do odliczenia w związku z realizacją Projektu.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; opodatkowanie; projekt
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-podatnik - jednostki samorządu terytorialnego i organy władzy publicznej ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 sierpnia 2021 r. (data wpływu 23 sierpnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   niepodlegania opodatkowaniu czynności wykonywanych przez Gminę w ramach Projektu pn. „(…)”;
*   braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją ww. Projektu

– **jest prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

W dniu 23 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu czynności wykonywanych przez Gminę w ramach Projektu pn. „(…)” oraz braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją ww. Projektu.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

Gmina (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Gmina zamierza zrealizować zadanie pn. „(…)” (dalej: Projekt), którego celem jest edukacja i integracja mieszkańców obszaru Lokalnej Grupy Działania (teren Gminy A, B, C, D, E, F, G, H i I; dalej łącznie LGD) poprzez organizację innowacyjnych form aktywności fizycznej oraz działań edukacyjnych z zakresu ochrony środowiska.

W ramach Projektu zorganizowane zostaną zajęcia rozwijające aktywność fizyczną, tj.:

*   zajęcia doskonalące umiejętność pływania dla dzieci i młodzieży – zajęcia będą prowadzone przez wykwalifikowanego instruktora (w zajęciach będzie mogło uczestniczyć ok. 30 osób – każda osoba będzie uczestniczyła w 14 godzinach zajęć);

*   aerobik w wodzie – zajęcia będą prowadzone przez wykwalifikowanego instruktora (łącznie 7 godz.);

*   spotkania miłośników morsowania – połączone z instruktarzem, w jaki sposób poprawnie morsować. W trakcie trwania Projektu co najmniej 2 spotkania morsów – z wejściem do wody. Spotkania poprowadzą doświadczone w morsowaniu osoby;

*   zajęcia na siłowni zewnętrznej – połączone z instruktarzem specjalisty, w jaki sposób poprawnie korzystać z stoisk znajdujących się na siłowniach zewnętrznych – zajęcia będą prowadzone przez wykwalifikowanego specjalistę, dwa razy w ciągu Projektu, po jednej godzinie.

W Projekcie będą również prowadzone działania edukacyjne z zakresu bezpieczeństwa, w szczególności w wodzie, korzyści wynikających z prowadzenia aktywnego stylu życia oraz z zakresu edukacji ekologicznej. Działania edukacyjne będą prowadzone w formie prezentacji i będą otwarte dla wszystkich chętnych przebywających w tym czasie na kąpielisku. W przypadku edukacji ekologicznej wygłoszona zostanie prezentacja m.in. na temat zmian klimatu, praktycznych zasad, w jaki sposób żyć ekologicznie na co dzień, w tym przybliżone zostaną zasady segregacji odpadów.

Działania realizowane będą w czasie trwania Projektu na kąpielisku „(…)” w (…). W sumie przeprowadzonych zostanie 8 spotkań edukacyjnych (minimum po jednej godzinie każde) z wykorzystaniem projektora mobilnego i ekranu na statywie. Zajęcia będą otwarte i mogą w nich uczestniczyć zarówno osoby biorące udział w zajęciach z aktywności fizycznej jak i osoby przebywające w tym czasie na kąpielisku. W ramach prowadzonych zajęć edukacyjnych przedstawione zostaną prezentacje z zakresu bezpieczeństwa i aktywnego trybu życia oraz z zakresu edukacji ekologicznej.

Ponadto w ramach Projektu zostaną wykonane i zainstalowane na kąpielisku „(…)”, gdzie będą prowadzone zajęcia, dwie tablice edukacyjne:

*   tablica edukacyjno-informacyjna o tematyce związanej z ochroną środowiska;

*   tablica przedstawiająca główne zasady morsowania oraz informacje nt. bezpieczeństwa podczas morsowania – tzw. instruktarz dobrego morsowania.

W projekcie uczestniczyć będą dzieci, młodzież oraz osoby dorosłe i seniorzy z obszaru (…).

Zajęcia sportowe realizowane w Projekcie przyczynią się do integracji społeczności lokalnej. Będą miały na celu kształtowanie postaw zdrowotnych. Jak wskazują badania aktywność fizyczna to najskuteczniejsze działanie profilaktyczne w walce z chorobami cywilizacyjnymi. Szeroki wachlarz zajęć sportowych skierowanych zarówno do najmłodszych, jak i osób dorosłych oraz seniorów ma na celu rozpowszechnienie aktywności fizycznej i zachęcenie do aktywnego spędzania czasu wolnego. Działania z zakresu morsowania – otwierają szansę na dodatkową formę aktywności fizycznej – również poza standardowy okres wiosenno-letni. Ponadto Projekt wychodzi naprzeciw konieczności kształcenia/udoskonalania umiejętności pływania – ze względu na dużą liczbę utonięć w Polsce. Z kolei działania edukacyjne z zakresu ochrony środowiska przyczynią się do upowszechniania postaw ekologicznych.

Mieszkańcy Gminy jak i mieszkańcy pozostałych gmin składających się na LGD będą uczestniczyli w przedmiotowym Projekcie nieodpłatnie, tj. Gmina nie będzie pobierała żadnych odpłatności za udział w lekcjach pływania, aerobiku, morsowaniu czy prezentacjach edukacyjnych. Gmina zaznacza, że wstęp na kąpielisko w (…), gdzie będą prowadzone zajęcia jest nieodpłatny.

Wydatki Gminy są/będą dokumentowane wystawianymi na Gminę fakturami VAT (z NIP Gminy).

Gmina ubiega się o dofinansowanie Projektu ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Gmina ubiega się o dofinasowanie do kwoty brutto wydatków (VAT będzie kosztem kwalifikowanym).

Gmina w związku z realizacją Projektu wykonuje zadania własne w zakresie edukacji publicznej, ochrony środowiska i kultury fizycznej, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 8 i 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.**

1\. Czy czynności Gminy wykonywane w ramach Projektu na rzecz mieszkańców obszaru LGD będą stanowiły usługi podlegające opodatkowaniu VAT?

2\. Czy w związku z realizacją Projektu Gmina będzie miała prawo do odliczenia VAT naliczonego?

**Zdaniem Wnioskodawcy**:

1\. Czynności Gminy wykonywane w ramach Projektu na rzecz mieszkańców obszaru LGD nie będą stanowiły usług podlegających opodatkowaniu VAT.

2\. W związku z realizacją Projektu Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia VAT naliczonego.

Uzasadnienie stanowiska Gminy.

Ad 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie, w świetle art. 15 ust. 6 cyt. ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z kolei w świetle art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zgodnie zaś z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Ponadto, w świetle art. 8 ust. 2 cyt. Ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W ocenie Gminy, w analizowanej sytuacji Gmina w związku z realizacją Projektu nie działa jako podatnik VAT. Gmina realizuje swoje zadania własne, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2, 8 i 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, tj. zadania w zakresie w szczególności ochrony środowiska, edukacji publicznej i kultury fizycznej. Podejmowane przez Gminę czynności są przejawem działania Gminy jako organu władzy publicznej w ramach reżimu publiczno-prawnego. Zdaniem Wnioskodawcy, działania Gminy polegające na edukacji mieszkańców Gminy i mieszkańców obszaru LGD czy krzewieniu postaw ekologicznych nie noszą znamion działalności gospodarczej. Gmina w ramach Projektu nie będzie bowiem pobierała od mieszkańców żadnych opłat. Uczestnictwo w organizowanych przez Gminę zajęciach sportowo-rekreacyjnych czy prezentacjach ekologicznych będzie bezpłatne. Celem Gminy jest edukowanie lokalnej społeczności, promowanie zdrowego stylu życia i krzewienie postaw proekologicznych.

Ad 2.

Jak stanowi art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami.

Dodatkowo, art. 88 ustawy o VAT, określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z powyższego wynika zatem, że możliwe jest dokonanie odliczenia VAT od dokonywanych wydatków wówczas, gdy łącznie spełnione są następujące przesłanki:

*   wydatek ponoszony jest przez podatnika,
*   wydatek jest związany z dokonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi VAT,
*   nie ma zastosowania art. 88 ustawy o VAT.

Tym samym, nie jest możliwe dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że w analizowanej sytuacji Gmina nie występuje w charakterze podatnika VAT. Jednostki samorządu terytorialnego zasadniczo nie działają jako podatnicy VAT, z wyjątkiem czynności wykonywanych na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych. Realizując Projekt Gmina wykonuje w ramach reżimu publicznoprawnego zadania własne w zakresie w szczególności ochrony środowiska, edukacji publicznej i kultury fizycznej, o których mowa w ustawie o samorządzie gminnym. Gmina nie będzie wykorzystywała wydatków na Projekt do żadnych odpłatnych czynności.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że w świetle art. 86 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT od wydatków ponoszonych w ramach Projektu.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 25 maja 2018 r., sygn. 0112-KDIL4.4012.213.2018.1.AR, w podobnej sprawie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że „Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie zostaną spełnione, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – efekty zrealizowanego projektu nie służą czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług. Zatem, Zainteresowany nie będzie miał – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowej operacji, jak również nie będzie miał prawa do zwrotu różnicy podatku na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy. (…) Podsumowując, Fundacja nie ma możliwości odzyskania podatku VAT poniesionego w związku z realizacją operacji w ramach poddziałania objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 pt. »Czyste powietrze«”.

Podobne podejście zostało zaprezentowane w wydanej na wniosek Gminy interpretacji indywidualnej z dnia z dnia 27 lipca 2021 r., sygn. (\`(...)\`). Sprawa dotyczyła wprawdzie innego zadania proekologicznego, przy czym w opisywanej sytuacji również można wyciągnąć analogiczne wnioski.

Podsumowując, Gmina jest zdania, że w związku z realizacją Projektu Gmina nie będzie dokonywała usług, które podlegałyby opodatkowaniu VAT. Tym samym, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT od ponoszonych na Projekt wydatków.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe**.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności (wynagrodzenie za usługę). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Ponadto w myśl art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Należy zauważyć, że dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej przepisu, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu, nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności, jakie w danej sprawie występują.

Wyjaśnić ponadto należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z cyt. wyżej art. 15 ust. 6 ustawy wynika, że wyłączenie przewidziane w tym przepisie dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej oraz odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa, do realizacji których zostały one powołane.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Dokonując wykładni powołanych wyżej przepisów art. 15 ust. 6 ustawy, należy rozgraniczyć sferę imperium, która jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług od sfery dominium, w której stosownie do wskazanych wyżej przepisów, organy powinny być traktowane jak podatnicy tego podatku. Podatnikiem podatku od towarów i usług jest więc również organ władzy publicznej, jeżeli w stosunku do określonej czynności lub transakcji zachowuje się jak podmiot gospodarczy. Z tego właśnie względu, ustawodawca uznał w art. 15 ust. 6 ustawy, że organy nie są podatnikami w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Powyższy przepis nie jest samodzielną podstawą do określenia, kiedy organ władzy publicznej jest podatnikiem VAT. Nie można go bowiem interpretować w oderwaniu od wynikającej z art. 15 ust. 1 ustawy definicji podatnika jako podmiotu wykonującego działalność gospodarczą w rozumieniu ust. 2 tego artykułu, przy czym działalność ta musi być wykonywana samodzielnie – we własnym imieniu i na własny rachunek. Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

\- podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

\- podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2021 r., poz. 1372), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, edukacji publicznej, a także kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 1, 8 i 10).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina zamierza zrealizować zadanie pn. „(\`(...)\`)”, którego celem jest edukacja i integracja mieszkańców obszaru Lokalnej Grupy Działania (teren Gminy A, B, C, D, E, F, G, H i I; dalej łącznie LGD) poprzez organizację innowacyjnych form aktywności fizycznej oraz działań edukacyjnych z zakresu ochrony środowiska. W ramach Projektu zorganizowane zostaną zajęcia rozwijające aktywność fizyczną oraz będą prowadzone działania edukacyjne z zakresu bezpieczeństwa, w szczególności w wodzie, korzyści wynikających z prowadzenia aktywnego stylu życia oraz z zakresu edukacji ekologicznej. Zajęcia będą otwarte i mogą w nich uczestniczyć zarówno osoby biorące udział w zajęciach z aktywności fizycznej jak i osoby przebywające w tym czasie na kąpielisku. W ramach prowadzonych zajęć edukacyjnych przedstawione zostaną prezentacje z zakresu bezpieczeństwa i aktywnego trybu życia oraz z zakresu edukacji ekologicznej. W projekcie uczestniczyć będą dzieci, młodzież oraz osoby dorosłe i seniorzy z obszaru (…). Mieszkańcy Gminy jak i mieszkańcy pozostałych gmin składających się na LGD będą uczestniczyli w przedmiotowym Projekcie nieodpłatnie, tj. Gmina nie będzie pobierała żadnych odpłatności za udział w lekcjach pływania, aerobiku, morsowaniu czy prezentacjach edukacyjnych. Gmina zaznacza, że wstęp na kąpielisko w (…), gdzie będą prowadzone zajęcia jest nieodpłatny. Wydatki Gminy są/będą dokumentowane wystawianymi na Gminę fakturami VAT (z NIP Gminy). Gmina w związku z realizacją Projektu wykonuje zadania własne w zakresie edukacji publicznej, ochrony środowiska i kultury fizycznej, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 8 i 10 ustawy o samorządzie gminnym.

W świetle powołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że zakres aktywności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego należy interpretować w perspektywie ogólnej zasady, tj. że ich realizacja ma służyć zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców gminy.

Zatem czynności wynikające z zadań własnych, nałożonych odrębnymi przepisami, realizowane w ramach reżimu publicznoprawnego, z tytułu których gmina nie uzyskuje wpływów pozostają poza zakresem ustawy. Są one bowiem realizowane przez gminę poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a gmina realizując te czynności nie występuje w charakterze podatnika podatku VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy, bowiem w tym zakresie działa jako organ władzy w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy.

W odniesieniu do sytuacji Wnioskodawcy należy zauważyć, że czynności wykonywane przez Gminę w ramach realizacji Projektu pn. „(…)” nie będą realizowane w celu osiągnięcia zysku, jak bowiem wskazano we wniosku, mieszkańcy Gminy, jak i mieszkańcy pozostałych gmin, składających się na LGD będą uczestniczyli w przedmiotowym Projekcie nieodpłatnie, tj. Gmina nie będzie pobierała żadnych odpłatności za udział w lekcjach pływania, aerobiku, morsowaniu czy prezentacjach edukacyjnych. Dodatkowo, wstęp na kąpielisko, gdzie będą prowadzone zajęcia również jest nieodpłatny.

Mając na uwadze powyższe, w kontekście niniejszej sprawy należy stwierdzić, że Gmina wykonując opisane we wniosku czynności w ramach realizacji Projektu pn. „(…)”, nie będzie występować w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

**W związku z powyższym, czynności Gminy wykonywane w ramach Projektu na rzecz mieszkańców LGD nie będą stanowiły czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.**

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Natomiast dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należy wskazać na niżej cytowane przepisy.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1) nabycia towarów i usług,

2) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz, gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wydatki Gminy są/będą dokumentowana wystawianymi na Gminę fakturami VAT (z NIP Gminy).

Jak wskazano powyżej, czynności wykonywane przez Gminę w ramach realizacji Projektu pn. „(…)”, nie będą stanowiły czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wcześniej wskazano odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, bowiem mimo iż Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, to jednak – jak wynika z okoliczności sprawy – wydatki poniesione w ramach realizacji Projektu nie będą miały związku z czynnościami opodatkowanymi.

W związku z powyższym, ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki, warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją Projektu pn. „(…)”. Wnioskodawcy z tego tytułu nie będzie przysługiwało również prawo do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

**Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi w ramach realizacji Projektu pn. „(…)”, ponieważ – jak wynika z wniosku – ww. wydatki nie będą miały związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.**

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Tutejszy organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

**Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.**

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.