Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.207.2021.1.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-31
Teza: Skoro w analizowanych okolicznościach nie dojdzie do zmiany przeznaczenia Zabudowań tylko do ich wyburzenia celem budowy/realizacji nowej Inwestycji wykorzystywanej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, nie będą Państwo zobowiązani do dokonania w całości lub w części korekty podatku VAT wynikającego z faktur otrzymanych od sprzedających dokumentujących nabycie Nieruchomości, odliczonego przez Państwa w związku z nabyciem Nieruchomości.
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku; odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Korekta kwoty podatku naliczonego -Korekta podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 6 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 7; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 7a

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

31 marca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku obowiązku dokonania korekty podatku VAT naliczonego, w związku z wyburzeniem Zabudowań znajdujących się na Nieruchomościach w celu realizacji inwestycji. Uzupełnili go Państwo pismem z 18 maja 2022 r. (wpływ 18 maja 2022 r.), pismem z 19 maja 2022 r. (wpływ 19 maja 2022) oraz pismem z 18 maja 2022 r. (wpływ 23 maja 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, posiadającym siedzibę działalności gospodarczej w Polsce.

Wnioskodawca prowadzi działalność deweloperską i inwestycyjną w zakresie nieruchomości biurowych, mieszkaniowych oraz hotelowych. W ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawca nabywa nieruchomości (głównie grunty) w celu ich zabudowy budynkami biurowymi, mieszkaniowymi czy też hotelowymi. Po zakończeniu procesu budowlanego, Wnioskodawca dokonuje komercjalizacji budynków biurowych czy też hotelowych w celu uzyskania przychodu z tytułu najmu lub też uzyskuje przychód z tytułu sprzedaży budynków biurowych oraz lokali mieszkalnych.

W ramach powyżej opisanej działalności deweloperskiej i inwestycyjnej, Wnioskodawca planuje przeprowadzenie dwóch transakcji obejmujących nabycie od dwóch różnych podmiotów prawa własności sąsiadujących nieruchomości:

(i) działki gruntu zabudowane wielkopowierzchniowym obiektem handlowo-usługowo-biurowym (galeria handlowa) zlokalizowanym we Wrocławiu wraz z infrastrukturą towarzyszącą obejmującą budowle i urządzenia budowlane (dalej: „Nieruchomość 1”),

(ii) działki gruntu zabudowane stacją kontroli pojazdów (dalej: „Nieruchomość 2”)

za cenę przekraczającą 15 000 zł dla każdej z Nieruchomości.

Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 2 w dalszej części wniosku są zwane łącznie „Nieruchomościami”.

Wnioskodawca zamierza nabyć Nieruchomości w ramach dostawy, która zostanie opodatkowana podatkiem od towarów i usług wg stawki podstawowej, a dostawy Nieruchomości zostaną udokumentowane przez sprzedających poprzez wystawienie odpowiednich faktur.

W ramach nabycia Nieruchomości 1, Wnioskodawca przejmie również prawa i obowiązki z umów najmu zawartych pomiędzy sprzedawcą Nieruchomości 1 oraz najemcami powierzchni handlowo-usługowo-biurowej w Nieruchomości 1. Analogicznie, w ramach nabycia Nieruchomości 2 Wnioskodawca przejmie również prawa i obowiązki z umowy dzierżawy zawartej pomiędzy sprzedawcą Nieruchomości 2 a dzierżawcą stacji kontroli pojazdów.

W rezultacie, po nabyciu Nieruchomości, Spółka będzie wykorzystywała Nieruchomości do sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług (dalej: „podatkiem VAT”) wg stawki podstawowej (wynajem powierzchni galerii handlowej oraz odpowiednio dzierżawa stacji kontroli pojazdów). Z uwagi na wykorzystywanie Nieruchomości do celów sprzedaży opodatkowanej VAT, Spółka dokona odliczenia podatku VAT wykazanego w fakturach VAT dokumentujących transakcję nabycia Nieruchomości lub też odpowiednio uzyska zwrot podatku VAT naliczonego w ramach transakcji nabycia Nieruchomości.

Jednocześnie, celem nabycia Nieruchomości przez Spółkę nie jest trwałe kontynuowanie działalności galerii handlowej i stacji kontroli pojazdów.

Celem Spółki jest realizacja na Nieruchomości inwestycji deweloperskiej polegającej na wybudowaniu na Nieruchomościach kompleksu biurowego albo kompleksu wielofunkcyjnego lub też innego obiektu komercyjnego (o funkcjach innych niż galeria handlowa) (dalej: „Inwestycja”), przy czym wybór typu obiektu, który zostanie zrealizowany w ramach Inwestycji, będzie uzależniony od efektu prac planistycznych i projektowych, które zostaną przeprowadzone przez Spółkę (dalej: „Inwestycja”). Niemniej, realizacja Inwestycji będzie wymagała wyburzenia budynków, budowli oraz urządzeń budowlanych znajdujących się na Nieruchomościach (dalej: „Zabudowania”). Moment rozpoczęcia prac mających na celu realizację Inwestycji obejmującej wyburzenie Zabudowań będzie uzależniony w istotnym zakresie od postępu w pracach planistycznych, w tym, w szczególności od terminów uzyskania przez Spółkę niezbędnych pozwoleń na realizację Inwestycji jak również od postępów w prowadzonych przez Spółkę pracach projektowych. Niemniej, Spółka zakłada, że rozpoczęcie realizacji Inwestycji (rozpoczęcie prac wyburzeniowych Zabudowań) nastąpi w okresie do 10 lat od nabycia Nieruchomości przez Spółkę.

Przed rozpoczęciem Inwestycji, Spółka będzie prowadziła działalność opodatkowaną podatkiem VAT wg stawki podstawowej polegającej na wynajmie powierzchni Nieruchomości 1 oraz dzierżawie Nieruchomości 2, przy czym rozpoczęcie realizacji Inwestycji będzie obejmowało zakończenie działalności Spółki w zakresie wynajmu Nieruchomości 1 oraz dzierżawy Nieruchomości 2 i opróżnienie Zabudowań znajdujących się na Nieruchomościach. Moment rozpoczęcia inwestycji będzie uzależniony od uwarunkowań rynkowych. Dla celów niniejszego wniosku należy przyjąć, że okres pomiędzy zakończeniem dzierżawy powierzchni Nieruchomości, a rozpoczęciem realizacji Inwestycji może potrwać kilka miesięcy a nawet kilku lat.

Zgodnie z praktyką rynkową, w trakcie realizacji Inwestycji lub już po jej realizacji (tj. uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie), Spółka będzie dokonywała jej komercjalizacji (tj. Spółka będzie zawierała umowy najmu z przyszłymi najemcami powierzchni w Inwestycji) w celu osiągnięcia przychodu z najmu powierzchni Inwestycji jak również będzie dokonywała sprzedaży lokali mieszkalnych wybudowanych w ramach Inwestycji (o ile Inwestycja ostatecznie obejmie realizację lokali mieszkalnych przeznaczonych na sprzedaż). Przychody, które Spółka uzyska wskutek realizacji i komercjalizacji Inwestycji, będą stanowiły sprzedaż Spółki dającą prawo do odliczenia podatku VAT (tj. opodatkowaną VAT wg stawki podstawowej lub ewentualnie obniżonej - głównie w przypadku sprzedaży lokali mieszkalnych).

Spółka niniejszym wskazuje, że realizacja Inwestycji wynika z gospodarczej niecelowości utrzymywania Zabudowań w stanie z momentu ich nabycia przez Spółkę. Wprawdzie, budynki, budowle i urządzenia budowlane znajdujące się na Nieruchomościach w momencie ich nabycia przez Spółkę będą zdatne do dalszego ich komercyjnego wykorzystania (co też Spółka planuje robić przez pewien okres po ich nabyciu), jednakże, długoterminowo, z uwagi zarówno na funkcjonalność, przeznaczenie jak i sposób realizacji Zabudowań, Spółka nie będzie w stanie wykorzystywać Zabudowań i tym samym Nieruchomości w sposób ekonomicznie optymalny. Stąd też, Spółka planuje realizację Inwestycji zmieniającą zarówno funkcjonalność jak i przeznaczenie Nieruchomości

Po nabyciu, Zabudowania zostaną sklasyfikowane jako środki trwałe Spółki a ich wyburzenie w celu realizacji Inwestycji będzie stanowiło likwidację środka trwałego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Ze względów technicznych lub uwarunkowań biznesowych, w okresie od dnia nabycia Nieruchomości do wyburzenia Zabudowań, Spółka będzie ponosić wydatki zwiększające wartość początkową Zabudowań i dokona odliczenia VAT naliczonego w stosunku do tego rodzaju wydatków.

Zdarzenie przyszłe przedstawione powyżej nie obejmuje transakcji, zespołu transakcji lub innych zdarzeń wskazanych w art. 14b § 3a Ordynacji Podatkowej.

### Pytanie

Czy Spółka będzie zobowiązana do dokonania w części lub całości korekty podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur otrzymanych od sprzedających dokumentujących nabycie Nieruchomości, odliczonego przez Spółkę w związku z nabyciem Nieruchomości, w przypadku całkowitego wyburzenia Zabudowań znajdujących się na Nieruchomościach w celu realizacji Inwestycji?

### Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, obowiązek korekty części lub całości VAT odliczonego przez Spółkę w związku z nabyciem Nieruchomości nie powstanie w przypadku całkowitego wyburzenia Zabudowań znajdujących się na Nieruchomościach w celu realizacji Inwestycji.

Uzasadnienie Państwa stanowiska:

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jednocześnie, na mocy art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do zwrotu tej różnicy na rachunek bankowy.

Zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych jak i w doktrynie prawa podatkowego, przyjmuje się, że prawo do odliczenia VAT naliczonego i tym samym neutralność VAT dla przedsiębiorców jest fundamentalną zasadą podatku VAT. Prawo do zachowania neutralności podatku VAT dla przedsiębiorcy jest uwarunkowane koniecznością wykazania bezpośredniej relacji pomiędzy nabyciem towarów lub usług a sprzedażą danego przedsiębiorcy opodatkowaną VAT.

Ocena czy przedsiębiorca był uprawniony od odliczenia VAT powinna być oparta na zamiarze przedsiębiorcy co do wykorzystania zakupionych towarów i usług w momencie ponoszenia wydatku, jak również na związku ponoszonych wydatków z działalnością opodatkowaną VAT. System korekt przewidziany w art. 90-91 ustawy o VAT stanowi integralną część systemu odliczeń VAT ustanowionego w ustawie VAT i ma na celu ustanowienie ścisłego i bezpośredniego związku pomiędzy prawem do odliczenia naliczonego VAT a wykorzystaniem towarów lub usług do celów opodatkowanych transakcji.

W szczególności, na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku, do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jednocześnie, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku, do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem art. 90 ust. 10 ustawy o VAT.

W konsekwencji, w przypadku, gdy podatnik dokonuje zarówno sprzedaży opodatkowanej VAT jak również zwolnionej z VAT, prawo podatnika do odliczenia VAT ulega ograniczeniu na zasadach wskazanych w art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

Treść art. 91 ustawy o VAT reguluje sposób dokonywania przez podatnika, po zakończeniu danego roku, korekty kwot odliczonego podatku naliczonego wobec dokonywania sprzedaży zarówno opodatkowanej jak i zwolnionej z VAT (tzw. roczna korekta VAT).

Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów, podatnik jest zobowiązany do dokonywania korekty w ciągu kolejnych 10 lat licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta dotyczy jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości lub prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Jednocześnie, na podstawie art. 91 ust. 4 w zw. art. 91 ust. 6 ustawy o VAT, w przypadku, gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż towaru w ramach transakcji zwolnionej z VAT lub niepodlegającej opodatkowaniu VAT, w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, wskazuje, że art. 91 ust. 2 i ust. 6 ustawy o VAT znajduje odpowiednie zastosowanie w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Regulacje art. 90 i 91 ustawy o VAT nie wymieniają bezpośrednio likwidacji środka trwałego (Zabudowań w zdarzeniu przyszłym opisanym przez Spółkę) jako okoliczności skutkującej obowiązkiem dokonania korekty podatku VAT odliczonego przy nabyciu lub wytworzeniu środka trwałego. Jednakże, biorąc pod uwagę treść art. 90 oraz 91 ustawy o VAT, obowiązek korekty odliczonego podatku VAT przy nabyciu budynków lub budowli może powstać w przypadku:

(i) wykorzystywania nabytego budynku lub budowli w części lub całości do czynności niedających prawa do odliczenia VAT albo

(ii) sprzedaży nabytych budynków lub budowli w ramach transakcji podlegającej zwolnieniu z VAT lub niepodlegającej opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Spółki, nie można uznać, że zburzenie Zabudowań w celu realizacji Inwestycji stanowi wykorzystanie Zabudowań do czynności niedających prawa do odliczenia VAT. W szczególności, Spółka pragnie wskazać, że przepisy ustawy VAT w zakresie korekty VAT nawiązują do wykorzystywania budynków lub budowli do czynności niedających prawa do odliczenia VAT, co zakłada dalsze prowadzenie przez podatnika działalności z wykorzystaniem budynków lub budowli przy zmienionym prawie do odliczenia VAT. Powyższa konkluzja znajduje potwierdzenie m.in. w treści art. 90 ust. 3 ustawy o VAT regulującym sposób kalkulacji współczynnika korekty VAT opartej na obrocie podatnika wynikającym z czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT oraz obrocie wynikającym z czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (co implikuje osiąganie przez podatnika obrotu niedającego prawa do odliczenia VAT wskutek korzystania z budynków lub budowli).

W zdarzeniu przyszłym przedstawionym przez Spółkę do momentu rozpoczęcia procesu realizacji Inwestycji, Spółka będzie wykorzystywała Zabudowania do działalności w zakresie najmu i dzierżawy opodatkowanych VAT wg stawki podstawowej. Następnie dojdzie do likwidacji Zabudowań wskutek ich zburzenia w celu realizacji Inwestycji. Tym samym, w zdarzeniu przyszłym wskazanym przez Spółkę nie dojdzie do sytuacji wykorzystywania przez Spółkę Zabudowań do generowania obrotu z czynności, w związku z którymi Spółce nie przysługiwałoby prawo do odliczenia VAT.

Jednocześnie, zdaniem Spółki, likwidacja (wyburzenie) Zabudowań w celu realizacji Inwestycji nie oznacza, że ustaje bezpośredni i ścisły związek pomiędzy nabyciem Nieruchomości, w tym Zabudowań a działalnością Spółki dającą prawo do odliczenia VAT.

W szczególności, w okresie od momentu nabycia do momentu rozpoczęcia realizacji Wnioskodawca będzie wykorzystywał Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 do sprzedaży opodatkowanej VAT, w tym, w szczególności Wnioskodawca będzie wynajmował powierzchnię handlową oraz biurową Nieruchomości 1 oraz będzie wydzierżawiał Nieruchomość 2.

Jednocześnie, jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, w okresie do 10-lat od dnia nabycia Nieruchomości, Wnioskodawca planuje rozpoczęcie realizacji inwestycji na Nieruchomościach, obejmującej m.in. wyburzenie budynków, budowli i urządzeń budowlanych znajdujących się na Nieruchomościach w momencie ich nabycia przez Wnioskodawcę oraz wybudowanie kompleksu biurowego albo kompleksu wielofunkcyjnego lub też innego obiektu komercyjnego (o funkcjach innych niż galeria handlowa).

W trakcie realizacji Inwestycji, zgodnie ze standardem rynkowym, będzie dokonywana jej komercjalizacja tj. zawieranie umów przewidujących wynajem powierzchni Inwestycji na rzecz najemców (oraz ewentualnie przedwstępnych umów sprzedaży lokali mieszkalnych). Po realizacji Inwestycji, Spółka planuje wykorzystywać nabyte działki gruntu zabudowane nowymi budynkami, budowlami i urządzeniami budowlanymi zrealizowanymi w ramach Inwestycji do sprzedaży opodatkowanej VAT wg stawki podstawowej lub obniżonej tj. w celu wynajmu powierzchni komercyjnej lub mieszkaniowej Inwestycji oraz ewentualnie sprzedaży lokali mieszkalnych wybudowanych w ramach Inwestycji. Koszt nabycia Nieruchomości, w tym Zabudowań a następnie koszt wyburzenia Zabudowań w celu realizacji Inwestycji będzie stanowił jeden z istotnych elementów cenotwórczych sprzedaży opodatkowanej VAT Spółki dającej prawo do odliczenia VAT dokonywanej z wykorzystaniem budynków, budowli i urządzeń budowlanych zrealizowanych w wyniku Inwestycji. Nabycie i wyburzenie Zabudowań służyć zatem będzie ostatecznie celowi Spółki jakim jest świadczenie usług najmu/dzierżawy oraz ewentualnie dostawy lokali mieszkalnych z wykorzystaniem budynków, budowli i urządzeń budowlanych zrealizowanych w ramach Inwestycji. Biorąc pod uwagę powyższe, wyburzenie Zabudowań w celu realizacji Inwestycji nie będzie oznaczało przerwania ścisłego i bezpośredniego związku pomiędzy prawem od odliczenia VAT od nabycia Zabudowań a działalnością Spółki dającą prawo do odliczenia VAT.

Tym samym, biorąc pod uwagę, iż w opisanym przez Spółkę zdarzeniu przyszłym:

(i) Zabudowania nie zostaną wykorzystane przez Spółkę do generowania obrotu z tytułu wykonywania czynności niedających Spółce prawa do odliczenia VAT,

(ii) Zabudowania nie zostaną sprzedane w ramach transakcji podlegającej zwolnieniu z VAT lub niepodlegającej opodatkowaniu VAT,

(iii) nie dojdzie do przerwania ścisłego i bezpośredniego związku pomiędzy nabyciem Nieruchomości, w tym Zabudowań a prowadzeniem przez Spółkę działalności opodatkowanej VAT zarówno w okresie przed realizacją Inwestycji jak i po jej realizacji; w opinii Spółki obowiązek korekty części lub całości VAT odliczonego przez Spółkę w związku z nabyciem Nieruchomości nie powstanie w przypadku całkowitego wyburzenia Zabudowań znajdujących się na Nieruchomościach w celu realizacji Inwestycji.

Prawidłowość stanowiska prezentowanego przez Spółkę znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji przepisów podatkowych wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w 20 grudnia 2021 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.817.2021.1.IK).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Tak skonstruowana zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak art. 88 ust. 3a pkt 2 stanowi, że:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy,

obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go, dla tej czynności, za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy,

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy,

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wynika z przedstawionych informacji w opisie sprawy, są Państwo czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, posiadającym siedzibę działalności gospodarczej w Polsce.

W ramach prowadzonej działalności deweloperskiej i inwestycyjnej, planują Państwo przeprowadzenie dwóch transakcji obejmujących nabycie od dwóch różnych podmiotów prawa własności sąsiadujących nieruchomości:

‒ działki gruntu zabudowane wielkopowierzchniowym obiektem handlowo-usługowo-biurowym (galeria handlowa) zlokalizowanym we Wrocławiu wraz z infrastrukturą towarzyszącą obejmującą budowle i urządzenia budowlane ( „Nieruchomość 1”),

‒ działki gruntu zabudowane stacją kontroli pojazdów ( „Nieruchomość 2”)

za cenę przekraczającą 15 000 zł dla każdej z Nieruchomości.

Dostawy ww. Nieruchomości zostaną opodatkowane podatkiem od towarów i usług wg stawki podstawowej i udokumentowane przez sprzedających poprzez wystawienie odpowiednich faktur.

W ramach nabycia Nieruchomości 1, przejmą Państwo również prawa i obowiązki z umów najmu powierzchni handlowo-usługowo-biurowej w Nieruchomości 1 oraz umowy dzierżawy stacji kontroli pojazdów w Nieruchomości 2. Spółka będzie wykorzystywała Nieruchomości do sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Z uwagi na wykorzystywanie Nieruchomości do celów sprzedaży opodatkowanej VAT, Spółka dokona odliczenia podatku VAT wykazanego w fakturach VAT dokumentujących transakcję nabycia Nieruchomości lub też odpowiednio uzyska zwrot podatku VAT naliczonego w ramach transakcji nabycia Nieruchomości.

Celem nabycia Nieruchomości przez Spółkę nie jest trwałe kontynuowanie działalności galerii handlowej i stacji kontroli pojazdów, tylko realizacja na Nieruchomości inwestycji deweloperskiej polegającej na wybudowaniu na Nieruchomościach kompleksu biurowego albo kompleksu wielofunkcyjnego lub też innego obiektu komercyjnego (o funkcjach innych niż galeria handlowa) („Inwestycja”), która będzie wymagała wyburzenia budynków, budowli oraz urządzeń budowlanych znajdujących się na Nieruchomościach.

Moment rozpoczęcia prac mających na celu realizację Inwestycji obejmującej wyburzenie Zabudowań będzie uzależniony w istotnym zakresie od postępu w pracach planistycznych, w tym, w szczególności od terminów uzyskania przez Spółkę niezbędnych pozwoleń na realizację Inwestycji jak również od postępów w prowadzonych przez Spółkę pracach projektowych.

Przed rozpoczęciem Inwestycji, będą Państwo prowadzili działalność opodatkowaną podatkiem VAT wg stawki podstawowej polegającą na wynajmie powierzchni Nieruchomości 1 oraz dzierżawie Nieruchomości 2, przy czym rozpoczęcie realizacji Inwestycji będzie obejmowało zakończenie działalności w zakresie wynajmu Nieruchomości 1 oraz dzierżawy Nieruchomości 2 i opróżnienie Zabudowań znajdujących się na Nieruchomościach.

W trakcie realizacji Inwestycji lub już po jej realizacji, będą Państwo dokonywali jej komercjalizacji w celu osiągnięcia przychodu z najmu powierzchni Inwestycji jak również będzie dokonywała sprzedaży lokali mieszkalnych wybudowanych w ramach Inwestycji (o ile Inwestycja ostatecznie obejmie realizację lokali mieszkalnych przeznaczonych na sprzedaż). Przychody, które uzyskają Państwo wskutek realizacji i komercjalizacji Inwestycji, będą stanowiły sprzedaż dającą prawo do odliczenia podatku VAT (tj. opodatkowaną VAT wg stawki podstawowej lub ewentualnie obniżonej - głównie w przypadku sprzedaży lokali mieszkalnych).

Po nabyciu Nieruchomości, Zabudowania zostaną sklasyfikowane jako środki trwałe Spółki a ich wyburzenie w celu realizacji Inwestycji będzie stanowiło likwidację środka trwałego. W okresie od dnia nabycia Nieruchomości do wyburzenia Zabudowań, będą Państwo ponosić wydatki zwiększające wartość początkową Zabudowań i dokona odliczenia VAT naliczonego w stosunku do tego rodzaju wydatków.

Państwa wątpliwości w tej sprawie dotyczą kwestii, czy będą Państwo zobowiązani do dokonania w części lub całości korekty podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur otrzymanych od sprzedających dokumentujących nabycie Nieruchomości, odliczonego przez Spółkę w związku z nabyciem Nieruchomości, w przypadku całkowitego wyburzenia Zabudowań znajdujących się na Nieruchomościach w celu realizacji Inwestycji.

Uwzględniając wyżej wymienione przepisy, wskazać należy, że w analizowanym przypadku warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości, wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione. Jak wynika bowiem z opisu sprawy, są Państwo czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i zamierzają Państwo nabyć Nieruchomości w ramach dostawy, która zostanie opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Transakcje te, zostaną udokumentowane przez sprzedających poprzez wystawienie odpowiednich faktur. Po dokonaniu zakupu będą Państwo wykorzystywali Nieruchomości w ramach działalności opodatkowanej podatkiem VAT (wynajem powierzchni Nieruchomości 1 oraz dzierżawa Nieruchomości 2). W późniejszym okresie planują Państwo – w celu realizacji Inwestycji – wyburzyć Zabudowania znajdujące się na Nieruchomościach.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, należy zwrócić uwagę na zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty, które zostały określone w art. 91 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy,

po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy,

w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Stosownie do art. 91 ust. 3 ustawy,

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Jak stanowi art. 91 ust. 4 ustawy,

w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W świetle art. 91 ust. 5 ustawy,

w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Na podstawie art. 91 ust. 6 ustawy,

w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1) opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;

2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy,

przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W myśl art. 91 ust. 7a ustawy,

w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 18 października 2012 r. w sprawie C-234/11, wskazano:

„Artykuł 185 ust. 1 _(obecnie art. 187 ust. 2)_ dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że zniszczenie, takie jak będące przedmiotem postępowania przed sądem krajowym, kilku budynków przeznaczonych do wytwarzania energii i zastąpienie ich nowocześniejszymi budynkami o tym samym przeznaczeniu nie stanowią zmiany czynników uwzględnianych przy określaniu kwoty odliczenia podatku od wartości dodanej dokonanego po złożeniu deklaracji tego podatku, a tym samym nie skutkują obowiązkiem korekty rzeczonego odliczenia”.

Z powyższego wynika, że korekta odliczonego wcześniej podatku jest związana ze zmianą przeznaczenia, tzn. sytuacją gdy zakupione towary służyły czynnościom opodatkowanym, a następnie np. zwolnionym od podatku.

W niniejszej sprawie, zamierzają Państwo nabyć Nieruchomości w ramach dostawy, która zostanie opodatkowana podatkiem od towarów i usług wg stawki podstawowej, a dostawy Nieruchomości zostaną udokumentowane przez sprzedających poprzez wystawienie odpowiednich faktur. Po nabyciu Nieruchomości będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (najem i dzierżawa). Celem zakupu Nieruchomości jest realizacja inwestycji deweloperskiej polegającej na wybudowaniu na Nieruchomościach kompleksu biurowego albo kompleksu wielofunkcyjnego lub też innego obiektu komercyjnego (o funkcjach innych niż galeria handlowa). Moment rozpoczęcia prac mających na celu realizację Inwestycji obejmującej wyburzenie Zabudowań będzie uzależniony od postępu w pracach planistycznych, w tym, w szczególności od terminów uzyskania przez Państwa niezbędnych pozwoleń na realizację Inwestycji, jak również od postępów w prowadzonych przez Spółkę pracach projektowych (zakładają Państwo, że rozpoczęcie realizacji Inwestycji nastąpi w okresie do 10 lat od nabycia Nieruchomości).

W trakcie realizacji Inwestycji lub już po jej realizacji, będą Państwo dokonywali jej komercjalizacji. Przychody, które uzyskają Państwo wskutek realizacji i komercjalizacji Inwestycji, będą stanowiły sprzedaż dającą prawo do odliczenia podatku VAT (tj. opodatkowaną VAT wg stawki podstawowej lub ewentualnie obniżonej - głównie w przypadku sprzedaży lokali mieszkalnych).

Przedstawione okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów pozwalają stwierdzić, że samo wyburzenie Zabudowań znajdujących się na Nieruchomościach, nie zmieni przeznaczenia tych obiektów, bowiem na ich miejscu powstanie Inwestycja przeznaczona również do działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

Skoro w analizowanych okolicznościach nie dojdzie do zmiany przeznaczenia Zabudowań tylko do ich wyburzenia celem budowy/realizacji nowej Inwestycji wykorzystywanej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, nie będą Państwo zobowiązani do dokonania w całości lub w części korekty podatku VAT wynikającego z faktur otrzymanych od sprzedających dokumentujących nabycie Nieruchomości, odliczonego przez Państwa w związku z nabyciem Nieruchomości.

Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).