Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-1076/15-2/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-12-08
Teza: w zakresie braku obowiązku stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; działalność-działalność gospodarcza; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14 października 2015 r. (data wpływu 19 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 października 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Bank S.A. (dalej: „Bank” lub „Wnioskodawca”) jest bankiem krajowym prowadzącym działalność na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz.U. z 2015 r„ poz. 128. z późn. zm.; dalej „Prawo bankowe”). Bank wykonuje czynności bankowe wskazane w art. 5 ust. 1 oraz ust. 2 Prawa bankowego oraz inne czynności wskazane w art. 6 ust. 1 Prawa bankowego.

Bank wykonuje następujące czynności bankowe:

1.  przyjmowanie wkładów pieniężnych płatnych na żądanie lub z nadejściem oznaczonego terminu oraz prowadzenie rachunków tych wkładów,
2.  prowadzenie innych rachunków bankowych,
3.  udzielanie kredytów i pożyczek pieniężnych,
4.  udzielanie i potwierdzanie gwarancji bankowych oraz otwieranie i potwierdzanie akredytyw,
5.  emitowanie bankowych papierów wartościowych,
6.  przeprowadzanie bankowych rozliczeń pieniężnych,
7.  wykonywanie operacji czekowych i wekslowych oraz operacji, których przedmiotem są warranty,
8.  wydawanie kart płatniczych oraz wykonywanie operacji przy ich użyciu,
9.  dokonywanie terminowych operacji finansowych,
10.  nabywanie i zbywanie wierzytelności pieniężnych,
11.  przechowywanie przedmiotów i papierów wartościowych oraz udostępnianie skrytek sejfowych,
12.  prowadzenie skupu i sprzedaży wartości dewizowych,
13.  udzielanie i potwierdzanie poręczeń,
14.  wykonywanie czynności zleconych, związanych z emisją papierów wartościowych,
15.  pośrednictwo w dokonywaniu przekazów pieniężnych oraz rozliczeń w obrocie dewizowym,
16.  wydawanie instrumentu pieniądza elektronicznego.

Poza wykonywaniem czynności bankowych Bank może wykonywać następujące czynności w zakresie ustalonym w ustawie Prawo bankowe:

1.  obejmowanie i nabywanie akcji i praw z akcji, udziałów innej osoby prawnej lub jednostek uczestnictwa, certyfikatów i tytułów uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych,
2.  zaciąganie zobowiązań związanych z emisją papierów wartościowych,
3.  dokonywanie obrotu papierami wartościowymi,
4.  dokonywanie na warunkach uzgodnionych z dłużnikiem zamiany wierzytelności na składniki majątku dłużnika,
5.  nabywanie i zbywanie nieruchomości,
6.  świadczenie usług konsultacyjno-doradczych w sprawach finansowych,
7.  prowadzenie działalności maklerskiej (przedsiębiorstwa maklerskiego)
8.  wykonywanie niestanowiących działalności maklerskiej czynności polegających na:
    1.  przyjmowaniu i przekazywaniu zleceń nabycia lub zbycia niedopuszczonych do obrotu zorganizowanego instrumentów finansowych oraz papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa lub Narodowy Bank Polski,
    2.  wykonywaniu zleceń, nabycia lub zbycia niedopuszczonych do obrotu zorganizowanego instrumentów finansowych, na rachunek dającego zlecenie,
    3.  nabywaniu lub zbywaniu na własny rachunek niedopuszczonych do obrotu zorganizowanego instrumentów finansowych, w tym opcji, kontraktów terminowych, swapów i kontraktów na różnicę oraz papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa lub Narodowy Bank Polski,
    4.  doradztwie inwestycyjnym dotyczącym papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa lub Narodowy Bank Polski lub innych instrumentów finansowych niedopuszczonych do obrotu zorganizowanego,
9.  prowadzenie działalności akwizycyjnej w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych,
10.  wykonywanie funkcji depozytariusza w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych,
11.  przechowywanie aktywów funduszy inwestycyjnych,
12.  prowadzenie depozytu papierów wartościowych,
13.  świadczenie usług finansowo-rozliczeniowych i doradczych w zakresie instrumentów rynków finansowych,
14.  świadczenie usług powierniczych, faktoringowych,
15.  świadczenie usług w zakresie transportu wartości pieniężnych,
16.  świadczenie usług pośrednictwa ubezpieczeniowego w zakresie dopuszczonym przepisami ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym,
17.  prowadzenie leasingu finansowego,
18.  obrót znakami skarbowymi i wartościami numizmatycznymi,
19.  świadczenie usług certyfikacyjnych w rozumieniu przepisów o podpisie elektronicznym, z wyłączeniem wydawania certyfikatów kwalifikowanych wykorzystywanych przez banki w czynnościach, których są stronami.

Bank może ponadto:

1.  emitować obligacje, w tym obligacje zamienne na akcje, obligacje z prawem pierwszeństwa objęcia akcji Banku, jak również warranty subskrypcyjne,
2.  zaciągać kredyty i pożyczki pieniężne,
3.  prowadzić działalność lokacyjno-depozytową na rynku międzybankowym,
4.  przyjmować poręczenia i gwarancje,
5.  realizować samodzielnie lub wspólnie z innymi podmiotami inne przedsięwzięcia gospodarcze w kraju i za granicą,
6.  używać na oznaczenie oferowanych usług wyróżniających je znaków towarowych,
7.  świadczyć usługi szkoleniowe,
8.  wykonywać na zlecenie czynności należące do zakresu działania innych banków lub instytucji kredytowych lub instytucji finansowych, w tym w szczególności będących członkami grupy kapitałowej akcjonariusza większościowego,
9.  pełnić funkcję banku reprezentanta w rozumieniu ustawy z dnia 15 stycznia 2015 r. o obligacjach.

W związku z wykonywaniem czynności w ramach opisanej powyżej działalności statutowej, Bank otrzymuje różne rodzaje świadczeń, m.in.:

*   przychody związane z posiadaniem i utrzymywaniem majątku (m.in. odsetki z tytułu rezerwy obowiązkowej, odsetki z tytułu depozytów międzybankowych, odsetki od depozytów zabezpieczających oraz kaucji);
*   dywidendy z tytułu posiadania akcji/udziałów wyemitowanych przez inne podmioty oraz przychody z tytułu zbycia tych aktywów (udziały/akcje nie są nabywane przez Bank celem wykonywania funkcji zarządczych względem podmiotów, które wyemitowały akcje lub udziały nabyte przez Bank);
*   odsetki i inne opłaty o charakterze sankcyjnym i odszkodowawczym (mi.n. odsetki za opóźnienie w spłacie, opłaty za upomnienia, opłaty sądowe);
*   przychody wynikające z faktu posiadania papierów wartościowych utrzymywanych do terminu zapadalności oraz papierów wartościowych dostępnych do sprzedaży (np. przychody z odsetek oraz dyskonta) oraz przychody z tytułu zbycia tych papierów wartościowych;
*   wynagrodzenie Banku za pełnienie funkcji płatnika;
*   otrzymane odszkodowania i kary umowne z tytułu niewłaściwego wykonania lub niewykonania zobowiązań przez kontrahentów/klientów Banku;
*   wynagrodzenie ze zbycia wierzytelności przeterminowanych z tytułu udzielonych kredytów/pożyczek trudno ściągalnych (tzw. należności trudne) oraz dyskonto z tytułu nabycia takich wierzytelności.

Wskazane powyżej przykładowo świadczenia, nie stanowią podstawy opodatkowania VAT w rozliczeniach Banku - zdarzenia gospodarcze je generujące nie stanowią, bowiem, ani czynności opodatkowanych VAT ani czynności zwolnionych z VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Bank - od 1 stycznia 2016 r. - będzie zobowiązany do stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy;

W opinii Wnioskodawcy nie będzie on zobowiązany do stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust 2a ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia uzasadnienie swojego stanowiska.

Zgodnie z treścią art. 86 ust 2a ustawy o VAT „w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć”.

Powyższy przepis wprowadza do ustawy o VAT instytucję tzw. prewspółczynnika. Jak zostało podkreślone w uzasadnieniu do ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 605; dalej „ustawa zmieniająca”) - wprowadzającej prewspółczynnik - art. 86 ust. 2a ustawy o VAT „będzie określał, co będzie stanowiło kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z proponowanym przepisem w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej”.

Tym samym, jeżeli podatnik dokona zakupów, które będą związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą będzie mu przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego, natomiast jeżeli dokona on zakupów, które nie będą związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, nie będzie miał on prawa do odliczenia podatku naliczonego. Niemniej jednak, jeżeli zakup taki będzie służył zarówno celom prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej jak i jego celom prywatnym, zobligowany on będzie do stosowania prewspółczynnika od 1 stycznia 2016 r.

Natomiast, jeżeli chodzi o rozumienie pojęcia „cele działalności gospodarczej” to zdaniem Wnioskodawcy należy je rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej określonej w art. 15 ust 2 i 3 ustawy o VAT. Jak wskazano w uzasadnieniu do ustawy zmieniającej „mieścić będą się tutaj (w definicji działalności gospodarczej - przyp. Wnioskodawcy) również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT, przykładowo otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów, sprzedaż wierzytelności "trudnych" itp. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową), a także cele prywatne, z definicji niemające nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika”.

Tożsame rozumienie pojęcia „celów prowadzonej działalności gospodarczej” zostało przedstawione w odpowiedzi - podsekretarza stanu w Ministerstwie Finansów na interpelację poselską w sprawie stosowania prewspółczynnika, o którym mowa w projekcie ustawy zmieniającej, do pojazdów samochodowych, od których podatnik może odliczyć 50% podatku VAT. W odpowiedzi tej powielono stanowisko Ministerstwa Finansów, przedstawione uprzednio w uzasadnieniu do ustawy wprowadzającej przepisy o prewspółczynniku, w odniesieniu do rozumienia pojęcia „celów prowadzonej działalności gospodarczej”.

W odpowiedzi na interpelację stwierdzono ponadto, że: „Obowiązek wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu ww. prewspółczynnika dotyczy bowiem tylko wąskiej grupy podatników, którzy poza działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT wykonują również działalność nieobjętą systemem VAT (np. jako organ władzy publicznej), i nie jest możliwe bezpośrednie przyporządkowanie podatku naliczonego do każdego z tych typów działalności. Powyższe zapewni realizację zasady neutralności podatku VAT, która uniemożliwia odliczanie podatku w związku z działalnością nieobjętą systemem VAT”.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Wnioskodawcy, otrzymywane przez Bank różne rodzaje świadczeń wskazanych w stanie faktycznym, m.in.:

*   przychody związane z posiadaniem i utrzymywaniem majątku (m.in. odsetki z tytułu rezerwy obowiązkowej, odsetki z tytułu depozytów międzybankowych, odsetki od depozytów zabezpieczających oraz kaucji);
*   dywidendy z tytułu posiadania akcji/udziałów wyemitowanych przez inne podmioty oraz przychody z tytułu zbycia tych aktywów (udziały/akcje nie są nabywane przez Bank celem wykonywania funkcji zarządczych względem podmiotów, które wyemitowały akcje lub udziały nabyte przez Bank);
*   odsetki i inne opłaty o charakterze sankcyjnym i odszkodowawczym (mi.n. odsetki za opóźnienie w spłacie, opłaty za upomnienia, opłaty sądowe);
*   przychody wynikające z faktu posiadania papierów wartościowych utrzymywanych do terminu zapadalności oraz papierów wartościowych dostępnych do sprzedaży (np. przychody z odsetek oraz dyskonta) oraz przychody z tytułu zbycia tych papierów wartościowych;
*   wynagrodzenie Banku za pełnienie funkcji płatnika;
*   otrzymane odszkodowania i kary umowne z tytułu niewłaściwego wykonania lub niewykonania zobowiązań przez kontrahentów/klientów Banku;
*   wynagrodzenie ze zbycia wierzytelności przeterminowanych z tytułu udzielonych kredytów/pożyczek trudno ściągalnych (tzw. należności trudne) oraz dyskonto z tytułu nabycia takich wierzytelności,

mieszczą się w pojęciu „celów związanych z działalnością gospodarczą”, którym ustawodawca posłużył się w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Na taką klasyfikację nie ma wpływu fakt, że zdarzenia gospodarcze je generujące nie stanowią ani czynności opodatkowanych VAT ani czynności zwolnionych z VAT. Pomimo faktu, że czynności te nie są traktowane jako czynności opodatkowane lub zwolnione z VAT mają one nieodłączny związek z prowadzoną przez Bank działalnością gospodarczą jako podatnika VAT. Jako, że wszystkie te czynności mieszczą się w granicach wyznaczonych przepisami Prawa bankowego, Wnioskodawca podkreśla, że w Banku nie występuje i nie może wystąpić aktywność, która byłaby całkowicie niezależna od działalności gospodarczej.

Zdaniem Banku, podmiotami zobligowanymi do stosowania prewspółczynnika będą podmioty, których działalność przynajmniej w części, nie będzie miała żadnego związku z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, w szczególności jednostki samorządu terytorialnego, muzea, stowarzyszenia, uczelnie wyższe. Na analogiczny zakres podmiotowy zastosowania przepisów o prewspółczynniku wskazuje również treść uzasadnienia do projektu rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 września 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników. Jak wskazuje się w treści uzasadnienia do projektu rozporządzenia, będzie ono dotyczyło sposobu ustalenia prewspółczynnika w przypadku takich kategorii podmiotów, jak jednostki samorządu terytorialnego oraz utworzonych przez nie samorządowych jednostek budżetowych, państwowych jednostek budżetowych, uczelni publicznych oraz instytutów badawczych.

Podsumowując, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. i tym samym art. 86 ust. 2a ustawy o VAT nie będzie miał wpływu na zakres odliczania podatku VAT naliczonego w Banku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 z późn. zm.), dalej ustawa, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi:

1.  suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
    1.  nabycia towarów i usług,
    2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na podstawie art. 1 pkt 4 lit. a oraz pkt 9 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z dnia 4 maja 2015 r.) dodano do ustawy art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90c, które wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2016 r.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

Stosownie do treści art. 90c ustawy:

1.  W przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art . 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art . 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art . 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.
2.  W przypadku gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art . 86 ust. 22, może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w art . 86 ust. 2a.
3.  Dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. W tym miejscu wypada ustosunkować się do stanowiska Wnioskodawcy, w którym wskazał on, że jeśli dany zakup służy celom zarówno prowadzonej działalności gospodarczej, jak i np. aktywności prywatnej danego podatnika – obligatoryjnym będzie, od 1 stycznia 2016 r., stosowanie prewspółczynnika. Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest prawidłowe, o ile pod pojęciem cele aktywności prywatnej nie mieszczą się cele osobiste, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT oraz cele których mowa w art. 8 ust. 5 ustawy o VAT.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową), a także cele prywatne, które z założenia nie mają nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawca, jako bank krajowy w rozumieniu ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz.U. z 2015 r., poz.128 z późn. zm.) – wykonuje czynności bankowe wskazane w art. 5 ust. 1 oraz czynności wymienione w art. 6 Prawa bankowego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą obowiązku stosowania proporcji, o której mowa w przepisie art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.

Zasady prowadzenia działalności bankowej, tworzenia i organizacji banków, oddziałów i przedstawicielstw banków zagranicznych, a także oddziałów instytucji kredytowych oraz zasady sprawowania nadzoru bankowego, postępowania naprawczego, likwidacji i upadłości banków – określa ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U z 2015 r. poz. 128 z późn. zm.) – art. 1.

Stosownie do art. 5 ww. ustawy czynnościami bankowymi są:

1.  przyjmowanie wkładów pieniężnych płatnych na żądanie lub z nadejściem oznaczonego terminu oraz prowadzenie rachunków tych wkładów;
2.  prowadzenie innych rachunków bankowych;
3.  udzielanie kredytów;
4.  udzielanie i potwierdzanie gwarancji bankowych oraz otwieranie i potwierdzanie akredytyw;
5.  emitowanie bankowych papierów wartościowych;
6.  przeprowadzanie bankowych rozliczeń pieniężnych;
7.  a) (uchylony)
8.  wykonywanie innych czynności przewidzianych wyłącznie dla banku w odrębnych ustawach.

1.  Czynnościami bankowymi są również następujące czynności, o ile są one wykonywane przez banki:
    1.  udzielanie pożyczek pieniężnych;
    2.  operacje czekowe i wekslowe oraz operacje, których przedmiotem są warranty;
    3.  świadczenie usług płatniczych oraz wydawanie pieniądza elektronicznego;
    4.  terminowe operacje finansowe;
    5.  nabywanie i zbywanie wierzytelności pieniężnych;
    6.  przechowywanie przedmiotów i papierów wartościowych oraz udostępnianie skrytek sejfowych;
    7.  prowadzenie skupu i sprzedaży wartości dewizowych;
    8.  udzielanie i potwierdzanie poręczeń;
    9.  wykonywanie czynności zleconych, związanych z emisją papierów wartościowych;
    10.  pośrednictwo w dokonywaniu przekazów pieniężnych oraz rozliczeń w obrocie dewizowym.

Zgodnie z art. 4 ustawy Prawo bankowe, działalność gospodarcza, której przedmiotem są czynności, o których mowa w ust. 1, może być wykonywana wyłącznie przez banki, z zastrzeżeniem ust. 5.

Art. 6 ust. 1 ustawy wskazuje, że poza wykonywaniem czynności bankowych, o których mowa w art. 5 ust. 1 i 2, banki mogą:

1.  obejmować lub nabywać akcje i prawa z akcji, udziały innej osoby prawnej i jednostki uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych;
2.  zaciągać zobowiązania związane z emisją papierów wartościowych;
3.  dokonywać obrotu papierami wartościowymi;
4.  dokonywać, na warunkach uzgodnionych z dłużnikiem, zamiany wierzytelności na składniki majątku dłużnika;
5.  nabywać i zbywać nieruchomości;
6.  świadczyć usługi konsultacyjno-doradcze w sprawach finansowych;
7.  a) świadczyć usługi certyfikacyjne w rozumieniu przepisów o podpisie elektronicznym, z wyłączeniem wydawania certyfikatów kwalifikowanych wykorzystywanych przez banki w czynnościach, których są stronami;
8.  świadczyć inne usługi finansowe;
9.  wykonywać inne czynności, jeżeli przepisy odrębnych ustaw uprawniają je do tego.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca w ramach ww. działalności statutowej podejmuje czynności skutkujące otrzymaniem określonego rodzaju świadczeń – m.in.:

*   przychody związane z posiadaniem i utrzymywaniem majątku (m.in. odsetki z tytułu rezerwy obowiązkowej, odsetki z tytułu depozytów międzybankowych, odsetki od depozytów zabezpieczających oraz kaucji);
*   dywidendy z tytułu posiadania akcji/udziałów wyemitowanych przez inne podmioty oraz przychody z tytułu zbycia tych aktywów (udziały/akcje nie są nabywane przez Bank celem wykonywania funkcji zarządczych względem podmiotów, które wyemitowały akcje lub udziały nabyte przez Bank);
*   odsetki i inne opłaty o charakterze sankcyjnym i odszkodowawczym (mi.n. odsetki za opóźnienie w spłacie, opłaty za upomnienia, opłaty sądowe);
*   przychody wynikające z faktu posiadania papierów wartościowych utrzymywanych do terminu zapadalności oraz papierów wartościowych dostępnych do sprzedaży (np. przychody z odsetek oraz dyskonta) oraz przychody z tytułu zbycia tych papierów wartościowych;
*   wynagrodzenie Banku za pełnienie funkcji płatnika;
*   otrzymane odszkodowania i kary umowne z tytułu niewłaściwego wykonania lub niewykonania zobowiązań przez kontrahentów/klientów Banku;
*   wynagrodzenie ze zbycia wierzytelności przeterminowanych z tytułu udzielonych kredytów/pożyczek trudno ściągalnych (tzw. należności trudne) oraz dyskonto z tytułu nabycia takich wierzytelności.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy będzie mieć zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Zatem podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a jest wykonywanie przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT). Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki. Jak wynika z opisu sprawy przedstawione we wniosku czynności wyszczególnione w statucie i mieszczące się w granicach wyznaczonych przepisami prawa bankowego wykonywane przez bank stanowią przedmiot działalności Banku. Powołany na wstępie art. 4 ustawy Prawo bankowe, stanowi, że działalność gospodarcza, której przedmiotem są czynności, o których mowa w ust. 1, może być wykonywana wyłącznie przez banki (…). W konsekwencji, skoro czynności skutkujące otrzymaniem określonego rodzaju świadczeń opisane powyżej stanowią przedmiot gospodarczej działalności Banku, to mieszczą się one w pojęciu „celów związanych z działalnością gospodarczą banku”, w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy. Zatem należy uznać, że art. 86 ust. 2a ustawy nie będzie mieć wpływu na sposób rozliczania podatku naliczonego VAT Wnioskodawcy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego nie będzie na nim ciążył obowiązek stosowania proporcji, o której mowa w art . 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.