Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-234/12-4/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-06-15
Teza: Stałe miejsce prowadzenia działalności oraz miejsce opodatkowania dostawy towaru z montażem.
Słowa kluczowe: czynności-wykonywanie czynności-miejsce wykonywania czynności; działalność-wykonywanie działalności-miejsce wykonywania działalności; miejsce-miejsce wykonywania; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; terytorium; świadczenie-miejsce świadczenia; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 24.02.2012 r. (data wpływu 29.02.2012 r.), uzupełnionym w dniu 15.05.2012 r. (data wpływu 17.05.2012 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 27.04.2012 r. (skutecznie doręczone w dniu 08.05.2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stałego miejsca prowadzenia działalności oraz miejsca opodatkowania dostawy towaru z montażem - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29.02.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stałego miejsca prowadzenia działalności oraz miejsca opodatkowania dostawy towaru z montażem. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 15.05.2012 r., złożonym w dniu 15.05.2012 r. (data wpływu 17.05.2012 r.) na wezwanie tut. Organu nr IPPP3/443-234/12-2/KT z dnia 27.04.2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka jest spółką komandytową prawa austriackiego z siedzibą w Austrii. Spółka należy do grupy kapitałowej B. Holding, do której należą także inne spółki zlokalizowane w kilku krajach europejskich. Spółka jest podmiotem zarejestrowanym dla celów podatkowych, w tym jako podatnik VAT czynny, zarówno w Austrii, jak i w Polsce w każdym z krajów również dla celów dokonywania transakcji wewnątrzwspólnotowych. Jako podatnik VAT czynny, Spółka rozlicza VAT w Polsce. Przedmiot działalności Spółki można podzielić na dwa obszary: produkcja kotłów szczególnego przeznaczenia oraz usługi z tym związane.

Spółka utworzyła konsorcjum ze spółką prawa niemieckiego w celu realizacji kontraktu w związku z budową fabryki ultracienkich płyt z włókien drzewnych na terytorium Polski. Zakres zlecenia przypadający na Spółkę obejmuje dostawę pieca grzewczego (kotła) opalanego przy pomocy materiałów stałych (biomasy) z turbiną parową oraz montaż całej instalacji. Na mocy postanowień umowy konsorcjalnej niemiecka spółka jako lider konsorcjum jest obciążana przez Spółkę należnym jej wynagrodzeniem (dotychczas Spółka wystawiła kilka faktur zaliczkowych, a w przyszłości wystawi kolejne faktury zaliczkowe), zaś lider konsorcjum wystawia faktury na zleceniodawcę, obejmujące m.in. wynagrodzenie należne Spółce. Po zakończeniu prac, próbnym uruchomieniu instalacji oraz ostatecznym przyjęciu wykonanych robót przez zleceniodawcę, Spółka wystawi fakturę na lidera konsorcjum, w której zostaną rozliczone otrzymane zaliczki oraz reszta wynagrodzenia za realizację kontraktu.

W okresie od października 2010 r. Spółka realizuje prace związane z realizacją kontraktu. W tym okresie na placu budowy obecni są pracownicy Spółki (stale obecnych jest około 4 osób), zajmujący się montażem części przywożonych z fabryki Spółki położonej w Austrii oraz innych elementów nabywanych od kontrahentów. Ponadto, w celu realizacji kontraktu, Spółka zawarła szereg umów z podwykonawcami, będącymi podmiotami zagranicznymi oraz podmiotami krajowymi (polskimi). Obok pracowników, na placu budowy Spółka posiada własne narzędzia i maszyny, niezbędne do wykonywania zleconych prac. Zaplecze socjalne niezbędne dla celów utrzymania pracowników Spółki na terenie realizacji zlecenia w postaci baraków czy urządzeń sanitarnych zostało wynajęte na czas trwania prac.

Z przyczyn niezależnych od Spółki (brak niezbędnych pozwoleń, za których uzyskanie odpowiedzialny jest zleceniodawca), prace Spółki zostały przerwane na kilka miesięcy i zostaną wznowione niezwłocznie po uzyskaniu niezbędnych pozwoleń. Przewidywanym momentem zakończenia prac jest lipiec 2012 r.

Przedmiot zlecenia w postaci dostawy pieca grzewczego wraz z turbiną parową oraz jego montaż stanowią dostawę z montażem w rozumieniu ustawy o VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce w rozumieniu przepisów ustawy o VAT oraz Rozporządzenia Rady?
2.  Czy Spółka powinna w wystawianych fakturach zaliczkowych oraz fakturze ostatecznej z tytułu realizowanej dostawy z montażem wykazać podatek VAT należny?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

Spółka stoi na stanowisku, że posiadane przez Nią miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski charakteryzuje się wystarczającą stałością i odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić Jej świadczenie usług, które wykonuje, a tym samym stanowi stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej Spółki na terytorium Polski.

Ad. 2

Spółka stoi na stanowisku, iż niezależnie od tego, czy lider konsorcjum posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce, czy też nie, faktury wystawiane przez Spółkę na lidera konsorcjum z tytułu realizacji dostawy z montażem powinny zawierać podatek VAT należny.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1

W obliczu zmian wprowadzonych do ustawy o VAT z dniem 1 stycznia 2010 r. oraz z dniem 1 kwietnia 2011 r., dla prawidłowego określenia podmiotu zobowiązanego do rozliczenia VAT od dokonywanych dostaw towarów z montażem, istotnego znaczenia nabrało właściwe określenie, czy dany podmiot, posiadający siedzibę poza terytorium Polski, w konsekwencji wykonywanej na terytorium Polski działalności posiada na tym terytorium stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Ustawa o VAT we wskazanym powyżej przepisie powołuje się na stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, lecz nie zawiera definicji tego pojęcia. Pojęcie to - w odniesieniu do dostaw towarów - zostało pośrednio zdefiniowane w art. 53 Rozporządzenia Rady. Zgodnie z jego treścią, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika uwzględnia się wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Z powyższego wynika zatem, że dla zaistnienia stałego miejsca prowadzenia działalności dla celów VAT nie jest wymagane istnienia jakiejkolwiek zorganizowanej placówki (np. formalnie zarejestrowanej jako oddział na terytorium danego kraju), lecz musi wykazywać odpowiednie cechy, wskazane w w/w przepisach, które pozwolą mu na dokonanie dostawy (w tym także dostawy z montażem), w której uczestniczy.

Poniżej Spółka przedstawia argumenty przemawiające za tym, iż posiada Ona stałe miejsce prowadzenia działalności dla celów VAT - odrębnie dla każdego z warunków.

*   Wystarczająca stałość:

Obecność Spółki na terytorium Polski wynika z realizacji kontraktu na budowę kotła. Spółka nie posiada na terytorium Polski formalnego oddziału, ani filii swojej siedziby, niemniej jej obecność w okresie, w którym realizowany jest kontrakt, jest ciągła. W tym okresie Spółka nie będzie przenosiła posiadanych zasobów ludzkich ani technicznych w inne miejsca na terytorium Polski, lecz przez cały ten czas będzie obecna dokładnie w tym miejscu (na tym placu budowy), gdzie realizowany jest kontrakt.

Z założenia obecność Spółki będzie określona w czasie, bowiem ograniczy się tylko do okresu niezbędnego na realizację zlecenia, niemniej należy mieć na uwadze, że obecność ta - zgodnie z prognozami - obejmie okres prawie 2 lat.

Z drugiej strony jednakże, Spółka nie jest w stanie określić, czy realizowany przez nią na terytorium Polski kontrakt jest ostatnim, tj. czy działalność prowadzona przez nią ma charakter wyłącznie przejściowy, czy też będzie kontynuowana w innym miejscu na terytorium kraju. Spółka nie może wykluczyć zawarcia kolejnego kontraktu na dostawę z montażem podobnego systemu na terytorium Polski. Tym samym nie można jednoznacznie założyć, że działalność ta nie będzie kontynuowana.

W świetle powyższego, w opinii Spółki należy uznać, że jej obecność na terytorium RP posiada przymiot stałości.

Ponadto Spółka wskazuje na fakt, że z przytoczonego przepisu wynika, że stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej powinno wykazywać się stałością wystarczającą, by umożliwić mu realizację dostawy towaru. Wskazane w analizowanej definicji pojęcie stałości nie odnosi się więc do stałości absolutnej i bezwarunkowej (np. właściwej dla podmiotów posiadających siedzibę na terytorium Polski), lecz, jak to wynika z literalnego brzmienia definicji, ogranicza się jedynie do stałości wystarczającej dla wykonania określonych czynności (w rozpatrywanym przypadku - do realizacji dostawy z montażem kompletnego przedmiotu transakcji). Należy więc uznać, iż w celu realizacji kontraktu obecność aktywów i pracowników Spółki ma być na tyle stała, aby umożliwić realizację dostawy towarów.

Spółka dokonuje dostawy z montażem, a zatem wykonuje na terytorium Polski szereg czynności montażowo-instalacyjnych ściśle związanych z dostarczanym urządzeniem. Okres, w jakim Spółka będzie obecna na terytorium Polski, jest w opinii Spółki wystarczająco stały, aby móc w pełni wykonać wspomniane prace montażowo-instalacyjne. Tym samym, w opinii Spółki, warunek wystarczającej stałości jest spełniony.

*   Odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego:

Jak wskazano w stanie faktycznym, Spółka posiada na terytorium Polski pracowników, oddelegowanych z siedziby Spółki w Austrii. Pracownicy ci to kierownik prac montażowych oraz montażyści. Zakres obowiązków kierownika prac montażowych obejmuje bieżące kierowanie pracami montażowymi oraz podejmowanie bieżących decyzji dotyczących tych prac.

Ponadto, na plac budowy na stałe przywiezione zostały urządzenia i narzędzia niezbędne do wykonania prac montażowo-instalacyjnych. Sprzęt ten, w zakresie, w jakim jest niezbędny na danym etapie prac, znajduje się na terytorium Polski.

W celu zapewnienia pracownikom Spółki odpowiednich warunków do stałego przebywania na terytorium Polski, Spółka wynajęła specjalne wyposażenie (tj. kontenery mieszkalne, sanitariaty itd.). Wyposażenie to nie stanowi własności Spółki, niemniej jest w stałym użytku jej pracowników.

Z definicji zawartej w Rozporządzeniu Rady wynika, że zaplecze personalne i techniczne stałego miejsca prowadzenia działalności musi być na tyle zorganizowane, aby móc świadczyć usługi, które wykonuje. W opinii Spółki, pracownicy oraz sprzęt przebywający na terytorium Polski stanowią strukturę na tyle zorganizowaną, że istnieje możliwość świadczenia usług montażowych w sposób samodzielny.

Z preambuły Rozporządzenia Rady (punkt 14) wynika, że w celu właściwej interpretacji definicji zawartych w Rozporządzeniu Rady, należy uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości (dalej: ETS).

W wyroku w sprawie C-231/94 pomiędzy Faaborg-Gelting Linien A/S a Finanzamt Flensburg (Niemcy) ETS wskazał, że jedną z przesłanek stałego miejsca prowadzenia działalności jest określona minimalna skala działalności, tzn. w miejscu tym znajdują się zarówno środki rzeczowe, jak i personel, który samodzielnie może świadczyć określone czynności.

Podobne wnioski płyną z wyroku ETS w sprawie C-168/84 pomiędzy Gonter Bergholz a Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt, z którego wynika, że jeżeli Spółka będzie dostarczać na miejsce instalacji własne maszyny oraz sprzęt niezbędne do wykonania prac, a do pracy zostaną oddelegowani pracownicy Spółki wykonujący prace w ramach poszczególnych etapów realizacji instalacji, to przesłanki uzasadniające powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności wskazane w tym orzeczeniu zostaną spełnione.

Warto zwrócić uwagę na interpretację stałego miejsca prowadzenia działalności, jaka pojawiła się w orzeczeniu s sprawie C-190/95 pomiędzy ARO Lease BV a Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen tr Amsterdam (Holandia). Zgodnie ze stanowiskiem ETS nie można uznać, że usługi wykonywane są w innym miejscu niż główne miejsce prowadzenia działalności, chyba, że miejsce to jest chociaż w minimalnym stopniu stałe w związku ze stałą obecnością personelu oraz środków technicznych niezbędnych do świadczenia usług. Należy wziąć po uwagę, że warunek dotyczący posiadania własnego personelu w stopniu wystarczającym do umożliwienia sporządzania umów, bądź podejmowania decyzji w zakresie zarządzania, wynikający z orzeczenia, należy odnosić do charakteru świadczonych usług, na co zwrócił uwagę ETS w przedmiotowym orzeczeniu. Oznacza to, że brak komórki zajmującej się zarządzaniem pracami na miejscu ich wykonywania nie oznacza zaprzeczenia istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, gdyż wyposażenie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w personel jest pochodną rodzaju świadczonych usług.

W przypadku przedstawionym w stanie faktycznym realizowany kontrakt jest jednym z wielu wykonywanych przez Spółkę za pośrednictwem stałych miejsc prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium różnych krajów Europy, a zatem fizyczna obecność członka zarządu przez cały okres realizacji kontraktu tylko na terytorium Polski, obok przyczyn wynikających z ekonomiki zarządzania, także z tego względu jest nieuzasadniona.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia można przyjąć, ze o istnieniu stałego miejsca prowadzenia działalności, w opinii ETS, w głównej mierze decyduje posiadanie minimalnego zaplecza personalno-technicznego, niezbędnego do świadczenia usług/ realizacji dostaw towarów.

Stanowisko to jest prezentowane także w interpretacjach indywidualnych, wydawanych przez Dyrektorów Izb Skarbowych, m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 października 2010 r. (sygn. IPPP3/443-666/10-4/MPe), czy interpretacja indywidualna z dnia 10 sierpnia 2010 r. (sygn. IPPP3/443-438/10-2/SM).

Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że posiadane przez Spółkę na terenia budowy zasoby ludzkie i techniczne, pozwalające Jej na samodzielne świadczenie usług, stanowią stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Ad. 2

W związku z tym, iż Spółka posiada – jak zostało wykazane powyżej – stałe miejsce prowadzenia działalności, w rozumieniu ustawy o VAT, w Polsce (zorganizowane w sposób wystarczający do realizacji dostawy z montażem na placu budowy), a więc nie są spełnione warunki określone w art. 17 ustawy o VAT dla przejścia obowiązku podatkowego na nabywcę (lidera konsorcjum), Spółka jest zobowiązana do wykazania w fakturach zaliczkowych, jak również fakturze ostatecznej z tytułu realizacji dostawy z montażem, podatku VAT należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`), natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Należy zwrócić uwagę, że podatek od towarów i usług ma charakter terytorialny, bowiem opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia było/jest lub będzie terytorium kraju (tj. Rzeczypospolitej Polskiej).

Miejsce świadczenia to nic innego jak miejsce opodatkowania danej czynności. Zatem, jego określenie ma istotne znaczenie dla prawidłowego ustalenia państwa, w którym powstaje obowiązek podatkowy z tytułu danej czynności opodatkowanej podatkiem VAT.

Regulacje dotyczące tzw. miejsca świadczenia przy dostawie towarów zostały zawarte w art. 22 ustawy.

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz – miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane; nie uznaje się za instalację lub montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Ponadto, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Na podstawie art. 17 ust. 2 – w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego. W myśl art. 17 ust. 5 pkt 1 ustawy, przepis ust. 1 pkt 5 stosuje się, jeżeli nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, albo osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 6. Zatem kwestia ustalenia, czy dostawca towarów (lub świadczący usługę) posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, przesądza o tym, kto jest zobowiązany do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytuły tej dostawy.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji stałego miejsca prowadzenia działalności.

Pojęcie to jest jednak pojęciem wspólnotowym (tj. wynikającym z VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. oraz Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r.).

Od dnia 1 lipca 2011 r. przedmiotowe zagadnienie zostało uregulowane (zdefiniowane) w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu od wartości dodanej (Dz. Urz. U L Nr 77, str. 1). Zgodnie z art. 11 rozporządzenia:

1.  Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.
2.  Na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:
    1.  art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
    2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
    3.  do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
    4.  art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.
3.  Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej, niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyroku C-73/06 z dnia 28 czerwca 2007 r. w sprawie Planzer Luxembourg Sarl przeciwko Bundeszentralamt fur Steuern, w którym podstawowym zagadnieniem było określenie pojęcia siedziby dla celów działalności gospodarczej w kontekście prawa do zwrotu podatku od wartości dodanej podatnikom niemającym siedziby na terytorium Wspólnoty, odnośnie stałego miejsca prowadzenia działalności należy przytoczyć pkt 54 orzeczenia, w myśl którego: „Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług (zob. wyrok z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie 168/84 Berkholz, Rec. str. 2251, pkt 18; ww. wyrok w sprawie DFDS, pkt 20 oraz wyrok z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie C-190/95 ARO Lease, Rec. str. I-4383, pkt 15). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny (zob. ww. wyrok w sprawie ARO Lease, pkt 16)”.

Warto także przytoczyć wyrok w sprawie C-231/94 pomiędzy Faaborg-Gelting Linien A/S a Finanzamt Flensburg (Niemcy), w którym Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał, że jedną z przesłanek stałego miejsca prowadzenia działalności jest określona minimalna skala działalności, tzn. w miejscu tym znajdują się zarówno środki rzeczowe, jak i personel, który samodzielnie może świadczyć określone czynności.

Ponadto, jak podkreśla TSUE w wyroku C-190/95 w sprawie Aro Lease BV a Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam „przedsiębiorstwo, które nie posiada w państwie członkowskim ani własnego personelu, ani struktury organizacyjnej, która cechuje się wystarczającym stopniem trwałości, aby zapewnić ramy, w których mogłyby być zawierane umowy i podejmowane decyzje w zakresie zarządzania, nie może być uznane za posiadające stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie.”

Biorąc, zatem pod uwagę ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w powyższym zakresie (które, jak wyżej stwierdzono, było uwzględniane w formułowaniu przedmiotowej definicji), wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy, „stały” to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, iż działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie miejsca stałego prowadzenia działalności, w ocenie tut. Organu, nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Uwzględniając wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką komandytową prawa austriackiego z siedzibą w Austrii. Spółka należy do grupy kapitałowej, do której należą także inne spółki zlokalizowane w kilku krajach europejskich. Spółka jest podmiotem zarejestrowanym dla celów podatkowych, w tym jako podatnik VAT czynny, zarówno w Austrii, jak i w Polsce, w każdym z krajów również dla celów dokonywania transakcji wewnątrzwspólnotowych. Jako podatnik VAT czynny, Spółka rozlicza VAT w Polsce. Przedmiotem działalności Spółki jest produkcja kotłów szczególnego przeznaczenia oraz usługi z tym związane.

Spółka utworzyła konsorcjum ze spółką prawa niemieckiego w celu realizacji kontraktu w związku z budową fabryki na terytorium Polski. Zlecenie dla Spółki obejmuje dostawę pieca grzewczego (kotła) opalanego przy pomocy biomasy z turbiną parową oraz montaż całej instalacji. Na mocy postanowień umowy konsorcjalnej, niemiecka spółka jako lider konsorcjum jest obciążana przez Spółkę należnym Jej wynagrodzeniem (dotychczas Spółka wystawiła kilka faktur zaliczkowych, a w przyszłości wystawi kolejne faktury zaliczkowe), zaś lider konsorcjum wystawia faktury na zleceniodawcę, obejmujące m.in. wynagrodzenie należne Spółce. Po zakończeniu prac, próbnym uruchomieniu instalacji oraz ostatecznym przyjęciu wykonanych robót przez zleceniodawcę, Spółka wystawi fakturę na lidera konsorcjum, w której zostaną rozliczone otrzymane zaliczki oraz reszta wynagrodzenia za realizację kontraktu.

Spółka wykonuje prace związane z realizacją kontraktu od października 2010 r., przewidywanym momentem zakończenia prac jest lipiec 2012 r. W tym okresie na placu budowy obecni są stale pracownicy Spółki, zajmujący się montażem części przywożonych z fabryki Spółki położonej w Austrii oraz innych elementów nabywanych od kontrahentów. Ponadto, w celu realizacji kontraktu, Spółka zawarła szereg umów z podwykonawcami, będącymi podmiotami zagranicznymi oraz podmiotami krajowymi. Obok pracowników, na placu budowy Spółka posiada własne narzędzia i maszyny, niezbędne do wykonywania zleconych prac. Zaplecze socjalne niezbędne dla celów utrzymania pracowników Spółki na terenie realizacji zlecenia w postaci baraków czy urządzeń sanitarnych zostało wynajęte na czas trwania prac.

Wnioskodawca wskazał, że przedmiot zlecenia w postaci dostawy pieca grzewczego wraz z turbiną parową oraz jego montaż stanowią dostawę z montażem w rozumieniu ustawy o VAT.

Analizując powyższe przepisy oraz biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, iż Wnioskodawca posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności, gdyż jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów, dokonuje czynności opodatkowanych w myśl art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, w miejscu wykonywania tych czynności dysponuje zapleczem technicznym niezbędnym do wykonania zlecenia, w postaci własnych maszyn i narzędzi oraz baraków, urządzeń sanitarnych, koniecznych dla utrzymania pracowników Spółki, którzy są stale obecni w miejscu realizacji zlecenia i zajmują się montażem urządzeń będących przedmiotem dostawy.

W zakresie dokonywanej przez Wnioskodawcę dostawy towarów wraz z ich montażem, na podstawie cyt. powyżej przepisów należy stwierdzić, iż miejscem tej dostawy będzie terytorium Polski. W tym przypadku zastosowanie znajdzie bowiem cyt. przepis art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Tym samym, miejscem opodatkowania przedmiotowej dostawy, zgodnie z ww. przepisem, jest miejsce, w którym towary są montowane, czyli w tym przypadku terytorium kraju.

Zatem w niniejszej sprawie, gdy dostawa z montażem, o której mowa we wniosku, dokonywana jest w przez Spółkę posiadającą stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce i miejsce to uczestniczy w przedmiotowej transakcji (art. 17 ust. 1a ustawy) - Spółka zobowiązana jest do rozliczenia podatku VAT z tytułu dokonanej dostawy towarów na terytorium kraju, bowiem art. 17 ust. 2 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy nie ma w tej sytuacji zastosowania. Faktury wystawiane przez Spółkę muszą w takim przypadku zawierać polski podatek VAT.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz – w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.