Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-346/16-4/PC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-07-15
Teza: W zakresie opodatkowania transakcji nabycia zabudowanej nieruchomości oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; dostawa; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; prawo; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 6 maja 2016 r. (data wpływu 10 maja 2016 r.), uzupełnionym w dniu 3 czerwca 2016 r. (data wpływu 8 czerwca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji nabycia zabudowanej nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 maja 2016 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji nabycia zabudowanej nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego. Wniosek został uzupełniony w dniu 3 czerwca 2016 r. (data wpływu 8 czerwca 2016 r.)

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Nabywca”) planuje nabyć za wynagrodzeniem od G. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo-akcyjna (dalej: „Sprzedający”); nieruchomość (dalej: „Nieruchomość”) obejmującą:

*   prawo użytkowania wieczystego zabudowanej działki gruntu nr 18; dalej: „Działka”,
*   własność znajdujących się na Działce: budynku biurowego (dalej: „Budynek”) i innych obiektów budowlanych (w tym budowli, w szczególności w postaci parkingu i chodników dla pieszych) wraz ze związanymi z nimi instalacjami i urządzeniami budowlanymi.

1.  Nabycie Nieruchomości przez Sprzedającego

Sprzedający nabył prawo użytkowania wieczystego Działki i własność znajdujących się na niej naniesień (w tym Budynku i pozostałych obiektów budowlanych) w dniu 27 grudnia 2013 r. w drodze zawarcia umowy sprzedaży z G. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A. (dalej: „Poprzedni Sprzedający”), udokumentowanej aktem notarialnym. Przedmiotowa sprzedaż podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: „VAT”) jako odpłatna dostawa towarów i została udokumentowana fakturą wystawioną przez Poprzedniego Sprzedającego (przy czym, jak Wnioskodawca przedstawia szczegółowo poniżej, transakcja podlegała częściowo opodatkowaniu według stawki 23% VAT, a częściowo zwolnieniu z opodatkowania).

Poprzedni Sprzedający uzyskał Nieruchomość w grudniu 2011 r. w drodze niepodlegającego opodatkowaniu VAT wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa z majątku poprzednika prawnego Poprzedniego Sprzedającego. Zgodnie z wypisem z rejestru budynków, budowa Budynku została zakończona w roku 1953. Również pozostałe obiekty budowlane wchodzące w skład Nieruchomości (w tym budowle w postaci parkingu i chodników dla pieszych) zostały wybudowane przed 1993 r. Przy budowie, jak również przy nabyciu Nieruchomości Poprzedniemu Sprzedającemu, ani jego poprzednikom prawnym, nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Od momentu oddania Budynku do użytkowania, przeważająca część powierzchni w Budynku była przedmiotem użytkowania przez najemców, na podstawie zawartych odpłatnych umów najmu (w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu VAT). Budynek i budowle wchodzące w skład Nieruchomości nie były ulepszane w wyniku poniesienia wydatków stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej, a ponadto Poprzedni Sprzedający był, a Sprzedający będzie zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym w momencie zawarcia transakcji. W związku z poprzednią sprzedażą, strony transakcji złożyły zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT transakcji w stosownym jej zakresie. Również obecnie strony bieżącej transakcji złożą takie oświadczenie - tym razem w stosunku do całej nieruchomości.

Poprzednia dostawa Nieruchomości dokonywana przez Poprzedniego Sprzedającego w zakresie:

*   części Budynku i parkingu, które zostały oddane najemcom do użytkowania mniej niż dwa lata przed tą dostawą oraz tych części Nieruchomości, które nie były dotąd przedmiotem czynności opodatkowanych VAT wraz z przyporządkowanymi im częściami Działki - podlegała obligatoryjnemu zwolnieniu z VAT, o którym mowa w art, 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: „Ustawa o VAT”),
*   części Budynku i parkingu, które zostały oddane najemcom do użytkowania co najmniej dwa lata przed tą dostawą wraz z przyporządkowaną im częścią Działki - podlegała co do zasady zwolnieniu z opodatkowania VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, ale wskutek zgodnego oświadczenia Poprzedniego Sprzedawcy i Sprzedawcy ostatecznie została opodatkowana stawką podstawową VAT.

W dniu 6 grudnia 2013 r., w interpretacji o sygn. IPPP2/443-983/13-2/KOM, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził prawidłowość powyższego traktowania poprzedniej sprzedaży.

1.  Wykorzystywanie Nieruchomości przez Sprzedającego

Po nabyciu Nieruchomości w dniu 27 grudni 2013 r. Sprzedający wykorzystywał ją w prowadzonej działalności gospodarczej obejmującej opodatkowany VAT wynajem powierzchni. Wskutek dostawy Nieruchomości na Sprzedającego przeniesione zostały prawa i obowiązki Poprzedniego Sprzedającego wynikające z zawartych przez niego umów najmu i niektórych innych umów związanych ściśle z Nieruchomością.

W okresie od nabycia Nieruchomości Sprzedający rozwiązał część oraz zawarł kolejne umowy najmu z nowymi najemcami (najem opodatkowany VAT) oraz dokonał wydatków na ulepszenie Budynku i innych obiektów budowlanych znajdujących się na Działce, w tym takich, w stosunku do których miał prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednakże wartość tychże ulepszeń w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym wyniosła mniej-niż 30% wartości początkowej wskazanych naniesień na Nieruchomości.

Powyższe oznacza, iż w odniesieniu do wybranych części Nieruchomości:

*   zostały zawarte umowy najmu, które na dzień sprzedaży są trwają dłużej niż 2 lata,
*   nie były nigdy wynajmowane.

1.  Planowana dostawa Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy

W związku z dyspozycją art. 678 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2016 r., poz. 380 ze zm. - „Kodeks cywilny”), wskutek nabycia Nieruchomości (oprócz prawa własności Nieruchomości oraz przejścia prawa użytkowania wieczystego Działki) na Wnioskodawcę zostaną przeniesione prawa i obowiązki Sprzedającego wynikające z zawartych umów najmu.

Ponadto, w wyniku dostawy na Nabywcę zostaną przeniesione niektóre prawa i obowiązki, należności i zobowiązania Sprzedającego ściśle związane z Nieruchomością oraz umowami najmu obciążającymi Nieruchomość, w szczególności:

*   prawa i zobowiązania związane z zabezpieczeniami ustanowionymi przez poszczególnych najemców, w tym prawa z gwarancji bankowych i kaucje pieniężne najemców,
*   dokumentacja związana z Nieruchomością i jej wynajmem, tj. w szczególności dokumenty prawne dotyczące Nieruchomości, umowy najmu, oryginały pozwoleń i decyzji administracyjnych, dokumentacja techniczna,
*   określone ruchomości związane z Nieruchomością (w szczególności z Budynkiem) służące jej odpowiedniemu funkcjonowaniu.

W zakresie zobowiązań wynikających z umów pożyczek, Nabywca nie wejdzie w prawa i obowiązki Sprzedającego będącego pożyczkobiorcą.

Dokonanie dostawy Nieruchomości nie będzie się wiązało, co do zasady, z przeniesieniem pozostałych praw i obowiązków Sprzedającego. W szczególności, zgodnie z intencją stron, Nabywca nie nabędzie całego szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości. Lista elementów, które nie zostaną przeniesione na Nabywcę obejmuje w szczególności:

*   prawa i obowiązki wynikające z umowy związanej z zarządzaniem Nieruchomością,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie:
    *   dostawy mediów do Nieruchomości (energia elektryczna, gaz, dostawa wody i odbiór ścieków, usług telekomunikacyjne),
    *   ubezpieczenia Nieruchomości (po dokonaniu dostawy Nieruchomość przestanie podlegać obecnemu ubezpieczeniu),
    *   ochrony Nieruchomości,
    *   utrzymania czystości.

W związku z dokonaniem dostawy Nieruchomości, Sprzedający rozwiąże powyższe umowy zawarte z różnymi podmiotami, dokonując rozliczenia należności i zobowiązań z nich wynikających. Zapewnienie prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości będzie od tego momentu leżeć w gestii Wnioskodawcy, który zawrze nowe umowy dotyczące obsługi Nieruchomości według własnego uznania. Jednocześnie niewykluczone, iż część z nowo zawartych przez Nabywcę umów będzie zawarta z dotychczasowymi dostawcami usług na rzecz Sprzedającego. Może się również okazać, że w stosunku do niektórych z tych umów zamiast wskazanej powyżej konstrukcji (w której Sprzedający rozwiązuje określoną umowę), Nabywca wstąpi w prawa i obowiązki Sprzedającego. Jednakże nie jest to opcja preferowana przez Nabywcę i jeśli będzie miała miejsce, to będzie to sytuacja wyjątkowa.

Wskutek dokonania dostawy Nieruchomości, na Wnioskodawcę nie przejdą prawa, obowiązki, zobowiązania i należności z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego (nie są one bezpośrednio związane z Nieruchomością), w szczególności:

*   umowy rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z najemcami),
*   umowy o świadczenie usług księgowych, prawnych,
*   środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie (poza kaucjami pieniężnymi najemców),
*   tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego,
*   księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostaną przekazane Nabywcy),
*   firma Sprzedającego,
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu lokalu, gdzie zarejestrowana jest siedziba Sprzedającego,
*   umowy cywilnoprawne ze współpracownikami Sprzedającego.

Budynek będący częścią składową Nieruchomości nie stanowi formalnie organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Sprzedającego w prowadzonej przez niego działalności. Jednocześnie, Budynek ten nie będzie stanowił formalnie organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Nabywcy w działalności prowadzonej przez Nabywcę.

Wnioskodawca i Sprzedający dopuszczają po dokonaniu dostawy możliwość wzajemnego rozliczenia płatności dokonanych przez najemców na poczet kosztów mediów i innych usług zapewnianych najemcom w związku z wynajmem powierzchni Nieruchomości.

Nabywca i Sprzedający są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i będą zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi w momencie dostawy Nieruchomości. Wnioskodawca i Sprzedający zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie VAT w odniesieniu do dostawy Nieruchomości. Przed dniem dostawy Wnioskodawca i Sprzedający złożą właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie VAT Transakcji (w części podlegającej zwolnieniu od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT), spełniające wymogi określone w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

W świetle powyższego, w związku z planowaną dostawą Nieruchomości, Sprzedający zamierza wystawić na Wnioskodawcę fakturę z wykazanym podatkiem VAT naliczonym według stawki podstawowej 23%.

Wnioskodawca zamierza wykorzystywać nabytą Nieruchomość w prowadzonej działalności gospodarczej obejmującej opodatkowany podatkiem VAT wynajem powierzchni.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego dostawa Nieruchomości dokonywana przez Sprzedającego na rzecz Nabywcy będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23% i będzie podlegać udokumentowaniu fakturą?
2.  Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedawcy faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  W świetle opisanego zdarzenia przyszłego dostawa Nieruchomości dokonywana przez Sprzedającego na rzecz Nabywcy będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23% i będzie podlegać udokumentowaniu fakturą.
2.  W świetle opisanego zdarzenia przyszłego Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedawcy faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości.

Uzasadnienie stanowiska w odniesieniu do pytania 1

1.  Zakres opodatkowania w Ustawie o VAT

Zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyłączenie z zakresu opodatkowania VAT transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (dalej: „ZCP”) oznacza, że Sprzedawca dokonujący takiego zbycia nie dolicza podatku należnego ani nie dokumentuje transakcji fakturą.

Dla poprawnego rozliczenia sprzedaży Nieruchomości konieczne jest więc w pierwszej kolejności ustalenie, czy Nieruchomość będzie stanowiła przedsiębiorstwo lub ZCP, co wyłączyłoby transakcję jej zbycia z zakresu opodatkowania VAT.

1.  Przedsiębiorstwo

Ustawa o VAT nie zawiera definicji legalnej przedsiębiorstwa. Zarówno w doktrynie prawa podatkowego, jak i w orzecznictwie organów podatkowych (por. np. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 grudnia 2015 r., sygn. IPPP1/4512-1114/15-2/KR czy interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 kwietnia 2016 r., sygn. ILPP5/4512-1-4/16-4/WB) jest powszechnie akceptowane, że pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego. W myśl regulacji zawartej w tym przepisie, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei, w myśl art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych. W konsekwencji, przeniesienie przedsiębiorstwa ma miejsce co do zasady wtedy, gdy wszystkie elementy wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. W przeciwnym razie, jeżeli jakiekolwiek istotne składniki tworzące przedsiębiorstwo nie zostaną przeniesione na nabywcę, czynności takiej nie należy postrzegać jako przeniesienia przedsiębiorstwa.

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego, wskutek dokonania dostawy Nieruchomości nie przejdą na niego prawa, obowiązki, zobowiązania i należności z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego (jako niezwiązane bezpośrednio z Nieruchomością), w szczególności:

*   umowy rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z najemcami),
*   umowy o świadczenie usług księgowych, prawnych,
*   środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie (poza kaucjami pieniężnymi najemców),
*   tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego,
*   księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostaną przekazane Nabywcy),
*   firma Sprzedającego,
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu lokalu, gdzie zarejestrowana jest siedziba Sprzedającego,
*   umowy o pracę z pracownikami i umowy cywilnoprawne ze współpracownikami Sprzedającego.

Ze względu na to, że ww. elementy konstytutywne przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego nie przejdą na Wnioskodawcę w wyniku planowanej transakcji, sama zbywana Nieruchomość (wraz z prawem użytkowania wieczystego Działki i naniesieniami na niej) nie będzie stanowić masy pozwalającej na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej, będącej całością pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej przy wykorzystaniu Nieruchomości byłoby możliwe dopiero w razie doposażenia jej w szereg dodatkowych, niezbędnych elementów. W opinii Wnioskodawcy nie można zatem uznać, że przedmiotem dostawy dokonywanej przez Sprzedającego będzie przedsiębiorstwo.

Okoliczność, że przedmiotu transakcji pomiędzy Sprzedającym i Wnioskodawcą nie można uznać za przedsiębiorstwo Sprzedającego znajduje potwierdzenie również w stanowisku prezentowanym przez organy interpretacyjne. Ze względu na opis zdarzenia przyszłego bardzo zbliżony do tego w sprawie Wnioskodawcy, szczególnie warto w tym miejscu wskazać na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 marca 2016 r., sygn. IPPP3/4512-60/16-2/PC, w której Dyrektor potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskującego, że nabywana przez niego nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa zbywcy, gdyż „(\`(...)\`) planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego. W szczególności, w wyniku transakcji Nabywca nie nabędzie całego szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, których stroną jest Zbywca, a które związane są z prawidłowym funkcjonowaniem i obsługą Nieruchomości. Na skutek sprzedaży Nieruchomości nie zostaną przeniesione na Nabywcę środki pieniężne, umowy rachunków bankowych, zobowiązania kredytowe, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi rachunkowe i inne dokumenty Zbywcy. W konsekwencji, po dacie przedmiotowej sprzedaży w rękach Zbywcy pozostanie szereg aktywów oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należących obecnie do jego przedsiębiorstwa. Zatem nabyte składniki nie umożliwiają dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Jak wynika z wniosku po nabyciu od Zbywcy Nieruchomości Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni w Nieruchomości przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz zasadniczo na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. W konsekwencji, opisany przedmiot transakcji nie może być uznany za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego”.

1.  Zorganizowana część przedsiębiorstwa (ZCP)

W odróżnieniu od pojęcia przedsiębiorstwa, w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT wprowadzona została definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Stosownie do dyspozycji wskazanego przepisu, przez ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie wskazanego przepisu oraz w oparciu o stanowisko organów podatkowych można zauważyć, że przesłankami uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest wymóg, aby:

*   istniał zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie oraz aby zespół tych składników przeznaczony był do realizacji określonych zadań gospodarczych;
*   zespół tych składników był wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   zespół tych składników był wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   zespół tych składników mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Jak słusznie wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 21 grudnia 2015 r., sygn. IPPP1/4512-1114/15-2/KR: „Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące, we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”. Analogiczne uwagi wynikają również np. z przywołanej już interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 marca 2016 r,, sygn. IPPP3/4512-60/16-2/PC, czy też interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 stycznia 2016 r., sygn. IPPP1/4512-1162/15-3/IGo (w tym przypadku Dyrektor potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskującego, odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny).

W świetle powyższych wskazań, zdaniem Wnioskodawcy, Nieruchomość zbywana w ramach planowanej transakcji przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy nie będzie stanowiła zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT ze względu na niespełnienie ustawowych przesłanek.

Wnioskodawca pragnie przede wszystkim zauważyć, że Nieruchomość nie stanowi formalnie i organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa jako dział, oddział lub wydział w przedsiębiorstwie Sprzedającego. W konsekwencji, nie można w przypadku Nieruchomości mówić o jej wyodrębnieniu organizacyjnym z przedsiębiorstwa Sprzedającego. Fakt, iż dla Nieruchomości nie jest prowadzona odrębna ewidencja księgowa prowadzi do konkluzji, że nie można również stwierdzić wyodrębnienia finansowego koniecznego dla rozpoznania ZCP.

Ponadto, jak też zostało już wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, wskutek planowanej transakcji pomiędzy Sprzedającym a Wnioskodawcą nie dojdzie do cesji na Wnioskodawcę szeregu umów zawartych przez Sprzedającego, niezbędnych dla wykorzystywania Nieruchomości do celów działalności gospodarczej (umowy te zostaną rozwiązane przez Sprzedającego) - nie przejdą na Wnioskodawcę m.in. następujące zobowiązania Sprzedającego:

*   prawa i obowiązki wynikające z zawartej przez Sprzedawcę umowy związanej z zarządzaniem Nieruchomością,
*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Sprzedawcę umów w zakresie:
    1.  dostawy mediów do Nieruchomości (energia elektryczna, gaz, dostawa wody i odbiór ścieków, usług telekomunikacyjne),
    2.  ubezpieczenia Nieruchomości (po dokonaniu dostawy Nieruchomość przestanie podlegać obecnemu ubezpieczeniu),
    3.  ochrony Nieruchomości,
    4.  utrzymania czystości.

Wnioskodawca pragnie zauważyć, że przy analizie możliwości rozpoznania ZCP należy również uwzględnić okoliczności podniesione już w punkcie I.1 powyżej przy ustalaniu, czy Nieruchomość może stanowić przedsiębiorstwo Sprzedającego - w szczególności fakt nieprzechodzenia na Wnioskodawcę licznych praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego (jako niezwiązanych bezpośrednio z Nieruchomością).

Tym samym, przedmiot transakcji pomiędzy Sprzedającym a Wnioskodawcą nie obejmuje wszystkich elementów niezbędnych do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych przez Nabywcę przy wykorzystaniu Nieruchomości. Nie można więc w opinii Wnioskodawcy przyjąć, że sprzedawane składniki majątku Sprzedającego są wystarczające do samodzielnego prowadzenia działalności związanej z najmem, bez konieczności angażowania dodatkowych środków/składników majątkowych przez Wnioskodawcę. Trudno chociażby przyjąć, by Nieruchomość, do której Wnioskodawca nie zapewniłby we własnym zakresie dostawy mediów od podmiotów trzecich, nadawała się do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na odpłatnym wynajmowaniu części tejże Nieruchomości na cele użytkowe. Skoro zaś Nieruchomość nie posiada potencjalnej zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, to nie jest spełniona także przesłanka wyodrębnienia funkcjonalnego ZCP.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Wnioskodawcy, planowana transakcja, której przedmiotem będzie Nieruchomość, nie będzie objęta wyłączeniem przewidzianym w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT jako zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego, a tym samym będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Jedynie na marginesie Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że w interpretacji indywidualnej z dnia 6 grudnia 2013 r., sygn. IPPP2/443-983/13-2/KOM wydanej dla niemal analogicznego stanu faktycznego, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie analizując status przedmiotu dostawy dokonywanej przez Poprzedniego Sprzedawcę na rzecz Sprzedawcy (zasadniczo analogiczny jak przy dostawie planowanej na rzecz Wnioskodawcy), również doszedł do konkluzji, że Nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa ani ZCP Poprzedniego Sprzedającego.

1.  Opodatkowanie dostawy Nieruchomości na gruncie Ustawy o VAT

Zakres czynności podlegających opodatkowaniu określa art. 5 Ustawy o VAT. Stosownie do dyspozycji jego ust. 1 pkt 1, opodatkowaniu podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z związku z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT stanowiącą, że na gruncie omawianej ustawy towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, zbycie Nieruchomości dokonywane przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy w zamian za wynagrodzenie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów. Powyższa konkluzja dotyczyć będzie także przeniesienia na Wnioskodawcę prawa użytkowania wieczystego Działki, gdyż na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 Ustawy o VAT przez odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju rozumie się również zbycie prawa użytkowania wieczystego.

Konsekwencją powyższego stwierdzenia jest konieczność ustalenia, czy odpłatna dostawa Nieruchomości - jako czynność podlegająca opodatkowaniu VAT - nie będzie korzystała ze zwolnienia przedmiotowego przewidzianego w Ustawie o VAT.

1.  Zwolnienie przedmiotowe w Ustawie o VAT

1.  1\. Przepisy mające zastosowanie w sprawie

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Termin „pierwsze zasiedlenie” posiada swoją definicję legalną wyrażoną w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT stanowiącym, że ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Dodatkowo, w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT ma charakter obligatoryjny w odróżnieniu od zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, z którego - stosownie do dyspozycji art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT - podatnik może zrezygnować i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak wskazuje ponadto art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT, ww. oświadczenie musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Z treści przytoczonych powyżej przepisów wynika, że intencją ustawodawcy było opodatkowanie obrotu nieruchomościami wyłącznie na pierwszym etapie obrotu lub po gruntownej ich modernizacji („ulepszeniu” w rozumieniu Ustawy o VAT i przepisów o podatku dochodowym). Obrót na dalszych etapach ma podlegać zwolnieniu.

Realizacja tej intencji odbywa się poprzez opodatkowanie dostaw nieruchomości, które są dokonywane przed ich pierwszym zasiedleniem, w jego ramach lub w ciągu dwóch lat od pierwszego zasiedlenia tychże nieruchomości. Jedynie w drodze wyjątku, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, dostawa nieruchomości, która co do zasady powinna być opodatkowana (jako „nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10” ze względu na jej dokonywanie przed, w ramach lub w ciągu dwóch lat od pierwszego zasiedlenia) będzie także podlegać zwolnieniu, jeśli łącznie spełnione zostaną dodatkowe przesłanki dotyczące braku gruntownego ulepszenia i braku u sprzedawcy prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do nieruchomości będącej przedmiotem dostawy. Kluczowe znaczenie dla prawnopodatkowej oceny przedstawianego zdarzenia przyszłego ma więc pojęcie „pierwszego zasiedlenia”. Zgodnie z definicją legalną z art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT (dalej: „Definicja”), pierwsze zasiedlenie to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W świetle powyższej Definicji do pierwszego zasiedlenia dojdzie, gdy nieruchomość po jej wybudowaniu (bądź gruntownym ulepszeniu) zostanie oddana do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Ustawa o VAT nie konkretyzuje w treści Definicji, jakie czynności podlegające opodatkowaniu ustawodawca miał na myśli. Zdaniem Wnioskodawcy zasadne wobec tego jest odwołanie się do treści art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, który stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W opinii Wnioskodawcy oznacza to, że „czynnością podlegającą opodatkowaniu” w rozumieniu Definicji będzie m.in. każda odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawcy, „czynnością podlegającą opodatkowaniu” będzie nie tylko taka odpłatna dostawa towarów (odpłatne świadczenie usług), które będzie się wiązać z zapłatą podatku należnego wskutek opodatkowania stawką podstawową bądź obniżoną VAT. Skoro bowiem ani Definicja, ani przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT nie wprowadzają żadnego rozróżnienia ani nie ustanawiają wymogów szczególnych, w pojęciu „czynności podlegających opodatkowaniu” będzie w opinii Wnioskodawcy zawierać się także odpłatna dostawa towarów podlegająca zwolnieniu (odpłatne świadczenie usług podlegające zwolnieniu).

Okoliczność ta znajduje potwierdzenie w stanowisku organów interpretacyjnych - tytułem przykładu warto wskazać na przywoływaną już interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 grudnia 2015 r., sygn. IPPP1/4512-1114/15-2/KR, w której stwierdzono: „należy podkreślić, że użyte w art. 2 pkt 14 ustawy sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu" wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie był naliczony podatek od tej czynności - może to być czynność zwolniona od podatku”. Podobnie również np. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 6 lutego 2013 r., sygn. IPTPP4/443-763/12-2/ALN: „analizując powołaną wcześniej definicję pierwszego zasiedlenia stwierdzić należy, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu obiekt musi zostać oddany do użytkowania, a ponadto czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu. Z powyższej definicji wynika zatem, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, a za taką należy uznać umowę sprzedaży, najmu czy dzierżawy, pod warunkiem, że jest to czynność objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, nawet jeśli na podstawie przepisów szczególnych korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług”.

Ponadto, użycie w Definicji słów „nabywcy lub użytkownikowi” oznacza, że pierwsze zasiedlenie następuje zarówno w sytuacji, gdy nieruchomość zostanie sprzedana (zbyta), jak i wówczas, gdy zostanie oddana do odpłatnego używania wskutek świadczenia usługi najmu/dzierżawy/leasingu.

1.  2\. Subsumpcja przepisów w odniesieniu do dostawy z 2013 r.

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający nabył Nieruchomość w drodze odpłatnej dostawy dokonanej przez Poprzedniego Sprzedającego w dniu 27 grudnia 2013 r. (a więc między dniem złożenia niniejszego wniosku a datą dostawy Nieruchomości na rzecz Sprzedającego upłynęły ponad dwa lata). Dostawa ta (tj. dostawa dokonywana w 2013 r. na rzecz Sprzedającego) w zakresie:

*   części Budynku i parkingu, które zostały oddane najemcom do użytkowania mniej niż dwa lata przed tą dostawą oraz tych części Nieruchomości, które nie były dotąd przedmiotem czynności opodatkowanych VAT wraz z przyporządkowanymi im częściami Działki - podlegała obligatoryjnemu zwolnieniu z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT,
*   części Budynku i parkingu, które zostały oddane najemcom do użytkowania co najmniej dwa lata przed tą dostawą wraz z przyporządkowaną im częścią Działki - podlegała co do zasady zwolnieniu z opodatkowania VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, ale wskutek zgodnego oświadczenia Poprzedniego Sprzedawcy i Sprzedawcy ostatecznie została opodatkowana stawką podstawową VAT.

Ponadto, w okresie od nabycia Nieruchomości do dnia złożenia niniejszego wniosku Sprzedający wynajmuje odpłatnie część Nieruchomości, a pewne jej części w dalszym ciągu pozostają niewynajmowane.

Uwzględniając dyspozycję przytoczonych powyżej przepisów, Wnioskodawca jest zdania, że dostawa Nieruchomości (w tym dostawa Budynku i innych obiektów budowlanych wraz ze związanymi z nimi instalacjami i urządzeniami budowlanymi oraz dostawa prawa użytkowania wieczystego Działki) będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Tym samym, w razie złożenia przez Sprzedawcę i Nabywcę zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania (spełniającego wymogi określone w art. 43 ust. 10 - 11 Ustawy o VAT), dostawa Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej 23% - stosownie do dyspozycji art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 Ustawy o VAT. W ocenie Wnioskodawcy, dostawa Nieruchomości dokonywana na jego rzecz przez Sprzedającego będzie bowiem dostawą odbywającą się po upływie 2 lat od jej pierwszego zasiedlenia w stosunku do całej Nieruchomości.

Wnioskodawca pragnie bowiem zauważyć, że część Nieruchomości już w momencie dokonywania dostawy przez Poprzedniego Sprzedającego na rzecz Sprzedającego od ponad dwóch lat znajdowała się w stanie po pierwszym zasiedleniu, będąc objęta tym samym zakresem zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Natomiast pozostała część Nieruchomości ze względu na spełnienie dodatkowych warunków została objęta obligatoryjnym zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, gdyż w momencie dostawy dokonywanej na rzecz Sprzedającego:

*   albo nie była w ogóle wynajmowana/nie była przedmiotem czynności opodatkowanej (przez co nie doszło w ogóle do pierwszego zasiedlenia tej części w rozumieniu Definicji),
*   albo podlegała odpłatnemu wynajmowi przez okres krótszy niż 2 lata (przez co doszło do pierwszego zasiedlenia tej części, jednak nie upłynął wymagany prawem okres dla zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT).

1.  3\. Status Nieruchomości na moment dokonywania planowanej sprzedaży w 2016 r.

Mając na uwadze powyższe oraz przedstawione w stanie faktycznym okoliczności, na moment dokonania planowanej transakcji:

*   w stosunku do części budynku, która podlegała wynajmowi przez ponad 2 lata przed transakcją z grudnia 2013 r. - już na moment ówczesnej transakcji minął okres 2 lat od pierwszego zasiedlenia i nie zostały dokonane nakłady przekraczające 30% jej wartości,
*   w stosunku do części budynku, która podlegała wynajmowi przez mniej niż 2 lata przed transakcją z grudnia 2013 r. - do dnia złożenia niniejszego wniosku upłynął już okres 2 lat od pierwszego zasiedlenia (oddania w najem jeszcze przez poprzedniego właściciela) i nie zostały dokonane nakłady przekraczające 30% jej wartości,
*   w stosunku do części budynku, która przed transakcją z grudnia 2013 r. nie podlegała w ogóle wynajmowi - minął okres 2 lat od pierwszego zasiedlenia (które w tym przypadku rozumiane jest jako wydanie tej części w ramach sprzedaży z 2013 r.) i nie zostały dokonane nakłady przekraczające 30% jej wartości.

Co do części Nieruchomości, o której mowa w ostatnim punkcie powyżej, w opinii Nabywcy, w dniu 27 grudnia 2013 r. wskutek odpłatnej dostawy Nieruchomości dokonanej przez Poprzedniego Sprzedającego na rzecz Sprzedającego doszło do pierwszego jej zasiedlenia. W wyniku dostawy Nieruchomości na rzecz Sprzedającego ta część budynku została bowiem oddana Sprzedawcy w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu (tj. odpłatnej dostawy towarów) do użytkowania pierwszemu jej nabywcy. Jak już wskazano, nie ma dla powyższej konkluzji znaczenia okoliczność, że dostawa Nieruchomości w tym zakresie podlegała, na etapie dostawy na rzecz Sprzedawcy, zwolnieniu z VAT - skoro bowiem ta dostawa stanowiła odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju, a więc była czynnością podlegającą opodatkowaniu w rozumieniu art. 5 Ustawy o VAT, to doszło w tym zakresie do skutecznego pierwszego zasiedlenia.

W świetle powyższego, mając ponadto na uwadze upływ ponad 2 lat od dnia 27 grudnia 2013 r. oraz okoliczność niedokonania przez Sprzedawcę (ani przez Poprzedniego Sprzedającego) ulepszeń Nieruchomości, których wartość w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym wyniosłaby 30% wartości początkowej Budynku, budowli i pozostałych naniesień na Działce, dostawa całej Nieruchomości (wszystkich jej części, tj. Budynku i innych obiektów budowlanych, w tym budowli, w szczególności w postaci parkingu i chodników dla pieszych, wraz ze związanymi z nimi instalacjami i urządzeniami budowlanymi oraz prawa użytkowania wieczystego zabudowanej Działki) - będzie podlegać zwolnieniu na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, z prawem do wyboru opodatkowania, z której to opcji strony planowanej transakcji zamierzają skorzystać.

1.  Odpłatna dostawa prawa użytkowania wieczystego Działki

Zgodnie z art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Jednocześnie, w ust. 8 art. 29a Ustawy o VAT wskazano, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że dostawa gruntu wraz z budynkami lub budowlami trwale z tym gruntem związanymi jest opodatkowana stawką właściwą dla dostawy takich budynków lub budowli.

Innymi słowy, dostawa gruntu dzieli na gruncie VAT los dostawy budynków lub budowli z tym gruntem związanych.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie zauważyć, że z dniem 1 stycznia 2014 r. uchylone zostało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2013 r., poz. 247), które w swoim § 13 ust. 1 pkt 11 wprowadzało przepis szczególny zwalniający od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

W związku z uchyleniem wskazanego przepisu, zdaniem Wnioskodawcy, do opodatkowania zbycia prawa użytkowania wieczystego Działki znajdzie zastosowanie przepis ogólny, tj. art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT. Tym samym, w razie uznania, że dostawa budynków lub budowli posadowionych na gruncie znajdującym się w użytkowaniu wieczystym będzie podlegała opodatkowaniu według stawki 23%, to również zbycie prawa użytkowania wieczystego będzie opodatkowane tą samą stawką VAT.

Na powyższą konkluzję w opinii Nabywcy nie wpływa w żadnym stopniu treść art. 29a ust. 9 Ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisu ust. 8 nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli. W ocenie Wnioskodawcy, przepis ten nie ma zastosowania w jego sprawie, gdyż dotyczy odrębnej sytuacji oddawania gruntu w użytkowanie wieczyste (do czego na mocy art. 232 § 1 Kodeksu cywilnego uprawnieni są tylko Skarb Państwa, jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki) i nie obejmuje zbywania prawa użytkowania wieczystego przez dotychczasowego użytkownika (do czego ma on prawo wynikające z przepisu art. 233 i 237 Kodeksu cywilnego).

Reasumując powyższe, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, dostawa Nieruchomości (w tym dostawa Budynku i innych obiektów budowlanych wraz ze związanymi z nimi instalacjami i urządzeniami budowlanymi oraz dostawa prawa użytkowania wieczystego Działki), którą dokona Sprzedający na rzecz Wnioskodawcy powinna podlegać opodatkowaniu według stawki 23%.

Zgodnie natomiast z dyspozycją art. 106b ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. Zważywszy więc na art. 2 pkt 22 Ustawy o VAT (definiujący pojęcie „sprzedaży” jako odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów) oraz na fakt, iż Nabywca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, Sprzedający dokonując opodatkowanej według stawki 23% odpłatnej dostawy Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy będzie miał obowiązek wystawić fakturę dokumentującą tę dostawę.

Uzasadnienie stanowiska w odniesieniu do pytania 2

Stosownie do dyspozycji art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w sprawie Wnioskodawcy). Jednocześnie, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a Ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zważywszy więc, że - jak już wskazano - Wnioskodawca zamierza nabytą Nieruchomość wykorzystywać w prowadzonej działalności gospodarczej obejmującej opodatkowany VAT wynajem powierzchni, będzie mu zatem przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedawcy faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości.

Stosownie do art. 86 ust. 10 w związku z ust. 10b pkt 1 Ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstanie u Wnioskodawcy w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytej Nieruchomości powstał obowiązek podatkowy, nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca otrzymał fakturę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Towarami zaś stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Natomiast w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca zdefiniował „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem, aby można było uznać, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, muszą być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
2.  o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu przez oddział, ale każde wyodrębnienie, na podstawie którego można poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa, które będzie przedmiotem zbycia;
3.  wyodrębnione składniki muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  po wyodrębnieniu część przedsiębiorstwa musi być niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym te zadania.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację w której przez odpowiednią ewidencje zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje nabyć za wynagrodzeniem zabudowaną nieruchomość położoną w Warszawie przy ul. Plac Europejski 3. Wskutek nabycia Nieruchomości (oprócz prawa własności Nieruchomości oraz przejścia prawa użytkowania wieczystego Działki) na Wnioskodawcę zostaną przeniesione prawa i obowiązki Sprzedającego wynikające z zawartych umów najmu, niektóre prawa i obowiązki, należności i zobowiązania Sprzedającego ściśle związane z Nieruchomością oraz umowami najmu obciążającymi Nieruchomość, w szczególności: prawa i zobowiązania związane z zabezpieczeniami ustanowionymi przez poszczególnych najemców, w tym prawa z gwarancji bankowych i kaucje pieniężne najemców, dokumentacja związana z Nieruchomością i jej wynajmem, tj. w szczególności dokumenty prawne dotyczące Nieruchomości, umowy najmu, oryginały pozwoleń i decyzji administracyjnych, dokumentacja techniczna, określone ruchomości związane z Nieruchomością (w szczególności z Budynkiem) służące jej odpowiedniemu funkcjonowaniu. W związku z planowaną dostawą Nieruchomości, Sprzedający rozwiąże powyższe umowy zawarte z różnymi podmiotami, dokonując rozliczenia należności i zobowiązań z nich wynikających. Zapewnienie prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości będzie od tego momentu leżeć w gestii Wnioskodawcy, który zawrze nowe umowy dotyczące obsługi Nieruchomości według własnego uznania. Jednocześnie niewykluczone, iż część z nowo zawartych przez Nabywcę umów będzie zawarta z dotychczasowymi dostawcami usług na rzecz Sprzedającego. Może się również okazać, że w stosunku do niektórych z tych umów zamiast wskazanej powyżej konstrukcji (w której Sprzedający rozwiązuje określoną umowę), Nabywca wstąpi w prawa i obowiązki Sprzedającego. Jednakże nie jest to opcja preferowana przez Nabywcę i jeśli będzie miała miejsce, to będzie to sytuacja wyjątkowa. Budynek będący częścią składową Nieruchomości nie stanowi formalnie organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Sprzedającego w prowadzonej przez niego działalności. Jednocześnie, Budynek ten nie będzie stanowił formalnie organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Nabywcy w działalności prowadzonej przez Nabywcę. Wnioskodawca i Sprzedający dopuszczają po dokonaniu dostawy możliwość wzajemnego rozliczenia płatności dokonanych przez najemców na poczet kosztów mediów i innych usług zapewnianych najemcom w związku z wynajmem powierzchni Nieruchomości.

W świetle przywołanych uregulowań i przedstawionych okoliczności należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że przedmiotowa Transakcja sprzedaży nie będzie sprzedażą przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak wynika z treści wniosku planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego. W wyniku transakcji Nabywca nie nabędzie całego szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości. Lista elementów, które nie zostaną przeniesione na Nabywcę obejmuje w szczególności: prawa i obowiązki wynikające z umowy związanej z zarządzaniem Nieruchomością, prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie: dostawy mediów do Nieruchomości (energia elektryczna, gaz, dostawa wody i odbiór ścieków, usług telekomunikacyjne), ubezpieczenia Nieruchomości (po dokonaniu dostawy Nieruchomość przestanie podlegać obecnemu ubezpieczeniu), ochrony Nieruchomości, utrzymania czystości. Ponadto na Wnioskodawcę nie przejdą prawa, obowiązki, zobowiązania i należności z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego (nie są one bezpośrednio związane z Nieruchomością), w szczególności: umowy rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z najemcami), umowy o świadczenie usług księgowych, prawnych, środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie (poza kaucjami pieniężnymi najemców), tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego, księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostaną przekazane Nabywcy), firma Sprzedającego, prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu lokalu, gdzie zarejestrowana jest siedziba Sprzedającego, umowy cywilnoprawne ze współpracownikami Sprzedającego. W zakresie zobowiązań wynikających z umów pożyczek, Nabywca nie wejdzie w prawa i obowiązki Sprzedającego będącego pożyczkobiorcą. Zatem przedmiotu planowanego nabycia nie można uznać za przedsiębiorstwo.

Jednocześnie, jak wskazał Wnioskodawca, Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży nie stanowi formalnie i organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa jako dział, oddział lub wydział w przedsiębiorstwie Sprzedającego. Ponadto, wskutek planowanej transakcji pomiędzy Sprzedającym a Wnioskodawcą nie dojdzie do cesji na Wnioskodawcę szeregu umów zawartych przez Sprzedającego, niezbędnych dla wykorzystywania Nieruchomości do celów działalności gospodarczej. Na Wnioskodawcę nie przeją m. in. następujące zobowiązania Sprzedającego: prawa i obowiązki wynikające z zawartej przez Sprzedawcę umowy związanej z zarządzaniem Nieruchomością, prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Sprzedawcę umów w zakresie: dostawy mediów do Nieruchomości (energia elektryczna, gaz, dostawa wody i odbiór ścieków, usług telekomunikacyjne), ubezpieczenia Nieruchomości (po dokonaniu dostawy Nieruchomość przestanie podlegać obecnemu ubezpieczeniu), ochrony Nieruchomości, utrzymania czystości.

Skoro przedmiot planowanego nabycia nie wykazuje odrębności organizacyjnej, finansowej ani nie stanowi zespołu składników majątkowych wraz ze zobowiązaniami, który mogłyby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze to nie będzie mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zatem przedmiot Transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa w rozmienieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego ani zorganizowanej część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Wobec tego Transakcja będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów”.

Jednakże, w myśl ust. 7a cytowanego artykułu warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że w ramach Transakcji, Wnioskodawca dokona nabycia Nieruchomości obejmującej prawo własności zabudowanej działki gruntu oraz prawo własności znajdujących się na tej działce Budynku biurowego i innych obiektów budowlanych (w tym budowli, w szczególności w postaci parkingu i chodników dla pieszych) wraz ze związanymi z nimi instalacjami i urządzeniami budowlanymi. Przewiduje się, że Transakcja zostanie przeprowadzona w 2016 r. Zarówno Wnioskodawca, jak i Zbywca będą na moment sprzedaży zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Sprzedający nabył prawo użytkowania wieczystego Działki i własność znajdujących się na niej naniesień (w tym Budynku i pozostałych obiektów budowlanych) w dniu 27 grudnia 2013 r. w drodze zawarcia umowy sprzedaży z G. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A. (dalej: „Poprzedni Sprzedający”), udokumentowanej aktem notarialnym. Przedmiotowa sprzedaż podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów i została udokumentowana fakturą wystawioną przez Poprzedniego Sprzedającego (przy czym transakcja podlegała częściowo opodatkowaniu według stawki 23% VAT, a częściowo zwolnieniu z opodatkowania). Poprzedni Sprzedający uzyskał Nieruchomość w grudniu 2011 r. w drodze niepodlegającego opodatkowaniu VAT wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa z majątku poprzednika prawnego Poprzedniego Sprzedającego. Zgodnie z wypisem z rejestru budynków, budowa Budynku została zakończona w roku 1953. Również pozostałe obiekty budowlane wchodzące w skład Nieruchomości (w tym budowle w postaci parkingu i chodników dla pieszych) zostały wybudowane przed 1993 r. Przy budowie, jak również przy nabyciu Nieruchomości Poprzedniemu Sprzedającemu, ani jego poprzednikom prawnym, nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Od momentu oddania Budynku do użytkowania, przeważająca część powierzchni w Budynku była przedmiotem użytkowania przez najemców, na podstawie zawartych odpłatnych umów najmu (w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu VAT). Po nabyciu Nieruchomości w dniu 27 grudnia 2013 r. Sprzedający wykorzystywał ją w prowadzonej działalności gospodarczej obejmującej opodatkowany VAT wynajem powierzchni. Wskutek dostawy Nieruchomości na Sprzedającego przeniesione zostały prawa i obowiązki Poprzedniego Sprzedającego wynikające z zawartych przez niego umów najmu i niektórych innych umów związanych ściśle z Nieruchomością. W okresie od nabycia Nieruchomości Sprzedający rozwiązał część oraz zawarł kolejne umowy najmu z nowymi najemcami (najem opodatkowany VAT) oraz dokonał wydatków na ulepszenie Budynku i innych obiektów budowlanych znajdujących się na Działce, w tym takich, w stosunku do których miał prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednakże wartość tychże ulepszeń w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym wyniosła mniej niż 30% wartości początkowej wskazanych naniesień na Nieruchomości. Oznacza to, iż w odniesieniu do wybranych części Nieruchomości: zostały zawarte umowy najmu, które na dzień sprzedaży są i trwają dłużej niż 2 lata, oraz nie były nigdy wynajmowane.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia czy dostawa Nieruchomości dokonywana przez Sprzedającego będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23% i będzie podlegała udokumentowaniu fakturą.

W celu ustalenia czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania czy też opodatkowanie stawką podstawową należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem Budynku biurowego oraz budowli nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”.

Mając na uwadze przytoczone przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy, należy stwierdzić, że dostawa Budynku biurowego oraz budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Z wniosku wynika, że w odniesieniu do przedmiotowego Budynku oraz budowli najpóźniej w 2013 roku doszło do ich pierwszego zasiedlenia. Jak Wnioskodawca wskazał w treści wniosku, nieruchomość została nabyta przez Zbywcę w 2013 roku w ramach transakcji podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponadto, Zbywca nie dokonywał wydatków na ulepszenie Budynku biurowego i budowli, które przekroczyłyby 30% ich wartości początkowej.

Tym samym dostawa przedmiotowego Budynku oraz budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy bowiem w analizowanej sprawie nie zaistniały wyjątki przedstawione w ww. przepisie, tj. planowana dostawa ww. obiektów nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT lub przed nim oraz od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Z uwagi na to, że dostawa Budynku oraz budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym są one posadowione, przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, również objęte będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Przy tym podnieść należy, że jak wskazano wyżej, zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust.1 pkt 10 ustawy jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy dostawca i nabywca mogą z niego zrezygnować.

Z wniosku wynika, że zarówno Wnioskodawca jak i Zbywca na moment zawarcia umowy sprzedaży będą zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku VAT. Zatem, w sytuacji kiedy Nabywca i Zbywca złożą do właściwego dla nabywcy naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży Nieruchomości zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy przedmiotowa transakcja - na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy - będzie podlegała opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT, tj. 23%.

W odniesieniu do kwestii udokumentowania sprzedaży nieruchomości, o której mowa we wniosku należy wskazać, że zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Stosownie do art. 106b ust. 2 ww. ustawy podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Z wniosku wynika, że strony Transakcji zamierzają złożą do właściwego dla nabywcy naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży Nieruchomości zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy tym samym przedmiotowa transakcja - na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy - będzie podlegała opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT, tj. 23% oraz obowiązkowi udokumentowania jej fakturą.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania pierwszego należy uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z wystawionej faktury z tytułu zakupu opisanej Nieruchomości, należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Natomiast, na mocy art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Natomiast, w myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z przytoczonych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego przez podmiot niebędący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Jak wynika ze złożonego wniosku, po nabyciu opisanej Nieruchomości Wnioskodawca będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni Nieruchomości, która będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponadto, jak wskazano powyżej, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT dostawy Nieruchomości, która będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania na mocy art. 43 ust 1 pkt 10 ustawy, Transakcja ta będzie podlegała w całości opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 23%.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych, to Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, związanego z nabyciem opisanej Nieruchomości, na mocy art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w w dniu wydania interpretacji.

W związku z tym, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług, w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie oraz Zainteresowanemu niebędącemu Stroną przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.