Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.327.2020.1.RM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-13
Teza: rozpoznanie czynności podlegającej opodatkowaniu w przypadku obciążenia wykonawcy karami umownymi
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; kara-kara umowna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 sierpnia 2020 r. (data wpływu 13 sierpnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania czynności podlegającej opodatkowaniu w przypadku obciążenia Wykonawcy Karami Umownymi - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 sierpnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania czynności podlegającej opodatkowaniu w przypadku obciążenia Wykonawcy Karami Umownymi.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, zarejestrowaną w Polsce jako czynny podatnik VAT. Wnioskodawca prowadzi samodzielnie działalność gospodarczą w zakresie produkcji …. Proces produkcyjny Wnioskodawcy, dzięki zastosowanym innowacyjnym technologiom pozwala na stosowanie standardów farmaceutycznych przy wytwarzaniu produktów. Produkcja kontraktowa obejmuje pełny zakres prac związanych z procesem produkcyjnym oraz konfekcjonowaniem form płynnych i suchych.

Wnioskodawca jest stroną umowy (dalej: „Umowa”), zawartej w 2017 r. z podmiotem zajmującym się wykonawstwem maszyn przemysłowych (dalej: „Wykonawca”). Przedmiotem umowy jest wykonanie i dostarczenie przez Wykonawcę do siedziby Wnioskodawcy nowego środka trwałego - linii do testowania form … (dalej: „Przedmiot umowy”).

Zgodnie z postanowieniami Umowy, po wykonaniu Przedmiotu umowy nastąpi uruchomienie i rozruch przez Wykonawcę w siedzibie Wnioskodawcy.

Rozruch bez usterek będzie podstawą do odbioru Przedmiotu umowy bez zastrzeżeń, i zostanie udokumentowany podpisaniem przez Wykonawcę i Wnioskodawcę protokołu odbioru. Podpisany protokół odbioru stanowić będzie podstawę wystawienia przez Wykonawcę faktury końcowej. Na mocy Umowy, Wykonawca zobowiązał się dostarczyć i uruchomić Przedmiot umowy w siedzibie Wnioskodawcy w terminie do …. r.

Umowa przewiduje, że z tytułu zwłoki w przekazaniu przedmiotu umowy z przyczyn leżących po stronie Wykonawcy, Wykonawca zapłaci Wnioskodawcy karę umowną w wysokości …% za każdy dzień zwłoki od wartości netto całego zamówienia, nie więcej niż …%.

W przypadku odstąpienia przez Wnioskodawcę od umowy z przyczyn leżących po stronie Wykonawcy, Wykonawca będzie zobowiązany zapłacić Wnioskodawcy karę umowną w wysokości …% wartości umowy.

W przypadku zwłoki Wykonawcy w załatwieniu reklamacji Zmawiający może naliczyć kary umowne począwszy od dnia następnego po upływie terminu na załatwienie reklamacji w wysokości …% netto przedmiotu umowy za każdy dzień opóźnienia. Powyżej wskazane Kary umowne będą na potrzeby wniosku zwane „Karami Umownymi”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Kary Umowne wynikające z Umowy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W opisanym stanie faktycznym, Kary Umowne wynikające z Umowy nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ustawa o VAT w art. 5 ust. 1 pkt 1 wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jednocześnie, zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Uznać zatem należy, że za usługę w rozumieniu powyższych przepisów zostanie uznane każde świadczenie o charakterze odpłatnym, w tym polegające na działaniu, zaniechaniu dokonania czynności, oraz na tolerowaniu czynności lub sytuacji.

Spełnienie warunku odpłatności zachodzi wówczas, gdy podmiot świadczący usługę oraz podmiot, na rzecz którego usługa jest świadczona są związane stosunkiem prawnym, z którego wynika zobowiązanie do zapłaty wynagrodzenia za wyświadczenie usługi. Wynagrodzenie to ma stanowić dla świadczącego usługę wyraźne i bezpośrednie przysporzenie po stronie świadczącego usługę - korzyść majątkowa ma być ściśle związana z świadczeniem wzajemnym (wykonaniem usługi).

Kwestia charakteru odpłatnej usługi była przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie sygn. C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

W wyroku z 3 marca 1994 r., w sprawie sygn. C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, TSUE podkreślił, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

Także w wyroku z 18 lipca 2007 r., w sprawie sygn. C-277/05 Société thermale dEugénie-les-Bains przeciwko Ministère de lÉconomie, des Finances et de lIndustrie, Trybunał odniósł się do możliwości traktowania jako wynagrodzenie za usługę zadatku zatrzymywanego przez hotel w przypadku odwołania rezerwacji przez klienta, wskazując, że przedmiotowe przepisy prawa wspólnotowego powinny być interpretowane w ten sposób, że kwoty zapłacone tytułem zadatku w ramach umów dotyczących świadczenia usług hotelarskich podlegających podatkowi VAT, w przypadku, gdy klient skorzysta z uprawnienia do odwołania rezerwacji, a kwoty te są zatrzymywane przez przedsiębiorstwo hotelarskie, należy uznać za odszkodowanie ryczałtowe płacone w celu naprawienia szkody poniesionej w następstwie niewykonania umowy przez klienta, bez bezpośredniego związku z jakąkolwiek odpłatnie świadczoną usługą, które jako takie nie podlega opodatkowaniu.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowego stanu faktycznego, uznać należy, że otrzymane przez Wnioskodawcę tytułem kar umownych środki pieniężne mogłyby podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT wyłącznie przy spełnieniu następujących przesłanek:

1.  istnienie świadczenia wzajemnego (ekwiwalentnego) wykonanego przez Wykonawcę na rzecz Wnioskodawcy,
2.  osiągnięcie przez Wnioskodawcę konkretnej korzyści o charakterze majątkowym wynikającej z działania lub zaniechania Wykonawcy,
3.  bezpośredni związek pomiędzy otrzymanymi środkami pieniężnymi a czynnością, która miałaby podlegać opodatkowaniu VAT.

W przedmiotowej sprawie, Umowa dopuszcza możliwość naliczenia przez Wnioskodawcę kar umownych z tytułu zwłoki w przekazaniu przedmiotu umowy z przyczyn leżących po stronie Wykonawcy, odstąpienia przez Wnioskodawcę od umowy z przyczyn leżących po stronie Wykonawcy, oraz zwłoki Wykonawcy w załatwieniu reklamacji.

Pojęcia „odszkodowanie”, ani też „kara umowna” nie zostały zdefiniowane w Ustawie o VAT. Są one jednakże uregulowane przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j: Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, dalej: „KC”).

Zgodnie z art. 361 § 1 i § 2 KC, zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Ponadto, na podstawie art. 471 KC, dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto, między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy. Szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnienia adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania. Możliwość zastrzeżenia kary umownej reguluje art. 483 § 1 KC, zgodnie z którym można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna). Kara umowna stanowi czynność jednostronną i nie wiąże się z otrzymaniem jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego.

Zapłata kary umownej nie jest związana również ze zobowiązaniem otrzymującego zapłatę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Kara umowna ma w tym wypadku charakter odszkodowawczy. Co do zasady, kara umowna jest rodzajem sankcji cywilnoprawnej zastrzeżonej na wypadek szkód powstałych w wyniku niewłaściwego wykonania umowy.

W przypadku kar umownych, które Kodeks cywilny definiuje jako zastrzeżenie naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego, zadośćuczynienie następuje poprzez zapłatę określonej sumy i w związku z powyższym takie wynagrodzenie nie zawiera ekwiwalentności w postaci świadczenia. Tym samym, odnosząc przytoczone regulacje do przesłanek wymaganych, aby dane środki pieniężne mogłyby podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, stwierdzić należy, że kary umowne przedstawione w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym nie spełniają tych przesłanek. W szczególności, wskazane kary umowne stanowią rekompensatę za szkodę wynikającą z niewywiązywania się przez Wykonawcę z umowy, i nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usług lub dostawę towarów. W tym wypadku nie dochodzi pomiędzy Wnioskodawcą a Wykonawcą do ekwiwalentnego świadczenia. Kwota należna Wnioskodawcy od Wykonawcy tytułem kary umownej wynika z konieczności wynagrodzenia straty wynikłej z niewywiązywania się przez Wykonawcę z umowy. Jednocześnie Wnioskodawca nie osiąga korzyści z tytułu zapłaty kary umownej - kwota ta ma na celu naprawienie powstałej szkody.

Końcowo, kara umowna, jako sankcja za naruszenie przez Wykonawcę warunków Umowy nie jest związana z zobowiązaniem się Wnioskodawcy do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Zatem pobierana przez Wnioskodawcę opłata karna (kara umowna) ma charakter czynności jednostronnej i nie wiąże się z otrzymaniem przez Wnioskodawcę świadczenia wzajemnego w postaci dostawy towarów czy świadczenia usługi. Uznać zatem należy za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Kary Umowne wynikające z Umowy nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zapłata kary umownej za nieterminowe wywiązanie się z umowy lub odstąpienie przez Wnioskodawcę z przyczyn leżących po stronie Wykonawcy, nie stanowi zapłaty za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym kary umowne będąca przedmiotem wniosku nie stanowią ani odpłatnej dostawy towarów uregulowanej w art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, ani odpłatnego świadczenia usług określonego w art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT. Tym samym, nie stanowią one czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Analogiczny, jednolity pogląd w odniesieniu do objęcia podatkiem od towarów i usług Kar Umownych, tego rodzaju jak wskazane w stanie faktycznym, przedstawiają także organy w wydawanych interpretacjach indywidualnych, przykładowo:

1.  Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 lutego 2019 r., nr 0115-KDIT1-1.4012.917.2018.2.KM,
2.  Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 listopada 2018 r., nr 0114-KDIP4.4012.649.2018.1.AK,
3.  Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 września 2018 r., nr 0115-KDIT1-1.4012.523.2018.1.DM,
4.  Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 kwietnia 2018 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.155.2018.1.JG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przy tym przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy wskazać, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy rozumiana jest przez ustawodawcę jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Natomiast na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Przy czym, świadczenie usług nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy bowiem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy przy tym zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z kolei z treści powołanego art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy realizującym świadczenie a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Warto w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy jest możliwe zidentyfikowanie bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści na rzecz dostawcy towaru lub świadczącego usługę oraz gdy świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.

Jednocześnie odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy zauważyć, że termin odszkodowania nie został zdefiniowany w ustawie. Regulacje dotyczące odszkodowania zostały jednak zawarte w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.).

I tak, z postanowień art. 361 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego wynika, że zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Zgodnie z art. 471 Kodeksu cywilnego, dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Podobnie kary umowne, stosowane na podstawie art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego, nie stanowią zapłaty za usługę, lecz pełnią funkcję odszkodowawczą (sankcyjną). Zgodnie z tym przepisem można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Kara umowna ma charakter czynności jednostronnej i nie wiąże się z otrzymaniem jakiegokolwiek świadczenia. Zapłata tej kary nie jest też związana ze zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Z uwagi na powyższe stwierdzić należy, że jeżeli płatność o charakterze odszkodowawczym nie ma bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wówczas kwota otrzymanych odszkodowań i kar umownych nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i jako taka nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji kontraktowej ….

Wnioskodawca zawarł Umowę z podmiotem zajmującym się wykonawstwem maszyn przemysłowych (Wykonawca), której przedmiotem jest wykonanie i dostarczenie przez Wykonawcę do siedziby Wnioskodawcy linii do testowania form … (Przedmiot umowy). Wykonawca zobowiązał się dostarczyć i uruchomić Przedmiot umowy w siedzibie Wnioskodawcy w terminie do … r. Zgodnie z Umową, Wykonawca zobowiązany jest do uruchomienia i rozruchu Przedmiotu umowy w siedzibie Wnioskodawcy. Rozruch bez usterek zostanie udokumentowany podpisaniem przez Strony protokołu odbioru, który będzie podstawą do wystawienia faktury końcowej przez Wykonawcę.

Umowa przewiduje możliwość nałożenia na Wykonawcę Kar Umownych. Z tytułu zwłoki w przekazaniu Przedmiotu umowy z przyczyn leżących po stronie Wykonawcy, Wykonawca zapłaci Wnioskodawcy karę umowną w wysokości …% za każdy dzień zwłoki od wartości netto całego zamówienia, nie więcej niż …%. W przypadku odstąpienia przez Wnioskodawcę od umowy z przyczyn leżących po stronie Wykonawcy, Wykonawca będzie zobowiązany zapłacić Wnioskodawcy karę umowną w wysokości …% wartości umowy. Natomiast w przypadku zwłoki Wykonawcy w załatwieniu reklamacji Zamawiający może naliczyć kary umowne począwszy od dnia następnego po upływie terminu na załatwienie reklamacji w wysokości …% netto przedmiotu umowy za każdy dzień opóźnienia.

Wnioskodawca powziął wątpliwość czy w związku z nałożeniem na Wykonawcę Kar Umownych wynikających z Umowy powinien rozpoznać czynność podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wskazać należy, że aby mówić o dostawie towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy musi nastąpić czynność polegająca na przeniesieniu prawa do rozporządzania (dysponowania) towarem jak właściciel, co wiąże się z możliwością faktycznego dysponowania rzeczą przez nabywcę. W analizowanym przypadku w wyniku obciążenia przez Wnioskodawcę Wykonawcy wskazanymi Karami Umownymi wynikającymi z Umowy nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Zatem w przedmiotowym przypadku nie występuje dostawa towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. Jednocześnie obciążenie przez Wnioskodawcę Wykonawcy wskazanymi Karami Umownymi wynikającymi z Umowy nie spełnia przesłanek pozwalających uznać, że dochodzi do świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Jak wskazano, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek zobowiązaniowy pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi więc istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę. W rozpatrywanym przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczeniem w zamian za wynagrodzenie, gdyż należność obciążająca Wykonawcę (Kary Umowne) nie wiąże się z żadnym świadczeniem wzajemnym. Należność obciążająca Wykonawcę (Kara Umowna) ma charakter jednostronny i jest związana z odpowiedzialnością Wykonawcy wynikającą z przepisów prawa oraz przyjętych przez strony postanowień umownych. Należność obciążająca Wykonawcę (Kara Umowna) stanowi rodzaj rekompensaty dla Wnioskodawcy, nie zaś wynagrodzenie bezpośrednio związane z realizacją świadczenia. Z treści wniosku wynika, że Wykonawca będzie obciążony przez Wnioskodawcę Karami Umownymi w przypadku gdy z przyczyn leżących po stronie Wykonawcy nastąpi zwłoka w przekazaniu Przedmiotu umowy (…% za każdy dzień zwłoki od wartości netto całego zamówienia, nie więcej niż …%), z przyczyn leżących po stronie Wykonawcy nastąpi odstąpienia od umowy przez Wnioskodawcę (…% wartości umowy) czy też w przypadku zwłoki Wykonawcy w załatwieniu reklamacji (…% netto przedmiotu umowy za każdy dzień opóźnienia). Zatem w przedstawionych okolicznościach pomiędzy Wnioskodawcą i Wykonawcą nie powstaje żaden stosunek prawny, z którego wynikałoby zobowiązanie do jakichkolwiek świadczeń wzajemnych, w zamian za wykonanie których powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Tym samym w niniejszej sprawie nie dochodzi do świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Zatem przedmiotowe Kary Umowne, którymi Wnioskodawca obciąży Wykonawcę (w przypadku gdy z przyczyn leżących po stronie Wykonawcy nastąpi zwłoka w przekazaniu Wnioskodawcy Przedmiotu umowy, gdy z przyczyn leżących po stronie Wykonawcy Wnioskodawca odstąpi od umowy lub też gdy nastąpi zwłoka Wykonawcy w załatwieniu reklamacji), nie będą stanowić wynagrodzenia za dostawę towaru bądź świadczenie usług, o których mowa w art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji Wnioskodawca w związku z nałożeniem na Wykonawcę Kar Umownych wynikających z Umowy nie powinien rozpoznawać czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego, oceniając stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuje się, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub /KIS/wnioski. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.