Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB6/4510-387/16-3/AZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-08-31
Teza: Czy prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu wyłącznie w formie elektronicznej, w tym realizowanie obowiązku umieszczania podpisu podatnika wyłącznie w sposób opisany w stanie faktycznym, odpowiada wymogom stawianym ewidencji przebiegu pojazdu na gruncie art. 16 ust. 5 ustawy o CIT? Czy wydatki na ubezpieczenia obowiązkowe i nieobowiązkowe dotyczące pojazdów osobowych niestanowiących składników majątku Spółki użytkowanych dla potrzeb działalności gospodarczej mieszczą się w pojęciu kosztów eksploatacyjnych pojazdu, o jakich mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT, a tym samym są objęte limitem w ramach tzw. kilometrówki ? Czy rozliczanie naliczonego podatku od towarów i usług niepodlegającego odliczeniu powinno odbywać się w ramach limitu wynikającego z ewidencji przebiegu pojazdu, czy też w całości bez ujmowania w limicie wynikającym z zastosowania z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT ?
Słowa kluczowe: ewidencja-ewidencja przebiegu pojazdu; koszt; limit; paliwo; podatek-podatek od towarów i usług; pojazdy; pracownik; składnik-składnik majątkowy; ubezpieczenia-ubezpieczenia obowiązkowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 29 czerwca 2016 r. (data wpływu 4 lipca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   określenia czy koszty ubezpieczenia obowiązkowego i nieobowiązkowego dotyczące pojazdów osobowych niestanowiących składników majątku Spółki użytkowanych dla potrzeb działalności gospodarczej, objęte są limitem o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie nr 2) – **jest nieprawidłowe,**

*   określenia czy będzie miał zastosowanie limit wynikający z ewidencji przebiegu pojazdu, w sytuacji zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu niepodlegającego odliczeniu podatku od towarów i usług (pytanie nr 3) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia czy koszty ubezpieczenia obowiązkowego i nieobowiązkowego dotyczące pojazdów osobowych niestanowiących składników majątku Spółki użytkowanych dla potrzeb działalności gospodarczej, objęte są limitem o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz określenia czy będzie miał zastosowanie limit wynikający z ewidencji przebiegu pojazdu, w sytuacji zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu niepodlegającego odliczeniu podatku od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Spółka jest operatorem telefonii komórkowej. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest świadczenie usług telekomunikacyjnych. Wśród wykonywanych przez siebie czynności w ramach działalności gospodarczej znajduje się także wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek (PKD 77.1 IZ) oraz wynajem i dzierżawa pozostałych pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKD 77.12.Z), co także potwierdzone jest stosownym wpisem w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Spółka posiada samochody osobowe, które są własnością Spółki lub są przedmiotem umów leasingu. Spółka rozważa również korzystanie z samochodów osobowych na podstawie umów najmu.

Spółka w toku swojej działalności udostępnia pracownikom i współpracownikom samochody służbowe do wykorzystywania do celów wykonywania pracy/świadczenia usług na rzecz Spółki.

W związku z udostępnianymi pracownikom i współpracownikom samochodami służbowymi Spółka ponosi szereg kosztów z tym związanych, w tym, w szczególności w zależności od sytuacji:

1.  koszt zakupu, najmu, leasingu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, dalej zwane „kosztami związanymi z nabyciem samochodu”,
2.  wydatki eksploatacyjne takie jak koszty paliwa, myjni, płynów do spryskiwaczy itp., dalej zwane „kosztami związanymi z użytkowaniem samochodów służbowych”,
3.  koszty ubezpieczeń obowiązkowych i nieobowiązkowych w modelu kiedy nie stanowi on składowej czynszu najmu, leasingu, dzierżawy, dalej zwane „kosztami związanymi z użytkowaniem samochodów służbowych”.

W odniesieniu do części samochodów Spółka umożliwia za odpłatnością, na podstawie umowy najmu/podnajmu, wybranym pracownikom lub współpracownikom wykorzystywanie samochodów służbowych również do celów prywatnych (niezwiązanych z wykonywaniem pracy/świadczeniem usług na rzecz Spółki). Pracownicy/współpracownicy uprawnieni do wykorzystywania tych samochodów do celów prywatnych będą dalej zwani „osobami uprawnionymi”.

Wymienione wyżej koszty w całości ponosi Spółka, w tym również koszty związane z użytkowaniem samochodów służbowych powstające w związku z użytkowaniem tych samochodów przez osoby uprawnione do celów prywatnych.

W odniesieniu do samochodów służbowych niestanowiących składników majątku Spółki, Spółka obliguje pracowników/współpracowników do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu na cele stosowania art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT.

Osoby uprawnione prowadząc ewidencję przebiegu pojazdu w zakresie dotyczącym wykorzystywania samochodów służbowych do celów prywatnych wskazują jedynie ilość kilometrów przejechanych do celów prywatnych, bez wskazywania dokładnej trasy przejechanej dla celów prywatnych.

Obecnie Spółka planuje zmianę formy prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów (dalej: również zwana „kilometrówką”) na cele stosowania art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT poprzez rozpoczęcie jej prowadzenia wyłącznie w formie elektronicznej. W razie zmiany formy prowadzenia ewidencji również podpis podatnika, o którym mowa w art. 16 ust. 5 ustawy o CIT będzie miał formę wyłącznie dokumentowania akceptacji (podpisu) w systemie (elektroniczny obieg i akceptacja dokumentów księgowych). W uproszczeniu osoba uprawniona po zalogowaniu się do systemu, będzie akceptowała ewidencję sporządzoną zgodnie art. 16 ust. 5 ustawy o CIT. Logowanie ma zapewnić identyfikację osoby, która w imieniu Spółki będzie uprawniona do akceptacji kilometrówki.

Prowadzona przez Spółkę ewidencja, spełnia wymogi ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT. Spółka nie złożyła do Naczelnika urzędu skarbowego informacji, o której mowa w art. 86a ust. 12 ustawy o VAT (VAT-26). W związku z tym obecnie Spółka odlicza jedynie 50% VAT od czynszu najmu samochodów oraz od wydatków eksploatacyjnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu wyłącznie w formie elektronicznej, w tym realizowanie obowiązku umieszczania podpisu podatnika wyłącznie w sposób opisany w stanie faktycznym, odpowiada wymogom stawianym ewidencji przebiegu pojazdu na gruncie art. 16 ust. 5 ustawy o CIT?
2.  Czy wydatki na ubezpieczenia obowiązkowe i nieobowiązkowe dotyczące pojazdów osobowych niestanowiących składników majątku Spółki użytkowanych dla potrzeb działalności gospodarczej mieszczą się w pojęciu kosztów eksploatacyjnych pojazdu, o jakich mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT, a tym samym są objęte limitem w ramach tzw. kilometrówki ?
3.  Czy rozliczanie naliczonego podatku od towarów i usług niepodlegającego odliczeniu powinno odbywać się w ramach limitu wynikającego z ewidencji przebiegu pojazdu, czy też w całości bez ujmowania w limicie wynikającym z zastosowania z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT ?

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi odpowiedź na pytanie nr 2 i 3 wniosku dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych. Wniosek Spółki w pozostałym zakresie, tj. pytania nr 1 zostanie rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad 2

W opinii Spółki ponoszone przez Spółkę wydatki na ubezpieczenie samochodu nie stanowią kosztu związanego z używaniem samochodu w myśl art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT a tym samym nie są objęte limitem w ramach tzw. kilometrówki.

Analizując obecną linię interpretacyjną organów podatkowych można zauważyć, że wydatki związane z użytkowaniem dla potrzeb działalności gospodarczej samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika są dzielone na dwie grupy: pierwszą grupę stanowią wydatki na czynsz z tytułu najmu (dzierżawy) samochodu osobowego, zaś drugą grupę stanowią pozostałe wydatki związane z używaniem (eksploatacją) samochodu osobowego.

Odnośnie pierwszej grupy wydatków (tj. wydatków na czynsz) zarówno organy podatkowe jak i sądy administracyjne obecnie w zasadzie jednogłośnie przyjmują stanowisko, zgodnie z którym wydatki te należy kwalifikować do kosztów uzyskania przychodów na ogólnych zasadach wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT i nie podlegają one ograniczeniom wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT. Uznaje się bowiem, że są to wydatki ponoszone wyłącznie na uzyskanie samego tytułu prawnego umożliwiającego korzystanie z samochodu, a nie wydatki związane z faktycznym używaniem samochodu.

Druga grupa wydatków to wydatki związane z używaniem samochodowców (o charakterze eksploatacyjnym), objęte limitem w ramach tzw. kilometrówki (art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT). Do wydatków tych organy podatkowe zaliczają m.in. opłaty za zakup paliwa, ogumienia i innych materiałów eksploatacyjnych, opłaty za przejazd autostradą, opłaty za parkingi, uznając, że są to koszty nierozerwalnie związane z używaniem tych samochodów, dotyczące ich eksploatacji. Wydatki te, mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów tylko do wysokości określonego przepisami limitu.

Wydatki na ubezpieczenie samochodu niestanowiącego składnika majątku podatnika winien być zaliczony do pierwszej grupy wydatków, o których była mowa wyżej. Brzmienie art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT oraz art. 16 ust. 5 ustawy o CIT, wskazuje, że pojęcie kosztów używania samochodu osobowego jest ściśle powiązane z liczbą kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu. Opłata z tytułu ubezpieczania zaś – analogicznie jak czynsz z tytułu najmu samochodu – nie jest w żaden sposób uzależniona od liczby przejechanych kilometrów. Takie rozumienie pojęcia „kosztów używania” samochodu, dające podstawę do postawienia powyższej tezy, znajduje potwierdzenie również w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładem może być jeden z wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego, w którym co prawda sąd odnosił się do wydatków z tytułu czynszu za najem, niemniej stwierdził że: „_(\`(...)\`) Jednocześnie nie ma racji organ interpretacyjny wskazując, że „koszty używania” samochodu osobowego w rozumieniu powołanego art. 16 ust. 1 pkt 51 oznaczają również inne koszty niż koszty eksploatacji samochodów osobowych. Świadczy o tym część przytoczonego przepisu po średniku „wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu”. Przebieg pojazdu nie może być utożsamiany w jakikolwiek sposób z opłatami, które nie podlegają tego rodzaju statystycznej kalkulacji. Potwierdzają to również zapisy ewidencji przebiegu pojazdu. (\`(...)\`) Zatem ta część ponoszonych przez podatnika wydatków nie mieszcząc się w „kosztach używania” samochodów osobowych powinna zostać rozliczona jako koszt uzyskania przychodów na zasadzie ukształtowanej art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p._”. Wprost do kwestii wydatków z tytułu ubezpieczenia samochodu odniósł się z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 18 października 2013 r., sygn. akt I SA/Wr 1442/13, który stwierdził: „_Reasumując, czynsz najmu samochodu jest kosztem ponoszonym w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów nie mieści się w kategorii wydatków, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p. i zgodnie ze stanowiskiem skarżącej może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 tej ustawy. Powyższa argumentacja odnosi się także do kosztów ubezpieczenia pojazdu a więc wydatku o charakterze stałym i niezależnym od zakresu wykorzystania pojazdu. Przebieg pojazdu nie ma więc odniesienia również do ww. wydatku z tytułu ubezpieczenia przedmiotu najmu (samochodu)_”.

W świetle powyższego wydatki ponoszone przez najemcę z tytułu ubezpieczenia samochodu niebędącego jego własnością powinny być zaliczane – analogicznie jak czynsz z tytułu najmu tego samochodu - do kosztów uzyskania przychodów w pełniej wysokości na ogólnych zasadach wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT i nie powinny podlegać ograniczeniu wynikającemu z tzw. kilometrówki.

Ad 3

W opinii Spółki rozliczanie naliczonego podatku od towarów i usług niepodlegającego odliczeniu powinno odbywać się zgodnie z art. 16 ust 1. pkt 46 stad też nie będzie miał zastosowania limit wynikający z ewidencji przebiegu pojazdu, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, możliwość zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów zależy od spełnienia następujących warunków:

*   wydatki muszą być poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

*   wydatki nie są wyszczególnione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Wydatki poniesione przez Spółkę w związku użytkowaniem przedmiotowych samochodów, w szczególności czynsz najmu, wykazują związek z osiąganymi przez Spółkę przychodami. Samochody te są bowiem wykorzystywane w działalności gospodarczej Spółki przez pracowników Spółki wykonujących swoje zadania służbowe.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że ponoszone przez Spółkę koszty najmu samochodów w tym koszty eksploatacyjne są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W opinii Wnioskodawcy taki związek będzie również istniał w przypadku, gdy na podstawie zawartych Umów najmu osoby uprawnione będą mogły wykorzystywać samochody w celach prywatnych. Najem taki stanowiłby bowiem przedmiot działalności Spółki, a Spółka w przypadku wykorzystywania samochodów do celów prywatnych na podstawie zawartych Umów najmu uzyskiwać będzie od osób uprawnionych wynagrodzenie (czynsz najmu), który stanowić będzie przychód z prowadzonej działalności gospodarczej w formie podnajmu samochodów.

Odnosząc się do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty podatku VAT naliczonego od czynszu najmu niepodlegającej odliczeniu, wskazać należy, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o CIT do kosztów podatkowych nie zalicza się podatku od towarów i usług, z tym że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o CIT kosztem uzyskania przychodu jest podatek naliczony w części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika. Jedynie po spełnieniu dodatkowych wymogów, m.in. po złożeniu naczelnikowi urzędu skarbowego właściwej informacji o pojazdach samochodowych (VAT-26), w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami, istnieje możliwość odliczenia 100% VAT. Zgodnie z art. 86a ust. 13 ustawy o VAT w przypadku niezłożenia w terminie informacji, o której mowa w ust. 12 (VAT-26), uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od dnia jej złożenia.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego powyżej, Spółka nie złożyła przedmiotowej informacji. Tym samym, zgodnie z przepisami ustawy o VAT, Spółka nie ma prawa do odliczenia 50% VAT od czynszu najmu niezgłoszonych samochodów. W konsekwencji nieodliczony podatek VAT może stanowić koszt uzyskania przychodów na gruncie wskazanego przepisu.

W tym miejscu wskazać należy, że możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku VAT naliczonego w części, która nie podlega odliczeniu w związku z art. 86a ustawy o VAT, była przedmiotem interpelacji nr 26203 z dnia 30 kwietnia 2014 r. W odpowiedzi na przedmiotową interpelację sekretarz stanu w Ministerstwie Finansów w sprawie interpretacji przepisów podatkowych stanął na stanowisku, że: „_Wejście w życie przepisów ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 312) nie oznacza, że w zakresie podatku PIT oraz podatku CIT podatnicy ci zobligowani są do automatycznego pomniejszenia kosztów używania samochodu osobowego o 50%. A zatem, jeżeli wydatek związany z używaniem samochodu osobowego spełnia warunki określone w art. 22 ust. 1 ustawy PIT (odpowiednio art. 15 ust. 1 ustawy CIT), stanowi on koszt uzyskania przychodu wraz z podatkiem VAT w tej części, w jakiej podatnikowi nie przysługiwało odliczenie zgodnie z odrębnymi przepisami, stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a ustawy PIT (odpowiednio art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy CIT)_”.

W ocenie Spółki w zakresie „nieodliczalnego VAT” nie znajdzie zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT. Ograniczenia wysokości kosztów z tytułu braku kilometrówki oraz kwestia dopuszczalności zaliczenia do kosztów podatkowych nieodliczalnego podatku naliczonego VAT to dwa różne przepisy.

Należy jeszcze raz przypomnieć, że w myśl art. 16 ust. 1 pkt 46 CIT, podatek VAT co do zasady nie stanowi kosztu uzyskania przychodu, za wyjątkiem:

1.  podatku naliczonego,
2.  jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odsprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych z VAT,
3.  w tej części, w której zgodnie z przepisami o VAT podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku - jeżeli naliczony podatek nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

W przytoczonym powyżej przepisie nie znalazło się ograniczenie prawa do uznania za koszt uzyskania przychodu wartości VAT, jeżeli wartość netto została potraktowana jako niestanowiąca kosztu uzyskania przychodu. W związku z tym należy wywnioskować, że ani brak ewidencji, ani jej błędne prowadzenie nie wpływają na prawo do zaliczenia nieodliczonego VAT do kosztów uzyskania przychodu.

Podobne stanowisko przykładowo zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji podatkowej nr ILPB1/415-1414/10-2/AO z dnia 7 marca 2011 r., stwierdzając że: „_z informacji zawartych we wniosku wynika, że Zainteresowana wykorzystuje do celów działalności gospodarczej samochód osobowy będący jej własnością, który nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Przy zakupie paliwa do tego samochodu Zainteresowana nie ma prawa do odliczenia podatku VAT na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług._

_

Zatem, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku od towarów i usług w związku z zakupem paliwa do samochodu osobowego, który nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych, stwierdzić należy, iż w sytuacji gdy podatek naliczony VAT nie podlega odliczeniu w rozliczeniu VAT, ponieważ podatnikowi takie odliczenie nie przysługuje i koszty z tytułu używania samochodu, z którymi wiąże się ten VAT były poniesione w celu uzyskania przychodów podatek ten może w całości stanowić koszty uzyskania przychodu.

_

_Reasumując, rozliczanie naliczonego podatku VAT, który nie podlega odliczeniu zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług nie powinno odbywać się w ramach limitu wynikającego z ewidencji przebiegu pojazdu. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek ten może w całości stanowić koszty uzyskania przychodu_”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   określenia czy koszty ubezpieczenia obowiązkowego i nieobowiązkowego dotyczące pojazdów osobowych niestanowiących składników majątku Spółki użytkowanych dla potrzeb działalności gospodarczej, objęte są limitem, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie nr 2 wniosku) – **jest nieprawidłowe,**

*   określenia czy będzie miał zastosowanie limit wynikający z ewidencji przebiegu pojazdu, w sytuacji zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu niepodlegającego odliczeniu podatku od towarów i usług (pytanie nr 3 wniosku) – **jest prawidłowe.**

Odpowiedź na pytanie nr 2 wniosku

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przytoczona powyżej regulacja wskazuje więc wyraźnie, że podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, czy zachowanie albo zabezpieczenie źródła pozyskiwania przychodu.

Zatem, aby uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

*   wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika;

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów;

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona;

*   został właściwie udokumentowany;

*   wydatek nie może znajdować się w katalogu kosztów określonych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w odniesieniu do samochodów służbowych niestanowiących składników majątku Spółki, obliguje pracowników bądź współpracowników do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu w celu stosowania limitu wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że co do zasady do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wydatki związane z użytkowanymi w prowadzonej działalności gospodarczej samochodami osobowymi. Niemniej jednak, przepisy podatkowe zawierają w tej kwestii kilka ograniczeń. Dotyczą one między innymi kosztów używania samochodów niebędących własnością podatnika.

Ograniczenie powyższe wynika wprost z art. 16 ust. 1 pkt 51 ww. ustawy, zgodnie z którym do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków z tytułu kosztów używania dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika – w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu.

Sposób prowadzenia ewidencji – w przypadku wykorzystywania samochodów osobowych nienależących do składników majątku podatnika – został szczegółowo określony w art. 16 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z jego treścią, przebieg pojazdu, o którym mowa w ust. 1 pkt 30 i 51, powinien być, z wyłączeniem ryczałtu pieniężnego, udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu, potwierdzonej przez podatnika na koniec każdego miesiąca. Ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za jeden kilometr przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane. W razie braku tej ewidencji, wydatki z tytułu używania samochodów nie stanowią kosztu uzyskania przychodów.

Powyższe ograniczenie ma zastosowanie w przypadkach użytkowania przez podatników samochodów osobowych niestanowiących składników ich majątku (np. używania samochodów na podstawie umowy najmu, dzierżawy) i odnosi się do wszystkich wydatków z tytułu kosztów używania samochodu osobowego. Należą do nich również wydatki na ubezpieczenie samochodu.

Nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że koszt w postaci ubezpieczenia przedmiotu najmu nie mieści się w kategorii wydatków, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Brak jest również podstaw do przyjęcia poglądu Spółki, że wydatek na ubezpieczenie samochodu niestanowiącego składnika majątku podatnika powinien być zaliczone do grupy wydatków, do której kwalifikuje się czynsz najmu, zaliczany do kosztów uzyskania przychodów na ogólnych zasadach wynikających z art. 15 ust. 1 i który ponoszony jest wyłącznie z tytułu uzyskania samego tytułu prawnego umożliwiającego korzystanie z samochodu, a nie jako wydatki związane z faktycznym używaniem samochodu.

Podkreślenia wymaga fakt, że „koszty używania” samochodu osobowego w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 51 omawianej ustawy, nie oznaczają wyłącznie stricte kosztów jego eksploatacji. „Koszt używania” nie jest pojęciem tożsamym z kosztem eksploatacyjnym. Możliwość korzystania z cudzej rzeczy z zasady wynika z istnienia tytułu prawnego. Jeżeli uprawnienie to wynika z umowy, a umowa ta ma charakter odpłatny to uznać należy, że wydatki związane z realizacją tej umowy są wydatkami z tytułu kosztów używania tej rzeczy. Wydatki związane z uprawnieniem do używania cudzej rzeczy, stanowią niewątpliwie wydatek związany z używaniem tej rzeczy (wyrok NSA z dnia 25 października 2010 r. sygn. akt II FSK 1890/08).

W związku z tym, że ustawodawca na gruncie prawa podatkowego nie definiuje pojęcia „_wydatków z tytułu używania_” odwołać należy się do Słownika Języka Polskiego, w którym przez wydatek należy rozumieć „_sumę, która ma być wydana albo sumę wydaną na coś_”, natomiast „_używać_” oznacza „_stosować coś_, _użytkować, posługiwać się czymś, robić z czegoś użytek_” (zob. Słownik Współczesnego Języka Polskiego pod red. Bogusława Dunaja, Warszawa 1996, str. 1200,1262). Są to zatem wszelkie sumy wydane w związku z posługiwaniem się rzeczą, korzystaniem z rzeczy.

Należy zatem stwierdzić, że wydatek w postaci ubezpieczenia samochodu niebędącego własnością Wnioskodawcy, jest płatnością z tytułu używania samochodów osobowych, na co wskazuje wykładnia językowa przepisu art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podkreślenia wymaga, że za powyżej przedstawioną argumentacją przemawia także norma prawna wynikająca z treści art. 16 ust. 3b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym przepis ust. 1 pkt 51 nie dotyczy samochodów osobowych używanych na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1. Ustawodawca wskazał więc wyraźnie, że tylko wydatki z tytułu używania samochodów osobowych na podstawie umowy leasingu nie podlegają ograniczeniom wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 51. W konsekwencji, nie można przyjąć stanowiska Wnioskodawcy, że wydatki na ubezpieczenie samochodu osobowego wykorzystywanego na podstawie umowy najmu będą kosztem podatkowym na zasadach ogólnych i nie znajdzie w przedmiotowej sprawie zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Biorąc pod uwagę powyższe w podsumowaniu należy stwierdzić, że wydatki na ubezpieczenie obowiązkowe i nieobowiązkowe dotyczące pojazdów osobowych niestanowiących składników majątku Spółki użytkowanych dla potrzeb działalności gospodarczej mieszczą się w pojęciu kosztów używania pojazdu, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51, a tym samym są objęte limitem w ramach tzw. „kilometrówki”.

W tych okolicznościach stanowisko Wnioskodawcy co do postawionego pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Odpowiedź na pytanie nr 3 wniosku

Organ podatkowy podziela pogląd wyrażony przez Wnioskodawcę w zakresie określenia czy będzie miał zastosowanie limit wynikający z ewidencji przebiegu pojazdu, w sytuacji zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu niepodlegającego odliczeniu podatku od towarów i usług (pytanie nr 3 wniosku).

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.