Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.1034.2021.2.NM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-02-10
Teza: Powstanie przychodu w związku z wycofaniem nieruchomości do majątku prywatnego wspólników spółki cywilnej.
Słowa kluczowe: majątek-majątek osobisty; nieruchomości; spółki-spółka cywilna; wspólnik-uchwała wspólników; wycofanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Podmiot i przedmiot opodatkowania-Opodatkowanie wspólników spółki niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14-ust. 2-pkt 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14-ust. 3-pkt 12

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

12 listopada 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 14 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od spadków i darowizn. Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki cywilnej … spółka cywilna (dalej zwana „X”). X została założona w 20.. r. przez Wnioskodawcę wraz z dwoma innymi wspólnikami będącymi osobami fizycznymi: Y oraz Z (dalej wszyscy łącznie zwani „Wspólnikami”). Od początku założenia X wszyscy Wspólnicy mieli równy udział w majątku X (po 1/3), jak również w zyskach i stratach z tytułu działalności prowadzonej przez X (po 1/3). Wkłady Wspólników do X ustalone zostały również na równym poziomie, a w przypadku wnoszenia do X w toku jej istnienia dodatkowych wkładów czynione było to zawsze w równych proporcjach tak, aby proporcje w zakresie udziałów kapitałowych Wspólników w X były równe i odpowiadały udziałom w zyskach i stratach.

X prowadzi działalność gospodarczą w zakresie budowy i sprzedaży nieruchomości oraz ich wynajmu. X (a więc Wspólnicy łącznie) jest właścicielem kilku lokali mieszkalnych i użytkowych, wyodrębnionych w budynku mieszkalnym, stanowiących odrębne nieruchomości i posiadające założone księgi wieczyste (dalej zwane „Lokalami”, a każdy z osobna „Lokalem”). Nieruchomość, w której znajdują się Lokale, została wybudowana przez X w ramach działalności gospodarczej, a Lokale zostały wyodrębnione celem ich sprzedaży na rzecz klientów. Lokale zostały sprzedane na rzecz nabywców, ale w wyniku zgłoszenia wad przez nabywców Lokali zawarte zostały porozumienia z nabywcami, na mocy których klientom zwrócono zapłaconą cenę, a Lokale powróciły do majątku X.

Z uwagi na niemożność znalezienia nabywców na Lokale (istniejące wady) X planują przenieść Lokale z majątku X do majątków osobistych Wspólników wg tych samych udziałów, jakie Wnioskodawca oraz Y i Z mają obecnie w zyskach i stratach X, a więc na współwłasność Wnioskodawcy i Y oraz Z wg udziału 1/3 w każdym z Lokali. Oznacza to, iż po dokonaniu przeniesienia Wnioskodawca będzie współwłaścicielem każdego z Lokali w 1/3. Umowa przeniesienia Lokali do majątków prywatnych Wnioskodawcy i Wspólników na współwłasność zostanie zawarta w formie aktu notarialnego i stanowić będzie, iż Lokale zostają przeniesione bez żadnej formy odpłatności oraz świadczenia wzajemnego. Przeniesienie nastąpi w wyniku podpisania umowy między Wnioskodawcą działającym w imieniu X oraz Wnioskodawcą lub Jego pełnomocnikiem działającym jako prywatna osoba, po uzyskaniu niezbędnych uchwał upoważniających do reprezentowania X oraz zgodnie z przepisami o reprezentacji X.

Przeniesienie Lokali z majątku X (współwłasności łącznej wszystkich Wspólników) do majątku Wspólników (współwłasności ułamkowej Wnioskodawcy oraz Y i Z) nie będzie stanowić formy wypłaty zysków, ani też nie będzie stanowić uregulowania jakiegokolwiek zobowiązania pieniężnego X wobec Wspólników. Czynność stanowić będzie przeniesienie składnika majątkowego z masy majątkowej X, objętej współwłasnością łączną do masy prywatnej Wspólników, objętej współwłasnością w częściach ułamkowych.

Po przeniesieniu Lokali do majątku prywatnego Wspólników nie będą one udostępniane, ani sprzedawane na rzecz X. X pozostanie podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą na bazie pozostałego majątku.

### Pytania

1\. Czy w świetle powyższego stanu faktycznego przeniesienie Lokali do majątku odrębnego Wspólników, w tym Wnioskodawcy, powodować będzie po stronie Wnioskodawcy przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, albo przychód z innego tytułu?

2\. Czy w świetle powyższego stanu faktycznego przeniesienie Lokali do majątku odrębnego Wspólników, w tym Wnioskodawcy, powodować będzie powstanie po stronie X przychodu, który zgodne z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przypisany winien zostać Wnioskodawcy?

3\. Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę (wraz z pozostałymi Wspólnikami) Lokali na współwłasność w częściach ułamkowych podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn po stronie Wnioskodawcy?

4\. Jeżeli odpowiedz na pytanie nr 3 jest twierdząca - jaka jest podstawa opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn po stronie Wnioskodawcy nabytego udziału we współwłasności Lokali oraz jaka jest stawka opodatkowania tymże podatkiem przedmiotowej czynności?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 i nr 2 dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych, natomiast w odniesieniu do pytania nr 3 i nr 4 dotyczącego podatku od spadków i darowizn zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Pana stanowisko w sprawie**

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie Lokali z masy majątkowej objętej współwłasnością łączną (w ramach X) do majątku prywatnego Wnioskodawcy (na współwłasność z pozostałymi Wspólnikami), w przypadku, gdy przeniesienie następuje wg tych samych udziałów, jakie posiada Wnioskodawca w zyskach i stratach oraz majątku X, nie stanowi po stronie Wnioskodawcy przysporzenia z tytułu nieodpłatnego świadczenia, jak również przysporzenia z innego tytułu.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „UPDOF”), przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jak podkreśla się w literaturze, aby można było mówić o powstaniu po stronie danego podmiotu przychodu musi spełniać on podstawowy warunek w postaci tego, iż prowadzi on do osiągnięcia po stronie danego podmiotu korzyści, a korzyść ta powinna mieć konkretny wymiar finansowy:

„W przypadku wartości pieniężnych istotne są te otrzymane lub chociaż pozostawione do dyspozycji w danym roku. Chodzi przy tym o świadczenia o charakterze definitywnym, bezzwrotnym, powodującym wzbogacenie podatnika. (\`(...)\`) Istota przychodu z nieodpłatnych świadczeń jest to, że otrzymujący osiąga rzeczywistą, a nie tylko potencjalną czy spodziewaną korzyść ekonomiczną, autentyczne wzbogacenie czy zaoszczędzenie własnego majątku. Zatem ważne, decydujące wręcz jest to, by po stronie otrzymującego wystąpiła rzeczywista, a nie tylko domniemana korzyść. Co ważne, należy wskazać na konkretne i wymierne finansowo przysporzenie lub obiektywne zaoszczędzenie, ochronę przed wydatkami, które osoba taka musiałaby ponieść, lub stratami, jakie by u niej wystąpiły, gdyby nie otrzymała takiego darmowego świadczenia” – R. Kowalski \[w:\] PIT. Komentarz do wybranych przepisów, LEX/el. 2020, art. 11.

„Należy podkreślić, że z przychodem będziemy mieli do czynienia tylko wówczas, gdy podatnik faktycznie otrzyma świadczenie. Należy ponadto wskazać, że termin „świadczenie” zakłada działanie aktywne po stronie kontrahenta podatnika, w wyniku którego podatnik uzyskuje określoną korzyść” – A. Bartosiewicz, R. Kubacki \[w:\] A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT. Komentarz, wyd. V, Warszawa 2015, art. 11.

Podobnie orzecznictwo sądowe wskazuje, iż aby można było mówić o korzyści to konieczne jest wystąpienie sytuacji wzrostu aktywów lub oszczędzeniu wydatków po stronie osoby otrzymującej świadczenie, powołując się w tym zakresie na kluczowy w zakresie interpretacji pojęcia „przychodu” wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., K 7/13, OTK-A 2014/7, poz. 69: „Spór w rozpatrywanej sprawie dotyczy kwestii istnienia tzw. «innych nieodpłatnych świadczeń» otrzymywanych przez pracowników. Podkreślić należy, że sądy administracyjne wykształciły w ostatnim okresie linię orzeczniczą w analizowanym zakresie (zob. wyroki NSA z dnia 6 lutego 2015 r., sygn. akt II FSK 3501/14, z dnia 23 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1157/13 oraz z dnia 21 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 792/13, publ. CBOSA), która opiera się tezach wynikających z treści sentencji i uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. o sygn. akt K 7/13 (Dz.U. z 2014 r. poz. 947).(\`(...)\`) Przychód ze stosunku pracy powstaje, zatem wyłącznie w razie realnego uzyskania przysporzenia w postaci nieodpłatnego świadczenia, nie jest natomiast związany z potencjalną możliwością uzyskania go. Konkludując Trybunał stwierdził, że za inne nieodpłatne świadczenia, jako przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. mogą być uznane świadczenia, które: po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie), po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść, po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nic jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów)” – wyrok NSA z 2 czerwca 2015 r., sygn. akt II FSK 1126/13, LEX nr 1749399.

„Pojęcie «nieodpłatnego świadczenia», użyte w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., jak również w art. 11 ust. 1, art. 12 ust. 1 oraz art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. nie zostało zdefiniowane w tej ustawie, ale ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko świadczenie w cywilistycznym znaczeniu (działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony – art. 353 k.c.), ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (por. uchwała NSA z 18 listopada 2002 r. sygn. FPS 9/02, uchwała NSA z 16 października 2006 r. sygn. II FPS 1/6, uchwała NSA z 24 maja 2010 r. sygn. II FPS 1/10, opubl. CBOSA)” – wyrok NSA z 26 listopada 2019 r., sygn. akt II FSK 3728/17, LEX nr 2756590;

Spółka cywilna nie jest odrębnym podmiotem prawnym, nie ma zdolności do czynności prawnych, ani też własnego majątku. Majątek spółki cywilnej stanowi w sensie prawnym majątek wspólników tejże spółki, połączony węzłem współwłasności łącznej, analogicznie jak w przypadku majątku wspólnego małżonków. Wspólność majątku w ramach współwłasności łącznej (zarówno małżeńskiej, jak i tej w ramach spółki cywilnej) charakteryzuje się tym, że udziały wspólników w majątku wspólnym w sensie prawnym nie są oznaczone ani ułamkiem, ani w inny sposób. Konsekwencją tego jest, iż w czasie trwania spółki wspólnik nie może rozporządzać udziałem we wspólnym majątku wspólników ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku (art. 863 § 1 Kodeksu cywilnego; dalej KC). Nie oznacza to, iż w sensie ekonomicznym nie jest możliwe określenie udziału każdego wspólnika w majątku objętym współwłasnością łączną. Udział taki odpowiada bowiem proporcji, w jakiej dany wspólnik otrzyma część majątku spółki w przypadku wystąpienia z spółki lub rozwiązania jej i odpowiada udziałowi w zyskach danego wspólnika (art. 871 § 2 oraz art. 875 § 2 i 3 KC).

Mając na uwadze powyższe każdy ze Wspólników w sensie prawnym jest właścicielem całego majątku X (tym samym właścicielem w całości każdego z Lokali), a w sensie ekonomicznym – 1/3 majątku X (a więc i 1/3 każdego z Lokali).

Prawo polskie dopuszcza dokonywanie czynności prowadzących do przeniesienia poszczególnych składników majątkowych z majątku objętego współwłasnością łączną do majątku prywatnego także wtedy, gdy współwłaścicielami łącznymi są te same osoby, które otrzymują następnie dany przedmiot do majątku prywatnego. Dał temu wyraz m.in. Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 20 czerwca 2007 r., sygn. V CSK 132/07:

„1. W przypadku zawiązania spółki prawa cywilnego funkcjonują równolegle obok siebie odrębne masy majątkowe należące do poszczególnych wspólników oraz spółki (wspólność łączna wspólników), przy czym ustawa nie wyklucza przesunięć majątkowych pomiędzy tymi masami. Zakazu takich przesunięć nie można też wyprowadzić z istoty spółki cywilnej, czy też szerzej z istoty stosunku zobowiązaniowego.

2\. Dokonanie nakładów z majątku spółki cywilnej na majątek stanowiący współwłasność ułamkową wspólników tejże spółki nie jest sprzeczne z naturą tego stosunku zobowiązaniowego.

3\. Wprawdzie spółka cywilna nie ma podmiotowości prawnej, jednak nie można utożsamiać spółki cywilnej z konkretnym wspólnikiem i stawiać znaku równości między interesem spółki i interesem tego wspólnika. Istotne jest to, że w przypadku majątku spółki cywilnej mamy do czynienia z odrębną od majątków osobistych wspólników masą majątkową”.

Powyższe potwierdzają stanowiska doktryny: „Ponadto zakaz rozporządzenia przez wspólnika udziałem we wspólnym majątku wspólników oraz udziałem w poszczególnych jego składnikach nie stoi oczywiście na przeszkodzie rozporządzeniu przez wspólników poszczególnymi składnikami tego majątku, przy zachowaniu trybu prowadzenia spraw oraz zgodnie z zasadami reprezentacji określonymi w przepisach art. 865 i 866 k.c. (zob. wyrok WSA w Warszawie z dnia 11 marca 2011 r., III SA/Wa 1542/10, LEX nr 786819, zgodnie z którym przepis art. 863 § 1 k.c. dotyczy kwestii zakazu rozporządzania udziałem w spółce cywilnej, a nie konkretnymi składnikami jej majątku, a także glosę aprobującą R. Uliasza, LEX/el. 2012)” – A. Kidyba, K. Kopaczyńska-Pieczniak \[w:\] Z. Gawlik, A. Janiak, G. Kozieł, E. Niezbecka, T. Sokołowski, A. Kidyba, K. Kopaczyńska-Pieczniak, Kodeks cywilny. Komentarz. Tom III. Zobowiązania – część szczególna, wyd. II, Warszawa 2014, art. 863., a także wyroki sądów administracyjnych m.in. wyrok WSA z dnia 11 marca 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1542/10.

Czynności dokonane między spółką cywilną, a jej wspólnikiem – nawet, jeżeli zostałyby dokonane przez tę samą osobę – nie stanowią czynności z samym sobą: „Zastrzeżenia budzi też pogląd Sądu Apelacyjnego, że zawarta przez strony umowa w przedmiocie zniesienia współwłasności stanowiła czynność zdziałaną z samym sobą. Takie stwierdzenie nie uwzględnia charakteru prawnego spółki cywilnej. Wprawdzie – jak już była o tym mowa – spółka cywilna nie ma podmiotowości prawnej, jednak nie można utożsamiać spółki cywilnej z konkretnym wspólnikiem i stawiać znaku równości między interesem spółki i interesem tego wspólnika. Istotne jest to, że w przypadku majątku spółki cywilnej mamy do czynienia z odrębną od majątków osobistych wspólników masą majątkową” – wyrok Sądu Najwyższego z dnia 20 czerwca 2007 r., sygn. akt V CSK 132/07.

W sytuacji opisanej we wniosku następuje przesunięcie Lokali z majątku objętego współwłasnością łączną do majątku prywatnego Wspólników, które skutkują następującymi zmianami:

\- w sensie prawnym – w miejsce uprawnienia do całości majątku X (a więc wszystkich Lokali w całości) Wnioskodawca uzyskuje udział 1/3 we współwłasności każdego z Lokalu, którym to udziałem jednakże Wnioskodawca może swobodnie dysponować (dysponowanie przedmiotem współwłasności, a więc poszczególnymi Lokalami, nadal wymaga zgody wszystkich współwłaścicieli);

\- w sensie ekonomicznym – w miejsce udziału 1/3 w współwłasności łącznej Wnioskodawca otrzymuje udział 1/3 w Lokalach objętych współwłasnością ułamkową.

Mając na uwadze powyższe nie można mówić o tym, iż Wnioskodawca odniósł jakąkolwiek korzyść majątkową o wymiernym finansowym charakterze, gdyż skutkiem czynności przeniesienia Lokali jest jedynie zmiana (przekształcenie) charakteru współwłasności – z łącznej na ułamkową: „Uprawnione jest zatem stanowisko, zgodnie z którym dopuszczalne jest dokonywanie przesunięć majątkowych pomiędzy majątkiem wspólnym wspólników spółki cywilnej a ich majątkami odrębnymi. Jednak, podobnie jak w odniesieniu do wspólności majątkowej małżeńskiej, przesunięcia takie muszą odpowiadać wymaganiom dotyczącym określonego rodzaju czynności prawnych prowadzących do przeniesienia prawa podmiotowego. Trafnie zatem wskazał Sąd Okręgowy, że dla „przekształcenia” współwłasności łącznej nieruchomości we współwłasność w częściach ułamkowych, niezbędne jest złożenie oświadczenia woli o przeniesieniu własności nieruchomości. Bez takiego oświadczenia, złożonego w formie aktu notarialnego, nie wystąpi skutek w postaci wyjścia prawa własności nieruchomości z majątku wspólnego wspólników spółki cywilnej i jego przejścia, w postaci udziałów wyrażonych ułamkami, do majątków odrębnych wspólników; formułując to inaczej można stwierdzić, że nie nastąpi przesunięcie majątkowe pomiędzy poszczególnymi masami majątkowymi. W sytuacji zatem, gdy wolą wspólników jest, aby określone prawo przestało być składnikiem majątku wspólnego, a stało się składnikiem majątku odrębnego lub majątków odrębnych, niezbędne jest dokonanie stosownej czynności prawnej lub rozwiązanie umowy spółki” – postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 11 maja 2004 r., sygn. akt II CK 267/03.

Wnioskodawca w wyniku przesunięcia między masami majątkowymi w sensie ekonomicznym nie zyskuje żadnego przysporzenia, gdyż po dokonaniu czynności Wnioskodawca pozostaje współwłaścicielem poszczególnych Lokali w takim samym stopniu, co przed jej dokonaniem, a więc w 1/3. Natomiast w sensie prawnym, wskutek wyłączenia Lokali z silniejszego węzła współwłasności łącznej, wręcz można byłoby uznać, iż Wnioskodawca odnosi uszczerbek, gdyż prawo do dysponowania bez ograniczeń całością Lokali zostaje zastąpione prawem do dysponowania Lokalami w zakresie własnego udziału (art. 206 KC – „Każdy ze współwłaścicieli jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli”).

Udział ułamkowy, jaki otrzymuje Wnioskodawca w każdym z Lokali, otrzymuje go niejako od samego siebie, co z resztą potwierdzało orzecznictwo sądów administracyjnych na gruncie przepisów UPDOF w kontekście dokonywania analogicznych rozporządzeń między majątkiem wspólnym małżonków, a majątkiem odrębnym jednego z małżonków: „Wobec tego w orzecznictwie Sądu Najwyższego wyrażono wprost pogląd, że mimo, iż małżeńska wspólność majątkowa jest wspólnością bezudziałową (art. 31 k.r.o.), to darowanie przez małżonków przedmiotu wchodzącego w skład ich majątku wspólnego pozwala na przyjęcie, że małżonek-darczyńca, rozporządził udziałem wynoszącym 1/2 część przedmiotu darowizny (por. wyrok Sadu Najwyższego z dnia 12 maja 2000 r., II CKN 542/00, publ. LEX nr 559927).

Podobny pogląd wyraził Sad Najwyższy w postanowieniu z dnia 13 września 2012 r., w sprawie V CSK 408/11, publ. LEX nr1223738): „przyjmując, że w przypadku darowizny określonej kwoty pieniężnej przez małżonków jej przedmiotem jest w przypadku każdego ze współmałżonków połowa całej kwoty, gdyż udziały we wszystkich przedmiotach, które w czasie wspólności tworzyły majątek wspólny mają postać ułamków o wartościach, co do zasady, liczbowych równych. Reasumując tą część rozważań należy wskazać, że definiując pojęcie „nabycia” nieruchomości lub udziału w nieruchomości, o których stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), w przypadku ich darowizny z majątku objętego wspólnością ustawową małżeńską do majątku osobistego (odrębnego) jednego z małżonków, w sytuacji dalszego trwania tej wspólności, należy odwoływać się do przepisowi zasad ich wykładni wynikających z Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. 4.4. Przenosząc te uwagi na grunt stanu faktycznego sprawy należy przyjąć, że normodawca w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f. mówiąc o odpłatnym zbyciu nieruchomości lub udziału w nieruchomości miał na myśli także nieruchomość lub udział w niej, które zostały nabyte na skutek ich przeniesienia z bezudziałowej wspólności majątkowej małżeńskiej do majątku osobistego (odrębnego) jednego z małżonków. Skoro tak, to przedmiotem darowizny w świetle art. 43 § 1 k.r.o. pomiędzy majątkiem wspólnym a majątkiem osobistym jednego z małżonków nie był cały udział w nieruchomości stanowiący jej 1/2 części nabyty przez współmałżonków w 1991 r., lecz poszczególne udziały przysługujące małżonkom, a które wynosiły w dniu dokonywania darowizny po stronie każdego z nich po 1/4 w prawie własności nieruchomości. Tym samym w drodze darowizny od współmałżonka, o której stanowi art. 33 pkt 2 k. r. o.. podatniczka otrzymała do majątku osobistego (odrębnego) w 2007 r. udział stanowiący 1/4 części nieruchomości. To zatem data dokonanej darowizny wyznaczyła moment nabycia tego udziału (1/4 części nieruchomości), o którym stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8) lit. a) u.p.d.o.f.” – Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 grudnia 2016 r., sygn. akt II FSK 3003/14 .

Jak wynika z powyższego, w sytuacji opisanej we wniosku przekształcenie się reżimu prawnego z reżimu współwłasności łącznej na ułamkową nie powiększa wartości aktywów (nadal udziały Wnioskodawcy i każdego pozostają takie same), a nie oszczędza Wnioskodawcy żadnych wydatków (obowiązki związane z współwłasnością Lokali pozostałą takie same).

Sama zmiana ma wymiar prawny i powoduje zmianę relacji prawnych między współwłaścicielami (Wspólnikami), które kształtują od tej chwili przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych, co jednakże nie stanowi samo w sobie korzyści, a tym bardziej nie ma żadnego realnego wymiaru majątkowego.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji opisanej w stanie faktycznym po stronie Wnioskodawcy nie powstaje przychód z tytułu przeniesienia do majątku odrębnego Wnioskodawcy (oraz pozostałych Wspólników na współwłasność) Lokali, jeżeli udział we współwłasności Lokali Wnioskodawcy pozostanie w takiej samej proporcji co udział w majątku X (udział w wysokości 1/3).

Ad 2

Niezależnie od tego, iż zdaniem Wnioskodawcy nie otrzymuje On w związku z przeniesieniem Lokali żadnego przysporzenia (przychodu), to zdaniem Wnioskodawcy nie powstanie taki przychód dla Wnioskodawcy jako Wspólnika X również w związku z przeniesieniem Lokali na rzecz Wnioskodawcy i pozostałych Wspólników na współwłasność.

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym przeniesienie Lokali na rzecz Wnioskodawcy i pozostałych Wspólników nie stanowi formy uregulowania jakiekolwiek zobowiązania. Przeniesienie Lokali nie stanowi wypłaty zysku, ani też zwrotu wkładu na rzecz Wspólników, lecz czynność dokonana pod tytułem darmym, bez odpłatności. Wobec tego nie można uznać, iż przeniesienie Lokali stanowi odpłatne zbycie przez X Lokali na rzecz Wspólników, a tym samym nie podlega opodatkowaniu jako przychód ze zbycia rzeczy (art. 19 UPDOF), czy też przychód z działalności gospodarczej (art. 14 ust. 1 UPDOF).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zasady działania spółek cywilnych regulują przepisy ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Zgodnie z art. 860 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług (art. 861 § 1 ww. Kodeksu).

W myśl art. 862 Kodeksu cywilnego, jeżeli wspólnik zobowiązał się wnieść do spółki własność rzeczy, do wykonania tego zobowiązania, jak również do odpowiedzialności z tytułu rękojmi oraz do niebezpieczeństwa utraty lub uszkodzenia rzeczy stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.

Przywołany przepis oznacza zobowiązanie się wspólnika do przeniesienia własności rzeczy na współwłasność łączną wspólników (w tym i jego) oraz wydania wspólnikom (spółce) tej rzeczy bez zapłaty ceny.

Wspólnik nie może rozporządzać udziałem we wspólnym majątku wspólników ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku (art. 863 § 1 Kodeksu cywilnego).

W przypadku wniesienia do spółki cywilnej wkładu w postaci składnika majątku stanowiącego wyłączną własność jednego wspólnika, bądź też będącego współwłasnością wszystkich wspólników tej spółki, wyłączna własność wspólnika bądź współwłasność w częściach ułamkowych z chwilą wniesienia do spółki przekształca się we współwłasność łączną. Współwłasność ta ma charakter bezudziałowy, a każdemu ze wspólników przysługują równe prawa do całego majątku. Spółka cywilna nie posiada własnego majątku. W spółce tej właścicielami poszczególnych składników majątku pozostają wspólnicy spółki w ramach współwłasności łącznej.

Spółka cywilna nie ma osobowości prawnej. Spółka cywilna nie jest podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki cywilnej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w tej spółce uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki cywilnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej, podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych nie jest spółka tylko poszczególni wspólnicy. Zatem na nich, a nie na spółce ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Powyższe wynika z faktu, że spółka cywilna – na podstawie art. 5a pkt 26 w zw. z art. 5a pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) – jest spółką niebędącą osobą prawną.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy – odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 8 tego przepisu:

· pozarolnicza działalność gospodarcza oraz

· odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 cyt. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Zgodnie z art. 10 ust. 3 ww. ustawy, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 1 omawianej ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

a) środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

b) składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1 500 zł,

c) składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,

d) składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

– wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Z treści przytoczonych przepisów wynika zatem, że przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku, do których odnosi się art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c tej ustawy), jak i przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności, i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód ze sprzedaży tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku:

a) pozostałych na dzień likwidacji prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej lub prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej,

b) otrzymanych otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, wystąpieniem wspólnika z takiej spółki lub zmniejszeniem udziału kapitałowego w takiej spółce, z wyjątkiem składników majątku stanowiących udziały (akcje), papiery wartościowe, tytuły uczestnictwa w funduszach kapitałowych, pochodne instrumenty finansowe oraz składników majątku, w wyniku otrzymania których Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów z ich odpłatnego zbycia,

\- jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja: prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki albo zmniejszenie udziału kapitałowego w takiej spółce, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 ww. ustawy przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku:

a) pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, prowadzonych samodzielnie,

b) otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, wystąpieniem wspólnika z takiej spółki lub zmniejszeniem udziału kapitałowego w takiej spółce, z wyjątkiem składników majątku stanowiących udziały (akcje), papiery wartościowe, tytuły uczestnictwa w funduszach kapitałowych, pochodne instrumenty finansowe oraz składników majątku, w wyniku otrzymania których Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów z ich odpłatnego zbycia.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, że przychód może powstać w określonych przepisami prawa sytuacjach. Stanowiąc o przychodzie ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawarł definicji przychodu, a jedynie w art. 14 przykładowo przedstawił otwarty katalog przychodów. W orzecznictwie i piśmiennictwie przyjmuje się, że przychodem jest każde przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym i bezzwrotnym.

Mając na uwadze, że planowana operacja wycofania wskazanych we wniosku Lokali z majątku spółki cywilnej do Pana majątku prywatnego nie będzie nosić w istocie cech zbycia, jak również nie będzie posiadać przymiotu odpłatności, to wycofanie to nie spowoduje powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń albo przychodu z innego tytułu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie uzyska Pan przysporzenia majątkowego w związku z planowaną czynnością wycofania Lokali z majątku spółki cywilnej do Pana majątku prywatnego. Czynność ta nie spowoduje także powstania przychodu po stronie spółki cywilnej, który zgodne z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powstałby po Pana stronie.

Dodatkowe informacje
--------------------

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie skutków podatkowych, jakie w przedmiotowej sprawie wystąpią po Pana stronie w związku z zadanymi przez Pana pytaniami. Interpretacja nie rozstrzyga natomiast kwestii obowiązków innych podmiotów, w tym pozostałych wspólników oraz samej spółki.

Powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tych rozstrzygnięć, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację. Co więcej, rozstrzygnięcia w nich dokonane nie są rozbieżne z niniejszym rozstrzygnięciem.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i musi Pan zastosować się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako : „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).