Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.123.2022.2.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-31
Teza: Wydatkowanie przychodu ze sprzedaży nieruchomości na spłatę kredytu i zakup domu.
Słowa kluczowe: kredyt-kredyt hipoteczny; kredyt-spłata kredytu; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; remonty; sprzedaż; ulga-ulga mieszkaniowa; zbycie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 25

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

28 stycznia 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 17 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ulgi mieszkaniowej. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 24 marca 2022 r. (wpływ 24 marca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni jest obywatelem polskim i rezydentem podatkowym w Polsce.

Wnioskodawczyni 6 lipca 2021 r. aktem notarialnym rep. A nr (…) nabyła nieruchomość gruntową wraz z posadowionym na niej domem jednorodzinnym przy ul. A. Nabycie nastąpiło za łączną cenę wynoszącą 1 950 000 zł. Zapłata ww. ceny nastąpiła dwóch częściach:

\- Zapłata pierwszej części nastąpiła 7 lipca 2021 r. w kwocie 485 000,00 zł ze środków, które pochodziły ze sprzedaży należącego do Wnioskodawczyni lokalu mieszkalnego położonego przy ul. B,

\- Zapłata drugiej części w kwocie 1 465 000,00 zł została dokonana 12 sierpnia 2021 r. ze środków pochodzących z zaciągniętego przez Wnioskodawczynię kredytu hipotecznego.

Jednocześnie 7 lipca 2021 r. aktem notarialnym rep. A nr (…) Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży lokalu mieszalnego położonego przy ul. B za cenę wynoszącą 1 320 000,00 zł.

Środki ze sprzedaży lokalu przy ul. B Wnioskodawczyni zamierza w ciągu trzech lat od końca roku podatkowego, w którym dokonała sprzedaży tego lokalu przeznaczyć na remont domu jednorodzinnego przy ul. A oraz na ewentualną wcześniejszą spłatę zaciągniętego na jego zakup kredytu hipotecznego.

Wnioskodawczyni nie posiada innych poza domem jednorodzinnym położonym przy ul. A innych budynków lub lokali mieszkalnych.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku zostały podane następujące informacje.

Lokal przy ul. B został nabyty w drodze umowy kupna-sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego 31 stycznia 2020 r.

Dom przy ul. A jest miejscem zamieszkania Wnioskodawczyni.

Kredyt na zakup domu został zaciągnięty 5 lipca 2021 r.

Kredyt hipoteczny na zakup domu został zaciągnięty w (…).

### Pytania

1) Czy wydatkowanie przychodów uzyskanych ze sprzedaży lokalu przy ul. B, na remont domu jednorodzinnego przy ul. A oraz na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na jego zakup będzie skutkować zwolnieniem z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (PDoFizU)?

2) Czy zapłata dnia 7 lipca 2021 r. kwoty 485.000,00 zł, pochodzącej z dokonanej tego samego dnia sprzedaży lokalu mieszkalnego położonego przy ul. B, w wykonaniu zawartej dnia 6 lipca 2021 r. umowy zakupu domu jednorodzinnego przy ul. A, będzie stanowić wydatki na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawczyni, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 PDoFizU?

### Pani stanowisko w sprawie

Stanowisko w zakresie pytania nr 1 - zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c PDoFizU sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowane, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 PDoFizU, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu. W przeciwnym wypadku dochód ze zbycia nieruchomości podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym zgodnie z art. 30e PDoFizU w wysokości 19% dochodu uzyskanego z tego tytułu.

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c PDoFizU, czyli ze sprzedaży nieruchomości może jednak być zwolniony z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym art. 21 ust. 1 pkt 131 PDoFizU.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 PDoFizU, dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, w wysokości która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie późnej niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Art. 21 ust. 25 pkt 1 PDoFizU mówi, iż za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in. wydatki poniesione na:

1) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,

2) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c PDoFizU, na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 PDoFizU,

3) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c PDoFizU, na spłatę kredytu (pożyczki) zaciągniętego na cele mieszkaniowe,

4) spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b,

\- zaciągniętego w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 29 i 30 PDoFizU.

Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Wnioskodawczyni ma zamiar wydatkować środki uzyskane ze sprzedaży lokalu przy ul. B na dokonanie remontu budynku mieszkalnego przy ul. A oraz na ewentualną wcześniejszą spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup tego budynku.

Zdaniem Wnioskodawczyni w sytuacji dokonania ww. czynności spełni ona przesłanki wymagane w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) oraz pkt 2 lit. a) PDoFizU. Tym samym, o ile całość środków uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przy ul. B zostanie przez Wnioskodawczynię przeznaczona na remont zakupionego przez nią domu jednorodzinnego i jego remont w ciągu trzech lat licząc od końca roku podatkowego, w którym dokonała ona sprzedaży lokalu przy ul. B to wówczas cały dochód uzyskany z tego tytułu będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania. Jeśli jedynie część przychodów ze zbycia lokalu położonego przy ul. B zostanie w przewidzianym ustawą terminie spożytkowana na remont domu jednorodzinnego położonego przy ul. A lub spłatę zaciągniętego na jego zakup kredytu hipotecznego, to wówczas zwolnieniu podlegać będzie taka część dochodu ze zbycia lokalu przy ul. B, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na ww. własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2 - brzmienie przepisu art. 21 ust. 25 pkt 1 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 131 PDoFizU nie uzależnia możliwości uzyskania zwolnienia z podatku dochodowego od faktu dokonania nabycia nieruchomości lub dokonania innych wydatków na cele mieszkaniowe w określonym czasie, a wyłącznie zakreśla termin, w jakim środki na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiące przychód ze sprzedaży prawa winny zostać wydatkowane.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 PDoFizU, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe. Jak to było już nadmieniane w przedstawionym przez Wnioskodawczynię stanowisku, co do odpowiedzi na pierwsze pytanie, stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) PDoFizU za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe podatnika uprawniające do zwolnienia podatkowego, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in. wydatki poniesione na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zwolnienie od podatku dochodowego dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, co akcentuje się w orzecznictwie, jest normą celu społecznego (socjalnego), która w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych obywateli. Zadaniem, jakie ma spełnić ta norma jest rozwój określonej dziedziny życia gospodarczego i społecznego (R. Mastalski, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa, 1995 r., str. 113-114). Celem wprowadzenia tego przepisu było preferowanie przeznaczenia przez podatników środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. W kierunku takiej wykładni przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 PDoFizU (odpowiednik art. 21 ust. 1 pkt 131 obowiązującego w stanie prawnym istotnym z punktu widzenia niniejszej sprawy) zmierza konsekwentnie orzecznictwo, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w uchwale siedmiu sędziów NSA z 23 czerwca 2003 r., FPS 1/03 (opubl. w: ONSA 2003/4/117) wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) PDoFizU jest zwolnieniem z mocy prawa i przysługuje podatnikowi bez decyzyjnej ingerencji organów podatkowych, jeżeli spełni on określone przepisami warunki. Warunkami tymi są: wydatkowanie przychodu na cele mieszkaniowe i dokonanie tej czynności przed upływem terminu dwuletniego. Spełnienie tych warunków łącznie powoduje nabycie i zrealizowanie zwolnienia podatkowego”.

Zauważyć w tym miejscu należy, że na tle wykładni tego przepisu zarysowały się dwa nurty orzecznictwa. Zgodnie z pierwszym z nich, przy wykładni art. 21 ust. 1 pkt 131 PDoFizU należy ustalić kiedy podatnik uzyskał dochód ze sprzedaży nieruchomości. Dla skorzystania z omawianego zwolnienia, zgodnie z tym nurtem orzecznictwa, istotny jest chronologiczny bieg zdarzeń, a więc w pierwszej kolejności powinno nastąpić odpłatne zbycie nieruchomości, a następnie powinno nastąpić poniesienie wydatków na własne cele mieszkaniowe, nie odwrotnie. Skoro w celu skorzystania ze zwolnienia podatnik ma wydatkować uzyskany ze sprzedaży nieruchomości przychód na cele mieszkaniowe, to warunek ten zostanie spełniony wówczas, gdy zarówno nabycie (uzyskanie prawa własności), jak i wydatki poniesione na to nabycie, zostaną dokonane po uprzednim zbyciu nieruchomości. Kluczowe znaczenie w tym przypadku ma moment faktycznego przeniesienia własności nieruchomości, a nie tylko przekazania pieniędzy. Zgodnie z taką interpretacją bez faktycznego przeniesienia własności nieruchomości środki, jakie uzyskał podatnik, nie stanowią przychodu z odpłatnego zbycia i w konsekwencji, nie jest możliwe wydatkowanie przychodu przed odpłatnym zbyciem nieruchomości i wydatkowanie przychodu, który nie powstał (por. wyroki NSA: z 26 kwietnia 2017 r. sygn. akt II FSK 891/15 oraz II FSK 1791/15; z 24 sierpnia 2017 r. sygn. akt II FSK 956/17).

Istnieje jednakże drugi nurt orzeczniczy, zgodnie z którym wykładnia językowa art. 21 ust. 1 pkt 131 PDoFizU nie daje podstaw do twierdzenia, aby kolejność nabycia i zbycia nieruchomości była przesłanką zwolnienia dochodu z opodatkowania. Zgodnie z tym poglądem ustawodawca wymaga jedynie, aby dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości został spożytkowany w przewidzianym terminie na określone cele. Co z tym idzie przepisy dotyczące tego zwolnienia podatkowego nie przesądzają, że dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości musi być wydatkowany w całości po definitywnym przeniesieniu własności na nabywcę (np. wyroki NSA z: 28 marca 2017 r. sygn. akt II FSK 500/16; 12 maja 2017 r. sygn. akt II FSK 1079/15; 22 listopada 2017 r. sygn. akt II FSK 2937/15; 8 marca 2018 r. sygn. akt II FSK 589/16).

Tym samym dokonując wykładni art. 21 ust. 1 pkt 131 PDoFizU nie można jednoznacznie stwierdzić, że nabycie, jak i wydatki związane z takim nabyciem winny być dokonane po sprzedaży nieruchomości lub innych praw majątkowych, o których mowa w art. 30c PDoFizU. Zauważyć przy tym trzeba, że po stronie organu podatkowego pozostaje badanie prawidłowości skorzystania z ulgi, poprzez ocenę, czy dane wydatki poniesione w okresie trzech lat od daty uzyskania środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego zostały w istocie przeznaczone na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawczyni. Z wykładni językowej art. 21 ust. 1 pkt 131 PDoFizU nie wynika zaś, by dla skorzystania ze zwolnienia musiała zaistnieć chronologia zdarzeń (najpierw odpłatne zbycie, a następnie poniesienie wydatków na własne cele mieszkaniowe). Podstaw ku temu nie daje użyty w przepisie zwrot „począwszy od dnia odpłatnego zbycia”, który należy uznać za element normy wyznaczającej termin wydatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Termin ten, jak z przepisu wyraźnie wynika, ma charakter terminus ad quem, i zakreśla granicę czasową, do którego coś się powinno stać i w przypadku analizowanego przepisu, oznacza termin dokonania odpowiednich wydatków na cele mieszkaniowe z upływem trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Tym samym, warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest wydatkowanie w tym trzyletnim terminie dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe, pod rygorem wygaśnięcia prawa do zwolnienia podatkowego. Z przepisu nie wynika natomiast, by ustawodawca uzależniał je od uprzedniego chronologicznie odpłatnego zbycia nieruchomości (por. wyrok NSA z 6 sierpnia 2019 r., sygn. akt II FSK 2080/17, opubl. CBOSA). Tym samym dokonanie przez Wnioskodawczynię 7 lipca 2021 r. wpłaty kwoty 485 000,00 zł jako zapłaty części ceny z tytułu nabycia domu jednorodzinnego przy ul. A dokonanego aktem notarialnym z 6 lipca 2021 r. będzie stanowić wydatek na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawczyni uprawniający ją do skorzystania z ulgi podatkowej, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) PDoFizU.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

Źródłem przychodu jest – z zastrzeżeniem ust. 2 – odpłatne zbycie:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów

− jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w powyższym przepisie, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem uzyskanego z tego tytułu przychodu (dochodu) ma moment ich nabycia.

Zgodnie z opisem zawartym we wniosku w 2021 r. sprzedała Pani lokal mieszkalny, nabyty przez Panią 31 stycznia 2020 r.

Wobec powyższego sprzedaż przedmiotowej nieruchomości stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ miała miejsce przed upływem 5 lat liczonych od końca roku, w którym nastąpiło nabycie.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 cyt. ustawy:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl natomiast jego ust. 2:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 22 ust. 6c ww. ustawy:

Wpłaty dokonywane do pracowniczych planów kapitałowych, o których mowa w ustawie o pracowniczych planach kapitałowych, w części finansowanej przez podmiot zatrudniający w rozumieniu tej ustawy, z zastrzeżeniem art. 23 ust. 1 pkt 37a, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są one należne, pod warunkiem że zostaną odprowadzone w terminie określonym w tej ustawie. W przypadku uchybienia temu terminowi do wpłat tych stosuje się przepisy art. 23 ust. 1 pkt 55aa.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Koszt nabycia, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena, jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość, niezależnie od tego, czy zakup ten był sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy, koszty wytworzenia i koszty nakładów. Koszty nabycia nieruchomości obejmują nie tylko cenę zakupu, ale również inne wydatki związane z tym nabyciem, np. wynagrodzenie notariusza, podatek od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 22 ust. 6e ww. ustawy:

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Na mocy art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy:

Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego uprawniają do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1) wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

2) wydatki poniesione na:

a) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,

b) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,

c) spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b

\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30;

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne wskazać należy, że ustawodawca uzależnia skorzystanie ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na realizację własnego celu mieszkaniowego.

Należy podkreślić, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, korzystanie z przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa.

Ponadto należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

W opisie wniosku wskazała Pani, że środki uzyskane ze sprzedaży w dniu 7 lipca 2021 r. lokalu mieszkalnego wydatkowała Pani na nabycie gruntu wraz z posadowionym na nim domem. Umowę sprzedaży na podstawie, której nabyła Pani dom zawarła Pani 6 lipca 2021 r. Zapłaty części ceny z nieruchomość, w wykonaniu umowy z 6 lipca 2021 r., dokonała Pani w dniu sprzedaży lokalu mieszkalnego tj. 7 lipca 2021 r. Wobec powyższego powzięła Pani wątpliwość czy zapłata za tą nieruchomość będzie stanowiła wydatki na Pani cele mieszkaniowe.

Należy zwrócić uwagę, że aby kwota uzyskana ze sprzedaży mogła być przeznaczona na własne cele mieszkaniowe, sprzedaż ta powinna nastąpić wcześniej lub co najmniej jednocześnie z poniesieniem wydatku na te cele. Ważne jest zatem zachowanie chronologii zdarzeń, tzn. wydatkowanie musi nastąpić po otrzymaniu środków pieniężnych z tytułu umowy sprzedaży. Wydatkowanie musi nastąpić ze środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości, a nie z innych środków. Istotnym jest więc, czy w momencie wydatkowania na własne cele mieszkaniowe podatnik posiada środki finansowe ze sprzedaży konkretnej nieruchomości lub prawa majątkowego, które może gromadzić ze środkami pochodzącymi z innych źródeł (kumulacja środków finansowych), gdyż brak jest obowiązku ścisłego przyporządkowania indywidualnie oznaczonych środków pieniężnych na linii przychodów i wydatków, tj. operowania tylko tymi samymi pieniędzmi (banknotami i monetami) czy też dokonywania przelewów wyłącznie pomiędzy celowo wyodrębnionymi kontami rachunkowymi.

W przedmiotowej sprawie, zapłaty za działkę zabudowaną domem jednorodzinnym zgodnie z umową sprzedaży dokonano ze środków uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w dniu jego sprzedaży. Zatem został zrealizowany cel mieszkaniowy, wymieniony w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ najpierw zostało sprzedane mieszkanie a następnie wydatkowano środki uzyskane z jego sprzedaży na nabycie domu.

Odnosząc się natomiast do wydatkowania przychodu ze sprzedaży mieszkania na spłatę kredytu zaciągniętego przez Panią w dniu 5 lipca 2021 r. na nabycie działki zabudowanej domem jednorodzinnym stwierdzić należy, że może Pani skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z wydatkowaniem przychodu na spłatę ww. kredytu. Wydatek ten mieści się bowiem w ustawowym pojęciu własnych celów mieszkaniowych. Zatem spłatę kredytu zaciągniętego przed sprzedażą lokalu mieszkalnego na zakup domu, którego jest Pani właścicielem i w którym realizuje Pani własne cele mieszkaniowe, może Pani zakwalifikować jako wydatek na własne cele mieszkaniowe.

Tym samym, wydatkowanie w ciągu trzech lat od końca 2021 r. środków uzyskanych z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup działki zabudowanej budynkiem mieszkalnym w celu zaspokojenia Pani potrzeb mieszkaniowych – będzie uprawniało Panią do skorzystania ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy obliczaniu dochodu zwolnionego może Pani uwzględnić całą kwotę, jaka zostanie wydatkowana na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup domu.

Ponadto część kwoty uzyskanej ze sprzedaży lokalu mieszkalnego zamierza Pani wydatkować na remont domu jednorodzinnego, w którym Pani mieszka.

Wśród wydatków na własne cele mieszkaniowe wymieniono w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d wydatki poniesione na remont własnego budynku mieszkalnego.

Zauważyć należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje „remontu”. Dla wyjaśnienia tego pojęcia, należy odnieść się do jego znaczenia funkcjonującego w języku powszechnym. I tak, „remont” to „doprowadzenie jakiegoś budynku lub urządzenia do stanu używalności; naprawa, odnawianie (czegoś)”. Synonimami tego pojęcia są m.in. „naprawa, przebudowa, odrestaurowanie, modernizacja”.

Pojęcie remontu zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.), jako wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Niemniej jednak, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odwołuje się do tego przepisu. Tym samym, definicja „remontu” funkcjonująca na gruncie Prawa budowlanego nie może być wprost przenoszona na grunt omawianej ustawy podatkowej. Może być natomiast uwzględniona jako jeden z elementów służących ustaleniu znaczenia pojęcia „remontu” dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

Za „remont” budynku mieszkalnego, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy więc uznać prace dotyczące tego budynku jako nieruchomości i jej części składowych (tj. wszystkiego, co nie może być odłączone od niego bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego), służące utrzymaniu budynku we właściwym stanie, doprowadzeniu go do pożądanej zdolności użytkowej, modernizacji jego elementów składowych. W każdym przypadku remont dotyczy „materii” budynku mieszkalnego, a więc jego ścian, podłóg, sufitu, okien, drzwi, wyposażenia technicznego takiego jak instalacje: wodna, kanalizacyjna, elektryczna, grzewcza, gazowa bądź innych elementów trwale połączonych konstrukcyjnie z elementami budowlanymi budynku.

Wobec powyższego wydatkowanie w ciągu trzech lat od końca 2021 r. środków uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na remont budynku mieszkalnego, w którym Pani mieszka, będzie uprawniało Panią do skorzystania z ulgi mieszkaniowej.

**Reasumując: wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na nabycie nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym, w którym będzie Pani realizowała własne cele mieszkaniowe, spłatę kredytu zaciągniętego przed sprzedażą mieszkania na nabycie przedmiotowego domu oraz remont tego domu stanowi wydatek na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla potrzeb obliczenia dochodu wolnego od podatku w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy.**

Odnosząc się do powołanych przez Panią wyroków sądów administracyjnych, wskazać należy, że stanowisko przyjęte w tych orzeczeniach nie może stanowić samodzielnej podstawy prawnej stanowiska tut. Organu. Powyższe wynika przede wszystkim z przeszkód natury formalnoprawnej. Zgodnie bowiem z art. 153 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).