Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/4512-1-911/15-2/RW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-03-17
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla dostawy lokalu oraz garażu, w sytuacji gdy garaż jest przypisany do lokalu.
Słowa kluczowe: budownictwo-budownictwo mieszkaniowe; budownictwo-budownictwo społeczne; garaż; lokal-lokal mieszkalny; lokal-lokal użytkowy; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 grudnia 2015 r. (data wpływu 18 grudnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla dostawy lokalu oraz garażu, w sytuacji gdy garaż jest przypisany do lokalu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla dostawy lokalu oraz garażu, w sytuacji gdy garaż jest przypisany do lokalu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą m.in. w zakresie budownictwa obiektów gospodarki wodno – ściekowej oraz przemysłowych, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Obecnie Wnioskodawczyni planuje rozpoczęcie działalności gospodarczej także w zakresie budowy oraz obrotu nieruchomościami.

Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wnosi budynki mieszkalne dwulokalowe wraz z jednym garażem. Wnioskodawczyni dokonuje obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług wykorzystanych przy wnoszeniu poszczególnych budynków. Pozwolenie na budowę udzielone Wnioskodawczyni przez starostę powiatowego obejmuje „budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego, dwulokalowego (kategoria obiektu I) oraz budynku garażowego (kategoria obiektu III)”. W istocie, budynek będący przedmiotem wniosku będzie się składać z dwóch lokali, z których każdy posiada parter i piętro oraz odrębne wejścia. Do budynku dobudowany zostanie jeden garaż. Garaż nie będzie stanowić obiektu wolnostojącego - będzie on połączony z budynkiem mieszkalnym dwulokalowym ścianą boczną (ściana boczna garażu przylega do ściany bocznej budynku mieszkalnego, co widoczne jest na rysunkach technicznych budynku). Wizualnie z zewnątrz nieruchomość stanowić będzie konstrukcyjnie jeden obiekt, a dwulokalowy budynek mieszkalny wraz z garażem usytuowany będzie w ramach jednej działki gruntu. Zakłada się, iż wewnątrz Lokalu A nie będzie znajdować się bezpośrednie przejście pomiędzy tym lokalem a garażem. Aby dostać się do garażu należy opuścić Lokal A i dopiero z zewnątrz możliwe będzie wejście do garażu.

Wnioskodawczyni przewiduje sprzedaż obu z wybudowanych lokali, przy czym do jednego z nich przyporządkowany będzie garaż, tj. do lokalu, do którego garaż ten przylega (dalej: „Lokal A”). Do drugiego z lokali nie będzie przypisany garaż (dalej „Lokal B”). Wnioskodawczyni nie przewiduje sprzedaży garażu samodzielnie - nie będzie możliwe nabycie garażu bez Lokalu A oraz Lokalu A bez garażu. Budowany przez Wnioskodawczynię budynek początkowo objęty będzie jedną księgą wieczystą, jednak przewiduje się wyodrębnienie dwóch lokali i założenie dla nich osobnych ksiąg wieczystych (osobnych dla Lokalu A i Lokalu B). Do wyodrębnionego Lokalu A przyporządkowany będzie garaż. Lokal A wraz z garażem będzie objęty jedną księgą wieczystą, jako jedna nieruchomość. Sprzedaż Lokalu A obejmować będzie jednocześnie garaż, ponieważ Lokal A wraz z garażem stanowić będą jeden przedmiot sprzedaży. Przyszły właściciel Lokalu B nie będzie miał prawa do korzystania z garażu. Wyłącznym właścicielem garażu będzie przyszły właściciel Lokalu A.

Powierzchnia użytkowa zarówno Lokalu A, jak i Lokalu B jest mniejsza niż 150 m2. Również łączna powierzchnia Lokalu A i garażu nie przekracza 150 m2.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jaką stawkę podatku od towarów i usług należy zastosować w odniesieniu do odpłatnej dostawy Lokalu A oraz garażu, w sytuacji gdy garaż jest przypisany do Lokalu A, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego?

Zdaniem Wnioskodawczyni w sytuacji wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego, gdy garaż jest przypisany do Lokalu A i garaż wraz z Lokalem A stanowić będzie jeden przedmiot sprzedaży, dostawę Lokalu A wraz z garażem należy traktować jako jedną transakcję (tj. obejmującą jeden przedmiot sprzedaży) i dostawa taka będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki obniżonej w wysokości 8%.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawczyni:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm. dalej: „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się co do zasady przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT). Przez towary w rozumieniu przepisów ustawy o VAT rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Nie ulega wątpliwości, iż planowana przez Wnioskodawczynię sprzedaż nieruchomości wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego stanowić będzie dostawę towarów, a nie świadczenie usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast, w myśl art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z brzmieniem art. 146a pkt 1 i 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Powyższe przepisy stanowią o podstawowej stawce podatku od towarów i usług, która obecnie, tj. w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r wynosi 23%. Dodatkowo, przepisy ustawy o VAT przewidują szereg stawek obniżonych, przykładowo, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r. w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy o VAT stosuje się obniżoną stawkę podatku w wysokości 8%.

Ponadto, w myśl art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się natomiast obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b (art. 41 ust. 12a ustawy o VAT). W myśl ust. 12b art. 41 ustawy o VAT, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Stosownie do art. 41 ust. 12c ustawy o VAT, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej. Jak wynika z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych (PKOB) stanowi załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. z 1999 r., Nr 112, poz. 1316 ze zm. dalej: „rozporządzenie ws. PKOB”). Jak wynika z PKOB, w dziale 11 sklasyfikowano „budynki mieszkalne”, wśród których wyróżnia się budynki mieszkalne jednorodzinne (111), budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (112) oraz budynki zbiorowego zamieszkania (113).

Przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego oraz lokalu użytkowego. Zdaniem Wnioskodawczyni zasadnym wydaje się w tym zakresie odwołanie do przepisów ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm. dalej: „ustawa o własności lokali”). Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali, samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne. Ponadto, spełnienie wymagań, o których mowa w ust. 2, stwierdza starosta w formie zaświadczenia (art. 2 ust. 3 ustawy o własności lokali). Dodatkowo, do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej pomieszczeniami przynależnymi” (art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali).

Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej przepisy, zdaniem Wnioskodawczyni, dostawa Lokalu A lub Lokalu B, ze względu na charakter mieszkalny budynku, stanowić będzie dostawę obiektów budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, a dostawa Lokali A i B podlegać będzie opodatkowaniu według obniżonej stawki VAT w wysokości 8%. Zarówno w odniesieniu do Lokalu A, jak i Lokalu B spełnione zostaną warunki, o których mowa w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT dotyczące limitów powierzchni lokali mieszkalnych, w odniesieniu do których możliwe jest stosowanie obniżonej stawki podatku VAT w wysokości 8%. Jak wynika z informacji przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, zarówno powierzchnia Lokalu A, jak i Lokalu B nie przekracza 150 m2. Zdaniem Wnioskodawczyni, bez znaczenia pozostaje łączna powierzchnia Lokalu A i garażu, ponieważ spełnienie warunku, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT może być rozpatrywane wyłącznie w odniesieniu do Lokalu A (tj. lokalu mieszkalnego).

Zdaniem Wnioskodawczyni, mając na uwadze okoliczności sprawy będącej przedmiotem niniejszego wniosku oraz na podstawie zacytowanych powyżej przepisów należy stwierdzić, iż garaż, o którym mowa w opisie zdarzenia przyszłego stanowi pomieszczenie przynależne do Lokalu A na gruncie przepisów ustawy o własności lokali. Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, sprzedaż garażu nie będzie odbywać się w oderwaniu od Lokalu A. Garaż stanowi nieodłączny przedmiot sprzedaży w przypadku dostawy Lokalu A. Ponadto, obecnie nieruchomość, w ramach której wyodrębnione zostaną Lokale A i B objęta jest jedną księgą wieczystą. Po wyodrębnieniu każdego z Lokali, zostaną dla nich utworzone dwie odrębne księgi wieczyste, przy czym do Lokalu A przyporządkowany zostanie garaż w ramach jednej nieruchomości i jednej księgi wieczystej. Lokal B zostanie objęty drugą, odrębną księgą wieczystą. Biorąc pod uwagę fakt, iż do Lokalu A zostanie przyporządkowany garaż w taki sposób, iż nabycie Lokalu A oznacza przeniesienie prawa własności do garażu - nie sposób uznać, iż garaż stanowić będzie odrębny od Lokalu A przedmiot sprzedaży. Garaż stanowić będzie integralny element transakcji przeniesienia prawa własności do Lokalu A. O nierozerwalnym związku Lokalu A z garażem świadczą m. in. objęcie Lokalu A i garażu jedną księgą wieczystą oraz zawarcie w przyszłości jednej umowy sprzedaży dotyczącej przeniesienia własności nieruchomości, na którą składać się będzie lokal mieszkalny (Lokal A) przynależny garaż.

W ocenie Wnioskodawczyni, bez znaczenia pozostaje fakt, iż uzyskane przez nią pozwolenie na budowę obejmuje „,budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego, dwulokalowego (kategoria obiektu 1) oraz budynku garażowego (kategoria obiektu III)”. Dla ustalenia właściwej stawki podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje sformułowanie użyte w otrzymanym przez Wnioskodawczynię pozwoleniu na budowę sugerujące, iż w istocie budynek garażowy jest budynkiem odrębnym od budynku mieszkalnego. Garaż, jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, przylega jednak do budynku mieszkalnego dwulokalowego i razem z Lokalem A stanowić będzie jeden przedmiot sprzedaży. Dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie również bez znaczenia jest fakt, iż garaż z natury rzeczy stanowi pomieszczenie o charakterze użytkowym, a nie mieszkalnym. Rozważanie zastosowania stawki obniżonej VAT w zakresie dostawy Lokalu A wraz z garażem wynika z nierozerwalnego związku Lokalu A od garażu jako przedmiotu sprzedaży, co zostało wykazane we wcześniejszej części niniejszego wniosku.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawczyni, dostawa Lokalu A oraz dostawa garażu powinny być rozpatrywane łącznie i jako jednorodna transakcja winny zostać opodatkowane na gruncie podatku od towarów i usług według stawki obniżonej w wysokości 8%. Spełniony zostaje bowiem warunek przynależności garażu do Lokalu A, który ma być przedmiotem sprzedaży, ze względu na objęcie Lokalu A i garażu jedną księgą wieczystą, a także jedną umową sprzedaży nieruchomości oraz brak możliwości uznania Lokalu A oraz garażu za odrębne nieruchomości, mogące być odrębnie przedmiotem sprzedaży.

Przedstawione stanowisko potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 14 lipca 2015 r. (sygn. ILPP5/4512-1-70/15-3/KG) stwierdził, że „ustalenie właściwej stawki podatku VAT w przypadku gdy przedmiotem dostawy jest budynek mieszkalny/lokal mieszkalny i garaż, wymaga analizy okoliczności, w których dochodzi do tego zbycia. Istotne znaczenie dla ustalenia właściwej stawki VAT dla sprzedaży garażu ma bowiem sposób jego sprzedaży i przynależność do budynku mieszkalnego/lokalu mieszkalnego. Analizie poddać należy zatem okoliczność, czy garaż może być przedmiotem odrębnej własności, a przez to czy może stanowić przedmiot samodzielnego obrotu, czy też garaż, jako że stanowi pomieszczenie przynależne do budynku mieszkalnego/lokalu mieszkalnego i jest integralnie związany z prawem własności obiektu mieszkalnego może być sprzedawany tylko i wyłącznie z tym obiektem mieszkalnym. Dla ustalenia właściwej stawki podatku dla sprzedaży garażu nie ma natomiast znaczenia fakt, czy garaż jest obiektem wolnostojacym, czy jest w jakikolwiek sposób połączony z obiektem mieszkalnym, np. poprzez łącznik lub jest elementem składowym obiektu mieszkalnego, np. garaż podziemny znajdujący się w budynku mieszkalnym. W okolicznościach niniejszej sprawy - jak wskazał Wnioskodawca - przedmiotem sprzedaży będą mieszkania w budynkach mieszkalnych sklasyfikowane w PKOB 111, tj. domy w zabudowie szeregowej, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu oraz przynależne do tych nieruchomości garaże. Dla każdej ww. nieruchomości mieszkalnej wraz z przynależnym do niej garażem wyodrębniona będzie jedna księga wieczysta, Wnioskodawca będzie sprzedawał ww. mieszkania łącznie z garażami i nie będzie możliwe przeprowadzenie transakcji sprzedaży oddzielnie. Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy należy zatem stwierdzić, że w analizowanym przypadku sprzedaż garaży podlegać będzie opodatkowaniu stawką VAT właściwą dla dostawy przedmiotowych mieszkań. tj. stawką w wysokości 8%”.

Podobne stanowisko zaprezentował m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 26 lutego 2015 r. (sygn. IPPP1/443-1402/14-2/AW), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 6 maja 2014 r. (sygn. IPTPP2/443 -95/14-6/IR).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawczyni, dostawa garażu przylegającego do Lokalu A, w sytuacji gdy garaż ten jest przypisany do Lokalu A i wraz z Lokalem A stanowić będzie jeden przedmiot sprzedaży, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług łącznie jako jedna transakcja sprzedaży według stawki obniżonej w wysokości 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z treścią art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zatem dla prawidłowego określenia wysokości stawki podatku od towarów i usług od czynności, których przedmiotem są poszczególne towary lub usługi, ustawodawca częstokroć odsyła do klasyfikacji statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, powołując przepisach dotyczących obniżonych stawek podatku oraz w załącznikach do ustawy np. symbole Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) lub Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB).

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W świetle art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Jak stanowi art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się – w oparciu o art. 41 ust. 12a ustawy – obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Z kolei – w świetle ust. 12b ww. art. 41 ustawy – do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Należy również zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy, zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z ww. art. 2 pkt 12, ustawa o podatku od towarów i usług odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.).

Z objaśnień wstępnych do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wynika, że budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Z objaśnień tych wynika ponadto, że w przypadku budynków połączonych między sobą (np. domy bliźniacze lub szeregowe) budynek jest budynkiem samodzielnym jeżeli jest oddzielony od innych jednostek ścianą przeciwpożarową od fundamentu po dach. Gdy nie ma ściany przeciwpożarowej, budynki połączone między sobą uważane są za budynki odrębne, jeżeli mają własne wejście, są wyposażone w instalacje i są oddzielnie wykorzystywane.

Natomiast budynki mieszkalne to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje całą powierzchnię budynku z wyjątkiem:

*   powierzchni elementów budowlanych m.in. podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów;
*   powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych;
*   powierzchni komunikacji, np. klatki schodowe, dźwigi, przenośniki.

Część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie itp.).

Zgodnie z powołanym rozporządzeniem dział 11 PKOB obejmuje trzy grupy budynków:

*   Budynki mieszkalne jednorodzinne – grupa 111,
*   Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe – grupa 112,
*   Budynki zbiorowego zamieszkania – grupa 113.

W celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędnym jest zatem określenie, czy dany obiekt jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 ustawy i jakie spełnia funkcje – mieszkalne czy użytkowe.

Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają definicji budynku mieszkalnego jednorodzinnego, lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, dlatego też należy posiłkować się w tym zakresie przepisami innych ustaw.

W myśl art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm.), budynek mieszkalny jednorodzinny to budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

Jeżeli więc w bryle budynku mieszkalnego jednorodzinnego mieści się garaż, to mamy do czynienia z obiektem stanowiącym jeden niepodzielny budynek (jedną bryłę architektoniczną). Zatem garaż taki jest nierozerwalną częścią domu jednorodzinnego i nie może być przedmiotem odrębnego obrotu, gdyż nie jest możliwa jego sprzedaż jako samodzielnego pomieszczenia.

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2015 r., poz. 1892), samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

Natomiast w myśl ust. 4 ww. artykułu, do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnice, strych, komórka, garaż, zwane dalej w ustawie „pomieszczeniami przynależnymi”.

Jak wynika z powyższego ww. ustawa rozróżnia pojęcia lokali mieszkalnych i lokali o innym charakterze.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę na definicję pojęcia „lokal użytkowy” zawartą w § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2015 r., poz. 1422). Zgodnie z tym przepisem, pod pojęciem lokalu użytkowego należy rozumieć jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Pod pojęciem pomieszczenia technicznego – zgodnie z § 3 pkt 12 wskazanego wyżej rozporządzenia – należy rozumieć pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku, natomiast przez pomieszczenie gospodarcze – pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych (§ 3 pkt 13 cyt. rozporządzenia).

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa prowadzi do wniosku, że 8% stawka podatku od towarów i usług może być stosowana wyłącznie w odniesieniu do dostawy obiektów budownictwa mieszkaniowego (PKOB 11) lub ich części, w sytuacji gdy obiekty te służą zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych ludzi. Preferencyjna stawka podatku od towarów i usług nie ma natomiast zastosowania do sprzedaży lokali użytkowych, czyli lokali, które nie pełnią funkcji mieszkaniowych. Obiektem takim jest np. garaż, który – w świetle przepisów ustawy o własności lokali, jak i rozporządzenia w sprawie warunków technicznych jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie – jest lokalem użytkowym, służy bowiem w sensie funkcjonalnym, zaspokajaniu innych niż mieszkaniowe potrzeb ludzi. Co do zasady zatem dla dostawy garaży nie można stosować stawki VAT w wysokości 8%.

Niemniej jednak w sytuacji, gdy w ramach jednej transakcji nastąpi sprzedaż obiektu budownictwa mieszkaniowego wraz z pomieszczeniem przynależnym w postaci garażu, to w przypadku, gdy garaż ten stanowić będzie pomieszczenie integralnie związane z prawem własności budynku jednorodzinnego lub lokalu mieszkalnego i nie będzie mógł być przedmiotem odrębnej sprzedaży, to taka transakcja na podstawie art. 41 ust. 12 w związku z art. 2 pkt 12 ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu 8% stawką podatku VAT.

Powyższe wynika z faktu, że zasadniczo każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być uznawane za odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną czynność (usługę lub dostawę) to nie powinna ona być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa lub więcej niż dwa świadczenia dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni planuje rozpoczęcie dodatkowej działalności gospodarczej w zakresie budowy oraz obrotu nieruchomościami. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej wnosi budynki mieszkalne dwulokalowe wraz z jednym garażem. Wnioskodawczyni dokonuje obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług wykorzystanych przy wnoszeniu poszczególnych budynków. Pozwolenie na budowę udzielone Wnioskodawczyni przez starostę powiatowego obejmuje „budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego, dwulokalowego (kategoria obiektu I) oraz budynku garażowego (kategoria obiektu III)”. W istocie, budynek będący przedmiotem wniosku będzie się składać z dwóch lokali, z których każdy posiada parter i piętro oraz odrębne wejścia. Do budynku dobudowany zostanie jeden garaż. Garaż nie będzie stanowić obiektu wolnostojącego - będzie on połączony z budynkiem mieszkalnym dwulokalowym ścianą boczną (ściana boczna garażu przylega do ściany bocznej budynku mieszkalnego, co widoczne jest na rysunkach technicznych budynku). Wizualnie z zewnątrz nieruchomość stanowić będzie konstrukcyjnie jeden obiekt, a dwulokalowy budynek mieszkalny wraz z garażem usytuowany będzie w ramach jednej działki gruntu. Zakłada się, iż wewnątrz Lokalu A nie będzie znajdować się bezpośrednie przejście pomiędzy tym lokalem a garażem. Aby dostać się do garażu należy opuścić Lokal A i dopiero z zewnątrz możliwe będzie wejście do garażu.

Wnioskodawczyni przewiduje sprzedaż obu z wybudowanych lokali, przy czym do jednego z nich przyporządkowany będzie garaż, tj. do lokalu, do którego garaż ten przylega (dalej: „Lokal A”). Do drugiego z lokali nie będzie przypisany garaż (dalej „Lokal B”). Wnioskodawczyni nie przewiduje sprzedaży garażu samodzielnie - nie będzie możliwe nabycie garażu bez Lokalu A oraz Lokalu A bez garażu. Budowany przez Wnioskodawczynię budynek początkowo objęty będzie jedną księgą wieczystą, jednak przewiduje się wyodrębnienie dwóch lokali i założenie dla nich osobnych ksiąg wieczystych (osobnych dla Lokalu A i Lokalu B). Do wyodrębnionego Lokalu A przyporządkowany będzie garaż. Lokal A wraz z garażem będzie objęty jedną księgą wieczystą, jako jedna nieruchomość. Sprzedaż Lokalu A obejmować będzie jednocześnie garaż, ponieważ Lokal A wraz z garażem stanowić będą jeden przedmiot sprzedaży. Przyszły właściciel Lokalu B nie będzie miał prawa do korzystania z garażu. Wyłącznym właścicielem garażu będzie przyszły właściciel Lokalu A.

Powierzchnia użytkowa zarówno Lokalu A, jak i Lokalu B jest mniejsza niż 150 m2. Również łączna powierzchnia Lokalu A i garażu nie przekracza 150 m2.

Na tle powyższego Wnioskodawczyni ma wątpliwości jaką stawkę podatku od towarów i usług należy zastosować w odniesieniu do odpłatnej dostawy Lokalu A oraz garażu, w sytuacji gdy garaż jest przypisany do Lokalu A?

Jak wskazano wyżej ustalenie właściwej stawki podatku VAT w przypadku gdy przedmiotem dostawy jest lokal mieszkalny i garaż, wymaga analizy okoliczności, w których dochodzi do tego zbycia. Istotne znaczenie dla ustalenia właściwej stawki VAT dla sprzedaży garażu ma bowiem sposób jego sprzedaży i przynależność do lokalu mieszkalnego. Analizie poddać należy zatem okoliczność, czy garaż może być przedmiotem odrębnej własności, a przez to czy może stanowić przedmiot samodzielnego obrotu, czy też garaż, jako że stanowi pomieszczenie przynależne do lokalu mieszkalnego i jest integralnie związany z prawem własności obiektu mieszkalnego może być sprzedawany tylko i wyłącznie z tym obiektem mieszkalnym. Dla ustalenia właściwej stawki podatku dla sprzedaży garażu nie ma natomiast znaczenia fakt, czy garaż jest obiektem wolnostojącym, czy jest w jakikolwiek sposób połączony z obiektem mieszkalnym, np. poprzez łącznik lub jest elementem składowym obiektu mieszkalnego.

W okolicznościach niniejszej sprawy będącej przedmiotem zapytania – sprzedaży podlegać będzie lokal mieszkalny A w budynku mieszkalnym oraz przynależny do niego garaż. Dla ww. nieruchomości mieszkalnej wraz z przynależnym do niej garażem wyodrębniona będzie jedna księga wieczysta. Wnioskodawca będzie sprzedawał ww. lokal mieszkalny łącznie z garażem i nie będzie możliwe przeprowadzenie transakcji sprzedaży oddzielnie. Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy należy zatem stwierdzić, że w analizowanym przypadku sprzedaż garażu podlegać będzie opodatkowaniu stawką VAT właściwą dla dostawy przedmiotowego lokalu mieszkalnego, tj. stawką w wysokości 8%.

Reasumując, sprzedaż Lokalu A oraz garażu, w sytuacji gdy garaż jest przypisany do Lokalu A – zgodnie z art. 41 ust. 12 w zw. z art. 2 pkt 12 i art. 146a pkt 2 ustawy – należy opodatkować 8% stawką podatku od towarów i usług. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanej sprawie przedmiotem sprzedaży w ramach jednej transakcji będzie Lokal A wraz z garażem objęty jedną księgą wieczystą, jako jedna nieruchomość, w której garaż jest integralnie związany z prawem własności tego lokalu i nie może być przedmiotem odrębnej sprzedaży.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.