Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-763/14/ŁCz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-11-13
Teza: skutki podatkowe otrzymania spłaty w związku z działem spadku
Słowa kluczowe: spadek; spadek-dział spadku; spłata; udział; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 18 sierpnia 2014 r. (data otrzymania 22 sierpnia 2014 r.), uzupełnionym 29 października 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego w zamian za spłatę – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 sierpnia 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego w zamian za spłatę.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 23 października 2014 r. Znak: IBPBII/2/415-763/14/ŁCz wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 29 października 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 15 maja 2014 r. Wnioskodawca, na podstawie testamentu z 3 listopada 2008 r. sporządzonego w formie aktu notarialnego, nabył spadek po zmarłej ciotce. Wnioskodawca nabył udział 3/10 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego zgodnie z aktem poświadczenia dziedziczenia z 25 marca 2014 r.

Nabycie wspomnianego spadku zostało zgłoszone we właściwym terminie właściwemu naczelnikowi urzędowi skarbowego. Podatek od udziału w części spadku nabytego przez Wnioskodawcę został uiszczony w całości, a podatek od czynności cywilnoprawnych pobrany przez notariusza.

Następnie cały swój udział wynoszący 3/10 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu Wnioskodawca przeniósł na rzecz B.R. za cenę 84 000,00 zł − suma spłaty spadkobiercy nie przekroczyła wartości przysługującego udziału spadkowego jako odpłatne zbycie, które jest naturalną konsekwencją nabytych praw w wyniku otrzymania spadku i podlega opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku od spadków i darowizn. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako przychód podlegający takiemu opodatkowaniu nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od przychodu ze zbycia części udziału w nieruchomości. Dokonana spłata jest ekwiwalentna do posiadanego udziału w spadku. Nie wystąpiło więc przysporzenie majątkowe względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej, czyli brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej przez zainteresowanego w wyniku sprzedaży udziału.

W uzupełnieniu wniosku z 29 października 2014 r. wyjaśniono, że:

Ciotka Wnioskodawcy (spadkodawczyni) zmarła 2 grudnia 2013 r. a B.R. (syn ciotki) był spadkobiercą zmarłej i nabył spadek w udziale 3/10.

Na podstawie testamentu z 3 listopada 2008 r. udziały w spadku nabyli wprost:

*   syn B.R. w udziale wynoszącym 3/10 części,
*   siostrzeniec (Wnioskodawca) w udziale wynoszącym 3/10,
*   wnuczka D.F. w udziale wynoszącym 2/10,
*   wnuk J.R. w udziale wynoszącym 2/10.

Wnioskodawca przeniósł na rzecz B.R. za cenę 84 000,00 zł (suma spłaty spadkobiercy nie przekroczyła wartości przysługującego udziału spadkowego jako odpłatne zbycie, które jest naturalną konsekwencją nabytych praw w wyniku otrzymania spadku) udział w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego 15 maja 2014 r. − umowa przenosząca prawo własności Wnioskodawcy na rzecz B.R., przy wartości masy spadkowej 280 000,00 zł.

W dniu 15 maja 2014 r. tym samym aktem notarialnym również pozostali spadkobiercy, tj. D.F. oraz J.R. przenieśli swoje udziały w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu na rzecz B.R. tyle że w drodze darowizny.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca podlega obowiązkowi uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro nabycie tego udziału podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, to w sprawie znajdzie zastosowanie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych − zgodnie z którym przepisów ww. ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn, a w konsekwencji otrzymana spłata, w związku z działem spadku obejmującym lokal mieszkalny odziedziczony po ciotce, nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podkreślić należy, że wielkość spłaty nie przekroczyła wartości przysługującego Wnioskodawcy udziału spadkowego. Wnioskodawca nie uzyskał żadnego przychodu, jedynie spieniężył udział w części nieruchomości nabyty w spadku uzyskując jego równowartość. W ww. sytuacji unormowana została jedynie sytuacja prawna − zniesienie współwłasności na rzecz jednego ze spadkobierców na skutek braku możliwości podziału rzeczy z obowiązkiem spłaty pozostałych. W tej sytuacji nikt nie uzyskuje korzyści materialnych. Nie można mówić o odpłatnym zbyciu jako czynności, co prawda przenoszącej prawo własności, ale nie w zamian za korzyść majątkową.

Skoro nabycie tego udziału podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn − zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadku i darowizn. Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca przywołał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 5 marca 2013 r. sygn. akt I SA/Po 918/12.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych − opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają dochody z wyjątkiem wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Katalog źródeł przychodów odnośnie do nieruchomości zawarto w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zapłata podatku dochodowego od spłaty doprowadziłaby do podwójnego opodatkowania tego samego przychodu − raz podatkiem od spadków, a drugi raz podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Na podwójne opodatkowanie nie pozwala natomiast Konstytucja. Wnioskodawca podlegał opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, z kolei od działu spadku został pobrany podatek od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw do dnia odpłatnego zbycia upłynęło 5 lat, zbycie nie podlega w ogóle opodatkowaniu. Przy czym pod pojęciem „odpłatnego zbycia” należy rozumieć każde zdarzenie i każdą czynność prawną, w wyniku których dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości lub praw (lub udziału w nich) za wynagrodzeniem.

Stosownie do treści art. 924 i art. 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121) – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego – jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w drodze spadku po zmarłym spadkodawcy Wnioskodawca został współwłaścicielem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w udziale 3/10. Pozostałymi współwłaścicielami zostali syn spadkodawcy (udział wynoszący 3/10), wnuk spadkodawcy (udział wynoszący 2/10) i wnuczka spadkodawcy (udział wynoszący 2/10). Syn spadkodawcy B.R. zawarł z Wnioskodawcą umowę działu spadku ze spłatą, na mocy której Wnioskodawca przeniósł na rzecz B.R. własność przypadającego na niego udziału w odziedziczonym mieszkaniu, a syn spadkodawcy spłacił go kwotą 84 000,00 zł. Jak wskazał Wnioskodawca wartość rynkowa takiego lokalu wynosi 280 000,00 zł.

W tym miejscu za błędne należy uznać przekonanie Wnioskodawcy, że brak opodatkowania wynika z faktu, że stanowisko przeciwne prowadziłoby do podwójnego opodatkowania nabycia spadku. Należy powtórzyć za Naczelnym Sądem Administracyjnym (wyrok z 8 maja 2013 r., sygn. akt II FSK 1905/11), że źródłem nabycia przez Wnioskodawcę udziału w nieruchomości było dziedziczenie, które mieści się w katalogu przychodów podlegających przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z chwilą nabycia spadku powstał u Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn. Rozpatrywana sprawa nie dotyczy jednak przychodów podlegających przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn. Wnioskodawca jest już bowiem na kolejnym etapie. Mamy w nim do czynienia z sytuacją, kiedy Wnioskodawca dokonuje rozporządzenia swoim udziałem w masie spadkowej na podstawie działu spadku, z którego przychód – na co wskazuje analiza art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn – nie podlega przepisom o podatku od spadków i darowizn. Jeżeli zaś przychody nabyte tytułem działu spadku nie podlegają przepisom o podatku od spadków i darowizn, to nie ma do nich zastosowania wyłączenie zawarte w art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie ma mowy o podwójnym opodatkowaniu.

Wnioskodawca brak obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych wywodzi również z faktu uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego. Należy jednak wyjaśnić, że zgodnie z art. 4 pkt 5 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych ciąży − przy umowie o dział spadku lub o zniesienie współwłasności − na podmiocie nabywającym rzeczy lub prawa majątkowe ponad udział w spadku lub we współwłasności. Tym samym z tytułu zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego na Wnioskodawcy nie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym również ten argument Wnioskodawcy jest bezzasadny. Wyjaśnić jedynie należy, że nawet zaplata podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu nabycia rzeczy lub praw nie wyklucza opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów z ich późniejszego odpłatnego zbycia.

Również nietrafiony jest argument, że pieniądze ze sprzedaży stanowią jedynie ekwiwalent („równowartość”) majątku zbywanego. Obowiązek podatkowy uregulowany w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy wszystkich, którzy sprzedają składniki majątku nabyte w spadku i przepisy nie wyłączają takiej sprzedaży z opodatkowania. Mało tego, wprost w art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o kosztach uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw nabytych w spadku, darowiźnie lub w inny nieodpłatny sposób. Gdyby iść za sposobem rozumowania Wnioskodawcy to nawet sprzedaż zakupionej nieruchomości lub prawa mogłaby nie być opodatkowana bo środki ze sprzedaży są wszak tylko ekwiwalentem posiadanego majątku. A podatnik przy nabyciu też płacił podatek, tyle że od czynności cywilnoprawnych. Dlaczego mielibyśmy więc uprzywilejowywać jedynie spadkobierców? Ta argumentacja Wnioskodawcy stoi zatem w oczywistej sprzeczności z treścią przepisów.

Niezależnie od powyższych rozważań należy stwierdzić, że otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku działu spadku kwoty nie przekraczającej wartości posiadanego udziału w spadku nie spowodowało powstania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotne znaczenie dla niniejszego rozstrzygnięcia ma okoliczność, że spłata nie przekroczyła wartości przysługującego Wnioskodawcy udziału spadkowego a umowa została zawarta wyłącznie między spadkobiercami. W konsekwencji, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.