Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.512.2025.2.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-10-21
Teza: Prawo do odliczenia części podatku naliczonego wynikającego
z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych
z realizacją inwestycji.
Słowa kluczowe: gmina
infrastruktura
inwestycje
odliczenia-odliczenie częściowe
odliczenia-prawo do odliczenia
sieć-sieć wodno-kanalizacyjna
wodociągi
współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do
celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż
działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie
sposobu określania zakresu wykorzystywania
nabywanych towarów i usług do celów działalności
gospodarczej w przypadku niektórych podatników-§ 3-
ust. 4
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 września 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy prawa do odliczenia w całości lub w części podatku VAT naliczonego (w drodze
    odliczenia lub zwrotu tego podatku) wynikającego z faktur dokumentujących nabycie
    towarów i usług związanych z realizacją inwestycji pn. „(...)”, w zakresie budowy sieci
    wodociągowych. Uzupełnili go Państwo pismem z 16 października 2025 r. - w odpowiedzi
    na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (...) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT).
    Jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, obowiązaną do
    realizowania zadań nałożonych ustawą z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym
    (Dz. U. z 2024 r. poz. 609 ze zm.), czyli tzw. zadań własnych gminy. W zakresie realizacji
    zadań własnych Gmina nie jest uznawana za podatnika VAT, natomiast w zakresie
    czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych Gmina jest
    podatnikiem podatku VAT.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych
    potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy, a zadania własne obejmują w
    szczególności sprawy wodociągów, zaopatrzenia w wodę oraz kanalizacji.
    Gmina realizuje projekt inwestycyjny polegający na budowie sieci wodociągowej na
    terenie miejscowości A. i B. Zakres inwestycji obejmuje m.in. budowę sieci wodociągowej
    PE 100 SDR 17 Ø 110 mm o długości 126 mb w miejscowości A. oraz budowę sieci
    wodociągowej wraz z infrastrukturą towarzyszącą w miejscowości B. W ramach inwestycji
    wykonane zostaną również roboty towarzyszące, w tym odtworzenie nawierzchni dróg
    kruszywem łamanym oraz asfaltowych do stanu pierwotnego.
    Inwestycja jest współfinansowana ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na
    lata 2014 - 2020, działanie „Gospodarka wodno-ściekowa”, w ramach poddziałania
    „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich
    rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie
    energii”. Celem operacji jest poprawa warunków życia mieszkańców miejscowości A., B.,
    C., D. i E. poprzez rozbudowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.

    Po zakończeniu inwestycji wybudowana sieć wodociągowa pozostanie własnością Gminy i
    będzie wykorzystywana do odpłatnego świadczenia usług dostawy wody na rzecz
    mieszkańców i innych odbiorców. Usługi te stanowią czynności opodatkowane podatkiem
    VAT.
    Realizując projekt, Gmina będzie wykonywała zadania własne nałożone na nią przepisami
    ustawy o samorządzie gminnym. Realizację inwestycji będzie nadzorował Urząd Gminy.
    Bezpośrednim beneficjentem projektu jest Gmina. Budowa sieci wodociągowej nie będzie
    służyła działalności gminy opodatkowanej podatkiem VAT poza odpłatnym dostarczaniem
    wody.
    Otrzymana kwota dofinansowania ze środków krajowych oraz Programu Rozwoju
    Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 będzie uwzględniała podatek VAT jako koszt
    kwalifikowalny zgodnie z przepisami prawa określającymi zasady przyznawania tych
    środków. Gmina zamierza dołączyć do wniosku o płatność uzyskaną interpretację
    indywidualną dotyczącą odliczenia lub zwrotu podatku VAT, ponieważ chce zaliczyć kwotę
    podatku VAT poniesionego na realizację inwestycji do kosztów kwalifikowalnych projektu i
    otrzymać dofinansowanie. W tym celu Gmina musi wykazać, że podatek VAT nie będzie
    mógł być przez nią odzyskany w całości lub w części, zarówno podczas realizacji inwestycji,
    jak i po jej zakończeniu. Tylko w takiej sytuacji Gmina może zaliczyć podatek VAT
    poniesiony na realizację inwestycji jako wydatek kwalifikowalny projektu.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
    Wydatki poniesione w ramach realizacji ww. Inwestycji będą bezpośrednio i wyłącznie
    związane z infrastrukturą wodociągową.
    Gmina samodzielnie będzie realizować odpłatne dostawy wody z użyciem powstającej w
    ramach Inwestycji infrastruktury. Jednostką organizacyjną Gminy odpowiadającą za
    dostawę wody jest Zakład (...) i to Zakład będzie wykorzystywać powstającą infrastrukturę
    wodociągową oraz odpowiadać za jej utrzymanie i eksploatację. Infrastruktura będzie
    wykorzystywana do świadczenia odpłatnych usług dostaw wody opodatkowanych
    podatkiem VAT oraz do celów przeciwpożarowych.

## Pytanie

Czy Gmina będzie miała prawo do odliczenia w całości lub w części podatku VAT
    naliczonego (w drodze odliczenia lub zwrotu tego podatku) wynikającego z faktur
    dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją inwestycji pn. „(...)”, w
    zakresie budowy sieci wodociągowych?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zadaniem Wnioskodawcy, nabycie towarów i usług w związku z realizacją inwestycji „(...)”
    nie daje mu w świetle art. 86 ust. 1, art. 87 ust. 1 oraz art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca
    2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 1622 ze zm.), (dalej: ustawa o
    VAT) prawa do odzyskania (w drodze odliczenia lub zwrotu) podatku VAT naliczonego w
    całości ani w części, zarówno w trakcie ponoszenia kosztów na inwestycję, jak i po jej
    zakończeniu, ponieważ inwestycja ta należy do zakresu zadań własnych gminy ustalonych
    przepisami ustawy o samorządzie gminnym, a Gmina nie będzie prowadziła sprzedaży
    opodatkowanej VAT z wykorzystaniem inwestycji.
    Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników tego podatku uznaje się osoby
    prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne
    wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu
    na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się
    za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie
    realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których
    zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych. Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem sądów

    administracyjnych, do organów władzy publicznej należy zaliczyć także jednostki
    samorządu terytorialnego, w tym gminy (m.in. orzeczenia Naczelnego Sądu
    Administracyjnego: I FSK 627/11 z 31 stycznia 2012 r., I FSK 491/11 z 13 grudnia 2011 r.).
    Jak przewiduje art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę
    podatku VAT naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19
    oraz art. 124. Kwotę podatku VAT naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z
    faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1
    lit. a ustawy o VAT).
    W świetle art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku VAT naliczonego, o
    której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku VAT
    należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o te kwoty podatku VAT należnego za
    następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.
    Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku VAT
    nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT
    czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę
    podatku VAT naliczonego lub zwrotu różnicy podatku VAT przysługuje wówczas, gdy
    zostaną spełnione określone warunki, tj. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny
    podatnik podatku VAT oraz gdy towary i usługi, z nabyciem których podatek VAT został
    naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.
    Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia lub zwrotu
    podatku VAT naliczonego jest zatem związek zakupów z wykonywanymi czynnościami
    opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest powstanie podatku VAT należnego
    (powstanie zobowiązania podatkowego). Powyższe przepisy wykluczają zatem możliwość
    dokonania odliczenia lub zwrotu podatku VAT naliczonego związanego z usługami i
    towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w
    sytuacji ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub
    niepodlegających temu podatkowi.
    W opisanym przypadku projekt budowy sieci wodociągowej, realizowany jest w ramach
    tzw. zadań własnych gminy nałożonych na nią przepisami ustawy o samorządzie
    gminnym, gdyż budowa tych sieci służy zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty
    gminnej. Wybudowane sieci wodociągowe nie będą służyły działalności opodatkowanej
    podatkiem VAT. Tym samym Gmina realizując opisaną inwestycję nie będzie działała w
    charakterze podatnika VAT, ponieważ nabywanie towarów i usług niezbędnych do
    zrealizowania tej inwestycji nie będzie wykorzystywała do działalności gospodarczej w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT opodatkowanej podatkiem VAT.
    Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie nie będzie
    zatem przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego - zarówno w
    trakcie ponoszenia kosztów na inwestycję, jak i po jej zakończeniu. Gmina nie będzie
    również miała prawa do zwrotu kwoty różnicy tego podatku, o której mowa w art. 87 ust.
    1 ustawy o VAT. Nie zostanie bowiem spełniony warunek uprawniający do odliczenia lub
    zwrotu podatku VAT, tj. wykorzystywanie towarów i usług nabywanych w związku z
    realizowaną inwestycją do wykonywania czynności opodatkowanych.
    Mając na względzie obowiązujące przepisy ustawy o VAT oraz przedstawione zdarzenie
    przyszłe należy stwierdzić, że Gmina nie będzie miała prawa do odzyskania podatku VAT
    naliczonego w całości lub w części, zarówno w trakcie realizowania, jak i po zakończeniu
    inwestycji pn. „(...)”.
    Powołane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w utrwalonej linii orzeczniczej
    Naczelnego Sądu Administracyjnego, dotyczącej niemożności odliczenia lub zwrotu

    podatku VAT naliczonego w przypadku realizacji zadań własnych gminy, w tym budowy
    /rozbudowy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (m.in. sygn. akt I FSK 1669/13 z 19
    listopada 2014 r., I FSK 965/11 z 11 października 2011 r., I FSK 1906/11 z 26 października
    2012 r.).
    Uzupełnienie Państwa stanowiska
    Wybudowana sieć wodociągowa przekazana będzie Zakładowi do eksploatacji, będącemu
    zakładem budżetowym. Zakład prowadził będzie sprzedaż opodatkowaną VAT usług
    polegającą na dostawach wody. Usługa świadczona będzie na rzecz lokalnej społeczności
    Gminy. Za pomocą wodociągu usługa nie będzie świadczona na rzecz jednostek
    organizacyjnych Gminy. W pozostałym zakresie stanowisko Gminy nie ulega zmianie.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z
    2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
        a) nabycia towarów i usług,
        b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
          usługi.
    Art. 87 ust. 1 ustawy:
      W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w
      okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do
      obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu
      różnicy na rachunek bankowy.
    Szczegółowe zasady zwracania różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika są
    zawarte w art. 87 ust. 2-6l ustawy.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje,
    gdy:
        towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych,
        podatek odlicza zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT.
    Art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz

      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status.
    Są uznawane za podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności:
        inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań, oraz
        mieszczące się w ramach ich zadań, ale wykonywane na podstawie umów
        cywilnoprawnych.
    Jeśli zaś organ władzy publicznej podejmuje realizację zadań jako podmiot prawa
    publicznego, wówczas nie jest podatnikiem VAT, nawet jeśli pobiera należności, opłaty lub
    składki.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności - czy są to czynności
    publicznoprawne czy cywilnoprawne.
    Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.
    j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153).
    Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
      niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. wodociągów i zaopatrzenia w
      wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania
      czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania
      odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Gmina działa w charakterze podatnika podatku VAT, gdy wykonuje we własnym imieniu i
    na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej
    w art. 15 ust. 2 ustawy.
    Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami
    opodatkowanymi podatnika. Wykluczona jest możliwość odliczania podatku naliczonego
    związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania
    czynności opodatkowanych - czyli gdy są wykorzystywane do czynności zwolnionych od
    podatku VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu.
    Podatnik ma obowiązek dokonania tzw. alokacji podatku, czyli określenia, z jakim
    rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu.
    Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do tego rodzaju
    sprzedaży, z którym są związane.

    Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem, że:
        spełnione zostały przesłanki pozytywne, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy oraz
        nie zaistniały przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy - pozbawiają one
        podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego.
    Odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane
    towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do
    realizacji czynności opodatkowanych. Przy odliczeniu częściowym pomija się tę część
    podatku, w jakiej zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
    nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    Generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje
    zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy i następne oraz art. 90 ustawy.
    Art. 86 ust. 2a ustawy:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
        1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
          naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
          proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
          gospodarczej czynności opodatkowane oraz
        2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
          działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
          wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8
          ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym
          mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
          gospodarczej nie jest możliwe.
    Art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.
    Art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za

      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem. Podatnikami, do
    których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu
    terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie
    publiczne, instytuty badawcze.
    § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego - rozumie się przez to:
        a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
        b) jednostkę budżetową,
        c) zakład budżetowy.
    § 3 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Dla jednostek samorządu terytorialnego takich jak gmina nie ustala się jednego sposobu
    określenia proporcji (prewspółczynnika) dla całej jednostki (gminy) jako osoby prawnej,
    tylko odrębne sposoby (prewspółczynniki) dla poszczególnych jej jednostek
    organizacyjnych.
    § 3 ust. 4 rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku zakładu budżetowego
      sposób ustalony według wzoru:
                                            X = A x 100 / P
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy,
      stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności
      gospodarczej,
      P - przychody wykonane zakładu budżetowego.
    Art. 86 ust. 2a ustawy odnosi się do sytuacji, gdy podatnik nabywa towary i usługi,
    przeznaczone do wykorzystywania zarówno do celów wykonywanej przez podatnika
    działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z
    określonymi wyjątkami, które przepis ten wskazuje). Natomiast gdy podatnik w ramach
    działalności gospodarczej wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i
    usług oraz zwolnione z opodatkowania, powinien stosować uregulowania zawarte w art.
    90 ustawy. Stanowią one uzupełnienie przepisów art. 86 ustawy.
    W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik,
    na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w

    sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów
    wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
    działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust.
    2a ustawy (tzw. prewspółczynnik) oraz - w przypadku wystąpienia także czynności
    zwolnionych od podatku - w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.
    Z opisu sprawy wynika, że realizują Państwo projekt inwestycyjny polegający na budowie
    sieci wodociągowej na terenie miejscowości A. oraz B. Celem operacji jest poprawa
    warunków życia mieszkańców poprzez rozbudowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.
    Wybudowana sieć wodociągowa pozostanie Państwa własnością i będzie wykorzystywana
    do odpłatnego świadczenia usług dostawy wody na rzecz mieszkańców i innych
    odbiorców. Usługi te stanowią czynności opodatkowane podatkiem VAT. Ponadto
    wybudowana w ramach Inwestycji Infrastruktura będzie wykorzystywana do celów
    przeciwpożarowych.
    Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia w całości lub w części podatku VAT
    naliczonego (w drodze odliczenia lub zwrotu tego podatku) wynikającego z faktur
    dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją inwestycji pn. „(...)”, w
    zakresie budowy sieci wodociągowych.
    Podstawowym warunkiem odliczenia podatku VAT jest związek nabywanych towarów i
    usług z wykonywaniem czynności opodatkowanych.
    Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, opodatkowaniu podatkiem od towarów
    i usług podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub
    świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w
    rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach ich działalności gospodarczej.
    Przy czym jednostki samorządu terytorialnego mogą występować zarówno w charakterze
    podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, jak i organu władzy
    publicznej niebędącego podatnikiem na mocy art. 15 ust. 6 ustawy. Badając, w której roli
    występuje jednostka samorządu terytorialnego w odniesieniu do konkretnej czynności,
    należy wziąć pod uwagę m.in.:
        reżim prawny, w jakim wykonywane są dane czynności - cywilnoprawny czy
        publicznoprawny,
        kwestię odpłatności i ekwiwalentności świadczeń wzajemnych.
    Oceny należy dokonać przy uwzględnieniu wszystkich występujących w danej sprawie
    okoliczności.
    Wyłączenie przewidziane w art. 15 ust. 6 ustawy ma zastosowanie, gdy podmiot mający
    status organu władzy publicznej (urzędu obsługującego ten organ) wykonuje czynności o
    charakterze władczym, które związane są z realizacją zadań nałożonych na ten organ
    przepisami prawa, do których realizacji został on powołany (działanie w określonym
    reżimie publicznoprawnym). Natomiast w odniesieniu do pozostałych czynności, mających
    cywilnoprawny charakter, organ władzy publicznej, co do zasady, będzie podatnikiem VAT.
    Choć zadania własne jednostek samorządu terytorialnego obejmują zaspokajanie
    wszystkich potrzeb wspólnoty (są to działania zmierzające do przysporzenia korzyści
    ogółowi mieszkańców stanowiących wspólnotę samorządową), jednak wykonywanie
    czynności w ramach tych zadań nie oznacza automatycznie, że mają one charakter
    władczy. Wykonywane czynności mogą bowiem wypełniać definicję działalności
    gospodarczej zawartą w art. 15 ust. 2 ustawy.
    W analizowanej sprawie zastosowanie znajdą przepisy ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o
    ochronie przeciwpożarowej (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 188).
    Art. 1 ustawy o ochronie przeciwpożarowej:

      Ochrona przeciwpożarowa polega na realizacji przedsięwzięć mających na celu
      ochronę życia, zdrowia, mienia lub środowiska przed pożarem, klęską żywiołową lub
      innym miejscowym zagrożeniem poprzez:
        1) zapobieganie powstawaniu i rozprzestrzenianiu się pożaru, klęski żywiołowej
          lub innego miejscowego zagrożenia;
        2) zapewnianie sił i środków do zwalczania pożaru, klęski żywiołowej lub innego
          miejscowego zagrożenia oraz na rzecz ochrony ludności;
        3) prowadzenie działań ratowniczych przez jednostki ochrony przeciwpożarowej.
    Art. 3 ust. 1-3 ustawy o ochronie przeciwpożarowej:
        1. Osoba fizyczna, osoba prawna, organizacja lub instytucja korzystające ze
          środowiska, budynku, obiektu lub terenu są obowiązane zabezpieczyć je przed
          zagrożeniem pożarowym lub innym miejscowym zagrożeniem.
        2. Właściciel, zarządca lub użytkownik budynku, obiektu lub terenu, a także
          podmioty, o których mowa w ust. 1, ponoszą odpowiedzialność za naruszenie
          przepisów przeciwpożarowych, w trybie i na zasadach określonych w innych
          przepisach.
        3. Obowiązki zawarte w ust. 1 i 2 dotyczą również gmin w zakresie sprawowania
          nadzoru nad zadaniami określonymi w art. 1 pkt 1.
    Art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o ochronie przeciwpożarowej:
      Właściciel budynku, obiektu budowlanego lub terenu, zapewniając ich ochronę
      przeciwpożarową, jest obowiązany zapewnić przeglądy techniczne, konserwacje oraz
      naprawy urządzeń przeciwpożarowych i gaśnic, w sposób gwarantujący ich sprawne i
      niezawodne funkcjonowanie.
    Na podstawie przepisów ustawy o ochronie przeciwpożarowej wydane zostało
    rozporządzenie Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 24 lipca 2009 r. w
    sprawie przeciwpożarowego zaopatrzenia w wodę oraz dróg pożarowych (Dz. U. z 2009 r.
    Nr 124 poz. 1030, zwane dalej rozporządzeniem MSWiA).
    § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia MSWiA:
      Zapewnienie przeciwpożarowego zaopatrzenia w wodę do zewnętrznego gaszenia
      pożaru jest wymagane dla jednostek osadniczych o liczbie mieszkańców
      przekraczającej 100 osób, niestanowiących zabudowy kolonijnej, a także
      znajdujących się w ich granicach: budynków użyteczności publicznej i zamieszkania
      zbiorowego oraz obiektów budowlanych produkcyjnych i magazynowych.
    § 4 ust. 3 rozporządzenia MSWiA:
      Woda do celów przeciwpożarowych dla obiektów, o których mowa w § 3, powinna
      być dostępna w szczególności z urządzeń zaopatrujących w wodę ludność, zgodnie z
      regulaminem dostarczania wody i odprowadzania ścieków, o którym mowa w art. 19
      ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i
      zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2006 r. Nr 123, poz. 858, z 2007 r. Nr
      147, poz. 1033 oraz z 2009 r. Nr 18, poz. 97).
    § 4 ust. 4 rozporządzenia MSWiA:
      Wodę do celów przeciwpożarowych w wymaganej ilości określonej w sposób, o
      którym mowa w ust. 1 i 2, powinna zapewniać sieć wodociągowa doprowadzająca
      wodę do jednostki osadniczej.
    § 7 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia MSWiA:

      Wodociąg, który służy nie tylko do celów przeciwpożarowych, powinien mieć
      wydajność zapewniającą łącznie wymaganą ilość wody dla potrzeb
      przeciwpożarowych.
    Art. 19 ust. 3 i 4 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i
    zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 757):
        3. Rada gminy uchwala regulamin dostarczania wody i odprowadzania ścieków.
        4. Regulamin dostarczania wody i odprowadzania ścieków jest aktem prawa
          miejscowego.
    Art. 19 ust. 5 pkt 9 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu
    ścieków:
      Regulamin dostarczania wody i odprowadzania ścieków określa prawa i obowiązki
      przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjnego oraz odbiorców usług, w tym
      warunki dostarczania wody na cele przeciwpożarowe.
    Art. 2 pkt 4 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu
    ścieków:
      Przez przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne należy rozumieć przedsiębiorcę
      w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz.
      U. z 2024 r. poz. 236), jeżeli prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zbiorowego
      zaopatrzenia w wodę lub zbiorowego odprowadzania ścieków, oraz gminne
      jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, prowadzące tego
      rodzaju działalność.
    Art. 22 pkt 2 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu
    ścieków:
      Przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne obciąża gminę na podstawie cen i
      stawek opłat ustalonych w taryfie za wodę zużytą do zasilania publicznych fontann i
      na cele przeciwpożarowe.
    W świetle przywołanych wyżej regulacji oraz przedstawionych okoliczności sprawy należy
    stwierdzić, że instalując hydranty oraz dostarczając wodę na cele przeciwpożarowe
    realizują Państwo zadania własne gminy nałożone odrębnymi - wyżej wskazanymi -
    przepisami prawa. Nie prowadzą więc Państwo w tym zakresie działalności gospodarczej,
    a tym samym nie działają Państwo w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w
    rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy w odniesieniu do tych czynności.
    W konsekwencji nie będą Państwo zobowiązani do naliczenia podatku należnego z tytułu
    wykorzystywania Infrastruktury w celu dostaw wody przeznaczonej na cele
    przeciwpożarowe.
    Wskazali Państwo, że przy wykorzystaniu powstającej sieci wodociągowej będą Państwo
    świadczyć odpłatne usługi dostawy wody na rzecz mieszkańców i innych odbiorców.
    A zatem towary i usługi, nabywane w związku z realizacją inwestycji pn. „(...)” - w zakresie
    budowy sieci wodociągowych - będą przez Państwa wykorzystywane zarówno do
    wykonywania czynności opodatkowanych (odpłatne dostawy wody) oraz do czynności
    niepodlegających opodatkowaniu (cele przeciwpożarowe).
    W takiej sytuacji będzie Państwu przysługiwało częściowe prawo do odliczenia podatku
    naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych
    z realizacją inwestycji pn. „(...)”, w zakresie budowy sieci wodociągowych - z
    zastosowaniem prewspółczynnika, czyli proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy,
    właściwego dla jednostki organizacyjnej odpowiadającej za dostawę wody (Zakładu (...)),
    wyliczonego zgodnie z § 3 ust. 4 rozporządzenia.

    Przy czym prawo to będzie Państwu przysługiwać pod warunkiem niezaistnienia
    przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy. Ponadto w przypadku, gdy kwota
    podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku
    należnego, będą Państwo uprawnieni do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego
    za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1
    ustawy.
    Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    W odniesieniu do powołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych należy
    zauważyć, że zapadają one w odniesieniu do indywidualnych i właściwych tylko im stanów
    faktycznych. W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w
    zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy wskazać, że
    moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. W
    szczególności należy zauważyć, że powołali Państwo wyroki dotyczące budowy dróg
    publicznych i do użytku publicznego, a także innych zagadnień niezwiązanych z
    gospodarką wodociągowo-kanalizacyjną.
    Pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie
    są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników w zakresie możliwości zaliczania
    wartości podatku VAT do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają przepisy
    regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe
    przywołane w uzasadnieniu interpretacji mogą jedynie pomóc Państwu ocenić, czy
    podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z tym nie
    zająłem stanowiska w tej sprawie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się
        Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.