Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP1-1.4512.194.2016.9.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-01
Teza: w zakresie braku opodatkowania świadczenia usług opiekuńczych oraz zapewnienia pobytu w DPS oraz braku opodatkowania środków pieniężnych związanych z nienależnie pobranymi świadczeniami rodzinnymi i zasiłkami.
Słowa kluczowe: gmina; opodatkowanie; pomoc-dom pomocy społecznej; usługi; zasiłki; świadczenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 10 października 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 625/17 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 2 czerwca 2021 r.) oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 20 listopada 2020 r. sygn. akt I FSK 161/18 (data wpływu 4 lutego 2021 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 grudnia 2016 r. (data wpływu 27 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku opodatkowania świadczenia usług opiekuńczych oraz zapewnienia pobytu w DPS – **jest prawidłowe,**
*   braku opodatkowania środków pieniężnych związanych z nienależnie pobranymi świadczeniami rodzinnymi i zasiłkami – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

27 grudnia 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania świadczenia usług opiekuńczych oraz zapewnienia pobytu w DPS oraz braku opodatkowania środków pieniężnych związanych z nienależnie pobranymi świadczeniami rodzinnymi i zasiłkami.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

23 lutego 2017 r. Dyrektor Izby Skarbowej w P. działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów wydał interpretację indywidualną znak: 3063-ILPP1-1.4512.194.2016.1.OA, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe w zakresie braku opodatkowania świadczenia usług opiekuńczych oraz umieszczania osób potrzebujących w DPS oraz za prawidłowe w zakresie braku opodatkowania środków pieniężnych związanych z nienależnie pobranymi świadczeniami rodzinnymi i zasiłkami.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 23 lutego 2017 r. znak: 3063-ILPP1-1.4512.194.2016.1.OA złożył 15 marca 2017 r. (data wpływu 17 marca 2017 r.) wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej pismem z 10 kwietnia 2017 r. znak: 3063-ILPP1-1.4512.194.2016.2.OA stwierdził brak podstaw do zmiany ww. interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie opodatkowania świadczenia usług opiekuńczych oraz umieszczania osób potrzebujących w DPS.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 23 lutego 2017 r. znak: 3063-ILPP1-1.4512.194.2016.1.OA złożył skargę z 22 maja 2017 r. (data wpływu do Organu 25 maja 2017 r.), w której wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji.

Wyrokiem z 10 października 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 625/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił zaskarżoną interpretację z 23 lutego 2017 r. znak: 3063-ILPP1-1.4512.194.2016.1.OA.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 10 października 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 625/17 Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z 20 listopada 2020 r. sygn. akt I FSK 161/18 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną Organu.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony wymaga przez tut. Organ ponownego rozpatrzenia.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Gmina (dalej również: Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Gmina realizuje zadania własne określone w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (dalej: ustawa o samorządzie gminnym). Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 pkt 5 i pkt 6 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty dotyczących m.in. spraw ochrony zdrowia oraz pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych.

Gmina realizując zadania własne w zakresie pomocy społecznej działa m.in. w oparciu o:

*   ustawę z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (dalej: ustawa o pomocy społecznej) oraz
*   ustawę z dnia 9 czerwca 2011 r. o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej (dalej: ustawa o wspieraniu rodziny).

Na mocy uchwały Nr (\`(...)\`) Rady Miejskiej w M. z dnia 12 września 1990 r. w sprawie utworzenia Ośrodka Pomocy Społecznej w M. powołana została, w celu realizacji zadań własnych Gminy, wynikających w szczególności z ustawy o pomocy społecznej oraz z ustawy o wspieraniu rodziny, jednostka budżetowa pn. Ośrodek Pomocy Społecznej w M. (dalej również: OPS lub Ośrodek).

Działalność w zakresie pomocy społecznej realizowana jest przez Gminę, za pośrednictwem OPS, poprzez wypłacanie świadczeń pieniężnych, przekazywanie świadczeń rzeczowych i wykonywanie usług w zakresie opieki oraz zaspokajania podstawowych potrzeb poprzez udzielanie schronienia, posiłku, niezbędnego ubrania na rzecz indywidulanych osób i rodzin, a także poprzez inicjowanie, opracowywanie i wdrażanie programów pomocowych, osłonowych i profilaktycznych.

W drodze uchwały Nr (\`(...)\`) r. Rady Miejskiej w M. z dnia 26 września 2008 r. (dalej: uchwała dotycząca usług opiekuńczych) określono szczegółowe warunki przyznawania i odpłatności za usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze, z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi, oraz szczegółowe warunki częściowego lub całkowitego zwolnienia od opłat, jak również tryb ich pobierania.

W związku z powyższym, w ramach działalności Ośrodka, w określonych przypadkach, pobierane są opłaty z tytułu:

A. świadczenia usług opiekuńczych — m.in. pomoc w codziennych zajęciach takich jak robienie zakupów, sprzątanie, gotowanie, mycie, kąpanie, ubieranie, pomoc dla osób chorych, dozowanie lekarstw, karmienie, a także w miarę możliwości zapewnienie kontaktów z rodziną i otoczeniem. Usługi te są świadczone wyłącznie na podstawie decyzji administracyjnych, przyznających świadczenie. Nie są zawierane w tym zakresie umowy cywilnoprawne pomiędzy Ośrodkiem a korzystającym z usług opiekuńczych.

Wyżej wymienione usługi świadczone są przez podmiot wybrany w drodze konkursu — Polski Czerwony Krzyż (dalej: PCK). Osoby korzystające z usług opiekuńczych ponoszą odpłatność według kryterium dochodowego określonego w uchwale dotyczącej usług opiekuńczych w M. PCK jako wykonawca zadania pobiera opłaty od świadczeniobiorców. Następnie pobrane środki przekazuje na rachunek bankowy Ośrodka. Swoją działalność w tym zakresie PCK finansuje z otrzymanej od Gminy dotacji;

B. umieszczania osób potrzebujących w Domu Pomocy Społecznej w M. (dalej również: DPS) — Gmina pragnie wyjaśnić, iż DPS, do którego kierowane są osoby potrzebujące opieki, nie funkcjonuje w ramach struktury Ośrodka, jest to bowiem jednostka organizacyjna Powiatu M. Innymi słowy Ośrodek nie świadczy fizycznie na rzecz osoby potrzebującej usługi opiekuńczej w zakresie pobytu w DPS (usługa ta jest bowiem świadczona przez DPS). Proces umieszczenia osoby zainteresowanej w DPS rozpoczyna się od złożenia przez nią wniosku do OPS o skierowanie do DPS wraz z wymaganymi dokumentami. Decyzję administracyjną o skierowaniu do DPS oraz o odpłatności za pobyt w DPS wydaje Ośrodek. Osoba kierowana do takiej placówki wnosi opłatę o wartości równej 70% własnego dochodu. W przypadku jeżeli wniesiona opłata nie pokrywa całkowitego kosztu pobytu, pozostałą jego część ponoszą w pierwszej kolejności wstępni oraz zstępni, a następnie Gmina. W następnej kolejności, na podstawie otrzymanych dokumentów, Ośrodek wydaje decyzję o umieszczeniu osób potrzebujących w DPS. Dom Pomocy Społecznej wystawia na OPS w szczególności faktury VAT tytułem pobytu podopiecznych w DPS. W tym zakresie również nie są zawierane umowy cywilnoprawne pomiędzy Ośrodkiem a korzystającym z usługi opiekuńczej w zakresie pobytu w DPS. Świadczenia te są przyznawane korzystającym w drodze decyzji administracyjnej.

Wysokości opłat z tytułu powyższych usług są określane w drodze wydawanych przez Gminę decyzji administracyjnych. Opłaty te, jak zostało wskazane powyżej, są przekazywane/wnoszone na rachunek Ośrodka. Wpływy z powyższego tytułu stanowią dochód Gminy.

Dodatkowo, w ramach działalności OPS, uzyskiwane są również inne środki. Środki te związane są z nienależnie pobranymi świadczeniami rodzinnymi i zasiłkami z pomocy społecznej — Ośrodek egzekwuje nienależnie pobrane świadczenia. W wybranych przypadkach od nienależnie pobranych świadczeń rodzinnych naliczane są odsetki.

W tym miejscu Gmina pragnie poinformować, iż zgodnie z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów, uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 1/13, uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2015 r., sygn. akt I FPS 4/15 oraz ustawą z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego, począwszy od rozliczenia za miesiąc wrzesień 2016 r. Gmina dokonuje rozliczeń podatku od towarów i usług wraz ze swoimi jednostkami budżetowymi (w tym Ośrodkiem) oraz zakładem budżetowym.

Tym samym podatnikiem z tytułu czynności opodatkowanych, wykonywanych za pośrednictwem gminnych jednostek budżetowych oraz zakładu budżetowego jest Gmina. W konsekwencji, począwszy od rozliczenia za miesiąc wrzesień 2016 r., w rejestrach sprzedaży oraz deklaracjach VAT-7 Gminy wykazywane są również obroty z tytułu czynności cywilnoprawnych, wykonywanych przez gminne jednostki budżetowe oraz zakład budżetowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy z tytułu świadczenia usług opiekuńczych oraz umieszczania osób potrzebujących w Domu Pomocy Społecznej w M. Gmina występuje w roli podatnika VAT i tym samym wskazane czynności stanowią po jej stronie odpłatne usługi podlegające opodatkowaniu?
2.  Czy środki pieniężne związane z nienależnie pobranymi świadczeniami rodzinnymi i zasiłkami z pomocy społecznej będą stanowić wynagrodzenie za świadczenie usług podlegających opodatkowaniu VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Gmina nie występuje w roli podatnika VAT z tytułu świadczenia usług opiekuńczych oraz umieszczania osób potrzebujących w Domu Pomocy Społecznej w M. i tym samym wskazane czynności nie stanowią po jej stronie odpłatnych usług podlegających opodatkowaniu VAT.
2.  Środki pieniężne związane z nienależnie pobranymi świadczeniami rodzinnymi i zasiłkami z pomocy społecznej nie będą stanowić wynagrodzenia za świadczenie usług podlegających opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Gmina pragnie zauważyć, iż opodatkowanie konkretnej czynności możliwe jest wyłącznie w przypadku uznania jej za czynność podlegającą VAT, wymienioną w katalogu art. 5 ustawy o VAT. Nie jest natomiast możliwe rozszerzenie opodatkowania VAT na inne, niewymienione w ustawie czynności lub zdarzenia.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jednocześnie, uwzględniając treść przywołanych przepisów, należy wskazać, że każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czynności, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi.

Jak wynika ze wskazanych powyżej przepisów ustawa o VAT definiuje pojęcie usługi bardzo uniwersalnie. Usługą jest świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Nie ma więc znaczenia osoba odbiorcy świadczenia. Istotnym jest jednak, aby odbiorca świadczenia odnosił z niego konkretną korzyść.

W konsekwencji powyższego świadczeniem usług podlegających opodatkowaniu VAT jest każde świadczenie odpłatne, które powoduje powstanie przysporzenia po stronie odbiorcy na skutek działania wykonawcy świadczenia.

Treść art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa) również wskazuje, że przez „świadczenie usług” należy rozumieć każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów. Ponadto powołana regulacja Dyrektywy wskazuje, iż usługą jest każda transakcja, co oznacza, że stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym.

W konsekwencji, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą. Jednocześnie w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi więc istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę. Zatem odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług może zostać opodatkowane wtedy, gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem istnieje jawny lub choćby dorozumiany stosunek prawny, w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o VAT. Niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że dane świadczenie podlega jako usługa opodatkowaniu wówczas, gdy ww. warunki będą spełnione łącznie. Aby dane świadczenie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią wynagrodzenie za wykonaną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Gmina pragnie zauważyć, iż czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna, bowiem na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma przy tym znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia bądź poniżej tych koszów są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. W istocie okoliczność, czy transakcja została dokonana po cenie niższej, czy też wyższej od kosztu świadczenia nie ma znaczenia dla zakwalifikowania transakcji jako „transakcji odpłatnej” w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, bowiem to ostatnie pojęcie wymaga wyłącznie istnienia bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług a świadczeniem wzajemnym (wynagrodzeniem) rzeczywiście otrzymanym przez podatnika.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT (definiującego pojęcie podatnika na gruncie przedmiotowej ustawy), za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Uwzględniając definicję działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu VAT tylko w sytuacji, gdy została dokonana przez podmiot posiadający status podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnej czynności. Natomiast dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów wskazanej ustawy o VAT.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Wyłączenie organów publicznych i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników VAT ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Aby skorzystać z tego wyłączenia koniecznie jest spełnienie łącznie dwóch warunków:

*   czynności — co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT — muszą być wykonane przez określone podmioty,
*   czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

Jedynie spełnienie wskazanych dwóch warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatnika VAT na mocy art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gminy wykonują nałożone na nie zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, w związku z czym przyznano im na podstawie ust. 2 powołanego przepisu osobowość prawną.

Stosownie do art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gmin należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. W szczególności — w oparciu o art. 7 ust. 1 ww. ustawy — do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. Uszczegółowienie w art. 7 ust. 1 omawianej ustawy wskazuje na szereg obszarów, w jakich gmina realizuje swoje zadania. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 6 i 6a ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych, wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej.

Zgodnie z uregulowaniem art. 16 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, obowiązek zapewnienia realizacji zadań pomocy społecznej spoczywa na jednostkach samorządu terytorialnego oraz na organach administracji rządowej w zakresie ustalonym ustawą. Art. 17 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej wskazuje, że do zadań własnych gmin o charakterze obowiązkowym należy m.in.:

*   organizowanie i świadczenie usług opiekuńczych, w tym specjalistycznych, w miejscu zamieszkania, z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi,
*   kierowanie do domu pomocy społecznej i ponoszenie odpłatności za pobyt mieszkańca gminy w tym domu,
*   utworzenie i utrzymywanie ośrodka pomocy społecznej, w tym zapewnienie środków na wynagrodzenia pracowników.

Ponadto, stosownie do art. 17 ust. 2 pkt 3 ustawy o pomocy społecznej, do zadań własnych gmin należy prowadzenie i zapewnienie miejsc w domach pomocy społecznej i ośrodkach wsparcia o zasięgu gminnym oraz kierowanie do nich osób wymagających opieki.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, przyznawanie świadczeń w zakresie pomocy społecznej następuje w formie decyzji administracyjnej. Oznacza to, że regulacja w tym zakresie nie jest oparta na działaniach rynkowych, konkurencyjnych czy cywilnoprawnej swobodzie zawierania umów, lecz co do zasady podlega reżimowi publicznoprawnemu (administracyjno-urzędowemu). Tym samym, zdaniem Gminy, w przypadku analizowanych czynności Gmina działa jako organ władzy publicznej.

W tym miejscu Gmina raz jeszcze pragnie wskazać na art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizacji zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Gminy, w analizowanym zakresie działa ona jako podmiot prawa publicznego i w celu sprawowania władzy publicznej. Tym samym, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, Gmina nie będzie występowała w roli podatnika VAT w zakresie czynności polegających na świadczeniu usług opiekuńczych oraz umieszczaniu osób potrzebujących w domach pomocy społecznej. W konsekwencji wskazane powyżej czynności nie będę stanowić po stronie Gminy czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Powyższy wniosek Gmina wysnuwa również w oparciu o stanowisko prezentowane przez sądy administracyjne w wydawanych w analogicznych sprawach wyrokach. Przykładem mogą być następujące orzeczenia:

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: WSA) w Gliwicach z dnia 12 lutego 2015 r., sygn. akt III SA/Gl 1457/14, w którym sąd wskazał, że „Z powyższych przepisów wynika, że zadania w zakresie pomocy społecznej służą realizacji polityki społecznej państwa, a więc pozostają w sferze imperium (\`(...)\`) Oznacza to, że w analizowanym zakresie organy jednostek samorządu terytorialnego działają jako podmioty prawa publicznego i w celu sprawowania władzy publicznej. Trudno także twierdzić, że działalność gminy w analizowanym obszarze w jakikolwiek sposób mogłaby wpłynąć na konkurencję”;
*   wyrok WSA w Krakowie z dnia 6 czerwca 2013 r., sygn. akt I SA/Kr 462/13, w którym sąd stwierdził, iż „czynności wykonywane przez gminny dom pomocy społecznej są czynnościami ze sfery publicznoprawnej. Przede wszystkim dom opieki społecznej działa na odmiennych zasadach niż podmioty prowadzące działalność gospodarczą w tym samym zakresie (zasady działania domu opieki społecznej zostały wskazane powyżej, natomiast działalność gospodarcza w tym zakresie została unormowana w Rozdziale 3 ustawy o pomocy społecznej). Jak wyżej zaznaczono tworzenie i utrzymanie domu pomocy społecznej należy do zadań własnych gminy o charakterze obowiązkowym. Zarówno umieszczenie danej osoby w domu opieki społecznej jak i opłata za pobyt lub zwolnienie z niej, wynika z decyzji administracyjnej, przy czym wysokość tej opłaty ustalana jest jak wskazano w sposób określony w ustawie o pomocy społecznej (art. 60 i nast.). Zatem to organ samorządu terytorialnego (np. gminy) decyduje w ramach sprawowania władztwa publicznego kto i na jakich zasadach zostanie umieszczony w domu opieki społecznej”;
*   wyrok WSA w Poznaniu z dnia 25 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Po 589/15, w którym sąd stwierdził, że „w rozpatrywanej sprawie Miasto w odniesieniu do realizacji zadań własnych w zakresie pomocy społecznej nie działa jako podmiot profesjonalny biorący udział w obrocie gospodarczym. Zadania nałożone na Miasto wynikają z przepisów prawa, które określają sposób i zakres ich wykonywania. Miasto nie ma również możliwości odstąpienia od ich realizacji. Opłaty pobierane w związku z realizacją zadań własnych mają charakter opłat publicznoprawnych”;
*   wyrok WSA w Warszawie z dnia 13 października 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 3650/14, w którym sąd wskazał, iż „prawdziwe jest twierdzenie strony Skarżącej, iż w niniejszej sprawie znajduje zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Oznacza to, że Dom Pomocy Społecznej nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, czego konsekwencją jest brak obowiązku prowadzenia przez niego ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących”;
*   wyrok WSA w Warszawie z dnia 22 sierpnia 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 3092/11, w którym sąd stwierdził, iż „dom opieki społecznej (tu: Dom) działa na odmiennych zasadach niż podmioty prowadzące działalność gospodarczą w tym samym zakresie (\`(...)\`) Pobrane przez Dom opłaty mają charakter daniny publicznej, ponieważ jest ona pobierana przez organ samorządowy w interesie osoby przebywającej w domu opieki społecznej (vide art. 54 ust. 1 i art. 55 ust. 1 u.p.s.), pobierana jest w związku z ustawowym obowiązkiem organu samorządu terytorialnego do prowadzenia domów opieki społecznej i jest związana z realizacją celu publicznego”.

Podsumowując, zdaniem Gminy, z tytułu świadczenia usług opiekuńczych oraz umieszczania osób potrzebujących w Domu Pomocy Społecznej w M. Gmina nie występuje w roli podatnika i tym samym wskazane czynności nie stanowią po jej stronie odpłatnych usług podlegających opodatkowaniu VAT.

W odniesieniu natomiast do czynności, z którymi związane są uzyskiwane przez OPS środki z tytułu nienależnie pobranych świadczeń rodzinnych i zasiłków z pomocy społecznej, zdaniem Gminy nie stanowią one czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Nie można bowiem, w opinii Gminy, uznać, aby świadczyła ona jakiekolwiek czynności w stosunku do osób, którym wypłacono świadczenia nienależnie, z tytułu których otrzymane kwoty stanowiłyby wynagrodzenie.

Aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy wykonaną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę wykonaną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zdaniem Gminy, nie sposób w tym przypadku mówić o jakimkolwiek świadczeniu na rzecz podmiotów, od których Gmina uzyskuje środki związane z nienależnie pobranymi świadczeniami rodzinnymi i zasiłkami z pomocy społecznej. Środki te stanowią wyłącznie ekonomiczny zwrot wypłaconych świadczeń.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 19 ustawy o pomocy społecznej do zadań własnych gminy o charakterze obowiązkowym należy przyznawanie i wypłacanie zasiłków stałych.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy do zadań własnych gminy należy przyznawanie i wypłacanie pomocy na ekonomiczne usamodzielnienie w formie zasiłków, pożyczek oraz pomocy w naturze.

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ww. ustawy, obowiązek zwrotu wydatków poniesionych na świadczenia z pomocy społecznej spoczywa na:

1.  osobie i rodzinie korzystającej ze świadczeń z pomocy społecznej;
2.  spadkobiercy osoby, która korzystała ze świadczeń z pomocy społecznej - z masy spadkowej;
3.  małżonku, zstępnych przed wstępnymi osoby korzystającej ze świadczeń z pomocy społecznej - jedynie w przypadku gdy nie dokonano zwrotu wydatków zgodnie z pkt 1 i 2, w wysokości przewidzianej w decyzji dla osoby lub rodziny korzystającej ze świadczeń z pomocy społecznej.

Zgodnie z art. 96 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej wydatki na usługi, pomoc rzeczową, zasiłki na ekonomiczne usamodzielnienie, zasiłki okresowe i zasiłki celowe przyznane pod warunkiem zwrotu podlegają zwrotowi w części lub całości, jeżeli dochód na osobę w rodzinie osoby zobowiązanej do zwrotu wydatków przekracza kwotę kryterium dochodowego.

Zgodnie z art. 98 ww. ustawy o pomocy społecznej świadczenia nienależnie pobrane podlegają zwrotowi od osoby lub rodziny korzystającej ze świadczeń z pomocy społecznej, niezależnie od dochodu rodziny. Art. 104 ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne gminy obejmują pomoc społeczną.

Z powyższego wynika więc, że otrzymywanie przedmiotowych środków wynika z zadań własnych Gminy nałożonym przez ustawę o pomocy społecznej. Pobór ww. opłat nie wynika z zawartych umów cywilnoprawnych, a stanowi realizację przez Gminę zadań nałożonych przez przepisy prawa.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 19 maja 2014 r., sygn. IBPP3/443-94/14/AŚ, w której stwierdził, iż: „W konsekwencji wskazane przez Wnioskodawcę dochody otrzymywane, jak wskazują ww. regulacje prawne, z tytułu zwrotu nienależnie pobranych świadczeń pieniężnych oraz podlegających zwrotowi wydatków na usługi, pomoc rzeczową, zasiłki na ekonomiczne usamodzielnienie się, zasiłki okresowe i celowe, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż nie mieszczą się zakresie czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 ww. ustawy”.

Podsumowując, Gmina stoi na stanowisku, iż środki pieniężne związane z nienależnie pobranymi świadczeniami rodzinnymi i zasiłkami z pomocy społecznej nie będą stanowić wynagrodzenia za świadczenie usług podlegających opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Wskazać należy, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 10 października 2017 r. sygn. akt. I SA/Wr 625/17 i orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 listopada 2020 r. sygn. akt I FSK 161/18.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się - w świetle art. 8 ust. 1 ustawy - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (.).

Z analizy przywołanego art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Usługa jest czynnością opodatkowaną - co do zasady - w sytuacji kiedy jest odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W świetle powyższych rozważań i przedstawionego opisu należy stwierdzić, że w niniejszych okolicznościach bezpośrednim odbiorcą usług jest osoba korzystająca z pomocy społecznej, która korzysta z usług świadczonych przez jednostkę budżetową. Opłaty za świadczenie usług opiekuńczych oraz za umieszczenie w domu pomocy społecznej, określane są każdorazowo na podstawie decyzji administracyjnej. Zatem czynności wykonywane przez Wnioskodawcę spełniają definicję świadczenia usług wymienioną w art. 8 ust. 1 ustawy, które z uwagi na ich odpłatność podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednakże określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podatnik.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy wskazać, że konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin lub powiatów, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT. Zatem, w przypadku, gdy Gmina wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Aby określić możliwość zastosowania art. 15 ust. 6 ustawy, który wyłącza organy władzy publicznej (oraz urzędy obsługujące te organy) z definicji podatnika VAT, konieczne jest określenie czy zadania realizowane przez Gminę są zadaniami, dla których Gmina została powołana w ramach reżimu publicznoprawnego, czy też są to czynności wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Powyższe oznacza, że decydującą przesłanką przesądzającą o uznaniu bądź nieuznaniu organu władzy publicznej za podatnika VAT będzie zachowanie się tego organu jako organu władzy publicznej, bądź jako podatnika w stosunku do określonych świadczeń.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo-przedmiotowego.

Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione dwa warunki:

1.  dotyczy ono wyłącznie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy,
2.  odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa i do realizacji których zostały one powołane.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Konieczność spełniania dwóch warunków wyłączających organy publiczne z opodatkowania VAT (wykonywanie czynności przez organ podlegający prawu publicznemu oraz wykonywanie danej czynności przez podmiot działający w charakterze organu publicznego w odniesieniu do tej czynności) była wielokrotnie podkreślana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak stwierdził TSUE w orzeczeniu w sprawie C-4/89 - Comune di Carpaneto Piascentino i inni a Ufficio provinciale imposta sul valore aggiunto di Piacenza - art. 4(5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby czynności wykonywane przez organy publiczne w rozumieniu tego przepisu stanowiły czynności wykonywane przez organy prawa publicznego podlegające szczególnym zasadom prawnym mającym do nich zastosowanie. Drugi akapit tej regulacji należy natomiast interpretować w taki sposób, aby Państwa Członkowskie zobowiązane były zapewnić, by organy prawa publicznego traktowane były jak podatnicy w związku z czynnościami wykonywanymi w charakterze organów publicznych w przypadku, gdy czynności te mogą być również podejmowane w ramach działalności konkurencyjnych przez przedsiębiorców prywatnych, jeśli traktowanie tych organów jako podmiotów nieposiadających statusu podatnika mogłoby prowadzić do istotnego naruszenia zasad konkurencji.

Wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i jako takie musi być ściśle interpretowane.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina realizuje zadania własne określone w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 pkt 5 i pkt 6 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty dotyczących m.in. spraw ochrony zdrowia oraz pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych.

Gmina realizując zadania własne w zakresie pomocy społecznej działa m.in. w oparciu o:

*   ustawę z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (dalej: ustawa o pomocy społecznej) oraz
*   ustawę z dnia 9 czerwca 2011 r. o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej (dalej: ustawa o wspieraniu rodziny).

Na mocy uchwały Nr (\`(...)\`) Rady Miejskiej w M. z dnia 12 września 1990 r. w sprawie utworzenia Ośrodka Pomocy Społecznej w M. powołana została, w celu realizacji zadań własnych Gminy, wynikających w szczególności z ustawy o pomocy społecznej oraz z ustawy o wspieraniu rodziny, jednostka budżetowa pn. Ośrodek Pomocy Społecznej w M.

Działalność w zakresie pomocy społecznej realizowana jest przez Gminę, za pośrednictwem OPS, poprzez wypłacanie świadczeń pieniężnych, przekazywanie świadczeń rzeczowych i wykonywanie usług w zakresie opieki oraz zaspokajania podstawowych potrzeb poprzez udzielanie schronienia, posiłku, niezbędnego ubrania na rzecz indywidulanych osób i rodzin, a także poprzez inicjowanie, opracowywanie i wdrażanie programów pomocowych, osłonowych i profilaktycznych.

W drodze uchwały Nr (\`(...)\`) r. Rady Miejskiej w M. z dnia 26 września 2008 r., określono szczegółowe warunki przyznawania i odpłatności za usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze, z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi, oraz szczegółowe warunki częściowego lub całkowitego zwolnienia od opłat, jak również tryb ich pobierania.

W związku z powyższym, w ramach działalności Ośrodka, w określonych przypadkach, pobierane są opłaty z tytułu:

A. świadczenia usług opiekuńczych — m.in. pomoc w codziennych zajęciach takich jak robienie zakupów, sprzątanie, gotowanie, mycie, kąpanie, ubieranie, pomoc dla osób chorych, dozowanie lekarstw, karmienie, a także w miarę możliwości zapewnienie kontaktów z rodziną i otoczeniem. Usługi te są świadczone wyłącznie na podstawie decyzji administracyjnych, przyznających świadczenie. Nie są zawierane w tym zakresie umowy cywilnoprawne pomiędzy Ośrodkiem a korzystającym z usług opiekuńczych. Wyżej wymienione usługi świadczone są przez podmiot wybrany w drodze konkursu - Polski Czerwony Krzyż (dalej: PCK). Osoby korzystające z usług opiekuńczych ponoszą odpłatność według kryterium dochodowego określonego w uchwale dotyczącej usług opiekuńczych w M. PCK jako wykonawca zadania pobiera opłaty od świadczeniobiorców. Następnie pobrane środki przekazuje na rachunek bankowy Ośrodka. Swoją działalność w tym zakresie PCK finansuje z otrzymanej od Gminy dotacji; B. umieszczania osób potrzebujących w Domu Pomocy Społecznej w M. (dalej również: DPS) — Gmina wyjaśnia, iż DPS, do którego kierowane są osoby potrzebujące opieki, nie funkcjonuje w ramach struktury Ośrodka, jest to bowiem jednostka organizacyjna Powiatu M. Innymi słowy Ośrodek nie świadczy fizycznie na rzecz osoby potrzebującej usługi opiekuńczej w zakresie pobytu w DPS (usługa ta jest bowiem świadczona przez DPS). Proces umieszczenia osoby zainteresowanej w DPS rozpoczyna się od złożenia przez nią wniosku do OPS o skierowanie do DPS wraz z wymaganymi dokumentami. Decyzję administracyjną o skierowaniu do DPS oraz o odpłatności za pobyt w DPS wydaje Ośrodek. Osoba kierowana do takiej placówki wnosi opłatę o wartości równej 70% własnego dochodu. W przypadku jeżeli wniesiona opłata nie pokrywa całkowitego kosztu pobytu, pozostałą jego część ponoszą w pierwszej kolejności wstępni oraz zstępni, a następnie Gmina. W następnej kolejności, na podstawie otrzymanych dokumentów, Ośrodek wydaje decyzję o umieszczeniu osób potrzebujących w DPS. Dom Pomocy Społecznej wystawia na OPS w szczególności faktury VAT tytułem pobytu podopiecznych w DPS. W tym zakresie również nie są zawierane umowy cywilnoprawne pomiędzy Ośrodkiem a korzystającym z usługi opiekuńczej w zakresie pobytu w DPS. Świadczenia te są przyznawane korzystającym w drodze decyzji administracyjnej.

Wysokości opłat z tytułu powyższych usług są określane w drodze wydawanych przez Gminę decyzji administracyjnych. Opłaty te, jak zostało wskazane powyżej, są przekazywane/wnoszone na rachunek Ośrodka. Wpływy z powyższego tytułu stanowią dochód Gminy.

Dodatkowo, w ramach działalności OPS, uzyskiwane są również inne środki. Środki te związane są z nienależnie pobranymi świadczeniami rodzinnymi i zasiłkami z pomocy społecznej — Ośrodek egzekwuje nienależnie pobrane świadczenia. W wybranych przypadkach od nienależnie pobranych świadczeń rodzinnych naliczane są odsetki. Gmina informuje również, iż zgodnie z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów, uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 1/13, uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2015 r., sygn. akt I FPS 4/15 oraz ustawą z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego, począwszy od rozliczenia za miesiąc wrzesień 2016 r. Gmina dokonuje rozliczeń podatku od towarów i usług wraz ze swoimi jednostkami budżetowymi (w tym Ośrodkiem) oraz zakładem budżetowym.

Tym samym podatnikiem z tytułu czynności opodatkowanych, wykonywanych za pośrednictwem gminnych jednostek budżetowych oraz zakładu budżetowego jest Gmina. W konsekwencji, począwszy od rozliczenia za miesiąc wrzesień 2016 r., w rejestrach sprzedaży oraz deklaracjach VAT-7 Gminy wykazywane są również obroty z tytułu czynności cywilnoprawnych, wykonywanych przez gminne jednostki budżetowe oraz zakład budżetowy.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy z tytułu świadczenia usług opiekuńczych oraz umieszczania osób potrzebujących w Domu Pomocy Społecznej - występuje w roli podatnika VAT, a tym samym wskazane czynności stanowią po jego stronie odpłatne usługi podlegające opodatkowaniu.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym - zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych (art. 7 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy).

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym - w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Podmioty takie są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie zakładu lub jednostki budżetowej.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2016 r., poz. 930, z późn. zm.), pomoc społeczna jest instytucją polityki społecznej państwa, mającą na celu umożliwienie osobom i rodzinom przezwyciężanie trudnych sytuacji życiowych, których nie są one w stanie pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i możliwości.

W myśl art. 2 ust. 2 ww. ustawy o pomocy społecznej, pomoc społeczną organizują organy administracji rządowej i samorządowej, współpracując w tym zakresie, na zasadzie partnerstwa, z organizacjami społecznymi i pozarządowymi, Kościołem Katolickim, innymi kościołami, związkami wyznaniowymi oraz osobami fizycznymi i prawnymi.

Jak wynika z art. 3 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, pomoc społeczna wspiera osoby i rodziny w wysiłkach zmierzających do zaspokojenia niezbędnych potrzeb i umożliwia im życie w warunkach odpowiadających godności człowieka.

Obowiązek zapewnienia realizacji zadań pomocy społecznej spoczywa na jednostkach samorządu terytorialnego oraz na organach administracji rządowej w zakresie ustalonym ustawą (art. 16 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej).

Gmina i powiat, obowiązane zgodnie z przepisami ustawy do wykonywania zadań pomocy społecznej, nie mogą odmówić pomocy osobie potrzebującej, mimo istniejącego obowiązku osób fizycznych lub osób prawnych do zaspokajania jej niezbędnych potrzeb życiowych (art. 16 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej).

Do zadań własnych gminy o charakterze obowiązkowym należy organizowanie i świadczenie usług opiekuńczych, w tym specjalistycznych, w miejscu zamieszkania, z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi; kierowanie do domu pomocy społecznej i ponoszenie odpłatności za pobyt mieszkańca gminy w tym domu (art. 17 ust. 1 pkt 11, i 16 ustawy o pomocy społecznej).

Do zadań własnych gminy należy prowadzenie i zapewnienie miejsc w domach pomocy społecznej i ośrodkach wsparcia o zasięgu gminnym oraz kierowanie do nich osób wymagających opieki (art. 17 ust. 2 pkt 3 ustawy o pomocy społecznej).

Jak stanowi art. 50 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej osobie samotnej, która z powodu wieku, choroby lub innych przyczyn wymaga pomocy innych osób, a jest jej pozbawiona, przysługuje pomoc w formie usług opiekuńczych lub specjalistycznych usług opiekuńczych.

Na mocy art. 51 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej osobom, które ze względu na wiek, chorobę lub niepełnosprawność wymagają częściowej opieki i pomocy w zaspokajaniu niezbędnych potrzeb życiowych, mogą być przyznane usługi opiekuńcze, specjalistyczne usługi opiekuńcze lub posiłek, świadczone w ośrodku wsparcia.

W myśl art. 54 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej osobie wymagającej całodobowej opieki z powodu wieku, choroby lub niepełnosprawności, niemogącej samodzielnie funkcjonować w codziennym życiu, której nie można zapewnić niezbędnej pomocy w formie usług opiekuńczych, przysługuje prawo do umieszczenia w domu pomocy społecznej.

Ponadto zgodnie z art. 55 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, dom pomocy społecznej świadczy usługi bytowe, opiekuńcze, wspomagające i edukacyjne na poziomie obowiązującego standardu, w zakresie i formach wynikających z indywidualnych potrzeb osób w nim przebywających, zwanych dalej „mieszkańcami domu”.

Na mocy art. 57 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, domy pomocy społecznej mogą prowadzić, po uzyskaniu zezwolenia wojewody:

1.  jednostki samorządu terytorialnego;
2.  Kościół Katolicki, inne kościoły, związki wyznaniowe oraz organizacje społeczne, fundacje i stowarzyszenia;
3.  inne osoby prawne;
4.  osoby fizyczne.

Zezwolenie na prowadzenie domu pomocy społecznej wydaje wojewoda właściwy ze względu na położenie domu (art. 57 ust. 2 ww. ustawy o pomocy społecznej).

Decyzję o skierowaniu do domu pomocy społecznej i decyzję ustalającą opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej wydaje organ gminy właściwy dla tej osoby w dniu jej kierowania do domu pomocy społecznej (art. 59 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej).

W myśl art. 66 ustawy o pomocy społecznej rada gminy może określić, w drodze uchwały, dla osób, o których mowa w art. 61 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 2a, korzystniejsze warunki ustalania opłat za pobyt w domu pomocy społecznej o zasięgu gminnym, częściowego lub całkowitego zwolnienia z tych opłat, zwrotu należności za okres nieobecności osoby w domu.

Na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej przyznanie świadczeń z pomocy społecznej następuje w formie decyzji administracyjnej.

Dokonując rozstrzygnięcia kwestii obejmującej opodatkowanie świadczenia usług opiekuńczych oraz zapewnienia pobytu w DPS należy mieć na uwadze stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu wyrażone w orzeczeniu z 10 października 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 625/17 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w orzeczeniu z 20 listopada 2020 r. sygn. akt I FSK 161/18.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w orzeczeniu z 10 października 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 625/17 stwierdził, że „Mając na uwadze treść wyżej wskazanych przepisów, Sąd stanął na stanowisku, że zadania w zakresie pomocy społecznej, w ramach których mieszczą się usługi opiekuńcze świadczone w miejscu zamieszkania ich beneficjenta oraz umieszczanie osoby potrzebującej w domu pomocy społecznej, służą realizacji polityki społecznej państwa i pozostają w sferze działań władczych. Zdaniem Sądu, Gmina wypełniając obowiązki wynikające z powołanych przepisów, w tym również pobierając opłaty za świadczenie usług opieki społecznej, działa jako organ władzy publicznej realizujący zadania ustawowe, a nie jako podatnik podatku od towarów i usług. Zadania nałożone na Gminę wynikają z przepisów prawa, które określają sposób i zakres ich wykonywania. Gmina nie ma możliwości odstąpienia od ich realizacji. Podstawą do przyznania świadczeń z zakresu pomocy społecznej jest decyzja administracyjna, a ustawa (lub odpowiednio uchwała Rady Gminy) określa warunki przyznawania i odpłatności za te świadczenia. Zarówno z treści uchwały Rady Gminy, jak i z treści art. 60 i 61 u.p.s. wynika, że pobierane opłaty za przedmiotowe świadczenia z zakresu pomocy społecznej nie są uzależnione od jakości i standardu usług, a od sytuacji materialnej osoby z niej korzystającej. Opłaty te z pewnością nie odzwierciedlają zatem wydatków ustalonych na podstawie rachunku ekonomicznego, co miałoby miejsce w sytuacji profesjonalnego prowadzenia działalności gospodarczej w tym zakresie. Ponadto w zakresie opłat za pobyt w domu pomocy społecznej nie ma dowolności w ich wykorzystaniu, ponieważ muszą być one przeznaczane na utrzymanie tego ośrodka.

(…) Skoro, jak to wyżej wskazano, omawiane świadczenia pomocy społecznej przyznawane są na podstawie wydawanej decyzji administracyjnej, to oznacza to, że w oparciu o akt o charakterze władczym określa się komu i jakiego rodzaju świadczenia mają przysługiwać, zaś warunki odpłatności nie mogą być ukształtowane dowolnie, ponieważ wynikają one wprost z treści ustawy lub uchwały Rady Gminy. W ocenie Sądu w takim przypadku nie można mówić o charakterystycznej dla stosunków prywatnoprawnych swobodzie kształtowania sytuacji prawnej stron. W orzecznictwie przyjmuje się, że w przypadku działania Gminy w sferze władztwa publicznego, stosunki prawne powstają w dominującym stopniu w oparciu o administracyjnoprawną metodę regulacji, która na plan dalszy spycha cywilnoprawny charakter zawieranych umów. Strony tego stosunku nie mają bowiem pełnej swobody co do ustalania jego treści, albowiem ograniczają je przepisy powszechnie obowiązującego prawa administracyjnego. (…) Trzeba wziąć pod uwagę, że pomoc społeczna adresowana jest tylko do określonej i wąskiej grupy osób, które nie są w stanie same przezwyciężyć trudnych sytuacji życiowych, w jakich się znalazły. W ocenie Sądu trudno zatem uznać aby w przypadku świadczenia usług publicznej pomocy tym osobom (za które na marginesie pobierane są opłaty dostosowane do ich sytuacji materialnej) miałoby dojść do zakłócenia konkurencji poprzez uznanie Gminy za podmiot wyłączony z kategorii podatników VAT (…).

Powyższe argumenty przemawiają zdaniem Sądu za uznaniem, że Gmina, dokonując świadczeń z pomocy społecznej w postaci przedmiotowych usług, działa w charakterze organu władzy publicznej, a nie w charakterze podatnika VAT.”

Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z 20 listopada 2020 r. sygn. akt I FSK 161/18 stwierdził również, że „Gmina wykonująca odpłatnie, w ramach zadań własnych o charakterze obowiązkowym, czynności świadczenia usług opiekuńczych i umieszczania w domu opieki społecznej, działa jako organ władzy publicznej w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie będąc zatem w tym zakresie podatnikiem VAT.”

Należy w tym miejscu wskazać, że w dniu 10 czerwca 2020 r. Minister Finansów, działając na podstawie art. 14a § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w celu zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe w kwestii, czy czynności wykonywane przez jednostki samorządu terytorialnego w związku z realizacją zadań publicznych w zakresie edukacji publicznej oraz pomocy społecznej, nałożonych na nie odrębnymi przepisami, tj.:

*   ustawą z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713), dalej: ustawa o samorządzie gminnym,
*   ustawą z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2020 r., poz. 920), dalej: ustawa o samorządzie powiatowym,
*   ustawą z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (Dz. U. z 2019 r.,poz. 512, z późn. zm.), dalej: ustawa o samorządzie województw

podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wydał interpretację ogólną nr PT1.8101.3.2019 opublikowaną w Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów z dnia 15 czerwca 2020 r., poz. 81.

W powołanej interpretacji ogólnej Minister Finansów stwierdził, że zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 6 i 8 ustawy o samorządzie gminnym zadania własne gminy obejmują sprawy:

*   pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych,
*   edukacji publicznej.

Minister Finansów wskazał, że za uzasadnione uznać należy, że w odniesieniu do określonych czynności związanych z realizacją zadań w zakresie edukacji publicznej oraz pomocy społecznej, jednostki samorządu terytorialnego nie występują w roli podatników VAT i tym samym ich wykonywanie nie podlega opodatkowaniu VAT, o ile spełnione są omówione wcześniej przesłanki, w szczególności, gdy wykonywanie tych czynności jest podporządkowane ścisłemu reżimowi publiczno-prawnemu, a pobierane opłaty nie mogą być uznane za rzeczywistą równowartość świadczenia. Dotyczy to również sytuacji, gdy jednostki te współpracują w wykonywaniu tych zadań.

W ww. interpretacji ogólnej Minister Finansów stwierdził, że badając, czy dana czynność wykonywana przez jednostkę samorządu terytorialnego stanowi działalność gospodarczą, należy brać pod uwagę wskazane w orzecznictwie TSUE przesłanki i ich występowanie w konkretnej sprawie. Przykładowo zatem należy ocenić: czy warunki realizacji danego świadczenia odbiegają od warunków, na jakich realizowane byłoby ono przez inne podmioty gospodarcze, w jakim reżimie prawnym wykonywane są dane czynności, czy istnieje asymetria pomiędzy kosztami wykonywania danych świadczeń a odpłatnością ponoszoną przez ich beneficjentów, w jakim stopniu ponoszona odpłatność stanowi rzeczywistą wartość otrzymywanych świadczeń, czy odpłatność uzależniona jest od sytuacji majątkowej beneficjenta. Oceny takiej należy dokonać przy uwzględnieniu wszystkich występujących w danej sprawie okoliczności. Mając na uwadze powyższe oraz uwzględniając sposób organizacji i realizacji zadań przez polską administrację samorządową uznać należy, że większość czynności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, m.in. z uwagi na brak spełnienia przesłanki dotyczącej odpłatności, nie stanowi działalności gospodarczej, a w konsekwencji czynności te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zdaniem Ministra Finansów, na powyższe stanowisko nie wpływa okoliczność, że jednostki samorządu terytorialnego formalnie posiadają status podatnika tego podatku tzn. są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Należy bowiem zaznaczyć, że posiadanie statusu podatnika przez dany podmiot nie oznacza automatycznie, że występuje on w roli podatnika w odniesieniu do wszystkich wykonywanych przez siebie czynności.

Ponadto, w przedmiotowej interpretacji ogólnej Minister Finansów wskazał, że w odniesieniu do zadań w zakresie edukacji publicznej oraz pomocy społecznej wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego należy wskazać, że warunki ich realizacji (reżim) określają ustawy szczególne dotyczące oświaty i pomocy społecznej. Z przepisów tych ustaw wynika m.in. krąg osób, do których kierowane są określone świadczenia, warunki przyznania prawa do korzystania z nich, sposób kształtowania odpłatności za te świadczenia (co do zasady wysokość odpłatności powiązana jest z sytuacją majątkową beneficjenta) i ewentualnych zwolnień od opłat, warunki jakie musi spełniać podmiot realizujący te świadczenia. Istotne jest (w świetle wcześniej omówionych przesłanek przemawiających za uznaniem, określonej czynności za działalność gospodarczą), że odpłatność za świadczenia w ramach realizacji ww. zadań, jeśli występuje, nie jest, co do zasady, ustalana według kryteriów rynkowych – ich wysokość określana jest na podstawie przepisów prawa i nie ma zwykle związku z rzeczywistymi kosztami, które ponosi jednostka samorządu terytorialnego. Zasadniczo również warunki realizacji przedmiotowych zadań odbiegają od warunków, w jakich realizowane byłyby te czynności przez inne podmioty gospodarcze.

Tym samym, Minister Finansów w wydanej w dniu 10 czerwca 2020 r., interpretacji ogólnej nr PT1.8101.3.2019 stwierdził, że w odniesieniu do określonych czynności związanych z realizacją zadań w zakresie edukacji publicznej oraz pomocy społecznej, jednostki samorządu terytorialnego nie występują w roli podatników VAT i tym samym ich wykonywanie nie podlega opodatkowaniu VAT, o ile spełnione są omówione wcześniej przesłanki, w szczególności, gdy wykonywanie tych czynności jest podporządkowane ścisłemu reżimowi publiczno-prawnemu, a pobierane opłaty nie mogą być uznane za rzeczywistą równowartość świadczenia. Dotyczy to również sytuacji, gdy jednostki te współpracują w wykonywaniu tych zadań.

Podsumowując, Wnioskodawca świadcząc usługi opiekuńcze oraz umieszczania osób potrzebujących w Domu Pomocy Społecznej nie będzie działać jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a tym samym świadczenia te nie będą podlegały opodatkowaniu VAT, jako odpłatne świadczenia usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Odnosząc się z kolei do wątpliwości Wnioskodawcy, czy środki pieniężne związane z nienależnie pobranymi świadczeniami rodzinnymi i zasiłkami z pomocy społecznej będą stanowić wynagrodzenia za świadczenie usług podlegających opodatkowaniu VAT, powtórzyć należy przywołany już w niniejszej interpretacji art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Przepis ten stanowi, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Natomiast, zgodnie z art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy, należy zauważyć, że w myśl art. 96 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, obowiązek zwrotu wydatków poniesionych na świadczenia z pomocy społecznej spoczywa na:

1.  osobie i rodzinie korzystającej ze świadczeń z pomocy społecznej;
2.  spadkobiercy osoby, która korzystała ze świadczeń z pomocy społecznej - z masy spadkowej;
3.  małżonku, zstępnych przed wstępnymi osoby korzystającej ze świadczeń z pomocy społecznej - jedynie w przypadku gdy nie dokonano zwrotu wydatków zgodnie z pkt 1 i 2, w wysokości przewidzianej w decyzji dla osoby lub rodziny korzystającej ze świadczeń z pomocy społecznej.

Stosownie do art. 96 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej, wydatki na usługi, pomoc rzeczową, zasiłki na ekonomiczne usamodzielnienie, zasiłki okresowe i zasiłki celowe przyznane pod warunkiem zwrotu podlegają zwrotowi w części lub całości, jeżeli dochód na osobę w rodzinie osoby zobowiązanej do zwrotu wydatków przekracza kwotę kryterium dochodowego.

Zgodnie z art. 98 ww. ustawy o pomocy społecznej świadczenia nienależnie pobrane podlegają zwrotowi od osoby lub rodziny korzystającej ze świadczeń z pomocy społecznej, niezależnie od dochodu rodziny. Art. 104 ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Prawo podatkowe nie daje definicji legalnej pojęcia rzeczy. W tej sytuacji uprawniony jest zabieg interpretacyjny polegający na odwołaniu się do definicji rzeczy wynikającej z prawa cywilnego. Zgodnie z art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.) rzeczami są wyłącznie przedmioty materialne. Doktryna prawa cywilnego podkreśla, że rzeczy to materialne części przyrody, które w sposób naturalny lub sztuczny daje się wyodrębnić w stosunkach społeczno-gospodarczych, tj. te rzeczy, które posiadają przymiot samoistności. Nie ma żadnej wątpliwości, że pieniądz nie spełnia powyższych przesłanek, gdyż nie jest materialną częścią przyrody. Pieniądz, jako środek płatniczy, nie jest towarem w znaczeniu tej ustawowej definicji.

W konsekwencji wskazane przez Wnioskodawcę środki pieniężne związane z nienależnie pobranymi świadczeniami rodzinnymi i zasiłkami z pomocy społecznej nie będą stanowić wynagrodzenia za świadczenie usług podlegających opodatkowaniu VAT, gdyż nie mieszczą się zakresie czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 ww. ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji bowiem stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 10 października 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 625/17 oraz orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 listopada 2020 r. sygn. akt I FSK 161/18.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we….., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.