Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.314.2019.1.MP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-17
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych na potrzeby działalności opodatkowanej oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn.zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2019 r. (data wpływu 21 maja 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej oraz czynności nieopodatkowanych, wykonywanych w ramach konsorcjum – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej oraz czynności nieopodatkowanych, wykonywanych w ramach konsorcjum.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe :

Wnioskodawca jest spółką prawa polskiego, mającą siedzibę w Polsce (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) gdzie jest czynnym podatnikiem VAT oraz podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest prowadzenie internetowej porównywarki (platformy) różnego rodzaju produktów i usług, w szczególności finansowych. Platforma internetowa opracowana i prowadzona przez Spółkę przedstawia ofertę różnego rodzaju usług oferowanych przez inne podmioty wyspecjalizowane w świadczeniu danego rodzaju usług. Klient korzystając z platformy internetowej ma możliwość zapoznania się z różnego rodzaju usługami oferowanymi przez różne podmioty, porównania warunków i cen oferowanych przez różnych dostawców oraz poprzez wypełnienie odpowiedniego formularza generowanego przez platformę internetową i wyświetlanego klientowi, zgłoszenia zainteresowania konkretnym produktem lub usługą.

Spółka za pośrednictwem platformy internetowej będzie przekazywała informację o kliencie zainteresowanym skorzystaniem z oferty do usługodawcy świadczącego taką usługę i będzie otrzymywała od usługodawcy wynagrodzenie z tytułu przekazania kontaktu do klienta zainteresowanego skorzystaniem z usługi konkretnego usługodawcy. W oparciu o informacje otrzymane od Spółki, usługodawca będzie mógł zawrzeć z klientem umowę o świadczenie usług, którymi klient jest zainteresowany. Nie jest też wykluczone oferowanie przez Spółkę usług lub produktów bezpośrednio klientom. W takim przypadku Spółka będzie nabywała od wybranego dostawcy usługę lub produkt i za pośrednictwem platformy internetowej będzie ją odsprzedawała na rzecz zainteresowanego klienta.

Założeniem i celem Spółki jest zbudowanie jak najszerszej rozpoznawalności prowadzonej przez Spółkę platformy internetowej wśród potencjalnych klientów oraz przyciągnięcie jak największej liczby usługodawców zainteresowanych oferowaniem swoich usług za pośrednictwem platformy internetowej, aby w ten sposób uczynić platformę maksymalnie atrakcyjną dla potencjalnych klientów i skłonić ich tym samym do korzystania z platformy przy poszukiwaniu dostawcy usług, którymi są zainteresowani. Im większa bowiem liczba usług oferowanych na platformie oraz ich dostawców tym większe prawdopodobieństwo, że klienci będą skłonni korzystać z prowadzonej przez Spółkę platformy internetowej w celu porównania ofert usług i nabycia jednej, wybranej z nich.

Wnioskodawca będzie współpracował ze spółką z grupy kapitałowej Wnioskodawcy świadczącą usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego wpisaną do rejestru pośredników ubezpieczeniowych w rozumieniu ustawy z dnia 15 grudnia 2017 r. o systemie dystrybucji ubezpieczeń (dalej jako: „Pośrednik ubezpieczeniowy”).

Współpraca Wnioskodawcy oraz Pośrednika ubezpieczeniowego będzie realizowana w formie wspólnego przedsięwzięcia (dalej jako: „Konsorcjum” lub „Wspólne przedsięwzięcie”). Wnioskodawca będzie partnerem Konsorcjum, rolę lidera Konsorcjum będzie zaś pełnił Pośrednik ubezpieczeniowy.

Pośrednik ubezpieczeniowy na podstawie umów agencyjnych świadczy usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego na rzecz zakładów ubezpieczeń otrzymując z tego tytułu prowizję z tytułu sprzedaży ubezpieczeń. Zawarcie umowy Wspólnego przedsięwzięcia ze Spółką umożliwi Pośrednikowi ubezpieczeniowemu oferowanie na platformie internetowej Wnioskodawcy usług ubezpieczeniowych zakładów ubezpieczeń, z którymi Pośrednik ubezpieczeniowy współpracuje. Platforma internetowa będzie więc stanowiła dla Pośrednika ubezpieczeniowego kanał dystrybucji oferowanych przez niego produktów ubezpieczeniowych.

W ramach Wspólnego przedsięwzięcia Wnioskodawca będzie zatem udostępniał Pośrednikowi ubezpieczeniowemu platformę internetową jako kanał dystrybucji, natomiast Pośrednik ubezpieczeniowy udostępniając na platformie internetowej oferowane przez siebie (jako pośrednika) usługi ubezpieczeniowe przyczyni się do uatrakcyjnienia platformy internetowej poprzez zwiększenie zakresu oferowanych na platformie produktów.

W związku ze współpracą w ramach Konsorcjum, Wnioskodawca oraz Pośrednik ubezpieczeniowy będą dzielili się prowizją należną Pośrednikowi ubezpieczeniowemu od zakładów ubezpieczeń z tytułu sprzedaży polis ubezpieczeniowych, które nastąpiły za pośrednictwem platformy internetowej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca będzie otrzymywał określony w umowie Wspólnego przedsięwzięcia procent przychodów z tytułu prowizji uzyskanych od zakładów ubezpieczeń z tytułu sprzedaży ubezpieczeń, które nastąpiły za pośrednictwem platformy internetowej. Podział wypracowanego zysku z tytułu prowizji będzie odbywał się zgodnie udziałem (zaangażowaniem) Wnioskodawcy oraz Pośrednika ubezpieczeniowego w realizację Wspólnego przedsięwzięcia. W zakresie podziału kosztów związanych z realizacją celów Konsorcjum, każdy z uczestników Konsorcjum będzie zobowiązany do pokrycia kosztów zadań, za które będzie odpowiedzialny.

Współpraca pomiędzy Wnioskodawcą a Pośrednikiem ubezpieczeniowym w ramach wspólnego przedsięwzięcia będzie się więc różniła od współpracy z innymi kontrahentami tym, że w przypadku pozostałych kontrahentów będą oni ostatecznymi odbiorcami usług świadczonych przez Spółkę przy pomocy platformy internetowej i będą płacić Spółce za przekazane informacje o klientach zainteresowanych nabyciem usług świadczonych przez tych kontrahentów. W przypadku natomiast współpracy z Pośrednikiem ubezpieczeniowym, Pośrednik ubezpieczeniowy nie będzie bezpośrednim odbiorcą usług świadczonych przez Spółkę. W tym przypadku Spółka oraz Pośrednik ubezpieczeniowy będą prowadzili wspólne działania w celu zaoferowania produktów ubezpieczeniowych jak najszerszej grupie klientów korzystających z platformy internetowej i generowania zysku w postaci prowizji z tytułu sprzedaży polis ubezpieczeniowych wypłacanych przez zakłady ubezpieczeń, która to prowizja będzie podlegała podziałowi między Spółkę i Pośrednika ubezpieczeniowego według uzgodnionej proporcji ustalonej w oparciu o wkład wnoszony przez Spółkę i Pośrednika ubezpieczeniowego do Wspólnego przedsięwzięcia.

Na potrzeby niniejszego zapytania Wnioskodawca przyjmuje, że współpraca w ramach Wspólnego przedsięwzięcia i wzajemne rozliczenia z tego tytułu nie stanowią świadczenia usług ani dostawy towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (dalej jako: „Ustawa o VAT”) i jako takie nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z tym, na potrzeby niniejszego zapytania Wnioskodawca przyjmuje, że będzie prowadzić działalność gospodarczą w dwóch następujących obszarach:

1.  czynności podlegające przepisom Ustawy o VAT i opodatkowane odpowiednią stawką podatku VAT, takie jak udostępnianie na platformie internetowej produktów oferowanych przez inne podmioty i uzyskiwanie opodatkowanych podatkiem VAT przychodów z tytułu przekazywania tym podmiotom informacji o klientach zainteresowanych skorzystaniem z usług oferowanych przez tych usługodawców,
2.  czynności niepodlegające przepisom Ustawy VAT, takie jak współpraca w ramach umowy Wspólnego przedsięwzięcia z tytułu której Wnioskodawca będzie osiągał niepodlegający opodatkowaniu podatkiem VAT przychód stanowiący przypadającą na niego część zysku wypracowanego w ramach Wspólnego przedsięwzięcia.

W celu prowadzenia i rozwoju platformy internetowej Spółka będzie nabywała różnego rodzaju usługi ponosiła związane z tym koszty, w tym w szczególności będzie nabywała usługi programistyczne oraz marketingowe i reklamowe, które zasadniczo podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT z zastosowaniem podstawowej stawki podatkowej VAT w wysokości 23%.

Wydatki, które będą ponoszone przez Spółkę na promocję platformy internetowej oraz jej utrzymanie i rozwój będą związane jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi (sprzedażą opodatkowaną) oraz czynnościami niepodlegającymi Ustawie o VAT (współpracą w ramach Wspólnego przedsięwzięcia). Podział wydatków ponoszonych na rozwój platformy na związane z czynnościami opodatkowanymi oraz czynnościami niepodlegającymi Ustawie o VAT nie będzie możliwy. Za pośrednictwem platformy internetowej klient będzie mógł bowiem skorzystać zarówno z usługi ubezpieczenia oferowanej przez Pośrednika ubezpieczeniowego przy współpracy ze Spółką w ramach wspólnego przedsięwzięcia, jak z innych usług oferowanych na platformie internetowej przez usługodawców zewnętrznych. Wydatki ponoszone na utrzymanie i rozwój platformy internetowej będą zatem związane z całokształtem działalności prowadzonej przez Spółkę za pośrednictwem platformy internetowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy współpraca w ramach Wspólnego przedsięwzięcia i uzyskiwany z tego tytułu przychód, nie będą wpływały na prawo Wnioskodawcy do odliczenia podatku VAT naliczonego?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, współpraca w ramach Wspólnego przedsięwzięcia i uzyskiwany z tego tytułu przychód niepodlegający opodatkowaniu podatkiem VAT, nie będą wpływały na prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Fakt, że Spółka będzie wykorzystywała nabywane usługi do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT i podlegających opodatkowaniu VAT nie może wpływać na prawo Spółki do odliczenia podatku VAT naliczonego. W sytuacji gdy dokonywane zakupy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą dotyczą zarówno czynności opodatkowanych, jak i nieobjętych w ogóle przepisami Ustawy o VAT (współpraca w ramach Wspólnego przedsięwzięcia), a jednocześnie nie da się przyporządkować kwot podatku naliczonego wyłącznie do jednej z tych kategorii, wówczas Spółka nie ma obowiązku odliczenia częściowego wedle współczynnika VAT, lecz ma prawo do odliczenia VAT w pełnym zakresie (jeżeli pozostała sprzedaż niezwiązana z realizacją Wspólnego przedsięwzięcia jest sprzedażą w całości opodatkowaną dającą prawo do odliczenia podatku VAT).

Prawidłowość powyższego podejścia została potwierdzona m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 kwietnia 2011 r., sygn. I FSK 659/10, w którym Sąd uznał, że „zawarte w art. 90 u.p.t.u.(ustawy o VAT) sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych. Skoro bowiem mowa o odliczeniu podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku” należy zatem rozumieć jako czynności zwolnione od podatku, bądź jako czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia. Pod tym pojęciem nie można natomiast rozumieć także czynności niepodlegających w ogóle podatkowi VAT, gdyż nie są one objęte zakresem przedmiotowym VAT, a więc pozostają niejako poza „strefą zainteresowania" tego podatku.”

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 Ustawy o VAT.

Na podstawie art. 86 ust. 2a Ustawy o VAT w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Przytoczony przepis art. 86 ust. 2a Ustawy o VAT określa zakres odliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz art. 8 ust. 5 Ustawy o VAT), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a Ustawy o VAT ma zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, czyli w przypadku, gdy podatnik oprócz działalności gospodarczej prowadzi także inną działalność nie wypełniającą definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT (przykładowo działalność w charakterze organu władzy publicznej, lub nieodpłatna działalność statutowa) i jednocześnie przypisanie wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia proporcji.

Zatem podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a jest wykonywanie przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania nabytych towarów i usług na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 Ustawy VAT).

Tymczasem wszystkie czynności, które będą podejmowane przez Spółkę, w tym współpraca z Pośrednikiem ubezpieczeniowym w ramach Wspólnego przedsięwzięcia będą podejmowane w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Wszystkie te czynności będą bowiem wykonywane przez Spółkę samodzielnie, w sposób zorganizowany i ciągły oraz mają na celu otrzymanie przez Spółkę wynagrodzenia (cele zarobkowe). W szczególności wynagrodzenie, które będzie otrzymywane przez Spółkę w związku z podziałem zysku wypracowanego w ramach Wspólnego przedsięwzięcia, chociaż z perspektywy Spółki nie będzie podlegać zakresowi Ustawy o VAT, to powinno być traktowane jako związane bezpośrednio z działalnością gospodarczą Spółki.

Należy wskazać, że w Broszurze informacyjnej z 17 lutego 2016 r. Ministerstwo Finansów wyjaśniło, że „definicja działalności gospodarczej zawarta jest w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą”.

W związku z powyższym, wszystkie czynności które będą podejmowane przez Spółkę będą związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, w tym czynności związane z realizacją wspólnego przedsięwzięcia, a zatem wszystkie te czynności mieszczą się w pojęciu „celów związanych z działalnością gospodarczą” w rozumieniu art. 86 ust. 2a Ustawy VAT. Oznacza, to że Spółka nie będzie zobowiązana do stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a Ustawy VAT. Nabywając usługi Spółka nie będzie działała w celach innych aniżeli wykonywana przez Spółkę działalność gospodarcza, co czyni nieuzasadnionym posługiwanie tzw. prewspółczynnikiem. Bezprzedmiotowe jest zatem określanie przez Spółkę zakresu wykorzystywania nabywanych usług do celów działalności gospodarczej, gdyż każdorazowo nabywane usługi będą wykorzystywane wyłącznie w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. W związku z tym, oceniając prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, Spółka nie będzie zobowiązana do stosowania proporcji (tzw. prewspółczynnika), o której mowa w art. 86 ust. 2a Ustawy o VAT.

Spółka nie będzie również zobowiązana do stosowania tzw. współczynnika VAT uregulowanego w art. 90 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 Ustawy o VAT w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Stosownie do przepisu art. 90 ust. 2 Ustawy o VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w art. 90 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem art. 90 ust. 10 Ustawy o VAT.

Zgodnie natomiast z art. 90 ust. 3 Ustawy o VAT proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 Ustawy o VAT, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podmiot działający w charakterze podatnika podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, w związku z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Ustawodawca nie definiuje używanego w powyższych przepisach określenia „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego”. W ocenie Spółki przez takie czynności należy jednak rozumieć czynności objęte reżimem podatku VAT, tj. podlegające Ustawie o VAT, a więc czynności wprawdzie podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, lecz nie dające prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego (np. czynności opodatkowane VAT, lecz zwolnione z tego podatku). Określenie to, nie obejmuje czynności spoza zakresu regulacji Ustawy o VAT, tzn. czynności niepodlegających podatkowi VAT, jak opisana na wstępie współpraca w ramach Wspólnego przedsięwzięcia z Pośrednikiem ubezpieczeniowym z tytułu której Wnioskodawca uzyskuje niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT przychody stanowiące przypadającą na niego część zysku wypracowanego w ramach Wspólnego przedsięwzięcia.

Spółka zwraca uwagę, że kwestia stosowania przepisów art. 90 ust. 1, 2 i 3 ustawy VAT w sytuacji, gdy podatnik dokonuje zarówno czynności podlegających opodatkowaniu, jak i czynności niepodlegających obowiązkowi podatkowemu w podatku od towarów i usług została rozstrzygnięta w uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2011 r., sygn. I FPS 9/10, w sentencji której wskazano, że „w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej wyżej ustawy”.

Naczelny Sąd Administracyjny stanął na stanowisku, że zawarte w przepisach art. 90 ust. 1-3 Ustawy o VAT sformułowanie „czynności w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych z podatku. Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. W tej części są to tylko czynności zwolnione z podatku, gdyż czynności niepodlegające w ogóle podatkowi VAT nie są objęte zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku należy zatem rozumieć jako czynności zwolnione od podatku oraz czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie Ustawa o VAT wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia (por. np. art. 114 Ustawy VAT).

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że przy braku jednoznacznej regulacji tegoż zagadnienia w Ustawie o VAT nie ma podstaw do pozbawiania podatnika możliwości odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi, gdyż godziłoby to w zasadę neutralności VAT, poprzez bezpodstawne obciążenie podatnika podatkiem naliczonym wynikającym z tego rodzaju wydatków.

W rezultacie, w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że w sytuacji gdy dokonywane zakupy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą będą dotyczyć zarówno czynności opodatkowanych, jak i nieobjętych w ogóle przepisami Ustawy o VAT (jak np. współpraca w ramach wspólnego przedsięwzięcia), a jednocześnie Spółka nie będzie w stanie przyporządkować kwot podatku naliczonego wyłącznie do jednej z tych kategorii, wówczas Spółka nie powinna mieć obowiązku odliczenia częściowego wedle współczynnika VAT, lecz powinna mieć prawo do odliczenia VAT w pełnym zakresie (przy założeniu, że czynności opodatkowane dają Spółce pełne prawo do odliczenia podatku VAT i nie są np. czynnościami zwolnionymi).

Takie stanowisko znajduje poparcie w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, pogląd taki został przedstawiony w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 lutego 2014 r. znak IBPP3/443-1488/13/UH, w której organ potwierdził, że „czynności niepodlegające opodatkowaniu nie są w ogóle objęte zakresem ustawy o podatku od towarów i usług zatem nie uwzględnia się ich w proporcji”.

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 27 lutego 2014 r., znak ILPP2/443-1143/13-3/MR, stwierdził, że „w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi, których nie można jednoznacznie przypisać do jednego rodzaju działalności, stosuje się odliczenie częściowe według proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy. Jednakże do wyliczenia proporcji należy uwzględnić wartość czynności opodatkowanych oraz zwolnionych z opodatkowania. Wartość czynności niepodlegających opodatkowaniu nie wchodzi do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży.”

Stanowisko to zostało również potwierdzone w interpretacjach indywidualnych:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 11 marca 2014 r., znak IPTPP2/443-44/14-2/KW,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 25 lutego 2014 r. znak IBPP3/443-1495/13/MN,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 lutego 2014 r., znak IBPP3/443-1420/13/UH.

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 17 lutego 2014 r., znak ILPP5/443-247/13-3/PG.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że współpraca w ramach Wspólnego przedsięwzięcia i uzyskiwany z tego tytułu przychód niepodlegający opodatkowaniu podatkiem VAT, nie będą wpływały na prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Spółka nie będzie zobowiązana do stosowania tzw. prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a Ustawy o VAT, ani do stosowania współczynnika, o którym mowa w art. 90 Ustawy o VAT.

Fakt, że Spółka będzie wykorzystywała nabywane usługi jednocześnie do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu oraz podlegających opodatkowaniu VAT nie będzie wpływać na prawo Spółki do odliczenia podatku VAT naliczonego. W sytuacji gdy dokonywane zakupy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą dotyczą zarówno czynności opodatkowanych, jak i nieobjętych w ogóle przepisami Ustawy o VAT (współpraca w ramach Wspólnego przedsięwzięcia), a jednocześnie nie da się przyporządkować kwot podatku naliczonego wyłącznie do jednej z tych kategorii, Spółka ma prawo do odliczenia VAT w pełnym zakresie (jeżeli pozostała sprzedaż niezwiązana z realizacją Wspólnego przedsięwzięcia jest sprzedażą w całości opodatkowaną dającą prawo do odliczenia podatku VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego są sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści ust. 2 pkt 1 cyt. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z brzmienia art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Uprawnienie do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje zatem w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”.

Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści ust. 2b przywołanego artykułu, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z ust. 2c ww. artykułu, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy (ust. 2d cyt. artykułu).

Przepis ust. 2e analizowanego artykułu stanowi, że podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z ust. 2f tego artykułu, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio (art. 86 ust. 2g ustawy).

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

Zauważyć należy, że przywołany art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem od towarów i usług. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2a ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w sytuacjach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia podatku. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do ust. 2 tego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przywołanych przepisów wynika, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.

Jednocześnie należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od podatku, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Przepisy te stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy ust. 2 wskazanego artykułu – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie ust. 3 ww. artykułu, proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Brzmienie cyt. przepisów wskazuje, że w sytuacji, gdy towary lub usługi, z nabyciem których naliczono podatek, wykorzystywane są do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (opodatkowanych i zwolnionych od podatku), zastosowanie ma art. 90 ustawy, przy czym, gdy niemożliwe jest przypisanie konkretnych kwot podatku naliczonego do tych dwóch rodzajów czynności na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy, wówczas – stosownie do art. 90 ust. 3 ustawy – należy ustalić proporcję sprzedaży w celu ustalenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. W myśl ust. 5 tego artykułu, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Stosownie do ust. 6 tegoż artykułu, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku (art. 90 ust. 9a ustawy).

Należy zauważyć, że przepisy art. 90 ust. 1-3 ustawy stanowią implementację art. 173 i art. 174 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1, z późn. zm.).

W swoim orzecznictwie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie Portugal Telecom SGPS SA (C-496/11 z dnia 26 września 2012 r.) zauważył, że jeżeli towary i usługi są wykorzystywane przez podmiot w celu dokonywania jednocześnie transakcji gospodarczych dających prawo do odliczenia i transakcji gospodarczych niedających prawa do odliczenia odliczenie jest dopuszczalne jedynie w części podatku VAT, który jest proporcjonalny do kwoty przypadającej na pierwsze transakcje i krajowy organ podatkowy może przewidzieć jedną z metod ustalania prawa do odliczenia wymienionych w przedmiotowym art. 17 ust. 5 Szóstej Dyrektywy. Jeżeli towary i usługi są jednocześnie wykorzystywane do działalności gospodarczej i działalności niegospodarczej, art. 17 ust. 5 nie znajduje zastosowania, a metody odliczenia i podziału są określane przez państwa członkowskie, które przy wykonywaniu tego prawa powinny uwzględniać cel i systematykę Szóstej Dyrektywy i w tym celu przewidzieć metodę obliczania rzeczywiście odzwierciedlającą część wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy z tych dwóch rodzajów działalności.

Należy nadmienić, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie powinny być uwzględniane w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ regulacje dotyczące zasad częściowego odliczania podatku naliczonego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Dotyczą zatem czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od tego podatku). Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

Niemniej jednak fakt, iż czynności pozostające poza zakresem regulacji ustawy nie podlegają uwzględnieniu w ww. kalkulacji proporcji nie oznacza, że w przypadku podatku naliczonego związanego tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi od towarów i usług, podatnik nie stosuje odliczenia częściowego, lecz odliczenie pełne.

Nieuwzględnianie w kalkulacji proporcji czynności pozostających poza zakresem podatku od towarów i usług nie stanowi bowiem przesłanki do przyznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wykonywaniem czynności niepodlegających opodatkowaniu. Oznacza to jedynie, że czynności niepodlegające opodatkowaniu znajdują się poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, a ich wykonywanie nie może stanowić podstawy do realizowania prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca będzie prowadzić działalność gospodarczą w dwóch następujących obszarach:

1.  czynności podlegające przepisom Ustawy o VAT i opodatkowane odpowiednią stawką podatku VAT, takie jak udostępnianie na platformie internetowej produktów oferowanych przez inne podmioty i uzyskiwanie opodatkowanych podatkiem VAT przychodów z tytułu przekazywania tym podmiotom informacji o klientach zainteresowanych skorzystaniem z usług oferowanych przez tych usługodawców,
2.  czynności niepodlegające przepisom Ustawy VAT, takie jak współpraca w ramach umowy Wspólnego przedsięwzięcia z tytułu której Wnioskodawca będzie osiągał niepodlegający opodatkowaniu podatkiem VAT przychód stanowiący przypadającą na niego część zysku wypracowanego w ramach Wspólnego przedsięwzięcia.

W celu prowadzenia i rozwoju platformy internetowej Spółka będzie nabywała różnego rodzaju usługi ponosiła związane z tym koszty, w tym w szczególności będzie nabywała usługi programistyczne oraz marketingowe i reklamowe, które zasadniczo podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT z zastosowaniem podstawowej stawki podatkowej VAT w wysokości 23%.

Wydatki, które będą ponoszone przez Spółkę na promocję platformy internetowej oraz jej utrzymanie i rozwój będą związane jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi (sprzedażą opodatkowaną) oraz czynnościami niepodlegającymi Ustawie o VAT (współpracą w ramach Wspólnego przedsięwzięcia). Podział wydatków ponoszonych na rozwój platformy na związane z czynnościami opodatkowanymi oraz czynnościami niepodlegającymi Ustawie o VAT nie będzie możliwy. Za pośrednictwem platformy internetowej klient będzie mógł bowiem skorzystać zarówno z usługi ubezpieczenia oferowanej przez Pośrednika ubezpieczeniowego przy współpracy ze Spółką w ramach wspólnego przedsięwzięcia, jak z innych usług oferowanych na platformie internetowej przez usługodawców zewnętrznych. Wydatki ponoszone na utrzymanie i rozwój platformy internetowej będą zatem związane z całokształtem działalności prowadzonej przez Spółkę za pośrednictwem platformy internetowej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych przez Wnioskodawcę na potrzeby działalności opodatkowanej oraz na potrzeby czynności wykonywanych w ramach wspólnego przedsięwzięcia.

W analizowanej sprawie nie można podzielić stanowiska Spółki, że w związku z dokonywaniem ww. zakupów towarów i usług będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego. Okoliczności niniejszej sprawy nie wskazują, aby Spółka wykonywała czynności zwolnione od podatku. Wobec tego słusznie uznała, że dokonując obliczania kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu nie będzie musiała stosować proporcji określonej w art. 90 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Nie można jednak się zgodzić ze stwierdzeniem Wnioskodawcy, że Spółka nie będzie zobowiązana do zastosowania przepisów art. 86 ust. 2a i następne ustawy o VAT.

Zgodnie z przedstawionym opisem sprawy, przedmiotowe wydatki ponoszone będą na potrzeby całej działalności Spółki, tj. wykorzystywane będą do celów opodatkowanej działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług (prowadzenie internetowej porównywarki (platformy) różnego rodzaju produktów i usług, w szczególności finansowych) oraz czynności niepodlegających podatkowi VAT, jak opisana realizacja zadań w ramach konsorcjum, z tytułu której Wnioskodawca uzyskuje niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT przychody, stanowiące przypadającą na niego część zysku wypracowanego w ramach Wspólnego przedsięwzięcia.

Nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że realizacja Wspólnego przedsięwzięcia powinna być traktowana jako związana bezpośrednio z działalnością gospodarczą Spółki. Wykonywane w ramach przedsięwzięcia czynności stanowią odrębny przedmiot działalności Wnioskodawcy, mający charakter zarobkowy. Nie można uznać zatem, że działania te towarzyszą wykonywanej przez Wnioskodawcę pozostałej działalności gospodarczej (opodatkowanej), gdyż są one wynikiem odrębnej, wybranej przez Strony formy współpracy z Pośrednikiem. Fakt, że działania Wnioskodawcy polegają na udostępnieniu Platformy zarówno w ramach działalności opodatkowanej jak i niepodlegającej opodatkowaniu nie daje podstaw do uznania, że działania niepodlegające opodatkowaniu „towarzyszą” działalności opodatkowanej.

Tym samym w odniesieniu do wydatków służących czynnościom podlegającym opodatkowaniu i niepodlegającym opodatkowaniu Spółka będzie zobowiązana do zastosowania alokacji podatku naliczonego w celu określenia kwoty podatku naliczonego związanego wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi.

W celu odliczenia podatku naliczonego Spółka, co do zasady, w pierwszej kolejności powinna przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem). Oznacza to, że przy zakupach związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. Natomiast przy zakupach związanych wyłącznie z działalnością, która nie podlega ustawie, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Natomiast w przypadku braku możliwości przyporządkowania poniesionych wydatków do działalności opodatkowanej i niepodlegającej opodatkowaniu, Wnioskodawca w celu ustalenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu jest zobowiązany do obliczenia podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, na podstawie art. 86 ust. 2a i następne ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy wskazać, że interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach podatników w oparciu o aktualnie obowiązujące przepisy prawa i stan faktyczny/zdarzenie przyszłe przedstawiony przez danego podatnika. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Ponadto wskazać należy, iż interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydawane przez upoważniony do tego organ w tym także powołane przez Wnioskodawcę na poparcie własnego stanowiska interpretacje indywidualne, każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną.

Końcowo podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, z którego wynika, że współpraca w ramach Wspólnego przedsięwzięcia i wzajemne rozliczenia z tego tytułu nie stanowią świadczenia usług ani dostawy towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług i jako takie nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy.

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4 , 00-013 Warszawa, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.