Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9/033/228/SEW/BRT/2014/RD-18539
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-11-18
Teza: Czy usługi pomocnicze związane z likwidacją (oceną i szacowaniem) szkód wynikających z zawartych umów ubezpieczeniowych, jak i usługi lustracji pojazdu przed jego ubezpieczeniem, wykonywane w imieniu i na rzecz ubezpieczycieli oraz podmiotów upoważnionych przez tych ubezpieczycieli na podstawie umów substytucyjnych, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług tak jak usługi ubezpieczeniowe?
Słowa kluczowe: biegły-biegły sądowy; działalność; księgi-księgi przychodów i rozchodów; przychód-źródła przychodu
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 21 marca 2012 r. Nr IPTPB1/415-111/12-4/KSU wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 października 2011 r. (data wpływu 14 grudnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 marca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatników, spoczywających na sądach, dokonujących wypłaty wynagrodzenia z tytułu usług na ich zlecenie świadczonych przez biegłego rzeczoznawcę prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą oraz braku obowiązku ewidencjonowania tego wynagrodzenia w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, **jest nieprawidłowe.**

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając na podstawie § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 21 marca 2012 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w sprawie kwalifikacji przychodu osiągniętego z tytułu wykonania na zlecenie Sądu opinii rzeczoznawczej oraz ewidencjonowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów należności otrzymywanych przez biegłego sądowego. Interpretacja wydana została na wniosek Pana … z dnia 18 października 2011 r.

Z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego wynika, że firma Wnioskodawcy świadczy usługi o charakterze rzeczoznawczym i eksperckim różnym podmiotom gospodarczym. Działalność rozliczana jest na zasadach ogólnych. Wnioskodawca jest również podatnikiem podatku od towarów i usług. Część usług wykonywana jest w imieniu i na rzecz ubezpieczycieli na podstawie podpisanych bezpośrednio z tymi ubezpieczycielami umów o współpracę. Usługi wykonywane są również za pośrednictwem podmiotów gospodarczych, które z ubezpieczycielami mają podpisane umowy substytucyjne związane z prowadzonymi przez te podmioty usługami pomocniczymi na rzecz ubezpieczycieli w zakresie pełnej likwidacji szkód majątkowych.

Zakres wykonywanych przez Wnioskodawcę usług dotyczy realizacji umów z ubezpieczycielami i upoważnionymi przez nich podmiotami tj. inspekcje weryfikujące stan pojazdu/miejsca mającego być przedmiotem ubezpieczenia w ramach umów ubezpieczenia zawieranych przez ubezpieczycieli,

*   badanie zgodności danych podanych we wniosku ubezpieczeniowym przekazanym przez ubezpieczającego przed zawarciem umowy ubezpieczenia,

*   przyjęcie druku zgłoszenia szkody i jego wstępna weryfikacja pod kątem zgodności zapisów ze stanem faktycznym,

*   lustracje miejsca zdarzenia ubezpieczeniowego, których celem jest ustalenie okoliczności i skutków zdarzenia ubezpieczeniowego istotnego z punktu widzenia umowy ubezpieczenia,

*   identyfikacja pojazdu,

*   stwierdzenie ewentualnych uszkodzeń pojazdu i ich opisanie (zidentyfikowanie),

*   wstępna kalkulacja kosztów naprawy,

*   wyliczenie wartości pojazdu przed i po szkodzie,

*   weryfikacja stanu zabezpieczeń przeciwkradzieżowych pojazdu,

*   sporządzenie kopii fotograficznej prawa jazdy, dowodu rejestracyjnego pojazdu oraz kluczyków, a także poprzedniej polisy ubezpieczeniowej lub zaświadczenia o przebiegu ubezpieczenia,

*   weryfikacja (wstępna analiza okoliczności zdarzenia), tj. czy nie zachodzi przypadek próby oszustwa ubezpieczeniowego,

*   inne, które niezbędne są ubezpieczycielowi - zleceniodawcy do świadczenia usług ubezpieczeniowych.

Z cywilnoprawnego punktu widzenia Wnioskodawca występuje jako wykonujący czynności za ubezpieczyciela, ale nie ponosi odpowiedzialności wobec ubezpieczonych. Za wykonywane usługi wystawiana jest faktura, w której świadczona usługa zwolniona jest z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 w zw. z ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług.

Oprócz ww. usług Wnioskodawca, będąc wpisanym na listę biegłych sądowych, wykonuje również czynności rzeczoznawstwa na rzecz Sądów. Między Wnioskodawcą a zlecającymi instytucjami powstają więzy tworzące stosunek prawny co do warunków wykonywania czynności, wynagrodzenia oraz odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności. Świadczenie ww. usług udokumentowane jest również fakturą VAT, w której usługi opodatkowane są stawką podstawową, czyli obecnie 23 %.

Sąd, mimo wiedzy o prowadzeniu przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, wystawia Mu PIT-11, tj. informację o uzyskanym w roku podatkowym przychodzie z tytułu umowy zlecenia.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 2 marca 2012 r. doprecyzowano wniosek o następujące informacje:

1.  Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.
2.  Usługi na rzecz Sądu, zdaniem Wnioskodawcy, nie są wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Jest On powoływany przez Sąd jako biegły rzeczoznawca w dziedzinie techniki samochodowej. Uważa, że nie powinien wystawiać faktury VAT za te czynności i ujmować przychodów z tego tytułu w podatkowej książce przychodów i rozchodów, ponieważ Sąd wykazuje je jako płatnik w informacji PIT-11.
3.  Wynagrodzenie za usługi na rzecz Sądu uzyskiwane przez Wnioskodawcę nie stanowi przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Są to czynności zlecane przez Sąd jako biegłemu w postępowaniu sądowym. Warunki dokonania tych czynności, w szczególności dotyczące miejsca i czasu ich przeprowadzenia, określa Sąd. Wynagrodzenie określane jest przez ten organ w wydawanych przez niego postanowieniach (stawki urzędowe). Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności wobec osób trzecich za wykonanie tych czynności. Jest On powoływany jako biegły na rzecz Sądu.
4.  Zakres czynności świadczonych na rzecz Sądu ustalany jest na podstawie zlecenia Sądu wynikającego z przebiegu postępowania sądowego. Na ogół dotyczy to oceny technicznej pojazdu, oceny zdarzenia drogowego lub opinii w sprawie na podstawie zgromadzonych akt. Wnioskodawca nie ma zawartej umowy z Sądem. Jest powoływany jako rzeczoznawca.

W związku z powyższym zadano pytania:

1.  Czy usługi pomocnicze związane z likwidacją (oceną i szacowaniem) szkód wynikających z zawartych umów ubezpieczeniowych, jak i usługi lustracji pojazdu przed jego ubezpieczeniem, wykonywane w imieniu i na rzecz ubezpieczycieli oraz podmiotów upoważnionych przez tych ubezpieczycieli na podstawie umów substytucyjnych, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług tak jak usługi ubezpieczeniowe?
2.  Czy usługi o takim charakterze, ale świadczone na rzecz Sądu
    *   powinny być opodatkowane podatkiem VAT, czy zgodnie z art. 15 ust. 1 i 3 ustawy o VAT nie stanowią one wykonywanej samodzielnie działalności gospodarczej, a jako takie w ogóle nie podlegają podatkowi od towarów i usług?
    *   czy ich świadczenie winno być dokumentowane fakturą VAT i podlega wpisowi do podatkowej księgi przychodów i rozchodów?

Organ upoważniony wskazał, że „przedmiotem niniejszej interpretacji są zagadnienia zawarte w pytaniu nr 2 dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych w części dotyczącej ewidencjonowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów należności otrzymywanych przez biegłego sądowego. Natomiast w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie nr 1 i część pytania nr 2) zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.”

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowym będzie wystawienie przez płatnika, tj. Sąd, informacji PIT-11 od przychodów uzyskanych przez Wnioskodawcę z tytułu umów zleceń oraz nieujmowanie przez Wnioskodawcę tych przychodów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, jako przychodów niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, a jedynie w składanym zeznaniu PIT-36.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 21 marca 2012 r. Nr IPTPB1/415-111/12-4/KSU, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej kwalifikacji przychodu osiągniętego z tytułu wykonywania na zlecenie Sądu opinii rzeczoznawczej za nieprawidłowe. Natomiast stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej nieewidencjonowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów należności otrzymywanych przez biegłego sądowego organ upoważniony uznał za prawidłowe, stwierdzając m.in., że „(…) przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie należy – dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych - ujmować w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, w której rejestrowane są przychody uzyskiwane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (\`(...)\`).”

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Interpretacja indywidualna wydana przez organ upoważniony nie jest prawidłowa.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy jest to działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9.

Natomiast w myśl art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy, odrębnym źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście. Zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 6 powołanej ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9.

Problematyka, na gruncie przepisów wyżej wymienionej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpowiedniego kwalifikowania do źródła przychodów do właściwego źródła, w sytuacji gdy przychody uzyskiwane przez podatnika są wymienione w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście i jednocześnie działalność prowadzona przez podatnika spełnia warunki określone w definicji działalności gospodarczej, była przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych, które nie było jednolite.

Wobec zaistniałej rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych, Naczelny Sąd Administracyjny, w składzie całej Izby Finansowej, podjął w dniu 21 października 2013 r. uchwałę, sygn. akt II FPS 1/13, w której stwierdził, że "wynagrodzenie z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez pełnomocnika ustanowionego z urzędu, zależnie od formy prawnej w jakiej wykonuje on swój zawód, należy kwalifikować do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) – w przypadku gdy pomoc prawną z urzędu pełnomocnik wykonuje prowadząc działalność zawodową w formie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f., a gdy czyni to w ramach innych form wykonywania swojego zawodu – wynagrodzenie to należy kwalifikować do źródła przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 tej ustawy".

Mając na uwadze powyższe, Minister Finansów wydał interpretację ogólną z dnia 21 listopada 2013 r. Nr DD3/033/181/CRS/13/RD-90955/13, w której stwierdził m.in., że (\`(...)\`) kwalifikacja do źródła przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych wynagrodzenia z tytułu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez pełnomocnika ustanowionego z urzędu, jest zależna od formy prawnej wykonywania przez niego zawodu adwokata, radcy prawnego, doradcy podatkowego czy rzecznika patentowego.

Jeżeli adwokat, radca prawny, doradca podatkowy czy rzecznik patentowy działalność zawodową wykonuje w formie organizacyjnej, w ramach której osiąga dochody kwalifikowane do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT, wówczas wynagrodzenie z tytułu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu należy zaliczyć do przychodów z tego źródła.

Jeżeli natomiast radca prawny, doradca podatkowy czy rzecznik patentowy wykonuje swoją działalność zawodową w innej formie, np. w ramach stosunku pracy, wówczas ich wynagrodzenie z tytułu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu należy kwalifikować do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 13 pkt 6 ustawy PIT. W tym przypadku na sądzie spoczywają obowiązki płatnika, określone w art. 41 ust. 1 oraz w art. 42 ust. 1 i 2 ustawy PIT(\`(...)\`).

Należy również wskazać, że wyżej wymienioną interpretacją ogólną, Minister Finansów zmienił dotychczasową interpretację ogólną z dnia 4 września 2002 r. Nr PB5/KD-033-317-2122/02, kwalifikującą omawiane przychody do źródła przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

Ponadto mając na uwadze brak uzasadnienia dla odmiennej wykładni tych samych przepisów wobec różnych grup zawodowych Minister Finansów wydał interpretację ogólną z dnia 22 maja 2014 r. Nr DD2/033/30/KBF/14/RD-47426 wskazując, iż (…) podatnik uzyskujący przychody z tytułów wymienionych w art. 13 pkt 2–8 ustawy PIT może dla celów podatku dochodowego zaliczyć te przychody do działalności gospodarczej, pod warunkiem, że uzyskuje je w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 5a pkt 6 ustawy PIT, i jednocześnie nie zachodzą łącznie przesłanki negatywne, o których mowa w art. 5b ust. 1 ustawy PIT.

Odnosząc się zatem do opisanego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego należy stwierdzić, że jeżeli biegły rzeczoznawca sądowy wykonuje czynności na zlecenie Sądu prowadząc działalność zawodową w formie działalności gospodarczej to wynagrodzenie z tego tytułu kwalifikowane jest do źródła przychodów „pozarolnicza działalność gospodarcza”. W konsekwencji istnieje obowiązek ewidencjonowania tych przychodów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2014 r., poz. 1037). W takiej sytuacji na Sądzie, jako jednostce wypłacającej należności nie ciążą obowiązki płatnika wynikające z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na uwadze stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zaistniałego stanu faktycznego, jest nieprawidłowe.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.