Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-1-3.4510.95.2017.1.MST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-04
Teza: Rozliczenie kosztów uzyskania przychodu ze zbycia nieruchomości, otrzymanej wskutek podziału przez wydzielenie
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; składnik-składnik majątkowy; sprzedaż; zbycie; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) w zw. z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948, ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 3 stycznia 2017 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy e-puap w tym samym dniu) uzupełnionym 11 stycznia 2017 r. oraz 27 lutego 2017 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie rozliczenia kosztów uzyskania przychodu ze zbycia nieruchomości, otrzymanej wskutek podziału przez wydzielenie (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie rozliczenia kosztów uzyskania przychodu ze zbycia nieruchomości, otrzymanej wskutek podziału przez wydzielenie. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 24 lutego 2017 r. Znak: 2461-IBPB-1-3.4510.7.2017.1.MST wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 27 lutego 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca występuje w niniejszym wniosku jako wspólnik spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: „Spółka 1”), którą zawiąże. Spółka będzie miała siedzibę na terenie Polski. Wniosek dotyczy oceny skutków podatkowych danego działania dla Spółki 1.

Spółka 1 przejmie część majątku innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: „Spółka 2”) wskutek podziału przez wydzielenie Spółki 2.

Na majątek Spółki 2 składają się przede wszystkim 4 nieruchomości (3 wynajmowane, 1 niewynajmowana, przeznaczona do dalszej odsprzedaży), umowy najmu zawarte z najemcami nieruchomości, dokumentacja niezbędna dla prawidłowego rozliczania umów z najemcami oraz dokumentacja związana z samymi nieruchomościami, a także prawa i obowiązki wynikające z umowy przedwstępnej na zakup nieruchomości. Wydzielany majątek stanowić będzie nieruchomość (lokal stanowiący odrębną nieruchomość) wraz z umową najmu oraz wszelką dokumentacją, niezbędną dla prawidłowego rozliczania umów z najemcami oraz dokumentację związaną z samą nieruchomością. Na Spółkę 1 zostaną również przeniesione zobowiązania związane z nieruchomością oraz wierzytelności związane z wydzielaną częścią majątku – o ile na dzień podziału takowe będą istnieć.

Podział zostanie dokonany przez wydzielenie części majątku Spółki 2 w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1578 ze zm., dalej: „KSH”) do Spółki 1. W podziale będzie uczestniczył tylko jeden z trzech wspólników Spółki 2 – spółka prawa cypryjskiego. Wspólnik ten, w zamian za przeniesienie składników majątkowych i niemajątkowych, związanych z nieruchomością wraz ze zobowiązaniami, obejmie udziały w Spółce 1. W związku z podziałem, udziały spółki prawa cypryjskiego w Spółce 2 zostaną w całości umorzone i zostanie obniżony kapitał zakładowy Spółki 2. Niewykluczone, że na dzień podziału wystąpi nadwyżka wartości otrzymanego przez Spółkę 1 majątku Spółki 2 ponad nominalną wartość udziałów przyznanych spółce cypryjskiej w Spółce 1.

Spółka 1 będzie kontynuowała działalność Spółki 2 związaną z wydzielanymi składnikami majątku w pełnym zakresie.

Spółka 2, po podziale zachowa majątek w postaci składników majątkowych i niemajątkowych, na który składają się 2 wynajmowane nieruchomości, 1 nieruchomość niewynajmowana, przeznaczona do dalszej odsprzedaży, wszelka dokumentacja, niezbędna dla prawidłowego rozliczania umów z najemcami oraz dokumentacja związana z nieruchomościami, a także prawa i obowiązki wynikające z umowy przedwstępnej na zakup nieruchomości.

W Spółce 2 pozostaną wierzytelności i zobowiązania przypisane do 3 nieruchomości – o ile na dzień podziału takowe będą istnieć. Po podziale, działalność Spółki 2 będzie kontynuowana w oparciu o majątek, który pozostał w Spółce 2.

Nieruchomość, którą Spółka 1 nabędzie wskutek podziału, jest w Spółce 2 wpisana do ewidencji środków trwałych i jest amortyzowana. Przedmiotowa nieruchomość stanowiła majątek innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: „Spółka 3”), z którą Spółka 2 połączyła się w trybie art. 492 § 1 pkt 1 KSH. Spółka 3 nabyła przedmiotową nieruchomość w drodze umowy sprzedaży. Spółka 2 dokonuje odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nieruchomości, ustalonej zgodnie z art. 16g ust. 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „u.p.d.o.p.”), stosując zasadę kontynuacji, o której mowa w art. 16h ust. 3 u.p.d.o.p.

Po tym, jak Spółka 1 otrzyma przedmiotową nieruchomość wskutek podziału przez wydzielenie, Spółka 1 sprzeda przedmiotową nieruchomość osobie trzeciej.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 27 lutego 2017 r., wskazano, że:

Zespół składników majątkowych i niemajątkowych nie jest wydzielony w Spółce 2 jako dział, wydział, oddział, czy zakład, nie ma też aktu wewnętrznego, który regulowałby wyodrębnienie organizacyjne mającej być przedmiotem przeniesienia części majątku, ale wyodrębnienie to ma charakter faktyczny – wzajemne powiązanie składników składających się na ten zespół wskazuje na istnienie zależności pomiędzy tymi składnikami – dopiero ich wspólne działanie prowadzi do realizacji określonej kategorii zadań gospodarczych, w tym przypadku działalności polegającej na wynajmie; inaczej mówiąc – żaden z opisanych we wniosku składników nie ma samodzielnie zdolności do realizowania zadań związanych z wynajmem, dopiero jako całość gospodarcza pozwalają na prowadzenie tej działalności; struktura majątkowa Spółki 2 jest na tyle prosta, że nie ma potrzeby wprowadzania regulacji wewnętrznych, które formalnie wyodrębniałyby tą część majątku od pozostałej części. Należy przy tym wskazać, że w świetle praktyki organów podatkowych oraz orzecznictwa sądowo-administracyjnego, dla uznania danej części majątku za ZCP, nie jest niezbędnym formalne wydzielenie w istniejącym przedsiębiorstwie tej części, która ma stanowić przedmiot przeniesienia. W świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wystarczającym jest, aby wydzielenie to miało charakter faktyczny.

Mająca być przedmiotem przeniesienia część majątku jest wyodrębniona na płaszczyźnie funkcjonalnej, ponieważ wydzielany zespół składników majątkowych i niemajątkowych może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze w zakresie wynajmu; świadczy o tym chociażby fakt, że na dzień podziału, spółka przejmująca będzie mogła kontynuować działalność gospodarczą Spółki 2 w zakresie wynajmu w całości, bez konieczności podejmowania dodatkowych działań, takich jak np. zatrudnienie pracowników, zawarcie dodatkowych umów itp.; prowadzenie działalności przez wydzieloną część przedsiębiorstwa nie będzie wymagało udziału pozostałych struktur przedsiębiorstwa Spółki 2 jako podmiotu zbywającego.

Mająca być przedmiotem przeniesienia część majątku jest wyodrębniona na płaszczyźnie finansowej, ponieważ posiada samodzielność finansową pozwalającą na kontynuowanie działalności gospodarczej w spółce przejmującej, bez potrzeby dekapitalizowania spółki przejmującej. Spółka 2 posiada narzędzia rachunkowe pozwalające na przypisane poszczególnych przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów do Nieruchomości, istnieje możliwość przygotowania bilansu dla wydzielanej części majątku precyzyjnie odzwierciedlającego zdarzenia gospodarcze związane z wydzielaną częścią majątku, w księgach Spółki 2 istnieje możliwość precyzyjnego wyodrębnienia przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, o którym mowa powyżej.

Spółka 2 nie zatrudnia pracowników, działalnością Spółki 2 kieruje prezes jednoosobowego zarządu, powołany uchwałą zgromadzenia wspólników Spółki 2. Podobnie sytuacja wyglądać będzie w spółce przejmującej – spółka ta nie będzie zatrudniała pracowników w zakresie tej działalności, a jej działalnością kierować będzie zarząd powołany uchwałą zgromadzenia wspólników.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

W jaki sposób Spółka 1 ma ustalić koszty uzyskania przychodu (dalej: „KUP”) ze zbycia nieruchomości, którą otrzyma wskutek podziału przez wydzielenie Spółki 2?

Zdaniem Wnioskodawcy, przy ustalaniu KUP ze zbycia nieruchomości, którą Spółka 1 otrzyma wskutek podziału przez wydzielenie Spółki 2, należy ustalić w ten sposób, że wartość wydatków, które poniosła Spółka 3 na nabycie przedmiotowej nieruchomości należy pomniejszyć o sumę odpisów amortyzacyjnych, dokonywanych kolejno przez Spółkę 3, Spółkę 2 oraz Spółkę 1 – i ta wartość będzie pomniejszała przychód do opodatkowania po stronie Spółki 1 przy zbyciu przedmiotowej nieruchomości.

W celu prawidłowej oceny zajętego na wstępie stanowiska, należy odnieść się w pierwszej kolejności do przepisów m.in. regulujących kwestie związane z ustalaniem wartość początkowej środków trwałych przy połączeniu oraz podziale, a także regulujących kwestie amortyzacji środka trwałego, który był przenoszony w ramach połączenia oraz podziału.

I tak, zgodnie z art. 16g ust. 9 u.p.d.o.p., w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów – wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej, określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi. Z kolei, jak stanowi art. 16g ust. 18 u.p.d.o.p. – przepis ust. 9 ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały z przekształcenia, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego, przy czym przepisu ust. 9 nie stosuje się do podziału podmiotów, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w podmiocie dzielonym, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W takim przypadku dla wyceny przejmowanego majątku przepisy ust. 1 pkt 4 lub ust. 10 stosuje się odpowiednio (art. 16g ust. 19).

Zgodnie z art. 93c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm., dalej: „Ordynacja podatkowa”), osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im w planie podziału, składnikami majątku. W myśl art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zasadę kontynuacji wyraża z kolei art. 16h ust. 3 u.p.d.o.p., zgodnie z którym podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9, powstałe z przekształcenia, podziału, z zastrzeżeniem ust. 5, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony, z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z powołanymi powyżej przepisami, Spółka, która w wyniku podziału otrzymała składnik majątkowy – środek trwały podlegający amortyzacji, wchodzący w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powinna ustalić wartość początkową takiego środka trwałego w wysokości wartości początkowej, określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p., podmiotu podzielonego i od tak ustalonej wartości początkowej dokonywać odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuując metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot podzielony.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że podział spółek handlowych uregulowany został w art. 528-550 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1578 ze zm., dalej: „KSH”).

Zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 KSH, podział spółki może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2).

Zgodnie z art. 530 § 2 KSH, wydzielenie nowej spółki następuje w dniu jej wpisu do rejestru (\`(...)\`). Punktem wyjścia dla podziału spółki kapitałowej przez wydzielenie, jak w każdym przypadku podziału, jest sporządzany przez zarząd spółki dzielonej plan podziału. W myśl art. 534 Kodeksu spółek handlowych, plan podziału powinien zawierać m.in. dokładny opis i podział składników majątku (aktywów i pasywów) oraz zezwoleń, koncesji lub ulg przypadających spółkom przejmującym lub spółkom nowo zawiązanym.

Zgodnie z art. 531 § 1 KSH, spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału, bądź z dniem wydzielenia, w prawa i obowiązki spółki dzielonej określone w planie podziału. Powołany przepis dotyczy w szczególności sukcesji praw i obowiązków cywilnoprawnych oraz administracyjnych.

Cechą szczególną tego trybu podziału spółki jest fakt, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje tylko przeniesienie części majątku tej spółki na inną spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną. W takiej sytuacji ma miejsce sukcesja uniwersalna częściowa, tj. następstwo generalne dotyczące praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku (określonymi w planie podziału).

W myśl ogólnej zasady, do podziału przez wydzielenie, należy stosować przepisy o podziale spółek, dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej z wyjątkami dotyczącymi podziału przez wydzielenie. Odpowiednie stosowanie przepisów uzależnione jest od tego, czy spółka, do której jest wnoszona część majątku spółki dzielonej, istnieje (wtedy stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki przejmującej), czy jest nowo zawiązana.

Zdaniem Wnioskodawcy, przy ustalaniu KUP ze zbycia nieruchomości, którą Spółka 1 otrzyma wskutek podziału przez wydzielenie Spółki 2, należy ustalić w ten sposób, że wartość wydatków, które poniosła Spółka 3 na nabycie przedmiotowej nieruchomości należy pomniejszyć o sumę odpisów amortyzacyjnych, dokonywanych kolejno przez Spółkę 3, Spółkę 2 oraz Spółkę 1 – i ta wartość będzie pomniejszała przychód do opodatkowania po stronie Spółki 1 przy zbyciu przedmiotowej nieruchomości.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. Stąd, w myśl art. 15 ust. 1 updop, podatnik ma możliwość odliczenia od przychodu, dla celów podatkowych wszelkich wydatków, z tym jednak zastrzeżeniem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

1.  został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku podatnik pokrywa go z własnego majątku – nie stanowią bowiem kosztu uzyskania przychodu wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez inne osoby,
2.  jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
3.  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4.  poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
5.  został właściwie udokumentowany,
6.  nie został wymieniony w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Biorąc powyższe pod uwagę, kosztami uzyskania przychodów, na gruncie updop, są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Stąd, by wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, należy ocenić jego związek z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Dopiero z konkluzji powinno wynikać, czy poniesiony wydatek obiektywnie może przyczyniać się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów – w okresie ponoszenia kosztów lub w przyszłości.

Należy też mieć na uwadze katalog enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 updop wydatków, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, mimo że pozostają one w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą i zostały poniesione w celu uzyskania przychodu.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\-wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

W celu prawidłowej oceny przedstawionego stanowiska, należy odnieść się również do przepisów regulujących m.in. kwestie sukcesji podatkowej. Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.). W przepisach tych, ustawodawca zawarł katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Stosownie do art. 93 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. Stosownie zaś do art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej przepis § 1 art. 93 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych).

Art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. Przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2).

Należy również wskazać na przepisy związane z ustalaniem wartość początkowej środków trwałych przy połączeniu oraz podziale, a także regulujące kwestie amortyzacji środka trwałego, który był przenoszony w ramach połączenia oraz podziału.

I tak, zgodnie z art. 16g ust. 9 updop, w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów – wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej, określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi. Z kolei, jak stanowi art. 16g ust. 18 updop – przepis ust. 9 ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały z przekształcenia, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego, przy czym przepisu ust. 9 nie stosuje się do podziału podmiotów, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w podmiocie dzielonym, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W takim przypadku dla wyceny przejmowanego majątku przepisy ust. 1 pkt 4 lub ust. 10 stosuje się odpowiednio (art. 16g ust. 19).

Zgodnie z art. 16h ust. 3 updop, który na mocy art. 16h ust. 3a stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9, powstałe z przekształcenia, podziału, z zastrzeżeniem ust. 5, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony, z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku połączenia podmiotów lub ich podziału, wartość początkową środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w wyniku połączenia lub podziału, należy ustalić w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podmiotu łączonego lub dzielonego z uwzględnieniem dokonywanych odpisów amortyzacyjnych.

Ponieważ, z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka 3 nabyła przedmiotową nieruchomość w drodze kupna, należy wskazać również na przepisy art. 16g ust. 1 pkt 1 updop, zgodnie z którym za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2–14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.

Zatem, za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przy ustalaniu KUP ze zbycia nieruchomości, którą Spółka 1 otrzyma wskutek podziału przez wydzielenie Spółki 2, należy ustalić w ten sposób, że wartość wydatków, które poniosła Spółka 3 na nabycie przedmiotowej nieruchomości należy pomniejszyć o sumę odpisów amortyzacyjnych, dokonywanych kolejno przez Spółkę 3, Spółkę 2 oraz Spółkę 1 – i ta wartość będzie pomniejszała przychód do opodatkowania po stronie Spółki 1 przy zbyciu przedmiotowej nieruchomości.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.