Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-891/10/PSZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-12-14
Teza: Czy na podatniku od roku podatkowego 2010 r. spoczywa obowiązek uznania, iż z tytułu posiadania w dyspozycji kaucji gwarancyjnych pobranych od podwykonawców uzyskuje on przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, który to przychód po określeniu jego wysokości strona jest zobowiązana zaewidencjonować w podatkowej księdze przychodów i rozchodów?
Słowa kluczowe: kaucja-kaucja gwarancyjna; księgi-księgi przychodów i rozchodów; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2010 r. (data wpływu 15 września 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 grudnia 2010 r. (data wpływu 10 grudnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dysponowania kaucją gwarancyjną - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dysponowania kaucją gwarancyjną.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 10 grudnia 2010 r. (data wpływu 10 grudnia 2010 r.)

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pan samodzielną działalność gospodarczą w zakresie wykonywania usług budowlanych. W roku podatkowym 2010 jest Pan zobowiązany do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i przychodów, a od uzyskanego dochodu opłaca podatek dochodowy od osób fizycznych wg stawki podatkowej w wysokości 19%. Zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych opłacane są kwartalnie. Wykonując usługi budowlane na zlecenie, wynajmuje Pan podwykonawców, od których od roku podatkowego 2010 r. pobierana jest kaucja gwarancyjna na pokrycie ewentualnych kosztów napraw wykonach przez wykonawcę usług budowlanych. Kaucje gwarancyjne nie są gromadzone przez Pana na wyodrębnionym rachunku bankowym, a zawierane z podwykonawcami umowy nie przewidują zwrotu kaucji gwarancyjnych z odsetkami czy też obowiązku zapłaty innych należności z tytułu dysponowania wyżej wymienionymi kaucjami przez okres gwarancji. Pobrane od podwykonawców środki finansowe w formie kaucji gwarancyjnej, w przypadku stwierdzenia w okresie gwarancji, wad wykonanych usług budowlanych, mogą być przez Pana, bez zgody podwykonawcy, przeznaczone na opłacenie wydatków związanych z ich usunięciem.

Zakres gwarancji, jej okres oraz zasady rozliczenia się z pobranych kaucji są każdorazowo ustalane z podwykonawcą w zawartej umowie. Dodatkowo informacja o pozostawionej dla Pana części należności w wysokości należnej kaucji gwarancyjnej jest też zawarta w fakturze VAT dokumentującej wykonaną przez podwykonawcę usługę budowlaną. Kaucje gwarancyjne nie są wpłacane przez podwykonawców na Pana rachunek bankowy lub też do kasy, tylko są potrącane przez stronę przy wypłacaniu należności podwykonawcom za wykonane usługi budowlane.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy na podatniku od roku podatkowego 2010 r. spoczywa obowiązek uznania, iż z tytułu posiadania w dyspozycji kaucji gwarancyjnych pobranych od podwykonawców uzyskuje on przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, który to przychód po określeniu jego wysokości strona jest zobowiązana zaewidencjonować w podatkowej księdze przychodów i rozchodów ?

Zdaniem Wnioskodawcy, z faktu, iż posiada Pan od roku 2010 r. w dyspozycji kaucje gwarancyjne pobrane od podwykonawców nie wynika obowiązek z zakresu podatku dochodowego od osób fizycznych związany z uzyskaniem przychodu, o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Z uwagi na powyższe nie spoczywa na Panu obowiązek określenia przychodu z tego tytułu, ani też obowiązek zaewidencjonowania jakiegokolwiek przychodu z tytułu dysponowania kaucjami gwarancyjnymi od roku 2010 r. w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Uważa Pan, iż bez znaczenia w przedmiotowej sprawie jest fakt, iż kaucje gwarancyjne nie są gromadzone przez podatnika na wyodrębnionym rachunku bankowym, a zawierane z podwykonawcami umowy nie przewidują zwrotu kaucji gwarancyjnych z odsetkami lub też obowiązku zapłaty przez podatnika innych należności z tytułu dysponowania wyżej wymienionymi kaucjami przez okres gwarancji na inne cele, niż sfinansowanie kosztów napraw gwarancyjnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125.

Stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zgodnie z art. 11 ust. 2a ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Przepis art. 11 ust. 2b ustawy stanowi, że jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Jednocześnie ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć poprzez pojęcie „nieodpłatny”. Przepisy ustawy o podatku dochodowym określają jedynie sposoby i kryteria ustalania wartości nabytych nieodpłatnie rzeczy (praw) albo nieodpłatnych świadczeń.

Na gruncie języka polskiego „nieodpłatny” znaczy tyle co: „nie wymagający opłaty; taki, za który się nie płaci; bezpłatny” (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN, 2003 r.).

W świetle powyższego, uznać należy, iż dla celów podatkowych, przez nieodpłatne świadczenie rozumie się te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Wskazać przy tym należy, iż zgodnie z art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż zgodnie z zawieranymi umowami, dysponuje Pan przez określony czas kaucjami gwarancyjnymi, pobranymi od podwykonawców.

Zauważyć należy, że kaucja gwarancyjna w działalności budowlanej stanowi zabezpieczenie należytego wykonania umowy, które ma służyć pokryciu roszczeń z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zawartej umowy, a także z tytułu gwarancji jakości. W praktyce inwestor zatrzymuje pewien procent wartości umowy, którą zwraca wykonawcy po spełnieniu warunków określonych w umowie.

Zatem w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku dojdzie do powstania u Pana przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

Przez pojęcie nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa wyżej należy bowiem rozumieć te wszystkie zjawiska, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu. Zjawiskiem takim - w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego - jest możliwość korzystania (dysponowania) przez Pana ze środków pieniężnych należnych podwykonawcom nieodpłatnie.

W konsekwencji uzyska Pan świadczenie polegające na możliwości efektywnego (ekonomicznego) wykorzystania nieodpłatnie źródła finansowania prowadzonej działalności gospodarczej, a to oznacza zaistnienie zdarzenia powodującego powstanie u niego przychodu. Zatem wyżej scharakteryzowane świadczenie stanowić będzie dla Pana, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, przychód ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Wartość tego świadczenia równa będzie odsetkom, które musiałby Pan zapłacić, gdyby chciał pozyskać na rynku kapitał o wartości pozostawionych jemu do dyspozycji kaucji gwarancyjnych.

Odnosząc się do kwestii obowiązku zaewidencjonowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów otrzymanej kaucji gwarancyjnej, wskazać należy, iż zgodnie z art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

W sytuacji prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów odrębnymi przepisami określającymi zasady jej prowadzenia są przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 ze zm.).

Z powyższego przepisu wynika, iż podatnik ma obowiązek ewidencjonowania, w prowadzonej przez niego podatkowej księdze przychodów i rozchodów zdarzeń gospodarczych odzwierciedlających rzeczywisty stan faktyczny dotyczący prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, dla celów prawidłowego ustalenia dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za dany rok podatkowy, uzyskanego z tej działalności.

Ponadto obowiązki w ww. zakresie wynikają również z zasady rzetelności prowadzenia ksiąg podatkowych, o której mowa w § 11 pkt 1 ww. rozporządzenia. Zgodnie z tym przepisem, podatnik jest obowiązany prowadzić księgę rzetelnie i w sposób niewadliwy.

W myśl § 11 pkt 2 i 3 tego rozporządzenia, za niewadliwą uważa się księgę prowadzoną zgodnie z przepisami rozporządzenia i objaśnieniami do wzoru księgi. Natomiast księgę uważa się za rzetelną, z zastrzeżeniem ust. 4, jeżeli dokonywane w niej zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty.

W przedmiotowej sprawie zdarzeniem gospodarczym odzwierciedlającym rzeczywisty stan faktyczny, które należy zaewidencjonować w prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów, będzie przychód związany z dysponowaniem kaucją gwarancyjną. Jak wyżej wskazano, przychodem nie jest kwota pobranej kaucji, a wartość nieodpłatnego świadczenia, tj. rynkowa wartość wynagrodzenia z tytułu korzystania z tej kwoty. Przychód uzyskany z tego tytułu należy ująć w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, jako przychód z działalności gospodarczej.

Należy przy tym zastrzec, iż przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Wydając interpretacje w trybie art. 14b § 1 Ordynacji, organ nie dokonuje wyliczenia kwot przychodów, kosztów. W związku z tym tut. organ nie ustosunkował się do przedstawionych przez Wnioskodawcę obliczeń.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.