Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 112-KDIL4.4012.426.2018.3.EB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-08
Teza: Brak prawa do odzyskania podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: gmina; podatek-prawo do odzyskania podatku; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 sierpnia 2018 r. (data wpływu 7 sierpnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 października 2018 r. (data wpływu 2 października 2018 r.) oraz pismem z dnia 4 października 2018 r. (data wpływu 4 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odzyskania podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „…” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odzyskania podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „…”. Wniosek uzupełniono w dniu 2 października 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy, a w dniu 4 października 2018 r. o prawidłowy podpis pod uzupełnieniem.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Gmina zamierza wykonać zadanie pod nazwą: „…”. Celem zadania jest renowacja i odnowienie stawów w wybranych miejscowościach Gminy oraz wykonanie nasadzeń przydrożnych (…) w celu zachowania dziedzictwa przyrodniczego i kształtowania krajobrazu wiejskiego na terenie Gminy. Prace wykonane będą przez firmę zewnętrzną. Po wykonaniu prac wykonawca wystawi dla Gminy fakturę VAT za wykonane usługi na podstawie, której nastąpi płatność. W celu realizacji powyższego zadania Gmina podpisała umowę z Województwem reprezentowanym przez Wicemarszałka Województwa o przyznanie pomocy finansowej w wysokości nie wyższej niż 63,63% poniesionych kosztów kwalifikowanych operacji. Termin ostateczny realizacji zadania przypada na dzień 30 września 2018 r.

Wniosek uzupełniono w dniu 2 października 2018 r. o następujące informacje:

1.  Opisana we wniosku z dnia 6 sierpnia 2018 r. inwestycja realizowana będzie w związku z działalnością statutową Gminy na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 i 12 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.).
2.  Efekty realizacji projektu pn. „…” od momentu zrealizowania projektu będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w odniesieniu do wydatków poniesionych na opisane inwestycje Gmina ma możliwość odzyskania podatku VAT na mocy prawodawstwa krajowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku VAT określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo powyższe przysługuje, gdy spełnione zostaną ustawowe warunki, tj.:

*   odliczenia dokonuje podatnik VAT,
*   towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Prawo do odliczenia podlega ograniczeniom opisanym w art. 88 ustawy.

Z analizy powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia podatku należnego przysługuje pod warunkiem spełnienia odpowiednich przesłanek. Chodzi tu o przesłanki pozytywne polegające na tym, że gdy dokonane przez podatnika VAT zakupy towarów i usług są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych to ma on prawo do obniżenia podatku należnego.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Gmina w zakresie zadań wymienionych na wstępie jest podatnikiem VAT. Zgodnie z art. 15 ust. 6, organów władzy publicznej, w zakresie realizacji zadań nałożonych innymi ustawami, dla realizacji których zostały one powołane, nie uznaje się za podatnika VAT. Zadania w zakresie nasadzeń drzew oraz odnowy i renowacji zbiornika wodnego i rowów melioracyjnych są zadaniami własnymi gminy nałożonymi na Gminę ustawą o samorządzie gminnym. Gmina jest powołana do realizacji m.in. zadań w zakresie ładu przestrzennego, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, pielęgnacji zieleni gminnej i zadrzewień; zatem nie może być w tym zakresie, w świetle art. 15 ust. 6 ustawy VAT, uznana za podatnika VAT. Gmina zatem jako podmiot niebędący podatnikiem VAT w zakresie zadań ww. nie ma prawa do odzyskania podatku VAT związanego z wydatkami na nasadzenia drzew oraz odnowę renowację zbiornika wodnego i rowów melioracyjnych.

Kwestią wtórną jest kwestia wykorzystania zakupu do czynności opodatkowanych. Nasadzenia drzew oraz odnowa i renowacja zbiornika wodnego i rowów melioracyjnych nie mogą być przez Gminę wykorzystane do czynności opodatkowanych. Jest to bowiem zadanie własny Gminy, za które nie pobiera ona opłat, nie sprzedaje usług ani nie wykonuje żadnych czynności opodatkowanych z tym związanych. Gmina nie pobiera z tego tytułu żadnych opłat, a zatem również druga przesłanka, wykorzystanie zakupu towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych nie jest spełniona.

Reasumując, w zakresie realizacji zadania polegającego na dokonaniu nasadzeń drzew oraz odnowie i renowacji zbiornika wodnego i rowów melioracyjnych nie można uznać Gminy za podatnika VAT. Gmina nie ma ponadto możliwości dokonania czynności opodatkowanych w zakresie zakupu towarów i usług związanych z zadaniem, dlatego Gmina nie ma możliwości odzyskania VAT w zakresie poniesionych wydatków. Gmina ponosząc wydatki na nasadzenia drzew oraz odnowę i renowację zbiornika wodnego i rowów melioracyjnych, nie występuje więc w charakterze podatnika VAT, a poniesione w związku z tym wydatki, nie są związane z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych. Tym samym nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od kwoty podatku należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Generalnie zatem wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług są czynności wykonywane przez podmioty prawa publicznego (organy władzy publicznej i urzędy obsługujące te organy) w ramach sprawowanego przez nie władztwa publicznego.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 powołanej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy). W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, oraz ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej; zieleni gminnej i zadrzewień (art. 7 ust. 1 pkt 1 i 12 ww. ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Gmina zamierza wykonać zadanie pod nazwą: „…”. Celem zadania jest renowacja i odnowienie stawów w wybranych miejscowościach Gminy oraz wykonanie nasadzeń przydrożnych (…) w celu zachowania dziedzictwa przyrodniczego i kształtowania krajobrazu wiejskiego na terenie Gmin. Prace wykonane będą przez firmę zewnętrzną. Po wykonaniu prac wykonawca wystawi dla Gminy fakturę VAT za wykonane usługi na podstawie, której nastąpi płatność. W celu realizacji powyższego zadania Gmina podpisała umowę z Województwem Wielkopolskim o przyznanie pomocy finansowej w wysokości nie wyższej niż 63,63% poniesionych kosztów kwalifikowanych operacji. Termin ostateczny realizacji zadania przypada na dzień 30 września 2018 r. Opisana inwestycja realizowana będzie w związku z działalnością statutową Gminy na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 i 12 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Efekty realizacji projektu pn. „…” od momentu zrealizowania projektu będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Gmina ma wątpliwości, czy będzie miała prawo do odzyskania podatku naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi na realizację inwestycji pn. „…”.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki nie występuje. Z całokształtu działań Wnioskodawcy związanych z nabywanymi towarami i usługami wynika, że ich nabycie nie ma związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Inwestycja mająca na celu poprawę krajobrazu gminy poprzez nasadzenia drzew oraz odnowę i renowację zbiornika wodnego i rowów melioracyjnych wykonana jest przez organ władzy publicznej w zakresie realizowania zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których został on powołany – czyli ustawą o samorządzie gminnym.

Zatem, w omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie są spełnione, gdyż Wnioskodawca realizując opisane we wniosku przedsięwzięcie nie działa w charakterze podatnika VAT, a efekty realizacji tego projektu nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do zwrotu podatku naliczonego związanego z planowaną inwestycją, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

W związku z poniesionymi wydatkami, Wnioskodawca nie ma miał również możliwości uzyskania zwrotu podatku na zasadach określonych w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1686, z późn. zm.). Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest pewnymi warunkami, które podatnik winien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca wymienia m.in. złożenie zgłoszenia rejestracyjnego i pochodzenie środków finansowych ze źródeł określonych w § 8 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia, a w zakresie środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej podpisanie umowy o dofinansowanie przed dniem 1 maja 2004 r. Ponieważ Zainteresowany w stosunku do przedmiotowego projektu nie będzie działał jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, nie znajduje zastosowania regulacja powołanego wyżej rozporządzenia.

Podsumowując, w okolicznościach analizowanej sprawy, Gmina nie ma możliwości odzyskania podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych na zadanie pn. „…”.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.