Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-125/13/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-04-19
Teza: Sposób odliczenia podatku naliczonego związanego z budową kompleksu garaży oraz prawidłowości dokonania korekty podatku naliczonego z tytułu poniesionych nakładów inwestycyjnych.
Słowa kluczowe: korekta; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 lutego 2013 r. (data wpływu 12 lutego 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu odliczenia podatku naliczonego związanego z budową kompleksu garaży oraz prawidłowości dokonania korekty podatku naliczonego z tytułu poniesionych nakładów inwestycyjnych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu odliczenia podatku naliczonego związanego z budową kompleksu garaży oraz prawidłowości dokonania korekty podatku naliczonego z tytułu poniesionych nakładów inwestycyjnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od 1996 r. był Pan czynnym podatnikiem zgodnie z art. 15 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług, świadczącym usługi w zakresie dzierżawy gruntów i nieruchomości w ramach prywatnego najmu i dzierżawy (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Do marca 2009 r. świadczone usługi związane były wyłącznie z działalnością opodatkowaną. W marcu 2009 r. dokonał Pan wynajmu mieszkania na cele mieszkaniowe i zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług, działalność ta była zwolniona od podatku. Od tego momentu prowadził Pan działalność mieszaną, rozliczając podatek zgodnie z art. 90-91 ww. ustawy. Prowadząc działalność mieszaną dokonał Pan w latach 2011-2012 nakładów inwestycyjnych w związku z budową kompleksu garaży. W 2011 r. wydatkował Pan na ten cel kwotę netto: 152.310,10 zł + VAT 34.903,00 zł, z czego odliczył Pan 30.714,00 zł, ponieważ struktura sprzedaży za 2010 r. wynosiła 88%. W 2012 r. wydatki inwestycyjne wynosiły netto 74.301,17 zł + VAT w kwocie: 16.161,00 zł. Odliczył Pan kwotę 14.060 zł, gdyż struktura sprzedaży za 2011 r. wynosiła 87%. Po otrzymaniu w czerwcu 2012 r. zezwolenia na użytkowanie, budynek został wpisany do ewidencji środków trwałych i rozpoczął Pan wynajmować garaże. W deklaracji VAT-7 za styczeń 2012 r. dokonał Pan korekty podatku naliczonego od nakładów na środek trwały powstający w niezakończonym procesie inwestycyjnym w kwocie 349 zł (opierając się na faktycznej strukturze sprzedaży za 2011 r., która wynosiła 87%). Ta korekta była błędem, ponieważ pierwszej korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym wytworzony środek trwały został oddany do użytkowania. Prawidłowo pierwszej korekty rocznej podatku naliczonego od wybudowanego kompleksu garaży dokona Pan w rozliczeniu za styczeń 2013 r. i dokonywać będę przez 10 kolejnych lat. Struktura sprzedaży za 2012 r. wynosiła 90%, zatem 1/10 z różnicy pomiędzy kwotą przysługującą do odliczenia a kwotą faktycznie odliczoną wynosi 118 zł {\[(51.064 x 90%) – 44.774\]: 10}. Od stycznia 2013 r. skorzystał Pan ze zwolnienia od podatku zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy i w związku z tym następną korektę będzie składał za styczeń 2014 r. Kwota korygowana podlegająca wpłacie wyniesie 4.477 zł. Jeżeli sytuacja nie ulegnie zmianie w kolejnych latach korekta dokonywana będzie na takich samych zasadach.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przedstawiona sytuacja i interpretacja przepisów związana z działalnością mieszaną dotycząca podatku naliczonego i jego korekt od wybudowanego kompleksu garaży, rozliczana przez kolejne lata po 1/10 jest prawidłowa?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z prowadzoną działalnością mieszaną przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego a po zakończeniu roku powinien dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust 2-10 i art. 91 ust. 1 i 2 z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w tych przepisach. Według Pana, błędem była korekta podatku naliczonego od środka trwałego, który nie został oddany do użytkowania, tylko podlegał jeszcze procesowi inwestycyjnemu. Dlatego musi złożyć korektę deklaracji VAT-7 za styczeń 2012 r. i poprawić wielkość podatku naliczonego. W wyniku tej poprawy powstanie nadwyżka podatku naliczonego w kwocie 349 zł (1% z kwoty 34.903,00 zł). Wskazał Pan, iż składając korektę deklaracji VAT-7 za styczeń 2012 r. wraz z wyjaśnieniem, wystąpi z prośbą o zwrot tej nadwyżki za rachunek bankowy. Wybudowany kompleks garaży został oddany do użytkowania w czerwcu 2012 r. Dlatego pierwszej korekty, zgodnie z art. 91 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług, dokona Pan w deklaracji za styczeń 2013 r. pomimo, że od stycznia tego roku skorzystał z art. 113 ust. 1 ww. ustawy i „nie należy” już do czynnych podatników tego podatku. Zdaniem Pana, jeżeli ze względu na wysokość przychodów nie utraci prawa do zwolnienia to do 2022 r. będzie składał deklaracje VAT-7 za każdy styczeń z korektą VAT odliczonego od wybudowania środka trwałego jakim jest nieruchomość (kompleks garaży).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie ust. 2 pkt 1 lit. a) omawianego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Stosownie do art. 90 ust. 1 cyt. ustawy w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jak stanowi art. 90 ust. 2 ww. ustawy jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl art. 90 ust. 3 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Z kolei zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania (art. 91 ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 91 ust. 3 cyt. ustawy, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Zgodnie z art. 91 ust. 7 cyt. ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Stosownie do zapisu ust. 7a ww. artykułu, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 -12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na podstawie obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi albo zwolnienie od podatku.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Z treści wniosku wynika, że od 1996 r. był Pan czynnym podatnikiem zgodnie z art. 15 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług, świadczącym usługi w zakresie dzierżawy gruntów i nieruchomości. Do marca 2009 r. świadczone usługi związane były wyłącznie z działalnością opodatkowaną. W marcu 2009 r. dokonał Pan wynajmu mieszkania na cele mieszkaniowe i zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług, działalność ta była zwolniona od podatku. Od tego momentu prowadził Pan działalność mieszaną, rozliczając podatek zgodnie z art. 90-91 ww. ustawy. W latach 2011-2012 dokonał Pan nakładów inwestycyjnych w związku z budową kompleksu garaży. W 2011 r. wydatkował na ten cel kwotę netto: 152.310,10 zł + VAT 34.903,00 zł, z czego odliczył Pan 30.714,00 zł, ponieważ struktura sprzedaży za 2010 r. wynosiła 88%. W 2012 r. wydatki inwestycyjne wynosiły netto 74.301,17 zł + VAT 16.161,00 zł. Odliczył Pan kwotę 14.060 zł, gdyż struktura sprzedaży za 2011 r. wynosiła 87%. Po otrzymaniu w czerwcu 2012 r. zezwolenia na użytkowanie, budynek został wpisany do ewidencji środków trwałych i rozpoczął Pan wynajmować garaże. W deklaracji VAT-7 za styczeń 2012 r. dokonał Pan korekty podatku naliczonego od nakładów na środek trwały powstający w niezakończonym procesie inwestycyjnym w kwocie 349 zł (opierając się na faktycznej strukturze sprzedaży za 2011 r., która wynosiła 87%). Pierwszej korekty rocznej podatku naliczonego od wybudowanego kompleksu garaży dokona Pan w rozliczeniu za styczeń 2013 r. i dokonywać będę przez 10 kolejnych lat. Od stycznia 2013 r. skorzystał Pan ze zwolnienia od podatku zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności sprawy, jak również treść powołanych przepisów należy stwierdzić, iż treść wniosku wskazuje, że miał Pan prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od poniesionych nakładów inwestycyjnych bez względu na stosowaną proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż dokonane zakupy w związku z budową kompleksu garaży były/są związane w całości z czynnościami opodatkowanymi (dzierżawą garaży), a nie – jak Pan stwierdził – ze sprzedażą mieszaną, tj. opodatkowaną i zwolnioną. W związku z tym, iż nie skorzystał Pan z prawa do odliczenia podatku naliczonego w przysługującej wysokości, uprawniony jest Pan do złożenia korekt deklaracji za okresy rozliczeniowe dotyczące lat 2011 i 2012 r. odliczając pełną kwotę podatku w związku z budową garaży. Mając na uwadze fakt, iż z dniem 1 stycznia 2013 r. wybrał Pan zwolnienie od podatku należy stwierdzić, że dopiero w tym dniu nastąpiła zmiana przeznaczenia wybudowanych garaży, gdyż przestały służyć czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji zmieniło się prawo do odliczenia, co powoduje, że jest Pan zobowiązany do dokonania korekty odliczonego uprzednio podatku. Pierwsza korekta powinna zostać dokonana w deklaracji dla podatku od towarów i usług składanej za miesiąc styczeń 2014 r. i winna dotyczyć 1/10 kwoty podatku naliczonego. Natomiast następnych korekt na ww. zasadach powinien Pan dokonać w kolejnych 8 latach przy założeniu, że nadal będzie korzystał ze zwolnienia podmiotowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.