Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4015.179.2023.3.AD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-03
Teza: Zgłoszenie nabytego spadku po rodzicach na jednym formularzu SD-Z2, ze wskazaniem jako spadkodawcę tylko ojca - mimo wykazania całej masy spadkowej nabytej po obojgu rodzicach - skutkuje obowiązkiem zgłoszenia do US spadku po matce.
Słowa kluczowe: korekta; korekta-korekta zgłoszenia; podatek-podatek od spadków i darowizn; spadek-masa spadkowa; spadek-nabycie spadku
Zagadnienia: Podatek od spadków i darowizn-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania-Zwolnienie nabycia rzeczy i praw majątkowych przez członków najbliższej rodziny-Warunki zwolnienia-Obowiązek zgłoszenia nabycia; Podatek od spadków i darowizn-Rozdział 4a Zeznanie podatkowe-Obowiązek złożenia zeznania podatkowego
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1-art. 4a-ust. 1 -pkt 1; [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 4a-art. 17a-ust. 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

21 sierpnia 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 17 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od spadków i darowizn w zakresie obowiązków podatkowych w związku z nabyciem spadku po matce i spadku po ojcu. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – w piśmie z 4 października 2023 r. (data wpływu – 9 października 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

W (…) 2019 r. Sąd Rejonowy (…) wydał postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku po (…) i (…) – Pani rodzicach.

W pkt I tego postanowienia Sąd stwierdził, że spadek po (…) (zm. (…) r.) nabyli z mocy ustawy mąż (…) w (…) części oraz dzieci, tj. (…), (…), (…), (…), (…) – po (…) części każde z nich.

Natomiast w pkt II ww. postanowienia sąd stwierdził, że spadek po (…) (zm. w dniu (…) 2018 r.) nabyły z mocy ustawy dzieci, tj. (…), (…), (…), (…), (…) – po (…)części każde z nich.

Postanowienie wydane przez Sąd Rejonowy (…) 2019 r. uprawomocniło się (…) 2019 r.

(…) 2019 r. (tj. przed upływem 6-cio miesięcznego terminu wynikającego z art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn) zgłosiła Pani nabycie własności rzeczy i praw majątkowych składając do Urzędu Skarbowego deklarację SD-Z2. W deklaracji tej wskazała Pani, że nabyła spadek w (…) części, a w poz. C deklaracji – tj. dane identyfikujące i adres zamieszkania Spadkodawcy, Darczyńcy lub innej Osoby, od której lub po której zostały nabyte własność rzeczy lub prawa majątkowe – wskazała Pani (…) (ojca).

(…) 2023 r. Urząd Skarbowy w (…), w ramach prowadzonych czynności wyjaśniających, wezwał Panią do złożenia zeznania podatkowego o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych SD-3 z tytułu nabycia praw do spadku po (…) (matce).

W odpowiedzi – w piśmie z (…) 2023 r. – poinformowała Pani Urząd Skarbowy, że (…) 2019 r. wysłała Pani do Urzędu Skarbowego (…) (właściwego ze względu na swoje miejsce zamieszkania) zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z2, w którym poinformowała Pani Naczelnika Urzędu Skarbowego (…) o nabytych w (…) rzeczach i prawach majątkowych z całego odziedziczonego majątku spadkowego po obojgu rodzicach, tj. (…) i (…) na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w (…).

W uzupełnieniu wniosku, wskazała Pani, datę śmierci mamy, tj. (…) 2016 r. Wskazała też Pani, że w skład masy spadkowej po Pani matce weszły: nieruchomość niezabudowana o pow. (…) m2; nieruchomość o pow. (…) m2 zabudowana budynkiem mieszkalnym o pow. (…) m2; gospodarstwo rolne o łącznej pow. (…) ha, w tym zabudowane budynkiem mieszkalnym o pow. (…) m2; nieruchomość niezabudowana (las) o pow. (…) ha; ciągniki ((…) szt.); przyczepa; kombajn; siewnik do nawozu; siewnik konny; kultywator; maszyny rolnicze; garaż blaszany.

W skład masy spadkowej po Pani ojcu wchodził ten sam majątek, co po matce (tj. jw.: nieruchomość niezabudowana o pow. (…) m2; nieruchomość o pow. (…) m2 zabudowana budynkiem mieszkalnym o pow. (…) m2; gospodarstwo rolne o łącznej pow. (…) ha, w tym zabudowane budynkiem mieszkalnym o pow. (…) m2; nieruchomość niezabudowana (las) o pow. (…) ha; ciągniki ((…) szt.); przyczepa; kombajn; siewnik do nawozu; siewnik konny; kultywator; maszyny rolnicze; garaż blaszany). Do tej masy spadkowej wszedł tylko udział w spadku po matce.

Wartość rynkowa nabytego przez Panią udziału w spadku po Pani matce (…) wyniosła (…) zł.

Powyższa wartość udziału w spadku po matce została obliczona w następujący sposób: (…) zł (to wartość całego spadku po obojgu rodzicach). Część spadku jaką odziedziczył ojciec (jako małżonek) – zgodnie z art. 931 § 1 zd. drugie ustawy Kodeks cywilny, wyniosła (…), co odpowiada wartości: (…). Pozostała część majątku spadkowego o wartości: (…) zł, (…) spadku odziedziczyło pięcioro dzieci, a więc udział każdego z dzieci wyniósł (…), co odpowiada wartości: (…) zł.

Wskazała Pani, że udział w spadku po ojcu nie wynosił (…), ale (…), dlatego że ojciec po matce odziedziczył (…), a następnie ta część majątku spadkowego podlegała dziedziczeniu przez 5 zstępnych (…). Natomiast (…) to część spadku jaką odziedziczyła Pani po obojgu rodzicach. Wartość udziału (…) w spadku po ojcu wyniosła (…) zł.

Powyższa wartość udziału w spadku po ojcu została obliczona w następujący sposób: (…) zł (to wartość całego spadku po obojgu rodzicach). Skoro ojciec odziedziczył po matce (…) majątku, co odpowiada wartości: (…) zł, to udział każdego z pięciorga zstępnych wyniósł (…), co odpowiada wartości: (…).

Wartość (…) części spadku jaką odziedziczyła Pani po matce i ojcu wyniosła: (…) zł. (…) zł to wartość (…) udziału po matce (…) zł to wartość (…) udziału po ojcu).

W zgłoszeniu wykazała Pani następujące rzeczy i prawa majątkowe odziedziczone po obojgu rodzicach: nieruchomość niezabudowana o pow. (…) m2; nieruchomość o pow. (…) m2 zabudowana budynkiem mieszkalnym o pow. (…) m2; gospodarstwo rolne o łącznej pow. (…) ha, w tym zabudowane budynkiem mieszkalnym o pow. (…) m2; nieruchomość niezabudowana (las) o pow. (…) ha; ciągniki ((…) szt.); przyczepę; kombajn; siewnik do nawozu; siewnik konny; kultywator; maszyny rolnicze; garaż blaszany.

Zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego w (…) w zgłoszeniu SD-Z2 wskazała Pani, że nabyła (…) części spadku (a więc uwzględniła Pani majątek spadkowy nabyty zarówno po matce jak i po ojcu) oraz określiła Pani jego wartość w wysokości: (…) zł. Jako osobę, po której nabyła Pani zgłaszany majątek, wskazała Pani ojca, tj. (…), gdyż formularz nie przewiduje możliwości wskazania większej ilości osób.

**Pytanie**

Czy w przypadku ujawnienia w deklaracji SD-Z2 nabycia (…) części rzeczy i praw majątkowych w spadku po ojcu, która uwzględnia także odziedziczone (…) części po zmarłej (wcześniej od ojca) matce, ma Pani obowiązek złożyć zeznanie podatkowe (deklarację SD-3) po matce?

**Pani stanowisko w sprawie**

Pani zdaniem, zgłoszenie nabycia własności rzeczy i praw majątkowych w (…) części uwzględniało majątek odziedziczony zarówno po matce (…) jak i po ojcu (…), pomimo, że w deklaracji SD-Z2 złożonej (…) 2019 r. w poz. C – tj. dane identyfikujące i adres zamieszkania Spadkodawcy, Darczyńcy lub innej Osoby, od której lub po której zostały nabyte własność rzeczy lub prawa majątkowe wskazała Pani tylko ojca (…).

Nie ulega bowiem wątpliwości, że odziedziczona po ojcu część (…), to faktycznie (…) po obojgu rodzicach. Skoro bowiem matka zmarła wcześniej od ojca i po matce razem z pozostałym czworgiem rodzeństwa odziedziczyła Pani po (…) części (…), a po zmarłym ojcu (…) części (…), to po zsumowaniu odziedziczonej części po matce (…) i po ojcu (…) każde z pięciorga ich dzieci, a w tym i Pani, odziedziczyło (…) a więc (…) części spadku.

Wobec tego, jest Pani przekonana, że skoro (…) części spadku jaką nabyła Pani po ojcu (…) uwzględnia także majątek odziedziczony po matce (…) w udziale (…) części, a formularz deklaracji SD-Z2 nie przewiduje możliwości uwzględnienia więcej niż jednego spadkodawcy, to składając deklarację SD-Z2 wywiązała się Pani z obowiązku poinformowania Urzędu Skarbowego o nabytych własnościach rzeczy i prawach majątkowych w drodze dziedziczenia po obojgu rodzicach, tj. (…) i (…).

W związku z powyższym – wg Pani – wezwanie Urzędu Skarbowego do złożenia przez Panią deklaracji SD-3 nie wydaje się być prawidłowe, gdyż poinformowała Pani Urząd Skarbowy o wszystkich nabytych rzeczach i prawach majątkowych w drodze dziedziczenia po obojgu rodzicach składając (…) 2019 r. deklarację SD-Z2. Gdyby miała Pani zastosować się do wezwania Urzędu Skarbowego i złożyć deklarację SD-3 po matce ((…)), to skutkowałoby to koniecznością zapłaty podatku od części (tj. (…) udziału w majątku odziedziczonym po matce – (…) – który ujawniła Pani (uwzględniła/wykazała) w deklaracji SD-Z2 złożonej po ojcu – (…) i w stosunku, do którego, na podstawie art. 4a ust. 1 pkt 1 o podatku od spadków i darowizn, a więc z mocy samego prawa – została Pani zwolniona.

Pani zdaniem, jeżeli w deklaracji SD-Z2 ujawniła Pani wszystkie odziedziczone rzeczy i prawa majątkowe po zmarłych obojgu rodzicach, chociaż wskazała w tej deklaracji tylko ojca (…), to w takiej sytuacji nie ma obowiązku składać deklaracji SD-3 po zmarłej wcześniej od ojca matce.

Zawiadomienie organu podatkowego o całym odziedziczonym majątku, zarówno po matce jak i po ojcu (tj. nabyciu (…) części spadku), poprzez wykazanie tego majątku w złożonej deklaracji SD-Z2 skutkuje tym, że brak jest majątku, jaki miałaby Pani wykazać w deklaracji SD-3 po zmarłej matce.

Pani zdaniem, skoro wykazała Pani w deklaracji SD-Z2 cały odziedziczony majątek po matce i po ojcu, to nabyła Pani prawo do zwolnienia od podatku od spadków i darowizn w odniesieniu do całego tego majątku. W związku z powyższym, wezwanie organu podatkowego do złożenia deklaracji SD-3 po matce jest – w Pani opinii – bezprzedmiotowe.

W uzasadnieniu swojego stanowiska powołała się Pani na wyroki sądów administracyjnych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz.U. z 2018 r. poz. 644 ze zm.):

Podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem: dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego.

Spadek jest instytucją regulowaną przepisami zawartymi w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 ze zm.). W myśl art. 922 § 1 ww. ustawy:

Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

Stosownie do art. 924 ww. ustawy:

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Natomiast przepis art. 925 cyt. ustawy stanowi, że:

Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

W myśl art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego:

Sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę. Notariusz na zasadach określonych w przepisach odrębnych sporządza akt poświadczenia dziedziczenia.

Do nabycia spadku dochodzi z chwilą śmierci spadkodawcy. Prawomocne postanowienie sądu lub akt poświadczenia dziedziczenia mają charakter deklaratoryjny i stwierdzają jedynie nabycie spadku przez spadkobiercę.

Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze dziedziczenia – z chwilą przyjęcia spadku.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 4 tej ustawy:

Jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym na fakt nabycia.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy:

Podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Podatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej 9637 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

Jeżeli nabycie własności rzeczy i praw majątkowych od tej samej osoby następuje więcej niż jeden raz, do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych dolicza się wartość rzeczy i praw majątkowych nabytych od tej osoby lub po tej samej osobie w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie. Od podatku obliczonego od łącznej wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych potrąca się podatek przypadający od opodatkowanych poprzednio nabytych rzeczy i praw majątkowych. Wynikająca z obliczenia nadwyżka podatku nie podlega ani zaliczeniu na poczet innych podatków, ani zwrotowi. Nabywcy obowiązani są w zeznaniu podatkowym wymienić rzeczy i prawa majątkowe nabyte w podanym wyżej okresie.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca.

Zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.

Wysokość podatku od spadków i darowizn ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca. Zaliczenie do jednej z trzech grup podatkowych odbywa się w zależności od jego stopnia pokrewieństwa albo powinowactwa z osobą, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Do poszczególnych grup podatkowych zalicza się:

1) do grupy I - małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów;

2) do grupy II - zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych;

3) do grupy III - innych nabywców.

Niezależnie od powyższego, w myśl art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8 oraz ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia - w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4.

Stosownie do art. 4a ust. 3 cyt. ustawy:

W przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. 1-2, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej.

Stosownie do art. 4a ust. 4 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek zgłoszenia nie obejmuje przypadków, gdy wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby lub po tej samej osobie w okresie 5 lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, nie przekracza kwoty określonej w art. 9 ust. 1 pkt 1.

W myśl art. 4a ust. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzór zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych i zakres danych w nim zawartych, w tym w szczególności:

1) dane identyfikujące podatników obowiązanych do złożenia zgłoszenia oraz dane stanowiące podstawę zaliczenia do I grupy podatkowej,

2) dane identyfikujące oraz ostatni adres spadkodawcy, darczyńcy lub innej osoby, od której lub po której została nabyta własność rzeczy lub prawa majątkowe,

3) dane dotyczące nabytych rzeczy lub praw majątkowych, ich rodzaj, miejsce położenia rzeczy lub wykonywania praw majątkowych, wraz z ich wartością rynkową oraz wielkość nabytego udziału

\- uwzględniając konieczność potwierdzenia nabycia w celu skorzystania ze zwolnienia.

Wzór zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych określony został przez Ministra Finansów w rozporządzeniu z dnia 20 listopada 2015 r. w sprawie wzoru zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (Dz.U. z 2015 r., poz. 2060) wydanym w oparciu o ww. art. 4a ust. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie z § 2 ww. rozporządzenia:

Zgłoszenie, o którym mowa w § 1, zawiera następujące dane:

1) datę nabycia;

2) datę powstania obowiązku podatkowego, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia dzień uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia albo wydania europejskiego poświadczenia spadkowego;

3) miejsce i cel składania zgłoszenia;

4) dane identyfikacyjne i aktualny adres zamieszkania podatnika obowiązanego do złożenia zgłoszenia;

5) dane identyfikujące i ostatni adres zamieszkania spadkodawcy, darczyńcy lub innej osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy lub prawa majątkowe;

6) tytuł nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych;

7) rodzaj dokumentu potwierdzającego nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych;

8) dane dotyczące nabytych rzeczy lub praw majątkowych;

9) dane dotyczące stosunku osobistego nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy lub prawa majątkowe;

10) sposób przekazania środków pieniężnych tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy;

11) podpis nabywcy (pełnomocnika).

Zgodnie z treścią art. 17a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Podatnicy podatku są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2, złożyć, w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych według ustalonego wzoru. Do zeznania podatkowego dołącza się dokumenty mające wpływ na określenie podstawy opodatkowania.

Z przedstawionego zdarzenia wynika, że Sąd Rejonowy w (…) wydał postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku po (…) i (…) – Pani rodzicach. W pkt I tego postanowienia Sąd stwierdził, że spadek po (…) nabyli z mocy ustawy mąż (…) w (…)części oraz dzieci – po (…) części każde z nich. Natomiast w pkt II ww. postanowienia sąd stwierdził, że spadek po (…) nabyły z mocy ustawy dzieci – po (…) części każde z nich. Postanowienie to uprawomocniło się (…) 2019 r. (…) 2019 r. zgłosiła Pani nabycie własności rzeczy i praw majątkowych składając do Urzędu Skarbowego deklarację SD-Z2. W deklaracji tej wskazała Pani, że nabyła spadek w (…) części, a jako dane identyfikujące i adres zamieszkania Spadkodawcy – wskazała Pani (…) (ojca). (…) 2023 r. Urząd Skarbowy, w ramach prowadzonych czynności wyjaśniających, wezwał Panią do złożenia zeznania podatkowego o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych SD-3 z tytułu nabycia praw do spadku po (…) (matce). Poinformowała Pani Urząd Skarbowy, że (…) 2019 r. złożyła Pani zgłoszenie SD-Z2, w którym poinformowała o nabytych w (…) rzeczach i prawach majątkowych z całego odziedziczonego majątku spadkowego po obojgu rodzicach, tj. (…) i (…). Wartość spadku jaką odziedziczyła Pani po matce wyniosła (…) zł, natomiast w skład masy spadkowej po Pani ojcu wszedł tylko udział w spadku po matce i wyniósł (…) zł. Zgodnie z postanowieniem Sądu w zgłoszeniu SD-Z2 wskazała Pani, że nabyła (…) części spadku (a więc uwzględniła Pani majątek spadkowy nabyty zarówno po matce jak i po ojcu) oraz określiła Pani jego wartość w wysokości: (…) zł. Jako osobę, po której nabyła Pani zgłaszany majątek, wskazała Pani ojca, tj. (…), gdyż formularz nie przewiduje możliwości wskazania większej ilości osób.

Z przytoczonych przepisów Kodeksu cywilnego wynika, że spadek (udział w nim) nabywa się z chwilą śmierci spadkodawcy. Prawomocne postanowienie sądu stanowi jedynie potwierdzenie tego faktu.

Zgodnie z powyższym, należy wskazać, że w 2016 r. nabyła Pani spadek (udział w nim) po matce. Natomiast w 2018 r. nabyła Pani spadek (udział w nim) po ojcu. Zatem, nabyła Pani udziały nie w jednym, a w dwóch odrębnych masach spadkowych (po matce i osobno po ojcu). Natomiast (…) 2019 r. prawomocnym postanowieniem sądu zostało jedynie potwierdzone Pani prawo do obydwóch spadków wraz z określeniem wysokości udziałów w każdym z nich. Jak wskazała Pani w opisie zdarzenia – Sąd potwierdził osobno Pani prawo do spadku nabytego po matce w 2016 r. (pkt I postanowienia) oraz osobno Pani prawo do spadku nabytego w 2018 r. po Pani ojcu (pkt II postanowienia).

Ze zdarzenia wynika, że (…) 2019 r. (tj. przed upływem 6-cio miesięcznego terminu wynikającego z art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn) w zgłoszeniu SD-Z2 wskazała Pani, że nabyła (…) części spadku (uwzględniła Pani majątek spadkowy nabyty zarówno po matce jak i po ojcu) oraz określiła Pani jego wartość w wysokości: (…) zł. Jako osobę, po której nabyła Pani zgłaszany majątek, wskazała Pani ojca, tj. (…).

Wskazać należy, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn ma charakter warunkowy i zależy wyłącznie od odpowiedniego zachowania się spadkobiorcy. Jak wynika z treści przywołanych powyżej przepisów art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, w celu skorzystania z ww. zwolnienia należy spełnić łącznie następujące warunki:

\- podmiotem nabywającym własność rzeczy lub praw majątkowych powinien być: małżonek, zstępny, wstępny, pasierb, rodzeństwo, ojczym lub macocha;

\- nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych powinno zostać zgłoszone przez nabywającego właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w ściśle określonym terminie (tj. max do 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego – a w przypadku orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku – od dnia uprawomocnienia się orzeczenia).

Wprowadzając powyższe zwolnienie ustawodawca zastrzegł jednocześnie (w art. 4a ust. 3 cyt. ustawy), że w przypadku niespełnienia warunków, o których mowa powyżej, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej.

W myśl postanowień ww. art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn koniecznym jest terminowe zgłoszenie nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego. Zgłoszenie to, co do zasady winno zostać dokonane wg wzoru określonego rozporządzeniem przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, czyli na druku SD-Z2.

Ponieważ prawomocne postanowienie sądu stwierdzające nabycie przez Panią obu spadków miał miejsce (…) 2019 r. – to w tej dacie powstał obowiązek podatkowy, a zatem to od tej daty należało liczyć 6-miesięczny termin na zgłoszenie nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych oddzielnie w spadku po ojcu i oddzielnie w spadku po matce (tj. obu ww. spadków).

Ustawodawca konstruując w ustawie o podatku od spadków i darowizn zasady opodatkowania, jako punkt wyjścia przyjął nabycie rzeczy czy prawa majątkowego przez jedną osobę (nabywcę) od jednej osoby (zbywcy). Wynika to z zapisów zawartych w art. 9 ust. 1 cyt. ustawy („opodatkowaniu podlega nabycie przez nabycie przez nabywcę, od jednej osoby”, w art. 9 ust. 2 tej ustawy („jeżeli nabycie własności rzeczy i praw majątkowych od tej samej osoby następuje więcej niż jeden raz”) czy w art. 14 ust. 2 tejże ustawy („zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe”).

Tym samym, aby zwolnienie określone w art. 4a ww. ustawy mogło być zastosowane – musi mieć miejsce zgłoszenie na druku SD-Z2 (poza wyjątkami w ustawie wskazanymi) nabycia od danej osoby czy po danej osobie (po spadkodawcy).

Potwierdzeniem takiego rozumowania (sposobu działania) są także uregulowania zawarte w przywołanym powyżej rozporządzeniu z dnia 20 listopada 2015 r. w sprawie wzoru zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych.

Z zawartych w § 2 pkt 1 i 2 rozporządzenia w sprawie wzoru zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych określeń: „data nabycia” oraz „dane identyfikujące i ostatni adres zamieszkania spadkodawcy (…)” jednoznacznie wynika, że w dokonywanym zgłoszeniu SD-Z2 możliwe jest wskazanie nabycia własności tylko w jednej dacie oraz po jednym spadkodawcy. Również konstrukcja formularza SD-Z2(6) wskazuje na możliwość wpisania jednej daty nabycia (poz. 4) oraz jednego spadkodawcy (część C.). W przypadku nabycia spadku po różnych osobach – nawet w sytuacji, gdy obowiązek podatkowy powstał w tej samej dacie – należy z tego tytułu złożyć oddzielny druk SD-Z2 dla każdego z otrzymanych spadków – oddzielnie po każdej osobie – w terminie 6 miesięcy liczonym od dnia powstania obowiązku podatkowego (uprawomocnienia się postanowienia sądu).

Otrzymując zatem spadek po dwóch różnych osobach (po matce oraz po ojcu) – dwa odrębne spadki – powinna Pani w celu skorzystania ze zwolnienia – złożyć dwa zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych na drukach SD-Z2.

Co prawda – jak słusznie Pani wskazała – wymóg zgłoszenia nabycia na określonym formularzu jest tylko wymogiem natury technicznej, a celem wprowadzenia dedykowanego druku SD-Z2 było ułatwienie podatnikom dokonania stosownego zgłoszenia zapewniającego organom podatkowym pozyskanie niezbędnych informacji potrzebnych do zastosowania omawianego zwolnienia (co wynika z art. 4a ust. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn).

Nie można jednak zgodzić się z Pani stanowiskiem, że składając deklarację SD-Z2 wywiązała się Pani z obowiązku poinformowania Urzędu Skarbowego o nabytych własnościach rzeczy i prawach majątkowych w drodze dziedziczenia po obojgu rodzicach, tj. (…) i (…).

Z opisanego we wniosku zdarzenia jednoznacznie wynika, że zgłosiła Pani Naczelnikowi Urzędu Skarbowego nabycie spadku tylko po jednym spadkodawcy – po Pani ojcu. Wyższa wartość zgłoszonego udziału w spadku nie skutkuje rozszerzeniem zgłoszenia na innego spadkodawcę. Ustawodawca jasno bowiem określa reguły opodatkowania oraz zasady zastosowania zwolnienia – nabycie przez jedną osobę od jednej osoby.

Zatem, nie można uznać, że w złożonym (…) 2019 r. zgłoszeniu SD-Z2 o nabyciu spadku po ojcu zgłosiła Pani nabycie spadku również po matce. Brak wskazania matki jako spadkodawcy – skutkuje bowiem brakiem zgłoszenia nabycia spadku po matce.

Nie można również zgodzić się z Pani stanowiskiem, że zawiadomienie organu podatkowego o całym odziedziczonym majątku, zarówno po matce jak i po ojcu (tj. nabyciu (…) części spadku), poprzez wykazanie tego majątku w złożonej deklaracji SD-Z2 skutkuje tym, że brak jest majątku, jaki miałaby Pani wykazać w deklaracji SD-3 po zmarłej matce.

W przedstawionym zdarzeniu doszło bowiem do błędnego wypełnienia formularza SD-Z2 w określeniu wartości nabytego po ojcu udziału w spadku. Tak wykazane zgłoszenie winno być skorygowane.

W myśl art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.):

Jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Przepis art. 81 § 2 ww. ustawy stanowi, iż:

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

Stosownie do art. 3 pkt 5 cyt. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach – rozumie się przez to również zeznania, wykazy, zestawienia oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Korekta deklaracji (zgłoszenie mające charakter informacyjny jest uznawane za deklarację w rozumieniu art. 3 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa) ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym – poprawnym już – wypełnieniu formularza z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji. Skorygowane zeznanie (deklaracja) zastępuje zeznanie (deklarację) złożone uprzednio.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, wskazać należy, że korekta zgłoszenia o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych (SD-Z2) może dotyczyć wskazania błędnych informacji w złożonym zgłoszeniu, np. dotyczących wielkości nabytego udziału w rzeczy lub prawie majątkowym, miejsca ich położenia lub ich wartości rynkowej.

Natomiast nabycie od innych niż w zgłoszeniu SD-Z2 osób nie może być przedmiotem korekty dokonanego zgłoszenia. Ustawodawca nie przewidział w takim przypadku korekty złożonego wcześniej zgłoszenia o nabyciu, lecz nakazał obowiązek złożenia zgłoszenia (jeżeli taka możliwość istnieje ze względu na określone przez ustawodawcę ramy czasowe na złożenie takiego zgłoszenia).

W świetle powyższego, skoro złożyła Pani zgłoszenie SD-Z2 wskazując – jako spadkodawcę, od którego nabyła Pani spadek – ojca – to powinna Pani złożyć korektę ww. zgłoszenia w stosunku do niewłaściwie wykazanej wartość udziału w spadku. Zgłoszenie to powinno bowiem zawierać tylko takie określenie wartości nabytego spadku, jaki w istocie nabyła Pani tylko (bezpośrednio) po ojcu.

Korekta dotycząca wartości nabytego udziału w spadku po ojcu pozostanie bez wpływu na Pani prawo do skorzystania w tym zakresie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Jak wyżej zostało wspomniane, do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn niezbędne jest spełnienie warunku terminowego zgłoszenie nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego.

Skoro postanowienie sądu stwierdzające nabycie przez Panią spadku po matce uprawomocniło się (…) 2019 r., to 6-cio miesięczny termin wynikający z ww. art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn upłynął (…) 2019 r.

Zatem, w związku z brakiem uprzedniego złożenia zgłoszenia o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych na druku SD-Z2 w spadku po matce oraz w związku z upływem terminu 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie tego spadku (udziału w nim), należy uznać, że nie jest Pani uprawniona w stosunku do tego nabycia (po matce) do skorzystania ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn określonego w art. 4a ust. 1 ustawy, bowiem nie spełniła Pani warunków niezbędnych do jego zastosowania.

Tym samym, nie można również zgodzić się z Pani stanowiskiem, że skoro wykazała Pani w deklaracji SD-Z2 cały odziedziczony majątek po matce i po ojcu, to nabyła Pani prawo do zwolnienia od podatku od spadków i darowizn w odniesieniu do całego tego majątku.

Zgodnie z powyższym, jest Pani uprawniona do korzystania ze zwolnienia określonego w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn jedynie w stosunku do spadku nabytego po ojcu. Złożenie korekty zgłoszenia w zakresie błędnie wykazanej wartości nabytego spadku pozostanie bez wpływu na to uprawnienie.

Jednakże, w stosunku do spadku nabytego od matki nie przysługuje Pani prawo do ww. zwolnienia od podatku. Zobowiązana jest Pani zatem – stosownie do art. 17a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn – złożyć zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych SD-3. W zeznaniu tym należy wykazać majątek (jego wartość) nabyty przez Panią w spadku tylko po Pani matce.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

W odniesieniu do przywołanego wyroku z 10 kwietnia 2013 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie sygn. akt I SA/Kr 1839/12 wskazujemy, że orzeczenie to zostało wydawane w indywidualnej sprawie, a zatem orzeczenie to nie może być podstawą dla rozstrzygnięcia w Pani sprawie – bowiem nie stanowi ono materialnego prawa podatkowego.

Niemniej, powołane przez Panią orzeczenie dotyczy sytuacji nieujawnienia w zgłoszeniu SD-Z2 nabytych przez podatnika, tytułem spadku, rzeczy i praw majątkowych – co jest sytuacją odmienną niż zaistniała w zdarzeniu – opartą o inne przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn. Ponadto, zacytowany fragment orzeczenia jest wyrwany z kontekstu, bowiem w odniesieniu do całości ww. orzeczenia – wyrok ten jest w istocie potwierdzeniem stanowiska Organu prezentowanego w tej interpretacji.

Końcowo, Organ zaznacza, że ta interpretacja jest oceną Pani stanowiska w kontekście zadanego pytania. Nie zawiera ona natomiast oceny działania organu podatkowego – naczelnika urzędu skarbowego. Organ interpretacyjny nie posiada bowiem takich kompetencji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia i zastosuje się Pani do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.