Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-398/10-2/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-07-02
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego oraz obowiązku korekty deklaracji podatkowej w przypadku zmiany przeznaczenia lokali.
Słowa kluczowe: deklaracje; korekta; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia; środek-środek trwały
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 06.04.2010 r. (złożonego osobiście do Izby Skarbowej w Warszawie dnia 06.04.2010 r., data wpływu do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku 12.04.2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz w zakresie obowiązku korekty deklaracji podatkowej w przypadku zmiany przeznaczenia lokali przed oddaniem lokali do użytkowania - **jest prawidłowe,** natomiast w zakresie obowiązku korekty deklaracji podatkowej w przypadku zmiany przeznaczenia lokali po oddaniu lokali do użytkowania - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12.04.2010 r. do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz obowiązku korekty deklaracji podatkowej w przypadku zmiany przeznaczenia lokali.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi medyczne w zakresie stomatologii. Zgodnie z obowiązującymi przepisami o podatku od towarów i usług, usługi w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej, co do zasady, podlegają zwolnieniu z opodatkowania VAT. Tym samym, usługi świadczone przez wnioskodawcę zasadniczo objęte są zwolnieniem z podatku VAT. W związku z powyższym Wnioskodawca w całości nie odlicza VAT naliczonego przy zakupach towarów i usług, z wyjątkiem podatku naliczonego przy zakupach bezpośrednio alokowanych wyłącznie do sprzedaży opodatkowanej.

W dniu 28.10.2008 r. Wnioskodawca podpisał umowę z X Polska Sp. z o.o., której przedmiotem było wybudowanie, a następnie przeniesie na niego odrębnej własności lokalu użytkowego i dwóch lokali mieszkalnych. Wskazane powyżej lokale będą stanowić środek trwały wnioskodawcy o wartości przekraczającej 15000 zł przeznaczony pierwotnie dla potrzeb prowadzonej przez wnioskodawcę działalności gospodarczej w zakresie usług medycznych (klinika stomatologiczna). W trakcie realizacji inwestycji wnioskodawca wpłacał zaliczki i otrzymywał faktury VAT z wskazanym w nich podatkiem naliczonym (22% w przypadku lokalu użytkowego i 7% w przypadku dwóch lokali mieszkalnych). W związku z faktem, iż wskazane powyżej lokale miały być wykorzystywane w działalności zwolnionej, wnioskodawca nie odliczał na bieżąco podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących ponoszone przez niego wydatki związane nabyciem i wybudowaniem lokali przeznaczonych na potrzeby kliniki stomatologicznej. W najbliższym czasie Wnioskodawca dokona odbioru wybudowanych lokali, a następnie zostanie na niego przeniesiona ich własność.

Wnioskodawca zamierza zmienić przeznaczenie ww. lokali w ten sposób, iż będą one wynajmowane spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za czynsz. Świadczona przez wnioskodawcę usługa wynajmu podlegać będzie opodatkowaniu podstawową 22% stawką podatku VAT. Przed przekazaniem lokali najemcy wnioskodawca wykona wszelkie prace niezbędne do przystosowania ich na cele prowadzenia kliniki stomatologicznej - prace wykończeniowe wraz ze zmianą przeznaczenia dwóch lokali mieszkalnych na lokale użytkowe i wyposażenie obiektu w urządzenia dla celów prowadzenia kliniki stomatologicznej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania

Na tle wskazanego stanu faktycznego, i w związku z zamiarem zmiany przeznaczenia lokali wnioskodawca zwraca się o potwierdzenie, iż:

1.  W wyniku przeznaczenia lokali na cele związane wyłącznie z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT (wynajem wyposażonego lokalu użytkowego) wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na zasadach wskazanych w art. 86 ustawy VAT (lub zwrot podatku naliczonego na zasadach wskazanych w art. 87 ustawy VAT) z faktur dokumentujących wydatki poniesione przez wnioskodawcę z związku z realizacją przedmiotowej inwestycji polegającej na budowie, wykończeniu i wyposażeniu kliniki stomatologicznej.
2.  W wyniku zmiany przeznaczenia lokali na cele związane wyłącznie z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT (wynajem wyposażonego lokalu użytkowego) wnioskodawca będzie obowiązany do jednorazowego skorygowania, w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpi ta zmiana, podatku naliczonego wskazanego w fakturach dokumentujących wydatki poniesione przez wnioskodawcę z związku z realizacją przedmiotowej inwestycji polegającej na budowie, wykończeniu i wyposażeniu kliniki stomatologicznej, na zasadach wskazanych w art. 91 ust. 7-9 ustawy VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 1

Z chwilą podjęcia przez wnioskodawcę decyzji o zmianie przeznaczenia lokali wraz z wyposażeniem (kliniki stomatologicznej) na cele wyłącznie związane z działalnością opodatkowaną, będą one służyć wyłącznie sprzedaży opodatkowanej, w związku z czym wnioskodawcy będzie przysługiwało uprawnienie podatnika VAT dotyczące obniżenia całego podatku należnego o podatek naliczony, tak w zakresie wydatków poniesionych przed zmianą przeznaczenia środka trwałego, jak i dotyczącego nabywanych przez wnioskodawcę towarów i usług związanych z pracami wykończeniowymi i wyposażeniem kliniki stomatologicznej w sprzęt.

Ad. 2

Zdaniem wnioskodawcy w przypadku wskazanego powyżej zdarzenia przyszłego zastosowanie znajdą następujące przepisy ustawy VAT:

*   w przypadku podjęcia przez wnioskodawcę decyzji o zmianie przeznaczenia lokali (kliniki stomatologicznej) przed oddaniem ich do użytkowania - art. 91 ust. 8 ustawy VAT, zgodnie z którym korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania;
*   w przypadku podjęcia przez wnioskodawcę decyzji o zmianie przeznaczenia lokali po oddaniu ich do użytkowania - art. 91 ust. 7 ustawy VAT, zgodnie z którym w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Przywołane powyżej przepisy jednoznacznie wskazują, iż we wskazanym przypadku zmiany przeznaczenia środka trwałego o wartości powyżej 15000 zł, w przypadku, gdy podatnik nie miał pierwotnie prawa do obniżenia kwot podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a następnie prawo to zmieniło się, podatnik obowiązany jest do dokonania korekty ww. podatku naliczonego w deklaracji VAT składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz w zakresie obowiązku korekty deklaracji podatkowej w przypadku zmiany przeznaczenia lokali przed oddaniem lokali do użytkowania, oraz za nieprawidłowe w zakresie obowiązku korekty deklaracji podatkowej w przypadku zmiany przeznaczenia lokali po oddaniu lokali do użytkowania.

Podstawowe uprawnienie podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zostało określone w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) – zwanej dalej ustawą o VAT, który stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl ust. 2 pkt 1 powołanego artykułu kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

\- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Stosownie zaś do art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zatem odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza jednocześnie możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku świadczenia czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto z powyższego wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części (w takim zakresie), w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku, w jakiej te towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu. Podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane. Najistotniejszym bowiem warunkiem, umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca stworzył podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Z przedstawionego w złożonym wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi medyczne w zakresie stomatologii. Usługi te zasadniczo objęte są zwolnieniem z podatku VAT. W związku z powyższym Wnioskodawca w całości nie odlicza VAT naliczonego przy zakupach towarów i usług, z wyjątkiem podatku naliczonego przy zakupach bezpośrednio alokowanych wyłącznie do sprzedaży opodatkowanej. W dniu 28.10.2008 r. Wnioskodawca podpisał umowę z X Polska Sp. z o.o., której przedmiotem było wybudowanie, a następnie przeniesie na niego odrębnej własności lokalu użytkowego i dwóch lokali mieszkalnych. Wskazane powyżej lokale będą stanowić środek trwały Wnioskodawcy o wartości przekraczającej 15000 zł przeznaczony pierwotnie dla potrzeb prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w zakresie usług medycznych (klinika stomatologiczna). W trakcie realizacji inwestycji Wnioskodawca wpłacał zaliczki i otrzymywał faktury VAT ze wskazanym w nich podatkiem naliczonym (22% w przypadku lokalu użytkowego i 7% w przypadku dwóch lokali mieszkalnych). W związku z faktem, iż wskazane powyżej lokale miały być wykorzystywane w działalności zwolnionej, Wnioskodawca nie odliczał na bieżąco podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących ponoszone przez niego wydatki związane nabyciem i wybudowaniem lokali przeznaczonych na potrzeby kliniki stomatologicznej. W najbliższym czasie Wnioskodawca dokona odbioru wybudowanych lokali, a następnie zostanie na niego przeniesiona ich własność. Wnioskodawca zamierza zmienić przeznaczenie ww. lokali w ten sposób, iż będą one wynajmowane spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za czynsz. Świadczona przez Wnioskodawcę usługa wynajmu podlegać będzie opodatkowaniu podstawową 22% stawką podatku VAT. Przed przekazaniem lokali najemcy Wnioskodawca wykona wszelkie prace niezbędne do przystosowania ich na cele prowadzenia kliniki stomatologicznej - prace wykończeniowe wraz ze zmianą przeznaczenia dwóch lokali mieszkalnych na lokale użytkowe i wyposażenie obiektu w urządzenia dla celów prowadzenia kliniki stomatologicznej.

Wyjaśnić w tym miejscu należy także, iż w systemie podatku od towarów i usług obowiązuje zasada odliczenia niezwłocznego. W trakcie realizacji inwestycji odliczanie podatku naliczonego (w przedmiotowej sprawie brak takiego prawa do odliczenia) ma charakter prognozowany i planowany. W związku z faktem, iż wskazane powyżej lokale miały być w przyszłości wykorzystywane w działalności zwolnionej, Wnioskodawca słusznie nie odliczał na bieżąco podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących ponoszone przez niego wydatki związane nabyciem i wybudowaniem lokali przeznaczonych na potrzeby kliniki stomatologicznej.

Ponieważ cytowane wcześniej regulacje prawne nakazują oceniać zakres prawa do odliczenia w oparciu o finalne przeznaczenie towaru czy też usługi, w cenie której zawarty był podatek mający podlegać odliczeniu, to zmiana przez Wnioskodawcę planów co do finalnego wykorzystania inwestycji, ma wpływ na jego prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z tą inwestycją. Z chwilą podjęcia przez Wnioskodawcę decyzji o zmianie przeznaczenia lokali wraz z wyposażeniem na cele wyłącznie związane z działalnością opodatkowaną, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione przed zmianą przeznaczenia środka trwałego, a także wydatki ponoszone w związku z pracami wykończeniowymi i wyposażeniem kliniki w sprzęt.

Wnioskodawca wskazał, iż w najbliższym czasie dokona odbioru wybudowanych lokali, a następnie zostanie na niego przeniesiona ich własność. Ponadto zamierza On zmienić przeznaczenie ww. lokali w ten sposób, iż będą one wynajmowane spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za czynsz. Zatem, skoro przedmiotowe lokale wykorzystywane będą do wykonywania czynności opodatkowanych (wynajem opodatkowany 22% stawką VAT), to mając na względzie cytowany powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, wskazać należy, iż Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji. Jednocześnie Wnioskodawca nie dokonywał odliczeń podatku VAT naliczonego wynikającego z otrzymywanych faktur dokumentujących zakupy dotyczące realizacji inwestycji w trakcie jej trwania, bowiem nie przewidywał początkowo wykorzystania powstałego majątku do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Tym samym, na skutek zmiany koncepcji wykorzystania powstałego w wyniku realizacji inwestycji mienia, zmieni się wykorzystanie zakupionych towarów i usług. Przeznaczenie wytworzonych środków trwałych do wykonywania czynności opodatkowanych stwarza możliwość odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług zakupionych do wytworzenia tych środków trwałych, który nie został odliczony przy ich nabyciu.

Prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy o VAT. Zauważyć jednak należy, iż jego realizacja została obostrzona pewnymi ograniczeniami ustawowymi wynikającymi z art. 88 i 90 ww. ustawy o VAT oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego (art. 91 ustawy).

W myśl zatem art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Zasady dokonywania korekt podatku naliczonego regulują przepisy art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

I tak, stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

W myśl zaś ust. 2 cyt. artykułu w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3).

Zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Przepis ten adresowany jest więc również do podatników, którzy wykorzystywali nabyty towar do wykonywania czynności, w związku z którymi nie przysługiwało prawo do odliczenia całości podatku naliczonego.

W przypadku natomiast towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty (art. 91 ust. 7a ustawy o VAT).

Ponadto, przepis art. 91 ust. 8 ww. ustawy o VAT stanowi, iż korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Zauważyć należy, iż stosownie do art. 91 ust. 7d w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Odnosząc powołane powyżej przepisy do opisanego w złożonym wniosku zdarzenia przyszłego tut. Organ zgadza się z Wnioskodawcą, iż Wnioskodawcy będzie przysługiwało uprawnienie dotyczące obniżenia całego podatku należnego o podatek naliczony, tak w zakresie wydatków poniesionych przed zmianą przeznaczenia środka trwałego, jak i dotyczącego nabywanych towarów i usług związanych z pracami wykończeniowymi i wyposażeniem kliniki stomatologicznej w sprzęt. Zauważyć jednak należy, iż skoro Wnioskodawca nie dokonywał odliczenia „na bieżąco”, ze względu na przewidywanie ewentualnego wykorzystywania lokali na cele mieszkalne, a zmiana przeznaczenia ww. lokali nastąpi przed oddaniem ich do użytkowania, to jedynym uprawnionym trybem korekty nieodliczonego uprzednio podatku naliczonego, jest tryb wskazany w cyt. powyżej art. 91 ust. 8. Nie nastąpi tu bowiem zmiana przeznaczenia wykorzystywanego przez Wnioskodawcę środka trwałego, lecz zmiana przeznaczenia towarów i usług nabywanych do wytworzenia tego środka trwałego. W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

W przypadku jednak podjęcia przez Wnioskodawcę decyzji o zmianie przeznaczenia lokali po oddaniu ich do użytkowania, tut. Organ zauważa, iż – ze względu na fakt, że zostaną wytworzone środki trwałe, których wartość początkowa przewyższy kwotę 15.000 zł - zastosowanie znajdzie cyt. przepis art. 91 ust. 2 i ust. 3 w związku z art. 91 ust. 7a ustawy o VAT, zgodnie z którym korekty podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości – w ciągu 10 lat, licząc począwszy od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Tym samym Wnioskodawca będzie mógł dokonać rocznej korekty w wysokości 1/5 podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z wytworzeniem środków trwałych, a dla nieruchomości – 1/10 podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z wytworzeniem tych nieruchomości. Zatem, w tej sytuacji tut. Organ nie może zgodzić się z Wnioskodawcą, iż „(…) w przypadku zmiany przeznaczenia środka trwałego o wartości powyżej 15000 zł, w przypadku, gdy podatnik nie miał pierwotnie prawa do obniżenia kwot podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a następnie prawo to zmieniło się, podatnik obowiązany jest do dokonania korekty ww. podatku naliczonego w deklaracji VAT składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia”. W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.