Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDWT.4011.307.2022.11.AGW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-23
Teza: Możliwość zaklasyfikowania świadczonych usług do PKWiU 62.01.11.0 lub 62.01.12.0 oraz określenie właściwej stawki ryczałtu.
Słowa kluczowe: działalność-działalność pozarolnicza; opodatkowanie; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany; stawka-stawki ryczałtu; usługi-usługi informatyczne
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-Wysokość ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych-Stawka 12 % 
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 2b-lit. b

**Interpretacja indywidualna po wyroku sądu**

**–** **stanowisko nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

1) ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 28 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 16 maja 2023 r. sygn. akt I SA/Gl 1517/22, i

2) stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

28 marca 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 31 maja 2022 r. (data wpływu 3 czerwca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Od (\`(...)\`) 2017 roku prowadzi Pan pozarolniczą działalność gospodarczą, a głównym przedmiotem jego działalności jest świadczenie usług polegających na projektowaniu i rozwoju technologii informatycznych, a w szczególności są to usługi związane z projektowaniem i rozwojem oprogramowania, tworzeniem oraz zarządzaniem projektów IT, w tym dokumentacji projektowej. Działalność Pana głównie polega na projektowaniu architektury systemów informatycznych i rozwiązań interfejsowych w oparciu o utworzoną specyfikację na potrzeby tworzenia oprogramowania. Wskazać należy ponadto, iż w 2022 r. wybrał Pan formę opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W związku z powyższym przedmiot Pana działalności opiera się głównie na kodzie PKD 62.01.Z. Podklasa ta obejmuje: pisanie, modyfikowanie, badanie, dokumentowanie i wspomaganie oprogramowania, włączając pisanie zleceń sterujących programami dla użytkowników. Podklasa ta obejmuje również analizowanie, projektowanie systemów gotowych do użycia:

– rozbudowę, tworzenie, dostarczanie oraz dokumentację oprogramowania wykonanego na zlecenie określonego użytkownika,

– pisanie programów na zlecenie użytkownika,

– projektowanie stron internetowych.

W ramach tej działalności wykonuje Pan na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą - kontrahenta usługi, które w Pana ocenie są usługami związanymi z projektowaniem oraz rozwojem oprogramowania, w ramach których zajmuje się Pan w szczególności:

– projektowaniem architektury, funkcjonalności systemów informatycznych w oparciu o utworzoną specyfikację na potrzeby tworzenia oprogramowania;

– projektowaniem rozwiązań interfejsowych w oparciu o utworzoną specyfikację na potrzeby tworzenia - oprogramowania;

– nadzorowaniem i koordynowaniem pracy zespołu IT-programistów w tym zakresie;

– szacowaniem wymaganych zasobów sprzętowych/softwarowych/ludzkich w oparciu o utworzone projekty;

– tworzeniem specyfikacji systemów informatycznych przy współpracy z managerami produktów i deweloperami;

– nadzorowaniem wdrożenia rozwiązań systemów informatycznych;

– wspieraniem i doradzaniem zespołowi deweloperów opracowujących założenia projektu;

– proponowaniem rozwiązań i szacowaniem wymaganych zasobów koniecznych do ich wdrożenia, nadzorowaniem wdrożenia rozwiązań.

Pragnie Pan przy tym podnieść, iż wskutek dokonywania powyższych czynności, biorąc za podstawę dokumentację projektową utworzoną przez Pana tworzone są systemy informatyczne, aplikacje webowe, które usprawniają procesy biznesowe kontrahentów, przy czym systemy te są dopasowywane stricte do działalności kontrahenta. Jako że Pana kontrahentami są podmioty z różnych branż (np. (\`(...)\`)) oraz nie korzystają oni z systemów powszechnie dostępnych, to Pana zadaniem jest zaprojektowanie odpowiedniej struktury systemu, która w konsekwencji pozwoli na stworzenie zupełnie nowych systemów informatycznych, zapisów kodu komputerowego oraz software’u. Warto podkreślić, iż Pan jedynie przedstawia projekt, dokumentację projektową oraz jej założenia zespołowi IT- programistów, natomiast tworzeniem oprogramowania zajmuje się właśnie zespół IT-programistów, pracę którego może Pan nadzorować oraz koordynować nie angażując się w samo tworzenie kodu źródłowego.

W ramach swojej działalności wykonuje Pan również czynności polegające na zbieraniu informacji dotyczących założeń i wymagań projektu, na podstawie których dokonuje ich analizy i wykonuje dokumentację projektową. Wspiera Pan także i doradza zespołowi deweloperów opracowujących założenia projektu, by odebrać od nich projekt zgodny z oczekiwaniami klienta. Analiza wymagań i wykonanie specyfikacji przez Pana sprowadza się do analizy istniejących systemów informatycznych wraz z wykonaniem dokumentacji. W ramach takiej analizy przedstawia Pan możliwości rozwoju istniejących oraz nowych systemów i/lub ich integracji (współpracy) z innymi rozwiązaniami dostępnymi na rynku wraz z przedstawieniem rekomendacji w zakresie możliwych rozwiązań, a także dokonuje weryfikacji spójności wymagań biznesowych, projektuje funkcjonalność systemów informatycznych zgodnie z zebranymi wymaganiami biznesowymi. Nie zajmuje się Pan bezpośrednio tworzeniem kodu źródłowego.

W związku z powyższym, Pana zdaniem prowadzona przez niego działalność w całości mieści się w podziałkach klasyfikacyjnych (grupach) ustanowionych w dziale 62.01.1 załącznika do Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – w szczególności PKWiU 62.01.11.0, lub w sytuacji odmiennego zakwalifikowania działalności – w podziałkach kwalifikacyjnych 62.01.12.0, w związku z czym działalność ta może być opodatkowana ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, wynoszącym 8,5 % przychodów z przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

**Uzupełnienie wniosku**

Potwierdza Pan, iż chce uzyskać interpretację która ma oceniać:

a) czy na gruncie przepisów ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2021 r. poz. 1993 ze zm.) przychody z opisanych przez Pana usług kwalifikują się do opodatkowania wg stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych 8,5%;

b) prawidłowość zakwalifikowania wskazanych we wniosku usług oraz opisanych czynności według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w celach podatkowych.

Potwierdził Pan, że rzeczywiście zwraca się do organu z pytaniem w celu dokonania oceny przez organ, w jakim grupowaniu PKWiU mieszczą się opisane przez Pana usługi. W związku z tym, że nie ma Pan pewności co do właściwej klasyfikacji czynności wymienionych w jego wniosku, jedynie zasugerował klasyfikację, która jego zdaniem jest trafna. Także w treści wniosku wskazał Pan, iż to rolą organu jest przypisanie opisanej przez Pana czynności do właściwej pozycji PKWiU dla celów podatkowych, dlatego tylko zaproponował klasyfikację, która w jego ocenie jest trafna oraz wskazał, że to organ powinien dokonać oceny w jakim grupowaniu tej właśnie klasyfikacji mieszczą się opisane usługi. Pana pytanie, które dotyczy prawidłowego określenia klasyfikacji PKWiU jego działalności jest potrzebne mu tylko na cele podatkowe, gdyż chce te czynności opodatkować ryczałtem, a ocena organu pomoże mu uczynić to we właściwy sposób, czyli określić właściwą stawkę na gruncie przepisów podatkowych. Ważne żeby podkreślić, iż takie stanowisko jest popierane przez judykaturę, dlatego organ powinien dokonać oceny prawidłowości wskazanej przez Pana klasyfikacji, gdyż klasyfikacje statystyczne są w swej istocie zbiorami norm technicznych stanowiącymi usystematyzowane zbiory towarów lub czynności (usług) - przez ich wprowadzenie do systemu podatkowego, są jednocześnie swoistego rodzaju normami podatkowymi w zakresie podatku dochodowego.

Następnie podał Pan, że między innymi WSA w Łodzi (I SA/Łd 722/21) wskazał, że wskazane w przepisach podatkowych klasyfikacje statystyczne są elementem normy prawnej określającej sposób opodatkowania i w procesie stosowania prawa przez organy podatkowe podlegają także procesowi wykładni dokonywanej przez te organy. Klasyfikacje statystyczne są w swej istocie zbiorami norm technicznych stanowiącymi usystematyzowane zbiory towarów lub czynności (usług) - przez ich wprowadzenie do systemu podatkowego, są jednocześnie swoistego rodzaju normami podatkowymi w zakresie podatku dochodowego. Tym samym organy podatkowe, nie zaś organy statystyczne, mając na uwadze stan faktyczny sprawy podany we wniosku o wydanie interpretacji powinny dokonać oceny, w jakim grupowaniu tej właśnie klasyfikacji mieszczą się usługi opisane przez stronę. Pogląd, według którego przyjmowane przez przepisy prawa podatkowego klasyfikacje statystyczne są elementem normy prawnej określającej sposób opodatkowania i także podlegają procesowi wykładni przez organy podatkowe, w orzecznictwie sądowym uznać należy za utrwalony (por. sygn. akt I FSK 179/16, sygn. akt I FSK 938/16, sygn. akt I SA/Sz 144/18, sygn. akt I SA/Bd 1055/17, sygn. akt I SA/Sz 988/17, sygn. akt I SA/Po 981/17, sygn. akt I SA/Kr 1206/15, sygn. akt I SA/Lu 770/18, sygn. akt I FSK 2412/15 sygn. akt I SA/Łd 657/18 oraz I SA/Łd 25/19).

WSA w Łodzi wskazał również, iż obowiązkiem organu jest rozstrzygnięcie wątpliwości prawnych dotyczących przepisów prawa podatkowego, które powinien zastosować Wnioskodawca, aby prawidłowo dokonać rozliczenia. Skoro przepisy prawa podatkowego nawiązują do pozycji PKWiU, w takiej sytuacji rozstrzygnięcie wątpliwości prawnych podatnika wymaga od organu także, jeśli nie przede wszystkim, samodzielnego odniesienia się do tej klasyfikacji. W rezultacie sąd podzielił stanowisko strony skarżącej, która konsekwentnie i przy tym słusznie stwierdzała, że rolą organu jest przypisanie opisanej przez nią czynności do właściwej pozycji PKWiU (w tej sprawie ustosunkowanie się do zaproponowanej przez nią klasyfikacji).

Jak już Pan wskazał to do kompetencji organu należy stwierdzenie czy wymienione we wniosku usługi należą do kodów PKWiU wyszczególnionych przez organ. Pan jedynie zasugerował oraz wskazał jakie kody PKWiU jego zdaniem powinny być właściwe dla usług, które świadczy. Stwierdzenie natomiast przez Pana jakie kody PKWiU należy użyć w odniesieniu do świadczonych usług uczyni ten wniosek bezprzedmiotowym, lecz nie jest to celem podatnika. Celem podatnika jest „zasięgnięcie o pomoc” organu w określeniu wskazanych kodów PKWiU w celach podatkowych. Ponownie Pan podkreśla, iż określenie kodów PKWiU dla usług wymienionych we wniosku jest mu potrzebne tylko i wyłącznie w celach podatkowych, tj. w celach określenia właściwej stawki ryczałtu. W związku z czym w złożonym wniosku nie jest Pan w stanie stwierdzić jaki kod PKWiU powinien zostać zastosowany do jego usług lecz proponuje pewne kody, a z tego powodu zwraca się do organu z pytaniem, żeby ten mu potwierdził, iż ma rację. Taki tok rozumowania jest jak najbardziej właściwy, gdyż klasyfikacje statystyczne są w swej istocie zbiorami norm technicznych stanowiącymi usystematyzowane zbiory towarów lub czynności (usług) - przez ich wprowadzenie do systemu podatkowego, są jednocześnie swoistego rodzaju normami podatkowymi w zakresie podatku dochodowego. Tym samym organy podatkowe, nie zaś organy statystyczne, mając na uwadze stan faktyczny sprawy podany we wniosku o wydanie interpretacji powinny dokonać oceny, w jakim grupowaniu tej właśnie klasyfikacji mieszczą się usługi opisane przez stronę. Pogląd ten wielokrotnie jest podzielany przez judykaturę, o czym świadczą liczne orzeczenia oraz utrwalony pogląd judykatury, o czym oczywiście była mowa.

Wskazał Pan także, że w odniesieniu do prowadzonej przez Pana działalności nie zachodzą wyłączenia zawarte w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Opisane we wniosku usługi są świadczone na rzecz podmiotów, które nie były w 2021 r., nie są i nie będą w 2022 r. Pana pracodawcą.

Oprócz wskazanej we wniosku działalności gospodarczej, nie uzyskuje Pan innych dochodów podlegających opodatkowaniu.

**Pytania ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku**

1) Czy zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym, prowadzona przez Pana działalność polegająca na świadczeniu usług polegających na projektowaniu i rozwoju technologii informatycznych, a w szczególności usług związanych z projektowaniem, rozwojem oprogramowania, tworzeniem oraz zarządzaniem projektów IT, w tym dokumentacji projektowej gdzie działalność ta polega głównie na projektowaniu architektury systemów informatycznych i rozwiązań interfejsowych w oparciu o utworzoną specyfikację na potrzeby tworzenia oprogramowania może zostać opodatkowana ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych wynoszącym 8,5% na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?

2) Czy zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym, Pana działalność polegająca na świadczeniu usług projektowania i rozwoju technologii informatycznych, a w szczególności usług związanych z projektowaniem i rozwojem oprogramowania, tworzeniem oraz zarządzaniem projektów IT, w tym tworzeniem dokumentacji projektowej, gdzie działalność ta polega głównie na projektowaniu architektury systemów informatycznych i rozwiązań interfejsowych na potrzeby tworzenia oprogramowania, spełnia wymogi uznania jej jako świadczenia „usług związanych projektowaniem, programowaniem i rozwojem programowania”, określonych w podziałkach kwalifikacyjnych (grupach) 62.01.11.0 albo alternatywnie czy spełnia wymogi uznania jej jako świadczenia „usług związanych z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych”, określonych w podziałce kwalifikacyjnej (grupie) 62.01.12.0 z załącznika do Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU)?

**Pana stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)**

Ad. 1

W Pana ocenie prowadzona działalność, polegająca na świadczeniu usług polegających na projektowaniu i rozwoju technologii informatycznych, a w szczególności usług związanych z projektowaniem, rozwojem oprogramowania, tworzeniem oraz zarządzaniem projektów IT, w tym dokumentacji projektowej gdzie działalność ta polega główne na projektowaniu architektury systemów informatycznych i rozwiązań interfejsowych w oparciu o utworzoną specyfikację na potrzeby tworzenia oprogramowania może zostać opodatkowana ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych wynoszącym 8,5% na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia, Pana zdaniem, prowadzi Pan działalność gospodarczą w zakresie projektowania i rozwoju technologii informatycznych oraz oprogramowania. W ramach tej działalności świadczy Pan usługi związane z projektowaniem rozwiązań oraz struktur systemów informatycznych oraz aplikacji, których stworzenie ma na celu usprawnić procesy biznesowe klientów Pana kontrahenta. Także w związku z projektowaniem przedmiotowych systemów informatycznych oraz aplikacji, dokonuje Pan czynności polegających na umożliwieniu stworzenia funkcjonalnego środowiska informatycznego klienta na podstawie tworzonych przez Pana planów wdrożeń. W ramach tej działalności świadczy Pan usługi, w ramach których zajmuje się w szczególności:

– projektowaniem architektury, funkcjonalności systemów informatycznych w oparciu o utworzoną specyfikację na potrzeby tworzenia oprogramowania;

– projektowaniem rozwiązań interfejsowych w oparciu o utworzoną specyfikację na potrzeby tworzenia oprogramowania;

– nadzorowaniem i koordynowaniem pracy zespołu IT-programistów w tym zakresie;

– szacowaniem wymaganych zasobów sprzętowych/softwarowych/ludzkich w oparciu o utworzone projekty;

– tworzeniem specyfikacji systemów informatycznych przy współpracy z managerami produktów i deweloperami;

– nadzorowaniem wdrożenia rozwiązań systemów informatycznych;

– wspieraniem i doradzaniem zespołowi deweloperów opracowujących założenia projektu;

– proponowaniem rozwiązań i szacowaniem wymaganych zasobów koniecznych do ich wdrożenia, nadzorowaniem wdrożenia rozwiązań.

Dział PKWiU 62.01.1 obejmuje usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych. Także podziałka klasyfikacyjna PKWiU 62.01.11.0, która wchodzi w zakres działu 62.01.1, obejmuje usługi związane z projektowaniem struktury i/lub zapisu kodu komputera, włączając uaktualnianie i wstawki korekcyjne, niezbędne do tworzenia i/lub wdrożenia aplikacji programowej, takie jak:

– projektowanie struktury i zawartości stron internetowych i/lub zapisu kodu komputerowego, niezbędnego do tworzenia i/lub wdrożenia stron internetowych,

– projektowanie struktury i zawartości bazy danych i/lub zapisu kodu komputerowego, niezbędnego do tworzenia i/lub wdrożenia bazy danych (magazynu danych),

– projektowanie struktury i zapisu kodu komputerowego niezbędnego do zaprojektowania i rozwinięcia aplikacji programowej na życzenie klienta, inne niż programowanie stron internetowych, baz danych lub zintegrowanych pakietów programowych,

– wykonanie aplikacji na indywidualne zamówienie, łączenie w całość, przystosowanie (modyfikowanie, konfigurowanie itp.) i instalowanie istniejącej aplikacji tak, aby była funkcjonalna w środowisku informatycznym klienta.

W dalszej kolejności warto podkreślić, iż zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi:

– 15% przychodów ze świadczenia usług związanych z nadawaniem programów ogólnodostępnych i abonamentowych (PKWiU dział 60), „z doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 62.02.10.0), „związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1), objętych grupowaniem „Oryginały oprogramowania komputerowego” (PKWiU 62.01.2), związanych z doradztwem w zakresie oprogramowania (PKWiU ex 62.02), w zakresie instalowania oprogramowania (PKWiU ex 62.09.20.0), związanych z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi (PKWiU 62.03.1) - (art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. h) ww. ustawy)”;

– 8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8 (art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ww. ustawy).

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu ryczałtem według stawki 15% podlegają m.in. usługi związane z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1) oraz objęte grupowaniem „Oryginały oprogramowania komputerowego” (PKWiU 62.01.2).

W tym miejscu wskazać warto, że ilekroć w ustawie używa się oznaczenia „ex” przy symbolu danego grupowania PKWiU, oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu - o czym stanowi art. 4 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Oznaczenie „ex” dotyczy zatem tylko określonej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania przepisu tylko do tej nazwy grupowania.

W jednej z interpretacji indywidualnych wydawanych przez dyrektora KIS (0113-KDIPT2-1.4011.858.2021.2.ISL) zostało stwierdzone: „należy stwierdzić, że - co do zasady - przychody uzyskiwane przez Pana ze świadczenia usług związanych z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania - sklasyfikowanych według PKWiU pod symbolem 62.01.11 oraz z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla systemów komputerowych - sklasyfikowanych według PKWiU pod symbolem 62.01.12 - niezwiązanych z oprogramowaniem, mogą być opodatkowane stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5%, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Należy przy tym podkreślić, że grupowanie PKWiU 62.01.1, o którym jest mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. h ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, obejmuje również świadczone przez Pana usługi, sklasyfikowane pod symbolem 62.01.12.0, jednak znajdujące się przy nim oznaczenie „ex” oznacza, że wyższą 15% stawkę ryczałtu, należy stosować wyłącznie do przychodów uzyskiwanych ze świadczenia usług związanych z oprogramowaniem. Stąd należy stwierdzić, że właściwą do opodatkowania przychodów uzyskiwanych przez Pana z tytułu usług związanych z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania, z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla systemów komputerowych oraz usług pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i systemów komputerowych, o których mowa we wniosku, jest stawka 8,5%, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne”.

Pana zdaniem świadczone przez niego usługi nie są usługami związanymi z programowaniem.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8.

Pana zdaniem, wszystkie wymienione w stanie faktycznym usługi można opodatkować ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych stawką 8,5% zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, gdyż w Pana ocenie usługi te spełniają wymogi uznania ich za usługi z zakresu podziałki klasyfikacyjnej 62.01.11.0 z działu 62.01.1 PKWiU.

Z ostrożności jednak, wskazuje Pan też, iż w przypadku braku uznania przez tut. organ podstaw do zaklasyfikowania działalności, o której mowa we wniosku w podziałce klasyfikacyjnej (grupie) dotyczącej usług związanych z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania (PKWiU 62.01.11.0), istnieją argumenty za tym, aby zaklasyfikować taką działalność jako działalność polegającą na świadczeniu usług w zakresie projektowania i rozwoju technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych (PKWiU 62.01.12.0), do której w razie wątpliwości można zaliczyć działalność przedstawioną w treści Pana wniosku, a w konsekwencji opodatkować ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych stawką 8,5% zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Ad. 2

W Pana ocenie, prowadzona przez niego działalność polegająca na świadczeniu usług polegających na projektowaniu i rozwoju technologii informatycznych, a w szczególności usług związanych z projektowaniem, rozwojem oprogramowania, tworzeniem oraz zarządzaniem projektów IT, w tym dokumentacji projektowej gdzie działalność ta polega głównie na projektowaniu architektury systemów informatycznych i rozwiązań interfejsowych w oparciu o utworzoną specyfikację na potrzeby tworzenia oprogramowania, spełnia wymogi uznania jej za działalność która dotyczy „usług związanych z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania” zaklasyfikowanych w podziałce klasyfikacyjnej (grupie) 62.01.11.0 w dziale 62.01.1 załącznika do Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) albo ewentualnie w sytuacji odmiennego zakwalifikowania działalności spełnia wymogi uznania jej za działalność która dotyczy „usług związanych z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych”, zaklasyfikowanych w podziałkach kwalifikacyjnych 62.01.12.0 PKWiU.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia, Pana zdaniem prowadzi on działalność gospodarczą w zakresie projektowania i rozwoju technologii informatycznych oraz oprogramowania. W ramach tej działalności świadczy Pan usługi związane z projektowaniem rozwiązań oraz struktur systemów informatycznych oraz aplikacji, których stworzenie ma na celu usprawnić procesy biznesowe klientów Pana kontrahenta. Także w związku z projektowaniem przedmiotowych systemów informatycznych oraz aplikacji, dokonuje Pan czynności polegające na umożliwieniu stworzenia funkcjonalnego środowiska informatycznego klienta na podstawie tworzonych przez Pana planów wdrożeń. W ramach tej działalności świadczy Pan usługi w ramach, których zajmuje się w szczególności:

– projektowaniem architektury, funkcjonalności systemów informatycznych w oparciu o utworzoną specyfikację na potrzeby tworzenia oprogramowania;

– projektowaniem rozwiązań interfejsowych w oparciu o utworzoną specyfikację na potrzeby tworzenia oprogramowania;

– nadzorowaniem i koordynowaniem pracy zespołu IT-programistów w tym zakresie;

– szacowaniem wymaganych zasobów sprzętowych/ softwarowych / ludzkich w oparciu o utworzone projekty;

– tworzeniem specyfikacji systemów informatycznych przy współpracy z managerami produktów i deweloperami;

– nadzorowaniem wdrożenia rozwiązań systemów informatycznych;

– wspieraniem i doradzaniem zespołowi deweloperów opracowujących założenia projektu;

– proponowaniem rozwiązań i szacowaniem wymaganych zasobów koniecznych do ich wdrożenia, nadzorowaniem wdrożenia rozwiązań.

Zgodnie z PKD podklasa 62.01 .Z. obejmuje pisanie, modyfikowanie, badanie, dokumentowanie i wspomaganie oprogramowania, włączając pisanie zleceń sterujących programami dla użytkowników.

Podklasa ta obejmuje również analizowanie, projektowanie systemów gotowych do użycia:

– rozbudowę, tworzenie, dostarczanie oraz dokumentację oprogramowania wykonanego na zlecenie określonego użytkownika,

– pisanie programów na zlecenie użytkownika,

– projektowanie stron internetowych.

Natomiast dział PKWiU 62.01.1 obejmuje usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych. Także podziałka klasyfikacyjna PKWiU 62.01.11.0, która wchodzi w zakres działu 62.01.1, obejmuje usługi związane z projektowaniem struktury i/lub zapisu kodu komputera, włączając uaktualnianie i wstawki korekcyjne, niezbędne do tworzenia i/lub wdrożenia aplikacji programowej, takie jak:

– projektowanie struktury i zawartości stron internetowych i/lub zapisu kodu komputerowego, niezbędnego do tworzenia i/lub wdrożenia stron internetowych,

– projektowanie struktury i zawartości bazy danych i/lub zapisu kodu komputerowego, niezbędnego do tworzenia i/lub wdrożenia bazy danych (magazynu danych),

– projektowanie struktury i zapisu kodu komputerowego niezbędnego do zaprojektowania i rozwinięcia aplikacji programowej na życzenie klienta, inne niż programowanie stron internetowych, baz danych lub zintegrowanych pakietów programowych,

– wykonanie aplikacji na indywidualne zamówienie, łączenie w całość, przystosowanie (modyfikowanie, konfigurowanie itp.) i instalowanie istniejącej aplikacji tak, aby była funkcjonalna w środowisku informatycznym klienta.

Pragnie Pan w dalszej kolejności odnieść się do orzecznictwa, z którego wynika, iż organy podatkowe mając na uwadze stan faktyczny sprawy podany we wniosku o wydanie interpretacji powinny dokonać oceny, w jakim grupowaniu tej właśnie klasyfikacji mieszczą się usługi opisane przez stronę. W orzecznictwie wskazuje się, iż rolą organu jest przypisanie opisanej przez Pana czynności do właściwej pozycji PKWiU, a Pan może jedynie zasugerować lub zaproponować klasyfikację, która w jego ocenie jest trafna.

Między innymi WSA w Łodzi (I SA/Łd 722/21) wskazał, że wskazane w przepisach podatkowych klasyfikacje statystyczne są elementem normy prawnej określającej sposób opodatkowania i w procesie stosowania prawa przez organy podatkowe podlegają także procesowi wykładni dokonywanej przez te organy. Klasyfikacje statystyczne są w swej istocie zbiorami norm technicznych stanowiącymi usystematyzowane zbiory towarów lub czynności (usług) - przez ich wprowadzenie do systemu podatkowego, są jednocześnie swoistego rodzaju normami podatkowymi w zakresie podatku dochodowego. Tym samym organy podatkowe, nie zaś organy statystyczne, mając na uwadze stan faktyczny sprawy podany we wniosku o wydanie interpretacji powinny dokonać oceny, w jakim grupowaniu tej właśnie klasyfikacji mieszczą się usługi opisane przez stronę. Pogląd, według którego przyjmowane przez przepisy prawa podatkowego klasyfikacje statystyczne są elementem normy prawnej określającej sposób opodatkowania i także podlegają procesowi wykładni przez organy podatkowe, w orzecznictwie sądowym uznać należy za utrwalony (por. sygn. akt I FSK 179/16, sygn. akt I FSK 938/16, sygn. akt I SA/Sz 144/18, sygn. akt I SA/Bd 1055/17, sygn. akt I SA/Sz 988/17, sygn. akt I SA/Po 981/17, sygn. akt I SA/Kr 1206/15, sygn. akt I SA/Lu 770/18, sygn. akt I FSK 2412/15 sygn. akt I SA/Łd 657/18 oraz I SA/Łd 25/19).

WSA w Łodzi wskazał również, iż obowiązkiem organu jest rozstrzygnięcie wątpliwości prawnych dotyczących przepisów prawa podatkowego, które powinien zastosować Wnioskodawca, aby prawidłowo dokonać rozliczenia. Skoro przepisy prawa podatkowego nawiązują do pozycji PKWiU, w takiej sytuacji rozstrzygnięcie wątpliwości prawnych podatnika wymaga od organu także, jeśli nie przede wszystkim, samodzielnego odniesienia się do tej klasyfikacji. W rezultacie sąd podzielił stanowisko strony skarżącej, która konsekwentnie i przy tym słusznie stwierdzała, że rolą organu jest przypisanie opisanej przez nią czynności do właściwej pozycji PKWiU (w tej sprawie ustosunkowanie się do zaproponowanej przez nią klasyfikacji).

Pana zdaniem, wszystkie wymienione w stanie faktycznym usługi, które są przez niego wykonywane, spełniają wymogi uznania ich za usługi z zakresu podziałki klasyfikacyjnej 62.01.11.0 z działu 62.01.1 PKWiU.

Z ostrożności jednak, wskazuje Pan też, iż w przypadku braku uznania przez tut. organ podstaw do zaklasyfikowania działalności, o której mowa we wniosku w podziałce klasyfikacyjnej (grupie) dotyczącej usług związanych z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania (PKWiU 62.01.11.0), istnieją argumenty za tym, aby zaklasyfikować taką działalność jako działalność polegającą na świadczeniu usług w zakresie projektowania i rozwoju technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych (PKWiU 62.01.12.0), do której w razie wątpliwości można zaliczyć działalność przedstawioną w treści Pana wniosku.

**Postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia**

6 lipca 2022 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia znak 0115-KDWT.4011.307.2022.2.AGW.

Postanowienie zostało Panu doręczone 7 lipca 2022 r.

20 lipca 2022 r. wpłynęło Pana zażalenie na to postanowienie.

19 września 2022 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał postanowienie znak 0115-KDWT.4011.307.2022.3.AW o utrzymaniu w mocy zaskarżonego postanowienia.

**Skarga na postanowienie**

Na to postanowienie wniósł Pan skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach (data nadania (\`(...)\`) dnia 21 października 2022 r.). Skarga wpłynęła do tutejszego organu 25 października 2022 r. Wniósł Pan w niej o uchylenie postanowienia z dnia 6 lipca 2022 r. pozostawiającego wniosek bez rozpatrzenia oraz uchylenie postanowienia utrzymującego w mocy zaskarżone postanowienie z dnia 19 września 2022 r. oraz zobowiązanie organu do rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

**Postępowanie przed sądami administracyjnymi**

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 16 maja 2023 r. sygn. akt I SA/Gl 1517/22 uchylił zaskarżone postanowienie.

Pismem z 19 lipca 2023 r. organ wniósł skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 6 grudnia 2023 r. sygn. akt II FSK 1884/23 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, w którym WSA w Gliwicach uchylił zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie z 6 lipca 2022 r. nr 0115-KDWT.4011.307.2022.2.AGW stał się prawomocny od 6 grudnia 2023 r.

Prawomocne orzeczenie wpłynęło do tut. organu 29 kwietnia 2024 r.
-----------------------------------------------------------------

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku z 16 maja 2023 r. sygn. akt I SA/Gl 1517/22
-------------------------------------------------------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w ww. wyroku stwierdził, że „uzasadniając przyjęte stanowisko wskazać należy, że Dyrektor zwrócił się o uzupełnienie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, a Skarżący wbrew zarzutom organów obu instancji udzielił odpowiedzi spełniającej warunki konieczne do uzyskania interpretacji. Z odpowiedzi Skarżącego wyraźnie wynika na czym polega prowadzona przez niego działalność w zakresie świadczonych usług, których kwalifikacja w aspekcie preferencyjnej 8,5 % stawki budzi wątpliwości.

Tym samym za pozbawione podstaw prawnych uznać należało stanowisko Dyrektora, że podstawą pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia było szereg uchybień w odpowiedzi na wezwanie (co szczegółowo wyjaśniono w zaskarżonych postanowieniach). Bez znaczenia dla stanowiska Sądu pozostaje akcentowane zarówno w zaskarżonym postanowieniu, jak i odpowiedzi na skargę twierdzenie Dyrektora, że kwestia kwalifikacji PKWiU należy do obowiązków podatnika.

Sąd podzielił stanowisko Wnioskodawcy, iż sformułował on pytania we właściwy sposób, gdyż jego pytanie dotyczyło przepisu prawa podatkowego, w tym przypadku odsyłającego do regulacji spoza systemu prawa podatkowego, która ma znaczenie na gruncie prawa podatkowego, w tym sensie, że od jej prawidłowego zinterpretowania zależeć będzie kwalifikacja działalności podmiotu oraz zastosowania określonej w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym stawki podatkowej. Wnioskodawca zwracał się bowiem do organu z pytaniem w celu dokonania oceny przez organ, w jakim grupowaniu PKWiU mieszczą się usługi opisane przez Wnioskodawcę. Pytanie Wnioskodawcy, które dotyczy prawidłowego określenia klasyfikacji PKWiU jego działalności, zadawane jest organowi, gdyż Wnioskodawca chce te usługi opodatkować odpowiednią stawką ryczałtową, a ocena organu pomoże mu uczynić to we właściwy sposób, czyli określić właściwą stawkę na gruncie przepisów podatkowych.”

Sąd wskazał ponadto, że „W konsekwencji, na podstawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i jego uzupełnienia organ interpretacyjny mógł dokonać merytorycznego rozstrzygnięcia w zakresie możliwości skorzystania z preferencji w zakresie 8,5 % stawki podatku, albowiem Skarżący doprecyzował tło faktyczne sprawy w sposób umożliwiający wydanie żądanej interpretacji indywidualnej.

Organ interpretacyjny w niniejszej sprawie był zobowiązany do oceny stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych oraz udzielania odpowiedzi merytorycznej dotyczącej wątpliwości prawnych Skarżącego. Organ nie można żądać od podatnika ubiegającego się o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, aby we własnym zakresie rozstrzygnął wątpliwości natury prawno-podatkowej, a ewentualne wezwanie do sprecyzowania wniosku może prowadzić jedynie do żądania sprecyzowania danych faktycznych.

Wymóg wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego realizuje się poprzez podanie wszystkich jego elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy. W trybie żądania uzupełnienia braków formalnych pisma, jakim jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, organ podatkowy może żądać jedynie uzupełnienia wniosku o takie elementy, bez których nie jest możliwa ocena czy stanowisko przedstawione we wniosku i ocena prawna są prawidłowe czy też błędne. Zarówno na jedno, jak i na drugie pytanie otrzymał od Skarżącego wyczerpujące odpowiedzi. Tym samym organ nie miał podstaw, aby odmówić wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego (por. także wyrok WSA we Wrocławiu z 13 lipca 2022 r., I SA/Wr 1197/21, wyrok NSA z 23 listopada 2021 r., II FSK 1049/21, WSA w Białymstoku z 3 czerwca 2022 r., I SA/Bk 107/22). Ponadto organ może w toku postępowania wezwać do uszczegółowienia stanu faktycznego jedynie w sytuacji, gdy podany stan faktyczny uniemożliwia odpowiedź na pytanie zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (wyrok NSA z 9 stycznia 2019 r., II FSK 3537/15).”

Sąd wskazał również, że „błędne jest przekonanie Dyrektora, że wniosek Skarżącego, mający wszcząć postępowanie interpretacyjne, nie spełniał formalnych przesłanek w wyniku uzupełnienia go w ramach skierowanego wezwania Organu, co stało się podstawą do wydania postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia. Organ wydający interpretację indywidualną dysponował bowiem wyczerpującym opisem stanu faktycznego.”

Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z 6 grudnia 2023 r., sygn. akt II FSK 1884/23 stwierdził, że skarga kasacyjna od ww. wyroku nie ma usprawiedliwionych podstaw, wskazując, że „ocena prawna przedstawiona w motywach kontrolowanego wyroku przez Sąd pierwszej instancji zasługuje na pełną aprobatę.

W pierwszej kolejności należy podkreślić, że wbrew temu co wywodzi organ, w zależności od tego jak zostaje sformułowany wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, klasyfikacja PKWiU może stanowić zarówno element stanu faktycznego, jak i oceny prawnej.

Jeżeli bowiem z treści wniosku wynika, że dana klasyfikacja stanowi dla wnioskodawcy część stanu faktycznego i nie wiąże z nią wątpliwości prawnych, a sformułowane przezeń pytanie również w ten sposób traktuje ową klasyfikację - wówczas organ nie ma podstaw do poddawania jej ocenie. Organ związany jest bowiem stanem faktycznym podanym przez wnioskodawcę i nie ma prawa dokonywać własnych ustaleń w tym zakresie (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 O.p.). Ma to miejsce chociażby, wówczas gdy wnioskodawca nie lokalizuje ziszczenia się danej normy prawa podatkowego od tej klasyfikacji, bądź też uczyni ją elementem części faktycznej wniosku i nie wiąże z nią wątpliwości prawnych.

Rzecz jednak w tym, że klasyfikacja PKWiU może również stanowić składową normy prawnopodatkowej - wówczas może być ona przedmiotem oceny prawnej organu; o ile na jej tle wnioskodawca przedstawia swoje wątpliwości co do zastosowania danego przepisu prawa podatkowego. W świetle art. 3 pkt 2 O.p., przepisami prawa podatkowego są przepisy ustaw podatkowych, dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. W sytuacji jednak, gdy do danej ustawy podatkowej włączono elementy mające swoje umocowanie w przepisach innych ustaw (np. o statystyce publicznej), to stają się one częścią przepisów podatkowych i w konsekwencji stanowią element wywodzonej z nich normy podatkowej. Oznacza to, że organ interpretujący ma za zadanie ocenić stanowisko wnioskodawcy także w tym zakresie. Przy czym, jedynie wówczas gdy wnioskodawca nie ma wątpliwości co do klasyfikacji świadczenia, może taki symbol uznać za część opisu stanu faktycznego. Oznacza to bowiem, że strona nie oczekuje od organu oceny prawidłowości przyjętego symbolu umieszczając go w sferze stanu faktycznego (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 stycznia 2020 r., I FPS 3/19).

Powyższe uwagi są o tyle istotne, że na tle opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku, sformułowanego w nim pytania, jak również pism uzupełniających złożonych organowi przez Skarżącego, jasno wynika, iż domaga się on udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy usługom tym można przypisać wskazane przezeń kody PKWiU. W zależności od oceny organu, Skarżący mógłby rozliczać się na zasadach wynikających z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 1 u.z.p.d.

Pierwszy z wymienionych przepisów stanowi bowiem, że ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% od przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8. Drugi zaś zawiera definicję legalną pojęcia „działalność usługowa”, zgodnie z którą jest ona pozarolniczą działalnością gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem PKWiU, z zastrzeżeniem pkt 2 i 3. Literalne brzmienie tych przepisów nie pozostawia wątpliwości, że poprzez zawarte w art. 4 ust. 1 pkt 1 u.z.p.d. odesłanie do powyższego rozporządzenia, klasyfikacja PKWiU stała się składową normy prawnopodatkowej w rozumieniu art. 3 pkt 2 O.p. Innymi słowy: w sytuacji, gdy w danej ustawie podatkowej, w tym przypadku dotyczącej ryczałtowanego podatku dochodowego, uzależniono stawki podatków od przypisania usługi lub dostawy towaru do określonego symbolu statycznego (klasyfikacji PKWiU), to ten ostatni, jako w niej zawarty, jest częścią przepisów podatkowych i w konsekwencji stanowi element wywodzonej z nich normy podatkowej.

Powyższe oznacza, że - jak trafnie uznał Sąd pierwszej instancji - organ był uprawniony do merytorycznego rozstrzygnięcia, czy opisanym przez Skarżącego usługom można było przypisać wskazane symbole PKWiU - a co za tym idzie, czy usługi te podlegały opodatkowaniu według stawki wskazanej w art. 12 ust. 5 lit. a) u.z.p.d.”

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

– uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w ww. wyroku;

– ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Stosownie do art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 tej ustawy:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

pozarolnicza działalność gospodarcza – pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 tej ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

działalność usługowa – pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy:

Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a) prowadzenia aptek,

b) (uchylona)

c) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d) (uchylona)

e) (uchylona)

f) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

– jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Ponadto w art. 8 ust. 2 ww. ustawy wskazano:

Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

– w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zostały określone w art. 12 ust. 1 ustawy i zależą od tego, z jakiego rodzaju działalności podatnik uzyskuje przychody. Dla rozróżnienia rodzajów tych działalności, ustawodawca posłużył się m.in. grupowaniami Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676). Zatem konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) oraz art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi:

– 12% przychodów ze świadczenia usług związanych z doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 62.02.10.0), związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1), objętych grupowaniem ,,Oryginały oprogramowania komputerowego'' (PKWiU 62.01.2), związanych z doradztwem w zakresie oprogramowania (PKWiU ex 62.02), w zakresie instalowania oprogramowania (PKWiU ex 62.09.20.0), związanych z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi (PKWiU 62.03.1);

– 8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 3 ww. ustawy:

Jeżeli podatnik obowiązany do prowadzenia ewidencji przychodów prowadzi działalność, z której przychody są opodatkowane różnymi stawkami określonymi w ust. 1, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych ustala się według stawki właściwej dla przychodów z każdego rodzaju działalności, pod warunkiem, że ewidencja przychodów jest prowadzona w sposób umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju działalności. W przypadku gdy podatnik, o którym mowa w zdaniu poprzednim, nie prowadzi ewidencji w sposób zapewniający ustalenie przychodów dla każdego rodzaju działalności, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, z tym że w przypadku osiągania również przychodów, o których mowa w:

1) ust. 1 pkt 1, ryczałt wynosi 17%;

2) ust. 1 pkt 2, ryczałt wynosi 15%;

2a) ust. 1 pkt 2a, ryczałt wynosi 14%;

2b) ust. 1 pkt 2b, ryczałt wynosi 12%

3) ust. 1 pkt 3, ryczałt wynosi 10%;

4) ust. 1 pkt 4, ryczałt wynosi 12,5%.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że ilekroć w ustawie używa się oznaczenia „ex” przy symbolu danego grupowania PKWiU oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu – o czym stanowi art. 4 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Oznaczenie „ex” dotyczy zatem tylko określonej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania przepisu tylko do tej nazwy grupowania.

W świetle § 3 pkt 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.):

Do celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, podatkiem dochodowym od osób fizycznych oraz zryczałtowanym podatkiem dochodowym w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych oraz karty podatkowej do dnia 31 grudnia 2020 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Zgodnie z § 1 ww. rozporządzenia:

Wprowadza się do stosowania w statystyce, ewidencji i dokumentacji oraz rachunkowości, a także w urzędowych rejestrach i systemach informacyjnych administracji publicznej Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU), zwaną dalej ,,PKWiU 2015”, stanowiącą załącznik do rozporządzenia.

Tym samym po dniu 31 grudnia 2020 r. m.in. do celów opodatkowania podatkiem dochodowym w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych należy stosować PKWiU wprowadzoną ww. rozporządzeniem, tzw. PKWiU 2015.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że głównym przedmiotem Pana działalności jest świadczenie usług polegających na projektowaniu i rozwoju technologii informatycznych, a w szczególności są to usługi związane z projektowaniem i rozwojem oprogramowania, tworzeniem oraz zarządzaniem projektów IT, w tym dokumentacji projektowej. Pana działalność polega głównie na projektowaniu architektury systemów informatycznych i rozwiązań interfejsowych w oparciu o utworzoną specyfikację na potrzeby tworzenia oprogramowania. W ramach tej działalności wykonuje Pan na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą - Kontrahenta usługi w ramach, których zajmuje się Pan w szczególności:

– projektowaniem architektury, funkcjonalności systemów informatycznych w oparciu o utworzoną specyfikację na potrzeby tworzenia oprogramowania;

– projektowaniem rozwiązań interfejsowych w oparciu o utworzoną specyfikację na potrzeby tworzenia - oprogramowania;

– nadzorowaniem i koordynowaniem pracy zespołu IT-programistów w tym zakresie;

– szacowaniem wymaganych zasobów sprzętowych/softwarowych/ludzkich w oparciu o utworzone projekty;

– tworzeniem specyfikacji systemów informatycznych przy współpracy z managerami produktów i deweloperami;

– nadzorowaniem wdrożenia rozwiązań systemów informatycznych;

– wspieraniem i doradzaniem zespołowi deweloperów opracowujących założenia projektu;

– proponowaniem rozwiązań i szacowaniem wymaganych zasobów koniecznych do ich wdrożenia, nadzorowaniem wdrożenia rozwiązań.

Wyjaśnił Pan, że wskutek dokonywania powyższych czynności, biorąc za podstawę dokumentację projektową utworzoną przez Pana tworzone są systemy informatyczne, aplikacje webowe, które usprawniają procesy biznesowe Pana kontrahentów, przy czym systemy te są dopasowywane stricte do działalności kontrahenta. Pana zadaniem jest zaprojektowanie odpowiedniej struktury systemu, która w konsekwencji pozwoli na stworzenie zupełnie nowych systemów informatycznych, zapisów kodu komputerowego oraz software’u. Podkreślił Pan, że przedstawia projekt, dokumentację projektową oraz jej założenia zespołowi IT‑ programistów, natomiast tworzeniem oprogramowania zajmuje się zespół IT‑programistów, pracę którego Pan może nadzorować oraz koordynować nie angażując się w samo tworzenie kodu źródłowego.

Jednocześnie wskazał Pan, że w ramach swojej działalności wykonuje również czynności polegające na zbieraniu informacji dotyczących założeń i wymagań projektu, na podstawie których dokonuje ich analizy i wykonuje dokumentację projektową. Wspiera Pan także i doradza zespołowi deweloperów opracowujących założenia projektu, by odebrać od nich projekt zgodny z oczekiwaniami klienta. Analiza wymagań i wykonanie specyfikacji sprowadza się do analizy istniejących systemów informatycznych wraz z wykonaniem dokumentacji. W ramach takiej analizy przedstawia Pan możliwości rozwoju istniejących oraz nowych systemów i/lub ich integracji (współpracy) z innymi rozwiązaniami dostępnymi na rynku wraz z przedstawieniem rekomendacji w zakresie możliwych rozwiązań, a także dokonuje weryfikacji spójności wymagań biznesowych, projektuje funkcjonalność systemów informatycznych zgodnie z zebranymi wymaganiami biznesowymi. Nie zajmuje się Pan bezpośrednio tworzeniem kodu źródłowego.

W tym miejscu wskazać należy, że podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują Zasady Metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w rozporządzeniu w sprawie PKWiU.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

Dokonując analizy usług będących przedmiotem wniosku, w pierwszej kolejności należy mieć na uwadze Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) oraz wyjaśnienia Głównego Urzędu Statystycznego do PKWiU z 2015 r.

Zgodnie z wyjaśnieniami Głównego Urzędu Statystycznego do PKWiU z 2015 r. **dział** **62 „Usługi związane z oprogramowaniem i doradztwem w zakresie informatyki i usługi powiązane”,** obejmuje:

– dostarczanie ekspertyz w zakresie technologii informatycznych,

– pisanie, modyfikowanie, badanie i wspomaganie oprogramowania,

– planowanie i projektowanie systemów komputerowych, które łączą sprzęt komputerowy, oprogramowanie i sprzęt komunikacyjny,

– zarządzanie i obsługa systemów komputerowych i/lub urządzeń przetwarzania danych należących do klienta w miejscu ich zainstalowania,

– pozostałe profesjonalne i techniczne usługi związane z informatyką.

Dział 62 zawiera m.in. **klasę 62.01 „Usługi związane z oprogramowaniem”**.

Zgodnie z wyjaśnieniami GUS do PKWiU klasa ta obejmuje: pisanie, modyfikowanie, badanie, dokumentowanie i wspomaganie oprogramowania, włączając pisanie zleceń sterujących programami dla użytkowników.

Klasa ta obejmuje także analizowanie, projektowanie systemów gotowych do użycia:

– rozbudowę, tworzenie, dostarczanie oraz dokumentację oprogramowania wykonanego na zlecenie określonego użytkownika,

– pisanie programów na zlecenie użytkownika,

– projektowanie stron internetowych.

Klasa ta nie obejmuje:

– publikowania pakietów oprogramowania, sklasyfikowanego w 58.29,

– usług związanych z przystosowaniem programów na potrzeby rynku, wykonywanych na własny rachunek, sklasyfikowanych w 58.29,

– usług w zakresie planowania i projektowania systemów komputerowych, które integrują sprzęt komputerowy, oprogramowanie i technologie komunikacyjne, nawet wtedy, gdy dostarczane oprogramowanie może być ich integralną częścią, sklasyfikowanych w 62.02.

W klasie 62.01 znajduje się **kategoria 62.01.1** **„Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych”**, która obejmuje dwa poniższe grupowania:

– **PKWiU 62.01.11.0** „Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania”,

– **PKWiU 62.01.12.0** „Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych”.

W świetle wyjaśnień GUS do PKWiU:

Grupowanie PKWiU 62.01.11.0 obejmuje usługi związane z projektowaniem struktury i/lub zapisu kodu komputera, włączając uaktualnianie i wstawki korekcyjne, niezbędne do tworzenia i/lub wdrożenia aplikacji programowej, takie jak:

– projektowanie struktury i zawartości stron internetowych i/lub zapisu kodu komputerowego, niezbędnego do tworzenia i/lub wdrożenia stron internetowych,

– projektowanie struktury i zawartości bazy danych i/lub zapisu kodu komputerowego, niezbędnego do tworzenia i/lub wdrożenia bazy danych (magazynu danych),

– projektowanie struktury i zapisu kodu komputerowego niezbędnego do zaprojektowania i rozwinięcia aplikacji programowej na życzenie klienta, inne niż programowanie stron internetowych, baz danych lub zintegrowanych pakietów programowych,

– wykonanie aplikacji na indywidualne zamówienie, łączenie w całość, przystosowanie (modyfikowanie, konfigurowanie itp.) i instalowanie istniejącej aplikacji tak, aby była funkcjonalna w środowisku informatycznym klienta.

Z kolei grupowanie PKWiU 62.01.12.0 „Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych” obejmuje:

– usługi związane z projektowaniem, rozwojem i wdrażaniem sieci klienta, takich jak: intranet, ekstranet i wirtualne sieci prywatne,

– usługi związane z projektowaniem i rozwojem bezpieczeństwa sieci, tj. projektowanie, rozwój i wdrażanie oprogramowania, sprzętu komputerowego i procedur sterowania dostępem do danych i programami pozwalającymi na bezpieczną wymianę informacji w ramach sieci.

Uwzględniając przedstawione wyjaśnienia GUS do PKWiU, stwierdzić należy, że usługi, które Pan świadczy, wpisują się w zakres kategorii 62.01.1 „Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych”, a w szczególności w zakres grupowania 62.01.11.0. Tym samym należy zgodzić się z Pana opinią w tym zakresie.

Odnosząc się natomiast do ustalenia właściwej stawki ryczałtu, w pierwszej kolejności należy również mieć na uwadze PKWiU 2015 oraz wyjaśnienia GUS do PKWiU 2015.

Jak już wcześniej wskazano, klasa PKWiU 62.01.1 obejmuje zarówno usługi sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 62.01.11.0, jak i w grupowaniu PKWiU 62.01.12.0. Jednak znajdujące się w treści powołanego wcześniej art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, przy grupowaniu PKWiU 62.01.1 oznaczenie „ex” (PKWiU ex 62.01.1) oznacza, że stawkę ryczałtu 12% należy stosować wyłącznie do przychodów uzyskiwanych ze świadczenia usług związanych z oprogramowaniem.

Zatem usługi związane z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1) to takie spośród „Usług związanych z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych” (PKWiU 62.01.1), które dotyczą oprogramowania.

Podkreślić należy, że przepis art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w przypadku PKWiU ex 62.01.1, wskazuje na związek świadczonych usług z oprogramowaniem, nie zawężając tych czynności wyłącznie do tworzenia oprogramowania, czy programowania, przy czym związek ten, może być zarówno bezpośredni, jak i pośredni.

W tym miejscu wskazać należy, że ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, nie zawiera definicji oprogramowania. W tym celu – mając na względzie, że ustawa dla ustalenia właściwej stawki podatku, odsyła do właściwej klasyfikacji statystycznej – należy posłużyć się definicją Oprogramowania zawartą w zeszycie metodologicznym Głównego Urzędu Statystycznego „Zeszyt metodologiczny. Wskaźnik społeczeństwa informacyjnego. Badania wykorzystania technologii informacyjno-komunikacyjnych”. Zgodnie z zawartą tam definicją Oprogramowanie (Software) to – całość instrukcji i procedur (programów) oraz powiązanych z nimi danych umożliwiających komputerom i innym programowalnym urządzeniom wykonywanie określonych funkcji. Oprogramowanie jest często rozumiane jako synonim terminu program komputerowy, chociaż ma nieco szersze znaczenie – obejmuje także programy wykorzystywane przez inne urządzenia. Do oprogramowania zalicza się systemy operacyjne, programy użytkowe (aplikacje), programy do tworzenia programów, programy sterujące działaniem różnych urządzeń (od telewizorów i innego sprzętu elektronicznego, kalkulatorów, przez telefony komórkowe, do podzespołów komputerowych np. nagrywarek DVD) – tzw. firmware, a także różnego rodzaju programy wykorzystywane przez urządzenia i systemy sieciowe, telekomunikacyjne itp.

Zgodnie z wykładnią literalną słowo „związany z” oznacza „dotyczy czegoś, mający związek z czymś lub kimś”. Tym samym usługi związane z oprogramowaniem to usługi, które dotyczą oprogramowania.

Analiza powołanych przepisów prawa, jak również wyjaśnień Głównego Urzędu Statystycznego do PKWiU 2015, w kontekście przedstawionego opisu sprawy, w szczególności opisu świadczonych przez Pana usług i ich efektów, prowadzi do stwierdzenia, że będące przedmiotem zapytania usługi polegające na: projektowaniu architektury, funkcjonalności systemów informatycznych w oparciu o utworzoną specyfikację na potrzeby tworzenia oprogramowania, projektowaniu rozwiązań interfejsowych w oparciu o utworzoną specyfikację na potrzeby tworzenia – oprogramowania, nadzorowaniu i koordynowaniu pracy zespołu IT-programistów w tym zakresie, szacowaniu wymaganych zasobów sprzętowych/softwarowych/ludzkich w oparciu o utworzone projekty, tworzeniu specyfikacji systemów informatycznych przy współpracy z managerami produktów i deweloperami, nadzorowaniu wdrożenia rozwiązań systemów informatycznych, wspieraniu i doradzaniu zespołowi deweloperów opracowujących założenia projektu, proponowaniu rozwiązań i szacowaniu wymaganych zasobów koniecznych do ich wdrożenia oraz nadzorowaniu wdrożenia rozwiązań, objęte grupowaniem PKWiU 62.01.11.0 („Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania”), niewątpliwie mają związek z oprogramowaniem.

Jak bowiem wynika z opisu sprawy, wykonywane przez Pana czynności obejmują projektowanie architektury systemów informatycznych i rozwiązań interfejsowych w oparciu o utworzoną specyfikację na potrzeby tworzenia oprogramowania. Świadczy Pan usługi dla podmiotów z różnych branż, a kontrahenci nie korzystają z systemów powszechnie dostępnych. Pana zadaniem jest zaprojektowanie odpowiedniej struktury systemu, która w konsekwencji pozwoli na stworzenie zupełnie nowych systemów informatycznych, zapisów kodu komputerowego oraz software’u. Przedstawia Pan projekt, dokumentację projektową oraz jej założenia zespołowi IT-programistów, którzy zajmują się tworzeniem oprogramowania, a ich pracę może Pan nadzorować oraz koordynować nie angażując się w samo tworzenie kodu źródłowego. Pana zadania polegają na zbieraniu informacji dotyczących założeń i wymagań projektu, na podstawie których dokonuje ich analizy i wykonuje dokumentację projektową, wspiera i doradza zespołowi deweloperów opracowujących założenia projektu.

Odnosząc się do opisanych przez Pana usług, w kontekście przedstawionej analizy wyjaśnień Głównego Urzędu Statystycznego do PKWiU 2015 stwierdzić należy, że zarówno sama klasyfikacja świadczonych usług (PKWiU 62.01.11.0 „Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania”), jak również ich opis wskazują, że usługi te są związane z oprogramowaniem.

Skoro bowiem szczegółowo opisane usługi świadczy Pan na potrzeby tworzenia oprogramowania, trudno zaprzeczyć, że nie dotyczą one oprogramowania. W konsekwencji stwierdzić należy, że Pana działania wykonywane w ramach opisanych usług niewątpliwie mają związek z oprogramowaniem.

W tym miejscu zauważyć trzeba, że cytowany przepis art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w przypadku PKWiU ex 62.01.1, wskazuje na związek świadczonych usług z oprogramowaniem, nie zawężając tych czynności wyłącznie do kwestii np. bezpośredniego tworzenia kodu źródłowego, czy też tworzenia konkretnych rozwiązań od strony technicznej.

Uwzględniając powyższe, przychody uzyskiwane przez Pana ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej opisanych we wniosku usług, mieszczących się w kategorii PKWiU 62.01.1, które – jak wynika z przeprowadzonej analizy – są związane z oprogramowaniem, podlegają opodatkowaniu stawką 12% ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, a nie – jak wynika z Pana stanowiska – 8,5%.

W tym kontekście podnoszona okoliczność, że nie świadczy Pan usług związanych z programowaniem, tj. „nie zajmuje się Pan bezpośrednio tworzeniem kodu źródłowego” – w sytuacji, gdy przepis art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w przypadku PKWiU ex 62.01.1 nie zawęża czynności opodatkowanych stawką podatku w wysokości 12% wyłącznie do czynności programowania (pisania kodu) – nie może wpłynąć na treść niniejszego rozstrzygnięcia.

Wobec tego stanowisko Pana należało uznać całościowo za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).