Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.653.2018.1.MH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-29
Teza: określenie podstawy opodatkowania dla usług świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców
Słowa kluczowe: dofinansowanie; gmina; instalacja; montaż; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 czerwca 2018 r. (data wpływu 21 czerwca) uzupełnionym pismem z dnia 31 lipca 2018 r. (data wpływu 06 sierpnia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania dla usług świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   stawki podatku VAT dla czynności montażu instalacji OZE na rzecz mieszkańców w zależności od miejsca zainstalowania,

*   określenia podstawy opodatkowania dla usług świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców,

*   wystąpienia mechanizmu odwrotnego obciążenia w ramach transakcji pomiędzy wykonawcą a Gminą,

*   prawa odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z wykonywaniem prac na nieruchomościach prywatnych mieszkańców.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 31 lipca 2018 r. (data wpływu 06 sierpnia 2018 r.), o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Gmina … (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek lub VAT), zarejestrowanym jako podatnik czynny.

Gmina jest w trakcie realizacji projektu pn. „…” (dalej: Projekt). Zadanie to polega na zakupie i montażu zestawu kolektora słonecznego (dalej: instalacja OZE) na nieruchomościach prywatnych (budynkach mieszkalnych) należących do mieszkańców Gminy, budynkach użyteczności publicznej na terenie gminy … oraz wymianie źródła ciepła w budynku Szkoły Podstawowej im. … (Szkoła będąca jednostką budżetową Gminy).

Przedsięwzięcie jest realizowane przy współfinansowaniu ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020, na podstawie umowy o dofinansowanie zawartej pomiędzy Gminą a Instytucją Zarządzającą z dnia …. Zgodnie z przedmiotową umową, podatek jest wydatkiem niekwalifikowanym w Projekcie. Dofinansowanie ma charakter kosztowy, tj. dotyczy kosztów całego zadania jako takiego, a nie poszczególnych instalacji OZE.

W celu realizacji Projektu Gmina … i Gmina …, działając na podstawie art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1875) oraz art. 33 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie 2014-2020 (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1460 z późn. zm.) zawarły umowę określającą zasady wspólnego przygotowania i realizacji Projektu (dalej: Umowa Partnerstwa). Zgodnie z Umową Partnerstwa, Wnioskodawca pełni funkcję Lidera reprezentującego wspólne przedsięwzięcie, natomiast Gmina … jest Partnerem wspierającym Lidera w organizacyjnej realizacji Projektu.

Gmina, jako Lider, uprawniona jest do reprezentowania Partnera w zakresie ustalonym w Umowie Partnerstwa. Zgodnie z jej treścią, do obowiązków Wnioskodawcy w ww. zakresie należy m.in.:

*   koordynowanie prawidłowości działań przy realizacji zadań, zawartych w Projekcie;

*   reprezentowanie Partnera przed Instytucją Zarządzającą, a także wobec osób trzecich w działaniach związanych z realizacją Projektu;

*   zapewnienie prawidłowości operacji finansowych;

*   przedkładanie wniosków o płatność przed Instytucją Zarządzającą.

Ponadto, Wnioskodawca zobowiązany został także m.in. do wyłonienia wykonawców poszczególnych etapów Projektu, tj. dokumentacji technicznej, studium wykonalności, robót budowlanych, usług nadzoru inwestorskiego.

W ramach realizacji Projektu Lider i Partner zobowiązani są do pokrywania wydatków związanych z jego realizacją w zakresie, w jakim wydatki te dotyczą poszczególnych gmin. Każdy z nich pokrywa przypisaną mu część kosztów kwalifikowanych oraz całość kosztów niekwalifikowanych Projektu.

Niniejszy wniosek dotyczy części Projektu, w ramach którego zamontowane zostaną instalacje OZE na nieruchomościach prywatnych mieszkańców Gminy.

Mieszkańcy zainteresowani udziałem w Projekcie zobowiązani są do podpisania stosownej umowy z Gminą w zakresie wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych związanych z montażem instalacji OZE w budynku mieszkalnym właściciela (dalej: Umowa). Zgodnie z treścią Umowy zadaniem Gminy jest wyłonienie projektanta oraz wykonawcy robót instalacyjnych, ustalenie harmonogramu realizacji prac instalacyjnych, sprawowanie bieżącego nadzoru inwestorskiego nad realizacją prac, przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz finalne rozliczenie Projektu.

Mieszkańcy natomiast:

*   oświadczają o posiadaniu tytułu prawnego do nieruchomości,

*   użyczają i oddają Gminie do bezpłatnego używania określoną w Umowie powierzchnię na swojej nieruchomości celem zainstalowania na niej instalacji OZE oraz wyrażają zgodę na przeprowadzenie prac adaptacyjnych związanych z montażem,

*   zobowiązują się do wykonania wszelkich niezbędnych prac adaptacyjnych i/lub budowlanych w celu przygotowania nieruchomości do montażu instalacji OZE,

*   deklarują, iż energia cieplna uzyskana dzięki wykorzystaniu instalacji OZE będzie wykorzystywana wyłącznie na potrzeby gospodarstwa domowego, tj. w szczególności nie będzie wykorzystywana do działalności gospodarczej.

Jednocześnie mieszkańcy, w związku z realizacją Projektu, są zobowiązani do uiszczenia opłaty w określonej w Umowie wysokości tytułem udziału własnego w Projekcie, co jest warunkiem koniecznym dla rozpoczęcia realizacji instalacji OZE na ich nieruchomości.

W związku z realizacją Projektu Wnioskodawca poniósł/poniesie szereg wydatków na towary i usługi związane w szczególności z przygotowaniem dokumentacji Projektu wymaganej dla celów uzyskania dofinansowania, opracowaniem wniosku o jego dofinansowanie, przygotowaniem dokumentacji projektowej, zakupem i montażem instalacji OZE, nadzorem nad przebiegiem prac instalacyjnych, działaniami informacyjnymi i promocyjnymi, etc. (dalej: Wydatki).

Budynki mieszkalne, na których zostaną zamontowane instalacje OZE, zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r., stanowią budynki mieszkalne sklasyfikowane w grupowaniu PKOB 111 oraz 112. Zgodnie natomiast z art. 41 ust. 12a ustawy o VAT budynki te objęte są społecznym programem mieszkaniowym.

Prace, jakie będą wykonywane przez głównego wykonawcę robót (dalej: Wykonawca), stanowią roboty budowlane, o których mowa w załączniku nr 14 do ustawy o VAT w poz. 23 - Roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych, sklasyfikowane w grupowaniu 43.22.12.0 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej: PKWiU) - Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych. W myśl wyjaśnienia do PKWiU wydanego przez Główny Urząd Statystyczny, ww. grupowanie obejmuje m.in.: roboty związane z instalowaniem sprzętu grzewczego (elektrycznego, gazowego, olejowego, nieelektrycznych kolektorów energii słonecznej), włączając roboty związane z zakładaniem rur, przewodów i elementów blaszanych, stanowiących integralną część tego rodzaju robót.

Wykonawca jest czynnym podatnikiem VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona z VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

Po upływie 5-letniego okresu trwałości projektu, instalacja OZE stanie się własnością uczestnika Projektu. Przeniesienie własności zostanie uregulowane odrębną umową pomiędzy Gminą a mieszkańcem.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, iż faktury dokumentujące poniesione wydatki w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji są/będą wystawiane na Gminę.

Realizacja projektu „\`(...)\`” jest/będzie uzależniona od otrzymania dofinansowania ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa \`(...)\` na lata 2014-2020. W sytuacji, gdyby Gmina nie otrzymała dofinansowania, nie zrealizowałaby inwestycji.

W przypadku nieotrzymania dofinansowania Gmina nie realizowałaby przedmiotowej inwestycji, w związku z czym nie pobierałaby również wpłat od mieszkańców.

Wysokość otrzymanego dofinansowania jest uzależniona m.in. od ilości nieruchomości biorących udział w projekcie.

Wnioskodawca, na podstawie zawartej umowy na dofinansowanie w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa \`(...)\` na lata 2014-2020 (dalej: RPO \`(...)\`), jest zobowiązany do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych z Instytucją Zarządzającą - Zarządem Województwa \`(...)\`.

Rozliczenie w powyższym zakresie polega na refundacji przez Instytucję Zarządzającą kosztów poniesionych na realizację analizowanego projektu przez Gminę. Umowa na dofinansowanie przewiduje możliwość rozliczania przez Wnioskodawcę kosztów częściowych, ponoszonych w trakcie realizacji projektu, poprzez składanie do Instytucji Zarządzającej raz na kwartał wniosku o płatność. Do przedmiotowego wniosku konieczne jest każdorazowe załączenie dokumentów potwierdzających poniesienie wydatków na realizację projektu. Po weryfikacji złożonego wniosku o płatność następuje refundacja do wysokości 79,5% kosztów kwalifikowalnych projektu.

W przypadku niezrealizowania projektu Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych.

Otrzymane dofinansowanie Wnioskodawca przeznaczy na pokrycie wydatków związanych z realizacją projektu, opłaconych uprzednio ze środków własnych Gminy, a następnie refundowanych z dofinansowania. Do kosztów tych (kwalifikowalnych) należą w szczególności wydatki (w kwocie netto) poniesione na dokumentację projektową i studium wykonalności, promocję projektu, zakup i montaż instalacji kolektorów słonecznych, kotła c.o., usługę inspektora nadzoru projektu, etc.

Gmina podkreśliła, iż w ramach całości otrzymanego dofinansowania Gmina dokona zakupu, a następnie montażu:

1.  253 szt. instalacji kolektorów słonecznych na rzecz mieszkańców (na budynkach mieszkalnych, budynkach gospodarczych lub gruncie) z terenu Gminy,
2.  3 szt. instalacji kolektorów słonecznych na budynkach użyteczności publicznej partnera projektu - Gminy \`(...)\`,
3.  źródła ciepła (kotła c.o.) w budynku Szkoły Podstawowej im. \`(...)\` (miejscowość na terenie Gminy).

Niemniej Wnioskodawca zaznaczył, iż jak zostało wskazane w opisie sprawy, złożony przez Gminę wniosek dotyczy wyłącznie wydatków, o których mowa w powyższym punkcie 1) - tj. wydatków, jakie zostały/zostaną poniesione w związku z realizacją projektu wyłącznie na rzecz mieszkańców.

Gmina będzie wnosiła wkład własny w finansowanie projektu objętego zakresem wniosku.

Zgodnie z podpisaną umową, uzyskane dofinansowanie pokrywa 79,5% kosztów kwalifikowalnych projektu, pozostałą część kosztów kwalifikowalnych w wysokości 20,5% tych kosztów pokrywa Gmina wraz z mieszkańcami - których wkład w realizację projektu wynosi 1.000 PLN brutto od każdej z 253 szt. instalacji Gmina pokrywa ponadto w całości koszty niekwalifikowalne projektu - w tym w szczególności podatek VAT z faktur dokumentujących realizację projektu.

Z uwagi na fakt, iż na skutek przeprowadzonego przetargu, mającego na celu wyłonienie wykonawcy projektu (który odbył się po podpisaniu umowy na dofinansowanie), koszty projektu okazały się być wyższe niż pierwotnie zakładano, wskazany powyżej udział poszczególnych źródeł finansowania ulegnie zmianie.

Mianowicie - kwota dofinansowania pozostanie niezmienna (jednakże w odniesieniu do wyższej wartości kosztów całkowitych projektu będzie ona stanowiła niższy procent). Konsekwentnie, udział Gminy w finansowaniu projektu ulegnie zwiększeniu (kwotowo i procentowo). Podkreślić należy jednakże, iż udział mieszkańców pozostanie niezmienny - Wnioskodawca nie zamierza bowiem pobierać dodatkowych kwot od mieszkańców w związku z wyższą wartością kosztów niezbędnych do poniesienia. Wkład mieszkańców będzie wynosił niezmiennie 1.000 PLN brutto od każdej z 253 szt. instalacji.

Zatem, w odniesieniu do kosztów łącznych projektu (kwalifikowalnych i niekwalifikowalnych) - 53,82% tych kosztów przypadnie na dofinansowanie, zaś 46,18% - stanowić będzie udział Gminy oraz mieszkańców.

W oparciu o zapisy umowy na dofinansowanie:

*   79,5% kosztów kwalifikowalnych - dofinansowanie w ramach RPO \`(...)\`

*   20,5% kosztów kwalifikowalnych - Gmina oraz mieszkańcy;

*   100% kosztów niekwalifikowalnych (w tym podatek VAT) - Gmina.

Jednakże, biorąc pod uwagę wartość brutto projektu (koszty kwalifikowalne i niekwalifikowalne łącznie) udział procentowy przypadający na poszczególne źródła finansowania przedstawia się następująco:

*   67,75% kosztów łącznych projektu - dofinansowanie;

*   32,25% kosztów łącznych projektu - Gmina oraz mieszkańcy.

Z uwagi na fakt, iż faktyczne koszty projektu okazały się wyższe niż wynika to z umowy na dofinansowanie, całość różnicy, jaka powstanie w ww. zakresie, pokryje wyłącznie Gmina.

Struktura kosztów łącznych projektu, na podstawie wybranej oferty przetargowej, przedstawia się zatem następująco:

*   53,82% kosztów łącznych projektu - dofinansowanie;

*   46,18% kosztów łącznych projektu - Gmina oraz mieszkańcy.

Przy czym Wnioskodawca raz jeszcze podkreślił, iż różnica kosztów wynikająca z wyższej wartości projektu niż wskazana w umowie na dofinansowanie zostanie poniesione wyłącznie przez Gminę - z jej środków własnych Wysokość dofinansowania oraz wkład mieszkańców pozostaną niezmienne.

Umowa pomiędzy Gminą a mieszkańcem w zakresie realizacji analizowanego projektu przewiduje możliwość odstąpienia od umowy przez mieszkańca.

Mianowicie, w przypadku mieszkańca, niedokonanie wpłaty (przypadającej na jego udział w zadaniu) w terminie i wysokości określonej w umowie oznacza rezygnację z udziału w projekcie. Jednocześnie, w przypadku rezygnacji z uczestnictwa w projekcie mieszkaniec jest zobowiązany do wskazania, w terminie 14 dni, innego właściciela nieruchomości, położnej na terenie Gminy, który spełnia warunki zawarte w umowie (m.in. w odniesieniu do posiadanej nieruchomości) oraz poniesienia kosztów opracowania dokumentacji i kosztorysu. Mieszkaniec, który zostanie wskazany, musi złożyć stosowne oświadczenie o przejęciu obowiązków wynikających z umowy.

W przypadku nie wskazania innego mieszkańca w terminie, o którym mowa powyżej, mieszkaniec jest zobowiązany do zwrotu nakładów poniesionych przez Gminę na zakup wraz z usługą zainstalowania zestawu kolektora słonecznego, w kwocie oszacowanej na dzień podpisania umowy.

Jednocześnie, w odniesieniu do Gminy - umowa nie zawiera zapisów, które wskazywałyby wprost na warunki na jakich Gmina może odstąpić od przedmiotowej umowy. Wskazuje ona jedynie przesłanki, w których umowa „wygasa ze skutkiem natychmiastowym”. Do przesłanek tych należą sytuacje w których:

*   Gmina nie uzyska pozytywnego wyniku na etapie oceny formalnej lub merytorycznej wniosku aplikacyjnego o dofinansowanie lub

*   nie dojdzie do podpisania umowy o dofinansowanie.

Ponadto, umowa „wygasa ze skutkiem natychmiastowym” w przypadku, gdy realizacja obowiązków wynikających z umowy będzie niemożliwa (przez którąkolwiek ze stron) z powodów określonych w Regulaminie konkursu ogłoszonego przez Instytucję Zarządzającą - Zarząd Województwa \`(...)\`.

Montaż instalacji kolektorów słonecznych w ramach analizowanego projektu przewiduje możliwość montażu przedmiotowych instalacji zarówno na budynkach mieszkalnych, jak również na budynkach gospodarczych oraz gruncie. Wszystkie instalacje kolektorów słonecznych, także w przypadku ewentualnego zamontowania w innym miejscu niż budynek mieszkalny, muszą być wpięte do instalacji ciepłej wody użytkowej (c.w.u.) budynku mieszkalnego. Nie jest dopuszczalna sytuacja, w której instalacja kolektorów słonecznych zostałaby zamontowana i wpięta do innej instalacji niż instalacja c.w.u. budynku mieszkalnego. Ewentualny montaż instalacji poza budynkiem mieszkalnym spowodowany jest tym, iż w momencie wykonywania dokumentacji projektowej lub w momencie, gdy przystąpiono do montażu, nie było warunków, aby taką instalację zamontować na budynku mieszkalnym.

W ocenie Wnioskodawcy, montaż zestawu kolektora słonecznego jest/będzie realizowany w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części. W szczególności Wnioskodawca jest zdania, iż prace te spełniają przesłanki termomodernizacji.

Świadczeniem, jakie wykonuje Gmina na rzecz mieszkańca, jest kompleksowa usługa, polegająca na montażu zestawu kolektora słonecznego na nieruchomości mieszkańca. W ramach przedmiotowej usługi Gmina podejmuje szereg czynności dla zrealizowania ww. celu. Mianowicie zgodnie z umową zawartą z mieszkańcem, Gmina w szczególności zobowiązuje się do aplikowania o środki unijne na realizację projektu poprzez złożenie wniosku o jego dofinansowanie. Ponadto, Gmina zobowiązuje się do wyłonienia projektanta, wyłonienia wykonawcy robót instalacyjnych, ustalenia harmonogramu realizacji prac instalacyjnych, sprawowania bieżącego nadzoru inwestorskiego nad przebiegiem prac, przeprowadzenia odbiorów końcowych, rozliczenia finansowego projektu. Dodatkowo, Gmina jest upoważniona i, w razie konieczności, może występować w imieniu mieszkańców przed właściwymi organami administracyjnymi przy ubieganiu się o uzyskanie przewidzianych przepisami szczególnymi pozwoleń, niezbędnych do usytuowania zestawu kolektora słonecznego na nieruchomości mieszkańca.

Gmina nie dysponuje klasyfikacją statystyczną usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (dalej: PKWiU), jakie będą świadczone przez nią na rzecz mieszkańców. Niemniej wykonawca, który realizuje roboty instalacyjne na zlecenie Gminy, posługuje się następującą klasyfikacją statystyczną PKWiU: 43.22.12.0 - roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych. Jako że w ramach świadczenia dokonywanego przez Wnioskodawcę na rzecz mieszkańców, tj. kompleksowej usługi w zakresie montażu kolektorów słonecznych, montaż ten stanowi świadczenie podstawowe, któremu towarzyszą inne świadczenia (pomocnicze), w ocenie Gminy można przyjąć, iż klasyfikacja statystyczna przedmiotowych świadczeń jest tożsama z klasyfikacją wskazaną przez wykonawcę robót, tj. z grupowaniem 43.22.12.0 PKWiU - roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych.

Świadczenia Wykonawcy będą obejmowały wszelkie czynności związane z montażem zestawu kolektora słonecznego na nieruchomościach mieszkańców.

Zgodnie z PKWiU z 2008 r., świadczenia te są sklasyfikowane w grupowaniu 43.22.12.0 - roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych, które zostały wskazane w poz. 25 Załącznika nr 14 do ustawy o VAT.

Ponadto Gmina wskazała, iż wniosek dotyczy realizacji ww. projektu wyłącznie w Gminie \`(...)\`.

Gmina wskazała, iż świadczenia Wykonawcy będą obejmowały wszelkie czynności związane z montażem zestawu kolektora słonecznego na nieruchomościach mieszkańców. Zgodnie z PKWiU z 2008 r., świadczenia te są sklasyfikowane w grupowaniu 43.22.12.0 - roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych.

W przedstawionym opisie sprawy Gmina omyłkowo wskazała poz. 23 Załącznika nr 14 do ustawy o VAT. Prawidłowo należało wskazać poz. 25 Załącznika nr 14 do ustawy o VAT.

Zatem, w poz. 74 formularza ORD-IN - należy wskazać grupowanie 43.22.12.0 PKWiU - roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych, poz. 25 Załącznika nr 14 do ustawy o VAT.

W poz. 76 formularza ORD IN - pozostaje wskazane grupowanie 43.22.12.0 PKWiU - roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych, poz. 25 Załącznika nr 14 do ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

(we wniosku oznaczone jako nr 2) Czy podstawę opodatkowania dla usług montażu instalacji OZE, jakie będą świadczone przez Gminę, stanowić będzie kwota wynagrodzenia ustalona w Umowie, pomniejszona o kwotę VAT należnego?

Zdaniem Wnioskodawcy, podstawę opodatkowania dla usług montażu instalacji OZE, jakie będą świadczone przez Gminę, stanowić będzie kwota wynagrodzenia ustalona w Umowie, pomniejszona o kwotę VAT należnego.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z ww. przepisów wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

W opinii Gminy, podstawą opodatkowania w przypadku realizowanych przez nią świadczeń polegających na wyposażeniu nieruchomości prywatnych mieszkańców w instalacje OZE, będzie wyłącznie kwota wynagrodzenia określona w zawartych z mieszkańcami Umowach, pomniejszona o kwotę VAT należnego.

Takie samo stanowisko w analogicznej sprawie zaprezentował Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 1 sierpnia 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.322.2017.1.JM, w której wskazał: „Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie będziemy mieli do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Jednakże, jak wskazał Wnioskodawca dotacja nie jest uzależniona od ceny instalacji zbywanej na rzecz mieszkańca, a wysokość dofinansowania nie jest bezpośrednio uzależniona od ilości nieruchomości biorących udział w projekcie, gdyż dofinansowywanie zostało przekazane na całość wydatków kwalifikowanych, które będą realizowane w projekcie a nie na poszczególne nieruchomości czy instalacje na tych nieruchomościach. Należy bowiem zauważyć, że otrzymane przez Gminę środki zostaną przeznaczone na pokrycie kosztów projektu pod nazwą „\`(...)\`”, tym samym przedmiotowa dotacja jest dotacją kosztową. Dlatego też dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę nie stanowi elementu podstawy opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy. Reasumując, podstawą opodatkowania dla usług świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców są kwoty należne, w postaci wpłat, które uiszczają mieszkańcy biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową, pomniejszone o kwotę należnego podatku”.

Identyczne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej z dnia 23 sierpnia 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.231.2017.3.MC, w której wskazano: „w przedmiotowej sprawie będziemy mieli do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Jednakże w analizowanym przypadku nie wystąpi bezpośredni związek pomiędzy otrzymanym dofinansowaniem z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa \`(...)\` na realizację ww. projektu a ceną wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności. Należy bowiem zauważyć, że otrzymana dotacja zgodnie z podpisaną umową z instytucją udzielającą dofinansowania jest dotacją celową, czyli przeznaczoną do dofinansowania kosztów realizacji różnego rodzaju inwestycji. Dlatego też dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę nie stanowi elementu podstawy opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy. Reasumując, podstawą opodatkowania usługi montażu kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę wykonywanej na rzecz mieszkańców przez Gminę są kwoty należne, w postaci wpłat, które uiszczają mieszkańcy biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową, pomniejszone o kwotę należnego podatku”.

Taki sam wniosek wysnuć można z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Lodzi z dnia 4 lutego 2016 r., sygn. IPTPP3/4512-504/15-4/MJ.

Tym samym w opinii Gminy, podstawą opodatkowania w przypadku realizacji przez nią świadczeń polegających na wyposażeniu nieruchomości prywatnych mieszkańców w instalacje OZE będzie kwota wynagrodzenia określona w zawartych z mieszkańcami Umowach pomniejszona o kwotę VAT należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Z powyższego wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w rozpatrywanej sprawie będą występowały skonkretyzowane świadczenia, które będą wykonane między dwiema stronami umowy, tj. między Gminą (która zobowiązała się do montażu kolektorów słonecznych) a mieszkańcami, którzy zobowiążą się do wniesienia wkładu do przedmiotowego projektu.

Wobec powyższego wystąpi bezpośredni związek (ekwiwalentność) pomiędzy świadczeniem Gminy a płatnościami wnoszonymi przez mieszkańców. Z uwagi na zaistnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymanymi wpłatami a zindywidualizowanymi świadczeniami na rzecz mieszkańców należy stwierdzić, że usługi montażu kolektorów słonecznych, które wykona Gmina w zamian za otrzymane wpłaty od mieszkańców, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Według art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1, z tytułu świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych.

Natomiast zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Jak wynika z treści art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 2 ustawy, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia – koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie.

W opinii tut. Organu, przekazane dla Wnioskodawcy środki w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020 na realizację ww. projektu, który będzie polegał na zakupie i montażu zestawu kolektora słonecznego (instalacji OZE), należy uznać za środki otrzymane od osoby trzeciej (dotacje, subwencje lub dopłaty o podobnym charakterze), które mają bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę ww. usług. Źródłem finansowania projektu jest dotacja ze środków unijnych oraz wkład własny mieszkańców oraz Gminy stanowiący ułamek wartości instalacji OZE. Należy zauważyć, że okoliczności sprawy nie potwierdzają, iż otrzymane przez Gminę środki zostaną przeznaczone na ogólną działalność Wnioskodawcy, lecz będą mogły zostać wykorzystane tylko i wyłącznie na określone działanie, tj. na wykonanie konkretnej instalacji OZE w/na konkretnych budynkach/nieruchomościach mieszkańców Gminy.

W świetle powyższego należy uznać, iż kwota obowiązkowej wpłaty ostatecznego odbiorcy świadczenia, tj. mieszkańca, z tytułu realizacji montażu instalacji kolektorów słonecznych, z uwagi na przyznane dofinansowanie, będzie niższa od kwoty, jaką Wnioskodawca musiałby żądać od mieszkańca, gdyby przedmiotowego dofinansowania nie było. Zatem, należy stwierdzić, iż realizacja projektu jest uzależniona od otrzymanego dofinansowania.

Tym samym uwzględniając w rozpatrywanej sprawie treść ww. art. 29a ust. 1 ustawy, należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Gminę usług montażu ww. instalacji OZE będzie nie tylko kwota należna, w postaci wpłaty, którą uiszcza mieszkaniec biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową, ale także środki otrzymane przez Gminę od podmiotu trzeciego na realizację ww. projektu w części, w jakiej mają one bezpośredni wpływ na cenę świadczonych na rzecz mieszkańców usług, pomniejszone o kwotę podatku należnego.

W przedmiotowej sprawie otrzymane przez Gminę dofinansowanie w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020 na realizację projektu pn. „…” w części dotyczącej montażu instalacji OZE na nieruchomościach prywatnych mieszkańców Gminy .., będzie miało bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia usług, a zatem stanowić będzie zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej. W konsekwencji powyższego, dofinansowanie dotyczące wskazanej wyżej części projektu, stanowić będzie podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy - i co do zasady – będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Odnośnie włączenia do podstawy opodatkowania wkładu własnego Gminy na realizację przedmiotowego projektu zauważyć należy, iż stosownie do ww. art. 29a ust. 1 ustawy, do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług. Podstawę opodatkowania podatkiem VAT stanowią więc kwoty, które usługodawca lub dostawca otrzymał lub ma otrzymać pomniejszone o kwotę podatku należnego.

Ponadto zgodnie z cytowanym na wstępie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług.

Regulowanie przez Gminę zobowiązań wobec wykonawców między innymi ze środków własnych stanowiących wkład własny Wnioskodawcy wniesiony w realizację opisanego we wniosku projektu nie wypełnia dyspozycji ww. art. 5 ustawy. Nie dochodzi bowiem w tej sytuacji po stronie Zainteresowanego do odpłatnej dostawy towaru lub odpłatnego świadczenia usług. Tym samym wkład własny Gminy w realizację ww. projektu nie będzie stanowił po stronie Wnioskodawcy podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Reasumując, podstawą opodatkowania dla usług montażu instalacji OZE świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców w ramach realizowanego projektu, będzie nie tylko kwota należna w postaci wpłat, które będą uiszczać mieszkańcy biorący udział w projekcie zgodnie z zawartymi umowami, ale także środki otrzymane przez Gminę od podmiotu trzeciego na realizację ww. projektu w części, w jakiej mają bezpośredni wpływ na cenę świadczonych na rzecz mieszkańców usług, pomniejszone o kwotę podatku należnego. Natomiast wkład własny Gminy nie będzie stanowił podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie określenia podstawy opodatkowania dla usług świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców. Natomiast wniosek w pozostałym zakresie zostanie załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17,43-300 Bielsko-Biała.