Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-736/09/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-10-23
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie paliw wykorzystywanych do napędu samochodu osobowego.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku; paliwo; samochód-samochód osobowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 29 lipca 2009 r. (data wpływu 7 sierpnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie oleju napędowego wykorzystywanego do napędu samochodu osobowego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 sierpnia 2009 roku został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie oleju napędowego wykorzystywanego do napędu samochodu osobowego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pan działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, obejmującą w szczególności:

*   działalność usługową w zakresie instalowania, naprawy i konserwacji instrumentów i przyrządów pomiarowych, kontrolnych, badawczych, testujących, nawigacyjnych,

*   działalność usługową w zakresie instalowania, naprawy i konserwacji maszyn ogólnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowaną.

Na podstawie umowy leasingu operacyjnego użytkuje Pan samochód osobowy (VOLKSWAGEN CADDY LIFE 1.9) o ładowności pow. 500kg, który jest wykorzystywany wyłącznie w ramach działalności opodatkowanej. Samochód został uznany jako pojazd, którego nabycie i użytkowanie uprawnia do odliczenia jedynie części podatku od towarów i usług, wynikającego z faktury dokumentującej zakup samochodu (odpowiednio części podatku naliczonego wynikającego z faktury dotyczącej raty leasingowej). W konsekwencji, w odniesieniu do omawianego samochodu, w dotychczas składanych deklaracjach VAT-7, dokonywał Pan odliczenia jedynie części podatku VAT naliczonego określonego na fakturach otrzymanych od kontrahenta (60% nie więcej niż 6.000 zł). Ponadto, nie dokonywał Pan odliczeń podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie oleju napędowego do napędu wskazanego wyżej samochodu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, przedsiębiorca posiada prawo odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie oleju napędowego wykorzystywanego do napędu samochodu osobowego wykorzystywanego tylko i wyłącznie na potrzeby opodatkowanej podatkiem od towarów i usług działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawcy, istnieje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie paliwa wykorzystywanego do napędu samochodu osobowego, gdyż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług (w szczególności przepisy art. 86 ust. 3-7a oraz art. 88 ust. 1 pkt 3), wprowadzające ograniczenie w stosunku do podstawowego prawa podatnika podatku od towarów i usług tj. prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nabycia towarów lub usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych są, sprzeczne z przepisami wspólnotowymi i w związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy, nie powinny być stosowane. Wspólny system podatku od towarów i usług konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny. Orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: ETS) w pełni potwierdza zasadę, że odliczenie podatku jest fundamentalnym prawem (a nie przywilejem) podatnika, wynikającym z zasady neutralności podatku od towarów i usług, a w związku z tym każdy przypadek jego ograniczenia musi wynikać wprost z przepisów prawa i to wyłącznie tych, które zostały wydane w zgodzie z przepisami dyrektyw. Wnioskodawca wskazuje, iż orzecznictwo ETS podkreśla konieczność zapewnienia jednolitego systemu podatku od towarów i usług w państwach członkowskich, zwłaszcza w zakresie prawa do odliczenia podatku i wyłączeń oraz ograniczeń tego prawa. W rezultacie, każdy przypadek ograniczenia prawa do odliczenia podatku musi wynikać wprost z przepisów i to wyłącznie tych, które zostały wydane w zgodzie z przepisami dyrektyw unijnych. Zgodnie z art. 17 (2) VI Dyrektywy „w zakresie w jakim towary i usługi wykorzystywane są do celów transakcji opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku padającego do zapłaty: (a) podatku od wartości dodanej należnego lub zapłaconego na terytorium kraju od towarów lub usług dostarczonych, lub które mają być dostarczone podatnikowi przez innego podatnika." Odzwierciedleniem powyższej regulacji jest m. in. art. 86 ust. 1 ustawy o VAT stanowiący, iż „w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi (\`(...)\`) przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (\`(...)\`).", Ponadto, zgodnie z tzw. klauzulą stałości (stand still) wyrażoną w art. 17 (6) VI Dyrektywy: „przed upływem nie więcej niż czterech lat od daty wejścia w życie niniejszej Dyrektywy, Rada działając jednomyślnie na podstawie propozycji Komisji, podejmie decyzję odnośnie rodzaju wydatków, od których nie przysługuje odliczenie podatku od wartości dodanej. W żadnym przypadku odliczenie podatku od wartości dodanej nie przysługuje od wydatków, które nie są wydatkami ściśle związanymi z prowadzoną działalnością gospodarczą, takich jak wydatki na dobra luksusowe, relaks lub rozrywkę. Do czasu wejścia w życie powyższych zasad, Państwa Członkowskie mogą utrzymać wszelkie wyłączenia przewidziane w prawie krajowym w momencie wejścia w życie mniejszej Dyrektywy". Z dniem 1 maja 2004 r. Polska, stając się członkiem Unii Europejskiej, przyjęła dorobek prawny Wspólnot Europejskich w tym m, in. akty prawne dotyczące podatku od wartości dodanej (VAT). Innymi słowy, konsekwencją akcesji Polski do UE było daleko idące ograniczenie swobody polskiego ustawodawcy w kształtowaniu krajowego systemu podatku VAT, który musi być zgodny z zasadami wynikającymi z aktów prawa wspólnotowego, regulującymi tę dziedzinę prawa podatkowego. Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż przysługuje mu prawo odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości, niezależnie od ograniczeń ustanowionych w prawie krajowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Z przytoczonego przepisu wynika, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony jedynie w takim zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Aby zatem podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z otrzymanych faktur VAT, zakupy dokumentowane tymi fakturami muszą być związane w sposób bezpośredni i bezsporny z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Stosownie do art. 86 ust. 3, w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł.

Natomiast w myśl art. 88 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3 ustawy, tj. o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Zgodnie z art. 86 ust. 3 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 maja 2004 r. do dnia 21 sierpnia 2005 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona wg wzoru:

DŁ=357kg + n x 68kg

gdzie

DŁ - oznacza dopuszczalną ładowność,

n - oznacza ilość miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy

*   kwotę podatku naliczonego stanowiło 50% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 5.000 zł.

Przepis art. 88 ust. 1 pkt 3 tego aktu prawnego w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 21 sierpnia 2005 r. stanowił, iż obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosowało się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o których mowa w art. 86 ust. 3 i 5 ustawy, tj. m. in. pojazdów o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona według powyższego wzoru.

Natomiast na gruncie poprzednio obowiązującej ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), przepisy ograniczające prawo do odliczenia, w związku z nabyciem paliwa do samochodów osobowych, zawarte było w art. 25 ust. 1 pkt 3a, zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych benzynowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych lub innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg.

Podstawowym aktem określającym ramy prawne opodatkowania podatkiem od wartości dodanej od dnia 1 stycznia 2007 r. jest Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 2006.347.1 ze zm.), a wcześniej VI Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku – 77/388/EWG (Dz. Urz. UE. L 1977.145.1 ze zm.)

Zgodnie z art. 17 (6) VI Dyrektywy (oraz art. 176 obowiązującej Dyrektywy) podatek od wartości dodanej nie może być odliczany od wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z prowadzoną działalnością. Do czasu przyjęcia przez Radę Unii Europejskiej przepisów określających kategorie wydatków niekwalifikujących się do odliczenia podatku od wartości dodanej, państwa członkowskie mogą zachować wyłączenia przewidziane w ich prawie krajowym w dniu ich przystąpienia. Wyłączenia te mogą dotyczyć podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych oraz nabywanych paliw. Istnieje zatem możliwość na gruncie prawa Unii Europejskiej stosowania ograniczeń w odliczaniu podatku naliczonego, pod warunkiem, iż ograniczenia te istniały w prawie krajowym w momencie przystąpienia do Unii Europejskiej. Tym samym omawiany przepis art. 17 (6) VI Dyrektywy formułuje zasadę „stand still” (klauzula stałości), przewidującą utrzymanie w mocy krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku naliczonego, które obowiązywały przed wejściem w życie VI Dyrektywy.

Z uwagi na cel przepisu art. 17 (6) VI Dyrektywy pojęcie „prawo krajowe” odnosi się do krajowego systemu odliczenia podatku od wartości dodanej obowiązującego i rzeczywiście stosowanego w chwili wejścia w życie tejże Dyrektywy.

W tym kontekście uchylenie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym w dniu akcesji Polski do struktur Unii Europejskiej i wprowadzenie przepisów nowych, zawierających ograniczenia w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, samo w sobie nie może stanowić podstawy do stwierdzenia naruszenia art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy. Istotne jest bowiem ustalenie, czy nowe przepisy krajowe nie doprowadziły do rozszerzenia zakresu wcześniejszych krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku. W podobny sposób do opisanej kwestii odniósł się Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07. Należy przy tym zaznaczyć, że z uwagi na zbieżność w tym względzie regulacji Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z regulacją VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r., uwagi powyższe odnoszą się również do treści art. 176 tego aktu prawnego.

Ze złożonego wniosku wynika, że na podstawie umowy leasingu operacyjnego użytkuje Pan samochód osobowy marki VOLKSWAGEN CADDY LIFE 1.9.

Biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, że Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu oleju napędowego wykorzystywanego do samochodu osobowego. Zarówno obowiązujące przed dniem 1 maja 2004 r. regulacje, jak i przepisy obowiązujące od tej daty, zawierają ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem paliw do napędu samochodów osobowych, a taki pojazd - jak wskazał Wnioskodawca – jest wykorzystywany w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.