Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-837/09-6/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-12-17
Teza: Czy za dzień poniesienia kosztów wypłaty bonusów należy uznać dzień na który zostaną one zaksięgowane na podstawie otrzymanych od kontrahentów księgowych dowodów zewnętrznych?
Słowa kluczowe: bonus; cel-cel wydatku; faktura; kontrahent; koszt-koszty bezpośrednie; koszt-potrącalność kosztów; okres-okres rozliczeniowy; przychód; rabaty; rok-rok podatkowy; wydatek; wypłata; zapłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2009 r. (data wpływu 25.09.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2009 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 13 listopada 2009 r. (data wpływu 19.11.2009 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka prowadzi w Specjalnej Strefie Ekonomicznej inwestycję polegającą na budowie huty szkła. Docelowo Spółka zamierza prowadzić działalność gospodarczą w zakresie produkcji, handlu i świadczenia usług w odniesieniu do szkła płaskiego. Spółka ma zamiar przyznawać bonusy odbiorcom swoich towarów i usług.

Spółka zakłada, że będzie udzielała m.in. bonusów, których wysokość uzależniona będzie od przebiegu współpracy z danym kontrahentem w ustalonym okresie rozliczeniowym. w szczególności, mogą to być bonusy przyznawane z tytułu realizacji określonego poziomu obrotów albo bonusy przyznawane przez Spółkę uznaniowo. Bonusy takie będą uzależnione od całokształtu współpracy z kontrahentem. Otrzymanie bonusów nie będzie uzależnione od spełnienia przez kontrahentów żadnych dodatkowych warunków niż tylko od dokonywania zakupów towarów i usług Spółki na uzgodnionych warunkach handlowych. Bonusy będą naliczane i wypłacane po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego (miesiąc, kwartał, pół roku lub rok).

Podstawą udzielania przez Spółkę bonusów będą porozumienia ustne lub pisemne z kontrahentami. Kwota bonusów dla poszczególnych kontrahentów będzie ustalana w oparciu o wolumen sprzedaży zafakturowanej przez Spółkę w danym okresie rozliczeniowym lub na podstawie oceny innych aspektów współpracy danego kontrahenta ze Spółką, takich jak np. terminowość regulowania zobowiązań.

W związku z wypłatą bonusów, Spółka może otrzymywać od kontrahentów księgowe dowody zewnętrzne, takie jak faktury VAT, noty obciążeniowe / rachunki. Dowody zewnętrzne od kontrahentów mogą być opisane jako np. „premia pieniężna”, „wynagrodzenie za usługi intensyfikacji sprzedaży”, „bonus” itp., przy czym treść transakcji nie zależy od opisu na dowodzie i w każdym przypadku będzie chodziło o bonusy przyznane zgodnie z opisanym zdarzeniem przyszłym.

Pismem z dnia 04 listopada 2009 r. wezwano Wnioskodawcę celem uzupełnienia i wyjaśnienia kwestii dot. przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego. w piśmie uzupełniającym Spółka wskazała, iż:

1\. Nie posiada regulaminu wewnętrznego dotyczącego sposobu ustalania warunków współpracy z kontrahentami, czy zasad udzielania im bonusów. Dokumentacją Spółki w zakresie współpracy z kontrahentami są, co do zasady, przekazywane im cenniki.

Standardowy cennik zawiera wyszczególnienie rodzajów szkła oferowanych przez Spółkę danemu kontrahentowi oraz ich ceny. Cennik zawiera również termin płatności, limit kredytowy (jeśli Spółka ma zamiar go udzielić kontrahentowi) oraz propozycje skont: za terminową płatność, z tytułu dostawy szkła drugiego gatunku oraz z tytułu skorzystania przez kontrahenta Spółki z własnego transportu (jeśli Spółka przewiduje udzielanie skont danemu kontrahentowi). Obniżki cen szkła wynikającego z ewentualnych skont uwzględniane są na fakturach wystawianych przez Spółkę z tytułu dostawy.

Spółka zamierza też, w niektórych przypadkach, wypłacać swoim kontrahentom bonusy od wysokości obrotów lub bonusy uznaniowe. Ustalenia dotyczące takich bonusów będą dokonywane z kontrahentami przez pracowników Działu Handlowego Spółki, niezależnie od podstawowych warunków cenowych wynikających z cenników. Ustalenia te będą dokonywane w formie porozumień ustnych lub pisemnych. Jeśli Spółka zdecyduje się na przyznanie kontrahentom bonusów, to ich wysokość może być uzależniona od wysokości obrotów towarami Spółki. w zależności od treści uzgodnień Spółki z kontrahentami, wysokość bonusów może być kształtowana według jednej z wymienionych poniżej formuł:

*   Kontrahent otrzyma bonus o stałej wysokości kwotowo, jeśli określona progowa wartość zakupów w okresie rozliczeniowym zostanie przekroczona (niezależnie od kwoty, o jaką faktyczna wartość zakupów przekroczy wartość progową).
*   Ustalona będzie więcej niż jedna wartość progowa zakupów. Każdej z wartości progowych będzie przypisana stała kwota bonusu. Kwoty te będą tym wyższe, im wyższe będą wartości progowe. Kontrahent otrzyma kwotę bonusu przypisaną do wartości progowej, jaką faktycznie przekroczą jego zakupy w okresie rozliczeniowym.
*   Ustalona będzie więcej niż jedna wartość progowa zakupów. Każdej z wartości progowych będzie przypisana stała kwota bonusu (wszystkie kwoty jednakowe lub różne kwoty dla poszczególnych wartości progowych). Kontrahent otrzyma sumę kwot przypisanych do poszczególnych wartości progowych, które przekroczy faktyczna wartość zakupów w okresie rozliczeniowym.
*   Bonus będzie kalkulowany jako stała kwota za przekroczenie określonego poziomu zakupów powiększona o ustalony odsetek wysokości obrotu w danych okresie rozliczeniowym.
*   Bonus będzie kalkulowany jako stała kwota za przekroczenie określonego poziomu zakupów powiększona o ustalony odsetek kwoty, o którą faktyczna wartość obrotu przekroczyła wartość progową.
*   Ustalona będzie więcej niż jedna wartość progowa zakupów. Każdej z wartości progowych będzie przypisana stała kwota bonusu (wszystkie kwoty jednakowe lub różne kwoty dla poszczególnych wartości progowych). Kontrahent otrzyma sumę kwot przypisanych do poszczególnych wartości progowych, które przekroczy faktyczna wartość zakupów w okresie rozliczeniowym powiększoną o ustalony odsetek wartości obrotu o jaką faktyczne zakupy przekroczyły najwyższą z wartości progowych.
*   Ustalona będzie więcej niż jedna wartość progowa zakupów. Każdej z wartości progowych będzie przypisana stała kwota bonusu. Kwoty te będą tym wyższe, im wyższe będą wartości progowe. Kontrahent otrzyma kwotę bonusu przypisaną do wartości progowej, jaką faktycznie przekroczą jego zakupy w okresie rozliczeniowym, powiększoną o ustalony odsetek wartości obrotu, o jaką faktyczne zakupy przekroczyły najwyższą z wartości progowych.

Oprócz bonusów opartych bezpośrednio o poziom obrotów, Spółka rozważa udzielanie bonusów uznaniowych. Bonusy uznaniowe będą to bonusy przyznawane w zależności od jakości współpracy z danym kontrahentem. Mogą to być w szczególności bonusy przyznawane za:

*   wywiązywanie się przez kontrahenta ze wszystkich warunków umowy dostawy w danym okresie rozliczeniowym (terminowe płatności, odbiór towarów bez opóźnień itp.),
*   dokonywanie płatności z wyprzedzeniem w stosunku do terminu ustalonego w umowie, czy wskazanego na fakturze,
*   płatności zaliczkowe,
*   terminowe i sumienne dostarczanie Spółce dokumentacji dotyczącej dostaw (np. dokumentów eksportowych),
*   długotrwałą współpracę – „bonusy jubileuszowe” przyznawane po upływie określonego okresu współpracy (np. 2, 5, 10 lat),
*   częstotliwość zamówień – bonusy dla małych odbiorców, którzy co prawda nie realizują bardzo wysokich obrotów, ale poprzez częstotliwość i regularność zamówień przyczyniają się do stabilizacji przepływów finansowych Spółki.

Spółka pragnie nadmienić, że postanowienia dotyczące bonusów uznaniowych mogą towarzyszyć postanowieniom o bonusach od obrotów. Spółka może więc przyznawać wyłącznie bonus od obrotów, wyłącznie bonus uznaniowy lub oba te bonusy. Na przykład kontrahent może otrzymywać bonus procentowy za przekroczenie określonej wartości obrotów oraz bonus za przedterminowe płatności.

2\. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych obliguje Spółkę do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. Zgodnie z tą ustawą, dowód księgowy powinien zawierać opis operacji gospodarczej. Ponadto, dowody księgowe powinny być rzetelne, to jest zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, którą dokumentują, kompletne, zawierające co najmniej wymagane przez ustawę dane oraz wolne od błędów rachunkowych. Niedopuszczalne jest dokonywanie w dowodach księgowych wymazywania i przeróbek. Błędy w dowodach źródłowych zewnętrznych obcych i własnych można natomiast korygować jedynie przez wysłanie kontrahentowi odpowiedniego dokumentu zawierającego sprostowanie, wraz ze stosownym uzasadnieniem, chyba, że inne przepisy stanowią inaczej.

Spółka pragnie wyjaśnić, że ma zamiar ujmować w swojej ewidencji księgowej tylko takie dokumenty od kontrahentów z tytułu otrzymania bonusów, których opis oddaje faktyczny sens i przebieg operacji gospodarczej. Dla Spółki będą to bowiem faktury kosztowe dokumentujące wypłacenie kontrahentom swego rodzaju nagród zachęcających ich do zwiększenia poziomu zakupów towarów Spółki lub dbania o dobre relacje handlowe ze Spółką. w sensie ekonomicznym, będą więc dokumentować dla Spółki wydatki służące intensyfikacji sprzedaży.

Nagrody w rodzaju bonusów, jakich przyznawanie przewiduje Spółka, są powszechne w obrocie gospodarczym, jednak różne podmioty gospodarcze stosują w odniesieniu do nich różne nazwy. Spółka preferuje nazwę „bonus”, która w Jej opinii, zrozumiała jest zarówno dla kontrahentów krajowych, jak i potencjalnych klientów zagranicznych. Niektóre podmioty dla tego samego rodzaju operacji gospodarczych stosują inne nazwy, takie jak „premia pieniężna”.

Według słownika języka polskiego PWN „bonus” jest to „dodatkowe wynagrodzenie”, natomiast „premia” jest to „nagroda za coś, często mająca zachęcić do czegoś osobę nagradzaną”. Zdaniem Spółki, oba sformułowania dobrze oddają sens operacji wypłaty bonusów.

Intencją Spółki jest uszanowanie praktyki Jej kontrahentów w zakresie dokumentowania otrzymania formy wynagrodzenia, zachęty pieniężnej, zwanej przez Spółkę „bonusami”, w zakresie ograniczonym przepisami o rachunkowości. Spółka zamierza akceptować tylko dowody wystawione w sposób zgodny z tymi przepisami, a więc rzetelne i zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej. Jak wskazano, rzeczywisty przebieg operacji gospodarczej, polegającej na wypłacie bonusu, polega na przekazaniu kontrahentowi określonej kwoty, jako nagrody za osiągnięcie określonego poziomu zakupów lub dobrą współpracę ze Spółką. Celem operacji jest zapewnienie Spółce odpowiedniego poziomu sprzedaży i dobrych relacji z kontrahentami, wypłata bonusu stanowi więc koszt intensyfikacji sprzedaży. Zdaniem Spółki, sformułowania „premia pieniężna”, „wynagrodzenie za usługi intensyfikacji sprzedaży”, „bonus” oddają powyższy sens. Spółka zamierza więc ujmować w ewidencji takie faktury, których opis, niezależnie od użytych słów, znaczeniem oddaje sens operacji wypłaty bonusów. w przypadku otrzymania faktur opisanych w sposób odbiegający od istoty przekazania bonusów kontrahentom, Spółka ma zamiar wysyłać kontrahentom dokumenty ze sprostowaniem i stosownym uzasadnieniem.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wydatki na wypłatę bonusów kontrahentom będą stanowiły dla Spółki koszty uzyskania przychodów?
2.  Czy wydatki na wypłatę bonusów kontrahentom będą stanowiły koszty bezpośrednio związane z przychodami, więc będą one potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostaną odpowiadające im przychody?
3.  Czy za dzień poniesienia kosztów wypłaty bonusów należy uznać dzień na który zostaną one zaksięgowane na podstawie otrzymanych od kontrahentów księgowych dowodów zewnętrznych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź w zakresie pytania nr 3. Wniosek w pozostałej części został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi, i tak:

*   w zakresie pytania nr 1 w dniu 17 grudnia 2009 r. nr ILPB3/423-837/09-4/KS,
*   w zakresie pytania nr 2 w dniu 17 grudnia 2009 r. nr ILPB3/423-837/09-5/KS.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4f – 4h, należy uznać dzień na jaki ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) lub innego dowodu księgowego w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych.

Zdaniem Spółki, oznacza to, że za dzień poniesienia kosztu należy uważać datę pod jaką koszt ten został ujęty w księgach rachunkowych Spółki zgodnie z zasadami obowiązujących przepisów o rachunkowości, pod warunkiem, że rozpoznanie kosztu nie zostało dokonane poprzez rezerwy lub rozliczenia międzyokresowe kosztów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie określa zasad i terminów dokonywania zapisów w księgach rachunkowych, jednak zgodnie z art. 9 tej ustawy, podatnicy obowiązani są do prowadzenia ksiąg rachunkowych zgodnie z odrębnymi przepisami. w polskim prawie zagadnienia te uregulowane są w szczególności w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. u. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.). Zgodnie z zasadą memoriału wyrażoną w art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości, w księgach rachunkowych jednostki należy ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty, natomiast dla zapewnienia współmierności przychodów i związanych z nimi kosztów do aktywów lub pasywów danego okresu sprawozdawczego zaliczane będą koszty lub przychody dotyczące przyszłych okresów oraz przypadające na ten okres sprawozdawczy koszty, które jeszcze nie zostały poniesione. Natomiast zgodnie z art. 20 tej ustawy, do ksiąg rachunkowych okresu sprawozdawczego należy wprowadzić, w postaci zapisu, każde zdarzenie, które nastąpiło w tym okresie sprawozdawczym. w myśl art. 23 ustawy o rachunkowości, zapis księgowy powinien natomiast zawierać co najmniej datę dokonania operacji gospodarczej, określenie rodzaju i numer identyfikacyjny dowodu księgowego stanowiącego podstawę zapisu oraz jego datę, jeżeli różni się ona od daty dokonania operacji, zrozumiały tekst, skrót lub kod opisu operacji, z tym że należy posiadać pisemne objaśnienia treści skrótów lub kodów, kwotę i datę zapisu, oznaczenie kont, których dotyczy. w ocenie Spółki, z powyższego wynika m.in., że data zdarzenia gospodarczego może być różna od daty fizycznego dokonania wprowadzenia informacji o tym zdarzeniu do ksiąg rachunkowych. Ponadto, zdaniem Spółki, dla określenia daty, pod jaką należy ująć koszt w księgach rachunkowych decydujący jest moment, w którym faktycznie nastąpiło zdarzenie gospodarcze.

Spółka uważa przy tym, że całkowicie bezzasadne byłoby uznanie za datę ujęcia kosztów w księgach datę fizycznego dokonania zapisu. Data dokonania zapisu jest bowiem wyłącznie datą technicznego wprowadzenia informacji do systemu (zwykle późniejszą od daty zdarzenia gospodarczego), a informacja o tej dacie nie dostarcza wiedzy na temat faktycznego momentu dokonania operacji gospodarczej. Uznanie daty dokonania zapisu za datę decydującą o momencie poniesienia kosztów, prowadziłoby bowiem do sytuacji, w której przypisanie kosztów poszczególnych zdarzeń gospodarczych okresom rozliczeniowym i latom podatkowym zależałoby od terminu dokonania księgowania. Oznacza to, że dwa identyczne wydatki poniesione tego samego dnia mogłyby stanowić koszty różnych lat podatkowych tylko dlatego, że dokument księgowy dotyczący jednego z nich Spółka otrzymała z opóźnieniem, lub też z innych przyczyn opóźniono techniczne wprowadzenie go do systemu. Analogiczne stanowisko zajął m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wydając interpretacje indywidualne z dnia 30 maja 2008 r. (sygn. IBPB3/423-219/08/AK) oraz z dnia 6 sierpnia 2008 r. (sygn. IBPB3/423-625/08/JS).

Zdaniem Spółki, podstawą dokonania zapisu w księgach może być otrzymana od kontrahenta faktura, rachunek lub inny dokument (np. nota obciążeniowa). Zgodnie z przepisami o rachunkowości, dowodami księgowymi mogą być m.in. dowody zewnętrzne obce, otrzymywane od kontrahentów. Ponadto, w art. 21 ustawy o rachunkowości, wyszczególnione są informacje, które musi zawierać dowód, by mógł on stanowić podstawę zapisu księgowego. w związku z powyższym, Spółka uważa, że wszystkie rodzaje dowodów opisane przez Spółkę w zdarzeniu przyszłym (jak również innego rodzaju dowody księgowe) mogą stanowić podstawę ujęcia kosztu wypłaty bonusu w księgach Spółki pod warunkiem, że zawierają informacje wymagane przez ustawę o rachunkowości.

Reasumując, Spółka uważa, że dniem poniesienia kosztu wypłaty bonusu będzie data, pod jaką ujęto koszt w księgach zgodnie z zasadą memoriału, na podstawie dowodu spełniającego wymogi określone w przepisach o rachunkowości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego w zakresie pytania nr 3 uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.