Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.263.2021.2.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-24
Teza: Wydatki, które będą poniesione – począwszy od dnia odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie – na nabycie i remont nowej nieruchomości, które Zainteresowani przeznaczyli i przeznaczą na własne cele mieszkaniowe, mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i uprawniać będą do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 powołanej ustawy. Powyższym zwolnieniem objęta będzie taka część dochodu uzyskanego z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na nabycie i remont nowej nieruchomości w osiągniętym z odpłatnego zbycia przychodzie.
Słowa kluczowe: kredyt-kredyt hipoteczny; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z 20 lutego 2021 r. (data wpływu 10 marca 2021 r.) uzupełnione pismem z 31 maja 2021 r. (data wpływu 1 czerwca 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z 17 maja 2021 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.263.2021.1.MG (data nadania 17 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego:

*   w części dotyczącej spłaty kredytu zaciągniętego na zakup prawa do lokalu mieszkalnego środkami pochodzącymi z jego sprzedaży – **jest nieprawidłowe,**
*   w części dotyczącej wydatkowania przychodu z odpłatnego zbycia prawa do lokalu mieszkalnego na zakup nowej nieruchomości i jego remont – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem z 17 maja 2021 r. (data nadania 17 maja 2021 r.) Nr 0114-KDIP3-2.4011.263.2021.1.MG, tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych.

Pismem z 31 maja 2021 r. (data wpływu 1 czerwca 2021 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Pana K. P.

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Panią J. P.

przedstawiono następujący stan faktyczny.

Zainteresowany będący stroną postępowania jest osobą fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej. Małżonka Zainteresowanego J. P. (Zainteresowana niebędąca stroną postępowania) również jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. 4 sierpnia 2015 roku Zainteresowany wraz żoną zaciągnęli kredyt na zakup lokalu mieszkalnego oraz jego wykończenie - umowa nr (…). Kredyt opiewał na kwotę 344 700,00 zł. Następnie 7 września 2015 roku Zainteresowany i jego małżonka zaciągnęli kredyt mieszkaniowy na wykończenie lokalu mieszkalnego w kwocie 55 000,00 zł - umowa nr (…). Zainteresowani zaciągnęli kredyty w Banku Spółdzielczym w S. Kwota z kredytów została przeznaczona na zakup i wykończenie Lokalu mieszkalnego nr Z znajdującego się w R., dla którego obecnie prowadzona jest księga wieczysta przez Sąd rejonowy w R.

Ten lokal mieszkalny Zainteresowani nabyli, do majątku wspólnego, 27 lipca 2016 roku aktem notarialnym repertorium a nr xxx za cenę 333 480,64 zł. W dniu 27 marca 2020 roku aktem notarialnym repertorium a nr xxx lokal Mieszkalny nr Z w R., należący do wspólności ustawowej małżeńskiej, Zainteresowani sprzedali za kwotę 490 000,00 zł. Kwotą ze sprzedaży w wysokości 353 936,72 złotych spłacili zaciągnięte na zakup tego lokalu i wykończenie kredyty. Było to konieczne, aby mogło dojść do sprzedaży mieszkania i wykreślenia hipoteki. Pozostałą kwotę ze sprzedaży w wysokości 136 063,28 zł Zainteresowani przeznaczyli na zakup, do majątku wspólnego, domu jednorodzinnego i jego remont. Dom ten Zainteresowani nabyli 27 kwietnia 2020 roku za łączną kwotę w wysokości 450 000,00 zł. Na zakup domu z tych środków przeznaczyli kwotę 45 000,00 zł. Natomiast na remont i wykończenie tego domu przeznaczyli ze środków ze sprzedaży mieszkania już kwotę 8 661,49 zł. Pozostałe środki ze sprzedaży mieszkania w wysokości 82 401,79 zł zobowiązują się w przeciągu 3 lat od końca roku podatkowego w którym nastąpiło odpłatne zbycie mieszkania przeznaczyć na cele mieszkaniowe, w szczególności na remont własnego budynku mieszkalnego.

Pismem z 31 maja 2021 r. (data wpływu 1 czerwca 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z 17 maja 2021 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.263.2021.1.MG Zainteresowani doprecyzowali przedstawiony we wniosku stan faktyczny poprzez wskazanie:

1.  W zakupionym 27 kwietnia 2020 roku domu jednorodzinnym Zainteresowani obecnie zamieszkują wraz dziećmi i będą tam realizować własne cele mieszkaniowe.
2.  Środki ze sprzedaży mieszkania, w wysokości 353 936,72 złote, zostały przeznaczone na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup i wykończenie tego mieszkania. Kredyt ten został zaciągnięty w 2015 roku, a więc przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tego mieszkania.

Pozostała część środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nie będzie przeznaczana na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup domu jednorodzinnego.

Zainteresowany precyzuje, że pozostałą kwotę ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, w wysokości 136 063,28 zł, Zainteresowani przeznaczyli na zakup, do majątku wspólnego, domu jednorodzinnego i jego remont oraz przeznaczą na dalszy remont tego domu jednorodzinnego. Dom ten Zainteresowani zakupili 27 kwietnia 2020 roku. Wyszczególniając te wydatki, Zainteresowany wskazuje, że z pozostałych środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego Zainteresowani pokryli, po sprzedaży lokalu mieszkalnego, wkład własny na zakup domu jednorodzinnego w wysokości 45 000,00 zł oraz wydali kwotę 8 661,49 zł na remont i wykończenie tego domu jednorodzinnego, po jego zakupieniu. Pozostałą kwotę środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w wysokości 82 401,79 zł zamierzają przeznaczyć, w przeciągu 3 lat od końca roku podatkowego w którym nastąpiło odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego, na własne cele mieszkaniowe w postaci dalszego wykończenia i remontu domu jednorodzinnego zakupionego 27 kwietnia 2020 roku. W ocenie Zainteresowanych w opisanej wyżej sytuacji będą Oni mogli skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, tj. art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż całość środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego zostanie przeznaczona na pokrycie własnych celów mieszkaniowych. Część środków została przeznaczona na wkład własny, czyli nabycie domu jednorodzinnego, które nastąpiło po sprzedaży lokalu mieszkalnego. Część środków została przeznaczona i zostanie przeznaczona, w przeciągu 3 lat od końca roku podatkowego w którym nastąpiło odpłatne zbycie mieszkania, na remont i wykończenie domu jednorodzinnego zakupionego po sprzedaży lokalu mieszkalnego.

Pozostała część środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego została przeznaczona na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu, zaciągniętego na zakup i remont tego lokalu mieszkalnego. Kredyt ten został zaciągnięty w 2015 roku, a więc przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia. W związku z tym w ocenie Zainteresowanych zostały spełnione przesłanki umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym Zainteresowani mogą skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, tj. art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Zainteresowanych, w opisanym wyżej stanie faktycznym będą Oni mogli skorzystać ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sprzedaż lokalu mieszkalnego, należącego do wspólności majątkowej małżeńskiej, miała miejsce przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. W związku z tym stanowiła ona źródło przychodu określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm., dalej zwana "u.p.d.o.f."). Jednakże zastosowanie w tej sytuacji będzie miał art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p d.o.f., który stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są: dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Kolejno art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f. wskazuje, iż za wydatki na cele mieszkaniowe uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131 grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego.
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim unii europejskiej lub w innym państwie należącym do europejskiego obszaru gospodarczego albo w konfederacji szwajcarskiej;

Za wydatki na cele mieszkaniowe uznaje się również wydatki na:

1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a-c, na cele określone w pkt 1,
2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,
3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b

\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w konfederacji szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Wskazać należy, iż zostały przez Zainteresowanych spełnione przesłanki uprawniające do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Cały przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego zostanie przeznaczony na cele mieszkaniowe.

Część tej kwoty została przeznaczona na spłatę kredytu, który zgodnie z art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f. został zaciągnięty przed dniem uzyskania przychodu ze zbycia lokalu mieszkalnego oraz był zaciągnięty na cel mieszkaniowy określony w u.p.d.o.f. pozostała część przychodu ze sprzedaży została przeznaczona bądź zostanie przeznaczona na nabycie i remont zabudowanej nieruchomości, która została nabyta przez Zainteresowanych w dniu 27 kwietnia 2020 roku. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na własne cele mieszkaniowe, wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Powyższe stanowisko jest zgodne z linią orzeczniczą. I tak w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 lutego 2020 r., III SA/Wa 469/19, lex nr 3026988, Sąd wskazał, iż „Przepisy te preferują cel w postaci zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych, rozumianych jako przeznaczenie środków na zapewnienie przez podatnika sobie oraz swoim najbliższym mieszkania, przeciwstawiając go wydatkom na nabycie różnego rodzaju nieruchomości, które temu celowi nie służy;

Innymi słowy u ich podstaw leży cel zarobkowy (spekulacyjny). Jeśli zatem podatnik spłaca kredyt zaciągnięty na realizację celu mieszkaniowego, realizuje własny cel mieszkaniowy, a tym samym - korzysta ze zwolnienia z podatku dochodu osiągniętego ze zbycia nieruchomości, w takiej części, w jakiej otrzymane środki przeznaczył na spłatę tego kredytu. Na uwagę zasługuje bowiem, że ze środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości w miejscowości D. (ceny w kwocie 395.000 zł) spłacony został kredyt zaciągnięty na budowę domu w części pozostałej do spłaty, a kwota ta realnie pomniejszyła otrzymaną przez sprzedających nieruchomość jako zapłata wartość, bowiem na ich rachunek wpłynęło 137.979,43 zł”

Zdaniem sądu, organ nie ma racji odmawiając prawa do zwolnienia dochodu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a u.p.d.o.f., uzasadniając swoje stanowisko w ten sposób, że przedmiotowe zwolnienie odnoszące się do wydatków na spłatę kredytu (pożyczki) może dotyczyć jedynie kredytów (pożyczek) zaciągniętych na nabycie nowych (innych) nieruchomości, a nie nieruchomości zbywanych." Dalsze stanowisko w sprawie oceny prawnej: sąd wskazał, iż „przypomnienia wymaga, że celem ulgi mieszkaniowej, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. w zw. z art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f. jest preferowanie zaspokojenia przez podatnika własnych potrzeb mieszkaniowych. Cel ten wyraźnie eksponuje

Treść przepisu wyrażającego zwolnienie z podatku, tj. art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. przepis ten wskazuje, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych o których mowa w art. 30e, w wysokości która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Natomiast przepis art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f. wskazuje różnego rodzaju wydatki (ich rodzaje), poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. stanowi on zatem egzemplifikację pojęcia "własne cele mieszkaniowe", którym posługuje się przepis przewidujący zwolnienie. Analiza rodzajów tych wydatków wskazuje, że ustawodawca uznał za przejawy realizacji własnych celów mieszkaniowych nabycie składnika majątkowego, zasadniczo nieruchomości (budynku, jego części, praw spółdzielczych, gruntu mającego służyć budowie budynku mieszkalnego); koszty realizacji przedsięwzięcia inwestycyjnego mającego za przedmiot własny budynek lub lokal mieszkalny, względnie ich część (budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego a także rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego) a także spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 u.p.d.o.f. - w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej.

Cechą wspólną każdego z tych wydatków jest realizacja celu preferowanego przez ustawodawcę. Jakim jest zaspokojenie przez podatnika potrzeb mieszkaniowych, poprzez nabycie własnego lokum.”

Sąd ten przypomniał również, że „w kwestii niejasnych regulacji prawnych wypowiadał się też wielokrotnie Trybunał Konstytucyjny stwierdzając, że zgodnie z wymogami konstytucyjnymi niejasne regulacje podatkowe należy interpretować na korzyść podatników, a w konsekwencji jeśli takie regulacje okazują się ostatecznie wieloznaczne, to trzeba opowiedzieć się za rozwiązaniem uwzględniającym interes podmiotu obowiązanego do świadczeń podatkowych, a więc orzekać in dubio pro tributario (przykładowo. Wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 18 lipca 2013 r. sygn. Akt SK 18/09)."

Wobec powyższego stanowisko Zainteresowanych należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego:

*   w części dotyczącej spłaty kredytu zaciągniętego na zakup prawa do lokalu mieszkalnego środkami pochodzącymi z jego sprzedaży – **jest nieprawidłowe,**
*   w części dotyczącej wydatkowania przychodu z odpłatnego zbycia prawa do lokalu mieszkalnego na zakup nowej nieruchomości i jego remont – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426, ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 powołanej ustawy jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Zainteresowani 4 sierpnia 2015 roku zaciągnęli kredyt na zakup lokalu mieszkalnego oraz jego wykończenie. Następnie 7 września 2015 roku Zainteresowani zaciągnęli kredyt mieszkaniowy na wykończenie mieszkania. Zainteresowani zaciągnęli kredyty w banku spółdzielczym. Kwota z kredytów została przeznaczona na zakup i wykończenie zakupionego lokalu mieszkalnego. Ten lokal mieszkalny Zainteresowani nabyli, do majątku wspólnego, 27 lipca 2016 roku. W dniu 27 marca 2020 r. lokal mieszkalny, należący do wspólności ustawowej małżeńskiej, Zainteresowani sprzedali. Kwotą ze sprzedaży spłacili zaciągnięte na zakup tego lokalu i wykończenie kredyty. Było to konieczne, aby mogło dojść do sprzedaży mieszkania i wykreślenia hipoteki. Pozostałą kwotę ze sprzedaży Zainteresowani przeznaczyli na zakup, do majątku wspólnego, domu jednorodzinnego i jego remont. Dom ten Zainteresowani nabyli 27 kwietnia 2020 r. W zakupionym 27 kwietnia 2020 r. domu jednorodzinnym Zainteresowani obecnie zamieszkują wraz dziećmi i będą tam realizować własne cele mieszkaniowe. Wyszczególniając wydatki jakie Zainteresowani poczynili z środków ze sprzedaży mieszkania, Zainteresowany wskazuje, że zostały one przeznaczone w kwocie 353 936,72 złote na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup i wykończenie tego mieszkania, z pozostałych środków ze sprzedaży mieszkania Zainteresowani pokryli wkład własny na zakup domu jednorodzinnego w wysokości 45 000,00 zł oraz wydali kwotę 8 661,49 zł na remont i wykończenie tego domu jednorodzinnego, po jego zakupieniu. Pozostałą kwotę środków ze sprzedaży mieszkania w wysokości 82 401,79 zł zamierzają przeznaczyć, w przeciągu 3 lat od końca roku podatkowego w którym nastąpiło odpłatne zbycie mieszkania, na własne cele mieszkaniowe w postaci dalszego wykończenia i remontu domu jednorodzinnego zakupionego 27 kwietnia 2020 r.

W opisanym stanie faktycznym odpłatne zbycie przedmiotowego lokalu mieszkalnego 27 marca 2020 r. nastąpiło przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez Zainteresowanych lokalu mieszkalnego, tj. 27 lipca 2016 r.

W konsekwencji sprzedaż przedmiotowej nieruchomości w 2020 r. przez Zainteresowanych stanowi źródło przychodów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wedle art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku.

Art. 30e ust. 2 przywołanej ustawy stanowi, że podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio. (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, itp. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Tak obliczony przychód można następnie pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu w celu ustalenia dochodu, który jest podstawą opodatkowania. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, uważa się udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania (art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wysokość tych nakładów ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e przywołanej ustawy).

Z art. 30e ust. 4 cytowanej ustawy wynika, że po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

W świetle zaś art. 21 ust. 1 pkt 131 powołanej ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z zacytowanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest wydatkowanie (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na „własne cele mieszkaniowe” podatnika, określone w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe w sposób jednoznaczny wskazał cele mieszkaniowe, których realizacja pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości.

Na mocy art. 21 ust. 25 pkt 1 cytowanej ustawy – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Stosownie natomiast do art. 21 ust. 25 pkt 2 cytowanej ustawy za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,
2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,
3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b

\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Zgodnie zaś z art. 25a przywołanej ustawy wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a- c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Treść art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje natomiast, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

W myśl art. 21 ust. 27 powołanej ustawy w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Według art. 21 ust. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Ponadto art. 21 ust. 29 powyższej ustawy stanowi, że w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a-c oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c.

Z kolei na podstawie art. 21 ust. 30 cytowanej ustawy przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Wątpliwość Zainteresowanych budzi kwestia wydatkowania kwoty, jaką uzyskali ze sprzedaży opisanego we wniosku lokalu mieszkalnego, na spłatę kredytów zaciągniętych na zakup i wykończenie sprzedanego lokalu oraz na zakup i remont nowej nieruchomości (domu) na własne cele mieszkaniowe i możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do pierwszej wątpliwości należy wskazać, że prawidłowe ustalenie dochodu winno wyglądać w ten sposób, że przychód z odpłatnego zbycia ustalony stosownie do art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy pomniejszyć o koszty jego uzyskania ustalone według zasad, o jakich mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy. W przypadku nabycia nieruchomości w drodze kupna, cena nabycia stanowi koszt uzyskania przychodu, który pomniejsza uzyskany ze sprzedaży nieruchomości przychód. Dla ustawodawcy bez znaczenia pozostaje przy tym sposób pozyskania kapitału na pokrycie ceny zakupu (oszczędności podatnika czy kredyt). Ponadto wydatki poniesione na remont sprzedanego lokalu mieszkalnego jako nakłady, które zwiększyły wartość tego lokalu również stanowią koszty uzyskania przychodu. Skoro zatem w ramach obliczenia dochodu ze sprzedaży nieruchomości jest uwzględniony koszt jej nabycia i poniesione nakłady, to obowiązuje ustawowy zakaz traktowania kredytu zaciągniętego na nabycie i wykończenie, jako wydatku na własne cele mieszkaniowe.

Wobec powyższego, wydatki na spłatę kredytów zaciągniętych przez Zainteresowanych, którym została sfinansowana cena nabytego w 2016 r. lokalu mieszkalnego i jego wykończenie, z uwagi na uwzględnienie kosztów nabycia i wykończenia jako kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia ww. nieruchomości – nie mogą być w tej części uznane za wydatki na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. wydatki uprawniające do zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy. Uwzględnienie spłaty tych kredytów jako wydatku na cel mieszkaniowy oznaczałoby, że w tej części Zainteresowani odliczaliby dwukrotnie ten sam wydatek. Raz jako poniesiony na nabycie i wykończenie nieruchomości, a za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytów, którymi finansował ten właśnie zakup i wykończenie, co jest sprzeczne z art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Zainteresowanych w tej części jest nieprawidłowe.

W odniesieniu natomiast do możliwości skorzystania przez Zainteresowanych z ww. zwolnienia w sytuacji wydatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na nabycie i remont nowej nieruchomości (domu) należy wskazać, że okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na cele mieszkaniowe wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy.

Ustawodawca w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazał, że przychód ze sprzedaży ma zostać wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”, świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.

W świetle powyższego, co do zasady, podatnik może skorzystać z omawianego zwolnienia w związku z zakupem i remontem domu jednorodzinnego na cele mieszkalne jedynie w sytuacji, gdy nabył dom w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych i faktycznie realizuje lub będzie realizował w nim swoje potrzeby mieszkaniowe.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że wydatki, które będą poniesione – począwszy od dnia odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie – na nabycie i remont nowej nieruchomości, które Zainteresowani przeznaczyli i przeznaczą na własne cele mieszkaniowe, mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i uprawniać będą do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 powołanej ustawy. Powyższym zwolnieniem objęta będzie taka część dochodu uzyskanego z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na nabycie i remont nowej nieruchomości w osiągniętym z odpłatnego zbycia przychodzie.

Stanowisko Zainteresowanych w tej części jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.