Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-472/10-2/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-07-27
Teza: sposób opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej
Słowa kluczowe: Cypr; dyrektor; rezydent podatkowy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; wynagrodzenia; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 11.05.2010 r. (data wpływu 18.05.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18.05.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest obywatelem polskim i polskim rezydentem podatkowym. Rozważa przyjęcie propozycji stanowiska dyrektora — członka rady dyrektorów („board of directors”) spółki cypryjskiej typu company limited by shares, czyli spółki będącej odpowiednikiem polskiej Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Spółka”).

Spółka będzie miała osobowość prawną, siedzibę na terenie Cypru, będzie cypryjskim rezydentem podatkowym i podatnikiem cypryjskiego podatku dochodowego. W przypadku zaakceptowania przez Wnioskodawcę propozycji przyjęcia stanowiska dyrektora Spółki, w zamian za wykonywanie czynności w ramach pełnienia funkcji dyrektora Wnioskodawca będzie otrzymywał od Spółki wynagrodzenie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku otrzymywania przez Wnioskodawcę wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w Spółce wynagrodzenie to będzie zwolnione z opodatkowania na terenie Polski zgodnie z zasadami wskazanymi w przepisie art. 24 ust. 1 lit. a oraz ust. 4 polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (metoda wyłączenia z progresją)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Dochody polskiego rezydenta z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej nie podlegają opodatkowaniu w Polsce, należy jednakże uwzględnić je przy ustalaniu stopy efektywnego opodatkowania na podstawie skali podatkowej (ustalenie progu opodatkowania).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Zasada ta jest jedną z naczelnych zasad polskiego prawa podatkowego. Działanie tejże zasady, doznaje jednak pewnego ograniczenia w związku z szeregiem podpisanych przez Polskę umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Umowy te ustalają wzajemne relacje systemów podatkowych Państw stron tych umów w przypadku, uzyskiwania dochodu z jednego z tych państw przez rezydenta drugiego państwa, a także wzajemnych kolizji tych systemów prowadzących do podwójnego opodatkowania.

W omawianym przypadku zastosowanie znajdzie Umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz.U.1993.117.523).

Zgodnie z art. 16 tejże umowy (opatrzonym opisem „Wynagrodzenia dyrektorów”) „wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie.”

Analizując powyższy zapis umowy możnaby uznać, iż dyrektor, o którym mowa w tym przepisie to jedynie osoba pełniąca funkcję członka Rady Nadzorczej. Jednakże angielska wersja tejże umowy rozwiewa wątpliwości interpretacyjne. Angielskie brzmienie komentowanego przepisu nie ogranicza dyrektorów wyłącznie do członków rady nadzorczej, ale do rady dyrektorów (Board of Directors). Tym samym chodzi tutaj o każdy organ spółki, który zgodnie z prawem krajowym jest uprawniony do zarządzania spółką. Skoro w przypadku rozbieżności interpretacyjnych wiążąca jest wersja angielska, to wynagrodzenie dyrektora spółki cypryjskiej (a więc osoby pełniącej funkcję członka Board of Directors) objęte jest regulacją powyższego przepisu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Stanowisko takie znajduje poparcie w licznych interpretacjach prawa podatkowego tytułem przykładu wskazać można interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19.12.2008 r. IPPB2/415-1396/08-4/SP, w której czytamy — „ art. 16 UPO w angielskiej wersji językowej nie ogranicza pojęcia dyrektorów wyłącznie do członków rady nadzorczej, ale do rady dyrektorów. Chodzi tutaj zatem o każdy organ spółki, który zgodnie z prawem krajowym jest uprawniony do prowadzenia spraw spółki i jej reprezentacji. Tym samym wynagrodzenie dyrektora otrzymywane przez polskiego rezydenta podlega pod regulację art. 16 UPO i może być opodatkowane zarówno na Cyprze, jak i w Polsce.”

Wynagrodzenie dyrektora spółki cypryjskiej będącego polskim rezydentom nie podlega opodatkowaniu w Polsce. Dokonując analizy umowy polsko — cypryjskiej także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w przytaczanej już powyżej interpretacji, stwierdza, że otrzymywane przez polskiego rezydenta wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji dyrektora spółki cypryjskiej może być opodatkowane jedynie na Cyprze. Co istotne zgodnie z literalnym brzmieniem art. 24 ust. 1 lit. a) UPO dochody, które mogą być opodatkowane na Cyprze, są zwolnione od opodatkowania w Polsce

Zgodnie z ust 4 art. 24 polsko — cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem niniejszej umowy dochód lub majątek będący własnością osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie jest zwolniony z podatku w tym Państwie, wówczas to Państwo może jednak przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby wziąć pod uwagę dochód lub majątek zwolniony z opodatkowania.” Tym samym — zastosowanie znajdzie tzw. zasada zaliczenia z progresją. Należy zatem zauważyć, że uzyskane przez polskiego rezydenta wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce na Cyprze winno być wyłączone z opodatkowania w Polsce. Podatnik będzie miał jednak obowiązek wykazania ich w zeznaniu rocznym w celu obliczenia tzw. efektywnej stopy procentowej mającej zastosowanie do przychodów uzyskanych w Polsce i opodatkowanych na zasadach ogólnych (art. 27 ust. 8 updof).

Warto zarazem dodać, że powyższa interpretacja wpisuje się w dotychczasową, jednolitą linię interpretacyjną organów podatkowych. Tytułem przykładu wskazać chociażby można na następujące interpretacje:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora IS w Warszawie z 14.12.2007 r., IPPB1/415-280/07-2/AM;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora IS w Warszawie z 28.2.2008 r., IPPB1/415-8/08-2/AŻ;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora IS w Warszawie z 19.12.2007 r., IPPB2/415-234/07-2/SP;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora IS w Warszawie z 28.1.2008 r., IPPB2/415-321/07-2/AK;

*   postanowienie MF z 12.9.2006 r., DD4/PB6/033-0700-mkI/JG/O6/SM6-3929;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora IS w Bydgoszczy z 15.11.2007 r., ITPB1/415-137/07/IB;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora IS w Warszawie z 11.11.2007 r., IPPB2/415-127/07-2/RL;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora IS w Poznaniu z 30.9.2008 r., ILPB2/415-420/08-4/JK;

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 4a ww. ustawy powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

Stosownie do art. 16 umowy z dnia 4 czerwca 1992 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523), wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie.

Powyższy przepis reguluje zasady opodatkowania wynagrodzeń i innych podobnych należności dyrektorów uzyskiwanych z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki.

Umowa stanowi, iż w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim. Art. 16 umowy w wersji angielskiej odnosi się jednoznacznie do wszelkich wynagrodzeń wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji członka w organie określanym jako „the board of directors” („rada dyrektorów”), który powinien być rozumiany szerzej niż „rada nadzorcza” w rozumieniu przepisów polskiego Kodeksu spółek handlowych. Oznacza to, iż art. 16 umowy znajdzie również zastosowanie do wynagrodzeń wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji dyrektorskich w spółce cypryjskiej.

W przedmiotowej sprawie, zgodnie z przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym, Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru. Zatem do tego rodzaju wynagrodzeń Wnioskodawcy znajdzie zastosowanie art. 16 Umowy. W myśl tego przepisu, dochód osoby mającej miejsce zamieszkania na terytorium Polski z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej („radzie dyrektorów”) spółki mającej siedzibę na Cyprze, może być opodatkowany na Cyprze oraz w państwie rezydencji, t. j. w Polsce. Jednocześnie w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania, w tym wypadku jest to tzw. metoda wyłączenia z progresją. Stosownie do tej metody, jeżeli podatnik, który jest polskim rezydentem osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami dwustronnej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie zwalniać taki dochód lub majątek od opodatkowania.

Postanowienie w umowie, że danego rodzaju dochód „może podlegać” opodatkowaniu w jednym z państw (najczęściej w państwie źródła) nie oznacza, że podatnik może wybrać państwo, w którym opodatkuje swój dochód i zapłaci podatek. Postanowienie to wskazuje natomiast, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji). Przypisanie prawa do opodatkowania nie ma tutaj charakteru wyłączności.

Art. 24 ust. 4 Umowy stanowi, że jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem tej umowy dochód lub majątek będący własnością osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie jest zwolniony z podatku w tym Państwie, wówczas to Państwo może jednak przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby, wziąć pod uwagę dochód lub majątek zwolniony z opodatkowania.

Oznacza to więc, iż dochód uzyskany przez podatnika z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce na Cyprze jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli podatnik uzyskałby w danym roku podatkowym inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany na Cyprze powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Podatek określa się wówczas, stosownie do art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Reasumując, należy stwierdzić, iż uzyskiwane dochody z tytułu pełnienia funkcji dyrektora Spółki podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 Umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, tj. na Cyprze i w Polsce.

Jednocześnie w Polsce należy uniknąć podwójnego opodatkowania, stosując określoną w art. 24 ust. 1 lit. a) umowy w zw. z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tzw. metodę wyłączenia z progresją.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji przepisów prawa podatkowego, należy wyjaśnić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych wnioskodawców i nie mogą stanowić źródła praw i obowiązków dla innych podatników.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2-4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.