Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.291.2021.1.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-20
Teza: Opodatkowanie dostawy Nieruchomości, prawo do odliczenia i zwrotu.
Słowa kluczowe: budynek; dostawa; nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z 25 marca 2021 r. (data wpływu 25 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku uznania sprzedaży Budynków Podmiotów Trzecich za dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe**;

*   opodatkowania podatkiem VAT dostawy Nieruchomości, możliwości rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – **jest prawidłowe**;

*   prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu Transakcji i zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 25 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania sprzedaży Budynków Podmiotów Trzecich za dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, opodatkowania podatkiem VAT dostawy Nieruchomości, możliwości rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT oraz prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu Transakcji i zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT podatkowych w związku z nabyciem Nieruchomości.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością,
*   Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania: B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna,

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W 2021 r. A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) („Kupujący”) ma zamiar nabyć od B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna z siedzibą w (…) („B”) nieruchomość położoną w (…), zdefiniowaną i opisaną szczegółowo w dalszej części wniosku. B nabył Nieruchomość od podmiotu niepowiązanego 1 grudnia 2020 r. („Sprzedaż I”).

B. jest właścicielem Nieruchomości nabytej od C. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („C”). Poprzednim właścicielem Nieruchomości była D. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („D”).

Nabyciu Nieruchomości od B. będzie towarzyszyło również nabycie szeregu składników majątkowych wskazanych w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego („Transakcja”). W dalszej części niniejszego wniosku B i Kupujący są łącznie określani jako „Wnioskodawcy” lub „Strony”.

Wnioskodawcy są zainteresowani uzyskaniem interpretacji prawa podatkowego w zakresie klasyfikacji planowanej Transakcji na gruncie podatku od towarów i usług („VAT”), w tym prawa Kupującego do odliczenia podatku VAT naliczonego, a także klasyfikacji Transakcji na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych („PCC”).

W związku z tym, w dalszych punktach Wnioskodawcy opisują: (i)nieruchomość będącą przedmiotem planowanej Transakcji, (ii) charakterystykę Kupującego i B, (iii) historię nabycia przedmiotu Transakcji przez B oraz (iv) zakres Transakcji.

(i) Opis Nieruchomości

Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji obejmuje prawo własności działek gruntu, położonych przy ul. (…) (obręb nr (…)) w (…), o następujących numerach ewidencyjnych: 1/1, 1/2 (udział we współwłasności w wysokości 1/4), 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/18, 2/1, 2/2, 2/3, 2/4, 2/5, 2/6, 3, 4, 5, 6, 7, 8/1, 8/2, 9/1, 9/2, 1/11, 1/17, 2/7, 2/8, 9/3 („Działki”).

Działki zabudowane są budynkami, w tym:

(i) budynkiem hipermarketu („Budynek (\`(...)\`)”) i

(ii) budynkiem - punktem odbioru zakupów w (…) (łącznie: „Budynki”) oraz zlokalizowanymi na nich naniesieniami (budowlami i urządzeniami, łącznie: „Budowle”).

Działki, Budynki i Budowle w dalszej części wniosku będą łącznie nazywane „Nieruchomością”.

Na Działkach znajdują się również stacja bazowa (\`(...)\`), znajdująca się wewnątrz Budynku (…) myjnia (\`(...)\`) sp. z o.o. sp. k., ekran LED i nośnik reklamowy (\`(...)\`)S.A., które zostały wzniesione przez podmioty trzecie („Podmioty Trzecie”) na podstawie umów dzierżawy lub najmu Działek zawartych z D, lub z jego poprzednikami prawnymi.

Na Działkach znajduje się również infrastruktura w postaci słupa wysokiego napięcia (\`(...)\`), której właścicielem jest przedsiębiorstwo przesyłowe.

Wskazane naniesienia będą w dalszej części wniosku określane jako „Budowle Podmiotów Trzecich”.

W tym miejscu w złożonym wniosku Zainteresowani przedstawili tabelę prezentującą posadowienie Budynków, Budowli i Budowli Podmiotów Trzecich na Działkach na dzień Transakcji.

Budynki powinny być sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych („PKOB”) w dziale 12 - Budynki niemieszkalne (zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.).

Ani Budynki ani Budowle nie zostaną na moment dokonania Transakcji zaliczone przez B do środków trwałych z uwagi na fakt, że ich przewidywany okres użytkowania nie przekroczy 12 miesięcy. Jest to spowodowane faktem, że zgodnie z planowanym przebiegiem Transakcji zbycie przedmiotu Transakcji przez B nastąpi wcześniej niż po upływie 12 miesięcy od jego nabycia przez B od C.

Działki położone są na terenie nieobjętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, niemniej jednak wszystkie objęte są decyzjami o warunkach zabudowy, zgodnie z którymi przeznaczone są pod zabudowę.

Wszystkie Budowle pełnią rolę pomocniczą względem Budynków.

(ii) Charakterystyka Kupującego i B

B. nabył Nieruchomość od C 1 grudnia 2020 r., co zostało szczegółowo opisane w dalszej części wniosku.

Po Nabyciu Nieruchomości od C i przed jej dalszą sprzedażą na rzecz Kupującego, B. prowadzi działalność gospodarczą na Nieruchomości podlegającą opodatkowaniu VAT i polegającą na wynajmie części Nieruchomości (w tym powierzchni w Budynku (…)) na podstawie Umowy Najmu D (jak zdefiniowano poniżej) oraz innych umów, które B zawarł bądź przejął z mocy prawa w następstwie nabycia Nieruchomości od Sprzedającego I oraz odsprzedaży Nieruchomości w stanie, w jakim została nabyta od C.

Nieruchomość nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności prowadzonej przez B. B nie prowadzi również w stosunku do niej odrębnych ksiąg rachunkowych. Na moment zawarcia planowanej Transakcji Nieruchomość i jej części składowe będą stanowiły najistotniejszy składnik majątkowy B i jego największe źródło przychodów.

Na moment złożenia niniejszego wniosku, B podpisał już co najmniej dwie umowy najmu z nowymi najemcami Nieruchomości.

W ramach rozpoczętych procesów realizacji fazy wstępnej, B poniósł także określone koszty związane z przygotowaniem inwestycji, takie jak koszty uruchomienia procedur administracyjnych.

B. nie zatrudnia i nie będzie zatrudniał na dzień Transakcji żadnych pracowników. Wszelkie czynności związane z realizacją jego działalności gospodarczej (w zakresie, w jakim było to konieczne) były wykonywane na podstawie umów usługowych zawartych z innymi podmiotami.

B. jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny (i będzie zarejestrowany także na dzień Transakcji) oraz dokonuje zakupów towarów i usług, w odniesieniu do których odlicza podatek naliczony stosownie do art. 86 ustawy o VAT.

Kupujący jest spółką z o.o., która w ramach Transakcji nabędzie Nieruchomość od B.

Po Transakcji Kupujący planuje wystąpić o pozwolenie (bądź pozwolenia) na rozbiórkę wszystkich naniesień znajdujących się na Działkach oraz o pozwolenie (bądź pozwolenia) na budowę na Działkach nowych budynków o mieszanym przeznaczeniu, realizujących głównie funkcje mieszkaniowe („Nowe Budynki”). Po wybudowaniu Nowych Budynków Kupujący planuje sprzedać znajdujące się w nich lokale podmiotom trzecim (osobom fizycznym lub osobom prawnym).

Należy zatem podkreślić, iż docelowo Kupujący nie zamierza ani nie będzie w stanie prowadzić jakiejkolwiek związanej z Nieruchomością działalności będącej kontynuacją działalności B (która polegała na odsprzedaży Nieruchomości w stanie, w jakim została nabyta od C oraz wynajmie powierzchni w Budynku (…) dla celów komercyjnych).

W wyniku planowanej Transakcji Kupujący wstąpi z mocy prawa na podstawie art. 678 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740) („Kodeks cywilny”) w miejsce B. w stosunki wynikające z zawartych przez B (bądź przejętych przez B w ramach nabycia Nieruchomości od C) umów najmu lub dzierżawy określonych w umowie sprzedaży. Należy do nich między innymi warunkowa umowa najmu dotycząca, między innymi, hipermarketu w Budynku (…), lokali biurowych w Budynku (…)i stacji benzynowej znajdującej się na Działkach, która została zawarta pomiędzy C (jako wynajmującym), D (jako najemcą) oraz B (w stosunku do wybranych kwestii uregulowanych w tej umowie) („Umowa Najmu D”). Tym samym, D pozostało najemcą ww. obiektów i kontynuuje prowadzoną tam dotychczas działalność.

Należy podkreślić, iż docelowo Kupujący nie zamierza ani nie będzie prowadził działalności będącej kontynuacją działalności B (która polegała na odsprzedaży Nieruchomości w stanie, w jakim została nabyta od C i wynajmie niektórych powierzchni w Budynku (…) dla celów komercyjnych), ponieważ wszelkie obiekty znajdujące się na Działkach zostaną wyburzone.

Wnioskodawcy pragną wskazać, że B obecnie prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wynajmie Nieruchomości na rzecz najemców, zgodnie z obowiązującymi umowami najmu, które przeszły na B z mocy prawa, zawarł również nowe umowy najmu, lecz są to wyłącznie czynności o charakterze tymczasowym, prowadzone do czasu sprzedaży Budynków i Budowli Kupującemu. Czynności te nie są związane ze strategią zwiększenia wartości komercyjnej zlokalizowanych na Nieruchomości Budynków i Budowli, a wręcz przeciwnie - są to działania mające na celu wyłącznie kontynuowanie obecnych umów najmu i wykorzystanie powierzchni pustych na podstawie nowych umów, na warunkach pozwalających na rozwiązanie umów w momencie rozpoczęcia inwestycji. B poza bieżącymi pracami mającymi na celu utrzymanie funkcjonalności Budynków i Budowli (np. wymiana zużytych lub zepsutych elementów technicznych) nie podejmuje żadnych działań zmierzających do ulepszenia wartości ww. obiektów. Co więcej przed decyzją w sprawie zmiany założeń inwestycyjnych wobec zakupionej Nieruchomości, o której mowa w pkt (iii) poniżej, B przygotowywał się do realizacji przedsięwzięcia inwestycyjnego na Nieruchomości - m.in. dokonał analizy i inwentaryzacji urbanistycznej, badań zanieczyszczenia Działek, poniósł koszty wykonania koncepcji architektonicznych w związku z planowaną inwestycją deweloperską na Działkach.

Kupujący jest i będzie na dzień Transakcji zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny.

Wnioskodawcy są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.).

(iii) Historia nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego II

B. nabył Nieruchomość od C 1 grudnia 2020 r., na podstawie umowy sprzedaży (akt notarialny rep. A (…) zawarty przez notariuszem M.W. prowadzącą Kancelarię Notarialną w (…) przy ul. (…)) z zamiarem odsprzedaży nabytej Nieruchomości Kupującemu - podmiotowi powiązanemu.

Decyzja o odsprzedaży Działek przez B podyktowana jest zmianą koncepcji biznesowej grupy (\`(...)\`) pod koniec listopada 2020 r. w zakresie podmiotu mającego realizować inwestycję na nabytych Działkach. Nabycie Nieruchomości przez B od C zostało przez strony tej transakcji potraktowane dla celów podatkowych jako sprzedaż aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jednocześnie, z uwagi na skorzystanie przez B oraz C, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, z opcji opodatkowania VAT dostawy Nieruchomości oraz otrzymanie przez B od C faktury, na której w stosunku do całej ceny Nieruchomości naliczony został podatek VAT według stawki 23%, B, przy nabyciu Nieruchomości od C, przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na zasadach ogólnych.

Na podstawie wyżej wymienionej umowy sprzedaży C. przeniósł również na B. podstawowe prawa i obowiązki związane z Nieruchomością, w tym między innymi prawa wynikające z zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców, majątkowe prawa autorskie czy też dokumentację prawną i techniczną związaną z Nieruchomością.

Nabycie Nieruchomości przez B. zostało sfinansowane w drodze udzielonego mu dłużnego finansowania wewnątrzgrupowego.

Z uwagi na to, że B., po nabyciu Nieruchomości, prowadzi działalność obejmującą przede wszystkim bieżącą obsługę, utrzymanie Nieruchomości w celu przygotowania jej do dalszej odsprzedaży oraz najem na cele komercyjne (tzn. działalność w pełni podlegającą opodatkowaniu VAT), B. przysługiwało prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony w związku ze wszystkimi wydatkami poniesionymi na zakup Nieruchomości od C. B nie wykorzystywał Nieruchomości do prowadzenia działalności podlegającej zwolnieniu z VAT.

Nieruchomość obejmuje Działki oraz posadowione na nich naniesienia (Budynki i Budowle), będące budynkami i/lub budowlami w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. 2020, poz. 1333 ze zm.) („Prawo Budowlane”).

Zamieszczona poniżej tabela wskazuje również moment oddania do użytkowania poszczególnych Budynków oraz Budowli przez D., tj. przez podmiot, od którego C. nabył Nieruchomość. Data oddania do użytkowania poszczególnych Budynków oraz Budowli przez D. jest tożsama z datą, w której przedmiotowe naniesienia zaczęły być wykorzystywane przez D do działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT.


| Budynek / budowla | Numer działki | Wybudowane przez Podmioty Trzecie (tak / | Data oddania do użytkowania dla celów VAT 
| Budynek (`(...)`) | 1/1, 1/7, 1/10, 2/1, 2/2, 2/3, 2/5, 3, 4, 7, 9/1 | Nie | 1. Pierwotna data oddania dla użytkowania dla celów VAT: 31 sierpnia 2000 r. (używane / wykorzystywane do prowadzenia działalności własnej D, tj. działalności handlowej oraz wynajmu powierzchni na rzecz podmiotów trzecich)2. Data oddania do użytkowania dla celów VAT po ulepszeniu obiektu w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o VAT: 17 grudnia 2017 r.W tej dacie wartość poniesionych przez D wydatków na ulepszenie obiektu w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit b. ustawy o VAT przekroczyła 30% jego wartości początkowej. Ulepszenia poniesione po 17 grudnia 2017 r. nie przekroczyły (i nie przekroczą) 30% zaktualizowanej wartości początkowej obiektu (tj. wartości początkowej tego obiektu powiększonej o wartość ulepszeń poniesionych do 17 grudnia 2017 r.) 
| Kanalizacja sanitarna | 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11,1/12, 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/18, 2/1, 2/2, 2/3, 2/4, 2/5, 2/6, 3, 4, 5, 6, 7, 8/1, 8/2, 9/1, 9/2 | Nie | 31 sierpnia 2000 r. (używane / wykorzystywane do prowadzenia działalności własnej D, tj. działalności handlowej oraz wynajmu powierzchni na rzecz podmiotów trzecich) 
| Sieć kanalizacyjna deszczowa | 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/18, 2/1, 2/2, 2/3, 2/4, 2/5, 2/6, 3, 4, 5, 6, 7, 8/1, 8/2, 9/1, 9/2 | Nie | 31 sierpnia 2000 r. (używane / wykorzystywane do prowadzenia działalności własnej D, tj. działalności handlowej oraz wynajmu powierzchni na rzecz podmiotów trzecich) 
| Sieć wodociągowa | 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/18, 2/1, 2/2, 2/3, 2/4, 2/5, 2/6, 3, 4, 5, 6, 7, 8/1, 8/2, 9/1, 9/2 | Nie | 31 sierpnia 2000 r. (używane / wykorzystywane do prowadzenia działalności własnej D, tj. działalności handlowej oraz wynajmu powierzchni na rzecz podmiotów trzecich) 
| Droga | 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/14, 1/16, 1/18 | Nie | 30 sierpnia 2000 r. (używane / wykorzystywane do prowadzenia działalności własnej D, tj. działalności handlowej oraz wynajmu powierzchni na rzecz podmiotów trzecich) 
| Chodnik | 1/5, 1/6, 1/8, 1/9, 1/11, 1/13, 1/15, 1/16, 1/18, | Nie | 30 sierpnia 2000 r. (używane / wykorzystywane do prowadzenia działalności własnej D, tj. działalności handlowej oraz wynajmu powierzchni na rzecz podmiotów trzecich) 
| Oświetlenie | 1/6, 1/7, 1/10, 1/12, 1/14 | Nie | 27 stycznia 2010 r. (używane / wykorzystywane do prowadzenia działalności własnej D, tj. działalności handlowej oraz wynajmu powierzchni na rzecz podmiotów trzecich) 
| Parking | 1/7, 1/9, 1/10, 3, 5, 6, 9/1, 9/2 | Nie | 30 sierpnia 2000 r. (używane / wykorzystywane do prowadzenia działalności własnej D, tj. działalności handlowej oraz wynajmu powierzchni na rzecz podmiotów trzecich) 
| Wiaty na wózki sklepowe | 1/7, 1/10 | Nie | 27 kwietnia 2016 r. (używane / wykorzystywane do prowadzenia działalności własnej D, tj. działalności handlowej oraz wynajmu powierzchni na rzecz podmiotów trzecich) 
| Garaże na wózki | 1/7, | Nie | 1 sierpnia 2000 r. (używane / wykorzystywane do prowadzenia działalności własnej D, tj. działalności handlowej oraz wynajmu powierzchni na rzecz podmiotów trzecich) 
| Budynek (`(...)`)- com | 1/7 | Nie | 31 marca 2014 r. (używane / wykorzystywane do prowadzenia działalności własnej D, tj. działalności handlowej oraz wynajmu powierzchni na rzecz podmiotów trzecich) 
| Miejsce parkingowe | 1/7 | Nie | 1 marca 2014 r. (używane / wykorzystywane do prowadzenia działalności własnej D, tj. działalności handlowej oraz wynajmu powierzchni na rzecz podmiotów trzecich) 
| Pawilon (`(...)`) mały kiosk na stację paliw | 1/7 | Nie | 23 listopada 2008 r. (używane / wykorzystywane do prowadzenia działalności własnej D, tj. działalności handlowej oraz wynajmu powierzchni na rzecz podmiotów trzecich) 
| Ogródek przed wejściem głównym | 1/7 | Nie | 23 maja 2018 r. (używane / wykorzystywane do prowadzenia działalności własnej D, tj. działalności handlowej oraz wynajmu powierzchni na rzecz podmiotów trzecich) 
| Pylon reklamowy | 1/9 | Nie | 9 grudnia 2008 r. (używane / wykorzystywane do prowadzenia działalności własnej D, tj. działalności handlowej oraz wynajmu powierzchni na rzecz podmiotów trzecich) 
| Napis świetlny pylon | 1/9 | Nie | 31 sierpnia 2000 r. (używane / wykorzystywane do prowadzenia działalności własnej D, tj. działalności handlowej oraz wynajmu powierzchni na rzecz podmiotów trzecich) 
| Wiata stalowa Dot- Com | 3 | Nie | 29 października 2012 r. (używane / wykorzystywane do prowadzenia działalności własnej D, tj. działalności handlowej oraz wynajmu powierzchni na rzecz podmiotów trzecich) 
| Stacja paliw | 1/9 | Nie | 9 października 2008 r. (używane / wykorzystywane do prowadzenia działalności własnej D, tj. działalności handlowej oraz wynajmu powierzchni na rzecz podmiotów trzecich) 
| Pawilon mały kiosk na stację paliw | 1/9 | Nie | 23 listopada 2008 r. (używane / wykorzystywane do prowadzenia działalności własnej D, tj. działalności handlowej oraz wynajmu powierzchni na rzecz podmiotów trzecich) 
| Pawilon duży kiosk na stację paliw | 1/9 | Nie | 23 listopada 2008 r. (używane / wykorzystywane do prowadzenia działalności własnej D, tj. działalności handlowej oraz wynajmu powierzchni na rzecz podmiotów trzecich) 
| Tablica reklamowa dwustronna | 1/10 | Nie | 17 sierpnia 2000 r. (używane / wykorzystywane do prowadzenia działalności własnej D, tj. działalności handlowej oraz wynajmu powierzchni na rzecz podmiotów trzecich) 
| Maszty flagowe | 1/10 | Nie | 31 sierpnia 2000 r. (używane / wykorzystywane do prowadzenia działalności własnej D, tj. działalności handlowej oraz wynajmu powierzchni na rzecz podmiotów trzecich) 
| Droga wewnętrzna | 2/2, 2/3, 2/4, 2/5, 2/6, 4 | Nie | 30 sierpnia 2000 r. (używane / wykorzystywane do prowadzenia działalności własnej D, tj. działalności handlowej oraz wynajmu powierzchni na rzecz podmiotów trzecich) 
| Droga z płyt betonowych | 8/1, 8/2 | Nie | 30 sierpnia 2000 r. (używane / wykorzystywane do prowadzenia działalności własnej D, tj. działalności handlowej oraz wynajmu powierzchni na rzecz podmiotów trzecich) 
| Stacja bazowa (`(...)`) | 1/9 | Tak | Obiekt wzniesiony przez i używany w działalności Podmiotu Trzeciego - (`(...)`), przez okres dłuższy niż 2 lata przed nabyciem przez Sprzedającego, zgodnie z najlepszą wiedzą brak nakładów w tym okresie. 
| Myjnia (`(...)`)sp. z o.o. sp. k. | Znajduje się wewnątrz / w parkingu podziemnym centrum handlowego | Tak | Obiekt wzniesiony przez i używany w działalności Podmiotu Trzeciego - (`(...)`)sp. z o.o. sp. k., przez okres dłuższy niż 2 lata przed nabyciem przez Sprzedającego, zgodnie z najlepszą wiedzą brak nakładów w tym okresie. 
| Słup wysokiego napięcia (`(...)`) | 1/7, 1/10 | Tak | Obiekt wzniesiony i używany w działalności Podmiotu Trzeciego - przedsiębiorstwa przesyłowego (`(...)`). 
| Ekran LED (`(...)`)S.A. | 1/10 | Tak | Obiekt wzniesiony i używany w działalności Podmiotu Trzeciego - (`(...)`)S.A. 
| Nośnik reklamowy (`(...)`)S.A. | 2/2 | Tak | Obiekt wzniesiony i używany w działalności Podmiotu Trzeciego - (`(...)`)S.A. 

Po nabyciu Nieruchomości od D., C. nie dokonywał ulepszeń nabytych Budynków oraz Budowli, których wartość wyniosła co najmniej 30% ich wartości początkowej. Również B, po nabyciu Nieruchomości od C., nie dokonał i nie zamierza dokonywać żadnych ulepszeń nabytych Budynków oraz Budowli, których wartość wyniosła co najmniej 30% ich wartości początkowej. Dodatkowo, w okresie dwóch lat kalendarzowych poprzedzających datę nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego II, D. również nie ponosiło wydatków na ulepszenie wchodzących w jej skład Budynków oraz Budowli, których wartość wyniosła co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Ponadto B nie dokonał wprowadzenia zakupionych Budynków i Budowli do rejestru środków trwałych, gdyż w momencie zakupu B planował odsprzedaż Nieruchomości.

Uzupełniając powyższe informacje w odniesieniu do Budowli Osób Trzecich, Wnioskodawca wskazuje, że:

*   Umowy najmu dotyczące gruntu pod stacją bazową (\`(...)\`) i myjnią (\`(...)\`)sp. z o.o. przewidują, że w przypadku gdyby taka umowa wygasła, to wskazane wyżej Podmioty Trzecie pozostawią na działkach naniesienia w postaci ww. obiektów. W rezultacie, wynajmujący wejdzie w ich ekonomiczne posiadanie jedynie w przypadku wygaśnięcia umowy najmu/dzierżawy, poprzez zrealizowanie umownego prawa do zatrzymania tych naniesień bez obowiązku zapłaty wynagrodzenia na rzecz Podmiotu Trzeciego. W związku z nabyciem Nieruchomości B z mocy prawa wstąpił w miejsce C w stosunki najmu wynikające z tych umów, natomiast nie został ekonomicznym właścicielem stacji bazowej (\`(...)\`) i myjni (\`(...)\`)sp. z o. o. (pozostały one własnością ekonomiczną Podmiotów Trzecich). Przed zawarciem Transakcji będącej przedmiotem niniejszego wniosku również nie dojdzie do wygaśnięcia umów najmu dotyczących stacji bazowej (\`(...)\`) i myjni (\`(...)\`)sp. z o.o. Tym samym, B nie jest i w żadnym momencie nie będzie w ich ekonomicznym posiadaniu.

*   W odniesieniu do ekranu LED wzniesionego przez (\`(...)\`)i nośnika reklamowego (\`(...)\`)S.A., zgodnie z brzmieniem umów najmu gruntu zawartych z tymi Podmiotami Trzecimi, po zakończeniu trwania najmu Podmiot Trzeci jest zobowiązany do zwrotu na rzecz B (który z mocy prawa wstąpił w miejsce C w stosunki najmu wynikające z tych umów) zajmowanej powierzchni Działek w stanie pierwotnym, w szczególności powinien on usunąć z powierzchni gruntu wzniesione przez siebie budowle. Innymi słowy, B w żadnym wypadku nie jest uprawniony do zatrzymania na swoją rzecz nakładów w postaci wskazanych obiektów, poniesionych przez dany Podmiot Trzeci na powierzchni Działek. Tym samym, B w żadnym momencie nie był i nie będzie w ich ekonomicznym posiadaniu.

(iv) Zakres Transakcji

Od strony cywilnoprawnej, zgodnie z zamierzeniami Wnioskodawców, w ramach planowanej Transakcji nastąpi:

1.  przeniesienie przez B na Kupującego prawa własności Działek (współwłasności w odniesieniu do działki nr 1/2) oraz prawa własności Budynków, Budowli i Budowli Podmiotów Trzecich;
2.  przeniesienie przez B na Kupującego praw z dokumentów zabezpieczających wykonanie umów najmu, w tym między innymi z gwarancji bankowych czy też z gwarancji spółek powiązanych z najemcą oraz samych dokumentów, a także kwot kaucji zabezpieczających wykonanie zobowiązań najemców;
3.  przeniesienie przez B na Kupującego majątkowych praw autorskich do utworów i upoważnienia do wykonywania praw zależnych oraz prawa udzielania dalszych takich upoważnień (na podstawie umów zawartych z architektami), zgodnie z postanowieniami umowy sprzedaży Nieruchomości;
4.  przeniesienie przez B na Kupującego prawa z tytułu udzielonych przez wykonawców robót budowlanych dotyczących Nieruchomości gwarancji jakości lub rękojmi;
5.  z uwagi na fakt, że przed dokonaniem Transakcji B będzie stroną (wynajmującym) umów najmu dotyczących Nieruchomości, w wyniku Transakcji nastąpi wstąpienie Kupującego w miejsce B w takie stosunki z mocy prawa na podstawie art. 678 Kodeksu cywilnego.

Składniki majątkowe, które zostaną przeniesione na Kupującego będą dalej łącznie nazywane Przedmiotem Transakcji.

Ponadto, B. będzie zobowiązany dostarczyć Kupującemu oryginały wszelkich dokumentów dotyczących Nieruchomości znajdujących się w posiadaniu Sprzedającego II, obejmujące między innymi, dokumentację prawną i techniczną. Mając na uwadze, iż umowy dotyczące ubezpieczenia Nieruchomości nie zostały przeniesione na Kupującego, w celu dalszego, nieprzerwanego wykorzystywania Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej Kupujący będzie we własnym zakresie zobowiązany do zawarcia nowej umowy ubezpieczenia Nieruchomości.

Przeniesieniu na rzecz Kupującego nie będą podlegać także:

*   prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych B (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których B dokonuje rozliczeń z najemcami),

*   zobowiązania B związane z finansowaniem zakupu Działek i Budynków oraz Budowli,

*   środki pieniężne B zdeponowane na rachunkach bankowych,

*   prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia Nieruchomości,

*   księgi rachunkowe B oraz inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez B działalności gospodarczej,

*   nazwa przedsiębiorstwa B,

*   prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z bieżącą działalnością gospodarczą B, w tym w szczególności umowy o usługi księgowe,

*   prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez B w zakresie zarządzania Nieruchomością (property management) lub zarządzania aktywami (asset management),

*   prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości, ochrony Nieruchomości, monitoringu przeciwpożarowego itp.,

*   pracownicy B (B nie zatrudnia ani na moment Transakcji nie będzie zatrudniał pracowników).

Co do zasady Kupujący zamierza zawrzeć nowe umowy usługowe dotyczące bieżącego utrzymania nieruchomości (np. w zakresie dostawy mediów, dalej: „Umowy Serwisowe”). Nie można wykluczyć, że (i) już po Transakcji i do momentu zawarcia swoich umów Kupujący będzie korzystał z ww. określonych usług na podstawie Umów Serwisowych zawartych przez B oraz (ii) że wszystkie bądź niektóre z Umów Serwisowych zawarte zostaną przez Kupującego z tymi samymi dostawcami, którzy do momentu zawarcia Transakcji świadczyli tego rodzaju usługi na rzecz Sprzedającego II. Alternatywnie, w niektórych przypadkach w ramach Transakcji Kupujący może również wstąpić w prawa i obowiązki B wynikające z zawartych przez niego Umów Serwisowych.

Wnioskodawcy złożą, przed dokonaniem Transakcji, wspólne oświadczenie (zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT) o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w zakresie w jakim znajdzie ono zastosowanie do Transakcji i wyborze opodatkowania dostawy Nieruchomości podatkiem VAT.

Planowana Transakcja zostanie udokumentowana fakturą wystawioną przez Sprzedającego II.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w zakresie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (oznaczone we wniosku jako pytania nr 2, 3 i 4):

1.  Czy sprzedaż Budowli Podmiotów Trzecich w ramach Transakcji będzie stanowiła dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT?
2.  Czy w przypadku rezygnacji przez Strony ze zwolnienia z opodatkowania VAT i dokonania wyboru opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, B będzie zobowiązany do naliczenia VAT na cenie sprzedaży Nieruchomości oraz udokumentowania Transakcji fakturą VAT?
3.  Czy, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupujący będzie uprawniony do:
    *   obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz
    *   zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT)?

Stanowisko Zainteresowanych:

1.  Sprzedaż Budowli Podmiotów Trzecich w ramach Transakcji nie będzie stanowiła dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.
2.  W związku z rezygnacją przez Strony ze zwolnienia z opodatkowania VAT i dokonania wyboru opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, B będzie zobowiązany do naliczenia VAT na cenie sprzedaży Nieruchomości oraz udokumentowania Transakcji fakturą VAT.
3.  W przypadku rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupujący będzie uprawniony do:
    *   obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz
    *   zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

Uzasadnienie

Z uwagi na to, że Kupujący i B. będą uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym, zgodnie z art. 14r § 1 Ordynacji podatkowej występują o wydanie interpretacji we wniosku wspólnym. Określenie, czy planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT z punktu widzenia B. wpływa na jego obowiązki w zakresie rozpoznania obowiązku podatkowego na gruncie VAT, wystawienia faktury VAT na rzecz Kupującego oraz rozliczenia podatku VAT należnego do właściwego urzędu skarbowego. Z punktu widzenia Kupującego, określenie, czy planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT bezpośrednio wpływa na wysokość ceny należnej za przedmiot Transakcji (tj. czy powinna być ona powiększona o należny podatek VAT), na prawo do odliczenia podatku VAT zapłaconego jako część ceny oraz na obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Każda ze stron Transakcji ma zatem istotny interes prawny w tym, aby wystąpić z wnioskiem wspólnym o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego dotyczącej tego samego zdarzenia przyszłego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie do pytania 1

Uwagi wstępne

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W ocenie Wnioskodawców, dokonując kwalifikacji danej czynności w celu określenia jej skutków na gruncie VAT podstawowe znaczenie ma jej aspekt ekonomiczny, a nie prawny. Innymi słowy, każda transakcja powinna być oceniana przede wszystkim z uwzględnieniem jej ekonomicznego sensu i zamiaru stron, a nie treści cywilnoprawnej.

Konieczność uwzględnienia kryterium ekonomicznego w ocenie transakcji na gruncie ustawy o VAT wynika przede wszystkim z bogatego w tym przedmiocie orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ( „TSUE”). Przykładowo, w orzeczeniu z 20 lutego 1997 r. w sprawie C-260/95 (DFDS A/S), TSUE podkreślił, że _„(\`(...)\`) analiza rzeczywistej sytuacji gospodarczej jest fundamentalnym kryterium zastosowania wspólnego systemu VAT”._

Jako fundamentalne w tym zakresie należy wskazać orzeczenie z 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88 (Shipping and Forwarding Enterprise Safe), w którym TSUE „oderwał” wprost definicję dostawy towarów od cywilistycznego przeniesienia własności, wskazując, iż dostawa towarów w rozumieniu podatku od wartości dodanej oznacza przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel również w przypadku, gdy nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym.

Orzecznictwo TSUE w powyższym zakresie znalazło odzwierciedlenie również w praktyce polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Naczelny Sąd Administracyjny („NSA”) w wyroku z 31 maja 2012 r. (sygn. akt. I FSK 1375/11) uznał, że _„dostawa towarów na gruncie podatku VAT ma rozumienie szersze niż sprzedaż w ujęciu cywilistycznym. W przypadku dostawy kładzie się nacisk na ekonomiczny (gospodarczy) aspekt transakcji, nie tylko rozumiany jak to sugeruje Skarżąca w kontekście tzw. własności ekonomicznej, tj. rozporządzania towarem jak właściciel, ale też celu danej dostawy. Skoro dostawa ma miejsce także, gdy mamy do czynienia z nabyciem tzw. własności ekonomicznej, to przy dostawie liczy się przede wszystkim to, jaki jest efekt ekonomiczny danej transakcji”._

Także w orzeczeniu z 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92 (Dieter Armbrecht), TSUE zauważył, że skoro przedmiotem rozważań jest, czy dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, to nie jest zasadne stosowanie w tym celu regulacji prawa cywilnego.

Ekonomiczny charakter transakcji powinien być również kluczowym czynnikiem w analizie skutków transakcji dotyczących nieruchomości. W szczególności, w przypadku, gdy z punktu widzenia prawnego mamy do czynienia z gruntem zabudowanym, istotne jest ustalenie czy naniesienia (budynki i / lub budowle) znajdujące się na tym gruncie stanowią ekonomiczny element tej transakcji i składają się na jej gospodarczą treść. Nie w każdym przypadku będą one bowiem stanowić jej element z biznesowego punktu widzenia.

W orzeczeniu z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 (Don Bosco Onroerend Goed BV), przedmiotem rozważań TSUE była sprzedaży gruntu z naniesieniami. Analizując skutki tej transakcji na gruncie podatku od wartości dodanej, TSUE podkreślił konieczność uwzględniania w analizie celu gospodarczego tej czynności, tj. ustalenia czy naniesienia decydowały o przedmiocie transakcji. Dla ustalenia ekonomicznej treści danej transakcji niezbędne jest zidentyfikowanie zamiaru stron co do tej transakcji. W orzecznictwie TSUE można wskazać utrwalony pogląd, zgodnie z którym _„zgłoszony zamiar stron dotyczący opodatkowania danej czynności podatkiem VAT powinien być brany pod uwagę przy całościowej ocenie okoliczności takiej transakcji, o ile można go ustalić na podstawie obiektywnych wskazówek”_ \- wyrok z 18 lutego 2013 r. C-543/11 (Woningstichting Maasdriel), wyrok z 10 listopada 2011 r. C-444/10 (Christel Schriever), wyrok z 12 lipca 2012 r. C-326/11 (J.J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard BV).

Klasyfikacja sprzedaży Budowli Podmiotów Trzecich na gruncie ustawy o VAT

Zdaniem Stron, przedstawione wyżej tezy zawarte w orzeczeniach TSUE powinny znaleźć zastosowanie również w sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej. Mianowicie, przenosząc je na grunt planowanej w ramach Transakcji sprzedaży Budowli Podmiotów Trzecich, zdaniem Wnioskodawców, należy w pierwszej kolejności zbadać ekonomiczny charakter tej sprzedaży w celu ustalenia jej treści gospodarczej. Dopiero rezultat takiej analizy pozwoli na określenie skutków VAT danej transakcji.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, na moment Transakcji na Nieruchomości będą znajdowały się następujące Budowle Podmiotów Trzecich:

*   infrastruktura w postaci słupa wysokiego napięcia (\`(...)\`) - będącą własnością przedsiębiorstwa przesyłowego; oraz

*   stacja bazowa (\`(...)\`), myjnia (\`(...)\`) sp. z o.o. sp. k., ekran LED i nośnik reklamowy (\`(...)\`) S.A. - będące ekonomiczną własnością podmiotów niebędących przedsiębiorcami przesyłowymi.

Wnioskodawcy podkreślają, że w odróżnieniu od pozostałych Budowli Podmiotów Trzecich infrastruktura w postaci słupa wysokiego napięcia (\`(...)\`) nawet w ujęciu cywilnoprawnym nie stanowi własności B. - jest ona bowiem (zgodnie z art. 49 Kodeksu cywilnego) własnością przedsiębiorcy przesyłowego. Jako taka nie powinna ona zostać uznana za objętą zakresem sprzedaży ani zakresem dostawy dokonywanej przez B w związku z Transakcją.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, żadna z Budowli Podmiotów Trzecich na dzień dokonania Transakcji nie będzie stanowiła własności B w rozumieniu ekonomicznym. Po pierwsze, B nigdy nie nabył prawa do dysponowania tymi obiektami jak właściciel ani w wyniku Sprzedaży I, ani w wyniku rozliczenia nakładów w związku z wygaśnięciem umowy najmu lub dzierżawy. Prawa takiego nie nabył i nie nabędzie również przed dokonaniem Transakcji, gdyż umowy te nadal obowiązują, a Kupujący wstąpi w prawa i obowiązki wydzierżawiającego/wynajmującego.

W efekcie, zdaniem Wnioskodawcy, B nie posiada i nie będzie posiadał, także na moment zawarcia Transakcji będącej przedmiotem niniejszego wniosku, prawa dysponowania Budowlami Podmiotów Trzecich jak właściciel. A co za tym idzie, nie będzie władny do przeniesienia tego prawa na Kupującego.

Tym samym, nawet jeśli w wyniku sprzedaży dojdzie do cywilistycznego przeniesienia własności tych obiektów (za wyjątkiem infrastruktury w postaci słupa wysokiego napięcia (\`(...)\`), będącej własnością przedsiębiorcy przesyłowego również w ujęciu cywilnoprawnym) to B nie będzie mógł dokonać ich dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT nie dysponując ekonomicznym władztwem nad Budowlami Podmiotów Trzecich.

W konsekwencji należy uznać, że planowana w ramach Transakcji sprzedaż Budowli Podmiotów Trzecich nie będzie stanowiła dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie do pytania 2

Opodatkowanie VAT sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji

Zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawców zaprezentowanym powyżej, w ramach Transakcji przedmiotem dostawy w rozumieniu ustawy o VAT będą Działki, Budynki i Budowle.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady, podstawowa stawka podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust.

Przy czym stosownie do art. 146aa pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 wynosi 23%.

Sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji powinna więc być opodatkowana VAT według stawki 23% jako dostawa towarów, chyba że zastosowanie znalazłoby jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT. W przedmiotowym przypadku, sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji mogłaby podlegać zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9, pkt 10 lub 10a ustawy o VAT lub zwolnieniu określonemu w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. W związku z powyższym rozważyć należy, czy zastosowanie znajdzie jedno ze wskazanych zwolnień.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwolnieniu podlega dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Jednocześnie, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami:

*   dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;

*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

*   wybudowaniu lub

*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowania VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części podatkiem VAT, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i Kupujący budynku, budowli lub ich części:

*   są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

*   złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, dostawa budynków lub budowli może być w niektórych przypadkach obligatoryjnie zwolniona z VAT (bez możliwości rezygnacji z zastosowania zwolnienia). Dotyczy to jednak wyłącznie przypadków, w których dostawa danego budynku lub budowli nie podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Dodatkowo, dla zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT konieczne jest łączne spełnienie dwóch warunków:

*   dokonujący dostawy nie miał w stosunku do danego budynku lub budowli prawa do odliczenia podatku naliczonego,

*   dokonujący dostaw nie ponosił wydatków na ulepszenie danego budynku lub budowli, uprawniających go do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej danego budynku lub budowli.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się z podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku, jeżeli z tytułu ich nabycia lub wytworzenia nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Biorąc pod uwagę brzmienie przytoczonych powyżej przepisów, poniżej Wnioskodawcy przedstawiają stanowisko w zakresie opodatkowania VAT Działek, Budynków i Budowli będących przedmiotem dostawy w ramach planowanej Transakcji.

1\. Dostawa Działek

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, wszystkie Działki (za wyjątkiem Działek nr 1/19, 1/17, 2/7, 2/8, 9/3, objętych decyzją o warunkach zabudowy, zgodnie z którą są przeznaczone pod zabudowę) - będą zabudowane Budynkami lub Budowlami (stanowiącymi budynki lub budowle w rozumieniu Prawa Budowlanego). Tym samym, dostawa zabudowanych Działek wchodzących w skład Nieruchomości powinna dzielić traktowanie VAT właściwe dla dostawy Budynków i Budowli znajdujących się na Działkach.

Dla Działek niezabudowanych (o nr 1/19, 1/17, 2/7, 2/8 i 9/3) została natomiast wydana decyzja o warunkach zabudowy. Zatem skoro ww. działki są objęte decyzją o warunkach zabudowy to grunty te stanowią tereny budowlane i ich dostawa nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Dostawa ww. Działek niezabudowanych nie powinna również korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, gdyż ww. grunty nie były wykorzystywane przez B wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT. Konsekwentnie, dostawa ww. gruntów niezabudowanych powinna być opodatkowana VAT według stawki 23%.

2\. Dostawa Budynków i Budowli

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Budynki i Budowle posadowione na Działkach po oddaniu ich do użytkowania (lata 2000 - 23 maja 2018) były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (najem) lub w działalności handlowej D (a po nabyciu Nieruchomości od D przez Sprzedającego I, do działalności polegającej na opodatkowanym VAT wynajmie powierzchni w Nieruchomości do najemców). Podobnie, Budynki i Budowle posadowione na Działkach są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych przez B (odsprzedaż Nieruchomości do podmiotu powiązanego i wynajem powierzchni najemcom). Konsekwentnie, w odniesieniu do ww. zabudowań we wskazanym okresie doszło do ich pierwszego zasiedlenia w rozumieniu ustawy o VAT. Ponadto, pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. obiektów (najpóźniej w dniu 23 maja 2018 r.) a datą planowanej Transakcji upłynie okres dłuższy niż dwa lata. W związku z tym, w zakresie dostawy ww. Budynków i Budowli zostaną spełnione warunki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Konsekwentnie, dostawa Działek, na których posadowione są opisane powyżej Budynki i Budowle również powinna korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Strony wskazują także, że w odniesieniu do Transakcji sprzedaży Nieruchomości nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, gdyż Nieruchomość nie była i nie będzie wykorzystywana przez B wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku.

W efekcie, ponieważ Wnioskodawcy przed dokonaniem Transakcji złożą wspólne oświadczenie (zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT) o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyborze opodatkowania dostawy Budynków i Budowli podatkiem VAT, dostawa Nieruchomości powinna być opodatkowana VAT według stawki podstawowej 23%.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców, w związku z rezygnacją przez Strony ze zwolnienia z opodatkowania VAT i dokonania wyboru opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, B będzie zobowiązany do naliczenia VAT na cenie sprzedaży Nieruchomości oraz udokumentowania Transakcji fakturą VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie do pytania 3:

Prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości oraz prawo do otrzymania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad kwotą VAT należnego

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności, ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT, dotyczące m.in. braku prawa odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu od VAT).

Zatem, zdaniem Wnioskodawców, aby rozstrzygnąć o uprawnieniu Kupującego do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony na nabyciu Nieruchomości, w myśl art. 86 ust. 10 oraz 10b pkt 1 ustawy o VAT, niezbędne jest ustalenie, czy (i) Nieruchomość będąca przedmiotem planowanego nabycia będzie wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz czy (ii) jej nabycie będzie podlegało opodatkowaniu VAT według podstawowej stawki 23%.

Na dzień Transakcji, o której mowa poniżej, Kupujący będzie zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny. Kupujący dokona Transakcji na cele prowadzenia swojej, opodatkowanej VAT działalności gospodarczej polegającej na budowie Nowych Budynków na Działkach. Po wybudowaniu Nowych Budynków Kupujący planuje dokonać ich komercjalizacji w ramach swojej działalności podlegającej opodatkowaniu VAT i (i) przeznaczyć na najem komercyjny lub (ii) sprzedać podmiotom trzecim. Kupujący będzie wykorzystywał zatem Nieruchomość do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT.

W konsekwencji Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego, będącego podatnikiem VAT, do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wykazano powyżej, zdaniem Wnioskodawców, planowana Transakcja:

*   nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w związku z tym będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy o VAT, niewyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT;

*   nie będzie podlegała obligatoryjnemu zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9 i 10a ustawy o VAT, a w konsekwencji ponieważ Wnioskodawcy na podstawie art. 43 ust. 10 złożą stosowne oświadczenie oraz wybiorą opodatkowanie Nieruchomości podatkiem VAT, planowana Transakcja (dostawa Nieruchomości) będzie podlegała w całości opodatkowaniu według stawki 23%.

A zatem, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

W świetle powyższego, po dokonaniu przedmiotowej Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony z tytułu Transakcji, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług, jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Kupujący otrzyma od B fakturę dokumentującą faktyczne dokonanie przedmiotowej Transakcji. Jednocześnie, nadwyżka podatku naliczonego nad podatkiem należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Podsumowując, z uwagi na fakt, że przedmiot planowanej Transakcji będzie wykorzystywany przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Kupujący - w związku z rezygnacją przez Strony ze zwolnienia z opodatkowania VAT - będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z tytułu Transakcji oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym na rachunek bankowy Kupującego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Jak wskazano w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0114-KDIP1-1.4012.178.2021.2.MM przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jednocześnie nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT określonym w art. 6 pkt 1 ww. ustawy.

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Z cyt. wyżej przepisów wynika, że istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W treści art. 7 ust. 1 ustawy, mowa jest bowiem o tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nią jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności” lecz jako własność ekonomiczną.

W tym znaczeniu własność ekonomiczna to sytuacja, w której z punktu widzenia aspektów ekonomicznych oraz w rozumieniu potocznym należałoby uznać kogoś za właściciela rzeczy, np. posiadacza nieruchomości, której wydaniu nie towarzyszyło przeniesienie własności w formie aktu notarialnego. Czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym. „Dostawa towarów” nie ogranicza się więc wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. Należy więc uznać, że dostawa towarów powinna podlegać ocenie przede wszystkim z punktu widzenia aspektów ekonomicznych, mniejsze zaś znaczenie mają jej skutki o charakterze cywilnoprawnym, występujące na gruncie prawa prywatnego. Czynności przeniesienia prawa do rozporządzania jak właściciel musi jednak towarzyszyć wydanie przedmiotowego towaru, tylko wówczas bowiem powstanie obowiązek podatkowy z tytułu tej czynności.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Jak stanowi art. 195 Kodeksu cywilnego, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Stosownie do treści art. 196 § 1 ww. ustawy, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela.

Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzenie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Na gruncie powołanych powyżej przepisów prawa należy stwierdzić, że sprzedaż udziału we współwłasności gruntu stanowi odpłatną dostawę towarów.

W analizowanej sprawie wątpliwości Zainteresowanych dotyczą kwestii, czy sprzedaż Budynków Podmiotów Trzecich będzie stanowiła dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy.

W myśl cytowanego wyżej art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel (…).

Przez „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zgodnie z art. 47 § 1 ustawy - Kodeks cywilny z 23 kwietnia 1964 r., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (art. 47 § 2 ustawy - Kodeks cywilny).

W myśl art. 48 ustawy - Kodeks cywilny z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Natomiast w myśl art. 49 § 1 ustawy - Kodeks cywilny urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Wskazać w tym miejscu należy, że wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zawartego w przytoczonym art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiony jest budynek/budowla, niestanowiący własności zbywcy, to mimo, iż ten obiekt budowlany stanowi w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).

Z okoliczności sprawy wynika, że na dzień Transakcji na Nieruchomości będą znajdowały się następujące naniesienia (określane jako Budowle Podmiotów Trzecich):

*   stacja bazowa (\`(...)\`), znajdująca się wewnątrz Budynku (…) myjnia (\`(...)\`) sp. z o.o., ekran LED i nośnik reklamowy (\`(...)\`) S.A., wzniesione przez podmioty trzecie na podstawie umów dzierżawy lub najmu Działek zawartych z D lub z jego poprzednikami prawnymi,

*   infrastruktura w postaci słupa wysokiego napięcia (\`(...)\`), której właścicielem jest przedsiębiorstwo przesyłowe.

Wnioskodawca wskazuje, że w odniesieniu do Budowli Osób Trzecich:

*   Umowy najmu dotyczące gruntu pod stacją bazową (\`(...)\`) i myjnią (\`(...)\`) sp. z o.o. przewidują, że w przypadku gdyby taka umowa wygasła, to wskazane wyżej Podmioty Trzecie pozostawią na działkach naniesienia w postaci ww. obiektów. W rezultacie, wynajmujący wejdzie w ich ekonomiczne posiadanie jedynie w przypadku wygaśnięcia umowy najmu/dzierżawy, poprzez zrealizowanie umownego prawa do zatrzymania tych naniesień bez obowiązku zapłaty wynagrodzenia na rzecz Podmiotu Trzeciego. W związku z nabyciem Nieruchomości B z mocy prawa wstąpił w miejsce C w stosunki najmu wynikające z tych umów, natomiast nie został ekonomicznym właścicielem stacji bazowej (\`(...)\`) i myjni (\`(...)\`) sp. z o.o. (pozostały one własnością ekonomiczną Podmiotów Trzecich). Przed zawarciem Transakcji będącej przedmiotem niniejszego wniosku również nie dojdzie do wygaśnięcia umów najmu dotyczących stacji bazowej (\`(...)\`) i myjni (\`(...)\`) sp. z o.o. Tym samym, B nie jest i w żadnym momencie nie będzie w ich ekonomicznym posiadaniu.

*   W odniesieniu do ekranu LED wzniesionego przez (\`(...)\`) i nośnika reklamowego (\`(...)\`) S.A., zgodnie z brzmieniem umów najmu gruntu zawartych z tymi Podmiotami Trzecimi, po zakończeniu trwania najmu Podmiot Trzeci jest zobowiązany do zwrotu na rzecz B (który z mocy prawa wstąpił w miejsce C w stosunki najmu wynikające z tych umów) zajmowanej powierzchni Działek w stanie pierwotnym, w szczególności powinien on usunąć z powierzchni gruntu wzniesione przez siebie budowle. Innymi słowy, B w żadnym wypadku nie jest uprawniony do zatrzymania na swoją rzecz nakładów w postaci wskazanych obiektów, poniesionych przez dany Podmiot Trzeci na powierzchni Działek. Tym samym, B w żadnym momencie nie był i nie będzie w ich ekonomicznym posiadaniu.

Wnioskodawcy podkreślają, że w odróżnieniu od pozostałych Budowli Podmiotów Trzecich infrastruktura w postaci słupa wysokiego napięcia (\`(...)\`) nawet w ujęciu cywilnoprawnym nie stanowi własności Sprzedającego - jest ona bowiem (zgodnie z art. 49 Kodeksu Cywilnego) własnością przedsiębiorcy przesyłowego. Jako taka nie powinna ona zostać uznana za objętą zakresem sprzedaży ani zakresem dostawy dokonywanej przez Sprzedającego w związku z Transakcją.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, żadna z Budowli Podmiotów Trzecich na dzień dokonania Transakcji nie będzie stanowiła własności B w rozumieniu ekonomicznym. Po pierwsze, B nigdy nie nabył prawa do dysponowania tymi obiektami jak właściciel, ani w wyniku nabycia od C, ani w wyniku rozliczenia nakładów w związku z wygaśnięciem umowy najmu lub dzierżawy, umowy te będą bowiem nadal obowiązywać, a Kupujący wstąpi w prawa i obowiązki wydzierżawiającego/ wynajmującego.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz treść obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że skoro znajdujące się na Nieruchomości naniesienia w postaci słupa wysokiego napięcia (\`(...)\`) (będącego własnością przedsiębiorstwa przesyłowego) oraz stacja bazowa (\`(...)\`), myjnia (\`(...)\`) sp. z o.o. sp. k., ekran LED i nośnik reklamowy (\`(...)\`) S.A. są własnością Podmiotów Trzecich, to B nie będzie mógł dokonać ich dostawy.

W konsekwencji należy uznać, że ww. naniesienia znajdujące się na Działkach nie będą przedmiotem dostawy, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2

W analizowanej sprawie wątpliwości Zainteresowanych dotyczą również kwestii rozstrzygnięcia, czy w związku ze złożeniem rezygnacji przez Strony ze zwolnienia z opodatkowania i wybrania opcji opodatkowania przedmiotowej Transakcji, B będzie zobowiązany do naliczenia podatku VAT oraz udokumentowania Transakcji fakturą.

W tym miejscu wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być opodatkowana właściwą stawką podatku albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w myśl art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadku doszło do korzystania z budynku.

Podkreślić w tym miejscu należy, że termin „ulepszenia” zawarty w ustawie o podatku od towarów i usług, odwołuje się do przepisów o podatku dochodowym.

Stosownie do art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.), jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Powyższy przepis wskazuje, że na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. Pod pojęciem tym należy rozumieć takie czynności, jak przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja środka trwałego, które podnoszą jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi innych cech użytkowych.

Tym samym nakłady na ulepszenie środków trwałych zmierzają do podjęcia bądź rozszerzenia działalności w drodze budowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, powodującą istotną zmianę cech użytkowych.

Zatem nieruchomości, które nie będą stanowić u podatnika środka trwałego, nie mogą ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ponieważ pojęcie ulepszenia, do którego odwołuje się ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy, odsyłając do przepisów o podatku dochodowym, dotyczy ulepszenia środków trwałych.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Natomiast, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,

*   przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, również prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (prawa wieczystego użytkowania gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Należy bowiem zauważyć, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” . W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 powołanej ustawy, pod pojęciem budynku rozumie się taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W świetle art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego (art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane).

Zgodnie z przepisem art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W świetle powyższych przepisów urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, w szczególności nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Urządzenia budowlane należy traktować jako elementy przynależne do budynku i opodatkować łącznie z budynkiem, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie. Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że B jest właścicielem Nieruchomości nabytej 1 grudnia 2020 r. od C spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Poprzednim właścicielem Nieruchomości była D spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji obejmuje prawo własności działek gruntu, położonych przy ul. (…) (obręb nr (…)) w (…), o następujących numerach ewidencyjnych: 1/1, 1/2 (udział we współwłasności w wysokości 1/4), 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/18, 2/1, 2/2, 2/3, 2/4, 2/5, 2/6, 3, 4, 5, 6, 7, 8/1, 8/2, 9/1, 9/2, 1/19, 1/17, 2/7, 2/8, 9/3. Działki zabudowane są budynkami oraz zlokalizowanymi na nich naniesieniami (budowlami oraz urządzeniami).

Zgodnie z zamieszczoną we wniosku tabelą na przedmiotowej Nieruchomości znajdują się:

*   Budynek (\`(...)\`) na działkach nr: 1/1, 1/7, 1/10, 2/1, 2/2, 2/3, 2/5, 3, 4, 7, 9/1;

*   Kanalizacja sanitarna na działkach nr: 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/18, 2/1, 2/2, 2/3, 2/4, 2/5, 2/6, 3, 4, 5, 6, 7, 8/1, 8/2, 9/1, 9/2;

*   Sieć kanalizacyjna deszczowa na działkach nr: 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/18, 2/1, 2/2, 2/3, 2/4, 2/5, 2/6, 3, 4, 5, 6, 7, 8/1, 8/2, 9/1, 9/2;

*   Sieć wodociągowa na działkach nr: 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/18, 2/1, 2/2, 2/3, 2/4, 2/5, 2/6, 3, 4, 5, 6, 7, 8/1, 8/2, 9/1, 9/2;

*   Droga na działkach nr: 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/14, 1/16, 1/18;

*   Chodnik na działkach nr: 1/5, 1/6, 1/8, 1/9, 1/11, 1/13, 1/15, 1/16, 1/18;

*   Oświetlenie na działkach nr 1/6, 1/7, 1/10, 1/12, 1/14;

*   Parking na działkach nr 1/7, 1/9, 1/10, 3, 5, 6, 9/1, 9/2;

*   Wiaty na wózki sklepowe na działkach nr: 1/7, 1/10;

*   Garaże na wózki na działce nr 1/7;

*   Budynek (\`(...)\`) – com na działce nr 1/7;

*   Miejsce parkingowe na działce nr 1/7;

*   Pawilon (\`(...)\`) mały kiosk na stację paliw na działce nr 1/7;

*   Ogródek przed wejściem głównym na działce nr 1/7;

*   Pylon reklamowy na działce nr 1/7;

*   Napis świetlny pylon na działce nr 1/7;

*   Wiata stalowa (\`(...)\`) na działce nr 3;

*   Stacja paliw na działce nr 1/9;

*   Pawilon mały kiosk na stację paliw na działce nr 1/9;

*   Pawilon duży kiosk na stacje paliw na działce nr 1/9;

*   Tablica reklamowa dwustronna na działce nr 1/10;

*   Maszty flagowe na działce nr 1/10;

*   Droga wewnętrzna na działkach nr: 2/2, 2/3, 2/4, 2/5, 2/6, 4;

*   Droga z płyt betonowych na działkach nr: 8/1, 8/2;

*   Stacja bazowa (\`(...)\`) na działce nr 1/9;

*   Myjnia (\`(...)\`) sp. z o.o. sp. k. znajduje się wewnątrz/w parkingu podziemnym centrum handlowego;

*   Słup wysokiego napięcia (\`(...)\`) na działkach nr 1/7, 1/10;

*   Ekran LED (\`(...)\`)na działce nr 1/10;

*   Nośnik reklamowy (\`(...)\`) na działce nr 2/2.

Jak wskazał Wnioskodawca naniesienia w postaci: stacji bazowej (\`(...)\`), myjni (\`(...)\`) sp. z o.o. sp. k., ekranu LED i nośnika reklamowego (\`(...)\`) S.A. oraz infrastruktury w postaci słupa wysokiego napięcia (\`(...)\`) (której właścicielem jest przedsiębiorstwo przesyłowe) stanowią Budowle Podmiotów Trzecich. Jak wskazano w niniejszej interpretacji ww. naniesienia znajdujące się na Nieruchomości nie były przedmiotem dostawy, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

B. nabył Nieruchomość (Działki, Budynki i Budowle) 1 grudnia 2020 r. od C. na podstawie umowy sprzedaży – z zamiarem odsprzedaży nabytej Nieruchomości Kupującemu. B. po nabyciu Nieruchomości prowadzi działalność obejmującą przede wszystkim bieżącą obsługę, utrzymanie Nieruchomości w celu przygotowania jej do dalszej odsprzedaży oraz najem na cele komercyjne (tj. działalność w pełni podlegającą opodatkowaniu VAT). B. nie wykorzystywał Nieruchomości do prowadzenia działalności podlegającej zwolnieniu z VAT.

Z okoliczności sprawy wynika, że po nabyciu Nieruchomości C. (podmiot od którego B. nabył Nieruchomość) nie dokonywał ulepszeń nabytych Budynków i Budowli, których wartość wyniosła co najmniej 30% ich wartości początkowej. Również B., po nabyciu Nieruchomości nie dokonał i nie zamierza dokonywać żadnych ulepszeń nabytych Budynków i budowli, których wartość wyniosła co najmniej 30% ich wartości początkowej. Ponadto B. nie wprowadził Budynków i Budowli do ewidencji środków trwałych. Jak wskazano we wniosku w okresie dwóch lat kalendarzowych poprzedzających datę nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego II również nie poniesiono wydatków na ulepszenie Budynków i Budowli, których wartość wyniosła co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem dostawy będą działki niezabudowane nr 1/19, 1/17, 2/7, 2/8, 9/3. Działki położone są na terenie nieobjętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, niemniej jednak wszystkie objęte są obowiązującymi decyzjami o warunkach zabudowy, zgodnie z którymi przeznaczone są pod zabudowę. W związku ze wszystkimi wydatkami poniesionymi na zakup Nieruchomości (m.in działek nr 1/19, 1/17, 2/7, 2/8, 9/3) B przysługiwało prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony. B. nie wykorzystywał Nieruchomości do prowadzenia działalności podlegającej zwolnieniu z VAT.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa niezabudowanych działek nr 1/19, 1/17, 2/7, 2/8, 9/3 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż są to działki przeznaczone pod budowę na podstawie obowiązujących decyzji o warunkach zabudowy.

Należy nadmienić, że dla dostawy działek, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,

*   przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Należy stwierdzić, że dla planowanej dostawy ww. działek nie znajdzie również zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, gdyż zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy - działki te nie były wykorzystywane przez B. wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, a przy ich nabyciu B. przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W konsekwencji, dostawa działek nr 1/19, 1/17, 2/7, 2/8, 9/3 będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

Natomiast w odniesieniu do działek o numerach ewidencyjnych 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/18, 2/1, 2/2, 2/3, 2/4, 2/5, 2/6, 3, 4, 5, 6, 7, 8/1, 8/2, 9/1, 9/2, zabudowanych budynkami i budowlami należy stwierdzić, że sprzedaż tej części Nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Dostawa Nieruchomości, w części odnoszącej się do działek zabudowanych Budynkami i Budowlami będzie odbywać się po pierwszym zasiedleniu oraz w okresie dłuższym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia. Jak wynika z opisu sprawy do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 ust. 14 ustawy w stosunku do przedmiotowych budynków i budowli doszło zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy w momencie ich oddania do użytkowania, tj. w okresie między 1 sierpnia 2000 r. a 23 maja 2018 r. Wszystkie budynki i budowle posadowione na ww. działkach były wykorzystywane w działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT przez D (podmiot od którego C nabył Nieruchomość). Również B od momentu ich nabycia wykorzystywał ww. działki w prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT. Zatem w odniesieniu do dostawy Budynków i Budowli posadowionych na przedmiotowych działkach, w stosunku do których do pierwszego zasiedlenia doszło w okresie dłuższym niż 2 lata przed dniem ich nabycia przez B, należy stwierdzić, że dostawa ta korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Dostawa Budynków i Budowli będzie odbywać się po pierwszym zasiedleniu oraz w okresie dłuższym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia. Ponadto, po nabyciu Nieruchomości B oraz C i D (poprzedni właściciele) nie dokonywali ulepszeń nabytych budynków i budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, przekraczających 30% wartości początkowej. Z opisu sprawy wynika również, że Budynki i Budowle nie zostały zaliczone przez B do środków trwałych w związku z planowaną odsprzedażą Nieruchomości i przewidywanym okresie ich użytkowania krótszym niż 12 miesięcy.

W konsekwencji spełnione zostały przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym dostawa Budynków i Budowli posadowionych na przedmiotowych działkach nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/18, 2/1, 2/2, 2/3, 2/4, 2/5, 2/6, 3, 4, 5, 6, 7, 8/1, 8/2, 9/1, 9/2, w stosunku do których do pierwszego zasiedlenia doszło w okresie dłuższym niż 2 lata podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy będzie miało również zastosowanie dla dostawy gruntu, na którym budynki, budowle są posadowione, gdyż zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy w przypadku dostawy budynków, budowli trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Reasumując należy stwierdzić, że spełnione są wszystkie warunki do zastosowania zwolnienia od podatku do przedmiotowej dostawy wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W związku z tym nie dokonuje się analizy możliwości zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz pkt 2 ustawy.

W przedmiotowej sprawie Zainteresowani wnieśli także o potwierdzenie, że w sytuacji gdy dostawa Nieruchomości, w części odnoszącej się do działek zabudowanych Budynkami i Budowlami będzie spełniać przesłanki do objęcia jej zwolnieniem od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, będą mieli możliwość rezygnacji z tego zwolnienia i wyboru opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak rozstrzygnięto powyżej, dostawa części Nieruchomości zabudowanej Budynkami i Budowlami (tj. działek nr 1/1, 1/2 (udział we współwłasności w wysokości 1/4), 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/18, 2/1, 2/2, 2/3, 2/4, 2/5, 2/6, 3, 4, 5, 6, 7, 8/1, 8/2, 9/1, 9/2), spełnia przesłanki do objęcia jej zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Ponadto we wniosku wskazano, że B i Kupujący są i będą na dzień Transakcji zarejestrowani w Polsce jako podatnik VAT czynny oraz złożą przed dokonaniem Transakcji wspólne oświadczenie do właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji ze zwolnienia z podatku od towarów i usług oraz o wyborze opcji opodatkowania dostawy Nieruchomości podatkiem VAT.

W związku z powyższym, B oraz Kupujący mogą zrezygnować ze zwolnienia od podatku VAT i wybrać opodatkowanie planowanej dostawy na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy. Zatem dostawa tych działek była opodatkowania podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki podatku VAT. Ponadto opodatkowana właściwą stawką podatku VAT będzie również dostawa działek nr 1/19, 1/17, 2/7, 2/8, 9/3.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Ad 3

W złożonym wniosku Zainteresowani mają także wątpliwości, czy Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej Transakcję na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny (art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy).

W myśl art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

W myśl art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Faktura stanowi podstawę dla nabywcy towaru lub usługi do odliczenia podatku naliczonego, bowiem z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy wynika, że podatkiem naliczonym jest kwota podatku wynikająca z faktury.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy spełnione zostaną określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do działalności opodatkowanej.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą prawa Kupującego do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury dokumentującej dokonanie Transakcji oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Kupujący jest i będzie na dzień Transakcji zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny. W wyniku planowanej Transakcji Kupujący wstąpi z mocy prawa w stosunki wynikające z zawartych przez B. umów najmu lub dzierżawy określonych w umowie sprzedaży i będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą na wynajmie części Nieruchomości. Po Transakcji Kupujący planuje wystąpić o pozwolenie/ pozwolenia na rozbiórkę wszystkich naniesień znajdujących się na działkach oraz pozwolenia na budowę na działkach nowych budynków o mieszanym przeznaczeniu. Po wybudowaniu nowych budynków Kupujący planuje sprzedać znajdujące się w nich lokale podmiotom trzecim (osobom fizycznym lub osobom prawnym). Tym samym Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Nabywcę dla celów wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponadto nie zaistnieją przesłanki wyłączające prawo do odliczenia podatku naliczonego przewidziane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, gdyż transakcja sprzedaży Nieruchomości (tj. działek nr 1/1, 1/2 (udział we współwłasności w wysokości 1/4), 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/18, 2/1, 2/2, 2/3, 2/4, 2/5, 2/6, 3, 4, 5, 6, 7, 8/1, 8/2, 9/1, 9/2) – jak rozstrzygnięto wyżej – będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług przy zastosowaniu właściwej stawki podatku po wyborze opcji opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy. Ponadto opodatkowana właściwą stawką podatku VAT będzie również dostawa działek nr 1/19, 1/17, 2/7, 2/8, 9/3. Zatem Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej sprzedaż opisanej Nieruchomości oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym zgodnie z art. 87 ustawy o VAT.

Zatem po Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej sprzedaż opisanej Nieruchomości zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym zgodnie z art. 87 ustawy.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3 uznano za prawidłowe.

Ponadto tut. Organ wskazuje, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy.

Należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług (pytania nr 2, 3 i 4 złożonego wniosku), natomiast w zakresie pytania numer 1 wniosku oraz w podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia (pytanie nr 5 złożonego wniosku).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.