Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-553/14-4/MK1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-11-28
Teza: Czy przeniesienie Nieruchomości w rantach datio in solutum spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązku podatkowego z tytułu podatku od czynności cywilnoprawnych)?
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; umowa-umowa nienazwana
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2014 r. (data wpływu 25 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy datio in solutum **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy datio in solutum.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: .,Spółka”, „Wnioskodawca”). Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Aktualnie planowane jest zawarcie transakcji z inną spółką („Kontrahent”), w ramach której Spółka nabędzie od Kontrahenta jedną lub kilka nieruchomości zabudowanych lub własności budynków wybudowanych na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym (dalej: „Nieruchomość”). W związku z tym, że na dzień przeprowadzenia Transakcji Spółka nie będzie dysponować środkami pieniężnymi, które pozwoliłyby jej na samodzielne sfinansowanie nabycia Nieruchomości, a Spółka nie chciałaby ze względu na koszty i ograniczenia biznesowe korzystać w tym celu z finansowania zewnętrznego (np. bankowego), Spółka planuje przeprowadzić transakcję opartą przynajmniej w części o finansowanie dłużne udzielone bezpośrednio przez Kontrahenta. Transakcja ma zostać przeprowadzona w następujący sposób:

1.  Spółka wyemituje obligacje, które zostaną objęte przez Kontrahenta. Zgodnie z warunkami emisji obligacji Kontrahent będzie zobowiązany do nabycia obligacji, a więc zapłaty na rzecz Spółki kwoty odpowiadającej cenie emisyjnej obligacji (cena emisyjna obligacji będzie równa ich wartości nominalnej). Spółce będzie przysługiwała wobec Kontrahenta wierzytelność o zapłatę kwoty pieniężnej odpowiadającej cenie emisyjnej obligacji.
2.  Część obligacji zostanie nabyta przez Kontrahenta za gotówkę.
3.  W pozostałej części nabycie obligacji zostanie rozliczone w formie bezgotówkowej, w ramach datio in solutum, tzn. działając w celu wykonania zobowiązania do zapłaty kwoty pieniężnej na rzecz Spółki, wynikającego z nabycia obligacji, Kontrahent (w miejsce świadczenia pieniężnego) przeniesie na rzecz Spółki Nieruchomość. Nabycie Nieruchomości w wyżej opisany sposób zostanie udokumentowane w umowne zawartej przez Spółkę i Kontrahenta, w której strony uznają, że zobowiązanie Kontrahenta do zapłaty Spółce kwoty pieniężnej z tytułu nabycia obligacji (w części, która nie została nabyta za gotówkę) zostało wykonane poprzez przeniesienie na rzecz Spółki Nieruchomości przez Kontrahenta. Tym samym nabycie Nieruchomości przez Spółkę nastąpi w ramach instytucji świadczenia w miejsce wykonania (tzw. datio in solutum), którą reguluje art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jednolity Dz. U. z 2014 r. poz. 121; dalej: „Kodeks cywilny”). Wartość rynkowa Nieruchomości będzie odpowiadała cenie emisyjnej tej części obligacji, które zostaną nabyte przez Kontrahenta w wyniku datio in solutum - tj. w zamian za Nieruchomość. Nabyta Nieruchomość zostanie wprowadzona do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawcy i będzie podlegać amortyzacji podatkowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wartość początkowa Nieruchomości jako środków trwałych powinna zostać ustalona przez Spółkę, zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT, w wysokości ceny nabycia Nieruchomości definiowanej w art. 16g ust. 3 Ustawy CIT?
2.  Czy cena nabycia Nieruchomości w rozumieniu art. 16g ust. 3 Ustawy CIT w przypadku nabycia Nieruchomości w ramach datio in solutum będzie równa wysokości ceny emisyjnej tej części obligacji, które zostaną nabyte w zamian za przeniesienie w ramach datio in solutum Nieruchomości na Wnioskodawcę?
3.  Czy w przypadku zbycia Nieruchomości w przyszłości przez Spółkę, wydatkami w rozumieniu z art. 16 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT, będzie cena emisyjna tej części obligacji, którą Kontrahent obejmie w zamian za przeniesienie Nieruchomości w ramach dalio in solutum?
4.  Czy przeniesienie Nieruchomości w rantach datio in solutum spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązku podatkowego z tytułu podatku od czynności cywilnoprawnych)?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 4.

Zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie Nieruchomości w ramach datio in solutum nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania obowiązku podatkowego z tytułu podatku od czynności cywilnoprawnych.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 Ustawy PCC, PCC podlega zamknięty katalog czynności:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
*   umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki.

Ponadto, PCC podlegają zmiany wymienionych wyżej umów (jeśli skutkują podwyższeniem podstawy opodatkowania) a także orzeczenia sądów (w tym polubownych) oraz ugody - jeżeli wywołują takie same skutki prawne, jak wymienione wyżej czynności/zmiany umów.

Powyższe oznacza, iż opodatkowaniu PCC podlegają ściśle określone czynności wskazane w powołanym powyżej - enumeratywnym - katalogu. Należy uznać, że celem ustawodawcy przy konstruowaniu przepisów PCC było precyzyjne określenie zakresu czynności cywilnoprawnych nazwanych (a więc mających swoje definicje prawne w prawie polskim) podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Przyjęcie przez ustawodawcę zasady numerus clausus, czyli katalogu zamkniętego zdarzeń i czynności, które podlegają PCC oznacza, że żadna czynność prawna, która w tym katalogu nie została wymieniona, nie podlega PCC. Wyklucza to możliwość stosowania przepisów Ustawy PCC przez analogię do czynności cywilnoprawnych, innych, niż wymienione w ustawie - np. ze względu na podobieństwo skutków prawnych czy ekonomicznych, które czynności te wywołują. Powyższe stanowisko jest też podzielane przez organy podatkowe. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdził, że „z uwagi na posłużenie się przez ustawodawcę zwrotem należy stwierdzić, że w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zostały enumeratywnie wskazane wszystkie czynności cywilnoprawne podlegające temu podatkowi.” (interpretacja indywidualna z 18 stycznia 2008 r., sygn. ILPB2/415-249/07-2/MK. W innej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdził iż „szczegółowe określenie zakresu przedmiotowego ma swoje określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone” (interpretacja indywidualna z 20 stycznia 2009 r. sygn. ILPB2/436-112/08-2/MK). Minister Finansów podtrzymuje wskazane stanowisko także w ostatnich interpretacjach indywidualnych wydawanych wobec takich pytań w tym zakresie m.in.: - interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 maja 2014 r. sygn. IPPB2/436-175/14-2/AF; - interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 kwietnia 2014 r. sygn. IPPB2/436-114/14-2/AF; - interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 grudnia 2013 r., sygn. ILPB2/436-244/13-2/TR. Czynność przeniesienia Nieruchomości, w miejsce wykonania świadczenia pieniężnego, celem zwolnienia się ze zobowiązania (dokonywana za zgodą wierzyciela) mieści się w ramach „datio in solutum”, zgodnie z przepisem art. 453 Kodeksu cywilnego. Przeniesienie Nieruchomości (czynność rozporządzająca) nie następuje jednak w wykonaniu umowy sprzedaży (zgodnie z definicją w art. 535 Kodeksu cywilnego) ani innej umowy zawartej w katalogu czynności cywilnoprawnych w art. 1 ust. 1 Ustawy o PCC (np. umowy zamiany, czy zmiany umowy spółki). Reasumując, czynność przeniesienia Nieruchomości w ramach datio in solutum nie będzie podlegała PCC - jako że czynność ta nie została zamieszczona w zamkniętym katalogu zdarzeń/czynności podlegających temu podatkowi, który zawiera art. 1 ust. 1 Ustawy PCC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne ( art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Umowa oparta na cywilnoprawnej konstrukcji świadczenia w miejsce wypełnienia (datio in solutum) jest formą umowy uregulowanej w art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121). Zgodnie z tym przepisem, jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się ze zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa.

Celem datio in solutum jest zatem wygaśniecie istniejących pomiędzy stronami zobowiązań poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego niż określone w treści pierwotnej umowy. Zobowiązanie wówczas wygasa tak, jakby wygasło przez zwykłe wykonanie, przy czym konieczną przesłanką wygaśnięcia zobowiązania – poza umową stron – jest rzeczywiste dokonanie świadczenia przez dłużnika.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: .,Spółka”, „Wnioskodawca”). Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Aktualnie planowane jest zawarcie transakcji z inną spółką („Kontrahent”), w ramach której Spółka nabędzie od Kontrahenta jedną lub kilka nieruchomości zabudowanych lub własności budynków wybudowanych na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym (dalej: „Nieruchomość”). W związku z tym, że na dzień przeprowadzenia Transakcji Spółka nie będzie dysponować środkami pieniężnymi, które pozwoliłyby jej na samodzielne sfinansowanie nabycia Nieruchomości, a Spółka nie chciałaby ze względu na koszty i ograniczenia biznesowe korzystać w tym celu z finansowania zewnętrznego (np. bankowego), Spółka planuje przeprowadzić transakcję opartą przynajmniej w części o finansowanie dłużne udzielone bezpośrednio przez Kontrahenta. Transakcja ma zostać przeprowadzona w następujący sposób:

1.  Spółka wyemituje obligacje, które zostaną objęte przez Kontrahenta. Zgodnie z warunkami emisji obligacji Kontrahent będzie zobowiązany do nabycia obligacji, a więc zapłaty na rzecz Spółki kwoty odpowiadającej cenie emisyjnej obligacji (cena emisyjna obligacji będzie równa ich wartości nominalnej). Spółce będzie przysługiwała wobec Kontrahenta wierzytelność o zapłatę kwoty pieniężnej odpowiadającej cenie emisyjnej obligacji.
2.  Część obligacji zostanie nabyta przez Kontrahenta za gotówkę.
3.  W pozostałej części nabycie obligacji zostanie rozliczone w formie bezgotówkowej, w ramach datio in solutum, tzn. działając w celu wykonania zobowiązania do zapłaty kwoty pieniężnej na rzecz Spółki, wynikającego z nabycia obligacji, Kontrahent (w miejsce świadczenia pieniężnego) przeniesie na rzecz Spółki Nieruchomość. Nabycie Nieruchomości w wyżej opisany sposób zostanie udokumentowane w umowne zawartej przez Spółkę i Kontrahenta, w której strony uznają, że zobowiązanie Kontrahenta do zapłaty Spółce kwoty pieniężnej z tytułu nabycia obligacji (w części, która nie została nabyta za gotówkę) zostało wykonane poprzez przeniesienie na rzecz Spółki Nieruchomości przez Kontrahenta. Tym samym nabycie Nieruchomości przez Spółkę nastąpi w ramach instytucji świadczenia w miejsce wykonania (tzw. datio in solutum), którą reguluje art. 453 ustawy Kodeks cywilny. Wartość rynkowa Nieruchomości będzie odpowiadała cenie emisyjnej tej części obligacji, które zostaną nabyte przez Kontrahenta w wyniku datio in solutum - tj. w zamian za Nieruchomość.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że zawarcie pomiędzy stronami umowy datio in solutum nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i tym samym czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące. Nie wywołują one zatem żadnych skutków prawnych w odniesieniu do innych podatników.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.