Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4511-143/16/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-05-05
Teza: Możliwość zwolnienia z opodatkowania rekompensaty wypłaconej w związku z rozwiązaniem umowy o pracę i przystąpieniem podatnika do Programu Dobrowolnych Odejść.
Słowa kluczowe: podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; pracodawca; pracownik; pracownik-świadczenia na rzecz pracowników; płatnik; rekompensata; umowa-rozwiązanie umowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 35

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z 3 lutego 2016 r. (data wpływu do Biura – 8 lutego 2016 r.), uzupełnionym 12 kwietnia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania świadczenia w związku z rozwiązaniem umowy o pracę – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 lutego 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania świadczenia w związku z rozwiązaniem umowy o pracę.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 30 marca 2016 r. wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 12 kwietnia 2016 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 31 stycznia 2015 r. pomiędzy Wnioskodawczynią a Spółką Akcyjną X (dalej: Spółka) została rozwiązana umowa o pracę na mocy porozumienia stron w trybie przewidzianym w art. 30 § 1 pkt 1 Kodeksu pracy, z przyczyn, o których mowa w ustawie z dnia 13 marca 2003 r., w ramach Programu Dobrowolnych Odejść, ogłoszonego w celu restrukturyzacji zatrudnienia u pracodawcy. Spółka zawarła z zakładowymi organizacjami związkowymi porozumienie zbiorowe, w ramach którego uzgodniony został Regulamin Programu Dobrowolnych Odejść dla Pracowników Spółki z 28 listopada 2014 r., stanowiący porozumienie zbiorowe, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy i źródło prawa pracy.

Regulamin określa zasady rozwiązania stosunku pracy z przyczyn niedotyczących pracowników w rozumieniu ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników i zasady przyznawania odpraw z tym związanych, jak również wysokość i zasady ustalania dodatkowego, jednorazowego świadczenia pieniężnego – rekompensaty, mającej charakter zadośćuczynienia i zrekompensowania pracownikowi nagłej utraty pracy w przypadku dobrowolnego odejścia w związku z restrukturyzacją zatrudnienia.

Mając na względzie powyższy tryb rozwiązania z Wnioskodawczynią stosunku pracy, przysługujące jej świadczenie rekompensaty w kwocie 48.404,64 zł brutto zostało wypłacone wraz z wynagrodzeniem za ostatni miesiąc pracy na rzecz pracodawcy, to jest za miesiąc styczeń 2015 r. Od otrzymanej rekompensaty została pobrana zaliczka w kwocie 8.713,00 zł na podatek dochodowy od osób fizycznych. Pracodawca wykazał potrąconą zaliczkę na wydruku z wypłaty wynagrodzenia za miesiąc styczeń 2015 r.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że w jednostkach organizacyjnych przedsiębiorstwa X (w ostatnim okresie Spółki Akcyjnej X) była zatrudniona od 1 września 1976 r. na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony. W związku z prywatyzacją przedsiębiorstwa 2 września 2013 r. podpisano Pakt Gwarancji Pracowniczych pomiędzy pracodawcą a organizacjami związków zawodowych, w którym pracodawca zagwarantował, że nie będzie wypowiadał umów o pracę pracownikom z przyczyn niedotyczących pracowników w rozumieniu przepisów ustawy o szczególnych zasadach rozwiązywania stosunków pracy. Ponadto w przypadku Wnioskodawczyni, czyli pracownikom legitymującym się stażem powyżej 30 lat pracy zagwarantował trwałość zatrudnienia do uzyskania uprawnień do otrzymania pierwszego przysługującego świadczenia z Systemu Zabezpieczenia Społecznego, przy czym nie dłużej niż 10 lat od dnia podpisania Paktu z zastrzeżeniem, że w przypadku pogorszenia się sytuacji w Spółce strony paktu zobowiązały się do dostosowania zobowiązań pracodawcy do aktualnej sytuacji finansowej. Zatem gwarancja zatrudnienia była zależna od wyników finansowych Spółki. W listopadzie 2014 r. pracodawca ogłosił Regulamin Programu Dobrowolnych Odejść dla pracowników Spółki z 28 listopada 2014 r., celem wprowadzenia Programu była restrukturyzacja zatrudnienia u pracodawcy z jednoczesnym poszanowaniem tak obowiązujących przepisów powszechnego i zakładowego prawa pracy, jak też wprowadzeniem dodatkowych świadczeń dla pracowników rozwiązujących umowy o pracę w ramach Programu.

W regulaminie określono zasady i tryb rozwiązywania z uprawnionymi pracownikami umów o pracę, zasady ustalania i sposób wypłaty świadczeń pieniężnych określonych w programie. W związku z niepewną sytuacją zatrudnienia, gdyż stanowisko pracy Wnioskodawczyni zostało połączone z innym o tym samym zakresie czynności i jej przydatność była niestabilna, dnia 13 stycznia 2015 r. Wnioskodawczyni złożyła wniosek do pracodawcy o przystąpienie do Programu Dobrowolnych Odejść, a 22 stycznia 2015 r. podpisała zgodę na rozwiązanie umowy o pracę za porozumieniem stron z przyczyn niedotyczących pracownika i tym samym została objęta Programem Dobrowolnych Odejść. Umowa o pracę została rozwiązana ze skutkiem na dzień 31 stycznia 2015 r. na zasadach określonych w Regulaminie Programu Dobrowolnych Odejść.

W świadectwie pracy, jako podstawę prawną rozwiązania umowy o pracę zastosowano art. 30 § 1 pkt 1 Kodeksu pracy w związku z art. 10 ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikiem stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracownika. Na podstawie § 4 Regulaminu wypłacono Wnioskodawczyni odprawę pieniężną zgodnie z art. 8 ustawy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikiem stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracownika w wysokości 12.101,16 zł, od której należycie odprowadzono podatek dochodowy oraz jednorazowe odszkodowanie zwane rekompensatą w wysokości 48.404,64 zł, od której również pobrano podatek dochodowy od osób fizycznych. Wysokość rekompensaty była uzależniona od rodzaju posiadanej przez pracownika gwarancji zatrudnienia na podstawie § 3 Paktu Gwarancji Pracowniczych z dnia 2 września 2013 r. Rekompensata i odprawa została wypłacona 10 lutego 2015 r., tj. w terminie ustalonym w § 4 pkt 8 Regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść jednorazowo wraz z wynagrodzeniem za styczeń 2015 r., czyli za ostatni miesiąc pracy na rzecz pracodawcy.

W Regulaminie Programu Dobrowolnych Odejść na określenie przyznanego świadczenia został użyty termin „rekompensata”, nie wskazano, jaki charakter ma to świadczenie, jest tylko określona, jako dodatkowe jednorazowe świadczenie pieniężne przysługujące pracownikowi w związku z rozwiązaniem umowy o pracę w ramach Programu. Jednakże na spotkaniach z załogami pracodawca omawiał wątpliwości pracowników związane z przepisami Regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść i wyjaśnił, iż w przypadku wyrażenia zgody na dobrowolne odejście zostanie pracownikowi wypłacone jednorazowe odszkodowanie w wysokości uzależnionej od okresu gwarancji zatrudnienia określonego w Pakcie Gwarancji Pracowniczych i to świadczenie stanowiące krotność miesięcznego wynagrodzenia ma zadośćuczynić pracownikowi brak systematycznego wynagrodzenia, jeśli przystąpi do programu. Ponadto wyjaśniono, że zgodnie z § 4 pkt 10 Regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść, w przypadku ponownego podjęcia przez pracownika zatrudnienia u pracodawcy lub innego pracodawcy w ramach grupy kapitałowej P. lub grupy kapitałowej P. C. w okresie 36 miesięcy od dnia rozwiązania umowy o pracę pracownik jest zobowiązany do zwrotu rekompensaty, którą otrzymał w związku z rozwiązaniem umowy o pracę w ramach programu. Zatem w związku z ustaniem stosunku pracy pracownik ponosi szkodę z powodu utraconego wynagrodzenia a pracodawca chce mu ją zrekompensować świadczeniem, o którym mowa w Regulaminie Programu Dobrowolnych Odejść.

Otrzymane świadczenie nie jest określoną w prawie pracy odprawą i nie jest odszkodowaniem z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia. Świadczenie to nie jest również odprawą pieniężną wypłaconą na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wypłacona w 2015 r. rekompensata z tytułu rozwiązania umowy o pracę na podstawie Regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść dla pracowników Spółki Akcyjnej X jest zwolniona z podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Wnioskodawczyni podkreśliła, że otrzymana rekompensata wynika bezpośrednio z faktu objęcia jej restrukturyzacją zatrudnienia w ramach Programu Dobrowolnych Odejść. Zasady i wysokość ustalenia tej rekompensaty zawarto w postanowieniach: § 4 pkt 4, 5 i 6 Regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść dla Pracowników Spółki Akcyjnej X z 28 listopada 2014 r. w powiązaniu z § 3 pkt 2 Paktu Gwarancji Pracowniczych z 2 września 2013 r. Regulamin stanowi porozumienie zbiorowe, dotyczące zasad rozwiązywania stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, zasad przyznawania odpraw oraz dodatkowych rekompensat, podpisany z międzyzakładowymi organizacjami związkowymi. Wypłacana rekompensata miała charakter zadośćuczynienia strat w związku z brakiem uzyskiwania dalszego wynagrodzenia ze stosunku pracy i dostarczenia środków na zaspokojenie podstawowych potrzeb, zatem spełniała funkcję kompensacyjną i odszkodowawczą. Wypłacona rekompensata nie występuje na liście wyjątków wykluczających ją ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem Wnioskodawczyni, potrącona przez pracodawcę zaliczka na podatek dochodowy z tytułu wypłaconej rekompensaty stanowi nienależny podatek podlegający zwrotowi.

Powołując fragment art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawczyni wskazała, że z tytułu przystąpienia do programu dobrowolnych zwolnień otrzymała jednorazowe świadczenie zwane rekompensatą za rozwiązanie stosunku pracy. Wysokość i zasady ustalania rekompensaty określał wprost Regulamin Programu Dobrowolnych Odejść w oparciu o Pakt Gwarancji Pracowniczych. Pakt Gwarancji Pracowniczych zawarty między Pracodawcą a Związkami Zawodowymi oraz Regulamin Dobrowolnych Odejść, na mocy którego rozwiązany został stosunek pracy i wypłacono jednorazowe świadczenie pieniężne jest aktem określającym prawa i obowiązki stron stosunku pracy opartym na ustawie Porozumień Zbiorowych, Regulaminem lub Statutem, o którym mowa w § 9 ust. 1 ustawy Kodeks pracy.

W ocenie Wnioskodawczyni wypłacona rekompensata nawet jeśli nie jest nazwana wprost odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem, to z uwagi na swój właśnie kompensacyjny charakter pełni taką funkcję. Odejście z pracy w ramach dobrowolnego programu jest konsekwencją tego, co dzieje się w firmie, czyli konieczności redukcji zatrudnienia i wiąże się z poniesieniem szkody z powodu utraty gwarancji stałych dochodów. Odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu uszczerbku majątkowego (utraconego wynagrodzenia w związku z ustaniem stosunku pracy) a wypłacone świadczenie zwane rekompensatą jest takim odszkodowaniem i stanowi dla niej zadośćuczynienie finansowe do chwili osiągnięcia uprawnienia emerytalnego. W związku z brakiem osiągnięcia wynagrodzenia u dotychczasowego pracodawcy umożliwia jej zaspokojenie podstawowych potrzeb życiowych w sytuacji utraty źródła dochodu. Wnioskodawczyni uważa, że na mocy znowelizowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od wypłaconego odszkodowania (rekompensaty) pracodawca nie powinien naliczać, pobierać i odprowadzać podatku dochodowego od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r.. poz. 361, z późn. zm.) – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 11 ust. 1 przywołanej ustawy – przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz.U. z 1998 r., Nr 21, poz. 94, z późn. zm.), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Zgodnie natomiast z art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz.U. z 2014 r. poz. 1502, z późn. zm.) – ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Należy zaznaczyć, że zwolnieniem określonym w przytoczonym wyżej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy, objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) tego artykułu.

Przedmiotowym zwolnieniem nie są zatem objęte świadczenia nie będące odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem, nawet jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw, przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, jak i te których wysokość lub zasady ustalania wynikają z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy.

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odszkodowania czy zadośćuczynienia, podobnie jak wielu innych pojęć z katalogu zwolnień przedmiotowych. Nie oznacza to jednak dowolności w ich rozumieniu. Względy spójności systemu prawa uzasadniają, aby kryteria rozumienia pojęć niezdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych miały w pierwszej kolejności charakter kryteriów ustawowych. Konieczne staje się zatem zastosowanie wykładni systemowej zewnętrznej i odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.).

Odwołując się zatem do prawa cywilnego stwierdzić należy, że zasady odpowiedzialności odszkodowawczej w prawie cywilnym opierają się na zasadzie winy lub ryzyka. O odszkodowaniu możemy mówić wyłącznie w przypadku powstania konkretnej szkody, która wywołana została określonym działaniem lub zaniechaniem drugiej strony, której można przypisać odpowiedzialność za jej powstanie. Odszkodowanie to rodzaj świadczenia, które należy się za wyrządzenie szkody (odpowiednio zadośćuczynienie za doznane krzywdy) od podmiotu, który szkodę wyrządził lub ponosi za nią odpowiedzialność. Odszkodowanie stanowi pieniężną równowartość szkody majątkowej lub szkody na osobie, natomiast zadośćuczynienie jest pieniężną formą zrekompensowania szkody niemajątkowej. O tym co stanowi szkodę oraz jakie są zasady i sposoby jej naprawienia decydują, co do zasady, przepisy art. 361 i 363 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 361 § 1 Kodeksu cywilnego – zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono (art. 361 § 2 Kodeksu cywilnego). Podstawową funkcją odszkodowania jest kompensacja, co oznacza, że odszkodowanie powinno przywrócić w majątku poszkodowanego stan rzeczy naruszonych zdarzeniem wyrządzającym szkodę, obejmując to, co z majątku ubyło na skutek tego zdarzenia lub do niego nie weszło (utracona korzyść). Z kolei celem zadośćuczynienia jest łagodzenie doznanej krzywdy. Jednocześnie z punktu widzenia odpowiedzialności odszkodowawczej znaczenie ma też zasada restytucji, rozumiana jako zakaz wzbogacenia poszkodowanego.

Powyższe regulacje mają również zastosowanie do przepisów prawa pracy, czyli w myśl art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy, zarówno do przepisów Kodeksu pracy jak i przepisów innych ustaw i aktów wykonawczych, określających prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowień układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy. Stanowi o tym art. 300 ustawy Kodeks pracy, zgodnie z którym w sprawach nieunormowanych przepisami prawa pracy, stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego, jeżeli nie są one sprzeczne z zasadami prawa pracy.

Podsumowując, przytoczony wyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie zwolnienia z opodatkowania wyłącznie do otrzymanego odszkodowania lub zadośćuczynienia mających naprawić szkody (majątkowe, niemajątkowe). Taki zapis ma na celu podkreślenie, że rekompensaty czy też inne świadczenia z ww. zwolnienia nie korzystają i nie należy ich utożsamiać z odszkodowaniem czy zadośćuczynieniem, co często mylnie jest czynione, ponieważ te kategorie świadczeń występują niejednokrotnie obok siebie. Jednakże nie są to świadczenia o takim samym charakterze. Zatem, korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji a jedną z nich jest aby otrzymane zostało odszkodowanie bądź zadośćuczynienie. Dla poparcia powyższej argumentacji wskazać należy, że ustawodawca w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dokonuje rozróżnienia odszkodowania (np. w art. 13 pkt 5, art. 21 ust. 1 pkt 3, pkt 3a, 3b, 3c, 3d, 4 lit. a), 29, 29a lit. a), 106 i 120, art. 30 ust. 1 pkt 13, 15 i 16), zadośćuczynienia (art. 21 ust. 1 pkt 3, 3a, 3b i 134), odprawy (art. 21 ust. 1 pkt 3, 7, 49 lit. a), art. 30 ust. 1 pkt 16) oraz rekompensaty (art. 21 ust. 1 pkt 30a, 52 i 53, art. 52d). Oznacza to, że gdyby ustawodawca miał zamiar zwolnić z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 tej ustawy również rekompensaty to uczyniłby to wprost w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wyraźnie wskazałby, że ze zwolnienia korzystają także rekompensaty. Tego jednak nie uczynił a brak takiego uregulowania oznacza, że inne świadczenia niż odszkodowania lub zadośćuczynienia podlegają opodatkowaniu. Skoro bowiem ustawodawca w omawianym przepisie posłużył się pojęciem odszkodowania (odpowiednio zadośćuczynienia), to oznacza, że tylko tego rodzaju świadczenia podlegają zwolnieniu.

Ponadto wskazać należy, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle. Niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca, której dopuściłby się Organ zgadzając się ze stanowiskiem Wnioskodawczyni. Skoro przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sposób precyzyjny określają, że zwolnienie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przysługuje wyłącznie w związku z otrzymaniem odszkodowania lub zadośćuczynienia, to jeżeli Wnioskodawczyni nie otrzymała żadnego z tych świadczeń – nie może twierdzić, że zwolnienie jej przysługuje.

Skoro zatem w związku z rozwiązaniem umowy o pracę na podstawie Regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść na rzecz Wnioskodawczyni wypłacona została rekompensata pieniężna, to nie podlega ona zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 tej ustawy. Świadczenia otrzymane w ramach programu dobrowolnych odejść (inne niż wprost nazwane w prawie pracy odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem, np. odprawa lub rekompensata) nie są objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie ma przy tym znaczenia, że rekompensata ma spełniać funkcję odszkodowawczą i ma na celu zadośćuczynienie strat związanych z brakiem możliwości osiągania wynagrodzenia u dotychczasowego pracodawcy. Świadczenia te nie są bowiem sensu stricto odszkodowaniem, gdyż pracownik dobrowolnie przystępuje do ww. programu a rozwiązanie umowy o pracę następuje w drodze porozumienia stron. Ponadto, zakończenie stosunku pracy u dotychczasowego pracodawcy nie jest równoznaczne z utratą możliwości zarobkowania w ogólności. Pracownik nie ponosi uszczerbku majątkowego, a wręcz przeciwnie dostaje dodatkowe świadczenie ponad to, które przewiduje zwyczajowo ustawa Kodeks pracy lub ustawa o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.

Stanowisko Organu potwierdza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 17 grudnia 2015 r. sygn. akt I SA/Sz 1226/15, w którym Sąd uznał, że „Prawidłowo organ II instancji uznał, że odszkodowanie jest świadczeniem, którego celem jest naprawienie wyrządzonej szkody, czyli uszczerbku (zmniejszenia) majątku poszkodowanego, który nastąpił wbrew woli uprawnionego, natomiast zadośćuczynienie jest świadczeniem z tytułu wyrządzonej szkody niematerialnej, krzywdy. Nie można zatem przyjąć, że wypłata przedmiotowego świadczenia wypełnia cechy tak rozumianego odszkodowania lub zadośćuczynienia. Podkreślić bowiem należy, że świadczenie to wypłacane było jedynie tym pracownikom, którzy dobrowolnie przystąpili do programu „dobrowolnych odejść” z zakładu pracy. Świadczenie to miało więc na celu zrekompensowanie pracownikowi skutków zdarzeń, które nie noszą cechy czynu niedozwolonego, a związane było ze zgodnym z prawem rozwiązaniem stosunku pracy. Stanowiło zatem swoistą „zachętę”, motywującą uprawnionych pracowników do skorzystania z tego programu. Wobec tego zauważyć też należy, że zgodnie z zasadą, iż „chcącemu nie dzieje się krzywda”, dobrowolne przystąpienie przez Skarżącą do programu odejść, a więc świadomy wybór tego świadczenia w miejsce trwałości stosunku pracy (a zatem i pobierania świadczeń pieniężnych z tego stosunku), nie może być uznane za doznanie szkody majątkowej lub wyrządzenie krzywdy Skarżącej rekompensowane wypłatą świadczenia o charakterze wolnego od opodatkowania odszkodowania lub zadośćuczynienia, o którym mowa w omawianym przepisie ustawy podatkowej.”

Podsumowując, w świetle obowiązujących przepisów prawa, stwierdzić należy, że zwolnieniem przedmiotowym z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie objęte wymienione we wniosku świadczenie pieniężne – rekompensata – pomimo że – jak twierdzi Wnioskodawczyni – jej wypłata wynika z Regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść, który stanowi normatywne źródło prawa pracy, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Wypłacona rekompensata nie jest bowiem odszkodowaniem ani też zadośćuczynieniem, o którym stanowi przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 cytowanej ustawy, a zatem nie podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie ww. przepisu. Zatem pracodawca (płatnik) właściwie pobrał zaliczkę na podatek dochodowy z tytułu wypłaconej na rzecz Wnioskodawczyni rekompensaty i nie podlega ona zwrotowi.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Do wniosku Wnioskodawczyni dołączyła dokumenty. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny (weryfikacji) dołączanych dokumentów; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawczynię i jej stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.