Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-962/10-2/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-03-08
Teza: Czy odszkodowanie wypłacone przez dewelopera osobie fizycznej z tytułu odstąpienia od umowy stanowi koszt uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; odstąpienie-odstąpienie od umowy; odszkodowania; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 09 grudnia 2010 r. (data wpływu 13 grudnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odszkodowania wypłaconego osobie fizycznej z tytułu odstąpienia od umowy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 grudnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odszkodowania wypłaconego osobie fizycznej z tytułu odstąpienia od umowy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 03 listopada 2006 r. Wnioskodawca zawarł z osobą fizyczną (zwaną dalej: X) umowę deweloperską, przedmiotem której była budowa i finansowanie lokalu mieszkalnego. Zgodnie z umową, odbiór końcowy mieszkania nastąpić miał w terminie 7 dni od uregulowania przez x należności finansowych, zakończeniu budowy i oddaniu budynku do użytku. Przekazanie mieszkania x miało nastąpić po zawarciu przez strony umowy sprzedaży lokalu w formie aktu notarialnego i założeniu księgi wieczystej dla tego lokalu. Planowany termin sprzedaży określono na dzień 31 grudnia 2007 r. Koszt budowy mieszkania ustalony został na kwotę 221.361,60 zł brutto. Jednocześnie zastrzeżono, że koszt ten może ulec zmianie w przypadku wzrostu stawki VAT dla sprzedaży lokali mieszkalnych oraz do wysokości waloryzacji o wskaźnik wzrostu cen materiałów budowlanych, podawany przez GUS w okresach kwartalnych.

Łącząca strony umowa zawierała klauzule niedozwolone, w tym - w zakresie wzrostu ceny budowy lokalu, co skutkowało wdrożeniem przeciwko Spółce postępowania przez Prezesa Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów, w wyniku którego Wnioskodawca zobowiązany został do zmodyfikowania stosowanego wzorca umowy, a w przypadku już zawartych umów - do wprowadzenia stosownych aneksów.

Spółka w dniu 21 grudnia 2007 r. przedstawiła x do podpisu aneks nr 2/2007, czyniący zadość wymogom stawianym przez UOKiK, a w którym podwyższona została umówiona cena lokalu do kwoty 247.968,26 zł brutto, a wysokość ostatniej - VI raty podwyższono do kwoty 48.742,82 zł, płatną w terminie do dnia 31 stycznia 2008 r. Wzrost ceny spowodowany miał być wprowadzeniem robót dodatkowych, niezwiązanych bezpośrednio z budową samego lokalu mieszkalnego.

X odmówiła podpisania aneksu, uznając przedstawiony jej harmonogram nakładów na budynek mieszkalny za niewystarczający dla wyjaśnienia przyczyn podwyżki ceny. w celu jednak sfinalizowania umowy, x mieszkająca w xxx., przyleciała w lutym 2008 r. do Polski.

Na spotkaniu w dniu 18 lutego 2008 r. z przedstawicielami Wnioskodawcy, x zgodziła się uiścić ostatnią - zwiększoną ratę ceny za mieszkanie, od czego Spółka uzależniała podpisanie aktu notarialnego przeniesienia własności lokalu. x zastrzegła jednak, że będzie domagać się zwrotu, jej zdaniem, nieuzasadnionej nadpłaty.

Wobec stanowiska X, Spółka pismem z dnia 07 marca 2008 r. odmówiła podpisania aktu notarialnego i przekazania powódce lokalu mieszkalnego, uzasadniając to brakiem akceptacji przez x ceny końcowej inwestycji oraz odmową podpisania aneksu do umowy. Jednocześnie Wnioskodawca wezwał x do wskazania rachunku bankowego, na który miał nastąpić zwrot wpłaconej przez Nią kwoty 247.968,26 zł.

Spółka ogłosiła przetarg na sprzedaż lokalu mieszkalnego, przeznaczonego pierwotnie dla X, w wyniku czego mieszkanie zostało zbyte na rzecz osoby trzeciej, za cenę 327.430,70 zł.

W dniu 21 września 2009 r. pełnomocnik x wezwała Wnioskodawcę do zapłaty odszkodowania z tytułu niewykonania umowy stron. Sprawę ostatecznie rozstrzygnął Sąd Okręgowy w xxx i Wydział Cywilny, który w wyroku z 25 października 2010 r. zasądził na rzecz x od Spółki, odszkodowanie w wysokości 89.693,02 zł.

W uzasadnieniu wyroku, Sąd stwierdził między innymi, iż między stronami powstał spór w kwestii oceny przyczyn, z jakich do wykonania umowy nie doszło i zawinionego odstąpienia strony pozwanej od umowy. Sąd stwierdził również, że x - gdyby strona pozwana (Spółka) wykonała umowę i przeniosła na powódkę (X) własność lokalu mieszkalnego - byłaby w posiadaniu składnika majątkowego o wartości 327.430,70 zł, za taką bowiem cenę lokal został ostatecznie zbyty, obecny zaś stan majątkowy powódki stanowi kwota 247.968,26 zł, jaka została jej zwrócona po odstąpieniu strony pozwanej od umowy. Różnica stanowiąca uszczerbek majątkowy, o którym mowa powyżej, to kwota 79.462,44 zł. Łącząca strony umowa nie została wykonana według Sądu, z winy Wnioskodawcy. Jak wynika bowiem z ustalonego w sprawie stanu faktycznego, powódka wykonała swoje zobowiązanie i uiściła całą należną kwotę, a okoliczność braku akceptacji ceny w wysokości podwyższonej, nie mogła stanowić uzasadnionej przyczyny odmowy przeniesienia na Nią własności lokalu. Powyższe nie wymaga przy tym, w ocenie Sądu, szerszego uzasadnienia, wobec ostatecznego uznania przez stronę pozwaną roszczenia na kwotę 79.462,44 zł, równą różnicy w stanie majątku powódki, o której mowa powyższej, powiększoną o koszty przylotu powódki do Polski w celu realizacji umowy - w wysokości 3.364 zł oraz koszty składowania mebli i wyposażenia mieszkania w wysokości 4.684,80 zł. Strona pozwana ostatecznie przyjęła bowiem na siebie, co do zasady, odpowiedzialność za niewykonanie umowy i uznała, że po stronie powódki powstała szkoda w kwocie równej sumie ww. kwot, tj. w wysokości 87.511,24 zł, a którą Sąd zasądził w sentencji wyroku. Zawarta w sentencji wyroku kwota 87.511,24 zł, uznana przez stronę pozwaną powiększona została przez Sąd o kwotę skapitalizowanych odsetek ustawowych (tj. 13%) w wysokości 2.181,78 zł liczonych do dnia wniesienia pozwu - poczynając od dnia 22 września 2009 r., kiedy to strona pozwana otrzymała wezwanie do zapłaty odszkodowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy odszkodowanie wypłacone przez dewelopera osobie fizycznej, z tytułu odstąpienia od umowy, stanowi koszt uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, odszkodowania są sposobem naprawienia szkody, w tym m.in. szkody powstałej na skutek niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania.

Zgodnie z przepisem art. 471 Kodeksu cywilnego, dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W myśl przepisu art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów nie są kary umowne i odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Do kosztów uzyskania przychodu nie mogą być zaliczone poniesione kary umowne oraz zapłacone odszkodowania tylko z tytułów wyraźnie określonych w art. 16 ust. 1 pkt 22 cytowanej ustawy. Powołany przepis nie zabrania zaliczać do kosztów uzyskania przychodu wydatków z tytułu jakichkolwiek kar umownych oraz odszkodowań. Do kosztów uzyskania przychodów na tej podstawie nie będą mogły zostać zaliczone tylko i wyłącznie kary umowne i odszkodowania z tytułu:

1.  wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług,
2.  zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad,
3.  zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Gdyby racjonalny ustawodawca chciał, aby wszystkie kary umowne i odszkodowania nie stanowiły kosztów uzyskania przychodu, napisałby o tym wprost, bez wyszczególniania jedynie niektórych z nich. Wnioskodawca odstępując od umowy miał na względzie zasadę zabezpieczenia i zachowania źródeł przychodu. Chciano ograniczyć straty Spółki, związane z brakiem zgody nabywcy lokalu na podwyższenie ceny, a ostatecznie sprzedano przedmiotowy lokal mieszkalny w drodze przetargu za kwotę znacznie wyższą niż możliwa do uzyskania w przypadku ostatecznego podpisania umowy z X.

Reasumując, wydatek z tytułu zapłaconych kosztów odszkodowania, został poniesiony w celu uzyskania przychodów, a jednocześnie nie jest on objęty wykluczeniem zawartym w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wobec tego nie ma przeszkód, aby zaliczyć go do kosztów uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określa art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Aby zaliczyć wydatek do kosztów uzyskania przychodów muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie znajduje się w katalogu kosztów zawartych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Kosztami uzyskania przychodu są więc wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu:

1.  wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług,
2.  zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad,
3.  zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Stosownie do treści art. 361 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. u. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), odszkodowanie to świadczenie, które wyrównuje straty poniesione przez poszkodowanego oraz utracone przez niego korzyści.

W przepisie art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawodawca wprost wyraża, jakiego rodzaju kary umowne i odszkodowania nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Są to kary czy odszkodowania wynikające z nienależytego wykonania zobowiązań. Kary są wynikiem niewłaściwego działania lub zaniechania dłużnika. Cytowany artykuł reguluje zatem konsekwencje odszkodowania z tyt. wykonania umowy w sposób wadliwy lub ze zwłoką.

W przedmiotowej sprawie, odszkodowanie zostało zapłacone przez Spółkę w wyniku wydanego przez sąd wyroku, na podstawie którego Wnioskodawca został zobowiązany do zapłaty na rzecz osoby fizycznej kwoty odszkodowania, które rekompensuje szkodę jaką osoba fizyczna poniosła w związku z zaistniałymi okolicznościami w sprawie, tj. nie wykonaniem umowy – wg sądu – z winy Wnioskodawcy.

Z powyższego zatem wynika, iż w praktyce w ogóle nie doszło do wykonania umowy, a zatem nie można mówić o wadach towarów (robót, usług). Wypłacone odszkodowanie nie mieści się zatem w katalogu kar i odszkodowań, wyłączającym go z kosztów uzyskania przychodów, zawartym w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Co do pozostałych kar i odszkodowań niewymienionych w negatywnym katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, wskazać należy, iż fakt ten nie oznacza, że automatycznie można taki wydatek uznać za koszt podatkowy.

Przede wszystkim, aby uznać przedmiotowe odszkodowanie za koszt podatkowy należy zbadać czy zostanie spełniona ogólna przesłanka wynikająca z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. czy istnieje związek przyczynowo - skutkowy poniesionego wydatku z przychodem, czy też wydatek ten służył zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Odszkodowanie winno zatem być poniesione w celu osiągnięcia przychodu albo w celu zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodów.

W tym miejscu należy wskazać, iż ustawodawca nie określił, jak należy rozumieć pojęcie „zachowanie” albo „zabezpieczenie” źródła przychodów. Zgodnie ze „Słownikiem języka polskiego” pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1996 r. przez pojęcie „zachować” („zachowywać”) należy rozumieć „dochować coś w stanie nie zmienionym, nie naruszonym, utrzymać”. Natomiast „zabezpieczyć” („zabezpieczać”) oznacza „uczynić bezpiecznym – nie zagrożonym; dać ochronę, ochronić”. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nie naruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób. Istotą tego rodzaju kosztów jest ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

W ocenie Organu, wydatek poniesiony przez Spółkę na wypłatę odszkodowania nie spełnia warunku pozostawania w związku przyczynowo - skutkowym z przychodem. Wobec odstąpienia od umowy z przyczyn leżących po stronie Wnioskodawcy, związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy wydatkiem a przychodem w ogóle nie wystąpi, a więc wypłacone odszkodowanie nie stanowi dla Spółki kosztu podatkowego.

W przedmiocie sprawy, nie można także mówić o fakcie, iż Spółka odstępując od umowy miała na względzie zasadę zabezpieczenia i zachowania źródeł przychodów. Ze stanu faktycznego sprawy wynika, iż osoba fizyczna ostatecznie zgodziła się uiścić zwiększoną cenę za mieszkanie w kwocie 247.968,26 zł zastrzegając jednak, że będzie domagać się zwrotu nieuzasadnionej nadpłaty. Łącząca strony umowa nie została jednak wykonana, jak orzekł sąd, z winy Wnioskodawcy.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, iż samo działanie polegające na ograniczeniu straty Spółki nie stanowi wystarczającej podstawy do uznania, iż wydatek w postaci poniesionego odszkodowania został poniesiony w celu zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów.

Jednocześnie tut. Organ pragnie dodatkowo wskazać, iż w obrocie gospodarczym występują przypadki, w których strona jest zmuszona odstąpić od umowy, aby zapobiec stracie mogącej wyniknąć z jej wykonania. Jest to jednak kwestia ryzyka związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej. Tego ryzyka nie można przenosić przy użyciu przepisów podatkowych na Skarb Państwa. Podatnik prowadzący działalność gospodarczą powinien postępować racjonalnie (w sensie obiektywnym, a nie subiektywnym) i zmierzać w sposób najbardziej bezpośredni do osiągnięcia przychodu.

Uznanie za koszt uzyskania przychodów odszkodowania wypłaconego przez Spółkę z tytułu odstąpienia od umowy, byłoby zatem sprzeczne z regulacjami wynikającymi z przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, mając na uwadze powyższe uregulowania prawne, przedmiotowe odszkodowanie wypłacone przez Wnioskodawcę osobie fizycznej z tytułu odstąpienia od umowy, nie stanowi dla Niego kosztu uzyskania przychodu w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.