Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: AG2/8012/5/CCA/11/12/622
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2012-07-24
Teza: odzysk wyrobów akcyzowych (energetycznych) z odpadów w procesie utylizacji i recyklingu odpadów oraz usługowego oczyszczania wyrobów akcyzowych (energetycznych)
Słowa kluczowe: akcyza; produkcja; wyroby-wyroby energetyczne
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 2-art. 47; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1-art. 87

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.) w związku z art. 47 ust. 1 i art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626, z późn. zm.)

Minister Finansów z urzędu zmienia interpretację indywidualną

z dnia 2 lutego 2011 r. sygnatura ILPP3/443-128/10-3/TK, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w imieniu Ministra Finansów, na wniosek Spółki, stwierdzając, że:

*   **nieprawidłowe** jest stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu zawarte w interpretacji indywidualnej z dnia 2 lutego 2011 r. sygnatura ILPP3/443-128/10-3/TK w sprawie uznania, iż działalność polegająca na odzysku wyrobów akcyzowych (energetycznych) z odpadów oraz na usługowym oczyszczaniu wyrobów energetycznych nie musi być prowadzona w składzie podatkowym;
*   **nieprawidłowe** jest stanowisko Spółki w sprawie uznania, iż działalność polegająca na odzysku wyrobów akcyzowych (energetycznych) z odpadów oraz na usługowym oczyszczaniu wyrobów energetycznych nie musi być prowadzona w składzie podatkowym.

UZASADNIENIE

W dniu 4 listopada 2010 r. (data wpływu do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie) został złożony ww. wniosek z dnia 28 października 2010 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie odzysku wyrobów akcyzowych (energetycznych) z odpadów w procesie utylizacji i recyklingu odpadów oraz usługowego oczyszczania wyrobów akcyzowych (energetycznych).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym skład podatkowy. Jednym z profili działalności Wnioskodawcy jest utylizacja i recykling odpadów. Wnioskodawca posiada pozwolenie na odzyskiwanie odpadów oraz odpowiednią instalację umożliwiającą oczyszczanie zanieczyszczonych w procesach produkcyjnych wyrobów z różnorakich zanieczyszczeń tak, aby wyrób nadawał się do ponownego wykorzystania. Niektóre z odzyskanych w procesach recyklingu wyrobów są wyrobami akcyzowymi. Działalność polegająca na utylizacji i recyklingu odpadów odbywa się w sposób następujący: Wnioskodawca zakupuje odpady poprodukcyjne, najczęściej są to odpady powstałe w firmach drukarskich. Odpad u Zainteresowanego poddawany jest różnym procesom, w wyniku których uzyskiwane są odpady nie nadające się już do dalszego recyklingu oraz oczyszczone wyroby, które poddawane są specjalistycznym badaniom w celu ustalenia, jakiego rodzaju produkt został odzyskany i czy jest on wyrobem akcyzowym. Wyroby akcyzowe uzyskiwane w procesie odzysku należą do grupy wyrobów energetycznych o kodach CN 2710 11 21 i 2707 30 90. Odzyskane wyroby są przez Wnioskodawcę odsprzedawane i wykorzystywane przez ostatecznych odbiorców jako rozpuszczalniki do farb i lakierów. Na chwilę obecną działalność Wnioskodawcy związana z recyklingiem odpadów prowadzona jest w składzie podatkowym.

Wnioskodawca zamierza również prowadzić działalność polegającą na usługowym odzyskiwaniu wyrobów z odpadów należących do innych firm. Działalność ta będzie się różniła od dotychczas prowadzonej tym, że odpad odbierany od innych firm nie będzie przez niego kupowany, czyli nie będzie jego własnością, a po procesie recyklingu oczyszczony wyrób będzie wracał do firmy, która jest jego właścicielem. Zainteresowany w tym wypadku będzie świadczył usługę oczyszczania nie swoich wyrobów, w swoich instalacjach.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy działalność polegająca na odzysku wyrobów energetycznych z odpadów musi być prowadzona w składzie podatkowym?
2.  Czy działalność polegająca na usługowym oczyszczaniu wyrobów energetycznych musi być prowadzona w składzie podatkowym?

Stanowisko Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność polegająca na odzysku wyrobów akcyzowych (energetycznych) z odpadów oraz działalność polegająca na usługowym oczyszczaniu wyrobów akcyzowych (energetycznych) nie musi być prowadzona w składzie podatkowym, bowiem w przypadku takiej działalności nie mamy do czynienia z produkcją w rozumieniu art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o podatku akcyzowym”. W ocenie Wnioskodawcy odzysk wyrobów energetycznych z odpadów nie jest wytwarzaniem wyrobów energetycznych, gdyż w procesie odzysku nie są produkowane nowe wyroby, a jedynie odzyskiwane są wyroby wytworzone przez inny podmiot. Proces technologiczny nie prowadzi do powstania nowego wyrobu, a jedynie do usunięcia zanieczyszczeń z już istniejącego wyrobu. Wnioskodawca nie przetwarza również wyrobów energetycznych, gdyż odpady nie są wyrobami energetycznymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym. Proces odzysku wyrobów energetycznych nie może być również potraktowany jako mieszanie lub przeklasyfikowywanie komponentów paliwowych, gdyż odpady nie są komponentami paliwowymi, a już na pewno odzysk nie stanowi rozlewu gazu skroplonego do butli gazowych ani barwienia i znakowania wyrobów energetycznych.

Z uwagi na powyższe, przy działalności polegającej na odzysku wyrobów energetycznych z odpadów nie będących wyrobami akcyzowymi, nie można mówić o produkcji wyrobów energetycznych w rozumieniu art. 87 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym. Tym samym działalność polegająca na odzysku wyrobów akcyzowych nie musi być prowadzona w składzie podatkowym. Zgodnie z art. 47 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym produkcja wyrobów akcyzowych może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym, a w niniejszym stanie faktycznym nie mamy do czynienia z produkcją wyrobów akcyzowych.

Zdaniem Wnioskodawcy powyższe stanowisko jest zgodne ze stanowiskiem Ministra Finansów wyrażonym dla tożsamego stanu faktycznego w interpretacji indywidualnej o sygnaturze lPPP3/443-432/10-4/KB z dnia 10 sierpnia 2010 r. Jak zauważa Wnioskodawca, w powyższej interpretacji indywidualnej wskazano również, iż zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 8 ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym użycie wyrobów akcyzowych dopuszczonych do obrotu zgodnie z ich przeznaczeniem (uprawniającym do zastosowania stawki 0 zł w myśl art. 89 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym) nie powoduje powstania obowiązku podatkowego. Użycie wyrobu energetycznego dopuszczonego do konsumpcji zgodnie z jego przeznaczeniem, pomimo jego odzyskiwania, oczyszczania i ponownego wykorzystania zgodnie z przeznaczeniem, nie jest więc przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym.

Stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, wydając w imieniu Ministra Finansów interpretację indywidualną z dnia 2 lutego 2011 r. sygnatura ILPP3/443-128/10-3/TK, uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe. W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, co następuje.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym ustawa ta reguluje opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie tych wyrobów znakami akcyzy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W poz. 24 tego załącznika zostały wymienione oleje i pozostałe produkty destylacji wysokotemperaturowej smoły węglowej; podobne produkty, w których masa składników aromatycznych jest większa niż składników niearomatycznych – o kodzie CN 2707. Z kolei w poz. 27 ww. załącznika zostały wymienione oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe – o kodzie CN 2710.

Wobec powyższego wyroby uzyskiwane w procesie odzysku o kodach CN 2707 30 90 i 2710 11 21 są wyrobami akcyzowymi.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku akcyzowym skład podatkowy to miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu celnego.

W myśl art. 47 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym produkcja wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym.

Z uregulowań zawartych w art. 87 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym wynika zaś, że produkcją wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, jest wytwarzanie lub przetwarzanie wyrobów energetycznych, w tym również mieszanie lub przeklasyfikowanie komponentów paliwowych, rozlew gazu skroplonego do butli gazowych, a także barwienie i znakowanie wyrobów energetycznych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu zauważył, że ustawa o podatku akcyzowym nie zawiera ogólnych definicji czynności, które z mocy prawa rozumiane są jako produkcja wyrobów energetycznych, tj. pojęcia wytwarzanie i przetwarzanie. Zgodnie jednak ze Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN SA, wydawnictwo internetowe http://sjp.pwn.pl) wytworzyć oznacza „zrobić, wyprodukować coś”, natomiast przetworzyć znaczy „przekształcić coś twórczo; zmienić coś, nadając inny kształt, wygląd”. Biorąc powyższe pod uwagę, przez wytwarzanie i przetwarzanie wyrobów energetycznych należy rozumieć ogół procesów technologicznych, w wyniku których zostanie pozyskany inny wyrób akcyzowy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu zgodził się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż odzyskiwanie wyrobów energetycznych z odpadów nie jest wytwarzaniem wyrobów energetycznych, gdyż w procesie odzysku nie są produkowane nowe wyroby, a jedynie odzyskiwane wyroby wytworzone przez inny podmiot. Proces technologiczny nie prowadzi do powstania nowego wyrobu, a jedynie do usunięcia zanieczyszczeń z już istniejącego wyrobu. Odzyskiwanie wyrobów energetycznych z odpadów nie jest również przetwarzaniem wyrobów energetycznych, gdyż odpady nie są wyrobami energetycznymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym. Proces odzysku wyrobów energetycznych nie może być również potraktowany jako mieszanie lub przeklasyfikowywanie komponentów paliwowych, gdyż odpady nie są komponentami paliwowymi oraz jako rozlew gazu skroplonego do butli gazowych albo jako barwienie lub znakowanie wyrobów energetycznych.

W związku z powyższym odzyskiwanie wyrobów akcyzowych o kodach CN 2710 11 21 i 2707 30 90 oraz zużywanie tych wyrobów (jako rozpuszczalników do farb i lakierów) nie będzie produkcją wyrobów energetycznych, która musi być prowadzona w składzie podatkowym. Bez znaczenia jest przy tym fakt, czy Wnioskodawca dokonuje odzyskiwania przedmiotowych wyrobów z własnych surowców czy usługowo.

Po zapoznaniu się z materiałami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje:

Ad. pytania nr 1)

Zgodnie z powołanym wyżej art. 87 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym produkcją wyrobów energetycznych w rozumieniu ustawy jest wytwarzanie lub przetwarzanie wyrobów energetycznych, w tym również mieszanie lub przeklasyfikowanie komponentów paliwowych, rozlew gazu skroplonego do butli gazowych, a także barwienie i znakowanie wyrobów energetycznych.

Jak zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, ustawa o podatku akcyzowym nie zawiera ogólnych definicji pojęć „wytwarzanie” i „przetwarzanie”, należy więc w tym względzie posiłkować się znaczeniem tych pojęć wynikającym ze słownika języka polskiego. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN SA, wydawnictwo internetowe) wytworzyć oznacza „zrobić, wyprodukować coś”, natomiast przetworzyć znaczy „przekształcić coś twórczo; zmienić coś, nadając inny kształt, wygląd”. Biorąc powyższe pod uwagę, przez wytwarzanie i przetwarzanie wyrobów energetycznych należy rozumieć ogół procesów technologicznych, w wyniku których zostanie pozyskany nowy wyrób akcyzowy.

Zatem w niniejszej sprawie, „odzysk” wyrobów akcyzowych, należących do grupy wyrobów energetycznych, z odpadów poddawanych procesowi recyklingu należy uznać za produkcję, w rozumieniu art. 87 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, polegającą na wytwarzaniu ww. wyrobów.

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca zakupuje odpady poprodukcyjne, najczęściej powstałe w firmach drukarskich, które nie są wyrobami akcyzowymi. Odpady te są poddawane różnym procesom, w wyniku których uzyskiwane są m.in. wyroby akcyzowe, należące do grupy wyrobów energetycznych, o kodach CN 2710 11 21 i 2707 30 90. W takim przypadku nie można zgodzić się ze stwierdzeniem, iż w procesie odzysku nie są produkowane nowe wyroby, a jedynie odzyskiwane są wyroby wytworzone przez inny podmiot oraz że proces technologiczny nie prowadzi do powstania nowego wyrobu, a jedynie do usunięcia zanieczyszczeń z już istniejącego wyrobu.

Procesowi recyklingu poddawane są bowiem odpady poprodukcyjne (przypuszczalnie farby, lakiery, itp.), które same nie są wyrobami energetycznymi, a w wyniku zakończenia tego procesu powstają wyroby energetyczne. Są to więc nowo wyprodukowane wyroby energetyczne, które nie mogą zostać uznane za te same wyroby, w stosunku do których powstał uprzednio obowiązek podatkowy z tytułu akcyzy. Powstałe w procesie recyklingu te konkretne wyroby energetyczne nie zostały bowiem uprzednio dopuszczone do konsumpcji.

Wnioskodawca wskazał, że odzyskane wyroby energetyczne są przez niego odsprzedawane i wykorzystywane przez ostatecznych odbiorców jako rozpuszczalniki do farb i lakierów. W świetle powyższych wyjaśnień nie można uznać, że wyprodukowane i odsprzedawane rozpuszczalniki do farb i lakierów są tymi samymi rozpuszczalnikami, które zostały „kiedyś” wykorzystane do produkcji wyrobów (nie będących wyrobami akcyzowymi), które następnie stały się odpadami.

Stosownie do postanowień art. 47 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym produkcja wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym, za wyjątkiem przypadków określonych w tym przepisie.

Wyroby energetyczne o kodach CN 2710 11 21 i 2707 30 90 zostały ujęte w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym (w poz. 19 i 20), zawierającym wykaz wyrobów akcyzowych, do których (bez względu na stawkę akcyzy) stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym.

W związku z powyższym produkcja przedmiotowych wyrobów, zgodnie z art. 47 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, powinna być prowadzona w składzie podatkowym.

Argumentem przemawiającym za uznaniem stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowe nie może być powołanie się na stanowisko Ministra Finansów wyrażone w interpretacji indywidualnej o sygnaturze IPPP3/443-432/10-4/KB z dnia 10 sierpnia 2010 r. Wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy nie można bowiem uznać, że stan faktyczny przedstawiony w ww. interpretacji indywidualnej jest tożsamy ze stanem faktycznym mającym miejsce w niniejszej sprawie. Zapytanie podmiotu, który wystąpił o wydanie interpretacji indywidualnej o sygnaturze IPPP3/443-432/10-4/KB, dotyczyło bowiem innych wyrobów akcyzowych (toluenu o kodzie CN 2902 30 00), będących przedmiotem inaczej przebiegających procesów niż w niniejszej sprawie. W szczególności podkreślić należy, że powyższa interpretacja indywidualna nie dotyczyła odzysku wyrobów energetycznych z odpadów nie będących wyrobami energetycznymi.

Ad. pytania nr 2)

Odnośnie oczyszczania wyrobów energetycznych Minister Finansów stoi na stanowisku, iż proces taki należy uznać za produkcję, w rozumieniu art. 87 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, polegającą na przetwarzaniu ww. wyrobów – przy założeniu, że oczyszczanie dotyczy wyrobu energetycznego, a nie odpadu nie będącego wyrobem energetycznym (w tym drugim przypadku nie miałoby jednak miejsca oczyszczanie, tylko odzysk, o którym mowa w Ad. 1). W wyniku przetwarzania wyrobu energetycznego (np. w wyniku usunięcia zanieczyszczeń) wyrób ulega zmianie, zmieniają się bowiem właściwości tego wyrobu, a często również jego kod CN. W konsekwencji wyroby energetyczne po oczyszczeniu mogą być już wykorzystywane do różnych innych celów niż przed oczyszczeniem. Podkreślić przy tym należy, że we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca nie wskazał jednoznacznie, jakie wyroby są poddawane procesom oczyszczania i na czym te procesy polegają.

W ocenie Ministra Finansów, w ustawie o podatku akcyzowym ustawodawca rozszerzył definicję produkcji o różne inne czynności wykraczające poza samą czynność wytwarzania nowych wyrobów akcyzowych, w celu objęcia tą definicją także takich procesów, w wyniku których wyprodukowane uprzednio wyroby zmieniają swoje właściwości, w tym kod CN, przez co stają się de facto innymi (nowymi czy zregenerowanymi) wyrobami, które mogą być wykorzystywane do innych celów niż przed przetworzeniem.

W świetle powyższego, w przedstawionym stanie faktycznym, również proces oczyszczania (czyli produkcji w rozumieniu art. 87 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym) wyrobów energetycznych powinien być prowadzony w składzie podatkowym. Nie ma przy tym znaczenia, czy produkcję prowadzi podmiot prowadzący skład podatkowy będący właścicielem wyrobów, czy też wykonujący działalność usługową na zlecenie innego podmiotu.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, zgodnie z którym działalność polegająca na odzysku wyrobów energetycznych z odpadów oraz na usługowym oczyszczaniu wyrobów energetycznych nie musi być prowadzona w składzie podatkowym.

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 28 października 2010 r. i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienionej interpretacji.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od daty doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Minister Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.