Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-720/15/MO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-02-11
Teza: Czy faktury, od których środki zostały zajęte na poczet roszczenia, powinny zostać skorygowane w ramach „korekty kosztów”, czyli znajdzie zastosowanie art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: kaucja; koszt-koszty uzyskania przychodów; umowa; zabezpieczenie; zatory płatnicze
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 8 grudnia 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 15 grudnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy faktury, od których środki zostały zajęte na poczet roszczenia, powinny zostać skorygowane w ramach „korekty kosztów” w związku z art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 grudnia 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy faktury, od których środki zostały zajęte na poczet roszczenia, powinny zostać skorygowane w ramach „korekty kosztów” w związku z art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka zajmuje się dystrybucją produktów spożywczych, które nabywa od kontrahenta z Węgier. Spółka do tej pory regulowała i reguluje należności wobec dostawcy w terminach i nie była zobowiązana do dokonywania korekty kosztów. Jednak w 2015 r. kontrahent węgierski nie wywiązał się z zamówień i Spółka musiała pokryć stratę przez zakup po wyższej cenie towaru - tak aby nie utracić kontraktu z polskim odbiorcą. W związku z tym, Spółka wystąpiła z roszczeniem o różnice w cenie towarów po jakiej węgierski kontrahent był zobowiązany dostarczyć, a ceną jaką faktycznie Spółka zapłaciła za zakup na wolnym rynku. Na poczet tego Spółka dokonała zabezpieczenia w kwocie równej roszczeniu ze środków, którymi Spółka dysponowała w ramach zobowiązań za poprzednie dostawy, które były zrealizowane przez węgierskiego kontrahenta.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy faktury, od których środki zostały zajęte na poczet roszczenia, powinny zostać skorygowane w ramach „korekty kosztów”, czyli znajdzie zastosowanie art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do potrącanej przez Spółkę kwoty zabezpieczenia, nie znajdzie zastosowania art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i Spółka nie będzie zobowiązana do wyłączenia z kosztów podatkowych kosztów dostaw do wartości zatrzymanej kaucji.

Z dniem 1 stycznia 2013 r. zmieniały się przepisy dotyczące zaliczania wydatków do kosztów podatkowych. Na mocy wprowadzonego do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych art. 15b, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest zobowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów. Zmniejszenia kosztów podatkowych o niezapłaconą kwotę dokonuje się w miesiącu, w którym upływa 30 dzień od daty upływu płatności.

Jeżeli po dokonaniu zmniejszenia zobowiązanie zostanie uregulowane, podatnik w miesiącu, w którym uregulował zobowiązanie, zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę dokonanego zmniejszenia (lub zwiększa przychody, jeżeli nie jest możliwe dokonanie zmniejszenia kosztów podatkowych).

W ocenie Spółki, obowiązek wyłączenia z kosztów podatkowych niezapłaconych faktur nie ma zastosowania w sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku, tj. w sytuacji, gdy Wnioskodawca potrąca i zatrzymuje wynagrodzenie tytułem zabezpieczenia - kaucji. W tym przypadku, nie dochodzi bowiem do sytuacji, w której Spółka nie wywiązuje się z obowiązku zapłaty. W analizowanej sytuacji, Spółka zatrzymuje bowiem wynagrodzenie i zalicza na poczet kaucji, aby zabezpieczyć swoje roszczenie wynikłe z umowy dostawy wobec jej dostawcy. Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym (winno być zdarzeniu przyszłym) nie ma więc miejsca sytuacja, w której Spółka nie wykonuje swojego zobowiązania pieniężnego z tytułu zawartej umowy.

W analizowanej sytuacji dochodzi bowiem do potrącenia określonego zobowiązania w kwocie należnej dostawcy na poczet kaucji, do momentu zawarcia porozumienia dotyczącego rekompensaty straty bądź dochodzenia zadośćuczynienia na drodze sądowej. Nie zmienia to faktu, że Spółka przeznaczyła środki na zapłatę zobowiązania za poprzednie dostawy (była w posiadaniu tych środków) a jednocześnie dokonała zabezpieczenia swoich innych roszczeń niezależnych od poprzednich dostaw.

W związku z powyższym, także celowościowa interpretacja art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wskazuje na to, że kaucja zatrzymana przez Spółkę nie będzie podlegała wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 15b cyt. ustawy.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Na wstępie zaznaczyć należy, że z uwagi na fakt, że z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu sprawy wynika, że Spółka już dokonała zabezpieczenia należności na poczet straty jaką poniosła przez zakup towaru po cenie wyższej, a wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej został złożony w grudniu 2015 r. to tut. Organ przyjął, że niniejszy wniosek dotyczy stanu prawnego obowiązującego do 31 grudnia 2015 r.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop” - w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2015 r.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Ustawą z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz.U. z 2012 r., poz. 1342), do updop wprowadzono, obowiązujący od 1 stycznia 2013 r., art. 15b zgodnie z którym:

*   w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów (art. 15b ust. 1 updop),
*   jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie (art. 15b ust. 2 updop).

Jak wynika z powyższego, korekta kosztów podatkowych jest uzależniona od terminu płatności ustalonego przez strony i braku zapłaty w odpowiednim (wskazanym w przepisach) terminie.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka zajmuje się dystrybucją produktów spożywczych, które nabywa od kontrahenta z Węgier. Z uwagi na nie wywiązanie się kontrahenta węgierskiego z realizacji zmówienia Spółka zmuszona została do zakupienia po wyższej cenie towaru u innego dostawcy. W związku z tym, Spółka wystąpiła z roszczeniem o różnice w cenie towarów po jakiej węgierski kontrahent był zobowiązany dostarczyć, a ceną jaką faktycznie Spółka zapłaciła za zakup na wolnym rynku. Na poczet tego Spółka dokonała zabezpieczenia w kwocie równej roszczeniu ze środków, którymi Spółka dysponowała w ramach zobowiązań za poprzednie dostawy zrealizowane przez węgierskiego kontrahenta.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę, że przepisy podatkowe nie definiują pojęcia kaucji. Słownik języka polskiego W. Doroszewskiego (internetowe wydanie słownika języka polskiego; http://sjp.pwn.pl/), definiuje kaucję jako sumę pieniężną złożoną jako rękojmię dotrzymania umowy i stanowiącą odszkodowanie w razie niedotrzymania umowy; zastaw, zabezpieczenie, gwarancja. Istotą kaucji jest co do zasady jej zwrotny charakter. Zwykle kaucja jest zastrzegana na dwa różne sposoby. W zależności od treści stosownych postanowień umowy może polegać na wpłacie określonej sumy przez wykonawcę na konto inwestora lub na zatrzymaniu przez tego ostatniego części należnego wykonawcy wynagrodzenia. W przypadku braku zastrzeżeń co do wykonania umowy, albo w ogóle w razie jej wykonania, kaucja podlega zwrotowi na rzecz tego podmiotu, który kaucji udzielił.

Ponadto zauważyć należy, że cechą charakterystyczną kaucji jest to, że może ona zostać wykorzystana tylko w ściśle określonym przypadku, tj. w razie niedopełnienia zobowiązania. Zabezpieczenie wykonania umowy poprzez ustanowienie kaucji ma charakter gwarancyjny, zabezpieczający, co oznacza, że jest ona ustanowiona na wypadek, gdyby strona umowy, która złożyła kaucję, nie wywiązała się z niej. Wówczas druga strona umowy może zaspokoić się ze złożonej kaucji. Co do zasady, kaucja nie jest zaliczana na poczet ceny i podlega zwrotowi po zrealizowaniu warunków umowy.

Przekładając powyższe na grunt niniejszej sprawy zauważyć należy, że Wnioskodawca nie wskazał, aby możliwość potrącenia zabezpieczenia (kaucji) w określonej wysokości wynikała z umowy z kontrahentem. Z opisu sprawy wynika, że Spółka samowolnie dokonała „zabezpieczenia środków” z tytułu innych zobowiązań wobec węgierskiego kontrahenta. Kaucja stanowi zabezpieczenie realizacji umowy podpisanej pomiędzy kontrahentami i ustanawiana jest w momencie jej zawierania. Trudno zatem w niniejszej sprawie mówić, że doszło do potrącenia kaucji.

Biorąc pod uwagę powyższe w sytuacji, w której Wnioskodawca nie uregulował zobowiązań wynikających z otrzymanych faktur (w całości lub części) w terminach wynikających z art. 15b ust. 1 i 2 updop, był zobowiązany do dokonania zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego do 31 grudnia 2015 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.