Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-204/15/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-09-11
Teza: Czy w opisanym stanie faktycznym alokacja kosztów wspólnych (tj. takich w stosunku do których brak jest możliwości bezpośredniej alokacji do działalności opodatkowanej lub zwolnionej) dokonana w proporcji, w jakiej pozostają przychody z działalności zwolnionej lub opodatkowanej za cały rok 2011 do ogólnej kwoty przychodów Spółki w roku 2011 jest zgodna z art. 15 ust. 2 i ust. 2a ustawy PDOP?
Słowa kluczowe: dochód-ustalanie dochodu; proporcja; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zezwolenie; zwolnienie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) po ponownym rozpatrzeniu, w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 24 marca 2015 r. sygn. akt II FSK 578/13 oraz wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 8 listopada 2012 r. sygn. akt I SA/Rz 927/12, wniosku z 6 lutego 2012 r. (data wpływu akt do tut. BKIP 16 lutego 2012 r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia klucza alokacji kosztów wspólnych do dochodu zwolnionego i dochodu podlegającego opodatkowaniu (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 lutego 2012 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia klucza alokacji kosztów wspólnych do dochodu zwolnionego i dochodu podlegającego opodatkowaniu.

W dniu 15 maja 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak IBPBI/2/423-161/12/AP, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Pismem z 30 maja 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 5 czerwca 2012 r.), wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Pismem z 5 lipca 2012 r. Znak IBPBI/2/4232-66/12/AP Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na ww. wezwanie. Pismem z 14 sierpnia 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 17 sierpnia 2012 r.) wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną. Pismem z 17 września 2012 r. Znak IBPBI/2/4240-71/12/AP Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z 8 listopada 2012 r. sygn. akt I SA/Rz 927/12 uchylił zaskarżoną interpretację. Od ww. wyroku tut. Organ wniósł skargę kasacyjną, która została oddalona wyrokiem z 24 marca 2015 r. sygn. akt II FSK 578/13. Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 8 listopada 2012 r. sygn. akt I SA/Rz 927/12 wraz z aktami sprawy wpłynął do tut. BKIP 25 czerwca 2015 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka uzyskała w dniu 14 lipca 2010 r. zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „Zezwolenie”). Zezwolenie obejmuje prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie następujących pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU):

*   sprzęt gospodarstwa domowego elektryczny - sekcja C, klasa 27.51
*   sprzęt gospodarstwa domowego nieelektryczny - sekcja C, klasa 27.52
*   maszyny dla przemysłu tekstylnego, odzieżowego i skórzanego - sekcja C, klasa 28.94
*   pozostałe maszyny ogólnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowane - sekcja C, klasa 28.29
*   pozostałe wyroby z tworzyw sztucznych - sekcja C, klasa 22.29
*   magazynowanie i przechowywanie towarów - sekcja H, klasa 52.10
*   pozostałe usługi wspomagające transport drogowy - sekcja H, podkategoria 52.21.29
*   pozostałe usługi wspomagające transport, gdzie indziej niesklasyfikowane - sekcja H, podklasa 52.29.2.

Od 1 stycznia 2011 r. Spółka prowadziła działalność produkcyjną, handlową i usługową w zakładzie w R. na terenie nieobjętym obszarem SSE, równocześnie przygotowując się do rozpoczęcia działalności na terenie SSE w związku z realizowaną tam inwestycją. W tym celu, od początku 2011 r. na terenie SSE kontynuowana była budowa nowego zakładu (inwestycja typu greenfield). Zakład był budowany przez dewelopera, od którego Spółka obecnie go wynajmuje. W tym samym czasie Spółka prowadziła szeroko zakrojone prace związane z relokacją działalności produkcyjnej z zakładu w R. do objętego statusem SSE zakładu.

Spółka osiągnęła pierwszy przychód z działalności objętej zwolnieniem (tj. prowadzonej na terenie SSE w zakresie objętym Zezwoleniem) w maju 2011 r. (pierwsza faktura za sprzedaż wyrobów strefowych została wystawiona 25 maja 2011 r.). Relokacja działalności Spółki z R. do nowej fabryki (na terenie SSE) została zakończona do 31 sierpnia 2011 r. Rok podatkowy Spółki jest zgodny z rokiem kalendarzowym.

W związku z prowadzonymi przygotowaniami do podjęcia działalności gospodarczej na terenie SSE oraz jej późniejszym rozpoczęciem, w całym roku 2011 (tj. zarówno w okresie styczeń-kwiecień, kiedy Spółka uzyskiwała przychody jedynie z działalności opodatkowanej, jak i w okresie maj-grudzień, kiedy Spółka uzyskiwała przychody zarówno z działalności opodatkowanej jak i zwolnionej) Wnioskodawca ponosił koszty uzyskania przychodu związane zarówno z działalnością opodatkowaną, jak i z działalnością zwolnioną. Przed uzyskaniem pierwszych przychodów z działalności zwolnionej Spółka ponosiła szereg kosztów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakładzie w R. (poza obszarem SSE), jak również koszty związane z procesem relokacji działalności z R. do nowej fabryki na teren SSE (a więc związane z zabezpieczeniem źródła przychodów z działalności zwolnionej). Po zakończeniu relokacji zakładu na teren SSE, Spółka prowadziła natomiast zarówno działalność objętą Zezwoleniem, jak i działalność wykraczającą poza Zezwolenie w związku z czym nadal ponosiła koszty związane tak z działalnością opodatkowaną, jak i zwolnioną.

W ciągu całego roku 2011 Spółka ponosiła zarówno koszty bezpośrednio związane z działalnością opodatkowaną lub zwolnioną jak i koszty (m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty sprzedaży, pozostałe koszty operacyjne i koszty finansowe), których nie można obiektywnie przypisać do konkretnego typu działalności.

Koszty poniesione w ciągu całego roku 2011, których bezpośrednie przypisanie do odpowiedniego źródła przychodów opodatkowanych lub zwolnionych nie było możliwe, Spółka alokowała do kosztów działalności opodatkowanej oraz kosztów działalności zwolnionej zgodnie z przepisem art. 15 ust. 2 i 2a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej: „ustawa o PDOP”), tj. na podstawie tzw. klucza przychodowego.

Spółka obliczyła klucz przychodowy, jako udział przychodów z działalności zwolnionej za cały rok 2011 w ogólnej kwocie przychodów z tego roku.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym alokacja kosztów wspólnych (tj. takich w stosunku do których brak jest możliwości bezpośredniej alokacji do działalności opodatkowanej lub zwolnionej) dokonana w proporcji, w jakiej pozostają przychody z działalności zwolnionej lub opodatkowanej za cały rok 2011 do ogólnej kwoty przychodów Spółki w roku 2011 jest zgodna z art. 15 ust. 2 i ust. 2a ustawy PDOP?

Zdaniem Spółki, w opisanym stanie faktycznym alokacja kosztów wspólnych (tj. takich w stosunku do których brak jest możliwości bezpośredniej alokacji do działalności opodatkowanej lub zwolnionej) dokonana w proporcji, w jakiej pozostają przychody z działalności zwolnionej lub opodatkowanej za cały rok 2011 do ogólnej kwoty przychodów Spółki w roku 2011 jest zgodna z art. 15 ust. 2 i ust. 2a ustawy PDOP.

Jak wynika z przepisu art. 7 ust. 3 pkt 1 i pkt 3 ustawy o PDOP, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku oraz kosztów uzyskania takich przychodów. Jednocześnie, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP „kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (\`(...)\`)”.

Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP, wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie ważnego zezwolenia.

Jak wynika z powyższego, przy obliczaniu przez Spółkę podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, konieczne jest wyodrębnienie z ogólnej puli przychodów i kosztów osiągniętych w roku 2011, tych przychodów i kosztów, które związane są bezpośrednio lub pośrednio z działalnością zwolnioną z opodatkowania (tj. prowadzoną na terenie SSE na podstawie ważnego zezwolenia).

Jak wskazano w stanie faktycznym, przez cały rok 2011 (tj. zarówno w okresie styczeń-kwiecień, kiedy Spółka osiągała jedynie przychody ze źródeł podlegających opodatkowaniu, jak i w okresie maj-grudzień, kiedy Spółka osiągała przychody ze źródeł opodatkowanych jak i zwolnionych), Wnioskodawca ponosił koszty uzyskania przychodów z działalności opodatkowanej, jak i koszty uzyskania przychodów z działalności zwolnionej (związane z zachowaniem albo zabezpieczeniem przyszłego źródła przychodów z działalności zwolnionej, a w późniejszym okresie koszty prowadzenia tej działalności). Koszty ponoszone w roku 2011 były zasadniczo przez Spółkę alokowane bezpośrednio odpowiednio do działalności, z którą były związane, jednak w odniesieniu do części kosztów nie było możliwe jednoznaczne ich powiązanie z działalnością opodatkowaną albo zwolnioną.

Do kosztów, których bezpośrednia alokacja do działalności zwolnionej albo opodatkowanej była niemożliwa Spółka zaliczyła w szczególności część kosztów ogólnego zarządu, kosztów sprzedaży, oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów finansowych.

Obiektywny brak możliwości przyporządkowania kosztów ogólnego zarządu i kosztów sprzedaży, jak również pozostałych kosztów operacyjnych i finansowych do poszczególnych źródeł przychodów wynika z szeregu okoliczności. Z jednej strony w okresie styczeń-kwiecień 2011 r. Spółka prowadziła działalność produkcyjną poza obszarem SSE (w zakładzie w R.), jednocześnie prowadząc intensywne działania związane z przyszłą działalnością zwolnioną, tj. dotyczące planowanej relokacji działalności Spółki do nowej fabryki na terenie SSE. Z drugiej strony, po relokacji do nowej fabryki na terenie SSE działalność Spółki obejmowała nie tylko działalność zwolnioną, ale także działalność niemieszczącą się w ramach Zezwolenia, a dotyczącą m.in. sprzedaży towarów, materiałów, usług, najmu części nowej fabryki (tj. działalność opodatkowaną).

Wobec braku obiektywnej możliwości bezpośredniego przypisania kosztów odpowiednio do działalności opodatkowanej lub działalności zwolnionej, w ocenie Spółki, zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o PDOP. Przepis ten stanowi, że jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 2a ustawy o PDOP zasada ta ma również zastosowanie w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania.

W opinii Spółki, wykładnia powyższego przepisu jednoznacznie wskazuje, że przystępując do wyliczenia wskazanej proporcji (tj. tzw. klucza przychodowego) konieczne jest zastosowanie danych o przychodach zwolnionych oraz ogólnej kwocie przychodów właściwych dla całego roku podatkowego, którego dotyczy rozliczenie. W szczególności cytowany przepis nie daje podstawy dla wyodrębniania dwóch okresów rozliczeniowych w ramach jednego roku podatkowego (tj. np. okresu osiągania przychodów jedynie ze źródeł podlegających opodatkowaniu oraz okresu osiągania przychodów zarówno ze źródeł opodatkowanych, jak i zwolnionych) w celu wyliczenie klucza przychodowego.

Powyższa konkluzja znajduje również potwierdzenie w systemowej wykładni przepisów o PDOP. Podatek dochodowy jest podatkiem rocznym. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o PDOP rok podatkowy jest zgodny z rokiem kalendarzowym, o ile podatnik nie zdecydował się na inne rozwiązanie. Również system zaliczkowego wpłacania podatku uregulowany w art. 25 ust. 1 ustawy o PDOP wskazuje, że zaliczka stanowi różnicę między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące. Podatnicy mają zatem obowiązek narastającego obliczania należnego podatku wraz z upływem kolejnych miesięcy roku podatkowego, a co za tym idzie nie jest możliwe ustalanie współczynnika wskazanego w art. 15 ust. 2 i 2a jedynie za wybrany okres roku podatkowego (np. comiesięcznie lub za wybrane kilka miesięcy).

Co więcej, przyjęcie rozwiązania zgodnie z którym alokacji kosztów wspólnych do działalności opodatkowanej i zwolnionej w roku 2011 Spółka dokonywałaby na bazie klucza przychodowego obliczanego jedynie dla części tego roku (tj. np. okresu maj-grudzień, kiedy Spółka osiągała przychody zarówno ze źródeł opodatkowanych jak i zwolnionych) pomijałoby fakt, że Spółka ponosiła koszty wspólne dla działalności opodatkowanej i zwolnionej już w okresie styczeń-kwiecień 2011 r. (związane z zachowaniem lub zabezpieczeniem przyszłego źródła przychodów z działalności strefowej), tj. jeszcze zanim zaczęła osiągać przychody z działalności zwolnionej.

Stanowisko Spółki zgodnie, z którym przepisy art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o PDOP wymagają obliczenia tzw. klucza przychodowanego w oparciu o dane narastające, w skali całego roku podatkowego potwierdzają m.in.:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1 kwietnia 2010 r., sygn. ILPB3/423-75/10-2/MM;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 września 2009 r., sygn. ITPB3/423-343/09/DK.

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że dzieląc tzw. koszty wspólne dla obu rodzajów działalności kluczem przychodowym opisanym w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o PDOP, klucz ten powinien być obliczany na bazie przychodów z działalności opodatkowanej i zwolnionej z całego roku podatkowego.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 15 maja 2012 r. Znak IBPBI/2/423-161/12/AP Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Wnioskodawca zaskarżył, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, ww. interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z 8 listopada 2012 r. sygn. akt I SA/Rz 927/12 uchylił zaskarżoną interpretację.

Zdaniem Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej działając z upoważnienia Ministra Finansów naruszył przepisy prawa materialnego i w konsekwencji nieprawidłowo interpretował prawo zarówno odnośnie okresu czasu z którego dochody powinny zostać uwzględnione przy ustalaniu proporcji alokacji kosztów, jak również w zakresie ustalenia okresu, z którego dochody powinny być obliczane przy zastosowaniu tzw. klucza alokacji kosztów czyli uwzględnieniu proporcji o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W opinii Sądu przepis ten nie wskazuje na okres czasu za jaki powinno dojść do obliczenia wskazanej w nim proporcji, a więc stosunku przychodów opodatkowanych do dochodów pochodzących ze źródeł nieopodatkowanych. Dlatego też w przedmiotowej sprawie dokonanie wyłącznie wykładni językowej jest niewystarczające i należy sięgnąć do wykładni systemowej odnosząc się do całokształtu konstrukcji prawnej podatku dochodowego od osób prawnych.

Sąd stwierdził bowiem, że W tym zakresie (…) należy uwzględnić, że okresem rozliczeniowym podatku dochodowego od osób prawnych jest rok podatkowy. Celem ustalenia prawidłowej wysokości kosztów dla poszczególnych źródeł dochodów skarżącej jest prawidłowe ustalenie podstawy opodatkowania, którym w myśl art. 18 ust. 1 P.d.o.p. jest dochód danej osoby prawnej. Zgodnie z art. 7 ust. 2 P.d.o.p. dochodem jest nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym dodając, że w myśl art. 8 ust. 1 P.d.o.p. rokiem podatkowym jest zasadniczo rok kalendarzowy, zaś podatnicy są zobowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu, podstawy opodatkowania i wysokości podatku za rok podatkowy.

Sąd podniósł, że zastosowanie wykładni systemowej i oparcie się na uniwersalnej regule, że proporcja ta będzie uwzględniała przychody z całego okresu – roku podatkowego zapewni stabilność obliczania proporcji alokacji kosztów, niezależnie od tego co aktualnie lepiej realizuje interesy Skarby Państwa. Takie obliczenie proporcji alokacji kosztów znajduje oparcie w przepisach prawa dotyczących rocznego rozliczenia podatku dochodowego. Koncepcja taka uwzględnia wszystkie przychody uzyskane z jednego bądź drugiego źródła i pozwala na ustalenie rzeczywistej proporcji kosztów poniesionych na uzyskanie przychodów w odniesieniu do strumienia przychodów opodatkowanych i nieopodatkowanych bez obawy pominięcia istotnych przychodów lub kosztów.

Reasumując, W ocenie Sądu ustalony klucz alokacji kosztów (na podstawie przychodów opodatkowanych i nieopodatkowanych) powinien mieć zastosowanie do całości przychodów uzyskanych w danym roku podatkowym, a nie tylko do określonych miesięcy w roku, w których uzyskano dochody z obu źródeł. (…) Ograniczenie stosowania klucza alokacji kosztów jedynie do miesięcy, w których spółka uzyskuje dochody z obu źródeł, nie znajduje po pierwsze uzasadnienia w przepisach dotyczących rocznego rozliczania podatku, a po drugie pozbawiało by ją możliwości uwzględnienia w rocznym rozliczeniu podatku dochodowego kosztów poniesionych na jedno ze źródeł przychodów, z tego względu, że koszty te w danym miesiącu nie powodowały uzyskania przychodu z danego źródła. Prowadzi to do nieprawidłowego obliczenia podstawy opodatkowania. (…) Uznając, że prawidłowe jest zastosowanie rocznego okresu ustalenia dochodu przy zastosowaniu przepisu art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT spółka przyjmie prawidłowe koszty działalności dla każdego ze źródeł przychodów i prawidłowo obliczy dochód dla obu tych źródeł.

Od ww. wyroku tut. Organ wniósł skargę kasacyjną. W wyniku rozpatrzenia skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 24 marca 2015 r. sygn. akt II FSK 578/13 oddalił skargę kasacyjną.

W uzasadnieniu ww. wyroku Naczelny Sąd Administracyjny podzielił pogląd wyrażony w ww. wyroku WSA w Rzeszowie i stwierdził, że Zagadnieniem wyjściowym zatem dla dokonania właściwej interpretacji przepisów prawa podatkowego, a tym samym rozstrzygnięcia zasadności zarzutów skargi kasacyjnej, jest w przedstawionym przez spółkę stanie faktycznym odniesienie kosztów pośrednich do określonego źródła przychodów i umiejscowienia ich w czasie. Skoro zatem w opisie stanu faktycznego podano, ze koszty ogólne (czyli pośrednie) zarówno w okresie styczeń - kwiecień, jak i maj - grudzień 2011 r. dotyczyły przyszłych jak i bieżących (po maju 2011 r.) przychodów zwolnionych z podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., jako uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o s.s.e., jak i innych podlegających opodatkowaniu przychodów, to organ udzielający interpretacji indywidualnej był związany tym wskazaniem. Jeżeli w ocenie podatnika kosztów tych nie dało się przyporządkować wyłącznie do działalności gospodarczej i przychodów uzyskiwanych poza SSE lub do przychodów uzyskiwanych w SSE, to również to wskazanie było wiążące dla Ministra Finansów. Należy zatem przyjąć, że po pierwsze w obrębie jednego roku podatkowego istotny jest charakter poniesionego kosztu, a nie moment od którego podatnik rozpoczął osiągać przychody i dochody zwolnione, o których stanowi art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Okoliczność ta sama w sobie nie może mieć decydującego znaczenia z uwagi na treść art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p., zgodnie z którym dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Podkreślenia wymaga, na co wskazała Spółka ubiegająca się o interpretację indywidualną, że już w okresie od stycznia 2011 r. ponosiła koszty przygotowawcze do podjęcia działalności na terenie SSE, których nie dało się oddzielić od kosztów związanych z przychodami osiąganymi z działalności „pozastrefowej”.

Argumentując powyższe NSA dodatkowo powołał art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazując, że Wynika z niego zasada, że koszty pośrednie dotyczące określonego roku podatkowego są potrącane w obrębie tego roku, a nie jedynie w odniesieniu do części danego roku podatkowego. Ograniczenia takiego nie można wywieść ani z przepisów art. 15 ust. 2 i ust. 2a u.p.d.o.p., ani też ze wskazanego art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p. Zarówno zatem przepisy dotyczące ustalania dochodu, jak i jednego z elementów rachunku podatkowego pod postacią kosztu podatkowego odnoszą się do roku podatkowego, za który to należy określić podstawę opodatkowania i wysokość należnego podatku.

Końcowo NSA podniósł, że Na dokonanie innej wykładni przepisów art. 15 ust. 2, ust. 2a i 4d u.p.d.o.p. nie mają wpływu przepisy dotyczące obowiązku wpłacania na rachunek urzędu skarbowego zaliczek miesięcznych w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego, a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące.(…) Przepisy dotyczące obowiązku uiszczania zaliczek na podatek dochodowy wynikają z konieczności zapewnienia stałych wpływów do budżetu Skarbu Państwa, lecz ostateczna wielkość zobowiązania podatkowego i kwota podatku za dany rok podatkowy zostaje rozliczona dopiero w zeznaniu, o którym stanowi art. 27 ust. 1 u.p.d.o.p.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, jak również treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.), który stanowi, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 6 lutego 2012 r., stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.