Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP3/443-282/12/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-03-01
Teza: Podatek od towarów i usług - Dokumentacja (Dział XI) - Faktury (Rozdział 1) - Wystawianie faktury (art. 106).
Słowa kluczowe: dokumenty-przechowywanie dokumentów; faktura; faktura-faktura korygująca; odliczenia-odliczenie podatku; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6 grudnia 2012 r. (data wpływu 11 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości faktur przesłanych za pośrednictwem poczty elektronicznej w formacie PDF oraz poprawności ich przechowywania, w kontekście prawa do odliczenia podatku naliczonego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości faktur przesłanych za pośrednictwem poczty elektronicznej w formacie PDF oraz poprawności ich przechowywania, w kontekście prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą - handel hurtowy materiałami budowlanymi. Z jednym z dostawców podpisał oświadczenie o akceptacji faktur wystawianych i przesyłanych w formie elektronicznej. Faktury te przesyłane są w formacie PDF/OCR na adres e-mail Wnioskodawcy, a następnie drukowane i w takiej formie przechowywane.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy faktura wysłana e-mailem, w formacie PDF bez elektronicznego podpisu może, być po wydrukowaniu uznana za fakturę prawidłową i stanowiącą podstawę odliczenia podatku naliczonego?
2.  Czy faktura w formacie PDF może być archiwizowana w formie papierowej?
3.  Czy trzeba archiwizować e-mail, do którego jest załączona faktura?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  faktura przesłana w formie elektronicznej i przez niego wydrukowana stanowi podstawę do odliczenia podatku naliczonego. Zgodnie z § 3 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r.:

1.  zapewnia autentyczność pochodzenia oraz nienaruszalność treści faktury,
2.  została przesłana drogą elektroniczną po uprzedniej naszej akceptacji,

3.  faktura przesłana elektronicznie (e-mailem w formacie PDF) może być archiwizowana w formie papierowej. Zgodnie z § 6 rozporządzenia zapewnia autentyczność pochodzenia, łatwe jej odszukanie, łatwy dostęp do faktur dla organów kontrolujących,
4.  nie trzeba archiwizować e-maili, gdyż przepisy nie narzucają obowiązku archiwizowania wiadomości, do których była załączona faktura.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) - dalej ustawa - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z ust. 2 pkt 1 lit. a powołanego artykułu wynika, iż kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m. in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 6.

W świetle ust. 10 ww. artykułu, minister właściwy do spraw finansów publicznych w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw informatyzacji może określić, w drodze rozporządzenia, sposób i warunki wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, uwzględniając:

1.  konieczność odpowiedniego dokumentowania sprzedaży i identyfikacji czynności dokonanych przez grupy podatników;
2.  potrzebę zapewnienia kontroli prawidłowości rozliczania podatku;
3.  konieczność zapewnienia jednoznacznej identyfikacji wystawcy faktury oraz konieczność zapewnienia bezpieczeństwa, wiarygodności, niezaprzeczalności i nienaruszalności wystawianym i przesyłanym fakturom;
4.  stosowane techniki w zakresie wystawiania i przesyłania dokumentów w formie elektronicznej i kodowania danych w tych dokumentach.

W świetle ust. 11 ww. artykułu, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw informatyzacji, może określić, w drodze rozporządzenia, zasady przechowywania oraz tryb udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej faktur przesyłanych drogą elektroniczną, uwzględniając przepisy prawa Unii Europejskiej, potrzebę zapewnienia kontroli prawidłowości rozliczania podatku oraz stosowane techniki w zakresie przesyłania danych w formie elektronicznej i kodowania tych danych.

Sposób i warunki przysyłania oraz przechowywania faktur w formie elektronicznej do dnia 31 grudnia 2012 r. regulowało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. Nr 249 poz. 1661), wydane na podstawie delegacji zawartej w ww. art. 106 ust. 10 i 11 ustawy – dalej rozporządzenie.

Należy przy tym zaznaczyć, że Minister Finansów tylko częściowo skorzystał z delegacji zawartej w art. 106 ust. 10 ustawy, gdyż uregulował jedynie sposób i warunki przesyłania faktur w formie elektronicznej, ale już nie sposób i warunki wystawiania faktur w tej formie. Zatem uznać należy, że sposób wystawiania faktur nie determinuje ich docelowego charakteru, tj. tradycyjnego (papierowego) albo elektronicznego.

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia, faktury mogą być przesyłane, w tym udostępniane, w formie elektronicznej w dowolnym formacie elektronicznym, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tego sposobu przesyłania faktur przez odbiorcę faktury, zwanej dalej „akceptacją”.

Akceptacja albo jej cofnięcie może być wyrażona w formie pisemnej lub w formie elektronicznej (ust. 2 ww. paragrafu).

Zgodnie z § 4 rozporządzenia, faktury mogą być przesyłane w formie elektronicznej pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury.

W świetle § 2 ust. 1 rozporządzenia przez:

1.  autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury;
2.  integralność treści faktury rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura.

Stosownie do § 2 ust. 2 rozporządzenia, autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:

1.  bezpiecznego podpisu elektronicznego w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 września 2001r. o podpisie elektronicznym (Dz. U. nr 130, poz. 1450, z późn. zm.), weryfikowanego za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu, lub
2.  elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa, dotycząca tej wymiany, przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej danych.

Wprawdzie prawodawca sprecyzował co należy rozumieć przez autentyczność pochodzenia faktur oraz integralność ich treści (i jako przykład procedur zapewniających zachowanie tych przymiotów podał stosowanie bezpiecznego podpisu elektronicznego lub elektroniczną wymianę danych), to jest to jednak katalog otwarty i dopuszczalne są wszelkie inne metody (procedury) przesyłania faktur drogą elektroniczną, z tym zastrzeżeniem, że muszą one gwarantować autentyczność pochodzenia faktur oraz ich integralność.

W świetle § 6 rozporządzenia, faktury przesłane drogą elektroniczną są przechowywane w podziale na okresy rozliczeniowe w dowolny sposób zapewniający:

1.  autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego;
2.  łatwe ich odszukanie;
3.  organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur.

Należy w tym miejscu dodatkowo wskazać, iż stosownie do przepisu art. 218 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.) - dalej jako Dyrektywa - dla celów dyrektywy państwa członkowskie uznają za faktury dokumenty lub noty w formie papierowej lub w formie elektronicznej, które spełniają warunki określone w niniejszym rozdziale (Rozdział 3 Sekcja 2 - definicje).

Na gruncie przepisów unijnych na każdym podatniku ciążą szczególne obowiązki dotyczące przechowywania wszystkich faktur. W myśl art. 244 Dyrektywy, każdy podatnik zapewnia przechowywanie kopii faktur wystawionych osobiście albo przez nabywcę lub usługobiorcę, lub też w jego imieniu i na jego rzecz przez osobę trzecią, a także wszystkich faktur, które otrzymał. Państwa członkowskie mogą również wymagać, by podatnicy mający siedzibę na ich terytorium przechowywali na tym terytorium faktury wystawione osobiście albo przez nabywcę lub usługobiorcę, lub faktury wystawione w imieniu i na rzecz tych podatników przez osoby trzecie, a także wszystkie faktury, które otrzymali, w przypadku gdy faktury nie są przechowywane za pomocą środków elektronicznych gwarantujących pełny dostęp on-line do tych danych (art. 245 ust. 2 zd. drugie Dyrektywy).

Na uwagę zasługuje także norma wyrażona w art. 247 ust. 2 Dyrektywy zgodnie, z którą, aby zapewnić spełnienie wymogów, o których mowa w art. 233, państwo członkowskie, o którym mowa w ust. 1, może wymagać przechowywania faktur w oryginalnej postaci, w jakiej zostały przesłane lub udostępnione, zarówno w formie papierowej, jak i elektronicznej.

W kontekście przedmiotu niniejszej sprawy wzmianki wymaga również fakt, że od dnia 1 stycznia 2013 r. ww. rozporządzenie zostało zastąpione przez rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2012 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. z 2012 r., poz. 1528).

W świetle art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu hurtowego materiałami budowlanymi. Z jednym z dostawców podpisał oświadczenie o akceptacji faktur wystawianych i przesyłanych w formie elektronicznej. Faktury te przesyłane są w formacie PDF/OCR („bez elektronicznego podpisu”) na adres e-mail (jako załącznik) Wnioskodawcy, a następnie drukowane i w takiej formie przechowywane. Zgodnie z § 3 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. zapewnia to autentyczność pochodzenia oraz nienaruszalność treści faktury. Zgodnie natomiast z § 6 rozporządzenia zapewnia to autentyczność pochodzenie, łatwe odszukanie oraz łatwy dostęp do faktur dla organów kontrolujących.

Na tym tle Wnioskodawca powziął wątpliwość dotyczącą prawidłowości ww. faktur, poprawności ich przechowywania, w kontekście prawa do odliczenie podatku naliczonego.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz cytowane regulacje z zakresu podatku od towarów i usług stwierdzić należy, iż brak jest materialnoprawnych przeszkód, aby Wnioskodawca drukował, a następnie archiwizował w wersji tradycyjnej (papierowej) faktury przesłane w formie elektronicznej. Za takie należy bowiem uznać faktury przesłane za pośrednictwem poczty elektronicznej w formacie PDF. W takim przypadku - w celach dowodowych - wskazane byłoby (choć jak słusznie ocenił Wnioskodawca nie obligują do tego przepisy dotyczące przechowywania faktur przesłanych w formie elektronicznej), aby dodatkowo zarchiwizować także wiadomość elektroniczną (e-mail), a nie wyłącznie załącznik do niej.

Podsumowując, otrzymywanie faktur w formacie PDF stanowiących załącznik do e-mail\`a (również po ich wydrukowaniu) jest równoważne w skutkach podatkowych z otrzymaniem faktury w formie papierowej, o ile zostanie zapewniona autentyczność pochodzenia i integralność treści tego rodzaju faktur, o których mowa w cyt. rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. Powyższą konkluzję wspiera zapis § 6 rozporządzenia, według którego „(\`(...)\`) faktury przesłane drogą elektroniczną są przechowywane w podziale na okresy rozliczeniowe w dowolny sposób (\`(...)\`)”. Potwierdzeniem powyższego jest również fakt, że krajowy ustawodawca nie skorzystał z opcji zawartej w art. 247 ust. 2 Dyrektywy, tj. ustanowienia wymogu przechowywania faktur w oryginalnej postaci, w jakiej zostały przesłane lub udostępnione.

Tym samym Wnioskodawca może dokonywać odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktur VAT otrzymanych za pośrednictwem poczty elektronicznej w formacie PDF po ich wydrukowaniu w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych i nie zaistnieją okoliczności skutkujące brakiem prawa do odliczenia zawarte w art. 88 ustawy. Wskazać przy tym należy na bezwzględny wymóg prawny zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktur.

Niemniej jednak ocena wypełnienia warunków zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści przechowywanych faktur wymaga wiedzy specjalistycznej. Zatem tej oceny będzie mógł dokonać właściwy organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w toku kontroli podatkowej lub skarbowej, bowiem postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, stosownie do treści art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, opiera się jedynie na interpretacji prawa podatkowego. Przepisy te - jak wskazano wyżej - nie określają konkretnych wymogów technicznych w przedmiotowym zakresie, tak więc każde rozwiązanie techniczne, o ile zagwarantuje spełnienie wymogów prawa podatkowego będzie prawidłowe. Podkreśla się także, iż tutejszy organ przy wydawaniu interpretacji nie dysponuje odpowiednimi narzędziami, w tym określonymi w Dziale IV ustawy Ordynacja podatkowa, umożliwiającymi przeprowadzenie postępowania, w trakcie którego mógłby zweryfikować prawidłowość rozwiązań stosowanych przez dany podmiot.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.