Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-565c/14/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-02-16
Teza: Czy w razie czasowego wyłączenia środków trwałych z użytkowania oraz traktowania ich (lub ich części) jako maszyn zapasowych, Spółka jest uprawniona do kontynuowania amortyzacji dla celów podatkowych?
Słowa kluczowe: amortyzacja; części; części-części zapasowe; części-część składowa; koszt-koszty uzyskania przychodów; naprawa; remonty; środek-środek trwały; środek-środek trwały-remont środka trwałego; środek-środek trwały-ulepszenie środka trwałego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2014 r. (data wpływu 28 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości kontynuowania amortyzacji podatkowej składników majątku wyłączonych z użytkowania jest:

*   **prawidłowe** w części dotyczącej maszyn czasowo wyłączonych z produkcji wskutek zastąpienia ich nowszymi modelami oraz
*   **nieprawidłowe** w części dotyczącej maszyn, których części służyć będą remontom innych urządzeń.

UZASADNIENIE

W dniu 28 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości kontynuowania amortyzacji podatkowej składników majątku wyłączonych z użytkowania.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zajmującą się produkcją okien, drzwi, profili, parapetów PCV oraz ich dystrybucją do dealerów i odbiorców sieciowych. Działalność w tym zakresie Spółka prowadzi od 1 stycznia 2013 r. W celu prowadzenia działalności gospodarczej w powyższym zakresie 31 grudnia 2012 r. Spółka (jako nabywca) zawarła przed notariuszem umowę sprzedaży przedsiębiorstwa ze spółką X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A. (dalej: „Sprzedawca”).

W skład zakupionego przedsiębiorstwa wchodziły m.in.:

*   prawa ochronne na znaki towarowe oraz
*   prawa i obowiązki (w tym wierzytelności i zobowiązania) wynikające z umów, w tym umów leasingowych.

Zakup przedsiębiorstwa wiązał się z powstaniem dodatniej wartości firmy w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. cena nabycia przewyższała wartość rynkową składników majątku wchodzących w skład kupionego przedsiębiorstwa (art. 16g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Dla celów podatkowych Spółka amortyzuje powyższą Dodatnią wartość firmy stawką 20% (okres amortyzacji wynosi 60 miesięcy tj. 5 lat), zgodnie z art. 16b ust 2 pkt 2 lit a) w zw. z art. 16m ust 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

1.  Znak Towarowy

Na podstawie powyższej umowy Wnioskodawca nabył własność zarejestrowanego w Urzędzie Harmonizacji Rynku Wewnętrznego (OHTM) prawa ochronnego na znak towarowy „X” (dalej: „Znak Towarowy”). W ramach nabycia przedsiębiorstwa Wnioskodawca nabył także prawa ochronne do innych znaków towarowych zarejestrowanych przez OHIM, będących oznaczeniami poszczególnych linii produktowych (dalej: „Znaki Towarowe Linii Produktowych”).

Znak Towarowy był wykorzystywany do celów działalności podstawowej Sprzedawcy, a używanie go wynikało z przyjętej strategii polegającej na firmowaniu Znakiem Towarowym (jako tzw. znakiem „parasolowym”) flagowych towarów produkowanych w zakładzie Sprzedawcy. Mając to na uwadze, rynkowa wartość Znaku Towarowego została określona na podstawie formalnej wyceny (dalej: „Wycena”) sporządzonej przez podmiot zewnętrzny w październiku 2012 r. (tj. tuż przed sprzedażą przedsiębiorstwa). Wycena Znaku Towarowego została uwzględniona na potrzeby kalkulacji ceny przedsiębiorstwa oraz została wyodrębniona w umowie sprzedaży.

Spółka wprowadziła Znak Towarowy do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w miesiącu, w którym Znak Towarowy został zakupiony, zaś wartość początkowa została ustalona zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w oparciu o cenę nabycia wskazaną w akcie notarialnym, równą wartości wskazanej w Wycenie. Znaki Towarowe Linii Produktowych nie były przez Wnioskodawcę wprowadzane do ewidencji odrębnie i zostały ujęte pod tą samą pozycją co Znak Towarowy. Na tej podstawie, Spółka rozpoznaje jako koszty uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne, które dokonywane były od miesiąca następującego po miesiącu przyjęcia Znaku Towarowego do używania, zgodnie z art. 16h ust 1 pkt 1. Odpisy amortyzacyjne stanowią koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy w całości ponieważ Znak Towarowy jest nadal wykorzystywany w działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Dla celów bilansowych Znak Towarowy (ujmowany łącznie ze Znakami Towarowymi Linii Produktowych) jest amortyzowany. Po zakupie Wnioskodawca przeprowadził analizę rentowności poszczególnych linii produktowych, w konsekwencji czego zdecydował się na długoterminową zmianę strategii gospodarczej i zwiększenie eksploatacji wybranych linii produktowych, dla których uzyskano odrębne prawa ochronne na znaki towarowe (Znaki Towarowe Linii Produktowych), które są nimi firmowane, np. S., A., O. (prawa na znaki towarowe, które formalnie nie zostały uwzględnione w Wycenie, o których była mowa powyżej).

Z uwagi na powyższe, na potrzeby bilansowe, w styczniu 2013 r. (zatem po zakupie przedsiębiorstwa) sporządzono odrębną wycenę wyłącznie dla celów bilansowych (dalej: „Wycena Bilansowa”) odnoszącą się do Znaków Towarowych Linii Produktowych i tym samym pośrednio do Znaku Towarowego będącego znakiem „parasolowym”, która różniła się wartością od Wyceny (in minus). Wycena Bilansowa zawiera także podział łącznej wartości wyceny pomiędzy prawa ochronne przyznane dla poszczególnych linii produktowych.

Spółka obecnie dokonuje odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych obliczonych na podstawie wartości początkowej wynikającej z Wyceny.

2\. Umowy leasingu

Na gruncie umowy sprzedaży, z dniem 1 stycznia 2013 r. w wyniku nabycia przedsiębiorstwa, nastąpiło przeniesienie na Spółkę praw i obowiązków (w tym zobowiązań) wynikających z umów leasingowych. W rezultacie cesji, która odbyła się za zgodą leasingodawców, Spółka stała się stroną umów leasingu.

Dla celów podatkowych umowy leasingowe traktowane były przez Sprzedającego jako leasing operacyjny (art. 17b ustawy), a dla celów bilansowych jako leasing finansowy (art. 3 ust. 4 ustawy o rachunkowości, dalej: „UoR”).

Na chwilę obecną, zobowiązania z tytułu leasingu zwiększają wartość początkową Dodatniej wartości firmy, natomiast środki trwałe w leasingu (leasing finansowy na gruncie UoR) zostały wyłączone z kalkulacji Dodatniej wartości firmy.

3\. Środki trwałe

Z uwagi na prowadzenie działalności produkcyjnej Wnioskodawca posiada dużą ilość środków trwałych (w szczególności maszyn) służących do produkcji okien, profili, drzwi oraz parapetów PCV, które podlegają normalnemu zużyciu w procesie produkcyjnym. W przypadku gdy część komponentów konkretnej maszyny uległo znacznemu zużyciu, Wnioskodawca nie zaprzestaje wykorzystywania ich w działalności gospodarczej - zmienia jedynie ich przeznaczenie. Sprawne komponenty maszyn pełnią rolę „banku części zamiennych”, co pozwala na naprawę maszyn bez konieczności nabywania nowego urządzenia oraz ponoszenia dodatkowych kosztów części zamiennych.

Wnioskodawca podkreśla, iż celem powyższych napraw jest przywrócenie pierwotnego stanu technicznego oraz użytkowego zepsutej maszyny polegającego na wymianie zużytych składników technicznych, nie zmieniając charakteru maszyny i funkcji. W takim przypadku, wartość użytkowa maszyny nie ulega zwiększeniu z uwagi na to, iż powyższych napraw nie można uznać za modernizację lub ulepszenie i środka trwałego zaś jego wartość techniczna i użytkowa nie ulega zwiększeniu.

Ponadto, zdarzają się przypadki, w których na skutek zmiany strategii gospodarczej (tj. położenie nacisku na inne niż dotychczas linie produktowe), część z maszyn zostaje zastąpiona innymi modelami. W takim przypadku, maszyny te pełnią rolę urządzeń zapasowych i są wykorzystywane do produkcji w przypadku awarii nowych urządzeń, za pomocą których produkowane są aktualnie produkty. Pozwala to zaoszczędzić koszty związane z ew. wynajmowaniem dodatkowych maszyn oraz wpływają na poprawę płynności produkcji (uniknięcie ew. przestojów związanych ze sprowadzeniem nowej maszyny lub naprawą obecnej).

W obydwu wskazanych przypadkach Spółka nie dokonuje likwidacji maszyn z uwagi na to, iż w dalszym ciągu są / mogą być wykorzystywane w celu prowadzenia podstawowej działalności gospodarczej.

Powyższe maszyny na chwilę obecną nie są amortyzowane dla celów podatkowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wycena sporządzona wyłącznie dla celów bilansowych (Wycena Bilansowa) ma wpływ na wartość początkową Znaku Towarowego, która została określona zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. równa jest cenie nabycia określonej w umowie?
2.  Czy przy obliczaniu wartości firmy dla celów amortyzacji podatkowej w rozumieniu art. 16b ust 2 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 16g ust. 2 ustawy uwzględnia się wartość rynkową przejętych urządzeń będących przedmiotem umów leasingu operacyjnego oraz zobowiązań z nimi związanych, które zostały wykazane odpowiednio jako aktywa i zobowiązania w bilansie Wnioskodawcy?
3.  Czy w razie czasowego wyłączenia środków trwałych z użytkowania oraz traktowania ich (lub ich części) jako maszyn zapasowych, Spółka jest uprawniona do kontynuowania amortyzacji dla celów podatkowych?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź w zakresie pytania trzeciego. Wniosek Spółki w części dotyczącej pytania pierwszego i drugiego zostanie rozpatrzony odrębnymi rozstrzygnięciami.

W ocenie Wnioskodawcy, z uwagi na to, iż przedmiotowe maszyny, pomimo iż pełnią funkcję części / maszyn zamiennych, są w dalszym ciągu wykorzystywane w działalności gospodarczej, odpisy amortyzacyjne powinny być potraktowane jako koszty uzyskania przychodów w pełnej wysokości. Zgodnie z regulacją art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty,

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu.

Z kolei na podstawie art. 16c pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych amortyzacji nie podlegają składniki majątku, które nie są używane na skutek zaprzestania działalności, w której te składniki były używane. W tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zaprzestano tej działalności.

Treść art. 16c pkt 5 ustawy wskazuje bezpośrednio, że amortyzacji podatkowej nie podlegają tylko takie składniki majątku, które nie są używane na skutek zaprzestania działalności, w której były wykorzystywane. Tym samym, okresowe zaprzestanie wykorzystywania danego środka trwałego w przypadku dalszego prowadzenia działalności gospodarczej, w której środek ten był wykorzystywany, nie powoduje utraty prawa do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od tego środka trwałego. Ponadto, z ww. regulacji nie wynika również, iż tego typu odpisy amortyzacyjne nie stanowią dla podatnika kosztu uzyskania przychodów.

W związku z powyższym, ze względu na fakt, iż działalność Spółki jest w dalszym ciągu prowadzona i środki trwałe mogą zostać „powtórnie” wykorzystane (zaprzestanie użytkowania jest jedynie tymczasowe), Spółka uważa, że odpisy amortyzacyjne za okres, w którym dany środek trwały był czasowo wyłączony z bezpośredniego użytkowania mogą być w dalszym ciągu naliczane i stanowią dla Spółki koszt uzyskania przychodów.

Wnioskodawca zaznacza, że powyżej zaprezentowane stanowisko znajduje również akceptację w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe. Tak między innymi:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w piśmie z dnia 29 października 2012 r. (znak: IPPB5/423-661/12-2/IŚ) - (…) gdy jednostka nie wykorzystuje środka trwałego w swojej działalności gospodarczej, nie ma miejsca utrata wartości fizycznej na skutek używania, ale nie oznacza to, że środek trwały nie traci wartości ekonomicznej (rynkowej) w związku z upływem czasu (\`(...)\`) Przesłanką powodującą niemożność dokonywania odpisów amortyzacyjnych od składników majątku trwałego jest więc zaprzestanie działalności, w związku z czym nastąpi zaprzestanie używania tych składników. Należy przez to rozumieć całkowite zaniechanie danego rodzaju działalności, na skutek czego składniki majątkowe przestają być używane. Przejściowe zaprzestanie użytkowania tych środków trwałych nie jest natomiast przesłanką uzasadniającą zaprzestanie dokonywania odpisów amortyzacyjnych.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 12 września 2012 r. (znak: ILPB4/423-184/12-2/MC) - (\`(...)\`) dla kwalifikacji przedmiotowych wydatków (odpisów amortyzacyjnych) do kosztów uzyskania przychodów nie ma znaczenia okoliczność, że spółka aktualnie nie uzyskuje przychodów z tytułu eksploatacji niektórych automatów (\`(...)\`) Nie można bowiem stwierdzić zaprzestania prowadzenia przez spółkę działalności gospodarczej w tym zakresie. Czasowe nieużytkowane urządzenia nie zostały zlikwidowane i będą wykorzystywane w działalności spółki w przyszłości. Tym samym, spółka może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych (\`(...)\`), które czasowo niewykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności i zaliczać je do kosztów uzyskania przychodów.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 30 marca 2012 r. (znak: IBPBI/2/423-1533/11/CzP) - (\`(...)\`) brak możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych dotyczy wyłącznie sytuacji, gdy środek trwały nie jest używany z uwagi na zawieszenie lub zaprzestanie działalności gospodarczej. Innymi słowy, jeżeli podatnik nie zaprzestał lub nie zawiesił działalności gospodarczej a środek trwały nie jest czasowo używany, podatnik ma prawo dokonywania w tym okresie odpisów amortyzacyjnych. Ograniczenie, o którym mowa w art. 16c ust. 5 uPDOP, nie uzależnia bowiem braku możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od zdatności do używania lecz od faktu, że środek trwały nie może być używany z uwagi na zawieszenie lub zaprzestanie działalności gospodarczej.
*   Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 października 2011 r. (sygn. II FSK 725/10) - Tylko więc całkowite zaprzestanie prowadzenia danego rodzaju działalności gospodarczej (np. działalności produkcyjnej, w której dana maszyna była wykorzystywana, przy kontynuowaniu np. działalności handlowej, w której dana maszyna była używana) uzasadnia zaprzestanie dokonywania odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. I6c pkt 5 in fine uPDOP.

Równocześnie, samo oddzielenie określonej części (komponentu) od maszyny (środka trwałego) także nie będzie wpływało na możliwość amortyzowania go z uwagi na to, iż będzie on nadal wykorzystywany (pośrednio) w działalności gospodarczej. Ponadto, taki środek trwały od którego wymontowano określony komponent nie może być także uznany za zlikwidowany. Zgodnie bowiem z orzecznictwem NSA z dnia 13 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1182/11, likwidacją jest tylko definitywne pozbycie się środka trwałego (wykreślenie z ewidencji) a nie zaś likwidacja jego części. W przypadku likwidacji części środek trwały nadal istnieje i podlega dalszej amortyzacji.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, w przypadku maszyn (ich części), które wykorzystywane są jako zamienne, Wnioskodawca jest uprawniony do ich amortyzacji na potrzeby podatkowe zaś odpisy amortyzacyjne mogą być potraktowane jako koszty podatkowe w pełnej wysokości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w części dotyczącej maszyn czasowo wyłączonych z produkcji w skutek zastąpienia ich nowszymi modelami oraz nieprawidłowe w części dotyczącej maszyn, których części służyć będą remontom innych urządzeń.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zatem, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której celem jest osiągnięcie przychodów bądź zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

Katalog wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów zawarty w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma charakter zamknięty. Wśród wydatków nieuważnych za koszty uzyskania przychodów, ustawodawca wymienił m.in. wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części. Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Jednocześnie w myśl art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Składniki majątku stanowiące środki trwałe i wartości niematerialne i prawne zostały wymienione przez ustawodawcę w art. 16a – 16c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 16a ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają – z zastrzeżeniem art. 16c – stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z powyższym, wymienione w pkt 1-3 środki trwałe będą podlegały amortyzacji po spełnieniu następujących warunków:

*   zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,
*   stanowią własność lub współwłasność podatnika – amortyzacji podatkowej podlegają wyłącznie środki trwałe, do których przysługuje podatnikowi prawo własności, z wyjątkiem środków używanych przez leasingobiorcę na podstawie umowy leasingu finansowego oraz tych wymienionych w art. 16a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania – ustawodawca nie określił bliżej tych warunków, jednakże należy stwierdzić, iż warunki te spełnia składnik majątku, który jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, ponadto sprawne technicznie i zalegalizowane prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie,
*   przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok – o tym, jak długo będzie używany dany składnik decyduje sam podatnik,
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu,
*   nie są wymienione w katalogu środków trwałych wymienionych w art. 16c ustawy.

Zgodnie z art. 16d ust. 2 ww. ustawy podatkowej, składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

Niniejsze oznacza, że składniki majątkowe spełniające definicję środka trwałego oddaje się do użytkowania i wprowadza do ewidencji środków trwałych. Innymi słowy, składnik majątkowy, który stanowi własność lub współwłasność podatnika, jeśli przewidywany okres jego używania przekraczać będzie rok, może zostać zaliczony do środków trwałych podatnika i być amortyzowany, jeżeli jest kompletny i zdatny do użytku. Poprzez sformułowanie „zdatny do użytku” należy rozumieć przede wszystkim możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania. Tak więc kompletność i zdatność do użytku należy postrzegać nie tylko w aspekcie fizycznym, ale również na płaszczyźnie prawnej, np. nie będzie środkiem zdatnym do użytku rzecz, która co prawda może spełniać zaplanowane dla niej funkcje, jednakże nie spełnia określonych prawnych wymagań (stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie).

Zgodnie z art. 16f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1 - 3 oraz w art. 16b.

Na mocy art. 16h ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy również mieć na uwadze brzmienie art. 16c pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym amortyzacji nie podlegają składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tę działalność (…).

Ponadto wskazać trzeba, że stosownie do treści art. 16g ust. 16 ustawy, w razie trwałego odłączenia od danego środka trwałego części składowej lub peryferyjnej wartość początkową tego środka zmniejsza się, od następnego miesiąca po odłączeniu, o różnicę między ceną nabycia (kosztem wytworzenia) odłączonej części a przypadającą na nią, w okresie połączenia, sumą odpisów amortyzacyjnych obliczoną przy zastosowaniu metody amortyzacji i stawki amortyzacyjnej stosowanej przy obliczaniu odpisów amortyzacyjnych tego środka trwałego. Jeżeli odłączona część zostanie następnie przyłączona do innego środka trwałego, w miesiącu połączenia zwiększa się wartość początkową tego innego środka o różnicę, o której mowa w ust. 16. (art. 16g ust. 17 ustawy).

Z przedstawionych okoliczności wynika, że z uwagi na prowadzenie działalności produkcyjnej Wnioskodawca posiada dużą ilość środków trwałych (w szczególności maszyn) służących do produkcji okien, profili, drzwi oraz parapetów PCV, które podlegają normalnemu zużyciu w procesie produkcyjnym.

Analizując stan faktyczny wynikający z wniosku należy rozróżnić dwie sytuacje. W pierwszej Spółka wykorzystuje środki trwałe, w których część komponentów konkretnej maszyny uległo znacznemu zużyciu, a jej sprawne elementy wykorzystuje do remontów innych maszyn celem przywrócenia im pierwotnego stanu technicznego oraz użytkowego. Spółka wskazała bowiem, że w przypadku gdy część komponentów konkretnej maszyny uległo znacznemu zużyciu, Wnioskodawca nie zaprzestaje wykorzystywania ich w działalności gospodarczej - zmienia jedynie ich przeznaczenie. Sprawne komponenty maszyn pełnią rolę „banku części zamiennych”, co pozwala na naprawę maszyn bez konieczności nabywania nowego urządzenia oraz ponoszenia dodatkowych kosztów części zamiennych. Wnioskodawca podkreśla, iż celem powyższych napraw jest przywrócenie pierwotnego stanu technicznego oraz użytkowego zepsutej maszyny polegającego na wymianie zużytych składników technicznych, nie zmieniając charakteru maszyny i funkcji. W takim przypadku, wartość użytkowa maszyny nie ulega zwiększeniu z uwagi na to, iż powyższych napraw nie można uznać za modernizację lub ulepszenie środka trwałego zaś jego wartość techniczna i użytkowa nie ulega zwiększeniu.

W drugiej sytuacji Spółka na skutek zmiany strategii gospodarczej zastępuje cześć maszyn innymi modelami, w związku z czym starsze maszyny pełnią rolę urządzeń zapasowych i są wykorzystywane do produkcji w przypadku awarii nowych urządzeń, za pomocą których produkowane są aktualnie produkty.

Na wstępie poniższych rozważań wskazać należy, że wobec środków trwałych Spółki zarówno używanych jako „bank części zamiennych” oraz stanowiących urządzenia zapasowe, nie będzie miał zastosowania w ogóle przepis art. 16c pkt 5 ustawy podatkowej. Z wniosku Spółki nie wynika bowiem jakoby zaprzestała Ona jakiejkolwiek działalności, w której maszyny Spółki były używane.

Odnosząc się do pierwszej sytuacji wskazać należy, że na podstawie przytoczonego już przepisu art. 16a ust. 1 ustawy, amortyzacji podlega taki składnik, który jest między innymi kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania oraz jego przewidywany okres używania przekracza rok. Składnik spełniający powyższe warunki zwany jest w ustawie podatkowej środkiem trwałym.

Na podstawie przeanalizowanych uprzednio przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stwierdzić należy, że wszelkiego rodzaju remonty, przebudowy czy modernizacje środków trwałych nie wpływają w żaden sposób na możliwość dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Należy bowiem przyjąć, że w okresie prowadzenia takich prac środek trwały jest nadal wykorzystywany na potrzeby prowadzonej działalności.

W przedmiotowej sprawie nie doszło co prawda do zawieszenia działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę, jak również nie doszło do zaprzestania rodzaju działalności gospodarczej, która związana jest z przedmiotowymi maszynami, wątpliwości budzi jednak zmiana przeznaczenia maszyn, tj. wykorzystania ich jako „banku części zamiennych”, bowiem z powyższego jasno wynika, że zamiarem Spółki nie jest dokonywanie zabiegów konserwacyjnych, napraw i remontów tych maszyn, a wykorzystanie ich części celem napraw innych urządzeń.

Wobec powyższego, w opinii organu podatkowego, w przedmiotowej sprawie od momentu, gdy wymontowanie elementu/elementów środka trwałego spowodowało, że składnik ten przestał być zdatny do użytku i przestał być wykorzystywany przez Spółkę zgodnie z przeznaczeniem na potrzeby Jej działalności gospodarczej, zgodnie z dyspozycją art. 16a ust. 1 ustawy, należy zaprzestać odnoszenia w koszty uzyskania przychodu Spółki odpisów amortyzacyjnych od takiego środka trwałego. Skoro bowiem Spółka zdecydowała by nie dokonywać napraw takiej maszyny, lecz wykorzystać jedynie jej części do remontów innych urządzeń, to po wymontowaniu danych części, maszyna nie była wykorzystywana w Spółce jako środek trwały, kompletny i zdatny do użytku, lecz jedynie jako „bank części zamiennych”. Decyzja ta wpływa więc na możliwość uznania takiej maszyny za środek trwały. Skoro – jak wskazuje Wnioskodawca - zmienia się jej przeznaczenie, nie spełni podstawowego warunku uznania jej za środek trwały.

Nie można bowiem uznać, że maszyna taka będzie jeszcze używana zgodnie z przeznaczeniem, powtórnie, w działalności gospodarczej Spółki, skoro jedynie niektóre jej części powtórnie służyć będą jako części zamienne w innych urządzeniach.

Jedynie więc w przypadku podjęcia decyzji o przywrócenia jej zdatności do użytku zgodnie z jej przeznaczeniem (podjęciu decyzji o remoncie, naprawie, etc.), Spółka będzie mogła kontynuować amortyzację podatkową takiej maszyny, również w trakcie czasowego wyłączenia jej z procesu produkcyjnego.

W innym przypadku możliwa jest tylko likwidacja środka trwałego. Zastosowanie znajdzie wtedy art. 16 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeśli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności. W tej sytuacji Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów nieumorzoną wartość likwidowanych środków trwałych, pod warunkiem spełnienia warunku zawartego w powyższym przepisie.

Zastrzec należy w tym miejscu, że w razie trwałego odłączenia od danego środka trwałego części składowej lub peryferyjnej wartość początkową tego środka trwałego ustala się w sposób określony w art. 16g ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jeżeli odłączona część zostanie następnie przyłączona do innego środka trwałego, w miesiącu połączenia zwiększa się wartość początkową tego innego środka zgodnie z art. 16g ust. 17 ustawy.

Odnośnie natomiast maszyn czasowo wyłączonych z produkcji w skutek zastąpienia ich nowszymi modelami i wykorzystywania ich nadal w okresie awarii nowych urządzeń, co pozwala zaoszczędzić na kosztach związanych z ew. wynajmowaniem dodatkowych maszyn oraz wpływa na poprawę płynności produkcji, tj. uniknięcie ew. przestojów związanych ze sprowadzeniem nowej maszyny lub naprawą obecnej, wskazać należy, że przesłanką powodująca niemożność dokonywania odpisów amortyzacyjnych od składników majątku trwałego jest zaprzestanie działalności, w związku z czym nastąpi zaprzestanie używania tych składników. Należy przez to rozumieć całkowite zaniechanie danego rodzaju działalności, na skutek czego składniki majątkowe przestają być używane. Przejściowe zaprzestanie użytkowania danych środków trwałych nie jest natomiast przesłanką uzasadniającą zaprzestanie dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

W konsekwencji odnośnie tych środków trwałych Spółki, które zostały czasowo wyłączone z produkcji w skutek zastąpienia ich nowszymi modelami i wykorzystywania ich nadal w okresie awarii nowych urządzeń, Spółka jest uprawniona do kontynuacji dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Odnośnie powołanych interpretacji indywidualnych oraz orzeczeń, wskazać należy również, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą. Nie są natomiast wiążące dla tut. organu, który wydał przedmiotową interpretację indywidualną.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu złożenia wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.