Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.796.2022.1.EJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-16
Teza: - Czy na podstawie art. 7 ust. 5 ustawy o CIT Spółka ma prawo uwzględnić w Polsce w zeznaniu rocznym składanym dla celów podatku dochodowego od osób prawnych stratę Oddziału, który zostanie zlikwidowany i nie ma możliwości rozliczania straty przez Oddział ani przez Spółkę na terytorium Włoch; - w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytane pierwsze, w zeznaniu za który rok podatkowy Spółka może rozpocząć rozliczanie straty zlikwidowanego Oddziału, w jakiej wysokości oraz od kiedy należy liczyć termin 5 lat na rozliczenie straty podatkowej, o którym to terminie mowa w przepisie art. 7 ust. 5 ustawy o CIT; - czy wysokość straty Oddziału włoskiego winna być określona z zastosowaniem przepisów polskiej ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: działalność-likwidacja działalności; likwidacja; oddział; strata; Włochy; zeznania-zeznania roczne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Przedmiot opodatkowania-Przychody i koszty niewpływające na dochód/stratę-Strata ze źródła przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7-ust. 5

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

6 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia:

\- czy na podstawie art. 7 ust. 5 ustawy o CIT Spółka ma prawo uwzględnić w Polsce w zeznaniu rocznym składanym dla celów podatku dochodowego od osób prawnych stratę Oddziału, który zostanie zlikwidowany i nie ma możliwości rozliczania straty przez Oddział ani przez Spółkę na terytorium Włoch;

\- w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytane pierwsze, w zeznaniu za który rok podatkowy Spółka może rozpocząć rozliczanie straty zlikwidowanego Oddziału, w jakiej wysokości oraz od kiedy należy liczyć termin 5 lat na rozliczenie straty podatkowej, o którym to terminie mowa w przepisie art. 7 ust. 5 ustawy o CIT;

\- czy wysokość straty Oddziału włoskiego winna być określona z zastosowaniem przepisów polskiej ustawy o CIT?

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest osobą prawną i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie (…).

Spółka posiada siedzibę w Polsce i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Spółka prowadzi zarówno działalność na terenie Polski, jak i za granicą, poprzez położone tam oddziały Spółki. Spółka m.in. posiada oddział we Włoszech (dalej: „Oddział”).

Oddział ten nadal funkcjonuje jednak z uwagi na niezadowalające wyniki finansowe Spółka rozważa likwidację zakładu, która być może nastąpi już w 2022 r. W takim przypadku za ten rok złożona zostanie jego ostatnia deklaracja dla celów podatku dochodowego we Włoszech. Również w tym roku Oddział zostałby wykreślony z włoskiego odpowiednika Krajowego Rejestru Sądowego oraz Spółka utraciłaby formalny status podatnika podatku dochodowego we Włoszech. Z uwagi na trudny do przewidzenia czas trwania procedury likwidacji Spółka nie może wykluczyć, że do likwidacji dojdzie ostatecznie w innej dacie, np. dopiero w roku 2023.

Oddział ten stanowi zakład w rozumieniu umowy między rządem Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania z dnia 21 czerwca 1985 r. (Dz.U. z 1989 nr 62 poz. 374).

Zgodnie ze wskazaną umową Spółka dokonuje przypisania kosztów i przychodów do Oddziału, tak aby możliwe było opodatkowanie ewentualnych zysków w kraju położenia zakładu. Z uwagi na to, że koszty wskazanego Oddziału przewyższają przypisane mu przychody Oddział wykazuje stratę. Spółka przewiduje, że również na moment likwidacji Oddział wykaże stratę podatkową.

Zgodnie z prawem obowiązującym we Włoszech po dokonaniu formalnej likwidacji Oddziału ani Spółka ani zlikwidowany Oddział nie będą mieć możliwości odliczenia straty Oddziału, który został zlikwidowany. Spółka nie planuje również prowadzenia dalszej działalności na terytorium Włoch w formie nowego oddziału.

W konsekwencji, nie będzie możliwe rozliczenie straty we Włoszech. Spółka ma wątpliwości czy strata ta może być uwzględnione dla celów podatku dochodowego od osób prawnych rozliczanego w Polsce przez Spółkę.

### Pytania

1\. Czy na podstawie art. 7 ust. 5 ustawy o CIT Spółka ma prawo uwzględnić w Polsce w zeznaniu rocznym składanym dla celów podatku dochodowego od osób prawnych stratę Oddziału, który zostanie zlikwidowany i nie ma możliwości rozliczania straty przez Oddział ani przez Spółkę na terytorium Włoch?

2\. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytane pierwsze, w zeznaniu za który rok podatkowy Spółka może rozpocząć rozliczanie straty zlikwidowanego Oddziału, w jakiej wysokości oraz od kiedy należy liczyć termin 5 lat na rozliczenie straty podatkowej, o którym to terminie mowa w przepisie art. 7 ust. 5 ustawy o CIT?

3\. Czy wysokość straty Oddziału włoskiego winna być określona z zastosowaniem przepisów polskiej ustawy o CIT?

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. Spółka będzie mieć prawo uwzględnić w Polsce w zeznaniu rocznym składanym dla celów podatku dochodowego od osób prawnych stratę Oddziału, który został zlikwidowany.

2\. Spółka może dokonać rozliczenia straty Oddziału, w związku z jego likwidacją, na zasadach przewidzianych w art. 7 ust. 5 ustawy CIT. Tym samym, pierwszym rokiem podatkowym za który Spółka może uwzględnić stratę zlikwidowanego Oddziału, będzie rok w którym dojdzie do likwidacji zakładu. Wysokość obniżenia nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty przy czym w odniesieniu do strat poniesionych za rok 2019 i następnych Spółka będzie mogła rozliczyć stratę w wysokości 100%, o ile strata rozliczana w danym roku nie będzie przekraczać 5 mln złotych. Strata zlikwidowanego Oddziału będzie mogła być rozliczona przez Spółkę w Polsce przez okres kolejno po sobie następujących 5 lat podatkowych od momentu powstania straty w Oddziale – termin 5 lat należy liczyć od końca roku podatkowego, w którym strata taka powstała, nie zaś od momentu likwidacji Oddziału.

3\. Wysokość straty Oddziału włoskiego winna być określona z zastosowaniem polskiej ustawy o CIT.

Uzasadnienie

Ad. 1

Zgodnie z przepisem art. 7 ust. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może:

1) obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo

2) obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty.

Jednocześnie zgodnie z przepisem art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku.

Zacytowane przepisy wskazują, że Spółka co do zasady nie może uwzględnić w swoich rozliczeniach dla celów CIT straty ze źródła przychodów, które są zwolnione z CIT.

Zagraniczny zakład

Zagraniczny zakład przedsiębiorcy nie jest odrębnym od przedsiębiorcy podmiotem i nie posiada odrębnej osobowości prawnej. Również dla celów podatkowych podatnikiem pozostaje jedynie przedsiębiorca, co oznacza, że co do zasady zyski zakładu w istocie stanowią zyski tworzącego go przedsiębiorcy.

Pomimo tych ogólnych zasad w większości umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania status zakładów dla celów podatkowych został uregulowany w sposób szczególny.

I tak, zgodnie z art. 7 umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania z Włochami zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko do takiej wysokości, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Tym samym, jeżeli przedsiębiorstwo będące polskim rezydentem podatkowym prowadzi działalność gospodarczą na terenie Włoch poprzez położony tam zakład, zyski tego przedsiębiorstwa jakie mogą być przypisane temu zakładowi mogą być opodatkowane w tym kraju. Jednocześnie jednak na podstawie ogólnych reguł wyrażonych w ustawie o CIT zyski te wciąż mogą pozostawać opodatkowane w państwie siedziby przedsiębiorcy, zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT.

Aby uniknąć podwójnego opodatkowania tych samych dochodów, umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania przewidują zastosowanie odpowiedniej metody unikania podwójnego opodatkowania.

Metoda unikania podwójnego opodatkowania

Umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawarta z Włochami przewiduje metodę unikania podwójnego opodatkowania zwaną metodę wyłączenia z progresją. Zgodnie z tą metodą i przepisem art. 23 ust. 2 lit. a umowy jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany we Włoszech, to Polska będzie, z zastrzeżeniem postanowień litery b) i c) niniejszego artykułu, zwalniać taki dochód od opodatkowania.

Jednocześnie zgodnie z lit. c jeżeli zgodnie z jakimikolwiek postanowieniami umowy dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce będzie zwolniony od opodatkowania w Polsce, Polska może przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu takiej osoby zastosować stawkę podatku, która byłaby zastosowana, gdyby zwolniony dochód nie uzyskał takiego zwolnienia.

Z przedmiotową zasadą koresponduje przepis art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym wolne od podatku są dochody osiągane poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników określonych w art. 3 ust. 1, jeżeli umowa międzynarodowa, której Rzeczpospolita Polska jest stroną, tak stanowi.

Mając na uwadze powyższe, w okresie funkcjonowania Oddziału we Włoszech Spółka nie jest uprawniona do odliczenia od dochodów wykazywanych w polskim zeznaniu dla celów podatku dochodowego od osób prawnych straty ponoszonej przez ten Oddział, gdyż dochody przypisane do Oddziału są w Polsce zwolnione z podatku. Prawo unijne i orzecznictwo TSUE Polskie przepisy, w tym przepisy ustaw oraz umów międzynarodowych należy interpretować w świetle przepisów prawa unijnego, które co do zasady ma moc nadrzędną wobec polskich przepisów.

I tak w pierwszej kolejności należy mieć na uwadze przepis art. 49 Traktatu o funkcjonowanie Unii Europejskiej, który określa jedną z fundamentalnych zasad na jakich opiera się Unia Europejska, czyli zasadę swobody przedsiębiorczości. Zgodnie z tym przepisem ograniczenia swobody przedsiębiorczości obywateli jednego Państwa Członkowskiego na terytorium innego Państwa Członkowskiego są zakazane w ramach poniższych postanowień. Zakaz ten obejmuje również ograniczenia w tworzeniu agencji, oddziałów lub filii przez obywateli danego Państwa Członkowskiego, ustanowionych na terytorium innego Państwa Członkowskiego. Swoboda przedsiębiorczości obejmuje podejmowanie i wykonywanie działalności prowadzonej na własny rachunek, jak również zakładanie i zarządzanie przedsiębiorstwami, a zwłaszcza spółkami w rozumieniu artykułu 54 akapit drugi, na warunkach określonych przez ustawodawstwo Państwa przyjmującego dla własnych obywateli.

Waga przedmiotowej zasady wielokrotnie została podkreślona w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). W wyroku z dnia 15 maja 2008 r. w sprawie o sygn. C-414/06, TSUE wskazał, że naruszeniem zasady swobody przedsiębiorczości jest mniej korzystne traktowanie podatników prowadzących zakład w innym państwie członkowskim, w porównaniu z podatnikami prowadzącymi działalność za pośrednictwem zakładów krajowych. Kolejnym istotnym wyrokiem w tym zakresie jest wyrok TSUE z dnia 13 grudnia 2005 r. w sprawie C-446/03, w której TSUE wskazał, że: „sprzeczne z art. 43 WE oraz 48 WE jest wyłączenie takiej możliwości \[rozliczenia straty spółki zależnej nie będącej rezydentem podatkowym danego państwa członkowskiego przez spółkę dominującą będącą rezydentem tego państwa – przypis Wnioskodawcy\] w przypadku spółki dominującej będącej rezydentem, w sytuacji gdy po pierwsze, spółka zależna niebędąca rezydentem wyczerpała możliwości uwzględnienia strat poniesionych w państwie, w którym jest rezydentem, w danym roku podatkowym w drodze wniosku o udzielenie ulgi, jak również w poprzednich latach podatkowych, i po drugie, w państwie, w którym jest ona rezydentem, nie ma możliwości uwzględnienia tych strat w kolejnych latach podatkowych przez nią samą bądź przez osobę trzecią, w szczególności w przypadku zbycia spółki zależnej na rzecz tej osoby trzeciej.”

Przenosząc wnioski z zacytowanego wyroku na niniejszą sprawę, należy uznać, że w sytuacji w której w państwie likwidowanego oddziału nie ma możliwości rozliczenia straty podatkowej, to możliwość taka winna wystąpić w państwie siedziby spółki tworzącej ten oddział zagraniczny. Skoro bowiem ustawodawstwo państwa siedziby oddziału gwarantuje, że strata nie może być rozliczona (zakład zostaje zlikwidowany, więc nie ma podmiotu który mógłby np. w przyszłości dokonać rozliczenia straty), to całkowicie zostaje wyeliminowane zagrożenie, że strata ta mogłaby być rozliczona podwójnie.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy Spółka będzie uprawniona do uwzględnienia w swoich rozliczeniach CIT straty Oddziału włoskiego, z uwagi na jego planowaną likwidację i brak prawa do rozliczenia straty we Włoszech.

Orzecznictwo organów podatkowych i polskich sądów administracyjnych

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdzana jest w orzecznictwie organów podatkowych w analogicznych stanach faktycznych. Można tu przykładowo wskazać na interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej:

\- z dnia 18 marca 2020 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.30.2020.2.AW, w której organ odstępując od uzasadnienia zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, zgodnie z którym: „Wobec powyższego w ocenie Wnioskodawcy w związku z likwidacją Oddziału nie wystąpiły okoliczności wykluczające możliwość odliczenia przez Spółkę straty. Zatem strata będzie mogła być odliczona przez Spółkę począwszy od roku, w którym nastąpiła likwidacja Oddziału, tj. 2019. Spółka jest w stanie wykazać, że wyczerpane zostały możliwości uwzględnienia strat Oddziału na Litwie w danym roku podatkowym, jak również w poprzednich latach podatkowych.”;

\- z dnia 1 marca 2019 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.2.2019.1.PC, w której organ również odstępując od uzasadnienia prawnego zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, zgodnie z którym: „Wnioskodawca będzie więc uprawniony do pomniejszenia w Polsce dochodu za 2018 r. i kolejne lata podatkowe o odpowiednią część strat podatkowych poniesionych w poprzednich latach przez zakład podatkowy na terytorium Niemiec, nierozliczonych w tym kraju.”;

\- z dnia 30 kwietnia 2020 r., nr IPPB5/4510-948/15-4/S/MK/JC, w której organ wskazał, że: „w rozpatrywanej sprawie Spółka ma prawo do rozliczenia straty podatkowej zlikwidowanego Zakładu na zasadach przewidzianych w art. 7 ust. 5 updop w związku z brakiem możliwości jej rozliczania przez Zakład na terytorium Łotwy.”;

\- z dnia 30 kwietnia 2020 r., nr IPPB5/4510-949/15-3/S/MK/OK, w której organ wskazał, że: „w rozpatrywanej sprawie Spółka ma prawo do rozliczenia straty podatkowej zlikwidowanego Zakładu na zasadach przewidzianych w art. 7 ust. 5 updop w związku z brakiem możliwości jej rozliczania przez Zakład na terytorium Litwy.”;

\- z dnia 8 stycznia 2020, nr 0111-KDIB1-2.4010.537.2019.1.ANK, w której organ odstępując od uzasadnienia prawnego uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „zdaniem Spółki jest ona uprawniona do odliczenia od dochodu na zasadzie art. 7 ust. 5 ustawy o PDOP strat podatkowych wygenerowanych przez zagraniczny zakład na terytorium Czech, które nie zostały i nie mogą być przez Spółkę odliczone dla celów czeskiego podatku dochodowego od osób prawnych.”.

Ze stanowiskiem tym zgadzają się również sądy administracyjne w utrwalonym od lat orzecznictwie. Przykładowo w wyroku NSA z dnia 22 marca 2017 r. o sygn. II FSK 484/15, sąd wskazał, że: „Zagadnienie wykładni art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p. w relacji do zasad, wyrażonych w art. 18 i art. 49 TFUE, było już przedmiotem szeregu wypowiedzi orzeczniczych Naczelnego Sądu Administracyjnego, na co słusznie zwróciła uwagę skarżąca Spółka i co trafnie dostrzegł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie. W judykatach tych zgodnie uznawano, że likwidacja oddziału (zakładu) zagranicznego spółki polskiej, skutkująca niemożnością rozliczenia straty w systemie podatkowym tego państwa członkowskiego Unii Europejskiej, w którym oddział (zakład) polskiej spółki był prowadzony, w oparciu o zasadę swobody przedsiębiorczości (art. 43 TFUE) oraz test proporcjonalności, wskazany przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 11 X 2007 r. (C-443/06), wymaga przyjęcia, że na gruncie art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p. spółce przysługuje uprawnienie do rozliczenia w polskim systemie podatkowym straty wygenerowanej przez ten oddział (zakład), a niemożliwej do rozliczenia w państwie, w którym był on prowadzony.”

Analogiczne stanowisko zostało wyrażone w wyrokach NSA z dnia 28 listopada 2011 r. (II FSK 929/11), z dnia 4 kwietnia 2012 r. (II FSK 1819/10), z dnia 12 kwietnia 2013 r. (II FSK 1593/11), z dnia 15 października 2014 r. (II FSK 2401/12), z dnia 29 stycznia 2016 r. (II FSK 3305/13), z dnia 12 grudnia 2017 r. (II FSK 2668/15), z dnia 4 kwietnia 2018 r. (II FSK 768/16) oraz z dnia 3 września 2019 r. (II FSK 3123/17).

Podsumowując, Spółka będzie mieć prawo uwzględnić w Polsce w zeznaniu rocznym składanym dla celów podatku dochodowego od osób prawnych stratę Oddziału, który zostanie zlikwidowany.

Ad. 2

Kwestią pozostającą do rozstrzygnięcia jest techniczny sposób rozliczenia powstałej straty. Należy zauważyć, że przepisy ustawy o CIT nie zawierają szczególnych uregulowań, które wskazywałyby w jaki sposób należy rozliczać straty oddziałów zagranicznych.

W związku z tym w tym zakresie odpowiednie zastosowanie winien znaleźć przepis art. 7 ust. 5 ustawy o CIT, zgodnie z którym o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może:

1) obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo

2) obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty.

Rozliczenie strat poniesionych przez zagraniczny oddział winno przysługiwać na takich samych zasadach jak rozliczanie strat polskich podatników. Innymi słowy, jak zresztą wskazano w uzasadnieniu odpowiedzi na pytanie pierwsze, podatnik nie powinien być dyskryminowany z uwagi na to, że strata powstała w innym kraju UE, ale jednocześnie nie powinien być z tego tytułu uprzywilejowany w stosunku do podatników, których straty powstały w Polsce.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy może on rozpocząć dokonywanie rozliczenia straty zlikwidowanego Oddziału, począwszy od zeznania podatkowego za rok, w którym nastąpi likwidacja. Będzie to bowiem pierwszy moment kiedy pewnym będzie, że strata nie może być rozliczona w kraju macierzystym z uwagi na likwidację zakładu. Wysokość obniżenia nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty przy czym w odniesieniu do strat poniesionych za rok 2019 i następnych Spółka będzie mogła rozliczyć stratę w wysokości 100%, o ile strata rozliczana w danym roku nie będzie przekraczać 5 mln złotych.

Ponadto strata zlikwidowanego Oddziału będzie mogła być rozliczona przez Spółkę w Polsce przez okres kolejno po sobie następujących 5 lat podatkowych od momentu powstania straty w Oddziale – termin 5 lat należy zatem liczyć od końca roku podatkowego, w którym strata taka powstała, nie zaś od momentu likwidacji Oddziału.

Innymi słowy – przykładowo jeżeli strata Oddziału powstałaby w 2016 r., a Oddział zostałby zlikwidowany w 2022 r., to Spółka nie miałaby możliwości rozliczenia takiej straty z uwagi na upływ pięcioletniego terminu. Jeżeli natomiast strata powstałaby w roku 2019, to jeżeli Oddział zostałby zlikwidowany w 2022 r. pierwszym rokiem podatkowym, w którym Spółka może uwzględnić stratę jest rok 2022, a ostatnim będzie rok 2024 (5 lat licząc od końca roku, w którym powstała strata).

Prawidłowość powyższego stanowiska została potwierdzona przykładowo w interpretacji indywidualnej:

\- Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 listopada 2021 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.341.2021.2.ANK, w której wskazał, że: „odliczenie będzie przysługiwać Spółce na takich samych zasadach, jak przy rozliczeniu strat powstałych w Polsce; co oznacza, że straty Oddziału działającego na w Norwegii będą mogły być odliczane po likwidacji oddziału, ale przez okres kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, od momentu ich powstania w oddziale, przy czym wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty”;

\- Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.376.2018.1.MR, w której wskazał, że: „w odniesieniu do metodologii rozliczenia strat stwierdzić należy, że rozliczenie strat poniesionych przez zagraniczny oddział przysługuje na takich samych zasadach jak przy rozliczeniu strat powstałych w Polsce, co oznacza, że straty Oddziału Wnioskodawcy działającego w Rumunii będą mogły być odliczane po likwidacji Oddziału, ale przez okres kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych, od momentu ich powstania w oddziale, przy czym wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty. W konsekwencji, jeżeli okres 5-letni od powstania straty upłynął przed likwidacją Oddziału, strata taka nie będzie mogła być odliczona przez Wnioskodawcę, natomiast w innych przypadkach tylko przez czas jaki pozostał do upływu okresu 5-letniego od momentu powstania strat w Oddziale w Rumunii.”;

\- Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 kwietnia 2020 r., nr IPPB5/4510-948/15-4/S/MK/JC, w której wskazał, że: „strata zlikwidowanego Zakładu będzie mogła być rozliczona przez Spółkę w Polsce wyłącznie przez okres kolejno po sobie następujących 5 lat podatkowych od momentu powstania straty w Zakładzie, liczonych od końca roku podatkowego, w którym strata taka powstała, a nie od momentu likwidacji Zakładu. Tym samym, jeżeli okres 5-letni od powstania straty upłynął przed likwidacją Zakładu, strata taka nie będzie mogła być odliczona przez Wnioskodawcę, natomiast w innych przypadkach tylko przez czas, jaki pozostał do upływu okresu 5-letniego od momentu powstania strat w Zakładzie na Łotwie, licząc od końca roku podatkowego, w którym strata taka powstała.”

Końcowo Wnioskodawca pragnie wskazać, że na skutek wejścia w życie ustawy z dnia 9 listopada 2018 r. o zmianie niektórych ustaw w celu wprowadzenia uproszczeń dla przedsiębiorców w prawie podatkowym i gospodarczym (Dz.U. z 2018 r. poz. 2244, dalej: „Nowelizacja”), modyfikacji uległo brzmienie art. 7 ust. 5 ustawy o CIT i zasady rozliczania start podatkowych (art. 8 pkt 2 Nowelizacji). Niemniej zgodnie z art. 38 ust. 2 Nowelizacji, zmienione brzmienie art. 7 ust. 5 ustawy o CIT, będzie miało zastosowanie wyłącznie do strat podatkowych powstałych począwszy od roku podatkowego rozpoczynającego się po 31 grudnia 2018 r.

W konsekwencji, także po 1 stycznia 2019 r., w przypadku strat powstałych w latach podatkowych zaczynających się przed 31 grudnia 2018 r., Spółka będzie zobowiązana do rozliczenia przedmiotowych strat wynikające z brzmienia ustawy o CIT obowiązującego do końca 2018 r.

Ad. 3

W ocenie Spółki przy rozliczaniu straty Oddziału włoskiego będzie ją obowiązywać prawo obowiązujące w Polsce. Tym samym również wysokość straty do odliczenia winna być określona zgodnie z przepisami polskiej ustawy o CIT.

Stanowisko to potwierdził przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 1 marca 2019 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.2.2019.1.PC, w której wskazał, że: „wysokość podlegających odliczeniu „strat”, poniesionych przez zakład Spółki w poszczególnych latach podatkowych, Spółka powinna określić kierując się treścią przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.”

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.