Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-789/10/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-09-02
Teza: Czy Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki z tytułu wynajmu samochodów osobowych dla potrzeb działalności gospodarczej przez pracowników w trakcie zagranicznych podróży służbowych bez dokumentowania przebiegu pojazdu za pomocą ewidencji przebiegu pojazdu, wykazując koszt uzyskania przychodu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: delegacja-delegacja służbowa; ewidencja-ewidencja przebiegu pojazdu; najem; samochód-samochód osobowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 09 czerwca 2010r. (data wpływu do tut. Biura 14 czerwca 2010r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu wynajmu samochodów osobowych na potrzeby działalności gospodarczej przez pracowników w trakcie zagranicznych podróży służbowych, bez dokumentowania przebiegu pojazdu za pomocą ewidencji przebiegu pojazdu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 czerwca 2010r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu wynajmu samochodów osobowych na potrzeby działalności gospodarczej przez pracowników w trakcie zagranicznych podróży służbowych, bez dokumentowania przebiegu pojazdu za pomocą ewidencji przebiegu pojazdu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi działalność na rynkach zbytu położonych na całym świecie. W ramach prowadzonej przez Spółkę działalności, zarówno członkowie Zarządu Spółki, jak i jej pracownicy prowadzą negocjacje i rozmowy z klientami również poza granicami Polski i Unii Europejskiej. W celu ułatwienia komunikacji pomiędzy miejscami spotkań, osoby odbywające zagraniczne delegacje wynajmują samochody osobowe od podmiotów świadczących usługi wynajmu samochodów mających swe placówki przy lotniskach, w hotelach itp. Z uwagi na to, iż opłaty za wynajem samochodów są naliczane godzinowo lub dziennie i dokumentowane odpowiednimi fakturami wystawianymi przez międzynarodowe przedsiębiorstwa, pracownicy nie prowadzą ewidencji przebiegu pojazdu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki z tytułu wynajmu samochodów osobowych dla potrzeb działalności gospodarczej przez pracowników w trakcie zagranicznych podróży służbowych bez dokumentowania przebiegu pojazdu za pomocą ewidencji przebiegu pojazdu, wykazując koszt uzyskania przychodu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 16 ust 1 pkt 51 updop nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wydatki z tytułu kosztów używania dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych nie stanowiących składników majątku podatnika – w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra. Podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu. Zdaniem Spółki, opłaty za wynajem samochodów osobowych nie są kosztami używania samochodów osobowych w rozumieniu powyższego przepisu, ponieważ odnosi się on do opłat związanych z eksploatacją auta, takich jak: zakup paliwa, wymiana żarówek, opon itp. Koszty używania samochodów, o których mowa w art. 16 ust 1 pkt 51 updop oznaczają koszty związane z aktywną eksploatacją pojazdów i nie mogą być automatycznie utożsamiane z kosztami ponoszonymi w związku z uzyskaniem możliwości używania pojazdów, takimi jak koszty najmu.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (źródło: http://sjp.pwn.pl/) „użyć”, to znaczy „zastosować coś jako środek, narzędzie”, „zrobić z czegoś użytek”. Definicja wyrazu „używanie” wskazuje więc na element dynamizmu, aktywności. Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 5 lutego 2010r., sygn. III SA/Wa 1502/09, samo posiadanie rzeczy lub uprawnienie do posiadania lub używania danej rzeczy nie może być utożsamiane z używaniem rzeczy. Używanie rzeczy ma bowiem miejsce wówczas, gdy rzecz jest faktycznie wykorzystywana, stosowana, czyniony jest z niej użytek itp. Należy zauważyć, że umowa najmu samochodu jest czynnością cywilnoprawną poprzedzającą używanie samochodu i jej zawarcie rodzi obowiązek zapłacenia czynszu, niezależnie od tego, czy samochód zostanie faktycznie użyty, czy też nie. Stanowisko wskazujące na konieczność rozdzielenia kosztów używania samochodu od kosztów nie związanych z ich używaniem zajął m.in. WSA w Warszawie w wyroku III SA 1073/03 z 29 lipca 2004r., do którego glosę aprobującą napisał Damian Cyman (Gdańskie Studia Prawnicze - Przegląd Orzecznictwa 2006/3/5). Sąd stwierdził, iż czynszu nie można łączyć z używaniem rzeczy, nie tylko na podstawie art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego, ale również na gruncie przepisów prawa podatkowego.

Czynsz najmu jest bowiem wynagrodzeniem za oddanie rzeczy do używania, a nie za jej używanie i nie jest związany z tym, czy przekazana na jego podstawie rzecz jest rzeczywiście używana bądź w jakim zakresie. W wyniku umowy najmu najemca nabywa uprawnienie do używania przedmiotu najmu, inaczej mówiąc przedmiot najmu zostaje postawiony do dyspozycji najemcy, a to, czy zostanie on faktycznie użyty, zależy od najemcy. Obowiązek zapłaty czynszu związany jest z samym pozostawieniem rzeczy do dyspozycji, a więc w przypadku, gdy rzecz faktycznie nie jest używana przez najemcę, zobowiązany jest on do zapłaty czynszu wynajmującemu. Zatem koszt czynszu stanowiącego wynagrodzenie za prawo do korzystania z samochodów jest kategorią odrębną od kosztów eksploatacji samochodów.

Kwoty wynagrodzenia dla Spółki wynajmującej auto powinny być więc identyfikowane jako koszty uzyskania przychodów po stronie najemcy zgodnie z art. 15 ust. 1 updop. Oznacza to, że przy rozstrzyganiu kwalifikacji tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów Spółka powinna rozważyć, czy mają one związek z przychodem. Stanowisko Spółki zgodne jest z wydanym w analogicznym stanie faktycznym wyrokiem WSA w Warszawie z dnia 5 lutego 2010r. (sygn. III SA/Wa 1502/09). Reasumując, zdaniem Spółki czynsz najmu samochodu jest kosztem ponoszonym w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów i nie mieści się w kategorii wydatków, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 updop, a tym samym może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 tej ustawy.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm. – określanej w dalszej części skrótem „updop”) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, iż wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 updop, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Przy czym kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, dotyczące całokształtu działalności podatnika, związane z funkcjonowaniem firmy, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, a także w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przyniosło (przynosiło) przychody także w przyszłości.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 51 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu.

W myśl przepisu art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. a) updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika w celu odbycia podróży służbowej (jazdy zamiejscowe) w wysokości przekraczającej kwotę ustaloną przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu - określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Sposób prowadzenia ewidencji – w przypadku wykorzystywania samochodów osobowych nienależących do składników majątku podatnika – został szczegółowo określony w art. 16 ust. 5 updop. Zgodnie z tym przepisem, przebieg pojazdu, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 30 i 51 updop, powinien być, z wyłączeniem ryczałtu pieniężnego, udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu, potwierdzonej przez podatnika na koniec każdego miesiąca. Ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd – dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za jeden kilometr przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane. Brak ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej według ustalonego wzoru lub prowadzenie tej ewidencji w sposób nie pozwalający na stwierdzenie ww. warunków powoduje, iż wydatek poniesiony z tytułu używania samochodu osobowego, nie stanowiącego składnika majątku podatnika, nie może zostać zaliczony w poczet kosztów uzyskania przychodów.

W przypadku wydatków z tytułu wynajmu samochodu osobowego (czynsz), zasadne jest przyjęcie, iż do kosztów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 i pkt 30 lit. a) updop, tj. limitowanych kosztów z tytułu używania samochodu osobowego niestanowiącego majątku podatnika, wykorzystywanego na potrzeby działalności, bądź kosztów z tytułu używania przez pracowników samochodów na potrzeby podatnika, w celu odbycia przez nich podróży służbowej, należy przyjmować także koszty związane z czynszem za wynajem takich samochodów. Czynsz z tytułu wynajmu samochodu osobowego stanowi bowiem jeden z elementów kosztów używania takiego samochodu, a tym samym podlegać będzie zaliczeniu do kosztów podatkowych w ramach limitu określonego w art. 16 ust. 1 pkt 51 i pkt 30 lit. a) updop.

Zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że opłaty czynszowe nie stanowią kosztów o charakterze eksploatacyjnym. Jednakże koszty używania samochodu osobowego w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 51 i pkt 30 lit. a) updop nie oznaczają wyłącznie kosztów eksploatacji. Koszt używania nie jest pojęciem tożsamym z kosztem eksploatacyjnym.

Możliwość korzystania z cudzej rzeczy z zasady wynika z istnienia tytułu prawnego. Jeżeli uprawnienie to wynika z umowy, a umowa ta ma charakter odpłatny (tak jak w niniejszej sprawie) to uznać należy, że wydatki związane z realizacją tej umowy są wydatkami z tytułu kosztów używania tej rzeczy. Wydatki związane z uprawnieniem do używania cudzej rzeczy, stanowią niewątpliwie wydatek związany z używaniem tej rzeczy.

Koszty używania cudzej rzeczy obejmują wynagrodzenie za korzystanie z tej rzeczy, koszty eksploatacyjne oraz inne z tym związane. Koszty używania rzeczy są pojęciem szerszym niż koszty eksploatacyjne. Do wydatków z tytułu używania samochodu osobowego niestanowiących własności podatnika zalicza się zatem wszystkie wydatki poniesione w związku z posługiwaniem się rzeczą, korzystaniem z rzeczy - a więc również czynsz z tytułu najmu rzeczy. Wynagrodzenie za korzystanie (możliwość korzystania) z cudzej rzeczy jest kosztem jej używania.

Skoro wydatki z tytułu czynszu najmu za używanie samochodów osobowych nie stanowiących własności Wnioskodawcy będą wydatkami z tytułu kosztów używania dla potrzeb działalności gospodarczej - to podatnik będzie zobowiązany prowadzić ewidencję przebiegu tego pojazdu.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż w przypadku najmu samochodów osobowych za granicą, Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów poniesione i udokumentowane wydatki z tytułu użytkowania tych samochodów – pod warunkiem prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, jednak do wysokości nie wyższej niż kwota wynikająca z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra. Ograniczenie określone w art. 16 ust. 1 pkt 51 i pkt 30 lit. a) updop dotyczy również czynszów związanych z samochodami używanymi na podstawie umowy najmu.

Odnosząc się do powoływanych przez Spółkę we wniosku orzeczeń sądowych organ podatkowy podkreśla, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach w odzwierciedleniu do konkretnego stanu faktycznego i nie mają charakteru wiążącej wykładni prawa podatkowego. W tym miejscu należy zaznaczyć, iż w ostatnich latach zostały wydane orzeczenia zarówno zgodne ze stanowiskiem jak i przeciwne do stanowiska Wnioskodawcy (por.: wyrok WSA w Lublinie z dnia 9 lipca 2008r. sygn. akt I SA/Lu 186/08, wyrok NSA z dnia 25 marca 2010r. sygn. akt II FSK 1890/08).

Stanowisko Spółki jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.