Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-43/15-3/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-03-27
Teza: 1. Czy w świetle przepisów ustawy o PDOP obowiązujących do dnia 31 grudnia 2014 r. oraz znowelizowanych przepisów ustawy o PDOP obowiązujących od dnia 1 stycznia 2015 r., w przypadku ustalenia ceny transakcyjnej poniżej lub powyżej wartości rynkowej dla transakcji odpłatnego zbycia/nabycia Składników majątkowych dokonanej pomiędzy podmiotami powiązanymi tworzącymi PGK - ze względu na art. 11 ust. 8 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym do końca 2014 roku oraz art. 11 ust. 8 pkt 1 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym od początku 2015 roku - nie znajdą zastosowania postanowienia art. 11 ust. 1-4 ustawy o PDOP; dotyczące możliwości oszacowania przez organy podatkowe dodatkowego dochodu podatkowego z uwagi na zastosowanie warunków transakcyjnych odbiegających od warunków rynkowych? 2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w świetle przepisów obowiązujących do dnia 31 grudnia 2014 r. oraz znowelizowanych przepisów obowiązujących od dnia 1 stycznia 2015 r., w związku z realizacją transakcji zbycia Składników majątkowych pomiędzy Spółkami wchodzącymi w skład PGK (w ramach PGK posiadającej status podatnika podatku dochodowego), po stronie PGK powinno się wykazać jako przychód podatkowy wyłącznie cenę transakcyjną ustaloną w sposób dowolny przez spółki wchodzące w skład PGK dokonujące tej transakcji. W szczególności czy - po stronie PGK - nie powinno się rozpoznać jakiegokolwiek innego dochodu / przychodu podatkowego, jeżeli cena lub warunki transakcji będą odbiegać od wartości rynkowej / warunków rynkowych?
Słowa kluczowe: cena-ceny transferowe; dochód; grupa-podatkowa grupa kapitałowa; koszt
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 11 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 1a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 22 stycznia 2015 r. (data wpływu 26 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   braku możliwości określenia przez organy podatkowe ceny na warunkach rynkowych dla transakcji wewnątrz Podatkowej Grupy Kapitałowej - **jest prawidłowe,**

*   rozpoznania przychodu w związku z realizacją transakcji zbycia Składników majątkowych pomiędzy Spółkami wchodzącymi w skład Podatkowej Grupy Kapitałowej posiadającej status podatnika podatku dochodowego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku możliwości określenia przez organy podatkowe ceny na warunkach rynkowych dla transakcji wewnątrz Podatkowej Grupy Kapitałowej oraz w zakresie rozpoznania przychodu w związku z realizacją transakcji zbycia Składników majątkowych pomiędzy Spółkami wchodzącymi w skład Podatkowej Grupy Kapitałowej posiadającej status podatnika podatku dochodowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

A. (dalej „Bank”) oraz inne spółki zależne Banku utworzyły Podatkową Grupę Kapitałową A. (dalej „PGK” lub „Wnioskodawca”) w rozumieniu art. la ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej „PDOP”) na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego (dalej „umowa PGK”), która została zarejestrowana przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Zgodnie z umową PGK:

*   PGK została utworzona na okres trzech kolejnych lat podatkowych, tj. od dnia 1 listopada 2013 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. włącznie albo do dnia utraty statusu podatnika przez PGK, jeżeli nastąpi to przed dniem 31 grudnia 2016 r.,

*   pierwszy rok podatkowy PGK rozpoczął się w dniu 1 listopada 2013 r. i trwać będzie do dnia 31 grudnia 2014 r.,

*   w ramach PGK, Bank jest spółką dominującą w rozumieniu art. la ust. 2 pkt 1) lit. b) ustawy o PDOP oraz został wyznaczony jako spółka reprezentująca PGK w zakresie obowiązków wynikających z ustawy o PDOP i z Ordynacji podatkowej w rozumieniu art. la ust. 3 pkt 4 ustawy o PDOP,

*   w ramach PGK, I. jest spółką zależną w rozumieniu art. la ust. 2 pkt 1) lit. b) ustawy o PDOP.

W okresie funkcjonowania PGK i posiadania przez nią statusu podatnika PDOP, podmioty powiązane tworzące PGK będą dokonywały pomiędzy sobą transakcji sprzedaży składników majątkowych obejmujących m.in. środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, jak również udziały i akcje w spółkach niewchodzących, w skład PGK oraz inne papiery wartościowe (dalej „Składniki majątkowe”). Ceny ustalone w takich transakcjach kształtowane będą w sposób dowolny, tj. możliwe jest zaistnienie sytuacji, w której ustalone pomiędzy spółkami wchodzącymi w skład PGK wynagrodzenie z tytułu zbycia Składników majątkowych będzie wyższe bądź niższe niż wartość rynkowa zbywanych Składników majątkowych z dnia dokonania transakcji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle przepisów ustawy o PDOP obowiązujących do dnia 31 grudnia 2014 r. oraz znowelizowanych przepisów ustawy o PDOP obowiązujących od dnia 1 stycznia 2015 r., w przypadku ustalenia ceny transakcyjnej poniżej lub powyżej wartości rynkowej dla transakcji odpłatnego zbycia/nabycia Składników majątkowych dokonanej pomiędzy podmiotami powiązanymi tworzącymi PGK - ze względu na art. 11 ust. 8 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym do końca 2014 roku oraz art. 11 ust. 8 pkt 1 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym od początku 2015 roku - nie znajdą zastosowania postanowienia art. 11 ust. 1-4 ustawy o PDOP; dotyczące możliwości oszacowania przez organy podatkowe dodatkowego dochodu podatkowego z uwagi na zastosowanie warunków transakcyjnych odbiegających od warunków rynkowych?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w świetle przepisów obowiązujących do dnia 31 grudnia 2014 r. oraz znowelizowanych przepisów obowiązujących od dnia 1 stycznia 2015 r., w związku z realizacją transakcji zbycia Składników majątkowych pomiędzy Spółkami wchodzącymi w skład PGK (w ramach PGK posiadającej status podatnika podatku dochodowego), po stronie PGK powinno się wykazać jako przychód podatkowy wyłącznie cenę transakcyjną ustaloną w sposób dowolny przez spółki wchodzące w skład PGK dokonujące tej transakcji. W szczególności czy - po stronie PGK - nie powinno się rozpoznać jakiegokolwiek innego dochodu / przychodu podatkowego, jeżeli cena lub warunki transakcji będą odbiegać od wartości rynkowej / warunków rynkowych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

W świetle przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.; dalej: ustawa o PDOP) obowiązujących do dnia 31 grudnia 2014 r. oraz znowelizowanych przepisów ustawy o PDOP obowiązujących od dnia 1 stycznia 2015 r., w przypadku ustalenia ceny transakcyjnej poniżej lub powyżej wartości rynkowej dla transakcji odpłatnego zbycia/nabycia Składników majątkowych dokonanej pomiędzy podmiotami powiązanymi tworzącymi PGK - ze względu na art. 11 ust. 8 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym do końca 2014 roku oraz art. 11 ust. 8 pkt 1 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym od początku 2015 roku - nie znajdą zastosowania postanowienia art. 11 ust. 1-4 ustawy o PDOP, dotyczące możliwości oszacowania przez organy podatkowe dodatkowego dochodu podatkowego z uwagi na zastosowanie warunków transakcyjnych odbiegających od warunków rynkowych.

Ad. 2.

W świetle przepisów obowiązujących do dnia 31 grudnia 2014 r. oraz znowelizowanych przepisów obowiązujących od dnia 1 stycznia 2015 r., w związku z realizacją transakcji zbycia Składników majątkowych pomiędzy Spółkami wchodzącymi w skład PGK (w ramach PGK posiadającej status podatnika podatku dochodowego), po stronie PGK powinno się wykazać jako przychód podatkowy wyłącznie cenę transakcyjną ustaloną w sposób dowolny przez spółki wchodzące w skład PGK dokonujące tej transakcji. W szczególności - po stronie PGK – nie powinno się rozpoznać jakiegokolwiek innego dochodu / przychodu podatkowego, jeżeli cena lub warunki transakcji będą odbiegać od wartości rynkowej / warunków rynkowych.

Uzasadnienie do Pytania 1:

Wskazano, że zgodnie z normą art. 11 ust. 1-4 ustawy o PDOP, jeżeli w wyniku powiązań (np. kapitałowych, majątkowych, personalnych, rodzinnych, itp.) między podmiotami krajowymi, zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty i w wyniku tego, podatnik nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały, dochody takiego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Jednocześnie zwrócono uwagę, że ustawa o PDOP przewiduje wyjątek od powyższej zasady ogólnej. Zgodnie bowiem z treścią art. 11 ust. 8 ustawy o PDOP, w brzmieniu obowiązującym do końca 2014 r., przepisy art. 11 ust. 4 ustawy o PDOP „nie mają zastosowania w przypadku świadczeń między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową”.

Zmiana przepisów obowiązująca od 1 stycznia 2015 r.

Podniesiono, że z dniem 1 stycznia 2015 roku zostanie zmieniona treść art. 11 ustawy o PDOP. Zgodnie z nowym brzmieniem art. 11 ust. 8 ustawy o PDOP, ,,przepisu ust. 4 \[tj. art. 11 ust. 4 ustawy o PDOP - doprecyzowanie Wnioskodawcy\] nie mają zastosowania;

1.  w przypadku świadczeń między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową;
2.  w przypadku transakcji między grupą producentów rolnych wpisaną do rejestru, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw, a jej członkami, dotyczących odpłatnego zbycia na rzecz grupy producentów rolnych produktów lub grup produktów wyprodukowanych w gospodarstwach członków takiej grupy;
3.  w przypadku transakcji między wstępnie uznaną grupą producentów owoców i warzyw lub uznaną organizacją producentów owoców i warzyw, działających na podstawie ustawy z dnia 19 grudnia 2003 r. o organizacji rynków owoców i warzyw, rynku chmielu, rynku suszu paszowego oraz rynków lnu i konopi uprawianych na włókno, a ich członkami, dotyczących odpłatnego zbycia na rzecz takiej grupy lub takiej organizacji produktów lub grup produktów wyprodukowanych w gospodarstwach członków takiej grupy lub organizacji.”.

Zmiany te - w ocenie Wnioskodawcy - mają jednak wyłącznie charakter redakcyjny, w związku z czym zaprezentowane przez Wnioskodawcę powyżej stanowisko, pozostanie również aktualne w stosunku do transakcji zbycia Składników majątkowych pomiędzy spółkami tworzącymi PGK zawartych od dnia 1 stycznia 2015 r.

Mając na uwadze powyższe przepisy, zarówno na gruncie przepisów ustawy o PDOP obowiązujących do dnia 31 grudnia 2014 r., jak i na gruncie znowelizowanych przepisów ustawy o PDOP obowiązujących od dnia 1 stycznia 2015 r., w przypadku ustalenia ceny transakcyjnej poniżej lub powyżej wartości rynkowej dla transakcji odpłatnego zbycia/nabycia Składników majątkowych dokonanej pomiędzy podmiotami powiązanymi tworzącymi PGK - ze względu na art. 11 ust. 8 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym do końca 2014 roku oraz art. 11 ust. 8 pkt 1 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym od początku 2015 roku - nie znajdą zastosowania postanowienia art. 11 ust. 1-4 ustawy o PDOP, dotyczące możliwości oszacowania przez organy podatkowe dodatkowego dochodu podatkowego z uwagi na zastosowanie warunków transakcyjnych odbiegających od warunków rynkowych.

Uzasadnienie do Pytania 2:

Wskazano, że zasady ustalania przychodu podatkowego przez podatników zostały przez ustawodawcę szczegółowo określone w art. 12 ustawy o PDOP. Co do zasady, przychodem podatkowym podatnika dokonującego transakcji jest cena określona przez strony transakcji (cena transakcyjna).

Podniesiono, że powyższa zasada ustalania przychodu podatkowego przez podatników jest korygowana przez regulacje obligujące podatników do stosowania - dla celów podatkowych - cen / warunków rynkowych realizowanych transakcji. Stanowią o tym art. 11, art. 14 oraz art. 12 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 12 ust. 5a ustawy o PDOP.

Każda z ww. regulacji dotyczy w istocie jednej kwestii - tj. obliguje podatników do określania dochodu / przychodu podatkowego z tytułu dokonywanych transakcji w kwocie odpowiadającej warunkom rynkowym.

Zdaniem Wnioskodawcy - mając na uwadze szczególny status podatkowej grupy podatkowej, przyznany przez ustawodawcę - ww. przepisy (tj. art. 11, art. 14 oraz art. 12 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 12 ust. 5a ustawy o PDOP) nie znajdą zastosowania w przypadku transakcji / zdarzeń realizowanych / zaistniałych pomiędzy podmiotami tworzącymi podatkową grupę kapitałową. Powyższa konstatacja w opinii Spółki wynika m.in. z następujących faktów:

1.  Ustawodawca wprowadził jednoznaczną zasadę, że przepisy art. 11 ust: 1-4 ustawy o PDOP „nie mają zastosowania w przypadku świadczeń między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową” (art. 11 ust. 8 ustawy o PDOP). Mając na uwadze literalne brzmienie ww. regulacji, fakt ustalenia pomiędzy podmiotami tworzącymi podatkową grupę kapitałową ceny transakcyjnej poniżej lub powyżej wartości rynkowej dla dokonywanych transakcji - przykładowo w sytuacji, gdy cena ustalona w transakcjach będzie oparta na bieżącej wartości księgowej lub podatkowej netto Składników majątkowych – nie powoduje konieczności „sztucznego” określania dochodu / przychodu podatkowego dla podatkowej grupy kapitałowej. W takim bowiem przypadku, przychód / dochód podatkowy będzie nadal stanowiło wynagrodzenie transakcyjne ustalone przez strony. W szczególności, nie ma potrzeby odnoszenia warunków ww. transakcji do warunków rynkowych.
2.  Wyłączenie obowiązku stosowania cen rynkowych w przypadku transakcji realizowanych pomiędzy podmiotami tworzącymi podatkową grupę kapitałową (zawarte przez ustawodawcę w art. 11 ust. 8 ustawy o PDOP) jest wyłączeniem pełnym. Tym samym ustawodawca zaakceptował wprost sytuację, że przychód / dochód podatkowy realizowany w takich transakcjach jest zawsze rozpoznawany w wysokości ceny transakcyjnej, która może odbiegać od warunków rynkowych. W rezultacie, normy art. 14 oraz art. 12 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 12 ust. 5a ustawy o PDOP - które razem z normami art. 11 ustawy o PDOP wprowadzają obowiązek określania przez podatników przychodu / dochodu podatkowego w odniesieniu do cen rynkowych - automatycznie nie znajdują zastosowania do transakcji realizowanych w ramach podatkowej grupy kapitałowej.
3.  Za prawidłowością powyższego stanowiska przemawiają także względy celowościowe. Gdyby bowiem przyjąć, iż do transakcji realizowanych pomiędzy spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową ma zastosowanie norma art. 14 ustawy o PDOP oraz art. 12 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 12 ust. 5a ustawy o PDOP, to wyłączenie zawarte w art. 11 ust. 8 ustawy o PDOP stanowiłoby typowy przykład ius superfluum (przepis zbędny/pusty). Taka sytuacja jest zaś nie do zaakceptowania, biorąc pod uwagę koncepcję racjonalnego ustawodawcy.
4.  Ponadto, bezpośrednią konsekwencją działalności w ramach podatkowej grupy kapitałowej jest traktowanie spółek wchodzących w skład takiej grupy jako posiadających jedną i tą samą osobowość prawno-podatkową. W konsekwencji, wszelkie rozliczenia dokonywane w ramach podatkowej grupy kapitałowej - tj. pomiędzy spółkami tworzącymi tą samą podatkową grupę kapitałową, powinny być neutralne podatkowo. Innymi słowy, skutek podatkowy (przychód) określonej transakcji rozpoznawany przez jedną ze spółek tworzących podatkową grupę kapitałową powinien być neutralizowany wartościowo przez odpowiednie ujęcie (koszt) tej samej transakcji przez inną spółkę należącą do tej samej grupy, będącą stroną tej samej transakcji. Skutki podatkowe tej konkretnej transakcji powinny zatem pozostać neutralne dla podatkowej grupy kapitałowej jako całości.

Na taką też konstrukcję i sposób rozliczania dla celów podatkowych czynności dokonanych w ramach podatkowej grupy kapitałowej wskazuje w opinii Wnioskodawcy wola ustawodawcy, który w art. 7a ustawy o PDOP wprowadził zasadę, zgodnie z którą opodatkowaniu PDOP podlega skumulowany dochód osiągnięty przez spółki tworzące podatkową grupę kapitałową. Mając na uwadze ww. zasadę dotyczącą ustalania dochodu podatkowego / straty podatkowej / zobowiązania podatkowego w podatkowej grupie kapitałowej, podkreślono iż:

*   cena transakcyjna ustalona w wysokości niższej od ceny rynkowej oznacza jednocześnie niższy przychód podatkowy u jednej strony transakcji oraz niższy koszt podatkowy u drugiej strony, zaś

*   cena transakcyjna ustalona w wysokości wyższej od ceny rynkowej oznacza jednocześnie wyższy przychód podatkowy u jednej strony transakcji i wyższy koszt podatkowy u drugiej strony.

W rezultacie zdaniem Wnioskodawcy, per saldo transakcje zrealizowane w ramach podatkowej grupy kapitałowej powinny być neutralne dla podatku dochodowego od osób prawnych. W konsekwencji, na skutek realizacji transakcji pomiędzy podmiotami tworzącymi podatkową grupę kapitałową nie powinno dojść do zaniżenia podstawy opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe Spółka stoi na stanowisku, że ustalając przychód / dochód podatkowy z transakcji zrealizowanych pomiędzy spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową w wysokości ceny transakcyjnej - w szczególności - nie ma potrzeby dokonywania dodatkowego doszacowywania przez podmioty wchodzące w skład podatkowej grupy kapitałowej, ani przez samą podatkową grupę kapitałową, dodatkowego przychodu / dochodu podatkowego, wynikającego z analizy rynkowości danej transakcji, które to doszacowywanie byłyby konieczne, gdyby transakcje te zostały zrealizowane przez podmioty będące odrębnymi podatnikami - nie tworzącymi podatkowej grupy kapitałowej.

Podniesiono, że ww. konstatacja znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach sądów administracyjnych. Przykładowo:

*   w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 24 lutego 2009 r. (sygn. akt I SA/Kr 1191/08), zgodnie z którym: „Przepis art. 11 został zamieszczony w rozdziale I zatytułowanym „podmiot i przedmiot opodatkowania”. Następuje on po art. 10 określającym pojęcie dochodu i zgodnie z logiczną konstrukcją ustawy stanowi jego uzupełnienie poprzez wskazanie sposobu ustalenia dochodu ukrytego przez podatnika i środków dowodowych umożliwiających jego ujawnienie. (\`(...)\`) Usytuowanie powyższego przepisu, jak również jego konstrukcja posługująca się kategorycznymi stwierdzeniami (jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty - dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań), w ocenie Sądu, wyklucza w przypadku podmiotów powiązanych zastosowanie "od początku" tj. w pierwszej kolejności procedury z art. 14 u.p.d.o.p. z pominięciem zastosowania lub przynajmniej rozważenia możliwości zastosowania instrumentów przewidzianych w art. 11 u.p.d.o.p. Zdaniem składu orzekającego w sprawie punktem wyjścia mającym decydujące znaczenie dla przyjęcia prawidłowej podstawy prawnej dla określenia wartości rynkowej nieruchomości będącej przedmiotem transakcji z dnia \[\`(...)\`\] czerwca 2005r. jest okoliczność, że przedmiotowa umowa sprzedaży została zawarta pomiędzy podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 u.p.d.o.p.”

*   w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 stycznia 2012 r. (sygn. akt II FSK 2068/10), zgodnie z którym: „Stwierdzenie istnienia powiązań kapitałowych i osobowych pomiędzy stronami transakcji, o których mowa w art. 11 u.p.d.o.p. wyklucza zatem zastosowanie procedury wynikającej z art. 14 ust. 3 u.p.d.o.p. - z pominięciem zastosowania lub przynajmniej rozważenia możliwości zastosowania instrumentów przewidzianych w art. 11 u.p.d.o.p. W konsekwencji nie do przyjęcia jest takie stanowisko Sądu I instancji, w myśl którego uznał on istnienie powiązań, o których mowa w art. 11 u.p.d.o.p., a równocześnie ocenił zastosowanie procedury, określonej w art. 14 ust. 3 u.p.d.o.p. Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy Sąd I instancji powinien uwzględnić wskazówki Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące relacji art. 11 i art. 14 u.p.d.o.p.”

*   w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 grudnia 2010 r. (sygn. akt II FSK 1128/09), zgodnie z którym: „(\`(...)\`) wychodząc od art. 12 u.p.d.o.p., co uczyniły organy podatkowe w postępowaniu podatkowym, należy w kwestii określenia poprawnej metody oszacowania wartości rzeczy, stanowiącej przychód (w rozpoznawanej sprawie – w.w. nieruchomości), uwzględnić treść art. 14 ust. 3 w.w. ustawy, bowiem art. 12 ust. 5a u.p.d.o.p. jest przepisem odsyłającym wprost do niego. (\`(...)\`) art. 11 u.p.d.o.p. jest lex specialis względem art. 14 tejże ustawy. Rozpoznając sprawę, której stan faktyczny wypełnia przesłanki art. 11 u.p.d.o.p., co prowadzi jednocześnie do wypełnienia przesłanek art. 14 u.p.d.o.p., podmioty stosujące prawo muszą mieć na względzie, że kolizję powyższych przepisów, w zakresie wskazania prawidłowej metody oszacowania wartości zbytej rzeczy lub prawa majątkowego, należy rozwiązać przy pomocy reguły kolizyjnej lex specialis derogat legi generali. (\`(...)\`) Usytuowanie art. 11 u.p.d.o.p., jak również jego konstrukcja posługująca się kategorycznymi stwierdzeniami (jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty - dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań), wyklucza w przypadku podmiotów powiązanych zastosowanie "od początku", tj. w pierwszej kolejności innej procedury - w rozpoznanej sprawie z art. 12 ust. 5 i 5a u.p.d.o.p. oraz stosowanej odpowiednio procedury wynikającej z art. 14 ust. 3 u.p.d.o.p. - z pominięciem zastosowania lub przynajmniej rozważenia możliwości zastosowania instrumentów przewidzianych w art. 11 u.p.d.o.p.”

Zmiana przepisów obowiązująca od 1 stycznia 2015 r.

Podniesiono, że z dniem 1 stycznia 2015 roku zostanie zmieniona treść art. 11 ustawy o PDOP. Zgodnie z nowym brzmieniem art. 11 ust. 8 ustawy o PDOP, „przepisu ust. 4 \[tj. art. 11 ust. 4 ustawy o PDOP - doprecyzowanie Wnioskodawcy\] nie mają zastosowania:

1.  w przypadku świadczeń między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową;
2.  w przypadku transakcji między grupą producentów rolnych wpisaną do rejestru; o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw, a jej członkami, dotyczących odpłatnego zbycia na rzecz grupy producentów rolnych produktów lub grup produktów wyprodukowanych w gospodarstwach członków takiej grupy;
3.  w przypadku transakcji między wstępnie uznaną grupą producentów owoców i warzyw lub uznaną organizacją producentów owoców i warzyw, działających na podstawie ustawy z dnia 19 grudnia 2003 r. o organizacji rynków owoców i warzyw, rynku chmielu, rynku suszu paszowego oraz rynków lnu i konopi uprawianych na włókno, a ich członkami, dotyczących odpłatnego zbycia na rzecz takiej grupy lub takiej organizacji produktów lub grup produktów wyprodukowanych w gospodarstwach członków takiej grupy lub organizacji.”

Podniesiono także, że podobnie z dniem 1 stycznia 2015 r. zmieniona zostanie treść art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP. Zgodnie z jego nowym brzmieniem przychodami będzie „wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie”.

Zmiany te - w ocenie Wnioskodawcy - mają jednak wyłącznie charakter redakcyjny, w związku z czym zaprezentowane przez Wnioskodawcę powyżej stanowisko, pozostanie również aktualne w stosunku do transakcji zbycia Składników majątkowych pomiędzy spółkami tworzącymi PGK zawartymi od dnia 1 stycznia 2015 r.

Konkludując, zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przepisów obowiązujących do dnia 31 grudnia 2014 r. oraz znowelizowanych przepisów obowiązujących od dnia 1 stycznia 2015 r., w związku z realizacją transakcji zbycia Składników majątkowych pomiędzy Spółkami wchodzącymi w skład PGK (w ramach PGK posiadającej status podatnika podatku dochodowego), po stronie PGK powinno się wykazać jako przychód podatkowy wyłącznie cenę transakcyjną ustaloną w sposób dowolny przez spółki wchodzące w skład PGK dokonujące tej transakcji. W szczególności - po stronie PGK - nie powinno się rozpoznać jakiegokolwiek innego dochodu / przychodu podatkowego, jeżeli cena lub warunki transakcji będą odbiegać od wartości rynkowej / warunków rynkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   braku możliwości określenia przez organy podatkowe ceny na warunkach rynkowych dla transakcji wewnątrz Podatkowej Grupy Kapitałowej - **jest prawidłowe,**

*   rozpoznania przychodu w związku z realizacją transakcji zbycia Składników majątkowych pomiędzy Spółkami wchodzącymi w skład Podatkowej Grupy Kapitałowej posiadającej status podatnika podatku dochodowego - **jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych nr 1 i 2.

Jednocześnie należy wskazać, iż niniejsza interpretacja, w zakresie pytania oznaczonego nr 2, dotyczy tylko spraw będących przedmiotem zapytań Zainteresowanego. Inne kwestie poruszone we własnym stanowisku Wnioskodawcy (tj. odnośnie neutralności podatkowej wszelkich rozliczeń dokonywanych w ramach utworzonej Podatkowej Grupy Kapitałowej), które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Na marginesie należy zaznaczyć, że regulacje art. 14 ust. 1-3 omawianej ustawy (z wyjątkiem art. 14 ust. 1 zdanie pierwsze) określają zakres uprawnień przysługujących organom podatkowym w ramach procedury kontroli wykazywanych przez podatników skutków podatkowych transakcji odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych - nie zawierają natomiast norm natury materialnoprawnej adresowanych do podatników. Wskazany przepis nie dotyczy w sposób bezpośredni praw i obowiązków Wnioskodawcy, gdyż nie jest on adresatem normy zawartej w przedmiotowym przepisie. Należy bowiem odróżnić kwestię obowiązku wykazania przez Wnioskodawcę skutków podatkowych danej transakcji dla celów jego rozliczeń podatkowych (uiszczenia zaliczki na podatek dochodowy, złożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu/poniesionej straty w roku podatkowym i wpłaty podatku należnego) od kwestii określenia „ostatecznych” skutków podatkowych danej transakcji po stronie przychodów podatnika - tj. określenia, czy rozpoznane przez niego skutki podatkowe planowanej transakcji po stronie przychodów nie ulegną zmianie w wyniku działań „kontrolnych” właściwego organu podatkowego.

Końcowo w odniesieniu do wyroków sądów administracyjnych powołanych przez Wnioskodawcę, należy wskazać, iż artykuł 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z pózn. zm.) stanowi, że źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są; Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe, rozporządzenia i akty prawa miejscowego.

Katalog źródeł prawa zawarty w art. 87 Konstytucji wyraźnie wyklucza orzecznictwo sądów jako źródło prawa powszechnie obowiązującego, a zatem zasady konstytucyjne nie nadają orzecznictwu sądów administracyjnych mocy powszechnie obowiązującej.

Wskazać także należy, iż przedstawione we wniosku orzeczenia sądów administracyjnych, zostały wydane w indywidualnych sprawach w określonych, odrębnych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą. Nie są natomiast wiążące dla tut. organu, który wydał przedmiotową interpretację indywidualną. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi ( art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.