Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-1/4510-95/16/EN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-05-20
Teza: w zakresie ustalenia czy transakcja przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego spełnia przesłanki uznania za transakcję wymiany udziałów określoną w art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód do opodatkowania
Słowa kluczowe: aport; przychód; udział-wymiana udziałów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 25 marca 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 30 marca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy transakcja przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego spełnia przesłanki uznania za transakcję wymiany udziałów określoną w art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód do opodatkowania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2016 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie ustalenia, czy transakcja przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego spełnia przesłanki uznania za transakcję wymiany udziałów określoną w art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód do opodatkowania.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) posiada siedzibę w Polsce, podlega w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu).

W ramach planowanego w przyszłości scenariusza działania aktualny udziałowiec Spółki - osoba fizyczna podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu) (dalej: „Udziałowiec”), wniesie do Spółki wszystkie posiadane przez siebie akcje (dalej: „Akcje”) Spółki Akcyjnej, w której posiada bezwzględną większość praw głosu (dalej: „Spółka Akcyjna”). Spółka Akcyjna posiada siedzibę w Polsce, podlegając w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu).

Akcje Spółki Akcyjnej zostaną wniesione przez Udziałowca w ramach wymiany udziałów/akcji aportem do Spółki w celu objęcia przez niego udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki, czyli innymi słowy Akcje będą stanowiły wkład niepieniężny Udziałowca przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki, w zamian za udziały Spółki (wymiana udziałów). Na skutek wniesienia do Spółki przedmiotu aportu (Akcji) Spółka będzie posiadała liczbę Akcji w Spółce Akcyjnej, dającą jej bezwzględną większość praw głosu w Spółce Akcyjnej. Spółka zamierza podjąć w formie aktu notarialnego uchwałę w sprawie podwyższenia kapitału zakładowego Spółki poprzez utworzenie nowych, równych i niepodzielnych udziałów w kapitale zakładowym Spółki (dalej: „Podwyższenie Kapitału Zakładowego”). Udziałowiec w zamian za aport otrzyma wyłącznie nowe udziały Spółki, wyemitowane przez Spółkę w związku z Podwyższeniem jej Kapitału Zakładowego.

Udziałowiec otrzyma od Spółki udziały tej Spółki o wartości nominalnej odpowiadającej wartości rynkowej przekazywanych przez Udziałowca do Spółki w ramach wkładu niepieniężnego (aportu) Akcji w Spółce Akcyjnej. Powyższe udziały w Spółce Udziałowiec obejmie na mocy oświadczenia o objęciu udziałów sporządzonego w formie odrębnego aktu notarialnego. Podwyższenie Kapitału Zakładowego Spółki oraz zmiany Umowy Spółki zostaną zarejestrowane (wpisane) w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, prowadzonego przez właściwy dla Spółki, Sąd Rejestrowy. Udziałowiec nie otrzyma od Spółki żadnej (w tym częściowej) zapłaty w gotówce w zamian za Akcje Spółki Akcyjnej. Spółka nie otrzyma od Udziałowca żadnej (w tym częściowej) zapłaty w gotówce w zamian za udziały Spółki. Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości Spółka dokona zbycia na rzecz podmiotu trzeciego, całości lub części Akcji nabytych w Spółce Akcyjnej wskutek przeprowadzenia transakcji wymiany udziałów.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w uwarunkowaniach zaprezentowanego zdarzenia przyszłego, w związku z objęciem przez Udziałowca udziałów u Wnioskodawcy (w ramach Podwyższenia Kapitału Zakładowego Wnioskodawcy) w zamian za wniesiony do Wnioskodawcy wkład niepieniężny (aport) w postaci wszystkich posiadanych przez Udziałowca Akcji w Spółce Akcyjnej, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, w uwarunkowaniach zaprezentowanego zdarzenia przyszłego, w związku z objęciem przez Udziałowca nowych udziałów u Wnioskodawcy (w ramach Podwyższenia Kapitału Zakładowego) w zamian za wkład niepieniężny (aport) w postaci wszystkich posiadanych przez Udziałowca Akcji w Spółce Akcyjnej, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zaprezentowane zdarzenie przyszłe spełnia kryteria „wymiany udziałów” zdefiniowanej w art. 12 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.; dalej: „Ustawy o CIT”). Przemawiają za tym poniższe okoliczności faktyczne i prawne.

Zgodnie z art. art. 12 ust. 4d Ustawy o CIT, jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

\- do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Zdarzenie przyszłe przedstawione przez Wnioskodawcę wypełni hipotezę powyższego przepisu, gdyż Udziałowiec przeniesie na rzecz Wnioskodawcy (będącym spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) wkład niepieniężny (Akcje Spółki Akcyjnej) z jednoczesnym objęciem przez Udziałowca nowych udziałów Wnioskodawcy w ramach Podwyższenia Kapitału Zakładowego. Wnioskodawca w konsekwencji nabycia Akcji Spółki Akcyjnej uzyska bezwzględną większość praw głosów w Spółce Akcyjnej.

Jak twierdzą przedstawiciele doktryny: „skutki podatkowe wymiany udziałów/akcji są uregulowane przez art. 8 dyrektywy Rady 2009/133/WE z dnia 19 października 2009 r. w sprawach wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE z jednego państwa członkowskiego do Innego państwa członkowskiego – dalej jako dyrektywa 2009/133AA/E. Przepisy dyrektywy 2009/133/WE określają te skutki w stosunku do „akcjonariusza”, nie definiując jednak tego pojęcia. Z orzecznictwa ETS wynika jednak, że poprzez „akcjonariusza” należy rozumieć również „osobę fizyczną” (tak Chudzik M., „Komentarz do ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne”, LEX 2011). Stanowisko takie zajął również WSA w Warszawie w wyroku z dnia 27 października 2009 r., (sygn. akt III SA/Wa 603/09), stwierdzając, że: przepis art. 8 ust. 1 Dyrektywy 90/434/EWG z dnia 23 lipca 1990 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, wydzieleń, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych Państw Członkowskich jest bezwarunkowy i dostatecznie precyzyjny, albowiem w sposób jednoznaczny nakazuje wyłączenie spod opodatkowania wskazanych w nim czynności (także wymiany udziałów/akcji) wobec „akcjonariuszy”, nie czyniąc przy tym rozróżnienia na akcjonariuszy będących osobami prawnymi (podlegającymi w Polsce przepisom u.p.d.o.p.) i akcjonariuszy - osób fizycznych, (do których stosuje się w Polsce przepisy u.p.d.o.f.).

Dodatkowo: w przypadku gdy ma miejsce wymiana udziałów, wówczas wartość udziałów (akcji) jednej spółki przekazanych udziałowcom (akcjonariuszom) drugiej spółki nie jest zaliczana do przychodów. Warunkiem zastosowania tego wyłączenia z przychodów jest to, aby podmioty biorące udział w tej transakcji podlegały w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (tak Bartosiewicz A., Kubacki R. „PIT. Komentarz”, LEX 2014).

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 11 Ustawy o CIT, przepis art. 12 ust. 4d powołanej ustawy stosuje się, jeżeli:

*   spółka nabywająca oraz spółka, której udziały (akcje) są nabywane, są podmiotami wymienionymi w załączniku nr 3 do Ustawy o CIT lub są spółkami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz
*   wspólnik jest podatnikiem podatku dochodowego i wnoszone przez niego udziały (akcje) stanowią wkład niepieniężny przeznaczony w całości lub w części na podwyższenie kapitału zakładowego spółki nabywającej.

Opisana powyżej transakcja będzie stanowiła wymianę udziałów w rozumieniu art. 12 ust. 4d Ustawy o CIT, ponieważ:

*   podmioty, które będą brały udział w wymianie udziałów, tj. Spółka oraz Udziałowiec, podlegają w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania;
*   w wyniku dokonanej transakcji wymiany udziałów Spółka uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce Akcyjnej;
*   w wyniku dokonanej transakcji wymiany udziałów Spółka wyda Udziałowcowi własne udziały wyemitowane w drodze podwyższenia kapitału zakładowego (nie będzie miała miejsca częściowa zapłata w gotówce).

Odnosząc powyższe do sytuacji Spółki, nie powinno zatem ulegać wątpliwości, że wskazane w art. 12 ust. 4d Ustawy o CIT przesłanki zastosowania przedmiotowej normy zostały spełnione.

Zaprezentowane stanowisko Spółki znajduje także potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Ministra Finansów. Przykładowo Wnioskodawca wskazuje:

*   interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 3 marca 2015 r., Znak: IPTPB3/423-420/14-2/IR,
*   interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 7 października 2014 r., Znak: ILPB4/423-330/14-2/ŁM oraz z 9 maja 2014 r., Znak: ILPB3/423-57/14-2/EK.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku z opisaną w zdarzeniu przyszłym transakcją nie powstanie po jego stronie przychód z tytułu objęcia udziałów w Spółce nabywającej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.