Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.169.2017.1.RG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-02
Teza: zwolnienia od podatku VAT szkoleń podstawowych, bazowych i elementarnych z zakresu pierwszej pomocy
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; pomoc-pomoc medyczna; stawka; szkolenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2017 r. (data wpływu 25 kwietnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 maja 2017 r. (data wpływu 29 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia od podatku VAT szkoleń podstawowych, bazowych i elementarnych z zakresu pierwszej pomocy skierowanych do pracowników i pracodawców różnych grup zawodowych **– jest prawidłowe,**

*   zwolnienia od podatku VAT szkoleń podstawowych, bazowych i elementarnych z zakresu pierwszej pomocy skierowanych do osób indywidualnych, dla których udział w szkoleniach nie wynika z obowiązku służbowego **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT szkoleń podstawowych, bazowych i elementarnych z zakresu pierwszej pomocy.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 22 maja 2017 r. (data wpływu 29 maja 2017 r.) w zakresie sposobu doręczania korespondencji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca - … Oddział Okręgowy Polskiego Czerwonego Krzyża (PCK) - działa na podstawie ustawy o Polskim Czerwonym Krzyżu z dnia 16 listopada 1964 roku (Dz. U. nr 41 poz. 276), Statutu PCK zatwierdzonego rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 20 września 2011 roku w sprawie zatwierdzenia Statutu Polskiego Czerwonego Krzyża (Dz. U. Nr 217, poz. 1284) oraz jest zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym pod nr …, prowadzonym przez Sąd Rejonowy dla m. …, Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

… Oddział Okręgowy Polskiego Czerwonego Krzyża jest organizacją pożytku publicznego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 roku o działalności pożytku publicznego i wolontariacie, prowadzącą również działalność gospodarczą w zakresie szkoleń pierwszej pomocy oraz usług opiekuńczych nad chorym w domu.

Przedmiotem działalności gospodarczej … Oddziału Okręgowego PCK jest między innymi działalność sklasyfikowana zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności pod numerem 85.59.B - pozostałe pozaszkolne formy edukacji gdzie indziej nie sklasyfikowane.

W ramach powyższej działalności PCK organizuje i przeprowadza następujące kursy pierwszej pomocy:

1.  podstawowy - trwa 16 godzin dydaktycznych i obejmuje następujące zagadnienia:
    *   ocena stanu poszkodowanego,
    *   postępowanie z poszkodowanym nieprzytomnym,
    *   postępowanie w przypadku braku oddechu i krążenia,
    *   postępowanie w przypadku urazów,
    *   postępowanie w przypadku nagłych stanów,
    *   postępowanie w przypadku oparzeń,
    *   ewakuacja poszkodowanego,
2.  bazowy - trwa 8 godzin dydaktycznych i obejmuje następujące zagadnienia:
    *   ocena stanu poszkodowanego,
    *   postępowanie z poszkodowanym nieprzytomnym,
    *   postępowanie w przypadku braku oddechu i krążenia,
    *   opatrywanie ran i krwotoków,
    *   postępowanie w przypadku oparzeń,
3.  elementarny - trwa 5 godzin dydaktycznych i obejmuje następujące zagadnienia:
    *   ocena stanu poszkodowanego,
    *   postępowanie z poszkodowanym nieprzytomnym,
    *   postępowanie w przypadku braku oddechu i krążenia,
    *   opatrywanie ran i krwotoków.

… Oddział Okręgowy Polskiego Czerwonego Krzyża przeprowadza ww. kursy pierwszej pomocy dla pracowników i pracodawców różnych grup zawodowych. Podmioty zlecające, uwzględniając rodzaj i zakres prowadzonej działalności, liczbę zatrudnionych pracowników i innych osób przebywających na terenie zakładu pracy oraz rodzaj i poziom występujących zagrożeń, wybierają rodzaj kursu pierwszej pomocy.

PCK prowadzi również kursy podstawowe dla osób indywidualnych, które chcą podnieść swoją wiedzę i umiejętności z zakresu udzielania pierwszej pomocy w myśl art. 162 Kodeksu karnego.

Kursy prowadzone przez wykwalifikowanych instruktorów (szkolonych przez Zarząd Główny PCK wg Systemu Szkoleń Pierwszej Pomocy PCK, określający m.in. wymogi stawiane przed kandydatami, nadanie uprawnień oraz zasady ich przedłużania) i Ratowników Medycznych, zgodnie ze standardami ustalonymi przez Europejską Radę Resuscytacji, w Europejskim Centrum Referencyjnym ds. nauczania pierwszej pomocy.

Kurs kończy się egzaminem końcowym, a każda przeszkolona osoba otrzymuje zaświadczenie ukończenia kursu pierwszej pomocy.

Jednocześnie Wnioskodawca informuje, iż … Oddział Okręgowy Polskiego Czerwonego Krzyża nie jest podmiotem objętym systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 roku o systemie oświaty oraz w zakresie świadczenia ww. usług nie jest podmiotem, który uzyskał akredytację. Szkolenia nie są finansowane ze środków publicznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy kursy z zakresu pierwszej pomocy, zarówno podstawowe, bazowe jak i elementarne, organizowane przez … Oddział Okręgowy Polskiego Czerwonego Krzyża skierowane do pracowników i pracodawców różnych grup zawodowych, a także do osób indywidualnych, którzy muszą podnieść swoje kwalifikacje i umiejętności (są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a VATU?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) VATU zwalnia się od podatku od towarów i usług usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego (inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 29 VATU) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Aby więc przedmiotowe usługi mogły korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie ww. przepisu muszą być:

1.  uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego,
2.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

W art. 44 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 roku ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodatniej (Dz. U. UE L 77/1) zdefiniowane zostało pojęcie usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, które należy rozumieć jako nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Zdaniem Wnioskodawcy organizowane i prowadzone przez PCK kursy z zakresu pierwszej pomocy - zarówno podstawowe, bazowe jak i elementarne skierowane do pracowników i pracodawców różnych grup zawodowych są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Znajomość zasad udzielania pierwszej pomocy jest bowiem istotna z punktu widzenia bezpieczeństwa wykonywania pracy. Daje gwarancję ochrony zdrowia i życia w przypadku nieszczęśliwych zdarzeń. Stanowi istotny element wiedzy pracownika zwiększając jednocześnie jego kwalifikacje. Jednocześnie obowiązek przeszkolenia pracowników z zakresu pierwszej pomocy wynika z odrębnych przepisów.

Stosownie bowiem do art. 2091 Kodeksu pracy, pracodawca jest obowiązany:

1.  Zapewnić środki niezbędne do udzielenia pierwszej pomocy w nagłych wypadkach, zwalczania pożarów i ewakuacji pracowników.
2.  Wyznaczyć pracowników do:
    1.  udzielenia pierwszej pomocy,
    2.  wykonywania działań w zakresie zwalczania pożarów i ewakuacji pracowników.
3.  Zapewnić łączność ze służbami zewnętrznymi wyspecjalizowanymi w szczególności w zakresie udzielania pierwszej pomocy w nagłych wypadkach, ratownictwa medycznego oraz ochrony przeciwpożarowej.

Dodatkowo zgodnie z art. 162 par 1 Kodeksu karnego wynika, że każdy obywatel ma obowiązek udzielenia pierwszej pomocy osobie poszkodowanej w wypadku lub innym zdarzeniu losowym. Nie udzielenie pomocy osobie poszkodowanej jest zagrożone karą pozbawienia wolności do lat 3. Aby prawidłowo udzielić pomocy i być pewnym swoich działań należy nauczyć się pierwszej pomocy na dodatkowych, pozaszkolnych kursach. Powyższe uzupełnienie wiedzy w tej dziedzinie pozostaje w związku z każdą branżą i dziedziną życia. Jednak z racji na „przypadkowość” udzielania pierwszej pomocy ciężko stwierdzić, czy jest to ściśle związane z konkretną branżą lub zawodem.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Polskiego Czerwonego Krzyża organizację oraz prowadzenie zarówno podstawowych, bazowych jak i elementarnych kursów pierwszej pomocy należy traktować jako usługę kształcenia zawodowego prowadzoną na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. W konsekwencji, usługi te spełniają przesłanki do objęcia ich zwolnieniem przedmiotowym od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a VATU.

Dodatkowo Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że:

1.  Wniosek dotyczy praw i obowiązków … Oddziału Okręgowego Polskiego Czerwonego Krzyża z siedzibą w … i wszystkie kwestie dotyczące prowadzenia kursów pierwszej pomocy dotyczą szkoleń prowadzonych przez … Oddział Okręgowy Polskiego Czerwonego Krzyża.
2.  Wnioskodawca, a więc PCK samodzielnie sporządza sprawozdanie finansowe, które następnie jest przesyłane do biura Zarządu Głównego PCK, gdzie podpisane przez prezesa i wiceprezesa jest składane odpowiednich organów.
3.  Szkolenia pierwszej pomocy prowadzone przez … Oddział Okręgowy Polskiego Czerwonego Krzyża są usługami, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a, tj. szkolenia prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach - w art. 44 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 roku ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodatniej (Dz. U. UE L 77/1) zdefiniowane zostało pojęcie usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, które należy rozumieć jako nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. PCK prowadzi również kursy podstawowe dla osób indywidualnych, które chcą podnieść swoją wiedzę i umiejętności z zakresu udzielania pierwszej pomocy w myśl art. 162 Kodeksu Karnego.
4.  Nabyte umiejętności podczas przedmiotowych szkoleń pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników szkoleń i mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych - zgodnie z art. 2091 Kodeksu Pracy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   zwolnienia od podatku VAT szkoleń podstawowych, bazowych i elementarnych z zakresu pierwszej pomocy skierowanych do pracowników i pracodawców różnych grup zawodowych **– jest prawidłowe,**

*   zwolnienia od podatku VAT szkoleń podstawowych, bazowych i elementarnych z zakresu pierwszej pomocy skierowanych do osób indywidualnych, dla których udział w szkoleniach nie wynika z obowiązku służbowego **– jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym,

\-oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z kolei w świetle art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\-oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Według regulacji art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

*   nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a,

*   lub ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ustawy).

Natomiast w myśl § 3 ust. 1 pkt 13 i 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 maja 2015 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2015 r., poz. 736, z późn. zm.), zwalnia się od podatku:

*   usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane;

*   usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do § 3 ust. 8 rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Na mocy § 3 ust. 9 rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem, to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia na poziomie wyższym.

Aby natomiast usługi korzystały ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, muszą to być usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz konieczne jest stwierdzenie:

1.  czy są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub
2.  czy są świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty lub
3.  czy są finansowane w całości lub co najmniej w 70% ze środków publicznych.

Należy zaznaczyć, że w dniu 1 lipca 2011r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77/1). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, iż usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 wyrażony został pogląd, iż pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Również w wyroku z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być interpretowane jednolicie.

Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 ww. rozporządzenia należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych”.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, iż jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. … Oddział Okręgowy Polskiego Czerwonego Krzyża przeprowadza kursy pierwszej pomocy dla pracowników i pracodawców różnych grup zawodowych. Podmioty zlecające, uwzględniając rodzaj i zakres prowadzonej działalności, liczbę zatrudnionych pracowników i innych osób przebywających na terenie zakładu pracy oraz rodzaj i poziom występujących zagrożeń, wybierają rodzaj kursu pierwszej pomocy. PCK prowadzi również kursy podstawowe dla osób indywidualnych, które chcą podnieść swoją wiedzę i umiejętności z zakresu udzielania pierwszej pomocy w myśl art. 162 Kodeksu Karnego. Kursy prowadzone przez wykwalifikowanych instruktorów (szkolonych przez Zarząd Główny PCK wg Systemu Szkoleń Pierwszej Pomocy PCK, określający m.in. wymogi stawiane przed kandydatami, nadanie uprawnień oraz zasady ich przedłużania) i Ratowników Medycznych, zgodnie ze standardami ustalonymi przez Europejską Radę Resuscytacji, w Europejskim Centrum Referencyjnym ds. nauczania pierwszej pomocy.

Wnioskodawca nie jest podmiotem objętym systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 roku o systemie oświaty oraz w zakresie świadczenia ww. usług nie jest podmiotem, który uzyskał akredytację. Szkolenia nie są finansowane ze środków publicznych.

Szkolenia prowadzone przez Wnioskodawcę jak wynika z opisu sprawy i własnego stanowiska są usługami prowadzonymi w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, tj.: art. 162 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks Karny oraz art. 209 (1) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, bowiem Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty jak również podmiotem wskazanym w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy.

Natomiast dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, w pierwszej kolejności istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, a następnie spełnienie dodatkowych warunków przewidzianych w punktach a-c tego przepisu.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 8 września 2006r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym (Dz. U. z 2016 r. poz. 1868 z późn zm.) zajęcia edukacyjne w zakresie udzielania pierwszej pomocy są realizowane z udziałem:

1.  lekarzy systemu,
2.  pielęgniarek systemu,
3.  ratowników medycznych,

\-którzy otrzymują wynagrodzenie według stawki godzinowej na podstawie umowy cywilnoprawnej.

Natomiast szczegółowe zasady organizacji i przeprowadzania szkoleń z tego zakresu zostały określone w § 1 rozporządzenia Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 27 lipca 2004 r. w sprawie szkolenia w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy (Dz. U. Nr 180, poz. 1860, z późn. zm.), które określa:

1.  szczegółowe zasady szkolenia w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy, zwanego dalej „szkoleniem”;
2.  zakres szkolenia;
3.  wymagania dotyczące treści i realizacji programów szkolenia;
4.  sposób dokumentowania szkolenia;
5.  przypadki, w których pracodawcy lub pracownicy mogą być zwolnieni z określonych rodzajów szkolenia.

Zgodnie z brzmieniem § 1a pkt 2 lit. e cyt. rozporządzenia, przez jednostkę organizacyjną prowadzącą działalność szkoleniową w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy rozumie się osobę prawną lub fizyczną prowadzącą działalność oświatową na zasadach określonych w przepisach o swobodzie działalności gospodarczej, jeżeli prowadzi działalność szkoleniową w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy.

Jak postanowiono w § 1a pkt 3 tego rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o kursie, rozumie się przez to formę szkolenia o czasie trwania nie krótszym niż 15 godzin lekcyjnych, składającego się z zajęć teoretycznych i praktycznych, umożliwiającego uzyskanie, aktualizowanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy.

W myśl § 3 ww. rozporządzenia, szkolenie zapewnia uczestnikom:

1.  zaznajomienie się z czynnikami środowiska pracy mogącymi powodować zagrożenia dla bezpieczeństwa i zdrowia pracowników podczas pracy oraz z odpowiednimi środkami i działaniami zapobiegawczymi;
2.  poznanie przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy w zakresie niezbędnym do wykonywania pracy w zakładzie pracy i na określonym stanowisku pracy, a także związanych z pracą obowiązków i odpowiedzialności w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy;
3.  nabycie umiejętności wykonywania pracy w sposób bezpieczny dla siebie i innych osób, postępowania w sytuacjach awaryjnych oraz udzielenia pomocy osobie, która uległa wypadkowi.

W oparciu o § 4 ust. 1 tego rozporządzenia, szkolenie może być organizowane przez pracodawców, lub na ich zlecenie, przez jednostki organizacyjne prowadzące działalność szkoleniową w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy.

Według § 14 ust. 1 powyższego rozporządzenia, szkolenie okresowe ma na celu aktualizację i ugruntowanie wiedzy i umiejętności w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy oraz zaznajomienie uczestników szkolenia z nowymi rozwiązaniami techniczno-organizacyjnymi w tym zakresie.

Przepis § 15 ust. 1 tego aktu stanowi, że Szkolenie okresowe pracowników zatrudnionych na stanowiskach robotniczych przeprowadza się w formie instruktażu, nie rzadziej niż raz na 3 lata, a na stanowiskach , na których są wykonywane prace szczególnie niebezpieczne, nie rzadziej niż raz w roku.

Z kolei w § 17 ww. rozporządzenia postanowiono, iż Ukończenie w okresie, o którym mowa w § 15, szkolenia, dokształcania lub doskonalenia zawodowego związanego z nauką zawodu, przyuczeniem do zawodu albo podnoszeniem kwalifikacji zawodowych, uwzględniającego program szkolenia okresowego wymagany dla określonego stanowiska pracy, uważa się za równoznaczne z odbyciem takiego szkolenia.

Wskazać należy, iż wykonywanie każdego zawodu związane jest z koniecznością poznania przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, a także nabycia umiejętności wykonywania pracy w sposób bezpieczny, niezbędnych do jej podjęcia i wykonywania w danym zakładzie pracy i na określonym stanowisku pracy.

Szkolenie z zakresu pierwszej pomocy przedmedycznej może dotyczyć pracodawcy, pracowników służby bhp, innych pracowników oraz instruktorów i wykładowców tej tematyki. Szkolenia te adresowane do pracodawcy, pracowników służb bhp, instruktorów i wykładowców tej tematyki są usługami kształcenia zawodowego.

Znajomość przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy jest warunkiem niezbędnym do wykonywania pracy. Każdy pracodawca ma obowiązek zapewnić pracownikowi odbycie, odpowiedniego do rodzaju wykonywanej pracy szkolenia, w tym przekazać mu informacje i instrukcje dotyczące zajmowanego stanowiska pracy lub wykonywanej pracy. Obowiązek przeszkolenia podwładnych w zakresie zasad bezpieczeństwa i higieny pracy nałożony został na pracodawcę ustawą z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 2016 r. poz. 1666 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 224 § 1 Kodeksu pracy, pracodawca prowadzący działalność, która stwarza możliwość wystąpienia nagłego niebezpieczeństwa dla zdrowia lub życia pracowników, jest obowiązany podejmować działania zapobiegające takiemu niebezpieczeństwu.

W myśl art. 224 § 2 ww. ustawy, w przypadku, o którym mowa w § 1, pracodawca jest obowiązany zapewnić:

1.  odpowiednie do rodzaju niebezpieczeństwa urządzenia i sprzęt ratowniczy oraz ich obsługę przez osoby należycie przeszkolone;
2.  udzielenie pierwszej pomocy poszkodowanym.

Stosownie do treści art. 2091 § 1 ustawy Kodeks Pracy, pracodawca jest obowiązany:

1.  zapewnić środki niezbędne do udzielania pierwszej pomocy w nagłych wypadkach, zwalczania pożarów i ewakuacji pracowników,
2.  wyznaczyć pracowników do:
    1.  udzielania pierwszej pomocy,
    2.  wykonywania działań w zakresie zwalczania pożarów i ewakuacji pracowników,
3.  zapewnić łączność ze służbami zewnętrznymi wyspecjalizowanymi w szczególności w zakresie udzielania pierwszej pomocy w nagłych wypadkach, ratownictwa medycznego oraz ochrony przeciwpożarowej.

Na podstawie art. 2091 § 2 ww. ustawy, działania, o których mowa w § 1, powinny być dostosowane do rodzaju i zakresu prowadzonej działalności, liczby zatrudnionych pracowników i innych osób przebywających na terenie zakładu pracy oraz rodzaju i poziomu występujących zagrożeń.

Liczba pracowników, o których mowa w § 1 pkt 2, ich szkolenie oraz wyposażenie powinny uwzględniać rodzaj i poziom występujących zagrożeń (art. 2091 § 3 cyt. ustawy).

Na mocy art. 2373 § 1 Kodeksu Pracy, nie wolno dopuścić pracownika do pracy, do której wykonywania nie posiada on wymaganych kwalifikacji lub potrzebnych umiejętności, a także dostatecznej znajomości przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy.

Stosownie do art. 23715 § 1 ww. ustawy Minister Pracy i Polityki Socjalnej w porozumieniu z Ministrem Zdrowia i Opieki Społecznej określi, w drodze rozporządzenia, ogólnie obowiązujące przepisy bezpieczeństwa i higieny pracy dotyczące prac wykonywanych w różnych gałęziach pracy. Ministrowie właściwi dla określonych gałęzi pracy lub rodzajów prac w porozumieniu z Ministrem Pracy i Polityki Socjalnej oraz Ministrem Zdrowia i Opieki Społecznej określą, w drodze rozporządzenia, przepisy bezpieczeństwa i higieny pracy dotyczące tych gałęzi lub prac (§ 2).

W związku z powyższym zostało wydane rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy (Dz. U. z 2003r., nr 169, poz. 1650 z późn. zm.), które to określa ogólnie obowiązujące przepisy bezpieczeństwa i higieny pracy w zakładach pracy, w szczególności dotyczące:

1.  obiektów budowlanych, pomieszczeń pracy i terenu zakładów pracy;
2.  procesów pracy;
3.  pomieszczeń i urządzeń higienicznosanitarnych.

Zgodnie z § 44 ust. 1 cytowanego wyżej rozporządzenia, pracodawca jest obowiązany zapewnić pracownikom sprawnie funkcjonujący system pierwszej pomocy w razie wypadku oraz środki do udzielania pierwszej pomocy. W szczególności pracodawca powinien zapewnić:

1.  punkty pierwszej pomocy w wydziałach (oddziałach), w których wykonywane są prace powodujące duże ryzyko wypadku lub związane z wydzielaniem się par, gazów albo pyłów substancji sklasyfikowanych jako niebezpieczne ze względu na ostre działanie toksyczne;
2.  apteczki w poszczególnych wydziałach (oddziałach) zakładu pracy.

Ilość, usytuowanie i wyposażenie punktów pierwszej pomocy i apteczek powinny być ustalone w porozumieniu z lekarzem sprawującym profilaktyczną opiekę zdrowotną nad pracownikami, z uwzględnieniem rodzajów i nasilenia występujących zagrożeń (ust. 2).

Obsługa punktów i apteczek, o których mowa w ust. 1, na każdej zmianie powinna być powierzana wyznaczonym pracownikom, przeszkolonym w udzielaniu pierwszej pomocy (ust. 3).

W punktach pierwszej pomocy i przy apteczkach, w widocznych miejscach, powinny być wywieszone instrukcje o udzielaniu pierwszej pomocy w razie wypadku oraz wykazy pracowników, o których mowa w ust. 3 (ust. 4).

Punkty pierwszej pomocy i miejsca usytuowania apteczek powinny być odpowiednio oznakowane, zgodnie z Polską Normą, i łatwo dostępne (ust. 5).

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych wyżej przepisów prawa należy stwierdzić, iż świadczone przez Zainteresowanego szkolenia - kursy pierwszej pomocy, skierowane do dla pracowników i pracodawców różnych grup zawodowych spełniają definicję usług kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy. Szkolenia te mają na celu wypełnienie obowiązku polegającego na tym, że w każdym zakładzie pracy powinna być osoba przeszkolona w zakresie udzielania pierwszej pomocy. Nadto zasady organizowania i przeprowadzania ww. szkoleń zostały ściśle uregulowane w powołanych powyżej odrębnych przepisach. Oznacza to, że została spełniona przesłanka umożliwiająca korzystanie ze zwolnienia od podatku, bowiem szkolenia prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Tym samym świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe z zakresu pierwszej pomocy zarówno podstawowe, bazowe jak i elementarne skierowane do pracowników i pracodawców różnych grup zawodowych, spełniają definicję usług kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług. Biorąc pod uwagę fakt, iż forma i zasady ich przeprowadzania uregulowane są przez odrębne przepisy, szkolenia te świadczone w powyższym zakresie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) cyt. ustawy.

Natomiast, w przypadku ww. usług świadczonych dla osób indywidualnych niebędących pracownikami - wbrew stanowisku zawartemu w treści wniosku - nie występuje taka sytuacja, gdyż udział ww. osób w szkoleniach nie prowadzi do uzyskania przez nich konkretnego zawodu lub rozwijania kwalifikacji w posiadanym zawodzie, ani nie ma związku z konkretną branżą lub zawodem. W przypadku osób indywidualnych należy zauważyć, że są to osoby, dla których tego rodzaju szkolenia nie wiążą się ściśle z wykonywanym zawodem. W konsekwencji usługi dla osób indywidualnych, dla których udział w szkoleniach nie wynika z obowiązku służbowego, są opodatkowane 23% stawką podatku, ponieważ w tym przypadku nie zostały spełnione przesłanki zakwalifikowania ich do usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy, iż „organizację oraz prowadzenie zarówno podstawowych, bazowych jak i elementarnych kursów pierwszej pomocy należy traktować jako usługę kształcenia zawodowego prowadzoną na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. W konsekwencji, usługi te spełniają przesłanki do objęcia ich zwolnieniem przedmiotowym od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a VATU”, w stosunku do usług szkoleniowych z zakresu pierwszej pomocy skierowanych do osób indywidualnych, dla których udział w szkoleniach nie wynika z obowiązku służbowego należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.