Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.441.2020.2.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-08-27
Teza: Czy zbycie lokali mieszkalnych będzie stanowić przychód, o którym mowa w przepisach art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; majątek-podział majątku; nieruchomości-zarząd nieruchomością; nieruchomości-zbycie nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy-powstanie obowiązku podatkowego; przychód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 maja 2020 r. (data wpływu 15 maja 2020 r.), uzupełnionym w dniu 6 sierpnia 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia lokali mieszkalnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 maja 2020 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia lokali mieszkalnych, który został uzupełniony w dniu 6 sierpnia 2020 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem nabyli w dniu 9 października 1987 roku w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej (vide: umowa spisana w formie aktu notarialnego w dniu 9 października 1987 roku) udział w wysokości 1/4 w nieruchomości stanowiącej działki nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11 w miejscowości A, dla których prowadzona była KW nr (…).

Pozostali współwłaściciele tej nieruchomości to (…) (udział 1/4), (…) (udział 1/4) i (…) (udział 1/4).

W dniu 27 sierpnia 2012 r. spisana została w formie aktu notarialnego umowa o zniesienie współwłasności i ustanowienie służebności. Na mocy § 4 ww. umowy z dnia 27 sierpnia 2012 roku strony umowy, tj. (…), (…) małżonkowie (…), (…) oraz (…) oświadczyli, że zniesienia współwłasności dokonali bez obowiązku spłat i dopłat. Każdy otrzymał własność o równowartości wartości przypadającego wcześniej udziału w nieruchomości.

Na mocy powyższej umowy z dnia 27 sierpnia 2012 roku małżonkowie (…) stali się wyłącznymi współwłaścicielami działki nr 4 położonej w miejscowości (…). Pozostała część nieruchomości przypadła pozostałym stronom umowy.

Państwo (…) posiadali w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej działkę nr 4 położoną w miejscowości (…).

Podział ten był ekwiwalentny, to znaczy w następstwie podziału każdy z właścicieli otrzymał majątek o równowartości przypadającej na wcześniej posiadany udział. Podział ten odbył się bez spłat i dopłat.

Jak już wcześniej wskazano, pomiędzy małżonkami panuje ustrój małżeńskiej wspólności majątkowej.

Przedmiotowa działka nr 4 zabudowana była murowanym budynkiem gospodarczym, który do 2010 roku był wykorzystywany dla potrzeb produkcji rolnej. Od 2010 roku budynek ten przestał być wykorzystywany w jakikolwiek sposób.

W 2018 roku Wnioskodawczyni podjęła wraz z mężem decyzję, iż aby nie pogłębiać dalszej degradacji budynku, a w związku z tym utraty jego wartości, budynek ten zostanie przystosowany dla potrzeb mieszkalnych Wnioskodawczyni i jej rodziny. Budynek ten został przebudowany. Uzyskano stosowne dokumenty, w tym pozwolenie na budowę.

Niestety sytuacja życiowa, a w szczególności pogarszający się stan zdrowia oraz niekorzystne warunki ekonomiczne, które w ostatnim czasie stały się udziałem rolników zmusiły Wnioskodawczynię do podjęcia decyzji zbycia przedmiotowego budynku w ramach wyzbywania się własnego majątku.

Realizując ten plan dostosowano budynek do warunków i potrzeb rynkowych w wyniku czego wyodrębniono lokale, które przeznaczono do sprzedaży. Mając rozeznanie potrzeb mieszkaniowych wśród lokalnej społeczności znalezienie nabywców nie nastręczało trudności.

Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem prowadzi gospodarstwo rolne, które stanowi ich główne źródło utrzymania. Wnioskodawczyni nie prowadzi pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w przepisach art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 z późniejszymi zmianami), zbycia dokonuje, jak już wcześniej wskazano, w ramach wyzbywania się własnego majątku.

W budynku gospodarczym wykorzystywanym dla potrzeb produkcji rolnej zostało wyodrębnionych sześć lokali mieszkalnych.

W dniu 15 maja 2018 roku nastąpiło zabezpieczenie terenu, umieszczono tablice informacyjne oraz tablice ostrzegawcze - co jest równoznaczne z rozpoczęciem przebudowy. W dniu 2 sierpnia 2019 roku zakończono wszystkie prace związane z wykonaniem przebudowy i modernizacji obiektu, w tym w szczególności zakończono przebudowę wszelkiej infrastruktury związanej z obiektem.

Zostały sprzedane dwa lokale mieszkalne opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Pierwszy lokal sprzedany został w dniu 20 lutego 2020 roku (umowa sporządzona w formie aktu notarialnego Rep. A nr (…)). Drugi lokal sprzedany został w dniu 12 marca 2020 roku (umowa sporządzona w formie aktu notarialnego Rep. A nr (…)).

Przystosowanie budynku gospodarczego na cele mieszkaniowe rodziny Wnioskodawczyni (jego przebudowa) zostało zrealizowane. W dniu 28 stycznia 2020 roku Wnioskodawczyni zaświadczyła organom nadzoru budowlanego, że zakończyła ostatecznie przebudowę budynku gospodarczego. Poprzez niewniesienie w ustawowym terminie sprzeciwu przez organ nadzoru budowlanego zostało udzielone pozwolenie na użytkowanie obiektu.

Niestety z powodów opisywanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawczyni wraz z rodziną nie zamieszkała w przedmiotowym obiekcie.

Lokale mieszkalne oferowano we własnym zakresie na zasadach prywatnych poprzez umieszczenie informacji na (…), platformie (…) oraz zamieszczano wiadomość w lokalnej prasie zajmującej się potrzebami mieszkańców.

Rozeznanie potrzeb mieszkaniowych wśród lokalnej społeczności nie obejmowało żadnych sformalizowanych czynności. Jedyne czynności jakie podjęto to rozmowa z sąsiadami i znajomymi.

W przeszłości Wnioskodawczyni nie dokonywała zakupu żadnych nieruchomości (w tym rolnych).

W przeszłości Wnioskodawczyni wyzbyła się w ramach współwłasności majątkowej małżeńskiej nieruchomości, która stanowiła część majątku otrzymanego w dniu 9 października 1987 roku wraz z małżonkiem po teściach (vide: umowa sporządzona w formie aktu notarialnego Rep. A nr (…)).

Wyżej wspomniana nieruchomość została podzielona na dwa mieszkania (lokal mieszkalny nr 1 i 2). W dniu 20 marca 2017 roku został zbyty lokal nr 1 (umowa sprzedaży spisana w formie aktu notarialnego Rep. A nr (…)). W dniu 23 kwietnia 2018 roku został zbyty lokal nr 2 (umowa sprzedaży spisana w formie aktu notarialnego Rep. A nr (…)).

Otrzymaną zapłatę za lokale mieszkalne nr 1 i 2 Wnioskodawczyni przeznaczyła wraz z małżonkiem na budowę, rozbudowę oraz przebudowę opisanych lokali mieszkalnych w przedmiotowym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

W przeszłości Wnioskodawczyni nie dokonywała budowy, przebudowy, rozbudowy, nadbudowy, adaptacji budynków na cele mieszkaniowe.

Wnioskodawczyni nie planuje dokonywać w przyszłości tego typu działań.

Wnioskodawczyni w przyszłości nie planuje dokonywać transakcji odpłatnego nabycia i zbycia innych nieruchomości niż nieruchomości opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej (w tym lokali mieszkalnych).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zbycie lokali mieszkalnych będzie stanowić przychód, o którym mowa w przepisach art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 z późniejszymi zmianami)?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zbycie lokali mieszkalnych w budynku postawionym na działce nr 4 nie stanowi przychodu, o którym mowa w przepisach art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zmianami), albowiem ich nabycie nastąpiło w dniu 9 października 1987 roku, a zatem po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przedmiotowej nieruchomości.

Zgodnie z postanowieniami art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 z późniejszymi zmianami), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z tego tytułu w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment i sposób nabycia tej nieruchomości.

Z opisu stanu faktycznego wniosku wynika, że przedmiotowa działka nr 4 zabudowana budynkiem mieszkalnym została wydzielona w dniu 27 sierpnia 2012 roku na mocy umowy o zniesienie współwłasności nieruchomości i ustanowienie służebności. Powyższa umowa zakończyła proces znoszenia współwłasności w przedmiotowej nieruchomości.

Wcześniej, tj. odpowiednio od dnia 9 października 1987 roku Wnioskodawczyni (wraz z mężem) była właścicielką udziałów w całej nieruchomości.

W wyniku podziału nieruchomości u Wnioskodawczyni, ani u jej małżonka nie nastąpiło przysporzenie majątkowe. Każdy z udziałowców nieruchomości otrzymał tyle, ile wynikało z przypadającego im udziału.

Współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny – tekst jednolity: Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.). W myśl art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

Celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Zgodnie z art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego, przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności, podziału majątku wspólnego czy działu spadku, nie jest nowym nabyciem tych rzeczy.

Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli, jeśli podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy mieści się w ramach posiadanego dotychczas udziału.

A zatem, zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy wyłącznie wówczas, jeżeli nabyta na własność rzecz mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej. Dokładnie taka sytuacja zaistniała w przedmiotowej sprawie. W następstwie zniesienia współwłasności wartość otrzymanego przez Wnioskodawcę i jego małżonka prawa własności nieruchomości mieści się w ramach posiadanego dotychczas udziału. Podział ten był ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszyły mu spłaty oraz dopłaty.

Na marginesie wskazać należy, że gdyby w wyniku zniesienia współwłasności, udział danej osoby uległ powiększeniu, mamy wówczas do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększył się stan jej majątku osobistego. Zatem, jeżeli przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiłoby przysporzenie majątku ponad udział posiadany przed dokonaniem tej czynności oznacza to, że dla tej części nieruchomości, dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności. Taka sytuacja nie miała miejsca w przedmiotowym stanie faktycznym.

Wskazać na marginesie również należy, że użyte w wyżej powołanym art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcie „zbycie” obejmuje szeroki zakres czynności. Określenie „zbycie” odnosi się do wszystkich przypadków przeniesienia własności, nie ogranicza się wyłącznie do sprzedaży, czy zamiany, lecz ma zastosowanie do wszystkich czynności prawnych, których skutkiem jest przeniesienie prawa własności rzeczy.

W przedmiotowej sprawie, u Wnioskodawcy i jej męża nie nastąpiło przysporzenie majątku ponad udział posiadany przez nich przed dokonaniem zniesienia współwłasności.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujące przepisy prawa, należy stwierdzić, że w wyniku dokonania czynności zniesienia współwłasności u Wnioskodawcy nie wystąpiło w dniu 27 sierpnia 2012 r. nabycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe stanowisko potwierdzone zostało również w wielu interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego, spośród których wskazać należy chociażby interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 6 września 2018 r. (znak: 0115-KDIT2-3.4011.226.2018.2.MJ).

Zatem ewentualne odpłatne zbycie dokonane po upływie pięcioletniego terminu określonego w powołanym przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przedmiotowe zbycie dokonywane jest przez Wnioskodawczynię oraz jej małżonka poza działalnością gospodarczą.

Zgodnie z postanowieniami art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pod pojęciem działalności gospodarczej (pozarolniczej działalności gospodarczej) rozumieć należy działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9.

W analizowanej sprawie Wnioskodawczyni nie ma na celu działalności zarobkowej.

Odpłatne zbycie lokali mieszkalnych w budynku postawionym na działce nr 4 w (…) ma na celu wyłącznie spieniężenie posiadanego majątku, które następnie zostanie wykorzystane dla zaspokojenia potrzeb bytowych Wnioskodawczyni oraz jej małżonka. Ponadto zbycie tych lokali nie będzie dokonywane w sposób zorganizowany i ciągły. Wnioskodawczyni nie wykonuje czynności zbycia w sposób profesjonalny. Jej celem jest wyłącznie zgromadzenie środków finansowych na przyszłe życie, w szczególności w aspekcie pogarszającego się stanu zdrowia oraz niekorzystnej sytuacji ekonomicznej rolników.

W tym miejscu podkreślić należy, w ślad za wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 18 października 2019 roku (sygn. akt I SA/Lu 303/19), iż jeżeli powodem sprzedaży nieruchomości jest zaspokojenie potrzeb własnych, nie chęć osiągnięcia zysku, wówczas sprzedaż taka nie mieści się w definicji pozarolniczej działalności gospodarczej. W powyższej kwestii vide również: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 6 sierpnia 2019 roku (sygn. akt I SA/Bd 318/19).

Ponadto, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 24 kwietnia 2019 roku (sygn. akt I SA/Gd 28/19), cyt.: „z pojęciem działalności gospodarczej nie powinny być identyfikowane transakcje odpłatnego zbycia nieruchomości w związku z zaniechaniem realizacji celu, dla którego została ona uprzednio nabyta”.

W analizowanej sprawie nieruchomość nabyta przez Wnioskodawczynię wraz z jej małżonkiem w 1987 roku została w celu rolniczym, następnie aby zaspokoić własne potrzeby bytowe, w 2018 roku nieruchomość została przebudowana na mieszkalną.

Z kolei, jak podkreślił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 17 kwietnia 2019 roku (sygn. akt I SA/Gd 170/19), cyt.: „można mówić o gospodarowaniu osobistym majątkiem, jeżeli zamiarem podatnika jest jedynie spieniężenie części lub całości swojego majątku. Pieniądze uzyskane ze sprzedaży majątku nie są wówczas reinwestowane, czyli przeznaczane na zakup kolejnych rzeczy tego samego rodzaju i przygotowanie ich do sprzedaży, a następnie sprzedaż, ale są wykorzystywane na inne cele, jak zwłaszcza bieżące potrzeby podatnika. Podkreślić przy tym należy konieczność badania rzeczywistego wykorzystania pieniędzy uzyskanych ze sprzedaży, a nie jedynie sam zamiar podatnika co do sposobu ich wykorzystania”.

W analizowanej sprawie zbycie opisywanej nieruchomości ma na celu spieniężenie części majątku Wnioskodawczyni oraz jej małżonka, w celu zaspokojenia przyszłych potrzeb bytowych.

W związku z tym, że upłynął okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, odpłatne zbycie lokali mieszkalnych w budynku postawionym na działce nr 4 w (…) nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stany faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Stosownie jednak do treści art. 5a pkt 6 ww. ustawy za pozarolniczą działalność gospodarczą uznaje się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w art. 5a pkt 6 omawianej ustawy opiera się na trzech przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,
*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny rachunek.

Zarobkowy cel działalności oznacza, że jest ona prowadzona w celu uzyskania zysku (zarobku) i jest nakierowana na zaspokajanie cudzych potrzeb. Oczywiście nie zawsze można utożsamiać zarobkowy charakter działalności gospodarczej z faktycznym osiąganiem dochodów z tej działalności, albowiem działalność gospodarcza często związana jest z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Czym innym jest bowiem motyw zysku, a czym innym efekt osiągnięcia zysku.

Działalność gospodarcza handlowa natomiast - zgodnie z definicją Wielkiego Słownika Języka Polskiego (www.wsjp.pl) - jest to działalność polegająca na kupowaniu towaru od kogoś i sprzedawaniu go następnie z zyskiem komuś innemu. Oznacza to, że działalnością handlową jest sprzedaż tego majątku, który został nabyty w celach odsprzedaży, a nie w celu spożytkowania go na własne potrzeby. Natomiast przebudowa - zgodnie z definicją Wielkiego Słownika Języka Polskiego (www.wsjp.pl) - oznacza dokonywanie zmian w budowie jakichś obiektów. Przede wszystkim istotne jest w jakim celu przebudowywana jest nieruchomość. Jeżeli przebudowa następuje jako lokata kapitału, czyli z zamiarem jego późniejszego zbycia i osiągnięcia z tego tytułu zysku, to możemy mieć do czynienia z działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ocena jednak, czy dana osoba fizyczna sprzedając mieszkania działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich kontynuacji) i wykonywana jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Element ciągłości świadczy o względnie stałym zamiarze wykonywania działalności gospodarczej, co nie wyklucza możliwości prowadzenia jej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu. Ustawodawcy chodzi o wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Powinna to być działalność stała, planowa (celowa), przy czym obojętne jest, czy plan obejmuje dłuższy czy krótszy okres.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego prowadzi do stwierdzenia, że dokonana sprzedaż mieszkań nastąpiła w wykonaniu pozarolniczej działalności gospodarczej. Z treści wniosku wynika, że w budynku gospodarczym wykorzystywanym dla potrzeb produkcji rolnej, który od 2010 r. przestał być wykorzystywany w jakikolwiek sposób, zostało wyodrębnionych sześć lokali mieszkalnych (budynek ten został przebudowany na przełomie lat 2018/2019). Wnioskodawczyni wraz z rodziną nie zamieszkała w przedmiotowym obiekcie. Przed opisywaną we wniosku przebudową budynku gospodarczego Wnioskodawczyni w dniu 20 marca 2017 roku zbyła lokal nr 1 (umowa sprzedaży spisana w formie aktu notarialnego Rep. A nr (…)), a w dniu 23 kwietnia 2018 roku został zbyty lokal nr 2 (umowa sprzedaży spisana w formie aktu notarialnego Rep. A nr (…)). Otrzymaną zapłatę za lokale mieszkalne nr 1 i 2 Wnioskodawczyni przeznaczyła wraz z małżonkiem na budowę, rozbudowę oraz przebudowę opisanych w przedmiotowym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej lokali mieszkalnych. Kolejne dwa lokale mieszkalne, powstałe po przebudowie budynku gospodarczego zostały sprzedane w dniu 20 lutego 2020 roku (umowa sporządzona w formie aktu notarialnego Rep. A nr (…)) oraz w dniu 12 marca 2020 roku (umowa sporządzona w formie aktu notarialnego Rep. A nr (…)). Wnioskodawczyni planuje sprzedaż pozostałych lokali.

Opisane powyżej zdarzenia pozwalają na ustalenie, że w przypadku Wnioskodawczyni spełnione zostały wszystkie przesłanki pozarolniczej działalności gospodarczej, tj. działalność wykonywana była we własnym imieniu i na własny rachunek, w sposób zorganizowany i ciągły oraz w celu zarobkowym. Bez znaczenia pozostaje fakt, że Wnioskodawczyni nie prowadziła profesjonalnych działań marketingowych. Z opisu zdarzenia wynika, że skutecznie znajdowała nabywców w inny sposób – lokale oferowano we własnym zakresie na zasadach prywatnych poprzez umieszczenie informacji na (…), platformie (…) oraz zamieszczano wiadomość w lokalnej prasie zajmującej się potrzebami mieszkańców.

Należy wskazać, że dla oceny, czy dokonywane czynności spełniają kryteria działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozstrzygające znaczenie mają okoliczności, w jakich są one wykonywane. O prowadzeniu działalności gospodarczej przesądzają obiektywne i zewnętrzne jej przejawy, a nie przekonanie podatnika. W tym sensie nie ma i nie może mieć znaczenia, że określony podmiot prowadzący konkretną działalność nie ocenia jej (subiektywnie) jako działalności gospodarczej. Podatnik nie może zatem w sposób dowolny w zależności od stanu swojej świadomości czy przewidywanych korzyści podatkowych dokonywać swobodnej kwalifikacji poszczególnych kategorii przychodów do określonych źródeł przychodów. Dla uzyskiwania przychodów z działalności gospodarczej nie jest również konieczne aby podatnik miał formalnie status przedsiębiorcy, nie jest wymagana rejestracja tej działalności w sposób przewidziany w odrębnych przepisach, dotyczących wymogów formalnych jakie powinna spełnić osoba prowadząca działalność gospodarczą. Z punktu widzenia art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych działalność Wnioskodawczyni ma charakter zarobkowy, zorganizowany i ciągły, a także podjęta została we własnym imieniu. Podjęte transakcje sprzedaży tak dużej ilości mieszkań nie mogą mieć ze swej istoty charakteru przypadkowego, incydentalnego. Czynności Wnioskodawczyni miały charakter profesjonalny i zorganizowany - wymagały bowiem podejmowania szeregu zaplanowanych i przemyślanych czynności. Ponadto czynności nakierowane były na osiągnięcie określonego dochodu. Nie sposób zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawczyni, że sprzedaż jest realizacją prawa do swobodnego rozporządzania własnym majątkiem. W opinii tut. Organu, całokształt czynności dokonywanych przez Wnioskodawczynię świadczy o celowym działaniu, które ujawnia zamiar zbycia nieruchomości z zyskiem. Potwierdzeniem tego jest chociażby reinwestowanie środków uzyskanych ze sprzedaży lokali nr 1 i 2 w latach 2017 i 2018. Środki te posłużyły na przebudowę budynku gospodarczego poprzez wyodrębnienie lokali mieszkalnych.

W konsekwencji uzyskane przez Wnioskodawczynię przychody z tytułu sprzedaży mieszkań należy traktować jako przychód, którego źródłem jest pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) i opodatkować według zasad przewidzianych dla tego źródła. W przedmiotowej sprawie pozostaje bez znaczenia data nabycia i upływ pięciu lat od daty nabycia nieruchomości.

Podkreślić również należy, że przywoływane przez Wnioskodawczynię interpretacje indywidualne i wyroki stanowią rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się odnoszą. W konsekwencji, nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach. Co więcej, nie są one rozbieżne ze stanowiskiem zaprezentowanym w tej interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.