Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-1266/14/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-03-16
Teza: Czy przychodem z tytułu wniesienia przez Wnioskodawcę Przedmiotu Aportu do Spółki będzie wartość nominalna objętych przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce?
Słowa kluczowe: agio; aport; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział-objęcie udziałów; wartość; wartość-wartość nominalna; wartość-wartość rynkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 18 grudnia 2014 r. (data wpływu 29 grudnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce oraz podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Wnioskodawca rozważa wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej z siedzibą w Polsce lub w innym niż Polska kraju Unii Europejskiej (dalej: Spółka) nie stanowiącego przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: Przedmiot Aportu). Wartość nominalna objętych przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce w zamian za aport będzie niższa niż wartość Przedmiotu Aportu określona w uchwale związanej z wniesieniem Przedmiotu Aportu do Spółki, umowie Spółki lub innym dokumencie wymaganym przez prawo kraju, w którym zostanie zarejestrowana Spółka (dalej: Uchwała). Różnica pomiędzy określoną w Uchwale wartością Przedmiotu Aportu oraz wartością nominalną objętych przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki (tzw. agio). Wartość Przedmiotu Aportu zostanie ustalona na podstawie wyceny niezależnego rzeczoznawcy majątkowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przychodem z tytułu wniesienia przez Wnioskodawcę Przedmiotu Aportu do Spółki będzie wartość nominalna objętych przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychodem z tytułu wniesienia przez Wnioskodawcę Przedmiotu Aportu do Spółki będzie wartość nominalna objętych przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce, a organy podatkowe lub organy kontroli skarbowej nie będą miały podstawy do określenia go w innej wysokości.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOF źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) - c).

Art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PDOF stanowi, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Przepis ten jest jedynym przepisem w ustawie o PDOF, który wskazuje na powstanie przychodu w przypadku objęcia udziałów lub akcji w spółce mającej osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny.

Ponadto, w art. 17 ust. 2 ustawy o PDOF, ustawodawca wskazał, iż przy ustalaniu wartości uzyskanego w wyżej wymieniony sposób przychodu stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ustawy o PDOF.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o PDOF przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Należy przy tym zauważyć, że przez nominalną wartość należy rozumieć wartość istniejącą tylko z nazwy, tytularną, formalną. Wartość nominalna jest wielkością stałą, z jej istoty wynika, że nie może być podwyższona. Podwyższenie takiej wielkości skutkowałoby ukształtowaniem nowej innej wielkości, która nie byłaby już wartością nominalną. Użycie przez ustawodawcę pojęcia "nominalna" wskazuje, że wykluczona jest jakakolwiek możliwość ustalania wartości udziału w oparciu o ceny rynkowe. Ustawodawca bowiem wyraźnie i jednoznacznie stwierdził, że w takim wypadku brana może być jedynie pod uwagę wartość ściśle już określona w umowie spółki. Takiego rozumienia powołanego przepisu art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PDOF nie zmienia art. 17 ust 2 ustawy o PDOF, który w zakresie ustalania wartości przychodów odsyła do odpowiedniego stosowania art. 19 ustawy o PDOF. Słowo „odpowiednio” oznacza że do ustalenia wartości przychodu określonego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1 ustawy o PDOF. Uzasadnieniem do odpowiedniego zastosowania tylko zdania pierwszego ust. 1 jest to, iż przepis, do którego odwołano się może zostać zastosowany jedynie w zakresie, jaki da się pogodzić z charakterem instytucji prawnej regulowanej przepisem odsyłającym. Tym samym odwołanie do art. 19 ustawy o PDOF nie zmienia faktu, iż w przypadku przekazania na kapitał zapasowy Spółki nadwyżki wynikającej z różnicy pomiędzy wartością Przedmiotu Aportu wskazaną w Uchwale a wartością nominalną wydanych Udziałów, przychodem z tytułu objęcia Udziałów w zamian za aport będzie ich wartość nominalna. Należy zauważyć, że gdyby intencją ustawodawcy było, aby przychód udziałowca miał odpowiadać rynkowej wartości objętych udziałów/akcji, wówczas wyraźnie wskazałby sytuacje, w których art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PDOF nie znajduje zastosowania, a wartość objętych w wyniku aportu udziałów / akcji określa się według wartości rynkowej. Analiza powołanych przepisów wskazuje więc, iż ustawodawca przewidując odpowiednie stosowanie art. 19 ustawy o PDOF nie dopuścił możliwości ustalania przychodu w wysokości innej niż wartość nominalna. Ustawodawca wyraźnie i jednoznacznie stwierdził, że w takim wypadku brana może być jedynie pod uwagę wartość udziałów określona w Uchwale, a nie jakakolwiek inna wartość - w szczególności zaś bez znaczenia dla wysokości przychodu jest np. wartość rynkowa Przedmiotu Aportu. Dodać należy, że jeśli chodzi o spółki kapitałowe, sytuacja, w której zachodzi rozbieżność pomiędzy wartością nominalną a wartością rynkową udziałów lub akcji, występuje bardzo często i można ją określić jako typową (z uwagi na to, że wartość nominalna udziałów (akcji) jest wartością stałą a ich wartość rynkowa jest zmienna - zależy od wartości aktywów spółki, czy szerzej rzecz ujmując, od jej kondycji ekonomicznej). Zakładając więc racjonalność ustawodawcy, należy przyjąć, że wprowadzając art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy uwzględnił powyższą okoliczność. W szczególności należy wskazać, iż w sytuacji gdy całkowita wartość wkładu niepieniężnego (tj. uwzględniająca agio) odpowiada wartości rynkowej przedmiotu wkładu (co jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego ma miejsce w przypadku będącym przedmiotem niniejszego Wniosku, jako, że wartość Przedmiotu Aportu zostanie ustalona na podstawie wyceny przygotowanej przez niezależnego rzeczoznawcę), organy podatkowe nie mają podstawy do oszacowania przychodu wspólnika wnoszącego wkład w wysokości innej niż wartość nominalna wydanych mu w zamian za wkład udziałów.

Ponadto należy też zwrócić uwagę na treść art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy o PDOF, zgodnie z którym w przypadku zbycia udziałów / akcji w spółce, do której wniesiono aport w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana cześć, dochodem z tego tytułu jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38. Zgodnie z tym pierwszym przepisem, w przypadku odpłatnego zbycia udziałów / akcji w spółce kapitałowej, objętych w zamian za wkład inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, koszt uzyskania przychodu ustala się w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów / akcji - jeżeli udziały / akcje te zostały objęte w zamian za wkład inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Z powyższych przepisów wynika, że jeżeli w analizowanej sytuacji Wnioskodawca sprzeda w przyszłości udziały w Spółce, jego przychodem będzie cena sprzedaży udziałów, zaś koszt uzyskania przychodu będzie stanowiła nominalna wartość udziałów objętych przez Wnioskodawcę w Spółce w zamian za aport w postaci Przedmiotu Aportu. Przyjęcie zatem, iż w momencie obejmowania udziałów w Spółce przychodem podatkowym Wnioskodawcy nie będzie nominalna wartość tych udziałów, lecz inna wartość (np. wartość rynkowa Przedmiotu Aportu lub objętych przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce) prowadziłoby do podwójnego opodatkowania agio. Raz bowiem Wnioskodawca musiałby zapłacić podatek dochodowy w momencie obejmowania udziałów w Spółce, od dochodu obliczonego z uwzględnieniem agio, a po raz drugi - w chwili sprzedaży tych udziałów, gdyż w takim przypadku koszt uzyskania przychodu stanowiłaby jedynie nominalna wartość udziałów w Spółce, bez jej powiększania o agio. Przykład ten wskazuje, że przychodem Wnioskodawcy w chwili objęcia udziałów w Spółce może być wyłącznie ich wartość nominalna.

Wobec powyższego, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym do ustalenia przychodu z tytułu objęcia udziałów w Spółce w zamian za wkład niepieniężny w postaci Przedmiotu Aportu należy przyjąć wartość nominalną tych udziałów. Potwierdzeniem prawidłowości powyższej analizy jest orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z 19 kwietnia 2006 r. sygn. akt II FSK 558/05, wskazał iż „Ustawodawca w art. 17 ust. 1 pkt 9 (\`(...)\`) za przychody z kapitałów pieniężnych uznał nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Przez nominalną wartość należy rozumieć wartość istniejącą tylko z nazwy, tytularną, formalną”. „Takiego rozumienia analizowanego przepisu nie zmienia art. 17 ust. 2, który w zakresie ustalania wartości przychodów odsyła do odpowiedniego stosowania art. 19. Słowo „odpowiednie oznacza, że do ustalenia wartości przychodu określonego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1”. Przedstawione poglądy NSA utrwalił w wyroku z 25 listopada 2008 r. sygn. akt II FSK 1165/07. Analogiczne stanowisko zajął m.in.

*   Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyrokach z 14 września 2010 r., sygn. I SA/Rz 419/10 oraz I SA/Rz 420/10.
*   Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 10 lutego 2010 r., sygn. I SA/Gl 741/09, oraz
*   Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z 7 grudnia 2009 r., sygn. I SA/Bd 699/09.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe, jako przykład można wskazać następujące indywidualne interpretacje prawa podatkowego:

*   interpretację indywidualną z dnia 13 sierpnia 2014 r. (sygn. ILPB1/415-502/14-2/TW) wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu,
*   interpretację indywidualną z dnia 17 września 2013 r. (sygn. IBPBII/2/415-664/13/MW) wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach,
*   interpretację indywidualną z dnia 17 września 2013 r. (sygn. IPTPB2/415-59/13-2/KR) wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi,
*   interpretację indywidualną z dnia 8 grudnia 2011 r. (sygn. ILPB1 /415-1106/11 -5/IM) wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu,
*   interpretację indywidualną z dnia 14 października 2011 r. (sygn. ILPB2/415-797/11-2/JK) wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu,
*   interpretację indywidualną z dnia 2 września 2011 r. (sygn. ILPB1/415-727/11-4/AP) wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu,
*   interpretację indywidualną z dnia 23 marca 2011 r. (sygn. IPPB2/415-35/11-2/MK1) wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

Resumując, przychodem z tytułu wniesienia przez Wnioskodawcę Przedmiotu Aportu do Spółki będzie wartość nominalna objętych przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce, a organy podatkowe lub organy kontroli skarbowej nie będą miały podstawy do określenia go w innej wysokości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Według art. 9 ust. 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Artykuł 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy stanowi, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Zgodnie z art. 17 ust. la ww. ustawy przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu:

1.  zarejestrowania spółki, spółdzielni albo
2.  wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo
3.  wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego, albo
4.  podjęcia uchwały o przyjęciu w poczet członków spółdzielni, albo
5.  w którym upływa okres 5 lat od dnia objęcia udziałów (akcji) w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej wniesiony przez podmiot komercjalizujący, chyba że przed tym dniem nastąpiło zbycie, umorzenie lub unicestwienie tych udziałów (akcji) albo podmiot komercjalizujący został postawiony w stan upadłości lub likwidacji lub przestał być podatnikiem podlegającym w Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania; w przypadku wystąpienia tych okoliczności przychód ustala się na dzień poprzedzający dzień ich wystąpienia.

Istotnym w rozpatrywanej sprawie jest zwrot „nominalna wartość udziałów”. Przez nominalną wartość należy rozumieć wartość istniejącą tylko z nazwy, tytularną formalną (por. Słownik języka polskiego pod red. E. Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2003, s. 537). Wartość nominalna jest wielkością stałą, z jej istoty wynika, że nie może być podwyższona. Podwyższenie takiej wielkości skutkowałoby ukształtowaniem nowej innej wielkości, która nie byłaby już wartością nominalną. Użycie przez ustawodawcę pojęcia „nominalna” wskazuje, że wykluczona jest jakakolwiek możliwość ustalania wartości udziału w oparciu o ceny rynkowe. Ustawodawca bowiem wyraźnie i jednoznacznie stwierdził, że w takim wypadku brana może być jedynie pod uwagę wartość ściśle już określona w umowie spółki.

W art. 17 ust. 2 ww. ustawy, ustawodawca wskazał, że przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c, pkt 6, 7 i 9-10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19.

Użycie przez prawodawcę podczas konstruowania norm prawnych określenia „odpowiednio” oznacza, że przepis, do którego odwołano się ma zostać zastosowany jedynie w zakresie, jaki da się pogodzić z charakterem instytucji prawnej regulowanej przepisem odsyłającym. W art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidziano, że przychodem z kapitałów pieniężnych jest nominalna wartość nabytych udziałów, czyli wartość umownie określona przez strony, stąd, wykluczone jest jakiekolwiek ustalanie wartości w oparciu o ceny rynkowe. Odpowiednie zastosowanie art. 19 ust. 1 ustawy polega wyłącznie na zastosowaniu zdania pierwszego, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że prawodawca w art. 17 ust 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uznał nominalną wartość udziałów w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że jeżeli wkład niepieniężny (aport) wniesiony do spółki kapitałowej następuje w warunkach, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to u wnoszącego taki wkład powstanie przychód podatkowy w wysokości nominalnej wartości udziałów objętych w zamian za taki wkład.

W świetle powyżej przywołanych uregulowań prawnych oraz dokonanych ustaleń, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu w wysokości wartości nominalnej udziałów w spółce kapitałowej objętych w zamian za wkład niepieniężny. Wnioskodawca dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych powinien wykazać przychód w wartości nominalnej objętych udziałów spółki kapitałowej także wówczas, gdy ich wartość nominalna będzie niższa od wartości rynkowej.

Wobec powyższego, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym do ustalenia przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny należy przyjąć nominalną wartość tych udziałów, a art. 19 znajduje zastosowanie jedynie w zakresie zdania pierwszego ust. 1. Tym samym organy podatkowe nie będą miały podstaw do określenia tego przychodu w innej wysokości, tj. w wysokości wartości rynkowej wnoszonego aportu.

Podkreślenia również wymaga, że przepisy rozdziału 1a ustawy Ordynacja podatkowa stanowią, że interpretacja indywidualna wydana w tym trybie może dotyczyć tylko przepisów prawa podatkowego, przy czym wnioskodawca jest zobowiązany wskazać je w złożonym wniosku. Zakres żądania wnioskodawcy wyznacza natomiast w szczególności:

1.  stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego,
2.  stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez wnioskodawcę oraz
3.  zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) wnioskodawcy w kontekście jego wątpliwości interpretacyjnych w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego oraz własne stanowisko w sprawie.

Ze względu zatem na zakres żądania Wnioskodawcy – zakreślony pytaniem – ocenie interpretacyjnej organu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały poddane wyłącznie skutki podatkowe objęcia udziałów w spółce kapitałowej. Organ nie odniósł się natomiast do części stanowiska odnoszącego się do konsekwencji podatkowych zbycia tych udziałów.

Jednocześnie w odniesieniu do przytoczonych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych oraz interpretacji indywidualnych należy zauważyć, że są to rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszą, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 – 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.