Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-74/07/10-5/S/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-05-20
Teza: Przychód uzyskany przez podatnika z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntów nie będzie stanowił przychodu z tytułu działalności gospodarczej, gdyż prawo wieczystego użytkowania gruntów oraz nieruchomości (magazyny, garaże i biura) nie były ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a tym samym nie stanowiły majątku firmy. W związku z powyższym sprzedaż udziału w przedmiotowej nieruchomości wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntów będzie stanowiła źródło przychodów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód-przychód z działalności gospodarczej; składnik-składnik majątkowy; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów, uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 312/08 z dnia 03.06.2008 r. (data wpływu 29.03.2010 r.) oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt II FSK 1507/08 z dnia 10.02.2010 r. stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 13.08.2007 r. (data wpływu 16.08.2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości niemieszkalnej wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16.08.2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości niemieszkalnej wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W 2002 roku podatnik nabył jako osoba fizyczna 50% udziału w nieruchomości niemieszkalnej wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntów. Przedmiotowa nieruchomość zabudowana jest budynkami niemieszkalnymi tj. usytuowane są na niej magazyny, garaże i biura.

Wnioskodawca na terenie powyższej nieruchomości prowadził przez pewien okres działalność gospodarczą (produkcję), w ramach której wynajmował część pomieszczeń innym podmiotom gospodarczym. Budynki oraz wszelkie ich części składowe nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych firmy podatnika oraz nie były amortyzowane. Ponoszone koszty ograniczały się jedynie do niewielkich wydatków remontowych na naprawę dachów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż udziału w nieruchomości niemieszkalnej wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntów po upływie 5 lat będzie podlegała opodatkowaniu?

Zdaniem wnioskodawcy sprzedaż udziału w nieruchomości niemieszkalnej wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntów dokonana przez niego jako osobę fizyczną, a nie w wykonaniu działalności gospodarczej, po upływie 5 lat od daty nabycia będzie zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych.

W dniu 14.11.2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretacje indywidualną Nr IPPB1/415-74/07-2/AG stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13.08.2007 r. (data wpływu 16.08.2007 r.) jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ stwierdził m. in., iż wnioskodawca zamierza dokonać odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości niemieszkalnej, wykorzystywanej na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, przed upływem terminu o którym mowa w art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w przedmiotowej nieruchomości niemieszkalnej jest przychodem z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 w/w ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. według skali podatkowej.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem wnioskodawca wniósł wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesiono w dniu 30.11.2007 r. (data wpływu 03.12.2007 r.), zaś odpowiedzi na powyższe wezwanie udzielono pismem z dnia 19.12.2007 r. znak Nr IPPB1/415-74/07-4/AG (skutecznie doręczonym w dniu 24.12.2007 r.).

W dniu 18.01.2008 r. wnioskodawca wniósł do tut. organu podatkowego skargę na ww. interpretację, w której wnioskował o jej uchylenie.

Wyrokiem z dnia 03.06.2008 r., sygn. akt III SA/Wa 312/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, iż Minister Finansów błędnie przyjął, że przychód, jaki Skarżący uzyska ze sprzedaży jest przychodem z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 1 i podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, tj. według skali podatkowej z art. 27. Stosownie do art. 14 ust. 1 za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie zaś z art. 14 ust. 2 pkt 1 przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi

\- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nie ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zdaniem Sądu użycie w treści tego przepisu partykuły „również” wskazuje jednoznacznie, że chociaż przychód w nim wymieniony jest przychodem z działalności gospodarczej, to jednak jest to przychód innego rodzaju niż ujęty (wymieniony) w art. 14 ust. 1. Innymi słowy, przychodem z działalności gospodarczej są nie tylko należności, jakie podatnik uzyskuje w wyniku jej realizowania (np. ze sprzedaży wyprodukowanych wyrobów), ale także to, co uzyska ze sprzedaży składników majątkowych wykorzystywanych w tej działalności (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 kwietnia 2006 r. sygn. akt II FSK 612/05; In 270031). Ustawodawca w art. 14 ust. 2 pkt 1 określił przy tym sprzedaż jakich konkretnie składników majątkowych stanowi przychód z działalności gospodarczej. Wskazał bowiem ich wspólną cechę, a mianowicie ujęcie w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W przepisie tym ustawodawca wskazał również dodatkowo te składniki majątkowe, których zbycie powoduje powstanie przychodu z działalności gospodarczej nawet wtedy, gdy podatnik nie ujął ich w ewidencji.

W ocenie Sądu oznacza to, że przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 stanowi kompletną regulację co do przedmiotowego zakresu opodatkowania zbycia składników majątkowych wykorzystywanych w działalności gospodarczej.

Sąd zauważa, że do treści art. 14 ust. 2 pkt 1, ustawodawca dostosował definicje dochodu z odpłatnego zbycia składników majątku, odrębne dla składników ujętych w ewidencji (art. 24 ust. 2 zdanie drugie), natomiast do składników w ewidencji tej nie ujętych nakazując stosować art. 14 ust. 1 i art. 19.

W ocenie Sądu opisany przez Skarżącego udział w nieruchomości nie mieści się wśród składników, których sprzedaż podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1. Skarżący stwierdził bowiem, że nigdy nie wpisał do ewidencji zabudowań posadowionych na gruncie stanowiącym przedmiotową nieruchomość. Z treści wniosku nie wynika też, aby do ewidencji tej wpisane zostało prawo użytkowania wieczystego gruntu.

Sąd doszedł do przekonania, iż z punktu widzenia opodatkowania sprzedaży składników majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej, bez znaczenia jest okoliczność, że Skarżący nie zrealizował wynikającego z art. 22d ust. 2 obowiązku wpisania do ewidencji wymienionych w art. 22a-22c środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. W art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawodawca posłużył się zwrotem „ujęte w ewidencji\`(...)\`”, nie zaś „podlegające wprowadzeniu do ewidencji”. Ponadto przewidział możliwość opodatkowania przychodu ze zbycia składników majątku nie ujętych w ewidencji. Zdaniem Sądu świadczy to, że ustawodawca za istotny uznał stan faktycznie zaistniały co do wpisania określonych składników do ewidencji, a nie stan pożądany (nakazany) zgodnie z przepisami. Ma to swoje uzasadnienie w tym, że nieujęcie w ewidencji środka trwałego, czy też wartości niematerialnej lub prawnej pociąga za sobą skutki w zakresie kosztów uzyskania przychodów. Od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych pozostawionych poza ewidencją nie można bowiem dokonywać odpisów amortyzacyjnych.

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał także, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany,

Z kolei art. 10 ust. 2 pkt 3 stanowi, że przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mową w art. 14 ust. 2 pkt 1 z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Zdaniem Sądu wyłączenie zastosowania art. 10 ust.1 pkt 8 obejmuje tylko te składniki majątku, które są wykorzystywane w działalności gospodarczej lub zostały z niej wycofane, spełniające warunki określone w art. 14 ust. 2 pkt 1, tj. wpisane do ewidencji środków trwałych, a także nieujęte w ewidencji środków trwałych składniki majątku wymienione w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b) oraz spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie. Skoro zatem, co wykazano wyżej, przedmiotowy udział w nieruchomości nie mieści się wśród składników majątku wymienionych w art. 14 ust. 2 pkt 1, to nie ma do niego zastosowania art. 10 ust. 2 pkt 3.

W ocenie Sądu z treści wniosku wynika i to, że Skarżący nie ma zamiaru dokonać sprzedaży przedmiotowego udziału w nieruchomości w wykonaniu działalności gospodarczej, która to okoliczność - przewidziana w art. 10 ust. 1 pkt 8 - również wyłącza zastosowanie tego przepisu. Działalność gospodarcza, o jakiej mowa w tym przepisie to generalnie rzecz ujmując obrót nieruchomościami.

Podsumowując Sąd stwierdził, że do planowanej przez Skarżącego sprzedaży udziału w nieruchomości ma zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 8. Jeżeli więc dokona on tej sprzedaży po upływie 5 lat od daty nabycia udziału, przychód ze sprzedaży nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W dniu 01 sierpnia 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie złożył skargę kasacyjną od powołanego wyżej wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 03 czerwca 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 312/08.

Wyrokiem z dnia 10 lutego 2010 r. sygn. akt II FSK 1507/08 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną, wniesioną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

Rozpatrując ponownie wniosek w przedmiotowej sprawie organ podatkowy, zważył co następuje:

Zgodnie z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j . z 2000 r. Dz. U. Nr 14 poz. 176 ze zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) -przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588) wprowadzono obowiązujące od 01 stycznia 2007 r. zasady opodatkowania dochodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a – c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm.). Z uwagi na treść przepisu art. 7 ust. 1 powołanej ustawy z dnia 16 listopada 2006 r., do odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007r.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 w/w ustawy przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Wyłączenie zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 obejmuje tylko te składniki majątku, które są wykorzystywane w działalności gospodarczej lub zostały z niej wycofane, spełniające warunki określone w art. 14 ust. 2 pkt 1, tj. wpisane do ewidencji środków trwałych, a także nieujęte w ewidencji środków trwałych składniki majątku wymienione w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b) oraz spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 w/w ustawy źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W świetle art. 14 ust. 1 w/w ustawy za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 w/w ustawy stanowi, iż przychodem z działalności gospodarczej są również:

*   przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi,

\- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Dla uznania przychodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości, wykorzystywanej w działalności gospodarczej i prawa użytkowania gruntu, związanego z tą nieruchomością, za przychód z działalności gospodarczej, istotne jest aby nieruchomość ta spełniała przesłanki określone w wyżej cytowanym przepisie art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy, tj. aby została ujęta w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. W sytuacji, gdy nieruchomość nie była ujęta w takiej ewidencji, nie ma podstaw do zaliczenia przychodu z jej sprzedaży do przychodów z działalności gospodarczej.

Reasumując, przychód uzyskany przez podatnika z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntów nie będzie stanowił przychodu z tytułu działalności gospodarczej, gdyż prawo wieczystego użytkowania gruntów oraz nieruchomości (magazyny, garaże i biura) nie były ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a tym samym nie stanowiły majątku firmy.

W związku z powyższym sprzedaż udziału w przedmiotowej nieruchomości wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntów będzie stanowiła źródło przychodów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli podatnik dokona sprzedaży po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, przychód z odpłatnego zbycia udziału w przedmiotowej nieruchomości wraz z prawem wieczystego użytkowania nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.