Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.135.2021.2.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-23
Teza: opodatkowanie i dokumentowanie dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów energetycznych
Słowa kluczowe: akcyza-pobór akcyzy-procedura zawieszenia poboru akcyzy; akcyza-zapłacona akcyza; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; paliwo-paliwo opałowe; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; wyroby-wyroby energetyczne
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 maja 2021 r. (data wpływu 7 czerwca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 13 sierpnia 2021 r. (data wpływu 13 sierpnia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania i dokumentowania dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów energetycznych jest:

*   **prawidłowe** w zakresie dokonywania dostaw wewnątrzwspólnotowych na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego;
*   **nieprawidłowe** w zakresie zastosowania stawki zerowej akcyzy dla dostaw wewnątrzwspólnotowych wyrobów energetycznych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

UZASADNIENIE

W dniu 7 czerwca 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania i dokumentowania dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów energetycznych. Ww. wniosek został przez Wnioskodawcę uzupełniony pismem z 13 sierpnia 2021 r. (data wpływu 13 sierpnia 2021 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 6 sierpnia 2021 r., znak: 0111-KDIB3-3.4013.135.2021.1.JS.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej „Spółka”) jest spółką prowadzącą działalność w zakresie gazu płynnego (LPG), w tym przede wszystkim przeznaczonym do celów technologicznych, tj. innych niż opałowe lub napędowe (dalej „Wyroby”). W ramach tej działalności Spółka m.in. prowadzi skład podatkowy, w którym magazynuje wspomniane wyroby akcyzowe, a także – na podstawie koncesji uzyskanych od Prezesa URE – dokonuje nimi obrotu, w tym obrotu z zagranicą.

Jedną z planowanych form działalności Spółki ma być dokonywanie dostaw wewnątrzwspólnotowych Wyrobów na rzecz swoich kontrahentów w innych państwach UE. Wyroby te będą wykorzystywane przez klientów Spółki w celach technologicznych, np. jako gazy pędne w aerozolach, do produkcji tworzyw sztucznych, w przemyśle kosmetycznym, technologicznym, chemii gospodarczej oraz budowlanej itp. Wyroby w żadnym wypadku nie zostaną natomiast dodane do paliw silnikowych lub opałowych. Pod względem przeznaczenia Wyroby będą więc mieściły się w zakresie art. 89 ust. 2 ustawy o akcyzie, tj. będą wykorzystane przez klientów Spółki do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych (dalej „cele technologiczne”).

Zbywane na rzecz zagranicznego kontrahenta Wyroby wysyłane będą ze składu podatkowego Spółki.

Wyroby te nie będą przemieszczane w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy, gdyż kontrahenci Spółki zwykle nie posiadają statusu składu podatkowego ani zarejestrowanego odbiorcy na gruncie lokalnych przepisów akcyzowych (tj. w rozumieniu regulacji państw, do których Wyroby będą przemieszczane). W związku z tym, że przemieszczenie dotyczy wyrobów ujętych w załączniku nr 2 do ustawy o akcyzie, będzie ono więc realizowane w oparciu o uproszczony dokument towarzyszący (dalej także „UDT”), wystawiany przez Spółkę na podstawie przepisów rozporządzenia Komisji (EWG) nr 3649/92 z dnia 17 grudnia 1992 r. w sprawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego w wewnątrzwspólnotowym przemieszczaniu wyrobów akcyzowych, przeznaczonych do konsumpcji w Państwie Członkowskim wysyłki, a także regulacjami zawarty mi w dyrektywie Rady nr 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylającej dyrektywę 92/12/EWG.

W uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała kody CN gazu płynnego (LPG), którego dotyczy wniosek: CN 2711 12 94, CN 2711 13 97, CN 2711 19 00, CN 2901 10 00.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przepisów ustawy o akcyzie Spółka prawidłowo będzie dokumentować realizowane dostawy wewnątrzwspólnotowe Wyrobów wykorzystywanych do celów technologicznych i objętych z tego względu zerową stawką akcyzy poprzez wystawianie uproszczonych dokumentów towarzyszących (UDT), o których mowa w art. 77 ustawy o akcyzie? Czy w przypadku tego rodzaju dostaw wyroby będą opodatkowane zerową stawką akcyzy?

Zdaniem Spółki, może ona dokumentować realizowane dostawy wewnątrzwspólnotowe Wyrobów wykorzystywanych do celów technologicznych poprzez wystawianie uproszczonych dokumentów towarzyszących (UDT), o których mowa w art. 77 ustawy o akcyzie. W przypadku tego rodzaju dostaw Wyroby będą opodatkowane zerową stawką akcyzy.

1.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 16 ustawy o akcyzie, „uproszczony dokument towarzyszący to dokument, na podstawie którego przemieszcza się, w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej lub nabycia wewnątrzwspólnotowego, wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, znajdujące się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, oraz alkohol etylowy całkowicie skażony środkami dopuszczonymi do skażania alkoholu etylowego na podstawie rozporządzenia Komisji (WE) nr 3199/93 z dnia 22 listopada 1993 r. w sprawie wzajemnego uznawania procedur całkowitego skażania alkoholu etylowego do celów zwolnienia z podatku akcyzowego (Dz. Urz. WE L 288 z 23.11.1993, str. 12, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9. t. 1. str. 249, z późn. zm.)”.

Natomiast w myśl art. 77 ust. 1 ustawy o akcyzie, „dostawa wewnątrzwspólnotowa lub nabycie wewnątrzwspólnotowe na potrzeby działalności gospodarczej wykonywanej na terytorium kraju, wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, są dokonywane na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego”.

Art. 77 ust. 1 ustawy o akcyzie tworzy więc ogólną zasadę, że wyroby akcyzowe znajdujące się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy (czyli co do zasady takie, od których został uiszczony podatek akcyzowy w jednym państwie członkowskim UE), są przemieszczane do innego państwa członkowskiego UE na podstawie UDT. Z regulacji tej jednoznacznie wynika więc, że dokonanie dostawy wyrobów akcyzowych na podstawie UDT zależy od łącznego zaistnienia następujących przesłanek:

*   charakteru dostawy - dostawa ma mieć charakter dostawy wewnątrzwspólnotowej lub nabycia wewnątrzwspólnotowego;
*   rodzaju wyrobów akcyzowych - wyroby akcyzowe mają być wyrobami akcyzowymi wymienionymi w załączniku nr 2 do ustawy o akcyzie;
*   charakteru przemieszczenia - wyroby akcyzowe mają znajdować się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

Spółka wskazuje, że w opisanym stanic faktycznym zostały spełnione wszelkie warunki dla skorzystania z UDT – transakcja ma charakter dostawy wewnątrzwspólnotowej, gdyż towary wysyłane są do kontrahenta z innego państwa Unii Europejskiej; przedmiotem transakcji są wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy o akcyzie; wyroby przemieszczane są poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

2.

Należy podkreślić, że dokument UDT w praktyce stosowany jest przede wszystkim w celu udokumentowania przemieszczenia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą. Spółka wskazuje, że właśnie taka sytuacja ma miejsce w niniejszej sprawie: nawet jeśli z uwagi na opodatkowanie zerową stawką akcyzy przemieszczanych Wyrobów, kwota realnej „zapłaty” akcyzy wynosi 0 zł. Stosowanie UDT w takim wypadku wynika bowiem z konieczności udokumentowania, że Wyroby te nie będą przedmiotem konsumpcji na terytorium kraju, gdyż zostały dostarczone wewnątrzwspólnotowo do odbiorcy w innym państwie członkowskim UE. Zastosowanie UDT w niniejszej sprawie będzie dodatkowo potwierdzać, że wyrób będący przedmiotem realizowanego przemieszczenia znajduje się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

3.

Co więcej, stanowisko Spółki co do możliwości stosowania UDT przy dostawie wewnątrzwspólnotowej wyrobów wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy o akcyzie, opodatkowanych zerową stawką akcyzy, znajduje potwierdzenie również w uzasadnieniu do ustawy z dnia 24 lipca 2015 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1479; dalej „ustawa zmieniająca”), na mocy której nadano art. 77 ust. 1 ustawy o akcyzie obecne brzmienie. Wskazano tam bowiem, że „zmiana przedmiotowego przepisu polega na zastąpieniu sformułowania „wyrobów akcyzowych, od których została zapłacona akcyza” sformułowaniem „wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy”. Zmiana ta stanowi pochodną wprowadzenia w art. 2 ust. 1 pkt 16 nowej definicji uproszczonego dokumentu towarzyszącego. Proponowane brzmienie przepisu art. 77 ust. 1 jednoznacznie wskazuje, że na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego powinny być przemieszczane w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej lub nabycia wewnątrzwspólnotowego wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, znajdujące się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy (w tym wyroby, od których została zapłacona akcyza i wyroby opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na przeznaczenie)”.

Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, że art. 77 ust. 1 ustawy o akcyzie znajduje zastosowanie do wszystkich wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy o akcyzie, bez względu na odpowiednią dla nich stawkę podatkową – przepis ten dotyczy zatem również wyrobów opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na przeznaczenie, takich jak występują w niniejszej sprawie.

Dokonana w 2015 r. zmiana w zakresie art. 77 ust. 1 ustawy o akcyzie miała ostatecznie zakończyć wszelkie wątpliwości interpretacyjne związane ze stosowaniem tego przepisu. Definicja UDT oparta na poprzednio obowiązującym sformułowaniu „wyroby akcyzowe z zapłaconą akcyzą” doprowadziła bowiem do niejednolitego rozumienia tej regulacji przez organy podatkowe i podatników: część z nich uznawała, że wyroby opodatkowane zerową stawką akcyzy powinny być przemieszczane w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej lub nabycia wewnątrzwspólnotowego na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego (ponieważ są „z zapłaconą akcyzą” wg stawki 0 zł), natomiast równolegle prezentowany był pogląd, zgodnie z którym przemieszczenia takie powinny się odbywać na podstawie dokumentów handlowych (ponieważ realnie nie można „zapłacić” akcyzy w kwocie 0 zł). Zdaniem Spółki wprowadzona zmiana definicji UDT jednoznacznie rozstrzygnęła te wątpliwości na rzecz pierwszego z opisanych stanowisk.

W związku z powyższym Spółka wskazuje, że w obecnym stanie prawnym – po doprecyzowaniu definicji UDT oraz postanowień art. 77 ust. 1 ustawy o akcyzie – Spółka niewątpliwie może dokonywać dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych z załącznika nr 2 do ustawy o akcyzie, objętych zerową stawką akcyzy ze względu na przeznaczenie, na podstawie UDT.

Co istotne, stanowisko takie znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego, które zostały wydane innym wnioskodawcom. Przykładowo, w zmianie interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 14 marca 2014 r., znak AG2/8012/8/KWG/13/1, jednoznacznie wskazano, że: „na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego powinny być więc przemieszczane w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej wyroby objęte zharmonizowaną akcyzą na terytorium UE, od których została zapłacona akcyza na terytorium kraju, nawet w sytuacji gdy z uwagi na opodatkowanie zerową stawką akcyzy kwota „zapłaconej” akcyzy wynosi 0 zł. Stosowanie uproszczonego dokumentu towarzyszącego w przypadku tych wyrobów uzasadnione jest potrzebą udokumentowania, że wyroby te, mimo że zostały dopuszczone do konsumpcji na terytorium kraju (wyprowadzone poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy ze składu podatkowego), nie będą jednak przedmiotem konsumpcji na terytorium kraju, ale zostały dostarczone wewnątrzwspólnotowo do odbiorcy w innym państwie członkowskim. W związku z powyższym, przemieszczanie poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobu akcyzowego, klasyfikowanego do kodu CN 2707 30 90, objętego zerową stawką akcyzy, powinno odbywać się z zastosowaniem uproszczonego dokumentu towarzyszącego”. Stanowisko to jest więc w pełni zbieżne z dokonaną przez Spółkę oceną prawną zaprezentowanego w niniejszym wniosku opisu zdarzenia przyszłego.

4.

Wszystkie wyżej wymienione argumenty, zgodnie z którymi wyroby objęte stawką akcyzy zero mogą być dostarczane do innych państw członkowskich UE na podstawie UDT potwierdzają jednocześnie, że Wyroby będące przedmiotem niniejszego wniosku, dostarczane w ten sposób do innych państw członkowskich UE będą podlegać stawce zero, a nie innym stawkom akcyzy określonym w ustawie o akcyzie. Skutek taki dotyczy oczywiście wyłącznie sytuacji, w której Wyroby te – zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego – będą przeznaczone do celów określonych przedmiotowo w art. 89 ust. 2 ustawy o akcyzie, tj. celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych. Przy takim bowiem przeznaczeniu Wyrobów nie znajdzie zastosowania żadna ze stawek określonych w art. 89 ust. 1 pkt 1- 15 ustawy o akcyzie; w szczególności natomiast, Wyroby o takim przeznaczeniu nie będą stanowić pozostałych paliw silnikowych, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy o akcyzie, ani pozostałych paliw opałowych, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 tej ustawy.

Oznacza to, że sytuacja, w której wyrób akcyzowy przeznaczony do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych jest dostarczany do innych państw członkowskich UE na podstawie uproszczonych dokumentów towarzyszących (UDT), jest osobnym przypadkiem zastosowania stawki akcyzy zero, innym niż przypadki określone w art. 89 ust. 2 pkt 1-8 ustawy o akcyzie. Przypadki określone w art. 89 ust. 2 pkt 1-8 ustawy o akcyzie dotyczą bowiem wyłącznie dostaw wyrobów przeznaczonych do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych na terenie kraju.

Natomiast przemieszczenie takich wyrobów do innych krajów UE może być dokonywane na podstawie UDT, zgodnie z art. 77 ustawy o akcyzie.

Podsumowując Spółka podkreśla, że jej zdaniem powinna ona dokumentować realizowane dostawy wewnątrzwspólnotowe Wyrobów wykorzystywanych do celów technologicznych i objętych z tego względu zerową stawką akcyzy poprzez wystawianie uproszczonych dokumentów towarzyszących (UDT), o których mowa w art. 77 ust. 1 ustawy o akcyzie. O możliwości zastosowania UDT w analizowanych przypadkach świadczy wypełnienie przez Spółkę wszystkich potrzebnych w tym celu przesłanek zawartych w art. 77 ust. 1 ustawy o akcyzie, tj. przemieszczanie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy o akcyzie, będących poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   prawidłowe w zakresie dokonywania dostaw wewnątrzwspólnotowych na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego;
*   nieprawidłowe w zakresie zastosowania stawki zerowej akcyzy dla dostaw wewnątrzwspólnotowych wyrobów energetycznych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2020 r., poz. 722 ze zm.) zwanej dalej „ustawą” – ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Stosownie do art. 2 ust. 1b ustawy, wyroby gazowe to wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00.

W załączniku nr 1 do ustawy w poz. 28, pod kodem CN 2711 wymieniono gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe, z kolei w poz. 34 tego załącznika wskazano pod kodem CN 2901 węglowodory alifatyczne.

Natomiast w załączniku nr 2 do ustawy, stanowiącym wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o którym mowa w dyrektywie Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz.Urz.UE.L 1992 Nr 76, str. 1), w poz. 21 ujęto oznaczone kodem CN ex 2711 – Gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe, z wyłączeniem objętych pozycjami 2711 11 00, 2711 21 00 oraz 2711 29 00, a w poz. 22 ujęto oznaczone kodem CN 2901 10 00 – Węglowodory alifatyczne nasycone.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 i 2 ustawy, do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, a także do wiążących informacji akcyzowych, zwanych dalej „WIA”, stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.). Zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w niniejszej ustawie.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 2, 3, 4, 8, 10, 12 i 16 ustawy, użyte w ustawie określenia oznaczają:

*   terytorium kraju – terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
*   terytorium państwa członkowskiego – terytorium państwa, do którego zgodnie z art. 52 Traktatu o Unii Europejskiej oraz art. 349 i 355 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej mają zastosowanie te Traktaty, z wyłączeniem terytorium kraju z zastrzeżeniem lit. a i b;
*   terytorium Unii Europejskiej – terytorium kraju oraz terytoria państw członkowskich;
*   dostawa wewnątrzwspólnotowa – przemieszczanie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego;
*   skład podatkowy – miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego;
*   procedura zawieszenia poboru akcyzy – procedura stosowana podczas produkcji, magazynowania, przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której, gdy są spełnione warunki określone w przepisach niniejszej ustawy i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe;
*   uproszczony dokument towarzyszący – dokument, na podstawie którego przemieszcza się, w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej lub nabycia wewnątrzwspólnotowego, wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, znajdujące się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, oraz alkohol etylowy całkowicie skażony środkami dopuszczonymi do skażania alkoholu etylowego na podstawie rozporządzenia Komisji (WE) nr 3199/93 z dnia 22 listopada 1993 r. w sprawie wzajemnego uznawania procedur całkowitego skażania alkoholu etylowego do celów zwolnienia z podatku akcyzowego (Dz. Urz. WE L 288 z 23.11.1993, str. 12, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, str. 249, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  produkcja wyrobów akcyzowych;
2.  wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;
3.  import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;
4.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego; 4a. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło;
5.  wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;
6.  wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

1.  użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:
    1.  było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub
    2.  nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;
2.  dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy;
3.  sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy;
4.  nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej – art. 8 ust. 6 ustawy.

Stosownie do art. 9c ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
2.  sprzedaż wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu;
3.  import wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
4.  użycie wyrobów gazowych przez pośredniczący podmiot gazowy;
5.  użycie wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego:
    1.  uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
    2.  jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tych wyrobów finalnemu nabywcy gazowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że akcyza została zapłacona w należnej wysokości,
    3.  nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 1-4, do innych celów niż zwolnione na podstawie tych przepisów, przy czym za takie użycie uważa się również naruszenie warunku, o którym mowa w art. 31b ust. 5-7 lub 9, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31b ust. 1-4.

Jeżeli w stosunku do wyrobów gazowych powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o której mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości – art. 9c ust. 3 ustawy.

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej – art. 10 ust. 1 ustawy.

Procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się do wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, w tym opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, z zastrzeżeniem art. 47 ust. 1. W przypadku wyrobów akcyzowych oznaczonych kodami CN 2710 11 21, 2710 11 25 oraz 2710 19 29 procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się, jeżeli wyroby te są przemieszczane luzem – art. 40 ust. 5 ustawy.

Zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy następuje z dniem wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, z zastrzeżeniem ust. 1a; zobowiązanie podatkowe nie powstaje i wygasa obowiązek podatkowy wobec podmiotu prowadzącego skład podatkowy, jeżeli powstał obowiązek podatkowy z tytułu czynności, o której mowa w art. 8 ust. 1 pkt 5 – art. 42 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Stosownie do art. 45 ust. 1 i 2 ustawy, w przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zakończenia tej procedury, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej. W przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, do obliczenia wysokości zobowiązania podatkowego stosuje się stawkę akcyzy obowiązującą w dniu zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Zgodnie z art. 77 ust. 1 ustawy, dostawa wewnątrzwspólnotowa lub nabycie wewnątrzwspólnotowe, na potrzeby działalności gospodarczej wykonywanej na terytorium kraju, wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, są dokonywane na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego.

Uproszczony dokument towarzyszący może być zastąpiony przez dokument handlowy w przypadku, gdy dokument ten zawiera takie same dane, jakie są wymagane dla uproszczonego dokumentu towarzyszącego. Do dokumentu handlowego zastępującego uproszczony dokument towarzyszący stosuje się odpowiednio przepisy o uproszczonym dokumencie towarzyszącym – art. 77 ust. 2 ustawy.

Wzór i sposób obiegu kart uproszczonego dokumentu towarzyszącego oraz warunki, na jakich dokument handlowy może zastąpić uproszczony dokument towarzyszący określa rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 15 lutego 2017 r. w sprawie dokumentacji i procedur związanych z przemieszczaniem wyrobów akcyzowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 334).

W świetle art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy do wyrobów energetycznych zalicza się wyroby objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715.

Paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych – art. 86 ust. 2 ustawy.

Paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2 – art. 86 ust. 3 ustawy.

Zgodnie z art. 89 ust. 1 ustawy, stawki akcyzy na wyroby energetyczne wynoszą dla:

1.  węgla i koksu przeznaczonych do celów opałowych objętych pozycjami CN 2701, 2702 oraz 2704 00 - 1,28 zł/1 gigadżul (GJ);
2.  benzyn silnikowych o kodach CN 2710 12 45 lub 2710 12 49 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych benzyn z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1514 zł/1000 litrów;
3.  (uchylony);
4.  benzyn lotniczych o kodzie CN 2710 12 31, paliw typu benzyny do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 12 70 oraz nafty pozostałej o kodzie CN 2710 19 25 - 1822,00 zł/1000 litrów;
5.  paliw do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 19 21 - 1446,00 zł/1000 litrów;
6.  olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 43 i 2710 20 11 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1145 zł/1000 litrów;
7.  (uchylony);
8.  biokomponentów stanowiących samoistne paliwa, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach, przeznaczonych do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN - 1145 zł/1000 litrów ;
9.  olejów napędowych przeznaczonych do celów opałowych o kodach CN od 2710 19 43 do 2710 19 48 i od 2710 20 11 do 2710 20 19, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi - 232,00 zł/1000 litrów;
10.  olejów opałowych o kodach CN od 2710 19 51 do 2710 19 68 i od 2710 20 31 do 2710 20 39:
    1.  z których 30% lub więcej objętościowo destyluje przy 350°C lub których gęstość w temperaturze 15°C jest niższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi - 232,00 zł/1000 litrów,
    2.  pozostałych, niepodlegających obowiązkowi barwienia i znakowania na podstawie przepisów szczególnych - 64,00 zł/1000 kilogramów;
11.  olejów i preparatów smarowych:
    
    1.  olejów smarowych, pozostałych olejów o kodach CN od 2710 19 71 do 2710 19 99, z wyłączeniem wyrobów o kodzie CN 2710 19 85 (oleje białe, parafina ciekła) oraz smarów plastycznych zaliczanych do kodu CN 2710 19 99,
    2.  olejów smarowych o kodzie CN 2710 20 90,
    3.  preparatów smarowych objętych pozycją CN 3403, z wyłączeniem smarów plastycznych objętych tą pozycją
    
    *   1180,00 zł/1000 litrów;
12.  gazów przeznaczonych do napędu silników spalinowych:
    1.  gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711 oraz gazowych węglowodorów alifatycznych objętych pozycją CN 2901:
    
    *   skroplonych - 695,00 zł/1000 kilogramów,
    *   w stanie gazowym - 11,04 zł/1 gigadżul (GJ),
    
    3.  wyprodukowanych w składzie podatkowym i spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach:
    
    *   biogazu, bez względu na kod CN - 0 zł,
    *   wodoru i biowodoru o kodzie CN 2804 10 00 - 0 zł,
    
    5.  pozostałych - 14,72 zł/1 GJ;
13.  gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711, przeznaczonych do celów opałowych - 1,28 zł/1 gigadżul (GJ);
14.  pozostałych paliw silnikowych - 1822,00 zł/1000 litrów;
15.  pozostałych paliw opałowych:
    1.  w przypadku gdy ich gęstość w temperaturze 15°C jest:
    
    *   niższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny - 232,00 zł/1000 litrów,
    *   równa lub wyższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny - 64,00 zł/1000 kilogramów,
    
    3.  gazowych - 1,28 zł/gigadżul (GJ).

W myśl art. 89 ust. 2 ustawy stawka akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te są:

1.  w posiadaniu podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
2.  przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy ze składu podatkowego do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy, lub do składu podatkowego od podmiotu, który posiadał je w celu zużycia do tych celów;
3.  przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy do składu podatkowego w przypadku niedostarczenia ich do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
4.  nabywane wewnątrzwspólnotowo na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego lub dokumentu handlowego przez podmiot, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
5.  nabywane wewnątrzwspólnotowo przez zarejestrowanego odbiorcę w celu dostarczenia ich do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy i przemieszczane do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy;
6.  importowane przez podmiot, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
7.  przeznaczone do sprzedaży detalicznej w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów;
8.  importowane lub nabywane wewnątrzwspólnotowo w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów przez osobę fizyczną w celach innych niż prowadzenie działalności gospodarczej lub innych niż cele handlowe.

W przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 2, 3 i 5-6a, warunkiem zastosowania zerowej stawki akcyzy jest zakończenie przemieszczania w sposób, o którym mowa w art. 46b ust. 2, oraz w terminie, o którym mowa w art. 46b ust. 3 – art. 89 ust. 2aa ustawy.

W przypadku wyrobów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, innych niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczonych do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, przyjmuje się, w tym na potrzeby przepisów o zabezpieczeniu akcyzowym oraz przepisów działu VIa, że stawka akcyzy na te wyroby wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te zostały objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy – art. 89 ust. 2b ustawy.

Jeżeli do wyrobów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, innych niż określone w ust. 1 pkt 1-13, nie ma zastosowania zerowa stawka akcyzy, stosuje się stawkę akcyzy w wysokości 1822,00 zł/1000 litrów, a w przypadku gazów - 14,72 zł/GJ – art. 89 ust. 2e ustawy.

W odniesieniu do powyższych przepisów, w pierwszej kolejności wskazać należy, że wyroby, o których mowa we wniosku – klasyfikowane do kodów CN 2711 12 94, CN 2711 13 97, CN 2711 19 00, CN 2901 10 00 zostały wymienione w załączniku nr 2 do ustawy i stanowią wyroby energetyczne – źródło energii napędowej lub cieplnej. Z uwagi na fakt, że wyroby te mogą być stosowane jako paliwa silnikowe lub paliwa opałowe lub jako dodatki lub domieszki do tych paliw, a zatem istnieje realne ryzyko związane z nadużyciami tych wyrobów z pominięciem uiszczenia właściwego podatku – ich produkcja oraz obrót tymi wyrobami objęte są szczególnymi regulacjami ustawy o podatku akcyzowym.

W szczególności, możliwość zastosowania wobec tych wyrobów preferencji podatkowej w postaci zerowej stawki podatku akcyzowego została ściśle uwarunkowana przepisami ustawy – z uwagi na możliwą zmianę ich przeznaczenia na poszczególnych etapach obrotu.

W tym celu zapobiegnięcia nadużyciom, ustawodawca wprowadził w art. 89 ust. 2 pkt 1-8 zamknięty katalog przypadków umożliwiających zastosowanie zerowej stawki akcyzy wobec wyrobów energetycznych. I tak, zastosowanie zerowej stawki akcyzy w myśl przepisów ograniczone jest do wyrobów energetycznych spełniających łącznie następujące przesłanki: wyroby wymienione muszą być w załączniku nr 2 do ustawy; wyroby są wyrobami innymi niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13; są przeznaczone będą do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych oraz co istotne – spełniony zostaje jeden z warunków określonych w pkt 1-8 art. 89 ust. 2 ustawy.

Jednocześnie, prawodawca w sposób jednoznaczny określił, że jeżeli do wyrobów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy innych niż określone w ust. 1 pkt 1-13 nie ma zastosowania zerowa stawka akcyzy – wówczas stosuje się stawkę akcyzy w wysokości 1822,00 zł/1000 litrów, a w przypadku gazów - 14,72 zł/GJ.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca zamierza dokonywać dostaw wewnątrzwspólnotowych na rzecz kontrahentów w krajach UE wyrobów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy ,oznaczonych kodami CN 2711 12 94, CN 2711 13 97, CN 2711 19 00, CN 2901 10 00, które magazynuje w składzie podatkowym,. Przemieszczenie będzie realizowane poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, w oparciu o uproszczony dokument towarzyszący (UDT). W treści wniosku wskazano, że wyroby będą przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych i będą wykorzystane wyłącznie na cele technologiczne.

Mając na uwadze powyższy opis zauważyć należy, że Spółka zamierza wyprowadzać wyroby ze składu podatkowego oraz dokonywać dostaw wewnątrzwspólnotowych tych wyrobów poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Tym samym, w przedmiotowej sprawie następuje zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy względem przedmiotowych wyrobów, a w konsekwencji – powstanie względem nich zobowiązania podatkowego.

Jednocześnie, w opisanym schemacie działalności w stosunku do tych wyrobów nie znajdzie zastosowania zerowa stawka akcyzy, o której mowa w art. 89 ust. 2 pkt 1-8 ustawy. Wynika to z faktu, że w ramach wskazanych przepisów ustawodawca nie przewidział takiej możliwości zastosowania stawki akcyzy w wysokości 0 zł dla wyrobów, które są przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej. Innymi słowy, sytuacja przedstawiona we wniosku – tj. przemieszczenie wyrobów energetycznych z terytorium kraju do kontrahenta w innym państwie członkowskim, dokonywane poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy w ramach dostaw wewnątrzwspólnotowych – nie uprawnia Spółki do zastosowania stawki zerowej akcyzy dla przedmiotowych wyrobów.

Powyższe potwierdza m.in. prawomocny wyrok WSA w Warszawie z 27 października 2017 r., sygn. akt V SA/Wa 2896/16, w którym skład orzekający wskazał, że: „(…) w przedmiotowej sprawie stawka akcyzy w wysokości 0 zł nie znalazłaby zastosowania, bowiem dostawa wewnątrzwspólnotowa nie została wymieniona w art. 89 ust. 2 ustawy wśród przypadków, w których stosuje się preferencyjną stawkę akcyzy”. Podobne wnioski przedstawił również WSA w Gliwicach w prawomocnym wyroku z 29 stycznia 2019 r., sygn. akt III SA/Gl 1177/18, jak również poglądy te poparł Naczelny Sąd Administracyjny z orzeczeniu z 29 stycznia 2020 r., sygn. akt I GSK 1087/19, w którym NSA wskazał: „ustawodawca nie przewidział możliwości zastosowania zerowej stawki akcyzy na podstawie art. 89 ust. 2 ustawy względem wyrobów energetycznych, które będą przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej”, oraz dalej: „W przypadku wyrobów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, innych niż wymienione w art. 89 ust. 1 pkt 1-13, w sytuacji braku możliwości zastosowania wobec tych wyrobów zerowej stawki akcyzy, o której mowa w art. 89 ust. 2 ustawy, wyroby te są opodatkowane wg stawki określonej w art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy w zw. z art. 89 ust. 1a ustawy. Wynika to z klasyfikacji tych wyrobów i ich immanentnych cech, które powodują, że w praktyce mogą być stosowane jako paliwa silnikowe lub dodatki do paliw silnikowych. Odmienne stanowisko prowadziłoby do sytuacji, w której możliwość zastosowania wobec przedmiotowych wyrobów zerowej stawki akcyzy w oparciu o art. 89 ust. 2 ustawy, wyłączałaby te wyroby energetyczne z opodatkowania akcyzą, co prowadziłoby do naruszenia fundamentalnej zasady równości i powszechności opodatkowania”.

W sprawie nie będzie miał również zastosowania przepis art. 89 ust. 2b ustawy, z uwagi na fakt, że wyroby wskazane we wniosku będą przemieszczane poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

Tym samym w sytuacji przedstawionej w zdarzeniu przyszłym, wobec braku możliwości zastosowania stawki zerowej określonej w art. 89 ust. 2 i ust. 2b ustawy, wyroby będące przedmiotem wniosku winny zostać opodatkowane wg stawki określonej w art. 89 ust. 2e ustawy. Zgodnie bowiem z tym przepisem, jeżeli do wyrobów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy innych niż określone w ust. 1 pkt 1-13 nie ma zastosowania zerowa stawka akcyzy, to stosuje się stawkę akcyzy w wysokości 1822,00 zł/1000 litrów, a w przypadku gazów - 14,72 zł/GJ. Przy czym – na marginesie należy zaznaczyć, że Spółka będąca podatnikiem akcyzy od wyprowadzonych ze składu podatkowego wyrobów będzie uprawniona do ubiegania się o ewentualny zwrot tego podatku, z tytułu dokonanej dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju na mocy art. 82 ust. 1 ustawy.

Zauważyć dalej trzeba, że z art. 77 ust. 1 ustawy wynika, że dostawa wewnątrzwspólnotowa na potrzeby działalności gospodarczej wykonywanej na terytorium kraju, wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jest dokonywana na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego.

Równocześnie art. 77 ust. 2 dopuszcza możliwość, aby uproszczony dokument towarzyszący mógł być zastąpiony przez dokument handlowy, jeżeli zawiera takie same dane, jakie są wymagane dla uproszczonego dokumentu towarzyszącego. Do dokumentu handlowego stosuje się wówczas odpowiednio przepisy o uproszczonym dokumencie towarzyszącym.

Jak wyżej wskazano, wyroby akcyzowe klasyfikowane do kodu CN 2711 12 94, CN 2711 13 97, CN 2711 19 00, CN 2901 10 00 będące przedmiotem działalności Wnioskodawcy nie będą objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy w trakcie przemieszczania ich w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej. W tej więc sytuacji, wyroby te (jako wymienione w załączniku nr 2) winny na podstawie art. 77 ust. 1 ustawy być przemieszczane na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego.

Przepis ten – wbrew stwierdzeniu Wnioskodawcy – nie stanowi jednak podstawy do zastosowania stawki akcyzy w wysokości 0 zł. Jak bowiem wskazano wyżej – przypadki, w których ustawodawca dopuszcza stosowanie stawki 0 zł w związku z przemieszczaniem wyrobów energetycznych wymienione zostały wprost w art. 89 ust. 2 pkt 1-8 oraz w art. 2b ustawy.

Tym samym w kwestii dokumentacji dostaw wewnątrzwspólnotowych poza procedurą zawieszenia akcyzy wskazanych wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 wykorzystywanych do celów technologicznych (nieprzeznaczonych do celów opałowych i napędowych, ani jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych i opałowych) – należy stwierdzić, że Spółka prawidłowo planuje dokumentowanie realizowanych dostaw poprzez wystawianie uproszczonych dokumentów towarzyszących (UDT). Natomiast, jak wskazano powyżej – do przemieszczenia tych wyrobów w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej w opisanej sytuacji nie będzie mieć zastosowania stawka zerowa.

Mając zatem powyższe na uwadze, oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem, należało uznać je za;

*   prawidłowe w zakresie dokumentowania przedmiotowych dostaw wewnątrzwspólnotowych na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego (UDT), oraz za
*   nieprawidłowe w zakresie prawa do zastosowania zerowej stawki akcyzy dla dostaw wewnątrzwspólnotowych przedmiotowych wyrobów do kontrahentów z UE realizowanych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

Organ zaznacza przy tym, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie pytania zadanego we wniosku. Inne kwestie, nieobjęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Odnosząc się do powołanej w stanowisku Wnioskodawcy zmiany interpretacji indywidualnej wskazać natomiast należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i – choć niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia – to dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego. Oznacza to, że rozstrzygnięcia w nich przedstawione należy traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15). W odniesieniu do powołanej zmiany interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 14 marca 2014 r., sygn. AG2/8012/8/KWG/13/1 należy zaznaczyć, że została ona wydana w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2016 r., tj. przed wejściem w życie zmian w ustawie o podatku akcyzowym wprowadzających szczegółowe regulacje odnoszące się do wyrobów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2, w których określono wprost przypadki, dla których obrót tymi wyrobami odbywać się może z zastosowaniem stawki akcyzy w wysokości 0 zł. Tym samym, ta zmiana interpretacji powołana przez Wnioskodawcę dotyczy odmiennego stanu prawnego niż objęty niniejszym wnioskiem i rozstrzygnięcie w niej przyjęte nie ma w niniejszej sprawie zastosowania.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych - art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Pouczenie

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54§ 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.