Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1435/13/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-03-20
Teza: Uznanie czynności wniesienia aportem „Inwestycji” do Spółki z o. o. za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; wyłączenia ze zwolnienia od podatku czynności wniesienia aportem „Inwestycji” do Spółki z o. o.; opodatkowanie 23% stawką podatku czynności wniesienia aportem „Inwestycji” do Spółki z o. o.; prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją „Inwestycji” możliwość wnioskowania o zwrot całości kwot podatku naliczonego związanego z „Inwestycją”
Słowa kluczowe: aport; odliczenia-odliczenie podatku; podatek-podatek od towarów i usług; podatek-zwrot podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2013 r. (data wpływu 23 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności wniesienia aportem „Inwestycji” do Spółki z o. o. za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; wyłączenia ze zwolnienia od podatku czynności wniesienia aportem „Inwestycji” do Spółki z o. o.; opodatkowania 23% stawką podatku czynności wniesienia aportem „Inwestycji” do Spółki z o. o.; prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją „Inwestycji” i możliwości wnioskowania o zwrot całości kwot podatku naliczonego związanego z „Inwestycją” - **jest prawidłowe.**

**

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności wniesienia aportem „Inwestycji” do Spółki z o.o. za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; wyłączenia ze zwolnienia od podatku czynności wniesienia aportem „Inwestycji” do Spółki z o. o.; opodatkowania 23% stawką podatku czynności wniesienia aportem „Inwestycji” do Spółki z o. o.; prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją „Inwestycji” i możliwości wnioskowania o zwrot całości kwot podatku naliczonego związanego z „Inwestycją”; wyłączenia z opodatkowania czynności zbycia składników przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizację projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest budowa, rozbudowa, przebudowa infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej, położonej na obszarach Gminy. W 2013 r. Gmina zrealizowała inwestycję polegającą na budowie kanalizacji sanitarnej i deszczowej na Osiedlu B. w S. (dalej: Inwestycja). Inwestycja została sfinansowana ze środków własnych oraz z pożyczki przyznanej przez Wojewódzki Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w Toruniu. Inwestycja została rozpoczęta w maju 2013 r. (w tym miesiącu nastąpiło zawarcie umowy z wykonawcą). Prace budowlane trwały od czerwca 2013 r. i zostały zakończone w listopadzie 2013 r. Inwestycja nie została jeszcze oddana do użytkowania. W trakcie realizacji Inwestycji Gmina poniosła szereg wydatków na zakup towarów i usług, koniecznych do przeprowadzenia prac związanych z budową kanalizacji sanitarnej i deszczowej. Dotychczas nie odliczyła podatku VAT naliczonego w fakturach zakupowych, związanych z realizacją zadania. Inwestycja od samego początku była realizowana w celu wniesienia jej aportem do spółki prawa handlowego, tj. do Komunalnego Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji Sp. z o. o. (dalej: Spółka). Przedmiotem działalności Spółki jest w szczególności zajmowanie się gospodarką wodno-kanalizacyjną Gminy. W chwili obecnej trwają prace związane z przygotowaniem aportu (tj. przygotowywana jest odpowiednia dokumentacja oraz dokonywane są analizy prawne i podatkowe). Zgodnie z założeniami Gminy aport do Spółki nastąpi w 2014 r. Przyszła czynność aportu będzie miała charakter pierwszego zasiedlenia przedmiotu Inwestycji, gdyż Inwestycja nie została jeszcze oddana do użytkowania (wniesienie aportu będzie stanowiło oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

*   Czy wniesienie aportem Inwestycji do Spółki będzie stanowić odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?

*   Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wniesienie aportem Inwestycji do Spółki nie będzie podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: ustawa o VAT)?

*   Czy wniesienie aportem Inwestycji do Spółki będzie podlegało opodatkowaniu VAT według podstawowej stawki VAT?

*   Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji i czy Gmina może wnioskować o zwrot całości kwot podatku naliczonego związanego z Inwestycją?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Wniesienie aportem Inwestycji do Spółki będzie stanowić odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
2.  Wniesienie aportem Inwestycji do Spółki nie będzie podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.
3.  Wniesienie aportem Inwestycji do Spółki będzie podlegało opodatkowaniu VAT według podstawowej stawki VAT.
4.  Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji i Gmina może wnioskować o zwrot całości kwot podatku naliczonego związanego z Inwestycją.

Ad. 1.

Zdaniem Gminy, czynność wniesienia Inwestycji aportem do Spółki będzie stanowić odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju podlegającą opodatkowaniu. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z analizy powyższych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy przedmiotem aportu jest - tak jak w analizowanym przypadku - towar i gdy czynność wniesienia aportu prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym towarem jak właściciel, występuje dostawa towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. Wniesienie aportu spełnia przy tym przymiot odpłatności, gdyż istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów. W konsekwencji czynność wniesienia Inwestycji aportem do Spółki będzie stanowić odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Zdaniem Gminy, stanowisko w tym zakresie znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, np. Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 1 lutego 2013 r. (sygn. IPTPP1/443-946/12-2/MW), z dnia 13 stycznia 2012 r. (sygn. IPTPP2/443-647/11-4/IR); Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 września 2012 r. (sygn. IPPP1/443-555/12-2/AW); Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 sierpnia 2011 r. (sygn. IBPP1/443-748/11/AW), z dnia 30 marca 2011 r. (sygn. IBPP3/443-1016/10/AB), z dnia 5 lutego 2010 r. (sygn. IBPP1/443-1080/09/LSz) i z dnia 26 stycznia 2011 r. (sygn. IBPP3/443-830/10/1K); Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 kwietnia 2011 r. (sygn. ILPP1/443-10/11-8/NS), z dnia 20 sierpnia 2012 r. (sygn. ILPP1/443-469/12-7/MS) i z dnia 28 stycznia 2011 r. (sygn. PP2/443-1725/10-6/BA).

Ad. 2.

Zdaniem Gminy, wniesienie aportem Inwestycji do Spółki nie będzie podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Przepisy ustawy przewidują dwa zasadnicze zwolnienia od podatku dla dostawy budynków, budowli lub ich części. Zwolnienia te zostały zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Zgodnie z pierwszym z powyższych przepisów, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  a)w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zdaniem Gminy, planowana transakcja wniesienia Inwestycji w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki nie będzie korzystała z żadnego z powyższych zwolnień. W analizowanym przypadku nie zostały spełnione przesłanki warunkujące możliwość zastosowania zwolnienia od podatku, które zostały wymienione w przywołanych przepisach.

a) Możliwość zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Z treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku pod warunkiem spełnienia następujących przesłanek:

*   dostawa nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia;

*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres nie krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich:

*   wybudowaniu lub

*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, czynność wniesienia aportu będzie miała charakter pierwszego zasiedlenia, gdyż Inwestycja nie została jeszcze oddana do użytkowania (wniesienie aportu będzie stanowiło oddanie Inwestycji do użytkowania pierwszemu nabywcy). Dlatego też, w opinii Gminy, czynność wniesienia aportu nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Stanowisko w tym zakresie znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, np. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 listopada 2012 r. (sygn. IBPP3/443-904/12/EJ); Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 10 lutego 2012 r. (sygn. IPTPP2/443-756/11-5/KW), z 23 sierpnia 2012 r. (sygn. IPTPP2/443-415/12-6/KW). Zdaniem Gminy, z uwagi na fakt, że analizowana dostawa towarów (aport Inwestycji) będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, czynność ta nie będzie korzystała ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

b) Możliwość zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zastosowanie zwolnienia od podatku dla dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy jest możliwe, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów dokonującemu ich dostawy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowe tych obiektów.

W celu zastosowania powyższego zwolnienia konieczne jest łączne spełnienie obydwu ujętych w tym przepisie przesłanek. Brak spełnienia jednej z nich powoduje, że zwolnienie nie może mieć zastosowania (nie jest konieczne analizowanie, czy spełniona jest druga przesłanka). Zdaniem Gminy, z uwagi na fakt, że w analizowanym przypadku nie zostanie spełniony pierwszy z wymienionych warunków (tj. Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji), zwolnienie przewidziane w tym przepisie nie znajdzie zastosowania. Prawo do odliczenia podatku naliczonego zostało uregulowane w art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z uwagi na fakt, że Inwestycja była od początku realizowana z zamiarem jej wniesienia aportem do Spółki, która to czynność powinna zostać uznana za opodatkowaną, Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji. W konsekwencji, w opinii Gminy, czynność wniesienia aportu nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Stanowisko w tym zakresie znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych organów podatkowych, np. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 listopada 2012 r. (sygn. IBPP3/443-904/12/EJ), z dnia 1 października 2010 r. (sygn. IBPP4/443-1173/10/EJ).

Ad. 3.

Zdaniem Gminy, transakcja polegająca na wniesieniu Inwestycji do Spółki w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) będzie podlegała opodatkowaniu według podstawowej stawki podatku. W związku z tym, że planowany aport nie będzie korzystał ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ani na podstawie żadnych innych przepisów o VAT oraz do aportu Inwestycji nie będą miały zastosowania obniżone stawki podatku, czynność wniesienia aportu Inwestycji do Spółki będzie podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej.

Ad. 4.

W opinii Gminy, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji i może wnioskować o zwrot całości kwot podatku naliczonego związanego z Inwestycją. Z uwagi na fakt, że towary i usługi nabyte w celu realizacji Inwestycji są związane z czynnością opodatkowaną (aportem), Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w fakturach dokumentujących nabycie poszczególnych towarów i usług. Jak wskazano wcześniej, prawo do odliczenia podatku naliczonego zostało uregulowane w art. 86 ust. 1 ustawy. Z uwagi na fakt, że Inwestycja opisana we wniosku była realizowana z zamiarem jej wniesienia aportem do Spółki, która to czynność powinna zostać uznana za opodatkowaną podatkiem VAT, Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji. Stanowisko w tym zakresie znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, np. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 listopada 2012 r. (sygn. IBPP3/443-904/12/EJ), z dnia 1 października 2010 r. (sygn. IBPP4/443-1173/10/EJ), z dnia 18 stycznia 2010 r. (sygn. IBPP4/443-18/10/JP); Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 23 sierpnia 2012 r. (sygn. IPTPP2/443-415/12-6/KW), z dnia 10 lutego 2012 r. (sygn. IPTPP2/443-756/11-5/KW). Z uwag, na fakt, że Gmina do tej pory nie odliczyła podatku naliczonego związanego z realizacją Inwestycji, będzie uprawniona do złożenia deklaracji korygujących za poszczególne okresy, w których wykazane zostaną kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur dokumentujących realizację Inwestycji. Zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – w myśl art. 7 ust.1 ww. ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W art. 2 pkt 14 ustawy ustawodawca określił, co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z treści powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt, bądź go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę lub najem, bowiem zarówno sprzedaż, dzierżawa, czy najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30 % wartości początkowej tych obiektów.

W myśl ust. 7a tego artykułu, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W myśl art. 46 § 1 ustawy a dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Według art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści cytowanego przepisu wynika, że warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek nabytych towarów lub usług z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona powyżej zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z ust. 2 pkt 1 lit a) ww. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu z tytułu nabycia towarów i usług,

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Jeżeli podatnik nie dokona dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11 , 12, 16 i 18 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło powstało prawo do obniżenia podatku należnego kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Do dnia 31 grudnia 2013 r. kwestia terminu do odliczenia podatku uregulowana była w art. 86 ustawy w następujący sposób.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminie określonym w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że zbycie Infrastruktury będzie stanowić odpłatną dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Skoro Gmina – jak wskazała we wniosku – od początku zamierzała przekazać Infrastrukturę na rzecz Komunalnego Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji, przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku naliczonego w fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług. W związku z tym, że nie odliczyła podatku naliczonego w okresach kiedy wystąpiło to prawo, może odliczyć podatek naliczony ze względu na związek dokonanych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, poprzez złożenie korekty deklaracji – w myśl art. 86 ust. 13 ustawy. Czynność zbycia Infrastruktury nie będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, gdyż nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia. Ze względu na prawo do odliczenia podatku naliczonego, zbycie nie będzie mogło również korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie ust. 1 pkt 10a ww. artykułu. Należy wskazać, że w przypadku, gdy w danym okresie rozliczeniowym wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad podatkiem należnym, będzie miała prawo ubiegać się zwrot podatku – zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że zasadność otrzymania zwrotu podatku naliczonego (w tym jego kwoty), nie była przedmiotem oceny tutejszego organu, a jedynie kwestia prawa do ubiegania się o jego zwrot w przypadku wystąpienia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, gdyż taka ocena może być przeprowadzona jedynie w toku prowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy miejscowo organ podatkowy pierwszej instancji.

Ponadto należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Nadmienić należy, że na podatniku spoczywa ciężar udokumentowania planowanego przeznaczenia wytworzonej Infrastruktury, co powoduje, że powinno ono znaleźć odzwierciedlenie w stosownych dokumentach.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

**