Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-389/08-2/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2008-08-21
Teza: Opodatkowanie dochodów osób fizycznych z tytułu wykonywania prac na rzecz projektu finansowanego ze środków Unii Europejskiej.
Słowa kluczowe: beneficjent; budżet; budżet-budżet państwa; programy-program pomocowy; projekt; Unia Europejska (Wspólnota Europejska); wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 27 maja 2008 r. (data wpływu 28 maja 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów osób fizycznych z tytułu wykonywania prac na rzecz projektu finansowanego ze środków Unii Europejskiej – **jest:**

*   **nieprawidłowe** w części dotyczącej zwolnienia od opodatkowania części wynagrodzenia otrzymywanego za realizację celów Inicjatywy Wspólnotowej INTERREG III,
*   **prawidłowe** w części dotyczącej zwolnienia od opodatkowania części wynagrodzenia otrzymywanego za realizację celów 6 Programu Ramowego Badań.

UZASADNIENIE

W dniu 28 maja 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów osób fizycznych z tytułu wykonywania prac na rzecz projektu finansowanego ze środków Unii Europejskiej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest pracownikiem Instytutu Logistyki i Magazynowania, który w ramach prowadzonej działalności badawczo – rozwojowej realizuje projekty finansowane z bezzwrotnych środków pomocowych Unii Europejskiej, takich jak programy ramowe badań oraz projekty dofinansowywane ze środków Unii Europejskiej w ramach Inicjatywy Wspólnotowej INTERREG. Znaczna część wynagrodzenia Zainteresowanej wypłacana była za bezpośrednią realizację celów 6 Programu Ramowego Badań oraz Inicjatywy Wspólnotowej INTERREG.

Inicjatywa Wspólnotowa INTERREG jest to instrument pomocy finansowej udzielanej w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (jednego z czterech funduszy strukturalnych). Inicjatywa Wspólnotowa INTERREG III jest finansowana przez Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego w 75% w przypadku podmiotów realizujących projekt w Polsce oraz współfinansowany przez tych partnerów i uczestników krajowych w 25%.

Środki Inicjatywy Wspólnotowej INTERREG należą do bezzwrotnej pomocy finansowej wypłacanej z budżetu Unii Europejskiej przez Komisję Europejską i dalej poprzez Instytucję Płatniczą odpowiedzialną za sporządzanie i składanie wniosków płatniczych w zakresie funduszy Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego do Komisji Europejskiej, otrzymywanie płatności i wypłacanie dofinansowania na poszczególne przedsięwzięcia. Instytucja Płatnicza wypłaca środki stanowiące refundację kosztów poniesionych na realizację projektów INTERREG na konto koordynatora projektu.

W przypadku projektów realizowanych przez Instytut Logistyki i Magazynowania był to we wszystkich przypadkach podmiot zagraniczny.

Koordynator projektu przelewał środki otrzymane z Komisji Europejskiej na konta partnerów projektu, w tym na konto Instytutu Logistyki i Magazynowania. Środki stanowiące 75% kosztów poniesionych na realizację projektów Inicjatywy Wspólnotowej INTERREG wpływały na konto Instytutu Logistyki i Magazynowania bezpośrednio z zagranicy na zasadzie opisanego powyżej systemu płatności. Środki wypłacane są podmiotom bezpośrednio realizującym cele programu finansowanego z pomocy bezzwrotnej w ramach Inicjatywy Wspólnotowej INTERREG, a więc podmiotom realizującym projekty Inicjatywy Wspólnotowej INTERREG.

Pracodawca Wnioskodawczyni opierając się na interpretacji Ministerstwa Finansów o sygnaturze DD6-8213-8/06/DZ/412 z dnia 30 sierpnia 2006 r. zdecydował się odprowadzać zaliczki na poczet podatku dochodowego od dochodów związanych z wdrażaniem projektów Programu Ramowego i Inicjatywy Wspólnotowej INTERREG.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wynagrodzenie uzyskiwane przez Wnioskodawczynię w 2007 roku w wyniku bezpośredniej realizacji projektów realizowanych w ramach Programu Ramowego oraz Inicjatywy Wspólnotowej INTERREG jest zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, będąc pracownikiem Instytutu Logistyki i Magazynowania w 2007 roku realizowała Ona bezpośrednio cele Programu Ramowego oraz Inicjatywy Wspólnotowej INTERREG finansowanych z bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej. Zatem otrzymywane w tym czasie wynagrodzenie w ocenie Zainteresowanej powinno podlegać zwolnieniu podatkowemu przewidzianemu w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w części w jakiej było finansowane z omówionych powyżej źródeł bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej.

Interpretacja Ministerstwa Finansów o sygnaturze DD6-8213-8/06/DZ/412 dotyczy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych i fizycznych dochodów pochodzących ze środków pomocowych finansowanych z funduszy strukturalnych oraz współfinansowanych ze środków krajowych i odnosi się do jednofunduszowych sektorowych programów operacyjnych oraz wielofunduszowego Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego. Dochody Wnioskodawczyni pochodzą z wynagrodzeń wypłacanych z tytułu bezpośredniej realizacji celów Programu Ramowego oraz Inicjatywy Wspólnotowej INTERREG, źródeł bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej.

W opinii Wnioskodawczyni wyżej wymienione źródła dochodów wyczerpują znamiona pomocy bezzwrotnej, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Traktowanie tych dochodów jako zwolnionych z podatku dochodowego od osób fizycznych wynika ze specyficznego charakteru projektów realizowanych w ramach ww. programów. Program Ramowy jest bezpośrednio wymieniony w przywołanym wyżej przepisie. Inicjatywa Wspólnotowa INTERREG jest to instrument pomocy finansowej udzielanej w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (jednego z czterech funduszy strukturalnych). Inicjatywa Wspólnotowa INTERREG III jest finansowana przez Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego w 75% w przypadku podmiotów realizujących projekt w Polsce oraz współfinansowany przez tych partnerów i uczestników krajowych w 25%. Środki Inicjatywy Wspólnotowej INTERREG należą do bezzwrotnej pomocy finansowej wypłacanej z budżetu Unii Europejskiej przez Komisję Europejską i dalej poprzez Instytucję Płatniczą odpowiedzialną za sporządzanie i składanie wniosków płatniczych w zakresie funduszy Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego do Komisji Europejskiej, otrzymywanie płatności i wypłacanie dofinansowania na poszczególne przedsięwzięcia. Instytucja Płatnicza wypłaca środki stanowiące refundację kosztów poniesionych na realizację projektów INTERREG na konto koordynatora projektu. W przypadku projektów realizowanych przez Instytut Logistyki i Magazynowania był to we wszystkich przypadkach podmiot zagraniczny.

Koordynator projektu przelewał środki otrzymane z Komisji Europejskiej na konta partnerów projektu, w tym na konto Instytutu Logistyki i Magazynowania. Środki stanowiące 75% kosztów poniesionych na realizację projektów Inicjatywy Wspólnotowej INTERREG wpływały na konto Instytutu Logistyki i Magazynowania bezpośrednio z zagranicy na zasadzie opisanego powyżej systemu płatności. Środki wypłacane są podmiotom bezpośrednio realizującym cele programu finansowanego z pomocy bezzwrotnej w ramach Inicjatywy Wspólnotowej INTERREG, a więc podmiotom realizującym projekty Inicjatywy Wspólnotowej INTERREG.

Takie stanowisko Wnioskodawczyni potwierdzają liczne orzeczenia sądów administracyjnych. W jednym z wyroków sąd stwierdził, że w zakresie omawianego zwolnienia ustawa wymaga przede wszystkim, aby podatnik bezpośrednio realizował cel programu, w ramach, którego otrzymywane są bezzwrotne środki pomocy. Osoba prawna będąca beneficjentem pomocy, z natury rzeczy nie może być bezpośrednim realizatorem celów, które realizują zaangażowane przez nią osoby fizyczne. W ten sposób, zdaniem sądu, również pracownika podmiotu będącego beneficjentem pomocy, można uznać za osobę bezpośrednio realizującą cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dotychczas organy podatkowe traktowały pracowników jako osoby, którym beneficjent pomocy zlecił na podstawie umowy wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem. Co więcej zdaniem sądu, „ustawa nie uzależnia zastosowania przedmiotowego zwolnienia od tego, czy podatnik otrzymuje bezpośrednio środki w ramach bezzwrotnej pomocy”. W innym wyroku wojewódzki sąd administracyjny stwierdził, że „ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 46 nie posłużył się jako warunkiem zwolnienia, kryterium bezpośredniego kierowania środków bezzwrotnej pomocy do podatnika jako przekazywanie wprost tych środków, lecz nawiązał do szerokiej formuły pochodzenia ze środków bezzwrotnej pomocy”. W związku z tym zdaniem sądu można uznać, iż dochód danego podatnika pochodzi z bezzwrotnej pomocy, jeżeli u jego źródeł leżą środki tego rodzaju, bez względu na to czy wypłacane są one bezpośrednio czy jako refundacja poniesionych kosztów. Jak wynika z omawianych orzeczeń, należy również - zdaniem Zainteresowanej – zwrócić uwagę na cel i istotę europejskich funduszy pomocowych. Środki z nich pochodzące mają przede wszystkim wpływać korzystnie na rozwój określonych sektorów gospodarki, nie powinny zaś stanowić źródeł wtórnego finansowania budżetu państwa. Wojewódzki sąd administracyjny stanął na stanowisku, że środki nie powinny podlegać opodatkowaniu, jeżeli stanowią dochód osób bezpośrednio uczestniczących w realizacji przedsięwzięć, stanowiących zamierzony cel funkcjonowania funduszy pomocowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   nieprawidłowe w części dotyczącej zwolnienia od opodatkowania części wynagrodzenia otrzymywanego za realizację celów Inicjatywy Wspólnotowej INTERREG III,
*   prawidłowe w części dotyczącej zwolnienia od opodatkowania części wynagrodzenia otrzymywanego za realizację celów 6 Programu Ramowego Badań.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowego od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), dalej zwanej updof, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zatem wszelkie dochody nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 updof, wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W świetle ww. przepisu dochody podatników korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki:

*   środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych, międzynarodowych instytucji finansowych (…), w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy,
*   prace wykonywane przez podatnika służą bezpośredniej realizacji celu określonego programem finansowanym z bezzwrotnej pomocy.

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, Instytut Logistyki i Magazynowania realizował projekty dofinansowane ze środków Unii Europejskiej w ramach programu INTERREG III oraz 6 Programu Ramowego Badań. Natomiast cele programów w ramach tych projektów bezpośrednio realizowały, zatrudnione na podstawie umów o pracę, osoby fizyczne.

Należy zauważyć, iż INTERREG III to Inicjatywa Wspólnotowa, finansowana ze środków jednego z czterech funduszy strukturalnych tj. Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego oraz współfinansowana przez partnerów i uczestników krajowych. Pomoc z funduszy strukturalnych otrzymuje się jako refundację wcześniej poniesionych wydatków, których źródłem finansowania były krajowe środki publiczne. Po udokumentowaniu przez beneficjenta wydatków poniesionych na realizację zadania (projektu) możliwe jest wnioskowanie do Komisji Europejskiej przez odpowiednie instytucje o zwrot wydatkowanych kwot (w części współfinansowanej). Zwrócone środki zasilają źródło finansowania krajowego. Beneficjent nie jest przy tym zaangażowany w proces rozliczeń finansowych odbywający się pomiędzy odpowiednią instytucją krajową, a Unią Europejską.

W sytuacji przedstawionej we wniosku nie zostało zatem spełnione kryterium pochodzenia środków pieniężnych (źródła finansowania), o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) updof – w odniesieniu do części wynagrodzenia otrzymywanego przez Zainteresowaną za realizację celów Inicjatywy Wspólnotowej INTERREG III.

W odniesieniu do części wynagrodzenia otrzymywanego przez Wnioskodawczynię za realizację celów 6 Programu Ramowego Badań Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdza co następuje.

Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowaną wynika, że projekty 6 Programu Ramowego Badań są realizowane przez etatowych pracowników, zatrudnionych w Instytucie Logistyki i Magazynowania na podstawie umów o pracę. Wynagrodzenia z tego tytułu są wypłacane ze środków finansowych Unii Europejskiej za pośrednictwem koordynatora.

Niezależnie od tego, że przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy, tj. przez koordynatora – to Instytut jest odpowiedzialny za podejmowane decyzje, realizację celu programu, jak również Instytut jest adresatem bezzwrotnej pomocy.

Wobec tego należy uznać, że Instytut Logistyki i Magazynowania jest beneficjentem bezzwrotnej pomocy i w ramach tej pomocy otrzymuje środki na sfinansowanie wynagrodzeń osób bezpośrednio uczestniczących w realizacji projektów.

Należy jednak pamiętać o odróżnieniu czynności i prac o charakterze merytorycznym od czynności i prac o charakterze technicznym, organizacyjnym i pomocniczym. Zwolnieniu od podatku nie podlegają wynagrodzenia osób zaangażowanych jedynie pośrednio w realizację projektu, wykonujących pracę o charakterze pomocniczym lub polegające na wykonywaniu typowych funkcji kierowniczych, koordynacyjnych i nadzorczych, które aczkolwiek są niezbędne w procesie realizacji projektu, nie stanowią bezpośredniej realizacji celu programu pomocowego.

Zarówno pracodawca będący płatnikiem jak i pracownik zaangażowany w realizację projektu winni zadbać o taki sposób udokumentowania czynności pracownika związanych z realizacją projektu, aby kryterium bezpośredniej realizacji celu było jednoznaczne do oceny.

Jak wskazuje przepis, warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest bezpośrednie realizowanie celu programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Reasumując dochody Zainteresowanej, uzyskiwane za realizację celów 6 Programu Ramowego Badań na podstawie umowy o pracę zawartej z osobą prawną - Instytutem, która "pierwsza" otrzymała bezzwrotną pomoc - korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 updof, pod warunkiem że Wnioskodawczyni realizuje bezpośrednio cel programu. Natomiast dochody Wnioskodawczyni otrzymywane za realizację celów Inicjatywy Wspólnotowej INTERREG III podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, gdyż nie są to środki pochodzące wprost z bezzwrotnej pomocy sfinansowanej z Unii Europejskiej, lecz refundację wcześniej poniesionych wydatków, których źródłem finansowania były krajowe środki publiczne.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu podkreśla, że powołane przez Zainteresowaną we wniosku pisma organów podatkowych oraz wyroki sądów zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.