Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.1015.2020.2.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-16
Teza: Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów powstałej straty i moment zaliczenia
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-moment zarachowania kosztów; strata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 18 grudnia 2020 r. (data wpływu 18 grudnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 lutego 2021 r. (data wpływu 2 lutego 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów powstałej straty - **jest prawidłowe,**

*   momentu ujęcia ww. straty w kosztach uzyskania przychodu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) w związku z czym pismem z dnia 29 stycznia 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.1015.2020.1.MD, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 29 stycznia 2021 r. (data doręczenia 30 stycznia 2021 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem, które wpłynęło za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 2 lutego 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W czerwcu 2018 r. firma Wnioskodawcy padła ofiarą oszustwa za przyczyną dwóch nieuczciwych kontrahentów …., którzy otrzymali pieniądze za towar, ale nigdy go nie dostarczyli. W połowie kwietnia 2018 r. Wnioskodawca złożył zapytanie ofertowe na kosmetyki na stronie internetowej (jest to międzynarodowa platforma handlowa dla przedsiębiorców eksportowych) i skontaktowały się z Nim dwie firmy….. Osoby reprezentujące powyższe firmy zaproponowały bardzo konkurencyjne ceny na poszukiwane kosmetyki. Wnioskodawca poprosił ich o dokumenty firmowe, po czym sprawdził NIP przez system VIES (VAT UE) i sprawdził te firmy w rejestrze ….. Izby Handlowej. Od firmy ….. otrzymał również certyfikat oficjalnego dystrybutora marki ….. w Europie. Autentyczność dokumentów została potwierdzona, więc Wnioskodawca zaczął negocjować warunki handlowe. W wyniku negocjacji cenowych zostały ustalone warunki płatności: 40% depozytu przed złożeniem zamówienia, na podstawie faktur proforma, oraz pozostałe 60% po przyjeździe towaru do magazynu dostawcy. Dostawca zobowiązał się wysłać zdjęcia towaru dokumentujące jego fizyczną obecność na magazynie, które to zdjęcia miały być podstawą do wypłaty pozostałej kwoty zamówienia. Zgodnie z ustaleniami, Wnioskodawca wpłacił do ww. firm najpierw 40% depozytów a później resztę kwoty zamówienia, gdy otrzymał od dostawców szczegółową dokumentację fotograficzną towaru (ok. 40 zdjęć) oraz dokładną specyfikację techniczną (rodzaj opakowania, ilość kartonów, ilość palet, wymiary palet, etc.). Całkowita, łączna kwota wpłat do tych dwóch kontrahentów wyniosła 252 692,90 euro. Niestety po otrzymaniu płatności kontrahenci przestali odbierać telefony i odpowiadać na wiadomości, a towar nigdy nie został dostarczony. Gdy Wnioskodawca zorientował się, że padł ofiarą oszustwa, niezwłocznie zgłosił sprawę na Policję w Polsce oraz w Holandii za pośrednictwem pełnomocnika miejscowego. Zwrócił się również do banku, aby zablokować konta, na które te wpłaty zostały dokonane. W toku prowadzonego przez Prokuraturę krajową i holenderską śledztwa okazało się, że osoby, które się kontaktowały z Wnioskodawcą podszywały się pod istniejące, legalnie działające firmy. To może tłumaczyć fakt, że weryfikacja dokumentów firmowych przebiegła pozytywnie. Niestety rzeczone firmy nic nie wiedziały o transakcjach dokonywanych w ich imieniu. W wyniku szybkiej interwencji banku, na kontach oszustów zablokowano i ostatecznie zwrócono Wnioskodawcy kwotę 165 703,48 euro. Pozostałej kwoty w wysokości 86 989,42 euro nie udało się odzyskać. Strata w ww. wysokości w środkach obrotowych firmy spowodowała znaczne trudności w dalszym prowadzeniu działalności, nadszarpnęła wizerunek firmy i naraziła na ogromne problemy w relacjach z klientami, do których towar miał być sprzedany. Dnia 14 października 2020 r., Wnioskodawca otrzymał z Prokuratury holenderskiej pismo datowane na 28 września 2020 r., o wynikach postępowania, gdzie stwierdzono, że nie udało się zidentyfikować oszustów lub innych osób, które przypuszczalnie wzbogaciły się na tym przestępstwie.

W piśmie z dnia 2 lutego 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że działalność gospodarczą prowadzi od 21 stycznia 2015 r. Formą opodatkowania dochodów jest podatek liniowy, a ujmowanie kosztów uzyskania przychodów następuje za pomocą PKPiR w metodzie uproszczonej. Wnioskodawca prowadzi działalność wielobranżową m.in. w zakresie sprzedaży hurtowej i detalicznej wszystkich rodzajów towarów (kod PKD 46.90.Z, 46.19.Z). Dodaje, że dopełnił należytej staranności przy wyborze i weryfikacji kontrahentów. Wszystkie dokumenty firmowe kontrahentów zostały sprawdzone i potwierdzone w Holenderskiej Izbie Handlowej. Kontrahenci byli czynnymi podatnikami VAT, zweryfikowanymi za pośrednictwem systemu VIES. Kontrahenci byli również weryfikowani telefonicznie poprzez wykonanie połączeń pod numery kontaktowe wskazane na stronach internetowych danych firm. Oszuści podszyli się pod legalnie działające firmy i stworzyli fałszywe strony internetowe, dlatego też weryfikacja kontrahentów przebiegła pozytywnie. Jedyne dokumenty, jakie Wnioskodawca otrzymał od kontrahentów, to faktury proforma, na podstawie których dokonywał poszczególnych wpłat. Płatność za towar ustalono w wyniku negocjacji cenowych na podstawie przesłanych przez kontrahentów faktur proforma, co jest standardową metodą w transakcjach tego typu. Z firmą ….. ustalono przedpłatę w formie depozytu 40% wartości zamówienia oraz zapłatę pozostałych 60% po przyjeździe zamówionych towarów do magazynu kontrahenta i przesłaniu wyników inspekcji towaru (zdjęcia, ilość kartonów, ilość palet). Z firmą …… ustalono przedpłatę w formie depozytu w wysokości 30% wartości zamówienia oraz zapłatę pozostałych 70% po dostarczeniu towarów do magazynu Wnioskodawcy. Fakt zapłaty za zakupiony towar nie został ujęty w dokumentacji podatkowej, gdyż Wnioskodawca nigdy nie otrzymał od ww. kontrahentów faktur finalnych za zamówiony towar. Z kolei, konieczność należytego udokumentowania straty sprawiała, że Wnioskodawca nie mógł jej zaewidencjonować do chwili zakończenia postępowania. Przelewy były dokonywane na podstawie faktur proforma, na których wyszczególnione są produkty, które były przedmiotem transakcji. Przelewów dokonano w następujących dniach po uprzednim otrzymaniu faktur pro forma: 10 maja 2018 r. - płatność do ……. w kwocie 10 500,00 euro, 16 maja 2018 r. - płatność do …….. w kwocie 34 040,40 euro, 25 maja 2018 r. - płatność do …….. za autoryzacją płatności otrzymaną od …. w kwocie 8 700,00 euro, 24 maja 2018 r. - płatność do …… w kwocie 30 780,00 euro, 25 maja 2018 r. - płatność do ….. w kwocie 49 001,00 euro, 30 maja 2018 r. - płatność do …… w kwocie 46 170,00 euro, 4 czerwca 2018 r. - płatność do ….. w kwocie 73 501,50 euro. Ustalony termin dostawy do magazynu Wnioskodawcy, to: w przypadku ….. - 3 dni robocze, licząc od dnia otrzymania salda faktur proforma przez dostawcę. Saldo faktur proforma zostało zapłacone 4 czerwca 2018 r., po otrzymaniu bardzo obszernej dokumentacji fotograficznej zamówionego towaru oraz po otrzymaniu danych firmy transportowej i danych auta, które miało dostarczyć towar, a także udostępnieniu linku do śledzenia towaru. W przypadku …… towary miały zostać dostarczone 14 dni po wpłacie depozytu.

W przypadku ….., po dokonaniu ostatniej płatności za fakturę proforma i przesłaniu potwierdzenia przelewu (4 czerwca 2018 r.) Wnioskodawca otrzymał informacje logistyczne odnośnie rodzaju opakowań zbiorczych, ilości palet, a także dane ciężarówki mającej transportować zakupiony towar oraz link do śledzenia trasy. W myśl umowy, towar miał dojechać do magazynu 7 czerwca 2018 r. Dnia 5 czerwca 2018 r. około godziny 13:17 w południe, Wnioskodawca otrzymał ostatniego maila od osoby realizującej zamówienie z informacją, że pieniądze, które wpłacił dnia poprzedniego, nie zaksięgowały się jeszcze na koncie kontrahenta, ale że nie ma powodu do zmartwień, i że towar zostanie dostarczony, tak jak strony się umówiły. Następnego dnia (6 czerwca 2018 r.) Wnioskodawca wysłał kilka wiadomości w celu ustalenia, czy pieniądze się zaksięgowały, ale nie uzyskał już na nie żadnej odpowiedzi. Próba kontaktu telefonicznego również okazała się nieudana, gdyż telefon przestał odpowiadać. Wydało się to niepokojące, ale termin dostawy ustalony był na 7 czerwca 2018 r., a na linku do śledzenia udostępnionemu na stronie internetowej firmy transportowej widniała informacja, że towar jest w doręczeniu. Kiedy nadszedł dzień dostawy towaru (7 czerwca 2018 r.) i w dalszym ciągu kontrahent nie odpowiadał na wiadomości, telefon dalej był nieaktywny, a status dostawy towaru też się nie zmienił, Wnioskodawca zaczął podejrzewać, że najprawdopodobniej padł ofiarą oszustwa. Po kilku godzinach oczekiwania na kontakt, który finalnie nie nastąpił, Wnioskodawca poprosił znajomego z Francji, aby spróbował się skontaktować z Jego kontrahentem za pośrednictwem maila z zapytaniem o ofertę na podobne produkty, które były przedmiotem zamówienia Wnioskodawcy. Po krótkiej chwili otrzymał On odpowiedź z pełną ofertą. Wtedy Wnioskodawca utwierdził się w przekonaniu, że doszło do przestępstwa. Po gorączkowym sprawdzeniu strony internetowej firmy transportowej i próbie kontaktu telefonicznego wskazanego w sekcji kontakt, okazało się, że pod wskazanym adresem nie istnieje firma logistyczna o takiej nazwie, a link do śledzenia towaru został sfabrykowany.

W przypadku ….., kontrahent kilka razy przesuwał ustalony wcześniej termin dostawy towaru, aż w końcu Wnioskodawca zażądał zwrotu wszystkich zapłaconych depozytów. Od momentu otrzymania wezwania do zwrotu pieniędzy kontrahent przestał odpowiadać na maile Wnioskodawcy oraz przestał odbierać telefony.

Dnia 8 czerwca 2018 r. pierwsze zawiadomienie o możliwości popełnienia przestępstwa zgłoszone zostało do banku w celu jak najszybszego zablokowania wpłaconych środków. Po konsultacji z prawnikami zgłoszono sprawę na Policję w miejscu popełnienia przestępstwa, czyli w Holandii. Udało Mu się dość szybko ustanowić w Holandii pełnomocnika miejscowego, który udał się na komisariat Policji w …. w celu złożenia zawiadomienia. Niestety holenderskie prawo nie pozwala na złożenie zeznania w momencie stawienia się na komisariacie, tylko przy pierwszej wizycie ustala się datę spotkania, na którym dopiero składa się stosowne zawiadomienie. W tym wypadku, termin został wyznaczony przez Policję w ….. na dzień 17 czerwca 2018 r. W związku z dość długim czasem oczekiwania na zgłoszenie przestępstwa w Holandii, Wnioskodawca postanowił złożyć zawiadomienie o popełnieniu przestępstwa również w Polsce. Stosowne zawiadomienia zostały złożone w Komendzie Wojewódzkiej Policji ….. dnia 11 czerwca 2018 r. W dniu 17 czerwca 2018 r. w ……e, zgodnie z wyznaczonym terminem zostało złożone zawiadomienie o popełnieniu przestępstwa na terenie Holandii. Wnioskodawca dysponuje pełną dokumentacją złożonych zawiadomień. Wszystkie postępowania odnośnie poszczególnych oszustw zostały zakończone. Polskie postępowania zostały umorzone ze względu na toczące się postępowanie w Holandii. Holenderskie postępowanie zakończyło się stwierdzeniem o niewykryciu oszustów lub innych osób, które przypuszczalnie wzbogaciły się na tym przestępstwie. Wnioskodawca posiada dokumentację zarówno z polskiej, jak i holenderskiej Prokuratury. Wnioskodawca podjął wszystkie możliwe działania, aby odzyskać utracone środki pieniężne. Pierwszą rzeczą jaką zrobił po zorientowaniu się, że padł On ofiarą oszustwa, był niezwłoczny kontakt z bankiem w celu poinformowania o możliwości popełnienia przestępstwa oraz prośba o zablokowanie wszystkich płatności, jakie wyszły do tych kontrahentów. W odpowiedzi bank poinformował Wnioskodawcę, że wszystkie płatności, jakich dokonał, zostały już zaksięgowane na kontach ulokowanych w banku holenderskim i to do tego banku należy się zwracać o blokadę środków. Bank zaproponował pomoc w kontakcie z bankiem holenderskim. Dzięki tej szybkiej reakcji udało się zablokować i w konsekwencji odzyskać 165 703,48 euro z kont oszustów. Wnioskodawca posiada stosowne dokumenty potwierdzające powyższe działania. Wnioskodawca zamierza zaliczyć stratę na podstawie załączonego do wniosku pisma z Prokuratury holenderskiej, które zawiera informację o niewykryciu oszustów lub innych osób, które przypuszczalnie wzbogaciły się na tym przestępstwie. Data zaliczenia straty może być tożsama z datą sporządzenia wspomnianego pisma z prokuratury holenderskiej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

1.  Czy Wnioskodawca może zaliczyć opisaną stratę do kosztów uzyskania przychodu?
2.  Jaki powinien być moment ujęcia ww. straty w kosztach uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy: zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   być właściwie udokumentowany.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zabezpieczenie albo zachowanie źródła przychodów tak, aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika m.in., że Wnioskodawca poniósł stratę w majątku obrotowym (środkach pieniężnych) w wyniku oszustwa (podszycie się innej osoby pod stronę zawierającą umowę z Jego firmą). Jednocześnie podjął On starania w celu odnalezienia sprawcy zdarzenia - sprawę zgłosił na Policję zarówno w Polsce, jak i w Holandii. W wyniku postępowania prawdziwych sprawców oszustwa nie ustalono, a na konto Wnioskodawcy została zwrócona tylko część wyłudzonej kwoty.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 23 ust. 1 ww. ustawy wśród kosztów podlegających wyłączeniu z kategorii kosztów uzyskania przychodów nie wymieniają strat w środkach obrotowych. Oznacza to, że ustawodawca co do zasady dopuszcza możliwość zaliczenia strat w środkach obrotowych w poczet kosztów uzyskania przychodów. W przypadku strat w majątku obrotowym (środków pieniężnych) trudno mówić, że zmierzają one do osiągnięcia przychodów. Mogą one jednak co do zasady stanowić element kosztowy w prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Możliwość zaliczenia poniesionej straty w środkach obrotowych do kosztów uzyskania przychodów uwarunkowana jest jednak od spełnienia następujących warunków:

*   strata musi być związana z całokształtem prowadzonej działalności,

*   jej powstanie musi być spowodowane działaniem niezawinionym przez podatnika,

*   musi być właściwie udokumentowana,

*   podatnik winien podjąć właściwe działania zabezpieczające przed powstaniem tejże straty.

Powyższe oznacza, że jeżeli strata w środkach obrotowych jest następstwem prowadzonej działalności w danej branży, a podatnikowi nie będzie można przypisać winy przy jej powstaniu, jeśli jednocześnie podatnik zachował należną staranność, przeciwdziałając ewentualnemu wystąpieniu uszczerbku w swoim majątku, to powstałą stratę będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje Mu prawo do ujęcia straty w środkach obrotowych w wysokości 86 989,42 euro w kosztach prowadzenia działalności gospodarczej. Dokonując zamówienia działał On w dobrej wierze, na rzecz własnej działalności gospodarczej oraz w celu wywiązania się ze zobowiązań wobec kontrahentów, z zamiarem dokonania transakcji handlowych, od których odprowadza się należny podatek. Przed transakcją dochował wszelkiej staranności odnośnie weryfikacji wiarygodności oraz prawidłowości danych firm, z którymi nawiązał kontakt. Nie miał świadomości, że osoby reprezentujące firmę ….., jak i ……., z którymi utrzymywał kontakt, okażą się oszustami podszywającymi się pod prawdziwe firmy. Wnioskodawca dysponuje pełną dokumentacją dotyczącą opisywanej sprawy. Dowodem poniesionych wydatków są załączone potwierdzenia przelewów bankowych, a dodatkowym potwierdzeniem uzasadnienia są poniższe artykuły z portali podatkowych, które opisują podobne zdarzenia: ……

Wnioskodawca posiłkował się również interpretacją indywidualną z dnia 4 czerwca 2019 r., Nr 0115-KDIT-3-4011.182.2019.1.AK. Rzeczona interpretacja odnosi się do identycznej sytuacji,jak sytuacja Wnioskodawcy, gdzie wnioskodawca utracił środki obrotowe w wyniku oszustwa polegającego na podszywaniu się pod istniejącą firmę.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, momentem zaliczenia straty do kosztów uzyskania przychodu powinna być data sporządzenia pisma kończącego postępowanie Prokuratury holenderskiej i stwierdzającego niemożność ustalenia sprawców przestępstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów powstałej straty - **jest prawidłowe,**

*   momentu ujęcia ww. straty w kosztach uzyskania przychodu - **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1.

Właściwe określenie kosztów uzyskania przychodów, jak również właściwe ustalenie momentu ich poniesienia jest o tyle istotne, że rzutuje na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji rzutuje na prawidłowe rozliczenie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki wydatek, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 cyt. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika. Koszty związane z zachowaniem źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w tym celu, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą, zawarty został w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 23 ust. 1 ww. ustawy, zostaną ex lege uznane za koszty uzyskania przychodów.

Wśród kosztów wymienionych w tzw. negatywnym katalogu kosztów, ujętym w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie wyszczególniono strat w środkach obrotowych. Oznacza to, że co do zasady straty te, jako związane z prowadzoną działalnością, mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów.

Zaliczenie strat w środkach obrotowych do kosztów uzyskania przychodów powinno być jednak każdorazowo oceniane w aspekcie:

*   całokształtu prowadzonej przez podatnika działalności,

*   okoliczności, które spowodowały powstanie straty,

*   udokumentowania straty,

*   podjętych przez podatnika działań zabezpieczających.

W związku z brakiem w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych definicji zarówno straty, jak również środków obrotowych, należy znaczenia tych pojęć poszukiwać stosując wykładnię językową. Strata w języku potocznym oznacza ubytek, poniesioną szkodę, to co się przestało posiadać. Na ogół stratą jest zniszczenie, uszkodzenie, utracenie towarów lub maszyn i urządzeń w wyniku pożaru, powodzi lub kradzieży, czyli jest ona następstwem zdarzeń losowych i nie wynika z celowego działania podatnika. Przyjmuje się, że dla celów podatkowych tylko stratę powstałą na skutek zdarzeń nieprzewidywalnych, nie do uniknięcia przez racjonalnie działający podmiot, można uznać za zdarzenie, które uzasadnia zaliczenie powstałej straty w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Należy podkreślić, że jedynie straty w środkach obrotowych powstałe w trakcie normalnego, racjonalnego działania podatnika, ze szczególnym uwzględnieniem dochowania należytej staranności w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej, mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu. Każdy przypadek straty w środkach obrotowych, należy rozpatrywać indywidualnie, z uwzględnieniem okoliczności faktycznych towarzyszących sprawie i oceniać pod kątem całokształtu działalności prowadzonej przez podatnika.

W odniesieniu do środków obrotowych oznacza to, że za stratę w tych środkach można uznać wyłącznie skutki takiego nagłego i nieprzewidywalnego zdarzenia, które spowodowało uszczerbek w majątku podatnika, tj. utratę (bądź zmniejszenie wartości) składników majątku (środków obrotowych) będących w jego posiadaniu lub stanowiących jego własność. Ponadto, aby zaliczyć poniesioną stratę do kosztów uzyskania przychodów, niezbędne jest spełnienie warunku formalnego, tj. właściwe udokumentowanie poniesionego kosztu. Właściwym dokumentem na okoliczność powstałej straty jest posiadanie protokołu szkód, który powinien określać rodzaj szkody, jej ilość, wartość, przyczynę powstania straty, podpis osób uprawnionych oraz datę. Zaistnienie szkody powinno być uprawdopodobnione przez właściwe organy, np. Policję, Prokuraturę.

Dodać należy, że w myśl art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów, są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10.

Stosownie do treści art. 22 ust. 6 ww. ustawy, zasady określone w ust. 5-5c, z zastrzeżeniem ust. 6b, mają zastosowanie również do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.

W myśl natomiast art. 22 ust. 6b ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6 (a więc u podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów), z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Jak wynika z opisu sprawy w czerwcu 2018 r. Wnioskodawca padł ofiarą oszustwa za sprawą dwóch nieuczciwych kontrahentów z Holandii, którzy otrzymali pieniądze za towar, ale nigdy go nie dostarczyli. W połowie kwietnia 2018 r. Wnioskodawca złożył zapytanie ofertowe na kosmetyki na międzynarodowej platformie handlowej dla przedsiębiorców eksportowych. Skontaktowały się z Nim dwie firmy z Holandii: osoby reprezentujące firmy zaproponowały bardzo konkurencyjne ceny na poszukiwane kosmetyki. Wnioskodawca poprosił o dokumenty firmowe, po czym sprawdził NIP przez system VIES (VAT UE) oraz sprawdził te firmy w rejestrze Holenderskiej Izby Handlowej. Od jednej z nich otrzymał również certyfikat oficjalnego dystrybutora marki ….. w Europie. Autentyczność dokumentów została potwierdzona, więc Wnioskodawca zaczął negocjować warunki handlowe. W wyniku negocjacji cenowych zostały ustalone warunki płatności: 40% depozytu przed złożeniem zamówienia, na podstawie faktur proforma, oraz pozostałe 60% po przyjeździe towaru do magazynu dostawcy. Dostawca zobowiązał się wysłać zdjęcia towaru dokumentujące jego fizyczną obecność na magazynie, które to zdjęcia miały być podstawą do wypłaty pozostałej kwoty zamówienia. Zgodnie z ustaleniami Wnioskodawca wpłacił do ww. firm najpierw 40% depozytów a później resztę kwoty zamówienia, gdy otrzymał od dostawców szczegółową dokumentację fotograficzną towaru (ok. 40 zdjęć) oraz dokładną specyfikację techniczną (rodzaj opakowania, ilość kartonów, ilość palet, wymiary palet, etc.) Całkowita, łączna kwota wpłat dla tych dwóch kontrahentów wyniosła 252 692,90 euro. Niestety po otrzymaniu płatności kontrahenci przestali odbierać telefony i odpowiadać na wiadomości, a towar nigdy nie został dostarczony. Gdy Wnioskodawca zorientował się, że padł On ofiarą oszustwa, niezwłocznie zgłosił sprawę na Policję w Polsce oraz w Holandii - za pośrednictwem pełnomocnika miejscowego. Zwrócił się również do banku, aby zablokować konta, na które te wpłaty zostały dokonane. W toku prowadzonego przez Prokuraturę krajową i holenderską śledztwa okazało się, że osoby, które się kontaktowały z Wnioskodawcą podszywały się pod istniejące, legalnie działające firmy. To może tłumaczyć fakt, że weryfikacja dokumentów firmowych przebiegła pozytywnie. Niestety rzeczone firmy nic nie wiedziały o transakcjach dokonywanych w ich imieniu. W wyniku szybkiej interwencji banku, na kontach oszustów zablokowano i ostatecznie zwrócono Wnioskodawcy kwotę 165 703,48 euro. Pozostałej kwoty w wysokości 86 989,42 euro nie udało się odzyskać. Powyższa strata w środkach obrotowych firmy spowodowała znaczne trudności w dalszym prowadzeniu działalności, nadszarpnęła wizerunek firmy i naraziła na ogromne problemy w relacjach z klientami, do których towar miał być sprzedany. Dnia 14 października 2020 r., Wnioskodawca otrzymał z Prokuratury holenderskiej pismo datowane na 28 września 2020 r., o wynikach postępowania, gdzie stwierdzono, że nie udało się zidentyfikować oszustów lub innych osób, które przypuszczalnie wzbogaciły się na tym przestępstwie. Wnioskodawca dopełnił należytej staranności przy wyborze i weryfikacji kontrahentów. Wszystkie dokumenty firmowe kontrahentów zostały sprawdzone i potwierdzone w Holenderskiej Izbie Handlowej. Kontrahenci byli czynnymi podatnikami VAT zweryfikowanymi za pośrednictwem systemu VIES. Kontrahenci byli również weryfikowani telefonicznie poprzez wykonanie połączeń pod numery kontaktowe wskazane na stronach internetowych danych firm. Oszuści podszyli się pod legalnie działające firmy i stworzyli fałszywe strony internetowe, dlatego też weryfikacja kontrahentów przebiegła pozytywnie. Jedyne dokumenty, jakie Wnioskodawca otrzymał od kontrahentów, to faktury proforma, na podstawie których dokonywał poszczególnych wpłat. Pierwsze zawiadomienie o możliwości popełnienia przestępstwa zgłoszone zostało dnia 8 czerwca 2018 r. do banku, w celu jak najszybszego zablokowania wpłaconych środków. Po konsultacji z prawnikami, zgłoszono sprawę na Policję w miejscu popełnienia przestępstwa, czyli w Holandii. W związku z dość długim czasem oczekiwania na zgłoszenie przestępstwa w Holandii, Wnioskodawca postanowił złożyć zawiadomienie o popełnieniu przestępstwa również w Polsce. Stosowne zawiadomienia zostały złożone w Komendzie Wojewódzkiej Policji ……. dnia 11 czerwca 2018 r. Natomiast 17 czerwca 2018 r. ….., zgodnie z wyznaczonym terminem zostało złożone zawiadomienie o popełnieniu przestępstwa na terenie Holandii. Wnioskodawca dysponuje pełną dokumentacją złożonych zawiadomień. Wszystkie postępowania odnośnie poszczególnych oszustw zostały zakończone. Polskie postępowania zostały umorzone ze względu na toczące się postępowanie w Holandii. Holenderskie postępowanie zakończyło się stwierdzeniem o niewykryciu oszustów lub innych osób, które przypuszczalnie wzbogaciły się na tym przestępstwie. Wnioskodawca podjął wszystkie możliwe działania, aby odzyskać utracone środki pieniężne.

W ocenie tutejszego Organu, mając na uwadze całokształt okoliczności przedstawionych we wniosku należy stwierdzić, że zdarzenie, o którym w nim mowa, może być uznane za zdarzenie nieprzewidywalne, niezależne od woli Wnioskodawcy, które spowodowało uszczerbek w Jego majątku, a powstała strata niewątpliwie wiąże się z całokształtem prowadzonej działalności gospodarczej. Strata w majątku Wnioskodawcy powstała bowiem na skutek działań od Niego niezależnych. Jak wskazano przy tym we wniosku, Wnioskodawca podjął wszystkie możliwe działania, aby odzyskać utracone środki pieniężne, tj. zgłosił sprawę w banku, celem zablokowania kont nieuczciwych kontrahentów w związku z czym udało się zablokować część środków. Ponadto złożył stosowne zawiadomienia na Policji w Polsce, jak i w miejscu popełnienia przestępstwa, tj. w Holandii. Wnioskodawca dysponuje pełną dokumentacją złożonych zawiadomień. Wnioskodawca posiada dokumentację zarówno z polskiej, jak i holenderskiej Prokuratury o umorzeniu postępowania w Polsce i w Holandii. Zatem, stwierdzić należy, że powstała strata została prawidłowo udokumentowana przez Wnioskodawcę.

Niemniej jednak zaznaczyć należy, że to na podatniku spoczywa ciężar wykazania związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a osiąganymi przychodami oraz okoliczności, że ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. To na Wnioskodawcy ciąży również obowiązek wykazania, że dochował On należytej staranności zawierając transakcje z firmami z Holandii, jak również podjął wszelkie możliwe w określonych okolicznościach czynności w celu odzyskania utraconych środków oraz, że dysponuje stosownymi dokumentami potwierdzającymi spełnienie ww. przesłanek. Wykazanie ww. okoliczności jest warunkiem koniecznym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu.

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego oraz zaprezentowane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że skoro, jak twierdzi Wnioskodawca:

*   dopełnił On należytej staranności zawierając transakcje z firmami z Holandii,

*   podjął wszelkie możliwe w okolicznościach sprawy działania zmierzające do odzyskania utraconych środków, jak również

*   dysponuje On stosownymi dokumentami potwierdzającymi podjęcie ww. działań i czynności,

to strata, o której mowa we wniosku, stanowi w myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszt uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej.

Odnosząc się natomiast do momentu ujęcia poniesionej straty w kosztach uzyskania przychodu, należy zauważyć, że Wnioskodawca może zaliczyć ww. stratę w momencie uzyskania ostatecznej informacji o niemożności odzyskania środków, o których mowa we wniosku.

W związku z tym, że Wnioskodawca we własnym stanowisku doprecyzował, że momentem zaliczenia straty do kosztów uzyskania przychodu powinna być data sporządzenia pisma kończącego postepowanie Prokuratury holenderskiej i stwierdzającego niemożność ustalenia sprawców przestępstwa, stanowisko w tym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Tutejszy Organ wskazuje również, że dołączone przez Wnioskodawcę do wniosku dokumenty nie podlegają analizie i weryfikacji w ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Końcowo zaznaczyć należy, że tutejszy Organ wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego będzie się różnił od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.