Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.255.2017.1.JC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-21
Teza: Opodatkowanie sprzedaży (zamiany) gruntu.
Słowa kluczowe: dostawa; grunty; grunty-sprzedaż gruntów; nieruchomości; opodatkowanie; stawka; stawka-stawki podatku; teren-teren budowlany
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 maja 2017 r. (data wpływu 25 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży (zamiany) gruntu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży (zamiany) gruntu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina i Miasto … (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Gmina jest właścicielem nieruchomości gruntowych stanowiących działki nr 423 z obr. Ł…o pow. 0,91 ha, nr 18 z obr. Ł…o pow. 0,06 ha, nr 25 z obr. S… o pow. 0,23 ha, nr 258 z obr. P… o pow. 0,23 ha, nr 428/3 z obr. H… o pow. 1,9027 ha, nr 428/4 z obr. H… o pow. 0,0303 ha, dla których brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Działki te są niezabudowane, zgodnie z danymi z ewidencji gruntów i budynków posiadają użytki rolne lub leśne, położone są w granicach Gminy.

Gmina zamierza dokonać transakcji zamiany ww. gruntów, stanowiących jej własność, na grunty stanowiące własność Skarbu Państwa - Nadleśnictwa … tj. działek nr 971 i 8141/31 ob. M…, nr 701 ob. M… 34, nr 8071/6 ob. Ł… .

Dla działek stanowiących własność Gminy Burmistrz … wydał decyzje o warunkach zabudowy:

*   dla działki nr 423 z obr. Ł… - w decyzji o warunkach zabudowy z dnia 16 lipca 2015 r. Burmistrz … ustalił rodzaj inwestycji - przeznaczenie na cele leśne gruntu o łącznej powierzchni 0,91 ha;
*   dla działki nr 18 z obr. Ł… - w decyzji o warunkach zabudowy z dnia 17 lipca 2015 r. Burmistrz … ustalił rodzaj inwestycji - zalesienie gruntu o łącznej powierzchni 0.06 ha:
*   dla działki nr 25 z obr. S… - w decyzji o warunkach zabudowy z dnia 17 lipca 2015 r. Burmistrz … ustalił rodzaj inwestycji - zalesienie gruntu o łącznej powierzchni 0,23 ha:
*   dla działki nr 258 z obr. P… - w decyzji o warunkach zabudowy z dnia 22 lipca 2016 r. Burmistrz … ustalił rodzaj inwestycji - zalesienie gruntu o łącznej powierzchni 0,23 ha:
*   dla działki nr 428/3 z obr. H… - w decyzji o warunkach zabudowy z dnia 27 października 2016 r. Burmistrz … ustalił rodzaj inwestycji - przeznaczenie na cele leśne gruntu o łącznej powierzchni 1,9027 ha;
*   dla działki nr 428/4 z obr. H… - w decyzji o warunkach zabudowy z dnia 27 października 2016 r. Burmistrz … ustalił rodzaj inwestycji - przeznaczenie na cele leśne gruntu o łącznej powierzchni 0,0303 ha.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dostawa przez Gminę działek będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa działek będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei art. 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Niewymienienie w tej definicji gruntów nie oznacza, że nieruchomości gruntowe nie są towarami w rozumieniu cytowanego przepisu, gdyż rzeczy, które są towarami to ruchomości oraz nieruchomości, którymi są również grunty. W konsekwencji obrót nieruchomościami realizowany przez podatników podlega opodatkowaniu VAT.

Zauważyć należy, że z przywołanej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT regulacji nie wynika, iż odpłatność za czynność dostawy towarów lub świadczenia usług winna mieć postać pieniężną.

Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (towar lub usługa otrzymana jako zapłata), albo mieszaną - zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa. Zatem dla uznania czynności za odpłatną, musi zaistnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego, stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Zgodnie z treścią art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459) zamiana jest umową cywilnoprawną, na podstawie której każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Natomiast zapis art. 604 Kodeksu cywilnego daje dyspozycje odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy.

Tak więc umowa zamiany skutkuje wzajemnym przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi towarami (w tym przypadku nieruchomościami) jak właściciel.

W myśl powyższych regulacji prawnych należy uznać, że zamiana towarów, co do zasady jest czynnością objętą zakresem opodatkowania podatkiem VAT, ponieważ w jej wyniku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel.

Na gruncie podatku VAT umowa zamiany towarów jest więc niczym innym jak dwiema odpłatnymi dostawami towarów.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności , które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż w związku z planowaną zamianą działek z Nadleśnictwem … Gmina będzie występować w charakterze podatnika podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych inne niż tereny budowlane.

Z kolei za teren budowlany zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT rozumieć należy grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Artykuł 1 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2016 r. poz. 778, z późn. zm.) (dalej: „u.p.z.p.”) określa:

*   zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej,
*   zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy.

*   przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

Natomiast z art. 4 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Tak więc o przeznaczeniu terenu decydują akty prawa miejscowego tj. miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy.

Z literalnego brzmienia powyższych przepisów wynikać może, że dostawa przez Gminę działek opisanych w zdarzeniu przyszłym na rzecz Nadleśnictwa … powinna podlegać opodatkowaniu stawką 23% VAT, z uwagi na fakt, iż dla działek tych wydane zostały decyzje o warunkach zabudowy. Niemniej jednak, w ocenie Gminy, dostawa przedmiotowych działek powinna korzystać ze zwolnienia z VAT na mocy art. 43 ust. 9 ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z poglądem wyrażanym w orzecznictwie sadów administracyjnych oprócz literalnego brzmienia przepisów należy zwrócić uwagę również na charakter gospodarczy dokonywanej dostawy.

Takie stanowisko zajął przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 października 2014 r., sygn. I FSK 1115/13, w którym Sąd stwierdził, że „\[\`(...)\`\] przy kwalifikowaniu nieruchomości jako „terenu przeznaczonego pod zabudowę”, o którym była mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r. (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), należy wykorzystywać przepisy ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) oraz ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2012 r. poz. 647 ze zm.), ale konieczne jest również uwzględnienie gospodarczego celu transakcji, której przedmiotem była ta nieruchomość.” \[podkreślenie Gminy\].

Stanowisko to podzielił także Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: „WSA”) w Krakowie w wyroku I SA/Kr 610/16 z dnia 21 lipca 2016 r. „\[\`(...)\`\] Sąd w całości podziela pogląd prawny wyrażony w ww. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 października 2014 r., I FSK 1115/13, zgodnie z którym przy kwalifikowaniu nieruchomości jako „terenu przeznaczonego pod zabudowę”, o którym była mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług konieczne jest również uwzględnienie gospodarczego celu transakcji, której przedmiotem była ta nieruchomość. „Gospodarczym celem” jest w ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, jest podstawowe przeznaczenie terenu określone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego (lub w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu).”

W tym samym wyroku WSA podkreślił, że „doktryna prawa podatkowego \[\`(...)\`\] wskazuje, że: „Nie wydaje się jednak, aby w świetle dyrektywy VAT możliwe było uznanie za teren budowlany terenu, na którym nie można - zgodnie z prawem - wybudować budynku ani budowli” (por. K. Lasiński-Sułecki „Zwolnienie dostawy terenów niezabudowanych” (w:) praca zbiorowa pod red. D. Dominik - Ogińskiej „Zwolnienia w zakresie podatku od towarów i usług. Komentarz”, Warszawa 2016, s. 262). Z poglądem tym zbieżne jest, znacznie wcześniejsze, stanowisko A. Bartosiewicza, zgodnie z którym: „Kwalifikacja terenu - jako przeznaczonego pod zabudowę - powinna wypływać z części projektowej planu, określającej podstawowe przeznaczenie terenu” (por. A. Bartosiewicz „Definicja terenów budowlanych ułatwi stosowanie zwolnienia dla dostawy gruntów”. Warszawa 2013, dostępne: LEX/el).

Ponadto WSA w Gliwicach w wyroku III SA/GI 204/16 z dnia 14 czerwca 2016 r. stwierdził, że „Nabycie terenu niezabudowanego, oznaczonego w planie zagospodarowania przestrzennego symbolem ZL1 tj. tereny lasów i zadrzewień obejmujące istniejące lasy, zadrzewienia oraz tereny przeznaczone do zalesienia bądź zadrzewienia - co jest podstawowym przeznaczenie tych gruntów - korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 u.o.t.u.” oraz, że „O charakterze terenu, jako terenu budowlanego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT można mówić jedynie w sytuacji, gdy możliwość zabudowy ma dla terenu podstawowe. dominujące znaczenie. Natomiast nie jest istotna możliwość zabudowy, jeśli ma ona charakter uzupełniający w stosunku do podstawowego przeznaczenia terenu. Ustawodawca wskazał bowiem w art. 43 ust. 1 pkt 9 na generalne przeznaczenie terenu jako budowlanego, a nie możliwość zrealizowania jakiegokolwiek obiektu budowlanego.” \[podkreślenie Gminy\].

Mając zatem na uwadze, iż w decyzjach o warunkach zabudowy wydanych dla działek wskazanych w zdarzeniu przyszłym Burmistrz … ustalił rodzaj inwestycji, jako przeznaczenie gruntu na cele leśne lub zalesienie gruntu, w ocenie Gminy stwierdzić należy, iż nieruchomości te nie są przeznaczone pod zabudowę. Jeśli więc tereny te nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania oraz jednocześnie nie są przeznaczone pod zabudowę zgodnie z wydanymi decyzjami o warunkach zabudowy wówczas nie wypełniają one definicji terenów budowlanych zawartej w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Tym samym ich dostawa korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania na mocy art. 43 ust. 9 ustawy o VAT.

Nie bez znaczenia pozostać powinien również fakt, że przepisy prawa poniekąd wymuszają otrzymanie decyzji o warunkach zabudowy w celu zalesienia terenu, ponieważ przepisy u.p.z.p. nie określają odrębnego sposobu ustalenia warunków zagospodarowania terenu polegającego na zalesieniu gruntu. Z tego też względu decyzje tego rodzaju wydawane są w oparciu o odpowiednio stosowane ogólne zasady obowiązujące w toku postępowania o ustalenie warunków zabudowy, sformułowane w art. 61 ust. 1 u.p.z.p. i po spełnieniu określonych w tym przepisie warunków. Zgodnie z art. 59 ust. 1 tejże ustawy zmiana zagospodarowania terenu w przypadku braku planu miejscowego, polegająca na budowie obiektu budowlanego lub wykonaniu innych robót budowlanych, a także zmiana sposobu użytkowania obiektu budowlanego lub jego części, z zastrzeżeniem art. 50 ust. 1 i art. 86, wymaga ustalenia, w drodze decyzji, warunków zabudowy. Ponadto WSA w Rzeszowie w wyroku II SA/Rz 141/16 z dnia 15 listopada 2016 r. stwierdził, że „Przesłanka uzyskania decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu określona w art. 14 ust. 3 ustawy o lasach warunkuje przeznaczenie gruntów do zalesienia”.

Reasumując, w ocenie Gminy, przedstawiona w zdarzeniu przyszłym dostawa przez Gminę działek na rzecz Nadleśnictwa w ramach umowy zamiany nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku okoliczności, z których wynika, że przedmiotem sprzedaży (zamiany) są grunty nie są przeznaczone pod zabudowę, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.