Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.715.2023.1.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-09
Teza: Umorzenie części zadłużenia z tytułu pożyczki hipotecznej - zaniechanie poboru podatku
Słowa kluczowe: pożyczka-umorzenie pożyczki; przychód-przychody z innych źródeł; zaniechanie-zaniechanie poboru podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z innych źródeł.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

2 października 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 2 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych umorzenia części zadłużenia z tytułu pożyczki hipotecznej. Uzupełniła go Pani pismem z 2 października 2023 r. (wpływ 29 października 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

24 lipca 2009 r. zawarli Państwo (Pani oraz Pani mąż) w (…) Banku (obecnie (…)) umowę nr (…) o pożyczkę hipoteczną dla osób fizycznych waloryzowaną kursem CHF w kwocie 250 000,00 zł. Na dzień przekazania środków na Państwa konto kwota pożyczki stanowiła równowartość 95 811,14 CHF. Pożyczkę zaciągnęli Państwo na okres 20 lat. W dniu zawarcia umowy z bankiem była Pani właścicielką działki budowlanej w (…), zabudowanej parterowym budynkiem niemieszkalnym. Budynek został przez Państwa zbudowany w latach 2003 - 2004 na podstawie pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego z częścią usługową w parterze z możliwością etapowania budowy. W 2009 r. starali się Państwo o udzielenie kredytu budowlanego celem jego nadbudowy na cel mieszkalny (wybudowanie klatki schodowej, piętra i poddasza użytkowego). Z uwagi na fakt, że budynek mieszkalny miał powstać jako nadbudowa lokalu a nie bezpośrednio na fundamencie, by uprościć formalności bank zaproponował Państwu udzielenie pożyczki hipotecznej w CHF na warunkach zbliżonych do kredytu w ramach promocji „\`(...)\`", dzięki czemu całą kwotę pożyczki mieli Państwo otrzymać jednorazowo. Nie mając za bardzo możliwości negocjacji przystali Państwo na takie rozwiązanie nie sądząc, że kiedyś będzie miało to jakiekolwiek znaczenie. Za pożyczone pieniądze od podstaw została wybudowana klatka schodowa oraz mieszkanie o powierzchni około 180 m2 na pierwszym piętrze, zadaszone niewykończonym poddaszem. Część mieszkalna jest całkowicie odrębna od lokalu na parterze. Budowa była prowadzona tzw. systemem gospodarczym, z czego większość prac wykonał Pani mąż. W 2012 r. udało się doprowadzić budowę piętra do stanu użytkowego. Na budowę przeznaczyli Państwo całą kwotę pożyczoną z banku oraz dodatkowo wszelkie zaoszczędzone środki z bieżących wpływów. Nie gromadzili Państwo faktur ani rachunków dokumentujących ponoszone wydatki. Nie były do niczego potrzebne, a nie mogli Państwo przewidzieć, że kiedyś mogą się przydać. Pożyczkę zaciągnęli Państwo jako osoby prywatne. Nie prowadzili Państwo działalności gospodarczej. Poza tym było to kilkanaście lat temu więc wszelkie rachunki zostały wyrzucone. Dokumentem, który pozostał i zawiera informacje o budowie jest natomiast dziennik budowy z wpisami kierownika budowy, potwierdzającymi postęp prac budowlanych. Pożyczkę spłacali Państwo w równych ratach kapitałowo - odsetkowych, w kwotach ok. 600 - 630 CHF miesięcznie plus ubezpieczenia. Do końca 2022 r. spłacili Państwo około 400 tys. zł. W grudniu 2022 r. bank zaproponował Państwu zawarcie ugody, na mocy której zobowiązał się do umorzenia pozostałej kwoty zadłużenia. Z uwagi na Państwa stan zdrowia a zwłaszcza niepełnosprawność Pani męża, który od kilku lat cierpi na nieuleczalną i szybko postępującą chorobę neurodegeneracyjną z częściowym zanikiem mięśni, postanowili Państwo odstąpić od możliwości wywalczenia swoich praw na drodze sądowej i przystać na propozycję banku. W styczniu 2023 r. podpisali Państwo ugodę. Na dzień zawarcia ugody zadłużenie z tytułu niespłaconego kapitału wynosiło 41 599,59 CHF, co po zmianie waluty na PLN wg wyliczenia (…) wyniosło 195 355,83 zł plus odsetki w kwocie 172,85 CHF, po zmianie na PLN 811,72 zł. Podpisując ugodę musieli Państwo przyjąć do wiadomości, że w wyniku umorzenia bank wystawi informację PIT-11. Zgodnie z przepisami podatkowymi umorzenie długu wynikające z zawarcia ugody z bankiem, traktowane jest jako przychód, który należy opodatkować. Natomiast zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów w sprawie zaniechania naliczania podatku dochodowego od dochodu związanego z kredytem hipotecznym na cele mieszkaniowe, jeśli kredytobiorca spełni określone warunki, może liczyć na ulgę podatkową. Odnosząc się do treści rozporządzenia oświadcza Pani, że pożyczka hipoteczna została zaciągnięta na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej. Całość uzyskanych w związku z pożyczką środków została przeznaczona na budowę budynku mieszkalnego. Ustalając z bankiem warunki pożyczki informowali Państwo, na jaki cel ją zaciągają, i mimo że w tytule umowy pożyczki nie ma wskazania przeznaczenia środków to jednak § 13 ust. 1 pkt 1 umowy mówi, że do podstawowych obowiązków pożyczkobiorcy należy wykorzystanie pożyczki zgodnie z przeznaczeniem. Ten warunek został przez Państwa spełniony. Oświadcza Pani też, że nigdy nie korzystali Państwo z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu innego kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej inwestycji mieszkaniowej, o którym mowa w rozporządzeniu Ministra Finansów. Pożyczka została zabezpieczona w postaci hipoteki kaucyjnej do kwoty 375 000,00 zł. Spłacali ją Państwo solidarnie na zasadach wspólności małżeńskiej. Byli Państwo i nadal są Państwo właścicielami przedmiotowej nieruchomości.

### Pytania

Czy w związku z faktem, że udzielona przez (…) Bank pożyczka hipoteczna była zaciągnięta z zamiarem budowy budynku mieszkalnego i została faktycznie przeznaczona w całości na cel mieszkaniowy można uznać, że w istocie był to kredyt hipoteczny udzielony na cele mieszkaniowe? Czy w takim przypadku do przedmiotowego umorzenia części zadłużenia może mieć zastosowanie rozporządzenie Ministra Finansów dotyczące zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów związanych z kredytem hipotecznym z dnia 11 marca 2022 r. oraz rozporządzenie zmieniające poprzednie, skutkiem czego po Pani stronie nie występuje przychód podlegający opodatkowaniu? W przypadku, jeśli przepisy prawa nie pozwolą na skorzystanie z zaniechania poboru podatku, czy za podstawę opodatkowania można przyjąć kwotę niespłaconego kapitału wyliczoną procentowo w walucie polskiej?

### Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie, biorąc pod uwagę okoliczności sprawy, zaciągnięta w 2009 r. pożyczka hipoteczna była w istocie kredytem budowlanym, który został w całości przeznaczony na budowę budynku mieszkalnego. W związku z powyższym w Państwa przypadku przychód z umorzenia części zadłużenia nie powinien być opodatkowany. Faktem jest, że kredyt i pożyczka to dwie odrębne instytucje, różniące się podstawami prawnymi i zasadami ich zawierania. Jednak zarówno przez umowę kredytu jak i umowę pożyczki bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji klienta na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych, a klient zobowiązuje się do zwrotu pożyczonej kwoty w oznaczonych terminach spłaty, wraz z odsetkami i prowizją. Jedyna różnica to określenie w umowie kredytu celu przeznaczenia środków, czego w umowie pożyczki nie ma. Przed udzieleniem pożyczki bank jednak żądał od Państwa wskazania celu, na jaki ją Państwo zaciągają, drobiazgowo analizował Państwa zdolność kredytową, zobowiązał Państwa do informowania o wszelkich okolicznościach mogących mieć wpływ na Państwa sytuację finansową i zobowiązał do wykorzystania pożyczki zgodnie z przeznaczeniem, co jest wyraźnie wpisane w umowie. Nie była to pożyczka na dowolny cel konsumpcyjny. Trudno w takim przypadku nie utożsamiać pożyczki hipotecznej z kredytem mieszkaniowym.

W umowie pojawia się też zamiennie z pożyczką słowo kredyt, np. w treści § 29 Państwa umowy napisano, że „w stosunku do Kredytobiorców, którzy przystąpili do promocji (\`(...)\`) Bank udziela kredytu na warunkach określonych w niniejszej umowie (\`(...)\`)”. Również przesyłane Państwu cyklicznie wyliczenia rat w związku ze zmianami oprocentowania były nazywane „harmonogram spłat kredytu z dnia (\`(...)\`) Załącznik do umowy kredytowej nr (…)". Wydanie rozporządzenia o zaniechaniu podatku miało na celu polepszenie położenia kredytobiorców posiadających kredyt mieszkaniowy w walucie obcej i zachęcenie ich do zawierania ugód z bankami. Co prawda z literalnego brzmienia treści powołanego wyżej rozporządzenia wynika, że dotyczy ono kredytu hipotecznego, jednak Pani zdaniem należy brać też pod uwagę wykładnię celowościową tego aktu prawnego. Istotą sprawy jest cel, na jaki zaciągnięto dług i na jaki przeznaczono środki finansowe. Bowiem zarówno kredyty mieszkaniowe jak i umowy o podobnym charakterze, takie jak pożyczka hipoteczna, zawierające klauzule abuzywne, wywołały tożsame skutki dla klientów banków. Klienci innych umów to też tzw. frankowicze, którzy zostali, tak jak Państwo, zmuszeni do zaciągnięcia pożyczki w obcej walucie, płacąc później raty w kwotach nieadekwatnych do posiadanego długu. Na uwagę zasługuje też fakt, że kredyty są udzielane na znacznie lepszych warunkach niż pożyczki, mają niższe oprocentowanie i lepsze marże.

W Pani ocenie zarówno kredytobiorcy jak i pożyczkobiorcy zaciągający w banku dług hipoteczny na cel mieszkaniowy powinni być traktowany tak samo, bowiem tak samo odczuwają skutki stosowania przez banki niedozwolonych i niedopuszczalnych w polskim prawie praktyk.

W Pani odczuciu niesprawiedliwy jest też sposób wyliczenia kwoty umorzonego kapitału, która stanowi podstawę opodatkowania. Wystąpili Państwo do banku o udzielenie kredytu w walucie polskiej w wysokości 250 tys. zł i taką kwotę bank przelał na Państwa konto. Kwota pożyczki wg kursu banku to 95 811,14 CHF, kwota niespłaconego kapitału to 41 599,59 CHF. Łatwo można wyliczyć, że kwota niespłaconego kapitału stanowi 43,42 %. Zaciągnęliśmy pożyczkę w kwocie 250 000,00 zł, zatem kwota niespłaconego kapitału wynosi 108 550,00 zł (43,42% od kwoty 250 tys. zł) plus odsetki. Nie może Pani zgodzić się z wyliczeniem, że z kapitału w kwocie 250 tys. zł spłacanego przez ponad 13 lat w wysokich ratach (równych ratach kapitałowo - odsetkowych rozłożonych na 20 lat) pozostało do zapłaty 195,4 tys. zł. To tak, jakby Państwo spłacili zaledwie 55 tys. zł kapitału, czyli niewiele ponad 1/5 pożyczonej sumy. A w rzeczywistości spłacili Państwo około 400 tys. zł, z czego 141 450,00 zł kapitału, reszta to odsetki i opłaty. Taki sposób wyliczenia wirtualnej korzyści z umorzenia części kredytu oraz konieczność wykazania tak wyliczonego przychodu w zeznaniu i tym bardziej konieczność jego opodatkowania budzi poczucie krzywdy i niesprawiedliwości. Pani zdaniem ewentualną podstawę opodatkowania powinna stanowić kwota 108 550,00 zł umorzonego kapitału plus odsetki, do których z racji stosunkowo niewysokiej kwoty się Pani nie odnosi. Przyjmując za podstawę opodatkowania kwotę niespłaconego kapitału przeliczonego na PLN wg kursu CHF z dnia podpisania ugody w rzeczywistości opodatkowaniu podlega znaczna część kapitału spłaconego.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 1a ww. ustawy:

Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 25e, art. 29-30cb, art. 30da-30dh, art. 30e-30g, art. 30j-30p oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z przedstawionych przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega – co do zasady – każdy dochód osiągnięty przez osobę fizyczną. Zgodnie natomiast z definicją dochodu jest nim nadwyżka przychodów ze źródła nad kosztami jego uzyskania. Pojęciem pierwotnym dla dochodu jest więc pojęcie przychodu. Ten z kolei definiowany jest przez ustawodawcę, czemu dał wyraz w art. 11 ust. 1 ww. ustawy, jako otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Niemniej jednak z definicji tej wywieść można również, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym (zarówno zwiększającym aktywa, jak i zmniejszającym pasywa) o charakterze definitywnym, niemające charakteru zwrotnego.

O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych można więc mówić w każdej sytuacji gdy podatnik – czy to na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też innych nieodpłatnych świadczeń), czy też gdy na skutek określonego zdarzenia powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów – uzyskuje określone przysporzenie majątkowe.

Wskazać również należy, że dla celów podatkowych przyjmuje się – co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie – że pojęcie nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnym źródłem przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 9 – inne źródła.

W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Przystępując do oceny skutków podatkowych umorzenia przez bank wierzytelności od pożyczki hipotecznej, zaciągniętej przez Panią wskazać należy, że umowa pożyczki została uregulowana w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

Zgodnie z art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Stosownie do art. 720 § 2 ww. Kodeksu:

Umowa pożyczki, której wartość przekracza tysiąc złotych, wymaga zachowania formy dokumentowej.

Podkreślić należy, że otrzymanie pożyczki i jej spłata na warunkach przewidzianych w umowie pożyczki są obojętne podatkowo. Przychód po stronie pożyczkobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia pożyczki, jej części lub odsetek. Wtedy bowiem pożyczkobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z kolei umorzenie wierzytelności następuje w przypadku zwolnienia z długu, czyli zrzeczenia się przez wierzyciela prawa do wierzytelności, bez uzyskania świadczenia ze strony dłużnika. Takie zrzeczenie się, pod warunkiem, że dłużnik je przyjmie, powoduje, że zobowiązanie wygasa.

Zgodnie bowiem z instytucją zwolnienia z długu uregulowaną w art. 508 Kodeksu cywilnego:

Zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje.

Tak więc, dla umorzenia wierzytelności konieczna jest zgoda dłużnika (np. uzyskana w wyniku ugody, czy poprzez oświadczenie).

W konsekwencji, umorzoną kwotę wierzytelności z tytułu pożyczki należy zakwalifikować do przychodu z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu należy wskazać na rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (Dz. U. z 2022 r. poz. 592 ze zm.).

Zgodnie z § 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów:

1\. Zarządza się zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od kwot:

1) umorzonych osobie fizycznej wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego, w przypadku gdy:

a) kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, a w przypadku więcej niż jednego kredytu mieszkaniowego - gdy kredyty mieszkaniowe zostały zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej, oraz

b) osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a inwestycji mieszkaniowej;

2) otrzymanych przez osobę fizyczną świadczeń z tytułu kredytu mieszkaniowego udzielonego w walucie obcej lub w złotych, lecz nominowanego lub indeksowanego do waluty obcej, w związku z powstaniem przychodu z tytułu zastosowania ujemnego oprocentowania.

2\. Kwoty wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, obejmują:

1) kwoty kredytu mieszkaniowego (kapitału);

2) odsetki, w tym odsetki skapitalizowane, i prowizje;

3) opłaty, jeżeli ich poniesienie przez kredytobiorcę było niezbędne do zawarcia umowy kredytu mieszkaniowego, z wyjątkiem kosztów usług dodatkowych, w szczególności ubezpieczeń.

3\. W przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty również na wydatki inne niż określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm.), zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje kwotę wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego w części, w jakiej kwota kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wydatki określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 tej ustawy pozostaje do całkowitej kwoty zaciągniętego kredytu mieszkaniowego.

4\. W przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zastąpiony kredytem refinansowym lub gdy na jego spłatę został zaciągnięty kredyt konsolidacyjny, zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje odpowiednio kwotę wierzytelności z tytułu kredytu refinansowego lub konsolidacyjnego w części odpowiadającej kwocie wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego.

5\. Przez jedną inwestycję mieszkaniową, o której mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a, rozumie się inwestycję, której celem jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych:

1) jednego gospodarstwa domowego albo

2) więcej niż jednego gospodarstwa domowego, w przypadku gdy osoby fizyczne mające zajmować wspólnie jeden budynek mieszkalny, nie mniej niż jedna osoba fizyczna z każdego takiego gospodarstwa, są osobami zaliczonymi do I grupy podatkowej w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2021 r. poz. 1043).

6\. Przez jedno gospodarstwo domowe, o którym mowa w ust. 5, rozumie się gospodarstwo prowadzone przez osobę fizyczną zajmującą jeden lokal mieszkalny albo jeden budynek mieszkalny jednorodzinny, samodzielnie lub wspólnie z innymi osobami stale z nią zamieszkującymi i gospodarującymi.

7\. W przypadku gdy stroną umowy kredytu mieszkaniowego na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, o której mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a, są co najmniej dwie osoby fizyczne, zaniechanie poboru podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, ma zastosowanie wyłącznie do osób, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lit. b.

Natomiast z § 3 ww. rozporządzenia wynika, że:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o kredycie mieszkaniowym, należy przez to rozumieć kredyt, który został:

1) udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmiot, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów, oraz

2) zabezpieczony w postaci hipoteki ustanowionej na nieruchomości lub udziale w nieruchomości lub prawie wieczystego użytkowania gruntu lub udziale w takim prawie, lub spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego lub udziale w takim prawie, lub prawie do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziale w takim prawie, oraz

3) zaciągnięty na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei § 4 ww. rozporządzenia stanowi, że:

Zaniechanie, o którym mowa w § 1 i § 2, ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2022 r. do dnia 31 grudnia 2024 r.

Zgodnie z treścią ww. art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Dochody, od których zaniechano poboru podatku nie są wykazywane w zeznaniach rocznych i nie podlegają opodatkowaniu oraz zgłoszeniu do urzędu skarbowego.

Podkreślenia wymaga, że prawo do zaniechania poboru podatku jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających to prawo należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z 2 czerwca 2022 r. sygn. akt I SA/Gl 115/22:

Wymaga bowiem przypomnienia, że co do zasady - przepisy o ulgach podatkowych, jako przewidujące wyjątki od zasady powszechnego opodatkowania, powinny być interpretowane ściśle, nie mogą być one przedmiotem wykładni rozszerzającej. Stanowisko to zgodne jest z wypracowanym przez orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego i utrwalonym już poglądem, że przepisy dotyczące wszelkiego rodzaju ulg i zwolnień podatkowych - jako odstępstwo od sformułowanej w art. 84 Konstytucji RP zasady równości i powszechności opodatkowania - powinny być interpretowane ściśle. Wykładnia przepisów zawierających takie normy winna być precyzyjna, aby mogła doprowadzić do prawidłowego jej odczytania, wykluczone jest dokonywanie wykładni rozszerzającej, czy zawężającej mogącej spowodować skutki o charakterze prawotwórczym, przy czym organy podatkowe obowiązane są do stosowania przepisów prawa, zaś sądy do badania poprawności realizowania tego procesu (zob. wyroki WSA w Gdańsku z dnia 8 lipca 2014 r. I SA/Gd 538/14; NSA z dnia 25 lutego 2014 r. II FSK 94/12).

Odnosząc się do Pani wątpliwości wyjaśnić należy, że z literalnego brzmienia powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów wprost wynika, że dotyczy ono wyłącznie kredytu hipotecznego. Na gruncie regulacji przepisów prawa kredyt i pożyczka to dwie odrębne instytucje różniące się podstawami prawnymi i zasadami ich zawierania, zatem nie są tożsame i nie mogą być używane zamiennie, jeśli chodzi o wykładnię przepisów prawa, które się do nich odnoszą. Do pożyczki - jak już wcześniej wyjaśniono - zastosowanie ma Kodeks cywilny. Natomiast kredyt został uregulowany przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2324 ze zm.).

Zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 ustawy Prawo bankowe:

Przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Następne przepisy rozdziału 5 ustawy Prawo bankowe szczegółowo określają: elementy umowy kredytu, w tym w szczególności cel, na który kredyt został udzielony, zasady udzielania kredytu i oceny zdolności kredytowej, obowiązek udzielania informacji dotyczących kontroli sytuacji finansowej i gospodarczej kredytobiorcy oraz wykorzystania i spłaty kredytu, zabezpieczenie i wypowiadanie umów kredytu, ochronę kredytobiorcy czy też zasady oprocentowania kredytu. Zatem, nie ulega wątpliwości, że Prawo bankowe rozróżnia udzielanie kredytów od udzielania pożyczek.

Pożyczki hipotecznej, którą Pani zaciągnęła nie należy utożsamiać z kredytem mieszkaniowym (hipotecznym), o którym mowa w ww. rozporządzeniu.

Tym samym, nie można zgodzić się z Pani stanowiskiem, że zaciągnięta w 2009 r. pożyczka hipoteczna była w istocie kredytem budowlanym, który został w całości przeznaczony na budowę budynku mieszkalnego, w konsekwencji czego przychód z umorzenia części zadłużenia nie powinien być opodatkowany.

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe, dotyczy wyłącznie kredytu mieszkaniowego (hipotecznego), a nie pożyczki hipotecznej. Pożyczka hipoteczna nie została przez ustawodawcę w omawianym rozporządzeniu uwzględniona.

W niniejszej sprawie, umorzenie kwoty wierzytelności z tytułu zaciągnięcia pożyczki hipotecznej waloryzowanej kursem CHF, nawet w sytuacji, gdy została przeznaczona na cele określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie podlega zaniechaniu poboru podatku dochodowego na podstawie ww. rozporządzenia.

Wobec powyższego, umorzona przez Bank kwota pożyczki hipotecznej zaciągniętej przez Panią 24 lipca 2009 r., stanowić dla Pani będzie przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z tytułu nieodpłatnych świadczeń klasyfikowany do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 tej ustawy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten należy wykazać w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym zostanie otrzymany. Za kwotę przychodu powinna Pani przyjąć wskazaną w ugodzie wysokość umorzonego zobowiązania z tytułu pożyczki hipotecznej.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ponadto informuję, że zgodnie z art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Z uwagi na to, że wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, został złożony przez jednego ze współkredytobiorców, zaznaczam, że interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla drugiego współkredytobiorcy (Pani męża).

Jednocześnie zaznaczam, że przedmiotem interpretacji jest sam przepis prawa. Istotą interpretacji indywidualnej jest rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. W polskim systemie prawa podatkowego obowiązuje zasada samoobliczenia podatku. Wydanie interpretacji indywidualnej nie zwalnia podatnika z obowiązku obliczenia podstawy opodatkowania oraz zobowiązania podatkowego. Stąd też nie analizowałem przedstawionych przez Panią kwot. Nie jestem zatem uprawiony do odniesienia się do części Pani stanowiska, co do sposobu wyliczenia kwoty umorzonego kapitału.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).