Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-957/09/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-11-10
Teza: Czy przy zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów Spółki odsetek zapłaconych przez Spółkę w związku z przystąpieniem do systemu cash-poolingu należy stosować ograniczenia w zaliczaniu odsetek do kosztów uzyskania przychodów wynikające z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 lub 61 Ustawy CIT?
Słowa kluczowe: cash pooling; kapitalizacja-niedostateczna kapitalizacja; odsetki; umowa; usługi-usługi bankowe; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10 sierpnia 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 17 sierpnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy odsetki od sald powstałe w wyniku realizacji umowy cash-pooling nie będą podlegały ograniczeniom wynikającym z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 sierpnia 2009 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy odsetki od sald powstałe w wyniku realizacji umowy cash-pooling nie będą podlegały ograniczeniom wynikającym z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka należy do grupy kapitałowej. Jedynym wspólnikiem Spółki jest X z siedzibą w Finlandii (zwany dalej „Pool Leaderem"). Spółka zamierza przystąpić do systemu wspólnego zarządzania płynnością finansową (dalej zwanego „cash-poolingiem"), stworzonego w ramach grupy kapitałowej. Spółka będzie stroną porozumienia zawieranego w ramach grupy kapitałowej, którego celem jest zapewnienie przez Pool Leadera optymalnej płynności finansowej wszystkim podmiotom uczestniczącym (w tym Spółki), jak również zmniejszenie ich kosztów finansowania zewnętrznego (np. w postaci kosztów kredytowania w bankach). W związku z tym, przez „Uczestnika" należy rozumieć również Spółkę.

Techniczną realizację cash-poolingu zapewni Bank z siedzibą znajdującą się poza granicami Polski, na terenie państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Mechanizm prawny cash-poolingu będzie składał się z następujących elementów:

1.  Bank otworzy rachunek bankowy tzw. Rachunek Grupowy pełniący rolę rachunku podstawowego, konsolidującego na bieżąco wszystkie salda Uczestników zarejestrowane na Rachunkach Transakcyjnych wchodzących w skład wspólnego systemu zarządzania płynnością finansową. Rachunek Grupowy zostanie otwarty dla podmiotu wchodzącego w skład grupy kapitałowej (tzw. Pool Leadera). Funkcją Pool Leadera będzie zarządzanie płynnością finansową grupy kapitałowej. Jak była o tym mowa na wstępie Pool Leaderem będzie wspólnik Spółki - X z siedzibą w Finlandii.
2.  Inne podmioty wchodzące w skład grupy kapitałowej będą Uczestnikami cash-poolingu. W ramach Rachunku Grupowego zostaną otwarte przez Bank dla wszystkich Uczestników subkonta („Rachunki Transakcyjne"), nie będące rachunkami bankowymi. Rachunki Transakcyjne będą służyć ewidencjonowaniu wpływów do systemu oraz wypływów z systemu cash-poolingu środków pieniężnych należących do konkretnego Uczestnika. Korzystanie z Rachunku Grupowego będzie możliwe tylko poprzez Rachunki Transakcyjne. Uznanie Rachunku Transakcyjnego oznaczać będzie jednocześnie powiększenie salda na Rachunku Grupowym, a obciążenie Rachunku Transakcyjnego oznaczać będzie jednocześnie zmniejszenie salda Rachunku Grupowego. Rachunki Transakcyjne będą subkontami prowadzonymi przez Bank w imieniu i na rzecz Pool Leadera, ale zostaną przypisane konkretnym Uczestnikom. Jeden Rachunek Transakcyjny zostanie przypisany Pool Leaderowi.
3.  Dla Uczestników zostaną też założone Rachunki Własne. Rachunki bankowe prowadzone w imieniu i na rzecz Uczestników (dalej „Rachunki Własne") będą związane z powyżej opisanymi Rachunkami Transakcyjnymi (stanowiącymi subkonta Rachunku Grupowego) w ten sposób, że salda znajdujące się na Rachunkach Własnych (zarówno dodatnie jak i ujemne) w całości lub w części będą przenoszone na Rachunki Transakcyjne (tj. salda ujemne będą pokrywane w drodze transferu z Rachunku Transakcyjnego). Oznaczać to będzie przepływ środków pieniężnych z Rachunków Własnych na Rachunki Transakcyjne - lub odwrotnie - dla celów konsolidacji na Rachunku Grupowym. Rachunek Własny Spółki będzie założony w Banku z siedzibą w Polsce.
4.  Rachunki Transakcyjne Uczestników zostaną poddane mechanizmowi konsolidowania na Rachunku Grupowym, w ramach którego wszystkie salda (dodatnie bądź ujemne) na Rachunkach Transakcyjnych będą automatycznie na bieżąco konsolidowane na Rachunku Grupowym. Od tak skonsolidowanego na Rachunku Grupowym salda Bank będzie obliczał oprocentowanie na rzecz Pool Leadera (dodatnie lub ujemne w zależności od stanu tego skumulowanego skonsolidowanego salda). Następnie będzie dokonywana alokacja odsetek na poszczególnych Uczestników proporcjonalnie do wielkości sald na Rachunkach Transakcyjnych przypisanych poszczególnym Uczestnikom. Uczestnik będzie uprawniony do uzyskania od Pool Leadera - bądź będzie zobowiązany do zapłaty na rzecz Pool Leadera - proporcjonalnej części odsetek w zależności od sald na Rachunku Transakcyjnym danego Uczestnika.
5.  Warunki handlowe (w szczególności stopy procentowe oraz wynagrodzenie Pool Leadera) dotyczące konsolidacji funduszy z Rachunków Transakcyjnych na Rachunku Grupowym będą odpowiadały warunkom rynkowym i będą określane na podstawie porozumienia (umowy) zawartego pomiędzy Uczestnikami cash-poolingu, a Pool Leaderem.
6.  Bank zrealizuje transfery i konsolidację sald zgodnie z powyższą metodologią na podstawie zawartej z Pool Leaderem umowy (Group Account Agreement), do której przystępują Uczestnicy na podstawie stosownego oświadczenia. Działalność Banku ograniczać się będzie do dostarczenia platformy (rozwiązania technicznego) do operacji w ramach zarządzania płynnością finansową oraz wykonywania czynności technicznych (otwarcie Rachunku Grupowego, Rachunków Transakcyjnych, dokonywanie transferów i konsolidacji sald etc).

Jak była o tym mowa na wstępie, Pool Leader jest bezpośrednim i jedynym udziałowcem Spółki. Może zaistnieć sytuacja, w której saldo znajdujące się na Rachunku Własnym Spółki (saldo ujemne) w całości lub w części przenoszone na Rachunek Transakcyjny przekroczy trzykrotność kapitału zakładowego Spółki. Spółka zaznacza, że w systemie cash-poolingu Pool Leaderem zawsze jest X z siedzibą w Finlandii. Uczestnikami cash-poolingu mogą być inne spółki należące do grupy kapitałowej Spółki (spółki powiązane ze Spółką w sposób pośredni). Może się też okazać, że w danym momencie Spółka będzie jedynym Uczestnikiem systemu cash poolingu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przy zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów Spółki odsetek zapłaconych przez Spółkę w związku z przystąpieniem do systemu cash-poolingu należy stosować ograniczenia w zaliczaniu odsetek do kosztów uzyskania przychodów wynikające z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 lub 61 Ustawy CIT?

Zdaniem Spółki, przy zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów Spółki odsetek zapłaconych przez Spółkę w związku z przystąpieniem do systemu cash-poolingu Spółka nie ma obowiązku stosowania ograniczeń wynikających z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 lub 61 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.; zwanej dalej: Ustawa CIT).

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 Ustawy CIT, za koszt uzyskania przychodu nie uznaje się:

*   odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; powyższe stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni,
*   odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych udziałowców (akcjonariuszy) oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; powyższe stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Zgodnie z art. 16 ust. 7b Ustawy CIT przez pożyczkę, o której mowa w ust. 1 pkt 60 i 61, rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy; przez pożyczkę tę rozumie się także emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę.

Zdaniem Spółki, umowa opisana w poz. 50 ORD-IN dotycząca prowadzenia rachunków w systemie cash-poolingu nie może być uznana za czynność prowadzącą do zawarcia umowy pożyczki w rozumieniu art. 16 ust. 7b Ustawy CIT, ponieważ żadna ze stron cash-poolingu nie zobowiązuje się do przeniesienia na własność drugiej strony określonej ilości pieniędzy, a także żadna ze stron nie zobowiązuje się do ich zwrotu.

W opisanej transakcji dla każdego z Uczestników cash-poolingu powstają określone prawa i obowiązki wynikające z tytułu uczestnictwa w systemie zarządzania płynnością. Jednakże żaden z Uczestników systemu nie jest zobowiązany do przeniesienia własności określonej kwoty pieniędzy na inny określony w umowie podmiot. Co więcej, Uczestnik posiadający nadwyżkę płynności nie ma wiedzy co do tego, jaka część jego dodatniego salda przetransferowanego na Rachunek Grupowy zostaje wykorzystana przez innych Uczestników systemu. Wobec powyższego nie można wskazać podmiotów, które spełniałyby definicję pożyczkodawcy („dający pożyczkę") i pożyczkobiorcy („biorący pożyczkę"). Również sam przedmiot ewentualnej pożyczki pozostaje niezidentyfikowany, ponieważ zasilenie rachunku Uczestnika o niedoborze finansowym (o saldzie debetowym) następuje z rachunku prowadzonego dla Pool Leadera (Rachunku Grupowego za pośrednictwem Rachunków Transakcyjnych), a nie ze środków konkretnego Uczestnika posiadającego nadwyżki finansowe.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka powołuje interpretację indywidualną:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 maja 2009 r., znak IPPP2/443-351/09-4/AS,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 02 marca 2009 r., znak IBPBI/2/423-1135/08/PC,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 18 lutego 2009 r., znak ITPB3/423-705/08/PS,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 listopada 2008 r. (znak IPPB3/423-1232/08-2/MŚ)
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 października 2008 r. (znak IPPB3/423-1231/08-2/MŚ),
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 września 2008 r. (znak ILPB3/423-403/08-4/DS).

Ponadto Spółka zauważa, że w przypadku cash-poolingu mamy do czynienia przynajmniej z trzema podmiotami, tzn. podmiotem mającym saldo dodatnie na rachunku głównym, podmiotem posiadającym debet na rachunku głównym oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Cel cash-poolingu, którym jest minimalizacja kosztów zewnętrznego finansowania działalności powiązanych spółek (poprzez wykorzystanie własnych środków grupy) realizowany jest poprzez odpowiednie przelewy, ale podmiotem dokonującym operacji przeksięgowań i odpowiedzialnym za cash-pooling jest każdorazowo Bank. Oznacza to, że spółki w ramach grupy kapitałowej faktycznie nie prowadzą pomiędzy sobą żadnych transakcji. W związku z tym, należy uznać, że dług Spółki powstaje każdorazowo wobec Banku i to Bank jest wierzycielem Spółki. Ponieważ jednak system cash poolingu rozliczany jest przy użyciu Rachunku Grupowego, Bank oblicza oprocentowanie od salda skonsolidowanego na Rachunku Grupowym. Dopiero po obliczeniu oprocentowania przez Bank dokonywana jest alokacja odsetek na poszczególnych Uczestników proporcjonalnie do wielkości sald na Rachunkach Transakcyjnych przypisanych poszczególnym Uczestnikom.

Powyższe oznacza, że umowa cash-poolingu jako umowa pomiędzy trzema podmiotami nie może stanowić umowy pożyczki. Na potwierdzenie Spółka powołuje interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 lutego 2009 r., znak ILPB3/423-758/08-3/HS.

W związku z powyższym, odsetki płacone przez Spółkę na rzecz Pool Leadera nie będą podlegały pod ograniczenia wynikające z przepisów o cienkiej kapitalizacji, tj. pod ograniczenia wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 Ustawy CIT, wobec czego będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów na zasadach ogólnych zawartych w art. 15 ust. 1 Ustawy CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powoływanych we wniosku interpretacji organów podatkowych stwierdzić należy, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach ul. Prosta 10, 25-366 Kielce, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.