Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.263.2020.1.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-27
Teza: Dotyczy powstania przychodu w związku z zmniejszeniem wartości zobowiązania z tytułu Umowy kredytowej w następstwie postępowania restrukturyzacyjnego.
Słowa kluczowe: dług-zwolnienie z długu; kredyt; przychód; restrukturyzacja; wierzytelność-umorzenie wierzytelności
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 października 2020 r. (data wpływu 7 października 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku powstania przychodu w związku z zmniejszeniem wartości zobowiązania z tytułu Umowy kredytowej w następstwie postępowania restrukturyzacyjnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 października 2020 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku powstania przychodu w związku z zmniejszeniem wartości zobowiązania z tytułu Umowy kredytowej w następstwie postępowania restrukturyzacyjnego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

A. Spółka Akcyjna (dalej: A., Wnioskodawca lub Spółka) jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka jest największym wydawcą książek edukacyjnych oraz świadczy usługi związane z nauką języków obcych za pośrednictwem sieci szkół języków obcych. Działalność Spółki prowadzona jest na terenie całej Polski.

W celu sfinansowania głównej działalności operacyjnej Spółki, jak również przeprowadzenia intensywnych działań rozwojowych w segmencie nieregulowanym (m.in. w ramach największej w Polsce konsolidowanej sieci szkół językowych), Wnioskodawca pozyskał wsparcie finansowe ze strony akcjonariuszy oraz instytucji finansowych. Struktura finansowania pozyskanego przez A. w ostatnich latach dostosowana została do bieżących potrzeb inwestycyjnych oraz operacyjnych związanych z realizowaną reformą systemu oświaty.

Głównym kredytodawcą Wnioskodawcy w tym zakresie jest konsorcjum bankowe, z którym Spółka zawarła umowę kredytu terminowego i rewolwingowego (wraz z jej późniejszymi zmianami dostosowującymi strukturę finansowania na lata 2019-2021 i przekształcającymi je w finansowanie długoterminowe) (dalej: Umowa kredytowa). Na podstawie Umowy kredytowej konsorcjum banków udzieliło A. kredytu terminowego oraz kredytu rewolwingowego w ustalonej przez strony wysokości (dalej: Kredyt konsorcjalny).

Ze względu na obecną sytuację finansowo-ekonomiczną Spółki związaną z sytuacją pandemiczną, Spółka rozważa przeprowadzenie restrukturyzacji dotychczas funkcjonującego finansowania długoterminowego. W związku z powyższym, Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie wstępnych negocjacji ze swoimi wierzycielami, w tym m.in. z konsorcjum banków, w celu ustalenia potencjalnych rozwiązań uzasadnionych biznesowo.

Jednym z rozważanych przez Spółkę scenariuszy jest przeprowadzenie restrukturyzacji zadłużenia A. w oparciu o przepisy Ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 814 ze zm., dalej: Prawo restrukturyzacyjne).

Wnioskodawca rozważa przeprowadzenie postępowania restrukturyzacyjnego w formie postępowania o zatwierdzenie układu, o którym mowa w art. 2 pkt 1 Prawa restrukturyzacyjnego, przy zachowaniu wymogów przewidzianych dla tego typu postępowania w przepisach Prawa restrukturyzacyjnego. Postępowaniem o zatwierdzenie układu objęte zostałoby zobowiązanie A. z tytułu Kredytu konsorcjalnego, w ramach którego miałoby dojść do zmniejszenia zobowiązania Spółki poprzez zmniejszenie części wierzytelności przysługującej konsorcjum bankowemu względem A. W szczególności, rozważaną formą restrukturyzacji długu jest zawarcie w ramach wskazanego postępowania układu częściowego na podstawie art. 180 Prawa restrukturyzacyjnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przedstawionego powyżej opisu zdarzenia, wartość zobowiązania Wnioskodawcy z tytułu Umowy kredytowej, która zostanie zmniejszona w następstwie postępowania restrukturyzacyjnego przeprowadzonego na podstawie Prawa restrukturyzacyjnego, będzie stanowić dla Spółki przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość zobowiązania Spółki z tytułu Umowy kredytowej, która ulegnie zmniejszeniu w następstwie postępowania restrukturyzacyjnego przeprowadzonego na podstawie Prawa restrukturyzacyjnego, nie będzie stanowić dla Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm., dalej: ustawa o CIT) przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 4 pkt 8 lit. b ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się kwot stanowiących równowartość umorzonych zobowiązań, w tym także z tytułu pożyczek (kredytów), jeżeli umorzenie zobowiązań jest związane m.in. z postępowaniem restrukturyzacyjnym lub postępowaniem upadłościowym.

Ponadto, w słowniczku ustawy o CIT wskazano, że ilekroć w ustawie jest mowa o postępowaniu restrukturyzacyjnym, oznacza ono postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy Prawo restrukturyzacyjne (art. 4a pkt 5 ustawy o CIT). Z kolei w świetle art. 2 Prawa restrukturyzacyjnego, restrukturyzacja może zostać przeprowadzona w następujących postępowaniach restrukturyzacyjnych:

1.  postępowaniu o zatwierdzeniu układu,
2.  przyspieszonym postępowaniu układowym,
3.  postępowaniu układowym,
4.  postępowaniu sanacyjnym.

Przenosząc powyższe regulacje prawne na grunt zaprezentowanego zdarzenia, wskazać należy, iż co do zasady umorzenie zobowiązania skutkuje u dłużnika powstaniem przychodu w wysokości umorzonego zobowiązania, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: podatek CIT), a jedyne wyjątki od tej sytuacji ustawodawca przewidział w art. 12 ust. 4 pkt 8 ustawy o CIT. Zgodnie z lit. b tego przepisu, jednym z przypadków umorzenia zobowiązania, które nie będzie skutkować powstaniem przychodu po stronie dłużnika, jest okoliczność umorzenia zobowiązania w wyniku postępowania restrukturyzacyjnego, przeprowadzonego zgodnie z przepisami Prawa restrukturyzacyjnego.

W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze treść art. 12 ust. 4 pkt 8 lit. b ustawy o CIT, rozważane zawarcie układu w ramach postępowania restrukturyzacyjnego, w którym przewidziane zostanie częściowe umorzenie zobowiązania Spółki względem konsorcjum banków z tytułu Kredytu konsorcjalnego, nie będzie prowadziło do powstania po stronie Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem CIT.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż w ustawie o CIT nie zdefiniowano pojęcia umorzenia wierzytelności, w związku z czym za uzasadnione w ocenie Spółki należy uznać odwołanie się w tej kwestii do reguł wykładni językowej oraz przepisów prawa cywilnego. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku języka polskiego „umorzyć” oznacza „zrezygnować całkowicie lub częściowo ze ściągania jakichś należności pieniężnych” lub „zrezygnować z dalszego postępowania sądowego w określonej sprawie” (https://sjp.pwn.pl). Z kolei w polskim systemie prawa cywilnego „umorzenie zobowiązania” rozumiane jest tożsamo z pojęciem „zwolnienia z długu”, a instytucja ta została uregulowana w art. 508 Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 ze zm., dalej: Kodeks cywilny). Zgodnie z tym przepisem zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje.

Konstrukcja umorzenia części wierzytelności przewidziana w Prawie restrukturyzacyjnym oparta jest na konstrukcji zwolnienia z długu, wskazanej w art. 508 Kodeksu cywilnego, jednak charakter ten instytucji jest nieco odmienny. Zakres planowanej redukcji zobowiązania w ramach postępowania restrukturyzacyjnego powinien zostać ustalony w sposób precyzyjny, natomiast wartość, o jaką zmniejszone ma zostać zobowiązanie, powinno zostać wskazane procentowo bądź inną metodą (np. wskazaniem kwotowym w połączeniu z procentem redukcji czy ułamkiem), zrozumiałą dla każdego z uczestników postępowania (B. Groele \[w:\] Prawo restrukturyzacyjne. Komentarz, wyd. II, red. P. Filipiak, A. Hrycaj, Warszawa 2020, art. 156).

W analizowanym zdarzeniu umorzenie części zobowiązania Spółki z tytułu Kredytu konsorcjalnego dokonane zostanie w formie układu zawartego w ramach postępowania o zatwierdzeniu układu na podstawie Prawa restrukturyzacyjnego. Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca dodatkowo wskazuje, że jak wynika z art. 3 Prawa restrukturyzacyjnego, założeniem postępowania restrukturyzacyjnego, w tym postępowania o zatwierdzeniu układu, jest rozwiązanie konfliktu interesów między dłużnikiem a wierzycielami w sposób, który zostanie zaakceptowany przez obie strony, nie zaś zamianę obciążenia cywilnego na obciążenie podatkowe. Zawarcie układu ma bowiem pozwolić dłużnikowi na uniknięcie upadłości poprzez umożliwienie mu spłaty zobowiązań i kontynuowanie prowadzenia działalności gospodarczej.

Mając na uwadze zarówno treść przepisów ustawy o CIT, jak również uzasadnienie dla ich wprowadzenia, w ocenie Wnioskodawcy wartość zmniejszenia długu, jaka zostanie zaakceptowana w ramach układu zawartego w następstwie przeprowadzenia postępowania restrukturyzacyjnego, nie będzie stanowiła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem CIT. Zmniejszenie zobowiązania wynikającego z Umowy kredytowej będzie bowiem związane z przeprowadzonym na podstawie Prawa restrukturyzacyjnego postępowaniem o zatwierdzenie układu.

Z uwagi na powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, kwota zobowiązania Spółki z tytułu Kredytu konsorcjalnego, która ulegnie umorzeniu w następstwie przeprowadzonego postępowania o zatwierdzenie układu w rozumieniu art. 2 pkt 1 Prawa restrukturyzacyjnego, nie będzie stanowić dla Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem CIT.

Stanowisko przemawiające za brakiem powstania przychodu podatkowego z tytułu umorzenia zobowiązania wskutek zawarcia układu w ramach przeprowadzonego postępowania restrukturyzacyjnego, jest również prezentowane w wydawanych przed organy podatkowe indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego (przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 lutego 2018 r., sygn. 0114-KDIP2- 3.4010.337.2017.1.PS, w której w pełni zostało potwierdzone stanowisko, zgodnie z którym umorzenie objęte Prawem restrukturyzacyjnym nie generuje obowiązku rozpoznania przychodu przez podmiot, któremu została umorzona kwota zobowiązania.).

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, w analizowanym zdarzeniu nie wystąpią zdarzenia warunkujące powstanie po stronie Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o CIT. Okoliczność umorzenia określonej części wierzytelności przysługującej konsorcjum banków względem A. w następstwie przeprowadzonego postępowania restrukturyzacyjnego została wprost wskazana w przepisach ustawy o CIT jako wyjątek od zasady powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem CIT od wartości zmniejszonego zobowiązania. W konsekwencji, zawarcie układu w ramach postępowania restrukturyzacyjnego przeprowadzonego w oparciu o przepisy Prawa restrukturyzacyjnego nie będzie prowadziło do powstania po stronie Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Biorąc pod uwagę powyższe Wnioskodawca wnosi jak na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.