Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.456.2022.2.MKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-26
Teza: - Czy otrzymana przez Wnioskodawcę dywidenda wypłacona przez Spółkę zależną w części pochodzącej z zysków wypracowanych przez Spółkę zależną do końca 2020 r., tj. w okresie kiedy Spółka zależna nie była podatnikiem podatku dochodowego osób prawnych będzie podlegać, w dacie wypłaty, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych? - Czy otrzymana przez Wnioskodawcę dywidenda wypłacona przez Spółkę zależną w części pochodzącej z zysku wypracowanego przez Spółkę zależną w okresie 25 czerwca 2021 – 31 grudnia 2021 i w kolejnych latach, tj. w okresie w którym Spółka zależna funkcjonuje jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, będzie podlegać, w dacie wypłaty, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: dywidendy; przekształcanie; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Przedmiot opodatkowania-Przychody i koszty niewpływające na dochód/stratę-Dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Przychody z zysków kapitałowych-Przychody z udziału w zyskach osób prawnych-Dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz dochody uczestników funduszy inwestycyjnych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Stawka podatku 19% od dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium RP
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 1-ust. 3-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 1-ust. 3-pkt 1a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7b-ust. 1-pkt 1-lit. a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22-ust. 4

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 3 jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia:

\- Czy otrzymana przez Wnioskodawcę dywidenda wypłacona przez Spółkę zależną w części pochodzącej z zysków wypracowanych przez Spółkę zależną do końca 2020 r., tj. w okresie kiedy Spółka zależna nie była podatnikiem podatku dochodowego osób prawnych będzie podlegać, w dacie wypłaty, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

\- Czy otrzymana przez Wnioskodawcę dywidenda wypłacona przez Spółkę zależną w części pochodzącej z zysku wypracowanego przez Spółkę zależną w okresie 25 czerwca 2021 – 31 grudnia 2021 i w kolejnych latach, tj. w okresie w którym Spółka zależna funkcjonuje jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, będzie podlegać, w dacie wypłaty, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 13 września 2022 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.456.2022.1.MKU wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 14 września 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

X Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca jest spółką działająca na rynku \`(...)\`

Wnioskodawca jest większościowym udziałowcem innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce i będącej polskim rezydentem podatkowym (dalej: „Spółka zależna”).

Spółka zależna powstała z przekształcenia spółki komandytowej na podstawie art. 551 § 1 ustawy - Kodeks spółek handlowych (dalej "k.s.h.") – przekształcenie ze spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zostało zarejestrowane w KRS 25 czerwca 2021 r.

W wyniku przekształcenia zostały zamknięte księgi rachunkowe spółki przekształcanej. W związku z tym za rok 2021 Spółka zależna sporządziła/sporządzi 2 sprawozdania finansowe:

1) za okres 1 stycznia 2021 r. – 24 czerwca 2021 r. (tj. do dnia poprzedzającego dzień przekształcenia),

2) za okres 25 czerwca 2021 – 31 grudnia 2021.

Z dniem 1 stycznia 2021 r., weszły w życie przepisy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123 – dalej: „ustawa nowelizująca”). Na mocy ustawy nowelizującej, dokonana została zmiana treści art. 1 ust. 3 Ustawy CIT, polegająca na wskazaniu w pkt 1 tego przepisu, iż przepisy Ustawy CIT mają zastosowanie także do spółek komandytowych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Polski. W konsekwencji, z dniem 1 stycznia 2021 t. Spółka zależna (działająca w formie spółki komandytowej) uzyskała status „podatnika podatku dochodowego”.

Jak wskazano powyżej, Wnioskodawca posiada obecnie większość (ponad 50%) udziałów w kapitale Spółki Zależnej. Przed przekształceniem Wnioskodawca posiadał również (jako komandytariusz) prawa i obowiązki w spółce komandytowej (Spółka zależna przed przekształceniem) uprawniające Wnioskodawcę do udziału (w ponad 50%) w zyskach spółki komandytowej. Takie prawa i obowiązki w spółki komandytowej (uprawniające Wnioskodawcę do udziału w ponad 50% zysków spółki komandytowej) były posiadane przez Wnioskodawcę od 2017 r.

W chwili obecnej planowana jest wypłata zysków (tj. dywidendy) ze Spółki zależnej, które mogą pochodzić:

a) z zysków wypracowanych przez Spółkę zależną do końca 2020 r., tj. jest w okresie kiedy Spółka zależna nie była podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (podatnikami byli jej wspólnicy),

b) z zysku wypracowanego przez Spółkę zależną w okresie 1 stycznia 2021 – 24 czerwca 2021, tj. za okres, kiedy Spółka zależna funkcjonowała jako spółka komandytowa, która jednak posiadała już status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych,

c) z zysku wypracowanego przez Spółkę zależną w okresie 25 czerwca 2021 – 31 grudnia 2021 i w kolejnych latach, tj. w okresie w którym Spółka zależna funkcjonuje jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 14 września 2022 r. wskazano, że Wnioskodawca nigdy nie był komplementariuszem wskazanej we wniosku spółki komandytowej, która uległa przekształceniu w spółkę z o.o.

W okresie od 25 czerwca- 31 grudnia 2021 r. i w kolejnych latach, wobec Wnioskodawcy, jako udziałowca spółki z o.o. powstałej z przekształcenia spółki komandytowej spełnione były/będą wszystkie przesłanki określone w art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych inne niż dotyczące bezpośredniego posiadania co najmniej 10% udziałów w kapitale spółki, przez wymagany w tym przepisie okres, tj.:

· spółka wypłacają miała/będzie miała w tym okresie siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

· Wnioskodawca podlegał/będzie podlegał w tym okresie opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Rzeczypospolitej Polskiej od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania;

· Wnioskodawca nie korzystał/nie będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

### Pytania

1\. Czy otrzymana przez Wnioskodawcę dywidenda wypłacona przez Spółkę zależną w części pochodzącej z zysków wypracowanych przez Spółkę zależną do końca 2020 r., tj. w okresie kiedy Spółka zależna nie była podatnikiem podatku dochodowego osób prawnych będzie podlegać, w dacie wypłaty, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

2\. Czy otrzymana przez Wnioskodawcę dywidenda wypłacona przez Spółkę zależną w części pochodzącej z zysku wypracowanego przez Spółkę zależną w okresie 25 czerwca 2021 – 31 grudnia 2021 i w kolejnych latach, tj. w okresie w którym Spółka zależna funkcjonuje jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, będzie podlegać, w dacie wypłaty, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)

### Państwa stanowisko w sprawie

Pytanie 1. Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymana przez Wnioskodawcę dywidenda wypłacona przez Spółkę zależną w części pochodzącej z zysków wypracowanych przez Spółkę zależną do końca 2020 r., tj. w okresie kiedy Spółka zależna nie była podatnikiem podatku dochodowego osób prawnych NIE będzie podlegać, w dacie wypłaty do Wnioskodawcy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wypłata przedmiotowych zysków będzie neutralna podatkowo.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy nowelizującej do dochodów wspólników spółki komandytowej - zarówno będących osobami fizycznymi, jak i podatnikami CIT - uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem CIT, stosuje się przepisy ustawy o PIT i ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym spółka stała się podatnikiem CIT.

W stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2021 r. spółki komandytowe nie były podatnikami podatków dochodowych w Polsce - zarówno podatku dochodowego od osób prawnych, jak również podatku dochodowego od osób fizycznych. Miały one charakter podmiotów "transparentnych podatkowo", co oznacza, że opodatkowanie ich dochodów następowało na poziomie wspólników będących podatnikami podatku dochodowego - powyższe wynikało przede wszystkim z art. 5 ust. 1 Ustawy o CIT oraz analogicznej regulacji w art. 8 ust. 1 Ustawy o PIT. Konsekwencją takiego stanu rzeczy był brak opodatkowania wypłaty zysku ze spółki komandytowej dokonywanej na rzecz jej wspólników. Jako bowiem, że wspólnicy "na bieżąco" opodatkowywali dochody osiągane przez spółkę komandytową, łącząc je ze swoimi dochodami, sama wypłata zysku była już zdarzeniem niemającym konsekwencji na gruncie podatku dochodowego.

W konsekwencji, zyski wypłacane przez Spółkę zależną, które zostały wypracowane (osiągnięte) w okresie przed uzyskaniem przez nią statusu podatnika CIT, nie powinny być opodatkowane ponownie CIT lub PIT, w momencie wypłaty. Zyski te podlegały już bowiem opodatkowaniu na poziomie wspólników spółki komandytowej (kwoty te były wypracowane przez Spółkę zależną w czasie, kiedy Spółka zależna nie była podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych - była podmiotem transparentnym podatkowo). W związku z tym wspólnicy uwzględniali w kalkulacji należnego podatku dochodowego odpowiednią część przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością Spółki zależnej oraz samodzielnie rozliczali się z organem podatkowym.

Na powyższą konkluzję nie wpływa również fakt przekształcenia Spółki zależnej ze spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. W związku z przekształceniem spółka z ograniczoną odpowiedzialnością stała się bowiem następcą prawnym spółki komandytowej.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że prawidłowość jego stanowiska znajduje całkowite potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. W szczególności:

1) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji podatkowej z 28 lutego 2022 r. (nr 0111-KDIB2-1.4010.563.2021.2.PB) w pełni zaakceptował stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym: „wypłata przez Spółkę Starych Zysków (…) nie będą wiązały się z koniecznością uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku Wspólników będących osobami fizycznymi, a także nie będzie wiązała się z koniecznością uiszczenia podatku dochodowego od osób prawnych w przypadku Wspólnika będącego osobą prawną, niezależnie od tego, czy wypłaty dokona Spółka działająca w formie spółki komandytowej (wobec braku przekształcenia lub przed przekształceniem), czy też Spółka działające w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (po przekształceniu)”;

2) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji podatkowej z 19 sierpnia 2021 r. (nr 0114-KDIP3-1.4011.453.2021.4.MG) uznał, że: „wypłata Zainteresowanemu zysku wypracowanego przez Spółkę przed dniem uzyskania przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, tj. przed 1 maja 2021 r., dokonana po tej dacie, nie będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (…), a w konsekwencji będzie zdarzeniem neutralnym podatkowo na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych. Zatem stanowisko zgodnie, z którym w przypadku dokonania, w okresie od 1 maja 2021 r., wypłaty zysku osiągniętego przez X., w tym dalszej dystrybucji zysku osiągniętego przez Z. oraz Y. przed dniem 1 maja 2021 r., polegającej na wypłacie tego zysku przez X. na rzecz A., wypłata taka nie będzie wiązać się z powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych dla A. - należało uznać za prawidłowe”.

Pytanie nr 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymana przez Wnioskodawcę dywidenda wypłacona przez Spółkę zależną w części pochodzącej z zysku wypracowanego przez Spółkę zależną w okresie 25 czerwca 2021 – 31 grudnia 2021 i w kolejnych latach, tj. w okresie w którym Spółka zależna funkcjonuje jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, nie będzie podlegać, w dacie wypłaty, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Jak wskazano w stanowisku Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2, zgodnie z wytycznymi Ministra Finansów, w przypadku spółki komandytowej przy ocenie spełnienia dwuletniego posiadania minimum 10% w spółce wypłacającej dywidendę, należy uwzględniać również okres zanim spółka komandytowa uzyskała status podatnika CIT.

W świetle powyższego, biorąc pod uwagę, że Wnioskodawca posiadał prawa i obowiązki w Spółce zależnej (funkcjonującej w formie spółki komandytowej) przyznające mu ponad 10% praw do udziału w zyskach od 2017 r. (a zatem przez okres ponad 2 lat) otrzymana przez Wnioskodawcę dywidenda wypłacona przez Spółkę zależną w części pochodzącej z zysku wypracowanego przez Spółkę zależną w okresie 25 czerwca 2021 – 31 grudnia 2021 i w kolejnych latach nie będzie podlegać, w dacie wypłaty, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Na powyższą konkluzję nie wpływa fakt przekształcenia Spółki zależnej ze spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. W związku z przekształceniem spółka z ograniczoną odpowiedzialnością stała się bowiem następcą prawnym spółki komandytowej.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800, z późn. zm., dalej: „Ustawa o CIT”),

ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji.

W myśl art. 1 ust. 3 pkt 1 Ustawy o CIT,

przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Brzmienie ww. przepisu zostało ustalone ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r., poz. 2123, dalej „ustawa nowelizująca”) i obowiązuje od 1 stycznia 2021 r.

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej,

w przypadku spółek komandytowych oraz spółek jawnych, które z dniem 1 stycznia 2021 r. uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce, w tym z tytułu objęcia (nabycia) i zbycia udziałów tej spółki, wystąpienia z tej spółki lub jej likwidacji, przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od dnia 1 stycznia 2021 r., z zastrzeżeniem ust. 2.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ww. ustawy,

z dniem poprzedzającym dzień uzyskania przez spółkę komandytową i spółkę jawną statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych spółka ta jest obowiązana do zamknięcia ksiąg rachunkowych, przy czym przepis art. 8 ust. 6 ustawy zmienianej w art. 2 stosuje się odpowiednio.

Na podstawie art. 12 ust. 4 ustawy nowelizującej,

jeżeli ostatni dzień roku obrotowego spółki komandytowej, o której mowa w ust. 2, przypada w okresie od dnia 31 grudnia 2020 r. do dnia 31 marca 2021 r., spółka ta może nie zamykać ksiąg rachunkowych na ten dzień i kontynuować rok obrotowy do dnia 30 kwietnia 2021 r.

Zgodnie z art. 12 ust. 5 ww. ustawy,

do przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów spółek komandytowych, które uzyskały status podatnika CIT, nie zalicza się przychodów oraz kosztów, które na podstawie art. 8 Ustawy PIT lub art. 5 Ustawy CIT stanowiły przychody lub koszty wspólników takiej spółki.

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy nowelizującej,

do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 13 ust. 3 ww. ustawy,

przepis art. 7 ust. 3 pkt 2 ustawy zmienianej w art. 2 oraz zwolnienie przewidziane w art. 22 ust. 4 tej ustawy mają zastosowanie wyłącznie do przychodów z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej lub spółki jawnej wypracowanych od dnia, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2021 r., spółki komandytowe były traktowane jako podmioty podatkowo transparentne, tzn. podmioty których uzyskiwane przychody oraz ponoszone koszty podlegały uznaniu za przychody i koszty ich wspólników.

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1526, z późn. zm.; dalej: „ksh”).

Zgodnie z art. 551 § 1 ksh,

spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Z treści art. 552 i art. 553 ksh wynikają podstawowe skutki przekształcenia, a mianowicie określone w tych przepisach zasady tzw. sukcesji uniwersalnej.

W myśl art. 552 ksh,

spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną

Na podstawie art. 553 ksh,

1.spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

2.Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej.

3.Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Oznacza to, że następuje przekształcenie formy ustrojowej spółek przy jednoczesnej kontynuacji bytu prawnego.

Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związanych z przekształceniem spółek, reguluje Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm., dalej: „Op”).

Zgodnie z art. 93a § 1 Op,

osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.przekształcenia innej osoby prawnej,

2.przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

–wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Stosownie do art. 93a § 2 pkt 1 Op,

przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:

1.innej spółki niemającej osobowości prawnej,

2.spółki kapitałowej;

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy o CIT,

przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W myśl art. 5 ust. 1a Ustawy o CIT,

przychody z zysków kapitałowych, przypisane wspólnikowi na podstawie ust. 1, zwiększają przychody wspólnika uzyskane z tego źródła.

Stosownie do art. 5 ust. 2 Ustawy o CIT,

zasady wyrażone w ust. 1 i 1a stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT,

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o CIT,

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów

W myśl art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. j ustawy o CIT,

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, z tym że przychód określa się na dzień przekształcenia.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca jest większościowym udziałowcem Spółki Zależnej. Spółka Zależna powstała z przekształcenia spółki komandytowej na podstawie art. 551 § 1 ustawy - Kodeks spółek handlowych – przekształcenie ze spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zostało zarejestrowane w KRS 25 czerwca 2021 r. Wnioskodawca posiada obecnie większość (ponad 50%) udziałów w kapitale Spółki Zależnej. Przed przekształceniem Wnioskodawca posiadał również (jako komandytariusz) prawa i obowiązki w spółce komandytowej (Spółka zależna przed przekształceniem) uprawniające Wnioskodawcę do udziału (w ponad 50%) w zyskach spółki komandytowej. Takie prawa i obowiązki w spółki komandytowej (uprawniające Wnioskodawcę do udziału w ponad 50% zysków spółki komandytowej) były posiadane przez Wnioskodawcę od 2017 r. Wnioskodawca nigdy nie był komplementariuszem wskazanej we wniosku spółki komandytowej, która uległa przekształceniu w spółkę z o.o.

Spółka Zależna planuje m.in. wypłatę zysków (tj. dywidendy), które będą pochodzić z zysków wypracowanych przez Spółkę zależną do końca 2020 r., tj. jest w okresie kiedy Spółka zależna nie była podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (podatnikami byli jej wspólnicy).

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest m.in. kwestia ustalenia, czy otrzymana przez Wnioskodawcę dywidenda wypłacona przez Spółkę zależną w części pochodzącej z zysków wypracowanych przez Spółkę zależną do końca 2020 r., tj. w okresie kiedy Spółka zależna nie była podatnikiem podatku dochodowego osób prawnych będzie podlegać, w dacie wypłaty, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc powyższe do danych przedstawianych w opisie zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie będą miały zastosowanie przepisy przejściowe zawarte w ustawie nowelizującej, m.in. art. 12 i 13, stanowiące, że zyski wypłacane przez spółkę komandytową (przekształconą w sp. z o.o.) w momencie posiadania przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, które zostały wypracowane (osiągnięte) w okresie, kiedy ta spółka była jeszcze podmiotem transparentnym podatkowo, nie są opodatkowane ponownie podatkiem dochodowym od osób prawnych lub podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a zatem wypłata takich zysków ze spółki komandytowej (przekształconej w sp. z o.o.) jest opodatkowana na zasadach obowiązujących przed 1 stycznia 2021 r.

Jak już wcześniej wskazano, do czasu objęcia spółek komandytowych przepisami ustawy o CIT, spółki te były podmiotami transparentnymi podatkowo, co oznacza że dochód tych spółek był opodatkowywany na poziomie jej wspólników. Skoro tak, to dochód każdego ze wspólników, rozumiany jako zysk z tytułu udziału w spółce komandytowej winien być systematycznie opodatkowywany w ciągu roku. W tym zakresie nie ma znaczenia, czy zysk wypracowany przez spółkę komandytową został wypłacony. Jego późniejsza wypłata dotyczy bowiem dochodu już opodatkowanego na poziomie wspólników i, co za tym idzie, „techniczna” czynność wypłaty jest zdarzeniem neutralnym podatkowo.

Podkreślić ponadto należy, że zmiana statusu Spółki komandytowej na Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie będzie miała wpływu na opodatkowanie zysku pochodzącego ze Spółki komandytowej za okres, gdy spółka ta nie była jeszcze podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Zauważyć bowiem należy, że wypłata ta będzie stanowić realizację zobowiązania powstałego przed przekształceniem Spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, a tym samym nie może być rozumiana jako świadczenie należne Wspólnikowi z tytułu uczestnictwa w spółce z o.o. Wypłata ta będzie świadczeniem na rzecz Wspólnika powstałym w związku z wcześniejszą działalnością Spółki komandytowej i związanym z sukcesją prawną wynikającą z art. 93a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

W konsekwencji, zyski wypłacane przez Spółkę komandytową, w momencie posiadania przez nią statusu podatnika CIT, które jednak zostały wypracowane (osiągnięte) w okresie poprzedzającym opodatkowanie jej podatkiem dochodowym od osób prawnych, tj. w czasie kiedy spółka ta była jeszcze podmiotem transparentnym podatkowo, nie będą już opodatkowane ponownie podatkiem dochodowym od osób prawnych. A zatem wypłata takich zysków ze Spółki Przekształconej będzie opodatkowana na zasadach obowiązujących przed 1 stycznia 2021 r.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numer 1 należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także kwestii ustalenia czy otrzymana przez Wnioskodawcę dywidenda wypłacona przez Spółkę zależną w części pochodzącej z zysku wypracowanego przez Spółkę zależną w okresie 25 czerwca 2021 – 31 grudnia 2021 i w kolejnych latach, tj. w okresie w którym Spółka zależna funkcjonuje jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, będzie podlegać, w dacie wypłaty, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a updop,

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym: dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych.

Jak stanowi art. 22 ust. 1 updop,

podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).

Z kolei w myśl art. 22 ust. 4 updop,

zwalnia się od podatku dochodowego przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a, f oraz j, z wyjątkiem dochodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1) wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

2) uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;

3) spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;

4) spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Stosownie do art. 22 ust. 4a updop,

zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości, o której mowa w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

Przy czym jak wynika z definicji określonej w art. 4a pkt 16 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o udziale (akcji) - oznacza to również ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3.

W myśl natomiast art. 22 ust. 4b ww. ustawy,

zwolnienie to ma również zastosowanie w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, przez spółkę uzyskującą dochody (przychody) z tytułu udziału w zysku osoby prawnej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, upływa po dniu uzyskania tych dochodów (przychodów). W przypadku niedotrzymania warunku posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat spółka, o której mowa w ust. 4 pkt 2, jest obowiązana do zapłaty podatku, wraz z odsetkami za zwłokę, od dochodów (przychodów) określonych w ust. 1 w wysokości 19% dochodów (przychodów) do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym utraciła prawo do zwolnienia. Odsetki nalicza się od następnego dnia po dniu, w którym po raz pierwszy skorzystała ze zwolnienia.

Jak stanowi art. 22 ust. 4d updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, stosuje się:

1) jeżeli posiadanie udziałów (akcji), o którym mowa w ust. 4 pkt 3, wynika z tytułu własności;

2) w odniesieniu do dochodów uzyskanych z udziałów (akcji) posiadanych na podstawie tytułu:

a) własności,

b) innego niż własność, pod warunkiem że te dochody (przychody) korzystałyby ze zwolnienia, gdyby posiadanie tych udziałów (akcji) nie zostało przeniesione.

Podsumowując powyższe, należy stwierdzić, że warunkiem zwolnienia od podatku dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spełnienie przez uzyskującego dywidendę jednocześnie wszystkich przesłanek, o których mowa w art. 22 ust. 4-4d updop.

Powołane przepisy art. 22 ust. 4-4d updop, wprowadzają wyjątek od generalnej zasady opodatkowania wypłacanych dywidend wyrażonej w art. 22 ust. 1 updop. Z uwagi na obowiązującą w polskim systemie podatkowym zasadę powszechności opodatkowania, przepisy statuujące zwolnienia od opodatkowania należy interpretować ściśle, zgodnie z zasadami wykładni językowej i w granicach tej wykładni.

Stosownie do treści art. 22c ust. 1 updop,

Przepisów art. 20 ust. 3, art. 21 ust. 3, art. 22 ust. 4, art. 24n ust. 1 oraz art. 24o ust. 1 nie stosuje się, jeżeli skorzystanie ze zwolnienia określonego w tych przepisach było:

1) sprzeczne w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem tych przepisów;

2) głównym lub jednym z głównych celów dokonania transakcji lub innej czynności albo wielu transakcji lub innych czynności, a sposób działania był sztuczny.

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazuje, że posiada obecnie większość (ponad 50%) udziałów w kapitale Spółki Zależnej. Przed przekształceniem Wnioskodawca posiadał również (jako komandytariusz) prawa i obowiązki w spółce komandytowej (Spółka zależna przed przekształceniem) uprawniające Wnioskodawcę do udziału (w ponad 50%) w zyskach spółki komandytowej. Takie prawa i obowiązki w spółki komandytowej (uprawniające Wnioskodawcę do udziału w ponad 50% zysków spółki komandytowej) były posiadane przez Wnioskodawcę od 2017 r.

W okresie od 25 czerwca- 31 grudnia 2021 r. i w kolejnych latach, wobec Wnioskodawcy, jako udziałowca spółki z o.o. powstałej z przekształcenia spółki komandytowej spełnione były/będą wszystkie przesłanki określone w art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych inne niż dotyczące bezpośredniego posiadania co najmniej 10% udziałów w kapitale spółki, przez wymagany w tym przepisie okres, tj.:

\- spółka wypłacają miała/będzie miała w tym okresie siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

\- Wnioskodawca podlegał/będzie podlegał w tym okresie opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Rzeczypospolitej Polskiej od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania;

\- Wnioskodawca nie korzystał/nie będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Planowana jest wypłata zysków (tj. dywidendy) ze Spółki zależnej, które mogą m.in. pochodzić z zysku wypracowanego przez Spółkę zależną w okresie 25 czerwca 2021 – 31 grudnia 2021 i w kolejnych latach, tj. w okresie w którym Spółka zależna funkcjonuje jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy, należy wskazać, że dywidenda stanowi wypłatę zysku przez podatnika CIT na rzecz jego wspólników/udziałowców. Przychody z udziału w zysku spółki z o.o. stanowią - jako przychód z udziału w zyskach osób prawnych - przychody, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT, a zatem stosuje się do nich postanowienia art. 22 ust. 4 ustawy o CIT. Podkreślić przy tym należy, że przy ocenie spełnienia określonego w art. 22 ust. 4a ustawy CIT warunku do skorzystania z omawianego zwolnienia, tj. nieprzerwanego posiadania przez okres dwóch lat minimum 10% udziałów (akcji) w spółce (wypłacającej „dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych”), która powstała z przekształcenia spółki komandytowej będącej podatnikiem, uwzględnia się także okres poprzedzający przekształcenie, w tym okres zanim dana spółka komandytowa uzyskała status podatnika CIT.

W świetle powyższego otrzymana przez Wnioskodawcę dywidenda wypłacona przez Spółkę zależną w części pochodzącej z zysku wypracowanego przez Spółkę zależną w okresie 25 czerwca 2021 – 31 grudnia 2021 i w kolejnych latach, tj. w okresie w którym Spółka zależna funkcjonuje jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, nie będzie podlegać, w dacie wypłaty, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. W okresie od 25 czerwca – 31 grudnia 2021 r. i w kolejnych latach, wobec Wnioskodawcy, jako udziałowca spółki z o.o. powstałej z przekształcenia spółki komandytowej spełnione były/będą wszystkie przesłanki określone w art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz dotyczące bezpośredniego posiadania co najmniej 10% udziałów w kapitale spółki, przez wymagany w tym przepisie okres.

Na powyższe rozstrzygnięcie nie wpływa fakt przekształcenia Spółki zależnej ze spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, bowiem w związku z przekształceniem spółka z ograniczoną odpowiedzialnością stała się następcą prawnym spółki komandytowej. Zgodnie z art. 553 ksh ust. 1 spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Zastrzec jednak należy, że możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia określonego w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT jest możliwa przy dochowaniu wszystkich ustawowo określonych (a wskazanych w niniejszej interpretacji) warunków korzystania z powyższego zwolnienia, w tym określonego w art. 22 ust. 4d warunku, dotyczącego odpowiedniego tytułu prawnego do posiadanych udziałów.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numer 3 z ww. zastrzeżeniem należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i 3.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).