Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: PT6/0680/50/101/TXZ/WCH/09
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2009-05-06
Teza: miejsce świadczenia usług oraz stawka podatku VAT
Słowa kluczowe: stawka-stawki podatku; towar-wywóz towarów; uszlachetnianie-uszlachetnianie bierne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

**ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ**

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) Minister Finansów zmienia z urzędu interpretację indywidualną z dnia 16 grudnia 2008 r. nr IPPP2/443-1646/08-2/BM wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie stwierdzając, iż stanowisko (…) Handelsgesellschaft mbH z siedzibą w Austrii przedstawione we wniosku z dnia 4 listopada 2008 r. (data wpływu 7 listopada 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia jest nieprawidłowe.

**UZASADNIENIE**

W dniu 7 listopada 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług oraz stawki podatku VAT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Zleceniobiorca) z siedzibą w Austrii, zarejestrowany w Polsce dla potrzeb podatku od towarów i usług sprzedaje kompleksową usługę, w wyniku której z materiałów będących własnością Zleceniodawcy powstają gotowe produkty (ubrania).

W ramach transakcji:

1.  Zleceniodawca udostępnia Zleceniobiorcy stanowiący jego własność towar (materiał) - Zleceniobiorca odbiera materiały z siedziby Zleceniodawcy,
2.  Towar ten w dalszej kolejności wysyłany jest na terytorium Ukrainy w celu wykonania na nim usług (szycie), przy czym:
    1.  wywóz na terytorium Ukrainy następuje przy zastosowaniu procedury celnej uszlachetniania biernego, w ramach której Zleceniobiorca występuje we własnym imieniu,
    2.  za transport materiałów na Ukrainę odpowiada Zleceniobiorca,
3.  Na Ukrainie usługi szycia wykonuje podmiot trzeci na zlecenie Zleceniobiorcy,
4.  Po zakończeniu usługi szycia gotowe produkty (ubrania) transportowane są na terytorium Polski, przy czym:
    1.  również w tym przypadku podmiotem odpowiedzialnym za transport jest Zleceniobiorca,
    2.  Zleceniobiorca dokonuje zakończenia procedury celnej, w związku z czym we własnym imieniu płaci należności celne i VAT z tytułu przywozu towarów na terytorium Polski w ramach zakończenia procedury uszlachetniania biernego.
5.  Gotowe ubrania (produkty) dostarczane są przez Zleceniobiorcę do siedziby Zleceniodawcy.

Po wykonaniu usługi Zleceniobiorca obciąża Zleceniodawcę kosztami:

*   wykonanych na jego rzecz usług szycia,
*   kosztami transportu materiałów na Ukrainę w celu wykonania na nich usług i transportu powrotnego do Polski produktów gotowych, jak i,
*   kosztami cła.

Obciążenie Zleceniodawcy następuje poprzez wystawienie na jego rzecz przez Zleceniobiorcę faktury VAT (Zleceniobiorca działa jako zarejestrowany dla celów VAT w Polsce podatnik i posługuje się nadanym w Polsce numerem identyfikacji podatkowej). Na fakturze osobno wykazywane są poszczególne obciążenia z tytułu ww. kosztów. Podkreślić należy również, iż w praktyce wartość usługi szycia wykazywanej na fakturze jest znacznie większa aniżeli wartość usługi transportowej oraz koszty cła.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy kompleksowa usługa polegająca na odbiorze materiału od Zleceniodawcy, organizacji transportu na Ukrainę, uszyciu, organizacji przeprowadzenia procedury celnej, organizacji transportu wyrobów do Polski powinna być opodatkowana w Polsce (ze stawką 22%)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku świadczonych przez Spółkę usług polegających na kompleksowej usłudze szycia ubrań, miejscem świadczenia powinna być Polska. W konsekwencji powyższego, faktury VAT dokumentujące sprzedaż usług powinny być opodatkowane 22% stawką podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca, argumentując przedstawione we wniosku stanowisko w przedmiocie zaistniałego stanu faktycznego wskazał, że usługi świadczone przez Zleceniobiorcę mają kompleksowy charakter i pomimo, że można wyodrębnić poszczególne etapy realizacji tej usługi: odbiór materiałów od Zleceniodawcy, organizację transportu, przeprowadzenie procedury celnej, faktyczną usługę szycia wykonywaną na Ukrainie, sprowadzają się one w rzeczywistości do kompleksowej usługi odbioru materiałów przez Zleceniobiorcę od Zleceniodawcy i dostarczenia uszytych wyrobów gotowych w postaci ubrań. Wszelka organizacja transakcji od momentu wydania materiałów z magazynu Zleceniodawcy do momentu oddania wyrobów gotowych - ubrań pochodzących z materiałów Zleceniodawcy, leży po stronie Zleceniobiorcy. Mimo, iż usługi szycia są fizycznie wykonywane na Ukrainie oraz mimo, że ich wartość stanowi podstawowy składnik wartości usługi, to świadczona usługa jest kompleksową usługą polegającą na przetworzeniu materiału w ubrania. Fakt, że element tej usługi jest świadczony poza terytorium Polski, nie uprawnia Zleceniodawcy do nienaliczania podatku VAT, ponieważ istotą transakcji jest odebranie materiału z magazynu Zleceniodawcy i dostarczeniu mu uszytych ubrań.

Dlatego w danym przypadku nie należy stosować art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d) ustawy o podatku od towarów i usług tylko do usług szycia ubrań na Ukrainie, lecz należy go stosować do całej kompleksowej usługi, która jest świadczona na terytorium Polski.

W związku z powyższym transakcja ta powinna być dokumentowana fakturą VAT i opodatkowana stawką podatku 22%. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 16 grudnia 2008 r. nr IPPP2/443-1646/08-2/BM stwierdził, że świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie odstąpił od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów stwierdza, co następuje:

W myśl art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość. W przedmiotowej sprawie nie można uznać za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług polegających na kompleksowym szyciu ubrań jest Polska. W konsekwencji powyższego nieprawidłowe jest również stanowisko Wnioskodawcy w przedmiocie opodatkowania ww. usług 22% stawką podatku od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie rozstrzygnięcia wymaga ustalenie miejsca świadczenia kompleksowej usługi szycia ubrań świadczonej przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Ustawodawca artykułem 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług definiuje świadczenie usług jako każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej łub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Jednakże w celu ustalenia czy świadczona usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju należy określić miejsce świadczenia tej usługi.

Zgodnie z regułą ogólną wyrażoną w art. 27 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby łub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28 cyt. ustawy.

Od tej ogólnej zasady ustawodawca przewidział wyjątki, które w zależności od charakteru usługi określają miejsce jej opodatkowania w odmienny sposób. Stosownie do zapisu art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d) ww. ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku świadczenia usług na ruchomym majątku rzeczowym miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie usługi są faktycznie świadczone, z zastrzeżeniem art. 28 cyt. ustawy.

Przepisy nie określają rodzaju, ani charakteru prac jakie mogą być wykonane w ramach usług na ruchomym majątku rzeczowym. Mogą to zatem być prace drobne, a także świadczenia złożone, wymagające oprócz świadczenia głównego zaangażowania wielu różnego rodzaju dodatkowych prac, np. tak jak w przedmiotowej sprawie - odbiór materiałów od Zleceniodawcy, organizacja transportu, przeprowadzenie procedury celnej.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, iż usługa świadczona przez Wnioskodawcę jest usługą na ruchomym majątku rzeczowym. Wnioskodawca odbiera od Zleceniodawcy materiał, który w wyniku prowadzonych prac wchodzących w skład procesu logistyczno- produkcyjnego trafia z powrotem do Zleceniobiorcy w postaci gotowego wyrobu (ubranie). Nie ma przy tym znaczenia dla określenia miejsca świadczenia usługi wykonywanej przez Wnioskodawcę, czy Wnioskodawca samodzielnie realizuje tę usługę, czy podzleca jej wykonanie podmiotowi trzeciemu, jeżeli odpowiedzialnym za wykonanie tej usługi wobec zleceniodawcy jest Wnioskodawca. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że zasadniczą częścią kompleksowej usługi jest usługa szycia, która jest faktycznie świadczona na Ukrainie. W tym stanie rzeczy usługa Wnioskodawcy powinna, zgodnie z art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d) ww. ustawy, zostać opodatkowana na terytorium Ukrainy. Miejscem świadczenia usługi Wnioskodawcy nie jest zatem terytorium Polski i na fakturach dokumentujących świadczenie tej usługi nie powinien być wykazywany podatek od towarów i usług.

Mając powyższe na względzie, istnieje podstawa do zmiany rozstrzygnięcia podjętego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 grudnia 2008 r. nr IPPP2!443-1646/08-2/BM, jest bowiem nieprawidłowa. Zmiana tej interpretacji dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie złożenia wniosku będącego przedmiotem niniejszej interpretacji.

Na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego służy Stronie prawo wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu Ministra Finansów - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności otrzymania interpretacji - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 z zm.), zaś skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów w terminie 30 dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie 60 dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa (art. 53 § 2 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.).