Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-986/15-3/PC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-02-26
Teza: w zakresie uznania rozliczenia zwrotu opłaty za użytkowanie wieczyste za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; faktura-faktura VAT; grunty-dostawa gruntu; opłata; opłata-opłata roczna; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2015 r. przesłanym zgodnie z właściwością przez Naczelnika Urzędu Skarbowego (data wpływu 30 listopada 2015 r.) uzupełnionym na wezwanie tut. Organu poprzez wniesienie opłaty (data wpływu opłaty na konto Izby Skarbowej w Warszawie 22 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania rozliczenia zwrotu opłaty za użytkowanie wieczyste za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 listopada 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania rozliczenia zwrotu opłaty za użytkowanie wieczyste za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wniosek został uzupełniony na wezwanie Organu poprzez wniesienie opłaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca, (dalej: „Sprzedający” lub „Wnioskodawca”) na podstawie umowy z dnia 25 marca 2015 r. (dalej: „Umowa Sprzedaży”) dokonała sprzedaży na rzecz spółki B. sp. z o.o. (dalej: „Kupujący”) prawa użytkowania wieczystego nieruchomości, wraz ze znajdującymi się na tej nieruchomości budynkami (dalej: „Nieruchomość”).

Prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości ustanowione zostało w dniu 30 grudnia 1999 r. a zatem przed dniem 1 maja 2004 r. Sprzedający przed zawarciem Umowy Sprzedaży, jako podmiot zobowiązany, dokonał zapłaty w całości opłaty z tytułu użytkowania wieczystego Nieruchomości za rok 2015. Zgodnie z treścią Umowy Sprzedaży, wobec wcześniejszego uregulowania przez Sprzedającego, w wykonaniu obowiązku wynikającego z obowiązujących przepisów, w całości opłaty za użytkowanie wieczyste Nieruchomości za rok 2015, Kupujący zobowiązał się zwrócić na rzecz Sprzedającego kwotę tejże opłaty w umownie określonym terminie. Kupujący wykonał powyższy obowiązek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przy rozliczeniu zwrotu przez Kupującego opłaty za użytkowanie wieczyste Nieruchomości zapłaconej przez Sprzedającego za cały rok 2015 należy naliczyć podatek od towarów i usług oraz wystawić fakturę VAT, czy też zwrot opłaty za użytkowanie wieczyste Nieruchomości nie podlega podatkowi VAT i powinien być rozliczony na podstawie noty księgowej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zwrot opłaty rocznej za użytkowanie wieczyste Nieruchomości nie podlega podatkowi od towarów i usług, a w konsekwencji w sprawie nie wystąpił obowiązek wystawienia przez Sprzedającego faktury VAT. Rozliczenie transakcji nastąpić powinno zaś na podstawie noty księgowej.

Prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości ustanowione zostało w dniu 30 grudnia 1999 r. czyli przed wejściem w życie ustawy o VAT. W związku z tym pobierane corocznie opłaty z tytułu użytkowania wieczystego Nieruchomości zwolnione są z podatku od towarów i usług (zob. Uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie 7 sędziów NSA W-wa z dnia 8 stycznia 2007 r. I FPS 1/06, w której sąd postanowił, iż „opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego gruntów, ustanowionego przed dniem 1 maja 2004 r., gdy taka czynność nie podlegała podatkowi od towarów i usług, po wejściu w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ani nie zawiera w sobie należnego podatku, ani też nie powinna być powiększona o taki podatek na podstawie przepisów tej ustawy”).

Należy zauważyć, iż zgodnie z interpretacją indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 8 listopada 2010 r. numer IPPP2-443-580/10-4/AK „zwrotu rocznej opłaty za użytkowanie wieczyste na rzecz Sprzedającego przez kontrahenta nie będzie można uznać za świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż kontrahent nie wykonuje żadnego świadczenia na rzecz Wnioskodawcy. W związku z tym, iż przedmiotowa czynność nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu, która byłaby wskazana w art. 5 ust. 1 cyt. ustawy, to nie należy jej dokumentować fakturą VAT. Jak bowiem wynika z art. 106 ust. 1 i art. 2 pkt 22 cyt. ustawy, faktura stwierdza w szczególności m.in. dokonanie sprzedaży, czyli dokumentuje odpłatną dostawę towarów oraz odpłatne świadczenie usług. W związku z tym, czynność przeniesienia powyższych kosztów opłaty za użytkowanie wieczyste gruntu (\`(...)\`) nie stanowi również świadczenia usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - nie stanowi więc przedmiotu opodatkowania i nie powinno być opodatkowane stawką podatku VAT”.

Faktem jest, że interpretacja powyższa wydana została przed wejściem w życie zmian w ustawie o VAT, w wyniku których z dniem 1 stycznia 2014 r. wykreślony z ustawy został przepis art. 29, zastąpiony przez art. 29a. W treści obydwu tych regulacji ustawodawca odmiennie potraktował kwestie podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dotychczas obowiązujący art. 29 ust. 1 stanowił, że: „Podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku”.

Po wprowadzonych zmianach nowy art. 29a ust. 1 stanowi natomiast, iż „Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika”.

Na kanwie dotychczasowych regulacji opodatkowaniu podlegał zatem wyłącznie obrót rozumiany jako kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. W momencie obowiązywania art. 29 ust. 1 ustawy wydana została przytoczona wcześniej interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 8 listopada 2010 r. numer IPPP2-443-580/10-4/AK, wykluczająca w analogicznej sprawie stosowanie opodatkowania VAT.

W związku zaś z nowym brzmieniem przepisów podstawą opodatkowania jest natomiast wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży.

Wskazać należy, że pomimo wprowadzonych przez ustawodawcę zmian w dotychczasowych regulacjach stanowisko przedstawione w przywołanej powyżej interpretacji pozostaje aktualne. Zarówno bowiem językowa jak i funkcjonalna wykładnia nowego przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT prowadzi do jednoznacznego wniosku, iż podstawą opodatkowania są wyłącznie kwoty otrzymane z tytułu sprzedaży, podczas gdy zwrot opłaty rocznej za użytkowanie wieczyste jest wypłacany pobocznie - niezależnie od samej czynności sprzedaży prawa użytkowania wieczystego, otrzymana z tego tytułu kwota nie stanowi elementu ceny sprzedaży, a sama czynność zwrotu nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązujących przepisów brak jest również podstaw do dokumentowania przez Wnioskodawcę otrzymanego zwrotu opłaty z tytułu użytkowania wieczystego fakturą VAT. Przedmiotowa czynność nie zawiera się bowiem w zawartym w art. 106b ustawy o VAT katalogu przypadków skutkujących obowiązkiem wystawienia faktury.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w sprawie której dotyczy niniejszy wniosek, zwrot opłaty rocznej za użytkowanie wieczyste nie podlega podatkowi od towarów i usług, rozliczenie takiego zwrotu powinno zaś nastąpić na podstawie noty księgowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, ze przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Z tego wynika, że definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

W świetle art. 29a ust. 1 ustawy, podstawa opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powołanego przepisu wynika zatem, że podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę, którą usługodawca otrzyma z tytułu sprzedaży towarów lub usług. Jednocześnie ustawodawca precyzuje, że za taką zapłatę należy uznać wszelkie dotacje, subwencje oraz inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest, czy w rozliczeniu zwrotu opłaty za użytkowanie wieczyste należy naliczyć podatek od towarów i usługi i wystawić fakturę VAT, czy też rozliczyć zwrot opłaty na podstawie noty księgowej.

Z informacji zawartych w złożonym wniosku wynika, ze Wnioskodawca w dniu 25 marca 2015 r. zbył prawo użytkowania wieczystego nieruchomości wraz ze znajdującymi się na tej nieruchomości budynkami. Spółka w terminie ustawowym zapłaciła opłatę roczną z tytułu użytkowania wieczystego Nieruchomości za 2015 r. Zgodnie z treścią zawartej umowy sprzedaży Kupujący zobowiązał się zwrócić na rzecz Sprzedającego kwotę tejże opłaty w umownie określonym terminie, i zwrotu tego dokonał.

Zwracana Wnioskodawcy kwota rocznej opłaty z tytułu użytkowania wieczystego zgodnie z postanowieniami umowy jest należnością obciążającą Nabywcę. Należy więc traktować ją jako należność pomocniczą otrzymaną z tytułu zasadniczej umowy sprzedaży ww. Nieruchomości.

W ocenie tut. Organu, nie można sztucznie wyodrębniać z jednej kompleksowej dostawy, jaką jest dostawa Nieruchomości, pewnych kosztów tylko w tym celu, aby je przenieść na kontrahenta bez opodatkowania. Do takiego postępowania nie uprawniają cyt. wyżej przepisy definiujące podstawę opodatkowania. W przypadku, gdy Wnioskodawca dokonuje dostawy o charakterze kompleksowym, stanowiącej w istocie jedno, niepodzielne świadczenie, to wówczas nie jest dopuszczalne dzielenie tej dostawy i przenoszenie jej poszczególnych elementów na Nabywcę wyłączając z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Wobec tego koszty, którymi Wnioskodawca obciążył Nabywcę Nieruchomości są pochodną dostawy tej Nieruchomości i stanowią jej dopełnienie. Zatem Wnioskodawca dokonał kompleksowego zbycia, które nie powinno być dzielone sztucznie na części. Skutkiem tego zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, kwota należna z tytułu odpłatnej dostawy Nieruchomości, obejmuje również koszty zwracanej ww. opłaty rocznej za użytkowanie wieczyste.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik obowiązany jest wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W konsekwencji Wnioskodawca obciążając Nabywcę Nieruchomości wymienioną we wniosku należnością jest zobowiązany przenoszone koszty związane z tą Nieruchomością doliczyć do faktury dokumentującej tę dostawę i zastosować opodatkowanie analogicznie jak dostawa główna.

W związku z tym Wnioskodawca nie może dodatkowej należności w postaci kwoty opłaty rocznej za użytkowanie wieczyste związanej z dostawą Nieruchomości i przenoszoną na Nabywcę dokumentować notą księgową.

Odnosząc się do powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 listopada 2010 r. nr IPPP2/443-580/10-4/AK, tut. Organ wyjaśnia, że w identycznym stanie prawnym i identycznym stanie faktycznym rozstrzygnięcia powinny być tożsame. Cel ten osiągany jest poprzez zastosowanie właściwych przepisów Ordynacji podatkowej. Interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 tej ustawy, zgodnie z którym „Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość (…)”. Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydawane przez upoważnione do tego organy każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Minister Finansów może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną.

Należy zauważyć, że stanowisko Organu prezentowane w niniejszej interpretacji potwierdza prawomocny wyrok WSA z dnia 17 maja 2013 r. III SA/WA 2954/12 w którym Sąd uznał iż: „(…) koszty którymi Wnioskodawca obciąży nabywcę nieruchomości są pochodną dostawy tej nieruchomości i stanowią jej dopełnienie. Zatem Wnioskodawca dokonuje kompleksowego zbycia, które nie powinno być dzielone sztucznie na części (…)”, a także: „(…) Wnioskodawca (…) będzie zobowiązany przenoszone koszty związane z tymi nieruchomościami doliczyć do faktur dokumentujących te dostawy i zastosować opodatkowanie analogiczne jak dostawa główna. W związku z powyższym Wnioskodawca nie może przedmiotowych dodatkowych należności związanych z dostawą nieruchomości i przenoszonych na nabywcę dokumentować notą księgową (…) ”.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.