Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-269/10-4/EC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-06-11
Teza: należy uznać, iż zwrot wniesionych wkładów do spółki jawnej przez występującego wspólnika jest zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko do wysokości wniesionego do tej spółki wkładu. Różnica pomiędzy wypłaconą wartością udziału kapitałowego, a wartością wkładu wniesionego przez wspólnika - jako dochód z praw majątkowych - podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: prawa-prawo własności; przychód; spółki-spółka jawna; wartość-wartość nominalna; zwrot-zwrot wkładów; środek-środki pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 18; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10.03.2010 r. (data wpływu 22.03.2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 01.06.2010 r. (data nadania 01.06.2010 r., data wpływu 04.06.2010 r.) złożonym na wezwanie z dnia 25.05.2010 r. (data doręczenia 31.05.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania należności otrzymanych przez wspólnika w związku rozwiązaniem spółki jawnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22.03.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania należności otrzymanych przez wspólnika w związku rozwiązaniem spółki jawnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, jest wspólnikiem spółki jawnej prowadzącej działalność gospodarczą, dochody z tytułu uczestnictwa w spółce są opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadzie art. 8 ust. 1 ustawy. Wspólnicy planują zakończenie działalności spółki, bez przeprowadzania jej likwidacji. W wyniku rozwiązania spółki pozostanie do podziału pomiędzy wspólników majątek spółki, na który składać się będą środki pieniężne i udziały w spółce kapitałowej. Każdy wspólnik otrzyma cześć tego majątku, w postaci własności udziałów lub środków pieniężnych, proporcjonalnie do udziału kapitałowego jaki ma w spółce każdy ze wspólników. Wartość nominalna majątku, jaka przypadnie wnioskodawcy w wyniku podziału majątku rozwiązanej spółki, będzie wyższa od wartości nominalnej wniesionego wkładu, przy zawiązaniu spółki. Wartość ta jednak będzie odpowiadała procentowej wysokości udziału kapitałowego w majątku spółki.

Następnie pismem z dnia 01.06.2010 r. (data wpływu 04.06.2010 r.) wnioskodawca uzupełnił własne stanowisko do zadanego pytania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy uzyskanie przez wnioskodawcę w wyniku rozwiązania spółki jawnej i podziału pozostałego po niej majątku w postaci prawa własności udziałów w spółce kapitałowej oraz środków pieniężnych, które składały się na majątek rozwiązanej spółki, spowoduje powstanie po stronie wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli uzyskany w wyniku podziału majątku ekwiwalent w postaci własności udziałów i środków pieniężnych będzie wyższy, niż wartość nominalna wkładu wniesionego do spółki przy jej zawiązaniu?

Zdaniem Wnioskodawcy, uzyskanie środków pieniężnych i własności nieruchomości w wyniku podziału majątku rozwiązanej spółki jawnej, nie spowoduje powstania przychodu do opodatkowania. Podstawą do takiego twierdzenia jest art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stwierdza, iż zwalnia się od podatku przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni albo wkładów do spółki osobowej. Przepis ten w ocenie wnioskodawcy należy oceniać w ten sposób, że zwolnienie nie obejmuje jedynie takiego przychodu, gdzie wnioskodawca otrzymałby wartość majątku wyższą niż przypadałaby mu w stosunku do posiadanego udziału kapitałowego w majątku spółki. W innym bowiem przypadku, jeżeli za podstawę ustalenia przychodu do opodatkowania przyjęta zostałaby różnica pomiędzy wartością nominalną wkładu w dniu zawiązania spółki a jego wartością nominalną w dniu rozwiązania spółki, to doszłoby do ponownego opodatkowania już raz opodatkowanych dochodów. Trzeba bowiem pamiętać, iż stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o p.d.o.f. przychody jak i koszty w spółce osobowej są opodatkowywane bezpośrednio u wspólników takiej spółki. Zatem w momencie rozwiązania spółki, w majątku spółki mogą pozostawać jedynie składniki majątku, które pochodzą z wkładów wspólników lub z dochodów spółki, które już raz zostały opodatkowane. Należy przy tym pamiętać również, iż art. 24 ust. 3 ustawy o p.d.o.f, nie nakłada na wspólników obowiązku ustalania dochodu w związku z likwidacją działalności, od pozostających na dzień likwidacji w spółce środków trwałych i wartości pieniężnych.

Zdaniem wnioskodawcy, przychód z tytułu otrzymania w wyniku podziału, części majątku spółki jawnej nie będzie stanowił przychodu z praw majątkowych i kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 7 oraz art. 18 ustawy o p.d.o.f, gdyż w przypadku uczestnictwa w spółce osobowej, mamy do czynienia z przychodami z działalności gospodarczej a nie z przychodami z praw majątkowych, a rozwiązane spółki jawnej nie powoduje powstania praw majątkowych, lecz roszczeń wynikających z przepisów kodeksu spółek handlowych (art. 82 KSH). Za takim rozumieniem zasad opodatkowania przychodów z tytułu wypłaty udziału w majątku spółki osobowej, opowiedział się NSA w wyroku z dnia 7.10.2004 (sygn. akt FSK 594/04) oraz WSA w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 130/09, WSA w Kielcach sygn. akt I SA/Ke 72/07 i inne sądy administracyjne.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 65 § 1 – 5 ustawy z dnia 15 września 2000r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94. poz. 1037 ze zm.), wystąpienie wspólnika ze spółki jawnej powoduje obowiązek rozliczenia udziału kapitałowego wspólnika. Rozliczenie poprzedza ustalenie wartości udziału kapitałowego występującego wspólnika, poprzez sporządzenie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki, czyli wartość jej majątku w obrocie prawnym i gospodarczym.

Ustalony w ten sposób udział kapitałowy powinien być wypłacony występującemu wspólnikowi w pieniądzu, zaś rzeczy wniesione do spółki przez wspólnika tylko do używania zwraca się w naturze (art. 65 § 3 Kodeksu spółek handlowych). Udział wypłacany wspólnikowi powinien uwzględniać wniesione do spółki wkłady, a także procentową część nadwyżki majątkowej ponad wniesione przez wspólników wkłady.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu wg skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Zgodnie z tą zasadą dochody z udziału w spółce jawnej opodatkowuje się osobno u każdej osoby w stosunku do jej udziałów. Udział wspólnika występującego ze spółki w zysku odpowiada wartości majątku wspólnego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, przy uwzględnieniu proporcji, w jakiej wspólnik występujący ze spółki uczestniczył w zyskach spółki. Przy czym zysk jest to nadwyżka wpływów nad wydatkami w działalności gospodarczej, który zgodnie z ww. art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlega opodatkowaniu osobno u każdego wspólnika.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkie dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy - wolne od opodatkowania są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni albo wkładów do spółki osobowej.

W konsekwencji wkłady zwrócone wspólnikowi w związku z rozwiązaniem spółki jawnej, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy – tylko do wysokości, w jakiej zostały do tej spółki wniesione.

Natomiast różnica pomiędzy wypłaconą wartością udziałów kapitałowych, a wartością wkładów wniesionych przez wspólnika do spółki podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Bez znaczenia w tym zakresie jest czy otrzymane przez występującego ze spółki wspólnika środki były opodatkowane w czasie jej trwania. Ustawodawca zwolnił bowiem, zgodnie z cytowanym art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tylko wartości wymienione w tym przepisie. Tym samym nadwyżka ponad wniesiony wkład winna być opodatkowana.

Przychód z tytułu otrzymanego udziału kapitałowego, ponad wartość zwolnioną od opodatkowania należy zakwalifikować do przychodów z praw majątkowych, o których mowa w przepisach art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do treści tego przepisu źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c).

W myśl art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mimo, iż posługują się terminem "prawa majątkowe", nie definiują tego pojęcia. Wobec tego zasadnym jest przyjąć, iż prawo majątkowe to najogólniej rzecz biorąc prawo podmiotowe pozostające w ścisłym związku z ekonomicznym interesem uprawnionego. Jest to uprawnienie określonego podmiotu, które związane jest z jego majątkiem. Wyliczenie w przepisie art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych praw majątkowych, z których przychody podlegają opodatkowaniu, nie ma charakteru wyczerpującego, o czym świadczy przede wszystkim posłużenie się przez ustawodawcę terminem „w szczególności". Skoro zatem katalog przychodów z praw majątkowych ma charakter otwarty, to uprawnionym jest zaliczenie do niego także innych praw majątkowych, literalnie nie wymienionych w tym przepisie.

Reasumując, należy uznać, iż zwrot wniesionych wkładów do spółki jawnej przez występującego wspólnika jest zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko do wysokości wniesionego do tej spółki wkładu. Różnica pomiędzy wypłaconą wartością udziału kapitałowego, a wartością wkładu wniesionego przez wspólnika - jako dochód z praw majątkowych - podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle natomiast art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochody z praw majątkowych podlegają kumulacji z innymi dochodami i należy je wykazać w zeznaniu rocznym, składanym w terminie do 30 kwietnia następnego roku i w tym samym terminie należy wpłacić z tego tytułu podatek, obliczony zgodnie z art. 27 ust. 1 ww. ustawy.

Odnośnie przytoczonych we wniosku wyroków WSA oraz NSA organ podatkowy wyjaśnia, że orzeczenia sądów administracyjnych wiążą strony i sąd w sprawach, w których zostały wydane i nie wiążą organu podatkowego do wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.