Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.57.2025.2.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-05-12
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na
działalność wodociągowo; kanalizacyjną (w tym inwestycje)
przy zastosowaniu prewspółczynników metrażowych.
Słowa kluczowe: gmina
infrastruktura
kanalizacja
odliczenia-odliczenie częściowe
odliczenia-prawo do odliczenia
proporcja
sieć-sieć wodno-kanalizacyjna
wodociągi
współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
1

Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do
celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż
działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2h

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 lutego 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 14 marca 2025 r. - w odpowiedzi na
    wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (...) jest jednostką samorządu terytorialnego, która na podstawie art. 2 ustawy z
    dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz. 609 z późn. zm., dalej:
    „u.s.g.”) posiada osobowość prawną oraz wykonuje zadania publiczne we własnym
    imieniu i na własną odpowiedzialność.
    Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Wnioskodawca w ramach wykonywanej działalności wykonuje zarówno czynności
    opodatkowane, zwolnione, jak i niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług.
    Gmina zgodnie z przepisami zawartymi w u.s.g. jest organem wykonującym zadania
    publiczne własne i zlecone z zakresu administracji rządowej nałożone ustawami. W myśl
    art. 7 ust. 1 pkt 3 u.s.g. do zadań własnych Gminy należy m.in. zaspokajanie zbiorowych
    potrzeb wspólnoty, w szczególności zadania te obejmują sprawy z zakresu wodociągów i
    zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych,
    utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania
    odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Zdecydowana większość zadań wykonywana jest w ramach reżimu publicznoprawnego,
    jednak niektóre z dokonywanych czynności Gmina wykonuje na podstawie umów
    cywilnoprawnych.
    Gmina realizuje zadania własne Gminy w ramach wewnętrznej komórki organizacyjnej -
    powołanego referatu (dalej: „Referat”).
    Gmina w ramach prowadzonej działalności realizuje szereg zadań nałożonych na nią
    przepisami prawa, w tym zadania o charakterze użyteczności publicznej polegające na
    zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w
    wodę i odprowadzania ścieków. Realizacja zadań w zakresie sprzedaży wody i odbioru
    ścieków jest prowadzona przez Referat działającego w ramach Urzędu Gminy.
    Gmina zamierza dokonać realizacji inwestycji pn. „(...)” (zwanej dalej: „Inwestycją” lub
    „Projektem”).

    Przedmiotem inwestycji jest poprawienie jakości wody i zapewnienie ciągłości dostaw
    wody dla mieszkańców Gminy poprzez budowę i rozbudowę sieci wodociągowej i
    kanalizacyjnej.
    W ramach Inwestycji zostaną zrealizowane następujące działania:
    (...)
    W celu uzyskania dofinansowania na pokrycie kosztów związanych z realizacją Inwestycji,
    Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie. Inwestycja jest dofinansowana z środków
    Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach
    Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 (dalej: PROW).
    Przyznawanie dofinansowania w kwocie brutto planowanej Inwestycji w ramach
    Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 odbywa się zgodnie z ustawą z
    dnia 20 lutego 2015 r. o wspieraniu rozwoju obszarów wiejskich z udziałem środków
    Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach
    Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.
    Gmina podpisała umowy z wykonawcami na realizację przedmiotowego Projektu.
    Planowany termin zakończenia realizacji Inwestycji to 30 czerwca 2025 r. Faktury VAT
    dokumentujące wydatki związane z realizacją przedmiotowej inwestycji będą wystawiane
    na Gminę i zostaną przedstawione Urzędowi Marszałkowskiemu Województwa (...) z
    siedzibą w (...) jako załączniki do rozliczenia realizacji operacji.
    Zgodnie z treścią umowy o dofinansowanie Inwestycji, realizacja operacji lub jej etapów
    obejmuje:
    1) wykonanie zakresu rzeczowego operacji zgodnie z zestawieniem rzeczowo-
      finansowym operacji stanowiącym załącznik do umowy;
    2) poniesienie przez Gminę kosztów kwalifikowalnych operacji, zgodnie z określonymi
      zasadami, w tym dokonanie płatności za dostawy, usługi lub roboty budowlane, nie
      później niż do dnia złożenia wniosku o płatność, a gdy Gmina została wezwana do
      usunięcia braków w tym wniosku nie później niż w terminie 14 dni od dnia doręczenia
      tego wezwania, z zastrzeżeniem zachowania terminów na zakończenie realizacji
      operacji i złożenie wniosku o płatność końcową;
    3) udokumentowanie wykonania zakresu rzeczowego operacji zgodnie z zestawieniem
      rzeczowo-finansowym operacji stanowiącym załącznik do umowy poprzez
      przedstawienie faktur lub dokumentów o równoważnej wartości dowodowej wraz z
      dokumentami potwierdzającymi dokonanie płatności;
    4) osiągnięcie celu operacji oraz wskaźników jego realizacji - nie później niż do dnia
      złożenia wniosku o płatność końcową, a gdy Gmina została wezwana do usunięcia
      braków w tym wniosku nie później niż w terminie 14 dni od dnia doręczenia tego
      wezwania, z zastrzeżeniem zachowania terminów na zakończenie realizacji operacji i
      złożenie wniosku o płatność końcową.
    Zakres przedmiotowy niniejszego wniosku obejmuje wszystkie wydatki poniesione na
    realizację Inwestycji. Inwestycja będzie realizowana przez Urząd Gminy. Po zakończeniu
    budowy oraz przebudowy sieci wodno-kanalizacyjnej, efekty realizacji Inwestycji będą
    wykorzystywane przez referat wyodrębniony w ramach Urzędu Gminy, do celów
    prowadzonej przez niego działalności wodno-kanalizacyjnej. Referat będzie
    odpowiedzialny za zarządzanie i administrowanie przedmiotową infrastrukturą. Do chwili
    obecnej Gmina zakończyła etap przetargu w sprawie Inwestycji i podpisała umowy na
    realizację Inwestycji z wykonawcami.
    Urząd Gminy prowadzi podstawową działalność statutową w zakresie zbiorowego
    zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Przedmiotem działalności
    Gminy są usługi w szczególności w zakresie:

        prawidłowej eksploatacji sieci wodociągowej i zaopatrzenia w wodę;
        prawidłowej eksploatacji sieci kanalizacji sanitarnej i oczyszczalni ścieków;
        odpadów komunalnych z terenu Gminy;
        bieżącego utrzymania czystości i porządku na terenie Gminy.
    Gmina prowadzi działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzania
    ścieków (wraz z usługami towarzyszącymi) na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców oraz
    innych instytucji spoza struktury organizacyjnej Gminy (odbiorcy zewnętrzni). Realizowana
    przez Gminę działalność w tym zakresie stanowi działalność gospodarczą i podlega
    opodatkowaniu podatkiem VAT. Gmina z tego tytułu uzyskuje przychody z odpłatnej
    sprzedaży usług na rzecz odbiorców zewnętrznych na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych. Gmina świadczy również usługi z zakresu dostarczania wody oraz
    odbioru ścieków na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy (odbiorcy wewnętrzni). W
    ramach przedmiotowej Inwestycji zakres prac nie będzie jednak obejmował żadnych
    części sieci wodno-kanalizacyjnej, do której byłyby podłączone jednostki organizacyjne
    Gminy.
    Sprzedaż wody i odbiór ścieków na rzecz gospodarstw domowych i podmiotów
    komercyjnych dokumentowana jest fakturami VAT. Natomiast w przypadku świadczenia
    usług wodno-kanalizacyjnych na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy sprzedaż wody i
    odbiór ścieków jest dokumentowana za pomocą not obciążeniowych, jako niepodlegająca
    podatkowi od towarów i usług.
    Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż przedmiotowa Inwestycja objęta niniejszym
    wnioskiem będzie wykorzystywana do świadczenia odpłatnych usług z zakresu odbioru
    ścieków oraz dostarczania wody na rzecz odbiorców zewnętrznych (tj. mieszkańców,
    przedsiębiorstw oraz innych instytucji spoza struktury organizacyjnej Gminy).
    Powyższe oznacza, że po zakończeniu budowy przedmiotowa infrastruktura, która
    powstanie po zrealizowaniu Inwestycji, będzie wykorzystywana przez Gminę w ramach
    wewnętrznego referatu, w całości do celów prowadzonej działalności gospodarczej. Całość
    realizowanych etapów prac będzie związana z odcinkami sieci wod-kan, która będzie
    wykorzystywana do świadczenia usług opodatkowanych VAT, tj. odprowadzania ścieków
    od odbiorców zewnętrznych, za co Gmina będzie wystawiać faktury VAT.
    W związku z powyższym efekty realizacji Inwestycji będą generalnie wykorzystywane w
    100 % do czynności podlegających opodatkowaniu VAT - tj. do odpłatnego świadczenia
    usług w zakresie odprowadzania ścieków i dostarczania wody na rzecz odbiorców
    zewnętrznych.
    Niemniej, gdyby wykorzystanie Inwestycji miało ulec zmianie, np. w sytuacji, gdyby podjęta
    została decyzja o podłączeniu do Inwestycji jakiejś jednostki gminnej (np. utworzenie
    szkoły), wówczas powstałaby sytuacja, w której Inwestycja byłaby istotnie wykorzystywana
    także do działalności nieopodatkowanej VAT. W takich okolicznościach Gminie nie
    przysługiwałoby prawo do odliczenia całości VAT z tytułu realizacji przedmiotowej
    Inwestycji, w opinii Gminy, do ponoszonych wydatków Gmina mogłaby wówczas
    zastosować odliczenie w sposób oparty o kryterium metrażowe (tj. ilości doprowadzanej
    wody/odbieranych ścieków do podmiotów zewnętrznych i podmiotów wewnętrznych),
    które jest bardziej reprezentatywnym sposobem określenia proporcji, zgodnie z art. 86
    ust. 2h ustawy VAT, niż wynikający z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia
    2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i
    usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (dalej:
    „RMF”).
                                                3Podkreślenia wymaga fakt, że Gmina jest w stanie precyzyjnie wskazać ilości m
    odbieranych ścieków od podmiotów zewnętrznych (dokumentowane fakturami) oraz od
    podmiotów wewnętrznych. Gwarantuje to między innymi zastosowanie odpowiedniej

    aparatury pomiarowej (wodomierzy), posiadającej stosowne atesty i gwarantującej
    dokładne odczyty.
                                  3Gmina jest w stanie również określić dokładnie ilości m dostarczonej wody do
    podmiotów zewnętrznych (dokumentowane fakturami) oraz do podmiotów
    wewnętrznych, dzięki zastosowaniu odpowiedniej aparatury pomiarowej (wodomierzy),
    posiadającej stosowne atesty i gwarantującej dokładne odczyty. W szczególności Gmina
    dysponuje ujęciami wody, w których ewidencjonowana jest ilość wody wydobytej i
    wprowadzonej do sieci, przy czym wydobycie oznacza wydobycie wody z ziemi za pomocą
    pompy głębinowej, natomiast wprowadzenie do sieci stanowi różnicę pomiędzy ilością
    wody wydobytej z ziemi a ilością wody pobranej na cele technologiczne, potrzebne do jej
    uzdatnienia (tzw. płukanie urządzeń na ujęciach wody). Ponadto, cała sprzedaż do
    odbiorców zewnętrznych jest także ewidencjonowana przy wykorzystaniu odpowiednich
    liczników, które służą także jako podstawa do wystawienia faktur VAT na odbiorców.
    Gmina ewidencjonuje także straty wody, które obejmują awarie na sieci, pobór wody na
    cele ppoż.
    Rozliczanie doprowadzanej wody i odprowadzanych ścieków w całości oparte jest na
    umowach cywilnoprawnych, a stopień zużycia wody jest określany na podstawie wskazań
    wodomierzy. W pozostałym zakresie, Gmina opiera się na przeciętnych normach zużycia
    wody określonych zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14
    stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody (Dz. U. Nr 8, poz.
    70).
    Ilość odprowadzanych ścieków ustala się jako równą ilości dostarczonej wody przez
    Gminę. Jedynie w przypadku niewielkiej liczby odbiorców, którzy nie są jednocześnie
    odbiorcami wody z sieci wodociągowej ilość ścieków jest ustalana na podstawie norm
    zużycia.
    W ocenie Gminy dla wydatków inwestycyjnych dotyczących sieci wodociągowej i
    kanalizacyjnej powinny zostać zastosowane poniższe prewspółczynniki metrażowe:
    1) W odniesieniu do części Inwestycji, która wiąże się tylko i wyłącznie z siecią
      kanalizacyjną:
                                        X = (Kzew / Kall) x 100%
    gdzie:
    X - prewspółczynnik, zaokrąglony w górę do najbliższej liczby całkowitej,
                        3Kzew - roczna ilość ścieków (w m) odebrana od poszczególnych kategorii odbiorców
    zewnętrznych, tj. od mieszkańców Gminy oraz przedsiębiorstw,
                      3Kall - roczna ilość ścieków (w m) odebrana od wszystkich odbiorców, tj. od odbiorców
    zewnętrznych (Kzew) wraz z urzędem obsługującym Gminę.
    2) W odniesieniu do części Inwestycji, która wiążę się tylko i wyłącznie z siecią
      wodociągową:
                                        X = (Wzew / Wall) x
                                        100%
    gdzie:
    X - prewspółczynnik, zaokrąglony w górę do najbliższej liczby całkowitej,
                      3Wzew - roczna ilość wody (w m) dostarczona do poszczególnych kategorii odbiorców
    zewnętrznych, tj. do mieszkańców Gminy oraz przedsiębiorstw,
                            3Wall - roczna ilość wydobytej wody (w m), obejmująca wodę dostarczoną do wszystkich
    odbiorców, tj. do odbiorców zewnętrznych (Wzew) wraz z urzędem obsługującym
    Gminę, a także inne cele, np. przeciwpożarowe, uzdatnianie bądź straty,

    W przekonaniu Gminy, prewspółczynniki obliczone w ten sposób obiektywnie
    odzwierciedlają, jaka część usług związanych z kanalizacją i wodociągami zostanie
    wykorzystana do działalności opodatkowanej, jak i nieopodatkowanej.
    W przypadku braku możliwości odliczenia 100% podatku naliczonego VAT od Inwestycji,
    Gmina zamierza dokonać odliczenia podatku od wydatków poniesionych na realizację
    Inwestycji z zastosowaniem prewspółczynników wyliczonych według wyżej wymienionych
    wzorów.
    Ponadto w związku z ponoszeniem bieżących wydatków mających związek z działalnością
    wodno-kanalizacyjną, Gmina prowadzi ewidencję tego rodzaju wydatków w których
    ujmuje m.in. wydatki na badanie wody, środki do czyszczenia wody, akcesoria
    hydrauliczne, energię elektryczną, materiały do remontu i konserwacji sieci wodno-
    kanalizacyjnych. Gmina wskazuje, że wydatki bieżące na działalność wodno-kanalizacyjną
    pozostają w związku z odbiorcami zewnętrznymi, jak i wewnętrznymi i Gmina nie potrafi
    dokonać ich jednoznacznego przyporządkowania do poszczególnych rodzajów
    prowadzonej działalności, tj. do czynności opodatkowanych VAT (świadczenie usług
    dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych) lub
    pozostających poza zakresem regulacji ustawy o VAT (vide dostawa wody do odbiorców
    wewnętrznych / odbiór ścieków od odbiorców wewnętrznych), dlatego w ocenie
    Wnioskodawcy, właściwym byłoby również zastosowanie odpowiedniego
    prewspółczynnika metrażowego w odniesieniu do powyższej sytuacji.
    Jak zostało wskazane powyżej, dla wydatków bieżących właściwym byłoby zastosowanie
    właściwego prewspółczynnika, jednakże może także wystąpić sytuacja, że w ramach
    realizacji Inwestycji, Gmina będzie ponosić wydatki, które będą dotyczyć zarówno
    działalności wodociągowej, jak i kanalizacyjnej. W ocenie Gminy dla takich wydatków
    inwestycyjnych oraz wydatków bieżących powinien zostać zastosowany poniższy
    prewspólczynnik metrażowy:
                                        X = (Wzew + Kzew)/
                                        (Wall + Kall) x 100%
    gdzie:
      X - prewspółczynnik, zaokrąglony w górę do najbliższej liczby całkowitej,
                      3Wzew - roczna ilość wody (w m) dostarczona do poszczególnych kategorii odbiorców
      zewnętrznych, tj. do mieszkańców Gminy oraz przedsiębiorstw,
                        3Kzew - roczna ilość ścieków (w m) odebrana od poszczególnych kategorii odbiorców
      zewnętrznych, tj. od mieszkańców Gminy oraz przedsiębiorstw,
                      3Wall - roczna ilość wody (w m) dostarczona do wszystkich odbiorców, tj. do
      odbiorców zewnętrznych (Wzew) wraz z urzędem obsługującym Gminę, a także inne
      cele bądź straty,
                      3Kall - roczna ilość ścieków (w m) odebrana od wszystkich odbiorców, tj. od odbiorców
      zewnętrznych (Kzew) wraz z urzędem obsługującym Gminę.
    Zdaniem Gminy ww. prewspółczynniki zapewniają dokonanie obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku
    naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
    gospodarczej czynności opodatkowane.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
    Doprecyzowując niniejszą kwestię, Wnioskodawca wskazuje, że Inwestycja w zakresie
    dotyczącym sieci kanalizacyjnej, jak i wodociągowej będzie wykorzystywana do czynności

    opodatkowanych oraz niepodlegających podatkowi od towarów i usług. Wnioskodawca
    chciałby przy tym poinformować, że „(...)” wpłynie w sposób pozytywny na jednostki
    oświatowe na terenie Gminy.
    Budowa dodatkowej studni w miejscowości (...) poprawi wydajność oraz ciśnienie robocze
    w szkołach: Szkoła Podstawowa (...), Szkoła Podstawowa (...). Jakość wody do spożycia
    również ulegnie poprawie poprzez modernizację studni rezerwowej, dzięki której Gmina
    ograniczy czasowe wyłączenie ze względów eksploatacyjnych. Modernizacja ujęcia
    przyczynie się do poprawy ograniczy potencjalne skoki ciśnienia w wyniku których
    następuje rozszczelnienie sieci i występują czasowe ograniczenia.
    Wnioskodawca wskazuje, że Inwestycja w zakresie dotyczącym sieci kanalizacyjnej, jak i
    wodociągowej będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych oraz
    niepodlegających podatkowi od towarów i usług, polegających na świadczeniu usług
    odbioru ścieków i dostawy wody na terenie Gminy.
    Inwestycja ma się zakończyć i zostać oddana do użytkowania najprawdopodobniej do 30
    kwietnia 2025 r.
    Wnioskodawca informuje, że nie ma planów utworzenia nowej szkoły i wskazał jedynie
    szkołę jako przykład jednostki organizacyjnej, która mogłaby powodować zmianę
    wykorzystania Inwestycji.
    Inwestycja będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych, jak i do czynności
    niepodlegających opodatkowaniu. Wnioskodawca nie posiada możliwości
    przyporządkowania wprost ponoszonych wydatków do czynności opodatkowanych oraz
    niepodlegających opodatkowaniu w tym zakresie, tj. nie jest możliwe określenie, że dany
    wydatek / dana faktura dotyczy tylko wyłącznie czynności opodatkowanych / zwolnionych
    / niepodlegających VAT, ponieważ dotyczą one każdego z rodzajów wskazanych czynności.
    Niemniej, w ocenie Wnioskodawcy możliwość obiektywnego przyporządkowania
    ponoszonych wydatków do czynności opodatkowanych / zwolnionych / niepodlegających
    VAT istnieje przy wykorzystaniu pre-współczynników wskazanych we wniosku, jako
    oddających w najbardziej obiektywny sposób zakres proporcjonalnego wykorzystania
    wydatków do danego rodzaju czynności opodatkowanych / zwolnionych /
    niepodlegających VAT.
    Wnioskodawca nie dokonał ustalenia prewspółczynnika dla urzędu obsługującego Gminę
    do odliczenia VAT z uwagi na to, że w jego ocenie byłby on bardzo niski. Jednocześnie
    Wnioskodawca wskazuje, że dotychczas nie odliczał podatku naliczonego przy
    zastosowaniu prewspółczynnika wynikającego z Rozporządzenia.
    Zgodnie ze stanem faktycznym przedstawionym we wniosku Wnioskodawca zrealizuje
    następujące zadania inwestycyjne: (...)
    Tym samym wydatki te będą bezpośrednio związane z infrastrukturą wodociągową i
    kanalizacyjną w ramach Inwestycji.
    Wnioskodawca zaznacza, że „wydatki wspólne” dotyczą wydatków, które będą dotyczyć
    zarówno sieci wodociągowej, jak i kanalizacyjnej i mogą być ponoszone w związku z
    czynnościami z zakresu inspekcji i nadzoru budowlanego. Nie są one natomiast związane
    z wydatkami o charakterze budowlanym, ponieważ tego rodzaju wydatki są bezpośrednio
    przyporządkowane do danego rodzaju sieci.
    Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym Gmina jest w stanie określić dokładnie
        3ilości m dostarczonej wody do podmiotów zewnętrznych (dokumentowane fakturami)
    oraz do podmiotów wewnętrznych, dzięki zastosowaniu odpowiedniej aparatury
    pomiarowej (wodomierzy), posiadającej stosowne atesty i gwarantującej dokładne odczyty.
    W szczególności Gmina dysponuje ujęciami wody, w których ewidencjonowana jest ilość
    wody wydobytej i wprowadzonej do sieci, przy czym wydobycie oznacza wydobycie wody z
    ziemi za pomocą pompy głębinowej, natomiast wprowadzenie do sieci stanowi różnicę

    pomiędzy ilością wody wydobytej z ziemi a ilością wody pobranej na cele technologiczne,
    potrzebne do jej uzdatnienia (tzw. płukanie urządzeń na ujęciach wody). Ponadto, cała
    sprzedaż do odbiorców zewnętrznych jest także ewidencjonowana przy wykorzystaniu
    odpowiednich liczników, które służą także jako podstawa do wystawienia faktur VAT na
    odbiorców. Gmina ewidencjonuje także straty wody, które obejmują awarie na sieci,
    pobór wody na cele ppoż.
    Rozliczanie doprowadzanej wody i odprowadzanych ścieków w całości oparte jest na
    umowach cywilnoprawnych, a stopień zużycia wody jest określany na podstawie wskazań
    wodomierzy. W pozostałym zakresie, Gmina opiera się na przeciętnych normach zużycia
    wody określonych zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14
    stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody (Dz. U. Nr 8, poz.
    70).
    Ilość odprowadzanych ścieków ustala się jako równą ilości dostarczonej wody przez
    Gminę. Jedynie w przypadku niewielkiej liczby odbiorców, którzy nie są jednocześnie
    odbiorcami wody z sieci wodociągowej, ilość ścieków jest ustalana na podstawie norm
    zużycia.
    Tym samym w ocenie Wnioskodawcy należy odpowiedzieć twierdząco na pytanie Organu,
    że każda dostawa i odbiór ścieków są mierzone i wliczone do kalkulacji indywidualnych
    prewspółczynników wskazanych we wniosku.
    Wnioskodawca przyporządkowuje zużycie wody na cele technologiczne, związane z
    awariami sieci, na cele przeciwpożarowe, inne straty wody do czynności niepodlegających
    opodatkowaniu, ponieważ nie mają one związku z działalnością gospodarczą. Tym samym
    ilości wody zużytej na te cele obniżają wartość prewspółczynnika, ponieważ zwiększają
    wartość mianownika ułamka.
    Wnioskodawca wskazuje, że liczby umieszczone w Kzew i Wzew dotyczą wszystkich
    odbiorców zewnętrznych na obszarze Gminy.
    Wnioskodawca wskazuje, że liczby umieszczone w Kall i Wall dotyczą wszystkich
    odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych na obszarze Gminy oraz strat wody, zużycia jej
    na cele technologiczne, jak i przeciwpożarowe. Wnioskodawca nie pominął pozostałych
    odbiorców wewnętrznych. Dla liczb Kall, jak i Wall Wnioskodawca wskazuje, że obejmują
    one Urząd Gminy oraz jego jednostki organizacyjne.
    Wnioskodawca wskazuje poniżej przykładowe roczne ilości wody dostarczonej do
    odbiorców zewnętrznych, wewnętrznych i łącznie wszystkich odbiorców, jak również ilości
    odebranych ścieków od ww. odbiorców za 2023 r.
    „Roczne wydobycie i sprzedaż wody z ujęć wody Gminy za 2023 r.”:
                        Opis  Dane
            3roczna ilość wody (w m) dostarczona do poszczególnych kategorii odbiorców zewnętrznych, tj. do mieszkańców Gminy  195 094,00oraz przedsiębiorstw
            3roczna ilość wody (w m) dostarczona do poszczególnych kategorii odbiorców wewnętrznych tj. do Urzędu Gminy oraz  3 066,00jednostek organizacyjnych Gminy i innych jednostek
                      3  198 160,00Roczna ilość wody (w m) dostarczona do wszystkich odbiorców
              3roczna ilość ścieków (w m) odebrana od poszczególnych kategorii odbiorców zewnętrznych, tj. od mieszkańców Gminy  48 444,00oraz przedsiębiorstw

              3  496,00roczna ilość ścieków (w m) odebrana od poszczególnych kategorii odbiorców wewnętrznych tj. do Urzędu Gminy orazjednostek organizacyjnych Gminy i innych jednostek
                      3Roczna Ilość ścieków (w m) odebrana od wszystkich odbiorców  48 940,00
    Sposób określenia proporcji wskazany w rozporządzeniu Ministra Finansów z 17 grudnia
    2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i
    usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z
    2021 r. poz. 999, dalej: Rozporządzenie) obliczany jest jako udział obrotu z działalności
    gospodarczej w całości dochodów wykonanych Wnioskodawcy (wpływów ustalonych i
    pobieranych na podstawie odrębnych ustaw, m.in. dochodów z podatku od
    nieruchomości), z których większość zupełnie nie ma żadnego związku z wykorzystaniem
    infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Oznacza to, że proporcja ta uwzględnia wszystkie
    dochody zrealizowane przez Wnioskodawcę ze wszystkich segmentów działalności tej
    jednostki, podczas gdy rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego związku z
    infrastrukturą wodno-kanalizacyjną.
    Innymi słowy, dochody wykonane - poza dochodami z tytułu usług dostarczania wody i
    gospodarki ściekami - nie są generowane poprzez wykorzystanie infrastruktury wodno-
    kanalizacyjnej, ale w drodze zupełnie innych czynności. Ponadto w tych przypadkach,
    gdzie infrastruktura wodnokanalizacyjna jest w jakimś stopniu wykorzystywana przez
    Wnioskodawcę przy okazji realizowanych przez ten podmiot czynności innych niż
    dostarczanie wody i odprowadzania ścieków (np. woda w urzędzie), stopień tego
    wykorzystania nie jest w żaden sposób odzwierciedlony poziomem realizowanych przez
    Wnioskodawcę dochodów.
    W przypadku działalności wodno-kanalizacyjnej specyfika tego rodzaju działalności
    przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do
    niepodlegających VAT. Działalność wodno-kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze
    działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach
    mają tu znaczenie marginalne.
    Prewspółczynnik obliczony przez Wnioskodawcę opiera się na jednoznacznych i jasnych
    kryteriach (ilość metrów sześciennych dostarczanej do podmiotów zewnętrznych wody i
    odprowadzanych od podmiotów zewnętrznych ścieków w całkowitej ilości metrów
    sześciennych dostarczonej wody i odprowadzanych ścieków) obrazujących specyfikę
    działalności wodno-kanalizacyjnej (typowo gospodarczej wykazującej niewielki związek z
    czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT) i - co kluczowe z punktu widzenia
    wymogów ustawowych - pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj.
    proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze.
    Metoda zaproponowana przez Wnioskodawcę opiera się więc na konkretnych i dających
    się ustalić kryteriach i pozwala w sposób wymierny określić, w jakim zakresie sieć
    wodociągowa i kanalizacyjna jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych. Pomiar
    ilości dostarczanej wody i odbieranych ścieków prowadzi wprost do określenia zakresu
    wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności opodatkowanych i pozostających
    poza zakresem opodatkowania.
    W konsekwencji należy stwierdzić, iż w porównaniu do prewspółczynnika metrażowego,
    sposób określenia proporcji ustalony na podstawie Rozporządzenia istotnie zniekształca
    kwotę VAT naliczonego podlegającego odliczeniu, która w takim wypadku jest
    nieadekwatna do stopnia wykorzystania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do
    działalności gospodarczej. Metoda prewspółczynnika metrażowego opisana we wniosku o
    interpretację i proponowana przez Wnioskodawcę eliminuje wskazane wady.
    Metoda obliczania proporcji przyjęta w Rozporządzeniu oparta jest na określonych
    założeniach:
    a) Rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii
      dochodu wykonanego (Rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w

      odniesieniu do [jednostek] organizacyjnych - urzędu, jednostki budżetowej i zakładu
      budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na
      założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej
      przez jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynika już z samego
      uzasadnienia do nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu
      do towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych. Propozycja przyjęcia
      „urzędowego” sposobu rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem
      usprawiedliwiana cechami relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z
      natury rzeczy wykonują działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym
      minimalnym tylko zakresie podejmują działania opodatkowane (zob. uzasadnienie do
      rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz
      ustawy - Prawo zamówień publicznych).
    b) Przyjęty w Rozporządzeniu wzór - zmierzający do porównania proporcji obrotu z
      działalności gospodarczej do obrotu całkowitego utożsamianego z wysokością
      dochodów wykonanych - zakłada, że wszelkie dotacje (czy inne źródła finansowania)
      pozostają wyłącznie w związku z działalnością nieopodatkowaną jednostki samorządu
      terytorialnego. Wartość dofinansowania (występującego tu w różnych postaciach)
      powiększa bowiem obrót całkowity, co w konsekwencji powoduje konieczność jego
      uwzględnienia w mianowniku ustalonego wzoru i obniżenie wysokości
      prewspółczynnika (a zatem ograniczenie zakresu dopuszczalnych odliczeń podatku
      naliczonego).
    Analizując opisaną w zdarzeniu przyszłym strukturę obrotu z działalności Wnioskodawcy,
    a więc licznika ułamka stosowanego w celu obliczenia prewspółczynnika z
    Rozporządzenia, należy wskazać na szereg pozycji, które nie mając związku z
    wykorzystaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej zniekształcają przysługujące
    Wnioskodawcy prawo do odliczenia VAT z wydatków na infrastrukturę wodno-
    kanalizacyjną, a tym samym przekreślają całkowicie wymogi stawiane przez art. 86 ust. 2b
    ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze
    zm., dalej: ustawa o VAT).
    Identyczna sytuacja ma miejsce w przypadku mianownika ww. ułamka, gdzie występują
    pozycje zupełnie niemające związku z wykorzystaniem infrastruktury wodno-
    kanalizacyjnej, a zaniżają przysługujące Wnioskodawcy prawo do odliczenia VAT w związku
    z wydatkami na infrastrukturę wodno-kanalizacyjną. Zastosowanie proporcji z
    Rozporządzenia może być uzasadnione w stosunku do wydatków ogólnych, takich jak
    oświetlenie, ogrzewanie, zakup środków czystości, które zwykle służą całokształtowi
    działalności.
    Wydatków takich nie da się przyporządkować do wybranych czynności realizowanych
    przez Wnioskodawcę i w konsekwencji oparcie zakresu prawa do odliczenia VAT na
    udziale obrotu z działalności gospodarczej w ogólnych dochodach jest uzasadnione.
    Zupełnie inaczej jednak wygląda sytuacja w przypadku wydatków związanych z
    infrastrukturą wodno-kanalizacyjną, gdzie możliwe jest precyzyjne obliczenie stopnia
    wykorzystania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do czynności opodatkowanych VAT i
    do czynności pozostałych przy uwzględnieniu metrów sześciennych dostarczonej wody i
    odprowadzonych ścieków za pomocą infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do odbiorców
    zewnętrznych i odbiorców wewnętrznych.
    W takiej sytuacji zastosowanie proporcji opartej na udziale obrotu z działalności
    gospodarczej w ogólnych dochodach byłoby całkowitym zaprzeczeniem wymogów
    określonych w art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o VAT - podejście takie nie uwzględniałoby ani
    specyfiki działalności (dostarczanie wody i odprowadzenie ścieków, gdzie możliwe jest
    zmierzenie wykorzystania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej) ani dokonywanych przez
    Wnioskodawcę nabyć (zakupy związane bezpośrednio z infrastruktura wodno-

    kanalizacyjną i niezwiązane bezpośrednio z żadnymi innymi obszarami). Co więcej,
    podejście takie byłoby ewidentnie krzywdzące dla Wnioskodawcy, bowiem
    doprowadziłoby do znaczącego obniżenia zakresu prawa do odliczenia VAT.
    W ocenie Wnioskodawcy sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu jest
    zupełnie nieodpowiedni dla ustalenia udziału działalności gospodarczej wykonywanej z
    wykorzystaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej w całości działalności Wnioskodawcy,
    bowiem nie odpowiada specyfice wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności w
    zakresie działalności wodnokanalizacyjnej.
    Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy metoda kalkulacji sposobu
    określenia proporcji wskazana w Rozporządzeniu nie może być zastosowana względem
    wydatków dotyczących działalności wodno-kanalizacyjnej, gdyż w omawianym zakresie nie
    spełni ona wskazanych wyżej przesłanek zawartych w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. Sposób
    wyliczenia prewspółczynnika wskazany w Rozporządzeniu w sposób ewidentny nie
    odpowiada najbardziej specyfice działalności Wnioskodawcy i dokonywanych nabyć w
    zakresie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.
    Opiera się on na udziale obrotu z działalności gospodarczej w całości dochodów
    wykonanych Wnioskodawcy, z których znaczna część nie wykazuje żadnego związku z
    wykorzystaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Oznacza to, że nie odzwierciedla on
    właściwie wykorzystania do celów działalności gospodarcze Wnioskodawcy zakupów
    dotyczących infrastruktury wodnokanalizacyjnej. Zastosowanie prewspółczynnika
    obliczonego na podstawie Rozporządzenia względem wskazanych powyżej zakupów
    stanowiłoby zatem nieuzasadnione naruszenie zasady neutralności podatku VAT.
    Pytania, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku
    1) Czy jeżeli Gminie nie przysługiwałoby prawo do obniżenia całej kwoty podatku
      należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących
      wydatki na Inwestycję w części dotyczącej sieci kanalizacyjnej i wodociągowej, to czy
      Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
      podatku naliczonego przy zastosowaniu prewspółczynników metrażowych opartych o:
        a) stosunek ilości wody dostarczonej do odbiorców zewnętrznych w ogólnej ilości
        wody dostarczonej wszystkim odbiorcom,
        b) stosunek ilości ścieków odprowadzonych od odbiorców zewnętrznych w ogólnej
        ilości ścieków odprowadzonych od wszystkich? (pytanie oznaczone we wniosku
        nr 2)
    2) Czy w odniesieniu do wydatków dotyczących Inwestycji, które dotyczą / dotyczyłyby
      zarówno działalności wodociągowej, jak i kanalizacyjnej oraz bieżących wydatków w
      zakresie działalności wodno-kanalizacyjnej, które dotyczą obu rodzajów działalności,
      Gmina powinna ustalić zakres prawa do odliczenia VAT przy zastosowaniu tzw.
      prewspółczynnika metrażowego opartego o stosunek wody dostarczonej odbiorcom /
      odprowadzonych ścieków w ramach czynności opodatkowanych VAT do ogólnej ilości
      zużytej wody / odprowadzonych ścieków, niezależnie od charakteru tego zużycia, np.
      na potrzeby urzędu gminy, na potrzeby jednostek organizacyjnych, na potrzeby straży
      pożarnej, czy też inne ubytki wody? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)
    Państwa stanowisko w sprawie
    1. W ocenie Wnioskodawcy Gminie nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia całej
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur
    dokumentujących wydatki na Inwestycję w części dotyczącej sieci kanalizacyjnej i
    wodociągowej, Gmina powinna zastosować prewspółczynniki metrażowe oparte o:
    a) stosunek ilości wody dostarczonej do odbiorców zewnętrznych w ogólnej ilości wody
      dostarczonej wszystkim odbiorcom

    b) stosunek ilości ścieków odprowadzonych od odbiorców zewnętrznych w ogólnej ilości
      ścieków odprowadzonych od wszystkich odbiorców
    2. W ocenie Wnioskodawcy w odniesieniu do wydatków dotyczących Inwestycji, które
    dotyczą / dotyczyłyby zarówno działalności wodociągowej, jak i kanalizacyjnej oraz
    bieżących wydatków w zakresie działalności wodno-kanalizacyjnej, których Gmina nie
    może bezpośrednio powiązać tylko z jednym rodzajem działalności, Wnioskodawca stoi na
    stanowisku, iż w tej sytuacji właściwym byłoby zastosowanie odpowiedniego
    prewspółczynnika metrażowego. Zdaniem Wnioskodawcy, dla takich wydatków, Gmina
    powinna zastosować prewspółczynnik, który najbardziej będzie odpowiadał specyfice tej
    działalności i będzie to tzw. współczynnik metrażowy, oparty o stosunek wody
    dostarczonej odbiorcom / odprowadzonych ścieków w ramach czynności
    opodatkowanych VAT do ogólnej ilości zużytej wody / odprowadzonych ścieków,
    niezależnie od charakteru tego zużycia, np. na potrzeby urzędu gminy, na potrzeby
    jednostek organizacyjnych, na potrzeby straży pożarnej, czy też inne ubytki wody.
    Uzasadnienie Państwa stanowiska
      Prawo do odliczenia podatku naliczonego
    Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT „podatnik ma prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie, w jakim wydatki
    poniesione na nabycie towarów i usług są związane z wykonywaniem działalności
    opodatkowanej podatkiem od towarów i usług z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4,
    art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124”.
    Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.
    odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z
    których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania
    czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku
    należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Zatem warunkiem umożliwiającym
    podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek
    zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być
    częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest
    podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z
    pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są
    wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia
    podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego
    zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz
    niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten
    określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Zgodnie z art. 88 ustawy o VAT przypadki, kiedy faktura nie daje prawa do odliczenia VAT,
    są to faktury:
        wystawione przez podmiot nieistniejący,
        dokumentujące transakcje niepodlegające opodatkowaniu albo zwolnione od
        podatku,

        stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych
        czynności,
        podające kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla
        których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
        potwierdzające czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 k.c. -
        w części tych czynności,
        wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami, jeśli nie zostały
        zaakceptowane przez sprzedawcę,
        w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności
        opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części
        dotyczącej tych czynności.
    Natomiast w świetle art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, „obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy
    podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani
    jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa
    w art. 86 ust. 2 pkt 7”.
    Gmina realizując przedmiotowy Projekt będzie otrzymywać faktury VAT od podatnika VAT,
    który został wyłoniony w postępowaniu przetargowym i z którym została podpisana
    umowa na realizację Inwestycji. Faktury będą dokumentować czynności opodatkowane
    podatkiem VAT, a kwoty podawane na fakturach będą zgodne z rzeczywistością.
    Należy również wskazać, że aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku
    należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w
    pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności
    - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej
    działalności gospodarczej.
    Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, „podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności”.
    Działalność gospodarcza - w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - „obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające
    na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych”.
    Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, „nie uznaje się za podatnika
    organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie
    realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których
    zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych”.
    Jak wynika z przytoczonego przepisu, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii
    podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. W świetle wskazanych unormowań
    jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować
    mogą w dwojakim charakterze:
        podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich
        odrębnymi przepisami prawa oraz

        podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie
        umów cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności. Czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług
    jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez
    nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich
    czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o
    VAT.
    Na podstawie art. 2 ust. 1 u.s.g. gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i
    na własną odpowiedzialność. Jak stanowi art. 6 ust. 1 u.s.g., do zakresu działania gminy
    należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na
    rzecz innych podmiotów.
    Należy wskazać, że do zadań własnych gminy należy m.in. zaspokojenie zbiorowych
    potrzeb wspólnoty, a w szczególności zadania własne gminy obejmują sprawy dotyczące
    wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków
    komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych.
    Gminie, na podstawie art. 2 ust. 2 u.s.g., została nadana osobowość prawna. Usługi w
    zakresie działalności polegającej na odpłatnym dostarczaniu wody i odprowadzaniu
    ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych realizowane są przez Gminę samodzielnie, na
    podstawie zawieranych z odbiorcami umów cywilno-prawnych. Tym samym Gmina w
    analizowanym zakresie wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą i spełnia definicję
    podatnika VAT. Oznacza to, że świadczenie usług z zakresu dostarczania wody i
    odprowadzania ścieków, które wykonywane jest na warunkach i w okolicznościach
    właściwych dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, powinno podlegać
    opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży usług z zakresu dostarczania wody i
    odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych będzie skutkowało
    powstaniem w Gminie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach towarów i
    usług związanych ze świadczeniem tych usług. Wartość przedmiotowego odliczenia
    zależeć będzie od możliwości dokonania przez Wnioskodawcę bezpośredniego
    przyporządkowania dokonanych zakupów do realizowanych usług opodatkowanych
    podatkiem VAT, zgodnie ze wskazanym art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.
    Taki pogląd jest także potwierdzamy w interpretacjach indywidualnych, w których
    wskazuje się na pełne prawo do odliczenia VAT, jeżeli konkretna część danej inwestycji
    będzie wykorzystywana tylko i wyłącznie do działalności opodatkowanej VAT.
    Przykładowo w interpretacji z 18 września 2020 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.530.2020.2.MD
    stwierdzono, że:
    „Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że w przedmiotowej
    sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, są spełnione, ponieważ
    Gmina wykorzystuje przedmiotowe odcinki kanalizacji wyłącznie do czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Gmina jest w stanie precyzyjnie
    przyporządkować koszty do części inwestycji dotyczącej wybudowania kanalizacji w
    odcinkach przy ul. W i przy ul. K. Ponadto, Gmina jest zarejestrowanym czynnym
    podatnikiem podatku VAT. W konsekwencji, Gminie przysługuje prawo do odliczenia
    pełnej kwoty VAT naliczonego od ponoszonych wydatków na budowę odcinków
    kanalizacji przy ul. W. i przy ul. K., do których nie ma przyłączonej żadnej jednostki

    budżetowej ani innej jednostki organizacyjnej Gminy i żadna jednostka nie będzie
    podłączona”.
    W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że w zakresie w
    jakim realizowana Inwestycja będzie bezpośrednio dotyczyć sieci, które będą służyć
    działalności opodatkowanej VAT, tj. sprzedaży usług wod-kan na rzecz odbiorców
    zewnętrznych, które będą podlegać opodatkowaniu VAT, Gminie będzie przysługiwać
    pełne prawo do odliczenia VAT od tej części wydatków. W szczególności w tych
    okolicznościach zachodzić będzie kluczowa przesłanka odliczenia VAT, tj. związek
    ponoszonych wydatków z czynnościami opodatkowanymi VAT.
    W związku z powyższym odpowiadając na pytanie nr 1 we wniosku należy udzielić
    odpowiedzi twierdzącej, ponieważ Inwestycja w części dotyczącej sieci kanalizacyjnej i
    wodociągowej będzie wykorzystana wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT, tj.
    odprowadzania ścieków od odbiorców zewnętrznych i doprowadzania wody do odbiorców
    zewnętrznych.
    Możliwość zastosowania prewspółczynnika metrażowego do wydatków inwestycyjnych
    Jeżeli jednak Gminie nie przysługiwałoby pełne prawo do odliczenia VAT, wówczas
    koniecznym będzie zastosowanie odpowiednich narzędzi (tzw. współczynników)
    uregulowanych w przepisach ustawy o VAT.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, „w przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
    osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których
    mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę
    podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji. Sposób określenia proporcji
    powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć”.
    Zadaniem prewspółczynnika jest określenie, jaka część podatku VAT z faktury zakupowej
    jest podatkiem naliczonym w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, czyli dotyczącym
    działalności gospodarczej JST, a jaka część podatku dotyczy celów innych niż działalność
    gospodarcza podatnika. Ustawodawca co do zasady pozostawia ustalenie sposobu
    kalkulacji prewspółczynnika podatnikowi. Jest to prawidłowe i naturalne podejście,
    bowiem nikt lepiej od podatnika nie zna specyfiki oraz zasad rządzących prowadzoną
    przez niego działalnością gospodarczą. Jedynym warunkiem jest, aby sposób ustalony
    przez podatnika jak najbardziej odpowiadał specyfice wykonywanej działalności i
    dokonywanych przez podatnika nabyć.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT „sposób określenia proporcji najbardziej
    odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez
    niego nabyć, jeżeli:
    1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
      proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
      czynności opodatkowane oraz
    2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
      gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
      osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o
      których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy
      przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe”.

    W art. 86 ust. 2c ustawy o VAT wskazane zostały przykładowe metody, które mogą zostać
    wykorzystane przez podatnika przy ustalaniu prewspółczynnika. Podkreślić należy, że są
    to jedynie sugestie wskazujące podatnikowi jakie dane, zdaniem ustawodawcy, mogą
    pokazać rzeczywisty stopnień jego działalności związanej ze sprzedażą podlegającą
    opodatkowaniu. Podatnik może zatem wypracować indywidualnie określoną metodę, o ile
    będzie ona odpowiadała specyfice jego działalności bardziej niż metody zaproponowane
    przez ustawodawcę. Istnieje możliwość zastosowania również wariacji metod wskazanych
    przez ustawodawcę poprzez rozbudowanie ich o dodatkowe dane bądź przez ich
    połączenie. Metody te obejmują następujące kategorie danych:
        średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
        działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
        średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
        roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
        działalności innej niż gospodarcza;
        średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i
        poza tą działalnością.
    W art. 86 ust. 22 ustawy o VAT wskazano, że „minister właściwy do spraw finansów
    publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników
    sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej
    przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane,
    na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego
    sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
    niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego”.
    Z powyższego uprawnienia skorzystano w odniesieniu do JST, gdzie zasady ustalania
    prewspółczynnika zostały określone na podstawie RMF. W przedmiotowym
    rozporządzeniu przedstawione zostały osobne metody wyliczania prewspółczynnika m.in.
    dla urzędu obsługującego JST, jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego. Tym
    samym, mimo że po obowiązkowej centralizacji rozliczeń w zakresie podatku VAT, Gmina
    występuje jako jeden, samodzielny podatnik VAT, rozliczający czynności dokonywane
    przez wszystkie jej jednostki organizacyjne, to prewspółczynnik określany jest osobno dla
    każdej z tych jednostek. Co istotne, określone w RMF metody nie są jedynymi, jakie JST
    mogą zastosować ustalając prewspółczynnik dla swojej działalności gospodarczej.
    Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, „w przypadku gdy podatnik, dla którego
    sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że
    wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia
    proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej
    reprezentatywny sposób określenia proporcji”.

    Tym samym, podsumowując powyższe rozważania, to podatnik jest podmiotem
    właściwym do ustalenia, jaka metoda kalkulacji prewspółczynnika będzie w jego ocenie,
    zgodnie z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, w największym stopniu odpowiadała specyfice
    wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych nabyć. W analizowanym przypadku
    - w zakresie świadczonych przez Gminę usług w zakresie dostawy wody i odbioru ścieków
    - metoda wskazana w RMF zdecydowanie nie pozwala na prawidłowe przyporządkowanie
    części podatku naliczonego do odpowiadającej im sprzedaży opodatkowanej w przypadku
    działalności wodociągowo-kanalizacyjnej.
    Zdaniem Wnioskodawcy, najbardziej adekwatną metodą ustalenia prewspółczynnika dla
    działalności Gminy polegającej na sprzedaży wody i odprowadzaniu ścieków jest oparcie
    się na danych dotyczących ilości dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków do
    odbiorców zewnętrznych w stosunku do ilości wydobytej wody i odprowadzonych ścieków
    od wszystkich odbiorców, w tym jednostek organizacyjnych Gminy (sprzedaż zewnętrzna i
    wewnętrzna).
    Prewspółczynniki obliczone i wskazane przez Gminę w opisie stanu faktycznego opierają
    się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (ilość metrów sześciennych dostarczanej do
    podmiotów zewnętrznych wody i odprowadzanych od podmiotów zewnętrznych ścieków
    w całkowitej ilości metrów sześciennych dostarczonej wody i odprowadzanych ścieków)
    obrazujących specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej (typowo gospodarczej
    wykazującej niewielki związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT) i - co
    kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych - pozwala na obiektywne ustalenie
    struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i
    nieopodatkowanymi w tym obszarze. Metoda zaproponowana przez Gminę opiera się
    więc na konkretnych i dających się ustalić kryteriach i pozwala w sposób wymierny
    określić, w jakim zakresie sieć wodociągowa i kanalizacyjna jest wykorzystywana do
    czynności opodatkowanych. Pomiar ilości dostarczanej wody i odbieranych ścieków
    prowadzi wprost do określenia zakresu wykorzystania nabytych towarów i usług do
    czynności opodatkowanych i pozostających poza zakresem opodatkowania.
    Tym samym, na potrzeby dokonania odliczenia VAT od wydatków związanych z realizacją
    Inwestycji jest uprawniona do zastosowania metody kalkulacji prewspółczynnika VAT innej
    niż przewidziana w RMF.
    Gmina uznając, że wskazany we wniosku sposób określenia proporcji jest najbardziej
    reprezentatywny, kieruje się przesłankami wynikającymi z ustawy o VAT. W szczególności
    w ocenie Gminy jedynie indywidualnie wyliczony prewspółczynnik VAT pozwala dokładnie
    ustalić część podatku naliczonego przypadającego wyłącznie na realizowane przez Gminę
    czynności opodatkowane VAT, gdyż opiera się on na obiektywnych i precyzyjnych
    pomiarach. W ten sposób prewspółczynnik najpełniej odzwierciedla specyfikę
    wykonywanej przez Gminę działalności.
    Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, dla odliczenia podatku VAT od wydatków
    poniesionych na przedmiotową inwestycję za najbardziej odpowiadający specyfice
    wykonywanej przez Gminę działalności i dokonywanych przez niego nabyć, należy uznać
    indywidualnie wyliczone prewspółczynniki VAT.
    Powyższy sposób kalkulacji proporcji odliczania VAT stosowany przez Gminę w
    odniesieniu do wydatków na infrastrukturę wodociągowo-kanalizacyjną, w tym
    dotyczących jej rozbudowy oparty na ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków do
    /od poszczególnych kategorii odbiorców zewnętrznych w rocznej ilości wody dostarczonej
    i ścieków odebranych do/od wszystkich odbiorców został uznany za najbardziej
    odpowiadający specyfice wykonywanej przez gminę działalności i dokonywanych przez nią
    nabyć w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) z dnia 18 grudnia 2020 r.
    o sygn. akt I FSK 2155/18, w którym wskazano, że:
    „sąd odwoławczy nie podziela w tym względzie stanowiska prezentowanego w skardze
    kasacyjnej, jakoby podatnik nie wykazał, aby sugerowana przez niego metoda była

    reprezentatywna, a proporcja przewidziana w rozporządzeniu była nieodpowiednia.
    Podkreślenia wymaga, że prewspółczynnik obliczony przez Gminę opiera się na
    jednoznacznych i jasnych kryteriach (ilość metrów sześciennych dostarczanej do
    podmiotów zewnętrznych wody i odprowadzonej od podmiotów zewnętrznych ścieków
    w całkowitej ilości metrów sześciennych dostarczonej wody i odprowadzanych ścieków)
    obrazujących specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej (typowo gospodarczej
    wykazującej niewielki związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT) i -
    co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych - pozwala na obiektywne
    ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i
    nieopodatkowanymi w tym obszarze. Metoda zaproponowana przez Gminę opiera się
    więc na konkretnych i dających się ustalić kryteriach i pozwala w sposób wymierny
    określić, w jakim zakresie sieć wodociągowa i kanalizacyjna jest wykorzystywana do
    czynności opodatkowanych. Pomiar ilości dostarczanej wody i odbieranych ścieków
    prowadzi wprost do określenia zakresu wykorzystania nabytych towarów i usług do
    czynności opodatkowanych i pozostających poza zakresem opodatkowania”.
    Dodatkowo NSA wskazał również, że:
    „Gmina w sposób wystarczający, zdaniem Sądu odwoławczego, uzasadniła
    zastosowanie odrębnego współczynnika. Wykazała bowiem, że wzór zaproponowany w
    rozporządzeniu nie uwzględnia specyfiki zakupów i dostaw w ramach działalności
    wodno-kanalizacyjnej, która w przeważającej mierze ma charakter gospodarczy i odnosi
    się do działalności opodatkowanej. Gmina podkreślała bowiem zasadnie specyfikę w
    zakresie działalności wodno-kanalizacyjnej, gdzie infrastruktura w 93% wykorzystywana
    jest do działalności opodatkowanej VAT. Szczegółowo uzasadniła również, z jakiego
    powodu uznaje wzór z rozporządzenia za niemiarodajny podkreślając, że nie
    uwzględnia on owej specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej i sposobu
    wykorzystania infrastruktury, w szczególności do działalności gospodarczej. Jednostki
    samorządu terytorialnego mają prawo do stosowania prewspółczynnika odliczenia
    innego niż określony w rozporządzeniu wykonawczym właśnie z uwagi na specyfikę
    tego rodzaju działalności mającej w przeważającym zakresie charakter gospodarczy, co
    nie przystaje do metod opisanych w rozporządzeniu, w którym np. metoda obliczania
    proporcji według klucza obrotu oparta została o zasadniczo „niegospodarczym”
    charakterze działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego oraz
    zakłada, że wszelkie dotacje (czy inne źródła finansowania) pozostają wyłącznie w
    związku z działalnością nieopodatkowaną jednostki samorządu terytorialnego, podczas
    gdy w przypadku działalności kanalizacyjnej takiego założenia nie można z góry
    przyjmować co jednoznacznie czyni niezasadnym zastrzeżenie organu odnośnie do
    braku uwzględnienia przez gminę w przyjętej metodzie kwestii dotyczących
    finansowania zakładu budżetowego”.
    Gmina wskazuje również, że ilość wody dostarczonej do danej nieruchomości ustala się na
    podstawie wskazania wodomierza głównego. W związku z tym, pomiar dostarczanej wody
    opiera się na jednoznacznych i obiektywnych wskazaniach wynikających z zastosowania
    dokładnej aparatury pomiarowej, tj. wodomierzy (liczników) spełniających wszelkie
    wymagania prawne dla tego typu urządzeń (posiadają atesty, spełniają warunki
    techniczne i są dopuszczone do użytkowania). Urządzenia pomiarowe umożliwiają
    dokładny pomiar dostawy wody dla poszczególnych odbiorców.
    Ilość odprowadzanych ścieków ustala się jako równą ilości dostarczonej wody przez
    Gminę.
    W związku z tym, pomiar odebranych ścieków opiera się na jednoznacznych i
    obiektywnych wskazaniach wynikających z zastosowania dokładnej aparatury pomiarowej,
    tj. wodomierzy (liczników) spełniających wszelkie wymagania prawne dla tego typu
    urządzeń (posiadają atesty, spełniają warunki techniczne i są dopuszczone do
    użytkowania). Urządzenia pomiarowe umożliwiają dokładny pomiar odbioru ścieków dla
    poszczególnych odbiorców. Na wszystkich ujęciach wody zamontowana jest aparatura

    pomiarowa (wodomierze) umożliwiająca ustalenie rzeczywistej ilości wody pobranej z
    ujęć. W miejscu ujęcia odprowadzanych ścieków znajduje się aparatura pomiarowa
    umożliwiająca ustalenie rzeczywistej ilości odebranych ścieków.
    Pomiar ilości wody/ilości ścieków przez wodomierze jest prawidłowy. Obejmuje on wodę,
    która jest dostarczana z gminnej sieci wodociągowej do wewnętrznych budynków oraz
    wodę, która z instalacji wewnętrznych budynków odpływa jako ścieki do gminnej sieci
    kanalizacji sanitarnej.
    Analogiczny pogląd w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od inwestycji wodno-
    kanalizacyjnych z zastosowaniem indywidualnie wyliczonego prewspółczynnika wodno-
    kanalizacyjnego został potwierdzony również w licznych interpretacjach indywidualnych m.
    in.
        w interpretacji z 25 lutego 2022 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.781.2021.2.RMA,
        gdzie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) uznał, iż:
    „Państwa zdaniem prewspółczynnik oparty na kryterium udziału rocznej ilości wody
    dostarczonej i odebranych ścieków do/od poszczególnych kategorii odbiorców
    zewnętrznych w rocznej ilości wody dostarczonej i ścieków odebranych do/od
    wszystkich odbiorców zapewnia/będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty
    podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach
    działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Wobec tego, w opisanej sytuacji
    wskazany przez Państwa prewspółczynnik opiera się na jednoznacznych i jasnych
    kryteriach i pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między
    czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze. Zatem mając na
    uwadze przedstawiony opis sprawy, będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia
    podatku naliczonego od wydatków dotyczących budowy nowego systemu odbioru i
    oczyszczania ścieków na terenie miejscowości (...) na podstawie indywidualnie
    wyliczonego prewspółczynnika opartego na stosunku rocznej ilości dostarczonej wody
    oraz odebranych ścieków na rzecz podmiotów trzecich do rocznej ilości dostarczonej
    wody oraz odebranych ścieków ogółem (tj. zarówno na rzecz podmiotów trzecich, jak
    również na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy) zrealizowanej przez Gminę
    (działającą poprzez Zakład Usług Komunalnych)”.
        w interpretacji z 13 marca 2024 r. sygn. 0112-KDIL3.4012.106.2024.2.NW:
    „Mając na uwadze Państwa wyjaśnienia oraz przedstawiony sposób wyliczenia proporcji
    dotyczącej wydatków inwestycyjnych i bieżących związanych z infrastrukturą
    wodociągowo-kanalizacyjną należy stwierdzić, że metoda ta będzie zapewniała
    dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie
    w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na
    wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.
    Prewspółczynnik wskazany przez Państwa najbardziej odpowiada specyfice
    wykonywanej przez Gminę działalności w zakresie wodociągów i kanalizacji, a tym
    samym dokonywanych w tym zakresie nabyć.
    Tym samym, wskazany sposób kalkulacji prewspółczynnika będzie odzwierciedlał, w
    jakim stopniu będą Państwo wykorzystywać infrastrukturę wodociągowo-kanalizacyjną
    do działalności gospodarczej, a w jakim do działalności innej niż gospodarcza.
    Podsumowując, będą Państwo uprawnieni do odliczenia podatku VAT naliczonego od
    wydatków poniesionych w ramach realizacji zadania inwestycyjnego pn.: „(...)” przy
    zastosowaniu prewspółczynnika VAT, skalkulowanego w oparciu o rzeczywiste dane
    dotyczące ilości zużytej wody oraz ilości odprowadzonych ścieków dla działalności
    wodociągowej i kanalizacyjnej.”

    W analizowanym przypadku nie wystąpią również przesłanki uniemożliwiające prawo do
    odliczenia podatku VAT wymienione w art. 88 Ustawy o VAT. W ocenie Gminy przesłanką
    skutkującą brakiem prawa do odliczenia podatku VAT nie jest bowiem otrzymanie
    dofinansowania z PROW w kwocie brutto.
    Stanowisko to potwierdza m.in. interpretacja indywidualna DKIS z dnia 3 lipca 2024 r. o
    sygn. 0114-KDIP4-1.4012.255.2024.2.DP, w której uznano, iż:
    „Obecnie Gmina jest na etapie wykonania inwestycji o nazwie „(...)” (dalej: Inwestycja).
    Inwestycja jest dofinansowana w ramach funduszy na operacje typu „Gospodarka
    wodno-ściekowa” w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z
    tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w
    tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii” objętego Programem
    Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. (...)
    W takiej sytuacji przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego od
    wydatków poniesionych na realizację inwestycji pn. „(...)”- wyłącznie w zakresie, w jakim
    zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych, przy czym obowiązkiem podatnika jest rzetelna alokacja wydatków
    do konkretnego rodzaju czynności. Prawo do odliczenia przysługuje Państwu pod
    warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.”
    W konsekwencji, jeżeli Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego w
    związku z realizacją przedmiotowej Inwestycji z zastosowaniem prewspółczynników
    opartych o:
    a) stosunek ilości wody dostarczonej / ścieków odprowadzonych od odbiorców
      zewnętrznych w ogólnej ilości wody dostarczonej wszystkim odbiorcom / ścieków
      odprowadzonych od wszystkich odbiorców,
    b) stosunek ilości wody dostarczonej do odbiorców zewnętrznych w ogólnej ilości wody
      dostarczonej wszystkim odbiorcom,
    c) stosunek ilości ścieków odprowadzonych od odbiorców zewnętrznych w ogólnej ilości
      ścieków odprowadzonych od wszystkich odbiorców,
    oraz prawo do jego zwrotu zgodnie z art. 87 ust. 1 Ustawy o VAT. W analizowanym
    przypadku nie wystąpią bowiem przesłanki, o których mowa w art. 88 ust. 4 Ustawy o VAT.
    Możliwość zastosowania prewspółczynnika metrażowego dla wydatków bieżących
    Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego Wnioskodawca ponosi wydatki związane
    z utrzymaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Wnioskodawca prowadzi ewidencję
    tego rodzaju wydatków w których ujmuje m.in. wydatki na badanie wody, środki do
    czyszczenia wody, akcesoria hydrauliczne, energię elektryczną, materiały do remontu i
    konserwacji sieci wodno-kanalizacyjnych.
    Oprócz wykorzystania infrastruktury do dostawy wody i odprowadzania ścieków do/od
    odbiorców zewnętrznych (czynności podlegające VAT), infrastruktura wodno-kanalizacyjna
    jest również wykorzystywana przez Gminę na własne potrzeby, tj. na potrzeby
    funkcjonowania jednostek organizacyjnych Gminy oraz w innych miejscach
    wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Gminy (czynności niepodlegające VAT).
    Ponadto, woda jest wykorzystywana do celów technologicznych związanych ze
    świadczonymi przez Gminę usługami (w szczególności woda jest wykorzystywana przez
    Gminę w procesie uzdatniania wody) oraz może być wykorzystywana w celach
    przeciwpożarowych. Gmina wskazuje, iż zużycie wody na cele technologiczne związane
    jest zarówno z czynnościami świadczonymi na rzecz odbiorców zewnętrznych oraz
    odbiorców wewnętrznych. Wykorzystywanie ww. infrastruktury w celach
    przeciwpożarowych wynika natomiast z realizacji zadań własnych Gminy, w konsekwencji
    jest to wykorzystanie przedmiotowej infrastruktury dla potrzeb odbiorców wewnętrznych i
    w ocenie Gminy stanowi ono czynność niepodlegającą VAT.

    Gmina wskazuje również, że ilość wody dostarczonej do danej nieruchomości ustala się na
    podstawie wskazania wodomierza głównego. W związku z tym, pomiar dostarczanej wody
    opiera się na jednoznacznych i obiektywnych wskazaniach wynikających z zastosowania
    dokładnej aparatury pomiarowej, tj. wodomierzy (liczników) spełniających wszelkie
    wymagania prawne dla tego typu urządzeń (posiadają atesty, spełniają warunki
    techniczne i są dopuszczone do użytkowania). Urządzenia pomiarowe umożliwiają
    dokładny pomiar dostawy wody dla poszczególnych odbiorców.
    Ilość odprowadzanych ścieków ustala się jako równą ilości dostarczonej wody przez
    Gminę.
    W związku z tym, pomiar odebranych ścieków opiera się na jednoznacznych i
    obiektywnych wskazaniach wynikających z zastosowania dokładnej aparatury pomiarowej,
    tj. wodomierzy (liczników) spełniających wszelkie wymagania prawne dla tego typu
    urządzeń (posiadają atesty, spełniają warunki techniczne i są dopuszczone do
    użytkowania). Urządzenia pomiarowe umożliwiają dokładny pomiar odbioru ścieków dla
    poszczególnych odbiorców. Na wszystkich ujęciach wody zamontowana jest aparatura
    pomiarowa (wodomierze) umożliwiająca ustalenie rzeczywistej ilości wody pobranej z
    ujęć. W miejscu ujęcia odprowadzanych ścieków znajduje się aparatura pomiarowa
    umożliwiająca ustalenie rzeczywistej ilości odebranych ścieków.
    Pomiar ilości wody/ilości ścieków przez wodomierze jest prawidłowy. Obejmuje on wodę,
    która jest dostarczana z gminnej sieci wodociągowej do wewnętrznych budynków oraz
    wodę, która z instalacji wewnętrznych budynków odpływa jako ścieki do gminnej sieci
    kanalizacji sanitarnej.
    Z uwagi na to, że wydatki bieżące na działalność wodno-kanalizacyjną pozostają w związku
    z odbiorcami zewnętrznymi, jak i wewnętrznymi i Gmina nie potrafi dokonać ich
    jednoznacznego przyporządkowania do poszczególnych rodzajów prowadzonej
    działalności, tj. do czynności opodatkowanych VAT (świadczenie usług dostarczania wody i
    odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych) lub pozostających poza
    zakresem regulacji ustawy o VAT (vide dostawa wody do odbiorców wewnętrznych /
    odbiór ścieków od odbiorców wewnętrznych), w ocenie Wnioskodawcy, właściwym byłoby
    również zastosowanie odpowiedniego prewspółczynnika metrażowego w takiej sytuacji.
    W przypadku, gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy
    wydane na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, uzna, że wskazany zgodnie z
    przepisami wydanymi na podstawie tej dyspozycji sposób określenia proporcji nie będzie
    najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych
    przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
    proporcji - art. 86 ust. 2h ustawy o VAT.
    Co istotne, jak wynika z wyżej cytowanego przepisu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, sposób
    określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według
    którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy
    ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:
        zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części
        przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności
        opodatkowanych VAT) oraz

        obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność
        gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) - gdy przypisanie
        tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    W odniesieniu do zastosowania prewspółczynnika innego niż zaprezentowanego w RMF,
    NSA w wyroku z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18 wskazał, że:
    „Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest, że wobec
    różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego sposobu do
    zastosowania przez wszystkich podatników. Z tego względu ustawodawca określił w
    ustawie o VAT jedynie wymagania, którym powinien on czynić zadość, nakreślił cele,
    jakie za jego pomocą należy osiągnąć. Są one następujące: obniżenie kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty
    podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach
    działalności gospodarczej czynności opodatkowane, obiektywne odzwierciedlenie części
    wydatków przypadających odpowiednio na działalność gospodarczą oraz inne cele niż
    działalność gospodarcza (art. 86 ust. 2b pkt 1 i 2 ustawy o VAT). Konsekwentnie
    ustawodawca „podpowiedział” jedynie dane, które można wykorzystać, żeby ten cel
    osiągnąć (art. 86a ust. 2c ustawy o VAT).”
    Ponadto NSA w wyroku z 26 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 219/18 podkreślił, że zasadne
    są racje zmierzające do podważenia adekwatności wzoru z rozporządzenia w odniesieniu
    do działalności wodno-kanalizacyjnej. Zwrócił w tym kontekście uwagę na to, że przyjęta w
    rozporządzeniu, akcie wykonawczym, metoda obliczania proporcji według klucza obrotu
    oparta jest na określonych założeniach. Po pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w
    ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii dochodu wykonanego (rozporządzenie
    przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do poszczególnych jednostek
    organizacyjnych - urzędu, jednostki budżetowej i zakładu budżetowego bez podziału na
    poszczególne rodzaje działalności) opiera się na założeniu o zasadniczo
    „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu
    terytorialnego. Taki wniosek wynikał już z samego uzasadnienia do nowelizacji w zakresie
    odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do
    celów mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu rozliczenia dla omawianej
    kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami relewantnymi jednostek
    samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują działania pozostające poza
    systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują działania
    opodatkowane.
    NSA zwrócił uwagę na to, że w przypadku działalności wodno-kanalizacyjnej, specyfika
    tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych
    w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodno-kanalizacyjna jest bowiem w
    głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż
    gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne. W rezultacie NSA wskazał, że o ile
    prewspółczynnik proponowany w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych
    obszarów działalności Gminy, to nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-
    kanalizacyjnej.
    Proporcja z RMF opiera się na niewłaściwych danych, tj. takich, które nie uwzględniają
    specyfiki działalności wodociągowej i kanalizacyjnej i specyfiki związanych z nią nabyć. W
    ocenie Wnioskodawcy wskazany w stanie faktycznym sposób obliczenia proporcji
    odnoszący się do wydatków bieżących będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty
    podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach
    działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

    Analizując przedstawione okoliczności sprawy na tle zacytowanych przepisów prawa,
    należy stwierdzić, że przedstawiony przez Gminę sposób określenia proporcji w tym
    konkretnym przypadku może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice
    wykonywanej przez nią działalności i dokonywanych nabyć. Mając bowiem na uwadze
    przedstawiony sposób wyliczenia przez Wnioskodawcę prewspółczynnika dotyczącego
    wydatków związanych z infrastrukturą wodociągową oraz infrastrukturą kanalizacyjną,
    należy stwierdzić, że zapewnia on dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
    czynności opodatkowane. Zaprezentowany przez Gminę sposób obliczenia
    prewspółczynnika pozwala na obiektywne ustalenie proporcji między wykonywaną
    działalnością gospodarczą i czynnościami wykonywanymi w działalności innej niż
    gospodarcza na podstawie „metody metrażowej”. Aparatura pomiarowa zamontowana
    jest na części budynków wykorzystywanych przez jednostki organizacyjne Gminy (odbiorcy
    wewnętrzni) oraz na większości budynków należących do odbiorców zewnętrznych, a
    także na infrastrukturze wodno-kanalizacyjnej.
    W analizowanej sytuacji, zdaniem Gminy, od wydatków bieżących na działalność wodno-
    kanalizacyjną Gmina powinna zastosować prewspółczynnik, który najbardziej będzie
    odpowiadał specyfice tej działalności i będzie to tzw. współczynnik metrażowy, oparty o
    stosunek wody dostarczonej odbiorcom / odprowadzonych ścieków w ramach czynności
    opodatkowanych VAT do ogólnej ilości zużytej wody / odprowadzonych ścieków,
    niezależnie od charakteru tego zużycia, np. na potrzeby urzędu gminy, na potrzeby
    jednostek organizacyjnych, na potrzeby straży pożarnej, czy też inne ubytki wody.
    W konsekwencji, Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku
    z wydatkami bieżącymi na infrastrukturę wodno-kanalizacyjną z zastosowaniem
    prewspółczynnika opartego o stosunek wody dostarczonej odbiorcom / odprowadzonych
    ścieków w ramach czynności opodatkowanych VAT do ogólnej ilości zużytej wody /
    odprowadzonych ścieków, niezależnie od charakteru tego zużycia, np. na potrzeby urzędu
    gminy, na potrzeby jednostek organizacyjnych, na potrzeby straży pożarnej, czy też inne
    ubytki wody oraz prawo do jego zwrotu zgodnie z art. 87 ust. 1 Ustawy o VAT. W
    analizowanym przypadku nie wystąpią bowiem przesłanki, o których mowa w art. 88 ust. 4
    ustawy o VAT.
    Orzecznictwo sądów administracyjnych potwierdzające prawidłowość zastosowania
    tzw. współczynnika metrażowego:
    Uzupełniając powyższe uzasadnienie Wnioskodawca wskazuje, że jego stanowisko
    znajduje potwierdzenie w bardzo licznych orzeczeniach sądów administracyjnych:
        Sygn. I FSK 1816/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 lutego 2021 r.
        Sygn. I FSK 1507/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 lutego 2021 r.
        Sygn. I FSK 959/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 stycznia 2021 r.
        Sygn. I FSK 995/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 stycznia 2021 r.
        Sygn. I FSK 813/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 stycznia 2021 r.
        Sygn. I FSK 1170/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 stycznia 2021 r.
        Sygn. I FSK 1563/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 grudnia 2020 r.
        Sygn. I FSK 1343/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 grudnia 2020 r.
        Sygn. I FSK 926/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 listopada 2020 r.
        Sygn. I FSK 1129/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 lipca 2020 r.
        Sygn. I FSK 1571/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 lipca 2020 r.
        Sygn. I FSK 1768/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 lipca 2020 r.

        Sygn. I FSK 1609/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 czerwca 2020 r.
        Sygn. I FSK 1114/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 stycznia 2020 r.
        Sygn. I FSK 1340/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 marca 2020 r.
        Sygn. I FSK 411/18, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lutego 2019 r.
        Sygn. I FSK 1354/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 lutego 2019 r.
        Sygn. I FSK 1532/18, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 grudnia 2018 r.
        Sygn. I FSK 795/18, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 grudnia 2018 r.
        Sygn. I FSK 715/18, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 grudnia 2018 r.
        Sygn. I SA/Go 562/18, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 5 czerwca
        2019 r.
        Sygn. I SA/Łd 73/19, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 30
        maja 2019 r.
        Sygn. I SA/Go 166/19, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie
        Wielkopolskim z 8 maja 2019 r.
        Sygn. I SA/Go 135/19, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie
        Wielkopolskim z 8 maja 2019 r.
        Sygn. I SA/Łd 74/19, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 26
        kwietnia 2019 r.
    Ponadto Wnioskodawca zwraca uwagę, że znane są mu liczne przypadki, kiedy po
    niekorzystnym wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego Dyrektor Krajowej
    Informacji Skarbowej złożył skargę kasacyjną, którą następnie wycofał. Taka sytuacja
    dotyczyła np. następujących wyroków:
        Sygn. I SA/Łd 831/18, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 9
        kwietnia 2019 r.
        Sygn. I SA/Ke 104/19, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z
        18 kwietnia 2019 r.
        Sygn. I SA/Rz 70/19, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 9
        kwietnia 2019 r.
        Sygn. I SA/Go 107/19, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie
        Wielkopolskim z 28 marca 2019 r.
        Sygn. I SA/Rz 69/19, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z
        21 marca 2019 r.
        Sygn. I SA/Bd 17/19, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z
        26 lutego 2019 r.
        Sygn. I SA/Rz 1211/18, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie
        z 21 lutego 2019 r.
        Sygn. I SA/Bd 973/18, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy
        z 5 lutego 2019 r.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje
    gdy:
        towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych,
        podatek odlicza zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT.
    Art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
      usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a
      także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza
      obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub
      wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    Art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te
      organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla
      realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na
      podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status.
    Są uznawane za podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności:
        inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań, oraz
        mieszczące się w ramach ich zadań, ale wykonywane na podstawie umów
        cywilnoprawnych.
    Jeśli zaś organ władzy publicznej podejmuje realizację zadań jako podmiot prawa
    publicznego, wówczas nie jest podatnikiem VAT, nawet jeśli pobiera należności, opłaty lub
    składki.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności - czy są to czynności
    publicznoprawne czy cywilnoprawne.
    Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.
    j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.).

    Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
    Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
      niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. wodociągów i zaopatrzenia w
      wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości
      i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów
      komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, że gmina działa w charakterze podatnika
    podatku VAT, gdy wykonuje we własnym imieniu i na własny rachunek czynności
    spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy.
    Z art. 86. ust. 1 ustawy wynika, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest
    związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wykluczona jest możliwość
    odliczania podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych - czyli gdy są
    wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających
    opodatkowaniu.
    Odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane
    towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do
    realizacji czynności opodatkowanych. Przy odliczeniu częściowym pomija się tę część
    podatku, w jakiej zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
    nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    Podatnik ma obowiązek dokonania tzw. alokacji podatku, czyli określenia, z jakim
    rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu.
    Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do tego rodzaju
    sprzedaży, z którym są związane.
    Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem, że:
        spełnione zostały przesłanki pozytywne, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy oraz
        nie zaistniały przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy - pozbawiają one
        podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego.
    Odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane
    towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do
    realizacji czynności opodatkowanych. Przy odliczeniu częściowym pomija się tę część
    podatku, w jakiej zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
    nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    Generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje
    zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy i następne oraz art. 90 ustawy.
    Art. 86 ust. 2a ustawy:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o

      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien
      najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
      dokonywanych przez niego nabyć.
    Art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
        czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem
        celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów,
        o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy
        przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
        działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności
        gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym
        wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych
        na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż
        gospodarcza;
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i
        poza tą działalnością.
    Art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a,
      przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    Art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy
      wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na
      podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać

      specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć,
      może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.
    Art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności
      i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest
      obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia
      proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych
      podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem. Podatnikami, do
    których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu
    terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie
    publiczne, instytuty badawcze.
    § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego - rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy.
    § 3 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Dla jednostek samorządu terytorialnego takich jak gmina nie ustala się jednego sposobu
    określenia proporcji (prewspółczynnika) dla całej jednostki (gminy) jako osoby prawnej,
    tylko odrębne sposoby (prewspółczynniki) dla poszczególnych jej jednostek
    organizacyjnych.
    § 3 ust. 2 rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego
      jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:
                                                X = A x 100
                                                /DUJST
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący
      jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki
      samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
      D   - dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.UJST
    § 2 pkt 4 rozporządzenia:

      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie - rozumie się przez to podstawę
      opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5
      ustawy, w zakresie:
      a) dokonywanych przez podatników:
        - odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
        - odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
        - eksportu towarów,
        - wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
        podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium
        kraju.
    § 2 pkt 9 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych urzędu obsługującego
      jednostkę samorządu terytorialnego - rozumie się przez to dochody obejmujące
      dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki
      pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych -
      wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu
      terytorialnego, pomniejszone o:
      a) dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach
        publicznych,
      b) zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty
        podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,
      c) dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą
        równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na
        podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o
        podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki
        samorządu terytorialnego,
      d) środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223
        ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu
        jednostki samorządu terytorialnego,
      e) wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,
      f) kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której
        mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym
        jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub
        jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem
        kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki
        samorządu terytorialnego,
      g) odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty
        odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.
    § 3 ust. 5 rozporządzenia:
      Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego,
      dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu
      budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z
      tytułu:
      1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są
        zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę
        organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz

        wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i
        praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do
        środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej
        jednostki samorządu terytorialnego - używanych na potrzeby prowadzonej przez te
        jednostki działalności;
      2) transakcji dotyczących:
      a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
        finansowych,
      b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim
        transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Art. 86 ust. 2a ustawy odnosi się do sytuacji, gdy podatnik nabywa towary i usługi,
    przeznaczone do wykorzystywania zarówno do celów wykonywanej przez podatnika
    działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z
    określonymi wyjątkami, które przepis ten wskazuje). Natomiast gdy podatnik w ramach
    działalności gospodarczej wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i
    usług oraz zwolnione z opodatkowania, powinien stosować uregulowania zawarte w art.
    90 ustawy. Stanowią one uzupełnienie przepisów art. 86 ustawy.
    W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik,
    na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w
    sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów
    wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
    działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust.
    2a ustawy (tzw. prewspółczynnik) oraz - w przypadku wystąpienia także czynności
    zwolnionych od podatku - w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo jednostką samorządu terytorialnego i
    rejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.
    Prowadzą Państwo - poprzez swój Urząd Gminy - podstawową działalność statutową w
    zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na rzecz:
        odbiorców zewnętrznych - mieszkańców, przedsiębiorców oraz innych instytucji
        spoza struktury organizacyjnej Gminy, co stanowi działalność gospodarczą
        opodatkowaną podatkiem VAT,
        odbiorców wewnętrznych - jednostek organizacyjnych Gminy, co nie podlega
        opodatkowaniu VAT.
    Świadczenie usług wodno-kanalizacyjnych na rzecz gospodarstw domowych i podmiotów
    komercyjnych dokumentowane jest fakturami VAT, a na rzecz jednostek organizacyjnych
    Gminy -notami obciążeniowymi.
                              3Są Państwo w stanie określić dokładnie ilości m dostarczonej wody do podmiotów
    zewnętrznych (dokumentowane fakturami) oraz do podmiotów wewnętrznych, dzięki
    zastosowaniu odpowiedniej aparatury pomiarowej (wodomierzy), posiadającej stosowne
    atesty i gwarantującej dokładne odczyty.
    Dysponują Państwo ujęciami wody, w których ewidencjonowana jest ilość wody wydobytej
    i wprowadzonej do sieci, przy czym wydobycie oznacza wydobycie wody z ziemi za
    pomocą pompy głębinowej, natomiast wprowadzenie do sieci stanowi różnicę pomiędzy
    ilością wody wydobytej z ziemi a ilością wody pobranej na cele technologiczne, potrzebne
    do jej uzdatnienia (tzw. płukanie urządzeń na ujęciach wody). Ponadto, cała sprzedaż do
    odbiorców zewnętrznych jest także ewidencjonowana przy wykorzystaniu odpowiednich
    liczników, które służą także jako podstawa do wystawienia faktur VAT na odbiorców.

    Ewidencjonują Państwo także straty wody, które obejmują awarie na sieci, pobór wody na
    cele ppoż.
    Rozliczanie doprowadzanej wody i odprowadzanych ścieków w całości oparte jest na
    umowach cywilnoprawnych, a stopień zużycia wody jest określany na podstawie wskazań
    wodomierzy. W pozostałym zakresie, opierają się Państwo na przeciętnych normach
    zużycia wody określonych zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Infrastruktury z
    dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody (Dz. U. Nr
    8, poz. 70).
    Ilość odprowadzanych ścieków ustala się jako równą ilości dostarczonej wody. Jedynie w
    przypadku niewielkiej liczby odbiorców, którzy nie są jednocześnie odbiorcami wody z
    sieci wodociągowej ilość ścieków jest ustalana na podstawie norm zużycia.
    Zamierzają Państwo zrealizować inwestycję pn. „(...)” (zwanej dalej: „Inwestycją” lub
    „Projektem”).
    Przedmiotem inwestycji jest poprawienie jakości wody i zapewnienie ciągłości dostaw
    wody dla mieszkańców Gminy poprzez budowę i rozbudowę sieci wodociągowej i
    kanalizacyjnej
    W ramach Inwestycji zostaną zrealizowane następujące działania:
    (...).
    Inwestycja w zakresie dotyczącym sieci kanalizacyjnej, jak i wodociągowej będzie
    wykorzystywana do czynności opodatkowanych oraz niepodlegających podatkowi od
    towarów i usług, polegających na świadczeniu usług odbioru ścieków i dostawy wody na
    terenie Gminy. Nie mają Państwo możliwości przyporządkowania wprost ponoszonych
    wydatków do czynności opodatkowanych oraz niepodlegających opodatkowaniu
    podatkiem VAT.
    W Państwa ocenie, w przypadku braku możliwości odliczenia 100% podatku naliczonego
    od wydatków inwestycyjnych dotyczących sieci wodociągowej i kanalizacyjnej,
    zastosowanie znajdą poniższe prewspółczynniki metrażowe:
        W odniesieniu do części Inwestycji, która wiąże się tylko i wyłącznie z siecią
        kanalizacyjną:
                                        X = (Kzew / Kall) x 100%
    gdzie:
    X - prewspółczynnik, zaokrąglony w górę do najbliższej liczby całkowitej,
                        3Kzew - roczna ilość ścieków (w m) odebrana od poszczególnych kategorii odbiorców
    zewnętrznych, tj. od mieszkańców Gminy oraz przedsiębiorstw,
                      3Kall - roczna ilość ścieków (w m) odebrana od wszystkich odbiorców, tj. od odbiorców
    zewnętrznych (Kzew) wraz z urzędem obsługującym Gminę.
        W odniesieniu do części Inwestycji, która wiąże się tylko i wyłącznie z siecią
        wodociągową:
                                        X = (Wzew / Wall) x 100%
    gdzie:
    X - prewspółczynnik, zaokrąglony w górę do najbliższej liczby całkowitej,
                      3Wzew - roczna ilość wody (w m) dostarczona do poszczególnych kategorii odbiorców
    zewnętrznych, tj. do mieszkańców Gminy oraz przedsiębiorstw,

                            3Wall - roczna ilość wydobytej wody (w m), obejmująca wodę dostarczoną do wszystkich
    odbiorców, tj. do odbiorców zewnętrznych (Wzew) wraz z urzędem obsługującym
    Gminę, a także inne cele, np. przeciwpożarowe, uzdatnianie bądź straty,
    Może także wystąpić sytuacja, że w ramach realizacji Inwestycji poniosą Państwo wydatki,
    które będą dotyczyć zarówno działalności wodociągowej, jak i kanalizacyjnej, np. w
    związku z czynnościami z zakresu inspekcji i nadzoru budowlanego.
    Ponadto ponoszą Państwo bieżące wydatki związane z działalnością wodno-kanalizacyjną,
    m.in. wydatki na badanie wody, środki do czyszczenia wody, akcesoria hydrauliczne,
    energię elektryczną, materiały do remontu i konserwacji sieci wodno-kanalizacyjnych.
    Wydatki bieżące na działalność wodno-kanalizacyjną pozostają w związku z odbiorcami
    zewnętrznymi, jak i wewnętrznymi i nie potrafią Państwo przyporządkować ich
    jednoznacznie do poszczególnych rodzajów prowadzonej działalności, tj. do czynności
    opodatkowanych VAT lub pozostających poza zakresem regulacji ustawy.
    W Państwa ocenie, dla takich wydatków inwestycyjnych oraz wydatków bieżących
    powinien zostać zastosowany poniższy prewspólczynnik metrażowy:
                                      X = (Wzew + Kzew)/ (Wall +
                                      Kall) x 100%
    gdzie:
    X - prewspółczynnik, zaokrąglony w górę do najbliższej liczby całkowitej,
                      3Wzew - roczna ilość wody (w m) dostarczona do poszczególnych kategorii odbiorców
    zewnętrznych, tj. do mieszkańców Gminy oraz przedsiębiorstw,
                        3Kzew - roczna ilość ścieków (w m) odebrana od poszczególnych kategorii odbiorców
    zewnętrznych, tj. od mieszkańców Gminy oraz przedsiębiorstw,
                      3Wall - roczna ilość wody (w m) dostarczona do wszystkich odbiorców, tj. do odbiorców
    zewnętrznych (Wzew) wraz z urzędem obsługującym Gminę, a także inne cele bądź
    straty,
                      3Kall - roczna ilość ścieków (w m) odebrana od wszystkich odbiorców, tj. od odbiorców
    zewnętrznych (Kzew) wraz z urzędem obsługującym Gminę.
    Przy czym należy doprecyzować, że liczby umieszczone w Kzew i Wzew dotyczą wszystkich
    odbiorców zewnętrznych na obszarze Gminy. Natomiast liczby umieszczone w Kall i Wall
    dotyczą wszystkich odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych na obszarze Gminy oraz
    strat wody, zużycia jej na cele technologiczne, jak i przeciwpożarowe. Liczby Kall i Wall
    obejmują Urząd Gminy oraz jego jednostki organizacyjne.
    Państwa wątpliwości dotyczą możliwości zastosowania odpowiednich prewspółczynników
    metrażowych do ustalenia zakresu prawa do odliczenia podatku naliczonego od
    wydatków inwestycyjnych i bieżących związanych z siecią wodociągową i kanalizacyjną i
    działalnością wodno-kanalizacyjną.
    Przy odliczaniu podatku naliczonego od ww. wydatków w pierwszej kolejności powinni
    Państwo zastosować regulacje art. 86 ust. 2a-2h ustawy.
    Jak wynika z art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji powinien najbardziej
    odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez
    niego nabyć.
    Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według
    którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy
    ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli
    sposób ten:

        zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części
        przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności
        opodatkowanych VAT) oraz
        obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność
        gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) - gdy przypisanie
        tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Oznacza to, że są Państwo zobowiązani do wyodrębnienia takiej części podatku
    naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Zastosowane
    przez Państwa metody i sposoby, na podstawie których dokonają Państwo wydzielenia
    odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i
    rzeczywistym. Są Państwo odpowiedzialni za rzetelne ustalenie, jaka część podatku
    naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część
    wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza.
    Minister Finansów w rozporządzeniu określił dla jednostek organizacyjnych jednostki
    samorządu terytorialnego sposoby określania zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznane za najbardziej odpowiadające
    specyfice wykonywanych przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć.
    W przypadku, gdy infrastruktura będzie wykorzystywana do świadczenia usług za
    pośrednictwem urzędu gminy, to do wyliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w
    art. 86 ust. 2a ustawy, powinni Państwo uwzględnić zasady określone w § 3 ust. 2
    rozporządzenia.
    Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18
    wskazał, że:
    Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest, że wobec
    różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego sposobu do
    zastosowania przez wszystkich podatników. Z tego względu ustawodawca określił w
    ustawie o VAT jedynie wymagania, którym powinien on czynić zadość, nakreślił cele, jakie
    za jego pomocą należy osiągnąć. Są one następujące: obniżenie kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku
    naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
    gospodarczej czynności opodatkowane, obiektywne odzwierciedlenie części wydatków
    przypadających odpowiednio na działalność gospodarczą oraz inne cele niż działalność
    gospodarcza (art. 86 ust. 2b pkt 1 i 2 ustawy o VAT). Konsekwentnie ustawodawca
    „podpowiedział” jedynie dane, które można wykorzystać, żeby ten cel osiągnąć (art. 86 ust.
    2c ustawy o VAT).
    Podatnicy, do których kierowane jest rozporządzenie, mogą zastosować inny sposób
    określenia proporcji niż wskazują przepisy - ale tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest
    bardziej reprezentatywny. Możliwość ta wynika z art. 86 ust. 2h ustawy. Możliwość
    zastosowania innego niż w rozporządzeniu sposobu określania proporcji nie oznacza
    dowolności w odliczeniu, gdyż zaproponowana metoda ustalenia prewspółczynnika musi
    odpowiadać kryteriom przewidzianym w art. 86a ust. 2a-2b ustawy.
    Zatem mogą Państwo zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana
    przez Państwa metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada
    specyfice wykonywanej działalności. Dokonując wyboru sposobu określenia proporcji
    należy w szczególności mieć na uwadze charakter działalności prowadzonej przez
    jednostkę, a także sposób finansowania tego podmiotu.

    Wydatki inwestycyjne i bieżące, objęte Państwa wnioskiem, przeznaczone będą na towary
    i usługi przeznaczone do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT i
    niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem.
    W zakresie, w jakim towary i usługi będą przez Państwa wykorzystywane do wykonywania
    czynności opodatkowanych, będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, pod warunkiem, że nie zaistnieją
    okoliczności, o których mowa w art. 88 ustawy.
    Skoro nie mają Państwo możliwości bezpośredniego przyporządkowania dokonywanych
    przez Państwa nabyć do działalności gospodarczej lub do działalności innej niż działalność
    gospodarcza, to konieczne jest ustalenie proporcji (prewspółczynnika).
    W Państwa ocenie, zastosowanie znajdą odpowiednie prewspółczynniki metrażowe,
    oparte o stosunek ilości dostarczonej wody / odebranych ścieków w ramach czynności
    opodatkowanych do ogólnej ilości wody dostarczonej wszystkim odbiorcom / ilości
    ścieków odprowadzonych od wszystkich.
                                      3Podkreślili Państwo, że są w stanie precyzyjnie wskazać ilości m dostarczanej wody i
    odbieranych ścieków od podmiotów zewnętrznych (dokumentowane fakturami) oraz od
    podmiotów wewnętrznych. Gwarantuje to między innymi zastosowanie odpowiedniej
    aparatury pomiarowej (wodomierzy), posiadającej stosowne atesty i gwarantującej
    dokładne odczyty. W pozostałym zakresie, opierają się Państwo na przeciętnych normach
    zużycia wody określonych zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Infrastruktury z
    dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody.
    Ewidencjonują Państwo także ilość wody pobranej na cele technologiczne, jak również
    straty wody, które obejmują awarie na sieci, pobór wody na cele ppoż. Każda dostawa i
    odbiór ścieków są mierzone i wliczone do kalkulacji indywidualnych prewspółczynników
    wskazanych we wniosku.
    W Państwa przekonaniu, prewspółczynniki obliczone w sposób przedstawiony we
    wniosku, obiektywnie odzwierciedlają, jaka część usług związanych z kanalizacją i
    wodociągami zostanie wykorzystana do działalności opodatkowanej, jak i
    nieopodatkowanej.
    Państwa zdaniem, ww. prewspółczynniki zapewniają dokonanie obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku
    naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
    gospodarczej czynności opodatkowane.
    Zwrócili Państwo jednocześnie uwagę, że sposób określenia proporcji wskazany w
    Rozporządzeniu obliczany jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej w całości
    Państwa dochodów wykonanych (wpływów ustalonych i pobieranych na podstawie
    odrębnych ustaw, m.in. dochodów z podatku od nieruchomości), z których większość
    zupełnie nie ma żadnego związku z wykorzystaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.
    Oznacza to, że proporcja ta uwzględnia wszystkie dochody zrealizowane przez Państwa ze
    wszystkich segmentów działalności tej jednostki, podczas gdy rodzajowo część z nich
    może nie mieć żadnego związku z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną.
    Innymi słowy, dochody wykonane - poza dochodami z tytułu usług dostarczania wody i
    gospodarki ściekami - nie są generowane poprzez wykorzystanie infrastruktury wodno-
    kanalizacyjnej, ale w drodze zupełnie innych czynności. Ponadto w tych przypadkach,
    gdzie infrastruktura wodnokanalizacyjna jest w jakimś stopniu wykorzystywana przez
    Państwa przy okazji realizowanych przez ten podmiot czynności innych niż dostarczanie
    wody i odprowadzania ścieków (np. woda w urzędzie), stopień tego wykorzystania nie jest
    w żaden sposób odzwierciedlony poziomem realizowanych przez Państwa dochodów.
    W przypadku działalności wodno-kanalizacyjnej specyfika tego rodzaju działalności
    przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do
    niepodlegających VAT. Działalność wodno-kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze

    działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach
    mają tu znaczenie marginalne.
    Prewspółczynnik obliczony przez Państwa opiera się na jednoznacznych i jasnych
    kryteriach (ilość metrów sześciennych dostarczanej do podmiotów zewnętrznych wody i
    odprowadzanych od podmiotów zewnętrznych ścieków w całkowitej ilości metrów
    sześciennych dostarczonej wody i odprowadzanych ścieków) obrazujących specyfikę
    działalności wodno-kanalizacyjnej (typowo gospodarczej wykazującej niewielki związek z
    czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT) i - co kluczowe z punktu widzenia
    wymogów ustawowych - pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj.
    proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze.
    Metoda zaproponowana przez Państwa opiera się więc na konkretnych i dających się
    ustalić kryteriach i pozwala w sposób wymierny określić, w jakim zakresie sieć
    wodociągowa i kanalizacyjna jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych. Pomiar
    ilości dostarczanej wody i odbieranych ścieków prowadzi wprost do określenia zakresu
    wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności opodatkowanych i pozostających
    poza zakresem opodatkowania.
    W konsekwencji stwierdzili Państwo, że w porównaniu do prewspółczynnika
    metrażowego, sposób określenia proporcji ustalony na podstawie Rozporządzenia istotnie
    zniekształca kwotę VAT naliczonego podlegającego odliczeniu, która w takim wypadku jest
    nieadekwatna do stopnia wykorzystania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do
    działalności gospodarczej. Metoda prewspółczynnika metrażowego opisana we wniosku o
    interpretację i proponowana przez Państwa eliminuje wskazane wady.
    Uważają Państwo, że zastosowanie proporcji z Rozporządzenia może być uzasadnione w
    stosunku do wydatków ogólnych, takich jak oświetlenie, ogrzewanie, zakup środków
    czystości, które zwykle służą całokształtowi działalności. W Państwa ocenie sposób
    określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu jest zupełnie nieodpowiedni dla
    ustalenia udziału działalności gospodarczej wykonywanej z wykorzystaniem infrastruktury
    wodno-kanalizacyjnej w całości Państwa działalności, bowiem nie odpowiada specyfice
    wykonywanej przez Państwa działalności w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej.
    Przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji w tym konkretnym przypadku
    może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa
    działalności i dokonywanych nabyć. Z uwagi na Państwa wyjaśnienia oraz przedstawiony
    sposób wyliczenia proporcji dotyczących wydatków inwestycyjnych i bieżących związanych
    z infrastrukturą wodociągową oraz kanalizacyjną - należy stwierdzić, że metoda ta
    zapewnia obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w
    odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na
    wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Wskazane
    przez Państwa prewspółczynniki opierają się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (tj.
    faktycznej ilość dostarczonej wody oraz odebranych ścieków ustalonej na podstawie
    wodomierzy oraz na podstawie przeciętnych norm zużycia wody). Wskazany sposób
    kalkulacji prewspółczynników odzwierciedla, w jakim stopniu wykorzystują Państwo
    istniejącą infrastrukturę wodociągową i kanalizacyjną / będą Państwo wykorzystywać
    powstającą infrastrukturę do działalności gospodarczej, a w jakim do działalności innej niż
    gospodarcza.
    Zatem będą Państwo uprawnieni do odliczenia części podatku naliczonego z faktur
    dokumentujących wydatki inwestycyjne związane odpowiednio z infrastrukturą
    wodociągową i kanalizacyjną, przy zastosowaniu prewspółczynników metrażowych
    opartych o:
        stosunek ilości wody dostarczonej do odbiorców zewnętrznych w ogólnej ilości
        wody dostarczonej wszystkim odbiorcom,

        stosunek ilości ścieków odprowadzonych od odbiorców zewnętrznych w ogólnej
        ilości ścieków odprowadzonych od wszystkich.
    Natomiast w odniesieniu do wydatków dotyczących Inwestycji, które dotyczą / będą
    dotyczyć zarówno działalności wodociągowej, jak i kanalizacyjnej oraz bieżących wydatków
    w zakresie działalności wodno-kanalizacyjnej, które dotyczą obu rodzajów działalności,
    będą Państwo uprawnieni do odliczenia części podatku naliczonego z faktur
    dokumentujących te wydatki przy zastosowaniu tzw. prewspółczynnika metrażowego
    opartego o stosunek wody dostarczonej odbiorcom / odprowadzonych ścieków w ramach
    czynności opodatkowanych VAT do ogólnej ilości zużytej wody / odprowadzonych ścieków,
    niezależnie od charakteru tego zużycia na cele działalności niepodlegającej
    opodatkowaniu.
    Państwa stanowisko jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan sprawy pokrywa z opisem podanym przez Wnioskodawcę. Jestem ściśle
    związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).
    Metoda obliczenia prewspółczynnika opartego na kryterium ilości wody dostarczonej /
    ścieków odebranych na rzecz Odbiorców zewnętrznych w sumie ilości wody dostarczonej /
    ścieków odebranych ogółem została przez Państwa oceniona jako najbardziej
    reprezentatywna. Jeżeli jednak w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej
    bądź kontroli celno#skarbowej zostanie ustalone, że:
        metoda ta nie zapewni dokonania odliczenia podatku naliczonego od wydatków
        inwestycyjnych i wydatków bieżących związanych z infrastrukturą wodociągową
        oraz kanalizacyjną wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą
        oraz
        nie będzie obiektywnie odzwierciedlała części wydatków przypadających na
        działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie będzie metodą najbardziej
        odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych
        przez Państwa nabyć
    - wówczas interpretacja nie wywoła skutków prawnych.
    Informacja o zwrocie nadpłaty
    Zgodnie z art. 14f Ordynacji podatkowej:
    § 1 Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega opłacie w wysokości 40 zł,
    którą należy wpłacić w terminie 7 dni od dnia złożenia wniosku.
    § 2 W przypadku wystąpienia w jednym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
    odrębnych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych pobiera się opłatę od każdego
    przedstawionego we wniosku odrębnego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.
    Złożony przez Państwa wniosek dotyczył 3 zdarzeń przyszłych w podatku od towarów i
    usług, zatem opłata od wniosku wynosiła 120 zł (3 zdarzenia przyszłe x 40 zł). Taką kwotę
    wpłacili Państwo przy składaniu wniosku.

    W uzupełnieniu wniosku wycofali Państwo pytanie oznaczone we wniosku nr 1, a więc
    wniosek dotyczy obecnie 2 zdarzeń przyszłych, a należna od niego opłata - 80 zł.
    W związku tym, kwota 40 zł jest wpłatą nienależną, zatem stanowi nadpłatę w rozumieniu
    art. 14f § 2b pkt 3 Ordynacji podatkowej i podlega zwrotowi według Państwa dyspozycji
    przekazem pocztowym na adres wskazany we wniosku.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się
        Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.