Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.194.2020.1.KR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-05
Teza: Ustalenie obowiązku podatkowego oraz opodatkowania dochodów uzyskanych z pracy wykonywanej na podstawie umowy o pracę na terytorium Serbii
Słowa kluczowe: Jugosławia; Niemcy; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-nieograniczony obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; rezydencja-rezydencja podatkowa; umowa-umowa o pracę; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) oraz art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 4 lutego 2020 r. (data wpływu 13 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego oraz opodatkowania dochodów uzyskanych z pracy wykonywanej na podstawie umowy o pracę na terytorium Serbii – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego oraz opodatkowania dochodów uzyskanych z pracy wykonywanej na podstawie umowy o pracę na terytorium Serbii.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną – obywatelem polskim. W Polsce Wnioskodawczyni posiada powiązania rodzinne (męża oraz córkę, a także dwoje wnucząt). Również w Polsce Wnioskodawczyni posiada kilka nieruchomości, w tym dom rodzinny oraz dom z działką rekreacyjną. W Polsce Wnioskodawczyni posiada rachunki bankowe oraz oszczędności. Wnioskodawczyni posiada w Polsce lekarza pierwszego kontaktu, a także stomatologa. Wnioskodawczyni jest także wspólnikiem spółki handlowej z siedzibą oraz miejscem faktycznego zarządu w Polsce. Wnioskodawczyni w październiku 2017 r. osiągnęła wiek emerytalny i od października 2017 r. pobiera emeryturę w Polsce.

Wnioskodawczyni jest obecnie zatrudniona na podstawie umowy o pracę zawartej na czas oznaczony (dalej jako „Umowa”) jako ekspert, lider zespołu w ramach projektu finansowanego ze środków Unii Europejskiej – „…”, (dalej jako „Projekt”). Wnioskodawczyni jest ekspertem biorącym udział w realizacji Projektu, odpowiedzialnym za koordynację Projektu.

Wnioskodawczyni jest zatrudniona przez mającą siedzibę oraz miejsce zarządu na terenie Niemiec – … (…) (dalej jako „X”) świadczącą usługi w zakresie międzynarodowej współpracy na rzecz rozwoju. X wygrała przetarg na realizację Projektu organizowanego przez Delegację Unii Europejskiej w Serbii, w …. . Beneficjentem tego Projektu jest serbskie Ministerstwo Integracji Europejskiej.

Projekt potrwa 3 lata. Projekt formalnie rozpoczął się 11 lipca 2019 r., natomiast praktycznie trwa od 11 września 2019 r. Również od dnia 11 września 2019 r. Wnioskodawczyni ma zawartą Umowę z X. Umowa jest umową o pracę zawartą na czas oznaczony, od dnia 11 września 2009 r. do dnia 10 września 2022 r. Umowa nie została zawarta w ramach działalności gospodarczej.

Wnioskodawczyni, zgodnie z założeniami Projektu oraz Umowy, ma przepracować w Serbii 580 dni przez cały okres trwania Umowy. Wnioskodawczyni ma wynajęte mieszkanie w …. na czas przebywania poza granicami Polski w związku ze świadczeniem pracy w ramach Umowy przy Projekcie. W 2019 r. Wnioskodawczyni pracowała w Serbii 52 dni, natomiast w sumie Wnioskodawczyni spędziła w Serbii około 60 dni w 2019 r. Wnioskodawczyni zakłada, że w 2020 r., 2021 r. i 2022 r. spędzi w Serbii więcej niż 183 dni w ciągu każdego roku podatkowego. W czasie pobytu Wnioskodawczyni w Serbii, najbliższa rodzina Wnioskodawczyni (tj. mąż, córka, a także dwoje wnucząt) będzie przebywała w Polsce.

Wnioskodawczyni będzie starała się o uzyskanie od władz Serbii stałej wizy, która jest potrzebna, jeśli spędza się w Serbii więcej niż 90 dni. Taka wiza będzie jednocześnie pozwoleniem na pracę w Serbii.

Wynagrodzenie Wnioskodawczyni składa się z miesięcznej pensji oraz dodatkowej (trzynastej) pensji, a także dodatku mieszkaniowego i dodatku na ubezpieczenie zdrowotne (społeczne).

Dochody uzyskane z projektów finansowanych ze środków Unii Europejskiej są zwolnione w Niemczech od podatku dochodowego. Od Wynagrodzenia Wnioskodawczyni, X opłaca i odprowadza do niemieckiego urzędu skarbowego dobrowolny podatek …. Podstawą prawną obliczenia podatku … jest układ zbiorowy X dotyczący wynagrodzenia. Podatek … będzie obliczany na podstawie niemieckich tabel podatkowych. Wnioskodawczyni jako osoba zatrudniona przez X posiada swój numer identyfikacyjny w … (….) celem odprowadzania podatku ….

Po zakończeniu Projektu, Wnioskodawczyni powróci do Polski, z zamiarem stałego pobytu w Polsce.

Wnioskodawczyni w 2019 r. do końca marca wykonywała pracę na podstawie umowy zlecenia w polskim oddziale brytyjskiej firmy, która płaciła Wnioskodawczyni wynagrodzenie za realizację kontraktu na Ukrainie. Dochody z tego tytułu podlegały opodatkowaniu w Polsce.

W latach 2020 - 2022 Wnioskodawczyni może uzyskać inne dochody na terenie Polski. Mogą to być dochody z działalności wykonywanej osobiście oraz najmu. Wnioskodawczyni nie może wykluczyć uzyskania na terenie Polski również dochodów z innych tytułów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, zgodnie z art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawczyni w latach 2019 - 2022 będzie podlegała nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych w Polsce pomimo tego, że w okresie realizacji Projektu może przebywać w Polsce mniej niż 183 dni w roku podatkowym (kalendarzowym)?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, wynagrodzenie Wnioskodawczyni wypłacone na podstawie Umowy przez X w związku z realizacją Projektu za 2019 r. będzie podlegało opodatkowaniu wyłącznie w Polsce?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, w razie uznania stanowiska Wnioskodawczyni dotyczącego pytania nr 1 za prawidłowe, wynagrodzenie Wnioskodawczyni wypłacane na podstawie Umowy przez X w związku z realizacją Projektu w latach 2020 r., 2021 r. i 2022 r., będzie korzystało z tzw. wyłączenia z progresją od podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce na podstawie art. 15 ust. 1 i ust. 2 w zw. z art. 24 ust. 1 pkt 1) Umowy z Serbią?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 1, prawidłowe jest Jej stanowisko, że w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, zgodnie z art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), Wnioskodawczyni w latach 2019 - 2022 będzie podlegała nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych w Polsce pomimo tego, że w okresie realizacji Projektu może przebywać w Polsce mniej niż 183 dni w roku podatkowym (kalendarzowym).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Jak natomiast stanowi art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów, życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Ustawodawca wprowadził do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przesłanki uznania miejsca zamieszkania w Polsce, a mianowicie: (i) posiadania ośrodka interesów życiowych w Polsce, lub (ii) przebywania na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. Ograniczony obowiązek podatkowy dotyczy zatem tych osób fizycznych (nierezydentów), które nie mają w Polsce miejsca zamieszkania, tj. nie spełniają przesłanek wskazanych w art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Osoby te podlegają obowiązkowi podatkowemu w Polsce tylko od dochodów (przychodów) osiąganych w Polsce. Użycie słowa „lub” oznacza, że wystarczające jest spełnienie co najmniej jednej z powyższych przesłanek.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Przez „centrum interesów osobistych” należy bowiem rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawianie hobby itp.

Przy czym, jak stanowi art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku Wnioskodawczyni zastosowanie będą miały – zdaniem Wnioskodawczyni – przepisy umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Federalnym Rządem Federalnej Republiki Jugosławii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 12 czerwca 1997 r. (Dz. U. z 2001 r., Nr 104, poz. 1137, z późn. zm.), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę oraz przez Serbię dnia 7 czerwca 2017 r. (dalej jako „Umowa z Serbią”).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 Umowy z Serbią, w Umowie z Serbią, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce jej stałego zamieszkania, miejsce pobytu, miejsce zarejestrowania, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze. Jednakże takie określenie nie obejmuje jakiejkolwiek osoby, która podlega opodatkowaniu w tym Państwie tylko z tytułu dochodu ze źródeł położonych w tym Państwie lub majątku w nim położonego.

Art. 4 ust. 2 Umowy z Serbią stanowi natomiast, że stosownie do postanowień art. 4 ust. 1 Umowy z Serbią, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się w sposób następujący:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się, że ma miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ona silniejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych ),
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym zwykle przebywa,
3.  jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, którego jest obywatelem,
4.  jeżeli jest ona obywatelem obydwu Państw lub jeżeli nie posiada obywatelstwa żadnego z nich, to właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną tę sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się zatem bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego. Przy tym wskazać należy, że według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD („Komentarz”), posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór dla umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, co prawda nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem wniosku, Wnioskodawczyni jest obywatelem Polski. W Polsce Wnioskodawczyni posiada powiązania rodzinne (męża oraz córkę, a także dwoje wnucząt). Również w Polsce Wnioskodawczyni posiada kilka nieruchomości, w tym dom rodzinny oraz dom z działką rekreacyjną. W Polsce Wnioskodawczyni posiada rachunki bankowe oraz oszczędności. Wnioskodawczyni posiada w Polsce lekarza pierwszego kontaktu, a także stomatologa. Wnioskodawczyni jest także wspólnikiem spółki handlowej z siedzibą oraz miejscem faktycznego zarządu w Polsce. Wnioskodawczyni w październiku 2017 r. osiągnęła wiek emerytalny i od października 2017 r. pobiera emeryturę w Polsce.

Przy czym, Wnioskodawczyni jest obecnie zatrudniona na podstawie Umowy jako ekspert, lider zespołu w ramach Projektu finansowanego ze środków Unii Europejskiej. Wnioskodawczyni jest zatrudniona przez mającą siedzibę oraz miejsce zarządu na terenie Niemiec – …. – X. X wygrała przetarg organizowany przez Delegację Unii Europejskiej w Serbii, w ….. Beneficjentem tego Projektu jest serbskie Ministerstwo Integracji Europejskiej. Wnioskodawczyni ma wynajęte mieszkanie w … na czas przebywania poza granicami Polski w związku ze świadczeniem pracy eksperckiej przy Projekcie. Projekt potrwa 3 lata. Projekt formalnie rozpoczął się 11 lipca 2019 r., natomiast praktycznie trwa od 11 września 2019 r. Od dnia 11 września 2019 r. Wnioskodawczyni ma również zawartą Umowę z X na czas określony, do dnia 10 września 2022 r. Wnioskodawczyni, zgodnie z założeniami Projektu oraz Umowy ma przepracować w Serbii 580 dni przez cały okres trwania Umowy. W 2019 r. Wnioskodawczyni pracowała w Serbii 52 dni, natomiast w sumie Wnioskodawczyni spędziła w Serbii około 60 dni w 2019 r. Wnioskodawczyni zakłada, że w 2020 r., 2021 r. i 2022 r. spędzi w Serbii więcej niż 183 dni w ciągu każdego roku. W czasie pobytu Wnioskodawczyni w Serbii, najbliższa rodzina Wnioskodawczyni (tj. mąż, córka, a także dwoje wnucząt) będzie przebywała w Polsce.

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawczyni, powyższe elementy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wskazują, że pomimo planowanego przebywania przez większą część roku w Serbii, w dalszym ciągu Wnioskodawczyni będzie posiadała centrum interesów życiowych w Polsce, a tym samym w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, zgodnie z art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawczyni w latach 2019 - 2022 będzie podlegała nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych w Polsce pomimo tego, ż w okresie realizacji Projektu może przebywać w Polsce mniej niż 183 dni w roku podatkowym (kalendarzowym).

Stanowisko Wnioskodawczyni znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 grudnia 2017 r. (nr 0112-KDIL3-1.4011.314.2017.1.AGR).

W odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2 i nr 3 Wnioskodawczyni uważa, że prawidłowe jest Jej stanowisko, że w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, wynagrodzenie Wnioskodawczyni wypłacone na podstawie Umowy przez X w związku z realizacją Projektu za 2019 r. będzie podlegało opodatkowaniu wyłącznie w Polsce.

Zdaniem Wnioskodawczyni, prawidłowe jest Jej stanowisko, że w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, w razie uznania stanowiska Wnioskodawczyni dotyczącego pytania nr 1 za prawidłowe, wynagrodzenie Wnioskodawczyni wypłacane na podstawie Umowy przez X w związku z realizacją Projektu w latach 2020 r., 2021 r. i 2022 r., będzie korzystało z tzw. wyłączenia z progresją od podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce na podstawie art. 15 ust. 1 i ust. 2 w zw. z art. 24 ust. 1 pkt 1) Umowy z Serbią.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Umowy z Serbią, pensje, płace, uposażenia i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie (tj. w Polsce) osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie (tj. w Polsce), chyba że praca jest wykonywana w drugim Umawiającym się Państwie (tj. w Serbii). Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie (tj. w Serbii).

Przy czym, jak stanowi art. 15 ust. 2 Umowy z Serbią, bez względu na postanowienia art. 15 ust. 1 Umowy z Serbią, wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie (tj. w Polsce) osiąga z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie (tj. w Serbii), podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym wymienionym Państwie (tj. w Polsce), jeżeli:

1.  odbiorca przebywa w drugim Państwie (tj. w Serbii) łącznie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas każdego dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym, i
2.  wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie (tj. w Serbii), i
3.  wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie (tj. w Serbii).

Zdaniem Wnioskodawczyni, do dochodów osiąganych przez Wnioskodawczynię w ramach Umowy opisanej w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym niniejszego wniosku, należy zastosować zasady przewidziane w ww. przepisach Umowy z Serbią.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, w 2019 r. Wnioskodawczyni pracowała w Serbii 52 dni, natomiast łącznie w 2019 r. Wnioskodawczyni spędziła w Serbii około 60 dni. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawczyni, wynagrodzenie Wnioskodawczyni wypłacone na podstawie Umowy przez X w związku z realizacją Projektu za 2019 r. będzie podlegało opodatkowaniu wyłącznie w Polsce.

Natomiast w latach 2020 r., 2021 r. i 2022 r., Wnioskodawczyni będzie przebywać na terenie Serbii powyżej 183 dni. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawczyni, wynagrodzenie Wnioskodawczyni z tytułu Umowy uzyskiwane przez Wnioskodawczynie w Serbii w latach 2020 r., 2021 r. i 2022 r., z uwagi na pobyt Wnioskodawczyni w Serbii przekraczający 183 dni będzie podlegało opodatkowaniu zarówno w państwie rezydencji (Polska), jak też w państwie źródła (Serbia). W związku z tym, zdaniem Wnioskodawczyni, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tych samych dochodów Wnioskodawczyni, w Polsce należy zastosować metodę tzw. wyłączenia z progresją, przewidzianą w art. 24 ust. 1 pkt 1) Umowy z Serbią.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 pkt 1) Umowy z Serbią, w Polsce podwójnego opodatkowania unikać się będzie w następujący sposób: jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami Umowy z Serbią może być opodatkowany w Jugosławii (Serbii), to Polska z zastrzeżeniem postanowień punktu 2) (dotyczących dochodów z art. 10 „Dywidendy”, art. 11 „Odsetki” i art. 12 „Należności licencyjne”) Umowy z Serbią zwolni taki dochód lub majątek z opodatkowania. Polska może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatku, jaka byłaby zastosowana, gdyby zwolniony dochód nie był wyłączony spod opodatkowania.

Ponadto, zgodnie z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych – podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1;
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Przy czym, ww. zasadę stosuje się wyłącznie w przypadku, gdy podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania w Polsce na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce.

Wobec tego, zdaniem Wnioskodawczyni, wynagrodzenie Wnioskodawczyni otrzymywane z tytułu Umowy w latach 2020 r., 2021 r. i 2022 r. będzie korzystało z tzw. wyłączenia z progresją od podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 1) Umowy z Serbią. Umowa z Serbią przewiduje, że Polska będzie mogła zastrzec sobie prawo do uwzględniania wysokości dochodów zagranicznych dla potrzeb ustalenia stawki podatkowej. Innymi słowy, będzie to więc oznaczało, że w Polsce przy obliczaniu podatku dochodowego od osób fizycznych od pozostałego dochodu Wnioskodawczyni można zastosować stawkę, jaka byłaby zastosowana, gdyby zwolniony dochód Wnioskodawczyni (tj. wynagrodzenie Wnioskodawczyni zatrudnionej przez X na podstawie Umowy w związku z realizacją Projektu) nie był wyłączony spod opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawczyni, dochody uzyskane przez Wnioskodawczynię w latach 2020 r., 2021 r. i 2022 r., w związku ze świadczeniem przez Wnioskodawczynię usług doradczych w ramach Projektu w Serbii będą zwolnione z opodatkowania w Polsce, ale będą miały wpływ na podatek od dochodów podlegających opodatkowaniu i wykazaniu w zeznaniu podatkowym w Polsce (z tytułu dochodów uzyskanych na terenie Polski), tj. należy uwzględnić te dochody do ustalenia stopy procentowej, według której Wnioskodawczyni powinien obliczyć podatek należny od ww. dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawczyni, prawidłowe jest Jej stanowisko, że w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, wynagrodzenie Wnioskodawczyni wypłacone na podstawie Umowy przez X w związku z realizacją Projektu za 2019 r. będzie podlegało opodatkowaniu wyłącznie w Polsce.

Natomiast, zdaniem Wnioskodawczyni, prawidłowe jest też Jej stanowisko, że w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, w razie uznania stanowiska Wnioskodawczyni dotyczącego pytania nr 1 za prawidłowe, wynagrodzenie Wnioskodawczyni wypłacane na podstawie Umowy przez X w związku z realizacją Projektu w latach 2020 r., 2021 r. i 2022 r., będzie korzystało z tzw. wyłączenia z progresją od podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce na podstawie art. 15 ust. 1 i ust. 2 w zw. z art. 24 ust. 1 pkt 1) Umowy z Serbią.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs. ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych Dz. U. z 2020 r., poz. 374, z późn. zm.). Stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu. W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.