Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.585.2020.4.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-28
Teza: skutki podatkowe wykonania umowy powiernictwa po stronie powiernika oraz nabycia lokali
Słowa kluczowe: grunty; lokal-lokal mieszkalny; nabycie; nieruchomości; powiernictwo; umowa-umowa powiernictwa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 lipca 2020 r. (data wpływu 15 lipca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 września 2020 r. (data wpływu 24 września 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wykonania umowy powiernictwa po stronie powiernika oraz nabycia lokali – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług.

Z uwagi na braki formalne wniosku w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, Organ podatkowy pismem z dnia 14 września 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.585.2020.3.KS (doręczonym dnia 17 września 2020 r.), wezwał Wnioskodawcę na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. W odpowiedzi na ww. wezwanie w dniu 24 września 2020 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 24 września 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Pan X (dalej „Wnioskodawca”) wykonuje działalność gospodarczą pod nazwą … od dnia … 2018 r. Od dnia … 2019 r. Wnioskodawca posiada status czynnego podatnika VAT. Przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest wykonywanie pozostałych robót budowlanych wykończeniowych (PKD 43.39.Z). Ponadto, według wpisu do CEIDG Wnioskodawca wykonuje działalność w zakresie specjalistycznych robót budowlanych z klasyfikacji PKD: 43.11.Z, 43.21.Z, 43.22.Z, 43.29.Z, 43.31.Z, 43.32.Z, 43.33.Z, 43.34.Z, 43.91.Z, 43.99.Z, a także związaną z obsługą runku nieruchomości z klasyfikacji PKD 68.10.Z, 68.20.Z, 68.31.Z, 68.32.Z.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca poszukuje możliwości nabycia budynku wielorodzinnego z wydzielonymi lokalami, dla których zostały ustanowione księgi wieczyste. Poszukując takiego obiektu Wnioskodawca uwzględnia wyłącznie takie budynki, które posiadają części wspólne (poddasza, piwnice), w których fizycznie i formalnoprawnie możliwe będzie wyodrębnienie dodatkowych lokali. Od początku realizacji przedsięwzięcia (na etapie poszukiwania budynku do nabycia), Wnioskodawca planuje, że w wyniku podjętych robót modernizacyjnych, rozbudowy, nadbudowy podejmowanych w nabytych przez Wnioskodawcę budynku wytworzone będą nowe lokale (dalej określane są jako „nowe lokale”), stanowiące wyłączną własność Wnioskodawcy. Zatem, cel jest taki, że nowe odrębne lokale powstaną w częściach budynku, w które uprzednio nie pełniły takiej funkcji.

Przed nabyciem budynku Wnioskodawca pozyskuje Klientów (dalej zamiennie: „Klienci”, „Inwestorzy”, „Zleceniodawcy”), z którymi zawiera najpierw umowy rezerwacyjne na konkretne lokale, a następnie umowy zlecenia, w ramach których to umów zobowiązuje się do nabycia w imieniu własnym, ale na rzecz Zleceniodawców udziału w konkretnym, określonym w umowie zlecenie, budynku. W umowie zlecenia Strony (tj. Wnioskodawca i Inwestor określani łącznie) m.in. specyfikują obowiązki spoczywające na Wnioskodawcy służące realizacji zlecenia, w szczególności takie jak spłata zobowiązań obciążających nieruchomość, weryfikację i ewentualne uregulowanie stanu prawnego nieruchomości i poszczególnych lokali, a nade wszystko wykonanie prac remontowych i modernizacyjnych w nieruchomości, koordynacja i prowadzenie remontu części wspólnych, niejednokrotnie uzyskiwanie pozwoleń na budowę, zgłaszanie remontów, szacowanie inwestycji, nadzorowanie i rozliczanie wykonawców, pozyskiwanie dofinansowań i kredytów na remont części wspólnych, rozliczanie ich, itp. Rzeczywistym finalnym skutkiem świadczenia realizowanego przez Wnioskodawcę będzie przeniesienie na rzecz Inwestora własności konkretnego lokalu mieszkalnego, oznaczonego i skonkretyzowanego w umowie zlecenia (oznaczonego wg ustanowionej księgi wieczystej) co do wielkości, standardu, lokalizacji (w tym kondygnacji) wraz z udziałem w gruncie i ewentualnymi lokalami przynależnymi. Jest to umowa powierniczego nabycia nieruchomości. Przeniesienie własności, o którym mowa powyżej dokonywane będzie na podstawie umowy sporządzonej w formie aktu notarialnego, w którym Strony stwierdzą, że cena lokalu odpowiada cenie udziału w nieruchomości określonej w umowie zlecenia zawartej uprzednio przez Strony.

Podkreślić trzeba, że w każdym przypadku zawierając umowę powierniczą Inwestorzy mają wiedzę na temat tego, że Wnioskodawca zamierza dokonać remontu, ale również modernizacji, przebudowy, rozbudowy budynku, a także adaptację poddaszy na cele mieszkaniowe, wytworzyć tym samym nowe lokale, które będą stanowiły wyłączną własność Wnioskodawcy. Z uwzględnieniem tego, co w poprzednim zdaniu, kalkulowane są ceny, za które Inwestorzy zakupią lokale zgodnie z zawartą umową ich powierniczego nabycia nieruchomości. Każdy Inwestor udziela Wnioskodawcy, sporządzone w formie aktu notarialnego, nieodwołalne pełnomocnictwo, na podstawie którego Wnioskodawca wykonuje zaplanowane prace remontowe, modernizacyjne, w zakresie rozbudowy i adaptacji, a następnie uzyskuje własność nowych lokali (w znaczeniu jak wyżej).

W praktyce, dla potrzeb realizacji zleceń udzielonych w ramach umów powierniczego nabycia nieruchomości, Wnioskodawca zamierza nabyć cały budynek, pomimo że nie jest to konieczne według umowy o powiernicze nabycie nieruchomości.

Wnioskodawca finansuje z własnych środków nabycie budynku w takim zakresie, w jakim nie został on objęty umowami nabycia powierniczego (np. powierzchnia budynku 1000 m2, łączna powierzchnia objęta umowami nabycia powierniczego wynosi 700 m2, to Wnioskodawca finansuje środkami własnymi nabycie 300 m2, w skład których wchodzą części wspólne – przykład wyłącznie do zobrazowania mechanizmu działania). Środki własne, o których mowa w poprzednim zdaniu, to w szczególności osobiste środki pochodzące z innych przedsięwzięć, wykonywanej uprzednio pracy, z wykonywanej działalności gospodarczej, z otrzymanych darowizn, w miarę potrzeby z uzyskanych osobiście przez Wnioskodawcą kredytów, pożyczek itp.

Na podstawie umowy zlecenia, w ramach relacji powierniczej, Zleceniodawca przekazuje Wnioskodawcy świadczenie pieniężne identyfikowane w umowie zlecenia jako cena udziału w nieruchomości nabywanej w imieniu własnym Wnioskodawcy, ale na rzecz Zleceniodawcy wraz z określonymi w umowie zlecenia znanymi kosztami wykonania zlecenia. W umowie zlecenia określone jest wynagrodzenie Wnioskodawcy za wykonanie świadczenia na podstawie umowy zlecenia, odrębne od ceny lokalu, za którą Wnioskodawca ma sprzedać Inwestorowi dany lokal w ramach umowy powierniczego nabycia. Zgodnie z postanowieniami umowy wynagrodzenie za wykonane świadczenie płatne jest przez Zleceniodawcę po przeniesieniu własności lokalu. Cena udziału w nieruchomości nabywanej powierniczo, tj. w imieniu własnym Wnioskodawcy, ale na rzecz Zleceniodawcy, wraz z określonymi w umowie zlecenia znanymi kosztami wykonania zlecenia wypłacana jest Wnioskodawcy przez Zleceniodawcę zgodnie z harmonogramem określonym w umowie. Harmonogram może przewidywać wpłaty przed przeniesieniem własności lokalu na Zleceniodawcę.

Środki otrzymane przez Wnioskodawcę od Inwestora, również uzyskane przed przeniesieniem własności lokalu, mają być przeznaczone na nabycie zarezerwowanego przez Inwestora lokalu, wykonanie prac remontowych w lokalu Inwestora itp.

Nabycie w imieniu własnym, ale na rzecz Zleceniodawcy i następnie przeniesienie własności odrębnego lokalu zidentyfikowanego w umowie zlecenia określane dalej jako „powiernicze nabycie nieruchomości” stanowi pierwsze zdarzenie przyszłe, którego dotyczy niniejszy wniosek.

Wnioskodawca planuje, że w wyniku podjętych robót modernizacyjnych podejmowanych w nabytym przez Wnioskodawcę budynku wytworzone będą nowe lokale. Podkreślić przy tym należy, że Wnioskodawca poniesie w całości i wyłącznie ciężar ekonomiczny nabycia budynku w tej części, w jakiej cena nie przypada na konkretny lokal objęty nabyciem powierniczym, a także sfinansuje koszty przeprowadzenia wszelakich prac i podjęcia wszystkich działań formalnych niezbędnych do wytworzenia nowego lokalu. Ponadto, kluczowe znaczenie ma to, że już dokonując rezerwacji, a następnie zawierając umowę zlecenia powierniczego nabycia nieruchomości i ustalając z Wnioskodawcą cenę, za którą nabędą konkretny lokal Inwestorzy znają plany i zamiary Inwestora względem budynku, w tym części wspólnych (tj. oprócz przeprowadzenia remontu i modernizacji zamiar wytworzenia nowych lokali, których ma być wyłącznym właścicielem) i godzą się udzielić Wnioskodawcy stosownego pełnomocnictwa. Ze względu na to, że w budynku wielorodzinnym istnieje wspólnota, nowe lokale wytworzone w wyniku modernizacji, przebudowy i rozbudowy zaliczone będą do części wspólnych nieruchomości. Zaznaczyć należy, że będzie to powodowane wyłącznie tym, że roboty budowlane lub działania formalne służące wyodrębnieniu własności takich lokali nie zostały ukończone w budynku, w który funkcjonuje wspólnota mieszkaniowa – tylko i wyłącznie z tego powodu (co ma swoje uzasadnienie w odrębnych przepisach dotyczących własności lokali). Żaden z Inwestorów nie ma i nie będzie miał w przyszłości wyłącznego prawa do takich lokali i nie sfinansuje ich nabycia, fizycznego ani formalnego wytworzenia. Raz jeszcze trzeba podkreślić, że wytworzenie takich lokali finansowane będzie wyłącznie ze środków osobistych Wnioskodawcy. Jednym słowem, w każdym przypadku umowa powiernicza zawierana przez Wnioskodawcę dotyczyła będzie wyłącznie nabycie konkretnego lokalu, a przy kalkulacji ceny uwzględniane są zamiary Wnioskodawcy polegające na wytworzeniu nowych lokali, które mają być Jego wyłączną własnością.

Konkludując, Inwestorzy, jako formalni współwłaściciele części wspólnych, wyrażą zgodę na ustanowienie własności nowych lokali na rzecz Wnioskodawcy albo wskazanej przez Niego osoby trzeciej bez wynagrodzenia na rzecz wspólnoty mieszkaniowej. W aktach notarialnych Inwestorzy udzielą Wnioskodawcy stosownych nieodwołalnych pełnomocnictw do ustanowienia własności nowych lokali na rzecz Wnioskodawcy albo wskazanej przez Wnioskodawcę osoby trzeciej bez wynagrodzenia na rzecz wspólnoty mieszkaniowej. Uzyskane w ten sposób lokale Wnioskodawca zamierza sprzedać we własnym imieniu i na własną rzecz. W przypadku ustanowienia własności nowego lokalu na rzecz wskazanej przez Wnioskodawcę osoby trzeciej, osoba trzecia wypłaca Wnioskodawcy wynagrodzenie za ustanowione na jej rzecz prawo. Zdarzenie takie stanowi drugie zdarzenie przyszłe.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazano, że w każdym przypadku zawierana przez Wnioskodawcę umowa powiernicza odnosi się do udziału w gruncie według przyporządkowania do lokalu (jeżeli da się określić na etapie umowy).

Zgodnie z tym, co zostało wskazane we wniosku o wydanie interpretacji: „(\`(...)\`) Rzeczywistym finalnym skutkiem świadczenia realizowanego przez Wnioskodawcę będzie przeniesienie na rzecz Inwestora własności konkretnego lokalu mieszkalnego, oznaczonego i skonkretyzowanego w umowie zlecenia (oznaczonego wg ustanowionej księgi wieczystej) co do wielkości, standardu, lokalizacji (w tym kondygnacji) wraz z udziałem w gruncie i ewentualnymi lokalami przynależnymi.”

Przypomnieć należy, że własność lokalu nie może istnieć samodzielnie, gdyż są z nią związane prawa do części budynku i prawa do gruntu pod budynkiem oraz innych urządzeń, które nie służą do wyłącznego użytku właścicieli lokali. W zdarzeniu przyszłym, którego dotyczy wniosek ustalenie udziału w nieruchomości wspólnej dokonywane będzie zgodnie z obowiązującym prawem, tj. z zastosowaniem metody określonej w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2020, poz. 532). Według takiego, udział właściciela lokalu wyodrębnionego w nieruchomości wspólnej odpowiada stosunkowi powierzchni użytkowej lokalu wraz z powierzchnią pomieszczeń przynależnych do łącznej powierzchni użytkowej wszystkich lokali wraz z pomieszczeniami do nich przynależnymi. Taka metoda będzie miała zastosowania w zdarzeniu przyszłym, którego dotyczy wniosek. W ramach takiej metody musi być uwzględniana łączna powierzchnia użytkowa wszystkich lokali wraz z pomieszczeniami przynależnymi, a zatem również tych, które na dzień ustalenia udziału w części wspólnej stanowiły będą lokale lub pomieszczenia przynależne, a także, zgodnie z obowiązującym prawem, na dzień wyodrębnienia będąc lokalami niewyodrębnionymi stanowiły będą własność Wnioskodawcy.

Jednym słowem, dokonując takiego ustalenia Wnioskodawca stosował będzie wprost obowiązujące przepisy. Wnioskodawca będzie podejmował wszelkie działania na podstawie przepisów prawa ustawy o własności lokali i, tak jak to zostało wskazane we wniosku, zapewniwszy sobie uprzednio stosowne umocowania. Podkreślić należy, że ustalenie udziału w gruncie i jego zmiana w związku z występującymi przesłankami ustawowymi (wyodrębnienie lokali) uwzględniane jest już na etapie zawierania umów powierniczych, co powoduje że Wnioskodawca nie uzyskuje żadnego przysporzenia kosztem pozostałych właścicieli. Jak bowiem zostało wskazane we wniosku: „(\`(...)\`) w każdym przypadku umowa powiernicza zawierana przez Wnioskodawcę dotyczyła będzie wyłącznie nabycie konkretnego lokalu, a przy kalkulacji ceny uwzględniane są zamiary Wnioskodawcy polegające na wytworzeniu nowych lokali, które mają być jego wyłączną własnością.”

Wnioskodawca wskazał, że w złożonym wniosku zostało sformułowane pytanie nr 3:

Czy nabywając, w warunkach opisanych dla drugiego zdarzenia przyszłego, bez wynagrodzenia na rzecz wspólnot mieszkaniowej (a także innego podmiotu) własność nowych lokali, lub gdy takie prawo uzyska osoba trzecia wskazana przez Wnioskodawcę, Wnioskodawca uzyska przychód podatkowy z tytułu nieodpłatnego świadczenia?

Pytanie ma, zdaniem Wnioskodawcy, ewidentnie podatkowy charakter, tj. dotyczy wykładni prawa podatkowego i dotyczy wyłącznie Wnioskodawcy. Istota pytania jest taka: czy Wnioskodawca nabywając bez wynagrodzenia własność nowych lokali lub uzyskując prawo do wskazania osoby trzeciej, która w jego miejsce (bez wynagrodzenia) nabędzie nowy lokal, Wnioskodawca uzyskuje przychód w nieodpłatnego świadczenia.

Podkreślić należy, że pytanie nie dotyczy skutków podatkowych występujących po stronie kogokolwiek innego niż Wnioskodawca (w tym nie dotyczy skutków podatkowych występujących po stronie osoby trzeciej czy wspólnoty mieszkaniowej). W opisie zdarzenia przyszłego zostało wskazane, że: „Uzyskane w ten sposób lokale Wnioskodawca zamierza sprzedać we własnym imieniu i na własną rzecz. W przypadku ustanowienia własności nowego lokalu na rzecz wskazanej przez Wnioskodawcę osoby trzeciej, osoba trzecia wypłaca Wnioskodawcy wynagrodzenie za ustanowione na jej rzecz prawo”.

Należy zaznaczyć, że wniosek nie dotyczy zagadnienia przychodu, uzyskiwanego przez Wnioskodawcę w związku ze sprzedażą nowych lokali czy w związku z uzyskaniem wynagrodzenia od osoby trzeciej (w tym zakresie Wnioskodawca ma wyrobioną opinię co do przychodu i nie widzi potrzeby uzyskiwania interpretacji).

Pytanie nr 3 zamieszczone w złożonym wniosku dotyczy wykładni, wskazanego w części E (poz. 69) wniosku, przepisu art. 14 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. czy nabycia przez Wnioskodawcę własności nowych lokali, względnie uprawnienia do wskazania osoby trzeciej, która nabędzie nowy lokal, bez zapłaty na rzecz wspólnoty wynagrodzenia, wyznaczy po stronie Wnioskodawcy przychód podatkowy z tytułu uzyskania nieodpłatnego świadczenia.

Jednym słowem, istota pytania, co jednocześnie zostało zapisane w nim expresiss verbis, jest taka: Czy Wnioskodawca uzyskuje przychód podatkowy z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia w wyniku nabycia nowych lokali lub prawa do wskazania nabywcy nowego lokalu (bez wynagrodzenia dla wspólnoty mieszkaniowej) w okolicznościach wskazanych w części G wniosku ORD-IN (poz, 74)?

Z kolei w części G wniosku ORD-IN (poz. 74), zostały zaprezentowane, jako drugie zdarzenie przyszłe, okoliczności: „Konkludując, Inwestorzy, jako formalni współwłaściciele części wspólnych wyrażą zgodę na ustanowienie własności nowych lokali na rzecz Wnioskodawcy albo wskazanej przez Wnioskodawcę osoby trzeciej bez wynagrodzenia na rzecz wspólnoty mieszkaniowej. W aktach notarialnych Inwestorzy udzielą Wnioskodawcy stosownych nieodwołalnych pełnomocnictw do ustanowienia własności nowych lokali na rzecz Wnioskodawcy albo wskazanej przez Wnioskodawcę osoby trzeciej bez wynagrodzenia na rzecz wspólnoty mieszkaniowej. Uzyskane w ten sposób lokale Wnioskodawca zamierza sprzedać we własnym imieniu i na własną rzecz. W przypadku ustanowienia własności nowego lokalu na rzecz wskazanej przez Wnioskodawcę osoby trzeciej, osoba trzecia wypłaca Wnioskodawcy wynagrodzenie za ustanowione na jej rzecz prawo. Zdarzenie takie stanowi drugie zdarzenie przyszłe.”

Należy raz jeszcze z całą stanowczością podkreślić, co zostało wskazane w złożonym wniosku: pytanie nr 3 dotyczy wyłącznie skutków podatkowych Wnioskodawcy, tj. czy we wskazanych we wniosku okolicznościach, oznaczonych jako „drugie zdarzenie przyszłe”, Wnioskodawca uzyska przychód podatkowy z tytułu nieodpłatnego świadczenia (nie dotyczy sytuacji osoby trzeciej ani wynagrodzenia uzyskanego przez Wnioskodawcę od osoby trzeciej – zagadnienia takie nie są przedmiotem wniosku).

Prezentując własne stanowisko, w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 3 Wnioskodawca wyraźnie, jednoznacznie i wyłącznie w zakresie w jakim dotyczy to sytuacji podatkowej Wnioskodawcy, wskazał, że: „Nabywając bez wynagrodzenia własność nowych lokali, a także gdy takie prawo uzyskuje osoba trzecia wskazana przez Wnioskodawcę, Wnioskodawca NIE uzyska przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnego świadczenia”.

W złożonym wniosku, w części H (poz. 12) zostały przedstawione argumenty potwierdzające, że w okolicznościach zaprezentowanych jako drugie zdarzenie przyszłe Wnioskodawca nie uzyskuje przychodu tytułem nieodpłatnego świadczenia, pomimo braku zapłaty przez Wnioskodawcę wynagrodzenia za uzyskanie przez Wnioskodawcę takiej zgody (pomimo, że następnie zamierza sprzedać takie lokale, względnie uzyska wynagrodzenie od wskazanej przez siebie osoby trzeciej, dla której ustanawiana jest własność lokalu – wniosek nie dotyczy przychodu z tytułu zbycia takich lokali, ani z tytułu uzyskania wynagrodzenia od osoby trzeciej, w żaden sposób nie dotyczy skutków występujących w takich okolicznościach u osoby trzeciej, Wspólnoty czy jakichkolwiek innych podmiotów). Zaznaczyć trzeba, tak jak zostało wskazane we wniosku, że świadczenie na rzecz Wnioskodawcy polegające na ustanowieniu (w okolicznościach wskazanych w drugim zdarzeniu przyszłym) własności lokali na Jego rzecz lub na rzecz wskazanej osoby trzeciej (za co Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie od osoby trzeciej, ale nie jest to w żaden sposób przedmiotem niniejszego wniosku i nie wpływa na jego treść), chociaż dokonywane jest bez konieczności zapłaty przez Wnioskodawcę dodatkowego wynagrodzenia na rzecz kogokolwiek, uwzględniane jest już przy realizacji świadczenia powierniczego, a wcześniej kalkulacji ceny udziału w nieruchomości, a co za tym idzie i ceny lokalu. Co ważne, nowe lokale nie są nabywane przez Wnioskodawcę w ramach umowy powierniczego nabycia nieruchomości, a ich wytworzenie nie jest finansowanie środkami powierzonymi przez Klientów.

Tak więc, otrzymując takie świadczenie Wnioskodawca, którego (i tylko Jego) sytuacji podatkowej dotyczy złożony wniosek, nie uzyska przysporzenia, korzyści majątkowej kosztem podmiotów trzecich, tj. Klientów.

Biorąc to pod uwagę okoliczności przedstawione we wniosku, a jednocześnie uwzględniając przesłankę, że warunkiem koniecznym uzyskania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest uzyskanie korzyści, przysporzenia kosztem innego podmiotu pod tytułem darmym stwierdzić należy jak w odpowiedzi na pytanie nr 3.

Wykładnia taka została wprost (z zastosowaniem odstąpienia od uzasadnienia – w obu przypadkach) potwierdzona jako prawidłowa w wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, dla identycznych okoliczności w interpretacjach indywidualnych:

*   z dnia 17 lutego 2020 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.503.2019.5.LS,

*   z dnia 3 września 2020 r., 0114-KDIP3-1.4011.398.2020.3.MG

(interpretacja nie stanowi źródła prawa ale podatnicy znajdujący się w takich samych okolicznościach faktycznych i prawnych mają prawa oczekiwać, że w ramach konstytucyjnej równości wobec prawa uzyskają identyczną interpretację).

Pytanie nr 3, jak i pogląd Wnioskodawcy stanowiący odpowiedź na nie dotyczy wyłącznie Jego indywidualnej sprawy i służy uzyskaniu przez Wnioskodawcę interpretacji prawa podatkowego dotyczącego, odnoszącego się do Niego samego, zdarzenia przyszłego opisanego w sposób wyczerpujący w złożonym wniosku (tj. zawierającym wszystkie istotne okoliczności). Ponadto, wszystkie elementy, tj. opis drugiego zdarzenia przyszłego, pytanie i stanowisko w sprawie cechują się spójnością wymaganą dla wydania interpretacji indywidualnej.

W związku z powyższym opisem postawiono następujące pytania:

1.  Czy dokonując rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu realizacji umowy zlecenia tj. powierniczego nabycia nieruchomości Wnioskodawca powinien traktować jako czynność opodatkowaną VAT zbycie lokalu w ramach realizacji zlecenia powierniczego nabycia nieruchomości?
2.  Czy dokonując rozliczenia podatku dochodowego z tytułu realizacji umowy zlecenia, tj. powierniczego nabycia nieruchomości, Wnioskodawca, wyznaczy jako przychód podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych wyłącznie kwotę należnego Mu wynagrodzenia, wykazując go w momencie wykonania świadczenia czyli przeniesienia własności lokalu na Inwestora (wobec braku wcześniejszej zapłaty), a ponoszone dla potrzeb realizacji świadczenia powierniczego nabycia nieruchomości wydatki oraz otrzymywane od Inwestora środki tytułem zapłaty cena udziału w nieruchomości nabywanej w imieniu własnym Wnioskodawcy ale na rzecz Zleceniodawcy wraz z określonymi w umowie zlecenia znanymi kosztami wykonania zlecenia, będą neutralne w rozliczeniu podatkowym Wnioskodawcy dokonywanym dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych – tj. nie będą stanowiły, odpowiednio, przychodów ani kosztów?
3.  Czy Wnioskodawca uzyskuje przychód podatkowy z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia w wyniku nabycia nowych lokali lub prawa do wskazania nabywcy nowego lokalu (bez wynagrodzenia dla wspólnoty mieszkaniowej) w okolicznościach wskazanych w części G wniosku ORD-IN (poz. 74)?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych nr 2 i nr 3, dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, dotyczącego podatku od towarów i usług, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 2

Rozliczając podatek dochodowy z tytułu realizacji umowy zlecenia, tj. powierniczego nabycia nieruchomości, Wnioskodawca, wyznaczy jako przychód podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych wyłącznie kwotę należnego Mu wynagrodzenia, wykazując go w momencie wykonania świadczenia, czyli przeniesienia własności lokalu na Inwestora (wobec braku wcześniejszej zapłaty), a ponoszone dla potrzeb realizacji świadczenia powierniczego nabycia nieruchomości wydatki oraz otrzymywane od Inwestora środki tytułem zapłaty ceny udziału w nieruchomości nabywanej w imieniu własnym Wnioskodawcy, ale na rzecz Zleceniodawcy wraz z określonymi w umowie zlecenia znanymi kosztami wykonania zlecenia, będą neutralne w rozliczeniu podatkowym Wnioskodawcy dokonywanym dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych – tj. nie będą stanowiły, odpowiednio, przychodów ani kosztów podatkowych.

Ad 3

Nabywając bez wynagrodzenia własność nowych lokali, a także gdy takie prawo uzyskuje osoba trzecia wskazana przez Wnioskodawcę, nie uzyska On przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

W ramach wykonywanej działalności, w okolicznościach wskazanych we wniosku Wnioskodawca zamierza zrealizować świadczenia w ramach umowy zlecenia kreującej stosunek prawny powierniczego nabycia nieruchomości. Zaznaczyć trzeba, że tego rodzaju relacje cywilnoprawne są prawnie dopuszczalne, a kreowane w ramach takich stosunki gospodarcze są w pełni legalne. Kluczowe znaczenie ma bowiem to, że w obrocie gospodarczym podmioty nie muszą działać osobiście, dopuszczalne jest działanie przez wyznaczoną osobę trzecią np. przez powiernika. Istota zlecenia powierniczego nabycia nieruchomości polega na tym, że w stosunkach zewnętrznych powiernik dokonuje nabycia pewnej rzeczy lub prawa we własnym imieniu, ale na rzecz zleceniodawcy, który w chwili nabycia nie ujawnia się przed zbywcą, bądź innymi osobami.

Powiernictwo jako instytucja prawna nie jest wprost uregulowane w prawie polskim. Podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145) zasada swobody kontraktowej. Zgodnie z taką regulacją, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. W praktyce najczęściej podstawą do skonstruowania umowy powierniczej jest umowa zlecenia. Na skutek tego prawa i obowiązki stron tej umowy należy zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu. Istota zlecenia powierniczego polega na tym, że na zewnątrz występuje powiernik, który dokonuje nabycia pewnej rzeczy lub prawa we własnym imieniu, ale na rzecz zleceniodawcy.

Jak wynika z art. 734 i 735 Kodeksu cywilnego, istotą umowy zlecenia jest odpłatne (prowizja) lub nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie lub jeżeli tak stanowi umowa w imieniu własnym, lecz na rachunek zlecającego. W tym ostatnim wypadku wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma charakter powierniczy (fiduicjarny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 zdanie 2 Kodeksu cywilnego).

Wniosek nie ma na celu ustalenia charakteru cywilnoprawnego relacji pomiędzy Wnioskodawcą i Klientami, a informacje zamieszczone powyżej służą wyłącznie wyjaśnieniu okoliczności cywilnoprawnych zdarzenia.

Dla uzasadnienia stanowiska zaprezentowanego przez Wnioskodawcę powyżej w odpowiedzi na pytanie pierwsze i drugie należy wskazać, że skutki podatkowe transakcji dokonywanych za pośrednictwem powiernika (tutaj taką funkcję pełni Wnioskodawca) postrzegane są inaczej na gruncie podatku od towarów i usług (VAT) oraz podatków dochodowych (tutaj podatku dochodowego od osób fizycznych).

W przypadku VAT, zgodnie z art. 5 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast przez świadczenie usług – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Wskutek zawarcia umowy powierniczego nabycia nieruchomości Wnioskodawca (powiernik) we własnym imieniu, ale na rzecz zlecającego, najpierw nabywa określoną nieruchomość, a następnie zbywa ją na rzecz Zlecającego.

Wnioskodawca, działając jako podatnik VAT, nabywa prawo do rozporządzania towarem, tj. nieruchomością, jak właściciel. Dokonując następnie, w ramach realizacji zleconego świadczenia powierniczego, przeniesienia na rzecz Zlecającego własności lokalu Wnioskodawca wykonuje dostawę, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Z taką dostawą Wnioskodawcy są powiązane zarówno nabycie budynku, w którym znajdują się zbywane lokale, jak i usługi oraz towary związane z realizacją zleconego świadczenia powierniczego. Taka kwalifikacja wynika z faktu, że Wnioskodawca działa we własnym imieniu, lecz na rzecz Zlecającego. Wnioskodawca działał zatem jako odrębny podatnik i to On jest stroną umów.

Fakt, że w wykonaniu umowy powierniczej dochodzi do dwóch dostaw opodatkowanych VAT potwierdzają również organy podatkowe oraz sądy administracyjne (tak np. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji nr IPPP3/443-4/13-2/RD z dnia 28 marca 2013 r. czy NSA w wyroku z dnia 23 listopada 2015 r., sygn. akt: I FSK 933/14).

Zatem, powiernicze zbycie nieruchomości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu VAT, a zakupy dokonywane przez Wnioskodawcę w związku z taką sprzedażą (nabycie nieruchomości, usługi budowlane, usługi prawne itp.) winny być sklasyfikowane jako dokonane przez Wnioskodawcę i w związku dokonaną dostawą na rzecz Klienta. Wykładnia taka została wprost potwierdzona jako prawidłowa w wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, dla niemal identycznych okoliczności, interpretacji indywidualnej z dnia 18 grudnia 2019 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.630.2019.2.KOM.

Pomimo, że dla celów VAT powierniczy obrót nieruchomościami podlega opodatkowaniu tym podatkiem, to na gruncie podatku dochodowego pozostaje on neutralny.

Inaczej niż to jest w przypadku VAT, na gruncie podatku dochodowego kluczowe znaczenie ma powierniczy charakter działania powiernika (Wnioskodawcy). Wynika z tego fakt, że otrzymane środki nie są własnością Wnioskodawcy, nie mają charakteru definitywnego, nie generują po Jego stronie przysporzenia i korzyści, a w efekcie nie powiększają Jego aktywów. Tymczasem warunkiem koniecznym wystąpienia przychodu podatkowego z tytułu otrzymanego świadczenia jest jego definitywny i niezwrotny charakter, powiększenie aktywów podatnika. Bezpośrednią implikacją takiego charakteru działania i otrzymanych płatności jest to, że wydatkowanie środków w związku z realizacją świadczenia powierniczego nabycia nieruchomości nie generuje po stronie Wnioskodawcy podatkowych kosztów uzyskania przychodu. Tym samym Wnioskodawca zapłaty za nabytą na zlecenie innego podmiotu nieruchomość, nie zalicza tego wydatku do swoich kosztów podatkowych, jak również otrzymane przez powiernika od zlecającego środki na poczet ceny nieruchomości nie stanowią dla Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Jak zostało wskazane w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 września 2018 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.362.2018.1.KS: ,,(\`(...)\`) w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej przez powiernika w wykonaniu umowy powierniczej, to zlecający powinien/powinni wykazać i opodatkować ewentualny dochód uzyskany z tytułu tej transakcji. Dla celów podatkowych odpłatne zbycie nieruchomości przez powiernika w jego imieniu, ale na rzecz zlecającego/zlecających należy ocenić jako skutkujące zmianami w majątku zlecającego/zlecających. Tym samym jeżeli powiernik zbywa nieruchomość na rzecz nabywcy – osoby trzeciej, czynność ta powoduje powstanie obowiązku podatkowego dla zlecającego/zlecających. W sytuacji zbycia nieruchomości przez powiernika w związku z zawartą umową powiernictwa, powiernik zbywa ją w imieniu własnym lecz na rachunek zleceniodawcy/zleceniodawców tak jak powiernik nabywał tą nieruchomość w imieniu własnym, lecz na rachunek zleceniodawcy/zleceniodawców.”

Podobnie w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 stycznia 2016 r., nr IPPB4/4511-1371/15-2/JK: „Zgodnie z tym stanowiskiem rozpoznawanie skutków podatkowych sprzedaży powierniczej (tzn. sprzedaży przez powiernika rzeczy lub prawa należących do powierzającego i wydanie powierzającemu korzyści w postaci uiszczonej ceny) leży po stronie powierzającego, nie zaś powiernika. Innymi słowy, w takiej sytuacji powiernik traktowany jest, jako podmiot transparentny podatkowo – na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych istnieje możliwość traktowania powierzającego, jako właściciela udziałów w spółce, mimo że w okresie trwania umowy powiernictwa ich formalnym właścicielem, w rozumieniu prawa cywilnego, jest powiernik. Powyższe stanowisko potwierdza także orzecznictwo sądowe. W wyroku z dnia 9 listopada 2004 r. (sygn. akt. III S.A. 3031/03) WSA w Warszawie wskazał w tezie do tego wyroku, co następuje: „nie można przychodu ze sprzedaży powierniczej traktować, jako przysporzenia zleceniobiorcy powiernika (\`(...)\`) natomiast kosztów powierniczego nabycia udziału oraz kosztów i przychodu z powierniczego zbycia udziału nie rozpoznaje się w rozliczeniu podatkowym u zleceniobiorcy, ale u zleceniodawcy.” Taki punkt widzenia, w stosunku do relacji wynikających z umowy powiernictwa, podzielają także organy podatkowe, m.in. w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów wydanej 19 sierpnia 2008 r. (nr IPPB2/415-375/08-2/JK) oraz w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów wydanej 21 stycznia 2010 r. (nr IPPB4/415-729/09-2/JS). Zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT, przychodami są, co do zasady otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne. W kontekście Umowy i jej celu, otrzymanie przez powiernika środków finansowych na nabycie Nieruchomości powinno być utożsamione z wpłatą ich na rzecz spółdzielni mieszkaniowej. Z kolei przekazanie Nieruchomości przez powiernika powierzającemu, wynikające z Umowy, będzie również czynnością neutralną podatkowo. Zatem przekazanie Nieruchomości przez Wnioskodawcę, jako powiernika, na rzecz powierzającego po zakończeniu Umowy nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu. W opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca nie uzyska żadnego przysporzenia. W zamian za przekazane przez syna środki, Wnioskodawcą wraz żoną zakupili Nieruchomość, co do której byli już zobowiązani do jej przeniesienia na syna. W konsekwencji, dla Wnioskodawcy kwota otrzymanych od syna środków nie może stanowić przysporzenia, gdyż nie stanowi definitywnego przysporzenia Wnioskodawcy. Jest on bowiem zobowiązany do wykorzystania jej w z góry określony sposób (nabycie Nieruchomości) a następnie do przeniesienia Nieruchomości na syna w wykonaniu zawartej umowy. Trudno więc w tym wypadku mówić o jakimkolwiek przysporzeniu. Analogicznie trudno mówić o jakimkolwiek przysporzeniu na skutek przeniesienia na syna Wnioskodawcy Nieruchomości, które następuje w związku z przekazaniem przez niego środków na zakup Nieruchomości w wysokości stanowiącej równowartość jej ceny zakupu od spółdzielni. Jedynym przysporzeniem będzie wartość otrzymanego przez Wnioskodawcę wynagrodzenia za realizację umowy, która będzie stanowić dla Wnioskodawcy opodatkowany przychód. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.”

Tak więc, środki otrzymane przez Wnioskodawcę jako powiernika nie spełniają definicji przychodu podatkowego, jest On zobowiązany otrzymaną kwotę wydatkować w ściśle określony sposób. Wydatkowanie uzyskanej od Inwestora kwoty nie wykazuje związku z przychodem Wnioskodawcy, służy nabyciu nieruchomości niejako dla Klienta. W związku z powyższym, na gruncie podatków dochodowych, realizacja umowy powiernictwa winna być traktowana jako neutralna – nie generująca po stronie Wnioskodawcy ani kosztów, ani przychodów podatkowych. Przychodem Wnioskodawcy jest jedynie należne na podstawie umowy zlecenia wynagrodzenie.

Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód powstaje momencie wykonania świadczenia, czyli przeniesienia własności lokalu na Inwestora (wobec braku wcześniejszej zapłaty). Wykładnia taka została wprost (z zastosowaniem odstąpienia od uzasadnienia) potwierdzona jako prawidłowa w wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, dla niemal identycznych okoliczności, interpretacji indywidualnej z dnia 17 lutego 2020 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.503.2019.5.LS.

Uzasadniając stanowisko wyrażone w odpowiedzi na pytanie nr 3 należy wskazać, że nabycie własności nowych lokali, a także gdy takie prawo uzyskuje osoba trzecia wskazana przez Wnioskodawcę, Wnioskodawca nie uzyska przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Jest to konsekwencją tego, że chodzi o nowe lokale, które zostały wytworzone przez Wnioskodawcę na własny koszt, a ustalające cenę lokali objętych powierniczym nabyciem nieruchomości znajdujących się w budynku, w którym Wnioskodawca wytworzy nowe lokale Strony uwzględniły takie plany Wnioskodawcy. Co zatem ważne, nowe lokale nie były zakupione przez Wnioskodawcę w ramach umowy powierniczego nabycia nieruchomości, zamiar ich wytworzenia został uwzględniony przy ustalaniu ceny z inwestorem, co w efekcie powodowało, ze ciężar ekonomiczny nabycia w tej części budynków, w których następnie zostały wytworzone spoczął na Wnioskodawcy, jak również nie były finansowanie środkami powierzonymi przez klientów. Kluczowe znaczenie ma również to, że prawo Wnioskodawcy do uzyskania własności nowych lokali pod tytułem darmym uwzględniane będzie w akcie notarialnym, w ramach którego Klienci nabywają lokale w ramach realizacji umowy powierniczej. Tym samym, takie świadczenia na rzecz Wnioskodawcy uwzględniane jest już przy realizacji świadczenia powierniczego, a wcześniej kalkulacji ceny udziału w nieruchomości, a co za tym idzie i ceny lokalu.

Tak więc, otrzymując takie świadczenie Wnioskodawca nie uzyska przysporzenia, korzyści majątkowej kosztem podmiotów trzecich, tj. Klientów. Biorąc to pod uwagę przywołane powyżej okoliczności faktyczne, a jednocześnie uwzględniając przesłankę, że warunkiem koniecznym uzyskania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest uzyskanie korzyści, przysporzenia kosztem innego podmiotu pod tytułem darmym stwierdzić należy jak w odpowiedzi na pytanie nr 3.

Wykładnia taka została wprost (z zastosowaniem odstąpienia od uzasadnienia) potwierdzona jako prawidłowa w wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, dla niemal identycznych okoliczności, interpretacji indywidualnej z dnia 17 lutego 2020 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.503.2019.5.LS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy poinformować, że na dzień wydania niniejszej interpretacji obowiązuje tekst jednolity ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.