Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-343/14-2/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-06-27
Teza: Koszty uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; prawa-prawa majątkowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana Marka Zygi przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2014 r. (data wpływu 27 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest:**

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej kosztów poniesionych w roku 2013, które w roku 2013 nie zostały rozliczone,
*   **prawidłowe** – w pozostałej części.

UZASADNIENIE

W dniu 27 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od maja 2013 r. Wnioskodawca prowadzi artystyczną działalność twórczą w zakresie rzeźbiarstwa. Mimo zarejestrowanej działalności gospodarczej, przychody za 2013 rok wykazał w zeznaniu rocznym jako przychody uzyskane z praw majątkowych zgodnie z interpretacją z dnia 23 lipca 2013 r wydaną na wniosek Zainteresowanego.

Przychody ze swojej działalności Wnioskodawca uzyskuje w części ze sprzedaży rzeźb w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, a w części w wyniku wysyłki tych prac do USA.

Rzeźby wystawiane są w galeriach artystycznych na terenie USA w celach promocji i reklamy, a także z możliwością sprzedaży.

Umowa z galerią daje Wnioskodawcy prawo do sprzedaży prac Zainteresowanego w przypadku znalezienia nabywcy, pod warunkiem ustalenia z Wnioskodawcę ceny i wystawienia przez Wnioskodawcę faktury sprzedaży tego towaru na rzecz galerii.

W posiadaniu Zainteresowanego są dokumenty celne potwierdzające wywóz towaru na wystawę.

Ponieważ Wnioskodawca nie wie, czy towar ten wróci do Polski czy zostanie sprzedany w USA, fakturę wystawia w momencie znalezienia nabywcy w USA.

Umowa zawarta z galerią nie jest umową komisową, ponieważ w przypadku znalezienia nabywcy w USA, to galeria staje się nabywcą towaru Wnioskodawcy. W związku z wysyłką rzeźb do USA Zainteresowany ponosi znaczne koszty transportu na rzecz firny przewozowej.

Część rzeźb z wystaw już została sprzedana i Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące rozliczenia kosztów transportu tych rzeźb do USA. Dodaje, że część rzeźb może nie zostać sprzedana i wróci do kraju.

Wnioskodawca oświadcza, że od 1 stycznia 2014 przychody wykazuje w ramach działalności gospodarczej, zgodnie z komunikatem Ministerstwa Finansów z dnia 5 marca 2014 r., prostującym wydane decyzje zakazujące wykazywania przychodów z majątkowych praw autorskich, w tym z tytułu zbycia tych praw, w formie działalności gospodarczej.

Zmiana stanowiska MF daje twórcom prawo wyboru formy prowadzenia działalności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  W którym momencie ująć w podatkowej księdze przychodów i rozchodów koszty transportu rzeźb do USA zarówno sprzedanych, jak i wystawianych, które być może wrócą do kraju?
2.  Co z kosztami poniesionymi w 2013 roku dotyczącymi sprzedanych rzeźb w roku 2014 i latach następnych, które nie zostały rozliczone w 2013 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, w koszty podatkowe może zaliczyć całą kwotę transportu w dniu wystawienia faktury przez firmę przewozową bez względu, czy towar ten zostanie sprzedany w roku tego wysłania czy w latach następnych jako koszt pośredni związany z uzyskaniem przychodu zgodnie z art. 22 ust 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Także koszty transportu towaru, który nie został sprzedany, mogą być zaliczone w dniu ich poniesienia w związku z wystawą, a więc promocją i rozpowszechnianiem towaru celem jego sprzedaży i uzyskania przychodu.

W roku 2013, jako że Wnioskodawca wykazał przychód z praw majątkowych i poniósł koszty wyższe niż określone w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, skorzystał z art. 22 ust. 10 i odpowiednio je dokumentował. Do kosztów uzyskania przychodu zaliczył jedynie koszty transportu rzeźb sprzedanych w USA, przyjmując średni koszt przypadający na wysłanie jednej rzeźby. Co wobec takiej sytuacji zrobić z kosztami niezaliczonymi do kosztów podatkowych w 2014 roku? Zdaniem Wnioskodawcy, ma prawo do zaliczenia ich w koszty roku 2014.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej kosztów poniesionych w roku 2013, które w roku 2013 nie zostały rozliczone,
*   **prawidłowe** – w pozostałej części.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że od maja 2013 roku Wnioskodawca prowadzi artystyczną działalność twórczą w zakresie rzeźbiarstwa. Mimo zarejestrowanej działalności gospodarczej, przychody za 2013 rok wykazał w zeznaniu rocznym jako przychody uzyskane z praw majątkowych, zgodnie z interpretacją indywidualną wydaną na wniosek Zainteresowanego. Przychody ze swojej działalności Wnioskodawca uzyskuje w części ze sprzedaży rzeźb w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, a w części w wyniku wysyłki tych prac do USA. Rzeźby wystawiane są w galeriach artystycznych na terenie USA w celach promocji i reklamy, a także z możliwością sprzedaży. W związku z wysyłką rzeźb do USA Zainteresowany ponosi znaczne koszty transportu na rzecz firny przewozowej. Z uwagi na to, że część rzeźb z wystaw została już sprzedana, Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące rozliczenia kosztów transportu tych rzeźb do USA. Dodaje, że część rzeźb może nie zostać sprzedana i wróci do kraju. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że od 1 stycznia 2014 r. uzyskiwane przychody kwalifikuje jako przychody z działalności gospodarczej, zgodnie z komunikatem Ministerstwa Finansów.

Z treści wniosku wynika zatem, że do końca roku 2013 Zainteresowany kwalifikował przychody z tytułu sprzedaży rzeźb do przychodów z praw majątkowych, natomiast od 1 stycznia 2014 r. do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Tut. Organ wskazuje, ze w myśl art. 10 ust. 1 ww. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 7 tego przepisu:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza oraz
*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Stosownie do treści art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Natomiast zgodnie z art. 18 ww. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

W odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Wnioskodawca powziął wątpliwość dotyczącą momentu ujęcia w podatkowej księdze przychodów i rozchodów kosztów transportu rzeźb do USA, dotyczących zarówno rzeźb sprzedanych, jak i tych, które wrócą do kraju. Ponadto Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące tego, jak ujmować koszty poniesione w 2013 r., a dotyczące rzeźb sprzedanych w 2014 r. i latach następnych, w sytuacji gdy w 2013 roku skorzystał z dyspozycji zawartej w art. 22 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 5c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 22 ust. 5c cyt. ustawy).

Jak wynika z art. 22 ust. 6 powoływanej ustawy, zasady określone w ust. 5-5c, z zastrzeżeniem ust. 6b, mają zastosowanie również do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu (art. 22 ust. 6b cyt. ustawy).

Ponadto, w myśl § 17 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. Nr 152, poz. 1475 ze zm.), zapisów dotyczących pozostałych wydatków dokonuje się, z zastrzeżeniem § 20 i 30, jeden raz dziennie, po zakończeniu dnia, nie później niż przed rozpoczęciem działalności w dniu następnym, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 22 ustawy o podatku dochodowym.

W rozpatrywanej sprawie należy wyjaśnić, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wyklucza możliwości osiągania przez twórców przychodów z majątkowych praw autorskich, w tym z tytułu odpłatnego zbycia tych praw, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Konsekwencją wyboru przez podatnika sposobu realizacji swojej działalności twórczej poprzez prowadzenie w tym zakresie pozarolniczej działalności gospodarczej jest brak możliwości stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przewidzianych dla przychodów uzyskiwanych przez twórców.

Ponadto, na podstawie art. 22 ust. 10 ww. ustawy, jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio.

Przepis art. 22 ust. 12 tej ustawy jednoznacznie stanowi, że do przychodów, o których mowa w art. 14, nie mają zastosowania koszty uzyskania przychodów określone w ust. 9.

W związku z tym należy wskazać, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej powinien ująć w podatkowej księdze przychodów i rozchodów koszty transportu rzeźb do USA zarówno sprzedanych, jak i wystawianych, które mogą wrócić do kraju, w dniu ich poniesienia.

Jednakże koszty transportu poniesione w roku 2013, mimo że dotyczą rzeźb sprzedanych w 2014 r., Wnioskodawca winien był uwzględnić w roku 2013, jako koszty uzyskania przychodów z tytułu praw majątkowych, ponieważ koszty te były poniesione w celu uzyskania przychodów z tego właśnie źródła.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Końcowo tut. Organ zauważa, że w uzasadnieniu własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał następującą treść: „Co wobec takiej sytuacji zrobić z kosztami niezaliczonymi do kosztów podatkowych w 2014 roku?”. Z uwagi na treść wniosku oraz zadane we wniosku pytania, tut. Organ zrozumiał, ze Wnioskodawca w tej części wniosku omyłkowo odniósł się do roku 2014 zamiast do roku 2013.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.