Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.383.2024.2.MR1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-23
Teza: Zwolnienie przedmiotowe dochodów szkoły przeznaczonych na udzielenie pożyczki spółce z o.o.
Słowa kluczowe: cel-cele statutowe; dochód; działalność-działalność statutowa; pożyczka; szkoły; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe-Dochody przeznaczone na cele statutowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1-pkt 4

**Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia czy udzielenie pożyczki Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, która będzie udzielona wyłącznie w celu wybudowania dla Wnioskodawcy budynku szkolnego, w którym będzie prowadzona przez Wnioskodawcę działalność w ramach nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej, umożliwia Wnioskodawcy skorzystanie ze zwolnienia w zakresie podatku dochodu od tej części dochodów - **jest nieprawidłowe.**

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

9 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego dochodów szkoły.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

A. (dalej Wnioskodawca/ Szkoła) jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca jest podmiotem działającym na podstawie wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonej przez (…) pod numerem (…). Organem prowadzącym szkołę jest (…). Wnioskodawca jest jednostką samodzielnie sporządzającą bilans i samodzielnie się rozliczającą z tytułu zobowiązań podatkowych.

Wnioskodawca prowadzi działalność tylko oświatową zgodnie ze swoim statutem, głównie prowadzi edukację i kształcenie uczniów ze specjalnymi potrzebami edukacyjnymi (w tym także uczniów niepełnosprawnych).

Głównym celem określonym w statucie jest harmonijny rozwój intelektualny i psychofizyczny Uczniów poprzez łagodne wprowadzenie w świat wiedzy, kultury, etyki, sportu i sztuki, zdobycie umiejętności w swobodnym posługiwaniu się wiedzą, rozwijanie indywidualnych zainteresowań i zdolności, przygotowanie do samodzielnego wyboru kierunku dalszej edukacji oraz aktywnego udziału w życiu społecznym.

Edukacja i wychowanie w Szkole jako proces integralny realizowany jest w warunkach poszanowania godności Ucznia oraz wolności światopoglądowej i wyznaniowej. Realizacja celów Szkoły daje możliwości dalszego kształcenia w liceum.

Wnioskodawca wypełnia cele poprzez:

1) realizację obowiązkowych zajęć edukacyjnych według programów uwzględniających Podstawę programową wychowania przedszkolnego i kształcenia ogólnego szkół podstawowych w liczbie godzin nie mniejszej niż zakładają ramowe plany nauczania dla poszczególnych etapów edukacyjnych w szkołach publicznych;

2) dostosowanie treści, metodyki i organizacji nauczania do możliwości i potrzeb psychofizycznych Uczniów/Uczennic także w sposób zindywidualizowany uwzględniający Uczniów/Uczennic szczególnie uzdolnionych oraz wymagających zajęć wspomagających w tym dla Uczniów/Uczennic z orzeczeniami o potrzebie kształcenia specjalnego;

3) wychowanie i opiekę stosownie do wieku i osiągniętego rozwoju, możliwość korzystania z opieki psychologa i specjalnych form pracy dydaktycznej;

4) wspomaganie przez Szkołę wychowawczej roli rodziny;

5) zapewnienie bezpiecznych i higienicznych warunków pracy ucznia i nauczyciela w Szkole;

6) systematyczną współpracę Szkoły z Rodzicami (opiekunami prawnymi) w realizacji celów edukacyjnych i wychowawczych;

7) organizację: zajęć rozwijających zainteresowania i uzdolnienia, zajęć dydaktyczno- wyrównawczych i specjalistycznych dla Uczniów/Uczennic wymagających szczególnego wsparcia w rozwoju lub pomocy psychologiczno- pedagogicznej, zwanych dalej zajęciami dodatkowymi;

8) w miarę potrzeb organizację dla Uczniów/Uczennic nauczania indywidualnego zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa,

9) w miarę potrzeb, tworzenie przestrzeni i wsparcia do przeprowadzania egzaminów klasyfikacyjnych dla tzw. nauczania pozaszkolnego dla Dziecka, które spełnia obowiązek szkolny poza szkołą zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa,

10) w miarę potrzeb organizację zajęć rewalidacyjnych lub socjoterapeutycznych dla Uczniów/Uczennic niepełnosprawnych,

11) w miarę potrzeb w przypadku młodszych Dzieci organizację wspomagania wczesnego rozwoju;

\- realizację obowiązkowych zajęć edukacyjnych według programów uwzględniających Podstawę programową wychowania przedszkolnego i kształcenia ogólnego szkół podstawowych

Działalność dydaktyczno-wychowawcza realizowana w Szkole prowadzona jest zgodnie z naukowymi zasadami metodyki i pedagogiki, przepisami właściwego dla spraw oświaty ministra, programem wychowawczym szkoły oraz programem profilaktyki, a także ideami zawartymi w Powszechnej Deklaracji Praw Człowieka, Międzynarodowym Pakcie Praw Obywatelskich i Politycznych oraz Konwencji Praw Dziecka.

Wszystkie cele statutowe Wnioskodawcy są związane z prowadzeniem bądź wspieraniem edukacji i rozwojem szkolnictwa. Szkoły.

Wnioskodawca obecnie prowadzi działalność oświatową w wynajmowanych lokalizacjach : ul. (…) ul. (…) ul. (…) ul. (…)

Ze względu na konieczność zapewnienia odpowiednich warunków do nauki przede wszystkim dla uczniów z niepełnosprawnością ( wynajmowane dotychczasowo miejsca prowadzenia edukacji z oczywistych powodów często nie zaspakajają potrzeb takich uczniów) oraz powstaniem nowej lokalizacji dostępnej dla mieszkańców dalszych rejonów (…) Wnioskodawca zamierza udzielić pożyczki dla Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która jest właścicielem gruntu z przeznaczeniem na wybudowanie nowego budynku szkolnego w dzielnicy (…), który będzie użytkowany tylko przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca jako podmiot nie posiadający osobowości prawnej nie może być stroną pozwolenia o budowę. Dodatkowo pieniądze mają być przeznaczone na odpowiednie wyposażenie sal lekcyjnych. W umowie pożyczki wskazane będzie, iż jest ona udzielona wyłącznie z przeznaczeniem na powyższe cele, związane ściśle z działalnością edukacyjną Wnioskodawcy.

Dodatkowo Wnioskodawca zawrze porozumienie ze spółką z.o.o., która zobowiązuje się do najmu budynku po oddaniu go do użytkowania przez okres minimum 10 lat po preferencyjnych stawkach. Budowa, na którą będzie przeznaczona pożyczka, jest niezbędna do powstania nowego budynku szkolnego i realizację zajęć szkolnych. Wnioskodawca udziela pożyczki w związku z własnymi potrzebami w ramach działalności szkolnej i edukacyjnej.

**Pytanie**

Czy udzielenie pożyczki Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, która będzie udzielona wyłącznie w celu wybudowania dla Wnioskodawcy budynku szkolnego, w którym będzie prowadzona przez Wnioskodawcę działalność w ramach nauki , szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej , umożliwia Wnioskodawcy skorzystanie ze zwolnienia w zakresie podatku dochodu od tej części dochodów?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Przekazanie pożyczki przez Wnioskodawcę Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w celu wybudowania dla Wnioskodawcy budynku szkolnego umożliwiającego Wnioskodawcy wykonywanie celów w zakresie działalności oświatowej oraz naukowej umożliwi Wnioskodawcy skorzystanie ze zwolnienia w zakresie podatku dochodu dochodowego w odniesieniu do tej części dochodów.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Zwolnienie, o którym mowa powyżej dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1\. dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego;

1a dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k;

2\. dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Zwolnienie dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów.

Ustawa posługuje się pojęciem prawnym celów statutowych, nie zaś terminem celów zapisanych w statucie.

Stosownie do tez wyroku NSA z 3.03.2009 r., II FSK 1728/07, cel statutowy danego podmiotu powinien być analizowany w związku z przepisami prawa określającymi dla danej kategorii podmiotów obszar i cele ich działalności, w granicach których mogą one wskazać w statucie konkretne cele swojego działania.

Do zastosowania zwolnienia uprawnia podatnika przeznaczenie dochodów na wymieniony w tym przepisie cel statutowy, który w jego przedmiocie działalności normują odpowiednie przepisy.

Wnioskodawca wskazuje, że art. 17 ust. 1 ustawy wskazuje, że podstawowym kryterium zastosowania przewidzianego w nim zwolnienia podatkowego jest przeznaczenie przez podatnika osiągniętego przez niego dochodu na ściśle określone w nim cele preferowane, przy czym cele te muszą w sposób niebudzący wątpliwości wynikać z postanowień statutu danego podmiotu. Jednocześnie, przepis ten posługuje się pojęciem "przeznaczać", które wedle definicji z internetowego słownika języka polskiego PWN, oznacza określić z góry cel. któremu coś ma służyć, przekazać coś dla kogoś, na czyjś użytek, na czyjąś korzyść. W tym świetle ustawodawca nie wskazuje żadnego konkretnego sposobu, w jaki sposób miałoby dokonać się przeznaczenie środków przez Wnioskodawcę.

W tym stanie, w ocenie Wnioskodawcy, za dopuszczalne w świetle treści art. 17 ust. 1 pkt 4 będzie wydatkowanie środków pieniężnych w taki sposób, że zostaną one przekazane w celu wybudowania budynku dla realizacji celów statutowych Wnioskodawcy. W istocie, wykładnia funkcjonalna przepisu wskazuje, że ustawodawca preferuje pewien katalog celów, których realizacja może skutkować zwolnieniem przekazanych na te cele dochodów od podatku. W istocie więc, dla ustawodawcy nie jest istotna metoda czy sposób wydatkowania środków, a jedynie fakt, że środki te zostaną przeznaczone na cele statutowe.

W ocenie Wnioskodawcy, stanowisko Wnioskodawcy potwierdza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 31 października 2018 r. w sprawie prowadzonej pod sygn. III SA/Wa 66/18: "Taka forma realizacji celu (przekazywanie darowizn) zdaniem Sądu nie przekreśla możliwości uznania, że Skarżąca w ten sposób przeznacza środki na działalność statutową, która może korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. i to bez względu na to, czy w statucie Skarżącej wymieniono wyraźnie przekazywanie darowizn fundacjom. Przekazywanie darowizn fundacjom to zdaniem Sądu realizacja celu, a nie cel sam w sobie. Poprzez dokonanie darowizny na rzecz fundacji z przeznaczeniem na konkretny cel Skarżąca także ten cel realizuje - choć czyni to niejako pośrednio, niesamodzielnie. Celów statutowych nie trzeba urzeczywistniać samemu, aby móc skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p d.o.p. Przepis stanowi o przeznaczeniu środków na określony cel, a Skarżąca wskazuje, że dokonuje darowizny na rzecz podmiotu realizującego odpowiedni cel i że dokonując darowizny Skarżąca cel ten wskazuje Celów statutowych nie trzeba realizować samemu."

Zdaniem Wnioskodawcy udzielenie pożyczki w celu wybudowania szkoły mieści się w kategorii przeznaczenia środków na cele statutowe związane z działalnością oświatową.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ww. ustawy

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Tak ustalony dochód może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, na zasadach określonych w art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT

wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele;

Podkreślenia wymaga, że zwolnienie określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu, oprócz dochodów wymienionych w art. 17 ust. 1a. Ważny jest cel na jaki ten dochód jest przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia, przy czym źródłem dochodów mogą być przykładowo dochody z działalności statutowej, dochody z działalności gospodarczej.

Warunkiem zwolnienia dochodu takiego podatnika jest jednak wykazanie się tożsamością celu statutowego i celu preferowanego w powołanym przepisie. Wykazanie tych celów w statucie musi być precyzyjne i ścisłe. Pojęcie cel statutowy to nie tylko bezpośrednie prowadzenie przez organizację jakiejś działalności, lecz także wspieranie takiej działalności, o ile wynika to wprost ze statutu.

Z treści art. 17 ust. 1a ustawy o CIT wynika, że:

zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1) dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego;

1a) dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k;

2) dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Podkreślić należy, że z art. 17 ust. 1a pkt 2 ustawy o CIT wynika, że zwolnienie o którym mowa w art. 17 ust. 1 ustawy o CIT dotyczące podatników, przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia wydatkowanych na inne cele, niż wymienione w tym przepisie. Zatem, przepis ten wprowadza ograniczenie zakresu zwolnienia wskazanego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT tylko do dochodu, który podatnik nie tylko przeznaczy na cele statutowe, określone w tym przepisie, ale i wydatkuje na te cele. Istotne jest to, że samo tylko przeznaczenie dochodu na cele statutowe preferowane przez ustawodawcę nie wystarczy dla zachowania prawa do zwolnienia, gdyż wydatkowanie dochodu na inny cel niż wskazany przez ustawodawcę, spowoduje, że podatnik straci prawo do zastosowania przedmiotowego zwolnienia. Charakterystyczne jest, że art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT w istocie tylko określa cele społecznie użyteczne, które muszą być określone także w statucie, które uzasadniać mogą zwolnienie od podatku, o ile podatnik osiągnie dochód. Nie określa on żadnych innych warunków tego zwolnienia. Czyni to natomiast w powołanym wyżej przepisie art. 17 ust. 1a, który stanowi, że samo tylko przeznaczenie dochodu na cel społecznie użyteczny, preferowany przez ustawodawcę nie jest wystarczające do zwolnienia, dochód musi być także wydatkowany na ten cel.

Kolejny warunek omawianego zwolnienia ustawodawca wprowadził w art. 17 ust. 1b ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem,

zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Ustawodawca wprowadził w tym przepisie ułatwienie dla podatników w korzystaniu ze zwolnienia, bowiem postanowił, że wydatkowanie dochodu może nastąpić - po uprzednim jego przeznaczeniu - w czasie znacznie późniejszym od momentu jego osiągnięcia i przeznaczenia. Jednakże wprowadził przy tym warunek rozwiązujący - pozbawiający podatnika zwolnienia w przypadku jego wydatkowania na inny niż preferowany cel ustawowy.

Użycie przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy sformułowania „w części przeznaczonej na te cele” oznacza, że jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów niż wymienione w tym przepisie - to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych „innych celów” nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia od opodatkowania. Nie można bowiem w tym zakresie zastosować wykładni rozszerzającej ustawowy zakres zwolnienia podatkowego.

Zatem warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy podatkowej jest aby cele przewidziane w statucie mieściły się w katalogu celów wymienionych w tym przepisie.

Z regulacji art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika zatem wprost, że podstawowym kryterium zastosowania przewidzianego w nim zwolnienia podatkowego jest przeznaczenie przez podatnika osiągniętego przez niego dochodu na ściśle określone w nim cele preferowane, przy czym cele te muszą w sposób nie budzący wątpliwości wynikać z postanowień statutu danego podmiotu. Jednocześnie określenie „cel statutowy” oznacza cel, który został wyraźnie sprecyzowany w statucie danej osoby prawnej.

Przepis ten nie zawiera natomiast wymogu, by wskazane w nim cele statutowe były głównymi czy też jedynymi celami działalności osoby prawnej. Jednak, aby podatnik, mógł skorzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, musi zadeklarować, że osiągnięty przez niego dochód przeznaczy na cele statutowe preferowane przez ustawodawcę i na te cele go faktycznie przeznaczy.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 17 ust. 1c ustawy o CIT przedmiotowe zwolnienie wynikające z przepisu ust. 1 pkt 4 nie ma zastosowania w:

1) przedsiębiorstwach państwowych, spółdzielniach i spółkach;

2) przedsiębiorstwach komunalnych mających osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów;

3) samorządowych zakładach budżetowych oraz jednostkach organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Zgodnie z powyższym, w praktyce krąg podmiotów mogących skorzystać z przedmiotowego zwolnienia podatkowego, obejmuje przede wszystkim organizacje typu non-profit. Zwolnienie określone w tym przepisie ma zastosowanie w szczególności do: stowarzyszeń, organizacji społecznych, fundacji, instytucji kultury, jednostek badawczo-rozwojowych, szkół wyższych i innych osób prawnych oraz niektórych zakładów budżetowych oraz jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej, realizujących cele określone w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Reasumując, zwolnienie podatkowe zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest obwarowane licznymi zastrzeżeniami. Obejmuje tylko tą część dochodów, która przeznaczona zostanie na cele statutowe wskazane w tym przepisie i na te cele faktycznie zostanie wydatkowana. Ponadto, przepisy ograniczają zakres podmiotowy zwolnienia, poprzez wyłączenie spod możliwości jego zastosowania dochodów różnych grup podatników - czy to z uwagi na rodzaj ich działalności, czy też na określoną formę organizacyjną.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że A. prowadzi działalność tylko oświatową zgodnie ze swoim statutem, głównie prowadzi edukację i kształcenie uczniów ze specjalnymi potrzebami edukacyjnymi.

Głównym celem określonym w statucie jest harmonijny rozwój intelektualny i psychofizyczny Uczniów poprzez łagodne wprowadzenie w świat wiedzy, kultury, etyki, sportu i sztuki, zdobycie umiejętności w swobodnym posługiwaniu się wiedzą, rozwijanie indywidualnych zainteresowań i zdolności, przygotowanie do samodzielnego wyboru kierunku dalszej edukacji oraz aktywnego udziału w życiu społecznym.

Szkoła wypełnia cele poprzez:

1) realizację obowiązkowych zajęć edukacyjnych według programów uwzględniających Podstawę programową wychowania przedszkolnego i kształcenia ogólnego szkół podstawowych w liczbie godzin nie mniejszej niż zakładają ramowe plany nauczania dla poszczególnych etapów edukacyjnych w szkołach publicznych;

2) dostosowanie treści, metodyki i organizacji nauczania do możliwości i potrzeb psychofizycznych Uczniów/Uczennic także w sposób zindywidualizowany uwzględniający Uczniów/Uczennic szczególnie uzdolnionych oraz wymagających zajęć wspomagających w tym dla Uczniów/Uczennic z orzeczeniami o potrzebie kształcenia specjalnego;

3) wychowanie i opiekę stosownie do wieku i osiągniętego rozwoju, możliwość korzystania z opieki psychologa i specjalnych form pracy dydaktycznej;

4) wspomaganie przez Szkołę wychowawczej roli rodziny;

5) zapewnienie bezpiecznych i higienicznych warunków pracy ucznia i nauczyciela w Szkole;

6) systematyczną współpracę Szkoły z Rodzicami (opiekunami prawnymi) w realizacji celów edukacyjnych i wychowawczych;

7) organizację: zajęć rozwijających zainteresowania i uzdolnienia, zajęć dydaktyczno- wyrównawczych i specjalistycznych dla Uczniów/Uczennic wymagających szczególnego wsparcia w rozwoju lub pomocy psychologiczno- pedagogicznej, zwanych dalej zajęciami dodatkowymi;

8) w miarę potrzeb organizację dla Uczniów/Uczennic nauczania indywidualnego zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa,

9) w miarę potrzeb, tworzenie przestrzeni i wsparcia do przeprowadzania egzaminów klasyfikacyjnych dla tzw. nauczania pozaszkolnego dla Dziecka, które spełnia obowiązek szkolny poza szkołą zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa,

10) w miarę potrzeb organizację zajęć rewalidacyjnych lub socjoterapeutycznych dla Uczniów/Uczennic niepełnosprawnych,

11) w miarę potrzeb w przypadku młodszych Dzieci organizację wspomagania wczesnego rozwoju;

\- realizację obowiązkowych zajęć edukacyjnych według programów uwzględniających Podstawę programową wychowania przedszkolnego i kształcenia ogólnego szkół podstawowych

Wszystkie cele statutowe Wnioskodawcy są związane z prowadzeniem bądź wspieraniem edukacji i rozwojem szkolnictwa. Szkoły.

Ze względu na konieczność zapewnienia odpowiednich warunków do nauki przede wszystkim dla uczniów z niepełnosprawnością ( wynajmowane dotychczasowo miejsca prowadzenia edukacji z oczywistych powodów często nie zaspakajają potrzeb takich uczniów) oraz powstaniem nowej lokalizacji dostępnej dla mieszkańców dalszych rejonów (…) Szkoła zamierza udzielić pożyczki dla Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która jest właścicielem gruntu z przeznaczeniem na wybudowanie nowego budynku szkolnego w dzielnicy (…) , który będzie użytkowany tylko przez Szkołę. Wnioskodawca jako podmiot nie posiadający osobowości prawnej nie może być stroną pozwolenia o budowę. Dodatkowo pieniądze mają być przeznaczone na odpowiednie wyposażenie sal lekcyjnych. W umowie pożyczki wskazane będzie, iż jest ona udzielona wyłącznie z przeznaczeniem na powyższe cele, związane ściśle z działalnością edukacyjną Wnioskodawcy.

W tym miejscu należy podkreślić, że analizowane zwolnienie, dotyczy podatników, których celem statutowym jest określona w przepisie działalność. Ponadto, przepisy ograniczają zakres podmiotowy zwolnienia, poprzez wyłączenie spod możliwości jego zastosowania dochodów różnych grup podatników - czy to z uwagi na rodzaj ich działalności, czy też określoną formę organizacyjną. Do omawianego przepisu bezpośrednio odnosi się zapis ust. 1c, zgodnie z którym art. 17 ust. 1 pkt 4 nie ma zastosowania m.in. w „przedsiębiorstwach państwowych, spółdzielniach i spółkach”.

Nie ulega wątpliwości, że A. jest podmiotem realizującym cele statutowe. Wskazane we wniosku cele statutowe Szkoły są zbieżne z celami preferowanymi przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Szkoła nie jest także podmiotem, o którym mowa w art. 17 ust. 1c ustawy. Podmiotem, któremu Szkoła zamierza udzielić pożyczki jest Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia czy udzielenie pożyczki Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, która będzie udzielona wyłącznie w celu wybudowania dla Szkoły budynku szkolnego, w którym będzie prowadzona przez Szkołę działalność w ramach nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej, umożliwia Szkole skorzystanie ze zwolnienia w zakresie podatku dochodu od tej części dochodów.

Zdaniem organu, cele statutowe podatnicy mogą realizować samodzielnie, poprzez bezpośrednie działania zmierzające do ich realizacji lub, jeśli przewidują to wprost zapisy Statutu, poprzez inne podmioty, o ile ich cele statutowe są zbieżne z celami statutowymi podatnika. Zakładając, że cele podatnika zgodne są z celami wymienionymi w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, dochody podatnika przeznaczone na te cele będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania.

Odnosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy wskazać po pierwsze należy, że w sytuacji opisanej we wniosku mamy do czynienia z dofinansowaniem lub finansowaniem poprzez udzielenie pożyczki dla Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością podczas gdy z zapisów statutu Szkoły nie wynika aby celem statutowym było wspieranie działalności innych podmiotów.

Ponadto tego rodzaju dofinansowywanie, czy też finansowanie nie spełnia warunków wydatkowania dochodu na cele statutowe określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Należy wskazać, że zwrot „dochód wydatkowany”, o którym mowa w przywołanym wyżej przepisie art. 17 ust. 1a pkt 2 ustawy o CIT oznacza formę ostatecznego i rzeczywistego wydatkowania.

W przedmiotowej definicji świadczenia definitywnego nie mieści się pożyczka, bowiem - stosownie do art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu Cywilnego (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061):

Przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Zatem, kwota przenoszona na drugą stronę w wykonaniu umowy pożyczki ma charakter zwrotny, czyli dla pożyczkobiorcy nie stanowi definitywnego przysporzenia majątkowego, a dla pożyczkodawcy - definitywnego wydatkowania. Ze swej natury świadczenie pożyczkowe jest zdarzeniem obojętnym podatkowoprawnie. W związku z tym, kwestia „wspierania działalności statutowej innych podmiotów” poprzez udzielenie pożyczki w kontekście treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT nie ma znaczenia dla przedmiotu zapytania. Udzielenie pożyczki nawet w celu wsparcia działalności innego podmiotu nie ma prymatu wydatkowania, co automatycznie skreśla możliwość zastosowania zwolnienia wynikającego z analizowanego przepisu.

Dodatkowo zauważyć należy, że ustawodawca dopuszczając w art. 17 ust. 1b ustawy o CIT, także pośredni sposób wydatkowania dochodu na cel społecznie użyteczny z zachowaniem prawa do zwolnienia podatkowego, w art. 17 ust. 1e ustawy, ten pośredni sposób ograniczył do przypadków enumeratywnie wyliczonych w pkt 1-3. Jednocześnie podkreślić należy, że zbiór rodzajów lokowania środków pieniężnych, uprawniających podatnika do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa m.in. w art. 17 ust. 1 ustawy jest zbiorem zamkniętym, co prowadzi do wniosku, że inne sposoby lokowania wspomnianych dochodów nie korzystają z takiego zwolnienia.

W myśl art. 17 ust. 1e ustawy o CIT,

zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie stosuje się również w przypadku lokowania dochodów poprzez nabycie:

1) wyemitowanych po dniu 1 stycznia 1989 r. obligacji Skarbu Państwa lub bonów skarbowych oraz obligacji wyemitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego po dniu 1 stycznia 1997 r.;

2) papierów wartościowych lub niebędących papierami wartościowymi instrumentów finansowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, o ile nabycie takie nastąpiło w ramach zarządzania portfelem, o którym mowa w art. 75 tej ustawy, również w przypadku gdy zarządzanie portfelem odbywa się na podstawie umowy z towarzystwem funduszy inwestycyjnych, które wykonuje tę działalność na podstawie art. 45 ust. 2 ustawy o funduszach inwestycyjnych, pod warunkiem zdeponowania tych papierów wartościowych lub instrumentów finansowych na odrębnym rachunku prowadzonym przez uprawniony podmiot w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi;

3) jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych działających na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1f ustawy o CIT,

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1e, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczany i wydatkowany, bez względu na termin, na cele określone w ust. 1.

Podkreślić także należy, że z przepisów art. 17 (w szczególności z art. 17 ust. 1a pkt 2) ustawy o CIT, wynika jednoznaczne powiązanie zwolnienia podatkowego z rzeczywistym i bezpośrednim wydatkowaniem dochodu na cele statutowe. Pośrednie etapy alokacji dochodu poza wskazanymi w art. 17 ust. 1e, choćby były obliczone na zwiększenie dochodu i jego przeznaczenie w przyszłości na cele statutowe, nie są objęte przedmiotowym zwolnieniem od podatku dochodowego, przewidzianym w art. 17 ww. ustawy, w tym również nie są objęte zwolnieniem z art. 17 ust. 1 pkt 4.

Wobec powyższego udzielenie przez Szkołę pożyczki spółce z ograniczoną działalnością nie jest dopuszczalną przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1e ustawy o CIT formą lokowania dochodów niepowodującą utraty zwolnienia z opodatkowania przeznaczonych na ten cel środków.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że przekazanie pożyczki przez Szkołę Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w celu wybudowania dla Szkoły budynku szkolnego umożliwiającego Szkole wykonywanie celów w zakresie działalności oświatowej oraz naukowej nie umożliwi Szkole skorzystania ze zwolnienia w zakresie podatku dochodu dochodowego w odniesieniu do tej części dochodów.

Opisane we wniosku zdarzenie nie spełnia założeń ustawodawcy uprawniających Szkołę do zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT przekazanej na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością pożyczki. Nie można zatem zgodzić się z Państwa stanowiskiem, zgodnie z którym przekazanie pożyczki przez Szkołę Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w celu wybudowania dla Szkoły budynku szkolnego umożliwiającego Szkole wykonywanie celów w zakresie działalności oświatowej oraz naukowej umożliwi Szkole skorzystanie ze zwolnienia w zakresie podatku dochodu dochodowego w odniesieniu do tej części dochodów.

Stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

*   Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie wskazać należy, że wydana interpretacja odnosi się ściśle do przedmiotu pytań. Inne kwestie wynikające z własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji Podatkowej - rozpatrzone.

W odniesieniu do powołanego przez Państwa wyroku sądu administracyjnego, stwierdzić należy, że jest on rozstrzygnięciem wydanym w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i tylko do niej się odnosi.

Powołane orzeczenie sądu nie stanowi źródła prawa, wiąże strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartego w nim stanowiska organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).