Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.471.2019.13.S/KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-07
Teza: Kwalifikacja wypłacanych kontrahentowi zagranicznemu
należności do „zysków przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 7
umowy polsko; irlandzkiej oraz spełnienie przesłanek
wynikających z art. 26 ust. 7a ustawu o CIT w zw. z art. 28b ust.
4 pkt 4; 6 ustawy o CIT i możliwości niepobrania podatku.
Słowa kluczowe: Irlandia
podatek-podatek pobierany u źródła
płatnik
rezydencja-certyfikat rezydencji
umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
usługi-usługi reklamowe
zyski
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6. Pobór podatku-Pobór podatku przez płatnika
(podatek u źródła)-Należności objęte obowiązkiem
poboru podatku przez płatnika
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5-art. 21-ust. 1-pkt 2a
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6-art. 26-ust. 7a
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6a-art. 28b-ust. 4

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 listopada 2019 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 października 2019 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w
    zakresie:
        kwalifikacji wypłacanych kontrahentowi zagranicznemu należności do „zysków
        przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 7 umowy polsko-irlandzkiej;
        spełnienia przesłanek wynikających z art. 26 ust. 7a ustawy o podatku
        dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 28b ust. 4 pkt 4-6 ww. ustawy i
        możliwości niepobrania podatku.
    Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 grudnia 2019 r. (data
    wpływu 30 grudnia 2019 r.).
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...) (dalej: „Wnioskodawca” lub
    „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym i podlega na terytorium Rzeczypospolitej
    Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości
    osiąganych dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek
    podatkowy).
    W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółka nabywa i zamierza nabywać
    od nierezydenta (podmiotu niepowiązanego, niemającego na terytorium Rzeczypospolitej
    Polskiej ani siedziby ani zarządu) usługi reklamowe. Nierezydent, od którego Spółka
    zamierza nabywać usługi reklamowe, ma siedzibę w Irlandii i nie prowadzi w Polsce
    działalności poprzez położony tu zakład.
    Przedmiotowe usługi reklamowe będą więc usługami o charakterze niematerialnym,
    wskazanymi w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku
    dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. 2019 r. poz. 865 ze zm.; dalej: „Ustawa CIT”). W
    związku z tym, wynagrodzenie za wspomniane usługi reklamowe (dalej: „Usługi”) podlega
    opodatkowaniu u źródła w Polsce na podstawie Ustawy CIT (dalej łącznie jako
    „Wynagrodzenie”), a Spółka – w jego zakresie - pełni funkcję płatnika zryczałtowanego
    podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z art. 26 ust. 1 Ustawy CIT.
    Każdorazowo na moment wypłaty Wynagrodzenia na rzecz wyżej wymienionego
    nierezydenta (dalej jako „Nierezydent”), Spółka posiada (będzie posiadać) jego certyfikat
    rezydencji, wskazujący na jego rezydencję podatkową, w Irlandii, wydany przez irlandzkie
    władze podatkowe w formie papierowej, względnie Spółka posiada (będzie posiadać)
    wspomniany certyfikat rezydencji wydany przez irlandzkie władze podatkowe w formie

    elektronicznej lub certyfikat rezydencji w formie kopii wyżej wymienionego certyfikatu
    wydanego w formie papierowej poświadczonej za zgodność z oryginałem w Polsce przez
    notariusza. Ponadto na moment wypłaty Wynagrodzenia na rzecz Nierezydenta, Spółka
    posiada (będzie posiadać) oświadczenie danego Nierezydenta odnośnie spełnienia
    warunków uprawniających Wnioskodawcę jako płatnika do niepobrania zryczałtowanego
    podatku dochodowego od osób prawnych (podatku u źródła).
    Niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie takich wypłat Wynagrodzenia dokonywanych przez
    Spółkę na rzecz Nierezydenta, w przypadku których w danym roku podatkowym Spółki
    zostanie (bądź został już wcześniej) przekroczony limit 2.000.000 PLN wypłat na rzecz tego
    Nierezydenta, o którym mowa w art. 26 ust. 1 i ust. 2e Ustawy CIT.
    Dodatkowo, Spółka wskazuje, że wniosek dotyczy stanu prawnego począwszy od 1
    stycznia 2020 r. - tj. począwszy od daty, w której przestanie obowiązywać § 4
    rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 2018 r. w sprawie wyłączenia lub
    ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób
    prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 2545), którego obowiązywanie zostało przedłużone na
    mocy § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 czerwca 2019 r. zmieniającego
    rozporządzenie w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o
    podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1203). Na mocy owych
    rozporządzeń czasowo - i w pewnym zakresie - wyłącza się stosowanie art. 26 ust. 2e
    Ustawy CIT w przypadku dokonywanych do dnia 31 grudnia 2019 r. wypłat należności na
    rzecz określonych nierezydentów.
    Celem niepobrania zryczałtowanego podatku u źródła od wypłat takich jak wyżej
    określone Spółka zamierza każdorazowo składać oświadczenie, że:
        posiada certyfikat rezydencji Nierezydenta, na rzecz którego dokonywana jest
        wypłata Wynagrodzenia z tytułu nabycia Usług, dokumentujący fakt jego rezydencji
        podatkowej w Irlandii, obejmujący dzień dokonania wypłaty;
        przeprowadziła, z dochowaniem należytej staranności, weryfikację warunków
        niepobrania podatku wynikających z Umowy między Rządem Rzeczypospolitej
        Polskiej a Rządem Irlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i
        zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu,
        sporządzonej w Madrycie dnia 13 listopada 1995 r. (Dz. U. z 1996 r. Nr 29, poz. 129
        ze zm.; dalej: „UPO Polska-Irlandia”)
    - i po jej przeprowadzeniu nie posiada wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją
    okoliczności wykluczające możliwość niepobrania podatku.
    Jednocześnie, na potrzeby przeprowadzenia (z dochowaniem należytej staranności) wyżej
    wymienionej weryfikacji, Spółka nie będzie sprawdzać, czy:
        w stosunku do Wynagrodzenia wypłacanego na rzecz danego Nierezydenta
        spełnione zostały warunki, o których mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3 pkt 4 lit. b,
        ust. 3a i 3c lub art. 22 ust. 4 pkt 4 Ustawy CIT;
        Nierezydent otrzymujący Wynagrodzenie jest podmiotem, na którym ciąży
        obowiązek podatkowy w stosunku do wypłacanego Wynagrodzenia;
        Nierezydent otrzymujący Wynagrodzenie jest rzeczywistym właścicielem
        wypłacanego Wynagrodzenia;

        Nierezydent otrzymujący Wynagrodzenie prowadzi rzeczywistą działalność
        gospodarczą w kraju siedziby podatnika dla celów podatkowych, z którą wiąże się
        uzyskany przychód z tytułu Wynagrodzenia;
    - tj. czy istnieją okoliczności uniemożliwiające spełnienie przesłanek, o których mowa w
    art. 28b ust. 4 pkt 4-6 Ustawy CIT.
    Przy czym potwierdzenie, że nierezydent otrzymujący wynagrodzenie jest podmiotem, na
    którym ciąży obowiązek podatkowy wynika z faktu, że działa on jako podatnik i przedłożył
    certyfikat rezydencji oraz Wnioskodawca dysponował powołaną wyżej opinią (raportem)
    niezależnej firmy doradczej. Spółka nie ustala jednak szczegółowych zasad opodatkowania
    poszczególnych przepływów.
    Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego
    Podali Państwo dane identyfikacyjne zagranicznych podmiotów, o których mowa w
    zdarzeniu opisanym w przedmiotowym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.
    Ponadto wyjaśnili Państwo, że rzeczywistymi właścicielami przedmiotowych należności, w
    rozumieniu art. 4a pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, są
    następujące podmioty: (...).
    Pytania
    1. Czy biorąc pod uwagę charakter nabywanych Usług, Wynagrodzenie otrzymane przez
      Nierezydentów podlega opodatkowaniu tylko w Irlandii, pod warunkiem przedłożenia
      certyfikatu rezydencji?
    2. Czy w przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie wskazane w pkt 1, tj. w sytuacji
      braku opodatkowania Wynagrodzenia z tytułu Usług w Polsce, Spółka w trybie art. 26
      ust. 7a Ustawy CIT będzie uprawniona do niepobrania podatku u źródła bez składania
      oświadczeń co do przesłanek, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4-6 Ustawy CIT (i
      bez wskazania na taką weryfikację w oświadczeniu) jako nieznajdujących zastosowania
      w przedmiotowej sprawie?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W sytuacji wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego - tj. w przypadku dokonania na rzecz
    Nierezydenta wypłaty Wynagrodzenia, podlega ono opodatkowaniu tylko w Irlandii.
    W konsekwencji Wnioskodawca uważa, że będzie uprawniony do niepobrania podatku u
    źródła z tytułu Wynagrodzenia na podstawie przepisów, UPO Polska-Irlandia, w trybie
    wskazanym w art. 26 ust. 7a Ustawy CIT, przy czym nie jest zobowiązany do badania, czy
    istnieją okoliczności uniemożliwiające spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 28b
    ust. 4 pkt 4-6 Ustawy CIT (i nie ma obowiązku wskazania na taką weryfikację w
    oświadczeniu).
    Ad 1
    Zgodnie z art. 3 ust. 2 Ustawy CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu
    tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Przy czym -
    stosownie do ust. 3 pkt 5 tego przepisu – za dochody (przychody) osiągane na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej przez tych podatników uważa się w szczególności dochody
    (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji,
    wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki
    organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę
    lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia
    umowy i wykonania świadczenia. Do katalogu tak sformułowanych dochodów
    (przychodów) należą te, które zostały wymienione w art. 21 ust. 1 Ustawy CIT, w tym usługi
    reklamowe.

    Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez
    nierezydentów przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku,
    usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług
    rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o
    podobnym charakterze, ustala się w wysokości 20% przychodów. Tym samym - mając na
    względzie wyłącznie przepisy Ustawy CIT - w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Spółka
    zasadniczo ma obowiązek poboru tzw. podatku u źródła jako płatnik tegoż podatku.
    Jednocześnie przepisy te należy stosować z uwzględnieniem umów o unikaniu
    podwójnego opodatkowania (art. 21 ust. 2 Ustawy CIT) - w przedmiotowej sytuacji, UPO
    Polska-Irlandia.
    Przechodząc na grunt przepisów UPO Polska-Irlandia należy w pierwszej kolejności
    wskazać, że Wynagrodzenie, o którym mowa w zdarzeniu przyszłym, nie stanowi
    „należności licencyjnych” w rozumieniu art. 12 tejże umowy (mogących na jej gruncie
    podlegać opodatkowaniu w państwie źródła). Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 3 lit. a UPO
    Polska-Irlandia, określenie „należności licencyjne”, użyte w tym artykule, oznacza
    wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania
    każdego prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie
    z filmami dla kin oraz filmami i taśmami dla radia i telewizji lub innych sposobów
    odtwarzania lub przekazywania, patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu,
    tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za informacje związane z
    doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.
    Analogicznie, Wynagrodzenie wypłacane na rzecz Nierezydenta z tytułu Usług nie stanowi
    na gruncie UPO Polska-Irlandia przychodów o charakterze dywidendowym ani
    odsetkowym, które - odpowiednio - zgodnie z art. 10 ust. 2 oraz 11 ust. 2, odpowiednio
    UPO Polska-Irlandia mogą podlegać opodatkowaniu u źródła.
    W konsekwencji należy uznać, że przedmiotowe przychody z tytułu Wynagrodzenia
    stanowią na gruncie UPO Polska-Irlandia tzw. „zyski przedsiębiorstwa”, stosownie do art. 7
    ust. 1 tej umowy opodatkowane wyłącznie w kraju rezydencji otrzymującego je
    przedsiębiorstwa, przy założeniu, iż podatnik taki nie prowadzi działalności na terytorium
    Polski za pośrednictwem zakładu. Oznacza to, że każdy podatnik-rezydent podatkowy
    Irlandii, który na terytorium Polski uzyska przychód/dochód z tego rodzaju Usług (usług
    reklamowych), nie będzie obowiązany do zapłaty tzw. podatku u źródła, a na
    wypłacającym tego rodzaju należności nie ciąży obowiązek poboru tegoż podatku.
    W świetle art. 7 ust. 1 UPO Polska-Irlandia, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się
    Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo
    prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład.
    Mając na względzie brzmienie powołanych powyżej przepisów, brak obowiązku pobrania
    podatku w sytuacji dokonania na rzecz nierezydenta wypłaty z tytułu „zysków
    przedsiębiorstwa” występuje w sytuacji zakwalifikowania danego przychodu jako „zysków
    przedsiębiorstwa” na gruncie art. 7 ust. 1 UPO Polska-Irlandia.
    W tym miejscu należy zauważyć, że zarówno przepisy Ustawy CIT, jak i UPO Polska-Irlandia
    nie przewidują - poza wskazanymi powyżej - dalszych materialnoprawnych przesłanek, od
    których mogłaby zależeć możliwość niepobrania w Polsce podatku u źródła od „zysków
    przedsiębiorstwa” osiąganych przez rezydenta Irlandii.
    W szczególności, wspomniane akty prawne nie uzależniają takiej możliwości od tego, czy:
        spełnione są warunki, o których mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3 pkt 4 lit. b, ust.
        3a i 3c lub art. 22 ust. 4 pkt 4 Ustawy CIT (warunki te są relewantne z punktu
        widzenia możliwości zastosowania zwolnień, o których mowa w art. 21 ust. 3 oraz
        art. 22 ust. 4 Ustawy CIT);

        przedsiębiorstwo, na rzecz którego wypłacane są „zyski przedsiębiorstwa” jest ich
        „rzeczywistym właścicielem” (beneficial owner) (istnienie takiej przesłanki może
        natomiast - przykładowo - warunkować zastosowanie obniżonej stawki podatku do
        odsetek wypłacanych przez polskiego płatnika na rzecz rezydenta Irlandii - zob. art.
        11 ust. 2 UPO Polska-Irlandia posługujący się sformułowaniem „właściciel odsetek”);
        przedsiębiorstwo, na rzecz którego wypłacane są „zyski przedsiębiorstwa” prowadzi
        w kraju rezydencji rzeczywistą działalność gospodarczą (warunek ten jest
        relewantny na gruncie art. 4a pkt 29 Ustawy CIT i zawartej w tym przepisie
        ustawowej definicji „rzeczywistego właściciela”, który to jednak warunek - jak
        wskazano powyżej - nie ma wpływu na możliwość niepobrania podatku od
        wypłacanych „zysków przedsiębiorstwa”);
        przedsiębiorstwo, na rzecz którego wypłacane są „zyski przedsiębiorstwa” jest
        podmiotem, na którym ciąży obowiązek podatkowy w stosunku do tychże
        przychodów.
    Reasumując, zważywszy na fakt, że Wynagrodzenie za Usługi stanowi „zyski
    przedsiębiorstwa”, o których mowa w art. 7 ust. 1 UPO Polska-Irlandia, natomiast
    otrzymujący je Nierezydent nie prowadzi w Polsce działalności poprzez położony tu
    zakład, w sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku spełnione są warunki
    materialnoprawne niepobrania podatku w przypadku wypłaty Wynagrodzenia.
    Ad 2
    W myśl art. 26 ust. 1 zd. 2 Ustawy CIT, zastosowanie stawki podatku wynikającej z
    właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku
    zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika
    dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.
    Artykuł 26 ust. 1 zd. 3-4 ustawy o CIT stanowi natomiast, że przy weryfikacji warunków (...)
    niepobrania podatku, wynikających z (...) umów o unikaniu podwójnego opodatkowania,
    płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania
    należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez
    płatnika.
    Powołane powyżej przepisy statuują warunki formalne, które muszą być spełnione, aby
    możliwe było zaniechanie poboru podatku u źródła w oparciu o (materialnoprawne)
    przepisy umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.
    Owymi warunkami formalnymi są:
        udokumentowanie siedziby podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji
        oraz;
        dokonanie weryfikacji warunków niepobrania podatku wynikających z
        odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przy dochowaniu
        należytej staranności, która uwzględniać powinna charakter oraz skalę działalności
        prowadzonej przez płatnika.
    W tym miejscu należy przypomnieć, że warunkami niepobrania podatku wynikającymi z
    umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w odniesieniu do zysków
    przedsiębiorstwa na gruncie UPO Polska-Irlandia, są wyłącznie fakt kwalifikacji przychodu
    w ramach art. 7 ust. 1 danej umowy. Weryfikacja, o której mowa w art. 26 ust. 1 in fine
    Ustawy CIT, winna zatem odnosić się do tego warunku.

    Zgodnie z art. 26 ust. 2e Ustawy CIT, jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów
    wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 przekracza kwotę, o której mowa w ust. 1
    (tj. kwotę 2.000.000 PLN - przyp. Wnioskodawcy), osoby prawne, jednostki organizacyjne
    niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są
    obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty
    zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w
    art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę, o której mowa w ust. 1:
    1) z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;
    2) bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu
      podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek
      wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego
      opodatkowania.
    Powyższa zasada doznaje jednak wyjątku w szczególności w sytuacji opisanej w art. 26 ust.
    7a Ustawy CIT, zgodnie z którym: przepisu art. 26 ust. 2e nie stosuje się, jeżeli płatnik
    złożył oświadczenie, że:
    1) posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania
      stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów
      szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;
    2) po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w art. 26 ust. 1, nie posiada wiedzy
      uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość
      zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających
      z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w
      szczególności nie posiada wiedzy o istnieniu okoliczności uniemożliwiających
      spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4-6. Przywołany art. 28
      ust. 4 pkt 4-6 Ustawy CIT wymienia natomiast:
        oświadczenie podatnika, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione
        zostały warunki, o których mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3 pkt 4 lit. b, ust. 3a
        i 3c lub art. 22 ust. 4 pkt 4;
        oświadczenie podatnika, że w odniesieniu do czynności, w związku z którą
        składany jest wniosek o zwrot podatku, podatnik jest podmiotem, na którym
        ciąży obowiązek podatkowy, a także oświadczenie podatnika, że spółka albo
        zagraniczny zakład jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności - w
        przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 1;
        oświadczenie podatnika, że prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w
        kraju siedziby podatnika dla celów podatkowych, z którą wiąże się uzyskany
        przychód – w przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 1, gdy należności są
        uzyskiwane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym
        przepis art. 24a ust. 18 stosuje się odpowiednio.
    Przywołane przepisy, które weszły w życie od 1 stycznia 2019 r., wprowadzają zmiany w
    zakresie sposobu poboru (zaniechania poboru, zastosowania zwolnienia lub obniżonej
    stawki) podatku u źródła z tytułu należności wypłacanych w ramach roku podatkowego
    płatnika na rzecz danego podmiotu w kwocie przewyższającej 2.000.000 PLN.
    Jednocześnie, w art. 26 ust. 7a Ustawy CIT przewidziano możliwość stosowania
    dotychczasowych zasad rozliczania podatku u źródła w sytuacji przedłożenia przez
    płatnika organowi podatkowemu odpowiednich oświadczeń dotyczących spełnienia
    wymogów formalnych (w tym uzyskanie wymaganych dokumentów od podatnika). Należy
    mieć jednak na względzie, że przepis art. 26 ust. 7a Ustawy CIT nie powinien być

    postrzegany jako samodzielna podstawa składania oświadczeń co do okoliczności natury
    faktycznej, jeżeli wystąpienie tych okoliczności nie jest warunkiem zastosowania
    zwolnienia (zaniechania poboru bądź zastosowania obniżonej stawki) wynikającym z
    przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.
    Zgodnie z Informacjami wskazanymi w Konsultacjach podatkowych dotyczących objaśnień
    podatkowych z dnia 4 lutego 2019 r. opublikowanych przez Ministerstwo Finansów (dalej:
    „Konsultacje dotyczące objaśnień”), „wprowadzone w 2019 r. zmiany nie modyfikują
    samych zasad opodatkowania (stawek, zwolnień etc.) - zmianie uległ jedynie sposób, w
    jaki Polska zrealizuje prawo podatnika do skorzystania z preferencyjnych zasad
    opodatkowania u źródła”. W konsekwencji należy uznać, że nowe regulacje są przepisami
    o charakterze technicznym, odnoszą się do mechaniki poboru podatku u źródła lub
    skorzystania z preferencji braku poboru podatku u źródła. Nie powinny one nakładać
    dodatkowych warunków o charakterze materialnym dla skorzystania z preferencji braku
    pobrania podatku u źródła. Skoro przywołane przepisy mają charakter techniczny,
    składane przez płatnika oświadczenia w przypadku nabycia usług od podmiotów
    niepowiązanych, odnoszą się tylko do okoliczności wymaganych na podstawie przepisów
    szczególnych (materialnoprawnych).
    Skoro zatem z przepisów Ustawy CIT oraz UPO Polska-Irlandia wynika, że dla niepobrania
    podatku w przypadku wypłaty Wynagrodzenia za Usługi na rzecz Nierezydentów
    konieczne jest wyłącznie (poza kwalifikacją tegoż jako „zysków przedsiębiorstwa”)
    posiadanie certyfikatu rezydencji, to Spółka - dokonując weryfikacji, o której mowa w art.
    26 ust. 1 zd. 3-4 Ustawy CIT oraz składając oświadczenie z art. 26 ust. 7a Ustawy CIT - nie
    jest zobligowana do odnoszenia się do innych okoliczności (wymienionych w art. 28b ust.
    4 pkt 4-6 Ustawy CIT), tj. czy:
        w stosunku do Wynagrodzenia wypłacanego na rzecz danego Nierezydenta
        spełnione zostały warunki, o których mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3 pkt 4 lit. b,
        ust. 3a i 3c lub art. 22 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT;
        Nierezydent otrzymujący Wynagrodzenie jest podmiotem, na którym ciąży
        obowiązek podatkowy w stosunku do wypłacanego Wynagrodzenia;
        Nierezydent otrzymujący Wynagrodzenie jest rzeczywistym właścicielem
        wypłacanego Wynagrodzenia;
        Nierezydent otrzymujący Wynagrodzenie prowadzi rzeczywistą działalność
        gospodarczą w kraju siedziby podatnika dla celów podatkowych, z którą wiąże się
        uzyskany przychód z tytułu Wynagrodzenia.
    W konsekwencji, w sytuacji wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego, jeśli Wynagrodzenie
    podlega opodatkowaniu tylko w Irlandii, to Spółka będzie uprawniona do niepobrania
    podatku u źródła z tytułu Wynagrodzenia na podstawie przepisów UPO Polska-Irlandia, w
    trybie wskazanym w art 26 ust. 7a Ustawy CIT, przy czym nie jest zobowiązana do badania,
    czy istnieją okoliczności uniemożliwiające spełnienie przesłanek, o których mowa w art.
    28b ust. 4 pkt 4-6 Ustawy CIT (i nie ma obowiązku wskazania na taką weryfikację w
    oświadczeniu). Okoliczności te nie mają bowiem wpływu na powstanie lub brak obowiązku
    opodatkowania tego rodzaju płatności.
    Przy czym Spółka dysponuje certyfikatem rezydencji Nierezydenta oraz powołaną opinią
    (raportem) niezależnej firmy doradczej w zakresie działalności Nierezydenta, dochowa
    należytej staranności przy weryfikacji warunków niepobrania podatku u źródła. W świetle
    bowiem Projektu objaśnień podatkowych z dnia 19 czerwca 2019 r. „Zasady poboru
    podatku u źródła”, za dochowanie należytej staranności w przypadku najistotniejszych

    wypłat, można uznać przykładowo uzyskanie opinii (raportu) niezależnego audytowa lub
    doradcy podatkowego w zakresie działalności odbiorcy należności (...).” (str. 32 w/w
    Projektu objaśnień podatkowych).
    Interpretacja indywidualna
    Rozpatrzyłem Państwa wniosek i 9 stycznia 2020 r. wydałem interpretację indywidualną
    sygn. 0114-KDIP2-1.4010.471.2019.2.KS, w której uznałem Państwa stanowisko w zakresie:
        kwalifikacji wypłacanych kontrahentowi zagranicznemu należności do „zysków
        przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 7 umowy polsko-irlandzkiej - za prawidłowe;
        spełnienia przesłanek wynikających z art. 26 ust. 7a ustawy o podatku
        dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 28b ust. 4 pkt 4-6 ww. ustawy i
        możliwości niepobrania podatku – za nieprawidłowe.
    Interpretację doręczono Państwu 15 stycznia 2020 r.
    Skarga na interpretację indywidualną
    13 lutego 2020 r. pismem z 12 lutego 2020 r. (data wpływu 18 lutego 2020 r.) wnieśli
    Państwo skargę na wydaną tę interpretację indywidualną. Zaskarżyli ją Państwo w części,
    w której stanowisko Skarżącej jako wnioskodawcy zostało uznane za nieprawidłowe.
    Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji w zaskarżonej części.
    Postępowanie przed sądami administracyjnymi
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 5 listopada 2020 r., sygn. akt III
    SA/Wa 637/20 oddalił Państwa skargę.
    Wnieśli Państwo skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
    Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 8 lutego 2024 r. sygn. akt II FSK 659/21 (data
    wpływu 15 lipca 2024 r.) – uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do
    ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 18 września 2024 r. sygn. akt
    III SA/Wa 1660/24 – uchylił interpretację indywidualną w zaskarżonej części; 10 stycznia
    2025 do Organu wpłynęło prawomocne orzeczenie. Wyrok ten stał się prawomocny od 26
    listopada 2024 r.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
      Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu
      sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe
      prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że
      przepisy prawa uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
        uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
        Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyroku,
        ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej –
        stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad 1

    Zakres podmiotowy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ściśle
    związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego.
    Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza bądź siedziba lub zarząd usytuowany na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na
    tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z
    zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium
    państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę
    lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.
    Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 865 ze zm. - dalej „ustawa o CIT”):
      podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub
      zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają
      na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
    Zgodnie z art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT:
      za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez
      podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody
      (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji,
      wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki
      organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania,
      siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca
      zawarcia umowy i wykonania świadczenia.
    Zgodnie z art. 3 ust. 5 ustawy o CIT:
      za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody
      wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów
      (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.
    W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej
    Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na
    podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu.
    Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o CIT.
    Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT:
      podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
      przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z tytułu świadczeń:
      doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych,
      zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i
      pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym
      charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów.
    W odniesieniu do przepisu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT zauważyć należy, że katalog
    usług w nim wskazanych jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie „oraz
    świadczeń o podobnym charakterze”. W ramach tego katalogu za świadczenia o
    podobnym charakterze należy jednakże uznać wyłącznie świadczenia równorzędne do
    wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było
    zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, winno ono spełnić takie same
    przesłanki, albo winny wynikać z niego takie same prawa i obowiązki dla stron jak ze
    świadczeń wymienionych w cytowanym przepisie. Innymi słowy, lista ta obejmuje również
    świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej
    nazwane. Niemniej jednak sama nazwa umowy o świadczenie usługi nie może być
    wyłącznym czynnikiem, który kwalifikuje lub dyskwalifikuje daną usługę jako należącą lub
    nie do katalogu świadczeń podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem
    dochodowym od osób prawnych. Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane usługi

    mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym
    podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem
    zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń.
    W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że w aktualnym
    brzmieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT świadczenia w nim wymienione można
    podzielić na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą tworzą
    świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych. W tej drugiej grupie
    mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wprost
    wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, ale dodatkowo posiadające również
    elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie.
    Dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT
    jest objęte jego zakresem decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń
    wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami
    charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych.
    Z treści ww. przepisów wynika, że od niektórych przychodów osiąganych na terytorium
    Polski przez podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu
    pobierany jest podatek dochodowy w sposób zryczałtowany. Podatek ten nazywany jest
    podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany
    jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie
    i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT.
    Stosownie do treści art. 21 ust. 2 ustawy o CIT:
      przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia
      podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
    Mając na uwadze powyższy przepis, zasadne jest odwołanie się do Umowy zawartej
    między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Irlandii w sprawie unikania
    podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie
    podatków od dochodu, sporządzonej w Madrycie dnia 13 listopada 1995 r. (Dz.U. z 1996
    r., Nr 29, poz. 129, dalej: „umowa polsko-irlandzka”), zmodyfikowanej przez Konwencję
    wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu
    zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez
    Polskę i Irlandię dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1369, dalej także: „Konwencja
    MLI”).
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 umowy polsko-irlandzkiej:
      zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w
      tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim
      Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo
      prowadzi działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane
      w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu
      zakładowi.
    Stosownie do art. 7 ust. 7 umowy polsko-irlandzkiej:
      jeżeli w zyskach mieszczą się dochody lub przychody, które zostały odrębnie
      uregulowane w innych artykułach niniejszej umowy, postanowienia tych innych
      artykułów nie będą naruszane przez postanowienia tego artykułu.
    W artykułach 10, 11, 12 oraz 13 umowy polsko-irlandzkiej unormowana została kwestia
    opodatkowania dochodów odpowiednio z tytułów: dywidendy, odsetek, należności
    licencyjnych oraz zysków ze sprzedaży majątku. Ze względu na charakter opisanych we
    wniosku przychodów potencjalne zastosowanie w sprawie może znaleźć art. 12 umowy.
      Zgodnie z art. 12 ust. 1-3 umowy polsko-irlandzkiej:
      należności licencyjne i opłaty za usługi techniczne powstałe w Umawiającym się
      Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim

      Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.
      Jednakże:
      a. należności licencyjne, o których mowa w ust. 1 tego artykułu, mogą być również
      opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z
      ustawodawstwem tego Państwa, lecz podatek wymierzony w ten sposób nie może
      przekroczyć 10 procent kwoty brutto należności licencyjnych;
      b. opłaty za usługi techniczne, o których mowa w ust. 1 tego artykułu, powstałe w
      Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub
      siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w tym
      drugim Państwie, jeżeli taka osoba jest właścicielem opłat za usługi techniczne.
    Określenie „należności licencyjne”, użyte w niniejszym artykule, oznacza wszelkiego
    rodzaju należności uzyskiwane z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania każdego
    prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z
    filmami dla kin oraz filmami i taśmami dla radia i telewizji lub innych sposobów
    odtwarzania lub przekazywania, patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu,
    tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za informacje związane z
    doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.
    Określenie „opłaty za usługi techniczne” użyte w tym artykule oznacza płatności
    jakichkolwiek kwot na rzecz jakiejkolwiek osoby z tytułu świadczonych usług mających
    charakter organizacyjno-zarządzający, techniczny lub konsultacyjny, w tym wynagrodzenie
    za usługi personelu technicznego lub innego, z wyłączeniem płatności na rzecz osób
    zatrudnionych przez osobę dokonującą płatności oraz jakiejkolwiek osoby fizycznej z
    tytułu osobistych niezależnych usług, o których mowa w artykule 14 dotyczącym wolnych
    zawodów.
    Według tutejszego Organu, analizując zapisy umowy polsko-irlandzkiej, należy zgodzić się
    z Państwem, że należności z tytułu usług reklamowych nie mieszczą się w zakresie definicji
    należności licencyjnych zawartej w art. 12 umowy polsko-irlandzkiej, nie stanowią także
    świadczeń o charakterze dywidendowym (art. 10 umowy polsko-irlandzkiej) jak i
    odsetkowym (art. 11 umowy polsko-irlandzkiej). W świetle powyższego należy zatem
    stwierdzić, że powołany powyżej art. 7 ust. 7 ww. Umowy przyznaje pierwszeństwo
    poszczególnym kategoriom dochodów. Skoro należności wypłacane kontrahentowi
    irlandzkiemu nie mieszczą się w dyspozycji art. 10, 11, 12 oraz 13 umowy polsko-
    irlandzkiej należy je kwalifikować do zysków przedsiębiorstwa. Art. 7 ma bowiem
    zastosowanie do dochodów przedsiębiorstwa, które nie wchodzą w zakres dochodów
    objętych innymi artykułami. Należności dotyczące świadczonych usług reklamowych
    należy zatem kwalifikować jako „zyski przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 7 umowy
    polsko-irlandzkiej. Zyski te podlegają opodatkowaniu tylko w państwie siedziby podmiotu,
    który dochód taki uzyskuje (w rozpatrywanej sprawie w Irlandii).
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
    Ad 2
    Na mocy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym
    od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy –
    Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193; dalej:
    „ustawa zmieniająca”) od 1 stycznia 2019 r. wprowadzone zostały zmiany dotyczące m.in.
    art. 26 ustawy o CIT.
    Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT:
      osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby
      fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów
      wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w
      roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty
      2.000.000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać,

      z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek
      dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust.
      1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu
      podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest
      możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów
      podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji
      warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art.
      22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów
      szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest
      obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej
      staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez
      płatnika.
    Zgodnie z art. 26 ust. 2e ustawy o CIT:
      jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1
      oraz art. 22 ust. 1 ww. ustawy przekracza kwotę, o której mowa w ust. 1, osoby
      prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne
      będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust.
      2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat
      według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki
      ponad kwotę, o której mowa w ust. 1:
      1. z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-le;
      2. bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu
      podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek
      wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego
      opodatkowania.
    Minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze
    rozporządzenia, grupy podatników, grupy płatników lub czynności, w przypadku których
    zostanie wyłączone lub ograniczone stosowanie ust. 2e, jeżeli spełnione zostały warunki
    do niepobrania podatku, zastosowania stawki podatku lub zwolnienia, wynikające z
    przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, uwzględniając
    istnienie określonych uwarunkowań obrotu gospodarczego, specyficzny status niektórych
    grup podatników i płatników oraz specyfikę dokonywania niektórych czynności – art. 26
    ust. 9 ustawy o CIT.
    Na podstawie ww. delegacji ustawowej Minister Finansów wydał w dniu 31 grudnia 2018 r.
    rozporządzenie w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o
    podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. poz. 2545). Stosownie do § 4
    rozporządzenia:
      wyłącza się stosowanie art. 26 ust. 2e ustawy w przypadku dokonywanych do dnia 30
      czerwca 2020 r. (data 30 czerwca 2020 r. została wprowadzona Rozporządzeniem
      Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie
      wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o podatku
      dochodowym od osób prawnych, Dz.U z 2019 r., poz. 2528 ) wypłat należności:
      1. innych niż określone w § 2 ust. 1 pkt 7-9 na rzecz podatników, o których mowa w §
      2 ust. 2, jeżeli istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z
      państwem siedziby lub zarządu tych podatników;
      2. z tytułu dywidend i innych przychodów (dochodów) z udziału w zyskach osób
      prawnych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy.
    W § 5 ww. Rozporządzenia wskazano, że warunkiem wyłączenia lub ograniczenia
    stosowania art. 26 ust. 2e updop, w sytuacjach określonych w § 2-4 Rozporządzenia, jest

    spełnienie warunków do niepobrania podatku, zastosowania stawki podatku lub
    zwolnienia, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego
    opodatkowania.
    Ponadto podkreślić należy, że w dniu 28 czerwca 2019 r. Minister Finansów wydał
    rozporządzenie zmieniające rozporządzenie z dnia 31 grudnia 2018 r. (Dz.U. poz. 2545) w
    sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o podatku
    dochodowym od osób prawnych (Dz.U. poz. 1203).
    W myśl § 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów zmieniającego rozporządzenie z dnia
    31 grudnia 2018 r. w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e
    ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w § 4 we wprowadzeniu do wyliczenia
    wyrazy „do 30 czerwca 2019 r.” zastępuje się wyrazami „do dnia 31 grudnia 2019 r.”
    Następnie Minister Finansów wydał kolejne rozporządzenie z dnia 23 grudnia 2019 r.
    zmieniające rozporządzenie z dnia 31 grudnia 2018 r. (Dz.U. poz. 2545) w sprawie
    wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od
    osób prawnych (Dz.U. poz. 2528).
    W myśl § 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów zmieniającego rozporządzenie z dnia
    31 grudnia 2018 r. w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e
    ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w § 4 we wprowadzeniu do wyliczenia
    wyrazy „do dnia 31 grudnia 2019 r.” zastępuje się wyrazami „do dnia 30 czerwca 2020 r.”
    W kolejnych latach termin obowiązywania ww. rozporządzenia ulegał dalszym
    wydłużeniom.
    Ustawą zmieniającą wprowadzono mechanizmy, dzięki którym nawet w sytuacji
    przekroczenia progu kwotowego obligującego do pobrania podatku u źródła (wypłaty w
    kwocie 2.000.000 zł na rzecz jednego podatnika w roku podatkowym), płatnik uprawniony
    jest do zastosowania preferencyjnego opodatkowania podatkiem u źródła w momencie
    wypłaty należności.
    Zgodnie z art. 26 ust. 7a ustawy o CIT:
      przepisu ust. 2e nie stosuje się, jeżeli płatnik złożył oświadczenie, że:
      1. posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla
      zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających
      z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;
      2. po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w ust. 1, nie posiada wiedzy
      uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość
      zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających
      z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w
      szczególności nie posiada wiedzy o istnieniu okoliczności uniemożliwiających
      spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4-6.
    Oświadczenie, o którym mowa w ust. 7a, składa kierownik jednostki w rozumieniu ustawy
    o rachunkowości, podając pełnioną przez siebie funkcję. Nie jest dopuszczalne złożenie
    oświadczenia, o którym mowa w ust. 7a, przez pełnomocnika (art. 26 ust. 7b ustawy o CIT).
    Wskazane wcześniej przepisy nałożyły nowe obowiązki na płatników zobowiązanych do
    poboru podatku u źródła. Na podstawie powołanego wcześniej art. 26 ust. 2e ustawy o
    CIT, którego stosowanie zostało ograniczone przez rozporządzenie Ministra Finansów po
    przekroczeniu kwoty 2.000.000 zł Wnioskodawca dokonując wypłaty należności na rzecz
    nierezydenta był zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku (podatku u źródła) w
    wysokości 20% od nadwyżki ponad kwotę 2.000.000 zł bez możliwości niepobrania
    podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także
    bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów
    o unikaniu podwójnego opodatkowania (art. 26 ust. 2e pkt 2 ustawy o CIT). Konieczność
    poboru podatku przez płatnika (Wnioskodawcę) wystąpi niezależnie od tego, czy zostaną

    spełnione warunki do stosowania zwolnienia, zastosowania obniżonej stawki lub
    niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu
    podwójnego opodatkowania.
    W tym zakresie ustawodawca przewidział jednocześnie dwie możliwości niepobierania
    podatku w stawce wynikającej z polskich przepisów, nawet w przypadku przekroczenia
    limitu 2.000.000 zł, a mianowicie gdy:
    1. płatnik złoży oświadczenie o spełnianiu warunków do niepobierania podatku
      /stosowania stawki obniżonej lub zwolnienia;
    2. podatnik (lub płatnik) uzyska opinię naczelnika urzędu skarbowego o stosowaniu
      zwolnienia.
    Pierwszą możliwością w zakresie niestosowania limitu 2.000.000 zł jest złożenie przez
    płatnika oświadczenia o spełnieniu warunków do stosowania zwolnień/stawek obniżonych
    /niepobrania podatku - art. 26 ust. 7a ustawy o CIT, który odwołuje się do brzmienia art.
    28b ust. 4 pkt 4-6 ustawy o CIT.
    Z dniem 1 stycznia 2019 r. do ustawy o CIT został dodany przez art. 2 pkt 35 ustawy
    zmieniającej Rozdział 6a - Zwrot podatku z tytułu wypłaconych należności.
    Przepis art. 28b zawarty w ww. rozdziale ustawy o CIT określa zasady zwrotu podatku
    zapłaconego w związku z przekazaniem podatnikowi wypłat (świadczeń) lub postawieniem
    podatnikowi do dyspozycji pieniędzy lub wartości pieniężnych. Płatnicy płacący podatek u
    źródła w niektórych wypadkach pomimo przysługującego podatnikom zwolnień/stawek
    obniżonych/niepobrania podatku są zobowiązani do poboru podatku według stawki
    określonej w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 ustawy o CIT. W takim wypadku powinni
    ubiegać się o zwrot zapłaconego podatku.
    I tak, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o CIT:
      organ podatkowy zwraca, na wniosek, podatek pobrany zgodnie z art. 26 ust. 2e tej
      ustawy. Wysokość podatku do zwrotu określa się na podstawie zwolnień lub stawek
      wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego
      opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
    W myśl art. 28b ust. 2 ustawy o CIT:
      wniosek o zwrot podatku może złożyć:
      1. podatnik, w tym podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 2, który w związku z
        uzyskaniem należności, od której został pobrany podatek, osiąga przychód
        podlegający opodatkowaniu zgodnie z przepisami niniejszej ustawy,
      2. płatnik, jeżeli wpłacił podatek z własnych środków i poniósł ciężar ekonomiczny
        tego podatku
      -zwany dalej „wnioskodawcą”.
    Zgodnie z art. 28b ust. 4 ustawy o CIT:
      do wniosku o zwrot podatku dołącza się dokumentację pozwalającą na ustalenie
      jego zasadności, w szczególności:
      1. certyfikat rezydencji podatnika, przy czym przepisy art. 26 ust. 1i i 1j stosuje się
        odpowiednio;
      2. dokumentację dotyczącą przelewów bankowych lub inne dokumenty wskazujące
        na sposób rozliczenia lub przekazania należności, z którymi wiązała się zapłata
        podatku;
      3. dokumentację dotyczącą zobowiązania do wypłaty należności;

      4. oświadczenie podatnika, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione
        zostały warunki, o których mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3 pkt 4 lit. b, ust. 3a i
        3c lub art. 22 ust. 4 pkt 4;
      5. oświadczenie podatnika, że w odniesieniu do czynności, w związku z którą
        składany jest wniosek o zwrot podatku, podatnik jest podmiotem, na którym ciąży
        obowiązek podatkowy, a także oświadczenie podatnika, że spółka albo
        zagraniczny zakład jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności – w
        przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 1;
      6. oświadczenie podatnika, że prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju
        siedziby podatnika dla celów podatkowych, z którą wiąże się uzyskany przychód –
        w przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 1, gdy należności są uzyskiwane w
        związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym przepis art. 24a ust.
        18 stosuje się odpowiednio;
      7. dokumentację wskazującą na ustalenia umowne, z powodu których płatnik wpłacił
        podatek z własnych środków i poniósł ciężar ekonomiczny tego podatku - w
        przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 2;
      8. uzasadnienie wnioskodawcy, że spełnione są warunki będące przedmiotem
        oświadczeń, o których mowa w pkt 5 i 6.
    W oświadczeniu o którym mowa w art. 26 ust. 7a ustawy o CIT muszą znaleźć się
    informacje wskazujące, że:
    1. płatnik posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla
      zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikające z
      przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;
    2. po przeprowadzeniu weryfikacji płatnik nie posiada wiedzy uzasadniającej
      przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki
      podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikające z przepisów
      szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w szczególności nie
      posiada wiedzy o istnieniu okoliczności uniemożliwiających spełnienie przesłanek
      dotyczących m.in. podlegania opodatkowaniu w państwie rezydencji i statusu
      beneficial owner kontrahenta.
    Odnosząc powyższe przepisy prawa na grunt Państwa sprawy należy wskazać, że
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 18 września 2024 r. sygn. III SA
    /Wa 1660/24 wskazał, że:
      Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium
      Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu
      tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przy czym
      - stosownie do ust. 3 pkt 5 tego przepisu - za dochody (przychody) osiągane na
      terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez tych podatników uważa się w
      szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym
      stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby
      prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające
      miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
      niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia. Na podstawie art.
      21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium
      Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2
      przychodów z tytułu m.in. usług reklamowych - ustala się w wysokości 20%
      przychodów (tzw. podatek u źródła). Zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy o CIT przepis
      powyższy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu
      opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

      Na podstawie art. 7 ust. 1 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej z
      państwem objętym wnioskiem o interpretację, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego
      się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że
      przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się
      Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność
      gospodarczą w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w
      drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu
      zakładowi. Obowiązki płatnika wypłacającego nierezydentom należności, o których
      mowa w art. 21 ustawy o CIT, określa art. 26 tej ustawy i są one zróżnicowane ze
      względu na wysokość kwot tych należności. W myśl art. 26 ust. 1 ustawy o CIT w
      brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia do 31 grudnia 2019 r., osoby prawne,
      jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące
      przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art.
      21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym
      obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2.000.000 zł na rzecz
      tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust.
      2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych
      wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie
      stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego
      opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod
      warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych
      uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków
      zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1,
      zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów
      szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest
      obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej
      staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez
      płatnika.
      Z kolei w odniesieniu do wypłat na rzecz jednego podatnika przekraczających w ciągu
      roku podatkowego łącznie 2.000.000 zł – a zatem w okolicznościach takich, jak w
      rozpoznawanej sprawie - ustawodawca określił obowiązki płatnika w art. 26 ust. 2e
      ustawy o CIT. W tym przypadku przewidział także jako zasadę pobór podatku
      stanowiąc, że jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w
      art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 przekracza kwotę, o której mowa w ust. 1, osoby
      prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne
      będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust.
      2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat
      według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki
      ponad kwotę, o której mowa w ust. 1: 1) z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych
      w art. 22 ust. 1a-1e; 2) bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej
      umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień
      lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu
      podwójnego opodatkowania.
      Od zasady określonej w art. 26 ust. 2e ustawy o CIT przewidziano wyjątki, w tym ten
      określony art. 26 ust. 7a ustawy o CIT. Przepis ten stanowi, że ust. 2e nie stosuje się,
      jeżeli płatnik złożył oświadczenie, że: 1) posiada dokumenty wymagane przez
      przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub
      niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu
      podwójnego opodatkowania; 2) po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w
      ust. 1, nie posiada wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności
      wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub
      niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu

      podwójnego opodatkowania, w szczególności nie posiada wiedzy o istnieniu
      okoliczności uniemożliwiających spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 28b
      ust. 4 pkt 4-6.
      Z powyższe regulacji wynika więc jednoznacznie, że:
          odnosi się do sytuacji opisanych w art. 26 ust. 2e, a zatem do poboru podatku
          od nadwyżki należności ponad 2.000.000 zł;
          pozwala na odstąpienie od tej nadwyżki od poboru podatku na podstawie
          przepisów prawa krajowego i zastosowania zasad opodatkowania
          uwzględniających postanowienia umowy o unikaniu podwójnego
          opodatkowania;
          płatnik musi dokonać weryfikacji, o której mowa w ust. 1, jednak zakres tej
          weryfikacji zakreślono szerzej, wskazując dodatkowe okoliczności, które
          płatnik powinien sprawdzić przez odesłanie do art. 28b ust. 4 pkt 4-6.
      I tak art. 28b ust. 4 pkt 4-6 ustawy o CIT wymienia te okoliczności, wskazując na:
          oświadczenie podatnika, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione
          zostały warunki, o których mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3 pkt 4 lit. b, ust.
          3a i 3c lub art. 22 ust. 4 pkt 4;
          oświadczenie podatnika, że w odniesieniu do czynności, w związku z którą
          składany jest wniosek o zwrot podatku, podatnik jest podmiotem, na którym
          ciąży obowiązek podatkowy, a także oświadczenie podatnika, że spółka albo
          zagraniczny zakład jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności - w
          przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 1;
          oświadczenie podatnika, że prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w
          kraju siedziby podatnika dla celów podatkowych, z którą wiąże się uzyskany
          przychód - w przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 1, gdy należności są
          uzyskiwane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym
          przepis art. 24a ust. 18 stosuje się odpowiednio.
      Co jednak szczególnie istotne w tej sprawie, powyższe zasady nie mają zastosowania
      w odniesieniu do wypłat płatnika realizowanych w 2019 r. Otóż w odniesieniu do
      sposobu poboru (zaniechania poboru, zastosowania zwolnienia lub obniżonej
      stawki) podatku u źródła z tytułu należności wypłacanych w ramach roku
      podatkowego płatnika na rzecz danego podmiotu w kwocie przewyższającej
      2.000.000 zł, na mocy delegacji ustawowej zawartej w art. 26 ust. 9 ustawy o CIT,
      Minister Finansów wydał rozporządzenie z 31 grudnia 2018 r. w sprawie wyłączenia
      lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o CIT. W § 4 rozporządzenie to
      wyłącza stosowanie art. 26 ust. 2e ustawy o CIT w przypadku dokonywanych do 30
      czerwca 2019 r. wypłat należności: 1) innych niż określone w § 2 ust. 1 pkt 7-9 na
      rzecz podatników, o których mowa w § 2 ust. 2, jeżeli istnieje podstawa prawna do
      wymiany informacji podatkowych z państwem siedziby lub zarządu tych podatników;
      2) z tytułu dywidend i innych przychodów (dochodów) z udziału w zyskach osób
      prawnych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy. Zgodnie
      natomiast z § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 27 czerwca 2019 r.
      zmieniającego ww. rozporządzenie MF (Dz. U. z 2019r. poz. 1203), obowiązywanie
      rozporządzenia MF przedłużono do 31 grudnia 2019 r. później zaś było przedłużane

      na kolejne okresy. W związku z tym co do zasady należałoby uznać, że art. 26 ust. 2e
      w odniesieniu do należności powyżej 2 mln zł, takich jak objęte wnioskiem o wydanie
      interpretacji, co prawda wszedł w życie, ale nigdy nie zaczął obowiązywać, ponieważ
      kolejne rozporządzenia Ministra finansów przedłużały wyłączenie przewidziane w § 4.
      Wniosek dotyczył wątpliwości prawnych dotyczących stanu prawnego, który miał się
      dopiero w pełni urzeczywistnić po 31 grudnia 2019 r. Pierwotnie wyłączenie
      stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o CIT miało ustać z końcem czerwca, następnie z
      końcem grudnia 2019 r. W momencie, kiedy organ interpretacyjny wydawał
      interpretację zaskarżoną do sądu, tj. w styczniu 2020 r., obowiązywało nadal
      wyłączenie stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o CIT. Obowiązywało również potem, co
      oznacza że jeśli rozumieć wydanie interpretacji indywidualnej jako odpowiedź na
      pytanie płatnika co do zakresu jego obowiązków wynikających z ustawy o CIT, to ten
      kontekst wynikający z rozporządzenia powinien być przez organy interpretacyjne
      uwzględniony z tej przyczyny, że tych obowiązków płatnik w gruncie rzeczy nigdy nie
      miał, a zatem stanowisko co do odmiennego traktowania obowiązków płatnika
      dokonującego wypłat do i powyżej 2 mln zł, nie znajdowało oparcia w
      obowiązujących przepisach.
      W tym stanie rzeczy, co do zasady regulacje art. 26 ust. 2e, art. 26 ust. 7a pkt 2 i art.
      28b ust. 4 pkt 4-6 ustawy o CIT – w przypadku odstąpienia płatnika od obowiązku
      pobrania podatku – wymagają od tegoż płatnika uprzedniego zweryfikowania tego,
      czy podmiot na rzecz którego następuje wypłata należności jest ich rzeczywistym
      właścicielem, prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby która
      pozwala na realizację celu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania jakim jest
      zapobieganie uchylaniu się od opodatkowania i zapobieganie oszustwom
      podatkowym. Realizacja powyższego celu wymaga zaś, aby korzyści wynikające z
      umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie były przyznawane nieprawnym
      transakcjom.
      Innymi słowy, ustawa o CIT wprowadza m.in. w art. 26e, art. 26 ust. 7a oraz art. 28b
      ust. 4 pkt 4-6 mechanizm weryfikujący prawo podatników/nierezydentów do
      skorzystania z preferencyjnych zasad opodatkowania u źródła. W sytuacji wykazania
      tego faktu w oparciu o przesłanki, o których mowa we wskazanych przepisach,
      płatnik będzie uprawniony do niepobrania przedmiotowego podatku, co pozostanie
      w zgodzie ze wspomnianym art. 7 UPO. Tym samym ustawodawca nie odstąpił od
      materialnych zasad poboru podatku od źródła określonych w umowie
      międzynarodowej o unikaniu podwójnego opodatkowania, lecz stworzył nowe ramy
      proceduralne pozwalające na wyeliminowanie przypadków nadużycia prawa przy
      opodatkowaniu przedmiotowych przychodów. Płatnik który chce zastosować art. 7
      UPO i nie dokonywać poboru podatku u źródła na podstawie art. 26 ust. 1 w zw. z
      art. 26 ust. 2e ustawy o CIT jest więc zobowiązany do przeprowadzenia pełnej
      weryfikacji warunków umożliwiających skorzystanie z tego zwolnienia/ niepobrania
      podatku, zachowując przy tym należytą staranność. W ramach należytej staranności
      nie może ograniczać się jedynie do weryfikacji warunków zastosowania niepobrania
      podatku na podstawie art. 7 ust. 1 umowy, gdyż użyte w art. 26 ust. 7a ustawy o CIT
      sformułowania "w szczególności" oznacza, że w zależności od okoliczności danej
      sprawy, tj. okoliczności danej transakcji, może okazać się konieczne przedstawienie
      dodatkowej dokumentacji w celu zweryfikowania statusu kontrahenta/nierezydenta i
      wykazania, że w stosunku do danych należności jest on m.in. ich rzeczywistym
      właścicielem oraz że prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby
      podatnika.
      W realiach rozpoznawanej sprawy – co raz jeszcze trzeba podkreślić - kryteria wyżej
      przedstawione nie znajdą jednak zastosowania ze względu na obowiązywanie
      wskazanego już wcześniej rozporządzenia Ministra Finansów z 31 grudnia 2018 r. w
      sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o CIT.

      Odnotować trzeba, że § 4 rozporządzenia MF wyłącza stosowanie art. 26 ust. 2e
      ustawy o CIT w przypadku dokonywanych wypłat należności innych niż określone w §
      2 ust. 1 pkt 7 - 9 na rzecz podatników, o których mowa w § 2 ust. 2, jeżeli istnieje
      podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem siedziby lub
      zarządu tych podatników. Taka podstawa istnieje i stanowią ją w szczególności
      umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, umowy o wymianie informacji w
      sprawach podatkowych oraz Konwencja o wzajemnej pomocy administracyjnej w
      sprawach podatkowych, sporządzona w Strasburgu 25 stycznia 1988 r. Z kolei w
      ramach Unii Europejskiej współpracę administracyjną państw członkowskich reguluje
      Dyrektywa Rady 2011/16/UE.
      Mając na uwadze powoływane wyżej stanowisko sądu, (...) wyłączenie stosowania art.
      26 ust. 2e ustawy o CIT na mocy przepisów § 4 i § 5 Rozporządzenia jest
      równoznaczne z wyłączeniem stosowania także art. 26 ust. 7a ustawy o CIT, a tym
      samym brak jest obowiązku przeprowadzania przez Skarżącą weryfikacji w rozmiarze
      wskazanym w art. 26 ust. 7a ustawy o CIT w związku z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT w
      celu niepobrania podatku: taka bowiem weryfikacja – w kontekście zawartego w art.
      26 ust. 7a ustawy o CIT odesłania do art. 28b ust. 4 pkt 4-6 ustawy o CIT wymagana
      byłaby tylko wtedy, gdyby nie obowiązywały przepisy § 4 i § 5 Rozporządzenia, gdyż
      to właśnie wówczas do wyłączenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o CIT mogłoby
      dojść m.in. poprzez złożenie oświadczenia określonego w art. 26 ust. 7a ustawy o
      CIT, poprzedzonego wskazaną tam weryfikacją uwzględniającą przesłanki z art. 28b
      ust. 4 pkt 4-6 ustawy o CIT.
    Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest również prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili we wniosku i stanu
    prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i
        zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi
      elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”.
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na
        platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).