Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.734.2024.3.SM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-17
Teza: Zastosowania stawki podatku w wysokości 0% w przypadku świadczonych usług noclegowych i braku możliwości zastosowania stawki podatku w wysokości 0% w przypadku usług pralniczych.
Słowa kluczowe: siły zbrojne; Stany Zjednoczone; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; wykonawca-wykonawca kontraktowy; wykonawca-wykonawca kontraktowy-wykonawca kontraktowy USA
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Definicja podatnika przy określeniu miejsca świadczenia usług ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług na rzecz podatnika; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług związanych z nieruchomościami 
Przepisy: [VAT][WIS] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług (od 1.01.2024 r.)-Rozdział 2-§ 6-ust. 1-pkt 7; [VAT][WIS] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług (od 1.01.2024 r.)-Rozdział 2-§ 6-ust. 2-pkt 2; [VAT][WIS] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług (od 1.01.2024 r.)-Rozdział 2-§ 6-ust. 2-pkt 3; [VAT][WIS] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług (od 1.01.2024 r.)-Rozdział 2-§ 6-ust. 7; [VAT][WIS] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług (od 1.01.2024 r.)-Rozdział 2-§ 6-ust. 8; [VAT][WIS] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług (od 1.01.2024 r.)-Rozdział 2-§ 6-ust. 9; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w zakresie zastosowania stawki podatku w wysokości 0% w przypadku świadczonych usług noclegowych, oraz nieprawidłowe w zakresie zastosowania stawki podatku w wysokości 0% w przypadku świadczonych usług pralniczych.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

12 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania stawki podatku w wysokości 0% w przypadku świadczonych usług noclegowych i usług pralniczych oraz podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 listopada 2024 r. (wpływ 29 listopada 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
------------------------------------------------

(\`(...)\`) jest obywatelem polskim prowadzącym działalność gospodarczą w Polsce w postaci spółki cywilnej (NIP…), podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych od całości swoich przychodów.

Firma Wnioskodawcy (…) działająca między innymi w branży hotelarskiej rozpoczęła współpracę z firmą amerykańską: (…), będącą bezpośrednim wykonawcą (kontraktowym - jako główny wykonawca każdorazowo posiada status wykonawcy kontraktowego w rozumieniu art. 2 lit. e EDCA bądź status wykonawcy kontraktowego USA w rozumieniu art. 2 lit. f EDCA.) usług na rzecz sił zbrojnych Armii USA stacjonujących w Polsce.

Jako wykonawca kontraktowy sił zbrojnych USA w rozumieniu art. 2 lit. e EDCA Spółka korzysta z możliwości zastosowania 0% stawki podatku od towarów i usług (VAT), na podstawie art. 19 EDCA, porozumienia wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych.

Współpraca dotyczy zakwaterowania pracowników firmy wspierających Armię Amerykańską stacjonujących na terenie jednostek wojskowych w (…).

W związku z nawiązaną współpracą Wnioskodawca otrzymuje długoterminowe zamówienia na noclegi pracowników tej firmy oraz usługi pralnicze w hotelu Wnioskodawcy. Zamówienia usług noclegowych oraz pralniczych dotyczą długoterminowych pobytów pracowników tej firmy w związku z wykonywanym kontraktem (umową z Armią USA) przez tę firmę na rzecz armii USA, stacjonującej w Polsce. Zamówienia na usługi noclegów Wnioskodawca otrzymuje w formie pisemnej przesłanej drogą elektroniczną (email) z wskazaniem imienia oraz nazwiska, terminu pobytu oraz kwoty należności za noc pobytu.

W związku z tym, iż Wnioskodawca otrzymał od kontrahenta informację, iż jest on dostawcą usług na rzecz armii USA - faktury Wnioskodawcy wystawiane są z stawką „0” VAT.

Do każdej faktury Wnioskodawca wystawia: (…).

Dokument ten jest zatwierdzany przez przedstawiciela Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych - przedstawiciela uprawnionej organizacji Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych, która to jest uprawnioną organizacją, niniejszym oświadczającą, że towary i/lub usługi są nabywane przez Siły Zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz na cele zdefiniowane w Umowie między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W następnej kolejności dokument poświadczany jest przez właściwy organ Rzeczypospolitej Polskiej, iż niniejsze świadectwo upoważnia uprawnioną organizację Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych lub wykonawcę kontraktowego, którzy zostali wymienieni w polu nr 1, do zwolnienia z podatku VAT i/lub podatku akcyzowego w związku z zaopatrzeniem w towary i/lub usługi opisane w polu nr 3. - w tym przypadku jest to (…).

W świadectwie dotyczącym zakwaterowania: wpisywana jest łączna ilość dób noclegowych wymienionych na fakturze, której dotyczy świadectwo, cena jednostkowa oraz wartość łączna faktury.

W przypadku świadectwa dotyczącego usług pralniczych wpisywana jest łączna ilość kilogramów, cena jednostkowa oraz wartość łączna faktury.

Wnioskodawca nadmienia, iż na fakturach dotyczących usług noclegowych wpisywane są wszystkie dane osób zakwaterowanych w hotelu Wnioskodawcy, ilość nocy dotycząca każdej osoby.

Na fakturach dotyczących usług pralniczych wymienione są wszystkie osoby korzystające z usług wraz z informacją o ilości kilogramów prania.

W uzupełnieniu wniosku na zadane pytania udzielono następujących odpowiedzi:

1) Czy Państwa Spółka jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług?

Odp. Spółka Wnioskodawcy jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

2) Czy (…), na rzecz którego Państwa Spółka dokonuje/będzie dokonywała świadczeń to podatnik, o którym mowa w art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.)?

Jeśli tak, to gdzie ma siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej dla którego świadczone są/będą usługi?

Odp. Firma (…) jest przedsiębiorcą, którego siedziba znajduje się pod adresem (…).

3) Czy miejscem świadczenia i opodatkowania świadczenia usług na rzecz (…) jest/będzie Polska?

Odp. Miejscem świadczenia usług na rzecz (…) jest terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

4) Czy umowa z Armią USA podpisana przez (…) została zawarta z siłami zbrojnymi USA w rozumieniu art. 2 lit. a Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. poz. 2153 i 2154, zwanej dalej umową o wzmocnionej współpracy)?

Odp. Tak, umowa pomiędzy firmą (…) została zawarta z Siłami Zbrojnymi USA w rozumieniu art. 2 lit. A Umowy pomiędzy Rządem rzeczypospolitej Polskiej a Rządem USA o wzmocnionej współpracy obronnej. Stronami umowy, na rzecz której Wnioskodawca … (Armii Stanów Zjednoczonych) oraz … (Rządu Stanów Zjednoczonych).

5) W związku z informacją zawartą w opisie sprawy: (…)

Proszę jednoznacznie wskazać:

a) czy w związku z opisaną we wniosku współpracą Państwa Spółki z (…), Państwa Spółka świadczy/będzie świadczyła usługi dla ww. firmy amerykańskiej posiadającej status:

‒ „wykonawcy kontraktowego” w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej, czy

‒ „wykonawcy kontraktowego USA” - w rozumieniu art. 2 lit. f Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej?

Odp. Firma Wnioskodawcy świadczy/ć będzie usługi na rzecz firmy która jest Wykonawcą Kontraktowym USA w rozumieniu art. 2 lit. f umowy o wzmocnionej współpracy obronnej.

b) czy Państwa Spółka spełnia przesłanki bycia wykonawcą kontraktowym w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy o wzmocnionej współpracy, tj. czy jako osoba prawna albo inny podmiot posiadający zdolność prawną Państwa Spółka świadczy/będzie świadczyła usługi siłom zbrojnym USA na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz?

Odp. Tak, firma Wnioskodawcy świadczyła i świadczyć będzie usługi na podstawie zawartej umowy jako wykonawca kontraktowy w rozumieniu art. 2 lit. e, jako podwykonawca zawartej umowy z siłami zbrojnymi USA.

6) Czy współpraca Państwa Spółki z (…) jest/będzie współpracą zawartą w imieniu sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych?

Odp. Współpraca Spółki z (…) jest współpracą na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych.

7) Czy usługi nabywane od Państwa Spółki przez (…) w związku z umową z Armią USA są/będą przeznaczone do wyłącznego użytku służbowego sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych lub też do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej, o której mowa w art. 24 umowy o wzmocnionej współpracy, jeżeli siły te biorą udział we wspólnych działaniach obronnych?

Odp. Tak. Usługi nabywane przez (…) od firmy Wnioskodawcy będą/są przeznaczone tylko do wyłącznego użytku Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych oraz do zaopatrzenia ich wojskowej działalności wspierającej.

8) Czy Siły Zbrojne USA są podatnikiem, o którym mowa w art. 28a ustawy o VAT?

Odp. Siły Zbrojne USA nie są podatnikiem, o którym mowa w art. 28a ustawy o VAT.

9) Czy przed dniem złożenia deklaracji podatkowej za okres, w którym zostaną wykazane usługi, o których mowa we wniosku, Państwa Spółka posiada/będzie posiadała wypełnione odpowiednio świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, o którym mowa w § 6 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia z dnia 9 grudnia 2023 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 2670 ze zm.), (dalej jako: „rozporządzenie z 9 grudnia 2023 r.”)?

Odp. Tak. Każdorazowo przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres Spółka posiada/będzie posiadała świadectwo zwolnienia z VAT i podatku akcyzowego podpisane przez Przedstawiciela Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych oraz właściwy organ Rzeczpospolitej Polskiej w przypadku Wnioskodawcy podpisany będzie/jest Komendanta Wojskowego Oddziału Gospodarczego właściwego dla obszaru działań Wnioskodawcy.

10) Czy przed dniem złożenia deklaracji podatkowej za okres, w którym zostaną wykazane usługi, o których mowa we wniosku, Państwa Spółka posiada/będzie posiadała wypełnione odpowiednio zamówienie dotyczące świadczenia usług (wraz z ich specyfikacją), którym mowa w § 6 ust. 2 pkt 3 ww. rozporządzenia z 9 grudnia 2023 r., do którego odnosi się świadectwo zwolnienia?

Odp. Tak. Firma każdorazowo otrzymuje zamówienie na usługę.

11) Czy powyższe dokumenty, tj. świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego oraz zamówienie, bezpośrednio wiążą się z transakcją realizowaną przez Państwa Spółkę?

Odp. Tak, świadectwo zwolnienia jest bezpośrednio związane z transakcją/usługą realizowaną przez Spółkę.

12) Czy w świadectwie zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, o którym mowa w § 6 ust. 1 pkt 2 ww. rozporządzenia z 9 grudnia 2023 r. są/będą wymienione dane Państwa Spółki? Należy szczegółowo opisać i wyjaśnić kwestię, czy to Państwa Spółka jest/ będzie wymieniona jako świadcząca usługi na rzecz Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych (w którym punkcie tego świadectwa), czy też jest/będzie to (…)?

Odp. W świadectwie zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego każdorazowo są/będą wymienione dane Spółki Wnioskodawcy. Podana jest/będzie nazwa, adres, NIP a także wykaz usług/towarów. (…) jest w ww. świadectwie wskazany jako Wykonawca Kontraktowy Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych.

13) Czy w zamówieniu dotyczącym świadczenia usług (wraz z ich specyfikacją), do którego odnosi się ww. świadectwo zwolnienia są/będą wymienione dane Państwa Spółki?

Odp. Tak. W zamówieniu dotyczącym świadczonej usługi jest nazwa Spółki Wnioskodawcy.

Pytanie
-------

Czy w związku z stanem faktycznym firma Wnioskodawcy może stosować stawkę zerową VAT do świadczonych usług? (oznaczone numerem 1)

Państwa stanowisko w sprawie
----------------------------

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji kiedy firma Wnioskodawcy świadczy usługi na rzecz spółki bezpośrednio działającej na rzecz sił zbrojnych USA, która posiada z nią kontrakt, jest firmą amerykańską a podmiotem zawierającym umowy ze Spółką jest (…), posiadającą jako wykonawca kontraktowy sił zbrojnych USA w rozumieniu art. 2 lit. e EDCA możliwość korzystania z zastosowania 0% stawki podatku od towarów i usług (VAT), dodatkowo każdorazowo Wnioskodawca otrzymuje do każdej faktury ŚWIADECTWO (…) potwierdzone przez reprezentanta sił zbrojnych USA oraz właściwy organ Rzeczypospolitej Polskiej w zakresie upoważnienia uprawnionej organizacji Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych lub wykonawcę kontraktowego, którzy zostali wymienieni w tym świadectwie, do zwolnienia z podatku VAT firma Wnioskodawcy powinna stosować stawkę „0”podczas wystawiania przedmiotowych faktur oraz nie powinien być naliczany podatek dochodowy od przychodu wynikającego z faktur ponieważ wolne od podatku dochodowego są dochody uzyskane przez wykonawcę kontraktowego w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie z dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. poz. 2153 i 2154) mającego miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym USA w rozumieniu art. 2 lit. a tej Umowy lub budowy infrastruktury dla tych sił zbrojnych na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartych z tymi siłami zbrojnymi lub na ich rzecz.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w zakresie zastosowania stawki podatku w wysokości 0% w przypadku świadczonych usług noclegowych, oraz nieprawidłowe w zakresie zastosowania stawki podatku w wysokości 0% w przypadku świadczonych usług pralniczych.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (\`(...)\`).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wskazano w art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy:

Na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Natomiast jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z powyższych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Od zasady opisanej w art. 28b ustawy ustawodawca przewidział szereg wyjątków, wskazując m.in. szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług związanych m.in. z nieruchomościami.

I tak, według z art. 28e ustawy:

Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Przepis art. 28e ustawy stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium nie usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest nieruchomość. Usługi które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według jej miejsca położenia. Kryterium położenia nieruchomości jest tu zatem decydujące - determinuje ono docelowo miejsce opodatkowania usługi związanej z daną nieruchomością. Co istotne, zasada wyrażona w art. 28e ustawy obejmuje wyłącznie usługi, które dotyczą konkretnej nieruchomości - jedynie wówczas można w praktyce zastosować opodatkowanie w miejscu położenia nieruchomości.

Kwestie zastosowania stawki 0% VAT dla m.in. sił zbrojnych USA reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia z 9 grudnia 2023 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 2670 ze zm.; dalej jako: „rozporządzenie z 9 grudnia 2023 r.”).

Zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia z 9 grudnia 2023 r.:

Obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. z 2020 r. poz. 2153 i 2154), zwanej dalej ,,Umową o wzmocnionej współpracy obronnej”, przebywających na terytorium kraju, jeżeli towary lub usługi nabywane przez te siły lub na ich rzecz są przeznaczone do wyłącznego użytku służbowego tych sił lub też do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej, o której mowa w art. 24 tej umowy, jeżeli siły te biorą udział we wspólnych działaniach obronnych.

Stosownie do § 6 ust. 2 pkt 2 i pkt 3 rozporządzenia z 9 grudnia 2023 r.:

Przepis ust. 1 stosuje się, pod warunkiem że podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada:

2) w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 7 – wypełnione odpowiednio świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku do Porozumienia wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych, podpisanego w Warszawie dnia 27 kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 817 i 818), dla tych towarów i usług;

3) zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi się świadectwo określone odpowiednio w pkt 1 i 2.

Według § 6 ust. 7, 8 i 9 rozporządzenia z 9 grudnia 2023 r.:

7\. Świadectwo, o którym mowa w ust. 2 pkt 2, wypełniają siły zbrojne Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej, z tym że pole 4 tego świadectwa wypełnia Minister Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej lub jego upoważniony przedstawiciel. Niewykorzystane pola świadectwa przekreśla się.

8\. Wypełnienie pola 4 świadectwa, o którym mowa w ust. 2 pkt 2, nie jest wymagane, w przypadku gdy Minister Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej lub jego upoważniony przedstawiciel wyda pojedyncze poświadczenie, o którym mowa w art. 2 ust. 2 lit. b Porozumienia wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych, podpisanego w Warszawie dnia 27 kwietnia 2015 r.

9\. W przypadku, o którym mowa w ust. 8, kopię pojedynczego poświadczenia dołącza się do wypełnionego świadectwa i przekazuje dostawcy towarów lub usługodawcy wraz z dokumentami wskazanymi w ust. 2 pkt 3.

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 37 ust. 3 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. z 2020 r., poz. 2153 i 2154; dalej jako: „Umowa” lub „Umowa o wzmocnionej współpracy obronnej”):

Z chwilą wejścia w życie, niniejsza Umowa zastępuje Umowę między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, sporządzoną w Warszawie dnia 11 grudnia 2009 roku („umowę SOFA”) oraz Porozumienie między Rządem Rzeczpospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki dotyczące współpracy, zawarte poprzez wymianę not w Warszawie w dniach 22 czerwca i 15 lipca 2015 roku, ze zmianami („Porozumienie o współpracy”).

Równocześnie na podstawie art. 37 ust. 4 Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej:

Wszystkie porozumienia i ustalenia wykonawcze do umowy SOFA i Porozumienia o współpracy pozostają w mocy jako porozumienia lub ustalenia wykonawcze do niniejszej Umowy, w zakresie, w jakim porozumienia lub ustalenia wykonawcze nie są sprzeczne z niniejszą Umową. Strony zgadzają się, że w przypadkach niezgodności z niniejszą Umową, zastosowanie mają postanowienia niniejszej Umowy, a Strony lub ich organy wykonawcze, w zależności od sytuacji, niezwłocznie podejmują działania zmierzające do zmiany lub uzupełnienia takiego porozumienia lub ustalenia wykonawczego w celu zapewnienia zgodności z niniejszą Umową.

Należy zauważyć, że według art. 2 lit. a, e i f Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej:

Dla celów niniejszej Umowy wyrażenie:

a. „siły zbrojne USA” - oznacza podmiot obejmujący członków sił zbrojnych, personelu cywilnego oraz całe mienie, sprzęt i materiały Sił Zbrojnych USA, w tym informacje oficjalne USA, znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej.

e. „wykonawca kontraktowy” - oznacza osobę fizyczną, która nie jest członkiem sił zbrojnych ani personelu cywilnego, osobę prawną albo inny podmiot posiadający zdolność prawną, dostarczający towary lub świadczący usługi siłom zbrojnym USA na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz.

f. „wykonawca kontraktowy USA” - oznacza osobę fizyczną, która nie jest obywatelem Rzeczypospolitej Polskiej i nie jest osobą zamieszkałą na stałe na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub osobę prawną, która nie jest zarejestrowana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz jest obecna na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w celu dostarczania towarów i świadczenia usług siłom zbrojnym USA na podstawie umowy zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz.

Z kolei art. 19 ust. 1-4 Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej stanowi, że:

1\. Zwalnia się od podatku od towarów i usług (VAT), podatku akcyzowego lub podobnych podatków albo takich, które je zastąpią, towary importowane przez siły zbrojne USA lub na ich rzecz do ich wyłącznego użytku, o którym mowa w ustępie 1 Artykułu 21 niniejszej Umowy lub służące do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej, o której mowa w Artykule 24 niniejszej Umowy, pod warunkiem, że importowane towary są zgłaszane na zaświadczeniu określonym w Artykule XI ustęp 4 umowy NATO SOFA (obecnie formularz 302) i siły zbrojne USA są odbiorcą takich towarów. Zwolnienie stosuje się w chwili wwozu. Dla celów niniejszej Umowy import i eksport dotyczy także przemieszczania towarów z lub do jakiegokolwiek innego kraju, w tym z lub do krajów pozostających z Rzecząpospolitą Polską we wspólnym obszarze celnym, do lub z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

2\. Zwalnia się od podatku od towarów i usług, podatku akcyzowego lub podobnych podatków, opłat i należności albo takich, które je zastąpią towary i usługi nabywane przez siły zbrojne USA lub na ich rzecz w celach określonych w ustępie 1 niniejszego Artykułu. Zwolnienie stosuje się w chwili zakupu, jeśli transakcja jest potwierdzona dokumentem wydanym przez siły zbrojne USA, który siły zbrojne USA przedkładają odpowiedniemu organowi podatkowemu Rzeczypospolitej Polskiej. Ponadto w przypadku towarów akcyzowych zwolnienie z podatku akcyzowego w chwili sprzedaży ma zastosowanie wyłącznie, jeśli takie towary są nabywane ze składu podatkowego i transakcja jest potwierdzona dokumentem, o którym mowa powyżej. W pozostałych przypadkach zwolnienie realizowane jest poprzez zwrot podatku zapłaconego w danym kwartale. Zwrot jest dokonywany w terminie trzydziestu (30) dni od otrzymania przez organ podatkowy Rzeczypospolitej Polskiej wniosku o taki zwrot.

3\. Właściwe władze Rzeczypospolitej Polskiej otrzymają stosowny dokument, wydany przez siły zbrojne USA, zaświadczający, że towary i usługi, o których mowa odpowiednio w ustępach 1 i 2 niniejszego Artykułu, zostały wysłane, nabyte lub przeznaczone do użytku sił zbrojnych USA lub do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej. Dokument taki może zawierać jedno potwierdzenie kontraktu w ramach którego wymagane jest wykonanie wielu dostaw.

4\. Procedury i formularze wymagane dla celów zwolnień określonych w ustępach 1 i 2 niniejszego Artykułu, jak również jakiekolwiek ograniczenia w ilości dóbr, o ile będą mieć zastosowanie, zostaną określone w porozumieniu wykonawczym.

Według art. 24 ust. 1 i 2 ww. Umowy:

1\. Po uprzednim poinformowaniu polskiego organu wykonawczego, siły zbrojne USA mogą w obrębie uzgodnionych obiektów i terenów zakładać, utrzymywać i prowadzić wojskową usługową działalność wspierającą wyłącznie do użytku członków sił zbrojnych, członków personelu cywilnego, członków rodzin oraz takiego innego uprawnionego personelu, jaki zostanie wspólnie określony, i mogą budować, wyposażać, utrzymywać i prowadzić wojskową usługową działalność wspierającą bezpośrednio lub na podstawie umowy. Wojskowa usługowa działalność wspierająca może obejmować: punkty sprzedaży, takie jak wojskowe punkty usługowe i sklepy z żywnością, działalność finansową, mesy, ośrodki socjalne i edukacyjne, oraz usługowe tereny rekreacyjne. Z zastrzeżeniem postanowień Artykułu 8 niniejszej Umowy, władze Rzeczypospolitej Polskiej nie wymagają od sił zbrojnych USA zezwoleń i licencji na założenie, utrzymywanie oraz prowadzenie takiej działalności.

2\. Wojskowa usługowa działalność wspierająca stanowi integralną część sił zbrojnych USA i przysługują jej zwolnienia podatkowe i celne przyznane siłom zbrojnym USA, w tym te, o których mowa w Artykułach 19 i 21 niniejszej Umowy. Taka wojskowa usługowa działalność wspierająca jest ustanawiana, utrzymywana, prowadzona i kontrolowana zgodnie z przepisami obowiązującymi w USA. Siły zbrojne USA nie są zobowiązane do pobierania lub płacenia podatków lub opłat o podobnym charakterze z tytułu prowadzenia wojskowej usługowej działalności wspierającej.

Stosownie do art. 1 ust. 1 Porozumienia Wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczące zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych z dnia 27 kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 817; dalej jako: „Porozumienie Wykonawcze”):

Zgodnie z artykułem 18 ustęp 4 Umowy, niniejsze Porozumienie określa procedury i formularze dla celów stosowania zwolnień z podatku od towarów i usług („podatek VAT”), podatku akcyzowego lub podobnych podatków albo takich, które je zastąpią („podatki”), o których mowa w artykule 18 ustęp 2 Umowy.

W art. 2 ust. 1 i 2 Porozumienia Wykonawczego wskazano, że:

1\. Zwolnienie z podatków stosowane do towarów i usług nabytych przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz stosuje się w momencie sprzedaży, jeżeli transakcja została potwierdzona dokumentem wystawionym przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych przedstawionym dostawcy towarów lub usług. Jako „dokument” o którym mowa w artykule 18 ustęp 2 Umowy, siły zbrojne Stanów Zjednoczonych będą stosowały świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego („świadectwo”), którego wzór określa załącznik do niniejszego Porozumienia. Świadectwo będzie rozumiane wyłącznie jako potwierdzenie, że zostały spełnione warunki dla zwolnienia z podatku VAT i/lub podatku akcyzowego, określone w artykule 18 ustęp 2 Umowy.

2\. Świadectwo wystawia się, zgodnie z następującą procedurą:

a) Przedstawiciel sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych wypełnia i podpisuje świadectwo w dwóch egzemplarzach.

b) Minister Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej, upoważniony dowódca bazy wojskowej sił zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej lub jakikolwiek inny upoważniony przedstawiciel Ministra Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej wypełniają odpowiednie pola świadectwa lub wydają pojedyncze poświadczenie („poświadczenie”).

W drugim przypadku kopię poświadczenia dołącza do świadectwa przedstawiciel sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych. Poświadczenie jest stosowane do:

(i) wszelkich zakupów realizowanych w ramach umowy długoterminowej zawartej w formie pisemnej, której kopia jest przedstawiana osobie upoważnionej do wydania poświadczenia. Świadectwo zawiera odniesienie do umowy, której dotyczy.

(ii) zakupów towarów, innych niż opodatkowane podatkiem akcyzowym. dokonywanych przy użyciu Karty Płatniczej Rządu Stanów Zjednoczonych. Siły zbrojne Stanów Zjednoczonych przedstawiają pełną listę osób zawierającą imiona i nazwiska oraz funkcję każdej osoby upoważnionej do posługiwania się kartą wraz z numerem przypisanej jej karty.

c) Niewykorzystane pola świadectwa przekreśla się.

W myśl art. 3 ust. 1-5 Porozumienia Wykonawczego:

1\. Jeżeli zwolnienie z podatków nie jest stosowane w momencie sprzedaży, właściwe organy podatkowe Rzeczypospolitej Polskiej („organy podatkowe”) zapewnią realizację zwolnienia poprzez zwrot zapłaconych podatków na wniosek sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych lub wykonawcy kontraktowego sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych.

2\. Siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub wykonawcy kontraktowi sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych powinni składać wnioski o zwrot podatku za okresy kwartalne do 25. dnia miesiąca następującego po zakończeniu danego kwartału. Jeżeli termin ten nie zostanie zachowany, siły zbrojne Stanów Zjednoczonych oraz organy podatkowe podejmą konsultacje w celu umożliwienia niezwłocznego zwrotu zapłaconych podatków.

3\. Każdy wniosek o zwrot podatku zawiera nazwę wnioskodawcy, wnioskowaną kwotę zwrotu podatku oraz numer rachunku bankowego, na który ma zostać dokonany zwrot podatku. Do wniosku dołącza się:

a) wykaz towarów i usług nabytych przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz do ich wyłącznego użytku, zgodnie z artykułem 20 ustęp 1 Umowy, lub służących do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej zdefiniowanej w artykule 23 Umowy;

b) faktury otrzymane w danym kwartale w związku z nabyciem towarów i usług, dla celów obliczenia kwoty zwrotu. Wnioskodawca jest zobowiązany do dochowania należytej staranności dla zapewnienia przedstawienia faktur, niemniej jednak wnioskodawca może dochodzić zwrotu podatku po konsultacji w tej sprawie między siłami zbrojnymi Stanów Zjednoczonych a organami podatkowymi, na podstawie dowodów takich jak dokumenty wskazujące, że podatki zostały uiszczone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

c) kopię dokumentu, o którym mowa w artykule 18 ustęp 3 Umowy, w przypadku wykonawcy kontraktowego sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych.

4\. Organy podatkowe dokonują zwrotu podatku na rachunek bankowy wskazany we wniosku o zwrot podatku w ciągu trzydziestu (30) dni od dnia otrzymania tego wniosku.

5\. Jeżeli ze względu na niekompletność wniosku niezbędne jest przedstawienie dodatkowych informacji w celu rozpatrzenia wniosku o zwrot podatku, organy podatkowe poinformują o tym wnioskodawcę. W takim przypadku zwrot podatku zostanie dokonany przez organy podatkowe na konto bankowe wymienione we wniosku nie później niż w ciągu trzydziestu (30) dni od dnia otrzymania przez organy podatkowe dodatkowych informacji.

Zauważyć należy, że zastosowanie zwolnienia od podatku lub obniżonej do wysokości 0% stawki podatku w przypadku dostawy towarów i świadczenia usług na rzecz sił zbrojnych USA, jest wynikiem umów i porozumień zawartych między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki, w tym Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej oraz Porozumienia Wykonawczego. Przy czym prawo do zwolnienie od podatku VAT lub zastosowanie obniżonej stawki podatku są realizowane na mocy uregulowań zawartych w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie delegacji ustawowej zawartej w ustawie o VAT.

Preferencja podatkowa w postaci stawki podatku w wysokości 0% ma zastosowanie tylko wtedy, gdy towary lub usługi są nabywane w imieniu i na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, gdy są przeznaczone do wyłącznego użytku służbowego tych sił lub też do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej, o której mowa w art. 24 Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej. W tym wypadku możliwość zastosowania stawki podatku obniżonej do wysokości 0% wynika z § 6 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia z 9 grudnia 2023 r. Zwolnienie stosuje się w chwili zakupu, jeśli transakcja jest potwierdzona dokumentem wydanym przez siły zbrojne USA, który to siły zbrojne USA przedkładają odpowiedniemu organowi podatkowemu Rzeczypospolitej Polskiej.

Jednocześnie podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi jest zobowiązany posiadać, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, wypełnione odpowiednio świadectwo zwolnienia, o którym mowa w § 6 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia z 9 grudnia 2023 r., a także zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi się to świadectwo zwolnienia, wskazane w § 6 ust. 2 pkt 3 tego rozporządzenia. Poza tym świadectwo zwolnienia powinno być prawidłowo wypełnione, zgodnie z § 6 ust. 7 i 8 rozporządzenia z 9 grudnia 2023 r. Niespełnienie wszystkich warunków łącznie pozbawia podatnika dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi nabywane przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz prawa do zastosowania stawki podatku w wysokości 0%.

Z praktycznego punktu widzenia podatnik powinien otrzymać wskazane dokumenty przed lub w momencie dokonania sprzedaży. Zamówienie wraz ze specyfikacją co do ilości i rodzaju towarów lub usług umożliwia mu bowiem przygotowanie transakcji zgodnie z zamówieniem. Wypełnione świadectwo zwolnienia potwierdza natomiast uprawnienie do dokonania przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz zakupów nieobciążonych podatkiem. Na podstawie tych dokumentów podatnik wystawia fakturę na dostawę towarów/świadczenie usług ze stawką podatku 0%.

Jeżeli podatnik nie posiada ww. dokumentów w chwili sprzedaży, nie oznacza to, że nie może sprzedać towarów lub świadczyć usług przy zastosowaniu stawki podatku w wysokości 0%, i że od razu musi opodatkować taką transakcję stawką podatku właściwą dla danego towaru lub usługi w kraju. Przepisy przewidują bowiem możliwość dostarczenia do podatnika tych dokumentów w terminie późniejszym, przy czym podatnik powinien je posiadać najpóźniej przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, tj. nie później niż 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu (lub kwartale – w przypadku podatników, którzy wybrali taki okres rozliczeniowy), za który podatnik rozlicza tę transakcję. Taka decyzja o umożliwieniu nabywcy dostarczenia świadectwa zwolnienia w terminie późniejszym, należy zawsze wyłącznie do decyzji podatnika i oparta jest o zaufanie i współpracę z nabywcą.

Natomiast nieotrzymanie świadectwa zwolnienia z podatku VAT oraz zamówienia wraz ze specyfikacją w wyznaczonym terminie, tj. przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, uniemożliwia podatnikowi zastosowanie stawki podatku w wysokości 0% do dostaw towarów i świadczenia usług nabywanych przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz.

Należy zwrócić uwagę, że cytowany wyżej przepis § 6 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia z 9 grudnia 2023 r. odnosi się zarówno do dostaw realizowanych dla sił zbrojnych USA, jak również do dostaw na ich rzecz. Dla możliwości stosowania stawki 0% dla dostawy realizowanej na rzecz sił zbrojnych USA ważne są dokumenty, jakimi są świadectwo zwolnienia z podatku VAT oraz zamówienie dotyczące towarów, do których odnosi się to świadectwo – przy czym, dokumenty te powinny wiązać się z tą konkretną transakcją. Przepisy nie precyzują formy, w jakiej zamówienie powinno zostać sporządzone. Zatem zamówieniem towarów i usług (wraz ze specyfikacją) jest taki dokument, na podstawie którego możliwe jest ustalenie rodzaju i ilości towarów mających być przedmiotem dostawy oraz rodzaju usług świadczonych na rzecz sił zbrojnych USA. Oznacza to, że zamawiane towary lub usługi muszą być wyszczególnione w posiadanym przez podatnika dokumencie pochodzącym od sił zbrojnych USA lub podmiotu dokonującego zakupów na rzecz tych sił zbrojnych.

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem pytania nr 1 w pierwszej kolejności należy zauważyć, że stawki podatku mogą mieć zastosowanie w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług, które podlegają opodatkowaniu na terytorium kraju, tj. gdy miejscem świadczenia i opodatkowania dostarczanych towarów i świadczonych usług jest Polska.

Z wniosku wynika, że rozpoczęli Państwo współpracę z Firmą amerykańską: (…), od której otrzymują Państwo zamówienia dotyczące długoterminowych pobytów pracowników tej firmy w związku z wykonywanym kontraktem (umową z Armią USA) przez tę firmę na rzecz armii USA, stacjonującej w Polsce. Jak Państwo wskazali w uzupełnieniu wniosku świadczą Państwo usługi noclegowe i usługi pralnicze dla ww. firmy, której siedziba znajduje się pod adresem (…). Z całokształtu okoliczności sprawy wynika zatem, że Firma amerykańska jest podmiotem posiadającym siedzibę i miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w USA oraz spełnia warunki uznania jej za podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa należy podkreślić, że skoro w przedstawionych okolicznościach sprawy Firma amerykańska jest podatnikiem posiadającym siedzibę i miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w USA, to uznać należy, że miejsce świadczenia usług pralniczych należy ustalić zgodnie z ogólną zasadą dotyczącą ustalania miejsca świadczenia usług, o której mowa w art. 28b ust. 1 ustawy. W analizowanej sprawie jest/będzie to miejsce, w którym usługobiorca (Firma amerykańska) posiada siedzibę działalności gospodarczej. Tym samym, usługi pralnicze świadczone przez Państwa na rzecz Firmy amerykańskiej nie podlegają/nie będą podlegać opodatkowaniu w Polsce, lecz w kraju, w którym Firma amerykańska posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. w USA, zgodnie z przepisami prawa podatkowego obowiązującymi w tym kraju.

Natomiast odnośnie usług zakwaterowania, świadczonych przez Państwa na rzecz Firmy amerykańskiej, należy zauważyć, że skoro ww. usługi zakwaterowania pracowników Firmy amerykańskiej wspierających Armię Amerykańską stacjonujących na terenie jednostek wojskowych w (…) dotyczą konkretnej nieruchomości, znajdującej się w Polsce – hotelu Państwa Spółki, to na podstawie art. 28e ustawy, podlegają / będą podlegały opodatkowaniu w Polsce. Zatem, w tym przypadku w celu określenia miejsca świadczenia usług zastosowanie znajdzie zasada wyrażona w art. 28e ustawy. Jeśli nieruchomość, w której świadczą Państwo usługi zakwaterowania na rzecz Firmy amerykańskiej, jest położona w Polsce, to usługi te podlegają opodatkowaniu na terytorium kraju.

Zatem tylko w odniesieniu do świadczenia usług zakwaterowania, których miejscem świadczenia jest/będzie Polska można rozpatrywać zastosowanie preferencyjnej stawki VAT.

Jak wynika z wniosku, Państwa Spółka świadczy / będzie świadczyć usługi zakwaterowania na rzecz Firmy amerykańskiej, która jest Wykonawcą Kontraktowym USA w rozumieniu art. 2 lit. f umowy o wzmocnionej współpracy obronnej. Państwa Spółka świadczyła i świadczyć będzie usługi zakwaterowania na podstawie zawartej umowy jako wykonawca kontraktowy w rozumieniu art. 2 lit. e, jako podwykonawca zawartej umowy z siłami zbrojnymi USA. Współpraca Państwa Spółki z (…) jest współpracą na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych.

W art. 2 lit. e przywołanej Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej zawarta została definicja „wykonawcy kontraktowego”. Wykonawca kontraktowy oznacza osobę fizyczną, która nie jest członkiem sił zbrojnych ani personelu cywilnego, osobę prawną albo inny podmiot posiadający zdolność prawną, dostarczający towary lub świadczący usługi siłom zbrojnym USA na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz. Posiadanie statusu wykonawcy kontraktowego pozwala podmiotowi, który dokonał dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, na ubieganie się o zwrot podatku w przypadku, gdy nie skorzystał ze zwolnienia od podatku.

Natomiast, w art. 2 lit. f przywołanej Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej zawarta została definicja „wykonawcy kontraktowego USA”. Wykonawca kontraktowy USA oznacza osobę fizyczną, która nie jest obywatelem Rzeczypospolitej Polskiej i nie jest osobą zamieszkałą na stałe na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub osobę prawną, która nie jest zarejestrowana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz jest obecna na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w celu dostarczania towarów i świadczenia usług siłom zbrojnym USA na podstawie umowy zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz.

Przy czym nie można się zgodzić z Państwa twierdzeniem, wskazanym w odpowiedzi na pytanie nr 7 wezwania do uzupełnienia wniosku, że usługi nabywane na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych przez (…) od Państwa firmy będą/są przeznaczone do zaopatrzenia wojskowej działalności wspierającej.

Zawarta w art. 24 ust. 1 Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej informacja stanowi bowiem, że wojskowa usługowa działalność wspierająca może obejmować: punkty sprzedaży, takie jak wojskowe punkty usługowe i sklepy z żywnością, działalność finansową, mesy, ośrodki socjalne i edukacyjne, oraz usługowe tereny rekreacyjne.

Powyższe oznacza, że firma (…) (wykonawca kontraktowy USA) - na rzecz której Państwo świadczą/będą świadczyli usługi zakwaterowania - nabywa te usługi na rzecz sił zbrojnych USA, z przeznaczeniem do ich wyłącznego użytku służbowego. Tym samym zaistniała przesłanka z § 6 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia z 9 grudnia 2023 r.

Jednak dla skutecznego zastosowania tej obniżonej stawki podatku niezbędne jest spełnienie przesłanki formalnej, dotyczącej posiadania odpowiedniej dokumentacji, potwierdzającej w sposób pewny i niebudzący wątpliwości, że doszło do spełnienia przesłanki przedmiotowej. Wymogi dokumentacyjne zostały określone § 6 ust. 2 pkt 2 i 3 rozporządzenia z 9 grudnia 2023 r. Zgodnie z tymi przepisami konieczne jest posiadanie (przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy) wypełnionego odpowiednio świadectwa zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku do Porozumienia Wykonawczego oraz zamówienia dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi się to świadectwo.

Z okoliczności sprawy wynika, że przed dniem złożenia deklaracji podatkowej za okres, w którym zostaną wykazane usługi zakwaterowania, Państwa Spółka posiada/będzie posiadała wypełnione odpowiednio świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, o którym mowa w § 6 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia 9 grudnia 2023 r.

Jak Państwo wskazali w uzupełnieniu wniosku „każdorazowo przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres Spółka posiada/będzie posiadała świadectwo zwolnienia z VAT i podatku akcyzowego podpisane przez Przedstawiciela Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych oraz właściwy organ Rzeczpospolitej Polskiej w przypadku Wnioskodawcy podpisany będzie/jest (…)”.

Również okoliczności sprawy potwierdzają, że przed dniem złożenia deklaracji podatkowej za okres, w którym zostaną wykazane usługi zakwaterowania, Państwa Spółka posiada/będzie posiadała wypełnione odpowiednio zamówienie dotyczące świadczenia usług (wraz z ich specyfikacją), którym mowa w § 6 ust. 2 pkt 3 rozporządzenia z 9 grudnia 2023 r., do którego odnosi się świadectwo zwolnienia.

Powyższe dokumenty, tj. świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego oraz zamówienie, bezpośrednio wiążą się z transakcją realizowaną przez Państwa Spółkę. W świadectwie zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego każdorazowo są/będą wymienione dane Państwa Spółki. W zamówieniu dotyczącym świadczonej usługi jest nazwa Państwa Spółki.

W konsekwencji powyższego, należy stwierdzić, że – w okolicznościach tej sprawy –spełniając warunki wymienione w § 6 ust. 2 pkt 2 i 3 rozporządzenia z 9 grudnia 2023 r., Państwa Spółka może/będzie mogła – na podstawie § 6 ust. 1 pkt 7 tego rozporządzenia – zastosować obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku dla świadczonych – na podstawie umowy z wykonawcą kontraktowym USA – usług zakwaterowania, których miejscem świadczenia i opodatkowania jest/będzie terytorium Polski.

Natomiast w przypadku świadczonych przez Państwa na rzecz Firmy amerykańskiej usług pralniczych, opodatkowanych w miejscu gdzie podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy, transakcje te nie są/nie będą opodatkowane na terytorium Polski, w związku z czym nie mają/nie będą mieli Państwo możliwości zastosowania do nich preferencyjnej stawki 0% VAT, o której mowa rozporządzeniu z 9 grudnia 2023 r.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie zastosowania stawki podatku w wysokości 0% w przypadku świadczonych usług pralniczych jest nieprawidłowe. Z kolei, Państwa stanowisko w zakresie zastosowania stawki podatku w wysokości 0% w przypadku świadczonych usług noclegowych jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy:

‒ stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

‒ zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Przedmiotem interpretacji jest wyłącznie odpowiedź na sformułowane pytanie w zakresie podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).