Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-864/15-4/RD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-01-29
Teza: W zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji zbycia nieruchomości Centrum Handlowego.
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z póżn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 października 2015 r. (data wpływu 16 października 2015 r.), uzupełnionym w dniu 7 stycznia 2016 r. (data wpływu 11 stycznia 2016 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 23 grudnia 2015 r. (skutecznie doręczone w dniu 4 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** w zakresie nieuznania za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa zbywanego centrum handlowego i opodatkowania podatkiem VAT tej transakcji,
*   **nieprawidłowe** w zakresie zastosowania zwolnienia z opodatkowania VAT z opcją wyboru opodatkowania dla transakcji obejmującej dostawę budynku Centrum i tablic reklamowych.

UZASADNIENIE

W dniu 16 października 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji zbycia nieruchomości „S.”.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 7 stycznia 2016 r., złożonym w dniu 7 stycznia 2016 r. (data wpływu 11 stycznia 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 23 grudnia 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z o.o. (dalej; Spółka, Wnioskodawca), będąca czynnym podatnikiem VAT, prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wynajmie lokali komercyjnych, mieszczących się w centrum handlowym, stanowiącym środek trwały Wnioskodawcy zlokalizowany w I., które to Centrum stanowi własność Spółki (dalej: Centrum, Centrum handlowe).

Centrum działa pod nazwą S. i zostało wybudowane przez nią w 2001 r. (data pozwolenia na użytkowanie) na niezabudowanym gruncie nabytym w tym celu w 2000 r. Nabycie gruntu podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i Spółce przysługiwało przy tym nabyciu prawo do odliczenia podatku naliczonego. Spółce przysługiwało ponadto prawo do odliczenia podatku naliczonego od nakładów dokonanych na budowę tego Centrum. Nakłady te ponoszone były w latach 2000 - 2001; nieruchomość Centrum obejmuje: grunt, na którym zostało zbudowane, budynek oraz budowle w postaci tablic reklamowych - objęte księgą wieczystą. Budynek Centrum stanowi w całości jeden środek trwały; każda budowla jest w całości odrębnym od budynku środkiem trwałym; Spółka dokonała nakładów ulepszających budynek tego Centrum, których wartość przekroczyła 30% jego wartości początkowej i od nakładów tych Spółce również przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego - przekroczenie tego progu nastąpiło w 2012 r. (nakłady przekraczające próg oddano do użytkowania w tym samym roku) a po tym roku nakłady dokonane na ulepszenie nie przekroczyły 30% zaktualizowanej wartości tego środka trwałego. Budowle wchodzące w skład Centrum nie były przedmiotem żadnych prac ulepszających. W skład Centrum jako obiektu wchodzą także ruchomości oraz prawa autorskie do opracowań architektonicznych związanych z jego budową i późniejszymi ulepszeniami - w związku z nabyciem tych rzeczy i praw Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Oddanie pierwszego lokalu w tym Centrum do korzystania na podstawie umowy najmu nastąpiło w 2001 r.; niezwłocznie po dokonaniu ulepszeń przekraczających 30% wartości początkowej budynku, ulepszenia te zostały oddane do korzystania najemcom.

Spółka nie była zobowiązana do dokonywania korekt podatku naliczonego ani na podstawie art. 90a ani art. 91 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, jak również do rozliczania podatku naliczonego na zasadach proporcji.

Spółka wynajmowała i wynajmuje powierzchnie handlowe w opisanym wyżej Centrum. W Centrum tym nie ma żadnych powierzchni przeznaczonych na wynajem, które nigdy nie byłyby przedmiotem najmu. W budynku Centrum około 10% jego powierzchni nie jest przeznaczone na wynajem, gdyż zajęte jest pod pomieszczenia techniczne takie jak np. kotłownie czy węzły cieplne, które konieczne są dla funkcjonowania każdego Centrum jako całości i dlatego służą one interesom wszystkich najemców. Działalność Spółki polegająca na wynajmowaniu lokali we wskazanym Centrum oraz świadczeniu usług dodatkowych na rzecz najemców podlegała i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Centrum nigdy nie służyło Spółce do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Centrum zarządzane jest przez podmiot trzeci na podstawie odrębnej umowy o zarządzanie. Zarządca organizuje całą działalność gospodarczą prowadzoną przez Spółkę w ramach Centrum, w tym w szczególności zatrudnia pracowników niezbędnych do obsługi wynajmowanych obiektów, pośredniczy w zawieraniu w imieniu Spółki umów z dostawcami mediów oraz pośredniczy przy zawieraniu umów najmu pomiędzy Spółką i najemcami. W związku z powyższym, Spółka na dzień złożenia wniosku nie zatrudnia żadnych pracowników. Ponadto, bieżącą obsługą techniczną Centrum zajmuje się podmiot trzeci, zatrudniający niezbędny personel, wykonujący takie czynności jak: sprzątanie, konserwacja, dozór itp. Zarząd Spółki rozważa dokonanie sprzedaży Centrum handlowego, które zostało wybudowane na gruntach należących do Spółki czyli S. na rzecz nabywcy - B. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (w chwili składania tego wniosku trwa procedura zmiany firmy tego podmiotu na P. Sp. z o.o.) będącego spółką prawa handlowego z siedzibą na terenie Rzeczpospolitej Polskiej (dalej: Nabywca), który jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, posiadającym numer identyfikacji podatkowej. Przeniesienie prawa do dysponowania przedmiotem transakcji na Nabywcę planowane jest na grudzień 2015 r. lub początek 2016 r.

Przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży (dalej: Sprzedaż Centrum) mają być, zgodnie z wolą stron:

1.  nieruchomości gruntowe wraz z posadowionym na nich budynkiem Centrum oraz towarzyszącymi budowlami,
2.  ruchomości znajdujące się na wskazanych wyżej nieruchomościach, stanowiące niezbędne wyposażenie Centrum (np. urządzenia do sprzątania, urządzenia do liczenia klientów, meble),
3.  zabezpieczenia prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu, ustanowione przez poszczególnych najemców, w tym w szczególności prawa z gwarancji, kaucje / depozyty składane przez najemców a także oświadczenia najemców o poddaniu się egzekucji,
4.  majątkowe prawa autorskie i prawa pokrewne do projektów architektonicznych i innych projektów dotyczących prac wykonanych przez podmioty trzecie w związku z budową Centrum i adaptacją pomieszczeń na potrzeby najemców,
5.  dokumentacja prawna i techniczna związana z Centrum,
6.  prawa z umów ubezpieczeń majątkowych dotyczących Centrum.

W wyniku sprzedaży wskazanego wyżej Centrum, na podstawie art. 678 kodeksu cywilnego, Nabywca wstąpi w stosunki najmu na miejsce Spółki w odniesieniu do umów najmu, których stroną jest Spółka, związanych z nieruchomościami będącymi przedmiotem sprzedaży.

Intencją Nabywcy jest kontynuowanie działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez Spółkę w ramach Centrum, tj. opodatkowanej podatkiem od towarów i usług działalności w zakresie wynajmu nieruchomości na własny rachunek najemcom na cele prowadzonej przez nich działalności handlowo – usługowej.

W tym celu Nabywca, po nabyciu Centrum, będzie musiał zawrzeć umowę lub umowy na usługi zarządzania Centrum oraz inne umowy konieczne dla jego funkcjonowania a dotyczące np. obsługi technicznej, dostawy mediów, gdyż umowy zawarte w tym zakresie przez Spółkę zostaną rozwiązane przed dokonaniem Sprzedaży Centrum. Nie można przy tym wykluczyć, że Nabywca zawrze dla nabywanego Centrum takie umowy z tymi samymi dostawcami usług lub mediów, którzy obsługują dotychczas to Centrum na podstawie umowy / umów ze Spółką. Decyzja w zakresie wyboru dostawców takich usług będzie leżeć jednak w gestii Nabywcy, a Wnioskodawca nie będzie miał na ten fakt żadnego wpływu.

Planowana Sprzedaż S. (stanowiącego własność Spółki) nie będzie natomiast obejmowała składników majątkowych i niemajątkowych Spółki związanych z całokształtem prowadzonej przez Spółkę działalności, które nie należą do zespołu składników wchodzących w skład Centrum. Sprzedaż nie będzie więc obejmować:

1.  ksiąg handlowych Spółki,
2.  należności i zobowiązań Spółki wynikających z finansowania działalności Spółki (pożyczki i kredyty),
3.  praw i obowiązków wynikających z umów o świadczenie usług dotyczących funkcjonowania Centrum, w tym w szczególności umowy o zarządzanie,
4.  środków pieniężnych Spółki,
5.  wierzytelności Spółki o zapłatę czynszów najmu za okres do dnia sprzedaży Centrum,
6.  znaków towarowych,
7.  nazwy przedsiębiorstwa Spółki,
8.  praw i obowiązków wynikających z umowy rachunków bankowych Spółki (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Spółka dokonuje rozliczeń z najemcami),
9.  tajemnic przedsiębiorstwa Spółki oraz know-how związanego z prowadzeniem działalności z zakresu wynajmu powierzchni handlowych i usługowych,
10.  praw i obowiązków wynikających z umowy najmu lokalu, gdzie znajduje się siedziba Spółki,
11.  praw i obowiązków wynikających z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Spółkę, np. umów o prowadzenie ksiąg rachunkowych, umów o świadczenie usług doradztwa prawnego.

Centrum przeznaczone do sprzedaży na rzecz Nabywcy nie stanowi oddziału Spółki, ani też jej wyodrębnionego zakładu. Plan kont Spółki pozwala na identyfikację przychodów i kosztów Centrum i ustalenie jego wyników finansowych. Księgi rachunkowe Spółki pozwalają na przypisanie aktywów do Centrum handlowego a także pozwalają na przypisanie do nich zobowiązań i wierzytelności.

Spółka posiada odrębne rachunki bankowe przypisane do Centrum, na które wpływają należności Spółki z tytułu najmu powierzchni w Centrum oraz przy pomocy których reguluje swoje zobowiązania dotyczące tego Centrum.

Z uwagi na powyższe uwarunkowania i zakres składników majątkowych, które mają być przedmiotem Sprzedaży Centrum handlowego w I., zamiarem Spółki i Nabywcy jest, aby transakcja ta została ukształtowana jako umowa sprzedaży poszczególnych składników majątkowych, niestanowiących przedsiębiorstwa lub zorganizowanych części przedsiębiorstwa Spółki. Zamiary te zostaną odzwierciedlone w umowie zawieranej pomiędzy stronami. Nabywca i Spółka nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów prawa handlowego ani podatkowego. W przypadku uznania, że planowana transakcja Sprzedaży Centrum jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług i podlega zwolnieniu z tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, Nabywca i Spółka złożą oświadczenia o wyborze opodatkowania tej transakcji, na podstawie art. 43 ust. 10 tej ustawy.

Po zakończeniu planowanej operacji - Sprzedaży Centrum zbudowanego na gruntach należących do Spółki, Spółka nie będzie prowadzić działalności w zakresie wynajmu nieruchomości. Nie można wykluczyć, że udziałowiec podejmie decyzję o likwidacji Spółki.

Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, iż do tutejszego organu złożone zostały wnioski o wydanie indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, dotyczące sytuacji R. sp. z o.o. oraz R. D. sp. z o.o., jak również R. S. Sp. z o.o., a które to transakcje opisane we wskazanych wnioskach stanowią część planowanych działań restrukturyzacyjnych, do których należy również planowana sprzedaż S.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że tablice reklamowe nie stanowią wolno stojącego trwale związanego z gruntem urządzenia reklamowego. Są to tablice zamontowane na elewacji budynku, trzy tablice z trzech stron budynku. Tablice były montowane w czasie budowy obiektu. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z wytworzeniem tych tablic. Tablice nie były przedmiotem odrębnych umów najmu. Jednakże pośrednio były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych - tablice służyły do ekspozycji logotypów najemców (bez odrębnych opłat) lub reklamy samego centrum. Zatem, w stosunku do budowli wybudowanych przez Wnioskodawcę nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Na pytanie Organu czy po ulepszeniu w 2012 r. przekraczającym 30% wartości początkowej budynku centrum - budynek ten został oddany w najem w całości Wnioskodawca wskazał, że wszystkie lokale przeznaczone na wynajem w tym centrum są i były cały czas wynajmowane i tak było też z częściami ulepszonymi - niezwłocznie po ulepszeniu powierzchnie te zostały oddane do używania najemcom.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż Centrum handlowego, które zostało wybudowane na gruntach należących do Spółki czyli S., opisanego w stanie faktycznym niniejszego wniosku, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy planowana sprzedaż wskazanego w pytaniu 1 Centrum handlowego będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: UVAT), przy czym stronom będzie przysługiwało prawo wyboru opodatkowania tej transakcji podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 10 UVAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W celu udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy transakcja sprzedaży Centrum handlowego wskazanego w treści pytania, podlega opodatkowaniu VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy wspomniana transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 UVAT, oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 UVAT, nie znajdzie zastosowania.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 UVAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 6 pkt 1 UVAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, że transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część nie podlega opodatkowaniu UVAT. Powyższe prowadzi do wniosku, że w celu odpowiedzi na zadane pytanie należy określić w pierwszej kolejności, czy wskazane w pytaniu Centrum handlowe, stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowane jego części.

Termin „przedsiębiorstwo” nie został jednak zdefiniowany w UVAT. Ustalając znaczenie tego pojęcia należy więc odnieść się do przepisu art. 551 kodeksu cywilnego (dalej: KC), zgodnie z którym przedsiębiorstwem jest zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem doktryny prawa cywilnego, nie wszystkie składniki materialne i niematerialne przedsiębiorstwa wymienione w art. 551 KC są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. O tym jakie składniki muszą być przedmiotem transakcji, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne w danej sprawie.

Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Nie można traktować jako przedsiębiorstwo wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie ona obejmować istotnych składników majątku sprzedającego wskazanych w art. 551 KC.

UVAT z kolei zawiera własną definicję pojęcia „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. Zgodnie z art. 2 pkt 27e UVAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem na gruncie UVAT mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeśli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wyżej wymienione zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e UVAT.

Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w indywidualnej interpretacji z dnia 30 października 2012 r., sygn. ITPP2/443-966/12/AK: „Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym”.

Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa (podobnie jak w przypadku przedsiębiorstwa) tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego, które jednakże są pod względem organizacyjnym i finansowym wyodrębnione w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa.

Odnosząc się do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy podkreślić, że składniki będące przedmiotem sprzedaży (Centrum handlowe wymienione w treści pytania i opisane we wniosku), nie jest autonomicznie wyodrębnione pod względem organizacyjnym i finansowym w przedsiębiorstwie Spółki. Stąd też, mając na uwadze powyższe definicje, nie można mówić, że stanowić może zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy dla celów podatkowych.

Z perspektywy Spółki, przedmiotem zbycia będą tylko niektóre składniki należące do jej majątku, tj. Centrum wskazane w pytaniu oraz wybrane elementy nierozerwalnie z nimi związane.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, transakcja sprzedaży Centrum handlowego wymienionego w treści pytania nie obejmie następujących składników majątkowych i praw:

1.  ksiąg handlowych Spółki,
2.  należności i zobowiązań Spółki wynikających z finansowania działalności Spółki (pożyczki i kredyty),
3.  praw i obowiązków wynikających z umów o świadczenie usług dotyczących funkcjonowania Centrum, w tym w szczególności umowy o zarządzanie,
4.  środków pieniężnych Spółki,
5.  wierzytelności Spółki o zapłatę czynszów najmu za okres do dnia sprzedaży Centrum,
6.  znaków towarowych,
7.  nazwy przedsiębiorstwa Spółki,
8.  praw i obowiązków wynikających z umowy rachunków bankowych Spółki (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Spółka dokonuje rozliczeń z najemcami),
9.  tajemnic przedsiębiorstwa Spółki oraz know-how związanego z prowadzeniem działalności z zakresu wynajmu powierzchni handlowych i usługowych,
10.  praw i obowiązków wynikających z umowy najmu lokalu, gdzie znajduje się siedziba Spółki,
11.  praw i obowiązków wynikających z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Spółkę, np. umów o prowadzenie ksiąg rachunkowych, umów o świadczenie usług doradztwa prawnego.

W związku z planowaną sprzedażą Centrum, niektóre istotne umowy związane z jego funkcjonowaniem zostaną rozwiązane przez Spółkę a Nabywca doprowadzi do zawarcia nowych umów regulujących te sfery funkcjonowania Centrum.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, iż mające być przedmiotem Sprzedaży nieruchomości, ruchomości oraz wybrane prawa majątkowe nie będą posiadały potencjalnej zdolności do niezależnego działania gospodarczego, a tym samym pozbawione będą cech przedsiębiorstwa czy też zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Dalsze prowadzenie działalności gospodarczej przez Nabywcę przy ich wykorzystaniu wymagać będzie zawarcia przez niego, po nabyciu Centrum, istotnych umów związanych z bieżącym funkcjonowaniem Centrum np. umów na dostawę mediów, zarządzanie Centrum czy też na jego bieżącą obsługę techniczną. Bez zawarcia tych umów Centrum opisane w pytaniu nie będzie w stanie prowadzić normalnej działalności.

Po nabyciu Centrum, Nabywca będzie musiał włączyć zakupione składniki majątkowe do struktury swojego przedsiębiorstwa, gdyż wraz z Centrum Nabywca nie przejmie takiej struktury od Spółki. Nabywca będzie musiał także zapewnić finansowanie bieżących kosztów związanych z funkcjonowaniem Centrum, ponieważ transakcja ze Spółką nie będzie obejmować żadnych środków pieniężnych ani należności za okres poprzedzający jej zawarcie. Nabywca będzie musiał zorganizować procesy związane z poborem czynszów od najemców lokali w Centrum oraz regulowaniem bieżących kosztów ich działalności.

Nabywca będzie musiał zapewnić także własne zasoby ludzkie dla zarządzania i nadzoru nad działalnością Centrum oraz wykorzystywać do prowadzenia tej działalności własne doświadczenia, ponieważ nie przejmie od Spółki ani żadnych pracowników ani know-how / doświadczenia Spółki w tym zakresie. Po dniu transakcji Nabywca będzie zobowiązany samodzielnie zapewnić obsługę administracyjno-księgową obszaru działalności związanego z nabytym Centrum.

Okoliczności te wskazują, zdaniem Wnioskodawcy, że przedmiotem planowanej transakcji Sprzedaży Centrum nie będzie przedsiębiorstwo Spółki ani jego zorganizowane części. Takiej oceny prawnej podobnych stanów faktycznych dokonały także organy podatkowe w licznych interpretacjach indywidualnych.

W interpretacji indywidualnej z dnia 20 sierpnia 2013 r. (sygn. ILPP1/443-422/13-2/AW) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, że „(\`(...)\`) dla uznania majątku za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część nie wystarczy, że ze względu na pewną samodzielność pod względem technicznym, czy nawet organizacyjnym, zespół składników majątkowych mógłby potencjalnie stanowić odrębne przedsiębiorstwo bądź zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ art. 6 pkt 1 ustawy wyłącza od opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych, uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia pewnych składników majątkowych przedsiębiorstwa (\`(...)\`)”. W treści tej interpretacji wskazano ponadto: „(\`(...)\`) opisana we wniosku transakcja polegająca na zbyciu przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy Nieruchomości I oraz Nieruchomości II nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa. Ponadto, należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, iż zbywane przez Sprzedającego Nieruchomość / oraz Nieruchomość II - jak wskazał Zainteresowany - nie są wyodrębnione organizacyjnie i finansowo z przedsiębiorstwa Sprzedającego, to pozbawia zbywane składniki cech zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie można bowiem uznać, iż dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwa”.

Z kolei w interpretacji indywidualnej z dnia 15 stycznia 2013 r. (sygn. IPPP1/443-1109/12-2/EK) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, który wskazywał, że: „część składników majątkowych wskazanych jako niezbędne z punktu widzenia definicji przedsiębiorstwa nie zostanie przeniesiona na Wnioskodawcę. Ponadto, nie jest możliwe zidentyfikowanie zorganizowanego zbioru składników materialnych i niematerialnych służących prowadzonej działalności, ponieważ przedmiotem transakcji będzie tylko Nieruchomość, której bez dodatkowych elementów niezbędnych dla prowadzenia działalności gospodarczej (np. umów z dostawcami mediów, umowy z zarządcą nieruchomości) nie sposób nadać przymiotu „zorganizowania”. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiot transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa”.

W interpretacji indywidualnej z dnia 10 października 2012 r. (sygn. IPPP2/443-923/12-2/BH) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, została potwierdzona prawidłowość stanowiska podatnika, że „w przypadku planowanej transakcji nie można mówić o zdolności przenoszonego majątku do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Wnioskodawca podkreśla, że przedmiotem nabycia będzie jedynie Nieruchomość wraz z umowami najmu i zabezpieczeniami oraz wyżej wymienionymi prawami i obowiązkami, które ściśle wiążą się z Nieruchomością takie jak np.: gwarancje i inne zabezpieczenia budowlane, dokumentacja związana z Nieruchomością. Elementy te są oczywistym uzupełnieniem Nieruchomości, nie prowadzącym jednak do wykreowania zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. (\`(...)\`) Ponadto, nie jest możliwe zidentyfikowanie zorganizowanego zbioru składników materialnych i niematerialnych służących prowadzonej działalności, ponieważ przedmiotem transakcji będzie tylko Nieruchomość, której bez dodatkowych elementów niezbędnych dla prowadzenia działalności gospodarczej (np. umów z dostawcami mediów, umowy z zarządcą nieruchomości) nie sposób nadać przymiotu „zorganizowania”. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiot transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa. (\`(...)\`) przedmiotem planowanej umowy sprzedaży dla celów ustawy o VAT będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zbywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest również poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską - odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z dnia 13 czerwca 2003 r. Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczy treści art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże w przekonaniu Wnioskodawcy konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowanie w rozpatrywanym przypadku. Na podstawie konkluzji zawartej w odpowiedzi Ministra Finansów można wywnioskować, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet wówczas, gdy jest on przeznaczony pod wynajem. Przedsiębiorstwem, bowiem, może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie.

Tymczasem - jak zaznaczono w stanie faktycznym - Sprzedaży Centrum nie będzie towarzyszył transfer zobowiązań Spółki oraz co do zasady jego wierzytelności, poza tymi, które przechodzą na Nabywcę z mocy prawa (prawa i obowiązki z tytułu umów najmu).

Sprzedawane Centrum nie będzie posiadało zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się bowiem możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takiej zdolności, z uwagi na nieobjęcie transakcją szeregu istotnych elementów koniecznych dla funkcjonowania Centrum, majątek nabyty przez Nabywcę nie będzie posiadał.

Podsumowując, w ocenie Spółki, w sytuacji opisanej w stanie faktycznym niniejszego wniosku, nie dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Tym samym, sprzedaż Centrum handlowego w I., podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad 2

Planowana sprzedaż Centrum wskazanego w treści pytania nr 1, stanowić będzie, zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w odniesieniu do pytania nr 1, czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji transakcja taka, zdaniem Wnioskodawcy, powinna zostać zakwalifikowana jako dostawa towarów - odpłatna dostawa budynków i budowli wraz z prawem do gruntów, na których posadowione są wskazane obiekty oraz ruchomościami, które znajdują się w Centrum i prawami majątkowymi do dokumentacji architektonicznej dotyczącej tych obiektów.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 UVAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z tego względu o sposobie opodatkowania dostawy gruntów wchodzących w skład Centrum decydować będzie to, jak opodatkowana będzie dostawa budynków i budowli znajdujących się na tym gruncie.

Uznanie dostawy budynków i budowli za czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług powoduje, że transakcja taka może potencjalnie podlegać jednemu ze zwolnień, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a UVAT. W związku z powyższym rozważyć należy, czy zastosowanie znajdzie jedno ze wskazanych zwolnień.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT, dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, chyba, że:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 UVAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę powyższe regulacje, pierwsze zasiedlenie Centrum nastąpiło - po wybudowaniu budynku - w momencie wydania lokalu handlowego (i wydzielonych powierzchni pasaży handlowych) najemcom w wykonaniu pierwszej umowy najmu dotyczącej tego Centrum (2001 r.) - zasiedlenie dotyczyło zarówno budynku jak i budowli tego Centrum. Następnie, w związku z poniesieniem przez Wnioskodawcę nakładów ulepszających budynek tego Centrum, doszło do kolejnego pierwszego zasiedlenia budynku tego Centrum w 2012 r.

Daty zawarcia poszczególnych umów najmu, które stanowią moment pierwszego zasiedlenia, zostały określone dla wskazanego Centrum w opisie stanu faktycznego. Jak wskazano w stanie faktycznym wniosku, Spółka w 2012 r. poniosła wydatki na ulepszenie Centrum, od których miała prawo do odliczenia podatku od towarów i usług, a których łączna wartość w 2012 r. przekroczyła 30% początkowej wartości S. (datę tą należy również uznać za datę pierwszego zasiedlenia w rozumieniu UVAT), stanowiącego środek trwały Spółki, jednakże pomiędzy momentem oddania ulepszeń do użytkowania (2012 r.) a planowanym momentem sprzedaży (grudzień 2015 r. lub początek 2016 r.) upłynie okres 2 lat. Sprzedaż Centrum będzie zatem dokonywana po upływie przynajmniej dwóch lat od pierwszego zasiedlenia. W konsekwencji, Centrum, którego dotyczy niniejsze pytanie będzie spełniać warunki zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT.

Na możliwość zastosowania wskazanego zwolnienia nie ma, zdaniem Wnioskodawcy, fakt, że w Centrum znajdują się powierzchnie wspólne, które przeznaczone są do użytku wszystkich najemców wspólnie. Bez oddania do użytkowania powierzchni wspólnych najemcom, nie byłoby możliwe korzystanie przez nich z wynajętych lokali handlowych. Korzystanie przez najemców z powierzchni wspólnych stanowi więc immanentny element najmu lokali handlowych. Ponadto, jak wynika z umów najmu zawieranych przez Spółkę w odniesieniu do lokali w Centrum, na najemcach ciąży obowiązek ponoszenia opłat eksploatacyjnych (podlegających opodatkowaniu VAT) a obowiązek ten skorelowany jest z niewyłącznym prawem każdego najemcy do korzystania z powierzchni wspólnych. Mając na uwadze powyższe, w opinii Wnioskodawcy, wraz z oddaniem lokali handlowych do użytkowania, nastąpiło również pierwsze zasiedlenie powierzchni wspólnych służących wszystkim najemcom. Tym samym, również w przypadku powierzchni wspólnych, w momencie Sprzedaży Centrum upłyną ponad dwa lata od ich pierwszego zasiedlenia.

Zwolnienie uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT ma charakter zwolnienia fakultatywnego. Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 10 UVAT, podatnik (zbywca) może z niego zrezygnować i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części podatkiem VAT, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części podatkiem od towarów i usług.

Zarówno Nabywca jak i Spółka, będą w momencie Sprzedaży Centrum zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, a zatem, zdaniem Wnioskodawcy, transakcja ta nie będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT, jeśli jej strony złożą, na podstawie art. 43 ust. 10 UVAT, zgodne oświadczenia o wyborze opodatkowania tej dostawy podatkiem od towarów i usług. W przypadku złożenia takich oświadczeń, transakcja w całości podlegać będzie opodatkowaniu wg stawki podstawowej.

W konsekwencji także, zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do Centrum, którego dotyczy niniejsze pytanie, nie będzie miało zastosowania obligatoryjne zwolnienie z podatku od towarów i usług, przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a UVAT. Zwolnienie to stosuje się bowiem tylko do takiej dostawy budynków, budowli lub ich części, która nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe w zakresie nieuznania za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa zbywanego centrum handlowego i opodatkowania podatkiem VAT tej transakcji oraz nieprawidłowe w zakresie zastosowania zwolnienia z opodatkowania VAT z opcją wyboru opodatkowania dla transakcji obejmującej dostawę budynku Centrum i tablic reklamowych.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Zgodnie z przepisem art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

W świetle powyższych przepisów, grunt oraz znajdujące się na nim nieruchomości spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy – przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Definicję taką zawiera ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r. poz. 121).

Na mocy art. 551 k.c. – przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto art. 552 k.c. stanowi, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest także wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie miały zastosowania do zbywanego mienia musi ono – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i prowadzi działalność gospodarczą, polegającą na wynajmie lokali komercyjnych mieszczących się w centrum handlowym, stanowiącym środek trwały Wnioskodawcy zlokalizowany w I., które to Centrum stanowi własność Spółki. Centrum działa pod nazwą S.. Centrum zarządzane jest przez podmiot trzeci na podstawie odrębnej umowy o zarządzanie. Zarządca organizuje całą działalność gospodarczą prowadzoną przez Spółkę w ramach Centrum, w tym w szczególności zatrudnia pracowników niezbędnych do obsługi wynajmowanych obiektów, pośredniczy w zawieraniu w imieniu Spółki umów z dostawcami mediów oraz pośredniczy przy zawieraniu umów najmu pomiędzy Spółką i najemcami. W związku z powyższym, Spółka na dzień złożenia wniosku nie zatrudnia żadnych pracowników. Ponadto, bieżącą obsługą techniczną Centrum zajmuje się podmiot trzeci, zatrudniający niezbędny personel, wykonujący takie czynności jak: sprzątanie, konserwacja, dozór itp. Zarząd Spółki rozważa dokonanie sprzedaży Centrum handlowego, które zostało wybudowane na gruntach należących do Spółki czyli S. na rzecz nabywcy - B. Sp. z o.o. z siedzibą w W. Przeniesienie prawa do dysponowania przedmiotem transakcji na Nabywcę planowane jest na grudzień 2015 r. lub początek 2016 r. Zamiarem Spółki i Nabywcy jest, aby transakcja ta została ukształtowana jako umowa sprzedaży poszczególnych składników majątkowych, niestanowiących przedsiębiorstwa lub zorganizowanych części przedsiębiorstwa Spółki. Zamiary te zostaną odzwierciedlone w umowie zawieranej pomiędzy stronami. Nabywca i Spółka nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów prawa handlowego ani podatkowego. Po zakończeniu planowanej operacji - Sprzedaży Centrum zbudowanego na gruntach należących do Spółki, Spółka nie będzie prowadzić działalności w zakresie wynajmu nieruchomości. Centrum przeznaczone do sprzedaży na rzecz Nabywcy nie stanowi oddziału Spółki, ani też jej wyodrębnionego zakładu. Plan kont Spółki pozwala na identyfikację przychodów i kosztów Centrum i ustalenie jego wyników finansowych. Księgi rachunkowe Spółki pozwalają na przypisanie aktywów do Centrum handlowego a także pozwalają na przypisanie do nich zobowiązań i wierzytelności. Spółka posiada odrębne rachunki bankowe przypisane do Centrum, na które wpływają należności Spółki z tytułu najmu powierzchni w Centrum oraz przy pomocy których reguluje swoje zobowiązania dotyczące tego Centrum.

Przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży mają być, zgodnie z wolą stron:

1.  nieruchomości gruntowe wraz z posadowionym na nich budynkiem Centrum oraz towarzyszącymi budowlami,
2.  ruchomości znajdujące się na wskazanych wyżej nieruchomościach, stanowiące niezbędne wyposażenie Centrum (np. urządzenia do sprzątania, urządzenia do liczenia klientów, meble),
3.  zabezpieczenia prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu, ustanowione przez poszczególnych najemców, w tym w szczególności prawa z gwarancji, kaucje / depozyty składane przez najemców a także oświadczenia najemców o poddaniu się egzekucji,
4.  majątkowe prawa autorskie i prawa pokrewne do projektów architektonicznych i innych projektów dotyczących prac wykonanych przez podmioty trzecie w związku z budową Centrum i adaptacją pomieszczeń na potrzeby najemców,
5.  dokumentacja prawna i techniczna związana z Centrum,
6.  prawa z umów ubezpieczeń majątkowych dotyczących Centrum.

W wyniku sprzedaży wskazanego wyżej Centrum, na podstawie art. 678 kodeksu cywilnego, Nabywca wstąpi w stosunki najmu na miejsce Spółki w odniesieniu do umów najmu, których stroną jest Spółka, związanych z nieruchomościami będącymi przedmiotem sprzedaży. Intencją Nabywcy jest kontynuowanie działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez Spółkę w ramach Centrum, tj. opodatkowanej podatkiem od towarów i usług działalności w zakresie wynajmu nieruchomości na własny rachunek najemcom na cele prowadzonej przez nich działalności handlowo – usługowej. W tym celu Nabywca, po nabyciu Centrum, będzie musiał zawrzeć umowę lub umowy na usługi zarządzania Centrum oraz inne umowy konieczne dla jego funkcjonowania a dotyczące np. obsługi technicznej, dostawy mediów, gdyż umowy zawarte w tym zakresie przez Spółkę zostaną rozwiązane przed dokonaniem Sprzedaży Centrum. Nie można przy tym wykluczyć, że Nabywca zawrze dla nabywanego Centrum takie umowy z tymi samymi dostawcami usług lub mediów, którzy obsługują dotychczas to Centrum na podstawie umowy / umów ze Spółką.

Planowana Sprzedaż S. (stanowiącego własność Spółki) nie będzie natomiast obejmowała składników majątkowych i niemajątkowych Spółki związanych z całokształtem prowadzonej przez Spółkę działalności, które nie należą do zespołu składników wchodzących w skład Centrum. Sprzedaż nie będzie więc obejmować:

1.  ksiąg handlowych Spółki,
2.  należności i zobowiązań Spółki wynikających z finansowania działalności Spółki (pożyczki i kredyty),
3.  praw i obowiązków wynikających z umów o świadczenie usług dotyczących funkcjonowania Centrum, w tym w szczególności umowy o zarządzanie,
4.  środków pieniężnych Spółki,
5.  wierzytelności Spółki o zapłatę czynszów najmu za okres do dnia sprzedaży Centrum,
6.  znaków towarowych,
7.  nazwy przedsiębiorstwa Spółki,
8.  praw i obowiązków wynikających z umowy rachunków bankowych Spółki (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Spółka dokonuje rozliczeń z najemcami),
9.  tajemnic przedsiębiorstwa Spółki oraz know-how związanego z prowadzeniem działalności z zakresu wynajmu powierzchni handlowych i usługowych,
10.  praw i obowiązków wynikających z umowy najmu lokalu, gdzie znajduje się siedziba Spółki,
11.  praw i obowiązków wynikających z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Spółkę, np. umów o prowadzenie ksiąg rachunkowych, umów o świadczenie usług doradztwa prawnego.

Zatem dostawa S. nie będzie stanowiła dostawy przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 KC.

Składniki będące przedmiotem sprzedaży (S.), nie są autonomicznie wyodrębnione pod względem organizacyjnym i finansowym w przedsiębiorstwie Spółki. Stąd też, mając na uwadze powyższe definicje, nie można mówić, że mogą one stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy dla celów podatkowych. Sprzedaży Centrum nie będzie towarzyszył transfer zobowiązań Spółki oraz co do zasady jego wierzytelności, poza tymi, które przechodzą na Nabywcę z mocy prawa (prawa i obowiązki z tytułu umów najmu). Sprzedawane Centrum nie będzie posiadało zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się bowiem możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takiej zdolności, z uwagi na nieobjęcie transakcją szeregu istotnych elementów koniecznych dla funkcjonowania Centrum, majątek nabyty przez Nabywcę nie będzie posiadał.

Zatem, w świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że transakcja sprzedaży Centrum nie będzie sprzedażą przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z perspektywy Wnioskodawcy, przedmiotem zbycia będą tylko niektóre składniki należące do jego majątku, tj. S. oraz wybrane elementy nierozerwalnie z nimi związane. Przedmiot sprzedaży nie stanowi wyodrębnionego na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej, jak i na płaszczyźnie funkcjonalnej zespołu składników niematerialnych i materialnych przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone ww. artykule, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem z powyższych przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Dana nieruchomość nie musi być faktycznie wykorzystywana, lecz powinna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie danego obiektu nabywcy powinno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem lub dzierżawę – gdyż zarówno sprzedaż, najem, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy) czy nabywcy.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto art. 43 ust. 7a ustawy stanowi, że warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki i budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, który stanowi, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wynika z tego przepisu, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Jak wyżej wskazano, ustawa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a przewiduje zwolnienia od podatku dla dostawy budynków, budowli i ich części. Zwolnienia te mają zastosowanie po spełnieniu warunków wskazanych w tych przepisach.

Kluczową kwestią jest zbadanie w pierwszej kolejności, czy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, oraz czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Opierając się na definicji wynikającej z przepisu art. 2 pkt 14 ustawy należy przyjąć, że z punktu widzenia pierwszego zasiedlenia, pierwszym nabywcą lub użytkownikiem budynku, budowli lub ich części będzie podmiot, który stanie się takim nabywcą lub użytkownikiem w następstwie czynności podlegającej opodatkowaniu. Sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ustawy, co oznacza, że dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, nie należy natomiast utożsamiać niniejszego sformułowania z faktycznym naliczeniem podatku od danej czynności.

Z wniosku wynika, że budynek Centrum został wybudowany przez Spółkę w 2001 r. (data pozwolenia na użytkowanie) na niezabudowanym gruncie nabytym w tym celu w 2000 r. Nabycie gruntu podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i Spółce przysługiwało przy tym nabyciu prawo do odliczenia podatku naliczonego. Wnioskodawcy przysługiwało ponadto prawo do odliczenia podatku naliczonego od nakładów dokonanych na budowę tego Centrum, a nakłady te ponoszone były w latach 2000 - 2001.

Budynek Centrum stanowi w całości jeden środek trwały, na który Wnioskodawca dokonał nakładów ulepszających o wartości przekraczającej 30% jego wartości początkowej, od których przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego - przekroczenie tego progu nastąpiło w 2012 r. Nakłady przekraczające próg oddano do użytkowania w tym samym roku, a po tym roku nakłady dokonane na ulepszenie budynku nie przekroczyły już 30% zaktualizowanej wartości tego środka trwałego. Oddanie pierwszego lokalu w tym Centrum do korzystania na podstawie umowy najmu nastąpiło w 2001 r. Wszystkie lokale przeznaczone na wynajem w tym Centrum są i były cały czas wynajmowane i tak było też z częściami ulepszonymi w 2012 r., które niezwłocznie po ulepszeniu przekraczającym 30% wartości początkowej budynku Centrum zostały oddane do używania najemcom.

W skład Centrum jako obiektu wchodzą także ruchomości oraz prawa autorskie do opracowań architektonicznych związanych z jego budową i późniejszymi ulepszeniami - w związku z nabyciem tych rzeczy i praw Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. W budynku Centrum około 10% jego powierzchni nie jest przeznaczone na wynajem, gdyż zajęte jest pod pomieszczenia techniczne takie jak np. kotłownia, czy węzły cieplne, które konieczne są dla funkcjonowania Centrum jako całości i dlatego służą one interesom wszystkich najemców. Działalność Spółki polegająca na wynajmowaniu lokali w Centrum oraz świadczeniu usług dodatkowych na rzecz najemców podlegała i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Centrum nigdy nie służyło Dostawcy do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Z uwagi na powyższe okoliczności, pierwsza umowa najmu dot. lokalu w Centrum po jego wybudowaniu została zawarta w 2001 r. Wynajęto wówczas wydzielone powierzchnie pasaży handlowych. Następnie, w związku z poniesieniem przez Wnioskodawcę nakładów ulepszających budynek tego Centrum, doszło do pierwszego zasiedlenia budynku w 2012 r., gdyż to wtedy Wnioskodawca poniósł wydatki na ulepszenie budynku, od których miał prawo do odliczenia podatku od towarów i usług i których łączna wartość przekroczyła 30% początkowej wartości Centrum. Niezwłocznie po ulepszeniu przekraczającym 30% wartości początkowej budynku Centrum powierzchnie te zostały oddane do używania najemcom. Tak więc rok 2012 należy uznać za datę pierwszego zasiedlenia budynku w rozumieniu ustawy o VAT, stanowiącego środek trwały Wnioskodawcy, po jego ulepszeniu przekraczającym 30% początkowej wartości tego budynku. Skoro zatem budynek nie będzie sprzedawany w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem (w tym wypadku momentem oddania ulepszeń do użytkowania w 2012 r.), a planowanym momentem dostawy (grudzień 2015 r. lub początek 2016 r.) upłynie okres dłuższy niż 2 lata, to dostawa budynku Centrum będzie zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Podobnie opodatkowana będzie także dostawa około 10% powierzchni wspólnej Centrum zajętej pod pomieszczenia techniczne takie jak np. kotłownia, czy węzły cieplne, gdyż korzystanie z nich jest konieczne dla funkcjonowania Centrum jako całości i służą one interesom wszystkich najemców. Wynajęcie wszystkich lokali w budynku oznacza również wynajęcie ww. części wspólnych budynku, gdyż nie jest możliwe korzystanie przez najemcę z lokalu bez możliwości korzystania z części wspólnych budynku Centrum. W konsekwencji należy uznać, że w odniesieniu do części wspólnych budynku nastąpiło pierwsze zasiedlenie w tym samym momencie, w którym przekazano najemcom lokale do użytkowania w ramach umowy najmu po ulepszeniu przekraczającym 30% wartości początkowej budynku.

Ponadto, z uwagi na to, że dostawa budynku będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, to zbycie części gruntu, na którym jest on posadowiony również będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy.

Jednocześnie nie będzie miał tu zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, gdyż rozpatruje się go tylko w sytuacji, gdy do danej transakcji zbycia nie ma zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, a z taką sytuacją nie mamy tu do czynienia.

Z uwagi na to, że dostawa budynku Centrum korzysta ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, rozpatrywanie możliwości zwolnienia tej dostawy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 jest bezprzedmiotowe.

Należy jednak pamiętać, że ze zwolnienia z VAT w ramach art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy podatnik może zrezygnować i dokonać dobrowolnego opodatkowania sprzedaży budynków.

Na mocy art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy, zgodnie z treścią ust. 11 ww. artykułu musi zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc Wnioskodawca oraz Nabywca po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy będą mogli wybrać opodatkowanie budynku i zrezygnować ze zwolnienia od podatku VAT przysługującego im na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Wówczas transakcja dot. budynku Centrum będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podatku w wysokości 23%.

Jak wskazał Wnioskodawca, w skład nabywanej nieruchomości wchodzić będą także budowle w postaci tablic reklamowych, które to tablice, zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy, nie stanowią wolno stojącego trwale związanego z gruntem urządzenia reklamowego, gdyż są to trzy tablice zamontowane na elewacji budynku z trzech jego stron.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409, z późn. zm.).

I tak w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Przez budowle – stosownie do art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane – należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Zgodnie z art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że tablic reklamowych, które nie stanowią wolno stojących trwale związanych z gruntem urządzeń reklamowych - wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy - nie można zaliczyć do budowli w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Rzeczy, które nie są objęte wyliczeniem zawartym w art. 3 pkt 3 ww. ustawy, a ich konstrukcja, charakter i przeznaczenie różni się od wymienionych przez ustawodawcę, nie można zaliczyć do kategorii budowli. Tablice reklamowe nie będą również stanowiły urządzeń budowlanych, gdyż nie można w ich przypadku mówić, że są tak związane z obiektem budowlanym, że zapewniają możliwość użytkowania tego obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Budynek Centrum, na którym są zawieszone owe tablice, bezsprzecznie może funkcjonować również bez tych tablic, które w samej swojej istocie służą jedynie do ekspozycji logotypów najemców lub reklamy samego Centrum.

Zatem, w myśl powyższych przepisów Prawa budowlanego, ww. tablice nie są budowlami , tak więc nie znajdzie tu zastosowania ani art. 43 ust. 1 pkt 10 ani art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, gdyż nie wystąpi dostawa budowli, do której można by „przypisać” grunt. Nie są to również urządzenia budowlane, które byłyby opodatkowane taką samą stawka podatku VAT jak budynek lub budowle, z którymi są związane.

Wobec braku możliwości zastosowania ww. zwolnienia od podatku dla dostawy tych tablic analizy wymaga zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. W niniejszych okolicznościach Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z wytworzeniem tych tablic, a ponadto, choć nie były przedmiotem odrębnych umów najmu, to pośrednio były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, gdyż służyły do ekspozycji logotypów najemców lub reklamy samego Centrum. Tak więc dostawa tablic reklamowych nie będzie mogła korzystać także ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Skoro zatem dostawa tablic reklamowych nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, to ich dostawę Wnioskodawca powinien opodatkować według stawki właściwej dla towaru będącego przedmiotem dostawy.

W konsekwencji oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należy je uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.