Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/4512-969/15/BW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-02-17
Teza: Czy w przedstawionym stanie faktycznym dokument „Ausgangsvermerk" wygenerowany z niemieckiego systemu obsługi zgłoszeń wywozowych „ATLAS" otrzymany w formie elektronicznej od agenta celnego, stanowi wystarczający dowód dla potwierdzenia wywozu towaru poza terytorium Unii Europejskiej, uprawniający Spółkę do zastosowania preferencyjnej stawki 0% VAT właściwej dla eksportu towarów?
Słowa kluczowe: dokumenty; eksport-eksport towarów; opodatkowanie; przewóz-dokumenty przewozowe; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 listopada 2015r. (data wpływu 12 listopada 2015r.), uzupełnionym pismem z 27 listopada 2015r. (data wpływu 30 listopada 2015r.) oraz pismem 28 stycznia 2016r. (data wpływu 3 lutego 2016r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy dokument „Ausgangsvermerk" wygenerowany z niemieckiego systemu obsługi zgłoszeń wywozowych „ATLAS" otrzymany w formie elektronicznej od agenta celnego, stanowi wystarczający dowód dla potwierdzenia wywozu towaru poza terytorium Unii Europejskiej, uprawniający Spółkę do zastosowania preferencyjnej stawki 0% VAT właściwej dla eksportu towarów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 listopada 2015r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy dokument „Ausgangsvermerk" wygenerowany z niemieckiego systemu obsługi zgłoszeń wywozowych „ATLAS" otrzymany w formie elektronicznej od agenta celnego, stanowi wystarczający dowód dla potwierdzenia wywozu towaru poza terytorium Unii Europejskiej, uprawniający Spółkę do zastosowania preferencyjnej stawki 0% VAT właściwej dla eksportu towarów.

Ww. wniosek został uzupełniony:

*   pismem z 27 listopada 2015r. (data wpływu 30 listopada 2015r.) oraz
*   pismem z 28 stycznia 2016r. (data wpływu 3 lutego 2016r.), przesłanym w związku z wezwaniem tut. organu z 20 stycznia 2016r. znak: IBPP2/4512-969/15/BW.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka), jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług - dalej jako VAT. Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnienia podmiotowego z VAT, uregulowanego w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) - dalej jako u.p.t.u., a prowadzona przez niego działalność gospodarcza podlega w całości opodatkowaniu VAT.

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie produkcji części i akcesoriów do pojazdów samochodowych i ich silników, przede wszystkim wyrobów z gumy oraz z innych tworzyw sztucznych (w szczególności uszczelek samochodowych).

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca dokonuje m.in. dostaw towarów na rzecz kontrahentów spoza Unii Europejskiej, w wyniku przedmiotowych dostaw towary są transportowane poza terytorium Unii Europejskiej.

W takich przypadkach Wnioskodawca organizuje transport, który rozpoczyna się na terytorium Polski. Wnioskodawca kontaktuje się z przewoźnikiem i zleca mu transport wskazując miejsce przeznaczenia transportowanych towarów. Przeznaczeniem transportowanego towaru od samego początku jest państwo trzecie (tzn. już w momencie zamawiania usługi transportu wiadomo, że przewożone towary mają zostać wywiezione poza terytorium Unii Europejskiej i taki jest cel transportu).

W praktyce występują przypadki, w których Wnioskodawca w celu dokonania eksportu towarów wysyła towar z terytorium Polski w opisany powyżej sposób, a następnie dokonuje zgłoszenia ich do procedury wywozu na terytorium Niemiec. Przed niemieckim urzędem celnym Wnioskodawca reprezentowany jest przez agencję celną. Zgodnie z niemieckimi regulacjami celnymi zgłoszenie towarów do procedury wywozu (eksportu) odbywa się przez elektroniczny system obsługi zgłoszeń wywozowych „ATLAS". Po zakończeniu procedury wywozu agent celny generuje z systemu „ATLAS" elektroniczny dokument „Ausgangsvermerk", który w tłumaczeniu oznacza „adnotacja o wywozie".

Dokument ten zawiera m.in. takie elementy jak:

*   Oznaczenie procedury: EX - eksport towarów;
*   Oznaczenie eksportera tj. Spółki (nazwa, adres siedziby, numer NIP);
*   Indywidualny numer wygenerowanego dokumentu;
*   Ilość ładunku;
*   Numer referencyjny;
*   Oznaczenie odbiorcy towaru (nazwa, adres siedziby, numer NIP);
*   Oznaczenie kraju wywozu i kraju przeznaczenia;
*   Dane agenta celnego zgłaszającego wywóz towarów;
*   Waluta i kwota z faktury; Oznaczenie środka transportu;
*   Opis towarów.

Wnioskodawca otrzymuje wyżej opisany dokument w formie elektronicznej od reprezentującego go agenta celnego za pośrednictwem e-mail.

Zgodnie z informacjami uzyskanymi z niemieckiego urzędu celnego, potwierdzenie dokonania wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej odbywa się wyłącznie elektronicznie, przy użyciu wskazanego wyżej systemu ATLAS.

Natomiast w uzupełnieniu wniosku (pismo z 28 stycznia 2016r.) w odpowiedzi na pytania tut. organu:

1.  Czy z dokumentu wygenerowanego z systemu ATLAS jednoznacznie wynika/będzie wynikać, że towar będący przedmiotem sprzedaży Wnioskodawcy został wywieziony poza terytorium Unii Europejskiej?
2.  Czy z ww. dokumentu wynika/wynikać będzie tożsamość towarów będących przedmiotem wywozu poza terytorium UE?
3.  Czy czynność wywozu towarów (transport rozpoczynający się na terytorium kraju) z terytorium Polski poza granice Unii Europejskiej (w szczególności czynność, której dotyczy przedstawione we wniosku pytanie) jest/będzie realizowana w sposób ciągły, tzn. transport towarów z Polski poza terytorium Unii Europejskiej ma charakter nieprzerwany (tj. transport ten nie zostanie przerwany na terytorium innego kraju członkowskiego (np. Niemiec) w celu np. czasowego przechowania)?

Wnioskodawca wskazał:

Ad.1

Dowód ten zawiera w szczególności oznaczenie nabywcy towarów z państwa trzeciego (ze wskazaniem jego nazwy oraz adresu w państwie trzecim), kod postępowania, w którym został wydany dokument - "EX" właściwy dla eksportu towarów, datę wyprowadzenia towarów poza terytorium Unii Europejskiej, oznaczenie eksportera, oraz oznaczenie urzędu celnego wyprowadzenia poza terytorium Unii Europejskiej. Dodatkowo zawiera ona indywidualnie nadany numer MRN.

Z dokumentu "Ausgangsvermerk" wygenerowanego z systemu obsługi zgłoszeń wywozowych "ATLAS" wynika zatem, że towar został wywieziony poza terytorium Unii Europejskiej.

Ad.2

Dokument "Ausgangsvermerk" identyfikuje eksportowane towary poprzez podanie ich nazwy oraz opisu wraz ze wskazaniem przeznaczenia, a także wskazując właściwe dla nich kody Nomenklatury Scalonej (kody CN). Dodatkowo dokument ten uwzględnia dane dotyczące masy towarów oraz ich statystyczną wartość.

Wobec tego zawiera on dane, z których wynika tożsamość towarów będących przedmiotem wywozu poza terytorium Unii Europejskiej.

Ad.3

Wywóz towarów rozpoczyna się na terytorium kraju i jest on kontynuowany w sposób ciągły i nieprzerwany aż do momentu ich wywozu poza terytorium Unii Europejskiej, które następuje przed urzędem celnym wyprowadzenia w Polsce. Natomiast sama procedura zgłoszenia wywozu towarów odbywa się przed urzędem celnym w Niemczech i prowadzi ją agent celny reprezentujący Wnioskodawcę.

Od momentu rozpoczęcia transportu towarów na terytorium kraju do czasu ich wyprowadzenia poza terytorium Unii Europejskiej, nie dochodzi w szczególności do ich magazynowania, czy przechowywania na terytorium Unii Europejskiej Niekiedy transport ten może wiązać się z koniecznością zmiany środka transportu np. z samochodowego na kolejowy Jest to jednak wyłącznie kwestia techniczna podyktowana względami logistycznymi i przede wszystkim nie prowadzi ona do przerwania transportu. W szczególności po przeładunku w celu kontynuowania transportu nie jest konieczne ponowne organizowanie transportu (zamówienie kolejnej usługi transportowej).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym dokument „Ausgangsvermerk" wygenerowany z niemieckiego systemu obsługi zgłoszeń wywozowych „ATLAS" otrzymany w formie elektronicznej od agenta celnego, stanowi wystarczający dowód dla potwierdzenia wywozu towaru poza terytorium Unii Europejskiej, uprawniający Spółkę do zastosowania preferencyjnej stawki 0% VAT właściwej dla eksportu towarów?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym powyżej stanie faktycznym, dokonuje on eksportu towarów, który podlega opodatkowaniu VAT na terytorium Polski. Jednocześnie dokument „Ausgangsvermerk" wygenerowany z niemieckiego systemu obsługi zgłoszeń wywozowych „ATLAS", który Wnioskodawca otrzymuje od agenta celnego w formie elektronicznej, uprawnia go do zastosowania stawki 0% VAT, właściwej dla eksportu towarów przy uwzględnieniu zasad regulujących właściwy okres rozliczeniowy, w którym Spółka będzie mogła wykazać eksport towarów ze stawką 0% VAT, które wynikają z art. 41 ust. 6 i 7 u.p.t.u.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. opodatkowaniu VAT podlega m.in. eksport towarów.

Zgodnie z art. 2 pkt 8 u.p.t.u. pod pojęciem eksportu należy rozumieć dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej,

*   przez dostawcę lub na jego rzecz, lub
*   nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych;

jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Ponadto jak stanowi art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Przenosząc to na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca realizuje dostawy towarów, o których mowa w art. 7 ust. 1 u.p.t.u. tj. przenosi prawo do rozporządzania towarami jak właściciel na rzecz swojego kontrahenta.

W ramach przedmiotowych dostaw towarów następuje wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Miejscem rozpoczęcia transportu towarów jest terytorium kraju, gdzie dokonywany jest ich załadunek. Transport towarów organizowany jest przez Wnioskodawcę w szczególności Wnioskodawca kontaktuje się z przewoźnikiem, zleca mu transport wskazując miejsce przeznaczenia transportowanych towarów. Przeznaczeniem transportowanego towaru od samego początku jest państwo trzecie (tzn. już w momencie zamawiania usługi transportu wiadomo, że przewożone, towary mają zostać wywiezione poza terytorium Unii Europejskiej).

Wywóz towarów eksportowanych przez Wnioskodawcę potwierdzany jest przez urząd celny wywozu określony w przepisach unijnych - tj. urząd przed którym odbywa się procedura zgłoszenia wywozu.

W związku z powyższym realizowane przez Wnioskodawcę dostawy towarów spełniają wszystkie przesłanki do uznania ich za eksport towarów w rozumieniu u.p.t.u. (będzie to tzw. eksport bezpośredni). Ponieważ transport eksportowanych towarów rozpoczyna się w Polsce, eksport realizowany przez Wnioskodawcę podlega opodatkowaniu VAT na terytorium kraju, zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.

W związku z powyższym należy rozstrzygnąć czy Wnioskodawca ma prawo opodatkować przedstawiony w niniejszym wniosku eksport preferencyjną stawką 0% VAT.

Na podstawie art. 41 ust. 6 u.p.t.u. stawkę podatku 0% (o której mowa w art. 41 ust. 4 ustawy o VAT) stosuje się w eksporcie towarów pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Idąc dalej, stosownie do art. 41 ust. 6a u.p.t.u. dokumentem potwierdzającym wywóz towaru jest w szczególności:

*   dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez urząd celny wydruk tego dokumentu,
*   dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność lub,
*   zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez urząd celny.

Z powyższych regulacji u.p.t.u. wynika, że warunkiem koniecznym dla zastosowania stawki 0% VAT do eksportu towarów jest posiadanie stosownej dokumentacji, potwierdzającej wywóz towarów poza granice Unii Europejskiej.

U.p.t.u w art. 41 ust. 6a wskazuje jakie dokumenty mogą być uznane za potwierdzające wywóz towarów poza granice Unii Europejskiej. Mając na uwadze, że ustawodawca w powyższym przepisie posługuje się zwrotem „w szczególności", należy przyjąć, że ustawodawca wskazuje jedynie przykładowe dokumenty, które potwierdzają wywóz towarów poza granice Unii Europejskiej.

W związku z powyższym należy przyjąć, że podatnik ma również możliwości udokumentowania eksportu towarów przy użyciu innych dowodów, które jednoznacznie i w sposób nie budzący wątpliwości potwierdzają tą okoliczność. W świetle obowiązujących przepisów u.p.t.u. w szczególności nie można twierdzić, że eksport towarów będzie miał miejsce tylko w przypadku, gdy zgłoszenie wywozu towarów odbywa się wyłącznie w krajowym urzędzie celnym. W przepisach definiujących eksport towaru, mowa jest o potwierdzeniu wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej dokonanym „przez urząd celny określony w przepisach celnych". Wywóz towaru poza wspólnotowy obszar celny nie musi być zatem udokumentowany wyłącznie przez polską administrację celną, a przez każdy właściwy do tego unijny organ celny, w którym przeprowadzana jest procedura zgłoszenia wywozu towarów.

Potwierdzeniem takiego stanowiska są tezy zawarte w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2012 r., sygn. I FPS 3/12. W przedmiotowej uchwale, NSA wyraźnie stwierdził, że: „(\`(...)\`) warunek „wywozu towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty" jest spełniony nie tylko wtedy, gdy procedura wywozu towarów, o której mowa w art. 161 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, rozpocznie się poprzez zgłoszenie do wywozu złożone w urzędzie celnym położonym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej." oraz, że: „Zgłoszenie towaru do procedury wywozu towarów, o której mowa w art. 161 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, w krajowym urzędzie celnym należy traktować jako niewątpliwy dowód rozpoczęcia takiego transportu na terytorium Polski, niemający jednak charakteru wyłącznego."

W związku z tym, że na gruncie przepisów unijnych, urzędem przed którym rozpoczyna się procedurę zgłoszenia eksportu i który potwierdza wywóz towarów poza granice Unii Europejskiej w omawianym przypadku, może być niemiecki urząd celny, należy uznać, że dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza granice Unii Europejskiej, o którym mowa w art. 41 ust. 6 u.p.tu. może być też oficjalny, dokument wygenerowany przez agenta celnego z niemieckiego urzędowego systemu obsługującego zgłoszenia celne.

Stanowisko takie prezentuje również Minister Finansów choćby w interpretacji indywidualnej z dnia 21 lipca 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, znak: IBPP4/443-163/14/BP:

*   „Dokument, jakim zainteresowany powinien posłużyć się dla wykazania dokonania eksportu, winien tę okoliczność jednoznacznie i w sposób nie budzący wątpliwości potwierdzać. Powinien on, zatem posiadać w swojej dokumentacji dowód wiarygodny i potwierdzający faktyczne dokonanie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, z którego musi wynikać.";
*   „Przepis art. 146 ust. 1 lit. a i b Dyrektywy 112 nie wyraża zasady, że zwolnienie będzie miało zastosowanie jeżeli dostawa eksportowa będzie stanowić wywóz towarów z terytorium danego kraju.";
*   „Tym samym dokument (Ausgangs - vermerk) jakim dysponuje Wnioskodawca będzie wystarczającym potwierdzeniem wywozu towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Zatem stanowi on podstawę do opodatkowania opisanej dostawy stawką 0%.".

Podsumowując, Wnioskodawca posiada dokument „Ausgangvermerk" uzyskany od agenta celnego w formie elektronicznej. Jest to oficjalny dokument generowany z systemu obsługi zgłoszeń wywozowych „ATLAS", stosowanego przez niemiecką administrację celną. Z przedmiotowego dokumentu jednoznacznie wynikają informacje takie jak:

*   Oznaczenie procedury: EX - eksport towarów;
*   Oznaczenie eksportera tj. Spółki (nazwa, adres siedziby, numer NIP);
*   Indywidualny numer wygenerowanego dokumentu;
*   Ilość ładunku;
*   Numer referencyjny;
*   Oznaczenie odbiorcy towaru (nazwa, adres siedziby, numer NIP);
*   Oznaczenie kraju wywozu i kraju przeznaczenia;
*   Dane agenta celnego zgłaszającego wywóz towarów;
*   Waluta i kwota z faktury;
*   Oznaczenie środka transportu;
*   Opis towarów.

W związku z tym dokument zawiera dane dotyczące tego kto jest eksporterem towaru, jaki towar jest przedmiotem eksportu, jaki jest kraj przeznaczenia eksportowanego towaru. Dokument ten jest generowany w celu potwierdzenia wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy dokument ten spełnia przesłanki określone w art. 41 ust. 6 u.p.t.u. tj. dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej, uprawniającego do zastosowania stawki 0 % VAT (z uwzględnieniem regulacji u.p.t.u. dotyczących wykazania stawki 0% VAT z tytułu eksportu towarów we właściwym okresie rozliczeniowym).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 2 pkt 8 ustawy, przez eksport towarów rozumie się przez to dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożo

*   jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami są - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy - rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 1 ustawy o VAT).

Natomiast przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3 (art. 2 pkt 5 ustawy).

Podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Jednakże, w myśl art. 41 ust. 6 ustawy, stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Dokumentem, o którym mowa w ust. 6, zgodnie z art. 41 ust. 6a ustawy, jest w szczególności:

1.  dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez urząd celny wydruk tego dokumentu;
2.  dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;
3.  zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez urząd celny.

Zgodnie z art. 41 ust. 7 ustawy o VAT, jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju.

Przepis ust. 7 stosuje się w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu (art. 41 ust. 8 ustawy).

Na podstawie ust. 11 analizowanego artykułu, przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada kopię dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Z dokumentu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie produkcji części i akcesoriów do pojazdów samochodowych i ich silników, przede wszystkim wyrobów z gumy oraz z innych tworzyw sztucznych (w szczególności uszczelek samochodowych). Prowadzona przez niego działalność gospodarcza podlega w całości opodatkowaniu VAT.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca dokonuje m.in. dostaw towarów na rzecz kontrahentów spoza Unii Europejskiej, w wyniku przedmiotowych dostaw towary są transportowane poza terytorium Unii Europejskiej.

W takich przypadkach Wnioskodawca organizuje transport, który rozpoczyna się na terytorium Polski. Wnioskodawca kontaktuje się z przewoźnikiem i zleca mu transport wskazując miejsce przeznaczenia transportowanych towarów. Przeznaczeniem transportowanego towaru od samego początku jest państwo trzecie (tzn. już w momencie zamawiania usługi transportu wiadomo, że przewożone towary mają zostać wywiezione poza terytorium Unii Europejskiej i taki jest cel transportu).

W praktyce występują przypadki, w których Wnioskodawca w celu dokonania eksportu towarów wysyła towar z terytorium Polski w opisany powyżej sposób, a następnie dokonuje zgłoszenia ich do procedury wywozu na terytorium Niemiec. Przed niemieckim urzędem celnym Wnioskodawca reprezentowany jest przez agencję celną. Zgodnie z niemieckimi regulacjami celnymi zgłoszenie towarów do procedury wywozu (eksportu) odbywa się przez elektroniczny system obsługi zgłoszeń wywozowych „ATLAS". Po zakończeniu procedury wywozu agent celny generuje z systemu „ATLAS" elektroniczny dokument „Ausgangsvermerk", który w tłumaczeniu oznacza „adnotacja o wywozie".

Dokument ten zawiera m.in. takie elementy jak:

*   Oznaczenie procedury: EX - eksport towarów;
*   Oznaczenie eksportera tj. Spółki (nazwa, adres siedziby, numer NIP);
*   Indywidualny numer wygenerowanego dokumentu;
*   Ilość ładunku;
*   Numer referencyjny;
*   Oznaczenie odbiorcy towaru (nazwa, adres siedziby, numer NIP);
*   Oznaczenie kraju wywozu i kraju przeznaczenia;
*   Dane agenta celnego zgłaszającego wywóz towarów;
*   Waluta i kwota z faktury; Oznaczenie środka transportu;
*   Opis towarów.

Wnioskodawca otrzymuje wyżej opisany dokument w formie elektronicznej od reprezentującego ją agenta celnego za pośrednictwem e-mail.

Zgodnie z informacjami uzyskanymi z niemieckiego urzędu celnego, potwierdzenie dokonania wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej odbywa się wyłączenie elektronicznie, przy użyciu wskazanego wyżej systemu ATLAS.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy w przedstawionym stanie faktycznym dokument „Ausgangsvermerk" wygenerowany z niemieckiego systemu obsługi zgłoszeń wywozowych „ATLAS" otrzymany w formie elektronicznej od agenta celnego, stanowi wystarczający dowód dla potwierdzenia wywozu towaru poza terytorium Unii Europejskiej, uprawniający Spółkę do zastosowania preferencyjnej stawki 0% VAT właściwej dla eksportu towarów.

Odnosząc się do powyższej kwestii w pierwszej kolejności należy ustalić czy w sprawie mamy do czynienia z eksportem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze ww. przepisy prawa należy stwierdzić, że dla uznania danej czynności za eksport towarów w rozumieniu przepisów ustawy, powinny wystąpić łącznie następujące przesłanki:

*   musi mieć miejsce dostawa towarów w rozumieniu art. 7 ustawy,
*   w konsekwencji tej czynności, musi nastąpić wywóz towaru z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni),
*   wywóz towaru musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Dwie pierwsze przesłanki mają charakter faktyczny i musi je łączyć bezpośredni związek przyczynowo – skutkowy, tzn. w wykonaniu jednej ze ściśle sprecyzowanych w ustawie czynności (tu: dostawa towaru) towar opuszcza terytorium kraju, celem dostarczenia go do kraju trzeciego, przy czym nabywca tego towaru w wykonaniu tej czynności nabywa prawo do rozporządzania nim jak właściciel (zasadniczo warunek ten ziszcza się poprzez przeniesienie własności towaru).

Natomiast ostatnia przesłanka ma charakter formalny i wiąże się z udokumentowanym i legalnym wywozem towarów poza terytorium kraju.

Niespełnienie jakiejkolwiek z wymienionych wyżej przesłanek, powoduje że nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że z przepisu art. 5 ust. 1 ustawy, regulującego zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynika, że dla opodatkowania danej transakcji rozstrzygające znaczenie ma ustalenie miejsca dostawy (świadczenia).

Wskazać należy, że miejsce świadczenia to nic innego jak miejsce opodatkowania danej czynności. Zatem, jego określenie ma istotne znaczenie dla prawidłowego ustalenia państwa, w którym powstanie obowiązek podatkowy z tytułu danej czynności.

W myśl natomiast art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, miejscem dostawy towarów jest, w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

W kwestii eksportu towarów wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 25 czerwca 2012 r. sygn. akt I FPS 3/12 orzekając, iż: „(…) Dla zastosowania przez podatnika stawki 0% w Polsce z tytułu eksportu towaru konieczne jest, aby miejscem dostawy tej czynności była Polska, co wymaga wykazania, że wywóz tego towaru poza obszar Unii Europejskiej następuje – stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. – w ramach transportu, który rozpoczął się na terytorium Polski, w wykonaniu czynności określonej w art. 7 ustawy. Zgłoszenie towaru do procedury wywozu towarów, o której mowa w art. 161 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, w krajowym urzędzie celnym należy traktować jako niewątpliwy dowód rozpoczęcia takiego transportu na terytorium Polski, niemający jednak charakteru wyłącznego.”

W powyższej uchwale stwierdzono również, że „(…) w sytuacji gdy eksport towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 8 i art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. (art. 146 w zw. z art. 32 Dyrektywy 2006/112/WE), stanowi wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty, które w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu poza terytorium Wspólnoty znajdują się na terytorium kraju, oznacza to, że wywóz tych towarów z kraju poza obszar Unii Europejskiej powinien nastąpić w ramach transportu (wysyłki) zasadniczo o nieprzerwanym charakterze. (…) W sytuacji gdy transport towaru z Polski zostanie przerwany na terytorium innego kraju unijnego i ponownie podjęty w okolicznościach wskazujących, że miejscem jego rozpoczęcia, w celu wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, jest tenże inny kraj unijny, brak podstaw do stwierdzenia, że eksport tych towarów nastąpił z terytorium Polski. Oznacza to, że w przypadku gdy towar jest transportowany (wysyłany, przemieszczany) z Polski do innego państwa członkowskiego z pominięciem procedury wywozu i tam rozładowany i magazynowany (składowany poza składem celnym), po czym dopiero z tego kraju transportowany (wysyłany) - po zgłoszeniu w nim tegoż towaru do wywozu poza terytorium Unii Europejskiej – nie ma podstaw do stwierdzenia, że wywóz tego towaru poza terytorium Wspólnoty nastąpił z terytorium Polski, gdyż miejscem świadczenia takiej dostawy eksportowej, w rozumieniu art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. (art. 32 Dyrektywy 2006/112/WE), nie jest w takiej sytuacji Polska, lecz tenże kraj unijny, w którym znajdują się eksportowane towary w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów do nabywcy poza terytorium Unii Europejskiej. Nie są zatem w tym przypadku spełnione przesłanki do stwierdzenia eksportu takiego towaru w Polsce, a tym samym do stosowania z tego tytułu stawki 0%.”

W świetle powyższego należy więc stwierdzić, że w przypadku gdy towar jest transportowany (wysyłany, przemieszczany) z Polski do innego państwa członkowskiego z pominięciem procedury wywozu i tam rozładowany i magazynowany (składowany poza składem celnym), po czym dopiero z tego kraju transportowany (wysyłany) - po zgłoszeniu w nim tegoż towaru do wywozu poza terytorium Unii Europejskiej – nie ma podstaw do stwierdzenia, że wywóz tego towaru poza terytorium Unii Europejskiej nastąpił z terytorium Polski, gdyż miejscem świadczenia takiej dostawy eksportowej, w rozumieniu art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, nie jest w takiej sytuacji Polska, lecz tenże kraj unijny, w którym znajdują się eksportowane towary w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów do nabywcy poza terytorium Unii Europejskiej. Nie są zatem w tym przypadku spełnione przesłanki do stwierdzenia eksportu takiego towaru w Polsce, a tym samym do stosowania z tego tytułu stawki 0%.

Z powyższego nie wynika jednak, że podlegający eksportowi towar musi opuścić terytorium Unii Europejskiej za pośrednictwem krajowego granicznego urzędu celnego, gdyż może to nastąpić poprzez każdy unijny urząd celny, lecz niezbędnym jest, aby transport (wysyłka) tego towaru, przed opuszczeniem terytorium Unii Europejskiej, rozpoczął się na terytorium Polski oraz istotne jest aby transport miał nieprzerwany charakter. Inaczej mówiąc konieczne jest aby dostarczany towar był przedmiotem jednego transportu pomiędzy krajem rozpoczęcia transportu a krajem docelowym. Przy czym nie chodzi tutaj o aspekt logistyczny tego transportu czyli o to aby transportu dokonywał tylko jeden podmiot (np. spedytor) ale o aspekt organizacyjny.

Należy zauważyć, że w opisanej we wniosku sytuacji (jak wskazał Wnioskodawca) wywóz towarów rozpoczyna się na terytorium kraju i jest on kontynuowany w sposób ciągły i nieprzerwany aż do momentu ich wywozu poza terytorium Unii Europejskiej, które następuje przed urzędem celnym wyprowadzenia w Polsce. Natomiast sama procedura zgłoszenia wywozu towarów odbywa się przed urzędem celnym w Niemczech i prowadzi ją agent celny reprezentujący Wnioskodawcę. Od momentu rozpoczęcia transportu towarów na terytorium kraju do czasu ich wyprowadzenia poza terytorium Unii Europejskiej, nie dochodzi w szczególności do ich magazynowania, czy przechowywania na terytorium Unii Europejskiej. Wprawdzie niekiedy transport ten może wiązać się z koniecznością zmiany środka transportu np. z samochodowego na kolejowy, jest to jednak wyłącznie kwestia techniczna podyktowana względami logistycznymi i przede wszystkim nie prowadzi ona do przerwania transportu. W szczególności po przeładunku w celu kontynuowania transportu nie jest konieczne ponowne organizowanie transportu (zamówienie kolejnej usługi transportowej).

Mając na względzie powyższe okoliczności (w szczególności, że w przedmiotowej sprawie, wywóz towarów następuje z terytorium kraju bezpośrednio poza terytorium Unii Europejskiej w ramach transportu zasadniczo o nieprzerwanym charakterze) oraz przedstawiony wyżej stan prawny należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie spełniony został warunek do uznania tej transakcji za eksport towarów.

Należy jednak mieć na uwadze, że (co wskazano wyżej), jednym z warunków do uznania czynności za eksport towarów jest uzyskanie dokumentu, potwierdzenia wywozu przez urząd celny.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują, jaki oraz w jakiej formie powinien być sporządzony dokument potwierdzający wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. W takim przypadku należy odwołać się do regulacji zawartych w przepisach celnych, wskazujących na rodzaj dokumentów jednoznacznie potwierdzających wywóz towarów poza obszar celny Unii Europejskiej.

Zgodnie z pkt 14 preambuły rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1875/2006 z dnia 18 grudnia 2006r. r. zmieniającego rozporządzenie (EWG) Nr 2454/93 ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L 360/64), organy celne zostały zobowiązane do zastąpienia procedury wywozu, uszlachetnienia biernego oraz powrotnego wywozu, obecnej procedury z zastosowaniem dokumentów w formie papierowej procedurą elektronicznej wymiany danych.

Od dnia 31 sierpnia 2007 r. w Polsce zaczęła w pełni funkcjonować I faza Systemu Kontroli Eksportu (ang. Export Control System, ECS). Od tego momentu zmianie uległy zasady dokonywania zgłoszeń celnych procedury wywozu, procedury uszlachetnienia biernego i powrotnego wywozu. System ECS pozwala na dokonywanie i obsługę zgłoszenia w formie elektronicznej, zarówno w urzędzie wywozu, jak i wyprowadzenia. System ten opiera się na obiegu dokumentów pomiędzy urzędami a podmiotami dokonującymi zgłoszeń. Zgodnie z art. 796e Rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1875/2006, urząd celny wywozu po otrzymaniu komunikatu „Wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia”, o którym mowa w art. 796d ust. 2, potwierdza fizyczne wyprowadzenie towarów, przesyłając zgłaszającemu komunikat „Potwierdzenie wywozu” lub informując go w innej określonej w tym celu przez ten urząd formie.

Jak wynika z opisu sprawy w opisanej we wniosku sytuacji, po zakończeniu procedury wywozu agent celny generuje z systemu „ATLAS" elektroniczny dokument „Ausgangsvermerk", który w tłumaczeniu oznacza „adnotacja o wywozie".

Wnioskodawca otrzymuje wyżej opisany dokument w formie elektronicznej od reprezentującego go agenta celnego za pośrednictwem e-mail.

Jak wskazał Wnioskodawca, zgodnie z informacjami uzyskanymi z niemieckiego urzędu celnego, potwierdzenie dokonania wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej odbywa się wyłącznie elektronicznie, przy użyciu wskazanego wyżej systemu „ATLAS”.

Z dokumentu "Ausgangsvermerk" (wygenerowanego z systemu obsługi zgłoszeń wywozowych "ATLAS") wynika, że towar został wywieziony poza terytorium Unii Europejskiej. Ponadto przedmiotowy dokument zawiera dane, z których wynika tożsamość towarów będących przedmiotem wywozu poza terytorium Unii Europejskiej.

Mając na względzie powyższe oraz przedstawiony wyżej stan prawny należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie mógł zastosować stawkę 0% dla dokonanego eksportu, na podstawie ww. dokumentu "Ausgangsvermerk".

Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należy stwierdzić, że jest ono prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zmiana któregokolwiek z elementów opisu przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiana stanu prawnego powoduje, że interpretacja traci ważność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.