Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.292.2022.3.IR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-29
Teza: Obowiązki płatnika z tytułu wypłaty zysku wspólnikowi.
Słowa kluczowe: zyski
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 6a

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe
==========================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

29 marca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 27 czerwca 2022 r. (wpływ 27 czerwca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest spółką komandytową, posiadającą siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, a od 1 maja 2021 r. podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”), podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na produkcji opakowań papierowych i tekturowych.

Aktualnie komplementariuszem Spółki jest A Sp. z o.o., a komandytariuszem jest B (dalej: „Spółka B”), będąca transparentną podatkowo spółką osobową prawa niemieckiego z siedzibą w Niemczech. Spółka B należy do grupy kapitałowej, w skład której wchodzą spółki osobowe i kapitałowe z siedzibą w Niemczech, w Polsce, Rosji i w Wielkiej Brytanii (tj. w szczególności Spółka C będąca bezpośrednim wspólnikiem Spółki B oraz FJ 1 i FJ 2 będący wspólnikami w Spółce C). Ostatecznie podatnikami z tytułu dochodów uzyskiwanych przez Spółkę B są osoby fizyczne oraz osoby prawne będące niemieckimi rezydentami podatkowymi (dalej: „Wspólnicy B”).

Obecnie rozważane jest, iż aktualny komandytariusz Spółki zostanie jej komplementariuszem, a jednocześnie komandytariuszem zostanie Spółka A lub potencjalnie inny podmiot.

Udział wspólników w zysku Spółki za dany rok ustalany jest zgodnie ze statutem Spółki w drodze uchwały wspólników i może ulegać zmianie w kolejnych latach. Jednocześnie, po potencjalnym uzyskaniu statusu komplementariusza przez Spółkę B, Spółka może wypłacać komplementariuszom zaliczki na poczet zysku na przestrzeni całego roku, za który wypłacana jest zaliczka.

Wypłaty zaliczek mogą być dokonywane do momentu ustalenia zysku Spółki za dany rok i podjęcia uchwały o podziale tego zysku (co nastąpi po zakończeniu roku finansowego/podatkowego/kalendarzowego).

W związku z powyższym, Spółka jako płatnik CIT powzięła wątpliwości, jakie będą na niej spoczywały obowiązki podatkowe w przedstawionym zdarzeniu przyszłym (winno być: stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym), w szczególności w zakresie obowiązków podatkowych Spółki jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

Ponadto, Spółka pragnie poinformować, że niniejszy stan faktyczny/zdarzenie przyszłe były przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.446.2021.4.AW oraz 0113-KDIPT2-3.4011.842.2021.5.MS). Z uwagi na brak uzupełnienia braków formalnych wniosku, poprzedni wniosek pozostawiono bez rozpatrzenia. Jednocześnie, w ramach wniosku Spółka wskazuje pytania zawarte w ramach wezwania do uzupełnienia braków formalnych w poprzednim wniosku oraz opracowane na nie odpowiedzi.

Pytanie nr 1

Czy Spółka C (będąca bezpośrednim wspólnikiem Spółki B), w której wspólnikami są FJ 1 i FJ 2, zgodnie z przepisami niemieckimi dotyczącymi spółek, posiada osobowość prawną, w szczególności, czy zgodnie z przepisami niemieckiego prawa podatkowego jest traktowana w Republice Federalnej Niemiec jako samodzielny podatnik podatku dochodowego, czy też jest „transparentna” podatkowo (analogicznie jak polskie spółki osobowe), a więc jej przychody i koszty są alokowane w proporcjach między wspólników?

Odpowiedź na pytanie nr 1

Spółka C posiada osobowość prawną zgodnie z prawem obowiązującym w Republice Federalnej Niemiec oraz jest jednocześnie „transparentna” podatkowo. Przychody i koszty uzyskania przychodu Spółki są bowiem odpowiednio alokowane w proporcjach między wspólników, którymi są FJ 1 i FJ 2.

Pytanie nr 2

Jeżeli Spółka C jest spółką transparentną podatkowo, to czy ostatecznie podatnikami z tytułu dochodów uzyskanych przez Spółkę B będą inne osoby prawne, bądź inne osoby fizyczne?

Odpowiedź na pytanie nr 2

Ostatecznymi podatnikami z tytułu dochodów uzyskiwanych przez Spółkę B są osoby fizyczne (tj. FJ 1 i FJ 2 jako wspólnicy transparentnej podatkowo Spółki C, będącej wspólnikiem Spółki B) oraz osoba prawna – Spółka D. Jednakże z uwagi na to, że udział Spółki D w dochodzie Spółki B jako osoby prawnej i komplementariusza Spółki B - wynosi 0%, to tym samym Spółce D przysługuje jedynie niewielka opłata z tytułu odpowiedzialności ponoszonej za Spółkę B. W konsekwencji podatnikami dochodów uzyskiwanych przez Spółkę B, z wyjątkiem opłaty z tytułu odpowiedzialności Spółki D za Spółkę B, są osoby fizyczne – FJ 1 i FJ 2.

Transparentność podatkowa Spółki C nie ma wpływu na powyższe wnioski z uwagi na to, że wspólnikami Spółki C pozostają jedynie FJ 1 oraz FJ 2, a nie Spółka D, która jest wspólnikiem Spółki B.

Pytanie nr 3

Czy wspólnikami w Spółce B będą jeszcze jakieś inne osoby prawne – jeżeli tak to proszę wskazać te podmioty oraz ich dane, w tym: nazwę podmiotów, formę prawną, numer identyfikacyjny podatników wydany przez ich kraj jurysdykcji podatkowej oraz nazwę kraju, który wydał ten numer.

Odpowiedź na pytanie nr 3

Jak wskazano w odpowiedzi do pytania nr 2, jedyną osobą prawną, będącą wspólnikiem Spółki B jest Spółka D, o numerze identyfikacyjnym dla celów podatkowych: (…), nadanym przez Republikę Federalną Niemiec.

Pytanie nr 4

Czy wspólnikami w spółkach, o których mowa we wniosku, będą jeszcze jakieś inne osoby fizyczne – jeżeli tak, to proszę wskazać państwo lub terytorium miejsca zamieszkania tej/tych osób fizycznych?

Odpowiedź na pytanie nr 4

Jedyną osobą fizyczną niewymienioną wcześniej we wniosku jest SZ, będący polskim rezydentem podatkowym i komandytariuszem Spółki.

### Pytania

1\. Czy w przypadku, gdy Spółka B zostanie komplementariuszem Wnioskodawcy, Spółka jako płatnik będzie uprawniona do pomniejszenia podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu udziału w zysku Spółki o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału Spółki B w zysku Spółki i podatku należnego od dochodu Spółki za ubiegły rok podatkowy Spółki na podstawie art. 22 ust. 1a ustawy o CIT?

2\. Czy Spółka wypłacając w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku na rzecz komplementariuszy będzie zobowiązana do pobrania i odprowadzenia do właściwego Urzędu Skarbowego zryczałtowanego podatku dochodowego?

**Państwa stanowisko w sprawie (w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych)**

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku gdy Spółka B zostanie komplementariuszem Wnioskodawcy, Spółka jako płatnik będzie uprawniona do pomniejszenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu udziału w zysku Spółki o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału Spółki B w zysku Spółki i podatku należnego od dochodu Spółki za ubiegły rok podatkowy Spółki na podstawie art. 30a ust. 6a Ustawy o PIT oraz art. 22 ust. 1a ustawy o CIT.

Uwagi wstępne – zasady opodatkowania spółki komandytowej

Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 Ustawy o CIT, przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 4a pkt 21 lit. c Ustawy o CIT, przez „spółkę” należy również rozumieć spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a, mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jednocześnie, zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123, dalej: „Ustawa nowelizująca”), spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2 (tj. Ustawy o CIT oraz Ustawy o PIT), w brzmieniu nadanym Ustawą nowelizującą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

Zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 19 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, podatek, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, wynosi 19% podstawy opodatkowania.

Zasady opodatkowania komplementariuszy spółki komandytowej

Przepisy Ustawy o PIT

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 Ustawy o PIT, od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Na podstawie art. 5a pkt 31 Ustawy o PIT, poprzez udział w zyskach osób prawnych rozumie się również udział w zyskach spółek, o których mowa w pkt 28 lit. c-e.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 lit. c Ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 41 ust. 4e ustawy o PIT, spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e.

W myśl art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Tym samym, powyższe przepisy wprowadziły możliwość obniżenia wysokości zryczałtowanego podatku pobieranego od wypłat zysków spółki komandytowej na rzecz komplementariuszy, o podatek CIT zapłacony przez tę spółkę.

Jak wskazuje art. 30a ust. 6b Ustawy o PIT, kwota pomniejszenia, o którym mowa w ust. 6a, nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego zgodnie z ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 30a ust. 6c Ustawy o PIT, przepisy ust. 6a i 6b stosuje się również w przypadku, gdy przychód z tytułu udziału w zysku spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, za dany rok podatkowy zostanie uzyskany przez komplementariusza w innym roku niż rok następujący po danym roku podatkowym, jednak nie dłużej niż przez 5 kolejnych lat podatkowych, licząc od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty.

Zgodnie z art. 30a ust. 6d Ustawy o PIT, przepis ust. 6c stosuje się odpowiednio do podatku dochodowego od przychodów (dochodów) komplementariusza z likwidacji spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, albo z jego wystąpienia z takiej spółki.

Zgodnie z art. 30a ust. 6e Ustawy o PIT, w przypadku komplementariusza uzyskującego przychody z tytułu prawa do udziału w zysku w więcej niż jednej spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejszenie, o którym mowa w ust. 6a, przysługuje w odniesieniu do podatku od przychodów uzyskiwanych odrębnie z każdej z tych spółek.

Przepisy Ustawy o CIT

Zgodnie z art. 22 ust. 1 Ustawy o CIT, podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).

Na podstawie art. 4a pkt 19 Ustawy o CIT, poprzez udział w zyskach osób prawnych rozumie się również udział w zyskach spółek, o których mowa w art. 1 ust. 3.

Zgodnie z art. 4a pkt 21 lit. c Ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce, oznacza to spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 22 ust.1a Ustawy o CIT, zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Jak wskazuje art. 22 ust.1b Ustawy o CIT, kwota pomniejszenia, o której mowa w ust. 1a, nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego zgodnie z ust. 1.

Zgodnie z art. 22 ust. 1c Ustawy o CIT, przepisy ust. 1a i 1b stosuje się również w przypadku, gdy przychód z tytułu udziału w zysku spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, za dany rok podatkowy zostanie uzyskany przez komplementariusza w innym roku niż rok następujący po danym roku podatkowym, jednak nie dłużej niż przez 5 kolejnych lat podatkowych, licząc od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty.

Zgodnie z art. 22 ust. 1d Ustawy o CIT, przepis ust. 1c stosuje się odpowiednio do podatku dochodowego od przychodów (dochodów) komplementariusza z likwidacji spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, albo z jego wystąpienia z takiej spółki.

Zgodnie z art. 22 ust. 1e Ustawy o CIT, w przypadku komplementariusza uzyskującego przychody z tytułu prawa do udziału w zysku w więcej niż jednej spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, pomniejszenie, o którym mowa w ust. 1a, przysługuje w odniesieniu do podatku od przychodów uzyskiwanych odrębnie z każdej z tych spółek.

Tym samym, powyższe przepisy wprowadzają możliwość obniżenia wysokości zryczałtowanego podatku pobieranego od wypłat zysków spółki komandytowej na rzecz komplementariuszy będących podatnikami CIT na zasadach analogicznych, jak przewidziano w ustawie o PIT.

Jednocześnie, zgodnie z art. 26 ust. 1 Ustawy o CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Ustawodawca wprowadził w przepisach art. 30a ust. 6a-6e Ustawy o PIT (oraz analogicznie w art. 22 ust. 1a-1e Ustawy o CIT) mechanizm odliczenia – od kwoty podatku zryczałtowanego – kwoty podatku dochodowego od osób prawnych należnego od spółki komandytowej za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Skoro w art. 30a ust. 6a Ustawy o PIT (oraz analogicznie w art. 22 ust. 1a-1e Ustawy o CIT), mowa jest o podatku należnym obliczonym wg art. 19 Ustawy o CIT, to oznacza to, że ustawodawcy chodziło o możliwość odliczenia od należnego zryczałtowanego podatku dochodowego, równowartości odpowiedniej części podatku CIT wynikającej z zeznania rocznego Wnioskodawcy.

Wprowadzając nowelizację przepisów ustawodawca stworzył zatem mechanizm opodatkowania spółki komandytowej (podobnie jak ma to miejsce w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej), w którym zysk przypadający komandytariuszom podlega - analogicznie jak w przypadku spółek kapitałowych – de facto podwójnemu opodatkowaniu (raz na poziomie samej spółki i raz na poziomie komandytariuszy w momencie wypłaty dywidendy). Natomiast zysk przypadający komplementariuszowi podlega jednokrotnemu opodatkowaniu (na poziomie Spółki). Aby uzyskać ten efekt jednokrotnego opodatkowania ustawodawca wprowadził mechanizm odliczania podatku uregulowany w art. 30a ust. 6a ustawy o PIT oraz w art. 22 ust. 1a Ustawy o CIT dla komplementariuszy.

W efekcie, zryczałtowany podatek dochodowy obciążający zysk komplementariusza jest pomniejszany o taką część podatku dochodowego spółki komandytowej, która odpowiada udziałowi tego komplementariusza w zyskach tej spółki. Innymi słowy, zryczałtowany podatek płacony przez komplementariusza pomniejsza się o część, w jakiej zapłacony przez spółkę podatek ekonomicznie obniżał wypłacony komplementariuszowi zysk.

Zasady opodatkowania w przypadku komplementariusza „transparentnego podatkowo”

Zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Jednocześnie, jak wskazuje przepis art. 8. ust. 2 Ustawy o PIT, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1) rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;

2) ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Analogicznie, w przypadku podatników CIT, zgodnie z art. 5 ust. 1-1a Ustawy o CIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Przychody z zysków kapitałowych, przypisane wspólnikowi na podstawie ust. 1, zwiększają przychody wspólnika uzyskane z tego źródła.

Jak wskazuje art. 5 ust. 2 Ustawy o CIT, zasady wyrażone w ust. 1 i 1a stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Zasady opodatkowania wypłaty zysków na rzecz nierezydentów

Zgodnie z art. 3 ust. 2a Ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 30a ust. 2 Ustawy o PIT, przepisy ust. 1 pkt 1-5 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Analogicznie, w przypadku podatników CIT, zgodnie z art. 3 ust. 2 Ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 22a Ustawy o CIT, przepisy art. 20-22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku podpisaną w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90; dalej: „UPO Polska-Niemcy”), dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże zgodnie z art. 10 ust. 2 UPO Polska-Niemcy, dywidendy takie mogą być opodatkowane także w Umawiającym się Państwie, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do dywidend ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek tak wymierzony nie może przekroczyć:

a) 5 procent kwoty dywidend brutto, jeżeli osobą uprawnioną jest spółka (inna niż spółka osobowa), której bezpośredni udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendy wynosi co najmniej 10 procent,

b) 15 procent kwoty dywidend brutto we wszystkich pozostałych przypadkach.

Postanowienia niniejszego ustępu nie naruszają opodatkowania spółki w odniesieniu do zysków, z których dywidendy są wypłacane.

Jak wskazano w art. 10 ust. 3 UPO Polska-Niemcy określenie „dywidendy” oznacza dochód z akcji, akcji gratisowych, praw do udziału w zysku, akcji w górnictwie, akcji założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również inny dochód, który według prawa Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę, jest pod względem podatkowym traktowany jak dochód z akcji i wypłaty z tytułu świadectw udziałowych w funduszu inwestycyjnym.

Sytuacja Spółki

Na podstawie ww. przepisów spółki komandytowe mające siedzibę lub zarząd w Polsce z dniem 1 stycznia 2021 r. lub – jeśli dana spółka komandytowa tak postanowiła – z dniem 1 maja 2021 r. stały się podatnikami CIT. Spółka podjęła uchwałę, by skorzystać z prawa do odroczenia opodatkowania CIT i tym samym stała się podatnikiem CIT od 1 maja 2021 r.

Jeżeli Spółka B zostanie komplementariuszem Spółki, uwzględniając, że Spółka B jest „spółką transparentną podatkowo”, w ocenie Wnioskodawcy wypłacony na Jej rzecz zysk powinien podlegać opodatkowaniu tak, jakby był wypłacany bezpośrednio do wspólników Spółki B.

Tym samym, zdaniem Spółki w związku z wypłatą zysku przez Spółkę do Spółki B, Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania odliczenia przewidzianego w art. 30a ust. 6a ustawy o PIT (w części zysku alokowanego do Wspólników Spółki B będących osobami fizycznymi) oraz art. 22 ust. 1a Ustawy o CIT (w części zysku alokowanego do Wspólników Spółki B będących osobami prawnymi). Należy podkreślić, że mechanizm odliczenia podatku przez komplementariusza jest analogiczny w Ustawie o PIT oraz w Ustawie o CIT.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 3 ust. 2a Ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie, natomiast art. 3 ust. 2 Ustawy o CIT, podatnicy jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W opinii Wnioskodawcy, to właśnie Wspólnicy Spółki B, powinni zostać uznani za podatników podatku dochodowego od dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach Spółki.

W konsekwencji, uwzględniając, że Spółka B jest „spółką transparentną podatkowo” Wspólnicy Spółki B będą podlegali w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu oraz zdaniem Spółki są uprawnieni do zastosowania odliczenia, o którym mowa w art. 30a ust. 6a Ustawy o PIT oraz art. 22 ust. 1a Ustawy o CIT.

Jednocześnie, jak wynika z brzmienia art. 10 ust. 1 UPO Polska-Niemcy, wskazany przepis przewiduje możliwość opodatkowania dywidend oraz innych zysków z osób prawnych na zasadach bardziej preferencyjnych niż wynikających z przepisów krajowych. Postanowienia UPO nie regulują przy tym kwestii stosowania potencjalnych ulg czy odliczeń, bowiem te regulacje są zawarte w przepisach krajowych. Tym samym, w opinii Wnioskodawcy, postanowienia UPO w żadnym zakresie nie ograniczają prawa Wspólników Spółki B to skorzystania z odliczeń przewidzianych w art. 30 ust. 6a Ustawy o PIT oraz art. 22 ust. 1a Ustawy o CIT.

W konsekwencji Spółka jako płatnik na podstawie art. 41 ust. 4e Ustawy o PIT (oraz analogicznie art. 26 ust. 1 Ustawy o CIT) powinna być uprawniona do pomniejszania zryczałtowanego podatku dochodowego pobieranego od przychodów Spółki B z tytułu udziału w zyskach osób prawnych o proporcjonalną część CIT przypadającą na komplementariusza, jaki uiszczony został przez Spółkę za rok podatkowy, z którego wypłacany będzie ten zysk (względnie również za lata poprzednie, z zachowaniem 5-letniego terminu wymaganego przez przepisy).

Podkreślić również należy, że brak możliwości zastosowania przez Spółkę działającą jako płatnik powyższych przepisów oznaczałby, że przychód z tytułu udziału w zysku Spółki za 2021 r. i lata kolejne opodatkowany zostałby dwa razy, tj. raz na poziomie Spółki (jako jej dochód), a drugi raz w momencie wypłaty zysków Spółki do komplementariusza. Taka sytuacja jest sprzeczna z wykładnią literalną i celowościową art. 30a ust. 6a ustawy o PIT oraz art. 22 ust. 1a Ustawy o CIT, który zapewnić ma komplementariuszom brak podwójnego opodatkowania ich dochodów i zbliżyć poziom opodatkowania do takiego, jaki osiągany byłby w przypadku posiadania udziałów w spółce transparentnej podatkowo.

Konkluzje takie płyną również z uzasadnienia do Ustawy nowelizującej, w którym ustawodawca podkreślił, że: „w takim przypadku do komplementariusza takiej spółki znajdować będą zastosowanie przepisy art. 22 ust. 1a-1e Ustawy o CIT oraz art. 30a ust. 6a-6e Ustawy o PIT pozwalające na odliczenie przez ten podmiot od podatku dochodowego wyliczonego od dochodu z udziału w zyskach spółki komandytowej, kwoty podatku zapłaconej przez tę spółkę, proporcjonalnie obciążającej zysk komplementariusza uzyskany z udziału w takiej spółce. W konsekwencji komplementariusz spółki komandytowej podlegać będzie podobnym obciążeniom podatkowym jak wspólnicy spółek podatkowo transparentnych (spółek niebędących podatnikami podatku dochodowego)”.

Zaprezentowane powyżej podejście Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w następujących interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w zbliżonych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych:

· interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 czerwca 2021 r. nr 0113-KDIPT2-3.4011.307.2021.1.MS, w której za prawidłowe zostało uznane stanowisko, zgodnie z którym Wnioskodawcy będącemu wspólnikiem spółki jawnej, która to spółka jawna będzie pełnić funkcję komplementariusza spółki komandytowej, przysługiwać będzie, proporcjonalnie do posiadanego przez Wnioskodawcę prawa do udziału w zysku spółce jawnej, prawo do pomniejszenia zryczałtowanego podatku od przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę poprzez transparentną podatkowo spółkę jawną z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału spółki jawnej w zysku spółki komandytowej i podatku należnego od dochodu spółki jawnej, obliczonego zgodnie z art. 19 Ustawy o CIT, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej został uzyskany, zgodnie z art. 30a ust. 6a Ustawy o PIT;

· powyższe stanowisko Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podzielił także w interpretacji indywidualnej o analogicznym stanie faktycznym, tj. w interpretacji indywidualnej z dnia 9 czerwca 2021 r, nr 0113-KDIPT2-3.4011.308.2021.1.MS;

· ponadto, w interpretacji indywidualnej z dnia 10 sierpnia 2021 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.262.2021.2.KS, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził możliwość zastosowania odliczenia, o którym mowa w art. 30a ust. 6a Ustawy o PIT także w przypadku zamiany roli komandytariusza i komplementariusza w spółce komandytowej: „Z przepisów prawa wynika wprost możliwość zastosowania przez komplementariusza spółki komandytowej mechanizmu pomniejszenia podatku PIT z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku CIT należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca w rozważanym zdarzeniu przyszłym będzie pełnił funkcję komplementariusza w Spółce, w związku z powyższym, będzie On uprawniony do skorzystania z mechanizmu odliczenia proporcjonalnej części podatku CIT od podatku PIT z udziału w zyskach Spółki na zasadach określonych w art. 30a ust. 6a Ustawy o PIT oraz przepisach dalszych”.

· możliwość zastosowania odliczenia, o którym mowa w art. 30a ust. 6a Ustawy o PIT przez spółkę komandytową jako płatnika potwierdzają także następujące interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 czerwca 2021 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.257.2021.1.MK1;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 marca 2021 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.22.2021.1.AC.

· w odniesieniu do podatników CIT, w interpretacji indywidualnej z dnia 30 kwietnia 2021 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.57.2021.1.OK/PD, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej za prawidłowe uznał stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym pomniejszenie kwoty zryczałtowanego podatku, o którym mowa w art. 22 ust. 1a-1e ustawy o CIT przysługujące komplementariuszowi w stosunku do wypłat zysków (dywidend) ze spółki komandytowej, stosuje spółka komandytowa jako płatnik podatku u źródła od wypłacanego zysku.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 2

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka, wypłacając w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku na rzecz komplementariuszy nie będzie zobowiązana do pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego.

Uwagi wstępne

Jak wynika z art. 8 Ordynacji podatkowej, płatnik jest zobowiązany na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Obciążenie płatnika powyższymi obowiązkami musi wynikać z wyraźnego przepisu prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 4 Ordynacji podatkowej, obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach.

Należy jednak wskazać, że samo powstanie obowiązku podatkowego nie oznacza jeszcze, że na podatniku ciąży obowiązek zapłaty podatku. Powstaje on dopiero, gdy obowiązek podatkowy przekształci się w zobowiązanie podatkowe, czyli wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego (art. 5 Ordynacji podatkowej).

Aby obowiązek podatkowy przekształcił się w zobowiązanie podatkowe, podatnik musi być w stanie określić wysokość podatku należnego do zapłaty. Jest to warunek konieczny dla uznania, że powstało zobowiązanie podatkowe, prowadzące do konieczności uiszczenia podatku. W konsekwencji, jeżeli płatnik ma obowiązek pobrania podatku powinien posiadać całokształt informacji i danych niezbędnych do jego wyliczenia. Podsumowując powyższe rozważania obowiązek poboru podatku przez płatnika następuje dopiero wtedy, gdy obowiązek podatkowy przekształci się w zobowiązanie podatkowe.

Sytuacja Spółki

Podstawę nałożenia na Spółkę obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego (a nie zaliczek na podatek) w analizowanym zdarzeniu przyszłym wynikającym z planowanej reorganizacji struktury własnościowej Spółki , stanowi art. 41 ust. 4e Ustawy o PIT (oraz analogicznie art. 26 ust. 1 Ustawy o CIT), zgodnie z którym spółki komandytowe i spółki komandytowo-akcyjne, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i art. 30a ust. 1 pkt 4 Ustawy o PIT (oraz analogicznie w Ustawie o CIT tj. art. 7b ust. 1 pkt 1 i art. 22 ust. 1a), z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e (oraz analogicznie art. 22 ust. 1a-1e Ustawy o CIT).

Z powyższego wynika, że pobór zryczałtowanego podatku powinien nastąpić z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e Ustawy o PIT oraz w art. 22 ust. 1a-1e Ustawy o CIT. Tym samym, aby pobrać zryczałtowany podatek od wypłat realizowanych na rzecz komplementariusza, płatnik powinien go wyliczyć z uwzględnieniem zasad przewidzianych w powyższych przepisach.

Zgodnie z art. 30a ust. 6a Ustawy o PIT oraz art. 22 ust. 1a Ustawy o CIT, zryczałtowany podatek od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 Ustawy o CIT, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Użyte w tym przepisie sformułowania „podatek należny” w odniesieniu do „roku podatkowego” oznacza, że ustawodawca przyjął, iż odliczenie od zryczałtowanego podatku naliczonego od przychodu komplementariusza z tytułu udziału w zysku podatku należnego zapłaconego przez spółkę komandytową odnosi się do roku podatkowego, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Skoro bowiem ww. przepisy odnoszą się do podatku należnego obliczonego według art. 19 ustawy o CIT, to znaczy, że chodzi wyłącznie o zaliczenie na poczet podatku zryczałtowanego od przychodów komplementariusza z tytułu udziału w zysku spółki komandytowej podatku CIT, mającego odzwierciedlenie/wynikającego z zeznania rocznego spółki komandytowej CIT-8.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, jeżeli do obliczenia wysokości podatku należnego od komplementariusza konieczne jest ustalenie wysokości podatku należnego na poziomie spółki komandytowej, to obowiązek podatkowy komplementariusza powstały z chwilą wypłaty mu zaliczki na poczet udziału w zyskach, przekształci się w zobowiązanie podatkowe w momencie obliczenia dochodu tej spółki na podstawie art. 19 Ustawy o CIT. Dopiero wówczas znana będzie faktyczna wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza. W konsekwencji, dopiero w tym momencie płatnik będzie mógł zrealizować swój obowiązek w postaci obliczenia podatku, zaś w dalszej kolejności pobrania go i wpłacenia właściwemu organowi podatkowemu. Tylko w taki sposób płatnik zrealizuje wynikający z art. 41 ust. 4e Ustawy o PIT oraz art. 26 ust. 1 Ustawy o CIT obowiązek pobrania podatku z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e Ustawy o PIT oraz art. 22 ust. 1a-1e Ustawy o CIT).

W ocenie Spółki przyjęty sposób interpretowania art. 41 ust. 4e a art. 30a ust. 1 pkt 4 oraz art. 30a ust. 6a Ustawy o PIT (analogicznie art. 26 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1a Ustawy o CIT) odpowiada intencji ustawodawcy zmierzającej do jednokrotnego opodatkowania zysku komplementariusza spółki komandytowej. W przypadku wypłaty zysku komplementariusz może pomniejszyć kwotę zryczałtowanego podatku o część CIT zapłaconego przez spółkę komandytową za rok podatkowy, a więc wynikającego z rocznej deklaracji podatkowej spółki (proporcjonalnie do jego udziału w zysku spółki komandytowej). Tym sposobem, z ekonomicznego punktu widzenia dochody komplementariusza ze spółki komandytowej, zgodnie z zamiarem ustawodawcy będą podlegać jednokrotnemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W ocenie Spółki, jednokrotność opodatkowania dochodu komplementariusza spółki komandytowej jest świadomie założonym przez ustawodawcę elementem konstrukcyjnym opodatkowania działalności prowadzonej w tej formie prawnej. Ustawodawca wprowadzając przedmiotowe zasady nie zdecydował się jednocześnie na wprowadzenie jakichkolwiek wyjątków w tym zakresie. Co więcej, jak wynika z uzasadnienia rządowego projektu Ustawy nowelizującej, ustawodawca, wprowadzając ww. przepisy, miał na celu powiązanie zasad opodatkowania wspólników z kwestią ponoszenia odpowiedzialności za zobowiązania spółki. Intencją ustawodawcy, wyrażoną w uzasadnieniu, było nałożenie podwójnego opodatkowania jedynie na dochody wspólników, którzy nie odpowiadają za zobowiązania spółki całym swoim majątkiem, czyli na komandytariuszy.

W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy, wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, Spółka nie będzie miała obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT (analogicznie w ustawie o CIT, tj. art. 7b ust. 1 pkt 1 i art. 22 ust. 1). Ustawodawca w zakresie ww. opodatkowania nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e ustawy o PIT (analogicznie art. 22 ust. 1a-1e ustawy o CIT), co jest możliwe dopiero po zakończeniu roku podatkowego Spółki, gdy znana jest już wysokość jej dochodu za ten rok i należnego od niego podatku. Dopiero wtedy Wnioskodawca będzie mógł jako płatnik pobrać podatek od zysku wypłaconego komplementariuszom. W przeciwnym razie, w trakcie trwania roku podatkowego komplementariusze Spółki ponosiliby obciążenie podatkowe od całości wypłacanych im zaliczek bez możliwości odliczenia podatku Spółki (czyli wbrew intencji ustawodawcy oznaczałoby to podwójne opodatkowanie zysku przypadającego na komplementariusza), a dopiero po rozliczeniu rocznego CIT przez Spółkę, komplementariusze mieliby obowiązek skorygowania zobowiązania podatkowego odpowiednio w PIT lub CIT z tytułu otrzymanych zaliczek pomniejszając je o proporcjonalną (tj. przypadającą na danego komplementariusza) część CIT Spółki i wystąpienia o zwrot nadpłaconego podatku.

Powyższe znajduje potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 13 lipca 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 793/21, w którego uzasadnieniu Sąd zajął następujące stanowisko uzasadniające brak konieczności poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od zaliczek wypłacanych przez spółkę komandytową w trakcie roku na rzecz komplementariuszy:

· „Jeżeli do obliczenia wysokości podatku od komplementariusza, zgodnie z art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f., konieczne jest poznanie wysokości podatku należnego spółki, to obowiązek podatkowy komplementariusza powstały z chwilą wypłaty mu zaliczki na poczet udziału w zyskach, przekształci się w zobowiązanie podatkowe w momencie obliczenia dochodu tej spółki na podstawie art. 19 u.p.d.o.p. Dopiero wówczas znana będzie wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza. W konsekwencji w tym momencie płatnik będzie mógł zrealizować swój obowiązek w postaci obliczenia podatku, zaś w dalszej kolejności pobrania go i wpłacenia właściwemu organowi podatkowemu. Tylko w taki sposób płatnik zrealizuje wynikający z art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. obowiązek pobrania podatku z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e u.p.d.o.f. Wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, spółka komandytowa nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Ustawodawca w zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. Jest to natomiast możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego spółki komandytowej za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany”.

· „Taki sposób odczytania wzajemnej relacji pomiędzy art. 41 ust. 4e i art. 30a ust. 1 pkt 4 oraz 6a-6e u.p.d.o.f., odpowiada zamiarowi projektodawcy, zmierzającemu do zakazu podwójnego opodatkowania zysku komplementariusza spółki komandytowej. Konsekwencją nadania spółce komandytowej podmiotowości na gruncie u.p.d.o.p. jest wprowadzenie dwóch poziomów opodatkowania dochodu wypracowanego przez tą spółkę – podobnie jak ma to miejsce w odniesieniu do pozostałych spółek-podatników podatku CIT. Wspólnicy spółki komandytowej zostaną opodatkowani od faktycznie uzyskanego przez nich dochodu z uczestnictwa w zysku takiej spółki. W przypadku jednak wypłaty zysku na rzecz komplementariusza przyznane zostanie mu prawo do odliczenia od podatku naliczonego od wypłat z zysku kwoty podatku zapłaconego przez spółkę komandytową od własnych dochodów, w części, w jakiej zapłacony przez spółkę podatek ekonomicznie obniżał wypłacony komplementariuszowi zysk tej spółki. Żaden z nich nie będzie zatem opodatkowany na bieżąco z tytułu prowadzonej przez spółkę komandytową działalności gospodarczej. Wprowadzenie do art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. sformułowania, że pobór podatku ma następować przez płatnika z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e oznacza, że zamiar projektodawcy znalazł odzwierciedlenie w tekście ustawy podatkowej. Dodatkowo jeszcze raz należy wskazać, że ustawodawca nie wprowadził w przypadku zaliczkowej wypłaty zysku komplementariuszowi, obowiązku pobierania przez spółkę zaliczek na podatek. Powyższa wykładnia mających zastosowanie w sprawie przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że stanowisko Dyrektora KIS zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji, było błędne”.

Tożsame stanowisko w zakresie braku konieczności poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od zaliczek wypłacanych w trakcie roku na rzecz komplementariuszy spółek komandytowo-akcyjnych wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 grudnia 2020 r., sygn. akt II FSK 2048/18: „Jeżeli do obliczenia wysokości podatku od komplementariusza, zgodnie z art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f., konieczne jest poznanie wysokości podatku należnego S.K.A., to obowiązek podatkowy komplementariusza powstały z chwilą wypłaty mu zaliczki na poczet udziału w zyskach, przekształci się w zobowiązanie podatkowe w momencie obliczenia dochodu tej spółki na podstawie art. 19 u.p.d.o.p. Dopiero wówczas znana będzie wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza. W konsekwencji w tym momencie płatnik będzie mógł zrealizować swój obowiązek w postaci obliczenia podatku, zaś w dalszej kolejności pobrania go i wpłacenia właściwemu organowi podatkowemu. Tylko w taki sposób płatnik zrealizuje wynikający z art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. obowiązek pobrania podatku z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e.u.p.d.o.f. Wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, spółka komandytowo - akcyjna nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Ustawodawca w zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. Jest to natomiast możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego spółki komandytowo-akcyjnej za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany”.

Mając na uwadze zaprezentowane powyżej stanowisko sądów administracyjnych oraz biorąc pod uwagę następujące okoliczności prawne oraz opisane w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym:

· przepisy Ustawy o PIT, ani Ustawy o CIT nie przewidują bezpośredniego obowiązku pobrania podatku zryczałtowanego od wypłacanej komplementariuszowi spółki komandytowej zaliczki na poczet zysku,

· ustawodawca wprowadził zasadę jednokrotnego opodatkowania dochodów komplementariuszy w spółce komandytowej bez jakichkolwiek wyjątków od tej zasady,

· samo powstanie obowiązku podatkowego po stronie komplementariuszy Spółki w momencie zaliczkowej wypłaty na poczet zysku nie oznacza jeszcze, że na komplementariuszach jako podatnikach ciąży obowiązek zapłaty podatku, a na Spółce jako płatniku obowiązek jego pobrania i odprowadzenia do właściwego Urzędu Skarbowego (w tym celu musi powstać zobowiązanie podatkowe do czego kluczowe jest poznanie wysokości podatku należnego Spółki za dany rok podatkowy),

· dopiero w momencie podjęcia decyzji, czy wspólnikom Spółki przysługuje w danym roku podatkowym udział w jej zysku oraz uchwały o podziale zysku Spółki za dany rok podatkowy w celu określenia kwoty przysługującej każdemu ze wspólników, będzie możliwe uznanie, że świadczenie to ma charakter definitywny oraz określony w konkretnej wysokości, zatem w ocenie Spółki w tym momencie dojdzie do skonkretyzowania przychodu, a co za tym idzie również powstania zobowiązania podatkowego,

· w sytuacji gdyby zaliczki wypłacone w trakcie roku przewyższały ostateczny wynik Spółki, odprowadzanie zryczałtowanego podatku w momencie wypłaty zaliczki powodowałoby opodatkowanie kwot niebędących przychodem komplementariusza,

· nie wcześniej niż w momencie uchwały o podziale zysku Spółki (i po rozliczeniu CIT przez Spółkę) znana będzie ostateczna wartość podatku CIT pomniejszająca podatek komplementariusza (tj. efektywnie wspólników Spółki B jako iloczyn procentowego udziału komplementariusza w zysku Spółki i podatku należnego od dochodu tej Spółki), w związku z czym możliwe będzie spełnienie hipotezy normy prawnej wyrażonej w art. 30a ust. 6a Ustawy o PIT (analogicznie art. 22 ust. 1a ustawy o CIT), nakazującej obliczenie należnego podatku zryczałtowanego po pomniejszeniu go o CIT proporcjonalnie przypadającego na danego komplementariusza,

w ocenie Wnioskodawcy, Spółka jako płatnik nie będzie zobowiązana do pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego od zaliczek wypłacanych na rzecz komplementariuszy w trakcie roku podatkowego.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja dotyczy obowiązków płatnika w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych odnoszących się do komplementariuszy będących osobami fizycznymi.

Zgodnie z art. 8 ustawy 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.):

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe, na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj.:

1) obliczenie,

2) pobranie,

3) wpłacenie

– podatku, zaliczki.

Jak stanowi art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej:

Płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony.

Na mocy art. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2123, dalej: „Ustawa nowelizująca”) przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) mają, co do zasady, zastosowanie również do spółek komandytowych.

Zgodnie ze znowelizowanym brzmieniem art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT:

Przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W związku z powyższym uległa również zmianie definicja spółki, przez którą, od dnia 1 stycznia 2021 r. zgodnie z art. 4a pkt 21 lit. c ustawy o CIT należy rozumieć następująco:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce - oznacza to spółki, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a, mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ustawodawca przewidział jednak odstępstwo od tej zasady. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 Ustawy nowelizującej, w przypadku spółek komandytowych oraz spółek jawnych, które z dniem 1 stycznia 2021 r. uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce, w tym z tytułu objęcia (nabycia) i zbycia udziałów tej spółki, wystąpienia z tej spółki lub jej likwidacji, przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od dnia 1 stycznia 2021 r., z zastrzeżeniem ust. 2.

Jak wynika z art. 12 ust. 2 Ustawy nowelizującej, spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

Tym samym z dniem 1 stycznia 2021 r. lub 1 maja 2021 r. spółki komandytowe stały się odrębnymi, samodzielnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. A zatem spółka komandytowa przestała być spółką transparentną podatkowo. W konsekwencji, działalność prowadzona przez spółkę komandytową odpowiednio od powyższych dat nie może być traktowana jak działalność prowadzona przez wspólnika.

Zaś wspólnicy tych spółek (w tym komplementariusze) będący osobami fizycznymi, uzyskują z tytułu uczestnictwa w tych spółkach przychody z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca podjął decyzję o skorzystaniu z uprawnienia przewidzianego w art. 12 ust. 2 Ustawy nowelizującej, tym samym 1 maja 2021 r. stał się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Stąd zarówno do Wnioskodawcy, jak również do przychodów i kosztów jego wspólników związanych z uczestnictwem w Spółce, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą mają zastosowanie począwszy od dnia 1 maja 2021 r.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Stosownie do art. 5a pkt 28 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to spółkę komandytową i spółkę komandytowo -akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ponadto, w myśl art. 5a pkt 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o udziale w zyskach osób prawnych – oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w pkt 28 lit. c-e.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

\- dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

\- oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

\- podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

\- wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Z uregulowań zawartych w art. 24 ust. 5 ww. ustawy wynika, że:

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału.

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 52a.

W myśl art. 30a ust. 2 ww. ustawy:

Przepisy ust. 1 pkt 1-5 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Według treści art. 30a ust. 6b wymienionej ustawy:

Kwota pomniejszenia, o której mowa w ust. 6a, nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego zgodnie z ust. 1 pkt 4.

W myśl art. 30a ust. 6c ww. ustawy:

Przepisy ust. 6a i 6b stosuje się również w przypadku, gdy przychód z tytułu udziału w zysku spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, za dany rok podatkowy zostanie uzyskany przez komplementariusza w innym roku niż rok następujący po danym roku podatkowym, jednak nie dłużej niż przez 5 kolejnych lat podatkowych, licząc od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty.

Z kolei stosownie do art. 30a ust. 6e cytowanej ustawy :

W przypadku komplementariusza uzyskującego przychody z tytułu prawa do udziału w zysku w więcej niż jednej spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejszenie, o którym mowa w ust. 6a, przysługuje w odniesieniu do podatku od przychodów uzyskiwanych odrębnie z każdej z tych spółek.

Z danych zawartych w opisie sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką komandytową, posiadającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Aktualnie komplementariuszem Wnioskodawcy jest A Sp. z o.o., a komandytariuszem jest Spółka B, będąca transparentną podatkowo spółką osobową prawa niemieckiego z siedzibą w Niemczech. Spółka B należy do grupy kapitałowej, w skład której wchodzą spółki osobowe i kapitałowe z siedzibą w Niemczech, w Polsce, Rosji oraz w Wielkiej Brytanii (tj. w szczególności Spółka C będąca bezpośrednim wspólnikiem Spółki B oraz FJ 1 i FJ 2 będący wspólnikami w Spółce C). Ostatecznie podatnikami z tytułu dochodów uzyskiwanych przez Spółkę B są osoby fizyczne oraz osoby prawne będące niemieckimi rezydentami podatkowymi. Spółka C posiada osobowość prawną zgodnie z prawem obowiązującym w Republice Federalnej Niemiec oraz jest jednocześnie „transparentna” podatkowo. Przychody i koszty uzyskania przychodu Spółki są bowiem odpowiednio alokowane w proporcjach między wspólników, którymi są FJ 1 i FJ 2. Ostatecznymi podatnikami z tytułu dochodów uzyskiwanych przez Spółkę B są osoby fizyczne (tj. FJ 1 i FJ 2 jako wspólnicy transparentnej podatkowo Spółki C, będącej wspólnikiem Spółki B) oraz osoba prawna – Spółka D. Jednakże z uwagi na to, że udział Spółki D w dochodzie Spółki B jako osoby prawnej i komplementariusza Spółki B – wynosi 0%, to tym samym Spółce D przysługuje jedynie niewielka opłata z tytułu odpowiedzialności ponoszonej za Spółkę B.

W konsekwencji podatnikami dochodów uzyskiwanych przez Spółkę B, z wyjątkiem opłaty z tytułu odpowiedzialności Spółki D za Spółkę B, są osoby fizyczne – FJ 1 i FJ 2. Transparentność podatkowa Spółki C nie ma wpływu na powyższe wnioski z uwagi na to, że wspólnikami Spółki C pozostają jedynie FJ 1 oraz FJ 2, a nie Spółka D, która jest wspólnikiem Spółki B. Jedyną osobą prawną, będącą wspólnikiem Spółki B jest Spółka D. Z kolei, jedyną osobą fizyczną niewymienioną wcześniej we wniosku jest \`(...)\`., będący polskim rezydentem podatkowym i komandytariuszem Spółki.

Obecnie rozważane jest, iż aktualny komandytariusz Spółki zostanie jej komplementariuszem, a jednocześnie komandytariuszem zostanie Spółka A lub potencjalnie inny podmiot.

Udział wspólników w zysku Spółki za dany rok ustalany jest zgodnie ze statutem Spółki w drodze uchwały wspólników i może ulegać zmianie w kolejnych latach. Jednocześnie, po potencjalnym uzyskaniu statusu komplementariusza przez Spółkę B, Spółka może wypłacać komplementariuszom zaliczki na poczet zysku na przestrzeni całego roku, za który wypłacana jest zaliczka. Wypłaty zaliczek mogą być dokonywane do momentu ustalenia zysku Spółki za dany rok i podjęcia uchwały o podziale tego zysku (co nastąpi po zakończeniu roku finansowego/podatkowego/kalendarzowego).

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi m.in. kwestia ustalenia, czy Spółka jako płatnik będzie uprawniona do pomniejszenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu udziału w zysku Spółki o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału Spółki B w zysku Spółki i podatku należnego od dochodu Spółki za ubiegły rok podatkowy na podstawie art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedmiotem wątpliwości Spółki jest również ustalenie, czy wypłacając w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku na rzecz komplementariuszy będzie Ona zobowiązana do pobrania i odprowadzenia do właściwego Urzędu Skarbowego zryczałtowanego podatku dochodowego.

Z literalnej wykładni przepisu art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że zastosowanie mechanizmu odliczenia od zryczałtowanego podatku od przychodu komplementariusza z tytułu udziału w zysku spółki komandytowej, odpowiedniej części podatku należnego od dochodu takiej spółki, możliwe jest jedynie w oparciu o wysokość tego podatku obliczonego za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

W art. 30a ust. 6a ww. ustawy, mowa jest o podatku należnym za rok podatkowy spółki komandytowej, obliczonym wg art. 19 ustawy o CIT, co oznacza, że chodzi wyłącznie o możliwość odliczenia odpowiedniej części należnego podatku CIT wynikającego z zeznania rocznego CIT-8.

Należy zatem stwierdzić, że do czasu kiedy nie będzie znany/obliczony roczny należny podatek od dochodu spółki komandytowej za rok podatkowy z którego wypłacany jest zysk, zastosowanie odliczenia, o którym mowa w art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest możliwe. Z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia w przypadku wypłaty przez spółkę komandytową zaliczek na poczet zysku w trakcie roku podatkowego.

W rozpatrywanej sprawie, Wnioskodawca jako płatnik chce dokonać pomniejszenia zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu udziału w zysku Spółki o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariuszy (w niniejszej sprawie w części alokowanej do osób fizycznych będących wspólnikami transparentnej podatkowo Spółki C, będącej wspólnikiem transparentnej podatkowo Spółki B) w zysku Spółki i podatku należnego od dochodu Spółki za ubiegły rok podatkowy. Z uwagi na okoliczność, że Spółka B, która stanie się komplementariuszem Wnioskodawcy jest transparentną podatkowo spółką osobową prawa niemieckiego wypłacony na Jej rzecz zysk podlega opodatkowaniu tak, jakby był wypłacany bezpośrednio do wspólników Spółki C.

Zryczałtowany podatek dochodowy od dywidendy (obliczony na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) komplementariusza powinien być pomniejszony o kwotę stanowiącą iloczyn procentowego udziału komplementariusza, w zysku Wnioskodawcy i podatku należnego od dochodu Wnioskodawcy (obliczony na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy o CIT za rok podatkowy z którego przychód z udziału w zysku został uzyskany), ale tylko w części przypadającej na osoby fizyczne wspólników spółki C.

Przy czym jak wskazano powyżej kwota pomniejszenia, nie może przekroczyć kwoty 19% zryczałtowanego podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do ustalenia, czy wypłacając w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku na rzecz komplementariuszy Spółka będzie zobowiązana do pobrania i odprowadzenia do właściwego Urzędu Skarbowego zryczałtowanego podatku dochodowego wskazać należy, że Wnioskodawca ma obowiązek pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego.

Zauważyć należy, że ustawodawca nie wymienił wśród przykładowych dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych wypłaty zaliczek na poczet dywidendy ani zaliczek na poczet zysku. Niemniej jednak wypłata tego rodzaju należności na rzecz udziałowca Spółki jest traktowana jako faktyczne uzyskanie przychodu z udziału w zyskach Spółki. Wypłata zaliczki na poczet zysku powoduje więc powstanie u wspólnika przychodu, w przypadku osoby fizycznej jest to przychód, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe wskazać zatem należy, że w stosunku do komplementariusza – który jest transparenty podatkowo, wypłacona mu zaliczka na poczet zysku jest przychodem wspólników tej Spółki. Zaliczka na poczet zysku Spółki będzie stanowić część zysku wypracowanego przez Spółkę, zaś sama wypłata zaliczki zmniejszy odpowiednio zobowiązanie główne.

Tym samym należy przyjąć, że z chwilą wypłaty zaliczki na poczet zysku Spółki na Wnioskodawcy, jako płatniku będzie ciążył obowiązek poboru zryczałtowanego podatku stosownie do uregulowań zawartych w przywołanym wyżej art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z treścią art. 41 ust. 4 ww. ustawy:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4–5a, 13–16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1–11 oraz 11b– 12, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

W myśl art. 41 ust. 4e powołanej ustawy:

Spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e.

Zgodnie z treścią art. 41 ust. 4aa cytowanej ustawy:

Przy weryfikacji warunków zastosowania obniżonej stawki podatku albo zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów prawa podatkowego, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązanie w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Z kolei w myśl art. 41 ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli łączna kwota dokonanych na rzecz podmiotu powiązanego wypłat (świadczeń) lub postawionych do jego dyspozycji pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29 ust. 1 pkt 1 i art. 30a ust. 1 pkt 1–5a przekracza w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, płatnik jest obowiązany pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, stosując stawki podatku określone w art. 29 ust. 1 pkt 1 i art. 30a ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2 000 000 zł, z pominięciem stawki podatku, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Przepisu zdania pierwszego nie stosuje się do wypłat (świadczeń) lub postawionych do dyspozycji podatników, o których mowa w art. 3 ust. 1, pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 30a ust. 1 pkt 4.

Stosownie do treści art. 42 ust. 1 ww. ustawy:

Płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Zgodnie z art. 42 ust. 2 cytowanej ustawy:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa:

1) w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym przy pomocy których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika wykonują swoje zadania – imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru;

2) w art. 3 ust. 2a, oraz urzędom skarbowym, przy pomocy których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonują swoje zadania, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym – imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, również gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 4.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka, wypłacając w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku na rzecz komplementariuszy nie jest zobowiązana do pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego jest nieprawidłowe.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

\- Spółka jako płatnik będzie uprawniona do pomniejszenia zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu udziału w zysku Spółki o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału Spółki B (w części alokowanej do osób fizycznych będących wspólnikami transparentnej podatkowo Spółki C, będącej wspólnikiem transparentnej podatkowo Spółki B) w zysku Spółki i podatku należnego od dochodu Spółki za ubiegły rok podatkowy na podstawie art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest prawidłowe;

§ wypłacając w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku na rzecz komplementariuszy Spółka będzie zobowiązana do pobrania i odprowadzenia do właściwego urzędu skarbowego zryczałtowanego podatku dochodowego

– jest nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast wniosek w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych został załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych oraz wyroków sądowych, wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, bowiem powołane rozstrzygnięcia nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej. Każdą sprawę tut. organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).