Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-1083/14-4/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-02-02
Teza: Wszelkie dochody (w tym przychody oraz koszty uzyskania przychodów) uzyskane przez Spółkę z majątku nieruchomego położonego w Polsce, podlegają opodatkowaniu wyłącznie w Polsce - zgodnie z art. 6 umowy polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.
Słowa kluczowe: Cypr; koszt-koszty uzyskania przychodów; lokal; najem; nieruchomości; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2014 r. (data wpływu 18 listopada 2014 r.) uzupełnionego pismem z dnia 21 stycznia 2015 r. (data nadania 23 stycznia 2015 r., data wpływu 26 stycznia 2015 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 14 stycznia 2015 r. Nr IPPB5/423-1083/14-3/PS (data nadania 15 stycznia 2015 r., data doręczenia 19 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych działalności prowadzonej na terytorium Polski:

1.  w części dotyczącej opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych posiadanych w latach 2010 – 2013 nieruchomości na terytorium Polski– **jest prawidłowe**,
2.  w części dotyczącej opodatkowania wynajmu nieruchomości położonej na terytorium Polski począwszy od 2013 r.– **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dnu 18 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie działalności prowadzonej na terytorium Polski.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Firma S. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością posiada swoją siedzibę na terenie państwa Cypr. Wnioskodawca posiada rezydencję podatkową na Cyprze, podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na Cyprze. W roku 2010 nabyła w celach inwestycyjnych nieruchomości położone na terenie państwa Polskiego. W kolejnych latach nabyła jeszcze dwie nieruchomości na terytorium Polski. Koszty bieżące związane z utrzymaniem nieruchomości (podatek od nieruchomości, ochrona obiektu, energia itp.) opłacane są przez Firmę S. i kwalifikowane do kosztów uzyskania na terenie Republiki Cypru. Dokumenty są przekazywane przez pełnomocnika. W roku 2013r. Firma S. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością podpisała umowę najmu z firmą polską (prowadzącą działalność gospodarczą). Dochody i koszty z najmu Spółka S. łączy z dochodami i kosztami na terenie Republiki Cypru i tam odprowadza od nich podatek dochodowy.

W piśmie z dnia 21 stycznia 2015 r. (data nadania 23 stycznia 2015 r., data wpływu 26 stycznia 2015 r.) Pełnomocnik Spółki wskazał, że:

*   nieruchomości zakupione przez Spółkę w latach 2010 – 2013 były w celach inwestycyjnych i nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności,
*   w roku 2013 Firma S. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością podpisała jedną umowę najmu z firmą polską (prowadzącą działalność gospodarczą) na jednej nieruchomości.
*   przedmiotem umowy najmu zawartej w 2013 r. jest tylko jedna nieruchomość.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Firma S. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością prawidłowo zakwalifikowała koszty utrzymania nieruchomości położonej na terytoria Polski w latach 2010 - 2013 do kosztów uzyskania przychodów na terenie Republiki Cypru?
2.  Czy koszty i przychody związane z działalnością najmu lokali użytkowych na terenie Polski przez Firmę S. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością powinny być wykazywane na ternie Republiki Cypru?

Stanowisko Wnioskodawcy

W świetle Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Warszawie dnia 4.06.1992 r. Dz. U. z 1993 r. nr 117, poz. 523 dochody uzyskane z najmu nieruchomości według art. 6 winny być opodatkowane w miejscu położenia nieruchomości z uwzględnieniem postanowienia o unikaniu podwójnego opodatkowania według artykułu 24 ust.1.

1.  Firma S. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością powinna koszty utrzymania nieruchomości położonej na terytorium Polski w latach 2010-2013 zakwalifikować do kosztów uzyskania przychodów na terenie Republiki Cypru.
2.  Koszty i przychody związane z działalnością najmu lokali użytkowych na terenie Polski przez Firmę S. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością powinny być wykazywane na ternie Republiki Cypru i tam podlegające opodatkowaniu według posiadanej rezydencji podatkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za:

2.  **prawidłowe** w części dotyczącej opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych posiadanych w latach 2010 – 2013 nieruchomości na terytorium Polski,
3.  **nieprawidłowe** w części dotyczącej opodatkowania wynajmu nieruchomości położonej na terytorium Polski począwszy od 2013 r.

W kwestii dotyczącej pierwszego pytania wniosku należy wskazać, że zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej również updop) podatnikami są osoby prawne i spółki kapitałowe w organizacji.

Przepisy ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przewidują dwie generalne zasady dotyczące opodatkowania:

1.  zasadę rezydencji, zgodnie z którą opodatkowaniu podlegają wszelkie dochody danego podmiotu, który ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium danego państwa, niezależnie od miejsca (źródła) ich powstania. Z zasadą rezydencji powiązana jest konstrukcja nieograniczonego obowiązku podatkowego, o której mowa w art. 3 ust. 1 updop.
2.  zasadę źródła, w myśl której - niezależnie od miejsca zamieszkania czy też lokalizacji siedziby danego podmiotu - opodatkowaniu w danym państwie podlegać będą te dochody, które w państwie tym powstały. Z zasadą źródła wiąże się ograniczony obowiązek podatkowy, określony w art. 3 ust. 2 updop.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 updop, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Istotą ograniczonego obowiązku podatkowego jest więc to, że podmioty objęte takim obowiązkiem, mogą być zobowiązane do zapłacenia podatku dochodowego jedynie od dochodów, które powstały w Polsce. Pozostałe dochody takich podmiotów nie mogą natomiast podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca „posiada swoją siedzibę na terenie państwa Cypr. Wnioskodawca posiada rezydencję podatkową na Cyprze, podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na Cyprze”. W roku 2010 Wnioskodawca nabył w celach inwestycyjnych nieruchomości położone na terytorium Polski. W kolejnych latach Wnioskodawca nabył jeszcze dwie nieruchomości na terytorium Polski. Koszty bieżące związane z utrzymaniem nieruchomości (podatek od nieruchomości, ochrona obiektu, energia itp.) opłacane są przez Wnioskodawcę i kwalifikowane do kosztów uzyskania na terenie Republiki Cypru. Wnioskodawca zaznaczył, że „nieruchomości zakupione przez Spółkę w latach 2010 – 2013 były w celach inwestycyjnych i nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności” na terytorium Polski. Wnioskodawca nie osiągnął również w latach 2010-2013 w Polsce dochodów typowo pochodzących z majątku nieruchomego.

W rezultacie należy stwierdzić, że z tytułu posiadania przedmiotowych nieruchomości Spółka nie uzyskała w latach 2010 – 2013 na terytorium Polski żadnych dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Tym samym w omawianej sprawie nie znajdą zastosowanie postanowienia art. 3 ust. 2 dotyczącego ograniczonego obowiązku podatkowego.

W tym miejscu tutejszy Organ podatkowy pragnie wyjaśnić, że nie może się wypowiedzieć w niniejszej interpretacji w kwestii prawidłowego zakwalifikowania kosztów utrzymania nieruchomości położonej na terytoria Polski w latach 2010 - 2013 do kosztów uzyskania przychodów na terenie Republiki Cypru.

Wydanie interpretacji indywidualnej w żądanym zakresie stanowiłoby nieuprawnioną ingerencję w proces oceny stanu faktycznego i proponowanego we wniosku rozstrzygnięcia przez cypryjską administrację podatkową w świetle obowiązujących na terytorium Cypru przepisów prawa.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego sprawy Wnioskodawca winien rozważyć potrzebę zwrócenia się do odpowiednich władz podatkowych Cypru celem uzyskania interpretacji rozstrzygającej w przedmiotowej kwestii.

W kwestii dotyczącej drugiego pytania wniosku należy wskazać, że zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych podatnikami są osoby prawne i spółki kapitałowe w organizacji.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w roku 2013r. Spółka podpisała umowę najmu nieruchomości z firmą polską (prowadzącą działalność gospodarczą). Dochody i koszty z najmu Spółka łączy z dochodami i kosztami na terenie Republiki Cypru i tam odprowadza od nich podatek dochodowy.

Przepisy ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przewidują dwie generalne zasady dotyczące opodatkowania:

1.  zasadę rezydencji, zgodnie z którą opodatkowaniu podlegają wszelkie dochody danego podmiotu, który ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium danego państwa, niezależnie od miejsca (źródła) ich powstania. Z zasadą rezydencji powiązana jest konstrukcja nieograniczonego obowiązku podatkowego, o której mowa w art. 3 ust. 1 updop.
2.  zasadę źródła, w myśl której - niezależnie od miejsca zamieszkania czy też lokalizacji siedziby danego podmiotu - opodatkowaniu w danym państwie podlegać będą te dochody, które w państwie tym powstały. Z zasadą źródła wiąże się ograniczony obowiązek podatkowy, określony w art. 3 ust. 2 updop.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 updop, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W przypadku jednak, gdy Polska jest stroną umów o zapobieganiu podwójnemu opodatkowaniu, umowy takie mają pierwszeństwo w stosowaniu przed zapisami ustawy odnośnie ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. W przedmiotowej sprawie będzie to umowa z dnia 4 czerwca 1992 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523, dalej umowa polsko – cypryjska), a w szczególności jej postanowienia dotyczące dochodów z majątku nieruchomego, obejmującego również dochody z najmu. Zgodnie z art. 6 ust. 1 dochód osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego, w tym dochód z eksploatacji gospodarstwa rolnego lub leśnego, położonego w drugim Umawiającym się Państwie, może być opodatkowany w tym drugim Państwie. Stosownie do art. 6 ust. 2 umowy określenie "majątek nieruchomy" posiada takie znaczenie, jakie, z zastrzeżeniem postanowień punków b) i c), przyjmuje się według prawa tego Państwa, w którym nieruchomość jest położona.

W myśl art. 6 ust. 3 umowy postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu stosuje się do dochodu uzyskiwanego z bezpośredniego używania, najmu lub każdego innego rodzaju użytkowania majątku nieruchomego. Ustęp 3 art. 6 umowy konkretyzuje okoliczności, w których znajduje zastosowanie art. 6. Dla uznania dochodu za dochód z majątku nieruchomego wystarczy dowolna forma użytkowania majątku nieruchomego. Pojęcie „wykorzystanie majątku nieruchomego” należy rozumieć możliwie szeroko. W ust. 3 art. 6 podano jedynie przykłady rodzajów użytkowania majątku nieruchomego: bezpośrednie używanie, najem.

Na podstawie art. 6 ust. 4 umowy polsko – cypryjskiej postanowienia ustępów 1 i 3 niniejszego artykułu stosuje się również do dochodu z majątku nieruchomego przedsiębiorstwa.

Opodatkowanie dochodu z majątku nieruchomego może mieć miejsce zarówno w państwie położenia nieruchomości, jak i w państwie rezydencji. Opodatkowanie dochodu z majątku nieruchomego następuje w oparciu o zasadę priorytetu państwa położenia majątku. U podstawy powyższej zasady leży istnienie szczególnie ścisłego ekonomicznego związku majątku nieruchomego z państwem położenia tego majątku (państwem źródła). Umowa polsko – cypryjska przypisuje państwu położenia majątku nieruchomego prawo do opodatkowania uzyskiwanego z niego dochodu.

Wskazać należy, że ww. umowa rozgranicza:

1.  zyski przedsiębiorstwa (art. 7) oraz dochody z majątku nieruchomego (art. 6). Od prawa wewnętrznego każdego państwa zależy jaka część dochodu zostanie przypisana zyskom przedsiębiorstwa, a jaka część – dochodom z majątku nieruchomego.
2.  bieżące dochody uzyskiwane z majątku nieruchomego (art. 6) a dochody uzyskiwane z przeniesienia własności majątku (art. 13). Ponieważ art. 6 ust. 3 posługuje się pojęciem używania majątku nieruchomego, to nie każdy dochód, pozostający w związku z majątkiem nieruchomym, jest opodatkowany zgodnie z art. 6, w szczególności używanie majątku nieruchomego w rozumieniu umowy polsko – cypryjskiej musi być postrzegane jako czynność wykonana w pewnym okresie, bez zmiany stosunków własnościowych względem majątku nieruchomego. Przeniesienie (w całości lub częściowo) własności majątku nieruchomego na inną osobę, w wyniku czego podatnik pozbywa się majątku nieruchomego jako źródła dochodu, podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 13 umowy.

W ocenie tutejszego organu art. 6 umowy znajdzie zastosowanie jeżeli łącznie spełnione są następujące przesłanki:

*   dochód został osiągnięty z majątku nieruchomego, w rozumieniu ust. 2, gospodarstwa rolnego lub gospodarstwa leśnego,

*   dochód jest uzyskiwany przez osobę mającą miejsce zamieszkania bądź siedzibę w Polsce lub na Cyprze,

*   majątek nieruchomy bądź gospodarstwo rolne lub leśne położone jest w drugim umawiającym się państwie.

Na gruncie umowy nie ma znaczenia, kto jest właścicielem majątku nieruchomego będącego źródłem dochodu. Dla celów umowy polsko – cypryjskiej wystarczające jest ekonomiczne władztwo osoby uzyskującej dochód nad majątkiem nieruchomym, którego nie należy utożsamiać z pojęciem własności w stosunkach cywilnoprawnych. Dlatego art. 6 umowy znajduje zastosowanie również do dochodu uzyskiwanego z podnajmu majątku nieruchomego, czy innych pośrednich form jego wykorzystania. Do opodatkowania dochodu zgodnie z art. 6 wystarczające jest istnienie związku pomiędzy majątkiem nieruchomym a dochodem. Art. 6 odnosi się do wszystkich dochodów osiąganych z majątku nieruchomego, niezależnie od tego, czy są one związane z wykonywaniem określonych czynności, czy są związane wyłącznie z posiadaniem takiego majątku.

Prawo państwa, w którym majątek nieruchomy jest położony do nałożenia podatku na dochód uzyskiwany z nieruchomości ma zawsze pierwszeństwo przed prawem państwa rezydencji. Pierwszeństwo zasady położenia majątku przed zasadą miejsca położenia zakładu wynika z art. 6 ust. 4 umowy polsko - cypryjskiej. Opodatkowanie dochodu z majątku nieruchomego następuje zawsze w państwie jego położenia. Bez znaczenia jest, czy majątek nieruchomy jest częścią majątku przedsiębiorstwa. Dochód osiągany z majątku nieruchomego przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w miejscu położenia majątku nieruchomego, niezależnie od zasad opodatkowania dochodu przedsiębiorstw.

Skoro zatem Spółka jest podmiotem wypracowującym przychody z najmu w rozumieniu prawa polskiego, to podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z brzmieniem art. 6 ust. 1 polsko–cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Reasumując, wszelkie dochody (w tym przychody oraz koszty uzyskania przychodów) uzyskane przez Spółkę z majątku nieruchomego położonego w Polsce, podlegają opodatkowaniu wyłącznie w Polsce - zgodnie z art. 6 umowy polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W rezultacie Organ podatkowy uznał stanowisko Spółki w zakresie drugiego pytania wniosku za całkowicie nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –– tekst jednolity Dz.U.2012, poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.