Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.187.2019.3.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-28
Teza: Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów TFI kosztów składki ubezpieczeniowej z tytułu objęcia uczestników pracowniczego programu emerytalnego ubezpieczeniem od następstw nieszczęśliwych wypadków (NNW) w ramach stworzonej oferty pakietowej.
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz inwestycyjny; programy-programy emerytalne; składki; uczestnicy; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2019 r. (data wpływu 18 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 czerwca 2019 r. (data wpływu 17 czerwca 2019 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP2-2.4010.187.2019.1.AS i 0113-KDIPT2-3.4011.262.2019.1.PR z dnia 5 czerwca 2019 r. (data nadania 5 czerwca 2019 r., data odbioru 10 czerwca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów TFI kosztów składki ubezpieczeniowej z tytułu objęcia uczestników pracowniczego programu emerytalnego ubezpieczeniem od następstw nieszczęśliwych wypadków (NNW) w ramach stworzonej oferty pakietowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów TFI kosztów składki ubezpieczeniowej z tytułu objęcia uczestników pracowniczego programu emerytalnego ubezpieczeniem od następstw nieszczęśliwych wypadków (NNW) w ramach stworzonej oferty pakietowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Towarzystwo Funduszy Inwestycyjnych X S.A. (dalej: „TFI” lub „Wnioskodawca”) prowadzi działalność w zakresie tworzenia i zarządzania funduszami inwestycyjnymi otwartymi oraz alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi. W ramach tej działalności TFI zarządza specjalistycznym funduszem inwestycyjnym otwartym, który przewiduje możliwość zbywania jednostek uczestnictwa w ramach pracowniczych programów emerytalnych (PPE). W związku z powyższym, Wnioskodawca oferuje pracodawcom możliwość zawierania umów o wnoszenie składek do tego funduszu inwestycyjnego, a przez to wspólne utworzenie PPE.

Zgodnie z konstrukcją przewidzianą prawem PPE są formą zorganizowanego oszczędzania na przyszłą emeryturę, gdzie odpowiedzialnym za naliczanie i odprowadzanie składek uczestników programu (pracowników) do wybranej instytucji finansowej, jest pracodawca. Pracownicze programy emerytalne mogą być prowadzone wyłączenie w jednej z przewidzianych prawem form, w tym w szczególności, jako umowy o wnoszenie przez pracodawcę składek pracowników do funduszu inwestycyjnego.

W takim przypadku pracodawca zawiera umowę z instytucją finansową, która określa warunki gromadzenia środków i zarządzania nimi. Składkę podstawową do PPE finansuje pracodawca, zaś jej wysokość nie może przekroczyć określonej przepisami części wynagrodzenia uczestnika.

Składka ta stanowi przychód podatkowy pracownika, nie jest natomiast wliczana do wynagrodzenia stanowiącego podstawę ustalenia obowiązkowych składek na ubezpieczenia społeczne. Uczestnik PPE może obok składki podstawowej zadeklarować składkę dodatkową, której wysokość określa w dobrowolnej deklaracji. Składka dodatkowa jest potrącana przez pracodawcę z wynagrodzenia pracownika po opodatkowaniu. W opisanym modelu uczestnikiem funduszu jest zatem pracownik i to jego środki zgromadzone i inwestowane są w ramach aktywności funduszu.

TFI, jako podmiot zarządzający funduszem, pobiera wynagrodzenie w szczególności za usługi zarządzania oraz opłaty manipulacyjne. Wynagrodzenie za zarządzanie pobierane jest ze środków zgromadzonych w funduszu, zaś jego wysokość maksymalną definiują postanowienia statutu funduszu, a szczegóły treść danej umowy o utworzenie PPE.

W chwili obecnej TFI zamierza, w związku z oczekiwaniami ze strony pracodawcy zainteresowanego współpracą w zakresie utworzenia PPE stworzyć ofertę pakietową, w ramach której uczestnicy PPE objęci zostaną na koszt TFI ubezpieczeniem od następstw nieszczęśliwych wypadków (NNW).

W tym celu TFI ma zamiar zawrzeć z wybranym ubezpieczycielem umowę ubezpieczenia grupowego NNW. Na jej podstawie ubezpieczającym będzie Wnioskodawca, a ubezpieczonymi pracownicy klienta przystępujący do PPE. Rozważany model bazować będzie na cywilistycznej konstrukcji ubezpieczenia na cudzy rachunek, w wyniku realizacji której ubezpieczycielowi przysługiwać będzie roszczenie o zapłatę składki wyłącznie przeciwko ubezpieczającemu.

W rozważanym modelu ubezpieczenia grupowego koszt składki ubezpieczeniowej pokrywany ze środków TFI kalkulowany będzie, jako wartość uzależniona od ilości osób objętych w danym okresie ubezpieczeniem. W związku z objęciem uczestników PPE ubezpieczeniem grupowym TFI nie będzie pobierało odrębnego wynagrodzenia, jednakże jego ekonomiczny ciężar uwzględniony zostanie przy negocjacjach i definiowaniu ostatecznej wartości opłat wynikających z zawartej z pracodawcą umowy o PPE.

W uzupełnieniu do wniosku Spółka wskazała ponadto, że zawarcie przez TFI umowy ubezpieczenia grupowego nie będzie warunkiem formalnym utworzenia PPE w formie funduszu inwestycyjnego w tym sensie, że nie jest to wymóg wynikający z obowiązujących regulacji w zakresie funkcjonowania programu. Brak objęcia uczestników ubezpieczeniem przez TFI skutkowałby jednak powierzeniem utworzenia i zarządzania PPE innemu podmiotowi. W tym sensie decyzja o poniesieniu przedmiotowego kosztu przez Wnioskodawcę jest niezbędna dla powierzenia utworzenia PPE Wnioskodawcy, a w konsekwencji możliwości realizacji przez niego zakładanych przychodów podlegających opodatkowaniu.

Z perspektywy TFI objęcie pracowników klienta ubezpieczeniem NNW umożliwi zawarcie umowy o utworzenie i zarządzanie PPE a w konsekwencji realizację przychodów z tytułu zarządzania zgromadzonymi w programie aktywami.

W interesie TFI jest, aby jak największa liczba pracowników w jak najdłuższym czasie uczestniczyła w danym programie. Składki na PPE uzależnione są bowiem, w części finansowanej przez pracodawcę, od wartości uiszczanego przez niego wynagrodzenia dla tych pracowników, którzy są uczestnikami programu PPE. W tym sensie powrót pracownika do pełnej sprawności i podjęcia aktywności zawodowej przekładał się będzie bezpośrednio na wartość aktywów PPE a w konsekwencji realizowane przez Wnioskodawcę poziomy przychodów z tytułu opłaty za zarządzanie programem.

Konstrukcja PPE wiąże się z faktem, iż jakkolwiek w sensie formalnym składki powiększające wartość zaangażowania pracownika w funduszu opłacane są w podstawowej części przez pracodawcę, w istocie stanowią komponent wynagrodzenia pracownika, będącego członkiem PPE, podlegający na tym poziomie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Natomiast w części finansowanej przez pracownika stanowią wpłatę do funduszu z własnych środków. Środki zasilające program, z których, jako tworzących wartość aktywów PPE, Wnioskodawca pobiera należne mu opłaty, stanowią zatem majątek uczestnika. W konsekwencji, zasadnym jest przyjęcie, że to uczestnik programu poprzez umożliwienie realizowania przychodów wnioskodawcy jest podmiotem ponoszącym ekonomiczny ciężar składek na ubezpieczenie. W opisanym kontekście wydatki ponoszone przez TFI na opłacenie składki ubezpieczenia grupowego będą ekonomicznie zwracane Wnioskodawcy poprzez realizację zakładanego biznesowo poziomu przychodów związanych z zarządzaniem PPE, który obciążał będzie aktywa PPE utworzone z opodatkowanych dochodów uczestnika.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy koszt opłaconej przez TFI składki ubezpieczeniowej stanowić będzie koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy?
2.  Czy po stronie osoby fizycznej, będącej uczestnikiem funduszu, wartość składki ubezpieczeniowej opłaconej przez TFI powinna być kwalifikowana, jako nie stanowiąca otrzymanego nieodpłatnego świadczenia a w konsekwencji przychodu podlegającego opodatkowaniu?

− pytanie przeformułowane:

Czy po stronie osoby fizycznej, będącej uczestnikiem funduszu, wartość składki ubezpieczeniowej powinna być kwalifikowana, jako nie stanowiąca przychodu podlegającego opodatkowaniu a konsekwencji czy nie będzie podlegać opodatkowaniu zryczałtowanemu, jako świadczenie otrzymane od Wnioskodawcy jako instytucji finansowej w związku z oferowaną przez nią promocją?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie Nr 1 dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (pytanie Nr 2) wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy

Postawą rozważanej relacji jest art. 808 Kodeksu Cywilnego, zgodnie z którym ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek, w wyniku którego ubezpieczycielowi przysługiwać będzie roszczenie o zapłatę składki wyłącznie przeciwko ubezpieczającemu.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są z kolei wszelkie koszty ponoszone w celu uzyskania przychodów, zabezpieczenia albo zachowania źródła przychodów, jeśli nie zostały wyraźnie wymienione w art. 16 ust. 1 tej ustawy, jako koszty niestanowiące kosztu uzyskania przychodów.

W konsekwencji, w celu uznania opisanego wydatku na składkę ubezpieczeniową za koszt uzyskania przychodu TFI, musi on spełniać następujące warunki:

*   wydatek musi być poniesiony przez Wnioskodawcę;

*   wydatek musi pozostawać w pośrednim lub bezpośrednim związku z przychodami osiąganymi przez TFI;

*   wydatek nie może być objęty dyspozycją jakiegokolwiek punktu art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Odnosząc powyższe warunki do przedstawionego stanu faktycznego w ocenie TFI oczywistym jest, iż koszt ubezpieczenia dla uczestników funduszu jest ponoszony z majątku spółki (to Wnioskodawca, jako ubezpieczający opłaca składki na rzecz ubezpieczyciela).

Jednocześnie wydatki na składkę ubezpieczeniową wykazują związek z przychodami TFI, jako element uzgodnionego z pracodawcą zainteresowanym utworzeniem PPE dodatkowego świadczenia na rzecz uczestników funduszu. Oferta przygotowana przez Wnioskodawcę i decyzja o pokryciu kosztów ubezpieczenia jest zatem, w przypadku opisanym w stanie faktycznym, w sposób bezpośredni związana z możliwością nawiązania relacji biznesowej oraz utworzenia PPE, a w konsekwencji uzyskiwaniem przez TFI przychodów z tym związanych, w szczególności w postaci opłaty za zarządzanie lub opłat manipulacyjnych. Jak wskazano wcześniej przy kalkulacji wskazanych opłat dla tworzonego PPE uwzględnione zostały koszty dodatkowych wymagań pracodawcy w tym zakresie.

Niezależnie od powyższej argumentacji, która w ocenie TFI powinna być wystarczająca dla klasyfikacji składki ubezpieczeniowej, jako jego kosztu podatkowego, związek opisanych wydatków z przychodami Wnioskodawcy wynika z następujących okoliczności faktycznych:

*   chęci zwiększenia atrakcyjności usług TFI, jako podmiotu profesjonalnie organizującego funkcjonowanie PPE, pozwalającej na pozyskanie oraz trwałe utrzymanie relacji z pracodawcą zainteresowanym utworzeniem programu emerytalnego − Spółka, jako podmiot zapewniający pakiet świadczeń dla pracowników objętych PPE zyskuje na konkurencyjności względem podmiotów nieoferujących tego rodzaju świadczeń;

*   istnienia po stronie TFI, jako warunku zawarcia umowy ubezpieczenia grupowego, interesu ubezpieczeniowego w zakresie objęcia uczestników PPE ubezpieczeniem.

W interesie Wnioskodawcy jest bowiem niewątpliwie, aby jak największa liczba pracowników w jak najdłuższym czasie uczestniczyła w danym programie ze względu na przełożenie tego uczestnictwa na przychody Towarzystwa pochodzące z opłat. W razie wystąpienia zdarzenia ubezpieczeniowego TFI zainteresowane jest zatem jak najszybszym powrotem uczestnika do pełnej sprawności i podjęciem przez niego aktywności zawodowej. W tym pomoc ma zapewnić kwota odszkodowania należnego uczestnikowi od ubezpieczyciela.

Dodatkowo TFI podkreśla, iż objęcie uczestników funduszu ubezpieczeniem nie stanowi formy nieekwiwalentnego świadczenia (darowizny czy ofiary) na rzecz tych osób. Jedynym powodem ich objęcia ubezpieczeniem jest fakt pozostawania pracownikiem podmiotu zainteresowanego utworzeniem PPE oraz wnoszenie na ich rzecz lub przez nich składek na PPE (obowiązkowych lub dobrowolnych). Innymi słowy, w ocenie TFI to właśnie pracownik „płaci” w sensie ekonomicznym wartością swojego uczestnictwa w funduszu za fakt objęcia go ubezpieczeniem.

Końcowo wydatki na ubezpieczenie stanowiące element pakietu świadczeń przedsiębiorcy nie są objęte dyspozycją żadnego z przepisów, wymienionych w katalogu art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, definiującego katalog kosztów nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów dla celów podatkowych.

Mając na względzie powyższą argumentację w ocenie Wnioskodawcy w przedstawionych w stanie faktycznym okolicznościach koszt opłaconej przez TFI składki ubezpieczeniowej stanowić będzie po jego stronie koszt uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865; dalej: „updop”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 updop), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku.

Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej.

Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodów.

Należy podkreślić, że ciężar, co do prawidłowego udokumentowania ww. wydatków, jak i wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesieniem tych wydatków, a uzyskaniem przychodu spoczywa na Spółce, bowiem musi wykazać, że poniosła koszt zasadny z punktu widzenia prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodów odnosi ewidentne korzyści, bowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodów.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

1.  „celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,
2.  „zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast
3.  „zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto, poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Podsumowując, wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy i koszt nie będzie objęty dyspozycją art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie tworzenia i zarządzania funduszami inwestycyjnymi otwartymi oraz alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi. W ramach tej działalności TFI zarządza specjalistycznym funduszem inwestycyjnym otwartym, który przewiduje możliwość zbywania jednostek uczestnictwa w ramach pracowniczych programów emerytalnych (PPE). W związku z powyższym, Wnioskodawca oferuje pracodawcom możliwość zawierania umów o wnoszenie składek do tego funduszu inwestycyjnego, a przez to wspólne utworzenie PPE. Zgodnie z konstrukcją przewidzianą prawem PPE są formą zorganizowanego oszczędzania na przyszłą emeryturę, gdzie odpowiedzialnym za naliczanie i odprowadzanie składek uczestników programu (pracowników) do wybranej instytucji finansowej, jest pracodawca. Pracownicze programy emerytalne mogą być prowadzone wyłączenie w jednej z przewidzianych prawem form, w tym w szczególności, jako umowy o wnoszenie przez pracodawcę składek pracowników do funduszu inwestycyjnego. W takim przypadku pracodawca zawiera umowę z instytucją finansową, która określa warunki gromadzenia środków i zarządzania nimi. Składkę podstawową do PPE finansuje pracodawca, zaś jej wysokość nie może przekroczyć określonej przepisami części wynagrodzenia uczestnika. Składka ta stanowi przychód podatkowy pracownika, nie jest natomiast wliczana do wynagrodzenia stanowiącego podstawę ustalenia obowiązkowych składek na ubezpieczenia społeczne. Uczestnik PPE może obok składki podstawowej zadeklarować składkę dodatkową, której wysokość określa w dobrowolnej deklaracji. Składka dodatkowa jest potrącana przez pracodawcę z wynagrodzenia pracownika po opodatkowaniu. W opisanym modelu uczestnikiem funduszu jest zatem pracownik i to jego środki zgromadzone i inwestowane są w ramach aktywności funduszu. TFI, jako podmiot zarządzający funduszem, pobiera wynagrodzenie w szczególności za usługi zarządzania oraz opłaty manipulacyjne. Wynagrodzenie za zarządzanie pobierane jest ze środków zgromadzonych w funduszu, zaś jego wysokość maksymalną definiują postanowienia statutu funduszu, a szczegóły treść danej umowy o utworzenie PPE.

W chwili obecnej TFI zamierza, w związku z oczekiwaniami ze strony pracodawcy zainteresowanego współpracą w zakresie utworzenia PPE, stworzyć ofertę pakietową, w ramach której uczestnicy PPE objęci zostaną na koszt TFI ubezpieczeniem od następstw nieszczęśliwych wypadków (NNW).

W tym celu TFI ma zamiar zawrzeć z wybranym ubezpieczycielem umowę ubezpieczenia grupowego NNW. Na jej podstawie ubezpieczającym będzie Wnioskodawca, a ubezpieczonymi pracownicy klienta przystępujący do PPE. Rozważany model bazować będzie na cywilistycznej konstrukcji ubezpieczenia na cudzy rachunek, w wyniku realizacji której ubezpieczycielowi przysługiwać będzie roszczenie o zapłatę składki wyłącznie przeciwko ubezpieczającemu. W rozważanym modelu ubezpieczenia grupowego koszt składki ubezpieczeniowej pokrywany ze środków TFI kalkulowany będzie, jako wartość uzależniona od ilości osób objętych w danym okresie ubezpieczeniem. W związku z objęciem uczestników PPE ubezpieczeniem grupowym TFI nie będzie pobierało odrębnego wynagrodzenia, jednakże jego ekonomiczny ciężar uwzględniony zostanie przy negocjacjach i definiowaniu ostatecznej wartości opłat wynikających z zawartej z pracodawcą umowy o PPE.

W uzupełnieniu do wniosku Spółka wskazała ponadto, że zawarcie przez TFI umowy ubezpieczenia grupowego nie będzie warunkiem formalnym utworzenia PPE w formie funduszu inwestycyjnego w tym sensie, że nie jest to wymóg wynikający z obowiązujących regulacji w zakresie funkcjonowania programu. Brak objęcia uczestników ubezpieczeniem przez TFI skutkowałby jednak powierzeniem utworzenia i zarządzania PPE innemu podmiotowi. W tym sensie decyzja o poniesieniu przedmiotowego kosztu przez Wnioskodawcę jest niezbędna dla powierzenia utworzenia PPE Wnioskodawcy, a w konsekwencji możliwości realizacji przez niego zakładanych przychodów podlegających opodatkowaniu.

Z perspektywy TFI objęcie pracowników klienta ubezpieczeniem NNW umożliwi zawarcie umowy o utworzenie i zarządzanie PPE a w konsekwencji realizację przychodów z tytułu zarządzania zgromadzonymi w programie aktywami. W interesie TFI jest, aby jak największa liczba pracowników w jak najdłuższym czasie uczestniczyła w danym programie. Składki na PPE uzależnione są bowiem, w części finansowanej przez pracodawcę, od wartości uiszczanego przez niego wynagrodzenia dla tych pracowników, którzy są uczestnikami programu PPE. W tym sensie powrót pracownika do pełnej sprawności i podjęcia aktywności zawodowej przekładał się będzie bezpośrednio na wartość aktywów PPE a w konsekwencji realizowane przez Wnioskodawcę poziomy przychodów z tytułu opłaty za zarządzanie programem. Konstrukcja PPE wiąże się z faktem, iż jakkolwiek w sensie formalnym składki powiększające wartość zaangażowania pracownika w funduszu opłacane są w podstawowej części przez pracodawcę, w istocie stanowią komponent wynagrodzenia pracownika, będącego członkiem PPE, podlegający na tym poziomie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Natomiast w części finansowanej przez pracownika stanowią wpłatę do funduszu z własnych środków. Środki zasilające program, z których, jako tworzących wartość aktywów PPE, Wnioskodawca pobiera należne mu opłaty, stanowią zatem majątek uczestnika. W konsekwencji, zasadnym jest przyjęcie, że to uczestnik programu poprzez umożliwienie realizowania przychodów Wnioskodawcy jest podmiotem ponoszącym ekonomiczny ciężar składek na ubezpieczenie. W opisanym kontekście wydatki ponoszone przez TFI na opłacenie składki ubezpieczenia grupowego będą ekonomicznie zwracane Wnioskodawcy poprzez realizację zakładanego biznesowo poziomu przychodów związanych z zarządzaniem PPE, który obciążał będzie aktywa PPE utworzone z opodatkowanych dochodów uczestnika.

Wątpliwości Spółki dotyczą możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów TFI kosztów składki ubezpieczeniowej z tytułu objęcia uczestników pracowniczego programu emerytalnego ubezpieczeniem od następstw nieszczęśliwych wypadków (NNW) w ramach stworzonej oferty pakietowej.

Zdaniem Wnioskodawcy koszt opłaconej przez TFI składki ubezpieczeniowej stanowić będzie po jego stronie koszt uzyskania przychodów.

Biorąc powyższe pod uwagę w rozpatrywanej sprawie zauważyć należy, że składki NNW odprowadzane przez Spółkę jako ubezpieczającego do zakładu ubezpieczeniowego z tytułu objęcia uczestników pracowniczego programu emerytalnego ubezpieczeniem od następstw nieszczęśliwych wypadków (NNW) w ramach stworzonej oferty pakietowej, opłacane będą w imieniu własnym i z własnych środków obrotowych TFI w celu utworzenia i zarządzania PPE. Ponadto, w rozważanym modelu ubezpieczenia grupowego sposób kalkulacji kosztu składki ubezpieczeniowej pokrywanej ze środków TFI kalkulowany będzie jako wartość uzależniona od ilości osób objętych w danym okresie ubezpieczeniem, a jego ekonomiczny ciężar uwzględniony zostanie przy negocjacjach i definiowaniu ostatecznej wartości opłat wynikających z zawartej z pracodawcą umowy o PPE.

Wnioskodawca zaznaczył także, że brak objęcia uczestników ubezpieczeniem przez TFI skutkowałby powierzeniem utworzenia i zarządzania PPE innemu podmiotowi, przez co decyzja o poniesieniu przedmiotowego kosztu przez TFI jest niezbędna dla powierzenia utworzenia PPE Wnioskodawcy, a w konsekwencji możliwości realizacji przez niego zakładanych przychodów podlegających opodatkowaniu.

Biorąc powyższe pod uwagę w rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że objęcie pracowników klienta ubezpieczeniem NNW umożliwi zawarcie umowy o utworzenie i zarządzanie PPE, a w konsekwencji realizację przychodów z tytułu zarządzania zgromadzonymi w programie aktywami. Przedstawione argumenty uzasadniają ponoszenie przez TFI wydatków na składki ubezpieczeniowe z tytułu objęcia uczestników pracowniczego programu emerytalnego ubezpieczeniem od następstw nieszczęśliwych wypadków (NNW) w ramach stworzonej oferty pakietowej w poczet kosztów podatkowych.

Podsumowując, w oparciu o opisane zdarzenie przyszłe i przywołane powyżej przepisy prawa należy zatem stwierdzić, że ponoszone przez TFI wydatki na składki ubezpieczeniowe z tytułu objęcia uczestników pracowniczego programu emerytalnego ubezpieczeniem od następstw nieszczęśliwych wypadków (NNW), jako wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, będą spełniały przesłanki z art. 15 ust. 1 updop, a zatem koszt opłaconej przez TFI składki ubezpieczeniowej stanowić będzie koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów TFI kosztów składki ubezpieczeniowej z tytułu objęcia uczestników pracowniczego programu emerytalnego ubezpieczeniem od następstw nieszczęśliwych wypadków (NNW) w ramach stworzonej oferty pakietowej, należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.