Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.583.2021.1.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-31
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – akcje promocyjne - rabaty.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; promocja-akcja promocyjna; rabaty
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 czerwca 2021 r. (data wpływu 17 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodu uczestników Akcji Promocyjnych i związanych z tym obowiązków płatnika – **jest prawidłowe.**

**

UZASADNIENIE

W dniu 17 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodu uczestników Akcji Promocyjnych i związanych z tym obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

(…) Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest spółką mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm., dalej: ustawa o CIT). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka prowadzi platformę e-commerce pod nazwą (…) (dalej: Platforma) działającą na zasadzie porównywarki cenowej. Platforma dodatkowo umożliwia użytkownikom dokonywanie zakupów za pośrednictwem opcji „Kup teraz” w sklepach internetowych będących partnerami Platformy. Klientami Spółki są zarówno osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, jak i osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, którzy będąc użytkownikami serwisu pełnią rolę kupujących.

Spółka rozważa wprowadzenie akcji promocyjnych (dalej: Akcje Promocyjne) skierowanych wyłącznie do tych użytkowników serwisu (dalej: Użytkownicy lub Klienci), którzy nie prowadzą działalności gospodarczej. Celem Akcji Promocyjnych jest trwalsze powiązanie Klientów z serwisem oraz zwiększenie ruchu na Platformie.

Akcje Promocyjne będą polegać na wydawaniu kuponów lub kodów promocyjnych Klientom, uprawniających ich do zniżek przy dokonywaniu zakupów za pośrednictwem Platformy, pod warunkiem, że będą oni zalogowani na Platformie (dalej: Kupony). Mechanizm ich działania zakłada, że w momencie realizacji zakupu w danym sklepie za pośrednictwem Platformy cena zakupu będzie pokryta przez Klienta w części stanowiącej różnicę pomiędzy ceną zakupu a wartością nominalną Kuponu oraz przez podmiot finansujący Kupon w wartości nominalnej Kuponu.

Ponadto, zasady Akcji Promocyjnych będą sformalizowane przez Spółkę w postaci odpowiednich regulaminów. Spółka poinformuje Użytkowników o możliwości uzyskania przez nich Kuponów rabatowych poprzez umieszczenie oficjalnego komunikatu oraz regulaminu danej Akcji Promocyjnej na stronie Serwisu, w miejscu widocznym i dostępnym dla wszystkich użytkowników Platformy. Tym samym, w opinii Wnioskodawcy, informacje o Akcjach Promocyjnych skierowane będą do szerokiego grona Użytkowników.

Spółka rozważa wprowadzenie trzech rodzajów Akcji Promocyjnych:

1.  akcja kuponowa - typ podstawowy,
2.  akcja kuponowa - typ poszerzony - przyznanie Kuponu dla określonego konta użytkownika,
3.  akcja kuponowa - typ aktywujący nowe sklepy - przyznanie Kuponu do nowych sklepów (w ramach serwisu Wnioskodawcy).

Ad. 1) W ramach akcji kuponowej - typ podstawowy, Kupon będzie dostępny w zakładce Platformy w formie ciągu znaków, natomiast informacje dotyczące Akcji Promocyjnej będą rozpowszechniane poza Platformą z wykorzystaniem metod m.in. push, notyfikacji, newsletterów, social mediów, banerów itp. Każdy Użytkownik będzie miał możliwość pobrania Kuponu, który będzie mógł być przez niego wykorzystany w transakcji zakupu na Platformie. Możliwość wykorzystania Kuponu może być ograniczona czasowo. Wartość Kuponu obniży wartość transakcji Użytkownika o kwotę wskazaną na Kuponie. Każdy Użytkownik będzie mógł skorzystać z Kuponu w danej Akcji Promocyjnej tylko jeden raz. Spółka rozważa również możliwość ustalenia minimalnej wartości zamówienia, przy której Kupon będzie mógł zostać wykorzystany przez Użytkownika.

Ad. 2) W ramach akcji kuponowej - typ poszerzony, Spółka planuje, aby akcja kuponowa - przyznanie kuponu dla określonego konta użytkownika, była skierowana do Użytkowników, którzy spełnią określony warunek, którego spełnienie nie jest dostępne powszechnie dla szerokiego grona i nie wymaga od Użytkownika uiszczania opłat np. założą konto, zainstalują aplikację, użyją aplikacji mobilnej itp. Niniejsza Akcja Promocyjna będzie skierowana do wszystkich Użytkowników, którzy spełnią warunek przewidziany w regulaminie Akcji Promocyjnej. W ramach tej Akcji Promocyjnej, Użytkownik otrzyma Kupon na podany adres mailowy o określonej wartości nominalnej, który będzie mógł być wykorzystany przy transakcji na Platformie pod warunkiem, że osiągnięta zostanie minimalna wartość zamówienia przewidziana w regulaminie Akcji Promocyjnej. Możliwość wykorzystania Kuponu będzie ograniczona czasowo.

Ad. 3) W ramach akcji kuponowej - typ aktywujący nowe sklepy, Użytkownicy będą mieli możliwość otrzymania Kuponu do określonego sklepu w związku z uruchomieniem przez sklep usługi „Kup Teraz” w serwisie Wnioskodawcy. Użytkownik otrzyma Kupon w przypadku, gdy otworzy zakładkę zawierającą kod promocyjny. Informacje o Akcji Promocyjnej w danym sklepie będą dostępne na stronie głównej Platformy oraz stronie kategorii, w koszyku itp. Kupon będzie można wykorzystać na Platformie zgodnie z regulaminem i w przypadku spełnienia warunków zamieszczonych na Kuponie (np. wartość zamówienia). Możliwość wykorzystania Kuponu może być ograniczona czasowo. Spółka zakłada również ograniczenie ilości Kuponów w puli w takiej Akcji Promocyjnej.

Wartość pojedynczego Kuponu (lub Kuponów dla danego konta) nie będzie nigdy przekraczać kwoty 200 zł.

W uwagi na charakter prowadzonej przez Spółkę za pośrednictwem Platformy działalności, Spółka nie będzie bezpośrednio stroną transakcji kupna-sprzedaży przedmiotów, na które będą przyznawane Kupony.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w wyniku realizacji Akcji Promocyjnych i wydawaniu Kuponów Użytkownikom, będą na Spółce ciążyły obowiązki płatnika zgodnie z art. 31 ustawy o PIT, a w szczególności obowiązek sporządzenia informacji PIT-11?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym, w wyniku realizacji Akcji Promocyjnych i wydawaniu Kuponów Użytkownikom na Spółce nie będą ciążyły żadne obowiązki płatnika i Spółka nie będzie zobowiązana do sporządzenia informacji PIT-11.

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy o PIT „opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.” Zgodnie natomiast z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednocześnie, zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o PIT, za przychody z innych źródeł uważa się m.in. nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 ustawy o PIT.

Mając na uwadze powyższe, należy w pierwszej kolejności wskazać, iż przepisy prawa podatkowego powinny być interpretowane ściśle.

W konsekwencji, w przypadku przepisów prawa podatkowego, w pierwszej kolejności należy odnieść się do wykładni językowej. Zastosowanie wykładni językowej do przytoczonych powyżej przepisów prowadzi, w ocenie Wnioskodawcy, do wniosku, że za przychód podatkowy należy uznać wszelkie sytuacje, gdy danemu przysporzeniu można przypisać cechę przychodu, a więc sytuacje, kiedy u podatnika, w wyniku określonych czynności faktycznych zostały postawione do dyspozycji określone wartości pieniężne lub świadczenia w naturze lub inne świadczenia niepieniężne, a więc wystąpiły realne, indywidualne korzyści majątkowe.

Dodatkowo, należy wskazać, iż przepisy ustawy o PIT nie zawierają definicji pojęcia „nieodpłatnego świadczenia’’. Dokonując zatem wykładni językowej, za "nieodpłatne świadczenie" uznać należy świadczenia „niewymagające opłaty, takie za które się nie płaci, bezpłatne” (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN, Warszawa 2003 r.). Należy zatem przyjąć, że nieodpłatnym świadczeniem jest takie zdarzenie, którego skutkiem (następstwem) jest nieodpłatne przysporzenie majątku jednej osobie, kosztem majątku innej osoby, innego podmiotu. Są to zatem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Co więcej, przy ustalaniu, czy dane świadczenie nieodpłatne stanowi przychód podatkowy, konieczne jest wystąpienie po stronie określonego podmiotu przysporzenia, czy to w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej, czy to w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 w temacie nieodpłatnych świadczeń dla pracowników).

Ponadto, jak wskazał NSA w wyroku z dnia 11 lutego 2020 r., sygn. akt II FSK 1527/18: „Artykuł 11 ust. 1 PDoFizU zawiera ogólną definicję przychodu, uwzględniającą zarówno świadczenia w naturze, jak i inne nieodpłatne świadczenia. Świadczenia nieodpłatne stanowią kategorię szerszą, która obejmuje świadczenia w naturze. Świadczenia nieodpłatne to takie, w których odnosi się korzyść pod tytułem darmym. Świadczenia w naturze to świadczenia rzeczowe, których przedmiot jest inny niż pieniądz lub wartość pieniężna. Natomiast inne nieodpłatne świadczenia, to świadczenia, których przedmiotem nie są rzeczy, lecz usługi. W literaturze przedmiotu podkreśla się, że kluczową cechą świadczenia nieodpłatnego, a także świadczenia w naturze, jest to, aby otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego (J. Marciniuk: Komentarz. Podatek dochodowy od osób prawnych 2007, art. 12, s. 275).”

Niemniej jednak, Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż w ramach obrotu gospodarczego istnieją również sytuacje, kiedy otrzymanie danej rzeczy lub świadczenia nieodpłatnie nie prowadzi do powstania jakiegokolwiek przychodu po stronie otrzymującego takie świadczenie. Taka sytuacja ma m.in. miejsce, kiedy nieokreślonej i otwartej grupie odbiorców przyznawane jest świadczenie, z którego wszyscy odbiorcy mogą skorzystać na takich samych zasadach. Jest więc ono dostępne na zasadzie powszechności dla każdego, co często jest elementem gry lub strategii rynkowej danego podmiotu gospodarczego oferującego takie świadczenie. A contrario, należy dojść do wniosku, iż świadczenie nieodpłatne stanowiące przychód dla celów PIT nie może być dostępne dla wszystkich. Musi ono mieć charakter zindywidualizowany, wyjątkowy, skierowany tylko do wąskiego, ograniczonego grona odbiorców. Mając na uwadze powyższe, jeśli dane świadczenie jest powszechnie dostępne i możliwe do uzyskania przez szerokie grono na takich samych zasadach, to tym samym nie odzwierciedla ono żadnej wartości rynkowej, którą można by w jakikolwiek sposób wycenić dla celów podatkowych. W przeciwnym wypadku każda zmiana ceny towaru lub usługi na niższą oznaczałaby w praktyce, że klient nabywający taki towar lub usługę uzyskiwałby przychód podlegający opodatkowaniu. Tymczasem, np. udzielanie rabatów jest powszechną formą stymulowania sprzedaży, często stosowaną przez podmioty gospodarcze w praktyce rynkowej. Skierowane są one do określonych grup odbiorców, aby w sposób szczególny zachęcić te osoby do dokonywania zakupów.

Odnosząc zatem powyższe uwagi do zdarzenia przyszłego opisanego powyżej, w pierwszej kolejności należy zauważyć, że zasady przyznawania Kuponów rabatowych w ramach Akcji Promocyjnych skierowanych do Użytkowników będą tożsame dla wszystkich Użytkowników w ramach danej akcji. Innymi słowy, nie będą one mieć charakteru indywidualnego/zindywidualizowanego, a więc nie spowodują powstania przychodu po stronie Użytkowników, gdyż w takiej sytuacji mamy do czynienia z obniżeniem ceny zakupu, z której może skorzystać potencjalnie nieograniczona grupa osób (takie działanie wpisuje się w zwykłą praktykę handlową). W rezultacie skorzystania z rabatu, zapłacona kwota stanowi rzeczywistą cenę zakupu towaru dla Użytkownika, a nie cenę niższą niż rynkowa.

Prawidłowość ww. argumentacji w zbliżonych stanach faktycznych potwierdził m.in.:

1.  Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 października 2014 r. sygn. akt II FSK 2451/12 stwierdzając, iż „(\`(...)\`) każdy rabat udzielany przez Spółkę stanowi określoną korzyść dla nabywcy towaru objętego rabatem. Nie ulega także wątpliwości, że przyznanie takiego rabatu (\`(...)\`), nie jest "częściowo nieodpłatnym świadczeniem" i nie wiąże się z koniecznością odprowadzenia podatku dochodowego z tego tytułu. Stanowisko przeciwne prowadziłoby do nieuzasadnionej konkluzji, że każdy konsument nabywający towar po obniżonej cenie w stosunku do pierwotnej ceny towaru, każdorazowo powinien wykazywać przychód podlegający opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych w części odpowiadającej różnicy pomiędzy ceną pierwotną, a rzeczywistą ceną zapłaconą za dany towar. (\`(...)\`) W praktyce jednak "korzyści" otrzymywane przez poszczególnych adresatów promocji są analogiczne. W konsekwencji nie można zatem mówić o jakimkolwiek faktycznym uprzywilejowaniu którejkolwiek z tych grup.”;
2.  Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 lipca 2019 r., sygn. akt II FSK 2478/17, w którym Sąd ten orzekł, iż "Realizacja przez klienta "kuponu rabatowego" otrzymanego w ramach promocji od podmiotu prowadzącego internetową platformę handlową, uprawniającego go do zakupu za pośrednictwem tej platformy w przyszłości dowolnego produktu po obniżonej cenie, nie stanowi dla niego przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 i 9 oraz art. 14 ust. 1 i art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.)”.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, nawet w sytuacji, gdy dana Akcja Promocyjna ze względu na swój charakter skierowana będzie do konkretnego grona Użytkowników, a nie wszystkich Użytkowników Platformy (np. Akcja Promocyjna skierowana do osób zakładających konto na Platformie po raz pierwszy) lub uzależniona od spełnienia pewnych warunków (np. dokonanie zakupów o określonej wartości), to grono odbiorców jest nadal szerokie, a więc należy dojść do wniosku, że osoby te nie osiągną przychodu podatkowego w związku z otrzymaniem Kuponu. Zatem, w opinii Spółki, przyznanie Kuponów rabatowych Użytkownikom Platformy jest dla nich neutralne podatkowo ze względu na rynkowy charakter podejmowanych przez Spółkę Akcji Promocyjnych organizowanych w ramach działań marketingowych, nakierowanych m.in. na zwiększenie sprzedaży, a nie na generowanie konkretnego przysporzenia po stronie Użytkowników.

Ponadto, Spółka pragnie przytoczyć także kolejny fragment cytowanego wyżej wyroku NSA sygn. akt II FSK 2478/17, w którym NSA wskazał, że: „(\`(...)\`) "wartość pieniężna" stanowiąca przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. nie może stanowić świadczenia dostępnego dla wszystkich klientów korzystających z zakupów za pośrednictwem powszechnie dostępnej internetowej platformy handlowej. Aby określony przychód jako "wartość pieniężna" w ogóle wystąpił powinien mieć charakter wyjątkowy, skierowany tylko dla określonego kręgu podmiotów. Jeśli bowiem określone świadczenie jest powszechnie dostępne lub możliwe do uzyskania dla wszystkich, to tym samym nie reprezentuje ono żadnej wartości rynkowej. Każdy może w równym stopniu z niego skorzystać, co często jest elementem gry lub strategii rynkowej danego podmiotu gospodarczego (\`(...)\`). ”

Co więcej, w ocenie Wnioskodawcy, bez znaczenia powinien pozostać fakt, iż Spółka, działając jako platforma pośrednicząca w sprzedaży, nie jest bezpośrednią stroną transakcji kupna-sprzedaży, której dotyczą Kupony. Do powyższej kwestii odniósł się NSA w orzeczeniu przytoczonym powyżej (wyrok NSA sygn. akt II FSK 2478/17), wskazując, że: „(\`(...)\`) przyjęcie stanowiska, że stanowi on przychód w postaci wartości pieniężnej oznaczałoby, iż każdy konsument nabywający towar po obniżonej cenie w stosunku do pierwotnej ceny towaru, każdorazowo powinien wykazywać przychód podlegający opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych w części odpowiadającej różnicy pomiędzy ceną pierwotną, a rzeczywistą ceną zapłaconą za dany towar. Czynnikiem różnicującym z punktu widzenia klienta nie może być wyłącznie charakter podmiotu przyznającego obniżkę ceny, a mianowicie czy jest to faktyczny sprzedawca, czy tylko pośrednik w tej sprzedaży. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego osoby korzystające z takich akcji promocyjnych nie różnią się od innych konsumentów (klientów) i nie mogą ponosić z tego tytułu dodatkowych obciążeń podatkowych. ”

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, w związku z faktem, iż przekazywanie Kuponów przez Spółkę nie wiąże się z jakimkolwiek przychodem po stronie Użytkowników, po stronie Wnioskodawcy nie wystąpią jakiekolwiek obowiązki płatnika. Powyższego nie zmieni również fakt, iż w wybranych przypadkach Kupony będą finansowane przez zewnętrznych partnerów Spółki, a nie przez samego Wnioskodawcę, który w takich sytuacjach będzie działał jako pośrednik w przekazaniu Kuponów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:

1.  obliczenie,
2.  pobranie,
3.  wpłacenie

− podatku, zaliczki.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 źródłami przychodów są m.in. inne źródła (pkt 9).

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11 ust. 2a cytowanej ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Natomiast zgodnie z art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Dla celów podatkowych przyjmuje się – co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie – że pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

W myśl art. 20 ust. 1 cytowanej ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Sformułowanie „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Natomiast zgodnie z art. 42a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi platformę e-commerce działającą na zasadzie porównywarki cenowej. Platforma dodatkowo umożliwia użytkownikom dokonywanie zakupów za pośrednictwem opcji „Kup teraz” w sklepach internetowych będących partnerami Platformy. Klientami Spółki są zarówno osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, jak i osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, którzy będąc użytkownikami serwisu pełnią rolę kupujących. Spółka rozważa wprowadzenie Akcji Promocyjnych skierowanych do Użytkowników serwisu, którzy nie prowadzą działalności gospodarczej. Celem Akcji Promocyjnych jest trwalsze powiązanie Użytkowników z serwisem oraz zwiększenie ruchu na Platformie.

Akcje Promocyjne będą polegać na wydawaniu kuponów lub kodów promocyjnych Użytkownikom, uprawniających ich do zniżek przy dokonywaniu zakupów za pośrednictwem Platformy, pod warunkiem, że będą oni zalogowani na Platformie (dalej: Kupony). Mechanizm ich działania zakłada, że w momencie realizacji zakupu w danym sklepie za pośrednictwem Platformy cena zakupu będzie pokryta przez Klienta w części stanowiącej różnicę pomiędzy ceną zakupu a wartością nominalną Kuponu oraz przez podmiot finansujący Kupon w wartości nominalnej Kuponu.

Zasady Akcji Promocyjnych będą sformalizowane przez Spółkę w postaci odpowiednich regulaminów. Spółka poinformuje Użytkowników o możliwości uzyskania przez nich Kuponów rabatowych poprzez umieszczenie oficjalnego komunikatu oraz regulaminu danej Akcji Promocyjnej na stronie Serwisu, w miejscu widocznym i dostępnym dla wszystkich użytkowników Platformy.

Spółka rozważa wprowadzenie trzech rodzajów Akcji Promocyjnych:

1.  akcja kuponowa - typ podstawowy, w ramach którego: Kupon będzie dostępny w zakładce Platformy w formie ciągu znaków, natomiast informacje dotyczące Akcji Promocyjnej będą rozpowszechniane poza Platformą z wykorzystaniem metod m.in. push, notyfikacji, newsletterów, social mediów, banerów itp. Każdy Użytkownik będzie miał możliwość pobrania Kuponu, który będzie mógł być przez niego wykorzystany w transakcji zakupu na Platformie. Wartość Kuponu obniży wartość transakcji Użytkownika o kwotę wskazaną na Kuponie. Każdy Użytkownik będzie mógł skorzystać z Kuponu w danej Akcji Promocyjnej tylko jeden raz. Spółka rozważa również możliwość ustalenia minimalnej wartości zamówienia, przy której Kupon będzie mógł zostać wykorzystany przez Użytkownika;
2.  akcja kuponowa - typ poszerzony - przyznanie Kuponu dla określonego konta użytkownika, w ramach którego, przyznanie kuponu dla określonego konta użytkownika, byłaby skierowana do Użytkowników, którzy spełnią określony warunek, którego spełnienie nie jest dostępne powszechnie dla szerokiego grona i nie wymaga od Użytkownika uiszczania opłat np. założą konto, zainstalują aplikację, użyją aplikacji mobilnej itp. Niniejsza Akcja Promocyjna będzie skierowana do wszystkich Użytkowników, którzy spełnią warunek przewidziany w regulaminie Akcji Promocyjnej. W ramach tej Akcji Promocyjnej, Użytkownik otrzyma Kupon na podany adres mailowy o określonej wartości nominalnej, który będzie mógł być wykorzystany przy transakcji na Platformie pod warunkiem, że osiągnięta zostanie minimalna wartość zamówienia przewidziana w regulaminie Akcji Promocyjnej;
3.  akcja kuponowa - typ aktywujący nowe sklepy - przyznanie Kuponu do nowych sklepów (w ramach serwisu Wnioskodawcy), w ramach którego, Użytkownicy będą mieli możliwość otrzymania Kuponu do określonego sklepu w związku z uruchomieniem przez sklep usługi „Kup Teraz” w serwisie Wnioskodawcy. Użytkownik otrzyma Kupon w przypadku, gdy otworzy zakładkę zawierającą kod promocyjny. Informacje o Akcji Promocyjnej w danym sklepie będą dostępne na stronie głównej Platformy oraz stronie kategorii, w koszyku itp. Kupon będzie można wykorzystać na Platformie zgodnie z regulaminem i w przypadku spełnienia warunków zamieszczonych na Kuponie (np. wartość zamówienia). Spółka zakłada również ograniczenie ilości Kuponów w puli w takiej Akcji Promocyjnej.

Wartość pojedynczego Kuponu (lub Kuponów dla danego konta) nie będzie nigdy przekraczać kwoty 200 zł.

Spółka nie będzie bezpośrednio stroną transakcji kupna-sprzedaży przedmiotów, na które będą przyznawane Kupony.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia skutków podatkowych dla uczestników Akcji Promocyjnych w związku z wydawaniem Kuponów Użytkownikom i ciążących na Wnioskodawcy obowiązków płatnika oraz obowiązków informacyjnych.

Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia powyższych kwestii ma wykładnia pojęcia przychodu zdefiniowanego w cytowanym wyżej art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak wynika z tego przepisu za przychód należy uznać otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika pieniądze lub wartości pieniężne, jak również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Otrzymany kupon rabatowy nie może zostać uznany za otrzymanie przez Użytkownika pieniędzy. Świadczenia wskazanego we wniosku nie można również uznać za nieodpłatne świadczenie, ponieważ nieodpłatne świadczenie nie wiąże się z żadnym zobowiązaniem wzajemnym, a z wniosku wynika, że kupon rabatowy o określonej wartości kwotowej przekazywany jest użytkownikom po spełnieniu warunków określonych w regulaminie. W analizowanej sprawie należy zatem rozważyć, czy kwota równoważna kwocie zrealizowanego kuponu rabatowego stanowi dla Użytkownika internetowej platformy handlowej „wartość pieniężną”, o której stanowi omawiany przepis.

Jak przyjmuje się w orzecznictwie, pod pojęciem „wartości pieniężne” należy rozmieć aktywa finansowe, stanowiące substytut pieniądza, a więc przede wszystkim papiery wartościowe, a także środki płatnicze, jak weksle, czeki, akredytywy, przekazy. Jednakże nie wszystkie wartości pieniężne muszą przybrać postać przychodu, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu należy również zauważyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „rabat”. „Rabat”, zgodnie ze słownikowym znaczeniem tego pojęcia, oznacza „zniżkę, ustępstwo procentowe od ustalonych cen towaru, głównie na rzecz nabywców płacących gotówką, kupujących dużą ilość towarów jednorazowo lub w określonym czasie, upust” (Słownik Języka Polskiego PWN R-Z, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1996).

Skoro cena towarów ulega zmniejszeniu, nabywca za tę samą kwotę nabywa większą ilość towaru. W rezultacie zapłacona kwota, dla nabywcy stanowi rzeczywistą cenę zakupu wszystkich towarów (w tym także tych wydanych jako rabat), a udzielony rabat nie stanowi dla konsumenta przychodu.

Zatem nie można uznać, że osoba korzystająca z takiego kuponu nabywając towar po cenie niższej od regularnej oferty osiąga korzyść majątkową odpowiadającą różnicy w cenie produktu. Nie ma wątpliwości, że każdy rabat (jako zniżka ceny) uzyskany w związku z realizacja kuponu rabatowego stanowi określoną korzyść dla nabywcy towaru objętego kuponem rabatowym. Jednakże przyjęcie stanowiska, że stanowi on przychód w postaci wartości pieniężnej oznaczałoby, iż każdy konsument nabywający towar po obniżonej cenie w stosunku do pierwotnej ceny towaru, każdorazowo powinien wykazywać przychód podlegający opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych w części odpowiadającej różnicy pomiędzy ceną pierwotną, a rzeczywistą ceną zapłaconą za dany towar.

Jak wynika z informacji przedstawionych w treści wniosku, informacja o Akcji Promocyjnej będzie umieszczona na stronie Serwisu, w miejscu widocznym i dostępnym dla wszystkich użytkowników Platformy oraz poza nią z wykorzystaniem metod m.in. push, notyfikacji, newsletterów, social mediów, banerów itp. Warunkiem otrzymania Kuponów przez klienta platformy będzie dokonanie transakcji zakupu w czasie trwania promocji po spełnieniu określonych w regulaminie wymogów.

Należy zauważyć, że opisane we wniosku Akcje Promocyjne będą kierowane do różnie zdefiniowanych grup docelowych tj. wszyscy Użytkownicy Platformy nieprowadzący działalności gospodarczej lub ci sami Użytkownicy po spełnieniu określonych w regulaminie warunków, co nie zmienia faktu, że każdorazowo uczestnikiem Akcji Promocyjnej może zostać każdy Użytkownik Platformy nieprowadzący działalności gospodarczej.

W przypadku udzielania rabatu szerokiemu gronu beneficjentów, gdzie skorzystanie z rabatów nie będzie ograniczone wyłącznie do jednego grona beneficjentów, przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie powstanie.

Zatem, zarówno otrzymanie, jak i realizacja przez Użytkowania kuponu rabatowego otrzymanego w ramach promocji od podmiotu prowadzącego internetową platformę handlową, uprawniającego go do zakupu za pośrednictwem tej platformy w przyszłości produktu po obniżonej cenie, nie stanowi dla niego przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany w stosunku do uczestników promocji do obliczenia i pobrania zaliczki na podatek oraz sporządzenia informacji PIT -11.

Podsumowując, w opisanym zdarzeniu przyszłym, po stronie Użytkowników Platformy w związku z wydaniem Kuponów w ramach Akcji Promocyjnej nie powstanie przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpowiadający wartości udzielonego rabatu. Tym samym na Wnioskodawcy, jako płatniku, nie będzie spoczywać obowiązek pobrania zaliczki oraz uwzględnienia wartości udzielonego rabatu w imiennej informacji PIT-11.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego, wskazać należy, że stanowisko przyjęte w tych orzeczeniach nie może stanowić samodzielnej podstawy prawnej stanowiska tut. organu. Powyższe wynika przede wszystkim z przeszkód natury formalnoprawnej. Zgodnie bowiem z art. 153 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

**