Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/4510-831/15-2/JBB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-29
Teza: Koszt uzyskania przychodu, wspólnika spółki osobowej, z tytułu wynagrodzenia komplementariusza za świadczone usługi na rzecz spółki osobowej, tj. zastosowania art.15 ust.1 i 2 oraz art.15 ust.1 w zw. z art.16 ust.1 pkt 13c updop.
Słowa kluczowe: komplementariusz; koszt; spółki-spółka osobowa; usługi; wspólnik; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015r., poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015r., poz.643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko  przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2015r. (data wpływu 29 września 2015r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie kosztów uzyskania przychodów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 września 2015r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca) jest jednym ze wspólników spółki komandytowej (dalej: Spółka Osobowa), której przedmiotem działalności jest świadczenie usług prawnych. Wspólnikiem Spółki Osobowej jest także m. in. osoba fizyczna pełniąca w tej spółce rolę komplementariusza (dalej: Komplementariusz). Umowa Spółki Osobowej określa sposób podziału zysku Spółki Osobowej pomiędzy Wnioskodawcę, Komplementariusza oraz innych jej wspólników.

Niezależnie od pełnienia swojej funkcji w Spółce Osobowej, Komplementariusz - jako odrębny podmiot gospodarczy w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej - zawarł ze Spółką Osobową umowę na świadczenie usług prawnych. Za wykonanie usług na rzecz Spółki Osobowej Komplementariusz otrzymuje od Spółki Osobowej wynagrodzenie (dalej: Wynagrodzenie). Usługi świadczone na rzecz Spółki Osobowej są dokumentowane fakturami VAT wystawianymi przez Komplementariusza. Wynagrodzenie jest zaliczane przez Komplementariusza do jego przychodów z działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wynagrodzenie, określone w umowie o świadczenie usług prawnych i wypłacane Komplementariuszowi przez Spółkę Osobową za świadczone przez niego usługi w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej może stanowić koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy - wspólnika Spółki Osobowej, w części wynikającej z zasad podziału zysku w Spółce Osobowej?

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie, określone w umowie o świadczenie usług prawnych i wypłacane Komplementariuszowi za świadczone przez niego usługi w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej może być zaliczana do kosztów uzyskania przychodu przez Wnioskodawcę będącego wspólnikiem Spółki Osobowej, w części wynikającej z zasad podziału zysku w Spółce Osobowej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: Ustawa o CIT) przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku. Ust. 2 tego przepisu stanowi, że tę zasadę stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie z obowiązującymi przepisami Spółka Osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego. W przedmiotowym stanie faktycznym podatnikami będą wspólnicy Spółki Osobowej (w tym Wnioskodawca). Konsekwentnie, przychody uzyskiwane w związku z prowadzeniem działalności przez Spółkę Osobową, jak i koszty ich uzyskania, rozpoznawane są na podstawie wskazanego przepisu przez poszczególnych wspólników Spółki Osobowej (w tym Wnioskodawcę) przy uwzględnieniu proporcji odpowiadającej udziałowi w zysku Spółki Osobowej. W związku z tym, każdy wspólnik Spółki Osobowej (w tym Wnioskodawca) ma prawo do wykazywania - jako kosztów uzyskania przychodów - odpowiedniej część kosztów ponoszonych przez Spółkę Osobową w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z ogólnymi regułami wynikającymi z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W związku z tym, wydatek może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli:

1.  jest poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu (pozostaje w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu);
2.  nie znajduje się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów,wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT;
3.  jest właściwie udokumentowany.

W przedmiotowym stanie faktycznym wydatek ponoszony na Wynagrodzenie wypłacane Komplementariuszowi za świadczone przez niego na rzecz Spółki Osobowej usługi spełnia kryteria wskazane w art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT. Wydatek ten pozostaje w bezpośrednim związku z uzyskiwaniem przychodów z tytułu udziału w Spółce Osobowej przez Wnioskodawcę. Jak już wskazano, przedmiotem działalności gospodarczej Spółki Osobowej jest świadczenie usług prawnych. Tym samym, zakup przez Spółkę Osobową od Komplementariusza usług prawniczych, które służą prowadzeniu przez Spółkę Osobową działalności gospodarczej jest uzasadniony ekonomicznie, gdyż prowadzi do uzyskiwania przez Spółkę Osobową przychodów.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, wydatek na Wynagrodzenie nie będzie wyłączony z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 CIT. W szczególności, nie powinien znaleźć zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 13c ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem, u podatnika będącego wspólnikiem spółki niebędącej osobą prawną nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości pracy własnej będących osobami fizycznymi innych wspólników tej spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy nie można uznać świadczenia usług w ramach prowadzonej przez Komplementariusza jednoosobowej działalności gospodarczej za „pracę własną”. Wynika to z faktu, że stronami wymiany gospodarczej (świadczenia usług) są w tym przypadku dwa niezależne podmioty gospodarcze, tj. osoba fizyczna działająca w ramach jej jednoosobowej działalności gospodarczej oraz Spółka Osobowa. Usługi świadczone przez Komplementariusza dokumentowane są wystawianymi przez niego na Spółkę Osobową fakturami VAT, co w ocenie Wnioskodawcy dodatkowo potwierdza, że nie jest to „praca własna podatnika”, lecz transakcja pomiędzy dwoma niezależnymi podmiotami obrotu gospodarczego. Tym samym, nie ma podstaw do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy wydatków ponoszonych przez Spółkę Osobową na wynagrodzenie za usługi świadczone przez Komplementariusza. W związku z tym, przepis został dodany do Ustawy o CIT jedynie w celu zrównania sytuacji wspólników.

Dodatkowo należy wskazać, że przepis art. 16 ust. 1 pkt 13c Ustawy o CIT został wprowadzony Ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw. Zgodnie z uzasadnieniem do przepisów wprowadzających, dodany przepis stanowi uzupełnienie regulacji zawartej w art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: Ustawa o PIT). W myśl tego przepisu nie uważa się za koszty uzyskania przychodów m. in. wartości pracy własnej podatnika. Jak wskazano w uzasadnieniu do wprowadzenia art. 16 ust. 1 pkt 13c Ustawy o CIT, wartość pracy własnej wspólnika będącego osobą fizyczną nie powinna stanowić kosztu uzyskania przychodu nie tylko u wspólnika będącego osobą fizyczną, ale również - uwzględniając treść art. 5 ustawy CIT - u wspólnika będącego podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Na gruncie cytowanego przepisu ustawy o PIT ukształtowała się linia interpretacyjna potwierdzająca, że wynagrodzenie za usługi świadczone na rzecz spółki przez jej wspólnika w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej nie może zostać uznane za pracę własną podatnika. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 10 listopada 2014r. o sygn. IPTPB1/415-453/14-2/MR stwierdził: „wykonywanie wskazanych we wniosku usług prawnych będzie następować w oparciu o stosunek prawny łączący dwa odrębne podmioty gospodarcze, tj. spółkę cywilną i osobę fizyczną, prowadzącą samodzielną działalność gospodarczą. W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie nie znajduje zastosowania cyt. wyżej art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na użycie w przepisach obu ustaw tożsamego zwrotu „praca własna podatnika” oraz wskazane wyżej uzasadnienie do nowego przepisu w Ustawie o CIT, wykładnia analizowanych regulacji stosowana na gruncie Ustawy o CIT powinna być analogiczna z wykładnią stosowaną na gruncie Ustawy o PIT. Tym samym, świadczenie usług w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej nie może być uznane za „pracę własną podatnika”.

Stanowisko wykluczające możliwość uznania świadczenia usług w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej za „pracę własną” znajduje potwierdzenie także w licznych rozstrzygnięciach organów podatkowych wydanych na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, m. in. w:

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach IBPBI/1/415-691/14/AB z dnia 28 sierpnia 2014 r.,
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy ITPBI/415-535/14/KK z dnia 31 lipca 2014 r.,
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie IPPBI/415-82/14-2/AM z dnia 17 kwietnia 2014 r.,
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi IPTPBI/415-732/13-5/KO z dnia 4 marca 2014 r.,
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie IPPBI/415-864/13-2/ES z dnia 29 października 2013 r.

Podsumowując, w opinii Wnioskodawcy Wynagrodzenie wypłacane Komplementariuszowi za świadczone przez niego usługi na rzecz Spółki Osobowej spełnia warunki konieczne do zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów. Wynagrodzenie pozostaje w bezpośrednim związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę Osobową, jest udokumentowane fakturami VAT oraz nie jest wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. W szczególności zaś usługi wykonywane przez Komplementariusza na rzecz Spółki Osobowej są świadczone pomiędzy dwoma niezależnymi podmiotami - osobą fizyczną w ramach jej jednoosobowej działalności gospodarczej i Spółką Osobową, więc nie mogą być uznane za „pracę własną podatnika”. Przepis art. 16 ust. 1 pkt 13c Ustawy o CIT nie powinien więc znaleźć zastosowania do sytuacji Wnioskodawcy. W konsekwencji Wynagrodzenie - w odpowiedniej części wynikającej z udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki Osobowej - będzie stanowić koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, należy uznać za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późń. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.