Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.550.2017.2.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-23
Teza: wyłączenie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług planowanej transakcji przeniesienia w drodze podziału przez wydzielenie na spółki z o.o. „Wydzielanego Biznesu I” oraz „Wydzielanego Biznesu II” oraz braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego
Słowa kluczowe: opakowania; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 września 2017 r. (data wpływu 13 września 2017 r.) uzupełnionym pismem z 25 października 2017 r. (data wpływu 31 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług planowanej transakcji przeniesienia w drodze podziału przez wydzielenie na spółki z o.o. „Wydzielanego Biznesu I” oraz „Wydzielanego Biznesu II” oraz braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług planowanej transakcji przeniesienia w drodze podziału przez wydzielenie na spółki z o.o. „Wydzielanego Biznesu I” oraz „Wydzielanego Biznesu II” oraz braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 25 października 2017 r. (data wpływu 31 października 2017 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 18 października 2017 r. znak 0111-KDIB3-2.4012.550.2016.1.SR, 0111-KDIB1-2.4010.266.2017.2.AW.

We wniosku, uzupełnionym pismem z 25 października 2017 r., przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką akcyjną, polskim rezydentem podatkowym. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest świadczenie kompleksowych usług w zakresie budownictwa elektro-energetycznego związanego z budową, rozbudową i modernizacją linii i stacji elektroenergetycznych. Usługi te obejmują przede wszystkim:

*   dostawę materiałów i urządzeń niezbędnych do realizacji zadania,
*   prace budowlane, montażowe i pomiarowe,
*   rozruch i uruchomienie instalacji.

Innymi istotnymi przedmiotami działalności Wnioskodawcy są: (1) świadczenie kompleksowych usług w zakresie kompensacji mocy biernej na poziomie niskiego, średniego oraz wysokiego napięcia, a także (2) świadczenie usług w zakresie projektowania instalacji, sieci, linii oraz rozdzielni i stacji elektroenergetycznych.

Usługi dotyczące kompensacji mocy biernej obejmują między innymi:

*   pomiary parametrów sieci zasilającej,
*   analizy i doradztwo techniczne,
*   dobór urządzeń,
*   produkcję i sprzedaż urządzeń kompensacyjnych,
*   dostawę i montaż instalacji i urządzeń kompensacyjnych.

Ponadto Wnioskodawca zajmuje się również:

1.  Świadczeniem usług w zakresie budowy, montażu i modernizacji sieci i instalacji elektrycznej,
2.  Świadczeniem usług pomiarowych w zakresie jakości zasilania energii elektrycznej zgodnie z normą,
3.  Sprzedażą aparatów i urządzeń energetycznych (tj. dławików, ograniczników przepięć, wyłączników itp.),
4.  Sprzedażą urządzeń i aparatury do diagnostyki i lokalizacji uszkodzeń w kablach energetycznych,
5.  Świadczeniem usług w zakresie diagnostyki i lokalizacji uszkodzeń w kablach energetycznych,
6.  Świadczeniem usług w zakresie serwisu gwarancyjnego i pogwarancyjnego urządzeń do diagnostyki i lokalizacji uszkodzeń w kablach energetycznych,
7.  Zakupem na potrzeby własnych realizacji, oraz – w zależności od zapotrzebowania kontrahentów – dalszą odsprzedażą urządzeń pomiarowych wysokich napiąć 110-400 kV (przekładników prądowych, napięciowych i prądowo-napięciowych).

Obecnie, w celu oddzielenia ryzyk wiążących się z poszczególnymi rodzajami działalności, Wnioskodawca planuje przenieść do dwóch osobnych spółek z o.o. w drodze podziału przez wydzielenie:

i. działalność w zakresie kompensacji mocy biernej oraz działalność wymienioną w pkt 1-6 powyżej („Wydzielany Biznes I”), oraz

ii. działalność w zakresie projektowania („Wydzielany Biznes II”).

Ewidencja rachunkowa Wnioskodawcy będzie umożliwiać przyporządkowanie do każdego z wydzielanych biznesów przychodów i kosztów, a także należności i zobowiązań (jak również innych składników majątkowych) związanych z każdym z tych biznesów.

W przypadku Wydzielanego Biznesu I przedmiotem wydzielenia będą wszystkie elementy składające się na ten biznes, w szczególności:

*   Środki trwałe wykorzystywane w działalności Wydzielanego Biznesu I (grunty wraz ze znajdującymi się na nich budynkami, urządzenia techniczne: analizatory, mierniki, środki transportu),
*   Składniki majątkowe związane z biurem, w którym znajduje się siedziba Wydzielanego Biznesu I,
*   Środki pieniężne potrzebne do finansowania bieżącego funkcjonowania Wydzielanego Biznesu I,
*   Umowy związane z Wydzielanym Biznesem I,
*   Należności i zobowiązania związane z działalnością Wydzielanego Biznesu I,
*   Wszelkie dokumenty (w tym rachunkowe) związane z działalnością Wydzielanego Biznesu I.

Podobnie w przypadku Wydzielanego Biznesu II przedmiotem wydzielenia będą wszystkie elementy składające się na ten biznes, w szczególności:

*   Meble i wyposażenie biurowe,
*   Środki pieniężne potrzebne do finansowania bieżącego funkcjonowania Wydzielanego Biznesu II,
*   Umowy związane z Wydzielanym Biznesem II,
*   Należności i zobowiązania związane z działalnością Wydzielanego Biznesu II,
*   Wszelkie dokumenty (w tym rachunkowe) związane z działalnością Wydzielanego Biznesu I.

W związku z podziałem zostanie zawarta umowa najmu/dzierżawy pomiędzy spółkami przejmującymi, na podstawie której spółka otrzymująca Wydzielany Biznes II będzie korzystała z nieruchomości wydzielanych do drugiej spółki przejmującej w ramach Wydzielanego Biznesu I.

Ponadto w związku z podziałem na każdą ze spółek przejmujących przejdzie część zakładu pracy Wnioskodawcy w rozumieniu art. 231 § 1 Kodeksu pracy (w obydwu przypadkach będzie to po około kilkunastu pracowników związanych z działalnością każdego z wydzielanych biznesów).

Majątek wykorzystywany do działalności pozostającej u Wnioskodawcy, tj. majątek związany z budownictwem elektro-energetycznym oraz działalnością wskazaną w pkt 7 powyżej („Pozostający Biznes”), będzie spełniał podobne warunki co wydzielane biznesy. Oznacza to, że ewidencja rachunkowa Wnioskodawcy będzie umożliwiać przyporządkowanie do Pozostającego Biznesu przychodów i kosztów, a także należności i zobowiązań (jak również innych składników majątkowych) związanych z Pozostającym Biznesem.

W skład Pozostającego Biznesu będą wchodzić wszystkie elementy służące do prowadzenia działalności w zakresie budownictwa elektro-energetycznego oraz zakupu i sprzedaży urządzeń pomiarowych wysokich napięć, w szczególności:

*   Środki trwałe i inne urządzenia wykorzystywane w działalności Pozostającego Biznesu,
*   Składniki majątkowe związane z biurem, w którym znajduje się siedziba Biznesu,
*   Środki pieniężne potrzebne do finansowania bieżącego funkcjonowania Pozostającego Biznesu,
*   Umowy związane z Pozostającym Biznesem,
*   Należności i zobowiązania związane z działalnością Pozostającego Biznesu,
*   Wszelkie dokumenty (w tym rachunkowe) związane z działalnością Pozostającego Biznesu.

U Wnioskodawcy, w ramach Pozostającego Biznesu, pozostanie kilkunastu pracowników. W związku z faktem, że w ramach podziału na spółkę otrzymującą Wydzielany Biznes I zostanie przeniesiony grunt wraz z budynkiem, na którym znajduje się siedziba Pozostającego Biznesu, w związku z podziałem zostanie zawarta umowa (najmu/dzierżawy) pomiędzy spółką przejmującą a Wnioskodawcą, na podstawie której Wnioskodawca będzie uprawniony do dalszego korzystania ze swojej obecnej siedziby.

Wydzielany Biznes I będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Wydzielany Biznes II będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Wydzielany Biznes I oraz Wydzielany Biznes II funkcjonują w istniejącym przedsiębiorstwie jako wyodrębnione części jeszcze przed podziałem zgodnie z wyjaśnieniami zawartymi we wniosku o wydanie interpretacji oraz niniejszym piśmie.

Wydzielany Biznes I oraz Wydzielany Biznes II są już obecnie wyodrębnione organizacyjnie w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Wydzielany Biznes I stanowi osobny dział (dla celów wewnętrznych Wnioskodawcy nazywa się on działem „Produkcji i Usług”), na którego czele stoi Dyrektor podlegający bezpośrednio Zarządowi Wnioskodawcy. Z kolei Wydzielany Biznes II – będący mniejszą jednostką niż Wydzielany Biznes I – jest sekcją o nazwie „Zespół Projektowy”, na której czele stoi Kierownik podlegający Dyrektorowi Działu Produkcji i Usług.

Powyższa struktura wynika z dokumentu określającego strukturę organizacyjną przedsiębiorstwa Wnioskodawcy zatwierdzonego przez Zarząd Wnioskodawcy. W niedalekiej przyszłości (w każdym razie przed dniem podziału) Kierownik Zespołu Projektowego przestanie podlegać Dyrektorowi Działu Produkcji i Usług i będzie podlegał bezpośrednio Zarządowi.

Wydzielany Biznes I oraz Wydzielany Biznes II są wyodrębnione finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie. Ewidencja rachunkowa Wnioskodawcy będzie umożliwiać przyporządkowanie do każdego z wydzielanych biznesów przychodów i kosztów, a także należności i zobowiązań (jak również innych składników majątkowych) związanych z każdym z tych biznesów. Przed podziałem zostanie sporządzony dokument odpowiadający w swej treści bilansowi każdego z wydzielanych biznesów.

Wydzielany Biznes I oraz Wydzielany Biznes II są wyodrębnione funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie. Obiektywnie każdy z tych biznesów stanowi odrębny segment w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę – w szczególności zakres działalności każdego z wydzielanych biznesów jest odmienny niż zakres działalności Pozostającego Biznesu (i drugiego wydzielanego biznesu).

Spółki z o.o. (spółki przejmujące) będą kontynuowały działalność w takim samym zakresie, w jakim działalność jest obecnie prowadzona przez Wnioskodawcę za pośrednictwem obydwu biznesów przeznaczonych do wydzielenia.

Wydzielany Biznes I oraz Wydzielany Biznes II posiadają zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Na dzień zbycia (dzień podziału) zarówno Wnioskodawca jak i spółki z o.o. (spółki przejmujące) będą zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT.

W związku z nabyciem (wytworzeniem) składników majątkowych wchodzących w zakres Wydzielanego Biznesu i oraz Wydzielanego Biznesu II Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w całości (częściowe odliczenie dotyczyło natomiast samochodów).

W związku z powyższym opisem w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 2):

Czy w związku z planowanym podziałem po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług? Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do korekty podatku naliczonego odliczonego od towarów przenoszonych w ramach podziału?

Stanowisko Wnioskodawcy (oznaczone we wniosku nr 2):

W związku z planowanym podziałem po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług. Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do korekty podatku naliczonego odliczonego od składników majątkowych przenoszonych w ramach podziału.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W przypadku podziału przez wydzielenie będącego przedmiotem niniejszego wniosku, zakładającego przeniesienie określonych składników majątkowych z Wnioskodawcy na spółkę przejmującą, trudno jest jednak mówić o jakiejkolwiek bezpośredniej odpłatności na rzecz Wnioskodawcy. Wnioskodawca (spółka dzielona) nie otrzymuje bowiem żadnego wynagrodzenia – udziały spółki przejmującej są wydawane akcjonariuszom Wnioskodawcy, a nie samemu Wnioskodawcy. W konsekwencji należy uznać, że podział Wnioskodawcy nie będzie stanowił czynności opodatkowanej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że nawet w przypadku, gdyby podział Wnioskodawcy mógł zostać uznany za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to z uwagi na fakt, że każdy z wydzielanych biznesów stanowi ZCP zastosowanie znalazłby art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, i transakcja taka byłaby wyłączona z opodatkowania.

Ze względów wskazanych powyżej podział Wnioskodawcy nie będzie się wiązał z obowiązkiem korekty podatku naliczonego odliczonego w odniesieniu do składników majątkowych będących przedmiotem podziału.

W oparciu o przedstawione powyżej argumenty, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe, jednakże w oparciu o inne argumenty niż wskazuje Wnioskodawca.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że dostawa towarów, co do zasady podlega opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynność ta jest wykonywana odpłatnie.

Należy jednakże zauważyć, że ustawodawca od powyższej reguły przewidział wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów – w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z unormowaniami zawartymi w ww. przepisie w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatną dostawę towarów należy uznać za spełniające definicję odpłatnej dostawy towarów, która na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na mocy art. 7 ust. 2 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

–jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia”, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść tytułu IV działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1577).

Zgodnie z art. 529 § 1 Kodeksu spółek handlowych podział może być dokonany:

1.  przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie);
2.  przez zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek);
3.  przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki);
4.  przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy – przeniesienie własności.

W świetle powyższych regulacji dokonany, na podstawie Kodeksu spółek handlowych, podział przez wydzielenie i przeniesienie na inną spółkę części majątku spółki dzielonej jest, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, operacją obejmującą zdarzenia podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić jednak należy, że w sytuacji gdy w wyniku podziału spółki przez wydzielenie przedmiotem przeniesienia własności jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa to mamy do czynienia z transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który to przepis wyłącza taką czynność z zakresu regulacji ustawy.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Jak wynika z okoliczności sprawy, głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest świadczenie kompleksowych usług w zakresie budownictwa elektro-energetycznego związanego z budową, rozbudową i modernizacją linii i stacji elektroenergetycznych. Innymi istotnymi przedmiotami działalności Wnioskodawcy są: (1) świadczenie kompleksowych usług w zakresie kompensacji mocy biernej na poziomie niskiego, średniego oraz wysokiego napięcia, a także (2) świadczenie usług w zakresie projektowania instalacji, sieci, linii oraz rozdzielni i stacji elektroenergetycznych. Ponadto Wnioskodawca zajmuje się również: 1) świadczeniem usług w zakresie budowy, montażu i modernizacji sieci i instalacji elektrycznej, 2) świadczeniem usług pomiarowych w zakresie jakości zasilania energii elektrycznej zgodnie z normą, 3) sprzedażą aparatów i urządzeń energetycznych (tj. dławików, ograniczników przepięć, wyłączników itp.), 4) sprzedażą urządzeń i aparatury do diagnostyki i lokalizacji uszkodzeń w kablach energetycznych, 5) świadczeniem usług w zakresie diagnostyki i lokalizacji uszkodzeń w kablach energetycznych, 6) świadczeniem usług w zakresie serwisu gwarancyjnego i pogwarancyjnego urządzeń do diagnostyki i lokalizacji uszkodzeń w kablach energetycznych, 7) zakupem na potrzeby własnych realizacji, oraz – w zależności od zapotrzebowania kontrahentów – dalszą odsprzedażą urządzeń pomiarowych wysokich napiąć 110-400 kV (przekładników prądowych, napięciowych i prądowo-napięciowych). Obecnie, w celu oddzielenia ryzyk wiążących się z poszczególnymi rodzajami działalności, Wnioskodawca planuje przenieść do dwóch osobnych spółek z o.o. w drodze podziału przez wydzielenie: działalność w zakresie kompensacji mocy biernej oraz działalność wymienioną w pkt 1-6 powyżej („Wydzielany Biznes I”), oraz działalność w zakresie projektowania („Wydzielany Biznes II”).

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Jak wskazał Wnioskodawca, zarówno Wydzielany Biznes I, jak i Wydzielany Biznes II będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Z okoliczności sprawy wynika, że wydzielany Biznes I oraz Wydzielany Biznes II są już obecnie wyodrębnione organizacyjnie w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Wydzielany Biznes I stanowi osobny dział (dla celów wewnętrznych Wnioskodawcy nazywa się on działem „Produkcji i Usług”), na którego czele stoi Dyrektor podlegający bezpośrednio Zarządowi Wnioskodawcy. Z kolei Wydzielany Biznes II – będący mniejszą jednostką niż Wydzielany Biznes I – jest sekcją o nazwie „Zespół Projektowy”, na której czele stoi Kierownik podlegający Dyrektorowi Działu Produkcji i Usług. Powyższa struktura wynika z dokumentu określającego strukturę organizacyjną przedsiębiorstwa Wnioskodawcy zatwierdzonego przez Zarząd Wnioskodawcy. W niedalekiej przyszłości (w każdym razie przed dniem podziału) Kierownik Zespołu Projektowego przestanie podlegać Dyrektorowi Działu Produkcji i Usług i będzie podlegał bezpośrednio Zarządowi.

Wydzielany Biznes I oraz Wydzielany Biznes II są również wyodrębnione finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie. Ewidencja rachunkowa Wnioskodawcy będzie umożliwiać przyporządkowanie do każdego z wydzielanych biznesów przychodów i kosztów, a także należności i zobowiązań (jak również innych składników majątkowych) związanych z każdym z tych biznesów. Przed podziałem zostanie sporządzony dokument odpowiadający w swej treści bilansowi każdego z wydzielanych biznesów.

Ponadto Wydzielany Biznes I oraz Wydzielany Biznes II są wyodrębnione funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie. Obiektywnie każdy z tych biznesów stanowi odrębny segment w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę – w szczególności zakres działalności każdego z wydzielanych biznesów jest odmienny niż zakres działalności Pozostającego Biznesu (i drugiego wydzielanego biznesu).

Istotnym jest również fakt, że Wydzielany Biznes I oraz Wydzielany Biznes II posiadają zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, a Spółki z o.o. (spółki przejmujące) będą kontynuowały działalność w takim samym zakresie, w jakim działalność jest obecnie prowadzona przez Wnioskodawcę za pośrednictwem obydwu biznesów przeznaczonych do wydzielenia.

Mając na uwadze zaprezentowany opis sprawy należy stwierdzić, że skoro zarówno Wydzielany Biznes I, jak i Wydzielany Biznes II, będące przedmiotem przeniesienia w drodze podziału przez wydzielenie do dwóch osobnych spółek z o.o. stanowią – jak jednoznacznie wskazał Wnioskodawca – zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, to czynność polegająca na podziale spółki przez wydzielenie i przeniesienie na spółki przejmujące części majątku spółki dzielonej w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 ksh stanowiących zorganizowane część przedsiębiorstwa tj. Wydzielany Biznes I i Wydzielany Biznes II, będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w związku z planowanym podziałem po stronie Wnioskodawcy nie postawnie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, jest prawidłowe, jednakże w oparciu o inne argumenty niż wskazuje Wnioskodawca.

Odnosząc się natomiast do obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego odliczonego od towarów przenoszonych w ramach podziału, należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Stosownie do dyspozycji art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 – art. 90 ust. 2 tej ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2–10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2–6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 9 ustawy, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1–8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak więc wynika z ww. przepisów zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa – spełniającego wymogi art. 2 pkt 27e ustawy o VAT – wyłączone jest spod działania ustawy o podatku od towarów i usług tj. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem oraz nie wiąże się dla zbywcy z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jednakże czynność ta nakłada na nabywcę obowiązek dokonywania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, co wynika z art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym skoro przedmiotem przeniesienia do spółek z o.o. będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, czynność ta wyłączona będzie spod działania ustawy o podatku od towarów i usług, tj. nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, a Wnioskodawca, nie będzie zobowiązany do skorygowania podatku naliczonego odliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych przenoszonych w ramach podziału.

Obowiązek ewentualnej korekty podatku naliczonego od zakupionych składników majątkowych przenoszonych w ramach podziału, zgodnie z art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT, zostanie przeniesiony na spółki przejmujące.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do korekty podatku naliczonego odliczonego od składników majątkowych przenoszonych w ramach podziału, jest prawidłowe.

Informuje się, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.