Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-522/11-2/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-08-11
Teza: Opodatkowanie przez spadkobiercę przychodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości, z której uprzednio został wywłaszczony spadkodawca
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadkobiercy; spadkodawca; wywłaszczenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 29.06.2011 r. (data wpływu 08.07.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przez spadkobiercę przychodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości, z której uprzednio został wywłaszczony spadkodawca – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 08.07.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przez spadkobiercę przychodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości, z której uprzednio został wywłaszczony spadkodawca.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej. W dniu 20 maja 1987 roku Wnioskodawczyni z mężem – Edwardem R. zawarli ze Skarbem Państwa umowę sprzedaży, na podstawie której sprzedali Skarbowi Państwa w trybie art. 53 w związku z art. 50 ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 roku o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości, niezabudowaną nieruchomość położoną w W., którą pierwotnie nabyli w dniu 22 kwietnia 1965 roku. Następnie mąż Wnioskodawczyni, w związku z tym, że nieruchomość ta stała się zbędna co do realizacji celu na jaki wywłaszczenie nastąpiło, wystąpił z wnioskiem o jej zwrot, po czym w dniu 15 marca 2002 roku zmarł, a spadek po nim na podstawie ustawy nabyła Wnioskodawczyni oraz dzieci: dwaj synowie i córka, w częściach równych – po 1/4 części każde, zgodnie z prawomocnym postanowieniem o stwierdzeniu nabycia spadku wydanym w dniu 07 października 2002 roku przez Sąd Rejonowy. W dniu 15 grudnia 2002 r. Wnioskodawczyni wraz z dziećmi dokonali umownego podziału majątku wspólnego małżonków R. oraz działu spadku po Edwardzie R. postanawiając, że roszczenie o zwrot wywłaszczonej nieruchomości przysługuje im w częściach równych. W związku z powyższym nie zwiększył się udział Wnioskodawczyni w niezabudowanej nieruchomości w stosunku do udziału nabytego w drodze spadku. W chwili śmierci męża – Edwarda R., przestała obowiązywać ustawowa wspólność majątkowa małżeńska, w związku z czym udział wynoszący 1/2 w niezabudowanej nieruchomości (roszczenie o zwrot tej nieruchomości) stanowił majątek Wnioskodawczyni, zaś udział wynoszący 1/2 w niezabudowanej nieruchomości (roszczenie o zwrot tej nieruchomości) podlegał dziedziczeniu. Ponadto, umowny podział majątku wspólnego małżonków R. oraz dział spadku po Edwardzie R. nie został stwierdzony pismem, ani żadnym innym dokumentem, lecz został dokonany pomiędzy zainteresowanymi w formie ustnej. Na podstawie ostatecznej decyzji wydanej w dniu 24 lipca 2007 roku przez Starostę dokonano zwrotu wywłaszczonej nieruchomości położonej na terenie\`(...)\` na rzecz spadkobierców oraz zobowiązano ich do zwrotu zwaloryzowanej kwoty ceny sprzedaży nieruchomości w wysokości 208.453,00 zł na rzecz Miasta w terminie 30 dni od dnia, w którym decyzja stanie się ostateczna. Decyzja ta, od której odwołało się miasto, została utrzymana w mocy na podstawie: ostatecznej decyzji wydanej w dniu 10 marca 2008 roku z upoważnienia Wojewody oraz prawomocnego wyroku z dnia 07 listopada 2008 roku wydanym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny i stała się ostateczna.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy sprzedając przedmiotową nieruchomość Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zapłacenia podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni,

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem, pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W przedmiotowej sprawie istotne jest ustalenie, czy zwrot nieruchomości po wywłaszczeniu stanowi nabycie nieruchomości w myśl powołanego wyżej artykułu. W ocenie Wnioskodawczyni dochodzi do zwrotu bezprawnie zajętej nieruchomości spadkobiercom osób, którym tę nieruchomość odebrano, wówczas prawo do zwrotu znajduje swe źródło w nabyciu spadku. Zgodnie z artykułami księgi czwartej Kodeksu cywilnego, w szczególności art. 924, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast zgodnie z art. 925 Kodeksu cywilnego, spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. W związku z powyższym, spadek stanowiący ogół praw i obowiązków zmarłego otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy i według tej daty spadkobierca nabywa spadek.

Zgodnie z Uchwałą składu siedmiu sędziów NSA z dnia 17 grudnia 1996 r. decyzja o zwrocie nieruchomości powoduje przejście prawa własności na dotychczasowego właściciela, jednakże nie kreuje tego prawa; przywraca tylko wcześniej panujące stosunki prawnorzeczowe. W związku z tym nie następuje nabycie o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w momencie zwrotu nieruchomości. Ma miejsce restytucja stosunków prawnych sprzed wywłaszczenia, tj. zwrot prawa własności do nieruchomości na rzecz poprzedniego właściciela lub jego spadkobierców. Istotny w tej sprawie jest wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 lipca 2008 r. sygn. III SA/Wa 582/08, w którym Sąd orzekł, iż zwrot nieruchomości dla spadkobierców w 2007 r. skutkował tym, że w spadku nabyli nie roszczenia lecz prawo własności części nieruchomości. Ponadto zniesienie współwłasności (dział spadku) nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieścił się w ramach udziału jaki przysługiwał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej. Jeżeli natomiast wartość rzeczy otrzymanych w drodze działu spadku przekracza wartość udziału danego spadkobiercy w spadku – wówczas za datę nabycia rzeczy w tej części przyjmuje się datę działu spadku. Zgodnie z tym Wnioskodawczyni przyjmuje, że nabycie udziału w przedmiotowej nieruchomości nastąpiło odpowiednio – w dniu pierwotnego nabycia, to jest 22 kwietnia 1965 roku oraz w dniu śmierci męża – Edwarda R., to jest w dniu 15 marca 2002 roku.

Podsumowując, sprzedaż przysługującego Wnioskodawczyni udziału we współwłasności nieruchomości gruntowej nie będzie stanowić źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu, ponieważ od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce jego nabycie, upłynęło pięć lat. Ponadto Wnioskodawczyni chciałaby wskazać, że powyższa kwestia stanowiła przedmiot rozstrzygnięcia w uchwal NSA z 17.12.1996 r. sygn. FPS 7/96.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a) – c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z treści wniosku wynika, że w dniu 20 maja 1987 roku Wnioskodawczyni z mężem zawarli ze Skarbem Państwa umowę sprzedaży, na podstawie której sprzedali Skarbowi Państwa w trybie art. 53 w związku z art. 50 ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 roku o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości, niezabudowaną nieruchomość położoną w W. Następnie mąż Wnioskodawczyni, w związku z tym, że nieruchomość ta stała się zbędna co do realizacji celu na jaki wywłaszczenie nastąpiło wystąpił z wnioskiem o jej zwrot, po czym w dniu 15 marca 2002 roku zmarł. Spadek po nim na podstawie ustawy nabyła Wnioskodawczyni oraz dzieci w częściach równych – po 1/4 części każde, zgodnie z prawomocnym postanowieniem o stwierdzeniu nabycia spadku wydanym w dniu 07 października 2002 roku przez Sąd Rejonowy. W dniu 15 grudnia 2002 r. Wnioskodawczyni, dwaj synowie oraz córka dokonali umownego podziału majątku wspólnego małżonków R. oraz działu spadku po Edwardzie R. postanawiając, że roszczenie o zwrot wywłaszczonej nieruchomości przysługuje im w częściach równych. W wyniku dokonanego umownego podziału majątku wspólnego małżonków R.oraz działu spadku po Edwardzie R., nie zwiększył się udział Wnioskodawczyni w niezabudowanej nieruchomości w stosunku do udziału nabytego w drodze spadku. Na podstawie ostatecznej decyzji wydanej w dniu 24 lipca 2007 roku przez Starostę dokonano zwrotu wywłaszczonej nieruchomości na rzecz spadkobierców oraz zobowiązano ich do zwrotu zwaloryzowanej kwoty ceny sprzedaży nieruchomości w wysokości 208.453,00 zł na rzecz miasta w terminie 30 dni od dnia, w którym decyzja stanie się ostateczna. Decyzja ta, od której odwołało się miasto została utrzymana w mocy na podstawie: ostatecznej decyzji wydanej w dniu 10 marca 2008 roku z upoważnienia Wojewody oraz prawomocnego wyroku z dnia 07 listopada 2008 roku wydanym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny i stała się ostateczna.

Dla rozpatrywanej sprawy istotna jest, więc kwestia, od kiedy należy liczyć bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w cytowanym wyżej przepisie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niezbędne jest, więc ustalenie momentu nabycia przez Wnioskodawczynię udziału w prawie własności nieruchomości, a w konsekwencji rozstrzygnięcie kwestii, czy stwierdzenie braku podstaw do przejęcia powyższej nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa i potwierdzenie własności spadkobierców byłych właścicieli stanowi nabycie w myśl powołanego wyżej artykułu 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy rozstrzygnięciu tego problemu, należy mieć na uwadze nie tylko przepisy prawa podatkowego, ale przede wszystkim przepisy prawa cywilnego dotyczące nabycia, czy też utraty prawa własności. Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni przedmiotową niezabudowaną nieruchomość nabyła wraz z mężem 22 kwietnia 1965 roku. W dniu 15 marca 2002 r. zmarł mąż, a spadek po nim na podstawie ustawy nabyła w wysokości 1/4 części. W sytuacji, gdy dochodzi do zwrotu bezprawnie zajętej nieruchomości spadkobiercom osób, którym tę nieruchomość odebrano, wówczas prawo do zwrotu znajduje swe źródło w nabyciu spadku.

Spadek jest instytucją regulowaną przepisami zawartymi w księdze czwartej ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Artykuł 924 tej ustawy stanowi, że spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy. Natomiast zgodnie z art. 925 Kodeksu, spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Mając na uwadze ww. regulacje prawne stwierdzić należy, iż skoro spadek, stanowiący ogół majątkowych praw i obowiązków zmarłego (art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego) otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy i według tej daty spadkobierca nabywa spadek, za dzień nabycia rzeczy lub praw w drodze spadku należy rozumieć dzień jego otwarcia.

Instytucja prawna zwrotu nieruchomości uprzednio wywłaszczonej w drodze decyzji administracyjnej była przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych (np. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z dnia 17 grudnia 1996 r. sygn. FPS 7/96, wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 lipca 2008 r. sygn. III SA/Wa 582/08). Sądy administracyjne zgodnie orzekają, iż: „Decyzja o zwrocie nieruchomości powoduje przejście prawa własności na dotychczasowego właściciela, jednakże nie kreuje tego prawa; przywraca tylko wcześniej panujące stosunki prawnorzeczowe”. W związku z tym nie następuje nabycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w momencie zwrotu nieruchomości. Ma miejsce restytucja stosunków prawnych sprzed wywłaszczenia, tj. zwrot prawa własności do nieruchomości na rzecz poprzedniego właściciela lub jego spadkobierców.

Istotny dla przedmiotowej sprawy jest wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 lipca 2008 r. sygn. III SA/Wa 582/08, w którym Sąd orzekł, iż: „Zwrot nieruchomości dla spadkobierców w 2007 r., w tym także dla Skarżącej skutkował tym, że w spadku nabyła nie roszczenie, lecz prawo własności części nieruchomości”.

W niniejszej sprawie dokonano również umownego podziału majątku wspólnego małżonków Rogala oraz działu spadku po Edwardzie R. w dniu 15 grudnia 2002 r., w wyniku którego udział Wnioskodawczyni nie uległ powiększeniu.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku, poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami uprawnionymi wyłącznie względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu spadku przedmiot wspólności. Jest to forma nabycia. Zniesienie współwłasności (dział spadku) nie stanowi jednak nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej. Jeżeli natomiast wartość otrzymanych w drodze działu spadku przekracza wartość udziału danego spadkobiercy w spadku – wówczas za datę nabycia rzeczy w tej części przyjmuję się datę działu spadku.

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, iż w przedmiotowej sprawie nabycie nastąpiło odpowiednio – w dniu 22.04.1964 r. oraz w dniu 15.03.2002 r. A zatem przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości nie będzie stanowił źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu – zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy.

Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) Minister właściwy do spraw finansów publicznych na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Interpretacja dotyczy tylko Pani jako Wnioskodawczyni. Nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych spadkobierców.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.