Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4511-64/15-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-03-27
Teza: W przypadku objęcia udziałów w spółce kapitałowej poniżej ich wartości rynkowej, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z tytułu uzyskania częściowo odpłatnego świadczenia, stanowiący różnicę pomiędzy wartością rynkową tych udziałów, a odpłatnością poniesioną przez Wnioskodawcę na ich objęcie.
Słowa kluczowe: spółki-spółka kapitałowa; udział-objęcie udziałów; wartość-wartość nominalna; wartość-wartość rynkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 stycznia 2015 r. (data wpływu 22 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z objęciem udziałów w spółce z o.o. w zamian za wkład pieniężny wg wartości nominalnej niższej od ich ceny rynkowej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z objęciem udziałów w spółce z o.o. w zamian za wkład pieniężny wg wartości nominalnej niższej od ich ceny rynkowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca będący osobą fizyczną jest wspólnikiem w spółce A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością działającą pod numerem KRS xxx (zwana dalej „Spółką”). W Spółce planowane jest podwyższenie kapitału zakładowego poprzez ustanowienie nowych udziałów oraz objęcie ich w zamian za wkłady pieniężne. Na podstawie uchwały stanowiącej o podwyższeniu kapitału zakładowego oraz zgodnie z brzmieniem Umowy Spółki prawo do objęcia nowo utworzonych udziałów nabędą dotychczasowi Wspólnicy, a zatem również Wnioskodawca będący osobą fizyczną lub też wyłącznie drugi wspólnik. Zgodnie z uchwałą o podwyższeniu kapitału zakładowego, udziały w Spółce zostaną objęte za wartość nominalną, która nie jest tożsama z wartością rynkową.

W związku z tym, iż udziały zostaną objęte za wartość nominalną, wkłady pieniężne w całości powiększą kapitał zakładowy oraz nie zostaną przetransferowane na kapitał zapasowy Spółki. Oznacza to, iż podwyższenie kapitału zakładowego, które wiąże się ze zwiększeniem majątku Spółki, nastąpi o kwotę równą łącznej wartości nominalnej nowo ustanowionych udziałów (tj. suma wartości nominalnej nowych udziałów będzie odpowiadać wartości, o jaką nastąpi podwyższenie kapitału). Wartość rynkowa udziałów Spółki, zarówno w dacie przed jak i również po podwyższeniu będzie różna od wartości kapitału zakładowego.

W związku z planowanym podwyższeniem kapitału zakładowego zmiana proporcji udziałów posiadanych przez poszczególnych wspólników w ten sposób, że Wnioskodawcy przysługiwać będzie procentowo mniejsza liczba udziałów w Spółce. Ponadto, możliwe jest, iż w przyszłości struktura właścicielska ulegnie dalszym jeszcze przemianom np. w przypadku kolejnego podwyższenia kapitału zakładowego. Jednakże płynność w strukturze właścicielskiej spółek kapitałowych jest cechą immanentnie związaną z ich formą prawną, zaś kwestia ta nie powinna mieć wpływu na sposób rozstrzygnięcia przedstawionych w niniejszym wniosku przyszłych stanów faktycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy objęcie w zamian za wkład pieniężny udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością według wartości nominalnej udziałów, a niższej od ich ceny rynkowej (tj. rzeczywistej wartości udziałów wynikającej z wyceny majątku spółki kapitałowej) skutkujące zmianą proporcji udziałów posiadanych przez poszczególnych wspólników w Spółce (w tym przez Wnioskodawcę), spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy lub innych wspólników przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w rozumieniu ustawy z dnia 27 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 80, poz. 350 z późń. zm.; zwana dalej „ustawa o PDOF”),

Zdaniem Wnioskodawcy, objęcie w zamian za wkład pieniężny udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością według wartości nominalnej udziałów, a niższej od ich ceny rynkowej (tj. rzeczywistej wartości udziałów wynikającej z wyceny majątku spółki kapitałowej) skutkujące zmianą proporcji udziałów posiadanych przez poszczególnych wspólników w Spółce (w tym przez Wnioskodawcę) nie doprowadzi do uzyskania przez niego lub innych wspólników przychodu w rozumieniu ustawy o PDOF a tym samym również nie doprowadzi to do powstania z tego tytułu żadnego obowiązku podatkowego.

Zdarzenie prawne polegające na objęciu nowo utworzonych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym w zamian za wkłady pieniężne, nie będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy lub pozostałych wspólników Spółki przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wniosek powyższy wynika z faktu, iż ustawa o PDOF nie wiąże ze zdarzeniem prawnym jakim jest objęcie udziałów w spółce kapitałowej za wkład pieniężny, obowiązku uiszczenia należności publicznoprawnej. Akt ten nie wskazuje również, co w takim przypadku stanowiłoby podstawę do określenia wysokości przychodu podlegającego obowiązkowi podatkowemu.

Stosownie bowiem do dyspozycji art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PDOF, przychód (z kapitałów pieniężnych) w wysokości nominalnej wartości udziałów w spółce mającej osobowość prawną występuje jedynie w przypadku objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny (aport). Przy czym w sytuacji, gdy przedmiotem aportu do spółki z o.o. jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, to przychód ten korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego, określonego w art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PDOF. Oznacza to, że w sytuacji gdy podwyższenie kapitału zakładowego następuje nie ze środków własnych spółki, lecz na skutek wniesienia nowych wkładów przez dotychczasowych Wspólników lub osób przystępujących do spółki, obowiązek podatkowy powstanie jedynie wówczas, gdy wkładami nie będą ani pieniądze, ani przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Ponadto wymaga podkreślenia, że dochód związany z objętymi udziałami powstanie dopiero w chwili sprzedaży udziałów lub w chwili wypłaty dywidendy (tj. zysku z tytułu uczestnictwa w Spółce). Jak wynika z przepisu art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) w zw. z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PDOF zbycie udziałów w spółkach mających osobowość prawną stanowi przychód z kapitałów pieniężnych, natomiast opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia udziałów oraz kosztem ich nabycia. Należy zatem dojść do wniosku, iż skoro ustawa nic nie mówi o sposobie określenia przychodu w przypadku objęcia udziałów za wkład pieniężny, a określa moment powstania przychodu ze zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną, to brak jest podstawy do przyjęcia, iż przychód podlegający opodatkowaniu powstaje w momencie nabycia w zamian za środki pieniężne udziałów za wartość nominalną niższa od ceny rynkowej.

Również treść wspomnianego art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawa o PDOF przemawia za uznaniem, iż powyższa interpretacja jest słuszna. Przepis ten stanowi bowiem, iż wydatek poniesiony na nabycie/objęcie udziałów w spółce mającej osobowość prawną nie stanowi kosztu uzyskania przychodów. Wydatek ten stanie się jednak takowym kosztem w chwili odpłatnego zbycia udziałów. Skoro koszt rozpoznawany jest dopiero w momencie sprzedaży udziałów, przyjąć należy, iż nie ma podstawy prawnej do określenia tego kosztu w momencie obejmowania udziałów w zamian za wkład pieniężny.

Podsumowując, przyjęta przez ustawodawcę konstrukcja ustalania przychodów i kosztów dotyczących kapitałów pieniężnych, prowadzi do wniosku, iż przychód związany z udziałami powstaje dopiero w momencie ich zbycia lub w momencie wypłaty dywidendy. Cechą papierów wartościowych (w tym udziałów w spółkach kapitałowych) jest bowiem to, iż generują one przychód w przyszłości, a nie w momencie ich nabycia. Wobec tego, nie ma podstawy do uznania, iż osoba nabywająca udział jest obowiązana do wykazania dla celów podatkowych przychodu już w momencie tej transakcji, także w sytuacji, gdy wartość nominalna objętych udziałów jest niższa od wartości majątku Spółki przypadającego na udziałowca.

Powyższe stanowisko podzielają również organy podatkowe. Przykładowo, w piśmie z dnia 22 grudnia 2006 roku (Nr 1438/DF-1/415-195/313/06/AG) Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa-Ursynów wskazał, że źródłem przychodu nie jest nieodpłatne nabycie przez pracowników akcji, natomiast będzie nim sprzedaż akcji na rynku wtórnym. Jak wyraźnie wskazano na to w powyżej wskazanym piśmie, cechą papierów wartościowych jest bowiem to, iż generują one dochód w przyszłości bądź w postaci dywidendy, bądź też - w przypadku ich odpłatnego zbycia - w postaci różnicy pomiędzy ceną nabycia, a ceną rynkową.

Ponadto przykładowo w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 29 września 2009 r. o sygn. IPPB2/415-420/09-2/MG władze skarbowe przyjęły za prawidłowe następujące stanowisko podatnika: „Zarówno na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i na gruncie przepisów ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych zasadą jest, iż opodatkowaniu podlega jedynie faktycznie uzyskany dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. W wyniku nieodpłatnego umorzenia udziałów (albo umorzenia za wynagrodzeniem równym wartości nominalnej umarzanych udziałów) jednego ze wspólników nie dochodzi do powstania faktycznego dochodu po stronie pozostałych wspólników Spółki. Dochód ten powstanie dopiero w momencie otrzymania dywidendy albo w związku ze sprzedażą posiadanych udziałów. Do powstania dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych nie dochodzi natomiast w momencie umorzenia udziałów należących do jednego ze wspólników.

Stanowisko powyższe zostało zaaprobowane również m. in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 września 2008 r., sygn. IPPB2/415-937/08-2/SR, interpretacji Dyrektora izby Skarbowe w Poznaniu z 24 października 2008 r., sygn. ILPB2/415-504/08- 2/ES), w piśmie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia 2 czerwca 2006 r. (Nr 1471/DPF/415/31/06/PP) oraz w piśmie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 18 października 2005 r. (Nr 1432/PDL/415/96/05).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle powyższego, podatkiem dochodowym nie są objęte wyłącznie dochody wymienione w art. 21, 52, 52a i 52c ww. ustawy oraz dochody, od których zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Stosownie natomiast do treści art. 11 ust. 1 tej ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 i 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenie otrzymane przez podatnika.

Jednocześnie, stosownie do art. 11 ust. 2 ww. ustawy wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zgodnie natomiast z art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że na podstawie uchwały stanowiącej o podwyższeniu kapitału zakładowego oraz zgodnie z brzmieniem Umowy Spółki Wnioskodawca obejmie nowo utworzone udziały w spółce z o.o. Przedmiotowe udziały zostaną objęte za wartość nominalną, która jest niższa od ich wartości rynkowej.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że Wnioskodawca otrzyma świadczenie (udziały) za częściową odpłatnością. W takiej sytuacji przychód do jakiego doszło należy ustalić zgodnie z ww. art. 11 ust. 2a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Przychód ten stanowić będzie różnicę pomiędzy wartością rynkową objętych udziałów w spółce z o.o., a wydatkami poniesionymi na ich objęcie.

Należy bowiem odróżnić czynność nabycia udziałów od ich odpłatnego zbycia, w tym zbycia w celu umorzenia. Przychód z tytułu objęcia powstaje w momencie otrzymania udziałów.

Zatem przychód w wysokości różnicy pomiędzy wartością rynkową udziałów a wkładem pieniężnym zakwalifikować należy do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - innych źródeł. Przepis ten stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie w cytowanym przepisie sformułowania „w szczególności” oznacza, że jest to tylko wyliczenie przykładowe i przychodami z innych źródeł są jeszcze inne przychody nie wymienione wprost w tym przepisie. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. W niniejszym przypadku będzie to przychód odpowiadający wartości rynkowej objętych udziałów pomniejszony o wydatki na ich objęcie. W przedmiotowej sprawie przychód powstanie w momencie otrzymania udziałów.

Organ podatkowy zauważa, że wskazany przez Wnioskodawcę przepis art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy mający przemawiać za słusznością stanowiska Wnioskodawcy jako nie wiążący skutków podatkowych jest zbyt daleko idącą interpretacją prawa podatkowego. Wnioskowanie contrario z nomy przepisu określonej w art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy nie może wyłączać normy określonej w ww. art. 11 ustawy. Zauważyć należy, że przepis art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy dotyczy przypadku gdy następuje objęcie udziałów za wkład niepieniężny, to przychodem jest nominalna wartość otrzymanych udziałów w spółce z o.o. Natomiast norma zawarta w art. 11 ust. 1, 2 i 2b ww. ustawy stanowi, że gdy następuje otrzymanie świadczenia w postaci udziałów poniżej ich wartości pieniężnej – określanej na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie udziałami tego samego rodzaju – to przychodem jest różnica pomiędzy wartością tych udziałów a wydatkami poniesionymi na ich nabycie.

W tym miejscu należy zauważyć, że osiągnięty przychód z tytułu nabycia udziałów na preferencyjnych warunkach będzie stanowił koszt uzyskania przychodów w momencie zbycia przedmiotowych udziałów, w oparciu o przepis art. 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie bowiem do art. 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy lub praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, w związku z którymi, zgodnie z art. 11 ust. 2–2b, został określony przychód, a także w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy, praw lub innych świadczeń będących przedmiotem wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f, kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem aktualizacji dokonanej zgodnie z odrębnymi przepisami, jest odpowiednio:

1.  wartość przychodu określonego na podstawie art. 11 ust. 2 i 2a albo
2.  wartość przychodu określonego na podstawie art. 11 ust. 2b powiększona o wydatki na nabycie częściowo odpłatnych rzeczy lub praw albo innych świadczeń, albo
3.  równowartość wierzytelności (należności) uregulowanej przez wykonanie świadczenia niepieniężnego (w naturze), o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f, pomniejszonej o naliczony w związku z przekazaniem tego świadczenia niepieniężnego podatek od towarów i usług

– pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Reasumując, w przypadku objęcia udziałów w spółce kapitałowej poniżej ich wartości rynkowej, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z tytułu uzyskania częściowo odpłatnego świadczenia, stanowiący różnicę pomiędzy wartością rynkową tych udziałów, a odpłatnością poniesioną przez Wnioskodawcę na ich objęcie.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że dotyczą one tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Fakt iż inne organy upoważnione wydawały odmienne interpretacje na podstawie podobnych czy analogicznie sformułowanych wniosków jest niewątpliwie niepożądany z punktu widzenia zasady zaufania do organów, o której mowa w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Niemniej jednak, trudno wymagać, aby tutejszy organ, stosując przepisy Ordynacji podatkowej, powielał sposób postępowania innych organów, tym bardziej, gdy uznał okoliczność istnienia przeszkód dla wydania tożsamej interpretacji na podstawie złożonego przez Wnioskodawcę wniosku. Odmienne zatem rozstrzygnięcia organów podatkowych dokonane nawet w analogicznych zagadnieniach nie mogą stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy Wnioskodawcy, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa. Ministrowi Finansów na podstawie art. 14e Ordynacji podatkowej przysługuje prawo zmiany z urzędu wydanej interpretacji, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego oraz Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.