Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB3.4511.905.2016.1.AC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2017-02-09
Teza: Czy uważa się za koszty uzyskania przychodów różnicę między ceną sprzedaży a kwotą zaliczoną uprzednio do przychodów należnych uwzględniając również podatek VAT?
Słowa kluczowe: cena; działalność-działalność gospodarcza; strata; wierzytelność; wierzytelność-sprzedaż wierzytelności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 5 grudnia 2016 r. (data wpływu 12 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty ze sprzedaży wierzytelności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 grudnia 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty ze sprzedaży wierzytelności.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka, której Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem prowadzi działalność handlową jako spółka komandytowa. Przedmiotem podstawowej działalności gospodarczej jest działalność handlowa – PKD 4690Z. Wnioskodawczyni jako wspólnik spółki komandytowej jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, dochody opodatkowuje podatkiem liniowym.

Przychody z działalności gospodarczej spółka dokumentuje fakturami VAT i wykazuje u wspólników spółki przychód należny proporcjonalnie do udziału w zysku. Powstałe wierzytelności nie zawsze spłacane są terminowo, z uwagi na problemy z płynnością finansową kontrahentów. Kontrahent wobec którego spółka podejmowała liczne próby odzyskania należności, ogłosił upadłość przez likwidację majątku. W związku z powyższym spółka rozważa możliwość sprzedaży tej wierzytelności osobie trzeciej. Przedmiotem sprzedaży będzie wierzytelność główna brutto (tj. z podatkiem VAT) na ten moment jest to wierzytelność nieprzedawniona, zbycie nastąpi najprawdopodobniej poniżej ceny nominalnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy stratę ze zbycia wierzytelności, uprzednio zarachowanej jako przychód należny w zeznaniu podatkowym, Wnioskodawczyni będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do swojego udziału w zysku spółce komandytowej?
2.  Czy ustalona dla celów bilansowych strata ze sprzedaży wierzytelności, przypadająca na wierzytelność główną obejmującą podatek VAT, może być w całości zaliczona do kosztów uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawczyni, strata ze zbycia wierzytelności zarachowanych w okresie poprzednim jako Jej przychód należny będzie kosztem uzyskania przychodów z działalności gospodarczej proporcjonalnie do udziału Wnioskodawczyni w zysku spółki, co wynika z art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, dokonując sprzedaży wierzytelności własnej, zarachowanej uprzednio jako przychód należny na podstawie art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może Ona zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów stratę, stanowiącą różnicę między nominalną wartością wierzytelności wraz z należnym podatkiem od towarów i usług VAT, a określoną w umowie ceną sprzedaży wierzytelności. Przedmiotem sprzedaży jest wierzytelność obejmująca nie tylko przychód należny, a także podatek VAT, co oznacza że stratę powstałą na tej sprzedaży należy odnosić do całej wierzytelności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1578, z późn. zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Spółka komandytowa jest spółką, która nie posiada osobowości prawnej. Spółka ta nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki komandytowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w tej spółce uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem takiej spółki jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Aby określony wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,

*   musi być należycie udokumentowany.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione. Zauważyć przy tym należy, że kwestie związane z przedawnieniem roszczeń, w tym związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), których wykładnia nie może być przedmiotem interpretacji indywidualnej, bowiem przepisy tej ustawy nie są przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w związku z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201).

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z odpłatnego zbycia wierzytelności, chyba że wierzytelność ta uprzednio na podstawie art. 14 została zarachowana jako przychód należny.

W świetle powyższych przepisów zaliczenie straty ze sprzedaży wierzytelności w ciężar kosztów uzyskania przychodów możliwe jest tylko wtedy, gdy:

1.  wierzytelność była uprzednio zaliczona do przychodów należnych w prowadzonej działalności gospodarczej,
2.  wierzytelność nie jest przedawniona, w świetle postanowień kodeksu cywilnego.

W myśl z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem Spółki komandytowej, która prowadzi działalność handlową. Przychody z działalności gospodarczej spółka dokumentuje fakturami VAT i wykazuje u wspólników spółki przychód należny proporcjonalnie do udziału w zysku. Powstałe wierzytelności nie zawsze spłacane są terminowo, z uwagi na problemy z płynnością finansową kontrahentów. Kontrahent wobec którego spółka podejmowała liczne próby odzyskania należności, ogłosił upadłość przez likwidację majątku. W związku z powyższym spółka rozważa możliwość sprzedaży tej wierzytelności osobie trzeciej. Przedmiotem sprzedaży będzie wierzytelność główna brutto (tj. z podatkiem VAT) na ten moment jest to wierzytelność nieprzedawniona, zbycie nastąpi najprawdopodobniej poniżej ceny nominalnej.

Wykładnia przytoczonych przepisów przemawia za przyjęciem, że dla ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia wierzytelności własnej (uprzednio zarachowanej do przychodów należnych) nie ma znaczenia, że wierzytelność ta uprzednio – na podstawie art. 14 ust. 1 zdanie 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – zarachowana została do przychodów należnych w kwocie netto, z pominięciem należnego podatku od towarów i usług. Dokonując wykładni wskazanych powyżej przepisów nie można bowiem pomijać różnic znaczeniowych pomiędzy pojęciem „wierzytelności” a „przychodem należnym”. Wierzytelność obejmuje bowiem, oprócz przychodu należnego, podatek od towarów i usług. Ponieważ wierzytelność jako uprawnienie wierzyciela do żądania spełnienia określonego świadczenia obejmuje także należny podatek od towarów i usług, a w przypadku zbycia tej wierzytelności jej cena kalkulowana jest w odniesieniu do wartości „brutto” (uwzględniającej należny podatek od towarów i usług), a nie od wartości netto, równoważnej przychodowi należnemu, ewentualna strata ze zbycia takiej wierzytelności odpowiada różnicy pomiędzy jej wartością „brutto” a uzyskaną za nią ceną sprzedaży.

Reasumując, skoro wierzytelności, o których mowa we wniosku, zostały uprzednio zaliczone do przychodów należnych w prowadzonej działalności gospodarczej oraz nie były przedawnione, w świetle postanowień Kodeksu cywilnego, to zostały spełnione przesłanki podatkowe do zaliczenia straty z odpłatnego zbycia tych wierzytelności (obliczonej w sposób wskazany powyżej) do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, w przypadku zbycia wierzytelności „własnych” Wnioskodawczyni będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, stosownie do art. 8 ust. 2 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych proporcjonalnie do swojego udziału w zysku spółki, stratę ze zbycia wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny. Stratą ze sprzedaży tych wierzytelności jest różnica między ceną określoną w zawartej umowie sprzedaży (ceną sprzedaży) a kwotą wierzytelności, obejmującą całą kwotę należności wraz z należnym podatkiem od towarów i usług (brutto).

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego różnić się będzie od zaistniałego w rzeczywistości, wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.