Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.48.2019.1.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-26
Teza: odpisy amortyzacyjne od środka trwałego nabytego w drodze darowizny
Słowa kluczowe: amortyzacja; darowizna; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni – przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2019 r. (data wpływu 30 stycznia 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego nabytego w drodze darowizny **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

W 2005 r. Wnioskodawczyni zawarła ze swoim ojcem umowę darowizny nieruchomości, zgodnie z którą nabyła 1/1000 część działki. Umowa darowizny została zawarta w formie aktu notarialnego, w którym wskazano, że nie pobrano podatku od spadków i darowizn na podstawie art. 9 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie z postanowieniem sądu z 2006 r. dokonano częściowego zniesienia współwłasności nieruchomości w taki sposób, że pozostawiono we współwłasności Wnioskodawczyni ¼ części. Nieruchomość po jej nabyciu przez Wnioskodawczynię była przeznaczona w całości na cele wynajmu. Wnioskodawczyni nie przewiduje w najbliższej przyszłości zmiany przeznaczenia nieruchomości.

Z uwagi na fakt, że posiadana przez Wnioskodawczynię nieruchomość spełniała wprowadzoną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych definicję środka trwałego, Wnioskodawczyni ustaliła wartość początkową nieruchomości i wprowadziła nieruchomość do ewidencji środków trwałych. Wnioskodawczyni dokonywała odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nieruchomości zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odpisy amortyzacyjne traktowane były przez Wnioskodawczynię jako koszty uzyskania przychodu.

Nieruchomość została wprowadzona do ewidencji środków trwałych i Wnioskodawczyni rozpoczęła amortyzowanie nieruchomości przed dniem 31 grudnia 2017 r.

Wnioskodawczyni rozliczając przychód uzyskiwany z tytułu wynajmu nie korzystała w 2018 r. ze zryczałtowanej formy opodatkowania przychodu z tytułu najmu (opodatkowanie dochodu na zasadach ogólnych).

Wnioskodawczyni nie prowadzi pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości.

Nabycie przez Wnioskodawczynię nieruchomości nie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Obecnie wątpliwość Wnioskodawczyni dotyczy możliwości rozpoznawania w kosztach podatkowych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej nieruchomości w 2018 r. oraz w kolejnych latach.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawczyni przysługiwało prawo do rozpoznania w kosztach podatkowych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej nieruchomości w 2018 r.?
2.  Czy Wnioskodawczyni będzie przysługiwało prawo do rozpoznania w kosztach podatkowych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej nieruchomości począwszy od 1 stycznia 2019 r., jeśli Wnioskodawczyni nie zdecyduje się skorzystać ze zryczałtowanej formy opodatkowania przychodu uzyskiwanego z tytułu najmu?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad. 1

Przysługiwało Jej prawo do rozpoznania w kosztach podatkowych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej nieruchomości w 2018 r.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: „ustawa o PIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o PIT. Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o PIT, kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Z dniem 1 stycznia 2018 r. zmianie uległy przepisy określające zasady rozpoznawania w kosztach podatkowych odpisów amortyzacyjnych dotyczących środków trwałych otrzymanych w drodze darowizny. Zgodnie z obowiązującym w 2018 r. art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) ustawy PIT, nie zalicza się do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych:

1.  nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku, jeżeli:
    *   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
    *   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
    *   nabycie to korzysta ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn, lub
    *   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku

Zgodnie z art. 23 ust. 9 ustawy o PIT, przepisu art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) nie stosuje się do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nabytych w drodze darowizny, jeżeli darczyńca dokonywał odpisów amortyzacyjnych od tych składników. W tym przypadku stosuje się odpowiednio przepisy art. 22g ust. 12 oraz art. 22h ust. 3 i nie stosuje się przepisu art. 22g ust. 15.

Analizując zatem brzmienie przytoczonych powyżej przepisów należy uznać, że po nowelizacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która weszła w życie z dniu 1 stycznia 2018 r., odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych otrzymanych w drodze darowizny, która korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, chyba że odpisów takich od tych środków trwałych dokonywał wcześniej darczyńca.

Z uwagi jednak na konstytucyjną zasadę ochrony praw nabytych, omówione powyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajdują zdaniem Wnioskodawczyni zastosowania do środków trwałych przyjętych do używania przed dniem 1 stycznia 2018 r. Dlatego do amortyzowanej przez Wnioskodawczynię nieruchomości nie powinno stosować się ograniczeń przewidzianych w art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) w jego brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.

Wnioskodawczyni była zatem uprawniona do rozpoznawania w kosztach podatkowych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej nieruchomości w 2018 r.

Poprawność przedstawionego powyżej stanowiska Wnioskodawczyni znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 23 listopada 2018 r., Nr 0115-KDIT3.4011.487.2018.1.AK.

Ad. 2

Będzie Jej przysługiwało prawo do rozpoznania w kosztach podatkowych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej nieruchomości począwszy od 1 stycznia 2019 r., jeśli nie zdecyduje się skorzystać ze zryczałtowanej formy opodatkowania przychodu uzyskiwanego z tytułu najmu.

Uzasadnienie prawne dla przedstawionego powyżej stanowiska zostało przedstawione w opisie stanowiska Wnioskodawczyni dotyczącego pytania Nr 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22a ust. 1 cyt. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie zaś do treści art. 22c pkt 1 i 2 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają:

1.  grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
2.  budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,

\- zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z przepisu art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 22h ust. 2 ww. ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

W myśl art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., za koszty uzyskania przychodów nie uważa się odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub

*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub

*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Zatem do końca 2017 r. odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w drodze spadku lub darowizny, mogły być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Ustawą z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2175) zmieniono m.in. art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a).

Zgodnie z jego nowym brzmieniem obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub

*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub

*   nabycie to korzysta ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn, lub

*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Od dnia 1 stycznia 2018 r. odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli nabycie to korzysta ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn, nie są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Obowiązujące od dnia 1 stycznia 2018 r. rozwiązania w zakresie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od składników majątku nabytych w spadku lub darowiźnie, modyfikuje następnie ustawa z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2018 r., poz. 1291). W przypadku nabycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w drodze darowizny, ustawa przewiduje kontynuację przez obdarowanego amortyzacji na zasadach przyjętych przez darczyńcę.

Z informacji przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego wynika, że w 2005 r. Wnioskodawczyni zawarła ze swoim ojcem umowę darowizny nieruchomości, zgodnie z którą nabyła 1/1000 część działki. Umowa darowizny została zawarta w formie aktu notarialnego, w którym wskazano, że nie pobrano podatku od spadków i darowizn na podstawie art. 9 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Zgodnie z postanowieniem sądu z 2006 r. dokonano częściowego zniesienia współwłasności nieruchomości w taki sposób, że pozostawiono we współwłasności Wnioskodawczyni ¼ części. Nieruchomość po jej nabyciu przez Wnioskodawczynię była przeznaczona w całości na cele wynajmu. Wnioskodawczyni ustaliła wartość początkową nieruchomości i wprowadziła ją do ewidencji środków trwałych oraz dokonywała odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nieruchomości. Odpisy amortyzacyjne traktowane były jako koszty uzyskania przychodu. Nieruchomość została wprowadzona do ewidencji środków trwałych i Wnioskodawczyni rozpoczęła amortyzowanie nieruchomości przed dniem 31 grudnia 2017 r. Wnioskodawczyni rozliczając przychód uzyskiwany z tytułu wynajmu nie korzystała w 2018 r. ze zryczałtowanej formy opodatkowania przychodu z tytułu najmu (opodatkowanie dochodu na zasadach ogólnych). Wnioskodawczyni nie prowadzi pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości.

Biorąc pod uwagę wskazane powyżej uregulowania prawne oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że skoro darowizna części nieruchomości miała miejsce w 2005 r., a amortyzacja środka trwałego rozpoczęła się przed dniem 31 grudnia 2017 r., to w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym nie można zastosować omówionych wyżej nowelizacji prawa podatkowego.

Wnioskodawczyni była zatem uprawniona w 2018 r. do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od ww. środka trwałego oraz zaliczania tych odpisów do kosztów uzyskania przychodów na zasadach obowiązujących do dnia 31 grudnia 2017 r. Również od 1 stycznia 2019 r. Wnioskodawczyni przysługuje prawo do rozpoznania w kosztach podatkowych odpisów amortyzacyjnych od ww. środka trwałego, jeśli nie zdecyduje się skorzystać ze zryczałtowanej formy opodatkowania przychodu uzyskiwanego z tytułu najmu.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać za prawidłowe.

Należy przy tym zastrzec, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku opis będzie różnił się od stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.