Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.259.2024.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-29
Teza: 1) Czy równowartość spalonych Czeków BLIK, stanowiąca część wynagrodzenia płaconego przez X na rzecz Wnioskodawcy po zakończeniu miesiąca kalendarzowego, stanowi przychód (dochód) Wnioskodawcy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych? 2) Czy wygenerowane, ale niespalone (np. wygasłe lub anulowane przez Wnioskodawcę) Czeki BLIK stanowią przychód (dochód) Wnioskodawcy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych? 3) Czy część wynagrodzenia Wnioskodawcy stanowiąca równowartość kosztów Kredytu stanowi przychód (dochód) Wnioskodawcy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych? 4) Czy opłata serwisowa w wysokości (...) zł brutto, a także jej iloczyn, którą Bank obciąża rachunek bankowy Wnioskodawcy w związku ze spaleniem Czeku BLIK, stanowi dla Wnioskodawcy koszt podatkowy? 5) Czy środki pieniężne pobrane przez Bank z rachunku bankowego Wnioskodawcy tytułem równowartości ceny zapłaconej Czekiem BLIK lub środków pieniężnych wypłaconych z bankomatu za pomocą Czeku BLIK stanowią dla Wnioskodawcy koszt podatkowy? 6) Czy dokumentowanie przez Wnioskodawcę kosztów poniesionych na rzecz Banku z tytułu wartości spalonych Czeków BLIK wyciągiem bankowym z potwierdzeniem wartości spalonych Czeków BLIK jest wystarczające do rozpoznania takich kosztów jako koszty podatkowe Wnioskodawcy?
Słowa kluczowe: koszt; kredyt; przychód-przychód podlegający opodatkowaniu; wynagrodzenia; środek-środki pieniężne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1

**Interpretacja indywidualna –** **stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

29 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym:

1) równowartość spalonych Czeków BLIK, stanowiąca część wynagrodzenia płaconego przez X na rzecz Państwa po zakończeniu miesiąca kalendarzowego, stanowi Państwa przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych;

2) wygenerowane, ale niespalone (np. wygasłe lub anulowane przez Państwa) Czeki BLIK stanowią Państwa przychód (dochód), podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych;

3) część Państwa wynagrodzenia stanowiąca równowartość kosztów Kredytu stanowi Państwa przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych;

4) opłata serwisowa w wysokości (…) zł brutto, a także jej iloczyn, którą Bank obciąża Państwa rachunek bankowy w związku ze spaleniem Czeku BLIK, stanowi dla Państwa koszt podatkowy;

5) środki pieniężne pobrane przez Bank z Państwa rachunku bankowego tytułem równowartości ceny zapłaconej Czekiem BLIK lub środków pieniężnych wypłaconych z bankomatu za pomocą Czeku BLIK stanowią dla Państwa koszt podatkowy;

6) dokumentowanie przez Państwa kosztów poniesionych na rzecz Banku z tytułu wartości spalonych Czeków BLIK wyciągiem bankowym z potwierdzeniem wartości spalonych Czeków BLIK jest wystarczające do rozpoznania takich kosztów jako Państwa koszty podatkowe.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

(…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zwana dalej: „Spółką² lub „Wnioskodawcą”) prowadzi działalność gospodarczą - jest podmiotem profesjonalnie zajmującym się zarządzaniem (..). W związku z prowadzoną działalnością świadczy na rzecz swoich klientów usługi związane z (…).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zaangażowana jest w projekty dotyczące (…), których organizatorem jest inny podmiot (zwane dalej: „Projektami”).

W Projekty zaangażowane są następujące podmioty:

1\. producent i dystrybutor (…) - jako zleceniodawca Wnioskodawcy i jednocześnie organizator Projektów (zwany dalej: X”),

2\. (…) Sp. z o.o. - jako operator Czeków BLIK (zwany dalej: „Operator”),

3\. (…) - jako podmiot, który na wyłączność ma podpisaną umowę z Operatorem (zwany dalej: „Bankiem”).

Istotą Projektów jest to, że ich uczestnicy za spełnienie określonych przez X warunków mogą uzyskać nagrodę w postaci Czeków BLIK (szczegółowy opis istoty Czeku BLIK zawarty jest w dalszej części opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego).

Na podstawie zautomatyzowanych żądań przekazywanych przez X, Wnioskodawca zgłasza również zautomatyzowane żądanie do Banku o wygenerowanie Czeków BLIK o określonym nominale. Takie zautomatyzowane żądanie od X do Wnioskodawcy stanowi plik elektroniczny, zawierający między innymi nominał Czeku BLIK, jaki ma zostać wygenerowany oraz numer telefonu komórkowego, na który Wnioskodawca powinien wysłać Czek BLIK. Po ich wygenerowaniu przez Bank, Czeki BLIK są następnie wysyłane przez Wnioskodawcę na numery telefonów komórkowych uczestników Projektów, wskazane w żądaniu otrzymanym od X. Wnioskodawca jest zatem pośrednikiem pomiędzy Bankiem, a X. Wnioskodawca nie jest organizatorem Projektów, nie wie do kogo są skierowanie ani na jakich zasadach są realizowane.

Czeki BLIK

Czeki BLIK to innowacyjna usługa umożliwiająca wygenerowanie 9-cyfrowego kodu, który można następnie wykorzystać do płacenia za usługi, zakupy, czy też do wypłacania środków z bankomatu. W trakcie tworzenia Czeku BLIK użytkownik sam ustala jego wartość, termin ważności i hasło zabezpieczające do korzystania ze środków. Czek BLIK można w pewnym sensie porównać do karty przedpłaconej. Realizacja transakcji przy użyciu Czeku BLIK następuje bowiem do wysokości zapisanej na nim wartości pieniężnej. Jeżeli wartość transakcji przewyższa wartość Czeku BLIK, operacja musi zostać rozdzielona i brakująca kwota musi zostać dopłacona przez kupującego gotówką lub innym środkiem płatniczym.

W ramach Projektów Czek BLIK jaki generuje Bank z pomocą techniczną Operatora i w sposób zautomatyzowany przesyła Wnioskodawcy, który następnie Wnioskodawca przesyła SMS-em na numer telefonu komórkowego wskazany przez X, jest aktywnym Czekiem BLIK, co oznacza, że zapisana jest na nim określona z góry wartość pieniężna. Wnioskodawca nie jest obciążany kwotą nominału zapisanego na Czeku BLIK w momencie jego wygenerowania przez Bank. Dopiero w momencie, gdy Czek BLIK jest spalony przez uczestnika Projektu (tj. za pomocą Czeku BLIK zostaje wybrana gotówka w bankomacie, bądź za jego pomocą następuje zapłata za towar lub usługę) Bank obciąża rachunek Wnioskodawcy (tj. rachunek bankowy Wnioskodawcy prowadzony w Banku) kwotą wykorzystaną z nominału takiego Czeku BLIK (całością kwoty zapisanej na Czeku BLIK lub jej częścią, w zależności od tego jak postąpi uczestnik Projektu). Spalenie Czeku BLIK wiąże się również z poniesieniem przez Wnioskodawcę opłaty serwisowej w wysokości (…) zł brutto na rzecz Banku (obciążenie rachunku bankowego Wnioskodawcy prowadzonego w Banku). W przypadku, gdyby na rachunku bankowym Wnioskodawcy prowadzonym w Banku nie było środków w kwocie równej m.in. nominałowi Czeku BLIK, zostanie on odrzucony i nie będzie możliwości zapłaty za jego pośrednictwem za towar lub usługę albo bankomat nie wyda gotówki.

Czeki BLIK są ważne od jednego do dwudziestu ośmiu dni kalendarzowych. Termin ważności Czeku BLIK określa Wnioskodawca. Niespalone Czeki BLIK w okresie swojej ważności są automatycznie anulowane. Z tytułu anulowania Czeku BLIK Wnioskodawca nie jest obciążany przez Bank opłatą serwisową za wydanie Czeku BLIK w wysokości (…) zł brutto ani nominalną wartością Czeku BLIK. Wnioskodawca posiada także możliwość anulowania Czeku BLIK w dowolnej chwili od jego zamówienia w Banku, aż do końca okresu jego ważności lub do momentu, gdy Czek BLIK zostanie spalony, w zależności od tego które ze zdarzeń nastąpi jako pierwsze (spalenie Czeku BLIK lub upływ terminu jego ważności).

Czeki BLIK mogą zostać wykorzystane (spalone) wyłącznie jeden raz. Wykorzystanie (spalenie) Czeku BLIK wiąże się z koniecznością podania hasła zabezpieczającego, które Wnioskodawca wysyła odrębnym SMS-em na ten sam numer telefonu komórkowego, wskazany przez X, co czek BLIK. Jeżeli Czek BLIK posłuży zapłacie za towar lub usługę w cenie niższej niż wartość nominalna Czeku BLIK, z rachunku bankowego Wnioskodawcy prowadzonego w Banku, pobierana jest kwota faktycznie zapłaconej ceny (a nie wartość nominalna Czeku BLIK). Niezależnie od tego czy doszło do wykorzystania całej kwoty zapisanej na Czeku BLIK, czy też wyłącznie jej części, Bank pobiera od Wnioskodawcy (z rachunku bankowego Wnioskodawcy, prowadzonego w Banku) pełną opłatę serwisową za wydanie czeku w wysokości (…) zł brutto. Różnica pomiędzy wartością nominalną Czeku BLIK, a ceną faktycznie zapłaconą przy wykorzystaniu Czeku BLIK, nie jest zwracana uczestnikom Projektów w żaden sposób, przez którykolwiek z podmiotów.

Wnioskodawca finansuje swój udział w Projektach ze swojego rachunku bankowego posiadanego w innym niż (…) banku. Z tym rachunkiem powiązana jest specjalna usługa pn. (…). Usługa ta stanowi pewien rodzaj kredytu firmowego w formie zwiększonego debetu na rachunku bankowym przedsiębiorcy. Limit dostępnego kredytu określa umowa kredytowa. W przypadku Wnioskodawcy posiadającego (…) na rachunku bieżącym, ma on możliwość swobodnego korzystania ze środków w wysokości większej niż aktualnie wynosi stan jego konta. Całość udziału Wnioskodawcy w Projektach finansowana jest przy ujemnym stanie salda rachunku bieżącego, dlatego też wszelkie środki do ponoszenia wydatków na spalenie Czeków BLIK i opłaty serwisowe na rzecz Banku pochodzą z kredytu udzielonego Wnioskodawcy na zasadzie (…) (zwanego dalej: „Kredytem”). Kredyt jest oprocentowany. Wnioskodawca używa rachunku bieżącego z usługą (…) wyłącznie do finansowania swojego udziału w Projektach, co oznacza, że wysokość odsetek dla banku w którym prowadzony jest ten rachunek wyliczana jest wyłącznie od wysokości środków użytych przez Wnioskodawcę do udziału w Projektach. X nie ma podpisanej z ww. bankiem żadnej umowy.

Wnioskodawca oraz X porozumieli się w ten sposób, że za usługi pośrednictwa opisane powyżej, Wnioskodawcy należne jest wynagrodzenie, liczone w następujący sposób:

Wnioskodawca obciąża X:

\- wartością spalonych Czeków BLIK w danym miesiącu kalendarzowym. Obciążenie następuje na podstawie noty księgowej,

\- iloczynem opłat serwisowych pobieranych przez Bank od Wnioskodawcy w danym miesiącu kalendarzowym ((…) zł brutto x ilość spalonych Czeków Blik). Obciążenie następuje na podstawie noty księgowej,

\- prowizją (…)% kwoty spalonych Czeków BLIK w danym miesiącu kalendarzowym. Obciążenie następuje na podstawie faktury VAT,

\- kosztem Kredytu na podstawie faktycznego oprocentowania linii kredytowej posiadanej przez Wnioskodawcę za okres kredytowania. Obciążenie następuje na podstawie noty księgowej,

\- stałą miesięczną kwotą obsługi (ryczałt). Obciążenie następuje na podstawie faktury VAT,

oraz

ewentualnymi kosztami za prace dodatkowe w danym miesiącu kalendarzowym na podstawie ustalonych przez Wnioskodawcę i X stawek godzinowych, a także kosztem wysyłki Czeków BLIK do uczestników Projektów przy użyciu SMS w danym miesiącu kalendarzowym.

Ponadto rozliczenia Wnioskodawcy z Bankiem wyglądają w ten sposób, że Wnioskodawca zapłacił Bankowi jednorazową opłatę za integrację systemów informatycznych (ryczałt). Poza kosztem miesięcznym prowadzenia rachunku bankowego Wnioskodawcy w Banku oraz opłatą serwisową (…) zł brutto za spalenie Czeku BLIK (iloczyn) Wnioskodawca nie ponosi na rzecz Banku żadnych innych bieżących opłat.

Wnioskodawca nie zawarł z Operatorem żadnych umów ani nie dochodzi do żadnych rozliczeń pomiędzy tymi podmiotami.

Mając na względzie, że współpraca pomiędzy Wnioskodawcą a X i Bankiem będzie kontynuowana także w przyszłości, wolą Wnioskodawcy jest także uzyskanie odpowiedzi co do skutków podatkowych takiego działania na przyszłość (zdarzenie przyszłe).

Istotne elementy opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego zawarli Państwo we własnym stanowisku w sprawie do pytania Nr 4 i 5 gdzie wskazano, że:

\- opisane koszty są ponoszone w celu zarówno uzyskania, jak i zachowania oraz zabezpieczenia źródła przychodów oraz mają bezpośredni związek z Państwa działalnością;

\- stanowią wydatki o charakterze umownym, niezbędne do utrzymania współpracy z X oraz Bankiem;

\- w perspektywie długookresowej ponoszenie tego typu wydatków ma przyczyniać się do sprawności rozliczeń pomiędzy Państwem, a X i Bankiem, niezakłóconego funkcjonowania Projektów i ugruntowania wzajemnej dobrej relacji;

\- osiągnięcie powyższych celów długofalowo skutkuje zintensyfikowaniem współpracy Państwa z X i może prowadzić do współpracy pomiędzy tymi podmiotami także przy innych zleceniach, co w efekcie ma gwarantować zarówno wzrost wartości, jak i zabezpieczenie osiąganych przez Państwa przychodów w długim okresie.

\- z uwagi na fakt, że za pomocą opisanych działań możliwe jest stymulowanie popytu na oferowane przez Państwa usługi stwierdzić należy, że przedmiotowe koszty stanowią dla Państwa koszty racjonalne i gospodarczo uzasadnione.

**Pytania**

1) Czy w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym, równowartość spalonych Czeków BLIK, stanowiąca część wynagrodzenia płaconego przez X na rzecz Wnioskodawcy po zakończeniu miesiąca kalendarzowego, stanowi przychód (dochód) Wnioskodawcy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

2) Czy w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym wygenerowane, ale niespalone (np. wygasłe lub anulowane przez Wnioskodawcę) Czeki BLIK stanowią przychód (dochód) Wnioskodawcy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

3) Czy w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym część wynagrodzenia Wnioskodawcy stanowiąca równowartość kosztów Kredytu stanowi przychód (dochód) Wnioskodawcy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

4) Czy w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym, opłata serwisowa w wysokości (…) zł brutto, a także jej iloczyn, którą Bank obciąża rachunek bankowy Wnioskodawcy w związku ze spaleniem Czeku BLIK, stanowi dla Wnioskodawcy koszt podatkowy?

5) Czy w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym środki pieniężne pobrane przez Bank z rachunku bankowego Wnioskodawcy tytułem równowartości ceny zapłaconej Czekiem BLIK lub środków pieniężnych wypłaconych z bankomatu za pomocą Czeku BLIK stanowią dla Wnioskodawcy koszt podatkowy?

6) Czy w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym dokumentowanie przez Wnioskodawcę kosztów poniesionych na rzecz Banku z tytułu wartości spalonych Czeków BLIK wyciągiem bankowym z potwierdzeniem wartości spalonych Czeków BLIK jest wystarczające do rozpoznania takich kosztów jako koszty podatkowe Wnioskodawcy?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Państwa zdaniem:

1) Odpowiedź na pytanie nr 1 powinna brzmieć następująco - tak, w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym, równowartość spalonych Czeków BLIK, stanowiąca część wynagrodzenia płaconego przez X na rzecz Wnioskodawcy po zakończeniu miesiąca kalendarzowego, stanowi przychód (dochód) Wnioskodawcy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

2) Odpowiedź na pytanie nr 2 powinna brzmieć następująco - nie, w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym wygenerowane, ale niespalone (np. wygasłe lub anulowane przez Wnioskodawcę) Czeki BLIK nie stanowią przychodu (dochodu) Wnioskodawcy, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

3) Odpowiedź na pytanie nr 3 powinna brzmieć następująco - tak, w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym część wynagrodzenia Wnioskodawcy stanowiąca równowartość kosztów Kredytu stanowi przychód (dochód) Wnioskodawcy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

4) Odpowiedź na pytanie nr 4 powinna brzmieć następująco - tak, w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym, opłata serwisowa w wysokości (…) zł brutto, a także jej iloczyn, którą Bank obciąża rachunek bankowy Wnioskodawcy w związku ze spaleniem Czeku BLIK, stanowi dla Wnioskodawcy koszt podatkowy.

5) Odpowiedź na pytanie nr 5 powinno brzmieć następująco - tak, w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym środki pieniężne pobrane przez Bank z rachunku bankowego Wnioskodawcy tytułem równowartości ceny zapłaconej Czekiem BLIK lub środków pieniężnych wypłaconych z bankomatu za pomocą Czeku BLIK stanowią dla Wnioskodawcy koszt podatkowy.

6) Odpowiedź na pytanie nr 6 powinna brzmieć następująco - tak, w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym dokumentowanie przez Wnioskodawcę kosztów poniesionych na rzecz Banku z tytułu wartości spalonych Czeków BLIK wyciągiem bankowym z potwierdzeniem wartości spalonych Czeków BLIK jest wystarczające do rozpoznania takich kosztów jako koszty podatkowe Wnioskodawcy.

Uzasadnienie

Ad 1)

Państwa zdaniem, na gruncie opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, otrzymane od X środki finansowe (wynagrodzenie) stanowiące równowartość spalonych Czeków BLIK w danym miesiącu kalendarzowym, powinny być traktowane jako trwałe przysporzenie finansowe, stanowiące przychód (dochód) Wnioskodawcy, jeżeli Czeki BLIK w Projektach zostały faktycznie spalone.

Artykuł 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT wskazuje, że przychodami, z zastrzeżeniem wyjątków które nie znajdują zastosowania w tym przypadku, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. W konsekwencji, brzmienie powołanego unormowania jako zasadę wprowadza rozpoznawalność przychodu w sytuacji, gdy mamy do czynienia z otrzymaniem pieniędzy, czy też wartości pieniężnych.

Ponadto, jak stanowi art. 12 ust. 3 Ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (z zastrzeżeniem wyjątków które nie znajdują zastosowania w tym przypadku).

Co istotne dla uznania, że dane przysporzenie majątkowe ma cechy przychodu (dochodu) podatkowego konieczne jest wykazanie, że owo przysporzenie ma charakter definitywny. Owa definitywność przychodu zakłada zaś jego bezzwrotność, trwałość i ostateczność, tak, że wpłacone środki pieniężne uznawane są za należne podmiotowi je otrzymującemu.

Przychodem jest zatem takie przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, które definitywnie powiększa aktywa osoby prawnej.

Takie stanowisko utrwalone jest w orzecznictwie sądowo-administracyjnym (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1248/11, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 732/13 lub wyrok Naczelnego Sąd Administracyjnego z 9 września 2022 r. sygn. akt II FSK 637/22), nie budzi również zastrzeżeń doktryny prawa podatkowego (zob. P. Małecki, M. Mazurkiewicz - CIT. Komentarz. Podatki i rachunkowość, wyd. X, 2019 LEX w wersji elektronicznej) oraz spotyka się z akceptacją organów podatkowych (zob. indywidualną interpretację podatkową Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 listopada 2018 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.423.2018.1.APO).

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania należy stwierdzić, że przysporzenie uważane za przychód podatkowy musi mieć charakter definitywny, podczas gdy przedpłata (zaliczka) nie ma takiego charakteru.

Odnosząc to do opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że kwoty przekazywane przez X dla Wnioskodawcy tytułem równowartości spalonych Czeków BLIK, stanowią dla Wnioskodawcy przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, z uwagi na występowanie cech bezzwrotności, trwałości i ostateczności.

Przychód związany z otrzymaniem kwoty wynagrodzenia na poczet rozliczenia spalonych uprzednio Czeków BLIK powstanie po stronie Wnioskodawcy w sytuacji, gdy wpłacona kwota będzie dotyczyć już dokonanych dostaw towarów i usług i będzie mieć charakter ostateczny, a więc w zaistniałym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym po zakończeniu danego miesiąca kalendarzowego. Wnioskodawca najpierw ponosi bowiem koszt spalonych Czeków BLIK, tj. Bank obciąża rachunek bankowy Wnioskodawcy kwotą spalonych Czeków BLIK, a następnie X uiszcza na rzecz Wnioskodawcy wynagrodzenie stanowiące równowartość spalonych Czeków BLIK.

Zgodnie z art. 12 ust. 3c Ustawy o CIT – „Jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.”

Skoro zatem sam ustawodawca przewiduje możliwość rozliczania usług w okresach rozliczeniowych i jednocześnie statuuje moment powstania przychodu w takim wypadku, należy stwierdzić, że stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Ad 2)

Wnioskodawca częściowo odwołując się do swojego stanowiska zawartego w Ad 1) powyżej wskazuje, że skoro niespalenie Czeku BLIK przez uczestnika Projektu, wygaśnięcie terminu ważności Czeku BLIK oraz anulowanie przez Wnioskodawcę czeku BLIK nie powoduje obciążenia jakąkolwiek kwotą z jakiegokolwiek tytułu rachunku bankowego Wnioskodawcy prowadzonego w Banku i jednocześnie Wnioskodawca nie otrzymuje od X jakichkolwiek należności związanych ze spaleniem Czeku BLIK w wypadku zaistnienia jakiejkolwiek z ww. okoliczności, nie jest możliwe, aby po stronie Wnioskodawcy powstawał jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT z tego tytułu.

W szczególności należy zauważyć, że w takim wypadku Wnioskodawca nie otrzymuje żadnych pieniędzy, wartości pieniężnych, w tym różnic kursowych (art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT), a także nie powstają po jego stronie żadne należne przychody, które może w przyszłości otrzymać od X (art. 12 ust. 3 Ustawy o CIT).

Jak wskazano bowiem w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nie jest obciążany kwotą nominału Czeku BLIK w momencie jego wystawienia, lecz obciążenie rachunku bankowego Wnioskodawcy następuje dopiero w momencie, kiedy Czek BLIK zostanie spalony (nastąpi zapłata za towar lub usługę albo dojdzie do wypłaty środków pieniężnych z bankomatu) i to wyłącznie do faktycznie spalonej kwoty z nominału Czeku BLIK. Niespalenie Czeku BLIK powoduje również, że rachunek bankowy prowadzony dla Wnioskodawcy w Banku nie zostaje obciążony opłatą serwisową w wysokości (…) zł brutto, a co za tym idzie, po zakończeniu danego miesiąca kalendarzowego X nie dokonuje na rzecz Wnioskodawcy zapłaty wynagrodzenia odpowiadającego równowartości opłaty serwisowej za niespalony Czek BLIK.

Prowizja naliczana przez Wnioskodawcę X w wysokości (…)% również uzależniona jest nie od wartości wygenerowanych Czeków BLIK, a od wartości faktycznie spalonych Czeków BLIK.

Skutkiem niespalenia Czeku BLIK przez Uczestnika Projektu, wygaśnięcia terminu ważności Czeku BLIK oraz anulowania przez Wnioskodawcę Czeku BLIK jest neutralność finansowa i podatkowa wcześniejszej czynności wystawienia Czeku BLIK. Ani X, ani Bank, ani Wnioskodawca nie ponoszą bowiem względem siebie żadnych należności, ani nie świadczą sobie niczego w przypadku, kiedy Czek BLIK nie zostaje spalony z uwagi na zaistnienie ww. zdarzeń.

Z tego względu Wnioskodawca uważa, że wygenerowane, ale niespalone (np. wygasłe lub anulowane przez Wnioskodawcę) Czeki BLIK nie stanowią przychodu dla Wnioskodawcy.

Ad 3)

Państwa zdaniem, część jego wynagrodzenia otrzymywana od X i stanowiąca równowartość kosztów Kredytu stanowi przychód (dochód) Wnioskodawcy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, ta część wynagrodzenia Wnioskodawcy odpowiada ponoszonemu kosztowi Kredytu na podstawie faktycznego oprocentowania linii kredytowej posiadanej przez Wnioskodawcę za okres kredytowania.

Innymi słowy, Wnioskodawca w ramach Kredytu ponosi wydatek (koszt) stanowiący wartość spalonych w danym miesiącu czeków BLIK oraz iloczynu opłat serwisowych i od tej wartości naliczane jest oprocentowanie Kredytu.

Następnie, częścią wynagrodzenia otrzymywanego przez Wnioskodawcę od X jest właśnie wartość spalonych w danym miesiącu czeków BLIK, iloczyn opłat serwisowych i właśnie wyliczone od tej wartości oprocentowanie, czyli koszt Kredytu.

W ocenie Wnioskodawcy takie przysporzenie spełnia wszystkie niezbędne przesłanki do uznania go za przychód (dochód), o których mowa w artykule 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT.

Jednocześnie, jak zauważa Wnioskodawca, w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym nie znajdzie zastosowania przepis art. 12 ust. 4 pkt 6a Ustawy o CIT, zgodnie z którym „do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

W judykaturze zauważa się, że „wydatek zwrócony, o którym mowa w tym przepisie, to ten sam, a nie taki sam wydatek który został poniesiony. Zwróconym innym wydatkiem nie jest bowiem uzyskana przez podatnika kwota, która tylko odpowiada wartości poniesionego wydatku, lecz nie stanowi jego zwrotu. Stanowisko takie zawarto m.in. w wyrokach wojewódzkich sądów administracyjnych, w tym: WSA w Warszawie z 20 lutego 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1011/16 oraz 29 maja 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1657/16 i z 21 marca 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 1392/18; WSA we Wrocławiu z 12 września 2013 r., sygn. akt I SA/Wr 1151/13.

W wyroku z 18 maja 2022 r., sygn. II FSK 2467/19 Naczelny Sąd Administracyjny jednoznacznie potwierdził, że w przepisie art. 12 ust. 4 pkt 6a Ustawy o CIT mowa jest o zwrocie tych samych wydatków, które zostały poprzednio poniesione, a nie równowartości tych wydatków zrekompensowanych przez inny podmiot: „Zasadnie wywodził również Sąd pierwszej instancji, że aby mówić o zwróconych wydatkach w rozumieniu powyższego przepisu, należałoby oczekiwać, że zostaną one zwrócone Spółce przez podmioty, na rzecz których Spółka poniosła te wydatki.”

Mając na względzie powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że część wynagrodzenia Wnioskodawcy otrzymywana od X i stanowiąca równowartość kosztów Kredytu stanowi przychód (dochód) Wnioskodawcy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Bezsprzecznie należy stwierdzić, że ta część wynagrodzenia Wnioskodawcy od X nie stanowi tych samych wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę (kosztów Kredytu), lecz równowartość poniesionych wydatków, a zatem powinna być traktowana jako przychód.

Ad 4)

Jak wskazuje art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT - „Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.”

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych oraz linią interpretacyjną organów podatkowych (tak m.in. pismo z 17 stycznia 2023 r., wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, znak: 0111-KDIB1-3.4010.909.2022.1.JG), aby dany wydatek mógł zostać uznany za koszt uzyskania przychodów podatnika, muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

\- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

\- jest definitywny tj. rzeczywisty,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

\- został właściwie udokumentowany,

\- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że ponoszone przez niego wydatki na opłaty serwisowe Banku w związku ze spaleniem Czeków BLIK w ramach Projektów, powinny zostać uznane za koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

Opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym koszty są ponoszone w celu zarówno uzyskania, jak i zachowania oraz zabezpieczenia źródła przychodów oraz mają bezpośredni związek z działalnością Wnioskodawcy.

Analizując charakter przedmiotowych kosztów należy stwierdzić, iż stanowią one wydatki o charakterze umownym, niezbędne do utrzymania współpracy z X oraz Bankiem.

W perspektywie długookresowej ponoszenie tego typu wydatków ma przyczyniać się do sprawności rozliczeń pomiędzy Wnioskodawcą, a X i Bankiem, niezakłóconego funkcjonowania Projektów i ugruntowania wzajemnej dobrej relacji.

Osiągnięcie powyższych celów długofalowo skutkuje zintensyfikowaniem przez Wnioskodawcę współpracy z X i może prowadzić do współpracy pomiędzy tymi podmiotami także przy innych zleceniach, co w efekcie ma gwarantować zarówno wzrost wartości, jak i zabezpieczenie osiąganych przez Wnioskodawcę przychodów w długim okresie.

Z uwagi na fakt, że za pomocą opisanych działań możliwe jest stymulowanie popytu na oferowane przez Wnioskodawcę usługi należy stwierdzić, że przedmiotowe koszty stanowią dla Wnioskodawcy koszty racjonalne i gospodarczo uzasadnione.

Wydatki te są ponoszone zarówno w celu osiągnięcia, jak i zachowania oraz zabezpieczenia źródła przychodów Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowe wydatki stanowią koszty uzyskania przychodów, ponieważ:

\- ich ponoszenie ma na celu zarówno uzyskanie przychodów, jak i w perspektywie długookresowej, zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów Wnioskodawcy,

\- są związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą,

\- nie zostały zawarte w katalogu wyłączeń kosztów podatkowych z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Bez znaczenia dla uznania również za spełnioną przesłankę definitywnego (rzeczywistego) poniesienia kosztu pozostaje fakt, że Wnioskodawca najpierw samodzielnie ponosi koszt opłaty serwisowej względem Banku, a w późniejszym okresie równowartość zapłaconej na rzecz Banku kwoty stanowi element wynagrodzenia Wnioskodawcy otrzymywanego od X.

Jak wskazuje doktryna prawa podatkowego (P. Małecki, M. Mazurkiewicz \[w:\] P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Komentarz. Podatki i rachunkowość, wyd. XIV, Warszawa 2023, art. 15) - „refundacja kosztów nie zmienia faktu, że koszt został definitywnie poniesiony. Będzie on stanowił koszt uzyskania przychodów, natomiast sama refundacja wygeneruje przychód podatkowy”.

Podobnie wypowiedział się NSA w Krakowie w wyroku z 17 stycznia 1996 r., sygn. akt SA/Kr 1826/95: „Przepisy o prowadzeniu ksiąg rachunkowych nie zobowiązują podatnika do korekty kosztu, gdy zostanie on zwrócony podatnikowi. Jeśli podatnik otrzymuje refundację wynagrodzeń za pracę z Rejonowego Urzędu Pracy, to nie ma obowiązku dokonania korekty kosztu, lecz powinien zaliczyć tę refundację do przychodów”.

Należy jednoznacznie oddzielić sytuację, w której dany wydatek (koszt) ponoszony jest bezpośrednio przez podmiot trzeci względem podatnika, ale w imieniu podatnika, od sytuacji w której to podatnik sam ponosi wydatek (koszt), a ten jest mu w dalszej kolejności refundowany przez podmiot trzeci.

W sytuacji bowiem, gdy podatnik w ogóle nie poniesie wydatku (kosztu), ponieważ za otrzymaną należność z góry zapłaci osoba trzecia, tj. refundator, po stronie podatnika w ogóle nie pojawi się koszt podatkowy, lecz taka sytuacja w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym w ogóle nie występuje. To Wnioskodawca ponosi opisane wydatki (koszty) na poczet opłaty serwisowej na rzecz Banku i następuje to poprzez obciążenie rachunku bankowego Wnioskodawcy odpowiednią kwotą.

Uwzględniając powyższe, w ocenie Wnioskodawcy opłata serwisowa w wysokości (…) zł brutto, a także jej iloczyn, którą Bank obciąża rachunek bankowy Wnioskodawcy w związku ze spaleniem Czeku BLIK, stanowi dla Wnioskodawcy koszt podatkowy.

Ad 5)

Wnioskodawca uzasadniając stanowisko własne do pytania nr 5 powołuje się na wnioski stanowiska własnego, zawarte w punkcie Ad 4) powyżej.

Podobnie jak opłata serwisowa (…) zł brutto, również kwota pobrana przez Bank z rachunku bankowego Wnioskodawcy, stanowiąca równowartość ceny zapłaconej Czekiem BLIK lub środków pieniężnych wypłaconych z bankomatu za pomocą Czeku BLIK, stanowi dla Wnioskodawcy koszt podatkowy, bowiem wydatek ten spełnia przesłanki pozytywne przewidziane w art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT.

Wskazać należy, że jeżeli Czek BLIK posłuży zapłacie za towar lub usługę w cenie niższej niż wartość nominalna Czeku BLIK, z rachunku bankowego Wnioskodawcy prowadzonego w Banku, pobierana jest kwota faktycznie zapłaconej ceny (a nie wartość nominalna Czeku BLIK).

Nie można zatem uznać, aby opisany sposób obciążenia prowadził do tego, że ten wydatek (koszt) nie został poniesiony przez podatnika (Wnioskodawcę). W ostatecznym bowiem rozrachunku koszt spalonych Czeków BLIK zostaje pokryty z zasobów majątkowych Wnioskodawcy, tj. z jego rachunku bankowego.

Należy również podkreślić, że wartość spalonego Czeku BLIK, którą obciążony zostaje rachunek bankowy Wnioskodawcy, spełnia warunki do uznania jej za koszt podatkowy, gdyż:

\- jest definitywny (rzeczywisty) - wysokość pobranych środków z rachunku bankowego Wnioskodawcy odpowiada wysokości spalonych Czeków BLIK,

\- pozostaje w ścisłym związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą,

\- jest poniesiony w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, na co Wnioskodawca, w odniesieniu do tego typu kosztów wskazywał w uzasadnieniu stanowiska własnego do pytana nr 4,

\- jest właściwie udokumentowany,

\- nie znajduje się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w piśmie z 3 marca 2020 r., znak: 0111- KDIB1-1.4010.548.2019.3.SG - „Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu”.

W ocenie Wnioskodawcy wszystkie te cechy występują również w odniesieniu do omawianego typu wydatku, który ponoszony jest przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym.

Wnioskodawca w odniesieniu do tego pytania wskazuje ponownie, że bez znaczenia dla uznania za spełnioną przesłanki definitywnego (rzeczywistego) poniesienia wydatku (kosztu) pozostaje fakt, że Wnioskodawca najpierw samodzielnie ponosi koszt równowartości spalonych Czeków BLIK względem Banku, a w późniejszym okresie równowartość zapłaconej na rzecz Banku kwoty stanowi element wynagrodzenia Wnioskodawcy otrzymywanego od X.

Przyjęcie stanowiska o refundowaniu tych wydatków (kosztów) Wnioskodawcy przez X, poprzez zawarcie ich w elemencie wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy od X, nie zmienia faktu, że wydatek (koszt) jest faktycznie poniesiony przez Wnioskodawcę oraz jest definitywny, rzeczywisty i ostateczny.

Ad 6)

Wnioskodawca wskazał, że art. 15 Ustawy o CIT nie definiuje zasad dokumentowania wydatków. Jednak ponieważ zgodnie z art. 9 Ustawy o CIT podatnik powinien prowadzić stosowne ewidencje podatkowe, jasne jest, że powinien on posiadać dokumenty, jakich wymagają przepisy dotyczące podatku od towarów i usług, a także ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 z późn. zm.).

Zgodnie z wyrokiem NSA z 13 listopada 2018 r., sygn. akt II FSK 966/18: _„_Do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego, polegającego na zakupie towarów i usług u konkretnego sprzedawcy, za konkretną cenę, ale i odpowiednie udokumentowanie tej operacji”.

Zgodnie z art. 180 o.p., podatnik ma prawo wykorzystać każdy dowód za pomocą, którego będzie mógł wyjaśnić sprawę, ale musi to być dowód zgodny z przepisami prawa, co oznacza, że katalog środków dowodowych jest otwarty.

Jak przewiduje art. 20 ust. 1 i 2 u.o.r.:

„Do ksiąg rachunkowych okresu sprawozdawczego należy wprowadzić, w postaci zapisu, każde zdarzenie, które nastąpiło w tym okresie sprawozdawczym. Podstawą zapisów w księgach rachunkowych są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej, zwane dalej „dowodami źródłowymi”: 1) zewnętrzne obce otrzymane od kontrahentów; 2) zewnętrzne własne - przekazywane w oryginale kontrahentom; 3) wewnętrzne - dotyczące operacji wewnątrz jednostki.”

Zgodnie z kolei z art. 21 ust. 1 u.o.r.: „Dowód księgowy powinien zawierać co najmniej:

1) określenie rodzaju dowodu i jego numeru identyfikacyjnego;

2) określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej;

3) opis operacji oraz jej wartość, jeżeli to możliwe, określoną także w jednostkach naturalnych;

4) datę dokonania operacji, a gdy dowód został sporządzony pod inną datą także datę sporządzenia dowodu;

5) podpis wystawcy dowodu oraz osoby, której wydano lub od której przyjęto składniki aktywów;

6) stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca oraz sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowych (dekretacja), podpis osoby odpowiedzialnej za te wskazania”.

Jeśli więc Wnioskodawca dokumentuje tego typu wydatki wyciągiem bankowym z potwierdzeniem wartości pobranych przez Bank w kwocie stanowiącej równowartość ceny zapłaconej spalonym Czekiem BLIK i dokumenty te pozwalają w szczególności na identyfikację stron transakcji, typu operacji gospodarczej oraz jej wartości i daty, uznać należy, że są one wystarczające dla rozpoznaniu kosztu podatkowego przez Wnioskodawcę. Jest to zatem odpowiedni środek dowodowy do udokumentowania poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów w rozumieniu art. 180 o.p.

Takie stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają również organy podatkowe - m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w piśmie z 10 października 2019 r., znak: 0112-KDIL3- 1.4011.227.2019.1.GM.

Państwa zdaniem, mając na uwadze powyższe, stanowisko przedstawione przez Państwa należy uznać za prawidłowe.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawy CIT”):

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy CIT:

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Ustawa CIT nie zawiera legalnej definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy CIT:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

1\. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;

2\. wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o CIT przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, mająca definitywny charakter, powiększająca jego aktywa, którą może on rozporządzać jak własną.

Przychód powstaje zatem z momentem jego faktycznego uzyskania przez podatnika.

Tym samym, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny jego charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika. Otrzymane świadczenie może być uznane za przychód, jeżeli ma ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że podatnik uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi.

Ustawa przewiduje przy tym wyjątki od powyższej reguły. Dotyczą one m.in. przychodów z działalności gospodarczej i z działów specjalnych produkcji rolnej (art. 12 ust. 3 ustawy CIT).

Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy CIT:

Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” wynika z treści stosunku prawnego, a odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika m.in., że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jesteście Państwo zaangażowani w projekty dotyczące akcji promocyjnych, których organizatorem jest inny podmiot (zwane dalej: „Projektami”). Istotą Projektów jest to, że ich uczestnicy Projektu za spełnienie określonych przez X warunków mogą uzyskać nagrodę w postaci Czeków BLIK.

Porozumieli się Państwo z X w ten sposób, że za usługi pośrednictwa opisane we wniosku, należne dla Państwa wynagrodzenie, liczone w następujący sposób, że obciążacie Państwo X:

\- wartością spalonych Czeków BLIK w danym miesiącu kalendarzowym. Obciążenie następuje na podstawie noty księgowej,

\- iloczynem opłat serwisowych pobieranych przez Bank od Wnioskodawcy w danym miesiącu kalendarzowym ((…) zł brutto x ilość spalonych Czeków Blik). Obciążenie następuje na podstawie noty księgowej,

\- prowizją (…)% kwoty spalonych Czeków BLIK w danym miesiącu kalendarzowym. Obciążenie następuje na podstawie faktury VAT,

\- kosztem Kredytu na podstawie faktycznego oprocentowania linii kredytowej posiadanej przez Państwa za okres kredytowania. Obciążenie następuje na podstawie noty księgowej,

\- stałą miesięczną kwotą obsługi (ryczałt). Obciążenie następuje na podstawie faktury VAT,

oraz ewentualnymi kosztami za prace dodatkowe w danym miesiącu kalendarzowym na podstawie ustalonych przez Państwa i X stawek godzinowych, a także kosztem wysyłki Czeków BLIK do uczestników Projektów przy użyciu SMS w danym miesiącu kalendarzowym.

Ponadto rozliczenia Państwa z Bankiem wyglądają w ten sposób, że zapłacili Państwo Bankowi jednorazową opłatę za integrację systemów informatycznych (ryczałt). Poza kosztem miesięcznym prowadzenia Państwa rachunku bankowego w Banku oraz opłatą serwisową (…) zł brutto za spalenie Czeku BLIK (iloczyn) nie ponosicie Państwo na rzecz Banku żadnych innych bieżących opłat.

Ad 1

Państwa wątpliwości, objęte pytaniem nr 1, dotyczą ustalenia czy równowartość spalonych Czeków BLIK, stanowiąca część wynagrodzenia płaconego przez X na rzecz Państwa po zakończeniu miesiąca kalendarzowego, stanowi dla Państwa przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy wskazać należy, że równowartość spalonych Czeków BLIK, stanowiąca część wynagrodzenia płaconego przez X na rzecz Państwa stanowi/będzie stanowiła dla Państwa przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT.

Ogólną zasadę ustalania momentu uzyskania przychodu związanego z działalnością gospodarczą określa przepis art. 12 ust. 3a ustawy CIT. Stanowi on, że:

Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1\. wystawienia faktury albo

2\. uregulowania należności.

Ustawodawca przewidział także szczególną sytuację, gdy strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych.

Zastosowanie ma wówczas przepis art. 12 ust. 3c ustawy CIT, zgodnie z którym:

Jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Przepis ten ma zastosowanie w przypadku usług o charakterze ciągłym, gdy strony uzgodnią, że regulowanie wzajemnych należności i zobowiązań między stronami będzie obejmować kolejne wyodrębnione umownie okresy świadczenia tych usług w czasie trwania umowy.

Analizując przepis art. 12 ust. 3c ustawy CIT, należy zauważyć, że:

\- dotyczy on wszystkich usług, które strony rozliczają cyklicznie; ustawodawca w żaden sposób nie zawęził katalogu tych usług;

\- strony ustaliły, że będą one rozliczane cyklicznie;

\- wspomniana regulacja dotyczy tylko usług, nie obejmuje natomiast dostawy towarów, nawet jeżeli ma ona charakter ciągły;

\- okres rozliczeniowy może wynikać zarówno z umowy, jak i z wystawionej faktury VAT;

\- okres rozliczeniowy nie może być dłuższy niż 1 rok;

\- w przypadku usług rozliczanych w okresach cyklicznych datą powstania przychodu jest zawsze koniec okresu rozliczeniowego, nie ma natomiast wówczas znaczenia, ani data wystawienia faktury, ani data otrzymania należności.

W odniesieniu do kwestii powstania przychodów należnych w zakresie tzw. usług ciągłych należy sprecyzować zakres tego pojęcia.

Słownikowe znaczenie słowa „ciągłość” to „łączność, nieprzerywający się związek jakichś faktów, brak luk, przerw w czasie albo w przestrzeni. To także dziejący się, odbywający się, trwający stale, nieustannie, bezustanny, ustawiczny, stale się powtarzający, stały”.

Zgodnie z definicją słownikową (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN):

\- „okres” to m.in. „czas, w którym ma miejsce jakieś zjawisko cykliczne i po jego upływie powtarza się jego przebieg”;

\- „rozliczeniowy” to m.in. „dotyczący rozliczenia - uregulowania wzajemnych należności”;

\- „rozliczenie” to „uregulowanie wzajemnych należności, zobowiązań między przedsiębiorstwem i dostawcami, dłużnikami i wierzycielami, pracodawcami i pracownikami itp.”.

Tym samym pojęcie „okres rozliczeniowy” oznacza umownie zdefiniowany powtarzalny przedział czasowy, którego upłynięcie pociąga za sobą obowiązek uregulowania przez dane podmioty wzajemnych zobowiązań finansowych, np. miesiąc, kwartał, rok.

Usługi o charakterze ciągłym obejmują czynności polegające na stałym i powtarzalnym (trwałym) zachowaniu strony zobowiązanej do ich świadczenia. Wynikają one ze zobowiązania o charakterze ciągłym, które wytwarza trwały stosunek prawny i z którego wypływają obowiązki ciągłe bądź okresowe. Istotą usług o charakterze ciągłym jest stałe i powtarzalne zachowanie się osoby zobowiązanej do ich świadczenia zgodnie z treścią umowy i w okresie, na jaki została ona zawarta.

Jak zostało już wyżej wyjaśnione, okres rozliczeniowy obejmuje okres, w którym następuje cykliczne wykonanie usługi, jednocześnie usługa ta rozliczana jest za ten okres. Innymi słowy rozliczenie między stronami umowy dotyczy okresu, w którym ma miejsce świadczenie usługi. Zatem okresem rozliczeniowym przykładowo może być kalendarzowy miesiąc, kwartał lub rok bądź inny okres trwający 30/31 dni (np. od 21 dnia danego miesiąca do 20 następnego miesiąca), 90 dni lub 365 dni.

Odnosząc się zatem do momentu powstania przychodu podatkowego zauważyć należy, że przywołany przepis art. 12 ust. 3c ustawy CIT formułują zasadę, z której jednoznacznie wynika, że jeżeli strony ustalą, iż dana usługa rozliczana jest okresowo, to za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego, określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej jednak niż raz w roku.

Zatem skoro, Państwo i X porozumieli się w ten sposób, że za usługi pośrednictwa opisane we wniosku, otrzymujecie Państwo m.in. wynagrodzenie, które liczone jest w ten sposób, że obciążacie Państwo X wartością spalonych Czeków BLIK w danym miesiącu kalendarzowym na podstawie noty księgowej, to uznać należy, że realizowana przez Państwa usługa w tym zakresie spełnia przesłanki do uznania jej za usługę rozliczaną w okresach rozliczeniowych. W konsekwencji przychód z tytułu otrzymanego wynagrodzenia powstanie w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego czyli po zakończeniu okresu rozliczeniowego, tj. po zakończeniu danego miesiąca kalendarzowego, zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy CIT.

W świetle powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad 2

Odnosząc się do Państwa wątpliwości (objętych pytaniem Nr 2) w zakresie ustalenia, czy wygenerowane, ale niespalone (np. wygasłe lub anulowane przez Państwa) Czeki BLIK stanowią dla Państwa przychód (dochód), podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, stwierdzić należy, że art. 12 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 12 ust. 3 ustawy CIT nie będzie miał zastosowania w analizowanej sytuacji bowiem nie uzyskujecie Państwo realnego przysporzenia.

Jak bowiem wyjaśniono powyżej, w kontekście przedstawionej _argumentacj_i Organu do pytania Nr 1, wskazać należy, że do przychodów podatkowych, podatnik winien zaliczyć przychody otrzymane oraz takie, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody otrzymane lub należne, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

Rozpatrując przychód jako wartość w sensie ekonomicznym, która jest realnie możliwa do otrzymania, należy stwierdzić, iż samo wygenerowanie Czeku BLIK, a który, jak wynika z opisu sprawy jest/będzie niespalony (wygasły lub anulowany przez Państwa) nie wiąże się z uzyskaniem przez Państwa jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego. W przypadku wystąpienia takiego zdarzenia, nie otrzymujecie Państwo żadnych dodatkowych korzyści majątkowych (nie dochodzi do zwiększenia Państwa majątku). Zatem, odnosząc powyższe do treści art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT stwierdzić należy, że samo wygenerowanie Czeków BLIK, który jak wskazujecie Państwo są/będą niespalone nie kreuje dla Państwa przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy CIT. W szczególności, nie można tu mówić o przychodzie należnym, gdyż wynikiem tych zdarzeń nie jest powstanie żadnej wierzytelności, na podstawie której możecie Państwo domagać od kogokolwiek zapłaty, rekompensaty, lub innych ekwiwalentnych świadczeń.

W konsekwencji, Państwa stanowisko, zgodnie z którym w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym wygenerowane, ale niespalone (np. wygasłe lub anulowane przez Państwa) Czeki BLIK nie stanowią dla Państwa przychodu (dochodu), podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych należy uznać za prawidłowe.

Ad 3

Kolejną kwestią, która budzi Państwa wątpliwości jest ustalenie, czy w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym część Państwa wynagrodzenia stanowiąca równowartość kosztów Kredytu stanowi dla Państwa przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika m.in., że finansujecie Państwo swój udział w Projektach ze swojego rachunku bankowego posiadanego w innym niż (…) banku. Z tym rachunkiem powiązana jest specjalna usługa pn. (…). Usługa ta stanowi pewien rodzaj kredytu firmowego w formie zwiększonego debetu na rachunku bankowym przedsiębiorcy. Limit dostępnego kredytu określa umowa kredytowa. W przypadku Państwa posiadającego (…) na rachunku bieżącym, macie możliwość swobodnego korzystania ze środków w wysokości większej niż aktualnie wynosi stan jego konta. Całość udziału Państwa w Projektach finansowana jest przy ujemnym stanie salda rachunku bieżącego, dlatego też wszelkie środki do ponoszenia wydatków na spalenie Czeków BLIK i opłaty serwisowe na rzecz Banku pochodzą z kredytu udzielonego Państwu na zasadzie (…) (zwanego„Kredytem”). Kredyt jest oprocentowany. Używacie Państwo rachunku bieżącego z usługą (…) wyłącznie do finansowania swojego udziału w Projektach, co oznacza, że wysokość odsetek dla banku w którym prowadzony jest ten rachunek wyliczana jest wyłącznie od wysokości środków użytych przez Państwa do udziału w Projektach. X nie ma podpisanej z ww. bankiem żadnej umowy.

W ramach Kredytu ponosicie Państwo wydatek (koszt) stanowiący wartość spalonych w danym miesiącu czeków BLIK oraz iloczynu opłat serwisowych i od tej wartości naliczane jest oprocentowanie Kredytu. Następnie, częścią wynagrodzenia otrzymywanego przez Państwa od X jest wartość spalonych w danym miesiącu czeków BLIK, iloczyn opłat serwisowych i wyliczone od tej wartości oprocentowanie, czyli koszt Kredytu. Zatem, część Państwa wynagrodzenia odpowiada ponoszonemu kosztowi Kredytu na podstawie faktycznego oprocentowania linii kredytowej posiadanej przez Państwa za okres kredytowania.

Jak stanowi przywołany art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT:

Przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Należy jednak zwrócić uwagę, że przepis ten odsyła do przepisów modyfikujących zakres zastosowania normy określonej w art. 12 ust. 1 ustawy CIT. Jednym z nich jest przepis art. 12 ust. 4 ustawy CIT. Przepis ten enumeratywnie wymienia wartości (przychody), które nie są zaliczane do przychodów podatkowych.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy CIT:

Do przychodów nie zalicza się, zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Co istotne, aby zwrócone podatnikowi wydatki zostały wyłączone z przychodów podatkowych, muszą być wydatkami niepodlegającymi zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie przepisu art. 16 ustawy CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT:

kosztami zyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…)

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

W tym miejscu należy podkreślić, że to obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ustawy CIT.

Z powyższych regulacji można więc wywieść, że skutki podatkowe związane ze zwrotem kosztów są generalnie uzależnione od tego, czy wydatki, które są zwracane podlegały zaliczeniu do kosztów podatkowych, czy też nie. Jeżeli zwracane wydatki podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, wówczas kwota zwrotu powinna podlegać zaliczeniu do przychodów. Natomiast w sytuacji, gdy zwrot poniesionych wydatków dotyczy kosztów, które zgodnie z przepisami podatkowymi nie mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ustawy CIT, wówczas zwrócone wydatki nie będą dla podatnika przychodem podatkowym.

Jednocześnie podkreślić należy, że aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii „innych wydatków”, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT, konieczne jest oprócz tego, by wydatek nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, żeby wydatek został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie zwrócony podatnikowi, przy czym wydatek poniesiony jest odpowiednikiem wydatku zwróconego. Tak więc „wydatek zwrócony” to ten sam - a nie taki sam - wydatek, który został poniesiony. Zwróconym wydatkiem nie jest bowiem uzyskana przez podatnika kwota, która tylko odpowiada wartości poniesionego wydatku, lecz nie stanowi jego zwrotu.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, że część Państwa wynagrodzenia stanowiąca równowartość kosztów Kredytu stanowi/będzie stanowiła dla Państwa przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Kwota (koszt Kredytu), którą wypłaca Państwu X jest następstwem realizacji Projektu opisanego we wniosku i jest elementem wynagrodzenia za świadczone przez Państwa usługi pośrednictwa. W ocenie Organu nie można mówić o zwrocie kosztów. Koszty te nie są Państwu zwracane a jedynie stanowią, jak wynika z opisu sprawy, element kalkulacji wynagrodzenia.

Zatem, należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że ta część wynagrodzenia otrzymywana przez Państwa od X nie stanowi tych samych wydatków poniesionych przez Państwa (kosztów Kredytu), lecz równowartość poniesionych wydatków.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, że w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym część Państwa wynagrodzenia stanowiąca równowartość kosztów Kredytu stanowi Państwa przychód (dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w rozumieniu art. 12 ust 1 ustawy CIT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 3 jest prawidłowe.

Ad 4 i 5

Wątpliwości Państwa objęte pytaniem Nr 4 i 5 dotyczą odpowiednio ustalenia, czy w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym:

\- opłata serwisowa w wysokości (…) zł brutto, a także jej iloczyn, którą Bank obciąża Państwa rachunek bankowy w związku ze spaleniem Czeku BLIK oraz

\- środki pieniężne pobrane przez Bank z Państwa rachunku bankowego tytułem równowartości ceny zapłaconej Czekiem BLIK lub środków pieniężnych wypłaconych z bankomatu za pomocą Czeku BLIK

\- stanowią dla Państwa koszt podatkowy.

W tym miejscu wskazać należy, ze Organ w argumentacji do _pytania Nr_ _3_, wskazał zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów, które określają przepisy art. 15 oraz art. 16 ustawy CIT.

Podkreślić w tym miejscu należy, że konstrukcja art. 15 ustawy CIT dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy CIT), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy CIT.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów jest, aby wydatek łącznie spełniał następujące przesłanki:

\- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

\- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

\- został właściwie udokumentowany,

\- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodów. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodów odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodów.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

Oprócz powyższego należy mieć na uwadze, że dokonując rozpoznania kosztowego charakteru określonego wydatku podatnik musi badać nie tylko to, czy wydatek ten został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (art. 15 ust. 1 ustawy CIT), ale i to czy nie jest on objęty wyłączeniem z art. 16 ust. 1 ustawy CIT, co definitywnie pozbawia go charakteru kosztu podatkowego choćby nawet spełniał wprowadzone przez ustawodawcę w art. 15 ust. 1 ustawy CIT kryteria normatywne.

Odnosząc zatem powyższe do przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że ponoszone przez Państwa koszty, tj.: opłata serwisowa w wysokości (…) zł brutto, a także jej iloczyn, którą Bank obciąża Państwa rachunek bankowy w związku ze spaleniem Czeku BLIK oraz środki pieniężne pobrane przez Bank z Państwa rachunku bankowego tytułem równowartości ceny zapłaconej Czekiem BLIK lub środków pieniężnych wypłaconych z bankomatu za pomocą Czeku BLIK pozostają w związku z prowadzoną przez Państwa działalnością gospodarczą ich ponoszenie ma na celu zarówno uzyskanie przez Państwa przychodów, jak również zachowanie oraz zabezpieczenie przychodów. Ponoszone przez Państwa ww. koszty związane są z realizacją Projektu opisanego we wniosku i spełniają podstawowe przesłanki do uznania za koszt uzyskania przychodów bowiem bez poniesienia tych wydatków nie byłaby przeprowadzenie czynności związanych z realizacją współpracy z X oraz bankiem nie byłoby możliwe.

Wydatki te nie zostały również wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy CIT. Zauważyć przy tym należy, że ponoszone przez Państwa ww. wydatki spełniają przesłankę definitywności, tj. rzeczywistego poniesienia kosztu. Jak sami Państwo twierdzicie, najpierw ponosicie te koszty, a dopiero w późniejszym okresie otrzymujecie Państwo równowartość zapłaconych kosztów od X, które stanowią element wynagrodzenia należnego Państwu od X z tytułu świadczenia usługi pośrednictwa na rzecz X.

W związku z powyższym, Państwa stanowisko w zakresie pytań Nr 4 i 5 należało uznać za prawidłowe pod warunkiem prawidłowego udokumentowania ww. kosztów.

Ad 6

Przedmiotem Państwa wątpliwości objętych pytaniem Nr 6 jest ustalenie czy dokumentowanie przez Państwa kosztów poniesionych na rzecz Banku z tytułu wartości spalonych Czeków BLIK wyciągiem bankowym z potwierdzeniem wartości spalonych Czeków BLIK jest wystarczające do rozpoznania takich kosztów jako Państwa koszty podatkowe.

Wskazać należy obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ustawy CIT.

Powołany przepis art. 15 ust. 1 ustawy CIT należy interpretować łącznie z art. 9 ust. 1 ustawy CIT, zgodnie z którym:

Podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Odrębne przepisy, o których mowa w tym artykule zawarte są w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.).

W myśl art. 20 ust. 2 i 3 ustawy o rachunkowości:

2\. Podstawą zapisów w księgach rachunkowych są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej, zwane dalej "dowodami źródłowymi":

1) zewnętrzne obce - otrzymane od kontrahentów;

2) zewnętrzne własne - przekazywane w oryginale kontrahentom;

3) wewnętrzne - dotyczące operacji wewnątrz jednostki.

3\. Podstawą zapisów mogą być również sporządzone przez jednostkę dowody księgowe:

1) zbiorcze - służące do dokonania łącznych zapisów zbioru dowodów źródłowych, które muszą być w dowodzie zbiorczym pojedynczo wymienione;

2) korygujące poprzednie zapisy;

3) zastępcze - wystawione do czasu otrzymania zewnętrznego obcego dowodu źródłowego;

4) rozliczeniowe - ujmujące już dokonane zapisy według nowych kryteriów klasyfikacyjnych.

Zgodnie z przepisem art. 20 ust. 4 ww. ustawy:

W przypadku uzasadnionego braku możliwości uzyskania zewnętrznych obcych dowodów źródłowych, kierownik jednostki może zezwolić na udokumentowanie operacji gospodarczej za pomocą księgowych dowodów zastępczych, sporządzonych przez osoby dokonujące tych operacji. Nie może to jednak dotyczyć operacji gospodarczych, których przedmiotem są zakupy opodatkowane podatkiem od towarów i usług oraz skup metali nieżelaznych od ludności.

Artykuł 21 ust. 1 ustawy o rachunkowości określa, iż dowód księgowy powinien zawierać co najmniej:

1) określenie rodzaju dowodu i jego numeru identyfikacyjnego;

2) określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej;

3) opis operacji oraz jej wartość, jeżeli to możliwe, określoną także w jednostkach naturalnych;

4) datę dokonania operacji, a gdy dowód został sporządzony pod inną datą - także datę sporządzenia dowodu;

5) podpis wystawcy dowodu oraz osoby, której wydano lub od której przyjęto składniki aktywów;

6) stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca oraz sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowych (dekretacja), podpis osoby odpowiedzialnej za te wskazania.

Stosownie do art. 24 ust. 1 ustawy o rachunkowości:

Księgi rachunkowe powinny być prowadzone rzetelnie, bezbłędnie, sprawdzalnie i bieżąco.

Z ww. przepisów wynika, że w pierwszej kolejności wymienione są dowody źródłowe obce zewnętrze. Zwrócono w nich też uwagę na korelację z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług (art. 20 ust. 4 ustawy o rachunkowości).

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy w pierwszej kolejności trzeba zauważyć, że ponoszą Państwo wydatki na rzecz Banku. Zatem wydatki, o których mowa wynikają z umowy łączącej Państwa z Bankiem. W opisie sprawy wskazano bowiem, że Bank jest jednym z uczestników Projektu oraz że wykonuje on na rzecz spółki takie operacje jak: wygenerowanie Czeków BLIK o określonym nominale z pomocą techniczną Operatora; w momencie, gdy Czek BLIK jest spalony przez uczestnika Projektu (tj. za pomocą Czeku BLIK zostaje wybrana gotówka w bankomacie, bądź za jego pomocą następuje zapłata za towar lub usługę) Bank obciąża Państwa rachunek (tj. Państwa rachunek bankowy prowadzony w Banku) kwotą wykorzystaną z nominału takiego Czeku BLIK (całością kwoty zapisanej na Czeku BLIK lub jej częścią, w zależności od tego jak postąpi uczestnik Projektu); bank obciąża Państwa opłatą serwisową w wysokości (…) zł brutto (obciążenie Państwa rachunku bankowego prowadzonego w banku).

Wobec czego aby określić właściwy sposób dokumentowania tych wydatków należałoby w pierwszej kolejności ustalić skutki podatkowe wynikające z umowy, na podstawie której bank wykonuje na rzecz Państwa ww. operacje, w szczególności czy nie występuje tu czynność opodatkowana podatkiem od towarów i usług i konsekwentnie czy nie powinna być udokumentowana dowodem źródłowym zewnętrznym otrzymanym od kontrahenta w postaci faktury VAT.

Zatem nie można potwierdzić Państwa stanowiska, zgodnie z którym w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym dokumentowanie kosztów poniesionych na rzecz banku z tytułu wartości spalonych Czeków BLIK wyciągiem bankowym z potwierdzeniem wartości spalonych Czeków BLIK jest wystarczające do rozpoznania takich kosztów - bez uprzedniego ustalenia odnośnie do prawidłowego obowiązku udokumentowania tych wydatków na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

Z kolei to zagadnienie nie może być rozstrzygnięte w ramach niniejszego zgłoszenia na gruncie przepisów ustawy o CIT, gdyż dotyczy ono ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie których to przepisów nie złożyli Państwo wniosku.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 6 należało uznać za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Końcowo należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, tutejszy Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nie objęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji. Wskazać także trzeba, że przedmiotem oceny organu nie był sposób dokumentowania przychodów.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa(t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanych:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).