Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD10/033/373/MZB/14/PK-2031/12
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-12-08
Teza: możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych podczas spotkań z klientami w siedzibie Spółki oraz poza jej siedzibą
Słowa kluczowe: kontrahent; koszt-koszty uzyskania przychodów; napoje; poczęstunki; posiłki; reprezentacja; usługi-usługi gastronomiczne; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa) Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 18 grudnia 2009 r. Nr ILPB3/423-848/09-2/MC w ten sposób, iż uznaje stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 września 2009 r. o wydanie interpretacji indywidualnej z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych dotyczące możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych podczas spotkań z klientami w siedzibie Spółki oraz poza jej siedzibą - **za prawidłowe**.

UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 24 września 2009 r. Spółka (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca świadczy usługi księgowe na rzecz osób prawnych, jak i osób fizycznych z Polski i zagranicy. Specyfika prowadzonej działalności powoduje konieczność organizowania spotkań z klientami, w szczególności są to spotkania z:

*   „aktywnymi” klientami, tj. takimi, z którymi Spółka pozostaje w stałym kontakcie (realizuje na bieżąco projekty) celem m.in. omówienia aspektów konkretnego, będącego w trakcie realizacji zlecenia,
*   „nieaktywnymi” klientami, tj. takimi, dla których Spółka świadczyła w przeszłości usługi, niemniej przez pewien czas nie zgłaszali oni zapotrzebowania w tym zakresie - celem takiego spotkania jest wymiana informacji na temat bieżącej działalności klienta oraz identyfikacji potencjalnych możliwości odnowienia współpracy; w trakcie spotkania Spółka informuje również o najnowszych produktach i usługach, z którymi klient mógł nie mieć styczności z uwagi na przerwę we współpracy,
*   potencjalnymi klientami celem uzgodnienia warunków i zakresu świadczenia usług w oparciu o przesłaną wcześniej ofertę, jak i identyfikacji dodatkowych możliwych pól współpracy; zwyczajowo Spółka po przesłaniu propozycji świadczenia usług organizuje spotkanie celem przedyskutowania w szczegółach warunków oferty oraz szczegółowych oczekiwań i wymagań klienta (dalej łącznie: klienci oraz spotkania).

Spotkania mają charakter okazjonalny i odbywają się zarówno w siedzibie Spółki, jak i poza nią. W pierwszym przypadku, Spółka w trakcie spotkań zapewnia napoje (herbatę, kawę, soki, cukier, śmietankę do kawy), drobne słodycze, niekiedy poczęstunek, w tym również korzystając z usług zewnętrznej firmy cateringowej. W sytuacji natomiast, jeżeli spotkanie z klientami ma miejsce poza siedzibą Spółki (w restauracji) przyjętą przez Spółkę praktyką jest, iż to ona ponosi koszty zakupionego posiłku w ramach menu restauracji (może to być lunch, obiad, lub kolacja). Zdarza się też, że klient proponuje spotkanie w restauracji zamiast w biurze Spółki z uwagi na m.in. łatwiejszy dojazd, chęć odbycia spotkania na „neutralnym” gruncie. Spółka podkreśla, iż tematyką, jak i celem omawianych spotkań są np. (niezależnie od faktu, czy uczestniczy w nim klient „aktywny”, „nieaktywny” czy spółka, z którą Spółka dopiero oczekuje nawiązania współpracy) omówienie aspektów biznesowych dotychczasowej lub planowanej współpracy, potencjalnych możliwości rozszerzenia jej zakresu, prezentacja oferty firmy, przeprowadzenie negocjacji handlowych lub podpisanie umowy o świadczenie usług, etc.

Wydatki dotyczące spotkań z kontrahentami są dokumentowane rachunkami lub fakturami VAT wystawionymi na Spółkę.

W związku z powyższym zadano pytanie.

Czy wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z organizacją spotkań z klientami, obejmujące m.in. koszty nabycia drobnego poczęstunku, napojów, zapłata za posiłki i napoje w restauracji, jeżeli spotkania odbywają się poza siedzibą Spółki, stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki w świetle regulacji art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.; dalej: updop)?

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie opisane przez niego w stanie faktycznym spotkania mają charakter biznesowy, a zatem wydatki poniesione na nabycie napojów, czy drobnego poczęstunku, jak również wydatki na posiłek w restauracji, jako związane z działalnością Spółki i związane z uzyskiwanymi przez nią przychodami, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w świetle art. 15 ust. 1 updop. Ponieważ omawiane wydatki, wyszczególnione w stanie faktycznym, nie noszą znamion reprezentacji, zdaniem Spółki, nie znajduje w tej sytuacji zastosowania wyłączenie z kosztów wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 28 updop.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. Na podstawie dyspozycji art. 16 ust. 1 pkt 28 updop, wydatki na reprezentację, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów podatnika.

W odniesieniu do powyższego, Spółka uważa, iż w oparciu o brzmienie regulacji art. 16 ust. 1 pkt 28 updop, określone wydatki jedynie wtedy podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów, jeżeli można im przypisać charakter reprezentacyjny. O wyłączeniu tym nie decyduje natomiast rodzaj tych wydatków. Ustawodawca przytacza co prawda określone kategorie kosztów objętych dyspozycją tego przepisu, tj. usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, jednakże, zdaniem Spółki, wyliczenie to należy traktować jako przykładowe. Bezsprzecznie natomiast taka konstrukcja przepisu nie przesądza, iż wszelkie tego typu wydatki nie stanowią kosztów podatkowych. Istotny jest bowiem cel, w jakim zostały poniesione, tj. reprezentacja podatnika.

Na potwierdzenie powyższego stanowiska Spółka przywołała wyrok WSA w Warszawie z dnia 12 czerwca 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 157/08.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, jedynie uznanie ponoszonych przez nią wydatków za mające cel reprezentacyjny, mogłoby stanowić podstawę do uznania, iż nie mogą one zostać uznane za koszty podatkowe Spółki.

Pojęcie „reprezentacji” nie zostało sprecyzowane w przepisach podatkowych ani w przepisach prawa cywilnego. W konsekwencji, przy wskazywaniu istotnych elementów pozwalających zakwalifikować określone wydatki do kategorii reprezentacyjnych, zachodzi konieczność odwołania się do wypracowanej na tym tle doktryny, jak również słownikowej definicji tego terminu.

Zgodnie z definicją słownikową, reprezentacja oznacza „okazałość, wystawność, wytworność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną”. Analizując powyższą definicję w kontekście regulacji podatkowych, przyjmuje się, iż reprezentacją jest każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika. Celem podatnika przy ponoszeniu kosztów kwalifikowanych do tej kategorii jest dążenie do wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenia swojej zasobności, profesjonalizmu czy zaimponowanie klientowi. Podobnie argumentował WSA we Wrocławiu w jednym z orzeczeń, wskazując, że „w ramach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych reprezentację można zdefiniować jako występowanie w imieniu podmiotu gospodarczego, reprezentowanie firmy wiążące się z okazałością i wytwornością w celu wywołania jak najlepszego wrażenia”.

W kontekście powyższej definicji, zdaniem Spółki, organizowane spotkania nie spełniają powyższej definicji, bowiem dążeniem Spółki nie jest wpłynięcie na jej wizerunek w oczach klientów, lecz omówienie konkretnych kwestii biznesowych, jak również nawiązanie, czy uzgodnienie warunków współpracy. Spółka przyznaje, iż spotkania zawierają elementy reprezentacyjne, bowiem oczywistym jest, iż Spółka zasadniczo dąży do pozytywnego postrzegania jej przez klientów. Niemniej, w opinii Spółki, w omawianej sytuacji dążenie takie jest celem pobocznym i związane jest ze zwyczajowym zachowaniem przedsiębiorców dbających o swoje kontakty z kontrahentami. Nie można jednakże przypisywać spotkaniom charakteru stricte reprezentacyjnego w sytuacji, gdy nie jest to główny kierunek działań podejmowanych przez Spółkę.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów. Przykładowo, WSA w Warszawie w orzeczeniu, przyznając rację podatnikowi, iż koszty organizowanych spotkań o charakterze marketingowym mogą stanowić koszty podatkowe, wyjaśnił m.in., iż jakkolwiek w organizowanych przez podatnika spotkaniach „(\`(...)\`) cele i cechy, które utożsamiane są zwykle z reprezentacją, a więc wykreowanie wizerunku, budowa zaufania, uwypuklenie zasobności, profesjonalizmu, wprawdzie niewątpliwie są również obecne, to jednak nie są elementem dominującym i niejako są realizowane ubocznie, przy okazji przeprowadzenia takiej imprezy”. Ponadto, w ww. wyroku WSA przyznał, iż „(\`(...)\`) nie wszystkie działania podejmowane na zewnątrz w kierunku potencjalnych klientów mogą być potraktowane jako reprezentacja, gdyż w tak określonych działaniach mieszczą się również inne przedsięwzięcia z zakresu marketingu, reklamy, promocji, itd. Konieczne jest tu, aby głównym celem takiego działania było zaprezentowanie podmiotu - jego wystawności, okazałości, wysokiego standardu”.

Na podstawie powołanej powyżej i ugruntowanej już w doktrynie definicji reprezentacji, zdaniem Spółki, aby wydatki związane z organizowanymi spotkaniami uznać za wydatki o charakterze reprezentacyjnym, powinna cechować je przede wszystkim wystawność i okazałość.

Intencją Spółki przy organizacji spotkań nie jest chęć okazania przepychu, wystawności lub okazałości, bowiem, organizując spotkanie, nie działa w celu „wykreowania, czy utrwalenia pozytywnego wizerunku”, ale z uwagi na konieczność omówienia konkretnych spraw wynikających ze specyfiki jej działalności, jak i współpracy z danym kontrahentem. Spółka pragnie podkreślić, że spotkania te ewidentnie nie mają charakteru wystawnej imprezy, nie mogą zostać uznane za skierowane na „uwypuklenie zasobności” Spółki. Formuła organizowanych spotkań przesądza o tym, iż nie należy ich utożsamiać z wytworną i okazałą kolacją (obiadem lub lunchem), czy też wystawną imprezą.

Mając jednocześnie na uwadze, że klientami Spółki są głównie średnie i duże przedsiębiorstwa polskie oraz zagraniczne, a spotkania odbywają się z osobami pełniącymi w nich funkcje kierownicze, w opinii Spółki, w stosunku do tych osób nie będzie miał charakteru wystawności drobny poczęstunek oferowany w siedzibie Spółki, czy obiad w restauracji. Ponadto, koszty w tym zakresie są tak znikome w stosunku do wynagrodzenia za świadczone przez Spółkę usługi, iż zdaniem Spółki, ponoszenie przez nią omawianych wydatków nie może być uznane przez jej kontrahentów za element mający istotny wpływ na postrzeganie wizerunku Spółki.

Kolejnym aspektem podatkowym, który należy uwzględnić przy ocenie określonych wydatków, jako stanowiących reprezentację lub nie, jest ustalenie, czy wydatki takie stanowią zwyczajowo przyjętą przez podatnika praktykę, czy też stanowią zdarzenia nadzwyczajne.

Zdaniem Spółki, ponoszone przez nią wydatki związane z organizowanymi spotkaniami nie mają charakteru działań nadzwyczajnych. Jak wskazała Spółka w stanie faktycznym, jest to powszechnie stosowana przez nią, jak i inne firmy z branży, w której działa Spółka, praktyka i stały element współpracy z klientami.

Spółka podkreśla, iż zważywszy właśnie na zwyczajową praktykę i formułę współpracy przyjętą przez Spółkę, odmienne jej zachowanie np. narzucenie klientowi obowiązku uregulowania rachunku w restauracji mogłyby wpłynąć negatywnie na postrzeganie Spółki w oczach klientów. Zdaniem Spółki, takie jej postępowanie byłoby sprzeczne z powszechnie przyjętymi kanonami kultury i zasadami dobrego wychowania, które należy również uwzględniać w otoczeniu biznesowym. Opinię taką podzielił między innymi Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej, wskazując, iż „wydatki ponoszone na zakup produktów spożywczych typu kawa, herbata, napoje, cukier w celu poczęstowania klientów oraz potencjalnych klientów, stanowią zwyczajowy poczęstunek klientów i należą do powszechnie obowiązujących kanonów kultury. Przedmiotowe wydatki stanowią koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem, że wydatki te nie posiadają charakteru okazałości”.

W świetle powyższej argumentacji, Spółka stoi na stanowisku, iż nie wszystkie wydatki poniesione na zakup usług gastronomicznych, żywności i napojów, powinny być automatycznie wyłączane z kosztów uzyskania przychodów. Decydującym dla rozstrzygnięcia omawianej kwestii jest ustalenie zasadniczego celu, dla którego Spółka ponosi ww. koszty. W omawianej sytuacji, niezaprzeczalnie głównym motywem jej działania jest omówienie spraw biznesowych na „neutralnym” gruncie, w przyjaznej atmosferze, co podyktowane jest przyjętą przez Spółkę formułą współpracy z klientami, jak i specyfiką jej działalności. Spółka nie organizuje spotkań dla wykreowania pozytywnego wizerunku u klientów. Spotkania nie noszą również znamion okazałości i wystawności, stanowią natomiast zwyczajową praktykę przyjętą w kontaktach biznesowych. W efekcie, zdaniem Spółki, ponoszone przez nią wydatki mają charakter „zwykłych” wydatków związanych z prowadzoną działalnością, nie są to natomiast wydatki o charakterze reprezentacyjnym, podlegające wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na mocy regulacji art. 16 ust. 1 pkt 28 updop.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając z upoważnienia Ministra Finansów (na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego; Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), wydał w dniu 18 grudnia 2009 r. interpretację indywidualną Nr ILPB3/423-848/09-2/MC, w której uznał stanowisko Spółki za prawidłowe w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na poczęstunek podawany podczas spotkań z klientami w siedzibie Spółki. Natomiast stanowisko w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na posiłki i napoje bezalkoholowe w trakcie spotkań z klientami w restauracji uznano za nieprawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z przepisem art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

W ocenie Ministra Finansów stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, wyrażonego w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 18 grudnia 2009 r. Nr ILPB3/423-848/09-2/MC w części dotyczącej braku możliwości uwzględnienia w kosztach podatkowych wydatków na posiłki i napoje bezalkoholowe w trakcie spotkań z klientami w restauracji, nie można uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem za koszty uzyskania przychodu, uważa się takie wydatki, których poniesienie przez podatnika jest spowodowane racjonalnym dążeniem i obiektywną możliwością osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia tego źródła i które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 updop.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem, a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu, lub na jego zachowanie oraz zabezpieczenie.

Stosownie do treści powyżej przywołanego art. 16 ust. 1 pkt 28 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Analiza orzecznictwa wskazuje na występowanie poważnych wątpliwości, co do wykładni normy wynikającej z wyżej wymienionych przepisów updop. Sądy administracyjne w swoich orzeczeniach wyrażały pogląd, że skoro ustawodawca nie zdefiniował w sposób jednoznaczny pojęcia reprezentacji, należy posiłkować się definicją słownikową, iż reprezentacja to „okazałość”, „wystawność”, „wytworność” (por. wyroki z dnia 25 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2200/10 i z dnia 27 września 2012 r., sygn. akt II FSK 392/11).

W innych orzeczeniach sądy administracyjne uznawały, że termin „reprezentacja” oznacza „przedstawicielstwo”, a nie „wystawność”, „okazałość”, „wytworność” (por. wyrok z dnia 25 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1445/10 i z dnia 29 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2571/10 i II FSK 2572/10).

Powołane rozbieżności w orzeczeniach sądów administracyjnych w zakresie kosztów reprezentacji wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów znalazły swoje podsumowanie w wydanym, w składzie siedmiu sędziów wyroku NSA z dnia 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11.

W wyroku tym Sąd podkreślił potrzebę indywidualnej oceny stanu faktycznego konkretnej sprawy dotyczącej kwalifikowania kosztów (wydatków) jako kosztów reprezentacji, wskazując, że wymienienie w przepisach podatkowych jako przykładowych kosztów reprezentacji wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności, napojów, w tym alkoholowych nie przesądza o ich wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów. Kwalifikacja każdego przypadku powinna być odrębna, pod kątem warunków i okoliczności uzasadniających ich poniesienie.

Dla kwalifikacji danych wydatków jako wydatków na reprezentację wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów nie jest istotne miejsce podawania poczęstunków, świadczenia usług gastronomicznych tzn. nie bierze się pod uwagę tego, czy poczęstunki odbywają się w siedzibie firmy, czy też poza nią. Dla oceny takich wydatków nie są także istotne takie cechy jak wystawność, wytworność, okazałość poczęstunków. Nie ma bowiem możliwości skonstruowania miernika dla określenia poziomu wystawności, wytworności itp. jednakowego dla wszystkich podmiotów gospodarczych.

Sąd wskazał ponadto, że za wydatki na zakup żywności, napojów i usług gastronomicznych, wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 updop należy uznać te, których wyłącznym lub dominującym celem jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, czy działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z uczestnikami takich spotkań.

Także w wyroku z dnia 16 października 2013 r., sygn. akt II FSK 2442/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć właśnie przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest właśnie wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny”. Jednocześnie w wyroku tym Sąd orzekł, iż kosztami uzyskania przychodu będą wydatki na usługi gastronomiczne w restauracjach nabywane podczas spotkań biznesowych, których celem jest tylko i wyłącznie omówienie z kontrahentami spraw handlowych. Ponadto Sąd zaznaczył, że na podatniku spoczywać będzie ciężar wykazania, że określone wydatki poniesione zostały w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów oraz, że nie były one ukierunkowane na kształtowanie wizerunku firmy, lecz stanowiły element aktywności gospodarczej.

Reasumując, w świetle przedstawionego stanu faktycznego, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na zakup drobnego poczęstunku, napojów bezalkoholowych serwowanych w siedzibie, zapłatę za posiłki i napoje bezalkoholowe w restauracji, podawane podczas spotkań z kontrahentami, których wyłącznym celem jest omówienie aspektów biznesowych dotychczasowej lub planowanej współpracy, potencjalnych możliwości rozszerzenia jej zakresu, prezentacja oferty firmy, przeprowadzenie negocjacji handlowych lub podpisanie umowy o świadczenie usług, stanowią koszty uzyskania przychodów. W konsekwencji, stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy).