Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.314.2017.1.MPŁ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-07
Teza: 1. Czy na dzień wystawienia faktury VAT dokumentującej otrzymanie zaliczki lub w momencie otrzymania zaliczki z tytułu świadczenia usług marketingowych, Wnioskodawca jako podatnik powinien rozpoznać przychód? 2. Czy na dzień 30 czerwca 2021 r. (lub na dzień rozwiązania umowy po 1 stycznia 2018 r. kwota wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług marketingowych będzie stanowić przychód u Wnioskodawcy? 3. W jakiej wysokości powinien zostać ujęty przychód z tytułu świadczenia usług przez Spółkę?
Słowa kluczowe: przedpłaty; przychód; usługi-usługi o charakterze ciągłym; zaliczka
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2017 r. (data wpływu 9 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia momentu powstania oraz wysokości przychodu uzyskanego z tytułu świadczenia usług marketingowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia momentu powstania oraz wysokości przychodu uzyskanego z tytułu świadczenia usług marketingowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, wspólnikiem w spółce komandytowej (dalej jako: „Spółka”). Spółka komandytowa prowadzi działalność w zakresie usług restauracyjnych, w tym m.in. sprzedaży napojów.

W ramach działalności Spółka zawarła z producentem napojów (dalej jako: „Producent”) Umowę o współpracy (dalej jako: „Umowa”). W ramach swojej działalności Spółka dokonuje sprzedaży napojów dostarczanych przez Producenta.

Na podstawie Umowy, Spółka zobowiązała się do:

*   zakupów produktów wyłącznie od Producenta za cenę wynikającą z aktualnie obowiązującego cennika Producenta;
*   odbierania od nabywców produktów Producenta opakowań zwrotnych;
*   zagwarantowania ciągłej sprzedaży produktów we wszystkich placówkach Spółki oraz utrzymywania w ciągłej sprzedaży produktów określonych w Umowie;
*   terminowego i pełnego regulowania płatności za dostarczone produkty zgodnie z postanowieniami Umowy;
*   zbadania produktów w trakcie dostawy w zakresie ich cech zewnętrznych, terminów ważności, itp.;
*   zapłacenia kaucji za opakowania zwrotne w terminie płatności faktury;
*   niesprzedawania produktów przeterminowanych;
*   wpisywania na fakturze numeru noty informacyjnej zakomunikowanego uprzednio spółce przez Producenta;
*   uzyskania na swój koszt wymaganych zgód lub zezwoleń jeżeli którakolwiek z usług świadczonych przez Spółkę na podstawie warunków umowy będzie wiązać się z koniecznością ich uzyskania.

Zawarcie umowy daje Spółce możliwość uzyskania korzystnych warunków nabycia produktów, których dystrybucją zajmuje się Spółka oraz zachowania spójnego wizerunku dla klientów Spółki. Zgodnie z Warunkami handlowymi Umowy, Umowa została zawarta na czas określony od 8 maja 2017 r. do 30 czerwca 2021 r. Spółka we wskazanym powyżej okresie zobowiązała się do wypracowania obrotów handlowych w określonej wysokości. Ponadto, Spółka jest zobowiązana do minimalnej wartości zamówień w każdym kwartale.

Dodatkowo, na podstawie Warunków handlowych Umowy, Spółka zobowiązała się do świadczenia usług marketingowych polegających na:

*   ciągłym eksponowaniu materiałów reklamowych, w szczególności POP, w widocznym miejscu i utrzymywanie ich zawsze w czystym, dobrym stanie, a także wykorzystaniem ich zgodnie z przeznaczeniem oraz umieszczenie materiałów promocyjnych Producenta na stolikach w placówkach Spółki;
*   umieszczeniu wszystkich produktów Producenta w karcie menu Spółki oraz tablicy z menu Spółki;
*   ustawieniu ekspozycji z minimum 9 butelek produktów Producenta według określonej kolejności;
*   umieszczeniu w opisie drinków logotypów Producenta;
*   utrzymywaniu lodówek standardowych Producenta znajdujących się z placówce handlowej Spółki w stanie czystym, uzupełnieniu ich produktami oraz zapewnieniu odpowiedniego ich zlokalizowania, określonego w warunkach handlowych Umowy.

Wynagrodzenie za usługi marketingowe określone powyżej, świadczone przez Spółkę na rzecz Producenta za okres od dnia otrzymania przez Spółkę przedpłaty do 30 czerwca 2021 r. zostało określone w wysokości 33% od przewidywanego obrotu netto wszystkich produktów. Kwota przedpłaty została określona według wyliczeń Producenta jako stała kwota. Producent zobowiązał się do dokonania przedpłaty na podstawie Umowy w wysokości 100% wynagrodzenia netto za usługi marketingowe świadczone przez Spółkę. Przedpłata została wpłacona na rzecz Spółki w terminie 35 dni od daty otrzymania faktury przez Producenta.

Po zakończeniu okresu, tj. 30 czerwca 2021 r., Spółka oraz Producent dokonają wzajemnego rozliczenia wysokości dokonanej przedpłaty za usługi marketingowe faktycznie dokonanego obrotu. W przypadku zaistnienia różnicy dokonanej przedpłaty w stosunku do 33% od rzeczywistego obrotu netto osiągniętego ww. okresie, Spółka jest zobowiązana do niezwłocznego zwrotu nadpłaconej przez Producenta kwoty i dokona korekty wystawionej faktury zaliczkowej lub Producent dokona dodatkowej płatności wyrównawczej.

W razie przedterminowego rozwiązania Umowy przez którąkolwiek ze stron, Spółka zobowiązała się do zwrotu dokonanej przedpłaty na poczet usług marketingowych proporcjonalnie za okres od dnia rozwiązania Umowy do końca okresu rozliczeniowego, za jaki została dokonana przedpłata.

Usługi będą świadczone w sposób ciągły do dnia 30 czerwca 2021 r.

Wobec powyższego, zgodnie z umową w dniu 31 maja 2017 r. Spółka wystawiła fakturę VAT obciążającą Producenta zaliczką z tytułu świadczenia usług marketingowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy na dzień wystawienia faktury VAT dokumentującej otrzymanie zaliczki lub w momencie otrzymania zaliczki z tytułu świadczenia usług marketingowych, Wnioskodawca jako podatnik powinien rozpoznać przychód?
2.  Czy na dzień 30 czerwca 2021 r. (lub na dzień rozwiązania umowy po 1 stycznia 2018 r. kwota wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług marketingowych będzie stanowić przychód u Wnioskodawcy?
3.  W jakiej wysokości powinien zostać ujęty przychód z tytułu świadczenia usług przez Spółkę?

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 – ani na dzień wystawienia faktury VAT dokumentującej otrzymanie zaliczki, ani w momencie otrzymania zaliczki z tytułu świadczenia usług marketingowych Wnioskodawca jako podatnik nie powinien rozpoznać przychodu podatkowego.

Zgodnie z art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Jednocześnie, nie stanowią przychodów, zgodnie z art. 14 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwoty pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.

Wobec powyższego, warunkiem uznania za przychód podatkowy kwoty udokumentowanej fakturą VAT, jest aby:

*   powyższa kwota stanowiła należności tj. była należna z tytułu świadczonych usług;
*   kwota nie stanowiła wpłat ani zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.

W analizowanej sytuacji kwota, która została udokumentowana fakturą VAT nie stanowi należności, z uwagi na fakt, iż ma ona charakter zaliczki oraz nie została otrzymana z tytułu świadczonych usług.

Biorąc pod uwagę, iż kwota ta jest uzależniona od obrotu towarami producenta, który zrealizuje Spółka, na dzień wystawienia faktury nie może powstać przychód, ponieważ nie jest znana kwota wynagrodzenia skalkulowana w oparciu o obroty towarami producenta przez Spółkę.

Dodatkowo, płatność może ma charakter zwrotny, ponieważ w przypadku gdy Spółka:

*   nie zrealizuje określonego poziomu obrotu lub
*   zaprzestanie świadczenia usług.

Spółce nie będzie przysługiwać wynagrodzenie także w sytuacji, w której Spółka wcześniej uzyskała zaliczkę z tego tytułu.

Wobec powyższego, w momencie otrzymania środków z tytułu zaliczki oraz w momencie wystawienia faktury VAT dotyczącej kwoty zaliczki, po stronie Wnioskodawcy jako wspólnika nie powstanie przychód podatkowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód podatkowy powstanie w momencie ostatecznego rozliczenia wynagrodzenia, tj. w momencie:

*   upływu terminu, określonego w Umowie tj. 30 czerwca 2021 r. lub
*   zakończenia świadczenia usług przed 30 czerwca 2021 r.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania drugiego – na dzień 30 czerwca 2021 r. (lub na dzień rozwiązania umowy po 1 stycznia 2018 r.) kwota wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług marketingowych będzie stanowić przychód u Wnioskodawcy.

Jak wskazał Wnioskodawca, zgodnie z art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z zawartą umową momentem, w którym Spółka uzyska przychód, tj. należność stanie się definitywnym wynagrodzeniem z tytułu świadczonych usług, będzie moment w którym zostanie ustalona ostateczna kwota wynagrodzenia, czyli ostatni dzień okresu na jaki Umowa została zawarta tj. 30 czerwca 2021 r. lub w przypadku wcześniejszego zaprzestania świadczenia usług lub ostatni dzień świadczenia usług. Dopiero bowiem, na ten moment będzie możliwe ustalenie kwoty przychodu należnego i wówczas taka kwota będzie podstawą ujęcia przychodu przez Wnioskodawcę.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 – przychód z tytułu świadczenia usług marketingowych przez Spółkę powinien zostać ujęty w kwocie faktycznie należnego wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług marketingowych proporcjonalnie do udziału w zysku Wnioskodawcy. Zgodnie z art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału).

Zgodnie z art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Na podstawie powyższego przepisu, do przychodu zalicza się kwoty, które stanowią wynagrodzenie należne, natomiast nie stanowią przychodu kwoty, zaliczek, zadatków, itp. Zgodnie bowiem z art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie stanowią przychodu kwoty pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy uznać, że na moment rozliczenia świadczenia usług, kwoty które będą stanowić wynagrodzenie, na moment zakończenia świadczenia usług (w dniu 30 czerwca 2021 r. lub w przypadku wcześniejszego zakończenia umowy na dzień zaprzestania świadczenia usług przed dniem 30 czerwca 2021 r., kiedy faktyczne wynagrodzenie zostanie skalkulowane) będą stanowić podstawę naliczenia przychodu podatkowego. Powyższy przychód powstanie u Wnioskodawcy w kwocie, w której zostanie ostatecznie ustalone wynagrodzenie proporcjonalnie do udziału w zysku Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 roku Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1577 – dalej K.s.h.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do postanowień art. 1 § 2 i art. 4 § 1 pkt 1 K.s.h., spółka komandytowa jest osobową spółką handlową. Spółka osobowa nie ma podmiotowości prawnej odrębnej od wspólników, nie jest ona podmiotem obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego. Podmiotami takimi są natomiast wspólnicy tej spółki. W zależności od tego czy wspólnicy są osobami fizycznymi, czy prawnymi podlegają opodatkowaniu albo podatkiem dochodowym od osób fizycznych albo podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Podatnikiem, w myśl art. 7 § 1 Ordynacji podatkowej jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Zatem w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki nie mającej osobowości prawnej, podatnikiem podatku dochodowego nie jest spółka, lecz jej wspólnicy.

Zgodnie natomiast z art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną (art. 8 ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z ogólną regułą zawartą w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Natomiast w oparciu o przepis art. 14 ust. 1c ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

*   wystawienia faktury albo
*   uregulowania należności.

W myśl ww. przepisu przychód podatkowy dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych powstaje w dniu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi. Wyjątek od tej zasady stanowi:

*   wystawienie faktury przed datą wydania towaru, zbycia prawa lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi – datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień wystawienia faktury,
*   uregulowanie należności przed wydaniem towaru, zbyciem prawa lub wykonaniem usługi albo częściowym wykonaniem usługi – datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień otrzymania należności.

W świetle ww. przepisu o powstaniu przychodu podatkowego decyduje zaistnienie najwcześniejszego momentu w nim wyznaczonego, a więc dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi. Jeżeli jednak podatnik przed tym dniem wystawił fakturę lub otrzymał należność to przychód powstaje w tym dniu.

Przepis ten wprowadza ogólną zasadę decydującą o dacie powstania przychodu. Powstanie przychodu następuje w dniu zaistnienia ww. zdarzeń, a jeżeli wystąpią one po dniu wystawienia faktury, czy po dniu dokonania zapłaty należności, o momencie powstania przychodu decydują te dni, a nie fakt zaistnienia konkretnego zdarzenia.

Ustawodawca przewidział jednocześnie sytuacje, gdy przysporzenia otrzymywane przez podatnika nie stanowią jego przychodów podatkowych. Na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Regulacja zawarta w tym przepisie stanowi odstępstwo od ogólnych reguł ustalania przychodów z działalności gospodarczej, a warunkiem jego zastosowania jest uznanie, że otrzymane kwoty mają charakter zaliczek (zadatków) na poczet towarów i usług, które zostaną dostarczone (wykazane) w następnych okresach sprawozdawczych.

Należy jednak zwrócić uwagę, że nie zawsze wcześniejsze otrzymanie należności (przed ostatecznym wykonaniem usługi) oznacza zaliczkę lub przedpłatę, która nie powoduje powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

O kwalifikacji otrzymanej zapłaty jako przychodu lub jako przedpłaty (zaliczki) decyduje charakter tej zapłaty. Istotne dla uznania, iż dane przysporzenie majątkowe ma cechy przychodu podatkowego konieczne jest wykazanie, iż owo przysporzenie ma charakter definitywny. Owa definitywność przychodu zakłada zaś jego bezzwrotność, trwałość i ostateczność, tak, iż wpłacone środki pieniężne uznawane są za należne podmiotowi je otrzymującemu, który może nimi swobodnie dysponować. Cechy definitywności nie pozbawia przy tym fakt, iż dana usługa czy też dostawa towarów zostaną wykonane w przyszłości. Kluczowe jest jedynie wskazanie, iż dane przysporzenie w momencie otrzymania przez podatnika nie zostanie w przyszłości zwrócone.

Sensem zaś wyłączenia z art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest niedopuszczenie do sytuacji, w ramach której dane przysporzenie majątkowe pozbawione cechy definitywności zostałoby uznane za przychód podatkowy. Przepis ten dotyczy bowiem tylko tych przysporzeń majątkowych, które nie stanowią przychodów podatkowych. W unormowaniu tym chodzi zatem o takie zdarzenia gospodarcze, co do których zapłata w momencie jej dokonywania nie jest ostateczna, albowiem osoba wpłacająca dane przysporzenie ma możliwość wycofania się z usługi czy też dostawy towarów. Do czasu zatem wykonania usługi/dostawy towaru podatnik nie ma pewności, iż dana należność ma charakter definitywny (bezzwrotny). W konsekwencji, zastosowanie powyższej normy do wskazanej powyżej sytuacji wydaje się być w pełni racjonalne i dające prawną podstawę do przesunięcia terminu rozpoznania przychodu podatkowego.

W tym właśnie zasadza się sens, dla którego zaliczka wskazywana jest jako to zdarzenie gospodarcze podlegające pod normę z art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Samo pojęcie zaliczki nie jest co prawda zdefiniowane w ustawie podatkowej, nie zawiera takiej definicji również ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2017 r., poz. 459 ze zm., dalej „KC”). Niemniej jednak, to właśnie w ostatnim z wymienionych aktów prawnych należy poszukiwać źródła tego pojęcia. Zasadza się ono w ekwiwalentności świadczeń przy umowach wzajemnych, które zakładają obowiązek świadczenia jednej strony przy istnieniu takiego obowiązku drugiej strony stosunku zobowiązaniowego. W sytuacji zaś, gdy jedna ze stron umowy wzajemnej odstępuje od świadczenia na rzecz drugiej strony zobowiązana jest zwrócić tej drugiej stronie wszystko co otrzymała od niej na mocy umowy. Co więcej, może żądać nie tylko zwrotu tego, co świadczyła, lecz również naprawienia szkody wynikłej z niewykonania zobowiązania (vide: art. 494 KC). W konsekwencji, mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że świadczenie zaliczkowe zakłada zwrot, w sytuacji gdy druga strona odstępuje od umowy. Również w ramach przedpłaty, która zakładać może obowiązek uiszczenia całej ceny przed dokonaniem usługi (dostawy towarów) konieczne jest dopuszczenie możliwości zwrotu świadczenia wraz z odstąpieniem od umowy.

Fakt, że dana wpłata stanowi przedpłatę lub zaliczkę na poczet konkretnej dostawy towaru lub konkretnej usługi, która zostanie wykonana w przyszłości, musi wynikać z postanowień zawartej umowy i powinien znaleźć odzwierciedlenie w treści dokumentacji.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest osobą fizyczną, wspólnikiem w spółce komandytowej. Spółka komandytowa prowadzi działalność w zakresie usług restauracyjnych, w tym m. in. sprzedaży napojów. W ramach działalności Spółka zawarła z producentem napojów umowę o współpracy (w której zobowiązała się m.in. do zakupów produktów wyłącznie od Producenta za cenę wynikającą z aktualnie obowiązującego cennika Producenta). Umowa została zawarta na czas określony od 8 maja 2017 r. do 30 czerwca 2021 r. Spółka we wskazanym powyżej okresie zobowiązała się do wypracowania obrotów handlowych w określonej wysokości. Ponadto, Spółka jest zobowiązana do minimalnej wartości zamówień w każdym kwartale. Dodatkowo, na podstawie Warunków handlowych Umowy, Spółka zobowiązała się do świadczenia usług marketingowych. Wynagrodzenie za te usługi marketingowe, świadczone przez Spółkę na rzecz Producenta za okres od dnia otrzymania przez Spółkę przedpłaty do 30 czerwca 2021 r. zostało określone w wysokości 33% od przewidywanego obrotu netto wszystkich produktów. Kwota przedpłaty została określona według wyliczeń Producenta jako stała kwota. Producent zobowiązał się do dokonania przedpłaty, na podstawie Umowy w wysokości 100% wynagrodzenia netto za usługi marketingowe świadczone przez Spółkę. Przedpłata została wpłacona na rzecz Spółki w terminie 35 dni od daty otrzymania faktury przez Producenta. Po zakończeniu okresu tj. 30 czerwca 2021 r., Spółka oraz Producent dokonają wzajemnego rozliczenia wysokości dokonanej przedpłaty za usługi marketingowe faktycznie dokonanego obrotu. W przypadku zaistnienia różnicy dokonanej przedpłaty w stosunku do 33% od rzeczywistego obrotu netto osiągniętego ww. okresie, Spółka jest zobowiązana do niezwłocznego zwrotu nadpłaconej przez Producenta kwoty i dokona korekty wystawionej faktury zaliczkowej lub Producent dokona dodatkowej płatności wyrównawczej. W przypadku przedterminowego rozwiązania Umowy przez którąkolwiek ze stron, Spółka zobowiązała się do zwrotu dokonanej przedpłaty na poczet usług marketingowych proporcjonalnie za okres od dnia rozwiązania Umowy do końca okresu rozliczeniowego, za jaki została dokonana przedpłata. Usługi będą świadczone w sposób ciągły do dnia 30 czerwca 2021 r. Zgodnie z umową, w dniu 31 maja 2017 r. Spółka wystawiła fakturę VAT obciążającą Producenta zaliczką z tytułu świadczenia usług marketingowych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz obowiązujące uregulowania prawne w tym zakresie stwierdzić należy, że wprawdzie dzień wystawienia faktury może decydować o dacie powstania przychodu, ale tylko w sytuacji wystawienia faktury dokumentującej konkretną czynność, tj. wykonanie usługi. Nie dotyczy to jednak faktury zaliczkowej. Wpłaty (zarówno częściowe, jak i całkowite) otrzymane przed wykonaniem usługi, stanowią przedpłaty (zaliczki) na poczet usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. W konsekwencji, co do zasady ich otrzymanie – zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nie powoduje uzyskania przychodu podatkowego.

W przedstawionym stanie faktycznym brak ostateczności przysporzenia i tym samym możliwość odstąpienia od umowy połączonej z obowiązkiem zwrotu przysporzenia przed terminem wykonania usługi pozwala Wnioskodawcy, będącemu wspólnikiem Spółki otrzymującej takie przysporzenie, zastosować normę z art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym wobec braku definitywności przysporzenia otrzymywanego przez dany podmiot, a co za tym idzie braku możliwości uznania, iż na moment wpłaty mamy do czynienia z przychodem podatkowym w niniejszej sprawie uznać należy, iż otrzymywane przez Spółkę przysporzenie (tj. zaliczka w wysokości 100% całej należności) niemającej charakteru definitywnego stanowi/będzie stanowić w istocie przychód podatkowy z tytułu tej zaliczki dopiero w momencie wykonania usługi, tj. 30 czerwca 2021 r. Powyższe dotyczy przypadku, w którym (nie ma miejsca/nie będzie mieć miejsca częściowy zwrot wpłaconej kwoty).

Z inną sytuacją mamy/będziemy mieli do czynienia w przypadku przedterminowego rozwiązania umowy (ma miejsce/będzie mieć miejsce częściowy zwrot wpłaconej kwoty przed terminem wykonania usługi). Należy przyjąć, że wówczas przychód podatkowy w wysokości zatrzymanej kwoty wpłaconej zaliczki (przedpłaty) powstanie w dacie rozwiązania umowy przed 30 czerwca 2021 r. W tej to bowiem dacie po stronie Spółki powstaje prawo do zatrzymania określonej kwoty pieniędzy. Ta część zaliczek (niezwróconych Producentowi) stanie się należnym wynagrodzeniem.

Reasumując, w sytuacji opisanej we wniosku otrzymana przedpłata nie stanowi przychodu podatkowego. Przychód z tytułu świadczenia usług marketingowych powinien zostać ujęty w faktycznie należnej kwocie (po ewentualnym wyłączeniu zwróconej zaliczki, przedpłaty) po wykonaniu usługi lub w dniu rozwiązania umowy. Ponadto, przychód przypadający na Wnioskodawcę ustalić należy z uwzględnieniem art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w świetle którego przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału).

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Należy przy tym zastrzec, iż przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania – właściwy organ – ustali, że przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest odmienny od rzeczywistego, to wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.