Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.639.2023.3.AND
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-30
Teza: Planowane wniesienie przez Wnioskodawcę wszystkich posiadanych udziałów w poszczególnych Spółkach Operacyjnych do nowo utworzonej Spółki Holdingowej (w zamian za akcje tej Spółki Holdingowej wydane Wnioskodawcy), w ramach którego Spółka Holdingowa uzyska bezwzględną większość praw głosów w Spółkach Operacyjnych, będzie stanowić wymianę udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o CIT, dla której zostaną spełnione wszystkie warunki określone w art. 12 ust. 4d i ust. 11 ustawy o CIT będzie dla Wnioskodawcy neutralne na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych
Słowa kluczowe: udział-wartość udziału; udział-wymiana udziałów; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Słowniczek-Składniki majątkowe; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia niestanowiące przychodu-Wymiana udziałów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7b-ust. 1-pkt 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7b-ust. 1-pkt 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8bc; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 11; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 12b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 13; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 14; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4d

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

2 listopada 2023 roku za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. ustalenia czy w przypadku wniesienia przez Wnioskodawcę wszystkich posiadanych akcji/udziałów w Spółkach Operacyjnych do nowo utworzonej Spółki Holdingowej w ramach wymiany udziałów, wartość udziałów (akcji) przekazanych Wnioskodawcy będzie wyłączona z przychodów podatkowych na podstawie art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 stycznia 2024 roku (wpływ w tym samym dniu).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Spółka N. Sp. z o.o. SKA (dalej, „Wnioskodawca” lub „N”) posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, tj. jest polskim rezydentem podatkowym. Spółka prowadzi działalność w formie spółki komandytowej akcyjnej i jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym w Polsce.

Spółka N prowadzi działalność w zakresie (…).

Spółka N jest częścią Grupy Kapitałowej N.

Obecnie Wnioskodawca jest udziałowcem/akcjonariuszem w sześciu spółkach zagranicznych zajmujących się działalnością w segmencie (…), tj.:

\- (…). – spółka z siedzibą w Hiszpanii działająca w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (posiadane 100% udziałów/praw głosów),

\- (\`(...)\`) – spółka z siedzibą w Czechach działająca w formie spółki akcyjnej (posiadane 100% udziałów/praw głosów),

\- (…) – spółka z siedzibą w Czechach działająca w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (posiadane 100% udziałów/praw głosów),

\- (…) – spółka z siedzibą w Czechach działająca w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (posiadane 75,99% udziałów/praw głosów),

\- (…) – spółka z siedzibą w Niemczech działająca w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (posiadane 80% udziałów/praw głosów),

\- (…) – spółka z siedzibą w Bułgarii działająca w formie spółki akcyjnej (posiadane 75% udziałów/praw głosów),

\- łącznie razem określane w niniejszym wniosku jako „Spółki Operacyjne”.

Wszystkie Spółki Operacyjne posiadają siedzibę na terytorium Unii Europejskiej i podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w miejscu ich siedziby, bez względu na miejsce ich osiągania, tj. są rezydentami podatkowym państw ich siedziby.

Z uwagi na dynamiczny rozwój Grupy Kapitałowej oraz cele postawione przed poszczególnymi spółkami, niezbędne stało się uporządkowanie struktury grupy poprzez rozdzielenie segmentu działalności związanej (…) od pozostałych segmentów działalności Grupy Kapitałowej.

W celu osiągnięcia wyżej opisanego celu, rozważane jest utworzenie w ramach Grupy Kapitałowej N. wydzielonej struktury, obejmującej powstanie odrębnej Spółki Holdingowej, której rolą będzie zarządzanie tym segmentem działalności Grupy Kapitałowej, związanym z (…). W nowo utworzonej Spółce Holdingowej skupione będą główne decyzje biznesowe dotyczące wszystkich podmiotów wchodzących w skład segmentu (\`(...)\`). Służyć to będzie ujednoliceniu i zracjonalizowaniu funkcjonowania poszczególnych spółek należących do tego segmentu działalności, usprawnieniu nadzoru i uproszczeniu zarządzania działalnością spółek z segmentu (…), uzyskaniu efektywnego zarządzania działalnością tego segmentu poprzez optymalne w sensie ekonomicznym i administracyjnym wykorzystanie zasobów spółek z Grupy Kapitałowej. Dodatkowo reorganizacja pozwoli na wprowadzenie takiej struktury biznesu, która może wzmocnić pozycję Grupy Kapitałowej w tym segmencie rynku. Rozważane jest także pozyskanie inwestora dla tego segmentu działalności Grupy Kapitałowej bądź wprowadzanie tego segmentu działalności na giełdę papierów wartościowych.

Utworzenie wskazanej wyżej struktury dla segmentu (…) planowane jest poprzez aport wszystkich akcji/udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę w Spółkach Operacyjnych do nowej Spółki Holdingowej. Akcje nowej emisji Spółki Holdingowej będą objęte przez Wnioskodawcę w zamian za aport udziałów/akcji w Spółkach Operacyjnych wycenionych według wartości rynkowej na dzień wymiany. W związku z tym, suma wartości rynkowej udziałów/akcji Spółek Operacyjnych ustalona na dzień wymiany udziałów będzie odpowiadać wartości rynkowej akcji nowej emisji Spółki Holdingowej, które Wnioskodawca otrzyma w zamian za aport udziałów/akcji w tych Spółkach Operacyjnych. Nie są przewidywane dopłaty w gotówce.

Nowo utworzona Spółka Holdingowa będzie mieć formę prawną spółki akcyjnej. Na obecnym etapie Spółka Holdingowa oczekuje na rejestrację w KRS.

Spółka Holdingowa, której utworzenie zostało zaplanowane w ramach reorganizacji struktury grupy, będzie polskim rezydentem podatkowym, podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości uzyskiwanych dochodów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tj. będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Struktura kapitałowa nowo utworzonej Spółki Holdingowej nie jest jeszcze ostatecznie określona; planowane jest przy tym, że wnoszone do nowo utworzonej Spółki Holdingowej przez Wnioskodawcę akcje/udziały w Spółkach Operacyjnych w części zostaną przeznaczone na kapitał zakładowy, a w pozostałej części na kapitał zapasowy stanowiąc tzw. agio.

Spółka Holdingowa w wyniku nabycia od Wnioskodawcy:

\- 100% udziałów (…),

\- 100% akcji (…),

\- 100% udziałów (…),

\- 77,59% udziałów (…),

\- 80% udziałów (…),

\- 75% akcji (…),

uzyska bezwzględną większość praw głosu w nabywanych podmiotach.

Udziały/akcje posiadane przez Wnioskodawcę, które będą przedmiotem aportu do Spółki Holdingowej, zostały w całości nabyte w ramach transakcji kupna udziałów/akcji lub ich objęcia w ramach podwyższenia kapitału. Te udziały/akcje nie były obejmowane przez Wnioskodawcę w ramach wcześniejszych wymian udziałów, połączeń lub podziałów spółek.

Planowana wymiana udziałów nie ma celów podatkowych, jej celem nie jest unikanie ani uchylanie się od opodatkowania.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu papierami wartościowymi (Wnioskodawca nie świadczy usług w zakresie pośrednictwa finansowego); wymiana udziałów nie będzie również dokonana w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej – Wnioskodawca nie prowadzi tego rodzaju działalności. Czynność samego nabycia lub sprzedaży udziałów innych spółek nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca uczestniczy w zarządzaniu Spółkami Operacyjnymi, których udziały/akcje będą podlegały wymianie, zarządzanie to ogranicza się jednak wyłącznie do sprawowania funkcji właścicielskich jako wspólnik tych Spółek Operacyjnych – zarządzanie to nie pociąga za sobą przeprowadzenie transakcji podlegających opodatkowaniu, takich jak świadczenie usług na rzecz Spółek Operacyjnych (spółka ma wyłącznie zawarte umowy pożyczki z (…) oraz (…)). Czynności związane ze Spółkami Operacyjnymi, których udziały/akcje będą podlegały wymianie, ograniczają się do czynności polegających na zarządzaniu własnym portfelem w celu maksymalizacji zwrotu z inwestycji. Posiadanie udziałów Spółek Operacyjnych nie jest i nie będzie bezpośrednim, stałym i koniecznym warunkiem rozszerzania działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 16 stycznia 2024 r., doprecyzowując opis zdarzenia przyszłego i odpowiadając na zadane pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, wskazali Państwo, że:

1\. Wartość nabywanych przez wspólnika N akcji przyjęta dla celów podatkowych będzie nie wyższa niż wartość zbywanych przez tego wspólnika udziałów/akcji, jaka byłaby przyjęta dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do wymiany udziałów.

Przez wartość podatkową należy przyjęć (w obu przypadkach) wartość kosztu podatkowego odnoszącego się do tych akcji/udziałów Spółki Holdingowej oraz Spółek Operacyjnych, tj. koszt podatkowy powiązany z objęciem przez N w ramach wymiany udziałów akcji Spółki Holdingowej odpowiada kosztowi podatkowemu związanemu z udziałami Spółek Operacyjnych, jaki by wystąpił po stronie wspólnika (N) w przypadku ich alternatywnego zbycia (gdyby nie doszło do wymiany udziałów). Jednocześnie – ze względu na konstrukcję rozliczeń podatkowych związanych z wymianą udziałów, gdzie koszt podatkowy po stronie wspólnika z tytułu przyszłego zbycia udziałów (akcji) spółki nabywającej objętych w ramach wymiany udziałów odpowiada historycznym kosztom objęcia udziałów (akcji) spółki nabywanej, które również stanowiłyby dla wspólnika koszty zbycia udziałów (akcji) tej spółki nabywanej (gdyby nie dochodziło do wymiany udziałów) – w każdym przypadku wartości te z założenia będą równe, a więc warunek powyższy będzie spełniony – przyjęta przez Wnioskodawcę (N) dla celów podatkowych wartość akcji Spółki Holdingowej przyjęta dla celów podatkowych będzie nie wyższa niż wartość zbywanych przez tego wspólnika udziałów (akcji) Spółek Operacyjnych, jaka byłaby przyjęta dla celów podatkowych, gdyby niedoszło do wymiany udziałów.

2\. Aport wszystkich udziałów/akcji posiadanych przez N w poszczególnych Spółkach Operacyjnych zostanie dokonany w ramach jednej transakcji aportu udziałów/akcji, w związku z czym spełniony będzie wskazany warunek, że aport wszystkich udziałów posiadanych przez N w poszczególnych Spółkach Operacyjnych będzie miał miejsce w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpi pierwsze nabycie udziałów/akcji w tych Spółkach Operacyjnych przez Spółkę Holdingową.

3\. Planowana wymiana udziałów zostanie przeprowadzona z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Ponadto wskazali Państwo dane identyfikujące podmioty zagraniczne, tj. numery identyfikacji podatkowej wszystkich Spółek Operacyjnych.

### Pytanie

### Czy w przypadku wniesienia przez Wnioskodawcę wszystkich posiadanych akcji/udziałów w Spółkach Operacyjnych do nowo utworzonej Spółki Holdingowej w ramach wymiany udziałów, wartość udziałów (akcji) przekazanych Wnioskodawcy będzie wyłączona z przychodów podatkowych na podstawie art. 12 ust. 4d ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

### Państwa stanowisko odnośnie pytania oznaczonego we wniosku nr 1

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

1) otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;

2) wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8bc ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności u wspólnika wartość rynkowa udziałów (akcji) przekazanych temu wspólnikowi przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów wraz z zapłatą w gotówce w części przekraczającej wartość rynkową otrzymanych w zamian od wspólnika udziałów (akcji), ustalona na dzień wymiany udziałów.

Zasady neutralności wymiany udziałów określone są w art. 12 ust. 4d ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem:

\- jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz

\- w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej, wartości rynkowej tych udziałów (akcji),

\- podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów),

\- w wyniku nabycia:

1) spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane albo

2) spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

\- wówczas do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem (…).

Z dniem 1 stycznia 2022 r. przepisy ustawy o CIT dotyczące zasad opodatkowania wymiany udziałów zostały znowelizowane. Nowelizacja polega na rozszerzeniu katalogu warunków, które muszą być spełnione, żeby podatnik mógł skorzystać z preferencji w związku z wymianą udziałów. Do dotychczas istniejących wymogów w art. 12 ust. 11 ustawy o CIT dodane zostały dwa dodatkowe warunki.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 11 ustawy o CIT przepis ust. 4d stosuje się, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) spółka nabywająca oraz spółka, której udziały (akcje) są nabywane, są podmiotami wymienionymi w załączniku nr 3 do ustawy lub są spółkami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego;

2) wspólnik jest podatnikiem podatku dochodowego i wnoszone przez niego udziały (akcje) stanowią wkład niepieniężny przeznaczony w całości lub części na podwyższenie kapitału zakładowego spółki nabywającej;

3) zbywane przez wspólnika udziały (akcje) nie zostały nabyte lub objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów;

4) wartość nabywanych przez wspólnika udziałów (akcji) przyjęta dla celów podatkowych jest nie wyższa niż wartość wnoszonych przez tego wspólnika udziałów (akcji), jaka byłaby przyjęta dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do wymiany udziałów.

Od 2022 r. neutralność podatkowa wymiany udziałów wymaga zatem dodatkowo, aby:

\- pkt 3) zbywane przez wspólnika udziały (akcje) nie zostały nabyte lub objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów;

\- pkt 4) wartość nabywanych przez wspólnika udziałów (akcji) przyjęta dla celów podatkowych jest nie wyższa niż wartość wnoszonych przez tego wspólnika udziałów (akcji), jaka byłaby przyjęta dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do wymiany udziałów.

Z brzmienia art. 12 ust. 11 ustawy o CIT wynika, że stosowanie ust. 4d jest ograniczone; artykuł ten wyłącza stosowanie art. 12 ust. 4d w zakresie neutralności podatkowej transakcji wymiany udziałów w przypadku, gdy udziały te zostały uprzednio objęte w wyniku m.in. wymiany udziałów lub połączenia czy podziału.

Zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Treść art. 12 ust. 14 ustawy o CIT wskazuje natomiast, że jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W związku z powyższymi przepisami, w ocenie Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego (winno być: „zdarzenia przyszłego”), planowane wniesienie przez Wnioskodawcę wszystkich posiadanych akcji/udziałów w Spółkach Operacyjnych do nowo utworzonej Spółki Holdingowej będzie stanowić wymianę udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o CIT. W przypadku wniesienia akcji/udziałów Spółek Operacyjnych wszystkie przesłanki określone w art. 12 ust. 4d ustawy o CIT będą spełnione, w szczególności:

\- Spółka nabywająca (Spółka Holdingowa) uzyska w ramach wymiany udziałów bezwzględną większość praw głosów w poszczególnych Spółkach Operacyjnych;

\- wszystkie spółki biorące udział w operacji wymiany udziałów podlegają opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej (w przypadku Wnioskodawcy i Spółki Holdingowej – w Polsce; w przypadku Spółek Operacyjnych w państwie ich siedziby na terenie UE) od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Jednocześnie, w opisanym przypadku spełnione zostaną również wszystkie przesłanki określone w art. 12 ust. 11 ustawy o CIT, w szczególności:

1) spółka nabywająca oraz spółka, której udziały (akcje) są nabywane, są podmiotami wymienionymi w załączniku nr 3 do ustawy o CIT – załącznik Nr 3 wymienia odpowiednio w pkt 3 (Hiszpania), pkt 9 (Czechy), pkt 11 (Niemcy), pkt 26 (Bułgaria) oraz w pkt 29 (Polska) formy prawne analogiczne do form prawnych, w których działają Spółka Holdingowa oraz Spółki Operacyjne mające brać udział w wymianie udziałów;

2) wspólnik (Wnioskodawca) jest podatnikiem podatku dochodowego i wnoszone przez niego udziały (akcje) będą stanowiły wkład niepieniężny przeznaczony w całości lub części na podwyższenie kapitału zakładowego spółki nabywającej (Spółki Holdingowej);

3) zbywane przez wspólnika (Wnioskodawcę) udziały (akcje) nie zostały nabyte lub objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów;

4) wartość nabywanych przez wspólnika (Wnioskodawcę) akcji Spółki Holdingowej przyjęta dla celów podatkowych nie będzie wyższa niż wartość wnoszonych przez tego wspólnika (Wnioskodawcę) udziałów (akcji), jaka byłaby przyjęta dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do wymiany udziałów.

Odnosząc się do pkt 1) i 2) powyżej, należy w szczególności wskazać, że pkt 1) wymóg występowania spółek w określonej formie prawnej z załącznika Nr 3 do ustawy o CIT, odnosi się wyłącznie do spółki nabywającej (Spółki Holdingowej) oraz spółek, których akcje/udziały są nabywane przez tą spółkę nabywającą (Spółek Operacyjnych). Wymóg ten nie odnosi się zatem do samego wspólnika Spółek Operacyjnych (Wnioskodawcy). Kwestia ta tym bardziej podkreślana jest przez przesłankę z pkt 2), która wskazuje, że wspólnik spółek, których udziały/akcje są wnoszone, musi być podatnikiem podatku dochodowego. Wspólna wykładnia tych obu warunków wskazuje zatem, że w odniesieniu do formy prawnej wspólnika wnoszącego akcje/udziały (Wnioskodawcy) do spółki nabywającej, jedyne ograniczenia dotyczą wymogu podlegania opodatkowania podatkiem dochodowym (bez ograniczania co do funkcjonowania w jednej z form prawnych z załącznika Nr 3 do ustawy o CIT). Ten warunek jest spełniony w przypadku Wnioskodawcy, który funkcjonuje w formie spółki komandytowo-akcyjnej i podlega opodatkowaniu CIT.

Mając na uwadze przedstawione przepisy prawa podatkowego oraz opis zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że planowane wniesienie przez Wnioskodawcę wszystkich posiadanych udziałów w poszczególnych Spółkach Operacyjnych do nowo utworzonej Spółki Holdingowej (w zamian za akcje tej Spółki Holdingowej wydane Wnioskodawcy), w ramach którego Spółka Holdingowa uzyska bezwzględną większość praw głosów w Spółkach Operacyjnych, będzie stanowić wymianę udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o CIT, dla której zostaną spełnione wszystkie warunki określone w art. 12 ust. 4d i ust. 11 ustawy o CIT. Konsekwentnie, taka wymiana udziałów będzie dla Wnioskodawcy neutralna podatkowo w CIT na moment jej przeprowadzenia.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się:

2) przychody z tytułu wniesienia do osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, wkładu niepieniężnego;

3) inne, niż określone w pkt 1 i 2, przychody z udziału (akcji) w osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, w tym:

a) przychody ze zbycia udziału (akcji), w tym ze zbycia dokonanego celem ich umorzenia,

b) przychody uzyskane w wyniku wymiany udziałów.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 8bc ustawy o CIT,

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności u wspólnika wartość rynkowa udziałów (akcji) przekazanych temu wspólnikowi przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów wraz z zapłatą w gotówce w części przekraczającej wartość rynkową otrzymanych w zamian od wspólnika udziałów (akcji), ustalona na dzień wymiany udziałów.

Co do zasady, wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki skutkuje powstaniem przychodu podatkowego.

Jednakże ustawodawca przewidział w tej sytuacji wyłączenie pewnych wartości z przychodów – o ile spełnione są szczególne warunki określone w ustawie.

W myśl art. 12 ust. 4d ustawy o CIT:

Jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1) spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo

2) spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

\- do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Z powołanego przepisu art. 12 ust. 4d ustawy o CIT wynika, że efekt w postaci neutralnej podatkowo wymiany udziałów (akcji) dotyczy sytuacji, gdy wspólnik spółki wniesie posiadane udziały (akcje) do spółki, a podmiot wraz z nabytymi udziałami (akcjami) otrzyma bądź zwiększy bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) zostały wniesione. Przepis ten znajduje zastosowanie wówczas, gdy w wymianie uczestniczą już istniejące podmioty.

Warunki zastosowania powołanego przepisu określa art. 12 ust. 11 ustawy o CIT,

przepis ust. 4d stosuje się, jeżeli:

1) spółka nabywająca oraz spółka, której udziały (akcje) są nabywane, są podmiotami wymienionymi w załączniku nr 3 do ustawy lub są spółkami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz

2) wspólnik jest podatnikiem podatku dochodowego i wnoszone przez niego udziały (akcje) stanowią wkład niepieniężny przeznaczony w całości lub w części na podwyższeni kapitału zakładowego spółki nabywającej, oraz

3) zbywane przez wspólnika udziały (akcje) nie zostały nabyte lub objęte w wyniku innej transakcji wymiany udziałów albo przydzielone wcześniej w wyniku łączenia lub podziału podmiotów, oraz

4) wartość nabywanych przez wspólnika udziałów (akcji) przyjęta dla celów podatkowych jest nie wyższa niż wartość zbywanych przez tego wspólnika udziałów (akcji), jaka byłaby przyjęta dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do wymiany udziałów.

Jak wynika z art. 12 ust. 12 ustawy o CIT,

przepis ust. 4d stosuje się również w przypadku, gdy spółka nabywa udziały (akcje) od tego samego wspólnika w ramach więcej niż jednej transakcji w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze ich nabycie, jeżeli w wyniku tych transakcji są spełnione warunki określone w tym przepisie.

Zgodnie z art. 12 ust. 12b ustawy o CIT,

w przypadku, o którym mowa w ust. 4 pkt 12 oraz ust. 11 pkt 3 i 4, ciężar dowodu, że udziały (akcje) nie zostały nabyte lub objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów oraz wartość udziałów (akcji) odpowiada wartości określonej w tych przepisach, spoczywa na wspólniku.

Stosownie natomiast do treści art. 12 ust. 13 ustawy o CIT,

przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Treść art. 12 ust. 14 ustawy o CIT wskazuje natomiast, że,

jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Natomiast art. 12 ust. 16 ustawy o CIT stanowi, że:

przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy w przypadku wniesienia przez Wnioskodawcę wszystkich posiadanych akcji/udziałów w Spółkach Operacyjnych do nowo utworzonej Spółki Holdingowej w ramach wymiany udziałów, wartość udziałów (akcji) przekazanych Wnioskodawcy będzie wyłączona z przychodów podatkowych na podstawie art. 12 ust. 4d ustawy o CIT.

Odnosząc wyżej cytowane przepisy prawa podatkowego do opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku stwierdzić należy, że opisana transakcja będzie spełniać warunku uznania jej za wymianę udziałów w myśl art. 12 ust. 4d i ust. 11 ustawy o CIT.

W tym miejscu wskazać należy, że norma zawarta w art. 12 ust. 11 pkt 4 ustawy o CIT odnosi się do relacji tzw. wartości podatkowej udziałów (akcji) nabywanych przez wspólnika do wartości udziałów (akcji) zbywanych przez wspólnika do Spółki Nabywającej w wyniku wymiany udziałów.

Wartość podatkowa udziałów (akcji) to przyjęta przez podatnika wartość kosztów objęcia lub nabycia udziałów (akcji), która pozostaje w rachunku podatkowym podatnika do rozliczenia dla celów podatkowych jako koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji). Wartość podatkowa jest pochodną sposobu objęcia lub nabycia udziałów (akcji).

Mając na uwadze powyższe, opisana w zdarzeniu przyszłym transakcja, w ramach której Wnioskodawca dokona wniesienia do Spółki Holdingowej wkładu niepieniężnego w postaci własności udziałów w Spółkach Operacyjnych, uprawniających do bezwzględnej większości głosów na zgromadzeniu wspólników Spółki Holdingowej, w zamian za objęcie nowych akcji w kapitale zakładowym i kapitale zapasowym Spółki Holdingowej, spełni wszystkie warunki wymiany udziałów w rozumieniu art. 12 ust. 4d i ust. 11 ustawy o CIT.

W konsekwencji, w wyniku dokonania ww. transakcji, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko, iż planowane wniesienie przez Wnioskodawcę wszystkich posiadanych udziałów w poszczególnych Spółkach Operacyjnych do nowo utworzonej Spółki Holdingowej (w zamian za akcje tej Spółki Holdingowej wydane Wnioskodawcy), w ramach którego Spółka Holdingowa uzyska bezwzględną większość praw głosów w Spółkach Operacyjnych, będzie stanowić wymianę udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o CIT, dla której zostaną spełnione wszystkie warunki określone w art. 12 ust. 4d i ust. 11 ustawy o CIT będzie dla Wnioskodawcy neutralne na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Ocena prawna Państwa stanowiska w zakresie podatku od towarów i usług zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).