Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.518.2025.2.MWJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-18
Teza: Ustalenie czy świadczenie przez Gminę na rzecz Mieszkańców
odpłatnych Usług stanowi/będzie stanowić działalność
gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT,
niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku, zaliczenie do
podstawy opodatkowania dla świadczenia Gminy na rzecz
Mieszkańców otrzymanych wyłącznie kwot wpłat Mieszkańców
ustalonych w Umowach, pomniejszonych o kwotę podatku
należnego oraz zaliczenie do podstawy opodatkowania dla
świadczenia Gminy na rzecz Mieszkańców otrzymywanego od
Mieszkańców wpłat przewidzianych w Umowach
pomniejszonych o wskazaną kwotę podatku należnego oraz
kwoty otrzymanego dofinansowania pomniejszonego o
przypadającą na nie kwotę podatku należnego.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu
dotacja-dotacja celowa
działalność-działalność gospodarcza
gmina
opodatkowanie-podstawa opodatkowania
ścieki-oczyszczalnia ścieków
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa
opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady
ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-
art. 29a-ust. 1
1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy:
    · ustalenia czy świadczenie przez Gminę na rzecz Mieszkańców odpłatnych Usług stanowi
      /będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu
      VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku,
    · zaliczenia do podstawy opodatkowania dla świadczenia Gminy na rzecz Mieszkańców
      otrzymanych wyłącznie kwot wpłat Mieszkańców ustalonych w Umowach,
      pomniejszonych o kwotę podatku należnego,
    · zaliczenia do podstawy opodatkowania dla świadczenia Gminy na rzecz Mieszkańców
      otrzymywanego od Mieszkańców wpłat przewidzianych w Umowach pomniejszonych
      o wskazaną kwotę podatku należnego oraz kwoty otrzymanego dofinansowania
      pomniejszonego o przypadającą na nie kwotę podatku należnego.
    Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 czerwca 2025 r.
    (wpływ).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
    Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz.
    U. z 2024 r., poz. 1465 ze zm.) zadania własne Gminy obejmują m.in. sprawy kanalizacji,
    usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz
    urządzeń sanitarnych. W ramach realizacji tego zadania własnego Wnioskodawca
    sukcesywnie rozbudowuje infrastrukturę kanalizacyjną na terenie Gminy.
    Gmina zrealizowała inwestycję pn. „(...)” (dalej: Inwestycja lub Projekt), polegającej na
    budowie przydomowych oczyszczalni ścieków (dalej: POŚ) wyłącznie przy
    nieruchomościach stanowiących własność mieszkańców Gminy. Celem Inwestycji jest
    zwiększenie możliwości technicznych zaopatrywania w wodę bieżącą Mieszkańców przy
    pomocy m.in. ulepszenia systemu oczyszczania ścieków poprzez budowę POŚ.
    Na realizację Projektu Gmina pozyskała dofinansowanie ze środków z Europejskiego
    Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu Rozwoju
    Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 (dalej: PROW). W pozostałym zakresie Inwestycja
    została sfinansowana ze środków własnych Gminy, w tym ze środków uzyskanych od
    mieszkańców korzystających z POŚ. Przedmiotem dofinansowania jest/będzie wyłącznie

    zakup i montaż POŚ realizowany przez Gminę, a podstawę rozliczeń z instytucją
    dofinansowującą stanowią faktury zakupowe otrzymywane przez Gminę jako podmiot
    prowadzący Inwestycję.
    W związku z realizacją Inwestycji Gmina zawarła stosowne umowy cywilnoprawne (dalej:
    Umowy) z zainteresowanymi mieszkańcami (dalej: Właściciele lub Mieszkańcy), regulujące
    zasady realizacji, finansowania i użytkowania inwestycji - indywidualnej przydomowej
    biologicznej oczyszczalni ścieków.
    Na mocy zawartych Umów Gmina zobowiązana była wykonać względem Mieszkańców
    poniższe czynności:
    · realizować Inwestycję zgodnie z projektem technicznym, specyfikacją techniczną
      wykonania i odbioru robót oraz na podstawie obowiązujących przepisów,
    · wyłonić wykonawcę w postępowaniu przetargowym prowadzonym zgodnie z
      przepisami o zamówieniach publicznych,
    · oddać do eksploatacji wybudowane na nieruchomościach Mieszkańców POŚ,
      stanowiące mienie komunalne Gminy,
    · pokryć wydatki budowy POŚ (niemniej, część tychże kosztów została pokryta przez
      Mieszkańca).
    Ponadto, zamiarem Gminy jest, aby po okresie trwałości Projektu, trwającym 5 lat, prawo
    własności POŚ zostało przekazane na własność Mieszkańcowi.
    W tym miejscu, Gmina pragnie wskazać, iż ww. czynności, do których zobowiązana została
    Gmina na podstawie zawartych Umów oraz przekazanie własności POŚ na rzecz
    Mieszkańca zwane będą dalej Usługami.
    W zamian za wykonanie przez Gminę ww. czynności, Mieszkańcy zostali zobowiązani do:
    · przekazania w użyczenie terenu niezbędnego do zrealizowania Inwestycji na okres 5 lat,
      licząc oddania dokonania przez instytucję płatniczą ostatecznej płatności w ramach
      realizowanego Projektu,
    · nieograniczania uczestnikom procesu inwestycyjnego dostępu do tej części
      nieruchomości, na której realizowana jest Inwestycja,
    · udziału w finansowaniu inwestycji (kwota ... brutto oraz termin płatności wskazane
      zostały w Umowie),
    · umożliwienia przedstawicielom Gminy oraz PROW dokonania wizytacji w miejscu
      realizacji Inwestycji w terminie wyznaczonym przez przedstawicieli ww. instytucji,
    · umożliwienia ww. instytucjom, organom kontroli państwowej i skarbowej oraz innym
      podmiotom upoważnionym do takich czynności, dokonania audytu i kontroli w
      miejscu realizacji Inwestycji w terminie przez nich wyznaczonym,
    · udziału w odbiorze robót zanikających i ulegających zakryciu oraz w odbiorze
      ostatecznym POŚ,
    · zapewnienia trwałości przedsięwzięcia w okresie minimum 5 lat od czasu przekazania
      POŚ do eksploatacji, w zakresie rzeczowym i ekologicznym,
    · prawidłowej eksploatacji urządzeń, tj. utrzymywania obiektu w ruchu oraz ponoszenia
      całości kosztów utrzymania POŚ, w tym kosztów energii oraz kosztów usuwania osadu
      nadmiernego,
    · zapewniania dostępu do urządzeń w celach serwisowych oraz poboru próbek,
    · zaprzestania innych form utylizacji ścieków.
    Gmina informuje, iż zamiar pobierania od Mieszkańców części kosztów budowy POŚ miała
    już od początku planowania Inwestycji. Ponadto, w opinii Gminy, wskazana w Umowie
    kwota, do której zapłaty zobowiązani zostali Mieszkańcy stanowi kwotę wynagrodzenia za
    wszystkie czynności wykonywane przez Gminę na rzecz Mieszkańca (tj. czynności
    wymienione w Umowie oraz czynność polegająca na przeniesieniu własności POŚ na rzecz
    Mieszkańca).
    W tym miejscu Gmina pragnie wskazać, iż ww. czynności, do których realizacji
    zobowiązana została Gmina, stanowią w opinii Gminy jedno świadczenie złożone, z tytułu

    którego pobrana została już opłata. Gmina pragnie w szczególności zaznaczyć, że zarówno
    wybudowanie POŚ, oddanie jej do eksploatacji na rzecz Mieszkańca, jak i przeniesienie na
    Mieszkańca prawa jej własności wraz z upływem okresu trwałości Projektu, realizowane
    jest/będzie przez Gminę w ramach kompleksowej usługi i Gmina nie pobiera/nie będzie
    pobierać z tego tytułu żadnego dodatkowego wynagrodzenia od Mieszkańców.
    W zawartych Umowach Gmina zastrzegła sobie możliwość odstąpienia od nich w
    przypadkach braku otrzymania dofinansowania z PROW lub niedotrzymania przez
    Mieszkańca warunków określonych w Umowie.
    Gmina pragnie podkreślić, iż Umowy przewidują, że wybudowane przez Gminę POŚ
    stanowić będą jej mienie komunalne, niemniej Gmina przekaże Mieszkańcowi POŚ do
    eksploatacji zgodnie z ich przeznaczeniem do zakończenia okresu trwałości Projektu.
    Ponadto, po upływie przedmiotowego okresu, Gmina w ramach wynagrodzenia
    uiszczonego przez Mieszkańców ma zamiar przenieść na ich rzecz prawo własności POŚ
    (bez dodatkowej odpłatności).
    Ponadto, Gmina wskazuje, iż z tytułu usług polegających na oczyszczaniu ścieków pobiera
    /pobierać będzie opłaty od Mieszkańców.
    Gmina w ramach realizacji Inwestycji nabywa usługi budowlane polegające na budowie
    POŚ na posesjach Mieszkańców od wyspecjalizowanej firmy świadczącej tego typu usługi i
    posiadającej przewidziane przepisami prawa stosowne uprawnienia (dalej: Wykonawca). Z
    tytułu nabycia przedmiotowych usług Gmina otrzymuje od Wykonawcy faktury VAT z
    wykazanym podatkiem naliczonym.
    Jak wspomniano powyżej, inwestycja w POŚ jest finansowana przy udziale środków
    unijnych w ramach PROW. Umowa o dofinansowanie zabrania Gminie przeniesienia
    posiadania i własności POŚ przez okres trwałości Projektu (tj. 5 lat), jednakże poza tym nie
    narzuca Gminie żadnej konkretnej formy wykorzystania POŚ. W szczególności umowa o
    dofinansowanie nie reguluje ani nie odnosi się do samej kwestii świadczenia przez Gminę
    jakichkolwiek usług w zakresie oczyszczania ścieków za pomocą POŚ. Jednocześnie, biorąc
    pod uwagę cel budowy POŚ w Gminie, jest oczywiste, że POŚ mają służyć Mieszkańcom do
    zaspokajania ich potrzeb sanitarnych.
    Gmina pragnie wskazać, iż poza interpretacją pojęcia podstawy opodatkowania, pozostałe
    kwestie podatkowe związane z Inwestycją nie są przedmiotem niniejszego wniosku.
    Uzupełnienie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
    Pytanie nr 1:
    Jaki jest całkowity koszt zrealizowanej inwestycji pn. „(...)”?
    Odpowiedź:
    Gmina wskazuje, iż całkowity koszt realizacji inwestycji wyniósł ... PLN brutto.
    Pytanie nr 2:
    W jakiej wysokości otrzymali Państwo dofinansowanie ww. inwestycji ze środków z
    Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach
    Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 (dalej: PROW)?
    Odpowiedź:
    Gmina otrzymała dofinansowanie ww. inwestycji z PROW w wysokości ... PLN.
    Pytanie nr 3:
    Jaka jest struktura udziału poszczególnych źródeł finansowania zrealizowanego przez
    Państwa ww. zadania (wkład mieszkańca, Państwa wkład własny, dofinansowanie)? Proszę
    wskazać wyłącznie konkretną wartość procentową.

    Odpowiedź:
    Struktura udziału poszczególnych źródeł finansowania dotycząca ww. zadania przedstawia
    się następująco:
    1. wkład Mieszkańców – ... %,
    2. wkład własny Gminy – ... %,
    3. udział dofinansowania z PROW – ... %.
    Pytanie nr 4:
    W jaki sposób wyłoniono mieszkańców do udziału w inwestycji?
    Odpowiedź:
    Gmina wyjaśnia, iż w odpowiedzi na ogłoszenie Gminy o realizacji przedmiotowego
    zadania Mieszkańcy zgłaszali chęć udziału poprzez złożenie odpowiednich deklaracji, a
    następnie Gmina zawierała z nimi umowy cywilnoprawne na realizację POŚ na ich
    posesjach.
    Pytanie nr 5:
    Czy wartość wpłat była taka sama dla wszystkich mieszkańców? Jeśli wartość wpłat była
    różna z czego wynikały różnice?
    Odpowiedź:
    Gmina informuje, iż wartość wpłat była taka sama dla wszystkich Mieszkańców.
    Pytanie nr 6:
    Czy nigdy wkład (wpłaty) mieszkańca nie pokrywał całości bądź znacznej części kosztów
    budowy przydomowych oczyszczalni ścieków, tj. nie stanowił nigdy faktycznego
    ekwiwalentu wartości otrzymanego świadczenia?
    Odpowiedź:
    Jak już Gmina wskazała, w odpowiedzi na pytanie nr 3, wpłaty Mieszkańców stanowiły (...)
    % wartości przedmiotowego zadania. W konsekwencji Gmina wyjaśnia, iż wkład własny
    Mieszkańca nigdy nie pokrywał całości bądź znacznej części kosztów budowy POŚ.
    Pytanie nr 7:
    Czy realizacja ww. zadania miała na celu osiąganie przez Państwa stałego dochodu, zysku
    z tego tytułu?
    Odpowiedź:
    Gmina wyjaśnia, iż cel realizacji ww. zadania został wskazany w przedmiotowym wniosku i
    jest nim zaspokojenie potrzeb wspólnoty w zakresie kanalizacji, usuwania i oczyszczania
    ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych na
    terenie. Budowa POŚ była realizowana na terenie miejscowości, gdzie budowa sieci
    kanalizacyjnej jest technicznie lub ekonomicznie nieuzasadniona z uwagi na zbyt duże
    rozproszenie gospodarstw domowych i stanowiła jedną z form realizacji zadań Gminy w
    ww. zakresie.
    Gmina informuje ponadto, iż jak wskazała w opisie zaistniałego stanu faktycznego
    Wniosku, Gmina otrzymała od Mieszkańców wpłaty, które stanowią jej dochód. Przyjęte
    przez Gminę założenia dotyczące realizacji Projektu nie przewidują jednak powstania po
    jej stronie zysku.
    Odnosząc się natomiast do kwestii ustalenia czy dochód uzyskiwany przez Gminę uznać
    można za stały, Gmina pragnie wskazać, iż realizowany Projekt jest projektem
    inwestycyjnym, po którego zakończeniu Gmina nie będzie pobierać dodatkowych opłat od
    Mieszkańców, niemniej Gmina nie wyklucza realizacji podobnych projektów w przyszłości.
    Pytanie nr 8:

    Czy realizując ww. zadanie Państwa celem było stałe i zorganizowane wykonywanie takiej
    działalności w celach zarobkowych?
    Odpowiedź:
    Jak już Gmina wskazała w odpowiedzi na pytanie nr 7, głównym celem podjęcia realizacji
    przedmiotowego zadania jest realizacja zadań własnych Gminy z zakresu kanalizacji,
    usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz
    urządzeń sanitarnych na terenie Gminy. Gmina pragnie jednak wskazać, iż sposób
    realizacji tego zadania może się różnić w zależności od przypadku.
    Co do zasady Gmina realizuje powyższe zadanie poprzez budowę infrastruktury
    kanalizacyjnej, za pomocą której odbiera od mieszkańców, przedsiębiorstw i instytucji (w
    tym własnych) ścieki. W przypadkach, w których budowa takich sieci jest ekonomicznie
    /technicznie nieuzasadniona (co ma miejsce w przypadku Wnioskodawcy w sprawie
    opisanej we Wniosku), realizacja rzeczonego zadania może przybrać alternatywną formę
    działania, tj. budowę przydomowych oczyszczalni ścieków na posesjach Mieszkańców.
    Wybierając zatem taki sposób realizacji zadania, mając również na względzie zasadę
    racjonalnego gospodarowania zasobami publicznymi, Gmina podjęła decyzję o pobieraniu
    od Mieszkańców opłat za budowę POŚ, które stanowią dochód Gminy. Działalność ta nie
    jest jednak prowadzona przez Gminę w celach zarobkowych – opłaty pobierane od
    Mieszkańców mają pokryć część kosztów poniesionych przez Gminę na przedmiotową
    inwestycję.
    Pytanie nr 9:
    Czy w związku z wybudowaniem POŚ świadczą/będą Państwo świadczyć usługi odbioru i
    wywozu ścieków z wybudowanych POŚ? Jeśli tak, proszę o odpowiedź na poniższe pytania:
    a. Czy umowa zawarta z właścicielami nieruchomości dotyczy zarówno wybudowania
      POŚ oraz odbioru i wywozu ścieków z wybudowanych POŚ, czy na każdą z tych
      czynności jest/będzie z mieszkańcem zawarta odrębna umowa?
    b. Czy wszyscy mieszkańcy są/będą zobowiązani do zawarcia z Państwem umowy na
      odbiór i wywóz ścieków z wybudowanych POŚ? Czy umowy te zostały zawarte
      jednocześnie z zawarciem umowy na budowę POŚ, czy zostały zawarte/będą
      zawierane już po zakończeniu budowy POŚ?
    c. Czy ww. usługi w zakresie odbioru i wywozu ścieków z wybudowanych POŚ wykonują
      /będą wykonywać wyłącznie Państwo, czy może/będzie mógł je wykonywać inny
      dowolny podmiot na podstawie umowy zawartej bezpośrednio z danym
      mieszkańcem?
    d. Jeśli mieszkańcy są/będą zobowiązani do nabywania od Państwa usług związanych z
      odbiorem i wywozem ścieków z wybudowanych POŚ, czy dla wszystkich
      mieszkańców opłaty te są/będą określone w takiej samej wysokości? Jeśli nie, od
      czego jest/będzie uzależniona wysokość ww. wynagrodzenia?
    e. Z jakich powodów usługi związane z odbiorem i wywozem ścieków z wybudowanych
      POŚ nie zostały uwzględnione w dokumentacji dotyczącej dofinansowania?
    f. Czy wynagrodzenie za usługi związane z odbiorem i wywozem ścieków z
      wybudowanych POŚ jest/będzie pokrywało w pełni koszty świadczenia tych usług?
      Czy są/będą one w jakiś sposób dofinansowane przez Państwa?
    g. Czy koszty usług związanych z odbiorem i wywozem ścieków z wybudowanych POŚ,
      są/będą ujmowane wraz ze wszystkimi innymi kosztami, celem ustalenia wartości
      całej Inwestycji? Jeśli nie, proszę wskazać, dlaczego?
    h. Czy w sytuacji, gdy mieszkaniec nie wyrazi zgody na świadczenie usług w zakresie
      odbioru i wywozu ścieków przez Państwa, to POŚ nie zostanie zainstalowana u tego
      mieszkańca?
    Odpowiedź:

    Gmina informuje, iż jak już wskazywała powyżej w odpowiedziach na pytania nr 7 i 8,
    budowa POŚ stanowi realizację zadań własnych w zakresie związanym z oczyszczaniem
    ścieków.
    Funkcjonowanie POŚ polega na oczyszczaniu ścieków powstałych w ramach np.
    konkretnego gospodarstwa domowego i natychmiastowe ich oczyszczanie w miejscu, w
    którym się znajduje. Wynikiem procesu oczyszczania jest powstanie oczyszczonej wody,
    która może być odprowadzana do gruntu oraz osad, który usuwany jest w ramach
    cyklicznych konserwacji urządzenia (usuwanie osadu realizowane jest zasadniczo bez
    udziału Gminy). Biorąc zatem pod uwagę specyfikę funkcjonowania POŚ nie występuje
    odbiór ścieków w znaczeniu takim jak w przypadku sieci kanalizacyjnych, jednakże montaż
    i udostępnienie POŚ przez Gminę w ramach umów z Mieszkańcami jest elementem
    niezbędnym dla oczyszczania ścieków na ich posesjach. Zatem, zdaniem Gminy, budowa
    POŚ stanowi wykonywanie przez Gminę czynności polegającej na oczyszczaniu ścieków na
    rzecz Mieszkańców za wynagrodzeniem, określonym w kwocie podlegającej jednorazowej
    wpłacie.
    a)
    Gmina zawarła umowy z Mieszkańcami w zakresie usługi polegającej na budowie POŚ,
    która w ocenie Gminy stanowi usługę związaną z oczyszczaniem ścieków świadczoną na
    rzecz Mieszkańców. Biorąc pod uwagę sposób funkcjonowania POŚ opisany wyżej, Gmina
    nie zawiera z Mieszkańcami umów na odbiór osadu, który jest pozostałością procesu
    oczyszczania ścieków.
    b)
    Jak wskazano na wstępie odpowiedzi na niniejsze pytanie, biorąc pod uwagę specyfikę
    funkcjonowania POŚ nie występuje odbiór ścieków w znaczeniu takim jak w przypadku
    sieci kanalizacyjnych, bowiem wynikiem procesu oczyszczania jest powstanie oczyszczonej
    wody, która może być odprowadzana do gruntu oraz osad, który usuwany jest w ramach
    cyklicznych konserwacji urządzenia. Cykliczne konserwacje urządzenia polegające na
    usuwaniu osadu powstałego w procesie oczyszczania, mogą być wykonywane przez
    uprawnione podmioty, które uzyskały stosowne zezwolenia i specjalizują się w
    świadczeniu tego typu usług. Gmina nałożyła na Mieszkańców obowiązek cyklicznej
    konserwacji urządzenia.
    Jednocześnie należy podkreślić, że montaż i udostępnienie POŚ przez Gminę w ramach
    umów z Mieszkańcami jest elementem niezbędnym dla oczyszczania ścieków na ich
    posesjach. Zatem, zdaniem Gminy, budowa POŚ stanowi wykonywanie przez Gminę
    czynności polegającej na oczyszczaniu ścieków na rzecz Mieszkańców za wynagrodzeniem.
    Z kolei wywóz osadu jako pozostałości po procesie oczyszczania ścieków, jest odrębną
    czynnością realizowaną przez inne podmioty.
    c)
    Biorąc pod uwagę specyfikę funkcjonowania POŚ nie występuje odbiór ścieków w
    znaczeniu takim jak w przypadku sieci kanalizacyjnych, bowiem wynikiem procesu
    oczyszczania jest powstanie oczyszczonej wody, która może być odprowadzana do gruntu
    oraz osad, który usuwany jest w ramach cyklicznych konserwacji urządzenia.
    Cykliczne konserwacje urządzenia polegające na usuwaniu osadu powstałego w procesie
    oczyszczania, mogą być wykonywane przez uprawnione podmioty, które uzyskały
    stosowne zezwolenia i specjalizują się w świadczeniu tego typu usług. Gmina nałożyła na
    Mieszkańców obowiązek cyklicznej konserwacji urządzenia. Usługi te nie są świadczone na
    rzecz Mieszkańca przez Gminę (ale przez inne, wybrane przez Mieszkańców podmioty).
    Jednocześnie należy podkreślić, że montaż i udostępnienie POŚ przez Gminę w ramach
    umów z Mieszkańcami jest elementem niezbędnym dla oczyszczania ścieków na ich
    posesjach. Zatem, zdaniem Gminy, budowa POŚ stanowi wykonywanie przez Gminę

    czynności polegającej na oczyszczaniu ścieków na rzecz Mieszkańców za wynagrodzeniem.
    Z kolei wywóz osadu jako pozostałości po procesie oczyszczania ścieków, jest odrębną
    czynnością realizowaną przez inne podmioty.
    d)
    Jak już Gmina informowała w odpowiedzi na pytanie nr 5 niniejszego wezwania, opłata za
    świadczenie usług związanych z oczyszczaniem ścieków za pomocą POŚ jest taka sama dla
    wszystkich Mieszkańców, u których zrealizowana została inwestycja, będąca przedmiotem
    Wniosku.
    e)
    Usługi w zakresie oczyszczania ścieków za pomocą POŚ zostały uwzględnione w
    dokumentacji dotyczącej dofinansowania na Inwestycję. Sposób funkcjonowania POŚ w
    oczywisty sposób determinuje to jak POŚ może być wykorzystywane przez Mieszkańców. Z
    kolei odrębne usługi wywozu osadu stanowią czynności technicznej obsługi POŚ
    realizowane są przez inne podmioty i jako takie nie musiały być uwzględniane w
    dokumentacji dotyczącej dofinansowania.
    f)
    Wynagrodzenie otrzymane przez Gminę od Mieszkańców za usługi w zakresie
    oczyszczania ścieków świadczone z wykorzystaniem POŚ pokryło w części koszty
    Inwestycji. Jak już Gmina wskazała w odpowiedzi na pytanie nr 3, struktura udziału
    poszczególnych źródeł finansowania Inwestycji, będącej przedmiotem Wniosku,
    przedstawia się następująco:
    1) wkład Mieszkańców – (...) %,
    2) wkład własny Gminy – (...) %,
    3) udział dofinansowania z PROW – (...) %.
    Mając na uwadze powyższe, wynagrodzenie od Mieszkańców otrzymane w
    przedmiotowym zakresie stanowiło (...) % kosztów świadczenia usługi w zakresie
    oczyszczania ścieków, świadczonej poprzez wybudowanie POŚ. Pozostałe koszty rzeczonej
    usługi zostały pokryte ze środków własnych Gminy oraz z dofinansowania z PROW.
    Gmina nie będzie pobierać innego wynagrodzenia od Mieszkańców.
    g)
    Jak Gmina rozumie, pytanie dotyczy usług wywozu osadu z POŚ. Usługi te nie są
    realizowane przez Gminę a zatem nie mają żadnego wpływu na wartość inwestycji.
    h)
    Jak Gmina wyjaśniła z perspektywy Gminy usługa oczyszczania ścieków z wykorzystaniem
    POŚ realizowana przez nią na rzecz Mieszkańców obejmuje montaż POŚ na posesji
    Mieszkańca i bez tego nie może być realizowana. A zatem zgoda Mieszkańca na
    wybudowanie POŚ na jego posesji jest niezbędna dla świadczenia przez Gminę na jego
    rzecz usług związanych z oczyszczaniem ścieków za pomocą POŚ.
    Gmina wyjaśnia jednocześnie, że usługi technicznej obsługi POŚ polegające na wywozie
    osadu są realizowane przez inne niż Gmina podmioty i nie warunkowały one montażu czy
    braku montażu POŚ u danego Mieszkańca.
    Pytania
    1. Czy świadczenie przez Gminę na rzecz Mieszkańców odpłatnych Usług stanowi/będzie
    stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT,
    niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku?

    2. Czy podstawą opodatkowania dla świadczonych przez Gminę Usług jest/będzie
    wyłącznie kwota wpłat Mieszkańców ustalona w Umowach, pomniejszona o kwotę
    podatku należnego?
    3. Czy w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 2 podstawę opodatkowania dla
    świadczenia Gminy na rzecz Mieszkańców stanowi/będzie stanowić kwota otrzymanych
    od Mieszkańców wpłat przewidzianych w Umowach oraz kwota otrzymanego
    dofinansowania - pomniejszone o przypadającą na nie kwotę podatku należnego (kwota
    podatku należnego przy wpłatach Mieszkańców oraz dofinansowaniu zostanie wyliczona
    metodą „w stu”, a wpłaty Mieszkańców i dofinansowanie należy traktować jako kwotę
    obejmującą już podatek VAT)?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1. Świadczenie przez Gminę na rzecz Mieszkańców odpłatnych Usług stanowi/będzie
    stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT,
    niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.
    2. Podstawą opodatkowania dla świadczonych przez Gminę Usług jest/będzie wyłącznie
    kwota wpłat Mieszkańców ustalona w Umowach, pomniejszona o kwotę podatku
    należnego.
    3. W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 2 podstawę opodatkowania dla
    świadczenia Gminy na rzecz Mieszkańców stanowi/będzie stanowić kwota otrzymanych
    od Mieszkańców wpłat przewidzianych w Umowach oraz kwota otrzymanego
    dofinansowania - pomniejszone o przypadającą na nie kwotę podatku należnego (kwota
    podatku należnego przy wpłatach Mieszkańców oraz dofinansowaniu zostanie wyliczona
    metodą „w stu”, a wpłaty Mieszkańców i dofinansowanie należy traktować jako kwotę
    obejmującą już podatek VAT).
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
    Ad. 1
    Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne,
    jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności.
    Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy
    publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań
    nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z
    wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające
    na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.
    Zatem o opodatkowaniu VAT danej czynności można mówić wówczas, gdy jest ona
    wykonywana przez podatnika VAT działającego w takim charakterze (kryterium
    podmiotowe) oraz wchodzi ona w przedmiotowy zakres ustawy o VAT (kryterium
    przedmiotowe).
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna
    dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Z kolei na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o
    VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania
    towarami jak właściciel, natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy - „przez świadczenie
    usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub jednostki
    organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (...)”.

    Zawarte przez Gminę z Mieszkańcami Umowy przewidują wybudowanie POŚ na
    nieruchomościach, których właścicielami pozostają Mieszkańcy. Natomiast nie przewidują
    przeniesienia prawa własności POŚ na rzecz Mieszkańców. W konsekwencji, należy uznać,
    iż Gmina nie realizuje/będzie realizować wówczas dostawy towarów w rozumieniu ustawy
    o VAT, lecz realizuje/będzie realizować świadczenia na rzecz Mieszkańców, którym
    odpowiada określone w Umowie wynagrodzenie, do którego zapłaty zobowiązani zostali
    Mieszkańcy.
    Dodatkowo, stosownie do treści art. 9 ust 1 akapit 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia
    28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.
    UE L z 2006 r., poz. 347 ze zm.; dalej: „Dyrektywa”), podatnikiem jest każda osoba
    prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez
    względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.
    Ponadto, „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów,
    handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i
    wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą
    uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub
    wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.
    W tym miejscu Wnioskodawca pragnie również wskazać na treść art. 13 ust. 1 akapit 3
    Dyrektywy, zgodnie z którą w każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są
    uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że
    niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte. Natomiast w załączniku
    I, o którym mowa powyżej wymieniona jest m.in. dostawa wody (poz. 2 załącznika I
    Dyrektywy).
    W konsekwencji, zdaniem Gminy, budowa POŚ na nieruchomościach Mieszkańców
    stanowi realizację zadania w zakresie odbioru oczyszczania ścieków, a więc również
    czynność komplementarną i niewątpliwie w pełni związaną z dostawą wody, o której
    mowa w załączniku I Dyrektywy. Ponadto, czynność dostawy wody oraz odbioru ścieków
    mają bardzo podobny charakter - dlatego też traktowane powinny być na gruncie VAT w
    sposób analogiczny.
    Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy wykonuje on świadczenia związane z
    zapewnieniem funkcjonowania POŚ na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych,
    spełnione jest kryterium podmiotowe opodatkowania VAT.
    Mając na uwadze powyższe, w ocenie Gminy działalność polegająca na budowie POŚ
    spełnia warunki uznania jej za działalność gospodarczą w rozumieniu definicji
    zaprezentowanej w Dyrektywie oraz w ustawie o VAT. Budowa POŚ jest niezbędnym
    elementem, poprzedzającym świadczenie przez Gminę na rzecz Mieszkańców usług
    polegających na oczyszczaniu ścieków. Podejmowana przez Wnioskodawcę działalność ma
    charakter ciągły, tj. Gmina świadczy/świadczyć będzie usługi polegające na oczyszczaniu
    ścieków na rzecz Mieszkańców w sposób stały. Ponadto, działalność Wnioskodawcy w ww.
    zakresie nakierowana jest również na osiąganie dochodów, tj. Gmina budując POŚ i
    pobierając z tego tytułu opłaty od Mieszkańców a także świadcząc usługi oczyszczania
    ścieków odbieranych od Mieszkańców kieruje się chęcią uzyskania dochodów z tego
    tytułu. Wnioskodawca pragnie wskazać, iż gdyby nie zamiar osiągania zysków w tym
    zakresie, Gmina mogłaby świadczyć tego typu usługi nieodpłatnie, a w konsekwencji nie
    uzyskiwać z tego tytułu żadnych dochodów.
    W tym miejscu Gmina pragnie zwrócić uwagę na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej (dalej: Trybunał lubTSUE) z dnia 27 kwietnia 2023 r. w sprawie C-677/21, w
    którym TSUE wskazał: „Przewidując w tym przepisie, że działalność wymieniona w
    załączniku I do tej dyrektywy, taka jak dystrybucja energii elektrycznej, jest w każdym
    wypadku opodatkowana VAT, chyba że odznacza się niewielką skalą, nawet jeśli jest ona
    wykonywana przez podmiot prawa publicznego działający w charakterze organu władzy
    publicznej, prawodawca Unii Europejskiej dążył do uniknięcia wystąpienia pewnych

    zakłóceń konkurencji (zob. podobnie wyrok z dnia 16 lipca 2009 r., Komisja/lrlandia, C-554
    /07, EU:C:2009:464, pkt 72, 73 i przytoczone tam orzecznictwo). Wynika z tego, że pojęcie
    „niewielkiej skali działań” stanowi odstępstwo od ogólnej zasady opodatkowania VAT
    każdej działalności o charakterze gospodarczym. W związku z tym pojęcie to podlega
    ścisłej wykładni [zob. podobnie wyrok z dnia 25 lutego 2021 r., Gmina Wrocław
    (Przekształcenie prawa użytkowania wieczystego), C-604/19, EU:C:2021:132, pkt 77 i
    przytoczone tam orzecznictwo]. Zatem tylko wtedy, gdy można uznać, że działalność, o
    której mowa w załączniku I do dyrektywy 2006/112, wykonywana przez podmiot prawa
    publicznego działający jako organ władzy publicznej, ma zakres minimalny, czy to w
    przestrzeni, czy w czasie, i w konsekwencji tak mały wpływ gospodarczy, że zakłócenia
    konkurencji jakie mogłyby z niej wynikać, byłyby jeśli nie zerowe, to przynajmniej
    nieznaczne, działalność ta nie podlega opodatkowaniu VAT.
    Wnioskodawca pragnie również podkreślić, iż jego działalność w zakresie oczyszczania
    ścieków (w tym także w zakresie budowy POŚ, która jest elementem niezbędnym do
    świadczenia usług polegających na oczyszczaniu ścieków) stanowi jeden z największych
    obszarów działalności wykonywanej przez Gminę (bowiem z tego tytułu Wnioskodawca
    osiąga dochody, które stanowią znaczny odsetek dochodów całkowitych Gminy). Tym
    samym, nie można uznać, iż ww. działalność ma zakres minimalny, w konsekwencji czego,
    w ocenie Gminy, działalność ta podlega opodatkowaniu VAT.
    Ponadto, Gmina wskazuje, iż w ramach realizacji Inwestycji, po stronie Mieszkańców
    pojawia się również tzw. ekwiwalent ekonomiczny danego świadczenia, tj. z jednej strony
    Mieszkaniec wnosi na rzecz Gminy opłatę, natomiast z drugiej strony otrzymuje
    wyświadczone przez Wnioskodawcę na jego rzecz Usługi. Dodatkowo, Mieszkaniec
    podpisując z Gminą Umowę wyraża zgodę na podjęcie działań przez Gminę na
    nieruchomości Mieszkańca, a w konsekwencji na realizację na jego rzecz ww. usług.
    Wnioskodawca zwraca również uwagę na fakt, iż realizacja Usług na rzecz Mieszkańców
    nie została zlecona żadnym podmiotom zewnętrznym, tj. Gmina zobowiązała się
    wyświadczyć ww. usługi na ich rzecz, natomiast sam fakt budowy POŚ przez Wykonawcę
    stanowi tylko element składowy świadczonej usługi, bowiem Wnioskodawca nie byłby w
    stanie samodzielnie wybudować takiej instalacji z uwagi na fakt, iż nie jest podmiotem
    specjalizującym się w tego typu działalności. W konsekwencji, Gmina nabywa od
    Wykonawcy usługę polegającą na budowie POŚ, a następnie samodzielnie świadczy na
    rzecz Mieszkańców Usługi, w skład których wchodzą czynności opisane w stanie
    faktycznym.
    Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, świadczenie Usług stanowi/będzie
    stanowić czynności wykonywane w ramach działalności gospodarczej, o których mowa w
    art. 13 Dyrektywy, a w konsekwencji świadczenie to w oparciu o art. 8 ustawy o VAT
    stanowi/będzie stanowić czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze
    zwolnienia z tego podatku.
    Ad. 2
    Wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi oczyszczania ścieków
    Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi
    zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z
    tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi
    dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi
    bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez
    podatnika.
    W treści zawartych Umów przewidziano, że Mieszkańcy zostali zobowiązani do uiszczenia
    na rzecz Gminy kwot w wysokości określonej w Umowach. Ponadto, kwota udziału
    Mieszkańca w Projekcie została określona jako kwota brutto.

    W świetle powyższego, w ocenie Gminy, podstawę opodatkowania dla świadczonej przez
    nią usługi stanowi przewidziana w Umowach kwota wynagrodzenia pomniejszona o kwotę
    podatku należnego.
    Dofinansowanie uzyskane przez Gminę w ramach PROW na realizację Projektu
    Brak wpływu dofinansowania na cenę usługi
    W świetle przytoczonej powyżej treści art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawę
    opodatkowania zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym
    charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych
    lub usług świadczonych przez podatnika.
    Podobnie wskazuje art. 73 Dyrektywy, zgodnie z którym podstawa opodatkowania
    obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca
    otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy
    lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej
    dostawy lub świadczenia.
    W konsekwencji decydujący dla opodatkowania dotacji podatkiem VAT powinien być
    element bezwzględnego i bezpośredniego związku dotacji z ceną jednostkową towaru lub
    usługi (możliwość alokacji dotacji do ceny towaru lub usługi). Jeżeli zatem sposób kalkulacji
    dotacji związany jest nawet z ceną jednostkową towaru lub usługi, ale jedynie pośrednio
    (tylko w sensie ekonomicznym) albo kalkulacja dotacji oderwana jest całkowicie od ceny
    towaru czy usługi świadczonej przez podatnika, dotacja (dopłata) taka nie podlega
    opodatkowaniu VAT.
    W celu ustalenia, czy dana dotacja ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług,
    czy też nie, każdorazowo należy zatem szczegółowo przeanalizować okoliczności
    faktyczne, a więc ustalić na jakich zasadach dotacja jest przyznawana, a także na jakie cele
    może zostać przeznaczona. W efekcie, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegać będą
    tylko takie dotacje, które mają bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) dostarczanych
    przez podatnika towarów lub świadczonych przez niego usług.
    W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, że w przedstawionym stanie
    faktycznym nie ma związku pomiędzy ceną usług świadczonych przez Gminę a
    przyznanym Gminie dofinansowaniem na realizację Inwestycji w POŚ.
    Jak zaznaczono w opisie stanu faktycznego, Gmina zawarła z instytucją dofinansowującą
    umowę o dofinansowanie ze środków unijnych do kosztów realizacji Inwestycji m.in. w
    zakresie budowy POŚ. Wynikało to z umowy na dofinansowanie Inwestycji zawartej przez
    Gminę z PROW. Natomiast, budowy POŚ dokonuje wybrana przez Gminę firma, natomiast
    jako usługobiorca występuje tu wyłącznie Gmina. To na nią wystawione zostały/zostaną
    faktury sprzedażowe i na skutek dokonanej transakcji to Gmina - i nikt inny - stała/stanie
    się właścicielem POŚ. Dofinansowanie zostało/zostanie udzielone na podstawie
    przedstawionych przez Gminę faktur od Wykonawcy POŚ i kwotowo zależało/będzie
    zależeć od wartości tych faktur. Tym samym niezaprzeczalnie potencjalne dofinansowanie
    odnosiło się wprost i bezpośrednio wyłącznie do transakcji zawieranej pomiędzy Gminą a
    wybraną przez nią firmą, która wybudowała/wybuduje na rzecz Gminy POŚ. Innymi słowy,
    dofinansowanie to miało/będzie mieć wpływ jedynie na cenę (w sensie ciężaru
    ekonomicznego) usługi nabywanej przez Gminę.
    Jednocześnie uzyskane dofinansowanie nie odnosi się do - zupełnie odrębnej - transakcji
    zawieranej pomiędzy Gminą a Mieszkańcem, tj. świadczenia kompleksowej usługi
    oczyszczania ścieków. Przede wszystkim umowa o dofinansowanie w żaden sposób nie
    przewiduje świadczenia przez Gminę Usług na rzecz Mieszkańców. Również przewidziana
    w umowie o dofinansowanie metodologia kalkulacji i wypłaty dofinansowania w żaden
    sposób nie odnosiła się do ewentualnego wynagrodzenia pobieranego przez Gminę z
    tytułu świadczonych przez Gminę Usług. Współpraca Gminy z Mieszkańcem w ogóle nie
    wynika z tej umowy ani nie jest jej przedmiotem.

    Należy tu podkreślić, że będąca przedmiotem uzyskanego dofinansowania budowa POŚ
    przez Gminę (na swoją rzecz) była/będzie transakcją całkowicie odrębną od Usługi
    świadczonej przez Gminę na rzecz Mieszkańca. Po pierwsze - inne są strony tych transakcji
    (Wykonawca POŚ i Gmina versus Gmina i Mieszkaniec). Po drugie - całkowicie odmienny
    jest zakres świadczeń przewidzianych pomiędzy stronami. W pierwszym przypadku zakres
    obejmuje budowę POŚ przez Wykonawcę POŚ na rzecz Gminy, natomiast w drugim
    przypadku jest to prawidłowe zamontowanie POŚ (tak aby mogły właściwie funkcjonować),
    udostępnienie ich przez Gminę do eksploatacji Mieszkańcowi, a finalnie (wraz z końcem
    okresu Umowy) przekazanie ich przez Gminę na własność Mieszkańca. Cena usługi
    zrealizowanej przez Wykonawcę POŚ na rzecz Gminy i cena kompleksowej usługi
    oczyszczania ścieków realizowanej przez Gminę na rzecz Mieszkańców obejmuje zatem
    zupełnie odmienne świadczenia i z tego powodu absurdalnym byłoby twierdzenie, że
    uzyskane dofinansowanie do ceny budowy POŚ jest dofinansowaniem do ceny
    świadczonych przez nią usług na rzecz Mieszkańca.
    Skoro pozyskana dotacja przeznaczona została/zostanie na pokrycie kosztów budowy POŚ
    na rzecz Gminy, to oznacza, że w opisanej sytuacji wystąpiła/wystąpi dotacja o charakterze
    zakupowym, a nie dotacja mająca na celu sfinansowanie ceny sprzedaży usług
    realizowanych następnie przez Gminę na rzecz Mieszkańców.
    Owszem, nie można zaprzeczyć, że Gmina wykorzystuje/będzie wykorzystywać nabyte
    przez nią POŚ w toku świadczonej przez nią następnie Usługi, jednakże związek taki nie
    jest związkiem, o którym mowa w art. 29a ustawy o VAT, tj. nie uzasadnia twierdzenia, że
    dofinansowanie uzyskane dla potrzeb zakupu przez Gminę POŚ będzie miało bezpośredni
    wpływ na cenę usług świadczonych przez Gminę. Idąc bowiem tym torem należałoby
    uznać, że w zasadzie wszelkie inwestycje realizowane przez podatników z udziałem
    dofinansować zewnętrznych i wykorzystywane następnie przez nich w toku świadczonej
    działalności opodatkowanej VAT powinny w zakresie podstawy opodatkowania
    uwzględniać uzyskane wcześniej dofinansowanie (np. hotele, kina, fabryki budowane z
    udziałem środków unijnych). Stanowisko takie byłoby ewidentnie pozbawione sensu.
    Ponadto Gmina pragnie wskazać na cel normy prawnej określonej w art. 29a ust. 1 ustawy
    o VAT. Mianowicie jest nim realizacja zasady neutralności VAT.
    Konieczność uwzględnienia otrzymanych przez podatnika dotacji w podstawie
    opodatkowania związana jest z wynikającą z tego możliwością obniżenia cen z tytułu
    świadczonych usług lub dostawy towarów. Gdyby zatem dotacja w takich okolicznościach
    pozostała poza zakresem opodatkowania VAT, podatnik, zachowując pełne prawo do
    odliczenia podatku naliczonego, korzystałby - przy niezmiennej wysokości uzyskanego
    dochodu - z możliwości zmniejszenia swego zobowiązania z tytułu podatku należnego VAT.
    Norma prawna określona w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT pozwala więc na wyeliminowanie
    ww. nieuprawnionej korzyści po stronie podatnika i utrzymanie wysokości podatku
    należnego na poziomie zapewniającym zachowanie zasady neutralności VAT.
    Podsumowując, w zaistniałej sytuacji Gmina nie otrzymała/otrzyma dotacji do ceny
    świadczonej przez nią Usługi i choć uzyskała dofinansowanie do zrealizowanych przez nią
    zakupów, to nie wystąpił związek bezpośredni pomiędzy tym dofinansowaniem a ceną
    świadczonych przez nią usług. W opinii Gminy, uznanie przez organ, iż w przedmiotowej
    sprawie zachodzi konieczność opodatkowania VAT otrzymanego dofinansowania byłoby
    sprzeczne z realizacją powyżej przedstawionego celu. W konsekwencji, pozyskana przez
    Gminę dotacja ze środków PROW nie powinna być wliczana do podstawy opodatkowania
    świadczonych przez Gminę Usług w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.
    Orzecznictwo TSUE
    Gmina pragnie również wskazać, iż potwierdzenie jej stanowiska zawarte jest w
    orzecznictwie TSUE, w szczególności w sprawie C-184/00 (Office des produits wallons ASBL
    v. Belgian State), w której TSUE stwierdził, że sam tylko fakt, iż dotacja (czy inny sposób
    dofinansowania) wpływa na ostateczną cenę świadczenia (co niemal zawsze ma miejsce),

    nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę
    opodatkowania. Jednocześnie wyjaśniono, że do uznania dotacji (subwencji itp.) za
    zwiększającą podstawę opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest
    dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy
    towarów lub świadczenia usług).
    Trybunał opowiedział się więc za takim rozumieniem przepisów, aby opodatkowanie
    dotacji następowało tylko w stosunku do takich dotacji, które odpowiadają całości lub
    części wynagrodzenia z tytułu dokonywanej czynności. Dotacja powinna być związana więc
    z konkretną, oznaczoną dostawą albo usługą.
    Polskie przepisy ustawy o VAT dotyczące dotacji (a także subwencji i dopłat o podobnym
    charakterze) są zasadniczo zgodne z prawem wspólnotowym. Dokonując ich wykładni
    należy więc uwzględnić orzecznictwo TSUE, które potwierdza, iż do podstawy
    opodatkowania wlicza się otrzymane przez podatnika dotacje stanowiące de facto dopłaty
    do ceny dostarczanych przez niego towarów lub świadczonych usług, a nie otrzymane
    dotacje stanowiące dopłaty do towarów lub usług przez niego nabywanych (jak ma to
    miejsce w przedmiotowej sprawie).
    Trybunał również zauważył, iż sam fakt, że dotacja może mieć wpływ na cenę towarów lub
    usług dostarczanych przez dotowany podmiot, nie jest wystarczający, aby uznać taką
    dotację za opodatkowaną, gdyż dofinansowanie zawsze w jakiś sposób wpływa na poziom
    cen oferowanych towarów lub usług. Istotne jest natomiast ustalenie czy dotacja jest
    przyznana w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub konkretnych usług. W
    konsekwencji okoliczność, że dotacja - np. pokrywająca część kosztów podatnika -
    pozwoliła na zmniejszenie ceny świadczonych usług, nie jest powodem, aby włączać takie
    dotacje do podstawy opodatkowania, jeśli nie dotyczą one konkretnych czynności
    opodatkowanych.
    Ponadto, Wnioskodawca pragnie także zwrócić uwagę na wyrok TSUE z dnia 16 września
    2021 r., sygn. C-21/20, w którym Trybunał wskazał: „(...) świadczenie usług dokonywane
    jest „odpłatnie” tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcę a usługobiorcę istnieje stosunek
    prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż
    wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie
    wartości wyodrębnionej usługi świadczonej usługobiorcy. Tak jest w przypadku, gdy
    istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem
    wzajemnym (zob. podobnie wyroki: z dnia 8 marca 1988 r., Apple and Pear Development
    Council, 102/86, EU:C:1988:120, pkt 11, 12, 16; z dnia 22 czerwca 2016 r., Ćesky rozhlas, C-
    11/15, EU:C:2016:4 70, pkt 22; a także z dnia 22 listopada 2018 r., MEO - Servięos de
    Comunicaęóes e Multimedia, C-295/17, EU:C:2018:942, pkt 39). (...) Przyznanie subwencji,
    która jest przeznaczona na finansowanie w sposób ogólny działalności krajowego
    dostawcy publicznego polegającej na przygotowywaniu, tworzeniu i emisji programów
    ogólnokrajowych oraz regionalnych i której wysokość jest ustalana w oparciu o określoną
    w rozporządzeniu kwotę ryczałtową naliczaną za godzinę emisji, nie zależy od tego, czy
    telewidzowie rzeczywiście korzystają ze świadczonych audiowizualnych usług medialnych,
    od tożsamości telewidzów ani od konkretnej ich liczby przypadającej na poszczególne
    programy. (...) w niniejszej sprawie pomiędzy państwem, które wypłaca pochodzącą z jego
    budżetu subwencję przeznaczoną na finansowanie audiowizualnych usług medialnych, a
    telewidzami, którzy korzystają z tych usług, nie zachodzi stosunek analogiczny do
    stosunku pomiędzy kasę chorych a osobami w niej ubezpieczonymi. Jak bowiem
    zauważono w pkt 33 niniejszego wyroku, z usług tych nie korzystają osoby, które można
    wyraźnie zidentyfikować, lecz wszyscy potencjalni telewidzowie”.
    Dodatkowo, Gmina wskazuje, iż w wyroku TSUE z dnia 9 października 2019 r., sygn. C-573
    /18 wskazano: „(...) do podstawy opodatkowania VAT zalicza się, w przypadkach, które
    określa art. 11 część A ust. 1 lit. a) szóstej dyrektywy, subwencje przyznane podatnikom,
    przepis ten zmierza do obciążenia VAT całej wartości towarów lub usług, a przez to do
    uniknięcia zmniejszenia przychodu z podatku na skutek przyznania subwencji (wyrok z

    dnia 15 lipca 2004 r., Komisja/Niemcy, C-144/02, EU:C:2004:444, pkt 26). Zgodnie z
    brzmieniem tego przepisu stosuje się on, gdy subwencja jest bezpośrednio związana z
    ceną danej transakcji. Aby miała miejsce taka sytuacja, subwencja powinna być
    przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on
    określonego towaru lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencję
    można uznać za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi,
    a w związku z tym może ona podlegać opodatkowaniu (wyrok z dnia 15 lipca 2004 r.,
    Komisja/Niemcy, C-144/02, EU:C:2004:444, pkt 27,28)”.
    Końcowo, Wnioskodawca pragnie poinformować, iż w wyroku TSUE z dnia 15 lipca 2004 r.,
    sygn. C-144/02 Trybunał stwierdził: „(...) w pojęciu „subwencje związane bezpośrednio z
    ceną” w rozumieniu art. 11 część A ust. 1 lit. a) szóstej dyrektywy mieszczą się jedynie te
    subwencje, które stanowią całkowicie lub częściowo świadczenie uzyskiwane w zamian za
    dostawy towarów lub świadczenia usług oraz są przyznawane osobie trzeciej przez
    sprzedawcę lub świadczącego usługi (cytowany wyżej wyrok w sprawie Office des produits
    wallons, pkt 18). (...) Pomoc przekazana na rzecz producenta zmniejsza ponoszony przez
    niego koszt suszu paszowego. Jednakże zmniejszenie to nie ma wpływu na zapłatę ceny w
    transakcji podlegającej opodatkowaniu. Wywiera wpływ a posteriori po zapłacie ceny
    odpowiadającej łącznej wartości świadczenia. Włączenie jednakże do podstawy
    opodatkowania pomocy przyznanej ostatecznie producentowi zielonki skutkowałoby
    dodatkowym opodatkowaniem suszenia, co stałoby w sprzeczności z celem art. 11 część A
    ust. 1 lit. a) szóstej dyrektywy”.
    Orzecznictwo sądów administracyjnych
    Zasady opodatkowania VAT dotacji, subwencji i opłat o podobnym charakterze
    podsumował Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) w wyroku z 8 stycznia 2014 r.,
    sygn. akt I FSK 176/13, w którym stwierdził, że „(...) zgodnie z art. 29 ust. 1 u.p.t.u.
    podstawą opodatkowania jest obrót. Z kolei przez obrót rozumie się kwotę należną z
    tytułu sprzedaży pomniejszoną o kwotę należnego podatku. Z przywołanego przepisu
    wynika ponadto, że obrót powiększa się o otrzymane dopłaty, dotacje i subwencje mające
    bezpośredni wpływ na cenę towarów. Do podstawy opodatkowania wlicza się więc tylko
    takie dotacje, subwencje i inne dopłaty, które są bezpośrednio przeznaczone na
    dofinansowanie konkretnego towaru lub usługi. Natomiast dla określenia, czy dane
    dotacje mają bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, istotne są szczegółowe
    zasady ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie
    dofinansowania (por. J. Zubrzycki, Leksykon VAT, Wrocław 2013 r., Tom I, s. 164 in.).
    W przywołanym już przez sąd pierwszej instancji wyroku ETS w sprawie C-184/00 Office
    des produits wallons ASBL przeciwko Belgii, stwierdzono, że sam fakt, iż dofinansowanie
    wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono
    zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem prawie zawsze
    dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś w sposób na poziom stosowanych
    przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie
    dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są
    przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług.
    Ponadto Trybunał stwierdził, że „sformułowanie - dotacje bezpośrednio związane z ceną -
    należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających
    całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które
    wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią. Do kompetencji sądu
    krajowego należy ustalenie, na podstawie znanych mu faktów, czy dotacje stanowią tego
    rodzaju wynagrodzenie
    W odniesieniu do powyższego należy w pierwszej kolejności ustalić, jaki charakter ma
    przyznana skarżącej dotacja i czy można zakwalifikować, ją jako wynagrodzenie.”
    Podobnie wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 17 czerwca 2009 r., sygn. akt I FSK 571
    /08, w którym stwierdził, że „Przepis ten w zakresie będącym przedmiotem

    rozpoznawanej sprawy postanawia w zdaniu ostatnim art. 29 ust. 1, że obrót zwiększa się
    o otrzymane m.in. dotacje mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną)
    świadczonych przez podatnika usług oraz dostarczanych towarów. Jak wynika z tego
    zapisu, aby dotacja stanowiła obrót podatnika musi być ona związana bezpośrednio z
    konkretną dostawą lub usługą i równocześnie musi mieć ona bezpośredni wpływ na cenę,
    kwotę należną. Klasycznym przykładem stanu faktycznego pozwalającego na objęcie go
    tym przepisem jest sytuacja, gdy podatnik w związku z konkretną dostawą towaru lub
    świadczoną usługą otrzymuje od podmiotu trzeciego w stosunku do stron tej transakcji
    dofinansowanie stanowiące dopłatę do ceny, jako pokrycie części jej wartości lub
    rekompensatę z powodu obniżenia ceny. W tym przypadku nie budzi wątpliwości, że
    dotacja taka będzie wchodziła do podstawy opodatkowania zgodnie z art. 29 ust. 1 u.p.t.u.
    Zwrócić należy uwagę, co ma podstawowe znaczenie w rozpoznawanej sprawie, że chodzi
    o konkretną czynność wykonywaną dla podatnika i ustaloną dla tej czynności konkretną
    cenę. Inaczej rzecz ujmując uwagę należy skupić na konkretnej ustalonej kwocie
    pieniężnej otrzymanej lub należnej sprzedawcy towaru lub usługi. W związku z czym za
    wadliwe należy uznać rozumienie tego przepisu w sposób jaki zaprezentował Sąd I
    instancji, że ceną jest wartość dotacji w przypadku, gdy stanowi ona zwrot wydatków
    stanowiący, jak to określił WSA, "niejako" wynagrodzenie. Nie chodzi bowiem o
    dokonywanie ustaleń, czy świadczenie usługi jest odpłatne, czy nie i co można uznać za
    wynagrodzenie za usługę, na czym skupił się WSA, ale podstawowym jest zagadnienie, czy
    otrzymywana dotacja miała bezpośredni wpływ na konkretną, ustaloną dla danej
    czynności cenę. Konsekwencje rozumienia przez Sąd I instancji omawianego przepisu
    przejawiły się w rozważaniach dotyczących wysokości dotacji w odniesieniu do
    poniesionych, czy prognozowanych wydatków podmiotu, czy dotyczących okoliczności, czy
    podmiot otrzymujący dotację ma możliwość świadczenia usług bez pobierania
    jakiegokolwiek wynagrodzenia, czynie.”
    Uzyskana przez Gminę w niniejszej sprawie dotacja nie ma związku ze sprzedażą, nie jest
    przyznawana jako dopłata do ceny usługi, a przeznaczona została/zostanie na pokrycie
    poniesionych kosztów w ramach realizowanej Inwestycji w POŚ. Oznacza to, że w opisanej
    sytuacji występuje dotacja o charakterze zakupowym, a nie dotacja mająca na celu
    sfinansowanie ceny sprzedaży. Zatem przyznana Gminie dotacja nie ma bezpośredniego
    wpływu na cenę świadczonej przez nią kompleksowej usługi oczyszczania ścieków, nie
    stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a tym
    samym nie podlega opodatkowaniu.
    Tym samym, jak wskazano wyżej, opodatkowaniu podlegają wyłącznie dotacje typu
    sprzedażowego, natomiast nie podlegają opodatkowaniu dotacje typu kosztowego,
    finansujące koszty działalności określonych podmiotów. W przypadku Gminy w związku z
    realizacją przedmiotowej inwestycji dotacja typu sprzedażowego nie wystąpiła.
    Gmina pragnie zwrócić uwagę na wyrok NSA z dnia 11 sierpnia 2020 r., sygn. I FSK 412/18
    w sprawie opodatkowania uzyskanej dotacji dla inwestycji w odnawialne źródła energii,
    analogicznej do sytuacji Gminy w kwestii opodatkowania uzyskanej dotacji dla inwestycji w
    POŚ.
    Jak wskazał NSA w ww. wyroku: „Wbrew twierdzeniom Sądu pierwszej instancji dla ujęcia
    kwoty dotacji w wartości podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust, 1 ustawy o
    PTU nie jest wystarczające to, że dotacja przeznaczona jest na konkretne zadania
    wykonywana w ramach projektu. Wprawdzie poprzez sfinansowanie kosztów niezbędnych
    na realizację projektu, właściciele nieruchomości, na których będzie realizowany projekt
    poniosą niższe koszty wykonania na nieruchomościach zestawów kolektorów słonecznych,
    to jednak otrzymana dotacja nie miała bezpośredniego wpływu na cenę.
    Należy bowiem zauważyć, że - jak wskazała we wniosku skarżąca - dofinansowanie wpływa
    wprawdzie na realizację inwestycji i wysokość wpłat mieszkańców (im większe
    dofinansowanie, tym mniejsze wpłaty mieszkańców). W rezultacie większa ilość
    nieruchomości objętych projektem spowoduje, że dofinansowanie kwotowo będzie

    wyższe, ale procentowo będzie jednakowe dla każdego zestawu kolektorów słonecznych o
    takiej samej ilości paneli. Jednakże niezależnie od przyznanej kwoty dofinansowania (w
    zależności od liczby nieruchomości objętych projektem) koszt ponoszony przez każdego
    mieszkańca nie ulegnie zmianie, (...) Nie można w takiej sytuacji wywodzić, że zachodzi
    bezpośredni związek pomiędzy ceną a kwotą uzyskanej dotacji. (...)
    Montaż urządzeń nie jest usługą wykonywaną na rzecz poszczególnych mieszkańców, lecz
    na rzecz Gminy, która na tym etapie nabywa, na podstawie umowy z wykonawcą,
    własność urządzeń zainstalowanych w nieruchomościach użyczonych przez mieszkańców.
    Korzyści z realizacji opisanego we wniosku o wydanie interpretacji odniesie natomiast cała
    wspólnota, a nie tylko mieszkańcy nieruchomości, na których zostaną zainstalowane
    kolektory słoneczne. Mając to uwadze, nie można zgodzić się z Sądem pierwszej instancji,
    że uzyskana przez gminę dotacja ma bezpośredni wpływ na cenę usługi w rozumieniu art.
    29a ust. 1 ustawy o PTU. Sama okoliczności, że dotacja wypłacana jest skarżącej w celu
    umożliwienia realizacji projektu polegającego na wykonaniu na nieruchomościach
    zestawów kolektorów słonecznych nie implikuje jeszcze jej bezpośredniego wpływu na
    cenę. Nie ma więc uzasadnienia stanowisko Sądu pierwszej instancji, by dotacja ta
    zwiększała obrót w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o PTU. To, że właściciel
    nieruchomości ponosi częściowo koszty montażu zestawów kolektorów słonecznych,
    wbrew temu co przyjął Sąd pierwszej instancji, nie ma większego wpływu na ocenę, czy
    dotacja stanowi obrót w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o PTU czy też nie.
    Istotne jest bowiem to, czy ma ona bezpośredni wpływ na cenę danej usługi. Otrzymana
    przez skarżącą dotacja nie spełnia więc przesłanki określonej w art. 29a ust, 1 ustawy o
    PTU, tj. nie wpływa bezpośrednio na cenę usługi świadczonej przez skarżącą.
    Konkludując, należy stwierdzić, że otrzymanego przez skarżącą dofinansowania, które jest
    przeznaczone na pokrycie wydatków (kosztów) związanych z realizacją projektu, a w jego
    ramach na wykonanie określonych usług nie można uznać za mające bezpośredni wpływ
    na cenę usług świadczonych w ramach tego projektu.”
    Powyższe wyroki potwierdzają, że uzyskana dotacja nie ma związku ze sprzedażą, nie jest
    przyznawana jako dopłata do ceny usługi, a przeznaczona zostanie na pokrycie
    poniesionych kosztów w ramach realizowanej Inwestycji. W konsekwencji, mamy do
    czynienia z dotacją o charakterze zakupowym, a nie dotacją mającą na celu sfinansowanie
    ceny sprzedaży. Taka dotacja ma na celu jedynie zwrot ponoszonych kosztów.
    Gmina pragnie również zwrócić uwagę na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego
    (dalej: WSA) we Wrocławiu z dnia 5 stycznia 2017 r., sygn. I SA/Wr 1120/16, który słusznie
    stwierdził, że „Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT (podobnie jak z art. 29 ust. 1) za część
    zapłaty za dostawę lub wykonanie usługi uznaje się także otrzymane przez podatnika
    dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, mające bezpośredni wpływ na
    cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika,
    wskazuje na to użycie sformułowania „włącznie z”. Należy jednak podkreślić, że
    otrzymanie dotacji nie jest odrębną czynnością opodatkowaną. Dotacja podlega
    opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą dotacja jest związana. Nie można
    zatem przyjąć, na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, że dotacja jako czynność jest
    opodatkowana.
    (...) Powołany przepis odróżnia należność z tytułu odpłatnego świadczenie usług od
    otrzymanej dotacji celowej na wykonanie określonych zadań. Dotacja podlega
    opodatkowaniu jedynie jako składnik ceny czynności, z którą datacja jest związana
    (dostawa, usługa) i jedynie wówczas jeśli bezpośrednio wpływa z ceną dostawy lub usługi.
    Oznacza to, że dotacja jeśli bezpośrednio wpływa na ceną określonej usługi lub określonej
    dostawy to opodatkowana jest według zasad jakie przewidziano dla opodatkowania
    dostawy lub usługi, z którą jest związana.”
    Powyższe stanowisko zostało potwierdzone również w wyroku NSA z dnia 12 kwietnia
    2018 r., sygn. akt I FSK 2056/17. Wyrok ten odnosi się do stanu faktycznego analogicznego

    jak ten będący przedmiotem niniejszego wniosku. W podobnym tonie NSA wyraził się
    także w:
    · wyroku NSA z dnia 15 października 2020 r., sygn. I FSK 689/18;
    · wyroku NSA z dnia 3 lipca 2015 r., sygn. akt I FSK 810/14;
    · wyroku NSA z dnia 9 kwietnia 2015 r., sygn. akt I FSK 157/14;
    · wyroku NSA z dnia 23 stycznia 2015 r., sygn. akt I FSK 2057/13.
    W tym miejscu warto również przytoczyć wyrok NSA z dnia 24 czerwca 2020 r., sygn. I FSK
    74/18, w którym to stwierdzono, że dotacja udzielona na projekt w zakresie budowy przez
    inną gminę na posesjach mieszkańców POŚ, również ze środków PROW jak w sytuacji
    Gminy, nie stanowi dopłaty do ceny, po jakiej mieszkańcy nabędą usługę. W
    przedmiotowej sprawie inna gmina poza dokonaniem zakupu i montażu POŚ na
    nieruchomościach mieszkańców, udostępniła POŚ mieszkańcom do korzystania w ramach
    jednego wynagrodzenia, a inwestycja została dofinansowana ze środków unijnych na
    poziomie 75% poniesionych przez nią kosztów kwalifikowanych netto. Naczelny Sąd
    Administracyjny w powołanej sprawie uznał, że: „jeżeli warunki przyznania dotacji
    wskazują, że otrzymane dofinansowanie, pokrywające określoną część kosztów
    poniesionych w związku z realizacją Projektu, nie jest przyznawane jako dopłata do ceny
    usługi, a przeznaczone jest na pokrycie poniesionych kosztów kwalifikowanych w ramach
    realizowanego Projektu, oznacza to, że występuje dofinansowanie (dotacja) o charakterze
    zakupowym, a nie dofinansowanie (dotacja), mające na celu sfinansowanie ceny sprzedaż,
    podlegające opodatkowaniu VAT. Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej
    (dalej: "TSUE") w sprawie C-184/00 ([...]), każda dotacja (czy inny sposób dofinansowania)
    wpływa na ostateczną cenę świadczenia (co niemal zawsze ma miejsce), lecz decydujące
    dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania, jest wykazanie, że
    dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej
    (dostawy towarów lub świadczenia usług) Z wniosku o interpretację (opisu stanu
    faktycznego) nie wynika, aby sporne dofinansowanie stanowiło element bezwzględnego i
    bezpośredniego związku dotacji z ceną jednostkową usługi. Nawet w sytuacji wykazania,
    że kalkulacja ceny jednostkowej towaru lub usługi związana jest pośrednio (w sensie
    ekonomicznym) z otrzymaną dotacją, dofinansowanie takie nie podlega opodatkowaniu.
    Jeżeli zatem, jak w niniejszej sprawie, z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika
    jedynie, że pozyskana dotacja przeznaczona jest na pokrycie kosztów zakupu i montażu
    POŚ na rzecz Gminy, to oznacza, że w opisanej sytuacji występuje dotacja o charakterze
    zakupowym, a nie dotacja, mająca na celu sfinansowanie ceny sprzedaży usług
    realizowanych następnie przez Gminę na rzecz mieszkańców.”
    Wartym zauważenia jest również pogląd wyrażony przez WSA w Kielcach z dnia 24
    stycznia 2019 r., sygn. I SA/Ke 474/18, w sprawie dotyczącej stanu faktycznego zbliżonego
    do tego zaprezentowanego przez Gminę. W przywołanej sprawie strona skarżąca -JST,
    nabyła przy udziale dofinansowania zewnętrznego usługi budowlane od podmiotów
    zewnętrznych (tj. zakup i montaż przydomowych oczyszczalni ścieków na swoją rzecz).
    Następnie, z wykorzystaniem ww. instalacji stanowiących własność JST, świadczyła ona na
    rzecz mieszkańców, na podstawie zawartych z nimi umów cywilnoprawnych, odrębne
    usługi (tj. kompleksowe usługi oczyszczania ścieków). Mając powyższe na uwadze, WSA w
    Kielcach uznał, że „(...) pomiędzy dotacją a świadczeniem usług nie występuje
    bezpośredniego związek, a jedynie pośredni niemający istotnego znaczenia dla
    opodatkowania. Z umowy o dofinasowania, w zakresie opisanym we wniosku, nie wynika,
    że jest to dopłata do ceny oferowanych przez Gminę usług. W przypadku Gminy w związku
    z realizacją przedmiotowej inwestycji dotacja typu sprzedażowego nie wystąpi. Kluczowe
    zatem dla prawidłowej wykładni przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, jest jednoznacznie
    wskazany we wniosku fakt, że dotacja ta przekazywana jest w celu sfinansowania dostawy
    konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług (zakup i montaż POŚ) na rzecz
    Gminy. (...) brak jest podstaw do uznania by otrzymana przez Gminę dotacja powinna
    zwiększać w tym przypadku podstawę opodatkowania skoro miała ona pośredni, a nie
    bezpośredni wpływ na wysokość ustalonego wynagrodzenia”.

    Ponadto, w analogicznej sprawie związanej z inwestycją w odnawialne źródła energii, WSA
    w Kielcach w wyroku z dnia 14 listopada 2019 r., sygn. I SA/Ke 351/19, wskazał, że „zgodzić
    należy się z argumentacją skargi, że Gmina uzyskała dotacje o charakterze zakupowym,
    która wywierała bezpośredni wpływ w relacji Gmina - wykonawca instalacji, nie zaś w
    relacji Gmina-mieszkańcy. Będący przedmiotem uzyskanego dofinansowania zakup i
    montaż instalacji przez Gminę (na jej rzecz) jest transakcją całkowicie odrębną od usługi
    termomodernizacji/modernizacji elektroenergetycznej świadczonej przez Gminę na rzecz
    mieszkańca. Po pierwsze: inne są strony tych transakcji (wykonawca instalacji - Gmina;
    Gmina - mieszkaniec), po drugie: całkowicie odmienny jest zakres świadczeń
    przewidzianych pomiędzy stronami. W pierwszym przypadku zakres obejmuje zakup i
    montaż instalacji przez wykonawcę na rzecz Gminy, natomiast w drugim przypadku jest to
    prawidłowe zamontowanie instalacji (tak aby mogły właściwie funkcjonować),
    udostępnienie ich przez Gminę do korzystania mieszkańcowi, a finalnie (wraz z końcem
    okresu umowy) przekazanie ich przez Gminę na własność mieszkańca. W konsekwencji
    przyznać należy rację skarżącej, że cena usługi realizowanej przez wykonawcę instalacji na
    rzecz Gminy i cena usługi termomodernizacji/modernizacji elektroenergetycznej
    realizowanej przez Gminę na rzecz mieszkańców obejmuje zupełnie odmienne
    świadczenia. Skoro dofinansowanie przeznaczone jest wyłącznie na pokrycie kosztów
    zakupu i montażu instalacji, to nie jest i nie może być jednocześnie dofinansowaniem do
    ceny świadczonych usług na rzecz mieszkańca. W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu
    przyszłym wystąpi wobec powyższego dotacja o charakterze zakupowym, a nie dotacja
    mająca na celu sfinansowanie ceny sprzedaży usług realizowanych przez Gminę na rzecz
    mieszkańców. W świetle stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Gmina nie otrzyma
    dotacji do ceny świadczonej przez nią usługi ¡choć uzyskuje dofinansowanie do
    realizowanych przez nią zakupów, to nie wystąpi związek bezpośredni pomiędzy tym
    dofinansowaniem a ceną świadczonych przez nią usług dla mieszkańców”
    Gmina jeszcze raz pragnie zwrócić uwagę, że uzyskana dotacja została przeznaczona na
    sfinansowanie kosztów budowy POŚ, a nie na sfinansowanie części ustalonej ceny
    świadczonej usługi, tym samym nie może zostać uwzględniana w podstawie
    opodatkowania, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.
    Podsumowując, dofinansowanie, czyli uzyskany przez Gminę zwrot części poniesionych
    kosztów POŚ, nie powinno być wliczane w podstawę opodatkowania z tytułu Usług
    świadczonych przez Gminę na rzecz Mieszkańców.
    Ad. 3
    Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi
    zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z
    tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi
    dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi
    bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez
    podatnika. Z kolei zgodnie z art. 29a ust. 6 podstawa opodatkowania nie obejmuje kwoty
    podatku VAT.
    W treści zawartych Umów przewidziano, że z tytułu realizacji przez Gminę na rzecz
    Mieszkańców części Usług Mieszkańcy zostali zobowiązani do uiszczenia na rzecz Gminy
    wynagrodzenia w wysokości określonej w Umowach. Kwota wynagrodzenia została
    określona jako kwota brutto.
    Mając powyższe na uwadze, w przypadku, gdyby Organ nie uznał stanowiska Gminy w
    zakresie pytania nr 2 za prawidłowe, logiczną konsekwencją takiego podejścia powinno
    być uznanie, że podstawą opodatkowania VAT dla świadczonej przez Gminę Usług jest
    przewidziana w Umowach kwota wynagrodzenia należna Gminie od Mieszkańca
    pomniejszona o przypadający na to wynagrodzenie podatek należny oraz kwota
    otrzymanego dofinansowania pomniejszona o przypadający na nią należny podatek VAT.

    Innymi słowy Gmina jest zobowiązana wyliczyć wartość należnego VAT tzw. metodą „w
    stu”, traktując podaną w Umowach kwotę wynagrodzenia, a także wysokość uzyskanego
    dofinansowania jako kwoty brutto, tj. obejmujące już należny podatek VAT.
    W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, iż odpowiedzi na pytania Organu
    przedstawione powyżej nie spowodowały zmiany stanowiska Gminy w sprawie oceny
    prawnej stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego odnośnie do sformułowanych we
    Wniosku pytań, a w konsekwencji przedstawione we Wniosku stanowisko Gminy jest
    kompletne i spełnia przesłanki, o których mowa w art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej. Tym
    samym należy wskazać, iż przedstawiony przez Gminę opis stanu faktycznego/zdarzenia
    przyszłego, zadane pytania oraz stanowisko w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego
    /zdarzenia przyszłego pozostają spójne.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Według art. 2 pkt 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną
      dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport
      towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Jak stanowi art. 8 ust. 2a ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby
      trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam
      otrzymał i wyświadczył te usługi.
    Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy, obejmuje wszelkie czynności,
    w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak
    właściciel.
    Natomiast pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które
    składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby),
    jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia
    jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie,

    które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie
    tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca
    świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.
    W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy
    wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może
    zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy
    otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć
    charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w
    zamian za to świadczenie.
    Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za
    wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność.
    Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod
    pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub
    świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej
    zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).
    W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że
    odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą
    towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym
    wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej
    formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i
    usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została
    skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy
    została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy
    zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć
    postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi
    (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego
    wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz
    świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała
    opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze
    przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana
    zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.
    Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas
    wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego
    otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach
    zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy,
    podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.
    Ponadto, stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie
    podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje
    konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść.
    Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o
    charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie
    będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności
    opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa
    towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez
    „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.
    Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie
    wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006
    r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:
      „Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu
      jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej
      działalności.
      „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem
      wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w
      szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości
      niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.
    Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub
    niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za
    działalność gospodarczą.
    Z opisu sprawy wynika, że:
    · jesteście Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT,
    · zrealizowaliście Państwo inwestycję pn. „(...)” (Inwestycja lub Projekt), polegającą na
      budowie przydomowych oczyszczalni ścieków (POŚ) wyłącznie przy nieruchomościach
      stanowiących własność mieszkańców Gminy;
    · Mieszkańcy zgłaszali chęć udziału poprzez złożenie odpowiednich deklaracji, a następnie
      podpisali Państwo umowy cywilnoprawne z zainteresowanymi mieszkańcami
      regulujące zasady realizacji, finansowania i użytkowania inwestycji,
    · Mieszkańcy zostali zobowiązani do udziału w finansowaniu inwestycji (kwota ... brutto),
      kwota wpłat była taka sama dla wszystkich Mieszkańców, wkład własny Mieszkańca
      nigdy nie pokrywał całości bądź znacznej części kosztów budowy POŚ,
    · Umowy przewidują, że wybudowane POŚ stanowić będą Państwa mienie komunalne,
      które przekażą Państwo Mieszkańcowi do eksploatacji zgodnie z ich przeznaczeniem
      do zakończenia okresu trwałości Projektu;
    · po upływie przedmiotowego okresu, w ramach wynagrodzenia uiszczonego przez
      Mieszkańców, mają Państwo zamiar przenieść na ich rzecz prawo własności POŚ (bez
      dodatkowej odpłatności),
    · nabyli Państwo usługi budowlane polegające na budowie POŚ na posesjach
      Mieszkańców od wyspecjalizowanej firmy świadczącej tego typu usługi i posiadającej
      przewidziane przepisami prawa stosowne uprawnienia (Wykonawca),
    · z tytułu nabycia przedmiotowych usług otrzymują Państwo od Wykonawcy faktury VAT z
      wykazanym podatkiem naliczonym,
    · na realizację Projektu pozyskali Państwo dofinansowanie ze środków z Europejskiego
      Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu
      Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 (PROW). W pozostałym zakresie
      Inwestycja jest/będzie sfinansowana z Państwa środków własnych, w tym ze środków
      uzyskanych od mieszkańców korzystających z POŚ,
    · całkowity koszt realizacji inwestycji wyniósł ... PLN brutto, dofinansowanie ww. inwestycji
      z PROW w wysokości ... PLN,
    · struktura udziału poszczególnych źródeł finansowania dotycząca ww. zadania
      przedstawia się następująco:
          wkład Mieszkańców – (...) %,

          wkład własny Gminy – (...) %,
          udział dofinansowania z PROW – (...) %,
    · realizacja ww. zadania nie przewiduje powstanie zysku z tego tytułu,
    · realizując ww. zadanie Państwa celem nie jest wykonywanie takiej działalności w celach
      zarobkowych,
    · nie zawierają Państwo z Mieszkańcami umów na odbiór osadu, który jest pozostałością
      procesu oczyszczania ścieków,
    · wywóz osadu jako pozostałości po procesie oczyszczania ścieków, jest odrębną
      czynnością realizowaną przez inne podmioty.
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości, mając na uwadze przedstawioną na wstępie analizę
    przepisów podatkowych, w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy realizacja przez
    Państwa inwestycji pn. „(...)”, polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków
    jest/będzie dokonywana w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust.
    2 ustawy.
    W tym celu zasadnym jest odwołanie się do wyroku TSUE z 30 marca 2023 r. w sprawie C-
    612/21 (Gmina O. przeciwko Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej). Co prawda
    wyrok ten odnosi się do czynności dokonywanych przez gminę w ramach promowania
    odnawialnych źródeł energii, jednakże wnioski płynące z ww. orzeczenia mogą być
    pomocne w analizowanej sprawie.
    W wyroku tym TSUE wskazał, że:
      „(...), aby czynności dokonywane przez gminę w ramach promowania odnawialnych
      źródeł energii były objęte zakresem stosowania dyrektywy 2006/112, powinny one,
      po pierwsze, stanowić dostawę lub świadczenie usług, które gmina ta wykonuje
      odpłatnie na rzecz swoich mieszkańców w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a) i c) tej
      dyrektywy, a po drugie, być dokonywane w ramach działalności gospodarczej w
      rozumieniu art. 9 ust. 1 rzeczonej dyrektywy, tak aby owa gmina działała również w
      charakterze podatnika”. (pkt 24)
    Trybunał zwrócił uwagę na istotne elementy stanu faktycznego, które zaistniały w sprawie
    będącej przedmiotem ww. postępowania:
      „W tym względzie, po pierwsze, należy zauważyć, że podczas gdy przedsiębiorca
      dąży do stałego osiągania dochodu (zob. podobnie wyrok z dnia 20 stycznia 2021 r.,
      AJFP Sibiu i DGRFP Braãov, C#655/19, EU:C:2021:40, pkt 27–29 i przytoczone tam
      orzecznictwo), gmina O. wskazała we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji
      podatkowej, jak wynika z postanowienia odsyłającego, że nie zamierza świadczyć
      regularnie usług instalacji systemów OZE i nie zatrudnia ani nie zamierza zatrudniać
      pracowników w tym celu, co odróżnia niniejszą sprawę od spraw, w których
      świadczenia gminne miały charakter trwały. (pkt 36)
      Po drugie, z informacji przedstawionych przez sąd odsyłający wynika, że gmina O.
      wydaje się ograniczać do zaproponowania swoim mieszkańcom będącym
      właścicielami nieruchomości, którzy mogą być zainteresowani systemami OZE, w
      ramach programu regionalnego mającego na celu umożliwienie przejścia na
      gospodarkę niskoemisyjną, dostarczenia i zainstalowania u nich tych systemów OZE
      za pośrednictwem przedsiębiorstwa wybranego w wyniku przetargu, w zamian za
      ich udział nieprzekraczający 25 % kosztów podlegających dofinansowaniu
      związanych z tą dostawą i z tą instalacją, podczas gdy owa gmina płaci danemu
      przedsiębiorstwu wynagrodzenie za te same dostawę i instalację po cenie rynkowej.
      (pkt 37)
      Tymczasem Trybunał miał już okazję orzec, że jeżeli gmina odzyskuje – w drodze
      otrzymywanych przez nią wkładów – jedynie niewielką część poniesionych przez
      siebie kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych, taka
      różnica między tymi kosztami a kwotami otrzymanymi w zamian za oferowane usługi

      może sugerować, że wkłady te należy raczej uznać za opłatę aniżeli wynagrodzenie
      (zob. podobnie wyrok z dnia 12 maja 2016 r., Gemeente Borsele i Staatssecretaris
      van Financiën, C#520/14, EU:C:2016:334, pkt 33 i przytoczone tam orzecznictwo). W
      konsekwencji nawet biorąc pod uwagę płatności przyznane gminie O. przez dane
      województwo, które wynoszą 75 % kosztów podlegających dofinansowaniu, suma
      kwot otrzymanych od zainteresowanych właścicieli z jednej strony i od owego
      województwa z drugiej strony pozostaje strukturalnie niższa od łącznych kosztów
      faktycznie poniesionych przez tę gminę, jak wskazano w pkt 31 niniejszego wyroku,
      co nie odpowiada podejściu, jakie przyjąłby w danym wypadku instalator systemów
      OZE, który przy ustalaniu swoich cen starałby się zawrzeć w nich swoje koszty i
      osiągnąć marżę zysku. Natomiast wspomniana gmina ponosi jedynie ryzyko strat,
      nie mając perspektywy zysku. (pkt 38)
      Po trzecie, nie wydaje się ekonomicznie opłacalne, aby taki instalator systemów OZE
      obciążał odbiorców swoich dostaw towarów i świadczenia usług jedynie najwyżej
      jedną czwartą poniesionych przez siebie kosztów, oczekując jednocześnie
      rekompensaty w postaci dofinansowania za zasadniczą część pozostałych trzech
      czwartych tych kosztów. Taki mechanizm nie tylko stawiałby jego przepływy
      pieniężne w sytuacji strukturalnie deficytowej, ale ponadto stwarzałby nietypowy
      stopień niepewności dla podatnika, ponieważ kwestia, czy i w jakim zakresie osoba
      trzecia zwróci tak istotną część poniesionych kosztów, pozostaje faktycznie otwarta
      do czasu podjęcia przez tę osobę trzecią decyzji, co następuje po tym, jak sporne
      transakcje zostaną dokonane”. (pkt 39)
    Na podstawie powyższej analizy TSUE doszedł do wniosku, że:
      „W konsekwencji nie wydaje się, z zastrzeżeniem dokonania weryfikacji przez sąd
      odsyłający, by gmina O. wykonywała w niniejszym przypadku działalność o
      charakterze gospodarczym w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006
      /112. (pkt 40)
      Ponieważ gmina O., w świetle powyższych rozważań, nie wykonuje działalności
      wchodzącej w zakres stosowania dyrektywy 2006/112, nie jest konieczne ustalenie,
      czy działalność ta byłaby również wyłączona z tego zakresu stosowania na podstawie
      art. 13 ust. 1 tej dyrektywy”. (pkt 41)
    Ostatecznie Trybunał orzekł, że:
      „(...) art. 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy interpretować
      w ten sposób, że dostawy towarów i świadczenia usług podlegających
      opodatkowaniu VAT nie stanowi dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za
      pośrednictwem przedsiębiorstwa, systemów OZE na rzecz jej mieszkańców
      będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych
      nieruchomości w takie systemy, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania
      stałego dochodu i skutkuje jedynie zapłatą przez tych mieszkańców kwot
      pokrywających najwyżej jedną czwartą poniesionych kosztów, a pozostała część jest
      finansowana ze środków publicznych”. (pkt 42)
    Ponadto wskazać należy na tezy zawarte w wyroku z 30 marca 2023 r. w sprawie C-616/21
    (Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przeciwko Gminie L.), zapadłym w wyniku
    wniosku o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożonego w ramach sporu w
    przedmiocie interpretacji indywidualnej dotyczącej opodatkowania podatkiem od wartości
    dodanej (VAT) w odniesieniu do przeprowadzonych na zlecenie gminy czynności
    związanych z usuwaniem azbestu oraz prawa do odliczenia VAT naliczonego od tych
    czynności.
    W wyroku tym, TSUE rozstrzygnął, że:
      (...) artykuł 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28
      listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy
      interpretować w ten sposób, że: okoliczność zlecania przez gminę przedsiębiorstwu

      czynności usuwania azbestu i odbierania wyrobów i odpadów zawierających azbest
      na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili taką
      wolę, nie stanowi świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu podatkiem od
      wartości dodanej, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i
      nie prowadzi do żadnej płatności ze strony tych mieszkańców, zaś czynności te są
      finansowane ze środków publicznych.
    Opis przedmiotowej sprawy wskazuje, że w zakresie realizacji na rzecz Mieszkańców
    zadania polegającego na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków nie wykonują/nie
    będą wykonywać Państwo działań na zasadach i w tych samych warunkach, które dotyczą
    podmiotów gospodarczych. Państwa rola sprowadza się do zorganizowania skutecznego
    finansowania i wykonania przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie gminy.
    Realizacja inwestycji pn. „(...)” nie ma/nie będzie miała na celu osiągania przez Państwa
    stałego dochodu, zysku z tego tytułu. Celem realizacji inwestycji nie jest/nie będzie stałe i
    zorganizowane wykonywanie takiej działalności w celach zarobkowych. Mieszkańcy
    pokryją (...) % wartości przedmiotowego zadania. Z tytułu realizacji Inwestycji nie pobierali
    /nie będą Państwo pobierać od Mieszkańców - oprócz wkładu własnego - jakiegokolwiek
    wynagrodzenia. Wkład Mieszkańca nie pokrywał całości bądź znacznej części kosztów
    budowy przydomowych oczyszczalni ścieków, tj. nigdy nie będzie stanowił faktycznego
    ekwiwalentu wartości otrzymanego świadczenia. Nie jest to zatem sposób działania
    występujący w przypadku zwykłej działalności gospodarczej.
    W wyniku Państwa działań nie występują/nie wystąpią znaczące zakłócenia konkurencji,
    które prowadzić by mogły do wyłączenia z dostaw dla ostatecznego konsumenta innych
    podmiotów (w tym przypadku prywatnych firm działających w zakresie budowy
    przydomowych oczyszczalni ścieków). Działają Państwo bowiem jako świadczeniobiorca
    dokonujący zakupu od wyłonionego przez Państwa wykonawcy.
    W konsekwencji, Państwa działania w związku z realizacją zadania polegającego na
    budowie przydomowych oczyszczalni ścieków nie stanowią/nie będą stanowić ani dostawy
    towarów, ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Państwo
    realizując ww. inwestycję nie wykonują/nie będą wykonywać działalności gospodarczej w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem, czynności wykonywane przez Państwa na rzecz
    Mieszkańców w ramach realizowanego zadania nie podlegają/nie będą podlegały
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.
    Przechodząc do kwestii zaliczenia do podstawy opodatkowania dla świadczenia Gminy na
    rzecz Mieszkańców otrzymanych wyłącznie kwot wpłat Mieszkańców ustalonych w
    Umowach, pomniejszonych o kwotę podatku należnego należy wskazać, że zgodnie z art.
    29a ust. 1 ustawy:
      Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119
      oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy
      towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy,
      usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i
      innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę
      towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
    Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE
    Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości
    dodanej, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi
    zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę
    towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z
    subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.
    Jak wyżej wskazano, Państwa działania w związku z realizacją zadania polegającego na
    budowie przydomowych oczyszczalni ścieków nie stanowią/nie będą stanowić ani dostawy

    towarów, ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Wobec
    powyższego, w niniejszej sprawie wpłaty Mieszkańców wnoszone w związku z budową
    przydomowych oczyszczalni ścieków nie stanowią/nie będą stanowić zapłaty za czynności
    podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, a w konsekwencji nie podlegają/nie będą
    podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem, nie mają/nie będą mieli
    Państwo obowiązku odprowadzenia podatku VAT od wpłat uiszczanych przez
    Mieszkańców.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznaję za nieprawidłowe.
    Odnosząc się natomiast do kwestii zaliczenia do podstawy opodatkowania dla
    świadczenia Gminy na rzecz Mieszkańców otrzymywanego od Mieszkańców wpłat
    przewidzianych w Umowach pomniejszonych o wskazaną kwotę podatku należnego oraz
    kwoty otrzymanego dofinansowania pomniejszonego o przypadającą na nie kwotę
    podatku należnego, należy wskazać, że:
    w myśl art. 29a ust. 6 ustawy:
      Podstawa opodatkowania obejmuje:
      1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty
        podatku;
      2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i
        ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od
        nabywcy lub usługobiorcy.
    Z powyższych przepisów wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i
    usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać
    z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość
    rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.
    Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są,
    czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania,
    określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.
    Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem
    stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności
    podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające
    się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a
    ust. 1 ustawy.
    Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i
    innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja,
    subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze, związana bezpośrednio z dostawą
    towaru lub świadczeniem usługi. Gdy więc podatnik otrzyma dofinansowanie, które
    będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny
    konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia
    po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania
    podatkiem od towarów i usług.
    Jak wskazano powyżej, budowa przydomowych oczyszczalni ścieków w ramach realizacji
    opisanego zadania nie stanowi/nie będzie stanowiła dostawy towarów ani świadczenia
    usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Wobec powyższego w odniesieniu do dotacji otrzymanej przez Państwa na realizację
    zadania wskazać należy, że nie sposób powiązać jej z konkretnymi czynnościami
    podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Zauważyć należy, że dotacja/dofinansowanie nie funkcjonuje samodzielnie, nie podlega
    opodatkowaniu jako odrębna kwota, lecz wyłącznie w odniesieniu do czynności, do której
    jest wypłacana. Jeżeli czynność, do której dopłata jest przyznawana nie jest czynnością

    podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, to i dopłata do tej czynności nie stanowi
    elementu ceny oraz nie może być włączona do podstawy opodatkowania.
    Stwierdzam, że w analizowanym przypadku nie wystąpi związek pomiędzy otrzymanym
    dofinansowaniem na realizację ww. zadania a czynnościami podlegającymi
    opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak bowiem wskazano wyżej, w zakresie realizacji ww.
    zadania nie wykonują/nie będą wykonywać Państwo działalności gospodarczej, o której
    mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Państwa działania w związku z realizacją zadania nie
    stanowią/nie będą stanowić ani dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem otrzymana przez Państwa dotacja,
    przeznaczona na realizację ww. zadania nie stanowi/nie będzie stanowić podstawy
    opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie podlega/nie będzie
    podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 uznaję za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:
    · stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w
      dacie zaistnienia zdarzenia, oraz
    · zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w
      dniu wydania interpretacji.
    Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o
    wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany
    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą
    Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem
    we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna
    wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy
    będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego i
    zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku.
    W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-
    skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym
    zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu
    przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Odnosząc się do powołanych przez Państwa w przedmiotowym wniosku wyroków sądu,
    wyjaśnić należy, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach,
    osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają. Zatem,
    wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej
    interpretacji rozstrzygnięcie.
    Odnośnie powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że
    interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach
    podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach
    będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych
    co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.

    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
    Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
    Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
    (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.