Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-898/11-2/JF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-09-19
Teza: wynajem apartamentów mieszkalnych na cele mieszkaniowe podlega opodatkowaniu według stawki 8%.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; lokal-lokal mieszkalny; wynajem; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku złożonym w dniu 21.06.2011 r. (data wpływu 24.06.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia podatkowego z tytułu wynajmu apartamentów mieszkalnych na cele mieszkaniowe - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24.06.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia podatkowego z tytułu wynajmu apartamentów mieszkalnych na cele mieszkaniowe.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wynajmie od właścicieli samodzielne lokale mieszkalne (apartamenty) i będzie je odpłatnie udostępniał osobom trzecim w celu zapewnienia pobytu podróżnym (turystom), osobom przebywającym służbowo (zawodowo), a także pozostałym osobom celem zaspokojenia ich potrzeb mieszkaniowych na krótszy lub dłuższy okres.

Tak budynki mieszkalne, jak i znajdujące się w nich apartamenty zostały zaprojektowane, wybudowane i wyposażone w celu umożliwienia ich odpłatnego udostępniania.

W ramach stosunku prawnego łączącego Wnioskodawcę z osobą korzystającą z apartamentu Wnioskodawca będzie oferował między innymi:

*   śniadanie,
*   cotygodniowe sprzątanie apartamentu wraz z wymianą pościeli i ręczników,
*   wykonywanie wszelkich prac związanych z konserwacją apartamentu i jego wyposażenia, oraz naprawami bieżących usterek, w tym wymianę podstawowych technicznych materiałów eksploatacyjnych (żarówki, uszczelki itp.),
*   szereg usług towarzyszących związanych z pobytem gości (najemców) w apartamencie takich jak: usługi recepcyjne, usługi podawania posiłków i napojów, usługi pralni,
*   dostawę mediów takich jak prąd, gaz, woda, internet i telewizja kablowa.

Dostawa ww. mediów jest wliczona w koszt pobytu w przypadku umów trwających poniżej 30 dni.

Zdaniem Wnioskodawcy wskazane powyżej usługi należy kwalifikować jako PKWiU 55 „usługi związane z zakwaterowaniem” Wnioskodawca zamierza zwrócić się do Urzędu Statystycznego w Łodzi w celu potwierdzenia prawidłowości dokonanej klasyfikacji. Wnioskodawca liczy się z tym, iż w przypadku umów zawieranych na dłuższy okres, związanych z zaspokajaniem potrzeb mieszkaniowych najemcy Urząd Statystyczny nie potwierdzi prawidłowości dokonanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku uznania przez Urząd Statystyczny w Łodzi, iż część usług które zamierza świadczyć Wnioskodawca nie może być klasyfikowana jako PKWiU 55 „Usługi związane z zakwaterowaniem” usługi te podlegać będą zwolnieniu wskazanemu w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy VAT - usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości na własny rachunek?

Zdaniem Wnioskodawcy usługi, które zamierza świadczyć Wnioskodawca, w części która nie podlega klasyfikacji PKWiU 55 związane z zakwaterowaniem”, podlegają zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy VAT.

Według wiedzy Wnioskodawcy kryterium jakim kieruje się Urząd Statystyczny w Łodzi oceniając, czy dana usługa może zostać zakwalifikowana do PKWiU 55 „Usługi związane z zakwaterowaniem” jest to, czy służy ona zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych najemcy. Przy czym tylko usługi, których celem nie jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych mieszczą się w grupowaniu PKWiU 55.

Natomiast zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych najemcy na podstawie umów najmu jest cechą charakterystyczną zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 36 VATU - usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkalne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. z 2011 r. Dz. U. Nr 77, poz. 1054) – zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

Stosownie do art. 5a ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Podstawowa stawka podatku w myśl art. 41 ust. 1 ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1 (art. 41 ust. 2 ustawy).

Jednakże na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, stawka podatku wynosi 23%, natomiast stosownie do pkt 2 tego artykułu stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Z ww. przepisu wynika, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym co istotne, na cele mieszkaniowe. Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

*   świadczenie usługi na własny rachunek,

*   charakter mieszkalny nieruchomości,

*   mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala na zastosowanie zwolnienia.

Przede wszystkim należy zwrócić uwagę, iż zwolnienie z podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy dla wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym stanowi wyjątek od zasady określonej w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, jaką jest opodatkowanie sprzedaży 23% stawką podatku. W związku z tym powinno być interpretowane ściśle, przede wszystkim zgodnie z literalnym brzmieniem wprowadzających je przepisów (vide np. wyrok NSA z 12 czerwca 1992 r., sygn. SA/Po 596/92). W żadnym razie nie powinny one być interpretowane w sposób prowadzący do rozszerzenia zakresu zastosowania zwolnienia, zgodnie z paremią exceptiones non sunt extendendae.

Powyższe wskazuje, że zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlega wyłącznie świadczenie usług w zakresie wynajmowania nieruchomości, po pierwsze o charakterze mieszkalnym, po drugie - na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Przy czym przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę jak i od podmiotu nabywającego tę usługę. Nie odnosi się również do czasu wynajmowania nieruchomości oraz klasyfikacji statystycznych.

O ile identyfikacja istnienia pozostałych elementów nie stanowi problemu, o tyle zwrócić uwagę należy na cel świadczonej usługi. Realizacja celu wynajmu następuje poprzez wykorzystanie lokalu przez najemcę. Celem innym niż mieszkaniowy jest np. cel krótkotrwałego pobytu o charakterze turystycznym bądź biznesowym. Takie cele realizowane są m.in. przez hotele, pensjonaty, pokoje do wynajęcia dla turystów bądź biznesmenów. Cel mieszkaniowy nie jest związany chwilowym pobytem, ale z zamieszkaniem, więc stałym interesem życiowym osoby wynajmującej lokal mieszkalny.

W przypadku kiedy najemcą nie jest podróżny (turysta), biznesmen, kuracjusz ani osoba przebywająca służbowo na danym terenie (rejonie) a cel wynajęcia nieruchomości mieszkalnej będzie związany ze stałym interesem życiowym, wówczas w takim przypadku podmiot świadczący na własny rachunek usługę wynajmu, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy korzysta ze zwolnienia podatkowego.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zamierza wynajmować od właścicieli samodzielne lokale mieszkalne (apartamenty) z zamiarem odpłatnego udostępniania osobom trzecim w celu:

*   zapewnienia pobytu podróżnym (turystom),

*   osobom przebywającym służbowo (zawodowo) na terenie m. st. Warszawy, a także

*   pozostałym osobom celem zaspokojenia ich potrzeb mieszkaniowych na krótszy lub dłuższy okres.

Wraz z udostępnieniem apartamentu Wnioskodawca zamierza oferować osobie korzystającej z apartamentu śniadanie, cotygodniowe sprzątanie apartamentu wraz z wymianą pościeli i ręczników, wykonywanie wszelkich prac związanych z konserwacją apartamentu i jego wyposażenia, oraz naprawami bieżących usterek, w tym wymianę podstawowych technicznych materiałów eksploatacyjnych (żarówki, uszczelki itp.), szereg usług towarzyszących związanych z pobytem gości (najemców) w apartamencie takich jak: usługi recepcyjne, usługi podawania posiłków i napojów, usługi pralni, dostawę mediów takich jak prąd, gaz, woda, internet i telewizja kablowa. Dostawa ww. mediów jest wliczona w koszt pobytu w przypadku umów trwających poniżej 30 dni.

Wymienione powyżej usługi Wnioskodawca klasyfikuje jako „usługi związane z zakwaterowaniem” o symbolu PKWiU 55. W celu potwierdzenia dokonanej klasyfikacji zamierza zwrócić się do Urzędu Statystycznego w Łodzi.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi zastosowanie zwolnienia dla świadczonej usługi najmu związanej z zaspokajaniem potrzeb mieszkaniowych najemcy na dłuższy okres w przypadku gdy, Urząd Statystyczny nie potwierdzi prawidłowości dokonanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Przede wszystkim należy wskazać, iż stosownie do pkt 7.2 zasad metodologicznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2008) Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 29.10.2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2008 r. nr 207, poz. 1293 ze zm.) przy ustalaniu właściwego grupowania PKWiU 2008, do którego zalicza się określony produkt, należy kierować się zasadami budowy i logiki struktury PKWiU 2008. W żadnym przypadku o takim lub innym zaliczeniu produktu nie mogą decydować przesłanki sprzeczne z zasadami PKWiU 2008. Szczególnie niedopuszczalne jest kierowanie się korzyściami materialnymi, względnie innymi przywilejami wynikającymi z takiego lub innego zaklasyfikowania produktu.

Przy zaliczaniu produktów do określonego grupowania PKWiU 2008 należy posługiwać się:

*   niniejszymi zasadami metodycznymi,
*   nazwami grupowań końcowych PKWiU 2008,
*   wyjaśnieniami i wskazówkami zawartymi w osobnych wydawnictwach: "Wyjaśnienia do Taryfy Celnej" wydane rozporządzeniem Ministra Finansów oraz "Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich" publikowane w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej, seria C,
*   ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury Scalonej (CN).

Na podstawie wyjaśnienia zawartego w pkt 7.3 ww. zasad zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Zaliczenie określonego produktu do właściwego grupowania PKWiU 2008 należy do obowiązków producenta (usługodawcy) tego produktu. Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU 2008, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania, do którego należy zaliczyć produkt, producent lub usługodawca może zwrócić się o pomoc do właściwej jednostki określonej w komunikacie Prezesa GUS w sprawie udzielania informacji dotyczącej standardów klasyfikacyjnych, publikowanego w Dzienniku Urzędowym GUS.

Z powyższego wynika, że w przypadku usług, to usługodawca winien dokonać klasyfikacji świadczonej przez siebie usługi biorąc pod uwagę jej charakter. W przypadku wątpliwości może zwrócić się o pomoc do GUS.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca dokonał takiej klasyfikacji statystycznej umieszczając świadczoną usługę w dziale PKWiU 55 jako usługi krótkotrwałego zakwaterowania. Dokonana klasyfikacja ze względu na charakter świadczenia nie jest usługą wynajmu na cele mieszkaniowe. Jednakże Wnioskodawca uzależnia możliwość zastosowania zwolnienia podatkowego określonego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy od klasyfikacji dokonanej przez GUS.

W odniesieniu do takiego poglądu Wnioskodawcy należy podkreślić, iż zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy nie jest uzależnione od klasyfikacji statystycznych. W związku z tym nie można uznać, iż każda usługa wynajmu lokalu mieszkalnego, która nie została sklasyfikowana przez GUS do grupy PKWiU 55 korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Omawiane zwolnienie znajduje zastosowane za podstawę przyjmując kryterium celowościowe, tj. celu mieszkalnego realizowanego przez usługobiorcę oraz oferty usługodawcy. W przedstawionych okolicznościach Spółka zidentyfikowała usługobiorców świadczonej przez siebie usługi. Są nimi podróżni, turyści, osoby zatrzymujące się zawodowo oraz pozostałe osoby, których potrzeby mieszkaniowe Spółka będzie zaspakajać na krótszy bądź dłuższy czas. Zaznaczyć należy, iż to Spółka identyfikuje potrzeby usługobiorcy w chwili przystąpienia do świadczenia usługi zawierając umowę, np. na czas nieokreślony, w formie ustnej, pisemnej, na formularzu. Ponadto o charakterze świadczonej usługi świadczy oferta Spółki, w tym przystosowanie apartamentów do zaspakajania potrzeb mieszkaniowych, np. w postaci wyposażenia (lodówka, kuchnia, pralka), funkcjonalności, możliwości własnej aranżacji, możliwości przyjmowania gości, itp. Istotny jest również sposób ustalenia ceny (np. za dzień, miesiąc). Są to przykładowe możliwości pozwalające na określenie charakteru świadczonej usługi. W takiej sytuacji wyłącznie usługodawca może sklasyfikować bądź wystarczająco szczegółowo opisać świadczoną usługę w celu jej sklasyfikowania.

W rezultacie, wyłącznie usługa wynajmu lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe w rozumieniu zaspokojenia potrzeb najemcy zidentyfikowanych jako mieszkaniowe jest usługą wymienioną w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Wśród świadczonych przez Spółkę usług będą usługi najmu związane z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych najemcy na dłuższy czas, które nie będą sklasyfikowane do grupy PKWiU 55. W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, iż skoro usługa wynajmu samodzielnych lokali mieszkalnych (apartamentów) będzie świadczona przez Spółkę na cele zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych wynajmującego na dłuższy czas, wówczas usługa taka będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni, iż należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.