Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-440/15-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-07-24
Teza: 1. Czy wyżej opisany dział wydawniczo-edukacyjny stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 2 pkt. 27e) ustawy o podatku od towarów i usług? 2. Czy z tytułu późniejszego dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia - przez spółkę akcyjną wnoszącą aport - udziałów objętych przez tę spółkę w spółce - wnioskodawczyni przejmującej aport, powstanie dla spółki - wnioskodawczyni przejmującej aport przychód do opodatkowania?
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; udział-umorzenie udziałów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2015 r. (data wpływu 11 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   kwalifikacji prawnopodatkowej składników majątkowych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe,**
*   skutków podatkowych dobrowolnego umorzenia udziałów bez wynagrodzenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   kwalifikacji prawnopodatkowej składników majątkowych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa,
*   skutków podatkowych dobrowolnego umorzenia udziałów bez wynagrodzenia.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, prowadzącą działalność wydawniczą i edukacyjną, która polega na wydawaniu i sprzedaży publikacji naukowych i dydaktycznych oraz świadczeniu usług edukacyjnych.

Inna spółka - spółka akcyjna zamierza wnieść do spółki-wnioskodawczyni w formie aportu wyodrębniony dział wydawniczo-edukacyjny, na który składają się:

1.  ogół praw i obowiązków wynikających z umów o pracę i współpracę; w szczególności autorów, redaktorów, tłumaczy, pracowników technicznych i innych,
2.  ogół praw i obowiązków wynikających z umów zawartych z odbiorcami i dostawcami,
3.  system informatyczny typu e-learning umożliwiający kształcenie studentów na odległość (za pomocą środków teleinformatycznych) na poziomie wyższym, z zakresu szeregu dyscyplin naukowych (w szczególności ekonomii, finansów i zarządzania), wraz z infrastrukturą i aplikacjami informatycznymi oraz wszelkimi merytorycznymi zasobami (modułami) edukacyjnymi - stanowiącymi łącznie ukończony, funkcjonujący, zorganizowany i jednolity system informatyczny umożliwiający nauczanie studentów na poziomie wyższym, lub nauczania w innej konfiguracji według wyboru klienta,
4.  ogół praw wydawniczych wyłącznych (praw autorskich i innych podobnych praw) do wszelkich aplikacji, treści i zasobów składających się na system e-learning wyżej opisany, na wszelkich polach eksploatacji, obejmujące zarówno prawa pierwotne, jak i zależne,
5.  ruchomości - infrastruktura biurowa i informatyczna, w szczególności wyposażenie, urządzenia biurowe i telekomunikacyjne,
6.  zapasy towarów i materiałów - wyprodukowane publikacje w formie papierowej oraz na nośnikach magnetycznych lub optycznych,
7.  rachunki bankowe - w części dotyczącej działalności wydawniczo-edukacyjnej, wraz ze zgromadzonymi na tych kontach sumami pieniężnymi w wysokości zapewniającej płynność finansową działu wydawniczo-edukacyjnego,
8.  zasoby księgowe i ewidencyjne dotyczące działalności wydawniczo-edukacyjnej, w szczególności obejmujące wyodrębnione subkonta służące tej działalności,
9.  salda należności i zobowiązań handlowych związanych z prowadzoną działalnością wydawniczo-edukacyjną,
10.  baza przydzielonych przez Bibliotekę Narodową numerów ISBN celem oznaczania wydawanych publikacji naukowych i dydaktycznych, jak również prawa wynikające z interpretacji statystycznych i podatkowych umożliwiających opodatkowanie ich sprzedaży według preferencyjnej stawki 5% VAT,
11.  prawo dalszej dzierżawy przez dział wydawniczo-edukacyjny w oznaczonym zakresie - nieruchomości spółki akcyjnej wnoszącej aport, celem zapewnienia lokalizacji dla dalszego prowadzenia działalności,
12.  inne rzeczy i prawa niewymienione wyraźnie powyżej, a ściśle związane z działalnością wydawniczo-edukacyjną opisaną powyżej, w tym pozostałe niezbędne zezwolenia administracyjnoprawne.

W zakresie wyodrębnienia finansowego i księgowego, dział wydawniczo-edukacyjny dysponuje odrębnymi subkontami służącymi do rozliczeń w zakresie obrotu publikacjami naukowymi i dydaktycznymi oraz usług e-learning w ramach systemu informatycznego e-learning, opisanego powyżej. Dział jest również wyodrębniony organizacyjnie, albowiem pracownicy i współpracownicy działu wydawniczo-edukacyjnego są zatrudnieni wyłącznie na potrzeby tego działu oraz nie są zaangażowani w żadne inne działania Spółki akcyjnej wnoszącej aport.

Wyodrębnienie funkcjonalne polega na tym, iż powyższy dział jest skoncentrowany wyłącznie na działalności wydawniczo-edukacyjnej oraz zajmuje w tym celu wydzielone części w nieruchomościach spółki akcyjnej wnoszącej aport, tj. do których to nieruchomości Spółka ta posiada tytuł prawny.

Obecnie powyższa spółka akcyjna planuje wniesienie wyżej opisanego działu wydawniczo-edukacyjnego wraz ze wszystkimi wyżej opisanymi składnikami majątku, do spółki-wnioskodawczyni, w formie aportu (wkładu niepieniężnego), za który to aport spółka akcyjna obejmie udziały w spółce-wnioskodawczyni.

Obie spółki – spółka - wnioskodawczyni oraz spółka akcyjna wnosząca aport - są rezydentami polskimi, tj. mają siedziby na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, pozostają polskimi podatnikami od podatku dochodowego od osób prawnych oraz podlegają opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce osiągania przychodów.

Dział wydawniczo-edukacyjny zostanie wniesiony do spółki-wnioskodawczyni bez praw własności do nieruchomości spółki wnoszącej aport, natomiast w akcie wniesienia aportu - jako składnik majątku działu wydawniczo-księgowego - zostanie ustanowione prawo do korzystania określonej części nieruchomości spółki akcyjnej wnoszącej aport, za zwrotem jedynie faktycznie poniesionych kosztów dostarczania mediów do nieruchomości oraz podatków, w części przypadającej na powierzchnię użytkowaną przez w/w dział wydawniczo-edukacyjny; prawo to będzie ustanowione celem niezakłóconego kontynuowania działalności gospodarczej, w strukturach spółki - wnioskodawczyni przejmującej aport. Ponadto, akt wniesienia aportu obejmie wszystkie wyżej wymienione składniki działu wydawniczo-edukacyjnego, w tym zobowiązania tego działu.

Pracownicy działu wydawniczo-edukacyjnego zostaną przeniesieni do spółki przejmującej aport w trybie art. 231 kodeksu pracy. Pozostałe, wyżej wymienione składniki majątkowe działu wydawniczo-edukacyjnego (w tym zobowiązania) - przejdą na spółkę - wnioskodawczynię przejmującą aport na mocy aktu wniesienia aportu, zgodnie z opisem powyżej.

W zamian za wniesiony aport, spółka akcyjna wnosząca aport obejmie udziały w spółce - wnioskodawczyni przejmującej aport; w okresie późniejszym - w zależności od okoliczności losowych, w tym wartości spółki - wnioskodawczyni, jej wyników finansowych, a także zamierzeń spółki akcyjnej (wnoszącej aport) - może zdarzyć się sytuacja, iż spółka akcyjna wnosząca aport dokona dobrowolnego umorzenia, bez wynagrodzenia, objętych udziałów w spółce - wnioskodawczyni przejmującej aport.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wyżej opisany dział wydawniczo-edukacyjny stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt . 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 2 pkt . 27e) ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy po dokonaniu opisanego wniesienia aportu - obowiązek ewentualnej korekty podatku VAT przewidziany w ustawie o podatku od towarów i usług - a związany ze składnikami majątku wchodzącymi w skład działu wydawniczo-edukacyjnego będzie ciążył na spółce-wnioskodawczyni przejmującej aport?
3.  Czy z tytułu późniejszego dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia - przez spółkę akcyjną wnoszącą aport - udziałów objętych przez tę spółkę w spółce - wnioskodawczyni przejmującej aport, powstanie dla spółki - wnioskodawczyni przejmującej aport przychód do opodatkowania?
4.  Czy z tytułu późniejszego dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia - przez spółkę akcyjną wnoszącą aport - udziałów objętych przez tę spółkę akcyjną w spółce - wnioskodawczyni przejmującej aport, powstanie dla innych, pozostających w spółce - wnioskodawczyni udziałowców będących osobami fizycznymi - przychód dla tych osób fizycznych (udziałowców), od którego Spółka - wnioskodawczyni byłaby obowiązana do pobrania jako płatnik podatku od dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych ?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest wykładnia przepisów w zakresie pytań oznaczonych nr 1 (w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych) oraz nr 3.

W zakresie pytań oznaczonych nr 1 (w części dotyczącej podatku od towarów i usług), nr 2 oraz nr 4 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. l

W ocenie Spółki, wyżej opisany dział wydawniczo-edukacyjny stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt . 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dział wydawniczo-edukacyjny stanowi całość wyodrębnioną organizacyjnie, funkcjonalnie, prowadzącą działalność w toku, w także wyodrębnioną finansowo na poziomie księgowym. Wydzielenie obejmuje wszelkie zobowiązania dotyczące w/w działalności, w szczególności wynikające z zawartych - w ramach tego działu - umów z osobami trzecimi. Dział został wyposażony również - ustanowione w akcie wniesienia aportu - w prawo do nieruchomości, które umożliwi działowi niezakłócone funkcjonowanie w nowej strukturze spółki - wnioskodawczyni przejmującej aport.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, w przedmiocie zakwalifikowania danej grupy aktywów i pasywów wypowiadał się Europejski Trybunał Sprawiedliwości, m.in. w sprawach sygn. C-444/10 oraz C-497/01. Z orzeczeń tych wynika, iż za zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy uznać każdą autonomiczną część przedsiębiorstwa, obejmującą jego składniki ruchome i (w zależności od przypadku) nieruchomości, które razem stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, zdolne do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Nabywca powinien jednak posiadać zamiar kontynuowania działalności tego przedsiębiorstwa lub jego części, nie zaś natychmiastowej likwidacji tej działalności oraz sprzedaży zapasów.

W ocenie Spółki-wnioskodawczyni, powyższe warunki zostały spełnione.

Ad. 3

W ocenie Spółki - wnioskodawczyni, z tytułu późniejszego dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia – przez spółkę akcyjną wnoszącą aport - udziałów objętych przez tę spółkę akcyjną w spółce - wnioskodawczyni przejmującej aport, nie powstanie dla spółki - wnioskodawczyni przychód do opodatkowania. Umorzenie udziałów nie powoduje dla Spółki – wnioskodawczyni żadnego przysporzenia majątkowego, w szczególności nie spowoduje ani zwiększenia aktywów, ani zmniejszenia pasywów (długów) Spółki-wnioskodawczyni; spowoduje jedynie zmiany w zakresie struktury i wartości udziałów poszczególnych wspólników w kapitale zakładowym Spółki - wnioskodawczyni; nie stanowi to jednak przysporzenia majątkowego dla Spółki - wnioskodawczyni.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad. 1

Zgodnie z art. art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm., dalej: updop) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach:

*   organizacyjnej,
*   finansowej oraz
*   funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Ponadto zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość oraz obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Zatem składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa rozumianego zgodnie z definicją zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23.04.1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm. dalej Kodeks cywilny lub KC).

Zgodnie z art. 551 KC przedsiębiorstwo to zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z treści powołanych przepisów wynika, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie może obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, lecz tylko tę część, która spełnia wszystkie kryteria wskazane w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. O tym czy doszło do wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa decyduje pełen zakres aportowanego majątku, praw i zobowiązań. Wyodrębnienie to musi dotyczyć zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako całości, a nie tylko niektórych jej składników, nawet o znacznej wartości.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego dział wydawniczo-edukacyjny na moment dokonania otrzymania aportu będzie wyodrębniony organizacyjnie, finansowo oraz funkcjonalnie w ramach struktury organizacyjnej spółki wnoszącej aport. Dział wydawniczo-edukacyjny prowadzi działalność gospodarczą realizując swoje zadania poprzez przypisanych do tego działu pracowników oraz składniki materialne i niematerialne niezbędne (funkcjonalnie związane z tym działem) do realizacji powierzonych zadań wraz z zobowiązaniami. Dział wydawniczo-edukacyjny prowadzi obecnie działalność gospodarczą w zakresie wydawania i sprzedaży publikacji naukowych i dydaktycznych oraz świadczeniu usług edukacyjnych i po wniesieniu go do Spółki będzie zdolny do prowadzenia działalności w niezmienionym zakresie jako niezależne przedsiębiorstwa.

Ponadto, dział wydawniczo-edukacyjny został również wyodrębniony pod względem finansowym. Dział ten dysponuje odrębnymi subkontami służącymi do rozliczeń w zakresie obrotu publikacjami naukowymi i dydaktycznymi oraz usług e-learning.

W związku z powyższym, należy uznać za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, że w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym dział wydawniczo-edukacyjny stanowi zorganizowaną części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 updop.

Ad. 3

W myśl art. 18 ust. 1 updop, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21 i 22, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo w art. 7a ust. 1 (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 updop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 cyt. ustawy).

W stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku może zdarzyć się sytuacja, że spółka akcyjna wnosząca aport dokona dobrowolnego umorzenia, bez wynagrodzenia, objętych udziałów w spółce - wnioskodawczyni przejmującej aport. Zgodnie z dyspozycją art. 199 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm. dalej KSH), umorzenie takie możliwe jest jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Jego skuteczne przeprowadzenie wymaga podjęcia odpowiedniej uchwały przez zgromadzenie wspólników i wyrażenia przez wspólnika, którego udziały są umarzane, zgody na dokonanie tej czynności bez wynagrodzenia (art. 199 § 2 i 3 KSH).

Wobec powyższego, ocena skutków podatkowych przedstawionego zdarzenia wymaga ustalenia, czy wiąże się ono z osiągnięciem przychodu podatkowego przez Wnioskodawcę oraz poniesieniem kosztów jego uzyskania. Dokonanie tych ustaleń jest konieczne w celu stwierdzenia, czy po stronie Wnioskodawcy powstanie dochód podlegający opodatkowaniu.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 updop przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. W art. 12 tej ustawy wymienione zostały rodzaje przychodów, moment ich powstania i wyłączenia z katalogu przychodów.

Jako zasadę ustawodawca przyjął, że przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe (art. 12 ust. 1 pkt 1 UPDOP). Za przychody związane z działalnością gospodarczą i działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 ww. ustawy).

Literalna wykładnia powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie którymi może Spółka rozporządzać jak właściciel.

Nabycie udziałów własnych w celu ich umorzenia nie zostało bezpośrednio wymienione w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w tym w art. 12 tej ustawy, jako zdarzenie skutkujące albo nieskutkujące powstaniem przychodu. Jednocześnie dokonanie tej czynności nie wiąże się z uzyskaniem jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego przez Wnioskodawcę, z otrzymaniem przez niego realnych, określonych wartości w sensie ekonomicznym. Istotą tej operacji jest doprowadzenie do zmian w strukturze kapitału zakładowego Wnioskodawcy. Wobec powyższego, nie można stwierdzić, że skutkiem podatkowym analizowanej sytuacji jest uzyskanie przychodu przez Wnioskodawcę.

W szczególności, opisana przez Spółkę we wniosku sytuacja nie ma charakteru umorzenia zobowiązania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 updop. Na mocy tego przepisu, do przychodów, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, zalicza się m. in. wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy. Umorzeniem w rozumieniu powołanego unormowania jest rezygnacja wierzyciela z przysługujących mu od podatnika świadczeń, tj. zwolnienie podatnika z długu. Okoliczność taka nie zachodzi w analizowanym przypadku.

W przedmiotowej sprawie, nie znajdzie także zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 2 updop, w myśl którego przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odplatanie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (\`(...)\`). Jak już bowiem wspomniano, Wnioskodawca nie otrzyma żadnego przysporzenia majątkowego, które powiększy jego majątek.

Ponadto, do transakcji nabycia udziałów własnych w celu ich umorzenia (bez wynagrodzenia) nie będzie miał zastosowania również art. 14 ust. 1 updop. Zgodnie z tym przepisem, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Podsumowując, należy uznać za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3, że z tytułu późniejszego dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia - przez spółkę akcyjną wnoszącą aport - udziałów objętych przez tę spółkę akcyjną w spółce - Wnioskodawczyni przejmującej aport, nie powstanie dla spółki - Wnioskodawczyni przychód do opodatkowania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.