Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-814/11-4/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-09-30
Teza: Obowiązki płatnika.
Słowa kluczowe: opodatkowanie-podstawa opodatkowania; pracodawca; pracownik; płatnik; składki-składki na ubezpieczenie społeczne; umowa-umowa zlecenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 2 czerwca 2011 r. (data wpływu do Biura KIP w Lesznie 21 czerwca 2011 r.), uzupełnionym w dniu 16 września 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest:**

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej uwzględniania przy obliczaniu podstawy opodatkowania składek na ubezpieczenia społeczne, które rozlicza i odprowadza pracodawca.
*   **prawidłowe** – w pozostałej części.

UZASADNIENIE

W dniu 6 czerwca 2011 r. Spółka złożyła do Urzędu Skarbowego wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Pismem z dnia 9 czerwca 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego– działając na podstawie art. 170 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa – przesłał wniosek Spółki do rozpatrzenia Dyrektorowi Izby Skarbowej w Poznaniu. Przedmiotowy wniosek wpłynął do tut. Organu w dniu 21 czerwca 2011 r.

Z uwagi na fakt, iż przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14f § 1 i § 2 oraz art. 14b § 3 i § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 1 września 2011 r. nr ILPB1/415-814/11-2/AP Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 1 września 2011 r. (skutecznie doręczono w dniu 6 września 2011 r.), natomiast w dniu 16 września 2011 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Zainteresowany uzupełnił ww. wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 13 września 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Z treści wniosku i jego uzupełnienia wynika, że w związku z uchwałą Sądu Najwyższego z dnia 2 września 2009 r., dotyczącą umów cywilnoprawnych zawieranych na rzecz własnego pracodawcy i interpretacją ZUS zawartą w Poradniku ZUS „Ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenia zdrowotne osób wykonujących pracę na podstawie umów cywilnoprawnych” (data aktualizacji 6 kwietnia 2011 r.), Zainteresowany kieruje zapytanie: jak Wnioskodawca, jako Agencja Pracy, powinien postępować w świetle ww. uchwały?

Wnioskodawca – jako Agencja Pracy – zawiera umowy zlecenia ze zleceniobiorcami, którzy wykonują na ich podstawie czynności na rzecz własnego pracodawcy, z którym mają jednocześnie zawarte umowy o pracę. Zgodnie z tym, umowy cywilnoprawne są zawierane „na rzecz własnego pracodawcy”.

Do dnia 6 kwietnia 2011 r., kiedy to poradnik ZUS: „Ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenia zdrowotne osób wykonujących pracę na podstawie umów cywilnoprawnych”, zamieszczony na stronie internetowej ZUS-u, został zaktualizowany, zasada zgłaszania i rozliczania składek dla zleceniobiorców, którzy pracują w ramach umowy zlecenia zawartej z innym podmiotem niż własny pracodawca, wykonywanej jednak na rzecz własnego pracodawcy, była jasno opisana: podlegali oni z tytułu tej umowy zlecenia ubezpieczeniom społecznym, tak jak z umowy o pracę, tj. obowiązkowo ubezpieczeniom: emerytalnemu, rentowemu, chorobowemu i wypadkowemu. Zgłoszenia do tych ubezpieczeń miał dokonywać zleceniodawca z kodem ubezpieczeń właściwym dla pracownika.

Według nowej interpretacji ZUS „(\`(...)\`) pracodawca, a więc podmiot, na rzecz którego wykonywana jest praca w ramach umowy cywilnoprawnej, jest zobowiązany do rozliczania i opłacania należnych składek za wyżej wymienione osoby, tak jak za osoby wykonujące pracę w ramach umowy cywilnoprawnej zawartej z własnym pracodawcą. W związku z tym analogiczne zasady przyjmuje się również wobec osób, które w ramach umowy zlecenia zawartej z innym podmiotem niż własny pracodawca wykonują pracę na rzecz swojego pracodawcy. Przychód uzyskany z tej umowy należy wykazać wraz z przychodem ze stosunku pracy, w imiennym raporcie miesięcznym składanym za pracownika przez pracodawcę. Natomiast zleceniodawca nie zgłasza takiego zleceniobiorcy do ubezpieczeń.”

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca może odprowadzać zaliczki na podatek dochodowy od umów cywilnoprawnych, zawartych z Jego firmą, jednak na rzecz pracodawcy, który jest klientem Wnioskodawcy?
2.  Czy w świetle wymienionej interpretacji ZUS, Zainteresowany, jako zleceniodawca, ma prawo pomniejszać podstawę do naliczania podatku dochodowego o składki ZUS, które zgodnie z nowymi przepisami rozlicza i odprowadza pracodawca?
3.  Czy PIT-11 za dany rok wystawiany z tytułu działalności wykonywanej osobiście, w tym z umowy zlecenia i o dzieło, powinien wystawić zleceniodawca - Agencja Pracy, czy też powinien wystawić pracodawca, na którego rzecz wykonywane są czynności zawarte w umowie cywilnoprawnej z firmą Wnioskodawcy, sumując je z uzyskanym ze stosunku pracy?

Treść powyższych pytań wynika z uzupełnienia wniosku.

Zdaniem Wnioskodawcy, ze stanu faktycznego wynika, iż Zainteresowany zawiera umowy zlecenia ze zleceniobiorcami, którzy wykonują na jej podstawie czynności na rzecz własnego pracodawcy.

W związku z interpretacją ZUS zawartą w Poradniku ZUS „Ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenia zdrowotne osób wykonujących pracę na podstawie umów cywilnoprawnych” (data aktualizacji 6 kwietnia 2011 r.) pracodawca na podstawie przesłanych od Wnioskodawcy, czyli Agencji Pracy, informacji rozlicza i opłaca składki za wyżej wymienione osoby.

Wnioskodawca, jako zleceniodawca, pomniejsza podstawę do naliczenia podatku dochodowego o składki ZUS zgodnie z przepisami o podatku dochodowym - ustawą z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 ze zm.) i art. 41 tej ustawy oraz odprowadza zaliczki na podatek dochodowy od tych umów cywilnoprawnych.

PIT-11 za dany rok z tytułu działalności wykonywanej osobiście, według Wnioskodawcy, powinien również wystawić zleceniodawca, czyli Wnioskodawca - jako Agencja Pracy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej uwzględniania przy obliczaniu podstawy opodatkowania składek na ubezpieczenia społeczne, które rozlicza i odprowadza pracodawca.
*   **prawidłowe** – w pozostałej części.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U z 2010 r. Dz. U. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

Stosownie do treści art. 13 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

– z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) ww. ustawy, podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika, z tym że w przypadku podatnika osiągającego przychody określone w art. 12 ust. 6, tylko w części obliczonej, w sposób określony w art. 33 ust. 4, od przychodu podlegającego opodatkowaniu - odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zakwalifikowanie przychodów do działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powoduje, iż zgodnie z treścią art. 41 ust. 1 tej ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W myśl art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Zgodnie z art. 42 ust. 1a ww. ustawy, w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru. Przepis art. 38 ust. 1b stosuje się odpowiednio.

W terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru (art. 42 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca – jako Agencja Pracy – zawiera umowy zlecenia ze zleceniobiorcami, którzy wykonują na jej podstawie czynności na rzecz własnego pracodawcy, z którym mają jednocześnie zawarte umowy o pracę. Wnioskodawca wskazał również, że pracodawca, a więc podmiot, na rzecz którego wykonywana jest praca w ramach umowy cywilnoprawnej, jest zobowiązany do rozliczania i opłacania należnych składek za wyżej wymienione osoby, tak jak za osoby wykonujące pracę w ramach umowy cywilnoprawnej zawartej z własnym pracodawcą. Analogiczne zasady stosuje się wobec osób, które w ramach umowy zlecenia zawartej z innym podmiotem niż własny pracodawca wykonują pracę na rzecz swojego pracodawcy.

Biorąc pod uwagę przytoczone powyżej przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, iż na Wnioskodawcy, w myśl art. 41 ust. 1 w zw. z art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, spoczywa obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy w związku z wypłatą na rzecz zleceniobiorców świadczeń z tytułu działalności wykonywanej osobiście.

W konsekwencji, na Agencji Pracy ciąży obowiązek wystawienia imiennych informacji o dochodach i pobranych zaliczkach na podatek dochodowy za dany rok podatkowy, tj. informacji PIT-11.

Ponadto stwierdzić należy, że Wnioskodawca, ustalając podstawę obliczenia podatku, nie ma prawa pomniejszenia dochodu o składki na ubezpieczenia społeczne, które w świetle przedstawionej przez Zainteresowanego interpretacji ZUS rozlicza i opłaca pracodawca, tj. składki obliczone od przychodów z tytułu umów zlecenia zawartych między Wnioskodawcą a zleceniobiorcami, opłacone przez pracodawcę, na rzecz którego wykonywana jest praca na podstawie tych umów.

Należy bowiem zauważyć, że w myśl art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podstawę obliczenia podatku stanowi dochód po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika. Skoro w przedmiotowej sprawie płatnik - Agencja Pracy – nie potrąca składek na ubezpieczenia społeczne, tylko obowiązek ten spoczywa na pracodawcy, na rzecz którego wykonywana jest praca na podstawie umów zlecenia, to Wnioskodawca, ustalając podstawę obliczenia podatku, nie ma prawa pomniejszenia dochodu o ww. składki na ubezpieczenia społeczne.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej uwzględniania przy obliczaniu podstawy opodatkowania składek na ubezpieczenia społeczne, które rozlicza i odprowadza pracodawca, należało uznać za nieprawidłowe, natomiast w pozostałej części – za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż rozstrzygnięcie w odniesieniu do przedstawionych we wniosku pytań w przedmiocie zdarzenia przyszłego zawarto w interpretacji indywidualnej z dnia 30 września 2011 r. nr ILPB1/415-814/11-5/AP.

Jednocześnie należy dodać, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z powyższym, tut. Organ, wydając przedmiotową interpretację, odniósł się tylko do skutków podatkowych przedstawionego we wniosku stanu faktycznego po stronie Wnioskodawcy, nie odniósł się natomiast do skutków podatkowych przedstawionego stanu faktycznego po stronie pracodawcy, na rzecz którego praca jest wykonywana.

Tut. Organ zaznacza, iż wydając interpretację przepisów prawa podatkowego, odniósł się do przedstawionych we wniosku pytań oraz własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego.

Ponadto wskazać należy, że art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi, iż ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Natomiast poprzez ustawy podatkowe, zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, należy rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

W związku z powyższym, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, że wydając przedmiotową interpretację nie dokonywał interpretacji przepisów zawartych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, lecz wskazane przez Zainteresowanego regulacje w tym zakresie przyjął jako element stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.