Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.171.2021.1.JKT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-28
Teza: - czy wydatek na pokrycie Kosztów zastępstwa procesowego ustalonych w zawartej ugodzie pozasądowej, stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów w świetle art. 15 ust. 1 updop, - w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy kwota ta może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w momencie faktycznego poniesienia tego kosztu, zgodnie z art. 15 ust. 4d w zw. z art. 15 ust. 4e updop, to jest w 2020 r.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-koszty zastępstwa procesowego; koszt-moment zarachowania kosztów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 kwietnia 2021 r. (data wpływu 15 kwietnia 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

*   czy wydatek na pokrycie Kosztów zastępstwa procesowego ustalonych w zawartej ugodzie pozasądowej, stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów w świetle art. 15 ust. 1 updop,
*   w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy kwota ta może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w momencie faktycznego poniesienia tego kosztu, zgodnie z art. 15 ust. 4d w zw. z art. 15 ust. 4e updop, to jest w 2020 r.

\-**jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 kwietnia 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

*   czy wydatek na pokrycie Kosztów zastępstwa procesowego ustalonych w zawartej ugodzie pozasądowej, stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów w świetle art. 15 ust. 1 updop,
*   w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy kwota ta może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w momencie faktycznego poniesienia tego kosztu, zgodnie z art. 15 ust. 4d w zw. z art. 15 ust. 4e updop, to jest w 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, czynnym podatnikiem VAT, rezydentem podatkowym w Polsce (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”). Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie telekomunikacji przewodowej.

Spółka jest operatorem sieci kablowej w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca reemitował w sieci kablowej utwory bez zawartej umowy z organizacją zbiorowego zarządzania prawami autorskimi (dalej: „OZZ”).

Wnioskodawca zawarł w kwietniu 2020 r. ugodę pozasądową z OZZ w sprawie zawisłego pomiędzy nimi sporu sądowego o ochronę praw autorskich. Przed wytoczeniem powództwa, OZZ formalnie nie wezwał Spółki do zawarcia umowy i zapłaty należności. Warunkiem złożenia przez OZZ wniosku o cofnięcie wniesionego powództwa i umorzenia postępowania na jej koszt, reprezentowanej przez pełnomocnika - radcę prawnego - była zapłata przez Wnioskodawcę na rzecz OZZ kosztów zastępstwa procesowego w wysokości (…) PLN (dalej: „Koszty zastępstwa procesowego”).

Wysokość Kosztów zastępstwa procesowego wynikała z oszacowania, koniecznych do ich uiszczenia na wypadek przegrania procesu w wysokości dwukrotności stawki minimalnej. Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Sprawiedliwości w sprawie opłat za czynności radców prawnych z dnia 22 października 2015 r. stawka minimalna przy wartości przedmiotu sporu powyżej 200 tys. wynosi 10.800 zł, stąd w ugodzie koszty zastępstwa procesowego określono w wysokości (…) PLN.

Warunek został spełniony a Wnioskodawca zapłacił przelewem na rachunek bankowy OZZ Koszty zastępstwa procesowego w 2020 r. Rachunek bankowy w momencie zapłaty widniał w wykazie podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT (tzw. „biała lista"). Podstawą zapłaty była zawarta ugoda pozasądowa. Fakt zapłaty został udokumentowany potwierdzeniem przelewu. Wnioskodawca wprowadził w 2020 r. odpowiedni zapis w księgach rachunkowych.

Strony zawarły w 2020 r. umowę licencyjną regulującej obowiązki stron na przyszłość.

Rozwiązanie sporu poprzez zawarcie ugody pozasądowej miało na celu zabezpieczyć majątek Spółki przed ewentualną koniecznością zapłaty całości żądanej przez OZZ kwoty, to jest nawet ok. (…) PLN (wartość przedmiotu sporu OZZ określiła ostatecznie w pozwie na (…) PLN). Decyzja o zawarciu ugody została poprzedzona oceną wysokiego ryzyka przegrania sporu sądowego z OZZ, co prowadziłoby nie tylko do zasądzenia kwoty głównej z ustawowymi odsetkami za opóźnienie, lecz również do obciążenia Spółki kosztami procesu, tj. kosztami zastępstwa procesowego w wysokości dwukrotności stawki minimalnej oraz kosztami sądowymi - opłatą sądową.

Zawarcie ugody pozasądowej zabezpieczyło majątek Spółki przed ww. wydatkami, ponieważ za pomocą ugody uzgodniono, że Wnioskodawca ma zapłacić jedynie (…) PLN (Koszty zastępstwa procesowego) zamiast wielce prawdopodobnej kwoty paronastokrotnie większej.

Spółka wskazuje, że sytuacja gospodarcza w kraju w czasie podejmowania decyzji o zwarciu ugody ulegała istotnemu pogorszeniu przez pojawienie się w Polsce COVID-19. Spółka została zmuszona do weryfikacji swoich decyzji gospodarczych. Jednym z wyrazów tej weryfikacji była decyzja o zawarciu pozasądowej ugody, aby w ten sposób ograniczyć łączną kwotę kosztów, jakie Spółka musiałaby ponieść, gdyby kontynuowała proces i go przegrała. Takie postępowanie pozwoliło na przeznaczenie zaoszczędzonych w ten sposób środków na finansowanie jej funkcjonowania w okresie pogorszania koniunktury gospodarczej i tym samym umożliwienie zabezpieczenia źródła przychodów Spółki, do czasu gdy ta koniunktura się poprawi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wydatek na pokrycie Kosztów zastępstwa procesowego ustalonych w zawartej ugodzie pozasądowej, stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów w świetle art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „uCIT”)?
2.  W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1), czy kwota ta może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w momencie faktycznego poniesienia tego kosztu, zgodnie z art. 15 ust. 4d w zw. z art. 15 ust. 4e uCIT, to jest w 2020 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, zapłacony przez Spółkę wydatek przeznaczony na pokrycie Kosztów zastępstwa procesowego na podstawie zawartej ugody pozasądowej, może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 uCIT, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

1.  został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
2.  jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
3.  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4.  poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
5.  został właściwie udokumentowany,
6.  nic może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 uCIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Kwota wynikająca z ugody związana z Kosztami zastępstwa procesowego, uiszczona w związku z prowadzoną działalnością Spółki, spełnia wszelkie przesłanki wskazane w art. 15 ust. 1 uCIT, do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów.

Przepisy uCIT nie przewidują w art. 16 ust. 1 uCIT ani w innym jej przepisie, wyłączenia kosztów zastępstwa procesowego z kosztów uzyskania przychodów, tak jak nie przewidują wyłączenia kosztów poniesionych na podstawie zawartej ugody pozasądowej.

Wydatek na pokrycie Kosztów zastępstwa procesowego został definitywnie poniesiony przez Wnioskodawcę i został udokumentowany stosownym potwierdzeniem przelewu. Tym samym zasadnicze znaczenie dla dokonania oceny możliwości zaliczenia wskazanego wydatku do kosztów uzyskania przychodu będzie miało określenie, czy został on poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów.

Zdaniem Spółki, wydatek na pokrycie Kosztów zastępstwa procesowego poniesiony został w celu zabezpieczenia źródła przychodów. Zawarcie ugody pozasądowej, na mocy której Spółka zobowiązana została do zapłaty kwoty (…) PLN zabezpieczyło jej majątek przez większymi stratami, jakie mogłyby grozić w wyniku przegranej w procesie. Spór z OZZ, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, dotyczył paronastokrotnie większej kwoty.

Należy podkreślić, że Spółka oceniała ryzyko przegrania procesu na wysokie. Nie było obojętnym pojawienie się w tamtym czasie w Polsce choroby COVID-19. W wyniku zawarcia ugody, zapłata uzgodnionej z przeciwnikiem procesowym kwoty w znacznie mniejszym stopniu obciążyła budżet Spółki. Dlatego też w celu zabezpieczenia źródła przychodów Spółka zdecydowała się zawrzeć ugodę, na mocy której zapłaciła OZZ o wiele mniejszą od dochodzonej przez nią w pozwie kwoty. Dzięki temu spór został zakończony szybko, poprzez cofnięcie pozwu i umorzenie sprawy, zaś Spółka nie została zobowiązana do zapłaty kwoty objętej pozwem, odsetek ani dalszych kosztów postępowania sądowego, ani kosztów ewentualnej egzekucji. Gdyby do ugody pozasądowej nie doszło, Spółka narażona byłaby na poniesienie znacznie większych wydatków.

Powyższe jednoznacznie wskazuje na fakt, że uiszczony wydatek został w celu zabezpieczenia źródła jej przychodów. Ugoda zabezpieczyła Spółkę przed utratą znacznie większych środków finansowych, które musiałaby przeznaczyć na pokrycie kwoty żądanej przez przeciwnika procesowego oraz całości kosztów procesu, w przypadku przegranej.

Należy dodać, że udział w postępowaniu sądowym jest naturalnym ryzykiem związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej, dlatego również wydatki na pokrycie Kosztów zastępstwa procesowego przewidzianych ugodą należy oceniać jako poniesione w związku z jej prowadzeniem, a także w celu uchronienia źródła przychodu - majątku Spółki - wykorzystywanego do działalności gospodarczej.

Tak również uznał, co do kosztów zastępstwa procesowego zasądzonych wyrokiem, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 3 stycznia 2014 r., znak: ILPB3/423-472/13-3/JG, czy Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 18 lipca 2016 r., znak: IBPB-1-2/4510-533/16/MM, gdzie stwierdzono:

Odnosząc zatem powyższe do przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że przedmiotowe wydatki (zasądzone przez sąd koszty procesu oraz koszty zastępstwa procesowego) z tytułu udziału Wnioskodawcy w procesach sądowych, pozostają w związku z całokształtem prowadzonej przez niego działalności, ponieważ zostały poniesione w celu ochrony jego interesów. Ponadto, koszty związane z udziałem w postępowaniu sądowym mają na celu ochronę Wnioskodawcy przed uszczupleniem jego majątku, wykorzystywanego w działalności gospodarczej prowadzonej w celu osiągania przychodów. Uznać zatem należy, że ww. wydatki miały swoje racjonalne i ekonomiczne uzasadnienie i służyły zachowaniu źródła przychodów Wnioskodawcy. Podsumowując, poniesione przez Szpital koszty sądowe oraz koszty zastępstwa procesowego, które zostały zasądzone przez sąd stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

Podobnie co do kosztów zastępstwa procesowego przewidzianych ugodą, wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 25 października 2016 r., znak: 2461-IBPB-l-3.4510.792.2016.1.TS.

Przepisy podatkowe (a nawet w określonych okolicznościach cywilne, por. rebus sic stantibus) dopuszczają ponoszenie ryzyka gospodarczego przez podatników. Inaczej Skarb Państwa, nie uzyskiwałby przychodów z ich przedsiębiorczości. Z punktu widzenia art. 15 ust. 1 uCIT ważne jest bowiem, aby poniesienie wydatku było racjonalne i celowe w chwili jego poniesienia, to jest w sytuacji, gdy w ciągu łańcucha zdarzeń gospodarczych zewnętrzne, ekonomiczne czynniki podpowiadają, że koniecznym i właściwym będzie zabezpieczyć lub zachować źródło przychodu.

W tym miejscu warto przywołać rozważania zawarte w wyroku NSA z dnia 15 lipca 2016 r. o sygn. akt II FSK 1698/14:

W dynamicznie zmieniającej się rzeczywistości gospodarczej, poniesienie pewnych wydatków (\`(...)\`) może ograniczać wydatki, które zachwiałyby możliwością uzyskiwania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Istotne jest wiec, aby kwalifikując dany wydatek jako koszt podatkowy uwzględniać również kwestie logicznego ciągu zdarzeń determinujących określone i konkretne działania podatnika, począwszy od momentu zawarcia umów dzierżawy. Należy zatem oceniać racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu, a fakt, że podatnik nie przewidywał określonego efektu gospodarczego, nie dyskwalifikuje poniesionego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu. Podkreślić należy, że za koszty uważa się również koszty pośrednio związane z przychodami oraz dotyczące całokształtu działalności podatnika. Ustawodawca nie stawia wprost wymogu, by poniesiony koszt przyniósł określony przychód, lecz by był poniesiony w celu jego osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty w szerokim tego wyrażenia prawnego znaczeniu, a więc obok nakładów bezpośrednich również pośrednie nakłady. Ponadto należy podkreślić konieczność kwalifikacji prawnej wydatku jako kosztu uzyskania z uwzględnieniem konkretnych okoliczności sprawy. (\`(...)\`) Ponadto interpretując przepis art. 15 ust. 1 PDOPrU należy kierować się przesłankami zdrowego rozsądku przy dokonywaniu oceny racjonalności poniesienia przez danego podatnika kosztu przez pryzmat faktów zaistniałych po dacie podjętych decyzji o charakterze gospodarczym. W procesie działań gospodarczych przedsiębiorca dąży bowiem nie tylko do maksymalizacji przychodów, ale i też ograniczania kosztów ich uzyskania, przy czym obie te wielkości muszą być ujmowane globalnie. Wydatki na odszkodowanie, takie jak w rozpatrywanej sprawie, mogą zatem stanowić koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 PDOPrU. W analizowanej sprawie związek z przychodem może przejawiać się choćby w zaoszczędzeniu kwoty niezbędnej do uiszczenia czynszu czy także z innymi wydatkami związanymi z funkcjonowaniem nierentownych obiektów. Należy w tym względzie podzielić zapatrywania Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyrokach: z 17 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK1365/10, z dnia 19 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2486/10, z 3 października 2012 r., sygn. akt II FSK 2597/11, z 27 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 2192/11; z dnia 11 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2298/11 oraz z dnia 11 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 478/12, wszystkie publ. CBOSA). Z tych powodów w określonym przez Spółkę we wniosku o interpretację stanie faktycznym, odszkodowanie może być uznane za koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 PDOPrU.

Konieczność uwzględniania zmian warunków gospodarczych nie jest obecnie kwestionowana. Kamieniem milowym w tej mierze jest uchwała NSA z dnia 25 czerwca 2012 r., sygn. akt II FPS 2/12, w uzasadnieniu której stwierdzono:

(\`(...)\`) działając w warunkach rynkowych podatnik musi podejmować racjonalne z jego punktu widzenia, oparte na ekonomicznych analizach i kalkulacjach, działania zmierzające do uzyskania możliwie największej efektywności ekonomicznej. Działania te mogą również polegać na dokonywaniu określonych oszczędności, zmniejszeniu kosztów i wydatków, minimalizowaniu strat z określonych segmentów działalności, czy też eliminowaniu nieopłacalnych przedsięwzięć Gdyby podatnik działań takich nie podejmował, mógłby nie sprostać konkurencji a prowadzona przez niego działalność mogłaby stać się nierentowna i zacząć przynosić straty. Tym samym zagrożone byłoby źródło przychodów, jakim jest prowadzenie działalności gospodarczej w jej całokształcie. W tym sensie, co do zasady, każde tego rodzaju przedsięwzięcie zmierzające do zapobieżenia powstania takiej sytuacji, powinno być postrzegane jako prowadzące do zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodów, a związane z tym koszty, jako koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

W literaturze przedmiotu prawa podatkowego stanowisko to również znajduje swoich zwolenników: Procesy gospodarcze cechują się właściwą sobie dynamiką. W rezultacie, konieczne, uzasadnione i racjonalne decyzje gospodarcze, pierwotnie podejmowane w określonych warunkach determinujących ich treść i konsekwencje (również prawnopodatkowe), w związku ze zmianą warunków otoczenia ekonomicznego (wzrost kosztów, obniżenie popytu, niekorzystne zmiany koniunktury) z perspektywy negatywnych skutków tych zmian na przychód podatkowy mogą (wręcz muszą) skutkować ich rewizją w nowych warunkach miejsca i czasu. W związku z tym kwalifikowanie określonych kosztów (\`(...)\`) nie może nie uwzględniać i tego kryterium, które nakazuje brać pod uwagę czynnik dynamiki procesów gospodarczych, z perspektywy której dochodzi do zmiany (rewizji) pierwotnie podjętych decyzji (\`(...)\`). Przedstawiony wyżej kierunek wykładni analizowanych przepisów, tj. art. 15 ust. 1 (\`(...)\`) uwzględnia także postulowany w piśmiennictwie podatkowym sposób interpretowania prawa podatkowego oparty na tzw. wykładni gospodarczej. Przewiduje ona, m.in. przyjęcie założenia, że podatnik działa i powinien działać w sposób typowy dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, tj. przykładowo dąży do osiągnięcia zysku a nie strat. (Wojciech Dmoch w: Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2017 - o koncepcji wykładni gospodarczej prof. B. Brzezińskiego).

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, zawarcie ugody pozasądowej i zapłata przez Spółkę Kosztów zastępstwa procesowego w kontekście szerzącej się choroby COVID-19 miały ścisły związek z zabezpieczeniem źródeł jej przychodów. Takie działanie oznaczało bowiem, że Spółka zaoszczędzi środki finansowe, które będzie mogła przeznaczyć na podtrzymanie funkcjonowania przedsiębiorstwa w okresie niepewnej koniunktury i tym samym umożliwi zabezpieczyć źródła przychodów Spółki, do czasu gdy ta koniunktura się poprawi.

Dlatego też poniesione przez Spółkę Koszty zastępstwa procesowego na podstawie zawartej ugody pozasądowej spełniają wszelkie przesłanki wskazane w art. 15 ust. 1 uCIT, do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, może on zaliczyć wydatki na pokrycie Kosztów zastępstwa procesowego do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 4d zdanie pierwsze uCIT, czyli w dacie ich poniesienia, czyli w 2020 r., kiedy to koszty te zostały ujęte w księgach Spółki. Koszt tego rodzaju nie jest bezpośrednio związany z żadnym przychodem Spółki, są to bowiem koszty dotyczące całokształtu działalności Spółki związane z jej funkcjonowaniem. Jest to tzw. koszt pośredni.

W przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym, koszty zastępstwa procesowego określone na podstawie zawartej ugody zostały już poniesione, a więc powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie zaksięgowania ich jako koszt, zgodnie z art. 15 ust. 4e uCIT.

W ostatnich latach w wydawanych interpretacjach indywidualnych, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej coraz częściej odwołuje się do zasady autonomii prawa podatkowego uznając jednocześnie, że moment rozliczania dla celów bilansowych kosztów pośrednich w wyniku księgowym nie powinien wpływać na potrącalność tych kosztów dla celów podatkowych (np. interpretacja Dyrektora KIS z 6 maja 2020 r., znak: 0111-KDIB2-1.4010.47.2020.1.PB, dotycząca sposobu rozliczania prowizji od udzielenia kredytu). Zgodnie z tym podejściem, dniem poniesienia kosztu pośredniego jest dzień ujęcia go w księgach rachunkowych na jakimkolwiek koncie, niekoniecznie kosztowym.

Wnioskodawca może więc zaliczyć wydatek na pokrycie Kosztów zastępstwa procesowego na podstawie zawartej ugody pozasądowej do kosztów uzyskania przychodów w roku 2020 tj. w roku, w którym zaksięguje go jako koszt, co zostało udokumentowane potwierdzeniem przelewu. 

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 oraz art. 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej „updop”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 updop), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodów. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodów odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodów.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

Z kolei, dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód – art. 15 ust. 4, ust. 4b-4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie – art. 15 ust. 4d-4e ww. ustawy).

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 4 updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym potrącalne są w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody. Zgodnie z ugruntowanym w orzecznictwie i doktrynie poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są wydatki, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów.

Natomiast, zgodnie z art. 15 ust. 4d updop koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w dacie ich poniesienia. Koszty pośrednie stanowić zatem będą wydatki, których nie da się wprost przypisać do konkretnych przychodów, są one jednak gospodarczo uzasadnione i prowadzą do osiągnięcia przychodów.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e updop).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztu „bezpośredniego” oraz kosztu „pośredniego” – brak takiej definicji związany jest z nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie, te same wydatki mogą być w danych warunkach bezpośrednimi, zaś w innych jedynie pośrednimi kosztami uzyskania przychodu. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach której wydatki te są ponoszone. Przy czym, jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru. Podobnie traktować należy wydatki na zakup materiałów i produktów, które można przypisać do konkretnego przychodu, a tym samym dokonać identyfikacji i konkretyzacji przychodu uzyskanego w następstwie poniesienia tego rodzaju wydatku.

Natomiast, do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie, np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym, nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest operatorem sieci kablowej w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca reemitował w sieci kablowej utwory bez zawartej umowy z organizacją zbiorowego zarządzania prawami autorskimi (dalej: „OZZ”). Wnioskodawca zawarł w kwietniu 2020 r. ugodę pozasądową z OZZ w sprawie zawisłego pomiędzy nimi sporu sądowego o ochronę praw autorskich. Przed wytoczeniem powództwa, OZZ formalnie nie wezwał Spółki do zawarcia umowy i zapłaty należności. Warunkiem złożenia przez OZZ wniosku o cofnięcie wniesionego powództwa i umorzenia postępowania na jej koszt, reprezentowanej przez pełnomocnika - radcę prawnego - była zapłata przez Wnioskodawcę na rzecz OZZ kosztów zastępstwa procesowego w wysokości (…) PLN (dalej: „Koszty zastępstwa procesowego”). Wnioskodawca zapłacił przelewem na rachunek bankowy OZZ Koszty zastępstwa procesowego w 2020 r. Podstawą zapłaty była zawarta ugoda pozasądowa. Fakt zapłaty został udokumentowany potwierdzeniem przelewu. Wnioskodawca wprowadził w 2020 r. odpowiedni zapis w księgach rachunkowych.

Strony zawarły w 2020 r. umowę licencyjną regulującej obowiązki stron na przyszłość.

Rozwiązanie sporu poprzez zawarcie ugody pozasądowej miało na celu zabezpieczyć majątek Spółki przed ewentualną koniecznością zapłaty całości żądanej przez OZZ kwoty, to jest nawet ok. (…) PLN (wartość przedmiotu sporu OZZ określiła ostatecznie w pozwie na (…) PLN). Decyzja o zawarciu ugody została poprzedzona oceną wysokiego ryzyka przegrania sporu sądowego z OZZ, co prowadziłoby nie tylko do zasądzenia kwoty głównej z ustawowymi odsetkami za opóźnienie, lecz również do obciążenia Spółki kosztami procesu, tj. kosztami zastępstwa procesowego w wysokości dwukrotności stawki minimalnej oraz kosztami sądowymi - opłatą sądową.

Zawarcie ugody pozasądowej zabezpieczyło majątek Spółki przed ww. wydatkami, ponieważ za pomocą ugody uzgodniono, że Wnioskodawca ma zapłacić jedynie (…) PLN (Koszty zastępstwa procesowego) zamiast wielce prawdopodobnej kwoty paronastokrotnie większej.

W tak przedstawionym opisie sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy wydatek na pokrycie Kosztów zastępstwa procesowego ustalonych w zawartej ugodzie pozasądowej, stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów w świetle art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, oraz w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku nr 1, czy kwota ta może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w momencie faktycznego poniesienia tego kosztu, zgodnie z art. 15 ust. 4d w zw. z art. 15 ust. 4e updop, to jest w 2020 r.

Należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewidują bezpośredniego wyłączenia kosztów Zastępstwa procesowego z kosztami uzyskania przychodów. Zasadnicze znaczenie dla dokonania oceny możliwości zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodu będzie miało – jak wskazano to powyżej – określenie, czy są one ponoszone w celu osiągnięcia przychodów, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, co wynika wprost z normy art. 15 ust. 1 updop.

Istotne w rozpatrywanej sprawie jest to, że za koszty podatkowe uważa się również koszty pośrednio związane z przychodami oraz dotyczące całokształtu działalności podatnika. W ocenie tut. Organu o tym, że dany wydatek został poniesiony „w celu” osiągnięcia przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu można mówić wówczas, gdy jego poniesienie ma lub może mieć wpływ na powstanie lub też zwiększenie przychodów. W konsekwencji, możliwość zaliczania danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów ma przede wszystkim skłaniać podatników do podejmowania racjonalnych decyzji gospodarczych, w tym znaczeniu, że przysparzać one będą konkretne przychody podatkowe lub też zachowają źródło przychodów w niezmienionym stanie albo zabezpieczą to źródło przed uszczupleniem czy też zmniejszeniem.

Odnosząc zatem powyższe do przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że koszty opłacone przez Wnioskodawcę, wynikające z Zastępstwa procesowego, pozostają w związku z całokształtem prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Ponadto, jak wynika z opisu sprawy wydatek ten został uiszczony przez Wnioskodawcę na rachunek Organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi, wydatek ten jest odpowiednio udokumentowany, wydatek ten będzie pozostawać w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, bowiem obowiązek do jego poniesienia jest następstwem zawarcia przez Wnioskodawcę ugody pozasądowej z Organizacją zbiorowego zarządzania prawami autorskimi, wydatek będzie pozostawiał w związku przyczynowym z zabezpieczeniem źródła przychodu Wnioskodawcy), bowiem zawarcie ugody pozasądowej zabezpieczyło majątek Spółki przed ww. wydatkami, ponieważ za pomocą ugody uzgodniono, że Wnioskodawca ma zapłacić jedynie (…) PLN (Koszty zastępstwa procesowego) zamiast wielce prawdopodobnej kwoty paronastokrotnie większej.

Ponadto, jak wskazała Spółka, decyzja o zwarciu ugody wynikała z sytuacji gospodarczej, która ulegała istotnemu pogorszeniu przez pojawienie się w Polsce COVID-19. Zawarcie ugody pozasądowej, pozwoliło na przeznaczenie zaoszczędzonych w ten sposób środków na finansowanie funkcjonowania Spółki w okresie pogorszania koniunktury gospodarczej i tym samym umożliwienie zabezpieczenia źródła przychodów Spółki, do czasu gdy ta koniunktura się poprawi.

Ponadto, jak wskazano powyżej wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę z tytułu Kosztów zastępstwa procesowego nie zostały wymienione w katalogu wydatków nieuznawanych za koszt uzyskania przychodów zawartym w art. 16 ust. 1 updop.

Uznać zatem należy, że wydatek z tytułu Kosztów zastępstwa procesowego, o którym mowa we wniosku ma swoje racjonalne i ekonomiczne uzasadnienie i służy zachowaniu albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy wydatek na pokrycie Kosztów zastępstwa procesowego ustalonych w zawartej ugodzie pozasądowej, stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów w świetle art. 15 ust. 1 updop jest prawidłowe.

Natomiast, odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących ustalenia, czy Koszty zastępstwa procesowego mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie faktycznego poniesienia tego kosztu, zgodnie z art. 15 ust. 4d w zw. z art. 15 ust. 4e updop, to jest w 2020 r, należy, zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy.

Poniesione przez Wnioskodawcę Koszty zastępstwa procesowego nie mogą zostać w sposób bezpośredni przypisane do uzyskiwanych przez Spółkę przychodów, bowiem wydatek ten nie ma bezpośredniego wpływu na wysokość przychodów Wnioskodawcy. Nie sposób również powiązać tych kosztów z uzyskiwaniem konkretnego przychodu.

Zatem, koszty te jako koszty pośrednie, zaliczone powinny zostać do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 4d updop, w dacie poniesienia.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia:

*   czy wydatek na pokrycie Kosztów zastępstwa procesowego ustalonych w zawartej ugodzie pozasądowej, stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów w świetle art. 15 ust. 1 updop
*   w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1), czy kwota ta może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w momencie faktycznego poniesienia tego kosztu, zgodnie z art. 15 ust. 4d w zw. z art. 15 ust. 4e updop, to jest w 2020 r.

\-jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego przez Wnioskodawcę.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.