Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1284/13/ZK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-03-13
Teza: Jaka będzie na potrzeby amortyzacji wartość początkowa poszczególnych wkładów do spółki jawnej?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-spółka jawna; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 grudnia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 23 grudnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej wskazanych we wniosku składników majątku wniesionych aportem do spółki jawnej – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej wskazanych we wniosku składników majątku wniesionych aportem do spółki jawnej.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca planuje utworzenie w przyszłości spółki jawnej. Do nowo utworzonej spółki jawnej (w której Wnioskodawca będzie wspólnikiem) ma zostać wniesionych aportem szereg składników majątkowych: nieruchomości lokalowych, działek zabudowanych, gruntów rolnych i leśnych oraz działek przeznaczonych pod zabudowę oraz innych rzeczy.

Część z nich była do tej pory używana w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i podlegała amortyzacji, część wpisana była do ewidencji środków trwałych prowadzonej działalności, lecz nigdy nie była faktycznie wykorzystywana do jej prowadzenia i amortyzacji nie podlegała, część z nich została nabyta do majątku prywatnego, poza prowadzoną działalnością gospodarczą, natomiast część spośród składników mających zostać wniesionych aportem po myśli art. 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie podlega amortyzacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jaka będzie na potrzeby amortyzacji wartość początkowa poszczególnych wkładów do spółki jawnej?

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość początkowa poszczególnych wkładów będzie różniła się w zależności od konkretnego przedmiotu aportu.

Zgodnie z ogólną regułą wyrażoną w art. 22g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się:

1.  w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia, 1a. w razie częściowo odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia powiększoną o wartość przychodu, określonego w art. 11 ust. 2b,
2.  w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia,
3.  w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości,
4.  w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną:
    1.  wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne - jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,
    2.  wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,
    3.  wartość określoną zgodnie z art. 19 - jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie,
5.  w razie otrzymania w związku z likwidacją osoby prawnej, z zastrzeżeniem ust. 14b, ustaloną przez podatnika wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Szczególne znaczenie w przedmiotowej sprawie będzie więc miał ust. 4 cytowanego przepisu, jako, że nie ulga wątpliwości, że mająca zostać założona spółka jawna jest spółką niebędącą osobą prawną.

Wartość początkowa poszczególnych przedmiotów aportu na potrzeby amortyzacji będzie więc różniła się w zależności od konkretnego przedmiotu wkładu. Abstrahując więc od przedmiotów wkładu, które amortyzacji nie podlegają, zdaniem Wnioskodawcy, wartości początkowe poszczególnych składników aportu przedstawiać się będą następująco:

1.  dla przedmiotów używanych przez Wnioskodawcę do prowadzenia dotychczasowej działalności gospodarczej, które podlegały amortyzacji - wartością początkową, będzie po myśli art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. a) wartość początkowa, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne,
2.  dla przedmiotów wpisanych do ewidencji środków trwałych prowadzonej działalności, lecz nigdy nie używanych do prowadzonej działalności gospodarczej (ani wcześniej nieamortyzowanych), wartością początkową po myśli art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. b) będą wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie przedmiotu wkładu niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów,
3.  dla przedmiotów będących przedmiotem wkładu nabytych do majątku prywatnego przez Wnioskodawcę i niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą (rzecz jasna wcześniej nieamortyzowanych), wartością początkową po myśli art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. b) będą wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie przedmiotu wkładu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030), spółka jawna jest spółką osobową, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Stosownie do postanowień art. 8 § 1 ww. ustawy, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka jawna może zatem posiadać własny majątek, który jest odrębny od majątków osobistych jej wspólników. Majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia (art. 28 k.s.h.).

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Jak stanowi art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z treścią art. 22a ust. 1 tej ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast zgodnie z art. 22c pkt 1 i 2 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają:

*   grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
*   budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu.

Stosownie do treści art. 22f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 tej ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych, który jest zróżnicowany m.in. z uwagi na sposób ich nabycia, określa art. 22g ust. 1 ww. ustawy.

W myśl art. 22g ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną uważa się:

1.  wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne - jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,
2.  wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,
3.  wartość określoną zgodnie z art. 19 - jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje utworzenie spółki jawnej. Do nowo utworzonej spółki jawnej (w której będzie wspólnikiem) ma zostać wniesionych aportem szereg składników majątkowych: nieruchomości lokalowych, działek zabudowanych, gruntów rolnych i leśnych oraz działek przeznaczonych pod zabudowę, a także innych rzeczy. Część z nich była do tej pory używana w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i podlegała amortyzacji, część wpisana była do ewidencji środków trwałych prowadzonej działalności, lecz nigdy nie była faktycznie wykorzystywana do jej prowadzenia i amortyzacji nie podlegała, część z nich została nabyta do majątku prywatnego (poza prowadzoną działalnością gospodarczą), natomiast część spośród składników mających zostać wniesionych aportem do spółki, zgodnie z art. 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie podlega amortyzacji.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że wartość początkową środków trwałych wniesionych przez Wnioskodawcę aportem do spółki jawnej, które w indywidualnej działalności gospodarczej Wnioskodawcy stanowiły środki trwałe w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. były wykorzystywane i amortyzowane w prowadzonej pozarolniczej działalności) należy ustalić w oparciu o cyt. art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. a ww. ustawy, tj. w wartości wykazanej uprzednio w ewidencji środków trwałych oraz wartości nie materialnych i prawnych prowadzonej przez Wnioskodawcę.

Natomiast wartość początkową składników majątku, które nie były wykorzystywane i amortyzowane w prowadzonej przez Wnioskodawcę indywidualnej pozarolniczej działalności gospodarczej należy ustalić zgodnie z cyt. art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w wysokości wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na ich nabycie, niezaliczonych (w jakiejkolwiek formie) do podatkowych kosztów uzyskania przychodów. Podobnie wartość początkową składników majątku wniesionych jako wkład do spółki jawnej, uprzednio nabytych do majątku prywatnego Wnioskodawcy i niezwiązanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, spełniających kryteria uznania ich za środki trwałe w rozumieniu art. 22a ust. 1 ww. ustawy, należy ustalić w myśl art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. b tej ustawy, w wysokości wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na ich nabycie.

Zaznaczyć przy tym należy, że w prowadzonej przez spółkę jawną ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych należy ująć wszystkie środki trwałe, tj. składniki majątku wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej, a więc również te, które zgodnie z art. 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie podlegają amortyzacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.