Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.33.2018.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-03
Teza: Zwolnienie akcyzy wyrobów węglowych
Słowa kluczowe: organ-organ administracji; oświata-system oświaty; podatek-podatek akcyzowy; systemy-system oświaty; szkoły; węgiel; zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 lutego 2018 r. (data wpływu 15 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z akcyzy wyrobów węglowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 lutego 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z akcyzy wyrobów węglowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zajmuje się sprzedażą węgla opałowego i jest pośredniczącym podmiotem węglowym, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 23a ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 43 ze zm.). Wśród klientów znajdują się również takie podmioty jak szkoły i przedszkola, które dokonują zakupu węgla z przeznaczeniem na cele opałowe i korzystają ze zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. 2017 poz. 43).

W niektórych z tych podmiotów znajdują się również wyodrębnione punkty, takie jak na przykład punkt kserograficzny, szkolny sklepik czy gabinet lekarski, które to wchodzą w strukturę budynku szkoły lub przedszkola, znajdują się na jego terenie, a więc kiedy szkoła czy przedszkole dokonuje ogrzewania budynku, wówczas te wyodrębnione punkty również są ogrzewane, a więc korzystają również z opału zakupionego przez szkołę czy przedszkole, które to zakupu tego dokonały korzystając ze zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. 2017 poz. 43).

Art. 31a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. 2017 poz. 43) wyszczególnia podmioty zwolnione od akcyzy, wśród których znajdują się podmioty systemu oświaty, o których mowa w art. 2 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2017 r., poz. 59), w którym to szczegółowo wymieniono m.in. rodzaje szkół i przedszkoli, które wchodzą w zakres systemu oświaty, a więc są podmiotami zwolnionymi od podatku akcyzowego. Jednak ustawa nie odnosi się do struktur znajdujących się w obrębie i na terenie tych podmiotów, takich jak na przykład punkt kserograficzny, sklepik szkolny czy gabinet lekarski.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka sprzedająca węgiel na rzecz podmiotu, który kupuje go na cele opałowe i korzysta ze zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. 2017 poz. 43) jest zobowiązana weryfikować, czy sprzedawany opał w całości zostanie zużyty przez podmiot kupujący na cele dające zwolnienie z akcyzy?
2.  Czy Spółka sprzedająca węgiel na rzecz podmiotu, który kupuje go na cele opałowe i korzysta ze zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. 2017 poz. 43) powinna żądać ustalenia proporcji zużycia opału na inne cele i na tej podstawie ustalić ilość opału nie korzystającego ze zwolnienia od podatku akcyzowego?
3.  Czy Spółce zapewni bezpieczeństwo podatkowe pobieranie oświadczeń od nabywców, że dany podmiot nabywający zużyje zakupiony towar w całości na cele opałowe dające prawo do zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. 2017 poz. 43)?
4.  Jeżeli nabywca oświadczy, że w danej części (x procent) zużyje towar na cele opałowe szkoły lub przedszkola zwolnione od akcyzy na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. 2017 poz. 43), natomiast w pozostałej części (y procent) na cele opałowe podmiotu, który nie korzysta z ww. zwolnienia od podatku akcyzowego, to czy fakturę dla takiego nabywcy należy rozbić na różne pozycje zależnie od procentowego udziału zużycia opału przez podmiot niekorzystający z ww. zwolnienia od podatku akcyzowego?
5.  Czy w nawiązaniu do pytania nr 4 powyżej, jeżeli Spółka ustali udział procentowy zużycia opału przez podmiot nie korzystający ze zwolnienia od podatku akcyzowego na wartość przykładowo 1% - 3%, to w myśl art. 11 ust. 3 dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. Urz. UE L nr 283/51 ze zm.), który stanowi, iż w przypadku zastosowań mieszanych, opodatkowanie stosowane jest proporcjonalnie do każdego rodzaju zastosowania, przy czym jeśli zastosowanie gospodarcze jest nieznaczne, wówczas może być potraktowane jako nieistniejące, Spółka będzie mogła uznać taki udział procentowy jako nieznaczny i nieistniejący?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Przepis z art. 31a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. 2017 poz. 43) mówi: „Zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone dla celów opałowych (\`(...)\`) przez gospodarstwo domowe, organ administracji publicznej, jednostkę Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej, podmiot systemu oświaty, o którym mowa w art. 2 zakres systemu oświaty ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. 2017 poz. 59)”. Szkoły i przedszkola są podmiotami systemu oświaty zgodnie z wymienionym art. 2 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (Dz. U. 2017 poz. 59) system oświaty obejmuje m.in. przedszkola (w tym z oddziałami integracyjnymi lub specjalnymi, przedszkola integracyjne i specjalne oraz inne formy wychowania przedszkolnego) oraz szkoły (podstawowe - w tym specjalne, integracyjne, z oddziałami przedszkolnymi, integracyjnymi, specjalnymi, przysposabiającymi do pracy, dwujęzycznymi, sportowymi i mistrzostwa sportowego; ponadpodstawowe - w tym specjalne, integracyjne, dwujęzyczne, z oddziałami integracyjnymi, specjalnymi, dwujęzycznymi, sportowymi i mistrzostwa sportowego, sportowe, mistrzostwa sportowego, rolnicze, leśne, morskie, żeglugi śródlądowej oraz rybołówstwa; artystyczne), a więc bezsprzecznie mogą one korzystać ze zwolnienia z podatku akcyzowego. Podobnie również gmina korzysta z tego zwolnienia jako organ administracji publicznej, albowiem art. 5 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego definiuje organy administracji publicznej w następujący sposób: „Ilekroć w przepisach Kodeksu postępowania administracyjnego jest mowa o: (\`(...)\`) organach administracji publicznej - rozumie się przez to ministrów, centralne organy administracji rządowej, wojewodów, działającego w ich lub we własnym imieniu inne terenowe organy administracji rządowej (zespolonej i niezespolonej), organy jednostek samorządu terytorialnego (\`(...)\`)”

Ad. 1

Spółka sprzedająca nie jest w stanie i nie ma możliwości weryfikowania na jakie cele zostanie zużyty opał przez nabywcę, dlatego winna jest pobrać od nabywcy oświadczenie, o którym mowa w punkcie 3 powyżej, tj. oświadczenie, iż dany podmiot nabywający zużyje zakupiony towar w całości na cele opałowe i korzysta ze zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. 2017 poz. 43).

Ad. 2

Opał zakupiony przez szkołę i przedszkole co do zasady korzysta ze zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. 2017 poz. 43) - wymienione przepisy wskazują że zarówno szkoły i przedszkola korzystają ze zwolnienia z podatku akcyzowego jako podmioty systemu oświaty, wobec czego wymienione w stanie faktycznym inne podmioty (punkt kserograficzny, szkolny sklepik, czy gabinet lekarski znajdujące się na terenie szkoły lub przedszkola nie są podmiotami zwolnionymi od podatku akcyzowego.

Jeżeli więc część opału przeznaczana jest na cele opałowe szkoły lub przedszkola, a pozostała część na cele inne, to ta ilość opału zużywana do ogrzewania powierzchni wynajmowanych na cele usługowe nie będzie korzystała z ww. zwolnienia od podatku akcyzowego.

Ad. 3

Pobieranie oświadczeń od nabywców, iż dany podmiot nabywający zużyje zakupiony towar w całości na cele opałowe i korzysta ze zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. 2017 poz. 43) zapewni Spółce bezpieczeństwo podatkowe, albowiem Spółka sprzedająca nie jest w stanie i nie ma możliwości weryfikowania na jakie cele zostanie zużyty opał przez nabywcę.

Ad. 4

Jeżeli nabywca oświadczy, że w danej części (x procent) zużyje towar na cele opałowe szkoły lub przedszkola zwolnione od akcyzy na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. 2017 poz. 43), natomiast w pozostałej części (y procent) na cele opałowe podmiotu, który nie korzysta z ww. zwolnienia od podatku akcyzowego, wówczas wystawianą dla tego nabywcy fakturę należy rozbić uwzględniając część zakupionego towaru, który będzie korzystał z ww. zwolnienia od akcyzy oraz część towaru, który będzie opodatkowany podatkiem akcyzowym.

Jeżeli jednak Spółka ustali udział procentowy zużycia opału przez podmiot nie korzystający ze zwolnienia od podatku akcyzowego na wartość 1% - 3%, wartości towaru zakupionego ogółem, to w myśl art. 11 ust. 3 dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. Urz. UE L nr 283/51 ze zm.), który stanowi, iż w przypadku zastosowań mieszanych, opodatkowanie stosowane jest proporcjonalnie do każdego rodzaju zastosowania, przy czym jeśli zastosowanie gospodarcze jest nieznaczne, wówczas może być potraktowane jako nieistniejące, Spółka będzie mogła uznać taki udział procentowy jako nieznaczny i nieistniejący i nie będzie zobligowana do rozbicia faktury, a całość towaru korzysta ze zwolnienia.

Ad. 5

Jeżeli Spółka ustali udział procentowy zużycia opału przez podmiot nie korzystający ze zwolnienia od podatku akcyzowego na wartość 1%-3%, to będzie mogła uznać taki udział procentowy jako nieznaczny i nieistniejący, albowiem art. 11 ust. 3 dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. Urz. UE L nr 283/51 ze zm.) mówi, iż w przypadku zastosowań mieszanych, opodatkowanie stosowane jest proporcjonalnie do każdego rodzaju zastosowania, przy czym jeśli zastosowanie gospodarcze jest nieznaczne, wówczas może być potraktowane jako nieistniejące.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. roku o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2017 r., poz. 43, ze zm.) zwaną dalej „ustawą”, wyroby akcyzowe oznaczają - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1a ustawy przez wyroby węglowe rozumie się wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy. Zgodnie z treścią wskazanego załącznika do wyrobów akcyzowych zalicza się:

*   węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgła - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych, klasyfikowane do kodu CN ex 2701,
*   węgiel brunatny (lignit), nawet aglomerowany, z wyłączeniem gagatu - jeżeli jest przeznaczony do celów opałowych, klasyfikowany do kodu CN ex 2702,
*   koks i półkoks, z węgla, węgla brunatnego (lignitu) lub torfu, nawet aglomerowany; węgiel retortowy - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych, klasyfikowany do kodu CN ex 2704 00.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 18 ustawy faktura oznacza fakturę w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług zawierającą dane nabywcy i jego adres oraz dane dotyczące ilości (liczby) i miary nabywanych wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych.

Z kolei dokument dostawy w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 18a ustawy to dokument, na podstawie którego przemieszcza się na terytorium kraju wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie.

Za podmiot zużywający w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 22 ustawy rozumie się podmiot:

1.  mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia,
2.  niemający miejsca zamieszkania, siedziby lub miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który odbiera nabyte wyroby energetyczne zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, określone w art. 32 ust. 1 pkt 1 i 2, bezpośrednio do zbiornika na stałe zamontowanego na statku powietrznym lub jednostce pływającej, jeżeli w dokumencie dostawy jest zidentyfikowany statek powietrzny lub jednostka pływająca, na które są dostarczane nabyte wyroby.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 23c ustawy, finalny nabywca węglowy – podmiot, który:

1.  nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby węglowe, lub
2.  posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby węglowe

\-niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym.

Natomiast pośredniczący podmiot węglowy - podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju:

1.  dokonujący sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu lub eksportu wyrobów węglowych, lub
2.  używający wyrobów węglowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów nieobjętych zwolnieniem od akcyzy, lub
3.  używający wyrobów węglowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów niepodlegających opodatkowaniu akcyzą

\-który pisemnie powiadomił właściwego naczelnika urzędu celnego o tej działalności - art. 2 ust. 1 pkt 23a ustawy.

W myśl art. 9a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu;
2.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
3.  import wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
4.  użycie wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy;
5.  użycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego:
    1.  nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 1, do celów innych niż zwolnione na podstawie tego przepisu, przy czym za takie użycie uznaje się również naruszenie warunków, o których mowa w art. 31a ust. 3, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31a ust. 1,
    2.  uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
    3.  jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony w należnej wysokości;
6.  użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary;
7.  powstanie ubytków wyrobów węglowych.

W myśl art. 9a ust. 2 ustawy, za sprzedaż wyrobów węglowych uznaje się ich:

1.  sprzedaż, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380, 585 i 1579);
2.  zamianę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
3.  wydanie w zamian za wierzytelności;
4.  wydanie w miejsce świadczenia pieniężnego;
5.  darowiznę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
6.  wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności;
7.  przekazanie lub wykorzystanie na potrzeby reprezentacji albo reklamy;
8.  przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników;
9.  użycie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Jeżeli w stosunku do wyrobów węglowych powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej - art. 9a ust. 3 ustawy.

W przypadku sprzedaży wyrobów węglowych, zgodnie z art. 9a ust. 4 i 5 ustawy - sprzedawca wyrobów węglowych jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje te wyroby pośredniczącemu podmiotowi węglowemu czy finalnemu nabywcy węglowemu. W przypadku sprzedaży wyrobów węglowych pośredniczącemu podmiotowi węglowemu sprzedawca może zażądać od niego przedstawienia potwierdzenia przyjęcia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot węglowy, a w razie odmowy jego przedstawienia może odmówić sprzedaży wyrobów węglowych po cenie nieuwzględniającej akcyzy.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy, podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą.

Stosownie do art. 31a ust. 1 pkt 3 ustawy, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych przez gospodarstwo domowe, organ administracji publicznej, jednostkę Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej, podmiot systemu oświaty, o którym mowa w art. 2 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2017 r. poz. 59), żłobek i klub dziecięcy, o których mowa w ustawie z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 (Dz. U. z 2016 r. poz. 157), podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1638, 1948 i 2260), jednostkę organizacyjną pomocy społecznej, o której mowa w art. 6 pkt 5 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2016 r. poz. 930, 1583, 1948 i 2174 oraz z 2017 r. poz. 38 i 60), organizacje, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2016 r. poz. 1817 i 1948 oraz z 2017 r. poz. 60).

W myśl art. 31a ust. 3 ustawy, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest:

1.  w przypadku sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu - wystawienie przez podmiot sprzedający wyroby węglowe dokumentu dostawy lub faktury, jeżeli określa ona pozycję CN wyrobów węglowych, ich ilość w kilogramach i ich przeznaczenie uprawniające do zwolnienia od akcyzy, oraz potwierdzenie podpisem nabycia tych wyrobów przez finalnego nabywcę węglowego;
2.  w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego - udokumentowanie nabycia wewnątrzwspólnotowego fakturą wystawioną przez sprzedawcę wyrobów węglowych lub dokumentem dostawy potwierdzającym to nabycie i określającym przeznaczenie tych wyrobów;
3.  w przypadku importu wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego - udokumentowanie importu dokumentami wymaganymi przez przepisy prawa celnego.

Zgodnie z art. 31a ust. 4 ustawy, podpis potwierdzający nabycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego, o którym mowa w ust. 3 pkt 1, może zostać złożony:

1.  na dokumencie dostawy lub fakturze, o których mowa w ust. 3 pkt 1, lub
2.  w umowie zawartej pomiędzy sprzedawcą wyrobów węglowych a finalnym nabywcą węglowym.

W myśl art. 2 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2017 r. poz. 59 ze zm.) system oświaty obejmuje:

1.  przedszkola, w tym z oddziałami integracyjnymi lub specjalnymi, przedszkola integracyjne i specjalne oraz inne formy wychowania przedszkolnego;
2.  szkoły:
    1.  podstawowe, w tym: specjalne, integracyjne, z oddziałami przedszkolnymi, integracyjnymi, specjalnymi, przysposabiającymi do pracy, dwujęzycznymi, sportowymi i mistrzostwa sportowego, sportowe i mistrzostwa sportowego,
    2.  ponadpodstawowe, w tym: specjalne, integracyjne, dwujęzyczne, z oddziałami integracyjnymi, specjalnymi, dwujęzycznymi, sportowymi i mistrzostwa sportowego, sportowe, mistrzostwa sportowego, rolnicze, leśne, morskie, żeglugi śródlądowej oraz rybołówstwa,
    3.  artystyczne;
3.  placówki oświatowo-wychowawcze, w tym szkolne schroniska młodzieżowe, umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień oraz korzystanie z różnych form wypoczynku i organizacji czasu wolnego;
4.  placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych;
5.  placówki artystyczne - ogniska artystyczne umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień artystycznych;
6.  poradnie psychologiczno-pedagogiczne, w tym poradnie specjalistyczne udzielające dzieciom, młodzieży, rodzicom i nauczycielom pomocy psychologiczno-pedagogicznej, a także pomocy uczniom w wyborze kierunku kształcenia i zawodu;
7.  młodzieżowe ośrodki wychowawcze, młodzieżowe ośrodki socjoterapii, specjalne ośrodki szkolno-wychowawcze oraz specjalne ośrodki wychowawcze dla dzieci i młodzieży wymagających stosowania specjalnej organizacji nauki, metod pracy i wychowania, a także ośrodki rewalidacyjno-wychowawcze umożliwiające dzieciom i młodzieży, o których mowa w art. 36 ust. 17, a także dzieciom i młodzieży z niepełnosprawnościami sprzężonymi, z których jedną z niepełnosprawności jest niepełnosprawność intelektualna, realizację odpowiednio obowiązku, o którym mowa w art. 31 ust. 4, obowiązku szkolnego i obowiązku nauki;
8.  placówki zapewniające opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania;
9.  placówki doskonalenia nauczycieli;
10.  biblioteki pedagogiczne;
11.  kolegia pracowników służb społecznych.

Stosownie z do art. 11 Dyrektywy Rady 2003/96/WE z 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U. WE L Nr 283, s. 51 z późn. zm.; Dz. U. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, s. 405):

1.  W niniejszej dyrektywie "zastosowanie gospodarcze" oznacza wykorzystanie przez jednostkę gospodarczą, określoną zgodnie z ust. 2, która samodzielnie i niezależnie, w dowolnym miejscu, dostarcza towary lub świadczy usługi, niezależnie od celu i wyniku wykonywania takich działalności gospodarczych.
Działalności gospodarcze obejmują wszystkie działalności producentów, podmiotów gospodarczych i osób świadczących usługi włącznie z działalnością górniczą i rolniczą oraz wykonywaniem wolnych zawodów. Państwowe, regionalne i lokalne władze administracyjne oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za jednostki gospodarcze w odniesieniu do działalności lub transakcji, w które są one zaangażowane jako władze publiczne. Jednakże gdy angażują się one w takie działalności lub transakcje powinny być uważane za zakłady w odniesieniu do tych działalności lub transakcji, gdyby traktowanie ich nie jako zakłady prowadziłoby do znacznych zakłóceń konkurencji.2.  W odniesieniu do niniejszej dyrektywy, jednostka gospodarcza nie może być mniejsza od części przedsięwzięcia lub osoby prawnej, która z organizacyjnego punktu widzenia stanowi niezależny zakład, to znaczy jest jednostką zdolną do funkcjonowania w oparciu o własne środki.
3.  W przypadku zastosowań mieszanych, opodatkowanie stosowane jest proporcjonalnie do każdego rodzaju zastosowania, przy czym jeśli zastosowanie gospodarcze jest nieznaczne, wówczas może być potraktowane jako nieistniejące.
4.  Państwa Członkowskie mogą ograniczyć zakres obniżonego poziomu opodatkowania dla zastosowań gospodarczych.

Mając na uwadze powyższe przepisy wskazać w pierwszej kolejności należy, że co do zasady podmiotem korzystającym ze zwolnienia jest pośredniczący podmiot węglowy dokonujący sprzedaży wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu. W sytuacji zaś gdy sprzedaż wyrobów węglowych została dokonana zgodnie z wszystkimi warunkami uprawniającymi sprzedawcę do zastosowania zwolnienia z akcyzy, a wyroby węglowe zostały przez finalnego nabywcę węglowego zużyte do celów innych niż objęte zwolnieniem z podatku akcyzowego, wówczas podatnikiem podatku akcyzowego zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 11 w zw. z art. 9a ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy, stanie się finalny nabywca węglowy.

Ustawodawca w art. 31a ust. 3 i 4 ustawy precyzyjnie wskazuje warunki jakie należy wypełnić aby zwolnienie określone w art. 31a ust. 1 ustawy mogło znaleźć zastosowanie. Sprzedawca wyrobów węglowych obowiązany jest wystawić dokument dostawy lub fakturę, w której znajdować się winna informacja o przeznaczeniu uprawniającym do zwolnienia. Z kolei finalny nabywca węglowy składając podpis potwierdza, że nabyte wyroby węglowe zużyje zgodnie z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia. Od chwili zatem odbioru wyrobów węglowych odpowiedzialność za nie spoczywa na finalnym nabywcy węglowym. Ustawodawca nie wymaga więc składania przez finalnego nabywcę wyrobów węglowych dodatkowych oświadczeń powielających w istocie deklarowane w chwili nabycia przeznaczanie.

Równocześnie zaznaczyć należy, że co do zasady podmioty systemu oświaty, o których mowa w art. 2 ustawy Prawo oświatowe, są uprawnione do nabycia wyrobów węglowych w ramach zwolnienia o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 3 ustawy, z przeznaczeniem do celów opałowych.

Kluczowym elementem uprawniającym do sprzedaży przez pośredniczący podmiot węglowy (Wnioskodawcę) wyrobów węglowych w ramach zwolnienia o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 3 ustawy jest nadanie wyrobom węglowym określonego przeznaczenia przez podmiot o którym mowa w tymże przepisie, tj. w rozpatrywanym przypadku przeznaczenie wyrobów węglowych do celów opałowych przez podmiot systemu oświaty. Inaczej mówiąc podmiot systemu oświaty nabywając w ramach zwolnienia wyroby węglowe obowiązany jest zużyć te wyroby węglowe do celów opałowych. Bez znaczenia pozostaje w tym przypadku okoliczność, że wytworzone w wyniku zużycia wyrobów węglowych ciepło posłuży ogrzewaniu pomieszczeń podmiotów systemu oświaty, w których znajdują się także gabinety lekarskie czy szkolne sklepiki. Albowiem jak wskazano wyżej istotne jest, że nabyte w ramach zwolnienia wyroby węglowe zostaną przez podmiot systemu oświaty zużyte do celów opałowych.

Równocześnie podkreślić należy, że weryfikacja czy wyroby węglowe zostały sprzedane z uwzględnieniem warunków określonych w ustawie, a także czy zostały faktycznie przez finalnego nabywcę węglowego zużyte zgodnie z przeznaczaniem uprawniającym do zwolnienia leży wyłącznie w kompetencji uprawnionych organów.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy stwierdza się co następuje:

Ad. 1 i 3

Ustawodawca na pośredniczący podmiot węglowy nałożył szereg obowiązków, w tym obowiązek o którym mowa w art. 9a ust. 4 i 5 ustawy dotyczący weryfikacji podmiotu, któremu sprzedaje wyroby węglowe tj. pośredniczącemu podmiotowi węglowemu czy też finalnemu nabywcy węglowemu. Nakłada również obowiązek właściwego udokumentowania sprzedaży wyrobów węglowych w ramach zwolnienia wynikający m.in. z art. 31a ust. 3 i 4 ustawy. Niemniej ustawodawca nie nakłada na pośredniczący podmiot węgłowy wymogu weryfikowania do jakich faktycznych celów finalny nabywca węglowy zużył wyroby węglowe. Takie kompetencje posiadają bowiem wyłącznie uprawnione organy. Rola Wnioskodawcy (pośredniczącego podmiotu węglowego) sprowadza się do odpowiedniego udokumentowania sprzedaży w tym wystawienia faktury bądź dokumentu dostawy, z którego wynika przeznaczenie wyrobów węglowych i uzyskania potwierdzenia nabycia od finalnego nabywcy węglowego. Wnioskodawca dochowując bowiem warunków sprzedaży uprawniających do zastosowania zwolnienia i uzyskując potwierdzenie nabycia wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego, uwalnia się od odpowiedzialności za dalsze wykorzystanie sprzedanych w zwolnieniu wyrobów węglowych.

Nie można zatem podzielić poglądu, że Wnioskodawca w myśl ustawy zobowiązany jest do pobierania od nabywców wyrobów węglowych oświadczeń o sposobie wykorzystania nabytych wyrobów węglowych, które w ten sposób zapewnią Spółce „bezpieczeństwo podatkowe”. Ustawa ani przepisy wykonawcze nie nakładają bowiem takich obowiązków. Natomiast „bezpieczeństwo podatkowe” zapewni Wnioskodawcy wyłącznie wypełnienie warunków o których mowa w art. 31a ust. 3 i 4 ustawy. Posiadanie natomiast odrębnego oświadczenia, które nie ma umocowania w przepisach ustawowych ani też wykonawczych nie będzie zastępować ani też uzupełniać obowiązków wynikających już przepisów prawa podatkowego.

Oceniając zatem całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego i trzeciego, stanowisko to uznać należy za nieprawidłowe.

Ad. 2

Organ nie podziela również stanowiska Wnioskodawcy, że w przedstawionym stanie faktycznym nabywane przez podmioty systemu oświaty wyroby węglowe nie będą mogły zostać objęte zwolnieniem w zakresie w jakim posłużą do ogrzewania pomieszczeń w budynkach tych podmiotów (szkół, przedszkoli), w których znajdują się gabinety lekarskie czy sklepiki szkolne. Jak wskazano bowiem wyżej kluczowym elementem uprawniającym do sprzedaży przez pośredniczący podmiot węglowy (Wnioskodawcę) wyrobów węglowych w ramach zwolnienia o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 3 ustawy jest nadanie wyrobom węglowym określonego przeznaczenia przez podmiot o którym mowa w tymże przepisie, tj. w rozpatrywanym przypadku przeznaczenie wyrobów węglowych do celów opałowych przez podmiot systemu oświaty. W analizowanym stanie faktycznym warunek ten jest spełniony, brak jest zatem podstaw aby przy wypełnieniu warunków o których mowa w art. 31a ust. 3 i 4 ustawy zakresem zwolnienie nie była objęta całość wyrobów węglowych nabywanych przez podmioty systemu oświaty. Brak tym samym również podstaw do żądania od podmiotów systemu oświaty ustalania proporcji zużycia wyrobów węglowych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego uznać należy za nieprawidłowe.

Ad. 4 i 5

Jak wskazano wyżej podmioty systemu oświaty przedstawione w okolicznościach stanu faktycznego są uprawnione do nabycia wyrobów węglowych w ramach zwolnienia o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 3 ustawy bez konieczności ustalania proporcji zużycia nabywanych wyrobów węglowych. Nie zachodzą zatem przesłanki, które powodowałyby konieczność odrębnego wyszczególniania wyrobów węglowych zwolnionych z podatku akcyzowego oraz wyrobów węglowych, które zwolnieniem nie mogą być objęte.

Równocześnie zaznaczyć należy, że przepisy art. 11 ust. 3 Dyrektywy Rady 2003/96/WE nie ma zastosowania do zwolnień wyrobów węglowych. Przepis art. 11 ust. 3 dyrektywy należy rozpatrywać w kontekście tych przepisów dyrektywy, w których jest mowa o zastosowaniu wyrobów do celów gospodarczych i niegospodarczych oraz mieszanych w zakresie ich opodatkowania, a nie zwolnienia od akcyzy. Jednocześnie podmioty systemu oświaty nie mieszczą się w katalogu podmiotów mogących być uznanych za jednostki gospodarcze.

Na tle zatem przedstawionego opisu stanu faktycznego i obowiązujących przepisów prawa podatkowego Organ nie podziela stanowiska Spółki odnośnie ustalania proporcji zużycia wyrobów węglowych oraz zastosowania normy wynikającej z art. 11 ust. 3 dyrektywy energetycznej pozwalającej wykazać nieznaczne wykorzystanie wyrobów akcyzowych jako nieistniejące.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania czwartego i piątego uznać należy za nieprawidłowe.

Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja została wydana w oparciu o stan faktyczny przedstawiony we wniosku. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy.

Interpretacja dotyczy wyłącznie zapytania Zainteresowanego. Inne kwestie nie objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu ul. Augustyna Kośnego 70, 46-020 Opole, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.