Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.355.2021.2.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-13
Teza: Ustalenie, czy przychody Spółki wynikające z realizacji kontraktów/zamówień w zakresie budowy infrastruktury na rzecz armii amerykańskiej stacjonującej w Polsce, będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 34 ust. 2 umowy z dnia 15 sierpnia 2020 r. zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej
Słowa kluczowe: przychód; spółki-spółka jawna; Stany Zjednoczone; zaniechanie-zaniechanie poboru podatku; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Obowiązek podatkowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5-ust. 2

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

22 lipca 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 lipca 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy przychody Spółki wynikające z realizacji kontraktów/zamówień w zakresie budowy infrastruktury na rzecz armii amerykańskiej stacjonującej w Polsce, będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 34 ust. 2 umowy z dnia 15 sierpnia 2020 r. zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, w przypadku gdy:

\- przychód z tytułu świadczonych na rzecz armii amerykańskiej usług rozpozna dla celów rachunkowych w swoich księgach bezpośrednio Spółka, w związku z fakturą wystawioną przez Spółkę na armię amerykańską;

\- przychód z tytułu świadczonych na rzecz armii amerykańskiej usług rozpozna dla celów rachunkowych w swoich księgach Spółka jawna, której wspólnikiem jest Spółka, przy czym przychód ten dla celów podatkowych zostanie przypisany do Spółki proporcjonalnie do jej udziału w zysku spółki jawnej;

\- Spółka w swoich księgach rozpozna przychód z tytułu świadczeń, których bezpośrednim odbiorcą jest Spółka jawna, przy czym są to świadczenia wykonywane faktycznie na rzecz armii amerykańskiej.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 października 2021 r. (wpływ tego samego dnia).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

(…) GmbH z siedzibą w Niemczech (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie szeroko pojętej realizacji kontraktów budowlanych, rewitalizacyjnych i renowacyjnych. Specjalizacją Spółki są projekty wykonywane na nieruchomościach znajdujących się w dyspozycji USA w Niemczech i na terenie UE, w tym dotyczące budowy obiektów na potrzeby sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki (dalej także: „armia amerykańska”). Spółka jest na gruncie przepisów międzynarodowego prawa podatkowego niemieckim rezydentem podatkowym, ponieważ to na terenie Niemiec znajduje się miejsce jej faktycznego zarządu.

Na terenie Rzeczypospolitej Polskiej Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą związaną wyłącznie z realizacją różnego rodzaju kontraktów i zamówień o charakterze budowlano-inżynieryjnym na rzecz stacjonującej w Polsce armii amerykańskiej. W związku z tą działalnością Spółka posiada na terytorium Polski zakład podatkowy w rozumieniu art. 5 UPO PL-DE, a zatem w zakresie przypisywanego do tego zakładu zysku podlega ona ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy CIT.

Projekty Spółki w Polsce są realizowane w bliskiej współpracy z polskim podmiotem, Spółką W S.A (dalej: „Spółka W”). Spółka oraz Spółka W powołują wspólnie spółki projektowe, na gruncie prawnym stanowiące spółki jawne prawa polskiego, do których każdorazowo przypisane są zamówienia dotyczące konkretnej lokalizacji, gdzie znajduje się nieruchomość będąca w dyspozycji armii amerykańskiej. Przedmiotowe spółki jawne nie prowadzą żadnej innej działalności poza związaną z realizacją zamówień/kontraktów na rzecz armii amerykańskiej. Konsekwentnie, w księgach poszczególnych spółek jawnych ujmowane są wyłącznie przychody związane świadczeniami, których finalnym odbiorcą jest armia amerykańska, oraz powiązane z nimi w sposób bezpośredni lub pośredni koszty.

W ramach wspólnych przedsięwzięć Spółki oraz Spółki W występują dwa następujące sposoby rozliczeń:

1\. Spółka podpisuje umowę/kontrakt bezpośrednio z armią amerykańską. Wykonanie zlecenia jest przekazywane spółce projektowej, której wspólnikami są Spółka i Spółka W. Konsekwentnie zatem spółka jawna fakturuje za wykonane prace Spółkę, zaś Spółka - armię amerykańską. Na podstawie zawartych między Spółką, a spółką jawną porozumień, wysokość wynagrodzenia spółki jawnej jest równa 98% wysokości wynagrodzenia należnego Spółce od armii amerykańskiej.

2\. Umowa/kontrakt z armią amerykańską jest bezpośrednio zawierany przez spółkę projektową, której wspólnikami są Spółka i Spółka W. W tym przypadku to spółka jawna fakturuje bezpośrednio armię amerykańską.

Zarówno w wariancie 1, jak i 2, tak Spółka jak i Spółka W obciążają nadto same spółki jawne z tytułu wykonywanych przez nie na ich rzecz usług. Spółki jawne są także obciążane innymi kosztami niż wynikające z faktur Spółki i Spółki W, pochodzącymi z nabycia usług/towarów/materiałów od podmiotów trzecich.

Jeśli chodzi o koszty fakturowane przez Spółkę na spółki jawne, są to inne koszty bezpośrednio lub pośrednio związane z realizacją poszczególnych projektów, w tym w szczególności obciążenia z tytułu:

\- oddelegowania przez (\`(...)\`) jej pracowników lub współpracowników na place budowy,

\- usług koordynacji procesu budowlanego,

\- usług prawnych,

\- usług doradczych,

\- usług szkoleniowych.

Przedmiotowe koszty wynikają z odrębnych umów zawieranych przez Spółkę z poszczególnymi spółkami jawnymi.

W świetle powyższego, Spółka z tytułu projektów budowlanych realizowanych na rzecz armii amerykańskiej w Polsce osiąga trzy następujące kategorie przychodów podatkowych:

1\. przychód z tytułu usług budowlanych fakturowanych bezpośrednio przez Spółkę na armię amerykańską, w przypadku gdy umowę z armią amerykańską zawiera bezpośrednio Spółka (w zakresie podlegającym przypisaniu do polskiego zakładu podatkowego Spółki zgodnie z art. 7 ust. 1 UPO PL-DE);

2\. przychód z tytułu udziału w Spółce projektowej, zgodnie z obowiązującym na podstawie umowy kluczem podziału zysku;

3\. przychód z tytułu usług świadczonych i obciążeń kosztów, fakturowanych przez Spółkę na poszczególne spółki jawne, z tytułu świadczeń określonych w umowach zawartych między Spółką, a poszczególnymi spółkami jawnymi (w zakresie podlegającym przypisaniu do polskiego zakładu podatkowego Spółki zgodnie z art. 7 ust. 1 UPO PL-DE).

Jednakże, ze względu na to, że wszystkie świadczenia zarówno Spółki, jak i spółek jawnych, których wspólnikiem jest Wnioskodawca, są wykonywane na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, a ściślej - dotyczą budowy infrastruktury przeznaczonej dla tychże, Spółka pragnie potwierdzić, czy jako wykonawca kontraktu na rzecz armii amerykańskiej będzie uprawniona do zastosowania zwolnienia podatkowego.

W analizowanym przypadku istnieje bowiem możliwość zastosowania zwolnienia z podatku od osób prawnych, zgodnie z zapisami umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki z dnia 15 sierpnia 2020 r. o wzmocnionej współpracy obronnej, ratyfikowanej w dniu 9 listopada 2020 r., która weszła efektywnie w życie w dniu 13 listopada 2020 r. (dalej: „Umowa PL-USA”).

Ponadto, pismem z 13 października 2021 r. Wnioskodawca uzupełnił opis stanu faktycznego o następujące informacje:

Wnioskodawca oraz Spółka W, z którą Wnioskodawca współpracuje w realizowanych projektach, są osobami prawnymi. Spółki jawne, w których Wnioskodawca i Spółka W są wspólnikami, są jednostkami niemającymi osobowości prawnej, ale posiadającymi zdolność prawną.

Wszystkie te podmioty, to jest Wnioskodawca, Spółka W oraz spółki jawne realizują usługi o charakterze budowlano-inżynieryjnym siłom zbrojnym USA. Realizacja tych usług odbywa się na podstawie umów lub umów o podwykonawstwo zawartych z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz.

W związku z tym, w opinii Wnioskodawcy istnieją argumenty, aby przyjąć, że wszystkie te podmioty posiadają status „wykonawcy kontraktowego” w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz.U. z 2020 r., poz. 2153 ze zm.).

Wnioskodawca wskazał również, że ocena czy podmioty wskazane w wezwaniu posiadają status „wykonawcy kontraktowego” w rozumieniu art. 2 lit. e wspomnianej umowy między Polską a USA ma charakter prawny. Ocena ta - w ramach instytucji prawnej jaką jest interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego - powinna być dokonana przez organ interpretacyjny (a nie przez Wnioskodawcę), po zapoznaniu się przez organ interpretacyjny z przedstawionym stanem faktycznym i na jego podstawie. Elementem stanu faktycznego może być opis sposobu realizacji zawartych umów, czy planowane zamierzenie biznesowe. Innymi słowy, ustalenie stanu faktycznego polega na zgromadzeniu wiedzy o faktach, których wywodzone są określone skutki prawne. W tym kontekście, Spółka wskazała, na okoliczność, że wymienione podmioty, takie jak: Spółka, Spółka W, spółki celowe, wykonują usługi na rzecz sił zbrojnych USA na podstawie zawartych z nimi lub na ich rzecz umów lub umów o podwykonawstwo.

W następnym kroku, do podanych faktów należy odnieść odpowiednie reguły prawne, dokonując ich interpretacji, co w konsekwencji prowadzi do ustalenia jakie dany stan faktyczny ma skutki w obszarze obowiązków podatkowych Wnioskodawcy. Zdaniem Wnioskodawcy, jest to już zadanie organu interpretacyjnego.

Wykładnia przepisu art. 2 lit. e, podobnie jak art. 2 lit. f (definicja „wykonawcy kontraktowego USA”) oraz art. 34 ust. 2 umowy pomiędzy Polską i USA jest bowiem niezbędna do oceny obowiązków podatkowych Wnioskodawcy, co oznacza, że wskazane regulacje stanowią „przepisy prawa podatkowego” w rozumieniu art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, rozstrzygnięcie co do mających zastosowanie przepisów podatkowych powinno być samodzielnie dokonane przez organ interpretacyjny, a informacja o sposobie rozumienia tych przepisów przez Wnioskodawcę jest jedynie pomocnicza i odwzorowuje pogląd Wnioskodawcy, który jednak nie musi być zgodny z wynikiem interpretacji dokonanej przez organ interpretacyjny.

### Pytania

Czy przychody Spółki osiągnięte w Polsce od dnia 13 listopada 2020 r. włącznie, przedstawione w opisie stanu faktycznego i wynikające z realizacji kontraktów/zamówień w zakresie budowy infrastruktury na rzecz armii amerykańskiej stacjonującej w Polsce, będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 34 ust. 2 Umowy PL-USA, w przypadku gdy:

− przychód z tytułu świadczonych na rzecz armii amerykańskiej usług rozpozna dla celów rachunkowych w swoich księgach bezpośrednio Spółka, w związku z fakturą wystawioną przez Spółkę na armię amerykańską;

− przychód z tytułu świadczonych na rzecz armii amerykańskiej usług rozpozna dla celów rachunkowych w swoich księgach Spółka jawna, której wspólnikiem jest Spółka, przy czym przychód ten dla celów podatkowych zostanie przypisany do Spółki proporcjonalnie do jej udziału w zysku spółki jawnej;

− Spółka w swoich księgach rozpozna przychód z tytułu świadczeń, których bezpośrednim odbiorcą jest Spółka jawna, przy czym są to świadczenia wykonywane faktycznie na rzecz armii amerykańskiej?

### Państwa stanowisko w sprawie

**Zdaniem Wnioskodawcy,** przychody osiągane przez Spółkę:

− z tytułu usług świadczonych na rzecz armii amerykańskiej i ujętych w księgach Spółki, w związku z fakturą wystawioną bezpośrednio przez Spółkę na armię amerykańską,

− z tytułu usług świadczonych na rzecz armii amerykańskiej i ujętych w księgach spółki jawnej, której wspólnikiem jest Spółka, przy czym przychód ten dla celów podatkowych zostanie przypisany do Spółki proporcjonalnie do jej udziału w zysku spółki jawnej,

− z tytułu usług, których bezpośrednim odbiorcą jest spółka jawna i które zostały ujęte w księgach Spółki, przy czym są to świadczenia wykonywane faktycznie na rzecz armii amerykańskiej,

\- będą w każdym przypadku zwolnione z opodatkowanie podatkiem dochodowym na podstawie art. 34 ust. 2 Umowy PL-USA. We wszystkich bowiem przypadkach przychody Wnioskodawcy będą powstawać w związku z realizacją świadczeń, których finalnym odbiorcą będą siły zbrojne USA. Zwolnienie to dotyczyć będzie przychodów osiągniętych od dnia wejścia w życie postanowień umowy PL-USA, tj. od dnia 13 listopada 2020 r. włącznie.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

(i)

Zgodnie z art. 34 ust. 2 umowy PL-USA, wykonawcy kontraktowi USA są zwolnieni z wszelkich podatków od osób prawnych (\`(...)\`), które miałyby zostać naliczone wyłącznie z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym USA lub budowy infrastruktury dla sił zbrojnych USA. Wykonawcy kontraktowi USA są również zwolnieni z wszelkich podatków dochodowych lub podatków od zysku, które miałyby zostać naliczone przez administrację rządową lub samorządową Rzeczypospolitej Polskiej od części ich dochodu uzyskanego z umowy lub umowy o podwykonawstwo z siłami zbrojnymi USA.

Przedstawiony przepis umowy międzynarodowej stanowi podstawę do zastosowania przez polskich podatników CIT zwolnienia podatkowego w przypadku łącznego spełnienia dwóch warunków:

§ podmiotowego: zwolnienie przysługuje wyłącznie podmiotom spełniającym definicję wykonawcy kontraktowego USA. Definicja ta znajduje się w art. 2 lit. f umowy PL-USA;

§ przedmiotowego: zwolnienie przysługuje w odniesieniu do przychodów osiąganych w związku z wszelkimi dostawami towarów lub świadczeniem usług, których ostatecznym odbiorcą są siły zbrojne USA, w tym związanych z budową infrastruktury. Przy czym nie ma znaczenia, czy wykonywane są w ramach bezpośredniej umowy z armią amerykańską, czy w ramach podwykonawstwa na rzecz podmiotu posiadającego taką umowę, a nawet i dalszych podwykonawców.

(ii)

Zgodnie z art. 2 lit. f umowy USA-PL „wykonawca kontraktowy USA’’ oznacza:

(\`(...)\`) osobę prawną, która nie jest zarejestrowana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz jest obecna na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w celu dostarczania towarów i świadczenia usług siłom zbrojnym USA na podstawie umowy zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz, \[podkr. aut.\].

Z powyższego przepisu wynika, iż wszelkie podmioty niezarejestrowane, a więc nie posiadające siedziby na terenie RP, ale obecne na terytorium w celu dostarczania towarów lub świadczenia usług na rzecz armii amerykańskiej, posiadają status wykonawcy kontraktowego USA. Należy przy tym zaznaczyć, że status ten nie jest uzależniony od tego, czy taki podmiot zagraniczny wiąże bezpośrednia umowa z siłami zbrojnymi USA, czy też nie. Kluczowe jest tylko i wyłącznie to, czy finalnym odbiorcą świadczeń danego podmiotu w sensie faktycznym jest armia amerykańska.

Wszystkie warunki określone w definicji „wykonawcy kontraktowego USA” są przez Spółkę spełnione.

Po pierwsze: Spółka jest osobą prawną - posiada formę spółki z ograniczoną odpowiedzialnością prawa niemieckiego (niem. Gesellschaft mit beschrankter Haftung).

Po drugie: Spółka nie jest zarejestrowana na terytorium Rzeczypospolitej Polski. Siedziba Spółki znajduje się w Niemczech, adres rejestrowy: (…).

Po trzecie: Spółka działa na terytorium Polski, co zostało wyraźnie zaznaczone w opisie stanu faktycznego, w związku z realizacją różnego rodzaju projektów budowlanych i inżynieryjnych na rzecz sił zbrojnych USA. Co więcej, Spółka na terenie RP nie prowadzi żadnej innej działalności aniżeli świadczenie usług na rzecz armii amerykańskiej. Niezależnie bowiem od tego, czy jej działalność wiąże się z świadczeniem usług bezpośrednio na rzecz armii amerykańskiej, czy też z udziałem w spółce jawnej wykonującej wyłącznie zlecenia na rzecz armii amerykańskiej, czy też z świadczeniami na rzecz spółki jawnej wykonującej zlecenia na rzecz armii amerykańskiej, każdorazowo faktycznym odbiorcą, niejako „konsumującym” jej świadczenia dla własnych potrzeb, jest tylko i wyłącznie armia amerykańska.

(iii)

Jeśli chodzi o aspekt przedmiotowy, art. 34 ust. 2 Umowy PL-USA określa uprawnienie do zwolnienia z podatku dochodowego w sposób bardzo szeroki. Zwolnieniu podlegają bowiem nie tylko przychody naliczone w związku z samym dostarczaniem towarów i usług przez wykonawcę kontraktowego USA w rozumieniu art. 2 lit. f Umowy PL-USA. Zwolnienie obejmuje również wszelkie dochody uzyskane z umów lub umów o podwykonawstwo z siłami zbrojnymi USA, przy czym umowa nie precyzuje, czy dany wykonawca kontraktowy USA musi być bezpośrednio stroną umowy zawartej z armią amerykańską.

W ocenie Wnioskodawcy oznacza to, że wszystkie strumienie przychodów związane z prowadzoną przez Spółkę w Polsce działalnością, są zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 34 ust. 2 Umowy PL-USA.

Przychód uzyskiwany na podstawie bezpośredniej umowy między Spółką i siłami zbrojnymi USA

Przychód uzyskiwany z tytułu usług, fakturowanych bezpośrednio na armię amerykańską, jest ujmowany w księgach rachunkowych Spółki. W związku z tym, że Spółka posiada w Polsce zakład podatkowy, podlega on, w części przypisanej do zakładu na podstawie art. 7 ust. 1 UPO PL-DE, opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy CIT. W związku z tym, że przychód ten wynika z świadczenia usług określonych w art. 34 ust. 2 Umowy PL-USA, jeśli został on osiągnięty od dnia 13 listopada 2020 r. włącznie, tj. od dnia wejście w życie tej umowy międzynarodowej, nie podlega on opodatkowaniu w Polsce.

Przychód uzyskiwany z tytułu udziału w spółkach jawnych, świadczących usługi w ramach umowy z siłami zbrojnymi USA

Przychód uzyskiwany z tytułu usług, fakturowanych bezpośrednio na armię amerykańską przez spółki jawne, których wspólnikiem jest Spółka, na gruncie przepisów ustawy o rachunkowości traktowany jest jako przychód tych spółek, a Spółka w przypadku podjęcia stosownej uchwały o podziale zysku, otrzymuje stosowny przychód z udziału w zysku.

Należy jednak wyraźnie zaznaczyć, że na gruncie przepisów podatkowych, ze względu na obowiązującą w Polsce zasadę transparentności podatkowej spółek jawnych, rachunkowy przychód spółki jawnej stanowi de facto podatkowy przychód jej wspólników - stosownie do określonego w umowie spółki udziału w zysku.

Konsekwentnie zatem przychód rachunkowy uzyskiwany z tytułu świadczeń na rzecz armii amerykańskiej fakturowanych przez spółkę jawną stanowi podatkowo przychód z tytułu świadczeń na rzecz armii amerykańskiej jej wspólników i dopiero na poziomie wspólników dokonywana jest ocena ich skutków podatkowych.

W tym miejscu wskazać należy:

\- zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy CIT - przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). Oznacza to dla Spółki, iż zafakturowany przez spółkę jawną przychód rachunkowy stanowi - proporcjonalnie do udziału w zysku określonego w umowie spółek jawnych zawartych ze Spółką W - przychód podatkowy Spółki;

\- zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy CIT - analogicznie jak w kontekście przychodu, to dopiero na poziomie Spółki dokonywana jest ocena, czy Spółka jest uprawniona do stosowania w stosunku do przychodów z działalności spółek jawnych odliczenia kosztów uzyskania przychodu, czy musi wyłączyć wydatki z takich kosztów, czy ma prawo do zastosowania zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżeń dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Biorąc zatem pod uwagę, że to dopiero na poziomie Spółki jest dokonywana, na podstawie art. 5 ust. 2 ustawy CIT, ocena prawa do zastosowania zwolnienia, należy wyprowadzić wniosek, iż jeżeli spółka jawna świadczy usługi podlegające zwolnieniu określonemu w art. 34 ust. 2 Umowy PL-USA, to na gruncie podatkowym takie zwolnienie dotyczy również przypisanego do Spółki przychodu z tytułu udziału w takiej spółce. Wniosek odmienny, tj. uznanie, iż przychód z udziału w zysku spółki jawnej nie podlega zwolnieniu, ponieważ jest przychodem rachunkowym spółki jawnej, byłby nieuprawniony gdyż:

1\. naruszałby zasadę autonomii prawa podatkowego, zgodnie z którą ocena skutków podatkowych może być uzależniona wyłącznie od treści przepisów podatkowych (takimi przepisami są zarówno ustawa CIT jak i art. 34 ust. 2 Umowy PL-USA, nie są nimi zaś przepisy ustawy o rachunkowości);

2\. prowadziłby do dyskryminacji podmiotów działających w schematach joint-venture, np. w formie spółek jawnych i cywilnych, mających charakter transparentny podatkowo, w stosunku do podmiotów zawierających formalnie bezpośrednie umowy z siłami zbrojnymi USA (co np. czyni również samą Spółkę w ramach swojej działalności w Polsce).

Przychód uzyskiwany z tytułu usług świadczonych na rzecz spółek jawnych, które są świadczone umownie na rzecz spółek jawnych, ale których faktycznym odbiorcą są siły zbrojne USA

Przychód z tytułu usług świadczonych na rzecz spółek jawnych stanowi zarówno na gruncie rachunkowym, jak i podatkowym przychód Spółki. Analogicznie zatem jak w przypadku usług fakturowanych bezpośrednio na rzecz armii amerykańskiej, w zakresie podlegającym przypisaniu do zakładu podatkowego w Polsce, podlega on opodatkowaniu CIT w Polsce.

W kontekście możliwości zastosowania zwolnienia określonego w art. 34 ust. 2 Umowy USA-PL należy zwrócić uwagę, że wszystkie kategorie świadczeń fakturowanych na spółki jawne stanowią świadczenia, których ostatecznym odbiorcą są siły zbrojne USA i służą celom związanym z budową infrastruktury wojskowej. To, że nabywają je w pierwszej kolejności spółki jawne nie ma znaczenia, ponieważ spółki jawne są powoływane przez Spółkę i Spółkę W wyłącznie w celu realizacji zleceń i zamówień, których ostatecznym odbiorcą są siły zbrojne USA.

W opinii Spółki, zwolnienie określone w art. 34 ust. 2 Umowy PL-USA należy rozumieć szeroko, jako zwolnienie wszelkich dostaw towarów i świadczenia usług, których odbiorcą/beneficjentem jest armia amerykańska. Odmienne stanowisko powodowałoby bowiem różnicowanie sytuacji podmiotów współpracujących z armią amerykańską w zależności od tego, w jaki sposób formalnie (umownie) tego typu współpraca jest uregulowana.

Stanowisko Spółki potwierdza (nie wprost) m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 7 czerwca 2021 r., nr 0114-KDWP.4011.4.2021.2.MG. Interpretacja ta dotyczyła co prawda polskiego wykonawcy usług architektonicznych, a więc odnosiła się do kwestii zaniechania poboru podatku przez Ministra Finansów, niemniej jednak podmiot zadający pytanie do organu wskazał wyraźnie, iż nie wykonuje on swojego zlecenia w ramach bezpośredniej umowy z siłami zbrojnymi USA, ale jako podwykonawca podmiotu posiadającego taką umowę. Podobne stanowisko zostało wyrażone przez Dyrektora KIS również w ramach interpretacji z dnia 20 maja 2021 r., nr 0111-KDIB2-1.4010.128.2021.4.BKD.

(iv)

Podsumowując - jako, że:

\-Spółka spełnia wymogi uznania za wykonawcę kontraktowego USA w rozumieniu art. 2 lit. f Umowy PL-SE, oraz

\- wszystkie osiągane i przedstawione w opisie stanu faktycznego, przychody (\`(...)\`) są osiągane w związku z świadczeniem usług, których odbiorcą są siły zbrojne USA,

\- Spółka jest uprawniona do zastosowana zwolnienia podatkowego na podstawie art. 34 ust. 2 Umowy PL-USA do wszystkich przedstawionych w opisie stanu faktycznego przychodów osiągniętych na terytorium Polski od dnia wejścia w życie przedmiotowej umowy, tj. od dnia 13 listopada 2021 r. (winno być: 13 listopada 2020 r.) włącznie.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT wynika, że:

Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie zaś z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Przepisy prawa podatkowego nakładają na podatników obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej celem ustalenia prawidłowej wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym.

Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 1 ustawy o CIT:

Podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca oraz Spółka W realizują projekty budowlane na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, związane z obecnością sił zbrojnych USA na terytorium Polski. W tym celu Wnioskodawca oraz Spółka W powołały spółki jawne do realizacji projektów budowlanych realizowanych w Polsce. Spółka jawna powołana na potrzeby kontraktu zawartego z armią amerykańską realizuje wyłącznie projekty na rzecz tej armii i tylko z tego tytułu osiąga przychody oraz ponosi koszty. W ramach wspólnych przedsięwzięć Wnioskodawcy i Spółki W występują dwa typy rozliczeń. W pierwszym przypadku Wnioskodawca podpisuje umowę bezpośrednio z armią amerykańską, w drugim natomiast umowa z armią amerykańską podpisywana jest bezpośrednio przez spółkę projektową. W każdym przypadku Spółki jawne są obciążane kosztami związanymi z realizacją poszczególnych projektów. Z tytułu realizowanych projektów budowalnych na rzecz armii amerykańskiej Spółka osiąga trzy rodzaje przychodów, które obejmują przychody z tytułu usług budowalnych fakturowanych bezpośrednio przez Spółkę na armię amerykańską, z tytułu udziału w spółce projektowej oraz z tytułu usług świadczonych i obciążeń kosztów, fakturowanych przez Spółkę na poszczególne Spółki jawne.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest okoliczność ustalenia, czy przychody Spółki wynikające z realizacji kontraktów/zamówień w zakresie budowy infrastruktury na rzecz armii amerykańskiej stacjonującej w Polsce, będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 34 ust. 2 umowy z dnia 15 sierpnia 2020 r. zawartej miedzy Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej (Dz.U. z 2020 r., poz. 2153 ze zm., dalej: „Umowa PL-USA”).

Jak wskazano we wniosku, powołane na potrzeby kontraktu Spółki jawne nie są podatnikami podatku dochodowego. Z punktu widzenia prawa podatkowego obowiązanymi do zapłaty podatku od osiąganych przez spółkę jawną dochodów, podatnikami – są więc jej wspólnicy, a więc w rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca i Spółka W.

Z powyższego wynika, że przychody oraz koszty spółki jawnej powinny zostać rozliczane w omawianej sprawie na podstawie art. 5 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT:

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W myśl art. 5 ust. 2 ustawy o CIT:

Powyższą zasadę stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Analizując możliwość zwolnienia z opodatkowania przychodów Wnioskodawcy wynikających z realizacji kontraktów dotyczących budowy infrastruktury na rzecz armii amerykańskiej stacjonującej w Polsce, należy odnieść się do zapisów Umowy PL-USA.

I tak, zgodnie z art. 2 lit. a Umowy PL-USA:

Dla celów niniejszej Umowy, wyrażenie „siły zbrojne USA” – oznacza podmiot obejmujący członków sił zbrojnych, personelu cywilnego oraz całe mienie, sprzęt i materiały Sił Zbrojnych USA, w tym informacje oficjalne USA, znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z kolei, jak wynika z art. 2 lit. f ww. umowy:

Dla celów niniejszej umowy wyrażenie „wykonawca kontraktowy USA” - oznacza osobę fizyczną, która nie jest obywatelem Rzeczypospolitej Polskiej i nie jest osobą zamieszkałą na stałe na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub osobę prawną, która nie jest zarejestrowana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz jest obecna na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w celu dostarczania towarów i świadczenia usług siłom zbrojnym USA na podstawie umowy zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz.

Zgodnie z art. 33 ust. 1 Umowy PL-USA:

Siły zbrojne USA mogą zawierać i wykonywać umowy na nabywanie towarów i usług, łącznie z robotami budowlanymi, na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Siły zbrojne USA mogą zaopatrywać się z dowolnie wybranych źródeł. Takie zaopatrywanie będzie odbywać się zgodnie z prawami i przepisami USA.

Ponadto, w myśl art. 34 ust. 2 Umowy PL-USA:

Wykonawcy kontraktowi USA są zwolnieni z wszelkich podatków od osób prawnych oraz z podatku akcyzowego, które miałyby zostać naliczone wyłącznie z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym USA lub budowy infrastruktury dla sił zbrojnych USA. Wykonawcy kontraktowi USA są również zwolnieni z wszelkich podatków dochodowych lub podatków od zysku, które miałyby zostać naliczone przez administrację rządową lub samorządową Rzeczypospolitej Polskiej od części ich dochodu uzyskanego z umowy lub umowy o podwykonawstwo z siłami zbrojnymi USA.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca oraz Spółka W powołali spółki jawne na potrzeby kontraktu zawartego z armią amerykańską. Powołane spółki jawne realizują wyłącznie projekty na rzecz armii amerykańskiej i tylko z tego tytułu osiągają przychody oraz ponoszą koszty.

Wnioskodawca spełnia definicje wykonawcy kontraktowego USA w rozumieniu art. 2 lit. f Umowy PL-USA, do którego wprost odwołuje się art. 34 ust. 2 ww. umowy.

Mając na uwadze powyższe, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że dla ustalenia przychodów Spółki osiągniętych z tytułu realizacji kontraktów/zamówień dotyczących budowy infrastruktury na rzecz armii amerykańskiej podlegających zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 34 ust. 2 Umowy PL-USA należy uwzględnić:

− przychody zaewidencjonowane w księgach Wnioskodawcy jako przychody z umów wykonywanych na rzecz armii amerykańskiej,

− przychody zaewidencjonowane w księgach Wnioskodawcy jako przychody z umów wykonywanych na rzecz Spółki jawnej,

− przychody zaewidencjonowane w księgach Spółki jawnej jako przychody z umów wykonywanych na rzecz armii amerykańskiej.

Przy tym na uwadze należy mieć okoliczność, że rozliczenie z tytułu podatku dochodowego (ustalenie podstawy opodatkowania i należnego podatku) powinno przebiegać ściśle według przepisów ustawy podatkowej, co ma umożliwiać prawidłowo prowadzona ewidencja zgodnie z odrębnymi przepisami (art. 9 ust. 1 ustawy o CIT).

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy dotyczące ustalenia, czy przychody Spółki wynikające z realizacji kontraktów/zamówień w zakresie budowy infrastruktury na rzecz armii amerykańskiej stacjonującej w Polsce, będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 34 ust. 2 Umowy PL-USA jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

### Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).