Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-782/10-2/BD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-09-23
Teza: Stawka podatku VAT na usługi budowlane wykonywane w szpitalu (PKOB 1264).
Słowa kluczowe: budownictwo-budownictwo mieszkaniowe; roboty-roboty budowlane; roboty-roboty budowlano-montażowe; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; szpital
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., reprezentowanej przez pełnomocnika doradcę podatkowego, przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2010 r. (data wpływu: 19 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla robót budowlanych i budowlano – montażowych w budynku szpitala – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla robót budowlanych i budowlano – montażowych w budynku szpitala.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka zawarła umowę na budowę szpitala, który będzie posiadał 120 łóżek z oddziałem: internistycznym, pediatrycznym, ginekologicznym i położniczym z pododdziałem noworodkowym oraz chirurgicznym. Budynek będzie miał blok operacyjny, w tym 2 sale operacyjne, podręczną sterylizację, salę intensywnego nadzoru pooperacyjnego (3 stanowiska) i oddział intensywnej terapii (3 stanowiska). Szpital będzie również wyposażony w pracownię diagnostyki endoskopowej, czyli gastroskopii, kolonoskopii z salą obserwacyjną po badaniach oraz izbę przyjęć z gabinetem zabiegowym i salą obserwacyjną.

Spółka wystąpiła z zapytaniem do Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w zakresie właściwej klasyfikacji usługi. Zgodnie z otrzymaną interpretacją z dnia 24 czerwca 2010 r., przedstawiony we wniosku budynek szpitala mieści się w grupowaniu PKOB grupa 126 klasa 1264 „budynki szpitali i zakładów opieki medycznej”.

Jednocześnie Ośrodek poinformował, iż klasyfikowanie obiektów budowlanych odbywa się w ramach klasy, a nie poszczególnych tiretów. Ośrodek wyjaśnił również, iż interpretacja zapisów ustawy o VAT nie leży w gestii służb statystyki publicznej oraz że nie może zajmować stanowiska w sprawie podatku. Kompetencje w zakresie określania stawek VAT posiada resort finansów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka budująca szpital, może zgodnie z art. 41 ust. 12 i 12a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zastosować stawkę 7% do robót budowlanych i budowlano - montażowych wykonywanych w powyżej opisanym obiekcie?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), usługi budowlane dotyczące budynku szpitalnego, powinny być opodatkowane stawką podatku w wysokości 7%. Szpital należy bowiem uznać za objęty definicją społecznego programu mieszkaniowego budynek instytucji ochrony zdrowia świadczący usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych sklasyfikowany w PKOB w klasie 1264.

Wobec powyższego należy uznać, że zgodnie z § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

1.  robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,
2.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

– w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Wnioskodawca uważa, że usługi budowlane świadczone przez Spółkę związane są z budynkiem w którym świadczone będą usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, które są celem podmiotu na rzecz którego budowany jest szpital.

Zainteresowany wyjaśnia, iż na wskazane przez Ośrodek Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego grupowanie (PKOB: grupa 126, klasa 1264 „budynki szpitali i zakładów opieki medycznej”) składają się:

1.  budynki Instytucji świadczących usługi medyczne i chirurgiczne oraz pielęgnacyjne dla ludzi,
2.  sanatoria, szpitale długoterminowego leczenia, szpitale psychiatryczne, przychodnie, poradnie, żłobki, ośrodki pomocy społecznej dla matki i dziecka,
3.  szpitale kliniczne,
4.  szpitale więzienne i wojskowe,
5.  budynki przeznaczone do termoterapii, wodolecznictwa, rehabilitacji, stacje krwiodawstwa, laktaria, kliniki weterynaryjne, itp.,
6.  budynki instytucji ochrony zdrowia świadczące usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską dla ludzi starszych, niepełnosprawnych, itp.,

W ocenie Spółki wskazana powyżej pozycja „f” obejmuje najszerszy zakres instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zdrowotne z zakwaterowaniem pacjentów. Zatem nawet jeśli obiekt spełnia przesłanki wskazane również w punktach od a) do e) klasy 1264, nie wyklucza to możliwości zaliczenia go do punktu „f”.

Zdaniem Spółki, budowany szpital jest instytucją ochrony zdrowia, zaś działalność szpitala związana jest z hospitalizacją pacjentów, w trakcie której objęci są całodobową opieką lekarską i pielęgniarską. Spełnione zostanie również drugie z ww. kryteriów, a mianowicie świadczenie usług zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską. Spółka podkreśla że ustawodawca nie stawia żadnych warunków dotyczących usług zakwaterowania, ani co do jej charakteru, ani co do długości trwania zakwaterowania.

Należy zatem uznać iż budynek każdego stacjonarnego zakładu opieki zdrowotnej w rozumieniu przepisu art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej, tj.:

*   szpitala,
*   zakładu opiekuńczo – pielęgniarskiego,
*   sanatorium, prewentorium,
*   zakładu opiekuńczo – leczniczego,
*   hospicjum i innych nie wymienionych z nazwy zakładów przeznaczonych dla osób, których stan zdrowia wymaga udzielenia całodobowych lub całodziennych świadczeń zdrowotnych w odpowiednio urządzonym stałym pomieszczeniu spełnia również kryteria „budynku instytucji ochrony zdrowia świadczącej usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych”.

Reasumując, jednym z podstawowych celów budowanego szpitala będzie świadczenie usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, tym samym właściwą stawką do opodatkowania usług budowlanych realizowanych przez Spółkę powinna być 7% stawka podatku VAT.

Spółka zauważa, iż w podobnych sprawach Dyrektorzy Izb Skarbowych wydali interpretacje indywidualne, w których uznali, że w takim przypadku zasadne jest stosowanie obniżonej do 7% stawki podatku od towarów i usług na usługi budowlane (sygn. ILPP1/443-367/08-3/KG, ILPP1/443-204/08-2/KG, ILPP2/443-62/08-4/TW, IBPP1/443-1657/08/AW).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 8 ust. 3 ustawy, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Podstawowa stawka podatku – w myśl art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 12 ustawy, do dostawy, budowy, remontu i modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stosuje się 7% stawkę podatku.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, w myśl ust. 12a powołanego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Art. 41 ust. 12b ustawy stanowi natomiast, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Zgodnie z ust. 12c cyt. artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Ponadto zgodnie z treścią § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 ze zm.), obowiązującego od dnia 1 stycznia 2010 r. - w okresie do dnia 31 grudnia 2010 r. stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

1.  robót budowlano-montażowych i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,
2.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

\- w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Art. 2 pkt 12 ustawy, zawiera definicję obiektów budownictwa mieszkaniowego, zgodnie z którą obiektami takimi są budynki mieszkalne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z przytoczonych przepisów, ustawodawca wprowadził preferencyjną stawkę opodatkowania dla szeroko rozumianych usług budowlanych wykonywanych w obiektach budownictwa mieszkaniowego (z wyłączeniem lokali użytkowych) oraz w lokalach mieszkalnych znajdujących się w budynkach niemieszkalnych. Ponadto 7% stawką VAT opodatkowane są również usługi budowlane wykonywane w obiektach sklasyfikowanych w PKOB w klasie ex 1264, lecz jedynie w sytuacji, gdy w budynkach tych będzie świadczona, przez instytucje ochrony zdrowia, usługa zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że usługi budowlane wykonywane w budynkach sklasyfikowanych pod symbolem PKOB 1264 będą opodatkowane 7% stawką VAT jedynie w przypadku, gdy odbiorcą tych usług będzie instytucja świadcząca sensu stricte usługę zakwaterowania (realizacja celu mieszkaniowego) z opieką lekarską i pielęgniarską, które są celem podmiotu świadczącego te usługi.

Należy w tym miejscu wskazać, że dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z cyt. wyżej rozporządzeniem do klasy 1264 zalicza się: budynki szpitali i zakładów opieki medycznej. Klasa ta obejmuje:

*   budynki instytucji świadczących usługi medyczne i chirurgiczne oraz pielęgnacyjne dla ludzi,
*   sanatoria, szpitale długoterminowego lecznictwa, szpitale psychiatryczne, przychodnie, poradnie, żłobki, ośrodki pomocy społecznej dla matki i dziecka,
*   szpitale kliniczne,
*   szpitale więzienne i wojskowe,
*   budynki przeznaczone do termoterapii, wodolecznictwa, rehabilitacji, stacje krwiodawstwa, laktaria, kliniki weterynaryjne, itp.,
*   budynki instytucji ochrony zdrowia świadczące usługi zakwaterowania, z opieką lekarską i pielęgniarską dla ludzi starszych, niepełnosprawnych, itp.

Klasa nie obejmuje: domów opieki społecznej (bez opieki medycznej) dla ludzi starszych lub niepełnosprawnych, itp. (1130).

Należy zauważyć, że wymienione wyżej „budynki instytucji ochrony zdrowia świadczące usługi zakwaterowania, z opieką lekarską i pielęgniarską dla ludzi starszych, niepełnosprawnych, itp.” stanowią odrębną od szpitali i sanatoriów grupę budynków.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka zawarła umowę na budowę szpitala. Zgodnie z otrzymanym pismem z Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego, przedstawiony we wniosku budynek szpitala mieści się w grupowaniu PKOB grupa 126 klasa 1264 „budynki szpitali i zakładów opieki medycznej”.

Tutejszy Organ zauważa, że szpital jako zakład lecznictwa zamkniętego przeznaczony jest do diagnozowania, leczenia i rehabilitacji tych chorych, których stan wymaga całodobowej opieki lekarsko-pielęgniarskiej. Niewątpliwie w ramach prowadzonej przez szpital działalności leczniczej i rehabilitacyjnej świadczone są usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, lecz należy zauważyć, że usługi te są jedynie usługą składową, wchodzącą w skład usługi głównej, jaką jest leczenie, czy rehabilitacja. Tym samym należy stwierdzić, że szpital nie jest instytucją, której celem jest świadczenie usług zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską. Zatem brak podstaw prawnych do uznania, iż usługi budowlane wykonywane w tym budynku będą korzystały z preferencyjnej stawki opodatkowania bowiem w przedmiotowej sytuacji nie znajdą zastosowania przepisy art. 41 ust. 12a ustawy i § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Reasumując, roboty budowlane i budowlano – montażowe w budynku szpitala, podlegają opodatkowaniu wg. stawki podstawowej, wskazanej w art. 41 ust. 1 ustawy, tj. 22%.

Nadmienia się również, iż powołane przez Wnioskodawcę rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) – gdzie kwestie opodatkowania wg stawki 7% robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części regulował przepis § 6 ust. 2 pkt 1 – obowiązywało do dnia 31 grudnia 2009 r.

Od dnia 1 stycznia 2010 r. zostało ono zastąpione rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 ze zm.), natomiast ww. przepis § 6 ust. 2 pkt 1 został zastąpiony przez § 37.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.