Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.445.2021.2.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-24
Teza: Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, opisany wkład niepieniężny, który będzie podlegał wniesieniu do Spółki, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w konsekwencji czego, po stronie Wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy CIT, nie powstanie podlegający opodatkowaniu przychód?
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia niestanowiące przychodu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 25-lit. b

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 sierpnia 2021 r. (data wpływu 3 września 2021 r.), uzupełnionym 15 listopada 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy opisany wkład niepieniężny, który będzie podlegał wniesieniu do Spółki, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w konsekwencji czego, po stronie Wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ww. ustawy, nie powstanie podlegający opodatkowaniu przychód – **jest prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

W dniu 3 września 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy opisany wkład niepieniężny, który będzie podlegał wniesieniu do Spółki, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w konsekwencji czego, po stronie Wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ww. ustawy, nie powstanie podlegający opodatkowaniu przychód. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 3 listopada 2021 r., Znak 0111-KDIB1-3.4010.445.2021.1.PC, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 15 listopada 2021 r.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

O. Spółka akcyjna z siedzibą w Polsce (dalej jako „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, czynnym podatnikiem VAT i podlega opodatkowaniu w Polsce na zasadach nieograniczonego obowiązku podatkowego. Wnioskodawca prowadzi w chwili obecnej działalność gospodarczą polegającą w dużej mierze na świadczeniu usług w zakresie krajowej i międzynarodowej spedycji drogowej oraz usług transportu drogowego.

Wnioskodawca w chwili obecnej jest również m.in. jedynym wspólnikiem spółki V. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako „Spółka”), w której posiada on 500 udziałów o łącznej wartości nominalnej 50.000 zł. W niedalekiej przyszłości Wnioskodawca planuje w celu reorganizacji modelu prowadzenia swojej działalności wnieść do Spółki aport w postaci masy majątkowej odpowiedzialnej w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy za działalność operacyjną w zakresie krajowej i międzynarodowej spedycji drogowej oraz transportu drogowego, w której skład wchodzić będą:

1\. środki trwałe w postaci:

a) zestawów komputerowych wykorzystywanych w prowadzonej działalności,

b) zestawów meblowych (biurka, krzesła i inne meble biurowe),

c) innych artykułów niskocennych takich jak artykuły biurowe i papiernicze,

2\. prawa i obowiązki wynikające z umów:

a) najmu i dzierżawy powierzchni biurowych,

b) leasingu operacyjnego oraz najmu długoterminowego samochodów osobowych,

c) świadczenia usług księgowych, kadrowo-płacowych, administracyjnych, controllingowych, doradczych, informatycznych, weryfikacji i windykacji kontrahentów z zewnętrznym Centrum Usług Wspólnych,

d) z kontrahentami oraz podmiotami realizującymi usługi transportowe,

e) ubezpieczeń Odpowiedzialności Cywilnej Spedytora i Przewoźnika Drogowego, transportowych, majątkowych i należności handlowych,

f) korzystania z systemu operacyjnego TMS,

g) kredytu w rachunku bieżącym, dyskonta wierzytelności oraz faktoringu z regresem,

h) świadczenia usług marketingowych,

3\. środki zgromadzone na rachunkach bankowych,

4\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej,

5\. pracownicy zatrudnieni we Wnioskodawcy w zakresie:

a) obsługi zleceń spedycyjno-transportowych,

b) obsługi handlowej,

c) zarządzania i kierowania przedsiębiorstwem,

6\. wierzytelności związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa w postaci nierozliczonych rachunków z kontrahentami na dzień wniesienia aportu,

7\. know-how.

W przypadku umów z podmiotami trzecimi oraz zobowiązań z nich wynikających, co do których przeniesienia wymagane jest uzyskanie zgody osoby trzeciej, Wnioskodawca podjął działania mające na celu ich uzyskanie.

Mając na uwadze powyższe, przedmiotem aportu będzie całość składników materialnych i niematerialnych, z wyłączeniem ewentualnych umów, do przeniesienia których niezbędna jest zgoda podmiotu trzeciego, która nie zostanie jednak uzyskana (umowy te jednakże są o tyle nieistotne, iż ich ewentualny brak w aporcie nie będzie miał wpływu na możliwość prowadzenia działalności gospodarczej). W oparciu o wniesiony aport będzie prowadzona działalność gospodarcza Spółki polegająca na świadczeniu usług w zakresie krajowej i międzynarodowej spedycji drogowej oraz transportu drogowego.

Składniki będące przedmiotem aportu związane są w całości z działem związanym ze świadczeniem usług transportowych i spedycyjnych. Wszelkie ww. składniki są funkcjonalnie powiązane i mają na celu prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług w zakresie krajowej i międzynarodowej spedycji drogowej oraz transportu drogowego, co zgodnie z wpisem do Krajowego Rejestru Sądowego jest głównym przedmiotem działalności zarówno Wnioskodawcy jak i Spółki (PKD 49.41.Z - transport drogowy towarów).

Zespół składników objętych aportem będzie zatem wyodrębniony na następujących płaszczyznach:

1\. organizacyjnej – będzie stanowił wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań polegających na świadczeniu usług w zakresie krajowej i międzynarodowej spedycji drogowej oraz transportu drogowego,

2\. finansowej – prowadzenie jego ewidencji rachunkowej bezproblemowo pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zadań realizowanych przez zespół składników objętych aportem,

3\. funkcjonalnej – będzie stanowił potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

Wnioskodawca jednocześnie potwierdza, iż Spółka będzie kontynuować działalność gospodarczą w zakresie, w jakim była ona realizowana w dotychczasowym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, polegającą na świadczeniu usług w zakresie krajowej i międzynarodowej spedycji drogowej oraz transportu drogowego.

W uzupełnieniu wniosku z 5 listopada 2021 r. (data wpływu – 15 listopada 2021 r.) Wnioskodawca wskazał, że wniesienie aportu (tj. masy majątkowej odpowiedzialnej w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy za działalność operacyjną w zakresie krajowej i międzynarodowej spedycji drogowej oraz transportu drogowego) do Spółki, zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a nie zaś w celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania. 

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, opisany wkład niepieniężny, który będzie podlegał wniesieniu do Spółki, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej „ustawa CIT”), w konsekwencji czego, po stronie Wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy CIT, nie powstanie podlegający opodatkowaniu przychód?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** w zdarzeniu przyszłym, objętym przedmiotowym wnioskiem, wkład niepieniężny, który będzie podlegał wniesieniu do Spółki, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT, w konsekwencji czego po stronie Wnioskodawcy nie powstanie podlegający opodatkowaniu przychód ze względu na wyłączenie, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy CIT.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT przychodem jest wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego: jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy CIT, do przychodów nie zalicza się wartości określonych w art. 12 ust. 1 pkt 7, jeśli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Ustawa CIT zawiera definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 4a pkt 4 ww. ustawy, zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych co realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wnoszony aportem majątek Wnioskodawcy stanowi bez wątpienia zespół składników materialnych i niematerialnych, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który mógłby funkcjonować w obrocie jako niezależne przedsiębiorstwo. Jak zostało to wykazane w opisie zdarzenia przyszłego, główny przedmiot działalności zarówno Wnioskodawcy, jak i Spółki to transport drogowy towarów. W związku z tym, aby wnoszony majątek mógł stanowić zespół mogący potencjalnie funkcjonować samodzielnie w obrocie gospodarczym, musi on dysponować możliwościami pozwalającymi na prowadzenie działalności polegającej na świadczeniu usług w zakresie krajowej i międzynarodowej spedycji drogowej oraz transportu drogowego.

Jak zostało wskazane w opisie aportu, zawartym w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach przedmiotowej transakcji, Wnioskodawca planuje wnieść do Spółki choćby prawa i obowiązki z wszelkich umów z kontrahentami, na rzecz których realizuje usługi, a także umów z podmiotami realizującymi usługi transportowe, jak również choćby wszystkich pracowników odpowiedzialnych obecnie we Wnioskodawcy za obsługę zleceń spedycyjno-transportowych.

W związku z powyższym, zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, należy przyjąć, że aport Wnioskodawcy, w postaci kluczowych składników pozwalających na prowadzenie działalności w zakresie spedycji oraz transportu drogowego, wsparty przez pozostałe składniki (umowy księgowe, zestawy komputerowe, meblowe etc.) pozwalające na sprawne i bezpieczne funkcjonowanie przenoszonego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych jako całości, zdolnej do realizacji określonych działań gospodarczych, a więc całokształt praw, rzeczy i obowiązków pozwalających Spółce po jego objęciu na prowadzenie w oparciu o niego działalności spedycyjnej i transportowej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT.

Podobnie kwestię zespołu składników, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa uznaje się w ugruntowanej linii orzeczniczej Sądów Administracyjnych, i tak:

\- wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego siedziba w Poznaniu z dnia 10 stycznia 2018 r. (sygn. akt I SA/Po 988/17)

„Zakreślony w pytaniu podatnika zakres przedmiotowy aportu do spółki w całości spełnia warunki określone w art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1888 ze zm.), a w szczególności spełnia sporny warunek czwarty, tj. jest zespołem składników, który stanowić może niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze, które dotychczas były przez ten zespół realizowane. Definicja ta nie wymaga, aby zespół ten obejmował wszelkie elementy obsługi funkcjonowania przedsiębiorstwa (\`(...)\`). Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych.”

\- wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego siedziba w Poznaniu z dnia 18 grudnia 2017 r. (sygn. akt I SA/Po 465/17)

„Zakwalifikowanie danego zespołu składników materialnych i niematerialnych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, możliwe jest jedynie, gdy spełnione są jednocześnie wszystkie przesłanki określone w powołanym przepisie. Nie należy jednak tego pojęcia utożsamiać z posiadaniem przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa pełnej samodzielności finansowej, czy też samodzielnym sporządzaniem bilansu. Odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego - kryterium to sprowadza się do ustalenia czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć wykonywane zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku.”

\- wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego siedziba we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2016 r. (sygn. akt I SA/Wr 1823/15)

„Podstawowym wymogiem do uznania dostawy majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań, należności oraz środków pieniężnych), podlegający wydzieleniu w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Istotnym jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.”

\- wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 marca 2013 r. (sygn. akt II FSK 1896/11)

„Zorganizowaną część przedsiębiorstwa zdefiniowano w art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te działania. W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie muszą wchodzić wszelkie zobowiązania przedsiębiorstwa. Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika bowiem jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Z tych względów nie ma podstaw do uznania, że co do zasady utraci on tę samodzielność poprzez wyłączenie ze składników majątkowych niektórych zobowiązań. Możliwość uznania danej czynności prawnej za mającą za przedmiot zorganizowaną część przedsiębiorstwa zależna jest właśnie od tego, czy zespół ten pozwala na realizację działań gospodarczych, do których zorganizowana część przedsiębiorstwa została powołana.”

Reasumując należy uznać, że zespół wnoszonych w ramach aportu składników spełnia warunki uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT, określone zarówno w ugruntowanym stanowisku doktryny prawniczej, jak i jednolitej linii orzeczniczej sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego, ze względu na fakt, iż:

1) przenoszone są właściwie wszystkie, a już na pewno wszystkie istotne składniki materialne i niematerialne, w tym przede wszystkim umowy z kontrahentami oraz podmiotami realizującymi usługi transportowe, ubezpieczenia Odpowiedzialności Cywilnej Spedytora i Przewoźnika Drogowego, pracownicy Spółki w zakresie obsługi zleceń spedycyjno-transportowych oraz środki finansowe, przy pomocy, których Wnioskodawca będzie mógł kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług w zakresie krajowej i międzynarodowej spedycji drogowej oraz transportu drogowego;

2) składniki majątkowe wnoszone w ramach aportu do Wnioskodawcy (winno być: „Spółki”) wraz z pakietem zawartych umów stanowią zorganizowaną całość pozwalającą na prowadzenie działalności gospodarczej,

3) nie mamy tu do czynienia z sytuacją, gdzie przedmiotem aportu byłyby wyłącznie prawa i obowiązki wynikające z umów z kontrahentami oraz podmiotami realizującym usługi transportowe bez materialnych i niematerialnych składników majątkowych umożliwiających prowadzenie przedsiębiorstwa (takich jak środki pieniężne czy środki trwałe czy pracownicy obsługujący zlecenia spedycyjno-transportowe).

W związku z powyższym przedmiotowy aport w postaci zespołu składników materialnych i niematerialnych, jako wypełniający definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy CIT, będzie korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy CIT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”), przychodami, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Przepisy art. 12 ust. 1 updop, nie definiują pojęcia przychodu, jednak zawarty w nich otwarty katalog przykładowych rodzajów przysporzeń stanowiących przychody pozwala na przyjęcie, że za przychody uznaje się przysporzenia o charakterze definitywnym (trwałe i bezzwrotne), które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika, a nie zostały wyłączone na mocy przepisów art. 12 ust. 4.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 updop przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Ustawodawca przewidział jednak wyjątki dla rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego.

I tak, stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b updop, do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W rozumieniu powyższych regulacji prawnych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

*   musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy wnoszony w drodze aportu majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Zorganizowana część przedsiębiorstwa, w rozumieniu powyższego przepisu, powinna więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące ze sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota zorganizowanej części przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Zatem nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 i 552 ustawy Kodeks cywilny.

Z treści powołanych przepisów wynika, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 updop. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa jego zorganizowanej części i ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tym przedsiębiorstwem do tej jego części.

Zestawiając przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego z przywołanymi przepisami prawa wskazać należy, że w niedalekiej przyszłości Wnioskodawca planuje w celu reorganizacji modelu prowadzenia swojej działalności wnieść do Spółki aport w postaci masy majątkowej odpowiedzialnej w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy za działalność operacyjną w zakresie krajowej i międzynarodowej spedycji drogowej oraz transportu drogowego.

Przedmiotem aportu będzie całość składników materialnych i niematerialnych, z wyłączeniem ewentualnych umów, do przeniesienia których niezbędna jest zgoda podmiotu trzeciego, która nie zostanie jednak uzyskana (umowy te jednakże są o tyle nieistotne, iż ich ewentualny brak w aporcie nie będzie miał wpływu na możliwość prowadzenia działalności gospodarczej). W oparciu o wniesiony aport będzie prowadzona działalność gospodarcza Spółki polegająca na świadczeniu usług w zakresie krajowej i międzynarodowej spedycji drogowej oraz transportu drogowego.

Składniki będące przedmiotem aportu związane są w całości z działem związanym ze świadczeniem usług transportowych i spedycyjnych. Wszelkie ww. składniki są funkcjonalnie powiązane i mają na celu prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług w zakresie krajowej i międzynarodowej spedycji drogowej oraz transportu drogowego.

Zespół składników objętych aportem będzie zatem wyodrębniony na płaszczyznach:

\- organizacyjnej – będzie stanowił wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań polegających na świadczeniu usług w zakresie krajowej i międzynarodowej spedycji drogowej oraz transportu drogowego,

\- finansowej – prowadzenie jego ewidencji rachunkowej bezproblemowo pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zadań realizowanych przez zespół składników objętych aportem,

\- funkcjonalnej – będzie stanowił potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

Wnioskodawca ponadto wskazuje, iż wniesienie aportu (tj. masy majątkowej odpowiedzialnej w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy za działalność operacyjną w zakresie krajowej i międzynarodowej spedycji drogowej oraz transportu drogowego) do Spółki, zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a nie zaś w celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania. 

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że skoro – jak wynika z treści wniosku i jego uzupełnienia – zespół składników majątkowych odpowiedzialnej w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy za działalność operacyjną w zakresie krajowej i międzynarodowej spedycji drogowej oraz transportu drogowego, który stanowić będzie przedmiot aportu do Spółki, wyodrębniony jest u Wnioskodawcy pod względem organizacyjnym i finansowym oraz przeznaczony jest do realizacji określonych zadań gospodarczych i zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, należy uznać, że przedmiotem aportu – w świetle art. 4a pkt 4 updop – będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa.

W konsekwencji powyższego, opisana transakcja nie będzie skutkowała powstaniem przychodu na odstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b updop.

Biorąc powyższe pod uwagę stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie wskazać należy, że stosownie do postanowień zawartych w art. 12 ust. 13 updop, przepisów ust. 4 pkt 3e, 3f, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 14 updop, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że wniesienie aportu (tj. masy majątkowej odpowiedzialnej w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy za działalność operacyjną w zakresie krajowej i międzynarodowej spedycji drogowej oraz transportu drogowego) do Spółki, zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a nie zaś w celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania. 

Informacja ta została przyjęta przez tut. Organ jako niepodlegający ocenie element zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że zbadanie przesłanek i celów dokonanego aportu do spółki ww. składników majątkowych jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Tym samym stwierdzenie, że przedstawiona przez Wnioskodawcę w zdarzeniu przyszłym transakcja, została przeprowadzona z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jej głównym bądź jednym z głównych celów nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie tut. Organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.