Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-94/15-2/EC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-04-15
Teza: W jaki sposób Wnioskodawca powinien przeliczyć wartość przychodu podatkowego z tytułu prowizji za świadczone usługi pośrednictwa handlowego wyrażonej w wirtualnej walucie Bitcoin na złote polskie?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; prawa-prawa majątkowe; przychód; rozliczanie (rozliczenia)-rozliczenia bezgotówkowe; usługi-usługi pośrednictwa; waluta
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku (brak daty sporządzenia, data wpływu 19 stycznia 2015 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przeliczenia przychodu podatkowego z tytułu prowizji za świadczone usługi pośrednictwa handlowego wyrażonego w walucie bitcoin - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przeliczenia przychodu podatkowego z tytułu prowizji za świadczone usługi pośrednictwa handlowego wyrażonego w walucie bitcoin.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, w której ramach świadczy usługi pośrednictwa handlowego polegające na kojarzeniu sprzedawców towarów pochodzących w szczególności z Dalekiego Wschodu (dalej: „Sprzedający") oraz nabywców tych towarów pochodzących w szczególności ze Stanów Zjednoczonych Ameryki, a także państw członkowskich Unii Europejskiej i innych (dalej: „Kupujący”).

Komunikacja pomiędzy stronami odbywa się przez e-mail albo telefon.

Kupujący kontaktuje się z Wnioskodawcą, przedstawiając listę zakupów. Wnioskodawca, na podstawie cenników otrzymanych od Sprzedającego, przekazuje Kupującemu ofertę.

W przypadku zaakceptowania oferty Sprzedającego, Kupujący zasadniczo dokonuje płatności za interesujące go towary bezpośrednio do Sprzedającego. Sprzedający i Kupujący mogą dowolnie ustalić formę płatności, np. jako przelew bankowy, przekaz za pośrednictwem wyspecjalizowanego podmiotu , PayPal albo płatność w formie wirtualnej waluty Bitcoin.

W przypadku płatności przy użyciu wirtualnej waluty Bitcoin, płatność opcjonalnie może nie być dokonana bezpośrednio do Sprzedającego, lecz za pośrednictwem Wnioskodawcy.

Po dokonaniu zapłaty Sprzedawca wysyła zamówione towary bezpośrednio do Kupującego.

Z tytułu świadczonych usług pośrednictwa handlowego opisanych powyżej (dojścia do skutku umowy sprzedaży pomiędzy Sprzedającym a Kupującym) Wnioskodawcy przysługuje od Sprzedającego prowizja, która stanowi określony procent ceny sprzedaży zamówionych przez Kupującego towarów wyrażony w wirtualnej walucie Bitcoin. Wymagalność prowizji należnej Wnioskodawcy może następować w różnych dniach, w zależności od ustaleń z poszczególnymi Sprzedającymi zobowiązanymi do zapłaty prowizji na rzecz Wnioskodawcy, np. w dacie zawarcia transakcji pomiędzy Sprzedającym i Kupującym, na koniec miesiąca kalendarzowego lub w innym wybranym dniu. W przypadku wyboru wyżej wskazanej opcji płatności za towary przez Kupującego za pośrednictwem Wnioskodawcy, Wnioskodawca co do zasady potrąca przysługującą mu prowizję przed przekazaniem płatności do Sprzedającego.

W praktyce zdarzają się sytuacje, gdy należna Wnioskodawcy prowizja z tytułu wyświadczonych usług pośrednictwa handlowego opisanych powyżej wpływa do Wnioskodawcy z opóźnieniem względem ustalonego ze Sprzedającym terminu płatności (z wyłączeniem sytuacji wyboru wyżej wskazanej opcji płatności za towary przez Kupującego za pośrednictwem Wnioskodawcy, kiedy Wnioskodawca co do zasady samodzielnie potrąca przysługującą mu prowizję przed przekazaniem płatności do Sprzedającego).

Prowizja każdorazowo wpływa na wskazane przez Wnioskodawcę konto wirtualnej waluty Bitcoin, w szczególności prowizja nie wpływa bezpośrednio na rachunek bankowy Wnioskodawcy. Innymi słowy, nie dochodzi do zamiany wirtualnej waluty Bitcoin, w której wyrażona jest należna Wnioskodawcy prowizja, na złote polskie lub inną walutę obcą emitowaną przez rząd jakiegokolwiek państwa, np. USD lub EUR. Zamiana taka może zostać dokonana przez Wnioskodawcę w przyszłości, np. za pośrednictwem wybranej giełdy wirtualnych walut Bitcoin. Wnioskodawca wskazuje, że jest zarejestrowanym i aktywnym użytkownikiem kont na różnych giełdach wirtualnej waluty Bitcoin, zarówno w Polsce, jak i za granicą.

Przedmiotowa zamiana, czyli w istocie zbycie wirtualnej waluty Bitcoin w zamian za złote polskie lub walutę obcą, następuje w wykonaniu prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

W jaki sposób Wnioskodawca powinien przeliczyć wartość przychodu podatkowego z tytułu prowizji za świadczone usługi pośrednictwa handlowego wyrażonej w wirtualnej walucie Bitcoin na złote polskie?

Zdaniem Wnioskodawcy, powinien on przeliczyć wartość przychodu podatkowego z tytułu prowizji za świadczone usługi pośrednictwa handlowego wyrażonej w wirtualnej walucie Bitcoin na złote polskie w oparciu o średnią arytmetyczną średniego dziennego kursu wymiany wirtualnej waluty Bitcoin na złote polskie oferowanego na kilku giełdach, tych, na których konto w tej wirtualnej walucie posiada Wnioskodawca.

Uzasadnienie stanowiska:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361- tekst jednolity ze zm.; dalej: „UPDOF”), opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dalej: „PDOF”) podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Z ust. 2 powołanego przepisu wynika natomiast, że dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Z kolei stosownie do art. 11 ust. 1 UPDOF, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle powyższego, opodatkowaniu PDOF podlega każdy dochód osiągnięty przez osobę fizyczną. Zgodnie natomiast z definicją dochodu jest nim nadwyżka przychodów ze źródła nad kosztami jego uzyskania. Zatem pojęciem pierwotnym dla dochodu jest pojęcie przychodu. Ten z kolei definiowany jest przez ustawodawcę podatkowego, czemu dał wyraz w art. 11 ust. 1 UPDOF, jako otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W ocenie Wnioskodawcy, przysługujące mu wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług pośrednictwa handlowego, wyrażone w wirtualnej walucie Bitcoin należy kwalifikować i ujmować dla celów PDOF jak wynagrodzenie w naturze. Świadczenia w naturze stanowią wszelkie świadczenia, w których przypadku przedmiot świadczenia jest inny niż pieniądz lub wartość pieniężna. Są to w szczególności różnego rodzaju świadczenia rzeczowe, a także prawa.

Zdaniem Wnioskodawcy, wirtualną walutę Bitcoin należy kwalifikować jako prawo majątkowe, przez które art. 44 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 - tekst jednolity; dalej: „KC”) rozumie rodzaj mienia. Zdaniem Wnioskodawcy, niewątpliwie wirtualne waluty, w tym Bitcoin, pomimo że pozbawione materialnego substratu, spełniają warunki takiej kwalifikacji, gdyż pozostają w ścisłym związku z ekonomicznym interesem uprawnionego i są związane z jego majątkiem. Wirtualne waluty mają zatem określoną wartość majątkową, a także są zbywalne, czyli posiadają dwie podstawowe cechy prawa majątkowego.

Wnioskodawca zauważa, że kwalifikacja wirtualnej waluty Bitcoin jako prawa majątkowego znajduje również potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego wydanych przez Ministra Finansów, m. in. w interpretacji z dnia 26 czerwca 2014 r. (sygn.: IPPB1/415/267/14-4/EC) czy w interpretacji z dnia 25 lutego 2014 r. (sygn.: IPPB2/415-842/13-2/MK).

Moment powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOF z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, a zatem również z tytułu osiąganej przez Wnioskodawcę prowizji za usługi pośrednictwa handlowego wyrażonej w wirtualnej walucie Bitcoin, ustawodawca podatkowy uregulował w art. 14 UPDOF. Stosownie do art. 14 ust. 1 UPDOF, za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do art. 14 ust. 1c UPDOF, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1 h-1 j, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Stosowanie do art. 14 ust. 1e UPDOF, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Zgonie z art. 14 ust. 1h UPDOF, przepis ust. 1e stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego.

W myśl ust. 1i art. 14 UPDOF, w przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się ust. 1 c, 1e i 1h, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

W konsekwencji powyższego, przychodami podlegającymi opodatkowaniu PDOF są środki pieniężne nie tylko faktycznie otrzymane, ale również należne, czyli takie których istnieje możliwość żądania i dochodzenia zapłaty. Niemniej zasada dotycząca rozpoznania przychodów z tytułu prowadzonej działalności jako przychodów należnych, w przypadku świadczeń w naturze przychody powstają dopiero z chwilą ich otrzymania. Nie ma natomiast znaczenia - jeśli jest to w ogóle możliwe w danym przypadku - moment postawienia świadczenia do dyspozycji podatnika. Jak przykładowo wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 lutego 1997 r. (sygn. akt: SA/Sz 1191/96, POP 2000, z. 2, s. 40): „Do świadczeń w naturze odnosi się wyłącznie pojęcie "otrzymanych”. Zatem przychodem w rozumieniu art. 11 ust. 1 (UPDOF - przyp. Wnioskodawcy) będą wyłącznie wartości otrzymanych świadczeń w naturze, a nie - jak wymaga tego przepis w stosunku do pieniędzy i wartości pieniężnych - również postawionych do dyspozycji podatnika."

Odnosząc powyższe do zaprezentowanego stanu faktycznego, w ocenie Wnioskodawcy, uzyskiwana przez niego prowizja z tytułu świadczonych usług pośrednictwa handlowego powinna powiększać przychody podatkowe w dacie faktycznego otrzymania, tj. wpływu na konto wirtualnej waluty Bitcoin.

Zobowiązanie podatkowe, w tym z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, wyrażone jest w złotych polskich. Tym samym, podatnik (tutaj: Wnioskodawca) jest zobowiązany do rozpoznania poszczególnych kategorii podatkowych, w tym przychodu podatkowego czy kosztu jego uzyskania, w złotych polskich. Odzwierciedleniem tej zasady jest w szczególności brzmienie art. 11 ust. 3 UPDOF, zgodnie z którym przychody w walutach obcych, z zastrzeżeniem art. 14 i art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10, przelicza się na złote według kursów z dnia otrzymania lub postawienia do dyspozycji podatnika, ogłaszanych przez bank, z którego usług korzystał podatnik, i mających zastosowanie przy kupnie walut. Jeżeli podatnik nie korzysta z usług banku, przychody przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski (dalej: „NBP”) z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu, z zastrzeżeniem ust. 4. Powyższe oznacza, iż dla celów opodatkowania PDOF uzyskiwane przez podatników prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą przychody wyrażone w walutach obcych należy przeliczać na złotówki po kursie średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania tego przychodu.

Przepisy UPDOF, jak również inne przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia waluty obcej. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, należy odwołać się do definicji tego pojęcia zawartej w ustawie z dnia 22 lipca 2002 r. Prawo dewizowe (Dz. U. z 2012 r. poz. 826 - tekst jednolity ze zm.; dalej: „PD"). Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 10 PD, walutami obcymi są znaki pieniężne (banknoty i monety) będące poza krajem prawnym środkiem płatniczym, a także wycofane z obiegu, lecz podlegające wymianie; na równi z walutami obcymi traktuje się wymienialne rozrachunkowe jednostki pieniężne stosowane w rozliczeniach międzynarodowych, w szczególności jednostkę rozrachunkową Międzynarodowego Funduszu Walutowego (SDR).

Zgodnie z informacjami posiadanymi przez Wnioskodawcę, wirtualna waluta Bitcoin została zaakceptowana jako prawny środek płatniczy m. in. przez władze niemieckie (Bundesanstalt fur Finanzdienstleistungsaufsicht http://www.thequardian.com/technologv/2013/aug/19/bitcoin-unit-of-account-germany, http://www.cnbc.com/id/100971898, http://www.spieqel.de/international/ business/qermanv-declares-bitcoins-to-be-a-unit-of-account-a-917525.htmh.

Niemniej, brak jest oficjalnego kursu wymiany wirtualnej waluty Bitcon na złote polskie. Ponadto, na przeszkodzie do uznania wirtualnej waluty Bitcoin za walutę obcą stoi ten człon definicji tego pojęcia zawartej w PD, który odwołuje się do znaków pieniężnych (banknotów i monet), a zatem do materialnej postaci waluty, której wirtualna waluta Bitcoin nie ma.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, przepisy PDOF dotyczące przeliczania przychodu wyrażonego w walucie obcej na złote polskie nie znajdują zastosowania do osiąganego przez Wnioskodawcę przychodu podatkowego z tytułu prowizji za świadczone usługi pośrednictwa handlowego, wyrażonego w wirtualnej walucie Bitcoin. W konsekwencji, do stanowiącego przedmiot niniejszego wniosku stanu faktycznego nie znajdują również zastosowania dotyczące różnic kursowych.

W ocenie Wnioskodawcy, dla celów prawidłowego ustalenia wyniku podatkowego, zdaniem Wnioskodawcy, powinien on zatem dokonać wyceny wartości otrzymywanego tytułem prowizji prawa majątkowego w postaci wirtualnej waluty Bitcoin. Przedmiotowa wycena powinna odpowiadać wartości rynkowej.

W myśl art. 11 ust. 2 UPDOF wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania. Stosownie do ust. 3 art. 11 UPDOF, wartość świadczeń w naturze ustala się w następujący sposób:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Wnioskodawca, określając wartość pieniężną otrzymywanej tytułem prowizji wirtualnej waluty Bitcoin, powinien się zatem przede wszystkim odwoływać do cen rynkowych występujących w obrocie prawami tego samego rodzaju i gatunku w miejscowości otrzymania wirtualnej waluty.

Uwzględniając charakter faktyczny i prawny wirtualnej waluty Bitcoin, obrót nią odbywa się, co do zasady, w sieci Internet, a nie w konkretnej miejscowości lub miejscowościach, w szczególności na giełdach wymiany wirtualnej waluty Bitcoin, prowadzonych zarówno w Polsce (np. bitcurex.pl), jak i za granicą a dostępnych również dla podmiotów polskich (np. bitstamp.sk). Jak wskazano w opisie zdarzenia faktycznego, Wnioskodawca sam jest zarejestrowanym i aktywnym użytkownikiem kont na różnych giełdach wirtualnej waluty Bitcoin, zarówno w Polsce, jak i za granicą.

Co więcej, wycena wirtualnej waluty Bitcoin podlega szybkim zmianom w czasie, tj. jej wartość w ciągu jednego dnia może się wielokrotnie zmienić.

Ponadto, wartość wirtualnej waluty Bitcoin może istotnie się różnić w tym samym czasie na różnych giełdach.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, dla celów wyceny przychodu podatkowego z tytułu prowizji za świadczone usługi pośrednictwa handlowego wyrażonego w wirtualnej walucie Bitcoin, jest on uprawniony oprzeć się na cenach wirtualnej waluty Bitcoin występujących na różnych giełdach tej wirtualnej waluty w momencie powstania tego przychodu podatkowego, tj. otrzymania prowizji.

Uwzględniając liczbę giełd wirtualnej waluty Bitcoin w samej Polsce, a także na całym świecie, czyniącą niemożliwym śledzenie aktualnej wartości wirtualnej waluty Bitcoin na wszystkich tych giełdach, a jednocześnie niereprezentatywność kursu wirtualnej waluty Bitcoin oferowanego tylko na jednej wybranej giełdzie (z uwagi na istotne różnice pomiędzy kursami na różnych giełdach), zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowym będzie ustalenie wartości rozważanego przychodu z tytułu prowizji za świadczone usługi pośrednictwa finansowego w oparciu o średnią arytmetyczną średniego dziennego kursu wymiany wirtualnej waluty Bitcoin na złote polskie oferowanego na kilku giełdach - tych, na których konto w tej wirtualnej walucie posiada Wnioskodawca (których Wnioskodawca jest użytkownikiem).

Mając na uwadze powyższe, wnoszę jak na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.