Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-953/14/IB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-01-19
Teza: Czy z dniem 28 sierpnia 2013 r. nastąpiła zmiana jego rezydencji podatkowej, tj. czy z dniem 28 sierpnia 2013 r., a więc z momentem zakupu mieszkania w Polsce, nastąpiła zmiana jego miejsca zamieszkania powodująca, iż od tego dnia posiada w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy na gruncie art. 3 ustawy o PDOF oraz art. 4 UUPO?
Słowa kluczowe: Dania; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-nieograniczony obowiązek podatkowy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2014 r. (data wpływu 22 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego w Polsce - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego w Polsce.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest obywatelem Danii, obecnie traktowanym jako rezydent podatkowy w Danii.

Wnioskodawca jest jedynym udziałowcem spółki holdingowej z siedzibą w Danii, która posiada udziały w innych spółkach (z siedzibą m.in. w Danii i Norwegii) oraz w Sp. z o.o. z siedzibą w Polsce (dalej: Sp. z. o.o.).

Wnioskodawca zatrudniony jest na podstawie umowy o pracę (na część etatu) w jednej z powyżej wskazanych duńskich spółek i z tego tytułu objęty jest obowiązkowym ubezpieczeniem społecznym na terytorium Danii; Wnioskodawca świadczy ponadto usługi na podstawie kontraktu menedżerskiego zawartego ze Sp. z o.o.

Ze względu na pełnioną funkcję w Sp. z o.o. i wykonywane obowiązki, Wnioskodawca większość swojego czasu spędza w podróży do różnych krajów europejskich oraz czasami do krajów spoza Europy; w konsekwencji więc jego pobyt w Danii, czy Polsce zasadniczo nie przekracza 183 dni w danym roku podatkowym, aczkolwiek mogą zdarzyć się lata, iż będzie on dłuższy w jednym z ww. krajów.

Wnioskodawca posiada konta bankowe zarówno w Danii, jak i w Polsce.

Wnioskodawca jest właścicielem gospodarstwa rolnego położonego na terytorium Danii, w którym spędza czas przebywając w tym kraju; poza wskazaną nieruchomością, Wnioskodawca posiada także na własność w Danii dom z mieszkaniami na wynajem, zakup którego został sfinansowany kredytem zaciągniętym w duńskiej instytucji finansowej.

Wnioskodawca uczestniczy w Danii w prywatnym planie emerytalnym.

W dniu 28 sierpnia 2013 r. Wnioskodawca zakupił w ramach współwłasności z ówczesną narzeczoną (od lipca 2014 r. żoną, posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce) nieruchomość położoną w Polsce, która od tej chwili stanowi jego stałe miejsce zamieszkania.

Wnioskodawca ma dorosłą córkę, która co prawda posiada obywatelstwo duńskie, ale na stałe mieszka i pracuje w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy z dniem 28 sierpnia 2013 r. nastąpiła zmiana jego rezydencji podatkowej, tj. czy z dniem 28 sierpnia 2013 r., a więc z momentem zakupu mieszkania w Polsce, nastąpiła zmiana jego miejsca zamieszkania powodująca, iż od tego dnia posiada w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy na gruncie art. 3 ustawy o PDOF oraz art. 4 UUPO?

Zdaniem Wnioskodawcy w związku z zakupem w dniu 28 sierpnia 2013 r. nieruchomości w Polsce nastąpiła zmiana jego rezydencji podatkowej i tym samym od tego dnia Wnioskodawca posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Definicja nieograniczonego obowiązku podatkowego znajduje się w art. 3 ust. 1 ustawy o PDOF. Zgodnie z tym przepisem osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów), bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie natomiast do ust. 2a tego przepisu osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie zaś z cytowanym powyżej art. 3 ust. la ustawy o PDOF, kryterium decydującym o powstaniu po stronie osoby fizycznej nieograniczonego czy też ograniczonego obowiązku podatkowego jest miejsce zamieszkania, przy czym w art. 3 ust. la cytowanej ustawy ustawodawca wskazał, jakie przesłanki powodują, że dana osoba ma miejsce zamieszkania na terytorium Polski. I tak, w myśl powołanego przepisu za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie wskazać, iż wymienione w powyższym przepisie przesłanki mają charakter rozłączny. Wystarczające jest bowiem spełnienie choćby jednej z nich, aby uznać, że podatnik ma miejsce zamieszkania w Polsce. Zgodnie z pkt 1 cytowanego przepisu, miejsce zamieszkania wyznaczone może być przez ośrodek interesów życiowych podatnika, na który składają się centrum interesów osobistych lub centrum interesów gospodarczych. Z powodu użycia spójnika lub pomiędzy sformułowaniami centrum interesów osobistych oraz centrum interesów gospodarczych, kryteria te również należy analizować rozłącznie.

Zdaniem Wnioskodawcy, przez centrum interesów osobistych należy rozumieć przede wszystkim więzi rodzinne danej osoby oraz jej powiązania towarzyskie i społeczne, takie jak np. aktywność polityczna, kulturalna, członkostwo w rozmaitych organizacjach czy stowarzyszeniach. Jednocześnie o położeniu centrum interesów gospodarczych decyduje miejsce prowadzenia działalności zarobkowej (stanowiącej główne źródło dochodu) oraz posiadanych składników majątku nieruchomego i ruchomego, inwestycji, rachunków bankowych, czy polis ubezpieczeniowych.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 19 marca 2014 r., sygn. ILPB2/415-24/14-2/TR, w której organ stwierdził, że „przez „centrum interesów osobistych" należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji/klubów, uprawianie hobby itp. Z kolei „ centrum interesów gospodarczych to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd."

Odnosząc powyższe na grunt przedstawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, iż z chwilą zakupu mieszkania przez Wnioskodawcę nastąpiło przeniesienie jego ośrodka interesów życiowych z terytorium Danii do Polski. W tym momencie bowiem, na terytorium Polski powstało dla Wnioskodawcy centrum interesów osobistych, rozumiane jako stały wspólny dom (gospodarstwo domowe) z partnerem życiowym (obecnie żoną). Zakup nieruchomości służącej zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy i najbliższej dla niego osoby, która to nieruchomość od tej pory pozostaje w sposób ciągły do jego dyspozycji, w opinii Wnioskodawcy, przesądza o istnieniu ścisłych powiązań osobistych z terytorium Polski. Kryterium położenia centrum interesów gospodarczych nie będzie miało natomiast w tym przypadku charakteru rozstrzygającego z uwagi na fakt, iż działalność zarobkowa Wnioskodawcy prowadzona jest zarówno w Danii, jak i w Polsce, podobnie jak w obu tych krajach znajduje się majątek podatnika (w tym nieruchomości), czy też posiada on rachunki bankowe.

Druga przesłanka powodująca ustalenie miejsca zamieszkania danej osoby fizycznej w Polsce związana jest z długością jej pobytu na terytorium kraju. Miejsce zamieszkania w Polsce będzie miała bowiem osoba, która przebywa na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w ciągu roku podatkowego. Warunek ten jednak w odniesieniu do Wnioskodawcy nie jest spełniony. Jak już jednak powyżej wskazano okres pobytu w Polsce w trakcie roku podatkowego nie stanowi jedynego kryterium przesądzającego o obowiązku podatkowym ciążącym na podatniku. Osoba posiadająca centrum interesów życiowych w Polsce będzie uważana za polskiego rezydenta podatkowego niezależnie od tego, czyjej pobyt na terytorium Polski przekroczy 183 dni w roku podatkowym czy też nie.

W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż z uwagi na spełnienie przesłanki posiadania ośrodka interesów życiowych, który to warunek ziścił się z chwilą nabycia mieszkania w ramach współwłasności z ówczesną narzeczoną (obecnie żoną), tj. dnia 28 sierpnia 2013 r., od tej pory objęty jest nieograniczonym obowiązkiem podatkowym na terytorium Polski na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy o PDOF.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie wskazać, iż niezależnie od przepisów ustawy o PDOF, mogłoby się zdarzyć, iż w tym samym czasie mógłby on zostać uznany również za duńskiego rezydenta podatkowego na podstawie wewnętrznych regulacji obowiązujących w Danii. W takim wypadku, na podstawie art. 4a ustawy o PDOF należałoby odwołać się do reguł kolizyjnych określonych w UUPO.

W myśl bowiem do art. 4a ustawy o PDOF, przepisy art. 3 ust. 1, la, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 UUPO, w rozumieniu niniejszej konwencji określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego tylko w tym Państwie.

Stosownie natomiast do ust. 2 cytowanego przepisu, jeżeli, stosownie do postanowień ustępu 1, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się według następujących zasad:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stale miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa sieją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, z którym ma ona ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych),
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania z żadnym z Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa,
3.  jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, którego jest obywatelem,
4.  jeżeli osoba jest obywatelem obydwu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, to właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.

Cytowany powyżej przepis, po pierwsze, definiuje pojęcie osoby mającej miejsce zamieszkania w umawiającym się państwie, po drugie, ustanawia reguły kolizyjne, gdy w świetle przepisów krajowych osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu umawiających się państwach. Jeżeli zatem podatnik jest jednocześnie rezydentem podatkowym dwóch krajów w świetle ich wewnętrznych regulacji (co może mieć miejsce w sytuacji Wnioskodawcy) należy zastosować kolejno reguły kolizyjne, przy czym w przypadku rozstrzygnięcia w oparciu o pierwszą regułę kolizyjną nie ma konieczności dokonywania analizy kolejnych reguł kolizyjnych przewidzianych w art. 4 ust. 2 UUPO.

Analizując zatem pierwszą regułę kolizyjną, Wnioskodawca pragnie wskazać, że zgodnie ze stanowiskiem wypracowanym w doktrynie, stałym miejscem zamieszkania może być każda forma zamieszkania (dom, mieszkanie, a nawet umeblowany pokój). Miejsce zamieszkania musi jednak pozostawać do dyspozycji podatnika dla trwałego użycia i powinno być zaaranżowane w taki sposób, by mogło służyć zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych podatnika i (ewentualnie) najbliższych dla niego osób. Co istotne, także w subiektywnej ocenie samego podatnika miejsce to powinno być uważane za jego dom (z którym łączą go więzi emocjonalne).

Podobne stanowisko przedstawił Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 8 maja 2014 r., sygn. IPPB4/415-83/14-6/JK, w której organ stwierdził, że „miejsce zamieszkania osoby fizycznej znajduje się tam, gdzie osoba ta posiada stałe ognisko domowe, ognisko to musi być trwałe, co oznacza, że osoba ta urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania ".

W świetle powyższego, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż pomimo, że w Danii posiada na własność gospodarstwo rolne nie stanowi ono jego stałego miejsca zamieszkania, gdyż silniejsze więzi związane są z nieruchomością zakupioną przez Wnioskodawcę w Polsce we współwłasności z obecną żoną w dniu 28 sierpnia 2013 r. Nieruchomość ta pozostaje bowiem do trwałego użytku zarówno dla Wnioskodawcy, jak i osoby dla niego najbliższej, tworząc ognisko domowe. W konsekwencji, w przypadku wystąpienia konfliktu rezydencji podatkowej, miejsce zamieszkania dla celów podatkowych Wnioskodawcy można rozstrzygnąć już w oparciu o analizę pierwszej reguły kolizyjnej, co tym samym powoduje, że nie ma konieczności dokonywania analizy kolejnych reguł kolizyjnych przewidzianych w przepisach UUPO.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, z chwilą zakupu nieruchomości, tj. z dniem 28 sierpnia 2013 r. Wnioskodawca zmienił miejsce zamieszkania determinujące rezydencję podatkową i tym samym od tego dnia Wnioskodawca posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

W myśl art. 4 ust. 1 konwencji z dnia 6 grudnia 2001 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U. z 2003 r. Nr 43, poz. 368 z późn. zm.) w rozumieniu niniejszej konwencji określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego tylko w tym Państwie.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ww. konwencji jeżeli, stosownie do postanowień ustępu 1, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się według następujących zasad:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, z którym ma ona ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych),
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania z żadnym z Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa,
3.  jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, którego jest obywatelem,
4.  jeżeli osoba jest obywatelem obydwu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, to właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się zatem bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem "lub", co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika "lub" w sformułowaniu "centrum interesów osobistych lub gospodarczych" dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Wymienione powyżej kryteria stosuje się z uwzględnieniem art. 4 ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Przy tym wskazać należy, iż według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, iż osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

W przedstawionym stanie faktycznym wskazano, że Wnioskodawca – obywatel Danii, traktowany tam jako rezydent podatkowy, jest właścicielem gospodarstwa rolnego położonego na terytorium Danii, w którym spędza czas przebywając w tym kraju; poza wskazaną nieruchomością, Wnioskodawca posiada także na własność w Danii dom z mieszkaniami na wynajem, zakup którego został sfinansowany kredytem zaciągniętym w duńskiej instytucji finansowej. Wnioskodawca uczestniczy w Danii w prywatnym planie emerytalnym. Wnioskodawca jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę (na część etatu) w jednej z duńskich spółek i z tego tytułu objęty jest obowiązkowym ubezpieczeniem społecznym na terytorium Danii; Wnioskodawca świadczy ponadto usługi na podstawie kontraktu menedżerskiego zawartego ze Sp. z o.o. z siedzibą w Polsce.

W dniu 28 sierpnia 2013 r. Wnioskodawca zakupił w ramach współwłasności z ówczesną narzeczoną (od lipca 2014 r. żoną, posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce) nieruchomość położoną w Polsce, która od tej chwili stanowi jego stałe miejsce zamieszkania.

Mając na uwadze ww. okoliczności faktyczne uznać zatem należy, że od momentu posiadania w Polsce stałego miejsca zamieszkania (tj. jak wskazano od dnia 28 sierpnia 2013 r.) Wnioskodawca podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W sytuacji bowiem gdy osoba spełnia przesłanki do uznania, że dla celów podatkowych ma miejsce zamieszkania w obu państwach, państwo rezydencji należy ustalić zgodnie z regułami kolizyjnymi zawartymi w art. 4 ust. 2 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.