Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1383/09-3/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-03-08
Teza: na podstawie powołanych przepisów w brzmieniu obowiązującym do końca grudnia 2009r. należy uznać, że miejscem świadczenia usług doradczych będzie terytorium Szwajcarii, zgodnie z dyspozycją art. 27 ust. 3 w zw. z art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy.
Słowa kluczowe: usługi-usługi doradcze; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 23.12.2009r. (data wpływu 29.12.2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług w stanie prawnym obowiązującym do końca grudnia 2009r. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29.12.2009r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług w stanie prawnym obowiązującym do końca grudnia 2009r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

FL (dalej jako “FL” lub “Spółka”) z siedzibą w Polsce, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, świadczy na rzecz jednego z kontrahentów tj. F (dalej jako „ F” lub „Kontrahent”), usługi mające na celu wsparcie Kontrahenta w zakresie prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w Polsce. Przedmiotowe usługi świadczone są pomiędzy stronami od stycznia 2008r.

F jest podmiotem prawa szwajcarskiego z siedzibą w Szwajcarii, który w związku z wykonywaniem na terytorium Polski czynności podlegających opodatkowaniu polskim VAT zarejestrowany jest na potrzeby podatku od towarów i usług.

Czynności podejmowane przez FL dotyczą w szczególności doradztwa w obszarze agrotechniki, który ściśle wiąże się z działalnością Kontrahenta wykonywaną w Polsce. W tym miejscu Spółka pragnie zaznaczyć, że F prowadzi działalność w sektorze produkcji słonych przekąsek (głównie chipsów). Poniżej Spółka przedstawia czynności, które w zamian za wynagrodzenie ustalone w umowie, są wykonywane na zlecenie Kontrahenta:

a) Doradztwo w zakresie opracowania planów dostaw ziemniaków, tak aby zapewnić minimalizację kosztów operacyjnych, zwiększenie jakości produktów. W ramach świadczenia wyżej wymienionych usług Spółka podejmuje i wykonuje następujące czynności:

*   weryfikacja wykonalności budżetu związanego w zakresie realizacji kontraktów (nie obejmuje negocjacji ani też podpisania kontraktów);
*   doradztwo w zakresie wdrażania nowych technologii z dziedziny agrotechniki;
*   nadzór administracyjny dostaw do fabryki;
*   czynności księgowo – finansowe.

b) Czynności związane z wsparciem kontraktacji ziemniaków, w szczególności:

*   przekazywanie danych niezbędnych do zapewnienia sprawnego wywiązywania się dostawców z zawartych kontraktów;
*   dokonywanie optymalizacji procesów kontraktacji i dostaw, tworzenie planów zmniejszających koszty oraz zwiększających jakość ziemniaków dostarczanych do fabryk.

c) Koordynacja relacji z dostawcami Spółki, w szczególności:

*   administrowanie bazami dostawców, co pomaga kreować i utrzymywać z nimi długotrwałe i zrównoważone relacje biznesowe,
*   gromadzenie informacji na temat lokalnych dostawców na potrzeby Kontrahenta szwajcarskiego.

Mając na względzie zwiększenie jakości surowców, Spółka ponadto:

*   wspiera dostawców F przy implementacji innowacyjnych rozwiązań technologicznych oraz tzw. „najlepszych praktyk” w ich produkcji, jak również,
*   koordynuje szkolenia w zakresie nowych technologii produkcji ziemniaków zgodnie z zaleceniami oraz według uznanych standardów.

Ponadto, Wnioskodawca zajmuje się nadzorem nad efektywnością produkcji i transportu ziemniaków do fabryk poprzez pomoc w lokalizacji upraw ziemniaków, oraz optymalizację łańcucha dostaw ziemniaków do fabryk, jak też poprzez nadzór administracyjny nad dostawami do fabryk.

Spółka wykonuje również na rzecz kontrahenta czynności związane z zapewnieniem obsługi w zakresie wprowadzania/księgowania faktur zakupu i faktur sprzedaży towarów w systemie finansowo-księgowym.

Wszelkie czynności wykonywane przez Spółkę na rzecz F są traktowane jako kompleksowa usługa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy usługi wykonywane przez FL na rzecz Kontrahenta mającego siedzibę w Szwajcarii, podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce na podstawie art. 27 ustawy o VAT w brzmieniu obecnie obowiązującym?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Spółka stoi na stanowisku, iż działalność FL ma charakter kompleksowej usługi doradczej zgodnie z warunkami uzgodnionymi z Kontrahentem na rzecz, którego jest świadczona. Wobec powyższego, czynności podejmowane przez Wnioskodawcę zawierają się w zakresie usług wymienionych w art. 27 ust. 3 i 4 ustawy o podatku od towarów i usług i podlegają opodatkowaniu w kraju siedziby kontrahenta zagranicznego, na podstawie bieżącego przepisu.

Zgodnie z generalną zasadą odnoszącą się do miejsca opodatkowania usług wyrażoną w art. 27 ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usługi jest siedziba świadczącego usługę, a w przypadku posiadania przez świadczącego usługi stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczone są usługi – stałe miejsce prowadzenia działalności, w przypadku braku siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności – miejsce jego stałego zamieszkania. Jednakże w kolejnych przepisach art. 27 ustawy o VAT, ustawodawca przewidział szczególne zasady opodatkowana usług.

Spółka przypomina, iż art. 27 ust. 3 oraz art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT, stanowią implementację postanowień art. 56 ust. 1 lit. (c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 27 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. L 347/1; dalej jako „Dyrektywa 2006/112/WE Rady”) (wcześniej art. 9 ust. 2 lit. (e) VI Dyrektywy VAT) na grunt przepisów krajowych i nie mogą być interpretowane w sposób dający rezultat sprzeczny z postanowieniami tejże Dyrektywy.

Zgodnie z art. 56 ust. 1 lit. (c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, miejscem świadczenia między innymi, usług prawników, księgowych oraz innych podobnych usług, jak również przetwarzania danych i dostarczania informacji, świadczonych podatnikom mającym przedsiębiorstwo poza Wspólnotą, jest miejsce gdzie klient założył swoje przedsiębiorstwo lub ma stałe miejsce prowadzenia działalności, na rzecz którego świadczona jest usługa, a w przypadku braku takiego miejsca, miejsce jego stałego zamieszkania lub miejsce gdzie zwykle przebywa.

Zdaniem Spółki, usługi świadczone przez nią na rzecz szwajcarskiego kontrahenta powinny zostać zakwalifikowane jako szeroko rozumiane usługi, o których mowa w art. 56 ust 1 lit. (c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Usługi świadczone przez FL na rzecz zagranicznego kontrahenta bez wątpienia umożliwiają Kontrahentowi prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski w sposób najbardziej efektywny.

Biorąc pod uwagę, że ustawa o VAT stanowi wdrożenie na grunt prawa polskiego unormowań zawartych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady, przy dokonywaniu wykładni zawartych w niej przepisów należy uwzględnić wskazówki wynikające z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Zgodnie z tym orzecznictwem, opodatkowanie usług wymienionych w art. 56 ust. 1 lit. c Dyrektywy 2006/112/WE Rady (wcześniej art. 9 (2) e VI Dyrektywy) w kraju siedziby usługobiorcy nie jest wyjątkiem od ogólnej zasady opodatkowania usług w kraju usługobiorcy, a w konsekwencji nie należy stosować tego przepisu w sposób zawężający (por. wyrok ETS z dnia 27 października 2025r. w sprawie C 41/04 Levob Verzekering BV),

Co więcej, brzmienie art. 9 (2) e VI Dyrektywy nakazujące opodatkowanie w kraju usługobiorcy również usług przetwarzania danych i dostarczania informacji jasno wskazuje, iż zapis ten ma zastosowanie do szerszej kategorii usług niż wymienione usługi w wąskim ich rozumieniu.

Jak wskazał Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 6 grudnia 2007r. w sprawie C-401/06 wyrażenie „inne podobne usług” nie dotyczą określonej wspólnej cechy wszystkich usług wskazanych w trzecim myślniku art. 9 (2) e VI Dyrektywy, lecz dotyczą podobnej do każdych z wskazanych w tym przepisie usług rozważanych oddzielnie. W rezultacie w przedmiotowym orzeczeniu ETS stwierdził, iż dana usługa jest uważana za podobną do jednej z czynności wskazanych w tym przepisie o ile służy podobnym celom. W świetle powyższego w opinii Spółki nabycie usług doradztwa w zakresie jakości i wyglądu produktów oraz agrotechniki, znacząco przybliża usługobiorcę do obranego przez niego celu nadrzędnego, jakim jest pewność co do prawidłowego i efektywnego prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Tym samym, w świetle wskazanych powyżej wyroków Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy uznać, iż usługi świadczone przez Spółkę mieszczą się w zakresie pojęcia usług jak również przetwarzania danych i dostarczania informacji.

W konsekwencji, usługi świadczone przez stronę powinny zostać zakwalifikowane jako „usługi przetwarzania danych i dostarczania informacji”, o których mowa w art. 56 ust. 1 lit. c Dyrektywy 2006/112/WE Rady (które w konsekwencji wymienione zostały w art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT, stanowiącym inkorporację przepisów przedmiotowych regulacji niniejszej Dyrektywy do prawodawstwa krajowego).

Dokonana w grudniu 2008r. nowelizacji art. 27 ust. 4 ustawy o VAT, doprowadziła do harmonizacji przepisów wspólnotowych z krajowymi w przedmiotowym zakresie.

Spółka przypomina, iż w trakcie zmian legislacyjnych związanych z przystąpieniem Rzeczpospolitej Polskiej do Wspólnoty Europejskiej dokonano wadliwej implementacji postanowień art. 9 ust. 2 lit. e VI Dyrektywy do krajowego porządku prawnego, wskutek czego pierwotnie polskie przepisy ustawowe (tj. art. 27 ust. 4 pkt 3 w zw. z art. 27 ust. 3 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 30 listopada 2008r. ) zawężały zakres zastosowania omawianej regulacji do usług doradztwa w kliku ściśle określonych zakresach, zdefiniowanych dodatkowo poprzez odesłanie do klasyfikacji statystycznych.

Zdaniem Spółki, poprzez nadanie nowego brzmienia przepisów art. 27 ust. 4 pkt 3, jak również art. 8 ust. 4 ustawy o VAT (zgodnie z którym stwierdzono, iż przy określaniu miejsca świadczenia usług, o których mowa w art. 27 ustawy, usługi są identyfikowane za pomocą klasyfikacji statystycznych, ale tylko wtedy, jeżeli dla tych usług przepisy ustawy o VAT oraz przepisy wykonawcze przywołują symbole statystyczne), celem ustawodawcy było objęcie zakresem opodatkowania w kraju odbiorcy wszelkich usług doradczych oraz usług do nich podobnych. Zatem, ustawodawca zmierzał do potwierdzenia, iż regulacje art. 27 ust. 4 ustawy o VAT obejmują wszystkie usług, o których mowa w art. 56 ust. 1 lit c Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Świadczy o tym uzasadnienie do projekty nowelizacji ustawy o VAT (tj. Druk nr 819 z dnia 16 lipca 2008r. Rządowy projekt ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw). Jak podnoszono w uzasadnieniu do projektu tejże nowelizacji:

„Zmiana art. 27 ust. 4 pkt 3 polega na zaznaczeniu, że przepis ten stosuje się do wszystkich usług doradczych, inżynierskich, prawniczych, księgowych, w tym również do tych, które są obecnie identyfikowane za pomocą PKWiU (m.in. usługi doradztwa w zakresie oprogramowania – PKWiU 72.2) i zmierza do uniknięcia wątpliwości w związku zdefiniowaniem usług w obecnie obowiązującej ustawie przez odwołanie się do klasyfikacji statystycznych. Zmiana ta mogłaby przyczynić się do częściowego rozwiązania wątpliwości, co do zgodności obecnego przepisu z Szóstą Dyrektywą, które to wątpliwości zostały podniesione przez Komisję Europejską w postępowaniu o naruszenie przepisów wspólnotowych w trybie art. 226 TWE.”

W konsekwencji, zdaniem Spółki na podstawie znowelizowanej ustawy o VAT, klasyfikacja statystyczna w sposób jasny nie determinuje miejsca świadczenia usług. Obecnie w celu określenia miejsca opodatkowania przy świadczeniu usług, należy mieć przede wszystkim na uwadze cel oraz charakter tychże usług, natomiast, co do zasady zakres usług objętych regulacją nie uległ zmianie.

Jak wskazano powyżej, przedmiotowe usługi mieszczą się w zakresie usług doradczych w rozumieniu art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT, zatem na podstawie przepisów ustawy o VAT w obecnym brzmieniu, miejscem świadczenia przedmiotowych usług będzie Szwajcaria. Usługi te, w związku z tym, nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Ze względu, iż w złożonym wniosku z dnia 23.12.2009r. (data wpływu 29.12.2009r.) Wnioskodawca zaznaczył, że wniosek dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, przedmiotem analizy będą przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. Nr 54 poz. 535 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym do końca grudnia 2009r.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (DZ. U. z 2004r. Nr 54 poz. 535 ze zm – w brzmieniu obowiązującym do końca grudnia 2009r. – dalej ustawa), w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

Stosownie do postanowień art. 27 ust. 3 ustawy, w przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 4, są świadczone na rzecz:

1.  osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, lub
2.  podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę

*   miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

Zgodnie z art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy, przepis ust. 3 stosuje się do usług doradczych, inżynierskich, prawniczych, księgowych oraz usług podobnych do tych usług, w tym w szczególności:

1.  usług doradztwa w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 72.1),
2.  usług doradztwa w zakresie oprogramowania (PKWiU 72.2),
3.  usług prawniczych, rachunkowo-księgowych, badania rynków i opinii publicznej, doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKWiU 74.1),
4.  usług architektonicznych i inżynierskich (PKWiU 74.2) - z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 1,
5.  usług w zakresie badań i analiz technicznych (PKWiU 74.3);

W przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego Spółka wskazała, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy na rzecz jednego z kontrahentów usługi mające na celu wsparcie Kontrahenta w zakresie prowadzonej przez niego działalności gospodarczej . Świadczona usługa ma charakter kompleksowej usługi doradczej. Wątpliwości Spółki dotyczą określenia właściwego miejsca świadczenia dla świadczonych usług.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane wyżej przepisy w brzmieniu obowiązującym do końca grudnia 2009r. należy uznać, że miejscem świadczenia przedmiotowych usług doradczych będzie terytorium Szwajcarii, zgodnie z dyspozycją art. 27 ust. 3 w zw. z art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.