Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.738.2017.2.IR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-29
Teza: W zakresie określenia miejsca świadczenia usług oraz sposobu ich dokumentowania.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; faktura; usługi; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 października 2017 r. (data wpływu 18 października 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 listopada 2017 r. (data wpływu 30 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca świadczenia usług oraz sposobu ich dokumentowania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca świadczenia usług oraz sposobu ich dokumentowania.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 listopada 2017 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy oraz wpłatę brakującej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Firma …. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem podatku VAT w Polsce. Wnioskodawca rozpoczął współpracę z zagranicznym kontrahentem (Litwa), który nie posiada siedziby w Polsce. Kontrahent wprowadza z Ukrainy na Polski rynek nasiona takie, jak: kukurydza, nasiona soi, rzepak, śrutę słonecznikową czy pasze dla zwierząt. Towar pozostaje w Polsce. Ponadto kontrahent wprowadza towary do kraju na polskim NIP-ie i jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT w Polsce (bez siedziby, oddziału w kraju, bez własnych magazynów). Kontrahent litewski korzysta z magazynów innych firm mających miejsce prowadzenia działalności w Polsce w tym również z magazynu znajdującego się na terenie firmy Wnioskodawcy. Jest to jednak jedynie usługa magazynowania naliczana według stawki dziennej. Zamiarem Spółki nie jest bowiem przypisanie usługobiorcy prawa do korzystania z powierzchni magazynowej, lecz utrzymanie towarów w niezmienionym stanie oraz zapewnienie wszelkich dodatkowych świadczeń z tym związanych, brak jest tutaj również udzielenia klientowi uprawnień do użytkowania nieruchomością w jakimkolwiek zakresie. W zakresie kompleksowo świadczonej przez Wnioskodawcę usługi na rzecz kontrahenta, udostępnienie przestrzeni magazynowej stanowi tylko jeden z wielu elementów procesu logistycznego, którego zarządzaniem Spółka się zajmuje.

Stąd rodzi się niepewność do co sposobu opodatkowania owego kontrahenta, ze względu na brak jednoznacznego stwierdzenia, czy ze względu na magazynowanie towaru w Polsce w magazynie Wnioskodawcy można uznać, że stałe miejsce prowadzenia działalności tego kontrahenta to Polska. Spółka również dodaje, że kontrahent nie zatrudnia pracowników, a korzysta jedynie z Wnioskodawcy zaplecza personalnego i technicznego. Wnioskodawca nie chce ponosić ryzyka związanego z nieprawidłowym rozliczeniem podatku od towarów i usług (wystawiając fakturę z odwrotnym obciążeniem), jeśli organ podatkowy uzna, iż kontrahent ma na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności.

Wnioskodawca świadczy dla kontrahenta (bezpośrednio) usługi takie, jak: przeładunek, odprawy celne, składowanie towaru (magazynowanie). Towar wjeżdża do Polski również na Wnioskodawcy umowie przewozowej z przewoźnikiem - ….., w związku z czym Wnioskodawca ponosi koszty, którymi również obciąża kontrahenta litewskiego (przewoźne - transport międzynarodowy, postoje wagonów, ważenie samochodów, itp.). Wszystkie świadczone przez Wnioskodawcę usługi mają charakter kompleksowy i są fakturowane na NIP zagraniczny - VAT UE litewski.

Nadto w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że Przedsiębiorstwo …. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce oraz jest zarejestrowana jako podatnik VAT-UE. …. prowadzi działalność w zakresie: przeładunek towarów w pozostałych punktach przeładunkowych oraz działalność pozostałych agencji transportowych PKWiU 52.24.19.0 oraz eksport i import w zakresie przedmiotu działalności Spółki PKD 52.29.C. Litewski kontrahent (dalej: Zleceniodawca), na rzecz którego Wnioskodawca świadczy usługi jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2017 r., poz1221) o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z zasadą ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej, w przypadku litewskiego kontrahenta siedzibą działalności gospodarczej jest Litwa (firma nie posiada zarejestrowanych oddziałów na terenie innym niż Litwa).

Wnioskodawca świadczy na rzecz Zleceniodawcy kompleksową usługę celno-spedycyjną tj.:

1.  Usługa celna obejmuje:
    *   odbiór dokumentów od ajentów ….. po przybyciu towaru na granicę;
    *   reprezentowanie w postępowaniu przed organami celnymi;
    *   przygotowanie dokumentów do zgłoszenia celnego;
    *   reprezentacja klienta w przypadku kontroli granicznej dla towarów podlegających badaniom: kontroli jakości - Wojewódzki Inspektorat Jakości Handlowej Artykułów Rolno-Spożywczych, fitosanitarnej - Wojewódzki Inspektorat Ochrony Roślin i Nasiennictwa, sanitarnej - Graniczna Stacja Sanitarno-Epidemiologiczna, weterynaryjnej - Inspekcja Weterynaryjna - graniczny Inspektorat Weterynarii;
    *   zabezpieczenie należności celnych oraz podatkowych;
    *   wystawianie listów przewozowych SMGS;
    *   zlecenie pobrania prób;
    *   wystawianie dodatkowych dokumentów: świadectw pochodzenia, certyfikatów EUR 1.
2.  Usługa spedycyjna obejmuje:
    *   przewóz i przyjęcie towarów od ….. (przewoźnik) na bocznicy kolejowej Wykonawcy, z jednoczesnym przyjęciem odpowiedzialności na czas dysponowania towarem oraz jego ochronę;
    *   przyjęcie i wystawienie niezbędnej dokumentacji dla tych towarów (dokumentów przewozowych granicznych, świadectwa jakości, specyfikacji towarowej i innych);
    *   wystawienie dokumentów z przyjęcia towarów PZ;
    *   mechaniczny bezpośredni przeładunek towarów z wagonów na samochody;
    *   mechaniczny rozładunek i załadunek towarów, w przypadku jego okresowego składowania (wagon - magazyn - samochód);
    *   wysyłka towarów samochodami odbiorców - według dyspozycji Zleceniodawcy oraz sporządzanie dokumentacji przewozowej, w tym wystawianie dowodów wydania - WZ, sporządzanie i przesyłanie zestawień z załadunków towarów do adresatów oraz informowanie o tym Zleceniodawcy na wskazany adres e-mail;
    *   przekazywanie odbiorcom dokumentów towarzyszących wydaniu towarów (świadectwa, specyfikacje, instrukcje);
    *   każdorazowe ważenie towarów związane z ich przyjęciem, przechowywaniem i wydaniem;
    *   przechowywanie okresowe towarów w magazynach składowych, w sposób umożliwiający jego identyfikację i lokalizację w odróżnieniu od pozostałych towarów i w warunkach odpowiednich dla właściwego przechowywania tego towaru;
    *   przechowywanie okresowe będzie miało miejsce po uzgodnieniu ze Zleceniodawcą, w przypadku niepełnego rozdysponowania towarów do odbiorców.

Charakter dominujący w ramach tego kompleksowego świadczenia ma przeładunek towarów, ponieważ jest on główną czynnością wykonywaną przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej. Obecność litewskiego kontrahenta na terytorium Polski nie ma charakteru stałego. Litewski kontrahent nie posiada na terytorium Polski miejsca prowadzenia działalności charakteryzującego się odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. Kontrahent litewski korzysta z magazynów innych firm mających miejsce prowadzenia działalności w Polsce w ramach świadczonej usługi celno-spedycyjnej w tym również z magazynu znajdującego się na terenie Wnioskodawcy firmy celem utrzymania towarów w niezmienionym stanie oraz zapewnienia wszelkich dodatkowych świadczeń z tym związanych. Stąd zachodzi wątpliwość co do sposobu opodatkowania owego kontrahenta.

Celem gospodarczym litewskiego kontrahenta jest obrót towarami, które trafiają do końcowych odbiorców w Polsce bądź zagranicą. Litewski kontrahent oczekuje realizacji w pełnym zakresie umowy zawartej o usługi celno-spedycyjne. Litewski kontrahent nie posiada na terytorium Polski infrastruktury umożliwiającej zawieranie umów i podejmowanie decyzji zarządczych. W chwili obecnej Wnioskodawca świadczy usługi celno-spedycyjne i wszystkie faktury dokumentuje w oparciu o procedurę odwrotnego obciążania („reverse charge”).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy można uznać, że kontrahent litewski ma stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce?
2.  Czy miejscem świadczenia usług dla kontrahenta litewskiego będzie w tym przypadku siedziba działalności gospodarczej (Litwa)?
3.  Czy faktury dla kontrahenta litewskiego winny być wystawiane na NIP litewski (VAT-UE) jako odwrotne obciążenie ze stawką NP?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Aby uznać coś za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej musi się ono charakteryzować odpowiednią strukturą personalno-techniczną umożliwiającą odbiór i świadczenie usług w danym kraju. W stanie faktycznym powyższa okoliczność na terenie Polski nie ma miejsca. Brak jest tutaj również udzielenia klientowi uprawnień do użytkowania nieruchomości w jakimkolwiek zakresie. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi służą jedynie utrzymaniu towarów w niezmienionym stanie oraz zapewnienie wszelkich dodatkowych świadczeń z tym związanych.

Ad. 2)

Fakt, że kontrahent zagraniczny nie posiada własnej siedziby, magazynów, jak również pracowników na terenie Polski, a jedynie korzysta z magazynów innych firm, sprawia, że miejscem świadczenia usługi dla tego kontrahenta jest siedziba działalności gospodarczej - Litwa. W związku z czym faktury winny być wystawiane ze stawka NP - odwrotne obciążenie, co zobowiązuje kontrahenta do rozliczenia VAT-u na Litwie.

Ad. 3)

Zgodnie z zajętym wyżej stanowiskiem, zdaniem Wnioskodawcy usługi dla kontrahenta zagranicznego powinny być fakturowane ze stawką NP, ponieważ nie ma podstaw do stwierdzenia, że kontrahent ma stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 1 ustawy przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Z kolei towarami – w świetle art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Zatem przez świadczenie usług należy rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Należy podkreślić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednocześnie, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Według art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

W przypadku świadczenia usług istotnym, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług, jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy. Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Natomiast w przypadku, gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (art. 28b ust. 3 ustawy).

Od powyższych zasad ustawodawca przewidział szereg wyjątków, wskazując m.in. szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług związanych np. z nieruchomościami.

I tak zgodnie z art. 28e ustawy, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Z cyt. przepisu art. 28e ustawy wynika, że o miejscu świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi związanej z nieruchomością decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ściśle związana, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu jest wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba usługodawcy. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia. Przepis ten – jak wynika z jego brzmienia – stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium odniesienie się nie do podmiotu lecz do przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według miejsca jej położenia. Jednocześnie usługi te mogą mieć charakter nieograniczony, na co wskazuje katalog zamieszczony w tym przepisie, który ma charakter otwarty. Do zakresu tych usług ustawodawca zaliczył nie tylko usługi stricte dotyczące prac wykonywanych w nieruchomościach i obrotu nieruchomościami, ale także usługi, których wykonanie oparte jest na wykorzystaniu, używaniu i użytkowaniu nieruchomości.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawca będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT oraz podatnikiem VAT-UE świadczy na rzecz litewskiego kontrahenta kompleksową usługę celno-spedycyjną. Kontrahent Wnioskodawcy jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy posiadającym siedzibę działalności gospodarczej na Litwie. Obecność litewskiego kontrahenta na terytorium Polski nie ma charakteru stałego. Litewski kontrahent nie posiada na terytorium Polski miejsca prowadzenia działalności charakteryzującego się odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. Kontrahent litewski korzysta z magazynów innych firm mających miejsce prowadzenia działalności w Polsce w ramach świadczonej usługi celno-spedycyjnej w tym również z magazynu znajdującego się na terenie Wnioskodawcy firmy. Zamiarem Spółki nie jest przypisanie usługobiorcy prawa do korzystania z powierzchni magazynowej, lecz utrzymanie towarów w niezmienionym stanie. Brak jest również udzielenia klientowi uprawnień do użytkowania nieruchomością w jakimkolwiek zakresie. Litewski kontrahent nie posiada na terytorium Polski infrastruktury umożliwiającej zawieranie umów i podejmowanie decyzji zarządczych.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy objętych zakresem postawionego we wniosku pytania oznaczonego jako nr 1 dotyczącego uznania, że kontrahent litewski nie posiada stałego miejsce prowadzenia działalności w Polsce wskazać należy, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, stosowanego w tym zakresie od dnia 1 lipca 2011 r. zwanego dalej „rozporządzeniem”.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia, na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

1.  art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
3.  do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
4.  art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 11 ust. 3 rozporządzenia).

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-73/06 z dnia 28 czerwca 2007 r. w sprawie Planzer Luxembourg Sarl przeciwko Bundeszentralamt fur Steuern, w którym podstawowym zagadnieniem było określenie pojęcia siedziby dla celów działalności gospodarczej w kontekście prawa do zwrotu podatku od wartości dodanej podatnikom niemającym siedziby na terytorium Wspólnoty, odnośnie stałego miejsca prowadzenia działalności należy przytoczyć pkt 54 orzeczenia, w myśl którego: „Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług (zob. wyrok z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie 168/84 Berkholz, Rec. str. 2251, pkt 18; ww. wyrok w sprawie DFDS, pkt 20 oraz wyrok z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie C-190/95 ARO Lease, Rec. str. I-4383, pkt 15). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny (zob. ww. wyrok w sprawie ARO Lease, pkt 16)”.

Warto także przytoczyć wyrok w sprawie C-231/94 pomiędzy Faaborg-Gelting Linien A/S a Finanzamt Flensburg (Niemcy), w którym Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał, że jedną z przesłanek stałego miejsca prowadzenia działalności jest określona minimalna skala działalności, tzn. w miejscu tym znajdują się zarówno środki rzeczowe, jak i personel, który samodzielnie może świadczyć określone czynności.

Ponadto, jak podkreśla TSUE w wyroku C-190/95 w sprawie ARO Lease „przedsiębiorstwo, które nie posiada w państwie członkowskim ani własnego personelu, ani struktury organizacyjnej, która cechuje się wystarczającym stopniem trwałości, aby zapewnić ramy, w których mogłyby być zawierane umowy i podejmowane decyzje w zakresie zarządzania, nie może być uznane za posiadające stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie.”

Z uwagi na ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

W okolicznościach przedmiotowej sprawy, jak wskazał Wnioskodawca - kontrahent Spółki (Zleceniodawca) - jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy posiadającym siedzibę działalności gospodarczej na Litwie. Obecność litewskiego kontrahenta na terytorium Polski nie ma charakteru stałego. Litewski kontrahent nie posiada na terytorium Polski miejsca prowadzenia działalności charakteryzującego się odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. Litewski kontrahent nie posiada na terytorium Polski infrastruktury umożliwiającej zawieranie umów i podejmowanie decyzji zarządczych.

W związku z powyższym uznać należy, że w okolicznościach niniejszej sprawy litewski kontrahent nie posiada na terytorium kraju stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, ponieważ nie zostały spełnione przesłanki, których zaistnienie powoduje, że można mówić o stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej.

Tym samym oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 1, należało uznać je za prawidłowe.

Z kolei odnosząc się do kwestii określenia miejsca świadczenia usług stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca świadczy usługi celno-spedycyjne na rzecz kontrahenta posiadającego siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Litwy i – jak wyżej wskazano – kontrahent Wnioskodawcy nie posiada na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, a ponadto przedmiotowe usługi nie korzystają ze szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług, to uznać należy, że w okolicznościach niniejszej sprawy miejscem świadczenia i opodatkowania usług świadczonych na rzecz litewskiego kontrahenta zgodnie z art. 28b ustawy jest terytorium państwa, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej. W konsekwencji usługi będące przedmiotem opis sprawy świadczone przez Wnioskodawcę nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.

Przechodząc z kolei do kwestii dotyczącej sposobu dokumentowania ww. usług świadczonych na rzecz litewskiego kontrahenta wskazać należy, że zgodnie z art. 106a pkt 2 ustawy przepisy rozdziału 1 działu XI „Dokumentacje” stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
2.  państwa trzeciego.

Na mocy art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Stosownie do art. 106e ust. 1 ustawy, faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem;
16.  w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których:

1.  obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lub art. 21 ust. 1, lub
2.  w przepisach wydanych na podstawie art. 19a ust. 12 określono termin powstania obowiązku podatkowego z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty-wyrazy „metoda kasowa”;

18.  w przypadku faktur, o których mowa w art. 106d ust. 1 - wyraz „samofakturowanie”;
19.  w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy „odwrotne obciążenie”;
(…).

Z kolei w myśl art. 106e ust. 5 pkt 1 i 2 ustawy, faktura może nie zawierać:

*   w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. a – danych określonych w ust. 1 pkt 10 i 12-14;

*   w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. b – danych określonych w ust. 1 pkt 5 i 12-14.

Mając zatem na uwadze powyższe wskazać należy, że skoro w okolicznościach niniejszej sprawy świadczone przez Wnioskodawcę usługi na rzecz litewskiego kontrahenta nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na terytorium Polski, to Wnioskodawca na fakturze dokumentującej przedmiotowe świadczenie na rzecz ww. kontrahenta nie powinien wykazywać kwoty podatku oraz stawki podatku, natomiast przedmiotowa faktura powinna zawierać adnotację „odwrotne obciążenie”. Przy czym zaznaczyć należy, iż Zainteresowany wystawiając ww. fakturę może na niej dodatkowo umieścić określenie „NP”, bowiem przepisy nie sprzeciwiają się umieszczaniu na fakturze dodatkowych adnotacji.

W związku z powyższym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 2 i nr 3, należało uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Ponadto zauważa się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, powyższa interpretacja indywidualna nie wywiera skutku prawnego dla kontrahenta Wnioskodawcy.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.