Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1-2/4512-1-40/16-3/TK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-11-14
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania wniesienia aportem do spółki komandytowej gruntu.
Słowa kluczowe: aport; grunty-grunt niezabudowany; podatek-podatek od towarów i usług; spółki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 27 lipca 2016 r. (data wpływu 1 sierpnia 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 28 października 2016 r. (data wpływu 2 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wniesienia aportem do spółki komandytowej gruntu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wniesienia aportem do spółki komandytowej gruntu. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 28 października 2016 r. (data wpływu 2 listopada 2016 r.) w zakresie doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jako osoba fizyczna wraz z małżonkiem w ramach wspólności ustawowej nabyli w 2003 r. aktem notarialnym do majątku prywatnego grunt rolny.

W 2004 r. aktem notarialnym nastąpiła rozdzielność majątkowa współmałżonków w wyniku której właścicielem ww. gruntu została Zainteresowana (jako majątek prywatny).

W tym okresie Wnioskodawczyni prowadziła działalność gospodarczą jako osoba fizyczna oraz jako wspólnik spółki cywilnej, natomiast małżonek prowadził działalność gospodarczą jako osoba fizyczna. Zainteresowana jak i współmałżonek prowadząc działalność gospodarczą byli podatnikami podatku od towarów i usług.

Wnioskodawczyni zakończyła działalność gospodarczą jako osoba fizyczna i jako wspólnik spółki cywilnej w dniu 30 września 2005 r. Od tego czasu nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W okresie od 2003 r. do dnia dzisiejszego grunt nie był przedmiotem działalności gospodarczej, czy innej czynności, która byłaby podstawą uzyskiwania przez Zainteresowaną i jej małżonka dochodu z tej nieruchomości.

Od dnia 22 stycznia 2013 r. Wnioskodawczyni jest komandytariuszem w spółce komandytowej. W 2016 r. Zainteresowana planuje wnieść ww. grunt w formie wkładu do spółki komandytowej.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą konsekwencji wniesienia gruntu rolnego na gruncie podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu Zainteresowana wskazała że:

1.  nabyła grunt rolny bez konkretnego celu;
2.  zamierza wnieść aportem grunt do spółki komandytowej z powodu planowanej inwestycji na tym gruncie;
3.  grunt rolny będący przedmiotem aportu nie był wykorzystywany w żaden sposób od momentu nabycia do momentu przyszłego wniesienia aportem;
4.  grunt rolny nie był wykorzystywany w działalności gospodarczej;
5.  grunt rolny nie był udostępniany osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych;
6.  grunt rolny nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego gminy i Wnioskodawczyni nie wnioskowała o objęcie gruntu miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z przeznaczeniem pod zabudowę;
7.  dla przedmiotowego gruntu na moment wniesienia aportem do spółki istnieje decyzja o warunkach zabudowy, wydana na wniosek spółki komandytowej;
8.  grunt rolny będący przedmiotem aportu nie był wykorzystywany na cele działalności zwolnionej od podatku;
9.  nie przysługiwało jej prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie przez Wnioskodawczynię opisanego gruntu do spółki komandytowej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt że grunt od momentu nabycia był własnością osób/osoby fizycznej i stanowi majątek prywatny, to wniesienie tego gruntu do spółki komandytowej nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Natomiast aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie wkładu wiąże się z przeniesieniem na spółkę wszelkich praw do przedmiotu wkładu, a więc także prawa własności, jeżeli przysługuje ono wspólnikowi.

W świetle wskazanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci nieruchomości do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów czy praw), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ze wskazanych regulacji wynika, że dostawa nieruchomości, co do zasady, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W świetle zaś definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem, dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które są konieczne do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Natomiast nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zatem określenie czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Biorąc pod uwagę powyższe, nie zawsze wniesienie aportu rzeczowego stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Wnoszenie aportów nie stanowi takiej czynności przede wszystkim wówczas, gdy są one wnoszone przez podmioty niebędące podatnikami VAT lub przez podmioty będące, co prawda takimi podatnikami, lecz niedziałające jako podatnicy w odniesieniu do tej czynności.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania aportu nieruchomości gruntowych podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, bądź też przedmiotem dostawy jest nieruchomość związana z prowadzoną działalnością gospodarczą, czy też dostawa nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht). Ww. orzeczenie dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Dokonując przedmiotowego rozstrzygnięcia, należy także wziąć pod uwagę orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości UE wydane w sprawach C-180/10 i C-181/10. Z treści wskazanych orzeczeń wynika, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawczyni jako osoba fizyczna wraz z małżonkiem w ramach wspólności ustawowej nabyli w 2003 r. aktem notarialnym do majątku prywatnego grunt rolny. W 2004 r. aktem notarialnym nastąpiła rozdzielność majątkowa współmałżonków w wyniku której właścicielem ww. gruntu została Zainteresowana (jako majątek prywatny).

W tym okresie Wnioskodawczyni prowadziła działalność gospodarczą jako osoba fizyczna oraz jako wspólnik spółki cywilnej, natomiast małżonek prowadził działalność gospodarczą jako osoba fizyczna. Zainteresowana jak i współmałżonek prowadząc działalność gospodarczą byli podatnikami podatku od towarów i usług.

Wnioskodawczyni zakończyła działalność gospodarczą jako osoba fizyczna i jako wspólnik spółki cywilnej w dniu 30 września 2005 r. Od tego czasu nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W okresie od 2003 r. do dnia dzisiejszego grunt nie był przedmiotem działalności gospodarczej, czy innej czynności, która byłaby podstawą uzyskiwania przez Zainteresowaną i jej małżonka dochodu z tej nieruchomości.

Od dnia 22 stycznia 2013 r. Wnioskodawczyni jest komandytariuszem w spółce komandytowej. W 2016 r. Zainteresowana planuje wnieść ww. grunt w formie wkładu do spółki komandytowej.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą konsekwencji wniesienia gruntu rolnego na gruncie podatku od towarów i usług.

Zainteresowana wskazała że:

*   nabyła grunt rolny bez konkretnego celu;
*   zamierza wnieść aportem grunt do spółki komandytowej z powodu planowanej inwestycji na tym gruncie;
*   grunt rolny będący przedmiotem aportu nie był wykorzystywany w żaden sposób od momentu nabycia do momentu przyszłego wniesienia aportem;
*   grunt rolny nie był wykorzystywany w działalności gospodarczej;
*   grunt rolny nie był udostępniany osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych;
*   grunt rolny nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego gminy i nie wnioskowała o objęcie gruntu miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z przeznaczeniem pod zabudowę;
*   dla przedmiotowego gruntu na moment wniesienia aportem do spółki istnieje decyzja o warunkach zabudowy, wydana na wniosek spółki komandytowej;
*   grunt rolny będący przedmiotem aportu nie był wykorzystywany na cele działalności zwolnionej od podatku;
*   nie przysługiwało jej prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. nieruchomości.

Przedstawione przez Wnioskodawczynię okoliczności sprawy nie wskazują, że aktywność Zainteresowanej dotycząca aportu gruntu rolnego jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Biorąc pod uwagę przywołane regulacje prawne w zakresie podatku od towarów i usług oraz opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni dla czynności aportu przedmiotowego gruntu rolnego nie będzie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Z zawartego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego nie wynika bowiem taka aktywność Zainteresowanej, która wskazywałaby na działalność zbliżoną do działalności podmiotu zajmującego się profesjonalnie obrotem nieruchomościami. Wnioskodawczyni jako osoba fizyczna wraz z małżonkiem w ramach wspólności ustawowej nabyli w 2003 r. aktem notarialnym do majątku prywatnego grunt rolny. W 2004 r. aktem notarialnym nastąpiła rozdzielność majątkowa współmałżonków w wyniku której właścicielem ww. gruntu została Zainteresowana (jako majątek prywatny). Grunt rolny będący przedmiotem aportu nie był wykorzystywany w żaden sposób od momentu nabycia do momentu przyszłego wniesienia aportem.

Zatem działania podejmowane przez Wnioskodawczynię należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Brak jest bowiem jakichkolwiek czynności, o których mowa w orzeczeniach TSUE w sprawach C-180/10 i C-181/10. Zainteresowana dokonując aportu niezabudowanych działek korzystać będzie z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego uznać należy, że planowany aport do spółki komandytowej przedmiotowego gruntu rolnego nie będzie stanowił działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawczyni w przedmiocie zbycia tego gruntu rolnego, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego – charakteru takiej działalności). To wskazuje, że w takim przypadku mamy do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym, niemającymi cech działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym nie można uznać wniesienia przez Zainteresowaną w formie aportu przedmiotowego gruntu rolnego za przejaw jej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Reasumując, wniesienie przez Wnioskodawczynię ww. gruntu rolnego (aportem) do spółki komandytowej nie będzie podlegało przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, a co za tym idzie nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.