Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0111-KDSB2-2.440.178.2022.5.MCZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-31
Teza: WIS (TOWAR) - kebab zamawiany przez własną stronę internetową
Słowa kluczowe: artykuły-artykuły spożywcze; towar
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 8%
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651), zwanej dalej Ordynacją podatkową, i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku z dnia 22 września 2022 r. (data wpływu 23 września 2022 r.), uzupełnionego pismami z dnia 29 września 2022 r. (data wpływu 30 września 2022 r.), 25 października 2022 r. (data wpływu 4 listopada 2022 r.) oraz z dnia 22 grudnia 2022 r. (data wpływu 29 grudnia 2022 r.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: towar – (…) – kebab (…) zamawiany przez własną stronę internetową, dostarczany przez firmę zewnętrzną pod wskazany adres.

**Opis:** Kebab (…), funkcjonujący pod nazwą handlową (…), zamawiany przez własną stronę internetową. Towar dostarczany jest przez firmę zewnętrzną pod wskazany adres. Kebab sporządzany jest w małym lokalu pozbawionym toalety dla klientów. Wnioskodawczyni nie zapewnia obsługi kelnerskiej, nie podaje dań do stolików, nie sprząta po klientach, nie udostępnia im sztućców. Klient wybiera kebaba ze stałego menu. Następnie Wnioskodawczyni umieszcza kebab w jednorazowej folii lub papierowej kopercie i dostarcza go we wskazane przez klienta miejsce korzystając z usług zewnętrznej firmy. Transport każdorazowo organizowany jest przez Wnioskodawczynię. Składniki (…)

**Rozstrzygnięcie:** PKWiU 2015 – 56

**Stawka podatku od towarów i usług**: 8%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 2 ustawy z zw. z art. 41 ust. 12f ustawy oraz art. 146ea pkt 2 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 23 września 2022 r. Wnioskodawczyni złożyła wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. towaru, według Nomenklatury Scalonej (CN) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono pismami w dniach 30 września 2022 r., 4 listopada 2022 r. oraz 29 grudnia 2022 r.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis towaru**

Wnioskodawczynią jest osoba fizyczna prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą, zarejestrowaną jako podatnik VAT czynny. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni dokonuje sprzedaży kebaba na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, którą ewidencjonuje na kasie rejestrującej w zgodzie z obowiązującymi przepisami, każdorazowo wydając klientowi wydruk paragonu fiskalnego - przedmiotem wniosku jest towar - kebab (…) (udział mięsa w całym produkcie (…)).

Wnioskodawczyni posiada niewielki lokal, w którym przygotowuje zamówione przez klientów kebaby. Wnioskodawczyni przyjmuje zamówienia online poprzez swoją stronę internetową, portale takie jak (…) oraz przyjmuje zamówienia telefonicznie. Klient wybiera kebaba ze stałego menu. Następnie Wnioskodawczyni umieszcza kebab w jednorazowej folii lub papierowej kopercie i dostarcza ją we wskazane przez klienta miejsce korzystając z usług zewnętrznej firmy.

Oznacza to, że Wnioskodawczyni dokonuje dostawy towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wykonując jedynie minimalny zakres czynności towarzyszący dostawie towaru polegający na umieszczeniu kebaba w jednorazowej folii i dostarczeniu go do klienta. Nie zmienia to jednak charakteru wykonywanych czynności, dalej mamy bowiem do czynienia z dostawą towaru, a nie świadczeniem usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. 2022 poz. 931 ze zm.) zwaną dalej: „ustawą o VAT" dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 5%. Podkreślenia wymaga fakt, że czynnościom jakie wykonuje Wnioskodawczyni nie sposób przypisać charakteru usług związanych z wyżywieniem, o których mowa w Dziale 56 PKWiU. Dział ten obejmuje bowiem:

1) 56.10.11.0 Usługi przygotowywania i podawania posiłków w restauracjach,

2) 56.21.11.0 Usługi przygotowywania i dostarczania żywności dla gospodarstw domowych,

3) 56.21.19.0 Usługi przygotowywania i dostarczania żywności dla pozostałych odbiorców zewnętrznych (katering),

4) 56.29.19.0 Pozostałe usługi gastronomiczne świadczone w oparciu o zawartą z klientem umowę,

5) 56.30.10.0 Usługi przygotowywania i podawania napojów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego catering to „usługa polegająca na przygotowywaniu i dostarczaniu na zamówienie gotowych potraw lub na organizacji przyjęć". W orzeczeniu z dnia 2 maja 1996 r. (C-231/94, Faaborg-Gelting Linien A/S v. Finanzamt Flensenburg), które dotyczyło serwowania posiłków na pokładach statków, ETS uznał, że w przypadku gdy wydaniu towaru (posiłku) towarzyszy szereg dodatkowych czynności związanych z przygotowaniem, podaniem itp. tego towaru (posiłku), zasadniczo mamy do czynienia ze świadczeniem usługi, a nie z dostawą towarów. Stwierdzić zatem należy, że z usługami cateringowymi będziemy mieli do czynienia w przypadku podawania posiłków gotowych łącznie z obsługą konsumenta oraz w przypadku świadczenia usług organizacji przyjęć (i podobnych spotkań) (zob. Komentarz do VAT, wyd. XIV, Bartosiewicz Adam, WKP 2020). W niniejszej sprawie Wnioskodawczyni nie świadczy żadnych usług na rzecz Klienta. Dostarcza mu jedynie zakupiony towar, a transport towaru jest jedynie elementem pomocniczym do głównego świadczenia, jakim jest dostawa towaru.

W ocenie Wnioskodawczyni, sprzedawany przez Wnioskodawczynię kebab winien być zaklasyfikowany do Działu 16 CN Przetwory z mięsa, ryb, skorupiaków, mięczaków lub pozostałych bezkręgowców wodnych, lub z owadów - z wyłączeniem:

1) kawioru oraz namiastek kawioru objętych CN 1604,

2) przetworów z homarów i ośmiornic oraz z innych towarów objętych CN 1603 00 i CN 1605.

Noty wyjaśniające do tego działu wskazują, że „Niniejszy dział obejmuje również przetwory spożywcze (włącznie z tak zwanymi „przyrządzonymi posiłkami”) zawierające np. kiełbasę, mięso, podroby, krew, ryby lub skorupiaki, mięczaki lub pozostałe bezkręgowce wodne z warzywami, spaghetti, sosami itd., pod warunkiem że zawierają więcej niż 20% masy kiełbasy, mięsa, podrobów, krwi, ryb, skorupiaków, mięczaków lub pozostałych bezkręgowców wodnych lub dowolnej ich kombinacji. W przypadkach, kiedy przetwory zawierają dwa lub więcej produktów wspomnianych powyżej (np. zarówno mięso jak i ryby), klasyfikuje się je do tej pozycji działu 16, która odpowiada składnikowi lub składnikom dominującym masą. We wszystkich przypadkach za masę uważa się masę mięsa, ryb itd. zawartą w przetworach w momencie ich przedstawienia, a nie masę tych samych produktów przed ich przetworzeniem." Klasyfikacja towaru - kebaba, w którym udział mięsa w całym produkcie (…) do działu 16 CN jest aprobowana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 13 sierpnia 2020 r., nr 0115-KDST1-1.450.860.2020.1.AJ.

Uwzględniając powyższe przedmiotowy towar - kebab (…), spełnia kryteria i posiada właściwości dla towarów objętych działem CN 16, a zatem podlega opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 5%, na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy, w związku z pozycją nr 11 załącznika nr 10 do ustawy o VAT, obejmujący dział CN 16.

W uzupełnieniu z 4 lipca 2022 r. Wnioskodawczyni wskazała następujące informacje:

1\. Towar będący przedmiotem wniosku funkcjonuje pod nazwą handlową (…).

2\. W kebabie wskazanym w odpowiedzi na pytanie nr 1 występują następujące składniki:

(…)

3\. Wnioskodawczyni w celu wykonania świadczenia będącego przedmiotem wniosku polegającego na wyprodukowaniu i sprzedaży kebaba wykonuje następujące czynności:

a. Przygotowuje (…).

Wnioskodawczyni kupuje gotowe, zamrożone i doprawione (…). Przed przygotowaniem kebaba, (…) jest opiekane na specjalnym grillu. Następnie, od tak przygotowanego (…) odkrajane są mniejsze porcje, które przechowywane są w specjalnych bemarach, które utrzymują odpowiednią temperaturę składnika.

b. Kroi w plastry (…). Dodatkowo, sieka (…).

c. Gotowy, kupiony wcześniej, (…) smaruje sosem. Wykorzystywany sos również kupowany jest wcześniej i nie jest w żaden sposób modyfikowany przez Wnioskodawczynię.

d. Na (…) układa przygotowane wcześniej składniki, tj. (…).

e. Zwija kebaba.

f. Wkłada kebaba do grilla, który podgrzewa wszystkie składniki.

g.Zapakowuje przygotowanego kebaba w jednorazową folię.

h.Wydaje kebaba kierowcy, który dostarcza towar na wskazany przez klienta adres.

4\. Schemat procesu technologicznego produkcji kebaba:

a. Wnioskodawczyni przygotowuje (…)

Wnioskodawczyni kupuje gotowe, zamrożone i doprawione (…). Przed przygotowaniem kebaba, (…) jest opiekane na specjalnym grillu. Następnie, od tak przygotowanego (…) odkrajane są mniejsze porcje, które przechowywane są w specjalnych bemarach, które utrzymują odpowiednią temperaturę składnika.

b. Wnioskodawczyni kroi w plastry (…). Dodatkowo, sieka (…). Wymienione składniki nie są poddawane obróbce termicznej.

c. Gotowy, kupiony wcześniej, (…) smaruje sosem. Wykorzystywany sos również kupowany jest wcześniej i nie jest w żaden sposób modyfikowany przez Wnioskodawczynię.

d. Na placku Wnioskodawczyni układa przygotowane wcześniej składniki, tj. (…).

e. Kebab jest następnie zwijany.

f. Kebaba wkłada się do grilla, który podgrzewa wszystkie składniki.

g. W tym momencie gotowy kebab pakowany jest w jednorazową folię i wydawany jest dla klienta.

5\. Kebab jest w pełni przyrządzony i sprzedawany jako posiłek gotowy do bezpośredniego spożycia.

6\. Personel nie doradza klientowi przy sprzedaży (wyborze produktów). Klient sam decyduje co chce zamówić, a personel jedynie udziela informacji o dostępnych produktach.

7\. Personel informuje o oferowanych produktach, jeśli klient o to zapyta.

8\. W związku ze sprzedażą, personel nie wykonuje innych czynności poza przygotowaniem kebaba, spisywaniem braków, spisywaniem zamówień i sprzątaniem po produkcji.

9\. Z myślą o klientach oczekujących na zamówienie w lokalu, Wnioskodawczyni postawiła przy ladzie kilka małych stolików z krzesłami. Nie są one jednak typowymi stolikami restauracyjnymi przystosowanymi do swobodnej, komfortowej konsumpcji.

10\. W lokalu nie ma toalety i szatni dla klientów.

11\. W lokalu nie są dostępne naczynia i sztućce.

12\. Wnioskodawczyni przyjmuje zamówienia online poprzez swoją stronę internetową, portale takie jak (…) oraz przyjmuje zamówienia telefonicznie. Transport organizowany jest przez Wnioskodawczynię, która korzysta z usług zewnętrznej firmy. Koszty transportu ponosi klient.

13\. Cena produktu nieznacznie różni się ze względu na sposób zamówienia. W przypadku zamówień składanych przez własną stronę internetową oraz telefonicznie - cena jest taka sama. W przypadku zamówień składanych przez obcy portal cena jest minimalnie powiększona o prowizję obcego portalu.

Do uzupełnienia Wnioskodawczyni dołączyła:

(…)

Jednocześnie, Wnioskodawczyni oświadczyła, że nie posiada specyfikacji lub karty charakterystyki ww towaru oraz opinii Głównego Urzędu Statystycznego dotyczącej klasyfikacji statystycznej dla świadczenia będącego przedmiotem wniosku.

Z kolei w uzupełnieniu 29 grudnia 2022 r. Wnioskodawczyni wskazała:

1\. Wskazuję konkretny wariant zamówienia przedmiotowego towaru – kebab (…) zamawiany przez własną stronę internetową.

2\. (…) w przypadku zamówień złożonych przez portale zewnętrze (typu (…)) cena towaru minimalnie powiększona jest o prowizję nakładaną przez ww. portal. W przypadku zamówień złożonych poprzez własną stronę internetową oraz telefonicznie, cena jest taka sama. Cenę produktu każdorazowo powiększa się o koszt opakowania ((…)) oraz o koszt dostawy, który wynosi (…) (bez względu na wartość zamówienia).

Postanowieniem z dnia 9 stycznia 2023 r. wyznaczono siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego w sprawie. Pismo zostało doręczone Stronie w dniu 16 stycznia 2023 r. Pismem z dnia 18 stycznia 2023 r. (data wpływu 23 stycznia 2023 r.) Wnioskodawczyni wypowiedziała się w sprawie zebranego materiału dowodowego, podtrzymując swoje stanowisko odnośnie klasyfikacji przedmiotowego towaru do działu CN 16 Nomenklatury scalonej.

**Uzasadnienie sposobu zidentyfikowania świadczenia na potrzeby podatku od towarów i usług**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Uwzględniając powyższe przepisy w pierwszej kolejności należy ustalić, czy w przypadku kebaba (…) funkcjonującego pod nazwą handlową (…), zamawianego przez własną stronę internetową, dostarczanego przez firmę zewnętrzną pod wskazany adres, w okolicznościach wskazanych we wniosku, mamy do czynienia ze sprzedażą towaru, czy też usługą w rozumieniu ustawy. W tym celu należy posiłkować się orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), który w licznych wyrokach odniósł się do kwestii klasyfikacji czynności jako świadczenia usług, czy dostawy towarów.

Jak wskazał TSUE w wyroku z dnia 27 października 2005 r., nr C-41/04, w sprawie Levob Verzekeringen i OV Bank przeciwko Staatssecretaris van Financiën, ECLI:EU:C:2005:649 (pkt 19) oraz wyroku z dnia 29 marca 2007 r., nr C-111/05 w sprawie Aktiebolaget NN przeciwko Skatterverket, ECLI:EU:C:2007:195 (pkt 21), w przypadku gdy transakcja składa się z szeregu świadczeń i czynności, należy brać pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia, po pierwsze czy chodzi o dwa, czy więcej świadczeń odrębnych, czy też o świadczenie jednolite, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku owo jednolite świadczenie należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług.

Natomiast w wyroku z dnia 10 marca 2005 r., nr C-491/03 w sprawie Ottmar Hermann (pkt 22) przeciwko Stadt Frankfurt am Main, ECLI:EU:C:2005:157 (pkt 22), TSUE wskazał, że: „Ponieważ sprzedaży jakiegoś towaru zawsze towarzyszy świadczenie jakiejś minimalnej usługi (takiej jak wyłożenie towarów na stoiskach, wydanie faktury, itd.), jedynie usługi inne niż te, które towarzyszą nieodłącznie sprzedaży jakiegoś towaru, mogą być wzięte pod uwagę przy ocenie udziału świadczenia usług w odniesieniu do całości złożonej czynności, obejmującej również dostawę jakiegoś towaru”.

Z kolei, w wyroku z dnia 2 maja 1996 r., nr C-231/94 w sprawie Faaborg**\-**Gelting Linien przeciwko Finanzamt Flensburg, ECLI:EU:C:1996:184, w pkt 14 TSUE orzekł, że działalność restauracyjną charakteryzuje szereg elementów i czynności, wśród których dostawa żywności jest tylko jedną ze składowych i gdzie zdecydowanie przeważają usługi. Świadczenie takie należy zatem uznać za świadczenie usług, o którym mowa w art. 6 ust. 1 szóstej dyrektywy. Odwrotnie jest natomiast, gdy transakcja dotyczy artykułów żywnościowych na wynos i nie wiąże się ze świadczeniem usług służących organizacji konsumpcji na miejscu w odpowiednich warunkach.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.3.2011, str. 1, z późn. zm.), usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy.

Natomiast w wyroku z dnia 22 kwietnia 2021 r. w sprawie C-703/19 (ECLI:EU:C:2021:377) TSUE wyjaśnił jak w świetle dyrektywy oraz rozporządzenia wykonawczego 282/11 należy właściwie rozumieć pojęcia „usługa restauracyjna i cateringowa” czy też dostawa „towarów spożywczych”. Istotą tego wyroku jest wyjaśnienie, że tzw. infrastruktura materialna (stoliki, krzesła, sztućce, toaleta) i ludzka (obsługa kelnerska, barmańska) dostępna w lokalach gastronomicznych ma znaczenie dla ustalenia czy mamy do czynienia z towarem, czy z usługą. Jednak kwestia ta nie jest decydująca z punktu widzenia określenia stawki podatku VAT, której wysokość jest rezultatem podporządkowania świadczenia do odpowiedniej pozycji właściwej klasyfikacji.

Zatem ustalenie, czy świadczenie należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług, wymaga wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących. Element dominujący określa się z punktu widzenia przeciętnego konsumenta oraz z uwzględnieniem – w ramach całościowej oceny – wagi jakościowej (a nie tylko ilościowej) elementów świadczenia usług w stosunku do elementów dostawy towarów.

Sprzedaży towaru zawsze towarzyszy minimalny zakres świadczonych usług, takich jak umieszczenie towaru na półkach sklepowych czy wystawienie rachunku, w związku z czym tylko usługi odrębne od usług nierozerwalnie związanych ze sprzedażą towarów można brać pod uwagę w celu określenia udziału świadczenia usług w świadczeniu złożonym, obejmującym również dostawę towarów.

Z kolei działalność restauracyjną charakteryzuje wiele elementów i czynności, wśród których dostawa gotowej żywności i napojów przeznaczonych do spożycia przez ludzi jest tylko jedną ze składowych i gdzie zdecydowanie przeważają usługi.

Ustalenie, z jaką kategorią świadczenia gastronomicznego mamy do czynienia, zależy od wielu zmiennych. Nie jest nią jedynie wola konsumenta skorzystania z infrastruktury lokalu, ale całokształt „otoczenia”, okoliczności towarzyszących danemu świadczeniu.

Z przedstawionych przez Wnioskodawczynię informacji wynika, że będącej przedmiotem wniosku dostawie produktu nie towarzyszą usługi przesądzające, że mamy do czynienia z usługą restauracyjną. We wniosku wskazano bowiem, że Wnioskodawczyni nie zapewnia obsługi kelnerskiej, nie podaje dań do stolików, nie sprząta po klientach, nie udostępnia im sztućców. Kebaba umieszczonego w jednorazowej folii lub papierowej dostarcza się we wskazane przez klienta miejsce korzystając z usług zewnętrznej firmy. Infrastruktura materialna i ludzka jaka towarzyszy wydawaniu przedmiotowego kebaba nie przemawia za tym by uznać świadczenie, które jest przedmiotem niniejszej sprawy, za usługę restauracyjną.

Z wniosku wynika, że kebab z kurczakiem funkcjonujący pod nazwą handlową „\`(...)\`” przygotowywany jest w lokalu oraz sprzedawany jest przez własną stronę internetową, po czym Wnioskodawczyni każdorazowo organizuje dostawę poprzez firmę zewnętrzną pod wskazany adres. Sprzedaż następuje na rzecz osób fizycznych, nieprowadzących działalności gospodarczej. (…) przygotowywany jest z (…). Kebab jest w pełni przyrządzony i sprzedawany jako posiłek gotowy do bezpośredniego spożycia. Cenę produktu każdorazowo powiększa się o koszt opakowania ((…)) oraz o koszt dostawy, który wynosi (…) (bez względu na wartość zamówienia). Wnioskodawczyni pakuje kebaba w jednorazową folię i dostarcza przez firmę zewnętrzną pod wskazany adres. Personel nie doradza klientowi przy sprzedaży (wyborze produktów). W związku ze sprzedażą, personel nie wykonuje innych czynności poza przygotowaniem kebaba, spisywaniem braków, spisywaniem zamówień i sprzątaniem po produkcji.

Mając na uwadze powyższą analizę oraz opis podany przez Wnioskodawczynię należy stwierdzić, że – dla celów stosowania podatku od towarów i usług – sprzedaż kebaba z (…), funkcjonującego pod nazwą handlową (…), zamawianego przez własną stronę internetową oraz dostarczanego przez firmę zewnętrzną pod wskazany adres, należy uznać za **dostawę towaru.** Natomiast oferowane czynności polegające na przygotowaniu kebaba – w postaci przygotowania (…) (poprzez opiekanie na specjalnym grillu), pokrojeniu i posiekaniu dodatków w postaci (…), posmarowaniu (…), ułożeniu wszystkich wymienionych powyżej składników na placek, następnie zwinięcie kebaba oraz podgrzanie go z wszystkimi składnikami w grillu, końcowo zapakowanie przygotowanego kebaba w jednorazową folię oraz dostarczeniu go klientowi - stanowią usługi wspomagające związane z tą dostawą.

**Uzasadnienie klasyfikacji towaru**

W myśl art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zgodnie z art. 42a pkt 2 lit. a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towaru, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług niezbędną do określenia stawki podatku właściwej dla towaru lub usługi.

Symbole statystyczne i Nomenklatura scalona wykorzystywane w ustawie służą wyłącznie stosowaniu odpowiednich przepisów, w tym określeniu właściwej stawki podatku od towarów i usług. Nie przesądzają natomiast o tym, czy w świetle przepisów ustawy mamy do czynienia z towarem lub też usługą.

Dokonując klasyfikacji towaru spożywczego do odpowiedniego grupowania w odpowiedniej klasyfikacji statystycznej należy kierować się następującymi zasadami:

\- jeżeli dostawie towaru spożywczego towarzyszą „dodatkowe usługi”, wspomagające (przetwarzające ten produkt), polegające np. na przygotowaniu i podaniu tego towaru do natychmiastowego spożycia, wykonywane przez sprzedającego (placówkę gastronomiczną) – dostawa tego towaru klasyfikowana jest według PKWiU 2015 w grupowaniu 56 – Usługi związane z wyżywieniem;

\- jeżeli towary spożywcze wydawane są w ramach usług restauracyjnych i cateringowych – klasyfikacja do PKWiU 2015 w grupowaniu 56 – Usługi związane z wyżywieniem;

\- jeżeli natomiast dostawie towaru spożywczego nie towarzyszą żadne „dodatkowe usługi” wykonywane przez sprzedającego (z wyjątkiem nierozerwalnie związanych z dostawą tych towarów, np. takie jak: umieszczenie towaru na półkach sklepowych czy wystawienie rachunku) – towar ten klasyfikowany jest według CN.

Przy czym zawsze należy w pierwszej kolejności ocenić towary spożywcze wydawane do bezpośredniego spożycia pod kątem zaklasyfikowania ich według PKWiU 2015 do grupowania „Usługi związane z wyżywieniem” PKWiU 56 (art. 41 ust. 2 i 2a oraz art. 41 ust. 12f ustawy). Podkreślić jednak należy, że sam fakt przyporządkowania danego towaru spożywczego do grupowania PKWiU 56 „Usługi związane z wyżywieniem” nie zmienia charakteru tego świadczenia jako towaru w świetle ustawy. Dopiero w sytuacji, w której towar ten nie podlega zaklasyfikowaniu w tym grupowaniu należy dokonać jego klasyfikacji według CN.

Zgodnie z Wyjaśnieniami do PKWiU 2015 dział 56 „Usługi związane z wyżywieniem” obejmuje:

\- usługi związane z zapewnianiem pełnego wyżywienia przeznaczonego do bezpośredniej konsumpcji w restauracjach, włączając restauracje samoobsługowe i oferujące posiłki „na wynos”, z lub bez miejsc do siedzenia.

Przy czym nie jest istotny rodzaj obiektu serwującego posiłki, ale fakt, że są one przeznaczone do bezpośredniej konsumpcji.

Natomiast klasa 56.10 „Usługi restauracji i innych placówek gastronomicznych” obejmuje:

\- usługi przygotowywania i podawania posiłków gościom siedzącym przy stołach lub gościom dokonującym własnego wyboru potraw z wystawionego menu, bez względu na to czy spożywają oni przygotowywane posiłki na miejscu, biorą je na wynos czy są im dostarczane w miejsce przez nich wyznaczone.

Z kolei grupowanie 56.10.19.0 „Pozostałe usługi podawania posiłków” obejmuje:

\- pozostałe usługi związane z podawaniem przygotowywanych posiłków i napojów świadczone przez punkty zazwyczaj nieposiadające miejsc do siedzenia ani obsługi kelnerskiej, takie jak: bufety, punkty sprzedaży frytek i ryb, kioski z gotową żywnością, punkty sprzedaży posiłków na wynos,

\- sprzedaż z automatów żywności przygotowywanej na miejscu,

\- usługi lodziarni i ciastkarni,

\- usługi ruchomych placówek gastronomicznych, przygotowujących żywność i napoje do bezpośredniej konsumpcji.

Jak ustalono w sprawie, dostawie towaru – kebaba (…) funkcjonującego pod nazwą handlową (…), zamawianego przez własną stronę internetową oraz dostarczanego przez firmę zewnętrzną pod wskazany adres, towarzyszą usługi wspomagające dostawę, polegające na jego przygotowaniu poprzez: opiekanie (…) na specjalnym grillu, pokrojenie i posiekanie dodatków w postaci (…), posmarowanie (…), ułożenie wszystkich wymienionych powyżej składników na placek, następnie zwinięcie kebaba oraz podgrzanie go z wszystkimi składnikami w grillu, końcowo zapakowanie przygotowanego kebaba w jednorazową folię oraz dostarczeniu go przez firmę zewnętrzną pod wskazany adres klientowi. Biorąc pod uwagę powyższe, mamy zatem do czynienia z towarem (posiłkiem), którego powstanie wymaga wykonania usług towarzyszących (które nie maja jednak charakteru przeważającego), co klasyfikuje przedmiotowy towar (w pełni przyrządzony i przeznaczony do bezpośredniego spożycia) do PKWiU 56.

Odnosząc się do zaproponowanej przez Wnioskodawczynię klasyfikacji przedmiotowego towaru według Nomenklatury scalonej do CN 16 - _Przetwory z mięsa, ryb lub skorupiaków, mięczaków lub pozostałych bezkręgowców wodnych_ tut. organ wyjaśnia co następuje.

Klasyfikacja towaru według Nomenklatury scalonej ma miejsce, jeśli sprzedawanym towarom spożywczym nie towarzyszą żadne usługi wykonywane przez sprzedającego, przetwarzające ten towar (z wyjątkiem nierozerwalnie związanych z dostawą tych towarów, np. wystawienie rachunku, umieszczenie towaru na półkach).

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej dokonując rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie nie mógł dokonać klasyfikacji towaru według Nomenklatury scalonej, gdyż jak wykazano powyżej dostawie towaru kebaba (…) funkcjonującego pod nazwą handlową (…) zamawianego przez własną stronę internetową oraz dostarczanego przez firmę zewnętrzną pod wskazany adres, towarzyszą czynności dodatkowe tj.: przygotowanie (…) (poprzez opiekanie na specjalnym grillu), pokrojenie i posiekanie dodatków w postaci (…), posmarowanie (…), ułożenie wszystkich wymienionych powyżej składników na placek, następnie zwinięcie kebaba oraz podgrzanie go z wszystkimi składnikami w grillu, końcowo zapakowanie przygotowanego kebaba w jednorazową folię oraz dostarczeniu go przez firmę zewnętrzną pod wskazany adres klientowi, co szczegółowo opisała Wnioskodawczyni w uzupełnieniu wniosku, odpowiadając na pytania tut. Organu dotyczące czynności jakie podejmuje w celu wykonania świadczenia będącego przedmiotem wniosku oraz opisując szczegółowy schemat procesu technologicznego produkcji.

W ocenie tut. Organu kebab (…) funkcjonujący pod nazwą handlową (…) jest bezsprzecznie **gotowym posiłkiem, który** **zamawiany jest przez własną stronę internetową oraz dostarczany przez firmę zewnętrzną pod wskazany adres** **do bezpośredniej konsumpcji.** Fakt ten potwierdza gastronomiczny sposób przygotowania tożsamy z przygotowaniem dań w restauracji, czy ciepłych dań w bufetach (przygotowanie składników, opiekanie (…)). Wszystkie czynności w czasie procesu technologicznego znacznie wykraczają poza zakres czynności towarzyszących sprzedaży gotowego produktu. Działalność Wnioskodawczyni nie ogranicza się jedynie do wykładania towaru na półki (np. wyłożenie zmrożonego lub schłodzonego produktu w opakowaniu) i wydania rachunku klientowi. Wnioskodawczyni angażuje swoich pracowników do przygotowania składników na bazie których produkowany jest kebab z kurczakiem funkcjonujący pod nazwą handlową (…). Wnioskodawczyni wykonuje określone, konkretne czynności celem jego wyprodukowania, a rolą sprzedawcy nie jest tylko dostarczenie towaru, ale przede wszystkim - jego wcześniejsze przygotowanie.

Sprzedaż kebaba z (…) funkcjonującego pod nazwą handlową (…) zamawianego przez własną stronę internetową oraz dostarczanego przez firmę zewnętrzną pod wskazany adres, nie może być klasyfikowana jako towar według kodu Nomenklatury scalonej, gdyż do tego grupowania klasyfikuje się towary, którym nie towarzyszą żadne usługi wspomagające ich wydanie do natychmiastowego spożycia, a tym samym towary, które nie podlegają klasyfikacji do PKWiU 56.

Odnosząc się z kolei do wymienionej we wniosku przez Wnioskodawczynię wiążącej informacji stawkowej z dnia 13 sierpnia 2020 r. nr (…), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wyjaśnia, że przywołana decyzja odnosi się do innego towaru. W decyzji tej, faktycznie dokonano klasyfikacji towaru do CN 16. Klasyfikacja ta, dotyczyła jednak produktu z (…), sprzedawanego na kilogramy. Nie stanowi on towaru tożsamego, z towarem objętym niniejszym wnioskiem.

Wobec powyższego sprzedaż wyżej opisanego towaru spożywczego, któremu towarzyszą usługi dodatkowe, wspomagające jego dostawę, należy uznać za dostawę towaru sklasyfikowaną do PKWiU 56 „Usługi związane z wyżywieniem”, przy czym – przyporządkowanie danego towaru spożywczego do ww. grupowania PKWiU 56, nie zmienia charakteru tego świadczenia jako towaru w świetle ustawy.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

W myśl art. 146ea ustawy, w roku 2023:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3, wynosi 8%;

3) stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

4) stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Natomiast stosownie do art. 146ef ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 655, 974 i 1725) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

3) stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

4) stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Stosownie do art. 41 ust. 12f ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług klasyfikowanych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), z wyłączeniem sprzedaży w zakresie:

1) napojów innych niż wymienione w załączniku nr 3 lub załączniku nr 10 do ustawy lub w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie, w tym ich przygotowania i podania;

2) towarów nieprzetworzonych przez podatnika, innych niż wymienione w załączniku nr 3 lub załączniku nr 10 do ustawy lub w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie;

3) posiłków, których składnikiem są towary wskazane jako wyłączone z grupowań wymienionych w poz. 2 i 11 załącznika nr 10 do ustawy.

Powyższy przepis wskazuje, że niezależnie od tego, jak dana czynność będzie traktowana w świetle przepisów dotyczących podatku od towarów i usług (tj. czy jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług), jeżeli będzie sklasyfikowana w dziale 56 PKWiU z 2015 r. będzie do niej miała zastosowanie stawka tego podatku w wysokości 8% (pod warunkiem braku wyłączenia wynikającego z art. 41 ust. 12f ustawy).

Jak już wcześniej wskazano dostawa towaru – kebaba (…) funkcjonującego pod nazwą handlową (…) – klasyfikowana jest według PKWiU 2015 w grupowaniu 56 – Usługi związane z wyżywieniem.

Rozstrzygając kwestię stawki podatku należy przeanalizować wyłączenia wskazane w art. 41 ust. 12f ustawy w odniesieniu do towaru, którego dotyczy wniosek.

Przedmiotowy produkt nie stanowi napoju, a więc wyłączenie wskazane w art. 41 ust. 12f pkt 1 ustawy nie ma zastosowania.

Nie jest to też towar nieprzetworzony – Wnioskodawczyni przygotowuje produkt, który nie wymaga od kupującego po zakupie jakiejkolwiek samodzielnej obróbki/przygotowania do spożycia. Ponadto, w składzie produktu nie ma towarów wskazanych jako wyłączone z grupowań wymienionych w poz. 2 i 11 załącznika nr 10 do ustawy. Zatem, również wyłączenia wskazane w art. 41 ust. 12f w pkt 2 i 3 ustawy nie mają zastosowania.

W związku z powyższym, dostawa towaru – kebaba (…) funkcjonującego pod nazwą handlową (…), zamawianego przez własną stronę internetową oraz dostarczanego przez firmę zewnętrzną pod wskazany adres; przy czym transport organizowany jest przez Wnioskodawczynię, w okolicznościach opisanych we wniosku oraz uzupełnieniach – jest klasyfikowana do działu PKWiU 56 – „Usługi związane z wyżywieniem”. Dostawa ta nie jest objęta wyłączeniami, o których mowa w art. 41 ust. 12f ustawy, dlatego też podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy z zw. z art. 41 ust. 12f ustawy oraz art. 146ea pkt 2 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do towarów tożsamych pod każdym względem z towarem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do towaru będącego jej przedmiotem, który zostanie sprzedany, zaimportowany lub wewnątrzwspólnotowo nabyty po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 1 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- towar, będący przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do towaru, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP, lub za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP oraz e-Urząd Skarbowy.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).