Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPP2.4512.858.2016.1.AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2017-01-04
Teza: Czy usługa organizacji i przeprowadzania egzaminów zawodowych przez Spółkę dla firmy A, która jest realizatorem projektu w ramach Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój lub Regionalnego Programu Operacyjnego współfinansowanych ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego, korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?
Słowa kluczowe: egzaminy; podwykonawstwo; środek-środki publiczne; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2016 r. (data wpływu 22 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług polegających na przeprowadzeniu egzaminu i wydaniu certyfikatów świadczonych przez podwykonawcę – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług polegających na przeprowadzeniu egzaminu i wydaniu certyfikatów świadczonych przez podwykonawcę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność edukacyjno-szkoleniową na terenie całego kraju. Zamierza zajmować się między innymi organizacją i przeprowadzaniem kursów zawodowych jako kolejny podwykonawca dla firm i instytucji, zlecających wykonanie ww. usługi w projektach współfinansowanych ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój lub Regionalnego Programu Operacyjnego, współfinansowanych ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego.

Firma A otrzymuje środki na realizację projektu, który jest realizowany na podstawie wniosku od dofinansowanie. We wniosku o dofinansowanie określony jest szczegółowy budżet projektu, zgodnie z którym dokonuje się zakupu usług i materiałów. Realizujący projekt między innymi musi dokonywać zakupu usług i materiałów zgodnie z odpowiednimi przepisami Unii Europejskiej. Dofinansowanie, które otrzymuje firma A na realizację projektu, pochodzi ze środków europejskich oraz ze środków dotacji celowej. Firma A zleca Spółce przeprowadzenie egzaminów zawodowych, które są finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych. W ramach podpisanej umowy Spółka zapewni prawidłowe przeprowadzenie egzaminu, tj. zapewni egzaminatora zgodnie z wymaganiami danego egzaminu i odpowiednią salę wraz z niezbędnym wyposażeniem. Egzaminy zakończone będą wydaniem oficjalnego certyfikatu zawodowego, potwierdzającego uzyskanie uprawnień zawodowych. Spółka wystawi firmie A fakturę VAT za wykonaną usługę przeprowadzenia egzaminów zawodowych realizowaną w ramach projektu współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. Zgodnie z tą umową, firma A zapłaci Spółce wynagrodzenie za wykonaną usługę ze środków otrzymanych w ramach dofinansowania na realizację projektu w ramach Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój lub Regionalnego Programu Operacyjnego, współfinansowanych ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego.

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, nie korzysta ze zwolnienia opisanego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ usługi egzaminów nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Nie korzysta również ze zwolnienia opisanego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy, gdyż nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Egzaminy będące przedmiotem wniosku nie są przeprowadzane przez Spółkę jako jednostkę objętą systemem oświaty, o której mowa w art. 82 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty. Spółka nie korzysta więc również ze zwolnienia opisanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Pytanie przyporządkowane do przedstawionego zdarzenia przyszłego dotyczy okresu podatkowego – lata 2016-2017.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy usługa organizacji i przeprowadzania egzaminów zawodowych przez Spółkę dla firmy A, która jest realizatorem projektu w ramach Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój lub Regionalnego Programu Operacyjnego współfinansowanych ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego, korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonując usługę organizacji i przeprowadzania egzaminów zawodowych dla firmy A, realizującej projekt w ramach Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój lub Regionalnego Programu Operacyjnego współfinansowanych ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Powyższe zwolnienie wynika z implementacji art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – dalej dyrektywa 2006/112/WE, który stanowi podstawę do zwolnienia z podatku od towarów i usług kształcenia dzieci lub młodzieży, kształcenia powszechnego lub wyższego, kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzonego przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Zgodnie z art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektyw 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 plit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Ustawa o podatku od towarów i usług określa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c), że „usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26 finansowane w całości ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane” są to usługi zwolnione z podatku od towarów i usług. Ponadto na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, ze zwolnienia korzysta także świadczenie usług finansowanych co najmniej w 70% ze środków publicznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, pozytywny wynik egzaminu zawodowego poświadczony certyfikatem wiąże się z uzyskaniem bądź uaktualnieniem wiedzy, którą uczestnik wykorzystuje do celów zawodowych. Stąd też przedmiotową usługę przeprowadzenia egzaminu można uznać za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, lub usługę ściśle z powyższą usługą związaną. Otrzymanie certyfikatu po uzyskaniu pozytywnego wyniku na egzaminie jest potwierdzeniem posiadanych umiejętności, które można wykorzystać w związku z wykonywanym zawodem. Certyfikat może być również pomocny w przekwalifikowaniu lub uzyskaniu pracy.

Usługi przeprowadzania egzaminów zawodowych zakończonych certyfikatem stanowią nieodłączny element procesu nauczania. Weryfikacja wiedzy w postaci egzaminu stanowi kluczowy etap nauczania. Powyższe stwierdzenie potwierdza stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 stycznia 2014 r., sygn. IBPP1/443-914/13/KJ, gdzie czytamy, że: „usługi przeprowadzania egzaminów (…) spełniają w ocenie tut. Organu definicję usług kształcenia”, a „sam egzamin również jest elementem kształcenia” oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 7 kwietnia 2014 r., sygn. IPTPP1/443-59/14-4/AK, gdzie czytamy, że: „prowadzone przez Wnioskodawcę egzaminy na rzecz Zlecającego są usługami w zakresie kształcenia (…) spełniają więc definicję kształcenia (…) ich celem jest bowiem potwierdzenie posiadanych umiejętności”. Powyższe przesądza, zdaniem Spółki, o edukacyjnym charakterze weryfikacji wiedzy za pomocą egzaminów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów rozumieniu art. 7 (…).

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednak zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

*   oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Jak stanowi art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22–24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22–24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Stosownie do treści ust. 17a powyższego artykułu, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Jak wynika z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2015 r. poz. 736), zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (§ 8 ust. 8 rozporządzenia).

Zgodnie z § 3 ust. 9 rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Kwestia zwolnienia od podatku usług kształcenia uregulowana jest w art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s.1, z późn. zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, że usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy 2006/112/WE Rady podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli.

Należy także zauważyć, że z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT (wyrok C-473/08 w sprawie Eulitz, pkt 25). Ponadto, jak również wielokrotnie podkreślał TSUE w swym orzecznictwie, pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy (obecnie art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady) powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika (przykładowo wyrok Trybunału z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV).

Jednakże interpretacja tych pojęć powinna być zgodna z celami, do jakich dążą owe zwolnienia, oraz powinna spełniać wymogi zasady neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system podatku VAT. Zatem powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień z art. 13 (art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE) powinny być interpretowane w sposób, który uniemożliwiałby osiągnięcie zakładanych przez nie skutków (pkt 27 ww. wyroku).

W analizowanej sprawie podmiotem świadczącym usługi szkoleniowe jest kontrahent Spółki, która zamierza świadczyć te usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Dla oceny tego, czy usługi wykonywane przez Spółkę będą zwolnione od podatku od towarów i usług, konieczne jest stwierdzenie:

1.  czy będą to usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostkę objętą systemem oświaty lub
2.  czy będą to usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz
3.  czy będą prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub
4.  czy będą świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty lub
5.  czy szkolenia finansowane będą w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Jak wskazała Spółka w przedstawionym we wniosku opisie sprawy nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy. Ponadto przeprowadzane egzaminy nie odbywają się na zasadach określonych w odrębnych przepisach, co wyklucza możliwość zwolnienia świadczonych usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy. Spółka nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, co wyłącza możliwość zastosowania do świadczonych usług zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy.

W celu rozstrzygnięcia, czy usługi mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy, konieczne jest stwierdzenie czy spełnione są dwie przesłanki zawarte w tym przepisie, mianowicie uznanie opisanej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, a następnie jej finansowanie ze środków publicznych w całości bądź w co najmniej 70%.

Definicja kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego została zawarta w art. 44 rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 str. 1). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. W myśl ww. art. 44 rozporządzenia, usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Kierując się wskazówkami ww. rozporządzenia Rady UE, należy stwierdzić, że kształcenie zawodowe jest procesem mającym na celu nauczenie, przekazanie wiedzy z określonej dziedziny, które ma posłużyć zdobyciu bądź uaktualnieniu wiedzy obecnie posiadanej przez uczestnika takiego szkolenia. Definicja usług kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawarta w ww. rozporządzeniu kładzie nacisk na „bezpośredni” związek nauczania z daną branżą lub zawodem, co narzuca stosowanie specyficznego programu nauczania dla skonkretyzowanego odbiorcy.

Podkreślenia wymaga, że o usługach kształcenia można mówić wyłącznie wtedy, jeśli podwykonawca faktycznie świadczy usługę szkoleniową, czyli m.in. organizuje szkolenie, odpowiada za przeprowadzenie szkolenia, nadzoruje jego przebieg. Takich usług Spółka nie będzie świadczyła, ponieważ – jak wynika z wniosku – Spółka jedynie świadczyć będzie usługi polegające na zapewnieniu egzaminatora zgodnie z wymaganiami danego egzaminu i odpowiedniej sali wraz z niezbędnym wyposażeniem oraz wydawać będzie odpowiedni certyfikat. Czynności tych nie można uznać za „nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem” oraz nie będzie to „nauczanie mające na celu uzyskanie bądź uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych”.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że aby uznać usługę przeprowadzania egzaminów (zapewnieniu egzaminatora zgodnie z wymaganiami danego egzaminu i odpowiedniej sali wraz z niezbędnym wyposażeniem), jakkolwiek ściśle związaną z usługą kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego, za zwolnioną od podatku – zgodnie z art. 43 ust. 17a ustawy o podatku od towarów i usług i § 3 ust. 9 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. – musi być ona przeprowadzana przez podmiot świadczący usługę podstawową, co w niniejszej sprawie nie będzie miało miejsca.

Ponadto trudno uznać, że świadczone przez Spółkę usługi przeprowadzenia egzaminów będą stanowić usługi kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego. Sama weryfikacja zdobytej wiedzy w postaci przeprowadzenia egzaminu nie jest kształceniem, którego istota sprowadza się do przekazania wiedzy i umiejętności poprzez nauczenie osób w nim uczestniczących, tylko weryfikacją efektów kształcenia. Powyższe również eliminuje możliwość zastosowania zwolnienia od podatku świadczonych usług na podstawie wskazanych przez Spółkę przepisów.

Oznacza to, że do świadczonych przez Spółkę usług przeprowadzania egzaminów, pomimo ich finansowania ze środków publicznych, nie będą miały zastosowania zwolnienia, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy i w § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów. Nie będą również objęte zwolnieniem, ani obniżonymi stawkami podatku na podstawie innych przepisów ustawy i rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, w związku z czym usługi te będą podlegały opodatkowaniu stawką podatku 23%.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.