Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.436.2019.1.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-28
Teza: Opodatkowanie czynności zrzeczenia się spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu niemieszkalnego i przeniesienia przez Spółkę lokalu niemieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość na Spółdzielnię Mieszkaniową oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; dostawa-dostawa towarów; lokal-lokal użytkowy; lokal-prawo do lokalu-spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu; odliczenia-prawo do odliczenia; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 lipca 2019 r. (data wpływu 30 lipca 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania czynności zrzeczenia się spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu niemieszkalnego o powierzchni użytkowej 189 m2 i przeniesienia przez Spółkę lokalu niemieszkalnego numer 3 o powierzchni użytkowej 349 m2 stanowiącego odrębną nieruchomość na Spółdzielnię Mieszkaniową – **jest nieprawidłowe**

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 lipca 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności zrzeczenia się i przeniesienia przez Spółkę własności lokali niemieszkalnych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Firma (\`(...)\`) (dalej nazywana „Spółką”) jest czynnym podatnikiem VAT i składa deklaracje podatkowe VAT-7. Firma posiada numer NIP (…), numer REGON (…) i KRS (…).

1.  Nabycie lokalu o powierzchni użytkowej 189 m2

Firmie A. przysługiwało spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu niemieszkalnego o powierzchni użytkowej 189 metrów kwadratowych, usytuowanego na parterze w budynku mieszkalno-handlowym położonym w S., należącego do zasobów Spółdzielni Mieszkaniowej Lokatorsko-Własnościowej (zwana dalej „Spółdzielnią” lub „Spółdzielnią Mieszkaniową”). Wskazać należy, iż spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu jest ograniczonym prawem rzeczowym. Dla powyższego lokalu w Sądzie Rejonowym była prowadzona księga wieczysta. Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT, bowiem nabycie nastąpiło w drodze umowy zakupu od osób fizycznych na mocy aktu notarialnego z września 2014 r. Lokal ten służył Spółce do prowadzonej działalności handlowo-usługowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego zostało przez Spółkę wprowadzone do ewidencji środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych i podlegało odpisom amortyzacyjnym od wartości początkowej. Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego, w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosiła takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tego lokalu.

Z aktu notarialnego z października 2016 r. wynika, iż Spółka zrzekła się przysługującego jej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu niemieszkalnego o powierzchni użytkowej 189 m2, na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej. Następnie Spółdzielnia Mieszkaniowa złożyła w Sądzie Rejonowym wniosek wieczystoksięgowy o wykreślnie w/w prawa z księgi wieczystej i zamknięcie księgi wieczystej prowadzonej dla w/w prawa, zaś wniosek ten został uwzględniony poprzez wpis dokonany w marcu 2017 r. Należy dodać, że biorąc pod uwagę specyfiki ograniczonego prawa rzeczowego, jakim jest spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, jeżeli prawo to było ujawnione w księdze wieczystej do jego wygaśnięcia potrzebne jest wykreślenie tego prawa z ksiąg wieczystych.

W okresie od września 2014 r. tj. daty nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu niemieszkalnego i jego wygaśnięcia w marcu 2017 r. Spółka nie dokonywała rozbudowy ani ulepszeń na powierzchni użytkowej 189 m2 i była wyłącznym użytkownikiem lokalu użytkowego, a nie Spółdzielnia Mieszkaniowa.

Spółka informuje, że od dnia nabycia w/w spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu do chwili obecnej na powierzchni 827,40 m2 lokalu użytkowego nr 34 obejmującego powierzchnię 189 m2, prowadziła i prowadzi działalność handlowo-usługową podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Spółka informuje, iż w wyniku zrzeczenia się przysługującego jej spółdzielczego prawa do lokalu i w konsekwencji jego wygaśnięcia nie było czynnością odpłatną i Spółka nie otrzymała od Spółdzielni Mieszkaniowej żadnej zapłaty ani dopłaty. Z tytułu zrzeczenia się przez Spółkę prawa do lokalu użytkowego na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej, prawo to wygasa i Spółdzielnia nie mogła stać się swoim własnym członkiem, a tym samym nie mogła być posiadaczem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu o powierzchni użytkowej 189 m2.

W wyniku zrzeczenia się przysługującego Spółce spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu Spółdzielnia nie wykonała w przedmiotowej sprawie żadnej, tj. ani odpłatnej ani nieodpłatnej dostawy towaru czy usługi.

1.  Nabycie lokalu o powierzchni użytkowej 349 m2

Firma (\`(...)\`) była właścicielem stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu niemieszkalnego o powierzchni 349 metrów kwadratowych usytuowanego na parterze w budynku mieszkalno-handlowym położonego w S., posadowionego na nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka numer (…). Dla tego lokalu w Sądzie Rejonowym była prowadzona księga wieczysta (…). Z własnością w/w lokalu niemieszkalnego związane było prawo współwłasności części wspólnych budynku, które nie służyły do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali oraz taki sam udział w prawie użytkowania wieczystego w/w nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka nr (…), objętej księgą wieczystą (…) stanowiących nieruchomość wspólną.

Lokal niemieszkalny o powierzchni 349 m2 Spółka nabyła na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego w marcu 2011 r. Transakcja zakupu lokalu niemieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Przedmiotowy lokal służył działalności handlowo-usługowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT prowadzonej przez Spółkę i został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz był amortyzowany od wartości początkowej.

W akcie notarialnym z kwietnia 2017 r. Przedstawiciele Spółdzielni oświadczyli, iż dokonują zniesienia odrębnej własności lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu niemieszkalnego nr 3 o powierzchni użytkowej 349 m2, w związku z czym lokal ten traci status odrębnej nieruchomości, przestaje istnieć, a Spółdzielnia Mieszkaniowa staje się wyłącznym użytkownikiem wieczystym zabudowanej nieruchomości.

W okresie od daty nabycia lokalu niemieszkalnego do dnia zniesienia odrębnej własności lokalu o powierzchni użytkowej 349 m2 Spółka nie dokonywała rozbudowy ani ulepszeń przedmiotowego lokalu. Na powierzchni użytkowej wskazanego lokalu od dnia jego nabycia do dnia zniesienia odrębnej własności Spółka przez cały ten okres prowadziła działalność handlową i usługową opodatkowaną podatkiem VAT.

Z tytułu zniesienia własności stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu niemieszkalnego nr 3 o powierzchni użytkowej 349 m2 Spółka nie otrzymała od Spółdzielni Mieszkaniowej żadnej kwoty pieniędzy stanowiącej zapłatę ani dopłatę. W wyniku zniesienia odrębnej własności lokalu przysługującego Spółce, Spółdzielnia Mieszkaniowa nie wykonała w przedmiotowej sprawie żadnej, tj. ani odpłatnej ani nieodpłatnej dostawy towaru czy usługi.

1.  Opis stanu faktycznego w sprawie ustanowienia przez Spółdzielnię Mieszkaniową na rzecz Spółki odrębnej własności lokalu niemieszkalnego nr 34 o powierzchni 827,40 m2

Firma A. i Spółdzielnia Mieszkaniowa Lokatorsko-Własnościowa zawarły:

*   w październiku 2014 r. porozumienie, którego przedmiotem było określenie zasad finansowania przez Spółkę prowadzonej przez Spółdzielnię rozbudowy i przebudowy budynku handlowo-usługowego ze zmianą sposobu użytkowania pomieszczeń piętra na lokale mieszkalne wraz z nadbudową dwóch kondygnacji przeznaczonych na lokale mieszkalne, położonego w S. na działkach gruntu oznaczonych w ewidencji gruntów numerami (…) i (…). Na podstawie wykonanego projektu budowlanego i w wyniku działań inwestycyjnych zwiększyła się powierzchnia lokali mieszkalnych położonych powyżej parteru oraz powierzchnia lokali użytkowych usytuowanych na parterze budynku handlowo-usługowego.

*   w marcu 2015 r. Spółdzielnia Mieszkaniowa i Spółka zawarły umowę o finansowanie rozbudowy i przebudowy budynku handlowo-usługowego, która była zmieniona aneksem nr 1 z sierpnia 2016 r. Z treści § 1 ust. 1 Aneksu wynika, iż przedmiotem umowy było ustalenie zasad finansowania rozbudowy i przebudowy budynku handlowo-usługowego położonego w S. na działkach oznaczonych numerami geodezyjnymi o powierzchni 0,1078ha i o powierzchni 0,0440ha.

W w/w umowie o finansowanie rozbudowy i przebudowy budynku handlowo-usługowego Spółdzielnia Mieszkaniowa Lokatorsko-Własnościowa zobowiązała się do ustanowienia na rzecz Spółki odrębnej własności lokalu użytkowego obejmującego powierzchnię obu lokali (o powierzchni 349 m2 i 189 m2), należących do Spółki, jak również powierzchnię nowo wybudowaną, w kosztach wybudowania której uczestniczyła Spółka.

Przedstawiciele Spółdzielni Mieszkaniowej oraz Spółki oświadczyli, iż na podstawie ostatecznej decyzji z września 2014 r. zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę oraz ostatecznej decyzji z listopada 2015 r., wydanych z upoważnienia Starosty Powiatowego w, na działkach numer (…) i (…) Spółdzielnia Mieszkaniowa Lokatorsko-Własnościowa przeprowadziła inwestycję pod nazwą: rozbudowa i przebudowa budynku handlowo-usługowego ze zmianą sposobu użytkowania pomieszczeń piętra na lokale mieszkalne wraz z nadbudową 2 (dwóch) kondygnacji przeznaczonych na lokale mieszkalne. Spółdzielnia Mieszkaniowa przeprowadziła inwestycję według projektu budowlanego na nieruchomości położonej w obrębie (…) nr ewid.dz. (…) i (…).

Należy zauważyć, iż decyzję na rozbudowę budynku, w którym znajdowały się lokale użytkowe Spółki uzyskała Spółdzielnia Mieszkaniowa, gdyż budynek posiadała Spółdzielnia, a nie Spółka. W związku z realizacją powyższej umowy Spółka poniosła część kosztów finansowania inwestycji. Wydatki poniesione przez Spółkę na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej łącznie z podatkiem VAT stanowiły kwotę brutto (…) i związane były z tworzeniem nowej powierzchni użytkowej.

Ponadto poza nakładami na realizację powyższego zadania w kwocie netto (…), Spółka poniosła samodzielnie wydatki na powierzchnię handlową, w której prowadziła działalność gospodarczą w kwocie netto (….) (bez podatku od towarów i usług).

W wyniku ustaleń w umowie w przypadku gdy po zakończeniu robót powierzchnia handlowa lokalu Spółki powiększy się Spółdzielnia zobowiązała się przenieść na Spółkę własność tej powierzchni.

Na podstawie ostatecznej decyzji z lipca 2016 r. wydanej przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego, udzielone zostało pozwolenie na użytkowanie w/w inwestycji. Należy dodać, iż pozwolenie na użytkowanie budynku otrzymała Spółdzielnia Mieszkaniowa Lokatorsko-Własnościowa, która wykonywała inwestycję, a nie Spółka.

W wyniku realizacji powyższej inwestycji na działkach numer (…) i (…) posadowiony został budynek mieszkalno-handlowy, o czterech kondygnacjach naziemnych, podpiwniczony, w którym znajdują się 34 lokale o łącznej powierzchni lokali wraz z powierzchnią pomieszczeń do nich przynależnych 2 455,60 m2, w tym 33 lokale mieszkalne oraz 1 (jeden) lokal niemieszkalny, oznaczony numerem 34 o powierzchni 827,40 m2 położony na parterze w budynku mieszkalno- handlowym.

W wyniku realizacji przez Spółdzielnię inwestycji w budynku mieszkalno-handlowym dokonano faktycznej likwidacji obu w/w lokali (o powierzchni 349 m2 i 189 m2), w stosunku do których Spółce przysługiwały prawa rzeczowe, poprzez wyburzenie ścian działowych tworzących ich pomieszczenia oraz ścian oddzielających te lokale od pozostałej części budynku. Spółka informuje, że lokal użytkowy numer 34 o powierzchni 827,40 m2 powstał w wyniku inwestycji prowadzonej przez Spółdzielnię Mieszkaniową oraz obejmował lokal o powierzchni użytkowej 189 m2 i lokal użytkowy o powierzchni 349 m2, w stosunku do których Spółce przysługiwały prawa rzeczowe.

Koszty poniesione przez Spółkę samodzielnie w kwocie (…) zł netto, oraz koszty na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej w wysokości netto (…) zł, stanowiły koszty działań inwestycyjnych parteru użytkowego i związane były z lokalem nr 34 o powierzchni 827,40 m2

Z treści § 2 aktu notarialnego z października 2016 r. wynika, że Spółka zrzekła się przysługującego jej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu niemieszkalnego o powierzchni użytkowej 189 m2. Następnie Spółdzielnia Mieszkaniowa Lokatorsko-Własnościowa złożyła w Sądzie Rejonowym wniosek wieczystoksięgowy o wykreślnie w/w prawa z księgi wieczystej i zamknięcie księgi wieczystej prowadzonej dla w/w prawa, zaś wniosek ten został uwzględniony poprzez wpis dokonany w marcu 2017 r.

Jak już była mowa w opisie stanu faktycznego sprawy, prawo do lokalu o powierzchni użytkowej 189 m2 Spółka zakupiła od osób fizycznych we wrześniu 2014 r. na podstawie aktu notarialnego. Czynność nabycia lokalu nie była opodatkowana podatkiem VAT.

W związku z podjętym w umowie z marca 2015 r. zobowiązaniem Spółdzielni Mieszkaniowej do ustanowienia na rzecz Spółki odrębnej własności lokalu niemieszkalnego, którego powierzchnia obejmować będzie zarówno powierzchnię dwóch lokali (o powierzchni 349 m2 i 189 m2 ), w stosunku do których Spółce przysługiwały prawa rzeczowe, jak również powierzchnię realizowanej inwestycji, w kosztach finansowania której uczestniczyła Spółka, firma (\`(...)\`) przeniosła na Spółdzielnię Mieszkaniową stanowiący odrębną nieruchomość lokal niemieszkalny nr 3 o powierzchni użytkowej 349 m2 położony na parterze budynku mieszkalno-handlowego wraz ze związanymi z nim prawami, w tym związanym z w/w lokalem udziałem w nieruchomości wspólnej, który stanowi prawo współwłasności części wspólnych budynku, które nie służą do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali oraz taki sam udział w prawie użytkowania wieczystego w/w nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka nr (…), objętej księgą wieczystą (…), w celu późniejszego ustanowienia przez Spółdzielnię na rzecz Spółki odrębnej własności lokalu niemieszkalnego z nr 34 o powierzchni 827,40 m2.

W akcie notarialnym z kwietnia 2017 r. Przedstawiciele Spółdzielni Mieszkaniowej oświadczyli, iż dokonują zniesienia odrębnej własności lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu niemieszkalnego nr 3 o powierzchni użytkowej 349 m2 w związku z czym lokal ten traci status odrębnej nieruchomości, przestaje istnieć, a Spółdzielnia Mieszkaniowa staje się wyłącznym użytkownikiem wieczystym zabudowanej nieruchomości, położonej w S. składającej się z działki oznaczonej w ewidencji gruntów numerem (…), oraz wyłącznym właścicielem posadowionego na tej nieruchomości budynku.

Ponadto Przedstawiciele Spółdzielni Mieszkaniowej oświadczyli, iż w terminie jednego miesiąca

*   po zamknięciu księgi wieczystej prowadzonej dla spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu niemieszkalnego o powierzchni użytkowej 189 m2 (ograniczone prawo rzeczowe było ujawnione w księdze wieczystej i do jego wygaśnięcia potrzebne jest wykreślenie tego prawa z księgi wieczystej),

*   po zamknięciu księgi wieczystej prowadzonej dla lokalu niemieszkalnego nr 3 o powierzchni użytkowej 349 m2 oraz dokonaniu wpisu wyłącznego prawa użytkowania wieczystego nieruchomości i prawa własności posadowionego na niej budynku w w/w księdze wieczystej (…) na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej (zgodnie z art. 27 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami - tj. z 2015 r. Dz.U. poz. 1774 z późn.zm.), oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste i przeniesienie tego prawa wymaga wpisu w księdze wieczystej.

Ze stanu faktycznego sprawy wynika, że Spółdzielnia Mieszkaniowa zobowiązała się do ustanowienia na rzecz Spółki odrębnej własności lokalu niemieszkalnego nr 34 o powierzchni użytkowej 827,40 m2 oraz w/w terminie do przeniesienia własności tego lokalu, wraz z prawami związanymi z tym lokalem, na rzecz Spółki, a Spółka zobowiązała się w/w lokal przyjąć.

W akcie notarialnym Repertorium A numer (…) Spółdzielnia Mieszkaniowa i Spółka określiły wartość przedmiotów niniejszych czynności na kwoty netto:

*   (…) zł wartość spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu niemieszkalnego o powierzchni użytkowej 189 m2

*   (…) zł wartość lokalu niemieszkalnego nr 3 o powierzchni użytkowej 349 m2,

*   (…) zł wartość nakładów poczynionych przez Spółkę na podstawie umowy zawartej ze Spółdzielnią Mieszkaniową Lokatorsko-Własnościową o finansowanie rozbudowy i przebudowy budynku handlowo-usługowego z marca 2015 r.

*   (…) zł wartość lokalu niemieszkalnego nr 34 o powierzchni użytkowej 827,40 m2.

Spółdzielnia Mieszkaniowa i Spółka oświadczyły, iż wydanie lokalu niemieszkalnego nr 34 o powierzchni użytkowej 827,40 m2 w posiadanie Spółki nastąpiło przed podpisaniem aktu notarialnego i Spółka użytkowała lokal użytkowy na własne potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Spółdzielnia Mieszkaniowa Lokatorsko-Własnościowa w realizacji zobowiązania wobec Spółki ustanowiła na rzecz Spółki odrębną własność lokalu niemieszkalnego numer 34 o powierzchni użytkowej 827,40 m2 i przeniosła własność tego lokalu, wraz z prawami z nim związanymi na Spółkę (akt notarialny z kwietnia 2017 r. Repertorium A (…)). Dla lokalu użytkowego nr 34 została założona księga wieczysta i dokonano wpisu własności na rzecz Spółki.

Z tytułu przeniesienia własności przedmiotowego lokalu niemieszkalnego numer 34 Spółdzielnia Mieszkaniowa Lokatorsko-Własnościowa wystawiła na rzecz Spółki fakturę VAT na kwotę (…) zł brutto.

1.  Opis udziału Spółki w finansowaniu inwestycji realizowanej przez Spółdzielnię Mieszkaniową

Spółka wypełniając postanowienia w/w Porozumienia z października 2014 r. zobowiązała się z tytułu udziału w finansowaniu zapłacić na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej na pokrycie kosztów bezpośrednich kwot płatnych w ratach i terminach określonych w Umowie o finansowanie tej inwestycji.

W związku z powyższym Spółka dokonała wpłat zaliczek pieniędzy na konto Spółdzielni Mieszkaniowej, które zostały opodatkowane podatkiem VAT według stawki 23% i udokumentowane następującymi fakturami:

1.  Faktura nr (…).
2.  Faktura nr (…).
3.  Faktura nr (…).
4.  Faktura nr (…).
5.  Faktura nr (…).
6.  Faktura nr (…).
7.  Faktura nr (…).
8.  Faktura nr (…).

Spółka i Spółdzielnia Mieszkaniowa związane były umową zasad finansowania przez Spółkę, prowadzonej przez Spółdzielnię Mieszkaniową rozbudowy i przebudowy budynku handlowo-usługowego na podstawie, której obciążono Spółkę nakładami na realizację inwestycji w kwocie (…).

Spółka informuje, iż dysponowała powierzchnią użytkową opisanych we wniosku o interpretację dwóch lokali (o powierzchni użytkowej 189m2 i 349 m2), do których Spółce przysługiwały prawa rzeczowe, jak również zwiększoną powierzchnię użytkową w kosztach realizacji której uczestniczyła. Spółka przez cały okres realizacji inwestycji była w posiadaniu powierzchni użytkowej usytuowanej na parterze tego budynku oraz fizycznie wykorzystywała ją dla swojej działalności gospodarczej, pomimo że ustanowiono odrębną własność lokalu numer 34 i przeniesiono jego własność na rzecz Spółki umową w formie aktu notarialnego. W lokalu numer 34 do chwili obecnej Spółka kontynuuje działalność handlowo-usługową podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Od ponoszonych nakładów na realizację rozbudowy i przebudowy budynku handlowo usługowego przysługiwało Spółce prawo do odliczenia VAT naliczonego, z faktur zakupu, nabycia w formie aktu notarialnego powierzchni użytkowej lokalu, przeniesionego na Spółkę w formie aktu notarialnego.

W ocenie Spółki do nabycia nakładów inwestycyjnych dochodzi w momencie objęcia władztwa ekonomicznego, które nie musi się pokrywać z nabyciem własności. W związku z tym, że poniesione nakłady związane były bezpośrednio z działalnością handlowo-usługową opodatkowaną podatkiem VAT Spółka miała prawo i odliczyła podatek naliczony z wyżej wymienionych faktur.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy czynność zrzeczenia się przez Spółkę spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu niemieszkalnego o powierzchni użytkowej 189 m2 na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej Lokatorsko-Własnościowej, która zobowiązała się w terminie jednego miesiąca po zamknięciu księgi wieczystej dla w/w prawa, do ustanowienia na rzecz Spółki odrębnej własności lokalu niemieszkalnego numer 34, który w swojej powierzchni użytkowej 827,40 m2 objął istniejącą powierzchnię użytkową spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu 189 m2 i przeniesienia na Spółkę w terminie jednego miesiąca własności lokalu nr 34 wraz z prawami związanymi z tym lokalem, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy czynność przeniesienia przez Spółkę lokalu niemieszkalnego numer 3 o powierzchni użytkowej 349 m2 stanowiącego odrębną nieruchomość na Spółdzielnię Mieszkaniową, która zobowiązała się w terminie jednego miesiąca po zamknięciu księgi wieczystej prowadzonej dla tego lokalu, do ustanowienia na rzecz Spółki odrębnej własności lokalu niemieszkalnego numer 34, który w swojej powierzchni użytkowej 827,40 m2 objął istniejącą powierzchnię użytkową lokalu nr 3 i przeniesienia na Spółkę w terminie jednego miesiąca własności lokalu nr 34 wraz z prawami związanymi z tym lokalem, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
3.  Czy Spółka miała prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT z faktur dokumentujących zapłacone do Spółdzielni Mieszkaniowej kwoty pieniędzy na poczet nakładów związanych z realizacją rozbudowy i przebudowy budynku handlowo usługowego, w wyniku czego Spółka nabyła dodatkową powierzchnię użytkową do prowadzenia swojej działalności handlowo-usługowej?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad 1)

W ocenie Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym zrzeczenie się przez firmę spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu niemieszkalnego o powierzchni użytkowej 189 m2 na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Według art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei zgodnie z art. 8 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Z czysto literalnego brzmienia przepisu wynika, iż w art. 8 ustawy o VAT jest mowa o przeniesieniu praw do wartości niematerialnych i prawnych co w ocenie Spółki nie jest tożsame ze zrzeczeniem się prawa. Przeniesienie prawa oznacza przekazanie go innemu podmiotowi. W przypadku zrzeczenia się spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu niemieszkalnego prawo to wygasa, a zatem nie przechodzi na inny podmiot.

Własnościowe spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu jest ograniczonym prawem rzeczowym. Wynika to z przepisów ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (tj. z 2013 r., poz. 1222 , z póżn. zm.), oraz art. 244 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 z późn. zm.). Zgodnie z art. 246 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego jeżeli uprawniony zrzeka się ograniczonego prawa rzeczowego, prawo to wygasa. Oświadczenie o zrzeczeniu się prawa powinno być złożone właścicielowi rzeczy obciążonej. Jednakże gdy ustawa nie stanowi inaczej, a prawo było ujawnione w księdze wieczystej, do jego wygaśnięcia potrzebne jest wykreślenie prawa z księgi wieczystej.

W przedmiotowej sprawie istota jak i charakter spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu niemieszkalnego w Spółdzielni Mieszkaniowej, nie sprzeciwiały się możliwości zrzeczenia się tego prawa przez Spółkę i to z tym skutkiem, że ono wygasa.

Z opisu stanu faktycznego niniejszej sprawy wynika, iż w treści § 2 aktu notarialnego Repertorium A (…) Spółka oświadczyła wobec Spółdzielni Mieszkaniowej o woli zrzeczenia się przysługującego jej spółdzielczego własnościowego prawa przedmiotowego lokalu o powierzchni użytkowej 189 m2 w celu ustanowienia odrębnej własności lokalu, a Spółdzielnia na powyższe wyraziła zgodę. Następnie Spółdzielnia Mieszkaniowa złożyła na urzędowym formularzu w Sądzie Rejonowym w (…) wniosek wieczystoksięgowy o wykreślnie w/w prawa z księgi wieczystej i zamknięcie księgi wieczystej prowadzonej dla w/w prawa, zaś wniosek ten został uwzględniony poprzez wpis dokonany w marcu 2017 r.

Biorąc pod uwagę specyfiki ograniczonego prawa rzeczowego jakim jest spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a przede wszystkim fakt, że z chwilą zrzeczenia się prawo wygasa - przestaje istnieć, a jeżeli prawo wpisane było do księgi wieczystej do jego zniesienia konieczne jest wykreślenie tego prawa, w przedmiotowej sprawie te warunki zostały spełnione.

Zgodnie z art. 1711 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych w wypadku wygaśnięcia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu spółdzielnia obowiązana jest uiścić uprawnionemu wartość rynkową tego prawa.

W przedstawionym stanie faktycznym sprawy czynności ze Spółdzielnią Mieszkaniową, które nastąpiły po wygaśnięciu spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu niemieszkalnego, nie stanowią zapłaty za dostawę towaru lub świadczenia usługi w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Spółka zrzekła się na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu niemieszkalnego o powierzchni użytkowej 189 m2 o wartości netto (…) zł i Spółdzielnia Mieszkaniowa nie wypłaciła Spółce tej kwoty pieniędzy.

Spółdzielnia Mieszkaniowa po zrzeczeniu się spółdzielczego własnościowego prawa do w/w lokalu ustanowiła na rzecz Spółki odrębną własność lokalu niemieszkalnego nr 34 o powierzchni użytkowej 827,40 m2 (obejmującego między innymi lokal o powierzchni 189 m2) i przeniosła własność lokalu nr 34 wraz z prawami związanymi z tym lokalem uwzględniając wartość spółdzielczego własnościowego prawa w kwocie (…) zł.

W przedstawionej sprawie w związku z wygaśnięciem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu Spółka nie uzyskała w wyniku tej czynności przysporzenia majątkowego (ekonomicznego). W wyniku zrzeczenia się przysługującego Spółce spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu Spółdzielnia Mieszkaniowa nie wykonała w przedmiotowej sprawie żadnej, tj. ani odpłatnej ani nieodpłatnej dostawy towaru czy usługi.

Zauważyć należy, iż co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Należy podkreślić, że z literalnego brzmienia art. 7 ust 1 pkt 5 ustawy o VAT wynika, iż ustanowienie określonych rodzajów praw stanowi dostawę towarów.

Jednocześnie art. 7 ust. 1 precyzuje, że za dostawę towarów uważa się w szczególności następujące czynności: ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego, a także zbycie takiego prawa (art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT).

W ocenie Spółki skoro w katalogu czynności prawnych zawartym w art. 7 ust 1 pkt 5 ustawy o VAT nie znalazło się zrzeczenie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego, to przyjmując założenie racjonalnego ustawodawcy należy dojść do wniosku, że ustawodawca nie miał zamiaru objęcia takiej czynności ustawą o VAT.

Wobec powyższego wyrażona przez Spółkę wobec Spółdzielni Mieszkaniowej wola wyzbycia się spółdzielczego własnościowego prawa do wskazanego lokalu nie jest objęta normą art. 5 ustawy o VAT. W związku z tym dokumentowana aktem notarialnym czynność zrzeczenia się przez Spółkę spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu niemieszkalnego na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad 2)

Spółka wraża pogląd, iż w przedstawionym stanie faktycznym sprawy czynność przeniesienia lokalu niemieszkalnego numer 3 o powierzchni użytkowej 349 m2 stanowiącego odrębną nieruchomość na Spółdzielnię Mieszkaniową nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy i członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zatem, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel), a także przekazanie lub zużycie towarów oraz wszelkie inne darowizny, pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Pojęcie towaru zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie należy wskazać, iż zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`). Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zatem co do zasady usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Odnosząc się do przedstawionych przepisów należy stwierdzić, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatne transakcje dostawy towarów i odpłatne świadczenia usług. Żeby mówić o dostawie towarów, musi nastąpić czynność polegająca na przeniesieniu prawa do rozporządzania (dysponowania) towarem jak właściciel.

Spółka informuje, iż odrębna nieruchomość numer 3 o powierzchni użytkowej 349 m2 była cały czas w posiadaniu Spółki do czasu zamknięcia księgi wieczystej prowadzonej dla tego lokalu oraz dokonania wpisu wyłącznego prawa użytkowania wieczystego nieruchomości i prawa własności posadowionego na niej budynku w księdze wieczystej (…) na rzecz Spółdzielni (zgodnie z art. 27 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, gdyż oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste i przeniesienie tego prawa wymaga wpisu w księdze wieczystej).

Ponadto podkreślić należy, iż w czasie kiedy Spółdzielnia ustanawiała na rzecz Spółki odrębną własność lokalu niemieszkalnego numer 34 i przenosiła prawo własności lokalu Spółka dysponowała powierzchnią nieruchomości jak właściciel. Po zakończeniu robót Spółdzielnia i Spółka podjęły działania mające na celu ujednolicenie prawa własności na powierzchni, na której działalność handlowo usługową Spółka wykonywała i dotychczas wykonuje. Lokal niemieszkalny numer 34 o powierzchni 827,40 m2 powstał z macierzystej wspólnej powierzchni użytkowej 189 m2 i 349 m2, które były cały czas w posiadaniu Spółki.

Należy także uwzględnić historię i fakt, że w sytuacji nieodpłatnego zrzeczenia się przez Spółkę spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu niemieszkalnego o powierzchni użytkowej 189 m2 oraz nieodpłatnego przeniesienia lokalu niemieszkalnego o powierzchni użytkowej 349 m2 stanowiącego odrębną nieruchomość na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej, nie miała charakteru odpłatnego co oznacza, że czynności te nie mogą zostać uznane za podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyodrębnienie lokalu oznaczonego numerem 34 i przeniesienie jego własności przez Spółdzielnię Mieszkaniową na Spółkę miało jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości z uwagi na różnicę w wielkości całkowitej powierzchni użytkowej lokalu numer 34 w stosunku do łącznej powierzchni użytkowej 189 m2 i 349 m2.

W związku z uzyskaniem przez Spółkę większej powierzchni użytkowej w lokalu numer 34 przewyższającej powierzchnię użytkową 189 m2 i 349 m2, Spółdzielnia Mieszkaniowa wystawiła na rzecz Spółki fakturę na poniesione nakłady w kwocie brutto (…) zł.

Zgodnie z zasadą autonomii prawa podatkowego przeniesienie przez Spółkę lokalu niemieszkalnego numer 3 o powierzchni użytkowej 349 m2 na Spółdzielnię Mieszkaniową nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ z w/w czynnościami i okolicznościami sprawy oraz w związku z w/w umową zobowiązującą nie przeszło na Spółdzielnię prawo rozporządzania prawami do lokalu niemieszkalnego i nie został wydany w posiadanie Spółdzielni.

Dobór i kolejność dokonania czynności w niniejszej sprawie w związku ze zrzeczeniem się przez Spółkę spółdzielczego własnościowego prawa do w/w lokalu niemieszkalnego o powierzchni użytkowej 189 m2 oraz przeniesienie przez Spółkę lokalu niemieszkalnego numer 3 o powierzchni użytkowej 349 m2 wynika ze specyfiki prawa lokalowego, oraz prawa regulującego prowadzenie ksiąg wieczystych dla lokali hipotecznych, a także z faktu, iż niektóre czynności zmierzające do zaspokojenia wzajemnych roszczeń stron dla swej skuteczności wymagają wpisów konstytutywnych w księgach wieczystych.

Odnosząc opisaną sytuację do obowiązujących przepisów prawa Spółka stwierdza, że czynność przeniesienia lokalu niemieszkalnego numer 3 o powierzchni użytkowej 349 m2 stanowiącego odrębną nieruchomość na Spółdzielnię Mieszkaniową nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W przedmiotowej sprawie nie miała miejsca odpłatna dostawa towarów ani odpłatne świadczenie usług.

Odnosząc się do kwestii „pierwszego zasiedlenia” Spółka wyjaśnia co następuje:

Pojęcie pierwszego zasiedlenia jest zdefiniowane w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia przykładowo wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14.05.2014 r. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”.

W kontekście stanu faktycznego określonego we wniosku o interpretację przy uwzględnieniu wniosków wynikających z orzecznictwa i praktyki należy uwzględniać historię przedmiotowych lokali i fakt, że w odniesieniu do nich jako części budynku doszło do pierwszego zasiedlenia wówczas gdy został zasiedlony budynek.

W ocenie Spółki, wyodrębnienie w budynku lokali przed ich planowaną dostawą/z chwilą dokonywania ich dostawy nie będzie zdarzeniem uznanym za kolejne pierwsze zasiedlenie.

Należy dodać, że ustanowienie odrębnej własności lokalu nr 34 posadowionego na parterze budynku dotyczy macierzystej poprzedniej powierzchni lokali, które Spółka użytkowała.

Wyodrębnienie lokalu oznaczonego numerem 34 i przeniesienie jego własności przez Spółdzielnię Mieszkaniową na Spółkę miało jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości w wyniku zniesienia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu i unicestwienia własności odrębnej nieruchomości oraz z uwagi na różnicę w wielkości całkowitej powierzchni użytkowej lokalu numer 34 w stosunku do łącznej powierzchni użytkowej 189 m2 i 349 m2.

Mając na uwadze fakt, że od momentu przydziału lokali do chwili obecnej w lokalach nie były wykonywane ulepszenia, za pierwsze zasiedlenie w rozumieniu ww. przepisu należy uznać wyłącznie oddanie lokali po ich wybudowaniu do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi. Budynek Spółdzielni Mieszkaniowej, na parterze, którego usytuowana jest powierzchnia użytkowa niemieszkalna został oddany do użytku po raz pierwszy w dniu 18 kwietnia 1990 r.

Na parterze przedmiotowego budynku od momentu jego oddania do użytkowania znajdowała się niemieszkalna powierzchnia użytkowa, z której wyodrębniono lokal numer 34 o powierzchni 827,40 m2 obejmując w tym lokale o powierzchni 189 m2 i 349 m2 będące w posiadaniu Spółki.

Ad 3)

Spółka stoi na stanowisku, iż miała prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione nakłady na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Natomiast powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy podkreślić, że w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Z przedstawionego we wniosku o interpretację opisu sprawy wynika, że Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT, prowadziła i prowadzi działalność gospodarczą handlowo usługową podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Spółdzielnia Mieszkaniowa prowadziła inwestycję na podstawie otrzymanej decyzji pozwolenia na nadbudowę w budynku 2 kondygnacji przeznaczonych na lokale mieszkalne. Roboty były wykonywane w budynku mieszkalno-handlowym położonego w (…). Prowadzone w budynku przez Spółdzielnię Mieszkaniową roboty budowlane nie były przeszkodą dla Spółki w użytkowaniu przysługującym jej spółdzielczym własnościowym prawem do lokalu niemieszkalnego o powierzchni użytkowej 189 m2 oraz użytkowania lokalu niemieszkalnego o powierzchni 349 m2. Oba lokale położone były na parterze budynku i pomimo realizacji inwestycji Spółka cały czas prowadziła w nich swoją działalność handlowo usługową.

Na skutek działań inwestycyjnych została powiększona powierzchnia lokali użytkowych usytuowanych na parterze budynku położonego w (…).

Istotne jest to, iż w aspekcie ekonomicznym i faktycznym przez cały okres realizacji inwestycji, tj. do dnia ustanowienia odrębnej własności lokalu numer 34 i przeniesienia go aktem notarialnym w kwietniu 2017 r. na rzecz Spółki, działalność handlowo usługowa na powierzchni użytkowej budynku była prowadzona przez Spółkę przez cały okres tj. przed ustanowieniem odrębnej własności lokalu numer 34 jak i po jego wyodrębnieniu do chwili obecnej działalność gospodarcza Spółki podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym, iż faktury dokumentujące finansowanie nakładów miały bezpośredni związek z działalnością handlowo-usługową Spółki opodatkowaną podatkiem VAT i Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur zakupu wystawionych przez Spółdzielnię Mieszkaniową w okresie od 20 października 2014 r. do 4 października 2016 r.

Czynność nabycia nakładów miała bezpośredni związek z działalnością Spółki opodatkowaną podatkiem VAT i w związku z tym Spółka miała prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT od poniesionych nakładów w kwocie netto (…) zł z podatkiem VAT brutto (…) zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie opodatkowania czynności zrzeczenia się spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu niemieszkalnego o powierzchni użytkowej 189 m2 i przeniesienia przez Spółkę lokalu niemieszkalnego numer 3 o powierzchni użytkowej 349 m2 stanowiącego odrębną nieruchomość na Spółdzielnię Mieszkaniową, oraz

*   **prawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 5, 6 i 7 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

*   ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

*   zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Natomiast, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z wniosku wynika, że Wnioskodawcy przysługiwało spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego o powierzchni 189 m2. Ponadto Wnioskodawca był właścicielem stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu niemieszkalnego nr 3 o powierzchni 349 m2. Aktem notarialnym z października 2016 r. Wnioskodawca zrzekł się przysługującego mu spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego o powierzchni 189 m2 na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej. Z kolei aktem notarialnym z kwietnia 2017 r. została zniesiona odrębna własność lokalu niemieszkalnego nr 3 o powierzchni 349 m2 i Spółdzielnia Mieszkaniowa stała się wyłącznym użytkownikiem wieczystym zabudowanej nieruchomości. W październiku 2014 r. Spółka i Spółdzielnia Mieszkaniowa zawarły porozumienie, którego przedmiotem było określenie zasad finansowania przez Spółkę prowadzonej przez Spółdzielnię rozbudowy i przebudowy budynku handlowo-usługowego w którym znajdują się przedmiotowe lokale. Decyzję na rozbudowę budynku, w którym znajdowały się lokale użytkowe należące do Spółki uzyskała Spółdzielnia Mieszkaniowa, gdyż budynek posiadała Spółdzielnia. W marcu 2015 r. Spółdzielnia Mieszkaniowa i Spółka zawarły umowę o finansowanie rozbudowy i przebudowy budynku handlowo-usługowego, która była zmieniona aneksem z sierpnia 2016 r. W związku z realizacją powyższej umowy Spółka poniosła część kosztów finansowania inwestycji w kwocie netto (…) zł. Wydatki poniesione przez Spółkę na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej łącznie z podatkiem VAT stanowiły kwotę brutto (…) zł i związane były z tworzeniem nowej powierzchni użytkowej. W umowie o finansowanie rozbudowy i przebudowy budynku handlowo-usługowego Spółdzielnia Mieszkaniowa zobowiązała się do ustanowienia na rzecz Spółki odrębnej własności lokalu użytkowego obejmującego powierzchnię obu lokali (o powierzchni 349 m2 i 189 m2), należących do Spółki, jak również powierzchnię nowo wybudowaną, w kosztach wybudowania której Spółka uczestniczyła. Spółdzielnia Mieszkaniowa w realizacji zobowiązania wobec Spółki ustanowiła na rzecz Spółki odrębną własność lokalu niemieszkalnego numer 34 o powierzchni użytkowej 827,40 m2 i przeniosła własność tego lokalu, wraz z prawami z nim związanymi na Spółkę (akt notarialny z kwietnia 2017 r. Repertorium A (…)). Dla lokalu użytkowego nr 34 została założona księga wieczysta i dokonano wpisu własności na rzecz Spółki. Z tytułu przeniesienia własności przedmiotowego lokalu niemieszkalnego numer 34 Spółdzielnia Mieszkaniowa wystawiła na rzecz Spółki fakturę VAT na kwotę (…) zł brutto.

Jak już zostało wskazane wyżej przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego.

Natomiast w myśl art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się również zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że przez dostawę towarów o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy rozumie się także zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego.

Jednocześnie wskazać należy, że pojęcie „rozporządzania towarami jak właściciel” w ujęciu przepisu art. 7 ust. 1 ustawy należy rozumieć szeroko, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do wyzbycia się własności (przeniesienie własności, zrzeczenie się własności) czy ich obciążenia (ustanowienia na rzeczy prawa rzeczowego, oddanie rzeczy w dzierżawę lub najem), lecz także korzystania z nabytych towarów (posiadania, używania, pobierania pożytków etc.). W związku z tym spośród czynności „przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” można z pewnością wymienić sprzedaż i zamianę oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu.

W przedstawionych okolicznościach Wnioskodawca dokonał czynności w postaci zrzeczenia się spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu niemieszkalnego o powierzchni użytkowej 189 m2 oraz czynności przeniesienia na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej lokalu niemieszkalnego numer 3 o powierzchni użytkowej 349 m2 stanowiącego odrębną nieruchomość w zamian za ustanowienie na rzecz Spółki odrębnej własności lokalu niemieszkalnego numer 34.

Zatem, w przypadku zrzeczenia się spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu niemieszkalnego o powierzchni użytkowej 189 m2, jak i przeniesienia na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej lokalu niemieszkalnego numer 3 o powierzchni użytkowej 349 m2 stanowiącego odrębną nieruchomość doszło do zmiany właściciela ww. majątku.

Tak więc uznać należy, że zrzeczenie się przez Spółkę spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego o powierzchni 189 m2 stanowiło dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, gdyż w wyniku tej transakcji, zostało na Spółdzielnię przeniesione prawo umożliwiające Spółdzielni dysponowanie towarem jak właściciel.

Dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy stanowiła również czynność zniesienia przez Spółkę, na rzecz Spółdzielni, odrębnej własności lokalu niemieszkalnego nr 3 o powierzchni 349 m2 ponieważ w wyniku tej czynności to Spółdzielnia Mieszkaniowa stała się wyłącznym użytkownikiem wieczystym zabudowanej nieruchomości.

Zatem uznać należy, że czynność zrzeczenia się na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej przysługującego Spółce spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego o powierzchni 189 m2 oraz czynność zniesienia przez Spółkę na rzecz Spółdzielni odrębnej własności lokalu niemieszkalnego nr 3 o powierzchni 349 m2 w świetle art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy stanowiła dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu.

Jednocześnie nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że w przypadku tych dostaw brak było odpłatności. Jak wynika z wniosku w akcie notarialnym Repertorium A (…) Spółdzielnia Mieszkaniowa i Spółka określiły wartość przedmiotów przeprowadzanych czynności ujmując w nim wartość spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu niemieszkalnego o powierzchni użytkowej 189 m2 oraz wartość lokalu niemieszkalnego nr 3 o powierzchni 349 m2 przy czym z wniosku wynika, że z tytułu przeniesienia własności lokalu niemieszkalnego nr 34 Spółdzielnia Mieszkaniowa wystawiła na rzecz Wnioskodawcy fakturę VAT wyłącznie na kwotę (…) zł brutto czyli na wartość poczynionych przez Spółkę nakładów (bez podatku VAT) co stanowiło różnicę pomiędzy wartością lokalu niemieszkalnego nr 34 o powierzchni 827,40 m2 a wartością dwóch lokali o powierzchniach 189 m2 i 349 m2.

Powyższe oznacza, że bez dokonywania fizycznej zapłaty lub dopłaty wartość lokali o powierzchni 189 m2 i 349 m2 została rozliczona z wartością nowo powstałego lokalu o powierzchni 827,40 m2.

Zatem, skoro Wnioskodawca dokonał czynności w postaci zrzeczenia się spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu niemieszkalnego o powierzchni użytkowej 189 m2 oraz czynności przeniesienia na rzecz Spółdzielni lokalu niemieszkalnego numer 3 o powierzchni użytkowej 349 m2 stanowiącego odrębną nieruchomość, i jednocześnie Spółka i Spółdzielnia Mieszkaniowa zawarły porozumienie, którego przedmiotem było określenie zasad finansowania przez Spółkę prowadzonej przez Spółdzielnię rozbudowy i przebudowy budynku handlowo-usługowego a Spółdzielnia Mieszkaniowa w zamian zobowiązała się do ustanowienia na rzecz Spółki odrębnej własności lokalu użytkowego obejmującego powierzchnię obu lokali (o powierzchni 349 m2 i 189 m2), należących do Spółki, jak również powierzchnię nowo wybudowaną, w kosztach wybudowania której Spółka uczestniczyła uznać należy doszło do odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym, nie sposób zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że zrzeczenie się przez Spółkę spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu niemieszkalnego o powierzchni użytkowej 189 m2 oraz czynność przeniesienia lokalu niemieszkalnego numer 3 o powierzchni użytkowej 349 m2 stanowiącego odrębną nieruchomość na Spółdzielnię Mieszkaniową nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dokonane przez Spółkę czynności stanowiły czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy z zastosowaniem odpowiedniej stawki podatku VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytań 1 i 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowo należy wskazać, że skoro przedmiotem transakcji były nieruchomości, to dostawa ta może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Przepis art. 2 pkt 14 ustawy, w brzmieniu obowiązującym w czasie, kiedy dokonano dostawy przedmiotowych lokali niemieszkalnych, wskazywał, iż pierwsze zasiedlenie stanowi oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z wniosku wynika, że nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu niemieszkalnego o powierzchni użytkowej 189 m2 nastąpiło w drodze umowy zakupu od osób fizycznych na mocy aktu notarialnego z września 2014 r. i Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT. Jednocześnie w okresie od daty nabycia Spółka nie dokonywała rozbudowy ani ulepszeń na powierzchni użytkowej 189 m2. Lokal ten służył Spółce do prowadzonej działalności handlowo-usługowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie w odniesieniu do spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu niemieszkalnego o powierzchni użytkowej 189 m2 nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu przepisów ustawy i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres co najmniej 2 lat, dostawa spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu niemieszkalnego o powierzchni użytkowej 189 m2 korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zwolnienie o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy może mieć również zastosowanie w przypadku dostawy stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu niemieszkalnego nr 3 o powierzchni użytkowej 349 m2. Jak wynika bowiem z opisu sprawy lokal niemieszkalny nr 3 Spółka nabyła na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego w marcu 2011 r. Transakcja zakupu lokalu niemieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Przedmiotowy lokal służył działalności handlowo-usługowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT prowadzonej przez Spółkę i został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz był amortyzowany. W okresie od daty nabycia lokalu niemieszkalnego o powierzchni użytkowej 349 m2 Spółka nie dokonywała rozbudowy ani ulepszeń przedmiotowego lokalu.

Zatem w odniesieniu do stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu niemieszkalnego nr 3 o powierzchni użytkowej 349 m2 również nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu przepisów ustawy i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres co najmniej 2 lat. W konsekwencji, dostawa stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu niemieszkalnego nr 3 o powierzchni użytkowej 349 m2 również korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również tego czy Spółka miała prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT z faktur dokumentujących zapłacone do Spółdzielni Mieszkaniowej kwoty pieniędzy na poczet nakładów związanych z realizacją rozbudowy i przebudowy budynku handlowo usługowego w wyniku czego Spółka nabyła dodatkową powierzchnię użytkową do prowadzenia swojej działalności handlowo-usługowej.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

Z wniosku wynika, że pomimo przeprowadzenia przez Spółdzielnię Mieszkaniową inwestycji polegającej na przebudowie budynku w wyniku którego powstał lokal użytkowy nr 34 o powierzchni 827,40 m2 Spółka prowadziła działalność handlowo-usługową na powierzchni użytkowej budynku. Na podstawie porozumienia zawartego ze Spółdzielnią Mieszkaniową Spółka została obciążona nakładami na realizację inwestycji. Poniesione nakłady, jak wynika z wniosku były bezpośrednio związane z działalnością handlową prowadzoną przez Spółkę opodatkowaną podatkiem VAT.

Należy zatem stwierdzić, że zostały spełnione przesłanki wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy dające Spółce prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z otrzymanej przez Spółkę faktury.

Skoro Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a poniesione przez Spółkę nakłady związane były z finansowaniem prowadzonej przez Spółdzielnię Mieszkaniową rozbudowy i przebudowy budynku handlowo-usługowego, w wyniku której powstał lokal niemieszkalny nr 34, w którym Wnioskodawca kontynuuje prowadzenie działalności handlowo-usługowej podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, to Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwot podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Spółdzielnię Mieszkaniową.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zaistniałego stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zaistniałego stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.