Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.328.2020.3.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-03
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług z faktury wystawionej przez Agencję lub faktury wystawionej bezpośrednio przez dostawcę towarów i usług, które to nabyte towary i usługi następnie odsprzedawane będą Dealerom jako Pakiet Lojalnościowy w ramach Akcji Promocyjnych.
Słowa kluczowe: odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik-podatnik czynny; promocja; towar-sprzedaż towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 lipca 2020 r. (data wpływu 3 sierpnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 października 2020 r. (data wpływu 13 października 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług z faktury wystawionej przez Agencję lub faktury wystawionej bezpośrednio przez dostawcę towarów i usług, które to nabyte towary i usługi następnie odsprzedawane będą Dealerom jako Pakiet Lojalnościowy w ramach Akcji Promocyjnych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 sierpnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług z faktury wystawionej przez Agencję lub faktury wystawionej bezpośrednio przez dostawcę towarów i usług, które to nabyte towary i usługi następnie odsprzedawane będą Dealerom jako Pakiet Lojalnościowy w ramach Akcji Promocyjnych. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 6 października 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

X sp. z o.o. jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”). Spółka jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”) od całości swoich dochodów na terytorium Polski bez względu na miejsce ich osiągania. Jest też zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) oraz podatnikiem podatku akcyzowego (dalej: „Akcyza”).

Spółka jest częścią międzynarodowej grupy kapitałowej produkującej i sprzedającej samochody oraz części zamienne i akcesoria do nich (dalej: „Grupa”) znanej globalnej marki samochodowej – X (dalej: „Marka X”). Spółka jest głównym dystrybutorem samochodów osobowych Marki w Polsce („Samochody Osobowe”). Działalność Spółki na terytorium kraju obejmuje m.in. sprzedaż samochodów osobowych, części zamiennych, akcesoriów samochodowych, samochodowych płynów eksploatacyjnych, kosmetyków samochodowych oraz środków czystości (dalej: „Sprzedaż Samochodów”).

Model biznesowy działalności Spółki zakłada Sprzedaż Samochodów poprzez sieć niezależnych przedsiębiorców, stanowiących sieć dealerską, oraz autoryzowane stacje obsługi (dalej: „Dealerzy”). Oznacza to, że Spółka będzie Sprzedawać Samochody do Dealerów, a Dealerzy odsprzedadzą je dalej swoim klientom, tj. ostatecznym odbiorcom Samochodów (dalej: „Klienci”). Spółka nie będzie Sprzedawać Samochodów bezpośrednio na rzecz Klientów. Spółka oprócz Sprzedaży Samochodów będzie świadczyła także usługi z nią powiązane na rzecz Dealerów (dalej: „Usługi Wsparcia”). Usługi Wsparcia obejmują przede wszystkim usługi marketingowe, konsultingowe, gwarancyjne, czy szkoleniowe dla Dealerów.

Spółka będzie podejmować/inicjować różnego rodzaju działania promocyjne oraz marketingowe, zmierzające do zwiększenia zainteresowania Klientów Marką X, zwiększenia wolumenu Sprzedaży Samochodów, a w konsekwencji także jego przychodów (dalej: „Akcje Promocyjne”). Działania te wpłyną również pozytywnie na budowanie relacji z Klientami, na ich lojalność, a co za tym idzie na osiąganie większego przychodu. Przyniosą one korzyści zarówno Wnioskodawcy, jak i Dealerom. Współorganizatorami Akcji Promocyjnych mogą być też Dealerzy. Spółka nie wyklucza też możliwości, że organizatorem lub współorganizatorem Akcji Promocyjnych może być zewnętrzna agencja marketingowa (dalej: „Agencja”).

Akcje Promocyjne mogą polegać na oferowaniu rabatów przez Spółkę na zakup Samochodów Osobowych (np. z określonego roku produkcji) czy akcesoriów samochodowych. W ramach Akcji Promocyjnych Dealerzy będą sprzedawać Klientom (tj. nabywcom Sprzedawanych Samochodów lub leasingobiorcom Samochodów Osobowych) różnego rodzaju produkty promocyjne o określonej wartości rynkowej za symboliczną kwotę (dalej: „Pakiety Lojalnościowe”). Klienci (lub wskazana przez nich osoba bliska) będą mogli kupić Pakiet Lojalnościowy od Dealera za symboliczną cenę po spełnieniu warunków i na zasadach szczegółowo określonych w regulaminie (dalej: „Regulamin”). Warunkiem umożliwiającym zakup Pakietu Lojalnościowego będzie nabycie przez Klienta Samochodu Osobowego od Dealera lub zawarcie przez Klienta umowy leasingu lub umowy najmu Samochodów Osobowych.

Pakiety Lojalnościowe oferowane w ramach Akcji Promocyjnych mogą przyjmować różne postaci. Przykładowo, w skład Pakietu Lojalnościowego mogą wchodzić akcesoria Marki X, sprzęty elektroniczne, w tym sprzęty małego AGD różnego rodzaju vouchery.

Spółka będzie korzystać przy organizacji Akcji Promocyjnych, w tym wydawaniu Pakietów Lojalnościowych, z pomocy Agencji działającej na jej zlecenie.

Aby uatrakcyjnić ofertę Dealerów, skierowaną do Klientów, Spółka zakupi elementy wchodzące w skład Pakietu Lojalnościowego od Agencji w cenach rynkowych. Elementy Pakietów Lojalnościowych, mogą być też nabywane przez Spółkę bezpośrednio od dostawcy towaru lub usługi w cenach rynkowych. Następnie Spółka odprzeda je jako Pakiety Lojalnościowe do Dealerów po uśrednionej cenie rynkowej. Dealerzy zaś sprzedadzą je Klientom za symboliczną cenę. Agencja zajmuje się technicznym/fizycznym wydawaniem Pakietów Lojalnościowych Klientowi.

Zasady nabywania Pakietów Lojalnościowych będą znane Klientom. Z uwagi na dostępność ww. informacji Klient w momencie zakupu będzie świadomy, że nabywając Samochód Osobowy może nabyć w promocyjnej cenie Pakiet Lojalnościowy, co stanowi istotny bodziec skłaniający Klienta do zakupu Samochodu Osobowego. Jest wysoce prawdopodobne, iż bez takiej zachęty w postaci ww. pakietu Klient zrezygnowałby z zakupu, bądź dokonał zakupu samochodu innej marki.

Akcje Promocyjne będą prowadzone w celu zmotywowania Klientów do zakupu Samochodów Osobowych Marki oferowanych przez Grupę. Pomiędzy Spółką a Dealerami, którzy będą mogli kupić towar lub usługę w związku z Akcją Promocyjną nie istnieją powiązania, o których mowa w art. 32 Ustawy o VAT. Nie występują również takie powiązania w relacjach Wnioskodawca – Klienci oraz Dealerzy – Klienci.

Wnioskodawca będzie odliczać na ogólnych zasadach VAT od towarów/usług, które będą sprzedawane Klientom za pośrednictwem Dealerów w cenach promocyjnych, tj. które objęte będą Akcjami Promocyjnymi i będą stanowić element Pakietów Lojalnościowych.

Podstawą opodatkowania w VAT z tytułu sprzedaży Dealerom towarów lub usług w ramach Pakietów Lojalnościowych będzie dla Wnioskodawcy uśredniona cena rynkowa.

Ponadto w piśmie z dnia 6 października 2020 r., będącym uzupełnieniem opisu sprawy, Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi na poniższe pytania:

1.  Jakie konkretnie Akcje promocyjne są przedmiotem wniosku, bowiem Wnioskodawca wskazał w opisie sprawy, że „Spółka będzie podejmować/inicjować różnego rodzaju działania promocyjne oraz marketingowe, zmierzające do zwiększenia zainteresowania Klientów Marką X, zwiększenia wolumenu Sprzedaży Samochodów, a w konsekwencji także jego przychodów (dalej: „Akcje Promocyjne”)”? W ramach odpowiedzi na powyższe pytanie należy wskazać na czym dokładnie będą polegały Akcje promocyjne będące przedmiotem wniosku wraz ze schematem ich przeprowadzania. Spółka organizuje szereg Akcji Promocyjnych, których wspólnym celem jest zwiększenie sprzedaży Pojazdów, akcesoriów lub części zamiennych Marki X. Akcje te mogą polegać na następujących czynnościach faktycznych i prawnych:
    1.  Akcje Promocyjne, w ramach których uczestnicy, po spełnieniu warunków skazanych w regulaminie, mogą nabyć od Dealerów akcesoria lub części zamienne z rabatem.
    2.  Akcje Promocyjne umożliwiające uczestnikom przy nabyciu Pojazdu zakup akcesoriów, części zamiennych lub innych towarów lub usług od Dealerów za cenę z rabatem.
    3.  Akcje Promocyjne umożliwiające nabycie przez uczestników zarówno Pojazdów jak i akcesoriów, części zamiennych lub innych towarów lub usług za ceny z rabatami.
    4.  Akcje Promocyjne pozwalające uczestnikom do skorzystania z usług serwisowych na promocyjnych warunkach.
    5.  Akcje Promocyjne, dzięki którym uczestnicy mogą otrzymać drobne nagrody rzeczowe lub świadczenie (np. w postaci użyczenia pojazdu Marki X na okres dnia lub dwóch dni).Powyższe Akcje Promocyjne będące przedmiotem wniosku są i będą realizowane pod takimi nazwami jak (…). W ramach tych Akcji Promocyjnych Wnioskodawca będzie rozliczał podatek należny VAT od przedmiotu transakcji (towaru lub usługi), który sprzeda Dealerowi na potrzeby realizacji Akcji.
2.  Czy współorganizatorami ww. Akcji promocyjnych będą również Dealerzy? Jeśli tak, to należy dokładnie opisać na czym będzie polegała rola Dealerów w związku z organizacją ww. Akcji promocyjnych. Akcje Promocyjne są adresowane do ostatecznych nabywców pojazdów X. Nabywcy ci kupują Pojazdy od Dealerów, którzy z kolei nabywają pojazdy od Spółki. Taki model sprzedaży jest właściwy dla całego rynku samochodowego. W związku z tym Dealerzy będą również współorganizatorami części Akcji Promocyjnych (na zasadzie ich zaangażowania czasowego lub finansowego). Będą oni pomagać Wnioskodawcy we wdrażaniu i przeprowadzania tych Akcji. Będą oni mieć bezpośredni kontakt z nabywcami Pojazdów, oferować rabaty na te Pojazdy lub sprzedawać akcesoria, części zamienne lub inne towary lub usługi (wchodzące w skład Pakietów Lojalnościowych) w promocyjnych cenach.
3.  Czy organizatorami lub współorganizatorami ww. Akcji promocyjnych będą zewnętrzne agencje marketingowe (Agencje)? Jeśli tak, to należy dokładnie opisać na czym będzie polegała rola Agencji w związku z organizacją ww. Akcji promocyjnych. W przypadku niektórych Akcji Promocyjnych (np. akcji „(…)”) Wnioskodawca może współpracować z Agencją (marketingową). Agencja będzie świadczyć usługi na rzecz Spółki związane z realizacją Akcji, zapewniać komunikacją z uczestnikami Akcji oraz wydawać im fizycznie nagrody. Agencja nie będzie organizatorem Akcji Promocyjnej, lecz świadczeniodawcą usług na rzecz Spółki mających na celu wykonanie tych Akcji Promocyjnych. Usługi Agencji będą więc przyczyniać się do osiągnięcia celów Akcji Promocyjnych. Cele te zaś wiążą się bezpośrednio z czynnościami opodatkowanymi VAT wykonywanymi – tj. sprzedażą towarów i usług w ramach Pakietów Lojalnościowych oraz zwiększoną sprzedażą Pojazdów na skutek Akcji Promocyjnych.
4.  Jakie dokładnie Pakiety Lojalnościowe będą oferowane w ramach ww. Akcji promocyjnych? W ramach odpowiedzi na powyższe pytanie należy wskazać elementy z jakich Pakiety te będą się składały. W skład Pakietu Lojalnościowego mogą wchodzić akcesoria lub części zamienne Marki X. Mogą to być również innego rodzaju towary – takie jak sprzęt elektroniczny, sprzęt małego AGD czy vouchery (obecnie Spółka planuje oferować vouchery SPA oraz na zakup części zamiennych i akcesoriów z rabatem). Przykładowo w ramach planowanych Akcji Promocyjnych towarami tymi będą roboty sprzątające, oczyszczacze powietrza, aparaty fotograficzne, walizki, albumy książkowe czy ekspres do kawy z zapasem kawy. Katalog oferowanych towarów i usług może się zmieniać tak, aby uatrakcyjnić Akcje Promocyjne dla uczestników.
5.  Czy towary i usługi, których nabycie dokumentować będą faktury wystawione przez Agencję lub faktury wystawione bezpośrednio przez dostawcę towarów i usług, wykorzystywane będą do czynności opodatkowanych i/lub będą miały związek z czynnościami opodatkowanymi? Jeżeli tak, to należy wskazać jakie będą to konkretnie czynności. Pytanie to odnosi się do tego, czy towary i usługi, których nabycie dokumentować będą faktury wystawione przez Agencję lub faktury wystawione bezpośrednio przez dostawcę towarów i usług, wykorzystywane będą do czynności opodatkowanych i/lub będą miały związek z czynnościami opodatkowanymi? Jakie będą to konkretnie czynności? Spółka nabędzie określone towary i usługi, które następnie odsprzeda do Dealerów jako Pakiety Lojalnościowe. Istnieje więc bezpośredni i relewantny związek pomiędzy nabyciem towarów i usług oraz ich opodatkowaną VAT odsprzedażą do Dealerów jako Pakiety Lojalnościowe. Towary i usługi nabyte przez Spółkę, których nabycie dokumentować będą faktury wystawione przez Agencję lub faktury wystawione bezpośrednio przez dostawcę towarów i usług, wykorzystywane będą do czynności opodatkowanych, jakimi jest odsprzedaż tych towarów lub usług w ramach czynności opodatkowanych VAT. W przypadku bezpośredniej odsprzedaży towarów i usług przez Spółkę mniej istotne z punktu widzenia możliwości odliczenia VAT powinno być to, czy ich nabycie i odsprzedaż następuje w ramach Akcji Promocyjnych, czy poza nimi. Fakt, że czynności te następują w ramach tych Akcji Promocyjnych przemawia jednak dodatkowo za odliczeniem VAT od nabycia towarów i usług. Przeprowadzone Akcje Promocyjne przyczynią się do zwiększenia sprzedaży pojazdów Marki X – zachęcając konsumentów do zakupu właśnie auta marki Wnioskodawcy – co przełoży się na zwiększenie obrotów z działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Akcje Promocyjne przekładają się do zwiększenia wolumenu sprzedaży pojazdów przez Wnioskodawcę do Dealerów. Zakup towarów/usług jest więc nie tylko związany z opodatkowanymi VAT czynnościami ich odsprzedaży, lecz również ze zwiększoną sprzedażą Pojazdów przez Spółkę (która to sprzedaż jest również opodatkowana podatkiem VAT). Ten ostatni związek istnieje także pomiędzy nabytymi przez Spółkę usługami marketingowymi i administracyjnymi świadczonymi przez Agencję. W tym zakresie Agencja wspiera Spółkę w organizacji Akcji Promocyjnych, które przyczyniają się do sprzedaży Pojazdów przez Wnioskodawcę. Usługi te nie są jednak przedmiotem odsprzedaży przez Spółkę do Dealerów. Pozostałe z pytań odnoszą się do tych dodatkowych okoliczności, które nie dotyczą bezpośredniego związku między zakupem towarów i usług, a ich odsprzedażą w ramach czynności opodatkowanych VAT. Składają się jednak one na faktyczne otoczenie biznesowe tych czynności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka ma prawo do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług z faktury wystawionej przez Agencję lub faktury wystawionej bezpośrednio przez dostawcę towarów i usług, które to nabyte towary i usługi następnie odsprzedawane będą Dealerom jako Pakiet Lojalnościowy w ramach Akcji Promocyjnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka ma prawo do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług z faktury wystawionej przez Agencję lub faktury wystawionej bezpośrednio przez dostawcę towarów i usług, które to nabyte towary i usługi następnie odsprzedawane będą Dealerom jako Pakiet Lojalnościowy w ramach Akcji Promocyjnych.

Uzasadnienie Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 Ustawy o VAT, które jednak nie mają zastosowania w sprawie.

Dodatkowo, Pakiety Lojalnościowe nie podlegają ograniczeniom z art. 88 Ustawy o VAT, ponieważ nie mieszczą się w zamkniętym katalogu towarów i usług zawartym w ww. artykule.

Stosownie do art. 90 ust. 1 Ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli towary/usługi wykorzystywane są wyłącznie do działalności opodatkowanej, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego do tych towarów/usług w całości. Posługując się zasadą bezpośredniej alokacji kosztów (do czynności podlegających/niepodlegających opodatkowaniu), to:

1.  jeżeli podatnik przyporządkowuje dany wydatek bezpośrednio wyłącznie do działalności opodatkowanej VAT to, co do zasady, przysługuje mu prawo do odliczenia VAT naliczonego w całości;
2.  jeżeli podatnik nie może jednoznacznie przyporządkować kosztu do działalności opodatkowanej, to stosuje się proporcjonalne odliczenie VAT (z czym nie mamy do czynienia w danej sprawie).

Towary i usługi wchodzące w skład Pakietów Lojalnościowych będą zbywane odpłatnie przez Spółkę, a sprzedaż ta będzie opodatkowana VAT. W tej sytuacji, koszt nabycia Pakietów Lojalnościowych przez Spółkę będzie można alokować bezpośrednio wyłącznie do sprzedaży opodatkowanej. Sprzedaż Pakietów Lojalnościowych podlega VAT, dlatego 100% VAT naliczonego z tytułu ich nabycia może być odliczone przez Wnioskodawcę od podatku należnego.

Prawo do odliczenia nie jest bowiem powiązane z późniejszą wysokością podstawy opodatkowania, określoną przez podatnika przy sprzedaży towarów i usług, od których odliczył on VAT. Sam zamiar wykorzystania danego zakupu w działalności opodatkowanej podatnika uprawnia go do odliczenia. Późniejszy obrót towarem jest irrelewantny. Jeśli więc dane wydatki wykazywały związek z potencjalną sprzedażą opodatkowaną to podatnik jest uprawniony do pełnego odliczenia podatku naliczonego. Powyższe potwierdza liczne orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), m.in. wyrok TSUE z 29 lutego 1996 r., sygn. C-110/94 INZO, wyrok TSUE z 14 lutego 1985 r., sygn. C-268/83 Rompelman i wyrok TSUE z 3 marca 2005 r., sygn. C-32/03 I/S Fini H.

Analiza zdarzenia przyszłego oraz treść przepisów, a także tez orzecznictwa TSUE pozwala na stwierdzenie, że warunek, o którym mowa w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT jest/zostanie spełniony. Nabywane przez Spółkę, czynnego i zarejestrowanego podatnika VAT, towary i/lub usługi, które w następstwie Akcji Promocyjnej będą sprzedawane jako Pakiet Lojalnościowy, będą miały związek z działalnością opodatkowaną VAT. Spółka będzie bowiem Sprzedawać Samochody do Dealerów, a przyjęta strategia marketingowa (Akcje Promocyjne) będzie miała w efekcie wygenerować w Spółce wyższą sprzedaż opodatkowaną VAT. Dzięki bowiem Akcji Promocyjnej i możliwości zakupu za symboliczną cenę Pakietu Lojalnościowego, Klienci będą chętniej decydować się na zakup Samochodów Osobowych u Dealerów. Pakiet Lojalnościowy może być więc czynnikiem decydującym o wyborze Marki X Spółki a nie marki innego producenta samochodów. Organizacja Akcji Promocyjnej wpłynie też pozytywnie na budowanie relacji z Klientami i na ich lojalność. Klienci będą wracać do Dealerów, by skorzystać z usług serwisowych, by wybrać oryginalne części i akcesoria samochodowe Marki X w przypadku konieczności ich wymiany, czy by podjąć decyzję o wyborze Samochodów Osobowych Marki X przy ich wymianie na nowy model lub zakupie drugiego (kolejnego) samochodu. Tym samym, zwiększona sprzedaż Samochodów Osobowych przez Dealera na rzecz Klientów będzie wiązać się ze zwiększoną Sprzedażą Samochodów Spółki na rzecz Dealerów. A tym samym, wyższą podstawą opodatkowania VAT i wyższymi przychodami Spółki.

W konsekwencji, Spółce będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług, które następnie sprzedawane są Dealerom, tj. które objęte są Akcjami Promocyjnymi (np. stanowią element Pakietów Lojalnościowych).

Zasadność powyższego podejścia prezentowana jest również w licznych interpretacjach organów podatkowych, a mianowicie:

1.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 kwietnia 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.80.2019.2.AJ, gdzie organ wskazał, że: „spółce przysługuje/będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów sprzedawanych w ramach strategii marketingowej np. za 1 zł, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Przy czym prawo to będzie przysługiwało, o ile nie występują/nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy”;
2.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 lipca 2019 r., sygn. 0112-KDIL4.4012.143.2019.4.JS, gdzie wskazano, że: „W omawianej sprawie warunki, o których mowa w przepisie art. 86 ust. 1 ustawy, zostaną spełnione, gdyż Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, faktury dokumentujące wydatki związane z nabywanymi towarami – nagrodami będą wystawione na Wnioskodawcę oraz nabywane towary (nagrody) będą służyły Wnioskodawcy – jak wynika z opisu sprawy – do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że organizacja Promocji wpływa pozytywnie na budowanie relacji z kontrahentami, na ich lojalność, a co za tym idzie na wygenerowanie większego zysku. Działania podejmowane przez Spółkę będą wyłącznie w celu zwiększenia sprzedaży i atrakcyjności produktów Spółki, oraz utrzymania określonej pozycji na rynku. Pozostaną zatem w bezpośrednim związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością i będą miały na celu zwiększenie przychodów osiąganych przez Spółkę”;
3.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 stycznia 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.709.2017.1.AO;
4.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 10 stycznia 2017 r., sygn. 3063-ILPP2-2.4512.178.2016.2.AO, gdzie wskazano, że: „Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, z którego wynika, że działania promocyjne podejmowane są/będą tylko i wyłącznie w celu zwiększenia sprzedaży i atrakcyjności produktów, pozyskania nowych klientów oraz utrzymania określonej pozycji na rynku, to należy stwierdzić, że wydatki poniesione na nabycie towarów podlegających sprzedaży promocyjnej pozostają w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością i mają na celu zwiększenie sprzedaży opodatkowanej. A zatem – jak wskazał Zainteresowany – zakupy dotyczące materiałów do produkcji wyrobów lub innych gotowych produktów objętych akcją promocyjną są/będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Wobec powyższego należy stwierdzić, że Wnioskodawca, będący zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, ma/będzie miał prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do wytworzonych lub nabytych Produktów Promocyjnych podlegających sprzedaży promocyjnej, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, bez względu na fakt, że ich sprzedaż nastąpi po cenach niższych od cen rynkowych. Przy czym prawo to będzie przysługiwało, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy”.

W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, że ma prawo do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług z faktury wystawionej przez Agencję lub faktury wystawionej bezpośrednio przez dostawcę towarów i usług, które to nabyte towary i usługi następnie odsprzedawane będą Dealerom jako Pakiet Lojalnościowy w ramach Akcji Promocyjnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem, w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo – prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Natomiast, w myśl art. 88 ust. 3a ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
    1.  wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
    2.  (uchylony),
2.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
3.  (uchylony);
4.  wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
    1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,
    2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
    3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;
5.  faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
6.  (uchylony);
7.  wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Z powołanych przepisów ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione łącznie określone warunki:

1.  towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,
2.  podatnik posiada faktury dokumentujące czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski, na których została wskazana kwota podatku naliczonego,
3.  odliczenia dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Ponadto z powołanego powyżej art. 88 ust. 3a pkt 4a i pkt 4b ustawy wynika, że w sytuacji gdy wystawione faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane lub podają kwoty niezgodne z rzeczywistością podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w tej fakturze w części dotyczącej tych czynności.

Kolejne z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu, albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce. Spółka jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów na terytorium Polski bez względu na miejsce ich osiągania. Jest też zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz podatnikiem podatku akcyzowego.

Spółka jest częścią międzynarodowej grupy kapitałowej produkującej i sprzedającej samochody oraz części zamienne i akcesoria do nich (Grupa) znanej globalnej marki samochodowej – X (dalej: „Marka”). Spółka jest głównym dystrybutorem samochodów osobowych Marki w Polsce („Samochody Osobowe”). Działalność Spółki na terytorium kraju obejmuje m.in. sprzedaż samochodów osobowych, części zamiennych, akcesoriów samochodowych, samochodowych płynów eksploatacyjnych, kosmetyków samochodowych oraz środków czystości („Sprzedaż Samochodów”).

Model biznesowy działalności Spółki zakłada Sprzedaż Samochodów poprzez sieć niezależnych przedsiębiorców, stanowiących sieć dealerską, oraz autoryzowane stacje obsługi („Dealerzy”). Oznacza to, że Spółka będzie Sprzedawać Samochody do Dealerów, a Dealerzy odsprzedadzą je dalej swoim klientom, tj. ostatecznym odbiorcom Samochodów („Klienci”). Spółka nie będzie Sprzedawać Samochodów bezpośrednio na rzecz Klientów. Spółka oprócz Sprzedaży Samochodów będzie świadczyła także usługi z nią powiązane na rzecz Dealerów („Usługi Wsparcia”). Usługi Wsparcia obejmują przede wszystkim usługi marketingowe, konsultingowe, gwarancyjne, czy szkoleniowe dla Dealerów.

Spółka będzie podejmować/inicjować różnego rodzaju działania promocyjne oraz marketingowe, zmierzające do zwiększenia zainteresowania Klientów Marką, zwiększenia wolumenu Sprzedaży Samochodów, a w konsekwencji także jego przychodów („Akcje Promocyjne”). Działania te wpłyną również pozytywnie na budowanie relacji z Klientami, na ich lojalność, a co za tym idzie na osiąganie większego przychodu. Przyniosą one korzyści zarówno Wnioskodawcy, jak i Dealerom. Współorganizatorami Akcji Promocyjnych mogą być też Dealerzy. Spółka nie wyklucza też możliwości, że organizatorem lub współorganizatorem Akcji Promocyjnych może być zewnętrzna agencja marketingowa („Agencja”).

Akcje Promocyjne mogą polegać na oferowaniu rabatów przez Spółkę na zakup Samochodów Osobowych (np. z określonego roku produkcji) czy akcesoriów samochodowych. W ramach Akcji Promocyjnych Dealerzy będą sprzedawać Klientom (tj. nabywcom Sprzedawanych Samochodów lub leasingobiorcom Samochodów Osobowych) różnego rodzaju produkty promocyjne o określonej wartości rynkowej za symboliczną kwotę („Pakiety Lojalnościowe”). Klienci (lub wskazana przez nich osoba bliska) będą mogli kupić Pakiet Lojalnościowy od Dealera za symboliczną cenę po spełnieniu warunków i na zasadach szczegółowo określonych w regulaminie („Regulamin”). Warunkiem umożliwiającym zakup Pakietu Lojalnościowego będzie nabycie przez Klienta Samochodu Osobowego od Dealera lub zawarcie przez Klienta umowy leasingu lub umowy najmu Samochodów Osobowych.

Pakiety Lojalnościowe oferowane w ramach Akcji Promocyjnych mogą przyjmować różne postaci. Przykładowo, w skład Pakietu Lojalnościowego mogą wchodzić akcesoria Marki X, sprzęty elektroniczne, w tym sprzęty małego AGD różnego rodzaju vouchery.

Spółka będzie korzystać przy organizacji Akcji Promocyjnych, w tym wydawaniu Pakietów Lojalnościowych, z pomocy Agencji działającej na jej zlecenie.

Aby uatrakcyjnić ofertę Dealerów, skierowaną do Klientów, Spółka zakupi elementy wchodzące w skład Pakietu Lojalnościowego od Agencji w cenach rynkowych. Elementy Pakietów Lojalnościowych, mogą być też nabywane przez Spółkę bezpośrednio od dostawcy towaru lub usługi w cenach rynkowych. Następnie Spółka odprzeda je jako Pakiety Lojalnościowe do Dealerów po uśrednionej cenie rynkowej. Dealerzy zaś sprzedadzą je Klientom za symboliczną cenę. Agencja zajmuje się technicznym/fizycznym wydawaniem Pakietów Lojalnościowych Klientowi.

Zasady nabywania Pakietów Lojalnościowych będą znane Klientom. Z uwagi na dostępność ww. informacji Klient w momencie zakupu będzie świadomy, że nabywając Samochód Osobowy może nabyć w promocyjnej cenie Pakiet Lojalnościowy, co stanowi istotny bodziec skłaniający Klienta do zakupu Samochodu Osobowego. Jest wysoce prawdopodobne, iż bez takiej zachęty w postaci ww. pakietu Klient zrezygnowałby z zakupu, bądź dokonał zakupu samochodu innej marki.

Akcje Promocyjne będą prowadzone w celu zmotywowania Klientów do zakupu Samochodów Osobowych Marki oferowanych przez Grupę. Pomiędzy Spółką a Dealerami, którzy będą mogli kupić towar lub usługę w związku z Akcją Promocyjną nie istnieją powiązania, o których mowa w art. 32 Ustawy o VAT. Nie występują również takie powiązania w relacjach Wnioskodawca – Klienci oraz Dealerzy – Klienci.

Wnioskodawca będzie odliczać na ogólnych zasadach VAT od towarów/usług, które będą sprzedawane Klientom za pośrednictwem Dealerów w cenach promocyjnych, tj. które objęte będą Akcjami Promocyjnymi i będą stanowić element Pakietów Lojalnościowych.

Podstawą opodatkowania w VAT z tytułu sprzedaży Dealerom towarów lub usług w ramach Pakietów Lojalnościowych będzie dla Wnioskodawcy uśredniona cena rynkowa.

Spółka organizuje szereg Akcji Promocyjnych, których wspólnym celem jest zwiększenie sprzedaży Pojazdów, akcesoriów lub części zamiennych Marki X. Akcje te mogą polegać na następujących czynnościach faktycznych i prawnych:

1.  Akcje Promocyjne, w ramach których uczestnicy, po spełnieniu warunków skazanych w regulaminie, mogą nabyć od Dealerów akcesoria lub części zamienne z rabatem.
2.  Akcje Promocyjne umożliwiające uczestnikom przy nabyciu Pojazdu zakup akcesoriów, części zamiennych lub innych towarów lub usług od Dealerów za cenę z rabatem.
3.  Akcje Promocyjne umożliwiające nabycie przez uczestników zarówno Pojazdów jak i akcesoriów, części zamiennych lub innych towarów lub usług za ceny z rabatami.
4.  Akcje Promocyjne pozwalające uczestnikom do skorzystania z usług serwisowych na promocyjnych warunkach.
5.  Akcje Promocyjne, dzięki którym uczestnicy mogą otrzymać drobne nagrody rzeczowe lub świadczenie (np. w postaci użyczenia pojazdu Marki X na okres dnia lub dwóch dni).

W ramach tych Akcji Promocyjnych Wnioskodawca będzie rozliczał podatek należny VAT od przedmiotu transakcji (towaru lub usługi), który sprzeda Dealerowi na potrzeby realizacji Akcji.

Akcje Promocyjne są adresowane do ostatecznych nabywców pojazdów X. Nabywcy ci kupują Pojazdy od Dealerów, którzy z kolei nabywają pojazdy od Spółki. Taki model sprzedaży jest właściwy dla całego rynku samochodowego.

W związku z tym Dealerzy będą również współorganizatorami części Akcji Promocyjnych (na zasadzie ich zaangażowania czasowego lub finansowego). Będą oni pomagać Wnioskodawcy we wdrażaniu i przeprowadzania tych Akcji. Będą oni mieć bezpośredni kontakt z nabywcami Pojazdów, oferować rabaty na te Pojazdy lub sprzedawać akcesoria, części zamienne lub inne towary lub usługi (wchodzące w skład Pakietów Lojalnościowych) w promocyjnych cenach.

W przypadku niektórych Akcji Promocyjnych, Wnioskodawca może współpracować z Agencją (marketingową). Agencja będzie świadczyć usługi na rzecz Spółki związane z realizacją Akcji, zapewniać komunikację z uczestnikami Akcji oraz wydawać im fizycznie nagrody. Agencja nie będzie organizatorem Akcji Promocyjnej, lecz świadczeniodawcą usług na rzecz Spółki mających na celu wykonanie tych Akcji Promocyjnych.

Usługi Agencji będą więc przyczyniać się do osiągnięcia celów Akcji Promocyjnych. Cele te zaś wiążą się bezpośrednio z czynnościami opodatkowanymi VAT wykonywanymi – tj. sprzedażą towarów i usług w ramach Pakietów Lojalnościowych oraz zwiększoną sprzedażą Pojazdów na skutek Akcji Promocyjnych.

W skład Pakietu Lojalnościowego mogą wchodzić akcesoria lub części zamienne Marki X. Mogą to być również innego rodzaju towary – takie jak sprzęt elektroniczny, sprzęt małego AGD czy vouchery (obecnie Spółka planuje oferować vouchery SPA oraz na zakup części zamiennych i akcesoriów z rabatem). Przykładowo w ramach planowanych Akcji Promocyjnych towarami tymi będą roboty sprzątające, oczyszczacze powietrza, aparaty fotograficzne, walizki, albumy książkowe czy ekspres do kawy z zapasem kawy. Katalog oferowanych towarów i usług może się zmieniać tak, aby uatrakcyjnić Akcje Promocyjne dla uczestników.

Spółka nabędzie określone towary i usługi, które następnie odsprzeda do Dealerów jako Pakiety Lojalnościowe. Istnieje więc bezpośredni i relewantny związek pomiędzy nabyciem towarów i usług oraz ich opodatkowaną VAT odsprzedażą do Dealerów jako Pakiety Lojalnościowe.

Towary i usługi nabyte przez Spółkę, których nabycie dokumentować będą faktury wystawione przez Agencję lub faktury wystawione bezpośrednio przez dostawcę towarów i usług, wykorzystywane będą do czynności opodatkowanych, jakimi jest odsprzedaż tych towarów lub usług w ramach czynności opodatkowanych VAT.

W przypadku bezpośredniej odsprzedaży towarów i usług przez Spółkę mniej istotne z punktu widzenia możliwości odliczenia VAT powinno być to, czy ich nabycie i odsprzedaż następuje w ramach Akcji Promocyjnych, czy poza nimi. Fakt, że czynności te następują w ramach tych Akcji Promocyjnych przemawia jednak dodatkowo za odliczeniem VAT od nabycia towarów i usług.

Przeprowadzone Akcje Promocyjne przyczynią się do zwiększenie sprzedaży pojazdów Marki X – zachęcając konsumentów do zakupu właśnie auta marki Wnioskodawcy – co przełoży się na zwiększenia obrotów z działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Akcje Promocyjne przekładają się do zwiększenia wolumenu sprzedaży pojazdów przez Wnioskodawcę do Dealerów. Zakup towarów/usług jest więc nie tylko związany z opodatkowanymi VAT czynnościami ich odsprzedaży, lecz również ze zwiększoną sprzedażą Pojazdów przez Spółkę (która to sprzedaż jest również opodatkowana podatkiem VAT).

Ten ostatni związek istnieje także pomiędzy nabytymi przez Spółkę usługami marketingowymi i administracyjnymi świadczonymi przez Agencję. W tym zakresie Agencja wspiera Spółkę w organizacji Akcji Promocyjnych, które przyczyniają się do sprzedaży Pojazdów przez Wnioskodawcę. Usługi te nie są jednak przedmiotem odsprzedaży przez Spółkę do Dealerów.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy Spółka ma prawo do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług z faktury wystawionej przez Agencję lub faktury wystawionej bezpośrednio przez dostawcę towarów i usług, które to nabyte towary i usługi następnie odsprzedawane będą Dealerom jako Pakiet Lojalnościowy w ramach Akcji Promocyjnych.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy powtórzyć należy, że zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zaznaczenia wymaga, że ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście, jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dany podmiot ma osiągnąć dokonując tych czynności.

Zatem dla określenia, czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez Agenta lub też bezpośrednio przez dostawcę towarów i usług, niezwykle istotny jest charakter związku występującego między zakupami, a prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Wskazać należy, że fakt istnienia bezpośredniego związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku jest również akcentowany w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z dnia 6 kwietnia 1995 r. (w sprawie C-4/94, BLP Group plc v. Commissioners of Customs & Excise) TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku jest uzależnione od bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi (ang. direct and immediate link with the taxable transactions). Także w wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r. (w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank plc) TSUE nie miał wątpliwości, że artykuł 2 Pierwszej Dyrektywy i artykuł 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia. Ponadto Trybunał w wyroku z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta przesądził, że w sytuacji gdy podatnik wykonuje działalność gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego, prawo do odliczenia z tytułu ewentualnych wydatków jest dopuszczalne jedynie w zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika.

W orzeczeniu z dnia 27 września 2001 r. w sprawie CIBO Participations S.A. (C-16/00) Trybunał doszedł do wniosku, że aby możliwe było odliczenie VAT naliczonego, musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy wydatkiem a sprzedażą opodatkowaną VAT, co oznacza, że wydatek musi stanowić element kosztowy sprzedaży opodatkowanej. Niemniej TSUE stwierdził, że wydatki na doradztwo związane z procesem przejmowania spółek zależnych przez CIBO stanowią koszty ogólne, mające związek z działalnością opodatkowaną tej spółki.

W świetle powyższego orzecznictwa TSUE należy stwierdzić, że kierując się wykładnią dokonywaną w zgodzie z zasadami VI Dyrektywy (od 1 stycznia 2007 r. – Dyrektywy 2006/112/WE), na gruncie art. 86 ust. 1 ustawy, podobnie jak i art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy (art. 167 i nast. Dyrektywy 2006/112/WE) należy przyjąć – co do zasady – że niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami), a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie. Jednak brak takiej konkretnej transakcji opodatkowanej nie musi zawsze prowadzić do utraty prawa do odliczenia VAT. W przypadku bowiem wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług, a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w pośrednim związku z jego opodatkowaną działalnością gospodarczą, prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT.

W odniesieniu do kwestii, czy Spółka ma prawo do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług z faktury wystawionej przez Agencję lub faktury wystawionej bezpośrednio przez dostawcę towarów i usług, które to nabyte towary i usługi następnie odsprzedawane będą Dealerom jako Pakiet Lojalnościowy w ramach Akcji Promocyjnych, tut. Organ wskazuje co następuje.

W omawianej sprawie warunki, o których mowa w przepisie art. 86 ust. 1 ustawy, zostaną spełnione, gdyż Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Ponadto – jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy – Spółka nabędzie określone towary i usługi, które następnie odsprzeda do Dealerów jako Pakiety Lojalnościowe. Istnieje więc bezpośredni i relewantny związek pomiędzy nabyciem towarów i usług oraz ich opodatkowaną VAT odsprzedażą do Dealerów jako Pakiety Lojalnościowe.

Towary i usługi nabyte przez Spółkę, których nabycie dokumentować będą faktury wystawione przez Agencję lub faktury wystawione bezpośrednio przez dostawcę towarów i usług, wykorzystywane będą do czynności opodatkowanych, jakim jest odsprzedaży tych towarów lub usług w ramach czynności opodatkowanych VAT.

Jak również wskazała Spółka – Przeprowadzone Akcje Promocyjne przyczynią się do zwiększenia sprzedaży pojazdów Marki X – zachęcając konsumentów do zakupu właśnie auta marki Wnioskodawcy – co przełoży się na zwiększenie obrotów z działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Akcje Promocyjne przekładają się na zwiększenie wolumenu sprzedaży pojazdów przez Wnioskodawcę do Dealerów. Zakup towarów/usług jest więc nie tylko związany z opodatkowanymi VAT czynnościami ich odsprzedaży, lecz również ze zwiększoną sprzedażą Pojazdów przez Spółkę (która to sprzedaż jest również opodatkowana podatkiem VAT).

Mając na uwadze obowiązujące przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że skoro, jak wyżej wskazano, spełnione są przesłanki z art. 86 ust. 1 ustawy, to Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Agencję lub faktury wystawionej bezpośrednio przez dostawcę towarów i usług, które to nabyte towary i usługi następnie odsprzedawane będą Dealerom jako Pakiet Lojalnościowy w ramach Akcji Promocyjnych, w zakresie, w jakim ww. zakupy wykorzystywane będą do działalności opodatkowanej prowadzonej przez Wnioskodawcę.

Podsumowując, Spółka będzie miała prawo do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług z faktury wystawionej przez Agencję lub faktury wystawionej bezpośrednio przez dostawcę towarów i usług, które to nabyte towary i usługi następnie odsprzedawane będą Dealerom jako Pakiet Lojalnościowy w ramach Akcji Promocyjnych. Przy czym prawo to będzie przysługiwało, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do zakresu zadanego pytania należało uznać za prawidłowe.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy – Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Jednocześnie podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Tut. Organ informuje również, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Zatem przedmiotem interpretacji nie była kwestia wysokości dokonania przez Wnioskodawcę odliczenia podatku naliczonego od wydatków udokumentowanych fakturą wystawioną przez Agencję lub fakturą wystawioną bezpośrednio przez dostawcę towarów i usług oraz ustalenia prawidłowości wystawienia faktur przez Agencję lub faktur wystawionych bezpośrednio przez dostawcę towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.