Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.492.2023.4.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-05
Teza: 1. W którym momencie po stronie Wnioskodawcy powstaje przychód z tytułu sprzedaży Pakietu obsługowego? (pytanie oznaczone we wniosku nr 9) 2. W którym momencie po stronie Wnioskodawcy powstaje przychód z tytułu sprzedaży Pakietu eksploatacyjnego? (pytanie oznaczone we wniosku nr 10) 3. W którym momencie po stronie Wnioskodawcy powstaje przychód z tytułu przedterminowego wypowiedzenia przez Klienta Kontraktu za Dodatkową opłatą? (pytanie oznaczone we wniosku nr 11)
Słowa kluczowe: pojazdy; przychód-moment powstania przychodów; usługi
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Data powstania przychodu-Ogólna zasada
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3c

**Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe a w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

31 sierpnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia, o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, w którym momencie po stronie Wnioskodawcy powstaje przychód z tytułu sprzedaży:

\- Pakietu obsługowego;

\- Pakietu eksploatacyjnego;

\- przedterminowego wypowiedzenia przez Klienta Kontraktu za Dodatkową opłatą.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 6 listopada 2023 r., (data wpływu tego samego dnia za pośrednictwem platformy e-PUAP).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego**

(…) (dalej: „Wnioskodawca”) posiada siedzibę oraz miejsce prowadzenia działalności w Polsce, a także jest polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu ustawy o CIT oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) w rozumieniu ustawy o VAT. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest (…) (…), do której należy Wnioskodawca. Spółką dominującą w Grupie i jednocześnie jedynym udziałowcem Wnioskodawcy jest (…), (…) producentów (…) samochodowych. W związku z dynamicznym rozwojem Grupy, zwiększaniem portfolio marek i produktów oraz mając na uwadze zadowolenie klientów, Grupa podjęła decyzję o wprowadzeniu nowej strategii obsługi posprzedażowej (serwisowej) dla (…) samochodowych spółek z Grupy (dalej: „Produkty”), która realizowana jest przez Wnioskodawcę. W tym obszarze Wnioskodawca skupia się przede wszystkim na rozwoju sieci serwisowej oraz tworzeniu oferty komercyjnej, w tym m.in. poprzez sprzedaż kontraktów serwisowych (dalej: „Kontrakty serwisowe” lub „Kontrakty”) oraz części zamiennych pod marką (…). W ramach Kontraktów serwisowych Wnioskodawca oferuje swoim klientom odpłatne usługi przeglądów dotyczących Produktów objętych kontraktem oraz ich obsługi serwisowej. Nabywcami Kontraktów są polscy oraz zagraniczni przedsiębiorcy (dalej: „Klienci”), którzy w swojej działalności wykorzystują Produkty.

Opis usługi.

Kontrakty serwisowe są oferowane przez Wnioskodawcę w dwóch wariantach/pakietach (dalej: „Pakiety”), które różnią się zakresem objętych nimi czynności:

Pakiet obsługowy:

Pakiet obsługowy obejmuje następujące rodzaje przeglądów (określanych również dalej łącznie jako: „Przeglądy”):

1) Przegląd gwarancyjny - obowiązkowy przegląd, odbywający się w okresie pierwszych 24 miesięcy eksploatacji Produktu, co 12 miesięcy, w punktach serwisowych wskazanych w Kontrakcie serwisowym lub określonych przez Wnioskodawcę. Na przegląd gwarancyjny składają się m.in. (…);

2) Przegląd XL - przegląd odbywający się co 12 miesięcy, który polega na kontroli elementów zabezpieczających nadwozie Produktu, m.in. (…);

3) „(…)” - przegląd odbywający się co 6 miesięcy (pierwszy po 18 miesiącach eksploatacji Produktu); (…) obejmuje kontrolę elementów związanych bezpieczeństwem eksploatacji Produktu.

Poszczególne Przeglądy odbywają się w ustalonych interwałach czasowych wynikających z Kontraktu, a Klient nie może na własne żądanie uzyskać od Wnioskodawcy wykonania jednego z ww. Przeglądów poza terminami wynikającymi z harmonogramu przeglądów. Ponadto, w ramach odpłatności za Pakiet obsługowy Klient otrzymuje również pomoc assistance (dalej: „Assistance”) na terytorium Polski oraz innych wybranych państw. Assistance polega na przyjęciu zgłoszenia oraz organizacji pomocy technicznej w przypadku awarii Produktu na drodze, w zakresie objętym Kontraktem.

Pakiet eksploatacyjny:

Pakiet eksploatacyjny obejmuje:

1) wskazany wyżej Pakiet obsługowy (tj. Przeglądy i Assistance), oraz

2) czynności serwisowe (dalej: „Serwis”) związane z wymianą części eksploatacyjnych w Produktach, takich (…).

Co do zasady Serwis jest również przeprowadzany cyklicznie, ale jego interwały są ustalane indywidualnie przez Wnioskodawcę dla każdego Produktu objętego Kontraktem serwisowym z uwzględnieniem takich czynników jak planowany roczny przebieg, warunki oraz sposób eksploatacji Produktu. W ramach Pakietu eksploatacyjnego, w celu zapewnienia bezpiecznej i właściwej eksploatacji Produktu, w razie potrzeby Klient jest uprawniony do skorzystania z Serwisu także poza terminami wynikającymi z ustalonego dla Produktu harmonogramu serwisowania - np. w sytuacji nieprawidłowego działania elementów systemu hamulcowego, czy szybszego niż przewidywane zużycia się klocków i/lub tarczy hamulcowych (co zgłaszane jest przez czujniki zamontowane w Produkcie). W ramach Pakietu eksploatacyjnego nie przewidziano ponadto jakiegokolwiek limitu w zakresie wymiany poszczególnych części. Tym samym, w odróżnieniu od Pakietu obsługowego, Pakiet eksploatacyjny zapewnia Klientowi całościową obsługę użytkowanego pojazdu. Klient może korzystać z Serwisu nie tylko w terminach przewidzianych w harmonogramie, ale również w razie doraźnej potrzeby. Ponadto, w ramach Pakietu eksploatacyjnego ewentualna wymiana danej części z uwagi na jej zużycie (tj. poza przypadkami gwarancyjnymi) nie jest dodatkowo odpłatna. W sytuacji gdy Klient decyduje się wyłącznie na Pakiet obsługowy, analogiczna wymiana zużytej części wiąże się z koniecznością odrębnego rozliczenia Klienta bezpośrednio z podwykonawcą Wnioskodawcy. Brak możliwości modyfikacji zakresu Pakietów. Klienci nie mogą modyfikować zakresu Pakietu, tj. Klient nie może wyłączyć z pakietu np. określonego Przeglądu wchodzącego w jego skład, czy też wybrać wyłącznie Serwis lub Assistance. Klienci mają natomiast prawo do wyboru autoryzowanego serwisu, w którym odbywać się będą Przeglądy oraz Serwis objęte Kontraktem. Przy czym, w przypadku zaistnienia wyjątkowej sytuacji, kiedy wystąpi natychmiastowa potrzeba lub dalsza eksploatacja pojazdu będzie niemożliwa, niebezpieczna lub mogłaby spowodować inne uszkodzenia, Klient może dokonać Serwisu w innym niż uprzednio wybrany autoryzowany serwis.

Wynagrodzenie Wnioskodawcy.

W okresie obowiązywania Kontraktu Klienci są zobowiązani dokonywać okresowych (np. comiesięcznych) płatności na rzecz Wnioskodawcy w kwocie wynikającej z Kontraktu serwisowego. Wysokość wynagrodzenia jest określana przez Wnioskodawcę w oparciu o przewidywane koszty realizacji danego Kontraktu w danym okresie (tj. koszty Przeglądów w przypadku Pakietu obsługowego, a także koszty Przeglądów i Serwisu w przypadku Pakietu eksploatacyjnego), z uwzględnieniem m.in. przewidywanego rocznego przebiegu Produktu czy warunków i sposobu jego eksploatacji. Wynagrodzenie Wnioskodawcy może być rokrocznie waloryzowane na podstawie wskaźnika inflacji lub też korygowane np. w związku ze zwiększeniem obciążeń publicznoprawnych właściwych dla świadczonych przez niego usług. Ponadto, Klient może być obciążany dodatkowymi kosztami usunięcia skutków nieprawidłowych napraw Produktu, które Klient zlecił innym serwisom. Wnioskodawca może odmówić realizacji czynności objętych Kontraktem np. w przypadku zaległości płatniczych Klienta lub naruszenia innych warunków Kontraktu bądź ogólnych warunków umowy (dalej: „OWU”).

Czas trwania Kontraktu.

Każdy Kontrakt obowiązuje od dnia ustalonego indywidualnie z Klientem i wskazanego w Kontrakcie serwisowym. Standardowym czasem obowiązywania Kontraktu jest okres 36 miesięcy. Natomiast, koniec obowiązywania Kontraktu jest uzależniony od daty jego wygaśnięcia albo od momentu, w którym Produkt przejedzie określoną liczbę kilometrów ustaloną w Kontrakcie, w zależności od tego, które z tych zdarzeń nastąpi wcześniej. Postanowienia OWU przewidują, że strony mają prawo do wcześniejszego rozwiązania Kontraktu z zachowaniem trzymiesięcznego okresu wypowiedzenia, bez podania przyczyny. W przypadku przedterminowego wypowiedzenia kontraktu przez Klienta, jest on zobowiązany do uiszczenia dodatkowej opłaty związanej ze skróceniem okresu umowy (dalej: „Dodatkowa opłata”).

Podwykonawcy.

Przy realizacji Przeglądów i Serwisu Wnioskodawca korzysta ze wsparcia podwykonawców, tj. Wnioskodawca nabywa od podmiotów trzecich (serwisów partnerskich) usługi na potrzeby realizacji świadczeń objętych Kontraktami. W niektórych przypadkach czynności takie mogą być realizowane przez Wnioskodawcę jego „własnymi siłami” w ramach własnego serwisu firmowego. Autoryzowane serwisy wspierające Wnioskodawcę przy realizacji Kontraktów mogą być zlokalizowane zarówno w Polsce, jak i innych państwach (np. w (…)). Za wykonane czynności związane z realizacją Kontraktów autoryzowane serwisy obciążają bezpośrednio Wnioskodawcę, a należne im wynagrodzenie jest kalkulowane na podstawie zestandaryzowanej liczby roboczogodzin pracowników potrzebnych do wykonania danej czynności oraz przeciętnych kosztów wykorzystanych części i materiałów. Wnioskodawca nie przekazuje serwisom partnerskim żadnych części w celu wykonania czynności serwisowych. Wszelkie części i materiały potrzebne do wykonania czynności serwisowych serwis partnerski musi nabyć we własnym imieniu. Natomiast Assistance jest świadczony przez podwykonawcę, z którym Wnioskodawca zawarł stosowną umowę w tym zakresie.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zarówno zaistniałych stanów faktycznych, jak i zdarzeń przyszłych.

Pismem z 6 listopada 2023 r., uzupełniono opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w następujący sposób:

Doprecyzowanie opisu sprawy - pytanie nr 1

1\. Czy Pakiet Assistance (polegający na przyjęciu zgłoszenia oraz organizacji pomocy technicznej w przypadku awarii Produktu na drodze, w zakresie objętym Kontraktem) stanowi usługę ubezpieczeniową?

Jak wskazano w treści wniosku:

„Ponadto, w ramach odpłatności za Pakiet obsługowy Klient otrzymuje również pomoc assistance (dalej: „Assistance”) na terytorium Polski oraz innych wybranych państw. Assistance polega na przyjęciu zgłoszenia oraz organizacji pomocy technicznej w przypadku awarii Produktu na drodze, w zakresie objętym Kontraktem.”

W ocenie Wnioskodawcy, tak zdefiniowany Assistance nie stanowi ubezpieczenia w rozumieniu art. 805 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (dalej: „KC”). Wnioskodawca nie jest w szczególności zobowiązany do zapłaty określonego odszkodowania za szkodę powstałą wskutek przewidzianego w umowę wypadku (art. 805 § 2 pkt 1 KC).

Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, że z uwagi na charakter Assistance, tj. przejęcie na Wnioskodawcę ryzyka wystąpienia określonego zdarzenia po stronie Klienta, usługa taka może być kwalifikowana jako usługa ubezpieczeniowa na gruncie ustawy o VAT.

Jak wskazał TSUE w wyroku z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie C-8/01:

„Cechą charakterystyczną transakcji ubezpieczeniowych, w ogólnie przyjętym rozumieniu, jest to, że ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zamian za uprzednią zapłatę składki, do świadczenia ubezpieczonemu, w przypadku urzeczywistnienia się pokrywanego ubezpieczeniem ryzyka, usługi uzgodnionej przy zawarciu umowy. Zgodnie z tą definicją, taka transakcja zakłada istnienie stosunku umownego pomiędzy dostawcą usług ubezpieczeniowych a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, to znaczy, ubezpieczonym.”

Uwzględniając niepieniężny charakter świadczenia w ramach Assistance i ww. wyrok TSUE, w ocenie Wnioskodawcy, Assistance stanowić może usługę ubezpieczeniową na gruncie ustawy o VAT.

Uwzględniając tak doprecyzowany opis sprawy Wnioskodawca pragnie przy tym podkreślić, że kwalifikacja Asisstance jako usługi ubezpieczeniowej pozostaje bez znaczenia dla wskazanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej pytań 1-4.

Wnioskodawca wskazuje bowiem, że zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym w uzasadnieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, zarówno Pakiet obsługowy, jak i Pakiet eksploatacyjny mają charakter usług kompleksowych, w których dla ustalenia odpowiednich konsekwencji podatkowych konieczne jest zidentyfikowanie usług głównych (wiodących).

Zarówno w przypadku Pakietu obsługowego (składającego się z Przeglądów oraz Assistance), jak i Pakietu eksploatacyjnego (składającego się z Serwisów, Przeglądów oraz Assistance), usługa Assistance ma charakter poboczny (dodatkowy), a głównymi świadczeniami są odpowiednio:

\- Przeglądy - w ramach Pakietu obsługowego;

\- Serwisy - w przypadku Pakietu eksploatacyjnego.

Wnioskodawca pragnie tym samym podkreślić, że niezależnie od kwalifikacji podatkowej Assistance, usługa ta dzielić będzie kwalifikację podatkową świadczenia głównego w ramach usługi kompleksowej.

Doprecyzowanie opisu sprawy - pytanie nr 2

2\. Czy Pakiet eksploatacyjny (składający się z Pakietu obsługowego i czynności serwisowych) może być realizowany bez Pakietu obsługowego tj. czy aby świadczyć czynności serwisowe wymagana jest realizacja pakietu obsługowego? Czy też czynności serwisowe mogą być realizowane niezależnie od pakietu obsługowego?

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że Pakiet eksploatacyjny nie może być realizowany bez Pakietu obsługowego, gdyż, jak wskazano w treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Pakiet obsługowy jest integralną częścią Pakietu eksploatacyjnego, a Klienci nie mogą modyfikować zakresu poszczególnych Pakietów (w tym Pakietu eksploatacyjnego).

Jak wskazano w treści wniosku:

„Klienci nie mogą modyfikować zakresu Pakietu, tj. Klient nie może wyłączyć z pakietu np. określonego Przeglądu wchodzącego w jego skład, czy też wybrać wyłącznie Serwis lub Assistance”.

**Pytania**

1\. W którym momencie po stronie Wnioskodawcy powstaje przychód z tytułu sprzedaży Pakietu obsługowego? (pytanie oznaczone we wniosku nr 9)

2\. W którym momencie po stronie Wnioskodawcy powstaje przychód z tytułu sprzedaży Pakietu eksploatacyjnego? (pytanie oznaczone we wniosku nr 10)

3\. W którym momencie po stronie Wnioskodawcy powstaje przychód z tytułu przedterminowego wypowiedzenia przez Klienta Kontraktu za Dodatkową opłatą? (pytanie oznaczone we wniosku nr 11)

**Państwa stanowisko w sprawie**

1\. W ocenie Wnioskodawcy, przychód z tytułu sprzedaży Pakietu obsługowego powstaje zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, tj. w momencie wykonania każdego z Przeglądów wchodzących w skład Pakietu obsługowego nie później niż w momencie wystawienia dokumentujących ich faktur.

2\. W ocenie Wnioskodawcy, przychód z tytułu sprzedaży Pakietu eksploatacyjnego powstaje zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, tj. z upływem każdego miesięcznego okresu rozliczeniowego określonego w Kontrakcie serwisowym.

3\. W ocenie Wnioskodawcy, przychód z tytułu przedterminowego wypowiedzenia przez Klienta Kontraktu za Dodatkową opłatą powstaje, stosownie do art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, w momencie wykonania usługi, tj. w momencie złożenia przez Klienta oświadczenia o przedterminowym wypowiedzeniu Kontraktu, nie później jednak niż w momencie wystawienia faktury lub otrzymania należności.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań 9-11.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami są m.in. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne czy też różnice kursowe. Powyższy przepis przewiduje ogólną zasadę, z której wynika, że przychód powstaje w momencie jego faktycznego otrzymania (tj. wg metody kasowej). Wyjątek od tej zasady wprowadza art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, który przewiduje, że za przychody związane z działalnością gospodarczą osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane (tj. przychód z działalności gospodarczej powstaje wg metody memoriałowej). Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, za datę powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

Jeżeli jednak strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku (art. 12 ust. 3c ustawy o CIT) bez względu na moment wystawienia faktury, czy też uregulowania należności.

Zgodnie ze znanymi Wnioskodawcy stanowiskami organów podatkowych, przytoczony powyżej przepis art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, znajduje zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do tzw. „usług ciągłych” (tak np. interpretacja indywidualna DKIS z 8 maja 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.336.2021.9.AW).

Przepisy ustawy o CIT (podobnie jak w przypadku ustawy o VAT) nie zawierają jednakże definicji „okresu rozliczeniowego” oraz „usługi ciągłej” i w związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy, należy odwołać się w tym zakresie do stanowisk organów podatkowych. „Okresem rozliczeniowym” jest zdaniem organów podatkowych umownie zdefiniowany powtarzalny przedział czasowy, którego upłynięcie pociąga za sobą obowiązek uregulowania przez dane podmioty wzajemnych zobowiązań finansowych, np. miesiąc, kwartał, rok (tak np. interpretacja indywidualna DKIS z 21 października 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.337.2021.2.AN).

Natomiast usługami ciągłymi są w ocenie organów takie usługi, które obejmują czynności polegające na stałym i powtarzalnym (trwałym) zachowaniu strony zobowiązanej do ich świadczenia. Usługi ciągłe wynikają ze zobowiązania o charakterze ciągłym, które wytwarza trwały stosunek prawny i z którego wypływają obowiązki ciągłe bądź okresowe. Istotą usług o charakterze ciągłym jest stałe i powtarzalne zachowanie się osoby zobowiązanej do ich świadczenia zgodnie z treścią umowy i w okresie, na jaki została ona zawarta (tak np. interpretacja indywidualna DKIS z 2 marca 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.615.2021.2.AK).

Jednocześnie w interpretacjach organów podatkowych wskazuje się, że: „W zobowiązaniu ciągłym nie da się wyróżnić powtarzających się odrębnych czynności, które można byłoby zakwalifikować jako świadczenia samodzielne w określonym momencie (czasie). Innymi słowy, w przypadku świadczenia ciągłego nie sposób stwierdzić, że zostało ono zrealizowane w konkretnej dacie, ponieważ jest ono realizowane stale - stan realizacji świadczenia trwa - przez określony okres (np. w przypadku najmu, usług telekomunikacyjnych czy dostawy energii elektrycznej),” (interpretacja indywidualna DKIS z 16 czerwca 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.104.2020.2.JKT).

Należy również, w ocenie Wnioskodawcy wskazać, że za przychód podatkowy można uznać tylko te przysporzenia, które mają charakter definitywny, tj. są bezzwrotne i trwale powiększają majątek podatnika i może on swobodnie nimi dysponować. Jednocześnie ustawa o CIT przewiduje wyjątki, w przypadku których otrzymanie środków pieniężnych przez podatnika nie powoduje powstania przychodu.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.

Z powyższego przepisu, w ocenie Wnioskodawcy wynika, że jeśli otrzymana zapłata ma charakter zaliczki na poczet dostawy towaru lub usługi, która zostanie wykonana w następnym okresie rozliczeniowym, to nie generuje ona przychodu w momencie jej otrzymania. Jednocześnie zaliczka powinna być związana z konkretną usługą (dostawą towaru), która zostanie wykonana w następnym okresie sprawozdawczym, co powinno wynikać z postanowień zawartej umowy i być prawidłowo udokumentowane.

W ocenie Wnioskodawcy, wszystkie czynności wchodzące w skład danego Pakietu, tj. Przeglądy oraz Assistance w przypadku Pakietu obsługowego oraz Serwis, Przeglądy oraz Assistance w przypadku Pakietu eksploatacyjnego tworzą również na gruncie podatku CIT kompleksowe świadczenia, które nie powinny być dzielone na potrzeby rozliczeń podatkowych Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, moment powstania przychodu z tytułu sprzedaży Pakietów powinien być określony na podstawie odpowiedniej regulacji znajdujących zastosowanie do świadczenia głównego, jak wynika z uzasadnienia Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 1-4, dotyczących co prawda podatku VAT, ale odnoszących się odpowiednio do tej kwestii również na gruncie podatku CIT. Tym samym, w analizowanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym moment powstania przychodu powinien być określany na podstawie przepisów mających zastosowanie do świadczenia usług:

\- Serwisu - w przypadku Pakietu eksploatacyjnego, a także

\- Przeglądów - w przypadku pakietu obsługowego.

Zbieżny ze stanowiskiem Wnioskodawcy pogląd w zakresie niedzielenia na potrzeby rozliczeń CIT świadczeń stanowiących jedną całość ekonomiczną odnaleźć można m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 kwietnia 2016 r., sygn. IPPB3/4510-1154/15-5/PS: „W przypadku umów mieszanych (gdy przedmiot umowy ma niejednorodny charakter) jeżeli jeden z elementów świadczenia stanowi pozycję główną kontraktu, a pozostałe elementy są uboczne lub mają raczej znikome znaczenie, to normę stosowaną do głównego elementu należy stosować do całości wynagrodzenia. Czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana.”

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku obu Pakietów strony ustaliły w Kontrakcie serwisowym okresy rozliczeniowe, do których odnosi się art. 12 ust. 3c ustawy o CIT.

Jak wynika bowiem z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w okresie obowiązywania Kontraktu Klienci są zobowiązani dokonywać okresowych (np. comiesięcznych) płatności na rzecz Wnioskodawcy w kwocie wynikającej z Kontraktu serwisowego. Wysokość ww. płatności może się zmieniać (np. być waloryzowana w okresie trwania Kontraktu w oparciu o wskaźnik inflacji) i jednocześnie Wnioskodawca może odmówić realizacji czynności objętych Kontraktem w przypadku zaległości płatniczych Klienta, a więc płatności warunkują świadczenie przez Wnioskodawcę usługi objętej Kontraktem.

Jak jednak wskazano powyżej, przepis art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, odnosi się wyłącznie do usług o charakterze ciągłym, zatem do oceny czy moment powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży Pakietów powinien być określony na podstawie ww. przepisu, czy też zasad ogólnych z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, ustalenia wymaga, czy odpowiednio Przeglądy (w przypadku Pakietu obsługowego) oraz Serwis (w przypadku Pakietu eksploatacyjnego) mogą zostać uznane za usługi ciągłe.

Moment powstania przychodu w przypadku Pakietu obsługowego.

W ocenie Wnioskodawcy, usługa Przeglądów, będąca usługą główną w ramach Pakietu obsługowego, nie ma jednocześnie charakteru usługi ciągłej, o której mowa w art. 12 ust. 3c ustawy o CIT. Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Przeglądy co prawda są wykonywane powtarzalnie (poszczególne rodzaje Przeglądów odbywają się wyłącznie w określonych odstępach czasu, zgodnie z ustalonym harmonogramem), jednakże nie są one wykonywane w sposób stały. Poszczególne Przeglądy odbywają się w określonym miejscu i czasie, zgodnie z ustalonym harmonogramem i możliwe jest ustalenie, w którym momencie rozpoczyna się oraz kończy dany Przegląd. W związku z powyższym usługa Przeglądów, jako usługa nie mająca charakteru stałego, nie może zostać uznana za usługę ciągłą na gruncie podatku CIT. W konsekwencji, moment powstania przychodu Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży Pakietów obsługowych nie powinien być określany na podstawie art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, który znajduje zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do usług o charakterze ciągłym. Okoliczności tej nie zmienia, zdaniem Wnioskodawcy fakt, że Assistance, jako świadczenie polegające na stałej gotowości do udzielenia pomocy technicznej w przypadku awarii na drodze, może zostać uznane za usługę ciągłą. Assistance w ramach Pakietu obsługowego ma bowiem wyłącznie charakter akcesoryjny do Przeglądów i w związku z tym, jak wskazano powyżej, nie wpływa na zasady określania momentu powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży Pakietu obsługowego (tj. świadczenia kompleksowego składającego się z Przeglądów i Assistance). Moment powstania przychodu Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży Pakietu obsługowego należy zatem ustalić na zasadach ogólnych z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT. Powstanie on zatem, w ocenie Wnioskodawcy, w momencie wykonania lub częściowego wykonania usługi, tj. w ocenie Wnioskodawcy, w momencie wykonania danego Przeglądu, wchodzącego w skład Pakietu obsługowego, nie później jednak niż w momencie wystawienia faktury dokumentującej jego wykonanie. Jednocześnie comiesięczne płatności realizowane przez Klienta na podstawie Kontraktu serwisowego są zdaniem Wnioskodawcy płatnościami wniesionymi na poczet usług (Przeglądów) wykonanych w przyszłości, gdyż (jak wynika z opisanego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego) Wnioskodawcy przysługuje uprawnienie do odmowy realizacji Przeglądów w sytuacji, gdy Klient nie uiści comiesięcznych płatności. W konsekwencji płatności te, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT, nie spowodują po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu.

Moment powstania przychodu w przypadku Pakietu eksploatacyjnego.

W odniesieniu do Pakietu eksploatacyjnego należy zauważyć, że Serwis jest co do zasady przeprowadzany cyklicznie i jego interwały są ustalane indywidualnie przez Wnioskodawcę dla każdego Produktu objętego Kontraktem serwisowym. W ramach Pakietu eksploatacyjnego, w celu zapewnienia bezpiecznej i właściwej eksploatacji Produktu, Klient jest uprawniony do skorzystania z Serwisu także poza terminami wynikającymi z ustalonego dla Produktu harmonogramu serwisowania, jeśli zajdzie taka potrzeba. Serwis obejmuje zatem nie tylko cyklicznie przeprowadzane czynności, które można wyodrębnić w miejscu i czasie (cykliczne Serwisy), ale również stałą gotowość Wnioskodawcy do realizacji Serwisu w okresie obowiązywania danego Kontraktu serwisowego.

Z uwagi na powyższe, należy w ocenie Wnioskodawcy uznać, że Serwis jest usługą polegającą na stałym i powtarzalnym zachowaniu się Wnioskodawcy, tj. gotowości Wnioskodawcy do przeprowadzenia Serwisu, a zatem usługą ciągłą na gruncie podatku CIT. Z uwagi na powyższe, przychód Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży Pakietu eksploatacyjnego powstaje w jego ocenie, na zasadach określonych w art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, tj. z upływem każdego miesięcznego okresu rozliczeniowego ustalonego przez strony w Kontrakcie serwisowym, bez względu na moment otrzymania płatności oraz wystawienia faktury.

Moment powstania przychodu z tytułu przedterminowego wypowiedzenia przez Klienta Kontraktu za Dodatkową opłatą.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w przytoczonym powyżej art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, za datę powstania przychodu z działalności gospodarczej uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c - 3e (które to przepisy, z wyjątkiem ust. 3e, nie znajdą zdaniem Wnioskodawcy zastosowania w analizowanym przypadku), dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

Natomiast, w przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się przepisów art. 12 ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty (art. 12 ust. 3e ustawy o CIT). Dla rozstrzygnięcia, w którym momencie po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód w związku z przedterminowym wypowiedzeniem Kontraktu przez Klienta za Dodatkową opłatą, kluczowe jest zatem, zdaniem Wnioskodawcy ustalenie, czy dochodzi w tym przypadku do świadczenia usługi, o której mowa w art. 12 ust. 3a ustawy o CIT. W przypadku bowiem uznania, że Wnioskodawca świadczy usługę, o której mowa w tym przepisie, Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód na określonych w nim zasadach. W przeciwnym wypadku przychód po stronie Wnioskodawcy powstanie zgodnie z art. 12 ust. 3e ustawy o CIT, tj. w momencie otrzymania (całości lub części) Dodatkowej opłaty. Przepisy ustawy o CIT nie definiują jednak pojęć „usługi” oraz „wykonania usługi” i w związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy, uprawnione jest w tym zakresie zastosowanie wykładni systemowej zewnętrznej i odwołanie się do przepisów ustawy o VAT oraz istniejącej na ich tle praktyki interpretacyjnej oraz orzeczniczej (tak interpretacja indywidualna DKIS z 12 kwietnia 2019 r., sygn. 0114-KDIP2- 3.4010.19.2019.4.SP).

Jak wynika z treści uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania 7, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku przedterminowego wypowiedzenia Kontraktu przez Klienta, świadczy on na jego rzecz usługę w rozumieniu przepisów o VAT, która to usługa polega na tolerowaniu określonej sytuacji, tj. utraconych korzyści w związku z przedterminowym wypowiedzeniem Kontraktu przez Klienta. Uwzględniając więc przytoczone wyżej stanowisko organu podatkowego oraz własne stanowisko Wnioskodawcy, również na gruncie przepisów ustawy o CIT, wypowiedzenie przez Klienta Kontraktu za Dodatkową opłatą wiąże się ze świadczeniem usługi przez Wnioskodawcę, tak jak ma to miejsce na gruncie ustawy o VAT.

Natomiast jak wynika z treści uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania 8, usługa ta powinna zostać uznana za wykonaną w momencie złożenia przez Klienta oświadczenia woli o przedterminowym wypowiedzeniu Kontraktu.

W konsekwencji powyższego, przychód Wnioskodawcy w sytuacji przedterminowego wypowiedzenia Kontraktu przez Klienta powstanie na zasadach określonych w art. 12 ust. 3a ustawy o CIT. Zbieżne z powyższym stanowisko przedstawił DKIS we wspomnianej interpretacji indywidualnej z 12 kwietnia 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-3.4010.19.2019.4.SP, w której w odniesieniu do wynagrodzenia za przedterminowe wypowiedzenie umowy na mocy zawartego przez strony porozumienia wskazał, że: „(\`(...)\`) w przedmiotowej sprawie należy zastosować art. 12 ust. 3 w zw. z ust. 3a updop, i uznać za datę powstania przychodu dzień wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie późniejszy niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.”

W konsekwencji, przychód Wnioskodawcy z tytułu przedterminowego wypowiedzenia Kontraktu przez Klienta powstaje w jego ocenie, w momencie wykonania usługi (tj. w momencie złożenia przez Klienta stosownego oświadczenia woli) nie później niż w dniu wystawienia faktury lub uregulowania należności (tj. Dodatkowej opłaty).

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „Ustawa o CIT”), nie zawiera legalnej definicji przychodu, a jedynie precyzuje – poprzez przykładowe wyliczenie – rodzaje podlegających opodatkowaniu tym podatkiem przysporzeń majątkowych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby prawnej. Powyższe oznacza, że co do zasady przysporzenie majątkowe uznaje się za przychód podatkowy w dacie jego faktycznego uzyskania, a więc na zasadzie kasowej. Wyjątek od tej reguły stanowią przychody związane z działalnością gospodarczą, które dla celów podatku dochodowego od osób prawnych rozpoznawane są na zasadzie memoriałowej, tj. są przychodem podatkowym w dacie, w której stały się należne, niezależnie od tego, czy podatnik faktycznie je otrzymał.

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje Wnioskodawcy uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy o CIT:

Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zasady podatkowego rozpoznawania momentu uzyskania przychodów, określonych w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, uregulowane zostały w art. 12 ust. 3a-3g tej ustawy.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT :

Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: 1. wystawienia faktury albo

2\. uregulowania należności.

Przepis art. 12 ust. 3a Ustawy o CIT, wyraża zasadę, zgodnie z którą momentem istotnym dla ustalenia przychodu jest wykonanie świadczenia.

Postanowienia wyżej powołanych przepisów nie mają jednak zastosowania w sytuacjach, o których mowa w art. 12 ust. 3c Ustawy o CIT. W myśl powyższego przepisu:

Jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Natomiast, art. 12 ust. 3e ww. ustawy stanowi, że:

W przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika generalna zasada, iż przychód podatkowy dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, w przypadku świadczenia usług powstaje w dniu wykonania usługi (częściowego wykonania usługi). Wyjątek od tej zasady stanowi:

\- wystawienie faktury w terminie wcześniejszym niż faktyczne wykonanie usługi – datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień wystawienia faktury,

\- uregulowanie należności przed wykonaniem usługi – datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień otrzymania należności.

W świetle ww. przepisu, o powstaniu przychodu podatkowego decyduje zaistnienie najwcześniejszego momentu w nim wyznaczonego, a więc dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi (częściowego wykonania usługi). Jeżeli jednak podatnik przed tym dniem wystawił fakturę lub otrzymał należność to przychód powstaje w tym dniu.

Przepis ten wprowadza ogólną zasadę decydującą o dacie powstania przychodu. Powstanie przychodu następuje w dniu zaistnienia ww. zdarzeń, a jeżeli wystąpią one po dniu wystawienia faktury, czy po dniu dokonania zapłaty należności, o momencie powstania przychodu decydują te dni, a nie fakt zaistnienia konkretnego zdarzenia.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. ustalenia, w którym momencie po stronie Wnioskodawcy powstaje przychód z tytułu sprzedaży Pakietu obsługowego oraz Pakietu eksploatacyjnego.

Jak już wskazano wcześniej, dla ustalenia momentu powstania przychodu istotnym zagadnieniem jest określenie daty z którą ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wiąże moment jego powstania. Pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu należnego, zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, ma dzień dokonania czynności - wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania.

Natomiast w odniesieniu do usług o charakterze ciągłym, rozliczanych w okresach rozliczeniowych, moment uzyskania przychodu określony został w art. 12 ust. 3c jako ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze nie rzadziej niż raz w roku.

Istotnym w niniejszej sprawie jest fakt, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 3 tj. w zakresie ustalenia, czy czynności, które Wnioskodawca realizuje na rzecz Klientów w ramach Pakietu obsługowego (tj. Przeglądy oraz Assistance) oraz w ramach Pakietu eksploatacyjnego (tj. Serwis, Przeglądy oraz Assistance) tworzą jedno świadczenie kompleksowe na gruncie podatku VAT, w dniu 5 grudnia 2023 r. została wydana interpretacja indywidulana znak: 0111-KDIB3-3.4012.320.2023.MW, w której Organ uznał m.in., że czynności, które Wnioskodawca realizuje na rzecz Klientów w ramach Pakietu obsługowego nie tworzą jednego świadczenia kompleksowego na gruncie podatku VAT, tj. Przeglądy i Assistance należy potraktować jako świadczenia odrębne. Natomiast, w ramach Pakietu eksploatacyjnego, Przeglądy i czynności serwisowe stanowią jedno świadczenie kompleksowe, a odrębnym świadczeniem jest pomoc Assistance.

W świetle powyższego, moment powstania przychodu na gruncie podatku CIT, powinien być określany oddzielenie w stosunku do każdego rodzaju usług objętych Pakietem obsługowym tj. Przeglądów oraz Assistance oraz oddzielnie w stosunku do usług objętych Pakietem eksploatacyjnym tj. Przeglądów i Serwisu oraz Assistance.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie, w stosunku do świadczenia przeglądów, zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 3a Ustawy o CIT, co oznacza, że przychód powstanie z dniem zaistnienia najwcześniejszego ze zdarzeń wymienionych w tym przepisie, tj. wykonania usługi lub częściowego wykonania usługi, nie później niż w dniu wystawienia faktury lub uregulowania należności.

W odniesieniu do usługi Assistance jako odrębnego świadczenia, należy ustalić przychód na podstawie art. 12 ust. 3c, ponieważ jest to usługa ciągła (na co wskazujecie Państwo we własnym stanowisku w sprawie stwierdzając, że „Assistance, jako świadczenie polegające na stałej gotowości do udzielenia pomocy technicznej w przypadku awarii na drodze, może zostać uznane za usługę ciągłą”), rozliczana w okresach rozliczeniowych.

Odnosząc się do momentu powstania przychodu z tytułu Pakietu eksploatacyjnego w części przypadającej na jedno świadczenie kompleksowe jakim są, jak wyżej wskazano, Przeglądy i czynności serwisowe, należy zauważyć, że moment ten, na gruncie podatku CIT, powstaje na zasadach określonych w art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. W stosunku do pomocy Assistance jako odrębnego świadczenia, przychód również powstaje na podstawie art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Należy zauważyć, że we własnym stanowisku w sprawie odnieśli się Państwo do momentu powstania przychodu z Pakietu obsługowego oraz Pakietu eksploatacyjnego traktując każdy z nich jako świadczenia kompleksowe. Tymczasem, jak zostało wskazane w uzasadnieniu interpretacji, świadczenia wchodzące w skład Pakietu obsługowego tj. Przeglądy i Assistance oraz świadczenia wchodzące w skład Pakietu eksploatacyjnego tj. Przeglądy i Serwis (jedno świadczenie kompleksowe) oraz Assistance, należy potraktować odrębnie, a zatem odrębnie wyznaczyć moment uzyskania przychodu, pomimo, że dla świadczeń wchodzących w skład Pakietu eksploatacyjnego przychód powstanie w tym samym momencie.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 9 i 10 należy uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do momentu powstania przychodu z tytułu przedterminowego wypowiedzenia Kontraktu przez Klienta należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że przychód powstaje na zasadach określonych w art. 12 ust. 3a Ustawy o CIT, w momencie wykonania usługi, tj. w momencie złożenia przez Klienta stosownego oświadczenia woli, nie później niż w dniu wystawienia faktury lub uregulowania należności (Dodatkowej opłaty).

Zatem, Państwa stanowisko w tym zakresie jest prawidłowe.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia momentu powstania przychodu z tytułu:

\- sprzedaży Pakietu obsługowego,

\- sprzedaży Pakietu eksploatacyjnego,

\- jest nieprawidłowe,

\- przedterminowego wypowiedzenia przez Klienta Kontraktu za Dodatkową opłatą

\- jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Organ wskazuje, że w zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).