Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.305.2022.2.WS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-06-15
Teza: Koszty uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

· prawidłowe – w części dotyczącej możliwości uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów wydatków poniesionych w roku 2022, tj. wydatków związanych z kosztami transportu i zakwaterowania do/z Wielkiej Brytanii na szkolenia i egzaminy w celu przedłużenia uprawnień,

· nieprawidłowe – w części dotyczącej pozostałych kosztów.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 15 marca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 15 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego do osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 4 czerwca 2022 r. (wpływ 4 czerwca 2022 r.).

### Opis stanu faktycznego

Jest Pan osobą fizyczną, prowadzącą działalność gospodarczą i opodatkowuje Pan swoje dochody uzyskane z tego źródła jako dochody z działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o PIT. Powyższa działalność została rozpoczęta z dniem 2 marca 2022 r. i zgodnie z wpisem do rejestru obejmuje ona usługi lotnicze: PKD 51.10. Z – Transport lotniczy pasażerski, jako pilot statków powietrznych pasażerskich na lotach krajowych i międzynarodowych.

W styczniu 2017 r. podjął Pan działania zmierzające do uzyskania uprawnień pilota zawodowego, aby docelowo podjąć w tym zakresie działalność gospodarczą. Procedura uzyskania powyższych uprawnień obejmowała opisane poniżej czynności (etapy):

1\. Kurs teoretyczny do licencji pilota samolotowego turystycznego;

2\. Kurs praktyczny do licencji pilota turystycznego;

3\. Po zdaniu egzaminów teoretycznych i ukończeniu kursu praktycznego, egzamin praktyczny w powietrzu;

4\. Kurs teoretyczny do licencji pilota zawodowego liniowego, Kurs zawiera w sobie szkolenie do licencji zawodowej oraz do dodatkowych uprawnień, których kurs do licencji zawodowej nie zawiera – jest licencją wyższą i zawiera licencje zawodową w sobie oraz zdanie egzaminów teoretycznych;

5\. Budowanie nalotu minimum 100h jako dowódca statku;

6\. Zdobywanie uprawnienia niezbędnego do licencji, tj. (loty nocne);

7\. Zdobycie uprawnień dodatkowych, niezbędnych do podjęcia usług dla linii lotniczych – (loty na przyrządach i uprawnienia na samoloty wielosilnikowe);

8\. Uprawnienia do operowania statków powietrznych wielozałogowych;

9\. Uprawnienia do operowania samolotem (…).

Poniesione koszty to:

1\. Kurs teoretyczny i praktyczny do licencji.

2\. Egzaminy teoretyczne do licencji.

3\. Egzamin praktyczny do licencji .

4\. Około 100 h nalotu jako dowódca samolotu.

5\. Szkolenie.

6\. Szkolenie teoretyczne do licencji.

7\. Egzaminy teoretyczne do licencji.

8\. Badania lekarskie niezbędne do wykonywania czynności pilota (odnawiane co roku).

9\. Zakup słuchawek lotniczych.

10\. Szkolenie praktyczne do licencji z uprawnieniami na loty według przyrządów oraz samoloty wielosilnikowe.

11\. Egzamin praktyczny do licencji.

12\. Wpis do licencji.

13\. Kurs na uprawnienia do obsługi samolotów wielozałogowych.

14\. Zdobycie uprawnienia na operowanie samolotów (…).

15\. Koszty transportu i noclegów podczas ww. szkoleń i kursów.

Powyższe szkolenia odbyły się na terenie Polski, Wielkiej Brytanii, Hiszpanii oraz Irlandii. Pozwoliło to na jak najkorzystniejsze finansowo zdobycie wymaganych uprawnień. Zakupy te dokumentowane były rachunkami zawierającymi Pana imię i nazwisko, w walutach PLN, EUR oraz GBP. Zdobycie licencji zagwarantowało zdobycie przez Pana odpowiednich uprawnień, umiejętności i wiedzy, niezbędnych do prowadzonej działalności gospodarczej i pozwoliło to na bezpośrednie prowadzenie przez Pana działalności związanej z transportem lotniczym pasażerskim. Zaznaczył Pan, iż bez któregokolwiek z wyżej wymienionych uprawnień i kosztów wykonywanie obecnych czynności lotniczych w ramach działalności gospodarczej byłoby niemożliwe. Przedstawione powyżej wydatki nie służyły podnoszeniu Pana ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia, lecz niewątpliwie związane były ze zdobywaniem przez Pana wiedzy i umiejętności niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej, są z nią bezpośrednio powiązane oraz umożliwiają generowanie przychodów.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że wymienione we wniosku wydatki poniósł Pan w latach 2017-2022 (w każdym z tych lat), przy czym w roku 2022 poniósł Pan wydatki związane z kosztami transportu i zakwaterowania do/z Wielkiej Brytanii na szkolenia i egzaminy na symulatorze w celu przedłużenia uprawnień.

Pierwsze działania (i koszty) w celu uzyskania licencji rozpoczął Pan w styczniu 2017 r.

### Pytanie

Czy wydatki, które zostały poniesione przez Pana w celu uzyskania uprawnień przed dniem rozpoczęcia działalności gospodarczej, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów?

### Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem wydatki, które zostały poniesione przez Pana w celu uzyskania uprawnień przed dniem rozpoczęcia działalności gospodarczej, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Istnieje ścisły związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy poniesionymi wydatkami w celu uzyskania licencji pilota a uzyskiwaniem przychodów z prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej. Pana celem w dniu podjęcia pierwszego szkolenia było bowiem otwarcie działalności, co miało zapewnić ciągłość przychodów. Jednak, aby osiągnąć ten cel, musiał Pan uzyskać niezbędne licencje i kwalifikacje, a w konsekwencji ponieść związane z tym wydatki. Zatem skoro musiał Pan odbyć odpowiednie kursy i szkolenia, bez których nie byłby w stanie uzyskać odpowiednich licencji i tym samym nie mógłby świadczyć odpłatnie usług pilotowania samolotów prowadząc swoją działalność gospodarczą – to zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – może Pan uwzględnić wydatki poniesione na uzyskanie uprawnień w kosztach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej. Nie ma przy tym znaczenia, czy wydatki te zostały poniesione przed formalnym zarejestrowaniem działalności gospodarczej, czy już po tej rejestracji.

Reasumując – wydatki, które poniósł Pan w celu uzyskania odpowiednich licencji uprawniających do świadczenia odpłatnych usług pilotowania samolotów, stanowią koszty poniesione w celu osiągnięcia i zabezpieczenia przychodu. Wydatki te zmierzały do uzyskania przychodów ze źródła przychodów, jakim jest obecna pozarolnicza działalność gospodarcza. Istnieje tutaj wyraźny związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy poniesieniem tych wydatków a uzyskiwaniem przychodów z działalności gospodarczej otwartej w marcu 2022 r.

Biorąc pod uwagę powyższe, wnosi Pan o potwierdzenie Pana stanowiska, jako prawidłowego.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest:

· prawidłowe – w części dotyczącej możliwości uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów wydatków poniesionych w roku 2022, tj. wydatków związanych z kosztami transportu i zakwaterowania do/z Wielkiej Brytanii na szkolenia i egzaminy na symulatorze w celu przedłużenia uprawnień,

· nieprawidłowe – w części dotyczącej pozostałych kosztów.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

· pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami lub źródłem przychodów i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

· nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

· być właściwie udokumentowany.

Powołany przepis wskazuje, że przy ocenie danego wydatku przede wszystkim musi istnieć źródło przychodów. Z zasadą tą skorelowane są przepisy ustanawiające reguły potrącania wydatków w określonym czasie.

Stwierdzenie, że określone wydatki poniesione przez podatnika spełniają wszystkie wskazane przez ustawodawcę warunki podatkowego uznania ich za koszty uzyskania przychodów, stanowi bowiem niezbędną przesłankę odliczenia ich przez podatnika od osiągniętych przychodów.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Przy czym – związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodów bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem ich źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodów to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz, aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodów w przyszłości.

Należy przy tym podkreślić, że obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego między poniesionym wydatkiem a przychodami uzyskanymi z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tych przychodów – każdorazowo spoczywa na podatniku.

Ustawodawca, posługując się zwrotem „koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów”, przypisuje temu określeniu cechę świadomego, zamierzonego, przemyślanego i logicznego działania podatnika przyporządkowanego osiągnięciu przychodów, a nie odwołuje się do skutku będącego następstwem określonego działania. Wykładnia językowa użytego przez ustawodawcę pojęcia „koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów” oznacza, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków pod tym wszakże warunkiem, że wykaże, że świadomie poniósł określony wydatek, który ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów. Zależność między poniesionymi w danym czasie kosztami a możliwością uzyskania w przyszłości z tego tytułu przychodów trzeba zatem rozpatrywać na podstawie adekwatnego związku przyczynowego. Przy kwalifikowaniu określonych wydatków poczynionych przez podatnika do kosztów podatkowych należy jednocześnie brać pod uwagę przeznaczenie wydatku (jego celowość), jak też potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodów podatnika.

Ponadto równie ważne dla poprawności dokonania odliczenia jest ustalenie, w którym okresie rozliczeniowym możliwe jest dokonanie potrącenia kosztów podatkowych.

W myśl art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10.

Stosownie natomiast do art. 44 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani wpłacać zaliczki miesięczne. Wysokość zaliczek, z zastrzeżeniem ust. 3f, ustala się w następujący sposób:

1) obowiązek wpłacania zaliczki powstaje, poczynając od miesiąca, w którym dochody te przekroczyły kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz najniższej stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1;

2) zaliczkę za ten miesiąc stanowi podatek obliczony od tego dochodu według zasad określonych w art. 26 i art. 27;

3) zaliczkę za dalsze miesiące ustala się w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku a sumą zaliczek za miesiące poprzedzające.

Ponadto – jak już wcześniej wspomniano – aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, nie może znajdować się na liście wydatków określonej w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszystkie pozostałe koszty, które nie są wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostają z mocy samego prawa uznane za koszty podlegające odliczeniu. Innymi słowy – poniesienie wydatku, który nie został wyłączony w tej regulacji, nie oznacza, że wydatek taki automatycznie będzie uznany za koszt uzyskania przychodów. Podatnik ma bowiem możliwość odliczenia od przychodów wszelkich kosztów, pod warunkiem że mają one związek z przychodami z prowadzonej działalności gospodarczej, a ich poniesienie ma bądź może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów.

Zatem w przypadku, gdy:

1) koszt został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, ale przed uzyskaniem pierwszego przychodu z działalności gospodarczej oraz

2) koszt został poniesiony w roku podatkowym, w którym podatnik uzyskał pierwszy przychód z tego źródła (w roku podatkowym, w którym powstało źródło przychodów) oraz

3) nie jest kosztem wymienionym w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

– wówczas może zostać zaliczony w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Dlatego też stwierdzamy, że poniesione przez Pana w 2022 r., a więc w roku rozpoczęcia przez Pana działalności gospodarczej, wydatki związane z kosztami transportu i zakwaterowania do/z Wielkiej Brytanii na szkolenia i egzaminy na symulatorze w celu przedłużenia uprawnień mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Natomiast pozostałe wydatki poniesione w latach 2017–2021, a więc w latach, w których nie istniało jeszcze wskazane źródło przychodów, nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, gdyż byłoby to niezgodne z art. 22 ust. 4 i art. 44 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Reasumując – poniesione przez Pana w 2022 r. wydatki związane z kosztami transportu i zakwaterowania do/z Wielkiej Brytanii na szkolenia i egzaminy na symulatorze w celu przedłużenia uprawnień mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Natomiast pozostałe wydatki poniesione w latach 2017–2021 nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).