Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-358/09-2/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-08-11
Teza: Czy wzrost wartości udziałów przypadających Wnioskodawcy, będący następstwem nieodpłatnego umorzenia udziałów dotychczasowego, większościowego wspólnika, należy zakwalifikować jako przychód Wnioskodawcy z udziału w zyskach osób prawnych oraz opodatkować go zgodnie z zasadami opodatkowania takich zysków?
Słowa kluczowe: dochód; nabycie-nabycie nieodpłatne; opodatkowanie; przychód; skutki podatkowe; udział-nabycie udziałów; udział-udział własny; udział-umorzenie udziałów; udział-zbycie udziałów; udziałowiec; zyski-udział w zyskach osób prawnych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 04 maja 2009 r. (data wpływu 18.05.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z umorzeniem udziałów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 maja 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z umorzeniem udziałów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca zamierza nabyć udziały spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w łącznej wysokości 10% kapitału zakładowego. Po ich nabyciu stanie się jednym z trzech wspólników spółki. Pozostali wspólnicy to osoby fizyczne, których udział w kapitale zakładowym spółki po dokonaniu ww. transakcji będzie wynosił odpowiednio 89% i 1% kapitału zakładowego.

Według wiedzy Wnioskodawcy, po dokonaniu ww. transakcji, wszystkie udziały wspólnika dysponującego 89% kapitału zakładowego, mają zostać umorzone w drodze nabycia tych udziałów przez spółkę bez obniżania kapitału zakładowego. Umorzenie będzie dokonane bez wypłaty wynagrodzenia, jeśli ich właściciel wyrazi na to zgodę (tzw. umorzenie dobrowolne).

Spółka jest wpisana do rejestru przedsiębiorców, a umowa spółki przewiduje możliwość umorzenia udziałów.

W wyniku przeprowadzenia skupu własnych udziałów i ich umorzenia (unicestwienia) przez spółkę, dojdzie do sytuacji, w której pozostający w spółce wspólnik (Wnioskodawca z niniejszego wniosku) stanie się de facto wspólnikiem spółki dysponującym zdecydowaną większością udziałów, które pozostały w spółce (po umorzeniu pozostanie 11 udziałów, z których 10 pozostanie do dyspozycji Wnioskodawcy).

Wnioskodawca jako wspólnik, który pozostał w spółce, uzyska w ten sposób „zwiększony udział” w spółce, który pozwoli mu na korzystanie w większym stopniu z szeregu korporacyjnych praw o charakterze majątkowym, w tym przede wszystkim, na osiąganie wyższych dochodów z przyszłego zysku spółki przeznaczonego do podziału, czy też ze zwiększonego udziału w ewentualnej kwocie likwidacyjnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wzrost wartości udziałów przypadających Wnioskodawcy, będący następstwem nieodpłatnego umorzenia udziałów dotychczasowego, większościowego wspólnika, należy zakwalifikować jako przychód Wnioskodawcy z udziału w zyskach osób prawnych oraz opodatkować go zgodnie z zasadami opodatkowania takich zysków?

Zdaniem Wnioskodawcy, faktyczne zwiększenie jego udziału w spółce, będące następstwem uzyskania zwiększonych praw majątkowych i korporacyjnych względem spółki w wyniku umorzenia (unicestwienia) udziałów innego wspólnika (niezależnie od tego, czy będzie to umorzenie odpłatne czy też nieodpłatne), nie powoduje powstania po Jego stronie przychodu (dochodu) do opodatkowania.

W ocenie Wnioskodawcy, za przyjęciem takiego stanowiska przemawiają następujące argumenty:

1.  W pierwszej kolejności, Wnioskodawca wskazuje, iż brak jest przepisu, z którego wynikałoby zobowiązanie do zapłaty podatku od ww. wzrostu wartości udziałów. w szczególności, brak jest wyraźnych zapisów regulujących tę kwestię w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przeciwnie, przepis ten mówi, że przychodem z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie otrzymany przez podatnika. Natomiast w opisanym stanie faktycznym, przez sam fakt umorzenia udziałów innego wspólnika, Wnioskodawca nie otrzyma jeszcze żadnego przysporzenia. Przysporzenie takie (polegające na np. zwiększonym udziale w zyskach spółki, czy w kwocie likwidacyjnej) może się ujawnić w przyszłości, o czym jednak niżej – pkt 2;
2.  Po drugie, nawet jeśli przyjąć, iż w wyniku unicestwienia udziałów jednego wspólnika, wzrośnie wartość udziałów Wnioskodawcy, który ma zamiar pozostać w spółce, to jednak zdaniem Wnioskodawcy, ten fakt, sam w sobie nie może skutkować powstaniem przychodu (dochodu do opodatkowania). Wzrost wartości udziału Wnioskodawcy spowoduje bowiem, iż w przypadku zaistnienia jednego ze zdarzeń, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1) - 4) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca będzie musiał zapłacić podatek od uzyskanego dochodu od odpowiednio podwyższonej podstawy. Opodatkowanie opisanego w stanie faktycznym przysporzenia już na etapie samego umorzenia udziałów oznaczałoby więc, że Wnioskodawca od zwiększonej wartości swoich udziałów zapłaci podatek dwukrotnie – raz w chwili umorzenia udziałów innego wspólnika, a drugi raz w razie dokonania przez niego czynności określonych w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Powyższe można zilustrować na następującym przykładzie. Otóż do wzrostu wartości udziałów może dojść również (lecz nie tylko) na skutek efektywnego zarządzania spółką przez jej zarząd. Na skutek przyrostu majątku spółki w toku jej działalności dochodzi bowiem oczywiście do wzrostu wartości udziałów wspólników (inkorporują one w sobie odpowiednią cząstkę majątku spółki). w tej sytuacji Wspólnik spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, którego udziały zyskały na wartości na skutek wzrostu majątku spółki, nie jest zobowiązany do zapłaty z tego tytułu jakiegokolwiek podatku. Sam wzrost wartości udziałów nie jest więc zdarzeniem, którego zaistnienie samoistnie powoduje powstanie obowiązku podatkowego.

Powyższy pogląd podzielił również Podsekretarz Stanu w Ministerstwie Finansów w piśmie nr PB4/BA-8214-34-15/02 z dnia 7 marca 2002 r. skierowanym do izb skarbowych i urzędów kontroli skarbowej „Skutki podatkowe nabywania przez spółki z o.o. i akcyjne własnych udziałów lub akcji w celu ich umorzenia”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Tryb umarzania udziałów reguluje art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. u. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.).

Umorzenie może być przeprowadzone:

*   za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę – tzw. umorzenie dobrowolne;
*   bez zgody wspólnika – tzw. umorzenie przymusowe;
*   w razie ziszczenia się określonego zdarzenia – tzw. umorzenie warunkowe.

Bezpośrednim skutkiem umorzenia jest zmniejszenie łącznej wartości nominalnej posiadanych przez wspólników udziałów. Za zgodą wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością umorzenie udziałów może nastąpić bez wynagrodzenia, w takim przypadku następuje nieodpłatne nabycie udziałów przez spółkę.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także:

1.  dochód z umorzenia udziałów (akcji),
2.  dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki, w celu umorzenia tych udziałów (akcji),
3.  wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej,
4.  dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej,
5.  w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych,
6.  w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem,
7.  zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d,
8.  wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż w związku z zamiarem nabycia udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w łącznej wysokości 10% kapitału zakładowego, stanie się On jednym z trzech wspólników tej spółki. Następnie, po dokonaniu tej transakcji, spółka nabędzie własne udziały od jednego ze wspólników w celu ich umorzenia bez obniżenia kapitału zakładowego. w konsekwencji, wskutek dokonanego umorzenia, Wnioskodawca stanie się wspólnikiem spółki z o.o., dysponującym zdecydowaną większością udziałów, które pozostały w spółce.

W wyniku umorzenia udziałów własnych przez spółkę z o.o., Wnioskodawca, jako wspólnik tej spółki, uzyska zwiększony udział w jej majątku, w przyszłym zysku spółki i przeznaczonym do podziału oraz zwiększy się Jego udział w ewentualnej kwocie likwidacyjnej.

Zatem, w wyniku przeprowadzenia skupu własnych udziałów i ich umorzenia bez obniżenia kapitału zakładowego spółki, dochodzi do sytuacji gdy łączna suma wartości nominalnej pozostałych udziałów jest niższa niż kwota kapitału zakładowego tej spółki. Wobec zaś zmniejszonej liczby udziałów w spółce wspólnicy, którzy pozostali w spółce, uzyskują zwiększony udział w majątku spółki i w konsekwencji w przyszłym zysku spółki i przeznaczonym do podziału oraz zwiększa się ich udział w ewentualnej kwocie likwidacyjnej.

Wobec braku wyraźnych zapisów w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a także specjalnych regulacji odnoszących się do poboru podatku od dochodu z tego rodzaju przysporzenia (art. 26 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy) nie można tego przysporzenia - powstałego w związku ze skupem przez spółkę z o.o. jej własnych udziałów, u udziałowców pozostających w spółce - uznać za dochód, z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, podlegający opodatkowaniu. w przypadku „buy - backu” nie może być mowy o faktycznie uzyskanym dochodzie przez udziałowców, których udziały nie zostały umorzone.

Reasumując, należy stwierdzić, iż „zwiększony udział” Wnioskodawcy w majątku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, będący następstwem nieodpłatnego skupu własnych udziałów i ich umorzenia nie stanowi dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych. w związku z tym, nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.