Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-634/13-2/SM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-10-04
Teza: opodatkowanie czynności wykonywanych przesz komplementariusza na rzecz spółki komandytowo-akcyjnej
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; komplementariusz; reprezentacja; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; umowa; wynagrodzenia; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 09.07.2013 r. (data wpływu 11.07.2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wykonywanych czynności przez komplementariusza na rzecz spółki komandytowo-akcyjnej - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 11.07.2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wykonywanych czynności przez komplementariusza na rzecz spółki komandytowo-akcyjnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”) jest jedynym komplementariuszem spółki, która działa pod firmą X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo-akcyjna (dalej: „SKA”). Kluczową sferą działania SKA jest profesjonalna obsługa funduszy inwestycyjnych, ubezpieczeniowych funduszy kapitałowych oraz innych uczestników rynku kapitałowego w zakresie wyceny, księgowości i raportowania zarządzanych aktywów inwestycyjnych.

Na podstawie statutu SKA, Spółce (jako komplementariuszowi) przysługuje wynagrodzenie za prowadzenie spraw i reprezentację SKA. Wysokość wynagrodzenia może być ustalona zgodnie z uchwałą podjętą przez Walne Zgromadzenie Wspólników SKA.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy czynności wykonywane przez Spółkę jako komplementariusza na rzecz SKA będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Określone w statucie świadczenia pieniężne otrzymywane od SKA jako komplementariusza SKA, nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają, między innymi, odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT). Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy więc zauważyć, że status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Określony w ustawie o VAT zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Opodatkowaniu mogą podlegać te czynności, dla których właściwym będzie zarówno podmiotowy, jak i przedmiotowy zakres opodatkowania (tzn. zaistniała czynność określona jako opodatkowana, która została wykonana przez podmiot mający cechę podatnika). Tak więc wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu przez podmiot niewystępujący w tym przypadku w charakterze podatnika - nawet jeśli jest on podatnikiem z innego tytułu - pozostaje poza zakresem opodatkowania.

Zgodnie z art. 125 ustawy z dnia 15 września 2000 r. kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm., dalej jako: „KSH”) spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem.

Zasadą jest, że komplementariuszowi nie przysługuje wynagrodzenie za prowadzenie spraw. Statut może jednak stanowić inaczej (art. 126 § 1 pkt 1 i art. 46 i 37 KSH). Tym samym komplementariusz może pobierać wynagrodzenie za prowadzenie spraw spółki, o ile zostanie mu ono przyznane na mocy postanowienia statutu.

Należy również wskazać, że z przepisu art. 137 oraz art. 140 KSH wynika, że komplementariusz ma prawo i obowiązek reprezentowania oraz prowadzenia spraw spółki komandytowo-akcyjnej. Co do zasady, komplementariusz nie musi pobierać wynagrodzenia w zamian za prowadzenie spraw spółki, jednakże statut spółki komandytowo-akcyjnej może w tym zakresie uprawniać komplementariusza do wynagrodzenia z tego tytułu.

Jak stanowi art. 126 § 1 pkt 1 KSH, w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowo-akcyjnej stosuje się w zakresie stosunku prawnego komplementariuszy, zarówno między sobą, wobec wszystkich akcjonariuszy, jak i wobec osób trzecich, a także do wkładów tychże wspólników do spółki, z wyłączeniem wkładów na kapitał zakładowy - odpowiednio przepisy dotyczące spółki jawnej.

Na podstawie art. 37 § 1 KSH, przepisy rozdziału dotyczącego stosunków wewnętrznych spółki jawnej mają zastosowanie, jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, zgodnie natomiast z § 2 tego przepisu, umowa spółki nie może ograniczyć lub wyłączyć przepisów art. 38. W myśl art. 38 § 1 KSH nie można powierzyć prowadzenia spraw spółki osobom trzecim z wyłączeniem wspólników. Nieważne jest umowne ograniczenie prawa wspólnika do osobistego zasięgania informacji o stanie majątku i interesów spółki oraz umowne ograniczenie prawa do osobistego przeglądania ksiąg i dokumentów spółki (§ 2).

Z kolei zgodnie z art. 39 § KSH, każdy wspólnik ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki. Każdy wspólnik może bez uprzedniej uchwały wspólników prowadzić sprawy nieprzekraczające zakresu zwykłych czynności spółki (§ 2). Jeżeli jednak przed załatwieniem sprawy, o której mowa w § 2, choćby jeden z pozostałych wspólników sprzeciwi się jej przeprowadzeniu, wymagana jest uprzednia uchwała wspólników (§ 3).

Uwzględniając powołane przepisy wskazać należy, iż komplementariusz spółki komandytowej, prowadzący sprawy tej spółki w oparciu o przepisy KSH, nie świadczy na rzecz tej spółki usług, o których mowa w art. 8 ustawy o VAT. W odniesieniu bowiem do tych czynności nie występuje jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Komplementariusz ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki, chyba że został umową spółki lub uchwałą wspólników wyłączony od prowadzenia spraw spółki. Za prowadzenie spraw spółki wspólnicy nie otrzymują wynagrodzenia, jednakże skoro prowadzenie spraw jest obowiązkiem, ale również prawem wspólnika (w tym przypadku Spółki jako komplementariusza) wspólnicy spółki mogą ustalić odmienne zasady dopuszczające wynagrodzenie za prowadzenie spraw spółki.

Wynagrodzenie Spółki jest związane z pełnieniem przez nią roli komplementariusza, a prowadzenie spraw spółki komandytowo-akcyjnej przez jej wspólnika nie jest równoznaczne z zawarciem umowy o zarządzanie spółką i z odrębnym stosunkiem cywilnoprawnym, nie została bowiem zawarta dodatkowa umowa o wykonywanie tych czynności. Zdaniem Spółki w takiej sytuacji nie można uznać, że istnieje stosunek zobowiązaniowy między stronami, ponieważ czynności wykonywane są wewnątrz spółki komandytowo-akcyjnej w ramach realizacji praw i obowiązków przewidzianych w KSH.

W związku z powyższym w sytuacji, kiedy funkcje zarządcze sprawowane są przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością będącą komplementariuszem spółki komandytowo-akcyjnej na podstawie przepisów KSH i statutu, a wynagrodzenie Spółki jest przewidziane uchwałą walnego zgromadzenia wspólników, sprawowanie przez Spółkę wspomnianych funkcji zarządczych nie jest świadczeniem usług w rozumieniu ustawy o VAT.

Reasumując wskazać należy, że Spółka, jako komplementariusz, prowadzący sprawy spółki komandytowo-akcyjnej w oparciu o przepisy KSH nie będzie świadczyć na rzecz tej spółki usług, o których mowa w art. 8 ustawy o VAT. Z wyżej wskazanych względów wynagrodzenie przyznane przez nadzwyczajne zgromadzenie wspólników za czynności wykonywane wewnątrz spółki komandytowo-akcyjnej w ramach realizacji praw i obowiązków przewidzianych w KSH, nie rodzi obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Wskazane powyżej stanowisko Spółki zostało wielokrotnie potwierdzone przez organy podatkowe w wydawanych przez nie interpretacjach indywidualnych, między innymi w:

*   interpretacji indywidualnej Ministra Finansów wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16.10.2012 r., sygn. IPPP3/443-706/12-4/SM,

*   interpretacji indywidualnej Ministra Finansów wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 05.01.2012 r. sygn. IPPP3/443-1340/11-2/SM,

*   interpretacji indywidualnej Ministra Finansów wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 11.07.2011 r. sygn. ITPP1/443-518/11/KM,

*   interpretacji indywidualnej Ministra Finansów wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30.09.2010 r., sygn. IPPP2-443-512/10-2/AK,

*   interpretacji indywidualnej Ministra Finansów wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29.04.2009 r., sygn. IPPP2/443-164/09-2/IK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…), podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, w świetle art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie „świadczenia usług” ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się podatnika – nie będące dostawą towarów – na rzecz innego podmiotu.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Otrzymana zapłata powinna być zatem konsekwencją wykonanego świadczenia.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższa definicja „podatnika” ma zatem charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w obrocie gospodarczym. Jednakże zauważyć należy, iż status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika ponadto, iż dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

W efekcie opodatkowaniu mogą podlegać te czynności, w przypadku których spełniony został zarówno podmiotowy, jak i przedmiotowy zakres opodatkowania, tzn. zaistniała czynność określona jako opodatkowana, która została wykonana przez podmiot mający cechę podatnika. Należy podkreślić, że obie te przesłanki powinny zostać spełnione jednocześnie, co oznacza, że w odniesieniu do danej czynności konkretny podmiot powinien występować w charakterze podatnika. Tak więc wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu przez podmiot niewystępujący w tym przypadku w charakterze podatnika – nawet jeśli jest on podatnikiem z innego tytułu – pozostaje poza zakresem opodatkowania.

Wyżej przedstawiona, szeroka definicja działalności gospodarczej, została zawężona m.in. przepisem art. 15 ust. 3 ustawy, zgodnie z którym za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Wskazać należy, iż w art. 13 pkt 7 i 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienione są odpowiednio:

*   w pkt 7 – przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;

*   w pkt 9 – przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Powyższe wyjątki dotyczą wyłącznie osób fizycznych. W związku z tym, że wyjątki należy interpretować ściśle, niedopuszczalne jest zastosowanie analogii dotyczącej rozciągnięcia ww. wyłączenia również na osoby prawne, czy też jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej. Tym samym, odpłatne wykonywanie czynności przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w ramach prowadzenia spraw spółki komandytowo-akcyjnej, jest prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca – spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest jedynym komplementariuszem spółki; która działa pod firmą X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo akcyjna (dalej: „SKA”). Na podstawie statutu SKA, Spółce (jako komplementariuszowi) przysługuje wynagrodzenie za prowadzenie spraw i reprezentację SKA. Wysokość wynagrodzenia może być ustalona zgodnie z uchwałą podjętą przez Walne Zgromadzenie Wspólników SKA.

A zatem, w przedmiotowej sprawie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest komplementariuszem spółki komandytowo-akcyjnej. Z uwagi na powyższe, do rozstrzygnięcia pozostaje kwestia, czy powyższy fakt powoduje, iż czynności wykonywane przez spółkę z o.o. są wykonywaną samodzielnie działalnością gospodarczą, a nie realizowaniem uprawnień właścicielskich.

Zgodnie z art. 125 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), zwanej dalej ksh, spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem.

Spółkę reprezentują komplementariusze, których z mocy statutu lub prawomocnego orzeczenia sądu nie pozbawiono prawa reprezentowania spółki (art. 137 § 1 ksh).

Z kolei, art. 140 § 1 ksh stanowi, iż każdy komplementariusz ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki.

Komplementariusz jest zatem, co do zasady, przedstawicielem ustawowym spółki komandytowo -akcyjnej i ma obowiązek reprezentowania spółki.

W myśl art. 126 § 1 pkt 1 ksh, w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowo-akcyjnej stosuje się w zakresie stosunku prawnego komplementariuszy, zarówno między sobą, wobec wszystkich akcjonariuszy, jak i wobec osób trzecich, a także do wkładów tychże wspólników do spółki, z wyłączeniem wkładów na kapitał zakładowy – odpowiednio przepisy dotyczące spółki jawnej.

Dlatego też zastosowanie będzie miał przepis art. 39 § 1 ksh, zgodnie z którym każdy wspólnik ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki.

Komplementariusz ma zatem ustawowe prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki.

Zgodnie natomiast z art. 46 ksh, za prowadzenie spraw spółki wspólnik nie otrzymuje wynagrodzenia.

Z przywołanych uregulowań wynika, iż Kodeks spółek handlowych przyznaje komplementariuszom prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki. Jednocześnie ksh stanowi, iż z tytułu realizacji powyższego uprawnienia wspólnik nie otrzymuje wynagrodzenia. W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawcy – spółce z ograniczoną odpowiedzialnością – na podstawie statutu SKA przysługuje wynagrodzenie za prowadzenie i reprezentację SKA, którego wysokość może być ustalona zgodnie z uchwałą podjętą przez Walne Zgromadzenie Wspólników SKA. Zatem w przedmiotowej sprawie relacje pomiędzy SKA a spółką z ograniczoną odpowiedzialnością wykroczyły poza zwykłe relacje spółka – wspólnik, uregulowane w kodeksie spółek handlowych. W związku z powyższym, w opinii tut. Organu, zasadne jest uznanie, iż strony łączy stosunek cywilnoprawny (umowa), wynikający z podjętego przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zobowiązania do prowadzenia spraw i reprezentacji SKA oraz ze zobowiązania się przez SKA do wypłacania wynagrodzenia na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu wykonywanych przez nią usług.

Zgodnie z art. 31 § 1 ksh, wierzyciel spółki może prowadzić egzekucję z majątku wspólnika w przypadku, gdy egzekucja z majątku spółki okaże się bezskuteczna (subsydiarna odpowiedzialność wspólnika).

Powyższe oznacza, iż komplementariusz odpowiada wobec osób trzecich za zobowiązania spółki solidarnie w sposób subsydiarny, lecz bez ograniczeń (stosownie do cytowanego wyżej art. 125 ksh), ponosząc ryzyko ekonomiczne.

Zważywszy na taki sposób uregulowania odpowiedzialności w Kodeksie spółek handlowych stwierdzić należy, że działalność usługodawcy będącego komplementariuszem powoduje odpowiedzialność u niego wobec osób trzecich za zobowiązania spółki komandytowo-akcyjnej. Wskazanie na powyższe jest istotne, bowiem kwestia ponoszenia ryzyka ekonomicznego jest jednym z wyróżników prowadzenia działalności gospodarczej.

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 23 marca 2006 r. w sprawie C-210/04 Trybunał orzekł, że stały zakład mający siedzibę w innym państwie członkowskim, niebędący pod względem prawnym podmiotem odrębnym od spółki, do której należy, na rzecz którego spółka świadczy usługi, nie może być uznany za podatnika ze względu na obciążenie go kosztami z tytułu świadczenia tych usług. W pierwszej kolejności Trybunał stwierdził, że świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Po analizie stanu faktycznego, Trybunał stwierdził, że oddział nie ponosi sam ryzyka gospodarczego związanego z działalnością instytucji kredytowej, takiego jak na przykład ryzyko niespłacenia kredytu przez klienta. Ryzyko to ponosi bank jako osoba prawna i z tego powodu podlega kontroli stabilności finansowej i wypłacalności w państwie członkowskim swego pochodzenia.

Zatem również w orzecznictwie TSUE kwestia ponoszenia ryzyka ekonomicznego prowadzonej działalności jest istotnym czynnikiem branym pod uwagę, jeżeli istnieją wątpliwości co do prowadzenia działalności gospodarczej w sposób samodzielny.

Mając na uwadze powyższe, tego rodzaju czynności (świadczone za wynagrodzeniem) stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku VAT.

A zatem, czynności polegające na prowadzeniu spraw i reprezentowaniu SKA przez jej komplementariusza będącego spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, wykonywane za wynagrodzeniem, są usługami w rozumieniu art. 8 ustawy, wykonywanymi przez podatnika prowadzącego samodzielnie działalność gospodarczą. W konsekwencji powyższego, wynagrodzenie za reprezentowanie i prowadzenie spraw SKA wypłacane komplementariuszowi będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uwzględniając powyższe, stanowisko Spółki należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie tut. Organ wyjaśnia, iż orzeczenia w sprawach podatkowych zapadają w odniesieniu do indywidualnych i właściwych tylko im stanów faktycznych. Ich różnorodność stanowi odpowiedź na różnorodność przedstawionych przez podatników stanów faktycznych i dlatego nie zawsze mogą być podstawą przy rozpatrywaniu kolejnych spraw.

Ponadto zauważyć należy, że Minister Finansów działając na podstawie art. 14e Ordynacji z urzędu może dokonać zmiany wydanej interpretacji ogólnej lub indywidualnej, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.