Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB1.4511.785.2016.3.MAP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-12-19
Teza: działy specjalne produkcji rolnej, limit, księgi rachunkowe
Słowa kluczowe: działy specjalne produkcji rolnej; limit; małżonek; wspólność-wspólność majątkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 8 września 2016 r. (data wpływu 12 września 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 listopada 2016 r. (data wpływu 22 listopada 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 września 2016 r. złożony został ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 4 listopada 2016 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.785.2016.1.MAP, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 4 listopada 2016 r. (data doręczenia 9 listopada 2016 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 16 listopada 2016 r. (data wpływu 22 listopada 2016 r.), nadanym za pośrednictwem …. dnia 16 listopada 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski oraz podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych. Zamierza podjąć się na terytorium Polski prowadzenia gospodarstwa rolnego i prowadzić w ramach tego gospodarstwa działalność rolniczą zaliczającą się do działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych („Gospodarstwo Rolne”). Wnioskodawczyni w ramach Gospodarstwa Rolnego planuje wydzierżawić od osoby trzeciej hale do produkcji zaliczanej do tzw. działów specjalnych produkcji rolnej. Gospodarstwo Rolne Wnioskodawczyni działać będzie, jako odrębne od swojego męża gospodarstwo rolne (odrębny nr NIP, odrębny rachunek bankowy, odrębni pracownicy, odrębne środki produkcji itp.). Mąż Wnioskodawczyni, z którym pozostaje w małżeńskiej wspólności majątkowej, prowadzi również działalność rolniczą m.in. w postaci działów specjalnych produkcji rolnej. Mąż prowadzi działalność w postaci działów specjalnych produkcji rolnej wykorzystując majątek wspólny małżonków. Dla działów specjalnych produkcji rolnej prowadzi on księgi rachunkowe, zgodnie z ustawą z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2016 r., poz. 1047). Wnioskodawczyni szacuje, że w 2016 r. Jej przychody netto ze sprzedaży (w ramach Gospodarstwa Rolnego) nie przekroczą równowartości w walucie polskiej 1 200 000 euro. Wnioskodawczyni szacuje, że w 2017 r. i w latach następnych przychody netto z Gospodarstwa Rolnego przez Nią prowadzonego nie przekroczą w każdym z tych lat równowartości w walucie polskiej 1 200 000 euro. Przychody Jej męża w każdym roku mogą przekroczyć równowartość w walucie polskiej 1 200 000 euro. Dochody Wnioskodawczyni, jak i Jej męża uzyskiwane w ramach prowadzenia Gospodarstwa Rolnego przez Wnioskodawczynię oraz działalności przez Jej męża wchodzą w całości do ich wspólnego majątku małżeńskiego.

W piśmie z dnia 16 listopada 2016 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku dodano, że Wnioskodawczyni planuje rozpocząć prowadzenie Gospodarstwa Rolnego i prowadzić w ramach tego gospodarstwa działalność rolniczą zaliczającą się do działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dnia 1 stycznia 2017 r. Wnioskodawczyni będzie prowadziła ewidencję dla celów podatkowych, zgodnie z odpowiednimi przepisami ustaw podatkowych oraz ustawą o rachunkowości. Do rozliczeń podatkowych z tytułu prowadzenia działalności rolniczej zaliczającej się do działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawczyni nie będzie prowadzić żadnej ewidencji, gdyż jak zakłada, Jej przychody nie będą przekraczać w każdym z tych lat podatkowych równowartości w walucie polskiej 1 200 000 euro. Jeżeli jednak przychody Wnioskodawczyni przekroczą równowartość w walucie polskiej 1 200 000 euro, to będzie prowadzić księgi rachunkowe. Ponadto, jako zarejestrowany podatnik podatku VAT, będzie prowadziła ewidencję dla celów podatku VAT. Wnioskodawczyni złoży odrębną od Jej męża deklarację do wymiaru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej (normy szacunkowe). Mąż Wnioskodawczyni będzie rozliczał przychód z działów specjalnych produkcji rolnej, ustalony na podstawie prowadzonych przez niego ksiąg rachunkowych, zgodnie z zasadami opodatkowania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej w podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni będzie uzyskiwała przychody z działów specjalnych produkcji rolnej oraz być może z działalności rolnej. Wnioskodawczyni zakłada, że przychody netto z działów specjalnych produkcji rolnej prowadzonych przez Nią oraz produkcji rolnej nie przekroczą równowartości w walucie polskiej 1 200 000 euro. Mąż Wnioskodawczyni będzie uzyskiwał przychody z działalności rolniczej oraz z działów specjalnych produkcji rolnej. Przychody netto z działów specjalnych produkcji rolnej prowadzonych przez Męża Wnioskodawczyni przekroczą równowartość w walucie polskiej 1 200 000 euro. Wnioskodawczyni nie będzie prowadziła działalności gospodarczej w formie Spółki cywilnej z mężem. Wnioskodawczyni będzie prowadziła działy specjalne produkcji rolnej w zakresie produkcji pieczarek. Mąż Wnioskodawczyni będzie prowadził działy specjalne produkcji rolnej w zakresie produkcji pieczarek oraz hodowli drobiu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, Wnioskodawczyni będzie miała prawo do opodatkowywania dochodów z prowadzonych przez siebie działów specjalnych produkcji rolnej na podstawie norm szacunkowych pod warunkiem, że przychód Wnioskodawczyni w poprzednim roku podatkowym nie przekroczy progu 1 200 000 euro, bez względu na to, jaki przychód osiągnie Jej mąż?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku należy uznać, że dla potrzeb opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych działów specjalnych produkcji rolnej u Wnioskodawczyni, należy brać pod uwagę wyłącznie przychody Wnioskodawczyni, a przychody Jej męża uzyskiwane z wykorzystaniem przez niego majątku wspólnego nie mają wpływu na sposób opodatkowania przychodów Wnioskodawczyni?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad. 1)

W zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, będzie Ona miała prawo do opodatkowywania dochodów z prowadzonych przez siebie działów specjalnych produkcji rolnej na podstawie norm szacunkowych pod warunkiem, że przychód Wnioskodawczyni w poprzednim roku podatkowym nie przekroczy progu 1 200 000 euro, bez względu na to jaki przychód osiągnie Jej mąż.

Zgodnie z art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają osoby fizyczne. Zatem każda osoba fizyczna podlega, co do zasady, odrębnemu rozliczeniu w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, nawet wówczas gdy taka osoba fizyczna pozostaje w związku małżeńskim (co wynika wprost z art. 6 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Jedynym przypadkiem określonym w ww. ustawie, w którym małżonkowie są w praktyce traktowani jako jeden podatnik dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych jest tzw. wspólne opodatkowanie małżonków, które jest uregulowane w art. 6 ust. 2-3a powyższej ustawy (przy czym, to tzw. wspólne opodatkowanie małżonków jest uzależnione od spełnienia określonych warunków, w tym złożenia wspólnego wniosku). Z kolei, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Gospodarstwo Rolne Wnioskodawczyni jest prowadzone przez Nią samodzielnie. W ramach Gospodarstwa Rolnego planuje Ona prowadzić działy specjalne produkcji rolnej. Osobne gospodarstwo rolne i osobne działy produkcji rolnej prowadzi Jej mąż . Zdaniem Wnioskodawczyni, oznacza to, że próg 1 200 000 euro, od którego przekroczenia zależy obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych, powinien być liczony dla Gospodarstwa Rolnego Wnioskodawczyni, osobno względem gospodarstwa rolnego Jej męża. Innymi słowy, w przypadku w którym Wnioskodawczyni prowadząc działy specjalne produkcji rolnej nie przekroczy progu 1 200 000 euro, to Wnioskodawczyni nie będzie miała obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych, przy czym znaczenia nie ma przychód osiągany przez męża Wnioskodawczyni w ramach prowadzonych przez niego działów specjalnych produkcji rolnej.

Zgodnie z art. 24 ust. 4 zdanie 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód z działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli podatnik nie prowadzi ksiąg, o których mowa w art. 15, ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, w sytuacji, gdy podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych osiągający przychody z działów specjalnych produkcji rolnej prowadzi księgi rachunkowe (nawet bez prawnego obowiązku prowadzenia tych ksiąg), w których wykazuje osiągane przychody - wówczas wysokość takiego przychodu ustala się według zasad właściwych dla określania przychodów ze źródła przychodów - pozarolnicza działalność gospodarcza (zgodnie z art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Zatem w przypadku, w którym obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych wynika z przepisów ustawy o rachunkowości, przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych, według zasad określonych w art. 14 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2016 r., poz. 1047), przepisy ustawy o rachunkowości obowiązkowo stosuje się m.in. do osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 1 200 000 euro.

Art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości przewiduje zatem, że obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych może powstać wyłącznie w stosunku do poszczególnych osób fizycznych, a nie w stosunku do małżonków (obojga łącznie) prowadzących działy specjalne produkcji rolnej, którzy pozostają we wspólności majątkowej.

Wnioskodawczyni uważa, że w przypadku, w którym nie przekroczy Ona progu 1 200 000 euro, od którego przekroczenia zależy obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych, to nie będzie zobowiązana do prowadzenia ksiąg rachunkowych, bez względu na to, jakie przychody uzyskuje Jej mąż.

Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawczyni, będzie Ona miała możliwość opodatkowywania dochodu uzyskiwanego z działów specjalnych produkcji rolnej na podstawie norm szacunkowych, o których mowa w art. 24 ust. 4 zdaniu 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli przychód netto uzyskiwany przez Wnioskodawczynię nie będzie przekraczał 1 200 000 euro rocznie, bez względu na to jaki przychód uzyska mąż Wnioskodawczyni.

Ad. 2)

W zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku uznać należy, że dla potrzeb opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych działów specjalnych produkcji rolnej u Wnioskodawczyni, należy brać pod uwagę wyłącznie przychody Wnioskodawczyni, a przychody Jej męża uzyskiwane z wykorzystaniem majątku wspólnego nie mają wpływu na sposób opodatkowania przychodów Wnioskodawczyni.

Zgodnie z art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają osoby fizyczne. Zatem każda osoba fizyczna podlega, co do zasady, odrębnemu rozliczeniu w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, nawet wówczas, gdy taka osoba fizyczna pozostaje w związku małżeńskim (co wynika wprost z art. 6 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Jedynym przypadkiem określonym w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym małżonkowie są w praktyce traktowani jako jeden podatnik dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych jest tzw. wspólne opodatkowanie małżonków, które jest uregulowane w art. 6 ust. 2-3a ww. ustawy, (przy czym, tzw. wspólne opodatkowanie małżonków jest uzależnione od spełnienia określonych warunków, w tym złożenia wspólnego wniosku). Z kolei, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 powyższej ustawy, przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

Jak zauważono w opisie zdarzenia przyszłego, Gospodarstwo Rolne jest prowadzone przez Wnioskodawczynię samodzielnie i w ramach Gospodarstwa Rolnego planuje Ona prowadzić działy specjalne produkcji rolnej. Osobne gospodarstwo rolne i osobne działy produkcji rolnej prowadzi Jej mąż. Zdaniem Wnioskodawczyni, oznacza to, że próg 1 200 000 euro, po którego przekroczeniu zależy obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych, powinien być liczony dla Gospodarstwa Rolnego Wnioskodawczyni osobno względem Gospodarstwa Rolnego Jej męża. Innymi słowy, w przypadku w którym Wnioskodawczyni prowadząc działy specjalne produkcji rolnej nie przekroczy progu 1 200 000 euro, to Wnioskodawczyni nie będzie miała obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych, przy czym znaczenia nie ma przychód osiągany przez Jej Męża w ramach prowadzonych przez niego działów specjalnych produkcji rolnej.

Zgodnie z art. 24 ust. 4 zdanie 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód z działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli podatnik nie prowadzi ksiąg, o których mowa w art. 15, ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, w sytuacji, gdy podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych osiągający przychody z działów specjalnych produkcji rolnej prowadzi księgi rachunkowe (nawet bez prawnego obowiązku prowadzenia tych ksiąg), w których wykazuje osiągane przychody - wówczas wysokość takiego przychodu ustala się według zasad właściwych dla określania przychodów ze źródła przychodów pozarolnicza działalność gospodarcza (zgodnie z art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Zatem w przypadku, w którym obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych wynika z przepisów ustawy o rachunkowości, przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych, według zasad określonych w art. 14 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości, przepisy ustawy o rachunkowości obowiązkowo stosuje się m.in. do osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 1 200 000 euro.

Art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości przewiduje zatem, że obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych może powstać wyłącznie w stosunku do poszczególnych osób fizycznych, a nie w stosunku do małżonków (obojga łącznie) prowadzących działy specjalne produkcji rolnej, którzy pozostają we wspólności majątkowej.

Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawczyni, będzie Ona miała możliwość opodatkowywania dochodu uzyskiwanego z działów specjalnych produkcji rolnej na podstawie norm szacunkowych, o których mowa w art. 24 ust. 4 zdanie 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli przychód netto uzyskany przez Nią nie będzie przekraczał 1 200 000 euro rocznie, bez względu na to jaki przychód uzyska Jej mąż.

Co za tym idzie, w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku należy uznać, że dla potrzeb opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych działów specjalnych produkcji rolnej u Wnioskodawczyni, należy brać pod uwagę wyłącznie Jej przychody, a przychody Jej męża uzyskiwane z wykorzystaniem majątku wspólnego nie mają wpływu na sposób opodatkowania przychodów Wnioskodawczyni.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 2032), przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

Jednocześnie w art. 2 ust. 2 ww. ustawy określono, że działalnością rolniczą w rozumieniu ust. 1 pkt 1, jest działalność polegająca między innymi na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo - fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1.  miesiąc – w przypadku roślin,
2.  16 dni – w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek,
3.  6 tygodni – w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,
4.  2 miesiące – w przypadku pozostałych zwierząt

\-licząc od dnia nabycia.

Jak stanowi art. 2 ust. 3 powołanej ustawy, działami specjalnymi produkcji rolnej są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.

Przy czym, w myśl art. 2 ust. 3a cyt. ustawy, nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wielkości określonych w załączniku nr 2 do ustawy, zwanym „załącznikiem nr 2”.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 4 powołanej ustawy, działy specjalne produkcji rolnej są odrębnym źródłem przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się według zasad określonych w art. 14 (a więc zasad właściwych dla pozarolniczej działalności gospodarczej), jeżeli podatnik prowadzi księgi wykazujące te przychody. O zamiarze założenia ksiąg podatnik jest obowiązany zawiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego przed rozpoczęciem roku podatkowego albo przed rozpoczęciem prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli nastąpiło ono w ciągu roku, z zastrzeżeniem ust. 2.

Natomiast, w myśl art. 15 ust. 2 ww. ustawy, w przypadku, gdy obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych wynika z przepisów o rachunkowości, przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych według zasad określonych w art. 14. W takim przypadku nie ma obowiązku zawiadamiania właściwego naczelnika urzędu skarbowego o założeniu ksiąg rachunkowych.

Stosownie do treści art. 24 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (stratą) z działów specjalnych produkcji rolnej jest różnica pomiędzy przychodem z tytułu prowadzenia tych działów a poniesionymi kosztami uzyskania, powiększona o wartość przyrostu stada zwierząt na koniec roku podatkowego w porównaniu ze stanem na początek roku i pomniejszona o wartość ubytków w tym stadzie w ciągu roku podatkowego. Dochód z działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli podatnik nie prowadzi ksiąg, o których mowa w art. 15, ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2.

Zatem, w zależności od dokonanego przez podatnika wyboru, dochód z działów specjalnych produkcji rolnej może być ustalany na dwa sposoby:

*   metodą szacunkową,

*   w oparciu o prowadzone przez podatnika księgi (podatkową księgę przychodów i rozchodów lub księgi rachunkowe).

Stosownie do treści art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Ponadto, w myśl art. 24a ust. 2 pkt 2 tej ustawy, obowiązek prowadzenia księgi dotyczy również osób prowadzących działy specjalne produkcji rolnej, jeżeli osoby te zgłosiły zamiar prowadzenia tych ksiąg.

Zastosowany w tym przepisie termin „również” wskazuje, że ustawodawca uregulował w nim zasadniczo odmienną sytuację faktyczną niż ta, która podlega regulacji zawartej w art. 24a ust. 1 tej ustawy. O ile zatem art. 24a ust. 1 ustawy dotyczy podatników wykonujących działalność gospodarczą, a więc uzyskujących przychody ze źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy (pozarolniczej działalności gospodarczej), o tyle art. 24a ust. 2 ustawy odnosi się do podatników uzyskujących przychody z innych źródeł przychodów – prowadzących działy specjalne produkcji rolnej, jeżeli osoby te zgłosiły zamiar prowadzenia tych ksiąg (pkt 2).

Natomiast termin „księgi”, zastosowany w tej regulacji, jak również w art. 15 i art. 24 ust. 4 ww. ustawy, odnosi się zarówno do podatkowej księgi przychodów i rozchodów, jak i do ksiąg rachunkowych.

Zgodnie z art. 24a ust. 4 ww. ustawy, obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych dotyczy osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, jeżeli ich przychody, w rozumieniu art. 14, za poprzedni rok podatkowy wyniosły w walucie polskiej co najmniej równowartość kwoty określonej w euro w przepisach o rachunkowości.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2016 r., poz. 1047), przepisy ustawy o rachunkowości stosuje się, z zastrzeżeniem ust. 3, do mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych, spółek partnerskich oraz spółdzielni socjalnych, jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 1 200 000 euro.

Z przepisu tego wynika, że przepisy ustawy o rachunkowości stosuje się m.in. do osób fizycznych i spółek, których przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 1 200 000 euro, niemniej przepis ten winien być wykładany z uwzględnieniem treści normatywnej zawartej w art. 24a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazany przepis art. 24a tej ustawy zawiera bowiem normy szczególne, określające po pierwsze, kiedy obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych powstaje dla podatników podatku dochodowego od osób fizycznych, uzyskujących przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej (ust. 4) oraz, po drugie, których podatników obowiązek prowadzenia ksiąg co do zasady nie dotyczy, chyba że sami zdecydują się na przyjęcie tego obowiązku (ust. 2 pkt 2). Ma on więc wyraźnie węższy zakres regulacji, a zatem jest przepisem szczególnym w stosunku do ogólnego przepisu zamieszczonego w ustawie o rachunkowości.

Zatem, przepisy ustawy o rachunkowości stosuje się do osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, których przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 1 200 000 euro.

Nadmienić należy, że stosownie do treści art. 43 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, którzy dochody z działów specjalnych produkcji rolnej ustalają przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2, są obowiązani składać w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego urzędowi skarbowemu deklarację według ustalonego wzoru o rodzajach i rozmiarach zamierzonej produkcji w roku podatkowym.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni zamierza podjąć się prowadzenia Gospodarstwa Rolnego i prowadzić w ramach tego gospodarstwa działalność rolniczą zaliczającą się do działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni w ramach Gospodarstwa Rolnego planuje wydzierżawić od osoby trzeciej hale do produkcji zaliczanej do tzw. działów specjalnych produkcji rolnej. Gospodarstwo Rolne Wnioskodawczyni działać będzie jako odrębne od Jej męża gospodarstwo rolne (odrębny nr NIP, odrębny rachunek bankowy, odrębni pracownicy, odrębne środki produkcji itp.). Mąż Wnioskodawczyni, z którym pozostaje Ona w małżeńskiej wspólności majątkowej, prowadzi również działalność rolniczą m.in. w postaci działów specjalnych produkcji rolnej. Prowadzi On działalność w postaci działów specjalnych produkcji rolnej wykorzystując majątek wspólny małżonków. Wnioskodawczyni będzie uzyskiwała przychody z działów specjalnych produkcji rolnej oraz być może z działalności rolnej. Mąż Wnioskodawczyni będzie uzyskiwał przychody z działalności rolniczej oraz z działów specjalnych produkcji rolnej. Wnioskodawczyni zakłada, że przychody netto z prowadzonych przez Nią działów specjalnych produkcji rolnej oraz produkcji rolnej nie przekroczą równowartości w walucie polskiej 1 200 000 euro. Wnioskodawczyni złoży odrębną od Jej męża deklarację do wymiaru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

Przystępując do oceny skutków podatkowych opisanej we wniosku sytuacji w pierwszej kolejności wskazać należy, że ustalenia określonego w ustawie o rachunkowości limitu przychodów zobowiązujących do założenia ksiąg rachunkowych - każdy z małżonków powinien dokonać odrębnie.

Stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r., poz. 2082, z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Z kolei w myśl art. 35 ww. ustawy, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku. Dopełnieniem powyższych regulacji jest art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego stanowiący, że oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Przy czym zasady wyrażane w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Zatem ze względu na to, że jak wskazano we wniosku mąż Wnioskodawczyni będzie uzyskiwał przychody z działalności rolniczej oraz być może Wnioskodawczyni będzie uzyskiwała przychody z działalności rolniczej, to na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód przypadający dla każdego z małżonków ze wspólnego gospodarstwa rolnego powinien być określony proporcjonalnie do prawa do udziału w zysku. Powoływany przepis zawiera domniemanie równości prawa do udziału w zysku. Stąd też wyprowadzić należy wniosek, że przychody z gospodarstwa rolnego liczone dla każdego z małżonków z osobna wynosić będą połowę (50%) sumy przychodów. Do tak ustalonego przychodu – w przypadku Wnioskodawczyni – należy dodać przychody z prowadzonych przez Nią działów specjalnych produkcji rolnej. To z kolei prowadzi do wniosku, że dopiero, gdy ustalony w sposób przedstawiony powyżej przychód (50% przychodów z gospodarstwa rolnego + 100% przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej) przekroczy u Wnioskodawczyni określoną w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości równowartość kwoty 1.200.000 euro, to powstanie u Wnioskodawczyni obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Należy końcowo podkreślić, że mimo tego, że do dochodów osiąganych z działalności rolniczej, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie stosuje się tej ustawy, a ustawę o rachunkowości, to dla prawidłowego ustalenia limitu przychodów Wnioskodawczyni powinna uwzględnić przychody ze wszystkich źródeł, a więc z działów specjalnych produkcji rolnej oraz z gospodarstwa rolnego (stanowiącego współwłasność).

Reasumując – w sytuacji, gdy małżonkowie mimo wspólności majątkowej złożyli odrębne deklaracje PIT-6, obowiązujący limit do ksiąg rachunkowych 1 200 000 euro powinien być liczony odrębnie dla każdego z małżonków. Zatem Wnioskodawczyni ustalając przychód za dany rok podatkowy powinna zsumować przychody własne z działów specjalnych produkcji rolnej oraz 50% przychodów ze wspólnego gospodarstwa rolnego. Jeżeli w danym roku kalendarzowym suma przychodów Wnioskodawczyni ustalona w powyższy sposób nie przekroczy równowartość w walucie polskiej 1 200 000 euro, to w następnym roku kalendarzowym Wnioskodawczyni będzie miała możliwość opodatkowania dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej na podstawie norm szacunkowych. Natomiast, gdy suma przychodów Wnioskodawczyni przekroczy 1 200 000 euro, to w świetle przepisów ustawy o rachunkowości – na Wnioskodawczyni będzie ciążył obowiązek prowadzenia w następnym roku kalendarzowym ksiąg rachunkowych.

Nieprawidłowe jest zatem stwierdzenie Wnioskodawczyni, że dla potrzeb opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych działów specjalnych produkcji rolnej u Wnioskodawczyni, należy brać pod uwagę wyłącznie przychody Wnioskodawczyni, a przychody Jej męża uzyskiwane z wykorzystaniem majątku wspólnego nie mają wpływu na sposób opodatkowania przychodów Wnioskodawczyni, bowiem jeżeli będą uzyskiwane przychody ze wspólnego gospodarstwa rolnego, to będą one miały wpływ na ustalenie limitu przychodów Wnioskodawczyni.

Ponadto wskazać należy, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) - niniejsza interpretacja dotyczy Wnioskodawczyni. Nie wywołuje skutków prawnych dla męża Wnioskodawczyni.

Końcowo wskazać należy, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności w ramach przedstawionego przez Wnioskodawczynię zdarzenia przyszłego, gdyż w trybie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, nie ma możliwości jego modyfikowania, czy też prowadzenia postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych prowadzonego na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, nie jest ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania dowodowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.