Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-1135a/14/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-02-24
Teza: 1. Czy wartość zlikwidowanego budynku jest kosztem uzyskania przychodu w momencie jego likwidacji? 2. Czy wartość początkowa zlikwidowanego budynku może zwiększyć wartość inwestycji w nieruchomości?
Słowa kluczowe: budynek-rozbiórka budynku; koszt-koszty uzyskania przychodów; likwidacja; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 31 października 2014 r. (data wpływu 17 listopada 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 9 lutego 2015 r. (data wpływu 12 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości zburzonego budynku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości zburzonego budynku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 4 marca 2014 r. Wnioskodawca zawarł umowę na podstawie której nabył prawo użytkowania wieczystego nieruchomości składającej się z działki obszaru 0,6999 ha i działki obszaru 0,0800 ha wraz z prawem własności znajdujących się na tych działkach budynków oraz urządzeń (tj. dźwigów i suwnic) znajdujących się na nieruchomości.

Łączną cenę sprzedaży strony ustaliły na kwotę w wysokości 8.700.016 zł, bez przypisywania wartości poszczególnym składnikom wchodzącym w skład sprzedawanej nieruchomości. Zakup nieruchomości wraz ze znajdującymi się na niej budynkami i urządzeniami należy traktować jako inwestycję, gdyż została ona nabyta tylko i wyłącznie w celu wydzierżawienia jej konkretnemu kontrahentowi, tj. spółce z o.o., znanemu już w momencie nabywania nieruchomości (strony uprzednio zawarły umowę przedwstępną dzierżawy).

Budynek administracyjny o powierzchni użytkowej 1.280 m², znajdujący się na nabytej nieruchomości, został wyburzony ze względu na jego zły stan techniczny, a co za tym idzie nieprzydatność dla prowadzonej działalności. Było to działanie w zakresie racjonalnej gospodarki składnikami majątku ekonomicznie i gospodarczo uzasadnione. Jednocześnie należy wskazać, że dzierżawca z uwagi na stan budynku nie był zainteresowany jego użytkowaniem, a co za tym idzie dokonanie likwidacji było niezbędne dla realizacji umowy pomiędzy Wnioskodawcą, a jego kontrahentem.

W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca wskazał, że związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku na zakup budynku przeznaczonego do wyburzenia z przychodami z prowadzonej działalności przedstawia się następująco.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej (najem i dzierżawa) zawarł w dniu 9 grudnia 2013 r. umowę dzierżawy. Przedmiotowa umowa poprzedzona była umową przedwstępną umowy dzierżawy z dnia 14 czerwca 2013 r.

Na podstawie przedwstępnej umowy sprzedaży Wnioskodawca w dniu 23 lipca 2013 r. przystąpił do warunkowej umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości, na podstawie której to nieruchomość miała zostać wydzierżawiona, co potwierdzone zostało umową z dnia 9 grudnia 2013 r.

W toku ustaleń, poprzedzających ostateczną umowę sprzedaży, Wnioskodawca wraz z przyszłym dzierżawcą ustalili wymogi oraz warunki jakie musi spełniać działka gruntu wraz z zabudową, aby spełniała warunki i wymagania postawione przez dzierżawcę.

W związku z powyższym, budynek administracyjny został rozebrany. Podyktowane było to, z jednej strony złym stanem budynku, ale przede wszystkim jego usytuowaniem, które nie odpowiadało przyszłemu dzierżawcy. Pozostawienie budynku było ekonomicznie nieuzasadnione, gdyż warunkowało zawarcie umowy dzierżawy z aktualnym dzierżawcą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytana, oznaczone we wniosku numerami od 1 i 2.

1.  Czy wartość zlikwidowanego budynku jest kosztem uzyskania przychodu w momencie jego likwidacji?
2.  Czy wartość początkowa zlikwidowanego budynku może zwiększyć wartość inwestycji w nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodu są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zabezpieczenia źródła przychodu, z wyjątkiem kosztów określonych w art. 23 ustawy.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 6 ustawy, za koszty uzyskania przychodu nie uważa się strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności. Równocześnie z art. 22 ust. 5c i 5d ww. ustawy wynika, że koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodem są potrącane w dacie ich poniesienia, tj. w momencie ujęcia ich w księgach rachunkowych, również na podstawie innego dowodu niż faktura.

Inwestycją w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 17 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, są wszelkie aktywa posiadane przez jednostkę w celu osiągnięcia z nich korzyści ekonomicznych wynikających z przyrostu wartości tych aktywów, przyrostu w formie odsetek, dywidend lub innych pożytków, w tym również z transakcji handlowej, a w szczególności aktywa finansowe oraz te nieruchomości i wartości materialne i prawne, które nie są użytkowane przez jednostkę, lecz są posiadane przez nią w celu osiągnięcia tych korzyści.

W zaistniałym stanie faktycznym przedmiotowa nieruchomość została nabyta w celu inwestycji w nieruchomości, tj. wydzierżawienia jej konkretnemu dzierżawcy i uzyskania z tego tytułu przychodów przez Wnioskodawcę. W skład nieruchomości wchodził m.in. budynek administracyjny, który został poddany rozbiórce ze względu na zły stan techniczny i bardzo duże koszty, które należałoby ponieść w celu wyremontowania go. Ponadto, budynek nie miał znaczenia dla prowadzonej przez przyszłego dzierżawcę działalności gospodarczej, w związku z czym, nie był on zainteresowany najmem przedmiotowego budynku. Z przywołanych powyżej przepisów wynika, że gdyby likwidacja budynku nastąpiła z powodu zmiany rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy koszty poniesione w związku z likwidacją budynku nie mogłyby zostać uznane za koszty uzyskania przychodu. Jednakże Wnioskodawca nie zmienił rodzaju prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, a rozbiórka budynku spowodowana była wyłącznie uzasadnionymi powodami, gdyż rozpadający się budynek administracyjny nie przejawiał wartości gospodarczej i ekonomicznej dla przedsiębiorcy, a jego rozbiórka była działaniem ekonomicznie i gospodarczo uzasadnionym, dlatego też nieumorzoną wartość początkową likwidowanego środka trwałego należy zaliczyć do koszów uzyskania przychodu.

W związku z tym, że Wnioskodawca dokonał rozbiórki budynku biurowego wyłącznie z powodu jego złego stanu technicznego, a nie w celu wybudowania nowego budynku, wartość początkowa budynku nie zwiększy wartości całej inwestycji, gdyż stanowić będzie wyłącznie koszty uzyskania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z tą działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Stosownie do art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są natomiast odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z treścią art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

*   wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 5 i 6 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

*   strat w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1,
*   strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

Z cyt. przepisów wynika, że kosztem uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej mogą być straty powstałe w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, w części w jakiej nie zostały one zamortyzowane, o ile środki te nie utraciły przydatności w wyniku zmiany rodzaju prowadzonej działalności.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w przypadku – opisanego we wniosku budynku administracyjnego nie mamy do czynienia z likwidacją środka trwałego. Z treści wniosku wynika bowiem, że budynek ten został nabyty z zamiarem wyburzenia go, ze względu na jego zły stan techniczny, a co za tym idzie nieprzydatność dla prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości. Wnioskodawca wskazał również, że nabyty budynek administracyjny, został poddany rozbiórce ze względu na zły stan techniczny i bardzo duże koszty, które należałoby ponieść w celu wyremontowania go.

Budynek ten nie był więc kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania, nie był wykorzystywany w działalności gospodarczej. Wobec tego nie mógł być uznany za środek trwały, gdyż nie spełniał kryteriów do zaliczenia go do środków trwałych o którym mowa w art. 22a ust. 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe ustalenie, nie oznacza jednak, że wydatek na nabycie przedmiotowego budynku, nie może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu. W powyższym przypadku należy mieć na względzie treść art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustalenia wymaga zatem, czy istniał związek przyczynowo-skutkowy między poniesieniem wydatku z tytułu nabycia tego budynku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła.

Wnioskodawca wskazał, że już w momencie nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z prawem własności budynków i urządzeń ustalił z przyszłym dzierżawcą wymogi oraz warunki jakie musi spełniać działka gruntu wraz z zabudową, aby spełniała warunki i wymagania postawione przez dzierżawcę. Jednym z warunków zawarcia umowy dzierżawy z przyszłym dzierżawcą było rozebranie przez Wnioskodawcę tego budynku. Podyktowane było to złym stanem budynku, a także jego usytuowaniem, które nie odpowiadało przyszłemu dzierżawcy. Pozostawienie tego budynku było ekonomicznie nieuzasadnione, gdyż warunkowało zawarcie umowy dzierżawy z aktualnym dzierżawcą. Budynek ten nie miał znaczenia dla prowadzonej przez przyszłego dzierżawcę działalności gospodarczej, w związku z czym, nie był on zainteresowany najmem przedmiotowego budynku.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego stwierdzić należy, że wartość wyburzonego budynku administracyjnego może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenie, wskazać należy, że wydatek na zakup przedmiotowego budynku nie stanowi podstawy do uznania go za zwiększenie inwestycji w nieruchomość.

Ustalenie jaka część łącznego wydatku na zakup nieruchomości odpowiada wydatkowi na nabycie wyburzonego budynku, należy do podatnika. Tutejszy organ podkreśla, że powyższe ustalenie stanowi element ewentualnego postępowania kontrolnego i podatkowego, prowadzonego w oparciu o konkretną dokumentację księgową, prowadzoną przez podatnika. Oznacza to, że ocena ta wykracza poza zakres interpretacji przepisów prawa podatkowego. Bowiem celem pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej jest wyjaśnienie obowiązków podatkowych podatnika wynikających z przepisów prawa.

Należy przy tym zastrzec, iż przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.