Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4015.24.2021.1.MZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-24
Teza: Czy Zainteresowane mają obowiązek złożenia korekty zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z2, w ramach której wykażą rzeczywistą (tj. niższą niż zadeklarowaną w korekcie z 25 maja 2017 r.) wartość rzeczy i praw nabytych z tytułu 25% udziału przysługującego każdej z nich w Spółce jawnej?
Słowa kluczowe: korekta; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od spadków i darowizn; roszczenia; spadek; spółki-spółka jawna; udział; zgłoszenie
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1-art. 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 15 lutego 2021 r. (data wpływu – 22 lutego 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nabycia tytułem dziedziczenia roszczenia o wypłatę równowartości pieniężnej wartości udziału w spółce jawnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lutego 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nabycia tytułem dziedziczenia roszczenia o wypłatę równowartości pieniężnej wartości udziału w spółce jawnej.

**We wniosku złożonym przez:**

\-Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

E. C.

\-Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

K. C.

**przedstawiono następujący stan faktyczny:**

Zainteresowana będąca stroną postępowania jest polskim rezydentem podatkowym, nieprowadzącym działalności gospodarczej.

Mąż Zainteresowanej będącej stroną postępowania oraz ojciec jej córki zmarł 8 października 2016 r. Zainteresowaną będącą stroną postępowania łączył z mężem stosunek majątkowej wspólności małżeńskiej.

Ze względu na fakt, że zarówno Zainteresowana będąca stroną postępowania, jak i jej córka obie uczestniczą w tym samym stanie faktycznym na zasadzie art. 14 Ordynacji podatkowej, Zainteresowaną w sprawie oprócz samej Zainteresowanej będącej stroną postępowania jest jej córka – K. C. (Zainteresowana niebędąca stroną postępowania).

Mąż Zainteresowanej będącej stroną postępowania był wspólnikiem (jednym z dwóch) X Spółka Jawna (dalej także jako „Spółka”). W chwili jego śmierci Spółka była spółką dwuosobową, w której jednym ze wspólników był mąż Zainteresowanej będącej stroną postępowania.

Zgodnie z aktem poświadczenia dziedziczenia z 28 listopada 2016 r. Zainteresowane nabyły spadek po mężu i ojcu wprost w udziale wynoszącym odpowiednio dla każdej z nich po 1/2 części. Tym samym Zainteresowane stały się następcami prawnymi dotychczasowego wspólnika Spółki.

Zainteresowane po śmierci męża i ojca nie wstąpiły do Spółki w miejsce zmarłego – wspólnika Spółki, między innymi z tego względu, że wspólnik, który pozostał w Spółce nie wyraził na to zgody. W związku ze śmiercią wspólnika i nie wstąpieniem jego następców prawnych do Spółki, Spółka przeszła w fazę likwidacji.

Wskazać przy tym należy, że możliwość niewyrażenia zgody na wstąpienie do Spółki następców prawnych dotychczasowego wspólnika wynika wprost z brzmienia umowy Spółki. Zgodnie z jej § 17 Spółka nie rozwiązuje się wraz ze śmiercią wspólnika, w miejsce zmarłego Wspólnika wstępują spadkobiercy, przy czym od decyzji pozostałych wspólników zależy, czy spadkobiercy wejdą do Spółki, czy wypłacą spadkobiercom udział zmarłego wspólnika oraz przypadającą na niego część majątku spółki.

Stosownie do treści § 20 umowy Spółki w przypadku rozwiązania Spółki odbywa się jej likwidacja. Likwidatorami zostają z mocy umowy wszyscy wspólnicy. Wspólnicy mogą drogą uchwały powołać do pełnienia obowiązków likwidatorów tylko niektórych spośród siebie lub też osoby trzecie. Likwidatorzy się zobowiązani zakończyć działalność Spółki, spłacić długi i ściągnąć należności oraz spieniężyć majątek Spółki. Na dzień otwarcia i zamknięcia likwidacji likwidatorzy sporządzają bilans.

Zgodnie z umową Spółki z majątku Spółki w pierwszej kolejności pokrywa się zobowiązania wymagalne i zabezpiecza zobowiązania jeszcze nie wymagalne, pozostały majątek dzieli się pomiędzy wspólników proporcjonalnie do wniesionych przez nich wkładów (§ 22 ust. 3 umowy Spółki).

W myśl § 22 umowy w sprawach dotyczących przedmiotu umowy, a nie uregulowanych w jej postanowieniach, zastosowanie mają przepisy Kodeksu spółek handlowych oraz innych obowiązujących aktów prawnych.

Wskazać również należy, że zgodnie z umową Spółki wkłady wspólników do Spółki wniesione zostały wyłącznie w pieniądzu, a każdy ze wspólników wniósł po 15.000,00 zł (słownie: piętnaście tysięcy złotych). Przy czym w myśl § 11 umowy udziały Wspólników w majątku Spółki, jej zyskach oraz stratach są równe

Pierwotnie likwidatorem Spółki pozostał drugi ze wspólników, tj. Pan S. C. Jednakże zmiana likwidatora na osobę Pana W. M. nastąpiła na mocy postanowienia Sądu.

Zainteresowana będąca stroną postępowania po śmierci męża, na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z 28 listopada 2016 r., w dniu 24 stycznia 2017 r. złożyła do właściwego dla niej Urzędu Skarbowego zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z2. W treści przedmiotowego zgłoszenia wskazano, że w wyniku spadkobrania Zainteresowana będąca stroną postępowania nabyła „udział majątkowy w X Spółka Jawna” wynoszący 25%. Wartość rynkową nabytego udziału w Spółce w dniu powstania obowiązku podatkowego ustalono na kwotę 900.000,00 zł.

Tego samego dnia, tj. 24 stycznia 2017 r. zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych zostało również złożone do właściwego urzędu skarbowego przez Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania, w którym podobnie jak powyżej wskazano wartość nabytego przez nią udziału majątkowego (25%) w X Spółka Jawna w wysokości 900.000,00 zł.

Wskazać również należy, że ze względu na błędne informacje pozyskane przez Zainteresowane w złożonych pierwotnie deklaracjach wskazały obok przysługującego im udziału majątkowego w Spółce także prawo majątkowe określone jako „Dochód za X-XI 2016 X SP JAWNA” wykazując jego wartość rynkową w wysokości 141.000,00 zł. Na tamtą chwilę Spadkobierczynie bowiem błędnie uznały, ze dochód ten im jest należny. Nie wzięły przy tym pod uwagę, że w rzeczywistości przysługiwało im jedynie roszczenie o spłatę wartości udziałów w Spółce.

Spadkobierczynie w niedługim czasie po złożeniu zgłoszenia SD-Z2 otrzymały informacje od wspólnika (Pana S. C.), iż udział przypadający na każdą z nich wyceniony został na wyższą wartość, niż zadeklarowana została pierwotnie. Tym samym Zainteresowane (każda z osobna) w dniu 25 maja 2017 r. złożyły do właściwego Urzędu Skarbowego korekty zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z2. W przedmiotowych korektach wskazano, iż wartość udziału w Spółce w wysokości 25% wynosi 1.141.000,00 zł. Ponadto nie wykazano już więcej pozycji określonej jako „Dochód za X-XI 2016 X SP JAWNA”.

Przy czym wskazać należy, że korekta ta również została złożona w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku zgłoszenia nabycia spadku do urzędu skarbowego (akt poświadczenia dziedziczenia po zmarłym wspólniku został sporządzony dnia 28 listopada 2016 r.).

Dnia 22 grudnia 2020 r. zawarto pomiędzy Zainteresowanymi, dotychczasowym wspólnikiem Spółki (Pan S. C.), Spółką oraz likwidatorem Spółki porozumienie (dalej zwane „Porozumieniem”). Celem Porozumienia było zakończenie wszelkich spraw spornych poprzez rozliczenie z następcami prawnymi zmarłego wspólnika X Spółka Jawna oraz zakończenie procesu jej likwidacji.

W chwili zawierania Porozumienia prawo prowadzenia spraw i reprezentacji Spółki przysługiwało Likwidatorowi Panu W. M. prawomocnie ustanowionemu w postępowaniu przed Sądem.

Strony Porozumienia ustaliły, że podział majątku Spółki celem jak najszybszego zakończenia likwidacji nastąpi w taki sposób, że na rzecz Zainteresowanych zostanie wypłacona łącznie kwota 2.000.000,00 zł (dwa miliony złotych), a tym samym na rzecz każdej ze Spadkobierczyń przypadną następujące kwoty:

1.  na rzecz Zainteresowanej będącej stroną postępowania – kwota łącznie 1.000.000 zł (słownie: jeden milion złotych),
2.  na rzecz Zainteresowanej niebędącej stroną postępowania – kwota łącznie 1.000.000 zł (słownie jeden milion złotych),

–w terminach i na warunkach określonych w Porozumieniu, zaś po spłacie Spadkobierczyń, w pozostałej części majątek Spółki przypadnie drugiemu wspólnikowi, z zastrzeżeniem rzeczy wymienionych w pkt III uchwały, o której mowa w ust. 2 Porozumienia, które to przypadną na współwłasność (w udziałach po 50%) na rzecz Spadkobierczyń (patrz poniżej). Spłata wymienionych kwot stanowiła zobowiązanie Spółki wobec Spadkobierczyń.

Na współwłasność Zainteresowanych (w udziałach po 50%) przekazane zostały z majątku Spółki ponadto rzeczy ruchome, objęte umową użyczenia z 5 lipca 2019 r. zawartą pomiędzy zarządcą przymusowym przedsiębiorstwa Spółki a Zainteresowaną będącą stroną postępowania znajdujących się w ich posiadaniu, a to:

1.  iPad marki (…),
2.  Telewizor marki (…),
3.  Komputer (…),
4.  Mikser (…),
5.  Telefon marki (…),
6.  Aparat fotograficzny (…),
7.  Telefon komórkowy (…).

Przy czym wskazać należy, iż łączna wartość rynkowa wyżej wymienionych przedmiotów, przy uwzględnieniu ich zużycia oraz stanu technicznego wyceniana jest na kwotę 9.500,00 zł.

W ramach zawartego Porozumienia ustalono również, że po zapłacie na rzecz Spadkobierczyń łącznej kwoty 2.000.000,00 zł w sposób i w terminach opisanych w Porozumieniu oraz po spłacie wszelkich zobowiązań Spółki (w tym pokryciu kosztów zarządu przymusowego i innych bieżących kosztów działalności oraz wszelkich kosztów zakończenia likwidacji), pozostały majątek Spółki zostanie przekazany drugiemu wspólnikowi w naturze.

Ponadto Strony zgodnie oświadczyły w Porozumieniu, iż zapłata na rzecz Spadkobierczyń kwot określonych w Porozumieniu oraz przeniesienie własności rzeczy, o których mowa w pkt III Uchwały (wymienionych powyżej), wyczerpuje wszelkie wzajemne roszczenia Stron z wszelkich tytułów, w tym związanych z działalnością Spółki, a także wszelkie roszczenia Stron względem Likwidatora.

W wyniku opisanych powyżej okoliczności wartość udziału przypadającego na Zainteresowane okazała się być niższa od wartości zadeklarowanej w korekcie zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z2 z 25 maja 2017 r.

**W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania (oznaczone we wniosku nr 1 i nr 2):**

1.  Czy Zainteresowane mają obowiązek złożenia korekty zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z2, w ramach której wykażą rzeczywistą (tj. niższą niż zadeklarowaną w korekcie z 25 maja 2017 r.) wartość rzeczy i praw nabytych z tytułu 25% udziału przysługującego każdej z nich w Spółce?
2.  W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1: Czy złożenie korekty SD-Z2 po terminie 6 miesięcy od dnia sporządzenia aktu poświadczenia dziedziczenia ma wpływ na zwolnienie z podatku od spadków i darowizn, o którym mowa w art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1988 r. (winno być: 28 lipca 1983 r.) o podatku od spadków i darowizn?

Zdaniem Zainteresowanych, w myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (w brzmieniu obowiązującym na dzień złożenia zeznania SD-Z2 przez Zainteresowane, dalej jako: „u.p.s.d.”) podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. dziedziczenia.

Jak wynika z treści art. 5 oraz art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze dziedziczenia – z chwilą przyjęcia spadku oraz ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Stosownie do treści art. 9 ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej 9.637 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej.

Niezależnie od powyższego, ustawodawca przewidział zwolnienie podmiotowe w art. 4a u.p.s.d.

Zgodnie z art. 4a ust. 1 u.p.s.d. zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8 oraz ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia – w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4. oraz w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie 5 łat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 – udokumentują ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek płatniczy nabywcy, na jego rachunek, inny niż płatniczy, w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej lub przekazem pocztowym.

Jeżeli dokumentem potwierdzającym nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych jest akt poświadczenia dziedziczenia lub europejskie poświadczenie spadkowe, termin 6 miesięcy, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, do zgłoszenia tego nabycia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego liczy się od dnia zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia lub wydania europejskiego poświadczenia spadkowego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4 (art. 4a ust. 1a u.p.s.d ).

Jeżeli nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie terminów, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lub ust. 1a, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się, gdy nabywca zgłosi te rzeczy lub prawa majątkowe naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu, oraz uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu (art. 4a ust. 2 cytowanej ustawy).

Zgodnie z treścią art. 4a ust. 4 u.p.s.d. obowiązek zgłoszenia nie obejmuje przypadków, gdy:

1.  wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby lub po tej samej osobie w okresie 5 lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, nie przekracza kwoty określonej w art. 9 ust. 1 pkt 1 lub
2.  nabycie następuje na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego albo w tej formie zostało złożone oświadczenie woli jednej ze stron.

W przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. 1-2, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej (art. 4a ust. 3 u.p.s.d.). Wówczas zastosowanie znajduje art. 17a ust. 1 ww. ustawy, na podstawie którego podatnicy podatku są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2, złożyć, w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych według ustalonego wzoru. Do zeznania podatkowego dołącza się dokumenty mające wpływ na określenie podstawy opodatkowania

W myśl art. 81 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Przepis art. 81 § 2 ww. ustawy stanowi, iż skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

Stosownie do art. 3 pkt 5 Ordynacji podatkowej, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach – rozumie się przez to również zeznania, wykazy, zestawienia oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Korekta deklaracji (zgłoszenie mające charakter informacyjny jest uznawane za deklarację w rozumieniu art. 3 pkt 5 ustawy – Ordynacja podatkowa) ma zatem na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu.

Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym – poprawnym już – wypełnieniu formularza z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji. Skorygowane zeznanie (deklaracja) zastępuje zeznanie (deklarację) złożone uprzednio. Korekty, na zasadach ogólnych przewidzianych w przepisach ustawy – Ordynacja podatkowa, złożonego zgłoszenia wymaga wskazanie w nim błędnych informacji dotyczących wielkości nabytych udziałów w rzeczy lub prawie majątkowym, miejsca ich położenia lub ich wartości rynkowej.

Mając zatem na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż zwolnieniem, o którym mowa w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn objęte są rzeczy i prawa majątkowe, których nieodpłatne nabycie zgłoszone zostało w terminie przewidzianym w tym przepisie, tj. w terminie 6 miesięcy od daty od dnia zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia. Przy czym wskazać należy, że zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym Zainteresowane dochowały powyższego terminu, poprzez dokonanie zgłoszenia SD-Z2 we wskazanym powyżej terminie.

Tym samym należy uznać, że jeżeli Zainteresowane dowiedziały się w terminie późniejszym, że wartość nabytego udziału jest niższa od zadeklarowanej pierwotnie w złożonym w ustawowym terminie zeznaniu SD-Z2, oraz w złożonej korekcie z 25 maja 2017 r., to powinny one złożyć kolejną korektę tego zeznania, w której wykażą rzeczywistą wartość rzeczy i praw nabytych z tytułu udziału przysługującego każdej z nich w Spółce.

Przy czym podkreślić należy, że złożenie korekty SD-Z2 po terminie 6 miesięcy od dnia sporządzenia aktu poświadczenia dziedziczenia pozostaje bez wpływu na zwolnienie z podatku od spadków i darowizn, o którym mowa w art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1988 r. (winno być: 28 lipca 1983 r.) o podatku od spadków i darowizn, bowiem termin do złożenia pierwotnej deklaracji został zachowany.

Tym samym Zainteresowane nie stracą uprawnienia do zwolnienia od podatku od spadków i darowizn, z uwagi na okoliczność, iż w pierwotnym zgłoszeniu wskazane zostały wszystkie składniki majątku spadkodawcy, a korekcie będzie podlegała jedynie wartość udziału w Spółce, mylnie wskazana w pierwotnym zgłoszeniu (oraz korekcie z 25 maja 2017 r.), która jednak uwzględniała w najwyższym możliwym stopniu stan wiedzy spadkodawcy (winno być: spadkobiercy) odnośnie wartości wskazanych składników majątku na dzień złożenia zgłoszenia.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część uzasadnienia stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do podatku od spadków i darowizn.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.**

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych tylko w zakresie podatku od spadków i darowizn. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku dochodowego od osób fizycznych, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2019 r. poz. 1813 ze zm.) – podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego.

Jako, że przepisy tej ustawy nie definiują pojęcia „spadek” należy odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Na podstawie art. 922 Kodeksu cywilnego – spadek stanowią prawa i obowiązki zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego – prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku lub zarejestrowany akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, iż spadkobiercy z mocy prawa wchodzą w sytuację prawną w jakiej pozostawał spadkodawca. Przedmiotem spadku mogą być zarówno rzeczy, jak i prawa majątkowe. Prawa majątkowe są więc składnikiem masy spadkowej.

Do spadku nie należą prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego czy są one spadkobiercami (art. 922 § 2 Kodeksu cywilnego).

Stosownie do art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn – obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy stanowi, że – obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze dziedziczenia – z chwilą przyjęcia spadku.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn – jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym na fakt nabycia.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy – podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

Zasadą jest, że wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw (art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn).

Wartość rynkową rzeczy i praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku z uwzględnieniem ich stanu i stopnia zużycia oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju z dnia obowiązku podatkowego – art. 8 ust. 3 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn – opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej 9.637 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej.

Art. 14 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że – wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca. Zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe (art. 14 ust. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 14 ust. 3 ww. ustawy – do poszczególnych grup podatkowych zalicza się:

1.  do grupy I – małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów;
2.  do grupy II – zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych;
3.  do grupy III – innych nabywców.

Stosownie do treści art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn – zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:

1.  zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8 oraz ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia – w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4, oraz
2.  w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie 5 lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 – udokumentują ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek płatniczy nabywcy, na jego rachunek, inny niż płatniczy, w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo -kredytowej lub przekazem pocztowym.

Jak wynika zatem z wyżej powołanych przepisów prawa, nabycie w drodze spadku rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, dokonane przez osoby wymienione w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, jest zwolnione z podatku od spadków i darowizn, jeżeli zostaną spełnione warunki wymienione w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W myśl art. 4a ust. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn – minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzór zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych i zakres danych w nim zawartych, w tym w szczególności:

1.  dane identyfikujące podatników obowiązanych do złożenia zgłoszenia oraz dane stanowiące podstawę zaliczenia do I grupy podatkowej,
2.  dane identyfikujące oraz ostatni adres spadkodawcy, darczyńcy lub innej osoby, od której lub po której została nabyta własność rzeczy lub prawa majątkowe,
3.  dane dotyczące nabytych rzeczy lub praw majątkowych, ich rodzaj, miejsce położenia rzeczy lub wykonywania praw majątkowych, wraz z ich wartością rynkową oraz wielkość nabytego udziału

–uwzględniając konieczność potwierdzenia nabycia w celu skorzystania ze zwolnienia.

Wzór zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych (SD-Z2) określony został przez Ministra Finansów w rozporządzeniu z dnia 20 listopada 2015 r. w sprawie wzoru zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 2060) wydanym w oparciu o ww. art. 4a ust. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie z § 2 ww. rozporządzenia – zgłoszenie, o którym mowa w § 1, zawiera następujące dane:

1.  datę nabycia;
2.  datę powstania obowiązku podatkowego, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia dzień uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia albo wydania europejskiego poświadczenia spadkowego;
3.  miejsce i cel składania zgłoszenia;
4.  dane identyfikacyjne i aktualny adres zamieszkania podatnika obowiązanego do złożenia zgłoszenia;
5.  dane identyfikujące i ostatni adres zamieszkania spadkodawcy, darczyńcy lub innej osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy lub prawa majątkowe;
6.  tytuł nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych;
7.  rodzaj dokumentu potwierdzającego nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych;
8.  dane dotyczące nabytych rzeczy lub praw majątkowych;
9.  dane dotyczące stosunku osobistego nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy lub prawa majątkowe;
10.  sposób przekazania środków pieniężnych tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy;
11.  podpis nabywcy (pełnomocnika).

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że po zmarłym 8 października 2016 r. wspólniku X Spółka Jawna (dalej: Spółka) spadek nabyły jego żona (Zainteresowana będąca stroną postępowania) oraz córka (Zainteresowana niebędąca stroną postepowania, dalej łącznie: Zainteresowane) w udziale po 1/2 części. Zainteresowaną będącą stroną postępowania łączył z mężem stosunek majątkowej wspólności małżeńskiej. Nabycie spadku zostało potwierdzone aktem poświadczenia dziedziczenia z 28 listopada 2016 r. Tym samym Zainteresowane stały się następcami prawnymi dotychczasowego wspólnika Spółki. Zainteresowane nie wstąpiły do Spółki w miejsce zmarłego, m.in. z tego względu, że wspólnik, który pozostał w Spółce nie wyraził na to zgody. W związku ze śmiercią wspólnika i nie wstąpieniem jego następców prawnych do Spółki, Spółka przeszła w fazę likwidacji.

Zgodnie z § 17 umowy Spółki, Spółka nie rozwiązuje się wraz ze śmiercią wspólnika, w miejsce zmarłego Wspólnika wstępują spadkobiercy, przy czym od decyzji pozostałych wspólników zależy, czy spadkobiercy wejdą do Spółki, czy wypłacą spadkobiercom udział zmarłego wspólnika oraz przypadającą na niego część majątku spółki. Stosownie do treści § 20 umowy Spółki, w przypadku rozwiązania Spółki odbywa się jej likwidacja. Zgodnie z umową Spółki z majątku Spółki w pierwszej kolejności pokrywa się zobowiązania wymagalne i zabezpiecza zobowiązania jeszcze nie wymagalne, pozostały majątek dzieli się pomiędzy wspólników proporcjonalnie do wniesionych przez nich wkładów (§ 22 ust. 3 umowy Spółki). W myśl § 22 umowy Spółki w sprawach dotyczących przedmiotu umowy, a nie uregulowanych w jej postanowieniach, zastosowanie mają przepisy Kodeksu spółek handlowych oraz innych obowiązujących aktów prawnych. Zainteresowane w dniu 24 stycznia 2017 r. złożyły do właściwego dla nich Urzędu Skarbowego odrębne zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z2. W treści każdego z tych zgłoszeń wskazano, że w wyniku spadku dana Zainteresowana nabyła udział majątkowy (25%) w X Spółka Jawna w wysokości 900.000,00 zł (była to wartość rynkowa udziału ustalona na dzień powstania obowiązku podatkowego). Ze względu na błędne informacje pozyskane przez Zainteresowane, w złożonych pierwotnie deklaracjach wskazały one obok przysługującego im udziału majątkowego w Spółce także prawo majątkowe określone jako „Dochód za X-XI 2016 X SP JAWNA” wykazując jego wartość rynkową w wysokości 141.000,00 zł. Na tamtą chwilę Zainteresowane błędnie bowiem uznały, ze dochód ten jest im należny Nie wzięły przy tym pod uwagę, że w rzeczywistości przysługiwało im jedynie roszczenie o spłatę wartości udziałów w Spółce. Zainteresowane w niedługim czasie po złożeniu zgłoszenia SD-Z2 otrzymały informacje od drugiego wspólnika Spółki (Pana S. C.). iż udział przypadający na każdą z nich wyceniony został na wyższą wartość, niż zadeklarowana została pierwotnie. Tym samym Zainteresowane (każda z osobna) w dniu 25 maja 2017 r. złożyły do właściwego Urzędu Skarbowego korekty zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z2. W przedmiotowych korektach wskazano, iż wartość udziału w Spółce w wysokości 25% wynosi 1.141.000,00 zł. W dniu 22 grudnia 2020 r. zawarto pomiędzy Zainteresowanymi, dotychczasowym wspólnikiem Spółki (Pan S. C.), Spółką oraz likwidatorem Spółki porozumienie (dalej zwane „Porozumieniem”). W wyniku ww. Porozumienia Strony ustaliły, że podział majątku Spółki celem jak najszybszego zakończenia likwidacji nastąpi w taki sposób, że na rzecz Zainteresowanych zostanie wypłacona łącznie kwota 2.000.000,00 zł, tj. po 1.000.000 zł rzecz każdej z nich – w terminach i na warunkach określonych w Porozumieniu, zaś po spłacie Zainteresowanych, w pozostałej części majątek Spółki przypadnie drugiemu wspólnikowi, z zastrzeżeniem rzeczy wymienionych w pkt III uchwały, o której mowa w ust. 2 Porozumienia, które to przypadną na współwłasność (w udziałach po 50%) na rzecz Zainteresowanych. Spłata wymienionych kwot stanowiła zobowiązanie Spółki wobec Zainteresowanych. Na współwłasność Zainteresowanych (w udziałach po 50%) przekazane ponadto zostały z majątku Spółki rzeczy ruchome, w postaci iPadu, telewizora, komputera, miksera, telefonu, aparatu fotograficznego oraz telefonu komórkowego. Łączna wartość rynkowa wyżej wymienionych przedmiotów, przy uwzględnieniu ich zużycia oraz stanu technicznego wyceniona została na kwotę 9.500,00 zł. Strony oświadczyły w Porozumieniu, iż zapłata na rzecz Zainteresowanych kwot określonych w Porozumieniu oraz przeniesienie własności rzeczy wymienionych powyżej, wyczerpuje wszelkie wzajemne roszczenia Stron z wszelkich tytułów. W wyniku opisanych powyżej okoliczności wartość udziału przypadającego na Zainteresowane okazała się być niższa od wartości zadeklarowanej w złożonej 25 maja 2017 r. przez każdą z nich korekcie zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z2. Wątpliwości Zainteresowanych budzi fakt, czy mają one obowiązek złożenia korekty zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z2, w ramach której wykażą rzeczywistą (tj. niższą niż zadeklarowaną w korekcie z 25 maja 2017 r.) wartość rzeczy i praw nabytych z tytułu 25% udziału przysługującego każdej z nich w Spółce, a jeżeli tak, to czy złożenie korekty SD-Z2 po terminie 6 miesięcy od dnia sporządzenia aktu poświadczenia dziedziczenia ma wpływ na zwolnienie z podatku od spadków i darowizn, o którym mowa w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.) – spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Stosownie do treści art. 58 § 1 pkt 4 ww. ustawy – śmierć wspólnika powoduje rozwiązanie spółki. W myśl art. 64 § 1 cytowanej ustawy – pomimo śmierci lub ogłoszenia upadłości wspólnika oraz pomimo wypowiedzenia umowy spółki przez wspólnika lub jego wierzyciela, spółka trwa nadal pomiędzy pozostałymi wspólnikami, jeżeli umowa spółki tak stanowi lub pozostali wspólnicy tak postanowią. Zgodnie z art. 65 § 1 ww. ustawy – w przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki wartość udziału kapitałowego wspólnika albo jego spadkobiercy oznacza się na podstawie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki. Stosownie do treści art. 65 § 3 cyt. ustawy – udział kapitałowy obliczony w sposób określony w § 1 i § 2 powinien być wypłacony w pieniądzu. Rzeczy wniesione do spółki przez wspólnika tylko do używania zwraca się w naturze.

W stanie faktycznym opisanej sprawy Zainteresowane nie zostały wspólnikami Spółki jawnej między innymi z tego względu, że wspólnik, który pozostał w Spółce nie wyraził na to zgody. W związku ze śmiercią wspólnika i nie wstąpieniem jego następców prawnych do Spółki, Spółka przeszła w fazę likwidacji. Możliwość niewyrażenia zgody na wstąpienie do Spółki następców prawnych dotychczasowego wspólnika wynika wprost z brzmienia umowy Spółki. Zgodnie z jej § 17 Spółka nie rozwiązuje się wraz ze śmiercią wspólnika, w miejsce zmarłego Wspólnika wstępują spadkobiercy, przy czym od decyzji pozostałych wspólników zależy, czy spadkobiercy wejdą do Spółki, czy wypłacą spadkobiercom udział zmarłego wspólnika oraz przypadającą na niego część majątku spółki. § 22 umowy tej Spółki stanowi, iż w sprawach dotyczących przedmiotu umowy, a nie uregulowanych w jej postanowieniach, zastosowanie mają przepisy Kodeksu spółek handlowych oraz innych obowiązujących aktów prawnych.

Wobec powyższego, stosownie do postanowień art. 65 § 1 Kodeksu spółek handlowych, Zainteresowanym przysługiwało roszczenie o wypłatę wartości udziału kapitałowego zmarłego wspólnika (męża i ojca).

W postanowieniu Sądu Najwyższego z dnia 22 maja 1973 r., sygn. II CR 184/73 (OSNC 1974/3/52, LEX 1645) Sąd stwierdził, iż kwota równowartości udziału jest prawem majątkowym i wchodzi do spadku po zmarłym wspólniku. Oznacza to, że jako prawo majątkowe wchodzi do spadku i w konsekwencji z chwilą jego śmierci przechodzi na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów o dziedziczeniu (art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego).

Skoro przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn stosuje się do nabycia praw majątkowych w drodze dziedziczenia, a nabyte przez Zainteresowane roszczenie o wypłatę równowartości pieniężnej wartości udziału zmarłego wspólnika wchodzi do spadku po zmarłym wspólniku, to nabycie tego prawa majątkowego tytułem dziedziczenia – stosownie do treści art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn – podlega opodatkowaniu na podstawie tej ustawy. Nabycie ww. prawa majątkowego – po spełnieniu warunków określonych w art. 4a ust. 1 ww. ustawy – mogło jednak korzystać ze zwolnienia z opodatkowania.

Odnosząc się do kwestii konieczności złożenia przez Zainteresowane korekty zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych SD-Z2 zaznaczyć należy, że w myśl art. 81 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Przepis art. 81 § 2 ww. ustawy stanowi, iż – skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

Stosownie do art. 3 pkt 5 cyt. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach – rozumie się przez to również zeznania, wykazy, zestawienia oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Korekta deklaracji (zgłoszenie mające charakter informacyjny jest uznawane za deklarację w rozumieniu art. 3 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa) ma zatem na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym – poprawnym już – wypełnieniu formularza z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji. Skorygowane zeznanie (deklaracja) zastępuje zeznanie (deklarację) złożone uprzednio.

Korekty na zasadach ogólnych przewidzianych w przepisach ustawy – Ordynacja podatkowa, złożonego zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z2 wymaga m.in. wskazanie w nim błędnych informacji dotyczących wielkości nabytych udziałów w rzeczy lub prawie majątkowym, miejsca ich położenia lub ich wartości rynkowej.

Należy wskazać, że przedmiotem dziedziczenia w rozpatrywanej sprawie było prawo majątkowe w postaci roszczenia o wypłatę wartości udziału kapitałowego zmarłego wspólnika Spółki jawnej. W składanych przez siebie zgłoszeniach SD-Z2 Zainteresowane miały zatem wykazać wartość tego roszczenia na dzień powstania obowiązku podatkowego, co każda z nich uczyniła, składając zgłoszenie i korektę. Opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn podlega bowiem roszczenie nabyte w spadku. Natomiast sam fakt późniejszego otrzymania przez Zainteresowane w wyniku zawartego porozumienia, a więc w wyniku realizacji prawa do ww. roszczenia nabytego w spadku, innej kwoty niż wykazana w zgłoszeniu SD-Z2 i jego korekcie, nie skutkuje koniecznością złożenia przez Zainteresowane kolejnej korekty zgłoszenia SD-Z2.

Tym samym w związku z brakiem zaistnienia przesłanek warunkujących konieczność złożenia przez Zainteresowane kolejnej korekty zgłoszenia SD-Z2 – ustosunkowanie się do oceny stanowiska Zainteresowanych zajętego w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 stało się bezzasadne.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.