Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-191/13/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-03-06
Teza: czy w przedstawionej sytuacji dostawa udziału prawa użytkowania wieczystego działki, będącej drogą, stanowi dostawę odrębną od sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego.
Słowa kluczowe: grunty-grunt zabudowany; nieruchomości; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 listopada 2012r. (data złożenia 22 listopada 2012r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 lutego 2013r. (data wpływu 25 lutego 2013r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy w przedstawionej sytuacji dostawa udziału prawa użytkowania wieczystego działki, będącej drogą, stanowi dostawę odrębną od sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 listopada 2012r. złożono w tut. organie ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy w przedstawionej sytuacji dostawa udziału prawa użytkowania wieczystego działki, będącej drogą, stanowi dostawę odrębną od sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 21 lutego 2013r. (data wpływu 25 lutego 2013r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/443-1214/12/ES z dnia 13 lutego 2013r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

(…) S.A. (dalej „Spółka”) jest właścicielem licznych nieruchomości. W związku z restrukturyzacją obszaru C. w ramach Grupy Kapitałowej, w najbliższym czasie planowana jest sprzedaż wybranych nieruchomości należących do Spółki, w szczególności mających charakter nieprodukcyjny.

W najbliższym czasie Spółka zamierza dokonać sprzedaży m.in.:

*   prawa użytkowania nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem biurowym, wraz
*   z udziałem wynoszącym 1/10 części prawa użytkowania wieczystego działki gruntu, stanowiącego drogę dojazdową.

Ww. prawo użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z budynkiem oraz udział w prawie użytkowania wieczystego gruntu stanowiącego drogę Spółka nabyła w drodze umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego w dniu 14 maja 2001r.

W ramach nieruchomości zabudowanej budynkiem biurowym zostały nabyte następujące obiekty pomocnicze, ujęte przez Spółkę w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych jako odrębne od budynku środki trwałe należące do różnych grup KŚT:

*   węzeł cieplny,
*   przyłącze c.o. do budynku,
*   dźwig towarowo-osobowy,
*   parking i chodniki,
*   nabyte 14 maja 2001r. przyłącze sieci ciepłowniczej podlegało modernizacji, której wartość przekroczyła 100% jego wartości początkowej. Modernizacja została przeprowadzona przed dniem wprowadzenia tego środka trwałego do ewidencji, tj. przed 17 marca 2003r.

Zakup budynku biurowego wraz z obiektami pomocniczymi został udokumentowany fakturą VAT z 28 maja 2001r. Transakcja ta podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT.

Budynek wprowadzono do ewidencji środków trwałych po przeprowadzeniu modernizacji i przekazaniu do eksploatacji, tj. dnia 28 listopada 2003r.

W dacie wprowadzenia budynku do ewidencji środków trwałych, w wartości początkowej budynku ujęto także dowody OT zwiększające wartość początkową budynku:

*   OT 2003/2391 roboty modernizacyjne wykonane w ramach „Modernizacji pomieszczeń budynku” - na kwotę stanowiącą ponad 100% wartości początkowej budynku,
*   OT 2003/0074/Z parking i chodniki na terenie budynku parking i chodniki dla celów podatku dochodowego od osób prawnych traktowane są jako „obiekty pomocnicze” obsługujące jeden budynek i przypisane zgodnie z KŚT do tego budynku.

Po wprowadzeniu nabytych nieruchomości do ewidencji środków trwałych, Spółka dokonywała dalszych ulepszeń zwiększających wartość początkową budynku biurowego, stanowiących łącznie ponad 100% wartości początkowej budynku, w tym ulepszeń dotyczących parkingu i chodników.

Ostatnie nakłady na ulepszenie budynku zostały poniesione 3 stycznia 2012r. Ostatnie ulepszenie dotyczące parkingu i chodników zostało dokonane w 2011r.

Spółce przysługiwało prawo do odliczenia VAT w odniesieniu do dokonanych ulepszeń.

W związku z planowaną transakcją pojawiły się wątpliwości w zakresie stosowania przepisów ustawy o VAT, w celu określenia prawidłowej stawki VAT dla planowanej dostawy nieruchomości.

Jednocześnie Spółka nie wyklucza, iż w przyszłości będzie dokonywać podobnych transakcji. Stąd wyjaśnienia w niniejszej kwestii umożliwią Spółce prawidłowe opodatkowanie VAT planowanych dostaw nieruchomości.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazuje, że Spółka powstała 1 września 2011r. w wyniku połączenia P. oraz P. E.

Stroną kupującą prawo użytkowania wieczystego działek nr 36 i 43 w 2001r. było E. Spółka powstała w wyniku komercjalizacji przedsiębiorstwa pod nazwą: P.E. (akt komercjalizacji Przedsiębiorstwa Państwowego został sporządzony przez ministra Skarbu Państwa (…)). E. od 29 kwietnia 2004r. było zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Przed aktem komercjalizacji Spółka jako P. E. była czynnym podatnikiem VAT od 1993r. Spółka posiada potwierdzenie zgłoszenia rejestracyjnego z dnia 21 czerwca 1993r.

Wnioskodawca zamierza sprzedać:

*   prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem biurowym,
*   udział wynoszący 1/10 części prawa użytkowania wieczystego działki gruntu.

Nieruchomość objęta prawem użytkowania wieczystego składa się z dwóch geodezyjnie wyodrębnianych działek gruntu:

*   Nr 36, na której położony jest budynek biurowy oraz
*   Nr 43 stanowiącą drogę wewnętrzną.

Wniosek o udzielenie interpretacji indywidualnej dotyczy jednego budynku - budynku biurowego. Budynek ten jest położony na jednej działce oznaczonej numerem geodezyjnym 36.

Droga stanowi geodezyjnie wyodrębnioną działkę oznaczoną nr 43.

Działka o nr 43 stanowi drogę utwardzoną, asfaltową. W konsekwencji, należy uznać, iż droga, o której mowa we wniosku, jest trwale z gruntem związana.

Stosowanie do art. 235 § 1 Kodeksu Cywilnego, budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Zgodnie z § 2 tego artykułu przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.

W konsekwencji, Wnioskodawca posiadając 1/10 udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu jest zarazem właścicielem 1/10 budowli w postaci drogi, znajdującej się na tym gruncie.

Zakup udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu będącego drogą nie został udokumentowany fakturą VAT. Prawo wieczystego użytkowania gruntu zostało wprowadzone na majątek Spółki dowodem OT na podstawie aktu notarialnego.

Wnioskodawcy przy nabyciu prawa użytkowania wieczystego działek nr 36 oraz 43 nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Pytania nr 1 i 2 wniosku dotyczą budynku biurowego położonego na działce nr 36.

Na pytanie tut. organu: „Jaka zgodnie z ewidencją środków trwałych była wartość początkowa każdego środka trwałego objętego wnioskiem w momencie oddania ich do użytkowania?”, Wnioskodawca odpowiedział:

a.Wartość początkowa budynku położonego na działce nr 36.

Budynek położony na działce nr 36 został nabyty w dniu 14 maja 2001r., a następnie - po dokonaniu modernizacji - został on przekazany do użytkowania protokołem z dnia 28 listopada 2003r. W tym dniu budynek wprowadzono do ewidencji środków trwałych dowodem OT, określając wartość początkową budynku na 2.114.964,30 zł.

Budynek został oddany do używania po przeprowadzeniu modernizacji. W konsekwencji, w dacie wprowadzenia budynku do ewidencji środków trwałych, w wartości początkowej budynku ujęto również dowód OT dotyczące robót modernizacyjnych budynku modernizacji OT 2003/2391 na kwotę 3 495 852,66 zł, zwiększające wartość początkową budynku.

Dodatkowo, w tym samym dniu Spółka wprowadziła dowód OT 2003/0074/Z na kwotę 109 519.80 zł dotyczący parkingu i chodników położonych na terenie budynku, traktowanych na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych jako „obiekty pomocnicze” obsługujące ten budynek i zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych przypisanych do budynku.

W konsekwencji, w związku z oddaniem budynku do użytkowania Wnioskodawca wprowadził do ewidencji 3 wyżej wymienione dowody OT. Można zatem uznać, iż na dzień 28 listopada 2003r. wartość początkowa budynku położonego na działce nr 36 wynosiła 5.720.336,76 zł.

b.Wartość początkowa przyłącza sieci ciepłowniczej.

W dniu 17 marca 2003r. Spółka wprowadziła do ewidencji środków trwałych dowodem OT 2002/2389 przyłącze sieci ciepłowniczej do węzła cieplnego w budynku, położonym na działce nr 36, o wartości początkowej 46.694,09 zł. Na kwotę tę składa się koszt zakupu przyłącza oraz koszty jego modernizacji. Przyłącze to zostało zakupione za kwotę 9.929,20 zł (razem z kosztami notarialnymi, sądowymi itp.). Następnie Spółka dokonała modernizacji przyłącza na kwotę 36.764,89 zł.

Ulepszenia budynku biurowego położonego na działce nr 36 miały charakter modernizacyjny, w szczególności obejmowały zakładanie instalacji elektrycznej, systemów telewizji przemysłowej, wykonywanie ścianek działowych, fundamentu pod bramę, docieplenie ścian budynku, montaż klimatyzacji itp.

Obok wymienionych zwiększających dowodów OT nr 2003/2391 z dnia 28 listopada 2003r. na kwotę 3 495 852,66 zł oraz nr 2003/0074/Z z dnia 28 listopada 2003r. na kwotę 109 519,80 zł, następujące ulepszenia zostały dokonane:

OT nr 2526 zwiększające z dnia 31.12.2003r. na kwotę 28 170,13 zł,

OT nr 2612 zwiększające z dnia 30.01.2004r. na kwotę 6 600 zł,

OT nr 2723 zwiększające z dnia 27.02.2004r. na kwotę 8 700,82 zł,

OT nr 2724 zwiększające z dnia 27.02.2004r. na kwotę 76 162,48 zł,

OT nr 3256 zwiększające z dnia 30.04.2004r. na kwotę 1 063 436,43 zł,

OT nr 2011 zwiększające z dnia 30.06.2004r. na kwotę 3 047 zł,

OT nr 2019 zwiększające z dnia 31.08.2004r. na kwotę 132 372,34 zł,

OT nr 2081 zwiększające z dnia 30.09.2004r. na kwotę 21 498,21 zł,

OT nr 2200 zwiększające z dnia 28.12.2004r. na kwotę 254 253,30 zł,

OT nr 2261 zwiększające z dnia 29.06.2005r. na kwotę 307 909,24 zł,

OT nr 2263 zwiększające z dnia 29.06.2005r. na kwotę 1 691,87 zł,

OT nr 2336 zwiększające z dnia 31.08.2006r. na kwotę 4 950 zł,

OT nr 2342 zwiększające z dnia 29.09.2006r. na kwotę 20 459,61 zł,

OT nr 2469 zwiększające z dnia 28.11.2006r. na kwotę 2 639 zł,

OT nr 2478 zwiększające z dnia 29.12.2006r. na kwotę 6 009,94 zł,

OT nr 2507 zwiększające z dnia 29.12.2006r. na kwotę 17 144,85 zł,

OT nr 2479 zwiększające z dnia 29.12.2006r. na kwotę 40 242,70 zł,

OT nr 2533 zwiększające z dnia 31.10.2007r. na kwotę 247 122,21 zł,

OT nr 2534 zwiększające z dnia 31.10.2007r. na kwotę 1 254,08 zł,

OT nr 2058 zwiększające z dnia 24.04.2008r. na kwotę 19 986,54 zł,

OT nr 2104 zwiększające z dnia 23.06.2008r. na kwotę 13 900 zł,

OT nr 2124 zwiększające z dnia 31.07.2008r. na kwotę 15 664,79 zł,

OT nr 2296 zwiększające z dnia 30.11.2008r. na kwotę 4 922,60 zł,

OT nr 2330 zwiększające z dnia 31.12.2008r. na kwotę 13 955 zł,

OT nr 2500 zwiększające z dnia 31.12.2008r. na kwotę 1 480,27 zł,

OT nr 2011 zwiększające z dnia 27.02.2009r. na kwotę 1 892,33 zł,

OT nr 2132 zwiększające z dnia 20.10.2009r. na kwotę 2 638,36 zł,

OT nr 2134 zwiększające z dnia 21.10.2009r. na kwotę 7 000,00 zł,

OT nr 2135 zwiększające z dnia 30.11.2009r. na kwotę 7 630,33 zł,

OT nr 2211 zwiększające z dnia 23.07.2010r. na kwotę 35 579,01 zł,

OT nr 2002 zwiększające z dnia 27.01.2011r. na kwotę 11 120,78 zł,

OT nr 2229 zwiększające z dnia 15.07.2011r. na kwotę 8 450 zł,

OT nr 2255 zwiększające z dnia 29.08.2011r. na kwotę 3 383,21 zł,

OT nr 2256 zwiększające z dnia 31.08.2011r. na kwotę 44 876,46 zł,

OT nr 115 zwiększające z dnia 3.01.2012r. na kwotę 49 278,85 zł.

Razem kwota ulepszeń, zwiększających wartość początkową budynku po 28 listopada 2003r. wyniosła 2.485.422,74 zł.

Wszystkie środki trwałe po ich ulepszeniu były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionej sytuacji dostawa udziału prawa użytkowania wieczystego działki, będącej drogą, stanowi dostawę odrębną od sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego?

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 3 ust. 1 i 2 Prawa budowlanego ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury.

Natomiast stosownie do art. 3 pkt 3 ww. ustawy pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Zgodnie z art. 3 pkt 3a ww. ustawy przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Wobec powyższego należy uznać, iż w przedmiotowym przypadku mamy do czynienia z gruntem zabudowanym budowlą w postaci drogi dojazdowej. W opinii Spółki dostawa udziału prawa użytkowania wieczystego działki, stanowiącej drogę stanowi dostawę odrębną od sprzedaży prawa użytkowania wieczystego zabudowanego gruntu.

Podobny pogląd wyraził, m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 20 października 2009r., sygn. ILPP1/443-884/09-4/MT. Organ ten uznał, iż „sprzedaż udziału we współwłasności działki zabudowanej drogą stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, do którego nie ma zastosowania preferencyjna, 7% stawka podatku VAT.”

Powyższe oznacza, iż dla celów określenia stawki opodatkowania sprzedaży udziału użytkowania wieczystego działki gruntu stanowiącego drogę należy - niezależnie od opodatkowania dostawy nieruchomości, do której droga prowadzi - zbadać czy dostawa ta korzysta ze zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a w związku z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z treści art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Ustawa o podatku od towarów i usług posługuje się w odniesieniu do dostawy towarów sformułowaniem „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel” (art. 7 ust. 1 ustawy), a towarami w świetle tej ustawy - co do zasady - są rzeczy ruchome i nieruchomości (art. 2 pkt 6 ustawy). Takie zdefiniowanie terminu „dostawa towarów”, odwołujące się do ekonomicznego władztwa nad rzeczą sprawia, iż przedmiotem opodatkowania może być nie tylko sprzedaż czy zamiana rzeczy jako fizycznie wyodrębnionych dóbr materialnych, ale także zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, jak również inne transakcje wywierające, z ekonomicznego punktu widzenia, podobne skutki.

W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Nieruchomość mająca być przedmiotem planowanej sprzedaży była wykorzystywana przez Wnioskodawcę do prowadzonej działalności gospodarczej (Wnioskodawca działa w przedmiotowej sprawie w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT) dlatego jej dostawa będzie co do zasady podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ponadto stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Według art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem, przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała czy używana, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Ponadto, zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli zatem dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta z preferencyjnej stawki podatku, bądź też ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, to z preferencji takiej lub też ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym budynek jest posadowiony.

Natomiast, na mocy § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2013r., poz. 247), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza zbyć prawo użytkowania wieczystego działki nr 36, zabudowanej budynkiem biurowym oraz udział wynoszący 1/10 części prawa użytkowania wieczystego działki nr 43, stanowiącej wewnętrzną drogę dojazdową. Działka o nr 43 stanowi drogę utwardzoną, asfaltową, trwale z gruntem związaną.

Należy zaznaczyć, iż zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.) przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcję połączoną z gruntem w sposób trwały, wykonaną z materiałów budowlanych i elementów składowych będącą wynikiem prac budowlanych. Budynki natomiast to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

W myśl art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury;

2.budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach,

3.budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

3a.obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Zatem jeśli dana budowla w rozumieniu Prawa budowlanego nie została sklasyfikowana w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych jako budynek, mieści się w sekcji „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”.

W PKOB obiekty budowlane grupowane są w dwóch sekcjach: „Budynki” i „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”. Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w PKOB obiektami inżynierii lądowej i wodnej są wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki.

Wątpliwości Wnioskodawcy odnoszą się do tego, czy w przedstawionej sytuacji dostawa udziału w prawie użytkowania wieczystego działki, będącej drogą, stanowi dostawę odrębną od sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego budynkiem biurowym.

Zdaniem Wnioskodawcy dla celów określenia stawki opodatkowania sprzedaży udziału użytkowania wieczystego działki gruntu stanowiącego drogę należy - niezależnie od opodatkowania dostawy nieruchomości, do której droga prowadzi - zbadać czy dostawa ta korzysta ze zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a w związku z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Odnośnie powyższego należy zauważyć, że zwolnienia od podatku mają charakter wyjątkowy i powinny być traktowane jako odstępstwo od ogólnej zasady opodatkowania każdej odpłatnej dostawy. Zatem powinny one być stosowane ściśle.

Wskazuje się, że w sytuacji sprzedaży wyodrębnionych geodezyjnie działek (nawet w przypadku, gdy są one objęte jedną księgą wieczystą), zbycie to na gruncie przepisów podatkowych należy rozpatrywać oddzielnie w odniesieniu do każdej z tych działek. Zatem określenie stawki, bądź zwolnienie nie może być rozszerzane na całą nieruchomość, lecz winno być przyporządkowane do działki lub części działki, która spełnia warunki wynikające z przepisów uprawniające do stosowania preferencji.

W kontekście powyższego należy wskazać na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, które to wskazuje na możliwość oddzielnego opodatkowania jednej czynności. I tak np. w wyroku z dnia 6 lipca 2006r. wydanym w sprawie C-251/05 stwierdzono, że jedna dostawa towarów, co do zasady, podlega jednej stawce podatku VAT. Jednakże możliwe jest również oddzielne opodatkowanie określonych składników tej dostawy, jeżeli z przepisów wyraźnie wynika taka ewentualność i taka konieczność. Oznacza to, że okoliczność, iż określone towary stanowią przedmiot jednej dostawy, która z jednej strony obejmuje towar główny objęty preferencją podatkową w podatku VAT oraz z drugiej strony towary wyłączone z tej preferencji, nie stoi na przeszkodzie temu, aby od dostawy towarów wyłączonych z preferencji podatek VAT był pobierany według stawki podstawowej.

Biorąc pod uwagę przedstawione przez Wnioskodawcę zdarzenie przyszłe i obowiązujące w tym zakresie przepisy prawne oraz powyższy wyrok TSUE, należy wskazać, że skoro działka stanowiąca drogę oraz działka na której posadowiony jest budynek biurowy są geodezyjnie wyodrębnionymi działkami, z których każda posiada swój własny numer ewidencyjny tj.:

*   działka stanowiąca drogę - nr 46,
*   działka na której posadowiony jest budynek biurowy - nr 36,

to na gruncie przepisów prawa podatkowego w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z dwoma odrębnymi przedmiotami opodatkowania, a mianowicie:

*   budynkiem biurowym wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu, na którym budynek ten jest posadowiony,
*   udziałem w budowli w postaci drogi wraz z udziałem w prawie prawem użytkowania wieczystego gruntu, na którym budowla ta jest posadowiona.

Zatem w odniesieniu do dostawy udziału w przedmiotowej drodze należy odrębnie ustalić właściwą stawkę podatku lub zwolnienie, niezależnie od opodatkowania dostawy budynku biurowego, posadowionego na odrębnej działce.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy, iż dla celów określenia stawki opodatkowania sprzedaży udziału użytkowania wieczystego działki gruntu stanowiącego drogę należy - niezależnie od opodatkowania dostawy nieruchomości, do której droga prowadzi - zbadać czy dostawa ta korzysta ze zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a w związku z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Na ocenę prawidłowości przedmiotowych kwestii nie może wpłynąć powołana przez Wnioskodawcę we wniosku interpretacja, która kształtuje sytuację prawną podatnika, dla którego została wydana w jego indywidualnej sprawie, nie ma tym samym mocy prawa powszechnie obowiązującego.

Przedmiotem niniejszej interpretacji nie była kwestia ewentualnego opodatkowania podatkiem VAT lub zwolnienia od podatku dostawy przedmiotowej nieruchomości, gdyż w tym zakresie Wnioskodawca nie zadał pytania i nie przedstawił własnego stanowiska w sprawie.

W pozostałym zakresie objętym wnioskiem wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.