Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-1088/10-2/ISZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-01-18
Teza: podstawa opodatkowania dla transakcji aportu nieruchomości do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością
Słowa kluczowe: aport; faktura-faktura VAT; nieruchomości; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15.10.2010 r. (data wpływu 22.10.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania dla transakcji aportu nieruchomości do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22.10.2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania dla transakcji aportu nieruchomości do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Grupa Handlowa E. jest jedną z największych grup handlowych w Polsce prowadzących handel detaliczny oraz dystrybucję artykułów spożywczych i kosmetyczno-chemicznych. Koordynatorem działalności Grupy Handlowej E. jest notowana na warszawskiej Giełdzie Papierów Wartościowych spółka H. S.A. („Spółka”).

Głównym zadaniem H. S.A. jest wyznaczanie strategii działania i koordynacja bieżącej działalności spółek tworzących Grupę Handlową E. H. S.A. odpowiada również za funkcjonowanie obszaru finansowo-księgowego i prawnego oraz zarządzanie personelem we wszystkich spółkach Grupy.

W związku z planowaną reorganizacją Spółka rozważa wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości do istniejącej lub nowo ustanowionej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Polsce lub za granicą (dalej SPV”).

Przedmiot wkładu niepieniężnego nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W związku z tym czynność wniesienia tego wkładu będzie podlegała opodatkowaniu VAT, a Spółka zobowiązana będzie do wystawienia faktury VAT z tego tytułu.

Zgodnie z regulacjami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm., w dalszej części wniosku określanej, jako „Ksh”), wartość wkładu niepieniężnego (aportu) zostanie określona w uchwale o podwyższeniu wkładu i będzie równa wartości rynkowej nieruchomości — określonej zgodnie z art. 29 ust. 9 ustawy o VAT— na dzień wniesienia nieruchomości aportem. Wartość rynkowa przedmiotu aportu określona w uchwale (w dalszej części wniosku określana jako „wartość określona w uchwale”) skalkulowana zostanie jako wartość netto, tj. nie będzie ona uwzględniała kwoty VAT, który byłby należny przy zbyciu przedmiotu aportu w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

Wątpliwości Spółki budzi kwestia przyjęcia określonej wartości jako podstawy opodatkowania podatkiem VAT, która zostanie wykazana na fakturze dokumentującej wniesienie aportu w postaci nieruchomości do SPV.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy podstawa opodatkowania wykazana na fakturze VAT, wystawionej przez Spółkę (będąca podstawą do wyliczenia kwoty VAT naliczonego podlegającego odliczeniu przez SPV), dokumentującej wniesienie aportu w postaci nieruchomości do SPV, powinna być równa, zgodnie z art. 29 ust. 9 ustawy o VAT, wartości rynkowej określonej w art. 2 pkt 27b ustawy o VAT pomniejszonej o należny podatek, a w konsekwencji równa wartości przedmiotu aportu określonej w uchwale?

Zdaniem Spółki, podstawą opodatkowania podatkiem VAT przedmiotowej transakcji aportu będzie, na podstawie w art. 29 ust. 9 ustawy o VAT, wartość rynkowa określona w art. 2 pkt 27b ustawy o VAT pomniejszona o należny podatek, czyli wartość nieruchomości będącej przedmiotem aportu, określona w uchwale na potrzeby podwyższenia wkładu Spółki do SPV.

Zgodnie z art. 29. ust. 9 ustawy o VAT, w przypadku wykonania czynności, o których mowa w art. 5, dla których nie została określona cena, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 27b ustawy o VAT, przez wartość rynkową rozumie się całkowitą kwotę, jaką w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju.

Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, iż podstawa opodatkowania podatkiem VAT w przypadku czynności aportu winna być ustalona w oparciu o zasadę dotyczącą ustalania podstawy opodatkowania dla czynności opodatkowanych podatkiem VAT, dla których nie została ustalona cena, wyrażoną w art. 29 ust. 9 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego stanu faktycznego, wartość przedmiotu aportu określona w uchwale nie odzwierciedla wartości rynkowej z art. 2 pkt 27b ustawy o VAT. Wartość określona w uchwale nie uwzględnia bowiem należnego podatku VAT.

Z punktu widzenia przepisów ustawy o VAT, uchwała przedstawia zatem wartość netto transakcji aportu, czyli wartość o której mowa w art. 29 ust. 9 tej ustawy.

W efekcie - zdaniem Spółki - podstawą opodatkowania dla czynności omawianego aportu rzeczowego będzie wartość nieruchomości będącej przedmiotem aportu, określona w uchwale na potrzeby podwyższenia wkładu w SPV, gdyż jest ona zgodna z wartością o której mowa w art. 29 ust. 9 ustawy o VAT.

Podsumowując - w ocenie Spółki — faktura VAT dokumentująca przedmiotową transakcję aportu, winna wskazywać, jako podstawę opodatkowania, wartość określoną w uchwale oraz kwotę VAT kalkulowaną, jako odpowiedni procent tak określonej podstawy opodatkowania, przy założeniu, że czynność wniesienia aportu w postaci nieruchomości podlegała opodatkowaniu VAT tj. nie będzie objęta zwolnieniem z VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Należy jednak nadmienić, iż w myśl art. 1 pkt 1 lit.a ustawy z dnia 29.10.2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), ww. art. 2 pkt 6 ustawy o VAT otrzymał z dniem 01.01.2011 r. brzmienie, zgodnie z którym przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Czynność wniesienia aportu w postaci nieruchomości może zatem spełniać przesłanki uznania jej za dostawę towarów w myśl art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel).

Pozostaje więc konieczność rozstrzygnięcia, czy transakcja ta jest odpłatna, czy nieodpłatna. Wskazać należy, iż z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi, a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. udział kapitałowy wspólnika w spółce kapitałowej. Wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść. Z tego względu należy uznać wniesienie aportu za odpłatną dostawę towarów lub za odpłatne świadczenie usług, w zależności od przedmiotu aportu.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl art. 29 ust. 9 cyt. ustawy, w przypadku wykonania czynności, o których mowa w art. 5, dla których nie została określona cena, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 10 i 12.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółka rozważa wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości do istniejącej lub nowo ustanowionej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Polsce lub za granicą. Przedmiot wkładu niepieniężnego nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W związku z tym czynność wniesienia tego wkładu będzie podlegała opodatkowaniu VAT, a Spółka zobowiązana będzie do wystawienia faktury VAT z tego tytułu. Zgodnie z regulacjami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm., wartość wkładu niepieniężnego (aportu) zostanie określona w uchwale o podwyższeniu wkładu i będzie równa wartości rynkowej nieruchomości - określonej zgodnie z art. 29 ust. 9 ustawy o VAT - na dzień wniesienia nieruchomości aportem. Wartość rynkowa przedmiotu aportu określona w uchwale skalkulowana zostanie jako wartość netto, tj. nie będzie ona uwzględniała kwoty VAT, który byłby należny przy zbyciu przedmiotu aportu w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż w przypadku aportów wnoszonych do spółek kapitałowych podstawą opodatkowania, zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, jest kwota należna (czyli cena) pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz. U. Nr 97, poz. 1050 ze zm.), cena to wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę; w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym.

Z powyższej definicji wynika, że określając cenę towaru lub usługi należy sprecyzować wartość przedmiotu transakcji (w tym przypadku aportu) brutto czy netto. Umowa powinna zatem precyzować powyższą kwestię.

Powyższy przepis art. 29 ust. 9 ustawy reguluje kwestie ustalania podstawy opodatkowania dla przypadków wykonywania czynności, o których mowa w art. 5, dla których cena nie została określona. W przedmiotowej sprawie natomiast przyjąć należy, że strony ustaliły cenę, tzn. w zamian za aport - wnoszący ten aport otrzyma udziały o określonej wartości. Wartość udziałów będzie wyrażona w pieniądzu (wartość netto ceny aportu). Natomiast kwota podatku (jeśli zgodnie z przepisami wystąpi), będzie należna przy zbyciu przedmiotu aportu.

Reasumując, skoro strony transakcji określiły wartość transakcji w pieniądzu (tj. określono cenę), zatem Wnioskodawca wnosząc aport, obowiązany będzie w myśl art. 106 ust. 1 wystawić fakturę VAT, której podstawę opodatkowania stanowić będzie obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, tj. wartość netto ceny aportu. Przy założeniu, że czynność wniesienia aportu w postaci nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT (nie będzie objęta zwolnieniem z VAT), na fakturze wykazana powinna być również kwota podatku VAT kalkulowana jako odpowiedni procent podstawy opodatkowania.

Jednocześnie należy zauważyć, że to strony dokonujące czynności cywilnoprawnych określają w zawieranych przez siebie umowach wartość – cenę, za którą dokonują transakcji, a nie organ podatkowy. Wobec powyższego analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych, zwłaszcza kwestie wartości dokonanych transakcji i wzajemnych rozliczeń, nie mieszczą się w ramach postępowania określonego w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.