Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.178.2022.2.JC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-20
Teza: Czy wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług przez Pośrednika nie podlega zryczałtowanemu podatkowi dochodowego o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, w konsekwencji czego na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika przewidziane w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT w stosunku do wypłacanego wynagrodzenia?
Słowa kluczowe: Niemcy; pobór-pobór podatku; pośrednictwo; usługi-usługi pośrednictwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6. Pobór podatku-Pobór podatku przez płatnika (podatek u źródła)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21-ust. 1-pkt 2a

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

8 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług przez Pośrednika podlega zryczałtowanemu podatkowi dochodowego o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, w konsekwencji czego na Spółce ciążą obowiązki płatnika przewidziane w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT w stosunku do wypłacanego wynagrodzenia. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 grudnia 2022 r. (data wpływu 5 grudnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca (zwany dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) posiada siedzibę na terytorium Polski i tym samym w Polsce podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprawowania opieki nad osobami starszymi, osobami niepełnosprawnymi sklasyfikowaną pod kodem PKD 88.10.Z - Pomoc społeczna bez zakwaterowania dla osób w podeszłym wieku i osób niepełnosprawnych.

Aktualnie Spółka zatrudnia personel odpowiedzialny za świadczenie usług opiekuńczych poprzez wsparcie podopiecznych przy wykonywaniu podstawowych czynności życia codziennego takich jak sprzątanie, pranie, monitorowanie świeżości i stanu zapasów domowych, zakupy spożywcze. Personel także wspólnie spędza wolny czas z podopiecznymi poprzez np. oglądanie telewizji, spacery lub czytanie książek.

Podopieczni, na rzecz których Spółka świadczy usługi opiekuńcze mają swoje miejsce zamieszkania na terytorium Niemiec.

Pośrednicy

Jednocześnie w celu pozyskania nowych klientów - tj. podopiecznych (dalej zwani: „Klient”, „Klienci”), Spółka korzysta z usług pośredników (dalej zwani: „Pośrednik”, „Pośrednicy”).

Pośrednikami są podmioty prowadzące działalność gospodarczą na terytorium Niemiec. Stąd, Pośrednicy nie mają ani siedziby, ani zarządu na terytorium Polski oraz nie prowadzą również na terytorium Polski działalności gospodarczej.

Pośrednicy mogą świadczyć swoje usługi pośrednictwa nie tylko na rzecz Wnioskodawcy, ale również na rzecz innych podmiotów, na co Spółka wyraziła zgodę.

Umowa współpracy

Spółka zawiera z każdym Pośrednikiem umowę o współpracę (dalej zwana: „Umowa współpracy”). Przedmiotem Umowy współpracy jest wyszukiwanie osób potrzebujących usług opiekuńczych świadczonych w miejscu ich zamieszkania. Umowa współpracy jest zawierana na czas nieokreślony.

Zakres realizowanych usług przez Pośredników

Po podpisaniu Umowy współpracy, Pośrednicy wyszukują potencjalnych Klientów, którzy są zainteresowani otrzymaniem usług opiekuńczych. Następnie Pośrednicy spotykają się z nimi oraz/lub z ich rodzinami w celu przeprowadzenia odpowiedniego wywiadu. Może się zdarzyć, że Pośrednik skontaktuje się z Klientem tylko zdalnie - przez telefon lub pocztę elektroniczną.

W czasie takiego wywiadu Pośrednik - oprócz informacji personalnych jak wiek, stan zdrowia, zakres wymaganej opieki - otrzymuje także informacje dot. umiejętności, uprawnień, znajomości języków obcych, cech szczególnych (np. siły fizycznej w przypadku Klientów, którzy nie są w stanie samodzielnie się poruszać), które powinna posiadać przyszła opiekunka/opiekun.

Po przeprowadzeniu wywiadu, Pośrednik sporządza dokument zawierający podsumowanie uzyskanych informacji zebranych podczas wizyty/wywiadu. Taki dokument jest następnie udostępniany Wnioskodawcy, gdyż zawiera on informacje niezbędne do przygotowania oferty przez Spółkę i listy potencjalnych opiekunek/opiekunów. Jednocześnie Wnioskodawca jest uprawniony do odrzucenia danego Klienta.

Oferta, jak również umowa dla Klienta jest przygotowywana samodzielnie przez Wnioskodawcę, a co za tym idzie Pośrednik nie ma wpływu ani na zakres świadczonych usług ani na wysokość wynagrodzenia.

Po zaakceptowaniu oferty przez Klienta, Wnioskodawca przygotowuje listę potencjalnych opiekunek/opiekunów, które spełniają wymagania/oczekiwania Klienta. Wybór opiekunki/ opiekuna leży w wyłącznym geście Spółki, ale zgodnie z Umową współpracy, Pośrednik w przeciągu 24 godzin od przedstawienia listy potencjalnych opiekunek/opiekunów akceptuje ją. Brak akceptacji danej listy przez Pośrednika występuje w przypadku, gdy dana opiekunka/opiekun nie spełnia wymagań/oczekiwań określonych podczas wywiadu.

Po akceptacji zaproponowanej listy, Pośrednik przedstawia tę listę Klientowi, który to ostatecznie decyduje się na konkretną opiekunkę/opiekuna.

Następnie Wnioskodawca przygotowuje umowę dla Klienta. W tym przypadku rola Pośrednika sprowadza się jedynie do przedstawienia umowy Klientowi. Pośrednik nie podpisuje umowy w imieniu Wnioskodawcy.

Po podpisaniu umowy z Klientem, Pośrednik jest odpowiedzialny jedynie za przekazywanie wzajemnej informacji pomiędzy Klientem a Wnioskodawcą. Wnioskodawca nie może samodzielnie kontaktować się z Klientem.

Powyższe najczęściej sprowadza się do poinformowania Spółki o zadowoleniu lub jego braku ze świadczonych usług wykonywanych przez opiekunkę/opiekuna, potrzeby zmiany danej opiekunki/opiekuna, zmianie adresu zamieszkania Klienta, liczbie pacjentów do opieki. Jednocześnie, jeżeli Pośrednik otrzyma jakąkolwiek reklamację/zastrzeżenia od Klienta niezwłocznie przekazuje ją Wnioskodawcy, który podejmuje określone działania.

Jednocześnie zgodnie z Umową współpracy Pośrednik dwa razy do roku jest zobowiązany poinformować Spółkę o stanie zdrowia Klienta.

Ponadto, Pośrednik nie ma prawa do wydawania dyspozycji opiekunkom/opiekunom.

Wynagrodzenie

Pośrednik z tytułu świadczonych usług na rzecz Spółki otrzymuje wynagrodzenie w postaci prowizji. Większość Pośredników ma z góry określoną kwotę stałą z tytułu pozyskania jednego Klienta. Może się zdarzyć, że niektórzy Pośrednicy określają swoje wynagrodzenie jako przedział kwotowy, który w zależności od wymagań stawianych opiekunce/opiekunowi może być większy lub mniejszy.

Stąd, im więcej dany Pośrednik pozyska Klientów, w tym jego wynagrodzenie jest większe.

Prowizja jest płatna przez cały okres, w którym dana opiekunka/opiekun Wnioskodawcy świadczy usługi opiekuńcze u danego Klienta. Prowizja jest od płatna od momentu podpisania umowy z Klientem do momentu zakończenia świadczenia usług. Jeżeli nie dojdzie do zawarcia umowy, Pośrednik nie otrzymuje wynagrodzenia.

Prowizja jest płatna co miesiąc. Jeżeli usługi opiekuńcze nie są świadczone przez cały miesiąc, wartość prowizji zostaje proporcjonalnie pomniejszona, aby odpowiadała ona liczbie dni, w których rzeczywiście była świadczona opieka.

Do każdej faktury wystawionej przez Pośrednika jest dołączany załącznik, który zawiera zestawienie Klientów pozyskanych przez danego Pośrednika na rzecz Spółki wraz z określeniem liczby dni w danym miesiącu, w którym dana usługa opiekuńcza była świadczona.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Spółka przygotowuje ofertę we własnym zakresie, a Pośrednik jedynie przedstawia/ prezentuje ofertę Klientowi. Wynika to z tego, że Spółka nie ma bezpośredniego kontaktu z Klientem. Pośrednik pełni rolę polegającą na wzajemnym przekazywaniu informacji pomiędzy Stronami - Spółką a Klientem.

Pośrednicy poszukują na rzecz Spółki Klientów na świadczenie usług opiekuńczych, a następnie ich rola sprowadza się do wzajemnego przekazywania informacji. Nie posiadają oni jednak pełnomocnictwa do reprezentowania Spółki np. do zawierania umów pomiędzy Spółką a Klientem.

Jak wskazano już powyżej, rola Pośrednika sprowadza się jedynie do wzajemnego przekazywania informacji pomiędzy Stronami, gdyż Spółka nie ma bezpośredniego kontaktu z Klientem. Stąd, Pośrednik nie jest uprawniony do negocjowania ani warunków oferty ani warunków umowy.

Spółka poszukuje Pośredników poprzez np. Internet. Następnie podczas wideokonferencji lub spotkania ustalane są szczegółowe zasady współpracy. Tutaj również wtedy jest przekazywana informacja o działalności prowadzonej przez Spółkę.

Spółka nie ma takiej wiedzy (odnośnie tego w jaki sposób Pośrednicy podczas kontaktu z Klientami zachęcają do wybrania usług opiekuńczych świadczonych przez Państwa), co wynika z tego, że po nawiązaniu współpracy z Pośrednikiem, Pośrednik informuje jedynie Spółkę o znalezieniu nowego klienta. Natomiast sam proces pozyskiwania klienta dla Spółki nie jest jej znany.

Podczas wywiadu Pośrednik informuje o tym, że współpracuje ze Spółką. Natomiast indywidualna oferta dla Klienta jest przedstawiana dopiero na późniejszym etapie (w celu opracowania takiej oferty niezbędne jest bowiem otrzymanie informacji pozyskanych podczas wywiadu).

Jak wskazano już powyżej, Spółka nie ma bezpośredniego kontaktu z Klientem. Stąd, Pośrednik przedstawia umowę Klientowi (nie podpisuje on jej ani w imieniu Klienta ani w imieniu Spółek). Rola Pośrednika sprowadza się jedynie do sprawdzenia tożsamości Klienta, a po podpisaniu umowy przez Klienta do jej odesłania do Spółki.

W ww. piśmie wskazano, w załączonej tabeli, dane identyfikujące pośredników.

**Pytanie**

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług przez Pośrednika nie podlega zryczałtowanemu podatkowi dochodowego o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, w konsekwencji czego na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika przewidziane w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT w stosunku do wypłacanego wynagrodzenia?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług przez Pośrednika nie podlega zryczałtowanemu podatkowi dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, w konsekwencji czego na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika przewidziane w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT w stosunku do wypłacanego wynagrodzenia.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Polski przez podatników przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze ustala się w wysokości 20% przychodów.

Natomiast zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy CIT osoby prawne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy CIT, są obowiązane jako płatnicy pobierać, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.

W art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT są wymienione dwie kategorie świadczeń: wymienione z nazwy jak usługi doradcze, usługi księgowi, usługi badania rynku itp. jak również określone ogólnie jako świadczenia o podobnym charakterze.

W tej drugiej kategorii znajdują się świadczenia mające cechy podobne do świadczeń nazwanych, ale również posiadające takie cechy, które są charakterystyczne dla świadczeń innych niż tych wymienionych wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT.

Warto wskazać, że usługi świadczone przez Pośredników nie zostały wprost wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT. Tym samym konieczne jest porównanie zakresu usług świadczonych przez Pośredników do kategorii usług wymienionych w powyższym art. Pozwoli to na ocenę czy usługi świadczone przez Pośredników stanowią jedną z tych usług albo czy są do nich podobne.

Jednocześnie należy wskazać, że usługi wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT nie zostały zdefiniowane w przepisach podatkowych. Stąd, celem ustalenia ich znaczenia w pierwszej kolejności zasadne byłoby odwołanie się do potocznego znaczenia pojęć tych usług. W tym celu posłużono się definicjami wskazanymi w Słowniku Języka Polskiego PWN (dostęp: https://sjp.pwn.pl/; dalej zwany: „Słownik”) oraz wyjaśnień przedstawionych przez Ministerstwo Finansów w dniu 25 kwietnia 2018 r. (dostęp: https://mf-arch2.mf.gov.pl/web/bip/ministerstwo-finansow/wiadomosci/ostrzezenia-i-wyjasnienia-podatkowe/-/asset publisher/M1vU/content/id/6368422, dalej: „Wyjaśnienia”).

Powyższe Wyjaśnienia, co prawda dotyczą art. 15e ustawy CIT, ale z uwagi na podobny zakres usług zarówno tych wymienionych w art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy CIT oraz art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT, w ocenie Wnioskodawcy mogą mieć one również zastosowanie w niniejszym przypadku.

Usługi doradcze:

Zgodnie ze Słownikiem przez doradztwo należy rozumieć „udzielanie fachowych porad”.

Natomiast jak wskazano w Wyjaśnieniach: „Działalność doradcza sensu largo może dotyczyć większości sfer życia gospodarczego i jako taka, jest działalnością niejednorodną. Konsekwencją powyższego jest to, iż czynności „doradcze” mogą obejmować usługi z różnych działów (grup, klas, kategorii) klasyfikacji PWKiU. Przejawy tego rodzaju usług mogą również stanowić element usług klasyfikowanych jako odrębny typ usługi. Z powyższych względów wskazane powyżej szerokie (językowe) rozumienie „doradztwa” winno zostać skonfrontowane z jego prawniczym rozumieniem”.

Stąd, można stwierdzić, że usługi doradcze są to usługi, których celem jest udzielenie fachowej pomocy, przekazanie wiedzy eksperckiej w danej materii. W takim przypadku istotną cechą takiej usługi jest fakt, że podmiot świadczący usługi doradcze sugeruje/rekomenduje/ wydaje jakąś opinię.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, usługi świadczone przez Pośredników nie są ani usługami doradczymi ani usługami podobnymi do usług doradczych. Wynika to z tego, że celem takich usług jest pośredniczenie w pozyskaniu nowego Klienta dla Spółki, a nie otrzymanie fachowej pomocy. Pośrednicy nie udzielają Wnioskodawcy żadnych porad czy opinii.

Oczywiste jest, że Pośrednicy posiadają wiedzę oraz doświadczenie, które pozwala im na wyszukiwanie Klientów potrzebujących opieki, jednakże nie jest to wystarczające, aby mówić, że w niniejszym przypadku wystąpią usługi doradcze. W przeciwnym razie każda usługa świadczona na rynku powinna mieć charakter usług doradczych, gdyż do świadczenia usług zawsze jest niezbędne posiadanie odpowiedniej wiedzy, doświadczenia czy kompetencji.

Jednocześnie warto również podkreślić, że Pośrednik nie jest uprawniony do negocjowania umów z Klientami, przy których to występuje pewien rodzaj doradzania w postaci nakłaniania do kupna konkretnej usługi, nie bierze także udziału w przygotowywaniu umowy z Klientem, a co za tym idzie nie doradza ani w zakresie świadczonych usług ani w wysokości wynagrodzenia.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, usługi świadczone przez Pośredników nie stanowią usług doradczych ani usług podobnych.

Usług badania rynku:

Jak wskazano w Słowniku przez badanie należy rozumieć: „prace zmierzające do poznania czegoś za pomocą analizy naukowej”, natomiast przez rynek: „całokształt stosunków handlowych i gospodarczych”. W konsekwencji jako usługi badania rynku można wskazać, że są to usługi zmierzające za pomocą analizy naukowej do poznania całokształtu stosunków handlowych oraz gospodarczych.

Jednocześnie w Wyjaśnieniach wskazano, że do usług badania rynku należy zaliczyć: „usługi badania rynku, badanie potencjału rynkowego, popytu i zwyczajów konsumentów w celu zwiększenia sprzedaży oraz stosowanie monografii, badań statystycznych, modeli ekonometrycznych, sondaży itp.”.

W związku z powyższym można stwierdzić, że celem usług badania rynku jest poznanie danego rynku, otrzymanie analiz, w tym naukowych, obrazujących dany rynek. Natomiast celem usług świadczonych przez Pośredników jest zawarcie umowy z Klientem, a od którego to zdarzenia jest uzależnione wynagrodzenie. W związku z powyższym, należy wskazać, że sens gospodarczy usługi nabywanej od Pośredników a usług badania rynku jest zupełnie odmienny.

Niektóre czynności Pośrednika wykonywane w ramach Umowy współpracy zapewne mogą być w pewnym zakresie podobne do usług badania rynku, ale służą one jedynie jako narzędzie do tego, aby wyszukać nowych klientów dla Wnioskodawcy. Nie stanowią one celu samego w sobie. Ponadto Spółka nie otrzymuje żadnych efektów w postaci analiz rynku.

Stąd, usługi świadczone przez Pośredników nie mają charakteru usług badania rynku ani usług podobnych.

Usługi reklamowe:

Zgodnie ze Słownikiem przez reklamę należy rozumieć: „działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług”. W konsekwencji jako usługi reklamowe można wskazać usługi, których celem jest pozyskanie nowych klientów na korzystanie z usług.

Szerzej do powyższego rodzaju usług odniesiono się w Wyjaśnieniach. Mianowicie Ministerstwo Finansów wskazało, że: „Klasa ta obejmuje m.in. „usługi reklamowe świadczone przez agencje reklamowe”, czy „pośrednictwo w sprzedaży miejsca lub czasu na cele reklamowe”. Usługi te obejmują np. projektowanie i realizowanie kampanii reklamowych i ich umieszczanie w czasopismach, gazetach, radiu i telewizji, lub innych mediach, jak również projektowanie miejsc na cele reklamowe”.

Jednocześnie w ocenie Wnioskodawcy usługi reklamowe różnią się od usług nabywanych od Pośredników, gdyż celem usług reklamowych jest dotarcie do największej liczby podmiotów, aby poinformować ich o danym produkcie/usłudze. Stąd, istotą usług reklamowych jest informowanie o możliwości zawarcia umowy jak największej liczby potencjalnych klientów, a nie „zdobycie” konkretnego klienta poprzez doprowadzenie do zawarcia z nim umowy. Stąd, usługi reklamowe kończą się na etapie przekazania informacji o walorach danej usługi.

Okoliczność ta dobitnie wskazuje na zupełnie różny charakter usług reklamowych i tych świadczonych przez Pośredników na rzecz Wnioskodawcy, gdzie głównym celem jest zawarcie umowy z Klientem.

Ponadto, Pośrednik nie dąży do masowego rozpowszechniania informacji o usługach Spółki. Pośrednik skupia się na indywidualnym podejściu do Klienta, co obrazuje np. przeprowadzenie wywiadu z każdym Klientem osobno.

W konsekwencji w ocenie Spółki usługi świadczone przez Pośredników nie mają charakter usług reklamowych ani usług podobnych.

Usługi zarządzania i kontroli:

Zgodnie ze Słownikiem pod pojęciem zarządzania należy rozumieć: „wydawanie poleceń”, „sprawowanie nad czymś zarządu”. Natomiast przez kontrolę należy rozumieć: „sprawdzanie czegoś, zestawianie stanu faktycznego ze stanem wymaganym”, jak również „nadzór nad kimś lub nad czymś”.

Stąd, w ocenie Wnioskodawcy usługi świadczone przez Pośredników nie mają cech usług zarządzania i kontroli, gdyż Pośrednicy nie otrzymują żadnego uprawnienia do wydawania poleceń Spółce, decydowania za nią ani nie otrzymują uprawnienia do kontroli Spółki. Nie posiadają również pełnomocnictwa do zawarcia umów z Klientami.

Powyższe potwierdza również fakt, że Pośrednicy nie biorą udziału np. w negocjacjach, w przygotowaniu umów, jak również nie mają uprawnień do wydawania dyspozycji opiekunkom/opiekunom.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, usługi świadczone przez Pośredników nie mają charakteru usług zarządzania i kontroli ani usług podobnych.

Usługi przetwarzania danych:

Zgodnie ze Słownikiem pod pojęciem przetworzyć należy rozumieć: „przekształcić coś twórczo” oraz „zmienić coś, nadając inny kształt, wygląd”.

Natomiast w Wyjaśnieniach wskazano, że: „usługi przetwarzania danych, włączając kompletną obróbkę i specjalistyczne raporty z danych dostarczonych przez klienta lub zapewnienie automatycznego przetwarzania danych oraz wprowadzania danych, włącznie z prowadzeniem bazy danych”.

Stąd, można wskazać, że przez usługi przetwarzania danych należy rozumieć archiwizowanie, zabezpieczanie oraz udostępnianie zbiorów danych. W konsekwencji można stwierdzić, że usługi przetwarzania danych mają charakter odtwórczy, a ich sensem jest dokonywanie operacji na istniejących bazach (systemach) danych.

Przedmiotem nabywanych usług od Pośredników nie jest opracowywanie danych i przetwarzanie już istniejących zbiorów danych. Jest to natomiast, aktywna pomoc w relacjach z Klientami. Stąd, Pośrednicy nie dokonują na rzecz Spółki żadnych usług przetwarzania danych.

Nie należy zrównywać usług świadczonych przez Pośredników, które polegają na kojarzeniu stron w transakcjach handlowych, wymagającymi indywidualnego podejścia w kontaktach z Klientem z usługami przetwarzania danych. W procesie zawiązywania transakcji handlowych konieczne jest posiadanie odpowiedniego doświadczenia i wiedzy w danej branży, a także wypracowanych modeli współpracy i relacji handlowych, co Pośrednicy zapewniają, a co nie stanowi cech charakterystycznych dla przetwarzania danych.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy usługi nabywane od Pośredników nie stanowią usług przetwarzania danych ani usług podobnych.

Zdaniem Spółki, świadczonych przez Pośredników usług nie sposób również utożsamić z usługami księgowymi, prawnymi, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń, które są zupełnie odmienne.

Świadczenia o podobnym charakterze:

Zgodnie z Słownikiem przez charakter należy rozumieć: „zespół cech właściwych danemu przedmiotowi lub zjawisku, odróżniających je od innych przedmiotów i zjawisk tego samego rodzaju”.

Stąd można wskazać, że konkretna usługa jest podoba do usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT tylko wtedy, gdy właściwy zespół cech odróżniających stanowi główny element danej usługi nad odmiennymi cechami.

Jak wskazano w wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 21 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Bd 188/20: „W tej drugiej grupie mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a PDOPrU, ale posiadające również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. Dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a PDOPrU jest objęte jego zakresem, decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w tym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych”.

Usługi nabywane przez Wnioskodawcę nie mają charakteru podobnego do usług wymienionych w ustawowym katalogu. Podkreślić należy, że głównym założeniem tych usług jest wsparcie Spółki w relacjach biznesowych. Spółka nabywa je z uwagi na możliwość dotarcia do Klientów, a co za tym idzie te usługi nie mają w przeważającej części cech tożsamych z usługami wymienionymi w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, co też było szczegółowo analizowane powyżej.

W konsekwencji nieprawidłowe byłoby zrównanie usług nabywanych od Pośredników z usługami doradczymi, reklamowymi, badania rynku, itd., które to mają zupełnie inną istotę.

Warto również wskazać na tzw. usługi kompleksowe przez które należy rozumieć usługi nabywane w ramach świadczenia (zarówno podstawowe i poboczne), które powinny być klasyfikowane wspólnie, jako jedno świadczenie. Wynika to z tego, że usługa kompleksowa tworzy pewną całość i jej dzielenie spowodowałoby utratę celu i sensu gospodarczego transakcji. Usługi poboczne nie determinują bowiem głównego i zasadniczego charakteru nabywanej usługi i nie stanowią samodzielnego produktu dla usługobiorcy. Służą one natomiast prawidłowemu wykonaniu usługi głównej.

Za taką usługę można również uznać usługi świadczone przez Pośredników, gdyż co prawda niektóre czynności potencjalnie mogą być zbliżone do usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT, ale nie mają one charakteru dominującego. Z drugiej strony nie mogą być one sztucznie dzielone na potrzeby zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT.

Jak wskazano w wyroku WSA w Opolu z dnia 18 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Op 48/21: „nawet jeśli w ramach świadczenia pośrednictwa handlowego występują czynności podobne do wskazanych w katalogu usług zawartych w omawianym przepisie, to nie mają one charakteru odrębnych usług lecz występują jako czynności pomocnicze, służące realizacji głównego celu gospodarczego usługi dominującej, jakim jest doprowadzenie do powstania stosunków prawnych między sprzedawcą towaru a wyszukanemu przez pośrednika klientowi”.

Podsumowując, celem usług świadczonych przez Pośredników jest doprowadzenie do zawarcia umowy i jej realizacja (pozyskiwanie nowych Klientów). Powyższy cel jest zgoła odmienny od celu usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT.

Dodatkowo Pośrednicy otrzymują wynagrodzenie prowizyjne, które jest charakterystyczne dla umów pośrednictwa/agencyjnych, a które nie jest właściwe dla usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, usługi świadczone przez Pośredników nie są objęte katalogiem z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT.

Powyższe zostało również potwierdzone na gruncie wydawanych wyroków sądów administracyjnych (w tym również tych dotyczących art. 15e ustawy CIT, który katalog jest analogiczny do tego wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT, a w których to sądy administracyjne nawiązuje do podatku u źródła):

‒ „cechą charakterystyczną umowy pośrednictwa finansowego jest doprowadzenie do zawarcia umowy pożyczki przez spółkę z osobą pozyskaną przez pośrednika w wyniku działań zawierających w sobie elementy ww. usług. Sama ta okoliczność, że umowa pośrednictwa łączy w sobie elementy różnych usług (w tym wymienionych w art. 15e ust. 1 pkt 1 PDOPrU) nie oznacza, że jest ona "świadczeniem o podobnym charakterze" (wyrok NSA z dnia 13 kwietnia 2022 r., sygn. akt II FSK 134/22),

‒ „W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego oczywistym jest, że pośrednik oferujący do sprzedaży określone towary może w związku z tym podejmować działania, czy nawet zespół czynności o charakterze zbliżonym do usług doradczych, reklamowych, badania rynku oraz przetwarzania danych. Z wniosku o wydanie interpretacji wynika, że celem spółki nie jest nabycie każdej z usług akcesoryjnych oddzielnie (np. usług badania rynku), lecz nabycie kompleksowej usługi pośrednictwa. Ten element kompleksowości nie był w ogóle brany przez organ pod uwagę” (wyrok NSA z dnia 24 marca 2020 r., sygn. akt II FSK 2646/19),

‒ „Spółka i Agenci zawarli umowy, które przede wszystkim mają cechy umów agencyjnych, a Agenci pełnią rolę podmiotów wspierających sprzedaż produktów. W świetle powyższego, zdaniem Sądu Usługi świadczone przez Agentów nie posiadają cech wspólnych z usługami wymienionymi w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p.” (wyrok WSA w Gdańsku z dnia 17 czerwca 2020 r., sygn. akt I SA/Gd 2106/19, podobnie również wyrok WSA w Gdańsku z dnia 17 czerwca 2020 r., sygn. akt I SA/Gd 2107/19),

‒ „usługi pośrednictwa handlowego nie stanowią ani usług wymienionych, ani też usług podobnych, do wymienionych w art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. (\`(...)\`) Tym samym charakter usług pośrednictwa handlowego jest w sposób istotny odmienny od istoty usług wskazanych w art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p” (wyrok WSA w Gdańsku z dnia 13 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/Gd 1250/19),

‒ wyrok NSA z dnia 16 grudnia 2021 r., sygn. akt II FSK 841/19,

‒ wyrok WSA w Krakowie z dnia 20 maja 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 1275/20,

‒ wyrok WSA w Opolu z dnia 18 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Op 48/21,

Podobnie powyższe znajduje również potwierdzenie w wydawanych interpretacjach indywidualnych, tj.:

‒ „opisane we wniosku usługi świadczone przez pośrednika, nie są usługami wymienionymi w art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p., a w szczególności usługami doradczymi, zarządzania i kontroli, usługami badania rynku, usługami reklamowymi, ani też usługami podobnymi do tych usług. W konsekwencji Wnioskodawca nie jest zobowiązany do pobierania jako płatnik zryczałtowanego podatku od wypłacanego agentowi wynagrodzenia” (interpretacja indywidualna z dnia 17 grudnia 2020 r. wydana przez Dyrektora KIS, sygn. 0111-KDIB2-1.4010.380.2020.2.BJ),

‒ „wynagrodzenie wypłacane szwajcarskiemu podmiotowi z tytułu usługi pośrednictwa nie podlega opodatkowaniu tzw. podatkiem u źródła na podstawie art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, a w konsekwencji Wnioskodawca nie ma obowiązku poboru i zapłaty podatku u źródła od płatności na rzecz pośrednika, a co za tym idzie - nie ma obowiązku gromadzenia certyfikatów rezydencji i oświadczeń pośrednika, zgodnie z art. 26 ust. 1f. W konsekwencji i wskazany we wniosku art. 28b ust. 4 ustawy o CIT nie znajdzie tu zastosowania” (interpretacja indywidualna z dnia 11 grudnia 2020 r. wydana przez Dyrektora KIS, sygn. 0111-KDIB2-1.4010.402.2020.2.AP),

‒ „przychody uzyskane przez podmiot zagraniczny z tytułu świadczenia usług pośrednictwa w sprzedaży nie będą objęte zakresem art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do pobierania jako płatnik zryczałtowanego podatku od wypłacanego Agentowi wynagrodzenia prowizyjnego” (interpretacja indywidualna z dnia 4 lutego 2019 r. wydana przez Dyrektora KIS, sygn. 0111-KDIB2-1.4010.513.2018.1.EN),

‒ interpretacja indywidualna z dnia 14 stycznia 2019 r. wydana przez Dyrektora KIS, sygn. 0111-KDIB2-3.4010.369.2018.2.MK,

‒ interpretacja indywidualna z dnia 9 sierpnia 2018 r. wydana przez Dyrektora KIS, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.206.2018.3.AJ.

Na podstawie powyższej analizy, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że na Spółce w związku z wypłatą wynagrodzenia na rzecz Pośredników nie będą ciążyć obowiązki płatnika, a w konsekwencji nie będzie ona zobowiązana do pobrania podatku u źródła (niezależnie od postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz bez konieczności uzyskania certyfikatu rezydencji od Pośredników). W takich okolicznościach na Spółce nie będą również ciążyć obowiązki informacyjne związane z funkcją płatnika przewidziane w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

W myśl art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587, dalej: „ustawa o CIT”):

Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Jak stanowi art. 3 ust. 5 ustawy o CIT:

Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

W przepisie tym, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

Należy zauważyć, że w stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

Przechodząc do oceny Państwa stanowiska w tym zakresie należy wskazać, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o CIT:

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, że w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania, pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Przy czym należy podkreślić, że zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

W art. 21 ustawy o CIT, wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT.

W myśl art. 26 ust. 1 ustawy o CIT:

Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Istota przedłożonego Organowi do rozstrzygnięcia w zakresie zagadnienia objętego pytaniem sprowadza się do ustalenia, czy usługi świadczone przez Pośrednika objęte są zakresem art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

W tym miejscu należy zauważyć, że procesowi wykładni należy poddać każdy przepis prawny (tekst prawny) w celu zrozumienia go (ustalenia jego treści), niezależnie od stopnia jego rozumienia prima facie (tak Maciej Zieliński w: Wykładnia prawa. Zasady, reguły, wskazówki. Warszawa 2008, str. 320). Nie jest więc tak, że dokonanie wykładni jest zbędne wówczas, gdy przepis jest jasny (clara non sunt interpretanda), bowiem należy opowiedzieć się za twierdzeniem, że samo tylko ustalenie tego faktu (jednoznaczności przepisu) następuje w procesie interpretacyjnym. Chodzi wszak nie o to, aby rozumieć tekst czy przepis, ale o to, aby zrozumieć go zgodnie z treścią nadaną mu przez prawodawcę (op. cit., str. 61). Wykładnia prawa dokonywana jest wedle utrwalonych reguł.

W doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się pierwszeństwo wykładni językowej nad pozostałymi rodzajami wykładni tj. systemową i celowościową. Tylko w wyjątkowych sytuacjach wolno odstąpić od literalnego brzmienia przepisu, w szczególności, gdy językowe dyrektywy interpretacyjne nie pozwalają z danego teksu prawnego wyinterpretować jednoznacznej normy postępowania lub gdy wykładnia językowa pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią innych norm. Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, prymat wykładni gramatycznej może się zachować tylko w odniesieniu do przepisów sformułowanych w sposób niebudzący wątpliwości z punktu widzenia potocznie i powszechnie stosowanego języka, i tylko wówczas, gdy ta metoda wykładni daje wynik niekolidujący z wynikami innych metod (zob. wyrok NSA z 24 lipca 2012 r., I OSK 398/12).

Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 kwietnia 2014 r., II FSK 1077/12, wykładnia językowa konkretnego przepisu prawa jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice. Próba dokonania wykładni, która byłaby sprzeczna z językowym znaczeniem przepisu prawa byłaby naruszeniem zasady praworządności. Językowe znaczenie przepisu prawa wyznacza bowiem granice dopuszczalnej wykładni, gdyż „formuła słowna jest (\`(...)\`) granicą wszelkiego dopuszczalnego sensu, jakiego możemy poszukiwać w tekście przepisów prawa” (zob. wyrok NSA z 18 grudnia 2000 r., III SA 3055/09, „Monitor Podatkowy” 2001, nr 4; również R. Mastalski, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa 1995, s. 101-102).

W odniesieniu do treści art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT zauważyć należy, że katalog usług w nim wskazanych jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie „oraz świadczeń o podobnym charakterze”. W ramach tego katalogu za świadczenia o podobnym charakterze należy jednakże uznać wyłącznie świadczenia równorzędne do wymienionych w ustawie CIT. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, winno ono spełnić takie same przesłanki, albo winny wynikać z niego takie same prawa i obowiązki dla stron jak ze świadczeń wymienionych w cytowanym przepisie. Innymi słowy, lista ta obejmuje również świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane. Niemniej jednak sama nazwa umowy o świadczenie usługi nie może być wyłącznym czynnikiem, który kwalifikuje daną usługę jako należącą do katalogu świadczeń podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane usługi mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń.

Należy pamiętać, że podatnik zawsze ma obowiązek prawidłowego klasyfikowania dokonywanych czynności. Na gruncie prawa podatkowego zasadą jest, że o rodzaju czynności decyduje nie nazwa nadana przez strony, lecz rzeczywisty charakter czynności. W rezultacie o zakwalifikowaniu do konkretnego rodzaju usług decyduje treść czynności.

W przedmiotowej sprawie istotne będzie odkodowanie znaczenia pojęć: „usług pośrednictwa”, „usług doradczych”, „usług badania rynku”, „usług reklamowych”, „usług zarządzania i kontroli” oraz „usług przetwarzania danych”.

Przepisy ustawy o CIT nie definiują ww. pojęć. Wobec braku w ustawie definicji należy posiłkowo odwołać się do wykładni językowej tych pojęć.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego, przez pojęcie „pośrednictwo” należy rozumieć: działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron, kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych i doprowadzenie do zawarcia umowy.

Literatura przedmiotu wskazuje, że: „Podstawowym zadaniem (\`(...)\`) wyspecjalizowanych „pośredników” jest wywieranie wpływu na pozycję prawną angażujących ich zleceniodawców poprzez „wprowadzenie” ich w określony stosunek umowny (zobacz: Michał Romanowski, Charakter prawny umowy o pośrednictwo, Monitor Prawniczy Nr 2/1997).

W zgodnej opinii orzecznictwa sądowego oraz doktryny prawa nie może być mowy o pośrednictwie wówczas, gdy jedna ze stron umowy zleca podwykonawcy cześć czynności faktycznych (czynności o charakterze fizycznym, technicznym czy administracyjnym) związanych z umową.

Z kolei „doradztwo” zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN oznacza udzielanie fachowych porad, natomiast termin „doradzać” znaczy udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Użyty w ustawie o CIT termin „usługi doradztwa” należy rozumieć w związku z tym szeroko.

Potwierdza to jednolite orzecznictwo sądów administracyjnych (zob. wyrok NSA z 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1567/12, wyrok NSA z 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1441/13, wyrok NSA z 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1530/13, wyrok WSA w Poznaniu z 28 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Po 1202/14, wyrok WSA w Gdańsku z 28 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 175/12, wyrok WSA w Łodzi z 16 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Łd 168/13). Według sądów administracyjnych, odwołując się do powszechnego języka polskiego można stwierdzić, że przez doradztwo rozumie się udzielanie fachowych zaleceń, porad. Stosownie do definicji podanej w ww. słowniku, poradnictwo to „zorganizowana forma udzielania porad w jakimś zakresie”. Doradca to ten co udziela fachowych zaleceń czy porad, wskazówek, to ktoś, kto posiadaną wiedzę wykorzystuje na wskazywanie najlepszych, najbardziej optymalnych rozwiązań, nakłaniając odbiorcę takiej usługi do zastosowania się do rady, porady, wskazówki, dyrektywy postępowania. Zdaniem sądów administracyjnych, świadczenie usługi doradztwa należy postrzegać jako wykorzystanie swojej wiedzy, znajomości rzeczy poprzez wskazywanie najlepszych, najskuteczniejszych rozwiązań do ich zastosowania do danego problemu.

Również w doktrynie przedmiotu przyjmuje się szerokie ujęcie terminu usługi doradcze. Według przedstawicieli nauki doradztwo, w bardzo ogólnym znaczeniu, jest usługą świadczoną przez jedną osobę/instytucję na rzecz drugiej osoby/instytucji, która zleca wykonanie tej usługi. W literaturze przedmiotu bardzo różnorodnie formułowane są zadania stojące przed usługami doradczymi, np. doradztwo określane jest jako:

‒ przejęcie zadań,

‒ pośrednictwo w zakresie przekazywania wiedzy,

‒ pośrednictwo w przekazywaniu specjalnych informacji,

‒ pomoc w rozwiązywaniu problemów,

‒ pomoc w podejmowaniu decyzji,

‒ przekazywanie informacji zmniejszających ryzyko,

‒ przygotowanie i przekazywanie informacji służących rozwiązaniu kompleksowych problemów,

‒ przekazywanie specyficznej wiedzy, celem usprawnienia działań,

‒ identyfikacja i rozwiązywanie problemów,

‒ przekazywanie zaleceń dotyczących usprawniania działań oraz pomoc w ich wdrożeniu,

‒ dawanie wskazówek dotyczących postępowania.

Doradcy mogą więc pomóc zleceniodawcy w przygotowaniu decyzji, rozwiązaniu problemów, usprawnieniu działania itp.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN pod pojęciem „wsparcia” rozumie się pomoc udzieloną komuś.

Zdaniem F. Steele, doradztwo to „wszelkie formy dostarczania pomocy w zakresie realizacji celów, procesu czy struktury zadania lub ewentualnie ciągu zadań, gdzie doradca nie jest faktycznie odpowiedzialny za wykonanie tych zadań, lecz służy pomocą tym, którzy tę odpowiedzialność ponoszą (F. Steele, Consulting for Organizational Change, Amherst, MA, University of Massachusetts Press, 1975, s. 3).

Według Urszuli Skurzyńskiej-Sikory, doradztwo może być postrzegane zarówno jako profesjonalna usługa jak i metoda dostarczania praktycznej rady i pomocy czy też proces działania. Zdaniem autorki, można wyróżnić charakterystyczne dla doradztwa elementy, a mianowicie:

1\. niezależna orientacja – słowa takie jak „perspektywa” i „obiektywizm” sygnalizują niezależną pozycję doradcy; doradca nie akceptuje automatycznie problemu i faktów podanych przez klienta, ale niezależnie od klienta formułuje swoją ocenę;

2\. specjalne kwalifikacje – aby sporządzić niezależną ocenę i stworzyć użyteczne wskazania, doradcy muszą posiadać wyjątkową wprawę i umiejętności; zdolności doradcy wywodzą się nie tylko z praktycznego doświadczenia, lecz także z wysokiego stopnia osobistej integralności; termin „kwalifikacje” w tym przypadku oznacza uznanie przez innych fachowców w tej dziedzinie;

3\. serwis doradczy – doradztwo stanowi pomoc, a nie ścisłe wykonywanie obowiązków związanych z zarządzaniem; współpraca doradcy z klientem polega na tym, że to właśnie klient ponosi końcową odpowiedzialność za wynajęcie i skorzystanie z pomocy doradcy oraz zaakceptowanie lub odrzucenie jego zaleceń;

4\. identyfikacja i analiza problemu – jednym z zasadniczych obszarów aktywności doradcy musi być orientacja w problemie; oznacza to, że przekazuje on klientowi to czego ten problem dotyczy, spogląda na ten problem „od wewnątrz” w celu określenia jego stopnia ważności, po czym jeśli jest to niezbędne, na nowo określa ten problem i identyfikuje jego przyczyny;

5\. rozwiązywanie problemu i wdrożenie rozwiązania (lub nadzorowanie wdrożenia) – jest to bardzo ważny obszar działania; doradca jest wynajmowany w celu doprowadzenia do rozwoju organizacji (a nie po to, by utrzymać istniejący stan rzeczy) (zob. Urszula Skurzyńska-Sikora, Istota, pojęcie i rodzaje doradztwa, Lublin 1997 r., s. 167-168).

Z kolei przez usługi badania rynku należy rozumieć zespół czynności polegających na gromadzeniu informacji o zjawiskach i procesach na rynku, ich przyczynach, stanie aktualnym i tendencjach rozwojowych. Usługi te mają przyczynić się m.in. do zwiększenia sprzedaży. Celem badań rynku jest zdobycie informacji o kształtowaniu się mechanizmów rynkowych takich, jak popyt, podaż, ceny, potencjału, zachowania, zwyczaje, preferencje, lojalność oraz wrażliwość cenowa konsumentów, działania konkurencji, funkcjonowanie systemu dystrybucji, sprzedaży itp. Usługi badania rynku mają dostarczyć informacji nieodzownych w procesie podejmowania decyzji. Mimo, iż badania te nie wykluczają w sposób całkowity ryzyka, to jednak ich zastosowanie wyraźnie ogranicza ryzyko wpisane w działalność biznesową i przyczynia się do tego, że podejmowane decyzje będą w mniejszym zakresie obarczone błędami.

Pojęcie „reklama” wg „Słownika języka polskiego” pod red. M. Szymczyka (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2002 r.) oznacza rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję i inne podobne środki, np. plakaty, napisy i ogłoszenia służące temu celowi.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przy wykładni przepisów ustawy dotyczących reklamy przeważa wykładnia gramatyczna. W wyroku z 12 czerwca 1997 r. I SA/Ka 192-193/97 Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, że reklama to działanie mające kształtować popyt poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach w celu zachęcenia ich do nabycia towarów od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego. Reklama musi zawierać elementy wartościujące towar lub zachęcające do jego kupna, a za reklamę należy uznać wszystko, co zawiera informacje, które nie są niezbędne do zawarcia umowy (I. Konieczna, J. Ruszyński, Problematyka kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w podatku dochodowym od osób prawnym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Poznań 1997, s. 29-30).

Według J. Kamińskiego i W. Maruchina za reklamę należy uznać wszystko to, co zawiera informacje dodatkowe, które nie są niezbędne do złożenia oferty czy zawarcia umowy (J. Kamiński, W. Maruchin, Ustawa o VAT. Komentarz, Wyd. 2, Warszawa 1996, s. 52-53). Natomiast autorzy „Komentarza do podatku dochodowego od osób prawnych” B. Brzeziński i M. Kalinowski (B. Brzeziński, M. Kalinowski, Komentarz do podatku dochodowego od osób prawnych, Warszawa 1996, s. 143-144) uznają za reklamę działania, których celem jest kształtowanie popytu poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach bądź usługach, ich cechach i przeznaczeniu w celu zachęcenia ich do nabywania towarów bądź usług od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego. Technicznym sposobem reklamy może być ogłoszenie prasowe, radiowe lub telewizyjne, a także plakat czy afisz stały, a ponadto rozsyłanie folderów i innych informacji handlowych nabywcom. Nie znaczy to jednak, że tylko te media mogą być wykorzystane do rozpowszechniania informacji i reklamy.

Z kolei pod pojęciem usług reklamowych rozumie się wszelką działalność promocyjną, w wyniku której lub w trakcie której następuje przekazywanie treści mających za zadanie informować o istnieniu lub cechach oferowanych towarów lub usług w celu zwiększenia sprzedaży tych produktów.

Usługi reklamowe mogą być wykonywane zarówno przez podmioty, które profesjonalnie zajmują się świadczeniem usług reklamowych, jak i podmioty, dla których wykonanie usługi reklamowej nie jest realizowane w ramach ich podstawowej działalności gospodarczej.

Według Słownika języka polskiego PWN „zarządzać”, oznacza kierować, administrować czymś” (E. Sobol, Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 1996). W tym kontekście, za zarządzanie należy uznać władcze uprawnienie w stosunku do realizowanego projektu lub działalności gospodarczej. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN, „kierować” oznacza „stać na czele czegoś, wskazywać sposób postępowania”. Z kolei kontrola, to: 1) porównanie stanu faktycznego ze stanem wymaganym i ustalanie ewentualnych odstępstw, sprawdzanie, czy coś jest zgodne z obowiązującymi przepisami, 2) nadzór nad czymś albo nad kimś, czuwanie nad prawidłowym przebiegiem czegoś, wpływ na rozwój wydarzeń.

Istotą usług przetwarzania danych jest pozyskanie przez zlecającego określonych informacji mających zastosowanie w procesie zarządzania przedsiębiorstwem. Przetwarzanie danych stanowi przekształcanie treści i postaci danych wejściowych metodą wykonywania systematycznych operacji w celu uzyskania wyników w postaci z góry określonej. Przez przetwarzanie danych zwyczajowo rozumie się bieżącą działalność informatyczną związaną z poddawaniem danych procesom przekształcenia w celu np. zasilania bazy danych, tworzenia raportów, tabel, formularzy np. umów itp. (por.: Greg Wilson ,,Przetwarzanie danych dla programistów”, Wydawnictwo Helion 2006 r.). Przetwarzanie danych dotyczy zarówno operacji w systemach informatycznych jak i papierowych kartotekach.

Zauważyć należy, że o tym, czy dane świadczenie ma charakter usług doradczych, usług pośrednictwa, usług badania rynku, usług reklamowych, usług zarządzania i kontroli czy usług przetwarzania danych nie decyduje sposób, w jaki strony nazwały to świadczenie w umowie, lecz jego rzeczywisty charakter. Innymi słowy, nie nazwa, lecz treść świadczenia decyduje o tym jaki ma ono charakter, gdyż ocena prawnego charakteru danego świadczenia powinna nastąpić na podstawie obiektywnej analizy całokształtu okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz wskazane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie, wbrew Państwa stanowisku, znajdzie zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

Celem uzasadnienia dokonanej w niniejszej interpretacji indywidualnej oceny Państwa stanowiska wskazać należy na specyfikę prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej. Jak wynika z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprawowania opieki nad osobami starszymi, osobami niepełnosprawnymi. Aktualnie Spółka zatrudnia personel odpowiedzialny za świadczenie usług opiekuńczych. Podopieczni, na rzecz których Spółka świadczy usługi opiekuńcze mają swoje miejsce zamieszkania na terytorium Niemiec. Jednocześnie w celu pozyskania nowych klientów - tj. podopiecznych, Spółka korzysta z usług pośredników. Pośrednikami są podmioty prowadzące działalność gospodarczą na terytorium Niemiec. Stąd, Pośrednicy nie mają ani siedziby, ani zarządu na terytorium Polski oraz nie prowadzą również na terytorium Polski działalności gospodarczej. Pośrednicy mogą świadczyć swoje usługi pośrednictwa nie tylko na rzecz Wnioskodawcy, ale również na rzecz innych podmiotów, na co Spółka wyraziła zgodę. Spółka zawiera z każdym Pośrednikiem umowę o współpracę. Przedmiotem Umowy współpracy jest wyszukiwanie osób potrzebujących usług opiekuńczych świadczonych w miejscu ich zamieszkania. Umowa współpracy jest zawierana na czas nieokreślony. Po podpisaniu Umowy współpracy, Pośrednicy wyszukują potencjalnych Klientów, którzy są zainteresowani otrzymaniem usług opiekuńczych. Następnie Pośrednicy spotykają się z nimi oraz/lub z ich rodzinami w celu przeprowadzenia odpowiedniego wywiadu. Może się zdarzyć, że Pośrednik skontaktuje się z Klientem tylko zdalnie - przez telefon lub pocztę elektroniczną. W czasie takiego wywiadu Pośrednik - oprócz informacji personalnych jak wiek, stan zdrowia, zakres wymaganej opieki - otrzymuje także informacje dot. umiejętności, uprawnień, znajomości języków obcych, cech szczególnych (np. siły fizycznej w przypadku Klientów, którzy nie są w stanie samodzielnie się poruszać), które powinna posiadać przyszła opiekunka/opiekun. Po przeprowadzeniu wywiadu, Pośrednik sporządza dokument zawierający podsumowanie uzyskanych informacji zebranych podczas wizyty/wywiadu. Taki dokument jest następnie udostępniany Wnioskodawcy, gdyż zawiera on informacje niezbędne do przygotowania oferty przez Spółkę i listy potencjalnych opiekunek/opiekunów. Jednocześnie Wnioskodawca jest uprawniony do odrzucenia danego Klienta. Oferta, jak również umowa dla Klienta jest przygotowywana samodzielnie przez Wnioskodawcę, a co za tym idzie Pośrednik nie ma wpływu ani na zakres świadczonych usług ani na wysokość wynagrodzenia. Po zaakceptowaniu oferty przez Klienta, Wnioskodawca przygotowuje listę potencjalnych opiekunek/opiekunów, które spełniają wymagania/oczekiwania Klienta. Wybór opiekunki/ opiekuna leży w wyłącznym geście Spółki, ale zgodnie z Umową współpracy, Pośrednik w przeciągu 24 godzin od przedstawienia listy potencjalnych opiekunek/opiekunów akceptuje ją. Brak akceptacji danej listy przez Pośrednika występuje w przypadku, gdy dana opiekunka/opiekun nie spełnia wymagań/oczekiwań określonych podczas wywiadu. Po akceptacji zaproponowanej listy, Pośrednik przedstawia tę listę Klientowi, który to ostatecznie decyduje się na konkretną opiekunkę/opiekuna. Następnie Wnioskodawca przygotowuje umowę dla Klienta. W tym przypadku rola Pośrednika sprowadza się jedynie do przedstawienia umowy Klientowi. Pośrednik nie podpisuje umowy w imieniu Wnioskodawcy. Po podpisaniu umowy z Klientem, Pośrednik jest odpowiedzialny jedynie za przekazywanie wzajemnej informacji pomiędzy Klientem a Wnioskodawcą. Wnioskodawca nie może samodzielnie kontaktować się z Klientem. Powyższe najczęściej sprowadza się do poinformowania Spółki o zadowoleniu lub jego braku ze świadczonych usług wykonywanych przez opiekunkę/opiekuna, potrzeby zmiany danej opiekunki/opiekuna, zmianie adresu zamieszkania Klienta, liczbie pacjentów do opieki. Jednocześnie, jeżeli Pośrednik otrzyma jakąkolwiek reklamację/zastrzeżenia od Klienta niezwłocznie przekazuje ją Wnioskodawcy, który podejmuje określone działania. Jednocześnie zgodnie z Umową współpracy Pośrednik dwa razy do roku jest zobowiązany poinformować Spółkę o stanie zdrowia Klienta. Ponadto, Pośrednik nie ma prawa do wydawania dyspozycji opiekunkom/opiekunom. Pośrednik z tytułu świadczonych usług na rzecz Spółki otrzymuje wynagrodzenie w postaci prowizji. Większość Pośredników ma z góry określoną kwotę stałą z tytułu pozyskania jednego Klienta. Może się zdarzyć, że niektórzy Pośrednicy określają swoje wynagrodzenie jako przedział kwotowy, który w zależności od wymagań stawianych opiekunce/opiekunowi może być większy lub mniejszy. Stąd, im więcej dany Pośrednik pozyska Klientów, w tym jego wynagrodzenie jest większe. Prowizja jest płatna przez cały okres, w którym dana opiekunka/opiekun Wnioskodawcy świadczy usługi opiekuńcze u danego Klienta. Prowizja jest od płatna od momentu podpisania umowy z Klientem do momentu zakończenia świadczenia usług. Jeżeli nie dojdzie do zawarcia umowy, Pośrednik nie otrzymuje wynagrodzenia. Prowizja jest płatna co miesiąc. Jeżeli usługi opiekuńcze nie są świadczone przez cały miesiąc, wartość prowizji zostaje proporcjonalnie pomniejszona, aby odpowiadała ona liczbie dni, w których rzeczywiście była świadczona opieka.

Przypomnieć należy, że o możliwości zaklasyfikowania usługi do świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT wystarczające jest stwierdzenie, że usługa jest świadczeniem o podobnym charakterze do świadczeń wymienionych przez ustawodawcę w treści art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

Powyżej przywołane definicje usług objętych zakresem art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT prowadzą do wniosku, że nabywane przez Państwa usługi od Pośredników obejmują czynności wymagające podjęcia koniecznych działań z zakresu:

‒ doradztwa – podstawą świadczenia opisanych we wniosku usług jest jakiś zasób wiedzy opierający się na kompetencjach, fachowej wiedzy, doświadczeniu oraz umiejętnościach, a skutkiem świadczenia usług jest podzielenie się tą wiedzą ze świadczeniobiorcą. Należy uznać, że Pośrednicy dysponują odpowiednią wiedzą, kompetencjami oraz doświadczeniem we wskazanym wyżej zakresie, które to cechy są wykorzystywane przy świadczeniu usług na rzecz Państwa;

‒ usług reklamowych – działania podejmowane przez Pośredników mają związek z działalnością promocyjną. Pośrednicy są odpowiedzialni za pozyskiwanie klientów i tworzenie możliwości biznesowych dla Państwa;

‒ usług badania rynku – usługi nabywane przez Państwa to w istocie m.in. zespół czynności polegających na gromadzeniu informacji o zjawiskach i procesach na rynku, ich przyczynach, stanie aktualnym i tendencjach rozwojowych;

‒ usług zarządzania i kontroli - wsparcie Państwa w przekazywaniu informacji pomiędzy Klientem a Państwem (sami Państwo nie możecie samodzielnie kontaktować się z Klientem), przekazywanie reklamacji/zastrzeżeń, zobowiązanie Pośrednika dwa razy do roku do informowania o stanie zdrowia Klienta.

W mojej ocenie nabywane od Pośredników usługi wskazane we wniosku niewątpliwie noszą szereg cech charakterystycznych dla usług wymienionych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT tj. usług reklamowych, doradczych, usług zarządzania i kontroli oraz badania rynku i cechy tych usług przeważają nad elementami charakterystycznymi dla innych świadczeń (w zależności od szczegółowego zakresu czynności służących wykonaniu omawianej usługi). Tym samym, nie można zatem zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że nabywane usługi nie znajdują się w katalogu wskazanym w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

W rezultacie uzyskiwane przez Pośredników przychody osiągane z tytułu opisanych we wniosku usług, podlegają w Polsce podatkowi u źródła, ponieważ mieszczą się w katalogu usług, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT i tym samym Wnioskodawca jest/będzie zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego w konsekwencji czego na Spółce ciążą obowiązki płatnika przewidziane w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT w stosunku do wypłacanego wynagrodzenia.

Ponadto w odniesieniu do nabywanych od Pośredników usług w kontekście zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT wskazać należy, że zasadą jest, że na gruncie postanowień umów dwustronnych, przychody ze świadczenia usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT zalicza się do zysków przedsiębiorstwa, opodatkowanych w państwie siedziby podmiotu świadczącego, z wyjątkiem działania poprzez zakład w drugim umawiającym się państwie. Powyższe możliwe jest z uwzględnieniem przepisów art. 26 ustawy o CIT i wskazanych w nim warunków właściwego formalnego udokumentowania (omawiany przepis zawiera wymóg, polegający na zachowaniu przez płatnika należytej staranności przy weryfikacji warunków wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, pozwalających na zastosowanie niższej stawki podatkowej, zwolnienia lub niepobrania podatku).

Jak już bowiem wskazano, stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o CIT:

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Mając na uwadze powyższy przepis, zasadne jest odwołanie się do umowy zawartej pomiędzy Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz.U. z 2005 r. nr 12, poz. 90, dalej: „umowa polsko–niemiecka”).

Stosowanie do art. 7 ust. 1 umowy polsko-niemieckiej:

Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Zatem Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

W odniesieniu do powołanych wyroków Sądów, wskazać należy, że nie są one wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organu podatkowego dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, w określonym stanie faktycznym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego, nie negując jednak orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego.

Jednocześnie – w odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych – stwierdzić należy, że dotyczą one tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Przeanalizowałem szczegółowo opisy stanów faktycznych, zawarte w przywołanych przez Państwa interpretacjach. Nie można uznać, że są one podobne do opisu sprawy przedstawionego przez Państwa.

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i/lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).