Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-899/10/LSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-12-27
Teza: Planowana przez Wnioskodawcę, dostawa 89 działek służących uprzednio działalności rolniczej, jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i tym samym Wnioskodawca działa w zakresie tych dostaw jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Część dostawy gruntów nieprzeznaczonych pod zabudowę, obejmująca tereny inne niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę, będzie korzystać ze zwolnienia z tego podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast dostawa gruntów w części stanowiącej tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę, zgodnie z art. 41 ust 1 ustawy podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 22%. Ponadto sprzedaż budynków gospodarczych znajdujących się na 4 działkach wraz z gruntem, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: budynek; dostawa; grunty-grunt niezabudowany; grunty-grunt zabudowany; grunty-sprzedaż gruntów; plan-plan zagospodarowania przestrzennego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2010r. (data wpływu 21 września 2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 listopada 2010r. (data złożenia 2 listopada 2010r.) i pismem z dnia 17 listopada 2010r. (data złożenia 17 listopada 2010r.) oraz pismem z dnia 21 grudnia 2010r. (data złożenia 22 grudnia 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasadności opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży nieruchomości gruntowych zabudowanych i niezabudowanych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 września 2010r. złożono do tutejszego organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasadności opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży nieruchomości gruntowych zabudowanych i niezabudowanych.

Wniosek uzupełniono pismami z dnia 2 listopada 2010r. (data złożenia 2 listopada 2010r.) oraz z dnia 17 listopada 2010r. (data złożenia 17 listopada 2010r.) i pismem z dnia 21 grudnia 2010r. (data złożenia 22 grudnia 2010r.), będącymi odpowiedziami na wezwanie tut. organu z dnia 22 października 2010r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dacie 27 marca 2000r. Wnioskodawca nabył w drodze umowy sprzedaży gospodarstwo rolne, na które składały się grunty rolne, budynek administracyjno - biurowy, budynki gospodarskie, magazyny, wiaty oraz budynki warsztatowe. Powyższa czynność była zwolniona od opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. (Dz. U. nr 109, poz. 1245).

Działki wchodzące w skład gospodarstwa rolnego były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności rolniczej. Grunty te to w przeważającej większości grunty orne, oznaczone jako RIVa, RIVb, R IIIa, RIIIb, RII, a także łąki trwałe oznaczone jako ŁIII, ŁIV, ŁV, grunty zadrzewione oznaczone Lz, pastwiska trwałe oznaczone Pslll, PslV,PsV, lasy i grunty leśne oznaczone Lslll, Lsll, LslV, inne tereny zabudowane oznaczone Bi, rowy oznaczone W, tereny zabudowy mieszkalnej oznaczone B, budynki inne niemieszkalne oznaczone "i", zbiorniki, silosy i magazyny oznaczone "s", budynki handlowe i usługowe oznaczone "h", budynki mieszkalne oznaczone "m" oraz budynki biurowe oznaczone "b".

Część gruntów była, a część jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę do produkcji roślinnej - do produkcji warzywniczej (uprawa marchewki, kukurydzy) oraz zboża (uprawa jęczmienia) na potrzeby własnego gospodarstwa domowego, jak również w celu sprzedaży produktów rolnych pochodzących z działalności rolniczej.

W związku ze zbywaniem płodów rolnych podmiotom trzecim Wnioskodawca otrzymywał faktury RR. Wnioskodawca otrzymywał również dopłaty unijne w związku z prowadzonym gospodarstwem rolnym. Ponadto całość gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego jest opodatkowana podatkiem rolnym.

Wnioskodawca wcześniej nie dokonywał sprzedaży gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego.

Wnioskodawca jest rolnikiem ryczałtowym (nie jest zarejestrowanym rolnikiem), nie prowadzi on pozarolniczej działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem podatku od towaru i usług.

Wnioskodawca dokonał wydzielenia części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego z uwagi na zamiar zaprzestania prowadzenia na tym obszarze działalności rolniczej.

Zważywszy na powyższe Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży części wydzielonych nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, oznaczonych w miejscowym planie zagospodarowanie przestrzennego jako:

*   R1 - tereny rolne,

*   R2 - tereny rolne bez prawa zabudowy,

*   KD- tereny komunikacji drogowej - drogi dojazdowe,

*   KL - tereny komunikacji drogowej - drogi lokalne,

*   UPR - tereny urządzeń obsługi rolnictwa,

*   R1 - tereny upraw polowych.

Powyższe grunty to w przeważającej części grunty rolne, a także dwa budynki gospodarcze, na których Wnioskodawca nie dokonywał żadnych nakładów na ich ulepszenie.

Na pozostałych gruntach wchodzących w skład gospodarstwa rolnego Wnioskodawca prowadzi działalność rolniczą.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał, że zamierza dokonać sprzedaży 93 wyodrębnionych geodezyjnie działek, które to działki nie stanowią jednolitej i zwartej powierzchni, lecz są rozrzucone na większym obszarze miejscowości, w której położone jest gospodarstwo rolne Wnioskodawcy.

Klasyfikacja gruntu przedmiotowych działek przedstawia się następująco:

1.  1 działka oznaczona jest jako ŁIII,
2.  2 działki oznaczone są jako RIVb,
3.  26 działek oznaczonych jest jako RIIIa,
4.  1 działka oznaczona jest jako RIVa, RIIIb, RIVb,
5.  1 działka oznaczona jest jako RIVa, RIIIb,
6.  5 działek oznaczonych jest jako RII, RIIIa, g)
7.  RIIIa, RIIIb,
8.  3 działki oznaczone są jako RII, RIIIa,
9.  3 działki oznaczone są jako RII,
10.  2 działki oznaczone są jako RIIIb,
11.  2 działki oznaczone są jako RIIIa, RIVa,
12.  2 działki oznaczone są jako RIIIa, Lz,
13.  1 działka oznaczona jest jako ŁIII,
14.  2 działki oznaczone są jako ŁIV,
15.  2 działki oznaczone są jako RlVa, ŁIII,
16.  1 działka oznaczona jest jako RIIIa, RIIIb RIVb,
17.  4 działki oznaczone są jako RII, RIIIa,
18.  1 działka oznaczona jest jako RIIIa, RIVa, PsIV,
19.  1 działka oznaczona jest jako Lz,
20.  2 działki oznaczone są jako RIVa,
21.  1 działka oznaczona jest jako RIVa, ŁIV,
22.  1 działka oznaczona jest jako RIVa, LsIII,
23.  1 działka oznaczona jest jako RIIIa, RIIIb, RIVa, LsIII,
24.  1 działka oznaczona jest jako RIIIa i b, RIVa,
25.  1 działka oznaczona jest jako RIIIb, RIVa, ŁIV,
26.  1 działka oznaczona jest jako RIIIb, RIVa, ŁIV,

aa) 1 działka oznaczona jest jako RIVa, ŁIV, LsII, bb) 4 działki oznaczone są jako ŁV, cc) 1 działka oznaczona jest jako RIIIb, PsV, dd) 1 działka oznaczona jest jako RIIIa, RIIIb, PsIII, ee) 2 działki oznaczone są jako PsIII, ff) 2 działki oznaczone są jako RIIIa, RIIIb, PsV, LsIII, gg) 2 działki oznaczone są jako RIIa, hh) 1 działka oznaczona jest jako B-RIIIa, ii) 1 działka oznaczona jest jako Lz, Bi, jj) 1 działka oznaczona jest jako RIIIa, PsIV, Bi, kk) 2 działki oznaczone są jako RIIIa, PsIV, Lz, Bi.

Ponadto 4 z przedstawionych powyżej działek znajdują się w terenie oznaczonym symbolem UPR- tereny urządzeń obsługi rolnictwa i R1 - tereny rolne, na których to znajdują się trwale z gruntem związane następujące budynki:

*   budynek gospodarczy, jednokondygnacyjny - magazyn pasz o powierzchni zabudowy 121 m2, kubaturze 811 m3, powierzchni użytkowej 160 m 2 , wybudowany w 1950r.,
*   budynek gospodarczy jednokondygnacyjny - magazyn pasz, o powierzchni zabudowy 54m, kubaturze 200m³, powierzchni użytkowej 45,50 m2, wybudowany w 1950r.,
*   budynek gospodarczy jednokondygnacyjny - stodoła, o powierzchni zabudowy 408 m2, kubaturze 2652 m3, powierzchni użytkowej 348 m2, wybudowany w 1960r.,
*   budynek owczarni, jednokondygnacyjny - o powierzchni zabudowy 297,50 m2, kubaturze 1071 m3, powierzchni użytkowej 253 m2, wybudowany w 1965r.,
*   budynek chlewni, jednokondygnacyjny - o powierzchni zabudowy 800 m2, wybudowany w 1985r.

W ocenie Wnioskodawcy zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych - PKOB (Dz. U. z 1999r. Nr 112 poz. 1316 z późn. zm.) powyższe budynki należą do działu 12 - budynki niemieszkalne, grupa 127 – pozostałe budynki niemieszkalne, klasy 1271 jako budynki gospodarstw rolnych, która to klasa obejmuje: budynki gospodarstw rolnych i budynki magazynowe dla działalności rolniczej np. obory, stajnie, budynki inwentarskie dla trzody chlewnej, owczarnie, stadniny koni, przemysłowe fermy drobiu, stodoły, pomieszczenia do przechowywania sprzętu, szopy rolnicze, spiżarnie, piwnice do przechowywania wina, kadzie na wino, szklarnie, silosy rolnicze, itp.

Poprzednicy prawni Wnioskodawcy dokonali pierwszego zasiedlenia przedmiotowych budynków pomiędzy datami ich wybudowania wskazanymi powyższej, a datą nabycia przez Wnioskodawcę gospodarstwa rolnego.

Pomiędzy datą nabycia gospodarstwa rolnego tj. datą 27 marca 2000r., a datą sporządzenia niniejszego pisma, Wnioskodawca nie dokonywał żadnych nakładów, jak i ulepszeń na przedmiotowe budynki. Nie dokonywał również żadnych nakładów podnoszących atrakcyjność nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży.

Działki wchodzące w skład gospodarstwa rolnego były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności rolniczej - produkcji roślinnej, a dokładniej do produkcji warzywniczej (uprawy marchewki, kukurydzy) oraz zboża (uprawy jęczmienia) na potrzeby własnego gospodarstwa domowego, jak również w celu sprzedaży produktów rolnych pochodzących z działalności rolniczej.

Dopiero od roku 2010 grunty wchodzące w skład gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy są przedmiotem dzierżawy. Dzierżawcą jest rolnik posiadający swoje gospodarstwo rolne i prowadzący działalność rolniczą. Wysokość czynszu za dzierżawę gruntu stanowi kwota należnego podatku rolnego od nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy.

Wnioskodawca w roku 2010 dokonał geodezyjnego podziału i wydzielenia części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego z uwagi na zamiar zaprzestania prowadzenia na tym obszarze działalności rolniczej.

Wnioskodawca dokonał nabycia gospodarstwa rolnego od osoby fizycznej nieprowadzacej działalności gospodarczej. Transakcja sprzedaży gospodarstwa rolnego została zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. (Dz. U. nr 109, poz. 1245).

Oprócz gospodarstwa rolnego, w skład którego wchodzą również działki objęte wnioskiem, Wnioskodawca posiada nieruchomość gruntową zabudowaną budynkiem mieszkalnym o powierzchni ok. 4a oraz nieruchomość budowlaną o powierzchni 30a. Wnioskodawca w momencie ich zakupu, jak również w chwili obecnej, nie zamierza dokonać ich zbycia.

Jednocześnie Wnioskodawca precyzuje stan faktyczny wskazany w treści wniosku wskazując, iż od daty nabycia gospodarstwa rolnego dokonał dwukrotnie sprzedaży nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Powyższe miało miejsce w roku 2006 i roku 2009.

Sprzedane działki były gruntami rolnymi, na których wcześniej Wnioskodawca prowadził działalność rolniczą, ich zbycie nastąpiło z uwagi na duże rozproszenie działek i związane z tym problemy z uprawami gruntów. Działki te były położone od 3 km do 5 km od zwartego kompleksu nieruchomości stanowiących gospodarstwo rolne Wnioskodawcy. Wnioskodawca dokonując sprzedaży tych gruntów nie był uznawany za podatnika, tym samym nie odprowadzał podatku od towarów i usług, nie składał deklaracji VAT-7 oraz nie składał zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R.

Poza powyższymi transakcjami sprzedaży Wnioskodawca nie dokonywał zbycia innych nieruchomości.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 17 listopada 2010r. Wnioskodawca wskazał, iż zamierza dokonać sprzedaży 89, a nie jak wcześniej wskazał 93, wyodrębnionych geodezyjnie działek, które to działki nie stanowią jednolitej i zwartej powierzchni, lecz są rozrzucone na większym obszarze miejscowości, w której położone jest gospodarstwo rolne Wnioskodawcy.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jedna z działek położona jest w obrębie terenów przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową letniskową, cześć powierzchni dziewięciu działek położona jest w obrębie terenów przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową z usługami, cześć jednej z działek położona jest w obrębie terenów przeznaczonych jako przemysłowe, wytwórczości i usług oraz urządzeń obsługi rolnictwa, sześć działek położona jest w obrębie terenów urządzeń obsługi rolnictwa bez prawa zabudowy, natomiast siedemdziesiąt dwie działki Wnioskodawcy położone są na terenach niezabudowanych: rolnych, leśnych, zieleni nieurządzonej, sportu i rekreacji, czy też komunikacji drogowej lokalnej bądź dojazdowej.

Pozostałe części powierzchni dziewięciu działek położonych w obrębie terenów przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową z usługami oraz część jednej z działek położonej w obrębie terenów przeznaczonych jako przemysłowe, wytwórczości i usług oraz urządzeń obsługi rolnictwa, położone są na terenach niezabudowanych: rolnych, leśnych, zieleni nieurządzonej, sportu i rekreacji, czy też komunikacji drogowej lokalnej bądź dojazdowej.

Jedyne budynki posadowione na nieruchomościach Wnioskodawcy znajdują się na terenach urządzeń obsługi rolnictwa. Są to:

*   budynek gospodarczy, jednokondygnacyjny - magazyn pasz o powierzchni zabudowy 121 m2, kubaturze 811 m3, powierzchni użytkowej 160 m2, wybudowany w 1950r.,
*   budynek gospodarczy jednokondygnacyjny - magazyn pasz, o powierzchni zabudowy 54m, kubaturze 200m³, powierzchni użytkowej 45,50 m2, wybudowany w 1950r.
*   budynek gospodarczy jednokondygnacyjny - stodoła, o powierzchni zabudowy 408m2, kubaturze 2652 m 3 , powierzchni użytkowej 348 m2, wybudowany w 1960r.
*   budynek owczarni, jednokondygnacyjny - o powierzchni zabudowy 297,50m, kubaturze 1071 m3, powierzchni użytkowej 253 m2, wybudowany w 1965r.
*   budynek chlewni, jednokondygnacyjny - o powierzchni zabudowy 800 m2, wybudowany w 1985r.

Pozostałe działki Wnioskodawcy nie są faktycznie zabudowane budynkami czy też innymi budowlami.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej.

W dacie 27 marca 2000r. Wnioskodawca nabył gospodarstwo rolne składające się z nieruchomości objętych niniejszym wnioskiem. W momencie zakupu na nieruchomościach Wnioskodawcy znajdowały się budynki gospodarcze wzniesione przez jego poprzedników prawnych w latach: 1950, 1960,1965 oraz 1985.

Umowa sprzedaży z daty 27 marca 2000r. wskazuje również, iż sprzedający Wnioskodawcy przedmiotowe gospodarstwo rolne wraz z budynkami gospodarczymi nabył je w dacie 20 listopada 1998 r. Wnioskodawca nie posiada informacji na temat wcześniejszych poprzedników prawnych sprzedającego.

Tym samym Wnioskodawca nie jest pierwszym nabywcą budynków po ich wybudowaniu, a więc w jego przypadku nie miało miejsca pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy o VAT.

Ponadto, Wnioskodawca od momentu nabycia budynków wzniesionych na obszarze gospodarstwa rolnego do dnia sporządzenia przedmiotowego wniosku, nie dokonywał żadnych nakładów, jak i ulepszeń podnoszących funkcjonalności czy też atrakcyjność nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży. Dlatego też w jego przypadku nie miało miejsca pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 podpunkt b ustawy o VAT.

Wedle wiedzy Wnioskodawcy do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu ustawy o VAT mogło dojść najpóźniej w dacie 20 listopada 1998r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy Wnioskodawca, będący rolnikiem ryczałtowym, dokonując sprzedaży części nieruchomości rolnych wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT?

Czy przychód osiągnięty z tytułu sprzedaży części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Czy sprzedaż części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego jest przedmiotem opodatkowania zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, czy też będzie zwolniona od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 - 10a ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z regulacją ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. nr 54 poz. 535), zwanej dalej "ustawą o VAT aby dana transakcja podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą zostać spełnione łącznie dwie przesłanki:

1.  przedmiotowa - czynność powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT,
2.  podmiotowa - czynność powinna być wykonana przez osobę podlegającą VAT, czyli podatnika VAT.

Zgodnie z art. 5 ust 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Biorąc powyższe pod uwagę sprzedaż gospodarstwa rolnego należy uznać jako dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu.

Jednakże regulacja art. 43 ustawy o VAT zawiera katalog zwolnień od opodatkowania podatkiem VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, rolnik lub właściciel gospodarstwa rolnego uznany za podatnika podatku VAT, dokonujący sprzedaży nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, będzie mógł skorzystać ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług w przypadku dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę, czyli będzie mógł skorzystać ze zwolnienia w przypadku sprzedaży niezabudowanych terenów rolnych, leśnych oraz terenów pod stawami - nieprzeznaczonych w planach zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę.

W treści art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT ustawodawca posługuje się niezdefiniowanym pojęciem terenu", a nie „gruntu". Należy więc szukać definicji tego pojęcia w innych przepisach prawa.

Rodzaje gruntów określa ewidencja prowadzona na zasadach wynikających z rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. nr 38, poz. 454), lecz z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT wynika, że opodatkowaniu podlega również dostawa gruntów, które nie tylko klasyfikowane są jako tereny budowlane, lecz także są przeznaczone pod zabudowę. Nadmienić należy, iż w powyższym rozporządzeniu nie wymienia się „terenów budowlanych", lecz „grunty zabudowane i zurbanizowane", co raczej wskazuje, że ustawodawca nie odwoływał się w ustawie o VAT do tegoż aktu prawnego, przy formułowaniu art. 43 ust 1. Należy zatem uznać, iż istotne znaczenie co do określenia przeznaczenia gruntu mają ustalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a nie klasyfikacja gruntu oparta na powyższym rozporządzeniu, której zapisy mogą w tym zakresie pełnić jedynie rolę pomocniczą.

Pojęcie „terenu" zostało zdefiniowane w ustawie z 27 marca 2003r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717). Jak wynika z jej art. 1, określa ona zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy. Zakwalifikowanie gruntu (terenu) do tej lub innej kategorii wynika z planów gminy co do przyszłej zabudowy.

Biorąc powyższe pod uwagę zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT ma zastosowanie w przypadku niezabudowanych terenów rolnych, leśnych oraz terenów pod stawami - nieprzeznaczonych w planach zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę, natomiast nie obejmuje dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, zabudowane oraz niezabudowane, które są terenami budowlanymi albo przeznaczonymi pod zabudowę.

Tym samym sprzedaż przez Wnioskodawcę części niezabudowanych gruntów rolnych wchodzących w skład gospodarstwa rolnego będzie podlegało zwolnieniu od opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Jednoczenie zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwolniona z opodatkowania jest dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicja pierwszego zasiedlenia została zawarta przez ustawodawcę w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT zgodnie, z którym pierwsze zasiedlenie jest to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu lub po ich ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) stanowiły, co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Tym samym przy zwolnieniu od podatku VAT dla sprzedaży budynków, budowli lub ich części istotne jest ustalenie, czy przed sprzedażą doszło do ich pierwszego zasiedlenia i czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata, jak również czy czynności te podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwolniona z opodatkowania jest dostawa budynków budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30 % wartości początkowej tych obiektów.

Tym samym jeżeli Wnioskodawca nie miał prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przy zakupie budynków, budowli lub ich części wchodzących w skład gospodarstwa rolnego i dodatkowo nie poniósł wydatków na ulepszenie budynków przekraczających 30% ich wartości początkowej, sprzedaż części budynków i budowli wchodzących w skład gospodarstwa rolnego będzie korzystała ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Jednocześnie, zgodnie z regulacją art. 29 ust 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W konsekwencji podstawa opodatkowania, jak również zwolnienia z opodatkowania, budynków oraz budowli, w tym również budynków gospodarczych, obejmuje również wartość gruntów, z którymi obiekty te są trwale związane.

Niewątpliwie w omawianym stanie faktycznym gospodarstwo rolne zostało zakupione w drodze umowy sprzedaży w dacie 27 marca 2000r., a czynność ta była zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, tym samym do sprzedaży budynków i budowli, jak również gruntów pod tymi obiektami, wchodzącymi w skład gospodarstwa rolnego, ma zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust 1 pkt 10a ustawy o VAT, co powoduje, iż czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do przesłanki podmiotowej opodatkowania podatkiem od towarów i usług, wskazać należy na regulację art. 15 ust 1 ustawy o VAT zgodnie, z którą podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast zgodnie z ust. 2 powyższego artykułu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z tak uniwersalnej definicji podatnika VAT wynika, iż aby stać się podatnikiem i korzystać z podstawowego przywileju podatnika profesjonalnego posiadającego prawo do odliczenia podatku naliczonego, nie trzeba wykonać żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu - wystarczy prowadzić działalność gospodarczą. Działalność gospodarcza oznacza nie tylko wykonywanie czynności „sprzedażowych", ale również takich czynności, które w przyszłości mogą zmaterializować się w czynnościach „sprzedażowych". Tym samym już w momencie dokonywania pierwszej czynności, która wskazuje na to, iż dany podmiot będzie prowadził działalność gospodarczą podmiot ten staje się podatnikiem, mimo np. braku zgłoszenia rejestracyjnego, które wymagane jest dopiero przed wykonaniem pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu (Ustawa o VAT. Komentarz, Modzelewski Zbigniew, Mularczyk Grzegorz, Warszawa 2006, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis str. 984 (wydanie II), ISBN: 83-7334-611-2).

Wyjątkiem są jednak rolnicy ryczałtowi, którzy nie są podatnikami podatku od towarów i usług.

Rolnik ryczałtowy to rolnik dokonujący dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczący usługi rolnicze, korzystający ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych (art. 2 pkt 19 ustawy o VAT). Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 3 zwalnia się od opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego.

Natomiast działalność rolnicza to produkcja roślinna i zwierzęca, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza, gruntowa, szklarniowa i pod folią produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, chów, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowla ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawa grzybów i ich grzybni, uprawa roślin „in vitro", fermowa hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowla dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowla innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.01.13) oraz bambusa (PKWiU 02.01.42-00.11), a także świadczenie usług rolniczych, które zostały wymienione w załączniku nr 2 do ustawy o VAT (art. 2 pkt 15 ustawy o VAT).

Tym samym podatnikami podatku od towarów i usług są wyłącznie rolnicy, którzy jako osoby fizyczne prowadzące działalność rolniczą dokonali wcześniej zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust.1 ustawy o VAT, po dokonaniu którego stali się podatnikami podatku od towarów i usług.

Jednocześnie jeżeli osoba dokonuje zakupu nieruchomości, w tym również gospodarstwa rolnego, w którym nie prowadzi działalności rolniczej, ale wyłącznie z zamiarem jego dalszej odsprzedaży, może zostać uznana przez organy podatkowe za podatnika podatku od towarów i usług, z uwagi na uznanie takowej czynności za działalność gospodarczą inną niż prowadzenie działalności rolniczej.

Uniwersalny charakter definicji działalności gospodarczej, pozwala uznać za podatnika osobę, która wykonała czynność, podlegającą opodatkowaniu, jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Chociaż ustawa nie definiuje pojęcia „częstotliwości, to przez zamiar wykonywania danej czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzenia działalności. O kwestii częstotliwości nie decyduje czasookres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat) ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności. Dlatego też, w każdym przypadku należy indywidualnie rozstrzygnąć, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było dokonywanie tej czynności wielokrotnie.

Zgodnie z treścią uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego: sprzedaż przez osoby fizyczne działek, nawet dokonana kilkukrotnie, nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług dopóki nie jest czynnością wykonaną w ramach działalności gospodarczej. Jeżeli sprzedana działka nie została nabyta w celu prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami, sprzedawca nie może być uznany za handlowca. Zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Brak takiego zamiaru wyklucza możliwość uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług. (Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 lutego 2010r. I FSK 35/2009).

W kontekście powyższego należy stwierdzić, iż nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Z przedstawionych przepisów wynika więc, że jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży ze swojego majątku prywatnego nieruchomości, w tym również części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, a czynność ta wykonywana jest jednorazowo lub okazjonalnie, w warunkach wskazujących, iż działanie to nie jest czynione z zamiarem jego powtarzania (kontynuowania) i nie zmierza do nadania mu stałego charakteru, transakcja taka nie może być uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu cytowanego wyżej art. 15 ust 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym w ocenie Wnioskodawcy, z uwagi na fakt iż jest on rolnikiem ryczałtowym oraz nie prowadzi pozarolniczej działalności gospodarczej, ponadto w momencie nabycia nieruchomości nie miał on zamiaru dalszej odsprzedaży zakupionych nieruchomości, a zbywane grunty, wchodzą w skład jego majątku osobistego, nie jest on podatnikiem podatku od towarów i usług zgodnie z art. 15 ust 1 ustawy o VAT. Tym samym brak będzie przesłanki podmiotowej do uznania transakcji sprzedaży za czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawca będzie mógł dokonać zbycia na wolnym rynku części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego.

Powyższe stanowisko potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych zgodnie, z którym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po raz kolejny orzekł, że sprzedaż działek z majątku osobistego nie podlega VAT. Sąd podkreślił, że decydującym kryterium jest to, czy działka została nabyta z zamiarem odsprzedaży. Jeśli podatnik nie miał zamiaru odsprzedaży w momencie zakupu i działka jest jego majątkiem osobistym, to sprzedaż nawet kilku działek (powstałych po podziale) nie podlega VAT (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 czerwca 2008r., sygn. akt III SA/Wa 551/2008, LexPolonica nr 1918431, Gazeta Prawna 2008/123 str. 10).

Z brzmienia art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT wynika wyraźnie, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika VAT jest ustalenie, że działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy wykonujący wolny zawód. Jeśli dana czynność wykonana została poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód to z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika VAT.

Wobec tego jeżeli Strona dokonuje sprzedaży działek wydzielonych z byłej, już nie prowadzonej działalności rolniczej, to ich sprzedaży dokonuje jako sprzedaży majątku osobistego. Sprzedaż działek przez nie następuje w ramach prowadzonej przez podmiot działalności rolniczej, a więc nie działała ona jako rolnik (Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 lutego 2010r., sygn. akt I FSK 2014/2008).

Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych). Jeżeli sprzedane działki zostały wydzielone z gruntu stanowiącego majątek osobisty sprzedawcy, który nie został nabyty w celu prowadzenia działalności gospodarczej, sprzedawca nie może być uznany za handlowca w rozumieniu art. 15 ust 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Tylko gdy osoba sprzedająca działki wydzielone z gospodarstwa rolnego swoim zachowaniem wykaże, że realizując tę sprzedaż działa i chce działać w charakterze podatnika (handlowca, który nabył grunty w celu ich zbycia i chce oprócz tej sprzedaży kontynuować tego rodzaju aktywność), czyli podmiotu prowadzącego w tym zakresie działalność profesjonalną stałą i zorganizowaną - sprzedaż taka będzie opodatkowana VAT (Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 stycznia 2010r. I FSK 1902/2008).

W przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 11 lutego 2009r., sygn. akt I SA/Sz 684/2008, LexPolonica nr 2086796, Orzecznictwo Sądów w sprawach Gospodarczych 2009/8 poz. 59 str. 54).

Sprzedaż działek stanowiących majątek osobisty podmiotu, dokonywana poza zakresem wykonywanej przez niego działalności gospodarczej, nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT. Tym bardziej jeśli podmiot nie nabył nieruchomości w celu jej dalszej odsprzedaży, ale nabył ją do majątku prywatnego (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 listopada 2008r. sygn. akt III SA/Wa 1517/2008, LexPolonica nr 2274571).

Zaniechanie prowadzenia działalności rolniczej powoduje, że grunty te faktycznie zostają wyłączone z majątku gospodarstwa rolnego - rozumianego jako specyficzny rodzaj przedsiębiorstwa o wąskim zakresie działania (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 18 czerwca 2008r. I SA/Wr 1786/2007).

Reasumując powyższe rozważania, przychody osiągnięte przez Wnioskodawcę - będącego rolnikiem ryczałtowym - w wyniku czynności sprzedaży części nieruchomości stanowiącej grunty orne oraz budynki gospodarcze, nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na brak obu przesłanek takowego opodatkowania.

Po pierwsze dostawa gruntów - niezabudowanych oraz zabudowanych budynkami i budowlami gospodarczymi, nie będzie przedmiotem opodatkowania, gdyż będzie korzystała ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust.1 pkt 9 i 10a w zw. z art. 29 ust 5 ustawy o VAT. Po drugie Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług zgodnie z art. 15 ustawy o VAT, gdyż jest rolnikiem ryczałtowym prowadzącym gospodarstwo rolne, który jedynie wydzielił część nieruchomości wchodzących w skład tego gospodarstwa rolnego z uwagi na zamiar zaprzestania prowadzenia na tym obszarze działalności rolniczej, dlatego też zbycie gruntów nastąpi nie w związku z prowadzoną działalnością rolniczą lub jakąkolwiek inną działalnością gospodarczą lecz wyłącznie jako zbycie części majątku prywatnego Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami natomiast, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przepisy art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT definiują pojęcie dostawy towarów i świadczenia usług za wynagrodzeniem. W myśl tych przepisów przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Ustawodawca w ww. przepisach poza wskazaniem, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, wskazał ponadto, że za świadczenie usług uznawana jest każda transakcja, która nie stanowi dostawy towarów.

Przyjęcie podziału na dostawę towaru oraz świadczenie usług oznacza w praktyce, że wolą ustawodawcy było określenie maksymalnie szeroko przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jeżeli nawet wykazane zostałoby w konkretnym przypadku, że nie występuje dostawa towarów to i tak z reguły należy opodatkować czynność kwalifikowaną wówczas jako świadczenie usług. Głównym celem wprowadzenia takiej konstrukcji jest zagwarantowanie, aby każda transakcja, która nie mogłaby zostać uznana za dostawę towarów była opodatkowana jako świadczenie usług, za wyjątkiem tych transakcji, które zostały taksatywnie wyłączone lub zwolnione z opodatkowania.

Powyższe regulacje wynikające z ustawodawstwa wspólnotowego dotyczącego harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych, wprowadzono w tym celu, aby nie dopuścić do:

1.  podwójnego opodatkowania,
2.  braku opodatkowania,
3.  zakłócenia konkurencji.

Podstawowe bowiem znaczenie dla kształtu i funkcjonowania wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (podatku od towarów i usług) mają fundamentalne cechy tego podatku, tj.:

1.  powszechność opodatkowania,
2.  faktyczne opodatkowanie konsumpcji,
3.  stosowanie podatku od wartości dodanej na wszystkich etapach obrotu towarami i usługami.

Realizację powyższych fundamentalnych cech podatku od towarów i usług, o których mowa wyżej, gwarantują nie tylko przepisy określające zakres przedmiotowy podatku VAT, tj. cyt. wyżej art. 5, 7 i 8 ustawy o VAT, lecz również przepisy regulujące zakres podmiotowy podatku od towarów i usług, czyli przepisy art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Przedstawiony wyżej art. 15 ust. 2 ustawy definiuje działalność gospodarczą znacznie szerzej, niż to wynika z ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 220, poz. 1447 ze zm.). Powołana ustawa o swobodzie działalności gospodarczej za działalność gospodarczą uznaje bowiem zarobkową działalność wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodową wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły.

O ile ustawa o swobodzie działalności gospodarczej za działalność gospodarczą uznaje jedynie czynności wykonywane w sposób ciągły, zorganizowany i profesjonalny, o tyle ustawa o podatku VAT katalog podatników poszerza o podmioty, które mimo, że czynność wykonały jednorazowo, jednak działały z zamiarem jej powtarzania. Z działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku VAT mamy do czynienia jeżeli podmiot wykonując określone czynności działa w charakterze producenta, handlowca lub usługodawcy i ma zamiar wykonywać tego typu czynności częstotliwie. Chociaż ustawa nie definiuje pojęcia „częstotliwości”, przez zamiar wykonywania danej czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzenia działalności.

O kwestii częstotliwości nie decyduje czasookres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat), ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności. Dlatego też, w każdym przypadku należy indywidualnie rozstrzygnąć, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowoprawne, było dokonywanie tej czynności wielokrotnie i w okolicznościach noszących znamiona działalności gospodarczej.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż każdy, kto dokonuje czynności, które są konieczne do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca nabył w dniu 27 marca 2000r. w drodze umowy sprzedaży gospodarstwo rolne, na które składały się grunty rolne, budynek administracyjno - biurowy, budynki gospodarskie, magazyny, wiaty oraz budynki warsztatowe. Nieruchomości te są użytkowane na cele działalności rolniczej a produkty rolne z prowadzonych upraw są sprzedawane i przynoszą dochód z działalności rolniczej.

Z wniosku wynika, że kupione przez Wnioskodawcę nieruchomości stanowiące gospodarstwo rolne były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do produkcji roślinnej (produkcja warzywnicza - uprawa marchewki, kukurydzy oraz zboża - uprawa jęczmienia) na potrzeby własnego gospodarstwa domowego, jak również w celu sprzedaży produktów rolnych pochodzących z działalności rolniczej.

Wnioskodawca jest rolnikiem ryczałtowym (nie jest zarejestrowanym rolnikiem), nie prowadzi on pozarolniczej działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem podatku od towaru i usług. W związku ze zbywaniem płodów rolnych podmiotom trzecim Wnioskodawca otrzymywał faktury RR. Wnioskodawca otrzymywał również dopłaty unijne w związku z prowadzonym gospodarstwem rolnym. Ponadto całość gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego jest opodatkowana podatkiem rolnym.

Ponadto z wniosku wynika, że grunty wchodzące w skład gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy, są przedmiotem dzierżawy od roku 2010. Dzierżawcą jest rolnik posiadający swoje gospodarstwo rolne i prowadzący działalność rolnicza.

Wnioskodawca w roku 2010 dokonał geodezyjnego podziału i wydzielenia części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego z uwagi na zamiar zaprzestania prowadzenia na tym obszarze działalności rolniczej.

Jednocześnie Wnioskodawca podał, iż od daty nabycia gospodarstwa rolnego dokonał dwukrotnie sprzedaży nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Powyższe miało miejsce w roku 2006 i roku 2009. Sprzedane działki były gruntami rolnymi, na których wcześniej Wnioskodawca prowadził działalność rolniczą, ich zbycie nastąpiło z uwagi na duże rozproszenie działek i związane z tym problemy z uprawami gruntów. Wnioskodawca dokonując sprzedaży tych gruntów nie był uznawany za podatnika, tym samym nie odprowadzał podatku od towarów i usług, nie składał deklaracji VAT-7 oraz nie składał zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R.

Poza powyższymi transakcjami sprzedaży Wnioskodawca nie dokonywał zbycia innych nieruchomości.

Biorąc pod uwagę definicję działalności gospodarczej, zawartą w art. 15 ust. 2 ustawy, należy uznać, iż w przedmiotowej sprawie podział i wydzielenie części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego oraz planowana transakcja sprzedaży ww. nieruchomości gruntowych ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Rolnik bowiem, w świetle ustawy o podatku od towarów i usług, posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą). Jednakże korzysta ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego.

Jeśli więc rolnik wykonuje inne czynności mieszczące się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług, brak jest podstaw prawnych do uznania, iż nie podlegają one opodatkowaniu, zwłaszcza że grunty mające być przedmiotem sprzedaży stanowią składnik majątkowy tego gospodarstwa rolnego.

Z powyższego bezsprzecznie wynika, iż nabyte gospodarstwo rolne, z którego Wnioskodawca wyodrębnił 89 działek przeznaczonych do sprzedaży, były nabyte i wykorzystywane przez Wnioskodawcę do działalności gospodarczej. Wnioskodawca wykorzystywał je do upraw rolnych (produkcji roślinnej – uprawa marchewki, kukurydzy oraz zboża - uprawa jęczmienia) w celu sprzedaży. Zatem sprzedawane produkty rolne przynoszą dochód z działalności rolniczej.

Podkreślić należy, że w przedmiotowej sprawie wystąpiły okoliczności wskazujące na wykorzystanie gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, które mają być przedmiotem sprzedaży, dla celów zarobkowych w sposób ciągły, gdyż Wnioskodawca prowadził i prowadzi na ww. gruncie działalność rolniczą, a zatem działalność uznawaną przez ustawę o podatku od towarów i usług za działalność gospodarczą.

Ponadto grunty wchodzące w skład gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy stanowią od roku 2010 przedmiot dzierżawy.

W świetle powyższego argument Wnioskodawcy, iż grunty stanowią majątek prywatny nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotowe grunty zostały nabyte i wykorzystane, jak wykazano wyżej, do prowadzenia działalności gospodarczej (rolniczej) w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Dlatego nawet jeśli Wnioskodawca początkowo nie zamierzał przeznaczyć nabytego gospodarstwa rolnego do sprzedaży, to nie ulega wątpliwości, że nabył go dla celów prowadzenia działalności gospodarczej, bowiem w myśl powołanego już wcześniej art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalnością gospodarczą jest również działalność rolnicza. Również charakter zabudowy (tj. budynki gospodarcze – magazyny, stodoły, budynek owczarni i chlewni) wskazuje, że mamy do czynienia z nieruchomościami przeznaczonymi na cele gospodarcze, a nie na zaspokojenie wyłącznie prywatnych potrzeb Wnioskodawcy. Zatem zamierzona w tych okolicznościach sprzedaż działek wydzielonych z gospodarstwa rolnego musi być potraktowana jak wyprzedaż majątku należącego do „przedsiębiorstwa” Wnioskodawcy.

Także istotnym elementem w tej sprawie są czynności przygotowawcze, jakich dokonuje podatnik w związku z planowaną sprzedażą. Czynności związane z wydzieleniem z posiadanego gruntu mniejszych części wskazują na przygotowanie działek w sposób umożliwiający ich sprzedaż – znalezienie nabywców.

Okoliczność podziału nieruchomości gruntowej na 89 mniejszych działek w 2010 roku wskazuje, iż powzięto zamiar sprzedaży w sposób zorganizowany i częstotliwy, zmierzający do osiągnięcia korzyści finansowych. W przeciwnym razie dzielenie gruntów byłoby niecelowe i ekonomicznie nieuzasadnione. Z przedstawionego zdarzenia przyszłego nie wynika bowiem, aby Wnioskodawca w jakikolwiek sposób zamierzał wykorzystać wszystkie działki na potrzeby osobiste. Przykładem takiego bowiem wykorzystania tych nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych.

Wręcz przeciwnie podzielone działki w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oznaczone jako na tereny przeznaczone m.in. pod zabudowę mieszkaniową letniskową, przemysłowe, wytwórczości i usług, pod zabudowę mieszkaniową z usługami czy też komunikacji drogowej lokalnej bądź dojazdowej, wskazują na komercyjne przeznaczenie tych nieruchomości.

Nie można zatem uznać, aby wszystkie powyższe działania podejmowane były przez Wnioskodawcę wyłącznie dla realizacji prawa do rozporządzania swoim majątkiem osobistym.

Okoliczności wymienione powyżej jednoznacznie wskazują, iż podjęto działania wskazujące na zamiar wykorzystywania nabytych nieruchomości jako przedmiotu działalności gospodarczej, a zatem sprzedaż 89 działek powstałych z podziału gospodarstwa rolnego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż jak już wcześniej wskazano opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów, a grunt niewątpliwie jest towarem.

Zatem dla sprzedaży nieruchomości będących przedmiotem interpretacji w okolicznościach wskazanych we wniosku, Wnioskodawca będzie działał w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż sprzedaż ta ma znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Tym samym sprzedaż przedmiotowych działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wskazał, iż zamierza dokonać zbycia 89 nieruchomości, z czego na 4 działkach znajdujących się na terenach oznaczonych symbolem UPR (tereny urządzeń obsługi rolnictwa) i R1 (tereny rolne), znajdują się trwale z gruntem związane następujące budynki gospodarcze wzniesione przez jego poprzedników prawnych:

*   budynek gospodarczy, jednokondygnacyjny - magazyn pasz o powierzchni zabudowy 121 m2, kubaturze 811 m3, powierzchni użytkowej 160 m2, wybudowany w 1950r.,
*   budynek gospodarczy jednokondygnacyjny - magazyn pasz, o powierzchni zabudowy 54m, kubaturze 200m3, powierzchni użytkowej 45,50 m2, wybudowany w 1950r.,
*   budynek gospodarczy jednokondygnacyjny - stodoła, o powierzchni zabudowy 408m, kubaturze 2652 m3, powierzchni użytkowej 348 m2, wybudowany w 1960r.,
*   budynek owczarni, jednokondygnacyjny - o powierzchni zabudowy 297,50m2, kubaturze 1071 m3, powierzchni użytkowej 253 m2, wybudowany w 1965r.,
*   budynek chlewni, jednokondygnacyjny - o powierzchni zabudowy 800 m2, wybudowany w 1985r.

W ocenie Wnioskodawcy zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych - PKOB (Dz. U. z 1999r. Nr 112 poz. 1316 z późn. zm.) powyższe budynki należą do działu 12 - budynki niemieszkalne, grupa 127 – pozostałe budynki niemieszkalne, klasy 1271 jako budynki gospodarstw rolnych, która to klasa obejmuje: budynki gospodarstw rolnych i budynki magazynowe dla działalności rolniczej np. obory, stajnie, budynki inwentarskie dla trzody chlewnej, owczarnie, stadniny koni, przemysłowe fermy drobiu, stodoły, pomieszczenia do przechowywania sprzętu, szopy rolnicze, spiżarnie, piwnice do przechowywania wina, kadzie na wino, szklarnie, silosy rolnicze, itp.

Pozostałe działki Wnioskodawcy nie są zabudowane budynkami czy też innymi budowlami.

Należy wskazać, że zgodnie z objaśnieniami zawartymi w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316) przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

Natomiast w myśl art. 3 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2006r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.  obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:
    1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
    2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
    3.  obiekt małej architektury;
2.  budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Z powyższego wynika, że budynkami są zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Sprzedaż ww. budynków wraz z gruntami, na których są posadowione – co do zasady – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wysokość opodatkowania regulują przepisy Działu VIII ww. ustawy (art. 41-85). Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 powołanej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a, zwalnia się natomiast dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W myśl art. 43 ust. 7a powyższej ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z art. 2 pkt 14 ustawy wynika natomiast, że ilekroć w jej przepisach mowa jest o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak wynika z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zamierza sprzedać budynki i grunty, na których są one posadowione. Przedmiotowe budynki należą do działu 12 - budynki niemieszkalne, grupa 127 – pozostałe budynki niemieszkalne, klasy 1271 jako budynki gospodarstw rolnych, która to klasa obejmuje: budynki gospodarstw rolnych i budynki magazynowe dla działalności rolniczej np. obory, stajnie, budynki inwentarskie dla trzody chlewnej, owczarnie, stadniny koni, przemysłowe fermy drobiu, stodoły, pomieszczenia do przechowywania sprzętu, szopy rolnicze, spiżarnie, piwnice do przechowywania wina, kadzie na wino, szklarnie, silosy rolnicze, itp.

Ponadto Wnioskodawca podał, że nabył przedmiotowe gospodarstwo rolne wraz z budynkami gospodarczymi w marcu 2000r. Umowa sprzedaży z dnia 27 marca 2000r. wskazuje, że sprzedający Wnioskodawcy przedmiotowe gospodarstwo rolne wraz z budynkami gospodarczymi nabyli je w dniu 20 listopada 1998r. Zbycia na rzecz Wnioskodawcy gospodarstwa rolnego dokonała osoba fizyczna nieprowadzaca działalności gospodarczej. Transakcja sprzedaży gospodarstwa rolnego została zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. (Dz. U. nr 109, poz. 1245). Wnioskodawca nie posiada informacji na temat wcześniejszych poprzedników prawnych sprzedającego. Wedle wiedzy Wnioskodawcy do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu ustawy o VAT mogło dojść najpóźniej w dacie 20 listopada 1998r.

Tym samym Wnioskodawca nie jest pierwszym nabywcą budynków po ich wybudowaniu, a więc w przypadku Wnioskodawcy nie miało miejsca pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy o VAT.

Ponadto od momentu nabycia ww. budynków wzniesionych na obszarze gospodarstwa rolnego do dnia sporządzenia przedmiotowego wniosku, Wnioskodawca nie dokonywał żadnych nakładów, jak i ulepszeń podnoszących funkcjonalności czy też atrakcyjność nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży. Dlatego też w jego przypadku nie miało miejsca pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14b ustawy o VAT.

Jednakże tut. organ stwierdza, iż nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że w omawianym przypadku pierwsze zasiedlenie nastąpiło w dniu 20 listopada 1998r. bez względu na podmiotowość osób fizycznych, od których nabyto przedmiotową nieruchomość, gdyż stanowisku takiemu przeczy treść powołanego wyżej art. 2 pkt 14 ustawy o VAT określającego pierwsze zasiedlenie jako oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Zakres czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT oraz status podatnika podatku VAT został uregulowany w polskim prawodawstwie w ustawie z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), która weszła w życie w dniu 5 lipca 1993r.

Oznacza to, że pierwsze zasiedlenie nieruchomości, o której mowa we wniosku, nastąpiło, jeżeli była ona zakupiona od osób fizycznych działających podczas tej sprzedaży jako podatnicy podatku od towarów i usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wtedy bowiem oddano tę nieruchomość do użytkowania wykonując czynność podlegającą opodatkowaniu. Natomiast jeżeli nabycia nieruchomości dokonano od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (nieposiadających statusu podatnika podatku VAT dla tej transakcji sprzedaży) należy przyjąć, iż czynność ta nie była objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, zatem wobec tej nieruchomości nie nastąpiło jeszcze w ogóle pierwsze zasiedlenie (nie wykonano czynności podlegających opodatkowaniu).

Określenie czy nieruchomość nabyta została od osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, czy nieprowadzących takiej działalności, ma zatem istotne znaczenie dla pojęcia „pierwszego zasiedlenia” rozumianego zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy o VAT z dnia 11 marca 2004r.

Wobec wskazanej różnicy, w niniejszej sprawie należy omówić też różne warianty opodatkowania planowanej przez Wnioskodawcę dostawy ww. nieruchomości.

Wariant I.

Jeżeli nieruchomość została nabyta od osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą i dokonujących sprzedaży w ramach tej działalności jako podatnicy podatku VAT, należy przyjąć, że pierwsze zasiedlenie nastąpiło w dniu 20 listopada 1998r.

Wówczas, do mającej nastąpić sprzedaży, zastosowanie znajdzie przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, w którym zwalnia się dostawę nieruchomości z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim – w omawianym wariancie I warunek ten nie będzie dotyczył planowanej dostawy, gdyż nie będzie ona dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, co uzasadniono powyżej;
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nieruchomości upłynął okres krótszy niż 2 lata – w omawianym wariancie I warunek ten również nie będzie dotyczył planowanej dostawy, gdyż dwuletni okres, o którym mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy o VAT, upłynął z dniem 20 listopada 2000r.

Wariant II.

Jeżeli nieruchomość została nabyta od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i niedokonujących sprzedaży w ramach tej działalności jako podatnicy podatku VAT (tj. od osób niedziałających dla tej czynności w charakterze podatnika VAT), należy przyjąć, że pierwsze zasiedlenie jeszcze w ogóle nie nastąpiło (mniemając wiedzy co działo się z nieruchomością przed listopadem 1998r.).

Zatem pierwszą czynnością podlegającą opodatkowaniu będzie planowana dostawa opisanej nieruchomości, co nie pozwala na zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie cytowanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b ustawy o VAT, gdyż dostawa ta będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia.

W takim jednak przypadku należy wziąć pod uwagę treść przywołanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wynika ze złożonego wniosku, przedmiotowa nieruchomość spełnia oba wymienione w powyższym przepisie warunki, gdyż w stosunku do znajdujących się na niej obiektów nie przysługiwało nabywcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz nie ponosił on wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wobec powyższego, jeżeli dostawa przedmiotowych budynków nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10, będzie mogła korzystać z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Należy również podkreślić, że zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, grunt będący przedmiotem dostawy podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowana jest dostawa budynków, budowli lub ich części na nim posadowionych.

Oznacza to, że w sytuacji, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części jest opodatkowana, to również dostawa gruntu, z którym te obiekty są trwale związane, jest opodatkowana, jeśli natomiast dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona z opodatkowania, zwolnieniem objęta jest również dostawa gruntu, z którym te obiekty są trwale związane.

Zatem w przedmiotowej sprawie, planowana dostawa nieruchomości, tj. budynków wraz z gruntem, na którym są posadowione, będzie objęta zwolnieniem z opodatkowania.

W przedmiotowej sprawie przedmiotem dostawy będą również grunty niezabudowane.

W art. 43 ustawy zawarto katalog czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług. W myśl ust. 1 pkt 9 przywołanego wyżej art. 43 ustawodawca zwolnił od podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Powyższe oznacza, że opodatkowaniu podlegają i nie korzystają ze zwolnienia te dostawy gruntów niezabudowanych, które stanowią tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę.

Natomiast dostawa gruntów niezabudowanych, będących gruntami innymi niż budowlane lub przeznaczone pod zabudowę, np. gruntami rolnymi czy leśnymi bez prawa zabudowy, jest zwolniona z podatku od towarów i usług.

Ustawodawca nie sprecyzował, jakimi kryteriami należy się kierować, aby ustalić przedmiotowy rodzaj gruntu. Zgodnie z ustawą z dnia 27 marca 2003r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.) ustalenie przeznaczenia terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Przepis art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy określa zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

Natomiast art. 4 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Zatem w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania. Tak więc charakter danego terenu wyznacza plan miejscowy. Tam należy szukać wyjaśnienia, czy przedmiotem transakcji jest teren budowlany, czy też szerzej - przeznaczony pod zabudowę. W przypadku jego braku zgodnie z art. 4 ust. 2 tej ustawy określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Należy również zauważyć, że ustawa o VAT w art. 43 ust. 1 pkt 9 posługuje się kryterium przeznaczenia terenu, a nie jego klasyfikacją gleboznawczą. O ile przeznaczenie terenu określa plan zagospodarowania przestrzennego, decyzja o ustaleniu warunków zabudowy oraz studium zagospodarowania, o tyle ewidencja gruntów i budynków jest jedynie urzędowym zbiorem informacji faktycznych. Wynikające z niej zapisy są odzwierciedleniem stanu faktycznego i prawnego na dzień dokonania wpisu.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 pkt 1, ust. 2 oraz art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 193, poz. 1287 ze zm.) informacje dotyczące gruntów znajdujące się w ewidencji dotyczą: położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas gleboznawczych, oznaczenia ksiąg wieczystych, a także stosunków właścicielskich.

Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę m.in. planowania przestrzennego, jednakże tylko w zakresie danych faktycznych w niej zawartych i nie określają przeznaczenia gruntu. Stąd też z uwagi na fakt, iż w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT mowa jest o przeznaczeniu terenu, a nie o klasyfikacji gleboznawczej, nie powinna być ona co do zasady w tym przypadku brana pod uwagę.

Zatem fakt, iż w ewidencji geodezyjnej dana działka sklasyfikowana jest jako użytki rolne kl. IIIa czy IIIb nie ma znaczenia dla określenia przeznaczenia danego terenu.

Z powyższych przepisów wynika bowiem, że dla określenia przeznaczenia danego terenu, decydujące znaczenie ma przeznaczenie terenu określone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku jego braku w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, natomiast w sytuacji gdy nie wydano również ww. decyzji, decydujące znaczenie ma przeznaczenie terenu określone w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza sprzedać 89 wyodrębnionych geodezyjnie działek (w tym 4 ww. działki zabudowane budynkami gospodarczymi), które to działki nie stanowią jednolitej i zwartej powierzchni, lecz są rozrzucone na większym obszarze miejscowości, w której położone jest gospodarstwo rolne.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jedna z działek położona jest w obrębie terenów przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową letniskową, cześć powierzchni dziewięciu działek położona jest w obrębie terenów przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową z usługami, cześć jednej z działek położona jest w obrębie terenów przeznaczonych jako przemysłowe, wytwórczości i usług oraz urządzeń obsługi rolnictwa, sześć działek położona jest w obrębie terenów urządzeń obsługi rolnictwa bez prawa zabudowy, natomiast siedemdziesiąt dwie działki Wnioskodawcy położone są na terenach niezabudowanych: rolnych, leśnych, zieleni nieurządzonej, sportu i rekreacji, czy też komunikacji drogowej lokalnej bądź dojazdowej.

Pozostałe części powierzchni dziewięciu działek położonych w obrębie terenów przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową z usługami oraz część jednej z działek położonej w obrębie terenów przeznaczonych jako przemysłowe, wytwórczości i usług oraz urządzeń obsługi rolnictwa, położone sana terenach niezabudowanych: rolnych, leśnych, zieleni nieurządzonej, sportu i rekreacji, czy też komunikacji drogowej lokalnej bądź dojazdowej.

Z powyższego wynika zatem, iż nieruchomości gruntowe przeznaczone do sprzedaży obejmują tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę (np. tereny przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową, pod zabudowę mieszkaniową letniskową z usługami, tereny komunikacji drogowej lokalnej bądź dojazdowej) a także tereny niezabudowane, inne niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę (np. tereny rolne, leśne).

W oparciu o przedstawione przez Wnioskodawcę zdarzenie przyszłe oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny stwierdzić należy, że czynność zbycia 85 działek składających się z gruntów niezabudowanych budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę oraz gruntów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczonych pod zabudowę, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT w następującym zakresie:

1.  tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę np. tereny przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową z usługami, pod zabudowę mieszkaniową letniskową, tereny komunikacji drogowej lokalnej bądź dojazdowej, tereny przemysłowe, wytwórczości i usług, sportu i rekreacji, a także tereny rolne czy leśne, na których dopuszczalna jest zabudowa - stawką podstawową, określoną w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, tj. 22%,
2.  tereny inne niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. np. tereny rolne, leśne, zieleni nieurządzonej – jeśli nie jest dopuszczalna na nich jakakolwiek zabudowa - będzie korzystać ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W związku z powyższym za nieprawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż przez Wnioskodawcę części niezabudowanych gruntów rolnych wchodzących w skład gospodarstwa rolnego będzie podlegało zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, bowiem w skład sprzedawanego gruntu będącego częścią gospodarstwa rolnego będą wchodzić tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę opodatkowane stawką 22%.

Należy zaznaczyć, iż Wnioskodawca nieprawidłowo utożsamia zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT z wyłączeniem z opodatkowania. Jeśli dana czynność nie podlega opodatkowaniu to nie stosuje się do niej regulacji wynikających z ustawy o VAT, pozostaje poza zakresem działania ustawy. Jeśli natomiast czynność jest objęta regulacją ustawy o VAT to podlega opodatkowaniu a w dalszej kolejności należy ustalić jaką zastosować stawkę lub zwolnienie z opodatkowania.

Podsumowując w oparciu o powołane wyżej przepisy oraz przestawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że zachowania Wnioskodawcy jednoznacznie wyczerpują znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, planowana przez Wnioskodawcę, dostawa 89 działek służących uprzednio działalności rolniczej, jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i tym samym Wnioskodawca działa w zakresie tych dostaw jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednakże część dostawy ww. gruntów nieprzeznaczonych pod zabudowę, obejmująca tereny inne niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę, będzie korzystać ze zwolnienia z tego podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast dostawa gruntów w części stanowiącej tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę, zgodnie z art. 41 ust 1 ustawy podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 22%.

Ponadto sprzedaż przez Wnioskodawcę budynków gospodarczych znajdujących się na 4 działkach wraz z gruntem, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o podatku VAT w związku z art. 29 ust. 5 tej ustawy.

Tym samym, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja niniejsza nie dotyczy ewentualnego opodatkowania działek sprzedanych w 2006r. i w 2009r., gdyż nie było to przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.

Ponadto należy stwierdzić, iż powołane przez Wnioskodawcę wyroki: WSA z dnia 24 czerwca 2008r., sygn. akt III SA/Wa 551/2008, WSA z dnia 11 lutego 2009r., sygn. akt I SA/Sz 684/2008, WSA z dnia 7 listopada 2008r., sygn. akt III SA/Wa 1517/2008, WSA z dnia 18 czerwca 2008r., sygn. akt I SA/Wr 1786/2007, NSA z dnia 23 lutego 2010r., sygn. akt I FSK 35/2009, NSA z dnia 12 lutego 2010r., sygn. akt I FSK 2014/2008 , NSA z dnia 28 stycznia 2010r., sygn. akt I FSK 1902/2008 stanowią rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 powołanej wyżej ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Organ podatkowy jest zatem zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy. Zatem trudno jest określić w jakim stopniu sprawy będące przedmiotem autonomicznych rozstrzygnięć sądów, które powołał Wnioskodawca, mogą odzwierciedlać sytuację przedstawioną przez niego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.