Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.275.2022.1.WR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-28
Teza: Umowa czy też faktury dokumentujące sprzedaż usług, w żaden sposób nie odnoszą się do skonkretyzowanej nieruchomości zlokalizowanej na terytorium Polski. Zatem stwierdzić należy, że świadczone przez Państwa usługi nie mają bezpośredniego związku z daną (konkretną) nieruchomością
Słowa kluczowe: usługi-usługi związane z nieruchomościami; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług związanych z nieruchomościami 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

\- **prawidłowe** w zakresie braku uznania usług opisanych we wniosku za usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 28e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.; dalej: „ustawa o podatku od towarów i usług”);

\- **prawidłowe** w zakresie ustalenia miejsca opodatkowania tych usług na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Państwa wniosek z 26 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia miejsca opodatkowania opisanych we wniosku usług wpłynął 27 maja 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanów faktycznych:**

Spółka X.. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest podmiotem prawa polskiego, oraz zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT na terytorium Polski.

Wnioskodawca, wraz z innymi podmiotami powiązanymi, funkcjonującymi w ramach Grupy X. (dalej: „Grupa”), prowadzi, między innymi, działalność gospodarczą w sektorze zarządzania aktywami, a w szczególności zarządzania nieruchomościami.

Zgodnie z polityką cen transferowych zawartą w umowie pomiędzy spółkami będącymi członkami Grupy (dalej: „Umowa”), Spółka świadczy na rzecz podmiotów powiązanych z Grupy usługi dotyczące nieruchomości zlokalizowanych w Polsce (dalej: „Usługi”). Wskazane nieruchomości są własnością spółek inwestycyjnych, które zarządzane są przez spółki powiązane z Grupy.

Wnioskodawca pragnie również wskazać, że spółki powiązane, na rzecz których Spółka świadczy Usługi, co do zasady posiadają siedzibę działalności gospodarczej poza terytorium Polski (przykładowo we Francji lub w Niemczech). Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że na dzień składania niniejszego wniosku, żadna ze spółek powiązanych, będących odbiorcami świadczonych przez Spółkę Usług, nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 28b ust. 2 ustawy o VAT.

Usługi, będące przedmiotem niniejszego wniosku, świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz innych podmiotów powiązanych z Grupy, obejmują w szczególności:

\- wykonywanie czynności w zakresie monitoringu i zarządzania, w tym przygotowywanie wytycznych i przeglądów w zakresie rozwoju działalności, monitorowanie realizacji harmonogramu, sporządzanie budżetów dla zaplanowanych prac, ocena projektów i procesów w zakresie rozwoju działalności,

\- nadzorowanie kierowników odpowiedzialnych za nieruchomości \[tzw. property managers\],

\- usprawnianie zbywania nieruchomości na rynku lokalnym,

\- maksymalizacja wartości aktywów bez rekomendowania strategii inwestycyjnych,

\- udział w określaniu strategii w zakresie aktywów, tworzenie i aktualizowanie planów biznesowych dotyczących

Za wyżej opisane usługi Spółka wystawia okresowe faktury VAT na rzecz danej spółki powiązanej, będącej odbiorcą Usług świadczonych przez Spółkę.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie wskazać, iż dotychczas z tytułu świadczonych Usług wystawiał faktury VAT uwzględniające podatek należny VAT. Decyzja o uwzględnianiu podatku VAT na wystawianych fakturach wynikała co do zasady z braku pewności co do prawidłowej klasyfikacji świadczonych usług, tj. Wnioskodawca nie miał pewności, czy Usługi powinny być klasyfikowane jako usługi związane z nieruchomościami położonymi na terenie Polski, w stosunku do których zastosowanie ma art. 28e ustawy o VAT, czy też jako ogólne usługi doradcze/administracyjne, do których zastosowanie ma art. 28b ustawy o VAT. W celu uniknięcia ewentualnych sankcji, zaległości w zapłaconym podatku VAT oraz odsetek, Wnioskodawca wystawiał faktury z wykazanym należnym podatkiem VAT.

W skutek wystawiania faktur zawierających polski podatek VAT, jedna ze spółek z Grupy (XY. z siedzibą we Francji - nieprowadząca na terenie polski działalności gospodarczej ani nie posiadająca na terenie Polski stałego miejsca prowadzenia działalności), na rzecz której Wnioskodawca świadczył Usługi w modelu opisanym powyżej, wystąpiła do polskich organów skarbowych o zwrot podatku VAT na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT. W ramach przeprowadzonego postępowania, organ skarbowy zebrał materiał dowodowy, w skład którego wchodziły wystawione przez Wnioskodawcę na rzecz spółki powiązanej faktury VAT, dokumentujące świadczenie Usług, oraz wybrane fragmenty Umowy, zawierające w szczególności informację na temat zakresu Usług. Organ podatkowy w swojej decyzji (o sygnaturze (\`(...)\`)) z dnia 7 grudnia 2021 r. (dalej: „Decyzja”) odmówił spółce powiązanej zwrotu podatku, wskazując na błędzie wskazany okres będący przedmiotem wniosku o zwrot podatku VAT. Jednocześnie, organ skarbowy w swym uzasadnieniu wskazał, (co w opinii Wnioskodawcy jest niezwykle istotne z perspektywy Spółki), że faktury, które Wnioskodawca wystawiał w związku z realizacją Usług wynikających z Umowy dokumentują nabycie tzw. „usług consultingowych”, tj. w opinii organu skarbowego mają charakter doradczy/administracyjny, a zatem powinny być opodatkowane na zasadach ogólnych wynikających z art. 28b ustawy o VAT, tj. w miejscu siedziby podatnika będącego usługobiorcą. W decyzji tej zatem, organ skarbowy wskazał (mając jednocześnie bezpośredni wgląd w Umowę oraz faktury wystawiane przez Spółkę), że Usługi świadczone przez Spółkę co do zasady nie są usługami mającymi bezpośredni związek z nieruchomościami, a ich miejsce opodatkowania zależy od miejsca siedziby usługobiorcy.

Spółka wskazuje również, że w przedmiotowej sprawie nie dochodziło nigdy do odsprzedaży usług, towarów czy też wywozu towarów poza terytorium Polski. Usługi świadczone przez Spółkę są w całości konsumowane przez Spółki z Grupy X.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że Umowa czy też faktury dokumentujące sprzedaż Usług, w żaden sposób nie odnoszą się do skonkretyzowanej nieruchomości zlokalizowanej na terytorium Polski.

Ponadto, zgodnie z Umową między Spółką, a podmiotami powiązanymi, wynagrodzenie płacone na rzecz Spółki za wyżej wymienione Usługi co do zasady nie jest uzależnione ani od stanu, ani od liczby zarządzanych aktywów, ani również od powierzchni \[metrów kwadratowych\] zarządzanych nieruchomości - zgodnie z postanowieniami Umowy, opłata obliczana jest w oparciu o metodę podziału zysku rezydualnego.

**Pytania:**

1\. Czy Usługi wykonywane przez Spółkę na rzecz podmiotów powiązanych stanowią usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 28e Ustawy o VAT?

2\. W przypadku uznania, że Usługi świadczone przez Spółkę na rzecz podmiotów powiązanych nie stanowią usług związanych z nieruchomościami, to czy miejscem opodatkowania przedmiotowych usług świadczonych przez Wnioskodawcę powinno być miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT?

**Państwa stanowisko w sprawie:**

1\. W ocenie Wnioskodawcy, przedmiotowe Usługi wykonywane na rzecz podmiotów powiązanych nie stanowią usług związanych z nieruchomościami, o których mowa w art. 28e Ustawy o VAT.

2\. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że miejscem opodatkowania przedmiotowych usług świadczonych przez Wnioskodawcę powinno być miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej, zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów Ustawy o VAT) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Natomiast zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi 28b ust. 2 ustawy o VAT w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem zasada ogólna, zgodnie z którą, usługi świadczone na rzecz podatnika co do zasady podlegają opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy. Wyjątek od tej reguły stanowi sytuacja, w której usługa jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej - wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Natomiast, dalsze przepisy ustawy o VAT przewidują kilka wyjątków od powyżej wskazanej zasady ogólnej. I tak, według art. 28e ustawy o VAT (stanowiącego implementację do polskiego porządku prawnego art. 47 dyrektywy 2006/112/WE Rady (UE) z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa VAT”)), miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Przepis art. 28e ustawy o VAT - jak wynika z jego brzmienia - stanowi zatem zasadę szczególną, która przyjmuje, że jeśli świadczone usługi są związane z nieruchomością to kryterium ustalenia miejsca opodatkowania nie jest siedziba podmiotu nabywającego usługę, lecz lokalizacja nieruchomości, z którą związana jest nabywana usługa. Innymi słowy, wszelkie świadczenia, które są ściśle związane z daną (konkretnie określoną) nieruchomością powinny być opodatkowane zgodnie z miejscem jej położenia. Kryterium lokalizacji nieruchomości jest tu zatem decydujące - determinuje ono docelowo miejsce opodatkowania usługi związanej z daną nieruchomością.

Ustawa o VAT co do zasady nie definiuje pojęcia usług związanych z nieruchomościami. Do tej kwestii natomiast odnosi się bezpośrednio art. 31a ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy VAT (Dz.Urz.UE.L2011.77.1 z dnia 23.03.2011, ze zm., dalej: „Rozporządzenie”), według którego usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 Dyrektywy VAT, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Rozporządzenie dalej wskazuje, że za usługi mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością uważa się usługi które:

a. wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług,

b. są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Natomiast zgodnie z art. 13b Rozporządzenia za „nieruchomość" uznaje się:

a. każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania,

b. każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść,

c. każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody i windy,

d. każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.

Innymi słowy, zgodnie z Rozporządzeniem, pojęcie usług związanych z nieruchomościami obejmuje tylko te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną (konkretną) nieruchomością, w przypadku których nieruchomość jest ich źródłem (np. wynajem danego budynku lub prace budowlane związane z danym budynkiem). Oznacza to, że nie jest możliwe świadczenie takiej usługi bez nieruchomości będącej jej przedmiotem. Usługa jest pochodną nieruchomości, jeżeli dana nieruchomość wykorzystywana jest do świadczenia usługi i stanowi jej główny i dominujący element.

Wśród przykładów podanych przez Rozporządzenie, usługami związanymi z nieruchomościami są między innymi: usługi zarządzania nieruchomościami inne niż zarządzanie portfelem inwestycyjnym nieruchomości i nie obejmują one zarządzania portfelem inwestycyjnym nieruchomości lub też usługi prawne związane z umowami, w tym doradztwo dotyczące warunków umowy dotyczącej przeniesienia własności nieruchomości lub wykonania takiej umowy lub udowodnienia istnienia takiej umowy, jeżeli usługi te nie dotyczą przeniesienia tytułu własności do nieruchomości.

Uwydatniony w tym miejscu jest szczególny związek danej usługi z konkretnie wskazaną nieruchomością, nie zaś katalogiem, czy grupą nieruchomości będących we władaniu danego podmiotu.

Uznanie poszczególnych usług za usługi bezpośrednio związane z nieruchomościami stanowiło także przedmiot licznych interpretacji polskich organów podatkowych, przykładowo:

\- Indywidualna interpretacja podatkowa wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 28 czerwca 2021 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.224.2021.3.IK, w której organ podatkowy stwierdził, że: „aby świadczone usługi mogły być uznane za związane z nieruchomością, musi istnieć ścisły związek pomiędzy świadczonymi usługami, a konkretną nieruchomością. Usługi te nie powinny pozostawać jedynie w jakimkolwiek pośrednim związku z nieruchomością. Warunkiem uznania ich za związane z nieruchomością jest, co do zasady, istnienie bezpośredniego związku pomiędzy usługą a daną nieruchomością."

\- Indywidualna interpretacja podatkowa wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 4 sierpnia 2021 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.373.2021.1.KW, w której organ podatkowy stwierdził, że: „Zatem szczególne miejsce wykonywania działalności określone w art. 28e ustawy ma zastosowanie wyłącznie do usług ściśle związanych z konkretną nieruchomością (określoną co do miejsca). W konsekwencji, usługą związaną z nieruchomością nie jest usługa wykazująca jakikolwiek (najmniejszy) związek z daną nieruchomością, lecz usługa, która bezpośrednio odnosi się do konkretnej nieruchomości (określonej co do lokalizacji), która jest jednocześnie centralnym punktem usługi lub ma na celu zmianę stanu prawnego lub fizycznego konkretnej nieruchomości (określonej co do lokalizacji)”.

\- Indywidualna interpretacja podatkowa wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 19 marca 2021 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.550.2020.2.RST, w której organ podatkowy potwierdził, że usługi bezpośrednio związane z nieruchomościami to takie, które bezpośrednio dotyczą danej (określonej) nieruchomości, a takimi w tym przypadku są prace budowlane i projektowe.

Podobne stanowisko wyrażają również polskie sądy administracyjne. Przykładowo, w wyroku z dnia 26 lutego 2020 roku (sygn. I FSK 1471/17) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „dla istnienia usługi związanej z nieruchomością konieczne jest, aby nieruchomość była jej przedmiotem, czyli elementem konstytutywnym usługi. Nieruchomość musi być centralnym i niezbędnym elementem transakcji, dla której została zawarta i wykonana”.

Z kolei w wyroku z dnia 8 maja 2018 roku (sygn. akt I FSK 1244/16) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „aby można było uznać, że usługa jest związana z nieruchomością w rozumieniu art. 28e ustawy o VAT oraz art. 47 Dyrektywy 2006/112/WE, muszą być spełnione następujące kryteria:

a) usługa musi być związana z konkretną, indywidualnie zidentyfikowaną nieruchomością,

b) musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy usługą a indywidualnie oznaczoną nieruchomością, taki, że usługa nie mogłaby być świadczona bez tej nieruchomości".

Reasumując, na podstawie stanowiska polskich organów podatkowych oraz polskich sądów administracyjnych należy stwierdzić, że nie wystarczy, aby dana usługa była w niewielkim stopniu związana z nieruchomością, aby uznać ją za usługę związaną z nieruchomością w rozumieniu art. 28e ustawy o VAT. Z przepisów unijnych, a także z przytoczonych powyżej stanowisk polskich organów podatkowych i sądów administracyjnych wynika, że aby można było daną usługę uznać za związaną z nieruchomością musi być ona bezpośrednio z nią związana i nie może istnieć bez tej nieruchomości. Istnienie konkretnej nieruchomości powinno determinować sens takiej usługi. Co więcej, zmiana stanu prawnego lub fizycznego nieruchomości powinna być głównym celem takich usług. Wówczas dopiero możliwe jest stwierdzenie, że dana usługa może być związana z konkretną nieruchomością, a w konsekwencji opodatkowana w miejscu jej położenia.

Jak wskazano w stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku, Wnioskodawca świadczy Usługi na podstawie Umowy. Jest to jedyne źródło, w którym sposób, zakres oraz cel świadczonych Usług jest determinowany. Co istotne i warte podkreślenia, Umowa nie wskazuje jakie konkretnie nieruchomości objęte są zakresem jej obowiązywania. Nie jest to zabieg przypadkowy, tylko jest to rezultat realizacji zasady swobody umów. Celem stron Umowy było określenie zakresu, w jakim będzie realizowana polityka cen transferowych. Przedmiot Umowy nie wskazuje na czynności bezpośrednio związane z którąkolwiek nieruchomością będącą we władaniu którejkolwiek ze spółek z Grupy, bądź jej klientów, tylko wskazuje w jaki sposób Wnioskodawca ma świadczyć usługi na rzecz aktywów zlokalizowanych w Polsce, oraz jaki jest zakres czynności wykonywanych przez Spółkę na rzecz odbiorców Usług.

Ponadto, z Umowy między Spółką a podmiotami zależnymi wynika, iż z tytułu świadczonych przez nią Usług przysługuje jej wynagrodzenie. Opłaty ponoszone przez nabywców Usług, dotyczące zarządzania aktywami zlokalizowanymi w Polsce nie są uzależnione ani od ich liczby, ani od powierzchni \[metrów kwadratowych\] zarządzanych nieruchomości - zgodnie z postanowieniami Umowy opłata jest obliczana w oparciu o metodę podziału zysku rezydualnego.

Na podstawie samego opisu Usług również nie można stwierdzić, że istnieje wystarczający związek pomiędzy Usługami a konkretnymi nieruchomościami. Wykonywanie różnych czynności, takich jak monitorowanie lub budżetowanie, nadzorowanie zarządców nieruchomości, ułatwianie zbycia nieruchomości na miejscu lub tworzenie biznesplanów - nie jest wystarczające do stwierdzenia ich bezpośredniego związku z konkretnymi nieruchomościami. W opinii Spółki mają one bowiem bardziej charakter doradczy/administracyjny, a same nieruchomości położone w Polsce nie są centralnym punktem Usług. W szczególności nie mają one na celu zmiany stanu prawnego lub fizycznego nieruchomości.

Bardzo istotnym elementem w ocenie stanowiska Wnioskodawcy jest również Decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego Z. z dnia 7 grudnia 2021 r. o sygnaturze (\`(...)\`). Organ podatkowy mając do dyspozycji pełny materiał dowodowy, w skład którego wchodziła przede wszystkim Umowa oraz faktury dokumentujące świadczone Usługi, sam stwierdził, że Usługi które Wnioskodawca świadczy na rzecz podmiotów powiązanych nie mają charakteru usług związanych z nieruchomościami i powinny być opodatkowane na zasadach ogólnych tzn. w miejscu, gdzie usługobiorca posiada swoją siedzibę. W związku z faktem, iż zapisy Umowy mają charakter uniwersalny, tj. dotyczą wszystkich podmiotów w Grupie (a nie jedynie spółki powiązanej wnioskującej o zwrot podatku VAT, której dotyczy wydana Decyzja), to zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest zastosowanie się do Decyzji w sposób uniwersalny - zatem względem wszystkich odbiorców przedmiotowych Usług. Konsekwentnie, w opinii Wnioskodawcy należy stwierdzić, że w sytuacji, w której Spółka świadczy na rzecz członków Grupy Usługi wynikające z Umowy, to te Usługi co do zasady nie mają bezpośredniego związku z jakimikolwiek nieruchomościami, gdyż ich doradczy charakter wyklucza taką możliwość.

Mając na uwadze przytoczone powyżej regulacje prawne oraz przedstawione okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku Usługi, których dotyczy niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie stanowią usług związanych z nieruchomościami, o których mowa w art. 28e ustawy.

W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy należy stwierdzić, że miejscem opodatkowania Usług, jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności - zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 oraz 2 ustawy o VAT. Zatem mając na uwadze fakt, że usługobiorcy co do zasady są zlokalizowanie poza terytorium Polski (m.in. we Francji, Niemczech), to miejscem opodatkowania Usług nie będzie Polska. W konsekwencji, faktury wystawiane przez Spółkę dokumentujące wykonanie Usług, co do zasady nie powinny zawierać podatku VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest:

\- **prawidłowe** w zakresie braku uznania usług opisanych we wniosku za usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 28e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.; dalej: „ustawa o podatku od towarów i usług”);

\- **prawidłowe** w zakresie ustalenia miejsca opodatkowania tych usług na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie charakteru danej czynności a co za tym idzie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Zgodnie z art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług na potrzeby stosowania rozdziału 3 w zakresie określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług:

Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W myśl art. 28b ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług:

W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Od powyższej zasady ustawodawca przewidział szereg wyjątków, wskazując m.in. szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług związanych m.in. z nieruchomościami.

I tak zgodnie z art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług:

Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Wskazany przepis stanowi implementację przepisu art. 47 Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1), zgodnie z którym:

Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Państwo, wraz z innymi podmiotami powiązanymi, funkcjonującymi w ramach Grupy, prowadzi, między innymi, działalność gospodarczą w sektorze zarządzania aktywami, a w szczególności zarządzania nieruchomościami.

Zgodnie z polityką cen transferowych zawartą w umowie pomiędzy spółkami będącymi członkami Grupy, świadczą Państwo na rzecz podmiotów powiązanych z Grupy usługi dotyczące nieruchomości zlokalizowanych w Polsce . Wskazane nieruchomości są własnością spółek inwestycyjnych, które zarządzane są przez spółki powiązane z Grupy.

Wskazali Państwo również, że spółki powiązane, na rzecz których Spółka świadczy usługi, co do zasady posiadają siedzibę działalności gospodarczej poza terytorium Polski (przykładowo we Francji lub w Niemczech). Ponadto, wskazali Państwo, że na dzień składania niniejszego wniosku, żadna ze spółek powiązanych, będących odbiorcami świadczonych przez Państwo usług, nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 28b ust. 2 ustawy o VAT.

Usługi, będące przedmiotem niniejszego wniosku, świadczone przez Państwa na rzecz innych podmiotów powiązanych z Grupy, obejmują w szczególności:

\- wykonywanie czynności w zakresie monitoringu i zarządzania, w tym przygotowywanie wytycznych i przeglądów w zakresie rozwoju działalności, monitorowanie realizacji harmonogramu, sporządzanie budżetów dla zaplanowanych prac, ocena projektów i procesów w zakresie rozwoju działalności,

\- nadzorowanie kierowników odpowiedzialnych za nieruchomości \[tzw. property managers\],

\- usprawnianie zbywania nieruchomości na rynku lokalnym,

\- maksymalizacja wartości aktywów bez rekomendowania strategii inwestycyjnych,

\- udział w określaniu strategii w zakresie aktywów,

\- tworzenie i aktualizowanie planów biznesowych dotyczących aktywów.

Za wyżej opisane usługi wystawiają Państwo okresowe faktury VAT na rzecz danej spółki powiązanej, będącej odbiorcą świadczonych usług.

Ponadto wskazali Państwo, że umowa czy też faktury dokumentujące sprzedaż usług, w żaden sposób nie odnoszą się do skonkretyzowanej nieruchomości zlokalizowanej na terytorium Polski.

Ponadto, zgodnie z umową między Państwem, a podmiotami powiązanymi, wynagrodzenie płacone na Państwa rzecz za wyżej wymienione usługi co do zasady nie jest uzależnione ani od stanu, ani od liczby zarządzanych aktywów, ani również od powierzchni zarządzanych nieruchomości - zgodnie z postanowieniami Umowy, opłata obliczana jest w oparciu o metodę podziału zysku rezydualnego.

W związku z tak przedstawionym stanem sprawy, powzięli Państwo wątpliwość, czy w świetle przepisu art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług usługi świadczone na rzecz podmiotów powiązanych są usługami związanymi z nieruchomością co oznacza, że miejsce ich świadczenia należy ustalić zgodnie z dyspozycją art. 28e ustawy o VAT a więc w miejscu położenia nieruchomości, czy też miejsce opodatkowania powinno być ustalane zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 28b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W tym miejscu wskazać należy, że stosownie do art. 31a ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 15 marca 2011 r. (Dz.Urz.UE.L Nr 77, str. 1):

Usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

a) gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;

b) gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

W złożonym wniosku wskazali Państwo, że umowa czy też faktury dokumentujące sprzedaż usług, w żaden sposób nie odnoszą się do skonkretyzowanej nieruchomości zlokalizowanej na terytorium Polski. Zatem stwierdzić należy, że świadczone przez Państwa usługi nie mają bezpośredniego związku z daną (konkretną) nieruchomością.

Tym samym usługi opisane we wniosku nie są usługami związanymi z nieruchomością, a w konsekwencji dla ustalenia miejsca opodatkowania nie znajdzie zastosowania przepis art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że Państwa stanowisko w zakresie pytania 1 jest prawidłowe.

Z uwagi na okoliczność, że w stosunku do usług opisanych we wniosku nie znajdzie zastosowania przepis szczególny tj. art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług, dla ustalenia miejsca opodatkowania świadczonych przez Państwa usług należy zastosować przepis art. 28b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Oznacza to, że opisane we wniosku usługi, świadczone przez Państwo usługi zarządzania aktywami, będą opodatkowane w miejscu siedziby ich usługobiorcy tj. w miejscu siedziby innych spółek z tej samej Grupy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania 2 również jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).