Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0111-KDSB1-1.440.249.2023.3.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-18
Teza: WIS TOWAR (ŚWIADCZENIE KOMPLEKSOWE) - DOSTAWA BUDYNKU MIESZKALNEGO WIELORODZINNEGO WRAZ Z INFRASTRUKTURĄ TOWARZYSZĄCĄ ORAZ INNYMI PRAWAMI
Słowa kluczowe: klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych (PKOB); towar
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 8%; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wiążąca informacja stawkowa - towar
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 12; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146ea-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146ef-ust. 1-pkt 2

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 3 lipca 2023 r. (data wpływu 3 lipca 2023 r.), uzupełnionego pismami z dnia 4 lipca 2023 r. (data wpływu 6 lipca 2023 r.) oraz 19 września 2023 r. (data wpływu 19 września 2023 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: towar (świadczenie kompleksowe) – _dostawa budynku mieszkalnego wielorodzinnego wraz z infrastrukturą towarzyszącą przynależną do tego budynku, prawem własności intelektualnej do całej dokumentacji, prawami wynikającymi z gwarancji jakości robót budowlanych oraz zabezpieczeń gwarancji robót budowlanych, prawem własności dokumentacji oraz wszelkimi pozwoleniami związanymi z realizacją inwestycji w postaci budowy tego budynku w zakresie w jakim są przenaszalne, zlokalizowany w (…)._

**Opis towaru**: Budynek mieszkalny wielorodzinny o (…) kondygnacjach nadziemnych, (…) garażu podziemnym, w którym znajdować się będzie (…) lokali, w tym (…) lokale mieszkalne i (…) lokale usługowe. Budynek spełnia kryteria zaspakajania podstawowych potrzeb mieszkaniowych oraz przeznaczony jest do stałego zamieszkania. Budynek sprzedany będzie wraz z infrastrukturą towarzyszącą przynależną do tego budynku, w tym chodnikami, ogrodzeniami, miejscami parkingowymi, a także wszelkimi instalacjami i przyłączami, prawem własności intelektualnej do całej dokumentacji, prawami wynikającymi z gwarancji jakości robót budowlanych oraz zabezpieczeń gwarancji robót budowlanych, prawem własności dokumentacji oraz wszelkimi pozwoleniami związanymi z realizacją inwestycji w postaci budowy tego budynku w zakresie w jakim są przenaszalne. Budynek wraz ze wszystkimi elementami infrastruktury towarzyszącej posadowiony jest na działce o numerze ewidencyjnym (…), położonej w miejscowości (…), w dzielnicy (…), dla której Sąd Rejonowy (…) Wydział (…) Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…).

**Rozstrzygnięcie**: PKOB 11

**Stawka podatku od towarów i usług**: 8%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 2 ustawy z zw. z art. 41 ust. 12 ustawy oraz art. 146ea pkt 2 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 3 lipca 2023 r. do tut. Organu wpłynął wniosek, uzupełniony 6 lipca 2023 r. oraz 19 września 2023 r. w zakresie sklasyfikowania budynku mieszkalnego wielorodzinnego wraz z infrastrukturą towarzyszącą przynależną do tego budynku, w tym chodnikami, ogrodzeniami, miejscami parkingowymi, a także wszelkimi instalacjami i przyłączami, prawem własności intelektualnej do całej dokumentacji, prawami wynikającymi z gwarancji jakości robót budowlanych oraz zabezpieczeń gwarancji robót budowlanych, prawem własności dokumentacji oraz wszelkimi pozwoleniami związanymi z realizacją inwestycji w postaci budowy tego budynku w zakresie w jakim są przenaszalne, zlokalizowany w (…) – według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis towaru:**

_Z uwagi na złożoność transakcji będącej przedmiotem sprzedaży, w przedmiotowym wniosku o wydanie Wiążącej Informacji Stawkowej, Wnioskodawca występuje jedynie o potwierdzenie właściwej stawki VAT w zakresie towarów, jakimi są: wielorodzinne budynki mieszkalne, w których zlokalizowane są lokale mieszkalne oraz lokale użytkowe._

_(…)_

_(…) kwalifikuje dostawę (…) wielorodzinnych budynków mieszkalnych oznaczonych symbolami (…), w których usytuowanych jest (…) lokali mieszkalnych, a także (…) lokale użytkowe o łącznej powierzchni użytkowej wynoszącej (…)m2 wraz ze wszelkimi obiektami związanymi z tymi budynkami oraz niezbędną infrastrukturą techniczną, w tym wewnętrznym układem drogowym, chodnikami, ogrodzeniami, miejscami parkingowymi naziemnymi, dwukondygnacyjnymi garażami podziemnymi, a także instalacjami, przyłączami oraz sieciami i częściami należącymi do budynków, w tym sieciami wodociągowymi, grzewczymi, elektrycznymi, teleinformatycznymi oraz deszczowymi itp., a także prawo własności ruchomości, prawa własności intelektualnej do całej dokumentacji, prawa wynikające z gwarancji jakości robót budowlanych oraz zabezpieczeń gwarancji jakości robót budowlanych, prawo własności dokumentacji oraz wszelkie pozwolenia związane z realizacją Inwestycji, w takim zakresie, w jakim są przenaszalne i stanowią ich integralną część, jako kompleksową / złożoną transakcję, do której zastosowanie znajdzie stawka podatku od towarów i usług, wynosząca 8% (grupowanie 1122, tj. budynki o trzech i więcej mieszkaniach)._

_Jednocześnie Wnioskodawca pragnie podkreślić, że realizowane świadczenie powinno być rozpatrywane jako jedna czynność, a poszczególne elementy składowe, wchodzące w skład realizowanej Inwestycji, stanowią jej integralną całość. (…)_

_Wnioskodawca jest spółką z siedzibą w (…), której głównym przedmiotem działalności jest obsługa rynku nieruchomości w obszarze realizacji inwestycji deweloperskich związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych._

_Do zadań Wnioskodawcy w trakcie procesu inwestycyjnego należy przede wszystkim nabycie odpowiedniego gruntu, nadzór nad przygotowaniem projektu budowlanego, nadzór budowy i kontrolowanie postępu prac, a po ukończeniu inwestycji – sprzedaż budynków. Spółka jest właścicielem nieruchomości oznaczonej jako działka ewidencyjna nr (…) z obrębu (…) (dalej: „Nieruchomość”) o obszarze (…) ha, położonej w (…), w dzielnicy (…), w gminie (…), dla której Sąd Rejonowy (…) w (…) Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą nr (…). Nieruchomość ta została podzielona na działki oznaczone numerami ewidencyjnymi (…) oraz (…), położone w obrębie (…), jednostka ewidencyjna: (…), dzielnica (…), w powiecie (…), w województwie (…)._

_Wnioskodawca nabył przedmiotową Nieruchomość na podstawie umowy sprzedaży (…) od dwóch osób fizycznych, które posiadały w niej po ½ udziału._

_Nieruchomość została nabyta w celu zrealizowania na niej inwestycji (dalej: „Inwestycja”) polegającej na budowie (…) wielorodzinnych budynków o łącznej powierzchni użytkowej wynoszącej (…) m2 (w tym o powierzchni mieszkalnej wynoszącej (…) m2, a także o powierzchni usługowej wynoszącej (…) m2) wraz z gruntem oraz przynależącą do niego infrastrukturą, instalacjami, przyłączami oraz sieciami i ich częściami należącymi do budynków, w tym sieciami wodociągowymi, grzewczymi, elektrycznymi, teleinformatycznymi oraz deszczowymi itp., zgodnie z opisem oraz zgodnie z pozwoleniami na budowę, projektami, główną specyfikacją, a także aranżacjami._

_Budynki oznaczone są symbolami (…) na które składa się łącznie (…) lokali mieszkalnych, w tym (…)lokale jednopokojowe; (…)lokali dwupokojowych, (…) lokali trzypokojowych, żaden z nich nieprzekraczający 150 m2 powierzchni użytkowej, a także (…) lokale użytkowe._

_Przedmiotem Inwestycji jest przeniesienie (transfer) wszystkich ww. budynków, w których większość stanowią lokale mieszkalne wraz z towarzyszącymi im elementami (infrastrukturą). Zgodnie z przedwstępną umową sprzedaży z dnia (…) roku, całość zrealizowanej Inwestycji zostanie zbyta przez (…) na rzecz (…) z siedzibą w (…) (dalej: „Nabywca” lub „Kupujący”)._

_Ponadto, na Nieruchomości usytuowane są także obiekty związane z budynkami, w tym chodniki, ogrodzenia, miejsca parkingowe naziemne, garaże podziemne, podjazdy do garaży podziemnych itp._

_Spółka wskazuje, że w skład wszystkich elementów infrastruktury towarzyszącej przynależnych do przedmiotowych budynków (…) oraz infrastruktury towarzyszącej, przypisanej do wszystkich budynków, wchodzą:_

_\- wjazdy z dróg publicznych (wszystkie budynki);_

_\- chodniki oraz drogi wewnętrzne (wszystkie budynki);_

_\- garaże podziemne (…);_

_\- instalacje techniczne, przyłącza i sieci należące do budynków (…) w tym: wodociągowe, kanalizacji sanitarnej, grzewcze, elektryczne, teleinformatyczne, deszczowe._

_Zdaniem Spółki, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane, Dz.U. 2021, poz. 2351 z późn.zm., dalej: **„**ustawa Pr. budowl.”:_

_\-_ _wjazdy z dróg publicznych stanowią obiekty budowlane;_

_\-_ _chodniki stanowią obiekty budowlane;_

_\-_ _garaże podziemne do dwóch stanowisk włącznie stanowią obiekty budowlane, natomiast garaże podziemne z większą ilością stanowisk stanowią budynki;_

_\-_ _instalacje techniczne, przyłącza i sieci należące do budynku, w tym: wodociągowe, kanalizacje, grzewcze, elektryczne, teleinformatyczne, deszczowe stanowią urządzenia budowlane._

_(…)_

_Elementy infrastruktury towarzyszącej zostały wyłączone z zakresu pozwoleń na budowę budynków zgodnie artykułem 29 ust. 1 prawa budowlanego. Elementy te będą realizowane na podstawie uzyskanych uzgodnień na tzw. naradzie koordynacyjnej skutkujących wniesieniem elementów na aktualną mapę._

_(…)_

_Spółka wskazuje, że wjazdy z dróg publicznych, chodniki oraz wszelkie instalacje techniczne, przyłącza i sieci należące do budynku, w tym: wodociągowe, kanalizacyjne, grzewcze, elektryczne, teleinformatyczne oraz deszczowe, a także miejsca w garażach podziemnych/garaże podziemne są nierozerwalnie związane z budynkami i Wnioskodawca ma obowiązek przekazać je nabywcy w związku z dostawą._

_Biorąc pod uwagę funkcjonalny związek każdego z elementów Infrastruktury z wielorodzinnymi budynkami mieszkalnymi (…) wskazuje, że **:**_

_\- wjazdy z dróg publicznych umożliwiają / ułatwiają dostęp do budynku w sytuacji, gdy istnieje konieczność dotarcia do niego pojazdem samochodowym;_

_\- chodniki umożliwiają dostęp do budynku w sytuacji, gdy istnieje konieczność dotarcia do niego pieszo;_

_\- garaże podziemne służą przechowywaniu i pozostawianiu pojazdów samochodowych;_

_\- instalacje techniczne, przyłącza i sieci należące do budynku, w tym: wodociągowe, kanalizacyjne, grzewcze, elektryczne, teleinformatyczne oraz deszczowe mają na celu zapewnić prawidłowe funkcjonowanie budynków pod względem technicznym; zapewnić dostęp jego mieszkańcom do wody, ogrzewania oraz elektryczności, itp._

_(…)_

_Zdaniem Spółki, przekazywana dokumentacja projektowa stanowi utwór w rozumieniu przepisów ustawy Pr. autor._

_Celem nabycia przez klienta Dokumentacji jest posiadanie majątkowych praw autorskich do tej Dokumentacji oraz otrzymanie Dokumentacji w celu użytkowania budynku zgodnie z tą Dokumentacją, przy czym warto dodać, że przenoszone będą również prawa do dokonywania zmian, modyfikacji oraz opracowań Dokumentacji._

_Zgodnie z definicją Dokumentacji zawartej w przedwstępnej umowie sprzedaży jest to dokumentacja na podstawie, której inwestycja może zostać zrealizowana, jak również wynikają z niej wszelkie prawa z rękojmi oraz gwarancji, jak również zabezpieczenia tych praw (i taki też jest funkcjonalny związek każdego z elementów Dokumentacji z budynkami, będącymi przedmiotem wniosku)._

_(…)_

_Wnioskodawca wskazuje, że wykaz wszystkich praw własności intelektualnej będzie stanowić załącznik (…)._

_(…)_

_Budynek mieszkalny oznaczony jako budynek (…) jest budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym z częścią usługową, do którego przynależą garaże podziemne wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną, natomiast wszelkie pozostałe budynki (…) są budynkami, do których przynależą garaże podziemne wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną. Głównym celem, któremu będzie służył każdy z budynków jest cel służący zamieszkaniu stałemu (z wyjątkiem części usługowej budynku (…))._

_Jednocześnie Spółka wskazuje, że w odniesieniu do budynku (…), powierzchnia całkowita wynosi (…) m2, powierzchnia użytkowa mieszkalna wynosi (…) m2, natomiast powierzchnia użytkowa usługowa wynosi (…) m2 , co oznacza, że na cele mieszkalne przeznaczonych jest około (…)% powierzchni użytkowej, natomiast na cele usługowe przeznaczonych jest około (…)% powierzchni użytkowej._

_W związku z tym, że wniosek o wydanie WIS może odnosić się wyłącznie do jednego towaru/usługi albo jednego świadczenia złożonego, które składa się z kilku towarów i/ lub usług, które w ocenie Wnioskodawcy stanowią jedną czynność podlegającą opodatkowaniu, to w ocenie Wnioskodawcy, czynność obejmującą wszystkie budynki składające się na realizację Inwestycji polegającą na dostawie (…) wielorodzinnych budynków mieszkalnych, które zostały wybudowane w celach mieszkaniowych z przeznaczeniem ich do stałego zamieszkania, należy kwalifikować jako świadczenie kompleksowe._

_Ponadto, w odniesieniu do infrastruktury zewnętrznej, jej dostawę należałoby rozpatrywać jako element kompleksowego świadczenia, jakim jest dostawa budynku mieszkalnego, w którym usytuowane są zarówno lokale mieszkalne, jak i użytkowe._

_(…)_

_Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotem wniosku o wydanie WIS jest jedno świadczenie złożone/kompleksowe, które jest rezultatem dostawy będącej następstwem realizacji Inwestycji związanej z budową (…) wielorodzinnych budynków mieszkalnych oznaczonych symbolami (…), na które składa się (…)m2 powierzchni mieszkalnej oraz (…) m2 powierzchni usługowej; infrastrukturą towarzyszącą przynależną do budynków, w tym chodnikami, ogrodzeniami, miejscami parkingowymi, a także wszelkimi instalacjami i przyłączami, a także prawem własności ruchomości, prawem własności intelektualnej do całej dokumentacji; prawami wynikającymi z gwarancji jakości robót budowlanych oraz zabezpieczeń gwarancji robót budowlanych; prawem własności dokumentacji oraz wszelkie pozwolenia związane z realizacją Inwestycji, w zakresie, w jakim są przenaszalne – które są nieodłącznym elementem przenaszalnych lokali mieszkalnych i użytkowych – i stanowią ich integralną część._

_Co więcej, Wnioskodawca zaznacza, że na ww. infrastrukturę towarzyszącą składają się wewnętrzny układ drogowy, miejsca parkingowe (w tym łącznie (…)miejsc parkingowych w garażach podziemnych budynków oraz około (…) naziemnych miejsc parkingowych), wszelkie elementy składowe, które są częścią Inwestycji, w tym m.in. chodniki, ogrodzenia, przyłącza mediów, sieci, instalacje i części należące do ww. budynków, w tym sieci wodociągowe, grzewcze, elektryczne, teleinformatyczne oraz deszczowe, zgodnie z opisem oraz z pozwoleniami na budowę, projektami, główną specyfikacją, a także aranżacjami._

_(…)_

_W ocenie Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku o wydanie WIS świadczenie kompleksowe /złożone, polegające na realizacji Inwestycji związanej z dostawą (…) wielorodzinnych budynków mieszkalnych, w których usytuowane są zarówno lokale mieszkalne, jak i usługowe (budynek (…)), wraz z przynależącą infrastrukturą towarzyszącą oraz prawem własności gruntu, na którym usytuowane zostaną budynki, będzie opodatkowane stawką podatku VAT wynoszącą 8%._

_Z kolei, w przypadku, gdy w umowie zostałoby wskazane, że transakcja sprzedaży dotyczyłaby poszczególnych lokali, tj. odrębnie lokali mieszkalnych i niemieszkalnych, wówczas w odniesieniu do lokali mieszkalnych należałoby zastosować obniżoną 8% stawkę podatku od towarów i usług, natomiast w odniesieniu do lokali niemieszkalnych - stawkę podstawową wynoszącą 23%._

_Zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowym stanie faktycznym, z uwagi na fakt, że Inwestycja będzie polegała na budowie (…) wielorodzinnych budynków mieszkalnych, co do zasady sklasyfikowanych jako PKOB 1122, stanowiących obiekty budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, należałoby do jej dostawy zastosować stawkę podatku od towarów i usług wynoszącą 8%._

_Zdaniem Wnioskodawcy, na świadczenie, które stanowi jedną czynność podlegającą opodatkowaniu (świadczenie złożone / kompleksowe) składają się (…) wielorodzinne budynki mieszkalne z garażami podziemnymi wraz z przynależną infrastrukturą, a także prawo własności ruchomości, prawa własności intelektualnej do całej dokumentacji, prawo własności dokumentacji oraz wszelkie pozwolenia związane z realizacją Inwestycji, w zakresie, w jakim są przenaszalne – które są nieodłącznym elementem przenaszalnych lokali mieszkalnych i użytkowych – i stanowią ich integralną część._

_Dodatkowo dla celów kompletności niniejszego wniosku Wnioskodawca wskazuje, że: usytuowane w ramach Inwestycji wjazdy z dróg publicznych umożliwiają/ ułatwiają dostęp do budynku w sytuacji, gdy istnieje konieczność dotarcia do niego pojazdem samochodowym; chodniki umożliwiają dostęp do budynku w sytuacji, gdy istnieje konieczność dotarcia do niego pieszo; garaże podziemne służą przechowywaniu i pozostawianiu pojazdów samochodowych, natomiast instalacje techniczne, przyłącza i sieci należące do budynku, w tym wodociągowa, kanalizacyjna, grzewcza, elektryczna, teleinformatyczna oraz deszczowa mają na celu zapewnienie prawidłowego funkcjonowania budynków pod względem technicznym; zapewnienie dostępu jego mieszkańcom do wody, ogrzewania oraz elektryczności;_

_\- dla terenu, na którym znajduje się Nieruchomość, nie został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego;_

_\- dla budynków mieszkalnych wielorodzinnych zostały natomiast wydane decyzje ustalająca warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy dla Inwestycji (…)_

_Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z faktem, iż w zaistniałym stanie faktycznym, garaże oraz naziemne miejsca postojowe przynależące do opisanych powyżej (…) wielorodzinnych budynków mieszkalnych nie są wyodrębnione jako samodzielne lokale i nie będą mogły być przedmiotem odrębnej sprzedaży, a także nie będą integralnie związane z prawem własności konkretnego lokalu mieszkalnego lub niemieszkalnego, do ich dostawy należy zastosować tę samą, obniżoną stawkę VAT, co w przypadku dostawy ww. (…) wielorodzinnych budynków mieszkalnych, w których znajdują się zarówno lokale mieszkalne, jak i niemieszkalne, tj. stawkę obniżoną wynoszącą 8%. Potwierdzeniem takiego stanowiska jest również to, że dostawa lokali mieszkalnych lub niemieszkalnych wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsc postojowych lub garażowych, w przypadku objęcia ich jedną księgą wieczystą, będzie stanowić jednolite świadczenie na rzecz Kupującego._

_Transakcja, o której mowa powyżej, następuje bowiem w drodze jednej umowy i tym samym jednego aktu notarialnego, a w konsekwencji stanowi przedmiot jednej czynności cywilnoprawnej, tj. dostawy opodatkowanej obniżoną stawką podatku od towarów i usług, tj. 8% na podstawie art. 41 ust. 12 w zw. z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy o VAT._

_Co więcej, przedmiotowa Inwestycja obejmuje wybudowanie wielorodzinnych budynków mieszkalnych, tj. obiektów budownictwa mieszkaniowego w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, zaliczanego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Z uwagi na fakt, iż umowa przedwstępna została zawarta na wykonanie budynków jako całości, to obniżona stawka podatku 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy o VAT ma zastosowanie do całej transakcji kompleksowej dostawy, w tym również garaży podziemnych, znajdujących się w budynku i miejsc parkingowych naziemnych._

_(…)_

_Biorąc pod uwagę powyższe, należy podkreślić, iż dostawa (…) budynków wielorodzinnych wraz z prawem do udziału w nieruchomości wspólnej, udziałem w gruncie, udziałem w infrastrukturze towarzyszącej oraz udziałem w związanych z nimi prawami własności intelektualnej do całej dokumentacji; prawami wynikającymi z gwarancji robót budowlanych oraz zabezpieczeń gwarancji jakości robót budowlanych; prawami własności dokumentacji oraz wszelkimi pozwoleniami związanymi z realizacją inwestycji, a także wraz z udziałem w miejscach garażowych / postojowych, objętych jedną księgą wieczystą oraz jednym aktem notarialnym, powinna być opodatkowana obniżoną stawką podatku VAT wynoszącą 8% na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT w zw. z art. 41 ust. 2 oraz art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwzględnieniem przepisów art. 41 ust. 12c ustawy, gdyż sprzedaż ta ma charakter świadczenia złożonego /kompleksowego._

(…)

W uzupełnieniu z dnia 19 września 2023 r., będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 1 września 2023 r. znak: 0111-KDSB1-1.440.249.2023.1.MC, Wnioskodawca wskazał:

_Spółka pragnie wskazać, że z punktu widzenia prawnego oraz biznesowego, intencją Spółki oraz przyszłego nabywcy ((…). dalej: „Nabywca”), jest zrealizowanie kompleksowej transakcji w przedmiocie dostawy (…) budynków wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Choćby sposób ustalenia ceny za tę transakcję jako jednej kwoty bez rozdzielania na poszczególne elementy, wskazuje na intencję stron. W związku z tym dzielenie tej kompleksowej transakcji na poszczególne elementy, tj. sprzedaż jednego konkretnego budynku jest sztuczne i nie oddaje intencji stron transakcji._

_(…) niniejszym potwierdza, że przedmiotem wniosku o WIS jest jeden z (…) budynków wraz z infrastrukturą towarzyszącą przynależną do tego budynku, w tym chodnikami, ogrodzeniami, miejscami parkingowymi, a także wszelkimi instalacjami i przyłączami, a także prawem własności ruchomości, prawem własności intelektualnej do całej dokumentacji, prawami wynikającymi z gwarancji jakości robót budowlanych oraz zabezpieczeń gwarancji robót budowlanych, prawem własności dokumentacji oraz wszelkie pozwolenia związane z realizacją inwestycji w postaci budowy tego budynku, w zakresie w jakim są przenaszalne. W dalszej części niniejszej odpowiedzi, Spółka wskazuje i opisuje, który z (…) budynków jest przedmiotem wniosku o WIS._

_Na marginesie Wnioskodawca wskazuje, że wszystkie (…) budynki objęte są jedną Umową Przedwstępną (zdefiniowaną niżej), jak również na potrzeby realizacji tych budynków zawarta została jedna umowa o generalne wykonawstwo, której przedmiotem jest wykonanie (…) budynków wraz z niezbędną infrastrukturą. Intencją stron jest przy tym dokonanie transakcji sprzedaży obejmującej wszystkie (…) budynki._

_(…)_

_Odpowiadając na Wezwanie Organu, Spółka wskazuje, że przedmiotem wniosku o WIS jest budynek oznaczony literą (…), posadowiony na części działki ewidencyjnej o numerze (…) o powierzchni (…) m2, którego powierzchnia całkowita wynosi (…) m2, powierzchnia użytkowa mieszkalna wynosi (…) m2, natomiast powierzchnia użytkowa usługowa wynosi (…) m2 (co oznacza, że na cele mieszkalne przeznaczonych jest około (…)% powierzchni użytkowej, natomiast na cele usługowe przeznaczonych jest około (…)% powierzchni użytkowej) wraz z towarzyszącą infrastrukturą („Infrastruktura Towarzysząca”), na którą składają się:_

_\- chodniki oraz drogi wewnętrzne,_

_\- ogrodzenia,_

_\- miejsca parkingowe naziemne,_

_\- podjazdy,_

_\- wjazd z dróg publicznych;_

_\- instalacje techniczne, przyłącza i sieci należące do Budynku (…), w tym: wodociągowe, kanalizacji sanitarnej, grzewcze, elektryczne, teleinformatyczne, deszczowe._

_(…)_

_Spółka pragnie podkreślić, że istotą dostawy Budynku (…) planowanej przez Spółkę jest sprzedaż Budynku (…) wraz z gruntem, na którym jest posadowiony Budynek (…) jako budynku mieszkalnego. Pozostałe elementy, będące przedmiotem dostawy, a funkcjonalnie związane z Budynkiem (…), takie jak Infrastruktura Towarzysząca oraz Dokumentacja są elementami pomocniczymi względem dostawy Budynku (…) i łącznie z nim stanowią świadczenie kompleksowe. Każdy z elementów Infrastruktury Towarzyszącej, związany jest funkcjonalnie z Budynkiem (…) jako element pomocniczy. Wszystkie elementy Infrastruktury Towarzyszącej są niezbędne do spełnienia funkcji mieszkalnej Budynku (…). Przyłącza umożliwiają dostawę mediów do Budynku (…), chodniki, dojścia i dojazdy zapewniają możliwość dotarcia do Budynku (…) przez jego przyszłych mieszkańców a pozostałe elementy zwiększają użyteczność Budynku (…) i komfort mieszkańców. Każdy z wymienionych wyżej elementów Infrastruktury Towarzyszącej przynależy do przedmiotowego Budynku (…) i nie stanowi samodzielnego bytu (z zaznaczeniem, iż część takiej infrastruktury jest wspólna dla wszystkich budynków), jak również nie może być osobno przedmiotem obrotu pomiędzy Spółką a Nabywcą, gdyż zapewnia możliwość użytkowania Budynku (…) zgodnie z jego przeznaczeniem. Jednocześnie, nabycie samej Infrastruktury Towarzyszącej bez własności Budynku (…) nie przejawia żadnego waloru użytkowego dla Nabywcy, co więcej jest niemożliwe, jak również nie jest zgodne z ustaleniami z Umowy Przedwstępnej. Z kolei, Dokumentacja jest elementem uzupełniającym zarówno dostawę Budynku (…), jak i Infrastrukturę Towarzyszącą. Dokumentacja pozwala na pełne i lepsze wykorzystanie Budynku (…) oraz Infrastruktury Towarzyszącej, a dotyczy tylko i wyłącznie inwestycji w postaci budowy Budynku (…), który po ukończeniu i oddaniu do użytkowania będzie przedmiotem sprzedaży pomiędzy Spółką a Nabywcą. Odrębne nabycie Dokumentacji, w oderwaniu do nabycia własności Budynku (…) jest technicznie możliwe, aczkolwiek z perspektywy Nabywcy jest bezcelowe, gdyż dotyczy wyłącznie Budynku (…)oraz przynależnej do niego Infrastruktury Towarzyszącej, będących przedmiotem wniosku o WIS._

_Ponadto, warto podkreślić, że w ramach planowanej dostawy Budynku (…), Nabywca nabywa własność wszystkich elementów – tj. Infrastruktury Towarzyszącej oraz Dokumentacji i nie ma możliwości rezygnacji z któregoś z elementów. Wszystkie wymienione elementy są nierozerwalnie związane ze sprzedażą Budynku (…). Istotne jest, że budowa Infrastruktury Towarzyszącej jest ściśle związana z budową samego Budynku (…) jako budynku mieszkalnego. Infrastruktura Towarzysząca została zaprojektowana wraz z Budynkiem (…) i ujęta w planie zagospodarowania terenu stanowiącego element projektu budowlanego, wymaganego do uzyskania pozwolenia na budowę dla Budynku (…)._

_Zatem z punktu widzenia klasyfikacji Budynku (…) dla celów podatku VAT, przedmiotem dostawy będzie świadczenie złożone (kompleksowe), będące przedmiotem niniejszego wniosku o WIS, na które składa się opisana we wniosku sprzedaż Budynku (…) wraz z gruntem, na którym jest posadowiony Budynek (…), Infrastrukturą Towarzyszącą oraz Dokumentacją._

_Na gruncie podatku od towarów i usług przyjmuje się, iż zasadniczo każde świadczenie dla celów opodatkowania tym podatkiem powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę/jedną dostawę towarów, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych._

_Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowania do poszczególnych jego elementów odrębnych cen. Jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jednakże, gdy w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw do traktowania ich jako elementu czynności kompleksowej. Ocena tej okoliczności winna odbywać się więc w oparciu o to, czy dokonywane czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter._

_(…)_

_Stosując powyższe wytyczne do kwalifikacji dostawy Budynku (…), należy uznać, że głównym elementem opisanego świadczenia jest dostawa Budynku (…). Zatem świadczenie kompleksowe będą tworzyły z tym budynkiem te elementy, które będą z nim ściśle związane. (…)_

_W rezultacie, dostawa Budynku (…) wraz z gruntem, na którym Budynek (…) jest posadowiony oraz Infrastrukturą Towarzyszącą i Dokumentacją powinna być kwalifikowana dla celów podatku VAT jako świadczenie kompleksowe czyli dostawa towaru – Budynku (…) wraz z gruntem oraz dostawą elementów pomocniczych, tj. Infrastruktury Towarzyszącej oraz Dokumentacji, jako funkcjonalnie związanych z Budynkiem (…)._

_Na koniec warto podkreślić, że Budynek (…) będący przedmiotem wniosku o WIS jest zaklasyfikowany do działu PKOB 11, gdyż ponad (…)% (…)jego powierzchni będą stanowić lokale mieszkalne. Na moment sprzedaży Budynku lokale nie uzyskają zaświadczenia o samodzielności i nie jest planowane w ramach sprzedaży Budynku (…) nabywcy, aby lokale te zostały wydzielone jako odrębne nieruchomości z odrębnymi księgami wieczystymi. Tym samym, przedmiotem sprzedaży będzie Budynek (…), a nie samodzielne lokale mieszkalne, czy użytkowe znajdujące się w nim._

_(…)_

_Zgodnie z definicją z Umowy Przedwstępnej pod pojęciem „ruchomości” rozumie się wszelkie ruchomości niezbędne dla prawidłowego funkcjonowania i eksploatacji Nieruchomości (w tym Budynku (…)) i zgodnie z jej przeznaczeniem, które umieszczone zostaną przez Spółkę jako sprzedającego w Budynku (…) po lub przed zakończeniem jego budowy i oddaniem do użytkowania. Wszystkie ruchomości zostaną zidentyfikowane i zdefiniowane w ostatecznej umowie sprzedaży Budynku (…) planowanej do podpisania w (…) roku. Spółka pragnie wyjaśnić, że wskazanie we wniosku o WIS informacji o sprzedaży ruchomości, które nie są trwale związane z Budynkiem (…) miało na celu jedynie wskazanie wszystkich istotnych zdaniem Spółki okoliczności transakcji dla kompleksowego wyjaśnienia stanu faktycznego. Spółka nie uznaje sprzedaży ruchomości, które nie są częścią składową Budynku (…) za element opisanego powyżej kompleksowego świadczenia w postaci sprzedaży Budynku (…) jako budynku mieszkalnego wraz z gruntem oraz infrastrukturą towarzyszącą._

_(…)_

_Garaże przynależące do Budynku (…) nie stanowią odrębnego budynku, ale stanowią część składową Budynku (…) i są zlokalizowane na (…) podziemnych kondygnacjach (…) Budynku (…)._

_(…) wszystkie opisane w niniejszej odpowiedzi elementy świadczenia kompleksowego jakim jest dostawa Budynku (…) są objęte jedną księgą wieczystą o nr (…)._

_(…) Budynek będący przedmiotem niniejszego wniosku znajduje się na części działki oznaczonej numerem ewidencyjnym (…), we wschodniej części tej działki. Działka jest położona w (…), w dzielnicy (…), w gminie (…), dla której Sąd Rejonowy (…) w (…) Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą nr (…)._

_(…)_

_Budynek (…) spełnia kryteria zaspakajania podstawowych potrzeb mieszkaniowych, gdyż powierzchnia użytkowa mieszkalna Budynku (…) wynosi (…) m2, natomiast powierzchnia użytkowa usługowa wynosi (…) m2, co oznacza, że na cele mieszkalne przeznaczonych jest około (…)% powierzchni użytkowej Budynku (…), natomiast na cele usługowe przeznaczonych jest około (…)% powierzchni użytkowej Budynku (…). Wobec powyższego, należy stwierdzić, że Budynek (…) spełnia kryteria zaspakajania podstawowych potrzeb mieszkaniowych, bowiem jego główne przeznaczenie to całoroczne, stałe zamieszkiwania osób fizycznych, a lokale użytkowe stanowiące (…)% ogólnej powierzchni Budynku (…) spełniając rolę subsydiarną, wobec funkcji mieszkalnej Budynku (…)._

_Dodatkowo charakter techniczny Budynku (…) potwierdzony dokumentami (…) wskazuje jednoznacznie, iż mamy do czynienia z budynkiem przystosowanym do zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych. Ponadto, Infrastruktura Towarzysząca do Budynku (…) dodatkowo przemawia za mieszkalną funkcją Budynku (…), bowiem jej elementami są m.in. garaże, wewnętrzny układ drogowy, chodniki, ogrodzenia._

_(…)_

_Lokale, zarówno mieszkaniowe, jak i użytkowe zlokalizowane w Budynku (…) na moment dostawy Budynku (…) nie będą posiadać stosownego zaświadczenia wydanego przez Starostę zgodnie z art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2021 r. poz. 1048), potwierdzającego, że określony lokal, stanowi samodzielny lokal mieszkalny, czy użytkowy. Spółka nie będzie uzyskiwać zaświadczeń od Starosty z uwagi na fakt, że przedmiotem dostawy z punktu widzenia Spółki jako podmiotu sprzedającego oraz Nabywcy jako podmiotu nabywającego nie będą poszczególne lokale jako odrębne prawnie, samodzielne przedmioty własności, które mają swoje odrębne księgi wieczyste, ale własność całego Budynku (…) wraz gruntem oraz infrastrukturą towarzyszącą jako budynek mieszkalny wielorodzinny._

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, postanowieniem z dnia 28 września 2023 r. nr 0111-KDSB1-1.440.249.2023.2.MC tut. Organ wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone w dniu 6 października 2023 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Strona nie skorzystała.

**Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (dostawy towarów)**

Podkreślić należy, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Zagadnienie to było przedmiotem orzeczeń wydanych przez Trybunał Sprawiedliwości. Można tu przywołać na przykład wyrok z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 – Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v. Staatssecretaris van Financiën oraz wyrok z dnia 29 marca 2007 r. w sprawie C- 111/05 – Aktiebolaget NN v. Skatteverket, z których wynika, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, są ze sobą tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku VAT.

Powyższe stanowisko potwierdził także NSA w wyroku z 1 kwietnia 2015 r., sygn. akt I FSK 2134/13, w którym wskazał, że _(…) każda transakcja powinna być zwykle uznawana za odrębną i niezależną, a transakcja złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie pogarszać funkcjonalności podatku VAT. Należy zatem w pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej transakcji, celem określenia, czy podatnik zapewnia klientowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy jedno świadczenie. Przy czym jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny_.

Jak wynika z orzecznictwa TSUE, w przypadku gdy transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia po pierwsze, czy chodzi o dwa lub więcej świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie złożone z kilku czynności, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług. Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia.

Pojedyncze świadczenie kompleksowe ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą (główną), podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, gdy cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Jeżeli jednak w skład świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności zasadniczej, głównej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Przechodząc na grunt przedmiotowej sprawy należy uznać, że głównym elementem opisanego świadczenia jest dostawa budynku. Zatem świadczenie kompleksowe będą tworzyły z tym budynkiem te elementy, które będą z nim ściśle związane.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowana jest również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W analizowanym przypadku nie budzi zatem wątpliwości, że dostawa gruntu (działki oznaczonej numerem ewidencyjnym (…) – objętej księgą wieczystą o numerze (…)) oraz dostawa Budynku (…) położonego na tej działce są nierozerwalnie ze sobą związane i co do zasady nie tworzą świadczenia kompleksowego, ale w świetle przytoczonego wyżej przepisu należy je traktować całościowo.

Za element pomocniczy względem dostawy przedmiotowego Budynku, stanowiący razem z nim świadczenie kompleksowe, należy z kolei uznać infrastrukturę towarzyszącą zlokalizowaną na tym samym gruncie, w tym chodniki, ogrodzenia, miejsca parkingowe, wszelkie instalacje i przyłącza, prawo własności intelektualnej do całej dokumentacji, prawo wynikające z gwarancji jakości robót budowlanych oraz zabezpieczeń gwarancji robót budowlanych, prawo własności dokumentacji oraz wszelkie pozwolenia związane z realizacją inwestycji w postaci budowy tego budynku w zakresie w jakim są przenaszalne. Każdy z elementów infrastruktury związany jest funkcjonalnie z budynkiem i jest niezbędny do spełnienia funkcji mieszkalnej. Nabywca zainteresowany jest nabyciem łącznie budynku wraz z infrastrukturą towarzyszącą przynależną do tego budynku, w tym chodnikami, ogrodzeniami, miejscami parkingowymi, a także wszelkimi instalacjami i przyłączami, prawem własności intelektualnej do całej dokumentacji, prawami wynikającymi z gwarancji jakości robót budowlanych oraz zabezpieczeń gwarancji robót budowlanych, prawem własności dokumentacji oraz wszelkimi pozwoleniami związanymi z realizacją inwestycji w postaci budowy tego budynku w zakresie w jakim są przenaszalne. Przeniesienie własności Gruntu, Budynku, Infrastruktury i innych ww. praw odbywa się na podstawie jednej umowy przedwstępnej sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego prowadzącej do umowy przyrzeczonej i stanowi przedmiot jednej czynności cywilnoprawnej. Zarówno bowiem Grunt, jak i chodniki, ogrodzenia, miejsca parkingowe, wszelkie instalacje i przyłącza stanowią nierozerwalną część Budynku, niemogącą być przedmiotem odrębnego obrotu. Również samo nabycie praw do własności intelektualnej do całej dokumentacji, wynikające z gwarancji jakości robót budowlanych oraz zabezpieczeń gwarancji robót budowlanych, własności dokumentacji oraz wszelkich pozwoleń związanych z realizacją inwestycji w postaci budowy tego budynku w zakresie w jakim są przenaszalne odnoszące się do konkretnego Budynku nie mają racji bytu, ani sensu ekonomicznego, bez nabycia Budynku, którego prawa te dotyczą.

Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, że w przedmiotowej sprawie dla celów podatku VAT świadczenie kompleksowe stanowić będzie: dostawa towaru – budynku (…) znajdującego się na działce (…) w (…)(jako element główny) wraz z gruntem oraz przynależną do niego infrastrukturą towarzyszącą, w tym chodnikami, ogrodzeniami, miejscami parkingowymi, a także wszelkimi instalacjami i przyłączami, prawem własności intelektualnej do całej dokumentacji, prawami wynikającymi z gwarancji jakości robót budowlanych oraz zabezpieczeń gwarancji robót budowlanych, prawem własności dokumentacji oraz wszelkimi pozwoleniami związanymi z realizacją inwestycji w postaci budowy tego budynku w zakresie w jakim są przenaszalne – związane funkcjonalnie z budynkiem (jako element pomocniczy). W związku z tym całe świadczenie należy klasyfikować tak, jak budynek – według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB).

**Uzasadnienie klasyfikacji towaru**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy – towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a pkt 2 lit. a ustawy, WIS zawiera m.in. klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, jednakże tylko w sytuacji, w której jest ona niezbędna do określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadami klasyfikowania obiektów budowlanych, opisanych w części I pkt. 4 załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) zwanego dalej rozporządzeniem, obiekty budowlane grupowane są w dwóch sekcjach: _Budynki_ i _Obiekty inżynierii lądowej i wodnej_. W ramach tych sekcji obiekty rozróżniane są zgodnie z projektem technicznym wynikającym ze specjalnej funkcji konstrukcji (np. budynki handlowe, konstrukcje drogowe, budowle wodne, kanalizacje). Dla budynków, pierwszym kryterium klasyfikacyjnym jest charakter budynku - mieszkalny lub niemieszkalny.

Z kolei, stosownie do wskazówek dotyczących klasyfikowania obiektów budowlanych, wynikających z części I pkt. 5 załącznika do rozporządzenia, za jednostkę klasyfikacyjną przyjmuje się zwykle pojedynczy obiekt budowlany (np. budynek, drogę, linie przesyłowe itp.). (…)

W przypadku budynków przeznaczonych lub użytkowanych do wielu celów klasyfikuje się je w jednej pozycji PKOB, zgodnie z ich głównym użytkowaniem, wyrażonym w m2 powierzchni użytkowej, przeznaczonej na ten cel.

Pkt 2 w części I załącznika do rozporządzenia przedstawia pojęcia podstawowe. I tak, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów. (…) Budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. W dalszej części wskazano, że budynki niemieszkalne są to obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych.

W przypadku, gdy co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych, budynek klasyfikowany jest jako budynek mieszkalny.

Całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje całą powierzchnię budynku z wyjątkiem:

\- powierzchni elementów budowlanych m.in. podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów;

\- powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych;

\- powierzchni komunikacji, np. klatki schodowe, dźwigi, przenośniki.

Część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie).

(…) powierzchnia użytkowa mieszkań wynosi (…) m2, część użytkowa usług wynosi (…) m2 oraz część użytkowa garażu wynosi (…) m2.

W związku z powyższym, w przypadku, gdy co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych, budynek klasyfikowany jest jako budynek mieszkalny.

Jak wynika z zapisów Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych Sekcja 1 obejmuje: _BUDYNKI._

Ponadto Dział 11 obejmuje: _BUDYNKI MIESZKALNE._

Z kolei grupa 112 obejmuje: _Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe._

Natomiast w klasie PKOB 1122 zawarte zostały _Budynki o trzech i więcej mieszkaniach_:

_Budynki mieszkalne pozostałe, takie jak: budynki mieszkalne, o trzech i więcej mieszkaniach._

Klasa nie obejmuje:

_\- Budynków zbiorowego zamieszkania (1130),_

_\- Hoteli (1211),_

_\- Schronisk młodzieżowych, domków kempingowych, domów wypoczynkowych (1212_).

W związku z powyższym, w oparciu o przedstawiony opis oraz dokumenty złożone w niniejszej sprawie, budynek zlokalizowany na działce nr (…) w (…) wraz z gruntem oraz przynależną do niego infrastrukturą towarzyszącą, w tym chodnikami, ogrodzeniami, miejscami parkingowymi, a także wszelkimi instalacjami i przyłączami, prawem własności intelektualnej do całej dokumentacji, prawami wynikającymi z gwarancji jakości robót budowlanych oraz zabezpieczeń gwarancji robót budowlanych, prawem własności dokumentacji oraz wszelkimi pozwoleniami związanymi z realizacją inwestycji w postaci budowy tego budynku w zakresie w jakim są przenaszalne, objęty księgą wieczystą o numerze (…), w którym ponad połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana będzie dla celów mieszkalnych należy klasyfikować jako budynek mieszkalny w dziale PKOB 11.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Z kolei na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Według art. 146ea pkt 1 i 2 ustawy, w roku 2023:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3, wynosi 8%.

Z kolei stosownie do art. 146ef ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 655, 974 i 1725) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowiony został budynek, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynku lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynku, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym jest on posadowiony, grunt dzieli byt prawny budynków lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków lub ich części podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, opodatkowana jest również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Jak wynika z art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do:

1) dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;

2) robót konserwacyjnych dotyczących:

a. obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,

b. lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 − w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1.

Stosownie do treści art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2021 r. poz. 610, 1093, 1873 i 2376 oraz z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Obiekty budownictwa mieszkaniowego to – jak wynika z art. 2 pkt 12 ustawy – budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, warunkiem zastosowania 8% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. Po drugie, obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

W związku z powyższym, ponieważ opisany we wniosku towar (świadczenie kompleksowe) – budynek mieszkalny wielorodzinny (…) wraz z gruntem oraz przynależną do niego infrastrukturą towarzyszącą, w tym chodnikami, ogrodzeniami, miejscami parkingowymi, a także wszelkimi instalacjami i przyłączami, prawem własności intelektualnej do całej dokumentacji, prawami wynikającymi z gwarancji jakości robót budowlanych oraz zabezpieczeń gwarancji robót budowlanych, prawem własności dokumentacji oraz wszelkimi pozwoleniami związanymi z realizacją inwestycji w postaci budowy tego budynku w zakresie w jakim są przenaszalne, który będzie zlokalizowany na działce nr (…) w (…), objęty księgą wieczystą o numerze (…), klasyfikowany jest do PKOB 11, jego dostawa będzie opodatkowana stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy z zw. z art. 41 ust. 12 ustawy oraz art. 146ea pkt 2 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy

Dodatkowo tut. Organ wyjaśnia, że w/w stawka podatku VAT określona została wyłącznie w związku z dostawą budynku mieszkalnego wielorodzinnego (…) wraz z gruntem oraz przynależną do niego infrastrukturą towarzyszącą, w tym chodnikami, ogrodzeniami, miejscami parkingowymi, a także wszelkimi instalacjami i przyłączami, prawem własności intelektualnej do całej dokumentacji, prawami wynikającymi z gwarancji jakości robót budowlanych oraz zabezpieczeń gwarancji robót budowlanych, prawem własności dokumentacji oraz wszelkimi pozwoleniami związanymi z realizacją inwestycji w postaci budowy tego budynku w zakresie w jakim są przenaszalne. Niniejsza decyzja nie rozstrzyga kwestii stawki podatku VAT dla usługi kompleksowego wybudowania przedmiotowego budynku.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do **świadczeń kompleksowych** tożsamych pod każdym względem ze świadczeniem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do **świadczenia kompleksowego** będącego jej przedmiotem, które zostanie wykonane w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków: - podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

**\- świadczenie kompleksowe** będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

**Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia** (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

\- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do **świadczenia kompleksowego** będącego przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że:

\- klasyfikacja towaru/świadczenia kompleksowego, lub

\- stawka podatku właściwa dla towaru/świadczenia kompleksowego, lub

\- podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała albo drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).