Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL1-1.440.67.2021.3.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-17
Teza: WIS ŚWIADCZENIE KOMPLEKSOWE – (usługa) – odbiór i zagospodarowanie tzw. ubocznych produktów spalania (UPS) występujących w postaci żużla, popiołu oraz mieszanin popiołowo-żużlowych.
Słowa kluczowe: odbiór; produkty; stawka-stawki podatku; Wiążąca Informacja Stawkowa (WIS); świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa(Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz.685,z późn. zm.), zwanej dalej ustawą,po rozpatrzeniu wniosku (…)z dnia 18 lutego 2021 r. (data wpływu 2 marca 2021 r.), uzupełnionego pismem z dnia 6 maja 2021 r. (data wpływu 12 maja 2021 r.) oraz pismem z dnia 11 czerwca 2021 r. (data wpływu 14 czerwca 2021 r.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku:** usługa (świadczenie kompleksowe) – odbiór i zagospodarowanie tzw. ubocznych produktów spalania (UPS) występujących w postaci żużla, popiołu oraz mieszanin popiołowo-żużlowych

**Opis usługi:** Wnioskodawca na mocy umów zawieranych z wytwórcami UPS, zobowiązany jest do świadczenia poniższych usług: obsługi całego procesu logistyki związanego z odbiorem UPS, odbioru UPS przez Wnioskodawcę w punktach załadowczych oraz w instalacjach Wytwórcy, transportu UPS, przeprowadzania analiz chemicznych i jakościowych oraz zagospodarowania UPS zgodnie z obowiązującą ustawą o odpadach.

**Rozstrzygnięcie:** PKWiU 2015 – 38.21.2

**Stawka podatku od towarów i usług:** 8%

**Podstawa prawna:** art. 41 ust. 2 ustawy w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy oraz poz. 33 załącznika nr 3 do ustawy

**Cel wydania WIS:** określenie stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE

W dniu2 marca 2021r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. świadczenia kompleksowego, według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.Wniosek uzupełniono pismem z dnia 6 maja 2021 r. (data wpływu 12 maja 2021 r.) oraz pismem z dnia 11 czerwca 2021 r. (data wpływu 14 czerwca 2021 r.).

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis świadczenia kompleksowego

Usługa polegająca na odbiorze i zagospodarowaniu tzw. ubocznych produktów spalania (UPS) występujących w postaci żużla, popiołu oraz mieszanin popiołowo-żużlowych.

Usługa świadczona przez Spółkę (dalej jako: Wnioskodawca) polega na odbiorze i zagospodarowaniu tzw. ubocznych produktów spalania (UPS) występujących w postaci żużla, popiołu oraz mieszanin popiołowo-żużlowych. Głównym celem jest zapewnienie ciągłości odbioru z elektrowni i elektrociepłowni substancji powstających w procesie spalania węgla kamiennego i brunatnego.

Odbierane UPS, z punktu widzenia ustawy z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach (Dz. U. z 2020 r., poz. 797 z późn. zm., dalej jako: u.o.) mogą mieć status zarówno odpadów, jak i produktów ubocznych. Taki podział ma wpływ na decyzje operacyjne związane z kierunkami wykorzystania UPS przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 6 u.o., odpadem jest każda substancja lub przedmiot, których posiadacz (wytwórca odpadów lub osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej będące w posiadaniu odpadów) pozbywa się, zamierza się pozbyć lub do których pozbycia się jest obowiązany.

Zgodnie z art. 10 u.o., przedmiot lub substancja, powstające w wyniku procesu produkcyjnego, którego podstawowym celem nie jest ich produkcja, mogą być uznane za produkt uboczny, niebędący odpadem, jeżeli są łącznie spełnione następujące warunki:

1.  dalsze wykorzystywanie przedmiotu lub substancji jest pewne;
2.  przedmiot lub substancja mogą być wykorzystywane bezpośrednio bez dalszego przetwarzania, innego niż normalna praktyka przemysłowa;
3.  dany przedmiot lub substancja są produkowane jako integralna część procesu produkcyjnego;
4.  dana substancja lub przedmiot spełniają wszystkie istotne wymagania, w tym prawne, w zakresie produktu, ochrony środowiska oraz życia i zdrowia ludzi, dla określonego wykorzystania tych substancji lub przedmiotów i wykorzystanie takie nie doprowadzi do ogólnych negatywnych oddziaływań na środowisko, życie lub zdrowie ludzi.

W związku z określoną w u.o. hierarchią postępowania z odpadami (tj. zapobieganie powstawaniu odpadów, przygotowanie do ponownego użycia, recykling, inne procesy odzysku, unieszkodliwianie), wytwórcy energii i ciepła zabiegają o to, aby UPS o określonych parametrach jakościowych zostały uznane za produkty uboczne.

Decyzję odnośnie uznania UPS za produkt uboczny podejmuje Wojewódzki Urząd Marszałkowski – w sytuacji, gdy spełnia łącznie przesłanki określone w art. 10 u.o. Strony umowy, określają w umowach o świadczenie usług odbioru UPS, parametry jakościowe dla UPS, które powinny zostać spełnione w celu wykorzystania ich jako produkt uboczny w kierunkach wskazanych w decyzjach o uznaniu za produkt uboczny.

Uznanie UPS za produkt uboczny ma również istotne znaczenie operacyjne dla Wnioskodawcy. Jeżeli bowiem nabywany UPS ma status produktu ubocznego to popyt na taki towar kształtują wszystkie podmioty zainteresowane jego nabyciem (nie występują ograniczenia związane z koniecznością posiadania zezwoleń lub wpisu do BDO na gospodarowanie odpadami; jedynym ograniczeniem są kierunki wykorzystania produktu ubocznego wskazane w decyzjach wydanych w sprawie uznania UPS za produkt uboczny. Decyzje takie wydawane są na wniosek wytwórców – elektrowni i elektrociepłowni). W przypadku, gdy UPS nabywany od wytwórcy posiada status odpadu, popyt na taki towar kształtują wyłącznie takie podmioty, które w rozumieniu u.o. posiadają stosowne pozwolenie w postaci m.in. zezwolenia lub koncesji na zbieranie odpadów, przetwarzanie odpadów, składowanie odpadów. Wskazane podmioty muszą w ramach swojej działalności przestrzegać opisanej wcześniej hierarchii postępowania z odpadami.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 i 4 u.o., wytwórca przedmiotu lub substancji powstających w wyniku procesu produkcyjnego, którego podstawowym celem nie jest ich produkcja, jeśli chce by UPS (które spełniają wymogi wymienione w art. 10 u.o.) zostały uznane za produkt uboczny jest obowiązany do przedłożenia marszałkowi województwa właściwemu ze względu na miejsce ich wytwarzania zgłoszenia uznania przedmiotu lub substancji za produkt uboczny. Uznanie albo odmowa uznania przedmiotu lub substancji za produkt uboczny następuje w drodze decyzji marszałka województwa wydawanej po zasięgnięciu opinii wojewódzkiego inspektora ochrony środowiska właściwego ze względu na miejsce wytwarzania tego przedmiotu lub tej substancji.

W związku z tym elektrownie i elektrociepłownie, jako wytwórcy takich substancji, występują do właściwych marszałków województw ze zgłoszeniem uznania wytwarzanej substancji za produkt uboczny. W przypadku zmian w procesie produkcyjnym lub zmiany procesu wykorzystania takiej substancji, podmioty te są zobowiązane do dokonania nowego zgłoszenia i wydawana jest nowa decyzja.

Wnioskodawca, na mocy umów zawieranych z wytwórcami UPS, odpowiedzialny jest m.in. za:

*   całą logistykę odbioru materiału (tj. UPS o statusie odpadu lub produktu ubocznego), również za jego transport własnymi środkami transportu lub środkami transportu podwykonawców – w tym odbiorców Wnioskodawcy;
*   prowadzenie prac w sposób zapewniający utrzymanie przez zamawiającego wytwórcę pełnej zdolności produkcyjnej oraz operatywnej współpracy ze służbami zamawiającego, w szczególności w sposób, który nie będzie prowadził do zakłóceń w czasie produkcji;
*   dostarczanie zamawiającemu wytwórcy, po zakończeniu danego roku kalendarzowego obowiązywania umowy, informacji na temat kierunków zagospodarowania UPS;
*   umożliwienie – na żądanie zamawiającego wytwórcy, przeprowadzenia audytu procesu dalszego gospodarowania przekazanymi UPS;
*   weryfikację uprawnień podmiotów transportujących odpady;
*   w przypadku przekazywania UPS jako odpad dalszym odbiorcom – weryfikację ich uprawnień zgodnie z u.o.
*   w przypadku stosowania UPS o statusie produktu ubocznego każdorazowa weryfikację zgodności kierunku wykorzystania z decyzją wytwórcy o uznaniu za produkt uboczny.

Po odbiorze UPS przez spółkę możliwe są następujące kierunki ich wykorzystania:

1.  sprzedaż UPS jako towarów – w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości;
2.  sprzedaż UPS jako produktów gotowych – w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości;

Wnioskodawca, w celu utrzymania kierunków handlowych, wykorzystuje proste procesy przetwórcze, nie ingerując w zmianę składu chemicznego ani naturę nabytych UPS. Istotą procesu produkcyjnego jest wytwarzanie produktów na bazie UPS (przede wszystkim popiół, żużel) poprzez ich segregację jakościową lub zmieszanie z innymi składnikami (cement, woda, inne) w różnych proporcjach.

1.  przeznaczenie nabytych UPS do zagospodarowania, w tym m.in. do zagospodarowania w górnictwie lub w rekultywacji – w związku z brakiem możliwości ich wykorzystania w kierunkach wykorzystania wskazanych w punkcie 1 i 2. O takim sposobie wykorzystania decyduje brak popytu na UPS w postaci towarów, bądź produktów (pkt 1 lub 2 powyżej). Brak popytu może być spowodowany sezonowością wykorzystania UPS u potencjalnych nabywców, nadwyżką podaży nad popytem oraz jakością odebranych UPS od wytwórców energii elektrycznej i ciepła (Wnioskodawca nie ma możliwości wpływania na warunki przebiegu procesu technologicznego wytwórcy UPS, a także nie może odmówić przyjęcia UPS o parametrach technicznych ograniczających możliwość wykorzystania w preferowanych kierunkach handlowych).

W przypadku, gdy parametry fizyko-chemiczne nie pozwalają na wykorzystanie UPS w kierunkach handlowych Wnioskodawca przeznacza je m.in. do zagospodarowania w procesie rekultywacji. Nie wyklucza to jednak możliwości zagospodarowania UPS w kierunkach handlowych (przykładowo innym kierunkiem handlowym może być także produkcja po sezonie zimowym – wówczas UPS przechowywane są w magazynie tymczasowym).

Spółka podkreśla, iż wymienione powyżej kierunki wykorzystania UPS w ramach działalności operacyjnej Wnioskodawcy nie mogą być traktowane jako alternatywne. Wykorzystuje się je kaskadowo, w sytuacji gdy nie jest możliwa realizacja wykorzystania UPS o wyższym poziomie efektywności ekonomicznej.

Wnioskodawca posiada zezwolenia na zbieranie i przetwarzanie wymienionych niżej odpadów (klasyfikacja dokonana na podstawie rozporządzenia Ministra Klimatu z dnia 2 stycznia 2020 r. w sprawie katalogu odpadów, Dz. U. z 2020 r., poz. 10 z późn. zm.):

*   10 01 01 – Żużel, popioły paleniskowe i pyły z kotłów (z wyłączeniem pyłów z kotłów wymienionych w 10 01 04);
*   10 01 02 – Popioły lotne z węgla;
*   10 01 03 – Popioły lotne z torfu i drewna niepoddanego obróbce chemicznej;
*   10 01 17 – Popioły lotne ze współspalania, inne niż wymienione w 10 01 16;
*   10 01 24 – Piaski ze złóż fluidalnych (z wyłączeniem 10 01 82);
*   10 01 25 – Odpady z przechowywania i przygotowania paliw dla opalanych węglem elektrowni;
*   10 01 80 – Mieszanki popiołowo-żużlowe z mokrego odprowadzania odpadów paleniskowych;
*   10 01 82 – Mieszaniny popiołów lotnych i odpadów stałych z wapniowych metod odsiarczania gazów odlotowych (metody suche i półsuche odsiarczania spalin oraz spalanie w złożu fluidalnym;
*   10 01 99 – Inne niewymienione odpady;
*   10 13 06 – Cząstki i pyły (z wyłączeniem 10 13 12 i 10 13 13);
*   19 01 12 – Żużle i popioły paleniskowe inne niż wymienione w 19 01 11;
*   19 01 14 – Popioły lotne inne niż wymienione w 19 01 13.

Dnia 04 maja 2015 r. Wnioskodawca (działając wówczas pod nazwą: X Sp. z o.o.) wystąpił z wnioskiem o wskazanie właściwego symbolu klasyfikacji PKWiU m.in. dla:

*   usługi odbioru i zagospodarowania odpadów (popiołów lotnych i żużli) powstałych ze spalania węgla w elektrowniach i elektrociepłowniach – za dopłatą;
*   usługi odbioru i zagospodarowania produktów ubocznych (popiołów lotnych i żużli) powstałych ze spalania węgla w elektrowniach i elektrociepłowniach – za dopłatą;
*   zakupu popiołów lotnych i żużli powstałych ze spalania węgla w elektrowniach i elektrociepłowniach o statusie odpadu;
*   zakupu popiołów lotnych i żużli powstałych ze spalania węgla w elektrowniach i elektrociepłowniach o statusie produktu ubocznego.

Pismem z dnia 25 maja 2015 r. Urząd Statystyczny poinformował, iż zgodnie z zasadami metodycznymi PKWiU 2008 wymienione w piśmie usługi mieszczą się w zgrupowaniach:

*   odbiór odpadów (popiołów lotnych, żużla), a następnie przekazanie ich innym podmiotom do zagospodarowania – PKWiU 38.11.1 „Usługi związane ze zbieraniem odpadów innych niż niebezpieczne nadających się do recyklingu”;
*   sprzedaż hurtowa odpadów (popiołów lotnych, żużlu) wcześniej odebranych z elektrowni i elektrociepłowni – PKWiU 46.77.10.0 „Sprzedaż hurtowa odpadów i złomu”.

Natomiast odbiór odpadów (popiołów lotnych i żużla) oraz ich zagospodarowanie poprzez wykorzystanie w procesie produkcyjnym betonu, cegły, wyrobów ceramicznych, bądź składowanie na własnym składowisku odpadów oraz zarządzanie i eksploatacja czynnym składowiskiem odpadów, obejmujące m.in. przyjęcie do składowania odpadów, utrzymanie wysypisk, mieści się w grupowaniu – PKWiU 38.21 „Usługi związane z obróbką i usuwaniem odpadów innych niż niebezpieczne”.

W odpowiedzi na to pismo, Wnioskodawca pismem z dnia 19 czerwca 2015 r. poprosił potwierdzenie stanowiska, czy zgodnie z zasadami metodycznymi PKWiU zarówno produkt uboczny, jak i odpad (w rozumieniu u.o.) są traktowane tożsamo i mieszczą się w następujących grupowaniach:

*   odbiór produktów ubocznych (popiołów lotnych i żużli), a następnie przekazanie ich innym podmiotom do zagospodarowania – PKWiU 38.11.1 „Usługi związane ze zbieraniem odpadów innych niż niebezpieczne nadających się do recyklingu”;
*   odbiór produktów ubocznych (popiołów lotnych i żużli) oraz ich zagospodarowanie poprzez wykorzystanie w procesie produkcyjnym betonu, cegły, wyrobów ceramicznych itp. – PKWiU 38.21.2 „Usługi związane z usuwaniem odpadów innych niż niebezpieczne”;
*   sprzedaż popiołów i żużli (produktów ubocznych) wcześniej odebranych z elektrowni i elektrociepłowni – PKWiU 46.77.10.0 „Sprzedaż hurtowa odpadów i złomu”.

Dnia 05 sierpnia 2015 r. Główny Urząd Statystyczny (dalej jako: GUS), odpowiadając na pismo z dnia 19 czerwca 2015 r. wskazał, iż zgodnie z zasadami metodycznymi PKWiU 2008 wymienione w piśmie usługi mieszczą się w grupowaniach:

*   odbiór odpadów (popiołów lotnych, żużlu), a następnie przekazanie ich innym podmiotom do zagospodarowania – PKWiU 38.11.1 „Usługi związane ze zbieraniem odpadów innych niż niebezpieczne nadających się do recyklingu”;
*   sprzedaż hurtowa odpadów (popiołów lotnych, żużlu) wcześniej odebranych z elektrowni i elektrociepłowni – PKWiU 46.77.10.0 „Sprzedaż hurtowa odpadów i złomu”.

Natomiast odbiór odpadów (popiołów lotnych, żużlu) oraz ich zagospodarowanie poprzez wykorzystanie w procesie produkcyjnym betonu, cegły, wyrobów ceramicznych, bądź składowanie na własnym składowisku odpadów oraz zarządzanie i eksploatacja czynnym składowiskiem odpadów, obejmujące m.in. przyjęcie do składowania odpadów, utrzymanie wysypisk, mieści się w grupowaniu PKWiU 38.21 „Usługi związane z obróbką i usuwaniem odpadów innych niż niebezpieczne”.

Z kolei popioły lotne, żużel będące przedmiotem obrotu mieszczą się w zakresie grupowania PKWiU 08.99.29 „Pozostałe minerały”, którego zakres określa m.in. pozycja CN 2661 9000 obejmująca popiół i żużel pochodzenia mineralnego (np. węglowy).

Jednocześnie GUS wyjaśnił, iż w obowiązujących standardach klasyfikacyjnych nie występuje pojęcie „produktów ubocznych”. Standardowe klasyfikacje i nomenklatury, w tym PKWiU posługują się jedynie pojęciem „odpad”. Z punktu widzenia klasyfikacji PKWiU żużel i popioły pochodzenia mineralnego otrzymywane w procesie spalania węgla stanowią odpad, niezależnie, czy zgodnie z innymi przepisami określone zostały jako odpady, czy jako produkty uboczne.

Wnioskodawca (uprzednio X) pismem z dnia 17 sierpnia 2015 r. zwrócił się do Urzędu Statystycznego z prośbą o weryfikację uszczegółowionego PKWiU dla:

*   odbioru oraz zagospodarowania odpadów i produktów ubocznych (popiołów lotnych i żużli) powstałych ze spalania węgla w elektrowniach i elektrociepłowniach,
*   usług zarządzania składowiskiem odpadów,
*   usług eksploatacji składowiska odpadów.

Zdaniem Wnioskodawcy właściwym symbolem dla ww. usług było PKWiU 38.21.2 „Usługi związane z usuwanie odpadów innych niż niebezpieczne”.

W odpowiedzi na to pismo, GUS wyjaśnił, iż zgodnie z zasadami metodycznymi PKWiU 2008 usługi odbioru odpadów (popiołów lotnych, żużlu) oraz ich zagospodarowanie poprzez wykorzystanie w procesie produkcyjnym betonu, cegły, wyrobów ceramicznych, bądź składowania na własnym składowisku odpadów oraz usługi zarządzania i eksploatacji czynnym składowiskiem odpadów mieszczą się w grupowaniu – PKWiU 38.21.2 „Usługi związane z usuwaniem odpadów innych niż niebezpieczne”.

Po otrzymaniu klasyfikacji z GUS spółka (wówczas jako: X) dnia 9 października 2015 r. wystąpił z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ustalenia stawek podatku VAT dla:

*   usług odbioru i zagospodarowania odpadów i produktów ubocznych (popiołów lotnych i żużli) powstałych ze spalania węgla w elektrowniach i elektrociepłowniach;
*   usług zarządzania składowaniem odpadów;
*   usług eksploatacji składowiska odpadów;
*   popiołów i żużli.

W wydanej dnia 06 listopada 2015 r. interpretacji indywidualnej Minister Finansów wskazał, iż:

*   dla świadczenia usług odbioru i zagospodarowania odpadów i produktów ubocznych (popiołów lotnych i żużli) powstałych ze spalania węgla w elektrowniach i elektrociepłowniach sklasyfikowanych w PKWiU 38.21.2 stawka podatku VAT wynosi 8 proc.;
*   dla świadczenia usług zarządzania składowaniem odpadów sklasyfikowanych w PKWiU 38.21.2 stawka podatku VAT wynosi 8 proc.;
*   dla świadczenia usług eksploatacji składowiska odpadów sklasyfikowanych w PKWiU 38.21.2 stawka podatku VAT wynosi 8 proc.;
*   dla sprzedaży popiołów i żużli sklasyfikowanych w PKWiU 08.99.29 stawka podatku VAT wynosi 23 proc.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 6 maja2021 r. (data wpływu 12 maja 2021 r.) Wnioskodawca:

1.  wskazał, że:
    *   Wnioskodawca dokonuje odbioru zarówno UPS mających status odpadów, jak i produktów ubocznych. Klasyfikacja UPS wynika z decyzji wydawanej przez Urzędy Marszałkowskie na wniosek wytwórców UPS, , od których Wnioskodawca odbiera UPS; następnie Wnioskodawca realizuje trzy kierunki gospodarczego wykorzystania UPS – nie są one alternatywne, lecz są realizowane kaskadowo – tj. od kierunku o najwyższym poziomie efektywności (1) po najmniej pożądane sposoby wykorzystania UPS (3):
        1.  sprzedaż w postaci nieprzetworzonej,
        2.  sprzedaż produktów w tworzonych na bazie UPS,
        3.  zagospodarowanie UPS poprzez ich wykorzystanie w technikach górnictwa podziemnego np. do wypełniania szybów i chodników lub wyrobisk kopalnianych;
    *   wskazane wyżej sposoby wykorzystania UPS mają zastosowanie zarówno do UPS o statusie odpadów, jak i produktów ubocznych. Procedura uznania przedmiotu lub substancji za produkt uboczny oraz sposób postępowania z odpadami zostały określone w ustawie z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach (Dz. U. z 2021 r., poz. 779 ze zm.). Zasadnicza różnica polega na tym, że UPS o statusie odpadów mogą nabywać wyłącznie podmioty posiadające odpowiednie zezwolenia wynikające z ustawy o odpadach oraz wpis do BDO na gospodarowanie odpadami;
    *   wskazane wyżej sposoby w korzystania UPS są zgodne z określoną w art. 17 ustawy o odpadach hierarchią sposobów postępowania z odpadami.
2.  Wnioskodawca wskazał, iż wykonywane przez Wnioskodawcę czynności (odbiór i zagospodarowanie UPS) tworzą jeden proces, za który odpowiada Wnioskodawca.
3.  Wnioskodawca przedłożył w załączeniu następujące dokumenty, z których wynika charakter i zakres prowadzonych prac: (…)

Wnioskodawca wskazał, iż wymienione umowy i aneksy do nich dotyczą wykonania prac polegających na ciągłym odbiorze przez Wnioskodawcę wytwarzanych przez zleceniodawców UPS. Sposób dalszego wykorzystania UPS wynika z wewnętrznych procedur przyjętych przez Wnioskodawcę.

(…)

Załącznik – szczegółowy opis świadczenia będącego przedmiotem wniosku:

1.  Charakterystyka działalności Wnioskodawcy.

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie gospodarczego wykorzystania ubocznych spalania (UPS) powstających w wyniku spalania paliw (w tym (…)) w procesie wytwarzania energii elektrycznej lub energii elektrycznej w skojarzeniu z ciepłem przez kontrahentów Wnioskodawcy.

Przez UPS należy rozumieć, zgodnie z ustawą z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach (t.j. Dz.U. 2020 r. poz. 797), mające status produktu ubocznego lub odpadu: popioły paleniskowe i pyły z kotłów (np. popioły lotne z węgla, popioły lotne z torfu i drewna nie poddanego obróbce chemicznej) żużle, mieszaniny popiołowo-żużlowe, mikrosfery, inne UPS np. mieszaniny popiołów lotnych i odpadów stałych z wapniowych metod odsiarczania gazów odlotowych, a takie reagips będący produktem procesu odsiarczania spalin powstałych w procesie wytwarzania energii elektrycznej lub energii elektrycznej w skojarzeniu z ciepłem.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz jego kontrahentów w zakresie kompleksowego zarządzania ubocznymi produktami spalania (UPS), charakteryzują się pewną specyfiką ze względu m.in. na intensywność pracy bloków energetycznych w elektrowniach i elektrociepłowniach uzależnioną od sezonów (jesienno-zimowy, wiosenno-letni), na którą składają się: (i) zakup UPS i ich sprzedaż wstanie nieprzetworzonym do podmiotów niepowiązanych (przedmiotem sprzedaży mogą być zarówno UPS mające status odpadu, jak i produktu ubocznego); (ii) zagospodarowanie UPS.

Działalność Wnioskodawcy polega na zagwarantowaniu odbioru całego wolumenu UPS od kontrahentów Wnioskodawcy w sposób ciągły, przy zapewnieniu gospodarczego wykorzystania UPS, w sposób zgodny z przepisami prawa i bezpieczny dla środowiska. Działalność operacyjna Wnioskodawcy podporządkowana jest realizacji hierarchii sposobów postępowania z odpadami wynikającej z art. 17 ustawy o odpadach i jednocześnie ukierunkowana na osiągnięcie jak najwyższej efektywności finansowej w obszarze wykorzystania UPS. Wnioskodawca realizuje trzy podstawowe kierunki gospodarczego wykorzystania UPS, które nie są alternatywne, a ich wybór następuje kaskadowo, począwszy od kierunku o najwyższym poziomie efektywności finansowej – (i) zakup UPS ich sprzedaż w postaci nieprzetworzonej, (ii) zagospodarowanie UPS poprzez ich przetworzenie w ramach własnej infrastruktury produkcyjnej i sprzedaż produktów wytworzonych na bazie UPS, (iii) zagospodarowanie UPS poprzez ich wykorzystanie w rekultywacji szybów i chodników pokopalnianych albo unieszkodliwienie poprzez ich złożenie w wyrobiskach. W ramach świadczonej usługi Wnioskodawca odbiera cały wolumen UPS ze wskazanych przez kontrahentów miejsc i organizuje ich transport zgodnie z możliwym, uwzględniając aktualne warunki rynkowe, kierunkiem ich wykorzystania (handel, przemieszczenie na składowisko stanowiące magazyn produkcyjny, rekultywacja, unieszkodliwienie). Ponadto Wnioskodawca realizuje inne działania konieczne do gospodarczego wykorzystania UPS, w tym m. in. przeprowadza nie badań jakości odpadów, pozyskiwanie niezbędnych decyzji administracyjnych, organizacja procesu załadunku UPS u kontrahentów. Działalność Wnioskodawcy realizowana jest w sposób ciągły, systematycznie, w rytmie uzależnionym od poziomu produkcji energii elektrycznej i ciepła u kontrahentów Wnioskodawcy, przy obowiązku zapewnienia bezpieczeństwa ruchowego kontrahentów, z uwzględnieniem warunków rynkowych, możliwości retencji UPS u kontrahentów oraz wykorzystania ich suspensji.

Zakres prowadzonych działań w ramach opisywanej usługi ((i) zakup UPS, (ii) zagospodarowanie UPS). pomiędzy poszczególnymi kontrahentami a Wnioskodawcą może różnić się m.in. indywidualnym zapotrzebowaniem, możliwościami retencji i unieszkodliwiania odpadów przez kontrahentów Wnioskodawcy, specyfiką technologiczną poszczególnych elektrowni lub elektrociepłowni (UPS powstające na bazie spalania węgla kamiennego, węgla brunatnego, biomasy, inne) od których Wnioskodawca odbiera UPS, odległościami pomiędzy miejscami odbioru UPS a miejscami ich gospodarczego wykorzystania.

1.  Strategia gospodarcza Wnioskodawcy

Wnioskodawca stał się jednostką dedykowaną i wyspecjalizowaną w (…) w kompleksowej obsłudze elektrowni i elektrociepłowni w zakresie UPS, w celu zwiększenia wartości (…) poprzez całościowe zarządzanie UPS w (…) i generowanie wyższej rentowności w obszarze gospodarczego wykorzystania UPS niż poszczególne spółki zarządzające elektrowniami oraz elektrociepłowniami. Ponadto Wnioskodawca zabezpiecza ciągłość produkcji i zapewnia sprawne funkcjonowanie elektrowni oraz elektrociepłowni zgodnie z przepisami prawa i troską o środowisko naturalne wraz z optymalnym uzasadnionym ekonomicznie wykorzystaniem gospodarczym UPS.

W ramach działalności operacyjnej Wnioskodawca uwzględnia: (i) wymogi ustawowe dotyczące realizacji hierarchii sposobów postępowania z odpadami – zapobieganie powstawaniu odpadów, przygotowanie do ponownego użycia, recykling, inne procesy odzysku, unieszkodliwianie oraz (ii) cel ekonomiczny ukierunkowany na osiągnięcie jak najwyższej efektywności finansowej w obszarze gospodarczego wykorzystania UPS w danych warunkach rynkowych. Dzięki temu kontrahenci Wnioskodawcy mogą być pewni, iż usługi świadczone będą na najwyższym poziomie, przy wykorzystaniu doświadczeń najlepszych praktyk oraz z założeniem osiągnięcia jak najwyższej efektywności finansowej, możliwej do osiągnięcia w danym okresie sprawozdawczym, z uwzględnieniem aktualnych warunków rynkowych.

Wnioskodawca dopuszcza także możliwość świadczenia usług w zakresie związanym z zarządzaniem UPS na rzecz podmiotów spoza grupy (…), o ile okoliczności biznesowe umożliwią zawarcie takich kontraktów (w rzeczywistości usługi takie są jednak świadczone w istotnie mniejszym zakresie). W kontraktach z takimi podmiotami, cena usługi ustalana jest odkosztowo z uwzględnieniem narzutu zysku.

Wnioskodawca wykorzystuje trzy podstawowe kierunki gospodarczego wykorzystania UPS, które nie są alternatywne, a ich wybór następuje kaskadowo począwszy od kierunku o najwyższym poziomie efektywności finansowej – sprzedaż UPS w postaci nieprzetworzonej (zarówno o statusie odpadu, jak i produktu ubocznego), sprzedaż UPS w postaci przetworzonej w ramach własnych procesów produkcyjnych, rekultywacja i unieszkodliwienie.

(…)

Zatem, działalność operacyjna Wnioskodawcy polega na kompleksowym zarządzaniu UPS, które są efektem spalania paliw (w tym węgla kamiennego, węgla brunatnego, biomasy) w procesach wytwarzania energii elektrycznej oraz ciepła, o statusie odpadów lub produktów ubocznych, w przypadku których dalszy sposób i tryb postępowania z nimi wynika z ustawy o odpadach, ze szczególnym uwzględnieniem hierarchii sposobów postępowania z odpadami, a mianowicie:

*   zapobieganiu powstawania odpadów (np. poprzez uznanie UPS za produkt uboczny w związku z zaistnieniem przesłanek, o których mowa w art. 10 ustawy o odpadach);
*   przygotowaniu do ponownego użycia (np. poprzez konfekcjonowanie UPS w sposób umożliwiający ich ponowne wykorzystanie w postaci nawozów w branży rolniczej);
*   recykling (np. poprzez wykorzystanie UPS jako komponentów wytwarzanych produktów);
*   inne procesy odzysku (np. poprzez wykorzystanie UPS jako materiałów do rekultywacji gruntów pogórniczych);
*   unieszkodliwianie (np. poprzez złożenie UPS na składowiskach w miejscach wyrobisk pokopalnianych).

Podsumowując, w ramach zarządzania ubocznymi produktami spalania (UPS) w (…) wyróżnia się dwa podstawowe i nierozerwalnie powiązane ze sobą obszary:

*   zakup UPS przez Wnioskodawcę od kontrahentów prowadzących działalność w zakresie wytwarzania energii elektrycznej oraz ciepła w ramach grupy kapitałowej w celu ich gospodarczego wykorzystania (punkt 111.1) – polega na zakupie UPS od kontrahentów Wnioskodawcy i ich sprzedaży w stanie nieprzetworzonym;
*   zagospodarowanie UPS – polega na świadczeniu przez Wnioskodawcę usług ukierunkowanych na jak najbardziej efektywne zagospodarowanie UPS odebranych od kontrahentów Wnioskodawcy, w przypadku, gdy nie jest możliwa, ze względu na otoczenie rynkowe oraz ich parametry techniczne, ich sprzedaż w stanie nieprzetworzonym (punkt 111.2). W ramach zagospodarowania UPS, Wnioskodawca w pierwszej kolejności wykorzystuje UPS jako materiały w ramach własnej działalności produkcyjnej i odsprzedaży UPS w stanie przetworzonym, w postaci wytworzonych produktów przeznaczonych dla budownictwa inżynieryjnego, drogowego, kolejowego, prefabrykacji, przemysłu cementowego, górnictwa, rekultywacji oraz rolnictwa; w przypadku stwierdzenia braku możliwości wykorzystania UPS w ramach własnej działalności produkcyjnej, Wnioskodawca przeznacza UPS do rekultywacji albo unieszkodliwienia poprzez składowanie w wyrobiskach pokopalnianych; Wybór kierunków zagospodarowania UPS zależy m.in. od możliwości handlowych sprzedaży UPS w stanie przetworzonym, wielkości odebranego wolumenu, wydajności infrastruktury produkcyjnej posiadanej przez Wnioskodawcę, możliwości składowania UPS jako zapasów materiałowych przeznaczonych do produkcji, warunków rynkowych.

Strategicznym zadaniem Wnioskodawcy jest zwiększanie wartości (…) poprzez wzrost rentowności gospodarczego wykorzystania UPS powstających w procesie wytwarzania energii elektrycznej oraz ciepła oraz rentowności usług świadczonych dla energetyki przy zachowaniu najwyższych standardów zarządzania, jakości i bezpieczeństwa pracy, kierując się w swoich zamierzeniach troską o środowisko naturalne. W tym celu Wnioskodawca prowadzi działalność marketingową polegającą na poszukiwaniu rynków zbytu UPS w postaci nieprzetworzonej i przetworzonej. Wnioskodawca zajmuje się również uzyskiwaniem decyzji środowiskowych, zezwoleń, certyfikatów, nadzorem nad zgodnością wyrobów na bazie UPS z regulacjami prawnymi oraz wymaganiami kontrahentów. Ponadto Wnioskodawca sporządza opracowania, analizy oraz koncepcje dotyczące obszarów zagospodarowania UPS, które umożliwiają systematyczne zwiększanie ich odzysku.

(…)

Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)

Należy podkreślić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Z kolei czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie złożone (kompleksowe), obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia złożonego (kompleksowego).

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

*   w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 LevobVerzekeringen, Trybunał wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku),
*   w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP Trybunał wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE TellmerPropertysro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco OnroerendGoed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

Podsumowując zatem powyższe, świadczenie złożone (kompleksowe) ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że świadczenie, którego przedmiotem jest m.in. odbiór i zagospodarowanie tzw. ubocznych produktów spalania (UPS) występujących w postaci żużla, popiołu oraz mieszanin popiołowo-żużlowychjest świadczeniem złożonym, w którym świadczeniem głównym jest sama czynnośćodbioru i zagospodarowania tzw. ubocznych produktów spalania (UPS) występujących w postaci żużla, popiołu oraz mieszanin popiołowo-żużlowych.

Świadczenia dodatkowe składające się z: obsługi całego procesu logistyki związanego z odbiorem UPS, transportu UPS oraz przeprowadzania analiz chemicznych i jakościowych, nie są celem samym w sobie i należy je traktować jako element pewnej większej całości, stanowiącej jedno świadczenie, w którym usługa polegająca na odbiorze i zagospodarowaniu tzw. ubocznych produktów spalania (UPS) występujących w postaci żużla, popiołu oraz mieszanin popiołowo-żużlowych ma charakter usługi głównej. Ponadto istotą usługi jest zapewnienie ciągłego odbioru całości UPS wytwarzanych przez wytwórcę. Potwierdza to również cel, którym jest przede wszystkim odbiór i gospodarcze wykorzystanie ubocznych produktów spalania (UPS) powstających w wyniku spalania paliw w procesie wytwarzania energii elektrycznej lub energii elektrycznej w skojarzeniu z ciepłem przez kontrahentaWnioskodawcy, w sposób zgodny z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa. Czynności wymienione w opisie świadczenia stanowią jedną, nierozerwalną całość. Z punktu widzenia wytwórcy nie ma możliwości ich faktycznego rozdzielenia na odrębne usługi, co wynika również z uregulowań zawartych w przepisach ustawy o odpadach.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że świadczenie polegające naodbiorze i zagospodarowaniu tzw. ubocznych produktów spalania (UPS) występujących w postaci żużla, popiołu oraz mieszanin popiołowo-żużlowych, uznać należy za usługę złożoną, dla której usługę zasadniczą stanowi odbiór i zagospodarowanie tzw. ubocznych produktów spalania (UPS) występujących w postaci żużla, popiołu oraz mieszanin popiołowo-żużlowych, a obsługa całego procesu logistyki związanego z odbiorem UPS, transport UPS oraz przeprowadzanie analiz chemicznych i jakościowych, stanowią usługi pomocnicze.

Uzasadnienie klasyfikacji usługi

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

*   niniejszych zasad metodycznych,
*   uwag do poszczególnych sekcji,
*   schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

*   symbole grupowań,
*   nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

*   grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,
*   usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,
*   usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem Sekcji E Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, sekcja ta obejmuje„USŁUGI DOSTARCZANIA WODY, ŚCIEKI I ODPADY ORAZ USŁUGI ZWIĄZANE Z ICH REKULTYWACJĄ”.

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja E obejmuje m.in.:

*   odpady,
*   pellety i brykiety, z odpadów komunalnych,
*   pellety i brykiety wytwarzane z różnych rodzajów odpadów przemysłowych,
*   usługi związane ze zbieraniem odpadów,
*   usługi związane z infrastrukturą przeznaczoną do przemieszczania odpadów,
*   usługi związane ze składowaniem odpadów,
*   usługi związane z przetwarzaniem i unieszkodliwianiem odpadów,
*   usługi w zakresie odzysku surowców z materiałów segregowanych,
*   surowce wtórne,
*   transport, jeżeli jest on integralną częścią zbierania odpadów.

W sekcji E zawarty jest m.in. dział 38„USŁUGI ZWIĄZANE ZE ZBIERANIEM, PRZETWARZANIEM I UNIESZKODLIWIANIEM ODPADÓW; ODZYSK SUROWCÓW”, który obejmuje m.in. usługi związane ze zbieraniem:

*   stałych odpadów (śmieci), takich jak: odpady pochodzące z gospodarstw domowych lub odpady przemysłowe z pojemników na odpady, kontenerów itp., które mogą zawierać różne materiały nadające się do odzysku,
*   surowców wtórnych,
*   odpadów z koszy na śmieci w miejscach publicznych,
*   odpadów pochodzących z budowy lub rozbiórki,
*   resztek typu zarośla, krzewy, gruz, tłuczeń,
*   odpadów z produkcji zakładów tekstylnych,
*   stałych i niestałych odpadów niebezpiecznych, takich jak: substancje wybuchowe, utleniające się, łatwopalne, toksyczne, drażniące, szkodliwe, rakotwórcze, żrące, zakaźne oraz inne substancje i środki szkodliwe dla zdrowia ludzkiego i środowiska. Usługa ta może obejmować także identyfikację, przetwarzanie, pakowanie i oznakowanie odpadów dla celów transportowych.

W dziale PKWiU 38 mieści się klasa 38.21 „USŁUGI ZWIĄZANE OBRÓBKĄ I USUWANIEM ODPADÓW INNYCH NIŻ NIEBEZPIECZNE”.

Z kolei, w klasie 38.21 mieści się kategoria 38.21.2 „USŁUGI ZWIĄZANE Z USUWANIEM ODPADÓW INNYCH NIŻ NIEBEZPIECZNE”. W skład tego grupowania wchodzą:

*   usługi związane ze składowiskami odpadów, spełniającymi określone normy prawne i wymogi sanitarne,
*   usługi związane z pozostałymi składowiskami odpadów,
*   usługi związane ze spalaniem odpadów innych niż niebezpieczne,
*   pozostałe usługi związane z usuwaniem odpadów innych niż niebezpieczne.

Uwzględniając powyższe oraz opis przedstawiony we wniosku, jego uzupełnieniach, a także załączone do wniosku i uzupełnień dokumenty – przedmiotowa usługa spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych kategorią PKWiU 38.21.2„USŁUGI ZWIĄZANE Z USUWANIEM ODPADÓW INNYCH NIŻ NIEBEZPIECZNE”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4. wynosi 23%:.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy – dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8% (art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy).

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1.  kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz
2.  wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

W poz. 33 załącznika nr 3 do ustawy stanowiącym wykaz towarów i usług opodatkowanych obecnie stawką podatku w wysokości 8% wskazano PKWiU 38.21.2 – „Usługi związane z usuwaniem odpadów innych niż niebezpieczne”.

Wymieniona we wniosku usługa mieści się w kategorii PKWiU 38.21.2 „Usługi związane z usuwaniem odpadów innych niż niebezpieczne”. Zatem stawką właściwą dla tej usługi jest – na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a oraz poz. 33załącznika nr 3 do ustawy – stawka podatku w wysokości 8%.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do świadczenia kompleksowego tożsamego pod każdym względem ze świadczeniem kompleksowym będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostało wykonane po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

*   podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),
*   świadczenie kompleksowe, będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do świadczenia kompleksowego, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).