Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-976/12-2/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-11-30
Teza: nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych objętych 0 zł stawką - art. 78 ust. 1 ustawy
Słowa kluczowe: nabycie-nabycie wewnątrzwspólnotowe; podatek-podatek akcyzowy; stawka; wyroby-wyroby energetyczne
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 7-art. 78

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 19.09.2012 r. (data wpływu 24.09.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie obowiązków podatkowych związanych z nabyciem wewnątrzwspólnotowym wyrobów akcyzowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24.09.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie obowiązków podatkowych związanych z nabyciem wewnątrzwspólnotowym wyrobów akcyzowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: Spółka) prowadzi działalność w zakresie zaopatrywania producentów wyrobów gotowych w dodatki specjalistyczne, substancje pomocnicze i półprodukty dla przemysłu farmaceutycznego, spożywczego, kosmetycznego, chemicznego, farb i lakierów, chemii budowlanej, gospodarczej i przemysłowej, oraz dla przetwórstwa i produkcji tworzyw sztucznych i gumy.

Obecnie Spółka rozważa dystrybucję na terenie Polski węglowodorów alifatycznych klasyfikowanych do kodu CN 2901 10 00 (dalej: Wyroby), które stanowią wyroby akcyzowe (zostały one wymienione w poz. 34 załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym, są one również wskazane w poz. 22 załącznika nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym).

Wyroby mają być nabywane od dostawców z Unii Europejskiej, którzy nie będą doliczać do ich ceny akcyzy, gdyż Wyroby te w kraju wysyłki nie podlegają akcyzie bądź są z niej zwolnione.

Po dokonaniu nabycia wewnątrzwspólnotowego Wyroby będą dostarczane przez Spółkę na rzecz polskich odbiorców, którzy będą je zużywać do celów innych niż szeroko rozumiane cele paliwowo-grzewcze (np. do produkcji kosmetyków). Z uwagi na ich przeznaczenie, Wyroby podlegają więc stawce akcyzy 0 zł na podstawie art. 89 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Spółka jest zarejestrowana dla potrzeb podatku akcyzowego. Nie prowadzi jednak na terytorium Polski składu podatkowego, nie korzysta z usług składu podatkowego usługowego, nie jest zarejestrowanym (ani niezarejestrowanym) odbiorcą.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dokonanie przez Spółkę wewnątrzwspólnotowego nabycia Wyrobów, które w państwie członkowskim wysyłki nie podlegają akcyzie lub są z niej zwolnione, a w Polsce podlegają akcyzie w wysokości 0 zł, łączy się z koniecznością wypełnienia przez Spółkę obowiązków wskazanych w art. 78 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, w sytuacji dokonania nabycia wewnątrzwspólnotowego Wyrobów, które w kraju wysyłki nie podlegają akcyzie bądź są zwolnione od tego podatku a w Polsce podlegają opodatkowaniu stawką 0 zł, na Spółce nie będą ciążyły obowiązki wskazane w art. 78 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Stosownie do art. 78 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, na podatniku ciążą określone obowiązki w przypadku, gdy nabywa on wewnątrzwspólnotowo wyroby akcyzowe z akcyzą zapłaconą na terytorium państwa członkowskiego na potrzeby wykonywanej działalności gospodarczej na terytorium kraju. Zdaniem Spółki, oznacza to, że wskazana regulacja może mieć zastosowanie, gdy łącznie spełnione są następujące przesłanki (por. M. Kałka, U. Kieniewicz, Podatek akcyzowy. Komentarz 2011, Wrocław 2011, s. 386):

1.  przedmiotem nabycia są wyroby akcyzowe, od których została zapłacona akcyza w kraju ich wysyłki,
2.  nabywcą jest podatnik podatku akcyzowego,
3.  wyroby akcyzowe są nabywane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (np. w celach handlowych),
4.  następuje przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - nabycie wewnątrzwspólnotowe.

Spółka pragnie podkreślić, że w przedstawionym przez nią zdarzeniu przyszłym spełnione zostaną przesłanki (ii) - (iv), natomiast przesłanka (i) nie ziści się, ponieważ na terytorium państwa członkowskiego wysyłki Wyroby nie podlegają opodatkowaniu akcyzą bądź są od niej zwolnione. Innymi słowy, podatek akcyzowy nie zostanie od nich efektywnie (faktycznie) zapłacony w jakiejkolwiek formie w państwie wysyłki.

W opinii Spółki, nie można uznać nabywanych wewnątrzwspólnotowo Wyrobów za „wyroby akcyzowe z zapłaconą akcyzą” w rozumieniu art. 78 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym. Jak bowiem wynika wprost z art. 77 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym (regulującego zagadnienia związane z wyrobami z zapłaconą akcyzą), dostawa wewnątrzwspólnotowa lub nabycie wewnątrzwspólnotowe, na potrzeby wykonywanej działalności gospodarczej na terytorium kraju, wyrobów akcyzowych od których została zapłacona akcyza są dokonywane na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego, z zastrzeżeniem art. 47 ust. 5. Przepis ten jednoznacznie wskazuje więc, iż przez „wyroby akcyzowe z zapłaconą akcyzą” rozumie się wyroby, od których została zapłacona akcyza.

Należy również wskazać, że na terytorium Polski Wyroby nie będą obciążone, w wymiarze ekonomicznym, podatkiem akcyzowym. Zgodnie z art. 89 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, ze względu na ich przeznaczenie do Wyrobów stosuje się stawkę 0 zł.

Powyższe oznacza więc, że Wyroby nie zostaną obciążone podatkiem akcyzowym w sposób efektywny ani na terytorium państwa członkowskiego wysyłki, ani też w Polsce. Nie można więc uznać Wyrobów za wyroby akcyzowe z zapłacona akcyzą. Fakt ten oznacza brak zastosowania do ich nabycia wewnątrzwspólnotowego obowiązków przewidzianych w art. 78 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Spółka pragnie również wskazać, iż brak zastosowania do nabycia wewnątrzwspólnotowego Wyrobów obowiązków przewidzianych w art. 78 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, wynika także pośrednio z art. 78 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie z tym przepisem, art. 78 ust. 1 pkt 1, 3 i 4 stosuje się odpowiednio do przypadków nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych niewymienionych w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym, które są objęte na terytorium kraju stawką akcyzy inną niż stawka zerowa.

Skoro zatem art. 78 ust. 1 nie ma, co do zasady, zastosowania w odniesieniu do wyrobów akcyzowych opodatkowanych w Polsce stawką zero, innych niż te wymienione w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym, brak jest również przesłanek do stosowania art. 78 ust. 1 dla wyrobów co prawda w załączniku nr 2, ale również opodatkowanych stawką 0 zł.

Stanowisko Spółki znajduje również potwierdzenie w praktyce orzeczniczej organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 4 marca 2011 r., sygn. IPPP3/443-177/11-2/KB, wskazano że brak jest uzasadnienia dla stosowania trybu określonego w art. 78 ust. 1 ustawy, który dotyczy przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą w stosunku do wyrobów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, przeznaczonych do celów innych niż napędowe lub opałowe, które są opodatkowane na terytorium kraju zerową stawką akcyzy oraz znajdują się w wolnym obrocie w państwie wysyłki.

Ten sam Organ w interpretacji indywidualnej z 19 stycznia 2011 r., sygn. IPPP3/443-1069/10-4/KB, potwierdził, że art. 78 ustawy o podatku akcyzowym nie ma zastosowania do wyrobów wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym: ,,(…) w przypadku gdy na terytorium państwa członkowskiego wyroby te nie podlegają opodatkowaniu akcyzą, a na terytorium kraju stosuje się do nich stawkę 0 zł. Zatem, w opisanym stanie faktycznym, przedmiotowe wyroby nie są objęte dyspozycją przepisu art. 78 ust. 1 ustawy i nie ma konieczności wypełnienia określonych tam obowiązków tj. dokonywania zgłoszenia o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym, składania deklaracji uproszczonej oraz prowadzenia ewidencji nabywanych wewnątrzwspólnotowo wyrobów akcyzowych”.

Za wskazaną przez Spółkę wykładnią art. 78 ustawy o podatku akcyzowym przemawiają również argumenty płynące z zastosowania do interpretacji wskazanego przepisu reguły wykładni systemowej nazywanej argumentum a rubrica, polegającej na uwzględnieniu wniosków płynących z analizy miejsca danego przepisu prawnego w systemie prawa. Należy wówczas uwzględnić w jakim miejscu, dziale, rozdziale danej ustawy został umieszczony (L. Morawski, Zasady wykładni prawa, Toruń 2008, s.133).

W tym kontekście, Spółka pragnie zwrócić uwagę na to, że przepis art. 78 ustawy o podatku akcyzowym został umieszczony w dziale III „Organizacja obrotu wyrobami akcyzowymi” w rozdziale 7 „Wyroby akcyzowe z zapłaconą akcyzą”. Już więc z analizy samych tytułów wskazanych jednostek redakcyjnych ustawy o podatku akcyzowym można, w opinii Spółki, wywieść wniosek, że regulacja art. 78 dotyczyć może wyłącznie tych wyrobów akcyzowych, od których podatek akcyzowy został w efektywny sposób zapłacony w innym kraju członkowskim UE. Ze względu natomiast na fakt, że Wyroby w kraju wysyłki nie podlegają akcyzie bądź są zwolnione od tego podatku, a w Polsce są opodatkowane stawką 0 zł, nie mogą mieć do nich zastosowania regulacje zawarte w rozdziale 7 działu III, gdyż na żadnym etapie obrotu nie został od nich zapłacony podatek akcyzowy.

Reasumując, wewnątrzwspólnotowe nabycie Wyrobów będzie odbywać się bez konieczności spełnienia obowiązków wynikających z art. 78 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, nałożonych na podatników w ramach procedury przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą. Z uwagi na fakt, iż Wyroby te zostały dopuszczone do wolnego obrotu w państwie wysyłki, gdzie nie podlegają opodatkowaniu akcyzą bądź są od niej zwolnione, jak również ze względu na to, że nie są one obłożone efektywnym podatkiem akcyzowym także w Polsce (stawka 0 zł), wskazany przepis nie może znaleźć zastosowania do ich wewnątrzwspólnotowego nabycia w opisanym zdarzeniu przyszłym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.), zwanej dalej ustawą, przez wyroby akcyzowe rozumie się wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W poz. 34 załącznika nr 1 do ustawy zawierającego wykaz wyrobów akcyzowych wskazano na oznaczone kodem CN 2901: węglowodory alifatyczne. Ponadto w poz. 22 załącznika nr 2 do ustawy zawierającego wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o których mowa w dyrektywie Rady 92/12/EWG wskazano na oznaczone kodem CN 2901 10 00: Węglowodory alifatyczne nasycone.

Z kolei zgodnie z art. 86 ust. 1 pkt 3 ustawy, do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby objęte pozycjami CN 2901 i 2902.

Zatem wyrób będący przedmiotem wniosku o kodzie CN 2901 10 00 jest wyrobem akcyzowym zaliczanym do wyrobów energetycznych.

Stosownie do art. 78 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy podatnik nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby akcyzowe z akcyzą zapłaconą na terytorium państwa członkowskiego na potrzeby wykonywanej działalności gospodarczej na terytorium kraju, jest obowiązany:

1.  przed wprowadzeniem wyrobów akcyzowych na terytorium kraju dokonać zgłoszenia o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym do właściwego naczelnika urzędu celnego i złożyć zabezpieczenie akcyzowe;
2.  potwierdzić odbiór wyrobów akcyzowych na uproszczonym dokumencie towarzyszącym oraz wystawić i dołączyć do zwracanego uproszczonego dokumentu towarzyszącego dokument potwierdzenia złożenia zabezpieczenia akcyzowego lub zapłaty akcyzy na terytorium kraju;
3.  bez wezwania organu podatkowego, złożyć właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklarację uproszczoną, według ustalonego wzoru, oraz obliczyć akcyzę i dokonać jej zapłaty na terytorium kraju, na rachunek właściwej izby celnej, w terminie 10 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego;
4.  prowadzić ewidencję nabywanych wewnątrzwspólnotowo wyrobów akcyzowych.

W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym Spółka wskazała, iż rozważa dystrybucję na terenie Polski węglowodorów alifatycznych klasyfikowanych do kodu CN 2901 10 00. Przedmiotowe wyroby mają być nabywane od dostawców z Unii Europejskiej, którzy nie będą doliczać do ich ceny akcyzy, gdyż te w kraju wysyłki nie podlegają akcyzie bądź są z niej zwolnione. Natomiast na terytorium kraju będą podlegały stawce akcyzy 0 zł na podstawie art. 89 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, gdyż po dokonaniu nabycia wewnątrzwspólnotowego będą dostarczane przez Spółkę na rzecz polskich odbiorców, którzy będą je zużywać do celów innych niż szeroko rozumiane cele paliwowo-grzewcze (np. do produkcji kosmetyków).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, zatem, iż w stosunku do wyrobów będących przedmiotem zapytania nie zachodzi nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych w procedurze z zapłaconą akcyzą na terytorium państwa członkowskiego.

Tym samym dokonanie przez Spółkę wewnątrzwspólnotowego nabycia przedmiotowych węglowodorów alifatycznych, które w państwie członkowskim wysyłki nie podlegają akcyzie lub są z niej zwolnione, a w Polsce podlegają akcyzie w wysokości 0 zł, nie będzie łączyło się z koniecznością wypełnienia przez Spółkę obowiązków wskazanych w art. 78 ust. 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.