Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPP2.4512.240.2016.3.SM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-08-22
Teza: opodatkowanie podatkiem VAT dostawy nieruchomości niezabudowanej
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług

Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 19 maja 2016 r. (data wpływu 30 maja 2016 r.), uzupełnionym pismami z dnia 8 lipca 2016 r. (data wpływu 18 lipca 2016 r.) oraz 5 sierpnia 2016 r. (data wpływu 18 lipca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości niezabudowanej **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT przy dostawie nieruchomości zabudowanych oraz opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości niezabudowanej. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismami z dnia 8 lipca 2016 r. i 5 sierpnia 2016 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Przedsiębiorstwa Budownictwa Wodnego „\`(...)\`” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w \`(...)\`, protokołowane przez notariusza \`(...)\` prowadzącą Kancelarię Notarialną w \`(...)\`, uchwałą nr 5 z dnia 15.01.2016 roku podjęło decyzję o rozwiązaniu ww. Spółki.

Sąd Rejonowy w \`(...)\` postanowieniem z dnia 26.02.2016 r. pod sygn. \`(...)\` dokonał zmiany danych w Krajowym Rejestrze Sądowym wpisując nową nazwę firmy: Przedsiębiorstwo Budownictwa Wodnego „\`(...)\`” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji.

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności podstawowym kierunkiem działalności rozwiązanej Spółki był zakres oznaczony symbolem PKD 42.91.Z – Roboty związane z budową obiektów inżynierii wodnej.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W skład majątku rozwiązanej Spółki wchodzą m.in. 3 nieruchomości:

1.  Nieruchomość przy ul. \`(...)\` z prawem użytkowania wieczystego gruntu o pow. 0,1806 ha oraz własnością budynków i budowli o funkcjach biurowo-gospodarczych, dla której Sąd Rejonowy w \`(...)\` prowadzi księgę wieczystą dla działki nr 1196/1, KW Nr \`(...)\`. Nieruchomość była wykorzystywana do prowadzenia podstawowego kierunku działalności.
2.  Nieruchomość przy ul. \`(...)\` z prawem użytkowania wieczystego gruntu o pow. 1,3538 ha oraz własnością budynków i budowli o funkcjach warsztatowo-magazynowo-biurowych, dla której Sąd Rejonowy w \`(...)\` prowadzi księgę wieczystą dla działki nr 1406/4, KW Nr \`(...)\`. Nieruchomość była wykorzystywana do prowadzenia podstawowego kierunku działalności.
3.  Nieruchomość gruntowa przy ul. \`(...)\` składająca się z dwóch działek tworzących ciągłą powierzchnię gruntu z prawem użytkowania wieczystego gruntu o pow. 0,5027 ha dla której Sąd Rejonowy w \`(...)\` prowadzi księgę wieczystą dla działki nr 1385/5 o pow. 0,1312 ha, KW Nr \`(...)\` i działki nr 1385/7 o pow. 0,3715 ha, KW Nr \`(...)\`. Nieruchomość nie była wykorzystywana do prowadzenia podstawowego kierunku działalności.

Przedsiębiorstwo Budownictwa Wodnego „\`(...)\`” Sp. z o.o. w likwidacji zamierza sprzedać nieruchomość położoną przy ul. \`(...)\`, w skład której wchodzi prawo użytkowania wieczystego działki nr 1196/1 o powierzchni 0,1806 ha wraz z budynkami administracyjnymi: dwukondygnacyjnym o powierzchni użytkowej 556 m2 i trzykondygnacyjnym o powierzchni użytkowej 462 m2, garaż i budynek gospodarczy o powierzchni użytkowej 56 m2. \`(...)\` Sp. z o.o. w likwidacji w okresie ich użytkowania ponosiła nakłady na modernizację. Wartość początkowa budynków 328 300,00 zł. Koszt modernizacji w 2002 roku wyniósł 63 223,68 zł, co stanowi 19,3% wartości początkowej budynków, koszt wybudowania ogrodzenia w 2003 roku wyniósł 8 319,36 zł, co stanowi 2,1% wartości budynków. \`(...)\` Sp. Z o.o. w likwidacji odliczyła podatek naliczony od zakupów modernizacyjnych.

Przedsiębiorstwo Budownictwa Wodnego „\`(...)\`” Sp. z o.o. w likwidacji zamierza również sprzedać nieruchomość położoną przy ul. \`(...)\`, w skład której wchodzi prawo użytkowania wieczystego działki nr 1406/4 o powierzchni 13 538 m2.

Na nieruchomość budynkową administracyjno-warsztatowo-magazynową o powierzchni użytkowej 1 853,40 m2 składają się następujące budynki: budynek warsztatowy, budynek magazynowy, budynek administracyjny, budynek portierni, wiata żelbetowa, magazyn materiałów łatwopalnych. Ponadto na działce znajdują się następujące budowle: dwie wiaty stalowe, magazyn gazów technicznych i stacja paliw. Wartość początkowa nieruchomości 601 950,00 zł. Koszt wykonanej w 2007 roku modernizacji wyniósł 71 387,62 zł, co stanowi 11,9% wartości początkowej nieruchomości. Modernizacja wykonana w 2013 roku kosztowała 26 850,00 zł, co stanowi 4% wartości nieruchomości.

Spółka przejęła te nieruchomości od Skarbu Państwa w wyniku prywatyzacji bezpośredniej przedsiębiorstwa państwowego pod nazwą Przedsiębiorstwo Budownictwa Wodnego w \`(...)\` od dnia 1.06.2000 roku na podstawie aktu notarialnego z dnia 20.07.2000 roku. Nieruchomości te były wykorzystywane do prowadzenia podstawowego kierunku działalności.

Czy dostawa nieruchomości (prawa wieczystego użytkowania wraz z budynkami i budowlami) będzie zwolniona z podatku od towarów i usług?

W myśl przepisów ustawy VAT zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a podlega dostawa budynków pod warunkiem, że w stosunku do tych budynków nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Spółce w chwili prywatyzacji nie przysługiwało obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, Spółka ponosiła także nakłady modernizacyjne niższe niż 30% wartości początkowej tych nieruchomości, przez co spełnia warunki określone w ustawie o VAT.

Przy sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z nieruchomością budynkową trwale związaną z tym gruntem dla całej transakcji zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT ma zastosowanie stawka lub zwolnienie właściwe dla budynku.

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa budynków i budowli będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, to zbycie prawa wieczystego użytkowania działki nr 1196/1 i działki nr 1406/04, na których są posadowione budynki również będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zbycie prawa wieczystego użytkowania nieruchomości gruntowej niezabudowanej, (działka nr 1385/5 i nr 1385/7) stanowi dostawę towarów, co wynika z przepisu art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy i podlega opodatkowaniu w wysokości 23%.

Zwolnienie z VAT zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu jest zwolnione w przypadkach gdy przedmiotem tego prawa są grunty przeznaczone na cele rolnicze (art. 43 ust. 1 pkt 9) i dostawy budynków trwale związanych z gruntem jeżeli te budynki są zwolnione z podatku na podstawie art. 29a, pkt 8.

\`(...)\` Sp. z o.o. w likwidacji planuje zbyć prawo wieczystego użytkowania gruntu niezabudowanego, który zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczony jest pod zabudowę usługową.

Czy dostawa prawa wieczystego użytkowania działek nr 1385/5 i nr 1385/7 będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług w wysokości 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy, zbycie prawa wieczystego użytkowania działek nr 1385/5 i nr 1385/7 będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług w wysokości 23%.

Po dokonaniu sprzedaży, o której mowa we wniosku, Wnioskodawca nie będzie prowadził dalszej działalności.

W piśmie z dnia 8 lipca 2016 r., stanowiącym uzupełnienie przedmiotowego wniosku, Wnioskodawca wskazał, iż:

1.  jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
2.  Dostawa nieruchomości o numerach 1196/1, 1406/4, 1385/5 i 1385/7:
    1.  nie będzie stanowiła dostawy przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380 ) zgodnie z którym, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. ani też
    2.  nie będzie stanowiła dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710).
3.  Działki będące terenami niezabudowanymi, tj. działka nr 1385/5 i nr 1385/7 były przez Wnioskodawcę wykorzystywane w prowadzonej działalności wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
4.  Przejęcie ww. działek niezabudowanych od Skarbu Państwa w wyniku prywatyzacji nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług.
5.  Na działce zabudowanej 1196/1 znajdują się obiekty, które według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych zostały zakwalifikowane następująco:


| Nr inw. | Nazwa budynku | PKOB | Wartość początkowa (zł) 
| 11414/203 | budynek biurowy przy ul. `(...)` | 1220 | 297 400,00 
| 11414/404 | budynek biurowy przy ul. `(...)` | 1220 
| 11818/121 | budynek gospodarczy przy ul. `(...)` | 1242 | 26 900,00 
| 11818/122 | garaż przy ul. `(...)` | 1242 | 4 000,00 
|  | Razem | 328 300,00 

Na działce 1406/4 znajdują się obiekty, które według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych zostały zakwalifikowane następująco:


| Nr inw. | Nazwa budynku | PKOB | Wartość początkowa (zł) 
| 11010/034 | budynek warsztatowy przy ul. `(...)` | 1251 | 109 700,00 
| 11515/935 | budynek socjalno-biurowy przy ul. `(...)` | 1220 | 112 600,00 
| 11313/136 | budynek magazynowy przy ul. `(...)` | 1252 | 117 400,00 
| 11111/543 | wiata żelbetowa przy ul. `(...)` | 1252 | 41 040,00 
| 11010/944 | wiata stalowa przy ul. `(...)` | 1252 | 19 480,00 
| 11010/952 | wiata stalowa przy ul. `(...)` | 1252 | 32 500,00 
| 11919/538 | portiernia przy ul. `(...)` | 1220 | 7 030,00 
| 11313/540 | magazyn gazów przy ul. `(...)` | 1252 | 750,00 
| 22222/131 | stacja paliw przy ul. `(...)` (wykorzystywana-wyłącznie do celów własnych) | 1252 | 4 080,00 
|  | Razem | 444 580,00 

1.  Wnioskodawca ponosił wydatki na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, odrębnie dla każdego obiektu w następujący sposób:

Dla działki 1196/1 przy ul. \`(...)\`

Wnioskodawca poniósł w 2002 roku wydatki na ulepszenie budynku biurowego przy ul. \`(...)\` (wartość początkowa 297 400,00 zł) polegające na wykonaniu niezależnej sieci elektrycznej dla zasilania serwera i komputerów w wysokości 20 460,65 zł oraz sieć połączeń kablowych między komputerami i serwerem „sieć komputerowa” w wysokości 17 220,82 zł. Łączne wydatki poniesione na ulepszenie budynku stanowią 12,67% wartości początkowej obiektu. W stosunku do wydatków na ulepszenie obiektu, budynek biurowy przy ul. \`(...)\`, Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wybudowane w 2003 roku na działce 1196/1 ogrodzenie o wartości 8 319,36 zł stanowi oddzielny środek trwały i nie zwiększyło wartości obiektu.

Dla działki 1406/4 przy ul. \`(...)\`

1.  Wnioskodawca poniósł w 2007 roku wydatki na ulepszenie budynku socjalno-biurowego, nr inw. 11515/935. Ulepszenie polegało na ociepleniu budynku styropianem i wykonaniu nowej elewacji. Wartość początkowa budynku wynosiła 112 600,00 zł, a poniesione wydatki wyniosły 64 495,21 zł co stanowi 57,28% wartości początkowej. W stosunku do wydatków na ulepszenie budynku socjalno-biurowego przy ul. \`(...)\`, Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  Wnioskodawca poniósł również w tym samym czasie wydatki na ulepszenie budynku portierni nr inw. \`(...)\`. Ulepszenie polegało również na ociepleniu styropianem i wykonaniu nowej elewacji. Wartość początkowa budynku portierni wynosiła 7 030,00 zł a poniesione wydatki na ulepszenie 6 892,41 zł co stanowi 98,04% wartości początkowej budynku portierni. W stosunku do wydatków na ulepszenie budynku portierni przy ul. \`(...)\`, Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
3.  ponadto w 2013 roku Wnioskodawca poniósł wydatki na ulepszenie wykorzystywanej dla własnych celów stacji paliw nr inw. 22222/131. Ulepszenie polegało na dostosowaniu, do aktualnych przepisów, zbiornika podziemnego poprzez wykonanie drugiej ścianki zbiornika. Wartość początkowa wewnątrzzakładowej stacji paliw wynosiła 4 080,00 zł, a poniesione wydatki na ulepszenie wyniosły 26 850,00 zł co stanowi 658,09% wartości początkowej stacji paliw. W stosunku do wydatków na ulepszenie budynku stacji paliw, przy ul. \`(...)\`, Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

1.  Wszystkie obiekty znajdujące się na przedmiotowych działkach są trwale związane z gruntem.

W piśmie z dnia 5 sierpnia 2016 r., w odpowiedzi na pytanie: „Czy znajdujące się na działce nr 1406/4 budynek socjalno-biurowy, budynek portierni oraz stacja paliw po ulepszeniach przekraczających 30% wartości początkowej zostały oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?” wskazano, iż: „Na wstępie wyjaśnień Wnioskodawca nadmienia, iż w Jego ocenie zadane w punkcie 1) wezwania pytanie jest nieprecyzyjne i z tego powodu nastręcza trudności interpretacyjne związane z użytymi w jego treści określeniami. Jednoznaczna odpowiedź na tak zadane pytanie wymagałaby zdefiniowania przez organ interpretacyjny rozumienia pojęć „oddania do użytkowania” oraz „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”. Przy czym należy zważyć, iż tak zadane pytanie, w ocenie Wnioskodawcy wykracza poza zakres nałożonego na Wnioskodawcę obowiązku wynikającego z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) i wymaga od Niego dokonania dodatkowo własnej interpretacji tych pojęć. Okoliczność ta sprawia, iż Spółka odczytuje to, jako próbę obciążenia Wnioskodawcy obowiązkiem dokonania wykładni przepisów będących przedmiotem wniosku, co bezspornie leży w gestii organu interpretacyjnego. Nie mniej jednak na potrzeby wniosku Wnioskodawcy z dnia 19 maja 2016 r. wskazuje On, iż znajdujące się na działce 1406/4: budynek socjalno-biurowy, budynek portierni oraz stacja paliw po ulepszeniach przekraczających 30% wartości początkowej były wykorzystywane przez Wnioskodawcę dla celów prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie o jakim mowa w punkcie 3. W rozumieniu przez Wnioskodawcę określeń zawartych w pytaniu, w stanie faktycznym sprawy, wskazane wyżej budynki po ulepszeniach przekraczających 30% wartości początkowej zostały oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto, wskazano iż:

1.  Zlokalizowane na działce nr 1406/4: budynek socjalno-biurowy oraz budynek portierni, zostały ulepszone w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w 2007 roku. Były one wykorzystywane do czynności opodatkowanych przez okres przekraczający 5 lat. Nakłady na zlokalizowaną na działce nr 1406/4 stację paliw zostały poniesione w 2013 roku co sprawia, iż warunek jej wykorzystywania do czynności opodatkowanych przez okres co najmniej 5 lat nie jest spełniony.
2.  Działki zabudowane nr 1196/1 i nr 1406/4 nie były przez Wnioskodawcę wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca świadczył wyłącznie usługi opodatkowane podatkiem od towarów i usług sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Działalności pod symbolem 42.91.Z. Działki te wraz z zabudową były wykorzystywane przez Wnioskodawcę dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, pełniąc funkcję zaplecza administracyjno-biurowego, socjalnego i warsztatowo-magazynowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dostawa prawa wieczystego użytkowania działek nr 1385/5 i nr 1385/7 będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług w wysokości 23%? (oznaczone we wniosku jako pytanie nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, zbycie prawa wieczystego użytkowania działek nr 1385/5 i nr 1385/7 będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług w wysokości 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zatem, w świetle przytoczonych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Stwierdzić należy, że nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Według art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w myśl art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe oznacza, iż generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2016 r., poz. 778), ustawa określa:

1.  zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej,
2.  zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy – przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

Natomiast art. 4 ust. 1 i ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym stanowi, że ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego,
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt prawa administracyjnego.

Natomiast w świetle art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, od dnia 1 stycznia 2014 r., dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jednym z warunków zastosowania zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) towarów, będących przedmiotem dostawy.

Kolejnym warunkiem zastosowania zwolnienia z podatku VAT jest konieczność wykorzystywania towarów, będących przedmiotem dostawy przez podatnika, wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku VAT. Oznacza to, że towary te muszą zostać wykorzystane choć jeden raz na cele takiej działalności. W konsekwencji z tego zwolnienia nie może skorzystać dostawa towarów „handlowych” oraz takich towarów, które nigdy nie zostały wykorzystane, choć zostały zakupione w takim celu. Warunek wykorzystania wyłącznie na cele działalności zwolnionej oznacza, że od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie takiej działalności, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Brak prawa do odliczenia należy odczytywać w kontekście tez zawartych w wyroku TSUE z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finans A/S przeciwko Skatteministeriet (pkt 24-26). W sprawie tej Trybunał wskazuje, że:

„Zwolnienie przewidziane w art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy może obejmować zatem jedynie dostawy towarów, przy których nabyciu wyłączone było, na podstawie ustawodawstwa krajowego, prawo do odliczenia. Treść tego artykułu nie może być w tym aspekcie interpretowana w inny sposób, który umożliwiłby uniknięcie sytuacji, w której podatnik pozbawiony możliwości skorzystania z takiego zwolnienia podlegałby podwójnemu opodatkowaniu (pkt 24).

Jeśli tego rodzaju ustawodawstwo, jak to rozpatrywane w postępowaniu przed sądem krajowym, przewiduje, iż przedsiębiorstwa, których działalność polega na wynajmie pojazdów mechanicznych mogą odliczyć podatek od zakupów przeznaczonych na tę działalność, to wynika z tego, iż nabycie pojazdu przez tego rodzaju przedsiębiorstwo nie dotyczy w rozumieniu art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 tej dyrektywy. Nie można zatem uznawać, że odsprzedaż tego pojazdu zalicza się do dostaw podlegających zwolnieniu przewidzianemu w owym art. 13 część B lit. c. Okoliczność, że przy takim nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia z tego względu, że – podobnie jak w sprawie przed sądem krajowym – nastąpiło ono od sprzedawców, którzy sami nie mogli, zgodnie z ustawodawstwem krajowym, odliczyć podatku naliczonego od dokonanych przez nich zakupów pojazdów i stąd nie zadeklarowali naliczonego podatku VAT, jest bez znaczenia dla kwalifikacji tego nabycia do celów stosowania owego art. 13 (pkt 25).

W tej sytuacji (…) art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie jest z nim sprzeczne ustawodawstwo krajowe, które poddaje opodatkowaniu podatkiem VAT czynności, w ramach których podatnik odsprzedaje, po przeznaczeniu na potrzeby swojego przedsiębiorstwa, towary, przy których nabyciu nie miało zastosowania wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 zmienionej dyrektywy 77/388, i to mimo tego, że przy owym nabyciu, od podatnika pozbawionego możliwości zadeklarowania podatku VAT, nie przysługiwało z tego względu prawo do odliczenia (pkt 26)”.

W art. 13 część B lit. c szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE. L Nr 145, str. 1) wskazano, że nie naruszając innych przepisów Wspólnoty, Państwa Członkowskie zwalniają, na warunkach, które ustalają w celu zapewnienia właściwego i prostego zastosowania zwolnień od podatku i zapobieżenia oszustwom podatkowym, unikaniu opodatkowania lub nadużyciom: dostawy towarów przeznaczonych w całości dla działalności, która jest zwolniona od podatku na podstawie art. 28 ust. 3 lit. b), jeśli dla tych towarów nie przedsięwzięte zostały odliczenia podatkowe, jak również dla towarów, od których nabycia lub produkcji nie przysługiwało na podstawie art. 17 ust. 6 prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z art. 17 ust. 6 szóstej Dyrektywy – przed upływem najwyżej czterech lat od daty wejścia w życie niniejszej dyrektywy, Rada, stanowiąc jednogłośnie na wniosek Komisji, podejmie decyzję, które wydatki nie będą się kwalifikowały do odliczenia podatku od wartości dodanej. Odliczenie podatku od wartości dodanej nie będzie w żadnym przypadku obejmowało wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z działalnością gospodarczą, takich jak wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkowe lub wydatki reprezentacyjne.

TSUE w podanym wyżej wyroku orzekł, że art. 13 część B lit. c szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej Dyrektywą Rady 94/5/WE z dnia 14 lutego 1994 r., należy interpretować w ten sposób, że nie jest z nim sprzeczne ustawodawstwo krajowe, które poddaje opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej czynności, w ramach których podatnik odsprzedaje, po przeznaczeniu na cele swojego przedsiębiorstwa, towary, przy których nabyciu nie miało zastosowanie wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 zmienionej dyrektywy 77/388, i to mimo tego, że przy owym nabyciu, od podatnika pozbawionego możliwości zadeklarowania podatku VAT, nie przysługiwało z tego względu prawo do odliczenia.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, iż zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Skoro – jak wynika z treści wniosku – w planie zagospodarowania przestrzennego działki nr 1385/5 i 1385/7 przeznaczone są pod zabudowę usługową, to dostawa prawa wieczystego użytkowania ww. działek nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ponieważ w świetle przedstawionych okoliczności stanowią one teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

Podkreślić należy, że w przedmiotowej sprawie uwzględniając wyżej powołane orzeczenie TSUE nie został spełniony warunek dotyczący braku prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości przez Wnioskodawcę. Wskazać należy – jak wynika z okoliczności sprawy – przejęcie ww. działek niezabudowanych od Skarbu Państwa w wyniku prywatyzacji nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zatem w momencie nabycia przedmiotowej nieruchomości przez Wnioskodawcę nie wystąpił podatek od towarów i usług. Tym samym w takiej sytuacji nie można mówić, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości lub, że takie prawo mu nie przysługiwało, ponieważ z uwagi na brak danego podatku dostawa nie mogła być nim obciążona. Zauważyć należy, że nie można uznać, iż skoro danego podatku w momencie nabycia nieruchomości nie było, to Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do jego odliczenia.

Jednocześnie należy zauważyć, iż – jak wynika z okoliczności sprawy – działki nr 1385/5 i 1385/7 nie były wykorzystywane do czynności zwolnionych z podatku od towarów i usług.

Tym samym do dostawy prawa wieczystego użytkowania działek nr 1385/5 i 1385/7 nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z uwagi na powyższe dostawę prawa wieczystego użytkowania działek nr 1385/5 i 1385/7 Wnioskodawca będzie zobowiązany opodatkować stawką VAT w wysokości 23%, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości niezabudowanej. Natomiast wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT przy dostawie nieruchomości zabudowanych, został rozpatrzony odrębną interpretacją Nr 1061-IPTPP2.4512.239.2016.3.SM.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.