Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-2176/08-2/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-02-26
Teza: Czy Spółka otrzymując fakturę VAT wystawioną przez kontrahenta, która dokumentuje otrzymaną przez kontrahenta premię pieniężną (bonus), będzie miała prawo - na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT - do odliczenia podatku naliczonego VAT wykazanego na takiej fakturze?
Słowa kluczowe: faktura-faktura VAT; opodatkowanie; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; premia-premia pieniężna; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 09 grudnia 2008r. (data wpływu 11 grudnia 2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej otrzymanie przez kontrahenta premii pieniężnej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2008r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej otrzymanie przez kontrahenta premii pieniężnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej Spółka) jest podatnikiem VAT czynnym. Spółka prowadzi m.in. działalność wydawniczą tzn. wydaje i sprzedaje gazety i czasopisma. Powyższa sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej podatek VAT). Spółka wykonuje również opodatkowane VAT-em usługi reklamowe polegające na zamieszczaniu reklam prasowych w gazetach i czasopismach (sprzedaż powierzchni reklamowej). Sprzedaż powierzchni reklamowej dokonywana jest w części przypadków na rzecz domów mediowych, które następnie odprzedają powierzchnię reklamową ostatecznym klientom. W części przypadków to klienci nabywają bezpośrednio duże ilości powierzchni reklamowych. W celu zwiększenia sprzedaży powierzchni reklamowej na rzecz poszczególnych domów mediowych oraz kluczowych klientów (dalej łącznie kontrahenci) planowane jest zawarcie umów dotyczących wypłaty tak zwanych premii pieniężnych na rzecz kontrahentów, w przypadku osiągnięcia przez danego kontrahenta określonego poziomu obrotów, to znaczy osiągnięcia lub przekroczenia określonego pułapu zakupów powierzchni reklamowej od Spółki. Działania te będą miały na celu zmotywowanie kontrahenta do dokonania większej ilości zakupów od Spółki, a tym samym zwiększenie przychodów i sprzedaży opodatkowanej VAT-em w Spółce. Wskazane powyżej usługi wykonywane przez Spółkę podlegają opodatkowaniu VAT-em. Wypłata premii pieniężnych będzie bezpośrednio związana ze zwiększeniem obrotów Spółki z tytułu realizacji sprzedaży powierzchni reklamowej opodatkowanej VAT-em.

Premie pieniężne mają być wypłacane, jeżeli kontrahent zakupi w ciągu przyjętego okresu rozliczeniowego (najczęściej roku kalendarzowego) od Spółki powierzchnię reklamową o określonej wartości. W takim przypadku premia pieniężna obliczona ma być jako określony procent od zrealizowanego przez kontrahenta obrotu (procent od wartości zakupionej od Spółki powierzchni reklamowej w trakcie danego okresu rozliczeniowego).

W niektórych przypadkach umowy zawierane przez Spółkę będą przewidywały, iż przyznanie premii pieniężnej, oprócz osiągnięcia określonych poziomów obrotu uzależnione jest od spełnienia przez kontrahenta innych, dodatkowych warunków, takich jak:

*   brak jakichkolwiek zaległości płatniczych kontrahenta wobec Spółki w czasie obowiązywania umowy (ewentualnie okresu rozliczeniowego);
*   brak jakichkolwiek zaległości płatniczych kontrahenta wobec Spółki w momencie ustalenia prawa do premii, bądź wypłaty premii;
*   przestrzeganie przez kontrahenta zobowiązania do nieujawniania warunków zawartej umowy oraz innych informacji związanych z relacjami handlowymi pomiędzy kontrahentem a Spółką.

W praktyce, wyżej wymienione dodatkowe przesłanki są w niektórych przypadkach warunkami dodatkowymi, ponieważ głównym i podstawowym warunkiem wypłaty premii pieniężnej jest osiągnięcie określonego w umowie poziomu sprzedaży” przez Spółkę powierzchni reklamowej na rzecz danego kontrahenta.

W każdym przypadku wysokość obrotów oraz stawki procentowe, na podstawie których wyliczana jest premia pieniężna, jak również inne, dodatkowe warunki przyznania premii, uregulowane będą w pisemnej umowie z kontrahentem. Oznacza to, że po podpisaniu umowy o premię pieniężną i spełnieniu przez kontrahenta warunków do wypłaty premii (dokonania określonej wielkości zakupów oraz ewentualnie spełnienia dodatkowych warunków określonych w umowie) istniało będzie ważne, cywilnoprawne zobowiązanie Spółki do wypłaty premii pieniężnej na rzecz danego kontrahenta wynikające ze wspomnianej umowy.

Premie mają dotyczyć obrotów realizowanych przez kontrahenta w danym okresie rozliczeniowym (najczęściej cały rok kalendarzowy) i nie będą dotyczyły pojedynczych transakcji nabycia powierzchni reklamowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka otrzymując fakturę VAT wystawioną przez kontrahenta, która dokumentuje otrzymaną przez kontrahenta premię pieniężną (bonus), będzie miała prawo - na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT - do odliczenia podatku naliczonego VAT wykazanego na takiej fakturze?

Zdaniem wnioskodawcy nie budzi żadnych wątpliwości, iż w sytuacji, gdy Spółka, na podstawie umowy z kontrahentem, wypłaca premię pieniężną (bonus) za osiągnięcie określonego poziomu obrotów (ewentualnie także za realizację innych, dodatkowych warunków, wymienionych przykładowo w stanie faktycznym), to premia pieniężna stanowi wynagrodzenie za świadczoną przez kontrahenta na rzecz Spółki usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a więc jest wynagrodzeniem za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Oznacza to z kolei, że Spółka ma prawo, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, odliczyć podatek naliczony wynikający z faktury VAT wystawionej przez kontrahenta, dokumentującej wypłatę premii pieniężnej.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT pod pojęciem „świadczenia usług” należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie posiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Konsekwentnie więc, w świetle powyższej definicji zakres pojęcia „świadczenie usług” znacznie wykracza poza przyjęte w języku potocznym rozumienie tego pojęcia. Zgodnie bowiem z przytoczoną powyżej definicją każde świadczenie, które nie zostanie sklasyfikowane jako dostawa towarów, należy uznać za usługę. Może więc dojść do sytuacji, w której określone świadczenie podatnika nie będzie uznane za usługę w potocznym rozumieniu tego zwrotu, lecz z uwagi na fakt, iż nie będzie ono stanowiło dostawy na gruncie ustawy o VAT, będzie uznawane za usługę w rozumieniu ustawy o VAT. Należy w tym miejscu wskazać na regulacje zawarte w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, w szczególności na art. 24 ust. 1 Dyrektywy, zgodnie z którym „świadczenie usług oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów”. Użycie w treści powyższego aktu sformułowania „transakcja” jeszcze wyraźniej podkreśla fakt, iż każda umowa skutkująca wzajemną wymianą świadczenia i wynagrodzenia stanowi usługę w rozumieniu przepisów prawa unijnego, a tym samym powinna zostać objęta zakresem opodatkowania podatkiem od wartości dodanej. Ponadto, w Memorandum Wyjaśniającym do VI Dyrektywy VAT „poprzedniczki” Dyrektywy 2006/112/WE) stwierdzono, iż głównym celem wprowadzenia tak szerokiej definicji usług w ramach VI Dyrektywy jest zagwarantowanie opodatkowania wszystkich transakcji, które nie stanowią dostawy towarów oraz nie zostały zwolnione lub wyłączone z zakresu podatku od wartości dodanej (fragment Memorandum Wyjaśniającego został przytoczony za komentarzem do VI Dyrektywy VAT pod redakcją K. Sachsa, Wydawnictwo C.H.Beck, Warszawa 2003, str. 128).

W świetle polskich, jak również unijnych przepisów każde świadczenie (czynność), za które świadczeniodawca otrzymuje ekwiwalent w postaci wynagrodzenia wypłaconego przez drugą stronę (o ile nie zostanie uznane za dostawę towarów), należy uznać za usługę w rozumieniu przepisów regulujących opodatkowanie podatkiem od towarów i usług. Wzajemną korelację pomiędzy wynagrodzeniem a otrzymywanym za nie świadczeniem potwierdza także orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. W sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia) ETS uznał, iż „świadczenie usług realizowane jest za „wynagrodzeniem” w rozumieniu Dyrektywy i stąd podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy” (Komentarz do VI Dyrektywy VAT pod redakcją K. Sachsa, Wydawnictwo C.H .Beck, Warszawa 2003, str. 45). Analogiczne stanowisko zaprezentował ETS w sprawie 102/86 pomiędzy Apple and Pear Deyelopment Coucil a Commissioners of Customs and Excise (Wielka Brytania).

W przypadku przedstawionym w opisie stanu faktycznego nie budzi wątpliwości fakt, iż istnieje ekwiwalentność świadczeń pomiędzy stronami, tj. Spółką i jej kontrahentem. W analizowanym przypadku usługą, za którą zapłatą jest premia pieniężna, jest realizacja przez kontrahenta Spółki świadczenia w postaci osiągnięcia określonego poziomu obrotów (w przypadku niektórych umów także wykonanie innych, dodatkowych czynności, takich jak brak zaległości płatniczych, czy też zachowanie poufności warunków handlowych) przez tego kontrahenta, co jednocześnie skutkuje zwiększeniem przychodów Spółki, poprawą pozycji rynkowej Spółki, etc.

W analizowanym stanie faktycznym istotną okolicznością jest również fakt, iż premia pieniężna, jaka ma być wypłacana przez Spółkę kontrahentom, nie ma charakteru dobrowolnego. Premia wypłacana jest pod warunkiem spełnienia ustalonych w umowie warunków (wykonania określonych czynności). W świetle powyższego należy stwierdzić, iż pomiędzy stronami transakcji istnieje relacja prawna - zobowiązanie - którą należy uznać za podstawę do świadczenia usługi za wynagrodzeniem w rozumieniu ustawy o VAT.

W świetle powyższego należy uznać, iż w sytuacji, gdy strony ustalą iż Spółka wypłaci określoną premię pieniężną kontrahentowi, który osiągnie ustalone poziomy obrotów (a w niektórych przypadkach wykona dodatkowo także inne, wymienione przykładowo w opisie stanu faktycznego czynności), to kontrahent świadczy na rzecz Spółki usługę w rozumieniu ustawy o VAT, a tym samym wykonuje czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powyższe stanowisko potwierdziło również Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia 30.12.2004 r. (nr PP3-812-1222/2004/AP/4026). W powyższym piśmie stwierdzono, iż „w praktyce występują również sytuacje, w których podatnicy kształtują wzajemne relacje pomiędzy sobą w ten sposób, że premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę, np. nabyć określonej wartości, czy ilości towarów w określonym czasie, lub też dokonywanie terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premie te nie są związane z żadną konkretną dostawą. W takim przypadku należy uznać, że wypłacana premia pieniężna związana jest z określonym zachowaniem nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych”. Ministerstwo Finansów uznało więc, iż w sytuacji, gdy podmiot wypłaca premię pieniężną z tytułu dokonywania przez nabywcę zakupów o określonej wartości, czy ilości towarów w określonym czasie, jak również innych czynności, takich jak terminowe regulowanie należności - to wypłacona premia pieniężna stanowi wynagrodzenie za świadczoną przez nabywcę usługę.

Katalog czynności wymienionych w piśmie Ministerstwa Finansów z dnia 30.12.2004 r. ma jednak wyłącznie charakter przykładowy, a tym samym strony mogą postanowić, iż premia pieniężna będzie wypłacana także za realizację innych czynności przez kontrahenta na rzecz Spółki. Taką czynnością może być, oprócz osiągnięcia określonego poziomu obrotów, terminowej płatności (braku zaległości płatniczych), także np. zachowanie poufności warunków handlowych ustalonych pomiędzy stronami. W przypadku Spółki czynności polegające na braku zaległości, czy też zachowaniu poufności są czynnościami dodatkowymi, ponieważ podstawowym warunkiem wypłaty premii ma być zawsze osiągnięcie ustalonego poziomu obrotów.

Nie ma wątpliwości, iż konkluzje wskazane w piśmie Ministerstwa Finansów, jak również przedstawione powyżej wywody, odnoszą się zarówno do sytuacji, w której premia wypłacana jest w zamian za osiągnięcie określonego poziomu obrotów (zakupów) oraz spełnienie dodatkowych warunków (dokonanie dodatkowych czynności) w przypadku nabycia przez kontrahenta towarów, jak również w przypadku nabycia przez kontrahenta usług polegających na zakupie od Spółki powierzchni reklamowej - jak ma to miejsce w odniesieniu do transakcji realizowanych przez Spółkę.

Ministerstwo Finansów zastrzega jednak, iż powyższą sytuację należy odróżnić od sytuacji, „gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty”. W takim przypadku, zdaniem Ministerstwa Finansów - z czym zasadniczo należy się zgodzić - premia taka powinna być traktowana jak rabat. W analizowanym przypadku Spółka planuje wypłacać premie na podstawie obrotów uzyskanych w ciągu całego okresu rozliczeniowego (zwykle roku kalendarzowego), a tym samym nie będzie to premia, którą można powiązać z konkretną dostawą. W ciągu przyjętego okresu rozliczeniowego kontrahenci Spółki realizują bowiem szereg transakcji, zaś premia pieniężna wypłacana ma być dopiero na podstawie wszystkich transakcji zrealizowanych w jednym okresie rozliczeniowym.

Powyższej konkluzji nie zmienia również fakt, iż Spółka ustala wysokość premii pieniężnej jako procent od obrotów zrealizowanych przez kontrahenta w przyjętym okresie rozliczeniowym. Nie można bowiem uznać, iż z uwagi na fakt, iż premia ustalana jest jako procent od obrotu, to jest ona powiązana z konkretnymi dostawami, a tym samym powinna być traktowana jak rabat. Konsekwentnie, premii pieniężnych jakie mają być wypłacane przez Spółkę nie można uznać za rabat.

Przedstawioną powyżej argumentację potwierdzają także interpretacje wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 3.08.2007r. (nr ITPP1/443-1/07/KM) oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30.10.2007r. (nr IPPP1/443-284/07-2/BS), czy też interpretacja z dnia 22.08.2007r. (nr lP-PP2-443-9/07-2/PK). Powyższe interpretacje zostały wydane pod rządami przepisów dotyczących wydawania wiążących interpretacji indywidualnych, które obowiązują od dnia 1.07.2007r.

Jak wskazano powyżej w opisie stanu faktycznego, Spółka wypłaca premie pieniężne w celu zachęcenia kontrahentów do nabywania większych ilości powierzchni reklamowych. Podpisywanie umów dotyczących premii pieniężnych będzie miało na celu zwiększenie sprzedaży powierzchni reklamowej, czyli zwiększenie sprzedaży podlegającej opodatkowaniu VAT-em. Powiązanie podatku naliczonego jaki wykazywany będzie na fakturach dotyczących premii pieniężnych z realizowaną przez Spółkę sprzedażą opodatkowaną VAT-em nie budzi w tym przypadku jakichkolwiek wątpliwości (jak wskazano powyżej sprzedaż reklam realizowana przez Spółkę w całości podlega opodatkowaniu VAT-em).

Reasumując, w sytuacji gdy premia pieniężna (bonus) wypłacana przez Spółkę stanowi wynagrodzenie za świadczoną przez kontrahenta usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Spółce - na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT - przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez kontrahenta, dokumentującej otrzymanie premii pieniężnej, ponieważ podatek naliczony wykazany na fakturze dotyczącej premii pieniężnej wystawionej przez kontrahenta związany będzie z realizowaną przez Spółkę sprzedażą podlegającą opodatkowaniu VAT-em (sprzedaż usług polegających na sprzedaży reklam prasowych - Spółka świadczy wyłącznie usługi opodatkowane VAT-em).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10 09-402 Płock.