Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.31.2022.1.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-02-10
Teza: Wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych najmu nieruchomości.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; najem; spółki-spółka cywilna; spółki-spółka cywilna-rodzinna spółka cywilna; współwłasność-współwłasność łączna
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowny Panie,

Stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych – jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

5 stycznia 2022 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych najmu nieruchomości.

**Opis stanu zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawcą jest osobą fizyczną, polskim rezydentem, który prowadzi obecnie jednoosobową działalność gospodarczą, na podstawie umowy spółki cywilnej – P. S.C. …. Spółka zajmuje się między innymi prowadzeniem składu budowlanego. Drugim wspólnikiem tej Spółki jest osoba fizyczna będąca polskim rezydentem podatkowym, zaś innych wspólników w tej Spółce Cywilnej nie ma. Spółka nie jest podatnikiem podatku dochodowego, lecz przychody i koszty uzyskania przychodów z udziału w tej Spółce (każdy po 50% udziału) są przypisywane jej wspólnikom i opodatkowane przez nich jako przychody ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza.

Spółka się rozwija, poszerza ofertę towarów dla klientów. Obecne zaplecze powierzchniowe, na którym działa jest niewystarczające. Wspólnicy postanowili wynająć odpłatnie grunty, które graniczą z placem składu budowlanego. Właścicielami gruntów pod planowany wynajem jest wspólnik i jego żona (w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej). Żona jest pracownikiem Spółki, nie ma udziałów w Spółce. Wspólnik rozlicza się z Urzędem Skarbowym według stawki liniowej 19%, natomiast żona rozlicza się sama według skali podatkowej.

W przypadku podpisania umowy na wynajem gruntów na potrzeby działalności w ramach Spółki Cywilnej pod nazwą P. S.C. … małżonkowie mają zamiar złożyć oświadczenie w Urzędzie Skarbowym o wyborze formy opodatkowania najmu prywatnego zryczałtowanym podatkiem dochodowym ze wskazaniem jednego małżonka, tj. żony i rezygnacji z osiągania pożytków przez drugiego małżonka, tj. wspólnika Spółki Cywilnej. Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że nie wynajmuje innych nieruchomości innym osobom, wynajem nie jest głównym źródłem dochodów małżonków.

**Pytanie**

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym koszty najmu gruntów mogą zostać zaliczone jako koszty uzyskania przychodów każdego ze Wspólników w ramach prowadzonych przez nich działalności gospodarczych na podstawie umowy spółki cywilnej – P. S.C. …?

**Pana stanowisko**

Zdaniem Wnioskodawcy, najem gruntów powinien stanowić koszty uzyskania każdego ze Wspólników P. S.C. … – każdy po 50% udziałów, ponieważ zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.)

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.)

przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Funkcjonowanie spółek cywilnych oparte jest o przepisy art. 860-875 Kodeksu cywilnego.

Art. 860 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że

przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

Stosownie do art. 867 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego

Każdy wspólnik jest uprawniony do równego udziału w zyskach i w tym samym stosunku uczestniczy w stratach, bez względu na rodzaj i wartość wkładu. W umowie spółki można inaczej ustalić stosunek udziału wspólników w zyskach i stratach. Można nawet zwolnić niektórych wspólników od udziału w stratach. Natomiast nie można wyłączyć wspólnika od udziału w zyskach. Ustalony w umowie stosunek udziału wspólnika w zyskach odnosi się w razie wątpliwości także do udziału w stratach.

Zgodnie z 868 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego

Wspólnik może żądać podziału i wypłaty zysków dopiero po rozwiązaniu spółki.

Jednakże gdy spółka została zawarta na czas dłuższy, wspólnicy mogą żądać podziału i wypłaty zysków z końcem każdego roku obrachunkowego.

W przeciwieństwie do spółek osobowych prawa handlowego, spółka cywilna nie jest odrębnym podmiotem prawa i stanowi wyłącznie stosunek zobowiązaniowy pomiędzy wspólnikami będącymi stronami umowy spółki cywilnej. Wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony w umowie spółki. Z uwagi na to, że spółka cywilna nie jest podmiotem prawa, nie przysługuje jej w związku z tym również zdolność do czynności prawnych, zdolność sądowa ani procesowa.

Spółka cywilna nie jest także przedsiębiorcą w rozumieniu art. 431 Kodeksu cywilnego oraz art. 4 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2021 r. poz. 162 ze zm.); „

Art. 431 Kodeksu cywilnego

Przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna, o której mowa w art. 331 § 1, prowadząca we własnym imieniu działalność gospodarczą lub zawodową.

Art. 4 ust. 1 i 2 Prawa przedsiębiorców

Przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, wykonująca działalność gospodarczą.

Przedsiębiorcami są także wspólnicy spółki cywilnej w zakresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej.

„Przedsiębiorcami” w myśl tej ustawy są bowiem wspólnicy tej spółki.

Przechodząc na grunt prawa podatkowego wskazać należy, że zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy koszt poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

‒ wydatek został poniesiony przez podatnika,

‒ jest definitywny, a więc bezzwrotny,

‒ pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

‒ poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

‒ został właściwie udokumentowany,

‒ nie jest kosztem wymienionym w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że jest Pan wspólnikiem w spółce cywilnej. Przychody i koszty uzyskania przychodów z udziału w tej spółce (każdy ze wspólników posiada po 50% udziału) są przypisywane wspólnikom i opodatkowane przez nich jako przychody ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza. Rozlicza się Pan z urzędem skarbowym według stawki liniowej 19%. Wspólnicy spółki cywilnej postanowili wynająć odpłatnie grunty, które graniczą z placem składu budowlanego. Właścicielami gruntów pod planowany wynajem jest Pan (wspólnik tej spółki) i Pana żona (w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej).

Stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1359 ze zm.).

Przepis art. 31 § 1 Kodeksu stanowi, że

z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Jednocześnie z § 2 tego artykułu wynika, że

Do majątku wspólnego należą w szczególności:

1) pobrane wynagrodzenie za pracę i dochody z innej działalności zarobkowej każdego z małżonków;

2) dochody z majątku wspólnego, jak również z majątku osobistego każdego z małżonków;

3) środki zgromadzone na rachunku otwartego lub pracowniczego funduszu emerytalnego każdego z małżonków;

4) kwoty składek zewidencjonowanych na subkoncie, o którym mowa w art. 40a ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 266, 321, 568, 695 i 875).

Tym samym dochody z majątku wspólnego (dochód z najmu nieruchomości), niezależnie od tego, że – jak podaje Pan w opisie tła faktycznego –

małżonkowie mają zamiar złożyć oświadczenie w Urzędzie Skarbowym o wyborze formy opodatkowania najmu prywatnego zryczałtowanym podatkiem dochodowym ze wskazaniem jednego małżonka, tj. żony i rezygnacji z osiągania pożytków przez drugiego małżonka, tj. wspólnika Spółki Cywilnej

należą do majątku wspólnego Pana i Pana małżonki.

Prawo do złożenia oświadczenia, o którym Pan pisze wynika z art. 12 ust. 7 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2021r. poz. 1993 ze zm.).

Z przepisów tej ustawy wynika, że

Art. 12 ust. 5

Przychody z udziału w spółce w odniesieniu do każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. W razie braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

art. 12 ust. 5a

Przepis ust. 5 stosuje się odpowiednio w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1d, w ramach wspólnej własności, wspólnego posiadania, wspólnego użytkowania upraw, hodowli lub chowu lub w ramach wspólnego przedsięwzięcia.

art. 12 ust. 6

Zasada, o której mowa w ust. 5, ma również zastosowanie do małżonków, między którymi istnieje wspólność majątkowa, osiągających przychody, o których mowa w art. 6 ust. 1a, chyba że złożą sporządzone na piśmie oświadczenie o opodatkowaniu całości przychodu przez jednego z nich.

Art. 12 ust. 7

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 6, składa się właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymany został pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnięty został w grudniu roku podatkowego.

W konsekwencji zasadą jest, że każdy z małżonków osobno opodatkowuje przysługującą mu część dochodu (przychodu) z najmu. Na potrzeby opodatkowania przyjmuje się przy tym, że udziały małżonków w przychodach ze wspólnej własności, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy są równe. Przepisy podatkowe dopuszczają również inny sposób rozliczenia najmu rzeczy objętych wspólnością majątkową małżeńską. Możliwe jest mianowicie opodatkowanie całego przychodu z tego tytułu przez jednego z małżonków. Skorzystanie z tego sposobu rozliczenia przychodów wymaga jednak złożenia przez małżonków naczelnikowi właściwego urzędu skarbowego pisemnego oświadczenia o dokonanym wyborze.

Tym samym oświadczenie to dotyczy wyłącznie wyboru zasady opodatkowania całości przychodu przez jednego z małżonków.

Przepis ten został wprowadzony do ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne ustawa z dnia z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Jak wynika z uzasadnienia do tej ustawy (Sejm Rzeczpospolitej Polskiej IV Kadencji, Druk Sejmowy Nr 416)

Projekt ustawy zmieniającej ustawę o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne pozostaje w bezpośrednim związku z przyjętym dnia 29 stycznia 2002 r. przez Radę Ministrów pakietem „Przede wszystkim przedsiębiorczość”, w którym zakłada się rozszerzenie zakresu ryczałtowych form opodatkowania, uproszczenie systemu rozliczeń i stworzenie instrumentów do „wychodzenia” z szarej strefy (ryczałt przy wolnych zawodach).

Niniejsze potwierdza także, że nie reguluje on kwestii czerpania pożytków z majątku wspólnego małżonków.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące uregulowania prawne stwierdzić należy, że w przypadku, gdy jeden ze wspólników Spółki cywilnej (Pan) wynajmuje nieruchomość będąca we współwłasności małżeńskiej, spółce cywilnej, w której jest wspólnikiem, to wydatki w części przypadającej na Pana, nie stanowią dla Pana kosztów uzyskania przychodów z tytułu działalności prowadzonej w formie spółki cywilnej. Zapłatę czynszu najmu w tej części należy uznać za świadczenie wspólnika spółki cywilnej na rzecz "samego siebie".

Informacje dodatkowe
--------------------

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie wydania interpretacji.

Jednocześnie, skoro, zgodnie z art. 14b § 1 ustawy − Ordynacja podatkowa

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną)

to dokonana przez organ ocena przedstawionego przez Pana stanowiska dotyczy wyłącznie skutków podatkowych, jakie w przedmiotowej sprawie wystąpią po Pana stronie w związku najmem nieruchomości przez spółkę cywilną. Interpretacja nie rozstrzyga natomiast kwestii obowiązków i uprawnień innych podmiotów, w tym drugiego wspólnika spółki cywilnej.

Ponadto, niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie braku możliwości kwalifikacji określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Nie rozstrzyga natomiast o skuteczności umowy zawartej pomiędzy małżonkami a wspólnikami spółki cywilnej.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).