Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.235.2019.2.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-17
Teza: możliwość zwolnienia z opodatkowania odszkodowania za naniesienia i nasadzenia na likwidowanym ogrodzie działkowym
Słowa kluczowe: działki; likwidacja
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 8 kwietnia 2019 r. (data wpływu 11 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 maja 2019 r. (data wpływu 29 maja 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania odszkodowania za naniesienia budowlane i nasadzenia roślinne w związku z likwidacją rodzinnego ogrodu działkowego **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 kwietnia 2019 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania odszkodowania za naniesienia budowlane i nasadzenia roślinne w związku z likwidacją rodzinnego ogrodu działkowego.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), w związku z powyższym pismem z dnia 15 maja 2019 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.235.2019.1.SR, wezwano Wnioskodawczynię na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 15 maja 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 20 maja 2019 r.), zaś w dniu 29 maja 2019 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 27 maja 2019 r.).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Decyzją Naczelnika Dzielnicy … z dnia 30 marca 1982 r., nr …, wywłaszczono na rzecz Państwa na podstawie ustawy z dnia 12 marca 1958 r. o zasadach i trybie wywłaszczenia nieruchomości całą nieruchomość należącą do E.D., położoną w … przy ul. …, z przeznaczeniem na pracownicze ogrody działkowe. Wskazana nieruchomość została oznaczona na planie geodezyjnym z dnia 31 marca 1980 r., nr …, jako działki nr: 2/2, 111/2, 111/3 oraz 111/4. Następnie decyzją Zastępcy Kierownika Wydziału Geodezji i Gospodarki Gruntami Urzędu Dzielnicowego … nr … nieruchomość została przekazana w nieodpłatne użytkowanie na czas nieokreślony … Przedsiębiorstwu Ogrodniczemu. Decyzją Polskiego Związku Działkowców Zarządu ROD „…” z dnia 4 sierpnia 2011 r. Wnioskodawczyni została przyjęta w poczet Polskiego Związku Działkowców i przydzielono Jej w użytkowanie działkę nr \`(...)\`, znajdującą się na terenie ww. wywłaszczonej nieruchomości.

Wojewoda … decyzją nr … z dnia 14 maja 2002 r. po rozpatrzeniu wniosku E.D. stwierdził nieważność ww. decyzji Naczelnika Dzielnicy … z dnia 30 marca 1982 r., nr …, co skutkowało przywróceniem prawa własności E.D. Na podstawie pozwu E.D. Sąd Rejonowy dla … w … wyrokiem z dnia 14 czerwca 2012 r. w sprawie o sygn. akt …, nakazał wydanie ww. działki. Wydanie nieruchomości nastąpiło w dniu 26 sierpnia 2015 r.

W dniu 4 września 2017 r. Wnioskodawczyni złożyła wniosek o ustalenie odszkodowania za naniesienia budowlane i nasadzenia na ww. ogródku działkowym nr \`(...)\`, leżącym na terenie ROD „…”. W toku postępowania wszczętego na podstawie wymienionego wniosku Prezydent Miasta … postanowieniem z dnia 24 października 2017 r. wyznaczył biegłego rzeczoznawcę majątkowego do sporządzenia opinii w sprawie, której przedmiotem była wycena składników majątkowych, w tym nasadzeń roślinnych oraz urządzeń i obiektów znajdujące się w obrębie ogródka działkowego nr \`(...)\`, wchodzącego w skład likwidowanych Rodzinnych Ogródków Działkowych „…” w …. Operat szacunkowy sporządzony został przez rzeczoznawcę majątkowego w dniu 15 listopada 2017 r. Za datę, na którą określoną wartość przedmiotu wyceny przyjęto również datę 15 listopada 2017 r. Natomiast datę, na którą określono i uwzględniono stan przedmiotu wyceny ustalono dzień 27 lipca 2015 r.

Jak wynika z treści ww. operatu szacunkowego, na kwotę odszkodowania składają się następujące składniki: wartość nasadzeń roślinnych (10 609 zł 09 gr) oraz koszt odtworzenia naniesień budowlanych (35 824 zł). Na wartość nasadzeń roślinnych składają się: drzewa i krzewy ozdobne (8 655 zł 53 gr), drzewa i krzewy owocowe (39 zł 08 r), byliny (114 zł 48 gr) oraz trawnik (1 800 zł). Operat zawiera szczegółowe określenie liczby (ewentualnie powierzchni bylin) i wieku drzew, krzewów i innych roślin, przy czym wiek najmłodszych z roślin określono na 2 lata. Na koszt odtworzenia naniesień budowlanych składały się: budynek ‒ altana o pow. 21,53 m2 wraz z tarasem o pow. 9,45 m2, budynek gospodarczy o pow. 5,15 m2 oraz ich fundamenty, ściany, dach i wykończenie wew. (24 758 zł), instalacja elektryczna oraz przyłącza energetyczne i wodociągowe (2 215 zł) oraz pozostałe naniesienia budowlane ‒ ogrodzenie, utwardzenie terenu, huśtawka, pergola i taras (8 851 zł). Treść operatu szacunkowego jednoznacznie wskazuje, że uwzględniono wyłącznie poniesione straty. Data uwzględnienia stanu przedmiotu wyceny ‒ 27 lipca 2015 r. ‒ jest ustalona na co najmniej 2 lata przed wydaniem decyzji ustalającej wysokość odszkodowania.

Postępowanie związane z likwidacją rodzinnego ogrodu działkowego i ustaleniem odszkodowania z tego tytułu regulują przepisy ustawy z dnia 13 lutego 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (dalej: urod). Zgodnie z art. 22 ust. 1 urod, podmiot likwidujący obowiązany jest wypłacić działkowcom odszkodowanie za składniki majątkowe znajdujące się na działkach, a stanowiące ich własność oraz za prawa do działki ROD. Na mocy art. 25 ust. 1 urod, przepis art. 22 ust. 1 urod stosuje się odpowiednio w przypadku likwidacji ROD lub jego części w związku z realizacją roszczenia osoby trzeciej. W takiej sytuacji ustalenie odszkodowań następuje w drodze decyzji, a obowiązany do ich wypłaty jest podmiot, który występował jako właściciel nieruchomości w dniu nabycia tytułu prawnego do tej nieruchomości przez stowarzyszenie ogrodowe lub w dniu, w którym ROD stał się ogrodem stałym w rozumieniu ustawy z dnia 6 maja 1981 r. o pracowniczych ogrodach działkowych.

Decyzją nr … z dnia 26 lutego 2018 r. Prezydent Miasta … orzekł o ustaleniu odszkodowania w wysokości 46 433 zł za naniesienia budowlane i nasadzenia roślinne na działce Rodzinnego Ogrodu Działkowego w związku z likwidacją części ww. ROD. Odszkodowanie na rzecz Wnioskodawczyni) w całości zostało wypłacone przez Skarb Państwa. W ustawowym terminie Urząd Miasta … przesłał również PIT-11 i w części F. Informacje o wysokości przychodów, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) (przychody z innych źródeł) wpisano odszkodowanie za naniesienia w kwocie 46 433 zł.

Jak wskazano ww. decyzji Prezydenta Miasta … z dnia 26 lutego 2018 r. ustalenie wysokości odszkodowań następuje po uzyskaniu opinii rzeczoznawcy majątkowego, a w wyniku analizy operatu szacunkowego stwierdzono również, że jest on zgodny z celem wyceny, logiczny, rzeczowy, a także sporządzony zgodnie z przepisami ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2176) oraz rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego (Dz. U. z 2004 r., Nr 207, poz. 2109, z późn. zm.). Przedmiotowa decyzja o ustaleniu odszkodowania jest ostateczna, a wypłata odszkodowania nastąpiła przelewem w dniu 30 kwietnia 2018 r.

Wszystkie wymienione decyzje i wyroki są ostateczne oraz prawomocne. Przedmiotowy stan faktyczny wynika z rozstrzygnięć organów administracji publicznej i sądu. Należy zauważyć, że w przedmiocie ustalenia odszkodowania dla użytkowników likwidowanych ROD nie istniało i nie istnieje żadne porozumienie pomiędzy Polskim Związkiem Działkowców a Urzędem Miasta ….

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym odszkodowanie przedstawione w stanie faktycznym, a ustalone w treści decyzji administracyjnej Prezydenta Miasta … za naniesienia znajdujące się w likwidowanej części ROD?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku likwidacji ogródków działkowych, osobom będącym użytkownikami działek przysługuje prawo do uzyskania odszkodowania za stanowiące ich własność nasadzenia, urządzenia i obiekty znajdujące się na działkach. Według przedstawionego stanu faktycznego wypłacone odszkodowanie powinno korzystać ze zwolnienia, o którym stanowi art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przedmiotowym zwolnieniem objęte są te odszkodowania, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów innych ustaw i przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, co przytoczono w opisanym stanie faktycznym.

Nie ma tu zastosowanie wyłącznie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g), gdyż odszkodowanie to nie jest ustalone na podstawie porozumienia (a zatem czynności cywilnoprawnej) lecz w drodze decyzji administracyjnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie m.in. wymienia się inne źródła (pkt 9).

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 ww. ustawy. Oznacza to, że przychodem z innych źródeł będzie każde przysporzenie majątkowe, mające konkretny wymiar finansowy, otrzymane jako świadczenie pieniężne, rzeczowe lub też jako świadczenie nieodpłatne, czy częściowo odpłatne.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że decyzją Naczelnika Dzielnicy … z dnia 30 marca 1982 r., nr …, wywłaszczono na rzecz Państwa na podstawie ustawy z dnia 12 marca 1958 r. o zasadach i trybie wywłaszczenia nieruchomości całą nieruchomość należącą do E.D., położoną w … przy ul. …, z przeznaczeniem na pracownicze ogrody działkowe. Wskazana nieruchomość została oznaczona na planie geodezyjnym z dnia 31 marca 1980 r., nr …, jako działki nr: 2/2, 111/2, 111/3 oraz 111/4. Następnie decyzją Zastępcy Kierownika Wydziału Geodezji i Gospodarki Gruntami Urzędu Dzielnicowego … nr … nieruchomość została przekazana w nieodpłatne użytkowanie na czas nieokreślony … Przedsiębiorstwu Ogrodniczemu. Decyzją Polskiego Związku Działkowców Zarządu ROD „…” z dnia 4 sierpnia 2011 r. Wnioskodawczyni została przyjęta w poczet Polskiego Związku Działkowców i przydzielono Jej w użytkowanie działkę nr \`(...)\`, znajdującą się na terenie ww. wywłaszczonej nieruchomości.

Wojewoda … decyzją nr … z dnia 14 maja 2002 r. po rozpatrzeniu wniosku E.D. stwierdził nieważność ww. decyzji Naczelnika Dzielnicy … z dnia 30 marca 1982 r., nr …, co skutkowało przywróceniem prawa własności E.D. Na podstawie pozwu E.D. Sąd Rejonowy dla … w … wyrokiem z dnia 14 czerwca 2012 r. w sprawie o sygn. akt …, nakazał wydanie ww. działki. Wydanie nieruchomości nastąpiło w dniu 26 sierpnia 2015 r.

W dniu 4 września 2017 r. Wnioskodawczyni złożyła wniosek o ustalenie odszkodowania za naniesienia budowlane i nasadzenia na ww. ogródku działkowym nr \`(...)\`, leżącym na terenie ROD „…”. W toku postępowania wszczętego na podstawie wymienionego wniosku Prezydent Miasta … postanowieniem z dnia 24 października 2017 r. wyznaczył biegłego rzeczoznawcę majątkowego do sporządzenia opinii w sprawie, której przedmiotem była wycena składników majątkowych, w tym nasadzenia roślinne oraz urządzenia i obiekty znajdujące się w obrębie ogródka działkowego nr \`(...)\`, wchodzącego w skład likwidowanych Rodzinnych Ogródków Działkowych „…” w …. Operat szacunkowy sporządzony został przez rzeczoznawcę majątkowego w dniu 15 listopada 2017 r. Za datę, na którą określoną wartość przedmiotu wyceny przyjęto również datę 15 listopada 2017 r. Natomiast datę, na którą określono i uwzględniono stan przedmiotu wyceny ustalono dzień 27 lipca 2015 r.

Jak wynika z treści ww. operatu szacunkowego, na kwotę odszkodowania składają się następujące składniki: wartość nasadzeń roślinnych oraz koszt odtworzenia naniesień budowlanych. Na wartość nasadzeń roślinnych składają się: drzewa i krzewy, drzewa i krzewy owocowe, byliny oraz trawnik. Operat zawiera szczegółowe określenie liczby (ewentualnie powierzchni bylin) i wieku drzew, krzewów i innych roślin, przy czym wiek najmłodszych z roślin określono na 2 lata. Na koszt odtworzenia naniesień budowlanych składały się: budynek ‒ altana o pow. 21,53 m>sup>2 wraz z tarasem o pow. 9,45 m2, budynek gospodarczy o pow. 5,15 m2 oraz ich fundamenty, ściany, dach i wykończenie wew., instalacja elektryczna oraz przyłącza energetyczne i wodociągowe oraz pozostałe naniesienia budowlane ‒ ogrodzenie, utwardzenie terenu, huśtawka, pergola i taras. Treść operatu szacunkowego jednoznacznie wskazuje, że uwzględniono wyłącznie poniesione straty. Data uwzględnienia stanu przedmiotu wyceny ‒ 27 lipca 2015 r. ‒ jest ustalona na co najmniej 2 lata przed wydaniem decyzji ustalającej wysokość odszkodowania.

Postępowanie związane z likwidacją rodzinnego ogrodu działkowego i ustaleniem odszkodowania z tego tytułu regulują przepisy ustawy z dnia 13 lutego 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych.

Decyzją nr … z dnia 26 lutego 2018 r. Prezydent Miasta … orzekł o ustaleniu odszkodowania w wysokości 46 433 zł za naniesienia budowlane i nasadzenia roślinne na działce Rodzinnego Ogrodu Działkowego w związku z likwidacją części ww. ROD. Odszkodowanie na rzecz Wnioskodawczyni w całości zostało wypłacone przez Skarb Państwa. W ustawowym terminie Urząd Miasta … przesłał również PIT-11 i w części F. Informacje o wysokości przychodów, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, (przychody z innych źródeł) wpisano odszkodowanie za naniesienia w kwocie 46 433 zł.

Jak wskazano ww. decyzji Prezydenta Miasta … z dnia 26 lutego 2018 r. ustalenie wysokości odszkodowań następuje po uzyskaniu opinii rzeczoznawcy majątkowego, a w wyniku analizy operatu szacunkowego stwierdzono również, że jest on zgodny z celem wyceny, logiczny, rzeczowy, a także sporządzony zgodnie z przepisami ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2176) oraz rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego (Dz. U. z 2004 r., Nr 207, poz. 2109, z późn. zm.). Przedmiotowa decyzja o ustaleniu odszkodowania jest ostateczna, a wypłata odszkodowania nastąpiła przelewem w dniu 30 kwietnia 2018 r.

Należy wskazać, że szczególnym trybem likwidacji przewidzianym w ustawie z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2176), jest likwidacja ogrodu działkowego lub jego części w związku z realizacją roszczenia osób trzecich. Zgodnie z art. 25 ust. 1 ww. ustawy, w przypadku likwidacji ROD lub jego części w związku z realizacją roszczenia osoby trzeciej, nie stosuje się przepisu art. 21, jeżeli Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego występowały jako właściciel nieruchomości w dniu nabycia do tej nieruchomości tytułu prawnego przez stowarzyszenie ogrodowe lub w dniu, w którym ROD stał się ogrodem stałym w rozumieniu ustawy z dnia 6 maja 1981 r. o pracowniczych ogrodach działkowych (Dz. U. z 1996 r., poz. 390, z późn. zm.).

W myśl art. 25 ust. 2 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych, w przypadku likwidacji ROD, o której mowa w ust. 1, przepis art. 22 ust. 1 stosuje się odpowiednio. Obowiązanym do wypłaty odszkodowań jest podmiot, który występował jako właściciel nieruchomości w dniu, o którym mowa w ust. 1. Ustalenie odszkodowań następuje w drodze decyzji.

Stosownie do art. 25 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy, organem właściwym do wydania decyzji, o której mowa w ust. 2, jest w przypadku gdy podmiotem obowiązanym do wypłaty odszkodowań jest Skarb Państwa - starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej.

Podmiot likwidujący obowiązany jest wypłacić działkowcom – odszkodowanie za składniki majątkowe znajdujące się na działkach, a stanowiące ich własność oraz za prawa do działki w ROD, pomniejszone o wartość prawa do działki przyznanego w nowo powstałym ROD (art. 22 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30 ust. 2 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych, nasadzenia, urządzenia i obiekty znajdujące się na działce, wykonane lub nabyte ze środków finansowych działkowca, stanowią jego własność.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że w przypadku likwidacji ogrodów działkowych, osobom będącym użytkownikami działek przysługiwać będzie prawo do uzyskania odszkodowania za stanowiące ich własność nasadzenia, urządzenia i obiekty znajdujące się na działkach.

Ponadto, zgodnie z przepisami ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych, ilekroć w ustawie mowa jest o działkowcu – należy przez to rozumieć pełnoletnią osobę fizyczną uprawnioną do korzystania z działki w rodzinnym ogrodzie działkowym na podstawie prawa do działki.

W przypadku likwidacji ogrodu działkowego w związku z koniecznością realizacji roszczenia osoby trzeciej, działkowcowi nie przysługuje prawo do działki zamiennej (w art. 39 powołanej ustawy brak odesłania do art. 25 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy, ilekroć w ustawie o ROD jest mowa o likwidacji rodzinnego ogrodu działkowego lub jego części – należy przez to rozumieć zbycie lub wygaśnięcie praw przysługujących stowarzyszeniu ogrodowemu do nieruchomości zajmowanej przez rodzinny ogród działkowy lub jego część oraz wydanie tej nieruchomości przez stowarzyszenie ogrodowe. Natomiast stosownie do art. 35 tej ustawy, prawo do działki wygasa m.in. z chwilą likwidacji ROD lub jego części, na której znajduje się działka.

Odszkodowanie stanowi – co do zasady – przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie oznacza to jednak, że wszystkie odszkodowania są opodatkowane. Niektóre z nich, wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych określonym w art. 21 ust. 1 ww. ustawy, korzystają ze zwolnienia od podatku. Jednakże należy podkreślić, że korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2018 r. poz. 917, 1000 i 1076), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

W świetle powyższego, ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych korzystają jedynie te odszkodowania lub zadośćuczynienia, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów rangi ustawy lub aktów wykonawczych wydanych na ich podstawie oraz te odszkodowania lub zadośćuczynienia, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy.

Należy podkreślić, że nie jest przy tym wystarczające, aby w przepisach prawa określone były same tylko przesłanki, powodujące powstanie roszczenia o odszkodowanie lub zadośćuczynienie, konieczne jest również wskazanie zasad ich ustalania.

Powołany przepis wskazuje jednoznacznie, że nie wszystkie odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane przez osoby fizyczne wolne są od podatku dochodowego.

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odszkodowania, czy zadośćuczynienia. Nie oznacza to jednak dowolności w ich rozumieniu. Jak wynika bowiem z orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 kwietnia 2011 r., sygn. akt SK 62/08, jeśli określony sposób rozumienia przepisu ustawy utrwalił się już w sposób oczywisty, a zwłaszcza jeśli znalazł jednoznaczny i autorytatywny wyraz w orzecznictwie Sądu Najwyższego bądź Naczelnego Sądu Administracyjnego to należy uznać, że przepis ten – w praktyce swego stosowania – nabrał takiej właśnie treści. Jednocześnie względy spójności systemu prawa uzasadniają, aby kryteria rozumienia pojęć niezdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych miały w pierwszej kolejności charakter kryteriów ustawowych. Konieczne staje się zatem zastosowanie wykładni systemowej zewnętrznej i odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.). Odwołując się zatem do prawa cywilnego, stwierdzić należy, że świadczenie odszkodowawcze to najogólniej, świadczenie mające na celu naprawienie wyrządzonej szkody. Szkoda jest to uszczerbek jakiego doznał poszkodowany wbrew jego woli, we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Uszczerbek niemajątkowy jest określany terminem „krzywda”. Pod tym pojęciem należy rozumieć wszelkie negatywne przeżycia człowieka wyrażające się zarówno w cierpieniu fizycznym, jak i psychicznym, wywołane czynem niedozwolonym. Do naprawienia krzywdy odnosi się termin „zadośćuczynienie”, natomiast „odszkodowanie” wiąże się z naprawieniem uszczerbku majątkowego.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Zawarty w tym przepisie zwrot „przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłaconego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami” odnosi się do wszystkich przypadków, w których wypłata tego odszkodowania następuje stosownie do przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami. Jednakże należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie, wypłacone odszkodowanie nie zostało ustalone na podstawie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, gdyż likwidacja Rodzinnego Ogrodu Działkowego nie nastąpiła w trybie art. 18 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych, tj. na cel publiczny, lecz na podstawie art. 25 ww. ustawy, tj. w związku z realizacją roszczenia osoby trzeciej. Natomiast, wypłata odszkodowań w tym trybie nie odwołuje się do przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami – tak jak ma to miejsce w przypadku likwidacji ogródków działkowych na cel publiczny (tj. w trybie art. 18 ust. 1 tej ustawy, który wprost wskazuje, że do likwidacji rodzinnych ogrodach działkowych na cele publiczne stosuje się przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami dotyczące wywłaszczania nieruchomości). Poza tym, w przepisie tym brak jest odesłania do art. 22 ust. 2 tej ustawy odnoszącego się do ustalenia wysokości odszkodowania w wyniku uzyskania opinii biegłego, jak również do innych przepisów prawa, które regulowały by powyższą kwestię.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 1123/16, zaaprobował stanowisko zgodnie, z którym dla spełnienia się hipotezy tego przepisu konieczne byłoby, aby odrębny przepis (odrębny względem ogólnych zasad prawa cywilnego) wskazywał konkretną wysokość odszkodowania lub sposób, w jaki należy je ustalić.

W związku z powyższym, należy uznać, że otrzymane przez Wnioskodawczynię odszkodowanie za naniesienia budowlane i nasadzenia roślinne w związku z likwidacją działki położonej na terenie Rodzinnego Ogrodu Działkowego nie mieści się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 3 i pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie podlega zwolnieniu od opodatkowania na podstawie ww. przepisów.

W konsekwencji, otrzymane odszkodowanie stanowi dla Wnioskodawczyni przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, płatnik był zobowiązany do wystawienia informacji PIT-11 Wnioskodawczyni otrzymującej odszkodowanie stosownie do postanowień art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni jest nieprawidłowe.

Tutejszy Organ podkreśla, że jednym z celów interpretacji indywidualnych jest zinterpretowanie przepisów budzących wątpliwość wśród podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych. Przepis art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) nakłada na Organ podatkowy obowiązek udzielania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Dokumenty dołączone do wniosku nie podlegają analizie tutejszego Organu.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.