Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.98.2017.2.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-14
Teza: Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości zabudowanej oraz podstawy opodatkowania tej sprzedaży.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 31 marca 2017 r. (data wpływu 3 kwietnia 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 8 czerwca 2017 r. (data wpływu 14 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanej oraz podstawy opodatkowania tej sprzedaży **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanej oraz podstawy opodatkowania tej sprzedaży i w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 8 czerwca 2017 r. w zakresie doprecyzowania opisu sprawy oraz brakującej opłaty.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącym stroną postępowania:

…, NIP …;

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

…, PESEL …;

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 11 sierpnia 2007 r. Pan … („Wnioskodawca”) wraz z małżonką („Żona”, łącznie dalej zwani „Wnioskodawcami”) zakupili działkę gruntową niezabudowaną w miejscowości … (woj. …) na zasadach wspólności majątkowej. Wnioskodawcy pozostawali w ustroju wspólności ustawowej małżeńskiej. W dniu 22 marca 2011 r. Wnioskodawca z małżonką dołączyli dodatkową powierzchnię, która została objęta jedną księgą wieczystą („Grunt”).

W 2010 r. Wnioskodawca, razem ze wspólnikiem założyli spółkę cywilną („Spółka”). Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych Wnioskodawca rozlicza dochody ze Spółki zgodnie ze skalą określoną w art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Żona nie prowadzi działalności gospodarczej. Na gruncie należącym do majątku prywatnego Wnioskodawców, Spółka rozpoczęła budowę budynku usługowo-mieszkalnego z myjnią samoobsługową („Budynek”), pozwolenie na budowę zostało uzyskane 13 września 2010 r. Grunt nie był wniesiony aportem do Spółki a Spółka wykorzystywała go na podstawie umowy dzierżawy.

Zakup materiałów budowlanych został dokonany przez Spółkę z kredytów hipotecznych zaciągniętych przez wspólników Spółki oraz kredytu inwestycyjnego zaciągniętego przez Spółkę w bankach jak również z oszczędności własnych wspólników Spółki.

W zakresie podatku VAT Spółka odliczała VAT z faktur dokumentujących zakup materiałów i usług budowlanych wykorzystywanych do budowy Budynku, jako że budowa Budynku była związana z działalnością opodatkowaną VAT Spółki.

W dniu 6 lipca 2012 r. Spółka otrzymała odbiór części budynku na podstawie decyzji powiatowego inspektora budowlanego (70 m2, powierzchnia użytkowa 65m2), która została ujęta w ewidencji środków trwałych Spółki i amortyzowana dla celów podatku dochodowego. W tej części budynku Spółka rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT - myjnia samoobsługowa. Pozostała część budynku (ponad 350m2) do dnia złożenia niniejszego wniosku nie została odebrana i nie jest wykorzystywana dla celów działalności Spółki. W chwili obecnej Wnioskodawcy rozważają sprzedaż Gruntu oraz Budynku na nim posadowionego.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że Zainteresowany 1 oraz Zainteresowana 2 nabyli działki w celu powiększenia majątku osobistego z zamiarem wykorzystania do celów osobistych; dokupienie działki w 2011 r. oraz następnie scalenie obu działek w jedną, miało podnieść wartość nieruchomości. Przez pierwsze pięć lat od zakupu działki w 2007 r., działka nie była wykorzystywana przez Zainteresowanych.

Zainteresowana niebędąca stroną postępowania (tj. Zainteresowana 2) nie jest podatnikiem podatku VAT i nigdy nie była.

W dniu 11.08.2007 r. Zainteresowany 1 oraz Zainteresowana 2 nabyli do majątku objętego wspólnością ustawowa małżeńską, niezabudowaną działkę nr 3, obszaru 0.1912 ha. Nabycie działki nie podlegało opodatkowaniu VAT – sprzedawcą były osoby fizyczne, które nie działały w charakterze podatników VAT. Sprzedaż działki podlegała opodatkowaniu podatkiem PCC. W dniu 22.03.2011 r. został podpisany akt notarialny w wyniku którego Zainteresowany 1 oraz Zainteresowana 2 nabyli nieruchomość niezabudowaną nr 10/1, obszaru 0.03.02 ha w trybie bezprzetargowym od Urzędu Miasta i Gminy … w celu poprawienia warunków zagospodarowania. Nabycie działki podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 23%. W akcie notarialnym wniesiono o odłączenie działki nr 10/1 będącej przedmiotem aktu i przyłączenie jej do działki nr 3, tj. nabytej w 2007 r. Wyniku scalenia obu działek został nadany nowy numer działki (nr 16).

Ani Zainteresowanemu 1 ani Zainteresowanej 2 nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku w związku z nabyciem nieruchomości. Działka była kupiona do majątku prywatnego, nikt z małżonków w momencie nabycia przedmiotowych działek nie prowadził działalności gospodarczej i nie był podatnikiem VAT.

Zarówno działka nabyta w 2007 r. jak i działka nabyta w 2011 r., również po scaleniu obydwu działek w jedną, nie były wykorzystywane przez Zainteresowanego 1 oraz Zainteresowaną 2 do prowadzenia działalności gospodarczej. Działalność gospodarczą zaczęła prowadzić Spółka cywilna, która wybudowała na działce (jak to zostało wcześniej wskazane obie nabyte działki zostały scalone w jedna działkę) budynek.

Pomiędzy Zainteresowanymi, a Spółką nie nastąpiło jeszcze rozliczenie nakładów poniesionych na budowę budynku usługowo-mieszkalnego z myjnią samoobsługową. Takowe rozliczenie pomiędzy Zainteresowanymi a Spółką cywilną nastąpi po sprzedaży nieruchomości.

Do czasu nieodpłatnego wydzierżawienia działki Spółce (umowa dzierżawy z dn. 01.02.2010 r. na czas nieokreślony), nieruchomość nie była w ogóle wykorzystywana przez Zainteresowanego 1 oraz Zainteresowaną 2. Obecnie nieruchomość jest wykorzystywana i zarządzana jedynie przez Spółkę cywilną, na terenie której Spółka cywilna prowadzi myjnię bezdotykową.

Zainteresowany 1 ani Zainteresowana 2 nie wykorzystują przedmiotowej nieruchomości zabudowanej w żaden sposób, w szczególności nie prowadzą na niej działalności gospodarczej - nieruchomość (grunt wraz z budynkiem) jest wykorzystywana przez Spółkę cywilną, która prowadzi działalność dotyczącą mycia i konserwacji pojazdów technologią bezdotykową. Działalność prowadzona przez Spółkę jest opodatkowana podatkiem VAT na zasadach ogólnych według stawki 23%.

Jak to zostało wskazane w odpowiedzi na pytanie nr 3 - po zakupie działki w 2011 r. nastąpiło scalenie dwóch działek w jedną, a więc w tej chwili obie te działki stanowią jedną działkę, dla której prowadzona jest księga wieczysta nr …. Z geograficznego punktu budynek został posadowiony na działce nabytej w 2007 r.

Umiejscowienie budynku geograficznie na działce zakupionej w 2007 r. wynika również z uwarunkowań technicznych. Działka zakupiona 2007 r. liczy sobie 1912m2, działka zakupiona w 2011 r. (nr 10/1) stanowi 302m2. W planie zagospodarowania działka zakupiona w 2011 r. (nr 10/1) miała przeznaczenie na parking i targowisko miejskie tym samym nie ma możliwości postawienia jakiegokolwiek budynku; wymiary nieruchomości 5mx60m oraz przebiegający kabel wysokiego napięcia jak i kolektor burzowy potwierdzają małe możliwości działki nabytej w 2011 r. i może być przeznaczona wyłącznie w celu poprawienia warunków zagospodarowania np. teren zielony.

Jak to zostało wskazane w odpowiedzi na pytanie nr 3 - po zakupie działki w 2011 r. nastąpiło scalenie dwóch działek w jedną a więc w tej chwili obie te działki stanowią jedną działkę dla której prowadzona jest księga wieczysta nr …. Z geograficznego punktu budynek został posadowiony na działce nabytej w 2007 r.

Działka zakupiona w 2011 r. stanowiła grunty rolne, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania. Po scaleniu działki mniejszej nr 10/1 (tj. nabytej w 2011 r.) z większą działką nr 3 (tj. nabytą w 2007 r.) powstała jedna działka o nr 16 dla której prowadzona jest księga wieczysta nr …, posiadająca w planie zagospodarowania przestrzennego takie samo przeznaczenie co działka nr 3 nabyta w 2007 r. (teren zabudowy usługowej o niskiej intensywności zagospodarowania z uzupełniającą funkcja mieszkaniową, zakres dopuszczalnych funkcji ( hotele, pensjonaty, wynajem pokoi).

Działka nabyta w 2011 r. została połączona z działką nabytą w 2007 r. i stanowi jeden nr ewidencyjny (nr 16) oraz posiada jedną KW nr …. Dokupione 302m2 stanowi nieużytki oraz ziemię IV klasy wg. MPZ.

Budynek jest trwale związany z gruntem. Jest to budynek usługowy-mieszkalny. Zgodnie z najlepsza wiedzą Zainteresowanego 1 klasyfikacja to 1230.

Na pytanie „Czy po wybudowaniu budynku wskazanego we wniosku wystąpiło pierwsze zajęcie (używanie) budynku? Należy wskazać dzień, miesiąc, rok.” Wnioskodawca wskazał, że „W kwietniu 2011 r. Spółka cywilna dysponująca działką na podstawie umowy dzierżawy rozpoczęła budowę budynku. Do połowy 2012 r. Spółka cywilna prowadziła prace pozwalające zamknąć budynek w stanie developerskim, w tym też czasie Spółka cywilna skupiła się na oddaniu myjni samochodowej wraz infrastrukturą pozwalającą prowadzić działalność myjni samochodowej, co udało się osiągnąć 6.07.2012 r. otrzymując odbiór techniczny od Starostwa Powiatowego w …; w tej części budynku stanowiącej 65m2 (zgodnie z projektem budowlanym poziom -1) Spółka cywilna prowadzi działalność gospodarczą. Pozostała część budynku wybudowanego przez Spółkę cywilną (388m2) nie została odebrana do dnia dzisiejszego oraz nie została wykończona: w tej części budynku nie jest prowadzona żadna działalność.”

Tak, pomiędzy pierwszym zajęciem (używaniem) przez Spółkę cywilną a planowaną dostawą budynku usługowo-mieszkalnego ze znajdującą się w budynku z myjnią samoobsługową upłynie okres dłuższy niż dwa lata. Myjnię odebrano w 2012 roku a sprzedaż gruntu wraz z posadowionym na nim budynku ma nastąpić w 2017 roku.

Jak to zostało wskazane we wniosku o interpretację właścicielem i sprzedawcą nieruchomości (gruntu uraz z budynkiem) będą Zainteresowany 1 oraz Zainteresowany 2 gdyż zgodnie z podstawowymi zasadami Kodeksu cywilnego własność budynków posadowionych na gruncie przypada właścicielowi gruntu a więc ponieważ Zainteresowany 1 wraz z Zainteresowaną 2 są właścicielami gruntu, stają się oni automatycznie właścicielami posadowionych na tym gruncie budynków.

Częściowe zajęcie przez Spółkę cywilną budynku obejmuje 65m2 myjni, wraz z infrastrukturą (tj. placem manewrowym oraz parkingiem) i nastąpiło w dniu otrzymania odbioru, tzn. 6.07.2012 r. Pozostała część budynku, czyli 388m2, jest nie odebrana i nie jest wykorzystywana przez Spółkę cywilną do prowadzenia działalności gospodarczej. Do czasu sprzedaży nie nastąpi używanie całego budynku przez Spółkę cywilną.

Ani Zainteresowany 1 ani Zainteresowana 2 nie ponosili wydatków na ulepszenie budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Budynek został wybudowany i jest wykorzystywany przez Spółkę cywilną ale Spółka cywilna również nie ponosiła wydatków na ulepszenie, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (we wniosku jako nr 2).

Czy sprzedaż Gruntu oraz Budynku będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT; jeżeli transakcja będzie podlegać VAT jaki podmiot będzie zobowiązany do rozliczenia podatku VAT i jaki sposób powinna zostać określona podstawa opodatkowania?

Zdaniem Zainteresowanych, sprzedaż Gruntu wraz z posadowionym na nim Budynkiem przez Wnioskodawców (zarówno w części wykorzystywanej przez Spółkę jak i w części nieodebranej niewykorzystywanej do działalności Spółki) nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2). Jak wynika z powyższego przepisu intencją ustawodawcy nie jest uznanie za podatnika każdego, kto dokonuje określonych transakcji związanych z działalnością gospodarczą w sposób okazjonalny.

W analizowanym stanie faktycznym sprzedaż Gruntu wraz z Budynkiem nie stanowi przejawu działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawców. Żaden z Wnioskodawców nie prowadzi działalności w zakresie sprzedaży nieruchomości, jak również nie planuje takiej działalności. Podmiotem, który prowadził działalność gospodarczą (myjnia samochodowa) w części Budynku była Spółka. Niemniej jednak jak wskazano w powołanej argumentacji dotyczącej pyt nr 1 z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomość (np. wybudowanie budynku lub budowli) stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu (tu Wnioskodawcy i Żony). W konsekwencji Spółka, która nie jest właścicielem Gruntu a więc nie jest też właścicielem Budynku i w konsekwencji nie może ich sprzedać. Podmiotami uprawnionymi do sprzedaży, jako właściciele Gruntu i Budynku, są Wnioskodawcy. Biorąc pod uwagę, że Wnioskodawcy sprzedając Grunt wraz z Budynkiem nie działają w charakterze podatników VAT, sprzedaż Gruntu wraz z Budynkiem (zarówno w części wykorzystywanej przez inny podmiot - Spółkę – do działalności gospodarczej jak i w części niewykorzystywanej do działalności przez Spółkę), nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowaniu wieczystym nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.). Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Należy zauważyć, że żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.

W myśl art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r., poz. 2082, z późn. zm.), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

Natomiast zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 ww. Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Oboje małżonkowie maja równe udziały w majątku wspólnym (art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wynika z opisu sprawy, nieruchomość w postaci niezabudowanej działki gruntu nr 16 jest na podstawie umowy dzierżawy udostępniana Spółce cywilnej.

W tym miejscu wskazać należy, że w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy.

Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna.

Stosownie do art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa nieruchomości jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Jak wynika z ww. przytoczonych przepisów umowa dzierżawy ma charakter odpłatny, zatem elementem niezbędnym tej umowy jest czynsz dzierżawny.

Wobec powyższego oddanie w ramach umowy dzierżawy, tj. czynności cywilnoprawnej innemu podmiotowi nieruchomości skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie wydzierżawiającego i tym samym stanowi świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występujących w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży gruntu jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika ponadto, iż dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

Za podatnika należy uznać także osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczyniła w tym celu pewne czynności, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania towarów dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli czynność ta dokonywana jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych i nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

W zakresie prawa unijnego, z mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. Nr 347, str. 1 ze zm.), „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta zarówno w art. 15 ust. 2 ustawy, jak i art. 9 ust. 1 ww. Dyrektywy ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnika” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W świetle powyżej przytoczonych przepisów dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzonej działalności gospodarczej. Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Czynności takie jak np. poniesienie wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

Dlatego też, aby uznać, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku VAT należy ustalić, czy działa on jako producent, handlowiec lub usługodawca.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu sprawy, w celu dokonania sprzedaży gruntu podjęto aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania sprzedającego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 powoływanej Dyrektywy (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, wynika, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, producenta tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe wskazać należy, iż w przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy nieruchomości, która jest wydzierżawiona Spółce cywilnej w celu budowy budynku usługowo-mieszkalnego, Zainteresowani nie działają jako podatnicy podatku od towarów i usług. Powyższe wynika z faktu, iż nieruchomość (jak wskazano we wniosku) wydzierżawiana jest Spółce cywilnej, w której wspólnikiem jest zainteresowany będący stroną postępowania. Co istotne nieruchomość jest dzierżawiona w celu prowadzenia inwestycji polegającej na budowie budynku usługowo-mieszkalnego z myjnią samochodową. Inwestycja była prowadzona w określonym celu, tj. wybudowania budynku usługowo-mieszkalnego z myjnią samochodowa, który został wybudowany jako inwestycja wspólników – Wnioskodawcy i jego wspólnika działających jako wspólnicy Spółki cywilnej. Fakt wydzierżawienia Spółce cywilnej przedmiotowej nieruchomości na potrzeby prowadzonej wspólnie z wspólnikiem działalności gospodarczej świadczy, iż przedmiotowa nieruchomość nie jest wykorzystywana na cele osobiste, ale do działalności gospodarczej. Zainteresowani nie wykorzystują przedmiotowej nieruchomości wydzierżawianej Spółce cywilnej do celów prywatnych, na nieruchomości bowiem został wybudowany budynek usługowo-mieszkalny z myjnią samochodową, a więc budynek mający służyć działalności gospodarczej. Nie można zatem uznać, iż dokonując dostawy nieruchomości, która jest wydzierżawiona Spółce cywilnej w celu budowy budynku usługowo-mieszkalnego z myjnią samochodową, Zainteresowani będą wykonywali czynności w ramach zarządu majątkiem własnym.

W konsekwencji uznać należy, Zainteresowani wypełniają określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej i są z tego tytułu podatnikami podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Wnioskodawca wskazał, że zamierza sprzedać Budynek oraz Grunt, na którym Budynek ten jest posadowiony.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 290), przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Wobec przedstawionego opisu sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że mimo iż to dzierżawca wybudował budynek usługowo-mieszkalny z myjnią samoobsługową na dzierżawionym gruncie, to Wnioskodawca dokona dostawy ww. Budynku posadowionego na zbywanej działce bowiem - jak wskazano we wniosku - po sprzedaży nieruchomości nastąpi rozliczenie nakładów. Zatem w świetle rozwiązań przyjętych w ustawie o podatku od towarów i usług, w ramach przedmiotowej transakcji wystąpi dostawa towaru, jakim jest ww. Budynek.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „(…) definicja »pierwszego zasiedlenia (zajęcia)« zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.”.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji, gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku budynku, budowli lub ich części niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z kolei, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. A zatem wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki wyższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Podkreślić należy, że z uwagi na przywołane uregulowania, rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, można dokonać wyłącznie w odniesieniu do zwolnienia od podatku określonego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków/budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z opisu sprawy wynika, że Zainteresowany będący stroną postepowania wraz z małżonką zakupili działkę gruntową niezabudowaną na zasadach wspólności majątkowej (nr 16). Na gruncie należącym do majątku prywatnego Wnioskodawców Spółka rozpoczęła budowę budynku usługowo-mieszkalnego z myjnią samoobsługową. Spółka wykorzystywała grunt na podstawie umowy dzierżawy. Rozliczenie nakładów nastąpi po sprzedaży nieruchomości. Budynek jest trwale związany z gruntem. Jest to budynek usługowo-mieszkalny. W części budynku stanowiącej 65m2 (zgodnie z projektem budowlanym poziom -1) Spółka cywilna prowadzi działalność gospodarczą. Pozostała część budynku wybudowanego przez Spółkę cywilną (388m2) nie została odebrana do dnia dzisiejszego oraz nie została wykończona: w tej części budynku nie jest prowadzona żadna działalność. Pomiędzy pierwszym zajęciem (używaniem) przez Spółkę cywilną a planowaną dostawą budynku usługowo-mieszkalnego ze znajdującą się w budynku z myjnią samoobsługową upłynie okres dłuższy niż dwa lata. Do czasu sprzedaży nie nastąpi używanie całego budynku przez Spółkę cywilną. Ani Zainteresowany 1 ani Zainteresowana 2 nie ponosili wydatków na ulepszenie budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Spółka cywilna również nie ponosiła wydatków na ulepszenie, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Na tle tak przedstawionego zdarzenia przyszłego Zainteresowani powzięli wątpliwości czy sprzedaż gruntu oraz budynku będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

W analizowanej sprawie, kluczowym elementem jest ustalenie, czy w odniesieniu do przedmiotowego budynku nastąpiło pierwsze zasiedlenie, a jeżeli tak, to w którym momencie.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia – w rozumieniu nadanym przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz orzecznictwem TSUE – należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nastąpiło pierwsze zasiedlenie jedynie części nieruchomości.

Jak wskazano we wniosku nie nastąpiło pierwsze zajęcie (używanie) całego budynku. W części budynku Spółka rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT - myjnia samoobsługowa. W pozostałej części budynku nie jest prowadzona żadna działalność. Ponadto pomiędzy pierwszym zajęciem (używaniem) przez Spółkę cywilną a planowaną dostawą budynku usługowo-mieszkalnego ze znajdującą się w budynku z myjnią samoobsługową upłynie okres dłuższy niż dwa lata. W konsekwencji powyższego, planowana sprzedaż wskazanej części budynku z myjnią samochodową będzie spełniała przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

A zatem dostawa ww. części przedmiotowego budynku (myjnia samoobsługowa) będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, o ile strony transakcji nie wybiorą opcji opodatkowania zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy.

Z kolei w odniesieniu do pozostałej części budynku, w stosunku do której nie miało miejsca pierwsze zasiedlenie, stwierdzić należy, że dostawa tej części Budynku odbywać się będzie w ramach pierwszego zasiedlenia. W związku z powyższym dostawa ww. części budynku nie będzie mogła skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zainteresowanym nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu budowy Budynku ponieważ to nie Zainteresowani ponosili nakłady na jego wybudowanie. Ponadto, jak wynika z uzupełnienia wniosku Zainteresowani nie ponosili wydatków na ulepszenie przedmiotowego budynku. Stwierdzić zatem należy, iż w rozpatrywanej sytuacji sprzedaż części budynku będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Należy wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Zatem, skoro dostawa przedmiotowego budynku będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, odpowiednio 65m2 powierzchni budynku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 388m2 powierzchni budynku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, to ze zwolnienia w zw. z art. 29a ust. 8, korzystać również będzie dostawa gruntu, na którym posadowiony jest przedmiotowy budynek.

Ponieważ planowana dostawa nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT odpowiednio na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy Zainteresowani nie będą zobowiązani do rozliczenia tego podatku z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.

Zatem oceniając całościowo stanowisko Zainteresowanych należało uznać je za nieprawidłowe.

Niniejszą interpretacją załatwiono sprawę w zakresie podatku od towarów i usług. Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zauważyć ponadto należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.