Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-23/13/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-04-22
Teza: Jakie wydatki mogą stanowić koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; lokal-odrębna własność lokalu; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 stycznia 2013 r. (data wpływu 9 stycznia 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 11 i 17 kwietnia 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 stycznia 2013 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 11 i 17 kwietnia 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego.

We wniosku tym oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 17 kwietnia 1999 r. zawarła Pani związek małżeński. W 2000 r. mąż Pani nabył do majątku odrębnego spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego za kwotę 33.000 zł. W 2005 r. - za zgodą Spółdzielni - mąż Pani zamienił dotychczasowy lokal mieszkalny na lokal większy uzyskując w ten sposób spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego. W związku z zamianą dopłacił kwotę 4.000 zł tytułem zadłużenia poprzedniego właściciela.

W 2008 r. na podstawie uchwały Spółdzielnia ustanowiła odrębną własność tego lokalu i przeniosła na rzecz Pani i Jej męża jego własność.

W 2010 r. na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego wraz z mężem dokonała Pani sprzedaży ww. lokalu za kwotę 100.000 zł. Jak podaje Pani przekształcenie w 2008 r. lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w prawo odrębnej własności wiązało się z następującymi kosztami:

*   dokonania spłaty nominalnej wartości umorzonego kredytu zaciągniętego przez Spółdzielnię, a przypadającego na dany lokal mieszkalny, wynoszącej 3,61 zł – kwotę te poniesiono na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej,
*   dokonania spłaty kwoty 6.508 zł 17 gr, tj. pozostającej do spłaty części kosztów ocieplenia budynku – kwotę tę poniesiono na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej,
*   dokonania opłat notarialnych w wysokości 866 zł 34 gr – kwotę tę poniesiono na rzecz notariusza.

Nadmienia Pani, że w lokalu tym wraz z mężem była zameldowana na pobyt stały od 2005 r. do dnia jego sprzedaży. Sprzedaż nie nastąpiła w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jakie wydatki mogą stanowić koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego?

Zdaniem Pani, zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Dlatego też uważa Pani, że do kosztów uzyskania przychodów należy zaliczyć: koszty nabycia w 2000 r. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu za kwotę 33.000 zł, dopłatę w kwocie 4.000 zł uiszczoną w 2005 r. przy zamianie lokalu mieszkalnego na mieszkanie większe oraz wszystkie koszty poniesione przez nich przy sporządzaniu aktów notarialnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Pani w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zmianami), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w dniu 17 kwietnia 1999 r. zawarła Pani związek małżeński. W 2000 r. mąż Pani nabył do majątku odrębnego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego za kwotę 33.000 zł. W 2005 r. mąż Pani - za zgodą Spółdzielni - zamienił dotychczasowy lokal mieszkalny na lokal większy uzyskując w ten sposób spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego. W związku z zamianą dopłacił kwotę 4.000 zł tytułem zadłużenia poprzedniego właściciela.

W 2008 r. na podstawie uchwały Spółdzielnia ustanowiła odrębną własność tego lokalu i przeniosła na rzecz Pani i Jej męża jego własność.

W 2010 r. na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego wraz z mężem dokonała Pani sprzedaży ww. lokalu za kwotę 100.000 zł. Jak podaje Pani przekształcenie w 2008 r. lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w prawo odrębnej własności wiązało się z następującymi kosztami:

*   dokonania spłaty nominalnej wartości umorzonego kredytu zaciągniętego przez Spółdzielnię, a przypadającego na dany lokal mieszkalny, wynoszącej 3,61 zł – kwotę te poniesiono na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej,
*   dokonania spłaty kwoty 6.508 zł 17 gr, tj. pozostającej do spłaty części kosztów ocieplenia budynku – kwotę tę poniesiono na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej,
*   dokonania opłat notarialnych w wysokości 866 zł 34 gr – kwotę tę poniesiono na rzecz notariusza.

Nadmienia Pani, że w lokalu tym wraz z mężem była zameldowana na pobyt stały od 2005 r. do dnia jego sprzedaży. Sprzedaż nie nastąpiła w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

W związku z tym, że nabycie przedmiotowego lokalu miało miejsce w 2008 r. dokonując oceny skutków podatkowych jego zbycia należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podatek jest płatny w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ww. ustawy, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do przepisu art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Podstawą obliczenia podatku jest, co wynika z treści art. 30e ust. 2 ww. ustawy, dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest jej wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Przy tym pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo-skutkowy.

Można do takich kosztów zaliczyć np.:

*   koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,
*   prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,
*   koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości,
*   wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe.

Stosownie do art. 22 ust. 6c ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 22 ust. 6f ww. ustawy, koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski".

Definicję kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, iż koszty takie stanowią m.in. udokumentowane koszty ich nabycia oraz udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Z powyższego wynika zatem, że kosztem nabycia lub wytworzenia będą te wszystkie wydatki, których poniesienie było konieczne aby podatnik został właścicielem rzeczy lub prawa albo aby powstała rzecz lub prawo, której właścicielem jest podatnik.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t. j. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym do dnia 29 grudnia 2009 r. na pisemne żądanie członka, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielnia jest obowiązana zawrzeć z tym członkiem umowę przeniesienia własności lokalu po dokonaniu przez niego:

1.  spłaty przypadającej na jego lokal części kosztów budowy będących zobowiązaniami spółdzielni, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, w tym w szczególności odpowiedniej części zadłużenia kredytowego wraz z odsetkami z zastrzeżeniem pkt 2;
2.  spłaty nominalnej kwoty umorzenia kredytu lub dotacji w części przypadającej na jego lokal, o ile spółdzielnia skorzystała z pomocy podlegającej odprowadzeniu do budżetu państwa uzyskanej ze środków publicznych lub z innych środków;
3.  spłaty zadłużenia z tytułu opłat, o których mowa w art. 4 ust. 1.

Warunkiem przekształcenia lokatorskiego prawa do lokalu w prawo własności jest pokrycie kosztów zadania inwestycyjnego w części przypadającej na ten lokal.

Przeniesienie własności lokalu uzależnione zostało więc od spełnienia przez członka spółdzielni określonych warunków finansowych, tj. został on zobowiązany do spłaty przypadającej na jego lokal części kosztów budowy będących zobowiązaniami spółdzielni, w tym odpowiedniej spłaty zadłużenia kredytowego wraz z odsetkami. Natomiast w sytuacji, gdy spółdzielnia skorzystała z pomocy podlegającej odprowadzeniu do budżetu państwa uzyskanej ze środków publicznych lub z innych środków, członek spółdzielni zobowiązany jest również do spłaty nominalnej kwoty umorzenia kredytu lub dotacji.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, iż poniesiony przez Panią koszt spłaty nominalnej wartości umorzonego kredytu zaciągniętego przez Spółdzielnię, a przypadający na dany lokal mieszkalny wynoszący 3,61 zł stanowi koszt uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Do kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży przedmiotowego lokalu może Pani również zaliczyć opłaty notarialne związane z wykupem mieszkania na własność, bowiem mają bezpośredni związek z jego nabyciem. Jednakże, aby mogły one stanowić koszty uzyskania przychodu muszą być udokumentowane.

Natomiast, do kategorii kosztów uzyskania przychodu nie sposób zakwalifikować wydatków poniesionych przez Panią na spłatę części kosztów ocieplenia budynku, poniesionych na rzecz Spółdzielni w kwocie 6.508 zł 17 gr. Mając na uwadze treść art. 12 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych spłata zadłużenia z tytułu „termomodernizacji” nie była bowiem warunkiem zawarcia umowy o przekształcenie lokatorskiego prawa do lokalu w prawo odrębnej własności, gdyż nie stanowi spłaty przypadającej na ten lokal części kosztów budowy będących zobowiązaniami spółdzielni, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1.

Podobnie wydatki, które wskazała Pani prezentując własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego poniesione przez Pani męża w 2000 r. na nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w kwocie 33.000 zł oraz dopłata w kwocie 4.000 zł stanowiąca zadłużenie poprzedniego właściciela uiszczona w 2005 r. przy zamianie mieszkania nie mogą stanowić kosztów, o które może Pani pomniejszyć przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. jedn. Dz. U. z 2012, poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.