Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.109.2024.2.JK2
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-04-18
Teza: Wszystkie warunki w Państwa sprawie są spełnione, aby zastosować ww. art. 20 ust. 1 umowy. Zatem wynagrodzenia otrzymywane przez niemieckich nauczycieli będą zwolnione z opodatkowania w Polsce przez okres nieprzekraczający 2 lat, licząc od dnia ich pierwszego przyjazdu w celu nauczania.
Słowa kluczowe: nauczyciel; Niemcy; obowiązek-obowiązek płatnika
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.-Zasady pobierania zaliczek.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zeznania podatkowe.-Obowiązek składania deklaracji, informacji oraz rocznego obliczenia podatku, za pomocą środków komunikacji elektronicznej.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 32-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 39-ust. 1

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

30 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z zatrudnianiem niemieckich nauczycieli.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Jesteście Państwo stowarzyszeniem wpisanym do Rejestru Stowarzyszeń Krajowego Rejestru Sądowego, w związku z czym, posiadacie Państwo osobowość prawną. Stowarzyszenie nie jest wpisane do Rejestru Przedsiębiorców KRS. Jesteście Państwo członkiem stowarzyszenia (…) - stowarzyszenia, które założone zostało przez (…). Patronat nad stowarzyszeniem (…) sprawuje (…).

Najważniejsze cele i zadania (…) obejmują:

*   dbanie o dobro (…),
*   wsparcie komunikacji pomiędzy narodami,
*   promocja języka niemieckiego,
*   wsparcie członków (…).

Stowarzyszenie działa na podstawie statutu (dalej: Statut). Zgodnie z (…) Statutu, cele Stowarzyszenia są następujące:

*   Stowarzyszenie ma na celu umożliwienie uczniom kształcenia w szkole realizującej niemieckie i polskie cele dydaktyczne na podstawie umowy z (…), zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a (…),
*   Stowarzyszenie stawia sobie ponadto za cel zapoznanie uczniów z kulturą i językiem krajów niemieckojęzycznych i Polski, jak też rozwijanie międzyludzkich i kulturalnych więzi i wspieranie wzajemnego zrozumienia poprzez organizowanie zajęć pozaszkolnych,
*   Stowarzyszenie prowadzi także działalność w zakresie edukacji dzieci oraz opieki dziennej nad dziećmi.

Stosownie do (…) Statutu, wymienione cele Stowarzyszenie realizuje poprzez:

*   założenie i prowadzenie szkoły zgodnie z umową z dnia (…) zawartą między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej (…), łącznie z opieką i edukacją dzieci w formie (…) (dalej: Szkoła),
*   umożliwienie uczęszczania do szkoły uczniom nieposiadającym obywatelstwa niemieckiego, o ile pozwalają na to warunki organizacyjne i materialne szkoły oraz o ile nie narusza to przepisów prawa polskiego, współpracę z (…) przy współdziałaniu z (…), a także z niemieckimi i polskimi instytucjami kulturalnymi.

Początki Szkoły sięgają (…), gdy (…) utworzyła w formie swojej placówki "szkołę (…)". Podstawa prawna, status prawny oraz struktura organizacyjna i zasady działania Szkoły zostały ostatecznie uregulowane w umowie z dnia (…) r. zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej (…) dalej: Umowa. Mocą tej Umowy, prowadzenie i zarządzanie Szkołą zostało powierzone Stowarzyszeniu.

Szkoła jest wspólną szkołą polsko-niemiecką. Szkoła działa jako zespół trzech szkół, w skład którego wchodzą: niepubliczna szkoła podstawowa, niepubliczne gimnazjum i niepubliczne liceum ogólnokształcące, w rozumieniu prawa polskiego. Kształcenie w Szkole odpowiada równocześnie kształceniu w szkołach niemieckiego systemu kształcenia ogólnego: szkole podstawowej, szkole średniej realnej i szkole średniej stopnia licealnego ((…) Umowy).

Wymienione powyżej trzy szkoły, w rozumieniu prawa polskiego, uzyskały z dniem wejścia w życie Umowy uprawnienia szkół publicznych ((…) Umowy). Na tej podstawie Szkoła uzyskała wpis do ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonych przez (…), co potwierdza otrzymane przez Szkołę zaświadczenie z dnia (…).

Ze strony niemieckiej nadzór nad działalnością Szkoły w zakresie planów i programów nauczania oraz świadectw szkolnych sprawuje (…), a w zakresie organizacji zajęć edukacyjnych i struktury Szkoły - (…). Nadzór pedagogiczny w zakresie przedmiotów nauczanych w języku polskim oraz na podstawie polskich planów i programów nauczania sprawuje również polski minister właściwy do spraw oświaty i wychowania, który może powierzyć bieżącą realizację tego zadania polskiemu kuratorowi oświaty, właściwemu ze względu na siedzibę Szkoły ((…) 4 Umowy).

Po 12 latach nauki Szkoła umożliwia uzyskanie niemieckiego świadectwa dojrzałości. Wydane przez Szkołę niemieckie świadectwo dojrzałości uprawnia do udziału w postępowaniu mającym na celu podjęcie studiów w szkołach wyższych w Rzeczypospolitej Polskiej oraz Republice Federalnej Niemiec. Strony Umowy uznały dla celów dalszego kształcenia się wydane przez Szkołę świadectwa na wszystkich poziomach kształcenia ((…) Umowy).

W świetle (…) Umowy, Rząd Republiki Federalnej Niemiec wspiera Szkołę m.in. poprzez wyłanianie i kierowanie do pracy w Szkole niemieckich nauczycieli oraz ich wynagradzanie. Realizując to przyrzeczenie, (…) oddelegowuje do pracy w Szkole niemieckich nauczycieli (dalej: Nauczyciele). Oddelegowanie do pracy w Szkole obejmuje okres nie dłuższy niż dwa lata. Wynagrodzenie Nauczycieli w ramach oddelegowania do pracy w Szkole wypłacane jest Nauczycielom bezpośrednio przez wspomniane (…).

Jednocześnie (równocześnie), delegowani do pracy w Szkole Nauczyciele są zatrudniani na ten sam okres, na podstawie umowy o pracę, przez Stowarzyszenie, które prowadzi Szkołę. W ramach tego zatrudnienia, Nauczyciele prowadzą dodatkowe, poza wspomnianym oddelegowaniem, zajęcia nauczania w Szkole. Wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę jest finansowane i wypłacane Nauczycielom przez Stowarzyszenie.

W okresie oddelegowania oraz w trakcie zatrudnienia przez Szkołę Republika Federalna Niemiec uznaje Nauczycieli za niemieckich rezydentów podatkowych, tj. za osoby mające miejsce zamieszkania na terytorium Niemiec. Potwierdzają to certyfikaty rezydencji podatkowej wystawione przez właściwe organy administracji podatkowej Republiki Federalnej Niemiec.

Zgodnie z oświadczeniami Nauczycieli, we wspomnianym dwuletnim okresie:

*   posiadają oni w Niemczech stałe miejsce zamieszkania, które jest urządzone i zastrzeżone do ich trwałego użytkowania,
*   z Republiką Federalną Niemiec łączą ich ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze niż z Polską,
*   wynagrodzenie uzyskiwane za nauczanie w Szkole na podstawie umowy o pracę zawartej ze Stowarzyszeniem będzie opodatkowane w Republice Federalnej Niemiec.

Okres przebywania Nauczyciela w Polsce w ramach oddelegowania może przekroczyć 183 dni w roku podatkowym (kalendarzowym).

Nauczyciele oddelegowani do pracy w Szkole są zatrudnieni w Niemczech jako urzędnicy państwowi w sektorze publicznym, zgodnie z układem zbiorowym obowiązującym w danym kraju związkowym, i są zobowiązani do opodatkowywania swoich dochodów otrzymywanych w Niemczech właśnie w tym kraju.

Szkoła otrzymała (…) przyznany przez (…).

W Szkole duży nacisk kładziony jest na praktyczną naukę przedmiotów przyrodniczych, rozwój muzyczno-artystyczny (np. (…)), sportowy (np. (…) oraz trening lekkoatletyczny), jak i również naukową współpracę z (…). W obszarze zawodowym kształcenie wzbogacone jest o praktyki zawodowe, spotkania doradcze dotyczące studiów i rozwoju zawodowego, wyjazdy na (…) oraz do (…).

**Pytania**

1\. Czy jesteście/będzie Państwo płatnikiem zobowiązanym do obliczania i poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu przychodów z wynagrodzeń uzyskanych przez Nauczycieli za nauczanie w Szkole na podstawie umów o pracę zawartych z Państwem na okres oddelegowania do pracy w Szkole, tj. przez okres nieprzekraczający dwóch lat, licząc od dnia ich pierwszego przyjazdu do Polski w tym celu?

2\. Czy jesteście/będziecie Państwo zobowiązani do sporządzania informacji o dochodach uzyskanych przez Nauczycieli z wynagrodzeń za nauczanie w Szkole na podstawie umów o pracę zawartych z Państwem na okres oddelegowania do pracy w Szkole i przesłania tej informacji Nauczycielom oraz właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego na podstawie art. 39 ust. 1 ustawy o PIT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1

Wyrażacie Państwo przekonanie, że nie jesteście i nie będziecie Państwo płatnikiem zobowiązanym do obliczania i poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu przychodów z wynagrodzeń uzyskanych przez Nauczycieli za nauczanie w Szkole na podstawie umów o pracę zawartych z Państwem na okres oddelegowania do pracy w Szkole, tj. przez okres nieprzekraczający dwóch lat, licząc od dnia ich pierwszego przyjazdu do Polski w tym celu.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2

Wyrażacie Państwo przekonanie, że jesteście oraz będziecie zobowiązani do sporządzania informacji o dochodach uzyskanych przez Nauczycieli z wynagrodzeń za nauczanie w Szkole na podstawie umów o pracę zawartych z Państwem na okres oddelegowania do pracy w Szkole i przesłania tej informacji Nauczycielom oraz właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego na podstawie art. 39 ust. 1 ustawy o PIT.

Uzasadnienie Państwa stanowiska do pytania nr 1

Miejsce zamieszkania (kraj rezydencji podatkowej) Nauczycieli

Zgodnie z art. 1 ustawy o PIT, ustawa ta reguluje m.in. opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych.

Katalog przychodów wyłączonych z opodatkowania na podstawie ustawy o PIT znajduje się w art. 2 tej Ustawy. W katalogu tym nie zostały ujęte przychody, których dotyczy stan faktyczny/zdarzenie przyszłe wniosku, w związku z czym, analiza tej regulacji została pominięta.

Zakres opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych (PIT) z tytułu osiągania przez osoby fizyczne dochodów (przychodów) objętych tym podatkiem uzależniony jest od miejsca zamieszkania danej osoby fizycznej (podatnika).

Ustawodawca zdecydował bowiem o objęciu tzw. nieograniczonym obowiązkiem podatkowym tych osób fizycznych, które mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski (rezydent podatkowy). Nieograniczony obowiązek podatkowy sprowadza się w istocie do tego, że opodatkowaniu na podstawie ustawy o PIT podlega całość dochodów (przychodów) uzyskanych przez daną osobę fizyczną, bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Stanowi o tym przepis art. 3 ust. 1 ustawy o PIT, zgodnie z którym „Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).”

Z kolei, tzw. ograniczony obowiązek podatkowy dotyczy tych osób fizycznych, które nie mają miejsca zamieszkania na terytorium Polski (nierezydent podatkowy). Obowiązek ten polega na objęciu opodatkowaniem w oparciu o regulacje ustawy o PIT wyłącznie tych dochodów (przychodów), które zostały osiągnięte na terytorium Polski. Ustawodawca dał temu wyraz w art. 3 ust. 2a ustawy o PIT, który stanowi, że „Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).”

Mając na uwadze zróżnicowanie zakresu opodatkowania podatkiem PIT osób fizycznych ze względu na ich miejsce zamieszkania, niezbędne jest ustalanie rezydencji podatkowej, tj. miejsca zamieszkania, Nauczycieli w okresie uzyskiwania przez nich przychodów z wynagrodzeń za nauczanie w Szkole na podstawie umów o pracę zawartych z Państwem.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o PIT, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Użycie przez ustawodawcę spójnika „lub” oznacza, że dla objęcia osoby fizycznej nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w oparciu o regulacje ustawy o PIT wystarczające jest spełnienie choćby jednego z ww. warunków.

Jak wynika z opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wniosku, w związku z oddelegowaniem do nauczania w Szkole okres pobytu nauczycieli w Szkole może przekroczyć 183 dni w roku podatkowym (kalendarzowym). Tym samym, Nauczyciele mogą spełniać kryterium do uznania ich za polskich rezydentów podatkowych.

Jednocześnie jednak, Nauczyciele traktowani są przez niemieckie organy podatkowe jako rezydenci podatkowi Niemiec. Wskazane okoliczności skutkują uznaniem Nauczycieli za rezydentów podatkowych zarówno Polski jak i Niemiec, czego konsekwencją byłoby opodatkowanie wszystkich dochodów Nauczycieli w obu tych państwach, a więc dwukrotnie, co stoi w sprzeczności w powszechnie stosowaną w międzynarodowym prawie podatkowym zasadą opodatkowania wszystkich dochodów osób fizycznych wyłącznie w jednym państwie będącym krajem zamieszkania tej osoby (zasada opodatkowania w kraju rezydencji), przy jednoczesnym zachowaniu prawa państwa źródła powstania dochodu do opodatkowania w tym kraju wyłącznie tych dochodów, które w tym państwie powstały (zasada opodatkowania w kraju źródła) (podobnie: A. Bartosiewicz, R. Kubacki \[w:\] A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT. Komentarz, wyd. V, Warszawa 2015, art. 3).

Celem uniknięcia niepożądanych sytuacji dwukrotnego opodatkowania dochodów osoby fizycznej ustawodawca zastrzegł, że przepisy określające reguły opodatkowania osób fizycznych w oparciu o zasady nieograniczonego oraz ograniczanego obowiązku podatkowego należy stosować z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o PIT).

W związku ze zidentyfikowanym konfliktem rezydencji podatkowej Nauczycieli posługujących się certyfikatem rezydencji podatkowej wystawionym przez niemieckie władze skarbowe, uzasadnione jest sięgnięcie do postanowień umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. nr 12 poz. 90; dalej: umowa o UPO PL-DE). Jak bowiem wynika z art. 1 tej umowy, dotyczy ona osób mających miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym lub w obu umawiających się Państwach.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 umowy o UPO PL DE: „w rozumieniu niniejszej umowy, określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, każdą jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie, w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie”.

Z przytoczonej regulacji wynika, że rezydencję podatkową osoby fizycznej ustala się na podstawie wewnętrznych regulacji obowiązujących w Polsce oraz w Niemczech. Jak zostało wspomniane powyżej, zastosowanie wewnętrznych przepisów skutkuje powstaniem podwójnej rezydencji podatkowej Nauczycieli. W tej sytuacji, należy sięgnąć do reguły kolizyjnej odzwierciedlonej w art. 4 ust. 2 umowy o UPO PL-DE, która pozwala ustalić, w którym państwie dana osoba fizyczna posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych.

W świetle art. 4 ust. 2 lit. a) umowy o UPO PL\_DE, jeżeli osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu umawiających się państwach (tj. w Polsce oraz w Niemczech), to jej status określa się - w pierwszej kolejności - według następującej zasady: „osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych)”. Z przytoczonej regulacji wynika, że w przypadku konfliktu rezydencji podatkowej, decydujące znaczenie ma „stałe miejsce zamieszkania” danej osoby. Umowa o UPO PL-DE nie wyjaśnia co należy rozumieć przez „stałe miejsce zamieszkania”. W tej sytuacji uzasadnione wydaje się być sięgnięcie do komentarza OECD do Konwencji Modelowej w sprawie podatku od dochodu i majątku. Konwencja ta stanowi wzór umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania wypracowany przez OECD. Pomimo tego, że sama Konwencja oraz Komentarz do niej nie stanowi źródła powszechnie obowiązującego prawa, w doktrynie podatkowej przyjmuje się, że Komentarz do Konwencji Modelowej, który jest wynikiem wspólnych prac i uzgodnień wszystkich państw członkowskich OECD, powinien być przez Polskę traktowany jako wskazówka interpretacyjna w celu zapewnienia jednolitej wykładni przepisów w ramach wszystkich państw członkowskich OECD (podobnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 1 lipca 2016 r., sygn. IBPB-1-3/4510-507/16/TS).

Według Komentarza do Konwencji Modelowej: „posiadanie stałego miejsca zamieszkania oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Istotnymi czynnikami są trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, przez co należy rozumieć, że dana osoba czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie (apartament, dom) do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły. Za stałe ognisko domowe nie uważa się miejsca, w którym osoba fizyczna przebywa od czasu do czasu, wykorzystywane w celu jej pobytu, który z natury rzeczy nie może mieć długotrwałego charakteru (np. wycieczka, podróż służbowa, pobyt szkoleniowy” (M. Jamroży, „Opodatkowanie dochodów transgranicznych”, Wolters Kluwer, 2016). Z rozpatrywanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Nauczyciele posiadają w Niemczech stałe miejsce zamieszkania, które jest urządzone i zastrzeżone do ich trwałego użytkowania. Poza tym, należy zauważyć, że Nauczyciele są oddelegowywani do pracy w Szkole na okres dwuletni, w związku z czym, lokal mieszkalny, który wykorzystują podczas pobytu w Polsce, nie jest przeznaczony przez Nauczycieli do długotrwałego pobytu. Na tej podstawie Stowarzyszenie wnioskuje, że stałe miejsce zamieszkania Nauczycieli znajduje się w Niemczech. Niezależnie od powyższego, nawet gdyby przyjąć, że dwuletni okres pobytu Nauczycieli w Polsce, w związku z oddelegowaniem do pracy w Szkole, jest na tyle długi, aby uznać, że wykorzystywany przez Nauczycieli lokal mieszkalny w Polsce również stanowi dla nich „stałe miejsce zamieszkania”, kolejne pod względem istotności kryterium określające kraj rezydencji, tj. „ośrodek interesów życiowych”, jednoznacznie przesądza o uznaniu Nauczycieli za niemieckich rezydentów podatkowych. Jak bowiem wynika ze składanych przez Nauczycieli oświadczeń, z Republiką Federalną Niemiec łączą ich ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze niż z Polską.

Obowiązek podatkowy Nauczycieli w Polsce

W związku z posiadaniem niemieckiej rezydencji podatkowej, Nauczyciele podlegają opodatkowaniu polskim PIT wyłącznie w zakresie dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Polski (art. 3 ust. 2a ustawy o PIT).

Ustawa o PIT nie zawiera definicji dochodów (przychodów) „osiąganych na terytorium „Rzeczypospolitej Polskiej”, ograniczając się do wskazania przykładowych kategorii świadczeń, które polski ustawodawca traktuje jako dochody osiągnięte na terytorium Polski.

W katalogu tym, zawartym w art. 3 ust. 2b ustawy o PIT, wymienione zostały m.in. dochody (przychody) z „pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia”.

Mając na uwadze, iż Nauczyciele wykonują swoje obowiązki nauczania wynikające z umów o pracę zawartych ze Stowarzyszeniem na terytorium Polski (w Szkole), należy stwierdzić, że w świetle ustawy o PIT, wynagrodzenia uzyskiwane przez Nauczycieli z tego tytułu

mieszczą się w kategorii dochodów (przychodów) „osiąganych na terytorium Polski”, w związku z czym, podlegają opodatkowaniu w Polsce w ramach tzw. „ograniczonego obowiązku podatkowego” ciążącego na zagranicznych rezydentach podatkowych.

Jednocześnie jednak, w związku z posiadaniem przez Nauczycieli rezydencji podatkowej w Niemczech, należy zakładać, że dochody z pracy wykonywanej przez Nauczycieli w Polsce podlegają również opodatkowaniu w Niemczech, w ramach zasady tzw. nieograniczonego obowiązku podatkowego, tj. obejmującego niemieckim podatkiem dochodowym wszystkie dochody osiągnięte przez niemieckiego rezydenta podatkowego, bez względu na miejsce położenia źródła tych przychodów, a więc również z polskich źródeł. W konsekwencji, objęcie dochodów Nauczyciela z pracy w Szkole opodatkowaniu w Polsce skutkować będzie ich podwójnym opodatkowaniem, tj. raz w Polsce oraz kolejny raz w Niemczech.

Mając na uwadze, że podwójne opodatkowanie tego samego dochodu jest zjawiskiem niepożądanym, w celu uniknięcia dwukrotnego opodatkowania wynagrodzeń Nauczycieli uzyskiwanych z tytułu umów o pracę zawartych z Państwem należy sięgnąć do umowy o UPO PL-DE, w oparciu o którą dokonywany jest podział uprawnień (kompetencji) Polski oraz Niemiec w zakresie opodatkowania poszczególnych kategorii dochodów.

Również w tym przypadku, podstawą prawną do sięgnięcia do zapisów umowy o UPO PLDE jest przepis art. 4a ustawy o PIT, który stanowi, że regulacje art. 3 ust. 2a i 2b ustawy o PIT, a więc przepisy odnoszące się do zasad opodatkowania nierezydentów podatkowych, stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Miejsce (kraj) opodatkowania wynagrodzeń Nauczycieli z pracy w Szkole

Zgodnie z art. 15 ust. 1 umowy o UPO PL-DE: „Z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 17, 18 i 19 uposażenia, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie \[tu: Niemcy\] otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie \[tu: Niemcy\], chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie \[tu: w Polsce\]. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie \[tu: w Polsce\]”.

Z przytoczonej regulacji wynika uprawnienie Polski do opodatkowania dochodów niemieckiego rezydenta podatkowego z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Polski. Od reguły ogólnej umowa o UPO PL-DE przewiduje wyjątek, uregulowany w art. 15 ust. 2, który stanowi, że „Bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

a) odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym, i

b) wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i

c) wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.”

W świetle tej regulacji, dochód uzyskany przez niemieckiego rezydenta podatkowego z tytułu pracy wykonywanej w Polsce nie może być opodatkowany w Polsce, o ile spełnione zostaną łącznie trzy wymienione powyżej warunki.

W związku z tym, że wynagrodzenie Nauczycieli z umów o pracę zawartych z Państwem jest i będzie wypłacane przez Stowarzyszenie, które posiada siedzibę w Polsce, a więc nie jest i nie będzie spełniony warunek wskazany pod lit. b) powyżej, wynagrodzenie Nauczycieli wypłacane przez Państwa za pracę w Szkole nie będzie wyłączone z opodatkowania w Polsce na podstawie art. 15 ust. 2 umowy o UPO PL-DE.

Zaprezentowane stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z dnia 4 stycznia 2011 r. (sygn. IPPB4/415-808/10-2/JK) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, który na gruncie zbliżonego stanu faktycznego stwierdził, że „wynagrodzenie nauczycieli z Niemiec z tytułu pracy wykonywanej w Polsce podlega opodatkowaniu w świetle art. 15 ust. 1 umowy zarówno w Polsce i w Niemczech. W Polsce wynagrodzenia te podlegają opodatkowaniu zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Zwolnienie z polskiego PIT wynagrodzeń Nauczycieli na podstawie art. 20 umowy o UPO PL-DE

Objęcie wynagrodzeń Nauczycieli za pracę w Szkole ograniczonym obowiązkiem podatkowym w Polsce nie przesądza automatycznie o opodatkowaniu dochodów z tego tytułu polskim PIT.

Państwa zdaniem w sprawie zastosowanie znajdzie bowiem zwolnienie z polskiego PIT przewidziane w art. 20 umowy o UPO PL-DE, zgodnie z którym „Osoba fizyczna, która przebywa czasowo w jednym Umawiającym się Państwie w celu nauczania lub prowadzenia prac badawczych na uniwersytecie, w szkole wyższej bądź innej uznanej placówce oświatowej tego Umawiającego się Państwa, a która ma lub bezpośrednio przed tym pobytem miała stałe miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie, podlega zwolnieniu od opodatkowania w pierwszym wymienionym Państwie z tytułu wynagrodzenia za nauczanie lub prowadzenie prac badawczych przez okres nieprzekraczający dwóch lat, licząc od dnia jej pierwszego przyjazdu w tym celu, pod warunkiem że będzie ona opodatkowana z tytułu takiego wynagrodzenia w drugim Umawiającym się Państwie.” Tytuł art. 20 „Profesorowie i pracownicy naukowo-badawczy” może sugerować, że z przewidzianego w tej regulacji zwolnienia korzystają wyłącznie nauczyciele posiadający tytułu profesora. Jak jednak zauważył WSA w Warszawie w wyroku z dnia 17 października 2007 r. (sygn. III SA/Wa 1357/07), wydanym na gruncie odpowiedniej regulacji zawartej w umowie z RPA, również zatytułowanej „Profesorowie i pracownicy naukowo-badawczy”: „W poszczególnych umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania można spotkać różnego rodzaju tytuły tego artykułu, jednakże zawsze ma on zastosowanie do osoby, będącej rezydentem jednego z umawiających się państw, która przyjeżdża do drugiego państwa, w celu nauczania, lub prowadzenia działalności badawczej. Postanowieniom tego artykułu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania podlegają więc z zasady wszyscy nauczyciele i pracownicy naukowi”.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że do omawianego zwolnienia kwalifikują się również dochody tych nauczycieli, którzy nie posiadają tytułu naukowego profesora. Z przytoczonej regulacji art. 20 umowy o UPO PL-DE wynikają następujące warunki zastosowania tego zwolnienia:

*   podatnik jest rezydentem podatkowym umawiającego się państwa, podatnik przebywa czasowo na terytorium drugiego umawiającego się państwa w celu nauczania lub prowadzenia prac badawczych,
*   placówka jest uniwersytetem, szkołą wyższą lub inną uznaną placówką oświatową,
*   wynagrodzenie, które ma być przedmiotem zwolnienia w państwie źródła tego dochodu, będzie opodatkowane w państwie rezydencji podatnika.

W przypadku łączonego spełnienia ww. warunków, wynagrodzenie uzyskiwane przez podatnika z tytułu nauczania bądź prowadzenia prac badawczych podlega zwolnieniu z podatku w państwie źródła dochodu przez okres nieprzekraczający dwóch lat, licząc od dnia jego pierwszego przyjazdu w tym celu.

Przykładając wymienione warunki na grunt rozpatrywanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wniosku należy odnotować, że dwa pierwsze warunki tego zwolnienia będą niewątpliwie spełnione, gdyż:

*   Nauczyciele są rezydentami podatkowymi Niemiec oraz
*   Przebywają na terytorium Polski czasowo (tj. z góry określony okres) w celu nauczania.

W przekonaniu Wnioskodawcy, w sprawie spełniony jest również trzeci ze wskazanych warunków, gdyż Szkoła jest uznaną placówką oświatową, za czym przemawiają następujące okoliczności:

*   Szkoła powstała na podstawie Umowy zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Federalnej Niemiec,
*   Umowa ta określa podstawę prawną, strukturę organizacyjną i zasady działania Szkoły,
*   Szkoła została założona w celu wniesienia wkładu w pogłębienie stosunków kulturalnych między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec oraz we wzajemne poznanie historii i kultury,
*   ze Strony niemieckiej nadzór nad działalnością Szkoły w zakresie planów i programów nauczania oraz świadectw szkolnych sprawuje (…), natomiast nadzór pedagogiczny w zakresie przedmiotów nauczanych w języku polskim oraz na podstawie polskich planów i programów nauczania sprawuje również polski minister właściwy do spraw oświaty i wychowania,
*   wydane przez Szkołę niemieckie świadectwo dojrzałości uprawnia do udziału w postępowaniu mającym na celu podjęcie studiów w szkołach wyższych w Rzeczypospolitej Polskiej oraz Republice Federalnej Niemiec (oba państwa uznają dla celów dalszego kształcenia się wydane przez Szkołę świadectwa na wszystkich poziomach kształcenia),
*   Szkoła jest wspierana przez Rząd Republiki Federalnej Niemiec m.in. poprzez wyłanianie i kierowanie do pracy w Szkole niemieckich nauczycieli oraz ich wynagradzanie,
*   Szkoła została wyróżniona (…), który otrzymała od (…),
*   nauczanie w Szkole skupia się na praktycznym rozwoju uczniów w obszarze przedmiotów przyrodniczych, muzyczno-artystycznych (np. (…), sportowych (np. (…) oraz trening lekkoatletyczny), w tym w ramach współpracy naukowej z (…),
*   w obszarze zawodowym kształcenie wzbogacone jest o praktyki zawodowe, spotkania doradcze dotyczące studiów i rozwoju zawodowego, wyjazdy na (…) oraz do (…),
*   Szkoła jest wpisana do ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonej przez (…).

Ponadto, zgodnie z oświadczeniami składanymi przez Nauczycieli, wynagrodzenie uzyskiwane za nauczanie w Szkole na podstawie umowy o pracę zawartej z Państwem będzie opodatkowane w Republice Federalnej Niemiec, co oznacza spełnienie czwartego z wymienionych powyżej warunków.

W związku ze spełnieniem wszystkich przesłanek, o których mowa w art. 20 umowy o UPO PL-DE, należy stwierdzić, że wynagrodzenia uzyskiwane przez Nauczycieli z tytułu nauczania w Szkole wypłacane przez Państwo będą zwolnione z opodatkowania polskim PIT przez okres dwóch lat pobytu Nauczycieli w Polsce, licząc od dnia ich pierwszego przyjazdu do Polski w celu nauczania (przy założeniu, że wynagrodzenia te będą opodatkowane w Niemczech).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 2

Zasadniczo, na Szkole, jako zakładzie pracy, ciąży obowiązek odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od wypłacanych kwot wynagrodzeń, o czym stanowi art. 32 ust. 1 ustawy o PIT, zgodnie z którym „Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.”

Obowiązek ten nie dotyczy jednak wynagrodzeń za nauczanie w Szkole uzyskiwanych przez Nauczycieli na podstawie umów o pracę zawartych z Państwem, gdyż - jak wynika z uzasadnienia do pytania nr 1 - wynagrodzenia te będą zwolnione z polskiego PIT na podstawie art. 20 umowy o UPO PL-DE przez okres nieprzekraczający dwóch lat, licząc od dnia ich pierwszego przyjazdu do Polski w celu nauczania (przy założeniu, że wynagrodzenia te będą opodatkowane w Niemczech).

Niezależnie od objęcia tych wynagrodzeń zwolnieniem z PIT, na Szkole ciąży obowiązek przekazania Nauczycielowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu informacji PIT-11 o uzyskanym z tego tytułu dochodzie.

Zgodnie bowiem z art. 39 ust. 1 ustaw o PIT: „Płatnicy, o których mowa w art. 32, art. 33 i art. 35, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46, 74, 148 i 152-154. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.”

Ostatnie zdanie przytoczonej regulacji art. 39 ust. 1 ustawy o PIT jednoznacznie zatem instruuje zakład pracy do przekazywania podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu odpowiednich informacji podatkowych, nawet jeśli uzyskane przez podatnika za pośrednictwem tego zakładu pracy dochody są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Pogląd ten znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 stycznia 2011 r. (sygn. IPPB4/415-808/10-2/JK), w której organ – na gruncie podobnego stanu faktycznego - wyraził następującą opinię: „wynagrodzenie otrzymywane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Niemczech, która czasowo przebywa w Polsce w celu nauczania w szkole będzie zwolnione z opodatkowania w Polsce, pod warunkiem, że osoba ta będzie podlegała opodatkowaniu z tego tytułu w państwie zamieszkania (w Niemczech) przez okres nie przekraczający 2 lat, licząc od dnia jej pierwszego przyjazdu w celu nauczania lub prowadzenia prac badawczych. W związku z powyższym, w takim przypadku Wnioskodawca nie jest zobowiązany do poboru zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzenia ww. osoby. Natomiast po stronie Wnioskodawcy wystąpi obowiązek wystawienia i przekazania informacji PIT-11.”

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

**Przepisy ogólne - obowiązek podatkowy**

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1\. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2\. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a więc - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ww. ustawy, analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów życiowych.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że zatrudniacie Państwo na umowę o pracę niemieckich nauczycieli do pracy w Szkole, którzy są niemieckimi rezydentami podatkowymi, tj. osobami mającymi miejsce zamieszkania na terytorium Niemiec.

Stosownie do treści art. 3 ust. 2b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia.

Opodatkowanie ww. dochodów osiąganych przez osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, w ramach ograniczonego obowiązku podatkowego, uzależnione jest od osiągnięcia tych dochodów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i wykonywania pracy na terenie Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak wynika z art. 4a ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

**Obowiązki płatnika**

Zgodnie z treścią art. 32 ust. 1 ww. ustawy:

Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Jednocześnie na podstawie art. 32 ust. 9 ww. ustawy:

Płatnik nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez podatnika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pod warunkiem że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na wniosek podatnika płatnik pobiera zaliczki na podatek dochodowy zgodnie z ust. 2-8, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Płatnicy, o których mowa w art. 32-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Jak wynika z art. 38 ust. 1a ww. ustawy:

W terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 32-35, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczną deklarację, według ustalonego wzoru.

W myśl natomiast art. 39 ust. 1 analizowanej ustawy:

Płatnicy, o których mowa w art. 32, art. 33 i art. 35, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46, 74, 148 i 152-154. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

**Opodatkowanie dochodów z tytułu umowy o pracę w świetle umowy polsko - niemieckiej**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. umowy z dnia 14 maja 2003 r. podpisana w Berlinie między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 12 poz. 90 ze zm.):

Z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 17, 18 i 19 uposażenia, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Stosownie natomiast do postanowień art. 15 ust. 2 ww. umowy:

Bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

a) odbiorca przebywa w drugim Umawiającym się Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym, i

b) wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, i

c) wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

Z art. 15 ust. 1 umowy, wynika, że wynagrodzenia pracowników, mających miejsce zamieszkania na terytorium Niemiec, podlegają opodatkowaniu tylko w Niemczech, chyba że praca wykonywana jest na terytorium Polski. Natomiast art. 15 ust. 2, z zastrzeżeniem ust. 3 tego artykułu umowy, określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym wynagrodzenia pracowników podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Niemczech, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule wyjątki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, że wynagrodzenie pracowników podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 umowy, czyli w państwie miejsca zamieszkania podatnika (w Niemczech) oraz w państwie, w których praca jest wykonywana.

Z wniosku wynika, że:

1) nauczyciele są uznani za niemieckich rezydentów podatkowych, tj. za osoby mające miejsce zamieszkania na terytorium Niemiec,

2) nauczyciele są zatrudniani do nauczania w Szkole polsko-niemieckiej,

3) oddelegowanie nauczycieli do pracy w Szkole polsko-niemieckiej obejmuje okres nie dłuższy niż dwa lata,

4) Szkoła polsko-niemiecka jest uznaną placówką oświatową,

5) wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę jest finansowane i wypłacane Nauczycielom przez Stowarzyszenie,

6) wynagrodzenie uzyskiwane za nauczanie w Szkole na podstawie umowy o pracę zawartej ze Stowarzyszeniem będzie opodatkowane w Republice Federalnej Niemiec.

W przedmiotowej sprawie nie został spełniony warunek określony w lit. b) art. 15 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej, gdyż wynagrodzenie jest wypłacane przez podmiot mający siedzibę w Polsce. Zatem wynagrodzenie nauczycieli z Niemiec z tytułu pracy wykonywanej w Polsce podlega opodatkowaniu w świetle art. 15 ust. 1 umowy zarówno w Polsce i w Niemczech.

Przepisem szczególnym w stosunku do ww. art. 15 umowy polsko-niemieckiej jest art. 20 tej umowy.

Zgodnie z art. 20 ww. umowy:

Osoba fizyczna, która przebywa czasowo w jednym Umawiającym się Państwie w celu nauczania lub prowadzenia prac badawczych na uniwersytecie, w szkole wyższej bądź innej uznanej placówce oświatowej tego Umawiającego się Państwa, a która ma lub bezpośrednio przed tym pobytem miała stałe miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie, podlega zwolnieniu od opodatkowania w pierwszym wymienionym Państwie z tytułu wynagrodzenia za nauczanie lub prowadzenie prac badawczych przez okres nieprzekraczający dwóch lat, licząc od dnia jej pierwszego przyjazdu w tym celu, pod warunkiem że będzie ona opodatkowana z tytułu takiego wynagrodzenia w drugim Umawiającym się Państwie.

Z dyspozycji ww. przepisu wynika zatem, że znajduje on zastosowanie gdy są spełnione następujące warunki:

1) podatnik jest rezydentem jednego Umawiającego się Państwa,

2) podatnik przybywa do drugiego państwa w celu nauczania lub prowadzenia prac badawczych,

3) placówka jest uniwersytetem, szkołą wyższą lub inną uznaną placówką oświatową,

4) jego okres pobytu w celu nauczania lub prowadzenia prac badawczych nie może przekroczyć dwóch lat, licząc od dnia jej pierwszego przyjazdu w tym celu,

5) jego wynagrodzenie musi być opodatkowanie w drugim Umawiającym się Państwie.

Analizując opisany stan faktyczny wskazuję, że wszystkie warunki w Państwa sprawie są spełnione, aby zastosować ww. art. 20 ust. 1 umowy. Zatem wynagrodzenia otrzymywane przez niemieckich nauczycieli będą zwolnione z opodatkowania w Polsce przez okres nieprzekraczający 2 lat, licząc od dnia ich pierwszego przyjazdu w celu nauczania.

W takim przypadku nie jesteście Państwo zobowiązani do poboru zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzenia ww. osób przez okres nieprzekraczający dwóch lat, licząc od dnia ich pierwszego przyjazdu do Polski w celu nauczania. Natomiast po Państwa stronie wystąpi obowiązek wystawienia i przekazania informacji PIT-11. Dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania należy wykazać w kolumnie „e” informacji PIT-11.

Stanowisko Państwa jest **prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

*   stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz
*   zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).