Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.157.2023.1.AKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-05-09
Teza: Nieuznanie nabytych składników majątkowych za zorganizowaną jego część, a w konsekwencji braku wyłączenia tej transakcji z opodatkowania podatkiem VAT oraz braku prawa do odliczenia podatku VAT w związku z transakcją nabycia składników majątkowych.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; prawa-prawa majątkowe; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; umowa-umowa dzierżawy
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1-lit. a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1-lit. b

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zakresie podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

14 marca 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 14 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieuznania nabytych składników majątkowych za zorganizowaną jego część, a w konsekwencji braku wyłączenia tej transakcji z opodatkowania podatkiem VAT oraz braku prawa do odliczenia podatku VAT w związku z transakcją nabycia składników majątkowych.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz pozostawała nim w dniu nabycia niżej opisanych składników majątkowych. Wnioskodawczyni prowadzi jako osoba fizyczna działalność gospodarczą pod firmą ,,(\`(...)\`)” i świadczy głównie usługi wynajmu maszyn rolniczych (takich jak: rozsiewacz nawozu, ciągnik rolniczy), a także usługi remontowo-naprawcze dokonywane na stacjach paliw. Ponadto Wnioskodawczyni prowadzi także działalność rolniczą - uprawę roślinną.

1 lipca 2021 r. Wnioskodawczyni zawarła w formie aktu notarialnego dwie umowy przedwstępne, których przedmiotem były:

1\. działka gruntu 1/2 położona w (…), o obszarze 0,08000 ha, niezabudowana, posiadająca dostęp do drogi publicznej, stanowiąca wjazd i wyjazd z terenu stacji paliw zlokalizowanej na działce gruntu nr 9/3, - objęta księgą wieczystą KW nr (…) (dalej jako: „Nieruchomość nr 1”),

2\. działka gruntu 9/3, o obszarze: 0,4000 ha, zabudowana budynkiem istniejącej stacji paliw wraz z całą infrastrukturą, posiadająca dostęp do drogi publicznej przez działkę gruntu 1/2 - objętej księgą wieczystą Kw nr (…) (dalej jako: „Nieruchomość nr 2").

Przeniesienie własności Nieruchomości nr 1 i Nieruchomości nr 2 nastąpiło na mocy dwóch aktów notarialnych z 29 lipca 2021 r. Na podstawie ww. umów Wnioskodawczyni dokonała zakupu Nieruchomości nr 1 i Nieruchomości nr 2, przy czym:

1\. sprzedającymi Nieruchomość nr 1 było małżeństwo; sprzedający oświadczyli, że obowiązujący w ich małżeństwie ustrój wspólności ustawowej nie został zmieniony w drodze umowy majątkowej małżeńskiej, orzeczenia sądu ani ustawy.

2\. sprzedającym Nieruchomość nr 2 był wyłącznie małżonek, który oświadczył, że nieruchomość nabył będąc żonatym, ale do majątku osobistego. Sprzedawca oświadczył także, że prowadzi na opisanej w treści aktu notarialnego nieruchomości działalność koncesjonowaną, przy czym jako formę prowadzenia tego rodzaju działalności wskazał dane spółki jawnej, w której pozostawał wspólnikiem wraz ze swoją małżonką (dalej: Spółka Jawna). Sprzedający wskazał także, że w ramach ceny sprzedaży, sprzedaje Wnioskodawczyni obiekty, środki trwałe i sprzęt, obecne na stacji paliw znajdującej się na przedmiotowej nieruchomości, tj.: budynek stacji paliw - część paliwową i gastronomiczną, wiatę, kanalizację deszczową i sanitarną, oświetlenie zewnętrzne, pylon, utwardzenie terenu, instalacje odgromowe, instalacje elektryczne Nn i Wn, użytkowany na stacji paliw sprzęt techniczny i hydrotechniczny (zbiornik paliw wraz z rurociągami, dystrybutory, dwa zbiorniki na gaz propan-butan wraz z rurociągami, zbiornik na gaz do ogrzewania budynku, separator, zbiorniki szamb użytkowane na stacji paliw), a także pozostałe środki trwałe przeznaczone do sprzedaży wraz ze stacją paliw, ujęte w ewidencji środków trwałych.

Zgodnie z przekazaną Wnioskodawczyni ewidencją, sprzedaż obejmowała następujące pozycje środków trwałych:

A. W ramach pozycji: budynki i budowle:

i. Budynek stacji paliw,

ii. Zbiornik podziemny 25 tys. L,

iii. Kanalizacja deszczowa,

iv. Nawierzchnia kostka brukowa,

v. Przyłącze wodociągowe,

vi. Przyłącze elektryczne,

vii. Instalacja przew. paliw,

viii. Wiata,

ix. Zbiornik łapacza deszczowego,

x. Bar (\`(...)\`),

xi. Ulepszenie stacji (\`(...)\`) (skalnik).

B. W ramach pozycji: grunty:

i. Grunty.

C. W ramach pozycji: maszyny i urządzenia:

i. Instalacja gazowa (ogrzewanie centralne),

ii. Moduł gazowy,

iii. Dystrybutory (2 szt.).

D. W ramach pozycji: pozostałe elementy nie wchodzące w skład środków trwałych:

i. Zestaw szafek - kpl.,

ii. Krzesła świetlicowe - kpl.

Dodatkowo przedmiotem transakcji nabycia przez Wnioskodawczynię, regulowanej w formie pisemnej wyłącznie zapisami umowy przedwstępnej, jednakże faktycznie zrealizowanej, były towary spożywcze i przemysłowe oraz paliwa znajdujące się na stacji paliw w dniu zawarcia umowy przyrzeczonej, według spisu dokonanego na dzień jej zawarcia, po cenach rzeczywistego zakupu przez sprzedawcę ww. towarów i paliw. Ww. towary stanowiły własność Spółki Jawnej.

Wnioskodawczyni z dniem zawarcia umowy przyrzeczonej przejęła również zatrudnienie 2 pracowników zatrudnionych na stacji paliw.

W związku z faktem prowadzenia na stacji paliw działalności gastronomicznej, na podstawie zawartych umów najmu, Wnioskodawczyni przejęła w drodze cesji obowiązki i uprawnienia wynikające z tych umów.

Przedmiotem transakcji nie były administracyjnoprawne uprawnienia umożliwiające prowadzenie stacji paliw i sprzedaż paliw. Wnioskodawczyni nie zdecydowała się także na kontynuowanie umów z dostawcami paliw i gazu, zatem uległy one rozwiązaniu.

W dniu nabycia stacji paliw Wnioskodawczyni nie posiadała koncesji na sprzedaż paliw oraz umów z dostawcami na dostawę paliw, bowiem od początku zakładała ona wydzierżawienie stacji paliw podmiotowi trzeciemu posiadającemu stosowne umowy z dostawcami oraz zezwolenia administracyjnoprawne na obrót paliwami.

Wnioskodawczyni oświadczyła w akcie notarialnym, że Nieruchomości nr 1 i Nieruchomość nr 2 kupuje będąc stanu wolnego oraz że nabycia dokonuje w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Przeniesienie własności ww. składników majątkowych zostało udokumentowane następującymi fakturami VAT:

1\. Fakturą z 2 lipca 2021 r. (faktura zaliczkowa) oraz fakturą z 29 lipca 2021 r. (faktura rozliczeniowa) tytułem sprzedaży Nieruchomości nr 1, które zostały wystawione przez małżonka, który na ww. fakturach podał NIP prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

2\. Fakturą z 2 lipca 2021 r. (faktura zaliczkowa) oraz fakturą z 29 lipca 2021 r. (faktura rozliczeniowa) tytułem sprzedaży Nieruchomości nr 2, które zostały wystawione przez małżonka, który na ww. fakturach podał NIP prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej,

3\. Fakturą z 31 sierpnia 2021 r. tytułem refaktury za odpady komunalne wystawioną przez małżonka, który na przedmiotowej fakturze podał NIP prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej;

4\. Fakturą z 28 lipca 2021 r. tytułem refaktury zużycia LPG wystawioną przez Spółkę Jawną;

5\. Fakturą z 27 lipca 2021 r. tytułem sprzedaży paliw (oleju napędowego i etyliny 95) wystawioną przez Spółkę Jawną;

6\. Fakturą z 7 lipca 2021 r. tytułem sprzedaży przez Spółkę Jawną towarów znajdujących się na magazynie. Pierwotnie faktura zawiera 330 pozycji różnych towarów, jednak tego samego dnia została wystawiona faktura korygująca dotycząca 30 pozycji faktury z powodu błędnego ich zafakturowania, jako że Wnioskodawczyni nie kupiła tych towarów. Co prawda jako powód wystawienia faktury korygującej podano „towar zwrócony sprzedawcy”, ale Wnioskodawczyni nie kupiła towarów objętych fakturą korygującą, więc powodem skorygowania był w istocie brak zakupu tych towarów.

Wnioskodawczyni wstrzymała się z odliczeniem podatku naliczonego wynikającego ze wszystkich ww. faktur z uwagi na wątpliwości w zakresie poprawności opodatkowania przedmiotowej transakcji podatkiem VAT. W związku z tym, Wnioskodawczyni nie ujęła ww. faktur w rejestrze zakupu.

29 lipca 2021 r., Wnioskodawczyni podpisała umowę dzierżawy ww. składników majątkowych z podmiotem trzecim (dalej: Dzierżawca). W umowie dzierżawy wskazano, że Wnioskodawczyni oddaje w dzierżawę Nieruchomość nr 1 i 2 wraz z towarzyszącą im infrastrukturą. Ponadto, Wnioskodawczyni przeniosła na Dzierżawcę własność towarów spożywczych i przemysłowych znajdujących się na stacji.

Dzierżawca oświadczył, że przedmiot umowy będzie wykorzystywał w zakresie prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, w tym sprzedaży detalicznej i hurtowej paliw stałych, ciekłych, gazowych oraz produktów pochodnych i innych, handlu oraz usług. W dniu zawarcia umowy dzierżawy Dzierżawca posiadał stosowne zezwolenia administracyjnoprawne umożliwiające mu obrót paliwami oraz umowy na dostawy paliw i gazu.

**Pytanie**

Czy przedmiotem nabycia dokonanego przez Wnioskodawczynię była zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT (dalej: ZCP), a w konsekwencji czy Wnioskodawczyni jako nabywcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT?

**Pani stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawczyni, opisana w stanie faktycznym transakcja, pomimo jej udokumentowania szeregiem faktur, wystawionych przez dwa różne podmioty, ze swej istoty stanowiła nabycie ZCP i jako transakcja tego rodzaju nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, a wobec powyższego, w związku z brzmieniem art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, Nabywcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur.

Uzasadnienie Wnioskodawczyni

Na wstępie Wnioskodawczyni wskazuje, że zadając powyżej wskazane pytanie dąży do wykluczenia lub potwierdzenia możliwości odliczenia podatku naliczonego w związku z ograniczeniem wynikającym z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT jedynie w zakresie potencjalnego niepodlegania przedmiotu nabycia podatkiem VAT. Poza zakresem niniejszego wniosku jest potwierdzenie możliwości odliczenia podatku VAT w związku z pozostałymi warunkami uprawniającymi do tego, w szczególności dotyczącymi zwolnienia przedmiotu nabycia z podatku od towarów i usług.

### Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT podatnikowi nie przysługuje odliczenie podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących m. in. transakcje nie podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z czym kluczowe jest odniesienie się do ustawowo zdefiniowanego zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Definicja legalna pojęcia „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” została zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Zgodnie z tymi przepisem ZCP to „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Dla ustalenia rzeczywistego charakteru przedmiotu danej transakcji można także posiłkować się pojęciem przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego (ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny Dz. U. z 1964 r. nr 16 poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z art. 551 KC przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1\. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2\. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3\. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4\. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5\. koncesje, licencje i zezwolenia;

6\. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7\. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8\. tajemnice przedsiębiorstwa;

9\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jednocześnie, w myśl art. 552 KC czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Jak podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyrok NSA z 20 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1113/16) „przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT oznacza każdy zespół składników służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, jeżeli jest wystarczający do prowadzenia przez nabywcę w oparciu o przekazane składniki majątkowe w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej”.

W oparciu o definicję ustawową, można wskazać trzy zasadnicze elementy, które muszą łącznie występować, aby można było mówić o ZCP:

i. istnieje zespół składników majątkowych - materialnych i niematerialnych;

ii. zespół ten musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

iii. składniki są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych i mogą stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Ad i

Zdaniem Wnioskodawczyni, w niniejszej sprawie można mówić o istnieniu zespołu składników majątkowych, gdyż w ramach transakcji (jednej umowy) w istocie doszło do zakupu grupy składników majątkowych, powiązanych ze sobą funkcjonalnie w taki sposób, że łącznie służyły do prowadzenia działalności gospodarczej w formie stacji paliw przez Spółkę Jawną. Wnioskodawczyni przejęła zarówno aktywa służące faktycznie opisanej wyżej działalności, jak również zatrudnionych pracowników, a także prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów najmu. Powyższej ocenie nie przeczy fakt, że zakupu dokonano w istocie od formalnie odrębnych (ale niewątpliwie powiązanych ze sobą osobowo) podmiotów, gdyż nie może mieć wpływu na ocenę istnienia ZCP fakt, iż w wyniku transakcji zbycia ZCP Wnioskodawczyni uzyskała w stosunku do rzeczowych aktywów trwałych związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa tytuł własności, podczas gdy sprzedający wcześniej ułożyli wzajemne relacje w oparciu o stosunek obligacyjny, na podstawie którego Spółka Jawna prowadziła stacje paliw przy wykorzystaniu rzeczowych aktywów figurujących w ewidencji działalności gospodarczej małżonka, będącego jednym z jej wspólników.

Ad ii, iii

Zdaniem Wnioskodawczyni, za uznaniem nabytych nieruchomości wraz z pozostałymi składnikami majątku za zespół składników organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie oraz przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, a co za tym idzie mogący potencjalnie stanowić niezależne przedsiębiorstwo, przemawiają okoliczności faktyczne tzn. przede wszystkim fakt, iż rzeczywiście w oparciu o ww. składniki majątkowe prowadzona była przez jeden ze sprzedających podmiotów (Spółka Jawna) stacja paliw w określonej lokalizacji, i podmiot ten uzyskiwał z tej działalności przychody i ponosił w związku z nią wydatki bezpośrednio do tego rodzaju działalności przypisane.

Odnośnie wyodrębnienia organizacyjnego wypowiedział się w wyroku z 13 kwietnia 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 1293/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, stwierdzając, że: „(\`(...)\`) zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze bez modyfikacji. To zaś oznacza, że zespół tych składników winien być już wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, tj. w przedsiębiorstwie zbywcy”. Jednocześnie jak zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z 6 listopada 2019 r. I SA/Rz 525/19 „W powołanej definicji jako kluczowa jawi się konieczność właściwego odczytania pojęcia organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia w istniejącym przedsiębiorstwie zbywanej części, a także funkcjonalnego związku pomiędzy materialnymi i niematerialnymi składnikami wchodzącymi w skład zbywanej części jako całości nadającej się do prowadzenia działalności gospodarczej. (\`(...)\`) Istotne jest tutaj to, aby ta wyodrębniona część przedsiębiorstwa była organizacyjnie zdolna, bez udziału innych elementów do prowadzenia działalności gospodarczej, tak jak samodzielne przedsiębiorstwo. Wyodrębnienie to jest na tyle wyraźne, że ta część firmy organizacyjnie może być uznana za samodzielnie działającą jej część”. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 sierpnia 2019 r., sygn. I FSK 1265/17 dla możliwości uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa istotne jest, aby zachowane zostało przeznaczenie nabywanego zespołu składników majątkowych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, z powyższego jasno wynika, że o wyodrębnieniu organizacyjnym i finansowym ZCP świadczą kryteria natury ekonomicznej i faktycznej, a nie formalnej. Tym bardziej, że literalna treść przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT do żadnych warunków formalnych się nie odwołuje. Tożsame podejście zostało zaprezentowane także w treści Objaśnień podatkowych Ministra Finansów z 11 grudnia 2018 r. Objaśnienia te dotyczą wprawdzie transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych, jednakże jasno z nich wynika, że kryteria kwalifikacji zbycia aktywów jako ZCP powinny opierać się na ocenie zamiaru i możliwości kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji. Objaśnienia w żadnym miejscu nie referują do dokumentów potwierdzających istnienie wyodrębnienia ZCP w aspekcie organizacyjnym lub finansowym. Powyższe jest oczywiste, zwłaszcza w przypadku podmiotów o stosunkowo prostej formie i strukturze działania, prowadzących mało rozbudowaną lub nierzadko bardzo uproszczoną ewidencję księgowo-podatkową (finansową) takich jak strony transakcji zawartych z Wnioskodawczynią, gdzie negacja istnienia ZCP wyłącznie z uwagi na brak u tych podmiotów dokumentacji potwierdzającej usankcjonowanie określonej struktury organizacyjnej lub odrębności finansowej zaprzeczałaby celom przepisu. Mając na uwadze fakt, że kwalifikacja transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych jako ZCP jest dokonywana na podstawie tego samego przepisu, który stanowi podstawę rozstrzygnięcia sprawy Wnioskodawczyni, nie sposób uznać, aby wykładnia powołanej regulacji w dwóch przypadkach mogła być różna.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawczyni nabytym składnikom majątku można przypisać zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Co prawda Wnioskodawczyni nie posiada koncesji na sprzedaż paliw i sama takiej działalności nie prowadzi, ale działalność w zakresie między innymi sprzedaży paliw prowadzi Dzierżawca, z którym Wnioskodawczyni zawarła 29 lipca 2021 r. umowę dzierżawy opisaną wcześniej. Nabyte przez Wnioskodawczynię nieruchomości i ruchomości stanowiły więc wystarczający do prowadzenia określonego rodzaju działalności zespół składników.

Powyższej oceny, zdaniem Wnioskodawczyni nie podważają następujące okoliczności zaznaczone w stanie faktycznym:

1\. fakt, iż formalnie stronami transakcji były różne podmioty i te podmioty wystawiły odpowiednie faktury (Spółka Jawna oraz jeden z małżonków, będących wspólnikiem Spółki Jawnej jako prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą). Powyższe udokumentowanie transakcji wynikało wyłącznie z faktu, iż tytuły prawne własności składników majątku wykorzystywanych do prowadzenia stacji paliw posiadały różne podmioty, co nie podważa tego, iż bez względu na rodzaj posiadanego tytułu prawnego względem poszczególnych składników majątkowych stanowiły one łącznie ZCP Spółki Jawnej,

2\. fakt, iż Wnioskodawczyni nie przejęła wszystkich zobowiązań związanych z prowadzeniem stacji paliw, zaś przejęte przez Wnioskodawczynię zobowiązania dotyczyły jedynie zatrudnienia pracowników oraz obowiązków i uprawnień wynikających z zawartych umów najmu. Zgodnie bowiem z ugruntowanym stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, potwierdzonym w szczególności w postanowieniu z 16 stycznia 2023 r. w sprawie C-729/21 „art. 19 akapit pierwszy dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że pojęcie „przekazania całości lub części majątku” obejmuje przeniesienie części przedsiębiorstwa, nawet jeśli nie zostały przeniesione na nabywcę wszystkie składniki materialne i niematerialne, które wchodzą w skład tej części, pod warunkiem że całość przekazanych składników jest wystarczająca dla umożliwienia temu przedsiębiorstwu prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej”.

3\. fakt, iż Wnioskodawczyni nie posiada koncesji na sprzedaż paliw, gdyż nabyte składniki majątku oddała w dzierżawę podmiotowi trzeciemu, który taką koncesję posiada.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawczyni w przedstawionym stanie faktycznym zostaną spełnione wszystkie ww. przesłanki warunkujące, czy nabywany zespół składników majątkowych stanowi ZCP w rozumieniu ustawy o VAT. Tym samym, zdaniem Wnioskodawczyni przedmiotowa stacja paliw stanowi ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e i art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, w związku z czym przedstawiona transakcja nie będzie objęta opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W efekcie Wnioskodawczyni nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur.

Końcowo należy wskazać, że Wnioskodawczyni jest „zainteresowanym” w rozumieniu art. 14b § 1 OP i tym samym jest ona podmiotem uprawionym do wystąpienia o interpretację indywidualną dotyczącą przedmiotowej transakcji. Pytanie postawione przez Wnioskodawczynię w niniejszym wniosku odnosi się do sytuacji prawnopodatkowej Wnioskodawczyni. W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że osoba zainteresowana w rozumieniu art. 14b § 1 O.p., to każda osoba, która chce uzyskać interpretację przepisów prawa podatkowego w celu wyjaśnienia i/lub ułożenia swoich interesów w sferze prawa podatkowego. Osobą legitymowaną do wystąpienia o wydanie interpretacji indywidualnej może być wyłącznie osoba, u której wystąpił lub może wystąpić określony stan faktyczny, który może powodować określone konsekwencje w zakresie prawa podatkowego (tak wskazał np. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 czerwca 2015 r., sygn. I FSK 533/15 oraz w wyroku z 9 grudnia 2014 r., sygn. II FSK 1137/13). Orzecznictwo jednoznacznie potwierdza legitymację do wystąpienia o interpretację indywidualną kontrahenta podmiotu wystawiającego fakturę. Naczelny Sąd Administracyjny zaprezentował w wyroku z 15 lipca 2014 r., sygn. I FSK 1204/13 pogląd, że krąg uprawnionych do wnioskowania o interpretacje podatkowe obejmuje nie tylko sprzedawcę wystawiającego fakturę, ale też nabywcę, który może odliczyć wykazany na niej VAT. Odnosząc powyższe orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego do sprawy przedstawionej w niniejszym wniosku należy wskazać, że Wnioskodawczyni, jako podmiot nabywający Stację Paliw, posiada interes prawny w uzyskaniu rozstrzygnięcia dotyczącego zasadności opodatkowania VAT przedmiotowej transakcji. Rozstrzygnięcie powyższej kwestii wpływa bowiem na sytuację prawnopodatkową Wnioskodawczyni - w przypadku przyjęcia przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, że przedmiotowa transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT jako transakcja zbycia ZCP, Wnioskodawczyni nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do: transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy oraz zobowiązań, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

1\. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2\. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145 str. 1 ze zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy dokładnie przeanalizować zarówno to, jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przy dokonaniu tej analizy pomocne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel Dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości UE należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych.

Zatem, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z opisu sprawy wynika, że jest Pani czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz pozostawała nim w dniu nabycia niżej opisanych składników majątkowych. Jako osoba fizyczna prowadzi Pani działalność gospodarczą pod firmą ,,(\`(...)\`)” i świadczy głównie usługi wynajmu maszyn rolniczych (takich jak: rozsiewacz nawozu, ciągnik rolniczy), a także usługi remontowo-naprawcze dokonywane na stacjach paliw. Ponadto prowadzi Pani działalność rolniczą - uprawę roślinną.

1 lipca 2021 r. zawarła Pani w formie aktu notarialnego dwie umowy przedwstępne, których przedmiotem były:

1\. działka gruntu 1/2 niezabudowana, posiadająca dostęp do drogi publicznej, stanowiąca wjazd i wyjazd z terenu stacji paliw zlokalizowanej na działce gruntu nr 9/3 („Nieruchomość nr 1”),

2\. działka gruntu 9/3, zabudowana budynkiem istniejącej stacji paliw wraz z całą infrastrukturą, posiadająca dostęp do drogi publicznej przez działkę gruntu 1/2 („Nieruchomość nr 2").

Przeniesienie własności Nieruchomości nr 1 i Nieruchomości nr 2 nastąpiło na mocy dwóch aktów notarialnych z 29 lipca 2021 r. Na podstawie ww. umów Wnioskodawczyni dokonała zakupu Nieruchomości nr 1 i Nieruchomości nr 2.

Zgodnie z przekazaną Pani ewidencją, sprzedaż obejmowała następujące pozycje środków trwałych: budynek stacji paliw, zbiornik podziemny 25 tys. L, kanalizacja deszczowa, nawierzchnia kostka brukowa, przyłącze wodociągowe, przyłącze elektryczne, instalacja przew. paliw, wiata, zbiornik łapacza deszczowego, Bar (\`(...)\`), ulepszenie stacji (\`(...)\`) (skalnik), grunty, instalacja gazowa (ogrzewanie centralne), moduł gazowy, dystrybutory (2 szt.). W ramach pozycji pozostałe elementy nie wchodzące w skład środków trwałych sprzedaż obejmowała: zestaw szafek - kpl. I krzesła świetlicowe - kpl. Dodatkowo przedmiotem transakcji nabycia przez Panią, regulowanej w formie pisemnej wyłącznie zapisami umowy przedwstępnej, jednakże faktycznie zrealizowanej, były towary spożywcze i przemysłowe oraz paliwa znajdujące się na stacji paliw w dniu zawarcia umowy przyrzeczonej, według spisu dokonanego na dzień jej zawarcia, po cenach rzeczywistego zakupu przez sprzedawcę ww. towarów i paliw. Ww. towary stanowiły własność Spółki Jawnej. Z dniem zawarcia umowy przyrzeczonej przejęła Pani zatrudnienie 2 pracowników zatrudnionych na stacji paliw. W związku z faktem prowadzenia na stacji paliw działalności gastronomicznej, na podstawie zawartych umów najmu, przejęła Pani w drodze cesji obowiązki i uprawnienia wynikające z tych umów. Przedmiotem transakcji nie były administracyjnoprawne uprawnienia umożliwiające prowadzenie stacji paliw i sprzedaż paliw. Wnioskodawczyni nie zdecydowała się także na kontynuowanie umów z dostawcami paliw i gazu, zatem uległy one rozwiązaniu. W dniu nabycia stacji paliw nie posiadała Pani koncesji na sprzedaż paliw oraz umów z dostawcami na dostawę paliw, bowiem od początku zakładała Pani wydzierżawienie stacji paliw podmiotowi trzeciemu posiadającemu stosowne umowy z dostawcami oraz zezwolenia administracyjnoprawne na obrót paliwami.

29 lipca 2021 r., podpisała Pani umowę dzierżawy ww. składników majątkowych z podmiotem trzecim. W umowie dzierżawy wskazano, że oddaje Pani w dzierżawę Nieruchomość nr 1 i 2 wraz z towarzyszącą im infrastrukturą.

Zatem w okolicznościach niniejszej sprawy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych, nabyty przez Panią, nie jest wykorzystywany po nabyciu do prowadzenia działalności gospodarczej w takim samym zakresie jak Zbywca. Przedmiotowa transakcja nie stanowiła więc zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa z tych względów, że nie kontynuuje Pani działalności gospodarczej w takim samym zakresie jak Zbywca, tj. nie prowadzi Pani Stacji Paliw.

Należy wskazać, że kontynuowanie działalności gospodarczej przy zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy rozumieć, jako sytuację, w której nabywca w związku z dokonanym nabyciem nadal prowadzi nabytą część przedsiębiorstwa bez angażowania dodatkowych składników. Przy czym nie chodzi tu o prowadzenie jakiejkolwiek działalności z wykorzystaniem składników nabytej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a o prowadzenie nabytej części przedsiębiorstwa przez Panią w takim samym zakresie jak Zbywca.

W analizowanej sprawie z takim przypadkiem nie mamy do czynienia z uwagi na to, że 29 lipca 2021 r. podpisała Pani umowę dzierżawy ww. składników majątkowych z podmiotem trzecim. Powyższe nie zmienia faktu, że Dzierżawca oświadczył, że przedmiot umowy będzie wykorzystywał składniki majątkowe w zakresie prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, w tym sprzedaży detalicznej i hurtowej paliw stałych, ciekłych, gazowych oraz produktów pochodnych i innych, handlu oraz usług i że w dniu zawarcia umowy dzierżawy Dzierżawca posiadał stosowne zezwolenia administracyjnoprawne umożliwiające mu obrót paliwami oraz umowy na dostawy paliw i gazu.

W konsekwencji skoro nabywane składniki majątkowe nie stanowiły zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to transakcja zbycia tych składników nie była wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, a czynność nabycia składników materialnych i niematerialnych – nie podlegała wyłączeniu spod opodatkowania podatkiem VAT. Transakcja ta stanowiła, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy, odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy i odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy.

Tym samym, dostawę na rzecz Pani z wymienionych we wniosku składników majątku należało opodatkować podatkiem VAT według stawki podatku właściwej dla każdego poszczególnego składnika.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi:

1) suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi. Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy: transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pani czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz pozostawała nim w dniu nabycia opisanych składników majątkowych. 29 lipca 2021 r. podpisała Pani umowę dzierżawy nabytych składników majątkowych, w której wskazano, że oddaje Pani w dzierżawę Nieruchomość nr 1 i 2 wraz z towarzyszącą im infrastrukturą oraz przeniosła Pani na Dzierżawcę własność towarów spożywczych i przemysłowych znajdujących się na stacji. Zatem należy uznać, że nabyte składniki majątkowe wykorzystuje Pani do działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

W przedmiotowej interpretacji wyjaśniono wyżej, że nabyła Pani poszczególne składniki majątkowe, które nie stanowiły zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ich sprzedaż powinna być opodatkowana podatkiem VAT według stawek właściwych, gdyż nie stanowiła czynności zdefiniowanej w art. 6 pkt 1 ustawy. W sprawie nie znalazł więc zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie w jakim wyklucza możliwość odliczenia podatku VAT z uwagi na zastosowanie do czynności art. 6 pkt 1 ustawy – przepisu wyłączającego z opodatkowania sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W związku z powyższym, o ile otrzymane od Zbywcy faktury nie dokumentowały transakcji zwolnionej od podatku, to przysługiwało Pani prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości albo w części z tych faktur, jako podatnikowi wykorzystującemu nabyte składniki majątkowe do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywa ze stanem faktycznym podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pani zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).