Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.902.2020.2.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-19
Teza: zakresie możliwości skorygowania podatku należnego wskazanego w deklaracji VAT i wystąpienia o zwrot podatku w związku z ww. transakcją sprzedaży lokalu mieszkalnego dokonanej w 2020 r.
Słowa kluczowe: deklaracje-deklaracja korygująca; korekta; podatek-podatek od towarów i usług-zwrot podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 października 2020 r. (data wpływu 8 października 2020 r.), uzupełnionym pismami z dnia 30 grudnia 2020 r. (data wpływu 4 stycznia 2021 r.) oraz z dnia 11 lutego 2021 r. (data wpływu 15 lutego 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości skorygowania podatku należnego wskazanego w deklaracji VAT i wystąpienia o zwrot podatku w związku z ww. transakcją sprzedaży lokalu mieszkalnego dokonanej w 2020 r. – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 października 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia od podatku transakcji sprzedaży lokalu mieszkalnego dokonanej w 2020 r. na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT,

*   możliwości skorygowania podatku należnego wskazanego w deklaracji VAT i wystąpienia o zwrot podatku w związku z ww. transakcją sprzedaży lokalu mieszkalnego dokonanej w 2020 r.,

*   obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego od nakładów poniesionych na przedmiotową nieruchomość do 2018 r. i terminu ww. korekty.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismami z dnia 30 grudnia 2020 r. oraz z dnia 11 lutego 2021 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy, przeformułowanie pytania nr 2 i 3 wniosku, sformułowanie stanowiska Wnioskodawcy do zadanego w uzupełnieniu wniosku pytania nr 2, wskazanie, że Wnioskodawca oczekuje wydania interpretacji indywidualnej wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług, jak również o uiszczenie brakującej opłaty do wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (z uwzględnieniem pism stanowiących uzupełnienie wniosku).

Spółka … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w … przy ul. … , … , wpisana do Rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod nr KRS: … , będąca od dnia 2018-02-06 czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, PKD: 68, 31, Z, 43, 39, Z, 46, 90, Z, 68, 10, Z, 43, 99, Z, 68, 20, Z, 68, 32, Z, 7, 70, 22, Z, dalej jako „Wnioskodawca” lub „Spółka”, 28 listopada 2017 r. zakupiła nieruchomość położoną w … KW… w celu dalszej odsprzedaży. Nieruchomość została zakupiona od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej i niebędącej podatnikiem VAT (bez podatku VAT). Mieszkanie od początku traktowano jako towar handlowy, który miał być sprzedany po ulepszeniu. Od momentu nabycia nieruchomości, a więc od 28 listopada 2017 r. Wnioskodawca prowadził w niej prace remontowe. Od wydatków tych odliczał podatek VAT. Prace remontowe zostały zakończone w czerwcu 2018 r. wydatki poniesione na ulepszenie mieszkania przekroczyły 30% wartości nabytej nieruchomości.

W 2019 r. Wnioskodawca postanowił wydzielić z zakupionego mieszkania dwa odrębne lokale mieszkalne. W lutym 2019 r. został podpisany akt notarialny ustalający odrębną własność lokali. Wpis do ksiąg wieczystych Wnioskodawca otrzymał 13 czerwca 2019 r. pierwszy lokal mieszkalny został sprzedany 3 września 2019 r. ze względu na obowiązujące w tamtym okresie przepisy dotyczące pierwszego zasiedlenia (zgodnie, z którymi do 31.08.2019 r. przez pierwsze zasiedlenie - rozumiało się oddanie do użytkowania budynków, budowli lub ich części, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu), Wnioskodawca uznał, że sprzedaż ta jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia i została opodatkowana 8% VAT.

Drugi lokal mieszkalny został sprzedany 6 sierpnia 2020 r. Sprzedaż nastąpiła na rzecz osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej i niebędącej podatnikiem VAT. Wnioskodawca podobnie jak w przypadku pierwszego lokalu uznał, iż sprzedaż ta również powinna zostać opodatkowana 8% stawką podatku VAT. Wnioskodawca w dniu 6 sierpnia 2020 r. podpisał umowę sprzedaży nieruchomości w formie aktu notarialnego. W akcie notarialnym została zawarta cena brutto. Podatek PCC nie został odprowadzony przez notariusza, ze względu na zmianę definicji legalnej „pierwszego zasiedlenia”, która miała miejsce we wrześniu 2019 r. Wnioskodawca powziął jednak wątpliwości co do opodatkowania podatkiem VAT przedmiotowej transakcji. Zdaniem Spółki, sprzedaż omawianej nieruchomości powinna korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 - ponieważ od momentu oddania do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi (pierwsze zasiedlenie) upłynął okres dłuższy niż dwa lata. Dodatkowo, zgodnie z aktualną linią interpretacyjną, 30% nakłady, o których mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT mają zastosowanie jedynie do środków trwałych.

Ponadto wskazano:

1.  Na pytanie tut. Organu: „Czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie nieruchomości (mieszkania), nabytej przez Wnioskodawcę od osoby fizycznej, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.)? (…)”, Wnioskodawca wskazał, że tak.
2.  W odpowiedzi na pytanie: „Kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie ww. nieruchomości w rozumieniu art. 2 pkt 14 ww. ustawy (proszę wskazać dzień, miesiąc i rok)?”, Zainteresowany wskazał, że nie jest w stanie precyzyjnie określić daty pierwszego zasiedlenia. Nieruchomość (mieszkanie) przed nabyciem przez Wnioskodawcę (28.11.2017 r.) była użytkowana przynajmniej przez dwa lata, ponieważ poprzedni właściciel nieruchomości zakupił ją 3.12.2003 r. i od tamtej pory przedmiotowa nieruchomość była użytkowana. Wnioskodawca wyjaśnia również, że pierwsze zasiedlenie potencjalnie mogło wystąpić jeszcze przed dniem 3.12.2003 r., jednak z uwagi na brak wiedzy o historii nieruchomości przed tą datą, zasadne jest przyjęcie dnia 3.12.2003 r. jako datę pierwszego zasiedlenia.

Nadto wskazano:

1.  Na pytanie: „Czy Wnioskodawca udokumentował fakturą sprzedaż lokalu mieszkalnego dokonaną w dniu 06.09.2020 r.?”, Wnioskodawca odpowiedział, że udokumentował fakturą sprzedaż lokalu mieszkalnego. Jednocześnie spółka sprostowała, że nieruchomość została sprzedana 06 sierpnia 2020 r. (06.08.2020 r.), a nie jak napisano we wniosku 06.09.2020 r. - do pierwotnego wniosku wkradła się omyłka pisarska.
2.  W odpowiedzi na pytanie: „Jeżeli Wnioskodawca wystawił fakturę dokumentującą sprzedaż ww. lokalu mieszkalnego, należy wskazać:
    1.  dzień, miesiąc i rok wystawienia
    2.  czy do tej faktury została wystawiona faktura korygująca? Jeżeli tak, to czego dotyczyła?”, Zainteresowany odpowiedział: a) 06.08.2020 r., b) do faktury nie została wystawiona jeszcze żadna faktura korygująca.
3.  Ponadto w odpowiedzi na pytanie: „W jaki sposób zostanie dokonane ewentualne rozliczenie należności w związku ze zmianą stawki podatku VAT z 8% na sprzedaż zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT?”, Wnioskodawca wskazał, że nie będzie dokonywał dodatkowych rozliczeń należności w związku ze zmianą stawki podatku VAT z 8% na sprzedaż zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT. Wnioskodawca zamierza skorygować fakturę pierwotną w ten sposób, że zmieni stawkę podatku VAT 8% na sprzedaż zwolnioną i podwyższy cenę sprzedaży do ceny rynkowej, tj. tej, którą otrzymał od nabywcy.
4.  Na pytanie: „Czy Wnioskodawca zamierza dokonać zwrotu różnicy kwoty podatku na rzecz klienta (nabywcy lokalu mieszkalnego) w przypadku ewentualnej zmiany stawki podatku VAT z 8% na sprzedaż zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT?”, Zainteresowany wskazał, że nie zamierza dokonać zwrotu różnicy kwoty podatku na rzecz klienta (nabywcy lokalu mieszkalnego). Cena (wraz z kwotą podatku VAT), za którą został sprzedany lokal to tzw. cena rynkowa. Przed sprzedażą nieruchomości nabywca został poinformowany o tym, że sprzedaż może podlegać zwolnieniu z podatku VAT (jeżeli Wnioskodawca otrzyma pozytywną interpretację). Gdyby Wnioskodawca był pewien, że sprzedaż nieruchomości może korzystać ze zwolnienia na gruncie podatku VAT, to nieruchomość zostałaby sprzedana za taką samą kwotę, którą otrzymał Wnioskodawca za sprzedaż nieruchomości (obecnie kwota brutto, która wynika z aktu notarialnego i faktury). Wnioskodawca ustalił z nabywcą cenę rynkową, bez względu na to, czy sprzedaż będzie opodatkowana podatkiem VAT, czy też będzie ona zwolniona. Dodatkowo nabywca został poinformowany o tym, że jeżeli sprzedaż nieruchomości będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od wartości dodanej, to będzie on zobowiązany do zapłaty podatku PCC w wysokości 2%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jeżeli przedmiotowa transakcja powinna korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a, to czy Wnioskodawca będzie mógł skorygować wskazany w deklaracji VAT podatek należny i wystąpić o zwrot podatku? (pytanie nr 2 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 30 grudnia 2020 r.)

Zdaniem Wnioskodawcy (Ad 2. ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku z dnia 30 grudnia 2020 r.), będzie on mógł skorygować wskazany w deklaracji VAT podatek należny i wystąpić o zwrot podatku.

Na podstawie art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca będzie mógł skorygować podatek należny ze względu na błąd co do stawki podatku (wskazanie, że dostawa jest opodatkowana stawką 8%, w sytuacji, gdy winna być zwolniona z podatku) oraz ceny. Wnioskodawca będzie mógł wystąpić do naczelnika urzędu skarbowego o zwrot podatku naliczonego w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, będzie w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego (art. 87 ust. 1 ustawy o VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie możliwości skorygowania podatku należnego wskazanego w deklaracji VAT i wystąpienia o zwrot podatku w związku z ww. transakcją sprzedaży lokalu mieszkalnego dokonanej w 2020 r. – jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie możliwości skorygowania podatku należnego wskazanego w deklaracji VAT i wystąpienia o zwrot podatku w związku z ww. transakcją sprzedaży lokalu mieszkalnego dokonanej w 2020 r.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów – w rozumieniu art. 7 ustawy – podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W świetle art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W świetle przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego (potwierdzeniem nabycia określonych towarów i usług lub też otrzymania zaliczki).

Na podstawie art. 106j ust. 1 ustawy przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

– podatnik wystawia fakturę korygującą.

W myśl art. 106j ust. 2 ustawy, faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji.

Stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Zgodnie z art. 99 ust. 12 ustawy, zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że organ podatkowy określi je w innej wysokości.

Podatek od towarów i usług należy do grupy podatków powstających z mocy prawa, który pobierany jest w trybie tzw. samoobliczenia. Dlatego też szczególnie istotną rolę w tym podatku odgrywają deklaracje podatkowe. Przy ich pomocy podatnik określa i zgłasza organowi podatkowemu (deklaruje) wysokość zobowiązania podatkowego. Przepisy dotyczące deklaracji podatkowych mają zatem duże znaczenie w procesie poboru podatku.

Zauważyć należy, że z cytowanych wyżej przepisów wynika, że każda deklaracja odnosi się do konkretnego, zamkniętego już okresu rozliczeniowego, który w przypadku deklaracji VAT-7 jest okresem miesięcznym. W związku z powyższym deklaracja musi uwzględniać stan prawny istniejący w momencie zamknięcia okresu rozliczeniowego.

Deklaracja podatkowa stanowi zatem opis zdarzeń, zaistniałych w określonym przedziale czasowym, oceniany z punktu widzenia przepisów podatkowych w tym przedziale czasowym obowiązujących, a który w efekcie ma doprowadzić do wykonania przez podatnika obowiązku zapłaty podatku lub zrealizowania przez niego swego uprawnienia do uzyskania od organu podatkowego zwrotu podatku.

Na mocy art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

W myśl art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej, skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

Jak stanowi art. 81b § 1 Ordynacji podatkowej, uprawnienie do skorygowania deklaracji:

1.  ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej – w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą;
2.  przysługuje nadal po zakończeniu:
    1.  kontroli podatkowej,
    2.  postępowania podatkowego - w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego

Korekta złożona w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, nie wywołuje skutków prawnych. Organ podatkowy zawiadamia pisemnie składającego korektę o jej bezskuteczności (art. 81b § 2 Ordynacji podatkowej).

Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy jej sporządzeniu. Może on dotyczyć określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości nadpłaty lub zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym, poprawnym już wypełnieniu deklaracji.

Stosownie do art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Wskazać w tym miejscu należy, że podatek VAT ma charakter cenotwórczy i jego ciężar ponosi co do zasady ostateczny konsument. Natomiast dla podatnika podatek ten jest neutralny, po stronie podatników bowiem istnieje przewidziana prawem możliwość „przerzucania” ekonomicznego ciężaru opodatkowania na inne podmioty (konsumentów, nabywców towarów/usług) wynikająca z obowiązku wliczenia podatku w cenę towaru/usługi. Koszt wadliwego opodatkowania co do zasady nie zostanie poniesiony przez podatnika lecz przez osoby trzecie. W tej sytuacji przyznanie prawa do zwrotu podatku podatnikowi a więc podmiotowi innemu niż podmiot, który rzeczywiście poniósł koszt podatku na skutek wadliwego opodatkowania — nie znajdowałaby uzasadnienia.

Zgodnie z art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej za nadpłatę uważa się kwotę:

1.  nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku;
2.  podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
3.  zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 § 4, określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
4.  zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej.

Przepisy te – szczególnie w kontekście VAT – należy rozumieć w ten sposób, że nie jest nadpłatą kwota podatku, jeżeli ten kto ją uiścił nie poniósł z tego tytułu bezpośredniego uszczerbku majątkowego.

Jeżeli zatem w konkretnej sytuacji okaże się, że podatnik występujący o zwrot nadpłaty wynikającej z nadpłacenia podatku lub nienależnego zapłacenia podatku, na skutek skorzystania z dostępnych środków prawnych uniknął poniesienia ekonomicznego ciężaru opodatkowania (a zatem uniknął zubożenia), to wówczas odpada konstytucyjne uzasadnienie dla przyznania ochrony roszczeniu restytucyjnemu takiego podatnika.

Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 22 czerwca 2011 r. sygn. akt I GPS 1/11 odniósł się do problematyki zwrotu podatku zapłaconego z naruszeniem prawa Unii Europejskiej. Wskazał mianowicie, że orzecznictwo TSUE dopuszcza wyłączenie zwrotu świadczenia pobranego niezgodnie z prawem UE, jeżeli prowadziłoby to do nieuprawnionego wzbogacenia świadczącego.

Sąd wskazał, że: „Prawo UE nie zakazuje w szczególności sądom krajowym, aby uwzględniały okoliczność, że niezgodne z tym prawem świadczenia mogły podlegać wliczeniu w cenę i w ten sposób zostać przerzucone na konsumentów (por. wyrok ETS z dnia 27 lutego 1980 r. w sprawie C 68/79 Hans Just I/S przeciwko Danish Ministry for Fiscal Affairs, pkt 26; wyrok ETS z dnia 27 marca 1980 r. w sprawie C 61/79 Amministrazione delle finanze dello Stato przeciwko Denkavit italiana Srl., pkt 26; wyrok ETS z dnia 9 listopada 1983 r. w sprawie C 199/82 Amministrazione delle Finanze dello Stato przeciwko SpA San Giorgio, pkt 13; wyrok ETS z dnia 14 stycznia 1997 r. w sprawach C-192/95 do C-218/95 Société Comateb i inni przeciwko Directeur général des douanes et droits indirects, pkt 21; wyrok ETS z dnia 9 lutego 1999 r. w sprawie C-343/96 Dilexport Srl przeciwko Amministrazione delle Finanze dello Stato, pkt 47; wyrok ETS w sprawach C-441/98 i C-442/98 Kapniki Mikhailidis AE and Idrima Kinonikon Asphaliseon (IKA), pkt 31). W orzecznictwie ETS wskazano, że może wówczas wystąpić sytuacja, w której ciężar opodatkowania jest w rzeczywistości ponoszony nie przez przedsiębiorcę, lecz przez konsumenta, na którego ciężar ten został przerzucony. W konsekwencji przekazanie przedsiębiorcy kwoty już przez niego odzyskanej (od konsumenta) prowadziłoby do uzyskania podwójnego zwrotu, co może być postrzegane jako nieuzasadnione wzbogacenie (por. wyrok ETS w sprawie Comateb, pkt 22)”.

W uchwale tej NSA stwierdził, że „nie jest nadpłatą kwota podatku akcyzowego uiszczana z tytułu sprzedaży energii elektrycznej w sytuacji w której ten kto ją uiścił nie poniósł z tego tytułu uszczerbku majątkowego.” W uzasadnieniu uchwały NSA podkreślił, „że instytucja nadpłaty podatkowej nie jest jedynym istniejącym w systemie prawa polskiego instrumentem służącym uzyskaniu przez podatnika zaspokojenia przysługujących mu roszczeń, które wynikają ze stwierdzenia wadliwości podstawy prawnej zapłaconego podatku. Celem i istotą roszczenia o zwrot nadpłaty nie jest, jak to już wskazano powyżej, pokrycie wszelkiego uszczerbku spowodowanego zapłatą nienależnego podatku, lecz wyłącznie restytucja straty w majątku podatnika wywołanej bezpośrednio zapłatą takiego podatku. Jeżeli zaś do straty takiej nie doszło – np. na skutek przerzucenia kosztów opodatkowania na podmioty trzecie – to istniałoby poważne ryzyko, że uwzględnienie roszczenia o zwrot nadpłaty prowadziłoby do nieuzasadnionego przysporzenia po stronie podatnika kosztem majątku publicznego. Jeżeli natomiast w konkretnej sytuacji po stronie podatnika wystąpił inny uszczerbek (majątkowy bądź niemajątkowy), pozostający w adekwatnym związku przyczynowym z wadliwością podstawy opodatkowania, to uszczerbek taki może podlegać kompensacji, aczkolwiek nie w postępowaniu podatkowym prowadzonym w trybie art. 72 i nast. Ordynacji podatkowej, lecz w sądowym postępowaniu odszkodowawczym, toczącym się na podstawie art. 417 i nast. k.c.” (pkt 5.2 uchwały).

W świetle powyższego podatnicy, którzy uznają, że podatek w całości lub w części nie został przerzucony na konsumentów lub doznali zubożenia na skutek niewłaściwego opodatkowania podatkiem VAT mają możliwość realizacji swoich roszczeń w postępowaniu odszkodowawczym.

Powyższe potwierdza również orzecznictwo TSUE, zgodnie z którym: „prawo wspólnotowe nie sprzeciwia się temu, aby krajowy system prawny odmawiał zwrotu podatków nienależnie pobranych, w sytuacji gdyby zwrot ten powodował bezpodstawne wzbogacenie osób mających do niego prawo (…). Należy ponadto przypomnieć, że w przypadku gdy podatek został z punktu widzenia prawa wspólnotowego nienależnie pobrany, jeśli wykazane zostanie, że jedynie część podatku została przerzucona na inne podmioty, organy krajowe mają obowiązek zwrotu kwoty, która nie została przerzucona (…). Jednak należy zaznaczyć, że nawet w sytuacji gdy cały podatek został włączony w cenę, podatnik może ponieść szkodę związaną ze zmniejszeniem wysokości sprzedaży (…). W związku z tym istnienie i stopień bezpodstawnego wzbogacenia, które powstałoby po stronie podatnika w związku ze zwrotem podatku z punktu widzenia prawa wspólnotowego nienależnie pobranego, mogą zostać ustalone jedynie w oparciu o ocenę ekonomiczną uwzględniającą wszystkie stosowne okoliczności (…)” – pkt 41, 42 i 43 wyroku w sprawie Marks & Spencer C 309/06, EU:C:2008:211.

W wyroku w sprawie Danfoss i Sauer Danfoss C-94/10, EU:C:2011:674 TSUE w pkt 26 i 27 wskazał, że: „jeżeli na podstawie prawa krajowego nabywca końcowy jest w stanie uzyskać od podatnika zwrot kwoty przerzuconego na niego podatku, podatnik ten musi z kolei być w stanie uzyskać zwrot tego podatku od władz krajowych (zob. ww. wyrok w sprawach połączonych Comateb i in., pkt 24). Podobnie, są zgodne z zasadą skuteczności uregulowania krajowe pozwalające usługodawcy, który omyłkowo zapłacił organom skarbowym podatek VAT, żądać jego zwrotu, a usługobiorcy wystąpić przeciw niemu z powództwem cywilnoprawnym o zwrot nienależnego świadczenia, ponieważ pozwalają one usługobiorcy, który poniósł ciężar omyłkowo zapłaconego podatku, uzyskać zwrot nienależnie zapłaconej kwoty (zob. ww. wyrok w sprawie Reemtsma Cigarettenfabriken, pkt 39). Państwo członkowskie może zatem co do zasady nie uwzględnić wniosku o zwrot nienależnego podatku złożonego przez końcowego nabywcę, na którego przerzucono ciężar tego podatku, z tego powodu, że to nie ów nabywca zapłacił podatek organom skarbowym, pod warunkiem iż podmiot, który ostatecznie ponosi ciężar podatku, może na gruncie prawa krajowego wystąpić z powództwem cywilnoprawnym wobec podatnika o zwrot nienależnego świadczenia.”

Z powyższego wyroku TSUE wynika zatem, że kwota różnicy podatku powinna otrzymać osoba, która w rzeczywistości poniosła ciężar tego podatku. Zatem w sytuacji gdy nabywca otrzyma zwrot kwoty różnicy podatku od sprzedawcy, sprzedawca ten powinien otrzymać zwrot kwoty różnicy podatku od organów podatkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług 28 listopada 2017 r. zakupił nieruchomość w celu dalszej odsprzedaży. W 2019 r. Wnioskodawca postanowił wydzielić z zakupionego mieszkania dwa odrębne lokale mieszkalne. W lutym 2019 r. został podpisany akt notarialny ustalający odrębną własność lokali. Pierwszy lokal mieszkalny został sprzedany 3 września 2019 r. Drugi lokal mieszkalny został sprzedany 6 sierpnia 2020 r. Sprzedaż nastąpiła na rzecz osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej i niebędącej podatnikiem VAT. Zainteresowany podobnie jak w przypadku pierwszego lokalu uznał, iż sprzedaż ta również powinna zostać opodatkowana 8% stawką podatku VAT. Wnioskodawca wystawił fakturę dokumentującą sprzedaż ww. lokalu mieszkalnego w dniu 6.08.2020 r. Do ww. faktury nie została wystawiona jeszcze żadna faktura korygująca. Wnioskodawca wskazał, że nie będzie dokonywał dodatkowych rozliczeń należności w związku ze zmianą stawki podatku VAT z 8% na sprzedaż zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT. Wnioskodawca zamierza skorygować fakturę pierwotną w ten sposób, że zmieni stawkę podatku VAT 8% na sprzedaż zwolnioną i podwyższy cenę sprzedaży do ceny rynkowej, tj. tej, którą otrzymał od nabywcy. Jednocześnie Zainteresowany wskazał, że nie zamierza dokonać zwrotu różnicy kwoty podatku na rzecz klienta (nabywcy lokalu mieszkalnego). Cena (wraz z kwotą podatku VAT), za którą został sprzedany lokal to tzw. cena rynkowa. Przed sprzedażą nieruchomości nabywca został poinformowany o tym, że sprzedaż może podlegać zwolnieniu z podatku VAT (jeżeli Wnioskodawca otrzyma pozytywną interpretację). Gdyby Wnioskodawca był pewien, że sprzedaż nieruchomości może korzystać ze zwolnienia na gruncie podatku VAT, to nieruchomość zostałaby sprzedana za taką samą kwotę, którą otrzymał Wnioskodawca za sprzedaż nieruchomości (obecnie kwota brutto, która wynika z aktu notarialnego i faktury). Wnioskodawca ustalił z nabywcą cenę rynkową, bez względu na to, czy sprzedaż będzie opodatkowana podatkiem VAT, czy też będzie ona zwolniona. Dodatkowo nabywca został poinformowany o tym, że jeżeli sprzedaż nieruchomości będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od wartości dodanej, to będzie on zobowiązany do zapłaty podatku PCC w wysokości 2%.

W interpretacji indywidualnej wydanej dla Wnioskodawcy w dniu 28 stycznia 2021 r. nr 0113-KDIPT1-2.4012.704.2020.3.MC wskazano, że dokonana w 2020 r. transakcja sprzedaży lokalu mieszkalnego korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Mając na uwadze powyższe okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, kiedy ciężar podatku VAT w związku z nabyciem lokalu mieszkalnego został poniesiony przez ostatecznego Nabywcę tj. osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej i niebędącą podatnikiem VAT. Zatem to nie Wnioskodawca był podmiotem, który ostatecznie poniósł ciężar ekonomiczny podatku od towarów i usług lecz osoba trzecia (Nabywca lokalu mieszkalnego – od którego został ten podatek pobrany w cenie za towar).

Zwrot zapłaconego podatku od towarów i usług na rzecz Wnioskodawcy, który nie poniósł ekonomicznego ciężaru podatku oznaczałby nieuzasadnione przysporzenie ze strony Skarbu Państwa na rzecz Wnioskodawcy. Zwrot podatku od towarów i usług na rzecz podatnika, który tylko formalnie, a nie faktycznie go zapłacił prowadziłby do bezpodstawnego wzbogacenia po stronie Wnioskodawcy.

Zatem Zainteresowany nie ma prawa do skorygowania podatku należnego wskazanego w deklaracji VAT i wystąpienia o zwrot podatku do urzędu skarbowego w związku z transakcją sprzedaży lokalu mieszkalnego objętego wnioskiem, ponieważ – jak wynika z opisu sprawy – Wnioskodawca nie zamierza dokonać zwrotu różnicy kwoty podatku, w wyniku korekty zwiększy się podstawa opodatkowania i wartość brutto nie ulegnie zmniejszeniu.

Wobec powyższego oceniając stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za nieprawidłowe.

Nadmienia się, że kwestia dotycząca zwolnienia od podatku transakcji sprzedaży lokalu mieszkalnego dokonanej w 2020 r. na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (pytania nr 1 wniosku) oraz obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego od nakładów poniesionych na przedmiotową nieruchomość do 2018 r. i terminu ww. korekty (pytanie nr 3 wniosku) została załatwiona odrębnym rozstrzygnięciem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę we wniosku interpretacji indywidualnej, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, dotyczą jednak konkretnych stanów faktycznych i należy je traktować indywidualnie.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach opisu sprawy przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisu sprawy.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.