Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.412.2017.1.AT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-19
Teza: Odliczenie podatku naliczonego w oparciu o sposób określenia proporcji wskazany w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: nadleśnictwo; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 lipca 2017 r. (data wpływu 13 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o sposób określenia proporcji wskazany w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o sposób określenia proporcji wskazany w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Nadleśnictwo …, zwane w dalszej części wniosku Nadleśnictwem, jest państwową jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, reprezentującą Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia, wchodzącą w skład Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe (ustawa z dnia 28 września 1991 r. o lasach, tekst jednolity Dz. U. z 2015 r., poz. 2100, z późniejszymi zmianami), zwana dalej ustawą o lasach.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o lasach, Nadleśnictwo prowadzi gospodarkę leśną, tj. działalność leśną w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów oraz realizację pozaprodukcyjnych funkcji lasu.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 a ustawy o lasach, Nadleśnictwo zobowiązane jest do prowadzenia trwale zrównoważonej gospodarki leśnej, zmierzającej do ukształtowania struktury lasów i ich wykorzystania w sposób i tempie zapewniającym trwałe zachowanie ich bogactwa biologicznego, wysokiej produkcyjności oraz potencjału regeneracyjnego, żywotności i zdolności do wypełniania, teraz i w przyszłości, wszystkich ważnych ochronnych, gospodarczych i socjalnych funkcji na poziomie lokalnym, narodowym i globalnym, bez szkody dla innych ekosystemów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o lasach, Nadleśnictwo prowadzi trwale zrównoważoną gospodarkę leśną według planu urządzenia lasu z uwzględnieniem w szczególności następujących celów:

1.  zachowania lasów i korzystnego ich wpływu na klimat, powietrze, wodę, glebę, warunki życia i zdrowia człowieka oraz na równowagę przyrodniczą;
2.  ochrony lasów, zwłaszcza lasów i ekosystemów leśnych stanowiących naturalne fragmenty rodzimej przyrody lub lasów szczególnie cennych ze względu na:
    1.  zachowanie różnorodności przyrodniczej,
    2.  zachowanie leśnych zasobów genetycznych,
    3.  walory krajobrazowe,
    4.  potrzeby nauki;
3.  ochrony gleb i terenów szczególnie narażonych na zanieczyszczenie lub uszkodzenie oraz o specjalnym znaczeniu społecznym;
4.  ochrony wód powierzchniowych i głębinowych, retencji zlewni, w szczególności na obszarach wododziałów i na obszarach zasilania zbiorników wód podziemnych;
5.  produkcji, na zasadzie racjonalnej gospodarki, drewna oraz surowców i produktów ubocznego użytkowania lasu.

Nadleśnictwo planuje wybudować z własnych środków uzyskanych ze sprzedaży drewna miejsce postoju pojazdów wraz z infrastrukturą towarzyszącą taką jak: wiaty, stoły, ławki, kosze na śmieci zwane dalej MPP. Na terenie MPP będą znajdowały się również tablice informacyjne i tematyczne, które zawierały będą następujące treści: regulamin korzystania z miejsca postoju, informacje teleadresowe o Nadleśnictwie, informacje o miejscu dla niepełnosprawnych oraz reklama Pensjonatu …, w którym są wynajmowane odpłatnie przez Nadleśnictwo miejsca noclegowe.

Na terenie, na którym zostanie wybudowane MPP jest prowadzona gospodarka leśna w rozumieniu ustawy o lasach. MPP wybudowane będzie na tzw. obszarze produkcyjnym, tj. terenie na którym rosną drzewa, które zgodnie z Planem Urządzania Lasu Nadleśnictwa będą w przyszłości pozyskane (ścięte) i sprzedane. W bezpośrednim sąsiedztwie MPP znajduje się 5 letnia uprawa drzew sosny i brzozy oraz zrąb przeznaczony do zalesienia w 2018 roku. Ponadto MPP znajdować się będzie przy drodze wywozowej drewna z terenów nie będących w bezpośrednim sąsiedztwie. Drogą tą wywożone jest przez klientów drewno sprzedane przez Nadleśnictwo.

Zasadniczym celem budowy MPP jest ochrona upraw drzew, tj. uprawy 5 letniej oraz planowanej nowej uprawy w 2018 roku, ponieważ młode drzewa są szczególnie wrażliwe na zniszczenia dokonywane przez nieukierunkowany ruch turystyczny ludności. Zniszczenia te polegają na nieodwracalnym zniszczeniu drzewostanów poprzez wchodzenie, wjeżdżanie oraz wysokie zagrożenie pożarowe na skutek pozostawionych w różnych miejscach śmieci. W związku z tym MPP ma ukierunkować ruch ludności w lesie poprzez wskazanie miejsc postoju, co ograniczy penetrację i degradację drzewostanów, czyli będzie przeciwdziałać zagrożeniu trwałości i ciągłości funkcjonowania lasu, a tym samym zabezpieczy przychody z działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto MPP będzie również wykorzystywane w następujących celach:

*   do parkowania i postoju osób uczestniczących w polowaniach komercyjnych organizowanych przez Nadleśnictwo w ramach …. Wykorzystywana przez myśliwych infrastruktura w postaci wiaty oraz miejsc parkingowych (zwłaszcza w sytuacji niesprzyjających warunków pogodowych) wpłynie na polepszenie jakości oferowanych przez Jednostkę usług w zakresie organizacji polowań;
*   organizacji spotkań terenowych pracowników Nadleśnictwa oraz podległych organizacyjnie leśnictw w tym również z firmami realizującymi prace leśne na terenach sąsiadujących (co ma pośredni związek z prowadzoną przez Nadleśnictwo działalnością gospodarczą w zakresie sprzedaży drewna oraz innych produktów gospodarki leśnej);
*   postoju turystów korzystających odpłatnie z Pensjonatu … Nadleśnictwa.

Mając na uwadze charakter realizowanych przez Nadleśnictwo aktywności w zakresie prowadzonej gospodarki leśnej oraz obowiązek prowadzenia tej gospodarki w sposób trwale zrównoważony, z uwzględnieniem w szczególności celów określonych w powołanym wcześniej art. 7 ust. 1 pkt 1-5 ustawy o lasach, Nadleśnictwo chciałoby wskazać, że MPP wykorzystywane również będzie dla celów turystycznych społeczeństwa, ponieważ zgodnie z treścią art. 26 ust. 1 ustawy o lasach, lasy stanowiące własność Skarbu Państwa są udostępnianie dla ludności. Poprawa bezpieczeństwa osób korzystających z lasów (społeczeństwa) przez wyznaczenie i oznakowanie miejsc postoju pojazdów stanowi również ograniczenie narażenia na kolizje z pojazdami prowadzącymi prace związane z administracją i prowadzeniem gospodarki leśnej, w tym również pozyskaniem i zrywką drewna.

Na Nadleśnictwo w związku z wyżej wymienionymi przepisami ustawy o lasach nałożono konieczność podejmowania działań zapewniających, w maksymalnie możliwym stopniu, bezpieczeństwo użytkowników lasów oraz zabezpieczających zachowanie równowagi w ekosystemie. Ewentualne zachwianie równowagi w ekosystemie zawsze skutkuje zmniejszeniem i pogorszeniem jakości produktów, co powoduje zmniejszenie sprzedaży drewna i innych rzeczy dokonywanej przez Nadleśnictwo (opodatkowanej podatkiem od towarów i usług). Nadleśnictwo, poprzez budowę MPP chce zapobiegać wyżej opisanym negatywnym zjawiskom mającym wpływ na ilość i jakość sprzedawanych produktów.

Jeżeli chodzi o status Nadleśnictwa na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późniejszymi zmianami) - dalej UVAT - to jest ono zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz prowadzi działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 tej ustawy. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług (dalej VAT) Nadleśnictwo prowadzi sprzedaż produktów z gospodarki leśnej (głównie drewna, ale również sadzonek, szyszek, nasion, choinek, kory, igliwia, zwierzyny), co stanowi główne źródło sprzedaży wykonywanej przez Nadleśnictwo. Ponadto Nadleśnictwo odpłatnie świadczy usługi opodatkowane podatkiem VAT takie jak: organizacja polowań (tj. usługi turystyki w ramach …), dzierżawa gruntów, odpłatna służebność przesyłu, usługi wynajmu kwater turystycznych w Pensjonacie ….

Oceniając Nadleśnictwo na gruncie UVAT stwierdzić trzeba, że w zakresie realizowanych zadań wykonuje ono również działalność inną niż gospodarcza, tj. wykonuje czynności, które są wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT, czyli czynności, które nie zostały wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (tzw. cele „statutowe”). Cele działalności statutowej zostały zdefiniowane w zacytowanych wyżej art. 6 i 7 ustawy o lasach.

Nadleśnictwo wskazuje, że w przypadku dokonywania zakupów towarów i usług związanych zarówno z działalnością gospodarczą, jak również działalnością inną niż gospodarcza (statutową) odlicza podatek VAT, zgodnie z przepisem art. 86 ust. 2a UVAT, który stanowi, że w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. tej ustawy, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego do odliczenia oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji” (zwanym dalej prewspółczynnikiem).

Stosowany przez Nadleśnictwo sposób określenia proporcji (prewspółczynnik) odpowiada specyfice wykonywanej przez Nadleśnictwo działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Prewspółczynnik, zdaniem Nadleśnictwa, spełnia kryteria określone w art. 86 ust. 2b UVAT, tj. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Dodatkowo Nadleśnictwo chciałoby podkreślić, że stosownie do postanowień art. 50 ust. 1 ustawy o lasach, Lasy Państwowe, prowadzą działalność na zasadzie samodzielności finansowej i pokrywają koszty działalności z własnych przychodów. Nadleśnictwo nie otrzymuje dotacji z budżetu na prowadzenie działalności. Przychody ze sprzedaży drewna w 2016 roku wyniosły… PLN co stanowi …% wszystkich przychodów, i …% przychodów netto ze sprzedaży produktów, towarów i materiałów. Przychody z organizacji polowań natomiast wyniosły w 2016 roku … PLN.

W świetle natomiast § 4 ust. 1 pkt 2 lit. a Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 grudnia 1994 r. w sprawie szczegółowych zasad gospodarki finansowej w Państwowym Gospodarstwie Leśnym Lasy Państwowe (Dz. U. Z 1994 r. nr 134, poz. 692, dalej jako rozporządzenie), w Lasach Państwowych w ramach sprawowanego zarządu jest prowadzona działalność gospodarcza, w zakresie gospodarki leśnej w nadleśnictwach, w której wyróżnia się działalność podstawową obejmującą m.in. urządzenie, ochronę i zagospodarowanie lasu oraz utrzymanie i powiększenie zasobów i upraw leśnych. Zgodnie natomiast z § 3 rozporządzenia, działalność Nadleśnictwa będącego jednostką organizacyjną Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe (PGL LP) jest prowadzona na podstawie rachunku ekonomicznego.

W związku z powyższym opisem postawiono następujące pytanie.

Czy Nadleśnictwo będzie miało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od sfinansowanych w całości z własnych środków jednostki wydatków związanych z planowanym zadaniem inwestycyjnym, polegającym na budowie na terenie produkcyjnym miejsca postoju pojazdu z infrastrukturą towarzyszącą, w oparciu o przepis art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, tj. o podatek naliczony obliczony prewspółczynnikiem?

Zdaniem Wnioskodawcy, Nadleśnictwu nie przysługuje w stu procentach prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z wydatków, które zostaną poniesione w związku z budową MPP z infrastrukturą towarzyszącą na terenie produkcyjnym, jednakże będzie miało ono prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tym związany wyliczony wg proporcji, zgodnie z art. 86 ust. 2a UVAT, czyli przy zastosowaniu „prewskaźnika”.

Poza sporem jest, że MPP będzie miało związek z działalnością statutową prowadzoną przez Nadleśnictwo. Cele tej inwestycji w kontekście uregulowań z ustawy o lasach świadczą o tym niezbicie. Innymi słowy, dbałość o walory krajobrazowe czy też zachowanie lasów i korzystnego ich wpływu na klimat, powietrze, wodę, glebę, warunki życia i zdrowia człowieka oraz na równowagę przyrodniczą, udostępnianie lasu społeczeństwu, to cele statutowe, którym MPP niewątpliwie posłuży. Te czynniki wykluczają odliczenie podatku naliczonego od wydatków związanych z budową MPP w całości - gdyż wydatki z tym związane z tych oczywistych przyczyn nie posłużą w stu procentach sprzedaży opodatkowanej Nadleśnictwa (ergo nie posłużą prowadzonej przez Nadleśnictwo działalności gospodarczej), a co jest wymagane dla pełnego odliczenia podatku naliczonego.

Jednak z drugiej strony MPP będzie też mieć bezpośrednie przełożenie na działalność gospodarczą prowadzoną przez Nadleśnictwo, opodatkowaną podatkiem VAT. Jak już napisano w stanie faktycznym w ramach prowadzonej gospodarki leśnej w sposób zrównoważony i trwały, w oparciu o przepisy ustawy o lasach, Nadleśnictwo prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 UVAT (w tym sprzedaż drewna). To przełożenie wydatków związanych z budową MPP na sprzedaż opodatkowaną podatkiem VAT będzie miało miejsce w następujący sposób:

1.  Na tablicach informacyjnych pobudowanych w MPP będą informacje/reklama Pensjonatu … Nadleśnictwa, który generuje sprzedaż opodatkowaną podatkiem VAT - w tym zakresie Nadleśnictwo wykonuje działalność gospodarczą w zakresie usług noclegowych dla turystów;
2.  Na MPP będą parkować pojazdy turystów korzystających odpłatnie z Pensjonatu … Nadleśnictwa (czyli MPP będzie „pomagać” uzyskiwać przychody opodatkowane podatkiem VAT z tytułu usług noclegowych);
3.  Na MPP będą parkować pojazdy osób uczestniczących w polowaniach komercyjnych organizowanych przez Nadleśnictwo w ramach …. Ponadto wykorzystywana przez myśliwych infrastruktura w postaci wiaty oraz miejsc parkingowych (zwłaszcza w sytuacji niesprzyjających warunków pogodowych) wpłynie na polepszenie jakości oferowanych przez Nadleśnictwo usług w zakresie organizacji polowań. Ponieważ polowania są opodatkowane podatkiem VAT budowa MPP będzie mieć bezpośredni związek z działalnością gospodarczą Nadleśnictwa opodatkowaną podatkiem VAT.

Niezależnie od powyższego budowa MPP będzie miała także pośredni związek z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Nadleśnictwo. MPP nie jest celem samym w sobie, czyli inwestycją mającą na celu budowę miejsca postoju pojazdów wraz z infrastrukturą, lecz stanowi element szerszego zamiaru, jakim jest dbanie o kondycję lasów państwowych, jako postulat sensu largo. Nadleśnictwo nie może bowiem zamknąć dostępu do lasu (co byłoby rozwiązaniem najprostszym aby chronić lasy), bowiem zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o lasach, lasy stanowiące własność Skarbu Państwa są udostępniane dla ludności. Zatem musi poczynić działania ograniczające penetrację lasu przez ludność i pojazdy (tutaj trzeba położyć akcent przy MPP) i temu służy budowa MPP. Skoro więc MPP jest elementem ochrony lasu - a lasy dostarczają Nadleśnictwu towarów do sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT (np. drewno) - to oczywistym jest, że wydatki na budową MPP mają związek ze sprzedażą opodatkowaną, co przedkłada się na prawo do odliczenia podatku naliczonego od takich wydatków. Nie można w tym miejscu zapomnieć, że MPP będzie wybudowane na terenie, na którym jest prowadzona gospodarka leśna w rozumieniu ustawy o lasach i będzie w sąsiedztwie pięcioletniej uprawy sosny, brzozy oraz zrębu przeznaczonych do zalesienia w 2018 roku. Tak więc w tym zakresie MPP będzie pełnił funkcję ochroną dla tych dóbr - będących przyszłym przedmiotem sprzedaży ze strony Nadleśnictwa, opodatkowanej podatkiem VAT. Jak już napisano w stanie faktycznym ukierunkowanie ruchu ludności w lesie poprzez wskazanie miejsca postoju ograniczy penetrację i degradację drzewostanów, czyli przeciwdziała zagrożeniu trwałości i ciągłości funkcjonowania lasu, a tym samym zabezpieczy przychody z działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponadto MPP może zapobiec potencjalnym kolizjom pojazdów turystów z pojazdami transportującymi drewno, co może zniwelować straty w tym towarze. Można więc śmiało powiedzieć, że budowa MPP to także (poza celami statutowymi) przejaw daleko posuniętej prewencji ze strony Nadleśnictwa pod kątem dbania o przyszłe przychody ze sprzedaży drewna opodatkowane podatkiem VAT. To wystarcza, aby uznać wydatki związane z budową MPP za dające prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 UVAT, zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Z kolei w myśl art. 86 ust. 2 UVAT, kwotę podatku naliczonego stanowi: 1) suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: a) nabycia towarów i usług, b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Do fundamentalnych zasad VAT należy jego neutralny charakter. Zgodnie z tą regułą podmiot niebędący konsumentem danego towaru lub usługi nie ponosi ciężaru VAT. Innymi słowy, podatkiem tym obciążany jest jedynie końcowy konsument. Zasada ta realizowana jest poprzez mechanizm odliczenia VAT. Zgodnie z UVAT podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia tego podatku w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do działalności opodatkowanej. Ta konstrukcja jest wypracowana przez prawo wspólnotowe.

Potrącalność podatku VAT, a tym samym neutralność podatku zapewnia właśnie art. 86 ust. 1 UVAT. Przepis ten wyraźnie wskazuje, że nabyte towary i usługi muszą mieć związek ze sprzedażą opodatkowaną. Nie precyzuje on jednak charakteru tego związku. Dokonując zatem wykładni wskazanego przepisu należy nadać mu taki sens, który pozwoli na zachowanie podstawowej i najistotniejszej cechy tego podatku, jaką jest właśnie jego neutralność dla podatnika. W praktyce oznacza to, że brak jest podstaw do różnicowania prawa do odliczenia w przypadku nabytych towarów/usług, które w sposób pośredni wpływają na działalność gospodarczą. Wobec tego przyjąć należy, że każdy związek - zarówno bezpośredni, jak i pośredni - ze sprzedażą opodatkowaną, wykonywaną obecnie, uprzednio lub w przyszłości, winien być uwzględniony przy ocenie istnienia uprawnienia podatnika do obniżenia podatku należnego o naliczony przy nabyciu towarów i usług i tylko wówczas bowiem będzie możliwa realizacja tego postulatu (neutralności podatku VAT).

W tym zakresie Nadleśnictwo wskazuje wyroki, w których sądy administracyjne potwierdzają prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków, które nie pozostawały w bezpośrednim związku ze sprzedażą opodatkowaną VAT:

*   „W przypadku bowiem wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych, wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w bezpośrednim związku z jego opodatkowaną działalnością gospodarczą - prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT” - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 października 2010 r., sygn. I FSK 1834/09;
*   „(\`(...)\`) wydatki poniesione na badanie śródrocznych i rocznych sprawozdań finansowych, przeprowadzone w celu zwiększenia kapitału spółki w wyniku wprowadzenia akcji na Giełdę Papierów Wartościowych, należy uznać za wydatki stanowiące część ogólnych kosztów spółki, które spełniają tym samym wymogi określone w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Występuje tutaj związek pośredni polegający na tym. że środki pozyskane poprzez emisję akcji posłużą do zwiększenia w przyszłości sprzedaży podlegającej opodatkowaniu” - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 28 maja 2009 r., sygn. I SA/Kr 1576/08;
*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia z dnia 18 lutego 2011 r., sygnatura akt. I FSK 359/10, gdzie Sąd ten uznał nawet odliczenie podatku naliczonego w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego, gdzie związek ten jest ewidentnie pośredni.

Ponadto pojęcie związku podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi było przedmiotem rozstrzygnięć TSUE. W orzeczeniu w sprawie C-465/03 Kretztechnik Trybunał uznał, że środki zgromadzone przez spółkę w wyniku podniesienia kapitału miały niewątpliwie służyć prowadzonej działalności gospodarczej. W związku, z czym wydatki związane z emisją akcji powinny stanowić część ogólnych kosztów działalności i jako takie są uwzględnione w cenie dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Zdaniem TSUE spółce jako podatnikowi powinno w takim przypadku przysługiwać prawo do odliczenia VAT związanego z tą czynnością. Z kolei w orzeczeniu z dnia 22 lutego 2001 r. w sprawie C-408/98 Abbey National pic, TSUE stwierdził, że brak bezpośredniego związku z konkretną czynnością podlegającą opodatkowaniu nie wyklucza prawa odliczenia podatku VAT w przypadku tzw. kosztów ogólnych działalności. Koszty te mogą bowiem być przypisane do działalności podatnika (podwyższają wartość sprzedaży opodatkowanej VAT), a zatem powinny być odliczalne dla potrzeb VAT.

Skoro w przypadku Nadleśnictwa istnieje zarówno bezpośredni, jak i pośredni związek budowy MPP z działalnością gospodarczą Nadleśnictwa opodatkowaną podatkiem VAT (argumenty vide wyżej), to niewątpliwie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków z tym związanych. Spełniona jest bowiem przesłanka do odliczenia podatku naliczonego, wynikająca z art. 86 ust. 1 UVAT

W tym miejscu znowu przypomnieć należy, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego nie będzie wynosiło 100% podatku naliczonego, ponieważ, jak wyżej napisano, budowa MPP mieć będzie także bezpośredni związek z działalnością statutową Nadleśnictwa, czyli związek z czynnościami niepodlegającymi UVAT. Aby więc obliczyć podatek naliczony do odliczenia (w sytuacji jednoczesnego związku podatku naliczonego od wydatków na MPP z działalnością gospodarczą Nadleśnictwa i innymi celami Nadleśnictwa niż działalność gospodarczą) trzeba zastosować regulację z art. 86 ust. 2a UVAT. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, (\`(...)\`), gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2. oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Nadleśnictwo wyliczyło proporcję, o której mowa powyżej. Stosuje ją do nabyć działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

W wyroku C-437/06 w sprawie Securenta, TSUE wskazał, że w przypadku wykonywania działalności gospodarczej oraz działalności o innym charakterze odliczenie VAT od wydatków związanych z obu rodzajami czynności powinno zostać ustalone w odpowiedniej proporcji. Dlatego wyliczenie podatku naliczonego do odliczenia od wydatków związanych z budową MPP, jako związanych jednocześnie z działalnością gospodarczą Nadleśnictwa (w sposób bezpośredni i pośredni), jak i z działalnością statutową Nadleśnictwa wynikającą z ustawy o lasach, będącą poza zakresem podatku od towarów i usług, musi nastąpić przy zastosowaniu „prewskaźnika”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a UVAT. Takie działanie zapewni realizację podstawowego postulatu związanego z odliczaniem podatku naliczonego - zostanie odliczone tyle podatku naliczonego ile będzie go związane z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Nadleśnictwo.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową), a także cele prywatne, które z założenia nie mają nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika.

Według art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Art. 86 ust. 2d ustawy stanowi, że w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

W myśl art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

Należy również wskazać, że ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług wyraźnie wynika, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością opodatkowaną. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa. Mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.

Warunek zachowania związku zakupów z działalnością opodatkowaną, akcentowany jest w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z dnia 6 kwietnia 1995 r., (w sprawie C-4/94, BLP Group plc v. Commissioners of Customs & Excise) TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku jest uzależnione od bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi. Także w wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r. (w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank plc) TSUE nie miał wątpliwości, że artykuł 2 Pierwszej Dyrektywy i artykuł 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia, a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia. Ponadto, w wyroku z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta, Trybunał przesądził, że w sytuacji, gdy podatnik wykonuje działalność gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego, prawo do odliczenia z tytułu ewentualnych wydatków jest dopuszczalne jedynie w zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1a ustawy z dnia z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2017 r., poz. 788), trwale zrównoważona gospodarka leśna to działalność zmierzająca do ukształtowania struktury lasów i ich wykorzystania w sposób i tempie zapewniającym trwałe zachowanie ich bogactwa biologicznego, wysokiej produkcyjności oraz potencjału regeneracyjnego, żywotności i zdolności do wypełniania, teraz i w przyszłości, wszystkich ważnych ochronnych, gospodarczych i socjalnych funkcji na poziomie lokalnym, narodowym i globalnym, bez szkody dla innych ekosystemów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 wymienionej ustawy o lasach, trwale zrównoważoną gospodarkę leśną prowadzi się według planu urządzenia lasu lub uproszczonego planu urządzenia lasu, z uwzględnieniem w szczególności następujących celów:

1.  zachowania lasów i korzystnego ich wpływu na klimat, powietrze, wodę, glebę, warunki życia i zdrowia człowieka oraz na równowagę przyrodniczą;
2.  ochrony lasów, zwłaszcza lasów i ekosystemów leśnych stanowiących naturalne fragmenty rodzimej przyrody lub lasów szczególnie cennych ze względu na:
    1.  zachowanie różnorodności przyrodniczej,
    2.  zachowanie leśnych zasobów genetycznych,
    3.  walory krajobrazowe,
    4.  potrzeby nauki;
3.  ochrony gleb i terenów szczególnie narażonych na zanieczyszczenie lub uszkodzenie oraz o specjalnym znaczeniu społecznym;
4.  ochrony wód powierzchniowych i głębinowych, retencji zlewni, w szczególności na obszarach wododziałów i na obszarach zasilania zbiorników wód podziemnych;
5.  produkcji, na zasadzie racjonalnej gospodarki, drewna oraz surowców i produktów ubocznego użytkowania lasu.

Stosownie do art. 8 powołanej ustawy, gospodarkę leśną prowadzi się według następujących zasad:

1.  powszechnej ochrony lasów;
2.  trwałości utrzymania lasów;
3.  ciągłości i zrównoważonego wykorzystania wszystkich funkcji lasów;
4.  powiększania zasobów leśnych.

Ponadto, w myśl art. 13 ust. 1 cyt. ustawy, właściciele lasów są obowiązani do trwałego utrzymywania lasów i zapewnienia ciągłości ich użytkowania, a w szczególności do:

1.  zachowania w lasach roślinności leśnej (upraw leśnych) oraz naturalnych bagien i torfowisk;
2.  ponownego wprowadzania roślinności leśnej (upraw leśnych) w lasach w okresie do 5 lat od usunięcia drzewostanu;
3.  pielęgnowania i ochrony lasu, w tym również ochrony przeciwpożarowej;
4.  przebudowy drzewostanu, który nie zapewnia osiągnięcia celów gospodarki leśnej, zawartych w planie urządzenia lasu, uproszczonym planie urządzenia lasu lub decyzji, o której mowa w art. 19 ust. 3;
5.  racjonalnego użytkowania lasu w sposób trwale zapewniający optymalną realizację wszystkich jego funkcji przez:
    1.  pozyskiwanie drewna w granicach nieprzekraczających możliwości produkcyjnych lasu,
    2.  pozyskiwanie surowców i produktów ubocznego użytkowania lasu w sposób zapewniający możliwość ich biologicznego odtwarzania, a także ochronę runa leśnego.

W świetle art. 50 ustawy o lasach, Lasy Państwowe prowadzą działalność na zasadzie samodzielności finansowej i pokrywają koszty działalności z własnych przychodów.

Z kolei, zgodnie z art. 54 pkt 5 i 6 cyt. ustawy, Lasy Państwowe otrzymują dotacje celowe z budżetu państwa na zadania zlecone przez administrację rządową, a w szczególności na:

*   opracowanie planów ochrony dla rezerwatów przyrody znajdujących się w zarządzie Lasów Państwowych, ich realizację, ochronę gatunkową roślin i zwierząt oraz sprawowanie nadzoru nad obszarami wchodzącymi w skład sieci Natura 2000 (pkt 5);
*   finansowanie edukacji leśnej społeczeństwa, w szczególności poprzez tworzenie i prowadzenie leśnych kompleksów promocyjnych, zakładanie ścieżek przyrodniczo-leśnych (pkt 6).

Jak wyżej wskazano decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia podatku VAT na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, ma związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Z analizy przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego nie wynika, aby nabyte w ramach realizowanej inwestycji (MPP) towary i usługi miały jednoznacznie bezpośredni związek wyłacznie z działalnością opodatkowaną prowadzoną przez Nadleśnictwo.

W złożonym wniosku wskazano, że mając na uwadze charakter realizowanych przez Nadleśnictwo czynności (tu: w zakresie prowadzonej gospodarki leśnej) inwestycja służy ochronie upraw drzew (5 letniej oraz planowanej nowej uprawy w 2018 roku – MPP ma ukierunkować ruch ludności w lesie poprzez wskazanie miejsc postoju, co ograniczy penetrację i degradację drzewostanów). Ponadto MPP będzie również wykorzystywane w celach: parkowania i postoju osób uczestniczących w polowaniach komercyjnych organizowanych przez Nadleśnictwo; organizacji spotkań terenowych pracowników Nadleśnictwa oraz podległych organizacyjnie leśnictw w tym również z firmami realizującymi prace leśne na terenach sąsiadujących (co ma pośredni związek z prowadzoną przez Nadleśnictwo działalnością gospodarczą w zakresie sprzedaży drewna oraz innych produktów gospodarki leśnej); postoju turystów korzystających odpłatnie z Pensjonatu … Nadleśnictwa.

Z powołanych wyżej przepisów o lasach wynika w sposób jednoznaczny, że na podstawie przepisów ustawy o lasach Nadleśnictwo prowadzi dwie różnego rodzaju działalności – opodatkowaną działalność gospodarczą i działalność mającą na celu realizację pozaprodukcyjnych funkcji lasu - które mają całkowicie odrębny, niezależny charakter. Są one bowiem wydzielone zarówno pod względem realizowanych zadań, jak i pod względem sposobu i zasad ich finansowania. Działalność gospodarcza jest prowadzona na zasadach samodzielności finansowej, co oznacza, że Nadleśnictwo pokrywa swoje wydatki z osiąganych z tej działalności przychodów. Natomiast na prowadzenie działalności edukacyjnej Nadleśnictwo otrzymuje dotacje celowe z budżetu państwa i tylko na ten cel może przeznaczyć otrzymane od państwa środki finansowe.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż związkiem jaki istnieje pomiędzy działalnością opodatkowaną a związaną z realizowaną inwestycją jest fakt, że prowadzi je ta sama jednostka organizacyjna Lasów Państwowych, tj. Nadleśnictwo. Sam zaś fakt, że ten sam podmiot prowadzi działalność edukacyjną oraz rekreacyjną i wykonuje opodatkowaną działalność gospodarczą, nie jest wystarczający do stwierdzenia, że istnieje związek pomiędzy działalnością edukacyjną a działalnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Niemniej jednak na tle przedmiotowej sprawy należy podkreślić, że prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przysługuje w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Jednocześnie prawo do odliczenia podatku naliczanego nie jest przywilejem podatkowym, ale elementem konstrukcyjnym podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że Nadleśnictwu – w świetle powołanego art. 86 ust. 1 ustawy – nie będzie przysługiwać pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (tu: o całą kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji), ponieważ realizowane zadanie nie będzie służyć wyłącznie i w bezpośredni sposób czynnościom opodatkowanym. Niemniej jednak Nadleśnictwu przysługiwać będzie stosowne prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki związane z czynnościami opodatkowanymi (na warunkach wskazanych w art. 86 ust. 1 ustawy), z uwzględnieniem przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, o ile nie wystąpią okoliczności wymienione w art. 88 ustawy. Tym samym prawo do odliczenia determinowane będzie „sposobem określenia proporcji”, co wymaga uwzględnienia również postanowień powołanych przepisów art. 86 ust. 2b i nast. ustawy.

W rezultacie stanowisko Wnioskodawcy na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego – w zakresie żądania wyrażonego we wniosku (prawo do odliczenia w oparciu o przepis art. 86 ust. 2a ustawy o VAT) – uznano za prawidłowe.

Końcowo zastrzega się, że przedmiotem rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie nie była kwestia oceny, czy – uwzględniając podane przez Wnioskodawcę procentowe udziały sprzedaży opodatkowane w ogóle prowadzonej działalności – Wnioskodawca uprawniony jest do odliczenia np. …% kwoty podatku naliczonego, albowiem kwestie te wykraczają poza uprawnienie organu wskazane w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (organ nie posiada legitymacji prawnej do rachunkowych wyliczeń) i nie były one przedmiotem żądania Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.