Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.522.2022.1.MKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-10-04
Teza: Czy Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów Wydatki ponoszone w związku z podziałem Spółki Dzielonej?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; opłata-opłata bankowa; opłata-opłaty sądowe; usługi-usługi doradcze
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

4 sierpnia 2022 r., za pośrednictwem epuap, wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów Wydatki ponoszone w związku z podziałem Spółki Dzielonej.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, mającym siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność w obszarze:

a) systemu oświaty - tworzenie treści edukacyjnych i wydawanie podręczników oraz materiałów edukacyjnych, w tym cyfrowych oraz obrót tego typu treściami i produktami; tworzenie i udostępnianie rozwiązań edukacyjnych oraz podnoszenia kwalifikacji zawodowych dyrektorów placówek oświatowych i nauczycieli, z wyłączeniem usług nauki języków obcych; oraz

b) prowadzenia szkół językowych, tj. prowadzenia grupowych i indywidualnych językowych i niejęzykowych kursów (stacjonarnych i on-line), z wyłączeniem świadczenia usług w związku z podnoszeniem pozajęzykowych kwalifikacji zawodowych dyrektorów placówek oświatowych i nauczycieli.

Akcjonariusz Wnioskodawcy planuje dokonać podziału poprzez wydzielenie do innej spółki kapitałowej (dalej: „Spółka Przejmująca”) materialnych i niematerialnych składników majątku stanowiących na moment podziału zorganizowaną część przedsiębiorstwa (zorganizowana część przedsiębiorstwa dalej: „ZCP”, majątek wydzielany dalej: „ZCP Wydzielany”) w rozumieniu przepisów podatkowych. Przedmiotem wydzielenia do Spółki Przejmującej będzie działalność w obszarze prowadzenia szkół językowych.

Jednocześnie po podziale w Spółce Dzielonej pozostanie majątek służący do realizacji zadań gospodarczych, w szczególności do działalności w obszarze systemu oświaty oraz podnoszenia kwalifikacji zawodowych dyrektorów placówek oświatowych i nauczycieli. Pozostający u Wnioskodawcy majątek będzie stanowił ZCP (dalej: „Majątek Pozostający”) w rozumieniu przepisów podatkowych.

Podział przez wydzielenie zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1526 ze zm.). W następstwie podziału przez wydzielenie akcjonariusz Wnioskodawcy otrzyma udziały Spółki Przejmującej.

Podział Wnioskodawcy zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym bądź jednym z głównych celów tego podziału nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Celem przeprowadzenia podziału jest wyodrębnienie dwóch niepowiązanych ze sobą funkcjonalnie działów Wnioskodawcy w sposób zapewniający jednocześnie pełną sukcesję prawną.

Należy podkreślić, że proces podziału mimo towarzyszącej mu zasady sukcesji prawnej na wielu płaszczyznach, wiąże się z koniecznością spełnienia szeregu wymogów formalno-prawnych oraz podjęciem odpowiednich działań przygotowawczych umożliwiających skuteczne, poprawne, płynne i bezpieczne dla Spółki Dzielonej przeprowadzenie procesu podziału. W rezultacie, Spółka Dzielona będzie przed i po podziale ponosiła Wydatki służące umożliwieniu realizacji i zapewnieniu prawidłowości przebiegu procesu podziału Wnioskodawcy, zarówno od strony organizacyjnej, prawnej, księgowej, finansowej jak i podatkowej (dalej: „Wydatki”).

Przykładowo Wydatki ponoszone przez Spółkę Dzieloną będą dotyczyły:

\- usług doradczych w zakresie przygotowania i przeprowadzenia oraz prawidłowości przebiegu procedury podziału Spółki Dzielonej od strony organizacyjnej, prawnej, podatkowej, kadrowej, księgowej i finansowej,

\- kosztów i opłat sądowych, administracyjnych i notarialnych związanych z realizowanym procesem podziału,

\- usług aktuariusza i opłat bankowych związanych z przeprowadzeniem i odpowiednim odwzorowaniem podziału Spółki Dzielonej w księgach i sprawozdaniach Spółki Dzielonej,

\- kosztów dostosowawczych dla zmiany procesów oraz systemów i aplikacji informatycznych Spółki Dzielonej, których wykonanie przed podziałem Spółki Dzielonej było istotne dla skutecznego zapewnienia ciągłości operacyjnego działania ZCP Wydzielanego jak i Majątku Pozostającego przed i od dnia podziału.

Wydatki związane z planowaną reorganizacją działalności, będą poniesione celem realizacji przyjętej strategii zmiany modelu biznesowego Wnioskodawcy zmierzającego do przeniesienia ZCP Wydzielanego w sposób zapewniający jednocześnie pełną sukcesję prawną. Opisane powyżej Wydatki zostaną poniesione z majątku Spółki Dzielonej i nie zostaną jej w jakikolwiek sposób zwrócone. Wydatki te zostaną właściwie udokumentowane i zaewidencjonowane w księgach Wnioskodawcy.

### Pytanie

Czy Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów Wydatki ponoszone w związku z podziałem Spółki Dzielonej?

### Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy

Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów Wydatki ponoszone w związku z podziałem Spółki Dzielonej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy 0 CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W świetle regulacji zawartej w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT oraz praktyki organów podatkowych, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów muszą zostać łącznie spełnione następujące przesłanki:

\- wydatek ten - bezpośrednio lub pośrednio - powinien wpływać na uzyskanie, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów podatnika,

\- wydatek ten powinien zostać poniesiony i musi być definitywny, tj. wydatek musi być dokonany z majątku podatnika i mieć ostateczny (bezzwrotny) charakter,

\- wydatek ten nie może być wymieniony w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT,

\- wydatek ten musi być prawidłowo udokumentowany (przesłanką o charakterze formalnym, wynikającą z praktyki organów podatkowych jest obowiązek udokumentowania kosztu rzetelnym, kompletnym i wolnym od błędów dowodem księgowym).

Zatem, aby dany wydatek poniesiony przez podatnika uznać za koszt uzyskania przychodu dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych, wydatek ten musi spełniać kryteria przedstawione powyżej. Niespełnienie którejkolwiek z wyżej wskazanych przesłanek wyklucza możliwość zaliczenia wydatku w ciężar kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Ustawa o CIT nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów tak, aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości, o ile wydatki te nie zostały wykazane w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, Wydatki będące przedmiotem niniejszego zapytania spełniają warunki pozwalające na zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów na gruncie przepisów ustawy o CIT.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, podział Spółki Dzielonej i wydzielenie do Spółki Przejmującej ZCP Wydzielanego zmierza do wyodrębnienia dwóch niepowiązanych ze sobą funkcjonalnie działów Wnioskodawcy w sposób zapewniający jednocześnie pełną sukcesję prawną. Należy przyjąć, że Wydatki związane z planowaną reorganizacją działalności Wnioskodawcy będą poniesione celem realizacji przyjętej strategii zmiany modelu biznesowego. W związku z tym, Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę służące realizacji procesu podziału, związane z procesem podziału mogą przyczynić się (po uwzględnieniu ryzyka gospodarczego) do osiągania przychodów podatkowych lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów uzyskiwanych przez Spółkę Dzieloną. Podkreślić należy, iż profesjonalna wiedza z wielu obszarów, w tym prawnicza, podatkowa, księgowa i finansowa jest niezbędna przy dokonywaniu poszczególnych czynności składających się na proces podziału, jak również wpływa na prawidłowe ujęcie procesu podziału w księgach rachunkowych, właściwą kalkulację zobowiązań podatkowych, czy też maksymalizację bezpieczeństwa prawnego i organizacyjnego w odniesieniu do kontynuowanej po podziale działalności w obszarze systemu oświaty oraz podnoszenia kwalifikacji zawodowych dyrektorów placówek oświatowych i nauczycieli. Zaangażowanie podmiotów specjalizujących się w opisanym powyżej zakresie, zwiększa, zdaniem Wnioskodawcy, gwarancję prawidłowości i efektywności podjętych przez Spółkę Dzieloną działań reorganizacyjnych. Z kolei, odpowiednie opłaty i koszty administracyjne, sądowe, notarialne są niezbędne do realizacji procesu podziału.

Kolejną przesłanką wymienioną w podatkowej definicji kosztów uzyskania przychodów zawartej w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, jest poniesienie wydatku oraz jego definitywny charakter. Wskazać przy tym należy, że ustawa o CIT nie wyjaśnia znaczenia terminu „poniesienie kosztu”. Poniesienie kosztu oznacza pokrycie danego wydatku ze środków majątkowych podatnika niezależnie od tytułu prawnego do dysponowania przez podatnika środkami przeznaczonymi na pokrycie takiego wydatku. Obciążenie majątku podatnika wydatkiem oznacza również, że wydatek taki nie może zostać podatnikowi w żaden sposób zwrócony, a więc powinien on mieć charakter definitywny (tak m. in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 marca 1996 r. sygn. akt SA/Ka 332/95). Co więcej, w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 grudnia 2018 r., sygn. akt II FSK 1636/17, zostało wskazane, iż zwrot „koszty poniesione" to realne obciążenie majątkowe podatnika, polegające na definitywnym zmniejszeniu jego istniejących aktywów, uprzednio opodatkowanych lub zwolnionych z opodatkowania. Do kategorii takich aktywów nie mogą być natomiast zaliczone hipotetyczne przysporzenia. Innymi słowy koszt będzie uznany za poniesiony o ile nastąpi uszczuplenie w majątku podatnika poprzez zmniejszenie jego aktywów lub zwiększenie pasywów.

Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, Wydatki zostaną pokryte z majątku Wnioskodawcy i nie zostaną w jakikolwiek sposób zwrócone. Tym samym, Wydatki będą poniesione przez Spółkę Dzieloną i będą miały charakter definitywny.

Następny warunek uznania określonego wydatku za koszt uzyskania przychodu, który został wprost wymieniony w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, zakłada, że taki wydatek nie może zostać wskazany w katalogu określonym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT (warunek negatywny). Ustawodawca w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT IT, dokonał enumeratywnego wyliczenia wydatków, które nie będą, trwale lub przejściowo, stanowić kosztów uzyskania przychodu, nawet w sytuacji, gdy spełniają wyżej wskazane kryteria, tj. wykazują związek z przychodem oraz zostały poniesione. Wydatki wymienione przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego nie zostały expressis verbis wymienione w negatywnym katalogu kosztów, a więc przy spełnieniu wszystkich przesłanek z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu. Na końcu należy wskazać, iż wymienione w opisie zdarzenia przyszłego Wydatki zostaną właściwie udokumentowane i zaewidencjonowane w księgach Wnioskodawcy.

Wobec powyższego, Wydatki związane z procesem podziału Spółka Dzielona będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów ze względu na spełnienie wszystkich przesłanek uprawniających na takie działanie.

Powyższe stanowisko potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 1637/17:

„Nawet więc, jeżeli doraźnie nastąpi utrata przychodów z tych pól dotychczasowej działalności, z których Spółka w ramach restrukturyzacji zrezygnowała, to osiąganie przychodów i zabezpieczenie bądź zachowanie źródeł przychodów należy oceniać nie tylko na moment realizacji tego przedsięwzięcia, ale właśnie z perspektywy dalszego, oczekiwanego funkcjonowania Spółki na rynku.

Dokonana przez Spółkę restrukturyzacja obarczona była niewątpliwie ryzykiem, jak każda decyzja gospodarcza, zwłaszcza o charakterze strategicznym, długofalowym, ale był to jej świadomy wybór, oparty na analizie ekonomicznej i trudno odmówić mu waloru racjonalności. Nawet więc, jeśli nie pozyskano jeszcze inwestora, co było towarzyszącym temu przedsięwzięciu zamiarem, nie stoi to na przeszkodzie ocenie podejmowanych przez Spółkę działań jako zmierzających do realizacji celów wskazanych w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Chodzi bowiem o cel tych działań, jeżeli opierały się one na racjonalnych przesłankach rokujących jego osiągnięcie, zaś niekoniecznie osiągnięciu zamierzonego skutku, który z różnych powodów wynikających, m.in. z ryzyka gospodarczego, ostatecznie mógł nie nastąpić.

Mając na uwadze powyższe, rację należy przyznać Spółce, że poniesione przez nią wydatki na obsługę prawną, podatkową oraz księgową procesu podziału Spółki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.”

Stanowisko powyższe potwierdza praktyka organów podatkowych. Przykładowo:

\- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 18 lipca 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.274.2018.1.AN:

„Nawet więc, jeżeli doraźnie nastąpi utrata przychodów z tych pól dotychczasowej działalności, z których Spółka dzielona w ramach restrukturyzacji zrezygnowała, to osiąganie przychodów i zabezpieczenie bądź zachowanie źródeł przychodów należy oceniać nie tylko na moment realizacji tego przedsięwzięcia, ale właśnie z perspektywy dalszego, oczekiwanego funkcjonowania spółki na rynku.

Dokonana przez Spółkę dzieloną restrukturyzacja obarczona była niewątpliwie ryzykiem, jak każda decyzja gospodarcza, zwłaszcza o charakterze strategicznym, długofalowym, ale był to jej świadomy wybór oparty na analizie ekonomicznej i trudno odmówić mu waloru racjonalności.

Reasumując powyższe, wydatki poniesione na obsługę prawną oraz doradztwo księgowo - podatkowe związane z podziałem Spółki należy uznać za pośrednie koszty uzyskania przychodu w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.”

\- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 7 listopada 2019 r., sygn. 0111- KDIB1-1.4010.377.2019.1.NL:

„W świetle wyżej wskazanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, zdaniem Wnioskodawcy, wskazane w opisie zdarzenia przyszłego wydatki związane z procesem podziału Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów ze względu na spełnienie wszystkich przesłanek uprawniających zaliczenie danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów.”

\- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 22 maja 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.134.2020.1.IM:

„W świetle wyżej wskazanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, zdaniem Wnioskodawcy wskazane w opisie zdarzenia przyszłego wydatki związane z procesem podziału Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów ze względu na spełnienie wszystkich przesłanek uprawniających zaliczenie danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów.”

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.