Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.440.2018.3.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-19
Teza: Skutki podatkowe związane z otrzymaniem od Gminy dopłat do ceny ścieków.
Słowa kluczowe: dopłata; dotacja; gmina; gospodarka-gospodarka ściekami; przychód; przychód-moment powstania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2018 r. (data wpływu 23 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z otrzymaniem od Gminy dopłat do ceny ścieków – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 października 2018 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z otrzymaniem od Gminy dopłat do ceny ścieków.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t.j. Dz.U. 2015 r., poz. 139) - dalej zwanej również: „u.z.z.w.o.ś.”, świadczy usługi w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków (PKWiU 36.00.Z pobór, uzdatnianie i dostarczenie wody; 37.00.Z odprowadzanie i oczyszczenie ścieków). W związku ze świadczeniem ww. usług Spółka posiada status przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjnego w rozumieniu art. 2 pkt 4 u.z.z.w.o.ś. Usługi na rzecz odbiorców są świadczone przez Spółkę na podstawie umów zawartych z tymi odbiorcami. Jedynym udziałowcem Spółki jest Gmina, (dalej zwana: „Gminą”).

Ceny wody i ścieków w Gminie zostały zatwierdzone przez Państwowe Gospodarstwo Wodne Decyzją w sprawie ustalenia cen i stawek opłat za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzenie ścieków dla Wnioskodawcy. Ze względu na relatywnie wysoką cenę usług w zakresie odprowadzania ścieków, działając na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 15 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. 2018 r. poz. 994 z późn. zm.) oraz art. 24 ust. 6 u.z.z.w.o.ś., Rada Miejska podjęła uchwałę, że w okresie od 1 do 12 miesiąca obowiązywania nowej taryfy dla wszystkich odbiorców doprowadzających ścieki obowiązywać będą dopłaty do każdego 1m3 (metra sześciennego) odprowadzanych ścieków w wysokości 0,32 zł brutto. Dopłaty te przeznaczone są na pokrycie należności za świadczone usługi i mają na celu ochronę gospodarstw przed skokowym wzrostem cen i stawek opłat za ścieki.

Ceny usług zbiorowego odprowadzania ścieków dla odbiorców stanowią różnicę pomiędzy uchwaloną ceną a ustaloną dopłatą jednostkową wynikającą z uchwały.

Na podstawie uchwały Rady Miejskiej nastąpiło w dniu 15 czerwca 2018 podpisanie Porozumienia pomiędzy Gminą a Wnioskodawcą określające sposób rozliczenia dopłat.

Dopłaty są rozliczane w okresach miesięcznych w oparciu o iloczyn jednostkowych kwot dopłat w wysokości uchwalonej przez radę gminy do 1 m3 ścieków (dopłata brutto) oraz faktycznej wielkości odprowadzanych ścieków . Wyliczenie należnej dopłaty za dany miesiąc następuje do 10 dnia następnego miesiąca. Dopłaty będą przekazywane z budżetu Gminy na rachunek Spółki w okresach miesięcznych w terminie 14 dni od dnia otrzymania noty obciążeniowej i zestawienia zbiorczego o faktycznie odebranych ściekach. Dopłata będzie zaliczana w ewidencji księgowej spółki do przychodów ze sprzedaży działalności podstawowej, a jej otrzymanie udokumentowane będzie dla potrzeb VAT notą księgową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym Spółka postępuje prawidłowo wystawiając notę obciążeniową zawierającą wartość brutto dopłaty na rzecz Gminy w celu udokumentowania przekazanych przez Gminę do Spółki dopłat udzielonych na podstawie uchwały Rady Miejskiej, w okresie od 1 do 12 miesiąca obowiązywania nowych taryf?
2.  Czy należny podatek VAT od otrzymanej dopłaty w kwocie brutto należy obliczać tzw. metodą „w stu” i zawiera w sobie podatek VAT wg właściwej dla danej usługi stawki?
3.  Czy obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstanie z chwilą otrzymania dopłaty tj. w momencie otrzymania przez Spółkę środków na konto bankowe?
4.  Czy otrzymane od Gminy dopłaty do ceny ścieków są opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych oraz czy następuje to w momencie otrzymania środków finansowych na rachunek bankowy?

Przedmiotem interpretacji jest rozstrzygnięcie w zakresie pytania numer 4 dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych.

W zakresie pytań 1-3 dotyczących podatku od towarów i usług wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 4

W ocenie Wnioskodawcy otrzymane od Gminy dopłaty do ceny ścieków są opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych w momencie otrzymania środków finansowych na rachunek bankowy.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych określanej w dalszej części skrótem „updop"), wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

W niniejszej sprawie otrzymane przez Spółkę dopłaty do wody i ścieków nie mogą być utożsamiane z dotacją otrzymaną z jednostki samorządu terytorialnego, gdyż dopłaty te mają na celu ochronę, np. gospodarstw domowych przed skokowym wzrostem cen i stawek opłat za wodę i ścieki i nie stanowią formy dotowania działalności przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjnego (pismo Ministerstwa Finansów Departament Finansów Samorządu Terytorialnego z dnia 11 grudnia 2009 r. Znak ST1-4834-254/BTM/2009/1612). Tym samym przedmiotowe dopłaty do ceny wody i ścieków nie mogą podlegać zwolnieniu od opodatkowania jako dotacje z budżetu państwa, co skutkuje obowiązkiem ich zaliczenia do przychodów podatkowych podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Wskazać należy, iż przepis art. 12 updop, regulujący kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa przykładowo zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego.

Przychodami są w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, a w zakresie przychodów związanych z działalnością gospodarczą także przychody należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont - por. art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 3 updop.

Moment powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą reguluje z kolei art. 12 ust. 3a updop stanowiący, iż za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

W myśl art. 12 ust. 3e updop, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

W kontekście powyższego otrzymanej przez Spółkę dopłaty nie można zakwalifikować jako przychód ze świadczonych usług, gdyż stroną zawartych w takim przypadku umów są zupełnie inne podmioty. W konsekwencji dopłata do ceny wody i ścieków stanowi przychód podatkowy, który zgodnie z regulacją art. 12 ust. 3e updop ujmowany jest w rachunku podatkowym w dniu otrzymania zapłaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie skutków podatkowych związanych z otrzymaniem od Gminy dopłat do ceny ścieków – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. 2018 r., poz. 1036 ze zm., dalej: „updop”), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do treści art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Za przychody należne uważa się kwoty należne powstałe wskutek prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, na podstawie których podatnik może domagać się zapłaty lub w ramach kompensaty otrzymania innych ekwiwalentnych świadczeń. Należne przychody to zatem takie, które wynikają z działalności gospodarczej i stały się w jej następstwie należnością (wierzytelnością), tyle tylko, że jeszcze faktycznie nie uzyskaną przez podatnika.

Moment zaliczenia uzyskanych przysporzeń do przychodów określają przepisy art. 12 ust. 3a-3g updop.

W myśl art. 12 ust. 3a updop, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Przepis ten wprowadza ogólną zasadę decydującą o dacie powstania przychodu. Pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu ma dzień dokonania czynności – wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania, przy czym dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności jest ostatecznym terminem, który stanowi o dacie powstania przychodu. Ponadto dodać należy, że jeśli zaistniałe wyżej zdarzenia wystąpią po dniu wystawienia faktury, czy po dniu dokonania zapłaty należności, o momencie powstania przychodu decydują te dni, a nie fakt zaistnienia konkretnego zdarzenia.

Przepis art. 12 ust. 3a cytowanej ustawy wyraża zasadę, że momentem istotnym dla ustalenia przychodu jest wykonanie świadczenia.

Ustawodawca przewidział także szczególną sytuację, gdy strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych. Zastosowanie ma wówczas przepis art. 12 ust. 3c updop, zgodnie z którym za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Przepis ten ma zastosowanie w przypadku usług o charakterze ciągłym, gdy strony uzgodnią, że regulowanie wzajemnych należności i zobowiązań między stronami będzie obejmować kolejne wyodrębnione umownie okresy świadczenia tych usług w czasie trwania umowy.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 3e updop, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka świadczy usługi w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków w Gminie. Ze względu na relatywnie wysoką cenę usług w zakresie odprowadzania ścieków, Rada Miejska podjęła uchwałę, że dla wszystkich odbiorców odprowadzających ścieki obowiązywać będą dopłaty do każdego metra sześciennego odprowadzanych ścieków. Dopłaty są rozliczane w okresach miesięcznych w oparciu o iloczyn jednostkowych kwot dopłat w wysokości uchwalonej przez radę Gminy do metra sześciennego ścieków oraz faktycznej wielkości odprowadzanych ścieków. Wyliczenie należnej dopłaty za dany miesiąc następuje do 10 dnia następnego miesiąca. Dopłaty są przekazywane z budżetu Gminy na rachunek Spółki w okresach miesięcznych w terminie 14 dni od dnia otrzymania noty obciążeniowej i zestawienia zbiorczego o faktycznie odebranych ściekach. Dopłata będzie zaliczana w ewidencji księgowej spółki do przychodów ze sprzedaży działalności podstawowej, a jej otrzymanie udokumentowane będzie dla potrzeb VAT notą księgową.

Kwestie udzielania dopłat do usług dostawy wody i odprowadzania ścieków regulują przepisy ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz.U. z 2018 r., poz. 1152 ze zm.).

W myśl art. 3 ww. ustawy, zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków jest zadaniem własnym gminy. Rada gminy może podjąć uchwałę o dopłacie dla jednej, wybranych lub wszystkich taryfowych grup odbiorców usług. Dopłatę gmina przekazuje przedsiębiorstwu wodociągowo-kanalizacyjnemu (art. 24 ust. 6 ww. ustawy).

W tym miejscu należy wskazać, że w opisanym stanie faktycznym, Spółka nie jest usługodawcą w stosunku do Gminy, co powoduje, że przedmiotowych dopłat nie można uznać jako przychodu z tytułu wykonania usług na rzecz Gminy. Przedmiotowe dopłaty stanowią, jak wynika z opisu sprawy, zmniejszenie relatywnie wysokich cen usług świadczonych przez Spółkę, dla wszystkich taryfowych grup odbiorców.

Wobec powyższego, otrzymane przez Spółkę dopłaty do ścieków nie mogą być utożsamianie z dotacją otrzymaną z jednostki samorządu terytorialnego, gdyż nie stanowią one formy dotowania działalności Wnioskodawcy i jako takie nie mogą podlegać zwolnieniu z opodatkowania na postawie art. 17 ust. 1 pkt 47 updop.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że otrzymane przez Spółkę od Gminy przysporzenie, o definitywnym charakterze, w postaci dopłat do cen odprowadzanych ścieków, stanowi przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym w momencie faktycznego wpływu środków pieniężnych z tego tytułu na rachunek bankowy Spółki, na podstawie art. 12 ust. 3e updop.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.