Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.898.2021.2.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-04-28
Teza: Skutki podatkowe zbycia/nabycia składników majątku spółki cywilnej przez jednego ze wspólników do własnej działalności gospodarczej przy zaprzestaniu prowadzenia działalności przez drugiego wspólnika („świadczenie dla samego siebie”) (wartość początkowa składników, koszty uzyskania przychodów, przychody).
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-jednoosobowa działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; nabycie; przedsiębiorstwa-nabycie przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; spółki-spółka cywilna; wartość-wartość firmy; wartość-wartość firmy-wartość dodatnia firmy; wartość-wartość początkowa; wspólnik; zbycie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Odpisy amortyzacyjne.-Wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Określenie wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Określenie wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.-Wartość początkowa firmy.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z działalności gospodarczej.-Definicja, przychody należne.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14-ust. 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14-ust. 2-pkt 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22g; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22g-ust. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22g-ust. 2

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłgo w podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w zakresie skutków podatkowych zbycia/nabycia składników majątku spółki cywilnej – jest nieprawidłowe w zakresie możliwości ustalenia wartości poczatkowej nabytych składników majątku z uwzględnieniem dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych oraz prawidłowe w pozostałym zakresie.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

26 października 2021 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia/nabycia składników majątku spółki cywilnej.

**Opis zdarzenia przyszłego**

A.B. i C.D. są wspólnikami w „X” s.c. Spółka cywilna prowadzi działalność w postaci apteki ogólnodostępnej sprzedającej m.in. produkty farmaceutyczne. W spółce nie ma innych wspólników. Udziały w zyskach i stratach wynoszą po 50%. Wspólnicy prowadzą książkę przychodów i rozchodów. Spółka cywilna jest zarejestrowanym podatnikiem VAT.

W skład przedsiębiorstwa spółki cywilnej, w oparciu, o które prowadzi działalność gospodarczą, wchodzi m.in.:

‒ lokal stanowiący odrębną własność, w którym prowadzona jest apteka,

‒ umowa najmu części lokalu,

‒ samochód,

‒ towary handlowe będące przedmiotem działalności spółki (leki, suplementy, wyroby medyczne, kosmetyki, żywność specjalnego przeznaczenia medycznego, itd.),

‒ komputer, \[licencja do oprogramowania \`(...)\`\],

‒ wyposażenie (meble biurowe, meble sklepowe/apteczne, sprzęt biurowy, materiały biurowe, itp.),

‒ nazwa apteki,

‒ istniejące, przenoszalne należności i zobowiązania,

‒ dokumenty związane z prowadzeniem działalności.

Apteka działa na podstawie uzyskanego zezwolenia na prowadzenie apteki ogólnodostępnej. Spółka cywilna nie zatrudnia pracowników.

Jedna ze wspólniczek - C.D. - zamierza zaprzestać prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej. Druga ze wspólniczek - A.B. - zamierza kontynuować działalność prowadzoną dotychczas w formie spółki cywilnej. W związku z tym, założy ona jednoosobową działalność gospodarczą na swoje imię i nazwisko oraz zarejestruje się do celów podatku od towarów i usług. Następnie, wspólnicy zamierzają zbyć odpłatnie (sprzedaż) wszystkie składniki materialne i niematerialne, wymienione powyżej, służące obecnie do prowadzenia apteki (przedsiębiorstwo spółki cywilnej) na rzecz jednej wspólniczki - A.B., która w oparciu o nie będzie kontynuowała działalność gospodarczą prowadzoną dotychczas przez spółkę cywilną. W wyniku zbycia apteki na rzecz jednej wspólniczki, na gruncie prawa farmaceutycznego zostanie przeniesione na nią także dotychczasowe zezwolenie na prowadzenie apteki. Zbywane odpłatnie składniki będą na tyle kompletne, że umożliwią kontynuację działalności gospodarczej apteki przez A.B.. Nabycie całości przedsiębiorstwa spółki do jednoosobowej działalności wspólnika pozwoli na nieangażowanie innych składników majątkowych. Na moment przeprowadzenia transakcji, A.B. będzie przedsiębiorcą prowadzącym jednoosobową działalność oraz zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Z elementów przedsiębiorstwa zostanie wyłączona kasa fiskalna, gdyż zgodnie z przepisami nie może być przeniesiona na inny podmiot oraz rachunek bankowy i pieniądze w kasie.

Strony sporządzą wykaz składników majątku przedsiębiorstwa wraz z ich wartościami rynkowymi, który zostanie dołączony do umowy sprzedaży. Wnioskodawca nie będzie amortyzował składników niskocennych, niestanowiących środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (o wartości poniżej 10 000 zł). Lokal, w którym prowadzona jest apteka, jest już w części zamortyzowany. Na moment złożenia wniosku nie jest jeszcze wiadome, czy powstanie dodatnia wartość firmy. Po przeprowadzeniu opisanej powyżej transakcji, spółka cywilna pozostanie bez majątku umożliwiającego prowadzenie działalności i wspólnicy podejmą decyzję o jej rozwiązaniu, a tym samym o zakończeniu prowadzenia działalności gospodarczej w tej formie.

W uzupełnieniu wniosku z 28 grudnia 2021 r. wskazuje Pani, że przedmiotem transakcji opisanej w zdarzeniu przyszłym jest zbycie na Pani rzecz przedsiębiorstwa spółki cywilnej w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.). Zbywane przedsiębiorstwo zostało szczegółowo opisane w przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

**Pytania**

### 1\. Czy Wnioskodawca jako wspólnik spółki cywilnej powinien rozpoznać przychód z tytułu sprzedaży przedsiębiorstwa spółki cywilnej, a w konsekwencji ustalić dochód z tytułu sprzedaży przedsiębiorstwa przez spółkę cywilną?

### 2\. Czy Wnioskodawca w swojej indywidualnej działalności gospodarczej ma prawo do ujęcia w kosztach uzyskania przychodu wydatków na nabycie przedsiębiorstwa spółki cywilnej?

### 3\. W jaki sposób Wnioskodawca powinien ustalić wartość początkową środków trwałych nabytych w ramach przedsiębiorstwa i podlegających amortyzacji w jego indywidualnej działalności gospodarczej?

### Pani stanowisko w sprawie

Spółka cywilna na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej ustawy PIT) nie jest podatnikiem tego podatku. Spółka cywilna, z punktu widzenia formalnego, jest umową między osobami, które zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Na skutek zawiązania spółki cywilnej wniesione wkłady stanowią majątek wspólny wspólników (współwłasność łączną). Jednocześnie spółka cywilna stanowi określoną strukturę organizacyjną. Z punktu widzenia ustawy PIT, podatnikami są wspólnicy spółki cywilnej, którymi mogą być zarówno osoby prawne, osoby fizyczne (tak w niniejszej sprawie), jak i inne jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy PIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Z kolei art. 8 ust. 2 pkt 1 stanowi, że zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Ustawa nie wyraża tego wprost, jednak w celu określenia przychodu, a także kosztów, jaki przypada na podatnika, uprzednio należy obliczyć przychód i koszt, który osiąga spółka jako taka. Znajomość wielkości przychodu i kosztów spółki cywilnej jest konieczna do ustalenia, jaki dochód uzyskał konkretny podatnik uczestniczący w spółce. Temu służy nałożony przez ustawodawcę obowiązek prowadzenia przez spółki cywilne podatkowej księgi przychodów i ksiąg rachunkowych (art. 24a ust. 1 ustawy PIT). Niemniej jednak należy podkreślić, że ustalenie dochodu spółki jako takiej ma charakter jedynie czynności faktycznej. Jest ona niezbędna do ustalenia przychodów poszczególnych podatników, jednakże jest bez znaczenia prawnego. Oznacza to, że ustalenie dochodu, przychodu i kosztów spółki cywilnej ma jedynie znaczenie rachunkowe i techniczne służąc prawidłowemu rozliczeniu wspólników spółki. Ponadto, podkreślenia wymaga, że w przypadku spółki cywilnej funkcjonują równolegle obok siebie odrębne masy majątkowe należące do poszczególnych wspólników oraz spółki (wspólność łączna wspólników), przy czym ustawa nie wyklucza przesunięć majątkowych pomiędzy tymi masami. Zakazu takich przesunięć nie można też wyprowadzić z istoty spółki cywilnej, czy też szerzej z istoty stosunku zobowiązaniowego (wyrok Sądu Najwyższego z dnia 20 czerwca 2007 r., sygn. akt V CSK132/07, LEX nr 442565). Oznacza to, że możliwe jest dokonanie odpłatnego zbycia majątku spółki na jednego ze wspólników. Na gruncie prawa cywilnego dojdzie do zbycia całego przedsiębiorstwa spółki cywilnej z majątku wspólnego spółki cywilnej do majątku osobistego wspólniczki prowadzącej działalność gospodarczą.

Ad. 1 PRZYCHÓD DLA WSPÓLNIKA SPÓŁKI CYWILNEJ

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wyodrębnia dochodu ze sprzedaży przedsiębiorstwa jako osobnego źródła przychodu. Należy zatem taką czynność kwalifikować jako sprzedaż składników majątku firmy, co powoduje powstanie przychodu w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ust. 2 ustawy PIT. Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 8 ust. 1 ustawy PIT, każdy ze wspólników powinien rozpoznać przychód w części odpowiadającej jego udziałowi w zyskach spółki cywilnej. Z uwagi jednak na to, że wspólnik nabywający przedsiębiorstwo jest podatnikiem podatku dochodowego zarówno dla działalności wykonywanej w formie spółki cywilnej, jak również w formie indywidualnej działalności gospodarczej, to z punktu widzenia podatku dochodowego od osób fizycznych będzie to dla niego „świadczenie dla samego siebie”. W konsekwencji, nie powstanie u niego przychód w wysokości odpowiadającej jego udziałowi w spółce cywilnej z tytułu sprzedaży przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawcy, w niniejszej sprawie przychód z tytułu sprzedaży przez spółkę cywilną przedsiębiorstwa jednemu ze wspólników powstanie tylko u drugiego ze wspólników (nie będącego nabywcą przedsiębiorstwa) w wysokości przysługującego mu udziału.

Obrazując to na przykładzie, jeżeli przedsiębiorstwo spółki cywilnej zostanie sprzedane za 100 jednostek, a każdy ze wspólników ma udział w zyskach spółki w wysokości 50%, to u wspólnika nabywającego przedsiębiorstwo przychód nie powstanie, zaś u wspólnika nie będącego nabywcą powstanie przychód w wysokości 50 jednostek.

Z uwagi na fakt, że u Wnioskodawcy przychód nie powstanie, nie będzie on także zobowiązany do ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży przedsiębiorstwa spółki cywilnej. Oznacza to, że na poziomie udziału wspólnika w spółce cywilnej nabywającego przedsiębiorstwo, transakcja nabycia przedsiębiorstwa pozostanie neutralna.

Ad. 2 KOSZTY UZYSKANIA PRZYCHODÓW W INDYWIDUALNEJ DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ WSPÓLNIKA

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 22 ust. 1 ustawy PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy koszt poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

‒ wydatek został poniesiony przez podatnika,

‒ jest definitywny, a więc bezzwrotny,

‒ pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

‒ poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

‒ został właściwie udokumentowany,

‒ nie jest kosztem wymienionym w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Niewątpliwie, z perspektywy indywidualnej działalności gospodarczej wspólnika nabywającego przedsiębiorstwo, wydatek na nabycie przedsiębiorstwa pozostaje w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dzięki nabyciu przedsiębiorstwa, możliwe będzie kontynuowanie jego działalności i osiąganie przychodów z indywidualnej działalności gospodarczej (w całości opodatkowanych przez Wnioskodawcę).

Zauważyć jednak należy, że warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu jest między innymi rzeczywisty jego charakter, prowadzący do rzeczywistego obciążenia majątku podatnika świadczeniem z określonego tytułu. Skoro w sensie prawnopodatkowym (na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych), spółka cywilna nie jest odrębnym od wspólnika podatnikiem, trudno jest mówić o tym, że poniósł on, w części odpowiadającej jego udziałowi w spółce cywilnej, rzeczywisty wydatek na nabycie przedsiębiorstwa. Z punktu widzenia podatku dochodowego od osób fizycznych, w tej części jest to transakcja „z samym sobą”. Oznacza to, że z tytułu nabycia przedsiębiorstwa do indywidualnej działalności gospodarczej wspólnika, wspólnik nie może potraktować wartości składników majątkowych wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa w części odpowiadającej jego udziałowi w spółce cywilnej za koszt podatkowy w indywidualnej działalności gospodarczej, jeżeli były one już przez niego ujęte jako koszty podatkowe z tytułu udziału w spółce cywilnej.

Kosztem podatkowym będzie jednak niewątpliwie ta część wartości nabytych składników przedsiębiorstwa, która odpowiada udziałowi wspólnika nienabywającego przedsiębiorstwa - w tym zakresie z punktu widzenia podatku dochodowego od osób fizycznych jest to wydatek, który prowadzi do realnego obciążenia majątku podatnika nabywającego przedsiębiorstwo.

Sposób ujęcia wydatków na nabycie przedsiębiorstwa w kosztach podatkowych będzie zależał od tego, czy dany składnik stanowi środek trwały lub wartość niematerialną i prawną. W przypadku składników niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi (o wartości poniżej 10 000 zł), Wnioskodawca zaliczy wydatki na ich nabycie do kosztów podatkowych w miesiącu oddania ich do używania, a ich wartość będzie ujęta w kolumnie nr 13 podatkowej księgi przychodów i rozchodów jako „pozostałe wydatki”. Przy czym do kosztów podatkowych będą mogły być zaliczone wydatki tylko do wysokości udziału przypadającego na drugiego wspólnika (jak zostało to opisane w akapicie wyżej). Obrazując powyższe na przykładzie: jeżeli w ramach przedsiębiorstwa zostały nabyte towary handlowe o wartości 120 jednostek, które były rozpoznane na poziomie udziałów wspólników w spółce cywilnej jako koszty podatkowe, to do kosztów indywidualnej działalności Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć 60 jednostek (wartość towarów odpowiadająca udziałowi wspólnika zbywającego przedsiębiorstwo).

Ad. 3 SPOSÓB USTALENIA WARTOŚCI POCZĄTKOWEJ ŚRODKÓW TRWAŁYCH W INDYWIDUALNEJ DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ WSPÓLNIKA

W odniesieniu do środków trwałych podlegających amortyzacji (o wartości wyższej niż 10 000 zł), Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych od tych środków trwałych. Wnioskodawca powinien ustalić wartość początkową środków trwałych w oparciu o przepisy art. 22g ust. 14 ustawy PIT, który uzależnia sposób obliczenia wartości początkowej środków trwałych od wystąpienia dodatniej wartości firmy w wyniku nabycia przedsiębiorstwa. Ustalona w ten sposób wartość początkowa środków trwałych powinna być rozumiana jako wartość „wyjściowa”, gdyż będzie ona stanowiła „pełną wartość” nabytych środków trwałych wynikającą z ceny sprzedaży przedsiębiorstwa, a więc - mówiąc kolokwialnie - przypadającą na obydwu wspólników. W przypadku takiej sytuacji, jak ma miejsce w opisanym zdarzeniu przyszłym, istotny jest fakt, że Wnioskodawca z punktu widzenia podatku PIT w części dokonuje transakcji „sam ze sobą”. Biorąc to pod uwagę, w przypadku amortyzowanych środków trwałych, „pełna wartość początkowa” nie powinna być podstawą do dokonywania odpisów amortyzacyjnych przez Wnioskodawcę - powinna być ona punktem wyjścia do ustalenia wartości początkowej odpowiadającej wartości środka trwałego przypadającej na udział drugiego wspólnika (nienabywającego przedsiębiorstwa) oraz części niezamortyzowanej środka trwałego przypadającej na udział Wnioskodawcy.

Obrazując powyższe na przykładzie: jeżeli przedmiotem sprzedaży w ramach przedsiębiorstwa będzie środek trwały o wartości 200 jednostek (przyjmijmy, że jest to wartość ustalona w oparciu o przepisy art. 22g ust. 14 ustawy PIT) w stosunku, do którego każdy ze wspólników dokonał w związku z udziałem w spółce amortyzacji w wysokości 75 jednostek, to amortyzacji w indywidualnej działalności Wnioskodawcy będzie podlegała wartość 25 + 100 = 125 jednostek (tj. wartość niezamortyzowana przypadająca na Wnioskodawcę, będąca można tak powiedzieć niejako kontynuacją amortyzacji dokonywanej z tytułu udziału w spółce cywilnej oraz wartość środka trwałego wynikająca ze sprzedaży przedsiębiorstwa, a przypadająca na udział drugiego wspólnika - wartość będąca realnym obciążeniem majątku Wnioskodawcy w wyniku nabycia przedsiębiorstwa).

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest :

‒ nieprawidłowe w zakresie możliwości ustalenia wartości początkowej nabytych składników majątku z uwzględnieniem dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych;

‒ prawidłowe w pozostałym zakresie.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zasady działania spółek cywilnych regulują przepisy art. 860 - 875 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740, z późn. zm.). Zgodnie z art. 860 § 1 ww. ustawy, przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Zgodnie z treścią art. 861 § 1 tej ustawy, wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług.

Warto dodać w tym miejscu, że w myśl art. 862 Kodeksu cywilnego, regulującego kwestię tworzenia wspólnego majątku wspólników poprzez wniesienie rzeczy, w przypadku gdy wspólnik zobowiązał się wnieść do spółki własność rzeczy, do wykonania tego zobowiązania, jak również do odpowiedzialności z tytułu rękojmi oraz do niebezpieczeństwa utraty lub uszkodzenia rzeczy stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Jeżeli rzeczy mają być wniesione tylko do używania, stosuje się odpowiednio w powyższym zakresie przepisy o najmie.

Przytoczony przepis oznacza zobowiązanie się wspólnika do przeniesienia własności rzeczy na współwłasność łączną wspólników (w tym i jego) oraz wydania wspólnikom (spółce) tej rzeczy bez zapłaty ceny. Wspólnik nie może rozporządzać udziałem we wspólnym majątku wspólników, ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku (art. 863 § 1 k.c.). W przypadku wniesienia do spółki cywilnej wkładu w postaci składnika majątku stanowiącego wyłączną własność jednego wspólnika, własność ta z chwilą wniesienia do spółki przekształca się we współwłasność łączną. Współwłasność ta ma charakter bezudziałowy, a każdemu ze wspólników przysługują równe prawa do całego majątku.

Spółka cywilna nie posiada własnego majątku. W spółce tej właścicielami poszczególnych składników majątku pozostają wspólnicy spółki w ramach współwłasności łącznej.

Stosownie do art. 867 § 1 k.c. każdy wspólnik jest uprawniony do równego udziału w zyskach i w tym samym stosunku uczestniczy w stratach, bez względu na rodzaj i wartość wkładu. W umowie spółki można inaczej ustalić stosunek udziału wspólników w zyskach i stratach. Można nawet zwolnić niektórych wspólników od udziału w stratach. Natomiast nie można wyłączyć wspólnika od udziału w zyskach. Ustalony w umowie stosunek udziału wspólnika w zyskach odnosi się w razie wątpliwości także do udziału w stratach (art. 867 § 2 k.c.).

Z powyższych przepisów wynika, że spółka cywilna jest umową zawartą przez wspólników w celu dążenia do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego. Właścicielami majątku wykorzystywanego w prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej są wspólnicy tej spółki w ramach współwłasności łącznej, a nie spółka.

Spółka cywilna nie jest także przedsiębiorcą w rozumieniu art. 431 k.c. oraz art. 4 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2021 r. poz. 162 ze zm.); „przedsiębiorcami” w myśl tej ustawy są bowiem wspólnicy tej spółki.

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Z kolei, zgodnie z art. 5a pkt 28 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Dochody spółek niebędących osobami prawnymi nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników takiej spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w takiej spółce innej niż wskazana w art. 5a pkt 28 ww. ustawy, tj. niebędącej podatnikiem podatku dochodowego uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki niebędącej osobą prawną jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Za spółkę niebędącą osobą prawną należy zatem uznać m.in. spółkę cywilną. W związku z powyższym, w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej, podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych nie jest spółka tylko poszczególni wspólnicy. Zatem na nich, a nie na spółce ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ww. ustawy przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy).

W świetle powyższego, wielkość przychodu przypadającego na podatnika (wspólnika spółki niebędącej osobą prawną) określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. Taką samą zasadę należy zastosować przy określaniu kosztów uzyskania przychodu oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, odrębnym źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 14 ust. 1 za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Do przychodów z działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że wraz z inną osobą fizyczną jest Pani wspólnikiem spółki cywilnej, która prowadzi działalność w postaci apteki ogólnodostępnej sprzedającej m.in. produkty farmaceutyczne. Udziały w zyskach i stratach wynoszą po 50%. Wspólnicy prowadzą książkę przychodów i rozchodów. Spółka cywilna jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Spółka cywilna nie zatrudnia pracowników.

Jak wynika z opisu sprawy, drugi wspólnik (Pani C.D.) zamierza zaprzestać prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej, natomiast Pani zamierza kontynuować działalność prowadzoną dotychczas w formie spółki cywilnej. W związku z tym, założy Pani jednoosobową działalność gospodarczą na swoje imię i nazwisko oraz zarejestruje się do celów podatku od towarów i usług. Następnie, wspólnicy zamierzają zbyć odpłatnie (sprzedaż) wszystkie składniki materialne i niematerialne, wymienione powyżej, służące obecnie do prowadzenia apteki (przedsiębiorstwo spółki cywilnej) na rzecz Pani jednoosobowej działalności, w oparciu o które będzie Pani kontynuowała działalność gospodarczą prowadzoną dotychczas przez spółkę cywilną. W wyniku zbycia apteki na rzecz jednej wspólniczki, na gruncie prawa farmaceutycznego zostanie przeniesione na nią także dotychczasowe zezwolenie na prowadzenie apteki. Zbywane odpłatnie składniki będą na tyle kompletne, że umożliwią kontynuację działalności gospodarczej apteki przez A.B.. Nabycie całości przedsiębiorstwa spółki do jednoosobowej działalności wspólnika pozwoli na nieangażowanie innych składników majątkowych. Na moment przeprowadzenia transakcji, będzie Pani przedsiębiorcą prowadzącym jednoosobową działalność oraz zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Dopiero po przeprowadzeniu opisanej powyżej transakcji, spółka cywilna pozostanie bez majątku umożliwiającego prowadzenie działalności i wspólnicy podejmą decyzję o jej rozwiązaniu, a tym samym o zakończeniu prowadzenia działalności gospodarczej w tej formie.

Jak wynika z treści wniosku, przedmiotem transakcji opisanej w zdarzeniu przyszłym będzie zbycie na Pani rzecz przedsiębiorstwa spółki cywilnej w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.

Sprzedaż spółki cywilnej poprzez sprzedaż przedsiębiorstwa oznacza sprzedaż majątku firmy jako zorganizowanej całości. Innymi słowy, chodzi o sprzedanie zbioru składników majątkowych, które po takiej transakcji nadal będą mogły funkcjonować jako zorganizowana całość (przedsiębiorstwo). Definicję przedsiębiorstwa można znaleźć w Kodeksie cywilnym (art. 551). Według tych przepisów, przedsiębiorstwo to zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej.

W skład przedsiębiorstwa wchodzi między innymi majątek trwały i obrotowy, a także koncesje, licencje, zezwolenia, patenty, a także prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości. Te ostatnie wymagają jednak oficjalnego „transferu” do nowego podmiotu.

Zauważyć należy w tym miejscu, że przychodem z działalności gospodarczej stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

a) środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

b) składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,

c) składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,

d) składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

‒ wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 omawianej ustawy kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zabezpieczenie albo zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas, gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Zatem, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu, musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

‒ musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

‒ nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,

‒ musi być należycie udokumentowany.

Z przeanalizowanych regulacji prawnych wynika, że przepis art. 22 ust. 1 ustawy uzależnia możliwość zaliczenia wydatku w ciężar kosztów uzyskania przychodów od spełnienia m.in. warunku, że wydatek ten musi zostać poniesiony przez podatnika.

W myśl natomiast art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do kwestii ustalenia przychodu z tytułu zbycia przedsiębiorstwa spółki cywilnej na rzecz indywidualnie prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej, a w konsekwencji ustalenia dochodu z tej transakcji, wskazać trzeba, że w przypadku gdy wspólnicy spółki cywilnej dokonują sprzedaży składników majątku tej spółki na rzecz indywidualnie prowadzonej przez jednego z nich (tutaj Wnioskodawczyni) działalności gospodarczej, to w przypadku wspólnika dokonującego tej transakcji na rzecz jego indywidualnej działalności nie powstanie przychód podatkowy oraz nie będzie możliwości rozliczenia w tym zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Z uwagi na to, że Pani jako wspólnik nabywający przedsiębiorstwo, jest podatnikiem podatku dochodowego zarówno dla działalności wykonywanej w formie spółki cywilnej, jak również w formie indywidualnej działalności gospodarczej, to z punktu widzenia podatku dochodowego od osób fizycznych transakcja sprzedaży przedsiębiorstwa spółki cywilnej w części przypadającej na Panią, określonej na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będzie przychodem podatkowym.

Bedzie to bowiem dla Pani „świadczenie dla samego siebie”. W konsekwencji, jak słusznie wskazano w uzasadnieniu stanowiska do pytania pierwszego, nie powstanie u Pani przychód w wysokości odpowiadającej Pani udziałowi w spółce cywilnej z tytułu sprzedaży przedsiębiorstwa oraz nie będzie Pani także zobowiązana do ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży przedsiębiorstwa spółki cywilnej.

Zarówno w przypadku osoby fizycznej prowadzącej pozarolniczą działalność gospodarczą, jak i osoby fizycznej będącej wspólnikiem spółki cywilnej mamy do czynienia z tym samym podmiotem - osobą fizyczną, której przysługuje zdolność prawna oraz zdolność do czynności prawnych. Skoro spółka cywilna nie jest odrębnym od wspólnika podatnikiem oraz z uwagi na to, że Pani jako wspólnik nabywający przedsiębiorstwo, jest podatnikiem podatku dochodowego zarówno dla działalności wykonywanej w formie spółki cywilnej, jak również w formie indywidualnej działalności gospodarczej to, jak słusznie wskazała Pani w uzasadnieniu stanowiska, do pytania pierwszego, trudno jest mówić o tym, że poniesie Pani, w części odpowiadającej Pani udziałowi w spółce cywilnej, rzeczywisty wydatek na nabycie przedsiębiorstwa. Z punktu widzenia podatku dochodowego od osób fizycznych, w tej części jest to transakcja „z samym sobą”, tak jak wskazano powyżej.

W konsekwencji zgodzić należy się z Pani stanowiskiem w zakresie pytania drugiego, w świetle którego będzie miała Pani prawo do ujęcia w kosztach uzyskania przychodu wydatków na nabycie przedsiębiorstwa spółki cywilnej w tej części, która odpowiada udziałowi wspólnika nienabywającego przedsiębiorstwo.

Jak wynika z treści wniosku dopiero po przeprowadzeniu opisanej powyżej transakcji, spółka cywilna pozostanie bez majątku umożliwiającego prowadzenie działalności i wspólnicy podejmą decyzję o jej rozwiązaniu, a tym samym o zakończeniu prowadzenia działalności gospodarczej w tej formie. Tym samym, na dzień rozwiązania Spółki cywilnej, Spółka nie będzie miała żadnego majątku – majątek ten przejdzie razem z przedsiębiorstwem na Pani jednoosobową działalność przed likwidacja tej spółki.

Stosownie natomiast do art. 22g ust. 3 omawianej ustawy za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Cenę nabycia, o której mowa w ust. 3, oraz koszt wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, koryguje się o różnice kursowe, naliczone do dnia przekazania do używania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej (art. 22g ust. 5 ustawy).

Stosownie natomiast do art. 22g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do takiej spółki.

W tym miejscu przytoczyć można przepisy dotyczące ustalania wartości początkowej składników majątku a dotyczące sytuacji zmiany formy prawnej.

Stosownie do treści art. 22g ust. 12 omawianej ustawy, w razie zmiany formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi, w tym również powstałych z przekształcenia spółki.

Stosownie do ust. 13 tej regulacji, przepis ust. 12 stosuje się odpowiednio w razie:

‒ podjęcia działalności przez podmiot po przerwie trwającej nie dłużej niż 3 lata,

‒ zmiany formy prawnej prowadzonej działalności, polegającej na połączeniu lub podziale dotychczasowych podmiotów albo zmianie wspólników spółki niebędącej osobą prawną,

‒ zmiany działalności wykonywanej samodzielnie przez jednego z małżonków na działalność wykonywaną samodzielnie przez drugiego z małżonków

– jeżeli przed przerwą lub zmianą składniki majątku były wprowadzone do ewidencji (wykazu).

Stosownie do ust. 13a tej regulacji, przepis ust. 12 stosuje się odpowiednio w przypadku kontynuowania działalności po zmarłym przedsiębiorcy przez przedsiębiorstwo w spadku.

Stosownie natomiast do treści art. 22g ust. 14a ustawy, przepis ust. 12 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego.

Ww. przepis ust. 12 ww. regulacji stosuje się również w przypadku otrzymania, w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, wystąpieniem wspólnika z takiej spółki lub zmniejszeniem udziału kapitałowego w takiej spółce, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (art. 22g ust. 14c ustawy).

Odnosząc się do ustalenia wartości początkowej środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych nabytych w ramach przedsiębiorstwa spółki cywilnej dwóch wspólników do Pani jednoosobowej działalności gospodarczej wskazać trzeba więc, że w przedmiotowej sprawie nie dojdzie np. do zmiany formy prawnej prowadzenia działalności, nabycia przedsiębiorstwa w drodze wkładu niepieniężnego, podziału czy też połączenia podmiotów, otrzymania w związku z likwidacją spółki cywilnej przedsiębiorstwa, lecz dojdzie do likwidacji/rozwiązania spółki cywilnej, poprzedzonej sprzedażą przedsiębiorstwa do Pani indywidualnie prowadzonej działalności gospodarczej.

Innymi słowy, w przedmiotowej sprawie dojdzie do sytuacji, w której w trakcie trwania spółki cywilnej założy Pani indywidualną działalność gospodarczą, następnie zostanie przeprowadzana transakcja zbycia przedsiębiorstwa spółki cywilnej do tej indywidualnej działalności i dopiero po przeprowadzeniu opisanej powyżej transakcji, spółka cywilna - pozostając bez majątku umożliwiającego prowadzenie działalności - zostanie rozwiązana prze wspólników, a tym samym dojdzie do o zakończenia prowadzenia działalności gospodarczej w tej formie.

Nie dojdzie więc do zmiany formy prawnej prowadzonej działalności przez dotychczasowych wspólników, jak również nie dojdzie do otrzymania składników majątku przez Panią w związku z likwidacją tej spółki.

W przedmiotowej sprawie nie znajdzie wiec zastosowania art. 22g ust. 12 -13a, 14a i 14c ustawy i co istotne nie znajdą również zastosowania przepisy dotyczące kontynuacji zasad amortyzacji opisane w art. 22h ust. 3 – ust. 3e ustawy.

Przepisy te wskazują bowiem na możliwość dokonywania odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz na kontynuację metody amortyzacji w razie/w przypadku:

‒ zmiany formy prawnej - przyjętej przez podmiot o zmienionej formie prawnej, podzielony albo połączony,

‒ w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego, jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego taki wkład;

‒ otrzymania w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które uprzednio zostały wniesione do tej osoby prawnej lub spółki jako wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części,

‒ likwidacji spółki niebędącej osobą prawną, wystąpieniem wspólnika z takiej spółki lub zmniejszeniem udziału kapitałowego w takiej spółce,

‒ nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną,

‒ kontynuowania działalności po zmarłym przedsiębiorcy przez przedsiębiorstwo w spadku.

Wracając do ustalenia wartości początkowej poszczególnych składników majątku nabytych w ramach przedsiębiorstwa spółki cywilnej, zastosowanie znajdzie więc wyłącznie powołany przez Panią art. 22g ust. 14 ustawy stanowiący, że w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

1) suma ich wartości rynkowej w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2;

2) różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

Stosownie do ust. 16 tej regulacji, przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 8, 9, 14 i 15, przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

Odnosząc powyższe przepisy do opisanego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że powinna Pani ustalić wartość początkową środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych nabytych w ramach przedsiębiorstwa w oparciu o przepisy art. 22g ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który uzależnia sposób obliczenia wartości początkowej takich składników majątku od wystąpienia dodatniej wartości firmy w wyniku nabycia przedsiębiorstwa.

Skoro, jak wyjaśniano powyżej, będzie miała Pani prawo do ujęcia w kosztach uzyskania przychodu wydatków na nabycie przedsiębiorstwa spółki cywilnej wyłącznie w tej części, która odpowiada udziałowi drugiego wspólnika, to w konsekwencji w celu ustalenia wartości początkowej środków trwałych/wartości niematerialnych prawnych nabytych w ramach przedsiębiorstwa należy uwzględnić ten fakt.

Wartość początkowa tych składników majątku powinna więc odpowiadać wartości środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych przypadającej na udział drugiego wspólnika, a wiec w tej części, w której nie dokona Pani transakcji „sama ze sobą”.

W tej części stanowisko Pani w odniesieniu do pytania trzeciego jest także prawidłowe.

Skoro jednak w przedmiotowej sprawie nie znajdą zastosowania ww. przepisy dotyczące kontynuacji amortyzacji, nie można zgodzić się ze stanowiskiem, w świetle którego: _(…) w przypadku amortyzowanych środków trwałych, „pełna wartość początkowa” nie powinna być podstawą do dokonywania odpisów amortyzacyjnych przez Wnioskodawcę - punktem wyjścia do ustalenia wartości początkowej odpowiadającej wartości środka trwałego przypadającej na udział drugiego wspólnika (nienabywającego przedsiębiorstwa) **oraz części niezamortyzowanej środka trwałego przypadającej na udział Wnioskodawcy**._

Informacje dodatkowe
--------------------

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpetacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednoczesnie zastrzec należy, że organ nie dokonał oceny tej części stanowiska, ktora wykracza poza treść sformulowanych pytań, a w szczególnosci co do możliwości prawnych odpłatnego zbycia majatku spółki cywilnej na rzecz jednego ze wspólników, lecz w zakrrsie konsekwencji podatkowych z tym związanych.

Jednocześnie organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

‒ Zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej:

Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).