Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.159.2025.2.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-13
Teza: Prawo do odliczenia podatku od zakupu systemów do
zarządzania, w zakresie usług publicznych oraz testów do tych
systemów.
Słowa kluczowe: gmina
odliczenia
odliczenia-odliczenie częściowe
systemy
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do
celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż
działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „
    (...)”.
    Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 maja 2025 r.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Miasto (...) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, zgodnie z art. 3 ustawy z dnia
    5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz
    dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów
    finansowanych z udziałów środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od
    państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki
    samorządu terytorialnego (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 280), od 1 stycznia 2017 roku
    rozpoczęło wspólne rozliczenia podatku VAT z jednostkami budżetowymi i zakładem
    budżetowym. Jako jednostka samorządu terytorialnego prowadzi działalność
    niepodlegającą podatkowi od towarów i usług oraz działalność gospodarczą
    opodatkowaną i zwolnioną.
    Miasto, zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym,
    wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, art. 6 ust. 1
    tej ustawy określa, że do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o
    znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami dla innych podmiotów.
    Natomiast na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od
    towarów i usług nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz
    obsługujących je urzędów w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi
    przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności
    wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb
    należy do zadań własnych gminy, do których należą m.in. sprawy edukacji publicznej (pkt
    8) oraz polityki prorodzinnej (pkt 16).
    Przedszkola publiczne oraz publiczny żłobek utworzone zostały w celu realizacji zadań
    własnych Miasta w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty. Przedszkola
    publiczne zapewniają bezpłatne nauczanie, wychowanie i opiekę w czasie ustalonym przez
    organ prowadzący, nie krótszym niż 5 godzin dziennie.
    Za każdą rozpoczętą godzinę pobytu dziecka w przedszkolu powyżej 5 godzin dziennie
    pobierana jest opłata ustalana przez radę gminy. Strony nie mają swobody określania
    wysokości przedmiotowej opłaty, jej wysokość wynika z art. 52 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o
    finansowaniu zadań oświatowych. W celu realizacji zadań opiekuńczych i wspomagania

    właściwego rozwoju wychowanków, przedszkola prowadzą stołówki. Posiłki w stołówkach
    przedszkolnych przygotowywane są przez pracowników przedszkoli. Korzystanie z
    posiłków w stołówkach przedszkolnych jest odpłatne. Stołówki przedszkolne działają na
    potrzeby wychowanków przedszkoli.
    Celem istnienia stołówek przedszkolnych nie jest świadczenie usług gastronomicznych
    jako takich, ale wyłącznie pełnienie funkcji socjalno-bytowych, polegających na
    zapewnieniu żywienia w ramach realizacji funkcji opiekuńczych przez przedszkola.
    Stosownie do art. 52 ust. 15 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych, opłaty za
    korzystanie z wychowania przedszkolnego w publicznych placówkach wychowania
    przedszkolnego prowadzonych przez jednostki samorządu terytorialnego oraz opłaty za
    korzystanie z wyżywienia w takich placówkach stanowią niepodatkowe należności
    budżetowe o charakterze publicznoprawnym, o których mowa w art. 60 pkt 7 ustawy o
    finansach publicznych. Miasto jest również organem prowadzącym dla publicznego żłobka
    działającego na podstawie ustawy o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3.
    Zgodnie z art. 23 tejże ustawy rodzice ponoszą opłaty za pobyt oraz wyżywienie dzieci, a
    ich wysokość, w myśl art. 58 ust. 1 ww. ustawy ustala, w drodze uchwały, rada gminy.
    Kolejnym zadaniem własnym gminy wymienionym w art. 7 ust. 1 pkt 11 ustawy o
    samorządzie gminnym są sprawy z zakresu targowisk i hal targowych.
    Zadanie to realizowane jest za pośrednictwem zakładu budżetowego, który jest
    odpowiedzialny za zarządzanie i utrzymanie targowiska. Kupcy handlujący na terenie
    targowiska wnoszą opłaty rezerwacyjne oraz opłaty targowe. Opłaty rezerwacyjne
    podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, natomiast opłaty targowe stanowią opłaty
    lokalne, które wprowadzane są przez Miasto na mocy art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 12
    stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych i nie podlegają ustawie VAT.
    Miasto (...) w 2025 roku rozpoczęło realizację projektu partnerskiego pn. „(...)” w ramach
    Zintegrowanych Inwestycji Terytorialnych Miejskich Obszarów Funkcjonalnych programu
    Fundusze Europejskie dla (...) 2021-2027. Celem Projektu jest zwiększenie podaży, jakości,
    dojrzałości i dostępności e-usług publicznych w instytucjach publicznych MOF (...).
    W ramach Projektu Miasto (...) zaplanowało zakup systemu do wspomagania zarządzania A
    /B wraz z zakupem platformy sprzętowej (laptopy, komputery PC, WiFi mesh) na potrzeby
    efektywnego korzystania z systemu przez personel placówek (przedszkoli/ żłobka).
    Wspomaganie zarządzaniem przedszkolami/żłobkiem polegać ma na wdrożeniu
    elektronicznego systemu umożliwiającego prowadzenie ewidencji związanych z procesami
    głównymi realizowanymi w placówkach, tj.:
        (...).
    Ponadto zakupiony zostanie system do zarządzania C. System do zarządzania C będzie
    pełnił funkcję platformy elektronicznej realizującej procesy administracyjne i informacyjne
    związane z prowadzeniem handlu obwoźnego na terenie miasta (...). Polegał będzie na
    udostępnieniu e-usług w zakresie:
        (...).
    Dodatkowo w ramach realizacji Projektu przeprowadzone zostaną testy bezpieczeństwa IT
    zakupionych systemów.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie zdarzenia przyszłego
    System do wspomagania zarządzania A oraz platforma sprzętowa zakupione w ramach
    realizacji projektu pn. „(...)” wykorzystywane będą do czynności niepodlegających
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

    System do wspomagania zarządzania B oraz platforma sprzętowa zakupione w ramach
    realizacji projektu pn. „(...)” wykorzystywane będą do czynności niepodlegających
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    System do wspomagania zarządzania C zakupiony w ramach realizacji Projektu pn. „(...)”
    wykorzystywany będzie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług, jak również do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i
    usług.
    W odniesieniu do systemu do wspomagania zarządzania C, Miasto nie jest w stanie
    dokonać odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanego z
    czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług oraz czynnościami
    niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Pytania
    1) Czy od wydatków związanych z zakupem systemu do wspomagania zarządzania A oraz
      platformy sprzętowej Miastu (...) będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku
      naliczonego od towarów i usług?
    2) Czy od wydatków związanych z zakupem systemu do wspomagania zarządzania B oraz
      platformy sprzętowej Miastu (...) będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku
      naliczonego od towarów i usług?
    3) Czy od wydatków związanych z zakupem systemu do wspomagania zarządzania C
      Miastu (...) będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od towarów
      i usług?
    4) Czy od wydatków związanych z przeprowadzeniem testów bezpieczeństwa IT
      zakupionych systemów Miastu (...) będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku
      naliczonego od towarów i usług?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Według art. 15 ust. 1 ustawy, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności. W wybranych przypadkach, w ramach wykonywanych zadań
    własnych, Miasto występuje jako podatnik VAT - działa w ramach czynności o charakterze
    cywilnoprawnym.
    Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy
    publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań
    nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z
    wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Przytoczona norma oznacza, że gmina nie działa w charakterze podatnika VAT w zakresie
    realizacji zadań własnych, z wyjątkiem tych, które wykonywane są na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych.
    Ad 1
    Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń
    podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych
    przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków
    pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego
    Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (t. j. Dz. U. z
    2018 r. poz. 280), Miasto od 1 stycznia 2017 r. rozpoczęło dokonywanie wspólnych
    rozliczeń VAT z zakładem budżetowym oraz jednostkami budżetowymi. Na terenie miasta
    funkcjonują jednostki budżetowe zajmujące się działalnością oświatową, m.in. przedszkola
    publiczne. Placówki te zostały utworzone w celu realizacji zadań własnych gminy w
    zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty dotyczących edukacji publicznej, o
    której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym.

    Ponadto, wymóg zapewnienia kształcenia, wychowania i opieki jest zadaniem oświatowym
    gminy w myśl art. 11 ust. 2 pkt 1 Prawa oświatowego.
    Zgodnie z art. 8 ust. 15 Prawa oświatowego, zakładanie i prowadzenie publicznych
    przedszkoli, należy do zadań własnych gmin.
    W celu realizacji zadań opiekuńczych i wspomagania właściwego rozwoju wychowanków,
    przedszkola prowadzą stołówki. Posiłki w stołówkach przedszkolnych przygotowywane są
    przez pracowników przedszkoli. Korzystanie z posiłków w stołówkach przedszkolnych jest
    odpłatne. Stołówki przedszkolne działają na potrzeby wychowanków przedszkoli. Celem
    istnienia stołówek przedszkolnych nie jest świadczenie usług gastronomicznych jako
    takich, ale wyłącznie pełnienie funkcji socjalno-bytowych, polegających na zapewnieniu
    żywienia w ramach realizacji funkcji opiekuńczych przez przedszkola.
    Miasto za pośrednictwem przedszkoli, zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 2 ustawy prawo
    oświatowe oraz uchwałą Rady Miasta, zapewnia bezpłatne nauczanie, wychowanie i
    opiekę nad dziećmi, w wymiarze 5 godzin dziennie.
    Za korzystanie w czasie ponadwymiarowym, zgodnie z uchwałą, przedszkola pobierają
    opłatę za każdą ponadwymiarową godzinę zajęć.
    Jednakże strony nie mają swobody określania wysokości przedmiotowej opłaty, ich
    wysokość wynika z art. 52 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych.
    Ponadto stosownie do art. 52 ust. 15 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych, opłaty za
    korzystanie z wychowania przedszkolnego w publicznych placówkach wychowania
    przedszkolnego prowadzonych przez jednostki samorządu terytorialnego oraz opłaty za
    korzystanie z wyżywienia w takich placówkach stanowią niepodatkowe należności
    budżetowe o charakterze publicznoprawnym, o których mowa w art. 60 pkt 7 ustawy o
    finansach publicznych.
    Nie ulega wątpliwości, że czynności przedstawione w stanie faktycznym stanowią przejaw
    realizacji zadań własnych Gminy.
    W ocenie Miasta, istotne znaczenie w sprawie ma charakter nawiązywanego pomiędzy
    gminą (przedszkolem) a rodzicami (beneficjentami wykonywanych przez gminę za
    pośrednictwem przedszkola czynności w zakresie opieki nad dziećmi oraz wyżywieniem)
    stosunku prawnego. W przypadku uznania, że powstająca więź prawna ma swoją
    podstawę w prawie publicznym i nie wykazuje cech stosunku prywatnoprawnego, należy
    uznać, że gmina nie działa jako podatnik VAT. Opłaty pobierane za pobyt dzieci w
    Przedszkolu charakterem zbliżone są do daniny publicznej, a strony analizowanego
    stosunku prawnego nie mają pełnej swobody w ustalaniu ich wysokości (wysokość opłaty
    za pobyt ustalana jest w drodze stosownej uchwały Rady Miasta, która jest podejmowana
    w wykonaniu ustawowych obowiązków wynikających z ustawy Prawo oświatowe).
    Obowiązujące przepisy nadały pobieranej opłacie charakter symboliczny, nieekwiwalentny
    i regulowany przez przepisy prawa administracyjnego, co odróżnia ją od ceny.
    Istotny jest także brak działania Miasta na zasadach konkurencji w obrocie gospodarczym,
    gdyż realizując działalność statutową, nie ma żadnego wpływu na konkurencję szeroko
    rozumianych usług przedszkolnych. Zdaniem Miasta również wysokość opłat za posiłki nie
    ma charakteru komercyjnego, gdyż do opłat, jakie są wnoszone za korzystanie przez dzieci
    z posiłków, nie wlicza się wynagrodzeń pracowników i składek naliczanych od tych
    wynagrodzeń. Poza kosztem tzw. „wkładu do kotła”, który ponoszą rodzice dzieci,
    pozostałe wydatki związane z wyżywieniem dzieci ponoszone są przez Miasto. Koszty
    funkcjonowania kuchni nie odzwierciedlają w całości wydatków, jakie byłyby uwzględniane
    w rachunku ekonomicznym przez profesjonalnego przedsiębiorcę prowadzącego
    działalność gospodarczą w tym zakresie. W tych przypadkach ponoszone są wyłącznie
    koszty i nie ma tu mowy o ekwiwalentności świadczeń, a także o „umowach
    cywilnoprawnych”.

    Zdaniem Miasta świadczenia wyżywienia dla dzieci oraz ich pobytu i nauczania w
    przedszkolu powyżej 5 godzinnego limitu, nie mają charakteru komercyjnego, ponieważ
    ich wysokość jest regulowana przepisami prawa, a Miasto w odniesieniu do czynności, za
    które pobierana jest opłata nie działa jak przedsiębiorca. Opłaty za wyżej wymienione
    czynności mają charakter opłaty publicznoprawnej stanowiąc niepodatkowe należności
    budżetowe i nie podlegają przepisom ustawy o VAT.
    Zdaniem Miasta, skoro opłaty za wyżywienie oraz pobyt dzieci w przedszkolach ponad 5
    godzin nie podlegają przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, to od zakupów
    związanych ze wspomaganiem zarządzania A Miastu nie przysługuje prawo do odliczenia
    podatku naliczonego.
    Ad 2
    Miasto jest organem prowadzącym dla żłobka, będącego jednostką budżetową, działającą
    na podstawie przepisów ustawy z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do
    lat 3.
    W myśl art. 22 tej ustawy, w żłobku zapewnia się wyżywienie przebywającym w nim
    dzieciom.
    Stosownie do treści art. 23 ustawy o opiece nad dziećmi, rodzice są zobowiązani do
    ponoszenia opłat za pobyt oraz wyżywienie dzieci w żłobku.
    Jak wynika z art. 12 ust. 2 i 3 ww. ustawy, w żłobku zapewnia się opiekę nad dzieckiem w
    wymiarze do 10 godzin dziennie względem każdego dziecka. W szczególnie uzasadnionych
    przypadkach wymiar opieki w żłobku może być, na wniosek rodzica dziecka, wydłużony, za
    dodatkową opłatą.
    W myśl art. 58 ust. 1 ustawy o opiece nad dziećmi, wysokość opłat za pobyt dziecka w
    żłobku utworzonym przez jednostki samorządu terytorialnego oraz maksymalną wysokość
    opłaty za wyżywienie ustala, w drodze uchwały, rada gminy.
    Zgodnie z art. 59 ust. 2 ustawy o opiece nad dziećmi, rada gminy może określić, w drodze
    uchwały, warunki częściowego lub całkowitego zwolnienia od ponoszenia opłat.
    Tak więc zasady pobierania odpłatności z tytułu pobytu oraz wyżywienia dzieci w żłobku
    wynikają z przepisów prawa publicznego, zatem mają charakter opłat publicznoprawnych
    i nie stanowią ekwiwalentu w zamian za wykonane czynności. Pobieranie przez Miasto
    opłat publicznych należy uznać za wykonywanie władztwa publicznego, a nie wykonywanie
    czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Miasto pobierając opłaty
    występuje jako organ władzy, a nie działa jako podatnik podatku od towarów i usług.
    Zadania nałożone na Miasto wynikają z przepisów prawa, które określają sposób i zakres
    ich wykonywania, a Miasto nie ma możliwości odstąpienia od ich realizacji.
    Skoro Miasto we wskazanej sytuacji nie występuje jako podatnik podatku od towarów i
    usług, nie przysługuje Miastu również prawo do odliczenia podatku naliczonego
    związanego z zakupem systemu wspomagającego funkcjonowanie żłobka publicznego.
    Ad 3
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi wykorzystywane
    są do czynności opodatkowanych VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje
    prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Czyli podatnik
    nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT w sytuacji, gdy nabywane usługi
    mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Planowany do wprowadzenia system do
    zarządzania C obwoźnym zainstalowany będzie na serwerze Miasta (...) i będzie jego
    własnością. System będzie pełnił funkcję platformy elektronicznej realizującej procesy
    administracyjne i informacyjne związane z prowadzeniem handlu obwoźnego na terenie
    Miasta (...).
    Dzięki wdrożeniu systemu udostępnione zostaną e-usługi publiczne: (...).

    System umożliwi dokonywanie rezerwacji miejsc (...).
    Zakład budżetowy zajmujący się zarządzaniem i utrzymaniem targowiska będzie miał
    umożliwiony dostęp do korzystania z systemu, za jego pomocą będzie wykonywał
    wszystkie czynności związane z zarządzaniem/obsługą targowiska. Sam system nie będzie
    generował dochodów, będzie natomiast udostępniał wyżej wymienione e-usługi
    publiczne. Będzie narzędziem służącym technicznemu usprawnieniu zarządzania
    miejscami targowymi na terenie Miasta (...), umożliwiającym zainteresowanym osobom
    dokonanie niezbędnych czynności zdalnie, zarówno dla kupców, którzy regularnie
    prowadzą sprzedaż na targowisku, jak również tych, którzy okazjonalnie będą z niego
    korzystać.
    Zdaniem Miasta od wydatków związanych z zakupem systemu do zarządzania C, Miastu
    nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.
    Ad 4
    Celem przeprowadzenia testów bezpieczeństwa IT zakupionych systemów będzie
    identyfikacja możliwie jak największej liczby podatności stanowiących lub mogących
    stanowić zagrożenie dla bezpieczeństwa przetwarzanych i przechowywanych informacji
    oraz danych, a także usług publicznych realizowanych przez wdrażane systemy.
    Zdaniem Miasta przeprowadzenie testów nie będzie związane z żadną czynnością
    opodatkowaną VAT, w związku z czym od wydatków związanych z przeprowadzeniem
    testów Miastu (...) nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części
    nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U.
    2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje
    gdy:
        podatek odlicza podatnik podatku od towarów i usług,
        towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
    Warunkiem, który daje podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego jest związek
    zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

    Podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego od nabywanych towarów i usług, których nie będzie wykorzystywał do
    wykonywania czynności opodatkowanych (czyli będzie wykorzystywał do czynności
    zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi).
    Art. 88 ustawy zawiera listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Tylko podatnik podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności
    gospodarczej ma prawo do odliczenia podatku.
    Art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z
    realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają
    należności, opłaty lub składki. Organy te są podatnikami VAT w przypadku wykonywanych
    czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności:
        czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii
        podatników,
        czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za
        podatników, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
        usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz.
    1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od
    towarów i usług. W 2025 roku rozpoczęli Państwo realizację projektu partnerskiego pn.
    „(...)” (Projekt) w ramach Zintegrowanych Inwestycji Terytorialnych Miejskich Obszarów
    Funkcjonalnych programu Fundusze Europejskie dla (...) 2021-2027.
    Celem Projektu jest zwiększenie podaży, jakości, dojrzałości i dostępności e-usług
    publicznych w instytucjach publicznych.
    W ramach Projektu zaplanowali Państwo m.in. zakup systemu do wspomagania
    zarządzania A/B wraz z zakupem platformy sprzętowej na potrzeby efektywnego
    korzystania z systemu przez personel placówek (przedszkoli/żłobka).
    Wspomaganie zarządzaniem przedszkolami/żłobkiem polegać ma na wdrożeniu
    elektronicznego systemu umożliwiającego prowadzenie ewidencji związanych z procesami
    głównymi realizowanymi w placówkach.
    System do wspomagania zarządzania A i platforma sprzętowa oraz system do
    wspomagania zarządzania B i platforma sprzętowa zakupione w ramach realizacji
    Projektu będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem
    od towarów i usług.
    Mają Państwo wątpliwości, czy od wydatków związanych z zakupem systemu do
    wspomagania zarządzania A i platformy sprzętowej oraz wydatków związanych z zakupem
    systemu do wspomagania zarządzania B i platformy sprzętowej będzie Państwu
    przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.
    Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w kontekście prawa do
    odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą
    uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek
    należny.
    W analizowanej sprawie związek taki nie wystąpi w zakresie zakupu systemu do
    wspomagania zarządzania A/B oraz platformy sprzętowej.
    Zgodnie z Państwa wskazaniem system do wspomagania zarządzania A oraz platforma
    sprzętowa oraz system do wspomagania zarządzania B i platforma sprzętowa
    wykorzystywane będą do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług.
    W zakresie zakupu ww. systemów nie zostanie spełniony podstawowy warunek, o którym
    mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, tj. związek nabywanych towarów i usług z wykonywaniem
    czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    Zatem nie będą mieli Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty
    podatku naliczonego od wydatków związanych z zakupem:
        systemu do wspomagania zarządzania A i platformy sprzętowej,
        systemu do wspomagania zarządzania B i platformy sprzętowej,
    w ramach realizacji projektu pn. „(...)”.
    Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1 i 2 jest prawidłowe.
    Mają Państwo także wątpliwości, w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w
    związku z zakupem systemu do wspomagania zarządzania C.
    Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku
    naliczonego uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż

      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności
      i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
        1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
          naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
          proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
          gospodarczej czynności opodatkowane oraz
        2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
          działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
          wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8
          ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym
          mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do
          działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników
      i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.
    § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
      1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności

        gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
        tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej
        „sposobem określenia proporcji”;
      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki
    samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury,
    uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy.
    § 2 pkt 7 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o zakładzie budżetowym - rozumie się przez to
      utworzony przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządowy zakład
      budżetowy.
    W przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy”
    sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej,
    tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego
    poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    § 3 ust. 4 rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku zakładu budżetowego
      sposób ustalony według wzoru:
      X = A x 100/P
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy,
      stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności
      gospodarczej,
      P – przychody wykonane zakładu budżetowego.
    Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego
    podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do
    poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i
    niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio
    związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy
    odlicza podatek naliczony w całości. Brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do
    podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do
    wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych
    z opodatkowania.
    Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą
    zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów
    innych niż działalność gospodarcza, podatnik powinien ustalić „sposób określenia
    proporcji” (prewspółczynnik), o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz – w przypadku

    wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku, proporcję wskazaną w art. 90 ust. 2
    i 3 ustawy.
    Wskazali Państwo, że w ramach Projektu zostanie także zakupiony system do zarządzania
    C. System do zarządzania C będzie pełnił funkcję platformy elektronicznej realizującej
    procesy administracyjne i informacyjne związane z prowadzeniem handlu obwoźnego na
    terenie Miasta.
    System do wspomagania zarządzania C zakupiony w ramach realizacji Projektu
    wykorzystywany będzie do czynności niepodlegających opodatkowaniu, jak również do
    czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
    W odniesieniu do systemu do wspomagania zarządzania C, nie są Państwo w stanie
    dokonać odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanego z
    czynnościami opodatkowanymi oraz czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu
    podatkiem VAT.
    Zatem w zakresie wydatków dotyczących zakupu systemu wspomagania zarządzania C
    będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego.
    W takiej sytuacji, będą Państwo mieli prawo do obliczenia podatku naliczonego
    przypisanego do działalności gospodarczej podlegającego odliczeniu zgodnie ze
    „sposobem określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy, z
    uwzględnieniem przepisów rozporządzenia.
    Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest nieprawidłowe.
    Mają Państwo także wątpliwości, w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od
    wydatków związanych z przeprowadzeniem testów bezpieczeństwa IT systemów
    zakupionych w ramach Projektu.
    Zgodnie z Państwa wskazaniem testy bezpieczeństwa będą dotyczyły każdego z
    zakupionych w ramach Projektu systemów.
    Skoro system do wspomagania zarządzania A i platformy sprzętowej oraz system do
    wspomagania zarządzania B i platformy sprzętowej będą wykorzystywane wyłącznie do
    czynności niepodlegających opodatkowaniu, nie będzie Państwu przysługiwało prawo do
    odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z prowadzeniem testów
    bezpieczeństwa IT w zakresie ww. systemów.
    Jak wskazano powyżej odnośnie zakupu systemu wspomagania zarządzania C będzie
    Państwu przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego. Zatem w zakresie
    testów bezpieczeństwa IT systemu wspomagania zarządzania C, również będzie Państwu
    przysługiwało prawo do obliczenia podatku naliczonego przypisanego do działalności
    gospodarczej podlegającego odliczeniu zgodnie ze „sposobem określenia proporcji”, o
    którym mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy, z uwzględnieniem przepisów
    rozporządzenia.
    Zatem Państwa stanowisko odnośnie pytania nr 4 jest prawidłowe w zakresie braku prawa
    do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z przeprowadzeniem
    testów bezpieczeństwa IT w zakresie systemu do wspomagania zarządzania A i platformy
    sprzętowej oraz systemu do wspomagania zarządzania B i platformy sprzętowej.
    Państwa stanowisko odnośnie pytania nr 4 jest nieprawidłowe w zakresie braku prawa do
    odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z przeprowadzeniem testów
    bezpieczeństwa IT systemu wspomagania zarządzania C.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

    W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu
    sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.