Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.322.2025.2.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-29
Teza: Podleganie opodatkowaniu podatkiem VAT bez prawa do
zwolnienia z tego podatku.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu
czynności-czynności opodatkowane podatkiem od
towarów i usług
gmina
kanalizacja
odliczenia-odliczenie częściowe
wodociągi
współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
niepodlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
podlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Dostawa towarów
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Świadczenie usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
2

Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2.
Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku
naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 22
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a
1

[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2b
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2c
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2d
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2e
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2f
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2g
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2h

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 maja 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy:
    · uznania odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków na
      rzecz Odbiorców zewnętrznych za działalność gospodarczą oraz czynności podlegające
      opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku (

## Pytanie

oznaczone we wniosku nr 1);
    · braku obowiązku naliczenia podatku należnego z tytułu wykorzystywania Infrastruktury
      w celu dostaw wody i odbioru ścieków na rzecz Odbiorców wewnętrznych (pytanie
      oznaczone we wniosku nr 2);
    · prawa do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki
      poniesione na realizację Inwestycji związane z infrastrukturą wodociągową, przy
      pomocy prewspółczynnika metrażowego (pytanie oznaczone we wniosku nr 3);
    · prawa do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki
      poniesione na realizację Inwestycji związane z infrastrukturą kanalizacyjną, przy
      pomocy prewspółczynnika metrażowego (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).
    Uzupełnili go Państwo pismem z 25 lipca 2025 r. (wpływ 25 lipca 2025 r.) – w odpowiedzi
    na wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
    Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.
    Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz.U. z 2024 r.,
    poz. 1465 ze zm., dalej: ustawa o samorządzie gminnym) Gmina jest wyposażona w
    osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje
    zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub
    poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.
    W strukturze organizacyjnej Gminy znajdują się jednostki organizacyjne mające status
    jednostek budżetowych, zajmujące się m.in. oświatą, opieką społeczną itp. (dalej:
    Jednostki organizacyjne).
    Mając na uwadze wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE lub
    Trybunał) z 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 (dalej: wyrok TSUE) Gmina dokonała
    centralizacji rozliczeń VAT, tj. prowadzi wspólne rozliczanie VAT wraz ze wszystkimi
    Jednostkami organizacyjnymi.

    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym zadania własne Gminy
    obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i
    oczyszczania ścieków komunalnych. Gmina świadczy usługi w zakresie dostawy wody i
    odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji (dalej łącznie:
    Odbiorcy zewnętrzni) oraz dostarcza wodę/odbiera ścieki w Jednostkach organizacyjnych
    Gminy oraz w innych miejscach wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Gminy
    (dalej: Odbiorcy wewnętrzni).
    Do realizacji powyższych zadań służy posiadana przez Gminę infrastruktura wodociągowa
    i kanalizacyjna. Natomiast jednostką organizacyjną odpowiedzialną za zarządzanie ww.
    infrastrukturą jest właściwy referat Urzędu Gminy.
    Gmina ponosi liczne wydatki związane z realizacją projektów inwestycyjnych dotyczących
    infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej (dalej: Wydatki inwestycyjne).
    W szczególności, Gmina realizuje/zamierza realizować wskazane poniżej inwestycje pn.:
    (...),
    (dalej: Inwestycje).
    Wydatki inwestycyjne związane z realizacją Inwestycji są/będą każdorazowo
    dokumentowane wystawianymi przez dostawców/wykonawców na Gminę fakturami VAT,
    na których Gmina oznaczona jest/będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.
    Ponadto, przy pomocy infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej Gmina świadczy
    głównie odpłatne usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców
    zewnętrznych. Również infrastruktura, będąca przedmiotem ww. Inwestycji jest/będzie
    wykorzystywana przez Gminę na potrzeby świadczenia odpłatnych usług dostarczania
    wody i odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych. W tym miejscu Gmina
    pragnie doprecyzować, iż zakupiona (...) będzie wykorzystywana w celu obsługi ww.
    infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, natomiast (...) stanowi/stanowić będzie wyposażenie
    oczyszczalni ścieków.
    Przedmiotowa infrastruktura jest/będzie również wykorzystywana przez Gminę na własne
    potrzeby, tj. na potrzeby funkcjonowania Jednostek organizacyjnych Gminy oraz w innych
    miejscach wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Gminy. Ponadto, woda jest
    /będzie wykorzystywana do celów technologicznych związanych ze świadczonymi przez
    Gminę usługami (w szczególności woda jest wykorzystywana przez Gminę w procesie
    uzdatniania wody) oraz może być wykorzystywana w celach przeciwpożarowych (w
    związku z prawnym obowiązkiem instalacji hydrantów przeciwpożarowych w przypadku
    budowy infrastruktury wodociągowej).
    Gmina bowiem na podstawie art. 1 ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o ochronie
    przeciwpożarowej (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 188) realizuje w szczególności przedsięwzięcia
    mające na celu ochronę życia, zdrowia, mienia lub środowiska przed pożarem przez
    zapobieganie powstawaniu i rozprzestrzenianiu się pożaru. Gmina jednocześnie
    podkreśla, że jakiekolwiek wykorzystanie hydrantów w celach przeciwpożarowych jest
    absolutnie marginalne (pożary wymagające użycia hydrantów i dostarczanej przez nie
    wody zdarzają się niezwykle rzadko). Hydranty służą również sporadycznie
    odpowietrzaniu sieci wodociągowej. Odpowietrzanie takie ma na celu m.in. zapewnienie
    prawidłowego ciśnienia wody w sieci wodociągowej. Ponadto, hydranty są również
    stosowane w celach technologicznych do płukania wodociągów w celu usunięcia osadów.
    Oznacza to, że hydranty służą zarówno marginalnej działalności związanej z ochroną
    przeciwpożarową jak i dostawie wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców
    wewnętrznych.
    W tym miejscu Gmina pragnie wskazać, iż zużycie wody na cele technologiczne związane
    jest zarówno z czynnościami świadczonymi na rzecz Odbiorców Zewnętrznych jak i

    Odbiorców Wewnętrznych. Natomiast wykorzystywanie ww. infrastruktury w celach
    przeciwpożarowych wynika z realizacji zadań własnych Gminy, w konsekwencji czego jest
    to wykorzystanie przedmiotowej infrastruktury dla potrzeb Odbiorców wewnętrznych.
    Dla potrzeb niniejszego wniosku cały majątek wybudowany/przebudowany/zakupiony w
    ramach przywołanych powyżej projektów inwestycyjnych, określany będzie jako:
    Infrastruktura. Określenie to nie dotyczy zatem infrastruktury wodociągowej i
    kanalizacyjnej, która jest/będzie wykorzystywana w inny sposób i która nie jest/nie będzie
    przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację (np. dzierżawa, wykorzystanie wyłącznie
    dla potrzeb Odbiorców zewnętrznych bądź wyłącznie dla Odbiorców wewnętrznych).
    W przypadku Wydatków inwestycyjnych związanych z Inwestycjami w Infrastrukturę
    Gmina nie potrafi/nie będzie potrafiła dokonać ich jednoznacznego przyporządkowania
    do poszczególnych rodzajów prowadzonej działalności, tj. do czynności wykonywanych na
    rzecz Odbiorców zewnętrznych lub Odbiorców wewnętrznych. Zdaniem Gminy,
    przyporządkowania tego dokonać można wyłącznie przy zastosowaniu odpowiedniej
    proporcji odliczenia.
    Gmina wykorzystuje/będzie wykorzystywać Infrastrukturę wyłącznie do dostaw wody i
    odbioru ścieków. Infrastruktura ta nie jest/nie będzie wykorzystywana w żaden inny
    sposób. Zważywszy na charakter wykorzystania, jest/będzie ono w pełni mierzalne, tj.
    Gmina rozlicza/będzie rozliczać je wyłącznie według liczby metrów sześciennych
    dostarczonej wody oraz odebranych ścieków. Dotyczy to zarówno świadczeń na rzecz
    Odbiorców zewnętrznych, jak i Odbiorców wewnętrznych. W obu tych przypadkach Gmina
    jest/będzie w stanie precyzyjnie wskazać, ile metrów sześciennych wody zostało zużyte/ile
    odebrano ścieków z wykorzystaniem Infrastruktury na potrzeby Odbiorców zewnętrznych,
    a ile na potrzeby Odbiorców wewnętrznych (w toku działalności realizowanej przez Gminę
    za pośrednictwem Odbiorców wewnętrznych).
    Stosowny pomiar opiera/będzie opierać się na jednoznacznych i obiektywnych
    wskazaniach wynikających z zastosowania dokładnej aparatury pomiarowej tj.
    wodomierzy (liczników) spełniających wszelkie wymagania prawne dla tego typu urządzeń.
    Przedmiotowa aparatura pomiarowa zamontowana jest na większości budynków
    wykorzystywanych przez jednostki organizacyjne Gminy (Odbiorcy wewnętrzni) oraz na
    większości budynków należących do Odbiorców zewnętrznych.
    Gmina pragnie wskazać, iż znikoma część Odbiorców zewnętrznych nie posiada
    zamontowanych wodomierzy.
    W tej części liczba dostarczanej wody oraz odprowadzanych ścieków ustalana jest w
    szczególności na podstawie przeciętnych norm zużycia wody wynikających z
    Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia
    przeciętnych norm zużycia wody. Rozporządzenie to zostało wydane w oparciu o ustawę z
    dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu
    ścieków (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 757) i zgodnie z jego par. 1 ustala ono „przeciętne normy
    zużycia wody dla poszczególnych odbiorców usług, stanowiące podstawę ustalania ilości
    pobranej wody w razie braku wodomierza głównego”.
    Należy tu wyjaśnić, że zgodnie z powszechnie przyjętym podejściem dla potrzeb
    rozliczenia zużycia ścieków przyjmuje się, że zużycie ścieków równe jest zużyciu wody, co
    oznacza, że w budynkach korzystających zarówno z dostaw wody, jak i usług odbioru
    ścieków wskazanie wodomierza rejestruje zarówno zużycie wody, jak i ścieków (są to te
    same wartości). Podobnie w budynkach bez wodomierzy – przeciętne normy zużycia wody
    wskazują również zużycie ścieków.
    Jednocześnie, Gmina pragnie wskazać, iż w przypadku części Odbiorców zewnętrznych
    oraz Odbiorców wewnętrznych posiadających przydomowe oczyszczalnie ścieków lub
                                                  3szamba bezodpływowe – liczba odebranych ścieków ustalana jest na podstawie m
    ścieków odebranych beczką asenizacyjną.

    W tym miejscu Gmina pragnie jednocześnie podkreślić, iż woda pobierana z hydrantów i
    zużywana na cele przeciwpożarowe jest również ewidencjonowana, co znajduje
    odzwierciedlenie w danych statystycznych zamieszczonych na stronie internetowej
    Komendy Głównej Państwowej Straży Pożarnej. Dane te są ujmowane przez Gminę dla
    celów kalkulacji liczby metrów sześciennych dostarczanej wody.
    Liczba metrów sześciennych dostarczanej wody/odebranych ścieków na rzecz Odbiorców
    zewnętrznych w roku 2024 wyniosła odpowiednio dla:
            3- wody: (...) m;
            3- ścieków: (...) m.
    Liczba metrów sześciennych dostarczanej wody/odebranych ścieków na rzecz Odbiorców
    wewnętrznych w roku 2024 wyniosła odpowiednio dla:
            3- wody: (...) m;
            3- ścieków: (...) m.
    Natomiast łączna liczba metrów sześciennych dostarczanej wody/odebranych ścieków na
    rzecz Odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych w roku 2024 wyniosła odpowiednio dla:
            3- wody: (...) m;
            3- ścieków: (...) m.
    Uwzględniając powyższe, udział liczby metrów sześciennych dostarczonej wody do
    Odbiorców zewnętrznych w całkowitej liczbie metrów sześciennych dostarczonej wody z
    użyciem gminnej infrastruktury wodociągowej za rok 2024 wyniósł ok. 98,28%. Z kolei
    udział liczby metrów sześciennych odprowadzonych ścieków od Odbiorców zewnętrznych,
    w całkowitej liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków z użyciem gminnej
    infrastruktury kanalizacyjnej za rok 2024 wyniósł ok. 97,22%.
    W pozostałej części Infrastruktura jest wykorzystywana do dostaw wody i odbioru ścieków
    od Odbiorców wewnętrznych. Ta część jest również wyraźnie określona na podstawie
    zużytych metrów sześciennych. Odpowiednio w odniesieniu do infrastruktury
    wodociągowej będzie to: 100% - 98,28 % = 1,72%, a w przypadku infrastruktury
    kanalizacyjnej: 100% - 97,22% = 2,78%.
    W tym miejscu Gmina pragnie wyjaśnić, iż na przestrzeni lat proporcje te mogą ulegać
    wahaniom, niemniej jednak w każdym roku będą precyzyjnie oddawać stopień
    wykorzystania Infrastruktury do czynności na rzecz Odbiorców zewnętrznych oraz
    Odbiorców wewnętrznych.
    Obrót z działalności gospodarczej Gminy realizowany jest m.in. z tytułu najmu/dzierżawy
    składników majątkowych, czy sprzedaży nieruchomości gminnych. Działalność ta nie ma
    żadnego związku z wykorzystaniem Infrastruktury w rozumieniu niniejszego Wniosku.
    Z kolei dochody wykonane Gminy wynikające ze sprawozdania z wykonania budżetu za
    rok 2024, stanowiące podstawę do obliczenia dochodów wykonanych urzędu
    obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego w rozumieniu Rozporządzenia
    Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w
    przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021, poz. 999; dalej: Rozporządzenie)
    obejmują m.in. następujące pozycje:
    · wpływy z podatku dochodowego od osób fizycznych,
    · wpływy z podatku od nieruchomości,
    · wpływy z podatku leśnego,
    · wpływy z podatku rolnego,

    · wpływy z podatku od środków transportowych,
    · wpływy z podatku od czynności cywilnoprawnych,
    · dotacje celowe związane z realizacją własnych zadań bieżących gmin (związków gmin,
      związków powiatowo-gminnych),
    · część oświatowa subwencji ogólnej dla jednostek samorządu terytorialnego,
    · część wyrównawcza subwencji ogólnej.
    Są to największe wartościowo pozycje składające się na zdecydowaną większość
    dochodów wykonanych Gminy i nie mają one żadnego związku z wykorzystaniem
    Infrastruktury w rozumieniu niniejszego wniosku.
    Prewspółczynnik obliczony dla Urzędu Gminy w sposób przewidziany w Rozporządzeniu
    na podstawie danych za rok 2024 wyniósł 11%.
    Doprecyzowanie opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
    1. Odpłatne usługi w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz
      Odbiorców zewnętrznych Gmina świadczy/będzie świadczyć na podstawie zawartych z
      tymi podmiotami umów cywilnoprawnych.
    2. Gmina poniżej przedstawia wzory, za pomocą których zamierza dokonywać odliczenia
      podatku naliczonego związanego z wydatkami objętymi zakresem Wniosku:
    a) w odniesieniu do infrastruktury wodociągowej:
        pre= Odb.zew.Odb.zew.+ Odb.wew.*100%
        gdzie:
        pre – prewspółczynnik metrażowy
                  3Odb. zew. – liczba m dostarczonej wody do Odbiorców zewnętrznych
                  3Odb. wew. – liczba m dostarczonej wody do Odbiorców wewnętrznych
      Dodatkowo, jak Gmina wskazywała we Wniosku, sposób obliczenia proporcji jest
      kalkulowany jako udział (stosunek) liczby metrów sześciennych wody dostarczonej do
      Odbiorców zewnętrznych w liczbie metrów sześciennych wody dostarczonej ogółem (tj.
      sumy wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych i na rzecz Odbiorców
      wewnętrznych).
      Mając na względzie powyższe, JST równocześnie wskazuje, iż:
                            3· Do pozycji „Odb. zew.” zalicza ona liczbę m dostarczonej wody na rzecz mieszkańców,
      przedsiębiorców i instytucji z terenu JST, stanowiących odrębnych od Gminy
      podatników VAT, która to liczba określana jest przy wykorzystaniu zamontowanych
      wodomierzy oraz w przypadku odbiorców nieposiadających wodomierzy, na
      podstawie przeciętnych norm zużycia wody wynikających z Rozporządzenia Ministra
      Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm
      zużycia wody. Rozporządzenie to zostało wydane w oparciu o ustawę z dnia 7 czerwca
      2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t. j.
      Dz. U. z 2024 r., poz. 757).
    · Do pozycji „Odb. wew.” zalicza ona liczbę m3 dostarczonej wody na rzecz Jednostek
      organizacyjnych JST oraz innych miejsc wykorzystywanych do realizacji zadań własnych
      JST, która to liczba określana jest przy wykorzystaniu zamontowanych wodomierzy
      oraz zużycia przeciwpożarowego, w przypadku którego zużycie wody określane jest na
      podstawie zestawień Komendy Głównej Państwowej Straży Pożarnej.
    b) w odniesieniu do infrastruktury kanalizacyjnej:
        pre= Odb.zew.Odb.zew.+ Odb.wew.*100%

        gdzie:
        pre – prewspółczynnik metrażowy
                  3Odb. zew. – liczba m odebranych ścieków od Odbiorców zewnętrznych
                  3Odb. wew. – liczba m odebranych ścieków od Odbiorców wewnętrznych
      Dodatkowo, jak Gmina wskazywała we Wniosku, sposób obliczenia proporcji jest
      kalkulowany jako udział (stosunek) liczby metrów sześciennych ścieków odebranych od
      Odbiorców zewnętrznych w liczbie metrów sześciennych ścieków odebranych ogółem
      (tj. sumy ścieków odebranych od Odbiorców zewnętrznych i na rzecz Odbiorców
      wewnętrznych).
      Mając na względzie powyższe, JST równocześnie wskazuje, iż:
                            3· Do pozycji „Odb. zew.” zalicza ona liczbę m ścieków odprowadzonych od mieszkańców,
      przedsiębiorców i instytucji z terenu JST, stanowiących odrębnych od Gminy
      podatników VAT, która to liczba określana jest przy wykorzystaniu zamontowanych
      liczników oraz w przypadku odbiorców nieposiadających liczników, na podstawie
      przeciętnych norm zużycia wody wynikających z Rozporządzenia Ministra
      Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm
      zużycia wody. Rozporządzenie to zostało wydane w oparciu o ustawę z dnia 7 czerwca
      2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t. j.
      Dz. U. z 2024 r., poz. 757). Z kolei w przypadku części Odbiorców zewnętrznych
      posiadających przydomowe oczyszczalnie ścieków lub szamba bezodpływowe – liczba
                                  3odebranych ścieków ustalana jest na podstawie m ścieków odebranych beczką
      asenizacyjną.
                            3· Do pozycji „Odb. wew.” zalicza ona liczbę m ścieków odebranych od Jednostek
      organizacyjnych JST oraz innych miejsc wykorzystywanych do realizacji zadań własnych
      JST, która to liczba określana jest przy wykorzystaniu zamontowanych liczników. Z
      kolei w przypadku części Odbiorców wewnętrznych posiadających przydomowe
      oczyszczalnie ścieków lub szamba bezodpływowe – ilość odebranych ścieków ustalana
      jest na podstawie m3 ścieków odebranych beczką asenizacyjną.
    3. Wydatki inwestycyjne objęte zakresem wniosku stanowią/będą stanowić wydatki
      bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną.
    4. Gmina pragnie poinformować, iż dokonuje/dokonywać będzie pomiaru w zakresie
      zużycia wody wykorzystywanej na cele technologiczne co do zasady przy pomocy
      dostosowanych do tego celu urządzeń pomiarowych. Natomiast w przypadku płukania
      występujących na sieciach wodociągowych hydrantów pomiar dokonywany jest w
      oparciu o czas płukania – w tym celu Gmina przyjmuje, iż na potrzeby płukania
      hydrantów przez sieć przepływa ok. 10 l wody na sekundę.
    5. Wodę zużytą na cele przeciwpożarowe Gmina uwzględnia/uwzględniać będzie w
      mianowniku proporcji pozwalającej obliczyć prewspółczynnik metrażowy –
      wykorzystywanie infrastruktury w celach przeciwpożarowych wynika z realizacji zadań
      własnych Gminy, w konsekwencji czego jest to wykorzystanie przedmiotowej
      infrastruktury dla potrzeb Odbiorców wewnętrznych.
      Ponadto, woda wykorzystywana do celów technologicznych będzie uwzględniana w
      opisanym przez Gminę sposobie określenia proporcji w taki sposób, że nie będzie
      zwiększać ani licznika, ani mianownika, gdyż woda zużyta na cele technologiczne
      będzie służyć działalności na rzecz Odbiorców zewnętrznych, jak i działalności na rzecz
      Odbiorców wewnętrznych dokładnie w takim stopniu, jaki będzie odpowiadać
      udziałowi wody zużytej na cele Odbiorców zewnętrznych w sumie zużycia wody

      zarówno na cele Odbiorców zarówno zewnętrznych jak i wewnętrznych. Powyższe
      wynika z faktu, iż będzie to zużycie techniczne, które jest niezbędne dla czynności
      realizowanych ogółem przez Gminę z wykorzystaniem Infrastruktury.
    6. Wywóz ścieków beczką asenizacyjną od Odbiorców zewnętrznych, Gmina
      przyporządkowuje do czynności odpłatnych wykonywanych na podstawie umów
      cywilnoprawnych, które jak wskazane zostało przez Gminę w uzasadnieniu do
      Wniosku, stanowią według Gminy czynności opodatkowane VAT wykonywane w
      ramach działalności gospodarczej.
      Gmina pragnie jednak podkreślić, iż ustalenie czy świadczenie na rzecz Odbiorców
      zewnętrznych odpłatnych usług w zakresie odprowadzania ścieków stanowi działalność
      gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze
      zwolnienia z tego podatku jest przedmiotem zapytania Gminy (pytanie nr 1). Zatem w
      ramach udzielenia odpowiedzi na przedmiotowe pytanie w tym zakresie Gmina
      przedstawia swoje stanowisko zaprezentowane również w uzasadnieniu do Wniosku.
      Z kolei wywóz ścieków beczką asenizacyjną od Odbiorców wewnętrznych, Gmina
      przyporządkowuje do czynności świadczonych na rzecz Odbiorców wewnętrznych,
      które jak wskazane zostało przez Gminę w uzasadnieniu do Wniosku, stanowią według
      Gminy czynności pozostające poza zakresem regulacji ustawy o VAT.
      Ustalenie czy z tytułu wykorzystywania Infrastruktury w celu odbioru ścieków na rzecz
      Odbiorców wewnętrznych, Gmina jest zobowiązana do naliczenia podatku należnego
      jest przedmiotem zapytania Gminy (pytanie nr 2). Zatem w ramach udzielenia
      odpowiedzi na przedmiotowe pytanie w tym zakresie Gmina przedstawia swoje
      stanowisko zaprezentowane również w uzasadnieniu do Wniosku.
    7. Gmina jest w stanie precyzyjnie wskazać liczbę metrów sześciennych ścieków
      odebranych za pomocą beczki asenizacyjnej od Odbiorców wewnętrznych i
      zewnętrznych.
          38. Liczba m pobieranych ścieków za pomocą beczek asenizacyjnych jest/będzie
      uwzględniona w przedstawionej przez Gminę metodzie obliczania prewspółczynnika.
      Odbierane przy pomocy beczek asenizacyjnych ścieki od Odbiorców zewnętrznych
                          3zwiększają/zwiększać będą liczbę m odebranych ścieków od Odbiorców
      zewnętrznych, natomiast odbierane przy pomocy beczek asenizacyjnych ścieki od
                                        3Odbiorców wewnętrznych zwiększają/zwiększać będą liczbę m odebranych ścieków
      od Odbiorców wewnętrznych.
    9. W ocenie Gminy wskazany we Wniosku sposób obliczenia proporcji oparty na liczbie m
      3 dostarczonej wody/odebranych ścieków zapewnia/będzie zapewniał dokonanie
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w
      odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na
      wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych odpłatne czynności realizowane
      przez Gminę na rzecz Odbiorców zewnętrznych, które jak wskazane zostało przez
      Gminę w uzasadnieniu do Wniosku, stanowią według Gminy czynności opodatkowane
      VAT wykonywane w ramach działalności gospodarczej.
      Gmina podkreśla, iż ustalenie czy świadczenie na rzecz Odbiorców zewnętrznych
      odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody/odbioru ścieków stanowi działalność
      gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze
      zwolnienia z tego podatku jest przedmiotem zapytania Gminy (pytanie nr 1). Zatem w
      ramach udzielenia odpowiedzi na przedmiotowe pytanie w tym zakresie Gmina
      przedstawia swoje stanowisko zaprezentowane również w uzasadnieniu do Wniosku.
                                                310. Zgodnie z proporcją opartą o realne zużycie (tj. proporcją opartą na liczbie m
      dostarczonej wody/odebranych ścieków), Gmina jest w stanie określić:

    - zużycie przypisane wyłącznie do odpłatnych czynności wykonywanych na rzecz
      Odbiorców zewnętrznych (które jak wskazane zostało przez Gminę w uzasadnieniu do
      Wniosku, stanowią według Gminy czynności opodatkowane VAT wykonywane w
      ramach działalności gospodarczej) oraz
    - zużycie łączne,
      a zatem Gmina jest w stanie precyzyjnie wskazać (w sposób procentowy) nie tylko jaka
      część wydatków przypada wyłącznie na odpłatne czynności wykonywane na rzecz
      Odbiorców zewnętrznych (które w ocenie Gminy stanowią czynności opodatkowane
      VAT wykonywane w ramach działalności gospodarczej, dające prawo do odliczenia), ale
      także jaka część przypada na czynności wykonywane na rzecz Odbiorców
      wewnętrznych (które w ocenie Gminy stanowią czynności niepodlegające VAT
      niestanowiące działalności gospodarczej, niedające prawa do odliczenia).
      W konsekwencji, w opinii Gminy wskazany przez nią we Wniosku sposób obliczenia
      proporcji obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
      działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem
      celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.
      Gmina pragnie jednak podkreślić, iż ustalenie czy świadczenie na rzecz Odbiorców
      zewnętrznych odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody/odbioru ścieków
      stanowi działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT,
      niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku jak również ustalenie czy z tytułu
      wykorzystywania Infrastruktury w celu odbioru ścieków na rzecz Odbiorców
      wewnętrznych, Gmina jest zobowiązana do naliczenia podatku należnego jest
      przedmiotem zapytań Gminy (odpowiednio pytanie nr 1 i pytanie nr 2). Zatem w
      ramach udzielenia odpowiedzi na przedmiotowe pytanie w tym zakresie Gmina
      przedstawia swoje stanowisko zaprezentowane również w uzasadnieniu do Wniosku.
    11. Gmina, uznając, że wskazany we Wniosku sposób obliczenia proporcji jest/będzie
      najbardziej reprezentatywny, kierowała się przesłankami ustawowymi wynikającymi z
      art. 86 ust. 2b oraz 2h ustawy o VAT, które przedstawiła w sposób szczegółowy w
      uzasadnieniu do Wniosku.
      W szczególności w ocenie Gminy jedynie prewspółczynnik metrażowy pozwala w
      analizowanym przypadku ustalić część podatku naliczonego przypadającego wyłącznie
      na realizowane przez Gminę z wykorzystaniem infrastruktury wodociągowej i
      kanalizacyjnej odpłatne czynności na rzecz Odbiorców zewnętrznych (które jak
      wskazane zostało przez Gminę w uzasadnieniu do Wniosku, stanowią według Gminy
      czynności opodatkowane VAT wykonywane w ramach działalności gospodarczej), gdyż
      opiera się on na obiektywnych i precyzyjnych pomiarach dostarczonej wody
      /odebranych ścieków w ramach świadczonych odpłatnych czynności dostawy wody
      /odbioru ścieków. W ten sposób przedstawiona metoda najpełniej odzwierciedla
      specyfikę wykonywanej przez Gminę działalności (tj. sprzedaż wody/odbiór ścieków –
      specyfika ta polega na tym, że działalność tę mierzy się metrami sześciennymi wody
      /ścieków), a także specyfikę dokonywanych przez Gminę nabyć (m. in. usługi związane
      z budową/przebudową sieci wodociągowych/kanalizacyjnych, które wykorzystywane
      mogą być wyłącznie dla potrzeb dostaw wody/odbioru ścieków i w żaden inny sposób,
      co determinuje sposób ustalenia zakresu prawa do odliczenia VAT od takich usług i
      wyklucza metody przyjęte dla innych usług, które mogą być wykorzystywane w inny
      sposób).
      Inne metody wskazane w ustawie o VAT lub w rozporządzeniu Ministra Finansów z
      dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania
      nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku
      niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r., poz. 999) nie pozwalają na to w żadnym

      stopniu, prowadząc do zafałszowania wysokości proporcji – nie uwzględniają one ani
      specyfiki działalności Gminy ani jej nabyć, a zatem ich zastosowanie w tym przypadku
      jest wykluczone.
    12. Sposób określenia proporcji dla urzędu obsługującego Gminę wskazany w
      Rozporządzeniu obliczany jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej Urzędu w
      całości dochodów wykonanych Urzędu. Oznacza to, że proporcja ta uwzględnia
      wszystkie dochody zrealizowane przez Urząd ze wszystkich segmentów działalności tej
      jednostki, podczas gdy rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego związku z
      infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną. Innymi słowy, dochody te – poza
      dochodami z tytułu usług dostawy wody/odbioru ścieków – nie są/nie będą
      generowane poprzez wykorzystanie infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej, ale
      w drodze zupełnie innych czynności. Nawet w tych przypadkach, gdzie infrastruktura
      wodociągowa i kanalizacyjna jest/będzie w jakimś stopniu wykorzystywana przez
      Urząd przy okazji realizowanych przez ten podmiot czynności innych niż dostawa wody
      /odbiór ścieków (np. woda/ścieki w Urzędzie), stopień tego wykorzystania nie jest w
      żaden sposób odzwierciedlony poziomem realizowanych przez Urząd dochodów.
      Analizując strukturę obrotu z działalności Urzędu, a więc licznika ułamka stosowanego
      w celu obliczenia prewspółczynnika z Rozporządzenia, należy wskazać na szereg
      pozycji, które nie mając związku z wykorzystaniem Infrastruktury, zniekształcają
      przysługujące Gminie prawo do odliczenia VAT z wydatków na Infrastrukturę, a tym
      samym przekreślają całkowicie wymogi stawiane przez art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
      Identyczna sytuacja ma miejsce w przypadku mianownika ww. ułamka, gdzie szereg
      pozycji dochodowych zupełnie nie ma związku z wykorzystaniem Infrastruktury, a
      zniekształca przysługujące Gminie prawo do odliczenia VAT w związku z wydatkami na
      Infrastrukturę.
      Zastosowanie proporcji z Rozporządzenia może być uzasadnione w stosunku do
      wydatków ogólnych, takich jak oświetlenie, ogrzewanie, zakup środków czystości, które
      zwykle służą całokształtowi działalności Urzędu (wszystkim realizowanym przez Urząd
      czynnościom). Wydatków takich nie da się przyporządkować do wybranych czynności
      realizowanych przez Urząd i w konsekwencji oparcie zakresu prawa do odliczenia VAT
      na udziale obrotu z działalności gospodarczej w ogólnych dochodach jest uzasadnione.
      Zupełnie inaczej jednak wygląda sytuacja w przypadku wydatków związanych z
      Infrastrukturą, gdzie możliwe jest precyzyjne obliczenie stopnia wykorzystania
      Infrastruktury do odpłatnych czynności realizowanych przez Gminę na rzecz
      Odbiorców zewnętrznych (które jak wskazane zostało przez Gminę w uzasadnieniu do
      Wniosku stanowią według Gminy czynności opodatkowane VAT) i do czynności
      pozostałych, za pomocą metrów sześciennych wody/ścieków przesyłanych za pomocą
      Infrastruktury do/od poszczególnych odbiorców.
      W takiej sytuacji zastosowanie proporcji opartej na udziale obrotu z działalności
      gospodarczej w ogólnych dochodach byłoby całkowitym zaprzeczeniem wymogów
      określonych w art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o VAT – podejście takie nie uwzględniałoby
      ani specyfiki działalności (dostawa wody/odbiór ścieków, gdzie możliwe jest zmierzenie
      wykorzystania Infrastruktury) ani dokonywanych przez Gminę nabyć (zakupy związane
      bezpośrednio z Infrastrukturą i niezwiązane bezpośrednio z żadnymi innymi
      obszarami). Co więcej, podejście takie byłoby ewidentnie krzywdzące dla Gminy,
      bowiem doprowadziłoby do znaczącego obniżenia zakresu prawa do odliczenia VAT.
      W opinii Gminy, metoda kalkulacji sposobu określenia proporcji wskazana w
      Rozporządzeniu nie może być zatem zastosowana względem zakupów dotyczących
      działalności wodociągowej i kanalizacyjnej, gdyż w omawianym zakresie nie spełni ona
      wskazanych wyżej przesłanek zawartych w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. Sposób
      wyliczenia prewspółczynnika wskazany w Rozporządzeniu w sposób ewidentny nie
      odpowiada najbardziej specyfice działalności Gminy i dokonywanych nabyć w zakresie

      infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej. Opiera się on na udziale obrotu z
      działalności gospodarczej w całości dochodów wykonanych Urzędu, z których znaczna
      część nie wykazuje żadnego związku z wykorzystaniem Infrastruktury. Oznacza to, że
      nie odzwierciedla on właściwie wykorzystania do celów działalności gospodarczej
      Gminy zakupów dotyczących Infrastruktury. Zastosowanie prewspółczynnika
      obliczonego na podstawie Rozporządzenia względem wskazanych powyżej zakupów
      stanowiłoby zatem nieuzasadnione naruszenie zasady neutralności podatku VAT.
    Pytania
    1. Czy świadczenie na rzecz Odbiorców zewnętrznych odpłatnych usług w zakresie
      dostarczania wody i odprowadzania ścieków stanowi/stanowić będzie działalność
      gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze
      zwolnienia z tego podatku?
    2. Czy z tytułu wykorzystywania Infrastruktury w celu dostaw wody i odbioru ścieków na
      rzecz Odbiorców wewnętrznych, Gmina jest/będzie zobowiązana do naliczenia
      podatku należnego?
    3. Czy w związku z wykorzystaniem przez Gminę infrastruktury wodociągowej w celu
      odpłatnego świadczenia usług dostarczania wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych,
      jak i dostarczania wody na rzecz Odbiorców wewnętrznych, Gminie przysługuje
      /przysługiwać będzie prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT
      dokumentujących wydatki ponoszone na realizację Inwestycji związane z
      infrastrukturą wodociągową, obliczonej według udziału procentowego, w jakim
      przedmiotowa infrastruktura wykorzystywana jest/będzie do wykonywania
      działalności gospodarczej i czy w takim przypadku prawidłowym będzie zastosowanie
      klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych wody
      dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w liczbie
      metrów sześciennych wody dostarczonej ogółem (tj. do Odbiorców zewnętrznych i
      Odbiorców wewnętrznych)?
    4. Czy w związku z wykorzystaniem przez Gminę infrastruktury kanalizacyjnej w celu
      odpłatnego świadczenia usług odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców
      zewnętrznych, jak i odbioru ścieków od Odbiorców wewnętrznych, Gminie przysługuje
      /przysługiwać będzie prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT
      dokumentujących wydatki ponoszone na realizację Inwestycji związane z
      infrastrukturą kanalizacyjną, obliczonej według udziału procentowego, w jakim
      przedmiotowa infrastruktura wykorzystywana jest/będzie do wykonywania
      działalności gospodarczej i czy w takim przypadku prawidłowym będzie zastosowanie
      klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych
      odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych ścieków (czynności opodatkowane VAT)
      w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (od Odbiorców
      zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych)?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1. Świadczenie odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków
      na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowi/stanowić będzie działalność gospodarczą
      oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego
      podatku.
    2. Z tytułu wykorzystywania Infrastruktury do dostaw wody i odbioru ścieków na rzecz
      Odbiorców wewnętrznych, Gmina nie jest/nie będzie zobowiązana do naliczenia
      podatku należnego.
    3. W związku z wykorzystaniem przez Gminę infrastruktury wodociągowej w celu
      odpłatnego świadczenia usług dostarczania wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych,
      jak i na rzecz Odbiorców wewnętrznych, Gminie przysługuje/przysługiwać będzie
      prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących

      wydatki ponoszone na realizację Inwestycji związane z infrastrukturą wodociągową,
      obliczonej według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa infrastruktura
      wodociągowa wykorzystywana jest/będzie do wykonywania działalności gospodarczej i
      w takim przypadku prawidłowym będzie zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego
      według udziału liczby metrów sześciennych wody dostarczonej do Odbiorców
      zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych wody
      dostarczonej ogółem (tj. do Odbiorców zewnętrznych i na rzecz Odbiorców
      wewnętrznych).
    4. W związku z wykorzystaniem przez Gminę infrastruktury kanalizacyjnej w celu
      odpłatnego świadczenia usług odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców
      zewnętrznych, jak i odbioru ścieków od Odbiorców wewnętrznych, Gminie przysługuje
      /przysługiwać będzie prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT
      dokumentujących wydatki ponoszone na realizację Inwestycji związane z
      infrastrukturą kanalizacyjną, obliczonej według udziału procentowego, w jakim
      przedmiotowa infrastruktura kanalizacyjna wykorzystywana jest/będzie do
      wykonywania działalności gospodarczej i w takim przypadku prawidłowym będzie
      zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów
      sześciennych odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych ścieków (czynności
      opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem
      (od Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych).
    Uzasadnienie Państwa stanowiska w sprawie
    Ad 1.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.
    j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne
    niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność
    gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do
    treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej
    oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych
    odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem
    czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w
    określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art.
    15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję
    podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych
    przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one zadań własnych gmin,
    podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.
    Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów
    cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów
    prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT,
    gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych
    podmiotów.
    Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody. W świetle tego zapisu działalność Gminy polegająca na realizacji
    odpłatnych usług dostawy wody/odbioru ścieków jest działalnością gospodarczą („wszelka
    działalność usługodawców”).
    Stosownie natomiast do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.
    in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się
    przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8
    ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz

    osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości
    prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.
    Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia
    usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności
    podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one
    dostawy towarów.
    W konsekwencji, należy uznać, iż świadczenie na rzecz Odbiorców zewnętrznych
    odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków stanowi
    /stanowić będzie czynności podlegające opodatkowaniu VAT wykonywane w ramach
    prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej. Zważywszy natomiast, że ani ustawa
    o VAT ani też wydane na jej podstawie rozporządzenia nie przewidują zwolnienia z VAT dla
    czynności dostarczania wody czy odprowadzania ścieków, czynności powyższe nie
    podlegają/nie będą podlegać takiemu zwolnieniu.
    Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji indywidualnych,
    przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4
    marca 2025 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.737.2024.3.EJU, w której organ wskazał, że „(...)
    wykonywanie przez Państwa odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody i
    odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowi/będzie stanowić
    działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, przy czym
    czynności te nie korzystają/nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, lecz są/będą
    opodatkowane wg właściwych dla nich stawek”.
    Również w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji
    Skarbowej z 8 stycznia 2025 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.713.2024.2.MŻA, Organ zgodził
    się w pełni ze stanowiskiem wnioskodawcy, potwierdzając, iż świadczone przez niego
    usługi dostarczania wody podlegają opodatkowaniu VAT.
    Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych, w tym np.:
    · interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 grudnia 2024
      r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.556.2024.2.MK;
    · interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 grudnia 2024
      r., sygn. 0112-KDIL3.4012.669.2024.2.MC;
    · interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 grudnia 2024
      r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.689.2024.2.AM.
    Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, opisane czynności dostarczania wody i
    odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowią/stanowić będą
    działalność gospodarczą oraz czynności te są/będą usługami opodatkowanymi VAT,
    niekorzystającymi ze zwolnienia z tego podatku.
    Ad 2.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają:
    1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
    2) eksport towarów,
    3) import towarów na terytorium kraju,
    4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
    5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Przy pomocy powyższych przepisów ustawodawca w sposób precyzyjny ustalił, jakie
    czynności podlegają opodatkowaniu VAT. Opodatkowanie VAT konkretnej czynności
    możliwe jest wyłącznie w przypadku uznania jej za czynność podlegającą VAT, wymienioną
    w katalogu art. 5 ustawy o VAT. Nie jest natomiast możliwe rozszerzenie opodatkowania
    VAT na inne, niewymienione w ustawie czynności lub zdarzenia.

    Ponadto, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w
    art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów
    należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:
    1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w
      tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków
      spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych,
      członków stowarzyszenia,
    2) wszelkie inne darowizny
    - jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty
      podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub
      wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.
    Zdaniem Gminy, powyższa regulacja nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sytuacji.
    W związku z wykorzystywaniem Infrastruktury w pewnej części także do tego obszaru
    działalności Gminy, który obejmuje zdarzenia spoza zakresu VAT, niewątpliwie nie dojdzie
    do przekazania towarów lub ich zużycia na cele osobiste Gminy ani jej pracowników, ani
    też do darowizn.
    Dodatkowo, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się
    również:
    1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż
      działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych
      podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników,
      udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków
      organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi
      przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
      kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów
      lub ich części składowych, oraz
    2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w
      tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków
      spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych,
      członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów
      innych niż działalność gospodarcza podatnika.
    Mając na uwadze wnioski płynące z wyroku TSUE z 29 września 2015 r. w sprawie C-276
    /14 oraz uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) z 26 października 2015
    r., sygn. I FPS 4/15, to wyłącznie Gmina a nie jej jednostki organizacyjne może być
    podatnikiem VAT. Jednostki organizacyjne Gminy nie posiadają odrębności podatkowej na
    gruncie ustawy o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane na rzecz osób
    trzecich powinny być rozliczane przez Gminę, która je utworzyła. Czynności dokonywane
    w ramach Gminy – podatnika VAT (pomiędzy jej Jednostkami organizacyjnymi lub Gminą a
    jej Jednostkami organizacyjnymi) mają charakter wewnętrzny i nie podlegają VAT.
    Przez pojęcie „świadczenia” należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby.
    Świadczenie zakłada istnienie podmiotu będącego jego odbiorcą (konsumentem usługi).
    Świadczenie na własną rzecz nie jest więc usługą, gdyż nie występuje wówczas odbiorca
    świadczenia. O tym, że usługa musi być wykonywana na rzecz podmiotu innego niż
    świadczący usługę, świadczyć może również brzmienie art. 27 Dyrektywy 2006/112/WE
    Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej
    (Dz. Urz. UE L, Nr 347; dalej: Dyrektywa VAT), zgodnie z którym „Aby zapobiec zakłóceniom
    konkurencji i po konsultacji z Komitetem ds. VAT, państwa członkowskie mogą uznać za
    odpłatne świadczenie usług świadczenie przez podatnika usługi do celów działalności jego
    przedsiębiorstwa, w przypadku gdy VAT od takiej usługi, gdyby była świadczona przez
    innego podatnika, nie podlegałby w całości odliczeniu”. Skoro nie ma takich wyjątkowych
    regulacji w ustawie o VAT, to dokonywanie świadczeń na rzecz swojej własnej działalności,

    zdaniem Gminy, nie stanowi usługi. Nie dotyczy to przypadków, gdy usługa bądź towar
    zostały przekazane na potrzeby osobiste, o których mowa w art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2
    ustawy o VAT, które nie znajdują zastosowania w omawianym przypadku.
    Na prawidłowość powyższego stanowiska wskazuje przykładowo interpretacja
    indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 grudnia 2024 r., sygn. 0114-
    KDIP4-1.4012.556.2024.2.MK, w której Organ wskazał, iż „(...) nie występuje/nie będzie
    występować świadczenie usług pomiędzy Państwem, a Państwa jednostkami
    organizacyjnymi, które można rozpatrywać w kategorii czynności podlegających
    opodatkowaniu.(...) Zatem, z tytułu wykorzystania Infrastruktury w celu dostarczania wody
    i odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców wewnętrznych, nie są/nie będą Państwo
    zobowiązani do naliczenia podatku należnego”.
    Stanowisko Gminy znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 marca 2025 r., sygn. 0111-KDIB3-
    2.4012.737.2024.3.EJU, w której Organ wskazał, iż „(...) przedmiotowej sprawie nie
    występuje/nie będzie występowało świadczenie usług pomiędzy Państwem a Państwa
    Jednostkami organizacyjnymi, które można rozpatrywać w kategorii czynności
    podlegających opodatkowaniu.(...) W konsekwencji, z tytułu wykorzystania Infrastruktury
    w celu dostaw wody/odprowadzenia ścieków do/od Odbiorców wewnętrznych, nie są/nie
    będą Państwo zobowiązani do naliczenia podatku należnego”.
    Identyczne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej Dyrektora
    Krajowej Informacji Skarbowej z 19 grudnia 2024 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.556.2024.2.
    MK , w której organ wskazał, iż „(...) nie występuje/nie będzie występować świadczenie
    usług pomiędzy Państwem, a Państwa jednostkami organizacyjnymi, które można
    rozpatrywać w kategorii czynności podlegających opodatkowaniu.(...) Zatem, z tytułu
    wykorzystania Infrastruktury w celu dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz
    Odbiorców wewnętrznych, nie są/nie będą Państwo zobowiązani do naliczenia podatku
    należnego”.
    Reasumując, zdaniem Gminy, nie jest/nie będzie ona zobowiązana do naliczania podatku
    należnego z tytułu wykorzystywania Infrastruktury do dostaw wody/odbioru ścieków na
    rzecz Odbiorców wewnętrznych, bowiem czynności wykonywane w ramach jednego
    podatnika VAT stanowią/stanowić będą czynności pozostające poza zakresem regulacji
    ustawy o VAT.
    Ad 3. oraz 4.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w
    przedmiotowej sytuacji.
    Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest
    ustalenie czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:
        · zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
        · pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami
        opodatkowanymi.
    Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego przysługuje tylko wówczas, gdy powyższe warunki są spełnione łącznie, tzn.
    odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z
    których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności
    opodatkowanych VAT. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do
    odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami
    opodatkowanymi, tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie podatku
    należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

    W ocenie Gminy, odpłatne świadczenie usług dostarczania wody/odbioru ścieków na rzecz
    Odbiorców zewnętrznych stanowi/stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu
    VAT, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Natomiast w
    przypadku wykorzystywania Infrastruktury na rzecz Odbiorców wewnętrznych, czynność
    ta nie jest/nie będzie objęta regulacjami ustawy o VAT. W konsekwencji, zdaniem Gminy,
    Infrastruktura jest/będzie przez nią wykorzystywana zarówno do czynności, które
    podlegają opodatkowaniu VAT, jak i czynności pozostających poza zakresem regulacji
    ustawy VAT.
    Jednocześnie, Gmina nie jest/nie będzie w stanie dokonać tzw. alokacji bezpośredniej, tj.
    bezpośredniego przyporządkowania ponoszonych wydatków na realizację Inwestycji do
    poszczególnych rodzajów wykonywanej działalności, tj. do czynności jej zdaniem
    opodatkowanych VAT lub niepodlegających ustawie o VAT.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, kwotę podatku
    naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej – tzw. „sposobem
    określenia proporcji”. Jednocześnie sposób określenia proporcji powinien najbardziej
    odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez
    niego nabyć.
    Podstawową kwestią dla poprawnego zastosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT jest
    właściwe obliczenie sposobu określenia proporcji. Gmina pragnie podkreślić, iż w ustawie
    o VAT nie przewidziano jednego ściśle określonego sposobu kalkulacji proporcji.
    Równocześnie w art. 86 ust. 2c ustawy o VAT wskazano jedynie przykładowe dane, które
    można wykorzystać przy wyborze sposobu określenia proporcji. Należy jednak podkreślić,
    iż przepis ten wskazuje na dane, które podatnik może wykorzystać, nie wskazując
    jednocześnie na samą metodę obliczenia sposobu określenia proporcji.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy o VAT, danymi służącymi do obliczenia sposobu określenia
    proporcji mogą być w szczególności:
        · średnioroczna liczba osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w
        ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
        · średnioroczna liczba godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
        · roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
        działalności innej niż gospodarcza;
        · średnioroczna powierzchnia wykorzystywana do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności
        gospodarczej i poza tą działalnością.
    Wskazane dane nie mają charakteru wiążącego i stanowią jedynie wskazówki dla
    podatników, w oparciu o jakie metody możliwe jest obliczenie sposobu określenia
    proporcji. W tym zakresie stanowisko doktryny jednolicie prezentuje pogląd tożsamy ze
    stanowiskiem Gminy.
    W tym miejscu należy zaznaczyć, iż niezależnie od tego, według jakiej metody sposób
    określenia proporcji został obliczony, w każdym przypadku musi on realizować kryteria
    wskazane w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, zgodnie z którym sposób określenia proporcji

    najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
        · zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane; oraz
        · obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.
    Gmina pragnie wskazać, iż zgodnie z wykładnią językową powyższego przepisu, wskazane
    w nim przesłanki muszą zostać spełnione łącznie, aby uznać, że dany sposób określenia
    proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć. Łączne ich spełnienie warunkuje zatem możliwość
    zastosowania przyjętego sposobu określenia proporcji. Dlatego też każdorazowo
    przyjmowany sposób określenia proporcji winien być przeanalizowany pod kątem
    zgodności z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
    Obligatoryjne cechy pre-współczynnika w świetle Dyrektywy 112 i orzecznictwa TSUE.
    Podkreślić należy, iż głównym celem wprowadzenia do ustawy o VAT przepisów art. 86
    ust. 2a-2h dotyczących metody wyliczenia pre-współczynnika, jest zobowiązanie
    podatników do dokonywania odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do
    czynności opodatkowanych – wykonywanych w ramach działalności gospodarczej. Ma to
    pozwolić na pełniejsze dostosowanie przepisów ustawy o VAT do prawa unijnego i
    orzecznictwa Trybunału. TSUE w wydanych wyrokach, przedstawia konieczność obliczania
    podatku naliczonego stosując pre-współczynnik, ale przy poszanowaniu prawa unijnego.
    Przykładowo w wyroku w sprawie C-437/06 Securenta Göttinger Immobilienanlagen und
    Vermögensmanagement AG przeciwko Finanzamt Göttingen: „(...) przepisy szóstej
    dyrektywy nie obejmują zasad, których przedmiotem są metody lub kryteria jakie państwa
    członkowskie są zobowiązane stosować, gdy przyjmują przepisy pozwalające na podział
    kwot podatku naliczonego – według których odpowiednie wydatki mają związek z
    działalnością gospodarczą lub działalnością niemającą charakteru gospodarczego.
    (...) W tych okolicznościach aby podatnicy mogli dokonywać koniecznych obliczeń, do
    państw członkowskich należy ustalenie metod i kryteriów właściwych dla tego celu, z
    poszanowaniem zasad, które stanowią podstawę wspólnego systemu podatku VAT.”
    W tym zakresie TSUE orzekł, że skoro szósta dyrektywa nie zawiera niezbędnych
    wskazówek dla takich liczbowych ustaleń, państwa członkowskie są zobowiązane do
    wykonywania swoich kompetencji z uwzględnieniem celu i struktury tej dyrektywy (zob.
    podobnie wyrok z 14 września 2006 r. w sprawie C-72/05 Wollny).
    W szczególności, jak stwierdził rzecznik generalny w pkt 47 swojej opinii, „instrumenty,
    które państwa członkowskie mają przyjąć w tym zakresie, powinny szanować zasadę
    neutralności podatkowej, na której opiera się wspólny system podatku VAT (...). (...)
    ustalenie metod i kryteriów podziału kwot podatku naliczonego pomiędzy działalność
    gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego w rozumieniu szóstej
    dyrektywy należy do swobodnego uznania państw członkowskich, które korzystając z tego
    uprawnienia powinny uwzględniać cel i strukturę tej dyrektywy i na tej podstawie określić
    sposób obliczania obiektywnie odzwierciedlający część wydatków faktycznie
    przypadających odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności".
    TSUE w wydanych wyrokach także wskazuje możliwość stosowania wielu metod wyliczania
    pre-współczynników. W cytowanym powyżej wyroku w sprawie C-437/06 TSUE w
    następujący sposób wypowiedział się odnośnie różnych metod ustalenia pre-
    współczynnika: „Zatem państwa członkowskie powinny korzystać z przysługującego im
    swobodnego uznania w taki sposób, aby zapewnić, że odliczenie będzie dokonywane
    wyłącznie w odniesieniu do tej części podatku VAT, która jest proporcjonalna do kwoty

    przypadającej na czynności uprawniające do odliczenia. (...) Należy dodać, że w ramach
    korzystania z tego uprawnienia państwa członkowskie są upoważnione do stosowania w
    danym przypadku klucza inwestycyjnego, bądź klucza transakcyjnego, bądź też jeszcze
    innego właściwego klucza, nie będąc przy tym zobowiązane do ograniczania się do jednej
    z tych metod”.
    Powyższe uwagi należy rozpatrywać w kontekście zasady neutralności VAT, która
    stanowiła niejednokrotnie przedmiot rozważań TSUE. W cytowanym wcześniej wyroku
    TSUE w sprawie C-437/06 Securenta, wskazano, iż: „System odliczeń ustanowiony przez
    szóstą dyrektywę ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru podatku VAT
    należnego lub zapłaconego w ramach jego całej działalności gospodarczej. Wspólny
    system podatku VAT gwarantuje w ten sposób w zakresie ciężaru podatkowego
    neutralność każdej działalności gospodarczej niezależnie od jej celu lub wyników (zob.
    wyroki: z 14 lutego 1985 r. w sprawie 268/83 Rompelman, Rec. s. 655, pkt 19; z 15 stycznia
    1998 r. w sprawie C-37/95 Ghent Coal Terminal, Rec. s. I-1, pkt 15; i z 21 lutego 2006 r. w
    sprawie C-223/03 University of Huddersfield, Zb.Orz. s. I-1751, pkt 47)”. Należy podkreślić,
    iż zasada neutralności wymaga, aby sposób obliczenia odzwierciedlał obiektywnie
    rzeczywistą część wydatków na nabycie towarów i usług o mieszanym wykorzystaniu,
    które dają prawo do odliczenia.
    Podsumowując, w świetle orzecznictwa TSUE sposób określenia proporcji musi po
    pierwsze realizować zasadę neutralności VAT, po drugie ustalenie metod i kryteriów
    podziału kwot podatku naliczonego pomiędzy działalność gospodarczą i działalność
    niemającą charakteru gospodarczego, musi uwzględniać cel i strukturę Dyrektywy VAT, a
    więc musi być to sposób obiektywnie odzwierciedlający część wydatków faktycznie
    przypadających odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności, po trzecie możliwe
    jest stosowanie wielu metod wyliczania sposobu określenia proporcji.
    Możliwość odejścia od pre-współczynnika z Rozporządzenia jako jego podstawowe
    założenie.
    Art. 86 ust. 22 ustawy o VAT wskazuje, iż Minister właściwy do spraw finansów publicznych
    może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób
    określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
    tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na
    podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego
    sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzonej działalności przez
    niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Dla jednostek samorządu terytorialnego sposób ten określony został w Rozporządzeniu.
    Niemniej, w świetle art. 86 ust. 2h ustawy o VAT w przypadku, gdy podatnik, dla którego
    sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22 (tj. m.
    in. w przypadku Gminy), uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie
    ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice
    wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może
    zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.
    Powyższe potwierdza również uzasadnienie do projektu rozporządzenia Ministra
    Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w
    przypadku niektórych podatników (dalej: Uzasadnienie do projektu), w którym wskazano,
    iż: „Wskazanie dla podmiotów wymienionych w projektowanym rozporządzeniu sposobu
    określenia proporcji uznanego w ich przypadku za najbardziej odpowiadający specyfice
    wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć ułatwi
    im określenie najwłaściwszego, biorąc pod uwagę specyfikę ich działalności i
    dokonywanych nabyć, sposobu obliczenia podatku podlegającego odliczeniu. Celem ww.
    sposobu zaproponowanego w projektowanym rozporządzeniu jest przede wszystkim
    zagwarantowanie pewności prawa tym podmiotom. Pozwoli to także zminimalizować
    ewentualne przyszłe spory z organami podatkowymi na gruncie rozliczania podatku

    naliczonego. Podkreślenia jednak wymaga, że zgodnie z zapisem ustawowym (art. 86 ust.
    2h ustawy o VAT), podatnicy, którym dedykowane jest to rozporządzenie nie muszą
    stosować zawartych w nim zapisów i mogą stosować inny – bardziej w ich ocenie –
    reprezentatywny sposób określenia proporcji, przy czym rezygnując ze stosowania
    przepisów rozporządzenia nie skorzystają z pewności prawa gwarantowanej tym aktem.”
    Gmina pragnie również wskazać, że w broszurze informacyjnej Ministra Finansów z dnia
    17 lutego 2016 r. w sprawie zasad odliczania podatku od towarów i usług przez
    podatników prowadzących działalność o charakterze mieszanym, z uwzględnieniem zmian
    wprowadzonych od 1 stycznia 2016 r. (str. 7), Minister Finansów zaznaczył, iż jednostki
    samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury i państwowe instytucje kultury
    oraz uczelnie publiczne i instytuty badawcze mogą stosować inną metodę określenia pre-
    współczynnika, aniżeli ta przedstawiona w Rozporządzeniu „pod warunkiem, że metoda ta
    zapewnia bardziej dokładne niż metoda wskazana w Rozporządzeniu przyporządkowanie
    podatku naliczonego do czynności dających prawo do odliczenia oraz obiektywnie
    odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą”. Minister
    Finansów wyraźnie zaznaczył więc, iż sposób określenia proporcji wskazany w
    Rozporządzeniu ma na celu zagwarantowanie pewności prawa oraz minimalizację liczby
    sporów z organami podatkowymi, jednakże podkreślił, iż rezygnacja ze sposobu
    określenia proporcji określanego zgodnie z Rozporządzeniem jest jak najbardziej
    uzasadniona, co wprost potwierdzają uregulowania aktu prawnego wyższego rzędu niż
    Rozporządzenie, a więc art. 86 ust. 2h ustawy o VAT.
    W konsekwencji należy wskazać, iż Minister Finansów przyjmuje, że przepisy
    Rozporządzenia stanowią rozwiązanie mające na celu uproszczenie i wprowadzenie
    jednolitej, domyślnej metodologii ustalenia sposobu określenia proporcji, jednakże wobec
    skomplikowania i znacznej złożoności działalności jednostek samorządu terytorialnego,
    przepisy Rozporządzenia są w oczywisty sposób niedoskonałe i nie odnoszą się do
    wszelkich rodzajów działalności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego
    (dalej: JST), a przez to nie mają charakteru uniwersalnego, lecz stanowią jedynie
    uproszczenie dla JST, przez co nie zawsze będą one najpełniej realizowały kryteria
    wskazane w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
    W odniesieniu do sposobu określenia proporcji konieczność każdorazowego spełnienia
    kryteriów wymienionych w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT wynika również z hierarchii źródeł
    prawa powszechnie obowiązującego, zgodnie z którą rozporządzenia mają charakter
    wykonawczy (podrzędny) w odniesieniu do aktów prawnych rangi ustawowej. Oznacza to,
    iż określenie metodologii kalkulacji sposobu określenia proporcji w oparciu o przepisy
    Rozporządzenia jest dopuszczalne o ile metodologia ta spełnia wymogi przewidziane w
    art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. Jeżeli metodologia kalkulacji sposobu określenia proporcji na
    podstawie Rozporządzenia w zestawieniu ze sposobem wykorzystania konkretnego
    wydatku nie pozwoli na spełnienie ww. warunków, taka proporcja nie powinna być
    stosowana jako sprzeczna z przepisami ustawy oraz zasadą neutralności VAT. Stanowisko
    przedstawione przez Gminę zostało potwierdzone m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego (dalej: WSA) w Warszawie z 19 lipca 2018 r., sygn. akt: VIII SA/Wa 319
    /18.
    Podobne wnioski płyną także z wyroku WSA w Poznaniu z 6 grudnia 2016 r., sygn. I SA/Po
    872/16, w którym Sąd orzekł, iż: „podatnicy wymienieni w rozporządzeniu mają prawo
    zastosować inny sposób określenia proporcji, o ile wykażą, że ten inny sposób jest
    bardziej reprezentatywny do całej działalności gospodarczej, a zaproponowana metoda
    będzie odpowiadała najbardziej specyfice prowadzonej przez podatnika działalności
    gospodarczej. Należy zwrócić również uwagę na regulacje zawarte w art. 86 ust. 2e i 2f u.p.
    t.u., na mocy których podatnik, który uzna, że w odniesieniu do wykonywania przez niego
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby
    niereprezentatywne, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego przyjmuje dane
    wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego

    w formie protokołu. Ten przepis ma zastosowanie również w stosunku do podmiotów
    wymienionych w rozporządzeniu. Zatem mając na uwadze wymienione wyżej przepisy;
    art. 86 ust. 2h oraz 2e i 2f u.p.t.u. należy jednoznacznie stwierdzić, że ustawodawca
    wskazane w ustawie i rozporządzeniu sposoby określenia proporcji nie uznaje za
    obligatoryjne”.
    Nieadekwatność pre-współczynnika z Rozporządzenia w przedmiotowej sprawie.
    Zdaniem Gminy, sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu jest/będzie
    zupełnie nieodpowiedni dla ustalenia udziału działalności gospodarczej wykonywanej z
    wykorzystaniem Infrastruktury w całości działalności Gminy z użyciem Infrastruktury,
    bowiem nie odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę działalności w zakresie
    dostarczania wody/odbioru ścieków ani specyfice nabyć z nią związanych.
    Sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu obliczany jest jako udział obrotu
    z działalności gospodarczej w całości dochodów wykonanych Urzędu (wpływów ustalonych
    i pobieranych na podstawie odrębnych ustaw, m.in. dochodów z podatku od
    nieruchomości), z których większość zupełnie nie ma/nie będzie mieć żadnego związku z
    wykorzystaniem Infrastruktury. Oznacza to, że proporcja ta uwzględnia wszystkie dochody
    zrealizowane przez Urząd ze wszystkich segmentów działalności tej jednostki, podczas gdy
    rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego związku z Infrastrukturą.
    Innymi słowy, dochody wykonane – poza dochodami z tytułu usług dostawy wody i
    odbioru ścieków – nie są/nie będą generowane poprzez wykorzystanie Infrastruktury, ale
    w drodze zupełnie innych czynności. Ponadto w tych przypadkach, gdzie Infrastruktura jest
    /będzie w jakimś stopniu wykorzystywana przez Urząd przy okazji realizowanych przez ten
    podmiot czynności innych niż dostawa wody i odbiór ścieków (np. woda i ścieki w
    Urzędzie), stopień tego wykorzystania nie jest/nie będzie w żaden sposób odzwierciedlony
    poziomem realizowanych przez Urząd dochodów.
    Analizując opisaną w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym strukturę obrotu z
    działalności Urzędu, a więc licznika ułamka stosowanego w celu obliczenia pre-
    współczynnika z Rozporządzenia, należy wskazać na szereg pozycji, które nie mając
    związku z wykorzystaniem Infrastruktury zniekształcają (tu: zawyżają) przysługujące
    Gminie prawo do odliczenia VAT z wydatków na Infrastrukturę, a tym samym przekreślają
    całkowicie wymogi stawiane przez art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
    Identyczna sytuacja ma miejsce w przypadku mianownika ww. ułamka, gdzie występują
    pozycje zupełnie niemające związku z wykorzystaniem Infrastruktury, a zaniżają
    przysługujące Gminie prawo do odliczenia VAT w związku z wydatkami na Infrastrukturę.
    Zastosowanie proporcji z Rozporządzenia może być uzasadnione w stosunku do
    wydatków ogólnych, takich jak oświetlenie, ogrzewanie, zakup środków czystości, które
    zwykle służą całokształtowi działalności Urzędu (wszystkim realizowanym przez Urząd
    czynnościom). Wydatków takich nie da się przyporządkować do wybranych czynności
    realizowanych przez Urząd i w konsekwencji oparcie zakresu prawa do odliczenia VAT na
    udziale obrotu z działalności gospodarczej w ogólnych dochodach jest uzasadnione.
    Zupełnie inaczej jednak wygląda sytuacja w przypadku wydatków związanych z
    Infrastrukturą, gdzie możliwe jest precyzyjne obliczenie stopnia wykorzystania
    Infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT i do czynności pozostałych za pomocą
    metrów sześciennych wody/ścieków przesyłanych za pomocą Infrastruktury do
    Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców wewnętrznych.
    W takiej sytuacji zastosowanie proporcji opartej na udziale obrotu z działalności
    gospodarczej w ogólnych dochodach byłoby całkowitym zaprzeczeniem wymogów
    określonych w art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o VAT – podejście takie nie uwzględniałoby ani
    specyfiki działalności (dostawa wody i odbiór ścieków, gdzie możliwe jest/będzie
    zmierzenie wykorzystania Infrastruktury) ani dokonywanych przez Gminę nabyć (zakupy
    związane bezpośrednio z Infrastrukturą i niezwiązane bezpośrednio z żadnymi innymi

    obszarami). Co więcej, podejście takie byłoby ewidentnie krzywdzące dla Gminy, bowiem
    doprowadziłoby do znaczącego obniżenia zakresu prawa do odliczenia VAT.
    Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy metoda kalkulacji sposobu określenia
    proporcji wskazana w Rozporządzeniu nie może być zastosowana względem zakupów
    dotyczących działalności wodociągowej/kanalizacyjnej, gdyż w omawianym zakresie nie
    spełni ona wskazanych wyżej przesłanek zawartych w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. Sposób
    wyliczenia prewspółczynnika wskazany w Rozporządzeniu w sposób ewidentny nie
    odpowiada najbardziej specyfice działalności Gminy i dokonywanych nabyć w zakresie
    Infrastruktury. Opiera się on na udziale obrotu z działalności gospodarczej w całości
    dochodów wykonanych Urzędu, z których znaczna część nie wykazuje żadnego związku z
    wykorzystaniem Infrastruktury. Oznacza to, że nie odzwierciedla on właściwie
    wykorzystania do celów działalności gospodarczej Gminy zakupów dotyczących
    Infrastruktury. Zastosowanie prewspółczynnika obliczonego na podstawie Rozporządzenia
    względem wskazanych powyżej zakupów stanowiłoby zatem nieuzasadnione naruszenie
    zasady neutralności podatku VAT.
    W konsekwencji powyższego Gmina jest/będzie obowiązana do odstąpienia od sposobu
    dokonywania odliczeń podatku VAT z wykorzystaniem przepisów Rozporządzenia, gdyż
    sposób ten jest/będzie niereprezentatywny dla danych Wydatków inwestycyjnych w
    Infrastrukturę.
    Do podobnych wniosków co Gmina doszedł również Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi,
    wydając na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji Podatkowej interpretację indywidualną z 25
    lutego 2017 r. o sygn. 1061-IPTPP3.4512.9.2017.1.MK, w której potwierdził w pełni zdanie
    podatnika, uznające że: „(...) w celu maksymalnego dostosowania się do przepisów ustawy
    o VAT, Miasto jest zobowiązane na bieżąco monitorować specyfikę prowadzonej
    działalności oraz dokonywanych nabyć oraz dokonywać zastosowania innego, bardziej
    reprezentatywnego sposób określenia prewspółczynnika, jeśli okaże się to konieczne. Jak
    wskazano bowiem w art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, sposób obliczania prewspółczynnika,
    przewidziany w rozporządzeniu, ma charakter fakultatywny, tj. podatnik, do którego
    rozporządzenie się odnosi, np. Miasto, może dokonać jego wyliczenia na podstawie innych
    danych, niż wyznaczone w rozporządzeniu, jeśli okażą się one pełniej odzwierciedlać część
    wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż
    działalność gospodarcza”.
    Gmina zwraca uwagę na wyrok NSA z 26 czerwca 2018 r. o sygn. akt I FSK 219/18, w
    sprawie możliwości zastosowania innego pre-współczynnika niż określonego w
    Rozporządzeniu. Sąd we wspomnianym wyroku wskazał, iż „(...) metoda obliczania
    proporcji przyjęta w akcie wykonawczym oparta jest na określonych założeniach. Po
    pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii
    dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w
    odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki budżetowej
    i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na
    założeniu o zasadniczo »niegospodarczym« charakterze działalności podejmowanej przez
    jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynika już z samego uzasadnienia do
    nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług
    wykorzystywanych do celów mieszanych. Propozycja przyjęcia »urzędowego« sposobu
    rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami
    relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują
    działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie
    podejmują działania opodatkowane (zob. uzasadnienie do rządowego projektu ustawy o
    zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień
    publicznych). Po wtóre, przyjęty w rozporządzeniu wzór – zmierzający do porównania
    proporcji obrotu z działalności gospodarczej do obrotu całkowitego utożsamianego z
    wysokością dochodów wykonanych – zakłada, że wszelkie dotacje (czy inne źródła
    finansowania) pozostają wyłącznie w związku z działalnością nieopodatkowaną jednostki

    samorządu terytorialnego. Wartość dofinansowania (występującego tu w różnych
    postaciach) powiększa bowiem obrót całkowity, co w konsekwencji powoduje konieczność
    jego uwzględnienia w mianowniku ustalonego wzoru i obniżenie wysokości
    prewspółczynnika (a zatem ograniczenie zakresu dopuszczalnych odliczeń podatku
    naliczonego). Tymczasem w przypadku działalności wodno-kanalizacyjnej mamy do
    czynienia z sytuacją zasadniczo odmienną od powyżej zakładanej. Specyfika tego rodzaju
    działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku
    do niepodlegających VAT. Działalność wodno-kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze
    działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach
    mają tu znaczenie marginalne. (...) Trafnie tym samym podnosiła skarżąca, że o ile
    prewspółczynnik proponowany w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych
    obszarów działalności Gminy, to nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-
    kanalizacyjnej. Uwagi Sądu pierwszej instancji o naruszeniu zasady neutralności VAT
    wobec pominięcia wartości dotacji nie znajdują zatem usprawiedliwienia w przypadku
    działalności w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odbioru ścieków”.
    We wspomnianym wyroku, NSA podkreślił również, że istnieje „(...) potrzeba
    zagwarantowania równych zasad odliczenia podatku VAT w sferze działalności wodno-
    kanalizacyjnej niezależnie od formy prawnej, w jakiej jest ona wykonywana (tj.
    samodzielnie czy poprzez spółkę komunalną)”.
    W konsekwencji, Gmina jest/będzie uprawniona do zastosowania bardziej
    reprezentatywnej metody odliczenia VAT dla każdego nabywanego dobra inwestycyjnego,
    zaś w przypadku Infrastruktury taką metodą będzie pre-współczynnik metrażowy.
    Możliwość stosowania wielu pre-współczynników.
    Gmina pragnie jednocześnie podkreślić, że na gruncie obowiązujących przepisów nie ma
    żadnych przeszkód, aby do różnych sektorów działalności jednego podatnika stosować
    różne pre-współczynniki. Możliwość tę potwierdza już literalne brzmienie art. 86 ust. 2a
    ustawy o VAT, zgodnie z którym gdy przypisanie nabywanych „(...) towarów i usług w
    całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku
    naliczonego (...) oblicza się zgodnie ze (...) „sposobem określenia proporcji”. Sposób ten
    „powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć”.
    Z treści przytoczonego przepisu nie wynika obowiązek stosowania wyłącznie jednej
    proporcji. Przeciwnie, przepis ten zobowiązuje podatnika, aby każdy zakup weryfikował
    pod kątem jego wykorzystania i jeśli w danym przypadku stwierdzi związek z działalnością
    gospodarczą i inną działalnością, to ma obowiązek zastosować proporcję uwzględniającą
    zarówno działalność, do której wykorzystuje ten zakup (specyfika działalności), jak i rodzaj
    tego zakupu (specyfika nabycia). A zatem respektując nałożony przez ten przepis
    obowiązek uwzględniania specyfiki działalności i nabyć, każde nabycie towarów i usług
    podatnik powinien rozpatrywać oddzielnie, co ewidentnie wymaga stosowania odrębnych
    pre-współczynników dla różnych rodzajów prowadzonej działalności i różnych nabyć.
    Oczywiście nie jest wykluczone, że określona grupa nabyć wykorzystywanych w danym
    sektorze działalności będzie mogła być odliczana tym samym pre-współczynnikiem, ale
    przepis w żadnym wypadku nie wymaga, aby do wszystkich nabyć stosować ten sam pre-
    współczynnik.
    Również ratio legis powyższej normy jednoznacznie przemawia za odrzuceniem takiej
    tezy, bowiem dokonywanie odliczeń VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących
    wszystkie ponoszone przez Gminę wydatki związane z realizacją Inwestycji przy
    zastosowaniu wyłącznie jednej proporcji byłoby daleko idącym uproszczeniem, które z
    założenia nie uwzględniałoby specyfiki prowadzonej przez Gminę działalności i
    dokonywanych przez nią nabyć, a więc byłoby rozwiązaniem dokładnie odwrotnym od
    tego wymaganego przez art. 86 ust 2a ustawy o VAT.

    W konsekwencji sam fakt ustalenia przez Ministra Finansów w Rozporządzeniu określonej
    metody liczenia pre-współczynnika dla gmin i ich jednostek organizacyjnych nie
    przesądza, że pre-współczynnik taki jest obligatoryjny we wszystkich przypadkach. W
    odniesieniu do nabyć i rodzajów działalności, dla których metoda ta nie jest adekwatna,
    stosować należy inne metody, które są bardziej reprezentatywne.
    Powyższe potwierdza w całej rozciągłości wspomniany wyżej wyrok NSA z 26 czerwca 2018
    r. o sygn. I FSK 219/18, w którym Sąd wskazał, że „Niezależnie od sposobu sformułowania
    samych wymogów stawianych proporcji odliczenia, nie można tracić z pola widzenia, że
    interpretacja analizowanych unormowań musi odbywać się w świetle całej regulacji
    zawartej w art. 86, która formułuje prawo do odliczenia jako element konstrukcji podatku
    urzeczywistniający zasadę neutralności VAT. Cechy konstrukcyjne systemu VAT
    uzasadniają więc wykładnię ww. przepisów dopuszczającą możliwość określenia proporcji
    odliczenia w odniesieniu do konkretnego rodzaju działalności wykonywanej przez Gminę.
    Podejście takie uwzględnia złożoną strukturę działań realizowanych przez jednostkę
    samorządu terytorialnego i urzeczywistnia uprawnienie podatnika do wyboru metody
    najbardziej reprezentatywnej, pozwalając na poszukiwanie klucza odpowiadającego
    specyfice realizowanej działalności i dokonywanych nabyć, a w rezultacie na odliczenie
    podatku w proporcji możliwie najbardziej odpowiadającej związkowi zakupów z
    działalnością opodatkowaną”.
    Podobnie w wyroku WSA w Łodzi z 16 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Łd 1014/16, WSA
    podkreślił m.in.: „Aby zrealizować cele wynikające z cytowanego przepisu [art. 86 ust. 2b
    ustawy o VAT – przypis Gminy] oraz uwzględnić zasadę neutralności podatku, podatnik
    winien zestawić przewidziane przez prawodawcę sposoby określania proporcji z
    konkretnym wydatkiem. Dopiero wówczas jest możliwe ustalenie jaki sposób ustalenia
    proporcji jest najbardziej właściwy. (...) W ocenie sądu przepisy dotyczące sposobu
    określania proporcji należy interpretować w ten sposób, że wybór konkretnego sposób
    proporcji jest możliwy dopiero w zestawieniu z konkretnym wydatkiem poniesionym przez
    podatnika”.
    Natomiast w wyroku WSA w Poznaniu z 9 maja 2017 r., sygn. akt I SA/Po 1626/16, Sąd
    wskazał, iż: „O wyborze konkretnego sposobu, w odniesieniu do ściśle określonego
    podmiotu, zawsze jednak decyduje podatnik i zgodnie z intencją ustawodawcy –
    zastosowany przez podatnika sposób ma prowadzić do jak najlepszego odzwierciedlenia
    specyfiki prowadzonej przez niego aktywności, tj. określać w jaki sposób zakupy towarów i
    usług służą sprzedaży podlegającej opodatkowaniu i pozostałemu rodzajowi sprzedaży.
    Skoro przepisy prawa nakładają obowiązek wyliczenia prewspółczynników odrębnie dla
    każdej jednostki organizacyjnej samorządu terytorialnego to zarówno sposób wyliczenia
    jak i okres, z którego zostaną przyjęte dane do obliczeń może być dla każdej z nich
    odmienny”.
    Pre-współczynnik metrażowy jako metoda bardziej reprezentatywna.
    Jak już zostało wskazane, Gmina nie jest/nie będzie w stanie dokonać tzw. alokacji
    bezpośredniej, tj. przyporządkowania wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji do
    poszczególnych rodzajów wykonywanej działalności, tj. do czynności jej zdaniem
    opodatkowanych VAT lub niepodlegających ustawie o VAT.
    Niemniej, Gmina jest/będzie w stanie określić udział liczby metrów sześciennych:
    - wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w
      liczbie metrów sześciennych wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych i do
      Odbiorców wewnętrznych;
    - odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych ścieków (czynności opodatkowane VAT)
      w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (od Odbiorców
      zewnętrznych oraz od Odbiorców wewnętrznych).

    Obliczona w ten sposób proporcja stanowi obiektywny miernik realnego wykorzystania
    Infrastruktury do poszczególnych rodzajów czynności. Na podstawie dokonanych
    obliczeń, opartych na sprawdzalnych danych, w pełni mierzalnych i określonych, Gmina
    jest/będzie w stanie podać, w jakim stopniu wykorzystuje Infrastrukturę do czynności
    opodatkowanych VAT, a w jakim stopniu do czynności pozostałych. Przyjęta więc przez
    Gminę metoda zapewnia zgodnie z wymogiem art. 86 ust. 2b ustawy o VAT dokonanie
    obniżenia VAT wyłącznie w części przypadającej na czynności opodatkowane VAT i
    obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą na oba realizowane przez Gminę
    z wykorzystaniem Infrastruktury rodzaje działalności.
    Udział liczby dostarczonej wody do Jednostek organizacyjnych i Urzędu, których
    rozliczenia VAT podlegają centralizacji oraz do innych miejsc wykorzystywanych do
    realizacji zadań własnych Gminy w całości dostarczonej wody z użyciem gminnej
    infrastruktury wodociągowej za rok 2024 wyniósł 1,72%. Z kolei udział liczby
    odprowadzonych ścieków od Jednostek organizacyjnych i Urzędu, których rozliczenia VAT
    podlegają centralizacji oraz do innych miejsc wykorzystywanych do realizacji zadań
    własnych Gminy w całości odprowadzonych ścieków z użyciem gminnej infrastruktury
    kanalizacyjnej za rok 2024 wyniósł 2,78%. Taki jest zatem obiektywny stopień
    wykorzystania Infrastruktury do czynności niepodlegających VAT.
    Z kolei stopień wykorzystania Infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT w oparciu
    o dane za rok 2024 dla infrastruktury wodociągowej wynosi 98,28% (po zaokrągleniu
    zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 86 ust. 2g ustawy o VAT – 99%), a dla
    infrastruktury kanalizacyjnej wykorzystanie to w oparciu o dane za rok 2024 wynosi
    97,22% (po zaokrągleniu zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 86 ust. 2g ustawy o VAT –
    98%).
    Co istotne, obliczenie powyższych proporcji dokonywane jest przez Gminę na podstawie
    specjalistycznej aparatury pomiarowej spełniającej wszelkie normatywne kryteria –
    wodomierzy. W efekcie istnieje tu bardzo wysoka dokładność pomiaru, a także pełen
    obiektywizm pomiarów i obliczeń. Co więcej, na podstawie wskazań wodomierzy Gmina
    określa wysokość należnego jej wynagrodzenia od Odbiorców zewnętrznych, co oznacza,
    że to właśnie zużycie wyrażone w metrach sześciennych wskazane przez wodomierze
    bezpośrednio reprezentuje obrót opodatkowany VAT i stopień wykorzystania
    Infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT.
    Również w przypadku Odbiorców wewnętrznych oraz Odbiorców zewnętrznych, u których
    dotychczas nie zamontowano wodomierzy, dochodzi do w pełni miarodajnego ustalenia
    zużycia wody/ścieków, przy czym w konsekwencji braku zamontowania wodomierzy
    stosowane są w tym celu przepisy powszechnie obowiązującego prawa, tj. wydane na
    podstawie ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i
    zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 757) Rozporządzenie
    Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm
    zużycia wody.
    Zgodnie z par. 1 tego rozporządzenia „Ustala się przeciętne normy zużycia wody dla
    poszczególnych odbiorców usług, stanowiące podstawę ustalania ilości pobranej wody w
    razie braku wodomierza głównego”. W tym miejscu Gmina ponownie pragnie wskazać, iż
    zgodnie z powszechnie przyjętym podejściem dla potrzeb rozliczenia zużycia ścieków
    przyjmuje się, iż przeciętne normy zużycia wody wskazują również zużycie ścieków.
    Normy te określa załącznik do rozporządzenia i są one obligatoryjne, tj. Gmina nie może
    tu posługiwać się innymi metodami, nie ma żadnej swobody, dowolności. Na ich
    podstawie Gmina jest w stanie precyzyjnie i w pełni zgodnie z nakazem ustawodawcy
    obliczyć wysokość miesięcznego czy rocznego zużycia wody/odebranych ścieków dla tych
    podmiotów, u których nie ma wodomierzy. Co ważne, w przypadku takich podmiotów
    odbiorcy usług dostawy wody/odbioru ścieków opłacają należne Gminie wynagrodzenie
    właśnie na podstawie tak ustalonych wartości zużycia. Wskazania te przekładają się zatem

    bezpośrednio na wysokość obrotu opodatkowanego VAT identycznie jak wskazania
    wodomierzy.
    W konsekwencji, brak zamontowania wodomierzy w kilku przypadkach nie wpływa w
    żaden sposób na prawidłowość czy dokładność zaproponowanej przez nią metody
    obliczenia pre-współczynnika. Bez względu na to, czy uwzględnione w liczniku pre-
    współczynnika zużycie (metry sześcienne) Odbiorców zewnętrznych wynika ze wskazań
    wodomierzy czy z przeciętnych norm zużycia narzuconych przez prawo, wartości te
    przekładają się bezpośrednio na obrót opodatkowany VAT, a zatem precyzyjnie
    reprezentują udział czynności opodatkowanych VAT w ogóle czynności, do których
    wykorzystywana jest Infrastruktura.
    Ustalone zatem na podstawie pre-współczynnika metrażowego udziały procentowe
    najdokładniej odzwierciedlają/odzwierciedlać będą rzeczywiste wykorzystywanie
    Infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT w odniesieniu do wydatków
    ponoszonych na realizację Inwestycji, których Gmina nie jest/nie będzie w stanie
    jednoznacznie przyporządkować do poszczególnych rodzajów wykonywanej działalności.
    W pełni odpowiadają/odpowiadać będą one specyfice działalności wodno-kanalizacyjnej
    Gminy i związanych z nią nabyć, a także zapewniają/zapewniać będą dokonanie odliczenia
    VAT naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność opodatkowaną VAT.
    Metoda zaproponowana przez Gminę daje możliwość obiektywnego i najbardziej
    rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na
    każdy z rodzajów czynności, do wykonywania których jest wykorzystywana Infrastruktura
    – w przeciwieństwie do sposobu określenia proporcji wskazanego w Rozporządzeniu.
    Jak Gmina wskazywała powyżej, pre-współczynnik obliczony dla Urzędu w sposób
    przewidziany w Rozporządzeniu rzeczywisty za rok 2024 wyniósł 11%. W konsekwencji,
    dokonując odliczenia na podstawie Rozporządzenia, Gmina mogłaby dokonać odliczenia
    podatku VAT jedynie w wysokości 11%, co w żaden sposób nie odzwierciedla realnego
    wykorzystania Infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT. Przepływająca przez
    Infrastrukturę woda w 99% została sprzedana Odbiorcom zewnętrznym (usługi
    opodatkowane VAT). Z kolei przepływające przez Infrastrukturę ścieki w 98% stanowiły
    przedmiot odpłatnej usługi Gminy (usługi opodatkowane VAT).
    W opinii Gminy, w odniesieniu do Infrastruktury metody obliczania sposobu określenia
    proporcji określone w Rozporządzeniu nie realizują przesłanek wynikających z art. 86 ust.
    2b ustawy o VAT. Zdaniem Gminy, w sprawie objętej zakresem niniejszego wniosku, dane
    służące do obliczenia sposobu określenia proporcji wskazane w Rozporządzeniu nie będą
    spełniały wskazanych przesłanek ustawowych do uznania sposobu określenia proporcji
    obliczonego na ich podstawie za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej
    działalności ze względu na specyficzny sposób wykorzystywania Infrastruktury przez
    Gminę.
    Skoro Infrastruktura jest/będzie wykorzystywana przez Gminę do ściśle określonej
    działalności, to przy obliczaniu sposobu określenia proporcji należy posłużyć się danymi
    odnoszącymi się ściśle do Infrastruktury, gdyż w żadnym razie nie można uznać, iż dane
    odnoszące się ogólnie do całej działalności Gminy będą obiektywnie odzwierciedlały część
    wydatków przypadającą na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność
    gospodarcza w odniesieniu do Infrastruktury. W szczególności Gmina pragnie wskazać, iż
    działalność Gminy jest bardzo szeroka i obejmuje szereg zadań własnych Gminy
    określonych w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, a działalność związana z
    Infrastrukturą jest/będzie tylko jednym z wielu jej segmentów.
    Mając na uwadze powyższe, nie jest możliwe twierdzenie, iż przewidziany w
    Rozporządzeniu sposób określenia proporcji uwzględniający wszystkie wskazane powyżej
    segmenty działalności Gminy, w przypadku wydatków w obszarze działalności
    wodociągowo-kanalizacyjnej będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku

    naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
    gospodarczej czynności opodatkowane oraz będzie obiektywnie odzwierciedlał część
    wydatków w tym zakresie przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na
    cele inne niż działalność gospodarcza. Przeciwnie, sposób ten znacząco zaniży wartość
    wydatków przypadającą na działalność gospodarczą.
    W tej sytuacji, aby zapewnić w opisanej sytuacji zachowanie neutralności podatku VAT, a
    także zgodność z celem wprowadzenia przepisów zawartych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o
    VAT stanowiących o sposobie określania proporcji, konieczne jest stosowanie przez Gminę
    w odniesieniu do wydatków związanych z działalnością wodociągowo-kanalizacyjną
    sposobu określenia proporcji obliczonego na podstawie klucza metrażowego
    (odpowiedniego dla infrastruktury wodociągowej oraz dla infrastruktury kanalizacyjnej).
    Zastosowanie sposobu określenia proporcji w odniesieniu do wydatków związanych z
    Infrastrukturą, wyliczonego w opisany powyżej sposób, zdaniem Gminy, najbardziej
    odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę działalności w tym zakresie i
    dokonywanych przez Gminę nabyć związanych z działalnością wodociągową i
    kanalizacyjną, a także najlepiej uwzględnia cel przepisów o proporcjonalnym odliczaniu
    podatku naliczonego.
    Pre-współczynnik metrażowy uwzględnia w pełni to, jak Gmina wykorzystuje
    Infrastrukturę i co to za infrastruktura. W szczególności uwzględnia fakt, iż w przypadku
    urządzeń tego typu możliwy jest precyzyjny pomiar wykorzystania za pomocą metrów
    sześciennych przepływającej przez nie wody/ścieków (podobnie jak naturalnym sposobem
    na zmierzenie zużycia samochodu jest liczba przejechanych kilometrów). Znając liczbę
    metrów sześciennych wody/ścieków dostarczonej/odebranych od Odbiorców
    zewnętrznych oraz ogólną liczbę metrów sześciennych wody/ścieków dostarczonych
    /odebranych od/do wszystkich odbiorców można bez żadnego błędu, dokładnie i w
    sposób możliwy do zweryfikowania określić stopień wykorzystania Infrastruktury. Trudno
    jednocześnie o bardziej miarodajne i obiektywne kryterium. Jego zastosowanie wyklucza
    nieprawidłowości, które mogłyby pojawić się przy innych metodach.
    Metodologia zaprezentowana przez Gminę uwzględnia również fakt, iż Gmina nie
    wykorzystuje/nie będzie wykorzystywać Infrastruktury do czynności innych niż dostawa
    wody lub odbiór ścieków, co jest kluczowe dla stwierdzenia jego większej
    reprezentatywności w porównaniu do sposobu określenia proporcji na podstawie
    Rozporządzenia, który uwzględnia dochody z czynności zupełnie niezwiązanych z
    Infrastrukturą.
    Należy bowiem wskazać, iż obliczenie sposobu określenia proporcji na podstawie
    Rozporządzenia w oparciu o ogólną działalność danej jednostki może istotnie zakłócić
    realizację wymogu ustawowego przewidzianego w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. W takim
    przypadku może dojść do ustalenia sposobu określenia proporcji na poziomie znacznie
    odbiegającym od faktycznego wykorzystania Infrastruktury. Tymczasem pre-współczynnik
    metrażowy jest metodą odwołującą się do najbardziej obiektywnych kryteriów (pomiar
    realnego wykorzystania w metrach sześciennych dostarczanej wody i odbieranych
    ścieków) i w pełni realizuje przesłanki wskazane w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
    W szczególności Gmina pragnie wskazać, iż w przypadku zastosowania klucza
    metrażowego, niezależnie od faktu, która jednostka (urząd obsługujący Gminę czy
    jednostka budżetowa) będzie użytkowała Infrastrukturę, wartość pre-współczynnika
    metrażowego nie będzie ulegała zmianie. Natomiast w przypadku zastosowania sposobu
    określenia proporcji zgodnie z Rozporządzeniem, jego wartość będzie ulegała zmianom w
    zależności od okoliczności, która z jednostek będzie wykorzystywała Infrastrukturę.
    W konsekwencji, zestawiając te dwa sposoby określenia proporcji, należy stwierdzić, iż w
    porównaniu do pre-współczynnika metrażowego, sposób określenia proporcji ustalony na
    podstawie Rozporządzenia istotnie zniekształca kwotę VAT naliczonego podlegającego
    odliczeniu, która w takim wypadku jest nieadekwatna do stopnia wykorzystania

    Infrastruktury do działalności gospodarczej. Metoda obliczania sposobu określenia
    proporcji proponowana przez Gminę eliminuje wskazane wady.
    W konsekwencji powyższego, zdaniem Gminy, w odniesieniu do wydatków ponoszonych
    na realizację Inwestycji przysługuje/przysługiwać będzie jej prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim są one
    wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT przy zastosowaniu pre-współczynnika
    metrażowego.
    Powyższe wnioski znajdują także potwierdzenie w cytowanym już wyroku NSA z 26
    czerwca 2018 r. (sygn. akt I FSK 219/18) „Podkreślenia wymaga, że prewspółczynnik
    obliczony przez Gminę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (wielkość obrotu
    ustalona w oparciu o ilość zużytej wody i odprowadzonych ścieków) obrazujących
    specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej i – co kluczowe z punktu widzenia wymogów
    ustawowych – pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między
    czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze”.
    Końcowo Gmina jeszcze raz podkreśla, iż przedstawiona wyżej metodologia (pre-
    współczynnik metrażowy) spełnia przesłanki określone w art. 86 ust. 2a i 2b w związku z
    art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, w szczególności najbardziej oddaje specyfikę prowadzonej
    działalności i obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą na działalność
    opodatkowaną oraz niepodlegającą VAT. Ustawodawca w art. 86 ust. 2h ustawy o VAT
    posługuje się bardzo szerokim sfomułowaniem o charakterze uznaniowym – „(...) podatnik
    (...) uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób
    określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez
    niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej
    reprezentatywny sposób określenia proporcji”. Taka treść przepisu sugeruje, że to w gestii
    podatnika leży decyzja czy wybrana przez niego metodologia jest „lepsza” niż sposób
    określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu, a Gmina wskazała, że uznaje, iż
    prewspółczynnik metrażowy jest bardziej reprezentatywny z punktu prowadzonej przez
    nią działalności i dokonywanych nabyć niż metodologia przewidziana w Rozporządzeniu.
    Powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie m.in. w orzeczeniu WSA w Łodzi z 8 grudnia
    2017 r., sygn. akt I SA/Łd 900/17, w którym stwierdził on, iż „(...) zdaniem Sądu specyfiki
    działalności Gminy przedstawionej we wniosku oraz charakteru wskazywanych tam nabyć,
    nie uwzględnia metoda kalkulacji przewidziana w rozporządzeniu ministra, a przynajmniej
    brak uzasadnienia stanowiska organu w tym zakresie. Metoda zaoferowana przez
    Skarżącą zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego wyłącznie w odniesieniu do tej części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
    czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą
    odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza,
    do czego nawiązuje przepis art. 86 ust. 2b ustawy o VAT”. Jednocześnie Sąd podkreślił, że
    „przyznanie podatnikowi prawa wyboru, przy doborze prewspółczynnika, choć
    ograniczone przez rozporządzenie, opiera się na tym, że to właśnie podatnik, jest najlepiej
    zorientowany w specyfice prowadzonej przez siebie działalności, zna jej uwarunkowania,
    determinujące dobór sposobu określenia proporcji uwzględniającego specyfikę
    działalności i dokonywanych nabyć”.
    Praktyka sądów administracyjnych oraz organów podatkowych.
    Należy przy tym podkreślić, iż przyjęta przez Gminę metodologia kalkulacji sposobu
    określenia proporcji oparta na kryterium metrów sześciennych dostarczonej wody
    /odebranych ścieków, jak również metodologie zbliżone do niej (np. metoda oparta na
    zestawieniu obrotów z tytułu tej działalności) były przedmiotem wielu rozstrzygnięć
    sądowo-administracyjnych, w których sądy potwierdzały adekwatność takich rozwiązań w
    odniesieniu do działalności wodno-kanalizacyjnej jednostek samorządu terytorialnego.

    Poza wskazanym powyżej orzeczeniem NSA z 26 czerwca 2018 r. sygn. akt I FSK 219/18,
    analogiczne stanowisko prezentowane jest przykładowo w poniższych wyrokach:
    · NSA w wyroku z 19 grudnia 2018 r., sygn. I FSK 425/18,
    · NSA w wyroku z 19 grudnia 2018 r., sygn. 1 FSK 715/18,
    · NSA w wyroku z 19 grudnia 2018 r. sygn. I FSK 795/18,
    · NSA w wyroku z 19 grudnia 2018 r. sygn. I FSK 794/18,
    · NSA w wyroku z 19 grudnia 2018 r. sygn. I FSK 1448/18,
    · NSA w wyroku z 19 grudnia 2018 r. sygn. I FSK 1532/18,
    · NSA w wyroku z 10 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 444/18,
    · NSA w wyroku z 10 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 1662/18,
    · NSA w wyroku z 7 lutego 2019 r., sygn. akt I FSK 411/18,
    · NSA w wyroku z 15 marca 2019 r., sygn. akt I FSK 701/18,
    · NSA w wyroku z 4 kwietnia 2019 r., sygn. akt I FSK 2094/18,
    · NSA w wyroku z 10 maja 2019 r., sygn. akt I FSK 1971/18,
    · NSA w wyroku z 10 maja 2019 r., sygn. akt I FSK 2220/18,
    · NSA w wyroku z 16 lipca 2019 r., sygn. akt I FSK 732/18,
    · NSA w wyroku z 9 lipca 2019 r., sygn. akt I FSK 448/19 oraz I FSK 388/18,
    · NSA w wyroku z 16 lipca 2019 r., sygn. akt I FSK 732/18,
    · NSA w wyroku z 18 lutego 2020 r., sygn. akt I FSK 1293/18,
    · NSA w wyroku z 16 października 2020 r., sygn. I FSK 151/18,
    · NSA w wyroku z 18 lutego 2021 r., sygn. akt I FSK 1677/19,
    · NSA w wyroku z 29 kwietnia 2021 r., sygn. I FSK 269/20,
    · NSA w wyroku z 14 maja 2021 r., sygn. akt I FSK 1259/20,
    · WSA w Opolu w wyroku z 25 stycznia 2019 r., sygn. akt I SA/Op 364/18,
    · WSA w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z 4 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Go 123/19,
    · WSA w Łodzi w wyroku z 28 maja 2019 r., sygn. akt I SA/Łd 204/19,
    · WSA w Łodzi w wyroku z 30 maja 2019 r., sygn. I SA/Łd 73/19,
    · WSA w Łodzi w wyroku z 5 września 2019 r., sygn. I SA/Łd 357/19,
    · WSA w Łodzi w wyroku z 10 września 2019 r., sygn. I SA/Łd 608/18,
    · WSA we Wrocławiu w wyroku z 23 maja 2019 r., sygn. I SA/Wr 214/19,
    · WSA we Wrocławiu w wyroku z 18 czerwca 2019 r., sygn. I SA/Wr 403/19,
    · WSA w Łodzi w wyroku z 26 lutego 2020 r., sygn. I SA/Łd 857/19,
    · WSA w Kielcach w wyroku z 27 maja 2020 r., sygn. I SA/Ke 48/20,
    · WSA w Gorzowie Wlkp. w wyroku z 27 sierpnia 2020 r., sygn. I SA/Go 262/20,
    · WSA w Warszawie w wyroku z 22 października 2020 r., sygn. VII SA/Wa 282/20,
    · WSA w Bydgoszczy w wyroku z 15 grudnia 2020 r., sygn. I SA/BD 616/20,
    · WSA w Łodzi w wyroku z 27 stycznia 2021 r., sygn. I SA/Łd 569/20.

    W oparciu o prawomocne wyroki sądów administracyjnych, Dyrektor Krajowej Informacji
    Skarbowej wydał pozytywne interpretacje potwierdzające stanowisko Gminy wskazane we
    Wniosku, tj. przykładowo:
        · interpretację indywidualną z 10 listopada 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-
        2.4012.02.2020.2.EJU,
        · interpretację indywidualną z 23 października 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-
        3.4012.646.2020.1.OS,
        · interpretację indywidualną z 13 maja 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.145.2017.8.
        WL,
        · interpretację indywidualną z 17 maja 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.451.2017.8.
        MJ,
        · interpretację indywidualną z 17 maja 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.450.2017.8.
        MJ,
        · interpretację indywidualną z 30 maja 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.398.2017.8.
        KT,
        · interpretację indywidualną z 18 czerwca 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-
        2.4012.885.2017.8.IR,
        · interpretację indywidualną z 14 października 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-
        3.4012.909.2018.7.EG.
    Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w innych wydawanych w ostatnim
    czasie interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej,
    przykładowo w interpretacji z 8 stycznia 2025 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.713.2024.2.MŻA
    oraz interpretacji z 19 grudnia 2024 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.556.2024.2.MK.
    Reasumując, w związku z wykorzystaniem/planowanym wykorzystaniem przez Gminę
    Infrastruktury, zarówno na potrzeby odpłatnego świadczenia usług w zakresie
    dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych, jak i do
    dostaw wody i odbioru ścieków na rzecz Odbiorców wewnętrznych, Gminie przysługuje
    /przysługiwać będzie prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT
    dokumentujących wydatki ponoszone na realizację Inwestycji związane z Infrastrukturą,
    obliczonej według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa infrastruktura:
    a) wodociągowa wykorzystywana jest/będzie do wykonywania działalności gospodarczej,
      tj. według klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych
      wody dostarczonych do Odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w
      liczbie metrów sześciennych dostarczonej wody ogółem (tj. do Odbiorców
      zewnętrznych i do Odbiorców wewnętrznych);
    b) kanalizacyjna wykorzystywana jest/będzie do wykonywania działalności gospodarczej,
      tj. według klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych
      odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych ścieków (czynności opodatkowane VAT)
      w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (tj. od Odbiorców
      zewnętrznych oraz od Odbiorców wewnętrznych).

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.
    Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:

    · stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w
      dacie zaistnienia zdarzenia oraz
    · zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w
      dniu wydania interpretacji.
    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:
      Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do
      wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia
      przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej
      tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
    Interpretację wydałem w oparciu o Państwa wskazanie, że:
    „(...) jedynie prewspółczynnik metrażowy pozwala w analizowanym przypadku ustalić
    część podatku naliczonego przypadającego wyłącznie na realizowane przez Gminę z
    wykorzystaniem infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej odpłatne czynności na rzecz
    Odbiorców zewnętrznych (...), gdyż opiera się on na obiektywnych i precyzyjnych
    pomiarach dostarczonej wody/odebranych ścieków w ramach świadczonych odpłatnych
    czynności dostawy wody/odbioru ścieków. W ten sposób przedstawiona metoda
    najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Gminę działalności (tj. sprzedaż
    wody/odbiór ścieków – specyfika ta polega na tym, że działalność tę mierzy się metrami
    sześciennymi wody/ścieków), a także specyfikę dokonywanych przez Gminę nabyć (m.in.
    usługi związane z budową/modernizacją sieci wodociągowych/kanalizacyjnych, które
    wykorzystywane mogą być wyłącznie dla potrzeb dostaw wody/odbioru ścieków i w żaden
    inny sposób, co determinuje sposób ustalenia zakresu prawa do odliczenia VAT od takich
    usług i wyklucza metody przyjęte dla innych usług, które mogą być wykorzystywane w inny
    sposób)”.
    Zastrzegam, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli
    celno-skarbowej zostanie ustalone, że metoda przedstawiona we wniosku, oceniona przez
    Państwa jako najbardziej reprezentatywna, nie zapewni dokonania odliczenia podatku
    naliczonego od wydatków objętych opisem sprawy związanych bezpośrednio z
    działalnością wodno-kanalizacyjną wyłącznie w części przypadającej na działalność
    gospodarczą oraz nie będzie obiektywnie odzwierciedlała części wydatków
    przypadających na działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie będzie metodą
    najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i
    dokonywanych przez Państwa nabyć, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych.
    Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego bądź we własnym stanowisku,
    które – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – nie zostały objęte pytaniem nie
    mogą być rozpatrzone. W myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:
      Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w
      jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego
      (interpretację indywidualną).
    Moją rolą jest wyłącznie interpretacja przepisów prawa podatkowego, a nie badanie
    poprawności dokonanych wyliczeń i podanych kwot, zatem w niniejszej interpretacji nie
    dokonywałem oceny poprawności wyliczenia prewspółczynników.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna
      (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do
      interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji
    podatkowej. Zgodnie z jego treścią:
      Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku
      stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy
      wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia
      prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.