Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.342.2019.7.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-13
Teza: Skutki podatkowe podziału przez wydzielenie dla Spółki Przejmującej.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; składnik-składnik majątkowy; spółki-podział spółki przez wydzielenie; zaliczka
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16h; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 lipca 2019 r. (data wpływu 6 sierpnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 września 2019 r. (data nadania 30 września 2019 r., data wpływu 30 września 2019 r. na wezwanie Nr 0114-KDIP2-2.4010.342.2019.2.RK z dnia 20 września 2019 r. (data nadania 20 września 2019 r., data odbioru 23 września 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy wydzielony zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiący Działalność Handlową przeniesiony do Spółki Przejmującej (Wnioskodawca), jak również zespół składników materialnych i niematerialnych, który pozostanie w Spółce Dzielonej nie będzie skutkował powstaniem przychodu, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

*   czy Spółka Przejmująca (Wnioskodawca) będzie zobowiązana, zgodnie z art. 16g ust. 18 i ust. 19 oraz art. 16h ust. 3 i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w wyniku podziału w wysokości wynikającej z ksiąg Spółki Dzielonej oraz do kontynuowania polityki amortyzacji stosowanej przez Spółkę;

*   w jaki sposób Spółka Przejmująca (Wnioskodawca) powinna w związku z podziałem przez wydzielenie rozliczać przychody i koszty dotyczące bezpośrednio Działalności Handlowej (tj. działalności, która zostanie wydzielona do Wnioskodawcy);

*   w jaki sposób Spółka Przejmująca (Wnioskodawca) powinna w związku z podziałem przez wydzielenie rozliczyć zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych uiszczone przed dniem dokonania podziału, jeżeli w związku z podziałem nie będą zamykane księgi Spółki

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych podziału przez wydzielenie dla Spółki Przejmującej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

X S.A., (dalej: „Spółka”, „Spółka Dzielona”) jest firmą (…). Spółka sprzedaje swoje produkty (…), zlokalizowanych na terenie całego kraju.

W ramach struktury organizacyjnej Spółki funkcjonują obecnie dwie podstawowe działalności, tj.:

*   działalność odpowiedzialna za produkcję obejmująca między innymi linie produkcyjne, nieruchomości gruntowe, magazyny, dział kontroli jakości, pełne laboratorium, dział logistyki oraz wykwalifikowany personel („Działalność Produkcyjna”),

*   działalność odpowiedzialna za sprzedaż, która obejmuje między innymi dział promocji i sprzedaży, dział marketingu, dział eksportu, dział regulacji i rozwoju, zapasy oraz wykwalifikowany personel, jak również zapewniająca bieżące wsparcie w codziennym funkcjonowaniu Spółki („Działalność Handlowa”).

Celem zwiększenia efektywności zarządzania nad wskazanymi powyżej Działalnościami oraz zwiększenia nadzoru nad ich efektywnością ekonomiczną oraz osiąganymi wynikami, odrębność Działalności Produkcyjnej oraz Działalności Handlowej w ramach Spółki została wewnętrznie sformalizowana poprzez przyporządkowanie poszczególnym działalnościom zasobów ludzkich i technicznych, zadań oraz celów biznesowych.

Wyodrębnienie Organizacyjne

Do każdej z Działalności funkcjonujących w strukturze organizacyjnej Spółki przyporządkowany jest odrębny personel, który wykonuje swoje zadania w pomieszczeniach/ na nieruchomościach przydzielonych do danej działalności. Zarówno Działalność Produkcyjna, jak i Działalność Handlowa dysponują własną kadrą zarządzającą. Przypisana do każdej z Działalności kadra kierownicza organizuje, nadzoruje i koordynuje prace podległych pracowników.

Działalność Produkcyjna Spółki nadzorowana jest bezpośrednio przez Prezesa Zarządu, któremu podlegają bezpośrednio Dyrektor ds. Jakości, Dyrektor ds. Produkcji, Główny Specjalista ds. Logistyki, Dział Rozwoju oraz Dział Zaopatrzenia.

Działalność Handlowa Spółki nadzorowana jest bezpośrednio przez Dyrektora Obszaru Handlowego i Finansowego, któremu podlegają bezpośrednio Dyrektor ds. Eksportu, Dyrektor Handlowy - X S.A. Przedstawicielstwo (…), Dział Finansowo-Księgowy, Główny Specjalista ds. Kadr, Organizacji i Płac, Dział Rozwoju, Główny Specjalista ds. Rozwoju, Dyrektor ds. Marketingu i Sprzedaży, Osoba Wykwalifikowana, Dział Transportu oraz Dział Zaopatrzenia. Dyrektor Obszaru Handlowego i Finansowego odpowiada bezpośrednio przed Prezesem Zarządu.

Do Działalności Produkcyjnej przypisany został zespół pracowników merytorycznych odznaczający się wiedzą i doświadczeniem w zakresie zarządzania procesem produkcji, organizacji zaopatrzenia, logistyki oraz transportu (…), kontroli jakości oraz prowadzenia działalności z zakresu wdrożenia nowych technologii, a także personel pomocniczy.

Do Działalności Handlowej przypisany został personel odznaczający się wiedzą i doświadczeniem w zakresie prowadzenia sprzedaży (…), w tym ich marketingu, a także ich eksportu. Do Działalności Handlowej przydzielony został również personel pomocniczy zapewniający bieżące wsparcie w codziennym funkcjonowaniu Spółki jako całości.

Działalność Produkcyjna oraz Działalność Handlowa są prowadzone w odrębnych budynkach/pomieszczeniach zlokalizowanych na nieruchomościach własnych Spółki. Na potrzeby Działalności Produkcyjnej wykorzystywany jest kompleks budynków przystosowanych na potrzeby produkcji, magazynowania oraz prowadzenia badań nad aktualnymi i nowymi produktami X S.A., jak również budynek administracji. Z uwagi na fakt, iż Działalność Handlowa nie wymaga specjalnie przygotowanych pomieszczeń, dla Działalności Handlowej wyodrębnione zostały osobne pomieszczenia w budynku administracji położonym na nieruchomości będącej własnością Spółki.

Funkcjonowanie Działalności Produkcyjnej oraz Działalności Handlowej odbywa się w oparciu o odrębne wewnętrzne procedury dotyczące prac prowadzonych przez Działalność Produkcyjną oraz Działalność Handlową.

Działalność Produkcyjna oraz Działalność Handlowa mają również odrębne cele biznesowo- sprzedażowe.

W przypadku Działalności Produkcyjnej dotyczą one:

1.  zapewnienia właścicielom długofalowego i stabilnego wzrostu wartości Spółki poprzez produkcję (…),
2.  systematycznego zwiększania udziału w rynku (…) poprzez produkcję wysokiej jakości (…),
3.  zrównoważonego rozwoju Spółki opartego na trosce o środowisko naturalne i lokalne społeczności poprzez ograniczenie inwazyjności produkcji (…) na otoczenie przedsiębiorstwa,
4.  podnoszenia rentowności produktów poprzez zwiększanie efektywności produkcji,
5.  opracowywania i wdrażania nowych technologii produkcyjnych oraz innowacyjnych produktów podnoszących konkurencyjność produkowanych przez X S.A. (…),
6.  optymalnego zarządzania powierzchniami użytkowymi Spółki na nieruchomościach wykorzystywanych na potrzeby Działalności Produkcyjnej.

W przypadku Działalności Handlowej, cele biznesowo-sprzedażowe obejmują:

1.  zapewnienie właścicielom długofalowego i stabilnego wzrostu wartości Spółki poprzez prowadzenie sprzedaży (…),
2.  zwiększenie udziału w rynku (…) poprzez prowadzenie akcji marketingowych oraz analizę rynku i przygotowanie planów dalszego rozwoju X S.A.,
3.  zwiększenie udziału w światowym rynku (…) poprzez zawieranie umów handlowych z zagranicznymi kontrahentami i organizowanie eksportu (…),
4.  zmniejszanie kosztów sprzedaży produkowanych przez Spółkę (…) poprzez tworzenie nowych i bardziej efektywnych kanałów dystrybucji.

Dla Działalności Produkcyjnej oraz Działalności Handlowej zostały ustalone także odrębne zadania.

Dla Działalności Produkcyjnej dotyczą one, m in. .

1.  produkcji (…),
2.  utrzymywanie poziomu produkcji i zapewnienia jakości gwarantującego utrzymywanie certyfikatów GMP dla wszystkich rodzajów produktów,
3.  kontroli jakości (…),
4.  rozwoju technologii produkcji,
5.  wdrażania nowych technologii produkcyjnych,
6.  organizowania i zapewnienia prawidłowego przechowywania gotowych (…),
7.  optymalizacji kosztów produkcji (…) i ich przechowywania,
8.  zakupu środków czystości i innych produktów niezbędnych do wykonywania przypisanych zadań,
9.  zarządzania powierzchniami użytkowymi nieruchomości wykorzystywanych na potrzeby Działalności Produkcyjnej.

Dla Działalności Handlowej dotyczą one m.in.:

1.  podtrzymywania i zabezpieczenia relacji handlowych z aktualnymi kontrahentami w kraju i za granicą,
2.  aktywnego poszukiwania nowych kontrahentów krajowych i zagranicznych,
3.  prowadzenia akcji marketingowych wśród podmiotów działających na rynku usług (…) w celu budowania marki X S.A.,
4.  badania rynku usług (…) i rynku (…) w celu budowania nowych strategii rozwoju firmy,
5.  zabezpieczenia funkcjonowania stałego łańcucha dostaw dla Działalności Produkcyjnej w postaci zakupu surowców, opakowań, etykiet oraz ulotek,
6.  rozwój, rejestracja i wprowadzanie na rynek nowych (…).

Do każdego obszaru Działalności prowadzonej w ramach obecnej struktury Spółki, przyporządkowane są określone składniki majątkowe.

Działalność Produkcyjna dysponuje aktywami niezbędnymi do realizacji zadań w zakresie zarządzania procesem produkcji, organizacji zaopatrzenia i logistyki, kontroli jakości oraz prowadzenia działalności w zakresie wdrożenia nowych technologii. W szczególności do Działalności Produkcyjnej w ramach obecnej struktury Spółki przyporządkowane są następujące grupy składników majątku Spółki: środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, należności, środki pieniężne oraz wyposażenie.

Pozostałe aktywa Spółki są wykorzystywane przez Działalność Handlową. W szczególności do Działalności Handlowej w ramach obecnej struktury Spółki przyporządkowane są następujące grupy składników majątku Spółki: środki trwałe, wartości niematerialne i prawne w tym znaki towarowe, inwestycje długoterminowe, zapasy, należności, środki pieniężne oraz wyposażenie.

Wyodrębnienie Finansowe

Księgi rachunkowe Spółki są prowadzone w sposób umożliwiający sporządzanie bilansu (w formie uproszczonej), rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych odrębnie dla Działalności Produkcyjnej oraz Działalności Handlowej.

Do każdej z Działalności wyodrębnionych w ramach Spółki można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania. Przygotowywane przez Spółkę dokumenty finansowe umożliwiają w szczególności wyodrębnienie oraz jednoznaczne przypisanie składników majątku, przychodów, kosztów, należności i zobowiązań przynależnych do Działalności Produkcyjnej oraz Działalności Handlowej.

Działalność Produkcyjna oraz Działalność Handlowa nie posługują się odrębnymi rachunkami bankowymi, jednakże istnieje możliwość przyporządkowania przepływów pieniężnych ze wspólnego rachunku zarówno do Działalności Produkcyjnej, jak i do Działalności Handlowej.

Na potrzeby wyodrębnienia finansowego Spółka jest w stanie przygotować odrębnie przepływy pieniężne związane z zaciągniętymi kredytami do odpowiednich działalności.

Spółka korzysta z kredytu inwestycyjnego który został zaciągnięty na potrzeby prowadzenia Działalności Produkcyjnej. Jednocześnie Spółka korzysta z kredytów obrotowych zaciągniętych na potrzeby prowadzenia Działalności Handlowej. Może się tak zdarzyć, iż jeden z kredytów obrotowych zaciągniętych na potrzeby prowadzenia Działalności Handlowej zostanie wykorzystany również na potrzeby prowadzenia Działalności Produkcyjnej. Wówczas Spółka jest w stanie alokować zobowiązanie kredytowe z tego tytułu do każdej z Działalności.

Ponadto Działalność Produkcyjna oraz Działalność Handlowa posiadają odrębne systemy budżetowania i planowania finansowego, co umożliwia prowadzenie niezależnych analiz opłacalności. Budżety poszczególnych Działalności są prognozowane pod koniec każdego roku obrotowego i następnie poszczególne Działalności są rozliczane z wykonania swoich budżetów w okresach kwartalnych.

Wyodrębnienie Funkcjonalne

Do zadań Działalności Produkcyjnej należą zadania związane z produkcją artykułów (…). Funkcje gospodarcze wykonywane przez Działalność Produkcyjnej polegają głównie na produkcji artykułów (…), kontroli jakości wyprodukowanych produktów (…), rozwijaniem nowych technologii w zakresie produkcji artykułów (…), z uwzględnieniem rozwijania metod produkcji oraz zarządzanie nieruchomościami przypisanymi do Działalności Produkcyjnej.

Do zadań Działalności Handlowej należą zadania związane ze sprzedażą artykułów (…). Funkcje gospodarcze wykonywane przez Działalność Handlową polegają głównie na sprzedaży produktów (…), akwizycji nowych klientów, profesjonalnej obsłudze klientów już pozyskanych, budowaniu marki oraz analizowaniu rynku usług (…) i produktów (…), zabezpieczeniu funkcjonowania stałego łańcucha dostaw półproduktów dla Działalności Produkcyjnej w postaci zakupu surowców, opakowań, etykiet oraz ulotek, a także czynnościach ogólnoadministracyjnych zapewniających bieżące wsparcie w codziennym funkcjonowaniu Spółki.

Obie Działalności są w stanie samodzielnie planować, kontrolować i realizować założone działania gospodarcze przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników i pod nadzorem osób przyporządkowanych do tych działalności.

Działalność Produkcyjna jest funkcjonalnie spójna w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do Działalności Produkcyjnej wykorzystywany przez zespół pracowników, realizujących zadania przypisane tej działalności, odpowiadająca za podstawową działalność Spółki, stanowi w ramach Spółki spójną funkcjonalnie całość. Działalność Produkcyjna jest w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Działalność Produkcyjna nie jest jedynie sumą składników, lecz zorganizowaną jednostką przeznaczoną do realizacji określonych zadań. Należy również podkreślić, że Działalność Produkcyjna nie jest nierozerwalnie związana z Działalnością Handlową, gdyż w oparciu o własne zasoby może realizować zamówienia zewnętrznych podmiotów w zakresie produkcji artykułów (…).

Powyższe cechy charakteryzują również prowadzoną w ramach Spółki Działalność Handlową. Działalność Handlowa jest funkcjonalnie spójna w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do tej działalności wykorzystywany przez personel realizujący zadania dotyczące Działalności Handlowej stanowi w ramach Spółki spójną funkcjonalnie całość. Działalność Handlowa jest w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Działalność Handlowa nie jest przy tym jedynie sumą składników, lecz zorganizowaną jednostką przeznaczoną do realizacji określonych zadań. Należy również podkreślić, że Działalność Handlowa nie jest nierozłącznie związana z Działalnością Produkcyjną, gdyż sprzedawane przez nią produkty (…) mogą również pochodzić od innych producentów produktów (…), w związku z czym Działalność Handlowa, poprzez dywersyfikację portfela producentów produktów (…), może się w pełni usamodzielnić i uniezależnić od Działalności Produkcyjnej, co, w aktualnych realiach rynku produktów (…), jest możliwe do zrealizowania.

Planowane Działania

Większościowy akcjonariusz Spółki, tj. C S.L. (spółka prawa (…), traktowana dla celów podatkowych w (…) jako osoba prawna, oznaczona jako „Akcjonariusz”) planuje wdrożenie restrukturyzacji korporacyjnej mającej na celu zwiększenie efektywności poszczególnych linii biznesowych funkcjonujących w ramach Spółki.

W ramach restrukturyzacji planowane jest przeprowadzenie podziału X S.A. przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych. Wskutek tego podziału Działalność Handlowa wraz z przyporządkowanymi do tej działalności składnikami majątkowymi, zasobami ludzkimi, środkami pieniężnymi, należnościami i zobowiązaniami zostanie wydzielona do spółki celowej Y spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Wnioskodawca”, „Nowa Spółka”). Działalność Produkcyjna będzie po dokonaniu podziału nadal wykonywana przez X S.A.

Na dzień podziału wartość majątku Spółki otrzymanego przez Wnioskodawcę będzie odpowiadała wartości emisyjnej udziałów wydanych przez Wnioskodawcę na rzecz Akcjonariusza.

Przed przystąpieniem do podziału Spółki przez wydzielenie, przeprowadzona zostanie restrukturyzacja własnościowa X S.A. polegająca na wdrożeniu procedury wykupu przymusowego wobec mniejszościowych akcjonariuszy X S.A., zgodnie z art. 418 Kodeksu spółek handlowych. Wobec powyższego, w dniu podziału X S.A. przez wydzielenie, zarówno X S.A., jak i Nowa Spółka, będą spółkami jednoosobowymi, co pozwoli na usprawnienie procedury podziału.

Z uwagi na fakt, iż w chwili obecnej Działalność Handlowa jest prowadzona na nieruchomości stanowiącej siedzibę X S.A., która to nieruchomość w wyniku podziału pozostanie w Spółce, w celu ostatecznego rozdzielenia obydwu linii biznesowych planowane jest przeniesienie miejsca prowadzenia Działalności Handlowej do nowej lokalizacji. Niemniej jednak możliwe jest, iż do momentu znalezienia nowej lokalizacji dla Działalności Handlowej, Wnioskodawca zawrze ze Spółką Dzieloną umowę najmu pomieszczeń na potrzeby prowadzenia Działalności Handlowej.

Wskutek podziału w Spółce pozostaną środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, wyposażenie, należności od klientów Spółki z tytułu działalności polegającej na produkcji, kontroli jakości i rozwijania produktów (…) związane z Działalnością Produkcyjną, w tym nieruchomości oraz budynki przystosowane do produkcji, badania i przechowywania produktów (…), jak również budynek administracji, a także licencje produkcyjne oraz zezwolenia na wytwarzanie produktów leczniczych. Natomiast do Wnioskodawcy, w wyniku podziału, zostaną przeniesione środki trwałe, nieruchomości niewykorzystywane bezpośrednio na potrzeby prowadzenia Działalności Produkcyjnej, wartości niematerialne i prawne w tym licencje na produkty, licencje sprzedażowe, znaki towarowe, inwestycje długoterminowe, wyposażenie, należności, środki pieniężne, zapasy oraz zobowiązania związane z Działalnością Handlową.

Umowy i kontrakty związane z Działalnością Handlową w wyniku podziału X S.A. zostaną przeniesione na Wnioskodawcę. Umowy i kontrakty związane z Działalnością Produkcyjną pozostaną w Spółce.

Planowane jest, iż Spółka Dzielona oraz Wnioskodawca zawrą umowę, w ramach której, przez 3 lata od jej zawarcia Wnioskodawca będzie zlecać Spółce Dzielonej produkcję leczniczych produktów (…) opartych na recepturach posiadanych przez Wnioskodawcę. Jednocześnie, przez okres 3 lat Wnioskodawca będzie zajmować się sprzedażą wyrobów Spółki.

Kredyt inwestycyjny związany z Działalnością Produkcyjną pozostanie w Spółce. Linie kredytowe, które służą aktualnie finansowaniu Działalności Produkcyjnej oraz Działalności Handlowej zostaną dostosowane w taki sposób, aby po podziale X S.A. oraz Nowa Spółka mogły korzystać z limitów adekwatnych do zakresu prowadzonych przez nie działalności.

Po dokonaniu podziału, Spółka zamierza nadal zatrudniać pracowników Działalności Produkcyjnej bez zmiany zakresu ich zadań. Personel przyporządkowany do Działalności Handlowej stanie się natomiast personelem Wnioskodawcy.

Ponieważ pracownicy księgowości, kadr i płac IT przypisani do Działalności Handlowej, lecz realizujący zadania wspomagające niezwiązane bezpośrednio ani z Działalnością Produkcyjną ani Handlową, tj. zadania z zakresu księgowości, kadrowo-płacowe oraz IT staną się w wyniku podziału pracownikami Nowej Spółki, planowane jest zawarcie pomiędzy Spółką a Nową Spółką umowy, w ramach której Spółka będzie korzystała z usług wsparcia bieżącej działalności świadczonych przez Nową Spółkę.

Pismem z dnia 30 września 2019 r. (data wpływu 30 września 2019 r.) Wnioskodawca uzupełnił zdarzenie przyszłe o wskazane poniżej informacje:

Uzasadnieniem ekonomicznym oraz głównym celem planowanego podziału X S.A. przez wydzielenie są następujące okoliczności:

Jak wskazano we Wniosku, w ramach X S.A. prowadzone są dwa odrębne rodzaje działalności, tj.:

*   działalność w zakresie produkcji obejmująca między innymi linie produkcyjne, nieruchomości gruntowe, magazyny, dział kontroli jakości, pełne laboratorium, dział logistyki oraz wykwalifikowany personel, jak również zezwolenia oraz certyfikaty związane z produkcją (we Wniosku zdefiniowana jako Działalność Produkcyjna);

*   działalność w zakresie sprzedaży, która obejmuje między innymi dział promocji i sprzedaży, dział marketingu, dział eksportu, dział regulacji i rozwoju, zapasy oraz wykwalifikowany personel, jak również zapewniającą bieżące wsparcie w codziennym funkcjonowaniu X S.A. (działalność ta jest szerzej opisana we Wniosku i jest zdefiniowana jako Działalność Handlowa).

Obecnie C S.L., jako większościowy akcjonariusz X S.A., rozważa sprzedaż Działalności Produkcyjnej na rzecz zewnętrznego inwestora oraz skoncentrowanie się na dalszym rozwoju w Polsce w zakresie wyłącznie Działalności Handlowej. W związku z poszukiwaniem inwestora jedynie w odniesieniu do Działalności Produkcyjnej, niezbędne jest rozdzielenie prawne Działalności Produkcyjnej oraz Działalności Handlowej, które są obecnie prowadzone w ramach X S.A.

Istotnym czynnikiem przy dokonywaniu takiego rozdzielenia działalności jest zachowanie szeregu zezwoleń oraz certyfikatów związanych z Działalnością Produkcyjną. W związku z tym, dla zachowania uzyskanych zezwoleń oraz certyfikatów związanych z Działalnością Produkcyjną, podjęta została decyzja o wyodrębnieniu z X S.A. Działalności Handlowej w drodze podziału spółki. Wskutek tego podziału Działalność Handlowa wraz z przyporządkowanymi do tej działalności składnikami majątkowymi, zasobami ludzkimi, środkami pieniężnymi, należnościami i zobowiązaniami zostanie wydzielona do Y spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Działalność Produkcyjna będzie po dokonaniu podziału nadal wykonywana przez X S.A. z zachowaniem wykorzystywanych w ramach tej działalności zezwoleń oraz certyfikatów.

Wobec powyższego, celem podziału X S.A. jest cel biznesowy. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, powyższe okoliczności stanowią uzasadnione przyczyny ekonomiczne planowanego podziału, a głównym bądź jednym z głównych celów tego podziału nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Dane identyfikujące zagranicznego akcjonariusza Spółki X S.A.:

(…)

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym podział Spółki przez wydzielenie, w ramach którego zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiący Działalność Handlową przeniesiony zostanie do Wnioskodawcy, a zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiących Działalność Produkcyjną pozostanie u Spółki Dzielonej nie będzie wywoływał dla Wnioskodawcy konsekwencji na gruncie ustawy o CIT, w szczególności Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Działalność Handlowa, która na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiona zostanie do Wnioskodawcy, jak również zespół składników majątkowych przyporządkowanych do Działalności Produkcyjnej, który pozostanie w Spółce, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT w związku z czym, zgodnie z art. 16g ust. 9, ust. 18 i ust. 19 oraz art. 16h ust. 3 i ust. 5 ustawy o CIT, Wnioskodawca będzie zobowiązany do ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w wyniku podziału w wysokości wynikającej z ksiąg Spółki Dzielonej oraz do kontynuowania polityki amortyzacji stosowanej przez Spółkę?
3.  W jaki sposób, biorąc pod uwagę treść art. 93c Ordynacji podatkowej w związku z art. 12 oraz art. 15 i 16 ustawy o CIT, Wnioskodawca powinien w związku z podziałem przez wydzielenie rozliczać przychody i koszty dotyczące bezpośrednio Działalności Handlowej (tj. działalności, która zostanie wydzielona do Wnioskodawcy)?
4.  W jaki sposób, biorąc pod uwagę treść art. 93c Ordynacji podatkowej w związku z art. 25 ustawy o CIT, Spółka Przejmująca powinna w związku z podziałem przez wydzielenie rozliczyć zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych uiszczone przed dniem dokonania podziału, jeżeli w związku z podziałem nie będą zamykane księgi Spółki?
5.  W jaki sposób, biorąc pod uwagę treść art. 93c Ordynacji podatkowej w związku z art. 19a oraz art. 86 ustawy o VAT, Wnioskodawca powinien rozliczać podatek VAT dotyczący bezpośrednio Działalności Handlowej (tj. działalności, która zostanie wydzielona do Wnioskodawcy) przed dokonaniem podziału?
6.  Czy podwyższenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy w związku z planowaną transakcją podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytania oznaczone Nr 1, 2, 3, 4 w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie pytań Nr 5, 6 dotyczących podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 1

Podział Spółki przez wydzielenie, w ramach którego zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiący Działalność Handlową przeniesiony zostanie do Wnioskodawcy, a zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiących Działalność Produkcyjną pozostanie u Spółki Dzielonej nie będzie wywoływał dla Wnioskodawcy konsekwencji na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865, z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Uzasadnienie stanowiska do pytania 1:

W świetle art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT przychodem dla spółki przejmującej jest ustalona na dzień łączenia lub podziału wartość majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

Jednocześnie, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e oraz 3f ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się:

3e) wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą odpowiadającej wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej:

3f) wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej, odpowiadającej procentowemu udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, określonemu na ostatni dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, otrzymanego przez spółkę przejmującą posiadającą w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości nie mniejszej niż 10%;”,

Stosownie do art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, przepisów ust. 4 pkt 3e, 3f, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 14, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W świetle powyższego, na gruncie ustawy o CIT, podział przez wydzielenie jest neutralny dla spółki przejmującej (będącej spółką kapitałową), jeżeli:

1.  spółki uczestniczące w podziale (spółka dzielona i przejmująca) są rezydentami podatkowymi państw Unii Europejskiej lub innych państw należących do Europejskiego Obszaru Gospodarczego,
2.  podział spółek jest przeprowadzany z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych,
3.  nie posiada ona w ogóle udziałów w spółce dzielonej albo posiada przynajmniej 10% udziałów w kapitale zakładowym spółki dzielonej oraz
4.  wartość majątku spółki dzielonej otrzymana przez spółkę przejmującą odpowiada wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki dzielonej.

Reasumując, analizując przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz biorąc pod uwagę, że:

1.  Spółka Dzielona oraz Wnioskodawca są spółkami będącymi polskimi rezydentami podatkowymi, posiadającymi w Polsce siedzibę i zarząd,
2.  podział zostanie przeprowadzany z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, które zostały wskazane w opisie zdarzenia przyszłego,
3.  na moment podziału, Wnioskodawca nie będzie posiadać udziałów w Spółce Dzielonej, od której nabędzie Działalność Handlową,
4.  wartość majątku Spółki Dzielonej otrzymana przez spółkę przejmującą (Wnioskodawcę) odpowiadać będzie wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki dzielonej,
5.  należy uznać, że podział Spółki przez wydzielenie, w ramach którego zespół składników majątkowych przypisany do Działalności Handlowej przeniesiony zostanie do Wnioskodawcy, a zespół składników majątkowych przypisany do Działalności Produkcyjnej pozostanie u Spółki Dzielonej nie będzie wywoływał dla Wnioskodawcy konsekwencji na gruncie ustawy o CIT, w szczególności Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność Handlowa, która na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiona zostanie do Wnioskodawcy, jak również zespół składników majątkowych przyporządkowanych do Działalności Produkcyjnej, który pozostanie w Spółce, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT w związku z czym, zgodnie z art. 16g ust. 9, ust. 18 i ust. 19 oraz art. 16h ust. 3 i ust. 5 ustawy o CIT Wnioskodawca będzie zobowiązany do ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w wyniku podziału w wysokości wynikającej z ksiąg Spółki oraz do kontynuowania polityki amortyzacji stosowanej przez Spółkę.

Uzasadnienie stanowiska do pytania 2:

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, zorganizowana część przedsiębiorstwa definiowana jest jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Analogiczna definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa znajduje się w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Dokładne ustalenie treści pojęcia „zorganizowana część przedsiębiorstwa’’ możliwe jest poprzez odwołanie się do orzecznictwa sądów administracyjnych dotyczących tego zagadnienia. Opierając się na najnowszych orzeczeniach w tym zakresie można uznać, iż aby określony zespół składników majątkowych mógł stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi spełniać następujące warunki:

1.  składniki majątkowe muszą być ze sobą funkcjonalnie powiązane, tj. pozostawać we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego;
2.  zespół składników majątkowych musi się odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym; organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi przy tym istnieć już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, a nie dopiero kształtować się po przeniesieniu składników na inny podmiot.

Jak zgodnie przyjmują organy podatkowe i sądy administracyjne wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa ma zachodzić na trzech płaszczyznach:

1.  organizacyjnej,
2.  finansowej,
3.  funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Nie zmienia to jednak faktu, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zarówno w orzecznictwie, jak i interpretacjach Ministra Finansów podkreśla się również, że warunkiem wyodrębnienia finansowego nie jest samodzielne sporządzanie bilansu przez daną jednostkę wewnętrzną.

Wyodrębnienie funkcjonalne definiowane jest natomiast przez wymóg, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność zorganizowanej części przedsiębiorstwa do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie organizacyjne

Jak wskazano powyżej, zarówno Działalność Produkcyjna, jak i Działalność Handlowa, są wyodrębnione wewnętrznie w Spółce, zarówno w kontekście przestrzennym, jak również organizacyjnym i zarządczym.

Każda z tych Działalności prowadzona jest w oparciu o odrębny, ściśle określony zespół zasobów technicznych przy wykorzystaniu odrębnych zespołów ludzkich realizujących odrębne cele gospodarcze.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki Dzielonej, nie ulega wątpliwości, że zarówno Działalność Produkcyjna, jak i Działalność Handlowa spełniają kryterium organizacyjnego wyodrębnienia w ramach obecnej struktury Spółki.

Wyodrębnienie finansowe

Jak wcześniej wspomniano, księgi rachunkowe Spółki są prowadzone w sposób umożliwiający sporządzanie bilansu (w formie uproszczonej), rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych odrębnie dla Działalności Produkcyjnej oraz Działalności Handlowej.

Do każdej z Działalności wyodrębnionych w ramach Spółki można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania. Przygotowywane przez Spółkę dokumenty finansowe umożliwiają w szczególności wyodrębnienie oraz jednoznaczne przypisanie składników majątku, przychodów, kosztów, należności i zobowiązań przynależnych do Działalności Produkcyjnej oraz Działalności Handlowej.

Działalność Produkcyjna oraz Działalność Handlowa nie posługują się odrębnymi rachunkami bankowymi, jednakże istnieje możliwość przyporządkowania przepływów pieniężnych ze wspólnego rachunku zarówno do Działalności Produkcyjnej, jak i do Działalności Handlowej.

Na potrzeby wyodrębnienia finansowego Spółka jest w stanie przygotować odrębnie przepływy pieniężne związane z zaciągniętymi kredytami do odpowiednich działalności.

Spółka korzysta z kredytu inwestycyjnego który został zaciągnięty na potrzeby prowadzenia Działalności Produkcyjnej. Jednocześnie Spółka korzysta z kredytów obrotowych zaciągniętych na potrzeby prowadzenia Działalności Handlowej. Może się tak zdarzyć, iż jeden z kredytów obrotowych zaciągniętych na potrzeby prowadzenia Działalności Handlowej zostanie wykorzystany również na potrzeby prowadzenia Działalności Produkcyjnej. Wówczas Spółka jest w stanie alokować zobowiązanie kredytowe do każdej z Działalności.

Ponadto Działalność Produkcyjna oraz Działalność Handlowa posiadają odrębne systemy budżetowania i planowania finansowego, co umożliwia prowadzenie niezależnych analiz opłacalności. Budżety poszczególnych Działalności są prognozowane pod koniec każdego roku obrotowego i następnie poszczególne Działalności są rozliczane z wykonania swoich budżetów w okresach kwartalnych.

Mając na uwadze powyższe, uznać należy, że poszczególne Działalności są wyodrębnione finansowo w ramach obecnej struktury Spółki.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Jak wspomniano powyżej, zarówno Działalność Produkcyjna, jak również i Działalność Handlowa są funkcjonalnie spójne w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do każdej z tych Działalności wykorzystywany przez zespół pracowników realizujących zadania przypisane tym Działalnościom stanowi w ramach Spółki spójną funkcjonalnie całość.

Również po podziale Spółki, poszczególne Działalności zachowają przymiot funkcjonalnego zorganizowania pozwalający im na samodzielne realizowanie działań jako niezależnym przedsiębiorstwom. Planowane jest bowiem, że na skutek podziału, w Spółce pozostanie personel osobowy związany z Działalnością Produkcyjną; w Spółce pozostaną również składniki majątkowe związane z Działalnością Produkcyjną.

Personel osobowy związany z Działalnością Handlową przejdzie do Wnioskodawcy. Wskutek tego podziału, Działalność Handlowa wraz z przyporządkowanymi do niej składnikami majątkowymi, zasobami ludzkimi, środkami pieniężnymi, należnościami i zobowiązaniami zostanie wydzielona do Wnioskodawcy.

W wyniku podziału Spółki przez wydzielenie, w celu ostatecznego rozdzielenia obydwu linii biznesowych, akcjonariusze Spółki planują przenieść miejsce prowadzenia Działalności Handlowej do nowej lokalizacji. Niemniej jednak możliwe jest, iż do momentu znalezienia nowej lokalizacji dla Działalności Handlowej, Wnioskodawca zawrze z Spółką Dzieloną umowę najmu pomieszczeń na potrzeby prowadzenia Działalności Handlowej. Natomiast Działalność Produkcyjna będzie prowadzona na nieruchomościach przynależnych do Spółki i przypisanych do Działalności Produkcyjnej.

Zmiana struktury właścicielskiej poszczególnych Działalności w ramach struktury Spółki pozostanie bez wpływu na codzienne funkcjonowanie każdej z nich.

Podsumowując powyższe, zarówno w przypadku Działalności Produkcyjnej, jak i Działalności Handlowej można mówić o ich funkcjonalnym wyodrębnieniu w ramach struktury Spółki.

Biorąc pod uwagę powyższe, Działalność Produkcyjna oraz Działalność Handlowa są w ramach Spółki wyodrębnione organizacyjnie, finansowo, jak i funkcjonalnie.

Tym samym, zarówno zespół składników majątkowych, który na skutek podziału pozostanie w Spółce (przyporządkowany do Działalności Produkcyjnej), jak i zespół składników majątkowych, który przeniesiony zostanie na Wnioskodawcę (przyporządkowany do Działalności Handlowej) powinny być klasyfikowane jako zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 16g ust. 9 ustawy o CIT: w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi.

Regulacja art. 16g ust. 18 tej ustawy stanowi, że przepis ust. 9 ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały z przekształcenia, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego.

Co istotne - przepisu ust. 9 nie stosuje się do podziału podmiotów, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w podmiocie dzielonym, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W takim przypadku dla wyceny przejmowanego majątku przepisy ust. 1 pkt 4 lub ust. 10 stosuje się odpowiednio (art. 16g ust. 19 omawianej ustawy podatkowej).

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 16h ust. 3 ustawy o CIT podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9, powstałe z przekształcenia, podziału, z zastrzeżeniem ust. 5, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony, z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7.

Na podstawie art. 16h ust. 5 ww. ustawy: przepisu ust. 3 nie stosuje się do podmiotów, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w podmiocie dzielonym, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W takim przypadku odpisów amortyzacyjnych od przejmowanych składników majątkowych dokonuje się na zasadach określonych w art. 16i - 16m.

Treść powołanych powyżej przepisów statuuje zasadę kontynuacji amortyzacji, z której wynika obowiązek podmiotu nabywającego część innego podmiotu na skutek m.in. podziału przez wydzielenie (ale tylko wówczas, gdy majątek pozostających w podmiocie dzielonym oraz majątek przejmowany na skutek podziału, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa) do:

*   uwzględnienia wartości początkowej środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych określonej w stosownej ewidencji podmiotu dzielonego,

*   uwzględnienia dotychczasowej wysokości dokonanych przez podmiot dzielony odpisów amortyzacyjnych,

*   stosowanie tej samej metody amortyzacji.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że w sytuacji gdy na skutek podziału przez wydzielenie Spółki dojdzie do wydzielenia Działalności Handlowej, która zostanie przeniesiona na rzecz Wnioskodawcy oraz pozostawienia w Spółce Działalności Produkcyjnej, to Wnioskodawca będzie zobowiązany do ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w wyniku podziału w wysokości wynikającej z ksiąg Spółki oraz do kontynuowania polityki amortyzacji stosowanej przez Spółkę.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę treść art. 16g ust. 9, ust 18 i ust. 19 oraz 16h ust. 3 i ust. 5 ustawy o CIT, Wnioskodawca będzie zobowiązany do ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w wyniku podziału w wysokości wynikającej z ksiąg Spółki oraz do kontynuowania polityki amortyzacji stosowanej przez Spółkę.

Powyższe stanowisko potwierdzone zostało przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualne z dnia 18 sierpnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.53.2017.3.MJ.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku podziału Spółki przez wydzielenie, jedynie prawa i obowiązki, które można jednoznacznie przypisać do Działalności Handlowej są przedmiotem sukcesji, tj. przechodzą w wyniku podziału na Wnioskodawcę.

Powyższa zasada alokacji przychodów i kosztów ma zastosowanie jedynie do tych przychodów i kosztów, które zostaną przypisane Działalności Handlowej (wydzielonej w postaci ZCP). Zatem przychody i koszty Spółki, których nie można jednoznacznie przypisać wydzielanym składnikom majątkowym związanym z Działalnością Handlową, powinny zostać w całości uwzględnione w rozliczeniach podatkowych Spółki, a nie Wnioskodawcy.

Przedmiotem sukcesji podatkowej nie mogą być również prawa i obowiązki, które będą pozostawały w związku z Działalnością Handlową przed dniem wydzielenia. Jeżeli więc przychody i koszty dotyczące wydzielanych składników majątku związanych z Działalnością Handlową funkcjonującą w ramach Spółki jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, powstaną do dnia wydzielenia i zostaną rozpoznane przez Spółkę, prawa i obowiązki dotyczące rozliczenia takich przychodów i kosztów nie będą przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonania rozliczeń podatkowych w tym zakresie.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 3:

W przypadku podziału przez wydzielenie decydujące znaczenie ma okoliczność, czy dane prawo lub obowiązek powstało i istniało przed dniem wydzielenia. Wniosek taki wynika z literalnej wykładni art. 93c Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym sukcesji podlegają prawa i obowiązki „pozostające” w związku z przydzielonymi spółce przejmującej/spółce nowo powstałej składnikami majątku. W przepisie tym ustawodawca posłużył się czasem teraźniejszym. Stąd przedmiotem sukcesji mogą być wyłącznie „stany otwarte”, tj. prawa i obowiązki, które na dzień wydzielenia „pozostają” jeszcze w związku z przydzielonymi spółce przejmującej/spółce nowo powstałej składnikami majątku.

Z literalnej wykładni przepisu wynika zatem, że nie odnosi się on do praw i obowiązków, które „pozostawały” w związku z danymi składnikami majątku przed dniem wydzielenia. W konsekwencji, jeżeli dane prawo bądź obowiązek powstało przed dniem wydzielenia lub dotyczy okresu poprzedzającego podział (powinno być rozliczone w tym właśnie czasie), skutki podatkowe z nim związane ściśle wiążą się z rozliczeniami podatkowymi spółki dzielonej, tj. na dzień wydzielenia nie „pozostają” w związku z wydzielanym majątkiem. Tym samym, jeżeli przychody należne i - odpowiednio - związane z nim koszty dotyczące działalności wydzielonego majątku powstaną do dnia wydzielania i zostaną rozliczone przez spółkę dzieloną, prawa i obowiązki dotyczące rozliczenia takich przychodów i kosztów nie będą przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej.

Z kolei w przypadku gdy dane prawo bądź obowiązek powstanie w dniu wydzielenia lub po tej dacie (tj. „pozostaje” w dniu wydzielenia w związku ze składnikami majątku podlegającymi podziałowi), rozliczenia podatkowe z nim związane powinny dotyczyć wyłącznie podmiotu przejmującego/nowo zawiązanego.

Następstwo prawne (sukcesję generalną częściową) zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, należy rozumieć jako kontynuację - od dnia wydzielenia - rozliczeń podatkowych prowadzonych dotychczas przez spółkę dzieloną, a nie jako przejęcie przez spółkę przejmującą/nowo zawiązaną całości rozliczeń podatkowych wydzielanych części przedsiębiorstwa z okresu przed podziałem.

Przy wykładni art. 93c Ordynacji podatkowej istotne jest zastrzeżenie, że chodzi o prawa i obowiązki „pozostające w związku z przydzielonymi, m.in. w planie podziału, składnikami majątku”. Podatek dochodowy od osób prawnych odnosi się do osoby podatnika (a nie jego majątku) i co do zasady nie jest możliwe przypisanie zobowiązania podatkowego do określonych składników majątku.

W związku z powyższym trzeba wskazać, że przychody i koszty związane z Działalnością Handlową (tj. częścią przedsiębiorstwa, która w wyniku podziału zostanie przeniesiona na Wnioskodawcę) do dnia wydzielania będą stanowiły integralną część rozliczeń podatkowych Spółki.

Natomiast Wnioskodawca, powinien przyjąć obowiązek rozliczeń wyłącznie przychodów należnych i kosztów odpowiednio powstałych i potrąconych w dniu wydzielania lub po tej dacie oraz tych, które przed dniem podziału z uwagi na moment ich potrącenia nie będą mogły zostać uwzględnione przez Spółkę.

Reasumując, biorąc pod uwagę treść art. 93c Ordynacji podatkowej w zw. z art. 12 oraz art. 15 i 16 ustawy o CIT, w związku z podziałem Spółki przez wydzielenie, Wnioskodawca będzie miał prawo do uwzględnienia przychodów należnych i kosztów ich uzyskania związanych z Działalnością Handlową, powstałych i potrąconych w dniu wydzielenia albo po tej dacie oraz tych, które przed dniem podziału z uwagi na moment ich potrącenia nie będą mogły zostać uwzględnione przez Spółkę.

Powyższe stanowisko potwierdzone zostało przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualne z dnia 18 sierpnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.53.2017.3.MJ.

Stanowisko w zakresie pytania 4:

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę okoliczność, że przedmiotem sukcesji podatkowej nie mogą być prawa i obowiązki, które pozostają w związku z wydzielanymi składnikami majątku związanymi z Działalnością Handlową oraz fakt, że przychody i koszty dotyczące Działalności Handlowej (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) powstałe do dnia wydzielenia powinny zostać rozpoznane przez Spółkę, a prawa i obowiązki dotyczące rozliczenia takich przychodów i kosztów nie będą przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej, na Wnioskodawcę nie przejdzie prawo do ujęcia w rozliczeniach podatkowych części zaliczek na podatek dochodowy uiszczonych przez Spółkę.

W związku z faktem, że do dnia podziału przychody i koszty związane z Działalnością Handlową będą stanowić integralną część rozliczeń podatkowych Spółki, to Spółka, a nie Wnioskodawca, będzie uprawniona do uwzględnienia w zaliczkach na podatek dochodowy przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z Działalnością Handlową do dnia podziału Spółki.

Stanowisko Spółki Dzielonej znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 9 czerwca 2015 r., sygn. ITPB3/4510-145/15-5 /PS. Powyższe stanowisko potwierdzone zostało również przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 18 sierpnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB2-1. 4010.53.2017.3.MJ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia:

*   czy wydzielony zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiący Działalność Handlową przeniesiony do Spółki Przejmującej (Wnioskodawcy), jak również zespół składników materialnych i niematerialnych, który pozostanie w Spółce Dzielonej nie będzie skutkował powstaniem przychodu, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

*   czy Spółka Przejmująca (Wnioskodawca) będzie zobowiązana, zgodnie z art. 16g ust. 18 i ust. 19 oraz art. 16h ust. 3 i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w wyniku podziału w wysokości wynikającej z ksiąg Spółki Dzielonej oraz do kontynuowania polityki amortyzacji stosowanej przez Spółkę;

*   w jaki sposób Spółka Przejmująca (Wnioskodawca) powinna w związku z podziałem przez wydzielenie rozliczać przychody i koszty dotyczące bezpośrednio Działalności Handlowej (tj. działalności, która zostanie wydzielona do Wnioskodawcy);

*   w jaki sposób Spółka Przejmująca (Wnioskodawca) powinna w związku z podziałem przez wydzielenie rozliczyć zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych uiszczone przed dniem dokonania podziału, jeżeli w związku z podziałem nie będą zamykane księgi Spółki

– **jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie (pytanie Nr 1, 2, 3, 4) oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna ma zastosowanie do skutków podatkowych związanych z podziałem przez wydzielenie jedynie po stronie Wnioskodawcy, który wystąpił z niniejszym wnioskiem, natomiast nie ma zastosowania do pozostałych podmiotów uczestniczących w podziale, w tym do Spółki Dzielonej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawianego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.