Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.400.2025.1.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-24
Teza: Możliwość zastosowania do wynagrodzenia pracowników
naukowych oprócz 50% kosztów uzyskania przychodów
również kosztów uzyskania przychodów wynikających z art. 22
ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: instytut
koszt-koszty uzyskania przychodów
obowiązek-obowiązek płatnika
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania
przychodów.-Koszty w z tytułu stosunku służbowego,
stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz
pracy nakładczej.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 4-art. 22-ust. 2
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 4-art. 22-ust. 9-pkt 3

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

W dniu 24 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 kwietnia 2025 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Wnioskodawca, zwany dalej „Instytutem” jest instytutem badawczym w rozumieniu art. 1
    ust. 1 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r o instytutach badawczych (Dz. U. z 2019 r. poz.
    1350, z późn. zm.). Instytut nie posiada statusu państwowego instytutu badawczego w
    rozumieniu art. 21 ust. 1 ww. ustawy.
    Do podstawowej działalności Instytutu należy: prowadzenie badań naukowych i prac
    rozwojowych; przystosowanie wyników badań naukowych i prac rozwojowych do potrzeb
    praktyki; wdrażanie wyników badań naukowych i prac rozwojowych w ramach nauk
    przyrodniczych i technicznych (PKD 72.19.Z).
    Instytut zgodnie z art. 43 ust 1 ustawy o instytutach badawczych zatrudnia pracowników
    na stanowiskach naukowych, na podstawie umowy o pracę.
    Pracownikami naukowymi są pracownicy zatrudnieni na stanowiskach: profesora,
    profesora instytutu, adiunkta, asystenta.
    Do obowiązków pracowników naukowych należy realizacja zadań statutowych Instytutu, w
    szczególności: prowadzenie badań naukowych lub prac rozwojowych, wprowadzanie do
    praktyki wyników badań naukowych lub prac rozwojowych, podnoszenie swoich
    kwalifikacji, upowszechnianie osiągnięć naukowych, w tym poprzez publikacje oraz
    aktywny udział w życiu naukowym, kształcenie kadry naukowej, udział w pracach
    organizacyjnych Instytutu związanych z prowadzonymi badaniami naukowymi lub pracami
    rozwojowymi.
    Oprócz powyższych zadań, pracownicy naukowi wykonują inne zadania powierzone im
    przez Dyrektora Instytutu, w tym także takie o charakterze administracyjnym, np.
    uczestniczenie w różnych komisjach. Pracownicy naukowi Instytutu nie prowadzą
    działalności dydaktycznej, tj. nie kształcą studentów (jedynie sporadycznie prowadzą
    nadzór nad studentami w ramach organizowanych praktyk studenckich), nie prowadzą
    kształcenia w ramach szkoły doktorskiej lub studiów podyplomowych.
    Pracownicy naukowi podlegają okresowym ocenom dorobku naukowego i technicznego,
    dokonywanym przez Radę Naukową Instytutu (art. 44 ust. 3 i 4 ustawy o instytutach
    badawczych). Rada Naukowa, dokonując oceny, uwzględnia w szczególności liczbę i jakość
    patentów, wdrożeń, publikacji naukowych oraz prowadzonych i planowanych badań
    naukowych lub prac rozwojowych. Instytut jako pracodawca wypłaca swoim pracownikom
    naukowym wynagrodzenia za pracę, a także inne świadczenia mające swoje źródło w
    zawartym stosunku pracy.
    Pracownikom naukowym Instytutu z tytułu zatrudnienia wypłacane są następujące
    składniki wynagrodzenia, dodatki do płac oraz świadczenia związane z zatrudnieniem:
    1) wynagrodzenie zasadnicze (płaca zasadnicza lub ryczałtowa),
    2) dodatek funkcyjny dla pracowników zatrudnionych na stanowiskach: kierownika,
      zastępcy kierownika, pełniącym obowiązki koordynatora ds. systemu jakości w
      komórkach organizacyjnych,
    3) dodatek za pracę w godzinach nadliczbowych i w nocy,
    4) premia regulaminowa,
    5) dodatek za realizację projektów o szczególnym znaczeniu,

    6) dodatek naukowy,
    7) premia za publikacje,
    8) premia za kierowanie projektami finansowanymi ze środków krajowych lub
      międzynarodowych,
    9) nagroda za patenty i wzory użytkowe,
    10) dodatki przyznawane pracownikom realizującym projekty międzynarodowe,
      uprawniające do uczestnictwa w przedsięwzięciu Premia na horyzoncie,
    11) wynagrodzenie za czasową niezdolność do pracy,
    12) zasiłki i świadczenia z ubezpieczenia społecznego,
    13) świadczenia wypłacane z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych,
    14) nagrody jubileuszowe,
    15) nagroda pieniężna z tytułu święta branżowego,
    16) nagrody doraźne za szczególne osiągnięcia w pracy, jak również za wykonywanie
      dodatkowych prac, niewchodzących w zakres podstawowych obowiązków i prac
      szczególnie korzystnych dla Instytutu,
    17) nagroda roczna z zysku netto za rok poprzedni,
    18) jednorazowa odprawa pieniężna w związku z przejściem na emeryturę lub rentę,
    19) ekwiwalent za urlop wypoczynkowy,
    20) przychody z tytułu odbywania podróży służbowych przekraczających limity oraz
      ryczałty przysługujące pracownikom za używanie samochodu prywatnego do celów
      służbowych,
    21) opłacane przez pracodawcę składki za pracownika na rzecz Pracowniczych Programów
      Kapitałowych,
    22) inne przewidziane przepisami powszechnie obowiązującego prawa dodatki do
      wynagrodzenia.
    23) Jako płatnik, Instytut zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób
      fizycznych jest zobowiązany do obliczenia i poboru zaliczek na podatek dochodowy od
      osób fizycznych z uwzględnieniem właściwych kosztów uzyskania przychodów.
    Pytania
    1. Czy Instytut, jako płatnik zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, od
      wynagrodzeń wypłacanych pracownikom naukowym, z tytułu zatrudnienia w
      Instytucie w ramach stosunku pracy lub aktu mianowania, ma prawo od dnia 30
      listopada 2019 r. zastosować 50% koszty uzyskania przychodów, o których mowa w
      art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do całości
      wynagrodzenia tego pracownika, na które składają składniki wymienione w punkcie 11-
      22 (składniki wynagrodzenia wymienione w punktach 1-10 instytut traktuje jako
      wynagrodzenie stanowiące podstawę zastosowania 50% kosztów uzyskani przychodu)?
    2. Czy jeżeli wynagrodzenie pracownika naukowego, po pomniejszeniu o składki na
      ubezpieczenie emerytalne i rentowe korzysta z 50% kosztów uzyskania przychodu,
      możliwe jest zastosowanie kosztów ryczałtowych wynikających ze stosunku pracy z art.
      22 ust 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Państwa zdaniem – do wynagrodzenia pracownika naukowego, które po pomniejszeniu o
    składki na ubezpieczenie emerytalne i rentowe korzysta w całości z 50% kosztów
    uzyskania przychodu, możliwe jest zastosowanie kosztów ryczałtowych wynikających ze
    stosunku pracy z art. 22 ust 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    W myśl art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej,
      jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta
      w roku podatkowym.
    Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych –
    jednym ze źródeł przychodów jest:
      stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo
      w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją
      rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.
    Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz
      spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz
      wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło
      finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze,
      wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody,
      ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy
      ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za
      pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń
      częściowo odpłatnych.
    Zgodnie z art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku
      służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku
      pracy.
    Przechodząc do kwestii kosztów uzyskania przychodów, to zostały one uregulowane w
    przepisach rozdziału 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów
      lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów
      wymienionych w art. 23.
    Natomiast stosownie do art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy,
      spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej:
      1) wynoszą 250 zł miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 3000 zł – w
        przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z tytułu jednego stosunku
        służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;
      2) nie mogą przekroczyć łącznie 4500 zł za rok podatkowy - w przypadku gdy
        podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku
        służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;

      3) wynoszą 300 zł miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 3600 zł – w
        przypadku gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest
        położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, i podatnik nie
        uzyskuje dodatku za rozłąkę;
      4) nie mogą przekroczyć łącznie 5400 zł za rok podatkowy - w przypadku gdy
        podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku
        służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej,
        miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza
        miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, i podatnik nie uzyskuje dodatku
        za rozłąkę.
    Zatem, co do zasady, w przypadku uzyskiwania należności (przychodów) ze stosunku
    pracy, koszty uzyskania przychodów zostały określone kwotowo i ich wysokość zależy od
    ilości zawartych umów o pracę oraz miejsca położenia zakładu pracy, tj. czy podatnik
    zamieszkuje w miejscowości, w której znajduje się zakład pracy, czy też poza tą
    miejscowością.
    W odniesieniu do niektórych przychodów ustawodawca dopuścił możliwość ustalania
    kosztów zryczałtowanych. W przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich i
    praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi
    prawami, mają zastosowanie 50% koszty uzyskanego przychodu.
    W takim przypadku, koszty uzyskania przychodów ustala się zgodnie z przepisem art. 22
    ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że:
      Koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez
      twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w
      rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w
      wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty
      te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym
      miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie
      chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru
      stanowi ten przychód.
    W myśl art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu:
      1) działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury
        krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych,
        wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i
        audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru,
        kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki
        ludowej oraz dziennikarstwa;
      2) działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i
        cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;
      3) produkcji audialnej i audiowizualnej;
      4) działalności publicystycznej;
      5) działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej,
        popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;
      6) działalności konserwatorskiej;
      7) prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o
        prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2022 r. poz. 2509 oraz z 2024 r.
        poz. 1222 i 1254), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;
      8) działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej,
        badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

    Stosownie do art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami
      organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy
      obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które
      uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z
      pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z
      ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w
      nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.
    W myśl art. 32 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Za dochód, o którym mowa w ust. 2 i 3, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca
      przychody, o których mowa w ust. 1, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości
      określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 albo 3 lub ust. 9 pkt 1-3 oraz po odliczeniu
      potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne,
      o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a.
    Z literalnego brzmienia tego przepisu wynika, że nie ma możliwości jednoczesnego
    stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów oraz kosztów wynikających ze stosunku
    pracy zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Ustawodawca wyraźnie to wskazał przez użycie w tym przepisie sformułowania „lub”.
    Oznacza to, że skoro do przychodów pracowników naukowych stosują Państwo 50%
    koszty uzyskania przychodów, to brak jest podstaw do przyjęcia, że mają do nich również
    zastosowanie koszty uzyskania przychodów wynikające z art. 22 ust. 2 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych.
    Podsumowanie: jeżeli wynagrodzenie pracownika naukowego, po pomniejszeniu o składki
    na ubezpieczenie emerytalne i rentowe korzysta z 50% kosztów uzyskania przychodu,
    niemożliwe jest zastosowanie kosztów ryczałtowych wynikających ze stosunku pracy z art.
    22 ust 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Przedmiotem tej interpretacji jest odpowiedź w części dotyczącej możliwości zastosowania
    do wynagrodzenia pracowników naukowych, oprócz 50% kosztów uzyskania przychodów,
    również kosztów uzyskania przychodów wynikających z art. 22 ust. 2 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych. Natomiast w części dotyczącej możliwości zastosowania
    do wynagrodzenia pracowników naukowych 50% kosztów uzyskania przychodów wydano
    odrębne rozstrzygnięcie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.