Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.209.2025.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-01
Teza: Prawo do odliczenia podatku od inwestycji dotyczącej budowy
infrastruktury wodociągowo; kanalizacyjnej.
Słowa kluczowe: gmina
kanalizacja
odliczenia-prawo do odliczenia
wodociągi
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego

    Gmina (...) (dalej: Gmina, Wnioskodawca) jako jednostka samorządu terytorialnego działa
    zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym, wypełnia zawarte w tej ustawie zadania
    publiczne i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług od 24
    lipca 2000 r.
    Gmina realizuje następującą inwestycje pn.: „(...)”.
    Teren objęty zakresem budowy położony jest w miejscowościach (...) i (...) w gminie (...).
    Projektuje się budowę sieci kanalizacji sanitarnej wraz z pompownią i zasilaniem
    energetycznym na działkach ewidencyjnych (...): nr (...) oraz na działkach ewidencyjnych
    (...): nr (...).
    Przedmiotem zamierzenia budowlanego jest budowa:
    a) sieci kanalizacji sanitarnej grawitacyjnej odprowadzającej ścieki do:
        projektowanej pompowni na działce (...) (węzeł (...)) długości 2455,6 m,
        istniejącej sieci kanalizacji sanitarnej - węzeł (...) [działka (...)] długości 1348,1 m.
    Całkowita długość kanałów grawitacyjnych 3803,7 m, zagłębienie 1,25/4,35 m ppt przy
    założeniu średniego przykrycia 1,4 m ponad rurę.
    b) sieci kanalizacji sanitarnej tłocznej od projektowanej pompowni ścieków na działce (...)
      - węzeł (...) do studzienki rozprężnej na działce (...) - węzeł (...).
    Całkowita długość kanału tłocznego wynosi 492,0 m, zagłębienie kanału 1,45/3,0 przy
    założeniu średniego przykrycia rury 1,4 m.
    c) pompowni ścieków na działce (...) wraz z ogrodzeniem o wysokości 1,8 m, dojazdem
      technicznym. Pompownia zostanie wyniesiona 0,5 ponad teren.
    d) zasilania energetycznego pompowni zgodnie z warunkami (...) z dnia 7 sierpnia 2023 r.
      wraz z oświetleniem i sterowaniem.
    Inwestycja jest zgodna z zapisami MPZP Gminy (...), wydaną decyzją o uwarunkowaniach
    środowiskowych oraz uzgodnieniami. W ramach zadania konieczne będzie również
    przekroczenie potoku (...) oraz jego dopływów, na które inwestor uzyskał pozwolenie
    wodno-prawne.
    W ramach zadania budowana jest sieć kanalizacyjna bez przyłączy.
    Inwestycja będzie prowadzona głównie przez działki prywatne (ogrody, działki
    budowlane), działki gminne (drogi gminne gdzie kanał będzie prowadzony w pasie
    drogowym wzdłuż i w poprzek), działkę Wód Polskich.
    Działki stanowiące przedmiot realizacji inwestycji zabudowane są istniejącymi i w trakcie
    realizacji budynkami mieszkalnymi i gospodarczymi służącymi rolnictwu. W obrębie
    inwestycji przepływa potok (...) wraz z dopływami.
    W ramach zadania zostanie wybudowana sieć kanalizacji sanitarnej grawitacyjnej o
    średnicach dn150 i dn200 oraz tłocznej z rur PE90 wraz z pompownią i infrastrukturą. Na
    kanałach zostaną zabudowane studzienki PE, PVC 425, 600 oraz betonowe (żelbetowe) o
    średnicach 1000, 1200.
    Termin zakończenia realizacji inwestycji planowany jest pod koniec 2025 r. Przewidywana
    wartość inwestycji wyniesie około (...) zł brutto. W zakresie realizacji przedmiotowej
    inwestycji podatek VAT nie będzie kosztem kwalifikowanym.
    Zadanie będzie częściowo realizowane ze środków własnych, a częściowo objęte
    wsparciem ze środków Krajowego Planu Odbudowy i Zwiększania Odporności (KPO),
    zatwierdzony decyzją wykonawczą Rady (UE) z dnia 17 czerwca 2022 r. w sprawie

    zatwierdzenia oceny planu odbudowy i zwiększania odporności Polski COM(2022)268,
    zmieniony decyzją wykonawczą Rady (UE) z dnia 8 grudnia 2023 r. COM(2023)745 oraz
    decyzją wykonawczą Rady (UE) z dnia 16 lipca 2024 r. COM(2024)284.
    Gmina w dniu 1 kwietnia 2025 r. podpisała z Samorządem Województwa (...) (dalej:
    Jednostka Wspierająca) umowę o objęcie przedsięwzięcia wsparciem bezzwrotnym z
    planu rozwojowego w związku z realizacją przedsięwzięcia w ramach inwestycji B3.1.1
    „Inwestycje w zrównoważoną gospodarkę wodno-ściekową na terenach wiejskich”.
    Dofinansowanie z KPO wypłacone będzie po zakończeniu realizacji zadania
    inwestycyjnego. Mieszkańcy Gminy ani przedsiębiorcy nie partycypują w kosztach
    inwestycji.
    Budowana sieć kanalizacyjna będzie podłączona do funkcjonującej i obsługiwanej przez
    Gminę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej podpiętej do istniejącej oczyszczalni ścieków w
    (...), która jest wykorzystywana przede wszystkim w prowadzonej działalności
    gospodarczej w zakresie odpłatnego dostarczania wody oraz odprowadzania i
    oczyszczania ścieków.
    Ponoszone wydatki w odniesieniu do realizowanego zadania inwestycyjnego będą
    bezpośrednio i wyłącznie związane z ww. inwestycją i będą udokumentowane
    wystawionymi na Gminę (...) jako nabywcę, Urząd Gminy jako odbiorcę przez
    wykonawców/ dostawców fakturami VAT.
    Inwestorem przedsięwzięcia i użytkownikiem będzie Gmina i po zakończeniu inwestycji
    powstała infrastruktura będzie utrzymywana przez Gminę w sposób ciągły.
    Gmina będzie wykorzystywać przedmiot inwestycji do działalności opodatkowanej,
    bowiem do sieci zostaną podpięte jedynie podmioty zewnętrzne, tj. mieszkańcy Gminy.
    Zostaną zawarte z nimi umowy cywilnoprawne na podstawie, których będą oni obciążani
    przez Gminę opłatami za odbiór ścieków w wyniku których Gmina będzie osiągać dochody
    i odprowadzać VAT należny.
    Gmina nie będzie świadczyć usług (za pomocą wytworzonej infrastruktury) na rzecz
    odbiorców wewnętrznych (dokumentowanych notami księgowymi/obciążeniowymi).
    Powstała infrastruktura w wyniku realizowanej inwestycji służyć będzie zatem działalności
    opodatkowanej VAT - w zakresie odbioru ścieków na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Infrastruktura będąca przedmiotem wniosku będzie wykorzystywana przez Gminę wraz z
    jej jednostkami do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z 11
    marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.).

## Pytanie

Czy Gminie przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego VAT od
    realizowanej inwestycji pn.: „(...)”?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy w ramach realizowanej inwestycji pn.: „(...)” Gminie przysługuje
    prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego VAT od realizowanej inwestycji.
    Uprawnienie to wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z uwagi na
    fakt, iż Gmina będzie dokonywać odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, o
    którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. Z art. 8 ust. 1-2 ustawy o VAT. Do wytworzonych
    inwestycji Gmina nie podłączy żadnej swojej jednostki organizacyjnej. Gmina w ramach
    inwestycji wskazanej powyżej świadczyć będzie usługi związane z odbiorem ścieków
    jedynie dla odbiorców zewnętrznych (mieszkańców, przedsiębiorców). W związku z
    realizowaną usługą Gmina będzie obciążać mieszkańców fakturami z 8% stawką podatku
    VAT. Wykazany na fakturach podatek zostanie ujęty w rejestrach sprzedaży oraz w
    deklaracji Gminy.

    W podobnej sytuacji w dniu 10 marca 2017 r., została wydana przez Dyrektora Krajowej
    Informacji Skarbowej interpretacja podatkowa, sygn. 0461-ITPP2.4512.165.2017.1.DM.
    Gmina zwróciła się o wydanie interpretacji podatkowej w zakresie możliwości pełnego
    odliczenia podatku naliczonego oraz zwrot podatku w związku z realizowaną inwestycją
    dotyczącą gospodarki wodno-ściekowej. Gmina wybudowany odcinek sieci wodociągowej i
    kanalizacyjnej będzie wykorzystywała wyłącznie do realizowania czynności podlegających
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przedmiotowa sieć wodociągowa i
    kanalizacyjna nie będzie wykorzystywana przez jednostki organizacyjne tej Gminy. W
    związku z tym, Gmina stanęła na stanowisku, iż w związku z realizacją tej inwestycji będzie
    jej przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z
    wystawionych na Gminę faktur. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko
    Gminy, co do możliwości pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków
    poniesionych w związku z rozbudową sieci wodociągowej i kanalizacyjnej, za prawidłowe.
    Również podobna sytuacja zaistniała w interpretacji z dnia 15 marca 2017 r., sygn. 3063-
    ILPP2-3.4512.29.2017.2.AŻ, w której również uznano stanowisko Gminy za prawidłowe w
    zakresie możliwości 100% odliczenia podatku VAT naliczonego. Gmina w złożonym
    wniosku opisała, iż planuje rozpocząć inwestycję polegającą na rozbudowie sieci
    kanalizacyjnej. Rozbudowa sieci kanalizacyjnej ma na celu podłączenie do niej odbiorców
    indywidualnych, z którymi to Gmina podpisze umowy. Gmina stanęła na stanowisku, iż
    całość nowo wybudowanej sieci będzie przez nią wykorzystywana wyłącznie do czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, wobec czego ma ona pełne, tj. 100%
    prawo do odliczenia podatku naliczonego z wystawionych w związku z realizacją ww.
    inwestycji faktur. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko Gminy, co do
    możliwości pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku
    z rozbudową sieci wodociągowej i kanalizacyjnej, za prawidłowe.
    W podobnej sytuacji również Gmina (...) otrzymała interpretację z dnia 13 listopada 2024
    r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.751.2024.1.MJ, w której również uznano stanowisko Gminy
    za prawidłowe w zakresie możliwości 100% odliczenia podatku VAT naliczonego od
    realizowanej inwestycji związanej z rozbudową sieci wodociągowej z przyłączami do
    budynków w ramach budowy infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej na terenie
    Gminy z podziałem na części.
    Podsumowując w ocenie Gminy przysługiwać jej będzie pełne prawo do odliczenia
    podatku VAT z inwestycji pn.: „(...)”.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U.
    2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
        a) nabycia towarów i usług,
        b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.

    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje
    gdy:
        podatek odlicza podatnik podatku od towarów i usług,
        towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
    Warunkiem, który daje podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego jest związek
    zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
    Podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego od nabywanych towarów i usług, których nie będzie wykorzystywał do
    wykonywania czynności opodatkowanych (czyli czynności zwolnionych od podatku oraz
    niepodlegających temu podatkowi).
    Art. 88 ustawy zawiera listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Tylko podatnik podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności
    gospodarczej ma prawo do odliczenia podatku.
    Art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-
    przedmiotowy.
    Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i
    usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności:
        inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań, oraz
        mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r.
    poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
      niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę,
      kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i
      porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów
      komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Wskazali Państwo, że są zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i
    usług.
    Realizują Państwo inwestycję pn. „(...)”.
    Będą Państwo wykorzystywać przedmiot inwestycji do działalności opodatkowanej,
    bowiem do sieci zostaną podpięte jedynie podmioty zewnętrzne, tj. mieszkańcy Gminy.
    Zostaną zawarte z nimi umowy cywilnoprawne na podstawie, których będą oni obciążani
    przez Państwa opłatami za odbiór ścieków w wyniku, których będą Państwo osiągać
    dochody i odprowadzać VAT należny. Nie będą Państwo świadczyć usług (za pomocą
    wytworzonej infrastruktury) na rzecz odbiorców wewnętrznych.
    Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z
    realizacją Inwestycji.
    Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy,
    uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez
    zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej
    do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    W analizowanej sprawie oba warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy są
    spełnione. Są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i
    usług. Ponadto, jak wynika z opisu sprawy powstała infrastruktura w wyniku realizowanej
    inwestycji służyć będzie do działalności opodatkowanej VAT - w zakresie odbioru ścieków
    na podstawie umów cywilnoprawnych. Jednocześnie nie będą Państwo świadczyć usług
    (za pomocą wytworzonej infrastruktury) na rzecz odbiorców wewnętrznych.
    Zatem przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwot podatku należnego o kwoty
    podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki związane z
    realizacją inwestycji pn. „(...)”.
    Prawo to przysługuje Państwu, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art.
    88 ustawy.
    Państwa stanowisko jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Ponoszą
    Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego
    przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na
    wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w
    opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pojęcie „koszty kwalifikowalne” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są
    właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania
    wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają
    bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i
    przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie

    pomocne Państwu przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być
    kosztem kwalifikowalnym. Nie zajęto więc stanowiska w tej sprawie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.