Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.364.2022.3.WR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-22
Teza: Sprzedaż zabudowanej nieruchomości
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; podatek-podatek od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10

**Interpretacja indywidualna stanowisko jest prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku od towarów i usług **jest prawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 8 lipca 2022 r. wpłynął 8 lipca 2022 r. Wniosek w zakresie podatku od towarów i usług dotyczy:

­- opodatkowania sprzedaży zabudowanych działek nr \[…\],

­- zwolnienia od podatku dostawy zabudowanych działek nr \[…\] i \[…\], wraz z budynkami oraz infrastrukturą techniczną i komunikacyjną i możliwości rezygnacji ze zwolnienia,

­- prawa do prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości.

Wniosek uzupełnili Państwo pismem z 19 września 2022 r. (data wpływu : 19 września 2022 r.), które stanowiło odpowiedź na wezwanie z 2 września 2022 r.

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1\. Zainteresowana będąca stroną postępowania:

• \[…\]

2\. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

• \[…\]

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzeń przyszłych**

1\. Opis nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji

Zainteresowanym będącym stroną postępowania jest \[…\] (dalej: „Kupujący”) z siedzibą w \[…\] zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) jako podatnik VAT czynny.

Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania są \[…\](dalej: „Sprzedający”) z siedzibą w \[…\] zarejestrowana na potrzeby podatku VAT jako podatnik VAT czynny.

W dalszej części niniejszego wniosku Kupujący wraz ze Sprzedającym będą łącznie zwani „Zainteresowanymi” lub „Stronami”.

Kupujący zamierza nabyć w drodze umowy sprzedaży prawo użytkowania wieczystego nieruchomości położonej w \[…\] przy ul. \[…\] składającej się z następujących działek:

1) działki gruntu o numerze ewidencyjnym \[…\], położonej w miejscowości \[…\], w obrębie ewidencyjnym \[…\] , w gminie \[…\], w powiecie \[…\], w województwie \[…\], dla której Sąd Rejonowy w \[…\] (dalej: „Sąd Rejonowy”) prowadzi księgę wieczystą Nr \[…\];

2) działki gruntu o numerze ewidencyjnym \[…\], położonej w miejscowości \[…\], w obrębie ewidencyjnym \[…\], w gminie \[…\], w powiecie \[…\], w województwie \[…\], dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą \[…\];

wraz z prawem własności posadowionych na ww. działkach obiektów (dalej łącznie: „Nieruchomość”).

Planowana sprzedaż prawa użytkowania Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Kupującego, na podstawie umowy przyrzeczonej sprzedaży, zwana będzie w dalszej części niniejszego wniosku „Transakcją” lub „Umową Sprzedaży”.

W dniu \[…\] r., pomiędzy Sprzedającym a Kupującym została zawarta umowa przedwstępna sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości (dalej: „Umowa Przedwstępna”), jak również Kupujący uiścił na rzecz Sprzedającego zadatek na poczet Transakcji. Jednocześnie w Umowie Przedwstępnej Strony postanowiły, że Kupujący ma prawo przelewu praw (cesja) i obowiązków (przejęcie długu) wynikających z Umowy Przedwstępnej na rzecz dowolnego podmiotu, przy czym Kupujący może dokonać cesji wyłącznie na rzecz takiego podmiotu, który gwarantuje przejęcie w całości zobowiązań Kupującego wynikających z Umowy Przedwstępnej i ponosić będzie odpowiedzialność za jej wykonanie, posiadając środki pieniężne umożliwiające wykonanie zobowiązań ciążących na Kupującym na podstawie Umowy Przedwstępnej. Warunkiem ważności i skuteczności dokonania przelewu praw i przeniesienia obowiązków wynikających z Umowy Przedwstępnej na rzecz dowolnego podmiotu jest, że podmiot ten nie jest podmiotem konkurencyjnym w stosunku do Sprzedającego.

Sprzedający oraz Kupujący są zarejestrowani na potrzeby podatku VAT jako podatnik VAT czynny i będą zarejestrowani na potrzeby podatku VAT jako podatnik VAT czynny również na datę Transakcji.

Na działkach wchodzących w skład Nieruchomości znajdują się (i będą znajdowały się na datę Transakcji) obiekty wytworzone przy użyciu materiałów budowlanych takie jak: asfaltowo - betonowe utwardzenie terenu (plac) pełniące funkcję parkingu, kilkumetrowe wolnostojące latarnie wykonane z betonowych prefabrykatów pełniące funkcje oświetlenia terenu, zjazd na działkę gruntu o numerze ewidencyjnym \[…\] składającą się na Nieruchomość, ogrodzenie z wjazdem na ul. \[…\] oraz sieci przesyłowe należące do przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 § 1 kodeksu cywilnego (dalej: „KC”).

Informacje w przedmiocie usytuowania poszczególnych obiektów, które znajdują się i będą na datę Transakcji znajdować się na Nieruchomości oraz ich własności zostały przedstawione w Tabeli nr 1.

**Tabela nr 1**


| Nr działki | Opis obiektów znajdujących się na Nieruchomości | Informacja w przedmiocie tytułu własności do poszczególnych obiektów znajdujących się na Nieruchomości 
| […] | asfaltowo - betonowe utwardzenie terenu wraz z zjazdem na działkę (parking) | Sprzedający 
| sieć wodociągowa | przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 KC 
| sieć elektroenergetyczna | przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 KC 
| sieć kanalizacyjna | przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 KC 
| sieć telekomunikacyjna | przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 KC 
| oświetlenie zewnętrzne (latarnie z betonowych prefabrykatów) | Sprzedający 
| ogrodzenie wraz wjazdem | Sprzedający 
| […] | asfaltowo - betonowe utwardzenie terenu (parking) | Sprzedający 
| oświetlenie zewnętrzne (latarnie z betonowych prefabrykatów) | Sprzedający 
| sieć elektroenergetyczna | przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 KC 

Nieruchomość na chwilę obecną nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, natomiast na datę Transakcji miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego powinien zostać uchwalony dla Nieruchomości. Zgodnie z postanowieniami Umowy Przedwstępnej, jest to jeden z warunków, którego spełnienie jest wymagane dla zawarcia Umowy Sprzedaży. Niemniej jednak, Strony wskazują, iż powyższy warunek został zastrzeżony na korzyść Kupującego, co oznacza, iż Kupujący ma prawo żądać zawarcia umowy pomimo niespełnienia powyższego warunku, co oznacza, iż Strony nie mogą wykluczyć, że na datę Transakcji dla Nieruchomości nie zostanie uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.

Dla Nieruchomości wydano trzy decyzje o warunkach zabudowy z dnia \[…\] roku, znak: \[…\], z dnia \[…\] roku, znak \[…\] oraz z dnia \[…\] roku znak \[…\], z treści których wynika, że dla części działki numer \[…\] oraz dla działki \[…\] obrębu \[…\] położonych w \[…\], przy ulicy \[…\]ustalono warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku handlowo - usługowego wraz z infrastrukturą techniczną i elementami reklamowymi; przy czym rodzaj inwestycji oznaczono jako: zabudowa usługowa (w tym handel).

2\. Historia oraz dalsze informacje o Nieruchomości

Wszystkie obiekty, które będą znajdowały się na Nieruchomości na datę Transakcji, a których właścicielem będzie Sprzedający, zostały wybudowane jeszcze przed dokonaniem zakupu Nieruchomości przez Sprzedającego.

Sprzedający nabył prawo użytkowania wieczystego gruntu oznaczonego numerem działki \[…\] w dniu \[…\] r. na podstawie umowy sprzedaży, zaś prawo użytkowania wieczystego gruntu oznaczonego numerem działki \[…\] na podstawie umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego gruntu z dnia \[…\] r. Transakcje, w oparciu o które Sprzedający nabył prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości nie stanowiły dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa i zostały opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki.

Sprzedający miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości.

W momencie nabycia przez obecnego Sprzedającego na Nieruchomości oprócz obiektów opisanych powyżej i wskazanych w Tabeli nr 1 znajdował się również budynek magazynowo- biurowy, który został rozebrany przez Sprzedającego. Po rozbiórce i uprzątnięciu terenu Nieruchomość wykorzystywana była przez Sprzedającego jako parking.

Sprzedający nie ponosił i nie zamierza ponieść do daty Transakcji wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, któregokolwiek z obiektów posadowionych na Nieruchomości, które będą równe lub przekroczą 30% ich wartości początkowej.

Sprzedający nie jest stroną umowy najmu dotyczącej Nieruchomości (jako wynajmujący).

Nieruchomość nie była i nie będzie wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Sprzedający nabył Nieruchomość z zamiarem inwestycyjnym. W tym celu przedsięwziął pewne czynności mające na celu zwiększenie atrakcyjności Nieruchomości m.in. dokonał rozbiórki budynku magazynowo-biurowego położonego na Nieruchomości. Następnie, w wyniku zmiany zamierzeń Sprzedającego co do sposobu wykorzystania Nieruchomości, rozpoczął on użytkowanie Nieruchomości na potrzeby własne, tj. jako parking. Obecnie z uwagi na okoliczności rynkowe (wzrost wartości nieruchomości) Sprzedający zamierza zbyć Nieruchomość odnotowując zysk na planowanej sprzedaży.

Obiekty takie jak: asfaltowo - betonowe utwardzenie terenu (plac) pełniące funkcję parkingu, kilkumetrowe wolnostojące latarnie wykonane z betonowych prefabrykatów pełniące funkcje oświetlenia terenu, zjazd na działkę gruntu o numerze ewidencyjnym \[…\], ogrodzenie z wjazdem na ul. \[…\], zostały ujęte w rejestrze środków trwałych Sprzedającego jako osobne środki trwałe. Dla jasności Strony wskazują, że kilkumetrowe wolnostojące latarnie obecnie nie pełną funkcji oświetlenia terenu, gdyż - jak zostało wskazane to poniżej - Sprzedający nie jest stroną wiążących umów dotyczących dostawy mediów do Nieruchomości.

3\. Zakres Transakcji

W ramach Transakcji, dojdzie do kupna przez Kupującego od Sprzedającego prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości.

Przedmiotem Transakcji nie będą natomiast inne od Nieruchomości składniki majątku Sprzedającego. W szczególności Kupujący nie zakupi, ani nie przejmie żadnych wartości niematerialnych i prawnych, know-how, aktywów mogących stanowić tajemnicę przedsiębiorstwa, oznaczeń indywidualizujących przedsiębiorstwo Sprzedającego lub jego część, a także innych praw, wierzytelności, zobowiązań, czy też środków pieniężnych lub papierów wartościowych Sprzedającego.

Przede wszystkim, na Kupującego nie zostaną przeniesione, m.in.:

− prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego na nabycie Nieruchomości, czy realizację inwestycji na Nieruchomości;

− umowy o zarządzanie Nieruchomością;

− umowy zarządzania aktywami;

− należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Sprzedający nie jest i nie będzie na moment Transakcji stroną wiążących umów dotyczących dostawy mediów do Nieruchomości, w związku z czym Kupujący zawrze nowe umowy w tym zakresie.

Kupujący nie przejmie ksiąg rachunkowych prowadzonych przez Sprzedającego ani żadnych rachunków bankowych.

Na moment Transakcji Sprzedający nie będzie zatrudniał pracowników ani osób, dla których Nieruchomość byłaby zakładem pracy, w związku z tym jej nabycie przez Kupującego nie spowoduje skutku, że Kupujący stanie się stroną istniejących stosunków pracy. Nabycie Nieruchomości nie wiąże się również z przejściem zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 Kodeks pracy (j.t. Dz.U. z 2020 r., poz. 1320, ze zm.).

Nie jest planowana likwidacja Sprzedającego w szczególności bezpośrednio po przeprowadzeniu Transakcji. Jednocześnie, Sprzedający nie może przeprowadzenia likwidacji wykluczyć w przyszłości, zależnie od decyzji biznesowych.

4\. Wyodrębnienie Nieruchomości w przedsiębiorstwie Sprzedającego

Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał żadnego statutu, regulaminu czy dokumentu o podobnym charakterze, z którego wynikałoby formalne wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, czy fakt, że Nieruchomość stanowi wyodrębnioną jednostkę organizacyjną (np. oddział wyodrębniony w KRS).

Ponadto Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał odrębnego rachunku (subrachunku) bankowego, na który wpływają (będą wpływać) należności i są spłacane (będą spłacane) zobowiązania związane wyłącznie z wykorzystywaniem Nieruchomości przez Sprzedającego. Sprzedający nie prowadzi oddzielnych ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości, jak również nie sporządza odrębnego sprawozdania finansowego dla Nieruchomości (pozostanie to aktualne także w momencie dokonania Transakcji). Przychody, koszty oraz należności i zobowiązania związane z Nieruchomością nie są - i nie będą na moment Transakcji - ewidencjonowane za pomocą wydzielonych, odrębnych kont utworzonych dla Nieruchomości.

5\. Sposób wykorzystania Nieruchomości po Transakcji.

Po przeprowadzeniu Transakcji Kupujący zamierza wykorzystywać Nieruchomości w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (w planach jest przeprowadzenie inwestycji deweloperskiej). Kupujący nie planuje wykorzystywania Nieruchomości do działalności zwolnionej z VAT.

Dla przeprowadzenia takiej inwestycji kluczowe będzie zaangażowanie przez Kupującego znaczących środków majątkowych, w tym kapitału obrotowego, jak również zasobów ludzkich, szczególnie w postaci usług świadczonych przez zewnętrznych usługodawców. Zatem sposób wykorzystania Nieruchomości przez Kupującego będzie zdecydowanie różnił się od wykorzystywania Nieruchomości przez Sprzedającego.

6\. Inne okoliczności Transakcji

Sprzedający i Kupujący posiadają, jak i będą posiadać na moment Transakcji status podatników VAT czynnych, a Transakcja zostanie udokumentowana stosowną fakturą lub fakturami.

Jak wskazano powyżej, planowane jest, że Transakcja nastąpi w 2022 r. Strony wskazują, że w trybie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, złożyły do \[…\], w dniu 17 sierpnia 2021 r. oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT, w stosunku do dostawy Nieruchomości, wybierając tym samym opodatkowanie Transakcji podatkiem VAT.

Jednocześnie, kierując się tzw. ostrożnością procesową w treści Umowy Przedwstępnej, Sprzedający oraz Kupujący wskazali, iż pomimo złożenia uprzedniego oświadczenia do \[…\], o którym mowa powyżej ponownie oświadczają, że w trybie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, rezygnują ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w stosunku do dostawy Nieruchomości, w zakresie w jakim mogą one korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybierają opodatkowanie podatkiem VAT dostawę tych Nieruchomości.

W uzupełnieniu wskazali Państwo również klasyfikację przy uwzględnieniu przepisów Prawa budowlanego poszczególnych obiektów budowlanych i urządzeń budowlanych, które znajdują się na Nieruchomości, i które będą stanowiły przedmiot sprzedaży (przedmiot Transakcji). Wskazane informacje zostały przedstawione w poniższej tabeli:


| Numer działki | Obiekty | Klasyfikacja wg Prawa budowlanego (budynek/ budowla/urządzenie budowlane) 
| […] | asfaltowo - betonowe utwardzenie terenu wraz z zjazdem na działkę (parking) | budowla 
| oświetlenie zewnętrzne (latarnie z betonowych prefabrykatów) | budowla 
| ogrodzenie wraz z wjazdem | urządzenie budowlane 
|  
| […] | asfaltowo - betonowe utwardzenie terenu (parking) | budowla 
| oświetlenie zewnętrzne (latarnie z betonowych prefabrykatów) | budowla 

Przy czym:

1) sieć wodociągowa, sieć elektroenergetyczna, sieć kanalizacyjna, sieć telekomunikacyjna, które znajdują się i będą znajdować na datę Transakcji na działce o numerze ewidencyjnym **\[…\]** wchodzącej w skład Nieruchomości oraz

2) sieć elektroenergetyczna, która znajduje się i będzie znajdowała się na datę Transakcji na działce o numerze ewidencyjnym **\[…\]** wchodzącej w skład Nieruchomości,

**należą do przedsiębiorstwa**, o którym mowa w art. 49 § 1 KC.

W Państwa ocenie ww. **obiekty nie będą stanowiły części składowej Nieruchomości**, gdyż na podstawie art. 49 § 1 KC będą wchodziły w skład przedsiębiorstwa przesyłowego, jako infrastruktura przesyłowa. W takiej sytuacji należy uznać, że **nie będą one przedmiotem Transakcji**. W związku powyższym klasyfikacja ww. obiektów na gruncie przepisów Prawa budowlanego nie jest konieczna.

Wskazali Państwo również, że na Nieruchomości nie znajdują się ani nie będą znajdowały się na datę Transakcji żadne obiekty budowlane, które mogłyby być zakwalifikowane jako budynki w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego.

W uzupełnieniu doprecyzowali Państwo również zdarzenie przyszłe poprzez klasyfikację poszczególnych budowli znajdujących się na Nieruchomości i stanowiących przedmiot sprzedaży (Transakcji) zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia z 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz.U. z 1999 r., Nr 112, poz. 1316 ze zm., dalej: „**PKOB**”):


| Numer działki | Budowle | Klasyfikacja wg PKOB (symbole PKOB) 
| Sekcja | Dział | Grupa | Klasa 
| […] | asfaltowo - betonowe utwardzenie terenu wraz z zjazdem na działkę (parking) | 2 | 21 | 211 | 2112 
| oświetlenie zewnętrzne (latarnie z betonowych prefabrykatów) | 2 | 21 | 211 | 2112 
|  
|  | asfaltowo - betonowe utwardzenie terenu (parking) | 2 | 21 | 211 | 2112 
| […] | oświetlenie zewnętrzne (latarnie z betonowych prefabrykatów) | 2 | 21 | 211 | 2112 

**Pytania w zakresie podatku do towarów i usług**

1\. Czy Transakcja będzie stanowić czynność opodatkowaną VAT?

2\. Czy Transakcja będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT?

3\. Czy Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach Transakcji na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT?

**Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług**

Zdaniem Stron:

1\. Transakcja będzie stanowić czynność opodatkowaną VAT.

2\. Transakcja będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT.

3\. Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach Transakcji na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców

Ad 1.

Jedną z podstawowych zasad opodatkowania podatkiem VAT jest powszechność opodatkowania, która przejawia się tym, że generalnie cały obrót towarami i usługami jest objęty podatkiem VAT. W systemie VAT przewidziano jednak pewne wyjątki od tej zasady.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm., dalej: „Dyrektywa”) w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca, i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT stanowi implementację powyższej regulacji do krajowego porządku prawnego. Zgodnie z tym przepisem - Ustawy o VAT nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Co do zasady, dostawa nieruchomości stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Dopiero w przypadku uznania, że dana nieruchomość stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa możliwe jest wyłączenie takiej transakcji z zakresu opodatkowania. Sytuacja taka stanowi jednak wyjątek od ogólnej zasady powszechności opodatkowania. Mając na uwadze, że wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania mają charakter wyjątkowy, powinny podlegać ścisłej, literalnej wykładni.

Należy stwierdzić, że w ocenie Stron Transakcja stanowi transakcję podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (tzn. objętą zakresem opodatkowania tym podatkiem) - odpłatną dostawę towarów.

Brak jest bowiem podstaw do kwalifikowania jej jako transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, do której zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, nie stosuje się przepisów tej ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” rozumie się „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Z kolei Ustawa o VAT nie zawiera definicji pojęcia „przedsiębiorstwa” - wobec tego należy przyjąć, że posługuje się ona nim w znaczeniu nadanym mu art. 551 KC, zgodnie z którym:

„Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa) ;

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.”

W świetle przywołanych przepisów Transakcja nie będzie dotyczyć przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części. Przedmiotem sprzedaży ma być bowiem wyłącznie jeden składnik majątku Sprzedającego tj. Nieruchomość.

Przedmiotem Transakcji nie będą natomiast pozostałe składniki majątku Sprzedającego wymienione w art. 551 KC, a w szczególności:

• oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa),

• wierzytelności, prawa z papierów wartościowych środki pieniężne,

• prawa własności intelektualnej,

• tajemnice przedsiębiorstwa,

• czy też księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei, w myśl art. 552 KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych.

Definicja przedsiębiorstwa wprowadzona przepisami KC opiera się na przedmiotowym ujęciu przedsiębiorstwa, jako zbioru pewnych składników przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. W tym ujęciu sprzedaż przedsiębiorstwa będzie miała miejsce, gdy istotne składniki wymienione w art. 551 KC (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy w ramach danej transakcji.

Ze względu na autonomię prawa podatkowego wskazuje się, że definicja wynikająca z KC powinna być na gruncie VAT traktowana jedynie pomocniczo. Na gruncie VAT interpretacji pojęcia „przedsiębiorstwa” należy dokonywać przede wszystkim w oparciu o wykładnię prowspólnotową uwzględniając orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). W swoich wyrokach TSUE wskazywał, że dla oceny, czy mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub ZCP, istotne jest, czy aktywa łącznie jako przedsiębiorstwo mają zdolność prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej oraz czy nabywca ma zamiar prowadzenia przedsiębiorstwa. Nie oznacza to, że przy wykładni art. 6 ust. 1 Ustawy o VAT należy zupełnie pominąć art. 551 KC - przepis ten powinien być pomocniczo stosowany przy analizie opodatkowania zbycia nieruchomości.

Jednocześnie jednak, składnik majątku Sprzedającego będący przedmiotem zbycia tj. Nieruchomość nie może być również zakwalifikowana jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, czyli „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

ZCP tworzy zatem zbiór składników majątkowych, pozostających w takich wzajemnych relacjach, w których można mówić o nich jako o zorganizowanym zespole, a nie o zbiorze elementów, których jedyną cechą wspólną jest pozostawanie we władaniu jednego podmiotu. Dodatkowo elementy tego zbioru powinny wykazywać takie wzajemne powiązania funkcjonalne, aby mogły służyć kontynuowaniu danej działalności gospodarczej.

Z powyższego wynika zatem, że ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa mamy do czynienia w przypadku, gdy **łącznie** spełnione są następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2) zespół ten jest organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

W sytuacji przedstawionej we wniosku nie dojdzie do spełnienia wszystkich przedstawionych powyżej przesłanek.

Odnosząc się do powyższego trzeba wskazać, że - po pierwsze - zdaniem Stron w ogóle nie jest możliwe uznanie, że przedmiot planowanej sprzedaży, obejmujący jedynie Nieruchomość można kwalifikować jako „zespół” składników. Poza ww. składnikami Kupujący nie przejmuje bowiem od Sprzedającego innych składników przedsiębiorstwa wymienionych w art. 551 KC, takich jak:

• oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa),

• wierzytelności, prawa z papierów wartościowych środki pieniężne,

• prawa własności intelektualnej,

• tajemnice przedsiębiorstwa,

• czy też księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W konsekwencji przedmiot zamierzonej Transakcji nie spełnia przesłanek uznania go za „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 551 KC.

Kupujący nie staje się również stroną umów o pracę zawartych przez Sprzedającego, ani innych zawartych przez niego umów, takich jak umowy pożyczki, ubezpieczenia, rachunku bankowego, zastawu rejestrowego, czy umowy przelewu wierzytelności.

Po drugie, w analizowanym przypadku nie zachodzi przesłanka wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego zbywanego „zespołu” składników majątkowych.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP powinna mieć swoje miejsce w strukturze organizacyjnej danego podmiotu jako dział, wydział czy oddział itp. Wyodrębnienie organizacyjne powinno zostać dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Nie oznacza to jednocześnie, że możliwość przypisania np. kosztów do danego składnika majątkowego na podstawie prowadzonych ewidencji podatkowych stanowi o wyodrębnieniu finansowym.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako możliwość realizacji określonych zadań gospodarczych przez ZCP. ZCP musi obejmować elementy niezbędne do samodzielnego realizowania działań gospodarczych.

Aby zatem część przedsiębiorstwa mogła zostać uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Materialne i niematerialne składniki majątkowe wchodzące w skład ZCP muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej bez podejmowania dodatkowych działań mających na celu wyposażenie zespołu składników materialnych w zasoby niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z poglądem prezentowanym w orzecznictwie (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 11 lutego 2011 r., sygn. IPPP1/443-1237/10-2/ISZ): „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że:

• zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w istniejącej strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, zakład (potwierdzone w zatwierdzonej strukturze organizacyjnej w formie wewnętrznego aktu prawnego),

• wzajemne powiązanie składników wskazuje na istnienie zależności pomiędzy tymi składnikami (dopiero ich wspólne działanie prowadzi do realizacji określonej kategorii zadań gospodarczych),

• wyodrębnioną strukturą organizacyjną kieruje: kierownik, dyrektor, któremu podlegają pracownicy zatrudnieni w tej komórce organizacyjnej”.

Z kolei Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 4 marca 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.65.2019.3.AM uznał, że: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.

W odniesieniu do analizowanego zdarzenia przyszłego trzeba wskazać, że zbywane składniki majątku nie są wyodrębnione w powyższy sposób w strukturze przedsiębiorstwa Sprzedającego, co uniemożliwia zakwalifikowanie ich jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

W tym zakresie trzeba wskazać, w szczególności, że Sprzedający, na moment złożenia niniejszego wniosku, jak i w momencie Transakcji, nie posiada i nie będzie posiadał żadnego statutu, regulaminu czy dokumentu o podobnym charakterze, z którego wynikałoby formalne wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, czy też fakt, że Nieruchomość stanowi wyodrębnioną jednostkę organizacyjną.

Ponadto Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał odrębnego rachunku (subrachunku) bankowego, na który wpływają (będą wpływać) należności i są spłacane (będą spłacane) zobowiązania, związane wyłącznie z wykorzystywaniem Nieruchomości przez Zbywcę. Zbywca nie prowadzi oddzielnych ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości, jak również nie sporządza odrębnego sprawozdania finansowego dla Nieruchomości (będzie tak również w momencie dokonania Transakcji). Przychody, koszty oraz należności i zobowiązania związane z Nieruchomością nie są - i nie będą na moment Transakcji - ewidencjonowane za pomocą wydzielonych odrębnych kont utworzonych dla Nieruchomości.

Zbywany zespół składników nie jest ponadto wystarczający dla wykonywania przy jego pomocy (samodzielnie) funkcji gospodarczych.

Całokształt przedstawionych powyżej okoliczności świadczy o tym, że Transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części, a zatem będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu należy również odwołać się do wydanych przez Ministerstwo Finansów Objaśnień podatkowych z 11 grudnia 2018 r.: „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej: „Objaśnienia”).

Objaśnienia odnoszą się do nieruchomości komercyjnych rozumianych jako obiekty przeznaczone pod wynajem, a w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z Nieruchomością, na której nie znajdują się obiekty komercyjne. Zdaniem Stron zasadne jest jednak odwołanie się do treści Objaśnień, gdyż dają one wiele istotnych wskazówek dotyczących interpretacji pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa czy przedsiębiorstwa.

Zgodnie z Objaśnieniami, co do zasady, dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT. W tym zakresie, jako standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT, wskazano elementy takie jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom.

Dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT tylko w wyjątkowych okolicznościach, które zgodnie z Objaśnieniami, zachodzą wówczas, gdy po pierwsze, istnieje zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz, po drugie, istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Przy czym Minister Finansów doprecyzował, że w celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

1) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów;

2) umowy o zarządzanie nieruchomością;

3) umowy zarządzania aktywami;

4) należności o charakterze pieniężnym związanych z przenoszonym majątkiem.

Dodatkowo Minister Finansów wskazał, że w sytuacji, w której konieczne jest podejmowanie przez nabywcę dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki, wykluczona jest możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników „umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę”.

Odnosząc wytyczne zawarte w Objaśnieniach do sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji należy stwierdzić, że oprócz przeniesienia na Kupującego standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych, nie dojdzie do przeniesienia elementów innych niż standardowe.

Zgodnie z Objaśnieniami, czynnikiem decydującym o zakwalifikowaniu transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części jest jednoczesne: istnienie zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

W analizowanym przypadku nie można mówić o spełnieniu żadnego z wyżej wymienionych warunków. Kupujący nie ma zamiaru kontynuowania działalności prowadzonej do tej pory przez Sprzedawcę Nieruchomości. W analizowanym przypadku nie będzie również spełniony drugi warunek w postaci faktycznej możliwości kontynuowania działalności prowadzonej przez Sprzedającego. Przenoszony na Kupującego zespół składników nie umożliwia kontynuowania działalności prowadzonej przez Sprzedającego. W szczególności - jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego - na Kupującego nie zostaną przeniesione m.in.:

1) umowy o zarządzanie Nieruchomością;

2) umowy zarządzania aktywami;

3) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Mając na uwadze powyższą argumentację, Nieruchomość nie może być uznana za przedsiębiorstwo lub ZCP. Transakcji nie będzie towarzyszył transfer składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa, czy ZCP i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Przedmiot planowanej Transakcji stanowi zatem jedynie sprzedaż Nieruchomości, która nie jest wyodrębniona organizacyjnie, funkcjonalnie, ani finansowo.

Całokształt przedstawionych okoliczności przemawia zatem za uznaniem za prawidłowe stanowiska Stron, iż planowane nabycie Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad 2.

Na wstępie Strony podkreśliły, że celem niniejszego pytania nie jest określenie wysokości stawki VAT właściwej dla Transakcji, a jedynie potwierdzenie, że Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, a także, że będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT. Strony zdają sobie bowiem sprawę, że narzędziem służącym do potwierdzenia stawki VAT jest wiążąca informacja stawkowa (WIS).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W myśl art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego wynika, że grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym prawo użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części, które zostały na nim posadowione. Oznacza to również, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Dokonując wykładni pojęć budynku czy budowli użytych w art. 29a ust. 8 ustawy o VAT należy odwołać się do definicji legalnych zawartych w ustawie z dnia z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane (t.j.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 z późn. zm., dalej: „Prawo budowlane”). Zgodnie z art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, budynkiem jest obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Budowla została z kolei zdefiniowana w pkt 3 art. 3 Prawa budowlanego jako każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Katalog zawarty w definicji budowli ma przy tym charakter otwarty.

Urządzeniem budowlanym na gruncie Prawa budowlanego jest natomiast urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki (art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego).

Przepisy ustawy o VAT wprowadzają również zwolnienia dotyczące dostaw nieruchomości. Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT zostały określone w art. 43 Ustawy o VAT.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT zwolnieniu z podatku VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

a) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

b) złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT oświadczenie to musi zawierać:

1\. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2\. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, gdy oświadczenie jest składane właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego;

3\. adres budynku, budowli lub ich części.

Natomiast definicja pierwszego zasiedlenia została zawarta w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, zgodnie z którą pierwsze zasiedlenie, to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 10a zwolnieniu podlega także dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT stosuje się jedynie w przypadku łącznego spełnienia warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) i b) ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku VAT dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu rozstrzygnięcia, czy dostawa Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji będzie opodatkowana podatkiem VAT, w pierwszej kolejności istotne jest ustalenie, czy na datę Transakcji Nieruchomość stanowiła grunt zabudowany czy też niezabudowany.

Zdaniem Zainteresowanych, działki wchodzące w skład Nieruchomości będą stanowiły grunt zabudowany, ponieważ będą znajdowały się na nich obiekty, które zgodnie z Prawem budowlanym powinny zostać uznane za budowle, a które stanowią własność Sprzedającego.

W ocenie Stron klasyfikację poszczególnych obiektów budowlanych oraz urządzeń budowlanych znajdujących się na Nieruchomości z uwzględnieniem przepisów Prawa budowlanego przedstawia poniższa Tabela nr 2.

**Tabela nr 2**


| Nr działki | Nazwa naniesienia | Klasyfikacja naniesienia w ocenie Stron 
| […] | asfaltowo - betonowe utwardzenie terenu wraz z zjazdem na działkę (parking) | budowla 
| sieć wodociągowa | budowla 
| sieć elektroenergetyczna | budowla 
| sieć kanalizacyjna | budowla 
| sieć telekomunikacyjna | budowla 
| oświetlenie zewnętrzne (latarnie z betonowych prefabrykatów) | budowla 
| ogrodzenie wraz z wjazdem | urządzenie budowlane 
| […] | asfaltowo - betonowe utwardzenie terenu (parking) | budowla 
| oświetlenie zewnętrzne (latarnie z betonowych prefabrykatów) | budowla 
| sieć elektroenergetyczna | budowla 

Jak wynika ze stanowiska organów podatkowych, utwardzenie terenu spełniające np. funkcję parkingu stanowi budowlę zgodnie z przepisami Prawa budowlanego. Powyższe potwierdza m.in. stanowisko organu zawarte w interpretacji indywidualnej z dnia 4 lutego 2020 r. sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.764.2019.2.RG, jak również w interpretacji indywidualnej z dnia 12 lutego 2020 r. sygn. 0112-KDIL1-2.4012.657.2019.3.AG, w której organ wskazał:

„Na pierwszej działce o numerze 1 znajduje się parking, który w świetle przepisów prawa budowlanego stanowi budowlę. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie ww. parkingu. Od pierwszego zasiedlenia minął okres dłuższy niż 2 lata. Przy nabyciu ww. działki Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Ww. działka była i do momentu sprzedaży będzie wykorzystywana wyłącznie na potrzeby własne - jako parking dla pracowników zakładu Wnioskodawcy. Z uwagi na fakt, że na działce nr 1 znajduje się parking, który stanowi budowlę w świetle przepisów ustawy - Prawo budowlane - wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy - należy uznać za działkę zabudowaną”.

Ponadto, zgodnie ze stanowiskiem organu oraz sądów administracyjnych lampa zewnętrzna na słupie oświetleniowym także jest budowlą w rozumieniu prawa budowlanego. Powyższe wynika z treści interpretacji indywidualnej z dnia 2 października 2018 r. sygn. 0112-KDIL2- 1.4012.402.2018.2.MC, w której organ wskazał:

„Na działce nr \[…\] znajduje się także inny obiekt budowlany trwale związany z gruntem - lampa uliczna na słupie oświetleniowym, stanowiąca własność Miasta. Lampa jest czynna i oświetla dojazd do nieruchomości w tym rejonie. (\`(...)\`) Ponadto, lampa uliczna na słupie oświetleniowym stanowi budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r - Prawo budowlane”.

Co więcej, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 września 2012 r. o sygn. akt II FSK 203/11 oraz w wyroku z dnia 2 sierpnia 2017 r. o sygn. II FSK 1871/15 posługuje się stwierdzeniem „budowle w postaci słupów oświetleniowych (latarni ulicznych)”.

Mając na uwadze, że w ocenie Stron Nieruchomość powinna być potraktowana za teren zabudowany budowlami w celu wskazania prawidłowego sposobu opodatkowania dostawy Nieruchomości, kluczowe jest określenie czy i kiedy po wybudowaniu lub ulepszeniu budowli doszło do ich pierwszego zasiedlenia. Pozwoli to określić, czy Transakcja w zakresie Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Pojęcie pierwszego zasiedlenia było przedmiotem analizy TSUE. W wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection TSUE wskazał w szczególności, że użytkowanie budynku, budowli lub ich części na potrzeby własne przez właściciela, po zakończeniu ich budowy jest równoznaczne z ich pierwszym zasiedleniem. W rezultacie nie jest konieczne oddawanie gruntów w odpłatny najem lub dzierżawę podlegającą opodatkowaniu VAT. Zgodnie bowiem z treścią ww. wyroku TSUE:

„Jak wynika przede wszystkim z prac przygotowawczych do szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. 1977, L 145, s. 1), które pozostają wymierne do celów interpretacji dyrektywy VAT, w ramach zwolnień przewidzianych w jej art. 135 ust. 1 lit. j, kryterium „pierwszego zasiedlenia” budynku należy rozumieć jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora. W tychże pracach przygotowawczych stwierdzono, że kryterium to zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji. Z powyższej analizy historycznej nie wynika jednak, że użytkowanie budynku przez jego właściciela ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu”.

Zatem, jak wynika z treści orzeczenia: uzależnienie zwolnienia z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegających opodatkowaniu stanowi wadliwą implementację przepisów Dyrektywy. Stanowisko wyrażone przez TSUE znalazło odzwierciedlenie w orzecznictwie NSA (np. w wyroku NSA z dnia 23 listopada 2017 r. sygn. I FSK 312/16) oraz obecnym brzmieniu przepisów ustawy o VAT.

Jak wynika z opisanego na wstępie zdarzenia przyszłego:

a) wszystkie obiekty budowlane (budowle), które będą znajdowały się na Nieruchomości na datę Transakcji, a których właścicielem będzie Sprzedający, znajdowały się na Nieruchomości w momencie jej nabycia przez Sprzedającego;

b) nabycie przez Sprzedającego prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości, opodatkowane było podatkiem VAT według właściwej stawki. Sprzedający miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu ww. transakcji;

c) Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie Nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, od momentu jej nabycia, a nawet jeśli jakieś wydatki zostały poniesione to były one niższe niż 30% wartości początkowej obiektów budowlanych zlokalizowanych na działkach gruntu składających się na Nieruchomość. Jednocześnie należy wskazać, iż rozbiórka m.in. budynku magazynowo-biurowego znajdującego się na Nieruchomości na dzień jej nabycia przez Sprzedającego, nie stanowi wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

d) Sprzedający nabył Nieruchomość z zamiarem inwestycyjnym, następnie przez kilka lat była ona użytkowana przez Sprzedającego na potrzeby własne jako parking tj. związana była z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Sprzedającego.

Resumując, z uwagi na opisane okoliczności w państwa opinii należy przyjąć, że:

a) z pewnością do pierwszego zasiedlenia obiektów budowlanych (budowli) posadowionych na Nieruchomości doszło w \[…\] i \[…\] r. w ramach transakcji nabycia prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości przez Sprzedającego;

b) Nieruchomości zostały również zasiedlone przez Sprzedającego w związku z użytkowaniem Nieruchomości na potrzeby własne;

c) pomiędzy pierwszym zasiedleniem budowli posadowionych na Nieruchomości a datą Transakcji upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

− z uwagi na powyższe, Transakcja będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Sprzedający i Kupujący wskazują, że w trybie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, złożyli do \[…\], w dniu 17 sierpnia 2021 r. oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust.1 pkt 10) ustawy o VAT, w stosunku do dostawy Nieruchomości, wybierając tym samym opodatkowanie Transakcji podatkiem VAT, jak zostało opisane w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym.

Jednocześnie, kierując się tzw. ostrożnością procesową, Sprzedający oraz Kupujący pomimo złożenia uprzedniego oświadczenia do \[…\], o którym mowa powyżej, ponownie zawarli stosowne oświadczenie w Umowie Przedwstępnej.

W tym miejscu należy również rozważyć możliwość zastosowania do Transakcji zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość nie była i nie będzie wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Zważywszy na to, że art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT stosuje się do towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT, należy stwierdzić, że w przypadku Transakcji przesłanki do zastosowania zwolnienia wynikającego z tego przepisu nie zostaną spełnione.

Do Transakcji nie znajdzie również zastosowanie zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT. Jak bowiem wynika z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, zwolnienie od podatku VAT stosuje się do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów;

Warunkiem zastosowania tego zwolnienia, jest nieobjęcie dostawy zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jak wynika z treści opisu zdarzenia przyszłego oraz stanowiska własnego Wnioskodawcy, do Transakcji znajdzie zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, z którego zastosowania Strony zrezygnowały w złożonym zgodnie oświadczeniu. Wobec tego, do Transakcji nie znajdzie również zastosowania zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Jednocześnie, w przypadku uznania przez organ, iż pomimo znajdowania się na Nieruchomości ww. obiektów budowlanych w postaci budowli jest ona niezabudowana, wówczas należy wskazać, iż sprzedaż Nieruchomości jako terenu budowlanego będzie opodatkowana VAT. Jak wynika z treści opisu zdarzenia przyszłego, dla Nieruchomości wydano trzy decyzje o warunkach zabudowy z dnia \[…\] roku, znak \[…\], z dnia \[…\] roku, znak \[…\] oraz z dnia \[…\] roku znak \[…\], zgodnie z którymi dla części działki numer \[…\] oraz dla działki \[…\] obrębu \[…\] położonych w \[…\], przy ulicy \[…\] ustalono warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku handlowo - usługowego wraz z infrastrukturą techniczną i elementami reklamowymi; przy czym rodzaj inwestycji oznaczono jako: zabudowa usługowa (w tym handel). Dodatkowo należy zaznaczyć, że warunkiem transakcji jest, aby Nieruchomość została objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, określającym warunki jej zabudowy.

Zatem nawet gdyby Nieruchomość została potraktowana jako teren niezabudowany stanowiłaby ona teren budowlany, zgodnie z definicją zawartą w przepisie art. 2 pkt 33) ustawy o VAT, zgodnie z którym przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Wobec powyższego do Nieruchomości nie znalazłby zastosowania przepis art. 43 ust. 1 pkt 9) ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalania się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, bowiem Nieruchomość przy uznaniu przez organy podatkowe, że nie jest zabudowana budowlami i tak stanowić będzie teren budowlany którego dostawa podlegać powinna opodatkowaniu VAT według właściwej stawki tego podatku.

Jednocześnie, nawet w przypadku uznania przez organ, iż wyżej wymienione decyzje o warunkach zabudowy nie stanowią podstawy do uznania Nieruchomości za teren budowlany to należy podkreślić, iż na datę transakcji, Nieruchomość zostanie objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, określającym warunki jej zabudowy. Uchwalenie w stosunku do Nieruchomości miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego jest zdarzeniem warunkującym dokonanie Transakcji.

Podsumowując dotychczasowe rozważania, Strony stoją na stanowisku, że Transakcja, będzie podlegać opodatkowaniu VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT.

Ad 3.

W ocenie Wnioskodawców, w sytuacji, gdy na prawidłowo wystawionych przez Sprzedającego fakturach zostanie wykazany podatek VAT, Kupującemu będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku.

Przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wprowadza jedną z najistotniejszych zasad podatku VAT - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Uprawnienie to przysługuje zasadniczo wtedy, gdy nabyte towary i usługi będą wykorzystywane przez kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Dodatkowo, aby można było mówić o prawie do odliczenia, musi wystąpić podatek naliczony.

Zakładając, że nabycie przez Kupującego Nieruchomości zostanie opodatkowane podatkiem VAT według właściwej stawki, po stronie Kupującego wystąpi podatek naliczony w wysokości wynikającej z faktur otrzymanych przez Kupującego (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a Ustawy o VAT).

Ponadto, po przeprowadzeniu Transakcji Kupujący zamierza wykorzystywać Nieruchomość w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Kupujący nie planuje wykorzystywania Nieruchomości do działalności zwolnionej z VAT.

W Państwa opinii oznacza to, że spełnione będą zatem przesłanki odliczenia przez Kupującego podatku VAT naliczonego przy zakupie Nieruchomości przewidziane w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

Jednocześnie, w przypadku uznania za prawidłowe stanowiska Stron w zakresie dotyczącym pytania nr 1 i 2, do faktur wystawionych z tytułu sprzedaży Nieruchomości nie będzie miał zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT, zgodnie z którym odliczenie nie może mieć miejsca, jeśli transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Transakcja bowiem będzie opodatkowana VAT - powyższy przepis nie będzie stanowił przeszkody do odliczenia przez Kupującego podatku VAT wykazanego na fakturach.

Powyższe przemawia zatem za uznaniem za prawidłowe stanowiska Stron w zakresie pytania nr 3, iż Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług wynikającego z faktur dokumentujących sprzedaż Nieruchomości.

Reasumując, mając na uwadze, że nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych, przewidzianych w ustawie o VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług **jest** **prawidłowe**.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej: ustawą lub ustawą o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…)

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki/budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360).

Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa - w myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy, wątpliwości Zainteresowanych dotyczą w pierwszej kolejności kwestii, czy planowana Transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, nie wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej Transakcji sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy. Zbyciu będzie podlegała bowiem Nieruchomość składająca się z zabudowanych działek gruntu nr \[…\] i \[…\] oraz budowli (asfaltowo-betonowego utwardzenia terenu wraz ze zjazdem na działkę (parkingu i oświetlenia zewnętrznego (latarni z betonowych prefabrykatów). Przedmiotu transakcji nie sposób uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu powołanego przepisu.

Dokonując oceny zbywanych składników w kontekście wystąpienia w niniejszej sprawie dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, wskazać należy, że – jak wynika z opisu sprawy – Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał żadnego statutu, regulaminu czy dokumentu o podobnym charakterze, z którego wynikałoby formalne wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, czy fakt, że Nieruchomość stanowi wyodrębnioną jednostkę organizacyjną. Zatem sprzedawany zespół składników nie jest wyodrębniony organizacyjnie w przedsiębiorstwie Zbywcy.

Ponadto Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał odrębnego rachunku (subrachunku) bankowego, na który wpływają (będą wpływać) należności i są spłacane (będą spłacane) zobowiązania związane wyłącznie z wykorzystywaniem Nieruchomości przez Sprzedającego. Sprzedający nie prowadzi oddzielnych ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości, jak również nie sporządza odrębnego sprawozdania finansowego dla Nieruchomości (pozostanie to aktualne także w momencie dokonania Transakcji). Przychody, koszty oraz należności i zobowiązania związane z Nieruchomością nie są - i nie będą na moment Transakcji - ewidencjonowane za pomocą wydzielonych, odrębnych kont utworzonych dla Nieruchomości. Tym samym stwierdzić należy, że sprzedawany zespół składników nie będzie również wyodrębniony pod względem finansowym.

Co więcej jak wynika z okoliczności sprawy na Nabywcę nie zostaną przeniesione m.in. prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego na nabycie Nieruchomości, czy realizację inwestycji na Nieruchomości; umowy o zarządzanie Nieruchomością; umowy zarządzania aktywami; należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Zatem, z uwagi na powyższe ustalenia brak jest podstaw prawnych by uznać przedmiot zbycia za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Powyższe

W świetle przywołanych przepisów prawa i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że planowana sprzedaż prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości nie będzie sprzedażą ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W konsekwencji należy uznać, że w niniejszej sytuacji nie dojdzie do zastosowania wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Tym samym, skoro przedmiot planowanej transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie stanowiła sprzedaż poszczególnych składników majątku opodatkowaną na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą również kwestii opodatkowaniu VAT dostawy Nieruchomości według właściwej stawki.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku. Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” lub ich części. W tym zakresie należy odnieść się do treści art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W celu ustalenia czy w odniesieniu do przedmiotowej dostawy zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, kiedy względem ww. Budynku i budowli doszło do pierwszego zasiedlenia.

W opisie zdarzenia przyszłego wskazali Państwo, że Sprzedający nabył prawo użytkowania wieczystego gruntu oznaczonego numerem działki \[…\] w dniu \[…\] r. zaś prawo użytkowania wieczystego gruntu oznaczonego numerem działki \[…\] na podstawie umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego gruntu z dnia \[…\] r.

Wszystkie obiekty, które będą znajdowały się na Nieruchomości na datę Transakcji, a których właścicielem będzie Sprzedający, zostały wybudowane jeszcze przed dokonaniem zakupu Nieruchomości przez Sprzedającego. Jednocześnie Sprzedający nie ponosił i nie zamierza ponieść do daty Transakcji wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, któregokolwiek z obiektów posadowionych na Nieruchomości, które będą równe lub przekroczą 30% ich wartości początkowej.

Z powyższego wynika, że dostawa części Budowli posadowionych na działka \[…\] i \[…\], nie będzie miała miejsca w ramach pierwszego zasiedlenia lub w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Jak wynika bowiem z opisu zdarzenia przyszłego wskazane budowle zostały wybudowane odpowiednio przed \[…\] r. (w przypadku działki nr \[…\]) i przed \[…\] r. (w stosunku do działki nr \[…\]). Zatem od ich pierwszego zasiedlenia upłynął okres dłuższy niż dwa lata. Jednocześnie Sprzedający nie ponosił i nie zamierza ponieść do daty Transakcji wydatków na ulepszenie któregokolwiek z obiektów posadowionych na Nieruchomości, które będą równe lub przekroczą 30% ich wartości początkowej.

W konsekwencji dostawa ww. zabudowanych działek przy uwzględnieniu art. 29a ust. 8 ustawy podlega zwolnieniu z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10.

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy,

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W opisie zdarzenia przyszłego wskazali Państwo, że w trybie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, Strony złożyły do \[…\], w dniu 17 sierpnia 2021 r. oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT, w stosunku do dostawy Nieruchomości, wybierając tym samym opodatkowanie Transakcji podatkiem VAT.

Jednocześnie, kierując się tzw. ostrożnością procesową w treści Umowy Przedwstępnej, Sprzedający oraz Kupujący wskazali, iż pomimo złożenia uprzedniego oświadczenia do \[…\], o którym mowa powyżej ponownie oświadczają, że w trybie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, rezygnują ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w stosunku do dostawy Nieruchomości, w zakresie w jakim mogą one korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybierają opodatkowanie podatkiem VAT dostawę tych Nieruchomości.

W konsekwencji, w przypadku wyboru dla planowanej Transakcji opcji opodatkowania dostawy zabudowanych działek \[…\] i \[…\] Transakcja będzie opodatkowana właściwą stawką podatku.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą również prawa Nabywcy do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego oraz zwrotu nadwyżki podatku z tytułu Transakcji.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Okoliczności opisu sprawy wskazują, że zarówno Kupujący, jak i Sprzedający na dzień dokonania są podatnikami podatku VAT czynnymi. Ponadto Kupujący zamierza wykorzystywać Nieruchomość w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Kupujący nie planuje wykorzystywania Nieruchomości do działalności zwolnionej z VAT.

Jednocześnie jak wykazano powyżej planowana transakcja, w świetle przedstawionych we wniosku okoliczności, nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Planowana dostawa Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jednak w odniesieniu do planowanej Transakcji dostawy Nieruchomości, strony złożyły odpowiednie oświadczenie o wyborze opodatkowania tej dostawy. W związku z powyższym dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana.

Zatem w sytuacji, gdy transakcja dostawy Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT, wówczas Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu transakcji na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Podsumowując, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy wyłącznie Państwa zapytania w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Podkreślić ponadto należy, że ewentualna ocena zasadności zwrotu różnicy podatku VAT leży w kompetencji właściwego dla nabywcy organu podatkowego tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego/Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

− Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

− Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1\. z zastosowaniem art. 119a;

2\. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3\. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

− Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

\[…\] (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w \[…\]. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

− w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

− w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).