Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP3.4512.902.2016.2.ASz
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-29
Teza: wyłączenie z opodatkowania sprzedaży zespołu składników materialnych i niematerialnych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 grudnia 2016 r (data wpływu 16 grudnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z 10 marca 2017 r. (data wpływu 15 marca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania sprzedaży zespołu składników materialnych i niematerialnych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 grudnia 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania sprzedaży zespołu składników materialnych i niematerialnych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wniosek został uzupełniony pismem z 10 marca 2017 r. (data wpływu 15 marca 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie organu z 27 lutego 2017 r. znak: 2461-IBPP3.4512.902.2016.1.ASz.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (uzupełnione pismem z 10 marca 2017 r.):

Spółka zamierza sprzedać zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Zbycie to będzie obejmowało: majątek trwały, wyposażenie i zapasy magazynowe, przekazanie załogi pracowniczej, przejęcie kontrahentów oraz cesję praw (tj. pozwoleń na działalność, kontynuację wszelkich umów). Sprzedaż ta nie będzie obejmowała należności Spółki.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Z tego tytułu składa miesięczne deklaracje rozliczeniowe VAT-7.

Przeważającym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest pozostałe drukowanie, oznaczone kodem PKD 1,8.12.Z. Nadto Wnioskodawca w przedmiocie działalności ma wpisaną działalność oznaczoną w PKD kodami:

17.21.Z – produkcja papieru falistego i tektury falistej oraz opakowań z papieru i tektury;

17.23.Z – produkcja artykułów piśmiennych;

17.29.Z – produkcja pozostałych wyrobów z papieru i tektury;

18.13.Z – działalność usługowa związana z przygotowywaniem do druku;

18.14.Z – introligatorstwo i podobne usługi;

58.11.Z – wydawanie książek;

58.13.Z – wydawanie gazet.

Przedmiotem sprzedaży będzie część przedsiębiorstwa, z której będzie wydzielona jedynie jedna ruchomość w postaci samochodu osobowego oraz należności od klientów Wnioskodawcy, powstałe przed planowanym zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wnioskodawca po sprzedaży nie będzie natomiast prowadził już żadnej działalności gospodarczej.

Podnieść należy, iż przedmiotem sprzedaży będzie praktycznie całe przedsiębiorstwo, które będzie zdolne do prowadzenia niezależnej działalności, pomimo wyłączenia jednej ruchomości oraz należności od klientów Wnioskodawcy. Z powyższych względów nie występuje w istniejącym przedsiębiorstwie organizacyjne, funkcjonalne i finansowe wyodrębnienie tej części przedsiębiorstwa, która ma być przedmiotem sprzedaży.

Nabywca sprzedawanej części przedsiębiorstwa będzie prowadził działalność jako samodzielny podmiot, która to działalność będzie tożsama z przedmiotem działalności Wnioskodawcy, tj. zgodnie z opisem w pierwszej części niniejszego pisma. Nadto do części przedsiębiorstwa, będącego przedmiotem planowanej sprzedaży zostaną przypisani pracownicy Spółki, którzy będą nadal pozostawali w stosunku pracy w trybie art. 231 kodeksu pracy, tj. w ramach tzw. „przeniesienia zakładu pracy”.

Mając na uwadze fakt, iż przedmiotem planowanej sprzedaży części przedsiębiorstwa ma być praktycznie całe przedsiębiorstwo, bez wymienionych wyżej należności oraz samochodu osobowego, należy uznać iż zespół składników materialnych i niematerialnych będzie wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa opisanej w stanie faktycznym nie będzie rodziło obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 551 ustawy Kodeks cywilny przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. W szczególności przedsiębiorstwo obejmuje:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa została natomiast zdefiniowana w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT jako zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) wyodrębniony organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podnieść należy, iż ocena, czy w danym przypadku mamy do czynienia z przedsiębiorstwem/zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, musi być dokonywana na tle konkretnego stanu faktycznego (vide: wyrok WSA w Warszawie z dnia 27 maja 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2982/10, orzeczenie prawomocne), a jej przedmiotem winno być nie to, co zostało wyłączone ze zbycia, ale to, co jest przedmiotem tego zbycia. Dla wyłączenia z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie wystarcza zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej (vide: wyrok WSA w Poznaniu z dnia 21 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Po 132/10, orzeczenie prawomocne), gdyż zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębny zakład, lecz taka część mienia, która ma potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy (vide: wyrok WSA w Kielcach z dnia 13 sierpnia 2009 r., sygn. akt I SA/Ke 225/09, orzeczenie prawomocne). W przedstawionym stanie faktycznym mamy do czynienia z co najmniej ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w powyższym rozumieniu. Przemawia za tym fakt przejścia na nabywcę nie tylko majątku trwałego, wyposażenia, zapasów magazynowych należących do spółki, ale też cesja umów, zezwoleń na prowadzenie określonej działalności gospodarczej, czy przekazanie pracowników w rozumieniu przepisów prawa pracy. Bez znaczenia, pozostaje wyłączenie z planowanej sprzedaży należności spółki, gdyż nie wpływają one na utratę istoty przedsiębiorstwa, jego funkcjonalności. Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi natomiast wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega VAT, stosownie do brzmienia art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (vide: wyrok NSA z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. akt I FSK 1586/11, orzeczenie prawomocne). Powyższe potwierdzają organy podatkowe, m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 17 lutego 2014 r., nr IBPP4/443-605/13/LG, który stwierdził, że nawet jeśli zobowiązania i należności nie zostaną przeniesione na nabywcę, nie oznacza to, że zbywana masa majątkowa nie może być uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Istotne znaczenie ma bowiem ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Natomiast przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 ww. ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Pojęcie „transakcji zbycia”, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ponieważ przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa” posłużyć się należy w tym zakresie definicją sformułowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 459).

Według art. 551 Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 k.c. czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Wyłączenie więc ze zbycia istotnych elementów przedsiębiorstwa, powoduje, że mamy do czynienia ze sprzedażą sumy składników majątkowych, a nie ze sprzedażą przedsiębiorstwa. Jeśli natomiast wyłączone ze zbycia składniki przedsiębiorstwa nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako takiego, wówczas czynność taka na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług uznana będzie za zbycie przedsiębiorstwa, chociaż nie obejmuje ona wszystkich jego składników.

Zatem, jak wynika z powołanego art. 552 Kodeksu cywilnego, strony – poza wyłączeniami wynikającymi z przepisów szczególnych – mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa określoną w art. 551 Kodeksu cywilnego. Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa

C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Wnioskodawca, który jest czynnym podatnikiem podatku VAT, zamierza sprzedać zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Zbycie to będzie obejmowało: majątek trwały, wyposażenie i zapasy magazynowe, przekazanie załogi pracowniczej, przejęcie kontrahentów oraz cesję praw (tj. pozwoleń na działalność, kontynuację wszelkich umów). Sprzedaż ta nie będzie obejmowała należności Spółki. Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Z tego tytułu składa miesięczne deklaracje rozliczeniowe VAT-7. Przedmiotem sprzedaży będzie część przedsiębiorstwa, z której będzie wydzielona jedynie jedna ruchomość w postaci samochodu osobowego oraz należności od klientów Wnioskodawcy, powstałe przed planowanym zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wnioskodawca po sprzedaży nie będzie natomiast prowadził już żadnej działalności gospodarczej. Przedmiotem sprzedaży będzie praktycznie całe przedsiębiorstwo, które będzie zdolne do prowadzenia niezależnej działalności, pomimo wyłączenia jednej ruchomości oraz należności od klientów Wnioskodawcy. Z powyższych względów nie występuje w istniejącym przedsiębiorstwie organizacyjne, funkcjonalne i finansowe wyodrębnienie tej części przedsiębiorstwa, która ma być przedmiotem sprzedaży. Nabywca sprzedawanej części przedsiębiorstwa będzie prowadził działalność jako samodzielny podmiot, która to działalność będzie tożsama z przedmiotem działalności Wnioskodawcy. Nadto do części przedsiębiorstwa, będącego przedmiotem planowanej sprzedaży zostaną przypisani pracownicy Spółki, którzy będą nadal pozostawali w stosunku pracy w trybie art. 231 kodeksu pracy, tj. w ramach tzw. „przeniesienia zakładu pracy”. Mając na uwadze fakt, iż przedmiotem planowanej sprzedaży części przedsiębiorstwa ma być praktycznie całe przedsiębiorstwo, bez wymienionych wyżej należności oraz samochodu osobowego, Wnioskodawca uznaje, że zespół składników materialnych i niematerialnych będzie wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treść powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że przedmiotem sprzedaży będzie w istocie przedsiębiorstwo – Wnioskodawca wskazuje to wprost w opisie sprawy podając również, że nabywca sprzedawanej części przedsiębiorstwa będzie prowadził działalność jako samodzielny podmiot, która to działalność będzie tożsama z przedmiotem działalności Wnioskodawcy. Wyłączenie nie wpłynie na zdolność prowadzenia niezależnej działalności, a po sprzedaży Wnioskodawca nie będzie już prowadził żadnej działalności.

Tym samym skoro przedmiotem planowanej transakcji będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, to tym samym sprzedaż, o której mowa w niniejszym wniosku będzie stanowić czynność objętą dyspozycją art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, czyli nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Organ pragnie zauważyć, że pomimo identycznego skutku podatkowego dla podatnika podatku od towarów i usług (wyłączenie z opodatkowania przedmiotowej sprzedaży) – pojęcia „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa” nie są tożsame, a w rozpatrywanej sprawie ma miejsce sytuacja, w której przedmiotem zbycia jest całe przedsiębiorstwo. W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa opisanej w stanie faktycznym nie będzie rodziło obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, jest nieprawidłowe.

Zaznaczyć należy, że w przypadku zmiany stanu prawnego lub zmiany któregokolwiek elementu zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwicach, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.