Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.129.2019.2.BM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-13
Teza: czy: -prace prowadzone przez Wnioskodawcę przy realizacji poszczególnych produktów, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów ustawy CIT, w szczególności na gruncie art. 4a pkt 26 ustawy CIT, -w kosztach kwalifikowanych określanych dla potrzeb art. 18d ustawy CIT, Wnioskodawca może ująć w ramach przewidzianych w ustawie CIT limitów: - wynagrodzenia wypłacane przez Spółkę Pracownikom oraz Zleceniobiorcom, w zakresie w jakim wykonują oni prace związane z działalnością badawczo-rozwojową Spółki, zgodnie z prowadzoną przez Spółkę ewidencją czasu pracy oraz szczegółową ewidencją księgową; - składki od tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, finansowane przez płatnika
Słowa kluczowe: koszt-koszty kwalifikowane; odliczenia-odliczenie od dochodu; odliczenia-warunki odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; prace-prace badawczo-rozwojowe; pracownik; ulga; wynagrodzenia; zatrudnianie (zatrudnienie)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 marca 2019 r. (data wpływu 28 marca 2019 r.), uzupełnionym 28 maja 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   prace prowadzone przez Wnioskodawcę przy realizacji poszczególnych produktów, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów ustawy CIT, w szczególności na gruncie art. 4a pkt 26 ustawy CIT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe,**
*   w kosztach kwalifikowanych określanych dla potrzeb art. 18d ustawy CIT, Wnioskodawca może ująć w ramach przewidzianych w ustawie CIT limitów:
    *   wynagrodzenia wypłacane przez Spółkę Pracownikom oraz Zleceniobiorcom, w zakresie w jakim wykonują oni prace związane z działalnością badawczo-rozwojową Spółki, zgodnie z prowadzoną przez Spółkę ewidencją czasu pracy oraz szczegółową ewidencją księgową;
    *   składki od tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, finansowane przez płatnika

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2) –**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 marca 2019 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych zakresie ulgi badawczo-rozwojowej. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 10 maja 2019 r. Znak 0111-KDIB1-3.4010.129.2019.1.BM wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 28 maja 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej jako: „Wnioskodawca”, „Spółka”, „Firma”) działa w branży IT. Głównym partnerem technologicznym spółki jest firma I. Spółka oprócz ugruntowania partnerstwa z I została partnerem firmy Z (w zakresie aplikacji mobilnych) i firmy S (w zakresie rozwiązań do wizualizacji, wyszukiwania i analizy danych). Firma pracuje również nad własnymi aplikacjami w obszarze mobilnym. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka nie uzyskuje przychodów z kapitałów pieniężnych.

Wnioskodawca świadczy usługi m.in. z zakresu analizy biznesowej i technicznej, projektowania, instalacji i konfiguracji rozwiązań, migracji danych czy raportowania i analizy.

Spółka koncentruje się na wdrażaniu i utrzymaniu rozwiązań wspierających zarządzanie zasobami oraz utrzymanie ruchu (klasy EAM - zarządzanie zasobami/majątkiem), jak i systemów wspierających zarządzanie usługami IT (klasy ITSM - zarządzanie usługami IT). Dodatkowym zakresem kompetencyjnym są technologie powiązane z wcześniej wymienionymi systemami klasy EAM i ITSM tj.: systemy analityczne (BI i PM), szyny integracyjne (EAI), systemy obiegu dokumentów (EOD), Internet of Things (loT), aplikacje mobilne, aplikacje dedykowane. Tradycyjny projekt wdrożeniowy obejmuje elementy konsultacji biznesowych, migracji danych, parametryzacji, ale też customizacji (tworzenia zmian do standardowej wersji oprogramowania). Powstałe w ramach projektów zmiany i związane z nimi prawa autorskie są przenoszone w ramach umów wdrożeniowych na klientów końcowych.

Aktualnie Spółka współpracuje z kilkoma dużymi klientami i realizuje, bądź zrealizowała, kilka projektów pozyskując cenne referencje. Firma działa w sektorze B2B zarówno publicznym, jak i komercyjnym, w branży transportowej, chemicznej, gazowej, energetycznej, itd. Klientami Spółki są średnie i duże przedsiębiorstwa realizujące kilkumiesięczne projekty wdrożeniowe ww. systemów bądź też projekty utrzymaniowe.

Pracownicy posiadają wiedzę o nowych technologiach aplikacji internetowych, baz danych, systemu operacyjnego, mobilnych rozwiązań i platform raportowych. Mogą również korzystać z szerokiej wiedzy w zakresie technologii branżowych, a także doświadczenia płynącego z dekad prac nad zarządzaniem usługami IT i doświadczenia na rynku w sferze biznesowej i technicznej. Pracownicy brali lub biorą obecnie udział w wielu istotnych wdrożeniach m.in. systemów EAM/ITSM, zarówno na polskim rynku, jak i za granicą. Osoby te w projektach pełnią rolę kierowników projektów, architektów IT, analityków, konsultantów i programistów. Doświadczenie poparte jest certyfikatami produktowymi i technicznymi firmy I oraz certyfikatami z obszaru metodyk prowadzenia projektów, ITILa oraz technik analitycznych.

Wnioskodawca planuje dywersyfikacje działań i koncentrację na innych obszarach aktywności (nie tylko na systemach klasy EAM i ITSM). W ramach tego podjęte zostały już działania handlowe. Mocno akcentowaną sferą są np. aplikacje mobilne, integracja systemów oraz aplikacje dedykowane.

Z uwagi na planowaną realizację kilku potencjalnych kierunków prac rozwojowych i działalności badawczo-rozwojowej (dalej też jako: „B+R”) oznaczającej działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kierunki prac B+R obejmują na chwile obecną opracowanie:

1.  zintegrowanego systemu mobilnego mogącego działać samodzielnie lub integrującego się z systemem EAM i ITSM firmy I jak i innymi systemami tej klasy. Jako opcję planuje się wykorzystanie możliwości sterowania aplikacji głosem jak i integrację rozwiązania z I W,
2.  adapterów do systemów trzecich w technologii (Intenet of Things),
3.  rozwiązań w zakresie predictive maintenance pozwalające prognozować pewne zachowania urządzeń, a przez to działać wyprzedzająco w zakresie ich utrzymania,
4.  dedykowanego rozwiązania wspierającego zarządzanie majątkiem kolejowym.

Spółka nie wyklucza w przyszłości poszerzenia kierunków prac B+R o inne rozwiązania, w związku z którymi będą ponoszone wydatki na prace badawczo-rozwojowe.

Powyższe rozwiązania po ich przetestowaniu mogą zostać dodane do oferty i wykorzystywane jako powtarzalne elementy projektów wdrożeniowych dzięki czemu zostaną ograniczone koszty projektowe, a dzięki sprzedaży gotowych elementów zwiększy się marża Spółki.

Wnioskodawca w Polsce zatrudnia na podstawie umowy o pracę wysokiej klasy specjalistów, w zespołach zajmujących się opracowywaniem nowego oprogramowania i rozwiązań informatycznych oraz współpracuje dodatkowo z niezależnymi konsultantami na podstawie umów cywilnoprawnych. Spośród pracowników i współpracowników zaangażowanych przez Spółkę można wyróżnić grupę informatyków i innych specjalistów pracujących w zespołach zajmujących się bezpośrednio opracowywaniem i testowaniem nowych lub ulepszonych rozwiązań, które Wnioskodawca następnie sprzedaje swoim klientom. Osoby zatrudnione w zespołach opracowujących i testujących nowe lub ulepszone produkty przeznaczają tylko cześć swojego czasu pracy na wyżej wymienioną działalność, a w pozostałym zakresie angażowani są w działalność badawczo-rozwojową.

Spółka nie posiada sformalizowanego działu B+R, większość pracowników to pracownicy techniczni z wiedzą i doświadczeniem w zakresie tworzenia oprogramowania.

Działalność pracowników związanych z pracami B+R polega na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych i ulepszonych produktów, procesów i usług.

Zgodnie z opisem we wniosku, pracownicy wykonujący zadania z zakresu działań badawczo-rozwojowych odpowiedzialni są za opracowanie autorskich, twórczych rozwiązań z wykorzystaniem swoich wysokich kwalifikacji i najnowszej dostępnej wiedzy, które to rozwiązania wykorzystywane są do opracowywania znacznie ulepszonych lub zupełnie nowych produktów, procesów i usług.

Pracownik nie wykonuje prac związanych z działalnością badawczo-rozwojową podczas nieobecności w pracy spowodowanej np. urlopem lub inną usprawiedliwioną nieobecnością. W konsekwencji, wynagrodzenie za czas nieobecności wraz ze składkami na rzecz zakładu ubezpieczeń społecznych nie będą stanowiły kosztów kwalifikowanych.

Pracownicy i zleceniobiorcy zajmujący się wykonywaniem czynności B+R, analogicznie do innych pracowników i zleceniobiorców, zobowiązani będą do ewidencjonowania czasu pracy na czynności B+R i pozostałe czynności w systemie informatycznym stanowiącym wewnętrzną ewidencję czasu pracy.

W związku z powyższym, Wnioskodawca zamierza w zakładowym planie kont wyodrębnić w ramach kont zespołu 5 konto 506 „R&D”, na którym ewidencjonowane są aktualnie wszystkie wydatki związane z działalnością badawczo-rozwojową Spółki. Wnioskodawca zamierza otworzyć w ramach wskazanego konta dodatkowe konta analityczne:

*   koszty R&D - wynagrodzenia umowy o pracę,
*   koszty R&D - wynagrodzenia umowy cywilne,
*   koszty R&D - ubezpieczenia społeczne umowy o pracę,
*   koszty R&D - ubezpieczenia społeczne umowy cywilne.

Na wskazanych kontach analitycznych ewidencjonowane będą z wykorzystaniem miejsca powstania kosztów (MPK), przypisanych poszczególnym pracownikom biorącym bezpośrednio udział w opracowywaniu i testowaniu nowych lub ulepszonych rozwiązań, koszty ich wynagrodzeń oraz finansowanych przez Wnioskodawcę składek na ubezpieczenia społeczne od tych wynagrodzeń poniesione przez Wnioskodawcę w odpowiednim okresie.

Wnioskodawca zamierza wprowadzić do umów o pracę oraz umów cywilnoprawnych zawartych oraz zawieranych w przyszłości z osobami zaangażowanymi bezpośrednio w opracowywanie i testowanie nowych lub ulepszonych produktów zapisy wskazujące, że w zakres obowiązków danej osoby wchodzi również uczestnictwo w pracach badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca zamierza skorzystać z odliczenia od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18d ustawy CIT, kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako: „ustawa CIT”). W tym celu, w zeznaniu podatkowym CIT-8 Wnioskodawca zamierza wykazać i odliczyć poniesione w danych latach koszty kwalifikowane wynagrodzeń pracowników i współpracowników biorących bezpośrednio udział w opracowywaniu i testowaniu nowych lub ulepszonych rozwiązań oraz finansowanych przez Wnioskodawcę składek na ubezpieczenia społeczne od tych wynagrodzeń.

Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego w rozumieniu ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz.U. z 2018 r. poz. 141). Działalność Wnioskodawcy, polegająca na tworzeniu, testowaniu, wdrażaniu i utrzymaniu rozwiązań programistycznych nie stanowi badań podstawowych w rozumieniu art. 4a pkt 27 lit. a) ustawy CIT. Wskazane wydatki na wynagrodzenia i składki na ubezpieczenia społeczne stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów ustawy CIT. Koszty realizowanych prac w zakresie opisanych projektów ponosi ze środków własnych, które nie były/nie będą zwracane w jakiejkolwiek formie lub nie zostały/nie zostaną odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Wnioskodawca nie prowadzi ani nie zamierza prowadzić działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia.

W uzupełnieniu z 22 maja 2019 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Intencją Wnioskodawcy było uzyskanie interpretacji również w zakresie ustalenia, czy kosztami kwalifikowanymi są ponoszone przez Wnioskodawcę koszty premii i dodatkowych świadczeń.
2.  Niniejszym Wnioskodawca uzupełnia opis zdarzenia przyszłego wskazując, iż w skład kosztów wynagrodzeń Pracowników i Zleceniobiorców biorących bezpośrednio udział w opracowywaniu i testowaniu nowych lub ulepszonych rozwiązań mogą wchodzić również premie i dodatkowe świadczenia zapewniane przez pracodawcę.
3.  Do dodatkowych świadczeń można zaliczyć koszty ponoszone przez pracodawcę na zabezpieczenie pracownikom świadczeń w postaci prywatnych ubezpieczeń medycznych, prywatnych pakietów medycznych oraz tzw. kart Multisport (uprawniających do bezpłatnego wstępu do sieci lokali rekreacyjno-rozrywkowych).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prace prowadzone przez Wnioskodawcę przy realizacji poszczególnych produktów, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów ustawy CIT, w szczególności na gruncie art. 4a pkt 26 ustawy CIT?
2.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca, to czy w kosztach kwalifikowanych określanych dla potrzeb art. 18d ustawy CIT, Wnioskodawca może ująć w ramach przewidzianych w ustawie CIT limitów:
    *   wynagrodzenia wypłacane przez Spółkę Pracownikom oraz Zleceniobiorcom, w zakresie w jakim wykonują oni prace związane z działalnością badawczo-rozwojową Spółki, zgodnie z prowadzoną przez Spółkę ewidencją czasu pracy oraz szczegółową ewidencją księgową;
    *   składki od tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. z 2019 r., poz. 300), finansowane przez płatnika?

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonywanie czynności B+R przez Wnioskodawcę przy realizacji poszczególnych produktów stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów ustawy CIT, w szczególności na gruncie art. 4a pkt 26 ustawy CIT i w związku z tym ma on prawo uwzględnić w kosztach kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ustawy CIT, należności z tytułu umów o pracę i umów zlecenia wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami z tytułu tych należności, w części w jakiej osoby zaangażowane do czynności B+R wykonują prace związane z działalnością badawczo-rozwojową Spółki, zgodnie z prowadzoną przez Spółkę ewidencją czasu pracy oraz rozbudowaną ewidencją księgową (uwzględniającą na kontach operacje zaksięgowane na kontach dotyczących wydatków B+R).

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy CIT, za działalność badawczo-rozwojową należy uważać działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 18d ust. 1 ustawy CIT, Podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 ustawy CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się:

1). poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1509 z późn. zm.; dalej jako: „ustawa PIT”), oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a). poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Art. 13 ust. 8 lit. a ustawy PIT stanowi, że za przychody z działalności wykonywanej osobiście przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej.

Z przepisów ustawy CIT wynika, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

*   podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
*   koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy CIT,
*   koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 ustawy CIT,
*   ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane z tytułu badań naukowych (obejmujących badania podstawowe) lub prac rozwojowych w rozumieniu ustawy CIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
*   jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia,
*   w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
*   podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
*   kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie CIT,
*   koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny (powinno być zdarzenie przyszłe) należy stwierdzić, że ponoszone przez podatnika koszty związane z działalnością B+R spełniają wszystkie powyższe warunki, z powodów przedstawionych poniżej.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do definicji działalności badawczo-rozwojowej zawartej w ustawie CIT i zweryfikować, czy w stosunku do Wnioskodawcy zostały spełnione wszystkie kryteria. Biorąc pod uwagę stan faktyczny (powinno być zdarzenie przyszłe) przedstawiony przez Wnioskodawcę, należy stwierdzić, że wszystkie prace B+R związane z działalnością poszczególnych pracowników spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej. Jest to działalność:

1.  twórcza, ponieważ Wnioskodawca zamierza zbudować potencjalnie własne, oryginalne produkty;
2.  systematyczna, ponieważ podejmowane działania nie są jednorazowe i będą prowadzone w dłuższym horyzoncie czasowym;
3.  obejmuje badania naukowe lub prace rozwojowe - w stosunku do prac podejmowanych przez Spółkę będą to prace spełniające definicję prac rozwojowych;
4.  wykonywana w celu zwiększenia zasobów wiedzy;
5.  wykorzystująca znane już zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych.

Z ustawowej definicji działalności badawczo-rozwojowej wynika, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Kluczowe jest wskazanie, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania naukowe (zdefiniowane w art. 4a pkt 27 ustawy CIT) lub prace rozwojowe (o których mowa w art. 4 pkt 28 ustawy CIT - prace rozwojowe to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce). W opinii Wnioskodawcy, działalność pracowników i zleceniobiorców spełnia kryteria definicji prac rozwojowych, ponieważ działania w obszarze budowy nowych rozwiązań obejmują wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia nowych produktów.

W stanie faktycznym (powinno być zdarzeniu przyszłym) zostało wskazane, że Wnioskodawca poniósł koszty działalności badawczo-rozwojowej, mieszczące się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 ustawy CIT, w postaci wynagrodzeń i składek na ubezpieczenie społeczne stanowiące jednocześnie koszty uzyskania przychodów.

Z danych zawartych w stanie faktycznym (powinno być zdarzeniu przyszłym) wynika, że Wnioskodawca nie prowadzi i nie zamierza prowadzić działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia. Wnioskodawca zamierza wyodrębnić koszty ponoszone na działalność badawczo-rozwojową poprzez utworzenie w ramach kont księgowych zespołu 5 konto 506 „R&D” w celu ewidencjonowania wydatków związanych z tą działalnością. Planowane jest otworzenie następujących kont analitycznych:

*   koszty R&D - wynagrodzenia umowy o pracę,
*   koszty R&D - wynagrodzenia umowy cywilne,
*   koszty R&D - ubezpieczenia społeczne umowy o pracę,
*   koszty R&D - ubezpieczenia społeczne umowy cywilne.

Stąd też w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy CIT, Wnioskodawca będzie wyodrębniał koszty działalności badawczo-rozwojowej. Wnioskodawca zamierza wykazać w kolejnych latach w zeznaniu podatkowym CIT-8 koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu.

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nie posiada status centrum badawczo-rozwojowego kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć 100% kosztów, o których mowa w art. 18d ust. 2-3 ustawy CIT.

Wnioskodawca wskazał, że koszty realizowanych prac w zakresie opisanych projektów ponosi z własnych środków, które nie były i nie będą zwracane w jakiejkolwiek formie lub nie zostały i nie zostaną odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W związku ze spełnieniem ustawowo zdefiniowanych warunków Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w zakresie, w jakim zadania wykonywane przez pracowników będą dotyczyły prac badawczo-rozwojowych - zgodnie z opisanym stanem faktycznym (powinno być zdarzeniem przyszłym) - odliczeniu podlegać będą koszty uzyskania przychodu w postaci składników kosztów pracy pracowników takich jak wynagrodzenie podstawowe, premie, dodatkowe świadczenia oraz składki na rzecz zakładu ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek z wyłączeniem składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych - w części dotyczącej zapłaty za czas pracy nad działalnością badawczo-rozwojową.

W zakresie, w jakim zadania wykonywane przez zleceniobiorców będą dotyczyły prac badawczo-rozwojowych, odliczeniu podlegać będą koszty uzyskania przychodu w postaci zapłaty za wykonane usługi oraz składek na rzecz zakładu ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek z wyłączeniem składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych - w części dotyczącej zapłaty za czas pracy nad działalnością badawczo-rozwojową.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, że przepisy podatkowe umożliwiają uznanie za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje prace badawczo-rozwojowe. Niezaprzeczalnie same zapisy w umowie o obowiązkach pracownika dotyczących tych zadań nie wystarczą, ponieważ istotne jest żeby pracownik lub zleceniobiorca faktycznie wykonywał te obowiązki. W związku z tym, zasadne jest rozliczenie kosztów uzyskania przychodów w części faktycznie wykonywanej pracy badawczo-rozwojowej. W tym celu istotne jest jednak, aby pracodawca weryfikował czas faktycznie poświęcony na tą działalność.

W przypadku więc, gdy pracownik lub zleceniobiorca w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej. W opinii Spółki, prowadzona ewidencja czasu pracy i ewidencja księgowa będzie zapewniać niezbędne wyodrębnienie wynagrodzeń.

Reasumując, w opinii Wnioskodawcy wykonywanie czynności B+R przy realizacji poszczególnych produktów stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów ustawy CIT, w szczególności na gruncie art. 4a pkt 26 ustawy CIT, i tym samym za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 (winno być pkt 1 i 1a) ustawy CIT, Wnioskodawca może uznać należności z tytułów wskazanych w art. 12 ust. 1 ustawy PIT oraz art. 13 ust. 8 lit. a ustawy PIT oraz składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe i wypadkowe, uiszczane przez Wnioskodawcę jako płatnika, na rzecz pracowników wykonujących czynności B+R - w części odpowiadającej wykonywaniu tych zadań na podstawie prowadzonej ewidencji czasu pracy oraz szczegółowej ewidencji księgowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „uCIT”), podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Na mocy ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1668), od 1 października 2018 r. wprowadzone zostały zmiany dotyczące definicji badań naukowych i prac rozwojowych (art. 4 pkt 27 i 28 uCIT).

Zgodnie z art. 4a pkt 26 uCIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 uCIT, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 uCIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy podkreślić wyraźnie należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 uCIT).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 uCIT, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 uCIT wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób, czyli bieżące prowadzenie prac badawczo-rozwojowych podjętych w przeszłości, jak i rozpoczęcie działań badawczo-rozwojowych przy jednoczesnym założeniu, że podatnik w przyszłości będzie dalej podejmował i realizował prace tego rodzaju.

Przesłankę tę należy zatem rozumieć jako zakaz obejmowania ulgą incydentalnych działań podatnika. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W ocenie tut. Organu, realizowane przez Spółkę Prace B+R, są działaniami podejmowanymi w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy i wykorzystania ich do tworzenia nowych zastosowań. Zatem, realizowane przez Spółkę działania spełniają przesłanki do uznania ich za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26-28 uCIT.

Ad.2.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również kwestia, czy w kosztach kwalifikowanych określanych dla potrzeb art. 18d uCIT, Wnioskodawca może ująć w ramach przewidzianych w uCIT limitów wynagrodzenia wypłacane przez Spółkę Pracownikom oraz Zleceniobiorcom, w zakresie w jakim wykonują oni prace związane z działalnością badawczo-rozwojową Spółki, zgodnie z prowadzoną przez Spółkę ewidencją czasu pracy oraz szczegółową ewidencję księgową oraz składki od tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, finansowane przez płatnika.

Rodzaje kosztów kwalifikowanych zostały wskazane w art. 18d ust. 2 - 3 uCIT.

Ustawodawca w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT wskazał, że kosztami kwalifikowanymi są m.in.: poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Natomiast, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1a uCIT, kosztami kwalifikowanymi są poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 uCIT).

Natomiast, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 uCIT, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Stosownie do treści art. 18d ust. 7 uCIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 8 uCIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

W myśl art. 9 ust. 1b uCIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
2.  koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu uCIT,
3.  koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 uCIT,
4.  ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu uCIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
5.  jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,
6.  w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b uCIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
7.  podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
8.  kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w uCIT,
9.  koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Za pracownika zatrudnionego w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej należy uznać pracownika, w zakresie obowiązków którego pozostaje czynne uczestnictwo w prowadzonych pracach badawczo-rozwojowych. Jednakże, istotne jest również, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Nie wystarczy zatem, że umowa o pracę bądź inny dokument potwierdza, że w zakresie kompetencji danego pracownika znajduje się wykonywanie czynności stanowiących realizację działalności badawczo-rozwojowej, pracownik ten musi też faktycznie uczestniczyć w tych pracach. Tylko wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm., dalej: „updof”), za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, dodatki, nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 uCIT, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy zauważyć, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas urlopu, wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy.

W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas ww. wynagrodzenie wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT.

Odnosząc się do opisanych we wniosku kosztów wynagrodzeń Pracowników wskazać należy, że wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w odniesieniu do ww. kosztów takich jak: wynagrodzenie podstawowe, premie, świadczenia w postaci prywatnych ubezpieczeń medycznych, prywatnych pakietów medycznych oraz tzw. kart Multisport a także składki od tych należności mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, w proporcji czasu pracy poświęconego przez danego pracownika na realizację działalności B+R w ogólnym czasie pracy tego pracownika w danym miesiącu.

Należy zwrócić uwagę, że od 1 stycznia 2018 r., przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT), również należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt la uCIT).

Stosownie do art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów o których mowa w pkt 9.

Z powyższego wynika, że podatnik podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzący działalność badawczo-rozwojową, może zaliczyć do kosztów kwalifikowanych, koszty wynagrodzenia z tytułu umowy zlecenie lub umowy o dzieło, zawartej z osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Zatem, w ocenie tut. organu, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w odniesieniu do Kosztów wynagrodzeń Zleceniobiorców w postaci zapłaty za wykonane usługi a także składki od tych należności mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1a uCIT, w części w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 i pkt 1a uCIT, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel. Należy jednak podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że „(…) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w «projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej». Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (\`(...)\`)”.

Należy zaznaczyć, że Organ nie dokonał oceny prawidłowości stosowania wskazanych przez Spółkę zasad tworzenia kont księgowych w celu wyodrębnienia kosztów ponoszonych na działalność B+R w ramach szczegółowej ewidencji księgowej, gdyż nie jest do tego uprawniony. Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zagadnień prawa podatkowego wskazanych przez Wnioskodawcę.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy dotyczące ustalenia, czy:

*   prace prowadzone przez Wnioskodawcę przy realizacji poszczególnych produktów, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów ustawy CIT, w szczególności na gruncie art. 4a pkt 26 ustawy CIT jest prawidłowe,
*   czy w kosztach kwalifikowanych określanych dla potrzeb art. 18d ustawy CIT, Wnioskodawca może ująć w ramach przewidzianych w ustawie CIT limitów:
    *   wynagrodzenia wypłacane przez Spółkę Pracownikom oraz Zleceniobiorcom, w zakresie w jakim wykonują oni prace związane z działalnością badawczo-rozwojową Spółki, zgodnie z prowadzoną przez Spółkę ewidencją czasu pracy oraz szczegółową ewidencję księgową;
    *   składki od tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. z 2019 r., poz. 300), finansowane przez płatnika jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.