Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1764/08-5/RK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-12-04
Teza: korekta podatku naliczonego w przypadku przemieszczenia do oddziału zagranicznego środka trwałego w budowie (poniżej i powyżej wartości 15.000 zł) następującego w roku nabycia towarów i usług użytych do wytworzenia środka lub w latach następnych
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia; środek-środek trwały
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15.09.2008 r. (data wpływu 19.09.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie korekty podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia środków trwałych w budowie - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19.09.2008 r. wpłynął ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 12.11.2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia środków trwałych w budowie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Bank w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy głównie usługi pośrednictwa finansowego zwolnione z podatku od towarów i usług (dalej: VAT). W związku z tym, co do zasady, nie korzysta z prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupów dokonywanych na potrzeby prowadzonej działalności.

Bank prowadzi przy tym działalność na terytorium kraju (Polski), jak i za pośrednictwem oddziałów — na terytorium innych państw członkowskich Wspólnoty Europejskiej. Na potrzeby wspomnianej działalności Bank dokonuje na terytorium kraju zakupów (wytworzenia) środków trwałych o wartości przekraczającej, jak i nieprzekraczającej 15 000 zł (niskocenne środki trwałe).

W rezultacie możliwa jest sytuacja, w której Bank przemieszcza z Polski do oddziałów zagranicznych środki trwałe w budowie, których proces inwestycyjny (wytworzenia) nie został jeszcze definitywnie zakończony.

W uzupełnieniu wniosku Bank potwierdził, że przemieszczenia, o których mowa w stanie faktycznym opisanych we wniosku były dla Banku wewnątrzwspólnotową dostawą towarów (zwaną również WDT) opodatkowaną stawką 0%. Za takim traktowaniem tych transakcji przemawia brzmienie art. 13 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej zwanej ustawą o VAT), która za WDT uznaje również przemieszczenie przez podatnika lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju, które zostały w ramach powadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć czynnościom wykonywanym przez niego jako podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego. Zdaniem Banku WDT, stanowi sprzedaż, o której mowa w art. 91 ust. 4-6 ustawy o VAT, ponieważ zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewntrzwspólnotowa dostawa towarów. Transakcje WDT opodatkowane są stawką 0% zgodnie z art. 41 ust 3 Ustawy o VAT.

Biorąc powyższe pod uwagę, Bank stoi na stanowisku, że dokonanie przemieszczenia towarów z Centrali Banku do jego Oddziału mającego siedzibę w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej jest zmianą przeznaczenia środków trwałych ze sprzedaży zwolnionej na sprzedaż opodatkowaną, z którą przepisy art. 91 ustawy o VAT wiążą obowiązek korekty.

Mając na uwadze wymienione wyżej okoliczności Bank zwraca się o potwierdzenie poprawności jego stanowiska w zakresie niżej przedstawionych pytań.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

*   Czy w sytuacji przemieszczenia przez Bank do oddziałów zagranicznych środków trwałych w budowie (niezależnie od ich ostatecznej wartości początkowej), następującego w roku nabycia towarów i usług użytych do wytworzenia środka lub w latach następnych, od których — z uwagi na zakładane pierwotnie wykorzystanie środka do prowadzenia na terytorium kraju działalności bankowej, zwolnionej z VAT — nie był odliczany podatek naliczony przy ich zakupie, Bank ma prawo/jest obowiązany do dokonania korekty tego podatku naliczonego, stosownie do przepisów art. 91 ustawy o VAT? W konsekwencji, czy w sytuacji, o której mowa w stanie faktycznym, Bank ma prawo i obowiązek dokonania korekty o całą kwotę podatku naliczonego przy nabyciu i wytworzeniu wymienionych towarów z uwagi, iż faktycznie towary te nigdy nie służą — w ramach prowadzonej przez Bank na terytorium Polski działalności — wykonywaniu czynności zwolnionych z VAT, a jedynie i bezpośrednio są przedmiotem czynności opodatkowanej w postaci przemieszczenia (wewnątrzwspólnotowej dostawy) do oddziału na terytorium innego państwa członkowskiego Wspólnoty? Niniejsze pytanie sprowadza się do potwierdzenia przez Ministra Finansów, że w przypadku przemieszczania towarów będących, co do zasady, środkami trwałymi, jednakże nie oddanymi do użytkowania w Polsce jako środki trwałe, należy wobec nich stosować takie same zasady korekt podatku VAT jak dla towarów określonych w art. 91 ust 2 ustawy o VAT?
*   Czy w sytuacji ww. Bank ma prawo/obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego w rozliczeniu VAT za miesiąc, w którym faktycznie nastąpiło przemieszczenie środka do oddziału zagranicznego?

Zdaniem Wnioskodawcy w sytuacji:

*   przemieszczenia do oddziału zagranicznego środka trwałego w budowie następującego w roku nabycia towarów i usług użytych do wytworzenia środka lub w latach następnych,

*   od których — z uwagi na zakładane pierwotnie wykorzystanie środka do prowadzenia na terytorium kraju działalności bankowej, zwolnionej z VAT— nie był odliczany podatek naliczony przy nabyciu,

*   przysługuje mu prawo / ma obowiązek dokonania korekty i odliczenia w całości podatku naliczonego od tych zakupów. Przy tym korekta taka jest niezależna od zakładanej wartości początkowej środka trwałego, tj. czy będzie ona przekraczała, czy też nie 15.000 zł. W ocenie Banku przemawia za tym brzmienie odnośnych przepisów art. 91 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) – zwanej dalej ustawą o VAT.

W przypadku środków trwałych w budowie, których zakładana wartość początkowa przewyższa 15.000 zł, powyższe wynika wprost z brzmienia art. 91 ust. 8 ustawy o VAT. Zgodnie z powyższym przepisem, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2 — a więc towaru, który na podstawie przepisów o podatku dochodowym jest (miał być) zaliczany przez podatnika do środków trwałych podlegających amortyzacji, i którego wartość początkowa przekracza 15.000 zł, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru (środka) do użytkowania (w rozpatrywanym przypadku sprzedaż w postaci WDT). Konsekwentnie, korekty w takim wypadku należy dokonać na zasadach określonych w ust. 5-6 powyższego artykułu ustawy.

Według Banku, analogiczne zasady korekty należy zastosować w przypadku przemieszczenia (WDT) środków trwałych w budowie, które nie spełniają określonego w ust. 2 art. 91 ustawy o VAT warunku wartości początkowej. Biorąc pod uwagę, iż wspomniany art. 91 ust. 8 odsyła do przepisów ust. 5-7, przemawiają za tym argumenty szczegółowo omówione ww. stanowisku Banku dotyczącym pytania I.

Tym niemniej, Bank pragnie zwrócić uwagę, iż w rozpatrywanym przypadku przedmiot przemieszczenia nie był wcześniej wykorzystywany do wykonywania jakichkolwiek czynności dlegających opodatkowaniu, w szczególności zwolnionych z VAT. W rezultacie, WDT będąca efektem przemieszczenia środka do oddziału zagranicznego stanowi pierwszy i jedyny sposób jego wykorzystania w działalności na terytorium kraju. W konsekwencji, jakkolwiek ust. 8 odwołuje się do ust. 7, jak i wcześniejszych przepisów art. 91 ustawy o VAT, znajdą one tu zastosowanie jedynie w zakresie, w jakim określają techniczne aspekty dokonania korekty. W żadnym natomiast wypadku nie powinny być uwzględniane pod kątem okresu, w jakim korekta taka jest możliwa. Kwestię tą jednoznacznie i bezpośrednio rozstrzyga sam ust. 8 stanowiąc, iż korekta jest aktualna do momentu „oddania towaru do użytkowania”.

W rezultacie, alternatywą w przypadku uznania, iż zasady korekty określone w art. 91 ust. 8 ustawy o VAT nie mają zastosowania w przypadku środków trwałych w budowie o zakładanej wartości początkowej nieprzekraczającej 15.000 zł. (z czym Bank się nie zgadza), jest stwierdzenie, iż w razie zbycia i zmiany ich przeznaczenia przed oddaniem do użytkowania, w wyniku czego dochodzi do aktualizacji prawa do odliczenia, możliwe jest dokonanie korekty, o której mowa w art. 86 ust. 13 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przewidzianych w ustawie terminach, może obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Na taką możliwość, niemniej w odmiennym nieco stanie faktycznym, na co Bank pragnie wyraźnie zwrócić uwagę, wskazał a contrario Minister Finansów w swojej interpretacji z 27 marca 2007 r., sygn. PT5-033-13/EK/2006/AP-7828/7789. W piśmie tym m.in. stwierdzono:

„Zgodnie z art. 86 ust. 1 ww. ustawy podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jedynie w takim zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zakupione z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży opodatkowanej towary handlowe, wnoszone następnie aportem do spółki, w żadnym momencie działalności nie posłużyły wykonywaniu działalności opodatkowanej, a jedynie stają się przedmiotem czynności zwolnionej. Zatem warunek konieczny do uzyskania prawa do odliczenia, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy nie zostaje w rezultacie zrealizowany. W takim więc przypadku występuje obowiązek skorygowania wcześniej odliczonego podatku, bez względu na okres, w którym nastąpi dostawa, wynikający z generalnej zasady, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy”.

Tym niemniej, mając na uwadze przedstawione wyżej argumenty i okoliczności, Bank wnosi o potwierdzenie jego stanowiska, iż na podstawie przepisów art. 91 ustawy o VAT, w sytuacji:

*   przemieszczenia do oddziału zagranicznego środka trwałego w budowie,

*   następującego w roku nabycia towarów i usług użytych do wytworzenia środka lub w latach następnych,

*   od których — z uwagi na zakładane pierwotnie wykorzystanie środka do prowadzenia na terytorium kraju działalności bankowej, zwolnionej z VAT — nie był odliczany podatek naliczony przy nabyciu,

*   przysługuje mu prawo/ma obowiązek dokonania korekty i odliczenia w całości podatku naliczonego od tych zakupów. Przy tym korekta taka jest niezależna od zakładanej wartości początkowej środka trwałego, tj. czy będzie ona przekraczała, czy też nie 15.000 zł.

Zdaniem Banku, w sytuacji przemieszczenia środków trwałych w budowie, do oddziału zagranicznego usytuowanego w innym państwie członkowskim Wspólnoty, stanowiącego WDT, a co za tym idzie sprzedaż w rozumieniu ustawy o VAT, do zbycia czyli zmiany przeznaczenia, skutkującego możliwością (obowiązkiem) dokonania korekty podatku naliczonego, dochodzi z chwilą przemieszczenia tych towarów z terytorium kraju.

W rezultacie, wspomniana korekta może i powinna być dokonana w rozliczeniu podatku za miesiąc, w którym faktycznie doszło do przemieszczenia tych towarów na terytorium innego państwa członkowskiego.

Tym samym, nie będą mieć tu zastosowania przepisy art. 13 ust. 4 (w szczególności pkt 7) i ust. 5 ustawy o VAT, w myśl których:

*   przemieszczenia towarów, o którym mowa w ust. 3 tego artykułu, nie uznaje się za WDT w przypadku, gdy towary mają być czasowo używane na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, nie dłużej jednak niż przez 24 miesiące, w celu świadczenia usług przez tego podatnika,

*   gdy ustaną okoliczności, o których wyżej mowa (w ust. 4), przemieszczenie towarów uznaje się za WDT.

W ocenie Banku, przedmiotowe przepisy stanowią legi speciali w stosunku do art. 13 ust. 3 ustawy o VAT i mają zastosowanie wyłącznie w przypadku jednoznacznego zaistnienia okoliczności (przesłanek) wyraźnie określonych w ust. 4 tego artykułu. W związku z tym należy wskazać, iż zgodnie z przywołanym wyżej art. 13 ust. 4 pkt 7 ustawy o VAT ma on zastosowanie w przypadku, gdy przemieszczenie towarów następuje w celu ich czasowego używania na terytorium innego państwa członkowskiego. Natomiast, jak była o tym mowa, dokonywane przez Bank przemieszczenia środków trwałych w budowie mają charakter definitywny. Przesłanka w postaci czasowego ich używania do świadczenia usług na terytorium innego państwa członkowskiego nie jest zatem spełniona. W konsekwencji, w ocenie Banku, w rozpatrywanych przypadkach zastosowanie powinien znajdować bezpośrednio przepis art. 13 ust. 3 ustawy o VAT. Powyższe skutkować z kolei powinno uznaniem, iż z czynnością opodatkowaną powodującą zmianę przeznaczenia towaru, a co za tym idzie zmianę prawa do odliczenia podatku naliczonego przy jego nabyciu, mamy do czynienia już w momencie faktycznego przemieszczenia środka do oddziału zagranicznego, nie zaś po upływie okresu, o którym mowa w art. 13 ust. 4 ustawy o VAT.

Mając powyższe na uwadze, Bank wnosi o potwierdzenie jego stanowiska, iż stosownie do przepisów art. 91 ustawy o VAT, w sytuacji przemieszczenia opisanych we wniosku towarów do oddziału zagranicznego usytuowanego w innym państwie członkowskim Wspólnoty, stanowiącego sprzedaż (wewnątrzwspólnotową dostawę towarów)w rozumieniu ustawy o VAT, do zbycia skutkującego możliwością (obowiązkiem) dokonania korekty podatku naliczonego, dochodzi z chwilą przemieszczenia tych towarów z terytorium kraju. W rezultacie, Bank powinien dokonać korekty w bieżącym rozliczeniu VAT, za miesiąc, w którym dokonane zostało przemieszczenie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.