Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.431.2017.1.IZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-31
Teza: Czy Administracji jako podmiotowi podatkowemu, który podmiotowość prawną czerpie z osobowości prawnej Inspektorii, przysługuje zwolnienie od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: cel-cele statutowe; działalność-działalność statutowa; kościół; osoba-kościelne osoby prawne; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 listopada 2017 r. (data wpływu 21 listopada 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Administracji jako podmiotowi podatkowemu, który podmiotowość prawną czerpie z osobowości prawnej Inspektorii, przysługuje zwolnienie od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Administracji jako podmiotowi podatkowemu, który podmiotowość prawną czerpie z osobowości prawnej Inspektorii, przysługuje zwolnienie od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Inspektoria A (zwana dalej: „Inspektorią”), jest kościelną osobą prawną, której osobowość prawna wynika z treści art. 8 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. Nr 19, poz. 154, z późn. zm.).

Do prowadzenia działalności administracyjno-usługowej związanej z gospodarczym wykorzystaniem majątku stanowiącego własność Inspektorii w roku 2007 została przez Inspektorię powołana jednostka organizacyjna: Administracja Inspektorii (zwana dalej: „Administracją”).

Działa ona na podstawie:

1.  Konkordatu między Stolicą Apostolską a Rzecząpospolitą Polską,
2.  Ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, art. 12 (Dz.U. z 1989 r., Nr 29, poz. 154, z późn. zm.),
3.  dekretu przełożonego (Inspektora) Inspektorii A z 1 sierpnia 2007 r.,
4.  postanowień Regulaminu organizacyjnego Administracji Inspektorii B,
5.  decyzji Izby Skarbowej o uznaniu odrębności podatkowej.

Administracja stanowi podatkowy byt, część kościelnej osoby prawnej, jaką jest Inspektoria i działa w ramach tej kościelnej osoby prawnej, chociaż stanowi na podstawie decyzji Izby Skarbowej odrębny podmiot podatkowy.

Sprawozdania finansowe Administracji zatwierdza zgodnie z przepisami Regulaminów Ogólnych Towarzystwa C (art. 156) inspektor (przełożony Inspektorii) po uzyskaniu zgody swojej Rady i stanowią one część bilansu rocznego całej Inspektorii. Na podstawie zapisów tego samego artykułu Regulaminów Ogólnych Towarzystwa C wszelkie zobowiązania wynikające z umów dotyczących użytkowania nieruchomości, których właścicielem jest Inspektoria, a bezpośrednim zarządcą Administracja, podpisuje jej dyrektor po uzyskaniu w tej sprawie zezwolenia inspektora i jego Rady.

W związku z tym, dochody Administracji traktowane są jako dochody kościelnej osoby prawnej (Inspektorii) z pozostałej działalności (gospodarczej). W latach 2008-2010 oraz 2012-2013 cały zysk Inspektorii wypracowany przez Administrację został na podstawie decyzji (uchwały) przełożonego Inspektorii wraz z jego Radą przeznaczony na cele statutowej działalności Inspektorii. W związku z tym, w deklaracjach CIT-8 składanych przez Administrację jako podstawę zwolnienia od podatku dochodowego przyjęto zapisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, art. 17 ust. 1 pkt 4a.

Pismem z 28 kwietnia 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wezwał Administrację do skorygowania zeznań CIT-8 za lata 2008-2010 i 2012-2013 „z uwagi na brak statusu kościelnej osoby prawnej” i jako właściwą podstawę zwolnienia od podatku dochodowego wskazał pozycję 9 załącznika CIT8/0, tj. ustawę z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych wskazał art. 17 ust. 1 pkt 4.

W trakcie wyjaśniania sprawy z Naczelnikiem Urzędu Skarbowego, Administracja zgłosiła wątpliwości co do konieczności zmiany podstawy zwolnienia z podatku dochodowego, uznając, że podstawa podana przez nią w deklaracjach CIT-8 jest prawidłowa i prosząc o wyjaśnienie statusu Administracji.

W piśmie Naczelnika Urzędu Skarbowego z 17 czerwca 2014 r. zostało wyjaśnione, że organem właściwym do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego jest Dyrektor Izby Skarbowej.

W związku z tym, 5 września 2014 r. Inspektoria złożyła wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia podmiotowego. Postanowieniem z 1 grudnia 2014 r. Minister Finansów odmówił wszczęcia postępowania w sprawie. Postanowienie to zostało zaskarżone zażaleniem i w konsekwencji utrzymania przedmiotowego postanowienia w mocy złożono skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Wyrokiem z 6 maja 2015 r. sygn. akt I SA/Wr 318/15 oddalono skargę.

W dniu 2 lipca 2015 r. wniesiono skargę kasacyjną od rozstrzygnięcia WSA we Wrocławiu. Skarga kasacyjna nie została dotąd rozstrzygnięta. Przedmiotem rozstrzygnięcia skargi kasacyjnej jest interpretacja art. 17 ust. 1 pkt 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a nadto rozstrzygniecie, kto Inspektoria czy Administracja jest uprawniony do skorzystania z dobrodziejstwa art. 17 ust. 1 pkt 4a. Stąd rozstrzygnięcie Naczelnego Sądu Administracyjnego ma prejudycjalne znaczenie dla dokonanych przez organ czynności sprawdzających w zakresie poprawności składanych przez Administrację zeznań CIT-8.

Ponieważ Naczelnik Urzędu Skarbowego już kilkakrotnie zwracał się z prośbą o przesłanie korekt zeznań CIT-8 (ostatnie pismo 0228-SKA-1.4030.48.2017.CIT 33346/2017 z 18 kwietnia 2017 r.), a postępowanie przed NSA ciągle nie zostało zakończone, dlatego Administracja, działając w ramach kościelnej osoby prawnej, jaką jest Inspektoria, ale posiadająca swój własny NIP występuje z niniejszym wnioskiem, aby nie przedłużać postępowania prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, w dalszym ciągu uznając za słuszne stanowisko Inspektorii prezentowane przez nią w złożonym 2 września 2014 r. wniosku oraz na każdym dalszym etapie postępowania z nim związanego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Administracji jako podmiotowi podatkowemu, który podmiotowość prawną czerpie z osobowości prawnej Inspektorii, przysługuje zwolnienie od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: „uspkk”), kościelne wydawnictwa, zakłady wytwórcze, usługowe i handlowe, zakłady charytatywno-opiekuńcze, szkoły i inne placówki oświatowo-wychowawcze, nieposiadające osobowości prawnej, działają w ramach kościelnych osób prawnych, które je powołały.

Administracja została powołana na podstawie art. 12 uspkk, dekretem przełożonego (Inspektora) Inspektorii z 1 sierpnia 2007 r.

Na podstawie art. 55 ust. 8 uspkk, kościelne jednostki organizacyjne, o których mowa w art. 12, mogą być na wniosek kościelnej osoby prawnej uznane przez właściwą izbę skarbową za odrębne podmioty podatkowe, jeśli są organizacyjnie wyodrębnione.

Administracja została uznana za odrębny podmiot podatkowy decyzją Izby Skarbowej.

Kościelne jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej mogą zgodnie z art. 12 uspkk, działać w strukturach kościelnej osoby prawnej i korzystać z przymiotu jej osobowości. W konsekwencji, działalność gospodarcza takiej jednostki organizacyjnej i zaciągnięte przez nią zobowiązania są zobowiązaniami samej kościelnej osoby prawnej.

Zatem, mimo uznania za odrębny podmiot podatkowy na podstawie art. 55 ust. 8 uspkk, Administracja nie utraciła statusu działania w ramach kościelnej osoby prawnej, a zastosowanie art. 55 ust. 8 uspkk nie wyłącza stosowania art. 12 uspkk. Tym samym, działanie Administracji oddziałuje bezpośrednio na sferę majątkową i zobowiązaniową Inspektorii. Inspektoria jest bowiem osobą prawną, w ramach której działa Administracja. Zgodnie z regulaminem nadanym w trybie prawa kościelnego, celem Administracji jest zarządzanie dobrami kościelnymi powierzonymi przez Inspektorię lub dzieła prowadzone przez należące do niej domy zakonne. Administracja jest wyłącznie jednostką o charakterze administracyjno-usługowym. Nie jest ona osobą prawną, ale również nie jest jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, jest tylko kościelną jednostką organizacyjną (w rozumieniu ustawy o stosunku państwa do kościoła katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej) nieposiadającą samodzielności i majątku, wyodrębniona dla celów podatkowych.

W związku z powyższym, dochody Administracji są dochodami kościelnej osoby prawnej, jaką jest Inspektoria. W przypadku przeznaczenia przez Inspektorię tych dochodów na cele wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, Administracja może korzystać ze zwolnienia od opodatkowania z uwagi na kościelną osobowość prawną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343, z późn. zm., dalej: „updop”), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. Stosownie do art. 7 ust. 1 updop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 updop). Przy ustalaniu dochodu, o którym mowa ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się m.in. przychodów i kosztów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku (art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 updop).

W art. 17 ust. 1 pkt 4a updop, zawarto zwolnienie przedmiotowe, będące przeniesieniem na grunt prawa podatkowego zapisów wynikających z ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1169, z późn. zm., dalej: „uspdk”).

W myśl tego przepisu wolne od podatku są dochody kościelnych osób prawnych:

1.  z niegospodarczej działalności statutowej; w tym zakresie kościelne osoby prawne nie mają obowiązku prowadzenia dokumentacji wymaganej przez przepisy Ordynacji podatkowej,
2.  z pozostałej działalności – w części przeznaczonej na cele: kultu religijnego, oświatowo-wychowawcze, naukowe, kulturalne, charytatywno-opiekuńcze oraz na konserwację zabytków, prowadzeniem punktów katechetycznych, inwestycje sakralne w zakresie: budowy, rozbudowy i odbudowy kościołów oraz kaplic, adaptację innych budynków na cele sakralne, a także innych inwestycji przeznaczonych na punkty katechetyczne i zakłady charytatywno-opiekuńcze.

Z ww. przepisu wynika, że kościelne osoby prawne nie mają obowiązku składania zeznań o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (CIT-8) oraz sprawozdań finansowych z niegospodarczej działalności statutowej.

Zgodnie z art. 55 ust. 1 uspdk, majątek i przychody kościelnych osób prawnych podlegają ogólnym przepisom podatkowym z wyjątkami określonymi w ust. 2-6. Stosownie do art. 55 ust. 2 uspdk, kościelne osoby prawne są zwolnione z opodatkowania z tytułu przychodów ze swojej działalności niegospodarczej – w tym zakresie osoby te nie mają obowiązku prowadzenia dokumentacji wymaganej przez przepisy ustawy o zobowiązaniach podatkowych.

W myśl art. 12 uspdk, kościelne wydawnictwa, zakłady wytwórcze, usługowe i handlowe, zakłady charytatywno-opiekuńcze, szkoły i inne placówki oświatowo-wychowawcze, nieposiadające osobowości prawnej, działają w ramach kościelnych osób prawnych, które je powołały.

Natomiast, w myśl art. 55 ust. 8 uspdk, kościelne jednostki organizacyjne, o których mowa w art. 12, mogą być na wniosek kościelnej osoby prawnej uznane przez właściwego dyrektora izby administracji skarbowej za odrębne podmioty podatkowe, jeżeli są organizacyjnie wyodrębnione.

Zasadnicze znaczenie w kwestii rozpatrywanego zwolnienia ma fakt, czy określona działalność jest prowadzona bezpośrednio przez kościelną osobę prawną, czy też wyodrębniony organizacyjnie podmiot. Nawet wtedy, gdy jest on powiązany z kościelną osobą prawną (np. finansowo, kadrowo), to jednak z formalnego punktu widzenia nie będziemy już mieli do czynienia z kościelną osobą prawną. Nie ma tu znaczenia fakt realizacji przez taki podmiot celu określonego dla kościelnych osób prawnych, który w ocenie ustawodawcy został tym zwolnieniem objęty.

Z wniosku wynika, że Administracja, chociaż działa w ramach kościelnej osoby prawnej (Inspektorii), to została uznana na podstawie decyzji Izby Skarbowej za odrębny podmiot podatkowy.

Zatem, w przypadku Administracji nie można uznać, że jest ona kościelną osobą prawną, do której zastosowanie znajdzie art. 17 ust. 1 pkt 4a updop, bowiem kościelną osobą prawną jest Inspektoria, a Administracja na gruncie przepisów podatkowych została uznana za odrębnego od Inspektorii podatnika.

W związku z powyższym, Administracji niebędącej kościelną osobą prawną, nie przysługuje zwolnienie od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4a updop.

Stanowisko Administracji uznano zatem za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ww Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.