Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-397/14-4/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-08-05
Teza: Czy Wnioskodawca ma prawo do odliczenia (odzyskania) podatku naliczonego od środków trwałych zakupionych i oddanych do użytkowania w roku 2010 w ramach zrealizowanego projektu ,,…”?
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku naliczonego; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 30 maja 2014 r. (data wpływu 5 czerwca 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 18 lipca 2014 r. (data wpływu 21 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od środków trwałych zakupionych i oddanych do użytkowania w 2010r. w ramach realizowanego projektu pn. ,,…”– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 05 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od środków trwałych zakupionych i oddanych do użytkowania w 2010r. w ramach realizowanego projektu pn. ,,…”

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 18 lipca 2014 r. (data wpływu 21 lipca 2014 r.) w zakresie doprecyzowania zaistniałego stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest podmiotem leczniczym i działa w formie samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej. Wnioskodawca jest płatnikiem podatku od towarów i usług i wykonuje usługi medyczne zarówno zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust 1 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r., (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) jak i opodatkowane.

Do końca 2010 r., usługi w zakresie ochrony zdrowia były zwolnione z podatku na podstawie załącznika nr 4 pkt 9 do ustawy i Zainteresowany nie miał możliwości odliczania od podatku należnego podatku naliczonego od zakupu środków trwałych.

W związku ze zmianą ustawy od stycznia 2011 r., część ze świadczonych usług medycznych jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług w stawce 23%. Udział sprzedaży opodatkowanej wyniósł w latach 2012 -12% i 2013 -13% sprzedaży ogółem.

Od dwóch lat Wnioskodawca dokonuje odliczeń od podatku należnego stosując proporcję zgodnie z art. 90 ust 2 ustawy.

W roku 2009-2010 Zainteresowany wykonał modernizację oraz zakupy sprzętu medycznego zaliczonego do środków trwałych w ramach realizowanego projektu unijnego „…”, współfinansowanego z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa. Zakupione środki trwałe służą sprzedaży zwolnionej od podatku VAT jak i sprzedaży mieszanej (zwolnionej i opodatkowanej stawką 23%).

Należą do nich:

1.  inwestycja w obcym obiekcie (modernizacja i przebudowa) - służy sprzedaży mieszanej;
2.  audiometr kliniczny - służy sprzedaży mieszanej;
3.  aparat USG - służy sprzedaży zwolnionej;
4.  aparat EMG - służy sprzedaży zwolnionej;
5.  holter EKG- służy sprzedaży zwolnionej;
6.  fotel laryngologiczny- służy sprzedaży zwolnionej;
7.  oprogramowanie medyczne- służy sprzedaży zwolnionej;
8.  defibrylatory- służą sprzedaży zwolnionej.

Zakupione środki trwałe oddano do użytkowania w roku 2010.

Faktury VAT dokumentujące poniesione wydatki w ramach projektu na zakup środków trwałych:

1.  inwestycja w obcym obiekcie (modernizacja i przebudowa)
2.  audiometr kliniczny
3.  aparat USG
4.  aparat EMG
5.  holter EKG
6.  fotel laryngologiczny
7.  oprogramowanie medyczne
8.  defibrylatory (2szt.)

są wystawione na Wnioskodawcę.

Wszystkie ww. środki trwałe zakupione w ramach projektu bezpośrednio po oddaniu do użytkowania w roku 2010 służyły sprzedaży zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z załącznikiem nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004r.-usługi w zakresie ochrony zdrowia PKWiU 85 (Dz. U. z 2004r. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

Nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania wydatków do czynności w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego jak i czynności w związku z którymi takie prawo nie przysługuje w przypadku zakupu:

1.  inwestycji w obcym obiekcie (modernizacja i przebudowa),
2.  audiometru klinicznego.

W przypadku zakupu pozostałych środków trwałych w ramach projektu:

1.  aparat USG,
2.  aparat EMG,
3.  holter EKG,
4.  fotel laryngologiczny,
5.  oprogramowanie medyczne,
6.  defibrylatory (2 szt)

poniesione wydatki na ich zakup przyporządkowano do czynności w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zmiana przeznaczenia środków trwałych nastąpiła z dniem 01 stycznia 2011 r. na podstawie ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 29 października 2014 (Dz. U. z 2010 r. Nr 226, poz. 1476). Zmiana przeznaczenia dotyczyła tylko:

1.  inwestycji w obcym obiekcie (modernizacja i przebudowa) - służy sprzedaży mieszanej od 01 stycznia 2011 r.,
2.  audiometru klinicznego - służy sprzedaży mieszanej od 01 stycznia 2011 r.

Pozostałe zakupione środki trwałe nadal służą sprzedaży zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18) ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz.1054 z późn. zm.).

Wartość początkowa środków trwałych przekracza 15.000 zł w przypadku zakupu:

1.  inwestycja w obcym obiekcie (modernizacja i przebudowa),
2.  audiometr kliniczny,
3.  aparat USG,
4.  aparat EMG,
5.  holter EKG.

W przypadku pozostałych zakupów:

1.  fotel laryngologiczny,
2.  oprogramowanie medyczne,
3.  defibrylatory (2 szt)

wartość początkowa nie przekracza kwoty 15.000 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca ma prawo do odliczenia (odzyskania) podatku naliczonego od środków trwałych zakupionych i oddanych do użytkowania w roku 2010 w ramach zrealizowanego projektu ,,…”?

Zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo do odliczenia (odzyskania) części podatku należnego od dokonanych zakupów środków trwałych w ramach realizowanego projektu ,,…”.

Zarówno w przypadku poz. 1 - inwestycja w obcym obiekcie jak i poz. 2 audiometr kliniczny nie ma możliwości odrębnego ustalenia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami w stosunku, do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Dlatego odliczenia można dokonać na zasadzie proporcji, podstawa prawna art. 90 ust. 2 ustawy o podatku od towarowi usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177 poz. 1054 z późn. zm.).

W stosunku do inwestycji w obcym obiekcie (modernizacja i przebudowa pomieszczeń), oddanej do użytku w 2010 r., prawo do odliczenia przysługuje Wnioskodawcy w kolejnych 10 latach (2010-2019) w wysokości ustalonej co roku na podstawie wyliczonej proporcji udziału sprzedaży opodatkowanej w sprzedaży ogółem.

W przypadku audiometru oddanego do użytkowania w roku 2010 prawo do odliczenia przysługuje Zainteresowanemu w 5 kolejnych latach (2010-2014) również w wysokości uzależnionej od ustalonej co roku proporcji udziału sprzedaży opodatkowanej w sprzedaży ogółem.

Nie ma możliwości odliczenia podatku należnego od pozostałych zakupów środków trwałych:

1.  aparat USG;
2.  aparat EMG;
3.  holter EKG;
4.  fotel laryngologiczny;
5.  oprogramowanie medyczne;
6.  defibrylatory

ponieważ są one wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych z podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Według art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego przez podmiot niebędący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W przypadku, gdy podatnik dokonuje zakupów związanych zarówno z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, zastosowanie znajdują przepisy art. 90 ustawy.

Na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Stosownie do art. 90 ust. 3 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Według art. 90 ust. 4 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Na podstawie art. 91 ust. 1 ustawy po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego. W tym miejscu należy zaznaczyć, iż przepis ten stosuje się począwszy od korekt dokonywanych za rok 2011.

W świetle art. 91 ust. 2 ustawy w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Art. 91 ust. 3 ustawy stanowi, że korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W myśl art. 91 ust. 4 ustawy w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Zgodnie z art. 91 ust. 5 ustawy w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Według art. 91 ust. 7 ustawy przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W myśl art. 91 ust. 7b ustawy w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Art. 91 ust. 7c stanowi, że jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Według art. 91 ust. 7d ustawy w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Ponadto zgodnie z art. 91 ust. 8 korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest płatnikiem podatku od towarów i usług i wykonuje usługi medyczne zarówno zwolnione od podatku VAT jak i opodatkowane.

W związku ze zmianą ustawy od stycznia 2011 r., część ze świadczonych usług medycznych została opodatkowana podatkiem od towarów i usług wg stawki 23%. Udział sprzedaży opodatkowanej wyniósł w latach 2012 -12% i 2013 -13% sprzedaży ogółem.

Od dwóch lat Wnioskodawca dokonuje odliczeń od podatku należnego stosując proporcję zgodnie z art. 90 ust 2 ustawy.

W roku 2009-2010 Zainteresowany wykonał modernizację oraz zakupy sprzętu medycznego zaliczonego do środków trwałych, w ramach realizowanego projektu unijnego „…”, współfinansowanego z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa. Zakupione środki trwałe służą sprzedaży zwolnionej od podatku VAT jak i sprzedaży mieszanej (zwolnionej i opodatkowanej stawką 23%).

Należą do nich:

1.  inwestycja w obcym obiekcie (modernizacja i przebudowa) - służy sprzedaży mieszanej;
2.  audiometr kliniczny - służy sprzedaży mieszanej;
3.  aparat USG - służy sprzedaży zwolnionej;
4.  aparat EMG - służy sprzedaży zwolnionej;
5.  holter EKG- służy sprzedaży zwolnionej;
6.  fotel laryngologiczny- służy sprzedaży zwolnionej;
7.  oprogramowanie medyczne- służy sprzedaży zwolnionej;
8.  defibrylatory- służą sprzedaży zwolnionej.

Faktury VAT dokumentujące poniesione w ramach projektu wydatki na zakup ww. środków trwałych są wystawione na Wnioskodawcę.

Wszystkie ww. środki trwałe zakupione w ramach projektu bezpośrednio po oddaniu do użytkowania w roku 2010 służyły sprzedaży zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT

W przypadku zakupu inwestycji w obcym obiekcie (modernizacja i przebudowa) oraz audiometru klinicznego nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania wydatków do czynności w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego jak i czynności w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. W przypadku zakupu pozostałych środków trwałych w ramach projektu: aparatu USG, aparatu EMG, holtera EKG, oprogramowania medycznego, defibrylatorów, poniesione wydatki na ich zakup przyporządkowano do czynności w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Wartość początkowa środków trwałych przekracza 15.000 zł w przypadku zakupu: inwestycji w obcym obiekcie (modernizacja i przebudowa), audiometru klinicznego, aparatu USG, aparatu EMG, holtera EKG. W przypadku pozostałych zakupów wartość początkowa nie przekracza kwoty 15.000 zł.

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego sprawy oraz powołane przepisy należy wskazać, iż w świetle art. 86 ust. 1 ustawy, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku od zakupu: aparatu USG, aparatu EMG, holtera EKG, fotela laryngologicznego, oprogramowania medycznego oraz defibrylatora, ponieważ urządzenia te po oddaniu do użytkowania służyły czynnościom zwolnionym z opodatkowania i nadal takim czynnościom służą.

Natomiast odnośnie inwestycji w obcym obiekcie (modernizacja i przebudowa) oraz zakupu audiometru klinicznego należy wskazać, iż mamy więc do czynienia z sytuacją, gdy nabycie ww. towarów i usług nastąpiło w okresie, kiedy prawo do odliczenia Wnioskodawcy nie przysługiwało. Zakupione towary i usługi po oddaniu do użytkowania w 2010 r. wykorzystywane były przez Zainteresowanego do prowadzenia działalności zwolnionej od podatku VAT, natomiast od 1 stycznia 2011 r. wykorzystywane są do działalności opodatkowanej podatkiem VAT oraz do działalności zwolnionej od podatku. Tym samym zmieniło się przeznaczenie wykorzystywanych środków trwałych.

Zatem w kwestii możliwości odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami dotyczącymi przebudowy i modernizacji oraz zakupu audiometru klinicznego znajdą zastosowanie przepisy art. 91 ustawy.

Przytoczone powyżej przepisy przewidują możliwość korekty podatku naliczonego w przypadku zmiany przeznaczenia nabytych towarów lub usług, jednakże w ściśle określonych sytuacjach.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że w przypadku środków trwałych, których wartość początkowa przekraczała 15.000 zł (niebędących nakładami podnoszącymi wartość budynku), obowiązuje 5-letni okres korekty. Zatem w odniesieniu do audiometru klinicznego Wnioskodawca będzie mógł dokonywać korekty podatku naliczonego w kolejnych deklaracjach podatkowych składanych za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który będzie dokonywał korekty, z uwzględnieniem 5-letniego okresu korekty tj. w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku 2012 a następnie w roku 2013, 2014 i 2015.

Ponadto należy zauważyć, że wobec braku regulacji, która wprost dotyczyłaby kwestii korekty podatku naliczonego w związku z nakładami poniesionymi na przebudowę lub modernizację środków trwałych, nakłady na środek trwały należy traktować dla celów podatku VAT tak jak zakup odrębnego środka trwałego.

Tym samym wydatki dotyczące modernizacji i przebudowy obiektu, gdy ich wartość początkowa przekraczała 15.000 zł, należy traktować jak wydatki na zakup odrębnego środka trwałego. W tej sytuacji korekta dotyczyć będzie zatem nieruchomości. W związku z powyższym, Wnioskodawca powinien dokonywać korekt z uwzględnieniem 10-letniego okresu, licząc od roku, w którym nakłady (traktowane jako odrębny środek trwały) zostały oddane do użytkowania, tj. od 2010 r. Należy wskazać, że pierwszej korekty należy dokonać w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, w którym nastąpi zmiana przeznaczenia ww. obiektu, tj. w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku 2012 a następnie w latach 2013-2020.

Jednakże w związku z faktem, że wskazany budynek służyć będzie tzw. sprzedaży mieszanej, Zainteresowany powinien każdorazowo wykazywać taki % z 1/10 podatku naliczonego, jaki odpowiadać będzie udziałowi sprzedaży opodatkowanej w sprzedaży ogółem, w roku poprzedzającym złożenie każdej kolejnej deklaracji.

Podkreślić należy, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu. Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

Podsumowując, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem środków trwałych, tj. aparat USG, aparat EMG, holter EKG, fotel laryngologiczny, oprogramowanie medyczne oraz defibrylator, ponieważ urządzenia te po oddaniu do użytkowania służyły one czynnościom zwolnionym z opodatkowania i nadal takim czynnościom służą.

Natomiast w przypadku środków trwałych, których wartość początkowa przekraczała 15.000 zł (audiometr kliniczny) oraz nakładów na budynek (traktowanych jako odrębny środek trwały), gdy ich wartość początkowa przewyższała 15.000 zł, Zainteresowany będzie mógł – na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy w zw. z art. 91 ust. 2 ustawy – dokonywać korekty podatku naliczonego w deklaracjach podatkowych składanych za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonywać będzie korekty. Przy czym w związku z faktem, że ww. środki trwałe będą służyć tzw. sprzedaży mieszanej, Wnioskodawca powinien każdorazowo wykazywać taki % z 1/5 lub z 1/10 podatku naliczonego, jaki będzie odpowiadał udziałowi sprzedaży opodatkowanej w sprzedaży ogółem, w roku poprzedzającym złożenie każdej kolejnej deklaracji. Pamiętać przy tym należy, iż jeżeli w okresie korekty nastąpi kolejna zmiana przeznaczenia przedmiotowych środków trwałych Wnioskodawca winien dokonać wówczas stosownej korekty.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy zwrócić uwagę, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.