Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-774/13-5/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-03-27
Teza: Czy otrzymane wynagrodzenie za ustanowienie prawa użytkowania nieruchomości można opodatkować podatkiem ryczałtowym w wysokości 8,5%?
Słowa kluczowe: dzierżawa; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; użytkowanie (używanie); zasada-zasady ogólne opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z poźn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko  przedstawione we wniosku z dnia 10 grudnia 2013 r. (data wpływu 19 grudnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 marca 2013 r. (data wpływu 6 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie źródła przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), w związku z czym, pismem z dnia 25 lutego 2014 r., Nr IPTPB1/415-774/13-3/DS, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie z dnia 25 lutego 2014 r. wysłano w dniu 25 lutego 2014 r., Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek w terminie, pismem z dnia 4 marca 2014 r. (data wpływu 6 marca 2014 r.), które nadane zostało w polskiej placówce pocztowej w dniu 5 marca 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni zawarła w formie notarialnej umowę ustanowienia prawa użytkowania przez okres 25 lat nieruchomości będącej częścią gospodarstwa rolnego na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Zakres użytkowania ograniczony został do pasa gruntu przebiegającego wzdłuż drogi publicznej, z przeznaczeniem na cele związane z poszerzeniem drogi gminnej. Pas ten będzie więc wyłączony z użytkowania rolnego przez cały okres obowiązywania umowy. Tytułem wynagrodzenia za udostępnienie nieruchomości, Wnioskodawczyni otrzymała jednorazowy czynsz za cały okres obowiązywania umowy.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 4 marca 2014 r. Wnioskodawczyni wskazała, że po okresie 25 lat Spółka zwróci Jej nieruchomość i przeprowadzi na własny koszt rekultywację gruntu objętego pracami budowlanymi drogi. Spółka ta będzie płatnikiem podatku od nieruchomości w części dotycząej pasa gruntu zajętego na poszerzenie drogi gminnej.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w formie gospodarstwa rolnego i nie prowadzi pozarolniczej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy otrzymane wynagrodzenie można opodatkować podatkiem ryczałtowym w wysokości 8,5%?

Zdaniem Wnioskodawczyni, przedstawionym w uzupełnieniu wniosku, zawarta ze spółką umowa podobna jest do umów najmu, dzierżawy i w związku z tym możliwe jest zastosowanie opodatkowania otrzymanego wynagrodzenia zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych w wysokości 8,5%, zgodnie z art. 6 ust. la ustawy z dnia 20 listpada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jako wynagrodzenia z tytułu umowy o charakterze podobnym do umowy najmu i dzierżawy.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w Jej przypadku, podobnie jak w przypadku umowy dzierżawy, właściciel oddaje rzecz do używania i pobierania pożytków przez określony czas, a wskutek powstałego przy zawarciu umowy stosunku zobowiązaniowego, użytkownik zobowiązany jest do zapłaty na rzecz właściciela nieruchomości czynszu. Przedmiot umowy zostanie właścicielce zwrócony po zakończeniu okresu obowiązywania umowy w stanie pierwotnym (spółka zobowiązała do się przeprowadzenia na własny koszt rekultywacji gruntu objętego pracami budowlanym drogi).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 10 ust. 1 cyt. ustawy zawiera katalog źródeł przychodów, z których dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 6 tej ustawy, źródłami przychodów są najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku z wiązanych z działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930, z późn. zm.), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne:

1.  prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą,
2.  osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej,
3.  będące osobami duchownymi.

Przychodów (dochodów) opodatkowanych w formach zryczałtowanych nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł, podlegającymi opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 3 ww. ustawy).

Według art. 6 ust. 1a ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) tej ustawy, do przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5%.

Instytucja użytkowania została uregulowana w przepisach prawa cywilnego. Zgodnie z art. 252 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), rzecz można obciążyć prawem do jej używania i do pobierania jej pożytków (użytkowanie).

Zgodnie z art. 265 Kodeksu cywilnego, przedmiotem użytkowania mogą być także prawa. Do użytkowania praw stosuje się odpowiednio przepisy o użytkowaniu rzeczy. Do ustanowienia użytkowania na prawie stosuje się odpowiednio przepisy o przeniesieniu tego prawa.

Umowy najmu oraz dzierżawy należą do tzw. umów nazwanych, uregulowanych w art. 659-709 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Natomiast w myśl art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Zauważyć przy tym należy, że zgodnie z art. 45 Kodeksu cywilnego, rzeczami w rozumieniu niniejszego Kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Zauważyć należy, że odwołanie się przez ustawodawcę w ww. ustawach podatkowych do „umów najmu, dzierżawy i umów o podobnym charakterze” wskazuje na wspólną cechę właściwą dla tego typu przychodów, jaką jest odpłatne korzystanie z cudzej rzeczy, które nie prowadzi do nabycia jej własności.

W tej sytuacji, z uwagi na istotę uprawnień składających się na prawo użytkowania, wykazujących znaczne podobieństwo do uprawnień wynikających z umowy dzierżawy, na gruncie powołanych ustaw podatkowych można uznać je za umowy o podobnym charaterze.

Należy również podkreślić, że umieszczenie tych instytucji w różnych księgach Kodeksu cywilnego, jak również to, że umowa dzierżawy (podobnie jak umowa najmu) ma charakter zobowiązaniowy, a ustanowienie użytkowania jest ograniczonym prawem rzeczowym, nie zmienia faktu, że są to umowy o podobnym charakterze.

Zgodnie z art. 9 ust. 4 ustawy o zryczaltowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio, z tym że podatnik rozpoczynający osiąganie takich przychodów w trakcie roku podatkowego składa pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni zawarła w formie notarialnej umowę ustanowienia prawa użytkowania nieruchomości. Zakres użytkowania ograniczony został do pasa gruntu przebiegającego wzdłuż drogi publicznej, z przeznaczeniem na cele związane z poszerzeniem drogi gminnej. Tytułem wynagrodzenia za udostępnienie nieruchomości, Wnioskodawczyni otrzymała jednorazowy czynsz za cały okres obowiązywania umowy. Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w formie gospodarstwa rolnego i nie prowadzi pozarolniczej działalności gospodarczej.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, że wynagrodzenie otrzymane przez Wnioskodawczynię za ustanowienie prawa użytkowania nieruchomości może podlegać opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, o którym mowa w art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, jako uzyskane z tytułu umowy o podobnym charakterze do umowy najmu i dzierżawy.

Konsekwencją powyższego jest możliwość opodatkowania powyższego przychodu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne według stawki 8,5%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ww. ustawy, po spełnieniu warunku, o którym mowa w art. 9 ust. 4 tej ustawy, tj. złożenia oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.