Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-862/09-3/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-02-03
Teza: Jak rozliczyć poniesione wydatki na adaptację pomieszczeń, które wykorzystywane są dla prowadzenia działalności gospodarczej?
Słowa kluczowe: adaptacja; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; ulepszenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 10 listopada 2009 r. (data wpływu 16 listopada 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczenia poniesionych wydatków na adaptację pomieszczeń w budynku wykorzystywanym do prowadzenia działalności gospodarczej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 listopada 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczenia poniesionych wydatków na adaptację pomieszczeń w budynku wykorzystywanym do prowadzenia działalności gospodarczej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie handlu i konfekcjonowania artykułów spożywczych głównie słodyczy. Prowadzi działalność w pomieszczeniach gospodarczych, które wiele lat temu rodzice przekazali w formie darowizny zarówno Wnioskodawcy jaki i jego rodzeństwu. W skład darowizny wchodził dom mieszkalny, pomieszczenia gospodarcze oraz grunt. Wnioskodawca jest współwłaścicielem w 1/3 całości. Na zasadzie przyzwolenia przez rodzeństwo wykorzystuje budynek gospodarczy w całości do prowadzenia działalności gospodarczej, bez wprowadzania go do ewidencji środków trwałych. W przyszłości współwłaściciele planują dokonać wyodrębnienia własności każdego z nich z trojga.

Podczas kontroli Sanepidu Wnioskodawca otrzymał nakaz wykonania niezbędnych prac budowlanych w tym budynku, które polegały na położeniu posadzki, wymianie okna, wykonaniu hydrauliki, malowaniu itp. Wydatki na dostosowanie obiektu do zaleceń wynosiły 7.000 zł.

Wnioskodawca pomieszczenia wykorzystuje jako magazyn oraz dokonuje w nich konfekcjonowania artykułów spożywczych.

Pismem z dnia 29 stycznia 2010 r. (data wpływu 1 lutego 2010 r.) Wnioskodawca uzupełnił przedstawiony stan faktyczny informując, iż w budynku wykorzystywanym do prowadzenia działalność gospodarczej przedmiotowe prace budowlane polegały na:

*   położeniu posadzki: na wylewkę betonową położono płytki lastrykowe. Wcześniej na wylewce nie znajdował się żaden materiał wykończeniowy. Koszty wykonania ww. prac wynosił ok. 5.000 zł,
*   wymianie okna: okno metalowe zostało wymienione na plastikowe. Koszt wymiany ok. 1000 zł,
*   wykonaniu prac hydraulicznych: do istniejącej instalacji hydraulicznej zamontowano dodatkowy zlew z ciepłą i zimą wodą. Kosz ww. prac ok. 500 zł.
*   malowanie pomieszczeń: stare nawierzchnie ścian zostały odnowione i pomalowane. Koszt wykonania prac ok. 1.000 zł.

Ponadto Wnioskodawca poinformował, iż wcześniej budynek ten był przeznaczony tylko do konfekcjonowania artykułów spożywczych.

Wszystkie ww. prace zostały wykonane w celu adaptacji pomieszczenia na hurt spożywczy zgodnie z zaleceniami Sanepidu w celu uzyskania zezwolenia na handel hurtowy artykułami spożywczymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jak rozliczyć poniesione wydatki na adaptację pomieszczeń, które wykorzystywane są dla prowadzenia działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawcy wydatki budowlane winien zaliczyć bezpośrednio w koszty, ponieważ są związane z budynkiem wykorzystywanym w działalności gospodarczej a nie wprowadzonym do ewidencji środków trwałych co uniemożliwia zaliczenie tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów przez amortyzację.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym przepisie art. 22 ust. 1 ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie, jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo - skutkowego tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie tego źródła przychodów. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że podatnik wykaże, iż zostały one w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów.

A zatem kosztami uzyskania przychodów są wszelkie wydatki, które łącznie spełniają następujące warunki: zostały faktycznie poniesione w celu uzyskania przychodu, tzn. pozostają w racjonalnym związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami oraz nie zostały wymienione w art. 23 ustawy zawierającym katalog wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Kosztem uzyskania przychodów, stosownie do art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Na podstawie art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c) ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiących podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 22g ust. 17 ww. ustawy, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł.

Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

O tym, czy poniesione nakłady stanowią wydatki na remont i są bezpośrednio zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, czy też będą uznane za nakłady na ulepszenie środka trwałego i będą podlegały odpisom amortyzacyjnym odnoszonym w koszty sukcesywnie – zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami – decyduje zakres przeprowadzonych przez podatnika robót.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje użytych w niej pojęć przebudowa, adaptacja, rozbudowa, rekonstrukcja itd. Brak jest także definicji pojęcia remont i modernizacja.

Zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 07.07.1994 r. Prawo Budowlane (Dz. U. z 2003 r. Nr 207, poz. 2016 z późn. zm.) remont to wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Istotą remontu jest przywrócenie pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego, wraz z wymianą zużytych składników technicznych, nie zmieniające jego charakteru i funkcji, a następujące w trakcie eksploatacji środka trwałego i wynikające z tej eksploatacji, a więc będą to wszystkie zmiany trwale przywracające pierwotny poziom techniczny danego środka trwałego, pierwotną zdolność użytkową utraconą na skutek upływu czasu i eksploatacji, przy czym pojęcie to nie obejmuje zwykłych zabiegów konserwacyjnych.

Natomiast ulepszenie polega na przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji środka trwałego. Wyliczenie zawarte w omawianym przepisie stanowi katalog zamknięty, co oznacza, że tylko wydatki związane chociaż z jedną z tych prac, które w konsekwencji skutkują wymienionymi efektami, czyli przebudową, rozbudową rekonstrukcją adaptacją lub modernizacją środka trwałego, mogą zostać uznane za wydatki ulepszające ten środek.

Adaptacja polega na przystosowaniu obiektu do nowej funkcji, której dotychczas nie pełnił, a modernizacja to unowocześnienie, tj. wyposażenie obiektu bądź jego elementów składowych w takie urządzenia lub cechy, których wcześniej nie miał, a które są wytworem nowszej myśli technicznej.

A zatem ulepszenie, czy też modernizacja to trwałe unowocześnienie środka trwałego, które podnosi jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątku do wykorzystywania go w innym celu niż pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych, wyrażające się w poprawie standardu użytkowego, technicznego lub obniżce kosztów eksploatacji.

W świetle powyższego różnica pomiędzy nakładami ponoszonymi na remont a nakładami ponoszonymi na ulepszenie środków trwałych polega na tym, że remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środków trwałych i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów, natomiast w wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełnienia innych, nowych funkcji, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jako współwłaściciel nieruchomości otrzymanej w drodze darowizny prowadzi działalność gospodarczą. Aby dostosować budynek gospodarczy wykorzystywany w tej działalności do zaleceń przeprowadzonej kontroli Wnioskodawca wykonał niezbędne prace budowlane polegające na położeniu posadzki, wymianie okna, wykonaniu hydrauliki, malowaniu itp. Wydatki na dostosowanie obiektu wynosiły około 7.000 zł. Wszystkie ww. prace zostały wykonane w celu adaptacji pomieszczenia na hurt spożywczy, zgodnie z zaleceniami kontroli w celu uzyskania zezwolenia na handel hurtowy artykułami spożywczymi. Wcześniej budynek ten był przeznaczony tylko do konfekcjonowania artykułów spożywczych.

Odnosząc powyższe do niniejszej sprawy, należy stwierdzić, iż wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na wykonanie prac budowlanych polegających na dostosowaniu obiektu do zaleceń przeprowadzonej kontroli należy zakwalifikować jako ulepszenie.

Zauważyć należy, iż przedmiotowy budynek wcześniej był przeznaczony tylko do konfekcjonowania artykułów spożywczych a przeprowadzone prace mają na celu adaptację pomieszczeń na handel hurtowy. Oznacza to, iż przeprowadzone prace spowodują przystosowanie budynku do wykorzystywania go w innym celu niż pierwotne przeznaczenie. Ponadto w wyniku dokonanych prac dojdzie do poprawy standardu użytkowego i technicznego.

W tym miejscu należy dodać, iż o tym, czy dane prace stanowią remont czy ulepszenie środka trwałego powinny decydować wyłącznie kryteria techniczne, natomiast w przypadku wątpliwości – podstawą kwalifikacji powinna być ekspertyza wykonana przez biegłego rzeczoznawcę.

Z kontekstu pytania przedstawionego we wniosku wywieść również należy, iż poniesione wydatki są wydatkami na adaptację a więc należy zakwalifikować je jako wydatki na ulepszenie, o którym mowa w art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego poniesione wydatki na ulepszenie będą mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów tylko poprzez odpisy amortyzacyjne (proporcjonalnie do posiadanego przez Wnioskodawcę udziału we współwłasności) pod warunkiem, że przedmiotowy budynek zostanie wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie z art. 22d ust. 2 powoływanej ustawy, składniki majątku, o których mowa w art. 22a - 22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Z treści art. 22n ust. 2 cytowanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że warunkiem koniecznym, umożliwiającym dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych jest wprowadzenie tych składników majątkowych do ewidencji środków trwałych.

Zgodnie z treścią art. 22h ust. 1 pkt 4 powoływanej ustawy, od ujawnionych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nieobjętych dotychczas ewidencją, odpisów amortyzacyjnych dokonuje począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki lub wartości zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Z opisanego stanu faktycznego wynika, że budynek gospodarczy wykorzystywany przez Wnioskodawcę dla celów prowadzonej działalności nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Bez znaczenia dla prawidłowego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy (a więc dla zakwalifikowania przeprowadzonych prac jako wydatków poniesionych na ulepszenie) pozostaje okoliczność, iż budynek nie był wbrew ustawowemu obowiązkowi spoczywającemu na podatniku wynikającemu z art. 22d ust. 2 powoływanej ustawy, wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Treść art. 22d ust. 2 ww. ustawy nie pozostawia bowiem wątpliwości, iż podatnik ma obowiązek wprowadzić do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych składniki majątku stanowiące środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne. Wyjątkowo tylko wprowadzeniu do ewidencji nie podlegają środki trwałe (wartości niematerialne i prawne), których wartość początkowa nie przekracza 3.500 zł.

Wobec powyższego, wskazany przez Wnioskodawcę fakt braku ujęcia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przedmiotowego budynku nie przesądza o odmiennej (niż powyższa) kwalifikacji przeprowadzonych prac jako wydatków na ulepszenie oraz możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów tylko poprzez odpisy amortyzacyjne.

Reasumując, w świetle obowiązujących przepisów i przedstawionego stanu faktycznego, uznać należy, iż poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na wykonanie prac budowlanych w przedmiotowym budynku nie mogą być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. Jako wydatki na ulepszenie środka trwałego będą mogły być one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów tylko poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten budynek zostanie wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (proporcjonalnie do posiadanego przez Wnioskodawcę udziału we współwłasności nieruchomości).

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stany faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art.54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.