Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP3/443-82/11-8/ALN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2011-12-02
Teza: Czy w związku z planowaną zamianą nieruchomości Powiat może zastosować zwolnienie z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a, w stosunku do działek 293/2; 293/3; 281/2; 281/3 ?
Słowa kluczowe: budowle; działki; faktura; nieruchomości; przeznaczenie; sprzedaż-sprzedaż działek; stawka-stawki podatku; teren; zamiana
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Powiatu, przedstawione we wniosku z dnia 23 sierpnia 2011 r. (data wpływu 24 sierpnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 listopada 2011 r. (data wpływu 29 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności polegającej na zamianie działek jest:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie zwolnienia z opodatkowania zamiany działki o numerze 293/3,

*   **prawidłowe** – w zakresie zwolnienia z opodatkowania zamiany działek o numerach 281/2, 281/3 i 293/2.

UZASADNIENIE

W dniu 24 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

1.  opodatkowania zamiany nieruchomości o nr 293/2, 293/3, 281/2, 281,3 należących do Powiatu,
2.  opodatkowania zamiany nieruchomości o nr 80, 286/2 należących do Gminy Miasta,
3.  sposobu udokumentowania zamiany nieruchomości przez Powiat oraz Gminę Miasto dla potrzeb ewidencji VAT.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 listopada a 2011 r. (data wpływu 29 listopada 2011 r.), w zakresie doprecyzowania zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku).

Zarząd ma zamiar dokonać zamiany praw własności nieruchomości stanowiących własność Powiatu na nieruchomości stanowiące własność Gminy Miasta.

Zarząd Powiatu dokona przekazania na rzecz Gminy Miasta następujących nieruchomości:

1.  Działkę nr 293/2 oznaczoną w ewidencji gruntów jako Bi - inne tereny zabudowane, stanowiącą skwer, na której został wybudowany budynek handlowo-usługowy. Nieruchomość wykorzystywana jest na działalność i z tego tytułu wnoszona jest opłata za zajęcie pasa drogowego do Zarządu Dróg Powiatowych. Powiat uzyskał własność działki na podstawie decyzji Wojewody z dnia 16.07.2004 r. Powiat nie ponosił wydatków na ulepszenie nieruchomości (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej oraz Powiatowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
2.  Działkę nr 293/3 oznaczona w ewidencji gruntów jako dr - drogi, stanowiącą nieutwardzoną drogę dojazdową do nieruchomości zabudowanych. W drodze wybudowane są kanalizacja sanitarna i gazociąg. Powiat uzyskał własność działki na podstawie decyzji Wojewody z dnia 16.07.2004 r. Powiat nie ponosił wydatków na ulepszenie nieruchomości (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej oraz Powiatowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
3.  Działkę nr 281/2 oznaczoną w ewidencji gruntów jako dr - drogi, stanowiącą drogę dojazdową do bloków mieszkalnych. Działka posiada nawierzchnię asfaltową, chodniki z płyt betonowych. Przez działkę biegnie kanalizacja sanitarna. Powiat uzyskał własność działki na podstawie decyzji Wojewody z dnia 30.11.2004 r. Powiat nie ponosił wydatków na ulepszenie nieruchomości (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej oraz Powiatowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
4.  Działkę nr 281/3 oznaczoną w ewidencji gruntów jako Lz - grunty zadrzewione i zakrzewione stanowiącą skwer zieleni, na którym znajduje się budynek gospodarczy. Część działki, na której znajduje się budynek gospodarczy użytkowany jako garaż Powiat przekazał w dzierżawę w roku 2008. Z tytułu dzierżawy wnoszone są opłaty, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powiat uzyskał własność działki na podstawie decyzji Wojewody z dnia 30.11.2004 r. Powiat nie ponosił wydatków na ulepszenie nieruchomości (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej oraz Powiatowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Prezydent Miasta przeniesie prawo własności na rzecz Powiatu następujących nieruchomości:

1.  Działkę nr 80 - o powierzchni 1564 m2, która została nabyta do zasobów komunalnych na podstawie prawomocnej decyzji komunalizacyjnej Wojewody z dnia 9 listopada 1991 r. Na przedmiotowej nieruchomości usytuowane są budowle tj. studnia głębinowa oraz ogrodzenie. Działka użytkowana jest na podstawie umów użyczenia (bezpłatnie) od 1 stycznia 1995 r. na cele działalności rekreacyjnej i wypoczynkowej dla mieszkańców Domu Pomocy Społecznej. Użytkowanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Gmina Miasto nie ponosiła wydatków na ulepszenie nieruchomości (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej oraz Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
2.  Działkę nr 286/2 oznaczoną w ewidencji gruntów jako dr - drogi, o powierzchni 540 m2, która została nabyta na podstawie prawomocnej decyzji Wojewody z dnia 14 maja 1992 r. Na przedmiotowej nieruchomości znajduje się droga asfaltowa. Nieruchomość ta stanowi część drogi gminnej. Gmina Miasto nie ponosiła wydatków na ulepszenie nieruchomości (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) stanowiących co najmniej 30 % wartości początkowej oraz Gminie Miastu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wartość wszystkich działek zostanie określona w umowie zamiany na podstawie wyceny rzeczoznawcy.

Powiat jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT od dnia 31.12.2004r. i składa deklaracje VAT-7 w okresach miesięcznych. Zainteresowany uzyskał własność nieruchomości oznaczonej numerem działki 281 (obecnie stanowiącej działki 281/1, 281/2 i 281/3) na podstawie decyzji Wojewody z 30.11.2004 r., natomiast nieruchomości oznaczonej numerem działki 293 (obecnie 293/1, 293/2 i 293/3) na podstawie decyzji Wojewody z 16.07.2004r. Obie decyzje stwierdzały nabycie z mocy prawa z dniem 1 stycznia 1999 roku własności ww. nieruchomości przez Powiat. Zainteresowany stając się właścicielem ww. nieruchomości stał się równocześnie właścicielem budynków i budowli wchodzących w skład nieruchomości, tj.:

*   działka 281/2 - droga dojazdowa do bloków mieszkalnych posiadająca nawierzchnię asfaltową, chodniki z płyt betonowych,

*   działka 281/3 - stanowi skwer zieleni, na którym znajdują drzewa i krzewy oraz budynek wykorzystywany, jako garaż,

*   działka 293/2 - stanowi skwer, na którym wybudowany został budynek handlowo – usługowy; osoba prowadząca w nim działalność jest jedynie właścicielem nakładów poniesionych na jego budowę,

*   działka 293/3 - droga dojazdowa do nieruchomości położonych.

Kanalizacja sanitarna i gazociąg znajdujące się w działce 293/3 oraz kanalizacja sanitarna w działce 281/2 zgodnie z art. 49 Kodeksu cywilnego stanowią własność przedsiębiorstwa, tj. odpowiednio Zakład Gospodarki Wodno-Kanalizacyjnej oraz Polskie Górnictwo Naftowe i Gazownictwo S.A. („Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania wody, pary, gazu, prądu elektrycznego oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych gruntu lub budynku, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa lub zakładu”). Osoba prowadząca działalność w budynku znajdującym się na działce 293/2 jest jedynie właścicielem nakładów poczynionych na jego budowę.

Budynki znajdujące się na nieruchomościach (działka 281/3, 293/2), które będą przedmiotem zamiany są budynkami trwale związanymi z gruntem.

W budynku znajdującym się na działce oznaczonej numerem 293/2 prowadzona jest działalność handlowo-usługowa przez osobę fizyczną. Osoba ta wnosi opłaty związane z zajęciem pasa drogowego drogi powiatowej zgodnie z decyzją Zarządu Dróg Powiatowych, opłata za zajęcie pasa drogowego nie jest czynnością opodatkowaną.

W stosunku do działek nr 293/2; 293/3; 281/2 nie miało miejsca pierwsze zasiedlenie w myśl art. 2 pkt 14 ustawy - o podatku od towarów i usług. Pierwsze zasiedlenie nastąpi w chwili dokonania zamiany.

Dla rejonu, w którym znajdują się przedmiotowe nieruchomości nie ma miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. W studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego działki 281/2 i 281/3 znajdują się w jednostce MW/MŚ mieszkalnictwo wielorodzinne i zabudowa śródmiejska, natomiast działki 293/2 i 293/3 znajdują się w jednostce MN budownictwo jednorodzinne.

W stosunku do przedmiotowych nieruchomości nie były wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z planowaną zamianą nieruchomości Powiat może zastosować zwolnienie z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a, w stosunku do działek 293/2; 293/3; 281/2; 281/3 ?

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana zamiana zostanie dokonana na podstawie umowy cywilnoprawnej, w oparciu o przepisy Kodeksu Cywilnego. Każda ze stron zobowiąże się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Przeniesienie własności gruntów w oparciu o umowę zamiany stanowić będzie czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów. Powiat uważa, że czynność zamiany wskazanych nieruchomości podlega zwolnieniu na podstawie artykułu 43 ust. 1 pkt 10 i l0a) ustawy o podatku od towarów i usług. Zwolnieniu będą podlegać zarówno nieruchomości nabywane jak i zbywane przez Powiat w drodze zamiany, gdyż:

1.  wszystkie działki wchodzące w przedmiot zamiany tj. działki nr 293/2; 293/3; 281/2; 281/3 oraz działki nr 80; 286/2, są zabudowane budynkiem lub budowlą w rozumieniu przepisów Ustawy Prawo Budowlane,
2.  w stosunku do tych nieruchomości, tj. działek nr 293/2; 293/3; 281/2; 281/3 oraz działek nr 80; 286/2 nie przysługiwało dokonującym ich dostawy (tj. odpowiednio Powiatowi oraz Gminie Miastu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
3.  dokonujący ich dostawy (Powiat w stosunku do działek 293/2; 293/3; 281/2; 281/3 Gmina Miasto. w stosunku do działek 80; 286/2) nie ponosił wydatków na ulepszenie nieruchomości - w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym- stanowiących co najmniej 30 % wartości początkowej,
4.  pierwsze zasiedlenie, w myśl przepisów art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług nastąpiło w stosunku do działki nr 281/3 w roku 2008 tj. w chwili przekazania do użytkowania na podstawie umowy dzierżawy,
5.  w stosunku do działek nr 293/2; 293/3; 281/2; 80; 286/2 pierwsze zasiedlenie nastąpi w chwili dokonania zamiany.

Do opisanej zamiany każda ze stron, na podstawie zawartej umowy wystawi fakturę VAT, gdzie jako nazwę towaru wskaże "zamiana nieruchomości na podstawie umowy z dnia\`(...)\`., cenę netto wskaże na podstawie dokonanej przez rzeczoznawcę wyceny nieruchomości. Podstawą zastosowania zwolnionej stawki podatku będzie art. 43 ust 1 pkt 10 i pkt l0a) ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie zwolnienia z opodatkowania zamiany działki o numerze 293/3,

*   **prawidłowe** – w zakresie zwolnienia z opodatkowania zamiany działek o numerach 281/2, 281/3 i 293/2.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z przytoczonych przepisów nie wynika, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową jako zapłata w innym towarze lub usłudze, albo mieszaną – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, aby istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Stosownie do art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Zatem, w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy. Przepis art. 604 Kodeksu cywilnego daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży.

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna.

W wyniku zamiany każda ze stron wchodzi we władanie nabytego towaru jak właściciel. Na podstawie powyższego można stwierdzić, że umowa zamiany na gruncie podatku od towarów i usług jest niczym innym jak dwiema odpłatnymi dostawami towarów.

Podstawowa stawka podatku – stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym na mocy art. 19 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, a także możliwość zastosowania zwolnienia podatkowego.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, ustawodawca zwolnił od podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwalnia się również od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zauważa się, iż jeśli nie będzie przysługiwało zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 należy przeanalizować przesłanki do zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, iż jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, iż w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z dwóch podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, iż stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 ust. 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Ponadto, za oddanie do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, uznać należy nie tylko sprzedaż, ale również umowy najmu i dzierżawy. Zatem pierwszym zasiedleniem będzie także moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Należy podkreślić, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca ma zamiar dokonać zamiany praw własności nieruchomości stanowiących własność Powiatu na nieruchomości stanowiące własność Gminy Miasta.

Zarząd Powiatu dokona przeniesienia na rzecz Gminy następujących nieruchomości:

1.  Działkę nr 293/2 oznaczoną w ewidencji gruntów jako Bi - inne tereny zabudowane, stanowiącą skwer, w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego działka znajduje się w jednostce MN budownictwo jednorodzinne. Na działce został wybudowany budynek handlowo-usługowy, który stanowi własność Wnioskodawcy. Nieruchomość wykorzystywana jest na działalność i z tego tytułu wnoszona jest opłata za zajęcie pasa drogowego do Zarządu Dróg Powiatowych.
2.  Działkę nr 293/3 oznaczoną w ewidencji gruntów jako dr - drogi, w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego znajdującą się w jednostce MN budownictwo jednorodzinne, stanowiącą nieutwardzoną drogę dojazdową do nieruchomości zabudowanych. W drodze wybudowane są kanalizacja sanitarna i gazociąg, których Wnioskodawca nie jest właścicielem.
3.  Działkę nr 281/2 oznaczoną w ewidencji gruntów jako dr - drogi, w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego działka znajduje się w jednostce MW/MŚ mieszkalnictwo wielorodzinne i zabudowa śródmiejska, stanowiącą drogę dojazdową do bloków mieszkalnych. Działka posiada nawierzchnię asfaltową, chodniki z płyt betonowych, których właścicielem jest Zainteresowany. Przez działkę biegnie kanalizacja sanitarna nie będąca własnością Zainteresowanego.
4.  Działkę nr 281/3 oznaczoną w ewidencji gruntów jako Lz- grunty zadrzewione i zakrzewione stanowiącą skwer zieleni, w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego działka znajduje się w jednostce MW/MŚ mieszkalnictwo wielorodzinne i zabudowa śródmiejska, na której znajduje się budynek gospodarczy należący do Wnioskodawcy. Część działki, na której znajduje się budynek gospodarczy użytkowany jest jako garaż. Powiat przekazał w dzierżawę w roku 2008. Z tytułu dzierżawy wnoszone są opłaty, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Powiat nie ponosił wydatków na ulepszenie nieruchomości (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej oraz Powiatowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kanalizacja sanitarna i gazociąg znajdujące się w działce 293/3 oraz kanalizacja sanitarna w działce 281/2 zgodnie z art. 49 Kodeksu cywilnego stanowią własność przedsiębiorstwa, tj. odpowiednio Zakład Gospodarki Wodno-Kanalizacyjnej oraz Polskie Górnictwo Naftowe i Gazownictwo S.A. Natomiast osoba prowadząca działalność w budynku znajdującym się na działce 293/2 jest jedynie właścicielem nakładów poniesionych na jego budowę.

Budynki znajdujące się na nieruchomościach (działka 281/3, 293/2), które będą przedmiotem zamiany są budynkami trwale związanymi z gruntem. W budynku znajdującym się na działce oznaczonej numerem 293/2 prowadzona jest działalność handlowo-usługowa przez osobę fizyczną. Osoba ta wnosi opłaty związane z zajęciem pasa drogowego drogi powiatowej. Opłata za zajęcie pasa drogowego nie jest czynnością opodatkowaną.

Wnioskodawca podaje, iż w stosunku do działek nr 293/2; 293/3; 281/2 nie miało miejsca pierwsze zasiedlenie w myśl art. 2 pkt 14 ustaw - o podatku od towarów i usług. Pierwsze zasiedlenie nastąpi w chwili dokonania zamiany.

Zgodnie z art. 47 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Jak stanowi § 2 cyt. przepisu, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Stosownie do art. 49 k.c., urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania wody, pary, gazu, prądu elektrycznego oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych gruntu lub budynku, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa lub zakładu.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż z uwagi na fakt, że posadowione na gruncie urządzenia, tj. kanalizacja sanitarna na działce nr 281/2 oraz gazociąg i kanalizacja sanitarna na działce nr 293/3 – jak wskazał Wnioskodawca – nie stanowią jego własności, nie można ich traktować jako części składowej nieruchomości, która ma być przedmiotem zbycia przez Wnioskodawcę.

Natomiast, jeśli chodzi o nieutwardzoną drogę znajdującą się na działce nr 293/3, wskazać należy, iż zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t.j. z 2006r. Dz. U. Nr 156, poz. 1118 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury.

Przez budowle należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową - art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Mając na uwadze powyższe przepisy, należy stwierdzić, iż droga nieutwardzona na działce nr 293/3 nie stanowi samodzielnej budowli, rozumianej jako całość techniczno - użytkowa wraz z instalacjami i urządzeniami.

Tak więc w analizowanej sprawie, przedmiotem planowanej przez Wnioskodawcę transakcji będą nieruchomości zabudowane, tj. działki nr 281/2, 281/3 i 293/2 oraz grunt, tj. działka o nr 293/3.

Dla zamiany nieruchomości nr 281/3 następującej po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia, tj. od daty oddania w 2008r. garażu znajdującego się na nieruchomości w najem, będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10, o ile strony umowy nie wybiorą opcji opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Dla zamiany działki nr 281/2, na której znajduje się budowla w postaci drogi utwardzonej z chodnikiem należąca do Wnioskodawcy, oraz działki nr 293/2, na której znajduje się budynek handlowo – usługowy stanowiący własność Wnioskodawcy – wykonywanej w ramach pierwszego zasiedlenia – zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy nie będzie przysługiwało. Natomiast znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, gdyż nie ponosił Wnioskodawca wydatków na ulepszenie nieruchomości oraz nie przysługiwało Zainteresowanemu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem nieruchomości.

Jak stanowi art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki i budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Należy podkreślić, iż z uwagi na fakt, że na działce 293/3 droga nieutwardzona nie jest budowlą, a gazociąg i kanalizacja nie stanowią własności Wnioskodawcy, to przedmiotem zamiany będzie grunt, zatem nie znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego dla rejonu, w którym znajduje się działka nr 293/3 nie ma miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. W studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego działka ta znajduje się w jednostce MN budownictwo jednorodzinne.

Art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy przewiduje zwolnienie od podatku dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Z przytoczonego wyżej przepisu jednoznacznie wynika, że kluczowym elementem pozwalającym stwierdzić, czy dostawa nieruchomości niezabudowanych może skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT jest określenie przeznaczenia gruntu. Powołany przepis wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług w art. 43 ust. 1 pkt 9, posługuje się kryterium przeznaczenia terenu. Jednakże na gruncie przepisów podatkowych brak jest definicji gruntu przeznaczonego pod zabudowę.

Celem określenia czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.), regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Zgodnie z ww. ustawą ustalenie przeznaczenia terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Przepis art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy określa zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań. Natomiast art. 4 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Zatem w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania.

W związku z tym, że ustawa o VAT nie precyzuje, o jakie tereny przeznaczone pod zabudowę chodzi, przyjąć trzeba, że pojęcie „tereny przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy, począwszy od zabudowy mieszkaniowej, przez tereny zabudowy techniczno-produkcyjnej, aż po tereny zabudowy zagrodowej włącznie.

W myśl art. 4 ust. 2 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego,
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Według art. 3 ust. 1 ww. ustawy, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

W świetle zapisów art. 9 ust. 1 ustawy, w celu określenia polityki przestrzennej gminy, w tym lokalnych zasad zagospodarowania przestrzennego, rada gminy podejmuje uchwałę o przystąpieniu do sporządzenia studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, zwanego dalej „studium”.

Ustalenia studium są wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych (ust. 4 cyt. artykułu).

Powyższe przepisy ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym wskazują, że o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego, ani nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, należy posłużyć się inną dokumentacją sporządzoną na podstawie ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, istniejącą na dzień zawarcia transakcji. Taką dokumentację stanowi studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego, tym bardziej, że przy sporządzaniu planów miejscowych, organy gminy muszą kierować się ustaleniami zawartymi w studium.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż działka nr 293/3 w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego znajduje się w jednostce MW/MŚ mieszkalnictwo wielorodzinne i zabudowa śródmiejska.

Wobec powyższego brak jest podstaw aby uznać, iż działka nr 293/3 jest gruntem o przeznaczeniu rolnym, leśnym lub rekreacyjnym.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów prawa należy wskazać, że skoro działka o nr 293/3 przeznaczona jest pod zabudowę, to zamiana tej działki winna zostać opodatkowana wg stawki 23%.

Reasumując zamiana nieruchomości nr 281/3 będzie zwolniona od podatku w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 29 ust. 5, o ile strony transakcji nie wybiorą opcji opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Zaś dla zamiany działek nr 281/2 i 293/2 znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy oraz art. 29 ust. 5 ustawy.

Natomiast dla zamiany działki nr 293/3 winna zostać zastosowana stawka 23%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Natomiast w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie:

1.  opodatkowania zamiany nieruchomości o nr 80, 286/2 należących do Gminy Miasta,
2.  sposobu udokumentowania zamiany nieruchomości przez Gminę Miasto dla potrzeb ewidencji VAT,

\- zostało wydane postanowienie znak IPTPP3/443-82/11-4/ALN. Zaś wniosek w części dotyczącej sposobu udokumentowania zamiany nieruchomości przez Powiat dla potrzeb ewidencji VAT został rozstrzygnięty interpretacją indywidualną znak IPTPP3/443-82/11-9/ALN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.