Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-369/13-4/MAP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-08-30
Teza: Czy otrzymane przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki, środki pieniężne z tytułu likwidacji lub rozwiązania Spółki bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: likwidacja; przychód; spółki-spółka osobowa; wspólnik; środek-środki pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, reprezentowanego przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 5 czerwca 2013 r. (data wpływu 7 czerwca 2013 r.), uzupełnionym pismami z dnia 28 czerwca 2013 r. (data wpływu 1 lipca 2013 r.) oraz z dnia 2 lipca 2013 r. (data wpływu 5 lipca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w ramach likwidacji lub rozwiązania spółki osobowej bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 czerwca 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w ramach likwidacji lub rozwiązania spółki osobowej bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego.

W dniu 1 lipca 2013 r. i w dniu 5 lipca 2013 r. uzupełniono ww. wniosek przesyłając dowód uiszczenia opłaty skarbowej od udzielonych pełnomocnictw.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wnioskodawca jest także komandytariuszem w Spółce komandytowej (Spółka), z siedzibą w Polsce. Spółka powstała w wyniku przekształcenia Spółki komandytowo-akcyjnej. Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest działalność usługowa. W zakresie działalności Spółki pozostaje także działalność inwestycyjna, w tym zarządzanie środkami pieniężnymi, inwestycje w aktywa, w tym udziały lub akcje innych podmiotów. W przyszłości Spółka może zostać zlikwidowana lub rozwiązana - zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych.

Wnioskodawca z tytułu likwidacji lub rozwiązania Spółki, otrzyma ze Spółki środki pieniężne. Środki pieniężne pochodzić będą z przychodów osiągniętych w ramach przedsiębiorstwa tej Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy otrzymane przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki, środki pieniężne z tytułu likwidacji lub rozwiązania Spółki bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane przez Niego, jako wspólnika Spółki w związku z rozwiązaniem bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego lub likwidacją Spółki środki pieniężne nie będą stanowiły przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w dniu ich otrzymania, ani w żadnym innym momencie.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady te stosuje się odpowiednio do:

*   rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;

*   ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Zgodnie z art. 5a pkt 26 cyt. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Co do zasady należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 ww. ustawy.

W myśl art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się jednak środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Przyjęcie tej zasady jest podyktowane faktem, że podatnikiem podatku dochodowego z udziału w zyskach spółki niebędącej osobą prawną jest wspólnik tej spółki. Zyski osiągane przez tą spółkę, w czasie jej trwania, są na bieżąco uwzględniane u wspólników, jako przychody i koszty z udziału w tejże spółce. W związku z powyższym, otrzymanie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych z tytułu likwidacji lub rozwiązania Spółki nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem odchodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z uzasadnieniem projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, druk sejmowy nr 3500, uchwalonej ostatecznie 25 listopada 2010 r.: „W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że wiążący się z powyższymi sytuacjami zwrot przypadającego danemu wspólnikowi majątku spółki nie w każdej sytuacji skutkuje powstaniem u niego przychodu podlegającego opodatkowaniu. Sądy podkreślają bowiem, że „zyski osiągane przez spółkę niebędącą osobą prawną, w czasie jej trwania, były na bieżąco uwzględniane u wspólników zgodnie z art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody i koszty z udziału w niej” (por. wyrok NSA z dnia 7 października 2004 r., sygn. akt FSK 594/04, podobnie w wyroku WSA w Warszawie z dnia 30 stycznia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 2247/08, wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 14 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 257/09). Jednocześnie w niektórych z powyższych wyroków wyrażany jest pogląd, że „uzyskane środki finansowe stanowiłyby dla wspólnika przysporzenie majątkowe podlegające opodatkowaniu jedynie w sytuacji, gdy wypłacona nadwyżka majątkowa obejmowałaby dochód, który w okresie prowadzenia działalności w formie spółki osobowej, nie był opodatkowany podatkiem dochodowym”. Sądy nie wskazują jednak na sposób ustalenia takiego dochodu. Mając na uwadze powyższe rozbieżności i brak jednolitych regulacji, w projekcie przewidziano wprowadzenie przepisów precyzujących sposób opodatkowania wspólników w przypadku zakończenia działalności spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpienia wspólnika z takiej spółki. W zakresie dotyczącym likwidacji spółki projekt zakłada zróżnicowanie zasad opodatkowania otrzymanego przez wspólnika likwidowanej spółki majątku, w zależności od tego, w jakiej formie majątek ten jest przez wspólnika otrzymywany - tj. w formie pieniężnej czy niepieniężnej. I tak, w przypadku otrzymania przez wspólnika: 1) środków pieniężnych – ich wartość nie będzie stanowiła przychodu; przyjęcie tego rozwiązania zmierza do wyeliminowania podwójnego opodatkowania, na które wskazywało przywołane wyżej orzecznictwo. W związku z powyższym z przychodów podlegających opodatkowaniu wyłączono przychód odpowiadający wartości środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki”.

Stanowisko to zostało potwierdzone przez organy podatkowe w licznych interpretacjach indywidualnych, np.:

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 20 listopada 2012 r., Nr IPTPB1/415-534/12-2/ASZ;

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 kwietnia 2012 r., Nr IPPB1/415-254/12-2/EC: „(\`(...)\`) otrzymane (\`(...)\`) w wyniku likwidacji SKA składniki majątku, obejmujące tak środki pieniężne, jak i składniki majątku o charakterze niepieniężnym, nie będą stanowiły dla Wnioskodawcy, jako wspólnika likwidowanej SKA, przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”;

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 marca 2012 r., Nr IPPB1/415-192/12-2/EC: „(\`(...)\`) nie będą na nim dążyły żadne obowiązki w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w momencie lub w związku z otrzymaniem majątku likwidacyjnego w postaci środków pieniężnych i składników majątku o charakterze niepieniężnym”;

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 stycznia 2012 r., Nr IPPB1/415-962/11-2/ES;

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 11 stycznia 2012 r., Nr IPTPB1/415-234/11-2/AG;

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 grudnia 2011 r., Nr IPPB1/415-847/11-2/JB;

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 czerwca 2011 r., Nr IBPBI/1/415-363/11/AB.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94 poz. 1037 ze zm.), spółka osobowa to - spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, nie są zatem podatnikami podatków dochodowych, a dochody spółek osobowych nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki osobowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Jak podaje przepis art. 5a pkt 26 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody z udziału w spółce osobowej opodatkowuje się osobno u każdej osoby w stosunku do jej udziałów. Udział wspólnika w zysku odpowiada wartości majątku wspólnego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, przy uwzględnieniu proporcji, w jakiej wspólnik uczestniczył w zyskach spółki.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady, do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, określone w art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

W myśl art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Jak wynika z powyższego przepisu, otrzymanie przez podatnika środków pieniężnych w związku z likwidacją spółki osobowej, której był wspólnikiem jest neutralne podatkowo – wartość uzyskanych środków pieniężnych nie stanowi przychodu podatkowego wspólnika.

Podobnie otrzymanie środków pieniężnych przez Wnioskodawcę w wyniku rozwiązania spółki osobowej, będzie neutralne podatkowo, na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 10 ww. ustawy.

Nie ma przy tym znaczenia, iż ustanie bytu prawnego spółki nie następuje w wyniku postępowania likwidacyjnego, o którym mowa w art. 67-85 Kodeksu spółek handlowych. Możliwość taka wynika z art. 67 § 1 Kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z tym przepisem, w przypadkach określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie posługuje się pojęciem „rozwiązania spółki niebędącej osobą prawną”. Przez likwidację spółki niebędącej osobą prawną w rozumieniu przepisów ww. ustawy należy więc rozumieć zakończenie działalności takiej spółki poprzez wykreślenie jej z Krajowego Rejestru Sądowego, bez względu na to czy będzie to poprzedzone czynnościami likwidacyjnymi, czy też decyzją wspólników postępowanie likwidacyjne nie będzie prowadzone. Należy więc w związku z tym przyjąć, iż dyspozycja przepisu art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmuje ustanie bytu prawnego spółki osobowej (poprzez wykreślenie spółki osobowej z Krajowego Rejestru Sądowego), będące skutkiem uchwały wspólników o rozwiązaniu spółki, bez względu na to czy wystąpią przesłanki uzasadniające przeprowadzenie postępowania likwidacyjnego spółki.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest komandytariuszem w Spółce komandytowej, z siedzibą w Polsce. Spółka powstała w wyniku przekształcenia Spółki komandytowo-akcyjnej. Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest działalność usługowa. W zakresie działalności Spółki pozostaje także działalność inwestycyjna, w tym zarządzanie środkami pieniężnymi, inwestycje w aktywa, w tym udziały lub akcje innych podmiotów. W przyszłości Spółka może zostać zlikwidowana lub rozwiązana - zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych. Wnioskodawca z tytułu likwidacji lub rozwiązania Spółki, otrzyma środki pieniężne. Środki pieniężne pochodzić będą z przychodów osiągniętych w ramach przedsiębiorstwa tej Spółki.

Reasumując, mając na uwadze powyższe oraz powołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, iż w razie otrzymania przez Wnioskodawcę środków pieniężnych z tytułu likwidacji lub rozwiązania bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego Spółki osobowej (Spółki komandytowej), środki te nie będą stanowiły dla Niego przychodu z działalności gospodarczej, zgodnie z treścią art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.