Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.566.2020.2.MAZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-04
Teza: Prawo do zastosowania stawki 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, w przypadku wskazanych przez spółkę sposobów dokumentowania dostawy.
Słowa kluczowe: dokumentacja; dokumenty; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; faktura; fakturowanie; przewóz-dokumenty przewozowe; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 września 2020 r. (data wpływu – 22 września 2020 r.), uzupełnionym pismem z 12 listopada 2020 r. (data wpływu – 18 listopada 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do zastosowania stawki 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, w przypadku wskazanych przez Spółkę sposobów dokumentowania dostawy – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do zastosowania stawki 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, w przypadku wskazanych przez Spółkę sposobów dokumentowania dostawy. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 12 listopada 2020 r. (data wpływu – 18 listopada 2020 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 4 listopada 2020 r., znak: 0111-KDIB3-3.4012.566.2020.1.MAZ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

AB sp. z o.o. (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest podmiotem z branży motoryzacyjnej, zajmującym się w szczególności produkcją … . Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce (podatnik VAT UE).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka współpracuje z podatnikami posiadającymi siedzibę w innych krajach Unii Europejskiej (dalej także jako: „UE”), zarejestrowanymi do celów rozliczania podatku od wartości dodanej (dalej jako: „Kontrahenci”). Spółka dokonuje na ich rzecz wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów (dalej jako: „WDT”), o których mowa w art. 13 ust. 1 ustawy o VAT. Transakcje te dokonywane są wyłącznie z Kontrahentami, którzy posiadają właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych i podali go Spółce.

W każdym z przypadków będących przedmiotem wniosku miejscem rozpoczęcia transportu towarów jest terytorium Polski, a miejscem ich przeznaczenia (tj. zakończenia transportu) jest terytorium innego państwa członkowskiego UE. W ramach opisanych dostaw towary nie są transportowane przy użyciu własnych środków transportu Spółki lub Kontrahentów – transport każdorazowo zlecany jest zewnętrznym przewoźnikom.

Informacje o dokonywanych WDT Spółka wykazuje w składanych prawidłowo i terminowo informacjach podsumowujących.

Spółka, w celu zastosowania stawki 0% podatku VAT z tytułu WDT, gromadzi dokumenty potwierdzające, że towary zostały wywiezione z kraju i dostarczone do odbiorcy na terytorium innego państwa członkowskiego UE niż Polska. Niektóre dokumenty mogą być otrzymywane od Kontrahentów i gromadzone w formach elektronicznych, skanów papierowych dokumentów lub też komunikatów EDI (ang. Electronic Data Interchange).

W niektórych wypadkach Spółka wystawia faktury dokumentujące WDT samodzielnie (na zasadach ogólnych), a w niektórych wypadkach stosowana jest procedura tzw. samofakturowania („self-billing”), o której mowa w art. 106d ust. 1 ustawy o VAT. W tych drugich przypadkach Spółka oraz Kontrahenci zawierają stosowne porozumienia, określające m.in. procedurę zatwierdzania faktur przez Spółkę.

Warianty gromadzonej dokumentacji

W Spółce mogą wystąpić następujące warianty dokumentowania WDT:

Wariant I

*   faktura wystawiona przez Spółkę;
*   dowód wydania materiału wystawiony przez Spółkę (specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku);
*   międzynarodowy list przewozowy CMR, potwierdzony przez nadawcę, przewoźnika i nabywcę/odbiorcę towaru;
*   dodatkowo, w tym wariancie z reguły (choć nie zawsze) Spółka posiada również dokument dostawy („delivery note”, „Lieferschein”, zawierający specyfikację poszczególnych sztuk ładunku), z podpisem nabywcy towaru.

Wariant II

*   faktura wystawiona przez Spółkę;
*   dowód wydania materiału wystawiony przez Spółkę (specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku);
*   międzynarodowy list przewozowy CMR, potwierdzony przez nadawcę i przewoźnika (bez potwierdzenia nabywcy/odbiorcy towarów);
*   potwierdzenie dostarczenia towarów do miejsca przeznaczenia na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE, wystawione przez nabywcę; potwierdzenie to jest albo (i) zamieszczone na portalu Kontrahenta, do którego dostęp ma jedynie uprawniony pracownik księgowości Spółki po uprzednim zalogowaniu się przy użyciu indywidualnego hasła dostępowego (na potwierdzeniu tym znajdą się dane pozwalające na jednoznaczną identyfikację poszczególnych dostaw), albo (ii) jest otrzymywane przez Spółkę w drodze korespondencji mailowej z Kontrahentem (w wiadomości e-mail znajdą się informacje pozwalające na identyfikację potwierdzanej dostawy, np. numer faktury, numer identyfikacyjny oraz ilość towarów, numer dokumentu dostawy);
*   potwierdzenie zapłaty za wskazane towary (wyciąg bankowy).

Wariant III

*   faktura wystawiona przez Spółkę;
*   dowód wydania materiału wystawiony przez Spółkę (specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku);
*   potwierdzenie dostarczenia towarów do miejsca przeznaczenia na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE, wystawione przez nabywcę; potwierdzenie to jest albo (i) zamieszczone na portalu Kontrahenta, do którego dostęp ma jedynie uprawniony pracownik księgowości Spółki po uprzednim zalogowaniu się przy użyciu indywidualnego hasła dostępowego (na potwierdzeniu tym znajdą się dane pozwalające na jednoznaczną identyfikację poszczególnych dostaw), albo (ii) jest otrzymywane przez Spółkę w drodze korespondencji mailowej z Kontrahentem (w wiadomości e-mail znajdą się informacje pozwalające na identyfikację potwierdzanej dostawy, np. numer faktury, numer identyfikacyjny oraz ilość towarów, numer dokumentu dostawy);
*   potwierdzenie zapłaty za wskazane towary (wyciąg bankowy).

Wariant IV

*   faktura wystawiona przez Spółkę;
*   dowód wydania materiału wystawiony przez Spółkę (specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku);
*   potwierdzenie dostarczenia przesyłki o danym indywidualnym numerze identyfikacyjnym pod wskazany adres, w postaci wydruku informacji o doręczeniu przesyłki z portalu internetowego firmy kurierskiej;
*   potwierdzenie zapłaty za wskazane towary (wyciąg bankowy).

Wariant V (samofakturowanie)

*   faktura wystawiona przez nabywcę w imieniu i na rzecz Spółki w ramach tzw. samofakturowania, zawierająca datę przyjęcia towarów w magazynie nabywcy, specyfikację poszczególnych sztuk ładunku oraz oświadczenie nabywcy o otrzymaniu towarów, których dotyczy faktura;
*   dowód wydania materiału wystawiony przez Spółkę (specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku);
*   międzynarodowy list przewozowy CMR, potwierdzony przez nadawcę i przewoźnika (bez potwierdzenia nabywcy/odbiorcy towarów);
*   zamówienie nabywcy.

Wariant VI (samofakturowanie)

*   faktura wystawiona przez nabywcę w imieniu i na rzecz Spółki w ramach tzw. samofakturowania, wraz z załącznikiem zawierającym m.in. ilość, rodzaj i datę rejestracji towarów w systemie magazynowym;
*   dowód wydania materiału wystawiony przez Spółkę (specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku);
*   międzynarodowy list przewozowy CMR, potwierdzony przez nadawcę i przewoźnika (bez potwierdzenia nabywcy/odbiorcy towarów);
*   zamówienie nabywcy (manifest);
*   zbiorcze zestawienie otrzymanych towarów, zamieszczone na portalu Kontrahenta po zakończeniu okresu, którego zestawienie dotyczy (zasadniczo miesiąc); dostęp do portalu ma uprawniony pracownik Spółki przy pomocy indywidualnego loginu i hasła.

Wariant VII (samofakturowanie)

*   faktura wystawiona przez nabywcę w imieniu i na rzecz Spółki w ramach tzw. samofakturowania, zawierająca m.in. wskazanie daty i miejsca odbioru towarów; zgodnie z przyjętą między Spółką a Kontrahentem procedurą wystawiania faktur (potwierdzoną zawartym w tej sprawie porozumieniem), stosowny dokument w odniesieniu do danej dostawy (tj. faktura self-billingowa) jest automatycznie generowany w systemie księgowym Kontrahenta (a następnie udostępniany na portalu elektronicznym, do którego dostęp ma upoważniony pracownik Spółki) dopiero po przyjęciu przez niego towaru w miejscu przeznaczenia (tzn. nie ma możliwości, aby Spółka dysponowała fakturą w wypadku, gdy towar nie został dostarczony nabywcy);
*   dowód wydania materiału wystawiony przez Spółkę (specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku);
*   międzynarodowy list przewozowy CMR, potwierdzony przez nadawcę i przewoźnika (bez potwierdzenia nabywcy/odbiorcy towarów);
*   zamówienie nabywcy.

W uzupełnieniu wniosku z 12 listopada 2020 r. Spółka wskazuje, że dokonując wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, dokumentowanej w sposób przedstawiony w wariancie I, mogą zdarzyć się przypadki, w których list przewozowy CMR będzie potwierdzany nie bezpośrednio przez Kontrahenta, ale przez – działające na zlecenie Kontrahenta – centrum logistyczne/magazyn położony w państwie członkowskim UE, do którego dostarczane są towary.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie I powyżej, powinny być, w świetle art. 42 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT?
2.  Czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie II powyżej, powinny być, w świetle art. 42 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT?
3.  Czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie III powyżej, powinny być, w świetle art. 42 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT?
4.  Czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie IV powyżej, powinny być, w świetle art. 42 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT?
5.  Czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie V powyżej, powinny być, w świetle art. 42 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT?
6.  Czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie VI powyżej, powinny być, w świetle art. 42 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT?
7.  Czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie VII powyżej, powinny być, w świetle art. 42 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie I powyżej, powinny być, w świetle art. 42 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT.
2.  Dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie II powyżej, powinny być, w świetle art. 42 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT.
3.  Dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie III powyżej, powinny być, w świetle art. 42 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT.
4.  Dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie IV powyżej, powinny być, w świetle art. 42 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT.
5.  Dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie V powyżej, powinny być, w świetle art. 42 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT.
6.  Dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie VI powyżej, powinny być, w świetle art. 42 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT.
7.  Dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie VII powyżej, powinny być, w świetle art. 42 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Warunki zastosowania dla WDT stawki 0°/o VAT

1\. Uwagi ogólne

Spółka pragnie wskazać, iż transakcje WDT zasadniczo podlegają opodatkowaniu według 0% stawki VAT (tzw. zwolnienie z prawem do odliczenia). Art. 42 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje warunki, które muszą zostać spełnione, aby podatnik był uprawniony do zastosowania 0% stawki podatku, tj.:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Należy przy tym zaznaczyć, iż stosowanie 0% stawki VAT z tytułu WDT nie powinno być postrzegane jako wyjątek od reguły, lecz jako reguła, od której wyjątkiem jest stosowanie stawki krajowej. Jak bowiem zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 16 stycznia 2012 r. (sygn. III SA/Wa 1220/11), „dokonanie dostaw skutkować powinno stawką podatkową 0%, która - wbrew stanowisku Organów - w ramach WDT nie jest żadną stawką preferencyjną, lecz jedyną i podstawową”.

Jak zostało podniesione w opisie sprawy, zarówno warunek wskazany w pkt 1, jak i warunek wskazany w pkt 3 zacytowanego powyżej przepisu, są/będą przez Wnioskodawcę spełnione. Spółka dokonuje bowiem dostaw na rzecz Kontrahentów posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych (nadany przez właściwe państwo członkowskie), a także jest zarejestrowana jako podatnik VAT UE.

Spółka spełniać będzie również warunek, o którym mowa w dodanym z dniem 1.07.2020 r. do ustawy o VAT art. 42 ust. la, tj. będzie składała prawidłowo i terminowo informacje podsumowujące VAT-UE.

Tym samym kluczowym warunkiem jaki powinien podlegać analizie w celu stwierdzenia, czy Spółce przysługuje prawo do zastosowania 0% stawki VAT w przypadku realizowanych dostaw, jest posiadanie przez nią dokumentacji potwierdzającej, że towary zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego (stosownie do ww. treści przepisu art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT).

Dowody dokumentujące wywóz towarów z terytorium kraju i dostarczenie ich na terytorium innego kraju członkowskiego

Zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, wskazanymi powyżej dowodami, są:

*   dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
*   specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku,

\-jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem WDT do nabywcy znajdującego się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Art. 42 ust. 4 ustawy o VAT modyfikuje ww. warunki dla przypadków, gdy wywóz towarów dokonywany jest bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez ich nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy. Jak jednak zostało wyżej wskazane, sytuacje takie nie występują w przypadku Spółki.

Spółka zaznacza, że zgodnie z dominującym w praktyce i orzecznictwie podejściem, posiadanie specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku w postaci odrębnego od faktury dokumentu nie jest konieczne do zastosowania stawki 0% VAT z tytułu WDT. Jeżeli na fakturze wskazano dane, które powinna zawierać specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku (m.in. nazwa i ilość towarów), to faktura taka stanowi w istocie również specyfikację poszczególnych sztuk ładunku. Przedstawioną tezę potwierdził przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, w interpretacji indywidualnej z dnia 9 czerwca 2014 r., sygn. ILPP4/443-117/14-2/BA, w której organ wskazał, że „w związku z tym, że faktura jaką Spółka posiada w swojej dokumentacji zawiera treść wypełniającą znamiona specyfikacji, to dokument, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 3 ustawy (specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku) nie musi być przez nią sporządzony oddzielnie”. Niemniej Spółka podkreśla również, że nawet jeśli tut. Organ nie zaakceptowałby tego poglądu, to w przedstawionych powyżej wariantach dokumentacji Spółka każdorazowo dysponuje również odrębną od faktury specyfikacją poszczególnych sztuk ładunku, w postaci dowodu wydania materiału.

Ponadto, zgodnie z treścią przepisu art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, w przypadku gdy dokumenty wymienione w ust. 3 nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

*   korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
*   dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
*   dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie; w takim przypadku – inny dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
*   dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Jednocześnie Spółka pragnie podkreślić, iż wymieniony powyżej katalog tzw. dokumentów pomocniczych ma charakter otwarty (na co wskazuje zwrot „w szczególności”), co oznacza, iż podatnik ma prawo potwierdzać fakt dokonania dostawy na rzecz podatnika w innym państwie członkowskim również innymi, niż wymienione w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, dokumentami.

Jak wskazują bowiem przedstawiciele doktryny prawa podatkowego, w celu udokumentowania WDT podatnik może posłużyć się w zasadzie zupełnie dowolnymi dokumentami. Takie stanowisko zostało również potwierdzone w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”), w uchwale wydanej przez poszerzony skład siedmiu sędziów, z dnia 11 października 2010 r., sygn. I FPS 1/10, w której stwierdzono m.in., że przepisy wskazane w art. 42 powinny być stosowane z uwzględnieniem normy określonej w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w świetle której „jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem”. Co więcej, NSA wskazał wyraźnie, iż dowody określone w art. 42 ust. 3 i 4 ustawy o VAT nie mają charakteru bezwzględnie obligatoryjnych. Dlatego też w przypadku, gdy podatnik nie dysponuje kompletem dokumentów wskazanych w art. 42 ust. 3 i 4 ustawy o VAT, bądź posiadane dokumenty zawierają pewne braki formalne, może on posłużyć się innymi dowodami potwierdzającymi dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej.

W tej samej uchwale stwierdzono także, że „dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrz-wspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju”.

W związku z powyższym Spółka stoi na stanowisku, że dla zastosowania stawki 0% VAT z tytułu WDT nie jest konieczne posiadanie wszystkich dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, a jedynie posiadanie jednego z dowodów wskazanych w tym przepisie, razem z innymi dokumentami wymienionymi w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT (bądź też innymi dowodami, niewymienionymi w tym przepisie), które łącznie, jednoznacznie potwierdzają dostawę towarów do finalnego nabywcy na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego.

Dokumenty otrzymywane drogą elektroniczną

W opinii Spółki, przepisy art. 42 ust. 2 i ust. 11 ustawy o VAT nie zawierają wymogu, by dokumentacja potwierdzająca dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów gromadzona była wyłącznie w formie papierowej. Tym samym, zdaniem Spółki, dopuszczalne jest, aby niektóre dokumenty dodatkowe przyjęły formę elektroniczną, bądź też były Spółce przesłane w formie elektronicznej. Spółka pragnie zwrócić uwagę, iż do takiego wniosku prowadzi m.in. analiza wyroku WSA w Warszawie z dnia 12 lutego 2009 r. (sygn. akt III SA/Wa 1909/08), w którym Sąd stwierdził, iż: „z przywołanych przepisów nie wynika wymóg, aby dokumenty potwierdzające wewnątrzwspólnotowy charakter transakcji miały formę papierową. Biorąc pod uwagę, że nigdzie nie stanowi się o formie dokumentów, zasadniczo dopuszczalna będzie każda forma, byle uprawdopodobniona była autentyczność tych dokumentów. Zgodzić się zatem należy z twierdzeniem, że dowodem może być także dokument w formie elektronicznej lub przesłany faksem”.

Powyżej wskazane podejście jest prezentowane również przez organy podatkowe. Przykładowo:

*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 1 sierpnia 2019 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.293.2019.2.PR) stwierdził, że „Przepisy ustawy nie uzależniają zastosowania dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów stawki podatku w wysokości 0% od posiadania oryginałów dokumentów w formie papierowej. Skoro przepisy nie stanowią o ich formie, stąd można wnioskować, że każda forma jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniona. (\`(...)\`) dokumenty przewozowe (listy przewozowe CMR) gromadzone i przechowywane wyłącznie w formie elektronicznej, bez jednoczesnego przechowywania ich w formie papierowej, będą miały moc dowodową dokumentów, o których mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy”.
*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 2 lutego 2018 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.614.2017.3.IT) stwierdził, że „Dla zastosowania stawki w wysokości 0% dla transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie jest konieczne zatem posiadanie oryginałów dokumentów w formie papierowej, wystarczy ich wersja elektroniczna. Jeżeli są to dokumenty przesyłane w formie elektronicznej, niebudzące wątpliwości co do ich autentyczności, mogą one stanowić dowody (dokumenty) potwierdzające, że towary będące przedmiotem danej wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały dostarczone na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju”.
*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 7 czerwca 2017 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.117.2017.1.KB) przyjął za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym gromadzone przez wnioskodawcę w formie elektronicznej wysłane nabywcom zbiorcze zestawienia faktur oraz otrzymane od tych nabywców potwierdzenia stanowiły dokumentację wystarczającą do zastosowania stawki 0% z tytułu WDT.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lipca 2015 r. (sygn. IBPP4/4512-191/15/EK) wskazał, iż „zauważyć należy, że powołane powyżej przepisy nie stanowią o formie dokumentów. Zasadniczo dopuszczalna jest każda forma dokumentu, byle uprawdopodabniała ona wywóz towarów z terytorium kraju i ich dostarczenie na terytorium innego państwa członkowskiego. W dobie szeroko rozumianej komunikacji technicznej nie ma podstaw do odmawiania mocy dowodowej dokumentowi przesyłanemu w formie elektronicznej, skanem czy faxem”.

Analogiczne stanowisko zaprezentowane zostało w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 lipca 2013 r. (sygn. IPPP3/443-484/13-4/JK), interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 maja 2014 r. (sygn. ITPP3/443-98/14/MD), interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 10 marca 2015 r. (sygn. IPTPP2/443-929/14-2/DS) oraz z dnia 18 lutego 2015 r. (sygn. IPTPP2/443-856/14-4/IR).

Mając na względzie powyższe uwagi, w ocenie Spółki otrzymywane przez nią drogą elektroniczną dokumenty (np. faktury wystawiane przez Kontrahentów w ramach tzw. samofakturowania, korespondencja mailowa z Kontrahentem, a także skany papierowych dokumentów, komunikaty EDI itd.) mogą stanowić dowód, o którym mowa odpowiednio w art. 42 ust. 3 lub ust. 11 ustawy o VAT.

2\. Analiza dokumentacji posiadanej przez Spółkę

Dokumentacja gromadzona przez Spółkę – uwagi ogólne

Jak wynika z przedstawionych przez Spółkę wariantów dokumentacji WDT, Spółka będzie każdorazowo posiadać fakturę zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk ładunku. W niektórych wypadkach Wnioskodawca będzie również posiadać potwierdzony przez nabywcę/odbiorcę towaru list CMR. Ponadto w każdym wypadku kiedy dokumenty z art. 42 ust 3 ustawy o VAT nie będą jednoznacznie potwierdzały dokonania WDT, Spółka będzie gromadzić również dodatkową dokumentację potwierdzającą wywóz towarów na terytorium innego państwa członkowskiego (różnego rodzaju – zarówno dowody wymienione wprost w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, jak i takie niewymienione wprost w przepisach – w zależności od danego wariantu opisanego powyżej). W ocenie Spółki posiadane przez nią dokumenty, w przypadku każdego z przedstawionych wariantów, będą potwierdzać jednoznacznie dokonanie dostawy towarów do nabywcy na terytorium innego państwa UE.

Mając natomiast na uwadze przywołaną powyżej uchwałę NSA z dnia 11 października 2010 r., sygn. I FPS 1/10, Spółka stoi na stanowisku, że dla zastosowania stawki 0% VAT w przypadku WDT nie jest konieczne posiadanie wszystkich dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, a jedynie posiadanie jednego z dowodów wskazanych w tym przepisie (np. specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku) razem z innymi dokumentami (mogą to być dokumenty wymienione w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT lub też inne dowody), które łącznie, jednoznacznie potwierdzają dostawę towarów do nabywcy na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego.

Wobec tego Spółka w szczególności wskazuje, że jej zdaniem brak w niektórych z przedstawionych wariantów właściwie potwierdzonego dokumentu przewozowego otrzymanego od przewoźnika, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT (tzn. przypadki listów przewozowych CMR bez potwierdzenia nabywcy/odbiorcy towarów oraz przypadki braku listu CMR), nie pozbawia Spółki prawa do zastosowania 0% stawki VAT, jeżeli będzie ona dysponowała dodatkową dokumentacją, łącznie jednoznacznie potwierdzającą dostawę towarów do Kontrahenta na terytorium innego państwa członkowskiego UE.

Wariant I

Wariant ten dotyczy sytuacji, gdy Spółka będzie dysponować fakturą, specyfikacją poszczególnych sztuk ładunku oraz międzynarodowym listem przewozowym CMR, potwierdzonym przez nadawcę, przewoźnika i nabywcę/odbiorcę towaru.

Spółka wskazuje, że gromadzone przez nią listy CMR mogą być potwierdzane zarówno przez nabywcę towarów wskazanego na fakturze, jak i ostatecznego odbiorcę towarów (z innego niż Polska państwa członkowskiego UE). W zdecydowanej większości przypadków nabywca oraz odbiorca będą stanowili ten sam podmiot. Mogą zdarzyć się jednak przypadki, w których listy CMR będą potwierdzane nie przez nabywcę wskazanego na fakturze, ale przez ostatecznego odbiorcę towarów (przypadku tzw. transakcji łańcuchowych).

W ocenie Spółki listy przewozowe CMR, które zamierza gromadzić, będą jednoznacznie potwierdzały, że towar został dostarczony do innego niż Polska państwa członkowskiego UE, zatem będą spełniać przesłanki dokumentu, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT. Jednocześnie ponownego zaznaczenia wymaga, że niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie sytuacji, gdy transport towarów rozpoczyna się w Polsce, a kończy na terytorium innego państwa członkowskiego UE (tzn. sytuacje, w których wystąpiła WDT).

Ponadto Spółka wskazuje, że mogą zdarzyć się przypadki, w których list przewozowy CMR będzie potwierdzany nie bezpośrednio przez Kontrahenta, ale przez centrum logistyczne/magazyn położony w państwie członkowskim UE, do którego dostarczane są towary.

W ocenie Spółki potwierdzenie dokumentu CMR przez centrum logistyczne/magazyn jednoznacznie dowodzi, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, zatem dokument ten będzie stanowił dowód, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT. Przepis ten nie wymaga bowiem, by odbiór towarów potwierdził nabywca wskazany na fakturze – warunkiem jest wyłącznie jednoznaczne potwierdzenie, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przykładowo w następujących interpretacjach indywidualnych:

*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 5 września 2017 r., o sygn. 0112-KDIL1-3.4012.152.2017.3.JNA: „W przypadku transakcji dotyczących wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów dokonywanych do miejsca wskazanego przez Kontrahenta - magazynu logistycznego na terytorium kraju siedziby Kontrahenta, gdy odbioru towarów na zlecenie Kontrahenta dokonują pracownicy magazynu logistycznego, a transport jest zlecany firmom transportowym (\`(...)\`) Należy stwierdzić, że ww. dokumenty (w szczególności specyfikacja sprzedawanych towarów, dokument WZ potwierdzający wydanie towarów z magazynu Wnioskodawcy oraz dokument CMR podpisany przez kierowcę/kierowców i pracowników magazynu logistycznego wskazanego przez Kontrahenta), potwierdzają/będą potwierdzać wywóz towarów z terytorium kraju oraz ich dostarczenie do Kontrahenta na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju”;
*   interpretacja indywidualna wydana przez Izbę Skarbową w Warszawie 8 września 2008 r., o sygn. IP-PP2-443-1014/08-2/PW, w którym organ zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, że przysługuje mu prawo do zastosowania stawki 0% VAT do WDT m.in. w przypadku, w którym gromadzi on „Fakturę VAT, Specyfikację dostarczonych towarów (tzw. „packing list”), Dokument przewozowy CMR potwierdzony w poz. 23 przez przewoźnika oraz w poz. 24 przez pracownika magazynu wynajmowanego przez nabywcę”.

Tym samym sposób dokumentacji WDT w omawianym wariancie obejmuje potwierdzenie odbioru towarów w sposób, o którym mowa wprost w przepisie art. 42 ust. 3 pkt 1 i pkt 3 ustawy o VAT.

Dodatkowo w Wariancie I z reguły (choć nie zawsze) Spółka będzie posiadać również dokument dostawy („delivery note”, „Lieferschein”, zawierający specyfikację poszczególnych sztuk ładunku) z podpisem nabywcy towaru. Dokument ten stanowić może dodatkowe potwierdzenie faktu dokonania WDT, niemniej nawet w wypadku, gdyby Spółka go nie posiadała, nadal uprawniona będzie do zastosowania stawki 0% ze względu na spełnienie warunków, o których mowa powyżej.

Wariant II

W Wariancie II przedstawiono sytuację, zgodnie z którą Spółka będzie posiadać takie dowody dokonania WDT jak: faktura wystawiona przez Spółkę, specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku, list CMR bez potwierdzenia nabywcy/odbiorcy towarów.

W związku z faktem, że w ocenie Spółki dokumenty te nie wypełniają w całości wymogów wskazanych w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, Spółka uzupełnia swoją dokumentację innymi dowodami, wskazanymi expressis verbis w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, tzn. potwierdzeniem dostarczenia towarów do miejsca przeznaczenia na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE wystawianym przez nabywcę, a także potwierdzeniem zapłaty w postaci wyciągu bankowego potwierdzającego zaksięgowanie na koncie bankowym Spółki zapłaty za towar.

Spółka będzie zatem w szczególności posiadała dowód w postaci potwierdzenia dostarczenia towarów do innego państwa członkowskiego UE, które może przyjąć formę: (i) korespondencji handlowej z nabywcą, z której to korespondencji będzie jednoznacznie wynikało, iż doszło do realizacji między stronami wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, lub (ii) potwierdzenia dostarczenia towarów znajdującego się na portalu internetowym Kontrahenta, do którego dostęp będzie posiadał upoważniony pracownik Spółki po uprzednim zalogowaniu się przy użyciu indywidualnego hasła dostępowego.

W oświadczeniu zawartym w treści wiadomości e-mail pracownik Kontrahenta (korzystając z oficjalnego konta poczty elektronicznej serwera Kontrahenta) w sposób jednoznaczny wskaże, iż towary objęte zestawieniem faktur za dany okres zostały dostarczone do miejsca przeznaczenia i że Kontrahent je otrzymał. W wiadomości e-mail znajdą się informacje pozwalające na identyfikację potwierdzanej dostawy, np. numer faktury, numer identyfikacyjny oraz ilość towarów, numer dokumentu dostawy.

Potwierdzenie dostarczenia towarów do miejsca przeznaczenia (na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE), znajdujące się na portalu internetowym Kontrahenta, które Spółka uzyska poprzez zalogowanie się do portalu przy użyciu indywidualnego hasła dostępowego, również będzie zawierało dane pozwalające na identyfikację potwierdzanych dostaw. Dzięki temu Spółka będzie w stanie jednoznacznie powiązać przedmiotowe potwierdzenie z dokonanymi dostawami.

Tym samym, korzystając z niniejszego rozwiązania, nabywca jednoznacznie potwierdzi, że konkretne, identyfikowalne towary zostały dostarczone do miejsca przeznaczenia, znajdującego się na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE. Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że otrzymanie takiej wiadomości e-mail/udostępnienie na portalu internetowym potwierdzenia dostarczenia towarów będzie stanowić formę aktywnego potwierdzenia odbioru towarów przez Kontrahenta. Stąd potwierdzenie to, w obu formach, w ocenie Spółki, będzie spełniać wymogi dokumentacyjne stawiane przez w art. 42 ust. 3 w zw. z art. 42 ust. 11 ustawy o VAT.

Spółka pragnie podkreślić, iż jej stanowisko dotyczące Wariantu II znajduje potwierdzenie np. w pismach organów podatkowych powołanych poniżej:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 listopada 2017 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4012.115.2017.l.PK), gdzie organ odstępując od uzasadnienia zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, który wnosił, że „będąc w posiadaniu kopii faktury zawierającej specyfikację poszczególnych sztuk ładunku oraz zbiorczego zestawienia dostaw, którego zgodność z rzeczywistością została potwierdzona przez Kontrahenta poprzez informację w wiadomości e-mail, będzie uprawniony do zastosowania stawki VAT 0% w stosunku do wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów”;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 września 2017 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.298.2017.1.IG), w której organ podatkowy stwierdza: „Zatem Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania stawki 0% podatku VAT, w przypadku dokonywania WDT (\`(...)\`) jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji VAT za dany okres rozliczeniowy będzie posiadał co najmniej fakturę dokumentującą transakcję, specyfikację poszczególnych sztuk ładunku oraz otrzyma informację zwrotną od nabywcy w postaci wiadomości e-mail zawierającej potwierdzenie otrzymania towaru zgodnie z wykazem faktur zawartych w tej wiadomości e-mail”;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 10 marca 2015 r., (sygn. IPTPP2/443-928/14-2/AJB), w której organ podatkowy stwierdza: „skoro - jak wskazała Wnioskodawczyni - przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada w swej dokumentacji dowód w postaci otrzymanej od nabywcy ww. wiadomości e-mail zawierającej potwierdzenie otrzymania towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, specyfikację poszczególnych sztuk ładunku oraz korespondencję handlową z nabywcą, i w przypadku gdy posiadane dokumenty łącznie potwierdzają otrzymanie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, to Spółka jest uprawniona do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla dokonanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów”;
*   interpretacja indywidualna z dnia 25 kwietnia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.233. 2018.l.WH), w której organ zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, zgodnie z którym kopia faktury zawierająca specyfikację poszczególnych sztuk ładunku wraz z raportem z systemu logistycznego, w którym znajdują się dane pozwalające na identyfikację faktu dostarczenia towarów, będą stanowić dokumentację wystarczającą do zastosowania stawki 0% VAT dla WDT.

Dodatkowo Spółka będzie gromadzić potwierdzenie zapłaty za towary w postaci wyciągu z rachunku bankowego Spółki. Dowód ten Spółka będzie traktowała jako pomocniczy przy dokumentowaniu dokonanej WDT.

Wariant III

W niniejszym wariancie Spółka będzie posiadać: fakturę wystawioną przez Spółkę, specyfikację poszczególnych sztuk ładunku, potwierdzenie dostarczenia towarów do miejsca przeznaczenia na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE wystawiane przez nabywcę oraz potwierdzenie zapłaty za wskazane towary.

Jak Spółka wskazywała wcześniej, w jej ocenie nieposiadanie listu CMR nie pozbawia Spółki prawa do zastosowania 0% stawki VAT, jeżeli będzie ona dysponowała dodatkową dokumentacją, łącznie jednoznacznie potwierdzającą dostawę towarów do Kontrahenta na terytorium innego państwa członkowskiego UE.

W omawianym przypadku Spółka jest w posiadaniu zarówno specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku, o której mowa w art. 42 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, jak i potwierdzenia dostarczenia towarów do miejsca przeznaczenia wystawianego przez nabywcę, które może przybrać formę zarówno korespondencji mailowej z pracownikiem Kontrahenta, jak i potwierdzenia zamieszczonego na portalu internetowym Kontrahenta, do którego dostęp ma upoważniony pracownik Spółki, przy użyciu indywidualnego hasła dostępowego. W ocenie Spółki potwierdzenie to spełnia wymogi dowodu, o którym mowa w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, bowiem jednoznacznie dowodzi, że towary zostały dostarczone do miejsca przeznaczenia na terytorium innego państwa członkowskiego UE. Z uwagi na fakt, że ten sam dowód Spółka posiada również w omówionym powyżej Wariancie II, Wnioskodawca wskazuje, że uwagi, argumentacja oraz stanowiska organów przedstawione w analizie Wariantu II pozostają aktualne również w niniejszym wariancie.

Dodatkowo Spółka będzie gromadzić potwierdzenie zapłaty za towary w postaci wyciągu z rachunku bankowego Spółki. Dowód ten Spółka będzie traktowała jako pomocniczy przy dokumentowaniu dokonanej WDT.

Wariant IV

W niniejszym wariancie Spółka będzie dysponować następującymi dokumentami:

*   faktura wystawiona przez Spółkę;
*   dowód wydania materiału wystawiony przez Spółkę (specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku);
*   potwierdzenie dostarczenia przesyłki o danym indywidualnym numerze identyfikacyjnym pod wskazany adres, w postaci wydruku informacji o doręczeniu przesyłki z portalu internetowego firmy kurierskiej;
*   potwierdzenie zapłaty za wskazane towary (wyciąg bankowy).

Podobnie więc jak w wypadku Wariantu II i III, Spółka uzupełnia swoją dokumentację WDT innymi dowodami.

Oprócz faktury oraz specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku, Spółka będzie posiadała dokument potwierdzający jednoznacznie fizyczne dostarczenie przesyłki (wydruk z portalu firmy kurierskiej), a także dokument potwierdzający fakt uiszczenia płatności za towar (wyciąg bankowy z rachunku Spółki). Są to dwa dokumenty pochodzące z niezależnych źródeł, które zgodnie odnoszą się do faktu dokonania tej samej, konkretnej dostawy. W ocenie Spółki te dokumenty łącznie potwierdzają, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Tym samym wypełniają one wymogi wymienione w art. 42 ust. 1 pkt 2, w zw. z ust. 3, w zw. z ust. 11 ustawy o VAT.

Spółka pragnie przy tym podkreślić, iż istnieją liczne stanowiska organów podatkowych, które zgodnie potwierdzają, że fakt dostarczenia towarów do odbiorcy z innego państwa członkowskiego może być dowodzony także z pomocą usług „śledzenia przesyłki”, oferowanych przez kurierów:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 lipca 2018 r. (o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.348.2018.l.KT), gdzie organ wskazał, że: „W dobie szeroko rozumianej komunikacji technicznej nie ma podstaw do odmawiania mocy dowodowej dokumentowi otrzymanemu z opisanego systemu śledzenia przesyłki. Tym samym zgromadzone przez Wnioskodawcę dowody - tj. wystawiona faktura VAT, specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku, dokument transportowy, a w przypadku dokumentu przewozowego bez podpisu nabywcy, wydruk ze strony internetowej, na której znajduje się usługa „śledzenia” przesyłki, potwierdzający status otrzymania towarów przez nabywcę - na podstawie, których można jednoznacznie uznać, ze towar został doręczony do miejsca docelowego poza terytorium Polski, łącznie uprawdopodabniają przemieszczenie towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego oraz ich dostarczenie do odbiorcy znajdującego na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju”;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 stycznia 2011 r. (o sygn. IPPP3/443-1024/10-2/KC), gdzie organ wskazał, że: „W przypadku, gdy u Wnioskodawcy brak jest dokumentu przewozowego, podpisanego przez nabywcę lub wskazanego przez niego odbiorcę towarów, wskazane przez niego dokumenty dodatkowe, tj. dokumenty potwierdzające zapłatę za dostarczone towary (potwierdzenia płatności, wyciągi bankowe), specyfikacje płatności za zapłacone dostawy, korespondencja handlowa dotycząca WDT, wydruk informacji podawanych przez przewoźnika na stronie internetowej, w opcji śledzenia przesyłki potwierdzających, że dana przesyłka została doręczona nabywcy bądź wskazanemu przez nabywcę odbiorcy, dowód potwierdzający przyjęcie do nabywcy towarów w innym kraju Unii Europejskiej, uprawniają go do zastosowania stawki podatku 0% dla przedmiotowej dostawy”.

Warianty V i VI

W niniejszych wariantach fakturowanie odbywa się w procedurze tzw. samofakturowania („self-billing”), tzn. stosowny dokument jest wystawiany przez odbiorcę towaru w imieniu i na rzecz Spółki a ta zatwierdza go w sposób określony w porozumieniu zawartym z nabywcą w tym przedmiocie (art. 106d ust. 1 ustawy o VAT).

W obu wariantach Spółka będzie każdorazowo posiadała takie dokumenty jak:

*   faktura self-billing;
*   dowód wydania materiału wystawiony przez Spółkę (specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku);
*   międzynarodowy list przewozowy CMR, potwierdzony przez nadawcę i przewoźnika (bez potwierdzenia nabywcy/odbiorcy towarów).

W myśl art. 42 ust. 11 ustawy o VAT Spółka uzupełnia swoją dokumentację o takie dodatkowe dowody jak:

*   zamówienie nabywcy,
*   określone oświadczenie nabywcy o dostarczeniu towarów.

Jeżeli chodzi o ostatni z wymienionych dowodów to, w wypadku Wariantu VI, przybiera on formę zbiorczego zestawienia otrzymanych towarów, zamieszczonego na portalu Kontrahenta, do którego dostęp ma upoważniony pracownik Spółki. W wypadku Wariantu V natomiast oświadczenie nabywcy o otrzymaniu towarów zawarte jest każdorazowo na samej fakturze typu self-billing (tzn. faktura w tym trybie nie może zostać wystawiona bez takiego oświadczenia, gdyż jest wystawiana dopiero po otrzymaniu towaru przez nabywcę).

W ocenie Spółki przedstawione dokumenty (w obu wariantach) łącznie potwierdzają, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.

Zastosowanie znajdą tu uwagi przedstawione już wyżej w wypadku Wariantu II i III. Wnioskodawca pragnie bowiem w szczególności zwrócić uwagę, że otrzymanie wyraźnego oświadczenia Kontrahenta będzie stanowić formę aktywnego potwierdzenia odbioru przez niego towarów w innym państwie członkowskim.

Wariant VII

Podobnie do Wariantów V i VI, w niniejszym przypadku Spółka będzie dysponować takimi dowodami wykonania WDT, jak:

*   faktura self-billing;
*   dowód wydania materiału wystawiony przez Spółkę (specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku);
*   międzynarodowy list przewozowy CMR, potwierdzony przez nadawcę i przewoźnika (bez potwierdzenia nabywcy/odbiorcy towarów);
*   zamówienie nabywcy.

Spółka nie będzie tu natomiast dysponować wyraźnym oświadczeniem nabywcy o fakcie dostarczenia towarów na terytorium innego państwa członkowskiego. Niemniej, jak wskazano w opisie sprawy powyżej, zgodnie z przyjętą w tym wypadku między Spółką a Kontrahentem procedurą wystawiania i zatwierdzania faktur self-billing (potwierdzoną zawartym porozumieniem), stosowny dokument w odniesieniu do danej dostawy (tj. faktura self- billingowa) jest automatycznie generowany w systemie księgowym Kontrahenta (a następnie udostępniana na portalu elektronicznym, do którego dostęp ma upoważniony pracownik Spółki) dopiero po przyjęciu przez niego towaru w miejscu przeznaczenia. Nie istnieje jakakolwiek możliwość wygenerowania takiej faktury w wypadku gdyby towar nie został dostarczony do nabywcy. Z tego też powodu na fakturze każdorazowo znajduje się wyraźne wskazanie daty i miejsca odbioru towarów.

W tym wypadku mamy więc do czynienia z sytuacją analogiczną do Wariantów V i VI powyżej. Spółka i Kontrahent nie stosują tu „aktywnego” potwierdzania odbioru towarów przez Kontrahenta w formie stosownych oświadczeń, gdyż nie jest ono konieczne. Dla stron transakcji oczywistym jest, że w wypadku braku dostarczenia towarów faktura nie zostanie wystawiona i zaistniałą sytuację należałoby wyjaśnić.

Faktura self-billing wystawiana jest przy tym w istocie w oparciu o dane wynikające z dokumentacji magazynowej prowadzonej przez Kontrahenta, tj. w oparciu o dane o przyjęciach magazynowych. Tym samym faktura stanowi dla Spółki jednoznaczne potwierdzenie, że dany towar został odebrany i zaewidencjonowany na magazynie Kontrahenta.

W ocenie Spółki, przedmiotowa dokumentacja spełnia warunki dokumentacji WDT wymienione w art. 42 ust. 1 pkt 2, w zw. z ust. 3, w zw. z art. 42 ust. 11 ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka stoi na stanowisku, iż posiadane przez nią dokumenty, wskazane w Wariantach od I do VII, jednoznacznie potwierdzają, że towary zostały wywiezione z terytorium Polski oraz dostarczone do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. Tym samym nie ulega wątpliwości, iż warunek zastosowania 0% stawki VAT z tytułu dokonanych przez Spółkę dostaw wewnątrzwspólnotowych będzie w analizowanych przypadkach spełniony i Spółka powinna być uprawniona do zastosowania 0% stawki VAT.

3\. Uwagi dot. tzw. pakietu Quick Fixes

Celem usprawnienia funkcjonowania wspólnego systemu VAT w zakresie transakcji transgranicznych, Unia Europejska opracowała pakiet zmian zwanych zbiorczo „Quick Fixes”. Składają się nań następujące akty prawne:

*   Dyrektywa – termin jej implementacji to 1.01.2020 r., jednakże w Polsce nastąpiło to dopiero z dniem 1.07.2020 r.; zmiany z niej wynikające, które mają znaczenie dla niniejszego wniosku, zostały już omówione powyżej (modyfikacja brzmienia art. 42 ust. 1 pkt 1, nowy art. 42 ust. la);
*   Rozporządzenie – wiąże ono w całości i jest bezpośrednio stosowane w polskim porządku prawnym od dnia 1.01.2020 r. Wprowadza ono m.in. domniemanie, że WDT zostało dokonane w wypadku, gdy podatnik posiadać będzie wskazane w nim expressis verbis dokumenty.

Zgodnie z Rozporządzeniem domniemywa się, że towary zostały wysłane lub prze-transportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w przypadku gdy podatnik dokonujący WDT posiadać będzie co najmniej dwa niebędące ze sobą w sprzeczności dowody, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem i niezależne od sprzedawcy i nabywcy.

Dokumenty uprawniające do skorzystania z ww. domniemania można podzielić zasadniczo na dwie grupy:

*   grupa A: dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak podpisany list przewozowy CMR, konosament, faktura za towarowy przewóz lotniczy lub faktura od przewoźnika towarów;
*   grupa B:
    *   polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów;
    *   dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia;
    *   poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

W przypadku, gdy transport organizuje sprzedawca (towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz), do skorzystania z domniemania wystarczające jest posiadanie dwóch dowodów z grupy A wydanych przez dwie różne strony, niezależne od siebie, od sprzedawcy i od nabywcy, albo też jednego dowodu z grupy A i jednego dowodu z grupy B (również wydanych przez dwie różne strony, niezależne od siebie, od sprzedawcy i od nabywcy).

W sytuacji, gdy za transport odpowiada nabywca (towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz), poza posiadaniem ww. dowodów (tj. dwóch dowodów z grupy A, lub jednego dowodu z grupy A i jednego dowodu z grupy B), sprzedawca dla zastosowania stawki 0% posiadać musi również pisemne oświadczenie nabywcy, że towary zostały przetransportowane, wskazujące państwo UE przeznaczenia towarów (zawierające elementy określone w Rozporządzeniu). Oświadczenie takie powinno być dostarczone sprzedawcy do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.

Spółka wskazuje jednak, że w jej ocenie brak posiadania przez Spółkę dokumentacji, o której mowa w Rozporządzeniu, nie powoduje że nie jest ona uprawniona do zastosowania stawki 0% przy WDT. Spółka spełnia bowiem warunki dokumentacyjne zgodnie z przepisami polskiej ustawy o VAT (o czym była mowa powyżej).

Zdaniem Spółki, metody dokumentacji WDT, które zamierza stosować w celu opodatkowania stawką 0% VAT (Warianty I – VII), nie stoją w sprzeczności z Rozporządzeniem. Zawarte w tym akcie prawnym regulacje dotyczące dokumentacji WDT ustanawiają bowiem jedynie wzruszalne domniemanie, zgodnie z którym w przypadku zgromadzenia określonej dokumentacji uważa się, że doszło do przemieszczenia towarów między krajami UE, co związane jest z prawem do zastosowania stawki 0% z tytułu WDT. Domniemanie to nie wyłącza jednak możliwość zastosowania stawki 0% VAT w przypadku WDT na podstawie dokumentów gromadzonych przez Spółkę, które są zgodne z ustawą o VAT.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie m.in. w:

*   treści komunikatu zamieszczonego na stronie internetowej Ministerstwa Finansów z dnia 23.12.2019 r., dotyczącego skutków prawnych opóźnienia w implementacji pakietu „Quick Fixes” i sposobu postępowania w okresie przejściowym (dostęp 09.09.2020 r.: https:// www.gov.pl/web/finanse/implementacja-dyrektywy-20181910-dot-tzw-pakietu-quick-fixes): „Rozporządzenie wykonawcze 2018/1912 w art. 45a wprowadza domniemania wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Niespełnienie warunków wprowadzonych ww. rozporządzeniem nie oznacza, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione. Sytuacja taka nie ulegnie zmianie po wejściu w życie ustawy implementującej prawo unijne”.
*   uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej, wdrażającej postanowienia Dyrektywy „Quick Fixes” (ustawa z dnia 28 maja 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku od towarów i usług, ustawy o wymianie informacji podatkowych z innymi państwami oraz niektórych innych ustaw; Dz.U. z 2020 r., poz. 1106): „Niespełnienie warunków domniemania nie oznacza automatycznie, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji na dostawcy ciąży obowiązek udowodnienia w inny sposób, zgodnie z przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione. Inaczej mówiąc, jeśli domniemanie nie ma zastosowania, sytuacja pozostaje taka sama, jak obecnie”.
*   treści wyjaśnień do pakietu „Quick Fixes” opublikowanych przez Dyrekcję Generalną Komisji Europejskiej ds. Opodatkowania i Unii Celnej (DG TAXUD) (dostęp 09.09.2020 r.: https://ec.europa.eu/taxation\_customs/sites/taxation/files/explanatory\_notes\_2020\_quick\_fixes\_pl.pdf): „Państwa członkowskie mają obowiązek stosowania art. 45a rozporządzenia wykonawczego. Oznacza to, że jeżeli warunki określone w tym przepisie są spełnione, dostawca będzie mógł skorzystać z odpowiedniego domniemania. Państwa członkowskie mają również możliwość określenia w swoich krajowych przepisach w dziedzinie VAT innych domniemań dotyczących dowodu transportu, które mogą pozostawiać więcej swobody niż domniemanie przewidziane w art. 45a RW. W takim przypadku dostawca mógłby skorzystać z domniemań określonych w art. 45a RW lub domniemań w krajowych przepisach dotyczących VAT, o ile spełnione są odpowiednie warunki. W tym względzie istniejące krajowe przepisy dotyczące VAT, w których określono warunki dotyczące dowodu transportu dające więcej swobody niż warunki przewidziane w art. 45a RW, mogą być nadal stosowane”.
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 lutego 2020 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.522.2019.l.AKR;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 marca 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.9.2020.1.PC;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 kwietnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.50.2020.l.PJ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii  art. 2 pkt 6 ustawy.

Zgodnie z art. 2 pkt 31 ustawy, przez fakturę rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Natomiast fakturą elektroniczną jest faktura w formie elektronicznej wystawiona i otrzymana w dowolnym formacie elektronicznym  art. 2 pkt 32 ustawy.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7 – art. 13 ust. 6 ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Wskazać w tym miejscu należy, że w kwestii dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów od dnia 1 stycznia 2020 r. zastosowanie mają przepisy rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (Dz. Urz. UE L Nr 311 z 7.12.2018, s. 10; dalej jako: „rozporządzenie 2018/1912” lub „rozporządzenie wykonawcze 2018/1912”), zwanego dalej rozporządzeniem 2018/1912. Rozporządzenie 2018/1912 ma zasięg ogólny, wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich. Rozporządzenie 2018/1912 wprowadza m.in. domniemania wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Zgodnie z treścią art. 45a wprowadzonego rozporządzeniem 2018/1912:

1.  Do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków:
    1.  sprzedawca wskazuje, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, oraz sprzedawca jest w posiadaniu co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy, albo sprzedawca jest w posiadaniu jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających wysyłkę lub transport, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy;
    2.  sprzedawca jest w posiadaniu następujących dokumentów:(i) pisemnego oświadczenia nabywcy potwierdzającego, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez nabywcę lub przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, oraz wskazującego państwo członkowskie przeznaczenia towarów; takie pisemne oświadczenie określa: datę wystawienia; nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy; ilość i rodzaj towarów; datę i miejsce przybycia towarów; w przypadku dostawy środków transportu, numer identyfikacyjny środków transportu; oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy; oraz (ii) co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy. (iii) Nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b) ppkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.
2.  Organ podatkowy może obalić domniemanie przyjęte na podstawie ust. 1.
3.  Do celów ust. 1 następujące dokumenty są akceptowane jako dowód wysyłki lub transportu:
    1.  dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak podpisany list przewozowy CMR, konosament, faktura za towarowy przewóz lotniczy lub faktura od przewoźnika towarów;
    2.  następujące dokumenty:(i) polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów; (ii) dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia; (iii) poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

W myśl art. 41 ust. 3 ustawy, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Warunki te muszą być spełnione łącznie. Spełnienie pierwszego z nich ma zagwarantować, że czynność zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w kraju odbiorcy i zostanie tam faktycznie opodatkowana, a drugi wskazuje że istotnie nastąpił wywóz towarów z jednego państwa członkowskiego (z kraju) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego. Istotą transakcji wewnątrzwspólnotowych jest faktyczne opodatkowanie dostawy towaru w państwie przeznaczenia (do którego towar jest docelowo przemieszczany). Dostawa, która następuje na terytorium państwa dostawcy towarów, jest opodatkowana stawką 0%, a w państwie nabywcy następuje opodatkowanie tej dostawy według stawki podatku tam właściwej. Transakcja opodatkowana w ten sposób ma na celu uniknięcie zakłócania konkurencji, powodowanego podwójnym opodatkowaniem lub brakiem opodatkowania. Jednak zastosowanie stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów uzależnione jest także od zarejestrowania podatnika jako podatnika VAT UE, najpóźniej w momencie składania deklaracji uwzględniającej daną dostawę.

Zgodnie z art. 42 ust. 1a, stawka podatku, o której mowa w ust. 1, nie ma zastosowania, jeżeli:

1.  podatnik nie dopełnił obowiązku, o którym mowa w art. 100 ust. 1 pkt 1 lub ust. 3 pkt 1, lub
2.  złożona informacja podsumowująca nie zawiera prawidłowych danych dotyczących wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 100 ust. 8

\-chyba że podatnik należycie na piśmie wyjaśnił uchybienie naczelnikowi urzędu skarbowego.

W myśl art. 42 ust. 3 ustawy, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  (uchylony),
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku
4.  (uchylony)

\-z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Zgodnie z art. 42 ust. 11 ustawy, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Mając powyższe na uwadze zauważyć w pierwszej kolejności należy, że analiza krajowych regulacji  ustawy o VAT  pozwala na wskazanie dwóch podstawowych warunków, od spełnienia których uzależnione jest potraktowanie danej czynności jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Pierwszy z tych warunków dotyczy aspektu prawnego transakcji  jego spełnienie ma gwarantować, że czynność ta zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w państwie przeznaczenia i zostanie tam faktycznie opodatkowana. Drugi z warunków dotyczy aspektu faktycznego transakcji, tj. udokumentowania faktu wywozu towaru oraz dostarczenia go nabywcy w ramach dostawy w państwie przeznaczenia. Kluczowe jest to, aby posiadane przez podatnika dokumenty zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został wywieziony z terytorium kraju oraz został faktycznie dostarczony do innego państwa członkowskiego. Istotą wskazanych wyżej przepisów dotyczących wewnątrz-wspólnotowej dostawy towarów jest zobowiązanie podatnika do udowodnienia, ze względu na korzystniejsze niż w odniesieniu do dostaw krajowych skutki podatkowe, że towary będące przedmiotem dostawy rzeczywiście opuściły terytorium kraju.

Zgodnie z powołanymi przepisami ustawy o VAT, możliwość zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów istnieje, gdy spełnione zostaną łącznie warunki dotyczące statusu dostawcy oraz nabywcy, a także posiadania przez dostawcę stosownej dokumentacji. Przy czym istotne jest to, aby dokumenty dotyczące transakcji zawierały informacje, z których jednoznacznie wynika, że określony towar został faktycznie wywieziony z terytorium kraju i dostarczony nabywcy do innego państwa członkowskiego UE. Dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3 i 4 ustawy, ewentualnie uzupełnione dowodami wymienionymi w art. 42 ust. 11 ustawy, zebrane razem mają zatem potwierdzać informację, której wymaga przepis. Nie oznacza to jednak, że dla potwierdzenia tej okoliczności wymagane jest łączne posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powołanych przepisach, o ile posiadane dokumenty wyraźnie potwierdzają dostarczenie towarów do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego.

Dla udokumentowania takiej dostawy podatnik może także posiadać inne dowody w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy Ordynacja Podatkowa, zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Podkreślenia wymaga fakt, że obowiązujące od 1 stycznia 2020 r. rozporządzenie wykonawcze 2018/1912, w art. 45a wprowadziło domniemanie wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Na mocy rozporządzenia 2018/1912, od 1 stycznia 2020 r. domniemanie to stanowi, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zostały przemieszczone z Polski do innego kraju UE (dostawa może korzystać ze stawki 0%), jeżeli podatnik dokonujący wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów posiadać będzie co najmniej dwa niebędące ze sobą w sprzeczności dowody, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem i niezależne od sprzedawcy i nabywcy.

Przy czym niespełnienie warunków wprowadzonych ww. rozporządzeniem nie oznacza automatycznie, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce. Spółka dokonuje wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów do Kontrahentów, którzy posiadają właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych i podali go Wnioskodawcy. Miejscem rozpoczęcia transportu towarów jest terytorium Polski, a miejscem przeznaczenia terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej. Transport każdorazowo zlecany jest zewnętrznym przewoźnikom. Informacje o dokonywanych transakcjach WDT Spółka będzie wykazywać w składanych prawidłowo i terminowo informacjach podsumowujących. Wnioskodawca będzie gromadzić dokumenty potwierdzające wywóz towarów z kraju i ich dostarczenie do odbiorców na terytorium innego państwa członkowskiego UE. Spółka zaznaczyła również, że niektóre dokumenty mogą być otrzymywane od Kontrahentów i gromadzone w formie elektronicznej, skanów papierowych dokumentów lub komunikatów EDI. W niektórych wypadkach Spółka wystawia faktury dokumentujące WDT samodzielnie, a w niektórych stosowana jest procedura tzw. samofakturowania, gdy Spółka oraz Kontrahenci zawierają stosowne porozumienia, określające m.in. procedurę zatwierdzania faktur przez Spółkę. W opisie zdarzenia przyszłego Spółka przedstawiła siedem wariantów opisujących zakres gromadzonej dokumentacji dotyczącej WDT. W wariantach od I do IV faktura wystawiana będzie przez Spółkę. Z kolei w wariantach V-VII faktura jest wystawiana przez Kontrahenta – nabywcę, na zasadach samofakturowania, w oparciu o przepis art. 106d ust. 1 ustawy. W każdym wariancie Wnioskodawca będzie posiadał dowód wydania materiału wystawiony przez Spółkę, stanowiący specyfikację poszczególnych sztuk ładunku. Ponadto Wnioskodawca będzie w posiadaniu innych – odrębnych dla każdego z wariantów – dokumentów mających potwierdzać dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do zastosowania stawki 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, w przypadku wskazanych przez Spółkę sposobów dokumentowania dostawy.

Odnosząc się do powołanych wyżej przepisów zauważyć należy, że prawo podatnika do zastosowania przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawki podatku w wysokości 0% uzależnione jest od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, że doszło do wywozu towarów poza terytorium Polski i dostarczenia ich do nabywcy w innym kraju UE. Istotą przywołanych przepisów jest przede wszystkim zobowiązanie podatnika do udowodnienia, że towary będące przedmiotem dostawy rzeczywiście opuściły terytorium kraju i zostały dostarczone do ich nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. Zasadniczą kwestią jest zatem, aby posiadane przez Wnioskodawcę dokumenty łącznie, jednoznacznie potwierdzały, że towary te były przedmiotem WDT.

W pierwszym wariancie gromadzenia dokumentacji Spółka wskazała, że będzie w posiadaniu faktury oraz dowodu wydania materiału, stanowiącego specyfikację poszczególnych sztuk ładunku. Ponadto Wnioskodawca będzie posiadał międzynarodowy list przewozowy CMR, potwierdzony przez nadawcę, przewoźnika i nabywcę/odbiorcę towaru. Przy tym Spółka wskazała, że mogą zdarzyć się przypadki, w których list przewozowy CMR będzie potwierdzany nie bezpośrednio przez Kontrahenta, ale przez – działające na zlecenie Kontrahenta – centrum logistyczne/magazyn położony w państwie członkowskim UE, do którego dostarczane są towary. W tym wariancie z reguły (choć nie zawsze) Spółka posiada również dokument dostawy (zawierający specyfikację poszczególnych sztuk ładunku), z podpisem nabywcy towaru.

Analiza przedstawionego pierwszego wariantu gromadzenia dokumentacji pozwala na stwierdzenie, że Wnioskodawca będzie dysponował dokumentami umożliwiającymi potwierdzenie dokonania WDT, wymienionymi w art. 42 ust. 3 oraz ust. 11 pkt 4 ustawy. Przy tym zauważyć należy, że wymieniony w art. 42 ust. 11 ustawy katalog dokumentów, które wskazują, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, ma charakter otwarty. Oznacza to, że wewnątrzwspólnotową dostawę towarów mogą potwierdzać inne dokumenty, także te, które Wnioskodawca może posiadać w niektórych przypadkach (wskazane w opisie zdarzenia przyszłego dla pierwszego wariantu gromadzenia dokumentacji). Zauważyć przy tym należy, że takim dokumentem umożliwiającym potwierdzenie dokonania WDT będzie również list przewozowy CMR, potwierdzony przez centrum logistyczne/magazyn położony w państwie członkowskim UE, do którego dostarczane są towary. W tym wypadku centrum logistyczne czy też taki magazyn będą działały na zlecenie Kontrahenta.

W drugim wariancie gromadzenia dokumentacji Spółka wskazała, że będzie w posiadaniu faktury oraz dowodu wydania materiału, stanowiącego specyfikację poszczególnych sztuk ładunku. Ponadto Wnioskodawca będzie miał: międzynarodowy list przewozowy CMR, potwierdzony przez nadawcę i przewoźnika (bez potwierdzenia nabywcy/odbiorcy towarów); potwierdzenie dostarczenia towarów do miejsca przeznaczenia na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE, wystawione przez nabywcę (potwierdzenie to jest albo zamieszczone na portalu Kontrahenta, do którego dostęp ma jedynie uprawniony pracownik księgowości Spółki po uprzednim zalogowaniu się przy użyciu indywidualnego hasła dostępowego (na potwierdzeniu tym znajdą się dane pozwalające na jednoznaczną identyfikację poszczególnych dostaw), albo jest otrzymywane przez Spółkę w drodze korespondencji mailowej z Kontrahentem (w wiadomości e-mail znajdą się informacje pozwalające na identyfikację potwierdzanej dostawy). Wnioskodawca będzie również w posiadaniu potwierdzenia zapłaty za wskazane towary (wyciąg bankowy).

W związku z powyższym, Wnioskodawca będzie uprawniony do opodatkowania WDT opisanej w wariancie drugim - stawką VAT w wysokości 0%.

W trzecim wariancie gromadzenia dokumentacji Spółka wskazała, że będzie w posiadaniu faktury oraz dowodu wydania materiału, stanowiącego specyfikację poszczególnych sztuk ładunku. Ponadto Wnioskodawca będzie miał: potwierdzenie dostarczenia towarów do miejsca przeznaczenia na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE, wystawione przez nabywcę; potwierdzenie to jest albo zamieszczone na portalu Kontrahenta, do którego dostęp ma jedynie uprawniony pracownik księgowości Spółki po uprzednim zalogowaniu się przy użyciu indywidualnego hasła dostępowego (na potwierdzeniu tym znajdą się dane pozwalające na jednoznaczną identyfikację poszczególnych dostaw), albo jest otrzymywane przez Spółkę w drodze korespondencji mailowej z Kontrahentem (w wiadomości e-mail znajdą się informacje pozwalające na identyfikację potwierdzanej dostawy). Wnioskodawca będzie również w posiadaniu potwierdzenia zapłaty za wskazane towary (wyciąg bankowy). Powyższe oznacza, że Wnioskodawca będzie uprawniony do opodatkowania WDT opisanej w wariancie trzecim - stawką VAT w wysokości 0%.

W czwartym wariancie gromadzenia dokumentacji Spółka wskazała, że będzie w posiadaniu faktury oraz dowodu wydania materiału, stanowiącego specyfikację poszczególnych sztuk ładunku. Ponadto Wnioskodawca będzie miał potwierdzenie dostarczenia przesyłki o danym indywidualnym numerze identyfikacyjnym pod wskazany adres, w postaci wydruku informacji o doręczeniu przesyłki z portalu internetowego firmy kurierskiej. Wnioskodawca będzie również w posiadaniu potwierdzenia zapłaty za wskazane towary (wyciąg bankowy). Analiza przedstawionego czwartego wariantu gromadzenia dokumentacji pozwala na stwierdzenie, że Wnioskodawca będzie uprawniony do opodatkowania WDT opisanej w wariancie czwartym - stawką VAT w wysokości 0%.

W piątym wariancie gromadzenia dokumentacji Spółka wskazała, że będzie w posiadaniu faktury, wystawionej przez Kontrahenta w trybie samofakturowania oraz dowodu wydania materiału, stanowiącego specyfikację poszczególnych sztuk ładunku.

Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego, że samofakturowanie będzie następowało na podstawie przepisów art. 106d ust. 1 ustawy, zgodnie z którym podmiot, o którym mowa w art. 106b ust. 1 pkt 1, nabywający towary lub usługi od podatnika może wystawiać w imieniu i na rzecz tego podatnika faktury:

1.  dokumentujące dokonanie przez podatnika sprzedaży na rzecz tego podmiotu,
2.  o których mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
3.  dokumentujące dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 lit. b

\-jeżeli ten podmiot i ten podatnik wcześniej zawarli umowę w sprawie wystawiania faktur w imieniu i na rzecz tego podatnika, w której została określona procedura zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego tych czynności.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, faktura wystawiona w trybie samofakturowania będzie zawierała datę przyjęcia towarów w magazynie nabywcy, specyfikację poszczególnych sztuk ładunku oraz oświadczenie nabywcy o otrzymaniu towarów, których dotyczy faktura. Ponadto Wnioskodawca będzie miał międzynarodowy list przewozowy CMR, potwierdzony przez nadawcę i przewoźnika (bez potwierdzenia nabywcy/odbiorcy towarów), a także zamówienie nabywcy. Opisany zakres dokumentacji zgromadzonej wg piątego wariantu pozwala zatem na stwierdzenie, że Wnioskodawca będzie uprawniony do opodatkowania WDT opisanej w wariancie piątym - stawką VAT w wysokości 0%.

W szóstym wariancie gromadzenia dokumentacji Spółka wskazała, że będzie w posiadaniu faktury, wystawionej przez Kontrahenta w trybie samofakturowania oraz dowodu wydania materiału, stanowiącego specyfikację poszczególnych sztuk ładunku. Faktura wystawiona w trybie samofakturowania będzie zawierała m.in. ilość, rodzaj i datę rejestracji towarów w systemie magazynowym. Ponadto Wnioskodawca będzie miał: międzynarodowy list przewozowy CMR, potwierdzony przez nadawcę i przewoźnika (bez potwierdzenia nabywcy/odbiorcy towarów); zamówienie nabywcy (manifest); zbiorcze zestawienie otrzymanych towarów, zamieszczone na portalu Kontrahenta po zakończeniu okresu, którego zestawienie dotyczy (zasadniczo miesiąc). Dostęp do portalu Kontrahenta ma uprawniony pracownik Spółki przy pomocy indywidualnego loginu i hasła. Analiza przedstawionego szóstego wariantu gromadzenia dokumentacji pozwala zatem na stwierdzenie, że Wnioskodawca będzie uprawniony do opodatkowania WDT opisanej w wariancie szóstym - stawką VAT w wysokości 0%.

W siódmym wariancie gromadzenia dokumentacji Spółka wskazała, że będzie w posiadaniu faktury, wystawionej przez Kontrahenta w trybie samofakturowania oraz dowodu wydania materiału, stanowiącego specyfikację poszczególnych sztuk ładunku. Faktura wystawiona w trybie samofakturowania będzie zawierała m.in. wskazanie daty i miejsca odbioru towarów. Zgodnie z przyjętą między Spółką a Kontrahentem procedurą wystawiania faktur (potwierdzoną zawartym w tej sprawie porozumieniem), stosowny dokument w odniesieniu do danej dostawy jest automatycznie generowany w systemie księgowym Kontrahenta (a następnie udostępniany na portalu elektronicznym, do którego dostęp ma upoważniony pracownik Spółki) dopiero po przyjęciu przez niego towaru w miejscu przeznaczenia (tzn. nie ma możliwości, aby Spółka dysponowała fakturą w wypadku, gdy towar nie został dostarczony nabywcy). Ponadto Wnioskodawca będzie miał międzynarodowy list przewozowy CMR, potwierdzony przez nadawcę i przewoźnika (bez potwierdzenia nabywcy/odbiorcy towarów), a także zamówienie nabywcy. Opisany zakres dokumentacji zgromadzonej wg siódmego wariantu pozwala zatem na stwierdzenie, że Wnioskodawca będzie uprawniony do opodatkowania WDT opisanej w wariancie siódmym - stawką VAT w wysokości 0%.

Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego, że w niektórych przypadkach dokumenty opisane we wniosku będzie otrzymywał drogą elektroniczną. Zauważyć zatem należy, że przepisy ustawy nie uzależniają stosowania dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów stawki podatku w wysokości 0% od posiadania oryginałów dokumentów w formie papierowej. Można stąd wnioskować, że każda forma jest dopuszczalna pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniona. W dobie szeroko rozwiniętych technik komunikacji nie ma podstaw, aby odmawiać mocy dowodowej dokumentowi sporządzonemu i przesłanemu w formie elektronicznej czy skanowi dokumentu otrzymanego w formie papierowej. Jeżeli zatem jest to dokument udostępniony w formie elektronicznej, ksero, skan, faks czy też jest to skan dokumentu otrzymanego w formie papierowej i dokument ten nie budzi wątpliwości co do jego autentyczności, może on stanowić dowód, o którym mowa w powołanych przepisach ustawy.

Wskazać w tym miejscu należy, że – jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego – dokumenty, którymi będzie dysponowała Spółka, nie będą takimi dokumentami, jakie zostały literalnie wymienione w art. 45a rozporządzenia wykonawczego 2018/1912. Przy czym Organ pragnie zauważyć, że dokonując wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, dla zastosowania stawki 0% podatku VAT, od 1 stycznia 2020 r. Spółka powinna dążyć do gromadzenia takich dowodów dokumentujących tę dostawę, o których jest mowa w art. 45a rozporządzenia 2018/1912.

Równocześnie jak wskazano wyżej, niespełnienie warunków wprowadzonych art. 45a rozporządzenia 2018/1912, tj. brak zgromadzenia wymaganej tym przepisem dokumentacji nie oznacza, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji Wnioskodawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

Należy w tym miejscu zauważyć, że mimo wejścia w życie od 1 stycznia 2020 r. art. 45a rozporządzenia 2018/1912, zgromadzenie dowodów, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 i 11 ustawy (przy spełnieniu pozostałych ustawowych warunków) spowoduje, że warunek zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% do WDT, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy będzie spełniony i tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do gromadzenia dokumentów, o których mowa w art. 45a rozporządzenia wykonawczego w celu zastosowania stawki 0% VAT do dokonywanych wewnątrz-wspólnotowych dostaw towarów.

Ponadto Wnioskodawca podał, że będą spełnione inne wymogi formalne, związane z dokonywaniem transakcji WDT, tj.: transakcje są dokonywane wyłącznie na rzecz Kontrahentów posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, którzy podali go Spółce. Wnioskodawca będzie gromadzić dokumenty potwierdzające, że towary zostały wywiezione z kraju i dostarczone do odbiorcy na terytorium innego państwa członkowskiego niż Polska. Jednocześnie informacje o dokonywanych wewnątrzwspólnotowych dostawach towarów Spółka wykazywać będzie w składanych prawidłowo i terminowo informacjach podsumowujących.

Reasumując – w konsekwencji należy uznać, że wskazane przez Wnioskodawcę warianty gromadzenia dokumentacji będą uprawniały Spółkę do zastosowania stawki 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Tym samym – oceniając łącznie – stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Organ zastrzega, że rozstrzygnięcie czy dokumenty, którymi będzie dysponować podatnik rzeczywiście potwierdzają dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów może być stwierdzone ostatecznie jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli celno-skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ podatkowy, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Ponadto Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko spraw będących przedmiotem wniosku (zadanych pytań) Wnioskodawcy. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do faktu, że na poparcie własnej argumentacji Wnioskodawca powołał się na funkcjonujące w obrocie prawnym interpretacje indywidualne, Organ pragnie zauważyć, że zostały one wydana w indywidualnych sprawach i odnoszą się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjujących tę sprawę wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Interpretacje indywidulane nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych - art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193, ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.