Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.223.2017.1.JF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-01
Teza: W zakresie opodatkowania transakcji dostawy towarów na terytorium Polski oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; odliczenia-prawo do odliczenia; transakcja-transakcja łańcuchowa (szeregowa)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 25 kwietnia 2017 r. (data wpływu 2 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji dostawy towarów na terytorium Polski oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji dostawy towarów na terytorium Polski oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

„Spółka”, „Dostawca nr 2” jest spółką prawa szwedzkiego zarejestrowaną do celów VAT w Szwecji. Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce. W ramach transakcji łańcuchowej w rozumieniu art. 7 ust. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm. dalej: „ustawa o VAT”):

1.  Spółka nabywa materiały drukowane (dalej: „Towary”) od „Dostawcy nr 1”,
2.  następnie odsprzedaje je do kontrahenta działającego na rynku szwedzkim (dalej: „Dostawca nr 3”),
3.  Dostawca nr 3 dokonuje zaś dostawy do kontrahenta szwedzkiego (dalej: „Finalny nabywca”).

Zarówno Dostawca nr 3 jak i Finalny nabywca są podmiotami zarejestrowanymi do celów VAT w Szwecji i nie posiadają stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, nie posiadają też polskiego numeru VAT. Wspomniana powyżej dostawa łańcuchowa została przeprowadzona według następującego schematu:

*   dostawa odbyła się w taki sposób, że prawo do rozporządzania Towarem jak właściciel przechodziło kolejno z Dostawcy nr 1 na Dostawcę nr 2, potem na Dostawcę nr 3 oraz z Dostawcy nr 3 na Finalnego nabywcę.
*   Towar będący przedmiotem niniejszej transakcji łańcuchowej był transportowany bezpośrednio z terytorium Polski, z magazynu Dostawcy nr 1, do Finalnego nabywcy w Szwecji.
*   Dostawa realizowana była na podstawie umów zawartych pomiędzy Wnioskodawcami oraz pozostałymi podmiotami w łańcuchu (dalej: „Umowy”).
*   Wskazane powyżej Umowy nie określają sposobu oraz warunków transportu Towarów będących przedmiotem dostawy. Natomiast, zgodnie z ustaleniami podmiotów uczestniczących w powyższej dostawie łańcuchowej za organizację transportu Towarów odpowiedzialny był Finalny nabywca. W konsekwencji, ostatni podmiot w łańcuchu kontaktował się z przewoźnikiem, zlecał transport oraz koordynował poszczególne czynności jak np. sposób pakowania przesyłki. Rola Dostawcy nr 1 przy organizacji transportu ograniczała się jedynie do poinformowania Finalnego nabywcy o dostępności i ilości zamówionego Towaru w magazynie. Dostawca nr 1 wskazany był na dokumencie CMR jako nadawca Towarów.
*   Dostawa Towarów pomiędzy wszystkimi uczestnikami powyższego łańcucha odbywała się na warunkach Ex Works, zgodnie z którymi Towar został pozostawiony do dyspozycji nabywcy (tu: Finalnego nabywcy) w magazynie sprzedającego (tu: magazyn Dostawcy nr 1).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy z uwagi na warunki i okoliczności transakcji opisane w przedstawionym zdarzeniu przeszłym, w świetle art. 22 ust. 2 i 3 ustawy o VAT transport towarów należy przyporządkować dostawie dokonanej przez Dostawcę nr 3 na rzecz Finalnego nabywcy, a w konsekwencji wszystkie dostawy poprzedzające ową dostawę, tj. dostawa pomiędzy Dostawcą nr 1 a Spółką, dostawa pomiędzy Spółką a Dostawcą nr 3, będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce?
2.  W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe, czy w przypadku zarejestrowania się Spółki dla potrzeb podatku VAT w Polsce, Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy VAT z faktur dokumentujących zakup przedmiotowych Towarów lub do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym, pomimo okoliczności, że w momencie nabycia Towarów nie była zarejestrowana dla potrzeb VAT w Polsce?

Zdaniem Zainteresowanych:

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawców, zgodnie z art. 22 ust. 2 i 3 ustawy o VAT transport towarów należy przyporządkować dostawie dokonanej przez Dostawcę nr 3 na rzecz Finalnego nabywcy. W konsekwencji wszystkie dostawy poprzedzające ową dostawę, tj. dostawa pomiędzy Dostawcą nr 1 a Spółką, dostawa pomiędzy Spółką a Dostawcą nr 3, będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, a w związku z tym Dostawca nr 1 oraz Spółka będą zobowiązane wystawić faktury VAT ze stawką właściwą dla Towarów i zaraportować je w deklaracjach VAT.

Stosownie do art. 7 ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach. Jest to tzw. transakcja łańcuchowa.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią, miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

W przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, wysyłka lub transport tego towaru są przyporządkowane tylko jednej dostawie. Jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie.

Z kolei art. 22 ust. 3 ustawy o VAT określa miejsce świadczenia przy dostawie w ramach transakcji łańcuchowych. Jak wynika z treści przywołanej regulacji dostawa, która:

1.  poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną (a zarazem opodatkowaną) w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;
2.  następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną (a zarazem opodatkowaną) w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

W przypadku transakcji łańcuchowej, gdy towar jest przemieszczany pomiędzy różnymi państwami UE, zasadniczą kwestią dla właściwego opodatkowania transakcji jest ustalenie, do której dostawy w „łańcuchu” należy przyporządkować transport towarów. Innymi słowy, ustalić należy, która z dostaw będzie tzw. „dostawą ruchomą”. Kwestia właściwego przyporządkowania transportu ma bowiem decydujące znaczenie z perspektywy ustalenia miejsca świadczenia dla każdej z poszczególnych dostaw dokonywanych w ramach łańcucha, a tym samym określenia skutków podatkowych dla podmiotów dokonujących sprzedaży w ramach transakcji. W przypadku gdy w wyniku dostaw dochodzi do przemieszczenia towarów z Polski do innego państwa członkowskiego UE tylko jedna z dostaw będzie mogła być uznana za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów opodatkowaną stawką 0%. W odniesieniu do pozostałych dostaw, którym nie można przypisać wysyłki (transportu), ustalanie miejsca świadczenia oraz zasad opodatkowania odbywa się jak dla towarów niewysyłanych, a więc według miejsca, w którym towary znajdowały się w momencie dostawy tzw. „dostawa nieruchoma”.

Powyższe zostało potwierdzone przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) który m.in. w wyroku w sprawie EMAG Handel Eder OHG z 6 kwietnia 2006 r. (sygn. sprawy C-245/04) uznał, że „jeżeli w następstwie dwóch następujących po sobie dostaw tych samych towarów, które zostały zrealizowane odpłatnie między podatnikami działającymi w takim charakterze, ma miejsce pojedyncza wysyłka wewnątrzwspólnotową lub pojedynczy transport wewnątrzwspólnotowy tych towarów, to owa wysyłka lub transport mogą być przypisane tylko jednej z tych dwóch dostaw, która - jako jedyna - zostanie zwolniona z opodatkowania (\`(...)\`). Wykładnia ta ma zastosowanie niezależnie od tego, któremu z podatników - pierwszemu sprzedawcy, pośredniemu nabywcy, czy też drugiemu nabywcy - przysługuje prawo do dysponowania towarami w trakcie ich wysyłki lub transportu. Zgodnie z art. 8 ust. 1 lit. a szóstej dyrektywy 77/388 zmienionej dyrektywą 95/7 określone jest jedynie miejsce dostawy skutkującej wysyłką lub transportem wewnątrzwspólnotowym towarów. Miejscem tym jest państwo członkowskie, w którym ta wysyłka lub transport zostały rozpoczęte. Miejsce dokonania pozostałej z dwóch dostaw ustala się zgodnie z art. 8 ust. 1 lit. b tej dyrektywy. Za miejsce to uznaje się państwo członkowskie rozpoczęcia albo państwo członkowskie zakończenia tej wysyłki lub transportu w zależności od tego, czy dostawą tą jest pierwsza, czy druga z dwóch następujących po sobie dostaw.”

W ocenie Wnioskodawcy właściwe przyporządkowanie transportu towarów do danej dostawy powinno być oparte o całościowe postanowienia i okoliczności danej transakcji, a także o moment przejścia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle wykładni systemowej przepisów ustawy o VAT, przez warunki dostawy, o których mowa w art. 22 ust. 2 ustawy o VAT należy rozumieć warunki (okoliczności), według których dochodzi do przeniesienia praw do rozporządzenia towarem jak właściciel przez sprzedawcę (w analizowanej sprawie przez Dostawcę nr 3) na nabywcę (w analizowanej sprawie na Finalnego nabywcę). Wnioskodawca stoi na stanowisku, że ustawodawca nawiązuje w tym przepisie do definicji dostawy towarów, zawartej w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Prawidłowość prezentowanego przez Wnioskodawców sposobu rozumienia „warunków dostawy”, o których mowa w art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, potwierdza również orzecznictwo TSUE.

We wspomnianym wyżej wyroku TSUE (C-245/04 EMAG Handel Eder OHG), w którym TSUE opisał sekwencję przejścia prawa do dysponowania towarem jak właściciel w transakcjach łańcuchowych: „(\`(...)\`) nawet jeśli dwie następujące po sobie dostawy skutkują tylko jedynym przemieszczeniem towarów, to należy uznać, że nastąpiły one jedna po drugiej. W rzeczywistości pośredni nabywca może przenieść na drugiego nabywcę prawo do rozporządzania towarem jak właściciel dopiero wtedy, gdy otrzymał je wcześniej od pierwszego sprzedawcy, a zatem druga dostawa może mieć miejsce dopiero wtedy, gdy zrealizowana zostanie pierwsza dostawa”.

Z kolei w wyroku w sprawie C-430/09 Euro Tyre Holding BV, TSUE wskazał, że „jeśli chodzi o pytanie, której dostawie należy przypisać transport wewnątrzwspólnotowy, jeżeli jest on wykonywany przez lub na rachunek osoby, która, jako pierwszy nabywca i drugi dostawca, uczestniczyła w obydwu dostawach, należy stwierdzić, że w szóstej dyrektywie brak jest jakiejkolwiek ogólnej zasady w tym zakresie. Odpowiedź na to pytanie zależy od ogólnej oceny wszystkich szczególnych okoliczności pozwalających na ustalenie, która dostawa spełnia wszystkie przesłanki związane z dostawą wewnątrzwspólnotową.”

Dodatkowo, w przedstawionym schemacie dostaw, bezdyskusyjny zdaje się być fakt, iż transport był w całości organizowany przez ostatni podmiot w łańcuchu. To ten podmiot zawarł bowiem umowę z przewoźnikiem i zlecił mu wykonanie usługi transportowej na jego rzecz. Podmiot ten sam koordynował, od strony logistycznej, wywóz Towarów z magazynu Dostawcy nr 1 bezpośrednio do Szwecji.

Zgodnie z przyjętymi warunkami dostawy Incoterms (EXW), Dostawca nr 1 udostępnił Finalnemu nabywcy towar, który znajdował się w magazynie na terytorium Polski. Przewoźnik działający na podstawie zlecenia wydanego mu przez Finalnego nabywcę odebrał towar i dostarczył go bezpośrednio do miejsca wskazanego przez Finalnego nabywcę w Szwecji. Innymi słowy, zgodnie z art. 22 ust. 3 ustawy o VAT, Finalny nabywca uzyskał prawo do rozporządzania towarem jak właściciel w państwie członkowskim rozpoczęcia transportu towaru tj. w Polsce i tu też przejął na siebie obowiązek przetransportowania go do państwa członkowskiego przeznaczenia tj. do Szwecji.

W konsekwencji takiego ukształtowania praw i obowiązków stron, zdaniem Wnioskodawców nie ulega wątpliwości, że w przedstawionym schemacie dostawy łańcuchowej za ruchomą należy uznać dostawę dokonaną pomiędzy Dostawcą nr 3 i Finalnym nabywcą, której przyporządkowany będzie transport bądź wysyłka. Zatem, dostawa dokonana przez Dostawcę nr 3 jako dostawa ruchoma, stanowić będzie wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz Finalnego nabywcy rozpoznaną w Polsce. Natomiast, dostawy towarów pomiędzy Dostawcą nr 1 a Spółką oraz Spółką a Dostawcą nr 3 powinny być uznane za dostawy krajowe opodatkowane według stawki właściwej dla Towarów będących przedmiotem dostawy, udokumentowane fakturami VAT i wykazane w deklaracjach VAT składanych w Polsce.

Powyższe zostało potwierdzone także w licznych interpretacjach indywidualnych wydanych z upoważnienia Ministra Finansów. Między innymi w interpretacji z dnia 11 lipca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPP4/443-191/13/PK) uznał, że „mając na uwadze, że to na Kliencie spoczywa odpowiedzialność za transport, jak i uwzględniając okoliczność, że Wnioskodawca nie wskazał, aby wykonywał on jakiekolwiek czynności związanej ze zleceniem transportu jak i jego organizacją, należy uznać, że to Klient jest podmiotem, który odpowiada za formę, czas, przebieg itp cechy transportu. Tym samym jest podmiotem organizującym transport. Dodatkowo trzeba podkreślić, że zarówno prawo do dysponowania towarem jak i ryzyko utraty oraz zniszczenia towarów przeszło na Y, a następnie z Y na Klienta w momencie dostawy towarów na terytorium Polski. Inaczej mówiąc od momentu wydania towaru Y Wnioskodawca w żadnym zakresie nie jest zaangażowany w dostarczenie towaru Klientowi. Dlatego też za dostawę ruchomą, która przy spełnieniu określonych warunków będzie korzystała z preferencji podatkowych, należy uznać transakcję pomiędzy Y a Klientem. W konsekwencji transakcję pomiędzy Wnioskodawcą a Y należy uznać za transakcję, która poprzedza transport towarów i którą stosownie do art. 22 ust. 3 pkt 1 ustawy uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów, czyli w tym przypadku w Polsce.”

Stanowisko w zakresie przypisania transportu do ostatniej dostawy w łańcuchu w przypadku gdy to ostatni podmiot organizuje transport, a dostawa odbywa się na warunkach EXW potwierdzają także Sądy Administracyjne. W wyroku NSA z 5 marca 2015 r. (sygn. I FSK 188/14), w którym Sąd zgodził się ze stanowiskiem organów podatkowych, które uznały, że „organizatorem transportu był ostatni uczestnik tych transakcji, a mianowicie spółka słowacka. Stąd też zasadnie uznano, że zgodnie z art. 22 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT dostawą ruchomą była dostawa na rzecz spółki słowackiej, zaś poprzedzające je dostawy były dostawami nieruchomymi. W konsekwencji dostawa wykonywana przez skarżącą spółkę nie była dostawą wewnątrzwspólnotową, lecz dostawą krajową, niekorzystającą z 0 % stawki podatku od towarów i usług. ”

Ad 2.

Wnioskodawcy są zdania, że w przypadku zarejestrowania się Spółki dla potrzeb podatku VAT w Polsce, otrzymania faktur VAT dokumentujących nabycie towarów oraz złożenie stosownych deklaracji VAT, Spółce przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku VAT na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT z faktur dokumentujących zakup Towarów lub do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym. Będzie tak pomimo okoliczności, że w momencie nabycia Towarów Spółka nie była zarejestrowana dla potrzeb VAT w Polsce.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikająca z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Wyjątki od tej zasady określa w sposób enumeratywny art. 88 ustawy VAT.

W szczególności, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona z opodatkowania.

Artykuł 86 ust. 1 Ustawy o VAT statuuje jedno z najistotniejszych praw podatnika VAT, jakim jest prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane przez niego towary lub usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Aby odliczenie było możliwe, istotnym jest. aby, po pierwsze, podmiot nabywający towar lub usługę działał w charakterze podatnika VAT, tj. nabywał towar lub usługę na potrzeby wykonywanej działalności handlowej lub usługowej. Po drugie musi istnieć związek nabywanych towarów i usług z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi (dostawą towarów lub świadczeniem usług).

Zdaniem Wnioskodawców nie ulega wątpliwości, że nabyte Towary będą służy działalności opodatkowanej, bowiem w związku z przedstawionymi schematem transakcji, Dostawca nr 1 wystawił na Dostawcę nr 2 fakturę dokumentującą dostawę krajową opodatkowaną polskim VAT. Dalsza dostawa towarów tj. dostawa realizowana przez Spółką na rzecz Dostawcy nr 3, podlega opodatkowaniu w Polsce jako dostawa krajowa i będzie udokumentowana fakturami wystawionymi zgodnie z przepisami ustawy o VAT.

Dlatego też należy uznać, że istnienie prawa do odliczenia VAT zgodnie z przepisami przytoczonymi powyżej nie jest uzależnione od okoliczności czy podatnik dokonał rejestracji dla potrzeb podatku VAT w momencie nabycia towaru lub usługi. Status danego podmiotu jako podatnika VAT jest kategorią obiektywną i jest on niezależny od dokonania rejestracji dla celów przedmiotowego podatku.

Powyższej konkluzji nie zmienia również regulacja art. 88 ust. 4 Ustawy o VAT, zgodnie z którą „Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.”

Jednakże, w ocenie Wnioskodawców, warunek rejestracji jest niezbędny do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego. Tylko dokonanie rejestracji pozwoli wystawić poprawne faktury z polskim nr VAT, jak również ująć podatek VAT naliczony i należny w deklaracjach VAT.

Dodatkowo, mając na uwadze powołane powyżej regulacje prawne należy wskazać, że prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1 ustawy) powstaje w konkretnym okresie rozliczeniowym. Zdarzeniem uprawniającym do obniżenia podatku należnego - co wprost wynika z art. 86 ust. 10 ustawy w związku z art. 86 ust 10b pkt 1 ustawy jest otrzymanie faktury lub dokumentu celnego. Ewentualne późniejsze „techniczne” rozliczenie podatku jest formalną konsekwencją już nabytego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego.

W konsekwencji, podatnik niezarejestrowany dla celów VAT w dacie nabycia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od dokonanych zakupów przed rejestracją, pod warunkiem, że:

*   zarejestruje się do celów VAT w Polsce - podatnik musi bowiem posiadać status podatnika VAT czynnego w momencie realizacji uprawnienia do odliczenia podatku VAT,
*   otrzyma fakturę dokumentującą przedmiotową dostawę towaru lub świadczenie usług (dla której powstał obowiązek podatkowy u dostawcy),
*   nabyte towary służą działalności opodatkowanej podatnika,
*   złoży deklarację VAT wykazującą podatek naliczony.

Zdanie Wnioskodawców podzielają organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych, jak również sądy administracyjne oraz TSUE.

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 6 października 2015 r., sygn. IPTPP2/4512-365/15-4/KK wskazał, że: „należy stwierdzić, że ustawa nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile występują przesłanki, że zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżących (lub przyszłych) czynności opodatkowanych. Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny, a zatem podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, nie wcześniej jednak niż w momencie otrzymania faktury. Aby uprawnienie to zrealizować podatnik musi posiadać status podatnika VAT czynnego w momencie realizacji uprawnienia.”

Natomiast w wyroku z 22 stycznia 2009 r., o sygn. akt I SA/Łd 637/08, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uznał, że: „aby uprawnienie płynące z przepisów Szóstej Dyrektywy nie stało się iluzoryczne, przy interpretacji przepisu art. 88 ust. 4 winno się uwzględnić prowspólnotową wykładnię. Należy zatem przyjąć, że kategoria podatnika podatku VAT nie jest uzależniona od tego, czy dokonał rejestracji w tym podatku, czy też nie. O tym czy dany podmiot jest podatnikiem podatku VAT, czy też nie posiada takiego przymiotu, nie decydują kryteria formalne związane z rejestracją, a jedynie kryteria obiektywne. Prawo do odliczenia podatnik nabywa bez względu zatem na to, czy się zarejestrował, czy też nie. Jeżeli natomiast pragnie z tego prawa skorzystać, wówczas rejestracja jest konieczna, jako warunek formalny prawidłowego rozliczenia się z należności publicznoprawnej.”

Również w orzecznictwie TSUE (przykładowo w sprawie C-110/98, C-147/98 Gabalfrisa SL) wskazuje się, że przepisy prawa wspólnotowego „nakładają na podatników jedynie obowiązek poinformowania, kiedy ich działalność się rozpoczyna, zmienia lub kończy, natomiast żaden sposób nie upoważnia Państw Członkowskich, w przypadku gdy taka deklaracja nie została złożona, do odroczenia możliwości skorzystania z prawa do odliczenia do czasu rzeczywistego rozpoczęcia regularnego wykonywania transakcji podlegających opodatkowaniu lub do pozbawienia podatnika możliwości skorzystania z takiego prawa”.

Podsumowując powyższe, Wnioskodawcy są zdania, że Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku z faktur dokumentujących zakup Towarów lub do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, nie wcześniej jednak niż w momencie otrzymania faktury. Prawo do odliczenia podatku naliczonego powstało pomimo okoliczności, że w momencie nabycia Towarów Spółka nie była zarejestrowana dla potrzeb VAT w Polsce. Uprawnienie to przysługiwać będzie po uprzednim złożeniu zgłoszenia rejestracyjnego na potrzeby podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4 0/0, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.