Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-948/13/BM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-02-07
Teza: w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości oraz obowiązku dokonania korekty w związku ze zmianą jej przeznaczenia oraz w zakresie rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania tej dostawy podatkiem VAT
Słowa kluczowe: dostawa; korekta-korekta podatku; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; stawka-stawki podatku; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-rezygnacja ze zwolnienia; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 października 2013 r. (data wpływu 7 października 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 stycznia 2014 r. (data wpływu 28 stycznia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości oraz obowiązku dokonania korekty w związku ze zmianą jej przeznaczenia oraz w zakresie rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania tej dostawy podatkiem VAT - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 października 2013 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości oraz obowiązku dokonania korekty w związku ze zmianą jej przeznaczenia oraz w zakresie rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania tej dostawy podatkiem VAT.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23 stycznia 2014 r. (data wpływu 28 stycznia 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 27 grudnia 2013 r. znak: IBPP1/443-948/13/BM.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe):

PRZEDSTAWIENIE STANU FAKTYCZNEGO:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT składającym deklaracje; w zakresie podatku VAT rozlicza się kwartalnie. Wnioskodawca w roku 2008 nabył prawo wieczystego użytkowania gruntu o powierzchni 4.272 m2. W latach 2008-2009 podatnik prowadził budowę budynku biurowego i hali produkcyjnej, które zostały posadowione na ww. gruncie. Decyzją Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego z dnia 20 lipca 2009 r. udzielono pozwolenia na użytkowanie ww. obiektów, jednocześnie określając termin wykonania pozostałych robót budowlanych dot. pomieszczeń użytkowych piętra w zakresie wykończeń posadzki, ścianek działowych, wykończenia pomieszczeń sanitarnych piętra, zamontowania antresoli nad wiatrołapem oraz robót okładzinowych i tynkarskich na elewacji frontowej. Powyższe roboty zostały wykonane we wskazanym terminie, tj. do końca lipca 2010 r.

Budynek biurowy oraz hala produkcyjna zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i przyjęte do użytkowania z dniem 31 lipca 2009 r. na wartość początkową 2.947.680,18 zł. Wykonanie dodatkowych prac skutkowało podwyższeniem wartości początkowej od października 2010 r. o kwotę 185.441,82 zł. Ostateczna wartość początkowa nieruchomości to kwota 3.133.122,20 zł.

Od zakupów związanych z budową odliczono podatek VAT.

Oddana do użytkowania nieruchomość wykorzystywana była na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej - działalności opodatkowanej stawką 23% VAT, tj. na potrzeby własne (prowadzenie własnego biura) i na wynajem powierzchni podmiotom zewnętrznym. Pierwszą umowę najmu zawarto w lipcu 2009 r. na czas nieokreślony.

W dniu 26 lutego 2013 r. zawarto przedwstępną umowę sprzedaży ww. obiektów oraz prawa wieczystego użytkowania działki o powierzchni 2.317m2 (wydzielonej z całkowitej powierzchni działki tj. z 4.272m2) wraz z posadowionymi na niej obiektami, a to budynkiem biurowym i halą produkcyjną opisanymi wyżej. Podatnik - zbywca, na mocy umowy sprzedaży zawartej w formie Aktu Notarialnego, zobowiązał się sprzedać, a Kupujący kupić przedmiotową nieruchomość za cenę 2.950.000,00 zł netto + podatek VAT 23%; nadto Kupujący oświadczył, że nabycie przedmiotu umowy nastąpi do jego majątku prywatnego w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą (osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą).

Strony ustaliły zadatek w wysokości: 300.000,00 zł + 23%VAT płatny w terminie 3 dni od podpisania przedwstępnej umowy sprzedaży, następnie 150.000,00 + 23%VAT w terminie do 7 dni od uzyskania prawomocnej decyzji o podziale działki, następnie 140.000,00 zł + 23%VAT. Łącznie przed podpisaniem przyrzeczonej umowy sprzedaży Kupujący uiścił kwotę: 590.000,00 zł + 23%VAT, tj. łącznie (brutto) 725.700,00 zł.

Umowa przyrzeczona została zawarta w dniu 20 czerwca 2013 r. w formie Aktu Notarialnego. W umowie tej Wnioskodawca i Kupujący zobowiązali się zawrzeć transakcję o łącznej kwocie 2.950.000,00 zł netto + należny podatek VAT w wysokości 23%, tj. 3.628.500,00 zł brutto.

Końcową fakturę sprzedaży wystawiono w dniu 26 czerwca 2013 r. po wpłynięciu pozostałej części zapłaty na rachunek bankowy Zbywcy. Podatnik (Zbywca) wystawiał Kupującemu faktury VAT zaliczkowe oraz fakturę VAT końcową, na których naliczał podatek VAT w wysokości 23%. Protokół zdawczo-odbiorczy i przekazanie nieruchomości sporządzono w dniu 28 czerwca 2013 r. Kupujący oświadczył, iż przedmiotowa nieruchomość zostaje nabyta z przeznaczeniem na prowadzenie swojej działalności gospodarczej, a także zobowiązał się wynająć pozostałą powierzchnię Podatnikowi (zbywcy). Kupujący wynajmuje także powierzchnie podmiotom trzecim.

Kupujący jest czynnym podatnikiem podatku VAT i składa deklaracje; jego działalność jest opodatkowana.

Wnioskodawca jak i Kupujący nie złożyli przed dniem dokonania sprzedaży oświadczenia o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, gdyż nie byli świadomi, że takie oświadczenie powinni w swoim przypadku złożyć.

Należy zauważyć, iż w przedmiotowej sprawie nie nastąpiła zmiana przeznaczenia (wykorzystywania) nieruchomości - przed dostawą nieruchomość była przeznaczona do czynności opodatkowanych stawką 23%VAT, i po dostawie nadal przeznaczona jest i będzie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT 23%

PRZEDSTAWIENIE STANU PRZYSZŁEGO:

W przypadku, gdy w skutek nie złożenia przed dniem dokonania dostawy oświadczenia o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, Podatnik nie został uprawiony do opodatkowania dostawy stawką VAT 23% i ciąży więc na nim obowiązek dokonania stosownej korekty stawki VAT naliczonej na fakturach dokumentujących sprzedaż nieruchomości (mimo iż przeznaczenie nieruchomości nie ulega zmianie po dniu dostawy). W związku ze zwolnieniem dostawy z opodatkowania, w myśl art. 91 ustawy o VAT nastąpi zmiana przeznaczenia nieruchomości, w konsekwencji, podatnik będzie musiał skorygować część odliczonego przy budowie podatku w wysokości 1/10 kwoty podatku za każdy rok pozostający do końca okres korekty, czego nie przewidział i nie uwzględnił przy ustaleniu ceny sprzedaży nieruchomości.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie przewiduje możliwości przywrócenia terminu na złożenia oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, nawet jeśli termin został uchybiony nieumyślnie. Złożenie takiego oświadczenia po dniu dokonania dostawy nie wywoła żadnych skutków.

Na mocy umowy sprzedaży zawartej w formie Aktu Notarialnego, Wnioskodawca zobowiązał się sprzedać, a Kupujący kupić przedmiotową nieruchomość za cenę 2.950.000,00 zł netto + podatek VAT w wysokości 23%.

Dokonanie dostawy zwolnionej z VAT będzie niezgodne z zawartą umową przyrzeczoną, co oznacza, że Strony (Podatnik i Kupujący) nie powinny dokonać dostawy, póki nie złożą właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego oświadczenia o rezygnacji z zastosowania zwolnienia z VAT, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego Strony dokonają zwrotu dostawy, która została wykonana w sposób wadliwy (niezgodny z umową) oraz dokonają korekty wystawionych faktur sprzedaży wraz z dokonaniem stosownych rozliczeń finansowych. Następnie po dopełnieniu wszelkich formalności, w szczególności złożenia przez obie strony oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego, na mocy którego wybiorą opodatkowanie dostawy podatkiem VAT 23%. Następnie, strony będąc przygotowane i umocowane do zawarcia transakcji kupna - sprzedaży przedmiotowej nieruchomości w sposób prawidłowy i zgodny z umową przyrzeczoną, dokonają ponowienie dostawy, którą opodatkują stawką podatku w wysokości 23%

W odpowiedzi na wezwanie do uzupełnia wniosku Wnioskodawca wskazał że:

Budynki są trwale związane z gruntem; są budynkami odrębnymi, niemieszkalnymi; symbol PKOB budynku biurowego: 1220; symbol PKOB hali magazynowo-produkcyjnej: 1251.

Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenia ww. budynków w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które byłby równe lub wyższe niż 30% wartości początkowej tych budynków. Przedmiotem najmu były obydwa budynki, w tym przedmiotem najmu były te same powierzchnie, ale w różnym czasie, poniżej zestawienie, który z budynków był przedmiotem najmu, w jakim czasie i jaka jego część (%) była przedmiotem najmu, a jaka była wykorzystywana na potrzeby własnej działalności:

tabela – załącznik PDF – strona „9”

42,76% powierzchni budynku biurowego oraz 7,85% powierzchni hali nigdy nie było wynajęte.

W odniesieniu do ww. powierzchni, które były przedmiotem najmu, pomiędzy ich oddaniem w najem a sprzedażą budynku jaka miała miejsce w czerwcu 2013r. upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

PYTANIA DO STANU FAKTYCZNEGO:

1.Czy w zaistniałym stanie faktycznym sprzedaż została prawidłowo opodatkowała (tj. stawką VAT 23%) ?

2.Czy w zaistniałym stanie faktycznym Wnioskodawca prawidłowo uznał, że nie ma obowiązku korekty, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT, gdyż mimo zbycia nieruchomości nie dochodzi do zmiany jej przeznaczenia?

PYTANIA DO ZDARZENIA PRZYSZŁEGO:

3.Czy planowany zwrot dostawy i zawarcie transakcji sprzedaży ponownie, po usunięciu jej wad, jest dopuszczalne?

4.Czy ponownie dokonana dostawa, po uprzednim złożeniu przez obie strony stosownego oświadczenia Naczelnikowi Urzędu Skarbowego właściwemu dla Nabywcy o wyborze opodatkowania 23% VAT, będzie mogła zostać opodatkowana stawką VAT w wysokości 23%, w związku z czym korekta o której mowa w art. 91 ustawy o VAT nie będzie konieczna?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko doprecyzowane w piśmie z dnia 23 stycznia 2014 r.):

Ad. pytanie 1):

Wnioskodawca jak i Kupujący nie złożyli przed dniem dokonania sprzedaży oświadczenia o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, gdyż nie byli świadomi, że takie oświadczenie powinni w swoim przypadku złożyć. Podatnik ocenił, że fakt, iż przeznaczenie nieruchomości po dostawie nie ulega zmianie wyklucza możliwość zastosowania zwolnienia dostawy z VAT. W przypadku zastosowania zwolnienia z VAT przyjętoby, że nieruchomość będzie wykorzystywana do czynności zwolnionych, a faktycznie będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych stawką 23% VAT, tj. wynajmu pomieszczeń.

Według Wnioskodawcy, sprzedaż została opodatkowana prawidłowo.

Ad. pytanie 2):

Według Wnioskodawcy obowiązek korekty odliczonego VAT powstaje wówczas, gdy następuje zmiana przeznaczenia nieruchomości, a w jego przypadku mimo zbycia nieruchomości nie dochodzi do zmiany jej przeznaczenia. Wnioskodawca wywnioskował, że jeżeli przeznaczenie nieruchomości nie ulega zmianie, to dostawa winna być opodatkowana stawką VAT 23%, gdyby podatnik zastosował zwolnienie z VAT, nastąpiłaby zmiana przeznaczenia nieruchomości i zastosowanie miałby art. 91 ustawy o VAT. W konsekwencji, w kwartale sprzedaży podatnik musiałby skorygować część odliczonego podatku w wysokości 1/10 kwoty podatku za każdy rok pozostający do końca okresu korekty.

Według Wnioskodawcy, mimo zbycia nieruchomości nie nastąpiła zmiana jej przeznaczenia, w związku z tym podatnik nie ma obowiązku korekty podatku VAT odliczonego przy wytworzeniu tej nieruchomości.

Ad. pytanie 3):

Strony, tj. Wnioskodawca i Nabywca, zobowiązały się zawrzeć transakcję opodatkowaną (i takiej transakcji dokonały), nie poinformowały o tym jednak właściwego dla Nabywcy Naczelnika Urzędu Skarbowego na dzień przed dokonaniem dostawy, wskutek czego transakcja nie powinna była zostać opodatkowana stawką 23%, jednak Podatnik i Nabywca w chwili dokonywania dostawy nie byli tego świadomi.

Na skutek popełnionego przez Strony błędu, muszą one dokonać korekty faktur i zwolnić dostawę z opodatkowania podatkiem VAT.

Jednakże w takiej sytuacji, tj. zastosowania zwolnienia VAT, transakcja przeprowadzona będzie wbrew uzgodnieniom i zamierzeniom stron, a także niezgodnie z zawartą umową przyrzeczoną sprzedaży.

Nadto Wnioskodawca zobowiązany będzie do skorygowania części odliczonego podatku w wysokości 1/10 kwoty podatku za każdy rok pozostający do końca okresu korekty, który (dla nieruchomości 10 lat od oddania nieruchomości do używania), co z kolei nie zostało przez Wnioskodawcę uwzględnione przy zawieraniu transakcji i narazi go na rażące zaniżenie ceny sprzedaży w stosunku do kosztu wytworzenia przedmiotu dostawy, a także na bardzo wysokie koszty dodatkowe, których Wnioskodawca nie przewidział i których nie będzie w stanie ponieść bez uszczerbku dla swojej egzystencji i dalszego funkcjonowania jego firmy.

W takim stanie rzeczy Wnioskodawca i Kupujący zgodnie postanowili naprawić zaniedbanie w postaci niezłożenia właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego przed dniem dokonania dostawy, stosownego oświadczenia o wyborze opodatkowania dostawy podatkiem VAT w wysokości 23% (w myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT), poprzez zwrot dostawy, korektę faktur sprzedaży jej towarzyszących, a następnie złożenie oświadczenia o wyborze formy opodatkowania podatkiem VAT 23% i ponowne dokonanie dostawy.

Według Wnioskodawcy zwrot dostawy umożliwi jej ponownie zawarcie. Podstawą do zwrotu dostawy jest wada jej dokonania, polegająca na niezgodności z zawartą umową przyżeczoną oraz wada polegająca na zmianie przeznaczenia nieruchomości (faktycznie nieruchomość ma być przeznaczona do czynności opodatkowanych).

Według Wnioskodawcy, dopuszczalne jest anulowanie sprzedaży dokonanej na podstawie wadliwej, tj. niezgodnej z prawem umowy sprzedaży, poprzez zwrot dostawy, a następnie zawarcie umowy sprzedaży i dokonanie sprzedaży ponownie, wolnej od wad i zgodnej z obowiązującymi przepisami.

Ad. pytanie 4):

Ponownie dokonana dostawa, po uprzednim złożeniu przez obie strony stosownego oświadczenia Naczelnikowi Urzędu Skarbowego właściwemu dla Nabywcy o wyborze opodatkowania 23% VAT, będzie mogła zostać opodatkowana stawką VAT w wysokości 23%, a co za tym idzie nie nastąpi zmiana przeznaczenia nieruchomości, w związku z czym Podatnik nie będzie zobowiązany do dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami natomiast, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r., są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 tej ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013r., działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wysokość opodatkowania regulują przepisy Działu VIII ww. ustawy (art. 41-85). Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ponadto zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a cyt. ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W myśl natomiast art. 43 ust. 7a ww. ustawy o VAT warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Ponadto, zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Powyższego przepisu nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli (art. 29 ust. 5a ustawy ).

Natomiast na mocy § 13 ust. 1 pkt 11 obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2013r., poz. 247, z późn. zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

W myśl art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury;

2.budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

2a.budynek mieszkalny jednorodzinny – należy przez to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku;

3.budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

3a.obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącej usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

W PKOB obiekty budowlane grupowane są w dwóch sekcjach: „Budynki” i „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”. Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w PKOB obiektami inżynierii lądowej i wodnej są wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki.

Zatem jeśli dana budowla w rozumieniu Prawa budowlanego nie została sklasyfikowana w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych jako budynek, mieści się w sekcji „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca w roku 2008 nabył prawo wieczystego użytkowania gruntu o powierzchni 4.272 m2. W latach 2008-2009 podatnik prowadził budowę budynku biurowego i hali produkcyjnej, które zostały posadowione na ww. gruncie. Budynek biurowy oraz hala produkcyjna zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i przyjęte do użytkowania z dniem 31 lipca 2009 r.

Od zakupów związanych z budową odliczono podatek VAT.

Oddana do użytkowania nieruchomość wykorzystywana była na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej - działalności opodatkowanej stawką 23% VAT, tj. na potrzeby własne (prowadzenie własnego biura) i na wynajem powierzchni podmiotom zewnętrznym. Pierwszą umowę najmu zawarto w lipcu 2009 r. na czas nieokreślony.

W dniu 26 lutego 2013 r. zawarto przedwstępną umowę sprzedaży ww. obiektów oraz prawa wieczystego użytkowania działki o powierzchni 2.317m2 (wydzielonej z całkowitej powierzchni działki tj. z 4.272m2) wraz z posadowionymi na niej obiektami, a to budynkiem biurowym i halą produkcyjną. Umowa przyrzeczona została zawarta w dniu 20 czerwca 2013 r.. Końcową fakturę sprzedaży wystawiono w dniu 26 czerwca 2013 r., na których Wnioskodawca naliczał podatek VAT w wysokości 23%.

Budynki są trwale związane z gruntem; są budynkami odrębnymi, niemieszkalnymi; symbol PKOB budynku biurowego: 1220; symbol PKOB hali magazynowo-produkcyjnej: 1251.

Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenia ww. budynków w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które byłby równe lub wyższe niż 30% wartości początkowej tych budynków. Przedmiotem najmu były obydwa budynki, w tym przedmiotem najmu były te same powierzchnie, ale w różnym czasie.

Wnioskodawca wskazał w uzupełnieniu wniosku, że 42,76% powierzchni budynku biurowego oraz 7,85% powierzchni hali nigdy nie było wynajęte.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że w odniesieniu do ww. powierzchni, które były przedmiotem najmu, pomiędzy ich oddaniem w najem a sprzedażą budynku jaka miała miejsce w czerwcu 2013r. upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę opis stanu faktycznego oraz przedstawione przepisy prawa, w celu ustalenia czy dokonana w czerwcu 2013 r. dostawa budynku biurowego oraz hali magazynowo-produkcyjnej mogła korzystać ze zwolnienia, koniecznym jest zbadanie przesłanek określonych przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Aby zatem dostawa przedmiotowych budynków (lub ich części) mogła korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie może być dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą tych budynków (lub ich części) nie może upłynąć okres krótszy niż 2 lata.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do wydania przedmiotowych budynków (lub ich części) w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie ma miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (lub jego część) został sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę.

Z wniosku wynika, że 42,76% powierzchni budynku biurowego oraz 7,85% powierzchni hali nigdy nie było wynajęte natomiast pozostała powierzchnia w obu budynkach była przedmiotem najmu w różnym czasie, a w odniesieniu do ww. powierzchni, które były przedmiotem najmu, pomiędzy ich oddaniem w najem a sprzedażą budynków jaka miała miejsce w czerwcu 2013r. upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Zatem biorąc pod uwagę, że w stosunku do części budynku biurowego oraz hali magazynowo-produkcyjnej, która była przedmiotem umowy najmu a pomiędzy ich oddaniem w najem a sprzedażą budynku w czerwcu 2013r. upłynął okres dłuższy niż 2 lata oraz że Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenia ww. budynków w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które byłby równe lub wyższe niż 30% wartości początkowej - dostawa tych części budynków które były wynajmowane, objęta była zwolnieniem określonym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT - bowiem pomiędzy pierwszym zasiedleniem (czyli oddaniem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu części tych budynków) a ich dostawą nie upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ponadto, w świetle § 13 ust. 1 pkt 11 cyt. wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i usług w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowione są ww. wynajmowane części budynku biurowego oraz hali magazynowo-produkcyjnej, również korzystała ze zwolnienia od tego podatku.

Odnośnie niewynajmowanej części budynku biurowego (42,76% powierzchni) oraz hali magazynowo-produkcyjnej (7,85% powierzchni), które były wykorzystywane na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, dostawa w czerwcu 2013 r. tej niewynajmowanej części ww. budynków dokonana była w ramach pierwszego zasiedlenia gdyż w odniesieniu do ww. części budynków do chwili dokonania dostawy nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Zatem dostawa niewynajmowanej części budynku biurowego oraz hali magazynowo-produkcyjnej nie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT gdyż dostawa ta została dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia.

W takim jednak przypadku należy wziąć pod uwagę treść przywołanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z wniosku wynika, że od zakupów związanych z budową ww. budynków Wnioskodawca odliczył podatek VAT, oraz że nie ponosił on wydatków na ulepszenia ww. budynków w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które byłby równe lub wyższe niż 30% wartości początkowej, zatem w przedmiotowej sprawie dla dostawy niewynajmowanej części budynku biurowego oraz hali magazynowo-produkcyjnej nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W związku z powyższym w świetle § 13 ust. 1 pkt 11 cyt. wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu na którym posadowione są ww. na którym posadowione są ww. niewynajmowane części budynku biurowego oraz hali magazynowo-produkcyjnej, również nie korzystała ze zwolnienia od tego podatku i należało do niej zastosować 23% stawkę VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak stanowi art. 43 ust. 11 ustawy o VAT oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

W świetle powyższego Wnioskodawca mógł zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w odniesieniu do wynajmowanej części budynku poprzez złożenie stosownego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Ponieważ oświadczenia tego nie złożono dokonana dostawa podlegała zwolnieniu od podatku w odniesieniu do wynajmowanych części budynku oraz opodatkowaniu 23% stawka VAT w odniesieniu do niewynajmowanej części budynku.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy (w odniesieniu do pyt. 1), że przedmiotowa sprzedaż została prawidłowo opodatkowana stawką podatku VAT 23%, należało uznać za nieprawidłowe.

Przedmiotem zapytania jest także kwestia czy w zaistniałym stanie faktycznym Wnioskodawca prawidłowo uznał, że nie ma obowiązku korekty, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT, gdyż mimo zbycia nieruchomości nie dochodzi do zmiany jej przeznaczenia.

Zasady dotyczące sposobu oraz terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ww. ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy o VAT).

Art. 91 ust. 4 ustawy stanowi, że w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Zgodnie z art. 91 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Natomiast w myśl art. 91 ust. 6 ustawy o VAT, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Z kolei zgodnie z art. 91 ust. 7 ww. ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Ponadto zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W myśl art. 91 ust. 7b ww. ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Zgodnie z art. 91 ust. 7c ww. ustawy, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

W myśl art. 91 ust. 7d ustawy o VAT w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania (art. 91 ust. 8 ustawy o VAT).

Z wniosku wynika, że budynek biurowy oraz hala magazynowo-produkcyjna zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i przyjęte do użytkowania z dniem 31 lipca 2009 r. Wykonanie dodatkowych prac skutkowało podwyższeniem wartości początkowej od października 2010 r. Oddana do użytkowania nieruchomość wykorzystywana była na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej - działalności opodatkowanej stawką 23% VAT.

Od zakupów związanych z budową odliczono podatek VAT.

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany przeznaczenia środka trwałego, tj. zarówno w sytuacji gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.

Należy w tym miejscu zaznaczyć, że wskazane przepisy odnoszą się do zmiany przeznaczenia towaru czy usługi ale u podatnika, który dokonał ich nabycia i odnoszą się do sposobu ich wykorzystania przez tego podatnika, a nie przez jakikolwiek inny podmiot. Innymi słowy korekta nie jest uzależniona od sposobu wykorzystania towaru przez inny podmiot, któremu sprzedano dany towar. Zatem fakt do jakich czynności nabywca zamierzał wykorzystać zakupioną od Wnioskodawcy nieruchomość pozostawała bez znaczenia dla sposobu opodatkowania dokonanej sprzedaży.

Tym samym w zaistniałej sprawie w odniesieniu do sprzedaży tej części budynków, która podlegała opodatkowaniu 23% stawką VAT brak było podstaw do korekty podatku naliczonego odliczonego przy budowie, gdyż nie nastąpiła zmiana przeznaczenia. Przy budowie Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia bo Wnioskodawca wykorzystywał przedmiotowe budynki do własnej działalności opodatkowanej oraz na wynajem i jednocześnie sprzedaż niewynajmowanej części budynków podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 23%.

Natomiast w związku ze sprzedażą wynajmowanej części budynków, która to sprzedaż była objęta zwolnieniem od podatku doszło do zmiany przeznaczenia. Przy budowie bowiem Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia bo Wnioskodawca wykorzystywał przedmiotowe budynki do własnej działalności opodatkowanej oraz na wynajem, jednakże następnie dokonał sprzedaży objętej zwolnieniem.

Tym samym w odniesieniu do tej części sprzedanych budynków należało dokonać korekty odliczonego przy budowie podatku naliczonego w trybie art. 91 ust. 4-6 ustawy o VAT. Korekty należało zatem dokonać jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, tj. za czerwiec 2013 r.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy (w odniesieniu do pyt. 2), że mimo zbycia nieruchomości nie nastąpiła zmiana jej przeznaczenia, w związku z tym podatnik nie ma obowiązku korekty podatku VAT odliczonego przy wytworzeniu tej nieruchomości, należało uznać za nieprawidłowe.

Przedmiotem zapytania jest również kwestia czy planowany zwrot nieruchomości, wystawienie faktury korygującej i zawarcie transakcji sprzedaży ponownie, po usunięciu jej wad, jest dopuszczalne.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r.), podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zasady wystawiania faktur VAT i innych dokumentów z nimi zrównanych uregulowane zostały szczegółowo w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 68, poz. 360 ze zm.) obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r.

Stosownie do § 13 ust. 1 cyt. wyżej rozporządzenia, (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r., do dnia 31 grudnia 2013 r.), w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą tę fakturę.

W myśl § 13 ust. 5 ww. rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r., do dnia 31 grudnia 2013 r., przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy całości lub części należności, o której mowa w § 10 ust. 1.

Fakturę korygującą wystawia się również, gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury (§ 14 ust. 1 cyt. rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r. do dnia 31 grudnia 2013 r.)

Na podstawie zmian wprowadzonych ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r., większość regulacji dotyczących fakturowania a objęta dotychczas rozporządzeniem z dnia 28 marca 2011 r., została przeniesiona do ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ww. ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

\-podatnik wystawia fakturę korygującą.

Z powyższych przepisów wynika, że generalnie faktura VAT jest dokumentem odzwierciedlającym prawidłowy przebieg zdarzenia gospodarczego zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział. Faktury VAT są dokumentem o charakterze sformalizowanym. Co do zasady zatem, faktury muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego w tym względzie. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze.

Z przytoczonych uregulowań wynika, iż istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w przypadku, zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, a także zwrotu nabywcy całości lub części kwot otrzymanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak już wskazano faktury powinny odzwierciedlać faktyczny przebieg zdarzeń gospodarczych.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku Języka Polskiego PWN słowo zwracać/zwrócić oznacza oddać coś poprzedniemu właścicielowi, zwrócić pożyczkę, pożyczoną książkę natomiast przez słowo zwrot należy rozumieć zmianę kierunku, zwrócenie czegoś (np. długu), to co jest zwracane (np. Sklep nie przyjmuje zwrotów.)

Zatem w ocenie tut. organu nie będzie miał miejsca faktyczny zwrot towaru gdyż nabywca nie zamierza się faktycznie i definitywnie tych nieruchomości pozbyć.

Co do zasady organy podatkowe nie mogą ingerować w swobodę zawierania umów miedzy kontrahentami, o ile treść tych umów nie narusza przepisów prawa podatkowego.

Podmiotem zobowiązanym do ustalenia prawidłowej stawki podatku dla sprzedawanych towarów jest podatnik dokonujący danej czynności sprzedaży.

Zatem w przedmiotowej sprawie to na Wnioskodawcy spoczywał obowiązek ustalenia prawidłowej stawki dla planowanej sprzedaży nieruchomości.

Fakt zawarcia w umowie postanowień, że sprzedaż nastąpi ze stawką 23% pozostaje w przedmiotowej sprawie bez wpływu na obowiązki podatkowe ciążące na Wnioskodawcy jako sprzedawcy co do prawidłowego opodatkowania sprzedaży.

Z powołanych już w niniejszej interpretacji przepisów art. 43 ust. 10 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia ma zostać złożone przed dniem dokonania dostawy.

Z opisu sprawy wynika, że faktyczna dostawa miała miejsce, a oświadczenie nie zostało złożone. Była to zatem dostawa w części objęta z mocy prawa zwolnieniem od podatku.

Nie istnieje zatem w ocenie tut. organu możliwość dokonania zwrotu towaru tylko i wyłącznie w celu przywrócenia prawa do złożenia powyższego oświadczenia i dokonania ponownej dostawy tego samego towaru ze stawką 23%.

Wnioskodawca winien zatem dokonać odpowiednich korekt faktur sprzedaży w celu prawidłowego udokumentowania dokonanej sprzedaży z zastosowaniem do jej części zwolnienia od podatku oraz odpowiednich korekt deklaracji podatkowych, w tym deklaracji za czerwiec 3013 r. z uwzględnieniem również korekty podatku naliczonego w trybie art. 91 ust. 4-6 ustawy o VAT, o której mowa w niniejszej interpretacji.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 3 i 4 należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.