Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1148/13-2/JL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-01-24
Teza: Czynności mieszczące się w pojęciu „rozpatrywania roszczeń” wymagają pewnego rodzaju upoważnienia do podejmowania decyzji w imieniu ubezpieczyciela oraz dostępu do dokumentacji konkretnej umowy ubezpieczeniowej, nie są to czynności czysto techniczne. Spełniają zatem warunki upoważniające do zastosowania zwolnienia od podatku wymienionego w art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, ponieważ stanowią element usługi ubezpieczeniowej, mają odrębny charakter ale są też niezbędne i właściwe do jej wykonania.
Słowa kluczowe: likwidacja; szkody; usługi-usługi ubezpieczeniowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2013 r. (data wpływu 12 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku kompleksowej usługi likwidacji szkód obejmującej rozpatrywanie roszczeń **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 listopada 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku kompleksowej usługi likwidacji szkód obejmującej rozpatrywanie roszczeń.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest m.in.:

*   realizowanie kompleksowej obsługi likwidacji szkód ubezpieczeniowych, w tym: administrowanie zgłoszeniami szkód, analizowanie przyczyn i skutków zdarzeń ubezpieczeniowych, ustalanie odpowiedzialności Ubezpieczyciela, określanie rozmiaru szkody i zakresu niezbędnej naprawy oraz wypłata świadczeń ubezpieczeniowych (PKWiU 66.21.10.0),
*   udostępnianie oraz utrzymywanie systemu informatycznego (PKWiU 62.0),
*   prowadzenie i zarządzanie bazami danych (PKWiU 63.11.11.0)

Na podstawie umowy zawartej z firmą ubezpieczeniową (dalej także: Ubezpieczyciel) Wnioskodawca zajmuje się kompleksową likwidacją szkód, w imieniu i na rzecz Ubezpieczyciela i stosuje dla tej działalności do celów podatku VAT stawkę zwolnioną. Ponadto na podstawie ww. umowy udostępnia oraz utrzymuje system informatyczny na rzecz Ubezpieczyciela oraz prowadzi bazę danych. Dla celów podatkowych do tej działalności stosuje stawkę podstawową VAT w wysokości 23%.

W dodatkowych wyjaśnieniach dołączonych do ww. wniosku Spółka wskazała, że:

1.  W ramach umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a ubezpieczycielem, Wnioskodawca wykonuje czynności polegające na świadczeniu na rzecz ubezpieczyciela usług stanowiących wyodrębnioną część usług ubezpieczeniowych, niezbędnych do udzielania ochrony ubezpieczonym na wypadek powstania ryzyka Awarii i Przypadkowego uszkodzenia Urządzeń Elektronicznych, polegających w szczególności na czynnościach związanych z obsługą likwidacji szkód poprzez kompleksowe administrowanie zgłoszeniami roszczeń oraz naprawach Urządzeń objętych ochroną, a także na realizowaniu innych świadczeń odszkodowawczych związanych z weryfikacją informacji z dokumentacji dotyczącej zdarzenia objętego ubezpieczeniem z zapisami polisy, wyceną szkody i przygotowaniem kosztorysu, przeprowadzeniem raportu ze szkody, kwantyfikacją ryzyk ubezpieczeniowych i oceną możliwości ich zajścia oraz określenie wysokości szkody, a także podjęciu decyzji o możliwości uznania roszczenia przez Ubezpieczyciela.
2.  Przedmiotem umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a ubezpieczycielem jest określenie zasad współpracy, na jakich ubezpieczyciel powierza Wnioskodawcy świadczenie usług ubezpieczeniowych niezbędnych do realizacji świadczeń ubezpieczeniowych, w postaci administrowania stosunkami ubezpieczenia i utrzymania przez Wnioskodawcę gotowości i podejmowania kompleksowej obsługi likwidacji Szkód, w tym:
    *   administrowanie zgłoszeniami szkód, polegające na przyjęciu zgłoszenia szkody od Ubezpieczonego przez Call Center,
    *   analizowanie przyczyn i skutków zdarzeń ubezpieczeniowych w postaci Awarii lub Przypadkowego uszkodzenia,
    *   ustalanie odpowiedzialności ubezpieczyciela, poprzez weryfikację zakresu ochrony danej polisy,
    *   określanie rozmiaru Szkody i zakresu niezbędnej naprawy, poprzez przeprowadzenie kosztorysu,
    *   kontaktowanie się w razie potrzeby z osobą zgłaszającą szkodę,
    *   umawianie terminu i miejsca naprawy Urządzenia z osobą zgłaszającą roszczenie
    *   naprawa Urządzeń,
    *   wypłaty świadczeń przelewem lub w formie Bonów towarowych lub wymiany Urządzenia na nowe,
    *   przeprowadzania kontroli napraw oraz kontrolowania pod względem zasadności wykonywanych napraw i ich kosztów, jakości i przebiegu realizacji napraw oraz wykonywania nadzoru w tym zakresie
    *   składanie oświadczeń woli w imieniu ubezpieczyciela w sprawach roszczeń o odszkodowania,
    *   organizowania wszelkiego rodzaju innych czynności niezbędnych dla prawidłowego wykonania Umowy, w tym m.in. analizy ryzyk.
3.  Ubezpieczyciel w ramach umowy z Wnioskodawcą zobowiązuje i uprawnia Wnioskodawcę do podejmowania działań mających na celu weryfikację informacji zebranych na etapie zgłoszenia szkody z profilem ryzyka objętego polisą jak również danymi polisy. Wnioskodawca jest również podmiotem upoważnionym do przetwarzania danych osób Ubezpieczonych na mocy stosownych oświadczeń składanych przez Ubezpieczonego na polisie ubezpieczeniowej w dniu przystąpienia do ubezpieczenia. W świetle umowy do pokrycia kosztów szkody i wypłaty świadczenia Ubezpieczonemu jest zobowiązany Wnioskodawca do wysokości określonej w kosztorysie i do wysokości aktualnej sumy ubezpieczeniowej w ramach otrzymywanego wynagrodzenia od Ubezpieczyciela. Jeżeli koszty napraw przekraczają tą kwotę, Wnioskodawca i ubezpieczyciel różnice pokrywają solidarnie. Jeżeli koszty napraw są niższe niż ustalona wcześniej kwota, Wnioskodawca i ubezpieczyciel uznają ją jako swój przychód - każdy po 50% różnicy.
4.  Wnioskodawca jest umocowany i upoważniony do składania w imieniu ubezpieczyciela oświadczeń woli w sprawach roszczeń o spełnienie świadczeń wynikających z warunków ubezpieczenia zgodnie z zasadami określonymi w ogólnych warunkach ubezpieczenia oraz Umowach Grupowego Ubezpieczenia, w zakresie ryzyka Awarii oraz Przypadkowego uszkodzenia. Wnioskodawca w ramach umowy oświadcza, że powyższy zakres upoważnienia przyjmuje i zobowiązuje się do jego rzetelnej realizacji.

W ramach upoważnienia i umocowania Wnioskodawca jak również na podstawie złożonych przez Ubezpieczonego oświadczeń na polisie, Wnioskodawca ma pełny dostęp do wszystkich danych zawartych w polisach ubezpieczeniowych w poniższym zakresie:

1.  serię i numer Polisy
2.  dane Ubezpieczającego,
3.  dane agenta,
4.  wysokość wynagrodzenia/premii dla Ubezpieczającego,
5.  wysokość wynagrodzenia dla agenta,
6.  kod OWU lub WU,
7.  serię i numer Umowy Grupowego Ubezpieczenia,
8.  imię i nazwisko Ubezpieczającego,
9.  imię i nazwisko osoby, która przystąpiła do Umowy Grupowego Ubezpieczenia,
10.  imię i nazwisko Ubezpieczonego,
11.  adres korespondencyjny Ubezpieczającego (kod pocztowy, miejscowość, ulica, numer domu, numer mieszkania, kraj),
12.  adres e-mail i numer telefonu Ubezpieczającego,
13.  adres e-mail i numer telefonu osoby, która przystąpiła do Umowy Grupowego Ubezpieczenia,
14.  adres e-mail i numer telefonu Ubezpieczonego,
15.  adres korespondencyjny osoby, która przystąpiła do Umowy Grupowego Ubezpieczenia (kod pocztowy, miejscowość, ulica, numer domu, numer mieszkania, kraj),
16.  adres korespondencyjny Ubezpieczonego (kod pocztowy, miejscowość, ulica, numer domu, numer mieszkania, kraj),
17.  datę początku i końca okresu ubezpieczenia, długość okresu odpowiedzialności oraz daty początku i końca odpowiedzialności dla poszczególnych ryzyk,
18.  cenę zakupu Urządzenia,
19.  numer dowodu zakupu (paragonu/faktury),
20.  wysokość składki,
21.  nazwę, rodzaj, nazwę producenta, model/typ, numer seryjny Urządzenia,
22.  datę zakupu Urządzenia zgodnie z dowodem zakupu,
23.  nazwę firmy, w której zostało zakupione Urządzenie,
24.  pakiet ubezpieczenia,
25.  PESEL Ubezpieczonego,
26.  adres zamieszkania Ubezpieczonego (kod pocztowy, miejscowość, ulica, numer domu, numer mieszkania, kraj),
27.  długość Pierwotnego okresu Gwarancji producenta.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy świadczenie przedmiotowych usług w zakresie realizowania kompleksowej obsługi likwidacji szkód ubezpieczeniowych, jest zwolnione od podatku od towarów i usług w przypadku wykonywania jej w imieniu i na rzecz Ubezpieczyciela?

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie przedmiotowych usług powinno podlegać zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatkiem od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U. 2011 r. Nr 177 poz. 1054) dalej także: ustawa o VAT.

Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Z kolei art. 43 ust. 13 ustawy o VAT wskazuje, że „zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.”

Jednocześnie, art. 43 ust. 14 ustawy o VAT stanowi, że „przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41”.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji usług dla celów VAT. Ponadto ustawa o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 w przypadku usług finansowych nie zawiera odniesienia do klasyfikacji statystycznych w kontekście podatkowej klasyfikacji usług. Dlatego też w ocenie Wnioskodawcy, dla prawidłowego zaklasyfikowania wykonywanych przez niego czynności dla celów podatku od towarów i usług, w pierwszej kolejności niezbędne jest ustalenie, czy stanowią one niezależne, oddzielne świadczenia, czy też jedną kompleksową usługę zgodnie z przepisami o podatku VAT. W opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca, wykonując wskazane wyżej czynności, świadczy na rzecz Ubezpieczyciela jedną, kompleksową usługę wynikającą z zawartych przez tego Ubezpieczyciela umów ubezpieczeniowych i stanowiących jedną całość z ekonomicznego punktu widzenia. Wobec powyższego, według Wnioskodawcy usługi, których istotą jest kompleksowa obsługa likwidacji szkód ubezpieczeniowych czyli usługi, które polegają na realizacji usługi głównej, a więc realizacji ochrony ubezpieczeniowej wynikającej z zawartych przez Ubezpieczyciela umów ubezpieczenia, powinny podlegać zwolnieniu od podatku VAT.

Takie stanowisko jest zgodne z praktyką wspólnotową w zakresie opodatkowania podatkami pośrednimi. Zgodnie z linią orzecznictwa przyjętą przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości (dalej także ETS) dla podatkowej kwalifikacji usługi na gruncie VAT znaczenie ma ekonomiczny charakter usługi a nie typ podmiotu który ją wykonuje. Istnienie więzi prawnej między ostatecznym klientem a świadczącym usługę nie może decydować o jej kwalifikacji dla celów VAT. Dla Ubezpieczyciela jako odbiorcy usługi wykonywanej przez Wnioskodawcę usługa ta ma sens jedynie w sytuacji, w której dotyczy kompleksowej obsługi zawartych przez tego Ubezpieczyciela umów ubezpieczeniowych i stanowi jedną całość z ekonomicznego punktu widzenia. Tym samym rozdzielanie poszczególnych czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę na szereg świadczeń, podlegających odrębnemu opodatkowaniu dla celów podatku VAT byłoby działaniem sztucznym i nieuprawnionym.

Przykładowo takie stanowisko zostało zaprezentowane w wyroku w sprawie C-173/88 Morten Henriksen w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC), czy tez w wyroku ETS C-41/04 Levob verzekeringen BV i OV Bank NV. Podobnie ETS uznał w wyroku w sprawie C-124/07 J.C.M. Beheer BV, że wykonanie elementu danej usługi przez podwykonawcę nie może pozbawiać możliwości skorzystania ze zwolnienia.

Koncepcja usługi kompleksowej znalazła potwierdzenie w orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 21 grudnia 2011 r. (sygn. akt SA/Gd 885/11), który zajął stanowisko, że istnieje wiele czynności, które składają się na usługę ubezpieczeniową. Szkoda ubezpieczającego wyznacza związek pomiędzy usługą ubezpieczeniową a zdarzeniem ubezpieczeniowym. Sąd uzasadniał jednocześnie, że świadczenie usługi ubezpieczeniowej obejmuje swym zakresem każde działanie podmiotu współpracującego z ubezpieczycielem w zakresie czynności likwidacyjnych, pod warunkiem, że dana usługa ma charakter kompleksowy. W konsekwencji powyższego, nie ulega wątpliwości, że wykonywana przez Wnioskodawcę usługa, korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na mocy art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, gdyż likwidacja szkód stanowi element usługi ubezpieczeniowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 177 poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Co do zasady stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z treścią art. 146a pkt 1 ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. l i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Jednocześnie ustawodawca w art. 43 ust. 13 ustawy wskazał, że zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37- 41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41, o czym stanowi art. 43 ust. 14 ustawy. Zgodnie z art. 43 ust. 15 ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do możliwości objęcia zwolnieniem od podatku VAT usług wymienionych we wniosku.

Na samym wstępie należy rozstrzygnąć kwestię związaną z uznaniem opisywanych we wniosku usług za usługi o charakterze kompleksowym, co przesądza o konieczności zastosowania jednolitych konsekwencji podatkowych dla całego kompleksu czynności. Zgodnie z dotychczasowym dorobkiem orzeczniczym, w przypadku czynności powiązanych ekonomicznie i funkcjonalnie ze sobą w taki sposób, że stanowią jedno świadczenie z gospodarczego i ekonomicznego punktu widzenia, wskazane jest ich traktowanie jako jednej nierozłącznej całości także dla celów opodatkowania VAT. Jeżeli kilka świadczeń dokonywanych przez podatnika na rzecz klienta jest ze sobą tak ściśle związane, że tworzy obiektywnie jedno świadczenie z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia, to nie należy dla celów podatkowych sztucznie dzielić takiego świadczenia. Powyższe znajduje potwierdzenie w tezach orzeczeń TSUE m.in. w wyroku C-308/96 i C-94/97 z dnia 22.10.1998 r. w połączonych sprawach T.P. Madgett, R.M. Baldwin and The Baldwin Curt Hotel, wyroku C-349/96 z dnia 25.02.1999 r. w sprawie Card Protection Plan Ltd. (CPP), wyroku C-173/88 w sprawie Morten Henriksen, C-2/95 w sprawie Sparekassemes Datacenter (SDC), a także wyroku C-41/04 w sprawie Levob Verzekeringen BV i 0V Bank NV).

Należy zatem zauważyć, że przy ocenie szeregu czynności wykonywanych na rzecz jednego usługobiorcy pod kątem kwalifikacji prawno-podatkowej nie można kierować się wyłącznie spojrzeniem z punktu widzenia nabywcy tych usług, bowiem w rezultacie mogłoby to prowadzić do wypaczenia istoty usług kompleksowych i wprowadzeniu pełnej dowolności przy ich identyfikowaniu. Należy w tym miejscu przypomnieć, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne. Dopiero za pewne odstępstwo i wyjątek należy uznać potraktowanie kilku świadczeń za jedno złożone. Z orzecznictwa TSUE płynie wniosek, że za część świadczenia złożonego możemy uznać tylko takie czynności, których oddzielenie miałoby sztuczny charakter, czyli innymi słowy jej wyłączenie rzutowałoby w sposób istotny na całość świadczenia. Jeżeli w skład świadczonej usługi będą wchodzić czynności, które nie służą wyłącznie wykonywaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

W przepisach prawa krajowego nie istnieje prawna definicja czynności wykonywanych w ramach procesu likwidacji szkód. O ile z przepisów ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz. U. z 2010 r. Nr 11, poz. 66 ze zm.) - w szczególności z art. 16 ustawy - wywieść można, że postępowanie likwidacyjne podejmowane przez ubezpieczyciela w przypadku zajścia zdarzenia losowego objętego ochroną ubezpieczeniową wiąże się z podjęciem przez niego czynności zmierzających do ustalenia stanu faktycznego zdarzenia, zasadności zgłoszonych roszczeń i wysokości świadczenia, o tyle brak jest w przepisach bezpośredniego odniesienia do czynności „likwidacji szkód”. W praktyce, za usługi likwidacji szkód ubezpieczeniowych uznawane są czynności wykonywane w ramach ustalania przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych, a także ustalania wysokości szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z tyt. umów ubezpieczenia.

Czynności te, zgodnie z przepisem art. 3 ust. 5 pkt 1 i 2 w związku z ust. 6 ww. ustawy o działalności ubezpieczeniowej, są traktowane jako czynności ubezpieczeniowe w zakresie, w jakim są wykonywane w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń. Za czynność wykonywaną w ramach likwidacji szkód uznaje się również wypłacanie odszkodowań i innych świadczeń należnych w tytułu umów ubezpieczenia, która zgodnie z art. 3 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy również stanowi czynność ubezpieczeniową.

W świetle utrwalonej linii orzeczniczej TSUE, przewidziane w dyrektywie 2006/l12/WE zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, których celem jest uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT, i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (wyroki w sprawach: C-169/04 Abbey National pkt 38, C-472/03 Arthur Andersen pkt 25, C-240/99 Skandia pkt 23 i inne).

Dlatego też interpretacji zwolnień od podatku należy dokonywać w pierwszej kolejności w oparciu o regulacje dyrektywy 2006/112/WE w kontekście celu tych zwolnień i przy uwzględnieniu orzecznictwa TSUE. Wprawdzie dyrektywa 2006/l12/WE nie zawiera definicji zwolnionych transakcji ubezpieczeniowych, jednak kwestia ta była przedmiotem orzecznictwa TSUE, z którego wynika że: „(…) istotą transakcji ubezpieczeniowej jest, w ogólnym rozumieniu, iż ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki.” (wyroki w sprawach: C-8/01 Taksatorringen pkt 39, C-349/96 CPP pkt 17, C-240/99 Skandia pkt 37). Ponadto, „transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym,, (wyrok w sprawie C-8/01 Taksatorringen, pkt 41).

W tym kontekście, świadczone przez Wnioskodawcę dla ubezpieczyciela czynności w ramach likwidacji szkód, nie mogą być uznane za usługi ubezpieczeniowe podlegające zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca nie wykonuje czynności ubezpieczeniowych. Czynność ubezpieczeniowa, w rozumieniu TSUE, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy. Spółka nie występuje w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia będzie zobowiązany do wykonania świadczenia na rzecz ubezpieczonego klienta towarzystwa ubezpieczeniowego. Zauważyć należy, że „czynność ubezpieczeniowa”, w każdym wypadku związana będzie z istnieniem stosunku umownego między ubezpieczycielem, który na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia z tego podatku, a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym. Natomiast z opisu sprawy wynika, że między Wnioskodawcą oraz ubezpieczonymi nie istnieje żaden stosunek prawny ubezpieczenia. Zainteresowany nie występuje w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia będzie zobowiązany do świadczenia na rzecz ubezpieczonego klienta.

Spółka nie świadczy również usług reasekuracyjnych, polegających na wykonywaniu czynności związanych z przyjmowaniem ryzyka cedowanego przez firmę ubezpieczeniową lub przez zakład reasekuracji oraz dalsze cedowanie przyjętego ryzyka. W konsekwencji, czynności wykonywane na rzecz towarzystw ubezpieczeniowych, będące przedmiotem wniosku, nie stanowią usług ubezpieczeniowych, usług reasekuracyjnych, ani też usług pośrednictwa w świadczeniu usług reasekuracyjnych i ubezpieczeniowych korzystających ze zwolnienia od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

W odniesieniu do możliwości objęcia usług świadczonych w ramach likwidacji szkód zwolnieniem określonym w art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług należy nadmienić, że orzecznictwo TSUE w jasny sposób określa zakres zwolnień dla czynności stanowiących część składową usług finansowych i ubezpieczeniowych, wykonywaną przez podmioty zewnętrzne w ramach tzw. outsourcingu. Zwolnienie takie jest możliwe przy spełnieniu określonych warunków, nie ma zatem charakteru nieograniczonego.

W reprezentatywnym dla problematyki outsourcingu usług wyroku w sprawie C-2/95 SDC TSUE podkreślił, że aby usługi pomocnicze dla zwolnionej usługi głównej mogły również korzystać ze zwolnienia „muszą, w szerokim ujęciu, tworzyć odrębną całość, spełniając w efekcie szczególne, zasadnicze funkcje opisanej usługi (\`(...)\`). Usługę zwolnioną z podatku na podstawie przepisów dyrektywy należy odróżnić od zwykłej fizycznej lub technicznej dostawy, takiej jak udostępnienie bankowi systemu obsługi danych” - (pkt 66 wyroku).

Warunek wypełniania specyficznych i istotnych funkcji usługi głównej przez usługę pomocniczą, uprawniający tę ostatnią do zwolnienia od podatku, był wielokrotnie przywoływany również w innych wyrokach TSUE, np.: w sprawach C-235/00 CSC (pkt 25), C-169/04 Abbey National (pkt 70 i 71), C-350/10 Nordea Pankki Suomi Oyj (pkt 24 i 27).

Uwzględniając zatem przywołane wyżej orzecznictwo TSUE, uznać należy, że zwolnieniu od podatku nie podlegają usługi stanowiące element (część składową) usługi finansowej lub ubezpieczeniowej, które nie są dla danej usługi finansowej lub ubezpieczeniowej właściwe w znaczeniu specyficzne (właściwe wyłącznie dla danej osoby, danego przedmiotu czy zjawiska).

W tym kontekście, wykonywane przez Wnioskodawcę czynności takie jak: przyjęcie zgłoszenia szkody przez Call Center, analizowanie przyczyn i skutków zdarzeń ubezpieczeniowych w postaci awarii lub przypadkowego uszkodzenia, przeprowadzenie raportu ze szkody, określanie rozmiaru szkody i zakresu niezbędnej naprawy poprzez przeprowadzenie kosztorysu, kwantyfikacja ryzyk ubezpieczeniowych i ocena możliwości ich zajścia, określenie wysokości szkody, kontaktowanie się z osobą zgłaszającą szkodę, umawianie terminu i miejsca naprawy urządzenia z osobą zgłaszającą roszczenie, a także sama naprawa urządzeń, przeprowadzanie kontroli napraw oraz kontrolowania pod względem zasadności wykonywanych napraw i ich kosztów, jakości i przebiegu realizacji napraw oraz wykonywania nadzoru w tym zakresie, trudno jest uznać za specyficzne dla sektora ubezpieczeniowego, mogą one być częścią innych niż ubezpieczenia usług.

Wymienione powyżej czynności mają charakter techniczny, zmierzają do założenia i prowadzenia odpowiedniej dokumentacji i sporządzenia charakterystyki powstałej szkody. Na podstawie tej dokumentacji ubezpieczyciel podejmuje decyzję w kwestii uznania/nieuznania za zasadne roszczenia klienta oraz wypłaty świadczenia wynikającego z zawartej umowy ubezpieczeniowej, jednak wymienione czynności nie są właściwe dla usług ubezpieczeniowych świadczonych przez ubezpieczyciela, nie wpisują się w ich istotę.

Należy przy tym zaznaczyć, że fakt, że dana usługa jest rzeczywiście niezbędna do wykonania usługi głównej, nie przesądza jeszcze, że ma do niej zastosowanie zwolnienie od podatku. Jak wskazał TSUE w wyroku w sprawie C-2/95 SDC (pkt 65), „Sam fakt, że jakiś istotny element jest niezbędny do zakończenia transakcji zwolnionej z podatku, nie daje podstaw do konkluzji, że usługa, którą dany element reprezentuje, jest zwolniona z podatku”.

Należy zatem stwierdzić, że wyżej wymienione czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie mogą korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, czynności te podlegają opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT wynoszącą 23%.

Natomiast niektóre z czynności wykonywanych przez Spółkę w ramach procesu likwidacji szkód, takie jak: ustalanie odpowiedzialności ubezpieczyciela poprzez weryfikację zakresu ochrony danej polisy, podejmowanie decyzji o możliwości uznania roszczenia przez Ubezpieczyciela, wypłata świadczeń lub wymiana urządzenia na nowe, sprowadzają się w istocie do weryfikacji informacji wynikających z ww. dokumentacji dotyczącej zaistniałego zdarzenia objętego ubezpieczeniem z zapisami polisy ubezpieczeniowej i podejmowania decyzji merytorycznych w sprawach szkodowych porównywalnych z decyzjami samego ubezpieczyciela. Czynności te wymagają posiadania pełnego obrazu zobowiązań umownych oraz stosowanych w danej umowie standardów ubezpieczeniowych. Na tej podstawie dokonywana jest weryfikacja, czy dana szkoda mieści się w zakresie ryzyka objętego polisą i czy ubezpieczyciel będzie zobowiązany do pokrycia szkody i w jakiej wysokości, czy też zachodzą przypadki wyłączające odpowiedzialność ubezpieczyciela. Czynności takie mieszczą się w pojęciu „rozpatrywania roszczeń” i wymagają pewnego rodzaju upoważnienia do podejmowania decyzji w imieniu ubezpieczyciela oraz dostępu do dokumentacji konkretnej umowy ubezpieczeniowej, nie są to czynności czysto techniczne.

Powyższe czynności spełniają zatem warunki upoważniające do zastosowania zwolnienia od podatku wymienionego w art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, ponieważ stanowią element usługi ubezpieczeniowej, mają odrębny charakter ale są też niezbędne i właściwe do jej wykonania.

Z uwagi na powyższe okoliczności, oceniając całościowo stanowisko Spółki, należało je uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanego przez Spółkę w kontekście usług kompleksowych wyroku WSA, nie negując powołanego orzeczenia jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy jednak wskazać, że nie może ono wpłynąć na ocenę uznania wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności za usługi kompleksowe, ponieważ zapadło ono w odniesieniu do indywidualnego stanu faktycznego (usługi zapewnienia kompleksowej opieki medycznej poza granicami Polski w przypadku wystąpienia zdarzenia ubezpieczeniowego). Powołany przez Spółkę wyrok potraktowano jako element argumentacji w rozpatrywanej sprawie, lecz nie mógł on stanowić podstawy przyjętego rozstrzygnięcia.

Z wyroku tego nie należy również wyciągać wniosku o ukształtowaniu się określonej linii orzeczniczej. Kształtowanie się orzecznictwa jest procesem rozłożonym w czasie i co do zasady wymaga większej liczby wyroków poszczególnych składów orzekających.

Należy w tym miejscu wskazać na szerokie orzecznictwo w zakresie opodatkowania świadczeń kompleksowych, którego poglądy Organ podatkowy w pełni podziela. W orzeczeniu WSA z dnia 21 lipca 2010 r., sygn. akt. I SA/Po 550/10, Sąd zaprezentował stanowisko zgodne ze stanowiskiem tut. Organu. W orzeczeniu tym WSA stwierdził: „Wskazując na treść powyższych rozstrzygnięć Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, Sąd rozstrzygający sprawę niniejszą stwierdził, iż świadczenie złożone (kompleksowe) ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie (względnie lepsze skorzystanie) ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być raczej traktowane jako dwa niezależnie opodatkowane świadczenia (por.: wyroki WSA w Poznaniu: z 15 kwietnia 2010 r., I SA/Po 130/10, CBOSA oraz z 19 sierpnia 2010 r., I SA/Po 315/10, Rzeczpospolita DF 2010/9/208 oraz T. Michalik, VAT. Komentarz, Wydanie VII, 2010 r.). Orzeczenie to potwierdzone zostało wyrokiem NSA z dnia 16 grudnia 2011 r. sygn. akt I FSK 401/11.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.