Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.545.2018.2.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-11
Teza: 1. Czy w przypadku nabycia samochodu osobowego sfinansowanego kredytem odsetki będą w 100% koszt uzyskania przychodu? 2. Czy w przypadku zawarcia umowy leasingu część odsetkowa raty leasingowej będzie w 100% kosztem uzyskania przychodu? 3. Czy składka na ubezpieczenie AC w przypadku zawarcia umowy leasingu w sytuacji, gdy będzie ona płacona przez Wnioskodawcę (nie będzie składnikiem części raty) będzie limitowana jedynie zgodnie z przepisami art. 23 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.f.? 4. Czy składka na ubezpieczenie OC w przypadku zawarcia umowy leasingu w sytuacji, gdy będzie ona płacona przez Wnioskodawcę (nie będzie składnikiem części raty) będzie w 100% kosztem uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: koszt; kredyt; leasing; leasing-raty leasingowe; odsetki; samochód-samochód osobowy; ubezpieczenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2018 r. (data wpływu), uzupełnionym w dniu 16 stycznia 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu

*   w części dotyczącej odsetek od kredytu – **jest nieprawidłowe;**
*   w pozostałej części – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzącą działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej - kancelarię doradztwa podatkowego. Wnioskodawca prowadzi ewidencję w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W stanie prawnym po 1 stycznia 2019 r. Wnioskodawca ma zamiar rozpocząć użytkowanie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej samochodu osobowego o wartości przekraczającej 150.000 zł (cena netto powiększona o podatek od towarów i usług niepodlegający odliczeniu). Rozważane jest nabycie pojazdu sfinansowane kredytem lub zawarcie umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej u.p.d.o.f). Pojazd będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę również do celów niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą - nie będzie prowadzona ewidencja, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że w sytuacji gdy zakup samochodu osobowego zostanie sfinansowany kredytem samochód będzie przedmiotem małżeńskiej wspólnoty majątkowej, nie będzie wykorzystywany przez współmałżonka Wnioskodawcy do celów działalności gospodarczej. Samochód zostanie nabyty przez Wnioskodawcę jako wspólnika spółki cywilnej, tj. na fakturze będzie się znajdował NIP spółki cywilnej oraz dane wspólników. W dowodzie rejestracyjnym drugi ze wspólników będzie widniał jako współwłaściciel. Samochód osobowy będzie składnikiem majątku, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W sytuacji zawarcia umowy leasingu stroną umowy będzie Wnioskodawca jako osoba fizyczna prowadząca działalność w formie spółki cywilnej, tj. na fakturze będzie się znajdował NIP spółki cywilnej oraz dane wspólników. Samochód będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę do celów działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej. W ramach działalności może być wykorzystywany również przez drugiego wspólnika oraz osoby zatrudnione w spółce i osoby świadczące usługi na podstawie umów cywilnoprawnych. Wnioskodawca będzie wykorzystywał samochód również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Rata leasingowa będzie obejmowała płatności z tytułu części odsetkowej i kapitałowej raty. Możliwe jest, że oferta dealera będzie obejmowała pakiet darmowych przeglądów w określonym czasie (np. w okresie gwarancji) w takiej sytuacji wartość usług nie będzie odrębnie skalkulowana - będą to darmowe przeglądy. Rata leasingowa nie będzie obejmowała innych kosztów używania samochodu. Samochód będzie wykorzystywany jedynie do celów w działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej oraz celów prywatnych (niezwiązanych z działalnością gospodarczą) Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku nabycia samochodu osobowego sfinansowanego kredytem odsetki będą w 100% koszt uzyskania przychodu?
2.  Czy w przypadku zawarcia umowy leasingu część odsetkowa raty leasingowej będzie w 100% kosztem uzyskania przychodu?
3.  Czy składka na ubezpieczenie AC w przypadku zawarcia umowy leasingu w sytuacji, gdy będzie ona płacona przez Wnioskodawcę (nie będzie składnikiem części raty) będzie limitowana jedynie zgodnie z przepisami art. 23 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.f.?
4.  Czy składka na ubezpieczenie OC w przypadku zawarcia umowy leasingu w sytuacji, gdy będzie ona płacona przez Wnioskodawcę (nie będzie składnikiem części raty) będzie w 100% kosztem uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, w stanie prawnym od 1 stycznia 2019 r. zgodnie z art. 23. ust. 1 u.p.d.o.f. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

*   pkt 46) poniesionych wydatków z tytułu kosztów używania, stanowiącego własność podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, samochodu osobowego niebędącego składnikiem majątku, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, oraz składek na ubezpieczenie takiego samochodu; te wydatki i składki w wysokości 20% stanowią jednak koszty uzyskania przychodów pod warunkiem, że samochód ten jest wykorzystywany również do celów związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika;
*   pkt 46a) 25% poniesionych wydatków, z zastrzeżeniem pkt 36, z tytułu kosztów używania samochodu osobowego, innego niż określony w pkt 46, na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej - jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika;
*   pkt 47) składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, innego niż określony w pkt 46, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia;
*   pkt 47a) dotyczących samochodu osobowego opłat wynikających z umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, z wyjątkiem opłat z tytułu składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy.

Zgodnie z art. 23. ust. 5c. u.p.d.o.f. w przypadku samochodu osobowego oddanego do używania na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1, ograniczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 47a, stosuje się do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego.

Ad. 1

W świetle definicji zawartej w internetowym Słowniku Języka Polskiego Wydawnictwa PWN używać oznacza „zastosować coś jako środek, narzędzie”. Zdaniem Wnioskodawcy odsetki ponoszone w związku z zakupem pojazdu sfinansowanym kredytem nie spełniają definicji wydatków związanych z używaniem pojazdu. Są one bowiem płacone niezależnie od faktycznego korzystania z pojazdu, np. w przypadku, gdy zostanie on uszkodzony typowe wydatki z tytułu użytkowania pojazdu jak koszty paliwa nie są ponoszone, natomiast odsetki od kredytu płatne są niezależnie od jego faktycznego użytkowania. W przypadku, gdyby odsetki od kredytu finansującego zakup samochodu miałyby nie stanowić w całości kosztów uzyskania przychodu ustawodawca wyraźnie wskazałby w ustawie limitowanie wydatków związanych z nabyciem pojazdu. Stwierdzenie, że przepisy art. 23 ust. 1 pkt 46a mają zastosowanie również do odsetek od kredytu stanowiłoby niedopuszczalną wykładnię rozszerzającą ww. przepisu. W związku z powyższym odsetki płatne z tytułu kredytu finansującego nabycie pojazdu stanowią koszt uzyskania przychodu zawsze w 100%.

Ad. 2

Zgodnie art. 23 ust. 5c. u.p.d.o.f. ograniczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 47a stosuje się do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego. A contrario limitowaniu nie podlega część odsetkowa raty leasingowej. Brak jest również podstaw do stosowania wobec części odsetkowej limitu, o którym mowa art. 23 ust. 1 pkt 46a. Limit, o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 47a jest jedynym przepisem ograniczającym zaliczanie kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu rat leasingowych. Stwierdzenie, że przepisy art. 23 ust. 1 pkt 46a mają zastosowanie również do części odsetkowej raty leasingowej stanowiłoby niedopuszczalną wykładnię rozszerzającą ww. przepisu.

Ad. 3

Wydatki z tytułu składki na ubezpieczenie AC będą podlegały ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu jedynie zgodnie z przepisami art. 23 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.f. Stwierdzenie, że przepisy art. 23 ust. 1 pkt 46a mają zastosowanie również do składki na ubezpieczenie stanowiłoby niedopuszczalną wykładnię rozszerzającą ww. przepisu. Stosowanie „podwójnego” limitowania wymagałoby wyraźnego wskazania takiego obowiązku przez ustawodawcę.

Ad. 4

Przepis nowelizujący nie określa czy limitowanie kosztów uzyskania przychodów stosuje się tylko do ubezpieczenia AC, czy również do OC. Zmiana przepisu od 1 stycznia 2019 r. odnosi się jedynie do limitu kwotowego stanowiącego podstawę do ustalenia proporcji, w jakiej składka na ubezpieczenie nie będzie kosztem uzyskania przychodu. Zasadne jest zatem odwołanie się do interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanych w stanie prawnym przed 31 grudnia 2018r . Jak czytamy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 18 marca 2016 r., sygn. ITPB3/4511-1/16/PS: (\`(...)\`) przewidziane w tym przepisie ograniczenie wysokości składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, które mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dotyczy wyłącznie składek, których wysokość jest uzależniona od wartości samochodu (AC). W cytowanym przepisie nie podano wprost, o który rodzaj ubezpieczenia chodzi (OC, AC, NNW), ale należy przyjąć, ze dotyczy on wyłącznie ubezpieczenia AC, bowiem dla ustalenia limitu, o którym mowa w tych przepisach, istotna jest wartość samochodu przyjęta dla celów ubezpieczenia, a tą przyjmuje się tylko dla AC. Dla ubezpieczenia OC i NNW wartość samochodu nie jest istotna. Ograniczenie, o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.f będzie więc miało zastosowanie jedynie do wydatków związanych z ubezpieczeniem AC. Składka na ubezpieczenie OC będzie więc w 100% kosztem uzyskania przychodu. Stwierdzenie bowiem, że przepisy art. 23 ust. 1 pkt 46a mają zastosowanie również do składki na ubezpieczenie OC stanowiłoby niedopuszczalną wykładnię rozszerzającą ww. przepisu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie kosztów uzyskania przychodu

*   w części dotyczącej odsetek od kredytu – jest nieprawidłowe;
*   w pozostałej części – jest prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ażeby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym podkreślić, że obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu – każdorazowo spoczywa na podatniku.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

*   pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),
*   pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 4 lit. b, pkt 32 i pkt 33 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

*   odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego, dokonywanych według zasad określonych w art. 22a-22o, w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej kwotę 150 000 zł - w przypadku pozostałych samochodów osobowych;
*   naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów);
*   odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Z powyższych przepisów wynika, że warunkiem uznania za koszt uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej odsetek od kredytu jest istnienie związku przyczynowo-skutkowego między zaciągniętym kredytem, a przychodem z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ww. ustawy oraz fakt ich zapłacenia.

W przypadku zatem gdy podatnik prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą zaciągnie kredyt, z którego środki wydatkuje następnie na cele prowadzonej działalności gospodarczej, to (co do zasady) odsetki od takiego kredytu mogą stanowić koszty uzyskania przychodu tej działalności w momencie zapłaty.

Jeżeli jednak środki pozyskane z ww. kredytu przeznaczone zostaną na nabycie składnika majątku stanowiącego środek trwały lub wartość niematerialną i prawną w prowadzonej przez podatnika działalności, to odsetki od tego kredytu:

*   naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania – składają się na wartość początkową tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej i podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu pośrednio poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od tej wartości początkowej;
*   naliczone po tym dniu – podlegają zaliczeniu do ww. kosztów w momencie zapłaty.

Zwrócić uwagę należy również, że zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

*   rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy);
*   ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną (art. 8 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy).

W świetle cytowanych przepisów wielkość przychodu przypadającego na podatnika (wspólnika spółki osobowej) określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. Taką samą zasadę należy zastosować przy określaniu kosztów uzyskania przychodu, zysków i strat przypadających na wspólnika oraz ulg podatkowych.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu opisu wynika, m.in. że w stanie prawnym po 1 stycznia 2019 r. Wnioskodawca ma zamiar rozpocząć użytkowanie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej samochodu osobowego o wartości przekraczającej 150.000 zł (cena netto powiększona o podatek od towarów i usług niepodlegający odliczeniu). Rozważane jest nabycie pojazdu sfinansowane kredytem. Samochód osobowy będzie składnikiem majątku, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę cyt. wyżej przepisy w kontekście opisanego zdarzenia stwierdzić należy, że odsetki od opisanego kredytu mogą stanowić koszty uzyskania przychodu prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, w wartości proporcjonalnej do jego udziału w zyskach spółki. Przy czym, odsetki od kredytu w części przeznaczonej na nabycie środka trwałego (samochodu):

*   naliczone do dnia przekazania samochodu do używania (uznania go za środek trwały) podlegają zaliczeniu do kosztów pośrednio, poprzez odpisy amortyzacyjne, w wartości ograniczonej wskazaną w art. 23 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy proporcją;
*   naliczone po ww. dniu można zaliczyć do kosztów podatkowych w całości, w momencie ich zapłaty.

Wobec tego nie można uznać za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy odnośnie do pyt nr 1, zakładającego, że odsetki płatne z tytułu kredytu finansującego nabycie pojazdu stanowią koszt uzyskania przychodu zawsze w 100%.

W kwestii natomiast używania pojazdu na podstawie umowy leasingu, wskazać należy, że zgodnie z art. 23a pkt 1 ustawy ilekroć w rozdziale 4a ustawy jest mowa o umowie leasingu, rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Jak wynika z art. 23b ust. 1 ww. ustawy opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3.  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 23b ust. 2 ustawy jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. poz. 143, z 1998 r. poz. 1063 oraz z 1999 r. poz. 484 i 1178)

\-do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23f-23h.

Z przepisów powyższych wynika zatem co do zasady, że jeżeli umowa leasingu spełnia określone w art. 23b ust. 1 pkt 1 i 3 oraz ust. 2 ustawy warunki, to wówczas ponoszone przez leasingobiorcę (korzystającego – prowadzącego pozarolniczą działalność gospodarczą) w związku z tą umową wydatki w podstawowym okresie, z tytułu używania przedmiotu leasingu mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Jednocześnie w myśl art. 23 ust. 1 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodu

*   pkt 46) poniesionych wydatków z tytułu kosztów używania, stanowiącego własność podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, samochodu osobowego niebędącego składnikiem majątku, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, oraz składek na ubezpieczenie takiego samochodu; te wydatki i składki w wysokości 20% stanowią jednak koszty uzyskania przychodów pod warunkiem, że samochód ten jest wykorzystywany również do celów związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika;
*   46a) 25% poniesionych wydatków, z zastrzeżeniem pkt 36, z tytułu kosztów używania samochodu osobowego, innego niż określony w pkt 46, na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej - jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika;
*   pkt 47) składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, innego niż określony w pkt 46, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia;
*   pkt 47a) dotyczących samochodu osobowego opłat wynikających z umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, z wyjątkiem opłat z tytułu składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy.

Na mocy art. 23 ust. 5c ustawy w przypadku samochodu osobowego oddanego do używania na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1, ograniczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 47a, stosuje się do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego.

We wniosku określono, że rozważane jest zawarcie umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1 ustawy. Rata leasingowa będzie obejmowała płatności z tytułu części odsetkowej i kapitałowej raty. Możliwe jest, że oferta dealera będzie obejmowała pakiet darmowych przeglądów w określonym czasie (np. w okresie gwarancji) w takiej sytuacji wartość usług nie będzie odrębnie skalkulowana - będą to darmowe przeglądy. Rata leasingowa nie będzie obejmowała innych kosztów używania samochodu. Samochód będzie wykorzystywany jedynie do celów w działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej oraz celów prywatnych (niezwiązanych z działalnością gospodarczą) Wnioskodawcy.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że opłaty wynikające z umów leasingu podlegają ograniczeniu określonemu w art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy w części dotyczącej spłaty wartości samochodu osobowego. Limit ten nie dotyczy części odsetkowej tych opłat. W rezultacie Wnioskodawca – uwzględniając art. 8 ust. 1 ustawy – może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu wartość opłaty wynikającej z umowy leasingu odpowiadającą tzw. „części odsetkowej”. W tej sytuacji nie znajdzie też zastosowania limit, o którym mowa art. 23 ust. 1 pkt 46a ustawy.

Z kolei, w nawiązaniu do możliwości uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodu składek na ubezpieczenie AC i OC, które nie są składnikiem raty leasingowej i będą opłacane przez Wnioskodawcę zauważyć trzeba, że jedynie w stosunku do składki na ubezpieczenie AC zastosowanie znajdzie ograniczenie, o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 47 ustawy.

Jak wynika z brzmienia tego przepisu, ograniczenie dotyczy składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, których wysokość jest ustalana w oparciu o wartość samochodu przyjętą dla celów ubezpieczenia.

W konsekwencji Wnioskodawca, będzie uprawniony do zaliczenia przedmiotowych składek – uwzględniając art. 8 ust. 1 ustawy – do kosztów uzyskania przychodu. Tylko składka na ubezpieczenie AC winna być ograniczona stosowną proporcją, którą wyznacza przepis art. 23 ust. 1 pkt 47 ustawy. Jednocześnie przepis art. 23 ust. 1 pkt 46a ustawy nie ma zastosowania do omawianych składek. Nie zostały w nim bowiem wymienione koszty ubezpieczenia samochodów.

W rezultacie stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 2, 3 i 4 jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.