Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-285/10-4/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-02-01
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty wstępnej.
Słowa kluczowe: czynsz-czynsz inicjalny; czynsz-czynsz zerowy; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; leasing; leasing-leasing operacyjny; leasing-opłata leasingowa; opłata-opłata wstępna; przedmiot; samolot; wynajem
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 28 października 2010 r. (data wpływu 02 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty wstępnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 10 stycznia 2011 r. (data wpływu 14.01.2011 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty wstępnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością powstałą w 2010 r. W obecnej chwili przedmiotem działalności jest wynajem samolotu. Zawarto umowę o wynajem samolotu z dwoma spółkami.

Samolot zakupiono na podstawie umowy leasingu operacyjnego. Spełnia wszystkie warunki do zakwalifikowania go do leasingu operacyjnego.

Opłacane są miesięczne raty leasingowe do firmy leasingowej. Zawarta umowa na wynajem opiewa w zakresie „czynszu najmu”, tak: strony ustalają, że czynsz najmu będzie płatny przez każdego ze współnajemców oddzielnie, w oparciu o osobne faktury wystawiane przez wynajmującego. Czynsz w odniesieniu do każdego ze współnajemców odpowiada po 50% budżetowanych kosztów, jakie wynajmujący ponosi w związku z tą umową leasingu.

Całkowite budżetowane koszty wynajmującego równe są opłacie początkowej za udostępnienie przedmiotu najmu oraz sumie rat leasingowych, które wynajmujący jest zobowiązany wnosić z tytułu leasingu przedmiotu najmu w całym okresie umowy leasingu.

Miesięczny czynsz najmu w odniesieniu do każdego ze współnajemców odpowiada kwocie po 50% całkowitych budżetowanych kosztów wynajmującego podzielonych przez 96 miesięcy (okres leasingu). Okresem rozliczeniowym jest miesiąc.

Po zakończeniu każdego roku kalendarzowego wynajmujący dokona porównania rzeczywistych kosztów z kosztami budżetowanymi i dokona rozliczenia ewentualnej różnicy wystawiając faktury korygujące. W razie wątpliwości, koszty opłaty wstępnej wynikające z umowy leasingu podlegają rozliczeniu proporcjonalnie do okresu leasingu (96 miesięcy).

Każdy ze współnajemców z osobna zobowiązuje się ponadto do zwrotu wynajmującemu po 50% innych udokumentowanych kosztów związanych z wykonywaniem przez wynajmującego umowy leasingu oraz kosztów eksploatacji samolotu związanych z wykonaniem przez wynajmującego obowiązków związanych z nadzorem nad jego eksploatacją.

W razie wątpliwości przyjmuje się, że każdy ze współnajemców z osobna zobowiązuje się do samodzielnego i bezpośredniego ponoszenia kosztów związanych z korzystaniem przez nich z samolotu, co w szczególności obejmuje koszty związane z zatrudnieniem załogi, wykonywaniem lotów samolotem oraz kosztami opłat lotniskowych w kraju i za granicą.

W innym paragrafie umowy jest zapis „wynajmujący zobowiązuje się ubezpieczyć samolot w zakresie "B". OC użytkownika, OC przewoźnika, NW członków załogi i pokryć koszty tego ubezpieczenia. Każdy ze współnajemców zobowiązuje się do zwrotu wynajmującemu po 50% powyższych kosztów ubezpieczenia. Wynajmujący dokona refakturowania nabytej usługi ubezpieczenia na rzecz każdego ze współnajemców”.

W piśmie z dnia 10.01.2010 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku Spółka wskazała, iż umowa leasingu będąca przedmiotem wniosku spełnia warunki określone w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Czy zapłaconą pierwszą opłatę z tyt. umowy leasingu należy zaliczyć w koszty uzyskania przychodów w całości w 2010 r., czy odpisywać na 96 rat? Obciążanie tymi kosztami wynajmujących dokonywane będzie przez 96 miesięcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, że umowa mówi, „że koszty opłaty wstępnej wynikające z umowy leasingu podlegają rozliczeniu proporcjonalnie do okresu leasingu (96 miesięcy)”, Spółka wystawia faktury miesięczne z obciążeniem połowy na każdego ze współnajemców w 1/96 części.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób prawnych reguluje rozdział 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

Stosownie do art. 17b ust. 1 ww. ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1.  została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2.  suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Cytowany powyżej przepis nie precyzuje, w którym momencie korzystający winien zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wynikające z umowy leasingu opłaty. Rozstrzygając kwestię momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu opłaty wstępnej, należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącania kosztów, które zostały uregulowane w art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Powyższe oznacza, że zasadniczo wszystkie poniesione wydatki, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, po wyłączeniu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Przepis powyższy nie określa terminu, kiedy – dla ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu – można potrącić koszty.

Kwestia związana z momentem potrącalności kosztów uzyskania przychodów została uregulowana w przepisach art. 15 ust. 4 - ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast art. 15 ust. 4d ww. ustawy stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka, której przedmiotem działalności jest wynajem samolotu, zawarła umowę o wynajęcie samolotu z dwoma spółkami. Samolot zakupiono na podstawie umowy leasingu operacyjnego, która to spełnia warunki określone w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponadto, Spółka wskazała, iż w razie wątpliwości, koszty opłaty wstępnej wynikające z umowy leasingu podlegają rozliczeniu proporcjonalnie do okresu leasingu (96 miesięcy).

Co do zasady, raty leasingowe opłacane przez leasingobiorcę w okresie trwania umowy dotyczą ściśle określonego czasu, nieprzekraczającego roku podatkowego. Dlatego są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie ich poniesienia. Jednakże podkreślić należy, że – bez względu na nazewnictwo (opłata wstępna, czynsz inicjalny) – jeżeli uiszczenie wynikającej z umowy leasingu określonej kwoty jest warunkiem skuteczności tej umowy (jej zawarcia, wydania przedmiotu leasingu), to – z uwagi na tę właśnie rolę – należy przyjmować, że jest to koszt dotyczący całej umowy i ściśle określonego czasu jej trwania, z reguły przekraczającego rok podatkowy (w przedmiotowej sprawie została ona zawarta na 96 miesięcy).

Z tego względu, opłatę leasingową o charakterze wstępnym (opłatę wstępną) należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami, proporcjonalnie do czasu trwania umowy.

Reasumując, stwierdzić należy, że, o ile przedmiot leasingu wykorzystywany jest przez Wnioskodawcę na potrzeby działalności gospodarczej i umowa leasingu spełnia warunki wskazane w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a opłata wstępna warunkuje rozpoczęcie umowy leasingu, to zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotowe opłaty podlegają rozliczeniu jako pośredni koszt uzyskania przychodu proporcjonalnie do długości okresu trwania umowy, tj. 96 miesięcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie dodaje się, że wniosek Spółki w zakresie przedstawionego stanu faktycznego w części dotyczącej podatku od towarów i usług został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną w dniu 01 lutego 2011 r. nr ILPP1/423-1172/10-4/BD.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.