Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB3.4511.603.2016.1.PW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-08-23
Teza: w zakresie obowiązków płatnika w związku z wykorzystywaniem przez pracowników samochodów służbowych do celów prywatnych
Słowa kluczowe: płatnik; samochód-samochód służbowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2016 r. (data wpływu 11 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wykorzystywaniem przez pracowników samochodów służbowych do celów prywatnych − **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wykorzystywaniem przez pracowników samochodów służbowych do celów prywatnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka …… Sp. z o.o. (dalej: Spółka) w ramach wykonywanej działalności gospodarczej wykorzystuje flotę samochodów osobowych. Niektóre pojazdy stanowią własność Spółki, natomiast pozostałe są użytkowane przez Spółkę na podstawie umów leasingu operacyjnego. Spółka dokonuje odpisów amortyzacyjnych z tytułu zużycia samochodów służbowych będących jej własnością. Ponadto Spółka ponosi koszty rat leasingowych z tytułu użytkowania pojazdów na podstawie umów leasingu. Spółka pokrywa również wydatki związane z bieżącą eksploatacją samochodów osobowych, zarówno będących własnością Spółki, jak i leasingowanych.

Pod pojęciem kosztów związanych z eksploatacją samochodów osobowych Spółka rozumie w szczególności:

*   koszt paliwa,

*   koszt płynu do spryskiwaczy,

*   koszty związane z utrzymaniem czystości, m.in.: koszty korzystania z myjni samochodowej,

*   koszt olejów silnikowych i innych płynów eksploatacyjnych,

*   koszt części zamiennych i podstawowych kosmetyków samochodowych,

*   koszt napraw i opłaty serwisowe.

Samochody osobowe są przyznawane osobom zatrudnionym w Spółce na podstawie umowy o pracę, w celu umożliwienia im wypełnienia powierzonych zadań (dalej: samochody służbowe).

Samochód służbowy może zostać przydzielony pracownikowi z uwagi na:

*   charakter pracy − co oznacza w szczególności pełnienie obowiązków lub wykonywanie zadań związanych z częstymi wyjazdami służbowymi,

*   specyfikę stanowiska pracy − co dotyczy w szczególności zajmowania kluczowych stanowisk w Spółce (kadra wyższego szczebla zarządzania).

Spółka zaznacza, że bez możliwości korzystania z samochodów służbowych efektywne wykonywanie obowiązków służbowych przez pracowników byłoby utrudnione z uwagi na zakres powierzonych zadań, sprawowane funkcje oraz stawiane przez Spółkę wymagania odnośnie dyspozycyjności i mobilności.

Samochody służbowe służą pracownikom przede wszystkim do efektywnej realizacji obowiązków służbowych. Celem zwiększenia motywacji pracowników oraz ich zaangażowania w pracę, Spółka na podstawie odrębnych umów zawieranych z pracownikami i na warunkach określonych w wewnętrznych przepisach obowiązujących w Spółce może zezwolić na wykorzystywanie samochodów służbowych przydzielonych pracownikom również do celów prywatnych tych osób.

Użytkowanie samochodu służbowego do celów prywatnych pracownika jest dopuszczalne tylko za zgodą Zarządu Spółki, może nastąpić wyłącznie po zaspokojeniu potrzeb służbowych i nie może wpływać na jakość obowiązków wykonywanych przez pracownika.

Złożony wniosek dotyczy tych samochodów służbowych, które nie zostały zgłoszone przez Spółkę do naczelnika właściwego urzędu skarbowego jako wykorzystywane wyłącznie do celów działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę.

Spółka nie obciąża pracowników żadnymi opłatami z tytułu korzystania przez te osoby z samochodów służbowych do celów prywatnych. Oznacza to, że Spółka:

*   nieodpłatnie udostępnia pracownikom samochody służbowe do celów prywatnych,

*   ponosi wydatki związane z eksploatacją samochodów służbowych w części przypadającej na ich wykorzystanie przez pracowników w celach prywatnych, w tym koszty paliwa wykorzystywanego przez pracowników do przejazdów o charakterze prywatnym.

Spółka jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych jest zobowiązana prawidłowo ustalić wartość świadczenia uzyskanego przez pracowników z tytułu nieodpłatnego wykorzystania samochodów służbowych do celów prywatnych tych osób, a następnie obliczyć i pobrać we właściwej wysokości zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Wobec powyższego Spółka potwierdza swoje stanowisko w zakresie zasad rozliczania ww. świadczenia, które uwzględnia wykładnię art. 12 ust. 2a-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dokonaną przez Spółkę i znajduje potwierdzenie w aktualnym orzecznictwie sądów administracyjnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wartość pieniężna nieodpłatnego świadczenia otrzymanego przez pracownika z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, o której mowa w art. 12 ust. 2a-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmuje wszelkie świadczenia wynikające z tego tytułu (udostępnienie samochodu oraz koszty jego eksploatacji do celów prywatnych pracownika, w szczególności koszty paliwa) i w rezultacie Spółka jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych jest zobowiązana rozpoznać po stronie pracownika z tytułu nieodpłatnego wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych wyłącznie przychód w wysokości określonej zgodnie z art. 12 ust. 2a-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz pobrać z tego tytułu zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość pieniężna nieodpłatnego świadczenia otrzymanego przez pracownika z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, o której mowa w art. 12 ust. 2a-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmuje wszelkie świadczenia wynikające z tego tytułu (udostępnienie samochodu oraz koszty jego eksploatacji do celów prywatnych pracownika, w szczególności koszty paliwa) i w rezultacie Spółka jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych jest zobowiązana rozpoznać po stronie pracownika z tytułu nieodpłatnego wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych wyłącznie przychód w wysokości określonej zgodnie z art. 12 ust. 2a-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz pobrać z tego tytułu zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowy m od osób fizycznych, cyt.: „Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń”.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, cyt.: „Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych”.

Na podmiotach dokonujących świadczeń określonych w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (przychody ze stosunku pracy) co do zasady ciążą obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, które polegają na obliczaniu, pobieraniu i wpłacaniu na rachunek właściwego urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu dokonanych świadczeń.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, cyt.: „Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej: „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy − wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej”.

Z przywołanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wynika, że przychodem pracowniczym są nie tylko świadczenia pieniężne, ale również wartość nieodpłatnych świadczeń, do których zalicza się w szczególności nieodpłatne wykorzystanie samochodu służbowego do celów prywatnych pracownika.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidują szczególne zasady ustalania wartości takiego świadczenia.

Zgodnie z art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, cyt.: „Wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych ustala się w wysokości:

1.  250 zł miesięcznie − dla samochodów o pojemności silnika do 1600 cm3;
2.  400 zł miesięcznie − dla samochodów o pojemności silnika powyżej 1600 cm3”.

Stosownie do art. 12 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, cyt.: „W przypadku wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych przez część miesiąca wartość świadczenia ustala się za każdy dzień wykorzystywania samochodu do celów prywatnych w wysokości 1/30 kwot określonych w ust. 2a”.

Spółka stoi na stanowisku, że wartość pieniężna nieodpłatnego świadczenia uzyskanego przez pracownika z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, o której mowa w art. 12 ust. 2a-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmuje wszelkie świadczenia wynikające z tego tytułu, czyli udostępnienie samochodu oraz koszty jego eksploatacji do celów prywatnych pracownika (w szczególności koszty paliwa).

W celu uzasadnienia swojego stanowiska Spółka powołuje się na:

*   wykładnię językową art. 12 ust. 2a-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   wykładnię celowościową art. 12 ust. 2a-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   konstrukcję zryczałtowanej kwoty przychodu określonej w art. 12 ust. 2a-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

1.  Wykładnia językowa art. 12 ust. 2a-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W art. 12 ust. 2a-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca posłużył się pojęciem „nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystania samochodu służbowego do celów prywatnych”.

Kluczowe jest zatem rozstrzygnięcie, jakie świadczenia ze strony pracodawcy są niezbędne w celu „wykorzystania” samochodu służbowego do prywatnych celów pracownika. Spółka stoi na stanowisku, że wykorzystanie pojazdu w istocie oznacza jego użytkowanie zgodnie z przeznaczeniem. W tym celu konieczne jest zarówno udostępnienie pracownikowi samochodu służbowego, jak i poniesienie przez pracodawcę wszelkich wydatków, które warunkują prawidłową eksploatację pojazdu (w szczególności kosztów paliwa).

Gdyby natomiast w art. 12 ust. 2a-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych miała zostać określona wartość świadczenia jedynie z tytułu „udostępnienia” pracownikowi samochodu służbowego do celów prywatnych, zdaniem Spółki właśnie takim pojęciem posłużyłby się racjonalny ustawodawca.

Wobec powyższego, w ocenie Spółki uznanie wydatków eksploatacyjnych (kosztu paliwa, napraw, przeglądów, części zamiennych itd.) za dodatkowe świadczenie rozliczane niezależnie od zryczałtowanej kwoty 250 zł lub 400 zł jest nieuprawnione w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a ponadto nieuzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia. Każdy z ww. wydatków ponoszonych przez pracodawcę pojedynczo nie ma dla pracownika wartości użytkowej, zyskuje ją dopiero wraz z udostępnieniem pojazdu, który dzięki tym wydatkom eksploatacyjnym staje się zdatny do użytku.

Na potwierdzenie swojego stanowiska w tym zakresie Spółka przywołuje:

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: WSA) we Wrocławiu z dnia 23 listopada 2015 r., sygn. akt I SA/Wr 1595/15, cyt.: „W cytowanym przepisie wyraźnie wskazano, że otrzymanym świadczeniem jest „wykorzystywanie samochodu służbowego do celów prywatnych”. Wykorzystywać zaś to tyle co „posługiwać się”, „używać”. Wbrew, więc stanowisku organu świadczeniem pracodawcy nie jest samo udostępnienie samochodu. Jest nim zapewnienie możliwości prawidłowego używania. A więc także ponoszenie wszystkich niezbędnych wydatków umożliwiających takie używanie. Nie ma żadnego uzasadnienia, aby jeden rodzaj tych wydatków − jakim są wydatki na paliwo − uznać za stanowiące odrębne świadczenia”,

*   analogicznie rozstrzygnął WSA w Opolu w wyroku z dnia 6 maja 2016 r., sygn. akt I SA/Op 68/16.

1.  Wykładnia celowościowa przepisu art. 12 ust. 2a-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Regulacje dotyczące zryczałtowanej kwoty przychodu (odpowiednio 250 zł lub 400 zł) zostały wprowadzone do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 1 stycznia 2015 r. na mocy ustawy z dnia 7 listopada 2014 r. o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej (Dz. U. z 2014 r., poz. 662, dalej: ustawa o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej).

Istotą nowelizacji było zastąpienie dotychczasowego systemu rozliczania podatku dochodowego od osób fizycznych, z tytułu użytkowania pojazdu służbowego do celów prywatnych systemem ryczałtowym. W uzasadnieniu do projektu ustawy o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej wskazano, cyt.: „Mimo że istnieją zasady ustalania wartości tego świadczenia, zgłaszane są problemy co do prawidłowego określenia skutków podatkowych związanych z wykorzystywaniem przez pracowników samochodu służbowego do celów prywatnych. Często przyjmuje się, że wartość świadczenia, jakie otrzymuje pracownik z tytułu użytkowania pojazdu służbowego do celów prywatnych, powinna bazować na koszcie wynajmu takiego samego pojazdu w wypożyczalni samochodów i taka wartość powinna stanowić podstawę opodatkowania. W wyniku braku precyzyjnych i prostych przepisów w tym zakresie wiele osób narażonych jest na ryzyko podatkowe. Wiąże się to też z dodatkowymi obowiązkami dla przedsiębiorcy z tytułu ustalenia właściwej stawki wynajmu dla danego pojazdu i ewidencją przebiegu. W konsekwencji sprzyja to nieujawnianiu takiej czynności do celów podatkowych. Proponuje się zatem rozwiązanie polegające na określeniu wartości tego świadczenia, co pozwoli uniknąć wątpliwości co do sposobu ustalenia przychodu z tego tytułu”.

W świetle uzasadnienia do ustawy o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej:

*   art. 12 ust. 2a-2b został wprowadzony do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w celu kompleksowego uregulowania zasad ustalania przychodu pracownika, który nieodpłatnie wykorzystuje samochód służbowy do celów prywatnych,

*   intencją ustawodawcy było uproszczenie zasad kalkulowania wartości ww. świadczenia wobec dotychczasowych trudności w jej ustalaniu przez pracodawców jako płatników podatku dochodowego od osób fizycznych.

Uproszczenie rozliczeń podatku dochodowego od osób fizycznych od świadczeń z tytułu nieodpłatnego wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych pracowników jest możliwe wyłącznie w przypadku, gdy ryczałt w wysokości 250 zł lub 400 zł obejmuje wszystkie jego elementy.

W sprzeczności z intencją ustawodawcy pozostaje natomiast nakładanie na pracodawców dodatkowych obowiązków, polegających w szczególności na monitorowaniu ilości paliwa zużytego do celów prywatnych pracownika oraz dokonywaniu skomplikowanych obliczeń. W ocenie ustawodawcy praktyki tego rodzaju generują ryzyko podatkowe.

Wobec powyższego, zdaniem Spółki wykładnia celowościowa art. 12 ust. 2a-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje bezsprzecznie, że ryczałt 250 zł lub 400 zł obejmuje również wydatki eksploatacyjne sfinansowane przez pracodawcę i przypadające na wykorzystanie samochodu służbowego do celów prywatnych pracownika. Odmienne stanowisko jest w ocenie Spółki niezgodne z ratio legis ustawy o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej, która wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych analizowane przepisy.

Stanowisko Spółki w tym zakresie potwierdza przywołany już wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 23 listopada 2015 r., sygn. akt I SA/Wr 1595/15, zgodnie z którym, cyt.: „Zgodzić się należy ze Skarżącym także, co to tego, że wykładnia celowościowa wskazuje na objęcie ryczałtem wszystkich wydatków ponoszonych w związku z wykorzystywaniem samochodu. Niewątpliwie intencją ustawodawcy było uproszczenie obowiązków pracodawcy w zakresie ustalania przychodu. Wskazuje na to już sam tytuł ustawy nowelizującej. (\`(...)\`)

Należy, więc przyjąć, że skoro intencją projektodawcy było uproszczenie zasad ustalania wartości świadczenia, to chciał on objąć ryczałem wszystkie jego elementy. Objęcie ryczałtem samego tylko udostępnienia samochodu lub ewentualnie kosztów stałych związanych z jego eksploatacją przy konieczności odrębnego − jak słusznie wskazuje Skarżący − skomplikowanego ustalania kosztów zużycia paliwa nie realizowało by założonego celu. Przeciwnie, stanowiłoby dalsze skomplikowanie prowadzenia niezbędnych ewidencji”.

1.  Konstrukcja wysokości ryczałtu.

Spółka podkreśla, że zgodnie z art. 12 ust. 2a-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z tytułu wykorzystania samochodu służbowego do celów prywatnych pracownika został określony w wysokości zryczałtowanej.

Charakterystyczną cechą takiej konstrukcji jest określenie kwoty ww. przychodu w stałej wysokości, tzn. bez względu na:

*   fakt, czy pracownik jedynie miał do dyspozycji samochód służbowy z możliwością jego wykorzystania do celów prywatnych, czy też faktycznie korzystał z samochodu do realizacji tych celów,

*   markę, model czy cenę samochodu,

*   koszty eksploatacyjne poniesione w związku z wykorzystywaniem samochodu służbowego do celów prywatnych (np. koszty paliwa, napraw, przeglądów).

Wysokość przychodu określona w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych (odpowiednio 250 zł lub 400 zł) zależy natomiast od pojemności silnika samochodu.

Mając na uwadze, że pojemność silnika bezpośrednio wpływa na zużycie paliwa, zdaniem Spółki, zróżnicowanie wartości ryczałtu w zależności od pojemności silnika wskazuje jednoznacznie, że ustawodawca zawarł już w kwocie ryczałtu wartość paliwa.

Spółka przywołuje w tym miejscu fragment „Oceny skutków regulacji”, stanowiącej załącznik do projektu ustawy o ułatwieniu prowadzenia działalności gospodarczej, zgodnie z którym, cyt.: „Do obliczenia wartości przychodu za każdy miesiąc korzystania z samochodu przyjęto:

*   dla samochodów o pojemności skokowej silnika do 1600 cm3 − iloczyn 300 km i stawki za 1 kilometr przebiegu pojazdu o pojemności skokowej silnika powyżej 900 cm3, o której mowa w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy z dnia 25 marca 2002 r. (Dz. U. Nr 27, poz. 271), tj. 300 km x 0,8358 zł. Tak obliczony przychód wynosi 250,74 zł, po odrzuceniu groszy 250 zł;

*   dla samochodów o pojemności skokowej silnika powyżej 1600 cm3 − przyjęto 160% przychodu obliczonego w sposób wskazany w pkt 1 (400 zł)”.

Z przywołanego fragmentu wyraźnie wynika, że kwoty ryczałtu wskazane w art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały obliczone w oparciu o stawki za 1 km przebiegu samochodu niebędącego własnością pracodawcy do celów służbowych (tzw. „kilometrówkę”).

Nie ulega wątpliwości, że ww. stawki wynikające z rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r., nr 27, poz. 271, dalej: Rozporządzenie), obejmują wszelkie wydatki niezbędne do wykorzystania pojazdu dla potrzeb pracodawcy, takie jak: koszty paliwa, materiałów eksploatacyjnych, ubezpieczenia OC i AC, napraw, przeglądów technicznych itp.

Powyższe znajduje potwierdzenie w orzeczeniach sądów administracyjnych oraz indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego. Jako przykład Spółka przywołuje:

*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) z dnia 20 sierpnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2447/11, cyt.: „Innymi słowy, do wydatków z tytułu kosztów używania samochodu można zakwalifikować wszelkiego rodzaju wydatki eksploatacyjne (\`(...)\`) zatem wydatki na zakup paliwa (\`(...)\`) należą do kosztów używania samochodu (\`(...)\`)”.

*   wyrok NSA z dnia 17 października 2010 r., sygn. akt II FSK 467/11,

*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 9 maja 2012 r., sygn. IBPBI/2/423-673/12/MS, cyt.: „Ponieważ ustawodawca nie definiuje pojęcia „wydatków z tytułu używania” samochodu, należy się odwołać do słownika języka polskiego, w którym przez „wydatek” rozumie się „sumę, która ma być wydana” lub „sumę wydaną na coś”, natomiast „używać” oznacza „stosować coś, użytkować, posługiwać się czymś, robić z czegoś użytek” (Słownik Współczesnego Języka Polskiego pod. red. Bogusława Dunaja, Warszawa 1996, s. 1200 i 1262). Są to zatem wszelkie sumy wydane w związku z posługiwaniem się rzeczą, korzystaniem z rzeczy.

Przenosząc tę definicję na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przyjąć należy, iż będą to wszelkie wydatki niezbędne do wykorzystania samochodu dla potrzeb podatnika − podmiotu gospodarczego, takie jak: zakup paliwa, ogumienia i innych materiałów eksploatacyjnych, ubezpieczenia OC i AC, kosztów drobnych napraw i części zamiennych, przeglądów technicznych, opłat parkingowych oraz za przejazd autostradą, pod warunkiem ich zgodnego z przepisami udokumentowania”.

Przywołane powyżej wyroki NSA oraz interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach zostały co prawda wydane w sytuacjach, które są odmienne od będącej przedmiotem wniosku, jednak co do meritum (istota „wykorzystania” samochodu) potwierdzają prezentowaną przez Spółkę wykładnię art. 12 ust. 2a-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie uwzględnienia wszelkich kosztów eksploatacji samochodu służbowego do celów prywatnych w zryczałtowanej kwocie przychodu określonej w tych przepisach (odpowiednio 250 zł lub 400 zł).

Spółka podkreśla, że zajęcie w odniesieniu do samochodów służbowych wykorzystywanych do celów prywatnych pracowników stanowiska odmiennego niż w przypadku samochodów niebędących własnością pracodawcy używanych do celów służbowych jest nieuzasadnione i stoi w sprzeczności z zasadą równości podatników wobec prawa, która wynika z art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Stanowisko Spółki w tym zakresie potwierdzają przywołane już orzeczenia sądów administracyjnych:

*   wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 23 listopada 2015 r., sygn. akt I SA/Wr 1595/15, cyt.: „Na takie rozumienie przepisu wskazuje także przyjęta przez ustawodawcę konstrukcja określania wysokości ryczałtu. Został on mianowicie powiązany z pojemnością silnika samochodu. Jest to zaś parametr warunkujący w pierwszej kolejności zużycie paliwa. Natomiast jego wpływ na wysokość innych kosztów eksploatacyjnych jest znikomy. (\`(...)\`). Podkreślić należy, że nie budzi w orzecznictwie sądów ani organów skarbowych wątpliwości, że podobnie skonstruowany ryczałtowy zwrot kosztów używania samochodu prywatnego do celów służbowych (lub do celu prowadzenia działalności gospodarczej) obejmuje wszystkie koszty − w tym koszty paliwa”;

*   wyrok WSA w Opolu z dnia 6 maja 2016 r., sygn. akt I SA/Op 68/16, cyt.: „(\`(...)\`) nie ma żadnego uzasadnienia, aby jeden rodzaj tych wydatków jakim są wydatki na paliwo uznać za stanowiące odrębne świadczenie. Na takie rozumienie przepisu wskazuje także przyjęta przez ustawodawcę konstrukcja określania wysokości ryczałtu, który powinien zrekompensować całość wydatków poniesionych w związku z wykorzystywaniem samochodu służbowego do celów prywatnych. Został on mianowicie powiązany z pojemnością silnika samochodu, tj. odpowiednio dla samochodów o pojemności silnika do 1600 cm3 jest to kwota 250 zł miesięcznie, a dla samochodów o pojemności silnika powyżej 1600 cm3 − 400 zł miesięcznie. Jest to parametr warunkujący w pierwszej kolejności zużycie paliwa. Natomiast jego wpływ na wysokość innych kosztów eksploatacyjnych jest znikomy”.

Zdaniem Wnioskodawcy, wykorzystanie samochodu służbowego do celów prywatnych pracownika, o którym mowa w art. 12 ust. 2a-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmuje zarówno udostępnienie pojazdu, jak i jego eksploatację. W rezultacie wartość pieniężna świadczenia otrzymanego przez pracownika z tytułu nieodpłatnego wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, ustalona zgodnie z art. 12 ust. 2a-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawiera w sobie wszelkie elementy tego świadczenia (udostępnienie samochodu oraz koszty jego eksploatacji do celów prywatnych pracownika, w szczególności koszty paliwa).

Stanowisko to znajduje odzwierciedlenie w:

*   wykładni językowej art. 12 ust. 2a-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   wykładni celowościowej art. 12 ust. 2a-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   konstrukcji zryczałtowanej kwoty przychodu określonej w art. 12 ust. 2a-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na gruncie wniosku powyższe oznacza, że Spółka jako płatnik podatku dochodowym od osób fizycznych:

*   z tytułu nieodpłatnego wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych pracownika jest zobowiązana rozpoznać po stronie tej osoby wyłącznie przychód w wysokości określonej zgodnie z art. 12 ust. 2a-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód ze stosunku pracy,

*   nie jest natomiast zobowiązana do odrębnego ustalenia i doliczenia do przychodu pracownika sumy kosztów eksploatacji samochodu służbowego do celów prywatnych pracownika (w szczególności kosztów paliwa) oraz pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od tej kwoty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle powyższego przepisu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 cyt. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ww. ustawy).

Zgodnie z art. 31 ww. ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Wobec niezdefiniowania w ustawie podatkowej pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” zasadne jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia ukształtowanego w orzecznictwie sądowym, zgodnie z którym nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym – generalnie – jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów), bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Z powodu niejednolitości stanowisk sądowych dotyczących kwestii „nieodpłatnego świadczenia” zasadniczego znaczenia nabrał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947), w którym Trybunał Konstytucyjny dokonał ustalenia, jakie kryteria statuują nieodpłatne świadczenie do zakwalifikowania go jako przychodu pracownika z tytułu stosunku pracy. Podstawowym kryterium, które powinno być stosowane przy ustalaniu, czy dane świadczenie nieodpłatne pracodawcy stanowi przychód ze stosunku pracy, jest wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia, czy to w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej, czy to w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku. Należy też pokreślić, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych.

Wobec tego, przyjęcie oceny uznającej konkretne świadczenie ze strony pracodawcy za przychód pracownika ze stosunku pracy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, winno opierać się na przesłankach wynikających z ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które Trybunał Konstytucyjny w powołanym powyżej wyroku uznał za zgodne z Konstytucją i przedstawił ich interpretację.

Na tym tle należy wskazać, że nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika ze stosunku pracy, gdy świadczenie to powoduje wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia: w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej lub w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku. Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika, gdy zostało spełnione za zgodą pracownika, tj. gdy pracownik skorzystał z niego w pełni dobrowolnie. Zatem pracodawca spełnił określone świadczenie na rzecz pracownika, gdy dysponował uprzednią zgodą pracownika na jego przyjęcie.

Ponadto, przychód pracownika będzie obejmował nieodpłatne świadczenie, gdy świadczenie to zostanie spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i przynosi pracownikowi korzyść w postaci powiększenia jego aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. W zakresie tego kryterium należy wskazać, że chodzi o realny charakter przysporzenia jako warunku objęcia nieodpłatnego świadczenia podatkiem dochodowym.

Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika, gdy korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi, tj. nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów. Wartość takiego świadczenia ustala się według cen zakupu. Cena zakupu stanowi w regulacji art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych punkt odniesienia do ustalenia wartości nieodpłatnego świadczenia.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przychodami z szeroko rozumianego stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość świadczeń pieniężnych w naturze, bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń. Z powyższego wynika, że przychodem ze stosunku pracy nie jest jedynie wynagrodzenie za pracę, ale także inne przysporzenia majątkowe, takie jak nieodpłatne świadczenia, czy też świadczenia częściowo odpłatne.

Wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców – jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy (art. 12 ust. 2 ww. ustawy).

Zasady ustalenia wartości pieniężnej nieodpłatnych świadczeń przysługujących pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych zostały określone w art. 12 ust. 2a-2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 12 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych ustala się w wysokości:

1.  250 zł miesięcznie – dla samochodów o pojemności silnika do 1600 cm3;
2.  400 zł miesięcznie – dla samochodów o pojemności silnika powyżej 1600 cm3.

W przypadku wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych przez część miesiąca wartość świadczenia ustala się za każdy dzień wykorzystywania samochodu do celów prywatnych w wysokości 1/30 kwot określonych w ust. 2a (art. 12 ust. 2b ustawy).

Zgodnie z art. 12 ust. 2c powołanej ustawy, jeżeli świadczenie przysługujące pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych jest częściowo odpłatne, to przychodem pracownika jest różnica pomiędzy wartością określoną w ust. 2a albo ust. 2b i odpłatnością ponoszoną przez pracownika.

Powołane wyżej przepisy dotyczące wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych weszły w życie z dniem 1 stycznia 2015 r., a zostały wprowadzone ustawą z dnia 7 listopada 2014 r. o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej (Dz. U. z 2014 r., poz. 1662).

Jednocześnie należy wyjaśnić, że powyższe przepisy dotyczą ustalania wartości nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi. Stosownie do art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka w ramach wykonywanej działalności gospodarczej wykorzystuje flotę samochodów osobowych. Niektóre pojazdy stanowią własność Spółki, natomiast pozostałe są użytkowane przez Spółkę na podstawie umów leasingu operacyjnego. Spółka pokrywa wydatki związane z bieżącą eksploatacją samochodów osobowych, zarówno będących własnością Spółki, jak i leasingowanych. Pod pojęciem kosztów związanych z eksploatacją samochodów osobowych Spółka rozumie m.in.: koszt paliwa, koszt płynu do spryskiwaczy, koszty związane z utrzymaniem czystości. Samochody osobowe są przyznawane osobom zatrudnionym w Spółce na podstawie umowy o pracę w celu umożliwienia im wypełnienia powierzonych zadań. Samochody służbowe służą pracownikom przede wszystkim do efektywnej realizacji obowiązków służbowych. Celem zwiększenia motywacji pracowników oraz ich zaangażowania w pracę, Spółka na podstawie odrębnych umów zawieranych z pracownikami i na warunkach określonych w wewnętrznych przepisach obowiązujących w Spółce może zezwolić na wykorzystywanie samochodów służbowych przydzielonych pracownikom również do celów prywatnych tych osób. Użytkowanie samochodu służbowego do celów prywatnych pracownika jest dopuszczalne tylko za zgodą Zarządu Spółki, może nastąpić wyłącznie po zaspokojeniu potrzeb służbowych i nie może wpłynąć na jakość obowiązków wykonywanych przez pracownika. Spółka nie obciąża pracownika żadnymi opłatami z tytułu korzystania przez te osoby z samochodów służbowych do celów prywatnych.

Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego oraz przytoczone przepisy prawa, uznać należy, że wartość nieodpłatnych świadczeń z tytułu udostępnienia przez pracodawcę osobom świadczącym pracę na podstawie umów o pracę do celów prywatnych samochodów służbowych, stanowi dla tychże osób przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepisy art. 12 ust. 2a, 2b i 2c ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r., będą miały zastosowanie wyłącznie, jeśli pracownicy Spółki będą korzystać z samochodów służbowych do celów prywatnych bez odpłatności albo za odpłatnością ustaloną na poziomie niższym niż przewidziany w powyższych przepisach.

W przepisach podatkowych ustawodawca zapisał, że wartość pieniężna nieodpłatnych świadczeń przysługująca pracownikom z tytułu „wykorzystywania samochodu służbowego na potrzeby prywatne” wynosi odpowiednio 250 lub 400 zł. Zatem mając powyższe na uwadze ryczałtowo określona wartość przedmiotowego, nieodpłatnego świadczenia obejmuje wyłącznie koszty pracodawcy wynikające z udostępnienia pracownikowi samochodu służbowego do celów prywatnych.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że Spółka, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, będzie zobowiązana do ustalenia przychodu po stronie pracownika i tym samym do pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodu, który stanowi wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, obliczonego ryczałtowo i określonego w art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wartość ta nie obejmuje całej wartości świadczenia, jakie otrzymuje pracownik w związku z możliwością korzystania z samochodu służbowego do celów prywatnych, tj. w szczególności kosztów paliwa ponoszonego przez Spółkę. W związku z tym, Spółka jest zobowiązana do odrębnego ustalenia przychodu po stronie pracownika i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od wartości paliwa wykorzystanego przez pracownika podczas używania samochodu służbowego do celów prywatnych.

Nie można zatem zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że w wartości pieniężnej nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystania samochodu służbowego do celów prywatnych, ustalonej zgodnie z art. 12 ust. 2a ustawy, znajduje się koszt paliwa. Należy wskazać, że ryczałtowo określona wartość przedmiotowego nieodpłatnego świadczenia obejmuje wyłącznie koszty pracodawcy, wynikające z udostępnienia pracownikowi samochodu służbowego do celów prywatnych, a w związku z tym również koszty eksploatacji, do których poniesienia Wnioskodawca jest zobowiązany niezależnie od tego, czy pracownik będzie wykorzystywał samochód służbowy do celów prywatnych, czy też nie. Używanie tak udostępnionego samochodu wiąże się jednak z dodatkowymi kosztami, podobnie jak w sytuacji, gdy samochód jest np. wypożyczany. Te koszty to koszty zużytego paliwa, opłat parkingowych, czy opłat za przejazdy autostradą. Takie koszty nie mogą jednak być uznawane za świadczenia objęte kwotą określoną w art. 12 ust. 2a cyt. ustawy. Ustawodawca wskazał bowiem wyraźnie, że chodzi o świadczenia związane z wykorzystaniem samochodu służbowego (czy z oddaniem do używania – bezpłatnie – dla celów prywatnych), a nie wszelkie pochodne koszty związane z używaniem.

Ponadto niezależnie od powyższego, gdy koszt zużytego na cele prywatne paliwa zostaje opłacony przez Spółkę, wówczas pracownik uzyskuje dodatkowy przychód ze stosunku pracy, którego wartość należy ustalić w oparciu o art. 12 ust. 2 i 3 ustawy. Wobec tego Spółka, jako płatnik, będzie zobowiązana do obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy, według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ww. ustawy.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej oraz wyroków Sadów Administracyjnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące. Nie wywołują one zatem żadnych skutków prawnych w odniesieniu do innych podatników.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.