Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/436-271/09/MCZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-01-19
Teza: Dlaczego, wnioskodawczyni, której ojciec zmarł w 1998r. i która o spadku dowiedziała się w 2009r. nie może skorzystać ze zwolnienia podatkowego przewidzianego dla spadkobierców należących do I grupy podatkowej obowiązującym od 01 stycznia 2007r., skoro obowiązek podatkowy powstał również w 2009r.? Jeżeli wnioskodawczyni ma jednak obowiązek zapłacić podatek od spadku to dlaczego ma on być liczony od wartości akcji na giełdzie papierów wartościowych skoro wnioskodawczyni nie może zbyć tych akcji przed dniem 01 lipca 2010r.
Słowa kluczowe: akcja-akcje pracownicze; podatek-podatek od spadków i darowizn; spadek; wartość-wartość rynkowa
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1-art. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2009r. (data wpływu do tut. Biura – 02 października 2009r.), uzupełnionym w dniu 28 grudnia 2009r. i 12 stycznia 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nabycia w spadku prawa do nabycia akcji pracowniczych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02 października 2009r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nabycia w spadku prawa do nabycia akcji pracowniczych.

Z uwagi na braki formalne wniosku, pismem z dnia 03 grudnia 2009r. i pismem z dnia 06 stycznia 2010r. Znak: IBPB II/1/436-271/09/MCZ wezwano wnioskodawczynię do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 28 grudnia 2009r. i w dniu 12 stycznia 2010r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny :

Ojciec wnioskodawczyni zmarł 20 września 1998r. Zmarły był pracownikiem przedsiębiorstwa P. (P.). Spadkobiercami zmarłego zostali żona i dwoje dzieci. W kwietniu 2009r. spadkobiercy dowiedzieli się o uprawnieniu zmarłego do nabycia nieodpłatnych akcji pracowniczych P. Postanowienie o nabyciu spadku po zmarłym ojcu (m.in. przez wnioskodawczynię) uprawomocniło się w dniu 21 sierpnia 2009r. Wnioskodawczyni odziedziczyła po zmarłym ojcu 6500 akcji P. Wartość 1 akcji pracowniczej według umowy podpisanej przez spadkobierców ze Skarbem Państwa to 1 zł. Wartość 1 akcji na giełdzie papierów wartościowych w dniu uprawomocnienia się postanowienia Sądu o nabyciu spadku wynosiła 4.35 zł. Ww. akcje nie mogą być przedmiotem obrotu giełdowego przed 01 lipca 2010r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Dlaczego, wnioskodawczyni, której ojciec zmarł w 1998r. i która o spadku dowiedziała się w 2009r. nie może skorzystać ze zwolnienia podatkowego przewidzianego dla spadkobierców należących do I grupy podatkowej obowiązującym od 01 stycznia 2007r., skoro obowiązek podatkowy powstał w 2009r.?
2.  Jeżeli wnioskodawczyni ma jednak zapłacić podatek od spadku to dlaczego ma on być liczony od wartości akcji na giełdzie papierów wartościowych w dniu 21 sierpnia 2009r. skoro wnioskodawczyni nie może zbyć tych akcji przed dniem 01 lipca 2010r.

Wnioskodawczyni uważa, że w związku z nieodpłatnym nabyciem akcji pracowniczych po zmarłym ojcu jest uprawniona do zwolnienia z podatku od spadków i darowizn przewidzianego dla nabywców zaliczanych w ustawie o podatku od spadków i darowizn do I grupy podatkowej. W ocenie wnioskodawczyni powyższe wynika z faktu, iż o spadku po zmarłym w 1998r. ojcu dowiedziała się w 2009r. i przyjęła spadek w obliczu Sądu również w 2009r. wobec czego może skorzystać ze zwolnienia podatkowego dla I grupy podatkowej, które obowiązuje od 01 stycznia 2007r. Jeżeli jednak wnioskodawczyni myli się i nie jest uprawniona do ww. zwolnienia podatkowego, to uważa, że podstawę opodatkowania powinna stanowić wartość akcji P. wynikająca z umowy ze Skarbem Państwa tj. 1 akcja = 1 zł. Wyliczanie podstawy opodatkowania na podstawie wartości giełdowej akcji na dzień uprawomocnienia się postanowienia Sądu o nabyciu spadku jest w ocenie wnioskodawczyni krzywdzące, ponieważ właśnie na ten okres przypadają najwyższe notowania wartości akcji P. na giełdzie w całym 2009r. Wnioskodawczyni wskazała, że pomiędzy 05 stycznia 2009r. a 21 grudnia 2009r. wartość akcji wynosiła od 3,74 zł do 4,57 zł (w dniu uprawomocnienie się postanowienia Sadu o nabyciu spadku wynosiła 4,35 zł.). Ponadto wnioskodawczyni wskazała, że odziedziczone akcje P. nie są przedmiotem obrotu giełdowego do 01 lipca 2010r. Wobec czego ww. akcje przedstawiają dla wnioskodawczyni obecnie jedynie wartość z umowy podpisanej ze Skarbem Państwa.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2006r. Nr 222, poz. 1629) do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy tj. przed 01 stycznia 2007r., stosuje się przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2004r. Nr 142, poz. 1514 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r. podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej "podatkiem", podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. spadku.

Jako że przepisy tej ustawy nie definiują pojęcia „spadek”, należy odwołać się do odpowiednich przepisów zawartych w Kodeksie cywilnym.

W myśl art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób.

Z powyższej normy prawnej wynika, że spadkobiercy w zasadzie wchodzą w sytuację prawną, w jakiej pozostawał spadkodawca. Oznacza to, że w skład spadku wchodzą prawa i obowiązki, ale także uzasadnione prawnie nadzieje na nabycie prawa. Prawa majątkowe są składnikiem masy spadkowej dającym nabywcy w drodze dziedziczenia legitymację prawną do występowania z wnioskiem o ich dochodzenie. Tym samym, m.in. prawem majątkowym jest prawo spadkobierców do nabycia akcji pracowniczych po uprawnionym pracowniku (spadkodawcy).

W myśl art. 922 § 2 ww. ustawy nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami. W obrębie zakresu pojęcia praw ściśle związanych z osobą spadkodawcy, znajdują się prawa mające służyć zaspokojeniu określonych interesów konkretnej osoby ze względu na jego indywidualną sytuację, np. roszczenie alimentacyjne, czy uprawnienie do renty.

Zgodnie z art. 924 ww. ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast stosownie do przepisu art. 925 tej ustawy spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Prawomocne postanowienie sądu ma natomiast charakter deklaratoryjny i stwierdza jedynie nabycie spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § 1 K.c.).

Z przedstawionego stany faktycznego wynika, że spadkodawca zmarł w 1998r. Zmarły był pracownikiem P. W kwietniu 2009r. spadkobiercy dowiedzieli się o uprawnieniu zmarłego do nabycia nieodpłatnych akcji pracowniczych P. Postanowienie o nabyciu spadku po zmarłym ojcu wnioskodawczyni uprawomocniło się w dniu 21 sierpnia 2009r. Tytułem spadku, jak zostało to stwierdzone we wniosku, wnioskodawczyni nabyła 6500 akcji P. Wartość 1 akcji pracowniczej według umowy podpisanej ze Skarbem Państwa wynosiła 1 zł. Wartość 1 akcji na giełdzie papierów wartościowych w dniu uprawomocnienia się postanowienia Sądu o nabyciu spadku wynosiła 4,35 zł. Ww. akcje nie mogą być przedmiotem obrotu giełdowego do 01 lipca 2010r.

Z treści przywołanych powyżej przepisów oraz opisanego stanu faktycznego de facto wynika, że wnioskodawczyni nabyła tytułem spadku po zmarłym ojcu prawo majątkowe w postaci roszczenia do nieodpłatnego nabycia akcji pracowniczych po zmarłym pracowniku P., bowiem w chwili śmierci spadkodawca nie posiadał jeszcze akcji pracowniczych. Dopiero po przeprowadzeniu postępowania spadkowego wnioskodawczyni nabyła akcje na podstawie przysługującego jej prawa do ich nabycia.

Roszczenie do nieodpłatnego nabycia akcji pracowniczych po zmarłym pracowniku jest prawem majątkowym podlegającym opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Następcy prawni zmarłego pracownika uzyskują przysługujące mu prawo majątkowe w tym zakresie na zasadzie sukcesji uniwersalnej wynikającej z zapisu art. 922 § 1 K.c.

Zatem, skoro wnioskodawczyni będącej spadkobiercą przysługiwało roszczenie do nieodpłatnego nabycia akcji pracowniczych (klasyfikowane jako prawo majątkowe), to ciążył na niej obowiązek złożenia zeznania podatkowego o nabyciu praw do spadku.

Zgodnie bowiem z art. 17a ust. 1 ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn podatnicy podatku są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2, złożyć, w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych według ustalonego wzoru. Do zeznania podatkowego dołącza się dokumenty mające wpływ na określenie podstawy opodatkowania.

Momentem nabycia spadku przez wnioskodawczynię jest zgodnie z powołanymi wyżej przepisami prawa - data śmierci spadkodawcy. To oznacza, że wnioskodawczyni nabyła spadek po ojcu (w tym również prawnie uzasadnione roszczenia należne spadkodawcy) w dniu 20 września 1998r. tj. przed wejściem w życie z dniem 1 stycznia 2007r. znowelizowanej ustawy o podatku od spadków i darowizn. Wobec tego w przedmiotowej sprawie mają zastosowanie przepisy ww. ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r.

W związku z tym ulgi i zwolnienia podatkowe przewidziane w ustawie o podatku od spadków i darowizn z brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2007r. nie mają zastosowania do nabycia praw majątkowych w przedmiotowej sprawie. Zatem wnioskodawczyni nie może skorzystać ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 4a ww. znowelizowanej ustawy o podatku od spadków i darowizn, gdyż przedmiotowe zwolnienie nie było uregulowane w ww. ustawie w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r., a mającym zastosowanie do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku.

Stosownie do art. 5 ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych (…).

W przypadku nabycia majątku spadkodawcy tytułem dziedziczenia obowiązek podatkowy powstaje z chwilą przyjęcia spadku - art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustaw.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 4 tej ustawy, w przypadku nabycia, które nie zostało zgłoszone do opodatkowania, a następnie nabycie to stwierdzono pismem obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma. Jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, to obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia.

Jak z powyższego wynika, obowiązek podatkowy w przedmiotowe sprawie powstał z dniem uprawomocnienia się postanowienia Sądu o nabyciu spadku, tj. w dniu 21 sierpnia 2009r.

Podstawę opodatkowania – zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy - stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw, a wartość praw do wkładów oszczędnościowych – w wysokości tych wkładów.

Jak z powyższych przepisów wynika, wnioskodawczyni w związku z uprawomocnieniem się postanowienia sądu o nabyciu spadku po zmarłym w 1998r. ojcu, była zobowiązana do złożenia zeznania podatkowego o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych według ustalonego wzoru właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego. W zeznaniu tym należało wykazać składniki nabytego w spadku majątku i ich wartość, w tym wartość prawa majątkowego jakim jest roszczenie do nieodpłatnego nabycia akcji pracowniczych po zmarłym ojcu, ustaloną zgodnie z powołanym wyżej art. 7 ust. 1 ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn. Nie można bowiem twierdzić, że prawo do nieodpłatnego nabycia akcji pracowniczych czasowo wyłączonych z obrotu rynkowego (akcje nie są notowane na GPW) jest pozbawione wartości rynkowej lub że jego wartość jest równa wartości wynikającej z umowy zawartej przez spadkobiercę ze Skarbem Państwa. Bowiem przepis art. 7 ust. 1 ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn wyraźnie wskazuje sposób ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zatem przyjęcie jako podstawy opodatkowania jakiejkolwiek innej wartości prawa majątkowego w postaci roszczenia o nieodpłatne wydanie akcji P. niż wartość rynkowa byłoby sprzeczne z literalnym brzmieniem wyżej powołanego przepisu. Skoro ustawodawca w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn jednoznacznie wskazał sposób określenia wartości nabytych w spadku praw majątkowych a w art. 6 tej ustawy moment powstania obowiązku podatkowego to inna interpretacja ww. przepisów jest sprzeczna z doktryną prawa a zatem niedozwolona.

Ponadto należy stwierdzić, że skoro ustawodawca nie przewidział, innego sposobu wyliczenia podstawy opodatkowania dla spadkobierców, którzy nabyli w spadku roszczenie o nieodpłatne wydanie akcji pracowniczych oraz żadnych ulg i zwolnień w związku z nabyciem powyższego roszczenia, to oznacza, że podatnicy ci są opodatkowani zgodnie z przepisami ustawy o podatku od spadków i darowizn - w przedmiotowej sprawie -w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r.

Wobec powyższego, w przedmiotowej sprawie zasadne jest, aby dla ustalenia wartości rynkowej roszczenia o nieodpłatne wydanie akcji P. (czasowo wyłączonych z obrotu giełdowego) opierać się na wartości rynkowej będących już przedmiotem obrotu giełdowego akcji P. z dnia powstania obowiązku podatkowego tj. z dnia 21 sierpnia 2009r.

Zatem stanowisko wnioskodawczyni, iż jako spadkobierca jest uprawniona do nielimitowanego zwolnienia z podatku do spadków i darowizn dla nabywców zaliczanych do I grupy podatkowej (z treści wniosku wynika, że w efekcie chodzi o zwolnienie przysługujące członkom najbliższej rodziny) obowiązującego od 01 stycznia 2007r. oraz że w razie braku uprawnienia do powyższego zwolnienia podstawę opodatkowania powinna stanowić wartość akcji P. wynikająca z umowy zawartej ze Skarbem Państwa (1 akcja = 1 zł) jest nieprawidłowe.

Ponadto należy wskazać, iż z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - niniejsza interpretacja jest wiążąca wyłącznie dla wnioskodawczyni, jako występującej z wnioskiem. Pozostali spadkobiercy chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.

W związku z dołączeniem do wniosku kserokopii dokumentu należy zauważyć, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem przedstawionym przez wnioskodawczynię i jej stanowiskiem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.