Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-202/12-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-06-12
Teza: 1. Jaki jest moment uzyskania przychodu przez pracownika, który otrzymał akcje oraz czy Wnioskodawca (jako pracodawca) musi pobrać zaliczkę na podatek dochodowy? 2. Według jakiej wartość akcji (wg. ceny nominalnej czy ceny rynkowej - ceny notowania na giełdzie z dnia wydania pracownikom akcji) należy określić przychód do opodatkowania?
Słowa kluczowe: akcja; akcjonariusz; giełda; pracownik; premia; spółki
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28.02.2012 r. (data wpływu 05.03.2012 r.) oraz piśmie uzupełniającym braki formalne (data nadania 21.05.2012 r., data wpływu 23.05.2012 r., na wezwanie Nr IPPB2/415-202/12-2/MK z dnia 09.05.2012 r. (data nadania 09.05.2012 r., data doręczenia 17.05.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z otrzymaniem przez pracowników bonusa (premii) w postaci akcji spółki notowanej na giełdzie w Nowym Jorku oraz wynikających z tego tytułu obowiązków płatnika – **jest:**

**prawidłowe** - w części dotyczącej sposobu określenia wartości przychodu do opodatkowania,

**nieprawidłowe** – w pozostałej części.

UZASADNIENIE

W dniu 05.03.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z otrzymaniem przez pracowników bonusa (premii) w postaci akcji spółki notowanej na giełdzie w Nowym Jorku oraz wynikających z tego tytułu obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Pracownicy Wnioskodawcy - Spółki S. Sp. z o. o. - otrzymali od S. Sp. z o.o. na podstawie powziętej przez akcjonariuszy uchwały, w formie bonusa (premii) za 10-cio lecie pracy po 100 akcji Spółki macierzystej S. M., która jest notowana na giełdzie w Nowym Jorku (NYSE). W dniu otrzymania akcji wartość nominalna jednej akcji wynosiła 30 USD, natomiast na giełdzie cena skupu wynosiła 33 USD za jedną akcję.

Z uwagi na braki formalne w złożonym wniosku, tutejszy organ podatkowy pismem z dnia 09.05.2012 r. Nr IPPB2/415-202/12-2/MK wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez wskazanie :

*   w którym roku pracownicy otrzymali akcje Spółki macierzystej notowanej na giełdzie w Nowym Jorku?
*   czy oprócz podjętej uchwały akcjonariuszy o przyznaniu pracownikom premii w postaci akcji macierzystej spółki, objęcie przez pracowników akcji spółki macierzystej stanowiło element warunków pracy i płacy tych pracowników np. podstawą ich przyznania były zapisy umów o pracę, zgodnych z prawem pracy regulaminów pracy, płacy lub nagradzania pracowników?
*   kto ponosił koszty związane z przyznaniem pracownikom akcji spółki macierzystej mającej siedzibę w Stanach Zjednoczonych.

Braki uzupełniono w wyznaczonym terminie. W kwestii doprecyzowania wyjaśniono, że:

1.  Pracownicy S. Sp. z o. o. otrzymali akcje spółki macierzystej S. M.. w 2012 roku.
2.  Objęcie przez pracowników akcji spółki macierzystej nie stanowiło elementów warunków pracy i płacy. Było związane z l0-leciem ich zatrudnienia w S. Sp. z o.o., będącej spółką zależną od S. M.
3.  Koszty związane z przyznaniem pracownikom akcji spółki macierzystej ponosiła firma S. Sp. z o.o. z siedzibą w W.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Jaki jest moment uzyskania przychodu przez pracownika, który otrzymał akcje oraz czy Wnioskodawca (jako pracodawca) musi pobrać zaliczkę na podatek dochodowy?
2.  Według jakiej wartość akcji (wg. ceny nominalnej czy ceny rynkowej - ceny notowania na giełdzie z dnia wydania pracownikom akcji) należy określić przychód do opodatkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy, aby odpowiedzieć na postawione we wniosku o interpretację pytanie należy rozstrzygnąć w jakim momencie pracownik uzyskuje przychód - czy w dniu otrzymania akcji czy też w dniu ich zbycia przez pracownika.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 listopada 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) - dalej updof - „przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.”

Natomiast na podstawie art. 11 ust. 2a pkt 4 updof „,wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.”

Według art. 24 ust. 11 updof dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały Walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Zasadę określoną w zdaniu pierwszym stosuje się odpowiednio do dochodu stanowiącego nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie od spółki posiadającej osobowość prawną, która objęła (nabyła) te akcje wyłącznie w celu przeniesienia tytułu ich własności na osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej remitentem akcji. Jak zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 15 września 2009 roku (sygn. akt. III SA/Wa 570/09) „Akcje są papierami wartościowymi inkorporującymi zarówno prawa jaki obowiązki wobec spółki będącej emitentem akcji. W momencie otrzymania akcji na preferencyjnych warunkach przysporzenie, jakie z tego tytułu uzyskuje dana osoba, niezależnie od źródła i przyczyny uzyskania tego przysporzenia, jest jedynie potencjalne. Cechą akcji jest to, iż generują one przychód dopiero w przyszłości w postaci dywidendy lub też w przypadku odpłatnego ich zbycia - w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na ich nabycie.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o,f., nie uważa się za koszt uzyskania przychodów - wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych (…) wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych (\`(...)\`).

Należy zwrócić uwagę, iż przepis ten dotyczy zarówno objęcia jak i nabycia akcji. W obu tych przypadkach wydatki poczynione na objęcie lub nabycie akcji (również, tak jak w niniejszej sprawie, na warunkach preferencyjnych, czyli poniżej cen rynkowych) mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów dopiero przy ustalaniu dochodu w momencie odpłatnego zbycia tych akcji. Stanowi to istotny argument, iż również w przypadku nabywania akcji na preferencyjnych warunkach, podlegający opodatkowaniu (rzeczywisty dochód) pojawia się dopiero w momencie zbywania akcji. Natomiast okoliczność, iż akcje zostały nabyte bądź objęte nieodpłatnie lub po cenach preferencyjnych - niższych niż rynkowe, znajdzie odzwierciedlenie przy ustalaniu wysokości dochodu w przypadku odpłatnego zbycia tych akcji. Zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia papierów wartościowych zostały określone w art. 30b u.p.d.o.f. Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w tym przepisie, podatek dochodowy z odpłatnego zbycia papierów wartościowych wynosi 19% uzyskanego dochodu, a dochodem tym podlegającym opodatkowaniu, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi, m.in. na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f.

Sprzedaż akcji nabytych lub objętych po cenie niższej od ceny rynkowej oznacza niższy koszt uzyskania przychodów, a więc w konsekwencji zwiększenie podstawy opodatkowania i wyższy podatek dochodowy. Tak więc korzyść, którą uzyskuje podatnik (pracownik Spółki) w postaci objęcia lub nabycia na preferencyjnych zasadach akcji zostanie uwzględniona przy opodatkowaniu, jednakże o czym była już mowa, w momencie realizacji dochodu czyli przy sprzedaży objętych lub nabytych w ten sposób akcji.

Należy również zwrócić uwagę, iż cena rynkowa akcji spółek handlowych, zwłaszcza tych notowanych na giełdzie, podlega nieustannym zmianom, Nie można wykluczyć, iż nawet w przypadku nabycia lub objęcia akcji po preferencyjnych cenach, a więc poniżej ceny rynkowej, późniejszy spadek wartości rynkowej tych akcji, byłby na tyle znaczący, iż doprowadziłby do sytuacji, w której cena zbycia akcji byłaby niższa niż cena ich nabycia. Wówczas w istocie rzeczy mielibyśmy do czynienia nie z dochodem, lecz ze stratą, ponieważ koszty uzyskania przychodów przewyższałyby uzyskane przychody. Gdyby więc uprzednio, a więc w momencie nabycia akcji nastąpiło już opodatkowanie dochodu rozumianego jako różnica pomiędzy ceną rynkową akcji, a ceną (preferencyjną) objęcia lub nabycia tych akcji, to podatnik zapłaciłby podatek, pomimo iż w sensie ekonomicznym i prawnym poniósł stratę, która nie podlegałaby w takim razie odliczeniu od przychodu uzyskanego z innego źródła przychodów.” Do podobnych wniosków doszedł również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 23 września 2009 roku (sygn. akt III SA/Wa 411/09).

Biorąc powyższe pod uwagę:

1.  odnośnie pytania nr 1 Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż momentem na który należy rozpoznać przychód z tytułu otrzymania akcji jest dzień ich odpłatnego zbycia przez pracownika a pracodawca nie oblicza dochodu przy objęciu akcji przez pracownika, ponieważ nie ma obowiązku odprowadzenia podatku dochodowego oraz składek na system ubezpieczeń społecznych.
2.  Odnośnie pytania nr 2 Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż przychód do opodatkowania należy określić według ceny rynkowej akcji czyli cena tych akcji na giełdzie NYSE w momencie otrzymania ich przez pracownika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej sposobu określenia wartości przychodu do opodatkowania, natomiast w pozostałej części za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012, poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosowne do art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Sposób ustalania wartości pieniężnej wyżej określonych świadczeń regulują dalsze przepisy przywołanego artykułu.

Stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zgodnie z art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Przepis art. 10 ust. 1 cytowanej ustawy zawiera katalog źródeł przychodów, wśród których w pkt 1 tego artykułu wymienione są przychody m. in. przychody ze stosunku pracy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione w art. 12 ust. 1 ww. ustawy kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia, a więc każda forma przysporzenia majątkowego (tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna) mająca swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy, a zatem, wszystko co pracownik otrzymuje od swojego pracodawcy – o ile nie stanowi wymienionego w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodu zwolnionego od podatku lub dochodu, od którego został zaniechany pobór podatku na podstawie przepisów Ordynacja podatkowa – podlega opodatkowaniu ze źródła przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:

1.  obliczenie,
2.  pobranie,
3.  wpłacenie - podatku, zaliczki lub raty.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w myśl przepisów art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Zgodnie z art. 39 ust. 1 ww. ustawy w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje o dochodach sporządzone według ustalonego wzoru.

Na podstawie treści powyższych przepisów należy stwierdzić, iż warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu.

W myśl art. 42a ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52 i art. 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz jego uzupełnienia w odpowiedzi na przesłane wezwanie wynika, iż Spółka S. z siedzibą w W. jest podmiotem zależnym od spółki macierzystej S.M. notowanej na giełdzie w Nowym Jorku. W 2012 roku Pracownicy, którzy legitymowali się 10 letnim stażem pracy w spółce S. spółka z o.o. z siedzibą w W., otrzymali od pracodawcy w formie bonusa (premii) po 100 akcji Spółki macierzystej notowanej na giełdzie w Nowym Yorku. Decyzja o przyznaniu akcji pracownikom Wnioskodawcy została podjęta na podstawie powziętej przez akcjonariuszy spółki uchwały. Jak wynika z uzupełnienia opisu stanu faktycznego objęcie przez pracowników akcji spółki zagranicznej było związane z l0-leciem ich zatrudnienia w S. Sp. z o.o., będącej spółką zależną od S.M. i nie stanowiło elementów warunków pracy i płacy tych pracowników. Koszty związane z przyznaniem pracownikom akcji spółki macierzystej ponosiła firma S. Spółka z o.o. z siedzibą w W .

Jak już powyżej wskazano warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu lub w przypadku obowiązków informacyjnych dokonywanie wypłat należności lub świadczeń przez ten podmiot.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz przywołane uregulowania prawne wskazać należy, że pracownicy Wnioskodawcy otrzymali akcje na warunkach preferencyjnych, tj. poniżej wartości rynkowej, bądź nieodpłatnie a tym samym nie ponieśli w tej części wydatków na ich nabycie, gdyż akcje otrzymali jako premię, związaną z l0-leciem ich zatrudnienia w S. Sp. z o.o. Doskonale znana jest również wartość świadczenia, jakie w ten sposób otrzymają pracownicy, gdyż będzie to wartość rynkowa przedmiotowych akcji.

Nie można bowiem pominąć całkowicie momentu nabycia akcji. Każda inna osoba, która chciałaby nabyć akcje musiałaby uszczuplić swój majątek przeznaczając z niego środki na zakup tychże akcji. Pracownicy Wnioskodawcy takiego uszczuplenia nie musieli dokonywać, gdyż akcje otrzymali od spółki nieodpłatnie bądź powyżej wartości rynkowej. Nie jest też słuszne argumentowanie, że niezasadne byłoby rozpoznanie przychodu ze stosunku pracy w momencie nieodpłatnego, bądź preferencujnego nabycia akcji, ponieważ ich odpłatne zbycie mogłoby powodować stratę w przyszłości. Przed taką perspektywą stoi każdy uczestnik obrotu akcjami, gdyż nikt nie ma gwarancji, że przychód jaki otrzyma przewyższy poniesiony wydatek. Nie ma powodu aby z uwagi na taki argument uprzywilejowywać pracowników Wnioskodawcy. Pracownicy poniosą wszak takie samo ryzyko jak osoby, które za swoje akcje zapłacą same. Każdy podatnik musi brać pod uwagę możliwość straty oraz musi mieć świadomość, że straty tej nie odliczy sobie z innego źródła. Żaden podatnik nabywając akcje nie ma gwarancji, że z ich sprzedaży uzyska dochód. Tymczasem zaakceptowanie stanowiska Wnioskodawcy prowadziłoby właśnie do takiego skutku, że pracownicy Wnioskodawcy otrzymując nieodpłatnie akcje otrzymują też pewność osiągnięcia dochodu z ich sprzedaży.

Z tej właśnie przyczyny Organ nie może zgodzić się z Wnioskodawcą, że nabycie na preferencyjnych warunkach akcji powoduje powstanie przychodu tylko w momencie zbycia tych akcji zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy.

Zauważyć należy, iż w sytuacji gdy pracownik otrzymuje świadczenie od swojego pracodawcy, który pokrywa koszty związane z przyznaniem pracownikom premii w postaci otrzymania akcji, wówczas należy uznać, iż powstał u nich przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zakwalifikowany jako przychód ze stosunku pracy. Każde bowiem przysporzenie w postaci nieodpłatnego świadczenia otrzymane od podmiotu, z którym łączy beneficjenta stosunek pracy należy kwalifikować jako przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na powyższe nie ma wpływu fakt, że z zapisów umów o pracę nie wynikają uprawnienia pracowników w związku z przyznaniem nieodpłatnie akcji. Podstawą zakwalifikowania uzyskanego przychodu z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia przez pracowników jest istniejący stosunek pracy łączący Wnioskodawcę i pracowników w ramach zawartych umów o pracę. Na co wskazuje również Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego wniosku a mianowicie, że pracownicy otrzymali od pracodawcy akcje w formie bonusa (premii) za 10-cio lecie pracy w firmie. Z powyższego wynika, że gdyby nie fakt bycia nieprzerwanie przez okres 10 lat pracownikiem spółki pracownik Wnioskodawcy nie otrzymałby nieodpłatnie akcji spółki macierzystej mającej siedzibę w Stanach Zjednoczonych.

Z uwagi na powyższe należy uznać, iż przekazane w sposób preferencyjny pracownikom przez Wnioskodawcę akcje spółki matki mającej siedzibę w Stanach Zjednoczonych będą stanowić dla nich przychód zakwalifikowany do przychodów ze stosunku pracy w wysokości odpowiadającej wartości rynkowej przedmiotowych akcji, opodatkowany w momencie otrzymania tych akcji.

W konsekwencji na Wnioskodawcy będzie ciążyć obowiązek płatnika związany z pobraniem zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych zgodnie z dyspozycją ww. art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto Organ podatkowy zauważa, że w przedstawionym stanie faktycznym nie znajdzie zastosowania wskazany przez Wnioskodawcę przepis art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawodawca w ustępie 12a ww. artykułu wskazał, że przepisy ust. 11 i 12 mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia (nabycia) akcji spółek, których siedziba znajduje się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego. Natomiast z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że pracownicy Wnioskodawcy otrzymali nieodpłatnie akcje spółki kapitałowej mającej siedzibę w Stanach Zjednoczonych.

Ponadto organ podatkowy zauważa, że ewentualne zbycie akcji, które zostały nabyte w ramach opisanego we wniosku stanu faktycznego należy zakwalifikować, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody z kapitałów pieniężnych.

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 1 cytowanej ustawy, dochodem z tytułu odpłatnego zbycia akcji jest różnica pomiędzy przychodami uzyskanymi z ich zbycia a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14 – osiągnięta w roku podatkowym.

Przepisem, który odnosi się do ustalania kosztów z odpłatnego zbycia akcji, w sytuacji gdy akcje nabyte zostały za pieniądze jest art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na podstawie tego przepisu nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie akcji w spółce mającej osobowość prawną. Wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z odpłatnego ich zbycia. Kosztem nabycia akcji jest kwota, za którą zostały one zakupione.

W konsekwencji przy zbyciu akcji nabytych po preferencyjnej cenie w stosunku do ich ceny rynkowej z dnia nabycia, bądź w sposób nieodpłatny - koszty uzyskania przychodu należy ustalić w oparciu o przepisy art. 23 ust. 1 pkt 38 w związku z art. 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 22 ust. 1d stanowi, że w przypadku odpłatnego zbycia nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie nabytych rzeczy lub praw, a także innych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie nabytych świadczeń, w związku z którymi stosownie do art. 11 ust. 2-2b, określony został przychód, kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem aktualizacji zgodnie z odrębnymi przepisami jest:

1.  Wartość przychodu określonego w art. 11 ust. 2 i 2a albo
2.  Wartość przychodu określonego w art. 11 ust. 2b, powiększona o wydatki na nabycie częściowo odpłatnych rzeczy lub praw albo innych świadczeń - pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Z powyższego wynika, że dopiero z chwilą sprzedaży akcji ustala się koszty, które warunkują ich nabycie oraz sprzedaż. W praktyce istotną przesłanką zaliczenia poniesionego przez podatnika wydatku do kosztów uzyskania przychodu jest istnienie związku przyczynowo-skutkowego miedzy tym wydatkiem, a osiągniętym przychodem.

W przedstawionym stanie faktycznym pracownicy nabyli akcje nieodpłatnie bądź częściowo mieodpłatnie. Zatem do kosztów uzyskania przychodu ze zbycia przedmiotowych akcji zostanie zaliczony przychód, który uprzednio został opodatkowany jako przychód ze stosunku pracy ponieważ koszty związane z nabyciem akcji ponosił w całości pracodawca (Wnioskodawca). Kosztami nabycia akcji będą również inne wydatki poniesione na nabycie, takie jak opłaty notarialne, podatek od czynności cywilnoprawnych, itp.

Stosownie do art. 30b ust. 6 ustawy rozliczenie ww. dochodów następuje na zasadzie samoopodatkowania, tj. po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, składanym do końca kwietnia roku następnego po roku podatkowym (PIT-38), wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym m. in. z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, i obliczyć należny podatek dochodowy.

Reasumując, pracownik Wnioskodawcy uzyska przysporzenie majątkowe (z tytułu nieodpłatnych świadczeń) w momencie otrzymania akcji, które skutkuje powstaniem przychodu ze stosunku pracy o jakim mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym co skutkuje tym, że na Wnioskodawcy będzie spoczywał obowiązek płatnika zgodnie z dyspozycją przepisu art. 31 ww. ustawy. Przychód do opodatkowania należy określić według wartości rynkowej akcji z dnia ich nabycia przez pracownika.

Odnosząc się do powołanych przez Stronę w treści skargi wyroków sądów administracyjnych, mających potwierdzać słuszność poglądu Strony, wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw osadzonych w określonym stanie faktycznym, różniącym się od stanu faktycznego będącego przedmiotem sporu i w tych tylko sprawach, rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Dodatkowo należy podkreślić, że przywołane przez Skarżącego ww. rozstrzygnięcia dotyczące przepisów prawa wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 roku - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Z uwagi na powyższe Organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.