Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-121/09-2/ISN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-04-02
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT podatku od nieruchomości i opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; najem; nieruchomości-podatek od nieruchomości; podatek-podatek od towarów i usług; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 2 lutego 2009 r. (data wpływu 4 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

1.  **nieprawidłowe** – w zakresie pytania nr 1 dotyczącego opodatkowania podatku od nieruchomości i opłaty z tytułu użytkowania wieczystego,
2.  **prawidłowe** – w zakresie pytania nr 2 dotyczącego wystawiania faktur.

UZASADNIENIE

W dniu 4 lutego 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT podatku od nieruchomości i opłaty z tytułu użytkowania wieczystego oraz wystawiania faktur.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca osiąga przychody z najmu lokali służących działalności gospodarczej, mieszczących się w budynkach stanowiących jego własność. Zainteresowany jest podatnikiem podatku od nieruchomości.

Do tej pory umowy najmu podpisywane z najemcami zawierały osobno wskazane i nazwane stawki czynszu oraz innych opłat o charakterze usługi (wywóz śmieci, sprzątanie pomieszczeń służących wszystkim najemcom) lub kosztów eksploatacyjnych (zużycie wody, ogrzewanie). Wyłączenie ww. opłat z czynszu miało służyć przejrzystości rozrachunków z klientami oraz ułatwić ich dostosowywanie do rzeczywistych kosztów ponoszonych przez Spółkę, jako wynajmującego. Czynsz najmu w ścisłym sensie podlega waloryzacji zgodnie ze wskaźnikiem wzrostu cen i usług konsumpcyjnych, ogłaszanym przez Główny Urząd Statystyczny.

Zainteresowany podjął decyzję o wyłączeniu z czynszu również ponoszonych przez siebie kosztów w postaci podatku od nieruchomości oraz opłaty rocznej za użytkowanie wieczyste gruntu. Spółka przyjęła, że będzie przerzucać podatek i opłatę roczną na najemców w ten sposób, że podzieli kwotę podatku (opłaty) przez ogólną powierzchnię wynajmowanych pomieszczeń w metrach kwadratowych, a następnie obciąży najemcę mnożąc uzyskany wskaźnik przez ilość wynajmowanej powierzchni. Stawka ta podlega zmianie, zgodnie z wysokością podatku (opłaty) w każdym roku kalendarzowym. Równocześnie, Spółka odpowiednio obniżyła stawki czynszu w ścisłym sensie.

Z początkiem tego roku weszły w życie stosowne aneksy do umów najmu, ujmujące osobno stawkę podatku i stawkę opłaty rocznej za użytkowanie wieczyste nieruchomości. Wnioskodawca ujmuje w tej chwili powyższe pozycje na fakturze, jako niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka prawidłowo nie dolicza podatku VAT do należności obciążającej najemców, stanowiącej zgodnie z aneksem część: podatku od nieruchomości, opłaty z tytułu użytkowania wieczystego gruntu?
2.  W razie negatywnej odpowiedzi na powyższe pytanie, czy Zainteresowany może ujmować na fakturze VAT należność z tytułu obciążającej najemcę części podatku od nieruchomości i opłaty za użytkowanie wieczyste w postaci odrębnych pozycji - kwot, doliczając do nich podatek VAT w wysokości 22%?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie przez niego od najemcy proporcjonalnej części podatku od nieruchomości oraz opłaty z tytułu użytkowania wieczystego, nie jest ani dostawą towarów, ani świadczeniem usług, w związku z czym nie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Odpłatne pozostaje świadczenie usługi w postaci najmu (w zamian za czynsz w ścisłym sensie) oraz usług dodatkowych (w zamian za inne opłaty eksploatacyjne). Spółka pozostaje obciążona podatkiem od nieruchomości oraz opłatą za użytkowanie wieczyste. Kwoty te proporcjonalnie do powierzchni zwracają najemcy, jednakże bez świadczenia wzajemnego.

W przypadku, gdyby uznać jednak kwoty podatku od nieruchomości oraz opłaty za użytkowanie wieczyste, zwracane proporcjonalnie na podstawie umowy przez najemców na rzecz podatnika za świadczenia związane, czy też wynikające z usługi najmu, wówczas zdaniem Wnioskodawcy nie ma przeszkód, żeby wyodrębnić na fakturze ten składnik opłat z tytułu najmu. Kwestia kalkulacji opłat z tytułu najmu oraz wyodrębnienia pozycji „kosztowych” (z punktu widzenia Wynajmującego) oraz czynszu najmu w ścisłym sensie mieści się w granicach swobody umów. Również od woli stron powinno w tym momencie zależeć, czy faktura VAT wyodrębnia stosownie do zapisów umowy najmu - poszczególne pozycje, czy też sumuje je w jednej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe w zakresie pytania nr 1 dotyczącego opodatkowania podatku od nieruchomości i opłaty z tytułu użytkowania wieczystego, prawidłowe – w zakresie pytania nr 2 dotyczącego wystawiania faktur.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie prawa do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Najem jest więc umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W związku z powyższym, usługa najmu spełnia definicję odpłatnego świadczenia usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej. Jest to więc świadczenie pieniężne nie ekwiwalentne (w zamian za wpłacony podatek od nieruchomości, podatnikowi nie przysługuje wzajemne świadczenie ze strony gminy). Z tych też względów podatek od nieruchomości nie może być przedmiotem sprzedaży lub innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podatek od nieruchomości sam w sobie bowiem nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Prawo wieczystego użytkowania jest prawem rzeczowym, którego treść i granice określone zostały zasadniczo w przepisach Kodeksu cywilnego oraz w ustawie o gospodarce nieruchomościami.

Na podstawie art. 232 Kodeksu cywilnego, grunty stanowiące własność Skarbu Państwa, a położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków, mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym i osobom prawnym.

Za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste właściciel (Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego) pobiera opłaty - opłatę pierwszą w wysokości od 15-25% ceny nieruchomości płatną jednorazowo, najpóźniej do dnia zawarcia umowy notarialnej i opłaty roczne, ustalane procentowo od ceny i celu na jaki nieruchomość gruntowa została oddana. Opłaty te są zobowiązaniami cywilnoprawnymi uiszczanymi bez wezwania na rzecz właściciela gruntu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca osiąga przychody z najmu lokali służących do działalności gospodarczej, mieszczących się w budynkach stanowiących jego własność. Umowy najmu zawierały osobno wskazane i nazwane stawki czynszu oraz innych opłat o charakterze usługi (wywóz śmieci, sprzątanie pomieszczeń służących wszystkim najemcom) lub kosztów eksploatacyjnych (zużycie wody, ogrzewanie).

Spółka podjęła jednak decyzję o wyłączeniu z czynszu również ponoszonych przez nią kosztów w postaci podatku od nieruchomości oraz opłaty rocznej za użytkowanie wieczyste gruntu. Przyjęła, że będzie przerzucać podatek i opłatę roczną najemców w ten sposób, że podzieli kwotę podatku (opłaty) przez ogólną powierzchnię wynajmowanych pomieszczeń w metrach kwadratowych, a następnie obciąży nią najemcę, mnożąc uzyskany wskaźnik przez ilość metrów wynajmowanej powierzchni.

Z początkiem roku, weszły w życie stosowne aneksy do umów najmu, ujmujące osobno stawkę podatku i stawkę opłaty rocznej za użytkowanie wieczyste nieruchomości. Wnioskodawca w tej chwili wykazuje powyższe pozycje na fakturze jako niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytlu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy (…).

Podstawowa stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Pomimo tego, że podatek od nieruchomości oraz opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego stanowią odrębne elementy rozliczeń z najemcą, są one należnościami wynikającymi z odpłatnego świadczenia usługi najmu i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na zasadach właściwych dla wiążącego strony stosunku cywilnoprawnego - tak jak czynsz. Zobowiązanie podatkowe zarówno w podatku od nieruchomości, jak i w opłacie rocznej z tytułu użytkowania wieczystego ciąży na wynajmującym, jako właścicielu i nie może być w drodze umowy przeniesione na osobę najemcy ze skutkiem zwalniającym wynajmującego z obowiązku podatkowego. Strony stosunku cywilnoprawnego mogą jednak, w ramach swobody w kształtowaniu łączących je stosunków zobowiązaniowych zawrzeć w umowie postanowienie, co do zwrotu (refundacji) przedmiotowych należności. Niezależnie jednak od tego, czy zwracane wynajmującemu przez najemcę kwoty podatku od nieruchomości i opłaty rocznej zostają wyłączone z czynszu, czy też stanowią jego element kalkulacyjny, zawsze są one należnościami obciążającymi wynajmującego. Natomiast obowiązek najemcy w stosunku do wynajmującego stanowi zobowiązanie cywilnoprawne, uregulowane w zawartej umowie, a więc należy je traktować jako należność otrzymaną z tytułu odpłatnego świadczenia usługi najmu.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że zarówno podatek od nieruchomości, jak i opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego stanowią część składową czynszu, pozostając w związku ze świadczoną usługą najmu. Tym samym, są one elementami kalkulacyjnymi przy ustalaniu opłaty za usługę główną, wobec czego podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki właściwej dla usługi najmu.

Zatem, Wnioskodawca nieprawidłowo nie doliczał podatku VAT do należności z tytułu podatku od nieruchomości i opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego, którymi obciąża najemców.

Jednocześnie należy wskazać, że organy podatkowe nie mają prawa ingerować w zawierane umowy i przyjęty w nich sposób rozliczeń pomiędzy kontrahentami, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, co może być stwierdzone jedynie w drodze postępowania podatkowego.

Ponadto, tut. Organ stwierdził, że Zainteresowany może ujmować na fakturze VAT należności z tytułu podatku od nieruchomości oraz opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego, którymi obciąża najemców, w odrębnych pozycjach faktury VAT, pod warunkiem zastosowania do nich stawki właściwej dla usługi głównej, czyli najmu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.