Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-495/12/MT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-11-30
Teza: W sytuacji nabycia przez Wnioskodawcę własnych udziałów w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem dla udziałowca (tzw. dobrowolnego umorzenia), na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób prawnych, bowiem czynność ta nie będzie wiązać się z wypłatą należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, Wnioskodawca nie powinien pobierać zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych od wypłacanego na rzecz wspólnika wynagrodzenia.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; płatnik; udział-umorzenie udziałów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2012 r. (data wpływu 30 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwestii istnienia po jej stronie obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób prawnych w związku nabyciem udziałów własnych w celu ich umorzenia - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. kwestii istnienia po jej stronie obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób prawnych w związku nabyciem udziałów własnych w celu ich umorzenia.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością - polskim rezydentem podatkowym. W ramach restrukturyzacji grupy kapitałowej planowane jest, że udziałowcem Wnioskodawcy stanie się spółka komandytowo-akcyjna (dalej: SKA). Wspólnikami (komplementariuszami i akcjonariuszami) SKA mogą być osoby fizyczne lub prawne. W dalszej kolejności Wnioskodawca planuje nabycie części swoich udziałów (dalej: Udziały) od SKA w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem. Operacja ta zostanie przeprowadzona jako umorzenie dobrowolne. Umorzenie może zostać dokonane z czystego zysku Wnioskodawcy. Umowa spółki Wnioskodawcy przewiduje możliwość dobrowolnego umorzenia jego udziałów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca powinien jako płatnik pobrać i wpłacić na rachunek właściwego urzędu skarbowego podatek dochodowy z tytułu umorzenia Udziałów?

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 199 § 1 zdanie drugie ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), jeżeli umowa spółki przewiduje możliwość umorzenia udziałów, udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne). Stosownie do treści art. 199 § 2 zdanie pierwsze Kodeksu spółek handlowych, umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział.

Przepis art. 199 § 2 zdanie drugie Kodeksu spółek handlowych wskazuje, że w przypadku umorzenia przymusowego, wynagrodzenie to „nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników”. Przepisy Kodeksu spółek handlowych nie przewidują jednocześnie podobnych ograniczeń w odniesieniu do umorzenia dobrowolnego. Ponadto art. 199 § 3 tej ustawy wskazuje, że za zgodą wspólnika umorzenie może zostać dokonane nawet bez wynagrodzenia. Jak podnosi Wnioskodawca, powyższe oznacza, że na gruncie przepisów Kodeksu spółek handlowych możliwe jest dokonanie umorzenia dobrowolnego udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, w którym wynagrodzenie dokonującego umorzenia udziałów określone jest w wysokości niższej niż ich wartość rynkowa (potencjalnie nawet bez wynagrodzenia).

Wnioskodawca podkreśla, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r. dochód ze zbycia udziałów w celu ich umorzenia był kwalifikowany do dochodów z udziału w zyskach osób prawnych. Zasady opodatkowania dochodu z udziału w zyskach osób prawnych wskazuje art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazują na konieczność pobierania przez wypłacającego jako płatnika podatku od wymienionych w tych przepisach dochodów.

Od dnia 1 stycznia 2011 r. przepisy art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały jednak uchylone, w związku z czym odpłatne zbycie udziałów w celu umorzenia należy z punktu widzenia podatku dochodowego kwalifikować tak, jak każde inne odpłatne zbycie udziałów. Tym samym, przychód z tytułu zbycia udziałów w celu umorzenia należy określić na zasadach ogólnych. W ocenie Wnioskodawcy, do rozliczenia podatku dochodowego zobowiązani są zatem sami podatnicy. Rozliczenie to powinno dokonać się zgodnie z interpretacją ogólną Ministra Finansów z dnia 11 maja 2012 r. (sygn. DD5/033/1/12/KSM/DD-125).

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie kwestii istnienia po jego stronie obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób prawnych w związku nabyciem udziałów własnych w celu ich umorzenia. Wniosek Spółki w części dotyczącej kwestii istnienia po jej stronie obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w związku nabyciem udziałów własnych w celu ich umorzenia pozostawiono bez rozpatrzenia postanowieniem z dnia … listopada 2012 r. znak ITPB1/415-938/12/PSZ w związku z brakiem odpowiedzi na wezwanie tutejszego organu z dnia 5 listopada 2012 r. znak ITPB3/423-495/12-2/MT, ITPB1/415-938/12-2/PSZ do wniesienia brakującej opłaty od wniosku w wysokości 40 zł (wniosek dotyczył bowiem dwóch zdarzeń przyszłych, natomiast opłata została uiszczona w wysokości odpowiadającej jednemu zdarzeniu przyszłemu) albo wskazanie, którego zdarzenia przyszłego dotyczy uiszczona opłata.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w części dotyczącej kwestii istnienia po jej stronie obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób prawnych uznaje się za prawidłowe.

Zagadnienie istnienia obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób prawnych zostało unormowane w art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.

Obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób prawnych, tj. obowiązek obliczenia, poboru i wpłaty podatku dochodowego od osób prawnych na rachunek właściwego urzędu skarbowego, będą ciążyły na Wnioskodawcy wyłącznie w odniesieniu do wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przepis art. 21 ust. 1 ww. ustawy dotyczy uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, tj. podatników, którzy nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, przychodów:

1.  z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2.  z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
3.  z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze
4.  z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,
5.  uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej.

Przepis art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczy natomiast dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Stosownie do art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także:

1.  dochód z umorzenia udziałów (akcji);
2.  (uchylony);
3.  wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej;
4.  dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej;
5.  w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych;
6.  w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem;
7.  zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d;
8.  wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Należy przy tym zaznaczyć, że z dniem 1 stycznia 2011 r. – mocą art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478) – uchylono pkt 2 w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki, w celu umorzenia tych udziałów (akcji) nie należy do kategorii dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych. Oznacza to, że dobrowolne umorzenie udziałów (akcji) zostało wyłączone z kategorii czynności, które mogą powodować powstanie dochodu (przychodu), o którym mowa w art. 22 ust. 1 analizowanej ustawy.

Wobec powyższego, skutki podatkowe umorzenia udziałów (akcji) spółki kapitałowej, są uzależnione od trybu, w jakim jest dokonywane to umorzenie. I tak:

1.  w przypadku umorzenia przymusowego, dochód wspólnika z tego tytułu jest objęty hipotezą art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
2.  w przypadku umorzenia dobrowolnego, które następuje poprzez zbycie akcji przez wspólnika na rzecz spółki, w celu ich umorzenia, dochód wspólnika z tego tytułu nie należy do kategorii przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej i podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych – w drodze samoobliczenia podatku przez podatnika.

A zatem, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. nabycie udziałów (akcji) własnych w celu ich umorzenia (tzw. dobrowolne umorzenie udziałów/akcji), nie wiąże się z obowiązkiem poboru przez spółkę nabywającą te udziały (akcje) zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych.

Odnosząc powyższe do przedstawionej w zdarzeniu przyszłym sytuacji nabycia przez Wnioskodawcę własnych udziałów w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem dla udziałowca (tzw. dobrowolnego umorzenia), na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób prawnych, bowiem czynność ta nie będzie wiązać się z wypłatą należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, Wnioskodawca nie powinien pobierać zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych od wypłacanego na rzecz wspólnika wynagrodzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.