Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-575/12-4/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-09-13
Teza: Czy wypłata wynagrodzenia za dobrowolne umorzenie udziałów w spółkę z o.o. na rzecz osoby fizycznej będącej rezydentem podatkowym Stanów Zjednoczonych podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce i spowoduje potrącenie zaliczki na podatek dochodowy przez Spółkę?
Słowa kluczowe: spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział-umorzenie udziałów; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 20.06.2012 r. (data wpływu 25.06.2012 r.) uzupełnione pismem z dnia 20.08.2012 r. (data wpływu 23.08.2012 r.) na wezwanie z dnia 09.08.2012 r. Nr IPPB2/415-575/12-2/AS o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu umorzenia udziałów za wynagrodzeniem w trybie tzw. dobrowolnym w spółce z o.o. której udziałowcem jest Wnioskodawca będący rezydentem Stanów Zjednoczonych – jest:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej możliwości zastosowania regulacji określonej w art. 14 Umowy,
*   **nieprawidłowe** – w pozostałej części.

UZASADNIENIE

W dniu 25.06.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu umorzenia udziałów za wynagrodzeniem w trybie tzw. dobrowolnym w spółce z o.o. której udziałowcem jest Wnioskodawca będący rezydentem Stanów Zjednoczonych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki H. w W. sp. z o.o. (dalej Spółka) posiadającym rezydencję podatkową w Stanach Zjednoczonych. W spółce posiada on jeden udział o wartości określonej w umowie Spółki. Aktualnie w związku planami przekształcenia Spółki w spółkę komandytowo-akcyjną część wspólników zdecydowała o „wystąpieniu” ze Spółki w drodze dobrowolnego umorzenia swoich udziałów za wynagrodzeniem, zgodnie z regulacją przewidzianą w art. 199 k.s.h. oraz w umowie Spółki. Powyższe ustalenia wspólników zostały wyrażone w uchwale Nr 4 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia 11 lutego 2012 roku, która określa terminy działań oraz łączną wartość udziałów do umorzenia.

Stosownie do założeń, umorzenie udziałów ma nastąpić poprzez zawarcie przez Spółkę z wybranymi wspólnikami, w tym z Wnioskodawcą umów nabycia w celu umorzenia, udziałów od tych wspólników. Nabycie to nie będzie umową sprzedaży, gdyż nie będzie określało wynagrodzenia należnego wspólnikom za umarzane udziały.

Niezwłocznie po nabyciu udziałów od wybranych wspólników Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników H. sp. z o.o. podejmie uchwalę, która - w wykonaniu zawartych umów nabycia udziałów - dokonywała będzie umorzenia udziałów wybranych wspólników, za ich zgodą oraz za wynagrodzeniem określonym w treści uchwały. Z chwilą podjęcia powyższej uchwały udziały ulegną umorzeniu, co będzie wymagało rejestracji w Krajowym Rejestrze Sądowym. Następnie Spółka wypłaci wspólnikom wymienionym w uchwale - w tym również Wnioskodawcy - wynagrodzenie za umorzenie udziałów w wysokości wynikającej z uchwały o umorzeniu.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 09.08.2012 r. Nr IPPB2/415-575/12-2/AS na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia złożonego wniosku poprzez dostarczenie pełnomocnictwa (oryginał lub urzędowo poświadczona kopia za zgodność z oryginałem), z którego wynika prawo do występowania w imieniu Wnioskodawcy z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego przez Pana M., w terminie 7 dni pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wniosek uzupełniono w terminie pismem z dnia 20.08.2012 r. (data wpływu 23.08.2012 r., data nadania w placówce pocztowej 20.08.2012 r.). Do pisma załączono pełnomocnictwo z dnia 29.05.2012 r. udzielone na rzecz adwokata dra J. oraz pełnomocnictwo substytucyjne z dnia 20.06.2012 r. udzielonego na rzecz doradcy podatkowego M.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wypłata wynagrodzenia za dobrowolne umorzenie udziałów w spółkę z o.o. na rzecz osoby fizycznej będącej rezydentem podatkowym Stanów Zjednoczonych podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce i spowoduje potrącenie zaliczki na podatek dochodowy przez Spółkę?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Dochód z umorzenia udziałów jest klasyfikowany w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako jedna z form dochodu z udziału w zyskach osób prawnych, stosownie do regulacji art. 24 ust. 5 pkt updof.

Stosownie do regulacji art. 30a ust. 1 pkt 4 updof od uzyskanych dochodów (przychodów) m.in. z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy. W dalszej części przepisu doprecyzowano, iż zryczałtowany podatek o którym mowa powyżej, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a i 5d.

Wskazany art. 24 ust. 5d wprowadza zasadę, iż „dochodem z umorzenia udziałów lub akcji w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. lf albo 1ł, albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustała się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.”

Wobec powyższego koszty uzyskania przychodu oblicza się, w zależności od sposobu objęcia lub nabycia danych udziałów lub akcji, według następujących zasad:

art. 22 ust. lf tj.

1.  nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) albo wkładów z dnia ich objęcia - jeżeli te udziały (akcje) albo wkłady zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część;
2.  \[83\] przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg i ewidencji, o których mowa w art. 24a ust. 1, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów, nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia.

albo art. 22 1ł tj.

1.  1ł.\[86\] W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki powstałej z przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę kapitałową, koszt uzyskania przychodów ustala się na dzień zbycia tych udziałów (akcji) w wysokości przyjętej dla celów podatkowych wartości składników majątku, wynikającej z ksiąg, ewidencji i wykazu, o których mowa w art. 24 ust. 3a i art. 24a ust. 1, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia.

albo art. 23 ust. 1 pkt 38 tj.

1.  38) wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych z zastrzeżeniem ust 3e;

Patrząc od strony spółki która dokonuje wypłaty wynagrodzenia za umorzone udziały, zastosowanie znajduje art. 26 updop, który w przypadku wypłaty przez spółkę należności m.in. z tytułu dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 22 updop) zobowiązuje tą spółkę do pobrania w dniu dokonania wypłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat. Przepis ten zawiera jednocześnie zastrzeżenie, iż zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Na potrzebny niniejszego wniosku przyjęto założenie, że Wnioskodawca przedstawi Spółce certyfikat rezydencji podatkowej, wobec czego konieczne jest dokonanie szczegółowej interpretacji polsko amerykańskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Umowa polsko-amerykańska zawiera dwie regulacje z których jedna znaleźć musi zastosowanie w niniejszej sprawie. Pierwszą jest art. 11 zawierający postanowienia dotyczące opodatkowania dywidend, natomiast drugą art. 14 regulujący „zyski kapitałowe”.

Na wstępie należy zauważyć, iż umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania z USA nie była tworzona na podstawie Konwencji Modelowej OECD w Sprawie Opodatkowania Dochodu i Majątku, zatem nie jest dopuszczalne posługiwanie się Konwencją bądź Komentarzem do Konwencji Modelowej w zakresie wykładni pojęć użytych w umowie.

Umowa nie zawiera w art. 11 definicji terminu „dywidendy”. Z ogólnej regulacji art. 3 ust. 2 umowy wynika, że terminy użyte w umowie powinny być definiowane zgodnie z prawem tego państwa którego podatek jest ustalony (w tej sprawie zgodnie z prawem polskim) ale tylko wówczas, jeżeli znaczenie takiego określenia zgodnie z prawem polskim nie różni się od znaczenia, jakie temu określeniu nadaje prawo amerykańskie.

Niewątpliwie w polskiej ustawie podatkowej terminy „dywidenda” oraz dochód z umorzenia udziałów mają odrębne znaczenia i uregulowania. Konieczne byłoby zatem ustalenie, czy w prawie amerykańskim definicja dywidendy obejmuje swoim zakresem także dochód z umorzenia udziałów.

Z definicji dywidend dostępnej na stronie internetowej amerykańskiego urzędu podatkowego (IRS) dla potrzeb składania deklaracji podatkowych wynika iż: „Dywidendy to dystrybucja własności (może zawierać pieniądze, akcje innej korporacji albo innej majętności) którą Spółka płaci partnerowi, posiadającemu akcje w tej Spółce. Również można otrzymać dywidendy poprzez partnerstwo majętność, trust, Spółkę-S albo poprzez asocjacje, podlegające opodatkowaniu jako korporacja. Większość dywidend jest wypłaconych gotówką. Można uważać ze akcjonariusz korporacji otrzymuje dywidendę jeżeli korporacja płaci jego dług, jako akcjonariusza akcjonariusz otrzymuje usługi od korporacji albo akcjonariusz jest dopuszczony do korzystania z własności korporacji. Akcjonariusz może otrzymać dystrybucje typu dodatkowe akcje albo prawa poboru akcji w rozdzielającej korporacji, takie dystrybucje mogą albo nie być kwalifikowane, jako dywidendy.

Dystrybucje które są zwrotem kapitału nie są dywidendami. Zwrot kapitału to zwrot niektórych lub wszystkich inwestycji w kapitale akcyjnym spółki. Zwrot kapitału zmniejsza podstawę kapitału akcyjnego. Po więcej informacji na temat Podstawy Aktywów należy się odnieść do publikacji Temat 703. Dystrybucja ogólnie kwalifikuje się jak zwrot kapitału jeżeli korporacja robiąca dystrybucję nie ma żadnych akumulowanych albo bieżących zarobków i zysków. Kiedy podstawa kapitału akcyjnego była zmniejszona do zero jakakolwiek dalsza dystrybucja nie dywidendowa to przyrost wartości kapitału.”

Jak wynika z powyższej analizy dochód z umorzenia udziałów nie jest wprawie amerykańskim tożsamy z dywidendą a zatem nie powinien być kwalifikowany do kategorii dochodu z dywidendy w rozumieniu art. 11 Umowy.

Kolejną regulacją która może mieć zastosowanie w niniejszej sprawie jest art. 14 Umowy który stanowi, iż osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw będzie zwolniona od opodatkowania w drugim Umawiającym się Państwie z zysku ze sprzedaży zamiany lub innej dyspozycji walorami kapitałowymi.

Przepis ten zatytułowany jest „Zyski kapitałowe” co w pewnym stopniu ułatwia jego interpretację gdyż określenie zysk z innej dyspozycji walorami kapitałowymi nie zostało zdefiniowane w powołanej Umowie. Kolejny raz należy zatem odnieść się do art. 3 ust. 2 Umowy, zgodnie z którym określenie w niej nie zdefiniowane, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej ma takie znaczenie jakie posiada zgodnie z prawem tego Umawiającego się Państwa którego podatek jest ustalony.

Co prawda, w polskiej ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie występuje określenie „walor kapitałowy”. Należy jednak mieć na uwadze fakt, iż określenie to występuje w Umowie w artykule zatytułowanym „zyski kapitałowe”, który w polskiej ustawie odpowiada z pewnością uregulowaniu art. 17 dotyczącemu przychodów z kapitałów pieniężnych. W polskich przepisach regulacja ta obejmuje „dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną”. Jak wskazano powyżej polska ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia pojęcia „dywidenda” oraz „inny przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych”, zaliczając dochód z umorzenia udziałów właśnie do „innego przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych”. Wprawdzie pomiędzy Umową, a przepisami polskimi występują różnice terminologiczne, jednak wynika to zapewne z faktu, że Umowa została zawarta w 1974 roku. Tym niemniej określenie „walor kapitałowy” obejmuje w szczególności udział w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, będącej spółką kapitałową, a w konsekwencji sformułowanie określenie „zysk z innej dyspozycji walorami kapitałowymi” użyte w art. 14 Umowy będzie obejmowało swoim zakresem m.in. dochód z umorzenia udziałów w spółce z o.o., który jak wykazano powyżej nie jest z całą pewnością „dywidendą w rozumieniu Umowy.”

W konsekwencji prowadzi to do wniosku, iż na podstawie art. 14 Umowy Wnioskodawca będący rezydentem podatkowym Stanów Zjednoczonych jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, zysku z umorzenia udziałów, rozumianego jako „zysk z innej dyspozycji walorami kapitałowymi”. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w Interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 5 grudnia 2008 r. o sygn. IPPB1/415-702/08-7/PJ. Reasumując, w sytuacji przedstawienia przez Wnioskodawcę będącego rezydentem podatkowym Stanów Zjednoczonych certyfikatu rezydencji potwierdzającego ten fakt, Spółka wypłacając mu wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału w Spółce, nie będzie uprawniona, ani zobowiązana do potrącenia zaliczki na podatek w oparciu o regulację art. 26 updop w zw. z art. 14 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się:

*   **za prawidłowe** w części dotyczącej możliwości zastosowania regulacji określonej w art. 14 Umowy, natomiast w pozostałej części
*   **za nieprawidłowe.**

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że osobą zbywającą udziały w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne) jest rezydent Stanów Zjednoczonych Ameryki, a zatem osoba, która nie ma w Polsce miejsca zamieszkania dla celów podatkowych. Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób. fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze. zm.) osoby fizyczne jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Umorzenie dobrowolne dokonywane jest za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę. W rzeczywistości więc nie chodzi tu w pierwszym rzędzie o umorzenie, ale o czynność prawną nabycia udziału przez spółkę w celu umorzenia (art. 200 k.s.h.). Umorzenie nastąpi w przyszłości. Zatem w przypadku umorzenia dobrowolnego dochodzi do nabycia udziałów przez spółkę i odrębnie do ich umorzenia – w dwóch etapach działań. Chodzi więc o rodzaj transakcji, czynność prawną, która jest podstawą umorzenia dobrowolnego. Z tej przyczyny przepis art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych nie obejmuje swą dyspozycją zbycia udziałów w celu umorzenia, czyli umorzenia dobrowolnego. Zbycie udziałów w celu umorzenia w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r. objęte było dyspozycją art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy.

Natomiast z dniem 1 stycznia 2011 r. zmieniono zasady opodatkowania dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów lub akcji na rzecz spółki w celu ich umorzenia. Zgodnie bowiem z art. 1 pkt 16 lit. d) ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478) uchylono art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym dochód (przychód) uzyskany od 1 stycznia 2011 r. ze zbycia udziałów (akcji) w celu umorzenia jest traktowany jako przychód z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych. Przychód ten nie jest rozliczany przez płatnika, lecz podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli jest samodzielnie wykazywany w zeznaniu i opodatkowany przez podatnika.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy jednym ze źródeł przychodów są m. in. kapitały pieniężne. Jak wynika z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c), pkt 6, 7, 9 i 10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 (art. 17 ust. 2 ww. ustawy).

Art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ww. ustawy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Na podstawie ust. 2 pkt 4 tego artykułu dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną, a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38 - osiągnięta w roku podatkowym.

Z kolei w myśl art. 30b ust. 3 ustawy, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niezapłacenie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Dochód ze sprzedaży udziałów należy wykazać w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym w odrębnym zeznaniu, według ustalonego wzoru (PIT-38) i w tym samym terminie należy wpłacić wynikający z tego zeznania podatek dochodowy (art. 45 ust. 1a pkt 1 i ust. 4 pkt 2 ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki H. w Warszawie sp. z o.o. (dalej Spółka) posiadającym rezydencję podatkową w Stanach Zjednoczonych. Aktualnie w związku planami przekształcenia Spółki w spółkę komandytowo-akcyjną część wspólników zdecydowała o „wystąpieniu” ze Spółki w drodze dobrowolnego umorzenia swoich udziałów za wynagrodzeniem, zgodnie z regulacją przewidzianą w art. 199 k.s.h. oraz w umowie Spółki.

W przypadku gdy Wnioskodawca nie będzie w posiadaniu certyfikatu rezydencji zastosowanie znajdą wyżej przywołane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z pominięciem umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska. Natomiast w sytuacji gdy będzie w posiadaniu certyfikatu rezydencji USA co wynika z przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji stanowiska Wnioskodawcy zastosowanie będzie miała Umowa z dnia 08 października 1974 r. zawarta miedzy Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178).

W świetle ww. Umowy odpłatne zbycie udziałów w polskiej spółce z o.o. przez rezydenta Stanów Zjednoczonych stanowić będzie dochód zaliczany do zysków kapitałowych w rozumieniu art. 14.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 umowy polsko-amerykańskiej, osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw będzie zwolniona od opodatkowania w drugim Umawiającym się Państwie zysku ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji walorami kapitałowymi, chyba że:

1.  zysk został osiągnięty przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji mieniem wymienionym w artykule 7 niniejszej Umowy, położonym na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa,
2.  osoba osiągająca zysk, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw, posiada zakład w drugim Umawiającym się Państwie i wartość majątkowa przynosząca zysk jest rzeczywiście związana z tym zakładem lub
3.  osoba fizyczna osiągająca zysk, mająca miejsce zamieszkania w jednym z Umawiających się Państw, przebywa w drugim Umawiającym się Państwie przez okres lub okresy, sięgające łącznie lub przekraczające 183 dni w ciągu roku podatkowego.

Ponieważ art. 14 ust. 1 lit. a), b) i c) oraz ust. 2 nie zawiera regulacji dotyczących opodatkowania zysków ze zbycia całości lub części akcji czy udziałów w spółce, stosownie do treści art. 14 ust. 1 Umowy, osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw będzie zwolniona od opodatkowania w drugim umawiającym się Państwie zysku ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji walorami kapitałowymi.

Spełnienie zatem warunku w postaci udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania Wnioskodawcy uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji umożliwi nie zapłacenie podatku dochodowego w Polsce.

Reasumując, w odniesieniu do opisu zdarzenia przyszłego oraz wyżej przedstawionych umocowań prawnych, dochód z odpłatnego zbycia udziałów w polskiej spółce z o.o. przez rezydenta Stanów Zjednoczonych, będzie opodatkowany w Stanach Zjednoczonych, jako przychód z zysków kapitałowych pod warunkiem posiadania certyfikatu rezydencji stosownie do treści art. 14 ust. 1 Umowy z dnia 08 października 1974 r. zawartej miedzy Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.