Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.208.2017.2.PG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-29
Teza: Zwolnienie od podatku świadczonych usług.
Słowa kluczowe: kredyt; pośrednictwo-pośrednictwo finansowe; pożyczka; usługi; usługi-usługi finansowe; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia – brak daty sporządzenia (data wpływu 6 czerwca 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 18 sierpnia 2017 r. (data wpływu 22 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 18 sierpnia 2017 r. (data wpływu 22 sierpnia 2017 r.) o pełnomocnictwo oraz adres ePUAP.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka z o.o. („Wnioskodawca”, „Spółka”) jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca zajmuje się m.in. usługami na rzecz banków, domów maklerskich, czy innych podobnych instytucji (łącznie: „Zleceniodawca”).

Wnioskodawca ma lub będzie miał podpisane umowy ze Zleceniodawcami.

Umowy ze Zleceniodawcami zawierają węższy zakres świadczeń Zleceniodawcy w stosunku do faktycznych czynności.

Wnioskodawca w ramach świadczonych usług dla Zleceniodawców dokonuje następujących czynności:

*   poszukiwanie klientów dla Zleceniodawcy spełniających wymagania do udzielenia finansowania dłużnego (kredyt, obligacje, pożyczki różnego typu, gwarancje, akredytywy), założenia rachunków bankowych i/lub maklerskich,
*   umawianie spotkań dla przedstawicieli Zleceniodawcy,
*   prezentowanie potencjalnemu klientowi ofert przygotowanych przez Zleceniodawcę,
*   zbieranie danych finansowych oraz innej dokumentacji potrzebnej do przeprocesowania wniosku kredytowego dla potencjalnych klientów Zleceniodawcy,
*   wypełnienie lub weryfikacja wypełnienia wniosku kredytowego przeznaczonego dla Zleceniodawcy,
*   wstępna analiza zdolności kredytowej potencjalnych klientów Zleceniodawcy zgodnie ze standardami oczekiwanymi przez Zleceniodawcę.

Usługi dla domów maklerskich dotyczą pozyskiwania potencjalnych emitentów obligacji. Usługi dla pozostałych podmiotów w tym banków dotyczą pozyskiwania potencjalnych kredytobiorców, pożyczkobiorców, klientów na: gwarancje i poręczenia, akredytywy, obligacje, transakcje skarbowe w tym walutowe, rachunki bankowe w tym depozytowe.

Wynagrodzenie Wnioskodawcy uzależnione jest lub może być uzależnione od wartości przyjętych w umowie pomiędzy Zleceniodawcą a pozyskanym Klientem, np. może ono stanowić określony procent prowizji pobranej przez bank czy procent przychodu banku, albo kwotę stałą, czy też w przypadku domu maklerskiego może to być kwota stałego wynagrodzenia niezależna od rezultatu plus procent prowizji pobranej przez dom maklerski.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy usługi, o których mowa w stanie faktycznym, świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawców, o których mowa w stanie faktycznym, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług?
2.  Czy zwolnienie, o którym mowa w pyt. nr 1 przysługuje również w stanie prawnym od dnia 1 lipca 2017 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi wymienione w stanie faktycznym korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, w tym również w stanie prawnym po dniu 1 lipca 2017 r.

W art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, postanowiono że zwalnia się od podatku m.in.:

*   pkt 38 usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;
*   pkt 39 usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;
*   pkt 40 usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług,
*   pkt 41 usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r. poz. 94, z późn. zm.), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Z kolei art. 43 ust. 13 stanowi, że zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy o podatku od towarów i usług).

Jak podnosi się w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) „zwolnienie dotyczące usług finansowych nie jest uzależnione od tego, czy usługa jest wykonywana przez instytucję, która wstępuje w prawny związek z końcowym odbiorcą. Fakt, że dana transakcja jest wykonywana przez osobę trzecią, ale z punktu widzenia końcowego odbiorcy wydaje się być usługą wykonywaną przez bank, nie wyklucza objęcia jej zwolnieniem” (wyrok TSUE w sprawie C-2/95 pomiędzy Sparekassernes Datacenter (SDC) a Skatteministeriet (Dania)).

TSUE dopuszcza zatem aby usługa świadczona przez inny podmiot niż świadczący usługę finansową korzystał ze zwolnienia z VAT. Czego wyrazem są postanowienia ust. 13 art. 43 ustawy VAT.

TSUE w swoich orzeczeniach wskazywał że ze zwolnienia korzystają m.in. usługi pośrednictwa.

W wyroku w sprawie C-453/05 Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde, TSUE wyjaśnił że: „(\`(...)\`) pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.

Z kolei w interpretacji z dnia 30 sierpnia 2016 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPP1/4512-674/16-2/EK, wskazano że „zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, usługa pośrednictwa finansowego powinna stanowić:

*   usługę świadczoną na rzecz strony transakcji finansowej, za którą strona ta wypłaca wynagrodzenie,
*   z punktu widzenia nabywcy usługi finansowej usługi świadczone przez pośrednika powinny stanowić element usługi finansowej,
*   celem jest dążenie do zawarcia umowy (przy czym, pośrednik nie ma żadnego interesu co do treści umowy),
*   usługa pośrednictwa nie może mieć charakteru wyłącznie wykonywania czynności faktycznych związanych z umową (nie może to być np. wyłącznie udostępnianie informacji stronom transakcji finansowej)”.

Z powyższego wynika zatem że usługi świadczone przez Wnioskodawcę wypełniają definicję usług pośrednictwa. Są one bowiem świadczone na rzecz strony umowy transakcji finansowej, stanowią element usługi finansowej, a celem Wnioskodawcy jest zawarcie umowy ze Zleceniodawcą. Poza tym usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie polegają wyłącznie na przekazaniu informacji o Kliencie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy, zwolnieniem od podatku objęte są usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Z kolei na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy, zwalnia się od podatku usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r. poz. 94, z późn. zm.), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Powyższego przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

Z kolei w myśl art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Stosownie do art. 1 pkt 3 ustawy z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2016 r., poz. 2024), od dnia 1 lipca 2017 r. w art. 43 ustawy uchylony został ust. 13 i 14, natomiast ust. 15 tego artykułu otrzymał brzmienie:

„Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu”.

Powyższa zmiana prowadzi do usunięcia z regulacji dotyczących zwolnień od VAT, zwolnienia dla usług stanowiących element zwolnionej od podatku usługi finansowej lub ubezpieczeniowej, wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 7 oraz 37-41 ustawy, stanowiących odrębną całość oraz będących właściwymi i niezbędnymi do świadczenia usługi zwolnionej.

W tym miejscu zauważyć należy, że przepisy art. 43 ust. 1 pkt 7 i 37-41 miały na celu implementację do krajowego porządku prawnego przepisów art. 135 ust. 1 lit. a-f dyrektywy VAT, zgodnie z którymi zwolnieniu od tego podatku podlegają wymienione transakcje z dziedziny finansów i ubezpieczeń. Przepisy art. 43 ust. 13 i 14 nie mają wprawdzie bezpośredniego odpowiednika w przepisach dyrektywy VAT, stanowiły – jak pierwotnie uznano – odzwierciedlenie tez wynikających z orzecznictwa TSUE, odnoszącego się do kwestii możliwości zastosowania, w świetle przepisów ww. dyrektywy, zwolnienia dla części składowej usługi wykonywanej przez podmiot trzeci (np. wyroki w sprawach C-2/95 SDC, C-235/00 CSC, C-169/04 Abbey National, C-350/10 Nordea Pankki Suomi Oyj), co odniesiono także do usługi ubezpieczeń. Mając jednak na uwadze orzeczenie TSUE w sprawie C-40/15, gdzie TSUE orzekł o braku analogii transakcji ubezpieczeniowych z usługami finansowymi, oraz zawężającą wykładnię Trybunału w odniesieniu do części składowej usługi finansowej, zasadne stało się usunięcie ust. 13 i 14 w art. 43 ustawy.

Celem przedmiotowej zmiany jest ściślejsze odwzorowanie przepisów dyrektywy VAT dotyczących zakresu stosowania zwolnienia do usług finansowych i ubezpieczeniowych oraz orzecznictwa TSUE. Z uwagi na to, że interpretacja zgodna z orzecznictwem TSUE w zakresie usług finansowych może i powinna zostać wyprowadzona bezpośrednio z przepisów art. 43 ust 1 pkt 7 i 38-41, przepis art. 43 ust. 13 jest zbędny. Przy dokonywaniu interpretacji przepisów art. 43 ust. 1 pkt 7 i 38-41 ustawy uwzględnić należy orzecznictwo TSUE dotyczące usług finansowych (w tym usług stanowiących element usług finansowych). Ze zwolnienia będą nadal korzystać usługi stanowiące element usług finansowych wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7 i 38-41, jeżeli takie zwolnienie wynika z orzecznictwa TSUE.

Istotne w tym zakresie jest – co wskazano powyżej – orzeczenie TSUE, z dnia 5 czerwca 1997 r. w sprawie C-2/95 SDC (powołane również przez Wnioskodawcę).

W wyroku w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC) dotyczącym zwolnień przedmiotowych na gruncie wspólnego systemu VAT, TSUE wskazał cechy charakterystyczne usługi finansowej w kontekście ustalenia warunków stosowania zwolnienia dla konkretnych podtypów usług finansowych wymienionych w art. 13 (B) B(d) pkt 3 i 5 VI Dyrektywy (obecnie art. 135 ust. 1 lit. d i lit. f Dyrektywy 2006/112/WE). Sprawa dotyczyła usług świadczonych przez SDC (stowarzyszenie) przede wszystkim na rzecz banków oraz innych jednostek podłączonych do jego systemu informatycznego. SDC świadczyło usługi przetwarzania danych związanych z transakcjami prowadzonymi przez jego klientów, a także pewnych usług związanych ze sprawami administracyjnymi swoich członków. Trybunał orzekł, że ani sposób wykonywania usług, ani charakter prawny usługodawcy, ani nawet brak bezpośredniej umowy podmiotu wykonującego usługi z ostatecznym odbiorcą nie wykluczają zastosowania zwolnień, o których mowa w art. 13 (B) (D) pkt 3 i 5 VI Dyrektywy, pod warunkiem, że usługi świadczone przez dany podmiot są przez klienta Banku postrzegane jako element otrzymanej usługi finansowej.

Ponadto, aby świadczone usługi korzystały ze zwolnienia powinny stosownie do orzecznictwa TSUE dotyczyć specyficznych i istotnych elementów związanych z daną usługą finansową. Należy też wskazać, że TSUE w ww. orzeczeniu dodał, że „Sam fakt, że jakiś element jest niezbędny do zakończenia transakcji zwolnionej z podatku, nie daje podstaw do konkluzji, że usługa, którą dany element reprezentuje jest zwolniona”.

Podobne stanowisko zostało przedstawione przez Trybunał w orzeczeniu z dnia 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 CSC Financial Services Ltd. W wyroku tym TSUE stwierdził, że „obrót papierami wartościowymi polega na działaniach zmieniających sytuację prawną i finansową miedzy stronami i działania te są porównywalne do przypadków przeniesienia lub płatności. Dostawa zwykłej usługi technicznej lub administracyjnej, nie zmieniającej sytuacji prawnej lub finansowej nie wydaje się więc być objęta zwolnieniem ustalonym w art. 13 część B lit. d pkt 5 Szóstej dyrektywy.

(…) Wynika z tego więc, że usługi o charakterze administracyjnym nie zmieniające prawnej bądź finansowej pozycji stron nie są objęte zwolnieniem ustalonym w art. 13 część B lit. d pkt 5”.

Z analizy ww. orzeczeń wynika więc, że ze zwolnienia będą korzystać usługi stanowiące element usług finansowych, jeżeli:

*   z ogólnego punktu widzenia stanowią osobną całość,
*   obejmują funkcje charakterystyczne dla usługi zwolnionej,
*   świadczone usługi muszą pociągać za sobą zmiany w sytuacji prawnej i finansowej zainteresowanych podmiotów.

W orzeczeniu z dnia 26 maja 2016 r. w sprawie C-607/14 Bookit Ltd TSUE podkreślił, że transakcje zwolnione na podstawie art. 135 ust. 1 lit. d) dyrektywy VAT zostały zdefiniowane ze względu na charakter świadczonych usług, a nie ze względu na usługodawcę lub usługobiorcę. Zwolnienie nie jest zatem uzależnione od spełnienia wymogu, by transakcje były dokonywane przez określony rodzaj zakładu lub osoby prawnej, jeśli wchodzą one w zakres transakcji finansowych.

Trybunał orzekł, że „przelew jest transakcją polegającą na realizacji dyspozycji przekazania określonej sumy pieniędzy z jednego rachunku na drugi. Transakcja ta cechuje się w szczególności tym, że powoduje zmianę sytuacji prawnej i finansowej istniejącej z jednej strony między udzielającym dyspozycji a beneficjentem, a z drugiej strony między nimi a ich bankiem, w odpowiednim przypadku, między bankami. Ponadto transakcją powodującą tę zmianę jest sam przelew środków między kontami, niezależnie od jego kauzy (…).

(…) brzmienie art. 135 ust. 1 lit. d) dyrektywy VAT nie wyklucza co do zasady, aby transakcja przelewu składała się z różnych odrębnych usług, które stanowią wówczas »transakcje dotyczące« przelewów w rozumieniu tego przepisu (…). Jakkolwiek nie można wykluczyć, że omawiane zwolnienie może obejmować usługi niebędące w swej istocie przelewami, to jednak zwolnienie to może dotyczyć jedynie transakcji tworzących odrębną całość, ocenianą w sposób ogólny, których skutkiem jest pełnienie jedynie szczególnych i istotnych funkcji takich przelewów (zob. podobnie wyrok z dnia 5 czerwca 1997 r., SDC, C-2/95 EU:C:1997:278, pkt 66 68)”.

Zdaniem TSUE z powyższego wynika, że „aby można było zaklasyfikować świadczone usługi jako transakcje dotyczące przelewów w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. d) dyrektywy VAT, muszą tworzyć odrębną całość, ocenianą w sposób ogólny, której skutkiem jest pełnienie szczególnych i istotnych funkcji przelewu i która w konsekwencji skutkuje przeniesieniem środków pieniężnych i powoduje zmiany prawne i finansowe. W tym względzie należy odróżnić usługę zwolnioną z podatku w rozumieniu dyrektywy VAT od wykonania zwykłego świadczenia rzeczowego lub technicznego. Istotne jest w szczególności, aby w tym celu zbadać zakres odpowiedzialności usługodawcy, a zwłaszcza to, czy odpowiedzialność ta ograniczona jest do aspektów technicznych, czy też obejmuje specyficzne i istotne elementy transakcji (zob. podobnie: wyrok z dnia 5 czerwca 1997 r., SDC, C-2/95, z dnia 28 lipca 2011 r. Nordea Pankki Suomi, C-350/10)”.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca zajmuje się m.in. usługami na rzecz banków, domów maklerskich, czy innych podobnych instytucji. Wnioskodawca w ramach świadczonych usług dla Zleceniodawców dokonuje następujących czynności: poszukiwanie klientów dla Zleceniodawcy spełniających wymagania do udzielenia finansowania dłużnego (kredyt, obligacje, pożyczki różnego typu, gwarancje, akredytywy), założenia rachunków bankowych i/lub maklerskich; umawianie spotkań dla przedstawicieli Zleceniodawcy; prezentowanie potencjalnemu klientowi ofert przygotowanych przez Zleceniodawcę; zbieranie danych finansowych oraz innej dokumentacji potrzebnej do przeprocesowania wniosku kredytowego dla potencjalnych klientów Zleceniodawcy; wypełnienie lub weryfikacja wypełnienia wniosku kredytowego przeznaczonego do Zleceniodawcy; wstępna analiza zdolności kredytowej potencjalnych klientów Zleceniodawcy zgodnie ze standardami oczekiwanymi przez Zleceniodawcę.

Usługi dla domów maklerskich dotyczą pozyskiwania potencjalnych emitentów obligacji. Usługi dla pozostałych podmiotów w tym banków dotyczą pozyskiwania potencjalnych kredytobiorców, pożyczkobiorców, klientów na: gwarancje i poręczenia, akredytywy, obligacje, transakcje skarbowe w tym walutowe, rachunki bankowe w tym depozytowe. Wynagrodzenie Wnioskodawcy uzależnione jest lub może być uzależnione od wartości przyjętych w umowie pomiędzy Zleceniodawcą a pozyskanym klientem. Np. może ono stanowić określony procent prowizji pobranej przez bank czy procent przychodu banku, albo kwotę stałą, czy też w przypadku domu maklerskiego może to być kwota stałego wynagrodzenia niezależna od rezultatu plus procent prowizji pobranej przez dom maklerski.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące tego, czy usługi świadczone przez niego na rzecz Zleceniodawców korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy zauważyć, że w celu dokonania prawidłowej kwalifikacji czynności objętych zakresem zadanych pytań pod kątem określenia skutków podatkowych, rozważenia wymaga kwestia tzw. świadczeń złożonych.

I tak, zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą TSUE, całe świadczenie złożone podlega takim regulacjom opodatkowania VAT, w tym w zakresie stosowania właściwej stawki VAT, jakie dotyczą świadczenia głównego. Oznacza to, że opodatkowanie świadczeń pomocniczych, składających się na świadczenie złożone, podlega takim samym zasadom opodatkowania, jakim podlega świadczenie główne.

Pogląd taki został ukształtowany w orzeczeniu TSUE w sprawie C-349/96, w którym TSUE stwierdził, że „Z jedną usługą mamy do czynienia zwłaszcza wtedy, gdy jeden lub kilka elementów należy uznać za usługę główną, a jeden lub kilka elementów za usługi pomocnicze, objęte tym samym reżimem podatkowym, co usługa główna” (podobnie w orzeczeniu w sprawie C-41/04).

Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast, czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element usługi złożonej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej usługi głównej.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi złożonej.

Zatem świadczenie złożone ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru, ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej) niezależnie opodatkowane świadczenia.

Ponadto przedmiotowe czynności (procesy) będą skutkować doprowadzeniem do realizacji czynności określonych w opisie sprawy, co pozwala je postrzegać jako niezbędne dla realizacji usług finansowych. Jednakże analiza przepisów określających zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług musi być przedmiotem ścisłej interpretacji. Zatem sama okoliczność, że czynności (usługi) te będą niezbędne do realizacji usług finansowych, nie pozwala stwierdzić, że wskazane przez Wnioskodawcę usługi będą podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Wykonywane przez Wnioskodawcę czynności jakkolwiek związane z usługami finansowymi, same w sobie jednak takimi usługami nie będą. Wnioskodawca nie będzie uczestniczyć w sposób szczególny i istotny w zmianach prawnych i finansowych konkretyzujących przeniesienie własności środków pieniężnych i pozwalających, zgodnie z orzecznictwem TSUE, uznać je za transakcje dotyczące płatności, przelewów czy udzielania kredytów zwolnionych z podatku VAT.

Z uwagi na powołane przepisy, jak również przedstawioną powyżej analizę wprowadzanych zmian od dnia 1 lipca 2017 r. w ustawie o podatku od towarów i usług, w celu ustalenia, czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi będą korzystać ze zwolnienia od podatku, uwzględnić należy orzecznictwo TSUE dotyczące usług finansowych.

Mając na uwadze ww. przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawca wykonując przedmiotowe czynności określone w opisie sprawy nie będzie dokonywać bezpośrednio świadczenia usług w zakresie transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy, nie będzie obciążać, ani nie będzie uznawać sam bezpośrednio danych rachunków, nie będzie dokonywać na nich zapisów ani nawet nie będzie zlecać takiego obciążenia lub uznania. Zainteresowany nie będzie także udzielać kredytów ani pożyczek pieniężnych, ani poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 38-39 ustawy. Będzie wykonywać jedynie środki techniczne i administracyjne umożliwiające pozyskiwanie nowych klientów dla banków, domów maklerskich.

Ponadto z przedstawionych okoliczności sprawy nie wynika, aby Wnioskodawca świadcząc ww. usługi, będzie przyjmował odpowiedzialność, w odniesieniu do realizacji przekształceń prawnych i finansowych, cechującą istnienie transakcji przelewu, płatności bądź udzielania kredytu zwolnionych z podatku VAT.

Natomiast usługi, o których mowa we wniosku, mieszczą się w pojęciu usług pośrednictwa w świadczeniu usług wymienionych art. 43 ust. 1 pkt 38-41 ustawy. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku języka polskiego PWN, przez pośrednictwo rozumie się „działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron, kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych oraz umożliwianie kontaktu uczestnikom rynku pracy”. Zatem pośrednictwo obejmuje czynności dokonywane w imieniu oraz na rzecz innego podmiotu gospodarczego, w wyniku których dochodzi od zawarcia transakcji między tym przedsiębiorcą a podmiotem trzecim.

Pogląd taki potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie sygn. C-453/05 Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde, w której TSUE stwierdził, że „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy”.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje zająć się pośrednictwem finansowym polegającym na świadczeniu usług dla Zleceniodawców, w ramach tych usług dokonywałby on następujących czynności: poszukiwanie klientów dla Zleceniodawcy spełniających wymagania do udzielenia finansowania dłużnego (kredyt, obligacje, pożyczki różnego typu, gwarancje, akredytywy), założenia rachunków bankowych i/lub maklerskich; umawianie spotkań dla przedstawicieli zleceniodawcy, prezentowanie potencjalnemu klientowi ofert przygotowanych przez zleceniodawcę, zbieranie danych finansowych oraz innej dokumentacji potrzebnej do przeprocesowania wniosku kredytowego dla potencjalnych klientów Zleceniodawcy, wypełnienie lub weryfikacja wypełnienia wniosku kredytowego przeznaczonego do Zleceniodawcy, a także wstępna analiza zdolności kredytowej potencjalnych klientów zleceniodawcy zgodnie ze standardami oczekiwanymi przez Zleceniodawcę.

Należy zauważyć, żeby uznać daną działalność za pośrednictwo konieczne jest aby pośrednik wykonał przynajmniej niektóre z czynności:

*   wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia umowy,
*   uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę,
*   prowadzenie negocjacji polegających na jednoznacznie określonym akcie mediacji,
*   nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron.

Nie oznacza to, że pośrednik nie może wykonywać dodatkowych czynności, jednakże aby czynności te można było zaliczyć do czynności pośredniczących konieczne jest, aby wywoływały skutek lub miały na celu wywołanie skutku dla wszystkich stron transakcji, innymi słowy konieczne jest, aby skutek tych czynności znalazł odzwierciedlenie w zawartej umowie pomiędzy stronami.

Z uwagi na powołane przepisy prawa, orzecznictwo TSUE w kontekście przedstawionych okoliczności sprawy, stwierdzić należy, że świadczone przez Spółkę usługi spełniają definicję usług pośrednictwa w świadczeniu usług finansowych, określonych w art. 43 ust. 1 pkt 38-41 ustawy. Efektem działań podejmowanych przez Wnioskodawcę jest doprowadzenie do skojarzenia klienta z bankiem lub inną instytucją finansową w celu zawarcia umowy kredytowej, pożyczkowej, itp. uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę. Opisane usługi nie mają wyłącznie charakteru wykonywania czynności administracyjnych związanych z umową. Spółka otrzyma wynagrodzenie po podpisaniu danej umowy.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę przedstawione w opisie sprawy, będą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, w oparciu o przepisy art. 43 ust. 1 pkt 38-41 ustawy, bowiem będą stanowić usługi pośrednictwa.

Reasumując, odpowiadając na zadane pytania należy wskazać, że:

1.  usługi, o których mowa w stanie faktycznym, świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawców, o których mowa w stanie faktycznym, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług;
2.  zwolnienie, o którym mowa w pyt. nr 1 przysługuje również w stanie prawnym od dnia 1 lipca 2017 r.

Oceniając stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki podatkowoprawne tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.