Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.488.2022.2.MS2
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-13
Teza: Dotyczy możliwości zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do wydatków poniesionych na nabycie dwóch działek.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; działki; nieruchomości; sprzedaż
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 25

**Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

· prawidłowe – w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia wynikającego z treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stosunku do wydatków poniesionych zakup działki numer 1,

· nieprawidłowe – w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia wynikającego z treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stosunku do wydatków poniesionych na zakup działki numer 2.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

9 maja 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 9 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do wydatków poniesionych na nabycie dwóch działek.

Uzupełniła go Pani pismem z 10 lipca 2022 r (data wpływu 10 lipca 2022 r.)

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Jest Pani współwłaścicielem nieruchomości gruntowej zapisanej w akcie darowizn przez Babcię w maju 2017 roku. Nie upłynęło 5 lat podatkowych od czasu przekazania działki. Postanowiła Pani wraz z bratem sprzedać nieruchomość, żeby zakupić inną nieruchomość na cele mieszkaniowe. Z uwagi na to, że Pani małżonek pochodzi z (\`(...)\`), chciała Pani w zamian zakupić dwie działki. Jedną pod (\`(...)\`)., drugą pod (\`(...)\`).

Planuje Pani sprzedaż nieruchomości gruntowej w drugiej połowie 2022 roku.

Planowana przez Panią sprzedaż nieruchomości gruntowej nie nastąpi w warunkach wykonania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dwie działki zamierza Pani nabyć w pierwszej połowie 2023 roku. Środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości gruntowej przeznaczy Pani na zakup tych dwóch działek nie później niż w terminie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie tej nieruchomości.

Na pierwszej działce zamierza Pani rozpocząć budowę domu realizując ją w pierwszej kolejności z oszczędności, które Pani posiada. Gdy oszczędności się wyczerpią zamierza Pani sprzedać działkę numer 2, żeby dokończyć budowę domu na działce numer 1.

Na działce numer 1 zamierza Pani wybudować dom jednorodzinny. Działka numer 2 będzie sprzedana w późniejszym terminie, a pieniądze przeznaczone na budowę domu jednorodzinnego na działce nr 1.

Dom jednorodzinny, który zamierza Pani wybudować na działce nr 1 będzie służyć realizacji własnych celów mieszkaniowych. Własne cele mieszkaniowe zamierza Pani realizować poprzez zamieszkanie w wybudowanym domu. W Pani interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje celów mieszkaniowych.

**Pytania**

1\. Czy kupując 2 działki na cele mieszkaniowe jest Pani zwolniona z podatku dochodowego zgodnie z ustawą o podatku dochodowym art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz art. 21 ust. 25?

2\. Czy jeśli za parę lat plany z mężem się zmienią i postanowi Pani sprzedać 1 z działek, będzie musiała Pani odprowadzić podatek dochodowy?

**Pani stanowisko w sprawie**

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e ww. ustawy są zwolnione od podatku dochodowego.

Ma to zastosowanie do sytuacji, w której dochód ze sprzedaży nieruchomości gruntowej zostanie przeznaczony na własne cele mieszkaniowe. Do takich celów można zaliczyć zakup dwóch działek budowlanych, budowę domu jednorodzinnego na działce pierwszej oraz sprzedaż działki drugiej w późniejszym terminie i przeznaczenie środków ze sprzedaży działki drugiej na dokończenie budowy domu jednorodzinnego przeznaczonego na własne cele mieszkaniowe na działce pierwszej.

Planowana sprzedaż obecnie posiadanej nieruchomości to druga połowa roku 2022. Planowany zakup dwóch działek budowlanych to pierwsza połowa roku 2023. Rozpoczęcie budowy domu jednorodzinnego na pierwszej działce: pierwsza połowa roku 2024. Sprzedaż działki numer 2 w celu sfinalizowania budowy domu jednorodzinnego: druga połowa roku 2024.

### Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest:

· prawidłowe – w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia wynikającego z treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stosunku do wydatków poniesionych zakup działki numer 1,

· nieprawidłowe – w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia wynikającego z treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stosunku do wydatków poniesionych na zakup działki numer 2.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) ‑ przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, a kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pani współwłaścicielem nieruchomości gruntowej zapisanej w akcie darowizn przez Babcię w maju 2017 roku. Postanowiła Pani wraz z bratem sprzedać nieruchomość, żeby zakupić inną nieruchomość na cele mieszkaniowe. Sprzedaży ww. nieruchomości ma Pani zamiar dokonać w drugiej połowie 2022 roku. W zamian chce Pani w pierwszej połowie 2023 roku zakupić dwie działki. Jedną pod (\`(...)\`), drugą pod (\`(...)\`). Na pierwszej działce zamierza Pani rozpocząć budowę domu realizując ją w pierwszej kolejności z oszczędności, które Pani posiada. Gdy oszczędności się wyczerpią zamierza Pani sprzedać działkę numer 2, żeby dokończyć budowę domu na działce numer 1. Dom jednorodzinny, który zamierza Pani wybudować na działce nr 1 będzie służyć realizacji własnych celów mieszkaniowych. Własne cele mieszkaniowe zamierza Pani realizować poprzez zamieszkanie w wybudowanym domu.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych.

Pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Jak wskazano wyżej, moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

W myśl art. 155 § 1 oraz § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.):

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

W myśl art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Podstawowym elementem umowy darowizny, niezbędnym do uznania, że dane świadczenie jest darowizną, jest jej nieodpłatność. Świadczenie jest nieodpłatne wówczas, gdy otrzymujący świadczenie nie świadczy nic w zamian, ani też nie zobowiązuje się do innego świadczenia w przyszłości. Przy czym to świadczenie drugiej strony nie musi mieć charakteru majątkowego, może być np. korzyścią osobistą. Jedynym celem, jaki leży u podstaw darowizny, jest chęć przysporzenia majątkowego na rzecz drugiej strony.

Planowana w 2022 r. sprzedaż opisanej we wniosku nieruchomości nabytej w 2017 r. będzie stanowiła dla Pani źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl natomiast art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

a) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

b) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym, w myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6c ww. ustawy:

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W myśl art. 22 ust. 6e ww. ustawy:

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że co do zasady dochód osiągnięty przez Panią z planowanego odpłatnego zbycia nieruchomości w 2022 r. podlegał będzie opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach wynikających z art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Od powyższej reguły w art. 21 ust. 1 pkt 131 cyt. ustawy ustawodawca ustanowił pod pewnymi warunkami wyjątek. Zgodnie bowiem z tym przepisem:

Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego uprawniają do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1) wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

2) wydatki poniesione na:

a) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,

b) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,

c) spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b

\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Powzięła Pani wątpliwość, czy przeznaczając pieniądze ze sprzedaży nieruchomości gruntowej nabytej w darowiźnie na zakup 2 działek na cele mieszkaniowe, będzie Pani zwolniona z podatku dochodowego zgodnie z ustawą o podatku dochodowym art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz art. 21 ust. 25.

W tym miejscu należy jednoznacznie wskazać, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie.

Zaznaczyć również należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stosunku do dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw jest fakt wydatkowania środków z ich odpłatnego zbycia – nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiła sprzedaż – wyłącznie na enumeratywnie (wyczerpująco) wskazane w ustawie cele mieszkaniowe.

Należy podkreślić, że przedmiotowe zwolnienie jest regulacją, która nie ma na celu zwalniać każdego wydatkowania środków. Samo poniesienie przez podatnika wydatku nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Ponadto należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy jednym z takich celów jest:

Nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego.

Celem mieszkaniowym niewątpliwie jest przeznaczenie środków ze sprzedaży nieruchomości na nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego. Przy czym zaznaczyć należy, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy nie ogranicza ilościowo możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego przy sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych. Możliwe jest zatem skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia z tytułu poniesienia (w ustawowym terminie) więcej niż jednego wydatku na własne cele mieszkaniowe pod warunkiem, że będą to cele określone w art. 21 ust. 25 ustawy. Tym samym możliwe jest skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia z tytułu poniesienia (w ustawowym terminie) wydatków na nabycie dwóch działek pod warunkiem jednak, że każdy z tych wydatków będzie wydatkiem na „własne cele mieszkaniowe” podatnika. Ważne zatem, aby podatnik był w stanie wykazać, że każda ze sfinansowanych inwestycji zaspokaja lub będzie zaspokajać jego własne potrzeby mieszkaniowe.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże bowiem skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia – w warunkach określonych w ustawie – uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych dochodu wyłącznie na własne cele wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Realizacja własnych celów mieszkaniowych jest podstawową przesłanką dopuszczającą w ogóle przedmiotowe prawo do zwolnienia, a kryterium przeznaczenia środków „na własne cele mieszkaniowe” jest spełnione wówczas, gdy zostaną one przeznaczone na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych podatnika, a nie np. w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych innych osób, w celach inwestycyjnych lub rekreacyjnych.

Z wniosku wynika, że zamierza Pani wprawdzie nabyć dwie działki, z czego na działce nr 1 zamierza Pani rozpocząć budowę domu realizując ją w pierwszej kolejności z oszczędności, które Pani posiada, a gdy oszczędności się wyczerpią zamierza Pani sprzedać działkę numer 2, żeby dokończyć budowę domu na działce numer 1. Pani zamiarem nie jest zatem budowa dwóch domów mieszkalnych dla własnych celów mieszkaniowych tylko jeden. Zatem jedna z dwóch działek (działka nr 2), nabytych ze środków przypadających Pani ze sprzedaży nieruchomości otrzymanej w darowiźnie, nie będzie służyła realizacji Pani własnych celów mieszkaniowych, gdyż tak jak Pani wskazała, zamierza Pani ją sprzedać.

Biorąc powyższe pod uwagę nie można potwierdzić, że w związku z nabyciem dwóch działek, ze środków ze sprzedaży nieruchomości nabytej w darowiźnie, przysługuje Pani zwolnienie, bowiem powyższe okoliczności bezwzględnie świadczą o tym, że nie ma Pani zamiaru na każdej z działek realizować własnych celów mieszkaniowych, bo z góry Pani zastrzega, że budować będzie tylko jeden dom na działce numer 1, a działka numer 2 będzie na sprzedaż. Zakup działki numer 2 stanowił będzie zatem tymczasowe ulokowanie środków, które zamierza Pani odzyskać sprzedając później tę działkę. Tego rodzaju postępowanie nie jest zgodne z ideą i celem zwolnienia.

Po pierwsze należy przypomnieć, że wydatkowanie pieniędzy na zakup działki budowlanej to realizacja przesłanki z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast budowa budynku mieszkalnego to lit. d) tego przepisu. Wydatkując środki ze sprzedaży nieruchomości na zakup działek może się zatem Pani spodziewać, że weryfikacja prawidłowości Pani postępowania dotyczyć będzie zakupu każdej z działek, a nie tego, co zrobi Pani z pieniędzmi z późniejszej sprzedaży jednej z działek.

Skoro zatem tylko jedna z działek (działka numer 1) będzie kupiona z zamiarem budowy na niej domu jednorodzinnego, w którym będzie Pani realizowała własne cele mieszkaniowe, tj. będzie Pani w nim mieszkać, a działka numer 2 z zamiarem odsprzedaży, to nie budzi wątpliwości, że w tej konkretnej sprawie zwolnienie będzie przysługiwało tylko w odniesieniu do działki numer 1, pod warunkiem, że przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości otrzymanej w darowiźnie zostanie wydatkowany nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie tej nieruchomości.

W tej części Pani stanowisko jest prawidłowe.

Natomiast zakup działki numer 2 nie spełnia warunków wydatkowania środków ze sprzedaży nieruchomości nabytej w darowiźnie na „własne cele mieszkaniowe”.

Co do zasady nabycie dwóch działek nie wyklucza prawa do zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bo przywołany przepis nie ogranicza ilościowo możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego przy sprzedaży nieruchomości. Warunkiem jest jednak aby każdy z zakupów służył własnym celom mieszkaniowym podatnika, a nie np. celom inwestycyjnym. Skoro jednak już w momencie nabycia działek wie Pani, że na jednej z działek, tj. na działce nr 1 zamierza Pani wybudować dom jednorodzinny, a działkę numer 2 zamierza Pani sprzedać, to nie sposób uznać, że nabycie obu działek nastąpi w celu realizacji Pani „własnych celów mieszkaniowych”. Powyższa okoliczność wprost świadczy o tym, że jedna z zakupionych działek nie zostanie nabyta na własne cele mieszkaniowe, a w celu późniejszej sprzedaży. Skoro tak, to takie wydatkowanie środków nie może korzystać ze zwolnienia.

Skoro ma Pani zamiar sprzedać działkę numer 2 kupioną ze środków ze sprzedaży nieruchomości otrzymanej w darowiźnie przed upływem 5-letniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to pamiętać Pani musi, że taka sprzedaż będzie kolejnym źródłem przychodu, z którego dochód będzie podlegał opodatkowaniu. Budowa domu jednorodzinnego ze środków ze sprzedaży działki numer 2 nie może być więc podstawą dla zwolnienia z opodatkowania przychodów ze sprzedaży nieruchomości nabytej w darowiźnie.

Sposób wydatkowania środków ze sprzedaży działki numer 2 będzie istotny dla ewentualnego zwolnienia z opodatkowania tych konkretnie środków, a nie środków ze sprzedaży nieruchomości, którą otrzymała Pani wraz z bratem w 2017 r.

W tej części Pani stanowisko jest nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego który Pani przedstawiła stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).