Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-567/14/BD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-10-15
Teza: Czy stypendium, które Wnioskodawca otrzyma od Szwedzkiego Instytutu podlega opodatkowaniu od osób fizycznych w Polsce?
Słowa kluczowe: stypendia; Szwecja; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 lipca 2014 r. (data wpływu do Biura – 7 lipca 2014 r.), uzupełnionym 30 września 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania stypendium otrzymanego w związku z prowadzeniem badań naukowych na terytorium Szwecji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 lipca 2014 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania stypendium otrzymanego w związku z prowadzeniem badań naukowych na terytorium Szwecji.

Z uwagi na braki formalne wniosku, w piśmie z 16 września 2014 r. znak: IBPB II/1/415-567/14/BD wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 30 września 2014 r.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca będąc pracownikiem dydaktycznym (starszy wykładowca) na Uniwersytecie X w Polsce, jako nauczyciel akademicki otrzymał stypendium podoktorskie (postdoc) ufundowane przez S. I. (Instytut \`(...)\`), w ramach programu (…).

Środki posłużą Wnioskodawcy do realizacji projektu badawczego „(…)”, który Wnioskodawca będzie realizował w Instytucie Studiów Europejskich (Centre\`(...)\`) na Uniwersytecie Y w Szwecji przez okres 6 miesięcy, tj. od 1 września 2014 r. do 28 lutego 2015 r. W czasie realizacji tego przedsięwzięcia Wnioskodawca będzie przebywał w Szwecji. W tym czasie otrzyma on 6 miesięcznych stypendiów w wysokości 18 000 SEK. Cała kwota wynosić będzie 108.000 SEK. Wnioskodawca zaznaczył, że przedmiotowe stypendium nie podlega opodatkowaniu w Szwecji.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

*   Stypendium (umowa stypendialna) wiąże Wnioskodawcę i S. I.. Umowa ta przewiduje sześciomiesięczny pobyt badawczy Wnioskodawcy na Uniwersytecie Y w Szwecji.
*   S. I. dokonała wyboru kandydatur spośród nadesłanych do tej instytucji projektów badawczych.
*   Instytucją wypłacającą stypendium jest S. I..
*   W czasie pobytu w Szwecji, Wnioskodawca będzie nadal pracownikiem dydaktycznym Uniwersytetu X na terytorium Polski, a jego zatrudnienie w tej instytucji nie ustanie.
*   Realizacja projektu na Uniwersytecie Y w Szwecji nie odbywa się w ramach umowy o pracę zawartej między Wnioskodawcą a Uniwersytetem X na terytorium Polski.
*   Realizując projekt badawczy na Uniwersytecie Y w Szwecji, Wnioskodawca będzie wykonywał działalność naukową.
*   Działalność badawcza Wnioskodawcy realizowana w Szwecji będzie wykonywana w placówce, jaką jest Centre\`(...)\` na Uniwersytecie Y w Szwecji.
*   Nieopodatkowanie przedmiotowego stypendium w Szwecji wynika z uregulowań wewnętrznych obowiązujących w tym kraju.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy stypendium, które Wnioskodawca otrzyma od S. I. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy, S. I. jest instytucją publiczną, której stypendia są wolne od opodatkowania w Szwecji, wobec powyższego w Polsce stypendium to również nie jest opodatkowane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 3 ust. 1a cyt. ustawy stanowi, iż za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Stosownie do przepisu art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz jego uzupełnienia wynika, iż Wnioskodawca będąc pracownikiem dydaktycznym na Uniwersytecie X w Polsce, jako nauczyciel akademicki otrzymał stypendium podoktorskie (postdoc) ufundowane przez S. I. (Instytut \`(...)\`), w ramach programu (…). Otrzymane środki posłużą Wnioskodawcy do realizacji projektu badawczego „(…)”, który Wnioskodawca będzie realizował w Instytucie Studiów Europejskich na Uniwersytecie Y w Szwecji przez okres 6 miesięcy, tj. od 1 września 2014 r. do 28 lutego 2015 r. W czasie realizacji tego przedsięwzięcia Wnioskodawca będzie przebywał w Szwecji. W tym czasie otrzyma on 6 miesięcznych stypendiów w wysokości 18 000 SEK. Stypendium będzie otrzymywał na podstawie umowy stypendialnej wiążącej Wnioskodawcę i S. I.. Umowa ta przewiduje sześciomiesięczny pobyt badawczy Wnioskodawcy na Uniwersytecie Y w Szwecji. S. I. dokonała wyboru kandydatur spośród nadesłanych do tej instytucji projektów badawczych. Instytucją wypłacającą stypendium jest S. I.. W czasie pobytu w Szwecji, Wnioskodawca będzie nadal pracownikiem dydaktycznym Uniwersytetu X na terytorium Polski, a jego zatrudnienie w tej instytucji nie ustanie. Realizacja projektu na Uniwersytecie Y w Szwecji nie odbywa się w ramach umowy o pracę zawartej między Wnioskodawcą a Uniwersytetem X na terytorium Polski. Realizując projekt badawczy na Uniwersytecie Y w Szwecji, Wnioskodawca będzie wykonywał działalność naukową. Działalność badawcza Wnioskodawcy realizowana w Szwecji będzie wykonywana w placówce, jaką jest Centre\`(...)\` na Uniwersytecie Y w Szwecji. Otrzymane stypendium nie podlega opodatkowaniu w Szwecji; wynika to z uregulowań wewnętrznych obowiązujących w tym kraju.

Jako, że projekt badawczy (działalność naukową) Wnioskodawca będzie wykonywał na terytorium Szwecji, otrzyma z tego tytułu stypendium wypłacone i sfinansowane przez \`(...)\`. Instytut, to w przedmiotowej sprawie należy przywołać przepisy konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Sztokholmie 19 listopada 2004 r. (Dz.U. z 2006 r., Nr 26, poz. 193).

W myśl art. 14 ust. 1 konwencji polsko-szwedzkiej dochody, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywania wolnego zawodu albo innej działalności o samodzielnym charakterze, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że osoba ta posiada stałą placówką w drugim Umawiającym się Państwie w celu wykonywania swej działalności. Jeżeli posiada ona taką stałą placówkę, wówczas dochód może być opodatkowany w drugim Państwie, jednak tylko w takim zakresie, w jakim może być przypisany tej stałej placówce.

Określenie „wolny zawód” obejmuje w szczególności samodzielnie wykonywaną działalność naukową, literacką, artystyczną, wychowawczą lub oświatową, jak również samodzielnie wykonywaną działalność lekarzy, prawników, inżynierów, architektów, dentystów oraz księgowych – ust. 2 art. 14 ww. konwencji.

Zatem dochody z wolnych zawodów lub innej działalności o samodzielnym charakterze wykonywanych w drugim państwie (tj. Szwecji) podlegają opodatkowaniu tylko w kraju miejsca zamieszkania (tj. Polsce), jeżeli osoba nie posiada w drugim państwie stałej placówki. Dochody te mogą też podlegać opodatkowaniu w państwie źródła, tj. w Szwecji – jeżeli osoba ta posiada stałą placówkę w drugim umawiającym się państwie czyli w Szwecji.

Ww. konwencja nie definiuje pojęcia „stałej placówki”, tj. nie wskazuje co należy przez to pojęcie rozumieć. Jedynie artykuł 5 przedmiotowej konwencji wskazuje, iż określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Zgodnie z komentarzem do art. 5 Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku (OECD) należy rozumieć, iż aby osoba posiadała placówkę na terytorium drugiego państwa muszą zostać spełnione następujące elementy, tj.:

*   istnienie placówki, czyli określonego miejsca wykonywania usługi (np. gabinet, biuro),
*   placówka musi mieć charakter stały, tzn. musi być utworzona w określonym miejscu z pewnym stopniem trwałości,
*   osoba musi prowadzić działalność za pomocą tej stałej placówki.

Postanowienia art. 5 ww. komentarza zwracają również uwagę na kryterium czasu jaki musi istnieć stała placówka w danym państwie. Praktyka państw członkowskich nie jest jednolita, jeżeli chodzi o kryterium czasu istnienia stałej placówki, wskazuje się jednak, że zwykle nie uważa się, iż zakład istnieje, jeżeli działalność była wykonywana w państwie za pośrednictwem stałej placówki utrzymywanej krócej niż sześć miesięcy z uwzględnieniem wyjątków, tj. m.in. o ile działalność nie ma charakteru powtarzalnego.

Określenie „placówka” obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności. Nie ma przy tym znaczenia czy osoba, która użytkuje dane pomieszczenie czy też środki jest ich właścicielem czy też jedynie z nich korzysta (dysponuje nimi) przy wykonywaniu swojej działalności.

Zatem biorąc pod uwagę uregulowania prawne, przy tak przedstawionym stanie faktycznym, należy przyjąć, iż Wnioskodawca, z którym Instytut \`(...)\` zawarł umowę stypendialną na sześciomiesięczny pobyt i realizację działalności badawczej, posiada w Szwecji stałą placówkę, którą jest Centre\`(...)\` na Uniwersytecie Y w Szwecji. Miejsce wykonywania przez Wnioskodawcę działalności badawczej będzie bowiem ściśle określone; czynności będą wykonywane w określonym geograficznie miejscu. Spełnione zostanie również kryterium czasowe jakie jest niezbędne do uznania, iż ww. działalność wykonywana jest za pośrednictwem stałej placówki, gdyż umowa stypendialna między Wnioskodawcą a Instytutem \`(...)\` została zawarta na okres 6 miesięcy, tj. od 1 września 2014 r. do 28 lutego 2015 r., czyli pełne 6 miesięcy.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż stypendium otrzymywane przez Wnioskodawcę ze Szwecji za pośrednictwem Instytutu \`(...)\` podlega opodatkowaniu zgodnie z treścią art. 14 ust. 1 konwencji.

Użyty w art. 14 ust. 1 ww. konwencji, zwrot „może być opodatkowany w drugim Państwie” oznacza brak wyłączności do opodatkowania tego dochodu przez państwo, z którego stypendium jest wypłacane.

Zatem dochód osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce z tytułu otrzymanego stypendium ze Szwecji może być opodatkowany zarówno w Szwecji, jak i w państwie zamieszkania, tj. w Polsce.

Jednocześnie, w Polsce – w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu – należy zastosować określoną w art. 22 cyt. konwencji metodę zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu (tzw. metodę wyłączenia z progresją).

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. konwencji, w Polsce, podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób:

1.  Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który stosownie do postanowień niniejszej konwencji podlega opodatkowaniu w Szwecji, to Polska z uwzględnieniem postanowień punktu (b), wyłączy taki dochód od opodatkowania. Polska, przy obliczaniu podatku należnego od pozostałego dochodu tej osoby, może zastosować stawkę podatku, jaka byłaby właściwa, gdyby wyłączony dochód nie był wyłączony.
2.  Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga części dochodu, które zgodnie z postanowieniami artykułów 10 i 12 mogą być opodatkowane w Szwecji, Polska zezwoli na obliczenie od podatku tej osoby sumy równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu w Szwecji. Jednakże takie obliczenie nie może przekroczyć tej części podatku obliczonej przed dokonaniem odliczenia, która odpowiada tej części dochodu osiągniętego w Szwecji.

Z treści przywołanych przepisów wynika, że jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania może być opodatkowany w Szwecji, to Polska wyłączy taki dochód z opodatkowania, ale może przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu takiej osoby stosować stopę podatkową, która byłaby zastosowana w razie, gdyby zwolniona część dochodu lub majątku nie podlegała takiemu zwolnieniu.

Przywołana powyżej zasada opodatkowania ma odzwierciedlenie w art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych – podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Wnioskodawca we wniosku zawarł informację, że otrzymane stypendium nie podlega opodatkowaniu w Szwecji, gdyż wynika to z uregulowań wewnętrznych obowiązujących w tym kraju. W związku z tym dodać należy, że postanowienia konwencji w żaden sposób nie uzależniają stosowania metody wyłączenia z progresją od opodatkowania tego dochodu/czy też jego zwolnienia według zasad uregulowanych w ustawodawstwie tego państwa. To z wewnętrznego ustawodawstwa Szwecji będzie wynikał ewentualny obowiązek opodatkowania. Zatem, dochód uzyskany przez Wnioskodawcę w postaci stypendium będzie zwolniony z opodatkowania w Polsce, jednakże tylko do takiej wysokości, w jakiej może on być przypisany tej stałej placówce w Szwecji.

Reasumując, należy stwierdzić, iż stypendium otrzymane przez Wnioskodawcę ze Szwecji podlega opodatkowaniu, na zasadach określonych w art. 14 ust. 1 konwencji polsko-szwedzkiej, tj. w Szwecji i w Polsce. Jednocześnie w Polsce przy obliczeniu podatku należy zastosować określoną w art. 22 ust. 1 lit. a) ww. konwencji, w związku z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzw. metodę wyłączenia z progresją.

Powyższe oznacza, że dochód ze stypendium uzyskany przez Wnioskodawcę w Szwecji jest zwolniony od opodatkowania w Polsce, jednak dochód ten powinien zostać uwzględniony dla potrzeby obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W związku z dołączonym do wniosku plikiem dokumentów należy zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.