Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.574.2023.1.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-03
Teza: Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych.
Słowa kluczowe: dieta; koszt-koszty uzyskania przychodów; podróż
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23-ust. 1-pkt 52

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 7 sierpnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 26 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Prowadzi Pan działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej w zakresie transportu drogowego towarów (PKD 49.41.Z). Jako współwłaściciel spółki cywilnej (udziały 50 na 50) wykonuje Pan usługi transportowe samodzielnie, czyli jest Pan i współwłaścicielem i kierowcą wykonującym zlecenia transportowe pojazdem ciężarowym DMC powyżej 3,5 t.

Wyjazdy te są podróżami służbowymi na terenie Unii Europejskiej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Zalicza Pan do kosztów uzyskania przychodu wartość diet z tytułu własnych podróży służbowych w wysokości nieprzekraczającej diet przysługujących pracownikom tzw. budżetówki. Diety naliczane są na podstawie prowadzonej ewidencji dla każdego wyjazdu i każdego ze wspólników z określonymi datami i godzinami rozpoczęcia wyjazdu, przekroczenia poszczególnych granic oraz zakończenia wyjazdu.

Przez wyjazd służbowy rozumie Pan wyjazd w celu realizacji przyjętego zlecenia na wykonanie danej usługi transportowej.

Pana problem pojawił się w lutym 2022 roku, kiedy to zaczął obowiązywać nowy przepis (art. 21b w ustawie o czasie pracy kierowców obowiązujący od 2 lutego 2022 r. na mocy ustawy z 26 stycznia 2022 r.) znoszący wysokość diet dla kierowców delegowanych i rozliczania ich, zgodnie z pakietem mobilności wg płacy minimalnej obowiązującej w danym kraju pobytu. W związku z tym, jako kierowca i jednocześnie współwłaściciel, nie podlega Pan pod obowiązujące nowe przepisy płacy dla kierowców, a wciąż wykonuje Pan klasyczne wyjazdy służbowe, ponosząc każdorazowo koszty.

Po przeczytaniu interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 marca 2022 r. nr 0115-KDIT3.4011.178.2022.1.AD, jak również innej podobnej sprawy, do której odniósł się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 4 lipca 2022 r. nr 0114-KDIP3-2.4011.549.2022.1.MT, a także z dnia 19.08.2022 r. indywidualnej interpretacji nr 0113-KDIPT2-1.4011.525.2022.2.ID zwraca się Pan z prośbą o indywidualną interpretację w stosunku do Pana osoby i prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej.

Informuje Pan również, że posiada Pan nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spółkę cywilną prowadzi Pan od marca 2020 r. Podróże służbowe odbywa Pan regularnie i związane są wyłącznie z wykonywaną przez Pana działalnością gospodarczą. Podróże służbowe służą bezpośrednio osiągnięciu przychodów. Towar przewożą wspólnicy (czyli Pan ze wspólnikiem), ponosząc przy tym określone koszty, natomiast uzyskany przychód to opłacona faktura przez klienta za dostarczony towar.

Wysokość diet określa Pan na podstawie rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 29 stycznia 2013 r. Diety naliczane są na podstawie prowadzonej ewidencji dla każdego wyjazdu z określonymi datami i godzinami rozpoczęcia wyjazdu, przekraczania poszczególnych granic oraz zakończenia wyjazdu, w części nieprzekraczającej wysokości diet przysługujących pracownikom, określonych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 29 stycznia 2013 r. Celem wyjazdów służbowych jest transport i dostarczenie towarów do klienta, a więc ma to bezpośredni związek z osiągnięciem przychodu.

Wydatki rozliczane do tej pory jako koszty uzyskania przychodu z tytułu podróży służbowych obliczane są przez zewnętrzną firmę na podstawie analizy czasu pracy i danych pobranych z karty tachografu cyfrowego.

### Pytanie

Czy jako współwłaściciel firmy spółki cywilnej prowadzący działalność gospodarczą, świadczący osobiście usługi transportowe na rzecz innego podmiotu, ma Pan prawo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów wartość diet z tytułu podróży służbowych w części nieprzekraczającej wartości diet przysługujących pracownikom, biorąc pod uwagę zmiany w odrębnych przepisach, tj. dodanie art. 21b w ustawie o czasie pracy kierowców obowiązującego od 2 lutego 2022 r. na mocy ustawy z 26 stycznia 2022 r. o zmianie ustawy o transporcie drogowym, ustawy o czasie pracy kierowców oraz niektórych innych ustaw?

### Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie – opierając się na interpretacji indywidualnej z 19 sierpnia 2022 r. nr 0113-KDIPT2-1.4011.525.2022.2.ID – uważa Pan, że ma Pan prawo uwzględnić w Pana kosztach uzyskania przychodu wydatki z tytułu diet za czas przebywania w podróży służbowej, gdzie świadczy Pan usługi w międzynarodowym transporcie drogowym, ponieważ podróże te bezpośrednio związane są z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą w formie spółki cywilnej.

Na taką klasyfikację na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych nie ma wpływu dodanie – na podstawie art. 2 pkt 3 ustawy o zmianie ustawy o transporcie drogowym, ustawy o czasie pracy kierowców oraz niektórych innych ustaw – do ustawy o czasie pracy kierowców – art. 21b, zgodnie z którym kierowca wykonujący zadanie służbowe w ramach międzynarodowych przewozów drogowych nie jest w podróży służbowej w rozumieniu art. 775 § 1 Kodeksu pracy, gdyż odnosi się on jedynie do pracowników zatrudnionych na stanowisku kierowcy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Oznacza to, że zaliczenie wydatków do kosztów podatkowych jest możliwe, jeżeli zostaną spełnione kryteria wynikające z wyżej wymienionego przepisu.

Regulacje prawne dotyczące zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą zawarte zostały w art. 23 ust. 1 pkt 52 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących - w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Odrębnymi przepisami, o których mowa w tej regulacji, jest rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 167).

Podkreślam jednak odmienny charakter regulacji w przypadku pracownika i osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. Pracownikowi cel podróży służbowej określa pracodawca w poleceniu odbycia podróży służbowej, natomiast w odniesieniu do przedsiębiorcy istotnym kryterium dla uznania wyjazdu za podróż służbową winno być ustalenie, czy wyjazd ma bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wskazuję zatem, że odesłanie art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do pojęcia pracownika może mieć zastosowanie jedynie w kontekście ograniczenia wysokości diety z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą, nie natomiast samej zasady dopuszczalności zastosowania tego przepisu do wymienionych w nim podmiotów.

Z powyższej regulacji prawnej wynika konieczność wyłączenia z kosztów podatkowych wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą, ale tylko w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom. Oznacza to, że osobom tym przysługuje prawo uwzględniania w kosztach uzyskania przychodów wartości diet za czas podróży służbowych w ramach określonego limitu, tj. do wysokości diet przysługujących pracownikom.

Powołane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmując swoją dyspozycją sytuację odbywania podróży służbowych przez osoby prowadzące działalność gospodarczą, nie przewidują do tej kategorii podatników żadnych wyłączeń o charakterze przedmiotowym lub podmiotowym, dlatego nieuprawnione jest różnicowanie osób prowadzących działalność gospodarczą według rodzaju tej działalności.

W szczególności przepisy te nie przewidują żadnych ograniczeń kręgu osób uprawnionych ze względu na rodzaj lub miejsce wykonywania czynności w ramach działalności gospodarczej ani też nie rozróżniają wyjazdu służbowego w celu zawarcia umowy o świadczenie usług, dokonania zakupu środka trwałego, czy świadczenia usług w wykonaniu zawartej umowy.

Jednocześnie podkreślam, że problematyka dotycząca podróży służbowych, odbywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, znalazła odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Orzecznictwo ukształtowało w tym zakresie jednolitą linię rozstrzygnięć, wskazując, że nie znajduje uzasadnienia stanowisko, że jedynie podróże mające na celu czynności incydentalne spełniają wymogi podróży służbowych, natomiast realizowanie zasadniczego przedmiotu działalności nie wchodzi w zakres podróży służbowych.

W orzecznictwie przyjmuje się ponadto, że podróżą służbową jest również realizowanie przedmiotu działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę poza stałym miejscem działalności.

Dlatego stwierdzam, że przedsiębiorca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość diet z tytułu podróży służbowych, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, do wysokości określonej w odrębnych przepisach.

Na powyższe nie ma wpływu dodanie – na podstawie art. 2 pkt 3 ustawy z dnia 26 stycznia 2022 r. o zmianie ustawy o transporcie drogowym, ustawy o czasie pracy kierowców oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2022 poz. 209) – do ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o czasie pracy kierowców (Dz. U. z 2022 r. poz. 1473) art. 21b, zgodnie z którym:

Kierowca wykonujący zadania służbowe w ramach międzynarodowych przewozów drogowych nie jest w podróży służbowej w rozumieniu art. 775 § 1 ustawy z 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy.

Przepis ten bowiem nie dotyczy przedsiębiorców prowadzących osobiście działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych, lecz pracowników zatrudnionych na stanowisku kierowcy.

**Reasumując – jeżeli wydatki z tytułu diet za czas przebywania Pana w podróży służbowej spełniają przesłanki zawarte w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej, to ma Pan prawo – jako wspólnik spółki cywilnej świadczący osobiście usługi transportowe na rzecz innych podmiotów – zaliczyć poniesione z tego tytułu wydatki do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, jednak wyłącznie w części nieprzekraczającej wysokości diet przysługujących pracownikom, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, tj. w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji stwierdzam, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).