Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-248/14/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-06-11
Teza: możliwość zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości otrzymanego w formie zaliczki?
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; kredyt-spłata kredytu; umowa-umowa przedwstępna; zaliczka
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku który otrzymano 11 marca 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości otrzymanego w formie zaliczki przed zawarciem umowy sprzedaży (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 marca 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości otrzymanego w formie zaliczki przed zawarciem umowy sprzedaży.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca w październiku 2009 r. zaciągnął kredyt na zakup działki budowlanej w kwocie 20.000 zł, którą również kupił w październiku 2009 r. Następnie w grudniu 2009 r. zakupił część materiałów na budowę domu i od 2010 r. rozpoczął budowę domu mieszkalnego. Budowę domu prowadził do 2012 r. W 2013 r. z powodu braku pieniędzy postanowił sprzedać działkę z rozpoczętą budową domu. Aktem notarialnym została sporządzona przedwstępna umowa sprzedaży. W wyniku zawartej umowy kupujący zapłacili zaliczkę w kwocie 13.000 zł, którą to kwotę Wnioskodawca przeznaczył na spłatę kredytu zaciągniętego w 2009 r., który był zabezpieczony hipoteką zakupionej działki. Następnie została zawarta umowa sprzedaży, w wyniku której kupujący nabyli działkę wraz z rozpoczętą budową.

Wnioskodawca złożył zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (PIT 39). W zeznaniu tym waloryzuje koszty budowy domu mieszkalnego i nabycia działki o wskaźniki inflacyjne z komunikatów GUS ogłaszanych w Monitorze Polskim.

Wnioskodawca traktuje kwotę 13.000 zł, którą przeznaczył na spłatę kredytu jako przeznaczoną na cele mieszkaniowe i w związku z tym w odpowiedniej proporcji wyliczonej na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odliczył ją od dochodu ogółem jako dochód zwolniony od opodatkowania.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy kwota zapłacona przez kupujących po zawarciu przedwstępnej umowy sprzedaży i przeznaczona przez Wnioskodawcę na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup działki stanowi kwotę dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwota przeznaczona na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup działki może stanowić kwotę dochodu zwolnionego w wysokości, która odpowiada iloczynowi dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Od momentu otrzymania środków ze sprzedaży do spłaty kredytu nie minęły 2 lata. Kwota kredytu nie przekroczyła wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości otrzymanego w formie zaliczki przed zawarciem umowy sprzedaży Ocena stanowiska w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie waloryzacji kosztu nabycia działki i budowy domu została dokonana w odrębnej interpretacji.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) źródłem przychodu jest – z zastrzeżeniem ust. 2 – odpłatne zbycie m. in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 2009 r. Wnioskodawca zaciągnął kredyt na zakup działki budowlanej, którą również kupił w 2009 r. Następnie na tej działce rozpoczął budowę domu. W 2013 r. Wnioskodawca postanowił sprzedać działkę z rozpoczętą budową. Sprzedaż nieruchomości została poprzedzona umową przedwstępną, na mocy której kupujący zapłacili zaliczkę w kwocie 13.000 zł. Wnioskodawca otrzymaną zaliczkę przeznaczył na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup zbywanej działki.

Skoro nabycie działki miało miejsce w 2009 r., to dokonując oceny skutków prawnych przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. Ustawą z dnia 6 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania – zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Do wydatków można przykładowo zaliczyć koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, wynagrodzenie dla biura pośrednictwa obrotu nieruchomościami, koszty ogłoszeń w prasie itp., o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Koszt nabycia, co do zasady określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena jaką zapłaci nabywca zbywcy za nieruchomość, którą zamierza sprzedać, niezależnie od tego czy zakup nieruchomości był sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy.

Ponadto kosztem nabycia mogą być koszty notarialne, czyli wydatki związane ze sporządzeniem aktu notarialnego związanego z nabyciem nieruchomości, w tym również wydatek na zapłatę podatku od czynności cywilnoprawnych.

Podsumowując, opodatkowaniu podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz kosztami uzyskania tego przychodu (art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 30 e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Natomiast przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że – wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/ P

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód ze sprzedaży.

Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na własne cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,

2.wydatki poniesione na:

1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

\-w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Ustawodawca w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie sprecyzował warunki, od spełnienia których uzależnione jest prawo podatnika do skorzystania z ulgi podatkowej. Istotny jest bowiem zapis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, z którego wynika, że zwolnienie może obejmować jedynie ten przychód z odpłatnego zbycia, który będzie wydatkowany począwszy od dnia odpłatnego zbycia. To oznacza, że dla obliczenia dochodu zwolnionego z opodatkowania uwzględnione mogą być jedynie wydatki poniesione najwcześniej w dniu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw. Zwrot „począwszy od” wyraża w swoim znaczeniu pierwszy moment od jakiego można dokonać określonych czynności lub podjąć określone działanie. W powyższym przepisie ograniczeniem nie jest zatem moment uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, ograniczeniem jest moment wydatkowania tego przychodu. Ustawodawca jednoznacznie wprowadził do treści przepisu zapis, że zwolnienie obejmuje przychód z odpłatnego zbycia wydatkowany począwszy od dnia odpłatnego zbycia. To oznacza, że nie jest istotny moment otrzymania przychodu z odpłatnego zbycia, istotnie jest aby był wydatkowany nie wcześniej niż rozpoczynając od dnia odpłatnego zbycia, zgodnie z treścią tego przepisu.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca wydatkował otrzymaną zaliczkę w kwocie 13.000 zł na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup zbywanej działki przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży. Powyższą zaliczkę Wnioskodawca otrzymał z tytułu zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że umowa przedwstępna jest instytucją prawa zobowiązań służącą stronom, które dążą do zawarcia określonej umowy, ale z różnych powodów nie chcą lub nie mogą jej zawrzeć, a pragną zapewnić sobie jej zawarcie w przyszłości. Można powiedzieć, że umowa przedwstępna tworzy swoisty mechanizm obligacyjny i organizuje tym samym proces zawierania umowy.

Jednakże zgodnie z normami prawa cywilnego ani umowa przedwstępna, ani wpłata zaliczki, zadatku czy przedpłaty nie przenosi własności nieruchomości. Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014r. poz. 121), a art. 158 Kodeksu cywilnego określa wyraźnie formę tej czynności prawnej.

Zgodnie z art. 158 Kodeksu cywilnego umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości. Stosownie zaś do przepisu art. 389 Kodeksu cywilnego umowa, przez którą jedna ze stron lub obie strony zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowy przedwstępnej), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej oraz termin, w ciągu którego ma być ona zawarta.

Rozpatrując kwestię umowy przedwstępnej na gruncie prawa podatkowego zauważyć należy, że cytowany wcześniej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, posługuje się terminem „zbycie”. Zatem aby wywołać skutek prawnopodatkowy z tego tytułu musi nastąpić przeniesienie prawa własności np. sprzedaż nieruchomości. Samo zawarcie umowy przedwstępnej nie powoduje skutków podatkowych, gdyż w tej sytuacji nie możemy mówić o przeniesieniu własności nieruchomości, a jedynie o zobowiązaniu do takiego przeniesienia w określonym terminie. Umowa przedwstępna jest więc niejako przyrzeczeniem dokonania sprzedaży, która nastąpi dopiero w momencie zawarcia umowy sprzedaży, przenoszącej własność nieruchomości. Innymi słowy zawarcie umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości nie jest odpłatnym zbyciem tej nieruchomości, gdyż umowa przedwstępna nie powoduje skutku przeniesienia prawa własności.

Należy jeszcze raz podkreślić, że podstawową okolicznością decydującą o stosowaniu powyższych zwolnień jest wyłącznie przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe począwszy od dnia odpłatnego zbycia nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Przy czym początkiem terminu, od jakiego można ponosić wydatki uwzględnione do obliczenia dochodu zwolnionego zgodnie z wcześniejszymi wyjaśnieniami jest - co wynika wprost z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy - dzień odpłatnego zbycia, czyli dzień w którym zastała zawarta przez Wnioskodawcę właściwa umowa sprzedaży.

Powyższe oznacza, że kwota przychodu wydatkowana na spłatę kredytu przed datą odpłatnego zbycia nieruchomości nie będzie mogła być uwzględniona do obliczenia dochodu zwolnionego. Co istotne, nie wynika to z faktu, że organ podatkowy nie uznaje zaliczki na poczet sprzedaży za przychód z odpłatnego zbycia. Zaliczka na poczet sprzedaży, której otrzymanie zostało właściwie udokumentowane i wynika z przedwstępnej umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego jest przychodem z odpłatnego zbycia ale zbycia, które nastąpiło w dniu zawarcia definitywnej umowy sprzedaży. Z treści art. 21 ust.1 pkt 131 ustawy jasno wynika, że wydatkami na cele mieszkaniowe są wyłącznie przychody z odpłatnego zbycia wydatkowane począwszy od dnia odpłatnego zbycia. W przepisie tym liczy się tylko data sprzedaży, bo tylko dzień zawarcia umowy sprzedaży przenoszącej własność nieruchomości jest dniem odpłatnego zbycia, o jakim mowa w tym przepisie. Z wniosku wynika, że Wnioskodawca zaliczkę którą otrzymał na poczet zawartej umowy sprzedaży przeznaczył na spłatę kredytu, a następnie zawarł umowę sprzedaży. Oznacza to, że Wnioskodawca wydatkował zaliczkę na spłatę kredytu zanim dokonał odpłatnego zbycia nieruchomości a tylko dzień zawarcia umowy sprzedaży przenoszącej własność jest dniem odpłatnego zbycia. Jednym z warunków skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest termin wydatkowania przychodu nie później niż w okresie 2 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Termin wydatkowania przychodu przez Wnioskodawcę nie został spełniony. Wydatkowanie przychodu z zaliczki przed datą opłatnego zbycia nie uprawnia zatem Wnioskodawcy do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Początkiem terminu, o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od jakiego Wnioskodawca mógł ponosić wydatki uwzględnione do obliczenia dochodu zwolnionego jest wyłącznie dzień odpłatnego zbycia czyli dzień, w którym została zawarta umowa sprzedaży nieruchomości a nie moment otrzymania środków w formie zaliczki, którą Wnioskodawca otrzymał na poczet zawartej przedwstępnej umowy sprzedaży.

Wyjaśnić także należy Wnioskodawcy, że poza zachowaniem terminu wydatkowania przychodu

warunkiem do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy jest również cel wydatkowania uzyskanego przychodu.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w art. ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ustawy). Innymi słowy, przepis ten zapobiega sytuacji, kiedy podatnik dwukrotnie odliczałby ten sam wydatek – raz jako poniesiony np. na zakup działki, za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu, który finansowałby ten właśnie zakup. W przepisie tym ustanowiono zatem zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków. Spłata zaciągniętego kredytu na nabycie sprzedanej nieruchomości (działki) nie stanowi celu mieszkaniowego. Koszty nabycia sprzedanej nieruchomości (działki) stanowią bowiem koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia co oznacza, że podlegają odliczeniu od przychodu z odpłatnego zbycia przy obliczaniu uzyskanego ze sprzedaży dochodu. Skoro zatem w ramach obliczenia dochodu ze sprzedaży nieruchomości może zostać uwzględniony koszt nabycia działki o jakim mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli cena nabycia sfinansowana kredytem to obowiązuje ustawowy zakaz traktowania spłaty kredytu zaciągniętego na nabycie jako wydatku na własne cele mieszkaniowe. Uwzględnienie kredytu jako wydatku poniesionego na cel mieszkaniowy oznaczałoby, że podatnik odliczałaby dwukrotnie te same wydatki, a tego zabrania wprost art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dla ustawodawcy bez znaczenia pozostaje sposób pozyskania kapitału na pokrycie ceny zakupu. Ustawodawca wprowadził natomiast jednoznaczny zakaz traktowania jako objętego zwolnieniem wydatku na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie nieruchomości w sytuacji, gdy ten wydatek na nabycie podlega uwzględnieniu jako koszt przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości otrzymanego w formie zaliczki i wydatkowanego przed datą odpłatnego zbycia nieruchomości należało uznać za nieprawidłowe bowiem wydatkowanie przychodu z zaliczki po zawarciu umowy przedwstępnej sprzedaży a przed datą odpłatnego zbycia czyli przed datą zawarcia umowy sprzedaży nie uprawnia Wnioskodawcy do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy. Ponadto nawet w sytuacji wydatkowania otrzymanej kwoty począwszy od dnia sprzedaży na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie sprzedawanej działki Wnioskodawca nie mógłby skorzystać ze zwolnienia gdyż przepisy prawa nie dopuszczają możliwości zwolnienia z podatku spłaty kredytu skoro kosztem uzyskania przychodu jest cena sfinansowana tym kredytem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) – w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.