Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-679/15-2/IŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-29
Teza: Opodatkowanie tzw. „hipotetycznych” różnic kursowych związanych z wykupem obligacji (wyemitowanych i wykupionych w EUR w Czechach).
Słowa kluczowe: Czechy; emisja; obligacje; opodatkowanie-unikanie podwójnego opodatkowania; różnica-różnice kursowe; waluta-kurs walut; waluta-waluta obca
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2015 r. (data wpływu 3 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania tzw. „hipotetycznych” różnic kursowych związanych z wykupem obligacji (wyemitowanych i wykupionych w EUR w Czechach) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania tzw. „hipotetycznych” różnic kursowych związanych z wykupem obligacji (wyemitowanych i wykupionych w EUR w Czechach).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

*   Wnioskodawca, a.s. (dalej: Spółka, Fundusz lub Wnioskodawca) jest zamkniętym funduszem inwestycyjnym utworzonym na podstawie prawa czeskiego, prowadzącym działalność inwestycyjną w formie odpowiadającej polskiej spółce akcyjnej (akciová společnost).

*   Spółka działając w formie czeskiej spółki kapitałowej posiada osobowość prawną (tj. może być podmiotem praw i obowiązków) oraz pełną zdolność do czynności prawnych (tj. może uczestniczyć w obrocie cywilno-prawnym dokonując czynności prawnych poprzez składanie wiążących oświadczeń woli).

*   Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, polegającą głównie na inwestowaniu w nieruchomości oraz zarządzaniu nimi. Spółka nabyła w Polsce nieruchomości, których powierzchnie biurowe i komercyjne są wynajmowane za wynagrodzeniem.

*   Zgodnie z otrzymaną przez Wnioskodawcę interpretacją przepisów prawa podatkowego z dnia 16 stycznia 2015 r. o sygn. IPPB5/423-1004/14-4/PS, Spółka nie posiada na terenie Polski zakładu przedsiębiorcy zagranicznego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym ód osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.; dalej: ustawa o PDOP). Spółka rozpoznaje dla celów podatkowych w Polsce przychody i koszty związane z działalnością polegającą na wynajmie powierzchni biurowej i komercyjnej w posiadanych na terytorium Polski nieruchomościach.

*   Wnioskodawca dokonał emisji obligacji denominowanych w euro (EUR) z terminem zapadalności 26 listopada 2034 r. o łącznej wartości 45.000.000 EUR (dalej: Obligacje). Emisja obligacji nastąpiła na mocy dwóch umów podpisanych w dniu 21 listopada 2014 r.

*   Zgodnie z umową zawartą z obligatariuszem, wykup obligacji oraz wypłaty odsetek będą miały miejsce 2 razy w roku tj. odpowiednio 26 maja oraz 26 listopada każdego roku. Płatności będą dokonywane w euro (EUR) z rachunku bankowego Spółki w Czechach.

*   Wykup Obligacji oraz spłata odsetek nastąpiły z rachunku Spółki prowadzonego w Czechach w walucie euro (EUR).

*   W związku z tym, że Spółka rozpoznaje w Polsce dla celów podatkowych dochody uzyskiwane z nieruchomości położonych w Polsce, odsetki od Obligacji przeznaczonych na nabycie tych nieruchomości także były rozpoznawane jako koszty uzyskania przychodów w Polsce.

*   Spółka stosuje tzw. podatkową metodę rozpoznawania różnic kursowych zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP dla celów ustalania dochodu związanego z nieruchomościami położonymi w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka posiadająca siedzibę działalności gospodarczej w Czechach powinna alokować do Polski dla celów podatkowych różnice kursowe związane z wykupem Obligacji w euro (EUR) z czeskiego konta bankowego Spółki prowadzonego w walucie euro (EUR) pomimo faktu, że na poziomie Spółki nie wyceniono różnic kursowych EUR/PLN?

Zdaniem Wnioskodawcy;

Spółka stoi na stanowisku, że nie powinna alokować do Polski dla celów podatkowych różnic kursowych związanych z wykupem Obligacji, których emisja została dokonana w euro (EUR) z czeskiego konta bankowego prowadzonego w walucie euro (EUR). Jako że nie doszło do wyceny euro (EUR) do złotówki (PLN), a różnice te nie powstały na gruncie przepisów ustawy o PDOP na poziomie jednostki macierzystej, w związku z czym nie istnieje kategoria, którą można by alokować dla celu rozliczenia podatku w Polsce.

W myśl art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym ód osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.; dalej: ustawa o PDOP), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Polski siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają w Polsce. Powyższą regulację stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawartych przez Polskę. Z uwagi na miejsce położenia siedziby Spółki, w analizowanym przypadku będzie to umowa z dnia 13 września 2011 r. zawarta pomiędzy Rzeczpospolita Polską a Republika Czeską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobieganiu uchylania się od opodatkowaniaw zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2012 r., poz. 991; dalej: Umowa PL-CZ).

Zgodnie art. 6 ust. 1 Umowy PL-CZ dochód osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Czechach z majątku nieruchomego (włączając dochód z gospodarstwa rolnego lub leśnego) położonego w Polsce może być opodatkowany w Polsce. Przepis ten stosuje się do dochodu osiągniętego z bezpośredniego użytkowania, dzierżawy lub innego rodzaju użytkowania majątku nieruchomego, co wynika z ust. 3 powyższego artykułu. Zgodnie zaś z art. 6 ust. 4 Umowy PL-CZ, postanowienia ustępów 1 i 3 stosuje się również do dochodu z majątku nieruchomego przedsiębiorstwa.

Stosując się do powyższej regulacji, Spółka rozpoznaje dla celów podatkowych w Polsce przychody i koszty związane z wynajmem nieruchomości komercyjnych. Zgodnie z wykładnią przywołanej w art. 6 Umowy PL-CZ regulacji oraz stanowiskiem doktryny, zasada położenia majątku nieruchomego ma pierwszeństwo nad zasadami opodatkowania wynikającymi z art. 7 umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, tj. nad zasadą miejsca położenia zakładu. Poza tym, zgodnie z otrzymaną przez Wnioskodawcę interpretacją przepisów prawa podatkowego z dnia 16 stycznia 2015 r. o sygn. IPPB5/423-1004/14-4/PS, Spółka nie posiada na terenie Polski zakładu przedsiębiorcy zagranicznego w rozumieniu ustawy o PDOP, tak więc „wszelkie dochody uzyskane przez Spółkę z majątku nieruchomego położonego w Polsce, podlegać będą opodatkowaniu w Polsce - zgodnie z art. 6 umowy polsko - czeskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania”. Tym samym, do opodatkowania dochodów z majątku nieruchomego położonego w Polsce uzyskiwanych przez Spółkę należy stosować zasady wynikające z art. 6 umowy PL-CZ, a nie zasady określone w art. 7 umowy PL-CZ dotyczące zysków przedsiębiorstw. Tak więc Spółka na mocy art. 6 Umowy PL-CZ rozpoznaje dla celów podatkowych w Polsce przychody i koszty mające swoje źródło w majątku nieruchomym położonym w Polsce.

Przechodząc do kwestii rozpoznania ewentualnych różnic kursowych dla celów podatkowych w Polsce, Spółka wskazuje, że zgodnie z art. 15a ust. 1 ustawy o PDOP różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3. W przypadku wykupu obligacji, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli ich wartość w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości wyemitowanych obligacji w dniu ich wykupu, przeliczonych według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (art. 15a ust. 2 pkt 3 ustawy o PDOP). Natomiast ujemne różnice kursowe powstają, jeśli wartość wyemitowanych obligacji w walucie obcej w dniu ich otrzymania jest niższa od wartości wyemitowanych obligacji w dniu ich spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, co wynika z art. 15a ust. 3 pkt 3 ustawy o PDOP.

Spółka dokonała emisji obligacji z terminem zapadalności 26 listopada 2034 r. o łącznej wartości 45.000.000 euro (EUR), głównie w celu sfinansowania nabycia nieruchomości w Polsce. W przypadku nabycia obligacji, obligatariusz wpłaca emitentowi określoną kwotę pieniężną, emitent zaś staje się dłużnikiem obligatariusza i jest zobowiązany do zwrotu wartości nominalnej obligacji wraz z kwotą odsetek. W ocenie Spółki, różnice kursowe, które hipotetycznie mogłyby powstać w związku z wykupem Obligacji, gdyby te były emitowane w Polsce a nie w Czechach, nie powinny być przez Spółkę rozpoznawane dla celów podatkowych w Polsce. Biorąc pod uwagę, że Obligacje w euro (EUR) nabyły podmioty mające siedzibę poza terytorium Polski, a podmiotem dokonującym wykupu Obligacji wyrażonych w euro (EUR) jest Spółka mająca również siedzibę w Czechach, należy uznać, że nie doszło do powstania żadnych różnic kursowych indeksowanych do złotówki w związku z wykupem Obligacji na poziomie Spółki. W stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku, różnice kursowe nie wystąpiły z uwagi na fakt, że wykup Obligacji został dokonany i jest spłacany w tej samej walucie, tj. euro (EUR), z rachunku prowadzonego w euro (EUR) - poza Polską.

Mając na uwadze powyższe, z uwagi na fakt, że w związku z wykupem Obligacji nie powstały na poziomie Spółki żadne różnice kursowe indeksowane do złotówki, w ocenie Spółki jako bezprzedmiotową należy traktować kwestię ewentualnej alokacji różnic kursowych do Polski (tj. rozpoznania dla celów podatkowych w Polsce). Próba wykazania różnic kursowych na wykupie Obligacji dla celów podatkowych w Polsce miałaby w ocenie Wnioskodawcy charakter sztuczny, ponieważ musiałaby zostać oparta na wykreowanej strukturze zakładającej na pewnym etapie przewalutowanie lub konieczność wyceny na poziomie czeskim Obligacji z EUR na PLN - co w opisanej sytuacji nie miało miejsca. Zgodnie z powyższym nie doszło do wyceny euro (EUR) do złotówki (PLN), tak więc nie jest uzasadnione alokowanie czegoś, co nie powstało. W szczególności za nieprawidłową należałoby ocenić próbę rozliczenia przez Spółkę ujemnych różnic kursowych w Polsce. Próba wykazania dla celów podatkowych w Polsce kosztów uzyskania przychodu z tytułu ujemnych różnic kursowych związanych ze spłatą Obligacji miałoby charakter sztuczny, bowiem kwalifikacji jako koszty podatkowe mogą podlegać jedynie definitywnie poniesione wydatki, a Spółka z tytułu wykupu Obligacji udzielonej w walucie EUR nie poniosła żadnego (w tym też definitywnego) uszczerbku, więc de facto nie może dokonywać alokacji tego kosztu do Polski. Analogicznie należałoby oceniać próbę rozliczenia dla celów podatkowych w Polsce dodatnich różnic kursowych mogących powstać w związku z wykupem Obligacji.

Uznanie bowiem możliwości alokacji tego rodzaju wirtualnych różnic kursowych oznaczałoby możliwość wywierania wpływu na wynik podatkowy wykazywany w Polsce poprzez sztuczne wyliczanie różnic kursowych, których ekonomicznego kosztu/ewentualnie przysporzenia podatnik de facto nigdy nie poniósł, jako że transakcje dokonywane przez Spółkę nie były wyceniane do PLN.

Spółka zaznacza, że w podobnym stanie faktycznym w interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 5 listopada 2014 r. o sygn. IPPB5/423-751/14-2/IŚ, Minister Finansów potwierdził stanowisko podatnika, że spółka „nie powinna alokować do Polski dla celów podatkowych hipotetycznych różnic kursowych związanych ze spłatą pożyczki udzielonej w euro (EUR) z austriackiego konta bankowego prowadzonego w walucie euro (EUR), jako że różnice te nie powstały na poziomie jednostki macierzystej, w związku z czym nie istnieje kategoria, którą można by alokować dla celu rozliczenia podatku w Polsce”.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy alokacji do Polski dla celów podatkowych nie powinny podlegać różnice kursowe związane z wykupem Obligacji przez Spółkę. W związku z wykupem przez Spółkę, posiadającą siedzibę działalności gospodarczej w Czechach, Obligacji wyemitowanej i wykupowanej w euro (EUR) za pośrednictwem czeskiego rachunku bankowego Spółki prowadzonego w euro (EUR), na poziomie Spółki nie doszło do powstania różnic kursowych w stosunku do PLN, tj. wykup Obligacji nie skutkował żadnym uszczupleniem/zwiększeniem majątku Spółki, które mogłoby zostać alokowane do Polski. Tym samym, w przedmiotowej sprawie nie znajdą zastosowania art. 15a ust. 1 i następne ustawy o PDOP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.