Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.423.2023.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-09-01
Teza: Dotyczy braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji.
Słowa kluczowe: drogi; odliczenia-brak prawa do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Wyłączenie stosowania obniżenia podatku - brak prawa do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

1 sierpnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji pt. „(…)”.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Miasto i Gmina (…) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Miasto i Gmina jako organ władzy publicznej, zgodnie z ustawą z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.) wykonuje zadania nałożone na nią przepisami prawa.

Miasto i Gmina wykonuje zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym. Dodatkowo w myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania Miasta i Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zadaniami własnymi Miasta i Gminy jest zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, m.in. w sprawach dróg gminnych, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

Miasto i Gmina realizuje inwestycję pt.: „(…)”. Celem operacji jest wspieranie lokalnego rozwoju na obszarach wiejskich, natomiast realizacja przedsięwzięcia przyczyni się do poprawy stanu infrastruktury drogowej na terenie Miasta i Gminy (…).

Wyżej wymieniona inwestycja obejmuje następujące prace budowlane:

*   przebudowa drogi gminnej ul. (…),
*   przebudowa drogi gminnej ul. (…),
*   przebudowa drogi gminnej ul. (…),
*   przebudowa drogi gminnej ul. (…),
*   budowa drogi ulica bez nazwy (…),
*   budowa drogi ulica bez nazwy (…),
*   przebudowa drogi gminnej ul. (…),
*   przebudowa drogi gminnej ul. (…),
*   przebudowa drogi gminnej ul. (…).

Termin realizacji inwestycji 2023-2024.

Na realizację inwestycji Miasto i Gmina (…) podpisało umowę o przyznanie pomocy z Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2022 na operacje typu „(…)” w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i oszczędzanie energii”.

Przebudowa i budowa dróg związana jest wyłącznie z zadaniami własnymi Miasta i Gminy wynikającymi z ustawy o samorządzie gminnym. Ww. drogi nie będą w żaden sposób udostępniane odpłatnie, w związku z czym nie będą wykorzystywane do świadczenia czynności opodatkowanych VAT.

Wydatki ponoszone przez Miasto i Gminę na realizację inwestycji będą dokumentowane wystawionymi na Miasto i Gminę fakturami VAT z kwotami podatku VAT naliczonego, gdzie będą wskazane dane oraz NIP Miasta i Gminy.

**Pytanie**

Czy w odniesieniu do realizowanej inwestycji Miastu i Gminie (…) przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków koniecznych do poniesienia w związku z budową i przebudową dróg gminnych w miejscowości (…) wraz ze zjazdami, skrzyżowaniami i budową kanalizacji deszczowej?

### Państwa stanowisko w sprawie

W odniesieniu do realizowanej Inwestycji Miastu i Gminie (…) nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków koniecznych do poniesienia w związku z budową i przebudową dróg gminnych w miejscowości (…) wraz ze zjazdami, skrzyżowaniami i budową kanalizacji deszczowej.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast działalność gospodarcza według art. 15 ust. 2 ww. ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie zgodnie z art. 15 ust. 6 wspomnianej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Artykuł 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym mówi o tym, że gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W myśl art. 6 ust. 1 i art. 7 ust. 1 pkt 2 wspomnianej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów, a zadania własne gminy obejmują sprawy w zakresie gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Jednak prawo to przysługuje podatnikowi tylko pod warunkiem, jeśli nie zachodzą przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Aby było możliwe odliczenie podatku VAT konieczne jest spełnienie łącznie następujących przesłanek:

*   wydatek musi być poniesiony przez podatnika VAT,
*   wydatek musi być związany z dokonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi VAT,
*   brak przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Podsumowując, nie jest możliwe obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przez podmiot, który nie występuje w tym zakresie w roli podatnika VAT. Nie jest możliwe obniżenie podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wydatków poniesionych przez podatnika w związku z wykonywaniem czynności, które są poza zakresem ustawy o VAT, lub są zwolnione z tego podatku.

W związku z powyższym, Miasto i Gmina realizując Inwestycję nie działa jako podatnik VAT, gdyż wykonuje zadania własne w ramach reżimu publicznoprawnego czyli poza działalnością gospodarczą. Przesłanki zawarte w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie są spełnione. Jednocześnie z uwagi na brak związku ponoszonych wydatków na Inwestycję z występującymi po stronie Miasta i Gminy czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, Miasto i Gmina (…) nie będzie miała możliwości odliczenia VAT z tytułu wydatków poniesionych na budowę i przebudowę dróg gminnych w miejscowości (…) wraz ze zjazdami, skrzyżowaniami i budową kanalizacji deszczowej.

Stanowisko Miasta i Gminy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Podobne stanowisko zostało przedstawione w interpretacji indywidualnej z 30 października 2020 r. 0114-KDIP1-2.4012.371.2020.2.AC, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, iż „Jak wskazano efekty zrealizowanego projektu są wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z opisu sprawy wynika, że celem projektu była modernizacja jednej z głównych ulic miasta w celu poprawy bezpieczeństwa oraz funkcjonalności ruchu użytkowników drogi, poprawy estetyki przestrzeni publicznych w obszarze rewitalizacji-śródmieście (\`(...)\`). Realizacja projektu przyczyniła się m.in. do podniesienia atrakcyjności turystycznej miasta i rozwiązania problemów istniejących w obszarze rewitalizacji-śródmieście. Gmina nie czerpie dochodu z tytułu korzystania ze zmodernizowanej ulicy. Zatem skoro w niniejszej sprawie podatek naliczony wynikający z wydatków objętych realizacją przedmiotowego projektu nie jest związany z wykonywaniem czynności opodatkowanych świadczonych przez czynnego podatnika podatku od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej nie są spełnione przesłanki wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy uprawniające do odliczenia podatku naliczonego.

W konsekwencji Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu pn.: „Przebudowa ulicy (\`(...)\`) wraz z parkingami, chodnikami oraz budowa ścieżki rowerowej”.

Podsumowując Miastu i Gminie (…) nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją Inwestycji.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, powinien spełnić również przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W niniejszej sprawie związek taki nie występuje. Z opisu sprawy wynika, że realizują Państwo, w ramach zadań własnych określonych w art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym, inwestycję drogową polegającą na przebudowie dróg gminnych i budowie dróg (…) i (…). Drogi nie będą udostępniane odpłatnie, a Państwo nie będą wykorzystywali ich do czynności opodatkowanych VAT. Zatem, realizując inwestycję pt. „(…)” polegającą na przebudowie dróg gminnych i budowie dróg (…) i (…), nie występują Państwo w charakterze podatnika VAT, a towary i usługi nabywane w związku z realizacją tej Inwestycji nie są związane z wykonywaniem przez Państwa czynności opodatkowanych. W konsekwencji w niniejszej sprawie podatek naliczony wynikający z wydatków objętych realizacją przedmiotowej inwestycji nie jest związany z wykonywaniem czynności opodatkowanych świadczonych przez czynnego podatnika podatku od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej. Tym samym, nie są spełnione przesłanki z art. 86 ust. 1 ustawy uprawniające do odliczenia podatku naliczonego.

W konsekwencji, nie mają Państwo prawa do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług nabywanych w związku z realizacją inwestycji pt. „(…)”.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).