Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-877/12-4/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-12-21
Teza: Opodatkowanie zbycia nieruchomości w drodze umowy dożywocia.
Słowa kluczowe: dochód; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; przychód; umowa-umowa dożywocia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani U., przedstawione we wniosku z dnia 13 września 2012 r. (data wpływu 18 września 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 listopada 2012 r. (data wpływu 27 listopada 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zbycia lokalu mieszkalnego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 września 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zbycia lokalu mieszkalnego.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy – Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 20 listopada 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia – w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania – braków formalnych wniosku.

Jednocześnie poinformowano, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem przez Zainteresowaną nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 20 listopada 2012 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 23 listopada 2012 r.), zaś w dniu 27 listopada 2012 r. (data wpływu pisma do tut. Organu) Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W 2009 r. ustanowiono na rzecz Wnioskodawczyni prawo odrębnej własności do lokalu mieszkalnego położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W mieszkaniu tym mieszkała i była zameldowana dłużej niż 20 lat. Dnia 6 lipca 2012 r. Zainteresowana przekazała ww. mieszkanie swojej wnuczce oraz jej mężowi w drodze umowy dożywocia. W przedmiotowej umowie określono, że Wnioskodawczyni będzie mieszkać w tym lokalu do końca życia.

Zainteresowana podaje, iż w umowie dożywocia nie został wprost określony przychód Wnioskodawczyni. Nie jest bowiem określone, kiedy konkretnie wygaśnie nałożony na wnuczkę obowiązek utrzymania Zainteresowanej. Zgodnie z umową, Wnioskodawczyni otrzyma od wnuczki i jej męża świadczenia, takie jak: wyżywienie, ubranie, światło, opiekę, etc. Charakter umowy dożywocia nie daje jednak możliwości określenia ceny tych świadczeń (np. kosztów wyżywienia, leków, opieki, utrzymania etc.), jakie Zainteresowana otrzyma od wnuczki i jej męża, ponieważ nie ma możliwości ustalenia ich końcowej wysokości. Nie będzie to przyznana jednorazowo kwota stanowiąca równowartość nieruchomości, którą Wnioskodawczyni zbyła, a mogłaby stanowić podstawę opodatkowania. Nawet jeżeli teoretycznie wartość świadczeń periodycznych otrzymanych przez Zainteresowaną miałaby stanowić Jej przychód z tytułu zbycia nieruchomości, to – w opinii Wnioskodawczyni – nie jest możliwe w tym momencie ustalenie, jaka jest lub jaka będzie łączna wartość tych świadczeń.

Zainteresowana nadmienia, iż spotkała się z opinią, że brak możliwości określenia w umowie dożywocia ceny za jaką zbywana jest nieruchomość oznacza, że należy ją określić na podstawie wartości rynkowej zbywanej nieruchomości. Jeżeli taka też będzie odpowiedź tut. organu, Wnioskodawczyni prosi o jej uzasadnienie i przytoczenie na podstawie jakich przepisów ustawy przytacza się taką interpretację.

Ponadto, Zainteresowana zwraca się z prośbą o opinię na temat orzecznictwa sądowego prezentującego wyroki korzystne dla podatnika.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Zainteresowana doprecyzowała, iż przed ustanowieniem odrębnej własności lokalu w stosunku do przedmiotowego mieszkania przysługiwało Jej spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy zastanie naliczony podatek dochodowy po stronie Wnioskodawczyni? Jeśli tak, to w jakiej wysokości?
2.  Do kiedy należy podać urzędowi skarbowemu wartość przychodu?
3.  W jaki sposób podać kwotę wartości przychodu do urzędu skarbowego? Jaki jest do tego przeznaczony druk?
4.  Czy opłata ta będzie jednorazowa?
5.  Kto podaje tę wartość – notariusz, u którego został spisany akt notarialny, czy Zainteresowana, tj. zbywca mieszkania?

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie powinno się płacić podatku dochodowego od czegoś, czego wartości nie można ustalić. Zainteresowana wskazuje, iż nie wyceni wnuczce podania przez nią herbaty, czy zawiezienia do lekarza.

Ponadto Wnioskodawczyni podnosi, iż osoby starsze – takie jak Ona – zazwyczaj podpisują umowę dożywocia przez co zgadzają się tą drogą na przekazanie nieruchomości, ponieważ często nie stać ich na utrzymanie z jednej tylko emerytury. Dlatego pomoc wnuczki i jej męża jest dla Zainteresowanej tym bardziej ważna, że gwarantuje opiekę i odciążenie finansowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Okolicznością, którą należy w przedmiotowej sprawie rozważyć jest ustalenie, czy zawarcie umowy dożywocia jest odpłatnym zbyciem nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 908 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym.

Chociaż w przypadku umowy o dożywocie nie mamy do czynienia z klasycznym przykładem ekwiwalentności świadczeń jak przy umowie sprzedaży, gdzie świadczeniu zbywcy odpowiada uiszczona przez nabywcę cena, to jednak nie oznacza, że przeniesienie własności nieruchomości na podstawie tej umowy następuje pod tytułem darmym. W zamian za swoje świadczenie zbywca nieruchomości (dożywotnik) uzyskuje bowiem określone świadczenia służące zaspokojeniu jego potrzeb w taki sposób, aby nie musiał on przyczyniać się do zdobywania środków na zaspokojenie niezbędnych wymagań życiowych. Przedmiotem świadczenia ze strony zbywcy jest przeniesienie własności nieruchomości w zamian za zapewnienie zbywcy dożywotniego utrzymania. Umowa dożywocia ma więc charakter umowy wzajemnej, a w konsekwencji – jest czynnością o charakterze odpłatnym, tj. w jej wyniku dochodzi do odpłatnego zbycia nieruchomości, nawet jeśli nie następuje przepływ środków pieniężnych. Ustawa nie ogranicza przy tym możliwości przeniesienia własności nieruchomości w zamian za ustanowienie praw dożywocia tylko do nieruchomości gruntowych. Możliwe zatem jest ustanowienie dożywocia na nieruchomości budynkowej lub lokalowej. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że umowa dożywocia zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest formą odpłatnego zbycia nieruchomości.

W przypadku zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu (dochodu) ma moment ich nabycia z uwagi na fakt, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ulegały zmianie.

Z analizy wniosku wynika, że Zainteresowana w 2009 r. nabyła na zasadzie ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkanie położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Następnie, dnia 6 lipca 2012 r. Zainteresowana zawarła umowę dożywocia przenosząc własność tego mieszkania na wnuczkę i jej męża.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, iż dokonane w 2012 r. zbycie ww. mieszkania wraz z prawami z nim związanymi stanowi dla Zainteresowanej źródło przychodu, do opodatkowania którego zastosowanie znajdują przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Wskazać bowiem należy, iż ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

*   dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
*   dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do ust. 2 artykułu 30e ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Jednocześnie należy zauważyć, że umowa dożywocia nie określa kwotowo ceny, za jaką nieruchomość jest zbywana. Nabywca zobowiązuje się jedynie do świadczeń określonych w art. 908 Kodeksu cywilnego, przy czym ich wartość i okres, w którym mają być spełnione, w momencie zawierania umowy (uzyskania przychodu – zgodnie z art. 19 ustawy), nie są znane. Z tego względu przychód dożywotnika określa się w oparciu o wartość rynkową zbywanej nieruchomości.

Przychód dla celów podatkowych – stosownie do cytowanego art. 19 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – stanowi wartość rynkowa zbywanych na podstawie umowy dożywocia rzeczy lub praw majątkowych, określona na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia – pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

W myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość ww. nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Reasumując, stwierdzić należy, iż dokonane w 2012 r. – w drodze umowy dożywocia – przeniesienie własności mieszkania na wnuczkę i jej męża stanowi de facto odpłatne zbycie. Z uwagi na fakt, iż nastąpiło przed upływem pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi źródło przychodu.

W związku z powyższym, zbycie to podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w cytowanym wyżej art. 30e ww. ustawy. Nadmienić należy, iż podstawą obliczenia podatku będzie dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem określonym zgodnie z dyspozycją art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi w oparciu o art. 22 ust. 6c ww. ustawy.

Zainteresowana zobowiązana jest do złożenia w terminie do 30 kwietnia 2013 r. zeznania podatkowego (na formularzu PIT-39) i wykazania dochodu uzyskanego z tytułu zbycia ww. mieszkania oraz obliczenia należnego podatku dochodowego. Nadmienić należy, iż ww. podatek Wnioskodawczyni winna uiścić jednorazowo.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanej w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanych przez Zainteresowaną orzeczeń sądów administracyjnych, tut. Organ informuje, iż zapoznał się z treścią tych wyroków i motywami ich uzasadnień. Z treści tych wyroków wynika, iż składy orzekające reprezentują odmienny pogląd w spornej materii w stosunku do tego przyjętego w niniejszej interpretacji indywidualnej. Jednakże, zaakcentować należy, iż stanowisko przyjęte w powołanych przez Wnioskodawczynię orzeczeniach nie może stanowić samodzielnej podstawy prawnej zmiany stanowiska tut. Organu. Powyższe wynika przede wszystkim z przeszkód natury formalnoprawnej (art. 153 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), zgodnie z którym ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia.

Ponadto, zaakcentować należy, iż tut. Organ nie jest uprawniony, ani tym bardziej zobligowany do polemiki z poglądami wyrażonymi w wyrokach. Działanie takie prowadziłoby do formułowania glos krytycznych do wyroków, czego niewątpliwie organowi czynić nie wolno. Powyższe stanowisko zaprezentował Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 21 września 2007 r. (sygn. I SA/Wr 973/07).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.