Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-237/14/LG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-09-24
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży przedsiębiorstwa w upadłości
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-sprzedaż przedsiębiorstwa; sprzedaż-sprzedaż masy upadłościowej; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z 30 maja 2014 r. (data wpływu 2 czerwca 2014 r.) uzupełnionym pismem z 28 sierpnia 2014 r. (data wpływu 5 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych sprzedaży przedsiębiorstwa w upadłości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych sprzedaży przedsiębiorstwa w upadłości.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 28 sierpnia 2014 r., będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 12 sierpnia 2014 r. znak: IBPP4/443-237/14/LG.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Na mocy Postanowienia Sądu Rejonowego w … - Wydział … Gospodarczy z dnia … r. (sygn. akt. …) została ogłoszona upadłość likwidacyjna X sp. z o.o. wpisanego do rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez Krajowy Rejestr Sądowy pod numerem … Na syndyka masy upadłości wyznaczony został syndyk …. Zgodnie z art. 160 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze syndyk masy upadłości dokonuje czynności na rachunek upadłego, lecz w imieniu własnym. Spółka nadal występuje w obrocie gospodarczym, pod nazwą X sp. z o o. w upadłości. Spółka jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wyżej wymieniona Spółka prowadzi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. Działalność gospodarcza polega na wynajmowaniu pomieszczeń biurowych należących do Spółki.

W skład wyżej wymienionego przedsiębiorstwa wychodzi:

1.  nazwa upadłego przedsiębiorstwa tj. jego firma w rozumieniu art. 43(5) par. 1 Kodeksu cywilnego,
2.  własność lokali biurowych wraz z udziałem w części wspólnej budynki i nieruchomość gruntowej wyposażonych w sieć internetową, klimatyzację,
3.  biurowy sprzęt, wyposażenie biur,
4.  prawa wynikające z umów najmu.

W najbliższym czasie syndyk zamierza ogłosić przetarg na sprzedaż zorganizowanego w powyższy sposób przedsiębiorstwa. Wnioskodawca przed dokonaną sprzedażą zamierza rozwiązać łączące go umowy najmu, do czego jest zobowiązany zarządzeniem sędziego- komisarza. Ze sprzedaży zostaną wyłączone również wierzytelności i zobowiązania związane z prowadzoną działalnością.

Po wybraniu oferty spełniającej wymogi ogłoszenia syndyk wystąpi o zgodę na sprzedaż przedsiębiorstwa od sędziego komisarza. Wobec wstępnego zainteresowania nabywców przedsiębiorstwo istnieje duże prawdopodobieństwo, że przedsiębiorstwo zostanie sprzedane.

Ponadto w piśmie z 28 sierpnia 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.  W zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostaną funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej. W tym przypadku przedsiębiorstwo upadłego stanowi budynek biurowo-handlowy 11 kondygnacyjny, położony w …, na działce stanowiącej jedną całość. Budynek wpisany jest w księgach wieczystych jako lokale, w zasadzie odpowiadające poszczególnym kondygnacjom.
2.  W zakresie czy nabywca przedsiębiorstwa przy wykorzystaniu nabytych składników będzie prowadził taką sama działalność gospodarczą i w tym samym zakresie jak upadły nie można udzielić jednoznacznej odpowiedzi. Na pewno urząd państwowy, zainteresowany nabyciem budynku, ze swojej istoty, nie będzie prowadził takiej samej działalności jak upadły, chociaż funkcje budynku raczej pozostaną niezmienne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym dojdzie do zbycia przez Syndyka przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, a w konsekwencji czy sprzedaż ta będzie wyłączona z opodatkowana na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana sprzedaż stanowi zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 551 k.c. i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji przedsiębiorstwa, do jego określenia należy zastosować definicję przedsiębiorstwa zawartą w art. 551 k.c. Sprzedaż dokonywana przez syndyka masy upadłości obejmie składniki majątkowe tworzące całość funkcjonalną, umożliwiającą prowadzenie przedsiębiorstwa przez nabywcę. Wyłączenie z planowanej sprzedaży praw wynikających z umów najmu i dzierżawy oraz wierzytelności i środków pieniężnych, nie stanowi o zmianie charakteru przedmiotu sprzedaży. Wyłączenie powyższych składników majątkowych wynika ze specyfiki sprzedaży dokonywanej przez Syndyka stosującego przepisy prawa upadłościowego i naprawczego i nie stoi na przeszkodzie uznaniu powyższej transakcji za sprzedaż przedsiębiorstwa.

W związku z tym, iż zespół składników przeznaczony do sprzedaży będzie mógł samodzielnie funkcjonować należy opisaną sprzedaż uznać jako zbycie przedsiębiorstwa. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 czerwca 2008 r. stwierdził, że dla zbycia przedsiębiorstwa konieczne jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej (sygn. I FSK 688/07) Syndyk działający w zastępstwie podmiotu będącego w upadłości dokonując sprzedaży składnika majątkowego masy upadłości dokonuje dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Syndyk nie ma wątpliwości, że sprzedaż przedsiębiorstwa upadłego nie podlega opodatkowaniu podatkiem podatku od towarów i usług, ale występuje o interpretację na życzenie urzędu państwowego, który m. in. uzależnia nabycie budynku od posiadania interpretacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu). Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Definicję taką zawiera ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W powyższym przepisie ustawodawca wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej.

Należy tu wskazać również art. 552 Kodeksu cywilnego, w którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Przepis ten odgrywa szczególnie istotną rolę, gdyż konstytuuje on zasadę, iż przedsiębiorstwo może stanowić przedmiot obrotu prawnego jako jednolita całość.

Nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym majątku zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności.

Ponieważ w przedstawionych okolicznościach sprawy mamy do czynienia z przedsiębiorstwem będącym w upadłości, zasadnym jest odwołanie do przepisów ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. z 2012 r., poz. 1112, z późn. zm.).

Z treści art. 306 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze wynika, że po ogłoszeniu upadłości obejmującej likwidację majątku upadłego, syndyk niezwłocznie przystępuje do spisu inwentarza i oszacowania masy upadłości oraz sporządzenia planu likwidacyjnego. Syndyk składa sędziemu-komisarzowi spis inwentarza wraz z planem likwidacyjnym w terminie jednego miesiąca od dnia ogłoszenia upadłości. Plan likwidacyjny powinien określać proponowane sposoby sprzedaży składników majątku upadłego, w szczególności sprzedaży przedsiębiorstwa, termin sprzedaży, preliminarz wydatków oraz ekonomiczne uzasadnienie dalszego prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie zaś z art. 308 i art. 311 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, po sporządzeniu spisu inwentarza i sprawozdania finansowego, albo po złożeniu pisemnego sprawozdania ogólnego, syndyk przeprowadza likwidację masy upadłości przez sprzedaż przedsiębiorstwa upadłego w całości lub jego zorganizowanych części, sprzedaż nieruchomości i ruchomości, przez ściągnięcie wierzytelności od dłużników upadłego i wykonanie innych jego praw majątkowych wchodzących w skład masy upadłości albo ich zbycie.

Zgodnie z przedstawionym opisem sprawy na mocy postanowienia Sądu Rejonowego w … została ogłoszona upadłość Wnioskodawcy. Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Działalność gospodarcza Wnioskodawcy polega na wynajmowaniu pomieszczeń biurowych. Planowane jest ogłoszenie przetargu na sprzedaż przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w skład którego wchodzi jego nazwa, własność lokali biurowych wraz z udziałem w części wspólnej budynki i nieruchomości gruntowej wyposażonych w sieć internetową, klimatyzację, biurowy sprzęt, wyposażenie biur oraz prawa wynikające z umów najmu. Jednakże przed sprzedażą zostaną rozwiązane umowy najmu oraz wierzytelności i zobowiązania. W zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostaną funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej. Jednakże Wnioskodawca nie posiada wiedzy czy nabywca przedsiębiorstwa przy wykorzystaniu nabytych składników będzie prowadził taką sama działalność gospodarczą i w tym samym zakresie jak Wnioskodawca.

W orzeczeniu z 8 kwietnia 2003 r. sygn. akt IV CKN 51/2001 Sąd Najwyższy stwierdził, że dla oceny, że przedmiotem czynności było przedsiębiorstwo nie jest konieczna ani decydujące stwierdzenie w akcie, że przedmiot aportu wyczerpuje wszystkie składniki przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c. Określenie to może polegać na ogólnym stwierdzeniu, że przedmiotem aportu jest przedsiębiorstwa albo na wyliczeniu wnoszonych składników w sposób bezpośredni lub przez odwołanie się do innych dokumentów, takich jak bilans czy specyfikacja aportu.

Należy również wskazać, iż jak orzekł NSA w wyroku z dnia 10 sierpnia 2011 r., sygn. akt I FSK 1124/10 „Fakt nieprzejęcia jednocześnie zobowiązań, (…) nie może wpłynąć na ocenę, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z wniesieniem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tym bardziej, na co wskazywał już Sąd pierwszej instancji, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego uległ zmianie z dniem 25 września 2003 r. (…). W wyniku tej zmiany wśród elementów składników wypełniających określenie przedsiębiorstwa w rozumieniu prawa cywilnego nie zostały już wymienione zobowiązania, natomiast wprowadzone zostały zasady odpowiedzialności za nie”.

Ponadto, z orzecznictwa wynika, że nie ma podstaw do przyjęcia, że przeniesienie zobowiązań (długów, wierzytelności) jest tą okolicznością, która decyduje bądź współdecyduje o możliwości wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (wyrok NSA z dnia 20 marca 2012 r., sygn. akt I FSK 815/11). Nawet więc jeśli zobowiązania i należności nie zostaną przeniesione, nie oznacza, to, że zbywana masa majątkowa nie może być uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zatem w przedmiotowej sprawie nastąpi sprzedaż przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c., gdyż wyłączenie ze zbycia przedsiębiorstwa wierzytelności i zobowiązań nie przekreśla istoty przedmiotu zbycia.

Odnosząc przedstawiony stan prawny do opisanego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że skoro warunki wynikające z przepisu art. 551 i art. 552 ustawy Kodeks cywilny zostaną spełnione i przedmiotem planowanej czynności będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu ww. ustawy, to zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług transakcja zbycia przedmiotowego przedsiębiorstwa nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.