Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP1-2.4512.183.2016.1.PG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-12-29
Teza: Uznanie składników majątku za ZCP i wyłączenie od opodatkowania ich aportu do Spółki Przejmującej.
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; składnik-składnik majątkowy; wyłączenie; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 16 listopada 2016 r. (data wpływu 21 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na Oddział za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz wyłączenie spod opodatkowania aportu tych składników (Oddziału) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na Oddział za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz wyłączenie spod opodatkowania aportu tych składników (Oddziału).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1\. Wstęp.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest podmiotem należącym do międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”) działającej w branży producentów i dystrybutorów urządzeń gospodarstwa domowego.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT oraz podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca w związku ze strategią restrukturyzacji i integracji Grupy planuje przeniesienie swoich funkcji sprzedaży i marketingu wraz ze związanymi z nimi składnikami majątku Spółki („Oddział NSO”) do odrębnego podmiotu prawnego z Grupy, tj. do spółki „A” sp. z o.o. („Spółka Przejmująca”) poprzez wniesienie na pokrycie podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej wkładu niepieniężnego w postaci Oddziału NSO jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki („Aport”).

Spółka oraz Spółka Przejmująca są spółkami powiązanymi, bowiem Spółka posiada większościowy udział w Spółce Przejmującej.

Ponieważ wątpliwości Wnioskodawcy (a w konsekwencji zadane we wniosku pytania) dotyczą kwestii podatkowej kwalifikacji Aportu (w szczególności potwierdzenia, że Aport nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem dochodowym od osób prawnych), polegającego na przeniesieniu składników majątku Spółki stanowiących Oddział NSO na Spółkę Przejmującą poniżej Wnioskodawca opisuje:

1.  Zakres obecnego wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego Oddziału NSO będącego przedmiotem Aportu;
2.  Opis składników Oddziału NSO objętego Aportem.

Wnioskodawca jednocześnie zwrócił uwagę, że w odniesieniu do konsekwencji podatkowych dotyczących poniżej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, Wnioskodawca wystąpił z odrębnym wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego do, zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 2015 r. w sprawie wzoru wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz sposobu uiszczania opłaty za wniosek (Dz. U. z 5 stycznia 2016 r., poz. 14), Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

2\. Zasady obecnego wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego Oddziału NSO Spółki.

2.1 Wprowadzenie.

Podstawowa aktywność Spółki obejmuje produkcję i sprzedaż sprzętu AGD, w tym działania marketingowe służące prowadzeniu sprzedaży, a także obsługę posprzedażową (gwarancyjną i inną).

Działalność wykonywana przez Spółkę podzielona jest na funkcjonujące w jej obrębie zespoły realizujące funkcje produkcyjne, sprzedażowe i marketingowe. Obejmuje to m.in. następujące zespoły:

*   Manufacturing Team;
*   HR Team;
*   Integrated Supply Cham Team;
*   Engineering Team;
*   Procurement Team;
*   GPO Team;
*   Finance Team;
*   GIS Team;
*   oraz zespoły funkcjonujące w ramach Oddziału NSO.

Model operacyjny i biznesowy stosowany w Grupie . opiera się na wyraźnym oddzieleniu funkcji produkcji od funkcji sprzedaży i marketingu. W Spółce model ten jest realizowany poprzez istniejący od kilku lat Oddział NSO, tj. wydzielenie działalności w zakresie sprzedaży i marketingu (dalej: „NSO”) ze struktury organizacyjnej i finansowej Spółki jako odrębnej jednostki organizacyjnej, która jest przeznaczona do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej w tym obszarze.

W 2014 r. Grupa nabyła większościowy pakiet akcji w (…) Company S.p.A. Group. Grupa obecnie realizuje integrację byłej (…) Company S.p.A. Group ze spółkami z Grupy w celu zagwarantowania Grupie zrównoważonego biznesu.

Strategia integracji i restrukturyzacji Grupy zakłada:

*   stworzenie zintegrowanej i ukierunkowanej matrycy produkcji przemysłowej pozwalającej na optymalne wykorzystanie możliwości produkcyjnych fabryk w Europie, w tym w Polsce,
*   następnie, wyraźne oddzielenie funkcji NSO w ramach istniejących podmiotów prawnych w celu przygotowania ostatecznego rozdzielenia funkcji produkcyjnej i NSO oraz
*   przeniesienie funkcji NSO do odrębnych podmiotów prawnych na poszczególnych rynkach.

W związku z powyższym, w celu implementacji w Polsce opisanej strategii integracji i restrukturyzacji Grupy, Zarząd Spółki podjął decyzję o przeniesieniu funkcji sprzedaży i marketingu na Spółkę Przejmującą. W tym celu, Spółka wniesie wkład niepieniężny w postaci Oddziału NSO na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego Spółki Przejmującej (Aport).

2.2 Wyodrębnienie organizacyjne Oddziału NSO Spółki.

Działalność Spółki w zakresie sprzedaży i marketingu (NSO) jest prowadzona w oddziale Spółki pod nazwą „ „A” Polska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Oddział w (…)” („Oddział NSO”).

Oddział NSO został wydzielony i utworzony przede wszystkim z uwagi na zakres i rodzaj prowadzonej działalności. W efekcie, działalność Spółki w zakresie sprzedaży i marketingu jest prowadzona od 31 grudnia 2009 r. wyłącznie przez Oddział NSO, podczas gdy pozostała działalność Spółki (związana głównie z (i) produkcją urządzeń gospodarstwa domowego oraz (ii) pozostałymi aktywnościami, innymi niż lokalna sprzedaż urządzeń gospodarstwa domowego) jest prowadzona przez inne jednostki Spółki (fabryka).

Oddział NSO został formalnie wydzielony w strukturze Spółki na podstawie uchwały w przedmiocie utworzenia oddziału Spółki (przed 31 grudnia 2009 r. działalność ta była wykonywana w ramach innego podmiotu prawnego). Uchwała formalnie potwierdziła status Oddziału NSO jako odrębnej wewnętrznej jednostki organizacyjnej, zorganizowanej w ramach struktury Spółki jako organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie niezależna wewnętrzna jednostka posiadająca uprawnienia i środki umożliwiające jej samodzielne wykonywanie zadań związanych z prowadzeniem działalności w zakresie sprzedaży i marketingu.

Struktura organizacyjna Oddziału NSO składa się z następujących zespołów:

*   Management Cluster Team;
*   Sales Team;
*   Field Sales Team;
*   Integrated Business Unit Team;
*   Marketing Team;
*   Finance Team;
*   Order To Delivery (OTD) Team;
*   Order To Delivery (OTD) S.C. Team;
*   Consumer Service Team;
*   HR Team.

Zgodnie z wewnętrzną dokumentacją do każdego zespołu Oddziału NSO są przypisane określone stanowiska lub funkcje zgodne z wytycznymi Grupy.

Oddział NSO został ujawniony we właściwym dla Spółki Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Oddziałowi NSO nadany został numer REGON oraz numer NIP, by mógł on w szczególności pełnić samodzielnie funkcję płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych i płatnika składek na ubezpieczenie społeczne. Oddział NSO jest odrębnym od Spółki pracodawcą w rozumieniu art. 3 Kodeksu pracy. Oddział NSO jest formalnym pracodawcą w odniesieniu do pracowników realizujących funkcje sprzedaży i marketingu w ramach oddziału. W ramach Oddziału NSO pracuje obecnie ok. 80 pracowników.

Uprawnienia i obowiązki pracowników zatrudnionych przez Oddział NSO są uregulowane w odrębnych, przygotowanych wyłącznie dla Oddziału NSO regulaminach. Oddział NSO posiada swoje własne regulaminy w następującym zakresie:

*   Regulamin Pracy;
*   Regulamin Wynagradzania;
*   Regulamin Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych;
*   Zasady Premiowania.

Oddział NSO wobec swoich pracowników stosuje odrębną politykę benefitów pracowniczych w stosunku do polityki benefitów pracowniczych wobec pracowników realizujących funkcje produkcyjne Spółki.

Do Oddziału NSO zostało alokowanych łącznie około 171 osób:

*   pracownicy zatrudnieni przez Spółkę lub do niej delegowani (około 86 osób),
*   osoby zatrudnione przez „A”, które z uwagi na integrację operacyjną zespołów Oddziału NSO oraz analogicznego zespołu Spółki, są czasowo oddelegowane, w częściowym wymiarze czasu pracy, do pracy w Oddziale NSO Spółki i upoważnione na podstawie pełnomocnictw do wykonywania czynności na rzecz Spółki (na tym etapie zespoły ludzkie NSO Spółki oraz „A” Polska funkcjonują łącznie, pracując dla każdej ze spółek) – około 50 osób,
*   osoby świadczące na rzecz Spółki (oraz na rzecz „A”) usługi jako przedsiębiorcy prowadzący działalność gospodarczą indywidualnie, w postaci spółek osobowych albo pracownicy lub współpracownicy innych przedsiębiorców (około 35 osób).

Oddział NSO działa zgodnie z polityką wewnętrzną dotyczącą prowadzenia działalności operacyjnej w zakresie sprzedaży i marketingu („Commercial Policy”).

Działalność Oddziału NSO jest zarządzana przez Country Manager („NSO Managing Director Poland and Baltics”, dalej „NSO MD”). NSO MD jest osobą, której podlegają i raportują wszyscy pracownicy każdego zespołu NSO i która jest odpowiedzialna w Spółce za właściwe wykonywanie funkcji przypisanych do Oddziału NSO oraz za bieżące zarządzanie i kontrolę NSO w imieniu całego Zarządu. Wszyscy menedżerowie wcześniej wymienionych zespołów podlegają i raportują do NSO MD. NSO MD oraz menedżerowie poszczególnych zespołów tworzą tzw. Management Business Team, czyli strukturę zarządzającą Oddziałem NSO.

Uprawnienia NSO MD obejmują, w szczególności:

*   negocjowanie i zawieranie umów dotyczących zakupu lub zamiany produktów, półproduktów, części;
*   negocjowanie, zawieranie, przedłużanie i wypowiadanie umów dotyczących sprzedaży, dystrybucji, marketingu, promocji produktów, półproduktów, części;
*   negocjowanie, zawieranie, przedłużanie i wypowiadanie umów dotyczących obsługi posprzedażowej i pomocy technicznej;
*   zarządzanie personelem NSO;
*   zarządzanie procesem ściągania wierzytelności NSO.

Formalnym właścicielem wszystkich środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jest Spółka, a nie poszczególne jednostki wewnętrzne Spółki. Natomiast w odniesieniu do Oddziału NSO, do Oddziału NSO został wydzielony odrębny zespół niematerialnych i materialnych składników majątkowych, organizacyjnie i funkcjonalnie związany z funkcjami i zadaniami realizowanymi przez Oddział NSO.

Zespół niematerialnych i materialnych składników majątkowych Oddziału NSO (tj. Sprzedaży i Marketingu) obejmuje, w szczególności:

1.  aktywa trwałe służące realizacji zadań sprzedażowych i marketingowych NSO, w tym:
    *   infrastruktura biurowa,
    *   bazy danych,
    *   sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem,
    *   samochody (umowy leasingu),
    *   telefony,
    *   artykuły biurowe,
    *   materiały reklamowe,
    *   kasa fiskalna,
2.  powierzchnię biurową w Warszawie (używaną na podstawie umowy najmu) umożliwiającą pracownikom realizację zadań sprzedażowych i marketingowych NSO,
3.  powierzchnię biurową (używaną na podstawie umowy najmu) umożliwiającą przechowywanie zapasów produktów i towarów handlowych,
4.  wartości niematerialne i prawne służące realizacji zadań sprzedażowych i marketingowych NSO, w szczególności:
    *   kontakty biznesowe,
    *   specjalistyczną wiedzę na temat marketingu i dystrybucji produktów i usług,
    *   historię współpracy z klientami („baza kliencka”),
5.  towary handlowe oraz wyroby gotowe, w tym:
    *   wyroby gotowe wytworzone przez Spółkę w liczbie i typach wynikających z bieżących planów sprzedażowych na rynek lokalny (obsługiwany przez Oddział NSO) prognozowanych w cyklach tygodniowych;
    *   towary handlowe zakupione od innych spółek z Grupy przeznaczone do zbycia na rynku lokalnym obsługiwanym przez Oddział NSO;
6.  środki pieniężne,
7.  należności związane z działalnością w zakresie zadań sprzedażowych i marketingowych Oddziału NSO,
8.  zobowiązania wobec osób zatrudnionych w ramach Oddziału NSO,
9.  zobowiązania związane z dystrybucją towarów i działaniami marketingowymi, w tym zobowiązania w stosunku do kontrahentów,
10.  wierzytelności związane z działalnością (funkcjami) Oddziału NSO,
11.  odpowiednie prawa i obowiązki wynikające dla Spółki z odrębnych przepisów prawa i odpowiednich pozwoleń, zawiadomień, rejestracji, itp. dotyczące w szczególności formalnych aspektów realizacji funkcji Oddziału NSO,
12.  dokumentację księgową związaną z działalnością Oddziału NSO.

Zgodnie z wewnętrzną praktyką Spółki do Oddziału NSO są przyporządkowane, w całości lub w części, także umowy z podmiotami trzecimi, które są funkcjonalnie związane z zadaniami realizowanymi przez Oddział NSO.

Spółka jest najemcą powierzchni biurowej w Warszawie, gdzie jest zlokalizowana siedziba Oddziału NSO. Wynajęta powierzchnia biurowa jest wykorzystywana przez wszystkie osoby alokowane do Oddziału NSO, tj. pracowników Oddziału NSO, osoby oddelegowane, osoby czasowo oddelegowane przez „A” Polska, a także, okazjonalnie, przez współpracujące z Oddziałem NSO osoby świadczące usługi na rzecz Spółki.

Koszty związane z funkcjonowaniem powierzchni biurowej przypisanej do Oddziału NSO są księgowane na kontach tego Oddziału.

2.3 Wyodrębnienie finansowe Oddziału NSO Spółki.

Spółka prowadzi dla Oddziału oddzielne rejestry oraz księgi, które dla potrzeb finansowych i podatkowych są konsolidowane z rejestrami i księgami zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki zajmującej się działalnością produkcyjną. Oddział NSO jest wyodrębniony pod względem finansowym ze struktury finansowej i księgowej Spółki. Polityka finansowa Oddziału NSO jest zorganizowana zgodnie z wewnętrzną pełną księgowością Spółki, która obejmuje odrębne konta księgowe dedykowane wyłącznie do Oddziału NSO, tj. konta przypisane transakcjom dokonywanym w ramach działalności Oddziału NSO lub oznakowanie oraz sortowanie księgowań dokonanych na wspólnych kontach w sposób umożliwiający uwzględnienie osobno transakcji handlowych dotyczących Oddziału NSO.

Wprowadzone rozwiązania księgowe pozwalają na wyodrębnienie związanych z działalnością Oddziału NSO:

1.  przychodów generowanych przez Oddział NSO;
2.  bezpośrednich i pośrednich kosztów ponoszonych przez Spółkę w związku z prowadzoną działalnością Oddziału NSO;
3.  zapasów i towarów handlowych przypisanych do Oddziału NSO;
4.  środków trwałych wykorzystywanych przez Oddział NSO w trakcie swojej działalności;
5.  wartości niematerialnych i prawnych przypisanych do Oddziału NSO;
6.  należności Oddziału NSO;
7.  zobowiązań Oddziału NSO.

Dla celów zarządczych istnieje zatem możliwość sporządzania:

*   rachunku zysków i strat,
*   bilansu,
*   budżetów oraz planów finansowych,

– odrębnych w odniesieniu do działalności prowadzonej przez Oddział NSO.

Spółka prowadzi odrębne rachunki bankowe dla Oddziału NSO dla potrzeb finansowych rozliczeń Oddziału NSO związanych z jego działalnością, w tym m.in. do obsługi płac, zakupów, inkasa za sprzedawane produkty.

2.4 Wyodrębnienie funkcjonalne Oddziału NSO.

Oddział NSO, działający już od kilku lat jako samodzielna jednostka w ramach Spółki, raportuje dane, w tym wyniki sprzedaży i wyniki finansowe, a także liczbę osób zatrudnionych, do Zarządu Spółki.

Oddział NSO przygotowuje plany sprzedaży i plany finansowe związane z wynikami handlowymi NSO. Proces przygotowania planów jest nadzorowany przez NSO MD. Plany są zatwierdzane przez Zarząd Spółki.

Oddział NSO w ramach Spółki odpowiada za szeroko rozumianą działalność sprzedażowo-marketingową obejmującą w szczególności następujące funkcje:

1.  Planowanie, organizacja i prowadzenie sprzedaży, w tym:
    *   bezpośrednia współpraca z klientami (Dystrybutorami),
    *   budowanie i utrzymywanie relacji z klientami (Dystrybutorami),
    *   negocjowanie cen i warunków sprzedaży z kontrahentami oraz przygotowywanie ofert handlowych,
    *   zbieranie zamówień,
    *   koordynowanie opieki po-sprzedażowej,
    *   ustalanie i wdrażanie strategii/procedur sprzedażowych.
2.  Planowanie, organizacja i prowadzenie działań marketingowych, w tym:
    *   tworzenie założeń polityki promocyjnej i marketingowej oraz nadzór nad jej realizacją,
    *   wprowadzanie produktów na rynek,
    *   pozycjonowanie produktów,
    *   tworzenie mapy cenowej,
    *   prowadzenie kampanii promocyjnych i reklamowych,
    *   kreowanie popytu rynkowego poprzez działania marketingowe, reklamowe, promocyjne, public relations (PR) oraz wydarzenia specjalne,
    *   współpraca z firmami zewnętrznymi w zakresie realizacji projektów marketingowych.
3.  Planowanie oraz wsparcie sprzedaży w obszarze finansowym, w tym:
    *   opracowywanie cenników i projektowanie budżetu (w tym także planowanie długoterminowe),
    *   raportowanie,
    *   tworzenie i egzekwowanie procedur audytowych,
    *   nadzór nad wykonywaniem budżetu,
    *   weryfikacja i naliczanie premii.
4.  Logistyka sprzedaży, w tym:
    *   wysyłka produktów,
    *   realizacja zamówień,
    *   planowanie i monitorowanie dostępności produktów.
5.  Polityka personalna Oddziału NSO, w tym:
    *   planowanie i prowadzenie polityki personalnej w ramach struktury NSO,
    *   zatrudnianie i rozwiązywanie umów o pracę oraz o współpracy,
    *   szkolenia,
    *   pozostałe zagadnienia pracownicze.
6.  Działania serwisowe i posprzedażowe, w tym:
    *   rozpatrywanie reklamacji,
    *   zapewnienie napraw gwarancyjnych,
    *   szkolenia i współpraca z zewnętrznymi serwisami,
    *   instrukcje obsługi do produktów,
    *   sprzedaż części, akcesoriów, produktów dedykowanych.

Pozostałe funkcje biznesowe Spółki (tzn. funkcje inne niż te powyżej wymienione i związane głównie z (i) produkcją urządzeń gospodarstwa domowego oraz (ii) pozostałymi aktywnościami, innymi niż lokalna sprzedaż urządzeń gospodarstwa domowego), są realizowane przez pozostałe jednostki Spółki.

Oddział NSO Spółki posiada doświadczony personel i aktywa niezbędne do samodzielnego wykonywania zadań związanych ze sprzedażą i marketingiem (NSO). Oddział NSO ma ustaloną strukturę organizacyjną wraz z określonymi stanowiskami w poszczególnych zespołach odpowiadających za wykonywanie zadań i realizacje funkcji Oddziału NSO. W ramach Oddziału NSO funkcjonują następujące zespoły: Management Cluster Team, Sales Team, Field Sales Team, Integrated Business Unit Team Team, Marketing Team, Finance Team, Order To Delivery Team, Order To Delivery S.C. Team, Consumer Service Team, HR Team.

W tym względzie Oddział NSO Spółki niewątpliwie można uznać za funkcjonalnie niezależny od pozostałej działalności Spółki.

3\. Zakres Aportu.

W momencie Aportu w skład Oddziału NSO wchodzić będą w szczególności następujące składniki niezbędne dla samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej przez Oddział NSO w ramach Spółki Przejmującej:

1.  aktywa trwałe służące realizacji zadań sprzedażowych i marketingowych NSO, w tym:
    *   infrastruktura biurowa,
    *   bazy danych,
    *   sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem,
    *   samochody (umowy leasingu),
    *   telefony,
    *   artykuły biurowe,
    *   materiały reklamowe,
    *   kasa fiskalna,
2.  wynajmowana powierzchnia biurowa umożliwiającą pracownikom realizację zadań sprzedażowych i marketingowych NSO,
3.  powierzchnia biurowa (używana na podstawie umowy najmu) umożliwiająca przechowywanie zapasów produktów i towarów handlowych,
4.  wartości niematerialne i prawne służące realizacji zadań sprzedażowych i marketingowych NSO, w szczególności:
    *   kontakty biznesowe,
    *   specjalistyczną wiedzę na temat marketingu i dystrybucji produktów i usług,
    *   historię współpracy z klientami („baza kliencka”),
5.  towary handlowe oraz wyroby gotowe, w tym:
    *   0wyroby gotowe wytworzone przez Spółkę w liczbie i typach wynikających z bieżących planów sprzedażowych na rynek lokalny (obsługiwany przez Oddział NSO) prognozowanych w cyklach tygodniowych;
    *   towary handlowe zakupione od innych spółek z Grupy przeznaczone do zbycia na rynku lokalnym obsługiwanym przez NSO;
6.  środki pieniężne,
7.  należności związane z działalnością w zakresie zadań sprzedażowych i marketingowych NSO zgromadzone na odrębnym rachunku bankowym przypisanym do Oddziału NSO,
8.  zobowiązania wobec osób zatrudnionych w ramach Oddziału NSO,
9.  zobowiązania związane z dystrybucją towarów i działaniami marketingowymi, w tym zobowiązania w stosunku do kontrahentów,
10.  wierzytelności związane z działalnością (funkcjami) Oddziału NSO,
11.  odpowiednie prawa i obowiązki wynikające dla Spółki z odrębnych przepisów prawa i odpowiednich pozwoleń, zawiadomień, rejestracji, itp. dotyczące w szczególności formalnych aspektów realizacji funkcji Oddziału NSO,
12.  dokumentację księgową związaną z działalnością Oddziału NSO.

Spółka Przejmująca przejmie także prawa i obowiązki wynikające ze stosunków pracy z pracownikami zatrudnionymi w Oddziale NSO w trybie art. 231 kodeksu pracy.

Ponadto, na Spółkę Przejmującą przeniesione zostaną zawarte przez Spółkę umowy funkcjonalnie związane z działalnością Oddziału NSO. Nie jest wykluczone, że ze względów praktycznych niektóre umowy (zwłaszcza dotyczące Oddziału NSO w części, a w części pozostałych segmentów Spółki) zostaną przeniesione na Spółkę Przejmującą poprzez zawarcie nowych dokumentów umów. Co do zasady, do Oddziału NSO są przypisane funkcjonalnie następujące rodzaje umów:

*   umowy związane ze sprzedażą produktów i towarów handlowych (w tym umowy dystrybucyjne, porozumienia promocyjne, porozumienia lokalne itp.) – alokowane do Oddziału w całości,
*   umowy związane z serwisem (w tym zapewnieniem napraw gwarancyjnych i sprzedażą części zamiennych) – alokowane do Oddziału NSO w całości,
*   umowy związane z marketingiem – alokowane do Oddziału NSO w całości,
*   umowy związane z logistyką i transportem – alokowane do Oddziału NSO w całości lub w części,
*   pozostałe umowy (HR, administracja, ubezpieczenia, usługi telekomunikacyjne, pozostałe) – alokowane do Oddziału NSO w części.

Należy wskazać również, że prawa i obowiązki z umowy najmu powierzchni biurowej dotyczącej powierzchni biurowej faktycznie wykorzystywanej i alokowanej do Oddziału NSO zostanie w ramach Aportu przeniesiona na Spółkę Przejmującą.

Równocześnie z wniesieniem Aportu przez Spółkę, również spółka „A” wniesie do Spółki Przejmującej aportem swój zorganizowany zespół składników majątkowych i niemajątkowych oraz zobowiązań, zlokalizowany głównie w B oraz C, który pełni analogiczne funkcje w zakresie NSO w ramach spółki „A” Polska.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Oddział NSO wyodrębniony w strukturze Spółki, będący przedmiotem Aportu opisanego jako zdarzenie przyszłe stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że opisany w zdarzeniu przyszłym Aport będzie stanowił dostawę ZCP, a w konsekwencji dostawa ta nie będzie podlegać uregulowaniom ustawy VAT i będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT, w stosunku do której na Spółce nie będzie ciążył obowiązek naliczenia podatku należnego (zakładając, że Oddział NSO stanowi ZCP)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Oddział NSO wyodrębniony w strukturze Spółki, będący przedmiotem Aportu opisanego jako zdarzenie przyszłe, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT.
2.  Opisany w zdarzeniu przyszłym Aport będzie stanowił dostawę ZCP, a w konsekwencji dostawa ta nie będzie podlegać uregulowaniom ustawy VAT i będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT, w stosunku do której na Spółce nie będzie ciążył obowiązek naliczenia podatku należnego (zakładając że Oddział NSO stanowi ZCP).

Uzasadnienie

Uzasadnianie do Pytania 1

1\. Definicja ZCP oraz przedsiębiorstwa na gruncie ustawy VAT

Na potrzeby ustawy VAT pojęcie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (dalej: „ZCP”) zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27e tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem ZCP stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Na podstawie powyższej definicji legalnej stwierdzić przede wszystkim należy, że za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część uznać można jedynie zespół składników niematerialnych i materialnych, powiązanych funkcjonalnie w taki sposób, by można w oparciu o nie prowadzić działalność gospodarczą.

Jak wskazuje się w wydawanych interpretacjach przepisów prawa podatkowego (przykładowo: w Interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi o sygnaturach IPTPP1/443-97/11-2/MW oraz IPTPP2/443-774/11-4/JN) z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika, że podstawowym wymogiem jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

2\. Kwalifikacja opisanego w stanie faktycznym Oddziału NSO Spółki jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy VAT

W ocenie Wnioskodawcy, uwzględniając elementy niezbędne do uznania zespołu określonych składników materialnych i niematerialnych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, opisany w stanie faktycznym Oddział NSO będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Oddział NSO jest bowiem dostatecznie wyodrębniony zarówno organizacyjnie, jak również funkcjonalnie oraz finansowo w dotychczasowym przedsiębiorstwie Spółki.

Poniżej Wnioskodawca odnosi się do poszczególnych wymogów, które muszą być spełnione dla uznania Aportu (Oddziału NSO) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz wskazuje argumenty na poparcie ww. stanowiska.

1.  istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań:

Oddział NSO niewątpliwie stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań (np. środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, środki pieniężne, należności, zobowiązania, prawa i obowiązki wynikające z umów). Należy jednak wskazać, że aby określone składniki mogły być uznane za ZCP powinny one stanowić „zorganizowany” zespół składników, a nie jakąkolwiek grupę składników struktury Spółki. Warunek ten w przypadku Oddział NSO jest spełniony z uwagi na kompletność jego elementów pozwalającą na prowadzenie działalności. Oddział NSO obejmuje bowiem wszystkie kluczowe dla prowadzenia działalności gospodarczej składniki, w oparciu o które możliwe jest samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej przez ten Oddział.

1.  zespół składników jest wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie:

Organizacyjne wydzielenie może mieć charakter faktyczny lub być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 lutego 2011 r., nr IPPB5/423-811/10-4/MB, wskazano (na gruncie analogicznej definicji zawartej w Ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych): „O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze”.

W świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego Oddział NSO stanowi odrębną jednostkę organizacyjną funkcjonującą w strukturze Spółki w formie oddziału. Oddział NSO został formalnie wyodrębniony na podstawie odpowiedniej uchwały. Oddział NSO został ujawniony we właściwym dla Spółki Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.

Oddział NSO posiada własną wewnętrzną strukturę organizacyjną wraz z zespołami i przypisanymi do nich poszczególnymi stanowiskami, którą kieruje, zarządza i kontroluje NSO MD.

Ponadto, wskazać należy, że Oddział NSO jest samodzielnym, odrębnym od Spółki pracodawcą w rozumieniu art. 3 kodeksu pracy. Oddział NSO posiada także własne (odrębne od Spółki) regulaminy regulujące prawa i obowiązki jego pracowników (regulamin pracy, regulamin wynagradzania, regulamin zakładowego funduszu świadczeń socjalnych oraz zasady premiowania).

Istotne jest również to, że Oddział NSO posiada własny numer NIP, aby mógł on w szczególności pełnić samodzielnie funkcję płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych i płatnika składek na ubezpieczenie społeczne.

Należy zatem wskazać, że opisane w stanie faktycznym niniejszego wniosku faktyczne wyodrębnienie Oddziału NSO wynikające z polityki oraz wytycznych Grupy, znajduje również formalne oparcie prawne w przyjętych przez Spółkę dokumentach korporacyjnych oraz rejestracjach Oddziału NSO w odpowiednich rejestrach publicznych.

1.  wyodrębnienie finansowe:

Jak wskazano w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie o sygn. IPPP2/443-842/11-2/KOM „wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

W tym zakresie należy wskazać, że Oddział NSO, został formalnie rozdzielony w zakresie finansów i rachunkowości finansowej i rachunkowości od struktury Spółki, zgodnie z wewnętrzną procedurą księgowości.

Rozdzielenie finansowe i rachunkowe obejmuje zarówno oddzielne konta przypisane do transakcji gospodarczych zawieranych przez Oddział NSO, jak i oznakowanie oraz sortowanie księgowań dokonanych na wspólnych rachunkach w sposób umożliwiający uzgodnienie osobno transakcji handlowych zawieranych przez Oddział NSO.

W wyniku separacji finansowo-księgowej Oddziału NSO, w systemie finansowo-księgowym Spółki można określić następujące wartości:

1.  przychody generowane przez Oddział NSO,
2.  bezpośrednie i pośrednie koszty ponoszone przez Spółkę w związku z prowadzoną działalnością Oddziału NSO (bez kosztów ogólnego zarządu);
3.  zapasy i środki trwałe wykorzystywane przez Oddział NSO w trakcie swojej działalności;
4.  należności Oddziału NSO;
5.  zobowiązania Oddziału NSO wobec osób trzecich.

Ponadto, dla celów zarządczych jest możliwość sporządzania w szczególności rachunku zysków i strat, bilansu, budżetów oraz planów finansowych – odrębnych w odniesieniu do działalności prowadzonej przez Oddział NSO.

O wyodrębnieniu finansowym świadczy również fakt, że Oddział NSO posiada własne rachunki bankowe przypisane do jego działalności dla potrzeb finansowych rozliczeń Oddziału NSO, w tym m.in. do obsługi płac, zakupów, inkasa za sprzedawane produkty.

Wskazać również należy, że Oddział NSO, działający jako samodzielna jednostka w ramach Spółki, raportuje dane, w tym wyniki sprzedaży i wyniki finansowe, a także liczbę osób zatrudnionych, do Zarządu Spółki. Ponadto Oddział NSO przygotowuje plany sprzedaży i plany finansowe związane z wynikami handlowymi NSO. Proces przygotowania planów jest nadzorowany przez NSO MD. Plany są zatwierdzane przez Zarząd Spółki.

1.  wyodrębnienie funkcjonalne:

Zgodnie z interpretacjami wydawanymi przez organy podatkowe, wyodrębnienie funkcjonalne sprowadza się do ustalenia, czy „wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. (\`(...)\`) Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa” (tak: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 15 lutego 2011 r., nr IPPP1-443-1307/l0-2/EK).

Ocena w tym zakresie powinna być dokonywana najpóźniej na dzień sprzedaży, czy też innej formy zbycia składników (tak: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 25 października 2010 r., sygn. IPPP2/443-936/11-2/JO).

Co więcej, jak wskazuje się w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe „Zakres sprzedawanej masy majątkowej (wyłączenie ze sprzedaży części zobowiązań oraz nieruchomości) nie wskazuje zatem na umożliwienie nabywcy podjęcia działalności gospodarczej tylko w oparciu o nabyte składniki. Zespół składników majątkowych przedsiębiorstwa Wnioskodawcy pozbawiony części zobowiązań oraz budynków, w których wykonywana jest działalność produkcyjno-handlowa nie posiada zdolności funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo i nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT” (tak: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 20 kwietnia 2011 r., nr IPPP1-443-142/11-4/JL).

Powyższe oznacza, że Spółka Przejmująca powinna być w stanie wyłącznie w oparciu o nabywane składniki (tj. nabywane środki trwałe, wartości niematerialne i prawne) kontynuować działalność gospodarczą prowadzoną do dnia podziału przez Oddział NSO funkcjonujący w ramach Spółki. Nie ulega wątpliwości, że Oddział NSO nabywany przez Spółkę Przejmującą w ramach opisanego w zdarzeniu przyszłym Aportu stanowi zorganizowany zespół składników, który nie tylko może być wykorzystywany do prowadzonej działalności, ale również jest wystarczający do tego, aby Spółka Przejmująca mogła kontynuować wyłącznie w oparciu o te składniki majątkowe działalność gospodarczą prowadzoną do dnia Aportu przez Oddział NSO Spółki.

Przede wszystkim, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Oddział NSO będący przedmiotem Aportu funkcjonuje w strukturze Spółki jako niezależna jednostka i prowadzi samodzielnie przypisaną mu działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży i marketingu (NSO) od 31 grudnia 2009 r. Samodzielność i odrębność Oddziału NSO znajduje także formalne potwierdzenie we właściwych rejestrach, w tym w ewidencji podatników i płatników oraz okoliczności posiadania statusu pracodawcy w stosunku do osób zatrudnionych w Oddziale NSO.

Oddział NSO w ramach Spółki odpowiada za szeroko rozumianą działalność sprzedażowo-marketingową obejmującą w szczególności następujące funkcje:

1.  planowanie, organizacja i prowadzenie sprzedaży,
2.  planowanie, organizacja i prowadzenie działań marketingowych,
3.  planowanie oraz wsparcie sprzedaży w obszarze finansowym,
4.  logistyka sprzedaży,
5.  polityka personalna Oddziału NSO,
6.  działania serwisowe i posprzedażowe.

Istotne jest również, że Oddział NSO, działający jako samodzielna jednostka w ramach Spółki, raportuje dane, w tym wyniki sprzedaży i wyniki finansowe, a także liczbę osób zatrudnionych, do Zarządu Spółki. Co więcej, Oddział NSO przygotowuje plany sprzedaży i plany finansowe związane z wynikami handlowymi NSO. Proces przygotowania planów jest nadzorowany przez NSO MD. Plany są zatwierdzane przez Zarząd Spółki.

Ponadto wskazać należy, że Oddział NSO ma własną strukturę organizacyjną oraz funkcjonujące w jego ramach zespoły ze stanowiskami niezbędnymi do samodzielnego prowadzenia działalności NSO. Oddział NSO Spółki posiada doświadczony personel niezbędny do wykonywania zadań związanych ze sprzedażą i marketingiem (NSO). W konsekwencji należy stwierdzić, że Oddział NSO posiada pracowników pełniących funkcje niezbędne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej przez ten oddział.

Podkreślić należy także, że Oddział NSO posiada przypisane mu niezbędne aktywa do prowadzenia swojej działalności. Do tego Oddziału został wydzielony odrębny zespół niematerialnych i materialnych składników majątkowych (stanowiący całościowy zespół/agregat praw i obowiązków przedmiotowego oddziału), organizacyjnie i funkcjonalnie związany z funkcjami i zadaniami realizowanymi przez Oddział NSO. Oddział NSO dysponuje również środkami pieniężnymi z przychodów generowanych przez ten Oddział i zgromadzonymi na odrębnym rachunku bankowym przypisanym wyłącznie do Oddziału NSO.

Nie bez znaczenia pozostaje również fakt, że wszelkie umowy zawarte przez Spółkę a związane funkcjonalnie z zadaniami realizowanymi przez Oddział NSO są przypisane bezpośrednio do Oddziału NSO. W konsekwencji należności i zobowiązania wynikające z powyższych umów są przypisane bezpośrednio do tego Oddziału. To Oddział NSO jest odpowiedzialny zatem za prawidłowe wykonanie tych umów i zobowiązań.

Co więcej, przedmiotem Aportu będą prawa i obowiązki z umowy najmu powierzchni biurowej dotyczącej powierzchni biurowej faktycznie wykorzystywanej i alokowanej do Oddziału NSO.

W konsekwencji Spółka Przejmująca Oddział NSO w drodze Aportu nabędzie również prawo do powierzchni biurowej, na której Oddział NSO prowadzi samodzielnie działalność gospodarczą, co zapewni jej kontynuowanie dotychczasowej działalności Oddziału NSO.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego Oddziału NSO jest spełnione.

W konsekwencji, należy przyjąć, że Oddział NSO będący przedmiotem opisanego w zdarzeniu przyszłym Aportu będzie stanowił ZCP.

Uzasadnianie do Pytania 2

W opinii Wnioskodawcy, zakładając, że Oddział NSO stanowi ZCP, opisany w zdarzeniu przyszłym Aport będzie stanowił dostawę ZCP, a w konsekwencji dostawa ta nie będzie podlegać uregulowaniom ustawy VAT i będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT, w stosunku do której na Spółce nie będzie ciążył obowiązek naliczenia podatku należnego.

1\. Wprowadzenie

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Kwestie dotyczące powstania obowiązku podatkowego, a zatem obowiązku rozliczenia podatku należnego zostały uregulowane w Dziale IV ustawy VAT. W art. 19a ust. 1 zmienionej ustawy VAT, wprowadzono zasadę ogólną, zgodnie z którą „obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1”.

Natomiast zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, „podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów, świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem”.

Zgodnie zatem z podstawowymi zasadami rozliczenia podatku VAT, podmiot dokonujący dostawy towarów i usług jest zobowiązany do naliczenia podatku należnego, wykazania go na wystawionej fakturze oraz jego zapłaty.

Powyższe obowiązki nie powstają jednak w stosunku do czynności wyłączonych spod oddziaływania przepisów ustawy VAT.

2.Wyłączenie transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części na gruncie ustawy VAT

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT, „przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Powyższa regulacja jest wyrazem skorzystania przez polskiego ustawodawcę z opcji przewidzianej przez Artykuł 19 Dyrektywy 2006/112/WE, który umożliwia Państwom członkowskim wyłączenie z opodatkowania transakcji zbycia całości lub części majątku przedsiębiorstwa. Zgodnie z tą regulacją, „W przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego”.

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazuje się, że powyższa regulacja obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, a nie obejmuje samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu Artykułu 19 Dyrektywy, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej (por. wyrok z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie Christel Schriever, sygn. C-44/10).

Natomiast pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy VAT.

W konsekwencji należy stwierdzić, że Aport Oddziału NSO do Spółki Przejmującej będzie stanowił dostawę towaru w rozumieniu ustawy VAT.

3\. Transakcja przeniesienia Oddziału NSO na Spółkę Przejmującą w drodze Aportu

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca planuje w drodze Aportu wnieść do Spółki Przejmującej część swojego majątku, tj. Oddział NSO. Biorąc pod uwagę rozważania Wnioskodawcy przedstawione w uzasadnieniu do pytania 1, przenoszony w ramach Aportu majątek stanowi ZCP w rozumieniu ustawy VAT.

Należy zatem stwierdzić, że opisany w zdarzeniu przyszłym wniosku Aport będzie stanowił dostawę zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółce Przejmującej. W konsekwencji, dostawa ta nie będzie podlegać uregulowaniom ustawy VAT i będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT, w stosunku do której na Spółce nie będzie ciążył obowiązek naliczenia podatku należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów, czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów, czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy – przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży lub aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny –Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm., zwanej dalej Kodeks cywilny) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą.

W myśl art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy, w przypadku przekazania odpłatnie lub nieodpłatnie, lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i, że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Wobec tego w niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem – przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Stosownie do treści art. 2 pkt 27e ustawy – przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia (aportu). Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem (aportem) powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, natomiast nie dotyczy zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

W ocenie tut. Organu wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-497/01 odnoszącego się do treści art. 19 Dyrektywy.

Należy zauważyć, że prawodawca unijny stanowiąc regulację ww. art. 19 Dyrektywy nie zdefiniował jednak użytego w niej pojęcia prawnego „całości lub części majątku”.

W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01) Trybunał stwierdził, że „(…) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy dyrektywy – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christem Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala, z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje przeniesienie swoich funkcji sprzedaży i marketingu wraz ze związanymi z nimi składnikami majątku Spółki (Oddział NSO) do odrębnego podmiotu prawnego (Spółki Przejmującej) poprzez wniesienie na pokrycie podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej wkładu niepieniężnego w postaci Oddziału NSO jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Spółka wniesie wkład niepieniężny w postaci Oddziału NSO na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego Spółki Przejmującej (Aport). Oddział NSO został wydzielony i utworzony przede wszystkim z uwagi na zakres i rodzaj prowadzonej działalności. Oddział NSO został formalnie wydzielony w strukturze Spółki na podstawie uchwały w przedmiocie utworzenia oddziału Spółki. Uchwała formalnie potwierdziła status Oddziału NSO jako odrębnej wewnętrznej jednostki organizacyjnej, zorganizowanej w ramach struktury Spółki jako organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie niezależna wewnętrzna jednostka posiadająca uprawnienia i środki umożliwiające jej samodzielne wykonywanie zadań związanych z prowadzeniem działalności w zakresie sprzedaży i marketingu. Zgodnie z wewnętrzną dokumentacją do każdego zespołu Oddziału NSO są przypisane określone stanowiska lub funkcje. Oddział NSO został ujawniony we właściwym dla Spółki Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Oddziałowi NSO nadany został numer REGON oraz numer NIP, by mógł on w szczególności pełnić samodzielnie funkcję płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych i płatnika składek na ubezpieczenie społeczne. Oddział NSO jest odrębnym od Spółki pracodawcą w rozumieniu art. 3 Kodeksu pracy. Oddział NSO jest formalnym pracodawcą w odniesieniu do pracowników realizujących funkcje sprzedaży i marketingu w ramach oddziału. W ramach Oddziału NSO pracuje obecnie ok. 80 pracowników. Uprawnienia i obowiązki pracowników zatrudnionych przez Oddział NSO są uregulowane w odrębnych, przygotowanych wyłącznie dla Oddziału NSO regulaminach. Oddział NSO posiada swoje własne regulaminy w następującym zakresie:

*   regulamin pracy;
*   regulamin wynagradzania;
*   regulamin Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych;
*   zasady premiowania.

W odniesieniu do Oddziału NSO, do Oddziału NSO został wydzielony odrębny zespół niematerialnych i materialnych składników majątkowych, organizacyjnie i funkcjonalnie związany z funkcjami i zadaniami realizowanymi przez Oddział NSO. Zespół niematerialnych i materialnych składników majątkowych Oddziału NSO (tj. Sprzedaży i Marketingu) obejmuje, w szczególności: aktywa trwałe służące realizacji zadań sprzedażowych i marketingowych NSO, powierzchnię biurową w Warszawie (używaną na podstawie umowy najmu) umożliwiającą pracownikom realizację zadań sprzedażowych i marketingowych NSO, powierzchnię biurową (używaną na podstawie umowy najmu) umożliwiającą przechowywanie zapasów produktów i towarów handlowych, wartości niematerialne i prawne służące realizacji zadań sprzedażowych i marketingowych NSO, towary handlowe oraz wyroby gotowe, środki pieniężne, należności związane z działalnością w zakresie zadań sprzedażowych i marketingowych Oddziału NSO, zobowiązania wobec osób zatrudnionych w ramach Oddziału NSO, zobowiązania związane z dystrybucją towarów i działaniami marketingowymi, w tym zobowiązania w stosunku do kontrahentów, wierzytelności związane z działalnością (funkcjami) Oddziału NSO, odpowiednie prawa i obowiązki wynikające dla Spółki z odrębnych przepisów prawa i odpowiednich pozwoleń, zawiadomień, rejestracji, itp. dotyczące w szczególności formalnych aspektów realizacji funkcji Oddziału NSO, dokumentację księgową związaną z działalnością Oddziału NSO.

Zgodnie z wewnętrzną praktyką spółki do Oddziału NSO są przyporządkowane, w całości lub w części, także umowy z podmiotami trzecimi, które są funkcjonalnie związane z zadaniami realizowanymi przez Oddział NSO. Spółka jest najemcą powierzchni biurowej, gdzie jest zlokalizowana siedziba Oddziału NSO. Koszty związane z funkcjonowaniem powierzchni biurowej przypisanej do Oddziału NSO są księgowane na kontach tego Oddziału.

Ponadto, Spółka prowadzi dla Oddziału oddzielne rejestry oraz księgi, które dla potrzeb finansowych i podatkowych są konsolidowane z rejestrami i księgami zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki zajmującej się działalnością produkcyjną. Oddział NSO jest wyodrębniony pod względem finansowym ze struktury finansowej i księgowej Spółki. Polityka finansowa Oddziału NSO jest zorganizowana zgodnie z wewnętrzną pełną księgowością Spółki, która obejmuje odrębne konta księgowe dedykowane wyłącznie do Oddziału NSO, tj. konta przypisane transakcjom dokonywanym w ramach działalności Oddziału NSO lub oznakowanie oraz sortowanie księgowań dokonanych na wspólnych kontach w sposób umożliwiający uwzględnienie osobno transakcji handlowych dotyczących Oddziału NSO.

Dodatkowo Spółka prowadzi odrębne rachunki bankowe dla Oddziału NSO dla potrzeb finansowych rozliczeń Oddziału NSO związanych z jego działalnością, w tym m.in. do obsługi płac, zakupów, inkasa za sprzedawane produkty.

Dodatkowo Oddział NSO Spółki posiada doświadczony personel i aktywa niezbędne do samodzielnego wykonywania zadań związanych ze sprzedażą i marketingiem (NSO). Oddział NSO ma ustaloną strukturę organizacyjną wraz z określonymi stanowiskami w poszczególnych zespołach odpowiadających za wykonywanie zadań i realizacje funkcji Oddziału NSO.

W momencie Aportu w skład Oddziału NSO wchodzić będą w szczególności następujące składniki niezbędne dla samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej przez Oddział NSO w ramach Spółki Przejmującej: aktywa trwałe służące realizacji zadań sprzedażowych i marketingowych NSO, wynajmowana powierzchnia biurowa umożliwiającą pracownikom realizację zadań sprzedażowych i marketingowych NSO, powierzchnia biurowa (używana na podstawie umowy najmu) umożliwiająca przechowywanie zapasów produktów i towarów handlowych, wartości niematerialne i prawne służące realizacji zadań sprzedażowych i marketingowych NSO, towary handlowe oraz wyroby gotowe, środki pieniężne, należności związane z działalnością w zakresie zadań sprzedażowych i marketingowych NSO zgromadzone na odrębnym rachunku bankowym przypisanym do Oddziału NSO, zobowiązania wobec osób zatrudnionych w ramach Oddziału NSO, zobowiązania związane z dystrybucją towarów i działaniami marketingowymi, w tym zobowiązania w stosunku do kontrahentów, wierzytelności związane z działalnością (funkcjami) Oddziału NSO, odpowiednie prawa i obowiązki wynikające dla Spółki z odrębnych przepisów prawa i odpowiednich pozwoleń, zawiadomień, rejestracji, itp. dotyczące w szczególności formalnych aspektów realizacji funkcji Oddziału NSO, dokumentację księgową związaną z działalnością Oddziału NSO.

Spółka Przejmująca przejmie także prawa i obowiązki wynikające ze stosunków pracy z pracownikami zatrudnionymi w Oddziale NSO w trybie art. 231 kodeksu pracy.

Ponadto, na Spółkę Przejmującą przeniesione zostaną zawarte przez Spółkę umowy funkcjonalnie związane z działalnością Oddziału NSO. Nie jest wykluczone, że ze względów praktycznych niektóre umowy (zwłaszcza dotyczące Oddziału NSO w części, a w części pozostałych segmentów Spółki) zostaną przeniesione na Spółkę Przejmującą poprzez zawarcie nowych dokumentów umów.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Zainteresowany ma wątpliwości dotyczące tego czy zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Oddział NSO wyodrębniony w strukturze Spółki, będący przedmiotem aportu stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy oraz w związku z tym czy opisany w zdarzeniu przyszłym aport będzie stanowił dostawę ZCP, a w konsekwencji dostawa ta nie będzie podlegać uregulowaniom ustawy i będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, w stosunku do której na Spółce nie będzie ciążył obowiązek naliczenia podatku należnego (zakładając że Oddział NSO stanowi ZCP).

Jak wyjaśniono powyżej, podstawowym wymogiem do uznania dostawy majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest to, aby stanowił on zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań, należności oraz środków pieniężnych), podlegający wydzieleniu w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Istotnym jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Odnosząc wyżej przedstawiony opis sprawy do powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że Oddział NSO będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Powyższe wynika z faktu, że spełnione są przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego, które to przesądzają o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wskazane wyodrębnienie organizacyjne dokonane zostało na podstawie uchwały w przedmiocie utworzenia oddziału Spółki. Uchwała formalnie potwierdziła status Oddziału NSO jako odrębnej wewnętrznej jednostki organizacyjnej, zorganizowanej w ramach struktury Spółki jako organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie niezależna wewnętrzna jednostka posiadająca uprawnienia i środki umożliwiające jej samodzielnie wykonywanie zadań związanych z prowadzeniem działalności w zakresie sprzedaży i marketingu. Oddział NSO został również ujawniony we właściwym dla Spółki Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Dodatkowo – jak wskazał Wnioskodawca – Oddział NSO jest odrębnym od Spółki pracodawcą w odniesieniu do pracowników realizujących funkcje sprzedaży i marketingu w ramach Oddziału. Działalność Oddziału NSO jest zarządzana przez osobę, której podlegają i raportują wszyscy pracownicy każdego zespołu NSO i która jest odpowiedzialna w Spółce za właściwe wykonywanie funkcji przypisanych do Oddziału NSO oraz za bieżące zarządzanie i kontrolę NSO w imieniu całego Zarządu. Ponadto – jak wynika z opisu sprawy – do Oddziału NSO został wydzielony odrębny zespół niematerialnych i materialnych składników majątkowych, organizacyjnie i funkcjonalnie związany z funkcjami i zadaniami realizowanymi przez Oddział NSO. Na ww. zespół niematerialnych i materialnych składników majątkowych składają się w szczególności: aktywa trwałe służące realizacji zadań sprzedażowych i marketingowych NSO, powierzchnia biurowa umożliwiająca pracownikom realizację zadań sprzedażowych i marketingowych NSO oraz na przechowywanie zapasów produktów i towarów handlowych, wartości niematerialne i prawne służące realizacji zadań sprzedażowych i marketingowych NSO, towary handlowe i wyroby gotowe, środki pieniężne, należności związane z działalnością w zakresie zadań sprzedażowych i marketingowych Oddziału NSO, zobowiązania wobec osób zatrudnionych w ramach Oddziału NSO jak i związane z dystrybucją towarów i działaniami marketingowymi, w tym zobowiązania w stosunku do kontrahentów, wierzytelności związane z działalnością Oddziału NSO, odpowiednie prawa i obowiązki wynikające dla Spółki z odrębnych przepisów prawa i odpowiednich pozwoleń, zawiadomień, rejestracji, dokumentacja księgowa związana z działalnością Oddziału NSO. Dodatkowo, jak wynika z opisu sprawy, Oddział NSO jest także wyodrębniony finansowo od Spółki. Wyodrębnienie to polega na tym, że Spółka prowadzi dla Oddziału oddzielne rejestry oraz księgi. Oddział NSO jest wyodrębniony pod względem finansowym ze struktury finansowej i księgowej Spółki. Polityka finansowa Oddziału NSO jest zorganizowana zgodnie z wewnętrzną pełną księgowością Spółki, która obejmuje odrębne konta księgowe dedykowane wyłącznie do Oddziału NSO, tj. konta przypisane transakcjom dokonywanym w ramach działalności Oddziału NSO lub oznakowanie oraz sortowanie księgowań dokonanych na wspólnych kontach w sposób umożliwiający uwzględnienie osobno transakcji handlowych dotyczących Oddziału NSO. Taki sposób prowadzenia księgowości dla celów zarządczych pozwala na sporządzenie: rachunku zysków i strat, bilansu oraz budżetów i planów finansowych odrębnych w odniesieniu do działalności prowadzonej przez Oddział NSO. Ponadto, Spółka prowadzi odrębne rachunki bankowe dla Oddziału NSO dla potrzeb finansowych rozliczeń Oddziału NSO związanych z jego działalnością, w tym m.in. do obsługi płac, zakupów, inkasa za sprzedawane produkty.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro – jak wynika z opisu sprawy – opisany majątek stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa będzie wyodrębniony pod względem finansowym, funkcjonalnym oraz organizacyjnym z całości przedsiębiorstwa Zainteresowanego i stanowić będzie zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym należności i zobowiązań), przeznaczonych do prowadzenia odrębnej i samodzielnej działalności gospodarczej, to spełniać będzie definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, stosownie do treści art. 2 pkt 27e ustawy. W konsekwencji, wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a następnie wniesienie ZCP jako wkładu niepieniężnego do odrębnego podmiotu (Spółki Przejmującej) – zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy – będzie podlegać wyłączeniu od opodatkowania podatkiem od towarów i usług i tym samym pozostanie poza zakresem regulacji ustawy.

Podsumowując, odpowiadając na zadane pytania należy stwierdzić, że Oddział NSO będący przedmiotem aportu, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. W efekcie czynność jego dostawy będzie wyłączona spod opodatkowania podatkiem VAT, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy. Zatem Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku naliczenia podatku należnego od towarów i usług od tej czynności.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tut. Organ informuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.