Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4011.104.2017.1.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-11
Teza: W zakresie skutków podatkowych związanych z otrzymaniem odszkodowania, o którym mowa we wniosku.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; odszkodowania; ubezpieczenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 czerwca 2017 r. (data wpływu 4 lipca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych związanych z otrzymaniem odszkodowania, o którym mowa we wniosku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lipca 2017 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych związanych z otrzymaniem odszkodowania, o którym mowa we wniosku.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce komandytowej (dalej: Spółka). W celu ograniczenia ryzyka gospodarczego związanego z nieściągalnymi należnościami handlowymi Spółka zawarła z towarzystwem ubezpieczeniowym (Ubezpieczycielem) umowę ubezpieczenia kredytu kupieckiego z tytułu sprzedaży przez Spółkę na terytorium kraju towarów jej kontrahentom. Stosownie do postanowień umowy ubezpieczeniowej Spółka jest zobowiązana do zapłaty składki ubezpieczeniowej, natomiast Ubezpieczyciel jest zobowiązany do wypłaty Spółce odszkodowania w przypadku, gdy nie otrzyma ona zapłaty należności handlowych od kontrahenta w wyniku jego prawnie potwierdzonej lub faktycznej niewypłacalności. Istotnym elementem umowy ubezpieczenia jest zakres w jakim Ubezpieczyciel obejmuje ochroną ubezpieczeniową kredytowe należności handlowe Spółki. Zakres tej ochrony wskazany jest przez Ubezpieczyciela w Umowie.

Istotne elementy stanu faktycznego zawarto również w stanowisku Wnioskodawcy w sprawie, gdzie wskazano, że wypłatę odszkodowania należy więc de facto traktować jako spłatę przez Ubezpieczyciela należności handlowych. Jest to alternatywny sposób zaspokojenia roszczenia Spółki i zastępuje jedynie płatność ze strony kontrahentów a nie stanowi dodatkowego przychodu Spółki. Z tytułu należności częściowo uregulowanych poprzez wypłatę odszkodowania przez Ubezpieczyciela Spółka rozpoznała uprzednio przychody należne, zanim przychody te zostały faktycznie otrzymane, zgodnie z zasadą zawartą w tejże ustawie, że przychód należny powstaje nie w momencie zapłaty, lecz z chwilą wydania towaru, nie później niż w dniu wystawienia faktury.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przedstawionym stanie faktycznym odszkodowanie z tytułu umowy ubezpieczenia wypłacone Spółce nie powoduje żadnych skutków podatkowych dla Spółki z zakresu ubezpieczenia w wysokości 90% kwoty brutto należności? W szczególności czy kwota otrzymanego odszkodowania nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i konsekwentnie kosztu uzyskania przychodu nie będą stanowiły należności Spółki w części, w jakiej z mocy prawa przeszły na Ubezpieczyciela i z tytułu których Spółka rozpoznała uprzednio przychody należne?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** uzyskane od Ubezpieczyciela odszkodowanie nie stanowi przychodu, który podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a wypłata odszkodowania nie powoduje konieczności rozpoznawania kosztu uzyskania przychodu w wysokości części należności, które z mocy prawa przeszły na Ubezpieczyciela.

Zgodnie z art. 828 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm. - winno być: t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 459) „Jeżeli nie umówiono się inaczej, z dniem zapłaty odszkodowania przez ubezpieczyciela roszczenie ubezpieczającego przeciwko osobie trzeciej odpowiedzialnej za szkodę przechodzi z mocy prawa na ubezpieczyciela do wysokości zapłaconego odszkodowania. Jeżeli zakład pokrył tylko część szkody, ubezpieczającemu przysługuje co do pozostałej części pierwszeństwo zaspokojenia przed roszczeniem ubezpieczyciela.” Innymi słowy z chwilą wypłaty odszkodowania Spółka przestaje być wierzycielem dłużnika w części dokonanej zapłaty przez Ubezpieczyciela, gdyż wierzytelność z tytułu zawartej umowy sprzedaży zostanie w części zaspokojona, zaś wierzycielem w tej części stanie się Ubezpieczyciel. Tym samym w wyniku zapłaty odszkodowania przez Ubezpieczyciela dochodzi do wykonania zobowiązania dłużnika wobec Spółki, polegającego na zapłacie ceny za sprzedany dłużnikowi towar. Analogiczny pogląd zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 21 października 2008 r. Znak: IBPB3/423-640/08/CzP. Wypłatę odszkodowania należy więc de facto traktować jako spłatę przez Ubezpieczyciela należności handlowych. Jest to alternatywny sposób zaspokojenia roszczenia Spółki i zastępuje jedynie płatność ze strony kontrahentów a nie stanowi dodatkowego przychodu Spółki. Z tytułu należności częściowo uregulowanych poprzez wypłatę odszkodowania przez Ubezpieczyciela Spółka rozpoznała uprzednio przychody należne, zanim przychody te zostały faktycznie otrzymane, zgodnie z zasadą zawartą w tejże ustawie, że przychód należny powstaje nie w momencie zapłaty, lecz z chwilą wydania towaru, nie później niż w dniu wystawienia faktury. Pogląd analogiczny zaprezentowano w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 5 lipca 2006 r. wydanym przez Drugi Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie Znak: 1472/ROP1/423-178/216/06/MC, w którym stwierdzono, że „Generalną zasadą art. 12 ust. 3a updop jest, że przychód powstaje w dacie wystawienia faktury niezależnie od tego, czy odbiorca uregulował należność wynikającą z faktury, czy też nie. Podobny pogląd wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 11 maja 2012 r. Znak: IPTPB3/423-95/12-2/PM „(\`(...)\`) ubezpieczyciel w momencie spłaty wstępuje więc w prawa zaspokojonego wierzyciela w stosunku do kwoty wypłaconego odszkodowania. Taki sposób spełnienia świadczenia można uznać za częściową spłatę zobowiązania. Jak wskazano wyżej, w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma znaczenia, kto dokona spłaty zobowiązania, w szczególności, że przychód należny z tego tytułu nie powstaje w momencie zapłaty, lecz z chwilą zaistnienia zdarzeń zaistniałych w ustawie, tj. w dniu wydania przez Spółkę towaru, nie później niż w dniu wystawienia faktury”.

Zdaniem Wnioskodawcy, ubezpieczenie zabezpiecza samą spłatę zadłużenia przez kontrahentów Spółki, która to spłata nie ma charakteru zdarzenia podatkowego. Wypłata odszkodowania zastępuje jedynie płatność ze strony kontrahenta i jest alternatywnym sposobem zaspokojenia roszczenia Spółki a nie jej dodatkowym przychodem. Celem zawieranej przez Spółkę umowy ubezpieczenia jest bowiem zapewnienie uzyskania wpływu środków pieniężnych z tytułu należności wynikającej z wystawionych przez Spółkę faktur, wykazanych w rozliczeniach podatkowych jako przychód należny. Tym samym w wyniku otrzymania odszkodowania Spółka nie uzyskuje jakiegokolwiek dodatkowego przysporzenia majątkowego, ale jedynie zapłatę z tytułu już wcześniej opodatkowanych transakcji, a wypłata odszkodowania stanowi zaspokojenie wierzytelności z tytułu zawartej uprzednio umowy sprzedaży. Gdyby alternatywnie uznać, że otrzymane odszkodowanie powoduje powstanie przychodu, prowadziłoby to, zdaniem Wnioskodawcy, do ponownego rozpoznania przychodu z tytułu wcześniej dokonanych, już opodatkowanych podatkiem dochodowym transakcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Stosownie do art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 1c ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h-1j i 1n-1p, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

W myśl natomiast art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce komandytowej. W celu ograniczenia ryzyka gospodarczego związanego z nieściągalnymi należnościami handlowymi Spółka zawarła z towarzystwem ubezpieczeniowym (Ubezpieczycielem) umowę ubezpieczenia kredytu kupieckiego z tytułu sprzedaży przez Spółkę na terytorium kraju towarów jej kontrahentom. Stosownie do postanowień umowy ubezpieczeniowej Spółka jest zobowiązana do zapłaty składki ubezpieczeniowej, natomiast Ubezpieczyciel jest zobowiązany do wypłaty Spółce odszkodowania w przypadku, gdy nie otrzyma ona zapłaty należności handlowych od kontrahenta w wyniku jego prawnie potwierdzonej lub faktycznej niewypłacalności. Istotnym elementem umowy ubezpieczenia jest zakres w jakim Ubezpieczyciel obejmuje ochroną ubezpieczeniową kredytowe należności handlowe Spółki . Zakres tej ochrony wskazany jest przez Ubezpieczyciela w Umowie.

Zatem stwierdzić należy, że sama wypłata odszkodowania przez ubezpieczyciela w celu zaspokojenia wierzytelności Spółki powinna być potraktowana jako zapłata należności.

Powyższe potwierdzają przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 459). W myśl art. 828 § 1 ww. ustawy, jeżeli nie umówiono się inaczej, z dniem zapłaty odszkodowania przez ubezpieczyciela roszczenie ubezpieczającego przeciwko osobie trzeciej odpowiedzialnej za szkodę przechodzi z mocy prawa na ubezpieczyciela do wysokości zapłaconego odszkodowania (\`(...)\`). Oznacza to, że w momencie wypłaty przez ubezpieczyciela odszkodowania pokrywającego wierzytelność, należności objęte tym odszkodowaniem wygasają.

Taki sposób spełnienia świadczenia można uznać za częściową spłatę zobowiązania. Jak wskazano wyżej, w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma znaczenia, kto dokonał spłaty zobowiązania, w szczególności, że przychód należny z tego tytułu nie powstaje w momencie zapłaty, lecz z chwilą zaistnienia zdarzeń wskazanych w ustawie, tj. w dniu wydania przez Spółkę towaru, nie później niż w dniu wystawienia faktury.

Reasumując, jeżeli w istocie kwotę należności wynikającą z danej transakcji zaliczono wcześniej do przychodów należnych, to uregulowanie części tej należności przez ubezpieczyciela (90% zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy) nie spowoduje obowiązku wykazania otrzymanego z tego tytułu odszkodowania jako przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji również nie będą stanowiły kosztów podatkowych należności Spółki, w części w jakiej z mocy prawa przeszły (przejdą) na Ubezpieczyciela.

Zaznaczyć równocześnie należy, że taki sposób rozliczenia kwoty z odszkodowania, będzie uzależniony od tego, czy w danej sytuacji Wnioskodawca nie zaliczy uprzednio do kosztów uzyskania przychodów kwoty należnej od dłużnika kierując się treścią art. 23 ust. 1 pkt 20 i 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto, w przypadku otrzymania od ubezpieczyciela odszkodowania, którego wartość przekraczać będzie wartość należności zaliczonej uprzednio do przychodów należnych, część tego odszkodowania stanowiąca nadwyżkę nad wartością netto wierzytelności, której dotyczy, stanowić będzie jednak przychód podatkowy.

Jednakże, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki komandytowej, przychód ten przypadałby na niego proporcjonalnie do przysługującego mu udziału w zysku spółki komandytowej. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu wg skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Z uwagi na powyższe stanowisko Wnioskodawcy z ww. zastrzeżeniem uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a,
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.