Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-27/14-6/RG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-04-11
Teza: obowiązek opodatkowania podatkiem VAT wpłat mieszkańców stanowiących udział w projekcie 8% stawka podatku VAT dla usług montażu kolektorów słonecznych brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją ww. inwestycji
Słowa kluczowe: gmina; inwestycje; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 10 stycznia 2014 r. (data wpływu 13 stycznia 2014 r.), uzupełniony pismami z dnia 14 marca 2014 r. (data wpływu 17 marca 2014 r.) i 2 kwietnia 2014 r. (data wpływu 7 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   obowiązku opodatkowania podatkiem VAT wpłat mieszkańców stanowiących udział w projekcie pn. „…”- **jest prawidłowe**

*   8% stawki podatku VAT dla usług montażu kolektorów słonecznych – **jest nieprawidłowe**

*   braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją ww. inwestycji - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania i stawki podatku VAT dla wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu współfinansowania realizowanego projektu pn. „…”,

*   braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją ww. inwestycji.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismami z dnia 10 stycznia 2014 r. (data wpływu 17 marca 2014 r.) i 2 kwietnia 2014 r. (data wpływu 7 kwietnia 2014 r.) o doprecyzowanie zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz o dodatkową opłatę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe (doprecyzowany w uzupełnieniach wniosku).

Gmina K przystąpiła wspólnie z Gminą J do realizacji w latach 2012-2014 projektu Nr … pn. „…” ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013 Osi Priorytetowej VI Środowisko i czysta energia, Działania 6.2. Energia przyjazna środowisku. Liderem realizowanego projektu jest Gmina K, partnerem natomiast jest Gmina J. Jednakże każda gmina będzie realizowała, finansowała i rozliczała projekt dla swoich mieszkańców. Dofinansowanie Projektu z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego wynosi 85% natomiast wysokość wkładu własnego Lidera i Partnera do projektu wynosi 15%.

Podatek VAT według wniosku aplikacyjnego Wnioskodawcy w realizowanym projekcie jest kosztem kwalifikowanym jednak pojawiły się wątpliwości co do kwalifikowalności podatku VAT w wysokości wynikającej z wpłat mieszkańców.

Zgodnie z regulaminem realizacji projektu Gmina K zawarła z mieszkańcami Gminy K (którzy wyrazili chęć przystąpienia do projektu dzięki któremu zostaną zamontowane w ich gospodarstwach kolektory słoneczne) a Gmina J zawarła z mieszkańcami Gminy J (w ich gospodarstwach zamontowane zostaną kolektory słoneczne oraz kotły centralnego ogrzewania wykorzystujące biomasę) umowy o współfinansowanie realizowanego projektu w wysokości 14% szacunkowego całkowitego kosztu realizacji Projektu i w związku z powyższym pojawiły się wątpliwości co do możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego od wpłat mieszkańców od podatku VAT wykazanego w fakturach wykonawcy robót.

Instytucja Zarządzająca (Urząd Marszałkowski Województwa) zobowiązała Wnioskodawcę do uzyskania indywidualnej interpretacji Ministerstwa Finansów w zakresie: „Jeśli Beneficjentowi, zgodnie z obowiązującym ustawodawstwem krajowym przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub ubiegania się o zwrot VAT, wyklucza to uznanie wydatku za kwalifikowalny, nawet jeśli faktycznie zwrot nie nastąpił np. ze względu na nie podjęcie przez Beneficjenta czynności zmierzających do realizacji tego prawa”.

Gmina K. (zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług) przystąpiła wspólnie z Gminą J. (zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług) do realizacji w latach 2012-2014 projektu Nr …pn. „…” ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013 Osi Priorytetowej VI Środowisko i czysta energia. Działania 6.2. Energia przyjazna środowisku.

Liderem realizowanego projektu jest Gmina K., partnerem natomiast jest Gmina J Jednakże każda gmina będzie odrębnie realizowała, finansowała i rozliczała projekt w części dotyczącej zakresu dla budynków użyteczności publicznej i swoich mieszkańców. Partner projektu nie będzie przekazywać własnych środków finansowych na rzecz Lidera projektu.

Mienie powstałe w wyniku realizowanego projektu - po okresie trwałości tego projektu, tj. po upływie 5 lat licząc od dnia zakończenia realizacji projektu - przekazane będzie nieodpłatnie właścicielom działek na których zostaną zamontowane urządzenia (Gmina K… przekaże kolektory słoneczne a Gmina J… kolektory słoneczne oraz kotły centralnego ogrzewania wykorzystujące biomasę).

Dofinansowanie Projektu z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego wynosi 85% natomiast wysokość wkładu własnego Lidera i Partnera do projektu wynosi 15% w tym 14% wpłaty mieszkańców oraz 1% z budżetu gminy.

Realizacja przedmiotowego projektu należy do zadania własnego Gminy, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594, z późn. zm.).

Każda Gmina zawrze odrębną umowę z wykonawcą robót na zakres robót dotyczący danej Gminy. Wykonawca robót będzie wystawiał faktury odrębnie dla każdej Gminy.

Środki z dofinansowania projektu będą wpływać na rachunek bankowy Gminy K. i w części rozliczanej dla Gminy K. będą zaliczane na dochody Gminy K. a w części dotyczącej Gminy J. będą ujmowane na rozrachunki z Gminą J. oraz przekazywane niezwłocznie na rachunek bankowy Gminy J.

Dokonane zakupy towarów i usług w ramach realizacji projektu będą wykorzystywane do czynności nieopodatkowanych podatkiem od towarów i usług za wyjątkiem niżej przedstawionego zakresu.

Podatek VAT według Wnioskodawcy wniosku aplikacyjnego w realizowanym projekcie jest kosztem kwalifikowanym jednak pojawiły się wątpliwości co do kwalifikowalności podatku VAT w wysokości wynikającej z wpłat mieszkańców.

Zgodnie z regulaminem realizacji projektu Gmina K… zawarła z mieszkańcami Gminy K… (którzy wyrazili chęć przystąpienia do projektu dzięki któremu zostaną zamontowane w ich gospodarstwach kolektory słoneczne) a Gmina J… zawarła z mieszkańcami Gminy J… (w ich gospodarstwach zamontowane zostaną kolektory słoneczne oraz kotły centralnego ogrzewania wykorzystujące biomasę) umowy (użyczenia) o współfinansowanie realizowanego projektu w wysokości 14% szacunkowego całkowitego kosztu realizacji Projektu i w związku z powyższym pojawiły się wątpliwości co do możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego od wpłat mieszkańców od podatku VAT wykazanego w fakturach wykonawcy robót. W chwili obecnej (stan faktyczny) część mieszkańców wniosła na rachunek bankowy Gminy K… wpłaty w formie zaliczek w wysokości po 300 zł (w fakturach wystawionych przez Gminę K… dla poszczególnych mieszkańców gminy naliczono podatek VAT w wysokości 8%, a następnie rozliczono z właściwym Urzędem Skarbowym), natomiast pozostała część wkładu mieszkańców Gminy do łącznej wysokości 14% kosztu projektu dopiero zostanie wniesiona na rachunek bieżący budżetu gminy (zdarzenie przyszłe).

Warunki umowy na zamontowanie kolektorów słonecznych oraz kotłów centralnego ogrzewania z mieszkańcami gmin są jednakowe dla wszystkich mieszkańców. Zgodnie z zapisami zawartych umów z mieszkańcami gminy zobowiązali się oni do wniesienia wkładu własnego do projektu w wysokości 14% całej wartości zestawu solarnego lub kotła, co wskazuje na to, że wpłaty mieszkańców będą zróżnicowane. Dokonywane przez mieszkańców wpłaty (już dokonane oraz te które dopiero wpłyną) są obowiązkowe i będą stanowiły współudział w kosztach realizowanej inwestycji, a zamontowanie kolektorów słonecznych będzie uzależnione od wniesienia wpłaty przez mieszkańców Gminy.

Instytucja Zarządzająca (Urząd Marszałkowski Województwa …) zobowiązała Wnioskodawcę do uzyskania indywidualnej interpretacji Ministerstwa Finansów w zakresie: „Jeśli Beneficjentowi, zgodnie z obowiązującym ustawodawstwem krajowym przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub ubiegania się o zwrot VAT, wyklucza to uznanie wydatku za kwalifikowalny, nawet jeśli faktycznie zwrot nie nastąpił np. ze względu na nie podjęcie przez Beneficjenta czynności zmierzających do realizacji tego prawa”.

Budynki, do których Gminy będą świadczyły usługi nie należą do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust 12a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.).

Usługi będące przedmiotem wniosku są świadczone przez Wnioskodawcę w ramach modernizacji obiektów budowlanych sklasyfikowanych według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych jako:

*   budynki mieszkalne - PKOB 1110 (budynki mieszkańców gminy),

*   budynki użyteczności publicznej (niemieszkalne) - PKOB 1220 (budynki gminne).

Zadania Lidera w realizowanym projekcie oraz czynności za jakie Lider jest odpowiedzialny określone są w § 3 umowy partnerskiej Nr 58 zawartej w dniu 04 czerwca 2012 r. pomiędzy Gminą K. a Gminą J., natomiast obowiązki ciążące na Partnerze projektu określono w § 4 tej umowy, tj.

§ 3.

Obowiązki Lidera projektu:

1.  Na etapie przygotowania Projektu do realizacji Lider zobowiązuje się do:
    1.  przygotowania we współpracy z Partnerem dokumentacji wymaganej do złożenia wniosku o dofinansowane Projektu (w tym studium wykonalności Projektu),
    2.  uzyskanie zgody poszczególnych właścicieli nieruchomości na montaż kolektorów słonecznych położonych na terenie gminy K.,
    3.  zabezpieczenia środków finansowych na realizację Projektu w Wieloletnim Planie Inwestycyjnym,
    4.  koordynacji wszelkich działań dotyczących Projektu,
    5.  przygotowania i złożenia wniosku o dofinansowanie Projektu do Instytucji Zarządzającej RPO W 2007-2013,
    6.  przygotowania dokumentów o dofinansowanie Projektu.
2.  Na etapie realizacji Projektu Lider zobowiązuje się do:
    1.  realizacji Projektu zgodnie z umową o dofinansowane Projektu i załącznikami,
    2.  opracowanie dokumentacji.
    3.  przeprowadzenia postępowań o udzielenie zamówienia publicznego na realizację zadań będących przedmiotem niniejszej umowy, zgodnie z przepisami ustawy - Prawo Zamówień Publicznych,
    4.  niniejszym Partner udziela Liderowi pełnomocnictwa do przeprowadzenia postępowań o udzielenie zamówienia publicznego na realizację zadań będących przedmiotem niniejszej umowy, zgodnie z przepisami ustawy-Prawo Zamówień Publicznych,
    5.  monitorowania przebiegu realizacji Projektu (sprawozdania, harmonogramy, wizyty monitorujące),
    6.  zarządzania środkami finansowymi Projektu w tym:
        *   utworzenia wydzielonego rachunku bankowego do obsługi finansowej Projektu,
        *   prawidłowego przeprowadzania rozliczeń finansowych Projektu z Instytucją Zarządzającą,
        *   prowadzenia wyodrębnionej ewidencji księgowej dotyczącej Projektu umożliwiającej identyfikację kosztów Projektu, powiązanie płatności z wydatkami oraz identyfikację dowodów, na podstawie których dokonano płatności,
        *   dokumentowania wydatków za pomocą oryginałów dokumentów stanowiących podstawę dokonywania płatności.
    7.  promocji Projektu,
    8.  rozliczenia końcowego Projektu,
    9.  współfinansowania Projektu w wysokości i zakresie ustalonym w niniejszej Umowie z uwzględnieniem § 2 ust. 11.
3.  Na etapie porealizacyjnym obejmującym okres trwałości Projektu Lider zobowiązuje się do:
    1.  sporządzania raportów zgodnie z wymogami określonymi przez IZ RPO W,
    2.  utrzymania i przeprowadzania przeglądu wytworzonej w ramach Projektu infrastruktury na terenie gminy K.

§ 4

Obowiązki Partnera Projektu:

1.  Na etapie przygotowania Projektu do realizacji Partner zobowiązują się do:
    1.  udostępniania Liderowi oraz podmiotom działającym na rzecz Lidera wszelkich informacji i dokumentów wymaganych do opracowania dokumentacji niezbędnej do złożenia wniosku o dofinansowanie Projektu, w tym studium wykonalności Projektu,
    2.  współpracy przy opracowaniu przez Lidera wniosku o dofinansowanie Projektu wraz z załącznikami,
    3.  przekazania Liderowi dokumentów (uchwały Rady Gminy) dotyczących zabezpieczenia środków finansowych na realizację Projektu (wkład własny i unijny) oraz dokumentów dotyczących możliwości zwrotu podatku VAT.
    4.  przekazania środków na opracowanie dokumentacji niezbędnych do złożenia wniosku o dofinansowanie Projektu z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, o których mowa w § 2 ust. 6.1.
2.  Na etapie realizacji Projektu Partner zobowiązuje się do:
    1.  współfinansowania Projektu w wysokości i zakresie ustalonym w aneksie do Umowy,
    2.  współpracy i współdziałania we wszystkich zadaniach realizowanych w ramach Projektu,
    3.  współpracy z Liderem przy sporządzaniu sprawozdań z realizacji Projektu,
    4.  współpracy w promocji Projektu.
    5.  uzyskanie zgody poszczególnych właścicieli nieruchomości położonych w gminie J. na montaż kolektorów słonecznych i pieców na biomasę.
3.  Na etapie porealizacyjnym obejmującym okres trwałości Projektu Partner zobowiązuje się do:
    1.  utrzymania i przeprowadzania przeglądu oraz zawiadomienia Lidera o stwierdzonych wadach w okresie rękojmi i gwarancji wytworzonej w ramach Projektu infrastruktury położonej na terenie gminy J.
    2.  zwrotu dofinansowania, zgodnie z poleceniem zwrotu i w terminie wyznaczonym przez Lidera, w przypadku gdy w okresie 5 lat od dnia zakończenia finansowego realizacji Projekt ulegnie zasadniczej modyfikacji, w rozumieniu art. 57 rozporządzenia Rady nr 1083/2006.

Natomiast stosownie do § 6 umowy partnerskiej Majątek powstały w ramach realizowanego projektu na terenie poszczególnych stron umowy pozostaje ich własnością, tj.

§ 6

Własność majątku uzyskanego w ramach projektu

1.  Powstała w ramach Projektu na terenie poszczególnych Stron umowy infrastruktura pozostanie ich własnością.
2.  Majątkowe prawa autorskie do opracowań graficznych powstałych w toku realizacji Projektu należą do Lidera i Partnera Projektu.

W uzupełnieniu z dnia 2 kwietnia 2014 r. Wnioskodawca wskazał, iż usługi będące przedmiotem wniosku - montaż kolektorów słonecznych, świadczone będą zarówno w obiektach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zdefiniowanych w przepisie art. 41 ust. 12a ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) jak również w obiektach nie należących do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Kolektory słoneczne będą montowane zarówno w budynkach, rozumianych jako obiekty budowlane jak również poza bryłą budynku.

Część usług będących przedmiotem wniosku wykonywanych jest w ramach modernizacji ogrzewania obiektów budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z art. 41 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług a część usług będących przedmiotem wniosku wykonywanych jest w ramach modernizacji ogrzewania obiektów budowlanych niezaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Gmina będzie świadczyła usługi w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych. Powierzchnia części budynków nie przekracza 300 m2 natomiast części przekracza 300 m2. Na obecnym etapie realizacji projektu Wnioskodawca nie posiada informacji w ilu budynkach powierzchnia przekracza 300 m2.

Mienie powstałe w wyniku realizowanego projektu (po okresie trwałości tego projektu, tj. po upływie 5 lat licząc od dnia zakończenia realizacji projektu) przekazane będzie nieodpłatnie właścicielom działek na których zostaną zamontowane urządzenia - będą to czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Możliwość wyodrębnienia całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego będzie możliwa zgodnie z zawartymi umowami pomiędzy Gminą a mieszkańcami po zrealizowaniu inwestycji. W umowach z mieszkańcami zawarto zapis: mieszkaniec zobowiązuje się do wniesienia wkładu własnego do projektu w wysokości 14% całej wartości zestawu solarnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 14 marca 2014 r.)

1.  Czy od wpłat mieszkańców Wnioskodawca powinien naliczyć podatek VAT i w jakiej wysokości?
2.  Czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją inwestycji opisanej w poz. 68?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  kwoty uiszczane przez mieszkańców na poczet wykonania ww. inwestycji stanowią zapłatę za przyszłe świadczenie jakim jest zakup i montaż kolektorów słonecznych. Są to zaliczki, w związku z otrzymaniem których po stronie Gminy powstaje obowiązek podatkowy. Zdaniem Gminy ww. usługa mieści się w pojęciu termomodernizacji budynku i może korzystać z opodatkowania obniżoną 8% stawką podatku VAT pod warunkiem, że powierzchnia użytkowa budynku mieszkalnego nie przekroczy 300 m2. W budynkach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekroczy 300 m2, stawkę 8% stosuję się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (300 m2) do całkowitej powierzchni użytkowej, zaś do pozostałej części stosuje się stawkę podstawową 23%.
2.  Gmina uznając we wniosku o dofinansowanie realizacji projektu ze środków unijnych, VAT jako koszt kwalifikowany nie ma prawa do odliczenia VAT naliczonego od wkładu własnego mieszkańca wynikającego z umowy cywilnoprawnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest w zakresie:

*   **prawidłowe** – w zakresie obowiązku opodatkowania podatkiem VAT wpłat mieszkańców stanowiących udział w projekcie pn. „…”,

*   **nieprawidłowe** – w zakresie 8% stawki podatku VAT dla usług montażu kolektorów słonecznych i braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją ww. inwestycji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl przepisu art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi być na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast, zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują zadania w zakresie ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy).

Jak wyżej wskazano, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dana czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dokonującego dostawy lub świadczącego usługę.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo – przedmiotowego.

Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione dwa warunki:

*   dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy,

*   odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa i do realizacji których zostały one powołane.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Gmina K… przystąpiła do realizacji w latach 2012-2014 projektu pn. „…” ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa …o na lata 2007-2013 Osi Priorytetowej VI Środowisko i czysta energia, Działania 6.2. Energia przyjazna środowisku. Liderem realizowanego projektu jest Gmina K…, partnerem natomiast jest Gmina J…. Jednakże każda gmina będzie realizowała, finansowała i rozliczała projekt dla swoich mieszkańców. Dofinansowanie Projektu z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego wynosi 85% natomiast wysokość wkładu własnego Lidera i Partnera do projektu wynosi 15%.

Zgodnie z regulaminem realizacji projektu Gmina zawarła z mieszkańcami (którzy wyrazili chęć przystąpienia do projektu dzięki któremu zostaną zamontowane w ich gospodarstwach kolektory słoneczne) umowy o współfinansowanie realizowanego projektu w wysokości 14% szacunkowego całkowitego kosztu realizacji Projektu i w związku z powyższym pojawiły się wątpliwości co do możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego od wpłat mieszkańców od podatku VAT wykazanego w fakturach wykonawcy robót.

Realizacja przedmiotowego projektu należy do zadania własnego Gminy, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Każda Gmina zawrze odrębną umowę z wykonawcą robót na zakres robót dotyczący danej Gminy. Wykonawca robót będzie wystawiał faktury odrębnie dla każdej Gminy.

W chwili obecnej część mieszkańców wniosła na rachunek bankowy Gminy K… wpłaty w formie zaliczek w wysokości po 300 zł (w fakturach wystawionych przez Gminę K… dla poszczególnych mieszkańców gminy naliczono podatek VAT w wysokości 8%, a następnie rozliczono z właściwym Urzędem Skarbowym), natomiast pozostała część wkładu mieszkańców Gminy do łącznej wysokości 14% kosztu projektu dopiero zostanie wniesiona na rachunek bieżący budżetu gminy. Warunki umowy na zamontowanie kolektorów słonecznych oraz kotłów centralnego ogrzewania z mieszkańcami gmin są jednakowe dla wszystkich mieszkańców. Zgodnie z zapisami zawartych umów z mieszkańcami gminy zobowiązali się oni do wniesienia wkładu własnego do projektu w wysokości 14% całej wartości zestawu solarnego lub kotła, co wskazuje na to, że wpłaty mieszkańców będą zróżnicowane. Dokonywane przez mieszkańców wpłaty (już dokonane oraz te które dopiero wpłyną) są obowiązkowe i będą stanowiły współudział w kosztach realizowanej inwestycji, a zamontowanie kolektorów słonecznych będzie uzależnione od wniesienia wpłaty przez mieszkańców Gminy.

Odnosząc się do przedstawionego stanu sprawy należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem polegającym na tym, że faktura dokumentuje zapłatę jest faktura dokumentująca uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług, natomiast w pozostałych przypadkach faktura zawsze dokumentuje czynność, a nie płatność, gdyż opodatkowaniu podlega właśnie czynność.

Mając zatem na uwadze opis sprawy i obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że wpłaty uiszczane przez mieszkańców z tytułu kolektorów słonecznych, stanowiące konieczny i niezbędny warunek ich wykonania, pozostają w bezpośrednim związku ze świadczeniem usług przez Gminę, która zobowiązała się do realizacji inwestycji polegającej na montażu ww. kolektorów.

Wobec powyższego stwierdzić należy, iż czynności będące przedmiotem wniosku, za które Wnioskodawca będzie otrzymywał wpłaty od mieszkańców stanowiące wkład w budowę kolektorów dla mieszkańców podlegają/będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż stanowią zapłatę z tytułu czynności, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie obowiązku opodatkowania wpłat mieszkańców należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na mocy art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

Stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Art. 41 ust. 12b ustawy stanowi, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2013 r., poz.1719), obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r., stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 1 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej „ustawą”, obniża się do wysokości 8% dla:

1.  towarów i usług wymienionych w załączniku do rozporządzenia;
2.  robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;
3.  robót konserwacyjnych dotyczących:
    1.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,
    2.  lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12
4.  w zakresie w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2.

Przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont (§ 3 ust. 2 rozporządzenia).

Przepisu ust. 1 pkt 3 nie stosuje się, jeżeli wartość towarów bez podatku wchodzących w podstawę opodatkowania świadczenia robót konserwacyjnych przekracza 50% tej podstawy (§ 3 ust. 3 ww. rozporządzenia).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont modernizacja, termomodernizacja, przebudowa oraz roboty budowlane, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.

W myśl art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm.),, ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   budowie – należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego (pkt 6),

*   robotach budowlanych – należy przez to rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego,

*   przebudowie – należy przez to rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; (…) (pkt 7a),

*   remoncie – należy przez to rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych, polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym (pkt 8).

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w wyniku których przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast „montaż” to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli; zakładanie instalacji. Z kolei „instalować” oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne. Istotą remontu są więc wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy w istniejącym obiekcie budowlanym lub lokalu mieszkalnym.

Modernizacja to „unowocześnienie i usprawnienie czegoś”, natomiast termomodernizacja to modernizacja dotycząca ocieplenia budynku (pierwszy człon wyrazu wskazuje na związek z ciepłem tego, co oznacza człon drugi) - według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.).

Montaż – wg powyższego słownika - to „składanie maszyn, aparatów, urządzeń z gotowych części; zakładanie, instalowanie urządzeń technicznych, łączenie oddzielnych części w całość”.

W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, iż warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Obiekty budownictwa mieszkaniowego to zgodnie z art. 2 pkt 12 cyt. ustawy – budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), w części I „Objaśnienia wstępne” pkt 2 „Pojęcia podstawowe” stanowi m. in., iż:

*   budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów,

*   budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Zgodnie z cyt. rozporządzeniem dział PKOB 11 obejmuje:

*   budynki mieszkalne jednorodzinne – 111,

*   budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe – 112, w tym: budynki o trzech i więcej mieszkaniach (PKOB 1122),

*   budynki zbiorowego zamieszkania – 113.

Natomiast z uregulowań zawartych w ustawie Prawo budowlane, wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 1 lit. a i pkt 2).

Stwierdzić należy, że w powyższej definicji budynku nie mieszczą się elementy infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Oznacza to, że stawka preferencyjna, przewidziana ww. przepisami art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy, dotyczy czynności tam wymienionych wykonywanych wyłącznie w budynkach, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami i urządzeniami technicznymi. Stawki tej ustawodawca nie przewidział dla ww. czynności wykonywanych poza tymi obiektami, w tym również dotyczących elementów infrastruktury budowlanej.

Do pozostałych usług, wykonywanych poza bryłą budynku zastosowanie ma podstawowa stawka podatku w wysokości 23%.

Powyższe potwierdzają przepisy art. 146 ust. 1-3 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z obowiązującym do dnia 31 grudnia 2007 r. art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, stawkę w wysokości 7% VAT stosowało się m.in. w odniesieniu do robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą.

Ustawodawca nie zrezygnował z posługiwania się w przepisach dotyczących podatku od towarów i usług pojęciem infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu, gdyż art. 146 ustawy nie został uchylony, a zawarte w nim definicje stanowią nadal obowiązujący tekst ustawy. Jednakże przewidziana na jego podstawie możliwość stosowania obniżonej do 7% stawki dla tego typu robót, ustała z dniem 1 stycznia 2008 r.

W myśl art. 146 ust. 2 ustawy, przez roboty związane z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, o których mowa w ust. 1 pkt 2 lit. a, rozumie się roboty budowlane dotyczące inwestycji w zakresie obiektów budownictwa mieszkaniowego i infrastruktury towarzyszącej oraz remontów obiektów budownictwa mieszkaniowego.

Stawka obniżona nie obejmuje usług związanych z infrastrukturą towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 146 ust. 3 ustawy przez infrastrukturę towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu należy rozumieć:

1.  sieci rozprowadzające, wraz z urządzeniami, obiektami i przyłączami do budynków mieszkalnych,
2.  urządzanie i zagospodarowanie terenu w ramach przedsięwzięć i zadań budownictwa mieszkaniowego, w szczególności drogi, dojścia, dojazdy, zieleń i małą architekturę,
3.  urządzenia i ujęcia wody, stacje uzdatniania wody, oczyszczalnie ścieków, kotłownie oraz sieci wodociągowe, kanalizacyjne, cieplne, elektroenergetyczne, gazowe i telekomunikacyjne

\- jeżeli były one związane z obiektami budownictwa mieszkaniowego.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że od dnia 1 stycznia 2008 r. nastąpiła zmiana przepisów prawa w zakresie opodatkowania infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Zmieniono stan prawny wynikający z art. 146 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w ramach którego budownictwo mieszkaniowe wraz z infrastrukturą towarzyszącą podlegało opodatkowaniu obniżoną stawką w wysokości 7% VAT.

Aktualnie, obniżoną stawkę w wysokości 8% VAT stosuje się do czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, wykonywanych w obiektach budowlanych lub w ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym oraz do robót konserwacyjnych zgodnie z § 7 ust. 1 pkt 2, pkt 3 ww. rozporządzenia. Natomiast infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu opodatkowana jest podstawową stawką podatku w wysokości 23% VAT.

Dokonując analizy powyższych przepisów, należy wskazać, iż przystępując do Unii Europejskiej Polska w Traktacie akcesyjnym na okres przejściowy uzyskała odstępstwa od zasad określonych w art. 12 ust. 3 lit. a) VI Dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku - 77/338/EWG (Dz. U. L 145/1 z 13 czerwca 1977 r. ze zm., dalej „VI Dyrektywa”). Zgodnie bowiem z załącznikiem XII pkt 1 Traktatu podpisanego w Atenach 16 kwietnia 2003 r. pomiędzy Państwami Członkowskimi a Republiką Czeską, Republiką Estońską, Republiką Cypryjską, Republiką Łotewską, Republiką Węgierską, Republiką Malty, Rzeczpospolitą Polską, Republiką Słowenii i Republiką Słowacką o przystąpieniu tych państw do Unii Europejskiej (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864), w drodze odstępstwa od artykułu 12 ust. 3 lit. a) VI Dyrektywy, tj. od zasady stosowania stawki podstawowej, Polska mogła utrzymać do dnia 31 grudnia 2007 r. obniżoną stawkę podatku od wartości dodanej, nie mniejszą niż 7%, na dostawę usług budowy, remontu i modernizacji budynków mieszkalnych, nieświadczonych w ramach programu o charakterze socjalnym, z wyłączeniem materiałów budowlanych oraz na dostawę budynków mieszkalnych przed pierwszym zasiedleniem, w rozumieniu art. 4 ust. 3 lit. a) VI Dyrektywy. Przepis ten zezwalał więc Polsce w okresie przejściowym na utrzymanie obniżonej stawki podatku w dwóch przypadkach: 1) na dostawę usług budowy, remontu i modernizacji budynków mieszkalnych w przypadku, gdy usługi te nie były świadczone w ramach programu o charakterze socjalnym (obniżona stawka podatku nie obejmowała przy tym materiałów budowlanych), 2) na dostawę budynków mieszkalnych lub części budynków mieszkalnych przed pierwszym zasiedleniem.

Korzystając z uzyskanego odstępstwa, w art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy postanowiono, że w okresie od dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej do dnia 31 grudnia 2007 r. stosuje się stawkę w wysokości 7 % w odniesieniu do robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą.

Z dniem 31 grudnia 2007 r. skończył się, wynegocjowany przez Polskę przed akcesją, okres przejściowy na stosowanie 7% stawki VAT do robót budowlano-montażowych, remontów i konserwacji związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą oraz obiektów budownictwa mieszkaniowego i ich części. Od 1 stycznia 2008 r. Polska została zobowiązana do zastosowania w regulacjach krajowych, dotyczących opodatkowania budownictwa mieszkaniowego, unormowań wynikających z Dyrektywy 2006/112/ WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), która zastąpiła VI Dyrektywę VAT. Unormowania zawarte w Dyrektywie 2006/112/WE umożliwiają wprowadzenie obniżonej stawki podatku od towarów i usług jedynie do dostawy, budowy, remontu lub przebudowy budynków mieszkalnych w ramach polityki społecznej (poz. 10 do zał. III do Dyrektywy 112).

W celu zatem utrzymania od 1 stycznia 2008 r. stawki 7% w budownictwie mieszkaniowym, w ustawie z 19 września 2007 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz. U. Nr 177 poz. 1468 ze zm.) ustanowione zostały przepisy art. 41 ust. 12 – 12c ustawy, dotyczące budownictwa społecznego, umożliwiające stosowanie stawki obniżonej do dostawy, budowy, remontu i przebudowy budynków mieszkalnych w ramach polityki społecznej.

Z analizy przepisów art. 41 ust. 12 – 12c ustawy niewątpliwie wynika, że nie obejmują one swoją treścią robót dotyczących infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu w rozumieniu art. 146 ust. 3 ustawy, skoro odnoszą się one do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy jedynie obiektów budowlanych (ich części), w rozumieniu art. 41 ust. 12a, z jednoczesnym wyłączeniem przedmiotowym części tych obiektów, określonym w art. 41 ust. 12b ustawy.

W dniu 4 grudnia 2007 r. Polska uzyskała zgodę Rady Europy na przedłużenie do końca 2010 r. stosowania preferencyjnej stawki (7%) podatku VAT w budownictwie mieszkaniowym, w zakresie wykraczającym poza możliwość stosowania stawki obniżonej do dostawy, budowy, remontu i przebudowy budynków mieszkalnych w ramach polityki społecznej, przyjętej w ustawie w ramach jej nowelizacji z 19 października 2007 r. (art. 41 ust. 12 – 12c ustawy).

Ustalenia te znalazły konkretyzację w Dyrektywie Rady 2007/75/WE z dnia 20 grudnia 2007 r. zmieniającej Dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do niektórych przepisów tymczasowych dotyczących stawek podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 346/13).

Uwzględniając powołane przepisy, od dnia 1 stycznia 2011 r. ustawodawca przewidział możliwość zastosowania preferencyjnej 8% stawki podatku od towarów i usług w odniesieniu do wyszczególnionych w ustawie i przepisach wykonawczych usług budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji przebudowy obiektów budowlanych lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego.

Z treści znowelizowanych przepisów wynika więc, że preferencyjna, 8% stawka podatku nie dotyczy budowy, remontów i konserwacji wykonywanych poza obiektem budowlanym, a więc poza bryłą budynku będącego obiektem budownictwa mieszkaniowego, a także obiektów infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu.

Ponadto, należy uwzględnić fakt, że ustawodawca w art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy, definiując zakres korzystających z obniżonej stawki podatku prac budowlanych, wskazał, że stawką tą są objęte roboty budowlano-montażowe oraz remonty i roboty konserwacyjne związane z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, i tym samym dokonał, w sposób jednoznaczny, rozróżnienia robót związanych z budownictwem mieszkaniowym od robót związanych z infrastrukturą towarzyszącą temu budownictwu.

Zatem obniżoną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się do czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, wykonywanych w obiektach budowlanych lub w ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym oraz do robót konserwacyjnych zgodnie z § 7 ust. 1 pkt 2, pkt 3 ww. rozporządzenia. Natomiast infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu opodatkowana jest podstawową stawką podatku w wysokości 23% VAT.

Z analizy powyższych przepisów, a w szczególności art. 146 ust. 3 pkt 1 ustawy, który w dalszym ciągu pozostaje w obrocie prawnym, wynika, że kolektory słoneczne montowane poza bryłą budynku stanowiące zewnętrzny w stosunku do budynku element, należy zaliczyć do infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu, w rozumieniu powyższego przepisu.

Zatem stwierdzić należy, iż montaż kolektorów słonecznych poza bryłą budynku stanowi infrastrukturę towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu, o której mowa w art. 146 ustawy, dla której obecnie nie ma zastosowania preferencyjna 8% stawka podatku od towarów i usług.

Podnieść ponadto należy, że konieczność ścisłego interpretowania przepisów dotyczących obniżonej stawki VAT w zakresie budownictwa mieszkaniowego wskazuje także art. 41 ust. 12c ustawy, stanowiący, że w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b, obniżoną stawkę podatku stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej. Obrazuje to, że w takim w przypadku, w sytuacji gdy dane roboty budowlane (dostawa), mimo nawet swojej jednorodności, dotyczą tego rodzaju ponadnormatywnego obiektu budownictwa mieszkaniowego, obliguje to podatników do określania podstawy opodatkowania oraz stawki podatku (podstawowej i obniżonej) z uwzględnieniem ustalonej powyżej proporcji.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Gmina będzie świadczyła usługi w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych. Powierzchnia części budynków nie przekracza 300 m2 natomiast części przekracza 300 m2. Na obecnym etapie realizacji projektu Wnioskodawca nie posiada informacji w ilu budynkach powierzchnia przekracza 300 m2. Usługi będące przedmiotem wniosku montaż kolektorów słonecznych, świadczone będą zarówno w obiektach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zdefiniowanych w przepisie art. 41 ust. 12a ustawy o podatku od towarów i usług jak również w obiektach nie należących do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Kolektory słoneczne będą montowane zarówno w budynkach, rozumianych jako obiekty budowlane jak również poza bryłą budynku. Część usług będących przedmiotem wniosku wykonywanych jest w ramach modernizacji ogrzewania obiektów budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z art. 41 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług a część usług będących przedmiotem wniosku wykonywanych jest w ramach modernizacji ogrzewania obiektów budowlanych niezaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Gmina będzie świadczyła usługi w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych. Powierzchnia części budynków nie przekracza 300 m2 natomiast części przekracza 300 m2. Na obecnym etapie realizacji projektu nie posiadamy informacji w ilu budynkach powierzchnia przekracza 300 m2.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony opis stanu faktycznego stwierdzić należy, iż usługi polegające na montażu kolektorów słonecznych na budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, stanowiących obiekty budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, których powierzchnia nie przekracza 300 m2, wykonywane w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, podlegają/będą podlegać opodatkowaniu 8% stawką podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy.

Natomiast, w sytuacji montażu kolektorów słonecznych na budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, stanowiących obiekty budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, których powierzchnia przekracza 300 m2, preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej. W stosunku do pozostałej części powierzchni budynku, tj. części przekraczającej udział powierzchni użytkowej kwalifikującej się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej, dla montażu kolektorów słonecznych należy zastosować opodatkowanie 23% stawką, stosownie do art. 41 ust. 12c ustawy.

Jednocześnie wskazać należy, iż montaż kolektorów słonecznych poza bryłą budynku mieszkalnego w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym oraz nie należących do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, podlega/będzie podlegać opodatkowaniu w całości stawką 23%, jako usługi związane z infrastrukturą towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu, o których mowa w art. 146 ust. 3 ustawy, bez względu na powierzchnię użytkową budynków mieszkalnych jednorodzinnych i lokali mieszkalnych.

Zatem, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie stawki podatku VAT dla usług montażu kolektorów słonecznych, należało uznać je za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do treści art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Według art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7 (niewystępujących w przedmiotowej sprawie).

Z ww. przepisów wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada, wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy w tym miejscu podkreślić, iż możliwość odliczenia podatku naliczonego nie stanowi żadnego przywileju dla podatnika, lecz jest podstawowym i fundamentalnym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od wartości dodanej. Z orzecznictwa TSUE wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w zasadzie nie może być ograniczone ani pod względem czasu, ani pod względem zakresu przedmiotowego. TSUE zwracał uwagę, iż właśnie zasada odliczenia podatku naliczonego zapewnia uzyskanie neutralności podatku. System odliczeń podatku oznacza całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od obciążeń z tytułu VAT zapłaconego lub należnego (do zapłaty) w prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że jakakolwiek działalność gospodarcza, bez względu na jej cel oraz rezultat, o ile sama jest opodatkowana VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny. Pozwala to na zachowanie zasady potrącalności, która powinna być na gruncie ustawy o VAT rozumiana możliwie najszerzej. Oznacza to, że zawsze ma ona zastosowanie przy nabyciu towarów dokonanym z zamiarem wykorzystania ich w działalności opodatkowanej.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich dla czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy – art. 88 lub aktów wykonawczych.

W przedmiotowej sprawie z uwagi na fakt, iż świadczone przez Gminę na rzecz mieszkańców usługi montażu kolektorów słonecznych podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, to Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur dotyczących wydatków na montaż kolektorów słonecznych w ramach przedmiotowej inwestycji, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż Gmina nie ma prawa do odliczenia VAT naliczonego od wkładu własnego mieszkańca wynikającego z umowy cywilnoprawnej należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Końcowo wskazać należy, że organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczenia wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych, bowiem kwestię tę rozstrzygają przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Należy zauważy, iż w myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem należy podkreślić, iż tut. Organ wydał niniejszą interpretację prawa podatkowego wyłącznie na pisemny wniosek Zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Tym samym z niniejszej interpretacji nie należy wywodzić skutków prawnopodatkowych dla partnera projektu, tj. Gminy J.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.