Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.358.2022.3.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-12
Teza: Po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie dochód (przychód) do opodatkowania (art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT) i nie znajdzie zastosowania przepis art. 12 ust. 1 pkt 8d oraz Spółka Przejmująca będzie mogła stosować 9% stawkę podatku dochodowego od osób prawnych bezpośrednio po połączeniu o ile jej przychody roczne nie będą przekraczać 2 000 000 euro oraz będzie spełniać status małego podatnika
Słowa kluczowe: przychód-przychód podlegający opodatkowaniu; wartość-wartość rynkowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia niestanowiące przychodu-Przychody wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8c; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 13; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 14; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 3e

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w kwestii określonej pytaniami oznaczonymi we wniosku nr 2, 3 i 5 jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

27 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 26 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, m.in. dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

\- czy w wyniku planowanego połączenia opisanego w zdarzeniu przyszłym po stronie Spółki Przejmującej powstanie dochód (przychód) do opodatkowania,

\- czy w przypadku połączenia Spółki Przejmującej i Spółki Przejmowanej zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

\- jeżeli art. 12 ust. 1 pkt 8d ww. ustawy znajdzie zastosowanie do zdarzenia przyszłego, to czy dochód (przychód) do opodatkowania powinien być ustalony jako „wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej pomniejszona o wartość rynkową udziałów przydzielonych wspólnikom Spółki Przejmowanej w Spółce Przejmującej"; czy, jeżeli wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej będzie niższa od wartości rynkowej udziałów Spółki Przejmującej wydanych wspólnikom Spółki Przejmowanej dochód (przychód) do opodatkowania nie powstanie,

\- czy Spółka Przejmująca będzie mogła stosować 9% stawkę podatku dochodowego od osób prawnych bezpośrednio po połączeniu, o ile jej przychody roczne nie będą przekraczać 2 000 000 euro oraz będzie spełniać status małego podatnika, a także czy w przypadku połączenia przez przejęcie zastosowanie znajdzie art. 19 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzupełniliście go Państwo w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 września 2022 r., który w tym samy dniu wpłynęło za pośrednictwem platformy ePUAP.

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

\- Zainteresowany będący stroną postępowania:

\- \`(...)\`Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca, Spółka Przejmująca)

\- Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

\- Pani X,

\- Pani Y

(dalej łącznie: Wspólnicy Spółki Przejmującej).

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawcą jest spółka z o.o. (dalej jako: Wnioskodawca, Spółka Przejmująca) z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, prowadząca działalność w zakresie działalności agencji reklamowych (PKD 73.11.Z) oraz sprzedaży hurtowej cukru, czekolady, wyrobów cukierniczych i piekarskich (PKD 43.36.Z). W rzeczywistości działalność Wnioskodawcy skupia się na sprzedaży zestawów prezentowych, w szczególności o tematyce świątecznej na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka przejmująca jest polskim rezydentem podatkowym i jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Kapitał zakładowy Spółki Przejmującej wynosi 5.000,00 zł.

Wspólnikami spółki przejmującej są dwie osoby fizyczne posiadające po 50% udziałów każda.

Udziały w Spółce Przejmującej zostały objęte przez wspólników za wkład pieniężny. Wspólnicy Spółki Przejmującej są polskimi rezydentkami podatkowymi i całość osiąganych przez nie dochodów podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na terenie Rzeczypospolitej Polskiej.

Na majątek Spółki Przejmującej składają się następujące pozycje: aktywa obrotowe w postaci zapasów towarów, należności krótkoterminowe z tytułu dostaw i usług oraz zgromadzone środki pieniężne. Ponadto Spółka Przejmująca posiada zezwolenie na sprzedaż napojów alkoholowych.

Bilansowa wartość majątku Spółki Przejmującej na dzień 31 marca 2022 r. przedstawiała się następująco:

\- zapasy - 15.455,05 zł

\- należności krótkoterminowe - 2.099,35 zł

\- środki pieniężne - 387.486,63 zł

\- krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe - 2.669,99 zł

\- suma bilansowa: 407.711,02

Na krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe składa się zezwolenie na sprzedaż napojów alkoholowych rozliczane w czasie, poprzez comiesięczne odpisy. Natomiast wartość kapitału własnego Spółki Przejmującej na dzień 31 marca 2022 r. wyniosła 400.394,40 zł.

Wspólnicy Spółki Przejmującej posiadają także udziały w R. sp z o.o. (dalej jako: Spółka Przejmowana), odpowiednio obie osoby fizyczne posiadają każda po 50% udziałów w ww. spółce. Udziały w Spółce Przejmowanej zostały objęte przez wspólników za wkład pieniężny. Kapitał zakładowy Spółki Przejmowanej wynosi 5.000,00 zł. Spółka Przejmowana prowadzi działalność w zakresie agencji reklamowych (PKD 73.11.Z) oraz sprzedaży hurtowej cukru, czekolady, wyrobów cukierniczych i piekarskich (PKD 43.36.Z), w rzeczywistości działalność Spółki Przejmowanej skupia się na sprzedaży zestawów prezentowych o tematyce świątecznej, a także z możliwością personalizacji zgodnie z zamówieniem klienta na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka Przejmowana jest polskim rezydentem podatkowym i jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Na majątek Spółki Przejmowanej składają się następujące pozycje: aktywa obrotowe w postaci zapasów towarów, należności krótkoterminowe z tytułu dostaw i usług oraz zgromadzone środki pieniężne. Bilansowa wartość majątku Spółki Przejmowanej na dzień 31 marca 2022 r. przedstawiała się następująco:

\- zapasy - 37.257,30 zł

\- należności krótkoterminowe - 4.793,50 zł

\- środki pieniężne - 432.574,79 zł

\- krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe - 3.730,85 zł

\- suma bilansowa: 478.356,44 zł.

Ponadto na majątek Spółki Przejmowanej składają się również samochody osobowe, które w okresach wcześniejszych zostały w pełni umorzone, przez co nie wykazują wartości w bilansie. Natomiast wartość kapitału własnego Spółki Przejmowanej na dzień 31 marca 2022 r. wyniosła 468.030,82 zł.

Dodatkowo wg danych księgowych na 30 czerwca 2022 r.:

\- suma bilansowa w Spółce Przejmującej wyniosła – 393.307,28 PLN

\- kapitał własny w Spółce Przejmującej wyniósł – 392.050,37 PLN

\- suma bilansowa w Spółce Przejmowanej wyniosła – 388.306,01 PLN

\- kapitał własny w Spółce Przejmowanej wyniósł – 377.415,49 PLN

Zdarzenie przyszłe dotyczy planowanego połączenia Spółki Przejmującej ze Spółką Przejmowaną poprzez przejęcie całego majątku Spółki Przejmowanej, w trybie wynikającym z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm., - winno być Dz.U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.; dalej jako: KSH).

Spółka przejmowana zostanie rozwiązana na dzień połączenia bez postępowania likwidacyjnego, na podstawie art. 493 § 1 KSH. W dniu wpisania połączenia i wykreślenia Spółki Przejmowanej z Krajowego Rejestru Sądowego dojdzie do sukcesji uniwersalnej, czyli wstąpienia w ogół praw i obowiązków Spółki Przejmowanej przez Spółkę Przejmującą (art. 494 § 1 KSH). W trakcie połączenia dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej (art. 515 § 1 KSH), tym samym przewiduje się również zmianę umowy Spółki Przejmującej. Zgodnie z planem podczas połączenia dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego w Spółce Przejmującej o planowaną kwotę 5.000,00 zł i wydania udziałów wspólnikom Spółki Przejmowanej w zamian za uzyskane w wyniku połączenia udziały w Spółce Przejmowanej (po 50% udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym dla każdego ze wspólników). Planowany stosunek wymiany udziałów Spółki Przejmowanej na udziały Spółki Przejmującej (parytet) ustalono na 1,1689 : 1, po zaokrągleniu jako 1:1. Parytet ustalono na podstawie wartości kapitałów własnych Spółki Przejmującej i Przejmowanej. Planowane połącznie ma zostać zrealizowane w drugiej połowie 2022 r. W wyniku połączenia Spółka Przejmująca, która pozostanie podmiotem funkcjonujących w obrocie, nadal będzie miała dwóch, tych samych wspólników, którzy będą mieć nadal po 50% udziałów w kapitale spółki, którzy będą nadal mieli po 50% udziałów w kapitale zakładowym, który zgodnie z planami będzie wynosił po połączeniu 10.000 zł.

Spółka Przejmująca po objęciu składników majątku Spółki Przejmowanej zamierza kontynuować wycenę na cele podatkowe poszczególnych składników majątku według wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Przejmowanej. Połączenie nastąpi z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Oba podmioty prowadzą działalność w zakresie sprzedaży okazjonalnych zestawów prezentowych, zakres prowadzonej działalności jest analogiczny, różnice dotyczą wyłącznie zakresu oferty asortymentowej. Wspólnikami obu Spółek są te same osoby fizyczne, które uprawnione są do samodzielnej reprezentacji spółek w związku z pełnionymi rolami w zarządzie. W związku z analogicznym zakresem działalności w obu podmiotach, a także w związku z prowadzeniem ich przez te same osoby, wspólnicy Spółki Przejmującej i Spółki Przejmowanej zamierzają dokonać połączenia w jeden podmiot w celu uporządkowania i uproszczenia prowadzonej działalności, a także zwiększenia potencjału obsługi klientów jako większy podmiot. Połączenie podmiotów pozwali na prowadzenie działalności w tym samym zakresie poprzez jeden podmiot, obecnie zamówienia realizowane są przez dwa podmioty, co wymaga dużego zaangażowania w dopełnienie obowiązków administracyjnych. Konieczne jest prowadzenie dwóch ewidencji księgowych, utrzymanie dwóch kanałów sprzedaży (np. stron internetowych), składanie odrębnych zamówień i zawieranie odrębnych umów, co przekłada się także na zwiększone koszty prowadzenia działalności. Dzięki połączeniu podmiotów możliwe będzie zredukowanie zbędnych kosztów funkcjonowania, a także zmniejszenie liczby obowiązków administracyjnych i zarządczych w zakresie prowadzenia działalności, co pozwoli na zwiększenie efektywności zarządzania. Ponadto, jako jeden większy podmiot Spółka przejmująca po połączeniu będzie mogła realizować większe zlecenia od kontrahentów, gdyż będzie dysponowała większym zasobem środków finansowych. Umożliwi to zwiększenie poziomu zatowarowania, a zatem i zwiększenie oferty asortymentowej. Większy zasób środków finansowych skumulowany w jednym podmiocie umożliwi Spółce przejmującej po połączeniu współpracę z większymi podmiotami, które często domagają się wydłużonych terminów płatności, których nie mogą oferować podmioty mniejsze z uwagi na niższy potencjał finansowy. Oferowanie dłuższych terminów płatności wymaga bowiem sfinansowania przez sprzedającego towarów przez określony dłuższy czas zanim wpłyną należności od kupującego. Jako jeden podmiot Spółka przejmująca będzie w stanie realizować większe inwestycje, co długofalowo wpłynie na większy potencjał rozwoju aniżeli w dwóch mniejszych podmiotach.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 8 września 2022 r. wskazano m.in., że:

\- Wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego tj. R. Sp. z o.o. na dzień poprzedzający dzień łączenia nie będzie przewyższać wartości przyjętej dla celów podatkowych składników tego majątku (nie wyższej od wartości rynkowej tych składników).

\- Ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego, tj. R. Sp. z o.o., który otrzyma Spółka Przejmująca, nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów (tj. wartości rynkowej udziałów) przydzielonych udziałowcom spółki łączonej (przejmowanej).

\- Spółka Przejmująca będzie spełniać warunki określone w art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. wartość składników majątkowych przyjętych przez Spółkę Przejmującą dla celów podatkowych będzie wynikać z ksiąg

podatkowych podmiotu przejmowanego tj. R. Sp. z o.o. oraz Spółka Przejmująca

przypisze te składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium RP.

\- W roku podatkowym, w którym Spółka Przejmująca zamierza skorzystać z 9% stawki podatku, Wnioskodawca spełnia kryterium „małego podatnika” w rozumieniu art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dodatkowo Zainteresowani wskazali, że Spółka Przejmująca i Spółka Przejmowana obecnie opodatkowane są również 9% stawką podatku CIT z uwagi na spełnienie definicji „małego podatnika” oraz roczne przychody niższe aniżeli 2.000.000 euro.

\- Przychody osiągnięte przez Wnioskodawcę w roku podatkowym, tj. w 2022 r. nie przekroczą wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2.000.000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

\- Spółka Przejmowana posiada siedzibę na terytorium Polski oraz podlega opodatkowaniu na terytorium Polski od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tzn. jest polskim rezydentem podatkowym.

\- Przyjęta przez wspólników dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez tych wspólników dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia spółek – na gruncie art. 24 ust. 8db pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu ustawy od 1 stycznia 2022 r.

\- W związku z połączeniem wspólnicy nie otrzymają dopłat w gotówce.

\- W związku z połączeniem dojdzie do emisji nowych udziałów przez Spółkę Przejmującą. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego w trakcie połączenia dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej (art. 515 § 1 KSH) o planowaną kwotę 5.000,00 zł i wydania udziałów wspólnikom Spółki Przejmowanej dwóm osobom fizycznym. Kapitał zakładowy Spółki Przejmującej obecnie wynosi 5.000,00 zł, kapitał zakładowy Spółki Przejmowanej obecnie wynosi również 5.000,00 zł. Podwyższenie kapitału zakładowego w Spółce Przejmującej nastąpi o 5.000,00 zł do wartości 10.000,00 zł.

\- Udziały wspólników w Spółce Przejmowanej nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. Udziały w Spółce Przejmowanej zostały objęte przez wspólników Spółki Przejmowanej za wkład pieniężny, udziały te zostały utworzone i objęte w akcie założycielskim Spółki Przejmowanej.

### Pytania

1\. Czy w wyniku planowanego połączenia opisanego w zdarzeniu przyszłym po stronie Spółki Przejmującej powstanie dochód (przychód) do opodatkowania?

2\. Czy w przypadku połączenia Spółki Przejmującej i Spółki Przejmowanej zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

3\. Jeżeli art. 12 ust. 1 pkt 8d ww. ustawy znajdzie zastosowanie do zdarzenia przyszłego, to czy dochód (przychód) do opodatkowania powinien być ustalony jako „wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej pomniejszona o wartość rynkową udziałów przydzielonych wspólnikom Spółki Przejmowanej w Spółce Przejmującej”?

Jeżeli wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej będzie niższa od wartości rynkowej udziałów Spółki Przejmującej wydanych wspólnikom Spółki Przejmowanej dochód (przychód) do opodatkowania nie powstanie?

4\. Czy Spółka Przejmująca będzie mogła stosować 9% stawkę podatku dochodowego od osób prawnych bezpośrednio po połączeniu o ile jej przychody roczne nie będą przekraczać 2 000 000 euro oraz będzie spełniać status małego podatnika? Czy w przypadku połączenia przez przejęcie zastosowanie znajdzie art. 19 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

(pytania oznaczone we wniosku nr 2-5)

**Stanowisko Zainteresowanych w sprawie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku**

Ad. 1.

Zdaniem Zainteresowanych,- po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie dochód (przychód) do opodatkowania. Wynika to w szczególności z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm.; dalej: updop), a ponadto w sprawie nie znajdzie zastosowania przepis art. 12 ust. 1 pkt 8d updop.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e updop do przychodów nie zalicza się:

3e) w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg

podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Stosownie do art. 12 ust. 15 updop przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa m.in. w art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ponadto zgodnie z brzmieniem art. 12 ust. 12b w przypadku, o którym mowa w ust. 4 pkt 12 ust. 11 pkt 3 i 4, ciężar dowodu, że udziały (akcje) nie zostały nabyte lub objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów oraz wartość udziałów (akcji) odpowiada wartości określonej w tych przepisach, spoczywa na wspólniku.

Zdaniem Zainteresowanych planowane połączenie będzie neutralne podatkowo dla Spółki Przejmującej. Zgodnie z przytoczonym brzmieniem art. 12 ust. 1 pkt 8c updop dla transakcji połączenia opisanej w zdarzeniu przyszłym powstanie przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu, jednocześnie przy spełnieniu warunków określonych w art. 12 ust. 4 pkt 3e updop jednocześnie nastąpi wyłączenie z przychodów podatkowych. W opinii Wnioskodawcy warunki wskazane w art. 12 ust. 4 pkt 3e updop zostaną spełnione, tj.:

\- Spółka Przejmująca będzie kontynuować wycenę podatkową wszystkich składników majątku Spółki Przejmowanej otrzymanych w drodze połączenia według wartości wynikających z ksiąg podatkowych Spółki Przejmowanej, wartości wynikające z ksiąg podatkowych Spółki Przejmowanej będą znane Spółce Przejmującej i Spółka Przejmująca będzie kontynuować ich podatkową wycenę;

\- Spółka Przejmująca przypisze do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej wszystkie składniki majątku Spółki Przejmowanej otrzymane w wyniku połączenia.

Ponadto we wniosku Zainteresowani wskazali, że zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych updop podatnicy mający siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Jak wskazuje art. 7 ust. 1 updop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 updop, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m updop, za przychody z zysków kapitałowych uważa się m.in. przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

\- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

\- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

\- przychody spółki dzielonej.

Jak wskazano w art 12 ust. 1 pkt 8c updop przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Z kolei w art. 12 ust. 1 pkt 8d updop wskazano, że przychodem z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

Jak wynika z art. 4a pkt 16a updop przez wartość emisyjną udziałów (akcji) należy rozumieć cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych przewidziano także wyłączenia z przychodów, w myśl art. 12 ust. 4 pkt 3e updop do przychodów nie zalicza się:

3e) w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Stosownie do art. 12 ust. 15 updop przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa m.in. w art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ponadto zgodnie z brzmieniem art. 12 ust. 12b w przypadku, o którym mowa w ust. 4 pkt 12 oraz ust. 11 pkt 3 i 4, ciężar dowodu, że udziały (akcje) nie zostały nabyte lub objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów oraz wartość udziałów (akcji) odpowiada wartości określonej w tych przepisach, spoczywa na wspólniku.

Zdaniem Wnioskodawcy planowane połączenie będzie neutralne podatkowo dla Spółki Przejmującej. Zgodnie z przytoczonym brzmieniem art. 12 ust. 1 pkt 8c updop dla transakcji połączenia opisanej w zdarzeniu przyszłym powstanie przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu, jednocześnie przy spełnieniu warunków określonych w art. 12 ust. 4 pkt 3e updop jednocześnie nastąpi wyłączenie z przychodów podatkowych. W opinii Wnioskodawcy warunki wskazane w art. 12 ust. 4 pkt 3e updop zostaną spełnione, tj.:

\- Spółka Przejmująca zamierza kontynuować wycenę podatkową wszystkich składników majątku Spółki Przejmowanej otrzymanych w drodze połączenia według wartości wynikających z ksiąg podatkowych Spółki Przejmowanej,

\- Spółka Przejmująca zamierza przypisać do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej wszystkie składniki majątku Spółki Przejmowanej otrzymane w wyniku połączenia.

W związku z powyższym po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 8c updop, ponieważ wszystkie składniki majątku

Spółki Przejmowanej zostaną przypisane do działalności prowadzonej przez Spółkę Przejmującą na terenie Polski, a także kontynuowana będzie ich wycena podatkowa według wartości wynikających z ksiąg podatkowych Spółki Przejmowanej. Zdaniem Wnioskodawcy tak właśnie należy interpretować brzmienie przepisu art. 12 ust. 4 pkt 3e updop, analogiczne podejście do całokształtu zmian wprowadzonych w zakresie transakcji restrukturyzacyjnych od 01 stycznia 2022 r. zaprezentowano w uzasadnieniu do druku sejmowego nr 1532 tj. projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw: „\[…\] projekt przewiduje regulacje dotyczące reorganizacji podmiotów (w ramach wymiany udziałów, łączenia, podziału, aportu), w tym mającej charakter transgraniczny, poprzez uszczelnienie obecnie istniejących przepisów, tj. zapewnienie neutralności podatkowej restrukturyzacji w przypadku kontynuacji wyceny restrukturyzowanego majątku a w przypadku udziałów (akcji) zapewnienie tej neutralności dla pierwszej wymiany udziałów, łączenia lub podziału.” Zatem zgodnie z ideą wprowadzonych zmian oraz zgodnie z brzmieniem art. 12 ust. 4 pkt 3e updop w związku z art. 12 ust. 1 pkt 8c updop planowane połączenie opisane w zdarzeniu przyszłym będzie zdarzeniem neutralnym podatkowo dla Spółki Przejmującej.

Ad. 2.

Przepis art. 12 ust. 1 pkt 8d updop nie znajdzie zastosowania, gdyż zdaniem Wnioskodawcy ww. przepis znajduje zastosowanie wyłącznie dla połączeń przez zawiązanie nowej spółki, a nie dla połączeń przez przeniesienie majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą, które będzie miało miejsce w niniejszej sprawie.

We wniosku Zainteresowani wskazali ponadto, że w treści wskazanego artykułu 12 ust. 1 pkt 8d updop odniesiono się do udziałowców spółek łączonych, co zdaniem Wnioskodawcy wskazuje na odniesienie się do połączenia przez zawiązanie nowej spółki, w ramach której powstaje nowy podmiot, w których dochodzi do połączenia spółek łączących się, a nie do połączenia przez przeniesienie majątku, które będzie mieć miejsce w planowanym połączeniu.

Ad. 4

Ponieważ Spółka spełniać będzie definicję małego podatnika w roku podatkowym, w którym Spółka Przejmująca zamierza skorzystać z 9% stawki podatku CIT oraz jej przychody w roku 2022 nie przekroczą 2 000 000 euro, Spółka będzie miała prawo do zastosowania 9% stawki podatku dochodowego od osób prawnych w roku podatkowym, w których dojdzie do połączenia (2022 rok).

Na gruncie art. 19 ust. 1 updop dla podatników podatku dochodowego od osób prawnych podatek, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, wynosi:

1) 19% podstawy opodatkowania,

2) 9% podstawy opodatkowania od przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych - w przypadku podatników, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2 000 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

Ponadto stosownie do art. 19 ust. 1d updop podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 2, stosują 9% stawkę podatku, jeżeli posiadają status małego podatnika.

Jednakże w ramach art. 19 ust. 1a updop przewidziano wyłączenie z możliwości stosowania 9% stawki podatku dla podatników, którzy zostali utworzeni:

1) w wyniku przekształcenia, połączenia lub podziału podatników, z wyjątkiem przekształcenia spółki w inną spółkę, albo

2) w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą lub spółki niebędącej osobą

prawną, albo

3) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które wniosły na poczet kapitału podatnika uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty co najmniej 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, albo

4) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału podatnika, składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników, albo

5) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, jeżeli w roku podatkowym, w którym podatnik został utworzony, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, zostało do niego wniesione na poczet kapitału uprzednio prowadzone przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14.

Zgodnie z brzmieniem art. 19 ust. 1a updop 9% stawka podatku nie może być stosowana przez ww. podatników w roku podatkowym, w którym rozpoczął działalność, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym.

Zdaniem Wnioskodawcy dla Spółki Przejmującej, jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w wyniku połączenia przedstawionego w zdarzeniu przyszłym wyłączenia wskazane w art. 19 ust. 1a updop nie znajdą zastosowania. Planowane połączenie ma zostać przeprowadzone, jako połączenie przez przejęcie całego majątku Spółki Przejmowanej. W wyniku tego rodzaju połączenia nie dochodzi do utworzenia nowego podmiotu, dochodzi jedynie do zwiększenia majątku istniejącej Spółki Przejmującej. W opinii Wnioskodawcy wskazane w pkt 1 art. 19 ust. 1a updop wyłączenie dla podatników utworzonych w wyniku połączenia dotyczy połączeń przez zawiązanie nowej spółki kapitałowej, w trybie przewidzianym w art. 492 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (Dz.U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.; dalej jako: KSH), który nie ma zastosowania dla planowanego połączenia.

W związku z powyższym Spółka Przejmującą będzie mogła stosować 9% stawkę podatku dochodowego od osób prawnych bezpośrednio po realizacji planowanego połączenia opisanego w zdarzeniu przyszłym, o ile spełni warunki wskazane w art. 19 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 1d updop tj.:

\- równowartość przychodów osiągniętych w roku podatkowym nie będzie przekraczać 2 000 000,00 EUR oraz

\- będzie spełniać definicję małego podatnika w rozumieniu art. 4a pkt 10 updop.

W związku z powyższym art. 19 ust. 1a pkt 1 updop nie znajdzie zastosowania do Spółki Przejmującej po planowanym połączeniu.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w prawidłowe w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2, 3, 5.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny Państwa stanowiska w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, w kwestii określonej pytaniem oznaczonym we wniosku nr 5.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej w zakresie określonym pytaniem oznaczonym we wniosku nr 2, 3
-----------------------------------------------------------------------------------------------------

Zasady łączenia spółek kapitałowych regulują art. 491 i nast. ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2022 r. poz. 1467, dalej: „KSH”).

W myśl postanowień art. 491 KSH:

spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W myśl art. 492 § 1 KSH:

połączenie może być dokonane:

1\. przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie);

2\. przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).

Zgodnie z art. 494 § 1 KSH:

Spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.

Prawa i obowiązki następców prawnych reguluje także ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

W świetle art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej:

osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1\. osób prawnych,

2\. osobowych spółek handlowych,

3\. osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Zgodnie z art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej:

przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1\. innej osoby prawnej (osób prawnych);

2\. osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Stosownie do art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT:

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

\- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

\- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

\- przychody spółki dzielonej.

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1a ww. ustawy:

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Ustawa o CIT, nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. W piśmiennictwie i judykaturze przychód podatkowy identyfikowany jest z trwałym przysporzeniem majątkowym zwiększającym wartość aktywów (zob. P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość – Komentarz do art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. LEX 2014). Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1248/11 stwierdzając, że z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem jest ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa.

Przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych, na podstawie art. 12 ust. 4 ustawy o CIT.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT:

przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT:

przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

W tym miejscu należy wskazać, że przez wartość emisyjną rozumie się, zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy CIT:

cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ww. ustawy:

do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

W myśl art. 12 ust. 13 ustawy o CIT:

przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jak wynika z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT:

jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Stosownie do art. 12 ust. 15 ustawy o CIT:

przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Artykuł 12 ust. 16 ustawy o CIT, stanowi:

przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

Ad 1

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 1 dotyczą kwestii ustalenia, czy w wyniku planowanego połączenia opisanego w zdarzeniu przyszłym po stronie Spółki Przejmującej powstanie dochód (przychód) do opodatkowania.

Biorąc pod uwagę przytoczone wyżej przepisy należy wskazać, że w przypadku planowanego połączenia wartość przychodu Wnioskodawcy powinna zostać określona zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT jako ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez Wnioskodawcę jako spółkę przejmującą w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Przychodem po stronie Wnioskodawcy może więc być ewentualna nadwyżka wartości majątku ponad wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku.

Z opisu sprawy wynika, że wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego tj. R. Sp. z o.o. na dzień poprzedzający dzień łączenia nie będzie przewyższać wartości przyjętej dla celów podatkowych składników tego majątku (nie wyższej od wartości rynkowej tych składników).

Tym samym w wyniku planowanego połączenia opisanego w zdarzeniu przyszłym po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, bowiem wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego, tj. R. Sp. z o.o. na dzień poprzedzający dzień łączenia nie będzie przewyższać wartości przyjętej dla celów podatkowych składników tego majątku.

Zatem z uwagi na fakt, że po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT bezzasadne jest odwoływanie się w treści uzasadnienia do art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, który nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.

Zatem Państwa stanowisko do pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe, lecz stanowisko to jest prawidłowe na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, a nie jak wskazali Państwo na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT.

Ad 2

Natomiast odnosząc się do Państwa wątpliwości w zakresie ustalenia, czy w przypadku połączenia Spółki Przejmującej i Spółki Przejmowanej zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ponownie należy wskazać, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

Tym samym na gruncie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. połączenie spółek jest neutralne podatkowo dla Spółki Przejmującej pod warunkiem, że wartość rynkowa majątku spółki przejmowanej, ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia, otrzymana przez spółkę przejmującą, nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych.

Przez wartość rynkową majątku należy rozumieć wartość rynkową aktywów pomniejszoną o wartość zobowiązań, zaś poprzez wartość emisyjną udziałów należy rozumieć - zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT - cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym nie znajdzie zastosowanie cytowany powyżej art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, bowiem jak wynika z wniosku ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego, tj. R. Sp. z o.o., który otrzyma Spółka Przejmująca, nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów (tj. wartości rynkowej udziałów) przydzielonych udziałowcom spółki łączonej (przejmowanej).

Tym samym Państwa stanowisko do pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe, ale z innych przyczyn niż wskazanych przez Państwa, bowiem przepis art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT znajduje zastosowanie zarówno do połączeń przez zawiązanie nowej spółki, jak również przez przeniesienie majątku na istniejącą Spółkę Przejmującą.

Reasumując Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

\- w wyniku planowanego połączenia opisanego w zdarzeniu przyszłym po stronie Spółki Przejmującej powstanie dochód (przychód) do opodatkowania – jest prawidłowe,

\- czy w przypadku połączenia Spółki Przejmującej i Spółki Przejmowanej zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest prawidłowe,

\- Spółka Przejmująca będzie mogła stosować 9% stawkę podatku dochodowego od osób prawnych bezpośrednio po połączeniu o ile jej przychody roczne nie będą przekraczać 2 000 000 euro oraz będzie spełniać status małego podatnika oraz czy w przypadku połączenia przez przejęcie zastosowanie znajdzie art. 19 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest prawidłowe.

Ocena stanowiska przyporządkowanego do pytania oznaczonego we wniosku nr 4, ze względu na jego warunkowy charakter (Zainteresowani oczekują odpowiedzi na to pytanie w sytuacji uznania przez Organ, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym w sprawie znajdzie zastosowanie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), stało się bezprzedmiotowe.

Jednocześnie wskazać należy, że z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu stanu zdarzenia przyszłego nie wynika, aby celem operacji było uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jednakże zbadanie przesłanek i celów dokonywanego połączenia spółek jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. Tym samym stwierdzenie, że przedstawione przez Państwo w zdarzeniu przyszłym połączenia, zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a ich celem nie było uniknięcie, ani uchylanie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie tut. Organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej.

Należy zaznaczyć, że pytania oznaczone we wniosku nr 2 - 5 przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko kwestii objętych pytaniami. Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nie objęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie nadmienić należy, że w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zainteresowany będący stroną postępowania ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji indywidualnej w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5 jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej zgodnie z którym:

interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.