Interpretacja indywidualna
Sygnatura: S-ILPB4/423-230/14/17-S/DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-24
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie określenia dnia, od którego spółka komandytowo-akcyjna stanie się podatnikiem.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; osoba-osoby fizyczne; osoba-osoby prawne; podatnik; rok-rok kalendarzowy; rok-rok obrotowy; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; statut; wspólnik
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 Ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 18 lutego 2015 r. sygn. akt I SA/Wr 2362/14 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 19 września 2017 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2014 r. (data wpływu 5 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia dnia, od którego spółka komandytowo-akcyjna stanie się podatnikiem – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 maja 2014 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 3 czerwca 2014 r. (data wpływu 6 czerwca 2014 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia dnia, od którego spółka komandytowo-akcyjna stanie się podatnikiem.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 30 lipca 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację nr ILPB4/423-230/14-4/DS, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia dnia, od którego spółka komandytowo-akcyjna stanie się podatnikiem.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 30 lipca 2014 r. nr ILPB4/423-230/14-4/DS wniósł pismem z 8 sierpnia 2014 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Finansów, pismem z 10 września 2014 r. nr ILPB4/423W-68/14-2/HS stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 30 lipca 2014 r. nr ILPB4/423-230/14-4/DS złożył skargę z 18 września 2014 r. (data wpływu 20 października 2014 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z 18 lutego 2015 r. sygn. akt I SA/Wr 2362/14 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z 30 lipca 2014 r. nr ILPB4/423-230/14-4/DS.

Na wstępie Sąd wyjaśnił, że w niniejszej sprawie kwestią sporną było zagadnienie możliwości określenia przez spółkę komandytowo-akcyjną, której wspólnikiem (w sprawie komplementariuszem) była osoba fizyczna, roku obrotowego innego niż rok kalendarzowy, a w konsekwencji ustalenia, od jakiej daty spółka komandytowo-akcyjna stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych – w świetle przepisów ustawy zmieniającej.

Sąd uznał stanowisko Organu – sprowadzające się do stwierdzenia, że spółka nie mogła przyjąć roku obrotowego innego aniżeli rok kalendarzowy, z uwagi na fakt, że jej wspólnikiem (komplementariuszem) była także osoba fizyczna – za nieprawidłowe.

Zdaniem Sądu stanowisko Organu nie znajduje oparcia w przepisach prawa. Regulacje przejściowe wynikające z ustawy zmieniającej wyraźnie odnoszą się do roku obrotowego, nie zaś podatkowego, jako momentu wejścia w życie przepisów względem istniejących spółek komandytowo-akcyjnych.

Dalej Sąd zwrócił uwagę, że zasady określania roku obrotowego reguluje ustawa o rachunkowości i ma ona zastosowanie także do spółek komandytowo-akcyjnych. Faktem jest – w ocenie Sądu – co wskazuje ustawa o rachunkowości, że rok obrotowy stosuje się również dla celów podatkowych. Należy jednak pamiętać, że – do końca 2013 r. – spółki komandytowo-akcyjne nie były podatnikami podatku dochodowego, mimo że mają określony w umowie spółki rok obrotowy.

W ocenie WSA, ponieważ spółki komandytowo-akcyjne nie miały statusu podatnika podatku dochodowego, wybrany przez nie rok obrotowy nie był jednocześnie ich rokiem podatkowym. Zatem przyjęty przez spółkę komandytowo-akcyjną – na potrzeby prowadzenia ksiąg rachunkowych – rok obrotowy, był – przed 1 stycznia 2014 r. – podatkowo obojętny. Zatem nie mogło odnosić się do niej zastrzeżenie wynikające z art. 3 ust. 9 ustawy o rachunkowości odnośnie do roku obrotowego „stosowanego również do celów podatkowych”. Rok podatkowy wspólnika spółki komandytowo-akcyjnej odmienny od roku obrotowego spółki nie uniemożliwia wywiązania się tegoż wspólnika z obowiązków podatkowych. Sąd podkreślił również, że spółka komandytowo-akcyjna jest podmiotem odrębnym od wspólników i trudno mówić o konieczności dostosowania roku obrotowego spółki do roku wspólników.

Zdaniem Sądu – należy wskazać, że art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej odnosi się w sposób wyraźny także do podatników podatku dochodowego od osób fizycznych, a przez to należy przyjąć, że ustawodawca wprost przewidział sytuację, że do osób fizycznych będących wspólnikami spółek komandytowo-akcyjnych należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed nowelizacją (między innymi w zakresie ustalania przychodów i kosztów z tytułu uczestnictwa w takiej spółce). Oznacza to, że ustawodawca przewidział istnienie spółek komandytowo-akcyjnych, które w 2014 r. nie będą podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, a wspólnikami tych spółek będą osoby fizyczne. Gdyby uznać, że rok obrotowy takich spółek zawsze jest rokiem kalendarzowym, nie byłoby w ogóle konieczności wprowadzania dla takich spółek przepisów przejściowych (rok obrotowy zawsze zaczynałby się 1 stycznia 2014 r.).

Sąd uznał, że na marginesie należy wskazać, że celem wprowadzenia omawianego przepisu przejściowego było przeciwdziałanie tworzeniu spółek (zmiany roku obrotowego) wyłącznie w celu skorzystania z przedłużonego okresu obowiązywania preferencyjnych zasad opodatkowania i z tego powodu przepisy dotyczące skrócenia roku obrotowego dotyczą wyłącznie tych spółek, które powstały lub zmieniły rok obrotowy po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia ustawy zmieniającej (por.: druk sejmowy nr 1725). W ocenie Sądu z uzasadnienia zmiany ustawy nie wynika natomiast, że intencją ustawodawcy było wyłączenie możliwości stosowania przepisów dotychczasowych ze względu na to, czy wspólnikami spółki komandytowo-akcyjnej są osoby fizyczne, czy też osoby prawne.

W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego – w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku – Spółka nie miała obowiązku zamykania ksiąg rachunkowych na 31 grudnia 2013 r., a przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będą miały zastosowanie począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego Skarżącej rozpoczynającego się po 31 grudnia 2013 r. (od 1 listopada 2015 r.).

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 18 lutego 2015 r. sygn. akt I SA/Wr 2362/14 Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Finansów, złożył skargę kasacyjną z 13 kwietnia 2015 r. nr ILRP-46-155/15-2/MG do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, którą to pismem z 1 czerwca 2017 r. znak 0110-KWR2.4020.13.2017.1.AB Organ wycofał.

W związku z powyższym – Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z 19 czerwca 2017 r. sygn. akt II FSK 1651/15 umorzył postępowanie kasacyjne.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego wniosek Strony w zakresie określenia dnia, od którego spółka komandytowo-akcyjna stanie się podatnikiem, wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawcą jest spółką komandytowo-akcyjną z siedzibą w Polsce (dalej „Wnioskodawca” albo „Spółka”). Spółka została zarejestrowana w Rejestrze Przedsiębiorców KRS dnia 07 listopada 2013 r. Zgodnie z pierwotnym brzmieniem statutu Spółki „Rok obrotowy trwa 12 kolejnych miesięcy od 1 grudnia do 30 listopada roku następnego”. Statut Spółki uległ zmianie w dniu 12 listopada 2013 r. Zgodnie z obecnym brzmieniem jej statutu „Rok obrotowy trwa 12 kolejnych miesięcy od 1 listopada do 31 października roku następnego. Pierwszy po zmianie bieżącego rok obrotowy Spółki trwa dwadzieścia trzy kolejne miesiące i rozpoczyna się 1 grudnia roku 2013 a kończy się 31 października roku 2015”. Zmiana statutu została zarejestrowana w KRS w dniu 20 listopada 2013 r. W rezultacie, zgodnie z treścią Statutu, obecny rok obrotowy Spółki rozpoczął się w dniu 1 grudnia 2013 r. a zakończy się w dniu 31 października 2015 r.

Jedynym akcjonariuszem Wnioskodawcy jest spółka akcyjna z siedzibą w Polsce, zaś komplementariuszem Wnioskodawcy jest osoba fizyczna.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku, w którym rok obrotowy Spółki trwał od 1 grudnia do 30 listopada, a następnie został zmieniony w ten sposób, że nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym i trwa od 1 listopada do 31 października, a zmiana ta została zarejestrowana przez Krajowy Rejestr Sądowy w dniu 20 listopada 2013 r. (tj. przed 12 grudnia 2013 r.), Spółka nie była zobowiązana do zamknięcia ksiąg i zakończenia roku obrotowego na dzień 31 grudnia 2013 r. i nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w okresie do zakończenia trwającego roku obrotowego, tj. do dnia 31 października 2015 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, w okresie do dnia 31 października 2015 r. Spółka nie będzie podatnikiem podatku dochodowego oraz nie była zobowiązana do zamknięcia ksiąg i zakończenia roku obrotowego na dzień 31 grudnia 2013 r.

W świetle art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy o rachunkowości przez rok obrotowy należy rozumieć rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych. Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. Przepis ten przewiduje ponadto dla podmiotów, które rozpoczęły działalność w drugiej połowie przyjętego roku obrotowego, możliwość połączenia ksiąg rachunkowych i sprawozdania finansowego za okres od momentu rozpoczęcia działalności do końca bieżącego roku obrotowego z księgami rachunkowymi i sprawozdaniem finansowym za rok następny. W przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż dwanaście kolejnych miesięcy.

Przepisy ustawy o rachunkowości jednoznacznie wskazują na możliwość tworzenia spółek, w tym spółek komandytowo-akcyjnych, z rokiem obrotowym innym niż rok kalendarzowy. Z powyższej regulacji wynika, że na gruncie ustawy o rachunkowości w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej, której rok obrotowy został ustalony na okres od 1 grudnia do 30 listopada, możliwym jest dokonanie zmiany roku obrotowego na okres od 1 listopada do 31 października.

Spółka powstała z chwilą wpisu do rejestru, tj. dnia 07 listopada 2013 roku. Dzień ten rozpoczął bieg pierwszego roku obrotowego Spółki, który zgodnie z regulacją statutową winien zakończyć się 30 listopada 2013 r. W przypadku braku jakichkolwiek modyfikacji zapisów Statutu w tym zakresie, drugi rok obrotowy Spółki rozpocząłby się dnia 1 grudnia 2013 r. i trwałby do 30 listopada roku następnego. Treścią art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy o rachunkowości ustawodawca wprowadził jednak możliwość zmiany okresu trwania roku obrotowego, z tym wszakże zastrzeżeniem, że kolejny rok po zmianie powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy.

W rezultacie w przypadku zmiany roku obrotowego z okresu od 1 grudnia do 30 listopada na okres od 1 listopada do 31 października, pierwszy po dokonaniu zmiany rok obrotowy Spółki powinien rozpocząć się 1 grudnia 2013 r. (ze względu na to, że pierwszy rok obrotowy zakończy się 30 listopada 2013 r.) i trwać będzie do 31 października 2015 r.

Od dnia 1 stycznia 2014 r. przepisy ustawy regulującej opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych mają zastosowanie także do spółek komandytowo-akcyjnych, tym samym od dnia 1 stycznia 2014 r. spółka komandytowo-akcyjna na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych będzie traktowana tak jak podmiot wyposażony w przymiot osobowości prawnej. Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz.U. z 2013 r., poz. 1387; dalej „Nowelizacja”) przepisy ustawy stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

W związku z powyższym i na podstawie przeprowadzonych rozważań należy uznać, iż w zakresie, w jakim Wnioskodawca staje się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, przepisy Nowelizacji znajdą do niej zastosowanie dopiero od początku nowego roku podatkowego rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r., tj. od dnia 1 listopada 2015 r. W rezultacie Wnioskodawca w okresie do dnia 31 października 2015 r. nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz nie był zobowiązany do zamknięcia ksiąg i zakończenia roku obrotowego na dzień 31 grudnia 2013 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.