Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP3/443-644/14/BJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-02-04
Teza: 1. Czy opisane usługi wykonania i montażu elementów z tworzyw sztucznych na nieruchomościach, położonych poza granicami kraju, świadczone na zlecenie polskiej firmy stanowią usługi, o których mowa w art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług ? 2. Czy w związku z tym prawidłowo wystawiana jest faktura na całość usługi z wyszczególnionymi odrębnie: wartością elementów z tworzyw sztucznych i kosztami montażu, wyłącznie w wartości netto ze stawką NP, z adnotacją że podatek od towarów i usług rozlicza nabywca?
Słowa kluczowe: odliczenia; odzyskanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2014 r. (data wpływu 6 listopada 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 stycznia 2015 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   określenia miejsca świadczenia usług – **jest prawidłowe,**
*   wykazania stawki podatku na fakturze – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 22 stycznia 2015 r. , o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w powyższym zakresie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji dla budownictwa wyrobów z tworzyw sztucznych - PKD 22.23.Z, jest podatnikiem VAT zarejestrowanym również jako podatnik VAT UE. W ramach działalności produkowane są m.in. kasetony, elementy logo i inne elementy oznakowania graficznego. Przedmiotowe wyroby albo sprzedawane są zleceniodawcom którzy samodzielnie dokonują ich montażu w wybranych miejscach, albo podatnik świadczy usługi polegające na wyprodukowaniu i montażu zleconych elementów w miejscu określonym przez zleceniodawcę. Wnioskodawca otrzymał zlecenie na wykonanie i montaż ww. elementów na nieruchomościach (centra handlowe) położonych na terenie innych państw. Zleceniodawcą jest podmiot mający siedzibę w Polsce, zarejestrowany w Polsce jako podatnik podatku od towarów i usług. Wyprodukowane w Polsce, częściowo sprefabrykowane kasetony świetlne, logo lub napisy składające się z odrębnych liter montowane są przez zleceniobiorcę w trwały sposób na nieruchomościach - na elewacji wewnętrznej lub zewnętrznej budynku, a następnie podłączane do zasilania elektrycznego. Montaż musi odbywać się przez przygotowanych pracowników zarówno ze względu na gabaryty elementów, umiejętność oceny warunków w jakich są one montowane (np. zapewnienie odpowiedniej wentylacji), jak i znajomość zasad podłączania do instalacji elektrycznej. Niekiedy zachodzi również potrzeba dostosowania (przerobienia) reklamy lub konstrukcji nośnej do kasetonu na miejscu. Usługę montażu można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia.

W związku z wykonaną usługą Wnioskodawca wystawia na rzecz polskiego podatnika fakturę nie zawierająca podatku VAT - faktura opiewa na wartość netto za stawką NP, z adnotacją że podatek VAT rozlicza nabywca. Na fakturze osobno wymienione i wycenione są wyprodukowane elementy z tworzyw sztucznych np. kasetony oraz jako odrębna pozycja figuruje „montaż kasetonu”.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 22 stycznia 2015 r. Wnioskodawca wskazał, iż przedmiotem transakcji jest usługa wraz z wyrobem identyfikacji zewnętrznej. Zamówienie składane przez kontrahenta dotyczy montażu na nieruchomościach położonych za granicami Polski wyrobów identyfikacji zewnętrznej m.in. kasetonów, elementów logo wyprodukowanych przez Wnioskodawcę. Montaż musi być dokonany przez wykwalifikowanych pracowników Wnioskodawcy, co jest zgodne z zamówieniem i co wiąże się z udzielaną 12 miesięczną gwarancją od daty zamontowania wyrobu na nieruchomości. Cena montażu nie jest ustalana procentowo, określana jest kwotowo w wysokości od XXX zł i jest niezależna od wartości montowanych wyrobów lecz od stopnia trudności montażu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy opisane usługi wykonania i montażu elementów z tworzyw sztucznych na nieruchomościach, położonych poza granicami kraju, świadczone na zlecenie polskiej firmy stanowią usługi, o których mowa w art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług ?
2.  Czy w związku z tym prawidłowo wystawiana jest faktura na całość usługi z wyszczególnionymi odrębnie: wartością elementów z tworzyw sztucznych i kosztami montażu, wyłącznie w wartości netto ze stawką NP, z adnotacją że podatek od towarów i usług rozlicza nabywca?

Zdaniem Wnioskodawcy, zdefiniowane w pytaniu usługi, polegające na wykonaniu i montażu elementów z tworzyw sztucznych na nieruchomościach położonych na terenie innych państw należy uznać za usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług, czyli usługi dla których miejscem świadczenia usług jest miejsce położenia nieruchomości. Bez znaczenia jest fakt, że sama produkcja elementów z tworzyw sztucznych odbywa się na terenie Polski. Wnioskodawca wskazuje, iż wykonywana usługa ma charakter kompleksowy, tzn. składa się z różnych świadczeń: wykonania elementów z tworzyw sztucznych oraz montażu tych elementów. Czynności te są ze sobą ściśle powiązane i w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, a ich rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, zleceniobiorca nie zleciłby bowiem wykonania elementów bez zapewnionego ich montażu. Zlecona usługa zakończona jest na terenie innego kraju i tam też następuje jej odbiór przez zleceniodawcę, co oznacza że jej rezultat jest związany z nieruchomością położoną na terenie innego kraju.

W związku z tym Wnioskodawca uważa, że prawidłowym jest stosowanie jednakowego sposobu opodatkowania dla całości usługi i uznanie że jest to usługa o której mowa w art. 28e. Oznacza to również, że w stosunku do całej transakcji Wnioskodawca nie jest zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT na terenie Polski. W związku z tym mając na uwadze brzmienie art. 106b ust.1 pkt 1 ustawy prawidłowo jest wystawiana faktura na polskiego zleceniodawcę, zawierająca elementy, o których mowa w art. 106 e ust. 1 ustawy z uwzględnieniem art. 106 e ust. 5, czyli faktura określona w sposób opisany w pytaniu 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest w zakresie:

*   określenia miejsca świadczenia usług – **jest prawidłowe,**
*   wykazania stawki podatku na fakturze – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W przypadku świadczenia usług istotnym, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług, jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

W art. 28a ww. ustawy wskazano, iż na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Powyższy artykuł wprowadza definicję podatnika, która ma zastosowanie tylko na potrzeby ustalenia miejsca świadczenia usług.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 28b ust. 2 ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą ma stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (art. 28b ust. 3).

Od powyższych zasad ustawodawca przewidział szereg wyjątków, wskazując m.in. szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług związanych m.in. z nieruchomościami.

I tak zgodnie z art. 28e ustawy, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Z powyższej regulacji prawnej wynika, że o miejscu świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi związanej z nieruchomością decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ściśle związana, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu jest wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba usługodawcy. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia. Przepis ten - jak wynika z jego brzmienia - stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium, odniesienie się nie do podmiotu lecz do przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według miejsca jej położenia. Jednocześnie usługi te mogą mieć charakter nieograniczony, na co wskazuje katalog zamieszczony w tym przepisie, który ma charakter otwarty. Do zakresu tych usług ustawodawca zaliczył bowiem nie tylko usługi stricte dotyczące prac wykonywanych w nieruchomościach i obrotu nieruchomościami, ale także usługi, których wykonanie oparte jest na wykorzystaniu, używaniu i użytkowaniu nieruchomości.

Podkreślenia wymaga fakt, że w świetle przepisów dotyczących miejsca świadczenia usług, aby uznać usługi za związane z nieruchomością, wynik prac musi się wiązać z konkretną nieruchomością, np. działką, budynkiem, budowlą o określonych parametrach, numerach, będącą w posiadaniu określonych osób.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „nieruchomości”, zatem zasadnym jest odwołanie się do przepisów prawa cywilnego. Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie zaś do art. 47 § 2 K.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

W świetle zapisów art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w tej ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Dodać również należy, że usługi związane z nieruchomościami mogą mieć nieograniczony charakter. Wskazuje na to treść art. 28e ustawy o VAT (jak również w art. 47 Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. Urz. UE L nr 347 str. 1 ze zm.).

W tym kontekście należy podkreślić, iż przepis art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi implementację art. 47 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12. 2006, str. 1, ze zm.). Oznacza to, że w przypadku braku wyraźnej definicji pojęć zawartych w dyrektywie lub braku odesłań do porządków prawnych państw członkowskich pojęcia te mają swoje niezależne znaczenie w prawie wspólnotowym, wobec czego należy im nadać wspólnotową definicję (por. m.in. orzeczenie z dnia 16 stycznia 2003 r. w sprawie C-315/00 Rudolf Maierhofer v. Finanzamt Augsburg-Land oraz orzeczenie z dnia 9 marca 2006r. w sprawie C-114/05 Ministre de lEconomie, des Finances et de I’Industrie v. Gillan Beach Ltd.). Stosowanie wspólnych i jednolitych kryteriów ma bowiem na celu minimalizowanie konfliktów pomiędzy jurysdykcjami krajowymi oraz eliminowanie różnic w stosowaniu systemów podatku VAT pomiędzy państwami członkowskimi, jak również przypadków podwójnego opodatkowania bądź braku opodatkowania. W piśmiennictwie oraz orzecznictwie podkreśla się, iż dla zakwalifikowania określonej usługi jako usługi związanej z nieruchomością konieczne jest, aby zarówno usługa, jak i nieruchomość były skonkretyzowane, a związek pomiędzy nimi wystarczająco bezpośredni.

Reasumując, ponieważ wspomniany wyżej katalog rodzajów usług związanych z nieruchomościami jest otwarty i ma jedynie charakter przykładowy, zasada z art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług obejmuje wszelkiego rodzaju usługi, które są bezpośrednio związane z konkretną nieruchomością. Nie jest zatem istotny rodzaj danej usługi, ale fakt, iż efekty tej usługi czy jej charakter są związane z nieruchomością - ściśle oznaczoną, a więc podatkowo zidentyfikowaną.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, jak i zdarzenia przyszłego wynika, że działalność Wnioskodawcy opiera się na produkcji m.in. kasetonów świetlnych, logo, napisów wraz z ich montażem na nieruchomościach poza terytorium Polski. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT oraz podatnik VAT-UE. Obecnie Wnioskodawca otrzymał od klienta zlecenie dotyczące montażu na nieruchomościach położonych za granicami Polski wyrobów identyfikacji zewnętrznej wyprodukowanych przez Wnioskodawcę. Montażu dokonują wykwalifikowani pracownicy Wnioskodawcy. Cena montażu nie jest ustalana procentowo w stosunku do całości zlecenia, określana jest kwotowo i zależy od stopnia trudności montażu.

W tym miejscu wskazać należy, że zastosowanie jednej stawki podatku od towarów i usług i opodatkowanie nią zarówno usługi, jak i dostawy materiałów, wykorzystywanych do wykonania tej usługi uwarunkowane jest zakresem, w jakim prowadzona jest działalność gospodarcza oraz przedmiotem umowy zawartej ze zleceniodawcą.

Strony w umowach cywilnoprawnych określają, co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest wykonanie montażu materiałów wraz z dostawą wszystkich towarów niezbędnych do jej wykonania, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia, itp.). Wyliczenie, co składa się na wykonaną usługę, ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Wniosek taki wypływa również z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd, w którym Trybunał uznał, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej. Natomiast zgodnie z orzeczeniem w sprawie C-321/94 pomiędzy Faaborg-Getling Linien A/S a Finanzamt Flesburg, o tym czy dana transakcja stanowi dostawę czy świadczenie usług powinny decydować wszystkie okoliczności tejże transakcji.

Zatem w sytuacji, gdy umowa zawarta z kontrahentem dotyczyć będzie odrębnie dostawy i montażu, wówczas wyżej przedstawiona norma dotycząca zastosowania jednolitej stawki podatku od towarów i usług nie znajdzie zastosowania.

Jednakże, mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, że o ile przedmiotem zawieranych z klientami umów będzie wykonywanie usługi kompleksowej, polegającej na dostawie wraz montażem wyprodukowanych przez Wnioskodawcę wyrobów identyfikacji zewnętrznej, to miejsce świadczenia przedmiotowej usługi, znajduje się/znajdować się będzie w miejscu położenia nieruchomości stosownie do treści art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług, tym samym przedmiotowa usługa nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług w Polsce.

W odniesieniu do zagadnienia dotyczącego prawidłowo wystawianych faktur na wykonaną usługę należy podkreślić , że zasady fakturowania obowiązujące na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług od dnia 1 stycznia 2014 r. regulują przepisy Działu XI „Dokumentacja” Rozdział 1 „Faktury”.

Zgodnie z art. 106a pkt 2 lit. a) ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Według art. 106e ust. 1 ustawy, faktura powinna m.in. zawierać:

(…)

1.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;

(…)

1.  stawkę podatku;
2.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
3.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;

(…).

Zgodnie z art. 106e ust. 5 pkt 1 ustawy, faktura może nie zawierać, w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. a danych określonych w ust. 1 pkt 10 i 12-14.

Faktura powinna zawierać dodatkowo, w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi – wyrazy „odwrotne obciążenie” (art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy).

W celu udokumentowania transakcji Wnioskodawca wystawia fakturę na całość usługi z wyszczególnionymi odrębnie pozycjami - wartością elementów z tworzyw sztucznych i kosztami montażu – wyłącznie wartość netto ze stawką NP z adnotacją, że podatek od towarów i usług rozlicza nabywca.

Odnosząc powyższe przepisy do sprawy będącej przedmiotem wniosku należy stwierdzić, że skoro w omawianej sprawie – jak wskazał Wnioskodawca – świadczy usługę kompleksową, polegającą na dostawie wraz z montażem to mamy do czynienia z jednym przedmiotem opodatkowania, zatem podstawą opodatkowania z tytułu tej czynności jest łączna wartość dostawy towaru i montażu.

Należy wskazać, że faktura potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez art. 106e ust. 1 ustawy o VAT mają znaczenie dowodowe. Umieszczenie zatem na fakturze w części przeznaczonej na nazwę (rodzaj) towaru lub usługi kilku różnych świadczeń może sugerować, że przedmiotem sprzedaży było kilka odrębnych świadczeń, a nie jedno kompleksowe.

Reasumując należy wskazać, że całość świadczenia należnego powinna być udokumentowana wystawieniem przez Wnioskodawcę jednej faktury dokumentującej usługę kompleksową, w której w części zasadniczej przeznaczonej na wskazanie nazwy winna znaleźć się wyłącznie nazwa właściwa usługi, z zaznaczeniem, że jest to usługa objęta „odwrotnym obciążeniem”, ewentualnie dodatkowo może znaleźć się zapis VAT NP.

Jednakże nic nie stoi na przeszkodzie, aby np. w części informacyjnej faktury zawrzeć – jeśli taka jest wola i uzgodnienie stron umowy – dodatkowe elementy oraz ich wartość, które składają się na cenę całej usługi.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.