Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.235.2020.2.AB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-22
Teza: Opodatkowanie wniesienia aportu w postaci działek.
Słowa kluczowe: aport; budynek; działki; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 marca 2020 r. (data wpływu 13 marca 2020 r.) uzupełnionym pismem z 28 maja 2020 r. (data wpływu 1 czerwca 2020 r.) oraz pismem z 8 czerwca 2020 r. (data wpływu 15 czerwca 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wniesienia aportu w postaci działek nr 1, 2, 3, 4 i 5 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 marca 2020 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wniesienia aportu w postaci działek nr 1, 2, 3, 4 i 5.

Ww. wniosek został uzupełnionym pismem z 28 maja 2020 r. (data wpływu 1 czerwca 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 23 marca 2020 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.235.2020.1.AB oraz pismem z 8 czerwca 2020 r. (data wpływu 15 czerwca 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Miasto wniosło wkład niepieniężny (aport) do Przedsiębiorstwa (skrót: sp. z o.o.). Zarówno Miasto, jak i sp. z o.o. są podatnikami podatku od towarów i usług. Miasto jest większościowym udziałowcem sp. z o.o. Przedmiotem aportu były nieruchomości gruntowe związane z infrastrukturą wodno-ściekową Miasta. Wniesione zostały dwie nieruchomości gruntowe złożone z kilku działek.

Pierwsza nieruchomość gruntowa złożona jest z dwóch działek oznaczonych geodezyjnie jako dz. nr 1 i 2 o łącznej powierzchni 0,1655 ha, znajdujących się przy (…), dla których prowadzona jest księga wieczysta nr (…). Dla przedmiotowej nieruchomości został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Nieruchomość gruntowa znajduje się na terenach określonych w miejscowym planie jako tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej i usług.

Druga nieruchomość gruntowa złożona jest z trzech działek oznaczonych geodezyjnie jako dz. nr 3, 4 i 5 o łącznej powierzchni 0,3047 ha, znajdujących się przy (…), dla których prowadzone są księgi wieczyste nr (…). Dla przedmiotowej nieruchomości został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Działki nr 3 i 4 znajdują się na terenach określonych w miejscowym planie jako tereny zieleni urządzonej, a działka nr 4 - jako tereny zabudowy usługowej. Faktycznym sposobem użytkowania powyższych nieruchomości jest funkcja przemysłowa - nieruchomości gruntowe są zabudowane urządzeniami przemysłowymi, służącymi do prowadzenia gospodarki wodno-ściekowej.

Właścicielem infrastruktury (budynków i urządzeń) przemysłowych zlokalizowanych na ww. miejskich nieruchomościach gruntowych jest sp. z o.o., infrastruktura zbudowana w latach 90-tych od dłuższego czasu jest używana przez spółkę dla celów związanych ze świadczonymi usługami.

Dla wyceny wartości nieruchomości gruntowych sporządzone zostały operaty szacunkowe. Zgodnie z operatami szacunkowymi wartość nieruchomości gruntowej znajdującej się przy (…) wynosi 203.600 zł netto, a przy ul. (…) 316.600 zł netto.

W styczniu 2020 r. na nadzwyczajnym zgromadzeniu wspólników sp. z o.o. została podjęta uchwała o podwyższeniu kapitału zakładowego spółki w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego (aportu), za które Miasto objęło udziały w sp. z o.o. Łączna wartość nowych udziałów wyniosła 521.000 zł netto; 1.042 udziałów po 500 zł. Stosownie do dokonanych czynności opodatkowanych, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług Miasto wystawiło fakturę związaną ze sprzedażą do sp. z o.o. ww. nieruchomości gruntowych. W fakturze naliczony został podatek od towarów i usług wg stawki 23%; wartość netto: 521.000 zł, VAT: 119.830 zł, brutto: 640.830 zł.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

1\. Przedmiotowe działki nr 1, 2, 3, 4 i 5 zostały nabyte przez Miasto na podstawie decyzji Wojewody w drodze komunalizacji. W związku z powyższym przy nabyciu ww. działek Miasto nie miało prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu żadnej z działek. 2. Miasto nie wykorzystywało działek nr 2, 3, 4 i 5 do czynności opodatkowanych, tj. nie były one przedmiotem najmu, dzierżawy itp. z kolei część działki nr 1 była przedmiotem dzierżawy na rzecz Wspólnoty Mieszkaniowej celem posadowienia śmietnika. W związku z wniesieniem aportu na rzecz sp. z o.o. umowa została przeniesiona na nowego właściciela. Wnioskodawca doprecyzował odpowiedź na pytanie nr 2 i wskazał że przedmiotowe działki nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności zwolnionych. 3. Aktualnie działki położone są w terenach zieleni urządzonej - symbol na planie F3 ZP i zgodnie z treścią uchwały Rady Miasta teren ten może zostać zagospodarowany z zastrzeżeniem § 7 ust. 7 jako teren zieleni urządzonej, dla której ustala się: a) przeznaczenie podstawowe - zieleń urządzona, b) przeznaczenia dopuszczalne: -obiekty usług handlu, gastronomii i kultury pod warunkiem, że ich łączna powierzchnia zabudowy nie będzie przekraczała 10 % powierzchni w ramach poszczególnych inwestycji, -obiekty małej architektury, -ścieżki rowerowe, -szalety publiczne, -ciągi piesze i ścieżki spacerowe, dojazdy do nieruchomości i budynków, -podziemne sieci infrastruktury technicznej, c) zasady kształtowania zabudowy oraz wskaźniki zagospodarowania terenu: - maksymalna intensywność zabudowy - 0,1, - z zastrzeżeniem § 34 ust. 7 wysokość zabudowy nie może być większa niż 6,0 m, - powierzchnia biologicznie czynna nie może być mniejsza niż 80 % powierzchni terenu. Mając na uwadze powyższe nadmienić należy, iż na działkach nr 3 oraz 4 dopuszczalne jest posadowienie zabudowy zgodnej z zacytowanym ww. paragrafem. 4. Dla działek nr 3 oraz 4 nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy lub lokalizacji celu publicznego, ponieważ na terenie całego miasta obowiązuje mpzp; z pozyskanych informacji wynika, iż hydrofornie istniały w 1991 r. zatem wtedy obowiązywał mpzp z 1979 r. przyjęty uchwałą (…) i wtedy działki zlokalizowane były w terenach usług ponadpodstawowych; dzielnicowy ośrodek usługowy w ramach ośrodka lokalizuje się program z zakresu administracji, handlu, gastronomii, rzemiosła, kultury i zdrowia - symbol M.21.A, HGR, UK, UZ. 5. Na dzień wniesienia aportu w postaci działek nr 1, 2, 3, 4 i 5 prawo do rozporządzania jak właściciel budynkami i urządzeniami znajdującymi się na ww. działkach posiadało sp. z o.o. 6. Wyłącznym właścicielem nakładów na budynki i urządzenia znajdujące się na przedmiotowych działkach nr 1, 2, 3, 4 i 5 jest sp. z o.o. 7. Budynki i urządzenia znajdujące się na działkach nr 1, 2, 3, 4 i 5 zostały wybudowane w latach 80. Dokładne określenie daty budowy nie jest możliwe, ze względu na to, że dokumentacja architektoniczna uległa zniszczeniu podczas powodzi w 1997 r. 8. Od 1991 r. Sp. z o.o. jest właścicielem budynków i urządzeń znajdujących się na działkach nr 1, 2, 3, 4 i 5. Miasto przed dokonaniem aportu ww. działek nie było w ekonomicznym posiadaniu budynków i urządzeń znajdujących się na tych działkach. 9. Pomiędzy Miastem a sp. z o.o. nie doszło do rozliczenia nakładów na budynki i urządzenia, które znajdują się na działkach nr 1, 2, 3, 4 i 5. 10. Na dzień wniesienia aportu Miasto nie miało prawa do rozporządzania jak właściciel budynkami i urządzeniami w rozumieniu art. 7 ust 1 ustawy o VAT. 11. Urządzenia znajdujące się na działkach nr 1, 2, 3, 4 i 5 są trwale związane z gruntem i nie były przedmiotem aportu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Miasto wystawiając fakturę za sprzedaż przedmiotowych nieruchomości gruntowych zastosowało właściwą stawkę 23% podatku od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (zwanej dalej ustawą o VAT) opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary, na mocy art. 2 pkt 6 ustawy o VAT rozumie się rzeczy oraz ich części. W świetle przedstawionych powyżej przepisów nieruchomości gruntowe w tym zabudowane spełniają definicje towaru, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Biorąc powyższe pod uwagę aport nieruchomości gruntowych do sp. z o.o. stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Wkład aportu do spółki stanowi dostawę towarów, gdyż w konsekwencji wniesienia wkładu dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi nieruchomościami jak właściciel. Nieruchomości gruntowe będące przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) zostały określone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej i usług oraz tereny zieleni urządzonej. W związku z tym, na podstawie art. 41 ustawy o VAT wniesienie aportu do sp. z o.o. podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych wg stawki 23 %.

Czynności związane z dostawą zabudowanych nieruchomości gruntowych nie korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a, ponieważ przewidziane w nich zwolnienia nie odnoszą się do przedmiotu dostawy opisanej we wniosku

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Należy zaznaczyć, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aport pieniężny), rzeczy lub prawa (aport rzeczowy) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym, w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż. W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić również należy, że z odpłatnością za dostawę towarów mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą) a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy, przy czym nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony.

W świetle wskazanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci nieruchomości do spółki prawa handlowego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów czy praw), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Z kolei zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 ustawy, dla dostawy nieruchomości niezabudowanych (pkt 9 ww. przepisu) oraz nieruchomości stanowiących budynki, budowle lub ich części (pkt 10 i pkt 10a) spełniających określone w tych przepisach warunki, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT. Zwolnienie od podatku sprzedaży ww. towarów jest również możliwe w oparciu o normę art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W niniejszej sprawie w pierwszej kolejności, z uwagi na zakres wniosku, należy przeanalizować, czy przedmiotowa działka będzie zabudowana, czy też niezabudowana.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” będących przykładowymi obiektami, które nadają działce status gruntu zabudowanego. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2019 r. poz. 1186, z późn. zm.).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć: budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ww. ustawy, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową – art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Ponadto w myśl art. 3 pkt 9 ww. ustawy, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z kolei przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy mówi, że zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z powyższego przepisu należy wywieść, że opodatkowane są te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Z kolei dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi, czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Z powyższego wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Treść wniosku wskazuje, że działki nr 1, 2, 3, 4 i 5 są zabudowane budynkami i urządzeniami przesyłowymi stanowiącą własność przedsiębiorstwa. Na dzień wniesienia aportu w postaci działek nr 1, 2, 3, 4 i 5 prawo do rozporządzania jak właściciel budynkami i urządzeniami znajdującymi się na ww. działkach posiadało przedsiębiorstwo. Wyłącznym właścicielem nakładów na budynki i urządzenia znajdujące się na przedmiotowych działkach nr 1, 2, 3, 4 i 5 jest przedsiębiorstwo.

Zgodnie z art. 47 § 1 ustawy - Kodeks cywilny z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.) część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (art. 47 § 2 ustawy - Kodeks cywilny).

Na podstawie art. 48 ustawy - Kodeks cywilny z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej. Zgodnie zatem z zasadą „superficies solo cedit”, gdy władający gruntem poniósł nakłady na tę nieruchomość, stają się one własnością właściciela gruntu.

Jednak stosownie do art. 49 § 1 ustawy kodeks cywilny, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Z powyższego przepisu wynika, że jeśli znajdujące się na działce części infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, ciepłowniczej, telekomunikacyjnej i elektrycznej są przyłączone do przedsiębiorstw świadczących usługi wodociągowe, telekomunikacyjne oraz elektroenergetyczne, to stanowią one własność tych przedsiębiorstw.

Wskazać w tym miejscu należy, że wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zawartego w przytoczonym art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiony jest budynek/budowla, niestanowiący własności zbywcy, to mimo, iż ten obiekt budowlany stanowi w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).

W niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją zbycia przez Wnioskodawcę gruntu wraz z naniesieniami w postaci budynków i urządzeń niebędących własnością Wnioskodawcy, lecz podmiotu trzeciego – przedsiębiorstwa.

Wobec tak przedstawionego opisu oraz obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że skoro znajdujące się na ww. nieruchomościach gruntowych naniesienia w postaci budynków i urządzeń są własnością przedsiębiorstwa, nie sposób przyjąć, że Wnioskodawca dokona dostawy gruntu wraz ze znajdującymi się na nim naniesieniami. Tak więc, przedmiotem aport/dostawy będzie wyłącznie grunt, który jednak nie można uznać za teren niezabudowany, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że na gruncie tym posadowione są budynki i urządzenia będące własnością przedsiębiorstwa – innego podmiotu. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że aport działek nr 1, 2, 3, 4 i 5 nie korzystał ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż przepis ten stosuje się tylko do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, a w przedstawionej sytuacji grunt ten jest zabudowany budynkami i urządzeniami należącymi do przedsiębiorstwa.

Skoro dostawa będzie obejmowała wyłącznie grunt to dla tej dostawy nie znajdzie zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Ponadto przy sprzedaży przedmiotowej działki, nie będzie miał zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ – z wniosku wynika, że ww. działki nie były wykorzystywane przez wnioskodawcę do czynności zwolnionych.

W konsekwencji aport działek nr 1, 2, 3, 4 i 5, na których posadowione są budynki i urządzenia będące własnością przedsiębiorstwa jest opodatkowany – stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług – stawką podatku w wysokości 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.