Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4011.83.2022.13.PP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-10
Teza: Możliwość opodatkowania dochodów preferencyjną 5% stawką podatku (opodatkowanie IP-BOX).
Słowa kluczowe: IP Box; komputery-program komputerowy; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe; prawa-prawa autorskie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 38; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30cb

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
=================================================================

Szanowny Panie:

1) ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 14 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 9 listopada 2022 r. sygn. akt I SA/Kr 959/22 i

2) stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

14 marca 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zastosowania 5% stawki podatku dochodowego. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 maja 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.f. ) i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej w latach podatkowych (…) świadczył usługi tworzenia specjalistycznych programów komputerowych na rzecz następujących kontrahentów:

\- (…);

\- (…);

\- (…);

\- (…);

\- (…);

dalej zwanych każdy z osobna Zleceniodawcą lub łącznie Zleceniodawcami.

Niniejszy wniosek dotyczy lat podatkowych (…), w okresie których Wnioskodawca dochód osiągany w ramach działalności gospodarczej opodatkowywał na zasadach określonych w art. 30c ust. 1 u.p.d.o.f. Wnioskodawca wskazuje przy tym, że jego usługi we wskazanym okresie świadczone były wyłącznie na terytorium Polski. Wnioskodawca w okresie, którego dotyczy wniosek był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i posiadał na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a u.p.d.o.f. i rozliczał się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f. (podatek liniowy).

Wnioskodawca świadczył na rzecz Zleceniodawców wskazanych we wniosku usługi związane z wytwarzaniem i rozwijaniem oprogramowania w odpowiedzi na bieżące zapotrzebowanie każdego Zleceniodawcy. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę skupiały się na wytwarzaniu kodu źródłowego programu komputerowego stanowiącego nowe rozwiązanie programistyczne lub nową funkcjonalność będącą programem komputerowym, implementowaną do rozwiązań programistycznych opracowywanych lub wykorzystywanych przez Zleceniodawcę. Usługi związane z rozwojem i tworzeniem oprogramowania dotyczyły narzędzi tworzonych przez Zleceniodawcę w odpowiedzi na zapotrzebowanie własne Zleceniodawcy lub klienta końcowego Zleceniodawcy.

Wnioskodawca świadczył swoje usługi jako inżynier do spraw infrastruktury (…). Wnioskodawca był odpowiedzialny w szczególności za przygotowanie planu oraz implementację kodu infrastruktury. Typowa usługa programistyczna świadczona przez Wnioskodawcę składała się z planowania, implementacji, testów i zakończona była odbiorem produktu przez Zleceniodawcę. W ramach obowiązków Wnioskodawca ulepszał także istniejące rozwiązania w celu adaptacji ich do najlepszych praktyk z branży.

Wnioskodawca w ramach swoich usług był odpowiedzialny za przygotowanie architektury oraz implementację kodu infrastruktury w obszarze (…). Wnioskodawca w ramach zdobytej wiedzy i doświadczenia budował infrastrukturę korzystając z takich języków oprogramowania jak (…) oraz (…). Obowiązkiem Wnioskodawcy w oparciu o zawartą umowę o świadczenie usług było dostarczenie kompleksowego rozwiązania zgodnie z wymaganiami Zleceniodawcy. Rozwiązania jakie dostarczał Wnioskodawca to:

1) definicja i budowa infrastruktury w (…);

2) budowa (…) (programowanie w (…), (…), (…) oraz (…);

3) budowa modułów infrastruktury w (…);

4) tworzenie skryptów (…);

5) integracja rozwiązań (…);

6) poprawa bezpieczeństwa, skalowalności, dostępności, niezawodność i wydajność systemu (…) poprzez przygotowanie i implementację kodu.

W ramach świadczenia usług Wnioskodawca odpowiadał za realizację poszczególnych usług polegających na stworzeniu konkretnego rozwiązania programistycznego samodzielnie. Przy tworzeniu programów komputerowych Wnioskodawca odpowiedzialny był za opracowanie danej funkcjonalności kompleksowo, począwszy od otrzymania i analizy wymagań biznesowych co do tworzonego rozwiązania, przez realizowanie rozwiązań programistycznych (tworzenie oprogramowania), kończąc na zamknięciu prac nad danym rozwiązaniem poprzez przekazanie do niego praw autorskich i zapewnieniu prawidłowego działania danej funkcjonalności.

Tworzenie programów komputerowych w odpowiedzi na zapotrzebowanie Zleceniodawców miało charakter zorganizowanego procesu mającego na celu opracowanie zupełnie nowego rozwiązania programistycznego o indywidualnych funkcjonalnościach, dedykowanego konkretnemu celowi, który podyktowany jest kierunkiem rozwoju oprogramowania.

Proces wytwarzania oprogramowania w ramach współpracy ze Zleceniodawcami obejmował świadczenie usług w oparciu o metodykę na którą składały się następujące fazy prac:

1) zbieranie wymagań klienta (spotkania z klientem lub przegląd kodu u klienta);

2) analiza wymagań i przegląd dostępnych rozwiązań na rynku;

3) wybór rozwiązania i przygotowanie planu;

4) implementacja kodu - każda z czynności związana była z kodowaniem w jednym lub wszystkich z następujących języków: (…), (…), (…), (…);

5) prezentacja produktu; ewentualne poprawki;

6) finalne przekazanie produktu klientowi wraz z przekazaniem praw autorskich.

Oprogramowanie wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach współpracy ze Zleceniodawcami było rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej i stanowiło utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W przypadku, gdy Wnioskodawca rozwijał i ulepszał oprogramowanie, w wyniku podjętych przez Wnioskodawcę czynności powstawało nowe rozwiązanie, stanowiące osobne oprogramowanie, które powodowało ulepszanie tworzonego przez Zleceniodawcę rozwiązania o nowe funkcjonalności, stanowiące odrębny od tego oprogramowania utwór (nowy kod źródłowy programu komputerowego), podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca był autorem wytworzonych kodów źródłowych, tworzył je samodzielnie oraz nie zlecał ich wykonania podwykonawcom.

Usługi programistyczne Wnioskodawcy, świadczone na rzecz Zleceniodawców w zakresie w jakim dotyczyły oprogramowania polegały na każdorazowym stworzeniu zupełnie nowego i niepowtarzalnego rozwiązania programistycznego dostosowanego do zdefiniowanych i założonych celów i funkcjonalności. Z uwagi na unikatowy charakter i innowacyjność rozwiązań tworzonych przez Wnioskodawcę, oprogramowanie jego autorstwa było tworzone kreatywnie w odpowiedzi na zapotrzebowanie wynikające z zawartej przez Wnioskodawcę umowy o świadczenie usług programistycznych. Oprogramowanie wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności gospodarczej było w każdym przypadku rezultatem jego własnej, indywidualnej działalności intelektualnej, która miała charakter twórczy.

Do przykładowych rozwiązań stworzonych przez Wnioskodawcę zaliczyć można takie rozwiązania jak:

W ramach usług świadczonych dla (…) i (…):

\- Infrastruktura (…) (kodowanie (…));

\- Infrastruktura (…) (kodowanie (…));

\- (…) moduł (kodowanie (…));

\- Praca nad (…);

\- Praca nad modułem (…) w celu zapewnienia roli (…);

\- Utworzenie kodu infrastruktury dla (…);

\- Utworzenie (…) w pełni zarządzany przez (…);

\- Projekt strefy (…) (kodowanie i testowanie w celu zapewnienia 100% niezawodności);

\- Implementacja modułu (…);

\- Budowa (…) do (…) zasobów;

\- Przebudowa (…), aby obsługiwał nowe funkcje ;

\- Moduł (…);

\- Utworzenie (…);

\- Budowa niestandardowego obrazu (…);

\- Aktualizacja skryptu (…);

\- Uwierzytelniania (…);

\- Utworzenie (…);

\- Utworzenie nowego moduł do (…);

W ramach usług świadczonych dla (…):

\- Budowa infrastruktury (…) od zera w postaci kodu;

\- (…) - architektura i przygotowanie kodu;

\- (…) na środowiskach (…), akceptacja i produkcja. Przygotowanie architektury, przygotowanie planu i wykonanie implementacji kodu w (…);

\- (…), przygotowanie planu i zaimplementowanie kodu w (…);

\- (…) - Architektura, przygotowanie planu i zaimplementowanie kodu w (…);

\- (…) - Tworzenie definicji (…) ((…), (…) i (…));

W ramach usług świadczonych dla (…):

\- Proces przywracania puli użytkowników w (…) – (…);

\- Aktualizacja (…) do wersji 2. - implementacja kodu (…);

\- Implementacja zapory ((…));

\- Przenieś wdrożenie (…) na bezserwerowe. ((…));

\- Przenieś wdrożenie (…) na bezserwerowe. ((…));

\- Wdrożenie centralne rozwiązanie ((…));

\- Poprawa monitoringu i ostrzegania ((…));

\- Utworzenie nowe konto danych (…);

\- Implementacja zewnętrzny (…);

\- Role uprawnień dla kont (…);

\- Usuń (…);

\- Przenieś (…) z (…) na (…);

\- Automatyzacja (…) za pomocą (…);

\- Zmiana zestawy uprawnień (…) zgodnie z zasadą (…);

\- Uruchomienie środowiska (…);

\- Aktualizacja (…) do najnowszej wersji ((…));

\- Zmiana w (…). Migracja do (…);

\- Przygotowanie środowiska (…). (Kodowanie (…));

\- Przygotowanie środowiska (…). (Kodowanie (…));

\- Przygotowanie środowiska (…). (Kodowanie (…));

\- Integracja (…) z (…) (Kodowanie (…)).

Wytworzone przez Wnioskodawcę rozwiązania cechował brak odtwórczości i schematyczności – w ramach swoich usług Wnioskodawca stawał przed wyzwaniem stworzenia nowego rozwiązania, którego trudność stworzenia wynikała z faktu konieczności dostosowania rozwiązania do określonych funkcjonalności i właściwości oraz przeznaczenia. Rozwiązania opracowywane przez Wnioskodawcę w efekcie miały swój unikalny charakter. Wnioskodawca nie miał możliwości wykorzystania jednego standardowego rozwiązania i podejścia pozwalającego na stworzenie docelowego rozwiązania programistycznego z uwagi na fakt, że każde zadanie Wnioskodawcy wymagało unikalnego podejścia, aby wytworzyć rozwiązanie pozwalające na osiągnięcie założonych właściwości.

Tworzenie przez Wnioskodawcę programów komputerowych wiązało się z prowadzeniem prac koncepcyjnych z uwagi na konieczność indywidualnego podejścia do każdego projektu, szerokiej analizy konkretnego rozwiązania pod kątem możliwości jego implementowania (stworzenia programu komputerowego), analizy oczekiwanych właściwości i funkcjonalności, oraz niestandardowego myślenia.

Praca Wnioskodawcy nad programami komputerowymi nie miała przy tym charakteru działań rutynowych ani okresowych zmian, lecz stanowiła zorganizowany proces mający na celu opracowanie zupełnie nowego rozwiązania programistycznego o indywidualnych funkcjonalnościach, dedykowanego konkretnemu celowi. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywał, łączył, kształtował i wykorzystywał dostępną wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań w postaci innowacyjnego rozwiązania programistycznego. W ramach omawianej działalności, Wnioskodawca zdobywał, poszerzał i łączył interdyscyplinarną wiedzę z zakresu tworzenia oprogramowania, a przede wszystkim wykorzystywał dotychczasowe efekty swojej działalności w celu opracowywania, nowych, znacznie lepszych rozwiązań. Efekty działalności Wnioskodawcy były przy tym rozwiązaniami nie występującymi w analogicznym kształcie w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub były na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniały się od rozwiązań już przez Wnioskodawcę opracowanych.

W oparciu o zawartą umowę o świadczenie usług Wnioskodawca przenosił całość praw autorskich do opracowanych programów komputerowych na nabywcę, a z chwilą zapłaty wynagrodzenia tracił prawa do wytworzonych utworów zamian za wynagrodzenie. Wynagrodzenie, jakie Wnioskodawca dostawał stanowiło zatem w istocie zapłatę za przeniesienie praw autorskich do napisanych przez niego utworów. Wysokość wynagrodzenia z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich kalkulowana była w oparciu o zaangażowanie godzinowe Wnioskodawcy w pracę nad oprogramowaniem.

Sprzedaż majątkowych praw autorskich do oprogramowania następował w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę jednoosobowej działalności gospodarczej, która była pozarolniczą działalnością gospodarczą. Wnioskodawca w tym zakresie osiągał dochód ze sprzedaży praw autorskich do oprogramowania.

W ramach świadczonych usług Wnioskodawca nie podlegał kierownictwu ze strony Zleceniodawców lub jakiejkolwiek wyznaczonej przez nich osób. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę miały charakter usług świadczonych przez profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą na własne ryzyko. Wnioskodawca świadczył swoje usługi w oparciu o jego własną wiedzę oraz doświadczenie i żaden inny podmiot nie ingerował w to w jaki sposób Wnioskodawca organizuje pracę, która była wykonywana w pełni samodzielnie.

Wnioskodawca wskazuje także, że prowadził na bieżąco ewidencję zawierającą wszystkie elementy określone w art. 30cb ust. 1 u.p.d.o.f., zapewniającą w szczególności wyodrębnienie poszczególnych autorskich praw do wytwarzanych programów komputerowych poprzez sporządzanie techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzały poniesione wydatki dotyczące programu komputerowego na koniec danego miesiąca. Zestawienie to sporządzane było poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań, a jego wersja elektroniczna była archiwizowana.

**Uzupełnienie wniosku**

Wnioskodawca oczekuje oceny co do całości prowadzonej działalności gospodarczej w latach (…), która przedstawiona została w szczegółach we wniosku, przy czym w tym okresie Wnioskodawca świadczył usługi na rzecz wskazanych we wniosku kontrahentów, tj.:

\- (…);

\- (…);

\- (…);

\- (…);

\- (…).

Oznacza to, że ocena całości prowadzonej działalności gospodarczej w latach (…) dotyczyć będzie zarazem oceny działalności na rzecz wskazanych we wniosku kontrahentów.

Wnioskodawca oczekuję oceny w stosunku do całości działalności przedstawionej we wniosku.

W przypadku zapytania przez Wnioskodawcę o subsumpcje stanu faktycznego do definicji podatkowej, która to odsyła do kolejnej definicji wynikającej z ustawy pozapodatkowej organ wydający interpretację przepisów podatkowych zobligowany jest do interpretacji definicji, do których rzeczona ustawa odsyła, ze względu na fakt, że staje się ona na skutek odesłania elementem ustawy podatkowej. Wynika to z faktu, iż odesłanie ma skutek taki jak przepisanie danego przepisu do ustawy podatkowej, a celem ustawodawcy definitywnie nie jest wyłączenie przepisu, do którego prowadzi odesłanie z zakresu ustawy podatkowej, a ograniczenie fizycznej obszerności danej ustawy i uniknięcie zbędnego powielania przepisów stanowiących system prawny. Powyższe obliguje organ do samodzielnej oceny tego, czy działalność Wnioskodawcy stanowi prace rozwojowe lub badania naukowe.

Stanowisko takie potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych, w tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 12 marca 2021 sygn. I SA/Bk 73/21, gdzie sąd stwierdził ,iż:

„W ocenie Sądu, to organ powinien ocenić, czy działalność Wnioskodawcy obejmuje badania naukowe i/lub badania rozwojowe, właśnie dlatego, że jest to klucz do stwierdzenia, czy podatnik prowadzi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f. Organ może od podatnika wymagać opisu faktów - lecz nie ocen. Skoro Wnioskodawca nie potrafi zakwalifikować prowadzonej działalności jako polegającej na badaniach naukowych bądź na pracach rozwojowych, ponieważ jest to równoznaczne z zakwalifikowaniem jej jako działalność badawczo-rozwojowa, to zwraca się z tym pytaniem do organu interpretacyjnego. Wnioskodawca ma prawo oczekiwać wyjaśnienia przez właściwy organ nasuwających się wątpliwości, które dotyczą regulacji ukształtowanej przepisami prawa podatkowego także wówczas, gdy zazębia się ona z innymi unormowaniami prawnymi.”

Podobnie w zakresie możliwości żądania przez organ wydania przez wnioskodawcę opinii co do stanu faktycznego odniósł się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia z dnia 11 marca 2021 r., sygn. I SA/Kr 179/21, w którym to stwierdził, iż:

„Prawo organu do wezwania o uzupełnienie stanu faktycznego nie oznacza możliwości wymagania od podatnika ubiegającego się o interpretację, aby to on sam rozstrzygnął w takiej formie wątpliwości interpretacyjne związane z pojęciem zawartym w przepisach prawa podatkowego (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 9 sierpnia 2016 r., sygn. akt: III SA/Wa 2047/15-CBOSA), a więc sformułowanie pytania w wezwaniu w sposób wyżej przytoczony stanowi naruszenie przepisów dotyczących wydawania indywidualnych interpretacji podatkowych w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy-albowiem nieudzielenie przez skarżącego odpowiedzi w sposób oczekiwany przez organ, doprowadziło do pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.”

Analogicznie wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 12 maja 2021 r., sygn. I SA/Gl 372/21, w którym sąd wskazał, że:

,,\[…\] Skarżący we wniosku i jego uzupełnieniu przedstawił opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) umożliwiający organowi odniesienie się do wymienionych tam okoliczności w zakresie wypełniania, w ich ramach, znamion działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a ust. 38-40 u.p.d.o.f. Rzeczą organu było odniesienie się do tych okoliczności i stwierdzenie, czy odpowiadają one definicjom przedstawionym w powołanym przepisie. Skoro normy te odsyłają do innej ustawy celem wyjaśnienia znaczenia użytych w ustawie podatkowej pojęć, to tym samym w istocie stanowią one przepisy, które należy uwzględnić przy ocenie stanowiska Wnioskodawcy.’’

Podobnie wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 7 września 2021 r., sygn. I SA/Gd 876/2, gdzie sąd wskazał, że:

„Organ dostrzega, że - jak to ujął - "informacja" odnośnie do prowadzenia działalności obejmującej badania naukowe i/lub prace rozwojowe jest składową zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych definicji działalności badawczo-rozwojowej. Zdaniem Sądu nie ma jednak racji organ, że tę "informację" podatnik ma dostarczyć organowi jako element opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Zdaniem Sądu nie jest to prosta "informacja", lecz kwalifikacja prawna. Nie ma racji organ, że sama kwalifikacja opisanych czynności jako badań naukowych czy prac rozwojowych jest obowiązkiem wnioskodawcy, a nie organu. Jak słusznie wskazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 listopada 2010 r., "\`(...)\` (w) trosce o swoje bezpieczeństwo prawne zainteresowany (wnioskodawca) ma prawo oczekiwać (\`(...)\`) wyjaśnienia przez właściwy organ nasuwającej wątpliwości regulacji ukształtowanej przepisami prawa podatkowego, także wówczas, gdy zazębia się ona z innymi unormowaniami prawnymi." (II FSK 1019/09).”

Analogicznie wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 3 września 2021 r. I SA/Gl 544/21, gdzie sąd wskazał, że:

„Organ nie może domagać się od Wnioskodawcy podania jako stanu faktycznego, czy zdarzenia przyszłego czegoś co w istocie należy do sfery prawnej, a więc takiej, która tyczy obowiązków organu wydającego indywidualne interpretacje. Skoro ustawodawca posłużył się w treści art. 30ca ust. 2 u.p.d.o.f. pojęciem działalności badawczo-rozwojowej to oczywistym jest, że dokonując jego interpretacji konieczne było, z uwagi na definicje z art. 5a pkt 38-40 tej ustawy, odniesienie się do przepisów tam wskazanej ustawy.

Powyższa linia interpretacyjna powielana jest także w pozostałych wyrokach sądów administracyjnych, w tym m. in. w wyrokach:

1) Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 stycznia 2022 r., sygn. II FSK 1333/21,

2) Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 listopada 2021 r., sygn. II FSK 1049/21,

3) Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 grudnia 2021 r., sygn. II FSK 1239/21,

4) Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 10 marca 2022 r., sygn. I SA/Gl 78/22, LEX nr 3324307,

5) Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 28 kwietnia 2021 r. sygn. I SA/Gl 385/21,

6) Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 5 marca 2021 r. sygn. akt I SA/GI 24/21,

7) Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 18 marca 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 178/21,

8) Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 18 listopada 2021 r., sygn. akt I SA/ŁD 667/21.

Jednocześnie Wnioskodawca zwraca uwagę na przykładowe sygnatury wydanych wcześniej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej pozytywnych interpretacji podatkowych, w których przedmiotem oceny organu było prowadzenie przez podatnika prac rozwojowych lub badań naukowych. Jednocześnie w razie wystąpienia odmiennej interpretacji tych samych przepisów, Wnioskodawca prosi, o odniesienie się do przytoczonych interpretacji, wskazanie znaczących różnic w stanie faktycznym lub prawnym oraz uzasadnienie odmiennego traktowania jego przypadku, od utrwalonej już linii interpretacyjnej przywołanych przepisów.

0114-KDIP3-1.4011.303.2020.2.MZ, 0114-KDIP2-1.4011.38.2020.3.KS, 0114-KDIP3-2.4011.679.2019.3.JK2, 0114-KDIP3-1.4011.380.2020.2.MZ, 0114-KDIP3-1.4011.571.2019.2.MK1, 0113-KDIPT2-3.4011.329.2020.2.AC, 0113-KDIPT2-2.4011.381.2020.3.MK, 0113-KDIPT2-3.4011.472.2020.2.GG, 0113-KDIPT2-3.4011.430.2020.2.SJ, 0113-KDIPT2-1.4011.464.2020.2.MM, 0113-KDIPT2-1.4011.31.2020.2.AP, 0113-KDIPT2-1.4011.34.2020.2.MAP, 0113-KDIPT2-1.4011.42.2020.2.KO, 0113-KDIPT2-1.4011.50.2020.2.MM, 0113-KDIPT2-1.4011.55.2020.2.DJD, 0113-KDIPT2-1.4011.57.2020.2.MAP, 0113-KDIPT2-1.4011.66.2020.2.MA, 0113-KDIPT2-1.4011.74.2020.2.MM, 0113-KDIPT2-1.4011.633.2019.3.MAP, 0113-KDIPT2-1.4011.711.2019.2.MM, 0113-KDIPT2-1.4011.738.2019.2.MD, 0113-KDIPT2-1.4011.748.2019.2.MAP, 0113-KDIPT2-3.4011.24.2020.2.AC, 0113-KDIPT2-3.4011.26.2020.3.JŚ, 0113-KDIPT2-3.4011.54.2020.2.PR, 0113-KDIPT2-3.4011.69.2020.2.ST, 0113-KDIPT2-3.4011.73.2020.2.MS, 0113-KDIPT2-3.4011.94.2020.2.AC, 0113-KDIPT2-3.4011.238.2020.2.GG, 0113-KDIPT2-3.4011.656.2019.2.PR, 0113-KDIPT2-3.4011.702.2019.2.PR, 0113-KDIPT2-3.4011.736.2019.2.SJ, 0113-KDIPT2-3.4011.759.2019.2.JŚ, 0111-KDIB1-1.4011.33.2020.2.NL, 0111-KDIB1-1.4011.87.2020.2.DK, 0111-KDIB1-2.4011.55.2020.2.DP, 0111-KDIB1-3.4011.7.2020.2.JKT, 0111-KDIB1-3.4011.10.2020.2.APO, 0111-KDIB1-33.4011.52.2020.2.PC, 0111-KDIB2-1.4011.18.2020.2.MK, 0112-KDIL2-1.4011.2.2020.3.MKA, 0112-KDIL2-1.4011.379.2020.2.KF, 0112-KDIL2-2.4011.20.2020.2.IM, 0112-KDIL2-2.4011.27.2020.2.MC, 0112-KDIL2-2.4011.44.2020.2.AA, 0112-KDIL2-2.4011.52.2019.2.MW, 0112-KDIL2-2.4011.52.2020.2.IM, 0112-KDIL2-2.4011.53.2019.3.WS, 0112-KDIL2-2.4011.56.2019.2.AA, 0112-KDIL2-2.4011.60.2020.2.MC, 0112-KDIL2-2.4011.65.2019.2.MW, 0112-KDIL2-2.4011.69.2020.2.MM, 0112-KDTL2-2.4011.70.2019.2.AA, 0112-KDIL2-2.4011.73.2020.2.MM, 0112-KDIL2-2.4011.79.2020.2.IM, 0112-KDIL2-2.4011.98.2019.2.MC, 0112-KDIL2-2.4011.107.2019.2.IM, 0112-KDIL2-2.4011.115.2020.2.MW, 0112-KDIL2-2.4011.119.2019.2.AA, 0112-KDIL2-2.4011.126.2019.2.MC, 0112-KDIL2-2.4011.139.2019.2.MM, 0112-KD1L2-2.4011.143.2019.2.MM, 0112-KDIL2-2.4011.144.2019.2.WS, 0112-KDIL2-2.4011.161.2019.2.MC, 0112-KDIL2-2.4011.194.2020.2.MW, 0112-KDIL2-2.4011.269.2020.2.k.p., 0112-KD1L2-2.4011.337.2020.2.k.p., 0112-KD1L3-3.4011.412.2019.2.MM, 0112-KDIL2-1.4011.407.2020.3.TR, 0112-KDIL2-2.4011.520.2020.2.WS, 0112-KDIL2-2.4011.416.2020.2.MC, 0112-KD1L2-2.4011.469.2020.2.MM, 0112-KDIL2-1.4011.518.2020.2.JK, 0115-KDIT1.4011.375.2020.2.MN, 0115-KDIT1.4011.374.2020.2.MN, 0115-KDIT1.4011.489.2020.2.MR, 0115-KDIT1.4011.471.2020.2.MN, 0115-KDWT.4011.14.2020.2.JŁ, 0115-KDWT.4011.66.2020.2.MŚ, 0115-KDIT1.4011.123.2020.2.JG, 0115-KDIT1.4011.17.2020.2.MK, 0115-KDIT1.4011.2.2020.2.k.k., 0115-KDIT1.4011.14.2020.2.MST, 0115-KDIT1.4011.46.2020.2.MST, 0115-KDIT1.4011.61.2020.2.MST, 0115-KDIT1.4011.66.2019.2.k.k., 0115-KDIT1.4011.100.2019.2.MR, 0115-KDIT1.4011.124.2019.2.MN, 0115-KDIT1.4011.126.2019.2.MK, 0115-KDIT1.4011.128.2019.2.MN.

NSA w swym wyroku z 18 maja 2018 r., II FSK 1392/16 stwierdził, że "Pojęcie "przepisów prawa podatkowego", o którym mowa w art. 14b § 1 o.p., nie można ograniczać się wyłącznie do ustaw, które w swoim tytule zawierają takie pojęcie, lecz chodzi o rzeczywistą treść zawartych w ustawach regulacji mających wpływ na opodatkowanie. Przepisy prawa podatkowego jakkolwiek stanowią autonomiczną dziedzinę prawa, to jednak nie są całkowicie odrębne, niezależne i niepowiązane z innymi dziedzinami systemu prawnego, a wręcz przeciwnie - wraz z przepisami innych gałęzi prawa stanowią część jednego porządku prawnego obowiązującego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej."

Jak wynika ze stanowiska NSA pojęcie „przepisów podatkowych” należy rozumieć szeroko. Warto również podkreślić, iż w najnowszych interpretacjach indywidualnych (ich numery poniżej) organy podatkowe dokonują wykładni pojęć: „prace rozwojowe”, „działalność badawczo-rozwojowa”. Dotychczasowe stanowisko organów podatkowych i wyrok NSA zdają się potwierdzać, że organ podatkowy władny jest odpowiedzieć na pytanie podatnika, które dotyczy zakwalifikowania jego działalności jako prac rozwojowych a tym samym jako działalności badawczo-rozwojowej.

0111-KDIB1-2.4011.1.2021.3.AK, 0111-KDIB1-2.4011.20.2021.2.ANK, 0114-KDIP2-1.4011.39.2021.2.KW, 0114-KDIP2-1.4011.13.2021.2.PD, 0111-KDIB1-2.4011.25.2021.2.SK, 0111-KDIB1-1.4011.31.2021.2.MF, 0111-KDIB1-2.4011.8.2021.2.BD, 0114-KDIP2-1.4011.5.2021.2.JF, 0113-KDIPT2-3.4011.1043.2020.2.SJ.

Mając na względzie powyższe Wnioskodawca wskazuje, iż sformułowane przez niego pytanie obliguje organ do samodzielnej oceny, czy działalność Wnioskodawcy opisana we wniosku obejmuje prace rozwojowe lub badania naukowe. Prowadzenie faktu prowadzenia prac rozwojowych czy też badań naukowych nie stanowi więc elementu stanu faktycznego, lecz jest przedmiotem wątpliwości podatnika. W razie wątpliwości co do tego, czym Wnioskodawca w ramach swojej działalności się zajmuje, Wnioskodawca służy pomocą i udzieli odpowiedzi na dodatkowe pytania organu, o ile nie będą sprowadzać się one do przerzucania na niego ciężaru wykładni przepisów istotnych z uwagi na przedmiot wniosku z naruszeniem przepisów postępowania.

Wnioskodawca wskazuje przy tym, iż ocenę swojej działalności i jej właściwą klasyfikację przedstawił w uzasadnieniu do swojego stanowiska i ocenę taką podtrzymuje, przy czym oczekuje od organu jednoznacznej oceny, czy jego stanowisko pozostaje prawidłowe.

W zakresie pozostałych sformułowanych pytań w zakresie pkt 2 lit. b Wnioskodawca udziela dodatkowych informacji:

Wnioskodawca podkreśla, że oczekuje od organu oceny, czy jego działalność stanowi prace rozwojowe i nie dokonuje samodzielnej klasyfikacji działalności w tym zakresie, przy czym wskazuje, że działalność w zakresie przedstawionym we wniosku prowadził w latach (…).

Wnioskodawca ponownie podkreśla, że oczekuje od organu oceny, czy jego działalność stanowi prace rozwojowe i nie dokonuje samodzielnej klasyfikacji działalności w tym zakresie, przy czym wskazuje, że działania przedstawione we wniosku, tak jak zostało to obszernie w nim wskazane:

\- dotyczyły wytwarzania od podstaw w oparciu o autorską koncepcję Wnioskodawcy programów komputerowych w odpowiedzi na zapotrzebowanie Zleceniodawców, co polegało opracowywaniu zupełnie nowego rozwiązania programistycznego o indywidualnych funkcjonalnościach, dedykowanego konkretnemu celowi, który podyktowany jest kierunkiem rozwoju oprogramowania;

\- celem usług było każdorazowe stworzenie zupełnie nowego i niepowtarzalnego rozwiązania programistycznego dostosowanego do zdefiniowanych i założonych celów i funkcjonalności;

\- czynności wykonywane przez Wnioskodawcę obejmował świadczenie usług w oparciu o zorganizowaną metodykę na którą składały się następujące fazy prac:

1) zbieranie wymagań klienta (spotkania z klientem lub przegląd kodu u klienta);

2) analiza wymagań i przegląd dostępnych rozwiązań na rynku;

3) wybór rozwiązania i przygotowanie planu;

4) implementacja kodu - każda z czynności związana była z kodowaniem w jednym lub wszystkich z następujących języków: (…), (…), (…), (…);

5) prezentacja produktu; ewentualne poprawki;

6) finalne przekazanie produktu klientowi wraz z przekazaniem praw autorskich.

Wnioskodawca podkreśla, że oczekuje od organu oceny, czy jego działalność stanowi prace rozwojowe i nie dokonuje samodzielnej klasyfikacji działalności w tym zakresie, przy czym wskazuje, że:

\- usługi zmierzające do opracowania oprogramowania kończone były pozytywnym, przy czym rezultat ten wymagał co do zasady niejednokrotnego przeprowadzania testów i wprowadzania poprawek celem osiągnięcia zakładanych funkcjonalności i właściwości;

\- wynikiem działalności Wnioskodawcy był nowe kody, algorytmy w językach programowania stanowiące prawo własności intelektualnej;

\- wyniki działalności Wnioskodawcy miały ustaloną formę – były to nowe kody, algorytmy w językach programowania zapisane i utrwalone w bibliotekach (repozytoriach) kodu,

\- wyniki działalności wykorzystywane były nieustannie na potrzeby realizacji kolejnych projektów – z uwagi na fakt, że każde ze stworzonych rozwiązań różniło się od siebie co do przeznaczenia, właściwości lub funkcjonalności i wymagało stworzenia zupełnie nowego kodu źródłowego oraz znalezienia nowych rozwiązań dla osiągnięcia oczekiwanych rezultatów, Wnioskodawca był w stanie wykorzystywać wnioski wynikające ze zrealizowanych dotychczas projektów do prawidłowego stworzenia kodu dla nowych rozwiązań tworzonych dla kontrahentów. Problemy napotkane w ramach poprzednich projektów, w razie ich wyeliminowania na skutek testów i poprawek, pozwalały na efektywniejsze tworzenie kolejnych rozwiązań, w ramach których potencjalne podobne problemy mogły wystąpić.

Wnioskodawca podkreśla, że oczekuje od organu oceny, czy jego działalność stanowi prace rozwojowe i nie dokonuje samodzielnej klasyfikacji działalności w tym zakresie, przy czym wskazuje, że przykładowe rozwiązania stworzone przez niego wymienione zostały we wniosku. Każde z rozwiązań stanowiło nowe rozwiązanie programistyczne stworzone przez Wnioskodawcę w ramach metodyki tworzenia oprogramowania przedstawionej we wniosku.

Tak jak zostało wskazane we wniosku, cyt.: „usługi programistyczne Wnioskodawcy, świadczone na rzecz Zleceniodawców w zakresie w jakim dotyczyły oprogramowania polegały na każdorazowym stworzeniu zupełnie nowego i niepowtarzalnego rozwiązania programistycznego dostosowanego do zdefiniowanych i założonych celów i funkcjonalności. Z uwagi na unikatowy charakter i innowacyjność rozwiązań tworzonych przez Wnioskodawcę, oprogramowanie jego autorstwa było tworzone kreatywnie w odpowiedzi na zapotrzebowanie wynikające z zawartej przez Wnioskodawcę umowy o świadczenie usług programistycznych.”

Jak można przeczytać dalej w opisie stanu faktycznego, cyt.: „praca Wnioskodawcy nad programami komputerowymi nie miała przy tym charakteru działań rutynowych ani okresowych zmian, lecz stanowiła zorganizowany proces mający na celu opracowanie zupełnie nowego rozwiązania programistycznego o indywidualnych funkcjonalnościach, dedykowanego konkretnemu celowi.”

Wnioskodawca wskazuje, że celem jego usług było opracowanie rozwiązań niewystępujących dotychczas w jego praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniały się od rozwiązań już przez Wnioskodawcę opracowanych.

Wnioskodawca wskazuje także, że w uzasadnieniu jego stanowiska nastąpiła oczywista omyłka pisarska – w tym zakresie Wnioskodawca wskazuje, że w uzasadnieniu stanowiska powinno znaleźć się sformułowanie zamieszczone w opisie stanu faktycznego, tj. „Prace Wnioskodawcy nie były związane ze standardowymi, rutynowymi i okresowymi zmianami \[…\]”

Wnioskodawca podkreśla, że oczekuje od organu oceny, czy jego działalność stanowi prace rozwojowe i nie dokonuje samodzielnej klasyfikacji działalności w tym zakresie, wobec czego nie jest w stanie odnieść się do pytania i jednocześnie zaznacza, że oczekuje przedstawienia stanowiska organu w stosunku do działalności przedstawionej we wniosku. W okresie (…) Wnioskodawca nie prowadził innej działalności niż przedstawiona we wniosku.

Wnioskodawca wskazuje, że oprogramowanie wytwarzane to oprogramowanie stanowiące samodzielne rozwiązanie programistyczne tworzone przez Wnioskodawcę, nie powodujące rozwoju oprogramowania (systemu) wykorzystywanego przez kontrahentów.

Poprzez rozwój i ulepszanie oprogramowania Wnioskodawca rozumie sytuację, gdy w wyniku podjętych przez Wnioskodawcę czynności powstaje nowe rozwiązanie, stanowiące osobne oprogramowanie, które powoduje ulepszanie wykorzystywanego przez kontrahenta oprogramowania o nowe funkcjonalności, stanowiące jednakże odrębny od tego oprogramowania utwór (nowy kod źródłowy programu komputerowego), podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W odpowiedzi na pytanie z wezwania: „Czy pojęcia użyte przez Pana we wniosku, tj.: „oprogramowanie”, „program komputerowy”, „kod źródłowy”, „rozwiązanie programistyczne”, „nowa funkcjonalność”, „produkt”, „rozwiązanie” są tożsame? Jeśli pojęcia te nie są tożsame proszę wyjaśnić co Pan rozumie pod każdym z tych pojęć?” wskazał Pan: Są to pojęcia tożsame i oznaczające nowy kod źródłowy programu komputerowego podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca wskazuje, że jego efekty pracy, tj. stworzone oprogramowanie zawsze stanowiło utwór w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.:

\- zawsze odznaczały się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze były kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej – stanowiły nowy kod źródłowy programu komputerowego;

\- nie były efektem pracy która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty dało się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny – każde z rozwiązań wymagało indywidualnego podejścia i opracowania kodu źródłowego o odpowiedniej budowie, co nie pozwalało na odtwórczą realizację usługi, tj. skorzystanie z opracowanego wcześniej kodu poprzez jego skopiowanie i powielenie. Każde z rozwiązań wymagało przy tym fazy testów i w razie ich niepowodzeń implementacji poprawek;

\- nie były jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Kontrahentów – rezultat działalności Wnioskodawcy zawsze prowadził do powstania utworu w wyniku jego działalności kreacyjnej zmierzającej do stworzenia kodu źródłowego programu komputerowego.

Na pytanie: „Czy efekty Pana pracy, które nazywa Pan odpowiednio „oprogramowaniem” zawsze były odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych? Czy przysługiwały Panu osobiste i majątkowe prawa autorskie do tych „programów komputerowych”? wskazał Pan - Tak.

Wnioskodawca podkreśla, że oczekuje od organu oceny, czy jego działalność stanowi prace rozwojowe lub badania naukowe i nie dokonuje samodzielnej klasyfikacji działalności w tym zakresie, wobec czego nie jest w stanie odnieść się do pytania w pełnym zakresie.

Wnioskodawca wskazuje, że prowadził prace nad konkretnymi projektami, tj. konkretnymi rozwiązaniami programistycznymi tworzonymi w oparciu o zapotrzebowanie klienta – praca nad każdym programem prowadzona była w oparciu o przedstawioną we wniosku zorganizowaną metodykę pracy.

Wnioskodawca podkreśla, że oczekuje od organu oceny, czy jego działalność stanowi prace rozwojowe lub badania naukowe i nie dokonuje samodzielnej klasyfikacji działalności w tym zakresie, wobec czego nie jest w stanie odnieść się do pytania w pełnym zakresie. Wnioskodawca wskazuje przy tym, że oprogramowanie było efektem prac o cechach przedstawionych we wniosku. Wnioskodawca samodzielnie pracował nad tworzonymi przez niego programami komputerowymi.

Wnioskodawca zgodnie z umową otrzymywał wynagrodzenie określone umową, w ramach którego zawierało się wynagrodzenie za przekazanie praw autorskich. Wnioskodawca wystawiał na kontrahenta fakturę z tytułu usług wynikających z zawartej umowy, przy czym z uwagi na fakt, że jego usługi związane były z tworzeniem oprogramowania, do którego prawa autorskie przenoszone były na kontrahentów, wynagrodzenie na fakturze stanowiło w istocie wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich.

Umowy określały stałe (miesięczne) okresy rozliczeniowe.

Wnioskodawca przenosił na kontrahentów prawa autorskie do stworzonych programów komputerowych z chwilą ich opracowania.

Wnioskodawca uprawniony był przy tym do wynagrodzenia wynikającego z umowy z chwilą upływu okresu rozliczeniowego. Wnioskodawca nie otrzymywał w tym zakresie wynagrodzenia uzależnionego od rodzaju stworzonego oprogramowania komputerowego, ale wynagrodzenie na warunkach określonych w umowie (ryczałtowe lub godzinowe), co nie wpływa jednak na fakt, że Wnioskodawca otrzymywał wynagrodzenie za przekazanie majątkowych praw autorskich do stworzonych w okresie rozliczeniowym programów komputerowych.

Faktury wystawiane na kontrahentów nie wyodrębniały wynagrodzenia z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów prac na kontrahenta, ze względu na uzgodniony sposób wystawiania i opisywania faktur. Powyższe nie miało wpływu jednak na kwalifikację osiąganego przez Wnioskodawcę dochodu oraz celu świadczonych przez Wnioskodawcę usług.

W każdym przypadku tworzone przez Wnioskodawcę programy komputerowe zamieszczane były w bibliotece (repozytorium) kodu źródłowego kontrahenta, w następstwie czego dochodziło do przeniesienia praw autorskich do stworzonego kodu źródłowego programu komputerowego.

Stanowił to wywiązanie się z obowiązku przekazania praw autorskich do stworzonych rozwiązań. Potwierdzeniem przeniesienia praw było umieszczenie kodu w bibliotece (repozytorium kodu) oraz zapłata wynagrodzenia przez kontrahenta.

Na pytanie: „Czy ponosił Pan odpowiedzialność za efekty swojej pracy w stosunku do osób trzecich (innych niż zleceniodawca/Kontrahent)?” wskazał Pan - Tak.

Na pytanie: „Czy Pana działalność gospodarcza prowadzona była w sposób systematyczny tj.: uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia? odpowiedział Pan - Tak.

Wnioskodawca wskazuje, że rozpoczął prowadzenie ewidencji z dniem (…) będącego także dniem rozpoczęcia prac nad programami komputerowymi tworzonymi na rzecz kontrahentów, z których dochód Wnioskodawca zamierza rozliczyć w ramach preferencyjnej stawki.

### Pytanie

### Czy w świetle opisanego stanu faktycznego Wnioskodawca prowadził w latach (\`(...)\`) w zakresie opisanym w niniejszym Wniosku działalność badawczo-rozwojową oraz spełniał przesłanki uprawniające go do zastosowania stawki 5% od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania wytwarzanego lub rozwijanego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej?

### Pana stanowisko w sprawie (stanowisko ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Wnioskodawca w związku ze sprostowaniem oczywistej omyłki pisarskiej dotyczącej stwierdzenia: „Prace Wnioskodawcy były związane ze standardowymi, rutynowymi i okresowymi zmianami \[…\]” zamiast „Prace Wnioskodawcy nie były związane ze standardowymi, rutynowymi i okresowymi zmianami \[…\]” przesyła przeformułowane uzasadnienie własnego stanowiska:

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednocześnie zgodnie z art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f., ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczorozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668 z poźn. zm),

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r. poz. 1668, z późn. zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1\. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2\. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f., zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f. wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania naukowe (zdefiniowane w art. 5a pkt 39 u.p.d.o.f.) oraz (ii) prace rozwojowe (o których mowa w art. 5a pkt 40 u.p.d.o.f.).

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 5a pkt 40 u.p.d.o.f., mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Odnosząc się do opisanego stanu faktycznego wskazać należy, iż Wnioskodawca w okresie wskazanym we wniosku prowadził jednoosobową działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, w ramach której świadczył usługi polegające na tworzeniu oprogramowania. Wnioskodawca w okresie wskazanym we wniosku posiadał na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy i rozliczał się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f.

Wnioskodawca świadczył specjalistyczne usługi programistyczne, w ramach których zajmował się projektowaniem i wytwarzaniem nowych programów komputerowych o określonej specyfikacji i funkcjonalności. Do zadań Wnioskodawcy należało tworzenie od podstaw określonych rozwiązań programistycznych (tworzenie programów komputerowych od zera), Wnioskodawca zajmował się także rozszerzaniem opracowanych rozwiązań, a także ulepszał działające rozwiązania programistyczne, oraz prowadził prace koncepcyjne polegające na projektowaniu nowych rozwiązań programistycznych.

Efekty działalności Wnioskodawcy w każdym przypadku miały charakter twórczy - w toku prac nad nowymi rozwiązaniami programistycznymi nie występował element typowej standaryzacji. Cele jakie były zakładane przez Wnioskodawcę do osiągnięcia wymagały unikatowego podejścia i twórczej pracy koncepcyjnej od samego początku realizacji prac programistycznych. Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę było wyłącznym rezultatem jego własnej indywidualnej działalności intelektualnej, ze względu na fakt, że było ono wytwarzane przez niego samodzielnie od podstaw z wykorzystaniem swoich autorskich rozwiązań, które wypracował w toku prowadzonej działalności.

Wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowiło więc przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz jego własnej twórczości intelektualnej). W toku prac Wnioskodawca podejmował działania polegające na analizie konkretnego projektu, do którego następnie opracowywał szczegółowy model działania i tworzył konkretne rozwiązania. Zastosowane rozwiązania oraz kod źródłowy były wynikami jego twórczej pracy i odróżniały się od rozwiązań już funkcjonujących. Efektem działań było zatem stworzenie oprogramowania (programu komputerowego), które zgodnie z art. 74 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. 1994 nr 24 poz. 83 z późn. zm.), podlegał ochronie, jak utwory literackie.

Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę obejmowała przy tym wykorzystanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Działalność Wnioskodawcy przyczyniała się do tworzenia, rozwoju i ulepszania innowacyjnych rozwiązań programistycznych. Wnioskodawca świadczył specjalistyczne usługi programistyczne, które zmierzały do opracowania rozwiązań, pozwalających na korzystanie ze złożonych i specjalistycznych i automatycznych funkcjonalności.

Prace prowadzone przez Wnioskodawcę miały głównie charakter prac rozwojowych. Prace Wnioskodawcy nie były związane ze standardowymi, rutynowymi i okresowymi zmianami w oprogramowaniu, zaś tworzone rozwiązania charakteryzowały się wysokim poziomem innowacyjności, który wynikał z faktu, iż każde z rozwiązań było indywidualne oraz posiadało niepowtarzalne funkcjonalności. W konsekwencji, opracowane przez Wnioskodawcę rozwiązania były na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniały się od rozwiązań już funkcjonujących.

Prace prowadzone przez Wnioskodawcę były w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) i były każdorazowo poprzedzone fazą eksploracyjną, mającą na celu wynalezienie najbardziej optymalnego sposobu osiągnięcie planowanego rezultatu i stworzenie określonego rozwiązania o danej specyfikacji.

W świetle powyższego uznać należy, że działalność prowadzona przez Wnioskodawcę miała charakter działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 40 u.p.d.o.f.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od (…) mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Zgodnie z art. 30ca ust. 1 u.p.d.o.f. podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 u.p.d.o.f.: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1\. patent,

2\. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3\. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4\. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5\. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6\. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7\. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8\. autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 u.p.d.o.f.).

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca u.p.d.o.f.: wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru określonego w tymże przepisie.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 u.p.d.o.f. dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 u.p.d.o.f. dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1\. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2\. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3\. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4\. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30cb ust. 1 u.p.d.o.f.: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca u.p.d.o.f. są obowiązani:

1\. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2\. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3\. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4\. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5\. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 u.p.d.o.f. podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji. Stosownie do art. 30cb ust. 3 u.p.d.o.f.: w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c u.p.d.o.f.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatku od dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, Wnioskodawca wytwarzał, rozwijał i ulepszał opisane w stanie faktycznym prawa własności intelektualnej w postaci chronionych prawem autorskim programów komputerowych, które stanowiły przejaw prowadzonej przez niego, w ramach jego działalności gospodarczej, działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 40 u.p.d.o.f.

Jednocześnie Wnioskodawca na bieżąco prowadził odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb u.p.d.o.f. ewidencję, pozwalającą w szczególności na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 u.p.d.o.f., przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań.

W świetle powyższego wywodu należy stwierdzić, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód osiągany z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do programów komputerowych, z których każdy stanowił utwór prawnie chroniony, wytworzony w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, stanowił dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 u.p.d.o.f.

To oznacza, że Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania stawki 5% podatku od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do tworzonego oprogramowania w ramach usług opisanych w niniejszym wniosku.

Postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia
------------------------------------------------------

10 czerwca 2022 r. wydałem postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia znak: 0111-KDIB1-2.4011.83.2022.3.KK.

15 czerwca 2022 r. wniósł Pan zażalenie na to postanowienie.

27 lipca 2022 r. wydałem postanowienie znak: 0111-KDIB1-2.4011.83.2022.4.DS o utrzymaniu w mocy ww. postanowienia.

Skarga na postanowienie
-----------------------

8 sierpnia 2022 r. wpłynęła do mnie skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której zaskarżył Pan postanowienie z 27 lipca 2022 r. utrzymujące w mocy postanowienie z 10 czerwca 2022 r. o pozostawieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia.

**Postępowanie przed sądami administracyjnymi**

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie – wyrokiem z 9 listopada 2022 r. sygn. akt I SA/Kr 959/22.

Pismem z dnia 2 lutego 2023 r. znak: 0110-KWR1.4027.4.2023.2 Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie od ww. wyroku WSA sygn. akt I SA/Kr 959/22.

Pismem z dnia 15 listopada 2023 r. znak: 0110-KWR1.4027.4.2023.3 Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wycofał skargę kasacyjną wniesioną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Postanowieniem z dnia 21 listopada 2023 r. Naczelny Sąd Administracyjny umorzył postępowanie kasacyjne.

Wyrok WSA, który uchylił ww. postanowienia stał się prawomocny 21 listopada 2023 r. i wpłynął do organu 17 kwietnia 2024 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

\- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w ww. wyroku;

\- ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) stanowi, że:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

Prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 742 ze zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach działalności w latach (\`(...)\`) tworzył Pan specjalistyczne programy komputerowe, a także świadczył Pan usługi związane z rozwijaniem oprogramowania w odpowiedzi na bieżące zapotrzebowanie Zleceniodawców.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

W opisie sprawy wskazał Pan, że świadczone przez Pana usługi skupiały się na wytwarzaniu kodu źródłowego programu komputerowego stanowiącego nowe rozwiązanie programistyczne lub nową funkcjonalność będącą programem komputerowym. Tworzenie programów komputerowych miało na celu opracowanie zupełnie nowego rozwiązania programistycznego o indywidualnych funkcjonalnościach. Wskazał Pan również, że oprogramowanie wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Pana w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności gospodarczej było w każdym przypadku rezultatem Pana własnej, indywidualnej działalności intelektualnej, która miała charakter twórczy. Efekty Pana działalności były rozwiązaniami nie występującymi w analogicznym kształcie w Pana praktyce gospodarczej lub były na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniały się od rozwiązań już przez Pana opracowanych.

Zatem prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów komputerowym ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro- i makroekonomicznej. Spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wyjaśnił Pan, że czynności przez Pana wykonywane obejmowały świadczenie usług w oparciu o zorganizowaną metodykę, która obejmowała m.in. wybór rozwiązania i przygotowanie planu. W uzupełnieniu wniosku potwierdził Pan, że Pana działalność gospodarcza prowadzona była w sposób systematyczny tj.: uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej w odniesieniu do wskazanych przez Pana programów komputerowych jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności nabywał Pan, łączył, kształtował i wykorzystywał dostępną wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania,w celu tworzenia nowych zastosowań w postaci innowacyjnego rozwiązania programistycznego. W ramach omawianej działalności, zdobywał, poszerzał i łączył Pan interdyscyplinarną wiedzę z zakresu tworzenia oprogramowania, a przede wszystkim wykorzystywał Pan dotychczasowe efekty swojej działalności w celu opracowywania, nowych, znacznie lepszych rozwiązań. Pana praca nad programami komputerowymi nie miała przy tym charakteru działań rutynowych ani okresowych zmian, lecz stanowiła zorganizowany proces mający na celu opracowanie zupełnie nowego rozwiązania programistycznego o indywidualnych funkcjonalnościach, dedykowanego konkretnemu celowi.

Jednocześnie wskazał Pan, że oprogramowanie wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Pana w ramach współpracy ze Zleceniodawcami było rezultatem Pana własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej i stanowiło utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W przypadku, gdy rozwijał i ulepszał Pan oprogramowanie, w wyniku podjętych przez Pana czynności powstawało nowe rozwiązanie, stanowiące osobne oprogramowanie, które powodowało ulepszanie rozwiązania o nowe funkcjonalności, stanowiące odrębny od tego oprogramowania utwór (nowy kod źródłowy programu komputerowego), podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku potwierdził Pan, że efekty Pana pracy, które nazywa Pan odpowiednio „oprogramowaniem” zawsze były odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

**Tym samym opisana działalność w zakresie tworzenia programów komputerowych spełnia warunki uznania jej za działalność badawczo-rozwojową.**

Stosownie do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3/a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Stosownie do art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W konsekwencji poniesione przez Pana wydatki, które są związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że na podstawie art. 30cb ust. 1 i 2 ustawy podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy:

\- tworzy Pan programy komputerowe w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

\- wytwarzane przez Pana oprogramowanie stanowi utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlega ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;

\- dokonuje Pan sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

\- prowadzi Pan na bieżąco od (…) odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym może Pan zastosować stawkę opodatkowania 5% do dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, na podstawie przepisów art. 30ca ust. 7 pkt 2 ww. ustawy, w latach (…) tj. za okres opisany we wniosku, w którym pracował Pan na rzecz Zleceniodawców, od sumy kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w ramach prowadzonej działalności opisanej we wniosku.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).