Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-165/15-4/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-04-29
Teza: Przychód uzyskany ze sprzedaży w 2014 r. udziału w mieszkaniu Nr 1, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w dniu 7 września 1985 r. i w dniu 29 marca 2000 r., a także udziału w mieszkaniu Nr 2, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w dniu 29 marca 2000 r. nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ terminu pięcioletniego. Natomiast dochód uzyskany ze sprzedaży w 2014 r. udziałów w mieszkaniu Nr 1 i 2, w części odpowiadającej udziałom nabytym w dniu 10 sierpnia 2012 r. w spadku po ojcu podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. Przychód ten jednakże może korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy, w przypadku wydatkowania środków uzyskanych z tej sprzedaży, w terminie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym dokonano zbycia udziałów w mieszkaniach, na spłatę dwóch kredytów zaciągniętych przez Wnioskodawcę oraz Jego żonę, na zakup domu mieszkalnego stanowiącego majątek wspólny małżonków (własne cele mieszkaniowe). Kwotę zwolnioną należy wyliczyć mnożąc dochód ze sprzedaży udziałów w nieruchomości nabytych w 2012 r. z wydatkami poniesionymi na własne cele mieszkaniowe, a następnie tak uzyskaną kwotę należy podzielić przez przychód ze sprzedaży udziałów w nieruchomości nabytych w 2012 r.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; Francja; kredyt; kwota-kwota wolna; lokal-lokal mieszkalny; małżonek; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 22 stycznia 2015 r. (data wpływu 4 lutego 2015 r.) uzupełnione pismem z dnia 8 kwietnia 2015 r. (data nadania 8 kwietnia 2015 r., data wpływu 13 kwietnia 2015 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 26 marca 2015 r. Nr IPPB4/4511-165/15-2/JK (data nadania 27 marca 2015 r., data doręczenia 1 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziałów w lokalach mieszkalnych **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lutego 2015 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziałów w lokalach mieszkalnych.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 26 marca 2015 r. Nr IPPB4/4511-165/15-2/JK (data nadania 27 marca 2015 r., data doręczenia 1 kwietnia 2015 r.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego, przeformułowanie pytania, które winno być związane z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będącymi przedmiotem interpretacji indywidualnej oraz przyporządkowane do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku a także dotyczyć indywidualnej sprawy Wnioskodawcy oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego w odniesieniu do przeformułowanego pytania.

Pismem z dnia 8 kwietnia 2015 r. (data nadania 8 kwietnia 2015 r., data wpływu 13 kwietnia 2015 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 3 października 2014 r., Wnioskodawca razem z braćmi sprzedali:

1.  stanowiący odrębną nieruchomość lokal mieszkalny Nr 1, położony w budynku Nr 11 przy ulicy G. w P. wraz ze związanym z własnością tego lokalu udziałem we współwłasności nieruchomości wspólnej, (zwany dalej lokalem Nr 1)
2.  stanowiący odrębną nieruchomość lokal mieszkalny Nr 2, położony w budynku Nr 11 przy ulicy G. w P. wraz ze związanym z własnością tego lokalu udziałem we współwłasności nieruchomości wspólnej (zwanym dalej lokalem Nr 2).

W wyżej wymienionych nieruchomościach Wnioskodawcy przysługiwał udział w wysokości 1/4 (jedna czwarta) część.

Udział 1/4 (jedna czwarta) w lokalu Nr 1 Wnioskodawca nabył w następujący sposób:

1.  1/18 w dniu 7 września 1985 r. w spadku po zmarłej Wandzie T. z domu Ś. (babce Wnioskodawcy),
2.  11/96 w dniu 29 marca 2000 r. w spadku po zmarłej Kazimierze T. (matce Wnioskodawcy),
3.  23/288 w dniu 10 sierpnia 2012 r. w spadku po zmarłym Witoldzie K. (ojcu Wnioskodawcy).

Udział 1/4 (jedna czwarta) w lokalu Nr 2 Wnioskodawca nabył w następujący sposób:

1.  3/16 w dniu 29 marca 2000 r. w spadku po zmarłej Kazimierze T. (matce Wnioskodawcy),
2.  1/16 w dniu 10 sierpnia 2012 r. w spadku po zmarłym Witoldzie K. (ojcu Wnioskodawcy).

Ponieważ od nabycia udziałów w ww. nieruchomościach odziedziczonych po ojcu Witoldzie K. nie minęło 5 lat od zakończenia roku, w którym te udziały Wnioskodawca nabył, to sprzedaż tych udziałów w lokalu Nr 1 i 2 jest przychodem określonym w art. 10 ust. 1 pkt 8a) ustawy.

Czyli przychodem ze zbycia nieruchomości jest:

1.  23/288 x 939.600 zł = 75.037,50 zł z tytułu sprzedaży lokalu Nr 1,
2.  1/16 x 680.400 zł = 42.525 zł z tytułu sprzedaży lokalu Nr 2.

Razem: 117.562,50 zł.

Wnioskodawca zamierza skorzystać z ulgi określonej w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy.

W uzupełnienia z dnia 8 kwietnia 2015 r. (data nadania 8 kwietnia 2015 r., data wpływu 13 kwietnia 2015 r.) Wnioskodawca poinformował, że w 2014 r. w dniu sprzedaży nieruchomości miał miejsce zamieszkania dla celów podatkowych we Francji, tj. był rezydentem podatkowym Francji. W Polsce Wnioskodawca płaci podatek dochodowy od wynajmu odziedziczonych udziałów w nieruchomościach. Wnioskodawca zamierza wydatkować w 2015 r. środki uzyskane ze sprzedaży udziałów w lokalach mieszkalnych na spłatę dwóch kredytów zaciągniętych tego samego dnia, tj. 24 listopada 2004 r. w banku C.. Kredyt został zaciągnięty wspólnie z żoną Wnioskodawcy Claire R. na zakup domu w M., w którym obecnie mieszka, czyli kredyt został zaciągnięty na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy. Bank C. ma siedzibę na terenie Francji tj. ma siedzibę na terenie Unii Europejskiej. Dom należy do obojga małżonków na zasadzie współwłasności małżeńskiej łącznej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

W jaki sposób Wnioskodawca ma wyliczyć kwotę wolną od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, wyliczając kwotę dochodu zwolnionego od opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, musi On pomnożyć dochód opodatkowany, tj. dochód ze sprzedaży udziałów w nieruchomościach odziedziczonych po ojcu w 2012 roku przez poniesione wydatki w 2015 roku na spłatę kredytu mieszkaniowego i podzielony przez przychód ze sprzedaży udziałów w nieruchomościach odziedziczonych po ojcu w 2012 roku.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e ustawy w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Ponieważ zbycie nieruchomości nastąpiło w 2014 r., to termin dokonania wydatków określonych w tym przepisie upływa z końcem 2016 roku.

Przez dochody, o których mowa w art. 30e ustawy, należy rozumieć dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), czyli m.in. dochody z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W przypadku Wnioskodawcy, dochodem z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomościach jest dochód uzyskany ze sprzedaży udziału w nieruchomościach odziedziczonych po ojcu, tj. nabytych w 2012 roku. I tylko ten dochód podlega opodatkowaniu według zasad art. 30e ustawy.

Wyliczenie kwoty dochodu zwolnionego od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy następuje przy zastosowaniu iloczynu: dochód x (wydatki/przychód).

Istotą pytania jest kwestia, co należy rozumieć przez sformułowanie – określenie mianownika, tj. „udziału wydatków w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości”. Mianownikiem tego ułamka jest „przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości”.

Na podstawie art. 19 ust. 1, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Ustawodawca wyraźnie nawiązał tutaj do art. 10 ust. 1 pkt 8, tj. określenia źródła przychodów jako zbycie udziałów w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału w nieruchomości. Warunki te spełnia sprzedaż udziału w nieruchomościach odziedziczonych po ojcu, a nie sprzedaż wszystkich udziałów w nieruchomościach.

Dlatego też według Wnioskodawcy, dochodem zwolnionym z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 8 jest dochód opodatkowany, tj. ze sprzedaży udziałów odziedziczonych po ojcu w 2012 r. pomnożony przez poniesione wydatki w 2015 r. na spłatę kredytu mieszkaniowego podzielony przez przychód ze sprzedaży udziałów w nieruchomościach odziedziczonych po ojcu w 2012 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z regulacją zawartą w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że osoby fizyczne nie posiadające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osobę, która nie posiada miejsca zamieszkania w Polsce uważa się, zgodnie z art. 3 ust. 2b pkt 4 ww. ustawy, w szczególności dochody (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca posiadający miejsce zamieszkania we Francji sprzedał udziały w lokalach mieszkalnych znajdujących się w Polsce, zatem zastosowanie znajdą uregulowania zawarte w polsko – francuskiej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisana w Warszawie dnia 20 czerwca 1975 r. (Dz. U. z 1977 r. Nr 1, poz. 5), dochody z majątku nieruchomego, włączając dochody z eksploatacji gospodarstw rolnych i leśnych, podlegają opodatkowaniu w tym Umawiającym się Państwie, w którym ten majątek jest położony.

Określenie „majątek nieruchomy” rozumie się według prawa podatkowego Umawiającego się Państwa, w którym majątek ten jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku przynależność do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których zastosowanie mają przepisy prawa rzeczowego, prawa użytkowania majątku nieruchomego, jak również prawa do zmiennych lub stałych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji złóż mineralnych, źródeł i innych bogactw naturalnych. Statki żeglugi morskiej i śródlądowej oraz samoloty nie stanowią majątku nieruchomego (art. 6 ust. 2 Umowy).

Stosownie do art. 13 ww. umowy, zyski pochodzące ze sprzedaży majątku nieruchomego w art. 6 ustęp 2 albo ze sprzedaży udziałów lub podobnych praw w spółce, której aktywa składają się głównie z majątku nieruchomego, podlegają opodatkowaniu w tym Umawiającym się Państwie, w którym majątek ten jest położony.

Użycie w umowie sformułowania „podlegają opodatkowaniu w tym Umawiającym się Państwie, w którym ten majątek jest położony” oznacza, że dochód z majątku nieruchomego położonego w Polsce jest opodatkowany w Polsce, o ile polskie ustawy podatkowe przewidują ich opodatkowanie. Wobec tego należy stwierdzić, że w świetle powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz polsko – francuskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, przychody ze sprzedaży udziałów w nieruchomościach położonych w Polsce przez osobę zamieszkałą we Francji podlegają opodatkowaniu w Polsce, według zasad wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, sprzedaż ta nie jest źródłem przychodu i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dokonując oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości dokonanego przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, trzeba zawsze ustalić w jakim brzmieniu przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stosować. Ocena prawna skutków podatkowych w przypadku sprzedaży nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości jest skonkretyzowana bowiem odrębnie dla nieruchomości nabytych do 31 grudnia 2006 r., od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. i odrębnie dla nieruchomości nabytych od 1 stycznia 2009 r.

Z powyższych uregulowań prawnych wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości lub udziału w niej decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia tej nieruchomości i forma prawna jej nabycia.

Z treści wniosku wynika, że w dniu 3 października 2014 r. Wnioskodawca wraz z braćmi sprzedał dwa lokale mieszkalne Nr 1 i 2 wraz ze związanymi z tymi lokalami udziałami we współwłasności w nieruchomości wspólnej. W każdym z tych mieszkań Wnioskodawcy przysługiwał udział w wysokości 1/4. Udział w lokalu Nr 1 Wnioskodawca nabył w następujący sposób:

1.  1/18 w dniu 7 września 1985 r. w spadku po zmarłej babce,
2.  11/96 w dniu 29 marca 2000 r. w spadku po zmarłej matce,
3.  23/288 w dniu 10 sierpnia 2012 r. w spadku po zmarłym ojcu.

Udział w lokalu Nr 2 Wnioskodawca nabył w następujący sposób:

1.  3/16 w dniu 29 marca 2000 r. w spadku po zmarłej matce,
2.  1/16 w dniu 10 sierpnia 2012 r. w spadku po zmarłym ojcu Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 922 ustawy 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy (spadkodawców) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Tak więc, dniem nabycia spadku przez Wnioskodawcę oraz pozostałych spadkobierców jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast postanowienie Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobierców do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W świetle powyższego, dokonując oceny skutków podatkowych sprzedaży w 2014 r. udziałów w lokalach mieszkalnych stwierdzić należy, że Wnioskodawca nabył udział w lokalu Nr 1 w trzech datach: dnia 7 września 1985 r. w spadku po babce, dnia 29 marca 2000 r. w spadku po matce oraz dnia 10 sierpnia 2012 r. w spadku po ojcu, oraz nabył udziały w lokalu Nr 2 w dwóch datach: dnia 29 marca 2000 r. w spadku po matce i dnia 10 sierpnia 2012 r. w spadku po ojcu.

Z uwagi zatem na fakt, że nabycie udziałów w nieruchomościach nastąpiło w różnych datach pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy należy liczyć oddzielnie w stosunku do każdego udziału jaki Wnioskodawca nabył.

Biorąc więc powyższe pod uwagę, sprzedaż w 2014 r. udziału w mieszkaniu Nr 1, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w dniu 7 września 1985 r. i w dniu 29 marca 2000 r., a także sprzedaż w 2014 r. udziału w mieszkaniu Nr 2, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w dniu 29 marca 2000 r. nie będzie stanowiła źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ została dokonana po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Natomiast, sprzedaż w 2014 r. udziału w mieszkaniu Nr 1 i 2, w części odpowiadającej udziałom nabytym w dniu 10 sierpnia 2012 r. w spadku po ojcu, nastąpiła przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, w związku z tym stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaś dochód uzyskany z tej sprzedaży będzie opodatkowany według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W związku z powyższym, opodatkowaniu podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia w 2014 r. udziałów w nieruchomościach (art. 19 ww. ustawy) oraz kosztami uzyskania tego przychodu (art. 22 ust. 6d ustawy).

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30 ust. 5 ww. ustawy).

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości bądź jej części, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

Dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży nieruchomości przypadający na udziały nabyte w 2012 r.

W – wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe,

P – przychód ze sprzedaży nieruchomości przypadający na udziały nabyte w 2012 r.

W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego. Jeśli jednak tylko część przychodu przeznaczona będzie na cele mieszkaniowe, to zwolnieniem objęta będzie tylko ta część dochodu, która proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziały w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b) w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo – kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

W przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych oraz organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe (art. 21 ust. 27 ww. ustawy).

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części -przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, że w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Należy również wskazać, że przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ustawy).

Jak wynika z treści wniosku, przychód uzyskany ze sprzedaży w 2014 r. udziałów w mieszkaniach Wnioskodawca zamierza przeznaczyć na spłatę dwóch kredytów zaciągniętych w 2004 r. w banku francuskim na zakup domu, w którym obecnie mieszka. Kredyt został zaciągnięty przez Wnioskodawcę oraz Jego żonę. Dom należy do obojga małżonków na zasadzie współwłasności małżeńskiej łącznej.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że zgodnie z wyżej cytowanym art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnienie ma zastosowanie do przychodów, które zostały przeznaczone na spłatę kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe lub kredytu refinansowego ostatecznie przeznaczonego na cele mieszkaniowe. Istotne jest to, aby kredyt zaciągnięty był przed uzyskaniem przychodu ze zbycia oraz aby był zaciągnięty w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo – kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Należy wyjaśnić, że z wykładni językowej przedstawionych wyżej przepisów, a w szczególności z zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, sformułowania: „(…) wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości (…), jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe (…)” wynika, że podstawową okolicznością decydującą o stosowaniu powyższego zwolnienia jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na cele mieszkaniowe. Innymi słowy, ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Środki przeznaczone na ww. cele mieszkaniowe, czyli na spłatę kredytu muszą bezwzględnie pochodzić ze sprzedaży nieruchomości, bądź udziału w niej.

Aby móc zastosować przedmiotowe zwolnienie, należy w pierwszej kolejności ustalić, czy kwota uzyskana ze sprzedaży w 2014 r. udziału w mieszkaniu Nr 1 i 2, w części odpowiadającej udziałom nabytym w dniu 10 sierpnia 2012 r. w spadku po ojcu i stanowiącej jego majątek osobisty podlega zwolnieniu z opodatkowania, jeśli zostanie przeznaczona na spłatę dwóch kredytów zaciągniętych przez Wnioskodawcę oraz Jego żonę, na zakup domu mieszkalnego stanowiącego majątek wspólny małżonków.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2012 r., poz. 788, z późn. zm.), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Do majątku osobistego każdego z małżonków należą m.in. przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił (art. 33 pkt 1 ww. ustawy). Innymi słowy sam fakt, że między małżonkami istnieje wspólność ustawowa nie czyni małżonków współwłaścicielami majątku osobistego jednego z nich. Co do zasady zatem, przedmioty nabyte w spadku stanowią majątek odrębny małżonka. Natomiast ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Zgodnie natomiast z art. 43 § 1 tejże ustawy, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Zacytowane powyżej przepisy Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego określają charakter prawny majątkowej wspólności ustawowej małżonków jako współwłasności łącznej co znaczy, że udziały w majątku wspólnym nie są określone w okresie jej trwania. Inaczej mówiąc z bezudziałowego charakteru małżeńskiej wspólności ustawowej wynika bezudziałowy charakter współposiadania składników majątku wspólnego.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy, uznać należy, że skoro sprzedane udziały w mieszkaniach Nr 1 i 2 stanowiły majątek odrębny Wnioskodawcy, a uzyskany ze sprzedaży tych udziałów przychód zostanie wydatkowany na cele określone w art. 21 ust. 25, tj. na spłatę kredytów zaciągniętych przez Wnioskodawcę oraz Jego żonę przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na zakup domu mieszkalnego, który stanowi majątek wspólny małżonków, nie ma w tej sytuacji przeszkód prawnych, aby dochód ten korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dodać przy tym należy, że cele mieszkaniowe, o którym mowa powyżej zostaną spełnione w odniesieniu do całej kwoty wydatkowanej w wymaganym terminie na cele wskazane w ustawie, bowiem w tym przypadku bez znaczenia pozostaje fakt, że środki pochodzące ze sprzedaży majątku odrębnego Wnioskodawcy zostały wydatkowane na spłatę kredytów zaciągniętych przez obojga małżonków na zakup budynku mieszkalnego, którego Wnioskodawca jest współwłaścicielem wraz z żoną.

Podsumowując, przychód uzyskany ze sprzedaży w 2014 r. udziału w mieszkaniu Nr 1, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w dniu 7 września 1985 r. i w dniu 29 marca 2000 r., a także udziału w mieszkaniu Nr 2, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w dniu 29 marca 2000 r. nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ terminu pięcioletniego. Natomiast dochód uzyskany ze sprzedaży w 2014 r. udziałów w mieszkaniu Nr 1 i 2, w części odpowiadającej udziałom nabytym w dniu 10 sierpnia 2012 r. w spadku po ojcu podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. Przychód ten jednakże może korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy, w przypadku wydatkowania środków uzyskanych z tej sprzedaży, w terminie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym dokonano zbycia udziałów w mieszkaniach, na spłatę dwóch kredytów zaciągniętych przez Wnioskodawcę oraz Jego żonę, na zakup domu mieszkalnego stanowiącego majątek wspólny małżonków (własne cele mieszkaniowe). Kwotę zwolnioną należy wyliczyć mnożąc dochód ze sprzedaży udziałów w nieruchomości nabytych w 2012 r. z wydatkami poniesionymi na własne cele mieszkaniowe, a następnie tak uzyskaną kwotę należy podzielić przez przychód ze sprzedaży udziałów w nieruchomości nabytych w 2012 r.

Końcowo należy zauważyć, że we własnym stanowisku Wnioskodawca powołał się m.in. na „ art. 21 ust. 1 pkt 8”. tut. Organ uznał to za omyłkę pisarską i przyjął, że intencją Wnioskodawcy miał być „ art. 21 ust. 1 pkt 131”.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.