Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-984/13-2/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-02-21
Teza: 1. Czy C. będzie zobowiązana do pobrania podatku u źródła w przypadku przekazywania uczestnikom pożytków z papierów wartościowych złożonych do depozytu zabezpieczającego? 2. Czy w przypadku przekazywania przychodów na rzecz uczestników z inwestowanych środków pieniężnych stanowiących depozyt zabezpieczający i depozyt dodatkowy C. jest płatnikiem podatku u źródła? 3. Czy w przypadku przekazywania przez C. na rzecz uczestników przychodów z inwestowania środków pieniężnych stanowiących depozyt zabezpieczający, w papiery wartościowe wyemitowane przez Skarb Państwa, C. jest płatnikiem podatku u źródła? 4. Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w przypadku wypłaty przychodów ze środków pieniężnych wniesionych do depozytu zabezpieczającego?
Słowa kluczowe: depozyt; fundusz; lokaty; papier-papiery wartościowe; pobór-pobór podatku u źródła; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 5 grudnia 2013 r. (data wpływu 9 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   zobowiązana C. do pobrania podatku u źródła w przypadku przekazywania uczestnikom pożytków z papierów wartościowych złożonych do depozytu zabezpieczającego (pytanie oznaczone nr 1) – **jest prawidłowe,**

*   obowiązków płatnika w przypadku przekazywania przychodów na rzecz uczestników z inwestowanych środków pieniężnych stanowiących depozyt zabezpieczający i depozyt dodatkowy (pytanie oznaczone nr 2) – **jest prawidłowe,**

*   obowiązków płatnika w przypadku przekazywania przez C. na rzecz uczestników przychodów z inwestowania środków pieniężnych stanowiących depozyt zabezpieczający, w papiery wartościowe wyemitowane przez Skarb Państwa (pytanie oznaczone nr 3) – **jest prawidłowe,**

*   momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku wypłaty przychodów ze środków pieniężnych wniesionych do depozytu zabezpieczającego (pytanie oznaczone nr 4) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika, poboru podatku u źródła oraz momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku wypłaty przychodów ze środków pieniężnych wniesionych do depozytu zabezpieczającego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

C., jako podmiot zależny od K. Spółka Akcyjna (dalej: K.) prowadzi system zabezpieczania płynności rozliczeń transakcji zawieranych w obrocie instrumentami finansowymi, w tym system gwarantowania rozliczeń transakcji zawieranych na rynku regulowanym oraz w alternatywnym systemie obrotu (dalej: System). Prowadzenie Systemu zgodnie z ustawą z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (dalej: UOIF) należy do zadań K., a na podstawie art. 48 ust. 7 UOIF, w drodze pisemnej umowy zostało przekazane C.. K. umową w sprawie przekazania rozliczeń transakcji przekazał spółce C. wykonywanie wszystkich czynności z zakresu zadań określonych w art. 48 ust. 2 UOIF, w tym prowadzenie Systemu. C. jest Izbą rozliczeniową i prowadzi rozliczenia transakcji z zastosowaniem szeregu mechanizmów pozwalających na systemowe obniżenie ryzyka niewywiązania się stron ze zobowiązań wynikających z zawartych transakcji.

Tym samym, C. prowadzi system zabezpieczeń płynności rozliczeń, w ramach którego C.:

1.  Gromadzi i zarządza środkami stanowiącymi depozyty zabezpieczające;
2.  Gromadzi i zarządza środkami tworzącymi fundusz rozliczeniowy zabezpieczający rozliczenia transakcji zawieranych na rynku regulowanym, środkami tworzącymi fundusze zabezpieczające rozliczenia transakcji zawieranych w alternatywnych systemach obrotu oraz środkami tworzącymi fundusz zabezpieczający rozliczenia transakcji zawieranych poza obrotem zorganizowanym (dalej: rynek OTC);
3.  Dokonuje bieżących rozliczeń pomiędzy stronami transakcji;
4.  We współpracy z K. organizuje system automatycznych pożyczek papierów wartościowych.

Przedmiotem depozytów zabezpieczających (wstępnych depozytów rozliczeniowych (dalej także: WDR), właściwych depozytów zabezpieczających (dalej także: WDZ) oraz depozytów dodatkowych mogą być:

1.  W przypadku WDR I WDZ - akceptowane przez C. papiery wartościowe;
2.  Środki pieniężne.

Akceptowanymi papierami wartościowymi są wyłącznie obligacje skarbowe będące w obrocie na rynku regulowanym na terytorium Polski, akcje spółek WIG2O oraz bony skarbowe.

Wniesienie papierów wartościowych na poczet wstępnego i właściwego depozytu zabezpieczającego (dalej: Depozyt zabezpieczający lub Depozyty zabezpieczające) następuje poprzez ich przeniesienie na rachunek papierów wartościowych prowadzony dla C. przez K.

Z uwagi na to, że podstawowym systemem rejestracji, w którym rejestrowane są bony skarbowe, jest system prowadzony przez NBP, ich zapisanie na rachunku papierów wartościowych prowadzonym w K. dla C. wymaga uprzedniego przeniesienia w systemie prowadzonym przez NBP bonów skarbowych wnoszonych na zabezpieczenie na tzw. konto pomocnicze prowadzone w NBP dla K. oraz wskazania w informacji dodatkowej do zlecenia składanego w tym celu w NBP rachunku papierów wartościowych C. prowadzonego w K. - jako rachunku, na którym mają zostać zarejestrowane te bony w depozycie papierów wartościowych prowadzonym przez K. (§ 46 ust. 3 Regulaminu Rejestru Papierów Wartościowych wprowadzonego uchwalą Nr 71/2010 Zarządu NBP z dnia 23 grudnia 2010 r., z późn. zm.). Analityka w podziale na uczestników, dotycząca bonów wniesionych przez nich na poczet poszczególnych depozytów zabezpieczających jest prowadzona przez C..

Z chwilą dokonania przeniesienia papierów wartościowych na rachunek papierów wartościowych prowadzony dla C. w K., pomiędzy C. a uczestnikiem ustanawiającym depozyt zabezpieczający dochodzi do zawarcia umowy przewłaszczenia papierów wartościowych na rzecz C. na zabezpieczenie wykonania przez uczestnika zobowiązań związanych z jego uczestnictwem w systemie rozliczeń transakcji prowadzonym przez C. oraz pokrycie kosztów tego wykonania.

W przypadku papierów wartościowych wniesionych do Depozytu zabezpieczającego, pożytki powstałe w wyniku posiadania takich papierów mogą obejmować dywidendę, odsetki, dyskonto (dalej: Pożytki). Pożytki są przekazywane przez emitenta na rzecz C., który jest w posiadaniu wniesionych do depozytu papierów wartościowych. C., zgodnie z wydanymi przez siebie wzorcami umownymi (dalej: Regulamin lub Regulaminy) nie jest podmiotem uprawnionym do zatrzymania Pożytków.

Zgodnie z Regulaminami, papiery wartościowe wniesione do depozytu są przewłaszczane na C. tytułem zabezpieczenia. Tym samym, z punktu widzenia regulacji prawa cywilnego, C. staje się właścicielem papierów wartościowych będących przedmiotem depozytu. Jednakże, zgodnie z tym samym Regulaminem, pożytki uzyskiwane z papierów wartościowych są przekazywane przez C. na rzecz uczestników, którzy wnieśli papiery do depozytu.

W omawianej sytuacji, C. jest wyłącznie podmiotem pośredniczącym w wypłacie Pożytków na rzecz faktycznego odbiorcy - uczestnika uprawnionego do otrzymania przychodów z papierów wartościowych.

Świadczenia majątkowe w formie pieniężnej otrzymane przez C. jako pożytki z papierów wartościowych przewłaszczonych na rzecz C. tytułem depozytu, w dniu ich otrzymania są przekazywane przez C. uczestnikowi, który ustanowił depozyt, w wysokości uwzględniającej ich pomniejszenie o pobrane podatki. C. może zachować otrzymane pożytki z papierów wartościowych na poczet zobowiązań, z których wykonaniem uczestnik się opóźnia. Przekazywanie pożytków następuje za pośrednictwem K., z jego rachunku bankowego prowadzonego w Narodowym Banku Polskim.

Wniesienie właściwego depozytu zabezpieczającego oraz depozytu dodatkowego w formie pieniężnej następuje poprzez obciążenie właściwego rachunku bankowego wskazanego przez uczestnika. Obciążenia dokonuje K., działając na zlecenie C., a pobrane środki zostają przeniesione na rachunek bankowy prowadzony dla K. w NBP.

Natomiast w przypadku wstępnego depozytu rozliczeniowego wniesienie depozytu następuje poprzez przeniesienie środków pieniężnych na rachunek bankowy wskazany przez C., którym jest rachunek prowadzony w NBP dla K..

K., działając z umocowania i na zlecenie C., zarządza środkami pieniężnymi przekazanymi do depozytu zabezpieczającego (oraz depozytów dodatkowych) i inwestuje te środki na lokatach bankowych oraz w obligacje i bony Skarbu Państwa, a także obligacje Banku Gospodarstwa Krajowego. Papiery wartościowe nabywane ze środków pieniężnych będących przedmiotem depozytu zabezpieczającego rejestrowane są na rachunku papierów wartościowych prowadzonym przez K., albo - w przypadku bonów skarbowych - na rachunku prowadzonym przez NBP. Z tytułu tych inwestycji uzyskiwane jest przysporzenie majątkowe - przychód w postaci odsetek z lokat bankowych oraz obligacji i bonów (dyskonta). Przychód ten, tak jak w przypadku pożytków z papierów wartościowych jest przekazywany uczestnikom, którzy wnieśli określone środki pieniężne tytułem depozytu zabezpieczającego. Podmiotem prawnie zobowiązanym do wypłaty przychodu uczestnikom jest C., natomiast na podstawie umowy o zarządzanie aktywami, K. technicznie wykonuje czynności związane z zarządzaniem środkami pieniężnymi na rzecz C.. Środki pieniężne są wpłacane przez uczestników na rachunek K. i z tego rachunku są im one zwracane, jak również wypłacane są przychody z ich lokowania.

Jak już wskazano, C. pełni wyłącznie rolę pośrednika w przekazaniu środków pieniężnych na rzecz faktycznego odbiorcy, dlatego też nie można uznać, iż jest on ich właścicielem, jak również, że jest ekonomicznym właścicielem przysporzeń z tytułu środków pieniężnych wniesionych do depozytu zabezpieczającego. C. nie może w sposób dowolny korzystać z takich przychodów. Środki te zostały mu powierzone przez uczestników i C. jest zobowiązany do rozliczenia się z tych środków, a także z przychodów uzyskanych z tytułu zarządzania nimi, względem uczestników którzy wnieśli te środki tytułem danego depozytu.

Tym samym, przychody są wypłacane uczestnikom z rachunku K., na zlecenie C. K. dokonuje technicznej wypłaty środków, działając w tym zakresie, jako agent płatności ustanowiony przez C. Przychody z tytułu lokowania środków pieniężnych będących przedmiotem depozytu są przekazywane uczestnikom kwartalnie. Natomiast raz w miesiącu K. w imieniu C. przekazuje uczestnikom informacje o przychodach wypracowanych na ich rzecz w wyniku inwestowania środków pieniężnych wniesionych przez nich do depozytu. Na mocy postanowień Umowy, K. otrzymuje od C. wynagrodzenie kwartalne z tytułu zarządzania środkami pieniężnymi zgromadzonymi w depozytach zabezpieczających i dodatkowych, w wysokości 0,17% średniej wartości aktywów w danym kwartale.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy C. będzie zobowiązana do pobrania podatku u źródła w przypadku przekazywania uczestnikom pożytków z papierów wartościowych złożonych do depozytu zabezpieczającego?
2.  Czy w przypadku przekazywania przychodów na rzecz uczestników z inwestowanych środków pieniężnych stanowiących depozyt zabezpieczający i depozyt dodatkowy C. jest płatnikiem podatku u źródła?
3.  Czy w przypadku przekazywania przez C. na rzecz uczestników przychodów z inwestowania środków pieniężnych stanowiących depozyt zabezpieczający, w papiery wartościowe wyemitowane przez Skarb Państwa, C. jest płatnikiem podatku u źródła?
4.  Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w przypadku wypłaty przychodów ze środków pieniężnych wniesionych do depozytu zabezpieczającego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

C., jako podmiot przekazujący pożytki z papierów wartościowych będących przedmiotem depozytu zabezpieczającego, nie będzie zobowiązany do poboru podatku u źródła w przypadku wypłaty pożytków z papierów wartościowych. Płatnikiem będzie emitent papierów wartościowych wniesionych do depozytu zabezpieczającego. Natomiast w przypadku obligacji skarbowych i bonów skarbowych, płatnikiem podatku u źródła będzie podmiot prowadzący rachunek papierów wartościowych, na którym te papiery są zapisane.

Uzasadnienie

Podniesiono, że w opisanym stanie faktycznym, kluczowym zagadnieniem jest rozstrzygnięcie, który podmiot, czyli czy emitent papierów wartościowych wniesionych do depozytu, czy też podmiot prowadzący rachunek papierów wartościowych, na którym te papiery są zapisane, czy C., jako wypłacający Pożytki podmiotom do nich uprawnionym, jest zobowiązany do pobrania podatku dochodowego.

Wskazano, że zgodnie z art. 8 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) Ordynacja podatkowa, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Podkreślono, że status płatnika, zgodnie z regulacjami Ordynacji podatkowej, zostaje nadany danemu podmiotowi wyłącznie poprzez określenie go w przepisach prawa podatkowego. Tym samym, przypisanie tej cechy wymaga wykazania, że w konkretnym przypadku na podstawie określonego przepisu cecha ta danemu podmiotowi przysługuje i taki obowiązek nie może wynikać z domniemania.

Wskazano, że zgodnie z art. 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.; dalej: „ustawa o CIT”), osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z dywidend oraz innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, a także z odsetek (dyskonta) wypłacanych na rzecz podmiotów niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, są obowiązane jako płatnicy, pobierać w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Ponadto, w przypadku należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników, niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, zryczałtowany podatek dochodowy pobierają jako płatnicy, podmioty prowadzące te rachunki, jeżeli wypłata należności następuje za ich pośrednictwem.

Zdaniem Wnioskodawcy przepis art. 26 ust. 1 Ustawy CIT, wyraźnie wskazuje, że płatnikiem jest podmiot „dokonujący wypłaty”. Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych, a także linią orzeczniczą sądów administracyjnych, pojęcie „wypłaty” nie należy rozumieć w kategoriach czynności technicznej, lecz w kategoriach czynności prawnych. W konsekwencji, za podmioty dokonujące wypłaty nie należy uznawać podmiotów, które są faktycznie pośrednikami w dokonywaniu takich wypłat, których czynności, w zasadzie sprowadzają się do technicznych działań polegających na przekazaniu przychodów z papierów wartościowych, bądź odnotowaniu wypłaty w swoim systemie transakcyjnym. Przez podmiot dokonujący wypłat należy rozumieć podmiot, który jest prawnie zobowiązany do dokonania wypłaty, a tym samym odpowiedzialny za postawienie środków do dyspozycji w celu dokonania wypłaty na rzecz ostatecznego odbiorcy.

Wyjątkiem od tej zasady, jak stanowi art. 26 ust. 1 zd. 2 Ustawy CIT, jest wypłata należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych wypłacanych na rzecz podmiotów, niebędących polskimi rezydentami podatkowymi. W takiej sytuacji, obowiązki płatnika podatku u źródła ciążą na podmiocie prowadzącym te rachunki.

Podniesiono, że zdaniem sądów administracyjnych to nie fakt ustalenia i wypłaty przychodów z papierów wartościowych decyduje o powstaniu przychodu, ale fakt pozostawania w stosunku zobowiązaniowym, którego przedmiotem jest roszczenie o wypłatę przychodu pochodzącego z papierów wartościowych przez podmiot je emitujący. Zatem, płatnikiem jest podmiot, u którego powstaje przychód z papierów wartościowych, co oznacza, że to właśnie ten podmiot dokonuje wypłaty świadczenia, gdyż to na nim ciąży obowiązek wypłaty powstałych przychodów. Podkreślono, że przychód powstający z tytułu papierów wartościowych nie powstaje w związku z wykonywaniem przez C. czynności w zakresie prowadzenia depozytu zabezpieczającego, ale w związku z istnieniem stosunku zobowiązaniowego pomiędzy emitentem papierów wartościowych, a C. jako ich właścicielem. Z kolei stosunek zobowiązaniowy istniejący pomiędzy C., a ostatecznym odbiorcą pożytków z tych papierów, nie pozwala na uznanie C. za płatnika. Tym samym, C. jest wyłącznie podmiotem pośredniczącym w wypłacie środków na rzecz uczestników Taki sam status należy przypisać K., który na zlecenie C. faktycznie dokonuje rozliczenia i przekazania pożytków z uczestnikami systemu rozliczeń.

W tym miejscu wskazano na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 grudnia 2012 r. (sygn. akt II FSK 806/11):

„Wymaga bowiem zaakcentowania, że to nie fakt ustalenia i wypłaty odsetek czy dyskonta na rzecz obligatariusza decyduje o powstaniu przychodu, ale fakt posiadania obligacji podmiotu go emitującego - zatem płatnikiem jest podmiot, u którego „powstał” przychód należny obligatariuszowi, a to z kolei oznacza, że to właśnie ten podmiot dokonuje wypłaty świadczenia, gdyż to na nim - w świetle łączącego obligatariusza i spółkę emitującą obligacje - ciąży obowiązek wypłaty czy to odsetek czy dyskonta, z tytułu pożyczki udzielonej przez obligatariusza, emitentowi.”

Podniesiono, że w stanie faktycznym, który był przedmiotem przywołanego powyżej wyroku, bank w ramach prowadzonej działalności zawierał umowy, na podstawie których zobowiązywał się do obsługi dokonywanych przez swojego klienta emisji dłużnych papierów wartościowych. W ramach tych umów, bank miał za zadanie ustalić wartość należnych obligatariuszom pożytków i przekazać na ich rachunki należne odsetki.

Wskazano, że podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 29 października 2012 r. (IPPB2/415-736/12-2/MG). Przedmiotem rozważań organu podatkowego był stan faktyczny, w którym bank prowadził rachunki papierów wartościowych. Na podstawie umów subdepozytowych zagraniczny depozytariusz prowadzi na rzecz banku rachunki i rejestry, na których rejestrowane są papiery wartościowe emitowane przez podmioty zagraniczne Posiadaczem rachunków i rejestrów jest bank, natomiast właścicielami papierów wartościowych zarejestrowanych na rachunkach i w rejestrach są jego klienci. Rola banku polegała na pośrednictwie w przekazaniu środków pieniężnych między wierzycielem (klientem) a dłużnikiem (emitentem), jako podmiotem wypłacającym środki z tytułu dywidendy za pośrednictwem zagranicznej Izby rozliczeniowej. W tym celu bank na rachunkach stanowiących odzwierciedlenie rachunków posiadanych w zagranicznej Izbie rozliczeniowej dokonywał szeregu czynności takich jak m.in. rozksięgowanie kwot przekazanych zbiorczych środków z tytułu dywidend, dokonanie zapisów w rejestrze papierów wartościowych, dokonanie zapisu środków pieniężnych na rachunkach pojedynczych klientów (dalej jako czynności pośrednictwa), których skutkiem jest przelew środków z tytułu dywidend na rachunki klientów.

Organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem zgodnie z którym: „przez podmioty dokonujące wypłat nie należy uznawać podmiotów, które są faktycznie pośrednikami w dokonywaniu takich wypłat jak banki, poczta, czy domy maklerskie, których czynności de facto sprowadzają się do fizycznej (technicznej) czynności wypłaty bądź przelewu i odnotowania (zarachowania) tej operacji w swoim systemie transakcyjnym. Podmiot dokonujący wypłat powinien być rozumiany jako podmiot, który jest prawnie zobowiązany do dokonania wypłaty, a tym samym odpowiedzialny za postawienie środków do dyspozycji w celu dokonania wypłaty na rzecz klienta. W konsekwencji jest to podmiot, do którego klienci (wierzyciele) mogą skierować roszczenie o dokonanie wypłaty.”

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 21 stycznia 2011 r. (ITPB31423-593a/l0/AM) stwierdził, że: „ art. 26 ust. 1 ustawy wskazuje, iż osobą prawną, z rachunku której dokonuje się wypłat należności odsetkowych z tytułu posiadanych obligacji jest w każdym przypadku emitent zobowiązany do dokonania zapłaty obligatariuszowi należnych odsetek. Potwierdza to użyty przez ustawodawcę zwrot „dokonywać wypłaty” wskazujący, że ustawodawca miał na myśli podmiot, który realizuje ciążące na nim zobowiązanie, nie zaś podmiot pośredniczący, fizycznie tylko przekazujący należność właścicielowi obligacji. Zauważyć bowiem trzeba, iż podmiot maklerski nie dokonuje wypłaty na własny rachunek (to nie on jest zobowiązanym do zapłaty odsetek), zatem obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego i przekazania go do właściwego urzędu skarbowego spoczywa na emitencie.”

W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, że C. nie dokonuje wypłaty Pożytków z papierów wartościowych wniesionych do depozytu zabezpieczającego, ani też przychód powstający z papierów wartościowych nie jest związany z czynnościami wykonywanymi przez C., a jedynie przysporzenia takie są przekazywane przez C. za pośrednictwem K. na rzecz uczestników systemu zabezpieczającego, to należy stwierdzić, że C. nie będzie płatnikiem podatku dochodowego w rozumieniu przepisów Ustawy CIT.

Spółka stoi na stanowisku, że C. nie będzie również płatnikiem podatku u źródła w przypadku wypłaty Pożytków z papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa, gdyż C. nie jest podmiotem prowadzącym rachunek papierów wartościowych.

Ad. 2.

C. będzie płatnikiem podatku dochodowego, w przypadku powstania przychodów ze środków pieniężnych wniesionych do depozytu zabezpieczającego i depozytów dodatkowych, w postaci odsetek (lub dyskonta) z papierów wartościowych lub lokat bankowych, na których zostały ulokowane środki pieniężne w ramach depozytu zabezpieczającego.

Uzasadnienie

Podniesiono, że w świetle opisanego powyżej stanu faktycznego, w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, który ze wskazanych podmiotów jest prawnie zobowiązanym do realizacji świadczeń wobec ostatecznych uczestników procesu rozliczeń.

Mając na uwadze uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w pytaniu 1) regulacje art. 8 Ordynacji podatkowej oraz art. 26 ust. 1 Ustawy CIT zauważono, że za płatnika podatku u źródła uważa się podmiot, który dokonuje wypłaty.

Wskazano, że w opisanej w stanie faktycznym sytuacji, w przypadku wypłaty przychodów z inwestowania środków pieniężnych wniesionych do depozytu, istnieją dwa stosunki zobowiązaniowe. Pierwszy powstaje pomiędzy C. oraz uczestnikiem wnoszącym do C. depozyt zabezpieczający. Natomiast odrębnym stosunkiem zobowiązaniowym jest relacja pomiędzy K. inwestującym na zlecenie C. środki pieniężne będące przedmiotem depozytu, a podmiotem emitującym papiery wartościowe (ewentualnie bankiem otwierającym lokaty), w które środki te zostały zainwestowane.

Podniesiono, że różnica pomiędzy papierami wartościowymi, a środkami pieniężnymi wniesionymi do depozytu polega na tym, że w przypadku środków pieniężnych każdy uczestnik posiada w każdej inwestycji dokonywanej zbiorczo z depozytów zabezpieczających i depozytów dodatkowych swój udział. Udział jest wyliczony i zarejestrowany w systemie informatycznym do zarządzania aktywami. W związku ze zmianami wielkości zabezpieczeń, udział ten ulega zmianie każdego dnia. Raz w miesiącu K., w imieniu C., przekazuje uczestnikom informację o wypracowanych przychodach. Natomiast bank bądź emitent papierów wartościowych nie posiada informacji jakie środki odpowiadają udziałom poszczególnych uczestników i nie jest w stanie przypisać konkretnej wypłaty do poszczególnych uczestników.

Zdaniem Wnioskodawcy przychód po stronie uczestnika C. powstaje zatem, w związku z relacją, jaka łączy go z C. działającym za pośrednictwem K., przy braku bezpośredniej relacji prawnej pomiędzy uczestnikiem C. a podmiotem emitującym papiery wartościowe (ewentualnie bankiem). W konsekwencji, w przypadku wypracowania przychodów z inwestycji środków pieniężnych zgromadzonych w depozycie zabezpieczającym emitent/bank wypłaci takie przychody na rachunek K. a następnie K. dokonana wypłaty w ustalonym terminie przychodów na rzecz uczestników depozytu zabezpieczającego, działając w tym zakresie w imieniu i na rzecz C..

Podniesiono, że w omawianym przypadku C. (za pośrednictwem K.) dokonuje inwestycji przekazanych mu środków pieniężnych i w stosunku z bankiem bądź emitentem papierów wartościowych działa jak inwestor przekazanych mu środków. Jednakże, to K. występuje wobec emitenta lub banku inwestując środki powierzone mu przez C., z obowiązkiem zwrotu i rozliczenia się, przy czym K., na zlecenie C., dodatkowo rozlicza C. wobec uczestników. Podmiotem prawnie zobowiązanym do realizacji świadczeń wobec uczestników i ostatecznych odbiorców jest C.. Tym samym, bank (lub emitent) nie jest w stanie określić, że przekazane mu środki pieniężne należą do innego podmiotu niż ten, z którym łączy go stosunek zobowiązaniowy, czyli z K. Należy dodatkowo podkreślić, że zgodnie z przepisami prawa, to C. jest podmiotem zobowiązanym do prowadzenia rozliczeń w ramach systemu zabezpieczeń, tym samym to C. jest związana stosunkiem zobowiązaniowym z uczestnikami. K. wykonuje wyłącznie czynności na zlecenie C. i nie ma znaczenia fakt, że technicznie dokonuje rozliczeń w ramach systemu zabezpieczeń.

W takiej sytuacji należy zdaniem Wnioskodawcy uznać, że inaczej niż w przypadku wypłaty Pożytków z papierów wartościowych wniesionych do depozytu zabezpieczającego, to na C., jako na podmiocie, który „dokonuje wypłaty” przychodów, zgodnie z rozumieniem art. 26 ust. 1 Ustawy CIT i jest prawnie zobowiązany do takiej wypłaty, będzie ciążył obowiązek obliczenia, pobrania i wpłacenia podatku u źródła z tytułu wypłaty przychodów na rzecz uczestników, czyli będzie płatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego (podatku u źródła) w rozumieniu przepisów Ustawy CIT oraz Ordynacji podatkowej.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, obowiązki płatnika podatku dochodowego w przypadku wypłaty przychodów z inwestowania środków pieniężnych wniesionych do depozytu zabezpieczającego/depozytu dodatkowego będzie C..

Ad. 3.

W przypadku powstania przychodów ze środków pieniężnych wniesionych do depozytu zabezpieczającego i depozytów dodatkowych, w postaci odsetek (lub dyskonta) z papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa, w które te środki zostały ulokowane, płatnikiem podatku dochodowego będzie C..

Uzasadnienie

Podniesiono, że zgodnie z art. 26 ust. 1 zd. 2 Ustawy CIT, w przypadku należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników, niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, zryczałtowany podatek dochodowy pobierają jako płatnicy, podmioty prowadzące te rachunki, jeżeli wypłata należności następuje za ich pośrednictwem. Przepis ten, stanowi wyjątek, od ogólnej zasady, że płatnikiem podatku jest podmiot dokonujący wypłaty.

Jednakże, w przypadku środków pieniężnych wniesionych do depozytu zabezpieczającego i depozytów dodatkowych, zainwestowanych w papiery wartościowe wyemitowane przez Skarb Państwa, wskazanie podmiotu odpowiedzialnego za obliczenie i pobranie podatku, zdaniem Wnioskodawcy, nie podlega regulacji art. 26 ust. 1 zd. 2 Ustawy CIT.

Podniesiono, że jak zostało wskazane w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2), w przypadku wypłaty przychodów z inwestowania środków pieniężnych wniesionych do depozytu, istnieją dwa stosunki zobowiązaniowe. Pierwszy powstaje pomiędzy C. oraz uczestnikiem wnoszącym do C. depozyt zabezpieczający. Natomiast odrębnym stosunkiem zobowiązaniowym jest relacja pomiędzy K. inwestującym na zlecenie C. środki pieniężne będące przedmiotem depozytu, a podmiotem emitującym papiery wartościowe (ewentualnie bankiem otwierającym lokaty), w które środki te zostały zainwestowane. Papiery wartościowe są rejestrowane na rachunkach papierów wartościowych prowadzonych w przypadku bonów skarbowych przez NBP albo w przypadku obligacji skarbowych przez K.. W ramach wskazanych stosunków zobowiązaniowych środki pieniężne w postaci odsetek (lub dyskonta) z papierów wartościowych są przekazywane przez podmiot emitujący papiery wartościowe (ewentualnie bank otwierający lokaty) z rachunków prowadzonych przez wskazane wyżej podmioty do K., który następnie na zlecenie C. dokonuje ich wypłaty uczestnikom. Informacja o uprawnionych uczestnikach jest przekazywana przez C. do K. w oparciu o umowę o zarządzanie aktywami zawartą pomiędzy C. i K.

Wskazano, że w odniesieniu do środków pieniężnych każdy uczestnik posiada w każdej inwestycji dokonywanej zbiorczo z depozytów zabezpieczających i depozytów dodatkowych swój udział. Udział jest wyliczony i zarejestrowany w systemie informatycznym do zarządzania aktywami. W związku ze zmianami wielkości zabezpieczeń, udział ten ulega zmianie każdego dnia. Raz w miesiącu K., w imieniu C., przekazuje uczestnikom informację o wypracowanych przychodach. Tym samym, ani bank, ani emitent papierów wartościowych, w które zainwestowane zostały aktywa pieniężne Funduszu, ani też prowadzący rachunek papierów wartościowych nie posiada informacji jakie środki odpowiadają udziałom poszczególnych uczestników i nie jest w stanie przypisać konkretnej wypłaty do poszczególnych uczestników.

Zdaniem Wnioskodawcy przychód po stronie uczestnika C. powstaje zatem, w związku z relacją, jaka łączy go z C. działającym za pośrednictwem K., przy braku bezpośredniej relacji prawnej pomiędzy uczestnikiem C. a podmiotem emitującym papiery wartościowe (ewentualnie bankiem) oraz prowadzącym rachunek papierów wartościowych. Dlatego też, w przypadku wypracowania przychodów z inwestycji środków pieniężnych zgromadzonych w depozycie zabezpieczającym, emitent/bank wypłaci takie przychody na rachunek K., a następnie K. dokonana wypłaty w ustalonym terminie przychodów na rzecz uczestników depozytu zabezpieczającego, działając w tym zakresie w imieniu i na rzecz C..

Spółka stoi na stanowisku, że w konsekwencji, tylko C., jako podmiot prawnie zobowiązany do wypłaty przychodów na rzecz uczestników, jest w stanie określić, na czyją rzecz wypłaca wypracowane przysporzenie. Tym, samym, zastosowanie regulacji wynikającej z art. 26 ust. 1 zd. 2 Ustawy CIT, nie jest możliwe do zrealizowania w praktyce.

W takiej sytuacji należy zdaniem Wnioskodawcy uznać, że to na C., jako na podmiocie, który „dokonuje wypłaty” przychodów, zgodnie z rozumieniem art. 26 ust. 1 Ustawy CIT, będzie ciążył obowiązek obliczenia, pobrania i wpłacenia podatku u źródła z tytułu wypłaty przychodów na rzecz uczestników, czyli będzie płatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego (podatku u źródła) w rozumieniu przepisów Ustawy CIT oraz Ordynacji podatkowej również w przypadku wypłaty przychodów z inwestowania środków pieniężnych wniesionych do depozytu w skarbowe papiery wartościowe.

Podniesiono, że dodatkowym argumentem potwierdzającym stanowisko Wnioskodawcy, jest fakt, że w przypadku, stwierdzenia, że to podmiot prowadzący rachunek papierów wartościowych jest płatnikiem podatku u źródła istniałoby ryzyko podwójnego opodatkowania otrzymywanych odsetek - raz w momencie ich przekazywania K., a drugi raz w momencie ich rozliczania z uczestnikiem C.. Należy także podkreślić, że na skutek strat na innych inwestycjach wysokość odsetek przekazywanych faktycznie uczestnikowi będzie niższa od odsetek uzyskanych z papierów, w które środki pieniężne uczestnika będące przedmiotem wniesionego przez niego depozytu zabezpieczającego zostały zainwestowane. To doprowadziłoby do opodatkowania środków, które w istocie nie stanowią przysporzenia dla ich ostatecznego odbiorcy.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek płatnika, również w przypadku wypłaty przychodów ze środków pieniężnych zainwestowanych w papiery wartościowe wyemitowane przez Skarb Państwa, będzie ciążył na C., a nie na podmiocie prowadzącym rachunek papierów wartościowych.

Ad. 4.

Obowiązek podatkowy po stronie płatnika, jakim jest C. powstaje w momencie wypłaty na rzecz uczestników przychodów ze środków pieniężnych złożonych do depozytu zabezpieczającego.

Uzasadnienie

Podniesiono, że zgodnie z art. 26 ust. 1 Ustawy CII, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat są obowiązane, pobierać w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.

Biorąc pod uwagę brzmienie wskazanych regulacji zauważono, że przepis w sposób wyraźny wskazuje, że termin poboru zryczałtowanego podatku dochodowego jest tożsamy z momentem wypłaty środków pochodzących między innymi z odsetek, podatnikowi, a zatem ostatecznemu odbiorcy.

Podniesiono, że w opisanym stanie faktycznym, wypłata przychodów na rzecz uczestników następuje na podstawie kwartalnej kalkulacji. Dopiero po kwartalnym obliczeniu przychodu uczestnika, uzyskane przysporzenie staje się wymagalne. Natomiast przed dokonaniem kalkulacji kwartalnej nie ma miejsca żadna płatność na rzecz uczestnika, która skutkowałaby powstaniem obowiązku zapłaty podatku u źródła przez płatnika. W szczególności, przychody nie są ani wymagalne ani w inny sposób podlegające roszczeniu. Nie zmienia tego fakt, że uczestnik jest informowany raz w miesiącu o stanie rozliczeń.

Podniesiono, że stanowisko powyższe zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 stycznia 2011 r. (IPPB5/423-725/10-2/JC), w której organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy i potwierdził, że: „dopiero po przeprowadzeniu miesięcznej kalkulacji, jeżeli w jej rezultacie Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty odsetek, powstanie obowiązek podatkowy do zapłaty podatku u źródła według stawki wynikającej z ustawy o CIT lub odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.”

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że obowiązek podatkowy po stronie płatnika, jakim jest C., powstanie w momencie rzeczywistej wypłaty na rzecz uczestników przychodów ze środków pieniężnych złożonych do depozytu zabezpieczającego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   zobowiązana C. do pobrania podatku u źródła w przypadku przekazywania uczestnikom pożytków z papierów wartościowych złożonych do depozytu zabezpieczającego (pytanie oznaczone nr 1) – **jest prawidłowe,**

*   obowiązków płatnika w przypadku przekazywania przychodów na rzecz uczestników z inwestowanych środków pieniężnych stanowiących depozyt zabezpieczający i depozyt dodatkowy (pytanie oznaczone nr 2) – **jest prawidłowe,**

*   obowiązków płatnika w przypadku przekazywania przez C. na rzecz uczestników przychodów z inwestowania środków pieniężnych stanowiących depozyt zabezpieczający, w papiery wartościowe wyemitowane przez Skarb Państwa (pytanie oznaczone nr 3) – **jest prawidłowe,**

*   momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku wypłaty przychodów ze środków pieniężnych wniesionych do depozytu zabezpieczającego (pytanie oznaczone nr 4) – **jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku numerami 1-4.

Końcowo w odniesieniu do wyroków sądów administracyjnych powołanych przez Wnioskodawcę, należy wskazać, iż artykuł 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) stanowi, że źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są; Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe, rozporządzenia i akty prawa miejscowego.

Katalog źródeł prawa zawarty w art. 87 Konstytucji wyraźnie wyklucza orzecznictwo sądów jako źródło prawa powszechnie obowiązującego, a zatem zasady konstytucyjne nie nadają orzecznictwu sądów administracyjnych mocy powszechnie obowiązującej.

Wskazać także należy, iż przedstawione we wniosku orzeczenia sądów administracyjnych, zostały wydane w indywidualnych sprawach w określonych, odrębnych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą. Nie są natomiast wiążące dla tut. organu, który wydał przedmiotową interpretację indywidualną. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.