Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-920/14/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-11-13
Teza: w zakresie ustalenia miejsca (kraju) opodatkowania dochodów z prowadzonej samodzielnie pozarolniczej działalności gospodarczej oraz możliwości skorygowania w 2014 r. zeznań podatkowych złożonych w polskim urzędzie skarbowym za lata 2006-2013.
Słowa kluczowe: korekta; nierezydent; opodatkowanie-unikanie podwójnego opodatkowania; zakład
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 lipca 2014 r. (złożonym osobiście w tut. Biurze 13 sierpnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   ustalenia miejsca (kraju) opodatkowania dochodów uzyskiwanych z prowadzonej samodzielnie pozarolniczej działalności gospodarczej - **jest prawidłowe,**
*   możliwości skorygowania w 2014 r. zeznań podatkowych złożonych w polskim urzędzie skarbowym za lata:

*   2006 - 2007 – **jest nieprawidłowe,**
*   2008 - 2013 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 sierpnia 2014 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia miejsca (kraju) opodatkowania dochodów z prowadzonej samodzielnie pozarolniczej działalności gospodarczej oraz możliwości skorygowania w 2014 r. zeznań podatkowych złożonych w polskim urzędzie skarbowym za lata 2006-2013.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest obywatelem Polski, a jednocześnie od 1989 r. posiada również obywatelstwo niemieckie, o które wystąpił ponieważ stale mieszka w Niemczech, gdzie posiada ośrodek interesów życiowych. Od 2004 r. prowadzi w Niemczech jednoosobowe przedsiębiorstwo, którego przedmiotem jest handel maszynami przemysłowymi. Dochody z tej działalności opodatkowuje w Niemczech. W 2006 r. rozpoczął również prowadzenie działalności gospodarczej w Polsce, gdzie dokonał rejestracji do podatku VAT. Wnioskodawca posiada nieruchomość w Polsce - pod tym adresem jest zameldowany i adres ten stanowi miejsce prowadzenia jego działalności gospodarczej, zgodnie z wpisem do ewidencji działalności gospodarczej. Przedmiotem działalności polskiego przedsiębiorstwa jest również handel maszynami przemysłowymi. Wnioskodawca wykonuje działalność samodzielnie lub przez pełnomocników. Tylko w okresie od czerwca 2013 r. do kwietnia 2014 r. zatrudniał pracownika administracyjnego. W 2009 r. Wnioskodawca został wspólnikiem dwóch spółek cywilnych zarejestrowanych przez polskich podatników i prowadzących w Polsce działalność w zakresie handlowo-produkcyjnym oraz związanym z nieruchomościami.

Od rozpoczęcia działalności gospodarczej w Polsce, tj. od 2006 r. dochody uzyskiwane w Polsce z tytułu prowadzonej działalności Wnioskodawca opodatkowywał łącznie z dochodami uzyskiwanymi ze współudziału w spółkach cywilnych w Polsce rozliczając się zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych, opłacając z tego tytułu należne podatki (dochodowy i VAT). W 2012 r. w firmie Wnioskodawcy prowadzonej w Niemczech rozpoczęła się kontrola urzędników skarbowych. W trakcie kontroli urzędnicy skarbowi uzyskali wiedzę o dochodach, które Wnioskodawca osiąga w Polsce. Kontrolujący poprosili o dodatkowe informacje na temat działalności prowadzonych w Polsce oraz o dokumenty dotyczące tych dochodów m.in. zeznania roczne Wnioskodawcy składane do polskiego urzędu skarbowego oraz wyciągi z ksiąg. Na tej podstawie uznali, że Wnioskodawca niesłusznie odprowadzał podatek dochodowy z jednoosobowej działalności gospodarczej w Polsce z uwagi na to, że jako rezydent niemiecki podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Niemczech, zgodnie z art. 4 Umowy między Rzeczypospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz.U z 2005 r. Nr 12, poz. 90). Kontrolujący stwierdzili, ze działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawcę w Polsce nie spełnia definicji „zakładu” określonej w art. 5 powoływanej ustawy (winno być Umowy), wobec czego dokonali opodatkowania w Niemczech dochodów z jednoosobowej działalności Wnioskodawcy prowadzonej w Polsce za lata 2006-2013. Dochody uzyskane przez Wnioskodawcę w ramach udziału w spółkach cywilnych kontrolujący wyłączyli z opodatkowania w Niemczech.

Istotne elementy stanu faktycznego sprawy, przedstawiono również w części H. poz. 70 wniosku, gdzie wskazano, że „Prowadząc od 2006 r. na terenie Rzeczypospolitej Polskiej przedsiębiorstwo nie spełnia definicji „zakładu” w rozumieniu (…) umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej w artykule 5. Pod adresem zgłoszonym we wpisie do działalności gospodarczej jako miejsce prowadzenia działalności nie jest prowadzone biuro, w którym klienci mogliby się spotykać z przedsiębiorcą. Przedsiębiorca nie prowadzi pod tym adresem też sklepu, fabryki ani warsztatu”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przysługuje mi prawo korekty zeznań rocznych złożonych w urzędzie skarbowym za lata 2006-2013, wyłączających dochody uzyskane z jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej w Polsce i zwrot nadpłaconego podatku dochodowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu prawo korekty zeznań rocznych za lata 2006-2013 i zwrot zapłaconego podatku dochodowego od dochodów uzyskanych w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej.

Uzasadniając powyższe twierdzenie, Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U 2012 poz. 361 z póź. zm.), osoby fizyczne nie mające miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - ograniczony obowiązek podatkowy. W art. 3 ust. 2b pkt 3 ww. ustawy wyszczególniono, że za dochody osiągane na terytorium Polski uważa się w szczególności dochody z działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie z art. 4a ww. ustawy, przepisy te stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

Z art. 4 ust. 1 umowy między Rzeczypospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 14 maja 2003 r. (Dz.U z 2005 r., Nr 12, poz. 90) wynika, że osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie (\`(...)\`) podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu. W art. 7 ust. 1 ww. umowy, wskazano natomiast, że zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca mieszka i posiada ośrodek interesów życiowych w Republice Federalnej Niemiec. Prowadzone od 2006 r. na terenie Rzeczypospolitej Polskiej przedsiębiorstwo nie spełnia definicji „zakładu” w rozumieniu przywołanej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej w artykule 5. Zgodnie bowiem z tą umową określenie „zakład” obejmuje w szczególności: miejsce zarządu, filię, biuro, fabrykę, warsztat i kopalnie, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych. Poza okresem od czerwca 2013 r. do marca 2014 r. Wnioskodawca nie zatrudniał innych pracowników, poza jednym pracownikiem administracyjnym. Działalność prowadzi samodzielnie; jednak czasem, jeśli tego wymaga sytuacja np. konieczność wystawienia faktury, podpisania umów – działa przez pełnomocników. Pod adresem zgłoszonym we wpisie do działalności gospodarczej jako miejsce prowadzenia działalności nie jest prowadzone biuro, w którym klienci mogliby się spotkać z Wnioskodawcą. Wnioskodawca nie prowadzi pod tym adresem też sklepu, fabryki ani warsztatu.

Wobec powyższego Wnioskodawca stoi na stanowisku, że uzyskane przez niego dochody z jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej w Polsce winny być opodatkowane w Niemczech, a jemu przysługuje prawo korekty zeznań i zwrot nadpłaconego podatku dochodowego od tychże dochodów.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Na wstępie zauważyć należy, że stosownie do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zadanego pytania (wyznaczających zakres wniosku) przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie kwestia ustalenia miejsca (kraju) opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez rezydenta Niemiec, w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Polski oraz możliwości skorygowania w 2014 r. zeznań podatkowych złożonych w polskim urzędzie skarbowym dot. dochodów uzyskanych z ww. działalności w latach 2006-2013. Tym samym, nie jest przedmiotem interpretacji kwestia zasad opodatkowania przez Wnioskodawcę przychodów (dochodów) z tytułu jego uczestnictwa w dwóch spółkach cywilnych mających siedziby na terytorium Polski.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Przy czym w myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W myśl art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Wyżej wskazane przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska (art. 4a cyt. ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają:

*   wszelkiego rodzaju dochody (przychody) uzyskane przez osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania na terytorium Polski, niezależnie od tego gdzie (na terytorium jakiego kraju) znajduje się, bądź powstało źródło, z którego dochody te (przychody) pochodzą (położony jest składnik majątku, czy też miało miejsce zdarzenie powodujące powstanie przychodu lub dochodu),
*   wszelkiego rodzaju dochody (przychody) innych osób fizycznych, jeżeli osiągnięte zostały one na terytorium Polski, bądź też pochodzą one ze źródła (np. składników majątku) znajdującego się w Polsce.

Stosowanie zasad ustalania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, wynikających wyłącznie z ustawodawstwa wewnętrznego poszczególnych państw (w tym także wyłącznie na podstawie przepisów cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) mogłoby prowadzić do sytuacji, w której podatnik posiadający miejsce zamieszkania w jednym państwie (oraz związany z tym nieograniczony obowiązek podatkowy), osiągający dochód (przychód) ze źródła położonego w innym państwie (podlegający tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce położenia tego źródła) zobowiązany byłby do zapłaty podatku w obu tych krajach, co skutkowałoby podwójnym opodatkowaniem tego samego przysporzenia majątkowego. W celu uniknięcia tego opodatkowania, pomiędzy państwami, w tym także Polską, zawierane są umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Celem zawierania tych umów jest ustalenie reguł kolizyjnych prowadzących do wyeliminowania podwójnego opodatkowania tego samego przysporzenia majątkowego, uzyskanego przez podatnika, a wynikającego z faktu, że z jednej strony państwo jego rezydencji podatkowej rości sobie prawo do opodatkowania wszelkich dochodów uzyskanych przez podatnika mającego w tym kraju nieograniczony obowiązek podatkowy (niezależnie od miejsca ich uzyskania), a z drugiej strony państwo w którym położony jest majątek, bądź nastąpiło zdarzenie, z którego pochodzi to przysporzenie (źródło przychodu), realizuje przysługujące mu prawo do pobierania podatku z tytułu miejsca osiągnięcia dochodu (przychodu). Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania stosuje się zatem w takim zakresie, w jakim następuje kolizja ustawodawstw wewnętrznych, normujących opodatkowanie podatkiem dochodowym uzyskanego przez podatnika przysporzenia majątkowego, wynikająca z faktu, że podatnik ten posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w jednym państwie, a jednocześnie, z uwagi na położenie źródła przychodu w drugim państwie (generowanego na skutek posiadania tam składnika majątku, czy też zaistnienia określonego zdarzenia prawnego) powstaje po jego stronie obowiązek podatkowy także w drugim państwie, co skutkuje obowiązkiem dwukrotnego opodatkowania tego samego przychodu (dochodu).

Mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny, z którego w szczególności wynika, że Wnioskodawca posiada zarówno obywatelstwo Polskie, jak również Niemieckie, o które wystąpił z uwagi na to że stale mieszka w Niemczech, gdzie posiada ośrodek interesów życiowych, zasadne jest uznanie, że jego miejsce zamieszkania dla celów podatkowych znajduje się w Niemczech. Oznacza to zarazem, że dla celów podatkowych Wnioskodawca nie posiada miejsca zamieszkania na terytorium Polski.

Bez znaczenia w tym względzie pozostaje fakt, że Wnioskodawca posiada na terytorium Polski nieruchomość, którą wykorzystuje jako stałe miejsce zameldowanie i siedzibę firmy.

W konsekwencji, jako rezydent podatkowy Niemiec Wnioskodawca podlega w tym kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Natomiast w Polsce podlega co do zasady ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, od dochodów osiąganych wyłącznie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 7 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz.U. z 2005, Nr 12 poz. 90), zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba, że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

W konsekwencji, dochód osoby mającej miejsce zamieszkania w Niemczech z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Polski, mógłby być opodatkowany w Polsce, pod warunkiem że działalność prowadzona byłaby poprzez położony na terytorium Polski zakład i w takiej mierze w jakiej dochody mogą być przypisane temu zakładowi.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że co prawda Wnioskodawca posiada na terytorium Polski nieruchomość wykorzystywaną na potrzeby prowadzonej w Polsce pozarolniczej działalności gospodarczej, gdzie posiada również zameldowanie, lecz faktycznie ośrodek interesów życiowych Wnioskodawcy znajduje się w Niemczech, gdzie prowadzi on zarejestrowaną działalność gospodarczą. Jednocześnie jednoosobowa działalność gospodarcza Wnioskodawcy na terytorium Polski nie jest prowadzona za pośrednictwem stałej placówki (zakładu) w rozumieniu art. 5 między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że jeżeli w istocie, jak wskazano we wniosku Wnioskodawca, jako osoba prowadząca indywidualnie działalność gospodarczą na terytorium Polski, nie posiada na terytorium Polski zakładu, w rozumieniu art. 5 umowy (kwestia ta nie jest przy tym przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej lecz została potraktowana jako element opisu stanu faktycznego), to przychód uzyskany przez niego, z tytułu ww. działalności, podlega opodatkowaniu wyłącznie w Niemczech, gdzie Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Oznacza to, że Wnioskodawca nie był zobowiązany do rozliczania w Polsce przychodów (dochodów) uzyskanych z tytułu prowadzonej w Polsce indywidualnie pozarolniczej działalności gospodarczej. Reasumując, skoro za poprzednie lata podatkowe Wnioskodawca nienależnie rozliczył w Polsce uzyskane z ww. działalności gospodarczej przychody (dochody), to co do zasady może stosownie skorygować zeznania podatkowe złożone uprzednio w polskim organie podatkowym, w których wykaże kwoty nadpłaconych podatków. W myśl bowiem art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Przy czym, skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty (art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej).

Zauważyć jednakże należy, że w myśl art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Jeżeli zatem w sprawie będącej przedmiotem wniosku nie wystąpiły przesłanki wynikające z przepisów prawa, wyłączające powyższą zasadę, to z dniem 31 grudnia 2012 r., nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczącego przychodów (dochodów) uzyskanych w 2006 r., natomiast z dniem 31 grudnia 2013 r. nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 rok. Oznacza to tym samym, że złożone korekty zeznań podatkowych za te lata nie będą rodzić skutków prawnych.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   ustalenia miejsca (kraju) opodatkowania dochodów uzyskiwanych z prowadzonej samodzielnie pozarolniczej działalności gospodarczej - jest prawidłowe,
*   możliwości skorygowania w 2014 r. zeznań podatkowych złożonych w polskim urzędzie skarbowym za lata:

*   2006 - 2007 – jest nieprawidłowe,
*   2008 - 2013 – jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wskazać przy tym należy, że uprawniony organ podatkowy lub kontrolny może w toku ewentualnego postępowania zbadać, czy działalność gospodarcza Wnioskodawcy była w latach 2008-2013 prowadzona za pośrednictwem znajdującego się w Polsce zakładu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.