Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1659/13/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-03-07
Teza: Czy po wyodrębnieniu przez osobę prawną Sp. z o.o. odrębnych samobilansujących się przedsiębiorstw, mających własną strukturę organizacyjną, przedmiot działania i majątek, jednostki te staną się podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych i jako takie będą mogły skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych wynikającego z art. 17 ust.1 pkt 4 ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: ochrona-ochrona zdrowia; opieka-opieka zdrowotna-niepubliczny zakład opieki zdrowotnej; osobowość-osobowość prawna; podatnik; podmiotowość; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 3 lipca 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 26 listopada 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 10 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wyodrębnione przez Spółkę samobilansujące się przedsiębiorstwa mogą być uznane za samodzielnych podatników i będą mogły korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 grudnia 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wyodrębnione przez Spółkę samobilansujące się przedsiębiorstwa mogą być uznane za samodzielnych podatników i będą mogły korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Od października 2013 r. Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością powstałą w wyniku przekształcenia działalności osoby fizycznej w trybie art. 5841 Kodeksu spółek handlowych. Przedmiotem działalności Spółki jest działalność medyczna, obejmująca zespoły poradni zlokalizowane w X i Y, a w najbliższej przyszłości także w Z. Ze względów organizacyjnych oraz dla zachowania prawidłowości rozliczeń przychodów i kosztów będą to jednostki samodzielnie bilansujące się.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy po wyodrębnieniu przez osobę prawną Sp. z o.o. odrębnych samobilansujących się przedsiębiorstw, mających własną strukturę organizacyjną, przedmiot działania i majątek, jednostki te staną się podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych i jako takie będą mogły skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, wynikającego z art. 17 ust.1 pkt 4 ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, samobilansujące się przedsiębiorstwa podmiotu leczniczego są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych i jako takie mogą korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Jednostki organizacyjne, jakie Spółka planuje utworzyć będą przedsiębiorstwami Wnioskodawcy w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy o działalności leczniczej. Regulamin organizacyjny, o którym mowa w art. 24 Ustawy o działalności leczniczej określi te jednostki jako samodzielnie bilansujące się, dlatego będą to jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, które będą podatnikami podatku od osób prawnych Zapis w ustawie o działalności leczniczej stanowi w art. 2 ust. 3 że przedsiębiorstwo podmiotu leczniczego jest jednostką lokalną w rozumieniu przepisów o statystyce publicznej, dla której nie sporządza się odrębnego bilansu, chyba że podmiot leczniczy postanowi inaczej w regulaminie organizacyjnym, o którym mowa w art. 24. Oznacza to, że przedsiębiorstwo podmiotu leczniczego zostanie wyodrębnione w jednostkę samodzielnie bilansującą i jako takie staje się jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, o której mowa w art. 1 ust. 2 oraz w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Koszty Zarządu (koszty ogólne) będą ponoszone przez Spółkę i przenoszone na podstawie rachunków wystawianych poszczególnym przedsiębiorstwom Spółki w proporcji do przychodów tych przedsiębiorstw. Zysk przedsiębiorstw Spółki, nieprzeznaczony na cele określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT będzie zyskiem Spółki przeznaczonym do opodatkowania.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „updop”) ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. Z ust. 2 tego artykułu wynika ponadto, że przepisy ustawy mają zastosowanie również do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3.

Zgodnie z 18 ust. 1 updop, podstawę opodatkowania tym podatkiem - z zastrzeżeniem art. 21 i 22 - stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo w art. 7a ust. 1, po odliczeniu wskazanych w nim wartości.

Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 updop). Stosownie do art. 19 ust. 1 updop, podatek – z zastrzeżeniem art. 21 i 22 – wynosi 19% podstawy opodatkowania.

Podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych mogą korzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 updop, przeznaczając dochody na realizację celów statutowych, w tym ochronę zdrowia. Stosownie bowiem do tego unormowania, wolne od podatku są dochody podatników – z zastrzeżeniem ust. 1c - których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele.

Na podstawie art. 17 ust. 1b updop zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Należy przy tym podkreślić, że z tego zwolnienia nie mogą korzystać m.in. spółki kapitałowe. Ograniczenie to wynika bezpośrednio z treści art. 17 ust. 1c updop, który stanowi, że przepis ust. 1 pkt 4 nie ma zastosowania w:

1.  przedsiębiorstwach państwowych, spółdzielniach i spółkach,
2.  przedsiębiorstwach komunalnych mających osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze,
3.  zakładach budżetowych i innych jednostkach organizacyjnych niemających osobowości prawnej, będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że od października 2013 r. Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością powstałą w wyniku przekształcenia działalności osoby fizycznej w trybie art. 5841 Kodeksu Spółek Handlowych. Przedmiotem działalności Spółki jest działalność medyczna, obejmująca zespoły poradni zlokalizowane w X i Y, a w najbliższej przyszłości także w Z. Ze względów organizacyjnych oraz dla zachowania prawidłowości rozliczeń przychodów i kosztów będą to jednostki samodzielnie bilansujące się.

Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t.j. Dz.U. z 2013 r., Nr 217), ustawa ta określa:

1.  zasady wykonywania działalności leczniczej,
2.  zasady funkcjonowania podmiotów wykonujących działalność leczniczą niebędących przedsiębiorcami,
3.  zasady prowadzenia rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą,
4.  normy czasu pracy pracowników podmiotów leczniczych,
5.  zasady sprawowania nadzoru nad wykonywaniem działalności leczniczej oraz podmiotami wykonującymi działalność leczniczą.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej, podmiotami leczniczymi są:

1.przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 z późn. zm.) we wszelkich formach przewidzianych dla wykonywania działalności gospodarczej, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej,

2.samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej,

3.jednostki budżetowe, w tym państwowe jednostki budżetowe tworzone i nadzorowane przez Ministra Obrony Narodowej, ministra właściwego do spraw wewnętrznych, Ministra Sprawiedliwości lub Szefa Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, posiadające w strukturze organizacyjnej ambulatorium, ambulatorium z izbą chorych lub lekarza podstawowej opieki zdrowotnej,

4.instytuty badawcze, o których mowa w art. 3 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz.U. Nr 96, poz. 618 oraz z 2011 r. Nr 112, poz. 654 i Nr 185, poz. 1092),

5.fundacje i stowarzyszenia, których celem statutowym jest wykonywanie zadań w zakresie ochrony zdrowia i których statut dopuszcza prowadzenie działalności leczniczej,

5a.posiadające osobowość prawną jednostki organizacyjne stowarzyszeń, o których mowa w pkt 5,

6.osoby prawne i jednostki organizacyjne działające na podstawie przepisów o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, o stosunku Państwa do innych kościołów i związków wyznaniowych oraz o gwarancjach wolności sumienia i wyznania

\-w zakresie, w jakim wykonują działalność leczniczą.

Przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną – wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą (art. 4 ust. 1).

Jednocześnie, stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy o działalności leczniczej, określone ustawą prawa i obowiązki podmiotu leczniczego dotyczą wyłącznie wykonywanej przez ten podmiot działalności leczniczej i są wykonywane przez kierownika tego podmiotu, chyba że ustawa stanowi inaczej. Natomiast z art. 2 ust. 2 ww. ustawy wynika, iż określenie „ kierownik” oznacza zarząd spółki kapitałowej, a w przypadku innych podmiotów wykonujących działalność leczniczą osobę uprawnioną do kierowania tymi podmiotami i ich reprezentowania na zewnątrz, jeżeli przepisy ustawy nie stanowią inaczej.

Zaznaczenia wymaga, że celem uregulowania statusu niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej, w art. 205 ustawy o działalności leczniczej wskazano, że z dniem wejścia w życie tej ustawy niepubliczne zakłady opieki zdrowotnej stają się przedsiębiorstwami podmiotów leczniczych. Powyższe oznacza, że z dniem wejścia w życie ustawy o działalności leczniczej dotychczasowe NZOZ-y utraciły przypisywaną im odrębność organizacyjną od podmiotów je tworzących, bowiem z mocy prawa stały się przedsiębiorstwami podmiotów leczniczych, zaś pracownicy zatrudnieni w tych zakładach stali się pracownikami odpowiednich podmiotów leczniczych (art. 210 ustawy o działalności leczniczej). Ustawa o działalności leczniczej nie posługuje się pojęciem „zakład opieki zdrowotnej”. Firmę podmiotu wykonującego działalność leczniczą, jak i strukturę organizacyjną jego przedsiębiorstwa określa regulamin organizacyjny, co wynika z art. 24 ustawy o działalności leczniczej. Ustawodawca zastrzegł ponadto, że w przypadku gdy przepisy odrębne nakładają obowiązek na zakład opieki zdrowotnej albo przyznają takiemu zakładowi prawo, te obowiązki albo prawa dotyczą podmiotu leczniczego, zaś ilekroć w przepisach odrębnych jest mowa o zakładzie opieki zdrowotnej, rozumie się przez to przedsiębiorstwo podmiotu leczniczego (art. 218 ustawy o działalności leczniczej).

W świetle powyższego stwierdzić należy, że wyodrębnione przez Spółkę samobilansujące się przedsiębiorstwa posiadające własną strukturę organizacyjną, przedmiot działania i majątek nie mogą być uznane za samodzielnych (odrębne od podmiotu posiadającego status przedsiębiorcy, tj. Spółki z o.o.) podatników na gruncie przepisów updop i nie będą mogły korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym w myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 updop.

Stanowisko Spółki jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.