Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.664.2025.1.WL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-08-28
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją
inwestycji.
Słowa kluczowe: energia-źródło energii-odnawialne źródło energii (OZE)
odliczenia-brak prawa do odliczenia
prosument
termomodernizacja
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
niepodlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
podlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Dostawa towarów
1

Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku VAT w związku z
    realizacją inwestycji pn. „...”.
    Uzupełnili go Państwo pismem z 26 sierpnia 2025 r.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina ... (dalej: Gmina) jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług
    (dalej: VAT) jako podatnik VAT czynny.
    W świetle ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od
    towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na
    realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii
    Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu
    przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 1454), w dniu 1 stycznia
    2017 r. doszło do scentralizowania rozliczeń VAT Gminy i jej jednostek budżetowych i
    zakładów budżetowych. Od tego dnia jednostki organizacyjne Gminy nie funkcjonują jako
    odrębni od Gminy podatnicy VAT.
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z
    2024 r. poz. 1465, ze zm.; dalej: ustawa o samorządzie gminnym), Gmina wykonuje
    zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jednocześnie w myśl
    art. 6 ust. 1 cytowanej ustawy, do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy
    publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do
    zadań własnych Gminy należą m.in. sprawy utrzymania gminnych obiektów i urządzeń
    użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych, stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 15
    ustawy o samorządzie gminnym.
    W ramach realizacji powyższego zadania własnego w 2025 roku Gmina zamierza
    zrealizować inwestycję pn. „...” (dalej: Inwestycja). Na realizację Inwestycji Gmina pozyskała
    dofinansowanie w ramach Programu priorytetowego Wojewódzkiego Funduszu Ochrony
    Środowiska i Gospodarki Wodnej w ... „...”. Cała Inwestycja jest objęta jedną umową
    dofinansowania oraz będzie przedmiotem jednego postępowania przetargowego w celu
    wyłonienia wykonawcy prac montażowych.
    Inwestycja obejmuje dostawę i montaż instalacji fotowoltaicznych na następujących
    gminnych budynkach użyteczności publicznej, tj.:

      1) Szkole Podstawowej z Oddziałami Przedszkolnymi im. ... w A (dalej: Szkoła), ul. ... –
        która jest jednostką budżetową Gminy, objętą centralizacją VAT; budynek Szkoły
        jest wykorzystywany przez Gminę głównie do czynności niepodlegających VAT (z
        zakresu edukacji publicznej); zdarza się, że pomieszczenia Szkoły są również
        odpłatnie udostępniane podmiotom trzecim na potrzeby organizacji przez te
        podmioty zajęć dodatkowych; Gmina wykazuje w swoich rozliczeniach VAT należny
        z tego tytułu; wartość wstępnego pre-współczynnika VAT Szkoły na 2025 r.,
        skalkulowanego zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17
        grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
        nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku
        niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999; dalej: Rozporządzenie) wynosi 1%;
      2) Samorządowym Przedszkolu w ... (dalej: Przedszkole), ul. ... – które jest jednostką
        budżetową Gminy, objętą centralizacją VAT; budynek Przedszkola jest
        wykorzystywany przez Gminę głównie do czynności niepodlegających VAT (z
        zakresu edukacji publicznej, opieki nad dziećmi); tym niemniej, zdarza się, że
        pomieszczenia Przedszkola są udostępniane odpłatnie na potrzeby organizacji
        przez podmioty trzecie zajęć dodatkowych; Gmina wykazuje w swoich rozliczeniach
        VAT należny z tego tytułu; wartość wstępnego tzw. pre-współczynnika Przedszkola
        na 2025 r., skalkulowanego zgodnie z przepisami Rozporządzenia, wynosi 0%;
      3) Filii Biblioteki Publicznej w A, ul. ... – która jest samorządową instytucją kultury
        utworzoną przez Gminę, niepodlegającą centralizacji VAT z Gminą; w budynku Filii
        Biblioteki są realizowane wyłącznie czynności niepodlegające VAT; Gmina
        nieodpłatnie udostępnia przedmiotowy budynek Bibliotece;
      4) Ochotniczej Straży Pożarnej w B, ul. ... – która funkcjonuje w formie stowarzyszenia;
        Gmina nieodpłatnie udostępnia przedmiotowy Budynek OSP; w budynku są
        wykonywane wyłącznie czynności niepodlegające VAT;
      5) Ochotniczej Straży Pożarnej w A, ul. ... – która funkcjonuje w formie stowarzyszenia;
        Gmina nieodpłatnie udostępnia przedmiotowy Budynek OSP; w budynku są
        wykonywane wyłącznie czynności niepodlegające VAT.
    Wszystkie wskazane wyżej obiekty (budynki), na których będą montowane instalacje
    fotowoltaiczne stanowią własność Gminy.
    Wartość tzw. pre-współczynnika VAT wstępnego na 2025 r., skalkulowanego zgodnie z
    przepisami Rozporządzenia dla Urzędu Gminy, wynosi 2%.
    W ramach Inwestycji Gmina będzie ponosiła wydatki na zakup i montaż instalacji
    fotowoltaicznych oraz jednego magazynu energii (na potrzeby budynku Szkoły). Wydatki
    na Inwestycję zostaną udokumentowane przez wykonawcę fakturami VAT wystawionymi
    na Gminę z wykazanymi kwotami podatku VAT. Gmina będzie w stanie wydzielić z kosztów
    Inwestycji koszty związane z poszczególnymi budynkami objętymi Inwestycją.
    Celem Inwestycji jest poprawa efektywności energetycznej w sektorze publicznym na
    terenie Gminy poprzez wdrażanie rozwiązań technologicznych ograniczających zużycie
    energii elektrycznej poprzez zainstalowanie instalacji fotowoltaicznych i magazynu energii
    na budynkach użyteczności publicznej. Realizacja przedsięwzięcia przyczyni się do
    poprawy racjonalizacji użytkowania oraz wytwarzania energii w budynkach oraz pozwoli
    na obniżenie emisji zanieczyszczeń powietrza. Realizacja Inwestycji pozwoli na
    zapewnienie ciągłego i niezakłóconego funkcjonowania wskazanych wyżej budynków,
    uniezależniając je od dostaw energii elektrycznej z sieci elektroenergetycznej. Inwestycja
    ma w założeniu umożliwić niezakłócone funkcjonowanie placówek gminnych –
    edukacyjnych i biblioteki, stanowiącej miejsce realizacji potrzeb edukacyjnych i
    kulturalnych oraz Ochotniczych Straży Pożarnych pomagających mieszkańcom Gminy w

    sytuacjach zagrożeń spowodowanych, np. warunkami atmosferycznymi czy wydarzeniami
    na drogach. Celem montażu ww. instalacji jest przede wszystkim zmniejszenie należności
    za energię elektryczną niezbędną do korzystania z budynków, objętych Inwestycją.
    Powstałe w efekcie realizacji Inwestycji instalacje fotowoltaiczne umieszczone na
    wskazanych budynkach będą przez Gminę wykorzystywane do zasilania tejże
    infrastruktury. Energia elektryczna wyprodukowana przez te instalacje będzie zużywana
    na bieżąco, aby zapewnić funkcjonowanie ww. infrastruktury. Nadmiarowa energia
    wyprodukowana przez instalacje będzie odprowadzana do przedsiębiorstwa
    energetycznego / dystrybutora energii lub gromadzona w magazynie energii (w przypadku
    Szkoły). Gmina będzie wystawiała faktury VAT na przedsiębiorstwo energetyczne za
    dostawę energii do sieci i wykazywała VAT należny z tego tytułu (czynność opodatkowana
    VAT).
    W związku z realizacją Inwestycji Gmina będzie prosumentem energii odnawialnej w
    rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii
    (Dz. U. z 2024 r. poz. 1361, ze zm.; dalej: ustawa o OZE). Instalacje fotowoltaiczne, jak
    również magazyn energii będą stanowić mikroinstalacje w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy
    o OZE.
    Na moment sporządzania niniejszego wniosku Gmina nie zawarła jeszcze umowy z
    przedsiębiorstwem energetycznym, jednakże Gmina wskazuje, że po zrealizowaniu
    Inwestycji takowa umowa zostanie zawarta.
    Gmina wyjaśnia, iż będzie rozliczała się z przedsiębiorstwem energetycznym z energii
    elektrycznej wyprodukowanej w instalacjach fotowoltaicznych na zasadzie net-billingu.
    Oznacza to odrębne rozliczenie wartości (nie ilości) energii elektrycznej wprowadzonej do
    sieci elektroenergetycznej z instalacji fotowoltaicznych i energii elektrycznej pobranej z
    sieci elektroenergetycznej – w oparciu o rynkową cenę energii elektrycznej cenę giełdową
    godzinową z Rynku Dnia Następnego (RDN). Wartość środków zgromadzonych przez
    Gminę za energię elektryczną wprowadzoną do sieci elektroenergetycznej stanowi tzw.
    depozyt prosumencki, przeznaczony na rozliczenie zobowiązań Gminy z tytułu zakupu
    energii elektrycznej od przedsiębiorstwa energetycznego. Kwota depozytu
    prosumenckiego może być rozliczana na koncie Gminy przez 12 miesięcy od dnia jej
    przypisania. Wysokość ewentualnej nadpłaty (niewykorzystanej w ciągu 12 miesięcy),
    zwracanej przez przedsiębiorstwo energetyczne, nie może przekroczyć 20% wartości
    energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w miesiącu kalendarzowym, którego dotyczy
    zwrot nadpłaty.
    Umowa, która będzie zawarta przez Gminę z przedsiębiorstwem energetycznym nie
    będzie przewidywać odrębnego wynagrodzenia dla Gminy za energię elektryczną
    wyprodukowaną w instalacjach fotowoltaicznych. Tym niemniej jak Gmina wskazała
    powyżej, Gmina będzie rozliczała się z przedsiębiorstwem energetycznym na zasadach net-
    billingu, zatem wartość energii elektrycznej odprowadzona do sieci z instalacji
    fotowoltaicznych będzie kompensowana z wartością energii elektrycznej pobranej z sieci
    elektroenergetycznej. Czyli zobowiązanie Gminy z tytułu zakupu energii elektrycznej za
    dany miesiąc będzie pomniejszane o występujący po stronie Gminy depozyt prosumencki.
    Jak zostało wskazane powyżej, umowa, która zostanie zawarta przez Gminę z
    przedsiębiorstwem energetycznym nie będzie przewidywała odrębnego wynagrodzenia
    dla Gminy za energię elektryczną wyprodukowaną w instalacji fotowoltaicznej. Tym
    niemniej w przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez
    instalacje i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci:
      a) Gmina będzie mogła wykorzystać ją w późniejszym okresie, tj. w okresie 12 miesięcy
        od zdeponowania w depozycie prosumenckim;

      b) jeżeli środki nie zostaną wykorzystane w powyższym terminie na zakup energii
        elektrycznej, to powstanie nadpłata, która będzie podlegać zwrotowi w
        maksymalnej wysokości 20% wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w
        miesiącu, którego dotyczy zwrot nadpłaty.
    W przypadku instalacji fotowoltaicznych objętych Inwestycją Gmina będzie korzystać z
    rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
    elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o
    art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE. Przedmiotowe instalacje fotowoltaiczne, nie będą się
    mieściły w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o OZE.
    Gmina wskazuje, że instalacje fotowoltaiczne, która zostaną zainstalowane w ramach
    Inwestycji będą służyć produkcji energii elektrycznej wykorzystywanej przez Gminę na
    rzecz budynków objętych Inwestycją. Gmina wyjaśnia, że sposób rozliczenia energii
    elektrycznej wyprodukowanej przez instalacje fotowoltaiczne zasadniczo polegać będzie
    na pomniejszeniu należności za energię pobraną w celu zasilenia budynków. Energia
    elektryczna nie będzie mogła być wykorzystana w żaden inny sposób, tj. środki należne z
    tytułu jej dostawy trafią na tzw. depozyt prosumencki, który następnie pomniejszy koszt
    energii pobranej z konkretnego punktu poboru. Jednocześnie jej dostawa będzie
    udokumentowana za pomocą faktur VAT wystawionych przez Gminę na przedsiębiorstwo
    energetyczne (ze stawką VAT 23%).
    Jak Gmina wskazała powyżej, budynki objęte Inwestycją będą wykorzystywane w
    przeważającej mierze wyłącznie do czynności niepodlegających VAT (cele edukacyjne,
    opiekuńcze, z zakresu kultury, ochrony przeciwpożarowej). Mając na uwadze powyższe, w
    ocenie Gminy, majątek powstały w ramach Inwestycji nie będzie wykorzystywany przez
    Gminę do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i będzie
    wykorzystywany wyłącznie do czynności niepodlegających VAT, tj. analogicznie jak
    budynki, których dotyczy. Nie można w ocenie Gminy twierdzić, że zakup i montaż
    instalacji fotowoltaicznych będzie związany z odpłatnym udostępnianiem pomieszczeń w
    budynkach Szkoły i Przedszkola.
    Majątek Inwestycji nie będzie wykorzystywany przez Gminę do czynności zwolnionych z
    VAT.
    Ponadto, w uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że wszystkie pre-współczynniki
    ustalone dla wymienionych budynków objętych zadaniem nie przekraczają 2% i uznają
    Państwo, że wynosi on 0%.

## Pytanie

Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków na
    Inwestycję?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków na
    Inwestycję.
    Uzasadnienie stanowiska Gminy
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje
    prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w
    jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z
    zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo to
    przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne,
    sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.
    Celem odliczenia podatku VAT konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:
      - wydatek musi zostać poniesiony przez podmiot działający w charakterze podatnika
        VAT,

      - wydatek musi mieć związek z dokonywanymi przez podatnika czynnościami
        opodatkowanymi VAT,
      - nie występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.
    Innymi słowy, nie jest możliwe obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
    przez podmiot, który nie występuje w tym zakresie w charakterze podatnika VAT. Nie jest
    również możliwe obniżenie podatku należnego o podatek naliczony wynikający z
    wydatków poniesionych przez podatnika w związku z wykonywaniem czynności
    pozostających poza zakresem ustawy o VAT bądź czynności zwolnionych z tego podatku.
    Jednakże ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób towary i usługi muszą być
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to
    podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek dokonywanych zakupów z
    działalnością podatnika może mieć zatem charakter pośredni lub bezpośredni.
    O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić
    wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też
    nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących
    przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi
    wykonywanymi przez podatnika.
    Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością
    przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem
    funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a
    tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można
    było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością
    podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami
    towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z
    działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia
    się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz
    poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do
    generowania przez podmiot obrotu.
    Warunek zachowania związku zakupów z działalnością opodatkowaną jest również
    akcentowany w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE lub
    Trybunał). W orzeczeniu z dnia 6 kwietnia 1995 r., (w sprawie C-4/94, BLP Group plc v.
    Commissioners of Customs & Excise) TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia
    podatku jest uzależnione od bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami
    opodatkowanymi (ang. direct and immediate link with the taxable transactions). Także w
    wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r. (w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and
    Excise a Midland Bank plc), TSUE nie miał wątpliwości, że artykuł 2 Pierwszej Dyrektywy i
    artykuł 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw
    Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w taki
    sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika VAT oraz podstawą do ustalenia
    zakresu tego prawa było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną
    transakcją nabycia a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do
    dokonania odliczenia. Ponadto, Trybunał w wyroku z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C-
    437/06 Securenta przesądził, że w sytuacji gdy podatnik wykonuje działalność
    gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego, prawo do odliczenia z
    tytułu ewentualnych wydatków jest dopuszczalne jedynie w zakresie, w jakim wydatki te
    można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika.
    W świetle powyższych regulacji, należy stwierdzić, że nie każdy zaistniały rodzaj
    powiązania o charakterze pośrednim przy dokonywaniu świadczeń opodatkowanych, lecz
    oczywistość oraz bezpośredniość tego powiązania z dokonywaną przez Gminę sprzedażą
    opodatkowaną, może dopiero dawać uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

    Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.
    odliczenia tego dokonuje podatnik VAT oraz towary i usługi, z których nabyciem podatek
    został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania przez tego podatnika czynności
    opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego
    (powstanie zobowiązania podatkowego) i jednocześnie nie występują przesłanki
    negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności.
    Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające
    na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.
    W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej
    oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych
    odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem
    czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Oznacza to, że jednostki samorządu terytorialnego mogą być uznane za podatników VAT
    wówczas, gdy dokonują czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Z przedstawionych okoliczności bezsprzecznie wynika, że głównym celem dokonywanych
    zakupów w ramach Inwestycji będzie wykonywanie zadań własnych Gminy
    (niepodlegających opodatkowaniu). Gmina w opisie zdarzenia przyszłego wskazała
    jednoznacznie, że będzie realizowała Inwestycję w zakresie wykonywania zadania
    publicznego, nie celem zwiększenia obrotów z działalności komercyjnej. Inwestycja będzie
    realizowana na budynkach, które służą przede wszystkim do wypełniania zadań
    publicznoprawnych Gminy nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym, do
    realizacji których Gmina została powołana, tj. czynnościom niepodlegającym
    opodatkowaniu VAT.
    Tym samym, chociaż odpłatnie realizowane przez Gminę czynności polegające na
    odpłatnym udostępnianiu pomieszczeń w budynkach Szkoły i Przedszkola oraz sprzedaż
    energii elektrycznej wyprodukowanej w mikroinstalacjach stanowią niewątpliwie
    czynności cywilnoprawne, dla których Gmina występować będzie w charakterze podatnika
    VAT, to jednak w przedmiotowej sprawie Gminie nie będzie przysługiwało prawo do
    odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących zakup towarów i
    usług nabytych w trakcie realizacji Inwestycji.
    Należy zauważyć, że wprawdzie każdy wydatek ma wpływ na działalność gospodarczą
    danego podmiotu i każdy mógłby więc pośrednio podlegać odliczeniu. Jednak jeżeli
    określone wydatki mają bezpośredni związek z czynnościami niepodlegającymi
    opodatkowaniu, to ewentualne doszukiwanie się pośredniego wpływu tych czynności na
    działalność opodatkowaną nie może prowadzić do zmiany ich kwalifikacji z punktu
    widzenia możliwości zastosowania odliczenia. Taki związek jest bowiem zbyt nieuchwytny i
    marginalny w porównaniu do wyraźnego związku tych wydatków z czynnościami
    niepodlegającymi VAT (Inwestycja będzie służyła do wypełniania zadań publicznoprawnych
    Gminy nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym). Nie ulega wątpliwości, że
    realizacja Inwestycji będzie miała na celu realizację zadania publicznego, a nie zwiększenie
    obrotów z działalności komercyjnej. Realizacja przez Gminę Inwestycji służy przede
    wszystkim zaspokajaniu potrzeb zbiorowych wspólnoty w zakresie edukacji publicznej,
    obiektów administracyjnych oraz ochrony przeciwpożarowej.

    Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych
    wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np. w:
      - interpretacji indywidualnej z 5 października 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-
        2.4012.537.2023.1.SR,
      - interpretacji indywidualnej z 6 lipca 2023 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.210.2023.2.ID,
      - interpretacji indywidualnej z 7 lutego 2024 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.37.2024.1.AM,
      - interpretacji indywidualnej z 22 lipca 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.410.2021.1.MD.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
    Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
    Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia
    podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego
    zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia
    przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków,
    które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego.
    Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z
    którym:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku
      lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy
      transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona
      od podatku.
    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
    podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w
    sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    Natomiast, na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96,
      z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie
    podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
    Odnosząc się do kwestii objętej zakresem pytania należy w pierwszej kolejności ustalić, czy
    towary i usługi nabyte przez Państwa w związku z realizacją zadania będą wykorzystywane
    przez Państwa do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
    Na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają
      odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz
      ich części, a także wszelkie postacie energii.
    W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną
      dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów
      oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    Według art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
      prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę,
      w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
      czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
      działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Zauważyć należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bezwzględnym
    warunkiem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną czynność.
    Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za
    wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność.
    Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.
    Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu
    sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy
    usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia
    wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa),
    w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego
    choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien
    odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym
    świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług.

    Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów
    czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana
    czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
      usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a
      także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza
      obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub
      wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te
      organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla
      realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na
      podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r.
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.),
    zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:
      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
      transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.
      Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
      transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
      gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
      konkurencji.
      W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w
      związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych
      działań sprawia, że mogą być one pominięte.
    Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są
    podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują
    jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty
    lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w
    przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych.
    Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma
    charakter podmiotowo-przedmiotowy.
    W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie
    podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:
      - podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich
        odrębnymi przepisami prawa, oraz
      - podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie
        umów cywilnoprawnych.

    Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o
    charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast
    czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za
    podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy
    towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.
    Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest
    możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im
    specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych
    czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów
    cywilnoprawnych.
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024
    r. poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
    Jak wynika z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
      niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie
    gminnym.
    Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia
    usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady
    odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla
    innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.
    Jak stanowi art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.), zwanej dalej ustawą o OZE:
      Użyte w ustawie określenia oznaczają:
      mikroinstalacja - instalację odnawialnego źródła energii o łącznej mocy zainstalowanej
      elektrycznej nie większej niż 50 kW, przyłączoną do sieci elektroenergetycznej o
      napięciu znamionowym niższym niż 110 kV albo o mocy osiągalnej cieplnej w
      skojarzeniu nie większej niż 150 kW, w której łączna moc zainstalowana elektryczna
      jest nie większa niż 50 kW.
    Według art. 2 pkt 27a ustawy o OZE:
      Użyte w ustawie określenia oznaczają:
      prosument energii odnawialnej - odbiorcę końcowego wytwarzającego energię
      elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w
      mikroinstalacji, pod warunkiem że w przypadku odbiorcy końcowego niebędącego
      odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, nie stanowi to przedmiotu
      przeważającej działalności gospodarczej określonej zgodnie z przepisami wydanymi
      na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej
      (Dz.U. z 2023 r. poz. 773).
    Na mocy art. 3 ustawy o OZE:
      Podjęcie i wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania energii
      elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wymaga uzyskania koncesji na zasadach i
      warunkach określonych w ustawie - Prawo energetyczne, z wyłączeniem wytwarzania
      energii elektrycznej:
      1) w mikroinstalacji;
      2) w małej instalacji;
      3) wyłącznie z biogazu rolniczego, w tym w kogeneracji w rozumieniu art. 3 pkt 33
        ustawy - Prawo energetyczne;
      4) wyłącznie z biopłynów.

    W myśl z art. 4 ust. 1 ustawy o OZE:
      Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia ilości energii
      elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości
      energii elektrycznej pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne przez
      prosumenta energii odnawialnej wytwarzającego energię elektryczną w
      mikroinstalacji o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej:
      1) większej niż 10 kW - w stosunku ilościowym 1 do 0,7;
      2) nie większej niż 10 kW - w stosunku ilościowym 1 do 0,8.
    Na podstawie art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE:
      Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia wartości energii
      elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od 1 lipca
      2022 r. przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii
      odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, wytwarzającego
      energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii, której przyłączenie do
      sieci elektroenergetycznej i wprowadzenie z niej energii elektrycznej do sieci
      dystrybucyjnej elektroenergetycznej po raz pierwszy nastąpiło po 31 marca 2022 r., z
      wyłączeniem mikroinstalacji przyłączonych do sieci dystrybucyjnej
      elektroenergetycznej zgodnie z art. 4d ust. 2-11, wobec wartości energii elektrycznej
      pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne.
    W świetle art. 4 ust. 2 ustawy o OZE:
      Rozliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 1a, w odniesieniu do:
      1) prosumenta energii odnawialnej - dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o których
        mowa w ust. 2a-2d, na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego
        dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej w punkcie poboru energii
        prosumenta energii odnawialnej;
      2) prosumenta zbiorowego energii odnawialnej - dokonuje się z uwzględnieniem
        zasad, o których mowa w ust. 2a-2d, na podstawie wskazań układu pomiarowo-
        rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej:
      a) wytworzonej w mikroinstalacji lub małej instalacji, przy czym ilość energii
        elektrycznej wytworzonej ustala się odpowiednio do udziału prosumenta
        zbiorowego energii odnawialnej w wytwarzaniu energii odnawialnej w tej instalacji,
        określonego w umowie, o której mowa w art. 4a ust. 1,
      b) pobranej przez prosumenta zbiorowego energii odnawialnej;
      3) prosumenta wirtualnego energii odnawialnej - dokonuje się z uwzględnieniem
        zasad, o których mowa w ust. 2b-2d, na podstawie:
      a) wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii
        elektrycznej pobranej przez prosumenta wirtualnego energii odnawialnej,
      b) ilości energii elektrycznej wytworzonej przez prosumenta wirtualnego energii
        elektrycznej w instalacji odnawialnego źródła energii, zgłoszonej przez podmioty
        odpowiedzialne za bilansowanie handlowe tej instalacji odnawialnego źródła
        energii i sprzedawcy energii prosumenta wirtualnego energii elektrycznej, do
        operatora systemu przesyłowego elektroenergetycznego w ramach bilansowania
        handlowego, o którym mowa w ustawie - Prawo energetyczne. Ilość energii
        elektrycznej wytworzonej przez prosumenta wirtualnego energii elektrycznej w
        instalacji odnawialnego źródła energii ustala się jako iloczyn:
      - udziału prosumenta wirtualnego energii odnawialnej w wytwarzaniu energii
        odnawialnej w instalacji odnawialnego źródła energii, określonego w umowie, o
        której mowa w art. 4a ust. 1, oraz

      - ilości energii elektrycznej określonej dla danego okresu rozliczania niezbilansowania
        (t) jako energia planowana do wprowadzenia do sieci z tej instalacji odnawialnego
        źródła energii – w przypadku gdy instalacja odnawialnego źródła energii i
        sprzedawca energii mają różny podmiot odpowiedzialny za bilansowanie
        handlowe, albo
      - ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci elektroenergetycznej z tej instalacji
        odnawialnego źródła energii, w przypadku gdy instalacja odnawialnego źródła
        energii i sprzedawca energii mają ten sam podmiot odpowiedzialny za
        bilansowanie handlowe i sprzedawca energii wyrazi zgodę na taki sposób ustalania
        ilości energii elektrycznej wytworzonej w instalacji odnawialnego źródła energii.
    Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art.
    4 ust. 2a – 7 ustawy o odnawialnych źródłach energii.
    Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:
      Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia, o którym mowa w
      ust. 1a pkt 2, na podstawie ilości energii sumarycznie zbilansowanych zgodnie z ust.
      2a–2d, w zakresie różnicy pomiędzy wartością energii elektrycznej wprowadzonej do
      sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, ustaloną w sposób określony w art. 4b, oraz
      wartością energii elektrycznej pobranej z tej sieci, ustaloną w sposób określony w art.
      4c ust. 3.
    Zgodnie z art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:
      Wytwarzanie i wprowadzanie do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej energii
      elektrycznej, o której mowa w ust. 1 oraz ust. 1a, przez prosumenta energii
      odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
      wirtualnego energii odnawialnej niebędącego przedsiębiorcą, o którym mowa w
      ustawie - Prawo przedsiębiorców, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu
      art. 3 tej ustawy.
    Stosownie do art. 4 ust. 10 ustawy o OZE:
      Pobrana energia elektryczna podlegająca rozliczeniu, o którym mowa w ust. 1 i 1a, jest
      zużyciem energii wyprodukowanej na potrzeby własne przez prosumenta energii
      odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
      wirtualnego energii odnawialnej i nie stanowi:
      1) sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju,
      2) zużycia energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej
      zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał
      sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu
      - w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.
      U. z 2023 r. poz. 1542, 1598 i 1723).
    Natomiast, według art. 4 ust. 11 ustawy o OZE stanowi, że:
      W przypadku gdy:
      1) prosument energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1, nie
        odbierze energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
        elektroenergetycznej w okresie 12 miesięcy od daty jej wprowadzenia do sieci
        zgodnie z ust. 5, to nieodebraną energią dysponuje sprzedawca, o którym mowa w
        art. 40 ust. 1a, w celu pokrycia kosztów rozliczenia, w tym opłat, o których mowa w
        ust. 4;
      2) prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub
        prosument wirtualny energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w
        ust. 1a pkt 2, nie wykorzysta zgromadzonych dla danego miesiąca kalendarzowego
        środków odpowiadających wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci
        dystrybucyjnej elektroenergetycznej w tym miesiącu w okresie 12 kolejnych
        miesięcy kalendarzowych, to niewykorzystane środki stanowią nadpłatę, która jest

        zwracana prosumentowi energii odnawialnej, prosumentowi zbiorowemu energii
        odnawialnej lub prosumentowi wirtualnemu energii odnawialnej przez
        sprzedawcę, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w terminie nie dłuższym niż do
        końca 13. miesiąca następującego po danym miesiącu. Wysokość zwracanej
        nadpłaty nie może przekroczyć dwudziestu procent wartości energii elektrycznej
        wprowadzonej do sieci w miesiącu kalendarzowym, którego dotyczy zwrot
        nadpłaty.
    W świetle art. 4b ust. 2 ustawy o OZE:
      W przypadku prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii
      odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, który po raz pierwszy
      wytworzył energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii i wprowadził ją
      do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od dnia 1 lipca 2024 r., wartość energii
      elektrycznej, o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, jest wyznaczana dla każdego
      miesiąca kalendarzowego i stanowi sumę następujących iloczynów wyznaczonych dla
      poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu:
      1) ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
        elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta
        zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej
        oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną;
      2) rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli wartość
        tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to w celu
        wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie t przez
        prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie prosumentem
        zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej
        przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18.
    Według art. 4c ust. 1-10 ustawy o OZE:
      1. Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu prowadzenia rozliczeń, o
        których mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, prowadzi konto dla prosumenta energii
        odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
        wirtualnego energii odnawialnej, zwane dalej "kontem prosumenta", na którym
        ewidencjonuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których
        mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię
        elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci,
        zwaną dalej "depozytem prosumenckim".
      2. Depozyt prosumencki przeznaczany jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta
        energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
        wirtualnego energii odnawialnej z tytułu zakupu energii elektrycznej od
        sprzedawcy prowadzącego konto prosumenta, o którym mowa w ust. 1.
      3. Zobowiązanie prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii
        odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, o którym mowa w
        ust. 2, określa się dla danego okresu rozliczeniowego jako sumę iloczynów, dla
        wszystkich okresów rozliczania niezbilansowania (t) w okresie rozliczeniowym,
        ilości energii elektrycznej pobranej z sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej
        przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii
        odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, oznaczonej w art. 4
        ust. 2b symbolem Eb(t) przyjmującym wartość dodatnią, oraz ceny sprzedaży
        energii elektrycznej uwzględniającej obowiązkowe obciążenia podatkowe i fiskalne,
        stosowanej w rozliczeniach pomiędzy sprzedawcą i prosumentem dla tego okresu
        rozliczenia niezbilansowania.
      4. Wartość depozytu prosumenckiego dotycząca danego miesiąca kalendarzowego
        jest ustalana i przyporządkowywana do konta prosumenckiego w kolejnym
        miesiącu kalendarzowym.

      5. Kwota środków stanowiąca depozyt prosumencki może być rozliczana na koncie
        prosumenckim przez 12 miesięcy od dnia przypisania tej kwoty jako depozyt
        prosumencki na koncie prosumenta.
      6. Po upływie 12 miesięcy od dnia przypisania danej kwoty środków do depozytu
        prosumenckiego niewykorzystane lub niezwrócone na podstawie przepisu art. 4
        ust. 11 pkt 2 środki umarza się.
      7. Na rozliczenie ze sprzedawcą w pierwszej kolejności przeznacza się środki o
        najstarszej dacie przypisania do konta prosumenta jako depozyt prosumencki.
      8. Prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub
        prosument wirtualny energii odnawialnej korzystający z dostaw sprzedawcy innego
        niż sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w art. 40 ust. 1, ma prawo do zmiany
        tego sprzedawcy na sprzedawcę zobowiązanego, o którym mowa w art. 40 ust. 1, i
        korzystania z rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2.
      9. Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dolicza do konta prosumenta wartość
        energii elektrycznej wytworzonej i niezużytej przez prosumenta energii
        odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej, który korzystał z
        rozliczenia, o którym mowa w art. 4:
        1) ust. 1 - w przypadku, o którym mowa w art. 4 ust. 1b;
        2) ust. 1a pkt 1.
        Przepis art. 4 ust. 11 pkt 2 stosuje się odpowiednio.
      10. Wartość energii elektrycznej wytworzonej i niezużytej, o której mowa w ust. 9:
        1) pkt 1, wyznacza się na podstawie średniej miesięcznej ceny rynkowej
          obowiązującej dla miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym następuje
          koniec sposobu rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1,
        2) pkt 2, wyznacza się na podstawie miesięcznej rynkowej ceny energii elektrycznej
          dla czerwca 2022 r.
        – ustalanej zgodnie z art. 4b ust. 6.
    Na podstawie art. 4d ust. 2 ustawy o OZE:
      Z rozliczeń, o których mowa w art. 4 ust. 1, korzysta prosument energii odnawialnej,
      którego mikroinstalacja została przyłączona do sieci dystrybucyjnej
      elektroenergetycznej:
      1) po 31 marca 2022 r. na podstawie kompletnego i poprawnego zgłoszenia, o którym
                    4mowa w art. 7 ust. 8d ustawy - Prawo energetyczne, złożonego przez tego
        prosumenta energii odnawialnej w terminie do 31 marca 2022 r., z zastrzeżeniem
        ust. 3;
      2) do 31 marca 2022 r., ale wprowadzenie energii elektrycznej do tej sieci nastąpiło po
        raz pierwszy po 31 marca 2022 r.;
      3) po 31 marca 2022 r. na podstawie kompletnego i poprawnego zgłoszenia, o którym
                    4mowa w art. 7 ust. 8d ustawy - Prawo energetyczne, złożonego w terminie do 31
        grudnia 2023 r., w przypadku gdy prosument ten w terminie do 31 marca 2022 r.
        zawarł umowę na zakup, montaż lub dofinansowanie tej mikroinstalacji z
        jednostką samorządu terytorialnego lub innym podmiotem, który realizuje projekt,
        o którym mowa w art. 2 pkt 18 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji
        programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie
        finansowej 2014-2020 (Dz.U. z 2020 r. poz. 818), dofinansowany w ramach
        regionalnego programu operacyjnego, o którym mowa w art. 2 pkt 17 lit. c tej
        ustawy, z uwzględnieniem ust. 6.
    Stosownie do art. 40 ust. 1 ustawy o OZE:

      Obowiązek zakupu energii elektrycznej, o którym mowa w art. 41 ust. 1, art. 42 ust. 1,
      art. 70c ust. 2 oraz art. 92 ust. 1, wykonuje wyznaczony przez Prezesa URE sprzedawca
      energii elektrycznej, zwany dalej "sprzedawcą zobowiązanym", na podstawie umowy,
      o której mowa w art. 5 ustawy - Prawo energetyczne.
    Jak stanowi art. 40 ust. 1a ustawy o OZE:
      Sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w ust. 1, ma obowiązek dokonać
      rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1-3 oraz w art. 38c ust. 3, chyba że rozliczenia
      dokonuje sprzedawca wybrany przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta
      zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej lub
      spółdzielnię energetyczną, na podstawie umowy kompleksowej lub umowy sprzedaży.
    Należy zauważyć, że do dnia 14 lipca 2018 r. obowiązywał art. 4 ust. 9 ustawy o
    odnawialnych źródłach energii, zgodnie z którym wprowadzanie energii elektrycznej do
    sieci, a także pobieranie tej energii z sieci, o których mowa w ust. 1, nie są świadczeniem
    usług ani sprzedażą w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług.
    Wskazany art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii został uchylony przez art. 1
    pkt 2 ustawy z dnia 7 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii
    (Dz. U. 2018 r. poz. 1276). Co do zasady zatem, czynności, o których mowa w tym
    przepisie, stanowić mogą czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług, o ile są dokonywane przez podatników tego podatku.
    Z okoliczności sprawy wynika, że jesteście Państwo zarejestrowani jako czynny podatnik
    podatku od towarów i usług. Zamierzają Państwo zrealizować inwestycję pn. „...”. Na
    realizację Inwestycji Gmina pozyskała dofinansowanie w ramach Programu
    priorytetowego Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w ....
    Inwestycja obejmuje dostawę i montaż instalacji fotowoltaicznych na następujących
    gminnych budynkach użyteczności publicznej, tj.:
      1) Szkole Podstawowej z Oddziałami Przedszkolnymi im. ... w A,
      2) Samorządowym Przedszkolu w ...,
      3) Filii Biblioteki Publicznej w A,
      4) Ochotniczej Straży Pożarnej w B,
      5) Ochotniczej Straży Pożarnej w A.
    Należy zaznaczyć, że w świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o
    podatku od towarów i usług sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym
    energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady
    wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT
    jako odpłatna dostawa towarów, na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie
    zmienia treść art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa o podatku od towarów i usług
    definiuje we własnym zakresie działalność gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np.
    zakres działalności gospodarczej wynikający z ustawy – Prawo przedsiębiorców.
    W wyroku w sprawie C-219/12 Fuchs Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, że:
      „Eksploatacja zainstalowanego na służącym prywatnym celom domu mieszkalnym lub
      obok niego modułu fotowoltaicznego, skonstruowanego w ten sposób, że po pierwsze
      ilość wytworzonej energii elektrycznej jest zawsze niższa od ilości energii elektrycznej
      ogółem zużytej przez użytkownika modułu do celów prywatnych, a po drugie energia
      ta jest dostarczana do sieci za wynagrodzeniem o charakterze stałym, stanowi
      „działalność gospodarczą” w rozumieniu tych przepisów”.
    Ustawa nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że
    dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów
    i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww.

    art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów
    oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to
    zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który
    wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.
    Zatem istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy
    dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem
    wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek
    prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz
    wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności,
    wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono
    postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może
    również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub
    usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy,
    musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia
    wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.
    Jak już więc wskazano, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii
    wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje
    się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako
    odpłatna dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w ww. wyroku TSUE w sprawie C-
    219/12.
    W okolicznościach rozpatrywanej sprawy sprzedaż energii elektrycznej w związku z
    wykonaniem instalacji fotowoltaicznych na budynkach Szkoły Podstawowej z Oddziałami
    Przedszkolnymi im. ... w A, Samorządowego Przedszkola w ..., Filii Biblioteki Publicznej w A,
    Ochotniczej Straży Pożarnej w B oraz Ochotniczej Straży Pożarnej w A należy rozpatrywać
    jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwa uznać należy
    za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, gdyż w tym przypadku
    nie będzie występowało wyłączenie jednostki samorządu terytorialnego z grona
    podatników na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy – bowiem będziecie Państwo dokonywać
    dostawy energii elektrycznej wytworzonej w ww. mikroinstalacjach nie jako organ władzy
    publicznej, lecz na podstawie umowy cywilnoprawnej, która zostanie zawarta z
    przedsiębiorstwem energetycznym.
    Z przepisów ustawy OZE wynika, że w przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub
    prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym
    źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1
    lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o
    OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z cyt. art. 4b ust. 2
    ustawy o OZE i stanowi sumę iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów
    rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu, tj.: ilości energii elektrycznej
    wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii
    odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego
    energii odnawialnej oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość
    ujemną i rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli
    wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to w celu
    wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie t przez
    prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie prosumentem zbiorowym
    energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej przyjmuje się cenę
    równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18 ustawy o OZE.
    Wskazane przepisy wyznaczają zatem wartość kwoty należnej prosumentowi za
    wprowadzenie energii elektrycznej do sieci określonej według ww. zasad. Kwotę tę należy
    uznać za wynagrodzenie należne Państwu za dostawę energii elektrycznej wytworzonej w
    mikroinstalacjach.
    Z przywołanych przepisów ustawy o OZE wynika również, że wartość depozytu
    prosumenta jest przeznaczana na rozliczenie zobowiązań prosumenta, a zatem będzie

    pomniejszać kwotę podlegającą zapłacie przez prosumenta w danym okresie
    rozliczeniowym.
    A zatem, w przypadku wytworzenia przez Państwa energii elektrycznej w odnawialnych
    źródłach energii i wprowadzenia jej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, będą
    Państwo dokonywali dostawy tej energii, za którą będzie Państwu przysługiwało
    wynagrodzenie. Depozyt prosumencki, który pokazuje ilości energii elektrycznej i wartości
    energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość
    środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną
    wprowadzoną do sieci, jak wynika z powyższych przepisów, może pomniejszyć kwotę
    zobowiązania prosumenta wobec sprzedawcy energii elektrycznej z tytułu zakupu tej
    energii od sprzedawcy. Przeznaczenie depozytu prosumenta na rozliczenie zobowiązań
    prosumenta energii odnawialnej, z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy tej
    energii, nie powoduje, że nie dochodzi do dostawy energii elektrycznej przez prosumenta
    na rzecz sprzedawcy energii elektrycznej.
    W konsekwencji Państwo, jako prosument – zarejestrowany czynny podatnik VAT, poprzez
    wprowadzanie energii do sieci energetycznej, będziecie dokonywali na rzecz
    przedsiębiorstwa energetycznego, z którym zostanie zawarta umowa, dostawy towarów w
    rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.
    Fakt wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa
    energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta (co wynika z art. 4c ust. 3
    ustawy o OZE) pozostaje bez wpływu na określenie odpłatnego charakteru dokonywanej
    przez Państwa dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacjach.
    W związku z powyższym, wprowadzenie do sieci przez Państwa prądu, który zostanie
    wyprodukowany w instalacjach fotowoltaicznych zamontowanych na budynkach Szkoły
    Podstawowej z Oddziałami Przedszkolnymi im. ... w A, Samorządowego Przedszkola w ...,
    Filii Biblioteki Publicznej w A, Ochotniczej Straży Pożarnej w B oraz Ochotniczej Straży
    Pożarnej w A wytworzonych w ramach inwestycji pn. „...”, stanowić będzie odpłatną
    dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją ww.
    inwestycji wskazuję, że wyrażoną w cytowanym wyżej art. 86 ust. 1 ustawy, generalną
    zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w
    art. 86 ust. 2a-2h ustawy.
    Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien
      najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
      dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
      proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
      czynności opodatkowane oraz

      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
      działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem
      celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o
      których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy
      przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    W świetle art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
        działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
        działalności innej niż gospodarcza;
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej
        i poza tą działalnością.
    Z art. 86 ust. 2d ustawy wynika, że:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a,
      przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Natomiast stosownie do art. 86 ust. 2e ustawy:
      Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności
      gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza w celu obliczenia kwoty
      podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane
      wyliczone szacunkowo. Podatnik jest obowiązany zawiadomić naczelnika urzędu
      skarbowego o przyjętych danych wyliczonych szacunkowo w terminie do 25. dnia
      miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten sposób określenia proporcji został
      zastosowany po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania ewidencji, o
      której mowa w art. 109 ust. 3.
    W myśl art. 86 ust. 2f ustawy:
      Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do
      wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za
      poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.
    Jak stanowi art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    Według art. 90 ust. 10 ustawy:
      W przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:
      1) przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu,
      wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 10 000 zł -
      podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
      2) nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

    W myśl art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności
      i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest
      obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia
      proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych
      podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z 17
    grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników
    (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.
    Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
      1) określa w przypadku niektórych podatników, sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
        uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych
        podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem
        określenia proporcji” oraz
      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    Zakres ww. regulacji obejmuje m.in. jednostki samorządu terytorialnego.
    Do obowiązków podatnika należy w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych
    wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik
    jest zatem zobowiązany do odrębnego określania, z jakim rodzajem działalności będzie
    związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw.
    bezpośredniej alokacji. Każdorazowo zatem, gdy takie wyodrębnienie jest możliwe,
    podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu
    towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, przy jednoczesnym braku
    takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania
    czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT lub zwolnionych z
    opodatkowania tym podatkiem.
    Wobec powyższego, Państwa obowiązkiem, jako zarejestrowanego czynnego podatnika
    VAT, będzie przypisanie konkretnych wydatków inwestycyjnych do określonego rodzaju
    działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych) oraz innej niż gospodarcza (do
    czynności pozostających poza zakresem podatku VAT), z którymi wydatki te będą
    związane. Zatem będą Państwo mieli obowiązek dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.
    Jeśli takie wyodrębnienie wydatków będzie możliwe będzie Państwu przysługiwało pełne
    prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze
    sprzedażą opodatkowaną. Brak będzie natomiast takiego prawa w stosunku do wydatków
    poniesionych na towary i usługi wykorzystywane do wykonywania czynności
    niepodlegających temu podatkowi. Natomiast jeżeli nie będą Państwo mieli możliwości
    przypisania w całości poniesionych wydatków na realizację ww. inwestycji do działalności
    gospodarczej, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a i następne ustawy.
    Odnosząc się do wydatków poniesionych w ramach inwestycji pn. „...” związanych z
    dostawą i montażem instalacji fotowoltaicznych na budynkach Szkoły Podstawowej z
    Oddziałami Przedszkolnymi im. ... w A, Samorządowego Przedszkola w ..., Filii Biblioteki
    Publicznej w A, Ochotniczej Straży Pożarnej w B oraz Ochotniczej Straży Pożarnej w A
    należy zauważyć, że instalacje te będą służyły do produkcji prądu, którego dostawa będzie
    podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie należy wskazać, że ustawa o
    podatku od towarów i usług oraz akty wykonawcze do ustawy nie przewidują zwolnienia
    od podatku dla dostawy prądu. Ponadto – jak wynika z okoliczności sprawy – budynki

    objęte Inwestycją będą przez Państwa wykorzystywane w części do czynności
    niepodlegających VAT (cele edukacyjne, opiekuńcze realizowane przez Państwa jednostki
    organizacyjne tj. szkoła i przedszkole oraz będą przez Państwa nieodpłatnie udostępniane
    na cele kultury – budynek Filii Biblioteki Publicznej oraz na cele ochrony przeciwpożarowej
    – budynki OSP w B i A). Tak więc w części inwestycja dotycząca wykonania instalacji
    fotowoltaicznych (wraz z magazynem energii) będzie miała związek z działaniami Gminy,
    które pozostają w sferze imperium, czyli zadań własnych, a zatem będzie miała związek z
    czynnościami wykonywanymi poza działalnością gospodarczą. Ponadto, jak wynika z
    wniosku, budynek Szkoły Podstawowej z Oddziałami Przedszkolnymi im. ... w A oraz
    budynek Samorządowego Przedszkola w ... są również wykorzystywane do czynności
    opodatkowanych tj. są odpłatnie udostępniane podmiotom trzecim na potrzeby
    organizacji przez te podmioty zajęć dodatkowych. Równocześnie są Państwo czynnym
    zarejestrowanym podatnikiem VAT, a będące konsekwencją montażu instalacji
    fotowoltaicznych (wraz z magazynem energii) Państwa działania w charakterze
    Prosumenta, będą stanowiły działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT,
    podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku.
    Należy zatem uznać, że wydatki poniesione na wykonanie przedmiotowych instalacji będą
    miały związek zarówno z działalnością gospodarczą (czynnościami opodatkowanymi
    podatkiem VAT) jak i z działalnością inną niż działalność gospodarcza (czynnościami
    niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT).
    Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na
    zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane
    towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku
    VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych
    podatkiem od towarów i usług.
    Zatem, w związku z ponoszeniem nakładów na realizację inwestycji, w części dotyczącej
    instalacji fotowoltaicznych (wraz z magazynem energii), w sytuacji gdy będą mieli Państwo
    możliwość przyporządkowania wydatków do poszczególnych rodzajów działalności, tj. do
    działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych) i do działalności innej niż
    gospodarcza, to będzie Państwu przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku
    naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi
    podatkiem od towarów i usług. Nie będzie przysługiwać Państwu prawo do odliczenia
    podatku naliczonego w stosunku do wydatków poniesionych na towary i usługi
    wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.
    Natomiast, w sytuacji, gdy nie będą mieli Państwo możliwości przypisania ponoszonych
    wydatków na wykonanie instalacji fotowoltaicznej na budynku Szkoły Podstawowej z
    Oddziałami Przedszkolnymi im. ... w A (wraz z magazynem energii), budynku
    Samorządowego Przedszkola w ..., budynku Filii Biblioteki Publicznej w A, budynku
    Ochotniczej Straży Pożarnej w B oraz budynku Ochotniczej Straży Pożarnej w A w całości
    do działalności gospodarczej, będzie przysługiwać Państwu na podstawie art. 86 ust. 1
    ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w
    takim zakresie, w jakim wydatki te będą związane z wykonywaniem czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, z uwzględnieniem zasad określonych w
    art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia.
    Zauważenia jednak wymaga, że jak wskazano wyżej, w myśl art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy,
    jeżeli proporcja nie przekracza 2% podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0% i
    nie dokonywać odliczeń podatku naliczonego. Zasada ta – z uwagi na treść art. 86 ust. 2g
    ustawy – ma również zastosowanie do proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.
    Nie oznacza to jednak, że wskaźnik nieprzekraczający 2% pozbawia podatnika prawa do
    odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem wyliczonej proporcji. W powyższej
    sytuacji bowiem podatnik ma prawo wyboru, czy dokona on odliczenia w oparciu o
    wyliczoną proporcję, czy też zrezygnuje z tego prawa i nie odliczy podatku naliczonego.

    We wniosku wskazali Państwo, że wartość wstępnego pre-współczynnika VAT Szkoły na
    2025 r., skalkulowanego zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17
    grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników
    wynosi 1%, natomiast dla Przedszkola 0%, natomiast dla urzędu obsługującego Państwa
    Gminę tj. Urzędu Gminy – wynosi 2%. Dodatkowo uznają Państwo, iż w przypadku jeżeli
    prewspółczynnik VAT nie przekracza 2% to wynosi on 0%.
    Wobec powyższego, na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy oraz przepisów rozporządzenia –
    co do zasady – będzie przysługiwało Państwu prawo do częściowego odliczenia podatku
    naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na wykonanie ww. instalacji fotowoltaicznych
    na budynku Szkoły Podstawowej z Oddziałami Przedszkolnymi im. ... w A, budynku
    Samorządowego Przedszkola w ..., budynku Filii Biblioteki Publicznej w A, budynku
    Ochotniczej Straży Pożarnej w B oraz budynku Ochotniczej Straży Pożarnej w A w części w
    jakiej zakupione towary i usługi będą związane z czynnościami opodatkowanymi VAT.
    Należy jednak zauważyć, że jeśli w analizowanym przypadku proporcja wyliczona dla
    Państwa jednostek organizacyjnych (Szkoły i Przedszkola) oraz dla urzędu obsługującego
    Państwa Gminę tj. Urzędu Gminy nie przekroczy 2% i uznają Państwo, że wynosi 0% to nie
    będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków
    poniesionych w związku z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej na budynku Szkoły
    Podstawowej z Oddziałami Przedszkolnymi im. ... w A, budynku Samorządowego
    Przedszkola w ..., budynku Filii Biblioteki Publicznej w A, budynku Ochotniczej Straży
    Pożarnej w B oraz budynku Ochotniczej Straży Pożarnej w A w ramach inwestycji pn. „...”.
    Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT w
    związku z realizacją inwestycji pn. „...”, z uwagi na odmienną argumentację uznałem za
    nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie
    interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany
    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo
    ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem
    we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe
    tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji
    pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W
    związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we
    wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.
    W odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, zauważam, że
    interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach
    podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach
    będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co
    oznacza, że należy je traktować indywidualnie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.