Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-412/12-2/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-06-25
Teza: 1. Czy w związku z opisanym stanem faktycznym, usługa zajęć aerobiku, świadczona w ramach kompleksowej usługi wstępu na basen będzie opodatkowana obniżoną stawką VAT w wysokości 8%, czyli tak jak usługa główna, czyli wstęp na basen? 2. Czy w związku z opisanym stanem faktycznym, usługa zajęć – nauka pływania, świadczona w ramach kompleksowej usługi wstępu na basen będzie opodatkowana obniżoną stawką VAT w wysokości 8%, czyli tak jak usługa główna, czyli wstęp na basen?
Słowa kluczowe: basen; obiekt-obiekt sportowy; stawka; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o., przedstawione we wniosku sygnowanym datą 28 marca 2012 r. (data wpływu 17 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla zajęć aerobiku oraz zajęć nauki pływania świadczonych w ramach kompleksowej usługi wstępu na basen – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla zajęć aerobiku oraz zajęć nauki pływania świadczonych w ramach kompleksowej usługi wstępu na basen.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność między innymi w zakresie:

*   działalność obiektów sportowych (PKD 93.11.Z),
*   działalność obiektów służących poprawie kondycji fizycznej (PKD 93.13.Z),
*   pozaszkolne formy edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych (PKD 85.51.Z).

W ramach działalności polegającej na oferowaniu usług wstępu na basen oferowane są inne usługi związane z rekreacją, które są oferowane jako usługa kompleksowa, tj. tylko w ramach wykupienia biletu na korzystanie z basenu – są to zajęcia nauki pływania oraz aerobiku. Zdaniem Wnioskodawcy, usługa ta jest wykonywana w ramach kompleksowej usługi obejmującej wstęp na basen i zajęcia aerobiku, jak również wstęp na basen i zajęcia – nauka pływania, zatem podlega klasyfikacji PKWiU 2008 z kodem 93.11.10.0 (usługi związane z działalnością obiektów sportowych).

Zgodnie z Krajowym Rejestrem Sądowym Wnioskodawca jako główny przedmiot działalności wskazał działalność obiektów sportowych (PKD 93.11.Z) w którego zakresie (zgodnie z wyjaśnieniami) mieści się działalność obiektów sportowych, tj. basenów należy uznać, że obiekt Wnioskodawcy jest obiektem sportowym, o którym mowa jest zarówno w klasyfikacji PKD i PKWiU.

Biorąc pod uwagę stosowny zapis w KRS Wnioskodawcy, który stanowi, że prowadzi on również działalność w zakresie wskazanym pod kodem 85.51.Z, tj. pozaszkolne formy edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych.

W związku z powyższym zauważyć należy, iż w przypadku kiedy usługa wstępu na basen jest elementem usługi kompleksowej (obejmującej wstęp na basen i zajęcia aerobiku, jak również wstęp na basen – nauka pływania), taką usługę należy klasyfikować kodem 93.11.10.0, tj. usługi związane z działalnością obiektów sportowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z opisanym stanem faktycznym, usługa zajęć aerobiku, świadczona w ramach kompleksowej usługi wstępu na basen będzie opodatkowana obniżoną stawką VAT w wysokości 8%, czyli tak jak usługa główna, czyli wstęp na basen?
2.  Czy w związku z opisanym stanem faktycznym, usługa zajęć – nauka pływania, świadczona w ramach kompleksowej usługi wstępu na basen będzie opodatkowana obniżoną stawką VAT w wysokości 8%, czyli tak jak usługa główna, czyli wstęp na basen?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle stanu faktycznego, usługa zajęć aerobiku, oraz usługa zajęć – nauka pływania świadczona w ramach kompleksowej usługi wejścia na basen, która to usługa jest usługą główną i bez niej niemożliwe jest realizowanie zajęć aerobiku i nauki pływania, będzie opodatkowana stawką VAT obniżoną, czyli 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl przepisu art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Klasyfikacją statystyczną dotyczącą towarów i usług, która ma zastosowanie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, od dnia 1 stycznia 2011 r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).

W Dziale 93 tej klasyfikacji „Usługi związane ze sportem, rozrywką i rekreacją” mieszczącym się w Sekcji R wymienione zostały:

1.  93.1 Usługi związane ze sportem
2.  93.2 Usługi związane z rozrywką i rekreacją

W wyjaśnieniach do PKWiU (www.stat.gov.pl) wskazano, iż grupowanie 93.11.10.0 obejmuje:

*   usługi związane z działalnością obiektów sportowych na otwartym powietrzu lub halowych obiektów sportowych, takich jak: stadiony i areny sportowe, lodowiska, baseny, boiska sportowe, pola golfowe, tory do gry w kręgle, korty tenisowe itp.,
*   usługi związane z działalnością torów wyścigowych dla samochodów, psów i koni,
*   usługi związane z organizowaniem i przeprowadzaniem imprez sportowych dla sportowców zawodowych lub amatorów z wykorzystaniem własnych, otwartych lub zamkniętych obiektów sportowych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl natomiast przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakże stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług, opodatkowanych w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawką podatku w wysokości 8%, pod pozycją nr 179 PKWiU 93.11.10.0 znajdują się „usługi związane z działalnością obiektów sportowych”.

Poprzez obiekt sportowy, rozumie się samodzielny zwarty zespół urządzeń terenowych oraz budynków przeznaczonych do celów sportowych. Grupowanie to obejmuje usługi związane z działalnością obiektów sportowych na otwartym powietrzu lub halowych obiektów sportowych, takich jak stadiony i areny sportowe, lodowiska, baseny, boiska sportowe, pola golfowe, tory do gry w kręgle, korty tenisowe itp.

Z objaśnienia 1) do powyższego załącznika wynika, że wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność między innymi w zakresie: działalność obiektów sportowych (PKD 93.11.Z), działalność obiektów służących poprawie kondycji fizycznej (PKD 93.13.Z), pozaszkolne formy edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych (PKD 85.51.Z). W ramach działalności polegającej na oferowaniu usług wstępu na basen oferowane są inne usługi związane z rekreacją, które są oferowane jako usługa kompleksowa, tj. tylko w ramach wykupienia biletu na korzystanie z basenu – są to zajęcia nauki pływania oraz aerobiku. W ocenie Wnioskodawcy, usługa ta jest wykonywana w ramach kompleksowej usługi obejmującej wstęp na basen i zajęcia aerobiku, jak również wstęp na basen i zajęcia – nauka pływania i sklasyfikowane są do PKWiU z 2008 r. 93.11.10.0 (usługi związane z działalnością obiektów sportowych). Zgodnie z KRS Wnioskodawca jako główny przedmiot działalności wskazał działalność obiektów sportowych (PKD 93.11.Z), w którego zakresie mieści się działalność obiektów sportowych, tj. basenów. Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku kiedy usługa wstępu na basen jest elementem usługi kompleksowej (obejmującej wstęp na basen i zajęcia aerobiku, jak również wstęp na basen – nauka pływania), taką usługę należy klasyfikować kodem 93.11.10.0, tj. usługi związane z działalnością obiektów sportowych.

Stwierdzić należy, iż w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT zostały wskazane „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” bez względu na PKWiU. Ustawodawca nie określił form ani kategorii „wstępu”, które objął 8% stawką podatku. Jak wcześniej wskazano, pod pojęciem „wstępu” określonym w Słowniku Języka Polskiego rozumieć należy możliwość wejścia gdzieś. Natomiast obowiązujący od dnia 1 lipca 2011 r. art. 32 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, s. 1), wskazuje, iż usługi wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, o których mowa w art. 53 Dyrektywy 2006/112/WE, obejmują świadczenie usług, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian za bilet lub opłatę, w tym opłatę w formie abonamentu, biletu okresowego lub opłaty okresowej.

W myśl art. 32 ust. 2 ww. rozporządzenia, ustęp 1 ma zastosowanie w szczególności do:

1.  prawa wstępu na spektakle, przedstawienia teatralne, występy cyrkowe, targi, do parków rozrywki, na koncerty, wystawy, jak również inne podobne wydarzenia kulturalne;
2.  prawa wstępu na wydarzenia sportowe, takie jak mecze lub zawody;
3.  prawa wstępu na wydarzenia edukacyjne i naukowe, takie jak konferencje i seminaria.

Ustęp 1 nie obejmuje korzystania z obiektów, takich jak sale gimnastyczne i inne, w zamian za opłatę (art. 32 ust. 3 cyt. rozporządzenia).

Wstęp należy rozumieć zatem jako możliwość wejścia „gdzieś”, co nie jest równoznaczne z możliwością korzystania z dostępnych tam urządzeń. Opłata za wstęp jest opłatą wnoszoną przez np. kibica co do zasady za uczestniczenie w imprezie poprzez np. oglądanie (uczestnictwo bierne). Zatem pojęcia usług w zakresie wstępu (o którym mowa w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy) nie można utożsamiać z pojęciem „biletu wstępu” uprawniającego do uczestniczenia w zajęciach sportowo-rekreacyjnych, które prowadzone są na zasadzie czynnego uczestnictwa w nich. Wstęp na zajęcia przykładowo fitness nie uprawnia korzystającego do wstępu jedynie w sensie wejścia gdzieś, jak to ma miejsce np. w przypadku kupienia biletu do kina, lecz obejmuje również czynne uczestnictwo w zajęciach sportowo-rekreacyjnych.

Zatem, pojęcia wstępu nie można, w ocenie tut. Organu, utożsamiać z „biletem wstępu/karnetem” uprawniającym do uczestniczenia w zajęciach sportowo-rekreacyjnych. Sytuacja taka ma miejsce wówczas gdy bilet wstępu/karnet upoważnia osobę będącą w jego posiadaniu do uczestniczenia w zajęciach sportowo-rekreacyjnych pod kierunkiem wykwalifikowanego trenera lub innej osoby odpowiedzialnej za realizację określonego programu zajęć fizycznych. Z takiego względu opłaty (bilet wstępu/karnet) pobierane za uczestnictwo w zajęciach, nie mogą być uznane za opłaty za wstęp, lecz udział w zajęciach.

Rozstrzygając zagadnienie nakreślone we wniosku należy na wstępie zaznaczyć, co także jest akcentowane w orzeczeniach TSUE, że co do zasady każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne. Dopiero za pewne odstępstwo i wyjątek należy uznać potraktowanie kilku świadczeń za jedno złożone. Przyjmując powyższe za punkt wyjścia należy stwierdzić, iż na tle dotychczasowego dorobku orzeczniczego TSUE (wyrok w sprawie C-349/96 Card Potection Plan Ltd., C-41/04 Levob Verzekeringen B.V., C-572/07 RLRE Tellmer Property sro vs Financni reditelstvi v Usti nad Labem) ukształtowała się definicja świadczeń złożonych, z którymi mamy do czynienia w przypadku gdy (i) świadczenie pomocnicze nie stanowi celu samego w sobie, lecz stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z usługi podstawowej, (ii) poszczególne czynności są ze sobą tak ściśle związane, że ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, (iii) kiedy nie istnieje możliwość nabywania danego świadczenia od podmiotów zewnętrznych, (iv) kiedy nie istnieje możliwość odrębnego fakturowania za daną czynność. Usługa kompleksowa zawiera zatem kilka czynności (usług) opodatkowanych różnymi stawkami podatku VAT, z tym, że jedna z nich jest usługą główną, przeważającą, nadającą danej usłudze jej główny charakter, przy czym wszystkie zmierzają do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego wskazanej w umowie. Usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez usługi pomocniczej usługi głównej.

Jak wskazał Wnioskodawca, usługa wykonywana w ramach kompleksowej usługi obejmującej wstęp na basen i zajęcia aerobiku, jak również wstęp na basen i zajęcia – nauka pływania sklasyfikowane są do PKWiU 93.11.10.0 „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych”. Usługi te wymienione zostały pod poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy. Wobec powyższego, ww. usługi podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy.

Reasumując, usługi zajęć aerobiku oraz nauki pływania, świadczone w ramach kompleksowej usługi wstępu na basen sklasyfikowane do PKWiU 93.11.10.0, opodatkowane są 8% stawką podatku.

Należy zauważyć, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii poprawności przedstawionego we wniosku przez Wnioskodawcę zaklasyfikowania przedmiotowych usług według PKWiU. Tut. Organ nie jest właściwy do weryfikacji poprawności przedstawionego przez Wnioskodawcę zaklasyfikowania, gdyż zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje towary i usługi według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zainteresowany podmiot może zwrócić się o udzielenie informacji w tym zakresie do Urzędu Statystycznego w Łodzi. Tak więc to Wnioskodawcę obciąża obowiązek i ryzyko prawidłowego sklasyfikowania świadczonych usług.

Stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, w tym także na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji statystycznej świadczonych usług. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.