Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-443/14/ASz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-09-15
Teza: rozliczenie pracy własnej w drodze noty obciążeniowej.
Słowa kluczowe: faktura; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 1 czerwca 2015 r. (data wpływu 5 czerwca 2015 r.), uzupełnionym pismem z 29 sierpnia 2015 r. (data wpływu 4 września 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia pracy własnej w drodze noty obciążeniowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 czerwca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia pracy własnej w drodze noty obciążeniowej.

Wniosek został uzupełniony pismem z 29 sierpnia 2015 r. (data wpływu 4 września 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie organu z 14 sierpnia 2015 r. znak: IBPB-1-1/4511-288/15/ESZ, IBPP3/4512-443/15/ASz.

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismem z 29 sierpnia 2015 r. przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą P. Działalność gospodarcza firmy jest związana m.in. z realizacją różnych projektów unijnych, szkoleniowych, doradczych, badawczo-rozwojowych, społecznych. W ramach swojej działalności firma niejednokrotne pozyskuje dotację na sfinansowanie całości lub części kosztów projektu. Działalność firmy ma charakter zarobkowy. Niektóre zadania realizowane przez firmę Wnioskodawczyni wykonuje osobiście, np. pełniąc funkcje eksperta/doradcy w projektach unijnych.

W 2015 r. AP złoży wniosek o dofinansowanie projektu badawczo-rozwojowego w ramach Działania 1.1 „Projekty B+R przedsiębiorstw”, Poddziałania 1.1.1 „Badania przemysłowe i prace rozwojowe realizowane przez przedsiębiorstwa”. Nabór projektów jest dokonywany przez Narodowe Centrum Badań i Rozwoju, jako Instytucję Pośredniczącą. Beneficjentem projektu będzie P., czyli osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą. P. będzie stroną umowy z Instytucją Pośredniczącą, jeśli uzyska dofinansowanie. Jeśli dofinansowanie: (w wysokości części kosztów kwalifikowanych) zostanie przyznane P., będzie zobowiązana do zrealizowania danego projektu badawczo-rozwojowego, wykorzystując w tym celu m.in. swoje zasoby kadrowe i finansowe (konieczność pokrycia części kosztów kwalifikowanych, która nie jest finansowana dotacją). Jednocześnie Wnioskodawczyni będzie pełniła w projekcie realizowanym przez P. rolę eksperta. Jej osoba będzie wchodziła w skład zespołu badawczego P.

Narodowe Centrum Badań i Rozwoju opracowało PRZEWODNIK\`(...)\` (zw. również „Wytycznymi”), Przewodnik ów m.in. definiuje pojęcie i katalog kosztów kwalifikowanych. Według Wytycznych kwalifikowalność kosztu może zostać uznana, o ile zostaną spełnione łącznie następujące warunki, m.in.: koszt został faktycznie poniesiony w okresie wskazanym w umowie o dofinansowanie, oraz został należycie udokumentowany.

W Wytycznych przewiduje się również, iż koszty kwalifikowane mogą powstać także w sytuacji, gdy pracę w projekcie wykonuje beneficjent jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą, jednocześnie będąc pracownikiem w ramach własnego projektu. Przewiduje się możliwość „obciążenia” firmy kosztami własnej pracy według określonych w Wytycznych norm. W takiej sytuacji znajdzie się Wnioskodawczyni, będzie ona bowiem członkiem zespołu badawczego P., a jednocześnie właścicielem P. Wykonując osobiście niektóre zadania w projekcie, będzie mogła swoją pracę w określonym wymiarze zaliczyć do kosztów kwalifikowanych i rozliczyć w ramach dotacji udzielonej P.

W Wytycznych zapisano, iż: Właściciele spółek oraz osoby fizyczne prowadzące jednoosobową działalność gospodarczą, którzy nie pobierają za wykonywaną pracę wynagrodzenia (są finansowani z zysku), mogą rozliczać koszty swojej pracy przy prowadzeniu badań przemysłowych lub prac rozwojowych w ramach projektu zgodnie z poniższymi zasadami, m.in.:

1.  Koszty pracy właściciela spółki lub osoby fizycznej prowadzącej jednoosobową działalność gospodarczą należy rozliczać według stawki godzinowej,
2.  Właściciel, spółki lub osoba fizyczna prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą musi posiadać odpowiednie kwalifikacje do prowadzenia badań przemysłowych lub prac rozwojowych w ramach projektu,
3.  Rozliczenie kosztów pracy właściciela spółki lub osoby fizycznej prowadzącej jednoosobową działalność gospodarczą następuje według ustalonej stawki godzinowej w zależności od faktycznie przepracowanych godzin w projekcie (według wzoru),
4.  W projekcie można rozliczyć maksymalnie 860 godzin pracy (1 720/2) w ciągu roku (maksymalnie 72 godziny pracy w ciągu miesiąca) – ograniczenie to wyniki z założenia, że projekt nie może stanowić jedynego przedmiotu działalności przedsiębiorstwa, tym samym obowiązki właściciela jednostki nie mogą dotyczyć wyłącznie badań wykonywanych w ramach projektu.

Ponadto zapisano obowiązki beneficjenta w zakresie sfery podatkowej:

1.  Podatnik przed rozliczeniem w projekcie kosztów pracy właściciela spółki lub osoby fizycznej prowadzącej jednoosobową działalność gospodarczą, zwróci się do właściwego urzędu skarbowego z zapytaniem czy pobieranie wynagrodzenia w ramach realizowanego projektu jest zgodne z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych i może stanowić jego wynagrodzenie/dodatkowe źródło przychodu oraz czy istnieje możliwość wykazania/zaewidencjonowanie przedmiotowego wynagrodzenia jako kosztu w ramach realizowanego przedsięwzięcia,
2.  Otrzymane od Urzędu Skarbowego interpretacje beneficjent udostępni NCBR (przed rozliczeniem we wniosku o płatność kosztów pracy właściciela spółki lub osoby fizycznej prowadzącej jednoosobową działalność gospodarczą),
3.  Poniesienie wydatku na koszty pracy właściciela spółki lub osoby fizycznej prowadzącej jednoosobową działalność gospodarczą jest dokumentowane dokumentem księgowym, (np. notą obciążeniową) oraz kartą czasu pracy wskazującą liczbę godzin w danym miesiącu kalendarzowym poświęconych na wykonanie badań w projekcie.

Na podstawie powyższych zapisów część kosztów kwalifikowalnych (częściowo pokrytych dotacją) zostanie przypisana wynagrodzeniu na rzecz Wnioskodawcy, obliczonego zgodnie z Wytycznymi i kwota ta zostanie przelana z rachunku firmowego P. na rachunek prywatny Wnioskodawcy. Przewiduje się również, iż ta operacja zostanie udokumentowana notą księgową lub obciążeniową.

W piśmie z 29 sierpnia 2015 r. Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem Projektu jest przeprowadzenie badań przemysłowych i prac rozwojowych celem opracowania metodyki realizacji nowej, specjalistycznej, innowacyjnej usługi doradczej w obszarze inteligentnego i energooszczędnego budownictwa, w efekcie której wprowadzona zostanie na rynek nowa usługa doradcza.

Efekty Projektu będą wykorzystywane przez Wnioskodawczynię/P. w ramach jej działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni/P. jest zatem ostatecznym beneficjentem Projektu, to znaczy podmiotem do którego wsparcie jest skierowane.

W ramach Projektu nie są świadczone żadne usługi na rzecz podmiotów zewnętrznych (nic nie jest sprzedawane ani świadczone nieodpłatnie). Po zakończeniu Projektu będzie możliwe – w oparciu o efekty realizacji Projektu – wprowadzenie na rynek nowej usługi, aczkolwiek będzie to usługa stricte komercyjna.

Wnioskodawczyni pełni w projekcie funkcję Kierownika zespołu badawczego i jednocześnie Eksperta ds. strategii i rozwoju biznesu w sektorze MSP. Określenie „koszty pracy własnej” jest kategorią w oparciu o którą obliczana jest wysokość wsparcia w stosunku do liczby przepracowanych godzin przez Wnioskodawczynię.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie (oznaczone we wniosku jako nr 4):

Czy przepisy ustaw podatkowych w tym Ordynacji podatkowej, stoją na przeszkodzie temu, aby transfer wynagrodzenia w zakresie rozliczenia kosztów pracy własnej Wnioskodawcy, dokonany z rachunku bankowego beneficjenta (P.) na rachunek prywatny Wnioskodawcy, został udokumentowany za pomocą noty księgowej lub noty obciążeniowej?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Koszty wynagrodzenia odpowiadające kosztom pracy własnej Wnioskodawczyni nie mogą być rozliczane fakturą wystawioną przez Wnioskodawczynię na rzecz swojej firmy (P.). Nie pozwalają na to bowiem przepisy art. 106a i 106b ustawy o podatku od towarów i usług. Nie ma uzasadnienia dla wystawiania rachunków w rozumieniu art. 87 Ordynacji podatkowej. Nie ma jednak przeszkód, by transfer pomiędzy rachunkami Wnioskodawczyni odpowiadający kosztom pracy własnej Wnioskodawczyni został udokumentowany notą księgową lub obciążeniową. Przepisy nie definiują bowiem tego rodzaju dokumentów, ani nie wprowadzają restrykcji. Każdą operację gospodarczą – w tym dokonaną na własnych rachunkach – można udokumentować dowodami księgowymi. Udokumentowanie zaś nie zmieni kwalifikacji podatkowej opisanych zdarzeń.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

Pojęcie „świadczenie” – składające się na istotę usługi – należy interpretować zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Świadczenie zakłada istnienie podmiotu będącego jego odbiorcą (konsumentem usługi). Musi to być podmiot inny niż wykonujący usługę. Świadczenie na własną rzecz nie jest więc usługą, gdyż nie występuje wówczas konsument usługi (odbiorca świadczenia).

Nie dotyczy to przypadków, gdy usługa bądź towar zostały przekazane na potrzeby osobiste lub cele inne niż działalność gospodarcza podatnika, o których mowa w art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Zatem świadczenie usług nie może mieć miejsca bez ustalenia konsumenta, tj. podmiotu będącego beneficjentem danej usługi. Tym samym w opisanej we wniosku sytuacji nie występuje czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z regulacją art. 106a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.

Na podstawie art. 106b ust. 1 cyt. ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Przez sprzedaż – w myśl art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak wcześnie wykazano, opisane we wniosku czynności wykonywane przez Wnioskodawczynię nie będą stanowiły odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem odnosząc się do wątpliwości dotyczących sposobu udokumentowania pracy własnej wykonywanej przez Wnioskodawczynię w ramach projektu, należy stwierdzić, że nie będzie ona zobowiązana do wystawienia faktury. Jak rozstrzygnięto powyżej, czynności wykonywane w ramach realizacji projektu nie będą stanowiły podlegającego opodatkowaniu świadczenia usług.

W myśl art. 87 § 1 przywołanej na wstępie ustawy Ordynacja podatkowa, jeżeli z odrębnych przepisów nie wynika obowiązek wystawienia faktury, podatnicy prowadzący działalność gospodarczą obowiązani są na żądanie kupującego lub usługobiorcy wystawić rachunek potwierdzający dokonanie sprzedaży lub wykonanie usługi.

Zatem obowiązek wystawienia rachunku ma zastosowanie do podatników, jednakże w ograniczonym zakresie, tj. w przypadkach, gdy z ustawy nie wynika obowiązek wystawienia faktury.

Pomimo to charakter opisanych we wniosku czynności wykonywanych w ramach realizowanego w przedsiębiorstwie Wnioskodawczyni Projektu osobiście – funkcja kierownika zespołu badawczego i jednocześnie eksperta ds. strategii i rozwoju biznesu w sektorze MSP – tzw. „koszty pracy własnej”, nie daje podstaw do nakładania na Wnioskodawczynię obowiązku wystawiania rachunków, w rozumieniu art. 87 § 1 Ordynacji podatkowej, dokumentujących dokonanie tych czynności.

Wobec powyższego, wykonywanie przez Wnioskodawczynię pracy własnej nie będzie dokumentowane fakturą ani rachunkiem, lecz innym dokumentem księgowym, np. notą.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

W pozostałym zakresie dotyczącym podatku dochodowego od osób fizycznych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.