Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPP3.4512.437.2016.2.JM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-10-03
Teza: Sprzedaż nieruchomości.
Słowa kluczowe: dostawa; działki; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2016 r. (data wpływu 4 sierpnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 września 2016 r. (data wpływu 19 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla dostawy nieruchomości na podstawie:

*   art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy **– jest nieprawidłowe;**

*   art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla dostawy nieruchomości.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 14 września 2016 r. (data wpływu 19 września 2016 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku).

Wspólnikami spółki cywilnej P.P.H.U. ”…” są … i … – NIP …. Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT i wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane.

W dniu 03.09.2002 spółka kupiła nieruchomość w …. Był to zakup od osoby fizycznej (małżeństwa). Dokumentem potwierdzającym nabycie jest akt notarialny. W akcie zostało stwierdzone, że nabywcami są wspólnicy Spółki Cywilnej ”…” i że zakup został dokonany na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Cena nabycia wynosiła 72000,00 zł i obejmowała prawo wieczystego użytkowania gruntu (27000,00 zł) i wartość budynku warsztatowego (45000,00 zł). Cena nie zawierała podatku VAT – więc nie był on odliczony przy zakupie.

Z datą zakupu prawo użytkowania wieczystego gruntu zostało wpisane do ewidencji środków trwałych spółki (bez prawa do amortyzacji), z wartością początkową 27000,00 zł. Natomiast budynek był modernizowany i po adaptacji do potrzeb Wnioskodawcy, po zakończeniu inwestycji Wnioskodawca wprowadził go do środków trwałych z dniem 31.12.2005 roku z wartością początkową 86383,94 zł. Wnioskodawca przyjął stawkę amortyzacji 2,5 % rocznie. Wydatki na rozbudowę budynku w większości były udokumentowane fakturami VAT, z których ten VAT był odliczony.

W listopadzie 2009 roku Wnioskodawca wykonał remont – modernizację ogrodzenia działki za 16000,00 zł netto + 22% VAT. VAT ten został przez Wnioskodawcę odliczony. Wartość początkowa podlegająca amortyzacji została powiększona o 16000,00 zł do kwoty 102383,94 zł.

W dniu 15.11.2004 roku Urząd Miasta … sprzedał Wnioskodawcy, dotychczasowemu użytkownikowi wieczystemu, nieruchomość gruntową przy ul. … za 17570,00 zł + 22% VAT. VAT ten został przez Wnioskodawcę odliczony.

Zakup ten spowodował powiększenie wartości początkowej środka trwałego – gruntu, z 27000.00 zł do 46697,12 zł (doliczono także inne opłaty związane z przekształceniem prawa użytkowania wieczystego we własność ).

Opisany stan trwa do dnia dzisiejszego.

Pierwsze zajęcie (używanie) budynku nastąpiło wiele lat przed dniem zakupu przez Wnioskodawcę tj. przed 03.09.2002. W budynku tym była prowadzona działalność gospodarcza przez rodzinę poprzednich właścicieli. Dokładnych dat Wnioskodawca nie jest w stanie przytoczyć,

*   czyli pomiędzy pierwszym zajęciem a planowanym momentem sprzedaży upłynie dużo dłuższy okres niż 2 lata.

Pierwsze zajmowanie (używanie) budynku Wnioskodawca rozpoczął od momentu zakupu tj. od 03.09.2002 roku.

Od momentu pierwszego zajęcia przez Wnioskodawcę do momentu przewidywanej sprzedaży upłynie dużo dłuższy okres niż 2 lata.

W odpowiedzi na pytanie tut. Organu: „Czy Wnioskodawca – Spółka cywilna wykorzystywał budynek wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług?” Wnioskodawca wskazał, że nie. Budynek był i jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Budynek był wykorzystywany wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

W odpowiedzi na pytanie: „Czy wydatki związane z remontem/modernizacją budynku, były wydatkami na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym i stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej?” Wnioskodawca wskazał, że tak. Koszty modernizacji budynku przekroczyły 30% ceny jego zakupu.

Wnioskodawca wskazał, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wydatkami modernizacyjnymi.

Według Wnioskodawcy pierwszego zasiedlenia dokonał poprzedni właściciel na długo przed zakupem budynku przez Wnioskodawcę. Od dnia zakupu, czyli od 03.09.2002 r. budynek był przez Wnioskodawcę użytkowany. Około 60% powierzchni użytkowej budynku pozostała bez zmian i była, i jest wykorzystywana jako zaplecze techniczno-magazynowe piekarni. Pozostała część (około 40%) powierzchni została przekształcona ze szwalni (w tym celu była wykorzystywana przez poprzedników Wnioskodawcy) na pomieszczenia biurowe i socjalne. Ocieplony też został dach budynku. Prace modernizacyjne zakończyły się 31.12.2005 roku.

W odpowiedzi na pytanie do jakich czynności Wnioskodawca – Spółka cywilna wykorzystywał ulepszony budynek:

*   opodatkowanych podatkiem od towarów i usług;

*   zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług;

*   niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Wnioskodawca wskazał, że wyłącznie do czynności opodatkowanych.

W odpowiedzi na pytanie czy Wnioskodawca – Spółka cywilna wykorzystywał ulepszony budynek wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług? Wnioskodawca wskazał, że nie. Ulepszony budynek był wykorzystywany wyłącznie do czynności opodatkowanych.

W odpowiedzi na pytanie czy Wnioskodawca – Spółka cywilna wykorzystywał ulepszony budynek do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat?” Wnioskodawca wskazał, że tak. Ulepszony budynek był i jest dalej wykorzystywany do czynności opodatkowanych.

Od pierwszego zasiedlenia do planowanego momentu sprzedaży upłynie więcej niż 2 lata.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jaka będzie stawka podatku od towarów i usług przy sprzedaży opisanej nieruchomości w obecnym stanie prawnym?

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż opisanej nieruchomości w obecnym stanie prawnym będzie zwolniona z podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 29a. u. 8 ustawy o podatku od towarów i usług (ustawy o VAT) przy sprzedaży budynku trwale związanego z gruntem z podstawy opodatkowania nie wyłącza się wartości gruntu. Tak jest w opisywanym przypadku.

Ponieważ przy zakupie nieruchomości nie był odliczony VAT a od momentu poniesienia wydatków na ulepszenie obiektu minęło więcej niż 5 lat, to do tej dostawy można zastosować art. 43 u. 1. p. 10a) w powiązaniu z u.7a. ustawy o VAT.

Dodatkowo.

Biorąc pod uwagę wyrok NSA z 14.05.2015 roku, sygn. akt I FSK 382/14, można uznać, że sprzedaż opisanej nieruchomości będzie zwolniona z VAT także na podstawie art. 43 u.1.p.10). NSA uznał w tym wyroku, że definicja pierwszego zasiedlenia w polskiej ustawie o VAT (art. 2 p. 14) nie jest zgodna z Unijną Dyrektywą 112.

Według NSA przepisy Dyrektywy mówią o zwolnieniu z VAT dostawy budynków używanych w jakikolwiek sposób przez określony czas bez dodatkowych warunków. Ponieważ Wnioskodawca wykorzystywał opisywaną nieruchomość w ramach działalności gospodarczej bardzo długo więc są spełnione warunki do zwolnienia z VAT tej dostawy na podstawie art. 43 u. 1 p. 10).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie stawki podatku dla dostawy nieruchomości na podstawie:

*   art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy **– jest nieprawidłowe;**

*   art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy **– jest prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Towarami – w świetle art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stwierdzić należy, że nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy wskazać, że przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że ww. przepisy stanowią implementację art. 135 ust. 1 lit. j) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: dostawy budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu, inne niż dostawy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a).

Zgodnie zaś z art. 12 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 112 państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji: dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „(…) definicja »pierwszego zasiedlenia (zajęcia)« zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Kwestia pierwszego zasiedlenia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek/budowla zostanie ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej obiektu.

W takim bowiem przypadku decydujące znaczenie do rozstrzygnięcia czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie, ma kwestia oddania budynku/budowli po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu (np. najem).

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym wskazać należy, iż zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części jest objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a staje się bezzasadne.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna.

W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpie znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Przepisy ustawy nie definiują pojęć „budynków i budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r., poz. 290, z późn. zm.).

W myśl art. 3 ustawy Prawo budowlane ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury.

Jak stanowi art. 3 pkt 2 ww. ustawy – przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast jak stanowi art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane przez budowlę – należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem malej architektury jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolnostojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolnostojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się ca całość użytkową.

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenie budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z opisu sprawy wynika, że w dniu 03.09.2002 spółka kupiła nieruchomość. Dokumentem potwierdzającym nabycie jest akt notarialny. W akcie zostało stwierdzone, że nabywcami są wspólnicy Spółki Cywilnej i że zakup został dokonany na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Cena nabycia wynosiła 72000,00 zł i obejmowała prawo wieczystego użytkowania gruntu (27000,00 zł) i wartość budynku warsztatowego (45000,00 zł). W dniu 15.11.2004 roku Urząd Miasta sprzedał Wnioskodawcy, dotychczasowemu użytkownikowi wieczystemu, nieruchomość gruntową.

W celu ustalenia czy w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku planowanej dostawy należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem ww. budynku posadowionego na ww. działce nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Mając na uwadze okoliczności przedmiotowej sprawy, należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku względem budynku jako całości, mającego być przedmiotem transakcji, nie nastąpiło jeszcze pierwsze zasiedlenie.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że budynek był modernizowany i po adaptacji do potrzeb Wnioskodawcy, po zakończeniu inwestycji Wnioskodawca wprowadził go do środków trwałych z dniem 31.12.2005 roku. Wydatki związane z remontem/modernizacją budynku, były wydatkami na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym i stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wydatkami modernizacyjnymi.

Z treści wniosku nie wynika, aby budynek był przedmiotem najmu ani dzierżawy.

Należy w tym miejscu zauważyć, że w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu, do pierwszego zasiedlenia nie dojdzie wskutek użycia (wykorzystania) budynku w prowadzonej działalności.

W takim bowiem przypadku dla rozstrzygnięcia czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku istotne znaczenie ma kwestia oddania budynku po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu (np. najem).

Niewątpliwie przez czynności podlegające opodatkowaniu należy rozumieć nie tylko dostawę, ale również najem, dzierżawę, leasing lub podobne czynności (umowy), które w rozumieniu przepisów ustawy stanowią odpłatne świadczenie usług. Z kolei pod pojęciem oddania do użytkowania należy rozumieć przekazanie budynków, budowli lub ich części ich nabywcy lub użytkownikowi do korzystania w sposób zgodny z zakresem przekazanych do nich praw. Nabywca, na rzecz którego przeniesiono prawo do rozporządzania nieruchomością jak właściciel może w sposób dowolny dysponować tą nieruchomością, tj. może ją sprzedać, używać na własne potrzeby lub przekazać do użytkowania np. na podstawie umów najmu lub dzierżawy.

Podkreślić przy tym należy, że jeżeli podatnik dokona ulepszenia budynku/budowli w wysokości co najmniej 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten po ulepszeniu zostanie oddany do użytkowania na własne potrzeby tego podatnika (i wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych) nie oznacza to, że obiekt taki został zasiedlony. W takim przypadku oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Innymi słowy, przez pierwsze zasiedlenie po ulepszeniu należy rozumieć objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika, które następuje jednak w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu.

Należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie użytkowania przez Wnioskodawcę budynku do prowadzenia własnej działalności gospodarczej nie można utożsamiać z wydaniem budynku ramach umowy najmu czy dzierżawy. Budynek nie był przedmiotem najmu ani dzierżawy.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku po jego ulepszeniu, bowiem budynek ten nie został oddany do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynku po jego ulepszeniu. Wykorzystywanie ulepszonego budynku do prowadzenia działalności gospodarczej, nie jest równoznaczne z pojęciem oddania do użytkowania budynku użytkownikowi.

Zatem planowana dostawa budynku będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia i nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W takim jednak przypadku należy mieć na uwadze powołany art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zgodnie z którym zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

*   w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

*   dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Nie można również pominąć art. 43 ust. 7a ustawy, zgodnie z którym warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W rozpatrywanej sprawie poniesiono wydatki na ulepszenie budynku, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a wydatki te były wyższe niż 30% wartości początkowej, oraz po ulepszeniu Wnioskodawca wykorzystywał przedmiotowy budynek do czynności opodatkowanych przez okres dłuższy niż 5 lat. W sprawie znajdzie zastosowanie wyłączenie stosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy, określone w art. 43 ust. 7a ustawy, bowiem po ulepszeniu Wnioskodawca wykorzystywał przedmiotowy budynek do czynności opodatkowanych przez okres co najmniej 5 lat. Tym samym dostawa budynku będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 43 ust. 7a ustawy.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że w listopadzie 2009 roku wykonał remont – modernizację ogrodzenia działki.

Mając na uwadze ww. przepisy ustawy Prawo budowlane, w ocenie tut. Organu ogrodzenie stanowi urządzenie budowlane. Należy wskazać, iż zgodnie z Prawem budowlanym ww. obiekt nie mieści się w definicji budowli. Ustawodawca nie wymienia bowiem ogrodzenia wśród obiektów budowlanych. Ogrodzenie umieszcza natomiast w katalogu urządzeń budowlanych, określonych odrębnie od budowli. A zatem, w myśl powyższych przepisów Prawa budowlanego, ogrodzenie stanowi odmienny rodzaj obiektu niż budowle czy budynki zdefiniowane w ww. ustawie. Urządzenie budowlane stanowi urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie jest to samodzielna budowla zdefiniowana w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenie to należy traktować, jako element przynależny do budynku i opodatkować łącznie z tym budynkiem, z którym jest powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego. Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzenia w oderwaniu od budynku, do którego przynależy, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie ma ono samodzielnego bytu.

Zatem przyjąć należy, iż ogrodzenie „przynależy” do budynku. Dlatego też, jego dostawa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowany będzie budynek.

Skoro dostawa budynku będzie korzystała ze zwolnienia, to dostawa ogrodzenia znajdującego się na działce, także będzie korzystała ze zwolnienia.

Jak wcześniej wskazano w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa budynku oraz przynależnego do budynku urządzenia budowlanego takiego jak: ogrodzenie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 43 ust. 7a. W konsekwencji, w świetle art. 29a ust. 8 ustawy, dostawa gruntu będzie również podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy, że dostawa nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, należało uznać za prawidłowe.

Natomiast stanowisko Wnioskodawcy, że nieruchomość może korzystać ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.