Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-2/15-4/MT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-04-08
Teza: 1. Czy Wnioskodawczyni jest zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od wartości uzyskanych należności czynszowych za okres od dnia śmierci spadkodawcy do dnia uprawomocnienia się postanowienia o nabyciu spadku? 2. Kiedy powstanie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu należności czynszowych za okres od śmierci spadkodawcy do dnia uprawomocnienia się postanowienia o nabyciu spadku? 3. Czy Wnioskodawczyni jest zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od wartości uzyskanych należności czynszowych za okres od dnia śmierci Adele T. do dnia śmierci Arturo C.?
Słowa kluczowe: najem; należność; przychód; spadek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2014 r. (data wpływu 2 stycznia 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 28 marca 2015 r. (data nadania 29 marca 2015 r., data wpływu 31 marca 2015 r.) na wezwanie Nr IPPB1/4511-2/15-2/MT z dnia 23 marca 2015 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania w spadku należności czynszowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania w spadku należności czynszowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 2001 roku zmarła Adele T. zostawiając w spadku nieruchomości położone na terytorium Polski. Na podstawie pozostawionego testamentu spadkobiercą został Arturo C., który zmarł 15 listopada 2012 r., nie wiedząc o odziedziczonym spadku.

Otwarcie testamentu pozostawionego przez Adele T. nastąpiło 28 marca 2014 r. przed Sądem Rejonowym, a więc już po śmierci Arturo C..

Po Arturo C. dziedziczy jego córka Lina C., obywatelka Włoch, na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 08 kwietnia 2014 r., które uprawomocniło się z dniem 23 maja 2014 r.

W skład masy spadkowej oprócz nieruchomości weszły również pożytki z tych nieruchomości czyli należności czynszowe za okres od 10 marca 2001 r. (data śmierci Adele T.) do dnia śmierci spadkodawcy.

Należności czynszowe od dnia 10 marca 2001 r. do dnia uprawomocnienia się postanowienia o nabyciu spadku znajdowały się w depozycie sądowym i u zarządców nieruchomości.

Wnioskodawczyni Lina C. złożyła zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych, w którym wykazała cały majątek pozostawiony w spadku przez ojca, również wartość uzyskanych pożytków z nieruchomości.

W okresie od śmierci Adele T. do dnia uprawomocnienia się postanowienia o nabyciu spadku nie był odprowadzany podatek dochodowy z tytułu najmu, gdyż nie byli znani spadkobiercy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawczyni jest zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od wartości uzyskanych należności czynszowych za okres od dnia śmierci spadkodawcy do dnia uprawomocnienia się postanowienia o nabyciu spadku?
2.  Kiedy powstanie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu należności czynszowych za okres od śmierci spadkodawcy do dnia uprawomocnienia się postanowienia o nabyciu spadku?
3.  Czy Wnioskodawczyni jest zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od wartości uzyskanych należności czynszowych za okres od dnia śmierci Adele T. do dnia śmierci Arturo C.?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad. 1

Zgodnie z art. 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. W myśl art. 924 ww. ustawy spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy. Zatem Wnioskodawczyni w drodze dziedziczenia po swoim ojcu nabyła z mocy prawa własność nieruchomości oraz należne od nich pożytki już z chwilą śmierci ojca. Prawomocne postanowienie sądu stwierdzające nabycie spadku przez Wnioskodawczynię jedynie potwierdziło ten fakt z mocą wsteczną. W efekcie pożytki z rzeczy (czynsz najmu z wynajmowanych lokali) przypadające za okres od śmierci ojca (otwarcia spadku czyli nabycia spadku) do uprawomocnienia się postanowienia, nie wchodzą w skład spadku (masy spadkowej), a przypadają już spadkobierczyni czyli Wnioskodawczyni, będącej właścicielką nieruchomości ustaloną z mocą wsteczną.

Z uwagi na to, iż z chwilą śmierci ojca Wnioskodawczyni stała się właścicielką przedmiotowych nieruchomości, czynsz należny od chwili zgonu spadkodawcy z tytułu wynajmu lokali mieszczących się w odziedziczonych nieruchomościach przysługuje Wnioskodawczyni.

Zatem czynsz, który jest wymagalny po dacie zgonu nie wchodzi w skład masy spadkowej i nie jest przedmiotem opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. W efekcie uwzględniając art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, przedmiotowe kwoty czynszu należne za okres od śmierci ojca do uprawomocnienia się postanowienia sądu o nabyciu spadku, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W powyższej sytuacji znajdzie zastosowania przepis art. 10 ust 1 ww. ustawy, w którym zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi w pkt 6 wymienia się: najem, podnajem, dzierżawę, poddzierżawę oraz inne umowy o podobnym charakterze.

A zatem, kwoty czynszu należne za okres od śmierci ojca Wnioskodawczyni do uprawomocnienia się postanowienia sądu o nabyciu spadku mieszczą się w źródle przychodu jakim jest najem.

Ad. 2

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle powyższego przychodem z tytułu najmu za okres od śmierci ojca Wnioskodawczyni do uprawomocnienia się postanowienia sądu o nabyciu spadku są faktycznie otrzymane lub pozostawione do dyspozycji osób zarządzających nieruchomościami wchodzącymi w skład spadku pieniądze.

W tym przypadku, za moment powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych od należności czynszowych należy uznać dzień uprawomocnienia się postanowienia o nabyciu spadku. Dopiero z tą chwilą zostały postawione do dyspozycji Wnioskodawczyni środki zgromadzone przez osoby zarządzające ww. nieruchomościami.

Ad. 3

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2004 r. Nr 142, 1514 ze zm.) podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, polecenia testamentowego.

Zgodnie natomiast z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361. ze zm.) przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

Zdaniem Wnioskodawczyni, otrzymane w spadku pożytki z rzeczy (czynsz najmu z wynajmowanych lokali) w okresie pomiędzy otwarciem spadku po Adele T. a otwarciem spadku po Arturo C. nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem wchodzą do wartości masy spadkowej i podlegają opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osobę, która nie posiada miejsca zamieszkania w Polsce uważa się, zgodnie z art. 3 ust. 2b pkt 4 ww. ustawy, dochody (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Przepis art. 4a tej ustawy stanowi, iż wymienione wyżej przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 6 ust. Umowy z dnia 21 czerwca 1985 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania sporządzona w Rzymie w dniu 21 czerwca 1985 r. (Dz. U. z 1989 r. Nr 62, poz. 374), dochód uzyskiwany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego (włączając dochody z eksploatacji gospodarstw rolnych i leśnych), położonego w drugim Umawiającym się Państwie, może być opodatkowany w tym drugim Państwie.

Określenie „majątek nieruchomy” ma znaczenie zgodne z prawem Umawiającego się Państwa, w którym majątek ten jest położony. Określenie to obejmuje w każdym wypadku przynależność do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których zastosowanie mają przepisy dotyczące majątku nieruchomego. Użytkowanie nieruchomości oraz prawa do zmiennych lub stałych świadczeń z tytułu eksploatacji albo prawa do eksploatacji zasobów mineralnych, źródeł i innych bogactw naturalnych będą uznane za "majątek nieruchomy". Statki, barki oraz samoloty nie stanowią majątku ruchomego (art. 6 ust. 2 ww. Umowy).

Użycie w umowie sformułowania „może być opodatkowany” oznacza, że dochód z majątku nieruchomego jest opodatkowany w Polsce, o ile polskie ustawy podatkowe przewidują ich opodatkowanie. Wobec tego należy stwierdzić, że w świetle powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz polsko-włoskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania dochód uzyskany z nieruchomości położonej w Polsce przez osobę zamieszkałą we Włoszech podlegają opodatkowaniu w Polsce, według zasad wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do brzmienia art. 926 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.), powołanie do spadku wynika z ustawy albo z testamentu. Przepis art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego określa zasadę, że wszystkie prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą na spadkobierców z chwilą jego śmierci.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Przepis art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego precyzuje, że m.in. sąd na wniosek osoby mającej interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę. Postanowienie sądu ma jednakże charakter legitymizujący zaistniały w momencie otwarcia spadku stan rzeczy.

Tak więc dniem nabycia spadku przez Wnioskodawczynię jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast postanowienie sądu stwierdza jedynie, że danej osobie przysługują prawa spadkowe po danym spadkodawcy, które spadkobierca nabywa już w chwili otwarcia spadku, a nie uprawomocnienia się postanowienia sądu.

Istotna zatem dla skutków podatkowych w podatku dochodowym jest nie data postanowienia sądu o nabyciu spadku (data jego uprawomocnienia się), ale data stwierdzająca dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Biorąc zatem powyższe pod uwagę, w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawczyni nabyła prawa przysługujące ojcu (spadkodawcy), już z chwilą jego śmierci (otwarcie spadku). Postanowienie sądu, które uprawomocniło się 23 maja 2014 r. nie przyznaje praw wynikających z testamentu pozostawionego przez zmarłego. Prawa te, w tym prawo do czerpania pożytków z najmu z tytułu posiadanej nieruchomości, Wnioskodawczyni (spadkobierca) nabyła bowiem w chwili śmierci ojca (spadkodawcy).

Stosownie zaś do art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest między innymi najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Powyższy przepis wyraźnie wskazuje, że najem stanowi podlegające opodatkowaniu źródło przychodów.

Zgodnie ze stanem faktycznym przedstawionym we wniosku Wnioskodawczyni jest właścicielem wynajmowanej nieruchomości. Nieruchomość została przez Nią nabyta w drodze spadku po zmarłym ojcu.

Należności czynszowe od dnia 10 marca 2001 r. do dnia uprawomocnienia się postanowienia o nabyciu spadku znajdowały się w depozycie sądowym i u zarządców nieruchomości.

Wobec powyższego przychód z wynajmu nieruchomości stanowi przychód ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych t.j. najmu.

Dla ustalenia źródła przychodów Wnioskodawczyni z tytułu najmu, w przedstawionym stanie faktycznym, istotne jest ustalenie, iż jest Ona właścicielem wynajmowanej nieruchomości oraz majątku. Powyższe fakty bezsprzecznie wynikają z treści wniosku, zatem jeszcze raz podkreślić należy, że czynsz płacony przez najemców od dnia śmierci spadkodawcy do dnia uprawomocnienia się postanowienia o nabyciu spadku i znajdujący się w depozycie sądowym i u zarządców nieruchomości, stanowi przychód Wnioskodawczyni z najmu generowany z majątku którego jest Ona właścicielem.

Moment powstania przychodu z najmu określa art. 11 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami z tytułu najmu, który nie stanowi działalności gospodarczej, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zatem obowiązek opodatkowania przez Wnioskodawczynię czynszu z najmu przedmiotowej nieruchomości powstanie w momencie postawienia do jej dyspozycji środków uzyskanych z najmu nieruchomości, tj. w momencie uprawomocnienia się postanowienia o nabyciu spadku, bowiem od tego czasu stanowić on będzie przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do obowiązku opodatkowania wartości uzyskanych należności czynszowych za okres do dnia śmierci Adelle T. do dnia śmierci ojca Wnioskodawczyni wskazać należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadku i darowizn.

Skład masy spadkowej określa się wg stanu na dzień nabycia, tj. daty śmierci spadkodawcy. Zatem należności czynszowe powstałe od dnia śmierci Adele T. do dnia śmierci ojca Wnioskodawczyni nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem wchodzą w skład masy spadkowej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.