Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/4512-516/15/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-09-04
Teza: w zakresie prawa do odliczenia 50% podatku naliczonego od 1 lipca 2015 r. od paliwa nabytego do napędu samochodów służbowych – jest prawidłowe.
Słowa kluczowe: nabycie; odliczenia-prawo do odliczenia; paliwo
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) i § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2005 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 maja 2015 r. (data wpływu 2 czerwca 2015 r.), uzupełnionym pismem, które wpłynęło do tut. Biura w dniu 14 sierpnia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia 50% podatku naliczonego od 1 lipca 2015 r. od paliwa nabytego do napędu samochodów służbowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia 50% podatku naliczonego od 1 lipca 2015 r. od paliwa nabytego do napędu samochodów służbowych.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem, które wpłynęło do tut. Biura w dniu 14 sierpnia 2015 r., będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 5 sierpnia 2015 r. znak: IBPP2/4512-516/15/KO.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka zawarła w dniu 18 stycznia 2012 roku umowę trójstronną (dalej: „Umowa”) z X, oraz z I. Przedmiotowa Umowa reguluje zasady wydawania i użytkowania kart systemu „R”, umożliwiających nabywanie przez Spółkę towarów i usług u podmiotów współpracujących z X lub I (dalej: Operatorów), a następnie zbiorczego rozliczania tych nabyć na podstawie zbiorczych faktur wystawianych przez X lub I.

Oznacza to, iż karty systemu „R” umożliwiają bezgotówkowe rozliczenia z tytułu nabywanych przez Spółkę towarów i usług, a w szczególności - z tytułu nabywanego paliwa na stacjach benzynowych prowadzonych przez Operatorów. Z zastrzeżeniem, iż karty te mogą być wykorzystywane do nabywania jedynie ściśle określonych towarów i usług, których asortyment wskazuje Regulamin stanowiący załącznik nr 1 do Umowy.

Transakcje dokonywane przy użyciu kart systemu „R” oraz opłaty za obsługę transakcji dokonanych przy użyciu kart fakturowane są odpowiednio przez X lub I, w zależności od rodzaju Operatora (tj. firmowanego przez X bądź nie firmowanego przez X).

Zgodnie z Umową X oraz I oferują możliwość dokonania zakupu określonego asortymentu w oznaczonych miejscach, natomiast decyzję o nabyciu konkretnego towaru lub usługi (w tym ilości i jakości produktów, momencie dokonania transakcji) podejmuje samodzielnie Spółka.

Spółka wykorzystuje w swojej działalności gospodarczej kilkanaście pojazdów samochodowych, w szczególności samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony. Pojazdy te nie spełniają przesłanek określnych w art. 86a ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług pozwalających na pełne odliczenie podatku VAT.

Ponadto Spółka nie złożyła do urzędu skarbowego informacji o wykorzystywaniu pojazdów samochodowych wyłącznie do działalności gospodarczej (wymaganej na podstawie art. 86a ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług), co zgodnie z przepisami obowiązującymi od dnia 1 kwietnia 2014 r. oznacza, iż Spółka wykorzystuje pojazdy samochodowe do tzw. użytku mieszanego i nie prowadzi ewidencji przebiegu dla posiadanych pojazdów.

Jednocześnie w Spółce obowiązuje zarządzenie wewnętrzne, regulujące zasady korzystania z samochodów służbowych. Ponadto każdy użytkownik samochodu służbowego podpisuje ze Spółką umowę użytkowania pojazdu, obejmującą m.in. zasady dokonywania zakupu paliwa do samochodów służbowych. Zgodnie z taką umową Spółka zapewnia użytkownikowi pojazdu kartę paliwową „R” uprawniającą do bezgotówkowego tankowania paliwa na stacjach benzynowych BP, a użytkownik jest zobowiązany do bieżącego dostarczania Spółce potwierdzeń z dokonanych transakcji kartą paliwową „R”.

Wnioskodawca pismem, które wpłynęło do tut. Biura w dniu 14 sierpnia 2015 r. uzupełnił zdarzenie przyszłe następująco.

1.  Emitentem kart paliwowych systemu „R” jest X. Właścicielem karty jest X.
2.  Sprzedaż towarów i usług przy użyciu kart paliwowych systemu „R” następuje w oparciu o ceny obowiązujące u Operatora (podmiotu prowadzącego stację paliw objętą systemem R lub innego sprzedawcę towarów bądź usług wskazanego przez X i/lub I) w momencie sprzedaży towarów lub świadczenia usług. Wnioskodawca nie posiada informacji, czy X i I mają wpływ na istotne elementy kształtujące obrót danym towarem (paliwem).
3.  X i I ponoszą odpowiedzialność wyłącznie za wady towarów w przypadku powstania szkody poniesionej wskutek istnienia wady w sytuacji, gdy:
    *   ujawni się wada fizyczna towaru nieznana Klientowi lub Użytkownikowi w chwili nabycia, oraz
    *   podmiot odpowiedzialny został zawiadomiony o wskazanej wyżej wadzie w terminie 14 dni od dnia jej wykrycia.Odpowiedzialność X i I obejmuje szkody będące bezpośrednim następstwem istnienia wady fizycznej towaru.
4.  Wnioskodawca w przypadku ujawnienia się wady fizycznej towaru zawiadamia o tym fakcie podmiot odpowiedzialny, tj. X lub I, w zależności od sytuacji. Zawiadomienie takie uznaje się za złożenie reklamacji.
5.  Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
6.  Wnioskodawca prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy od dnia 1 lipca 2015 r. Spółce przysługiwać będzie prawo od odliczenia 50% podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawianych na rzecz Wnioskodawcy przez X lub I, dokumentujących nabycie paliwa do samochodów służbowych dokonane przy użyciu kart paliwowych, w sytuacji, w której paliwo wykorzystywane jest do wykonywania czynności uprawniających do odliczenia 50% podatku naliczonego i nie występują inne przesłanki wyłączające to prawo?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki od dnia 1 lipca 2015 r. Spółce przysługiwać będzie prawo od odliczenia 50% podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawianych na rzecz Wnioskodawcy, przez X lub I, dokumentujących nabycie paliwa do samochodów służbowych dokonane przy użyciu kart paliwowych, w sytuacji, w której paliwo wykorzystywane jest do wykonywania czynności uprawniających do odliczenia 50% podatku naliczonego i nie występują inne przesłanki wyłączające to prawo.

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z dnia 13 marca 2014 r. poz. 312) do dnia 30 czerwca 2015 r. obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3,5 t, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:

1.  1 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,
2.  2 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,
3.  3 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.

Powołując się na powyższy przepis można uznać, iż od dnia 1 lipca 2015 r. Spółce, która nie wykorzystuje pojazdów samochodowych wyłącznie do działalności gospodarczej, przysługiwać będzie na podstawie art. 86a ust. 1 oraz ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług prawo do odliczenia 50% kwoty podatku naliczonego od nabywanych paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu posiadanych pojazdów samochodowych. Jednocześnie prawo to będzie przysługiwać Spółce także w odniesieniu do kwot podatku naliczonego wynikających z faktur VAT wystawianych na rzecz Spółki przez X lub I, dokumentujących nabycie paliwa do samochodów służbowych dokonane przy użyciu kart paliwowych, w sytuacji, w której nie występują inne przesłanki wyłączające to prawo. Transakcje dokonywane pomiędzy Wnioskodawcą a X lub I, polegające na obciążeniu Spółki za towary i usługi wydawane bezpośrednio na stacjach paliw należących do X lub z nią współpracujących, stanowią odpowiednio odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Spółka jest zatem uprawniona do odliczania kwot podatku naliczonego z faktur wystawianych przez X lub I, oczywiście pod warunkiem, że zakupione towary i usługi służą wykonywaniu czynności dających prawo do odliczenia i nie mają zastosowania wyjątki wyłączające to uprawnienie.

Istota zakupów na stacjach paliw realizowanych bezgotówkowo za pomocą kart paliwowych polega na tym, iż pośrednik (emitent kart) otrzymuje z koncernu paliwowego faktury dokumentujące zakupy dokonane przez użytkowników kart w danym okresie. Sam z kolei, na podstawie otrzymanych faktur, wystawia faktury sprzedażowe na Spółkę tak, aby to ona finalnie poniosła koszt dokonanych zakupów. Istotą takiej transakcji nie jest wcale finansowanie zakupu paliwa, ponieważ udostępnione karty paliwowe nie są w rzeczywistości środkiem płatniczym, a jedynie służą ewidencjonowaniu dokonanych transakcji w celu ich późniejszego zbiorczego rozliczenia. Chociaż pośrednicy (X i I) nie wchodzą nigdy fizycznie w posiadanie zakupionego paliwa, nie zmienia to faktu, iż na pewnym etapie transakcji stają się właścicielem paliwa. Nie świadczą więc usług finansowych, a pośredniczą w dostawie paliwa. Sam fakt, iż pośrednik (jeden z podmiotów uczestniczących w transakcji) nie wszedł fizycznie w posiadanie towaru, nie powoduje, iż transakcja taka nie może być uznana za dostawę towarów w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 7 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach. Z cytowanych wyżej przepisów art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że w sytuacji, w której podatnik, działając we własnym imieniu bierze udział w dostawie towaru w taki sposób, że zakupiony towar wydaje nabywcy lub też towar ten wydaje pierwszy z podmiotów na rzecz ostatniego w kolejności nabywcy, przyjmuje się, że podatnik ten nabył towar, a następnie dokonał dostawy tego towaru. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje towar, a następnie w stanie „nieprzetworzonym” odsprzedaje go swojemu kontrahentowi. Stanowisko takie potwierdza interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 lutego 2014 r. (IPPP2/443-1272/13-2/KBr), w której Dyrektor Izby Skarbowej potwierdza, iż w opisanym modelu biznesowym doszło do transakcji łańcuchowej i że wszystkie firmy w niej uczestniczące mają prawo do doliczenia podatku VAT.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, który w interpretacji podatkowej z dnia 9 czerwca 2011 r. (ILPP4/443-217/11-3/EWW) stwierdził, iż podatnik „ma prawo dokonać pełnego odliczenia podatku naliczonego VAT wykazanego w fakturach otrzymanych od Koncernu, dokumentujących transakcje dokonane przy użyciu Kart Paliwowych na Stacjach Paliw”.

Jednocześnie NSA w wyroku z dnia 15 października 2014 r. (sygn. akt I FSK 1478/13) wyjaśnia, iż „dostawa łańcuchowa nie oznacza faktycznego wydania towaru na każdym etapie łańcucha, ani nie musi oznaczać, iż podmiot uznany za rozporządzający powinien faktycznie rozporządzać rzeczą w tym znaczeniu, iż przykładowo winien być świadomy wszystkich czynności związanych z dysponowaniem towarem, tj. np. kiedy i kto faktycznie obraca (obracał) towarem (\`(...)\`)”. Zgodnie z zawartą Umową pomiędzy Spółką a X i I, w przypadku towarów wydawanych Spółce, Spółka jest uprawniona do ich odbioru i posiadania w imieniu ich właściciela, którym będzie X lub I, a bezpośrednio po uzyskaniu posiadania X oraz I zobowiązują się przenieść własność tych towarów na Spółkę za cenę określoną w Umowie. Ponadto według wiążącej strony Umowy X oraz I ponoszą odpowiedzialność za wady towarów w sytuacji, gdy ujawni się wada fizyczna towaru nie znana Spółce w momencie nabycia towaru. Taki zapis umowny zgodnie z przywołanym powyżej wyrokiem NSA z dnia 15 października 2014 r. wskazuje, iż emitenta kart należałoby uznać za dostawcę towaru, a transakcję pomiędzy Spółką a emitentem kart za noszącą znamiona dostawy towarów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z ww. przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Obowiązująca od 1 kwietnia 2014 r. ustawa z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 312), zwana dalej: „ustawą nowelizującą”, wprowadziła ograniczenia w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z pojazdami samochodowymi.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r. – w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.  wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
2.  należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
3.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
4.  wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Mocą art. 1 pkt 1 ustawy nowelizującej od dnia 1 kwietnia 2014 r. do ustawy o podatku od towarów i usług w art. 2 pkt 34 wprowadzono definicję pojazdów samochodowych – przez które rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 1137 ze zm.) „pojazd samochodowy” to pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego.

Natomiast art. 2 pkt 40 ustawy Prawo o ruchu drogowym wskazuje, że „samochód osobowy to pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu.

Na podstawie art. 86a ust. 2 ustawy do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Jednakże od tej zasady występują także wyjątki.

I tak, w myśl art. 86a ust. 3 ustawy o VAT przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

W świetle art. 86a ust. 4 ustawy pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Wskazane wyżej przepisy art. 86a ustawy o VAT wprowadzają ograniczenie w odliczaniu podatku naliczonego do wszystkich wydatków eksploatacyjnych (m.in. nabycia paliwa), dotyczących pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, przeznaczonych do użytku „mieszanego”, tj. wykorzystywanych zarówno do celów związanych z opodatkowana działalnością gospodarczą , jak i do celów użytku prywatnego.

Dla celów stosowania tego ograniczenia za wykorzystywanie „mieszane” należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością np. do celów prywatnych.

Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów „mieszanych”.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

1.  samochodów osobowych;
2.  innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:
    1.  1 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,
    2.  2 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,
    3.  3 lub więcej - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.

Przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej (art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej).

W myśl ust. 3 tegoż artykułu, dopuszczalna ładowność pojazdu oraz liczba miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 1 pkt 2, są określane na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruch drogowym. Pojazdy, które w dokumentach, o których mowa w zdaniu pierwszym, nie maja określonej dopuszczalnej ładowności lub liczby miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 1 pkt 1.

Od dnia 1 lipca 2015 r. wygasł, wprowadzony art. 12 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, całkowity zakaz odliczania podatku VAT od nabycia paliwa wykorzystywanego do napędu samochodów osobowych oraz niektórych innych pojazdów samochodowych, wykorzystywanych przez podatnika do celów „mieszanych” (czyli do działalności gospodarczej i do celów prywatnych). Oznacza to, że od dnia 1 lipca 2015 r. podatek VAT z tytułu nabycia paliwa wykorzystywanego do napędu ww. pojazdów jest odliczany tak jak pozostałe wydatki związane z pojazdami samochodowymi wykorzystywanymi do celów mieszanych czyli na ogólnych zasadach wynikających z art. 86a ustawy o VAT.

Zatem od dnia 1 lipca 2015 r. z tytułu nabycia paliwa wykorzystywanego do napędu ww. samochodów osobowych oraz niektórych innych pojazdów samochodowych przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w wysokości 50%.

Należy wskazać jednak, że prawo do odliczenia należy oceniać, co do zasady, w świetle przepisów obowiązujących na moment powstania obowiązku podatkowego u sprzedawcy paliwa. Jeżeli zatem zakup paliwa dokonany został do dnia 30 czerwca 2015 r. to bez względu na fakt, że faktura została wystawiona po tym dniu, tj. już w lipcu 2015 r. prawo do odliczenia podatku w takim przypadku nie będzie przysługiwało. Obowiązek podatkowy u sprzedawcy z tytułu opisanej czynności powstał bowiem przed dniem 1 lipca 2015 r. zatem prawo do odliczenia należy również oceniać według stanu prawnego obowiązującego przed dniem 1 lipca 2015 r.

Uregulowanie takie jest zgodne z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, a zasada ta znajdzie również zastosowanie w przypadku paliwa nabywanego przy użyciu kart paliwowych.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka zawarła umowę trójstronną z X oraz z I. Przedmiotowa Umowa reguluje zasady wydawania i użytkowania kart systemu „R”, umożliwiających nabywanie przez Spółkę towarów i usług u podmiotów współpracujących z X lub I, a następnie zbiorczego rozliczania tych nabyć na podstawie zbiorczych faktur wystawianych przez X lub I.

Karty systemu „R” umożliwiają bezgotówkowe rozliczenia z tytułu nabywanych przez Spółkę towarów i usług, a w szczególności - z tytułu nabywanego paliwa na stacjach benzynowych prowadzonych przez Operatorów. Transakcje dokonywane przy użyciu kart systemu „R” oraz opłaty za obsługę transakcji dokonanych przy użyciu kart fakturowane są odpowiednio przez X lub I, w zależności od rodzaju Operatora.

Emitentem kart paliwowych systemu „R” jest X i I. Właścicielem karty jest X i I.

Sprzedaż towarów i usług przy użyciu kart paliwowych systemu „R” następuje w oparciu o ceny obowiązujące u Operatora (podmiotu prowadzącego stację paliw objętą systemem R lub innego sprzedawcę towarów bądź usług wskazanego przez X i/lub I) w momencie sprzedaży towarów lub świadczenia usług.

X i I ponoszą odpowiedzialność wyłącznie za wady towarów w przypadku powstania szkody poniesionej wskutek istnienia wady w sytuacji, gdy:

*   ujawni się wada fizyczna towaru nieznana Klientowi lub Użytkownikowi w chwili nabycia, oraz
*   podmiot odpowiedzialny został zawiadomiony o wskazanej wyżej wadzie w terminie 14 dni od dnia jej wykrycia.

Odpowiedzialność X i I obejmuje szkody będące bezpośrednim następstwem istnienia wady fizycznej towaru.

Wnioskodawca w przypadku ujawnienia się wady fizycznej towaru zawiadamia o tym fakcie podmiot odpowiedzialny, tj. X lub I, w zależności od sytuacji. Zawiadomienie takie uznaje się za złożenie reklamacji.

Spółka wykorzystuje w swojej działalności gospodarczej kilkanaście pojazdów samochodowych, w szczególności samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony. Pojazdy te nie spełniają przesłanek określnych w art. 86a ust. 9 ustawy o VAT pozwalających na pełne odliczenie podatku VAT. Spółka nie złożyła do urzędu skarbowego informacji o wykorzystywaniu pojazdów samochodowych wyłącznie do działalności gospodarczej (wymaganej na podstawie art. 86a ust. 12 ustawy o VAT), co oznacza, że Spółka wykorzystuje pojazdy samochodowe do tzw. użytku mieszanego i nie prowadzi ewidencji przebiegu dla posiadanych pojazdów.

Jednocześnie w Spółce obowiązuje zarządzenie wewnętrzne, regulujące zasady korzystania z samochodów służbowych. Ponadto każdy użytkownik samochodu służbowego podpisuje ze Spółką umowę użytkowania pojazdu, obejmującą m.in. zasady dokonywania zakupu paliwa do samochodów służbowych. Zgodnie z taką umową Spółka zapewnia użytkownikowi pojazdu kartę paliwową „R” uprawniającą do bezgotówkowego tankowania paliwa na stacjach benzynowych X, a użytkownik jest zobowiązany do bieżącego dostarczania Spółce potwierdzeń z dokonanych transakcji kartą paliwową „R”.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Na tle powyższego Wnioskodawca powziął wątpliwości czy jest uprawniony do odliczenia 50% podatku naliczonego z faktur wystawionych przez X i I dokumentujących nabycie paliwa do samochodów służbowych przy wykorzystaniu kart paliwowych.

W przedmiotowej sprawie istotnym jest możliwość zakwalifikowania transakcji z udziałem kart paliwowych jako transakcji (dostaw) łańcuchowych, o których mowa w art. 7 ust. 8 ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Stosownie do art. 7 ust. 8 ustawy w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Z cyt. wyżej przepisów art. 7 ustawy wynika, że w sytuacji, w której podatnik, działając we własnym imieniu bierze udział w dostawie towaru w taki sposób, że zakupiony towar wydaje nabywcy lub też towar ten wydaje pierwszy z podmiotów na rzecz ostatniego w kolejności nabywcy, przyjmuje się, że podatnik ten nabył towar, a następnie dokonał dostawy tego towaru. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje towar, a kolejno w stanie „nieprzetworzonym” odsprzedaje go swojemu kontrahentowi.

W odniesieniu do możliwości zakwalifikowania transakcji z udziałem kart paliwowych jako transakcji (dostaw) łańcuchowych, o których mowa w ww. art. 7 ust. 8 ustawy należy podkreślić, że warunkiem niezbędnym zaistnienia omawianego unormowania jest to, że towar zostaje wydany przez pierwszy podmiot ostatniemu w kolejności podmiotowi, przy czym podmioty pośredniczące w ogóle nie wchodzą w fizyczne posiadanie przedmiotu dostawy.

Wskazany artykuł bazuje zatem na konstrukcji opartej na fikcji prawnej, zgodnie z którą – dla potrzeb podatku VAT – przyjmuje się, że dostawy towarów dokonuje każdy podmiot uczestniczący w transakcji łańcuchowej, mimo że wydanie towaru ma miejsce tylko raz. W kontekście powyższego istotne jest uznanie, że na każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, czyli – w istocie – przeniesienie (uznanie, że dokonało się takie przeniesienie) praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości korzystania z niej oraz ustalania warunków takiego korzystania. W przypadku zatem, gdy pośrednik ma prawo do kształtowania ceny towaru, warunków jego nabycia, ale także przykładowo obciążony zostaje ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do np. wadliwego towaru, to uznać należy, że podmiot taki posiada prawo do faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel.

Z uwagi na przedstawione w sprawie okoliczności oraz powołane wyżej przepisy prawa, stwierdzić należy, że - jak wskazała Spółka - poza zapewnieniem Spółce możliwości korzystania z kart paliwowych umowa reguluje także inne istotne warunki handlowe. Umowa reguluje zasady wydawania i użytkowania kart systemu „R”, umożliwiających nabywanie przez Spółkę ściśle określonych towarów i usług u podmiotów współpracujących z X i I, a następnie rozliczania tych nabyć na podstawie zbiorczych faktur wystawianych przez X i I. X i I ponoszą odpowiedzialność za wady towarów w przypadku powstania szkody poniesionej wskutek istnienia wady. Wszelkie reklamacje kierowane są wyłącznie do X i I.

W związku z powyższym czynności nabycia paliwa dokonywane pomiędzy X i I a Spółką dokonującą zakupów na stacjach paliw należących do Operatorów, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. odpłatną dostawę towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 8 ustawy. Tym samym X i I są zobowiązani do wykazania podatku należnego z tytułu tych transakcji.

Zatem Spółka będzie miała prawo od 1 lipca 2015 r. do odliczenia podatku VAT naliczonego w wysokości 50% z tytułu nabycia paliwa do samochodów służbowych wykorzystywanych do wykonywania czynności uprawniających do odliczenia 50% podatku naliczonego.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.