Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB3.4510.51.2017.2.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-13
Teza: w zakresie uprawnienia Wnioskodawcy do korzystania ze zwolnienia podatkowego wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT na podstawie Zezwoleń wydanych uprzednio Spółce z o.o., które to zwolnienie rozliczane winno być na poziomie wspólników Spółki SPK, zgodnie z art. 5 ustawy o CIT
Słowa kluczowe: sukcesja; wspólnik; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w zw. z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 lutego 2017 r. (data wpływu 13 lutego 2017 r.) uzupełnionym na wezwanie z dnia 31 marca 2017r. Nr 1462-IPPB3.4510.51.2017.1.MS (data doręczenia 4 kwietnia 2017r.) pismem z dnia 10 kwietnia 2017r. (data nadania 10 kwietnia 2017r., data wpływu do KIS 12 kwietnia 2017r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uprawnienia Wnioskodawcy do korzystania ze zwolnienia podatkowego wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT na podstawie Zezwoleń wydanych uprzednio Spółce z o.o., które to zwolnienie rozliczane winno być na poziomie wspólników Spółki SPK, zgodnie z art. 5 ustawy o CIT – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 lutego 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie Wnioskodawcy do korzystania ze zwolnienia podatkowego wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT na podstawie Zezwoleń wydanych uprzednio Spółce z o.o., które to zwolnienie rozliczane winno być na poziomie wspólników Spółki SPK, zgodnie z art. 5 ustawy o CIT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca - R Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca”) podlega na terytorium Polski nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz.U. 2016, poz. 1888 ze zm.). Wnioskodawca jest komandytariuszem w spółce komandytowej działającej pod firmą P Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: „Spółka SPK”).

Spółka SPK powstała w wyniku przekształcenia w trybie art. 551 i następnych Kodeksu spółek handlowych, w kwietniu 2014 roku, Spółki pod firmą P Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna (dalej: „Spółka SKA”) w spółkę komandytową. Spółka SKA powstała w wyniku przekształcenia w trybie art. 551 i następnych Kodeksu spółek handlowych, w październiku 2012 roku, Spółki pod firmą P S.A. (dalej: „Spółka S.A.”). Spółka S.A. powstała w wyniku przekształcenia w trybie art. 551 i następnych Kodeksu spółek handlowych Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka z o.o.”) w spółkę akcyjną.

Spółka SPK kontynuuje działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE") prowadzoną uprzednio przez jej poprzedników prawnych, to jest Spółkę SKA a jeszcze wcześniej przez Spółkę S.A. oraz Spółkę z o.o.

Działalność Spółki SPK na terenie SSE prowadzona jest na podstawie następujących zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE, wydanych zgodnie z przepisami ustawy z dnia 20 października 2014 roku o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. 2015, poz. 282 ze zm.) (dalej: „ustawa o SSE”) wydanych na rzecz Spółki z o.o.:

Zezwolenia nr 1 z dnia 20 września 2007 roku (dalej: „Zezwolenie nr 1”),

Zezwolenia nr 2 z dnia 24 września 2010 roku (dalej: „Zezwolenie nr 2”),

Zezwolenie nr 1 zostało zmienione decyzją Ministra Gospodarki z dnia 27 kwietnia 2009 roku w przedmiocie wielkości i czasu poniesienia kosztów inwestycyjnych, skali zatrudnienia i terminu zakończenia inwestycji. Decyzją Ministra Gospodarki z dnia 24 sierpnia 2015 roku stwierdzono nieważność Zezwolenie nr 1 w części dotyczącej terminu obowiązywania przedmiotowego zezwolenia. W Zezwoleniu nr 2 nie określono końcowego terminu jego obowiązywania (dalej Zezwolenie nr 1 oraz Zezwolenie nr 2 określane są łącznie, jako: „Zezwolenia").

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca, jako komandytariusz Spółki SPK uprawniony jest do korzystania ze zwolnienia podatkowego wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT na podstawie Zezwoleń wydanych uprzednio Spółce z o.o., które to zwolnienie rozliczane winno być na poziomie wspólników Spółki SPK, zgodnie z art. 5 ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca uprawniony jest do korzystania ze zwolnienia podatkowego wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, na podstawie Zezwoleń wydanych uprzednio Spółce z o.o., które to zwolnienie winno być rozliczane na poziomie wspólników Spółki SPK, zgodnie z art. 5 ustawy o CIT.

W ocenie Wnioskodawcy za przyjęciem takiego stanowiska przemawiają następujące argumenty:

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT wolne od podatku dochodowego są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 282 oraz z 2016 r. poz. 1020 i 1206), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Stosownie do treści art. 16 ust. 1 i ust. 2 ustawy o SEE podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą o SEE, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy. Zezwolenie określa przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki dotyczące w szczególności zatrudnienia przez przedsiębiorcę przy prowadzeniu działalności gospodarczej na terenie strefy przez określony czas określonej liczby pracowników, dokonania przez przedsiębiorcę na terenie strefy inwestycji o wartości przewyższającej określoną kwotę, terminu zakończenia inwestycji, maksymalnej wysokości kosztów kwalifikowanych inwestycji i dwuletnich kosztów kwalifikowanych pracy, wymagań, o których mowa w art. 5 ust. 3 i 4 - w przypadku, gdy inwestycja będzie realizowana na gruntach stanowiących własność lub użytkowanie wieczyste podmiotów innych niż wymienione w art. 5 ust. 1.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika wprost, iż zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE, uprawniające do korzystania z pomocy publicznej w postaci zwolnienia z podatku dochodowego, jest udzielane przedsiębiorcom. Przedsiębiorcą w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 roku o swobodzie działalności gospodarczej (j.t. Dz.U.2016, poz. 1829 ze zm.) jest zaś osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą. Z powyższego jednoznacznie wynika, iż zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie SSE otrzymuje dany podmiot występujący w obrocie, jako przedsiębiorca, niezależnie od formy prawnej w której działalność gospodarcza jest przez niego wykonywana (spółka kapitałowa, spółka osobowa).

Spółka SPK, jako osobowa spółka prawa handlowego jest transparentna na gruncie podatków dochodowych tzn. nie posiada na gruncie podatków dochodowych zdolności podatkowej. Tym samym z punktu widzenia podatków dochodowych podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki, a nie spółka. Sposób opodatkowania dochodu (przychodu) z tytułu udziału w spółce komandytowej, będzie uzależniony od prawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowej jest osoba prawna, to dochód (przychód) z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W powyższych okolicznościach za prawidłowe uznać należy stanowisko, iż Wnioskodawca jako komandytariusz Spółki SPK będzie uprawniony do korzystania ze zwolnienia podatkowego wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT. Zgodnie bowiem z treścią przepisu art. 5 ust. 1 ustawy o CIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Z kolei ust. 2 przywołanego przepisu wyraźnie stanowi, iż zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Zgodnie z art. 12b ust. 1 ustawy o SSE przedsiębiorca jest obowiązany do zwrotu pomocy publicznej, udzielonej zgodnie z ustawą w przypadku cofnięcia zezwolenia. Utrata prawa do zwolnienia podatkowego następuje zatem w sytuacji, gdy przedsiębiorcy zostanie cofnięte zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Artykuł 19 ust. 3 ustawy o SSE stanowi, iż zezwolenie może być cofnięte albo zakres lub przedmiot działalności określony w zezwoleniu może zostać ograniczony, jeżeli przedsiębiorca:

1.  zaprzestał na terenie strefy prowadzenia działalności gospodarczej, na którą posiadał zezwolenie, lub
2.  rażąco uchybił warunkom określonym w zezwoleniu, lub
3.  nie usunął uchybień stwierdzonych w toku kontroli, o której mowa w art. 18, w terminie do ich usunięcia wyznaczonym w wezwaniu ministra właściwego do spraw gospodarki, lub
4.  wystąpił z wnioskiem o cofnięcie zezwolenia albo ograniczenie zakresu lub przedmiotu działalności określonego w zezwoleniu.

Ustawa o SSE nie wymienia zmiany (przekształcenia) formy prawnej przedsiębiorcy, który uzyskał zezwolenie, jako przesłanki cofnięcia tego zezwolenia.

Tymczasem w myśl art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych: Spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).Zgodnie zaś z art. 553 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych: Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (§ 1). Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej (§ 2). Cytowany przepis odnosi się do tzw. sukcesji uniwersalnej i znajduje zastosowanie, tak w sytuacji przekształcenia Spółki Sp. z o.o. w Spółkę S.A. a następnie przekształcenia Spółki S.A. w Spółkę SKA a w dalszej kolejności do przekształcenia Spółki SKA w Spółkę SPK.

Skutki podatkowe przekształcenia spółek zostały uregulowane w Ordynacji podatkowej. W myśl art. 93a § 1 pkt 1 osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia innej osoby prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Stosownie zaś do art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) w związku z art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Zgodnie zaś z art. 93a § 2 pkt 1 lit. a w związku z art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia osobowej spółki handlowej wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Przepis art. 93 d Ordynacji podatkowej stanowi, iż przepisy art. 93-93c Ordynacji podatkowej mają zastosowanie również do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego. Oznacza to, iż Spółka SPK będzie sukcesorem Zezwoleń na prowadzenie działalności na terenie SSE uzyskanych jeszcze przez Spółkę z o.o.

Reasumując Spółka SPK, jako przedsiębiorcą prowadzący działalność gospodarczą na skutek sukcesji uniwersalnej, stanie się beneficjentem Zezwoleń, zaś Wnioskodawca, jako komandytariusz Spółki SPK uprawniony będzie do korzystania ze zwolnienia podatkowego wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT na podstawie Zezwoleń przyznanych uprzednio Spółce z o.o., które to zwolnienie rozliczane winno być na poziomie wspólników Spółki SPK, zgodnie z art. 5 ustawy o CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają również liczne interpretacje podatkowe organów podatkowych m.in.: Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 25 sierpnia 2015 roku, w sprawie o sygn. ITPB1/4511-685/15/PSZ, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 10 listopada 2015 roku, w sprawie o sygn. ITPB1/4511-959/15/WM, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 września 2012 roku w sprawie o sygn. Akt ITPB3/423-357/12/MK, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 stycznia 2008 roku, w sprawie o sygn.IPPB1/415-413/07-2/AG; Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 19 czerwca 2009 roku, w sprawie o sygn. ITPB3/423-178/09/DK; Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 02 lipca 2009 roku, w sprawie o sygn. BPBI/2/423-402/09/MO; Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 listopada 2010 roku, w sprawie o sygn. IBPBI/1/415-817/10/KB.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawców.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.