Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/436-56/13-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-06-04
Teza: Czy przekształcenie SKA w Spółkę z o.o. w wyniku którego dojdzie do zwiększenia kapitału zakładowego Spółki z o.o. kwotę równą wartości nominalnej udziałów wyemitowanych i objętych wskutek przekształcenia przez byłego komplementariusza SKA, będzie podlegało opodatkowaniu PCC od wartości o jaką zostanie podniesiony kapitał zakładowy w Spółce z o.o.?
Słowa kluczowe: kapitał-kapitał zakładowy; przekształcanie; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka osobowa
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Sp. z o.o. S.K.A., przedstawione we wniosku z dnia 5 marca 2013 r. (data wpływu 6 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką komandytowo-akcyjną z siedzibą na terytorium Polski. Spółka jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Majątek spółki komandytowo-akcyjnej składa się ze składników niematerialnych i materialnych. Do majątku spółki komandytowo-akcyjnej w momencie przekształcenia może także należeć nieruchomość zabudowana. Majątek spółki komandytowo-akcyjnej jest przez nią nabywany zasadniczo w drodze wkładów akcjonariuszy i komplementariusza.

W przyszłości planowana jest zmiana formy prawnej Wnioskodawcy ze spółki komandytowo -akcyjnej (dalej: „SKA”) na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Sp. z o.o.”). Przekształcenie zostanie dokonane w trybie art. 551 i nast. ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: „KSH”). Spółce z o.o., jako spółce przekształconej, będą przysługiwać wszystkie prawa i obowiązki SKA – spółki przekształcanej, zgodnie z art. 553 § 1 KSH.

W przekształceniu będzie uczestniczyć akcjonariusz i komplementariusz SKA, którzy złożą oświadczenia o uczestnictwie w spółce przekształconej, zgodnie z art. 564 KSH. Jednocześnie, wspólnicy SKA uczestniczący w przekształceniu, staną się z mocy prawa z dniem przekształcenia, wspólnikami Spółki z o.o., zgodnie z art. 553 § 3 KSH. Tym samym, Spółce z o.o. będą przysługiwać wszystkie należące do SKA składniki majątku o charakterze pieniężnym, jak i niepieniężnym, które zostały uprzednio przez SKA nabyte, wytworzone lub uzyskane w trakcie jej działalności.

Ponieważ komplementariusz nie posiada akcji w SKA, w zamian za udział jaki posiada w przekształcanej SKA, komplementariusz otrzyma odpowiednią ilość udziałów w powstałej wskutek przekształcenia Spółce z o.o. Udziały przeznaczone dla komplementariusza zostaną wyemitowane w drodze podwyższenia kapitału zakładowego w Spółce z o.o.

Kapitał zakładowy Spółki z o.o. zostanie podniesiony o wartość nominalną udziałów w Spółce z o.o. wyemitowanych i objętych przez komplementariusza wskutek przekształcenia. Podczas przekształcenia zmianie nie ulegnie wysokość wkładów akcjonariuszy SKA, którzy w momencie przekształcenia staną się udziałowcami Spółki z o.o. i otrzymają w miejsce dotychczas posiadanych akcji SKA odpowiadające im udziały Sp. z o.o. Wartość kapitału zakładowego Wnioskodawcy, była uprzednio opodatkowana podatkiem PCC.

SKA nie jest w stanie likwidacji, nie wszczęte zostało w stosunku do niej postępowanie upadłościowe, czy naprawcze.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Czy przekształcenie SKA w Spółkę z o.o. w wyniku którego dojdzie do zwiększenia kapitału zakładowego Spółki z o.o. kwotę równą wartości nominalnej udziałów wyemitowanych i objętych wskutek przekształcenia przez byłego komplementariusza SKA, będzie podlegało opodatkowaniu PCC od wartości o jaką zostanie podniesiony kapitał zakładowy w Spółce z o.o.?

Zdaniem Wnioskodawcy, przekształcenie SKA w Spółkę z o.o. w wyniku którego dojdzie do zwiększenia kapitału zakładowego Spółki z o.o. o kwotę równą wartości nominalnej udziałów wyemitowanych i objętych przez byłego komplementariusza SKA wskutek przekształcenia, będzie podlegało opodatkowaniu PCC od wartości o jaką zostanie podniesiony kapitał zakładowy w Spółce z o.o.

1\. Podstawę prawną przekształceń spółek prawa handlowego stanowią przepisy działu III KSH. Zgodnie z dyspozycją art. 551 § 1 tej ustawy, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Jednocześnie, zgodnie z art. 553 § 1 KSH, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przysługujące dotychczas SKA.

Zgodnie natomiast z art. 553 § 3 KSH wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu, z dniem przekształcenia stają się wspólnikami spółki przekształconej. Z tego wynika w szczególności, że majątek SKA w wyniku przekształcenia stanie się majątkiem spółki kapitałowej. Powyższa zmiana niewątpliwie nie skutkuje jednak zwiększeniem kapitału zakładowego spółki przekształconej w sytuacji gdy nie przewiduje tego plan przekształcenia.

Potwierdzeniem wstąpienia przez spółkę przekształconą we wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej, na gruncie prawa podatkowego, jest art. 93a Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Jest to następstwo prawne pod tytułem ogólnym, tzw. sukcesja uniwersalna. W doktrynie prawa podatkowego podkreśla się, ze zakres przejmowanych w drodze sukcesji praw i obowiązków powinien być traktowany szeroko (przykładowo: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, w: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2006. s. 421).

Treść powołanych przepisów wskazuje zatem, że spółka przekształcona jest traktowana jako następca prawny spółki przekształcanej, na którego, w wyniku przekształcenia, przechodzą wszelkie uprawnienia obowiązki przewidziane w regulacjach prawa materialnego, w tym również prawa podatkowego.

2\. Z kolei opodatkowaniu PCC podlegają wyłącznie czynności wymienione w katalogu zamkniętym określonym w art. 1 ust. 1 ustawy o PCC. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2w zw. z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy o PCC, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają zmiany umów spółki, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przez zmianę umowy spółki, w myśl art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o PCC, uważa się przekształcenie spółki, jeżeli jego wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego.

Z kolei, zgodnie z art. la pkt 1 ustawy o PCC, przez spółkę osobową rozumie się spółkę cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną, natomiast zgodnie z art. la pkt 2 ustawy o PCC, przez spółkę kapitałową rozumie się spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością spółkę akcyjną lub europejską.

Stosownie zaś do art. 3 ust. 1 ustawy o PCC, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, a podstawę opodatkowania przy przekształceniu lub łączeniu spółek, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) tej ustawy, stanowi wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia.

3\. Z powyższych przepisów wynika więc, że przez zmianę umowy spółki należy rozumieć wyłącznie takie przekształcenie, w wyniku którego dochodzi do zwiększenia majątku spółki osobowej lub do podwyższenia kapitału zakładowego spółki kapitałowej. Innymi słowy, przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową stanowi zmianę umowy spółki i w konsekwencji podlega opodatkowaniu PCC tylko w przypadku, jeżeli skutkiem takiego przekształcenia jest zwiększenie kapitału zakładowego spółki przekształconej w stosunku do kapitału zakładowego spółki przekształcanej.

Jednocześnie, należy wskazać, że powyższy przepis obejmuje nie tylko przekształcanie spółek kapitałowych, ale również przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową. Wynika to z faktu, że art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o PCC odwołuje się do pojęcia przekształcenia spółek, nie ograniczając swojego zastosowania wyłącznie do przekształcenia spółek kapitałowych w inne spółki kapitałowe, czy też spółek osobowych w inne spółki osobowe. Gdyby ustawodawca zamierzał takie ograniczenie wprowadzić, to odpowiednio zredagowałby powyższy przepis jednoznacznie wskazując jakie formy przekształcenia mieszczą się w zakresie dyspozycji normy art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o PCC. Skoro bowiem ustawodawca definiuje w art. 1a zarówno spółkę osobową jak i kapitałową to gdyby zamierzał objąć normą art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o PCC wyłącznie przekształcenia spółek kapitałowych dookreślił by to w tym przepisie, zgodnie z zasadą racjonalności ustawodawcy i spójności systemowej ustawy PCC do której wprowadzono stosowne definicje spółek osobowych i kapitałowych. W przypadku czynności opodatkowanych dotyczących wyłącznie spółek określonego typu, ustawodawca jednoznacznie na ten fakt wskazuje, jak np. w art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o PCC w którym ustawodawca zawarł definicję zmiany umowy spółki odnoszącą się wyłącznie do spółek osobowych.

4\. Zgodnie z art. 126 § 1 KSH, do spółki komandytowo-akcyjnej stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej, a w szczególności przepisy dotyczące kapitału zakładowego, wkładów akcjonariuszy, akcji, rady nadzorczej i walnego zgromadzenia. W przypadku przekształcenia SKA w Spółkę z o.o., zarówno w SKA przed przekształceniem jak i w Sp. z o.o. po przekształceniu występować będzie kapitał zakładowy w rozumieniu przepisów Kodeksu Spółek Handlowych. Wysokość kapitału zakładowego Spółki z o.o. ulegnie zwiększeniu o wartość nominalną udziałów przyznanych komplementariuszowi wskutek przekształcenia.

W konsekwencji, skoro w wyniku przekształcenia kapitał zakładowy Spółki z o.o. ulegnie zwiększeniu jedynie o kwotę równą wartości nominalnej udziałów w Spółce z o.o. wyemitowanych i objętych przez byłego komplementariusza, opodatkowaniu PCC będzie podlegać jedynie wartość o jaką zostanie podniesiony kapitał zakładowy Spółki z o.o., z tytułu zmiany umowy spółki w rozumieniu art. 1 ust. 3 ust. 3 ustawy o PCC.

W odniesieniu natomiast do tej części kapitału zakładowego Spółki z o.o., która będzie stanowić równowartość kapitału zakładowego przekształcanej SKA, Wnioskodawca będzie zwolniony z PCC na podstawie art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o PCC. Zgodnie z powyższym przepisem, zwalnia się z PCC umowy spółki i ich zmiany związane z przekształceniem lub łączeniem spółek w części wkładów do spółki albo kapitału zakładowego, których wartość była uprzednio opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji, z uwagi na fakt, że wartość kapitału zakładowego SKA została opodatkowana PCC, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku w powyższej części ponownie.

Pogląd, analogiczny do poglądu przedstawionego przez Wnioskodawcę, znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 13 grudnia 2012 r. (sygn. IPPB2/436-473/12-4/AF), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał, że: „Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna jest spółką osobową z siedzibą na terenie Polski. W przyszłości może zostać zmieniona forma prawna Wnioskodawcy ze spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: SKA) na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: sp. z o.o.). (\`(...)\`). Reasumując należy stwierdzić, iż opisane we wniosku przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) stanowi na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zmianę umowy spółki. Z uwagi na to, iż wysokość kapitału zakładowego spółki przekształconej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) będzie odpowiadała wartości majątku Spółki (spółki przekształconej) lub będzie od niej niższa, w powyższej sprawie może znaleźć zastosowanie zwolnienie określone w art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych”

Podobny pogląd w interpretacjach indywidualnych odnoszących się do spółek osobowych, przedstawił również Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 25 maja 2011 r. (sygn. IPPB2/436-111/11-2/MZ), jak również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, w interpretacji indywidualnej z 11 lipca 2008 r. (sygn. ILPB2/436-25/08-2/PW).

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, opisane w zdarzeniu przyszłym przekształcenie SKA w Spółkę z o.o., w wyniku którego dojdzie do zwiększenia kapitału zakładowego Spółki z o.o. o kwotę równą wartości nominalnej udziałów wyemitowanych i objętych przez byłego komplementariusza SKA, będzie podlegało opodatkowaniu PCC tylko od wartości o jaką zostanie podniesiony kapitał zakładowy w Spółce z o.o.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) podatkowi podlegają umowy spółki. Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, zakresem przedmiotowym ustawy objęte są również zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy, w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy spółki uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego.

Z kolei według art. 1a ww. ustawy, użyte w ustawie określenie:

1.  spółka osobowa oznacza spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną,
2.  spółka kapitałowa - spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską;

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 4 pkt 9 ww. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i ciąży na spółce.

Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ww. ustawy, podstawę opodatkowania przy przekształceniu lub łączeniu spółek stanowi wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia. Stawka pobieranego w takim przypadku podatku od czynności cywilnoprawnych wynosi 0,5% podstawy opodatkowania (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy).

Jednakże w myśl art. 9 pkt 11 lit. a) ww. ustawy zwalnia się od podatku umowy spółki i ich zmiany związane z przekształceniem lub łączeniem spółek w części wkładów do spółki albo kapitału zakładowego, których wartość była uprzednio opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych lub podatkiem od wkładów kapitałowych do spółek kapitałowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż Rzeczpospolita Polska albo od których zgodnie z prawem państwa członkowskiego podatek nie był naliczany.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca (Spółka komandytowo-akcyjna) planuje zmianę formy prawnej ze spółki osobowej w spółkę kapitałową (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością). Przekształcenie zostanie dokonane w trybie art. 551 i nast. ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). W efekcie planowanego przekształcenia dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego spółki przekształconej poprzez emisję nowych udziałów, które obejmie obecny komplementariusz S.K.A.

Na tle powyższego wyjaśnić należy co następuje.

Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, za zmianę umowy spółki mogącą podlegać opodatkowaniu uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego. Z kolei, w myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, zakresem przedmiotowym ustawy objęte są również zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Tym samym dokonując oceny podlegania opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zmian umowy spółki, związanych z przekształceniami spółek nie można ograniczać się jedynie do treści przepisu art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i jego wykładni literalnej, lecz należy uwzględnić wszystkie przepisy, które mogą mieć zastosowanie w odniesieniu do takich zmian umowy, a zwłaszcza ww. art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ww. ustawy, określający podstawę opodatkowania.

Zestawiając treść wyżej przywołanych przepisów należy stwierdzić, iż opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w przypadku przekształcenia spółki osobowej (bez względu na jej rodzaj) w spółkę kapitałową podlega wyłącznie takie przekształcenie w następstwie którego dochodzi do podwyższenia kapitału zakładowego przekształconej spółki kapitałowej. Przy czym, jak zostało to już zasygnalizowane, owo podwyższenie kapitału zakładowego należy postrzegać przez pryzmat podstawy opodatkowania, którą, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) jest wartość kapitału zakładowego spółki przekształconej. Zatem, w przeciwieństwie do przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, w analizowanym przypadku decydujące znaczenie ma wyłącznie wysokość kapitału zakładowego. Jeżeli będzie ona na niezmienionym poziomie w stosunku do wysokości kapitału zakładowego spółki przekształcanej wówczas obowiązek podatkowy na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w ogóle nie wystąpi.

Powyższe wynika z faktu, iż ustawodawca pojęcie kapitału zakładowego łączy wyłącznie ze spółką kapitałową, spółce osobowej pozostawiając zaś wartość wkładów, jako podstawę opodatkowania.

Zatem, mając na uwadze, że w rozpatrywanym przypadku wysokość kapitału zakładowego spółki przekształconej ulegnie podwyższeniu w stosunku do kapitału zakładowego spółki przekształcanej, wskutek emisji nowych udziałów, które obejmie komplementariusz S.K.A., w przedmiotowej sprawie wystąpi obowiązek podatkowy. Jednakże w sprawie jednocześnie znajdzie zastosowanie przepis art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, co oznacza, że opodatkowaniu podlegać będzie wyłącznie wartość o jaką zostanie podwyższony kapitał zakładowy. W rezultacie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie informuje się, że w przedmiocie podatku od towarów i usług wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.