Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB2.4511.850.2016.1.AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-12-19
Teza: Opodatkowanie ryczałtu za wykorzystywanie samochodów prywatnych do służbowych jazd lokalnych.
Słowa kluczowe: przychód-przychód ze stosunku pracy; ryczałt; samochód-samochód prywatny
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 7 października 2016 r. (data wpływu 20 października 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 grudnia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania ryczałtu za wykorzystywanie samochodu prywatnego do służbowych jazd lokalnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 6 grudnia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania ryczałtu za wykorzystywanie samochodu prywatnego do służbowych jazd lokalnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz swoich członków w zakresie gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

Pracownik Wnioskodawcy, zatrudniony na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony, wykonuje swoją pracę w biurze, a także poza nim. Zasoby przedsiębiorstwa znajdują się na terenie całego miasta. Pracownik porusza się tylko po obszarze wskazanym jako jego stałe miejsce pracy, posiada własny samochód osobowy, który używa w ramach wykonywania własnych obowiązków służbowych. Wnioskodawca podpisał z pracownikiem umowę o używanie tego samochodu do celów służbowych, w ramach której wypłaca Mu wynagrodzenie w formie miesięcznego ryczałtu stanowiącego iloczyn przyznanych kilometrów w jazdach lokalnych i aktualnej stawki za jeden kilometr (rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie ustalenia oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania samochodu do celów służbowych).

Pracodawca potrąca pracownikowi z wynagrodzenia zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zwrot kosztów używania przez pracownika samochodu prywatnego, niebędącego własnością pracodawcy, dla celów służbowych – obliczanych i wypłacanych pracownikowi – w formie ryczałtu samochodowego, na podstawie rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r., generuje po stronie pracownika przychód i czy w związku z tym, Spółdzielnia jako płatnik, ma obowiązek, na podstawie art. 32 w związku z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, naliczać i odprowadzać co miesiąc, z kwoty należnego ryczałtu samochodowego, zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z opublikowaną w Dzienniku Gazecie \`(...)\` z dnia 16 marca 2016 r. \`(...)\` (\`(...)\`), informacją o najnowszej interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w \`(...)\` z dnia 14 grudnia 2015 r. (\`(...)\`), wydanej na skutek skargi złożonej przez spółkę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w oparciu o wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. (sygn. akt K 7/13), korzystanie z prywatnego samochodu do służbowych wyjazdów jest zwolnione z podatku. Za przychód pracownika mogą być uznane tylko te świadczenia, które zostały spełnione za jego zgodą (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie), leżą w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść (w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku), a korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnej osobie.

Mając na uwadze treść art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwrot kosztów użytkowania prywatnego samochodu do celów służbowych jest ewidentnie świadczeniem wykonywanym w interesie pracodawcy, a nie pracownika. Pracodawca osiąga konkretną i wymierną korzyść w postaci prawidłowo i efektywnie wykonywanej pracy. Sfinansowanie tych kosztów stanowi wypełnienie przez pracodawcę ustawowego obowiązku prawidłowego organizowania pracy. Zatem – zdaniem Wnioskodawcy – jest to przychód zwolniony, w związku z czym Wnioskodawca uważa, że ponoszenie przez pracownika kosztów używania samochodu prywatnego, niebędącego własnością pracodawcy, dla celów służbowych, obliczanych i wypłacanych pracownikowi w formie ryczałtu samochodowego, na podstawie rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r., nie powoduje u Wnioskodawcy obowiązku naliczania i odprowadzania, co miesiąc z kwoty należnego ryczałtu, zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Zgodnie zatem z literalnym brzmieniem ww. artykułu przychodami ze stosunku pracy są wszelkie świadczenia otrzymywane przez pracownika w związku z pozostawaniem w stosunku pracy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz swoich członków w zakresie gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

Pracownik Wnioskodawcy zatrudniony na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony, wykonuje swoją pracę w biurze, a także poza nim. Zasoby przedsiębiorstwa znajdują się na terenie całego miasta. Pracownik porusza się tylko po obszarze wskazanym jako jego stałe miejsce pracy, posiada własny samochód osobowy, który używa w ramach wykonywania własnych obowiązków służbowych. Wnioskodawca podpisał z pracownikiem umowę o używanie tego samochodu do celów służbowych, w ramach której wypłaca Mu wynagrodzenie w formie miesięcznego ryczałtu, stanowiącego iloczyn przyznanych kilometrów w jazdach lokalnych i aktualnej stawki za jeden kilometr (rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie ustalenia oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania samochodu do celów służbowych).

Dokonując oceny tak przedstawionego zdarzenia, wyjaśnić należy, że ustawodawca definiując na potrzeby ustawy pojęcie przychodu w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dokonał rozróżnienia pieniędzy i wartości pieniężnych od wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Wyodrębniając pojęcie nieodpłatnych świadczeń od pieniędzy uznał tym samym, że nieodpłatne świadczenia muszą mieć postać niepieniężną. Stanowisko to potwierdza również brzmienie art. 11 ust. 2-2b ustawy, w których to regulacjach ustawodawca wskazuje sposób ustalania wartości świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W powołanym przez Wnioskodawcę wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, Trybunał orzekł, że art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozumiane w ten sposób, że inne nieodpłatne świadczenie oznacza wyłącznie przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości, otrzymane przez pracownika, są zgodne z art. 2 w związku z art. 217 Konstytucji.

Wyrok ten dotyczył zatem wyłącznie świadczeń nieodpłatnych, dlatego też nie może mieć zastosowania do świadczeń pieniężnych. Należy bowiem zwrócić uwagę, że orzeczenie to zapadło na wniosek Prezydenta Konfederacji Lewiatan o zbadanie zgodności z art. 2 i art. 217 Konstytucji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b) w zakresie, w jakim przewidują opodatkowanie wszelkich świadczeń: 1) które pracownik może potencjalnie otrzymać w związku z pozostawaniem w stosunku pracy, 2) które są ściśle związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez pracodawcę, 3) których wartości nie da się wyliczyć w zgodzie z metodologią wskazaną w wymienionej ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosowanie tez zawartych w tym wyroku do świadczeń o charakterze pieniężnym, otrzymywanych przez pracownika a więc również do zwrotu kosztów używania przez pracownika samochodu prywatnego do celów służbowych w jazdach lokalnych nie jest uzasadnione.

Odnosząc się zatem do kwestii czy wypłacony przez Wnioskodawcę ryczałt stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu, należy sięgnąć do wykładni historycznej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zwrócić uwagę na zmianę dokonaną przez ustawodawcę dotyczącą ryczałtu za wykorzystywanie samochodów prywatnych do służbowych jazd lokalnych.

Do końca 2003 r. funkcjonowała norma zawarta w art. 21 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten stanowił podstawę prawną zwolnienia od podatku kwot otrzymywanych przez pracowników z tytułu kosztów używania pojazdów samochodowych dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych.

Regulacja ta z dniem 1 stycznia 2004 r. została uchylona w wyniku wejścia w życie ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956, z późn. zm.).

Likwidacja zwolnienia przedmiotowego spowodowała, że od dnia 1 stycznia 2004 r. otrzymywane przez pracownika kwoty z tytułu używania pojazdu samochodowego dla potrzeb pracodawcy, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, na ogólnych zasadach.

Natomiast ustawą z dnia 20 kwietnia 2004 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 93, poz. 894, z późn. zm.) częściowo „przywrócono” omawiane zwolnienie. W art. 21, w ust. 1 dodano bowiem pkt 23b, który zwolnieniem od podatku obejmuje zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych, o ile obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw – do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo do wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, jeżeli przebieg pojazdu jest udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez pracownika.

Obecnie obowiązująca regulacja ogranicza zatem krąg podatników mogących skorzystać z omawianego zwolnienia do tych, którym przepisy odrębnych ustaw gwarantują możliwość przyznania prawa do zwrotu poniesionych kosztów, bądź nakładają na pracodawcę obowiązek zwrotu pracownikowi tych kosztów. Odrębnymi ustawami, do których odsyła art. 21 ust. 1 pkt 23b ww. ustawy są:

*   ustawa z dnia 5 września 2008 r. o komercjalizacji państwowego przedsiębiorstwa użyteczności publicznej „Poczta Polska” (Dz. U. z 2008 r., Nr 180, poz. 1109, z późn. zm.),
*   ustawa z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2015 r., poz. 2100, z późn. zm.),
*   ustawa z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2015 r., poz. 163, z późn. zm.).

Zatem zwolnienie to obejmuje zwrot kosztów (wypłacenie ryczałtu) tylko niektórym pracownikom, dla których ww. ustawy przewidują możliwość przyznania prawa do zwrotu kosztów poniesionych z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika lub nakładają na pracodawcę obowiązek ich zwrotu. W pozostałych przypadkach omawiany ryczałt podlega opodatkowaniu na tych samych zasadach, jak wynagrodzenie za pracę.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że kwota wypłaconego przez Wnioskodawcę pracownikowi ryczałtu za wykorzystywanie samochodu prywatnego do służbowych jazd lokalnych, stanowi przychód pracownika w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy. Dlatego też winien być opodatkowany wraz z innymi przychodami ze stosunku pracy, a na Wnioskodawcy z tytułu dokonywania ww. świadczeń, ciążą obowiązki płatnika określone w art. 31, 32 i 38 ww. ustawy.

Zgodnie bowiem z art. 31 ww. ustawy osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.