Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.328.2024.1.LM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-06-24
Teza: Zastosowanie zwolnienia z podatku VAT w związku ze sprzedażą nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; towar-towar handlowy; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 14; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

24 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania zwolnienia z podatku VAT w związku ze sprzedażą nieruchomości.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca – A. spółka komandytowa z siedzibą w (…) (dalej „Spółka”) jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. W kwietniu 2022 r. Spółka zakupiła od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej budynek mieszkalny (dom jednorodzinny) położony w (…) (dalej „Budynek”). Przy nabyciu Budynku nie został naliczony podatek od towarów i usług. Budynek został wybudowany w latach 60-tych XX wieku.

Spółka po nabyciu Budynku przeprowadziła jego gruntowną modernizację, obejmującą w szczególności:

*   wymianę całej konstrukcji dachu oraz poszycia dachu (z dachówki na blaszane),
*   wymianę wszystkich instalacji w Budynku (elektrycznej, wodnej, ogrzewania, kanalizacji),
*   montaż instalacji fotowoltaicznej, rekuperacji, odkurzacza centralnego,
*   wykonanie nowej elewacji wraz z ociepleniem i wymianą wszystkich okien,
*   malowanie, wymiana podłóg, glazury oraz montaż mebli do zabudowy (szaf, mebli kuchennych i łazienkowych),
*   wyburzenie ścian wewnętrznych oraz postawienie nowych, zgodnie z nową koncepcją architektoniczną,
*   dobudowa ogrodu zimowego,
*   obniżenie poziomu posadzki w piwnicy.

Łączna kwota wydatków poniesionych przez Spółkę na powyższe prace przekroczyła 30% ceny nabycia Budynku.

Obecnie Spółka planuje sprzedaż Budynku.

Przy czym Budynek został nabyty przez Spółkę w celu jego odprzedaży, po przeprowadzeniu jego modernizacji, i jest ujmowany w księgach rachunkowych Spółki jako towar handlowy. Spółka nie wykorzystywała i nie planowała jego wykorzystywania w inny sposób. W szczególności Spółka nie wprowadziła Budynku do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

### Pytanie

Czy planowana sprzedaż Budynku przez Spółkę będzie zwolniona od podatku od towarów i usług?

### Pana stanowisko w sprawie

Stanowisko

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana sprzedaż Budynku przez Spółkę będzie zwolniona od podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie

Natomiast do sprzedaży tej będzie miało zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem, dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona od podatku, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

„Pierwszym zasiedleniem” w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, jest „oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej”.

Pod pojęciem pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT należy zatem rozumieć użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu, także na potrzeby własne osoby fizycznej, niezwiązane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Stanowisko takie ma oparcie również w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej - tak m.in. interpretacja nr 0111-KDIB3-1.4012.97.2018.3.AZ z 30 kwietnia 2018 r.: „Zatem zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”.

W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własne osoby fizycznej.”

Powyższe stanowisko Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zajął również m.in. w interpretacjach indywidualnych nr 0111-KDIB3-1.4012.163.2018.4.AB z 23 maja 2018 r. i nr 0111-KDIB3-1.4012.170.2018.3.IK z dnia 24 maja 2018 r.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego, należy stwierdzić, że Budynek został wzniesiony w latach 60-tych XX wieku. Oznacza to, że budynek znajdujący się na Nieruchomości był przedmiotem „pierwszego zasiedlenia” w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT, a od jego momentu upłynęło ponad 2 lata (przy czym do czasu planowanej sprzedaży upłynie również okres 2 lat, licząc od dnia zakupu Budynku przez Spółkę). Jednocześnie w stosunku do Budynku nie doszło, ani nie dojdzie w wyniku jego planowanej sprzedaży do ponownego „pierwszego zasiedlenia” na podstawie art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o VAT.

Warunkiem „pierwszego zasiedlenia” na podstawie powyższego przepisu jest dokonanie ulepszenia budynku, „jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej”.

Analizowana regulacja bezpośrednio odwołuje się do przepisów o podatku dochodowym, dotyczących „wydatków poniesionych na ulepszenie”. Jedyne przepisy ustaw o podatkach dochodowych - odpowiednio ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych („ustawa o PIT”) i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych („ustawa o CIT”), to art. 22g ust. 13 ustawy o PIT i art. 16g ust. 13 ustawy o CIT. Zgodnie z nimi, „Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.”

W przepisach o podatku dochodowym pojęcie „wydatków na ulepszenie” jest zatem odnoszone wyłącznie do środków trwałych. Natomiast przepisy te nie przewidują możliwości „ulepszenia” składników majątku niestanowiących środków trwałych, a w szczególności towarów handlowych.

Reasumując, art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o VAT wprost odwołuje się do „wydatków poniesionych na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym”, które zgodnie z tymi przepisami, dotyczą wyłącznie środków trwałych. Przy czym mowa jest o wydatkach, które „stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej” - a pojęcie „wartości początkowej” również odnosi się wyłącznie do środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie zatem z literalnym brzmieniem art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o VAT, zakresem jego zastosowania mogą być objęte wyłącznie wydatki na ulepszenie składników majątku będących środkami trwałymi.

Natomiast nie są nim objęte jakiekolwiek wydatki poniesione na przebudowę, modernizację itp. składników majątku niebędących środkami trwałymi, a w szczególności tego rodzaju wydatki dotyczące budynków stanowiących towary handlowe.

Wydatki takie nie są bowiem „wydatkami poniesionymi na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym”, a tym bardziej nie są wydatkami, które mogą stanowić „co najmniej 30% wartości początkowej”, gdyż „wartość początkową” posiadają wyłącznie środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, natomiast „wartość początkowa” nie jest ustalana dla towarów handlowych.

Przemawia to za wnioskiem, że w ogóle nie jest możliwe poniesienie „wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej” w odniesieniu do budynku niebędącego środkiem trwałym. W konsekwencji poniesienie nakładów na budynek niebędący środkiem trwałym - bez względu na ich charakter i wysokość - nie jest objęte zakresem zastosowania art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o VAT i nie może skutkować ponownym „pierwszym zasiedleniem” w rozumieniu tego przepisu.

Powyższe stanowisko ma oparcie w interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Tak m.in. interpretacje indywidualne:

*   31 lipca 2023 r. nr 0112-KDIL3.4012.295.2023.2.KFK: „na gruncie prawa podatkowego "ulepszenie" jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. Zatem nieruchomość (np. lokal), który nie będzie stanowić u podatnika środka trwałego, nie może ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ponieważ pojęcie ulepszenia, do którego odwołuje się ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy odsyłając do przepisów o podatku dochodowym, dotyczy ulepszenia środków trwałych.”;
*   1 kwietnia 2022 r. nr 0112-KDIL3.4012.64.2022.1.MC: „pomimo poniesienia przez Państwo nakładów większych niż 30% wartości początkowej nieruchomości, nie można mówić o dokonywaniu w nich ulepszeń, o których mowa w art. 2 pkt 14 ustawy, gdyż nie stanowią one w Państwa działalności środków trwałych. Tym samym skoro w rozpatrywanej sprawie nie mamy do czynienia ze środkiem trwałym, nakłady ponoszone na przedmiotowe nieruchomości nie stanowią ulepszenia w rozumieniu art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak już zaznaczono powyżej, na gruncie prawa podatkowego "ulepszenie" jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. (\`(...)\`). Zatem stwierdzić należy, że dostawa przedmiotowych nieruchomości w postaci domów jednorodzinnych, domów wielorodzinnych, lokali mieszkalnych czy też lokali użytkowych nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, gdyż nieruchomości te były już użytkowane przez poprzednich właścicieli, a ponadto pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą poszczególnych nieruchomości upłynie okres przekraczający dwa lata. Tym samym do sprzedaży opisanych nieruchomości, będących towarem handlowym u Wnioskodawcy zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ transakcja nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz od daty pierwszego zasiedlenia minie okres przekraczający ponad dwa lata. Skoro zatem w przedstawionej sprawie nie mamy do czynienia ze środkami trwałymi a towarem handlowym, to poniesione nakłady nie powinny być brane pod uwagę przy ustalaniu momentu pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 Ustawy”.

W powyższym kontekście poniesienie przez Spółkę opisanych na wstępie wydatków na modernizację Budynku pozostaje bez wpływu na moment jego „pierwszego zasiedlenia”. Oznacza to, że planowana sprzedaż nastąpi po upływie 2 lat od jego „pierwszego zasiedlenia” zatem będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Całokształt przedstawionych okoliczności przemawia zatem za uznaniem za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, iż planowana sprzedaż Budynku przez Spółkę będzie zwolniona od podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.

Kwestia sposobu opodatkowania VAT dostawy budowli, budynków lub ich części została przede wszystkim uregulowana w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Pierwszym zasiedleniem jest więc szeroko rozumiane pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Przykładowo, pierwsze zasiedlenie budynku lub jego części ma miejsce zarówno w sytuacji, gdy po wybudowaniu budynku oddany zostanie on w najem, jak też w przypadku, gdy będzie on wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej, bądź będzie zamieszkały przez osoby fizyczne – w obu przypadkach dojdzie do korzystania z budynku.

Podkreślić w tym miejscu należy, że termin „ulepszenia” zawarty w ustawie o podatku od towarów i usług, odwołuje się do przepisów o podatku dochodowym.

Stosownie do art. 22g ust. 17 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm.):

Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Ulepszeniem środka trwałego - w rozumieniu ustawy podatkowej - jest więc:

*   przebudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, w wyniku których nastąpi jego dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych,
*   rozbudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, które powiększają ten środek trwały,
*   rekonstrukcja środka trwałego, tj. wykonanie prac, w wyniku których nastąpi odtworzenie zniszczonego środka trwałego do jego poprzedniego stanu,
*   adaptacja środka trwałego, tj. wykonanie prac mających na celu przystosowanie danego środka trwałego do spełniania odmiennych funkcji od tych, dla których został zbudowany lub użytkowany,
*   modernizacja środka trwałego, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Powyższe przepisy wskazują, że na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. Pod pojęciem tym, należy rozumieć takie czynności, jak przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja środka trwałego, które podnoszą jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi innych cech użytkowych.

Zatem nieruchomości (np. budynki mieszkalne lub usługowe), które nie będą stanowić u podatnika środka trwałego, nie mogą ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ponieważ pojęcie ulepszenia, do którego odwołuje się ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy, odsyłając do przepisów o podatku dochodowym, dotyczy ulepszenia środków trwałych.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jeśli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od tego podatku VAT dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że – co do zasady – grunt będący przedmiotem dostawy podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również dostawa gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Państwa wątpliwości sprowadzają się do zastosowania zwolnienia z podatku VAT przy sprzedaży Budynku nabytego w 2022 roku, pomimo dokonania nakładów przekraczających 30% wartości budynku, biorąc pod uwagę art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika że, Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. W kwietniu 2022 r. Spółka zakupiła od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej budynek mieszkalny (dom jednorodzinny) położony w (\`(...)\`). Przy nabyciu Budynku nie został naliczony podatek od towarów i usług. Budynek został wybudowany w latach 60-tych XX wieku. Zatem od pierwszego oddania do użytkowania minęły więcej niż dwa lata.

Spółka po nabyciu Budynku przeprowadziła jego gruntowną modernizację, a łączna kwota wydatków poniesionych przez Spółkę na powyższe prace przekroczyła 30% ceny nabycia Budynku. Obecnie Spółka planuje sprzedaż Budynku. Budynek został nabyty przez Spółkę w celu jego odprzedaży, po przeprowadzeniu jego modernizacji, i jest ujmowany w księgach rachunkowych Spółki jako towar handlowy. Spółka nie wykorzystywała i nie planowała jego wykorzystywania w inny sposób. W szczególności Spółka nie wprowadziła Budynku do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

W analizowanym przypadku – jak wskazano we wniosku – Spółka zakupiła Nieruchomość jako towar handlowy, do dalszej odsprzedaży i nie została ona wprowadzona do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki. Zatem nie można mówić o dokonywaniu w niej ulepszeń wskazanych w art. 2 pkt 14 ustawy, gdyż nie stanowi on środka trwałego Spółki .

Jak już zaznaczono powyżej, na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkiem trwałym.

Skoro w rozpatrywanej sprawie nie mamy do czynienia ze środkiem trwałym, nakłady ponoszone przez Spółkę na Nieruchomość, nie stanowią ulepszenia w rozumieniu cyt. wyżej przepisów ustaw o podatku dochodowym.

Tym samym sprzedaż Budynku, będzie korzystała ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż zostaną spełnione warunki wynikające z tego przepisu tj. transakcja nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz od daty pierwszego zasiedlenia minął okres przekraczający dwa lata.

Zgodnie z cytowanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy, sprzedaż gruntu, na którym znajduje się Nieruchomość również będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko uznaję za **prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).