Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.624.2020.1.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-08
Teza: Możliwość zaliczenia wydatków poniesionych na zakup prezentowanej przez Wnioskodawczynię wyłącznie na blogu odzieży i obuwia do kosztów uzyskania przychodów, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, przy założeniu, że produkty te są ewidencjonowane w sposób opisany we wniosku nie są wykorzystywane na potrzeby osobiste.
Słowa kluczowe: fotografia; koszt-koszty uzyskania przychodów; obuwie; odzież; reprezentacja; strój; wydatek-wydatki osobiste
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2020 r. (data wpływu 27 października 2020 r. wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 października 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pani działalność gospodarczą na zasadzie wpisu do centralnej ewidencji działalności gospodarczej, w postaci bloga internetowego, który stanowi źródło Pani przychodów. W ramach bloga prezentuje Pani zdjęcia stylizacji i kreacji ubraniowych, na których prezentuje się w ubraniach, bieliźnie i butach.

Przychodem z prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej są opłaty płacone przez osoby pragnące obejrzeć Pani bloga i zamieszczane na nim zdjęcia. Wejście na Pani bloga jest bowiem odpłatne (paywall). Blog prowadzi Pani na platformie internetowej, która pobiera opłaty od osób go odwiedzających, a następnie - po odjęciu prowizji - przelewa środki na Pani rachunek bankowy. Ponieważ liczbę osób odwiedzających Pani bloga szacuje na setki miesięcznie, osiąga Pani z tego tytułu przychód, który, zgodnie z powszechnie przyjętym stanowiskiem, kwalifikuje jako przychód z działalności gospodarczej.

W ramach prowadzonej działalności zalicza Pani do kosztów uzyskania przychodu wydatki związane z prowadzeniem bloga, zwłaszcza wydatki poniesione na zakup odzieży i obuwia niezbędnych do uzyskania pożądanej stylizacji i wykorzystywanych wyłącznie na jego potrzeby, jak również koszty usług związanych z prowadzeniem bloga: prowizji pobieranych przez platformę internetową oraz wynagrodzenia fotografa i stylisty. Wykorzystywana w czasie sesji zdjęciowych odzież i obuwie musi być najwyższej jakości.

Zakupione na potrzeby bloga odzież i obuwie są przez Panią ewidencjonowane w sposób umożliwiający ich odróżnienie od pozostałych tego rodzaju produktów wykorzystywanych przez Panią w życiu codziennym. Fakturę dokumentującą każdy zakup odzieży i butów na potrzeby bloga dokładnie opisuje oraz załącza Pani do niej zdjęcia zakupionych na jej podstawie towarów. Umożliwia to wykazanie, że są one przez Panią istotnie wykorzystywane do prowadzenia bloga.

Towary te są przez Panią osobno przechowywane, tak aby nie zostały wykorzystywane do celów osobistych. Odzież i buty używane w czasie sesji zdjęciowych nie mogą bowiem nosić żadnych śladów zużycia. Wyklucza to zatem możliwość ich wykorzystywania w innych celach niż związanych z prowadzoną przez Panią działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym opisem sformułowała Pani następujące pytanie.

Czy może Pani zaliczyć wydatki poniesione na zakup prezentowanej przez Panią wyłącznie na blogu odzieży i obuwia do kosztów uzyskania przychodów, w ramach prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej, przy założeniu, że produkty te są ewidencjonowane w sposób opisany wyżej i nie są wykorzystywane na potrzeby osobiste?

Zdaniem Pani wydatki związane z prowadzeniem bloga, w tym te ponoszone na zakup prezentowanej przez Panią wyłącznie na blogu odzieży i obuwia należy kwalifikować jako koszt podatkowy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Spełnione są bowiem pozytywne przesłanki z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a jednocześnie nie zachodzą przesłanki negatywne określone w art. 5b ust. 1 ustawy.

Przychody z prowadzonego bloga należy zakwalifikować do źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, a zatem, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy, wszelkie wydatki poniesione w związku z tą aktywnością stanowią koszty uzyskania przychodów, jako ponoszone w celu osiągnięcia przychodu i nie wymienione w art. 23 ustawy. Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne, gospodarczo uzasadnione i prawidłowo udokumentowane wydatki bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami.

Prowadzenie działalności gospodarczej w formie bloga - podobnie jak każda inna działalność - wiąże się z ponoszeniem kosztów. Warunkiem osiągania przychodu z bloga dostępnego wyłącznie odpłatnie jest atrakcyjność prezentowanej w nim zawartości, nie tylko osoby blogera ale również każdego detalu, w tym także prezentowanej przez niego odzieży i obuwia. Aby zawartość przyciągała odbiorców bloger musi ponieść wydatki na wykreowanie obrazu atrakcyjnego dla potencjalnych odbiorców, inaczej bowiem nie będzie miał szans, aby dotrzeć do szerokiego kręgu widzów, a tym samym, aby osiągnąć jakikolwiek przychód.

Zakup odzieży i butów wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby blogowych sesji zdjęciowych należy uznać za racjonalne, gospodarczo uzasadnione i prawidłowo udokumentowane wydatki bezpośrednio związane z przychodami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kosztami uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z tą działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów.

Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia określonego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Podatnik kwalifikując poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów powinien kierować się podstawową zasadą zaistnienia związku przyczynowego pomiędzy poniesionym kosztem, a możliwością osiągnięcia z tego tytułu przychodu, albowiem to na nim spoczywa ciężar udowodnienia, że jego poniesienie ma (lub może mieć) wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów). Ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem ich poniesienia, jakim jest osiągnięcie przychodu.

Zatem aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien on, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   musi pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   powinien być właściwie udokumentowany.

Należy podkreślić, że o tym co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z działalnością gospodarczą, w tym okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

Wskazane przez Wnioskodawczynię we wniosku wydatki nie zostały wprost wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów. Jednak fakt, że dany wydatek nie został ujęty w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uprawnia do automatycznego przyjęcia domniemania, że wszystkie pozostałe koszty, które nie są wymienione w tym przepisie, mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Skoro jednym z warunków zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodu jest poniesienie go w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, kryterium uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu sprowadza się w istocie do ustalenia, czy mógł się on potencjalnie przyczynić do osiągnięcia przychodów, bez względu na to, czy ów skutek się ziści. Wykazywany związek przyczynowy powinien mieć charakter obiektywny.

Z treści wniosku wynika, że prowadzi Pani działalność gospodarczą w postaci bloga internetowego, który stanowi źródło Pani przychodów. W ramach tego bloga prezentuje Pani zdjęcia stylizacji i kreacji ubraniowych, na których prezentuje się w ubraniach, bieliźnie i butach.

Co istotne wskazała Pani, że przychodem z prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej są opłaty płacone przez osoby pragnące obejrzeć Pani bloga i zamieszczane na nim zdjęcia.

W ramach prowadzonej działalności ponosi Pani wydatki związane z prowadzeniem bloga, zwłaszcza wydatki poniesione na zakup odzieży i obuwia niezbędnych do uzyskania pożądanej stylizacji i wykorzystywanych wyłącznie na jego potrzeby.

Katalog wydatków wyłączonych z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 23 ust. 1 ww. ustawy, o którym mowa powyżej, ma charakter zamknięty. Należy wskazać, że wśród wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów ustawodawca wymienił m.in. – w pkt 23 tego przepisu – koszty reprezentacji. Zgodnie z tym przepisem: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Wyjaśnić należy, że celem kosztów reprezentacyjnych jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, działalności etc., wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami. Oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy rozpatrywać zasadność ich poniesienia przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest właśnie wykreowanie wizerunku podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny.

Co do zasady więc, zakupy odzieży dla potrzeb wykonywanej działalności gospodarczej należy oceniać na tle przepisów prawa pracy lub innych przepisów branżowych. Generalnie – co należy podkreślić – zakupy tego rodzaju stanowią wydatki o charakterze osobistym. Niezależnie bowiem od rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej, każda osoba musi nabywać i używać dostosowane do własnych wymagań odzież. Z tej też przyczyny zakupy odzieży stanowią spełnienie zwykłych, normalnych potrzeb danej osoby fizycznej. Odstępstwa od tej zasady mogą wynikać z nałożonego na prowadzącego działalność gospodarczą prawnego obowiązku używania określonego rodzaju odzieży, a rzeczy te utraciły charakter osobisty (np. z uwagi na dostosowanie tychże do pełnienia określonych funkcji bądź zawodów, czy np. poprzez trwałe opatrzenie zakupionych ubiorów i obuwia cechami charakterystycznymi np. logo reprezentowanej przez podatnika firmy).

Często jednak determinantem decydującym o kwalifikacji kosztu jest specyfika prowadzonej działalności. Jak wynika z przedmiotowego wniosku, specyfika prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej wymaga zakupu odzieży, czy obuwia, które przyczyniają się do osiąganych przez Panią przychodów, bowiem opłaty płacone na Pani rzecz przez osoby pragnące obejrzeć Pani bloga wynikają z chęci zaznajomienia się z prezentowaną odzieżą i obuwiem.

Odzież i obuwie, o których mowa jest we wniosku, potrzebna jest nie tyle przy prowadzeniu bloga jako element schludnego czy estetycznego wyglądu niezależnego od prowadzonej działalności gospodarczej, a wręcz przeciwnie, jest główną przyczyną odwiedzin osób chcących zaznajomić się z prezentowanymi treściami wizualnymi obejmującymi właśnie nabytą odzież i obuwie. Pomimo więc, że zakup odzieży czy obuwia nie jest, np. elementem kostiumu scenicznego, ani stroju artystycznego, to jednak wydatki te mają bezpośredni wpływ na osiągane przez Panią przychody z tytułu opłat płaconych przez osoby pragnące obejrzeć Pani bloga i zamieszczane na nim zdjęcia.

Nie bez znaczenia w tym wypadku jest również fakt, że zakupiona na potrzeby bloga odzież i obuwie nie nosi cech wydatków o charakterze osobistym. Zakupione na potrzeby bloga odzież i obuwie są bowiem przez Panią ewidencjonowane w sposób umożliwiający ich odróżnienie od pozostałych tego rodzaju produktów wykorzystywanych przez Panią w życiu codziennym. Towary te są przez Panią osobno przechowywane, tak aby nie zostały wykorzystywane do celów osobistych. Odzież i buty używane w czasie sesji zdjęciowych nie mogą bowiem nosić żadnych śladów zużycia. Wyklucza to zatem – jak wskazała Pani w opisie stanu faktycznego – możliwość ich wykorzystywania w innych celach niż związanych z prowadzoną przez Panią działalnością gospodarczą.

Zatem skoro wydatki na zakup odzieży i obuwia nie noszą znamion wydatków osobistych czy też reprezentacyjnych, bowiem ich poniesienie nie ma na celu budowania odpowiedniego, w pewien sposób niepowtarzalnego wizerunku i prezencji lecz jest istotą prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej, polegającej na prezentowaniu tejże odzieży i obuwia celem osiągnięcia przychodów, to z uwagi na taki przedmiot prowadzonej działalności gospodarczej wydatki ponoszone na ten cel stanowią co do zasady koszt uzyskania przychodu.

Odnosząc się zatem wprost do treści sformułowanego pytania, stwierdzić należy, że w sytuacji zakupu odzieży i obuwia prezentowanego wyłącznie na blogu w ramach prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej, przy założeniu, że produkty te są ewidencjonowane w sposób opisany wyżej i nie są wykorzystywane na potrzeby osobiste, wydatki na ich zakup spełniają przesłanki, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co oznacza, że mogą obiektywnie przyczyniać się do osiągniecia przychodu bądź też służyć zachowaniu lub zabezpieczaniu źródła przychodu.

W konsekwencji stanowisko Pani jest co do zasady prawidłowe.

Zastrzec należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej, stosownie do Pani żądania, jest wyłącznie możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup odzieży i obuwia. W konsekwencji nie dokonano oceny tej części stanowiska, która wykracza poza treść sformułowanego pytania.

Końcowo ponownie należy podkreślić, że to na Pani jako podatniku ciąży obowiązek faktycznego wykazania obiektywnego związku przyczynowo-skutkowego i uargumentowania, że wydatek został poniesiony w celu osiągnięcia lub zachowania przychodu albo zabezpieczenia źródła tego przychodu.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.