Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-755/11-4/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-09-16
Teza: zwolnienia od podatku usług świadczonych przez Centrum oraz prawa do odliczenia kwoty podatku VAT
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku; opieka-opieka zdrowotna-zakład opieki zdrowotnej; podatek-podatek naliczony; stawka-stawki podatku; usługi-usługi medyczne; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 16 czerwca 2011 r. (data wpływu 20 czerwca 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 26 lipca 2011r. (data wpływu 1 sierpnia 2011r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie tut. Organu z dnia 12 lipca 2011r. nr IPPP2/443-755/11-2/KG o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług świadczonych przez Centrum oraz prawa do odliczenia kwoty podatku VAT - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 czerwca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług świadczonych przez Centrum oraz prawa do odliczenia kwoty podatku VAT.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 26 lipca 2011r. (data wpływu 1 sierpnia 2011r., data nadania 27 lipca 2011r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie tut. Organu z dnia 12 lipca 2011r. nr IPPP2/443-755/11-2/KG (skutecznie doręczonym w dniu 21 lipca 2011r.). Wniosek został uzupełniony w terminie ustawowym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca \[dalej: „Spółka”\], w ramach niepublicznych zakładów opieki zdrowotnej, prowadzi działalność w zakresie wysokospecjalistycznej medycyny, w tym związaną z prowadzeniem oddziałów szpitalnych oraz wykonywaniem praktyki lekarskiej ogólnej i specjalistycznej. Działalność ta obejmuje w szczególności:

*   kardiologię interwencyjną,
*   zabiegową elektrofizjologię,
*   leczenie chorób układu krążenia i układu naczyniowego.

Spółka stworzyła oddział kardiologii interwencyjnej \[dalej: „Centrum”\], który, jako niepubliczny zakład opieki zdrowotnej, rozpoczął w lutym 2011 r. świadczenie usług medycznych związanych z leczeniem schorzeń układu krążenia. Obecnie świadczenia są co do zasady realizowane w ramach umowy zawartej z Narodowym Funduszem Zdrowia. Tym niemniej możliwe jest również ich zapewnienie poza kontraktem NFZ, w oparciu o płatność pobieraną bezpośrednio od pacjenta.

W związku z organizacją Centrum Spółka ponosiła w 2010 r. szereg wydatków, obejmujących w szczególności nabycie usług budowlanych oraz zakup specjalistycznego sprzętu medycznego. Zakupy te były dokumentowane fakturami VAT, na których wykazywany był podatek od towarów i usług \[dalej: „VAT”\].

Spółka zawarła umowę na dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej projektu związanego z utworzeniem Centrum . Projekt ten został określony jako „Wzrost konkurencyjności firmy Sp. z o.o. poprzez przygotowanie infrastruktury w celu organizacji oddziału kardiologii interwencyjnej”. Środki przyznane Spółce w ramach powyższego projektu nie spełniają warunków pozwalających na ich zaklasyfikowanie do „środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej”, o których mowa jest w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 73, poz. 392) \[dalej: „rozporządzenie w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o VAT”\].

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy usługi świadczone przez Centrum podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) \[dalej: „ustawa o VAT”\], jak również podlegały zwolnieniu od podatku na podstawie przepisów ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r. (tj. art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z poz. 9 załącznika nr 4)?
2.  Czy na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Spółce nie przysługiwało i nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług na potrzeby stworzenia Centrum ?
3.  Czy Spółka nie jest i nie była uprawniona do otrzymania zwrotu podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług, o których mowa jest w punkcie 2 powyżej, na podstawie przepisów rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o VAT, a do 31 grudnia 2010 r. na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. o tym samym tytule?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Usługi w zakresie opieki medycznej świadczone przez Centrum spełniają przesłanki zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT i podlegają w związku z tym zwolnieniu VAT na podstawie ww. przepisu. Podobnie wypada ich ocena pod kątem przepisów ustawy o VAT w kształcie obowiązującym do końca 2010 r. (art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z poz. 9 załącznika nr 4), a więc w okresie ponoszenia przez Spółkę wydatków na organizację Centrum oraz identyfikacji potencjalnego prawa do odliczenia podatku naliczonego z tego tytułu.
2.  Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów usług wykorzystywanych przy świadczeniu usług w zakresie opieki medycznej realizowanych przez Centrum , co wynika z faktu, że przedmiotowe usługi były przed i pozostają po 1 stycznia 2011 r. zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT (a wcześniej art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z poz. 9 załącznika nr 4).
3.  Spółka nie jest też uprawniona do otrzymania zwrotu podatku naliczonego na podstawie przepisów zawartych w Rozdziale 9 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o VAT, co wynika z faktu, że środki przyznane Spółce w ramach dofinansowania nie spełniają warunków pozwalających na ich zaklasyfikowanie do „środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej”, o których mowa jest w rozporządzeniu w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o VAT (a do 31 grudnia 2010 r. w rozdziale 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. o tym samym tytule).

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Ad.1)

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, zwolnieniu z VAT podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej.

Przytoczony przepis jest wynikiem implementacji do krajowego porządku prawnego Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. WE L 347), która w art. 132 ust. 1 lit. b) i c) nakłada na państwa członkowskie obowiązek zwolnienia z VAT opieki medycznej i szpitalnej oraz ściśle związanych z nimi czynności podejmowanych przez podmioty prawa publicznego lub - na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego - przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze a także świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej dokonując wykładni przywołanego przepisu wielokrotnie podkreślał, że kryterium decydującym o zastosowaniu zwolnienia powinien być terapeutyczny cel usługi. Wątpliwości Trybunału nie budzi fakt, że zwolnieniu podlegają zarówno usługi obejmujące leczenie jak i profilaktykę (por m.in. wyrok w sprawie C-307/01 Peter d’Ambrumenil Dispute Resolution Services Ltd a także wyrok w sprawie C-212/01 Margarete Unterpringer vs Pensionsversicherungsanstalt der Arbiter).

Analiza przepisu art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT (wynikającego z implementacji przepisów unijnych) prowadzi do wniosku, iż wprowadzone z dniem 1 stycznia 2011 r. zwolnienie ma charakter przedmiotowo — podmiotowy. Dla jego zastosowania istotne znaczenie ma bowiem zarówno sam przedmiot transakcji (rodzaj usługi) jak i status podmiotu wykonującego tę usługę (którym musi być zakład opieki zdrowotnej).

W świetle powyższego nie ulega wątpliwości, że usługi polegające na zapewnieniu opieki kardiologicznej realizowanej przez Centrum spełniają kryterium przedmiotowe wynikające z ww. przepisu tj. stanowią usługi w zakresie opieki medycznej oraz ich głównym celem będzie ratowanie, przywracanie i poprawa zdrowia pacjentów w obszarze kardiologii i kardiochirurgii.

Równocześnie usługi te będą świadczone przez podmiot posiadający status zakładu opieki zdrowotnej co oznacza, że kryterium podmiotowe przewidziane w ww. przepisie zostanie również spełnione.

Reasumując opisane we wniosku usługi jako usługi w zakresie opieki medycznej mające na celu leczenie i profilaktykę chorób serca wykonywane przez Centrum mające status zakładu opieki zdrowotnej - podlegają zwolnieniu z VAT przewidzianemu w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT.

Ad 2)

Zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi przysługuje - co do zasady - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Powyższy przepis jest jednym z podstawowych narzędzi realizacji zasady neutralności podatku VAT. Pozwala on na odliczenie podatku naliczonego wyłącznie w sytuacji, w której zakup towarów i usług ma związek z wykonywaniem działalności opodatkowanej. Możliwość odliczenia VAT jest natomiast wyłączona w odniesieniu do zakupów, które służą wykonywaniu działalności zwolnionej z VAT.

Mając na uwadze, że zgodnie ze stanowiskiem Spółki przedstawionym w odniesieniu do pytania nr 1 usługi opieki zdrowotnej świadczone przez Centrum będą podlegały zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 tej ustawy, Spółce nie przysługuje na podstawie art. 86 ust. 1 prawo od odliczenia naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z organizacją Centrum .

Ad 3)

W Rozdziale 9 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o VAT zawarte zostały regulacje, na postawie których podatek naliczony może być zwrócony jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Pojęcie „środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej” zostało określone w § 8 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia. Zgodnie z uwagami zawartymi w stanie faktycznym, środki przyznane Spółce w ramach projektu „Wzrost konkurencyjności firmy Sp. z o.o. poprzez przygotowanie infrastruktury w celu organizacji oddziału kardiologii interwencyjnej” nie spełniają kryteriów pozwalających na ich uznanie za „środki bezzwrotnej pomocy zagranicznej”, o których mowa jest w ww. przepisach.

W związku z powyższym, Spółce nie przysługuje zwrot podatku naliczonego na podstawie regulacji zawartych w Rozdziale 9 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości zaprezentowanego powyżej stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Natomiast, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Z przedstawionego w złożonym wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca w ramach niepublicznych zakładów opieki zdrowotnej, prowadzi działalność w zakresie wysokospecjalistycznej medycyny, w tym związaną z prowadzeniem oddziałów szpitalnych oraz wykonywaniem praktyki lekarskiej ogólnej i specjalistycznej. Działalność ta obejmuje w szczególności:

*   kardiologię interwencyjną
*   zabiegową elektrofizjologię,
*   leczenie chorób układu krążenia i układu naczyniowego.

Spółka stworzyła oddział kardiologii interwencyjnej \[dalej: „Centrum ”\], który, jako niepubliczny zakład opieki zdrowotnej, rozpoczął w lutym 2011 r. świadczenie usług medycznych związanych z leczeniem schorzeń układu krążenia. Obecnie świadczenia są co do zasady realizowane w ramach umowy zawartej z Narodowym Funduszem Zdrowia. Tym niemniej możliwe jest również ich zapewnienie poza kontraktem NFZ, w oparciu o płatność pobieraną bezpośrednio od pacjenta.

Dla oceny, czy Centrum – Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej (zwany dalej NZOZ) jest odrębnym podmiotem w stosunku do organu założycielskiego, którym jest Spółka z o.o. ważne jest ustalenie, czy NZOZ prowadzi samodzielnie działalność gospodarczą.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991r. o zakładach opieki zdrowotnej (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89 ze zm.), zakład opieki zdrowotnej jest wyodrębnionym organizacyjnie zespołem osób i środków majątkowych, utworzonym i utrzymywanym w celu udzielania świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia.

Jak stanowi art. 2 ust. 2 ww. ustawy, zakład opieki zdrowotnej może być odrębną jednostką organizacyjną, częścią innej jednostki organizacyjnej lub jednostką organizacyjną podległą innej jednostce organizacyjnej.

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy zakład opieki zdrowotnej może być utworzony przez:

1.  ministra lub centralny organ administracji rządowej;
2.  wojewodę;
3.  jednostkę samorządu terytorialnego;
    1.  publiczną uczelnię medyczną lub publiczną uczelnię prowadzącą działalność dydaktyczną i badawczą w dziedzinie nauk medycznych;
    2.  Centrum Medyczne Kształcenia Podyplomowego;
4.  kościół lub związek wyznaniowy;
5.  pracodawcę;
6.  fundację, związek zawodowy, samorząd zawodowy lub stowarzyszenie;
7.  inną krajową albo zagraniczną osobę prawną lub osobę fizyczną,
8.  spółkę niemającą osobowości prawnej.

Niepublicznym zakładem opieki zdrowotnej jest zakład opieki zdrowotnej utworzony przez instytucje, o których mowa w ust. 1 pkt 4-8 (art. 8 ust. 3 ww. ustawy).

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, ustrój zakładu opieki zdrowotnej oraz inne sprawy dotyczące jego funkcjonowania, nieuregulowane w ustawie, określa statut.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 tej ustawy, w statucie zakładu opieki zdrowotnej określa się w szczególności:

1.  nazwę zakładu odpowiadającą zakresowi udzielanych świadczeń;
2.  cele i zadania zakładu;
3.  siedzibę i obszar działania;
4.  rodzaje i zakres udzielanych świadczeń zdrowotnych;
5.  organy zakładu i strukturę organizacyjną;
6.  formę gospodarki finansowej.

Jak wynika z art. 11 ust. 3 ww. ustawy, podmiot, który utworzył zakład, nadaje statut, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 1 cyt. ustawy, zakład opieki zdrowotnej może rozpocząć działalność dopiero po uzyskaniu wpisu do rejestru. Podstawą wpisu do rejestru jest – jak wynika z art. 13 ust. 1 i ust. 2 ustawy – stwierdzenie przez organ prowadzący rejestr, że zakład opieki zdrowotnej spełnia wymagania określone w art. 9-11, z tym że warunek określony w art. 11 ust. 2 pkt 1 nie dotyczy zakładu opieki zdrowotnej, którego nazwa wynika z ustawy lub z przepisów odrębnych. Wpis do rejestru, odmowa wpisu lub skreślenie z rejestru następuje w formie decyzji administracyjnej.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że Centrum spełnia przesłanki aby uznać go za niepubliczny zakład opieki zdrowotnej na gruncie ustawy o zakładach opieki zdrowotnej.

Zaznaczyć należy jednak, że przyznane przez ustawodawcę wyodrębnienie dotyczy wyłącznie organizacji zakładu opieki zdrowotnej, a nie wyodrębnienia prawnego, które przesądza o jego samodzielności. Zgodnie bowiem z art. 35b ust. 3 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej podlega obowiązkowi rejestracji w Krajowym Rejestrze Sądowym. Z chwilą wpisania do rejestru samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej uzyskuje osobowość prawną.

Ustawa ta nie daje natomiast przymiotu osobowości prawnej niepublicznemu zakładowi opieki zdrowotnej, tym samym niepubliczny zakład opieki zdrowotnej nie jest niezależną od osoby założyciela (osoby prawnej, osoby fizycznej lub spółki tych osób) jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej, która mogłaby samodzielnie funkcjonować w obrocie prawnym.

Wiążąc przepisy ustawy o podatku od towarów i usług z przepisami ustawy o zakładach opieki zdrowotnej należy przyjąć, że NZOZ, którego założycielem jest Wnioskodawca, jest wyodrębnioną organizacyjnie formą jej działalności. Nie posiada zatem osobowości prawnej, służy do udzielania świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia, a w relacjach prawnych korzysta z podmiotowości prawnej swego podmiotu założycielskiego. W niniejszym przypadku nie znajdzie zastosowania przepis art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ utworzony NZOZ nie wykonuje samodzielnie działalności gospodarczej, zatem nie może być podatnikiem odrębnym od organu założycielskiego.

W świetle powyższego, podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym mowa w ww. art. 15 ustawy, jest Wnioskodawca, czyli organ założycielski NZOZ.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest organem założycielskim dla Niepublicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej, którego działalność polega na świadczeniu usług medycznych związanych z leczeniem schorzeń układu krążenia.

Usługi te świadczone są co do zasady w ramach umowy zawartej z Narodowym Funduszem Zdrowia. Tym nie mniej, jak podkreśla Wnioskodawca możliwe jest także ich zapewnienie poza kontraktem z NFZ, w oparciu o płatność pobieraną bezpośrednio od pacjenta.

W myśl obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011r. przepisu art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Podstawowa stawka podatku – w myśl art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Należy zaznaczyć, że zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku, a nawet zwolnień od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Tut. Organ informuje, iż z dniem 1 stycznia 2011r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 9 wymieniał jako zwolnione usługi w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej, z wyłączeniem usług weterynaryjnych (PKWiU 85.2) – ex 85 i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy punktów 18 i 19, regulujących zwolnienia od podatku w zakresie opieki medycznej.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej.

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 marca 2011r.), zwolnieniu podlegają również usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone przez:

1.  lekarzy i lekarzy dentystów,
2.  pielęgniarki i położne,
3.  osoby wykonujące inne zawody medyczne, o których mowa w art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89, ze zm.),
4.  psychologów.

Osoba wykonująca inny zawód medyczny – zgodnie z art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej – to osoba, która na podstawie odrębnych przepisów uprawniona jest do udzielania świadczeń zdrowotnych, oraz osoba legitymująca się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Wyjaśnić przy tym należy, iż z dniem 1 kwietnia 2011r. weszła w życie nowelizacja do ustawy o podatku od towarów i usług, tj. ustawa z dnia 18 marca 2011r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332).

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy uzyskał nowe brzmienie, zgodnie z którym zwolnieniu podlegają również usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

1.  lekarza i lekarza dentysty,
2.  pielęgniarki i położnej,
3.  medycznych, o których mowa w art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. z 2007r. Nr 14, poz. 89, z późn. zm.),
4.  psychologa.

Powyższą nowelizacją dodane zostały również w art. 43 ust. 1 ustawy nowe przepisy, tj. m.in. art. 43 ust. 1 pkt 18a, i 19a.

Zgodnie z pierwszym z nich zwolnieniu podlegają również usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz zakładów opieki zdrowotnej na ich terenie.

Natomiast w myśl art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy, zwolnieniu podlega również świadczenie usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19.

Przy czym w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 marca 2011r. – jak stanowi art. 6 ww. ustawy z dnia 18 marca 2011r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach – podatnik może stosować zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18a, 19, 19a i 22 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Z powyższego przepisu wynika, że od dnia 1 stycznia 2011r. zwolnieniu od podatku podlegają usługi opieki medycznej, które spełniają określone warunki – służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia i świadczone są w ramach wykonywania zawodów lekarzy, lekarzy dentystów, pielęgniarki, położne, psychologów i osoby wykonujące inne zawody medyczne, o których mowa w ustawie o zakładach opieki zdrowotnej.

Analiza powyższych przepisów wskazuje, iż zwolnienie od podatku usług w zakresie opieki medycznej od 1 stycznia 2011r. ma charakter podmiotowo – przedmiotowy (a nie jak wcześniej – przedmiotowy). Z tego względu oprócz przedmiotu transakcji istotny jest również status podmiotu świadczącego daną usługę. Ze zwolnienia korzystają usługi służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone przez zakłady opieki zdrowotnej, bądź w ramach wykonywania określonych zawodów medycznych. Obejmuje zatem tylko świadczenia medyczne wykonywane w określonym celu przez określone osoby (podmioty).

Zaznaczyć należy, iż zwolnieniu od podatku VAT podlegają tylko świadczenia, które mają bezpośrednio na celu diagnozę, opiekę lub terapię. W przypadku jedynie hipotetycznego związku świadczenia ze wskazanymi celami, zwolnienie nie przysługuje.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych należy stwierdzić, że z obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011r. przepisu art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, iż zwolnione są od podatku VAT usługi wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej w zakresie opieki medycznej, służącej profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Zatem, stwierdzić należy, iż usługi świadczone przez Centrum będące niepublicznym zakładem opieki zdrowotnej podlegają zwolnieniu przewidzianemu w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług. Zwolnienie to będzie miało zastosowanie z uwagi na wypełnienie przesłanek o charakterze podmiotowym (usługi świadczone przez zakład opieki zdrowotnej), jak i przedmiotowy – świadczenie usług w zakresie opieki kardiologicznej niewątpliwie służy ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia pacjentów.

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie zaś z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tj. odliczenia dokonuje podatnik oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Z przedstawionego w złożonym wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca w związku z organizacją Centrum ponosił w 2010 roku szereg wydatków, obejmujących w szczególności nabycie usług budowlanych oraz zakup specjalistycznego sprzętu medycznego. Zakupy te dokumentowane były fakturami VAT, na których wykazany był podatek od towarów i usług.

Spółka zawarła umowę na dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej projektu związanego z utworzeniem Centrum . Projekt ten został określony jako „Wzrost konkurencyjności firmy Sp. z o.o. poprzez przygotowanie infrastruktury w celu organizacji oddziału kardiologii interwencyjnej”. Środki przyznane Spółce w ramach powyższego projektu nie spełniają warunków pozwalających na ich zaklasyfikowanie do „środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej”, o których mowa jest w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392).

Konfrontując powołane przepisy z okolicznościami stanu faktycznego tut. Organ stwierdza, iż Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego związanego z realizacją inwestycji w postaci utworzenia Centrum . Wskazać należy, iż odliczenie to nie może zostać zrealizowane z uwagi na brak związku poczynionych nakładów z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Ad. 3.

W zakresie przedmiotowego projektu Zainteresowany nie ma również możliwości uzyskania zwrotu podatku na zasadach określonych w rozdziale 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392). Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest pewnymi warunkami, które podatnik winien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca wymienia m.in. pochodzenie środków finansowych ze źródeł określonych w § 8 ust. 3 i ust. 4 cyt. rozporządzenia, a w zakresie środków pochodzących z Unii Europejskiej podpisanie umowy o dofinansowanie przed dniem 1 maja 2004 r. Ponieważ Wnioskodawca nie spełnia tego warunku, nie ma zatem możliwości ubiegania się o zwrot podatku VAT na podstawie przepisów rozdziału 9 ww. rozporządzenia.

Ponadto należy zwrócić uwagę, że organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowanym.

Z uwagi na powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Wskazać należy, iż od dnia 1 lipca 2011 r., na mocy ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654) w art. 43 ust. 1:

*   pkt 18 otrzymał brzmienie: „usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze”,

*   pkt 18a otrzymał brzmienie: „usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich przedsiębiorstw, w których wykonywana jest działalność lecznicza”.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.