Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.62.2019.1.AC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-20
Teza: Moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wstępnej opłaty leasingowej
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing-opłata leasingowa; opłata-opłata wstępna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2019 r. (data wpływu 1 lutego 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wstępnej opłaty leasingowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 lutego 2019 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wstępnej opłaty leasingowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz prowadzi księgi rachunkowe. W 2018 r. Wnioskodawca zawarł dwie umowy leasingu dotyczące samochodów. Pierwsza z nich z dnia 8 listopada 2018 r. podpisana została na okres 24 miesięcy, a opłata wstępna stanowiła 45% wartości ceny netto pojazdu. Druga umowa leasingu z dnia 20 grudnia 2018 r. obejmowała również okres 24 miesięcy, a opłata wstępna (w tym przypadku została ona określona w umowie jako czynsz inicjalny) to 44,49% wartości netto pojazdu.

Uwzględniając art. 3 ust. 4 ustawy o rachunkowości, obie umowy spełniają co najmniej jeden warunek i stąd też samochody te zalicza się do aktywów trwałych korzystającego (Wnioskodawcy). Jednak, biorąc pod uwagę zapis art. 3 ust. 6 tej ustawy, Wnioskodawca może dokonać kwalifikacji umów, o których mowa w ust. 4 według zasad określonych w przepisach podatkowych i nie stosować przepisów ust. 4 i 5 ustawy o rachunkowości.

Kwalifikowanie umowy w oparciu o ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: uPDOF) i zgodnie z art. 23b ust. 1 tej ustawy, jako umowy leasingu operacyjnego, zawartej z przedsiębiorcą, musi spełniać następujące warunki:

1.  umowa leasingu, ma być zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji (w odniesieniu do środków trwałych czas ten odpowiada okresowi, w którym dokonywane odpisy amortyzacyjne, wynikające z zastosowanych stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych, zrównują się z wartością początkową środków trwałych), jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne;
2.  umowa leasingu musi być zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
3.  suma ustalonych w umowie opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, powinna odpowiadać co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio już przedmiotem takiej umowy, suma ustalonych w nowej umowie powinna odpowiadać co najmniej wartości rynkowej przedmiotu umowy z dnia zawarcia tejże nowej umowy leasingu.

Jeśli umowa leasingu spełnia powyższe warunki, to opłaty wynikające z umowy leasingu ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy stanowią przychód po stronie finansującego, który dokonuje również odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego oraz koszt uzyskania przychodów po stronie korzystającego.

Biorąc pod uwagę pierwszy z warunków, to w obu umowach leasingu zawartych przez Wnioskodawcę minimalny normatywny okres amortyzacji będzie wynosił 24 miesiące, ponieważ przedmiotem leasingu są samochody. Obie umowy są zawarte na 24 miesiące. Kolejny warunek dotyczy sumy opłat. W obu przypadkach suma opłat przewyższa wartość początkową środków trwałych. Zatem, stosownie do tych zapisów w uPDOF Wnioskodawca może traktować obie te umowy jako leasing operacyjny, a ponoszone opłaty traktować jako koszt uzyskania przychodu. Samochody, będące przedmiotem leasingu są wykorzystywane w celu osiągnięcia przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu.

Wydatki na wymienione wyżej umowy nie zostały również wymienione w art. 23 ust.1 uPDOF i stąd też, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu.

Poniesiona opłata wstępna oraz czynsz inicjalny nie mają charakteru należności z tytułu używania przedmiotu leasingu, ani też nie stanowią wynagrodzenia dla leasingodawcy za czynności przygotowawcze, ani nie są kaucją gwarancyjną bądź inną formą zabezpieczenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy w obu opisanych przypadkach zawartych umów leasingowych opłata wstępna podlega jednorazowo zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów leasingobiorcy, w dacie poniesienia, bez konieczności proporcjonalnego rozliczenia tej kwoty w czasie, przez okres, na jaki zawarto umowy leasingu?

Zdaniem Wnioskodawcy, opłaty początkowe (zwane w zawartych umowach leasingu jako wstępna opłata leasingowa lub czynsz inicjalny) powinny być rozpoznawane jako koszt uzyskania przychodów z chwilą ich poniesienia.

Uzasadniając to stanowisko przede wszystkim należy odnieść się do przepisów opisujących moment, w którym koszty obniżają przychód i dzielą koszty uzyskania przychodów na koszty bezpośrednio związane z przychodami oraz te, które mają charakter kosztów pośrednich. Podział na koszty bezpośrednie i pośrednie uzależniony jest od rodzaju prowadzonej działalności oraz sposobu wykorzystania materiałów, towarów i usług generujących te koszty. Wydatki związane z leasingiem samochodów są niewątpliwie kosztem pośrednim dla firmy Wnioskodawcy, bowiem nie ma możliwości przyporządkowania ich do konkretnego przychodu.

Przepis art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi, że koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w dacie ich poniesienia. Natomiast, jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Wobec tego, kwota wstępnej opłaty leasingowej (wpłata początkowa) dotycząca umowy leasingu samochodu potwierdzona wystawioną fakturą z dnia 10 listopada 2018 r. (data dostawy 10 listopada 2018 r.) stanowi koszt uzyskania przychodu miesiąca listopada 2018 r. Natomiast w przypadku drugiej umowy leasingu samochodu kwota czynszu inicjalnego potwierdzona jest wystawioną fakturą z dnia 27 grudnia 2018 r. (data dostawy/wykonania usługi 27 grudnia 2018 r.), a zatem będzie kosztem uzyskania przychodu miesiąca grudnia 2018 r.

W przedmiotowych umowach leasingu nie istnieją zapisy, z których wynikałby jakikolwiek związek opłat wstępnych (czynszu inicjalnego) z całkowitym okresem trwania umowy leasingu. Brak takiego związku ujawnia się chociażby w tym, że rozwiązanie umowy leasingu przed założonym terminem nie skutkuje korektą opłaty wstępnej ani tym bardziej zwrotem jej części. Dodatkowo przepisy prawa nie wymagają aby wszystkie raty leasingowe były równe, a zatem opłatę wstępną (czynsz inicjalny) tak naprawdę można potraktować jako jedną z tychże rat. Jeśli, nie ma żadnych wątpliwości w jakim momencie zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu poszczególnych rat leasingowych, to tym bardziej takich wątpliwości nie powinno być w przypadku opłaty wstępnej (czynszu inicjalnego). Opłata wstępna (czynsz inicjalny) ma charakter jednorazowy związany z zawarciem umowy leasingu i wydaniem przedmiotu umowy, a poniesienie tej opłaty jest warunkiem realizacji umowy. Stąd też, należy ją zaliczyć jednorazowo do kosztów uzyskania przychodu w dacie jej poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powyższy przepis ma charakter ogólny. Z tego względu, każdy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy badać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem, bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   być właściwie udokumentowany.

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób fizycznych reguluje rozdział 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 23a pkt 1 tej ustawy, ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu – rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej ,,finansującym’’, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej ,,korzystającym’’, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

W myśl art. 23b ust. 1 powołanej ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3.  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 23b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. poz. 143, z 1998 r. poz. 1063 oraz z 1999 r. poz. 484 i 1178)

– do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23f-23h.

W myśl art. 23b ust. 3 ww. ustawy, w przypadku finansującego będącego spółką niebędącą osobą prawną ograniczenia, o których mowa w ust. 2, dotyczą także wspólników tych spółek.

W związku z powyższym, jeżeli zawarta umowa leasingu spełnia określone w art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunki oraz finansujący w dniu jej zawarcia nie korzysta ze zwolnień wymienionych w art. 23b ust. 2 powołanej ustawy, to korzystający może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wszelkie poniesione koszty związane z przedmiotem umowy leasingu, w tym także wydatek związany z uiszczeniem wstępnej opłaty leasingowej.

Cytowany powyżej przepis art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje, w którym momencie korzystający winien zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów opłaty wynikające z umowy leasingu.

Zgodnie z art. 22 ust. 5 ww. ustawy, u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

Zgodnie z art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W przypadku, gdy wstępna opłata leasingowa warunkuje zawarcie umowy, należy ją powiązać nie tyle z całą umową rozumianą w wymiarze czasowym, co z momentem jej zawarcia. Dotyczy ona nie samego trwania usług leasingu, lecz w ogóle prawa do skorzystania z niego. Zatem, nie jest opłatą dotyczącą całego okresu trwania umowy leasingu. Stąd, opłata ta jest wydatkiem jednorazowym, związanym z zawarciem umowy leasingu. Dlatego też, nie ma obowiązku rozliczania jej proporcjonalnie do okresu trwania umowy. Tym samym, wstępną opłatę należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie jej poniesienia.

Przy czym, w myśl art. 22 ust. 5d ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz prowadzi księgi rachunkowe. W 2018 r. Wnioskodawca zawarł dwie umowy leasingu dotyczące samochodów. Pierwsza z nich z dnia 8 listopada 2018 r. podpisana została na okres 24 miesięcy, a opłata wstępna stanowiła 45% wartości ceny netto pojazdu. Druga umowa leasingu z dnia 20 grudnia 2018 r. obejmowała również okres 24 miesięcy, a opłata wstępna (w tym przypadku została ona określona w umowie jako czynsz inicjalny) to 44,49% wartości netto pojazdu. Uwzględniając art. 3 ust. 4 ustawy o rachunkowości, obie umowy spełniają co najmniej jeden warunek i stąd też samochody te zalicza się do aktywów trwałych korzystającego (Wnioskodawcy). Jednak, biorąc pod uwagę zapis art. 3 ust. 6 tej ustawy, Wnioskodawca może dokonać kwalifikacji umów, o których mowa w ust. 4 według zasad określonych w przepisach podatkowych i nie stosować przepisów ust. 4 i 5 ustawy o rachunkowości. W obu umowach leasingu zawartych przez Wnioskodawcę minimalny normatywny okres amortyzacji będzie wynosił 24 miesiące, ponieważ przedmiotem leasingu są samochody. Obie umowy są zawarte na 24 miesiące. W obu przypadkach suma opłat przewyższa wartość początkową środków trwałych. Zatem, Wnioskodawca może traktować obie te umowy jako leasing operacyjny, a ponoszone opłaty traktować jako koszt uzyskania przychodu. Samochody, będące przedmiotem leasingu są wykorzystywane w celu osiągnięcia przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu. Poniesiona opłata wstępna oraz czynsz inicjalny nie mają charakteru należności z tytułu używania przedmiotu leasingu, ani też nie stanowią wynagrodzenia dla leasingodawcy za czynności przygotowawcze, ani nie są kaucją gwarancyjną bądź inną formą zabezpieczenia.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz wyżej wskazane regulacje prawne, uznać należy, że wydatek poniesiony z tytułu wstępnej opłaty leasingowej, wynikający z zawartych umów leasingu, Wnioskodawca może rozpoznać, stosownie do art. 22 ust. 5c i ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszt uzyskania przychodów jednorazowo (w całości) w dacie poniesienia, tj. ujęcia tego wydatku w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.