Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1075/13-4/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-02-27
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży egzekucyjnej działki zabudowanej budynkiem handlowo-magazynowym oraz działki niezabudowanej.
Słowa kluczowe: budynek-sprzedaż budynków; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; dostawa; działki; grunty; grunty-grunt niezabudowany; grunty-grunt zabudowany; grunty-sprzedaż gruntów; majątek-majątek prywatny; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; podatnik; sprzedaż-sprzedaż budynków; stawka-stawki podatku; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 listopada 2013 r. (data wpływu 2 grudnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 lutego 2014 r. (data wpływu 18 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży egzekucyjnej działki zabudowanej budynkiem handlowo-magazynowym oraz działki niezabudowanej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży egzekucyjnej działki zabudowanej budynkiem handlowo-magazynowym oraz działki niezabudowanej. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 13 lutego 2014 r. (data wpływu 18 lutego 2014 r.) o informacje doprecyzowujące przedstawiony stan faktyczny.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wskutek kłopotów finansowych z jakimi się boryka, Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym, w dniu 14 listopada 2013 r., przeprowadził skuteczną licytację należących do Zainteresowanego dwóch nieruchomości, działki nr A oraz działki nr B. Obie nieruchomości zostały wydzielone w wyniku wcześniejszych podziałów działek, które Wnioskodawca nabył na podstawie:

1.  umowy sprzedaży zawartej przed notariuszem w Kancelarii Notarialnej z dnia 19 grudnia 2006 r., według której Zainteresowany, wraz z córkami, nabył na współwłasność, w częściach po 1/3, zabudowaną działkę nr C o pow. 1795 m2 oraz niezabudowaną działkę nr D o pow. 1005 m2. Powyższa transakcja nie podlegała podatkowi od towarów i usług, Wnioskodawca nie odliczył w związku z tym żadnej kwoty podatku naliczonego,
2.  umowy darowizny - zawartej przed wskazanym w punkcie 1) notariuszem - z dnia 23 czerwca 2008 r., w myśl której córki Zainteresowanego darowały Wnioskodawcy swoje udziały we własności działek C i D. Czynność ta również nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, z tytułu tej czynności również Zainteresowany nie odliczył żadnej kwoty podatku naliczonego.

Jak już Wnioskodawca wspomniał, w wyniku podziałów, z nabytych działek powstały między innymi sprzedane na licytacji działki nr A i B.

Działka nr A zabudowana jest budynkiem handlowo-magazynowym, który Zainteresowany nabył jako część składową działki nr C. Działkę nr A oraz posadowiony na niej budynek handlowo-magazynowy Wnioskodawca użytkował w prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej. W okresie użytkowania powyższej nieruchomości Zainteresowany nie ponosił wydatków na ulepszenie budynku, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, które wynosiłyby co najmniej 30% jego wartości początkowej.

Działka nr B, w planie zagospodarowania przestrzennego stanowiąca tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, nigdy nie była związana z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, stanowiła Jego - odrębny od majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą - składnik majątku prywatnego.

Ponadto z pisma z dnia 13 lutego 2014 r. - stanowiącego uzupełnienie do wniosku - wynika, że:

1.  Posadowiony na działce nr A budynek handlowo-magazynowy Zainteresowany użytkował w prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej. Użytkowanie to przejawiało się zarówno w wykorzystywaniu budynku jako magazynu i punktu handlowego hurtowni elektrycznej, którą Wnioskodawca prowadzi, jak i - w okresie od 1 marca 2012 r. do dziś - poprzez wydzierżawienie części (60 m2) budynku pod działalność handlową dzierżawcy. Przychody z tej dzierżawy Zainteresowany rozliczał jako przychody z działalności gospodarczej. Rozliczał również należy VAT z tytułu tej dzierżawy w deklaracji dla podatku VAT.
2.  Nabywając działki nr C i D Wnioskodawca nabył je w celu „mieszanym”. Miał zamiar na części, na której posadowiony jest budynek handlowo-magazynowy prowadzić działalność gospodarczą, pozostała zaś część miała mieć charakter prywatny, niezwiązany z działalnością gospodarczą. I tak też się stało. Wskutek podziałów, jakie Zainteresowany dokonał, powstało kilka działek, z których działkę nr A wraz z posadowionym na niej budynkiem handlowo-usługowym związał z prowadzoną działalnością gospodarczą, pozostałe natomiast działki, w tym działka nr B, pozostały majątkiem prywatnym Wnioskodawcy, niezwiązanym z działalnością gospodarczą.
3.  Nigdy niezabudowanej działki nr B Zainteresowany nie udostępniał osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych (np. dzierżawy, najmu lub użyczenia). Działka ta przez cały czas, do dnia dzisiejszego była i jest odłogowana.
4.  Dla działki nr B przed sprzedażą komorniczą Wnioskodawca nie ponosił jakichkolwiek nakładów w celu przygotowania jej do sprzedaży, takich jak: uzbrojenie terenu, ogrodzenie, utwardzenie dróg wewnętrznych, wytyczenie dostępu do drogi publicznej, urządzenie zieleni czy też podejmowanie działań marketingowych wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż egzekucyjna zabudowanej budynkiem handlowo-magazynowym działki nr A, w warunkach opisanych we wniosku, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy sprzedaż egzekucyjna niezabudowanej działki nr B, w warunkach opisanych we wniosku, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
3.  Czy komornik sądowy wykonujący czynności egzekucyjne w sprawie, w okolicznościach opisanych we wniosku, zobowiązany jest pobrać, jako płatnik, podatek od towarów i usług od sprzedaży egzekucyjnej działek nr A i B?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Na wstępie Zainteresowany podnosi, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29 ust. 5 ustawy o VAT). W konsekwencji, z punktu widzenia podatku od towarów i usług, zasadne jest przyjęcie, że dostawa zabudowanego gruntu opodatkowana jest stawką właściwą dla budynku lub budowli (lub ich części), względnie zwolniona jest od tego podatku, jeżeli dostawa budynku również jest od tego podatku zwolniona.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia (w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT) lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku lub budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie poniósł wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W konsekwencji, w okolicznościach sprawy opisanych powyżej, dostawa - sprzedaż egzekucyjna zabudowanej budynkiem handlowo-magazynowym działki nr A jest zwolniona od podatku od towarów i usług.

Ad. 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez towar rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Rzeczami są również nieruchomości.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Zgodnie z zaprezentowanymi przepisami grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT wynika, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W dostawie - sprzedaży egzekucyjnej - działki nr B Wnioskodawca nie działał w charakterze podatnika, czynność dotyczy majątku prywatnego, co implikuje wniosek, że dostawa - sprzedaż egzekucyjna - niezabudowanej działki nr B nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 3

W myśl art. 18 ustawy o VAT, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954, z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Płatnik, w myśl definicji zawartej w art. 8 Ordynacji podatkowej, to osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Aby więc mówić o konieczności wypełnienia obowiązku płatnika musi wystąpić kwota podatku, którą płatnik obowiązany byłby obliczyć, pobrać od płatnika i odprowadzić na rachunek organu podatkowego we właściwym terminie.

Jak wykazał Zainteresowany, z uwagi na zwolnienie od podatku, w przypadku zabudowanej działki nr A oraz z uwagi na niepodleganie opodatkowaniu, w przypadku niezabudowanej działki nr B, komornik sądowy wykonujący czynności egzekucyjne w sprawie, w okolicznościach opisanych we wniosku, nie jest zobowiązany pobrać jako płatnik podatku od towarów i usług od sprzedaży egzekucyjnej działek nr A i B, z uwagi na okoliczność, że podatek ten od tych czynności nie wystąpił.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja dotyczy opodatkowania sprzedaży egzekucyjnej działki zabudowanej budynkiem handlowo-magazynowym oraz działki niezabudowanej, która została dokonana w dniu 14 listopada 2013 r., zatem wydana została w oparciu o stan prawny wówczas obowiązujący.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary - na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem, aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości gruntowej jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek został nabyty na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Ponadto należy zauważyć, że z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

Za podatnika należy uznać również osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczyniła w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji, jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta. Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Czynności przygotowawcze, takie jak nabycie nieruchomości, które stanowią część tych transakcji, powinny być również traktowane jako działalność gospodarcza.

Poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zatem podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku gruntu, jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Przy spełnieniu powyższych warunków nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”.

Zaznacza się również, że sprzedaż składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z przepisem art. 18 ustawy, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Przepis art. 18 ustawy wprowadza szczególną na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług regulację, kiedy to należny podatek pobierany jest i odprowadzany do urzędu skarbowego przez płatnika, a nie przez podatnika. Płatnik pełni w tym przypadku rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, przekazując organowi środki pieniężne podatnika. Uzasadnione jest to charakterem odpłatnej dostawy następującej w ramach wykonywania czynności egzekucyjnych. Jeżeli bowiem dłużnik niesolidnie spłaca swoje zobowiązania i w celu wyegzekwowania należności wszczęto przeciwko niemu postępowanie egzekucyjne, to istnieją podstawy do uznania, że nie uiści również podatku należnego w związku z dostawą mającą miejsce w ramach egzekucji.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zgodnie z którym, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wskutek kłopotów finansowych z jakimi się boryka, Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym, w dniu 14 listopada 2013 r., przeprowadził skuteczną licytację należących do Zainteresowanego dwóch nieruchomości, działki nr A oraz działki nr B. Obie nieruchomości zostały wydzielone w wyniku wcześniejszych podziałów działek, które Wnioskodawca nabył na podstawie:

1.  umowy sprzedaży zawartej przed notariuszem z dnia 19 grudnia 2006 r., według której Zainteresowany, wraz z córkami, nabył na współwłasność, w częściach po 1/3, zabudowaną działkę nr C o pow. 1795 m2 oraz niezabudowaną działkę nr D o pow. 1005 m2. Powyższa transakcja nie podlegała podatkowi od towarów i usług, Wnioskodawca nie odliczył w związku z tym żadnej kwoty podatku naliczonego,
2.  umowy darowizny - zawartej przed notariuszem - z dnia 23 czerwca 2008 r., w myśl której córki Zainteresowanego darowały Wnioskodawcy swoje udziały we własności działek C i D. Czynność ta również nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, z tytułu tej czynności również Zainteresowany nie odliczył żadnej kwoty podatku naliczonego.

W wyniku podziałów, z nabytych działek powstały między innymi sprzedane na licytacji działki nr A i B. Działka nr A zabudowana jest budynkiem handlowo-magazynowym, który Zainteresowany nabył jako część składową działki nr C. Działkę nr A oraz posadowiony na niej budynek handlowo-magazynowy Wnioskodawca użytkował w prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej. Użytkowanie to przejawiało się zarówno w wykorzystywaniu budynku jako magazynu i punktu handlowego hurtowni elektrycznej, którą Zainteresowany prowadzi, jak i - w okresie od 1 marca 2012 r. do dziś - poprzez wydzierżawienie części (60 m2) budynku pod działalność handlową dzierżawcy. Przychody z tej dzierżawy Wnioskodawca rozliczał jako przychody z działalności gospodarczej. Rozliczał również należy VAT z tytułu tej dzierżawy w deklaracji dla podatku VAT. W okresie użytkowania powyższej nieruchomości Zainteresowany nie ponosił wydatków na ulepszenie budynku, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, które wynosiłyby co najmniej 30% jego wartości początkowej.

Działka nr B, w planie zagospodarowania przestrzennego stanowiąca tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, nigdy nie była związana z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, stanowiła Jego - odrębny od majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą - składnik majątku prywatnego. Nigdy niezabudowanej działki nr B Zainteresowany nie udostępniał osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych (np. dzierżawy, najmu lub użyczenia). Działka ta przez cały czas, do dnia dzisiejszego była i jest odłogowana. Dla działki nr B przed sprzedażą komorniczą Wnioskodawca nie ponosił jakichkolwiek nakładów w celu przygotowania jej do sprzedaży, takich jak: uzbrojenie terenu, ogrodzenie, utwardzenie dróg wewnętrznych, wytyczenie dostępu do drogi publicznej, urządzenie zieleni czy też podejmowanie działań marketingowych wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia.

Zainteresowany nabył działki nr C i D w celu „mieszanym”. Miał zamiar na części, na której posadowiony jest budynek handlowo-magazynowy prowadzić działalność gospodarczą, pozostała zaś część miała mieć charakter prywatny, niezwiązany z działalnością gospodarczą. I tak też się stało. Wskutek podziałów, jakie Zainteresowany dokonał, powstało kilka działek, z których działkę nr A wraz z posadowionym na niej budynkiem handlowo-usługowym związał z prowadzoną działalnością gospodarczą, pozostałe natomiast działki, w tym działka nr B, pozostały majątkiem prywatnym Wnioskodawcy, niezwiązanym z działalnością gospodarczą.

W kontekście powyższych rozważań w odniesieniu do działki niezabudowanej nr B istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Zainteresowany podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Z zawartego we wniosku opisu stanu faktycznego nie wynika jakiekolwiek aktywne działanie Wnioskodawcy, tj. uzbrojenie terenu, ogrodzenie, utwardzenie dróg wewnętrznych, wytyczenie dostępu do drogi publicznej, urządzenie zieleni czy też podejmowanie działań marketingowych wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia, które wskazywałoby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami. Ponadto działka nr B nie była wykorzystywana przez Zainteresowanego w działalności gospodarczej oraz nie była udostępniana osobom trzecim na podstawie odpłatnych umów cywilnoprawnych, co mogłoby wskazywać na ekonomiczne wykorzystanie gruntu.

W przedstawionych okolicznościach sprawy Wnioskodawca nie działa zatem jako producent, handlowiec lub usługodawca, a czynność sprzedaży nieruchomości gruntowej niewykorzystywanej w prowadzonej działalności gospodarczej stanowi zwykłe wykonywanie prawa własności. Przy sprzedaży wskazanej działki Zainteresowany korzysta z przysługującego Jemu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, zatem czynność ta nie oznacza wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Sprzedaż towaru z majątku osobistego nie ma charakteru handlowego, podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Czynność ta oznacza bowiem działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Natomiast sprzedaż opisanego budynku handlowo-magazynowego znajdującego się na działce nr A podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jak wynika bowiem z opisu sprawy, ww. budynek był wykorzystywany przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem w związku z dostawą wskazanego budynku Zainteresowany wypełnia przesłanki określone w art. 15 ust. 2 ustawy, pozwalające uznać tą czynność za działalność gospodarczą.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z treści ww. przepisu wynika, że dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku lub budowli kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Użyte w art. 2 pkt 14 ustawy sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie był naliczony podatek od tej czynności - może to być czynność zwolniona od podatku.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez właściciela (dokonującego dostawy) czynności podlegających opodatkowaniu.

Z powyższej definicji wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy rozumieć nie tylko umowę sprzedaży, ale także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Należy jednakże zauważyć, że w przypadku sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności nie dochodzi do pierwszego zasiedlenia, gdyż czynność ta nie podlega opodatkowaniu.

Zatem z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z dwóch podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle - w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. - rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W analizowanej sprawie, kluczowym elementem jest ustalenie, czy w odniesieniu do budynku handlowo-magazynowego nastąpiło pierwsze zasiedlenie, a jeżeli tak, to w którym momencie.

Uwzględniając definicję pierwszego zasiedlenia zawartą w art. 2 pkt 14 ustawy wskazać należy, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie nie musi być dostawą towarów. Istotą pierwszego zasiedlenia - jak wynika z powołanego przepisu - jest oddanie do użytkowania, które następuje w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwszym zasiedleniem (poza opodatkowaną sprzedażą danej nieruchomości) może być więc także oddanie nieruchomości do używania innemu podmiotowi np. na podstawie umowy najmu, dzierżawy itp.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że pomimo, że dostawa wskazanego budynku, w części (60 m2), która w dniu 1 marca 2012 r. została wydzierżawiona pod działalność handlową dzierżawcy, nie nastąpiła w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, gdyż pierwsze zasiedlenie miało miejsce w momencie przekazania tej części budynku odpłatnie w dzierżawę, to dostawa ta nie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W niniejszej sytuacji nie został bowiem spełniony drugi warunek umożliwiający zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż między pierwszym zasiedleniem, tj. 31 marca 2012 r. a dostawą ww. części budynku nie minął okres dłuższy niż 2 lata.

Ponadto z opisu sprawy nie wynika, aby opisany budynek, w części w jakiej był wykorzystywany jako magazyn i punkt handlowy hurtowni elektrycznej, został oddany do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (np. sprzedaż, najem, dzierżawa), tym samym należy stwierdzić, że w odniesieniu do tej części budynku nie doszło do pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy. W związku z tym, dopiero sprzedaż wskazanej części budynku spełniała definicję pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w cyt. art. 2 pkt 14 ustawy.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że dostawa opisanego budynku handlowo-magazynowego na dzień przeprowadzenia skutecznej licytacji, tj. 14 listopada 2013 r., nie spełniała przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy zatem w odniesieniu do ww. budynku przeanalizować warunki zwolnienia wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Jak wskazał Wnioskodawca, w stosunku do tego budynku (w związku z jego nabyciem) nie przysługiwało Mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponadto w okresie użytkowania powyższej nieruchomości Zainteresowany nie ponosił wydatków na ulepszenie budynku, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, które wynosiłyby co najmniej 30% jego wartości początkowej.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że dostawa ww. budynku handlowo-magazynowego mogła korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy w odpowiedzi na zadane pytania tut. Organ stwierdza, że:

Ad. 1

Sprzedaż egzekucyjna budynku handlowo-magazynowego może korzystać ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Tym samym w oparciu o art. 29 ust. 5 ustawy, zbycie gruntu, na którym posadowiony jest ten budynek (działki nr A), również korzysta ze zwolnienia od podatku.

Ad. 2

Sprzedaż egzekucyjna niezabudowanej działki nr B nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem czynność ta nie nosi znamion działalności gospodarczej. W związku z dostawą gruntu Wnioskodawca korzysta z przysługującego Jemu prawa do rozporządzania własnym majątkiem i nie występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Ad. 3

Komornik sądowy wykonujący czynności egzekucyjne w sprawie, w okolicznościach opisanych we wniosku, nie jest zobowiązany do pobrania, jako płatnik, podatku od towarów i usług od sprzedaży egzekucyjnej działek nr A i B, z uwagi na to, że podatek od tych czynności nie występuje.

W tym miejscu wskazać należy, że na podstawie art. 1 pkt 23 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 35) uchylono wraz z dniem 1 stycznia 2014 r. - art. 29 ustawy.

Jednocześnie w pkt 24 cytowanego wyżej przepisu dodano (po uchylonym art. 29 ustawy) art. 29a ustawy podatku od towarów i usług, który wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2014 r.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Należy ponadto zauważyć, że na podstawie art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 1608) w art. 146a ustawy wprowadzenie do wyliczenia - z dniem 31 grudnia 2013 r. - otrzymało następujące brzmienie: „W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f”.

Tym samym termin obowiązywania stawki 23% został przedłużony do dnia 31 grudnia 2016 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.