Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.295.2023.1.NF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-07-27
Teza: Wyłączenie sprzedaży węgla z rocznego obrotu z działalności gospodarczej zrealizowanego przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego przy dokonaniu korekty za rok 2022.
Słowa kluczowe: gmina; współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Korekta kwoty podatku naliczonego -Korekta podatku naliczonego po zakończeniu roku
Przepisy: [VAT] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników-§ 3-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c-ust. 1 

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług **– jest nieprawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy wyłączenia sprzedaży węgla z rocznego obrotu z działalności gospodarczej zrealizowanego przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego przy dokonaniu korekty za rok 2022.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Gmina A (dalej: Gmina, Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina realizuje zadania publiczne na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Zadania wymienione w ustawie realizowane są przez gminę w reżimie publicznoprawnym. Jednocześnie Gmina wykonuje czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa VAT), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jednocześnie zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy VAT Gmina w ciągu trwania roku dokonuje częściowego odliczenia VAT przy zastosowaniu prewspółczynnika, ponieważ dokonuje czynności opodatkowanych dających prawo do odliczenia, jak i czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, działając w tym zakresie na podstawie ustawy o samorządzie gminnym i nie jest możliwe całkowite przyporządkowanie dokonanych zakupów tylko do czynności opodatkowanych lub tylko czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Po zakończonym roku, Gmina, zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy VAT dokonuje korekty podatku odliczonego przy nabyciu towarów i usług uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego.

Korekty rocznej podatku od towarów i usług, Gmina dokonuje na podstawie wzoru:

X = (A x 100)/Dujst,

gdzie litera A oznacza roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej.

W roku 2022, gdy Gmina dokonywała korekty roku 2021 roczny obrót z działalności gospodarczej Gminy wynosił (…) zł; w roku 2021 za rok 2020 było to (…) zł; w roku 2020 za rok 2019 – (…) zł.

W grudniu 2022 r. Gmina rozpoczęła sprzedaż węgla, zgodnie z ustawą z dnia 20 października 2022 r. o zakupie preferencyjnym paliwa stałego przez gospodarstwa domowe.

Sprzedaż węgla przez Gminę na rzecz gospodarstw domowych, czyli osób fizycznych została udokumentowana fakturą VAT. Zgodnie z nowelizacją rozporządzenia ws. zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących, gminy zostały zwolnione z obowiązku rejestracji sprzedaży węgla na kasie fiskalnej, jednocześnie wymogiem było wystawianie faktur VAT na rzecz osób fizycznych.

W związku z wprowadzeniem na mocy ustawy sprzedaży węgla, 19 grudnia 2022 r. Gmina rozpoczęła sprzedaż węgla. W miesiącu grudzień 2022 r., Gmina sprzedała (…) tony węgla na łączną kwotę (…) zł brutto.

Sprzedaż węgla w roku 2022 podwyższyła wartość rocznego obrotu z działalności gospodarczej. Przy dokonywaniu korekty rocznej w roku 2023 za rok 2022 obrót ten wynosił (…) zł.

Dokonując korekty rocznej za rok 2022, Gmina wyłączyła sprzedaż węgla z rocznego obrotu z działalności gospodarczej i zaliczyła to jako zdarzenie incydentalne, pomocnicze. Po wyłączeniu sprzedaży węgla, roczny obrót z działalności gospodarczej wyniósł (…) zł.

### Pytanie

Czy Gmina dokonując korekty rocznej podatku od towarów i usług za rok 2022 postąpiła prawidłowo wyłączając sprzedaż węgla z rocznego obrotu z działalności gospodarczej zrealizowanego przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego?

### Państwa stanowisko w sprawie

Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Zgodnie z art. 2 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność oraz posiada osobowość prawną.

Poza działalnością niepodlegającą podatkowi VAT, Gmina realizuje zadania na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, co sprawia że Gmina w tym zakresie prowadzi działalność gospodarczą i staje się podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina, jako że prowadzi działalność mieszaną, tzn. niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz opodatkowaną podatkiem VAT zobowiązana jest do korzystania z prewspółczynnika ustalonego w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. ws. sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, aby w sposób wiarygodny przedstawić jaki procent zakupów dokonywanych jest w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Gmina dokonuje korekty rocznej odliczonego podatku VAT w oparciu o przepisy wykonawcze do ustawy o VAT (tj. wg ww. Rozporządzenia MF), czyli zgodnie ze wzorem:

X= (A x 100)/Dujst,

gdzie litera A oznacza roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej.

W roku 2022 zgodnie z ustawą z dnia 20 października 2022 r. o zakupie preferencyjnym paliwa stałego przez gospodarstwa domowe, Gmina rozpoczęła sprzedaż węgla dla osób fizycznych po preferencyjnych cenach. Uzyskany obrót ze sprzedaży węgla znacząco podniósł roczny obrót z działalności gospodarczej. W roku 2022 roczny obrót z działalności gospodarczej wynosił (…) zł, natomiast w roku poprzednim – w roku 2021 było to (…) zł.

W związku z powyższym, Gmina stoi na stanowisku, że sprzedaż węgla przez jednostki samorządu terytorialnego jest sprzedażą incydentalną, pomocniczą, która w latach poprzednich nie miała miejsca i w przyszłości również nie będzie realizowana.

Poza tym, zwiększenie sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT oznacza wzrost kwot VAT, które będą mogły podlegać odliczeniu przy zastosowaniu prewspółczynnika, czyli Gmina mogłaby więcej odliczać z dokonanych zakupów. Gmina obliczając prewspółczynnik do stosowania w roku 2023 wyłączyła z licznika wzoru równowartość kwoty uzyskanej ze sprzedaży węgla.

W ocenie Gminy, uzyskany prewspółczynnik w przypadku nie wyłączania sprzedaży węgla z licznika wzoru będzie wartością niereprezentatywną.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **– jest nieprawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Ponadto ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Według art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Jak stanowi art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Z art. 86 ust. 2e ustawy wynika, że:

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Jak wynika z art. 86 ust. 2f ustawy:

Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.

Na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Artykuł 86 ust. 22 ustawy stanowi, że:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie delegacji zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.

Stosownie do § 1 rozporządzenia:

Rozporządzenie:

1) określa, w przypadku niektórych podatników, sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”

2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,

b) jednostkę budżetową,

c) zakład budżetowy.

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W myśl § 3 ust. 2 rozporządzenia:

Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100 / DUJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcja określona procentowo, zaokrąglona w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

DUJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Jak stanowi § 2 pkt 4 rozporządzenia:

Przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

a) dokonywanych przez podatników:

\- odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,

\- odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,

\- eksportu towarów,

\- wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

Na mocy § 2 pkt 9 rozporządzenia:

Przez dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego – rozumie się dochody obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o:

a) dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych,

b) zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,

c) dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego,

d) środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego,

e) wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,

f) kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki samorządu terytorialnego,

g) odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Na podstawie § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu:

1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;

2) transakcji dotyczących:

a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,

b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty dochodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.

Stosownie do § 8 rozporządzenia:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w § 3-7, mogą być przyjęte dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina realizuje zadania publiczne na podstawie ustawy o samorządzie gminnym. Zadania wymienione w ustawie realizowane są przez gminę w reżimie publicznoprawnym. Jednocześnie Gmina wykonuje czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy VAT Gmina w ciągu trwania roku dokonuje częściowego odliczenia VAT przy zastosowaniu prewspółczynnika, ponieważ dokonuje czynności opodatkowanych dających prawo do odliczenia, jak i czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, działając w tym zakresie na podstawie ustawy o samorządzie gminnym i nie jest możliwe całkowite przyporządkowanie dokonanych zakupów tylko do czynności opodatkowanych lub tylko czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Po zakończonym roku, Gmina, zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy VAT dokonuje korekty podatku odliczonego przy nabyciu towarów i usług uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego.

Korekty rocznej podatku od towarów i usług, Gmina dokonuje na podstawie wzoru:

X = (A x 100)/Dujst,

gdzie litera A oznacza roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej.

Sprzedaż węgla przez Gminę na rzecz gospodarstw domowych, czyli osób fizycznych została udokumentowana fakturą VAT. Zgodnie z nowelizacją rozporządzenia ws. zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących, gminy zostały zwolnione z obowiązku rejestracji sprzedaży węgla na kasie fiskalnej, jednocześnie wymogiem było wystawianie faktur VAT na rzecz osób fizycznych.

W związku z wprowadzeniem na mocy ustawy sprzedaży węgla, 19 grudnia 2022 r. Gmina rozpoczęła sprzedaż węgla. Sprzedaż węgla w roku 2022 podwyższyła wartość rocznego obrotu z działalności gospodarczej.

Dokonując korekty rocznej za rok 2022, Gmina wyłączyła sprzedaż węgla z rocznego obrotu z działalności gospodarczej i zaliczyła to jako zdarzenie incydentalne, pomocnicze. Po wyłączeniu sprzedaży węgla, roczny obrót z działalności gospodarczej wyniósł (…) zł.

Wątpliwości Gminy dotyczą kwestii, czy dokonując korekty rocznej podatku od towarów i usług za rok 2022 postąpili prawidłowo wyłączając sprzedaż węgla z rocznego obrotu z działalności gospodarczej zrealizowanego przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego.

W myśl art. 90c ustawy:

W przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.

Zatem z art. 90c ust. 1 ustawy wynika obowiązek korekty rocznej podatku naliczonego z jednoczesnym wskazaniem, że w zakresie tej korekty zastosowanie znajdą przepisy art. 91 ust. 2-9 ustawy.

W odniesieniu do okoliczności sprawy, należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku mamy do czynienia z dostawą towarów na rzecz określonych osób (tj. sprzedażą węgla na rzecz osób fizycznych w gospodarstwie domowym, które złożą wniosek o zakup preferencyjny), a nie z realizacją przez Gminę zadań własnych w charakterze organu władzy publicznej.

Pomimo, że działania Gminy w zakresie sprzedaży węgla wynikają z ustawy z dnia 20 października 2022 r. o zakupie preferencyjnym paliwa stałego dla gospodarstw domowych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2236 ze zm.), to aktywność Gminy (zakup i sprzedaż węgla) wskazuje, że na rynku obrotu paliwami zajmuje ona pozycję taką jak przedsiębiorca, który z tego tytułu uzyskuje stałe dochody.

Zatem, dokonując sprzedaży węgla według zasad wynikających z przepisów ustawy o zakupie preferencyjnym paliwa stałego dla gospodarstw domowych, Gmina działa dla tej czynności w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a czynność preferencyjnej sprzedaży węgla, należy traktować w kategorii działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Oznacza to, że ww. sprzedaż węgla stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Należy przy tym zaznaczyć, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzenia wykonawcze do ustawy nie przewidują zwolnienia z opodatkowania dla dostawy węgla, w związku z czym dostawa ta stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Tym samym obrót uzyskany przez Gminę z tytułu sprzedaży węgla na rzecz osób fizycznych po preferencyjnej cenie stanowi obrót z działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z przedstawionym w § 3 ust. 2 rozporządzenia sposobem określenia proporcji ustalonym dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w liczniku wzoru ujmuje się roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 90 ust. 3 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W świetle art. 90 ust. 5 ustawy:

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Ponadto, w myśl art. 90 ust. 6 ustawy:

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących:

1) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;

2) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

We wskazanych wyżej przepisach ustawodawca precyzyjnie określił katalog transakcji, których nie wlicza się do obrotu uzyskiwanego z działalności gospodarczej. W ww. katalogu nie mieści się obrót ze sprzedaży węgla na rzecz osób fizycznych po preferencyjnych cenach. Wyłączenie to nie ma również zastosowania w przypadku uznania tej sprzedaży jako sprzedaż występującą incydentalnie i pomocniczo.

Wobec tego, przy kalkulacji prewspółczynnika dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, o którym mowa w § 3 ust. 2 rozporządzenia w zw. z art. 86 ust. 2a i 2g ustawy, Gmina powinna uwzględniać wartość rocznego obrotu z tytułu sprzedaży węgla na rzecz osób fizycznych.

**Podsumowując,** **dokonując korekty rocznej podatku od towarów i usług za rok 2022 z rocznego obrotu z działalności gospodarczej zrealizowanego przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego Gmina nie powinna wyłączać sprzedaży węgla.**

Zatem, stanowisko Gminy jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie informuję, że w związku z ustawą z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2023 r. poz. 1059), która weszła w życie 1 lipca 2023 r. uległa zmianie treść art. 86 ust. 2e ustawy. Natomiast art. 86 ust. 2g ustawy otrzymał od 1 stycznia 2023 r. nowe brzmienie w związku z wejściem w życie ustawy z dnia 29 października 2021 r. (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105) o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W interpretacji udzielono odpowiedzi w zakresie zadanego pytania. Inne kwestie nieobjęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone. W myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).