Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP4/443-563/14-7/OS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-11-18
Teza: Prawo do korekty rozliczeń i odliczenia podatku naliczonego w związku z aportem Infrastruktury
Słowa kluczowe: aport; budowle; gmina; nieruchomości; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2014 r. (data wpływu 4 sierpnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 października 2014 r. (data wpływu 20 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korekty rozliczeń i odliczenia podatku naliczonego w związku z aportem Infrastruktury – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nieuznania czynności wniesienia aportem infrastruktury do Spółki za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa,

*   braku zwolnienia z opodatkowania czynności wniesienia aportem infrastruktury do Spółki na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a,

*   opodatkowania czynności wniesienia aportem infrastruktury do Spółki według podstawowej stawki podatku,

*   podstawy opodatkowania czynności wniesienia aportem infrastruktury do Spółki,

*   prawa do korekty rozliczeń i odliczenia podatku naliczonego w związku z aportem Infrastruktury.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 15 października 2014 r. (data wpływu 20 października 2014 r.) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy, określenia właściwego przedmiotu wniosku oraz uiszczenia dodatkowej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.(ostatecznie przedstawiony w uzupełnieniu wniosku)

Gmina (dalej: „Gmina”, „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT i jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizację projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest budowa infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej położonej na obszarach Gminy (dalej: „Infrastruktura”).

Na terenie Gminy funkcjonuje Przedsiębiorstwo Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej Sp. z o.o. (dalej: „PGKiM”, „Spółka”), w której Gmina posiada 100% udziałów. Przedmiotem działalności PGKiM jest m.in. zajmowanie się gospodarką wodno-kanalizacyjną Gminy.

W świetle Uchwały Rady Miejskiej z dnia 13 lutego 2001 r. nr (dalej: „Uchwała”) wszelkie inwestycje związane z Infrastrukturą realizowane przez Gminę przeznaczone są do wnoszenia udziałów w formie wkładów niepieniężnych do PGKiM.

Po marcu 2009 r. Gmina wniosła do PGKiM szereg wkładów niepieniężnych (aportów), których przedmiotem były środki trwałe będące elementami Infrastruktury i stanowiące własność Gminy.

Poszczególne środki trwałe stanowiące elementy Infrastruktury wniesionej w formie ww. aportów do PGKiM po marcu 2009 r. mają wartość początkową przekraczającą 15.000 zł i są traktowane dla celów księgowych, jako oddzielne środki trwale. Są to w szczególności odcinki sieci kanalizacyjnej oraz sieci wodociągowej, które Gmina klasyfikuje jako środki trwałe podlegające amortyzacji dla potrzeb rachunkowości prowadzonej przez Gminę zgodnie z wymogami ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 885) oraz ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 330).

Gmina nie dokonuje amortyzacji od ww. środków trwałych w oparciu o przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851; dalej: „ustawa o CIT”), gdyż jako jednostka samorządu terytorialnego Gmina jest zwolniona z podatku dochodowego od osób prawnych. Zgodnie bowiem z art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT: „Zwalnia się od podatku (\`(...)\`) jednostki samorządu terytorialnego w zakresie dochodów określonych w przepisach ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego”. Tym samym Gmina nie stosuje przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do środków trwałych, lecz dokonuje amortyzacji na zasadach przewidzianych w ustawie o rachunkowości.

Zgodnie z zapisami zawartymi w aktach notarialnych dokumentujących wniesienie aportów, w zamian za wniesienie wkładów niepieniężnych w postaci aportów Infrastruktury Gmina objęła udziały w Spółce w wysokości odpowiadającej wartości Infrastruktury będącej przedmiotem ww. wkładów. Wartość Infrastruktury określona została ogólnie, tj. bez wskazania, czy jest to wartość netto czy brutto.

W celu doprecyzowania zapisów opisanych powyżej aktów notarialnych w 2014 r. Gmina zawarła z PGKiM porozumienie, w którym dookreślona została m.in. kwestia wartości aportów (dalej: „Porozumienie”). W szczególności, zgodnie z brzmieniem Porozumienia, strony uznają, że podane w aktach notarialnych, o których mowa powyżej wartości przedmiotu aportu stanowią wartości netto (tj. bez kwoty należnego podatku VAT), natomiast podatek VAT, o ile jest należny zostanie obliczony od takiej wartości jako iloczyn podanej wartości przedmiotu aportu oraz właściwej stawki VAT (tzw. metodą „od stu”).

Porozumienie wyjaśnia również, że transakcja wniesienia aportu, w przypadku której należny jest VAT, rozliczona zostanie w ten sposób, by wynagrodzenie otrzymane przez Gminę w związku z wniesieniem wkładu składało się w części z otrzymanego ogółu praw i obowiązków (udziału), a w części ze środków pieniężnych odpowiadających wartości podatku VAT należnego po stronie Gminy w związku z wniesieniem takiego aportu (a nie w całości z otrzymanego udziału w odpowiedniej wartości). W szczególności:

*   wartość otrzymanego przez Gminę udziału w Spółce odpowiada wartości netto składników majątkowych (materialnych) wchodzących w skład infrastruktury wnoszonych przez Gminę w formie wkładu niepieniężnego, natomiast

*   kwota VAT należnego z tytułu omawianej transakcji uregulowana zostanie przez Spółkę na rzecz Gminy w formie pieniężnej.

Gmina pragnie także wskazać, że w ramach opisanych powyżej aportów nie doszło do przeniesienia umów związanych z funkcjonowaniem Infrastruktury z Gminy na Spółkę. Transakcje wniesienia aportów nie obejmowały również przeniesienia należności Gminy, jak również przeniesienia rachunków bankowych oraz środków pieniężnych zdeponowanych na rachunkach Gminy. Spółka nie przejęła również zobowiązań Gminy (w np. zobowiązań z tytułu pożyczek czy kredytów).

W ramach ww. aportów nie doszło również do przeniesienia umów o pracę osób zatrudnionych w Gminie, a w rezultacie, nie doszło do przeniesienia zakładu pracy.

Gmina pragnie również wskazać, że jak dotąd nie dokonywała odliczeń VAT naliczonego związanego z realizacją inwestycji w Infrastrukturę.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że złożony przez Gminę wniosek dotyczy wyłącznie zaistniałego stanu faktycznego. W szczególności wskazuje na to opis zamieszczony we wniosku, zgodnie z którym jego przedmiotem jest stan faktyczny. Wniosek Gminy nie dotyczy zdarzenia przyszłego.

W ocenie Gminy Infrastruktura, będąca przedmiotem aportu nie była organizacyjnie i finansowo wyodrębnionym w istniejącym przedsiębiorstwie zespołem składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonym do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo wykonujące te zadania. Szczegółowa argumentacja Gminy w tym zakresie została przedstawiona w uzasadnieniu stanowiska Gminy do pytania 1 zawartego we Wniosku.

W ocenie Gminy Infrastruktura, będąca przedmiotem aportu nie była przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, tj. zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmującym w szczególności elementy przytoczone w wezwaniu DIS. Szczegółowa argumentacja Gminy w tym zakresie została przedstawiona w uzasadnieniu stanowiska Gminy do pytania 1 zawartego we Wniosku.

W wyniku inwestycji przedstawionych w stanie faktycznym wniosku powstały środki trwałe, stanowiące zarówno budynki, jak i budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.) - Szczegółowy opis środków trwałych objętych pytaniami zawartymi we Wniosku Gmina przedstawia poniżej:


| Lp. | Nazwa ŚT | Klasyfikacja PKOB w ocenie Gminy 
| 1. | Sieć wodociągowa | Budowla sklasyfikowana w klasie 2222 (Rurociągi sieci wodociągowej rozdzielczej) 
| 2. | Sieć wodociągowa | Budowla sklasyfikowana w klasie 2222 (Rurociągi sieci wodociągowej rozdzielczej) 
| 3. | Sieć wodociągowa | Budowla sklasyfikowana w klasie 2222 (Rurociągi sieci wodociągowej rozdzielczej) 
| 4. | Kanalizacja sanitarna - I etap | Budowla sklasyfikowana w klasie 2223 (Rurociągi sieci kanalizacyjnej rozdzielczej) 
| 5. | Kanalizacja sanitarna - I etap | Budowla sklasyfikowana w klasie 2223 (Rurociągi sieci kanalizacyjnej rozdzielczej) 

Gmina informuje również, że środki trwałe wymienione w poz. 1-5 powyższej tabeli w sensie faktycznym są trwale związane z gruntem (sieci tego typu są zasadniczo wkopane w ziemię), jednakże w sensie cywilnoprawnym nie stanowią one części składowej nieruchomości z uwagi na treść art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. W zaistniałym przypadku ww. sieci wchodzą w skład przedsiębiorstwa PGKiM, tj. podmiotu dostarczającego wodę i odbierającego ścieki na terenie Gminy.

Aporty przedmiotowej Infrastruktury były dokonane na rzecz pierwszego nabywcy po wybudowaniu Infrastruktury, a przed dniem aportu nie były one wykorzystywane przez Gminę do jakichkolwiek czynności, w tym najmu, dzierżawy.

Gmina oświadcza, że nie ponosiła wydatków na ulepszenie przedmiotowych środków trwałych będących przedmiotem aportu do Spółki.

Z uwagi na skomplikowany charakter przedmiotowej transakcji (aportu Infrastruktury) Gmina nie miała pewności odnośnie metodologii rozliczenia VAT, w tym przysługującego jej prawa do odliczenia VAT naliczonego w tym zakresie. W konsekwencji, z ostrożności, przed dokonaniem takiego odliczenia Gmina chciała potwierdzić swoje prawo w drodze interpretacji indywidualnej i w tym celu wystosowała Wniosek do DIS działającego w imieniu Ministra Finansów (organu właściwy w sprawach związanych z wydawaniem interpretacji przepisów prawa podatkowego).

Przed aportem Infrastruktury Gmina nie wykorzystywała Infrastruktury będącej przedmiotem aportu (żadnego ze środków trwałych objętych Wnioskiem) do jakichkolwiek innych czynności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy z uwagi na fakt, że aporty Infrastruktury stanowią czynności opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnień z VAT, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Gminie przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego związanego z budową Infrastruktury, która została wniesiona w drodze aportu do Spółki i zgodnie z art. 86 ust. 10 w zw. z ust. 13 ustawy o VAT odliczenia należy dokonać w drodze korekty okresów, w których Gmina otrzymała poszczególne faktury inwestycyjne? (oznaczone we wniosku jako pytanie nr 6)

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, że aporty Infrastruktury stanowią czynność opodatkowaną VAT, niekorzystającą ze zwolnień z VAT, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Gminie przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego związanego z budową Infrastruktury która została wniesiona aportami do Spółki i zgodnie z art. 86 ust. 10 w zw. z ust. 13 ustawy o VAT odliczenia należy dokonać w drodze korekty okresów, w których Gmina otrzymała poszczególne faktury inwestycyjne.

Uzasadnienie Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przede wszystkim podkreślenia wymaga tu fakt, że w świetle Uchwały Rady Miejskiej z dnia 13 lutego 2001 r. nr wszelkie inwestycje związane z Infrastrukturą realizowane przez Gminę przeznaczone są do wnoszenia udziałów w formie wkładów niepieniężnych do Spółki. Oznacza to, że realizując daną inwestycję w zakresie Infrastruktury Gmina od razu zakłada, że powstałe w jej wyniku środki trwałe będą wnoszone aportem do Spółki.

Mając na uwadze powyższe, z uwagi na fakt, iż aporty Infrastruktury stanowią czynności opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnień z VAT, w szczególności zwolnień, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy o VAT, należy uznać, że towary i usługi nabywane przez nią w ramach inwestycji w Infrastrukturę będącą przedmiotem aportów po marcu 2009 r. były bezpośrednio wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (związek bezpośredni zakupów ze sprzedażą opodatkowaną VAT).

Tym samym Gmina ma prawo do odliczenia VAT naliczonego poniesionego w ramach przedmiotowych inwestycji i zastosowanie powinny mieć tutaj ogólne zasady dotyczące odliczenia VAT, o których mowa w art. 86 ustawy o VAT.

W odniesieniu do momentu odliczenia zastosowanie znajdzie art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, który uzależnia moment odliczenia od momentu otrzymania faktur. Jednocześnie na podstawie art. 86 ust 13 ustawy o VAT w przypadku, gdy Gmina nie dokonała pierwotnie odliczenia na zasadach określonych w art. 86 ust. 10 oraz ust. 11, Gmina jest uprawniona do dokonania wstecznej korekty rozliczeń VAT, a możliwość odliczenia jest ograniczona jedynie 5-letnim okresem, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, kiedy możliwe jest korygowanie dokonanego odliczenia VAT.

W praktyce oznacza to, iż Gminie przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego związanego z budową Infrastruktury i w braku dotychczasowego odliczenia prawo to należy zrealizować w miesiącach otrzymania poszczególnych faktur inwestycyjnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe uprawnienie podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarte zostały w art. 86 ust. 1 z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, który stanowi, że w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego, na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a cyt. ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r.), stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów, o których mowa w art. 29 ust. 4.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Terminy, w których powstaje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego ustawodawca określił w art. 86 ust. 10-13 cyt. ustawy.

Stosownie do treści art. 86 ust. 10 pkt 1 cyt. ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r.), prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Natomiast, zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 11 cyt. ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r.), jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jak wynika z art. 86 ust. 13 cyt. ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r.), jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Stosownie natomiast do znowelizowanego art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, l0d i l0e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, l0e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 35 ze zm.) obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., do rozliczeń za okresy rozliczeniowe, które upływają w dniu 31 grudnia 2013 r., stosuje się przepisy art. 86 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2014 r.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r.) obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Natomiast, w myśl art. 88 ust. 4 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.)– obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższych regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT i jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizację projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest budowa infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej położonej na obszarach Gminy. Na terenie Gminy funkcjonuje Spółka, w której Gmina posiada 100% udziałów. Przedmiotem działalności Spółki jest m.in. zajmowanie się gospodarką wodno-kanalizacyjną Gminy. W świetle Uchwały Rady Miejskiej wszelkie inwestycje związane z Infrastrukturą realizowane przez Gminę przeznaczone są do wnoszenia udziałów w formie wkładów niepieniężnych do Spółki. Po marcu 2009 r. Gmina wniosła do Spółki szereg wkładów niepieniężnych (aportów), których przedmiotem były środki trwałe będące elementami Infrastruktury i stanowiące własność Gminy.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. Należy podkreślić, że ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Tym samym podatnik dokonując zakupu towarów czy usług dokonuje ich natychmiastowej alokacji do czynności dających prawo do odliczenia lub niedających takiego prawa. Decyzja taka musi być podjęta od razu.

Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności. W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Z uwagi na przedstawione okoliczności sprawy, z których wynika, że nabywane towary i usługi związane z budowaną infrastrukturą były dokonywane z zamiarem ich wykorzystania od początku inwestycji do czynności opodatkowanych – (w świetle uchwały Rady Miejskiej wszelkie inwestycje związane z Infrastrukturą realizowane przez Gminę przeznaczone są do wnoszenia udziałów w formie wkładów niepieniężnych do Spółki), to z uwagi na to, iż Wnioskodawca nie dokonał takiego odliczenia, teraz może to uczynić wyłącznie na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy o VAT tj. poprzez złożenie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego przy założeniu, że nie występują w przedmiotowej sprawie wyłącznie z prawa do odliczenia określone w art. 88 ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w zakresie pytania oznaczonego Nr 6. W zakresie pytań oznaczonych we wniosku jako: Nr 1, Nr 2, Nr 3, Nr 4 i Nr 5, wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.