Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT3.4011.338.2019.2.SK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-23
Teza: Obowiązki płatnika - udział Zarządzającego w studiach podyplomowych.
Słowa kluczowe: płatnik; studia-studia podyplomowe; zarząd-prezes zarządu
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 lipca 2019 r. (data wpływu 23 lipca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 sierpnia 2019 r. (data wpływu 3 września 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lipca 2019 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 20 sierpnia 2019 r., nr 0113 KDIPT3.4011.338.2019.1.SK, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 21 sierpnia 2019 r. (data doręczenia 23 sierpnia 2019 r.). Natomiast w dniu 3 września 2019 r. do tutejszego Organu wpłynęło pismo stanowiące odpowiedź Wnioskodawcy na ww. wezwanie, nadane za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 29 sierpnia 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) zawarł z osobą fizyczną umowę o świadczenie usług zarządzania, zgodnie z którą Zarządzający został powołany do pełnienia funkcji Prezesa Zarządu Spółki.

W treści umowy dotyczącej praw i obowiązków Zarządzającego zawarto zapis, że świadczenie usług będzie polegało w szczególności na:

1.  prowadzeniu spraw Spółki i uczestnictwie w pracach Zarządu, z uwzględnieniem zakresu praw i obowiązków wynikających z funkcji,
2.  reprezentowaniu Spółki wobec podmiotów trzecich zgodnie z obowiązującymi zasadami reprezentacji Spółki,
3.  samodzielnym zarządzaniu powierzonymi obszarami działalności Spółki, przypisanymi do funkcji, z uwzględnieniem uprawnień pozostałych organów Spółki,
4.  realizacji wyznaczonych celów zarządczych.

Ponadto, ze względu na przedmiot działalności Spółki realizowane przez Nią cele i zadania, jak też ze względu na obowiązki Zarządzającego wynikające z umowy, w tym obowiązek działania z najwyższą starannością i profesjonalizmem, Zarządzający zobowiązany jest do uczestnictwa w konferencjach, seminariach lub szkoleniach o charakterze biznesowym związanych z przedmiotem działalności Spółki, i o ile to jest konieczne, dla realizacji tychże zobowiązań, odbywania podróży w kraju i zagranicą.

Spółka będzie ponosić lub refinansować koszty indywidualnego szkolenia Zarządzającego związanego z przedmiotem umowy i obowiązkami umownymi Zarządzającego do wysokości netto 12 000 zł w roku kalendarzowym obowiązywania umowy, o ile Rada Nadzorcza wyrazi zgodę na poniesienie lub refinansowanie kosztów takiego szkolenia.

W umowie są również zapisy dotyczące obowiązków Spółki, i tak w szczególności do nich należą:

1.  udostępnianie Zarządzającemu wszelkich dokumentów Spółki niezbędnych do wykonywania umowy,
2.  pozostające w możliwościach Spółki zapewnienie współdziałania z Zarządzającym organów i członków Spółki oraz Jej personelu,
3.  terminowa wypłata wynagrodzenia Zarządzającego oraz terminowe wykonywanie innych świadczeń przewidzianych w umowie,
4.  zapewnienie Zarządzającemu na koszt Spółki urządzeń technicznych oraz zasobów niezbędnych do wykonywania umowy,
5.  ponoszenie kosztów związanych ze świadczeniem usług w szczególności takich jak koszty podróży i zakwaterowania w standardzie stosownym do wykonywanej funkcji,
6.  ponoszenie innych niż wynikające z pkt 5 kosztów związanych ze świadczeniem usług w zakresie wynikającym z treści umowy,
7.  zwrot wydatków poniesionych przez Zarządzającego, a niezbędnych do należytego świadczenia usług w standardzie stosownym do wykonywanej funkcji, po ich należytym udokumentowaniu, uzasadnieniu ich poniesienia, w tym wykazaniu związku i niezbędności wydatku do należytego świadczenia usług.

W celu uniknięcia wątpliwości Wnioskodawca wyjaśnił, pokrywanie przez Spółkę kosztów, o których mowa w pkt 4-7 powyżej, nie stanowi wynagrodzenia Zarządzającego, ani innego rodzaju świadczeń na rzecz Zarządzającego, lecz stanowi koszt Spółki, wynikający z obowiązku pokrywania kosztów pełnienia przez Zarządzającego funkcji członka zarządu.

W piśmie z dnia 28 sierpnia 2019 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca dodał, że udział Zarządzającego w studiach podyplomowych służy podniesieniu przez niego kwalifikacji zawodowych, poszerzaniu wiedzy oraz umiejętności niezbędnych do należytego wykonania umowy. Odbycie studiów podyplomowych przez Zarządzającego nie jest jednym z obligatoryjnych warunków wykonania umowy o świadczenie usług zarządzania zawartej przez Wnioskodawcę. W umowie o zarządzanie nie ma zapisów mówiących o tym, że Zarządzający obowiązkowo powinien brać udział w indywidualnych szkoleniach czy kursach, tj. studiach podyplomowych. Zdobyte w ten sposób umiejętności menedżerskie pozwolą na efektywne wywiązanie się z obowiązków wynikających z treści umowy, ale zdobyta wiedza przez Zarządzającego nie zostanie przez niego utracona wraz z wygaśnięciem umowy o świadczenie usług zarządzania.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że poniesione koszty studiów podyplomowych przez Zarządzającego zostały pokryte przez Spółkę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Spółka, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych powinna doliczyć do wartości przychodu Zarządzającego poniesione koszty w związku z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych Zarządzającego, obejmujące koszty studiów podyplomowych przedstawionych we wniosku?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawionym ostatecznie w uzupełnieniu wniosku, Spółka powinna doliczyć do wartości przychodu Zarządzającego wartość poniesionych wydatków w związku z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych Zarządzającego (studia podyplomowe), ponieważ obowiązek ich odbycia nie wynika wprost z treści umowy o zarządzanie, na podstawie art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec powyższego mamy do czynienia z powstaniem przychodu, który podlega opodatkowaniu i na Spółce jako płatniku ciąży obowiązek, o którym mowa w art. 41 ust. 1 ww. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ust. 1 ww. ustawy określa źródła przychodów, gdzie między innymi ustawodawca w pkt 2 wymienia działalność wykonywaną osobiście. Katalog przychodów, które należy zaliczyć do przychodów z działalności wykonywanej osobiście określony został natomiast w art. 13 tej ustawy.

Stosownie do treści art. 13 cyt. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się między innymi przychody:

*   otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (art. 13 pkt 7 ustawy),

*   uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 7 ustawy (art. 13 pkt 9 ustawy).

Mając powyższe na uwadze, przychody członka zarządu spółki w przypadku zawarcia umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktu menedżerskiego lub umowy o podobnym charakterze (w tym również umowy o świadczenie usług zarządzania zawartej na czas pełnienia funkcji członka zarządu), stanowią przychody zaliczone do źródła określonego w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (stanowi o tym „wyłączenie” określone w art. 13 pkt 9 ustawy).

Jednocześnie, na podmiotach dokonujących świadczeń z powyższego źródła ciążą obowiązki płatnika wynikające z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Ogólne pojęcie przychodu ustawodawca zdefiniował w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Definicja przychodu zawarta w art. 11, jak również określone w nim zasady ustalania wartości tego przychodu (w tym świadczeń w naturze lub innych nieodpłatnych świadczeń) mają charakter ogólny, a zatem mają zastosowanie wówczas, gdy nie występują regulacje szczegółowe, inaczej normujące danego rodzaju przychód lub zasady jego ustalania.

Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychód należy uznać zatem każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne − to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu − przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Biorąc powyższe po uwagę stwierdzić należy, że przychodem Zarządzającego będzie zarówno wartość wynagrodzenia wynikającego z umowy o świadczenie usług zarządzania, jak i inne świadczenia pozapłacowe, które przysługują mu na podstawie tej umowy i stanowią dla niego definitywne przysporzenie. Jednocześnie, jeżeli dla Zarządzającego w związku z realizacją umowy o świadczenie usług zarządzania powstanie przychód do opodatkowania, który nie korzysta ze zwolnień przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, Spółka zobligowana będzie do realizacji obowiązków płatnika wynikających z cytowanego wyżej art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do świadczeń pozapłacowych, które otrzymuje Zarządzający, należy zatem dokonać oceny, czy stanowią one przychód podatkowy, tj. czy stanowią one – zgodnie ze wskazaną powyżej definicją przychodu – realne przysporzenie majątkowe Zarządzającego, które należałoby zakwalifikować jako nieodpłatne świadczenie.

W związku z powyższym należy wskazać, że nieodpłatne świadczenie jest przychodem, gdy świadczenie to powoduje wystąpienie po stronie Zarządzającego przysporzenia: w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej lub w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku. Nieodpłatne świadczenie jest przychodem, gdy zostało spełnione w pełni dobrowolnie, tj. na zasadzie własnej woli – a nie w wykonaniu obowiązku. Przychód Zarządzającego będzie obejmował nieodpłatne świadczenie, gdy świadczenie to zostanie spełnione w interesie Zarządzającego (a nie w interesie Spółki) i przyniesie Zarządzającemu korzyść w postaci powiększenia jego aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. W zakresie tego kryterium należy wskazać, że chodzi o realny charakter przysporzenia jako warunku objęcia nieodpłatnego świadczenia podatkiem dochodowym. Nieodpłatne świadczenie jest przychodem Zarządzającego, gdy korzyść jest wymierna i przypisana jemu indywidualnie.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zawarł z osobą fizyczną umowę o świadczenie usług zarządzania, zgodnie z którą Zarządzający został powołany do pełnienia funkcji Prezesa Zarządu Spółki.

Spółka będzie ponosić lub refinansować koszty indywidualnego szkolenia Zarządzającego związanego z przedmiotem umowy i obowiązkami umownymi Zarządzającego do wysokości netto 12 000 zł w roku kalendarzowym obowiązywania umowy, o ile Rada Nadzorcza wyrazi zgodę na poniesienie lub refinansowanie kosztów takiego szkolenia.

Udział Zarządzającego w studiach podyplomowych służy podniesieniu przez niego kwalifikacji zawodowych, poszerzaniu wiedzy oraz umiejętności niezbędnych do należytego wykonania umowy. Odbycie studiów podyplomowych przez Zarządzającego nie jest jednym z obligatoryjnych warunków wykonania umowy o świadczenie usług zarządzania zawartej przez Wnioskodawcę. W umowie o zarządzanie nie ma zapisów mówiących o tym, że Zarządzający obowiązkowo powinien brać udział w indywidualnych szkoleniach czy kursach, tj. studiach podyplomowych. Zdobyte w ten sposób umiejętności menedżerskie pozwolą na efektywne wywiązanie się z obowiązków wynikających z treści umowy, ale zdobyta wiedza przez Zarządzającego nie zostanie przez niego utracona wraz z wygaśnięciem umowy o świadczenie usług zarządzania.

Jak wskazano w opisie sprawy, udział Zarządzającego w studiach podyplomowych służy podniesieniu przez niego kwalifikacji zawodowych, poszerzaniu wiedzy oraz umiejętności niezbędnych do należytego wykonania umowy. W tej sytuacji, Zarządzający otrzymuje konkretne przysporzenie majątkowe, bowiem gdyby nie pokrycie tych wydatków przez Spółkę Zarządzający musiałby ponieść taki koszt z własnych środków.

Zatem, pokrycie przez Spółkę kosztów odbycia ww. studiów podyplomowych przez Zarządzającego należy zakwalifikować jako przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jest to bowiem sytuacja, w której Zarządzający podnosi własne kwalifikacje zawodowe poprzez poszerzenie wiedzy i umiejętności niezbędnych do należytego wykonania umowy. Co prawda, zdobyte w ten sposób umiejętności pozwolą Zarządzającemu na efektywne wywiązanie się z obowiązków wynikających z treści umowy, nie sposób jednak nie zauważyć, że wiedza zdobyta przez Zarządzającego nie zostanie przez niego utracona wraz z wygaśnięciem umowy o świadczenie usług zarządzania. To właśnie Zarządzający jest bezpośrednim i końcowym beneficjentem uczestnictwa w ww. studiach, podnosząc tym samym swoje kwalifikacje, a umiejętności z nich wynikające będą przez niego wykorzystane nie tylko w okresie obowiązywania umowy zawartej z Wnioskodawcą, ale i w dalszej karierze zawodowej.

W tej kwestii zastosowanie znajduje orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, w którym wskazano, że aby można mówić o powstaniu przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, musi dojść do uzyskania korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który podatnik musiałby ponieść. W sytuacji, w której Spółka ponosi koszty studiów podyplomowych Zarządzającego, możemy mówić o uniknięciu wydatku przez Zarządzającego, co skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wyjątkiem od powyższej zasady jest jedynie przypadek, gdy Zarządzający został zobowiązany, (np. w ramach zawartej umowy) do obowiązkowego uczestnictwa w konkretnych szkoleniach czy kursach, tj. studiach podyplomowych.

Jednakże, jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy, odbycie studiów podyplomowych przez Zarządzającego nie jest jednym z obligatoryjnych warunków wykonania umowy o świadczenie usług zarządzania, bowiem w umowie o zarządzanie nie ma zapisów mówiących o tym, że Zarządzający obowiązkowo powinien brać udział w indywidualnych szkoleniach czy kursach, tj. studiach podyplomowych. Zatem, stwierdzić należy, że po stronie Zarządzającego powstanie przychód podatkowy.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego, stwierdzić należy, że udział Zarządzającego w studiach podyplomowych, mających na celu podnoszenie przez niego kwalifikacji zawodowych, poszerzanie wiedzy i umiejętności, stanowi dla niego przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, na Spółce ciążą obowiązki płatnika, o których mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym Wnioskodawca powinien doliczyć do wartości przychodu Zarządzającego wartość poniesionych wydatków w związku z odbywaniem przez niego studiów podyplomowych w celu podnoszenia przez niego kwalifikacji zawodowych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Ponadto, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie Organ podatkowy wydając interpretację indywidualną przepisów prawa opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.