Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-29/09-4/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-04-08
Teza: jeżeli umowa pożyczki została objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, czynność taka nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-przedmiot opodatkowania; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; pożyczka; umowa-umowa pożyczki; wyłączenie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 12.01.2009 r. (data wpływu 04.02.2009 r.) oraz piśmie z dnia 26.03.2009 r. (data wpływu 30.03.2009 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB2/436-29/09-2/MZ z dnia 23.03.2009 r. (data nadania 23.03.2009 r., data doręczenia 25.03.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umowy pożyczki - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04.02.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umowy pożyczki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pod firmą „E" Środki na prowadzenie działalności gospodarczej Wnioskodawca pozyskał w 2008 r. Także poprzez zaciągnięcie oprocentowanej pożyczki pieniężnej od spółki z o.o., będącej czynnym podatnikiem VAT, w której jest wspólnikiem jako osoba fizyczna. Pożyczka została udzielona ze środków własnych pożyczkodawcy. Poza tą pożyczką pożyczkodawca udziela sporadycznie także innych oprocentowanych pożyczek innym podmiotom gospodarczym będącym podatnikami VAT oraz osobom fizycznym. Zgodnie z zawieranymi umowami pożyczek pożyczkobiorcy zobowiązani są do zapłaty pożyczkodawcy odsetek od udzielonych pożyczek.

Uzyskaną pożyczkę pieniężną Wnioskodawca potraktował jako czynność cywilnoprawną podlegającą przepisom ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) – na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b tej ustawy, odprowadzając podatek PCC.

Wnioskodawca nie wyklucza także zaciągania innych oprocentowanych pożyczek pieniężnych w przyszłości – od podmiotów będących czynnymi podatnikami VAT, które sporadycznie udzielają takich pożyczek.

Obecnie Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy prawidłowo kwalifikuje przedmiotową czynność pod względem jej podlegania podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Pismem z dnia 23.03.2009 r. Nr IPPB2/436-29/09-2/MZ wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

*   Wskazanie miejsca dokonania czynności cywilnoprawnej oraz, gdzie znajdowały się pieniądze w chwili jej zawarcia.

*   Określenie, czy pożyczkodawca jest udziałowcem Wnioskodawcy.

*   Poinformowanie, w jakiej formie Wnioskodawczyni prowadzi działalność (np. spółka kapitałowa, spółka osobowa).

*   Wypełnienie pola nr 56 wniosku (podpis Wnioskodawcy lub osoby upoważnionej) poprzez złożenie brakującego podpisu Wnioskodawcy na załączonej kserokopii str. 4 wniosku ORD-IN.

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie informując, iż:

*   Prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna pod firmą „E ” na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej Urzędu.

*   Pożyczkodawca nie jest i nie był w dacie zawierania umowy pożyczki udziałowcem (wspólnikiem) w spółce Wnioskodawcy.

*   Miejsce dokonania czynności cywilnoprawnej – Rzeczypospolita Polska.

*   Środki pieniężne będące przedmiotem umowy pożyczki w dniu zawarcia umowy pożyczki znajdowały się na rachunku bankowym pożyczkodawcy lub stanowiły jego wierzytelność już istniejącą od osoby trzeciej (nie będącej pożyczkobiorcą). Środki pieniężne mogły też pochodzić częściowo z nadwyżki wypracowanej przez pożyczkodawcę z prowadzonej działalności gospodarczej w przyjętym okresie uruchomienia pożyczki na rzecz pożyczkobiorcy.

*   Ponadto Wnioskodawca przesłał kserokopię wniosku ORD-IN z oryginalnym podpisem Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy czynność cywilnoprawna polegająca na zaciągnięciu przez Wnioskodawcę oprocentowanej pożyczki od pożyczkodawcy będącego czynnym podatnikiem VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zm.), czy też nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 2 pkt 4 powołanej ustawy?

Zdaniem wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy czynność zaciągnięcia oprocentowanej pożyczki pieniężnej od pożyczkodawcy będącego czynnym podatnikiem VAT nie podlega opodatkowaniu podatkiem PCC, ponieważ z tytułu tej transakcji pożyczkodawca świadczy usługę pośrednictwa finansowego podlegającą podatkowi od towarów i usług (i zwolnioną od tego podatku). Za słusznością takiego stanowiska, zdaniem Wnioskodawcy, przemawiają przepisy prawa oraz potwierdza je praktyka stosowana przez organy podatkowe.

Opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne wymienione w art. 1 ust. 1 ustawy o PCC, w tym umowy pożyczek, przy czym zgodnie z art. 4 pkt 7 wymienionej ustawy przy umowie pożyczki obowiązek podatkowy obciąża pożyczkobiorcę. Na podstawie jednak art. 2 pkt 4 ustawy o PCC wyłączone są z opodatkowania czynności cywilnoprawne, w których przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z niego zwolniona, z wyjątkiem:

*   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
*   umowy spółki i jej zmiany,
*   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

W ocenie Wnioskodawcy, udzielenie przez pożyczkodawcę będącego podatnikiem podatku od towarów i usług oprocentowanej pożyczki pieniężnej innemu podmiotowi jest świadczeniem usługi przez pożyczkodawcę na rzecz tego podmiotu, czyli pożyczkobiorcy, oznaczonej w PKWiU w sekcji J „Usługi pośrednictwa finansowego” symbolem 65.22.10-00.00 jako „Usługi udzielania pożyczek, świadczone poza systemem bankowym”.

Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 powołanej ustawy świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki nie posiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Cechą odpłatności jest istnienie bezpośredniego związku o charakterze przyczynowym pomiędzy otrzymaną zapłatą (wynagrodzeniem) a wykonanym świadczeniem - w tym przypadku usługą. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia. Udzielanie przez pożyczkodawcę oprocentowanych pożyczek pieniężnych z obowiązkiem ich zwrotu przez pożyczkobiorcę w ustalonym umową terminie wraz z wynagrodzeniem należnym pożyczkodawcy w postaci otrzymanych przez niego odsetek za korzystanie z udostępnionego kapitału – spełnia w ocenie Wnioskodawcy kryterium do uznania tej czynności za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Zajęciu takiego stanowiska nie sprzeciwia się fakt, iż zakres działalności spółki pożyczkodawcy ujawniony w KRS nie obejmuje tej kategorii działalności – zgodnie bowiem z art. 5 ust. 2 ustawy o VAT, czynności określone w ust. 1 przywołanego powyżej przepisu podlegają opodatkowaniu tym podatkiem niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Dla opodatkowania zatem podatkiem od towarów i usług przedmiotem czynności nie ma znaczenia, czy została ona wymieniona w umowie spółki pożyczkodawcy w kategoriach zakresu przedmiotowego jej działalności, jeżeli wykonywana jest w ramach samodzielnej działalności gospodarczej w okolicznościach, o których mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Definiując w tym przepisie pojęcie działalności gospodarczej ustawodawca stwierdził, iż obejmuje ona „wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność wykonana została jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.”

Należy stwierdzić, że częstotliwość wskazana w przywołanym powyżej przepisie ustawy o VAT odnosi się do całości działalności podatnika, a nie jej rodzajów. Z uwagi na fakt, że pożyczkodawca prowadzi działalność gospodarczą w sposób częstotliwy, nie ulega wątpliwości, iż poszczególne rodzaje czynności dokonywane w ramach tej działalności powinny podlegać regulacjom zawartym w ustawie o VAT, nawet jeżeli dany rodzaj działalności został wykonany kilkurazowo. Nie ma tu znaczenia sporadyczność czynności.

Potwierdzeniem takiego stanowiska jest fakt, iż zgodnie z art. 90 ust. 6 ustawy o VAT sporadyczne transakcje w zakresie pośrednictwa finansowego mogą zostać pominięte przy obliczaniu obrotu podatnika dla proporcji rozliczania podatku naliczonego.

Oznacza to, że także czynności sporadyczne podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Gdyby czynności sporadyczne wykonywane przez podatnika podatku od towarów i usług nie podlegały opodatkowaniu tym podatkiem – ustawodawca nie wprowadzałby dodatkowo zastrzeżenia, że tego rodzaju czynności mogą zostać pominięte przy liczeniu proporcji.

Potwierdzenie stanowiska Wnioskodawcy zawierają przywołane poniżej przykładowe interpretacje organów podatkowych:

*   Decyzja Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 31 grudnia 2007 r. (sygn. IBPP2/443-165/07/RZs),
*   Postanowienie Drugiego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Kaliszu z dnia 26 czerwca 2007 r. (sygn. DWUS DP-436-4/07),
*   Postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków-Śródmieście z dnia 26 czerwca 2007 r. (sygn. PM/436-3/07/MS),
*   Decyzja Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 31 października 2006 r. (sygn. L.IS.II/2 -443/181/06),
*   Decyzja Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 16 sierpnia 2006 r. (sygn. IS.IS.I/2-4361-6/06).

W oparciu o wyżej przytoczone przepisy prawa i argumenty oraz mając na uwadze praktykę stosowaną przez organy podatkowe w sytuacjach analogicznych do stanu prawnego będącego przedmiotem niniejszego wystąpienia Wnioskodawca uważa, że czynność zaciągnięcia oprocentowanej pożyczki pieniężnej od podmiotu będącego podatnikiem VAT podlega opodatkowaniu podatkiem VAT po stronie pożyczkodawcy i w konsekwencji na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o PCC pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych po stronie pożyczkobiorcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) podatkowi temu podlegają wymienione w tym przepisie czynności cywilnoprawne, w tym między innymi umowy pożyczki.

Elementami przedmiotowo istotnymi określonej w art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) umowy pożyczki są: obowiązek pożyczkodawcy przeniesienia na własność pożyczkobiorcy określonej ilości pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku oraz obowiązek pożyczkobiorcy zwrotu tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile chodzi o zaznaczenie samego obowiązku zwrotu – który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 K. c. jest elementem przedmiotowo istotnym tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek.

Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli.

Czynności cywilnoprawne zawarte w katalogu zamkniętym określonym w art. 1 wymienionej ustawy podlegają omawianemu podatkowi od czynności cywilnoprawnych o ile spełniają przesłanki zawarte w art. 1 ust. 4 cytowanej ustawy.

Zgodnie z powyższym artykułem czynności cywilnoprawne w tym pożyczka podlegają omawianemu podatkowi, jeżeli ich przedmiotem są:

1.  rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że pożyczki będą podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych jeżeli w chwili zawarcia umowy pożyczki jej przedmiot, tj. pieniądze znajdują się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa została zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Pożyczka będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych, także jeśli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia znajdują się za granicą oraz nabywca – pożyczkobiorca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność zostanie dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego wynika, iż w chwili zawarcia umowy pożyczki pieniądze znajdowały się na rachunku bankowym pożyczkodawcy lub stanowiły jego wierzytelność już istniejącą od osoby trzeciej (nie będącej pożyczkobiorcą). Środki pieniężne mogły też pochodzić częściowo z nadwyżki wypracowanej przez pożyczkodawcę z prowadzonej działalności gospodarczej w przyjętym okresie uruchomienia pożyczki na rzecz pożyczkobiorcy. Ponadto umowa pożyczki została zawarta w Warszawie.

A zatem powyższa pożyczka podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 4 pkt 1 powyższej ustawy, jeżeli w chwili jej zawarcia środki pieniężne znajdowały się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Umowa pożyczki podlegała także opodatkowaniu zgodnie z art. 1 ust. 4 pkt 2 ustawy, jeżeli środki pieniężne znajdowały się za granicą, nabywca miał siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i umowa została zawarta na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na podstawie art. 4 pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy przy umowie pożyczki ciąży na biorącym pożyczkę.

W ustawie przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:

*   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
*   umowy spółki i jej zmiany,
*   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

O wyłączeniu czynności spod działania przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie decyduje przy tym okoliczność, że strony tej umowy są podatnikami podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest zwolniona z tego podatku.

W związku z tym podkreślić należy, iż jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania umów pożyczek podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższe transakcje podlegają regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia ich podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tych czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

A zatem, jeżeli umowa pożyczki została objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, czynność taka nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistniałego zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.