Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.331.2022.2.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-03
Teza: - Podleganie opodatkowaniu podatkiem VAT wpłat mieszkańców w związku z realizacją inwestycji, - Podleganie opodatkowaniu podatkiem VAT otrzymanej dotacji na realizację ww. inwestycji, - Brak opodatkowania podatkiem VAT przekazania mieszkańcom przydomowych oczyszczalni ścieków po okresie obowiązywania umowy, - Prawo do pełnego odliczenia podatku VAT w związku z realizacją inwestycji objętej wnioskiem.
Słowa kluczowe: dotacja; gmina; odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w części dotyczącej podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT wpłat mieszkańców w związku z realizacją inwestycji pn. „…”, braku opodatkowania podatkiem VAT przekazania mieszkańcom przydomowych oczyszczalni ścieków po okresie obowiązywania umowy, prawa do pełnego odliczenia podatku VAT w związku z realizacją inwestycji objętej wnioskiem i nieprawidłowe w części dotyczącej braku podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT otrzymanej dotacji na realizację ww. inwestycji.

### Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

\- podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT wpłat mieszkańców w związku z realizacją inwestycji pn. „…”,

\- podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT otrzymanej dotacji na realizację ww. inwestycji,

\- braku opodatkowania podatkiem VAT przekazania mieszkańcom przydomowych oczyszczalni ścieków po okresie obowiązywania umowy,

\- prawa do pełnego odliczenia podatku VAT w związku z realizacją inwestycji objętej wnioskiem.

Uzupełnili go Państwo pismem z 1 lipca 2022 r. oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 lipca 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego (ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku)

Gmina … jest czynnym podatnikiem VAT. Gmina wykonując zadanie własne wynikające z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.) tj. zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz, zamierza realizować inwestycję pn. „…” i w tym celu Gmina zamierza złożyć wniosek o przyznanie pomocy do Urzędu Marszałkowskiego Województwa … na operację typu „Gospodarka wodno-ściekowa” w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

Burmistrz wydał Zarządzenie nr \`(...)\` z dnia 01 marca 2022 r. w sprawie naboru wniosków w ramach projektu „…”, w którym określono między innymi, że Mieszkańcy Gminy zwani Uczestnikami projektu, składają wniosek zgłoszeniowy i są zobowiązani do wpłaty kwoty 150,00 zł, jako opłaty za przygotowanie projektu, tj. przeprowadzenie przeglądu działki przez wykwalifikowanego audytora, pod kątem zabudowy działki i lokalizacji urządzeń przydomowej oczyszczalni ścieków. Umowę z audytorem zawiera Gmina. Wpłata ta nie podlega zwrotowi zarówno w przypadku nieotrzymania przez Gminę dofinansowania jak również stwierdzenia przez audytora niemożności technicznej realizacji budowy przydomowej oczyszczalni. Całkowity koszt wykonania projektu technicznego posadowienia przydomowych oczyszczalni ścieków wyniesie na jednego Uczestnika projektu 343,17 zł (brutto) z czego 193,17 zł jest finansowane przez Gminę.

W przypadku otrzymania przez Gminę dofinansowania ze środków PROW zostanie sporządzona umowa cywilnoprawna pomiędzy Gminą, a uczestnikiem projektu, która określać będzie między innymi wkład własny uczestnika projektu, którego wysokość zależeć będzie od wysokości przyznanego dofinansowania, które wynosić może od 63,63% do 100% kosztów kwalifikowanych i wzajemne zobowiązania stron w tym również zapisy, że przydomowe oczyszczalnie ścieków przez 5 lat od dnia odbioru końcowego pozostają własnością Gminy, a uczestnicy projektu będą ponosić wszelkie koszty i opłaty związane z utrzymaniem oraz korzystaniem z przydomowych oczyszczalni ścieków, w tym koszty wynikające z bieżących napraw i konserwacji nieobjętych gwarancją.

W celu wykonania robót budowlano-montażowych przydomowych oczyszczalni ścieków, Gmina wyłoni w trybie ustawy Prawo zamówień publicznych wyspecjalizowanego Wykonawcę, z którym zawrze odpowiednią umowę o roboty budowlane. Zakres przedmiotu umowy obejmie budowę, montaż i rozruch fabrycznie nowych i kompletnych przydomowych oczyszczalni ścieków dla gospodarstw domowych Uczestników Projektu, w tym również podłączenie oczyszczalni do budynków mieszkalnych.

Ponadto w odpowiedzi na pytania wskazali Państwo:

Jedyny planowany wkład własny Gminy jest dopłatą do wykonania projektu technicznego posadowienia przydomowych oczyszczalni ścieków w wysokości 157,05 zł od jednego projektu, którego wartość netto wynosić będzie 279,00 zł, tj. 56,29%. Koszt wykonania projektu nie jest objęty wnioskiem o dofinansowanie ale stanowi część wartości ogólnej inwestycji. Szacowany średni koszt budowy jednej oczyszczalni, którą obejmie dofinansowanie planuje się na poziomie 26 814,00 zł, a wartość netto budowy jednej oczyszczalni wynosi 27 093,00 zł, czyli wkład własny Gminy do całości inwestycji wynosić będzie około 0,58%.

Wysokość wpłaty mieszkańców ustalona jest obecnie w wysokości 150,00 zł do wykonania projektu technicznego posadowienia przydomowych oczyszczalni ścieków (kwota ta traktowana obecnie jako kwota brutto), a wynika z decyzji Burmistrza zawartej w Zarządzeniu nr \`(...)\` z dnia 1 marca 2022 roku w sprawie naboru wniosków w ramach projektu pn. „…”.

Wpłata mieszkańca będzie jednakowa dla opłaty za przygotowanie projektu, tj. przeprowadzenie przeglądu działki przez wykwalifikowanego audytora, a ewentualna dopłata uzależniona od wielkości oczyszczalni.

Na pytanie „Czy niedokonanie przez mieszkańców wpłat wkładu własnego w terminie i w określonej wysokości będzie równoznaczne z jego rezygnacją z udziału w ww. inwestycji i skutkować będzie rozwiązaniem umowy cywilnoprawnej, o której mowa we wniosku?”, Gmina wskazała, że tak.

Z kolei na pytanie: „Czy umowy zawarte z mieszkańcami będą przewidywały możliwość odstąpienia od umowy przez mieszkańców? Jeśli tak to jakie są przesłanki (uregulowania) odnośnie odstąpienia od umowy?”, Gmina wskazała, że tak. Przesłanką będzie brak zapłaty wkładu własnego, niewykonywanie obowiązków wynikających z założeń programowych, niewłaściwa eksploatacja urządzeń.

W umowach zawieranych z mieszkańcami nie będzie ustalone wynagrodzenie z tytułu wybudowanych przez Gminę przydomowych oczyszczalni. Gmina nie będzie odsprzedawać mieszkańcom przydomowych oczyszczalni. Będzie określona wartość oczyszczalni i ewentualnie wkład własny jeśli podatek VAT będzie wydatkiem niekwalifikowanym. Możliwe jest również rozwiązanie przewidujące oddanie w dzierżawę przez Gminę wybudowanych oczyszczalni w okresie trwałości projektu (5 lat), po czym jej nieodpłatne przekazanie.

Na pytanie: „Czy przekazanie mieszkańcowi na własność przydomowych oczyszczalni ścieków jest zapisane w umowie, o której mowa we wniosku?”, wskazano, że Gmina nie sporządzała jeszcze takich umów (zdarzenie przyszłe) ale przewiduje się taki zapis.

Wysokość dofinansowania uzależniona jest od spełnienia kryteriów naboru wniosku o przyznanie pomocy i spełnienie założeń programowych.

Na pytanie: „Czy realizacja inwestycji, o której mowa we wniosku, będzie uzależniona od otrzymania dotacji?”, Gmina wskazała, że tak.

Na pytanie: „Czy Państwo będziecie mogli przeznaczyć otrzymaną dotację na inny cel niż realizacja inwestycji, o której mowa we wniosku?”, Gmina wskazała, że nie.

Na pytanie: „Czy w trakcie realizacji przedmiotowej inwestycji Państwo będziecie zobowiązani do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych, jeśli tak, to z kim i w jaki sposób będzie je rozliczać?”, Gmina wskazała, że nie. Rozliczenie nastąpi po zakończeniu inwestycji i podpisaniu protokołu końcowego.

Na pytanie: „Czy w przypadku niezrealizowania inwestycji będziecie Państwo zobowiązani do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych?”, Gmina wskazała, że tak.

Alternatywa jest taka, że po zakończeniu trwałości projektu przydomowe oczyszczalnie zostaną przekazane na rzecz mieszkańców, więc Gmina nie będzie ich wykorzystywać w żaden sposób lub przez okres trwałości projektu Gmina odda w dzierżawę wybudowane oczyszczalnie, po czym nieodpłatnie je przekaże mieszkańcom.

Na pytanie: „Na kogo będą wystawione faktury dokumentujące poniesione wydatki związane z realizacją przedmiotowej inwestycji?”, wskazano, że na Gminę … .

### Pytania

1\. Czy wpłaty mieszkańców będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT?

2\. Czy otrzymana przez Gminę dotacja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

3\. Czy opodatkowaniu podatkiem VAT podlegać będzie przekazanie przydomowych oczyszczalni ścieków Uczestnikom Projektu, po okresie obowiązywania umowy?

4\. Czy w przypadku odpowiedzi pozytywnej na powyższe pytania Gmina będzie posiadać pełne prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją inwestycji?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

W ocenie Gminy, z tytułu świadczenia mieszkańcom usług w ramach realizacji projektu pod nazwą: „…”, obowiązek podatkowy Gminy powstaje w dacie otrzymania zapłaty od poszczególnych Uczestników projektu, a podstawę opodatkowania stanowi otrzymana kwota zapłaty pomniejszona o VAT.

W rozpatrywanej sprawie występują konkretne świadczenia, które są wykonane między dwoma stronami umowy, tj. między Gminą (która zobowiązała się do wykonania określonych czynności na rzecz mieszkańców), a właścicielami nieruchomości, którzy zobowiązali się do wniesienia wkładu własnego do przedmiotowego zadania. Wobec powyższego wystąpi bezpośredni związek (ekwiwalentność) pomiędzy świadczeniem Gminy, a płatnościami wnoszonymi przez ww. właścicieli. Z uwagi na zaistnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymanymi wpłatami, a zindywidualizowanymi świadczeniami na rzecz właścicieli nieruchomości należy stwierdzić, że usługi, które wykonuje Gmina w zamian za otrzymane wpłaty od mieszkańców, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Ad 2.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Należy stwierdzić, że przekazane dla Gminy środki finansowe w formie dotacji na realizację ww. projektu nie będą miały bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych usług.

Wliczeniu do podstawy opodatkowania nie podlega wkład własny Gminy na realizację inwestycji. Jak stwierdza w swoim wyroku z dnia 24 czerwca 2020 r. I FSK 74/18 Naczelny Sąd Administracyjny: „Jeżeli warunki przyznania dotacji wskazują, że otrzymane dofinansowanie, pokrywające określoną część kosztów poniesionych w związku z realizacją Projektu, nie jest przyznawane jako dopłata do ceny usługi, a przeznaczone jest na pokrycie poniesionych kosztów kwalifikowanych w ramach realizowanego Projektu, oznacza to, że występuje dofinansowanie (dotacja) o charakterze zakupowym, a nie dofinansowanie (dotacja), mające na celu sfinansowanie ceny sprzedaż, podlegające opodatkowaniu VAT”.

Dofinansowanie nie jest dopłatą do ceny oferowanych przez Gminę usług, gdyż stanowi dofinansowanie ogólne, przeznaczone na pokrycie kosztów związanych z realizacją projektu „…”, w ramach którego mieszczą się także koszty ogólne projektu, tj. nadzór inwestorski, ocena techniczna złożonych ofert, wykonanie analiz planistycznych. Nie ma zatem żadnych podstaw do twierdzenia, że dotacja udzielona ze środków PROW stanowi dopłatę do ceny, po jakiej mieszkańcy nabędą usługę. Okoliczności te bowiem wskazują, że Gmina może pozyskać dofinansowanie do zrealizowania całego projektu na poziomie od 63,63% do 100% wartości poniesionych przez Gminę kosztów kwalifikowanych netto (bez VAT), a więc nie wszystkich kosztów, a jedynie zaliczonych do katalogu kosztów kwalifikowanych projektu, czyli kwalifikujących się do refundacji w ramach udzielonego dofinansowania. W związku z powyższym stwierdzić należy, że w przypadku jej otrzymania, dotacja nie będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Ad.3

Przeniesienie przez Gminę własności przydomowych oczyszczalni ścieków na mieszkańców nie stanowi odrębnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ale będzie elementem całościowej usługi świadczonej przez Gminę na rzecz mieszkańców. Przekazanie przez Gminę własności przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz mieszkańców nie będzie stanowiło odrębnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ale będzie elementem całościowej usługi świadczonej przez Gminę na rzecz mieszkańców.

W konsekwencji uznać należy, że Gmina nie jest zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania mieszkańcom własności przydomowych oczyszczalni ścieków wraz z upływem okresu trwania umowy cywilnoprawnej.

Ad. 4

W ocenie Gminy, w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, należy uznać, że zakupy towarów i usług, służących wybudowaniu przez Gminę przydomowych oczyszczalni ścieków, będą związane wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, tj. z usługami budowy oczyszczalni wyświadczonymi przez Gminę na rzecz poszczególnych Mieszkańców.

Zachodzi, bowiem tutaj związek pomiędzy wpłatami, które zostaną dokonane przez właścicieli nieruchomości, a zobowiązaniem się Gminy do wykonania określonych czynności w postaci realizacji inwestycji polegającej na wybudowaniu przydomowych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach należących do poszczególnych Mieszkańców. Tym samym, wpłaty otrzymywane przez Gminę od właścicieli nieruchomości będą stanowiły wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez Gminę usług na rzecz Mieszkańców.

W związku z powyższym, Gmina stoi na stanowisku, że będzie miała prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego na fakturach zakupowych związanych z realizacją planowanej budowy przydomowych oczyszczalni ścieków, bowiem skoro usługa budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach będących własnością mieszkańców będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług, to Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących wydatki poniesione na realizację inwestycji, gdyż spełniona będzie podstawowa przesłanka warunkująca prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w części dotyczącej podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT wpłat mieszkańców w związku z realizacją inwestycji pn. „…”, braku opodatkowania podatkiem VAT przekazania mieszkańcom przydomowych oczyszczalni ścieków po okresie obowiązywania umowy, prawa do pełnego odliczenia podatku VAT w związku z realizacją inwestycji objętej wnioskiem i nieprawidłowe w części dotyczącej braku podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT otrzymanej dotacji na realizację ww. inwestycji.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ww. ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jak stanowi art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 15 ust. 2 ustawy stanowi, że:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm., zwanej dalej Dyrektywą VAT), zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują, lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy organy te podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. (\`(...)\`).

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Tym samym, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

‒ podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

‒ podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przepis art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.) stanowi, że:

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. Zadania własne obejmują sprawy m.in. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Państwa wątpliwości objęte pytaniem nr 1 wniosku dotyczą kwestii podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT wpłat mieszkańców w związku z realizacją inwestycji pn. „…”.

Z okoliczności sprawy wynika, że zamierzacie Państwo realizować inwestycję pn. „…” i w tym celu zamierzacie Państwo złożyć wniosek o przyznanie pomocy do Urzędu Marszałkowskiego Województwa … na operację typu „Gospodarka wodno-ściekowa” w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Planujecie Państwo zawrzeć z mieszkańcami (uczestnikami projektu) umowy cywilnoprawne, które określać będą m.in. wkład własny uczestnika projektu i wzajemne zobowiązania stron, w tym również zapisy, że przydomowe oczyszczalnie ścieków przez 5 lat od dnia odbioru końcowego pozostają Państwa własnością. Wysokość wpłaty mieszkańców ustalona jest obecnie w wysokości 150,00 zł. Niedokonanie przez mieszkańców wpłat wkładu własnego w terminie i w określonej wysokości będzie równoznaczne z jego rezygnacją z udziału w ww. inwestycji i skutkować będzie rozwiązaniem umowy cywilnoprawnej, o której mowa we wniosku. Umowy zawarte z mieszkańcami będą przewidywały możliwość odstąpienia od umowy przez mieszkańców. Przesłanką odstąpienia od umowy będzie brak zapłaty wkładu własnego, niewykonywanie obowiązków wynikających z założeń programowych, niewłaściwa eksploatacja urządzeń. W celu wykonania robót budowlano-montażowych przydomowych oczyszczalni ścieków, wyłonicie Państwo w trybie ustawy Prawo zamówień publicznych wyspecjalizowanego Wykonawcę. Z ww. Wykonawcą zawrzecie Państwo odpowiednią umowę o roboty budowlane. Zakres przedmiotu umowy obejmie budowę, montaż i rozruch fabrycznie nowych i kompletnych przydomowych oczyszczalni ścieków dla gospodarstw domowych Uczestników Projektu, w tym również podłączenie oczyszczalni do budynków mieszkalnych. Faktury dokumentujące poniesione wydatki związane z realizacją przedmiotowej inwestycji będą wystawione na Gminę … .

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że przedmiotowe wpłaty mieszkańców uiszczane w związku z realizacją inwestycji pn. „…” będą pozostawały w bezpośrednim związku ze świadczeniem usług realizowanym na rzecz tychże mieszkańców. Wpłaty wnoszone przez mieszkańców (uczestników projektu) nie pozostają „w oderwaniu” od czynności, które będą wykonywane przez Państwa – zachodzi bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zobowiązaniem się Państwa do wykonania usługi w zakresie wybudowania przydomowych oczyszczalni ścieków. Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek (ekwiwalentność) pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz mieszkańca, które ma zostać wykonane przez Państwa. Należy również zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, zawierając umowę z Wykonawcą robót budowlanych realizującym inwestycję oraz umowy cywilnoprawne z mieszkańcami wchodzicie Państwo w rolę świadczącego usługę. Zatem otrzymywane wpłaty od poszczególnych mieszkańców będą stanowiły wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez Państwa usług na rzecz ww. mieszkańców. Ponadto, wystąpią Państwo w związku z ww. czynnościami w charakterze podatnika podatku VAT.

W konsekwencji dokonywane przez mieszkańców wpłaty z tytułu uczestnictwa w inwestycji będą dotyczyły usługi w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach mieszkańców, co wskazuje, że świadczenia, do których zobowiążą się Państwo w ramach podpisanych z mieszkańcami umów, będą stanowiły odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą także opodatkowania podatkiem od towarów i usług otrzymanej dotacji (pytanie nr 2 wniosku).

Wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast, dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi.

Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym:

W odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły, prowadzący do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego.

Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym.

W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

W przedmiotowej sprawie przekazywane Państwu dofinansowanie na realizację inwestycji polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków, należy uznać za środki otrzymane od osoby trzeciej (dotacje, subwencje lub dopłaty o podobnym charakterze), które będą miały bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Państwa usług w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków. Należy bowiem zauważyć, że otrzymana przez Państwa dotacja nie może być przeznaczona na inny cel niż realizacja inwestycji, o której mowa we wniosku. Jak Państwo podali źródłem finansowania inwestycji jest dofinansowanie z PROW, które może wynosić od 63,63% do 100% kosztów kwalifikowanych oraz wkład własny mieszkańców w związku z udziałem w inwestycji. Realizacja inwestycji, o której mowa we wniosku, będzie uzależniona od otrzymania dotacji. W przypadku niezrealizowania inwestycji będziecie Państwo zobowiązani do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych.

W świetle powyższego należy uznać, że kwota obowiązkowej wpłaty ostatecznego odbiorcy świadczenia, tj. mieszkańca, z tytułu realizacji budowy przydomowych oczyszczalni ścieków, z uwagi na przyznane dofinansowanie, będzie niższa od kwoty, jaką Państwo musieliby żądać od mieszkańca, gdyby przedmiotowego dofinansowania nie było.

Tym samym uwzględniając w rozpatrywanej sprawie treść ww. art. 29a ust. 1 ustawy, należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Państwa usług budowy przydomowych oczyszczalni ścieków, będzie nie tylko kwota należna, w postaci wpłaty, którą uiści mieszkaniec biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową, ale także środki otrzymane przez Państwa od podmiotu trzeciego na realizację ww. projektu pomniejszone o kwotę podatku należnego.

W przedmiotowej sprawie otrzymane przez Państwa dofinansowanie na realizację inwestycji w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków będzie miało bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia usług, a zatem będzie stanowić zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej. W konsekwencji ww. dofinansowanie stanowić będzie podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy i będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 wniosku jest nieprawidłowe.

Mają Państwo także wątpliwości, czy czynności przekazania przydomowych oczyszczalni ścieków mieszkańcom (uczestnikom projektu), po okresie obowiązywania umowy będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wskazać należy, że do zagadnienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych przez Państwa na rzecz mieszkańców w ramach inwestycji pn. „…” trzeba odnieść się w sposób całościowy. W przedmiotowej sprawie czynności wykonywane przez Państwa po zakończeniu trwałości projektu (po 5 latach) polegające na nieodpłatnym przekazaniu mieszkańcom na własność przydomowych oczyszczalni ścieków wybudowanych na ich nieruchomościach nie będą stanowić odrębnych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ale będą elementem całościowej usługi świadczonej przez Państwa na rzecz mieszkańców.

W konsekwencji powyższego, po opodatkowaniu wpłat dokonanych przez mieszkańców z tytułu realizacji przedmiotowego projektu, czynności nieodpłatnego przekazania na rzecz mieszkańców własności przydomowych oczyszczalni ścieków po okresie trwałości projektu (po 5 latach) nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 wniosku jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii objętej zakresem pytania nr 4 wniosku dotyczącej prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji, należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego, zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.

W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2 - ust. 6 ustawy.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z przywołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub/i niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych.

Jak wyżej wskazano, czynności wykonywane przez Państwa w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz mieszkańców biorących udział w przedmiotowej inwestycji będą stanowić odpłatne świadczenie usług, które – zgodnie z przywołanym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Państwo, w związku z ww. czynnościami będzie występować w charakterze podatnika tego podatku.

Jednocześnie wskazać należy, że dla świadczenia polegającego na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków przepisy ustawy oraz rozporządzeń nie przewidują zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku będą spełnione przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy. Bowiem będzie Państwo działać jako podatnik VAT oraz wydatki związane z realizacją inwestycji będą służyć do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że będziecie Państwo mieli na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości w związku z realizacją inwestycji pn. „…”. Przy czym prawo to będzie przysługiwać o ile nie występują przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 wniosku należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Państwu przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Odnośnie powołanego przez Państwa wyroku NSA wyjaśniamy, że wyroki sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają. Zatem wyroki sądów administracyjnych nie mają wpływu na podjęte w tej interpretacji rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329, z późn. zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).