Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.312.2022.2.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-18
Teza: Uznanie planowanej Transakcji za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT i braku wyłączenia z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Zwolnienie od podatku od towarów i usług dla opisanej Transakcji i możliwości wyboru opcji opodatkowania. Prawo do odliczenia przez Nabywcę podatku VAT naliczonego wynikającego z nabycia Nieruchomości.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; odliczenia-prawo do odliczenia; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

15 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 15 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

\- uznania planowanej Transakcji za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT i braku wyłączenia z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT,

\- zwolnienia od podatku od towarów i usług dla opisanej Transakcji i możliwości wyboru opcji opodatkowania,

\- prawa do odliczenia przez Nabywcę podatku VAT naliczonego wynikającego z nabycia Nieruchomości.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 sierpnia 2022 r. (data wpływu 16 sierpnia 2022 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1\. Zainteresowany będący stroną postępowania:

…

2\. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

…

### Opis zdarzenia przyszłego

Nieruchomość, sprzedaż, Zbywca i Nabywca

… „…” w …, zwana dalej „Spółdzielnią”, jest właścicielem nieruchomości, stanowiącej jedną działkę geodezyjną id nr … o powierzchni … m2 położoną przy … w …, nr księgi wieczystej …, zwanej dalej „Nieruchomością”. Spółdzielnia nabyła Nieruchomość na podstawie umowy darowizny (Rep. A ….) z dnia 20.10.1966 r. oraz na podstawie umowy przenoszącej własność w związku z ww. umową darowizny (Rep. A ….) z dnia 1.2.1967 r.

Na Nieruchomości wzniesiono trzy budynki oraz urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. 1994 Nr 89, poz. 414 t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 2351) zapewniające możliwość użytkowania tych trzech budynków zgodnie z ich przeznaczeniem (przyłącza, ogrodzenie murowane, brama, plac postojowy oraz śmietnik). Pierwszy z budynków id nr …, tj. dawny hotel „…” ma dwie kondygnacje i pochodzi z XIX w. a jego obecna postać pochodzi z … r. Poza nim, na Nieruchomości wzniesiono jedno-kondygnacyjny budynek magazynowy id nr … (oficyna) oraz jedno-kondygnacyjny budynek handlowo-usługowy id nr …. (dawna stróżówka). Pomiędzy budynkami i na wschodniej części Nieruchomości znajduje się teren użytkowany jako plac postojowy. Nieruchomość położona jest na terenie, dla którego obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego miasta i gminy … - obszar „A” i zgodnie z tym planem Nieruchomość znajduje się w obszarze oznaczonym na rysunku planu symbolem: tereny zabudowy mieszkaniowo-usługowej (symbol …) i w minimalnym zakresie (tj. 14,5m2 z 2540m2): publiczne drogi klasy lokalnej (symbol …). Wyjąwszy wewnętrzny plac postojowy usytuowany pomiędzy budynkami i we wschodniej części Nieruchomości, na całej powierzchni Nieruchomości rozciągają się trzy ww. budynki. Dotyczy to również obszaru oznaczonego w planie zagospodarowania przestrzennego jako publiczne drogi klasy lokalnej (symbol …). Obszar sklasyfikowany w ten sposób jest zajęty przez północno-zachodni narożnik budynku id nr ….

Planowana jest sprzedaż Nieruchomości na rzecz podmiotu niepowiązanego ze Spółdzielnią. Spółdzielnia jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Spółdzielnia będzie mieć taki status w dniu sprzedaży Nieruchomości. Nieruchomość zamierza kupić spółka … spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w …, zwana dalej „Nabywcą”. Nabywca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Nabywca będzie mieć taki status w dniu sprzedaży Nieruchomości. Wniosek wspólny dotyczy planowanej sprzedaży Nieruchomości, jaka ma być dokonana pomiędzy Spółdzielnią a Nabywcą.

Opis działalności gospodarczej Spółdzielni

Spółdzielnia od kilkudziesięciu lat prowadziła działalność gospodarczą przede wszystkim w zakresie handlu detalicznego (Dział 47 PKD) w szeregu placówek handlowych na obszarze powiatu … (działalność podstawowa). Równolegle, Spółdzielnia prowadziła działalność gospodarczą w zakresie wynajmu i dzierżawy powierzchni użytkowych Nieruchomości oraz placówek handlowych (obecnie sklep w …). Spółdzielnia kontynuuje działalność gospodarczą w obu obszarach.

Przedmiot działalności gospodarczej Spółdzielni sklasyfikowano jak następuje:

Przedmiot przeważającej działalności Spółdzielni:

47, 11, Z, SPRZEDAŻ DETALICZNA PROWADZONA W NIEWYSPECJALIZOWANYCH SKLEPACH Z PRZEWAGĄ ŻYWNOŚCI, NAPOJÓW I WYROBÓW TYTONIOWYCH.

Przedmiot pozostałej działalności Spółdzielni:

47, 22, Z, SPRZEDAŻ DETALICZNA MIĘSA I WYROBÓW Z MIĘSA PROWADZONA W WYSPECJALIZOWANYCH SKLEPACH;

47, 24, Z, SPRZEDAŻ DETALICZNA PIECZYWA, CIAST, WYROBÓW CIASTKARSKICH CUKIERNICZYCH PROWADZONA W WYSPECJALIZOWANYCH SKLEPACH;

47, 25, Z, SPRZEDAŻ DETALICZNA NAPOJÓW ALKOHOLOWYCH I BEZALKOHOLOWYCH PROWADZONA W WYSPECJALIZOWANYCH SKLEPACH;

47, 52, Z, SPRZEDAŻ DETALICZNA DROBNYCH WYROBÓW METALOWYCH, FARB I SZKŁA PROWADZONA W WYSPECJALIZOWANYCH SKLEPACH;

47, 59, Z, SPRZEDAŻ DETALICZNA MEBLI, SPRZĘTU OŚWIETLENIOWEGO I POZOSTAŁYCH ARTYKUŁÓW UŻYTKU DOMOWEGO PROWADZONA W WYSPECJALIZOWANYCH SKLEPACH;

49, 41, Z, TRANSPORT DROGOWY TOWARÓW;

68, 20, Z, WYNAJEM I ZARZĄDZANIE NIERUCHOMOŚCIAMI WŁASNYMI LUB DZIERŻAWIONYMI;

52, 21, Z, DZIAŁALNOŚĆ WSPOMAGAJĄCA TRANSPORT. DZIAŁALNOŚĆ ZWIĄZANA Z DROGAMI, MOSTAMI, TUNELAMI, PARKINGAMI SAMOCHODOWYMI, GARDAMI, MAGAZYNAMI DO PRZECHOWYWANIA PRZYCZEP KEMPINGOWYCH W CZASIE ZIMY.

Przychody z działalności podstawowej oraz z najmu na przestrzeni lat 2016 - 2021 wynosiły:

Rok Sprzedaż detaliczna Najem

2016 2 046 517,89 zł 575 898,22 zł

2017 1 674 749,74zł 634813,74zł

2018 1 472 194,72 zł 625 639,04 zł

2019 1 245 257,47zł 619 036,25zł

2020 1 182 819,98zł 612 358,36zł

2021 873 060,25 zł 627 377,64 zł

I - 4.2022 138 530,44 zł 166 979,57 zł

Stopniowy spadek przychodów Spółdzielni ze sprzedaży detalicznej na przestrzeni lat 2016 - 2022 wynika ze stopniowej likwidacji i sprzedaży poszczególnych placówek handlowych Spółdzielni. Obecnie działają jeszcze dwie placówki handlowe: … oraz …. Nie działają placówki handlowe … oraz …. Wszystkie posiadane obecnie placówki handlowe Spółdzielnia przeznaczyła do sprzedaży. Placówka handlowa w … jest oddana w dzierżawę. Spółdzielnia będzie prowadziła działalność w zakresie handlu detalicznego do czasu sprzedaży placówek handlowych, które jeszcze działają.

W swojej strukturze organizacyjnej Spółdzielnia nie wyodrębnia, działów, oddziałów, wydziałów dla działalności w zakresie najmu i dzierżawy. Nie ma takiego wyodrębnienia w statucie Spółdzielni. O takim wyodrębnieniu nie świadczą również postanowienia regulaminu Zarządu Spółdzielni, ani Regulamin pracy Spółdzielni. O wyodrębnieniu organizacyjnym nie świadczą również postanowienia polityki rachunkowości Spółdzielni. Aktualnie Spółdzielnia nie prowadzi już transportu na własne potrzeby związane z działalnością handlową. Potrzebne Spółdzielni usługi transportowe zlecane są na zewnątrz osobom trzecim.

Nieruchomość w działalności gospodarczej Spółdzielni

Budynki na Nieruchomości są środkami trwałymi Spółdzielni. Środkiem trwałym Spółdzielni jest również grunt (id nr …) pod budynkami i placem postojowym na Nieruchomości.

Od 5.7.1993 r. przez lata 90-te XX w. i nieprzerwanie aż do roku 2022 r. Spółdzielnia wykorzystywała budynki i teren placu postojowego na Nieruchomości we własnej działalności gospodarczej prowadzonej w charakterze czynnego podatnika podatku VAT - tj. do wykonywania czynności opodatkowanych. Przez cały ten okres Spółdzielnia korzystała z prawa do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony związany z wydatkami dotyczącymi Nieruchomości w tym z wydatkami na ulepszenie budynków. Nigdy nie wystąpiła sytuacja, w której Spółdzielnia zostałaby pozbawiona możliwości obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony np. z powodu przeznaczenia Nieruchomości, albo jej części do działalności gospodarczej zwolnionej od podatku VAT, albo wyłączonej od tego podatku. W szczególności, świadczone przez Spółdzielnię do 2019 r. marginalne usługi przedmiotowo zwolnione od podatku VAT, nigdy nie uzasadniały określenia proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2-10 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: p. t. u.) na innym poziomie niż 100%. Ostatnie ulepszenia budynków na Nieruchomości datowane są na lata:

\- dawny hotel „…”:

1995 r. - na kwotę 227.669,90 zł;

1999 r. - na kwotę 45.883,00 zł;

2010 r. - na kwotę 211.005,43 zł;

2012 r. - na kwotę 206.422,44 zł;

2014 r. - na kwotę 24.202,78 zł;

\- oficyna:

1995 r. - na kwotę 36.838,80 zł;

2000 r. - na kwotę 50.487,20 zł;

2007 r. - na kwotę 12.266,00 zł;

\- dawny budynek stróżówki:

1995 r. - na kwotę 9.624,40 zł;

1996 r. - na kwotę 16.325,40 zł.

Murowane ogrodzenie (urządzenie budowlane zapewniające możliwość korzystania z budynków na Nieruchomości zgodnie z ich przeznaczeniem) na Nieruchomości wykazane jako odrębna pozycja inwentarzowa wzniesiono przed 2010 r. Ogrodzenie nie było nigdy ulepszane. Spółdzielnia skorzystała z prawa do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony związany z wydatkami na ww. ulepszenia. W przeciągu dwóch ostatnich lat, w żadnym z budynków na Nieruchomości nie były dokonywane ulepszenia przekraczające 30% wartości początkowych. Wcześniej dokonane ulepszenia przekroczyły 30% wartości początkowych poszczególnych budynków wykazanych w ewidencji środków trwałych Spółdzielni. Część powierzchni użytkowej dawnego hotelu „…” id nr …. przeznaczona jest na własne potrzeby Spółdzielni. Z tego około 100 m2 powierzchni użytkowej Spółdzielni zajmuje biuro Zarządu Spółdzielni, Księgowość itp. Ok. 20-30 m2 powierzchni użytkowej Spółdzielni zajmuje z kolei punkt handlowy Spółdzielni: WDT nr 1 „elektryczny”. Reszta budynku została wynajęta, bądź wydzierżawiona. Wynajęto również oficynę, dawny budynek stróżówki oraz plac postojowy.

Spółdzielnia nie miała nigdy zawartej umowy zarządzania Nieruchomością z podmiotem zewnętrznym. Funkcje i zadania powierzane zazwyczaj w takiej umowie były i są realizowane przez pracowników Spółdzielni. Do końca 2021 roku te obowiązki wykonywała p. … we współpracy z Zarządem Spółdzielni i pracownikami księgowości. Opisane zadania obejmowały w szczególności:

\- bieżące zarządzanie Nieruchomością;

\- wprowadzanie najemców do nieruchomości,

\- bieżące kontakty z najemcami,

\- podpisywanie protokołów wydania i zwrot pomieszczeń,

\- monitorowanie i ściąganie płatności czynszów i zabezpieczeń oraz opłat.

Obecnie, po odejściu z pracy p. …, zadania te realizuje (w zastępstwie) Zarząd Spółdzielni i pracownicy działu księgowości. Taka organizacja pracy ma obowiązywać tymczasowo, do dnia sprzedaży Nieruchomości. Na miejsce p. … nie został zatrudniony żaden nowy pracownik.

Spółdzielnia nie miała również nigdy zawartej umowy typu „asset management” (zarządzanie aktywami). Nie miała również swoich pracowników, którzy wykonywaliby funkcje i zadania powierzane na podstawie takiej umowy. Spółdzielnia nie powierzała nikomu zlecenia w zakresie spraw finansowych inwestycji w ulepszenie Nieruchomości, maksymalizacji stopy zwrotu z inwestycji, planowania działań, które mają na celu obniżenie kosztów i wzrost przychodów, odpowiedniego pozycjonowania Nieruchomości (w tym m.in. poprzez odpowiedni dobór najemców i ich lokalizacji na terenie Nieruchomości) i podejmowania innych wskazanych czynności w celu wzrostu wartości Nieruchomości. Nie powierzano przygotowywania średnio i długoterminowych projekcji finansowych, ani wycen i rekomendacji działań, które mają na celu wzrost wartości Nieruchomości. Spółdzielnia nie powierzała w związku z tym wyszukiwania i negocjacji z kredytodawcami. Reasumując, w zasobach Spółdzielni nie ma i nie było zespołu osób, organizacji ani składników materialnych i niematerialnych potrzebnych do inwestowania w Nieruchomość i pozyskiwania potrzebnego finansowania na większą skalę niż przeprowadzenie niezbędnych remontów jak te z lat 2010-2012 (częściowo finansowanych z dotacji).

Najem i dzierżawa Nieruchomości w ewidencji księgowej Spółdzielni

Dla Nieruchomości, ani dla działalności Spółdzielni w zakresie najmu i dzierżawy nie są prowadzone odrębne księgi rachunkowe, bilans ani rachunek zysków i strat. Zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości, Spółdzielnia korzysta z konta ,,703” do prezentacji przychodów z tytułu najmu, które w bilansie traktowane są jako „Pozostałe przychody operacyjne” (w kwocie netto). Spółdzielnia prezentuje przychody z najmu jako pozostałe przychody operacyjne choć koszty związane z najmem wykazywane są w zespole kont „5” i są prezentowane jako koszty sprzedaży w wierszu C. Rachunku Zysków i Strat za lata 2016-2021. Koszty związane z najmem nie są prezentowane w sprawozdaniach finansowych jako pozostałe koszty operacyjne. Do ewidencjonowania należności z tytułu najmu, wpłaconych kaucji, rozliczeń z ZUS, rozliczeń związanych ze szkodami kradzieżowymi oraz dywidendami służy konto „249”. Spółdzielnia ewidencjonuje koszty sprzedaży tylko według funkcji, tj. włącznie na kontach zespołu „5” w rozbiciu na następujące „działalności”:

\- „Administracja”;

\- „Detal” - w analityce według poszczególnych placówek handlowych;

\- „Dzierżawa” - bez podziału na przedmiot najmu, albo dzierżawy;

\- „Transport”.

Z podziałem na następujące koszty rodzajowe:

\- „Zużycie mat i energii”;

\- „Wynagrodzenia”;

\- „Narzuty na wynagrodzenia”;

\- „Usługi obce”;

\- „Podatki i opłaty”;

\- „Amortyzacja”;

\- „Pozostałe koszty”.

Spółdzielnia wykazuje koszt sprzedanych towarów na koncie „737”. W oparciu o prowadzoną przez Spółdzielnię ewidencję księgową jest co prawda możliwe przyporządkowanie do sprzedawanej Nieruchomości przychodów oraz należności z tytułu najmów oraz dzierżaw. Z drugiej strony, bez wykonywania dodatkowej istotnej i czasochłonnej pracy analitycznej nie jest możliwa pełna identyfikacja kosztów i zobowiązań związanych (tylko) z Nieruchomością. Poszczególne koszty i zobowiązania w ewidencji księgowej Spółdzielni nie są w pełni przyporządkowywane do „centrów kosztowych” rozumianych rozłącznie jako działalność w zakresie handlu detalicznego oraz działalność w zakresie najmu oraz dzierżawy powierzchni użytkowych Nieruchomości oraz placówek handlowych. W szczególności z ewidencji księgowej Spółdzielni nie wynika przyporządkowanie odpowiednich części wynagrodzeń do działalności w zakresie najmu i dzierżawy. Reasumując, plan kont Spółdzielni nie został ustrukturyzowany tak aby wyodrębnić finansowo działalność Spółdzielni w zakresie najmu i dzierżawy z pozostałej działalności Spółdzielni. Nie jest również wyodrębniona w ten sposób działalność Spółdzielni w zakresie handlu detalicznego. Z prowadzonej ewidencji księgowej nie wynika przyporządkowanie kosztów działalności wykazanych w zespole kont „5” jako „Transport”, ani „Administracja” rozłącznie do działalności w zakresie handlu detalicznego i działalności w zakresie najmu i dzierżawy.

Okoliczności towarzyszące sprzedaży Nieruchomości i plany Nabywcy dotyczące Nieruchomości

Spółdzielnia nie korzysta ze specjalistycznego oprogramowania do obsługi umów najmu. Spółdzielnia nie ma również dedykowanej strony internetowej dla Nieruchomości i obsługi najmu i dzierżawy. Oprócz teczek najemców zawierających umowy oraz korespondencję z najemcami oraz dokumentacji księgowej nie jest prowadzona żadna dodatkowa dokumentacja w postaci papierowej, albo elektronicznej ułatwiająca zarządzanie najmami i dzierżawami. Kopia dokumentacji zgromadzonej w teczkach najemców zostanie udostępniona Nabywcy. Spółdzielnia nie planuje przekazania żadnych innych danych o najemcach a w szczególności informacji o ich rzetelności, solidności oraz wiarygodności. Spółdzielnia nie jest stroną żadnej umowy kredytu, ani pożyczki, na podstawie której udzielono jej finansowania dłużnego dotyczącego Nieruchomości. Nabywca nie przejmie żadnych obowiązków związanych z dotacją udzieloną Spółdzielni na remont Nieruchomości w latach 2010-2012. Dotacja została w całości rozliczona przez Spółdzielnię i nie rodzi obecnie żadnych obowiązków po stronie Spółdzielni jako na właścicielu Nieruchomości. Przed sprzedażą, Spółdzielnia nie rozwiąże umów najmu i dzierżawy poszczególnych części Nieruchomości. Nabywca, na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego wstąpi w stosunki umowne najmu i dzierżawy w miejsce Spółdzielni. Spółdzielnia przekaże Nabywcy kaucje, które zostały wpłacone przez niektórych najemców.

Spółdzielnia i Nabywca, po sprzedaży Nieruchomości, zamierzają zawrzeć umowę w przedmiocie dalszego wykorzystania części Nieruchomości zajmowanej obecnie przez Spółdzielnię na potrzeby Zarządu Spółdzielni, Księgowości oraz archiwum Spółdzielni. W związku ze sprzedażą Nabywca nie przejmie natomiast od Spółdzielni żadnej struktury organizacyjnej służącej do zarządzania wynajmu oraz inwestycji dot. Nieruchomości (budynków i placu postojowego). Nie zostaną przejęci pracownicy Spółdzielni. W szczególności u Nabywcy nie zostanie zatrudniona p. …, która w dużej mierze, do końca 2021 roku zajmowała się obsługą najmów. Nie zostanie również zatrudniony u Nabywcy żaden członek władz Spółdzielni, ani pracownik księgowości Spółdzielni. Generalnie, bez względu na formę zatrudnienia, nikt z personelu Spółdzielni nie zostanie zatrudniony, ani najęty przez Nabywcę Nieruchomości. W ramach sprzedaży nie zostaną przeniesione na Nabywcę żadne prawa do wierzytelności związanych z Nieruchomością. Nabywca nie przejmie również żadnych innych wierzytelności Spółdzielni. Nie przejmie również żadnych zobowiązań (w tym długów) Spółdzielni. Wyjąwszy najem i dzierżawę, Nabywca nie wstąpi również w żadne stosunki umowne, których stroną jest obecnie Spółdzielnia. Umowy na dostarczanie mediów do Nieruchomości zawarte przez Spółdzielnię zostaną rozwiązane w terminie uzgodnionym przez Spółdzielnię i Nabywcę. Nabywca nie nabędzie od Spółdzielni żadnych praw własności intelektualnej. Nie wstąpi w prawa ani w obowiązki z żadnych koncesji, zezwoleń ani decyzji wydanych Spółdzielni.

W intencji stron, przedmiotem sprzedaży nie ma być część przedsiębiorstwa Spółdzielni jako podmiotu zdolnego do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. W intencji stron, przedmiotem sprzedaży nie ma być również całość przedsiębiorstwa Spółdzielni. Nabywca nie przejmie żadnej z działających placówek handlu detalicznego Spółdzielni. Nie nabędzie również żadnej zamkniętej placówki wystawionej na sprzedaż. W intencji stron, przedmiotem sprzedaży ma być składnik majątku Spółdzielni, który Nabywca może wykorzystać w swojej działalności za pomocą własnej organizacji, zasobów majątkowych i ludzkich ze wsparciem powiązanych i niepowiązanych profesjonalnych podmiotów zewnętrznych.

Dotyczy to w szczególności usług zarządzania Nieruchomością (property management) i zarządzania aktywami (assets management). Nabywca będzie wykorzystywał nabytą Nieruchomość wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT. W oparciu o te własne zasoby, Nabywca planuje kontynuować wynajem i dzierżawę Nieruchomości dotychczasowym najemcom oraz dzierżawcom. Nabywca jest już właścicielem innej nieruchomości przeznaczonej pod wynajem komercyjny. Do tego celu ma zapewnioną własną obsługę księgową oraz własnego administratora. Dzięki tym zasobom Nabywca będzie mógł zająć się zarządzaniem Nieruchomością oraz najmami. Nabywca Nieruchomości zamierza pozyskać odpowiednie finansowanie zewnętrzne (kredyt). Dotyczy to nie tylko części ceny nabycia Nieruchomości, ale i wydatków niezbędnych do przeprowadzenia generalnego remontu oraz przebudowy Nieruchomości. Nabywca pozyska to potrzebne finansowanie bez wykorzystania jakichkolwiek zasobów Spółdzielni. Nabywca nie przejmie nic od Spółdzielni w tym zakresie. Przed zawarciem umowy przedwstępnej sprzedaży i przed wpływem umówionego zadatku na rachunek bankowy Spółdzielni, Spółdzielnia i Nabywca złożyli wspólne oświadczenie (zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 p. t. u.) o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy i wyborze opodatkowania dostawy Nieruchomości. Oświadczenie zostało również złożone w akcie notarialnym obejmującym przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości. Oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku i wyborze opodatkowania dostawy Nieruchomości strony złożą również w akcie notarialnym obejmującym umowę sprzedaży Nieruchomości.

### Pytania

1\. Czy sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (p. t. u.) i nie będzie wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 p. t. u. (pytanie do zdarzenia przyszłego nr 1)?

2\. Czy w stosunku do sprzedaży Nieruchomości znajdzie zastosowanie jedno ze zwolnień od podatku od towarów i usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9, 10 i 10a p. t. u. (pytanie do zdarzenia przyszłego nr 2)?

3\. Czy w przypadku gdy Spółdzielnia i Nabywca złożą oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 p. t. u. o opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży Nieruchomości przed zawarciem umowy przedwstępnej i przed wpłatą zadatku, w akcie notarialnym obejmującym przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości oraz w akcie notarialnym obejmującym umowę sprzedaży Nieruchomości, to Nabywcy będzie przysługiwało na podstawie art. 86 ust. 1 p. t. u. prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych od Spółdzielni faktur, dokumentujących Sprzedaż Nieruchomości (faktury zaliczkowej i faktury końcowej) - (pytanie do zdarzenia przyszłego nr 3)?

### Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Ad pytanie nr 1:

Sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 p. t. u. i nie będzie wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 p. t. u.

Ad pytanie nr 2:

W stosunku do sprzedaży Nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 p. t. u., z którego Spółdzielnia może zrezygnować i wybrać opodatkowanie dostawy Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 10 p. t. u. Jednocześnie do planowanej transakcji nie znajdą zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a p. t. u.

Ad pytanie nr3:

W przypadku, gdy Spółdzielnia i Nabywca złożą oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 p.t. u. o opodatkowaniu sprzedaży Nieruchomości, Nabywcy będzie przysługiwało na podstawie art. 86 ust. 1 p. t. u. prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych od Spółdzielni faktur, dokumentujących sprzedaż Nieruchomości (faktury zaliczkowej i faktury końcowej).

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w sprawie - pytanie nr 1

W celu rozstrzygnięcia, czy sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy planowana transakcja będzie mieścić się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, zawartym w art. 5 ust. 1 p. t. u. oraz czy nie znajdzie zastosowania żadne z wyłączeń od opodatkowania, wskazanych w art. 6 p. t. u.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 p. t. u. wyłączeniu z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług podlega transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „zcp”). Oznacza to, że transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub zcp nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Rozumienie i wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 p. t. u., tj. pojęć: „przedsiębiorstwa” oraz „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” ma podstawowe znaczenie dla oceny sytuacji podatkowej Spółdzielni i sytuacji Nabywcy. Rozstrzyga o opodatkowaniu planowanej transakcji.

Pojęcie „przedsiębiorstwa” nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku od towarów i usług, jednak zgodnie z ukształtowaną linią orzeczniczą pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 55(1) ustawy Kodeks cywilny (k. c.). Zgodnie z tą definicją przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; koncesje, licencje i zezwolenia; patenty i inne prawa własności przemysłowej; majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; tajemnice przedsiębiorstwa; księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład tak rozumianego przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą w wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazane składniki majątkowe mogły posłużyć kontynuowaniu działalności gospodarczej zbywcy. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości” - wyrok NSA z 27.3.2008 r. sygn. II FSK 1896/11). Reasumując, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa (zcp) ma z kolei swoją definicję w ustawie o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 2 pkt 27e p. t. u. przez zcp rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Podstawowym warunkiem uznania danego składnika majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jest to, aby stanowił on zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejną przesłanką jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie winno następować na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać z kolei samodzielności finansowej, ale sytuację w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do danej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć wreszcie jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. W konsekwencji, aby w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Podobnie więc jak w przypadku przedsiębiorstwa, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest ręka właściciela. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

\- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

\- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

\- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

\- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Pojęcie przedsiębiorstwa z art. 55 (1) k. c. oraz definicja zcp z art. 2 pkt 27e p. t. u. nie są samoistne. Należy je rozpatrywać w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 p. t. u., który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych, przy uwzględnieniu następujących okoliczności zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz faktycznej możliwości kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

W takim stanie należy odpowiedzieć na pytanie. Mianowicie, czy Nieruchomość Spółdzielni wraz z umowami najmu wypełnia warunki do uznania go za przedsiębiorstwo Spółdzielni. Skoro przedmiotem sprzedaży będzie Nieruchomość a Nabywca przejmie od Spółdzielni umowy najmu i dzierżawy dot. części tej Nieruchomości z mocy prawa (art. 678 § 1 k. c.), to nie można tego przedmiotu traktować jako powiązanego funkcjonalnie zespołu składników, służących wykonywaniu (przeznaczonych do prowadzenia) określanej działalności jako przedsiębiorstwo. Nabywca nie przejmie od Spółdzielni żadnych wierzytelności i zobowiązań. Nie przejmie również od Spółdzielni zespołu składników majątkowych i niemajątkowych oraz personelu potrzebnego do zarządzania Nieruchomością oraz do zarządzania umowami najmu i dzierżawy. Nie przejmie więc od Spółdzielni zasobów pozyskiwanych zazwyczaj przez właścicieli nieruchomości komercyjnych na podstawie umów o zarządzanie nieruchomością. Nie przejmie również od Spółdzielni zasobów pozyskiwanych zazwyczaj przez właścicieli takich nieruchomości na podstawie tzw. umowy asset management. W ramach zaplanowanej transakcji Nabywca nie przejmie również od Spółdzielni dzierżawy placówki handlowej w … wraz z nieruchomością, którą Spółdzielnia tam dzierżawi. Reasumując, nabycie Nieruchomości i przejęcie najmów oraz dzierżaw nie stanowi przynajmniej minimum składników potrzebnych do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na najmie powierzchni budynków komercyjnych (i to nawet w tak ograniczonym i wyraźnie ekstensywnym zakresie jak to było w przypadku Spółdzielni na przestrzeni ostatnich 10 lat). Nabywca aby realizować swoje cele powinien wzmocnić oraz uzupełnić swoje zasoby wykorzystywane do obsługi najmów komercyjnych własnej nieruchomości o dodatkowe kluczowe elementy pozwalające zarządzać Nieruchomością i najmami - których Spółdzielnia nie zamierza się wyzbyć. Nabywca nie przejmie, ani p. …, ani pracowników księgowości i Zarządu Spółdzielni. Nie przejmie więc personelu, który realizował zadania zarządzania Nieruchomością i najmami w Spółdzielni. Nie przejmie też personelu realizującego ograniczone zadania z zakresu finansowania inwestycji dot. Nieruchomości. Te zasoby Spółdzielnia zatrzyma i wykorzysta je w dalszym procesie przygotowań do likwidacji i zakończenia działalności Spółdzielni. Nabywca nie przejmie też całej działalności Spółdzielni polegającej na wynajmie i dzierżawie. Spółdzielnia nadal będzie dzierżawić placówkę handlową w ….

Reasumując, nie można uznać sprzedaży Nieruchomości (wraz przejęciem najmów i dzierżaw) za sprzedaż przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 (1) k. c. w zw. z art. 6 pkt 1 p. t. u.

Wobec tego należy odpowiedzieć na kolejne pytanie. Mianowicie, czy Nieruchomość Spółdzielni wraz z umowami najmu wypełni warunki do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółdzielni. Przypomnieć należy, że dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już w Spółdzielni zorganizowany zespół składników (zcp) gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po sprzedaży powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę. Przenosząc powyższe na grunt opisu zdarzenia przyszłego przyjąć należy, że Nieruchomość wraz z najmami, która ma być sprzedana Nabywcy nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółdzielni w rozumieniu art. 2 pkt 27e p. t. u. ponieważ Nieruchomość wraz z umowami najmu i dzierżawy nie będzie odznaczać się odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną. Nie będzie odznaczać się możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Nieruchomość wraz z najmami oraz dzierżawami, które ma przejąć nabywca nie jest wyodrębniona organizacyjnie w strukturze Spółdzielni na podstawie statutu, regulaminu pracy i regulaminu Zarządu. O wyodrębnieniu organizacyjnym nieruchomości i działalności Spółdzielni w zakresie najmu nie ma mowy również w polityce rachunkowości Spółdzielni. Dla Nieruchomości nie są prowadzone odrębne księgi rachunkowe. Nie jest sporządzany odrębny bilans ani rachunek zysków i strat. Bez skomplikowanych zabiegów analitycznych nie jest również możliwe stworzenie, albo odtworzenie takiej ewidencji księgowej pozwalającej określić przychody i koszty, należności oraz zobowiązania dotyczące Nieruchomości i najmów. W ramach sprzedaży nie dojdzie do przeniesienia należności i zobowiązań Spółdzielni (w szczególności nie dojdzie do przejęcia pracowników). Nie zostaną przejęte zasoby Spółdzielni służące do zarządzania Nieruchomością. To samo dotyczy ograniczonych zasobów Spółdzielni potrzebnych do prowadzenia inwestycji w Nieruchomość. Należy przyjąć, że po nabyciu Nieruchomości, Nabywca nie będzie mieć możliwości prowadzenia samodzielnie działalności gospodarczej w niezmienionym zakresie. Nabywca po nabyciu Nieruchomości owszem planuje ją wykorzystywać w swojej działalności gospodarczej w zakresie wynajmu powierzchni użytkowych, jednak prowadzenie tej działalności będzie miało miejsce przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców (tj. elementów nie objętych sprzedażą Nieruchomości). W konsekwencji, Nieruchomość nie będzie posiadała zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych nie stanowi masy majątkowej wydzielonej organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółdzielni, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako niezależne przedsiębiorstwo.

Reasumując, Nieruchomość nie będzie stanowić ani przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 (1) k. c. ani też zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e p. t. u. Tym samym sprzedaż Nieruchomości wraz z przejęciem najmów i dzierżaw nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 p. t. u.. Sprzedaż Nieruchomości stanowić będzie w myśl art. 7 ust. 1 p. t. u. odpłatną dostaw towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 p. t. u. W związku z powyższym planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości wraz z przejęciem najmów i dzierżaw przez nabywcę na podstawie art. 678 § 1 k. c. będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w sprawie - pytanie nr 2

Przedmiotem tak rozumianej odpłatnej dostawy Nieruchomości będą następujące towary;

a) budynek dawnego hotelu „…” z urządzeniami budowlanymi oraz z gruntem;

b) budynek oficyny z urządzeniami budowlanymi oraz z gruntem;

c) budynek dawnej stróżówki z urządzeniami budowlanymi oraz z gruntem.

Do urządzeń budowlanych, zapewniających możliwość użytkowania ww. budynków zgodnie z przeznaczeniem, należą m.in. przyłącza, ogrodzenie murowane (w tym ogrodzenie stanowiące odrębną pozycję inwentarzową w księgach Spółdzielni), brama, plac postojowy oraz śmietnik. Warunki zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części zostały określone nie tylko w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10, ale i też w art. 43 ust. 1 pkt 10a p. t. u. oraz w art. 43 ust. 1 pkt 2 i 9 p. t. u. Tylko zwolnienie określone w pierwszym z ww. przepisów (art. 43 ust. 1 pkt 10 p. t. u.) może być zastosowane do sprzedaży Nieruchomości.

Według pierwszego z wymienionych przepisów (art. 43 ust. 1 pkt 10 p. t. u.) zwalnia się od podatku od towarów i usług dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z treści ww. przepisu wynika, iż możliwość zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług zależy od rozumienia pojęcie pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do każdego ze sprzedawanych budynków z osobna i czy od tegoż pierwszego zasiedlenia upłynęły już co najmniej 2 lata. Zgodnie z art. 2 pkt 14 p. t. u. pierwsze zasiedlenie w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Oddanie do użytkowania pierwszemu użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków na Nieruchomości należy datować na długo przed wejściem w życie przepisów wprowadzających podatek od towarów i usług. Ulepszenia, które mogły być traktowane jak przebudowa skutkująca uznaniem danego używanego budynku za budynek nowy, występowały z kolei z różną intensywnością, ale zdecydowanie wcześniej niż dwa lata temu. Występowały w latach 1995 - 2014. Nie występowały żadne ulepszenia budynków na Nieruchomości po 2014 roku. Należy przyjąć, że sprzedaż budynków wzniesionych na Nieruchomości nastąpi po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia zdefiniowanego w przepisie art. 2 pkt 14 p. t. u. Ten dwuletni termin upłynął w odniesieniu do każdego z budynków na Nieruchomości z osobna. Spełnione zostały więc przesłanki określone przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 p. t. u. Skutki związane z tym zwolnieniem podatkowym rozciągają się również na grunt stanowiący działkę id nr 121905\_4.0001.612. Wynika to z brzmienia przepisu art. 29a ust. 8 p. t. u., który stanowi, że w przypadku dostawy budynków z podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 p. t. u. podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 p. t. u. i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części. Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Do sprzedaży Nieruchomości i położonych na niej budynków nie może być zastosowane zwolnienie od podatku od towarów i usług określone przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10a p. t. u.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a p. t. u. zwalnia się od podatku od towarów i usług dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Po pierwsze przy nabyciu Nieruchomości w latach 60-tych XX w. nie wstąpił podatek VAT naliczony i w związku z tym Spółdzielni nie mogło służyć prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony. Nie jest spełniony więc pierwszy z warunków zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a p. t. u. Po drugie, Spółdzielnia ponosiła wydatki na ulepszenie każdego z budynków położonych na Nieruchomości. Spółdzielnia obniżyła swój podatek VAT należny o kwotę podatku naliczonego dot. wydatków na to ulepszenia (wydatki na ulepszenia każdego z tych budynków z osobna były wyższe niż 30% wartości początkowych poszczególnych budynków na Nieruchomości).

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w sprawie - pytanie nr 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 p. t. u. podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Na dzień dokonania sprzedaży Nieruchomości, Nabywca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Po nabyciu Nieruchomości Nabywca będzie prowadził przy wykorzystaniu Nieruchomości działalność opodatkowaną VAT i niezwolnioną z tego podatku, polegającą na wynajmie poszczególnych części Nieruchomości. Jak podano powyżej, dostawa Nieruchomości będzie zwolniona od VAT na podstawie art. 43. ust. 1 pkt 10 p. t. u. ale Spółdzielnia i Nabywca złożyli już przed wpłatą zaliczki i w akcie notarialnym obejmującym umowę przedwstępną oraz złożą kolejne odpowiednie oświadczenia o wyborze opodatkowania sprzedaży Nieruchomości w przyrzeczonej umowie sprzedaży na podstawie art. 43 ust. 10 p. t. u. Dostawa przedmiotowej Nieruchomości będzie udokumentowana fakturami VAT zaliczkową i końcową wystawionymi przez Spółdzielnię. Nie wystąpią okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 p. t. u., w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT. Po otrzymaniu prawidłowo wystawionych przez Spółdzielnię faktur VAT dokumentujących sprzedaż Nieruchomości, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących sprzedaż Nieruchomości.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy, obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360).

Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1\. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2\. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3\. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4\. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5\. koncesje, licencje i zezwolenia;

6\. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7\. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8\. tajemnice przedsiębiorstwa;

9\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – w myśl art. 2 pkt 27e ustawy – rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Prawidłowa klasyfikacja przedmiotu transakcji, tj. przedsiębiorstwo/zorganizowana część przedsiębiorstwa lub poszczególne składniki majątkowe – ma decydujące znaczenie dla prawidłowego ustalenia skutków podatkowych transakcji.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

1\. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2\. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji (wyrok TSUE z dnia 30 maja 2013 r. w sprawie C-651/11 X BV, pkt 34).

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316). Zgodnie natomiast wyrokiem TSUE w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W celu wyjaśnienia ww. kwestii należy powołać tezy wyroku TSUE z 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01), w którym Trybunał stwierdził, że: „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy dyrektywy – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie TSUE należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Wątpliwości Zainteresowanych powstałe na tle przedstawionego opisu sprawy dotyczą w pierwszej kolejności tego, czy dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie stanowić sprzedaż składników majątkowych, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie wyłączona od opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Spółdzielnia jest właścicielem nieruchomości, stanowiącej jedną działkę geodezyjną, którą nabyła na podstawie umowy darowizny oraz na podstawie umowy przenoszącej własność w związku z ww. umową darowizny. Na Nieruchomości wzniesiono trzy budynki - dawny hotel, budynek magazynowy oraz budynek handlowo-usługowy. Nabywca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. W swojej strukturze organizacyjnej Spółdzielnia nie wyodrębnia, działów, oddziałów, wydziałów dla działalności w zakresie najmu i dzierżawy. Nie ma takiego wyodrębnienia w statucie Spółdzielni. O takim wyodrębnieniu nie świadczą również postanowienia regulaminu Zarządu Spółdzielni, ani Regulamin pracy Spółdzielni. O wyodrębnieniu organizacyjnym nie świadczą również postanowienia polityki rachunkowości Spółdzielni. Dla Nieruchomości, ani dla działalności Spółdzielni w zakresie najmu i dzierżawy nie są prowadzone odrębne księgi rachunkowe, bilans ani rachunek zysków i strat. Bez wykonywania dodatkowej istotnej i czasochłonnej pracy analitycznej nie jest możliwa pełna identyfikacja kosztów i zobowiązań związanych (tylko) z Nieruchomością. Poszczególne koszty i zobowiązania w ewidencji księgowej Spółdzielni nie są w pełni przyporządkowywane do „centrów kosztowych” rozumianych rozłącznie jako działalność w zakresie handlu detalicznego oraz działalność w zakresie najmu oraz dzierżawy powierzchni użytkowych Nieruchomości oraz placówek handlowych. Plan kont Spółdzielni nie został ustrukturyzowany tak aby wyodrębnić finansowo działalność Spółdzielni w zakresie najmu i dzierżawy z pozostałej działalności Spółdzielni. Z prowadzonej ewidencji księgowej nie wynika przyporządkowanie kosztów działalności wykazanych w zespole kont „5” jako „Transport”, ani „Administracja” rozłącznie do działalności w zakresie handlu detalicznego i działalności w zakresie najmu i dzierżawy. Spółdzielnia nie planuje przekazania żadnych innych danych o najemcach a w szczególności informacji o ich rzetelności, solidności oraz wiarygodności. Nabywca nie przejmie od Spółdzielni żadnej struktury organizacyjnej służącej do zarządzania wynajmu oraz inwestycji dot. Nieruchomości (budynków i placu postojowego). Nie zostaną przejęci pracownicy Spółdzielni. Nie zostanie również zatrudniony u Nabywcy żaden członek władz Spółdzielni, ani pracownik księgowości Spółdzielni. Nie zostaną przeniesione na Nabywcę żadne prawa do wierzytelności związanych z Nieruchomością. Nabywca nie przejmie żadnych innych wierzytelności Spółdzielni. Nie przejmie żadnych zobowiązań (w tym długów) Spółdzielni. Wyjąwszy najem i dzierżawę, Nabywca nie wstąpi również w żadne stosunki umowne, których stroną jest obecnie Spółdzielnia. Umowy na dostarczanie mediów do Nieruchomości zawarte przez Spółdzielnię zostaną rozwiązane w terminie uzgodnionym przez Spółdzielnię i Nabywcę. Nabywca nie nabędzie od Spółdzielni żadnych praw własności intelektualnej. Nie wstąpi w prawa ani w obowiązki z żadnych koncesji, zezwoleń ani decyzji wydanych Spółdzielni. Nabywca nie przejmie żadnej z działających placówek handlu detalicznego Spółdzielni. Nie nabędzie również żadnej zamkniętej placówki wystawionej na sprzedaż. W oparciu o własne zasoby, Nabywca planuje kontynuować wynajem i dzierżawę Nieruchomości dotychczasowym najemcom oraz dzierżawcom. Nabywca jest już właścicielem innej nieruchomości przeznaczonej pod wynajem komercyjny. Do tego celu ma zapewnioną własną obsługę księgową oraz własnego administratora. Dzięki tym zasobom Nabywca będzie mógł zająć się zarządzaniem Nieruchomością oraz najmami. Nabywca Nieruchomości zamierza pozyskać odpowiednie finansowanie zewnętrzne (kredyt). Dotyczy to nie tylko części ceny nabycia Nieruchomości, ale i wydatków niezbędnych do przeprowadzenia generalnego remontu oraz przebudowy Nieruchomości.

Jak wynika z opisu sprawy Nabywca nie przejmie od Spółdzielni żadnej struktury organizacyjnej służącej do zarządzania wynajmu oraz inwestycji dot. Nieruchomości (budynków i placu postojowego). Nie zostaną przejęci pracownicy Spółdzielni. Nie zostanie również zatrudniony u Nabywcy żaden członek władz Spółdzielni, ani pracownik księgowości Spółdzielni. Nie zostaną przeniesione na Nabywcę żadne prawa do wierzytelności związanych z Nieruchomością. Nabywca nie przejmie żadnych innych wierzytelności Spółdzielni. Nie przejmie żadnych zobowiązań (w tym długów) Spółdzielni. Wyjąwszy najem i dzierżawę, Nabywca nie wstąpi również w żadne stosunki umowne, których stroną jest obecnie Spółdzielnia. Umowy na dostarczanie mediów do Nieruchomości zawarte przez Spółdzielnię zostaną rozwiązane w terminie uzgodnionym przez Spółdzielnię i Nabywcę. Nabywca nie nabędzie od Spółdzielni żadnych praw własności intelektualnej. Nie wstąpi w prawa ani w obowiązki z żadnych koncesji, zezwoleń ani decyzji wydanych Spółdzielni. Nabywca nie przejmie żadnej z działających placówek handlu detalicznego Spółdzielni. Nie nabędzie również żadnej zamkniętej placówki wystawionej na sprzedaż. Zatem wyłączenie z przedmiotu przeniesienia wskazanych powyżej elementów potwierdza, że przedmiotem Transakcji nie będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Planowana Transakcja sprzedaży nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Z treści wniosku wynika, że przedmiot transakcji nie będzie stanowić masy majątkowej wydzielonej finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako oddzielne przedsiębiorstwo.

Na Nabywcę nie zostanie przeniesiony szereg składników umożliwiających nieprzerwane kontynuowanie działalności prowadzonej przez Zbywcę, tj. prawa i obowiązki z koncesji, zezwoleń i decyzji wydanych Spółdzielni, umowy na dostarczanie mediów do Nieruchomości, prawa własności intelektualnej. Ponadto przedmiotem sprzedaży ma być składnik majątku Spółdzielni, który Nabywca może wykorzystać w swojej działalności za pomocą własnej organizacji, zasobów majątkowych i ludzkich ze wsparciem powiązanych i niepowiązanych profesjonalnych podmiotów zewnętrznych. Dotyczy to w szczególności usług zarządzania Nieruchomością (property management) i zarządzania aktywami (assets management). W oparciu o te własne zasoby, Nabywca planuje kontynuować wynajem i dzierżawę Nieruchomości dotychczasowym najemcom oraz dzierżawcom. Do tego celu ma zapewnioną własną obsługę księgową oraz własnego administratora. Dzięki tym zasobom Nabywca będzie mógł zająć się zarządzaniem Nieruchomością oraz najmami. Nabywca Nieruchomości zamierza pozyskać odpowiednie finansowanie zewnętrzne (kredyt). Dotyczy również wydatków niezbędnych do przeprowadzenia generalnego remontu oraz przebudowy Nieruchomości. Zatem Kupujący w oparciu o nabyte składniki nie będzie mógł kontynuować działalności Zbywcy i będzie zmuszony podjąć dodatkowe działania aby tę działalność kontynuować.

Zatem w analizowanej sprawie przepis art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie miał zastosowania, w związku z czym planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznałem za prawidłowe.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą również zwolnienia od podatku od towarów i usług dla opisanej Transakcji i możliwości wyboru opcji opodatkowania.

Należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

W rezultacie, planowana sprzedaż wskazanej wyżej Nieruchomości zabudowanej nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Przez pierwsze zasiedlenie, , rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a. wybudowaniu lub

b. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W tym miejscu wskazać należy, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

Dodatkowo należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 235 ze zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

Przez urządzenie budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Jak wskazano w opisie sprawy, na przedmiotowej Nieruchomości znajdują się przyłącza, ogrodzenie murowane, brama, plac postojowy oraz śmietnik.

Wskazać należy, że urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z tym budynkiem/budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W celu ustalenia, czy w odniesieniu do sprzedaży Nieruchomości zabudowanej trzema budynkami zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy rozstrzygnąć, czy względem posadowionych na ww. Nieruchomości Budynków nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Z opisu sprawy wynika, że od 1993 r. do 2022 r. Spółdzielnia wykorzystywała budynki i teren placu postojowego we własnej działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych. Analizując powyższe informacje należy stwierdzić, że w stosunku do budynków posadowionych na Nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że transakcja sprzedaży budynków nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia. Jak wynika bowiem z opisu sprawy przedmiotowe budynki od momentu ich nabycia przez Spółdzielnię jak również po dokonanych ulepszeniach są cały czas używane w działalności gospodarczej. Jednocześnie okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. budynków a planowaną dostawą będzie dłuższy niż 2 lata. W stosunku do budynku dawnego hotelu w latach 1995 - 2014, budynku oficyny w latach 1995 – 2007 oraz budynku stróżówki w latach 1995 – 1996, Spółdzielnia ponosiła nakłady, których wartość przekraczała 30% ich wartości początkowej. Dla dostawy ww. budynków zostaną spełnione warunki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bowiem ww. budynki były po dokonaniu ulepszeń wykorzystywane w działalności, a więc po dokonaniu ulepszeń w stosunku do tych budynków doszło do ich zasiedlenia i jednocześnie od momentu zasiedlenia po ich ulepszeniu do momentu planowanej dostawy budynków upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że w odniesieniu do opisanych we wniosku budynków doszło do ich pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Zatem sprzedaż przedmiotowych budynków nie będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia, jak również nie będzie miała ona miejsca w okresie krótszym niż 2 lata od ich pierwszego zasiedlenia.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie spełnione będą przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia od podatku VAT dla dostawy przedmiotowych budynków, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zaznaczyć należy, iż skoro sprzedaż budynków będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy to dostawa urządzeń budowlanych (przyłącza, ogrodzenie murowane, brama, plac postojowy, śmietnik), jako elementów przynależnych do budynków również będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle lub ich części na nim posadowione. W świetle powyższego sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowione są przedmiotowe budynki, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy, również będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zatem, transakcja sprzedaży przez Spółdzielnię opisanej Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Zauważyć należy, że w sytuacji gdy dostawa Nieruchomości korzysta ze zwolnienia wskazanego w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to analiza zwolnienia tej dostawy na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest niezasadna.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółdzielnia i Nabywca są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT. Spółdzielnia i Nabywca złożyli wspólne oświadczenie (zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 p. t. u.) o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy i wyborze opodatkowania dostawy Nieruchomości. Oświadczenie zostało złożone w akcie notarialnym obejmującym przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości. Oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku i wyborze opodatkowania dostawy Nieruchomości strony złożą również w akcie notarialnym obejmującym umowę sprzedaży Nieruchomości.

Wobec powyższego, zostaną spełnione wszystkie przesłanki pozwalające zrezygnować ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wybrać opcję opodatkowania tej transakcji stawką podatku VAT.

Wobec powyższego stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznałem za prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Zainteresowanych dotyczą prawa Nabywcy do odliczenia podatku naliczonego w związku z dostawą Nieruchomości.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a. nabycia towarów i usług,

b. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wynika z opisu sprawy Nieruchomość zamierza kupić spółka\`(...)\` spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Nabywca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Nabywca będzie mieć taki status w dniu sprzedaży Nieruchomości. Nabywca będzie wykorzystywał nabytą Nieruchomość wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT.

Jak rozstrzygnięto powyżej, planowana Transakcja nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Nie będzie również korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Mając na uwadze powyższe przepisy, w analizowanym przypadku będą spełnione, wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości. Jak wynika bowiem z opisu sprawy Nabywca na dzień sprzedaży będzie czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT, a nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Co istotne, w przedmiotowej sprawie nie wystąpi także żadna z negatywnych przesłanek wyłączająca prawo do odliczenia wymieniona w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, a mianowicie – jak rozstrzygnięto powyżej – planowana Transakcja nie będzie stanowiła czynności niepodlegającej opodatkowaniu ani zwolnionej od podatku VAT.

Tym samym, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości.

Zatem stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 uznałem za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

… (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w \`(...)\`. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).