Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-83/16-5/JO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-04-07
Teza: opodatkowanie dostawy składników majątkowych
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zwolnienie-rezygnacja ze zwolnienia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki - przedstawione we wniosku z dnia 3 lutego 2016 r. (data wpływu 3 lutego 2016 r.) uzupełnione pismem Strony z dnia 2 marca 2016 r. (data wpływu 4 marca 2016 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z tut. Organu z dnia 19 lutego 2016 r. (skutecznie doręczone Stronie w dniu 24 lutego 2016 r.) oraz pismem Strony z dnia 23 marca 2016 r. (data wpływu 24 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy składników majątkowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 lutego 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy składników majątkowych. Wniosek został uzupełniony pismem Strony z dnia 2 marca 2016 r. (data wpływu 4 marca 2016 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 19 lutego 2016 r. znak nr IPPP2/4512-83/16-2/JO oraz pismem Strony z dnia 23 marca 2016 r. (data wpływu 24 marca 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

1.  D. sp. z o.o. (dalej: „Nabywca”) planuje kupić nieruchomość komercyjną (dalej: „Transakcja”) - budynek C stanowiący część kompleksu biurowego. Powyższa nieruchomość obejmuje prawo własności do zabudowanej działki gruntu oraz posadowionych na powyższej działce budynku oraz budowli lub ich części (dalej: „Nieruchomość”). Właścicielem Nieruchomości jest spółka B. sp. z o.o. (dalej: „Zbywca” lub „Wnioskodawca”), podmiot niebędący podmiotem powiązanym w rozumieniu odpowiednich przepisów podatkowych w stosunku do Nabywcy.
2.  Przedmiotowa Nieruchomość została zakupiona przez Zbywcę w 2006 roku. Zakup został zwolniony z podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) na podstawie art. 43 ustawy o VAT oraz odpowiednich rozporządzeń do tej ustawy, w brzmieniu obowiązującym w momencie jego dokonania, jako dostawa towarów używanych (Dz. U. z 2004 r., nr 54, poz. 535). W związku z tym zakup Nieruchomości podlegał opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: „PCC”), który został uiszczony przez Zbywcę.
3.  W kolejnych latach Zbywca ponosił stosowne nakłady na Nieruchomość, niemniej sumaryczna wartość tych wydatków nie przekroczyła 30% wartości początkowej Nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.
4.  Zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawcy, przedmiotowa Nieruchomość, od momentu oddania jej do użytkowania przed jej nabyciem przez Zbywcę była wykorzystywana do wykonywania działalności opodatkowanej VAT. Obecnie w całości służy Zbywcy do wykonywania działalności podlegającej VAT, która polega m.in. na świadczeniu usług wynajmu powierzchni użytkowej nieruchomości. Zbywca korzystał i korzysta z pełnego prawa do odliczenia VAT w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Od momentu nabycia przedmiotowej Nieruchomości, niemal cała jej powierzchnia (ok. 90-95%) jest lub była wynajmowana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Pomimo tego, że część powierzchni oferowanej i dostępnej pod komercyjny wynajem nie została wynajęta w okresie, w którym Nieruchomość była własnością Zbywcy ze względu na sytuację panującą na rynku nieruchomości, zamiarem Zbywcy było i jest wynajęcie całej powierzchni Nieruchomości w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Niewynajęta powierzchnia nie była i nie jest w żaden sposób formalnie wyodrębniona w ramach Nieruchomości (w szczególności dla tej powierzchni nie jest prowadzona odrębna księga wieczysta).
5.  W ramach Transakcji, Zbywca przeniesie na Nabywcę prawo własności do zabudowanej działki gruntu oraz posadowionych na tym gruncie budynku, budowli lub ich części.
6.  Jednocześnie, w ramach planowanej Transakcji zostaną przeniesione na Nabywcę następujące składniki ściśle związane z Nieruchomością:
    1.  prawo własności rzeczy ruchomych (np. gaśnice, kosze na śmieci, itp.) o niematerialnej wartości, związane ściśle z użytkowaniem Nieruchomości;
    2.  dokumentacja techniczna i architektoniczna związana z Nieruchomością (jak i prawa do niej) - o ile będzie to prawnie możliwe;
    3.  prawa wynikające z gwarancji udzielonych przez wykonawców (jeżeli takie istnieją)
    4.  nie można wykluczyć, że w ramach Transakcji na Nabywcę przeniesione zostaną również wybrane prawa własności intelektualnej, ściśle związane z nabywaną Nieruchomością (np. prawo do znaku towarowego identyfikującego Nieruchomość). Ewentualnie w ramach umowy sprzedaży Nieruchomości, Zbywca zobowiąże się do zaprzestania z korzystania z wybranych praw własności intelektualnej ściśle związanych z nabywaną Nieruchomością (w szczególności - ze znaku towarowego identyfikującego Nieruchomość) jednocześnie umożliwiając Nabywcy zarejestrowanie tych praw na własny użytek;
    5.  depozyty wykonawców, gwarancje bankowe, gwarancje ubezpieczeniowe, kaucje (w tym także kaucje związane z dostosowaniem/wyposażeniem lokali przez najemców do własnych potrzeb) i depozyty pieniężne związane z umowami najmu (jeśli dotyczy).
7.  Dodatkowo, w związku z dokonaniem Transakcji, na mocy art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, Nabywca wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów najmu zawartych z najemcami powierzchni zbywanych budynków. Na Nabywcę, jak to zostało wskazane powyżej, zostaną przeniesione również związane z tymi umowami najmu zabezpieczenia w postaci m.in. gwarancji bankowych, gwarancji ubezpieczeniowych, depozytów lub kaucji gwarancyjnych. Składniki majątkowe i umowy wymienione w pkt 5, 6 i 7 będą stanowić „Przedmiot Transakcji”.
8.  Możliwe jest, iż po Transakcji dojdzie pomiędzy Nabywcą i Zbywcą oraz najemcami do rozliczenia zaliczek na poczet opłat eksploatacyjnych, które w ciągu danego roku najemcy wpłacali Zbywcy.
9.  W ramach Transakcji, Nabywca nie przejmie innych składników majątkowych Zbywcy. W szczególności, Transakcja nie obejmie:
    *   należności Zbywcy;
    *   umów na prowadzenie rachunków bankowych zawartych przez Zbywcę;
    *   środków finansowych będących własnością Zbywcy;
    *   umów świadczenia usług administracyjnych nabywanych przez Zbywcę, które dotyczyć mogą również Nieruchomości (m.in. usług księgowych, prawnych, doradztwa podatkowego, itp.);
    *   ksiąg rachunkowych Zbywcy;
    *   tajemnic handlowych i know-how Zbywcy;
    *   firmy Zbywcy;
    *   zobowiązań Zbywcy (w tym zobowiązań bezpośrednio związanych z Nieruchomością) z wyjątkiem przelewu depozytów wykonawców, gwarancji bankowych, gwarancji ubezpieczeniowych czy kaucji i depozytów pieniężnych najemców (w tym także kaucji związanych z dostosowaniem / wyposażeniem lokali przez najemców do własnych potrzeb), co stanowić będzie konsekwencję wstąpienia w stosunek najmu przez Nabywcę.
10.  Intencją stron jest, aby umowy dotyczące:
    *   dostawy mediów (w tym dotyczące m.in. dostawy energii elektrycznej, dostawy wody, odbioru ścieków, usług telekomunikacyjnych, itp.),
    *   obsługi serwisowej (m.in. w obszarze usług zarządzania nieruchomością, usług ochrony nieruchomości, usług utrzymania technicznego nieruchomości),zostały rozwiązane przed dokonaniem Transakcji, a Nabywca zawarł odrębne umowy we własnym zakresie. Niemniej nie można wykluczyć, że niektóre z tych umów mogą zostać przeniesione na Nabywcę w ramach Transakcji w przypadku, gdy np. ich rozwiązanie nie będzie możliwe ze względów prawnych lub będzie powodować przerwy w dostawie tych usług po Transakcji, co jak już zostało podkreślone nie jest intencją Wnioskodawcy.
11.  W ramach Transakcji nie jest przewidywane przejście pracowników Zbywcy w ramach tzw. przejścia zakładu pracy lub jego części (art. 231 Kodeksu pracy) na Nabywcę.
12.  W związku z powyższym, intencją Wnioskodawcy jest zbycie jedynie wybranych składników majątkowych dotyczących Nieruchomości, nie zaś całego przedsiębiorstwa Zbywcy lub jego zorganizowanej części.
13.  Nabywca Przedmiotu Transakcji będzie uzyskiwał przychody z tytułu najmu powierzchni na terenie Nieruchomości, podlegające opodatkowaniu VAT. Powyższa działalność będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz w oparciu o własny know-how wypracowany w tym zakresie (lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców).
14.  Przedmiot Transakcji nie jest, ani na moment Transakcji nie będzie, w żaden sposób organizacyjnie wyodrębniony, w szczególności jako dział, wydział, oddział, w strukturze organizacyjnej Zbywcy. Przedmiot Transakcji nie jest również, ani na moment Transakcji nie będzie, wyodrębniony finansowo w księgach rachunkowych Zbywcy. W szczególności Zbywca nie sporządza odrębnego rachunku zysków i strat oraz bilansu dla Przedmiotu Transakcji, a także nie wyłącza z rachunków zysków i strat oraz sporządzanych bilansów składników majątkowych związanych z wynajmem powierzchni Nieruchomości, które nie wejdą do Przedmiotu Transakcji, np. środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych.
15.  Jak wskazano w punkcie 4 opisu zdarzenia przyszłego, powierzchnia Nieruchomości była oddawana przez Zbywcę w podlegający opodatkowaniu VAT najem. W przypadku zdecydowanej większości z obecnych najemców, najem rozpoczął się przed upływem co najmniej 2 lat przed dokonaniem planowanej Transakcji. Zbywca wystawiał na najemców faktury VAT dokumentujące świadczone na ich rzecz usługi najmu (z naliczonym VAT).
16.  Zarówno Zbywca jak i Nabywca będą na moment Transakcji zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT.
17.  Zbywca wystawi fakturę VAT dokumentującą opisaną powyżej dostawę w zakresie, w jakim dostawa podlegać będzie opodatkowaniu VAT.
18.  Zarówno Zbywca, jak i Nabywca złożą na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości, właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10.
19.  Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca pragnie uzyskać potwierdzenie, że planowana Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu 23% VAT. W konsekwencji, Wnioskodawca zwraca się niniejszym z pytaniami zmierzającymi do jednoznacznego potwierdzenia opodatkowania VAT dostawy.
20.  Z podobnym wnioskiem o indywidualną interpretację podatkową w zakresie podatku VAT od planowanej Transakcji wystąpił także Nabywca, tj. D. sp. z o.o.

W uzupełnieniu z dnia 2 marca 2016 r. Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem sprzedaży przez Wnioskodawcę (dalej: „Transakcja”), jest opisana we wniosku nieruchomość (dalej: „Nieruchomość”) składająca się z:

1.  jednej działki gruntu,
2.  budynku biurowego „C” posadowionego na powyższej działce gruntu oraz
3.  budowli, posadowionych na powyższej działce gruntu, takich jak m.in.: ogrodzenia, barierki oraz cokół wokół budynku, parkingi naziemne, drogi, chodniki, latarnie, znaki drogowe, schody, czerpnia powietrza nad garażem, cokół na terenie zielonym, mostek przy parkingu podziemnym, ściana wjazdu nad parkingiem podziemnym.

Na potrzeby niniejszej odpowiedzi na wezwanie, budynek C oraz budowle, będące przedmiotem Transakcji, wymienione w punkcie b) i c) powyżej będą nazywane łączne jako obiekty (dalej: „Obiekty”).

Ad. 2

Jak wskazano we wniosku, do pierwszego zasiedlenia Nieruchomości doszło w momencie oddania jej do użytkowania, tj. w 1998 r. W związku, z tym, Wnioskodawca informuje, że w stosunku do każdego z Obiektów, odrębnie, będącego przedmiotem Transakcji, doszło do pierwszego zasiedlenia rozumianego jako oddanie każdego z tych Obiektów do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub ich użytkownikowi po ich wybudowaniu, tj. oddaniu ich do użytkowania w 1998 r.

W stosunku do każdego z Obiektów, odrębnie, będącego przedmiotem Transakcji, Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej każdego z tych Obiektów odrębnie.

W związku z tym, jak wskazano we wniosku o interpretację, również w sumarycznym ujęciu wartość wydatków na ulepszenie Nieruchomości nie przekroczyła 30% wartości początkowej Nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, Wnioskodawcy przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku VAT od dokonywanych ulepszeń.

Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie poinformować, że wszystkie Obiekty będące przedmiotem Transakcji, były przedmiotem najmu, opodatkowanego VAT.

Przedmiotowa Nieruchomość została oddana do użytkowania w 1998 r. i zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawcy od tego momentu była wykorzystywana na potrzeby prowadzenia działalności opodatkowanej VAT polegającej na świadczeniu usług wynajmu.

Obecnie, poszczególne Obiekty składające się na Nieruchomość w całości służą Wnioskodawcy do wykonywania działalności podlegającej VAT, która polega m.in. na świadczeniu usług wynajmu powierzchni użytkowej nieruchomości.

Niemniej, w tym miejscu warto wskazać, że głównym przedmiotem umów z kontrahentami jest najem powierzchni budynku „C” składającego się na Nieruchomość oraz, w mniejszym zakresie, miejsca parkingowe (przy czym zdarzają się sytuacje, że najem miejsc parkingowych regulowany jest w tej samej umowie co najem powierzchni budynku, lub też w osobnej umowie najmu). Pozostałe Obiekty takie, jak m.in.: ogrodzenie, barierki oraz cokół wokół budynku, drogi, chodniki, latarnie, znaki drogowe, schody, czerpnia powietrza nad garażem, cokół na terenie zielonym mostek przy parkingu podziemnym, ściana wjazdu nad parkingiem podziemnym składają się na tzw. część wspólną Nieruchomości i nie są przedmiotem odrębnych umów najmu (są natomiast konieczne do świadczenia usług najmu powierzchni budynku).

W uzupełnieniu z dnia 23 marca 2016 r. Wnioskodawca pragnie wyjaśnić i sprecyzować, że nie każdy z obiektów stanowiących, poza działką gruntu i budynkiem biurowym „C” posadowionym na tej działce, przedmiot nabycia przez Wnioskodawcę, przedstawiony w odpowiedzi na wezwanie (w punkcie Ad 1, lit. c), tj.: „m.in.: ogrodzenie, barierki oraz cokół wokół budynku, parkingi naziemne, drogi, chodniki, latarnie, znaki drogowe, schody, czerpnia powietrza nad garażem, cokół na terenie zielonym, mostek przy parkingu podziemnym, ściana wjazdu nad parkingiem podziemnym”, stanowi budowlę w rozumieniu ustawy Prawo budowlane (Dz.U. 1994, nr 89, poz. 414, ze zm.).

Wnioskodawca, niniejszym doprecyzowuje, że zgodnie z jego najlepszą wiedzą budowlami w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, są wymienione powyżej obiekty takie jak: ogrodzenie, parkingi, drogi i chodniki. Pozostałe wyżej wymienione obiekty stanowią części składowe tych budowli i są (w rozumieniu ustawy Prawo budowlane) instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania tych obiektów zgodnie z ich przeznaczeniem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że Przedmiot Transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT i tym samym Transakcja nie będzie podlegała wyłączeniu od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że planowana dostawa Nieruchomości przez Wnioskodawcę na rzecz Nabywcy będzie podlegała opodatkowaniu VAT stawką 23% na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zakładając, iż strony wybiorą opcję opodatkowania transakcji VAT według stawki podstawowej poprzez złożenie odpowiedniego oświadczenia?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Przedmiot Transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT i tym samym Transakcja nie będzie podlegała wyłączeniu od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad.2

Planowana dostawa Nieruchomości przez Wnioskodawcę na rzecz Nabywcy będzie podlegała opodatkowaniu 23% VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zakładając, iż strony wybiorą opcję opodatkowania transakcji VAT wg stawki podstawowej poprzez złożenie odpowiedniego oświadczenia.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

W celu rozstrzygnięcia, czy nabycie Nieruchomości w ramach Przedmiotu Transakcji może podlegać opodatkowaniu VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy analizowana transakcja nabycia Nieruchomości mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania w odniesieniu do Przedmiotu Transakcji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przy czym, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (art. 6 pkt 1 ustawy o VAT).

Brak możliwości klasyfikacji Przedmiotu Transakcji jako przedsiębiorstwa Zbywcy.

Pojęcie przedsiębiorstwa nie zostało co prawda zdefiniowane w ustawie o VAT, niemniej, zgodnie z przyjętą praktyką, do której przychylają się także organy podatkowe i sądy administracyjne, należy w tym przypadku odnieść się do definicji przedsiębiorstwa zawartej w art. 551 Kodeksu cywilnego, który stanowi, że: „Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
*   wierzytelności,
*   prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
*   koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej,
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
*   tajemnice przedsiębiorstwa,
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.”

Ponadto, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W świetle powołanej definicji, w skład przedsiębiorstwa wchodzą takie składniki materialne i niematerialne, które w sposób zorganizowany służą prowadzonej w ramach tego przedsiębiorstwa działalności gospodarczej. Ważne jest zatem, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w ten sposób, aby przekazany zespół składników majątkowych mógł posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Oznacza to, że, aby mówić o transferze przedsiębiorstwa, przenoszone składniki majątkowe muszą umożliwiać prowadzenie samodzielnej działalności wyłącznie w oparciu o te składniki.

W świetle powyższego wskazać należy, że planowana umowa sprzedaży obejmie wyłącznie wybrane elementy przedsiębiorstwa Zbywcy (tzn. prawo własności nieruchomości gruntowych wraz ze znajdującymi się na nich budynkami i budowlami, a także inne wskazane w opisie zdarzenia przyszłego elementy, które mogą zostać objęte umową sprzedaży - określane zbiorczo jako Przedmiot Transakcji).

Planowana umowa nie obejmie natomiast istotnych elementów przedsiębiorstwa Zbywcy, w tym m.in.:

*   należności Zbywcy;
*   umów na prowadzenie rachunków bankowych zawartych przez Zbywcę;
*   środków finansowych będących własnością Zbywcy;
*   umów świadczenia usług administracyjnych nabywanych przez Zbywcę, które dotyczyć mogą również Nieruchomości (m.in. usług księgowych, prawnych, doradztwa podatkowego, itp.);
*   ksiąg rachunkowych Zbywcy;
*   tajemnic handlowych i know-how Zbywcy;
*   firmy Zbywcy;
*   zobowiązań Zbywcy (w tym zobowiązań bezpośrednio związanych z Nieruchomością) z wyjątkiem ewentualnie przelewu depozytów wykonawców, czy kaucji i depozytów pieniężnych najemców co stanowić będzie konsekwencję wstąpienia w stosunek najmu przez Nabywcę.

tj. elementów, które determinują funkcjonowanie przedsiębiorstwa.

Co więcej, w ramach Transakcji nie dojdzie do przejścia pracowników Zbywcy w ramach tzw. przejścia zakładu pracy lub jego części (art. 23 Kodeksu pracy).

Przedmiot Transakcji nie jest, ani na moment Transakcji nie będzie, w żaden sposób organizacyjnie wyodrębniony, w szczególności jako dział, wydział, oddział, w strukturze organizacyjnej Zbywcy. Przedmiot Transakcji nie jest również, ani na moment Transakcji nie będzie, wyodrębniony finansowo w księgach rachunkowych Zbywcy.

Jednocześnie należy podkreślić, że intencją stron Transakcji jest przeniesienie na Nabywcę prawa własności do konkretnych składników majątku Zbywcy, nie zaś całego przedsiębiorstwa Zbywcy lub jego zorganizowanej części.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, znacząca część składników materialnych i niematerialnych, wskazanych w przepisach jako niezbędne z punktu widzenia definicji i funkcjonowania przedsiębiorstwa nie zostanie przeniesiona na Nabywcę. Ponadto, nie jest możliwe zidentyfikowanie zorganizowanego zbioru składników materialnych i niematerialnych służących prowadzonej działalności, ponieważ przedmiotem dostawy na rzecz Nabywcy będzie głównie nieruchomość, której – bez dodatkowych elementów niezbędnych dla prowadzenia działalności gospodarczej – nie sposób nadać przymiotu „zorganizowania”.

W konsekwencji w ocenie Wnioskodawcy,przedmiotem sprzedaży nie będzie przedsiębiorstwo, ale składniki majątkowe (budynki, budowle, grunty oraz inne elementy wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, które mogą zostać objęte umową sprzedaży) nieposiadające zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

Warto w tym miejscu zaznaczyć, że transfer dodatkowych elementów, które mogą przejść na Nabywcę w związku ze sprzedażą Przedmiotu Transakcji, jest zgodny z praktyką rynkową w transakcjach nieruchomościowych. Z kolei w zakresie umów najmu, Nabywca stanie się stroną tych umów z mocy prawa. W związku z powyższym, w żadnym wypadku przejście tych elementów na Nabywcę nie powoduje, iż Przedmiotem Transakcji jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Konkluzji tych nie zmienia fakt, że nabywane aktywa stanowią główne składniki majątku Zbywcy. W tym kontekście warto powołać się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego („NSA” z dnia 6 października 1995 r. (sygn. SA/Gd 1959/94)), zgodnie z którym: „Sprzedaż poszczególnych elementów przedsiębiorstwa , choćby nawet przedstawiały one znaczną wartość w porównaniu z wartością całego przedsiębiorstwa, nie stanowi podstawy do uznania, iż faktycznie nastąpiła jego sprzedaż. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.” Stanowisko zajęte przez NSA w powyższym wyroku jest kontynuowane przez sądy administracyjne (zob. m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego („WSA”) w Warszawie z 7 listopada 2011 r. (sygn. III SA/Wa 1438/11) czy wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 6 czerwca 2008 r. (sygn. I SA/Wr 355/08)).Stanowisko to jest akceptowane przez organy podatkowe (zob. m.in. interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 22 marca 2011 r. (sygn. ILPP2/443-21/11-4/EN)).

Podsumowując powyższe rozważania, Wnioskodawca uważa, iż przedmiotem analizowanej powyżej dostawy Przedmiotu Transakcji przez Wnioskodawcę na rzecz Nabywcy dla celów ustawy o VAT będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa.

Powyższe stanowisko jest także w pełni akceptowane przez organy podatkowe w odniesieniu do analogicznych stanów faktycznych. Zostało ono potwierdzone m.in.:

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 20 listopada 2015 r. (sygn. ILPP1/4512-1-620/15-4/MD),
*   w interpretacjach Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 czerwca 2013 r. (sygn. IPPB2/436-180/13-4/AF), z dnia 6 czerwca 2013 r. (sygn. IPPP2/443-288/13-4/KG) z dnia 12 marca 2013 r. (sygn. IPPP1/443-103/13-2/IGo), z dnia 15 stycznia 2013 r. (sygn. IPPP1/443-1108/12-2/EK), z dnia 6 listopada 2012 r. (IPPP1/443-905/12-2/AS), z dnia 18 sierpnia 2012 r. (sygn. IPPP2/443-284/12-3/RR) oraz z dnia 6 marca 2012 r. (sygn. IPTPP2/443-850/11-2/PR),
*   a także w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 17 grudnia 2012 r. (sygn. ITPP2/443-1183/12/AD).

Brak możliwości klasyfikacji Przedmiotu Transakcji jako zorganizowanej części przedsiębiorca Zbywcy.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Analiza powyższej definicji pozwala wyodrębnić następujące kryteria, których łączne spełnienie pozwala uznać zespół składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa:

*   musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten powinien być organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie.

Ponadto, wyodrębniony zespół składników powinien spełniać również dodatkowe kryteria, mianowicie:

*   składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

W świetle powyższego, aby uznać dany zespół składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składniki te muszą być wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Stanowisko takie jest powszechnie akceptowane przez organy podatkowe, sądy administracyjne oraz przedstawicieli doktryny prawa podatkowego i w praktyce nie rodzi żadnych wątpliwości.

Należy zauważyć, iż zgodnie z interpretacjami organów podatkowych, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział oraz, że takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze (por. interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 sierpnia 2012 r., sygn. IPPP2/443-284/12-3/RR, oraz z dnia 10 czerwca 2015 r., sygn. IPPP2/4512-276/15-2/DG).

Wyodrębnienie finansowe oznacza natomiast sytuację, w której sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazać należy, że planowana Transakcja ma objąć zabudowaną działkę gruntu oraz posadowione na powyższej działce: budynek i budowle oraz składniki majątkowe, które są z nim ściśle powiązane. Poza powyższymi elementami, nie dojdzie do sprzedaży przez Zbywcę na rzecz Nabywcy żadnych innych aktywów. W ramach Transakcji nie dojdzie również do przejścia pracowników, zakładu pracy, ani części zakładu pracy na Nabywcę.

Równocześnie, jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, składniki majątkowe będące przedmiotem Transakcji nie będą w żaden sposób organizacyjnie ani finansowo wyodrębnione z przedsiębiorstwa Zbywcy. W szczególności nie będą stanowić działu, wydziału, oddziału itp. W odniesieniu do tych składników majątku nie będzie sporządzany również odrębny bilans ani rachunek zysków i strat. Tym samym, aktywa będące przedmiotem planowanej Transakcji nie będą stanowić jednej zwartej, kompletnej, powiązanej ekonomicznie struktury organizacyjnej, która samodzielnie umożliwiałaby prowadzenie działalności gospodarczej, a będącej jedynie sumą poszczególnych środków trwałych. Jakkolwiek aktywa te mogą być wykorzystywane dla celów prowadzonej działalności w zakresie najmu powierzchni użytkowej, to nie będą jednak wystarczające do tego celu - prowadzenie działalności gospodarczej wymaga bowiem również zaangażowania innych aktywów/zasobów, które nie będą przedmiotem planowanej sprzedaży (np. środki pieniężne).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, następujące okoliczności jednoznacznie wskazują, że Przedmiot Transakcji nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy:

*   na Przedmiot Transakcji składają się składniki majątkowe,
*   składniki majątkowe będące Przedmiotem Transakcji nie są w żaden sposób organizacyjnie ani finansowo wyodrębnione w przedsiębiorstwie Zbywcy, w szczególności nie stanowią działu, wydziału, oddziału itp.,
*   zbywane składniki majątku są tylko sumą poszczególnych środków trwałych, niebędących zorganizowanym zespołem składników powiązanych organizacyjnie,
*   w ramach sprzedaży nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę innych aktywów Zbywcy służących mu do wykonywania działalności gospodarczej,
*   zbywane aktywa nie są w stanie samodzielnie funkcjonować, gdyż same w sobie nie posiadają potencjalnej zdolności do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy; Nabywca nie będzie mógł tylko i wyłącznie w oparciu o te składniki prowadzić działalności gospodarczej,
*   Nabywca nie przejmie w ramach Transakcji pracowników, ani zobowiązań czy należności Zbywcy (z wyjątkiem ewentualnie przelewu depozytów wykonawców, czy kaucji i depozytów pieniężnych najemców co stanowić będzie konsekwencję wstąpienia w stosunek najmu przez Nabywcę).

Nabywca nie przejmie w ramach Transakcji pracowników, ani zobowiązań czy należności Zbywcy (z wyjątkiem ewentualnie przelewu depozytów wykonawców, czy kaucji i depozytów pieniężnych najemców co stanowić będzie konsekwencję wstąpienia w stosunek najmu przez Nabywcę).

W konsekwencji, uznać należy, że Przedmiot Transakcji, tj. grunty, budynki, budowle oraz ściśle związane z nimi składniki majątkowe, nie będą spełniały wskazanych powyżej przesłanek niezbędnych do uznania, że w ramach opisanej Transakcji dojdzie do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Stanowisko, że przenoszone składniki majątkowe nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa w analogicznych stanach faktycznych, zostało również potwierdzone w szeregu interpretacji podatkowych w zbliżonych stanach faktycznych, m.in.:

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 20 listopada 2015 r. (sygn. ILPP1/4512-1-620/15-4/MD),
*   w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 marca 2013 r. (sygn. IPPP1/443-103/13-2/IGo), z dnia 15 stycznia 2013 r. (sygn. IPPP1/443-1108/12-2/EK), z dnia 6 listopada 2012 r. (IPPP1/443-905/12-2/AS), z dnia 18 czerwca 2012 r. (sygn. IPPP2/443-284/12-3/RR),
*   a także w interpretacji Dyrektora izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 17 grudnia 2012 r. (sygn. ITPP2/443-1183/12/AD), oraz interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 marca 2012 r. (sygn. IPTPP2/443-850/11-2/PR).

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, opisana przyszła transakcja sprzedaży Przedmiotu Transakcji nie będzie mogła zostać uznana za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w świetle art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w konsekwencji nie będzie podlegać wyłączeniu od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Opodatkowanie VAT zbycia Nieruchomości jako odpłatnej dostawy towarów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste i zbycie praw użytkowania wieczystego. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl natomiast art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego wynika, że grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym prawo użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to również, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Sprzedaż prawa własności działki gruntu wchodzącej w skład Nieruchomości będzie zatem traktowana dla celów VAT w sposób właściwy dla dostawy budynków, budowli lub ich części znajdujących się na gruncie. Wnioskodawca pragnie jeszcze raz podkreślić, że zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego w ramach Transakcji będą przenoszone wyłącznie grunty zabudowane.

Co do zasady, podstawowa stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolnieniu od podatku podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT rozumieć należy natomiast oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli Jub ich części.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 10a zwolnieniu podlega także dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższe obligatoryjne zwolnienie z opodatkowania VAT (tj. to o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt . 10a ustawy o VAT) stosuje się jedynie w przypadku łącznego spełnienia warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt . 10a lit a) i b) ustawy o VAT.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zamierza zawrzeć z Nabywcą umowę sprzedaży, na mocy której Wnioskodawca sprzeda Nabywcy Nieruchomość (zabudowaną działkę gruntu, budynek, budowle lub ich części) wraz z wybranymi składnikami majątkowymi. Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż pierwsze zasiedlenie całej Nieruchomości zostało dokonane wraz z momentem oddania całej Nieruchomości w użytkowanie, tj. z rozpoczęciem najmu na rzecz klientów komercyjnych przez podmiot, od którego Zbywca nabył przedmiotową Nieruchomość. W konsekwencji, sprzedaż Nieruchomości będzie korzystała z tzw. fakultatywnego zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (z opcją wyboru opodatkowania dostawy stawką podstawową VAT po spełnieniu warunków wymienionych w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT). Pomiędzy pierwszym zasiedleniem (dokonanym przed nabyciem Nieruchomości przez Zbywcę w 2006 r.), a jej dostawą upłynie bowiem okres dłuższy niż 2 lata. Zwolnienie, zdaniem Wnioskodawcy będzie miało zastosowanie względem sprzedaży całej Nieruchomości.

Bez znaczenia, w ocenie Wnioskodawcy, pozostaje fakt, że niewielka część powierzchni Nieruchomości, która była przeznaczona na komercyjny wynajem pozostała niewynajęta w okresie w którym Zbywca był właścicielem Nieruchomości. Jak już zostało to wspomniane w opisie zdarzenia przyszłego, niewynajęcie części powierzchni Nieruchomości wynikało z warunków panujących na rynku nieruchomości i nie jest nietypowe dla tego typu działalności. Jak zostało to podkreślone w wyroku NSA z 30 października 2014 r., sygn. I FSK 1545/13: (\`(...)\`) „powiązanie prawa do zwolnienia od VAT dostawy nie z rozpoczęciem użytkowania, tylko z wykonaniem pierwszej czynności opodatkowanej dotyczącej nieruchomości, nie znajduje uzasadnienia systemowego (mając na uwadze rolę VAT jako podatku neutralnego dla przedsiębiorców i podatku obciążającego konsumpcję)”.

Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż dla całej Nieruchomości prowadzona jest jedna księga wieczysta. Powyższe oznacza, że mamy do czynienia z jednym przedmiotem sprzedaży. Sprzedaży podlegać będzie całość Nieruchomości jako jeden niepodzielny przedmiot. Wynajęcie (oddanie do używania, w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT) części Nieruchomości, która nie jest wyodrębniona w sposób prawny (nie stanowi nieruchomości lokalowej, dla której byłaby prowadzona odrębna księga wieczysta) wywołuje skutki w odniesieniu do całej Nieruchomości (która jest następnie przedmiotem sprzedaży). Jak zauważył NSA w wyroku z 11 stycznia 2011 r., sygn. I FSK 310/10: „Nie można dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki tylko i wyłącznie z przyczyn leżących po stronie przepisów podatkowych (możliwość zastosowania różnych stawek podatku), skoro przepisy cywilnoprawne traktują taki przypadek jako jeden przedmiot sprzedaży.”

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości w całości nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, wobec czego sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ zarówno Zbywca, jak i Nabywca najpóźniej na dzień poprzedzający dzień dokonania Transakcji złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego wspólne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT, że wybierają opodatkowanie dostawy takich budynków, budowli lub ich części stawką podstawową.

Ponadto, Wnioskodawca pragnie zauważyć, że nawet gdyby uznać, że przepisy odnośnie traktowania sprzedaży Nieruchomości na gruncie VAT należy odnieść do poszczególnych, niewyodrębnionych prawnie części Nieruchomości, tzn. że sprzedaż części Nieruchomości może być częściowo dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, a częściowo dokonana przed nim, zdaniem Wnioskodawcy w przypadku dostawy Nieruchomości w części niezasiedlonej zastosowanie znajdą przepisy o obligatoryjnym opodatkowaniu VAT z uwagi na niespełnienie się jednego z warunków, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, Zbywcy w stosunku do całości Nieruchomości w całości przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego ponieważ prowadził i prowadzi on działalność gospodarczą w całości opodatkowaną VAT i korzysta z prawa do odliczenia VAT na zasadach ogólnych.

W opinii Wnioskodawcy, użyte w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) sformułowanie „w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego” należy rozumieć szeroko, tj. ustalenie czy w stosunku do tych obiektów dokonującemu ich dostawy przysługiwało bądź nie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie należy ograniczać jedynie do momentu ich nabycia (objęcia) lecz do tego w jakim generalnie zakresie dokonującemu ich dostawy przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Powyższe rozumienie zostało potwierdzone m.in. w wyroku NSA z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. I FSK 627/12: „Zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wówczas, gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał. Taka natomiast sytuacja została przedstawiona we wniosku o interpretację poprzez wskazanie, że transakcja nabycia przez skarżącą sieci telewizji kablowej została opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a nie podatkiem od towarów i usług, a zatem w przypadku tym nie zachodziła sytuacja braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia tego towaru przez stronę skarżącą, po myśli art. 86 u.p.t.u. (art. 176 dyrektywy 2006/112/WE). To zaś oznacza, że norma art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. nie mogła w ogóle znaleźć zastosowania w takiej sytuacji” oraz w prawomocnych wyrokach sądów administracyjnych, np. w wyroku WSA we Wrocławiu z 15 marca 2012 r., sygn. I SA/Wr 1722/11: „Należy przeto stwierdzić, że ustawodawca wprowadził w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwolnienie od podatku w sytuacji, gdy podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku, to warunek ten należy wiązać z brakiem prawa do odliczenia określonym w art. 86 ust. 1 omawianej ustawy. Innymi słowy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Jeśli zatem dana czynność podpadałaby pod zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, to konieczność powiązania prawa do odliczenia z czynnościami opodatkowanymi powoduje, że w odniesieniu do transakcji wyłączonej z opodatkowania przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, odnoszący się w szczególności do sytuacji nieprzysługiwania prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, nie będzie miał zastosowania”.Teza ta została również zawarta w wyroku WSA we Wrocławiu z 13 marca 2012 r. sygn. I SA/Wr 1789/11.

Zdaniem Wnioskodawcy, zastosowanie obligatoryjnego zwolnienia z opodatkowania VAT dostawy przedmiotowej Nieruchomości byłoby sprzeczne z generalną zasadą neutralności opodatkowania VAT i konstrukcją tego podatku. Należy podkreślić, iż brak prawa do odliczenia VAT naliczonego w momencie nabycia przedmiotowej Nieruchomości przez Zbywcę nie wynikał z generalnego braku prawa do odliczenia tego podatku tylko ze zwolnienia tej czynności na podstawie wówczas obowiązujących przepisów prawa.

Zatem fakt niemożności powstania opodatkowania Nieruchomości na poprzednim etapie jej obrotu, z uwagi na wówczas obowiązujące przepisy, nie może decydować o istnieniu prawa do odliczenia VAT naliczonego Zbywcy w stosunku do tej Nieruchomości. Podobnie wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 21 maja 2013 r., sygn. I FSK 559/13: „W rozpoznawanej sprawie, w świetle poczynionych wcześniej konstatacji, zwolnienie to nie miało jednak zastosowania, gdyż poprzedni etap obrotu przedmiotem świadczenia stanowił czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Sąd I instancji dokonał zatem błędnej wykładni powołanego przepisu, gdyż uznał, że wymieniony w nim brak prawa do odliczenia" dotyczy również sytuacji, w której podatek naliczony na poprzednim etapie obrotu w ogóle nie powstał. Stwierdzić bowiem należy, że pierwotne (uprzednie) nabycie nieruchomości w drodze nieodpłatnej, nie podlegającej podatkowi od towarów i usług (VAT-owi), nie oznacza, że kolejna czynność sprzedaży tejże nieruchomości jest wolna od tegoż podatku, tj. od podatku od towarów i usług (VAT-u)”.

Podsumowując tą część rozważań, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nawet gdyby uznać, że dostawa części Nieruchomości (tj. niewynajętej powierzchni) dokonywana jest w ramach tzw. pierwszego zasiedlenia lub gdy pomiędzy ich pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres krótszy niż 2 lata (co, zdaniem Wnioskodawcy, nie jest prawidłową konkluzją), to dostawa tej części budynków, budowli lub ich części nie będzie podlegać tzw. obligatoryjnemu zwolnieniu z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a, ponieważ w stosunku do tych obiektów dokonującemu ich dostawy przysługiwało generalne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na zasadach ogólnych. W rezultacie, dostawa taka będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej (na moment złożenia niniejszego wniosku jest to stawka 23%).

Jako, że w myśl art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, dostawa działek gruntowych na bazie opisanego zdarzenia przyszłego będzie opodatkowana na tych samych zasadach co dostawa znajdujących się na nich budynków, budowli lub ich części. Jak wskazano wcześniej, w ramach Transakcji przenoszone będą wyłącznie grunty zabudowane.

Mając powyższe na uwadze, w opinii Wnioskodawcy, planowana dostawa Nieruchomości przez Wnioskodawcę na rzecz Nabywcy będzie podlegała opodatkowaniu 23% VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT - w zakresie w jakim Wnioskodawca i Nabywca zrezygnują z tego zwolnienia zgodnie z zasadami określonymi w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT i wybiorą opodatkowanie VAT budynków, budowli lub ich części 23% VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ponadto z definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy wynika, że zbycie nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyłączono czynności określone w art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto art. 552 Kodeksu cywilnego stanowi, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości” - wyrok NSA z dnia 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11).

Zatem, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 ust. 27e ustawy o podatku od towarów i usług, pod którym to pojęciem rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie ustawy o VAT będziemy mieli do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Aby uznać, że dany zespół składników majątkowych i niemajątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinien on być wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej, funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne polega na tym, że działalność zorganizowanej części przedsiębiorstwa dotyczy jednej ze sfer działalności, które są prowadzone odrębnie (niezależnie od siebie) oraz dla których działalności został przydzielony określony majątek (zespół składników materialnych i niematerialnych) oraz określeni pracownicy. Ponadto konieczne jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa miała swoje miejsce w strukturze organizacyjnej jako odrębna jednostka organizacyjna: dział, wydział, oddział itp., przy czym, wyodrębnienie organizacyjne powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Co istotne, wyodrębnienie organizacyjne powinno występować w istniejącym przedsiębiorstwie, co oznacza, że niewystarczający do spełniania tej przesłanki będzie fakt, że zespół składników będzie mógł być organizacyjnie wyodrębniony u nabywcy, w sytuacji gdy takie wyodrębnienie nie zachodzi u sprzedającego.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Odrębność funkcjonalna ZCP sprowadza się do realizacji określonych zadań gospodarczych, wyodrębnionych w ramach funkcji przedsiębiorstwa. W powyższym zakresie, punktem odniesienia jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa i na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje sprzedaż nieruchomości składająca się z działki gruntu i posadowionych na powyższej działce budynku oraz budowli (ogrodzenie, parkingi naziemne, drogi i chodniki) oraz instalacji stanowiących części składowe tych budowli umożliwiające ich użytkowanie zgodnie z przeznaczeniem (barierki oraz cokół wokół budynku, latarnie, znaki drogowe, schody, czerpnia powietrza nad garażem, cokół na terenie zielonym, mostek przy parkingu podziemnym, ściana wjazdu nad parkingiem podziemnym).

W ramach ww. Transakcji, Zbywca przeniesie na Nabywcę prawo własności do zabudowanej działki gruntu oraz posadowionych na tym gruncie budynku, budowli lub ich części. Jednocześnie, w ramach planowanej Transakcji zostaną przeniesione na Nabywcę następujące składniki ściśle związane z Nieruchomością:

*   prawo własności rzeczy ruchomych (np. gaśnice, kosze na śmieci, itp.) o niematerialnej wartości, związane ściśle z użytkowaniem Nieruchomości;
*   dokumentacja techniczna i architektoniczna związana z Nieruchomością flak i prawa do niej) - o ile będzie to prawnie możliwe;
*   prawa wynikające z gwarancji udzielonych przez wykonawców (jeżeli takie istnieją);
*   nie można wykluczyć, że w ramach Transakcji na Nabywcę przeniesione zostaną również wybrane prawa własności intelektualnej, ściśle związane z nabywaną Nieruchomością (np. prawo do znaku towarowego identyfikującego Nieruchomość). Ewentualnie w ramach umowy sprzedaży Nieruchomości, Zbywca zobowiąże się do zaprzestania z korzystania z wybranych praw własności intelektualnej ściśle związanych z nabywaną Nieruchomością (w szczególności - ze znaku towarowego identyfikującego Nieruchomość) jednocześnie umożliwiając Nabywcy zarejestrowanie tych praw na własny użytek;
*   depozyty wykonawców, gwarancje bankowe, gwarancje ubezpieczeniowe, kaucje (w tym także kaucje związane z dostosowaniem / wyposażeniem lokali przez najemców do własnych potrzeb) i depozyty pieniężne związane z umowami najmu (jeśli dotyczy).

Dodatkowo, w związku z dokonaniem Transakcji, na mocy art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, Nabywca wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów najmu zawartych z najemcami powierzchni zbywanych budynków. Na Nabywcę zostaną przeniesione również związane z tymi umowami najmu zabezpieczenia w postaci m.in. gwarancji bankowych, gwarancji ubezpieczeniowych, depozytów lub kaucji gwarancyjnych.

Możliwe jest, że po Transakcji dojdzie pomiędzy Nabywcą i Zbywcą oraz najemcami do rozliczenia zaliczek na poczet opłat eksploatacyjnych, które w ciągu danego roku najemcy wpłacali Zbywcy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w ramach Transakcji, Nabywca nie przejmie natomiast innych składników majątkowych Zbywcy, w szczególności, Transakcja nie obejmie:

*   należności Zbywcy;
*   umów na prowadzenie rachunków bankowych zawartych przez Zbywcę;
*   środków finansowych będących własnością Zbywcy;
*   umów świadczenia usług administracyjnych nabywanych przez Zbywcę, które dotyczyć mogą również Nieruchomości (m.in. usług księgowych, prawnych, doradztwa podatkowego, itp.);
*   ksiąg rachunkowych Zbywcy;
*   tajemnic handlowych i know-how Zbywcy;
*   firmy Zbywcy;
*   zobowiązań Zbywcy (w tym zobowiązań bezpośrednio związanych z Nieruchomością) z wyjątkiem przelewu depozytów wykonawców, gwarancji bankowych, gwarancji ubezpieczeniowych czy kaucji i depozytów pieniężnych najemców (w tym także kaucji związanych z dostosowaniem / wyposażeniem lokali przez najemców do własnych potrzeb), co stanowić będzie konsekwencję wstąpienia w stosunek najmu przez Nabywcę.

Intencją stron jest, aby umowy dotyczące:

*   dostawy mediów (w tym dotyczące m.in. dostawy energii elektrycznej, dostawy wody, odbioru ścieków, usług telekomunikacyjnych, itp.)
*   obsługi serwisowej (m.in. w obszarze usług zarządzania nieruchomością, usług ochrony nieruchomości, usług utrzymania technicznego nieruchomości),

zostały rozwiązane przed dokonaniem Transakcji, a Nabywca zawarł odrębne umowy we własnym zakresie. Niemniej nie można wykluczyć, że niektóre z tych umów mogą zostać przeniesione na Nabywcę w ramach Transakcji w przypadku, gdy np. ich rozwiązanie nie będzie możliwe ze względów prawnych lub będzie powodować przerwy w dostawie tych usług po Transakcji, co jak już zostało podkreślone nie jest intencją Wnioskodawcy.

W ramach Transakcji nie jest przewidywane przejście pracowników Zbywcy w ramach tzw. Przejścia zakładu pracy lub jego części (art. 231 Kodeksu pracy) na Nabywcę.

Przedmiot planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W przypadku planowanej transakcji nie można mówić w szczególności o zdolności przenoszonego majątku do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Planowanej sprzedaży nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników wchodzących w skład definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego.

Przedmiotem zbycia będą składnika majątkowe (budynek, budowle i grunty), zaś przy Zbywcy pozostaną m.in. należności i zobowiązania Zbywcy, umowy na prowadzenie rachunków pieniężnych, środki finansowe, umowy świadczenia usług administracyjnych dotyczące Nieruchomości (usługi księgowe, prawne, doradztwa podatkowego itp.), księgi rachunkowe, tajemnice handlowe i know-how Zbywcy. W konsekwencji, część składników majątkowych wskazanych jako niezbędne z punktu widzenia definicji przedsiębiorstwa nie zostanie przeniesiona na Nabywcę.

W przypadku planowanej Transakcji nie można zatem mówić o zdolności przenoszonego majątku do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Z uwagi na to, że planowana Transakcja nie obejmie kluczowych z punktu widzenia definicji przedsiębiorstwa elementów, jej przedmiotem nie będzie funkcjonalnie i organizacyjnie powiązany zespół, stanowiący przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, lecz składniki majątkowe (grunty, budynek i budowle) nieposiadające zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

Zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy, przedmiot Transakcji nie jest, ani na moment Transakcji nie będzie, w żaden sposób organizacyjnie wyodrębniony, w szczególności jako dział, wydział, oddział, w strukturze organizacyjnej Zbywcy. Przedmiot Transakcji nie jest również, ani na moment Transakcji nie będzie, wyodrębniony finansowo w księgach rachunkowych Zbywcy. W szczególności Zbywca nie sporządza odrębnego rachunku zysków i strat. Aktywa będące przedmiotem planowanej transakcji nie będą stanowić zwartej, kompletnej i powiązanej ekonomicznie struktury organizacyjnej, która samodzielnie umożliwia prowadzenie działalności gospodarczej. Pozostawienie poza zakresem planowanej sprzedaży szeregu opisanych w zdarzeniu przyszłym elementów pozbawia zbywane Nieruchomości zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

W konsekwencji, przedmiot planowanej Transakcji nie spełnia przesłanek wyodrębnienia na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Opisany przedmiot Transakcji nie będzie zatem spełniał przesłanek do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W analizowanej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy. Tym samym, opisana transakcja stanowić będzie zbycie składników majątkowych i niemajątkowych, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w myśl art. 5 ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, w myśl art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W treści ustawy ustawodawca przewidział dla niektórych towarów i czynności zwolnienie od podatku.

W sytuacji gdy nieruchomość jest zabudowana budynkami lub budowlami przy sprzedaży tych budynków, budowli lub ich części ustawa umożliwia zastosowanie zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy, po spełnieniu warunków zawartych w tych przepisach.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwolnieniu od podatku podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicja pierwszego zasiedlenia, o której mowa powyżej została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat – art. 43 ust. 7a ustawy.

Zgodnie art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z art. 43 ust. 11 ustawy wynika, że oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Ponadto, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Jeżeli zatem dostawa budynku, budowli lub ich części jest opodatkowana podatkiem VAT wówczas dostawa gruntu jest opodatkowana tą samą stawką podatku. Jeżeli natomiast dostawa budynku, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia korzysta także dostawa gruntu, na którym ten budynek, budowla lub ich część jest posadowiona.

Należy więc dokonać analizy przedstawionego we wniosku zdarzenia celem ustalenia czy sprzedaż Nieruchomości w okolicznościach opisanych przez Wnioskodawcę może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy.

Z wniosku i jego uzupełnień wynika, że przedmiotem planowanej sprzedaży przez Wnioskodawcę jest Nieruchomość składająca się z jednej działki gruntu oraz posadowione na tej działce: budynek biurowy „C” i budowle takie jak: ogrodzenie, parkingi naziemne, drogi i chodniki, oraz instalacje stanowiące część składową budowli umożliwiające ich wykorzystanie zgodnie z przeznaczeniem (barierki, cokół wokół budynku, latarnie, znaki drogowe, schody, czerpnia powietrza nad garażem, cokół na terenie zielonym, mostek przy parkingu podziemnym, ściana wjazdu nad parkingiem podziemnym) (dalej zwane Obiektami). Do pierwszego zasiedlenia Nieruchomości doszło w momencie oddania jej do użytkowania, tj. w 1998 r. Jak Wnioskodawca wskazuje, w stosunku do każdego z Obiektów, odrębnie, będącego przedmiotem Transakcji, doszło do pierwszego zasiedlenia rozumianego jako oddanie każdego z tych Obiektów do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub ich użytkownikowi po ich wybudowaniu - w 1998 r. Wnioskodawca nabył Nieruchomość w 2006 r. W stosunku do każdego z Obiektów, odrębnie, Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej każdego z tych Obiektów. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, Wnioskodawcy przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku VAT od dokonywanych ulepszeń.

Wszystkie Obiekty będące przedmiotem Transakcji, były przedmiotem najmu opodatkowanego VAT od momentu oddania Nieruchomości do użytkowania w 1998 r. i zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawcy od tego momentu była wykorzystywana na potrzeby prowadzenia działalności opodatkowanej VAT. Obecnie, poszczególne Obiekty składające się na Nieruchomość w całości służą Wnioskodawcy do wykonywania działalności podlegającej VAT, która polega m.in. na świadczeniu usług wynajmu powierzchni użytkowej nieruchomości.

Jak Wnioskodawca wskazuje, głównym przedmiotem umów z kontrahentami jest najem powierzchni budynku „C” składającego się na Nieruchomość oraz, w mniejszym zakresie, miejsca parkingowe (przy czym zdarzają się sytuacje, że najem miejsc parkingowych regulowany jest w tej samej umowie, co najem powierzchni budynku, lub też w osobnej umowie najmu). Pozostałe Obiekty takie, jak m.in.: ogrodzenie, barierki oraz cokół wokół budynku, drogi, chodniki, latarnie znaki drogowe, schody, czerpnia powietrza nad garażem, cokół na terenie zielonym, mostek przy parkingu podziemnym, ściana wjazdu nad parkingiem podziemnym składają się na tzw. część wspólną Nieruchomości i nie są przedmiotem odrębnych umów najmu (są natomiast konieczne do świadczenia usług najmu powierzchni budynku).

Zdaniem Wnioskodawcy planowana dostawa Nieruchomości, będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 odnosi się do budynków, budowli lub ich części.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290), przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Przez budowlę rozumie się natomiast każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolnostojące maszty antenowe, wolnostojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolnostojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane).

Przez obiekt liniowy, zgodnie z art. 3 pkt 3a ww. ustawy, należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 (lub też ust. 10a ustawy) odnosi się naniesień stanowiących budynek lub budowlę w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Z wniosku wynika, że na Nieruchomości będącej przedmiotem planowanej sprzedaży znajdują się oprócz budynku także budowle takie jak: ogrodzenie, parkingi naziemne, drogi i chodniki oraz instalacje stanowiące część składową budowli umożliwiające ich wykorzystanie zgodnie z przeznaczeniem (barierki, cokół wokół budynku, latarnie, znaki drogowe, schody, czerpnia powietrza nad garażem, cokół na terenie zielonym, mostek przy parkingu podziemnym, ściana wjazdu nad parkingiem podziemnym).

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów pozwala stwierdzić, że planowana dostawa Nieruchomości (zarówno budynku, jak i budowli wraz z ich częściami składowymi traktowanych jako jedna całość, wymienionych we wniosku) może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy, dostawa ta nie będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia lub też przed nim - Wnioskodawca wskazuje, że do pierwszego zasiedlenia rozumianego jako oddanie budynku lub budynku do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu pierwszemu nabywcy doszło już w 1998 roku. Ponadto wszystkie Obiekty (w tym budynek) były przedmiotem najmu od momentu oddania ich do użytkowania. Wnioskodawca nabył Nieruchomość w 2006 i nie dokonywał nakładów, których wartość przekroczyłaby 30% wartości początkowej budynków i budowli. Ponadto wszystkie Obiekty (w tym budynek) były przedmiotem najmu od momentu oddania ich do użytkowania. Od pierwszego zasiedlenia do momentu dostawy minął okres dłuższy niż 2 lata, a zatem spełnione są dwie przesłanki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10, umożliwiające jego zastosowanie.

W związku z zastosowaniem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy do planowanej dostawy, analiza art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stała się bezprzedmiotowa.

Planowana dostawa Nieruchomości przez Wnioskodawcę będzie podlegała zwolnieniu od podatku na podstawie arty. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Również dostawa gruntu, na którym te budynki i budowle są posadowione będzie korzystać z tego zwolnienia, w związku z cyt. wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy. Przy czym, należy zauważyć, że w przypadku zaistnienia przesłanek umożliwiających podatnikowi zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca zezwala na zrezygnowanie z tego zwolnienia i zastosowanie opodatkowania transakcji po spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy.

Z wniosku wynika, że zarówno Sprzedawca (Wnioskodawca) jak i Nabywca są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT i będą posiadać status podatnika VAT czynnego również na dzień dokonywania dostawy Nieruchomości. Przed dniem dokonania dostawy Wnioskodawca i Nabywca złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie VAT sprzedaży Nieruchomości. Oświadczenie to będzie zawierać wszystkie elementy, o których mowa w art. 43 ust. 11 ustawy. A zatem, w analizowanej sprawie będą spełnione warunki zawarte w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, co oznacza, że Wnioskodawca w stosunku do dostawy Nieruchomości będzie mógł wybrać opodatkowanie zamiast zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.