Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPP1.4512.351.2016.2.MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-10-11
Teza: Prawo do obniżenia podatku należnego o całość podatku naliczonego związanego z nabyciem produktu nr 2.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) i w związku z art. 16 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1649 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2016 r. (data wpływu 30 czerwca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 sierpnia 2016r. (data wpływu 22 sierpnia 2016r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o całość podatku naliczonego związanego z nabyciem produktu nr 2 **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o całość podatku naliczonego związanego z nabyciem produktu nr 2.

Wniosek został uzupełniony w dniu 22 sierpnia 2016 r. w zakresie prawa reprezentacji oraz doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

W przedmiocie działalności Wnioskodawcy znajduje się między innymi dystrybucja produktów leczniczych, o których mowa w przepisie art. 2 pkt 32 ustawy z dnia 6 września 2001 r. Prawo farmaceutyczne. Wśród dystrybuowanych produktów jest między innymi lek stosowany w leczeniu dorosłych pacjentów z nieoperacyjnym czerniakiem (preparat …- dalej jako produkt nr 1). Lek ten jest dostępny w ramach programu lekowego leczenia czerniaka skóry …. Aktualne badania kliniczne potwierdziły uzyskanie znaczących korzyści w zakresie podstawowych parametrów oceny skuteczności terapii, w tym także czasu całkowitego przeżycia pacjenta w przypadku podania terapii skojarzonej produktu nr 1 oraz produktu … (dalej nazwany jako produkt nr 2), w porównaniu ze standardem leczenia produktem nr 1 (tzw. monoterapia). Terapia skojarzona produktem nr 1 oraz produktem nr 2 charakteryzuje się także innym, bardziej korzystnym dla pacjenta, profilem toksyczności w porównaniu do monoterapii, zwłaszcza w zakresie tzw. toksyczności skórnych.

Istotne w sprawie jest, iż produkt nr 2 nie jest dostępny w ramach programu lekowego, tj. nie znajduje się w obwieszczeniu Ministra Zdrowia w sprawie wykazu leków refundowanych. Aby umożliwić zastosowanie leczenia w terapii skojarzonej (z lekiem, który dystrybuuje na normalnych zarobkowych zasadach), Wnioskodawca zamierza prowadzić sprzedaż produktu nr 2 poniżej kosztów jego zakupu, na przykład za symboliczną cenę 1 zł. Wnioskodawca będzie starać się jednocześnie o możliwość dystrybuowania produktu nr 2 poprzez objęcie refundacją terapii skojarzonej (a więc stosowania obu produktów leczniczych nr 1 i nr 2 razem), z uwagi na to, iż lepsze efekty terapeutyczne są osiągnięte przy zastosowaniu obu leków.

Co najważniejsze, Wnioskodawca będzie sprzedawał produkt nr 2 po symbolicznej cenie wyłącznie do stosowania w terapii łączonej z produktem nr 1. Sprzedaż produktu nr 2 jako produktu do samodzielnego stosowania, będzie praktykowana na ogólnych zasadach. W wymiarze handlowym, z uwagi na lepsze efekty terapii dwoma produktami, zostanie osiągnięty efekt w postaci zwiększenia sprzedaży produktu nr 1.

Wnioskodawca jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Faktury dokumentujące nabycie towaru, jakim jest produkt nr 2 będą wystawione na Wnioskodawcę jako czynnego i zarejestrowanego podatnika podatku od towarów i usług, który wykorzystuje nabywany produkt nr 2 w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Nabywany przez Wnioskodawcę produkt nr 2 będzie następnie odsprzedawany, co stanowi odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Oznacza to, że nabywany produkt nr 2 będzie wykorzystywany u Wnioskodawcy do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (VAT).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w opisanej sytuacji sprzedaż produktu leczniczego (produkt nr 2) za symbolicznym wynagrodzeniem, które będzie stanowiło jedynie nieznaczną część kosztów zakupu, będzie uprawniało do uznania, że podatek związany z zakupem produktu nr 2 (wskazany w fakturze zakupu bądź należny w związku z importem towarów i rozliczany przez nabywcę - w tym zw. z wewnątrzwspólnotowym nabyciem) stanowi podatek naliczony, który w całości może obniżać podatek należny stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż za symbolicznym wynagrodzeniem (np. 1 zł), stanowiącym nieznaczną część kosztów zakupu produktu leczniczego nr 2, do wykorzystania w terapii łącznie z produktem nr 1), będzie uprawniało do uznania, że podatek naliczony związany z zakupem produktu nr 2 w całości może obniżać podatek należny, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.: Dz. U. z 2016, poz. 710 ze zm.; dalej jako ustawa o VAT).

W przedstawionym stanie faktycznym podkreślono, iż skojarzenie produktu nr 1 z produktem nr 2 pozwala osiągnąć lepsze efekty terapeutyczne, niż samodzielne stosowanie produktu leczniczego nr 1. Oznacza to, że stosowanie produktu leczniczego nr 2 będzie ściśle powiązane ze stosowaniem produktu leczniczego nr 1 - biorąc pod uwagę taki parametr terapeutyczny, jak zwiększenie okresu przeżycia pacjenta - jak dowodzą badania nad stosowaniem kombinacji analizowanych produktów leczniczych. Sprzedaż obydwu produktów leczniczych łączy się zatem dla dystrybuującej Spółki w jeden produkt gospodarczy. Dystrybuowanie, oprócz produktu nr 1, również produktu nr 2, powoduje kontynuację zapotrzebowania na terapię, skoro ta może przyczynić się do zwiększenia okresu przeżycia pacjentów, w porównaniu do monoterapii prowadzonej wyłącznie w oparciu o produkt nr 1. Można zatem z punktu widzenia biznesowego stwierdzić, iż sprzedaż produktu nr 2 zwiększy obroty ze sprzedaży oraz zapotrzebowanie na produkt nr 1. Osiągnięcie zatem potencjalnych lepszych rezultatów terapeutycznych w oparciu o obydwa produkty znajduje bezpośrednie przełożenie na zwiększenie popytu produktu nr 1.

Sprzedaż produktu nr 2 po symbolicznej cenie np. 1 zł, która stanowi nieznaczny udział w kosztach jego nabycia przez Spółkę wpłynie zatem na większe zapotrzebowanie na produkt nr 1, co w praktyce oznacza zwiększenie przychodów ze sprzedaży. Ścisłe i wzajemne powiązania, jakie zachodzą pomiędzy produktem nr 1 i 2, wpływają zatem na cele i założenia gospodarcze Spółki. Od tej pory sprzedaż produktu nr 1 i 2 do łącznego stosowania pozwala na uzyskanie lepszych celów terapeutycznych, w zakresie przedłużenia okresu przeżycia pacjenta, u którego wykryto jednostkę chorobową oraz tworzy korzystny ekonomicznie produkt gospodarczy, ponieważ staje się on bardziej atrakcyjny pod względem możliwości terapeutycznych niż sprzedaż wyłącznie produktu nr 1. Podmioty lecznicze, stosujące razem produkt 1 i 2, mogą zaoferować pacjentom, w porównaniu do samodzielnie stosowanego produktu nr 1, lepszy efekt terapeutyczny.

Jak można zauważyć, nabywanie produktu nr 2 w celu jego sprzedaży do łącznego stosowania z produktem nr 1, jest ściśle związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy będącego podatnikiem VAT, co powoduje, iż Wnioskodawca ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z tytułu nabycia produktu leczniczego nr 2.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Przytoczony przepis ustanawia dwie zasadnicze przesłanki pozwalające na odliczenie podatku naliczonego, mianowicie:

1.  posiadanie statusu podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT oraz,
2.  nabycie towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych.

Spółka spełnia obydwie przesłanki, gdyż jest czynnym podatnikiem VAT wykonującym działalność gospodarczą oraz nabywa produkt nr 2 w celu jego odpłatnej dostawy. Nabycie i odsprzedaż produktu nr 2 jest zatem w pełni realizowane w ramach działalności gospodarczej Spółki. Sprzedając produkt nr 2 Spółka będzie dokonywała odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, której następstwem jest określenie podatku należnego. Przy dostawie produktu leczniczego nr 2, łącznie z produktem nr 1, nie będą zachodziły przesłanki, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT, wyłączające możliwość obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Spółka ma prawo zatem do odliczenia podatku naliczonego, gdyż zachodzi związek zakupów z planowanymi czynnościami opodatkowanymi w postaci dostawy produktu leczniczego nr 2, której następstwem jest określenie podatku należnego, z uwagi na odpłatność transakcji. W konsekwencji zachodzi bezpośredni związek między podatkiem naliczonym a transakcją opodatkowaną.

Kwota podatku należnego od sprzedanego produktu nr 2 będzie znacząco niższa, niż kwota podatku naliczonego przy jego zakupie, gdyż ostateczna cena sprzedaży ustalona zostanie w sposób symboliczny np. na poziomie l zł. Wobec tego jednak, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest uzależnione od ekwiwalentności podatku należnego przy wykonywaniu czynności opodatkowanych, należy uznać, iż Spółka ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego. Stanowi to realizację podstawowej zasady podatku od towarów i usług - zasady neutralności, która zakłada, iż podatnicy podatku nie ponoszą ekonomicznego ciężaru podatku. Prawo do odliczenia podatku naliczonego, w sytuacji, gdy kwota podatku należnego od sprzedanego towaru będzie znacząco niższa, niż kwota podatku naliczonego przy jego zakupie potwierdza, np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 października 2015 r. sygn. ILPP5/4512-1-206/15-2/AI.

Sprzedaż produktu leczniczego nr 2 poprzez niską cenę oferowaną klientom, w porównaniu do kosztów jego nabycia przez Spółkę będzie realizować założone cele gospodarcze oraz korzystać ze swobody kształtowania swoich stosunków z uczestnikami obrotu gospodarczego. Nawet udzielenie znacznego upustu cenowego na produkt nr 2 i jego sprzedaż po cenie niższej (nawet znacznie), niż rzeczywista wartość danego towaru, nie wpływa na prawo do odliczenia, bowiem zestawienie tego produktu z produktem nr 1 realizuje opisaną powyżej strategię biznesową.

Podstawą opodatkowania w analizowanym przez Spółkę przypadku, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, będzie wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy lub osoby trzeciej, co w tym przypadku może stanowić np. 1 zł. W tym zakresie podatek od towarów i usług przyjmie neutralny charakter, zarówno w stosunku do struktury dokonywanej transakcji gospodarczej, jak i w odniesieniu do metody ustalania wynagrodzenia. Poszanowanie cywilistycznej zasady swobody umów, przy ekonomicznym charakterze podatku od towarów i usług, pozwala przyjąć, iż strony obrotu gospodarczego mogą kształtować w ten sposób swoje stosunki, aby ustalić cenę sprzedaży poniżej wartości rynkowej towaru.

W orzecznictwie TSUE podkreśla się, iż wynagrodzenie z tytułu wykonania czynności opodatkowanej odzwierciedla wartość subiektywną, abstrahującą od obiektywnych kryteriów, co zyskało poparcie w wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 25 maja 2009 r. sygn. ISA/Rz 11/09 „Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, podstawę opodatkowania z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług stanowi wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane z tego tytułu.

Wynagrodzenie to jest zatem wartością subiektywną, to znaczy, wartością rzeczywiście otrzymaną w każdym konkretnym przypadku, a nie wartością oszacowaną wg obiektywnych kryteriów (patrz sprawa 154/80 Staatssecretaris Van Financien przeciwko Cooperatieve Aardappelenbewaarplats (1981) Zb. Orz. str. 445, sprawa 230/87 Naturally Yours Cosmetics (1988) Zb. Orz str. 6365; sprawa C-126/88 Boots przeciwko Commissioners of Customs and Exase (1990) Zb. Orz. str. 1-1235 oraz sprawa C-38/93 Glawe (1994) Zb. Orz. str. 1-1679 - por. J.Martini, t.Karpiesiuk: VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Wydawnictwo C.H.BECK, Warszawa 2005 r.. s. 247 oraz 280-281, także 295-296)."

Ponadto, jak wynika z opisu sprawy, nie znajdą tutaj zastosowania przepisy o stosowaniu wartości rynkowej, o których mowa w art. 32 ust. 12 oraz art. 83 ust. 11 ustawy o VAT. W tym zakresie słuszne są tezy ówczesnego ETS w wyroku z dnia 24 października 1996r., sygn. C-317/94 w sprawie Elida Gibbs, który stwierdził, że organy podatkowe nie mogą otrzymać kwoty podatku VAT od podstawy opodatkowania większej niż ta, którą faktycznie zapłacił finalny konsument. Możliwość stosowania skrajnie niskich cen w postaci jednego grosza, która będzie stanowiła podstawę opodatkowania zaakceptował przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w przywołanej interpretacji indywidualnej z dnia 2 października 2015 r. sygn. ILPP5/4512-1-206/15-2/Al uzasadniając to w następujący sposób „Promocyjna sprzedaż produktu z dużym rabatem, kiedy po rabacie została ustalona cena na poziomie 1-go grosza, czyli najniższej z możliwej ceny do pobrania od klienta, stanowi cenę za dostawę towaru, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, która nie podlega skorygowaniu dla potrzeb obliczenia podatku należnego VAT do innej wyższej wartości rynkowej." Możliwość dowolnego kształtowania cen produktów, bez negatywnych konsekwencji w podatku od towarów i usług potwierdza również Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 5 lipca 2013 r., sygn. IPTPP1/443-255/13-4/IG: „Przepisy ustawy o VAT nie ograniczają zatem podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej niż rzeczywista wartość tych towarów lub usług. Taka sytuacja nie różni się niczym od normalnej sprzedaży towaru z zyskiem. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży i nie ma znaczenia, że podatnik w danej chwili sprzedaje ten towar, bądź usługę za cenę znacznie niższą." Podobne stanowisko w kwestii przyjęcia jako podstawy opodatkowania promocyjnej ceny towarów oraz potwierdzenia prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego przyjął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 23 maja 2016 r., sygn. ILPP1/4512-1-158/16-4/AP. Takie podejście od lat jest akceptowane i ma swoje ugruntowanie w orzeczeniach TSUE (np. wyroki z 12 czerwca 2014 r., C-461/12, z 26 kwietnia 2012 r., C-621/10, z 20 stycznia 2005 r., C-412/03, czy z 8 marca 1988 r., C-102/86). Również polskie organy godzą się z sytuacją, że wprawdzie często zapłata za towar objęty rabatem nie pokrywa kosztów nabycia, ale patrząc całościowo - zastosowany upust jest uzasadniony ekonomicznie i prowadzi w dłuższej perspektywie do osiągnięcia celu przedsiębiorstwa - interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 15 czerwca 2012 r., IPPP1/443-236/12-4/JL).

Wobec powyższego należy uznać, iż Wnioskodawca ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do przepisu art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016, poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi:

1.  suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
    1.  nabycia towarów i usług,
    2.  okonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi;

1.  w przypadku importu towarów – kwota podatku:
    1.  wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego,
    2.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a,
    3.  wynikająca z deklaracji importowej, w przypadku, o którym mowa w art. 33b;

1.  zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6;

1.  kwota podatku należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 lub 7 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9,
    4.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 11;,

1.  (uchylony)
2.  różnica podatku, o której mowa w art. 30c ust. 2 i art. 37;
3.  u podatnika, o którym mowa w art. 16, kwota stanowiąca równowartość 22% kwoty należnej z tytułu dostawy nowego środka transportu, nie wyższa jednak niż kwota podatku zawartego w fakturze stwierdzającej nabycie tego środka lub dokumencie celnym, albo podatku zapłaconego przez tego podatnika od wewnątrzwspólnotowego nabycia tego środka.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak np. w oparciu o art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Ponadto odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części (w takim zakresie), w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku, w jakiej te towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.

Podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane. Najistotniejszym bowiem warunkiem, umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zaznaczyć jednak należy, że ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek ten może być bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Przy czym należy zauważyć, iż wykładnia art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie charakteru związku pomiędzy zakupami a sprzedażą opodatkowaną, powinna być dokonywana w zgodzie z przepisami VI Dyrektywy (a od 1 stycznia 2007 r. – Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), a zatem powinna uwzględniać istniejące w tym zakresie orzecznictwo TSUE, w którym, co do zasady, przeważa pogląd, że jedynie bezpośredni związek pomiędzy podatkiem naliczonym a transakcją opodatkowaną może stanowić podstawę do odliczenia VAT.

Rozumienie tego bezpośredniego związku zostało szeroko zaprezentowane w orzeczeniu Trybunału z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-98/98 Commissioners of Customs and Excise przeciwko Midland Bank plc., w którym stwierdzono, że art. 2 I Dyrektywy oraz art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby – co do zasady – istnienie bezpośredniego związku między daną transakcją nabycia, a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do odliczenia, stanowiło warunek nabycia przez podatnika prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej oraz aby stanowiło podstawę do określenia zakresu tego prawa.

W orzeczeniu z dnia 27 września 2001 r. w sprawie CIBO Participations S.A. (C-16/00) Trybunał doszedł do wniosku, że aby możliwe było odliczenie VAT naliczonego, musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy wydatkiem a sprzedażą opodatkowaną VAT, co oznacza, że wydatek musi stanowić element kosztowy sprzedaży opodatkowanej. Niemniej TSUE stwierdził, że wydatki na doradztwo związane z procesem przejmowania spółek zależnych przez CIBO stanowią koszty ogólne, mające związek z działalnością opodatkowaną tej spółki.

Podobne stanowisko wyraził w orzeczeniu z dnia 26 maja 2005 r. w sprawie C-465/03 Kretztechnik AG przeciwko Finanzamt Linz.

Z kolei w wyroku z dnia 21 lutego 2013 r. w sprawie C-104/12 Finanzamt Köln–Nord przeciwko Wolframowi Beckerowi, Trybunał podkreślił, iż warunkiem powstania prawa do odliczenia podatku VAT od nabycia towarów lub usług na wcześniejszym etapie obrotu jest, by koszt nabycia owych towarów lub usług stanowił element ceny transakcji dającej prawo do odliczenia na późniejszym etapie.

Istotne wskazówki daje również wyrok z 28 listopada 2013 r. w sprawie C-319/12 Minister Finansów przeciwko MDDP sp. z o.o. Akademia Biznesu sp. komandytowa, w którym Trybunał podkreślił, że główną zasadą systemu podatku VAT jest to, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje, gdy wydatki poczynione celem ich uzyskania stanowią element składowy ceny transakcji obciążonych podatkiem należnym. Według logiki systemu VAT odliczenie podatku naliczonego związane jest z poborem podatku należnego.

W świetle powyższego orzecznictwa TSUE należy stwierdzić, że kierując się wykładnią dokonywaną w zgodzie z zasadami VI Dyrektywy (od 1 stycznia 2007 r. – Dyrektywy 2006/112/WE), na gruncie art. 86 ust. 1 ustawy, podobnie jak i art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy (art. 167 i nast. Dyrektywy 2006/112/WE) należy przyjąć – co do zasady – że niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami), a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie.

Jednak brak takiej konkretnej transakcji opodatkowanej nie musi zawsze prowadzić do utraty prawa do odliczenia VAT. W przypadku bowiem wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług, a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w pośrednim związku z jego opodatkowaną działalnością gospodarczą, prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT. Zatem zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W kontekście przedstawionego opisu sprawy oraz obowiązujących przepisów należy wskazać, że podatnik ma prawo swobodnie układać swoje interesy tak, aby działalność gospodarcza była dla niego opłacalna pod względem ekonomicznym, w tym stosując znaczne upusty cenowe, jeśli jest to w jego uznaniu zasadne dla osiągnięcia tego celu. Trzeba przy tym wyraźnie zaznaczyć, że stosowanie znacznych rabatów jest niedopuszczalne w zakresie, w jakim ma ono służyć tzw. obejściu przepisów prawa i uniknięciu opodatkowania danej czynności. Tak więc każdy zastosowany upust winien być uzasadniony ekonomicznie i prowadzić w końcowym efekcie do osiągnięcia celu, jaki został wytyczony dla działalności gospodarczej, tj. zarobku.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, z którego wynika, że sprzedaż produktu nr 2 za symboliczną cenę dokonywana jest w celu zwiększenia efektów terapii oraz zwiększenia sprzedaży produktu nr 1, należy stwierdzić, że wydatki poniesione na nabycie produktu nr 2 podlegającego sprzedaży wraz z produktem nr 1, pozostają w bezpośrednim związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością i mają na celu zwiększenie sprzedaży opodatkowanej. A zatem – jak wskazał Zainteresowany – zakupy dotyczące produktu nr 2 będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W takiej sytuacji Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów (produktów nr 2) w obrocie krajowym lub wewnątrzwspólnotowym, sprzedawanych następnie do celów terapii skojarzonej, np. za 1 zł. Przy czym prawo to będzie przysługiwało, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wynikające z art. 88 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, z którego wynika, że sprzedaż za symbolicznym wynagrodzeniem (np. 1 zł), stanowiącym nieznaczną część kosztów zakupu produktu leczniczego nr 2, do wykorzystania w terapii łącznie z produktem nr 1, będzie uprawniało do uznania, że podatek naliczony związany z zakupem produktu nr 2 w całości może obniżać podatek należny, zgodnie z art. 86 ust 1 ustawy, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku (podstawa opodatkowania) – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W szczególności Organ nie dokonał oceny stanowiska Wnioskodawcy odnośnie wysokości podstawy opodatkowania.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Wobec powyższego, niniejsza interpretacja została wydana w zakresie zadanego pytania w oparciu o przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy. Jeśli zatem okoliczności sprawy ulegną zmianie, w wyniku czego zdarzenia gospodarcze opisane we wniosku przestaną spełniać cel, któremu służą przepisy o podatku od towarów i usług, wydana indywidualna interpretacja nie będzie pełnić funkcji gwarancyjnej, o której mowa w rozdziale 1a działu II ustawy Ordynacja podatkowa.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wskazane interpretacje zostały wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano opis zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.