Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.495.2018.2.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-04
Teza: Możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów bieżących wydatków na prace zrealizowane w związku z zadaniami zlecanymi przez Ministra Infrastruktury w ramach inwestycji
Słowa kluczowe: inwestycje; inwestycje-wydatki inwestycyjne; koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki; zadania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 12 września 2018 r. (data wpływu 2 października 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 grudnia 2018 r. (data nadania 11 grudnia 2018 r., data wpływu 14 grudnia 2018 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP2-2.4010.495.2018.3.AS z dnia 4 grudnia 2018 r. (data odbioru 4 grudnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów bieżących wydatków na prace zrealizowane w związku z zadaniami zlecanymi przez Ministra Infrastruktury w ramach inwestycji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów bieżących wydatków na prace zrealizowane w związku z zadaniami zlecanymi przez Ministra Infrastruktury w ramach inwestycji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, jest samodzielną i samofinansującą się jednostką organizacyjną posiadającą osobowość prawną, występującą w obrocie prawnym we własnym imieniu i na własny rachunek. Za jej zobowiązania nie odpowiada Skarb Państwa, a Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności za zobowiązania Skarbu Państwa. Wnioskodawca działalność gospodarczą prowadzi w zakresie i na zasadach określonych w ustawie. Wnioskodawca posiada status czynnego podatnika podatku od towarów i usług (VAT) oraz jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (CIT).

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy zgodnie z art. 6 ustawy jest:

1.  budowa, przebudowa, utrzymanie i eksploatacja lotnisk oraz lotniczych urządzeń naziemnych;
2.  budowa, przebudowa, utrzymanie i eksploatacja infrastruktury okołolotniskowej;
3.  świadczenie usług lotniczych związanych ze startem, lądowaniem i parkowaniem statków powietrznych i innych związanych z obsługą operacji lotniczych;
4.  świadczenie usług lotniczych związanych z obsługą statków powietrznych, załóg, pasażerów oraz ładunków (towarów i poczty);
5.  świadczenie usług pozalotniczych związanych z działalnością lotniska, w szczególności usług gastronomicznych, handlu detalicznego, hotelarskich, promocji i reklamy oraz związanych z wynajmem powierzchni, obiektów i urządzeń;
6.  świadczenie usług zarządzania lotniskami;
7.  świadczenie usług zarządzania infrastrukturą lotniskową (lotniczą i pozalotniczą) i okołolotniskową”.

Wnioskodawca prowadzi działalność zgodnie z następującymi planami działalności: „pięcioletnim, corocznie aktualizowanym oraz rocznym, w skład, którego wchodzi plan finansowy obejmujący rok obrotowy pokrywający się z rokiem kalendarzowym” \[a rt. 9 ust. 1 pkt 1) i 2) ustawy\], Nadzór, kontrolę oraz ocenę działalności Wnioskodawcy sprawuje Minister Infrastruktury (dalej zwany jako: „MI”).

Należy podkreślić, że z racji sprawowanego nadzoru ministerialnego − w stosunku do działalności Wnioskodawcy − MI może nałożyć: „obowiązek wprowadzenia do planu pięcioletniego i planu rocznego, o których mowa w art. 9, określonego zadania lub wyznaczyć zadanie poza tymi planami” (art. 23 ustawy).

Pełnomocnik Rządu ds. C (dalej zwany jako: „pełnomocnik”) wyznaczył Wnioskodawcę − na podstawie wspomnianego art. 23 i w związku z uchwałą Rady Ministrów z dnia 7 listopada 2017 r. w sprawie przyjęcia „Koncepcji przygotowania i realizacji inwestycji (dalej również zwana jako: „przedsięwzięcie”) − szereg zadań w zakresie realizacji przedsięwzięcia.

Poszczególne zadania zostały zlecone Wnioskodawcy aktualnie w trzech obszarach:

1.  w zakresie systemu koordynacyjno-zarządczego,
2.  w zakresie wytycznych do opracowania inwentaryzacji środowiskowych na potrzeby oceny oddziaływania przedsięwzięcia na środowisko i sporządzenia raportu o odziaływaniu przedsięwzięcia na środowisko, a także
3.  w zakresie obsługi przedsięwzięcia pod względem public relations.

We wszystkich trzech ww. obszarach działalności zadaniem Wnioskodawcy będzie wybór oraz podpisanie umów z wykonawcami, którzy opracują w każdym z ww. obszarów niezbędne dokumenty.

Jednocześnie nałożono na Wnioskodawcy obowiązek wprowadzenia do planu pięcioletniego i rocznego zleconych zadań.

Wymaga podkreślenia, że w przyszłości na Wnioskodawcy mogą zostać nałożone inne, dalsze obowiązki (zadania zlecone w trybie art. 23 ustawy) związane z przedsięwzięciem, w tym również w innych obszarach, aniżeli wskazane powyżej.

Należy wskazać, że Wnioskodawca ma obowiązek podjąć się realizacji zadań zleconych przez MI, co jest jego obowiązkiem wynikającym z przepisów ustawy.

W celu realizacji zleconych zadań, Wnioskodawca poniesie różnego rodzaju wydatki i koszty, których wysokości na chwilę obecną nie można przewidzieć i oszacować.

Płatności za usługi bądź dostawy będą realizowane w oparciu o przedłożone Wnioskodawcy faktury z wykazanymi kwotami podatku od towarów i usług (VAT) naliczonego (ze strony Wnioskodawcy; przy założeniu, że dane zdarzenie gospodarcze nie będzie objęte np. zwolnieniem z podatku od towarów i usług, bądź wyłączone spod opodatkowania tym podatkiem).

W celu potwierdzenia stanowiska Wnioskodawcy, iż będzie on uprawniony do pomniejszenia (i pomniejszania w przyszłości) kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z poszczególnych faktur za realizację zadań zleconych związanych z przedsięwzięciem oraz, że będzie uprawniony do zaliczenia (i zaliczania w przyszłości) ewentualnych wydatków z tego tytułu do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych Wnioskodawca występuje z niniejszym wnioskiem o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej w tym zakresie.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano ponadto, że:

1.  Wnioskodawcy w toku realizacji inwestycji Pełnomocnik Rządu ds. C. wyznaczył zadania w zakresie realizacji Przedsięwzięcia w trzech obszarach:
    *   w zakresie systemu koordynacyjno-zarządczego;
    *   w zakresie wytycznych do opracowania inwentaryzacji środowiskowych na potrzeby oceny oddziaływania przedsięwzięcia na środowisko i sporządzenia raportu o odziaływaniu przedsięwzięcia na środowisko, a także
    *   w zakresie obsługi przedsięwzięcia pod względem public relations.W związku z tym Wnioskodawca będzie podmiotem realizującym cześć zadań w ramach Przedsięwzięcia i ponoszącym wydatki z tego tytułu.
2.  Wnioskodawca – jak wskazano we wniosku z dnia 12 września 2018 r. – we wszystkich trzech ww. obszarach działalności będzie dokonywał wyboru oraz podpisania umów z wykonawcami, którzy następnie będą opracowywać w każdym z ww. obszarów niezbędne dokumenty. Na chwilę obecną podstawę podejmowanych przez Wnioskodawcę działań stanowi opisana we wniosku okoliczność wyznaczenia Wnioskodawcy przez Pełnomocnika Rządu ds. C.– na podstawie art. 23 ustawy i w związku z Przedsięwzięciem – opisanych wyżej zadań w zakresie realizacji Przedsięwzięcia.
3.  W zakresie realizacji Przedsięwzięcia w trzech obszarach zadania obejmują:
    *   w zakresie systemu koordynacyjno-zarządczego: zakontraktowanie wykonawcy, który opracuje metodyki obejmujące regulacje dotyczące zarządzania Programem, portfelami projektów oraz projektami, a także będzie świadczył wsparcie metodyczne na etapie przygotowania i realizacji wybranych krytycznych projektów i portfeli w ramach Przedsięwzięcia w zakresie przygotowanie i realizacji tego Przedsięwzięcia;
    *   w zakresie wytycznych do opracowania inwentaryzacji środowiskowych na potrzeby oceny oddziaływania Przedsięwzięcia na środowisko i sporządzenia raportu o odziaływaniu Przedsięwzięcia na środowisko: zakontraktowanie wykonawcy, który opracuje Specyfikację Istotnych Warunków Zamówienia wraz ze wzorem umowy dla postępowania na realizację zadania w zakresie wykonania inwentaryzacji przyrodniczej w rozumieniu art. 66 ustawy z dnia 3 października 2008 r. o udostępnianiu informacji o środowisku i jego ochronie, udziale społeczeństwa w ochronie środowiska oraz o ocenach oddziaływania na środowisko (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1405), która to inwentaryzacja będzie częścią raportu o oddziaływaniu na środowisko przygotowanego na potrzeby uzyskania decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach dla przedmiotowej inwestycji. Ponadto w ramach tego obszaru zadaniem Wnioskodawcy będzie: zakontraktowanie wykonawcy, który opracuje Specyfikację Istotnych Warunków Zamówień wraz ze wzorami umów dla ścieżek badawczych, koniecznych do wykonania w procedurze oddziaływania Przedsięwzięcia na środowisko oraz sporządzenia raportu o oddziaływaniu Przedsięwzięcia na środowisko.
    *   w zakresie obsługi Przedsięwzięcia pod względem public relations: zakontraktowanie wykonawcy, który opracuje założenia oraz program komunikacji dla Przedsięwzięcia, a także będzie świadczył bieżącą obsługę Przedsięwzięcie pod względem public relations.
4.  Proces przygotowania inwestycji budowy C. trwa, a w konsekwencji rodzaje ponoszonych wydatków mogą się zmieniać na przestrzeni czasu. Na chwilę obecną zaplanowane zostały wydatki związane z przygotowaniem systemu koordynacyjno-zarządczego dla C., jak również obsługą public relations i public affairs poprzez organizację spotkań, warsztatów i innych. Ponadto, w kolejnych etapach będą ponoszone wydatki różnego rodzaju związane z zadaniami wskazanymi w ww. trzech obszarach działalności. Jak wskazano we wniosku z dnia 12 września 2018 r. będą to usługi bądź dostawy realizowane w oparciu o przedłożone Wnioskodawcy faktury z wykazanymi kwotami podatku od towarów i usług (VAT) naliczonego (ze strony Wnioskodawcy; przy założeniu, że dane zdarzenie gospodarcze nie będzie objęte np. zwolnieniem z podatku od towarów i usług, bądź wyłączone spod opodatkowania tym podatkiem).
5.  Wydatki będą finansowane przez Wnioskodawcę. Na chwilę obecną Wnioskodawca nie posiada informacji, aby ww. wydatki miały być refundowane.
6.  Inwestycja składać się będzie nie tylko z portu lotniczego, lecz również z infrastruktury towarzyszącej oraz biznesowej. Będą to między innymi, w szczególności urządzenia i obiekty niezbędne do jego funkcjonowania, w szczególności urządzenia i obiekty do obsługi ruchu lotniczego, urządzenia wodne, linie kolejowe. Na chwilę obecną została zawiązana Spółka Celowa pod firmą C. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. do koordynacji i realizacji Przedsięwzięcia, która jako spółka strategiczna z punktu widzenia interesów Skarbu Państwa jest w stu procentach własnością Skarbu Państwa. Z uwagi na rozmiar Przedsięwzięcia na chwilę obecną nie można wskazać właściciela całego ukończonego Przedsięwzięcia. Prawdopodobnie będzie nim (pośrednio lub bezpośrednio) Skarb Państwa, lecz nie wyklucza się również innych rozwiązań. Jak wskazano w raporcie _(…): „Ze względu na koncepcję pełnej integracji w C. podsystemów lotniczego i kolejowego, konieczne jest − już na początkowym etapie projektu − powołanie dedykowanej spółki dla części lotniczej C. W ten sposób zagwarantowana zostanie ciągłość zarządzania na wszystkich etapach projektu, przy jednoczesnym zapewnieniu kompetencji merytorycznych na najwyższym poziomie. Spółka ta początkowo w gestii Skarbu Państwa, mogłaby zostać w przyszłości sprywatyzowana”. Ponadto wskazano również na alternatywny projekt polegający na tym, iż: „Możliwym rozwiązaniem jest też wybór w drodze konkursowej niepublicznego operatora obiektu, podczas gdy sam obiekt pozostanie własnością Skarbu Państwa. W odniesieniu do infrastruktury okołolotniskowej do rozważenia jest wytworzenie składników w formule partnerstwa publiczno-prywatnego w modelu BOO (Biuld-Own-Operate), gdzie podmiot niepubliczny uczestniczący w budowie staje się właścicielem i operatorem nowotworzonej infrastruktury”_. W związku z powyższym Wnioskodawca nie jest w stanie precyzyjnie w chwili obecnej wskazać ostatecznego właściciela całej wybudowanej infrastruktury w ramach Przedsięwzięcia, przy czym – ze względu na status właścicielski Spółki Celowej – najprawdopodobniej będzie to (pośrednio lub bezpośrednio) Skarb Państwa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle zaprezentowanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wnioskodawca będzie miał prawo do zaliczenia (zaliczania w przyszłości) bieżących wydatków na prace zrealizowane w związku z zadaniami zleconymi (zlecanymi) przez MI do koszów uzyskania przychodów − zgodnie z przepisem z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT?

Stanowisko Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle zaprezentowanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, będzie miał on prawo do zaliczenia (zaliczania w przyszłości) bieżących wydatków na prace zrealizowane w związku z zadaniami zleconymi (zlecanymi) przez MI do koszów uzyskania przychodów − zgodnie z przepisem z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy o CIT: „Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu”.

Katalog kosztów podatkowych (kosztów uzyskania przychodów) ma charakter otwarty.

W związku z tym przyjmuje się w literaturze przedmiotu, że: „Definicja kosztów uzyskania przychodów zawiera następujące kryteria, które musi spełnić dany wydatek, aby mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu:

1.  wydatek poniesiony jest w celu uzyskania przychodów ze źródła przychodów lub
2.  wydatek poniesiony jest w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów oraz
3.  poniesiony wydatek nie zalicza się do żadnego z wydatków określonych w zamkniętym katalogu wydatków niestanowiących kosztu zyskania przychodu określonym w art. 16 ust. 1 PDOPrU” (zob. W. Dmoch, „Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 7, Warszawa 2018).

Przesłankę celu uzyskania przychodu ze źródła przychodów należy rozumieć w ten sposób, iż faktyczne osiągnięcie przychodów nie jest niezbędne do zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Istotne jest, aby: „dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów należy ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz możliwość osiągnięcia przychodu.

Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczyniać się do osiągnięcia przychodu z danego źródła” (zob. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 8 lipca 2008 r.; sygn. akt: I SA/Rz 443/08).

Przy czym przyjmuje się, iż brak osiągnięcia przychodu, jak również osiągnięcie przychodu nawet rażąco niższego, niż spodziewany, nie stanowi przeszkody do uwzględnienia danego wydatku w kosztach uzyskania przychodów (zob. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 czerwca 2000 r., sygn. akt: SA/Rz 1596/97 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 stycznia 2003 r., sygn. akt III SA 1652/01).

Wyróżnia się dwa rodzaje kosztów uzyskania przychodów: bezpośrednie oraz pośrednie. Koszty bezpośrednie to wydatki, które można powiązać z przychodami, jakie osiąga dany podmiot gospodarczy. Natomiast jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 listopada 2005 r. (sygn. akt: II FSK 2503/04) koszty pośrednie to: „Wydatki pośrednie”, które ze swojej natury nie są związane z żadnym konkretnym przychodem, ale zostały poniesione w celu uzyskania przychodów (\`(...)\`)”. Dodatkowo w ww. orzeczeniu wskazano, iż tego rodzaju wydatki mogą być zaliczane do kosztów podatkowych na bieżąco, w momencie ich poniesienia.

W związku z powyższym należy wskazać, że wydatki Wnioskodawcy związane z zakontraktowaniem poszczególnych wykonawców w kilku różnych obszarach działalności w przedsięwzięciu polegającym na budowie C. będą wydatkami, których nie da się na chwilę obecną powiązać z konkretnymi przychodami. Powinny więc zostać zaliczone do kategorii wydatków, które nie będą miały odzwierciedlenia w poszczególnych przychodach.

Poniesienie ww. wydatków służy zachowaniu bieżącego źródła przychodów, ponieważ ich poniesienie jest obligatoryjne w związku z zadaniami nałożonymi przez MI na podstawie przepisu art. 23 ustawy.

Wnioskodawca nie ma prawa odmówić realizacji zadań zleconych przez MI nawet jeżeli określona infrastruktura powstała w ramach przedsięwzięcia zostałaby nieodpłatnie przekazana na rzecz innego podmiotu.

Powyższe zagadnienie zostało pozytywnie rozstrzygnięte między innymi w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 grudnia 2008 r. (znak: ILPB3/423-590/08-2/DS) w stanie faktycznym dotyczącym wydatków własnych poniesionych przez podatnika na wytworzenie infrastruktury, która na mocy odrębnych przepisów została następnie przekazana nieodpłatnie na rzecz zakładu energetycznego. Organ uznał, że: „wydatki te dotyczą całokształtu działalności podatnika, gwarantują powstawanie i utrzymywanie źródła przychodów oraz są uzasadnione pod względem ekonomicznym. Są one przejawem dążenia do rozwoju przedsiębiorstwa, jego intensyfikacji dotychczasowej działalności. Przedmiotowe wydatki jako koszty pośrednie stanowić będą koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia”.

W realiach niniejszego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że wydatki pośrednie na realizację inwestycji (przedsięwzięcia) w postaci budowy C. z pewnością służyć będą zachowaniu obecnych źródeł przychodów, poprzez realizację obowiązków wynikających z przepisów ustawy.

Dodatkowo można wskazać, że wszystkie aktualne rodzaje wydatków na trzy obszary działalności związanej z budową C. nie są wymienione w katalogu wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów z art. 16 ustawy o CIT (przy czym tak jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, w przyszłości Wnioskodawcy mogą zostać zlecone zadania w ramach przedsięwzięcia także w innych obszarach).

W szczególności − w kontekście wydatków związanych ze sferą public relations − należy w tym miejscu zwrócić uwagę na przepis art. 16 ust. 1 pkt 28) ustawy o CIT, który stanowi, że: „Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych”.

Definicja public relations zakłada, że jest to: „część działalności organizacji lub firmy polegająca na tworzeniu i utrzymywaniu jej pozytywnego wizerunku na zewnątrz; też: ten wizerunek” (zob. www.sjp.pwn.pl; data dostępu: 12.07.2018 r.). W innej definicji wskazuje się również, że celem działań public relations jest: „świadome, zaplanowane i długotrwałe pielęgnowanie stosunków z bliższym i dalszym otoczeniem, prowadzące do pozyskania jak największej liczby klientów, zwolenników i popleczników” (zob. www.mfiles.pl; data dostępu: 12.07.2018 r.).

Zgodnie z ww. przepisem nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wydatki dotyczące reprezentacji, jednak do kosztów podatkowych zalicza się wydatki na reklamę w pełnej wysokości.

W związku z powyższym wydatki na działania z obszaru public relations związane z zakontraktowaniem wykonawcy w tym obszarze będą mogły − zdaniem Wnioskodawcy − zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ służyć będą zachowaniu źródła przychodów oraz promowaniu pozytywnego wizerunku C. Powyższe stanowisko zostało przyjęte przykładowo w interpretacji indywidualnej Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 23 lutego 2009 r. (znak: ITPB3/423-685/08/MT).

Reasumując zdaniem Wnioskodawcy będzie miał on prawo do zaliczenia (zaliczania w przyszłości) bieżących wydatków na prace zrealizowane w związku z zadaniami zleconymi (zlecanymi) przez MI do koszów uzyskania przychodu − zgodnie z przepisem z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełnić następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem, a przychodem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Należy przy tym podkreślić, że obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu – każdorazowo spoczywa na podatniku.

Zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie i na zasadach określonych w ustawie (dalej jako: „ustawa”). Wnioskodawca posiada status czynnego podatnika podatku od towarów i usług (VAT) oraz jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (CIT).

Wnioskodawca jest samodzielną i samofinansującą się jednostką organizacyjną posiadającą osobowość prawną, występującą w obrocie prawnym we własnym imieniu i na własny rachunek. Za jej zobowiązania nie odpowiada Skarb Państwa, a Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności za zobowiązania Skarbu Państwa.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy zgodnie z art. 6 ustawy jest:

1.  budowa, przebudowa, utrzymanie i eksploatacja lotnisk oraz lotniczych urządzeń naziemnych;
2.  budowa, przebudowa, utrzymanie i eksploatacja infrastruktury okołolotniskowej;
3.  świadczenie usług lotniczych związanych ze startem, lądowaniem i parkowaniem statków powietrznych i innych związanych z obsługą operacji lotniczych;
4.  świadczenie usług lotniczych związanych z obsługą statków powietrznych, załóg, pasażerów oraz ładunków (towarów i poczty);
5.  świadczenie usług pozalotniczych związanych z działalnością lotniska, w szczególności usług gastronomicznych, handlu detalicznego, hotelarskich, promocji i reklamy oraz związanych z wynajmem powierzchni, obiektów i urządzeń;
6.  świadczenie usług zarządzania lotniskami;
7.  świadczenie usług zarządzania infrastrukturą lotniskową (lotniczą i pozalotniczą) i okołolotniskową.

Wnioskodawca prowadzi działalność zgodnie z następującymi planami działalności: „pięcioletnim, corocznie aktualizowanym oraz rocznym, w skład, którego wchodzi plan finansowy obejmujący rok obrotowy pokrywający się z rokiem kalendarzowym” \[ art. 9 ust. 1 pkt 1) i 2) ustawy\]. Nadzór, kontrolę oraz ocenę działalności Wnioskodawcy sprawuje Minister Infrastruktury (dalej zwany jako: „MI”).

Podkreślono, że z racji sprawowanego nadzoru ministerialnego − w stosunku do działalności Wnioskodawcy − MI może nałożyć: „obowiązek wprowadzenia do planu pięcioletniego i planu rocznego, o których mowa w art. 9, określonego zadania lub wyznaczyć zadanie poza tymi planami” (art. 23 ustawy).

W tym trybie Pełnomocnik Rządu ds. C. (dalej zwany jako: „pełnomocnik”) wyznaczył Wnioskodawcę − na podstawie wspomnianego art. 23 ustawy i w związku z uchwałą Rady Ministrów z dnia 7 listopada 2017 r. w sprawie przyjęcia „Koncepcji przygotowania i realizacji inwestycji (dalej również zwana jako: „przedsięwzięcie”) − szereg zadań w zakresie realizacji przedsięwzięcia.

W toku realizacji inwestycji Pełnomocnik Rządu ds. C. wyznaczył Wnioskodawcy zadania w zakresie realizacji Przedsięwzięcia w trzech obszarach:

*   w zakresie systemu koordynacyjno-zarządczego;

*   w zakresie wytycznych do opracowania inwentaryzacji środowiskowych na potrzeby oceny oddziaływania przedsięwzięcia na środowisko i sporządzenia raportu o odziaływaniu przedsięwzięcia na środowisko, a także

*   w zakresie obsługi przedsięwzięcia pod względem public relations.

W zakresie realizacji Przedsięwzięcia w trzech obszarach zadania obejmują:

*   w zakresie systemu koordynacyjno-zarządczego:
    *   zakontraktowanie wykonawcy, który opracuje metodyki obejmujące regulacje dotyczące zarządzania Programem, portfelami projektów oraz projektami, a także będzie świadczył wsparcie metodyczne na etapie przygotowania i realizacji wybranych krytycznych projektów i portfeli w ramach Przedsięwzięcia w zakresie przygotowanie i realizacji Przedsięwzięcia;
*   w zakresie wytycznych do opracowania inwentaryzacji środowiskowych na potrzeby oceny oddziaływania Przedsięwzięcia na środowisko i sporządzenia raportu o odziaływaniu Przedsięwzięcia na środowisko:
    *   zakontraktowanie wykonawcy, który opracuje Specyfikację Istotnych Warunków Zamówienia wraz ze wzorem umowy dla postępowania na realizację zadania w zakresie wykonania inwentaryzacji przyrodniczej w rozumieniu art. 66 ustawy z dnia 3 października 2008 r. o udostępnianiu informacji o środowisku i jego ochronie, udziale społeczeństwa w ochronie środowiska oraz o ocenach oddziaływania na środowisko (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1405), która to inwentaryzacja będzie częścią raportu o oddziaływaniu na środowisko przygotowanego na potrzeby uzyskania decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach dla przedmiotowej inwestycji. Ponadto w ramach tego obszaru zadaniem Wnioskodawcy będzie:
    *   zakontraktowanie wykonawcy, który opracuje Specyfikację Istotnych Warunków Zamówień wraz ze wzorami umów dla ścieżek badawczych, koniecznych do wykonania w procedurze oddziaływania Przedsięwzięcia na środowisko oraz sporządzenia raportu o oddziaływaniu Przedsięwzięcia na środowisko.
*   w zakresie obsługi Przedsięwzięcia pod względem public relations:
    zakontraktowanie wykonawcy, który opracuje założenia oraz program komunikacji dla Przedsięwzięcia, a także będzie świadczył bieżącą obsługę Przedsięwzięcie pod względem public relations.

We wszystkich trzech ww. obszarach działalności będzie dokonywał wyboru oraz podpisania umów z wykonawcami, którzy następnie będą opracowywać w każdym z ww. obszarów niezbędne dokumenty.

Wnioskodawca wskazał, że na chwilę obecną podstawę podejmowanych przez Wnioskodawcę działań stanowi opisana we wniosku okoliczność wyznaczenia Wnioskodawcy przez Pełnomocnika Rządu ds. C. – na podstawie art. 23 ustawy i w związku z Przedsięwzięciem – opisanych wyżej zadań w zakresie realizacji Przedsięwzięcia.

Jednocześnie nałożono na Wnioskodawcę obowiązek wprowadzenia do planu pięcioletniego i rocznego zleconych zadań.

Zaznaczono przy tym, że Wnioskodawca ma obowiązek podjąć się realizacji zadań zleconych przez MI, co jest jego obowiązkiem wynikającym z przepisów ustawy.

W związku z tym Wnioskodawca będzie podmiotem realizującym część zadań w ramach Przedsięwzięcia i ponoszącym wydatki z tego tytułu.

Wnioskodawca podkreślił, że w przyszłości na Wnioskodawcę mogą zostać nałożone inne, dalsze obowiązki (zadania zlecone w trybie art. 23 ustawy) związane z przedsięwzięciem, w tym również w innych obszarach, aniżeli wskazane powyżej.

W celu realizacji zleconych zadań, Wnioskodawca poniesie różnego rodzaju wydatki i koszty, których wysokości na chwilę obecną nie można przewidzieć i oszacować.

Płatności za usługi bądź dostawy będą realizowane w oparciu o przedłożone Wnioskodawcy faktury z wykazanymi kwotami podatku od towarów i usług (VAT) naliczonego (ze strony Wnioskodawcy, przy założeniu, że dane zdarzenie gospodarcze nie będzie objęte np. zwolnieniem z podatku od towarów i usług, bądź wyłączone spod opodatkowania tym podatkiem).

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, proces przygotowania inwestycji budowy C. trwa, a w konsekwencji rodzaje ponoszonych wydatków mogą się zmieniać na przestrzeni czasu.

Na chwilę obecną zaplanowane zostały wydatki związane z przygotowaniem systemu koordynacyjno-zarządczego dla C, jak również obsługą public relations i public affairs poprzez organizację spotkań, warsztatów i innych.

Ponadto, w kolejnych etapach będą ponoszone wydatki różnego rodzaju związane z zadaniami wskazanymi w ww. trzech obszarach działalności.

Jak wskazano we wniosku z dnia 12 września 2018 r. będą to usługi, bądź dostawy realizowane w oparciu o przedłożone Wnioskodawcy faktury z wykazanymi kwotami podatku od towarów i usług (VAT) naliczonego (ze strony Wnioskodawcy; przy założeniu, że dane zdarzenie gospodarcze nie będzie objęte np. zwolnieniem z podatku od towarów i usług, bądź wyłączone spod opodatkowania tym podatkiem).

Wydatki będą finansowane przez Wnioskodawcę. Na chwilę obecną Wnioskodawca nie posiada informacji, aby ww. wydatki miały być refundowane.

C. składać się będzie nie tylko z portu lotniczego, lecz również z infrastruktury towarzyszącej oraz biznesowej. Będą to między innymi, w szczególności urządzenia i obiekty niezbędne do jego funkcjonowania, w szczególności urządzenia i obiekty do obsługi ruchu lotniczego, urządzenia wodne, linie kolejowe. Na chwilę obecną została zawiązana Spółka Celowa pod firmą C. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. do koordynacji i realizacji Przedsięwzięcia, która jako spółka strategiczna z punktu widzenia interesów Skarbu Państwa jest w stu procentach własnością Skarbu Państwa.

Z uwagi na rozmiar Przedsięwzięcia na chwilę obecną nie można wskazać właściciela całego ukończonego Przedsięwzięcia. Prawdopodobnie będzie nim (pośrednio lub bezpośrednio) Skarb Państwa, lecz nie wyklucza się również innych rozwiązań.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe i przywołane powyżej przepisy prawa w rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że − z uwagi na ustawowy obowiązek realizowania przez Spółkę poszczególnych zadań w ramach inwestycji „Koncepcja przygotowania i realizacji inwestycji − wydatki na prace zrealizowane w związku z zadaniami zlecanymi przez Ministra Infrastruktury po spełnieniu przesłanek wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki.

Jak wynika z treści złożonego wniosku ORD-IN, podstawę podejmowanych przez Wnioskodawcę działań stanowi okoliczność wyznaczenia na podstawie art. 23 ustawy Spółki przez Pełnomocnika Rządu ds. C. W związku z tym Wnioskodawca będzie podmiotem ustawowo zobowiązanym do realizacji części zadań w ramach Przedsięwzięcia i ponoszącym wydatki z tego tytułu. Poniesienie ww. wydatków służy przy tym zachowaniu bieżącego źródła przychodów Spółki, ponieważ ich poniesienie jest obligatoryjne w związku z zadaniami nałożonymi przez MI na podstawie ww. przepisu ustawy i Spółka nie może odmówić realizacji opisanych zadań.

Zatem w świetle zaprezentowanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wnioskodawca będzie miał prawo do zaliczenia (zaliczania w przyszłości) bieżących wydatków na prace zrealizowane w związku z zadaniami zleconymi (zlecanymi) przez MI do koszów uzyskania przychodów − zgodnie z przepisem z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów bieżących wydatków na prace zrealizowane w związku z zadaniami zlecanymi przez Ministra Infrastruktury w ramach inwestycji, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu złożenia wniosku.

Niezależnie od powyższego tytułem uwagi wskazać należy, że z dniem 1 stycznia 2019 r. na podstawie ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z dnia 23 listopada 2018 r.) uległy zmianie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.