Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.289.2023.2.AD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-01
Teza: Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na budowę i wyposażenie sauny w postaci odpisów amortyzacyjnych oraz wydatków na bieżące utrzymanie sauny (koszt energii elektrycznej, serwis oraz ewentualne koszty napraw pieca w saunie, po okresie gwarancji).
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; sauna; usługi-usługi informatyczne; usługi-usługi związane z poprawą kondycji fizycznej; środek-środek trwały
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.-Definicja kosztów.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Odpisy amortyzacyjne.-Pozostałe składniki majątku.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 8

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe.
===========================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

11 kwietnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 7 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 kwietnia 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej, której przedmiotem jest głównie działalność związana z oprogramowaniem.

Jest Pan czynnym podatnikiem VAT, oraz posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy. Rozlicza się Pan na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów na zasadach określonych w art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ramach działalności świadczy Pan usługi w zakresie tworzenia specjalistycznych programów komputerowych, w przeważającej większości w trybie zdalnym.

Oprócz tej podstawowej działalności prowadzi Pan również szkołę jogi. Do prowadzenia tych zajęć zatrudnia wykwalifikowany personel, który w trybie regularnym prowadzi zarówno zajęcia grupowe jak i indywidualne.

Aktualnie obok siedziby firmy na terenie ogrodu kończy Pan instalować wolnostojącą saunę z przeznaczeniem zarówno dla Pana jak i dla nauczyciela jogi. Koszt budowy takiej drewnianej sauny wyniesie około 28 000 zł.

**Uzupełnienie wniosku**

W uzupełnieniu wniosku podaje Pan, że:

– działalność gospodarczą prowadzi od (\`(...)\`) 2011 r., natomiast działalność związaną z oprogramowaniem od (\`(...)\`) 2013 r.

– szkołę jogi prowadzi od (\`(...)\`) 2014 r.

– pracownicę zatrudnił (\`(...)\`) 2013 r. najpierw na stanowisku grafika komputerowego, a od momentu otwarcia szkoły jogi na stanowisku nauczyciela jogi. Pracownica posiada kwalifikacje niezbędne do prowadzenia zajęć jogi.

– pracownica nie jest podmiotem powiązanym o którym mowa w art. 23m ust. 1pkt 4 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

– pracownica przez cały okres zatrudnienia jest zatrudniona na podstawie umowy o pracę.

– nie zatrudnia innych pracowników ani na umowę o pracę, ani na umowę cywilno-prawną.

– aktualnie działalność jest prowadzona pod adresem (\`(...)\`) i tak też jest zgłoszona w Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej. Jest to zarówno siedziba jak i miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

– działalność jest prowadzona w Pana własnym budynku mieszkalnym, w którym wydzielił pomieszczenie na działalność. Ogród położony obok siedziby, w którym instaluje saunę jest Pana własnością. Na tej działce postawiony jest budynek mieszkalny, w którym prowadzi działalność.

– użytkuje Pan teren ogrodu, na terenie którego instaluje saunę na podstawie prawa własności.

– przez wydatki na bieżące utrzymanie sauny rozumie Pan przede wszystkim koszt zużytej energii elektrycznej. Oprócz tego mogą wystąpić koszty serwisu i ewentualnych napraw pieca po okresie gwarancyjnym.

– jak pisał we własnym stanowisku wniosku ORD -IN jako informatyk wykonując zlecenia w ramach działalności spędza przed komputerem średnio 50 godzin tygodniowo pracując głównie zdalnie. Ten tryb pracy zwiększa ryzyko zapadnięcia na schorzenia związane z układem krążenia, układem ruchu i oddechowym. Bardzo często pracuje Pan pod presją czasu, co wpływa na wysoki poziom stresu. Korzystanie z sauny wpływa na zwiększenie odporności jak również przyspiesza regenerację organizmu, a także usprawnia pracę układu krążenia, ruchu i układu oddechowego. Bez wątpienia niweluje również objawy stresu typowego dla branży informatycznej.

– biorąc pod uwagę fakt, że nie zatrudnia Pan żadnego informatyka, wszystkie prace wykonuje sam, a więc Pana stan fizyczny i psychiczny przekłada się bezpośrednio na wysokość osiąganych przez Pana przychodów. Jeżeli z uwagi na pogarszający się stan zdrowia spowodowany specyfiką pracy Pana wydajność spadnie lub też nawet schorzenia spowodują brak możliwości dalszej pracy przy komputerze to uzyskiwane przez Pana przychody ulegną obniżeniu, albo w przypadku konieczności skorzystania ze zwolnienia lekarskiego nie będzie w tym okresie osiągał żadnych przychodów.

– w przypadku pracownika czyli nauczyciela jogi, który musi wykazywać się sprawnością fizyczną w trakcie prowadzonych zajęć, korzystanie z sauny poprawi na pewno wydolność jego organizmu, podniesie odporność na infekcje. Uniknie Pan w ten sposób odwoływania zajęć z powodu choroby pracownika. Tym samym przychody z prowadzenia szkoły jogi nie będą ulegały obniżeniu, a wręcz mogą podlegać wzrostowi. Im większa ilość godzin zajęć tym większy przychód. Jednocześnie uniknie Pan w ten sposób ponoszenia kosztów wynagrodzenia chorobowego pracownika przy braku przychodów w okresie zwolnienia lekarskiego z tej części działalności. Podsumowując, poniesienie wydatków na zakup sauny, oraz jej bieżące utrzymanie przełoży się na wysokość osiąganych przez Pana przychodów zarówno z działalności informatycznej jak i z prowadzenia szkoły jogi, a więc istnieje bezpośredni związek poniesienia wydatków na zakup sauny i jej utrzymanie z uzyskiwanymi z działalności gospodarczej przychodami.

– poniesienie wydatków na zakup sauny, oraz bieżące jej utrzymanie w przypadku niemożności osiągania przychodów z działalności informatycznej, np. z powodu wypadku losowego, przy jednoczesnym ciągłym z uwagi na dobry stan fizyczny pracownicy prowadzeniu tylko szkoły jogi uchroni firmę przed likwidacją, czyli zabezpieczy źródło przychodów, bowiem przychody z zajęć jogi pokrywają najpilniejsze koszty firmy łącznie z wynagrodzeniem pracownicy.

– wydatki na zakup sauny, instalacji i bieżącego utrzymania nie będą w żaden sposób refundowane, ani zwracane przez żaden podmiot.

– Pana stanowisko zaprezentowane we wniosku z 27 marca 2023 nie ulega zmianie.

**Pytanie**

Czy wydatki na budowę i wyposażenie sauny będą stanowiły koszty uzyskania przychodów poprzez oczywiście amortyzację środka trwałego, oraz czy wydatki na bieżące utrzymanie sauny będą kosztami uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia?

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że pod pojęciem „wydatków na bieżące utrzymanie sauny” należy rozumieć koszt energii elektrycznej, serwis oraz ewentualne koszty napraw pieca w saunie, po okresie gwarancji.

### Pana stanowisko w sprawie

Przedstawiając własne stanowisko wskazuje Pan, że jako informatyk spędza przed komputerem średnio ponad 50 godzin tygodniowo, co naraża Pana na schorzenia związane z układem krążenia, wadami postawy oraz pogorszeniem wzroku. Często pracuje pod presją czasu co wpływa na wysoki poziom stresu. Wszystko to wyraźnie wpływa na zdrowie psychiczne i fizyczne, a to z kolei przekłada się na wydajność i jakość Pana pracy, a tym samym na wielkość osiąganych przychodów.

Podejmując decyzję o urządzeniu i wyposażeniu sauny w siedzibie firmy kierował się Pan poniższymi względami:

– kilkunastominutowy seans w pomieszczeniu nagrzanym nawet do 100 stopni C rozgrzewa ludzką skórę do 42 stopni C, a temperaturę całego ciała podnosi o jeden stopień. W wyniku tego organy wewnętrzne odczuwają niewielką „gorączkę”. Taki stan wzmaga produkcję ciałek odpornościowych we krwi, które skutecznie zabijają wirusy i bakterie.

– skorzystanie z sauny, a następnie z zimnego prysznica doskonale aktywizuje ukrwienie oraz rozluźnia mięśnie. Tym samym korzystanie z sauny pomaga zapobiegać typowym dla branży informatycznej schorzeniom układu krążenia jak i bólom mięśni spowodowanymi wielogodzinną pracą przed komputerem.

– i wreszcie korzystanie z sauny pozwala na zmniejszenie, czy wręcz zniwelowanie stresu typowego dla branży informatycznej.

Z sauny będzie mógł również korzystać pracownik prowadzący zajęcia jogi. Prowadzenie tych zajęć wymaga nie tylko regularnego wysiłku fizycznego, ale powoduje również ekspozycję i narażenie na potencjalne infekcje. Nauczyciel jogi będzie mógł korzystać z sauny całkowicie dobrowolnie i w każdej chwili. Korzystanie z tego pomieszczenia odbywać się będzie w miarę indywidualnych potrzeb prowadzącego zajęcia. Zdrowy i wydajny pracownik bez wątpienia będzie miał wpływ na wysokość osiąganych przez Pana firmę przychodów.

W świetle powyższych argumentów uważa Pan, że istnieje bezpośredni związek pomiędzy kosztami budowy i korzystania z sauny a osiąganymi przychodami. Nie zatrudnia żadnego informatyka, więc Pana stan fizyczny i psychiczny przekłada się bezpośrednio na osiągane przychody, a tym samym na wzrost dochodów. Stan zdrowia pracownika i jego wydajność, jak pisał wyżej to również wyższy przychód i niższe koszty nieobciążane kosztami wynagrodzeń chorobowych, do poniesienia których byłby Pan zobowiązany jako pracodawca.

Uważa więc Pan, że wydatki na budowę sauny poprzez jej amortyzację będą stanowiły koszty uzyskania przychodów, a koszty bieżącego utrzymania będą mogły być odnoszone w koszty firmy w momencie ich poniesienia.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Użycie przez ustawodawcę zwrotu „w celu” nie oznacza, że automatycznie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania. Z zasady ogólnej zawartej w powołanym przepisie wynika, że wydatek poniesiony przez podatnika może być brany pod uwagę przy ustalaniu dochodu do opodatkowania w sytuacji, gdy służy osiągnięciu przychodów, czyli istnieje związek przyczynowy, choćby pośredni, pomiędzy kosztem a możliwością uzyskania przychodów rozumianą również jako zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Zatem kosztem uzyskania przychodu może być ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo-skutkowym, że jego poniesienie ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. Tym samym przy kwalifikowaniu kosztów uzyskania przychodów każdy wydatek - poza wyraźnie wskazanymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych - wymaga nie tylko oceny pod kątem, czy jego poniesienie miało związek z konkretnym przychodem, ale także z punktu widzenia racjonalności określonego działania dla osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu.

Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów podatkowych uzależniona jest m.in. od łącznego spełnienia następujących przesłanek:

– wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika;

– poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów;

– pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;

– jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona;

– został właściwie udokumentowany;

– wydatek nie może znajdować się w katalogu kosztów określonych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Katalog wydatków wyłączonych z kategorii kosztów podatkowych na podstawie powołanego art. 23 ust. 1 ww. ustawy ma charakter zamknięty.

Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

a) nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,

b) nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,

c) ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

– wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Jak stanowi art. 22 ust. 8 zd. pierwsze wyżej powołanej ustawy:

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Definicja środków trwałych dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych określona została w art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez wskazanie składników majątku, które przy spełnieniu określonych w tym przepisie warunków uznać można za środki trwałe, które podlegają amortyzacji oraz w art. 22c ww. ustawy, w którym wymieniono również składniki majątku uznawane m.in. za środki trwałe, niepodlegające amortyzacji.

Definicja środków trwałych została więc dla celów podatkowych ściśle powiązana z pojęciem amortyzacji.

W myśl art. 22a ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2) maszyny, urządzenia i środki transportu,

3) inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z kolei jak stanowi art. 22c ww. ustawy:

Amortyzacji nie podlegają:

1) grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,

2) budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawione albo wynajmowane na podstawie umowy,

3) dzieła sztuki i eksponaty muzealne,

4) wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 22b ust. 2 pkt 1 i 1a,

5) składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów dotyczących zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tej działalności

– zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z przytoczonych przepisów wynika, że środkami trwałymi podlegającymi amortyzacji są m.in. nabyte lokale, o ile spełniają następujące warunki:

– stanowią własność lub współwłasność podatnika,

– są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania,

– przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok,

– są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Jak stanowi art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Na podstawie art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub, w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zaś art. 22h ust. 2 ww. ustawy stanowi, że:

Podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Stosownie do treści art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz art. 22b.

Wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się na podstawie art. 22g ww. ustawy. Sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jest zróżnicowany ze względu na sposób ich nabycia.

Z treści wniosku wynika, że od (\`(...)\`) 2011 r. w ramach działalności świadczy Pan usługi w zakresie tworzenia specjalistycznych programów komputerowych. Oprócz tej podstawowej działalności od (\`(...)\`) 2014 r. prowadzi Pan również szkołę jogi. Od (\`(...)\`) 2013 r. zatrudnia Pan na umowę o pracę pracownicę , która najpierw pracowała na stanowisku grafika komputerowego, a od momentu otwarcia szkoły jogi na stanowisku nauczyciela jogi. Pracownica posiada kwalifikacje niezbędne do prowadzenia zajęć jogi. Działalność jest prowadzona w Pana własnym budynku mieszkalnym, w którym wydzielił Pan pomieszczenie na działalność. Aktualnie obok siedziby firmy na terenie ogrodu kończy Pan instalować wolnostojącą saunę z przeznaczeniem zarówno dla Pana jak i dla nauczyciela jogi. Koszt budowy takiej drewnianej sauny wyniesie około 28 000 zł. Ogród położony jest obok siedziby, w którym instaluje Pan saunę jest Pana własnością. Na tej działce postawiony jest budynek mieszkalny, w którym prowadzi działalność.

Na gruncie przedstawionego opisu sprawy wątpliwości Pana dotyczą możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na budowę i wyposażenie sauny w postaci odpisów amortyzacyjnych oraz wydatków na bieżące utrzymanie sauny (koszt energii elektrycznej, serwis oraz ewentualne koszty napraw pieca w saunie, po okresie gwarancji).

Jak wskazano na wstępie kosztem uzyskania przychodu może być ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo-skutkowym, że jego poniesienie ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. Tym samym przy kwalifikowaniu kosztów uzyskania przychodów każdy wydatek - poza wyraźnie wskazanymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych - wymaga nie tylko oceny pod kątem, czy jego poniesienie miało związek z konkretnym przychodem, ale także z punktu widzenia racjonalności określonego działania dla osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu.

Wskazane przez Pana we wniosku wydatki nie zostały wprost wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów. Jednak fakt, że dany wydatek nie został ujęty w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uprawnia do automatycznego przyjęcia domniemania, że wszystkie pozostałe koszty, które nie są wymienione w tym przepisie, mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 kwietnia 2017 r. sygn. II FSK 3526/16: „Niezmiennie trzeba mieć na uwadze zasadniczy kwalifikator, jakim jest wpływ wydatku na wielkość osiągniętego przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu. Wystąpienie tego wpływu (związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy wydatkiem a przychodem) należy oceniać (badać) ad casum”.

Do wskazanego związku przyczynowo-skutkowego Naczelny Sąd Administracyjny odniósł się także w wyroku z 8 sierpnia 2017 r. sygn. II FSK 1859/15, gdzie stwierdził, że: „Kryterium celowości nie wyznacza w sposób ostry granicy pozwalającej odróżnić wydatki, które można uznać za koszty uzyskania przychodów, od tych, które już nimi nie są. Niemniej jednak kryterium to nie może służyć rekomendowaniu otwartego ciągu zdarzeń, tworząc w ten sposób niekończący się związek skutkowo-przyczynowy”.

Ponadto w orzecznictwie sądowo-administracyjnym, wskazuje się, że: (\`(...)\`) zwrot „w celu” oznacza, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo-skutkowym.

Poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. Wydatek należy oceniać mając na uwadze racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Poniesienie wydatku musi zatem być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów; wydatek powinien, przynajmniej potencjalnie, wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku – wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 października 2012 r., sygn. akt II FSK 430/11 oraz z 17 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 3813/14.

Skoro jednym z warunków zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodu jest poniesienie go w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, kryterium uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu sprowadza się w istocie do ustalenia, czy mógł się on potencjalnie przyczynić do osiągnięcia przychodów, bez względu na to, czy ów skutek się ziści. Wykazywany związek przyczynowo-skutkowy powinien mieć charakter obiektywny.

Mając zatem na uwadze przytoczone powyżej przepisy prawa oraz kierując się treścią wniosku, że:

zatrudniona przez Pana pracownica na stanowisku nauczyciela jogi musi wykazywać się sprawnością fizyczną w trakcie prowadzonych zajęć, a korzystanie przez nią z sauny poprawi na pewno wydolność jej organizmu i podniesie odporność na infekcje. Co w dalszej kolejności spowoduje, że uniknie Pan w ten sposób odwoływania zajęć z powodu choroby pracownika. Tym samym przychody z prowadzenia szkoły jogi nie będą ulegały obniżeniu, a wręcz mogą podlegać wzrostowi. Im większa ilość godzin zajęć tym większy przychód

– uznać należy, że w tak nakreślonym stanie faktycznym zostaną spełnione przesłanki wynikające z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych.

W konsekwencji, jeżeli opisaną we wniosku saunę wprowadzi Pan do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, to wówczas może Pan – stosownie do treści art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – uznać za koszty uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie z art. 22a-22o tej ustawy. Kosztami uzyskania przychodów będą również poniesione i prawidłowo udokumentowane wydatki na energię elektryczną, serwis oraz naprawy pieca po okresie gwarancyjnym związane z bieżącym utrzymaniem sauny jako środka trwałego.

Przy czym należy podkreślić, że możliwość zaliczenia przez Pana ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodów wynika z faktu, że są one poniesione w celu zaoferowania pracownicy świadczenia pozapłacowego, które ma przyczynić się do poprawy jej kondycji fizycznej, a tym samym poprawi to jej jakość oraz wydajność pracy. Jak wskazał Pan bowiem we wniosku:

poniesienie wydatków na zakup sauny, oraz bieżące jej utrzymanie w przypadku niemożności osiągania przychodów z działalności informatycznej, np. z powodu wypadku losowego, przy jednoczesnym ciągłym z uwagi na dobry stan fizyczny pracownicy prowadzeniu tylko szkoły jogi uchroni firmę przed likwidacją, czyli zabezpieczy źródło przychodów, bowiem przychody z zajęć jogi pokrywają najpilniejsze koszty firmy łącznie z wynagrodzeniem pracownicy.

Nie można natomiast zgodzić się z Pana stanowiskiem, że uzyskiwanie przez Pana przychodów (względnie zachowanie albo zabezpieczenia źródła przychodów) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest determinowane korzystaniem przez Pana samego z sauny.

Przedstawione bowiem przez Pana wydatki są dla Pana samego wydatkami zmierzającymi do poprawy własnej kondycji zdrowotnej, zarówno psychicznej jak i fizycznej. Dbanie o własne zdrowie należy do podstawowych potrzeb człowieka dlatego podejmowane w tym zakresie wysiłki Pana wynikają nie ze względu na prowadzoną działalność gospodarczą, a mają swe źródło w pierwotnych potrzebach każdej istoty ludzkiej.

W świetle powyższego Pana stanowisko należało więc uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).