Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-622/14-2/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-09-30
Teza: prawo do zastosowania stawki podatku 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów przeznaczonych do wykonania na nich usług przed wywozem poza terytorium kraju
Słowa kluczowe: dokumentacja; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; towar-wywóz towarów; usługi; usługi-usługi na majątku rzeczowym
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007 r. nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2014 r. (data wpływu 2 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania stawki podatku 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów przeznaczonych do wykonania na nich usług przed wywozem poza terytorium kraju - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania stawki podatku 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów przeznaczonych do wykonania na nich usług przed wywozem poza terytorium kraju.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. j. (dalej „P.” lub „Spółka”) sprzedaje swoje produkty na rzecz kontrahentów z krajów członkowskich UE. Towary sprzedawane są na warunkach „Ex Works” M.. Transport towarów organizowany jest przez zewnętrzną firmę transportową na zlecenie kontrahentów z UE.

Towary będące przedmiotem dostawy z P. na rzecz kontrahentów z UE przed opuszczeniem terytorium Polski transportowane są przez przewoźnika z fabryki P. w M. do magazynu w L. celem wykonania na nich przez inny podmiot usług, tj. przepakowania, a następnie dostarczane są do innych krajów UE, tj. Niemiec, Belgii i Holandii. P. nie dysponuje kompletnymi dokumentami (listy CMR i potwierdzenia otrzymania towaru w innym kraju UE), potwierdzającymi wywóz towarów do innych państw członkowskich UE.

P. jest zarejestrowana jako podatnik VAT UE i wykazuje powyższe transakcje w rozliczeniu VAT jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W celu zastosowania stawki 0% podatku VAT, P. przyjmuje oświadczenie, w którym kontrahenci z UE zobowiązują się dokonać wywozu towarów z Polski na terytorium innych krajów UE po zakończeniu przepakowywania. Oprócz powyższego oświadczenia P. dysponuje następującymi dokumentami odnoszącymi się do poszczególnych partii towarów będących przedmiotem dostawy:

*   list przewozowy, z którego wynika, że towary zostały dostarczone z M. do L.,

*   listę załadunkową i/lub specyfikację dostawy, z których wynika rodzaj dostarczonego towaru jego ilość (jednostkowa i ogółem) - podpisane przez odbiorcę,

*   potwierdzenie otrzymania płatności w terminie do 60 dni od dnia wydania towarów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie taktycznym Spółka będzie miała prawo do stosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm., dalej „ustawa o VAT”), przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Z kolei zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o VAT, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Ponadto, w myśl art. 146d ust. 1, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia w okresie, o którym mowa w art. 146a, może obniżać stawki podatku do wysokości 0%, 5% lub 8% dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług albo dla części tych dostaw lub części świadczenia usług oraz określać warunki stosowania obniżonych stawek.

Korzystając z powyższego upoważnienia ustawowego Minister Finansów wydał w dniu 23 grudnia 2013 r. rozporządzenie w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz.U. z 2013 r. poz. 1719, dalej jako: „rozporządzenie w sprawie stawek obniżonych”) Rozporządzenie to weszło w życie z dniem 1 stycznia 2014 r.

W świetle § 7 ust. 1 powyższego rozporządzenia, obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do dostawy towarów nabywanych przez podatnika podatku od wartości dodanej, zidentyfikowanego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, w przypadku, gdy towary te są przeznaczone do wykonania na nich usług na rzeczowym majątku ruchomym na terytorium kraju, a następnie do wywozu na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Ponadto, zgodnie z § 7 ust. 2 rozporządzenia w sprawie stawek obniżonych, przepis ust. 1 stosuje się, pod warunkiem, że podatnik dokonujący dostawy towarów:

1.  składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE;
2.  przekaże, nabyte przez podatnika podatku od wartości dodanej, towary podmiotowi, który wykonuje usługi na rzeczowym majątku ruchomym;
3.  wykaże w deklaracji podatkowej oraz w informacji podsumowującej za okres, w którym wystawił fakturę stwierdzającą dokonanie dostawy towarów, tę dostawę jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów;
4.  otrzyma zapłatę na rachunek bankowy w terminie 60 dni od dnia wydania towaru; otrzymanie zapłaty w terminie późniejszym uprawnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego;
5.  posiada dokumenty, z których wynika, że towary przekazywane podmiotowi, który wykonuje usługi na rzeczowym majątku ruchomym, zostaną po wykonaniu tych usług wywiezione z terytorium kraju.

Mając na uwadze, że P.:

*   jest zarejestrowana jako podatnik VAT UE i będzie wykazywać w deklaracji dostawę towarów na rzecz kontrahentów z UE jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów,

*   towary będące przedmiotem dostawy do kontrahentów z UE są przekazywane innemu podmiotowi, który wykonuje na nich usługi przepakowywania,

*   otrzyma zapłatę w terminie do 60 dni od dnia wydania towaru,

*   posiada dokumenty, z których wynika, że towary przekazywane podmiotowi, który wykonuje usługi na rzeczowym majątku ruchomym, zostaną po wykonaniu tych usług wywiezione z terytorium kraju, tj. 1) oświadczenie kontrahenta z UE, w którym zobowiązuje się on do wywiezienia towarów na terytorium innych krajów UE, 2) list przewozowy, z którego wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca, gdzie wykonane będą usługi przepakowywania, 3) - listę załadunkową i/lub specyfikację dostawy, z których wynika rodzaj dostarczonego towaru i jego ilość (jednostkowa i ogółem) - podpisane przez odbiorcę;

Spółka stoi na stanowisku, że przesłanki określone w § 7 rozporządzenia w sprawie stawek obniżonych będą spełnione, a tym samym Spółka w przedstawionym stanie faktyczny będzie uprawniona do stosowania stawki 0% w zakresie dostaw towarów na rzecz kontrahentów z UE.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Art. 13 ust. 1 ustawy stanowi, że przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

W myśl art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Stosownie do art. 13 ust. 6 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97, z zastrzeżeniem ust. 7.

Przywołane powyżej przepisy wskazują, że jeżeli wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu przeniesienia na konkrety podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas transakcja – wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów w sprzedaży, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie.

Z wniosku wynika, że Spółka, zarejestrowana jako podatnik VAT UE, sprzedaje swoje produkty na rzecz kontrahentów z krajów członkowskich UE (na warunkach „Ex Works” M.). Transport towarów organizowany jest przez zewnętrzną firmę transportową na zlecenie kontrahentów z UE. Towary te przed opuszczeniem terytorium Polski transportowane są przez przewoźnika z fabryki Spółki w M. do magazynu w L. w celu wykonania na nich przez inny podmiot usług przepakowania, a następnie dostarczane są do innych krajów UE, tj. Niemiec, Belgii i Holandii. Spółka wykazuje opisane transakcje jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Przedmiotem zapytania Wnioskodawcy jest możliwość zastosowania preferencyjnej stawki podatku dla powyższych transakcji.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie, w myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

W przedstawionej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której dostawca towarów nie przekazuje ich bezpośrednio nabywcy lecz podmiotowi trzeciemu w celu wykonania na nich określonych usług, i dopiero po wykonaniu tych usług towary są wywożone poza terytorium Polski do odbiorcy w innym kraju UE.

Opodatkowanie takich dostaw reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1729), zwane dalej rozporządzeniem, wydane na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 41 ust. 16 ustawy.

Na podstawie przepisu § 7 ust. 1 ww. rozporządzenia, obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do dostawy towarów nabywanych przez podatnika podatku od wartości dodanej, zidentyfikowanego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, w przypadku gdy towary te są przeznaczone do wykonania na nich usług na rzeczowym majątku ruchomym na terytorium kraju, a następnie do wywozu na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Zgodnie z ust. 2 wskazanego przepisu, przepis ust. 1 stosuje się, pod warunkiem że podatnik dokonujący dostawy towarów:

1.  składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE;
2.  przekaże, nabyte przez podatnika podatku od wartości dodanej, towary podmiotowi, który wykonuje usługi na rzeczowym majątku ruchomym;
3.  wykaże w deklaracji podatkowej oraz w informacji podsumowującej za okres, w którym wystawił fakturę stwierdzającą dokonanie dostawy towarów, tę dostawę jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów;
4.  otrzyma zapłatę na rachunek bankowy w terminie 60 dni od dnia wydania towaru; otrzymanie zapłaty w terminie późniejszym uprawnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego;
5.  posiada dokumenty, z których wynika, że towary przekazywane podmiotowi, który wykonuje usługi na rzeczowym majątku ruchomym, zostaną po wykonaniu tych usług wywiezione z terytorium kraju.

Powołane przepisy rozporządzenia regulują zatem przypadki zastosowania stawki 0% na okoliczność dostawy towarów nabywanych przez podatnika podatku od wartości dodanej, zidentyfikowanego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, w związku z zaistnieniem specyficznej sytuacji, gdy dostarczane towary są jednocześnie przeznaczone do wykonania na nich usług na terytorium kraju, a następnie do wywozu na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Przy czym, w świetle ww. regulacji obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku można stosować, jeśli podatnik dokonujący dostawy towarów spełnia łącznie określone warunki, tj. jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE, dokona sprzedaży dla odbiorcy zarejestrowanego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium innego państwa członkowskiego, towary na których zostaną wykonane usługi trafią do podmiotu polskiego, który wykona na nich usługi na ruchomym majątku rzeczowym. Ponadto, podatnik wykaże te dostawy w deklaracji podatkowej i informacji podsumowującej jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów, otrzyma zapłatę za towar na rachunek bankowy w terminie 60 dni od dnia wydania towaru, a także - posiada dokumenty wskazujące, że towary (po wykonaniu na nich usług) zostaną wywiezione z terytorium kraju.

Spółka wskazała, że w przypadku opisanych dostaw wewnątrzwspólnotowych nie dysponuje kompletnymi dokumentami (listy CMR i potwierdzenia otrzymania towaru w innym kraju UE) potwierdzającymi wywóz towarów do innych państw członkowskich UE. W celu zastosowania stawki 0% podatku VAT, Spółka przyjmuje oświadczenie, w którym kontrahenci z UE zobowiązują się dokonać wywozu towarów z Polski na terytorium innych krajów UE po zakończeniu przepakowywania. Oprócz tego, Spółka dysponuje następującymi dokumentami odnoszącymi się do poszczególnych partii towarów będących przedmiotem dostawy:

*   list przewozowy, z którego wynika, że towary zostały dostarczone z M. do L.,

*   listę załadunkową i/lub specyfikację dostawy, z których wynika rodzaj dostarczonego towaru jego ilość (jednostkowa i ogółem) - podpisane przez odbiorcę,

*   potwierdzenie otrzymania płatności w terminie do 60 dni od dnia wydania towarów.

W przedstawionej sprawie zastosowanie będą miały ww. przepisy § 7 ust. 1 i 2 rozporządzenia, które regulują przypadki dostawy towarów nabywanych przez podatnika podatku od wartości dodanej, zidentyfikowanego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, w przypadku gdy towary te są przeznaczone do wykonania na nich usług na rzeczowym majątku ruchomym na terytorium kraju, a następnie do wywozu na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Należy przy tym zauważyć, że omawiane regulacje nie precyzują ani formy, ani rodzaju dokumentów, z których ma wynikać, że towary przekazywane podmiotowi polskiemu, który wykonuje usługi na ruchomym majątku rzeczowym, zostaną po wykonaniu tych usług wywiezione z terytorium kraju. Należy więc uznać, że chodzi tu o wszelkie dokumenty, które w sposób jednoznaczny będą potwierdzały, że konkretna partia towarów przekazana podmiotowi polskiemu zostanie po wykonaniu usługi wywieziona z Polski do nabywcy w innym kraju UE.

Zatem, na podstawie powołanych przepisów rozporządzenia należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie Wnioskodawca, jako podatnik zarejestrowany dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych, dokonujący dostawy towarów na rzecz podatnika z innego kraju członkowskiego, którą wykaże jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, będzie miał prawo do zastosowania stawki podatku 0% z tytułu tej transakcji, w sytuacji, gdy towary będące przedmiotem tej dostawy zostaną – przed przed wywiezieniem ich z Polski – przekazane innemu podmiotowi na terytorium kraju w celu wykonania usług na tych towarach, a Spółka – jak wynika z wniosku - otrzyma zapłatę w terminie 60 dni od dnia wydania towaru i będzie posiadała dokumenty potwierdzające, że przekazane towary zostaną po wykonaniu ww. usług wywiezione z terytorium kraju.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Podkreślić trzeba, że ostateczna ocena posiadanych przez Spółkę dokumentów może zostać dokonana wyłącznie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ pierwszej instancji, nie zaś w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.