Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.538.2021.2.MPE
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-18
Teza: w zakresie opodatkowania sprzedaży zabudowanej działki
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; podatnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 9 sierpnia 2021 r. (data wpływu 10 sierpnia 2021 r.) uzupełnione pismem z 4 października 2021 r. (data wpływu 6 października 2021 r.) na wezwanie Organu z 23 września 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.538.2021.1.MPE (doręczone Stronie 29 września 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży zabudowanej działki nr 1/1 – **jest nieprawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

10 sierpnia 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek uzupełniony pismem z 4 października 2021 r. (data wpływu 6 października 2021 r.) na wezwanie Organu z 23 września 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.538.2021.1.MPE (doręczone Stronie 29 września 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży zabudowanej działki nr 1/1.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

29 lutego 2016 r. zostały zakupione 3 (trzy) nieruchomości we współwłasności osób fizycznych (małżonków pozostających we wspólnocie majątkowej ustawowej) czyli Z. i S. C. Akt notarialny Repertorium A nr (…) z 29 lutego 2016 r. Działka nr 1/1 zabudowana położona w (…), gm. (…), działka nr 1/3 zbudowana położona w (…), gm. (…) oraz lokal niemieszkalny położony przy (…) nr (…) w (…).

Jeden ze współmałżonków – S. C. prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do CEIDG i jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Wymienione nieruchomości stanowią majątek prywatny, nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej i nie są ujęte w ewidencji środków trwałych prowadzonej działalności gospodarczej.

W 2019 roku na podstawie umowy cywilnoprawnej nieruchomość o numerze działki 1/3 została sprzedana, czynność potwierdzona jest aktem notarialnym.

Obecnie Wnioskodawczyni planuje sprzedaż kolejnej nieruchomości, działki o numerze 1/1 zabudowanej 3 (trzy) - kondygnacyjnym wolnostojącym jednorodzinnym budynkiem mieszkalnym z przybudówką, z nieużytkowym strychem, o powierzchni użytkowej 287,40 m² oraz 3 (trzy) - kondygnacyjnym budynkiem gospodarczym z przybudówkami, podpiwniczonym o łącznej powierzchni użytkowej 411,70 m² położonej w miejscowości (…) gmina (…).

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że opisane we wniosku 3 nieruchomości zostały zakupione w celu powiększenia majątku prywatnego. Nabycie w 2016 r. opisanych we wniosku 3 nieruchomości nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Będąca przedmiotem sprzedaży działka nr 1/1 od momentu jej nabycia nie była w żaden sposób wykorzystywana. Znajdujące się na działce nr 1/1 budynki nie były przedmiotem żadnej umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Z tytułu nabycia zabudowanej działki nr 1/1 Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego. Działka będąca przedmiotem sprzedaży nie była wykorzystywana w żaden sposób ani dla potrzeb firmy ani prywatnie. Wnioskodawczyni nie ponosiła żadnych kosztów na ulepszenie budynków znajdujących się na działce 1/1. Wnioskodawczyni nie będzie podejmowała aktywnych działań marketingowych w zakresie obrotu nieruchomościami, sprzedaż planowana jest przez wyspecjalizowane biuro pośrednictwa sprzedaży nieruchomościami.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą związaną m.in. z udostępnianiem pracowników i jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z tytułu sprzedaży w 2019 r. zabudowanej działki nr 1/3 Wnioskodawczyni nie była podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawczyni oprócz sprzedaży w 2019 r. zabudowanej działki nr 1/3 nie sprzedawała innych nieruchomości.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.**

Czy sprzedaż nieruchomości składającej się z działki o numerze 1/1 położonej w miejscowości (…) gm. (…) wraz z budynkami będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

**Zdaniem Wnioskodawczyni,** sprzedaż nieruchomości wraz z zabudowaniami jest zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku VAT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z dnia 11 grudnia 2006 s. 1, ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych, a także udziałów w nich, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało podleganie opodatkowaniu danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Zatem jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. W tym miejscu należy podkreślić, że wprawdzie pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92, które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika bowiem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości (lub jej części) wyłącznie do celów osobistych.

Tym samym określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Zatem, jak wskazano wyżej, dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działania podmiotu dokonującego tej dostawy wykażą znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, które mogą składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Czynności takie jak np. poniesienie wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

Dlatego też, aby uznać, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku VAT należy ustalić, czy działa on jako producent, handlowiec lub usługodawca.

Ponadto z treści orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawach C-180/10 i C-181/10 wynika, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, producenta tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Trybunał orzekł również, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

W przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia nieruchomości, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem – zbycie nieruchomości nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że 29 lutego 2016 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem, w celu powiększenia majątku prywatnego zakupiła zabudowane działki nr 1/1 i 1/3 oraz lokal niemieszkalny. Ich nabycie nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. Nieruchomości stanowią majątek prywatny, nie były wykorzystywane ani w działalności gospodarczej Wnioskodawczyni ani Jej męża. W 2019 roku na podstawie umowy cywilnoprawnej nieruchomość o numerze działki 1/3 została sprzedana. Z tytułu jej sprzedaży Wnioskodawczyni nie była podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawczyni oprócz sprzedaży w 2019 r. zabudowanej działki nr 1/3 nie sprzedawała innych nieruchomości.

Obecnie Wnioskodawczyni planuje sprzedaż działki nr 1/1 zabudowanej 3 (trzy) - kondygnacyjnym wolnostojącym jednorodzinnym budynkiem mieszkalnym z przybudówką, z nieużytkowym strychem, o powierzchni użytkowej 287,40 m² oraz 3 (trzy) - kondygnacyjnym budynkiem gospodarczym z przybudówkami, podpiwniczonym o łącznej powierzchni użytkowej 411,70 m². Będąca przedmiotem sprzedaży działka nr 1/1 od momentu jej nabycia nie była w żaden sposób wykorzystywana. Znajdujące się na działce nr 1/1 budynki nie były przedmiotem żadnej umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Z tytułu nabycia zabudowanej działki nr 1/1 Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego. Działka będąca przedmiotem sprzedaży nie była wykorzystywana w żaden sposób ani dla potrzeb firmy ani prywatnie. Wnioskodawczyni nie ponosiła żadnych kosztów na ulepszenie budynków znajdujących się nadziałce 1/1. Wnioskodawczyni nie będzie podejmowała aktywnych działań marketingowych w zakresie obrotu nieruchomościami, sprzedaż planowana jest przez wyspecjalizowane biuro pośrednictwa sprzedaży nieruchomościami.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni ma wątpliwość czy sprzedaż zabudowanej działki nr 1/1 będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W świetle powyższego, aby wyjaśnić wątpliwości Wnioskodawczyni należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w okolicznościach niniejszej sprawy Wnioskodawczyni będzie działał w charakterze podatnika zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

W niniejszej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy zabudowanej działki nr 1/1 Wnioskodawczyni wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT nie wystarczy stwierdzić jedynie dostawy towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W analizowanej sprawie takich przesłanek brak. Z przedstawionego opisu sprawy nie wynika bowiem taka aktywność Wnioskodawczyni, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawczyni nie podejmie ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami. Co istotne, nieruchomość, którą Wnioskodawczyni zamierza sprzedać nie była i nie jest wykorzystywana w działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa, przedstawiony opis sprawy oraz orzecznictwo należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni w związku z planowaną sprzedażą zabudowanej działki nr 1/1, nie będzie działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a czynność ta nie będzie nosić znamion działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przedmiotowej sprawie bowiem całokształt okoliczności i ich zakres, wskazuje, że jest to działanie należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Tym samym dokonując sprzedaży ww. działki Wnioskodawczyni nie będzie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem planowana sprzedaż ww. działki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym sprzedaż nieruchomości wraz z zabudowaniami jest zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy - należało uznać za **nieprawidłowe**.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

W kwestii skutków prawnych, jakie wywołuje interpretacja indywidualna wydana dla Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że w myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Mając na uwadze, że wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez Panią Z C, zaznacza się, że interpretacja nie wywiera skutków prawnych dla męża Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do § 2 ww. artykułu przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.