Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPP2.4512.59.2017.2.AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2017-02-23
Teza: Brak uznania za podatnika w przypadku braku sprzedaży działek gruntu.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; dostawa; działki; majątek-majątek osobisty; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 12 stycznia 2017 r. (data wpływu), uzupełnionym w dniu 17 lutego 2017 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania za podatnika w przypadku braku sprzedaży działek gruntu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 stycznia 2017 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 17 lutego 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania za podatnika w przypadku braku sprzedaży działek gruntu.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jest Pani właścicielką ośmiu działek budowlanych i współwłaścicielką jednej działki budowlanej znajdujących się na nieruchomości położonej w G. przy ul. R. 43. Działki stanowiące Pani wyłączną własność to: …/12, …/25, …/28, …/30, …/31, …/32, …/33, …./34, objęte księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy G.- P. w G. Własność tych działek nabyła Pani w wyniku darowizny uczynionej na Jej rzecz przez rodziców Romualda i Helenę K., na mocy umowy zawartej dnia 31 marca 2009 r. Działka, której jest Pani współwłaścicielką wraz z Wiesławem K., to działka gruntu nr …./35. Współwłasność tej działki w 1/2 części nabyła Pani w wyniku darowizny uczynionej na Jej rzecz przez rodziców Romualda i Helenę K. na mocy umowy zawartej dnia 6 maja 1998 r.

Wymienione grunty stanowią majątek rodzinny, znajdują się w rodzinie od kilkudziesięciu lat, pierwotnie były własnością rodziców. Na nich znajdował się Pani rodzinny dom. Rodzice, działając w ramach komitetu społecznego powołanego do budowy uzbrojenia, doprowadzili do uzbrojenia części działek, jeszcze przed ich nabyciem przez Panią.

Uczynione przez rodziców darowizny nieruchomości były wyrazem woli zachowania tych nieruchomości w rodzinie. Na jednej z działek rozpoczęła Pani i prowadziła budowę domu na potrzeby własnej rodziny, jednak pogarszająca się sytuacja finansowa uniemożliwiła dokończenie budowy.

Z uwagi na sytuację materialną, od kilku lat nie jest Pani w stanie wykorzystać posiadanych gruntów na własne cele i obecnie wyraża wolę ich zbycia. Jednakże, z uwagi na sytuację na rynku nieruchomości, może okazać się konieczne podzielenie sprzedaży na kilka etapów i sukcesywne zbywanie poszczególnych działek w miarę pojawiania się chętnych nabywców. Proces sprzedaży może więc być rozłożony w czasie i polegać na zawarciu kilku transakcji sprzedaży.

W odniesieniu do działek gruntu nr …/12, …/25, …/28, …/30, …/31, …/32, …/33, …/34, nie ustalono przeznaczenia, bowiem na ich obszarze nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, ani nie wydano co do nich decyzji o warunkach zabudowy. W odniesieniu do działki gruntu nr …/35 wydano decyzję o warunkach zabudowy na wniosek Bożeny P., Heleny K. i Mirosławy P. (decyzja dotyczy również działki gruntu nr 709/23), ustalając jej przeznaczenie dla zabudowy jednorodzinnej. Naniesienia stanowiące wynik rozpoczętych prac budowlanych znajdują się na działce nr …/35. Naniesienia te nie stanowią budynku w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Działki wskazane we wniosku nie były i nie są przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej czynności o podobnym charakterze. Zawarła Pani trzy umowy pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, których przedmiotem są czynności zmierzające do sprzedaży działek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku dokonywania sukcesywnej i rozłożonej w czasie sprzedaży poszczególnych gruntów określonych we wniosku, będzie Pani traktowana jako podatnik podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa”), grunty zaliczają się do towarów, a więc zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, co do zasady, ich odpłatna dostawa objęta jest podatkiem od towarów i usług (dalej: „podatek”).

Sprzedaż gruntów dokonywana przez osoby nieprowadzące działalności gospodarczej może być w pewnych, ściśle określonych przypadkach uznana na gruncie ustawy za działanie w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2. ustawy, a co za tym idzie, obciążona podatkiem. Przypadki takie były przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Orzecznictwo to „wyklarowało” w jakich okolicznościach sprzedaż gruntu przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu, a w jakich jest od opodatkowania wolna. W szczególności stanęło ono na stanowisku, że w sytuacji, w której dany podmiot dokonuje sprzedaży gruntów z majątku prywatnego (nienabytego w celu odprzedaży, choć z dopuszczeniem takiej możliwości), nie jest podatnikiem w zakresie tych czynności, choćby takich transakcji (sprzedaży gruntów) było kilka lub nawet kilkanaście. Poniżej należy wskazać na najważniejsze tezy orzecznicze w tym zakresie:

1.  Okoliczność, iż podmiot wykonuje czynności wymienione w art. 5 ustawy z 2004 r. o podatku od towarów i usług (m.in. odpłatną dostawę towarów) nie jest wystarczającą przesłanką do ich opodatkowania podatkiem bowiem musi działać w charakterze podatnika, a zatem podmiotu wykonującego samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust 2. Na marginesie należy zauważyć, że wykorzystywanie majątku prywatnego przez osoby fizyczne stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu cyt. art. 15 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 6 września 2006 r., sygn. akt: i SA/Wr 1254/05);
2.  Przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, iż dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on jako producent handlowiec, usługodawca pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. Ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07);
3.  Przejęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli: stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Zawodowa (profesjonalna) działalność handlowca polega na nabywaniu towarów i ich późniejszej sprzedaży z zyskiem. Ponadto taka profesjonalna działalność handlowa - co do zasady - nie jest ograniczana w czasie i nie kończy się po sprzedaży z góry określonej ilości towarów. Zatem nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych). Jeżeli sprzedane działki zostały wydzielone z gruntu stanowiącego majątek osobisty sprzedawcy, który nie został nabyty w celu prowadzenia działalności gospodarczej, sprzedawca nie może być uznany za handlowca w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 stycznia 2010 r., sygn. akt I FSK 1626/08);

Przenosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy stwierdzić należy, że ewentualna sukcesywna sprzedaż gruntów nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem. Konkluzja ta wynika z następujących okoliczności:

1.  Nie nabyła Pani gruntów z zamiarem późniejszej sprzedaży. Grunty stanowią majątek rodzinny, są w posiadaniu rodziny od kilkudziesięciu lat, została Pani nimi obdarowana, nie dokonała ich zakupu. Zamiarem towarzyszącym od momentu nabycia gruntów był zamiar wykorzystania ich na potrzeby własne, co potwierdza między innymi fakt rozpoczęcia budowy domu na przedmiotowym gruncie. Decyzja o sprzedaży gruntów zapadła odpowiednio po 19 latach w przypadku gruntów darowanych w 1998 r. oraz po 8 latach w przypadku gruntów darowanych w 2009 r.
2.  Dokonując sprzedaży gruntów nie działa Pani w sposób zawodowy, profesjonalny, a jej działania nie mają charakteru stałego. Grunty nie zostały nabyte w celach handlowych, tj. ich dalszej odsprzedaży z zyskiem. Nie można zatem przypisać Pani działania w charakterze handlowca. Ponadto działań podjętych przez Panią nie cechuje zamierzona powtarzalność i zamiar kontynuacji. Aktywność będzie ograniczona w czasie i zakończy się po sprzedaży z góry określonej ilości gruntów nabytych w drodze darowizn.

Odpowiedź na postawione we wniosku pytanie, w Pani ocenie, jest więc następująca: W przypadku dokonywania sukcesywnej i rozłożonej w czasie sprzedaży poszczególnych gruntów określonych we wniosku, nie będzie Pani traktowana jako podatnik podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do dyspozycji art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ww. ustawy, podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych.

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 cytowanej Dyrektywy, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

W odniesieniu do czynności sprzedaży nieruchomości gruntowych, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wydał wyrok z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10).

Udzielając odpowiedzi na postawione w tym temacie pytania prejudycjalne, Trybunał wskazał, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Inaczej jest natomiast, wyjaśnił Trybunał, w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Dla ustalenia zawodowego profilu działalności istotne będą takie okoliczności, jak np.: uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, a także uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Warunkiem uznania osoby fizycznej za podatnika podatku od towarów i usług – w świetle przywołanego orzeczenia TSUE – jest ustalenie czy ta osoba podejmuje aktywne działania w celu dokonania sprzedaży gruntu, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców tj. uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, a także uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru.

Zatem jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i osoba ta nie podejmuje aktywnych działań w celu dokonania sprzedaży, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Analiza treści wniosku, przywołanych regulacji prawnych oraz orzeczenia TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C 181/10, prowadzi do wniosku, że w związku ze sprzedażą działek budowlanych nie będzie Pani działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Z treści wniosku wynika bowiem, że poza podpisaniem umów z biurami obrotu nieruchomościami, nie podjęła Pani innych zorganizowanych czynności zmierzających do sprzedaży przedmiotowych gruntów. Ww. grunty otrzymała Pani w drodze darowizny od rodziców. Z tego powodu uznać należy, że nie będzie Pani działała jak profesjonalny handlowiec, zajmujący się obrotem gruntami. W konsekwencji należy stwierdzić, że będzie korzystała Pani z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Stąd też ww. czynności będą stanowiły działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie będą miały zastosowania.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie okoliczności przedstawionych we wniosku, z których nie wynika, że przed sprzedażą będzie podejmowała Pani aktywne działania, o których mowa w powołanym wyżej orzeczeniu TSUE. Oznacza to, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Mając na uwadze fakt, że stroną wniosku o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest Pani, jako współwłaściciel nieruchomości, zaznacza się, że niniejsza interpretacja nie ma mocy wiążącej dla współwłaściciela gruntu, który chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.