Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-996/13-3/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-11-26
Teza: W zakresie sprzedaży Znaku Towarowego jako świadczenia usług opodatkowanej właściwą stawką oraz uznania za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT przeniesienia własności znaku towarowego jako wynagrodzenia za umorzenie udziałów.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; udział-umorzenie udziałów; znak-znak towarowy; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16.09.2013r. (data wpływu 18.09.2013r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sprzedaży Znaku Towarowego jako świadczenia usług opodatkowanej właściwą stawką oraz uznania za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT przeniesienia własności znaku towarowego jako wynagrodzenia za umorzenie udziałów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18.09.2013r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sprzedaży Znaku Towarowego jako świadczenia usług opodatkowanej właściwą stawką podatku VAT oraz uznania za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT przeniesienia własności znaku towarowego jako wynagrodzenia za umorzenie udziałów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zarządzania znakami towarowymi oraz innymi składnikami majątkowymi. Obecnie wspólnikami Spółki jest spółka osobowa, działająca w formie spółki komandytowo-akcyjnej (SKA) oraz trzy osoby fizyczne. SKA (dalej: Udziałowiec lub SKA) posiada obecnie prawie 99% udziałów Spółki - jednocześnie planowane jest, że SKA stanie się jedynym, 100% udziałowcem Spółki. Na dalszym etapie planowane jest przekształcenie formy prawnej Spółki w spółkę osobową (spółkę jawną; dalej: SpJ).

Niezależnie od zmiany formy prawnej Spółki ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na spółkę jawną, rozważana jest zmiana w zakresie dotychczasowej działalności Spółki w obszarze znaku towarowego (dalej: Znak Towarowy) będącego własnością Spółki.

Jeden z analizowanych przez Spółkę scenariuszy przewiduje sprzedaż Znaku Towarowego do SKA, a następnie likwidację Spółki lub rozwiązanie Spółki bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego - w takim przypadku, w ramach likwidacji (rozwiązania) Spółki do SKA zostanie wypłacony majątek likwidacyjny Spółki głównie obejmujący środki pieniężne.

Ewentualnie, rozważane jest również dokonanie dobrowolnego umorzenia części udziałów Spółki należących do SKA (zbycia udziałów należących do SKA na rzecz Spółki w celu ich umorzenia) bądź umorzenie część wkładu w Spółce (po jej wcześniejszym przekształceniu w SpJ). Umorzenie to może zostać dokonane za wynagrodzeniem wypłaconym SKA w naturze w postaci Znaku Towarowego należącego do Spółki. Wartość Znaku Towarowego wydawanego SKA jako wynagrodzenie za dobrowolne umorzenie udziałów bądź wkładu będzie odpowiadać rynkowej wartości umarzanych udziałów bądź wkładu Spółki.

Alternatywnie rozpatrywana jest również możliwość likwidacji Spółki lub rozwiązania Spółki bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego (po jej przekształceniu w SpJ) i wydanie SKA w ramach majątku likwidacyjnego (majątku z rozwiązania) zespołu składników majątkowych likwidowanej (rozwiązywanej) Spółki obejmujących m.in. Znak Towarowy oraz inne składniki majątkowe i niemajątkowe służące prowadzeniu działalności Spółki (aktywa Spółki wydawane w ramach likwidacji/rozwiązania, obejmujące również Znak Towarowy, tworzyć będą przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego).

Nie jest wykluczone, że na moment przekształcenia Spółki w SpJ, likwidacji (rozwiązania) Spółki, bądź umorzenia udziałów lub wkładu Spółki, również SKA, będąca wspólnikiem Spółki ulegnie przekształceniu w inną spółkę osobową - spółkę jawną bądź komandytową. W dalszej kolejności, już po przeprowadzeniu jednej z powyższych operacji, SKA, będąca wspólnikiem Spółki, może zostać przekształcona w spółkę będącą podatnikiem CIT (np. w spółkę z o.o.).

Znak Towarowy Spółka uzyskała w drodze aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa dokonanego przez Udziałowca (wówczas działającego w formie spółki akcyjnej). Znak Towarowy jest zarejestrowany w Urzędzie Patentowym, został ujawniony przez Spółkę w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych i podlegał amortyzacji. Znak towarowy wykorzystywany był (i obecnie jest) do prowadzenia działalności przez Spółkę.

Przedsiębiorstwo Spółki opisane wyżej, które ewentualnie będzie przedmiotem wydania w ramach likwidacji lub rozwiązania Spółki obejmuje m.in. takie elementy jak:

*   Znak Towarowy,
*   składniki majątkowe służące prowadzeniu działalności Spółki, m.in: sprzęt biurowy, meble itp.,
*   prawo do korzystania z nieruchomości, stanowiącej siedzibę Spółki,
*   zawarta umowa dotycząca korzystania ze Znaku Towarowego (umowa licencyjna),
*   pracownicy Spółki związani z prowadzeniem działalności Spółki,
*   zawarte umowy dotyczące współpracy z podmiotami trzecimi (np. rzecznik patentowy) w zakresie prowadzonej działalności,
*   należności i zobowiązania wynikające z prowadzonej działalności,
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, itp.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym sprzedaż Znaku Towarowego będzie podlegać opodatkowaniu VAT i wg jakiej stawki VAT? /pytanie nr 4 wniosku/
2.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wydanie Udziałowcowi Znaku Towarowego, w ramach wypłaty wynagrodzenia z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów Spółki (wynagrodzenia z tytułu zbycia przez Udziałowca udziałów Spółki w celu ich umorzenia) bądź umorzenia wkładu Spółki będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: VAT)? /pytanie nr 5 wniosku/

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Spółki, transakcja polegająca na sprzedaży do innego podmiotu (będącego udziałowcem Spółki) aktywa należącego do Spółki w postaci Znaku Towarowego, niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: VAT).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054; dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wskazuje, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Jednocześnie, z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczoną usługę mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy tą dostawą/świadczeniem a otrzymywaną zapłatą istnieje związek. Przy tym odpłatność może przybierać różne formy - dla kwestii opodatkowania VAT nie jest kluczowe, aby odpłatność została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony.

Zgodnie z przedstawionym powyżej opisem zdarzenia przyszłego Spółka zamierza dokonać zbycia pojedynczego aktywa w formie Znaku Towarowego na rzecz innego podmiotu (swojego udziałowca).

Biorąc pod uwagę wskazane powyżej przepisy ustawy o VAT stwierdzić należy, że planowana czynność stanowić będzie odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu VAT. Ustawa o VAT nie przewiduje zwolnienia dla tego rodzaju czynności, które mogłoby być zastosowane w przypadku planowanej czynności sprzedaży Znaku Towarowego - usługa ta będzie opodatkowana VAT wg stawki 23%.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, czynność nabycia od Udziałowca własnych udziałów w celu umorzenia w zamian za wynagrodzenie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Opodatkowaniu VAT nie będzie również podlegać umorzenie wkładu Spółki. Opodatkowaniu podatkiem VAT będzie natomiast podlegała czynność polegająca na przekazaniu Udziałowcowi wynagrodzenia za umorzone udziały bądź wkład, w postaci Znaku Towarowego, ponieważ w wyniku tej czynności dochodzi do odpłatnego zbycia prawa do wartości niematerialnej i prawnej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zakres opodatkowania VAT wyznacza czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług oraz czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Obejmuje ono wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zasady dotyczące umorzenia akcji w sp. z o.o. zostały zawarte w art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Udziały m.in. mogą być umorzone za zgodą udziałowca w drodze jej nabycia przez spółkę (umorzenie dobrowolne). Umorzenie udziałów jest czynnością zmierzającą do unicestwienia pewnej partii lub wszystkich udziałów i sprowadza się do pozbawienia praw udziałowca ucieleśnionych w tych udziałach. Analogiczne skutki, w postaci unicestwienia praw udziałowych (udziału w prawach i obowiązkach), niesie za sobą umorzenie części wkładu w spółce osobowej.

Nie każda zatem czynność dokonana przez podmiot będący podatnikiem, będzie podlegać opodatkowaniu. Status bycia podatnikiem podatku od towarów i usług nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. W sytuacji, gdy w zakres prowadzonej przez podmiot działalności gospodarczej nie wchodzi obrót papierami wartościowymi, to czynność samego nabycia lub sprzedaży akcji czy udziałów nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o VAT.

W świetle powyższego uznać należy, że czynność nabycia przez Spółkę od Udziałowca udziałów własnych w celu ich umorzenia (w trybie art. 199 § 1 Ksh) w zamian za wynagrodzenie nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT ani też świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Wobec powyższego przedmiotowe czynności nie mieszczą się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Taką czynnością opodatkowaną VAT nie jest również umorzenie części wkładu Spółki (po jej przekształceniu w SpJ).

Niemniej jednak, należy wskazać, że świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy rozumiane jest przez ustawodawcę jako każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, przy czym ustawodawca wyraźnie wskazuje, że za świadczenie usług uznaje m.in. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych.

Odpłatność świadczonej usługi oznacza jej wykonanie za wynagrodzeniem. Aby daną czynność uznać za odpłatną konieczny jest bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem. Usługodawcę z usługobiorcą musi łączyć stosunek prawny, z którego wynika obowiązek świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia za dokonanie tych czynności. Wynagrodzenie musi być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu.

W ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego Spółka rozważa umorzenie części udziałów bądź wkładu posiadanych przez Udziałowca w zamian za wynagrodzenie wypłacane w naturze w postaci praw do Znaku Towarowego. Powyższe oznacza, że pomiędzy stronami zaistnieje więź o charakterze zobowiązaniowym - Spółka zobowiąże się przenieść na rzecz Udziałowca Znak Towarowy, a jednocześnie zaistnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usług w zakresie przeniesienia prawa do wartości niematerialnej i prawnej a wynagrodzeniem, w postaci zbycia na rzecz Spółki jej własnych udziałów w celu ich umorzenia. Analogicznie należałoby rozpatrywać skutki wydania Znaku Towarowego w zamian za umorzenie części wkładu w Spółce (po jej przekształceniu w SpJ), w wyniku którego Wnioskodawca uzyskuje Znak Towarowy w zamian za wyzbycie się ze swojego majątku/unicestwienie praw udziałowych w Spółce (działającej jako SpJ).

Podkreślić przy tym należy, że zapłaty (wynagrodzenia) nie można utożsamiać jedynie ze świadczeniem pieniężnym. Także świadczenie o charakterze rzeczowym (w naturze) jest wynagrodzeniem. Przykładowo więc zamiana towarów, zamiana towaru na usługę i odwrotnie, wydanie towarów (świadczenie usług) w zamian za wierzytelności itp., będzie uznane odpowiednio za odpłatną dostawę czy też odpłatne świadczenie, ponieważ występują konkretne korzyści, które należne są za dokonywane świadczenie.

Zatem, planowane przez Spółkę przekazanie Znaku Towarowego pomiędzy Spółką a Udziałowcem, w ramach wynagrodzenia za zbycie udziałów w celu ich umorzenia, będzie stanowić świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym będzie podlegać opodatkowaniu VAT stawką podstawową 23%. Konsekwentnie Spółka będzie obowiązana do wystawienia na rzecz Udziałowca faktury z tytułu tej czynności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Z powyższych przepisów wynika, iż prawo do znaków towarowych nie stanowi towaru w rozumieniu przepisów ustawy, a zatem transakcja zbycia prawa do zarejestrowanego znaku towarowego nie może być kwalifikowana jako odpłatna dostawa towarów. Rozważenia wymaga natomiast kwalifikacja wskazywanej transakcji, jako odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Przez świadczenie usług, w świetle art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy zatem zauważyć, że wartość znaku towarowego mieści się w kategorii „wartości niematerialnych i prawnych”, o których mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy. Wynika z tego, że przeniesienie tych wartości ww. znaku zalicza się do świadczenia usług.

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Otrzymana zapłata powinna być zatem konsekwencją wykonanego świadczenia.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy ust. 2 powołanego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższa definicja „podatnika” ma zatem charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w obrocie gospodarczym, jednakże zauważyć należy, iż status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca, będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, jest właścicielem Znaku Towarowego zarejestrowanego w Urzędzie Patentowym. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zarządzania znakami towarowymi oraz innymi składnikami majątkowymi. Obecnie wspólnikami Spółki jest spółka osobowa, działająca w formie spółki komandytowo-akcyjnej (SKA) oraz trzy osoby fizyczne. SKA posiada obecnie prawie 99% udziałów Spółki. Znak Towarowy Spółka uzyskała w drodze aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa dokonanego przez Udziałowca (wówczas działającego w formie spółki akcyjnej). Znak towarowy wykorzystywany był (i obecnie jest) do prowadzenia działalności przez Spółkę. Wnioskodawca rozważa zmianę formy prawnej Spółki ze spółki z o.o. na spółkę jawną, a niezależnie od powyższego rozważana jest zmiana w zakresie dotychczasowej działalności Spółki w obszarze znaku towarowego będącego własnością Spółki. Planowane jest m.in. sprzedaż Znaku Towarowego do SKA, a następnie likwidacja Spółki lub rozwiązanie Spółki bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego.

Ewentualnie, rozważane jest również dokonanie dobrowolnego umorzenia części udziałów Spółki należących do SKA (zbycia udziałów należących do SKA na rzecz Spółki w celu ich umorzenia) bądź umorzenie części wkładu w Spółce (po jej wcześniejszym przekształceniu w SpJ). Umorzenie to może zostać dokonane za wynagrodzeniem wypłaconym SKA w naturze w postaci Znaku Towarowego należącego do Spółki. Wartość Znaku Towarowego wydawanego SKA jako wynagrodzenie za dobrowolne umorzenie udziałów bądź wkładu będzie odpowiadać rynkowej wartości umarzanych udziałów bądź wkładu Spółki.

W tym miejscu należy wskazać, że zasady dotyczące umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością zostały zawarte w art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki.

Umorzenie udziałów jest czynnością zmierzającą do unicestwienia pewnej partii lub wszystkich udziałów. Umorzenie udziałów powoduje w konsekwencji likwidację określonej cząstki kapitału zakładowego albo samych udziałów, gdy umorzenie nie jest połączone z obniżeniem kapitału zakładowego (odbywa się z zysku), jak również utratę praw organizacyjnych i obligacyjnych związanych z udziałem (ale nie osobistych, dopóki się jest wspólnikiem).

Umorzenie dobrowolne zostało określone jako dokonywane za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (na przykład sprzedaż, darowizna). W rzeczywistości więc nie chodzi tu w pierwszym rzędzie o umorzenie, ale o czynność prawną nabycia udziału przez spółkę w celu umorzenia (art. 200 kodeksu spółek handlowych). Chodzi więc o rodzaj transakcji, czynność prawną, która jest podstawą umorzenia dobrowolnego. Artykuł 199 § 1 kodeksu spółek handlowych nie dotyczy więc umorzenia, ale czynności prawnej w celu umorzenia w przyszłości. Z punktu widzenia treści czynności prawnej, umowa nabycia udziałów przez spółkę może zawierać elementy treści umowy sprzedaży czy umowy darowizny, należy jednak podkreślić jej odmienny charakter. W klasycznej umowie sprzedaży lub darowizny nabywca ma bowiem pełną swobodę w przedmiocie decyzji co do dalszych losów rzeczy lub prawa. W przypadku zaś nabycia udziałów własnych przez spółkę, po stronie spółki powstaje, co do zasady, obowiązek ich umorzenia (A. Kawałko, Umorzenie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, Kraków 2006, s. 121).

W świetle powyższego, czynność nabycia przez spółkę udziałów własnych od wspólnika w celu ich umorzenia (w trybie art. 199 § 1 Kodeksu spółek handlowych) w zamian za wynagrodzenie nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, ani też świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. Wobec powyższego, przedmiotowe czynności nie mieszczą się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podobnie będzie się przedstawiała sytuacja w przypadku wycofania /umorzenia/ części wkładu w spółce jawnej przez jej wspólnika. Wprawdzie w odniesieniu do spółek jawnych przepisy kodeksu spółek handlowych nie zawierają regulacji dotyczących umorzenia wkładów. Stosowne zapisy w tym zakresie powinny się znaleźć w zawieranej umowie spółki.

Zgodnie z art. 50 § 1 K.s.h. udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu. Natomiast w myśl art. 54 § 1 K.s.h. zmniejszenie udziału kapitałowego wymaga zgody pozostałych wspólników.

Konsekwencją zmniejszenia udziału kapitałowego powinno być zmniejszenie wartości wkładu wspólnika. Z tego powodu istotne jest sformułowanie \[ art. 54 § 1 k.s.h.\], że zmniejszenie udziału wymaga zgody pozostałych wspólników. Zmniejszy się także wartość majątku spółki, co ma znaczenie dla sytuacji finansowej spółki oraz dla wierzycieli. Dlatego też przyjąć należy, że wspólnik - chcąc zmniejszyć swój udział kapitałowy - ma na celu zmniejszenie swojego wkładu. Dlatego uznać można, że zmniejszenie udziału kapitałowego wiąże się z wycofaniem części wkładu wspólnika. /E. Maleszyk Udział kapitałowy w spółce jawnej/

Wycofanie części wkładu ze spółki jawnej przez jej wspólnika może odbyć się w postaci pieniężnej bądź poprzez wycofanie w naturze rzeczy wniesionych do spółki przez wspólnika do używania.

Należy zatem stwierdzić, że podobnie jak w przypadku umorzenia udziałów w spółce z o.o. także wycofanie części wkładu wspólnika ze spółki jawnej i otrzymanie przez niego wynagrodzenia w pieniądzu nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, ani też świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. Wobec powyższego, przedmiotowe czynności nie mieszczą się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odpłatność czynności (dostawy towarów, czy świadczenia usług) oznacza wykonanie tej czynności za wynagrodzeniem. Aby uznać daną czynność za odpłatną konieczny jest bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia za dokonanie tych czynności. Wynagrodzenie musi być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu.

Z treści wniosku wynika, że Spółka zamierza dobrowolnie umorzyć udziały wspólnika w zamian za przeniesienie własności Znaku Towarowego.

Zatem rozliczenie pomiędzy Spółką a udziałowcem nastąpi poprzez przeniesienie własności niematerialnych i prawnych Spółki na rzecz udziałowca.

Powyższe oznacza, że pomiędzy stronami zaistnieje więź o charakterze zobowiązaniowym – Spółka zobowiąże się przenieść na rzecz udziałowca Znak Towarowy, a udziały będą wynagrodzeniem za tą czynność. Tym samym należy stwierdzić, iż zaistnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów w zakresie przeniesienia prawa do rozporządzania towarami a wynagrodzeniem stanowiącym konkretną wartość wyrażalną w pieniądzu.

Podkreślić przy tym należy, że zapłaty (wynagrodzenia) nie można utożsamiać jedynie ze świadczeniem pieniężnym. Także świadczenie o charakterze rzeczowym jest wynagrodzeniem. Przykładowo zamiana towarów, zamiana towaru na usługę i odwrotnie, wydanie towarów (świadczenie usług) w zamian za wierzytelności, itp. będzie uznane odpowiednio za odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług. Mamy bowiem do czynienia z konkretną korzyścią, która należna jest za dokonywane świadczenie.

Należy więc stwierdzić, że przekazanie Znaku Towarowego w zamian za udziały, będzie odpowiadało hipotezie art. 8 ustawy o VAT. Za taką oceną przemawia fakt, że zaistnieje świadczenie usług, rozumiane zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, jako przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, które dodatkowo będzie miało charakter odpłatny. Wnioskodawca w przedmiotowej sprawie będzie występował w roli podatnika od podatku od towarów i usług, a wypłata wynagrodzenia w formie praw do Znaku Towarowego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jednocześnie należy podkreślić, iż zapłaty (wynagrodzenia) nie można utożsamiać jedynie ze świadczeniem pieniężnym. Także świadczenie w postaci wartości niematerialnych i prawnych jest wynagrodzeniem. Mamy bowiem do czynienia z konkretną korzyścią, która należna jest za dokonywane świadczenie.

Zatem, przekazanie wartości niematerialnej i prawnej (Znaku Towarowego) między Spółką a Udziałowcem skutkujące przeniesieniem własności tego znaku towarowego jako wynagrodzenia za udziały posiadane przez wspólnika jak również w przypadku wycofania części wkładu wspólnika w spółce jawnej, stanowić będzie świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Natomiast w odniesieniu do sprzedaży Znaku Towarowego w kontekście przedstawionego opisu sprawy i powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że czynność ta prowadzić będzie do przeniesienia praw do wartości niematerialnych i prawnych, a zatem stanowić będzie odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w cyt. art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Należy zaznaczyć, iż obok ww. stawki ustawodawca przewidział w ustawie oraz przepisach wykonawczych opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Jednakże ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku, czy też obniżonej stawki podatku dla czynności zbycia Znaku Towarowego. Tym samym, należy uznać, że czynność ta podlega opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że zarówno czynność sprzedaży (odpłatnego zbycia) Znaku Towarowego przez Wnioskodawcę, jak i przekazanie wartości niematerialnej i prawnej (Znaku Towarowego) pomiędzy Spółką a Udziałowcem jako wynagrodzenia za udziały posiadane przez wspólnika /także w przypadku zmniejszenia wkładu wspólnika w spółce jawnej/, będzie stanowiła odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych, tj. według obowiązującej do dnia 31 grudnia 2013 r. stawki 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto informuje się, że w przedmiotowej interpretacji indywidualnej załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia/przeniesienia za udziały Znaku Towarowego, natomiast w pozostałym zakresie podatku VAT, podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.