Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-223/16-2/PP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-05-25
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie obowiązku sporządzania szczegółowej dokumentacji podatkowej zgodnie z art. 25a.
Słowa kluczowe: dokumentacja; podmiot-podmioty powiązane; spółki-spółka komandytowa; transakcja
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 lutego 2016 r. (data wpływu 3 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku sporządzania szczegółowej dokumentacji podatkowej zgodnie z art. 25a – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku sporządzania szczegółowej dokumentacji podatkowej zgodnie z art. 25a.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym (dalej: „Wnioskodawca”). Wnioskodawca jest obecnie wspólnikiem (komandytariuszem) w spółkach komandytowych (dalej: Spółki). Spółki komandytowe mogą okazać się podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r.). Spółki komandytowe zawierają między sobą różnie transakcje przekraczające limity określone w art. 25a ustawy o PIT. Ponadto jedna ze spółek zawiera umowy z nierezydentem, który również może być podmiotem powiązanym ze spółkami na podstawie powołanego przepisu. Miejscem zamieszkania nierezydenta nie jest kraj stosujący szkodliwą konkurencję podatkową w rozumieniu ustawy o PIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca w zakresie transakcji zawieranych przez spółki komandytowe, o których mowa w stanie faktycznym, z powiązanymi w rozumieniu art. 25 ustawy o PIT spółkami komandytowymi i nierezydentem, jest zobowiązany do sporządzania dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma on obowiązku sporządzania dokumentacji, o której mowa w art. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 25a ust. 1 ustawy o PIT, „podatnicy dokonujący transakcji, w tym zawierający umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze, z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami – w rozumieniu art. 25 ust. 1 i 4 – lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, w tym zawierający umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze, jeżeli jedną ze stron takiej umowy jest podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji, obejmującej:

1.  określenie funkcji, jakie spełniać będą podmioty uczestniczące w transakcji (uwzględniając użyte aktywa i podejmowane ryzyko);
2.  określenie wszystkich przewidywanych kosztów związanych z transakcją oraz formę i termin zapłaty;
3.  metodę i sposób kalkulacji zysków oraz określenie ceny przedmiotu transakcji;
4.  określenie strategii gospodarczej oraz innych działań w jej ramach – w przypadku gdy na wartość transakcji miała wpływ strategia przyjęta przez podmiot;
5.  wskazanie innych czynników – w przypadku gdy w celu określenia wartości przedmiotu transakcji przez podmioty uczestniczące w transakcji uwzględnione zostały te inne czynniki, a w przypadku zawarcia umowy spółki niebędącej osobą prawną umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze – w szczególności przyjętych w umowie zasad dotyczących praw wspólników (stron umowy) do udziału w zysku oraz uczestnictwa w stratach;
6.  określenie oczekiwanych przez podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń – w przypadku umów dotyczących świadczeń (w tym usług) o charakterze niematerialnym”.

Z powyższego przepisu wyraźnie wynika, że obowiązek sporządzenia dokumentacji ciąży wyłącznie na podatnikach dokonujących transakcji.

Tymczasem transakcji dokonują spółki komandytowe a nie Wnioskodawca.

Podobne wnioski można wyprowadzić też z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 lipca 2015 r., sygn. IPPB6/4510-1/15-5/AZ, w której wskazano, że „w świetle art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, obowiązek sporządzania dokumentacji ciąży tylko na podatniku. W przypadku transakcji dokonywanych pomiędzy spółką osobową (niebędącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych) i powiązaną z nią spółką kapitałową, obowiązek sporządzenia dokumentacji ciąży zatem tylko na spółce kapitałowej”.

Skoro, tak jak w stanie faktycznym niniejszej sprawy, transakcje są dokonywane pomiędzy spółkami komandytowymi, albo spółką komandytową i nierezydentem, to na Wnioskodawcy niebędącym stroną tych transakcji nie ciąży obowiązek sporządzenia dokumentacji cen transferowych. Podobnie, taki obowiązek nie ciąży na spółkach komandytowych, ponieważ nie są one podatnikami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 25 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), jeżeli:

1.  osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem krajowym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
2.  osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem zagranicznym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo
3.  ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów

– i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Jak stanowi art. 25 ust. 4 ww. ustawy, przepisy ust. 1-3a stosuje się odpowiednio, gdy:

1.  podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo
2.  ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów.

W myśl natomiast art. 25 ust. 5 cyt. ustawy, przepisy ust. 4 stosuje się również do powiązań o charakterze rodzinnym lub wynikających ze stosunku pracy albo majątkowych pomiędzy podmiotami krajowymi lub osobami pełniącymi w tych podmiotach funkcje zarządzające lub kontrolne albo nadzorcze oraz jeżeli którakolwiek osoba łączy funkcje zarządzające lub kontrolne albo nadzorcze w tych podmiotach.

Z kolei, zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.), spółka osobowa to − spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do treści art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Zgodnie natomiast z art. 28, mającym zastosowanie do spółek komandytowych na mocy dyspozycji zawartej w art. 103 cyt. Kodeksu, majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia.

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną, oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Spółka komandytowa, jako osobowa spółka prawa handlowego, nie posiada osobowości prawnej. Dochody tej spółki nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki komandytowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w tej spółce uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jednakże w sferze stosunków cywilnoprawnych, spółka komandytowa jest samodzielnym podmiotem praw i obowiązków, odrębnym od wspólników spółki.

Mając na uwadze powyższe rozważania należy wskazać, że spółka komandytowa - będąca stroną transakcji - może być uznana za „podmiot krajowy” w świetle regulacji zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, w rozpatrywanym przypadku można mówić o zastosowaniu art. 25 ust. 4 cyt. ustawy, ponieważ mamy tu do czynienia z „podmiotem krajowym”. Tym samym spółki komandytowe, o których mowa we wniosku, należy uznać za „podmioty powiązane” - co z resztą Wnioskodawca potwierdził w przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego.

Podatnikiem zaś w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych jest wspólnik spółki komandytowej.

W myśl art. 25a ust. 1 powoływanej ustawy, podatnicy dokonujący transakcji, w tym zawierający umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze, z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami – w rozumieniu art. 25 ust. 1 i 4 – lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, w tym zawierający umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze, jeżeli jedną ze stron takiej umowy jest podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji, obejmującej:

1.  określenie funkcji, jakie spełniać będą podmioty uczestniczące w transakcji (uwzględniając użyte aktywa i podejmowane ryzyko);
2.  określenie wszystkich przewidywanych kosztów związanych z transakcją oraz formę i termin zapłaty;
3.  metodę i sposób kalkulacji zysków oraz określenie ceny przedmiotu transakcji;
4.  określenie strategii gospodarczej oraz innych działań w jej ramach - w przypadku gdy na wartość transakcji miała wpływ strategia przyjęta przez podmiot;
5.  wskazanie innych czynników - w przypadku gdy w celu określenia wartości przedmiotu transakcji przez podmioty uczestniczące w transakcji uwzględnione zostały te inne czynniki, a w przypadku zawarcia umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze - w szczególności przyjętych w umowie zasad dotyczących praw wspólników (stron umowy) do udziału w zysku oraz uczestnictwa w stratach;
6.  określenie oczekiwanych przez podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń - w przypadku umów dotyczących świadczeń (w tym usług) o charakterze niematerialnym.

Ponadto, zgodnie z art. 25a ust. 2 cyt. ustawy, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, obejmuje transakcję lub transakcje między podmiotami powiązanymi, w których łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość:

1.  30 000 euro - w przypadku świadczenia usług, sprzedaży lub udostępnienia wartości niematerialnych i prawnych, albo
2.  50 000 euro - w pozostałych przypadkach.

W związku z powyższym, powstaje obowiązek sporządzenia ww. dokumentacji podatkowej do transakcji pomiędzy spółkami niebędącymi osobami prawnymi (w tym pomiędzy spółkami komandytowymi) – w przypadku spełnienia warunków wynikających z ww. art. 25a ust. 2. A skoro spółka komandytowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych – obowiązek sporządzenia ww. dokumentacji spoczywa na wspólniku takiej spółki, będącym podatnikiem. Taki sam obowiązek – w przypadku spełnienia powyższych warunków, wynikających z art. 25a ust. 2 ustawy – spoczywa na wspólniku spółki komandytowej, jeśli spółka dokonywać będzie transakcji z nierezydentem będącym podmiotem powiązanym z tą spółką, nie mającym miejsca zamieszkania, siedziby lub zarządu na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika jednoznacznie, że spółki komandytowe, w których Wnioskodawca jest wspólnikiem, mogą okazać się podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a ponadto spółki te zawierają między sobą transakcje przekraczające limity określone w ww. art. 25a ust. 2. Dodatkowo, jedna ze spółek zawiera transakcje z nierezydentem, nie mającym miejsca zamieszkania, siedziby lub zarządu na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, który również może być podmiotem powiązanym z tą spółką w myśl ww. art. 25.

Zatem stwierdzić należy, że Wnioskodawca, jako wspólnik spółek komandytowych, będzie podlegał regulacjom zawartym w art. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, i to zarówno w przypadku transakcji przekraczających limity określone w ww. art. 25a ust. 2 - dokonywanych pomiędzy spółkami, jaki i pomiędzy spółką a nierezydentem. Na Wnioskodawcy będzie więc ciążył obowiązek sporządzania w tych przypadkach dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy stwierdzające, że nie będzie miał on obowiązku sporządzania ww. dokumentacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, że stosownie do treści art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że na podstawie ww. przepisu, niniejsze rozstrzygnięcie zostało wydane wyłącznie w indywidualnej sprawie dotyczącej Wnioskodawcy, tak więc nie wywołuje ono żadnych skutków prawnych dla innych podmiotów (podatników), w tym dla wspólników Wnioskodawcy.

W odniesieniu natomiast do powołanego przez Wnioskodawcę pisma organu podatkowego tut. Organ informuje, że zostało ono wydane w konkretnej indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.