Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.546.2017.1.AD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-13
Teza: Czy świadczenie odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków stanowi czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku? Czy z tytułu wykorzystywania infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej do działalności innej niż działalność gospodarcza m.in. na własne potrzeby, tj. na potrzeby funkcjonowania zakładu budżetowego, jednostek budżetowych Gminy oraz budynku Urzędu Gminy, Gmina jest zobowiązana do naliczenia podatku należnego?
Słowa kluczowe: gmina; infrastruktura; świadczenie-świadczenie nieodpłatne; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2017 r. (data wpływu 16 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków oraz braku obowiązku naliczenia podatku należnego z tytułu wykorzystania infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej na własne potrzeby – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków oraz braku obowiązku naliczenia podatku należnego z tytułu wykorzystania infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej na własne potrzeby.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne/zdarzenia przyszłe.

Gmina G. (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446 ze zm., dalej: ustawa o samorządzie gminnym) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządnie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

W strukturze organizacyjnej Gminy znajduje się Zakład Gospodarki Komunalnej (dalej: ZGK lub Zakład), funkcjonujący w formie samorządowego zakładu budżetowego. ZGK został utworzony na podstawie uchwały Rady Gminy z dnia 16 lutego 1996 r., zmienionej uchwałą z dnia 25 czerwca 2014 r.

Zakład działa w szczególności na podstawie ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.; dalej: ustawa o finansach publicznych) oraz Statutu Zakładu Gospodarki Komunalnej stanowiącego załącznik do Uchwały Rady Gminy w z dnia 25 czerwca 2014 r., określającego m. in. szczegółowy zakres działania ZGK.

Stosownie do art. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 2016 r., poz. 573, dalej: ustawa o gospodarce komunalnej) oraz art. 14 ustawy o finansach publicznych Gmina poprzez Zakład wykonuje zadania własne o charakterze użyteczności publicznej polegające na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie m.in. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych.

Stosownie do art. 14 ustawy o finansach publicznych, zgodnie z celami, dla których został utworzony, Zakład wykonuje m.in. zadania własne Gminy w zakresie eksploatacji urządzeń sieci wodociągowej, obsługi kanalizacji przydomowych, konserwacji i remontów urządzeń i sieci wodociągowo-kanalizacyjnych gospodarki wodomierzami, dostawy wody pitnej gospodarstwom domowym, przemysłowym i innym odbiorcom oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków.

Zakład odpłatnie wykonuje zlecone mu zadania własne Gminy, pokrywając koszty swojej działalności z przychodów własnych, uzyskiwanych z tytułu realizacji tych zadań, w tym w szczególności z pobieranych opłat za dostarczoną wodę i odprowadzone ścieki. Zakładowi przypisano odrębny rachunek bankowy oraz obowiązek prowadzenia własnej księgowości w określonym zakresie. Podstawą gospodarki finansowej Zakładu jest roczny plan finansowy, obejmujący przychody i wydatki stanowiące koszty działalności oraz stan środków obrotowych i rozliczeń z budżetem Gminy. Plan ten jednakże podlega zatwierdzeniu przez Gminę.

W strukturze organizacyjnej Gminy występują również jednostki budżetowe, tj. Gimnazjum im. X w W., Szkoła Podstawowa im. J. w C., Szkoła Podstawowa im. P. w Cz. D., Szkoła Podstawowa im. H. w M., Szkoła Podstawowa w O. im. A., Szkoła Podstawowa im. S. w T., Przedszkole w G., Zespół Szkół w G., Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej (dalej zwane łącznie jednostkami budżetowymi). Jednostki organizacyjne działają na podstawie ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1870 ze zm.; dalej: ustawa o finansach publicznych).

Z uwagi na dotychczasową jednolitą praktykę organów podatkowych, do końca listopada 2015 r. ZGK był odrębnie od Gminy zarejestrowany na potrzeby VAT. ZGK do tego momentu odrębnie od Gminy wystawiał i otrzymywał faktury VAT, widniał jako strona na umowach i rozliczał VAT należny składając deklaracje VAT-7. Mając jednakże na uwadze wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE, Trybunał) z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 (dalej: wyrok TSUE) Gmina dokonała tzw. wstecznej centralizacji rozliczeń VAT, tj. dokonała wspólnego rozliczanie VAT wraz ze wszystkimi jednostkami budżetowymi oraz Zakładem w drodze korekt deklaracji VAT począwszy od miesiąca grudnia 2009 r. do listopada 2015 r. Natomiast od miesiąca grudnia 2015 r. Gmina przyjęła na bieżąco scentralizowany model rozliczeń podatku VAT.

Zgodnie z art. 7 ust. 3 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne Gminy obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. Obecnie Gmina, za pośrednictwem Zakładu, świadczy usługi dostawy wody i odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji z terenu Gminy (dalej: podmioty zewnętrzne) oraz jednostek budżetowych Gminy, a także na potrzeby własne Urzędu Gminy. Do realizacji powyższych zadań służy posiadana przez Gminę, a zarządzana przez Zakład infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna (dalej: Infrastruktura). Infrastruktura jest zatem wykorzystywana przez Gminę w ramach działalności gospodarczej oraz do działalności innej niż gospodarcza (w tym do dostawy wody i odbioru ścieków z Urzędu Gminy oraz jednostek budżetowych Gminy i innych miejsc, w których Infrastruktura wykorzystywana jest/będzie na własne potrzeby Gminy).

Budowa/modernizacja przedmiotowej infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej, stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, należy do zadań własnych Gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty obejmujących sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę oraz kanalizacji. Gmina ponosi liczne wydatki inwestycyjne związane z budową/przebudową infrastruktury wodnokanalizacyjnej znajdującej się na terenie Gminy. Inwestycje te są finansowane zarówno ze środków własnych Gminy, jak i ze środków pozyskanych ze źródeł zewnętrznych aczkolwiek VAT nie jest wydatkiem kwalifikowanym.

W szczególności Gmina planuje realizować m.in. następujące inwestycje pod nazwą:

*   Przebudowa mechaniczno-biologicznej oczyszczalni ścieków w G.,
*   Przebudowa wraz z rozbudową stacji uzdatniania wody w Cz. G.

Inwestycja pod nazwą P. będzie finansowana zarówno ze środków własnych Gminy, jak i ze środków pozyskanych ze źródeł zewnętrznych, aczkolwiek VAT nie jest/nie będzie w tym wypadku wydatkiem kwalifikowanym. Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie projektu w formie pożyczki ze środków pochodzących z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w G., gdzie VAT jest kosztem niekwalifikowanym w części finansowanej z pożyczki. Z kolei inwestycja pod nazwą Przebudowa wraz z rozbudową stacji uzdatniania wody w Cz. G., będzie finansowana wyłącznie ze środków własnych Gminy. Gmina nie uzyskała dofinansowania na ten projekt.

Wydatki inwestycyjne związane z budową/modernizacją infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej są/będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców/ wykonawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina oznaczona jest/będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.

Przy pomocy istniejącej infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej, Gmina świadczy odpłatne usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków. Infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna, której budowę planuje Gmina, wykorzystywana będzie również w celu świadczenia odpłatnych usług ( niezwolnionych z VAT) dostarczania wody i odprowadzania ścieków. Zatem niniejsza Infrastruktura, co do zasady jest/będzie wykorzystywana do świadczenia odpłatnych usług w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków i zaopatrzenia w wodę, tj. do czynności, które zdaniem Gminy podlegają opodatkowaniu VAT.

Przedmiotowa infrastruktura jest/będzie również wykorzystywana przez Gminę do działalności innej niż działalność gospodarcza m.in. na potrzeby funkcjonowania Zakładu, jednostek budżetowych Gminy oraz budynku Urzędu Gminy i innych miejsc, w których Infrastruktura służy/będzie służyła na własne potrzeby Gminy (czynności niepodlegające VAT). Udział ilości dostarczonej wody do jednostek budżetowych Gminy, których rozliczenia VAT podlegają centralizacji z rozliczeniami Gminy, w całości dostarczonej wody z użyciem gminnej infrastruktury wodociągowej za 2016 r. wyniósł 2,23%. Z kolei udział ilości odprowadzonych ścieków od jednostek budżetowych Gminy, których rozliczenia VAT podlegają centralizacji z rozliczeniami Gminy, w całości odprowadzonych ścieków z użyciem gminnej infrastruktury kanalizacyjnej za 2016 r. wyniósł 3,61%.

Ponadto, woda jest wykorzystywana do celów technologicznych związanych ze świadczonymi przez Gminę usługami (w szczególności woda jest wykorzystywana przez Zakład w procesie uzdatniania wody).

Gmina pragnie wskazać, iż w przypadku wydatków związanych z Infrastrukturą, Gmina nie potrafi dokonać ich jednoznacznego przyporządkowania do poszczególnych rodzajów prowadzonej działalności, tj. do czynności opodatkowanych VAT (świadczenie usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz podmiotów zewnętrznych) lub pozostających poza zakresem regulacji ustawy o VAT (w tym wykorzystanie na własne potrzeby).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy świadczenie odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków stanowi czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku?
2.  Czy z tytułu wykorzystywania infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej do działalności innej niż działalność gospodarcza m.in. na własne potrzeby, tj. na potrzeby funkcjonowania zakładu budżetowego, jednostek budżetowych Gminy oraz budynku Urzędu Gminy, Gmina jest zobowiązana do naliczenia podatku należnego?

Zdaniem Gminy:

1.  Świadczenie odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz podmiotów zewnętrznych stanowi czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.
2.  Z tytułu wykorzystywania infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej do działalności innej niż działalność gospodarcza m.in. na własne potrzeby, tj. na potrzeby funkcjonowania zakładu budżetowego, jednostek budżetowych Gminy oraz Urzędu Gminy, Gmina nie jest zobowiązana do naliczenia podatku należnego.

Ad. I

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 ze zm., dalej: ustawa o VAT), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Ponieważ jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

Ponadto, zdaniem Gminy, ani ustawa o VAT, ani też wydane na jej podstawie rozporządzenia, nie przewidują zwolnienia z VAT dla czynności dostarczania wody i odprowadzania ścieków.

W konsekwencji, w opinii Gminy, dokonuje ona opodatkowanych VAT usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków.

Gmina pragnie przy tym podkreślić, iż powyższe stanowisko w podobnym stanie faktycznym zostało zaprezentowane m.in. w interpretacjach indywidualnych:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 9 lipca 2012 r., sygn. ITPP2/443-505/12/MD,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 marca 2012 r., sygn. ILPP1/443-1556/11-2/NS,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 17 lipca 2013 r., sygn. IPTPP2/443-335/13-4/JS.

W każdej z ww. interpretacji Dyrektor zgodził się w pełni ze stanowiskiem Wnioskodawcy, potwierdzając, iż świadczone przez niego usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków podlegają opodatkowaniu VAT.

Ponadto, stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 18 sierpnia 2014 r., sygn. IPTPP4/443-365/14-4/JM, w której organ wskazał, iż „ (\`(...)\`) czynność odprowadzania ścieków skutkować będzie uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Wnioskodawcy. Dlatego też, czynność ta będzie stanowić odpłatną usługę, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, świadczoną przez podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Jednocześnie wskazać należy, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia z opodatkowania dla usług odprowadzania ścieków ”.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 30 czerwca 2015 r., sygn. IPTPP3/4512-73/15-6/BM, w której organ wskazał, iż „ (\`(...)\`) świadczone przez Gminę usługi odprowadzania ścieków, ze względu na brak przepisów umożliwiających zastosowanie zwolnienia od podatku w tym zakresie, stanowią/będą stanowić czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, niekorzystającą ze zwolnienia ”.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, opisane czynności dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz podmiotów zewnętrznych stanowią po stronie Gminy usługi opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.

Ad. 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2.  eksport towarów,
3.  import towarów na terytorium kraju,
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przy pomocy powyższych przepisów ustawodawca w sposób precyzyjny ustalił, jakie czynności podlegają opodatkowaniu VAT. Tak więc opodatkowanie VAT konkretnej czynności możliwe jest wyłącznie w przypadku uznania jej za czynność podlegającą VAT, wymienioną w katalogu art. 5 ustawy o VAT. Nie jest natomiast możliwe rozszerzenie opodatkowania VAT na inne, niewymienione w ustawie czynności lub zdarzenia.

Ponadto, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

*   jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zdaniem Gminy, powyższa regulacja nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sytuacji. W związku z wykorzystywaniem infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej w pewnej części także do tego obszaru działalności Gminy, który obejmuje zdarzenia spoza zakresu VAT, niewątpliwie nie dojdzie do przekazania towarów lub ich zużycia na cele osobiste Gminy, ani jej pracowników, ani też do darowizn.

Dodatkowo, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych, oraz
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Mając na uwadze wnioski płynące z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 oraz uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2015 r., sygn. I FPS 4/15, to wyłącznie Gmina a nie jej jednostki organizacyjne może być podatnikiem VAT - jednostki organizacyjne Gminy nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie ustawy o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez Gminę, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach Gminy - podatnika VAT (pomiędzy jej jednostkami organizacyjnym lub Gminą a jej jednostkami organizacyjnymi), zdaniem Gminy, mają charakter wewnętrzny.

Gmina pragnie wskazać, iż jej zdaniem, przez pojęcie „świadczenia” należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Świadczenie zakłada istnienie podmiotu będącego jego odbiorcą (konsumentem usługi). Świadczenie na własną rzecz nie jest więc usługą, gdyż nie występuje wówczas odbiorca świadczenia. O tym, że usługa musi być wykonywana na rzecz podmiotu innego niż świadczący usługę, świadczyć może również brzmienie art. 27 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L, Nr 347), zgodnie z którym „Aby zapobiec zakłóceniom konkurencji i po konsultacji z Komitetem ds. VAT, państwa członkowskie mogą uznać za odpłatne świadczenie usług świadczenie przez podatnika usługi do celów działalności jego przedsiębiorstwa, w przypadku gdy VAT od takiej usługi, gdyby była świadczona przez innego podatnika, nie podlegałby w całości odliczeniu". Skoro nie ma takich wyjątkowych regulacji w ustawie o VAT, to dokonywanie świadczeń na rzecz swojej własnej działalności, zdaniem Gminy, nie stanowi usługi. Nie dotyczy to przypadków, gdy usługa bądź towar zostały przekazane na potrzeby osobiste, o których mowa w art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, które nie znajdują zastosowania w omawianym przypadku.

Na prawidłowość powyższego stanowiska wskazuje przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 lipca 2013 r., sygn. IBPP3/443-373/13/JP, w której organ wskazał, iż „Jak wcześniej wykazano świadczenie na własną rzecz nie jest usługą. Świadczenie usług nie może mieć miejsca bez ustalenia konsumenta, tj. podmiotu będącego beneficjentem danej usługi. Tym samym w przedmiotowej sytuacji nie występuje czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji czynność ta nie podlega obowiązkowi udokumentowania fakturą VAT. Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Gmina dostarczając wodę do własnego Urzędu Gminy nie świadczy usługi sprzedaży wody, jest to czynność wewnętrzna niepodlegająca podatkowi od towarów i usług, należało uznać za prawidłowe.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 8 grudnia 2011 r., sygn. IPTPP2/443-559/11-2/JM, w której organ wskazał, „świadczenie na własną rzecz nie jest usługą. Świadczenie usług nie może mieć miejsca bez ustalenia konsumenta, tj. podmiotu będącego beneficjentem danej usługi. Tym samym w przedmiotowej sytuacji nie występuje czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji czynność ta nie podlega obowiązkowi udokumentowania jej fakturą VAT, ani wystawienia paragonu fiskalnego.

Stanowisko Gminy znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 11 lutego 2013 r., sygn. ITPPI/443-1411/12/MS, w której to Organ stwierdził, iż „w przypadku wykonywania prac rolniczych ciągnikiem zakupionym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (w tym rolniczej), na rzecz własnego gospodarstwa rolnego, nie wystąpi żadna z czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Z uwagi na fakt, iż gospodarstwo rolne oraz przedsiębiorstwo Wnioskodawcy stanowić będą jeden podmiot, który dla potrzeb rozliczeń z podatku VAT składa jedną deklaracje podatkową VAT-7 należy uznać, że w tej sytuacji brak będzie podmiotowej odrębności między usługodawcą a usługobiorcą, a zatem wykonywanie prac rolnych, przez podatnika podatku od towarów i usług, na rzecz własnego gospodarstwa sprzętem rolniczym, zakupionym w ramach prowadzonej działalności (również rolniczej) nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. A zatem wykorzystanie środka trwałego w ramach prowadzonej działalności do świadczenia usług na rzecz własnego gospodarstwa rolnego na cele związane z prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwem stanowiącym jedną całość nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na brak przesłanek do zastosowania art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT. Konsekwentnie na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek dokumentowania tych czynności fakturami ”.

Reasumując, zdaniem Gminy, nie będzie ona zobowiązana do naliczania podatku należnego z tytułu wykorzystywania infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej do działalności innej niż działalność gospodarcza, tj. na potrzeby funkcjonowania Zakładu, jednostek budżetowych Gminy, Urzędu Gminy oraz innych miejsc, w których Infrastruktura wykorzystywana jest/ będzie na własne potrzeby Gminy, bowiem czynności wykonywane w ramach jednego podatnika VAT stanowią czynności pozostające poza zakresem regulacji ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie należy wskazać, że w kwestii prawa do odliczenia części podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną, przy zastosowaniu klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych dostarczanej wody/odprowadzanych ścieków do/od podmiotów zewnętrznych w liczbie metrów sześciennych dostarczanej wody/odprowadzanych ścieków do/od podmiotów zewnętrznych i na własne potrzeby wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzeń oraz zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.