Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD4/033/034/RMU/10/DD-15
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2010-08-31
Teza: PIT - w zakresie dotyczącym zasad opodatkowania dochodów uzyskanych w wyniku umorzenia udziałów w spółce kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu oraz w wyniku likwidacji spółki kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu
Słowa kluczowe: dywidendy; likwidacja; Luksemburg; udział-umorzenie udziałów; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

Zmiana interpretacji indywidualnej

Działając na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), Minister Finansów zmienia, z urzędu, interpretację indywidualną z dnia 5 marca 2008 r., Nr IPPB2/415-507/07-2/SR, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w imieniu Ministra Finansów, uznającą za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 grudnia 2007 r. (data wpływu 5 grudnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, **stwierdzając jej nieprawidłowość** w części dotyczącej opodatkowania dochodu z tytułu umorzenia akcji oraz likwidacji spółki z siedzibą w Luksemburgu, o ile nie jest zrównany zgodnie z prawem Luksemburga z wpływami z akcji.

Uzasadnienie

Dnia 5 marca 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając – na podstawie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) - w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych. Interpretacja wydana została na wniosek złożony w dniu 5 grudnia 2007 r., w którym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza nabyć udziały w spółce kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu (dalej Spółka). W związku z planowaną inwestycją powstała wątpliwość dotycząca zasad opodatkowania na terytorium Polski dochodów osiągniętych z tytułu umorzenia udziałów w Spółce, a także dochodu otrzymanego w przypadku likwidacji Spółki.

W związku z powyższym, zadano następujące pytania:

1.  Czy dochody uzyskane w wyniku umorzenia udziałów w Spółce, jeżeli zgodnie z prawem luksemburskim dochody te są opodatkowane na zasadach przewidzianych dla opodatkowania dywidend, są zwolnione z opodatkowania na terytorium Polski i wysokość tych dochodów ma jedynie wpływ na zasady ustalania stawki podatkowej stosowanej do dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce?
2.  Czy w Polsce zwolnione są z podatku dochody z tytułu likwidacji Spółki i wysokość tych dochodów ma jedynie wpływ na zasady ustalania stawki podatkowej stosowanej do dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce? Względnie, czy dochody te mogą być opodatkowane wyłącznie na terytorium Luksemburga przez co w ogóle nie podlegają opodatkowaniu w Polsce i nie bierze się ich pod uwagę przy ustalaniu stawki podatku znajdującej zastosowanie do dochodów podlegających w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli dochód z tytułu umorzenia udziałów w Spółce jest zgodnie z prawem luksemburskim opodatkowany na zasadach przewidzianych dla dywidend, wówczas dochód ten jest zwolniony z opodatkowania w Polsce. Dochód ten wpływa wówczas jedynie na zasady ustalania stawki podatku znajdującej zastosowanie do dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce. Stanowisko to wynika z analizy art. 10 ust. 1, 2 i 3 konwencji między Polską a Luksemburgiem w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, zgodnie z którymi dochód z umorzenia udziałów w Spółce będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach przewidzianych dla dywidend, jeżeli prawo luksemburskie traktuje tego rodzaju dochód jak dochód z dywidend. Wówczas dochód ten może być opodatkowany na terytorium Luksemburga, natomiast zgodnie z art. 24 konwencji, dochód ten będzie zwolniony z opodatkowania w Polsce (z zastrzeżeniem możliwości wzięcia pod uwagę takiego dochodu przy ustalaniu stawki podatkowej). Powyższy wniosek potwierdza interpretacja przepisów wydana przez Ministra Finansów w dniu 5 lipca 2007 r. Nr DD4/033-016/Idy/07/42.

Odnosząc się natomiast do dochodu osiąganego z tytułu likwidacji spółki kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu, Wnioskodawca stwierdził, że jeżeli dochód ten, zgodnie z prawem Luksemburga jest opodatkowany na zasadach przewidzianych dla dywidend, wówczas stosownie do art. 10 i art. 24 konwencji, dochód ten jest zwolniony z opodatkowania w Polsce.

W sytuacji jeżeli dochód z likwidacji luksemburskiej Spółki nie jest traktowany przez prawo luksemburskie jak dochód z dywidend, wówczas dochód ten będzie podlegać opodatkowaniu wyłącznie na terytorium Luksemburga, stosownie do art. 13 ust. 4 konwencji.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę za prawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej Minister Finansów może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

W ocenie Ministra Finansów, stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie jest nieprawidłowe.

Wydana w dniu 5 marca 2008 r. interpretacja narusza prawo poprzez niewłaściwe zastosowanie przepisów Konwencji między Rzeczpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527), zwanej dalej: konwencją, w stosunku do dochodu osiągniętego przez Podatnika z tytułu likwidacji spółki kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu, w przypadku jeśli dochód ten nie jest traktowany jak dochód z dywidend przez prawo Luksemburga.

Stosownie do art. 10 ust. 1 konwencji, dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Luksemburgu osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce mogą być opodatkowane w Polsce.

Art. 10 ust. 2 konwencji, daje prawo opodatkowania tak uzyskanego dochodu państwu źródła (Luksemburgowi), z zastrzeżeniem, że jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, podatek ten nie może przekroczyć:

1.  5 procent kwoty dywidend brutto, jeżeli odbiorcą dywidend jest spółka (inna niż spółka osobowa), której udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendy wynosi co najmniej 25 procent,
2.  15 procent kwoty dywidend brutto we wszystkich pozostałych przypadkach.

Ponadto należy zauważyć, iż w art. 10 ust. 3 konwencji znajduje się definicja „dywidend”, zgodnie z którą użyte w powyższym artykule określenie "dywidendy" oznacza dochód z akcji, akcji gratisowych lub prawa do pobierania korzyści, akcji w kopalnictwie, akcji członków założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochód z innych praw spółki, które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wydzielająca dywidendy ma siedzibę, zrównane są z wpływami z akcji.

Zatem, dochód z tytułu umorzenia udziałów, likwidacji spółki kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu, o ile prawo luksemburskie zrównuje ww. dochody z wpływami z akcji, będzie podlegał dyspozycji art. 10 konwencji, a zatem dochody te mogą podlegać opodatkowaniu w Polsce i Luksemburgu. W tym przypadku, w celu wyeliminowania podwójnego opodatkowania, zastosowanie znajdzie art. 24 ust. 1 lit. a) konwencji (metoda wyłączenia z progresją).

W przypadku, kiedy prawo luksemburskie nie zrównuje dochodów z tytułu umorzenia udziałów, likwidacji spółki z wpływami z akcji, a tym samym dochody te nie podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 10 konwencji, należy dokonać dalszej, właściwej kwalifikacji dochodu na gruncie konwencji.

Art. 13 konwencji reguluje zasady opodatkowania zysków ze sprzedaży majątku (przeniesienia własności majątku).

Stosownie do art. 13 ust. 1 konwencji, zyski osiągnięte przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6, a położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Zyski z przeniesienia tytułu własności majątku ruchomego stanowiącego część majątku zakładu, który przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa posiada w drugim Umawiającym się Państwie, albo z przeniesienia własności majątku ruchomego należącego do stałej placówki, którą osoba zamieszkała w Umawiającym się Państwie posiada w drugim Umawiającym się Państwie dla wykonywania wolnego zawodu, łącznie z zyskami uzyskanymi z przeniesienia własności takiego zakładu (odrębnie albo razem z całym przedsiębiorstwem) lub takiej stałej placówki, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie (art. 13 ust. 2 konwencji).

W myśl art. 13 ust. 3 konwencji, zyski osiągnięte z przeniesienia tytułu własności statków morskich, statków powietrznych lub pojazdów drogowych eksploatowanych w komunikacji międzynarodowej, barek eksploatowanych w transporcie na wodach śródlądowych lub majątku ruchomego związanego z eksploatacją takich statków morskich, powietrznych pojazdów drogowych albo barek podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w którym znajduje się miejsce faktycznego przedsiębiorstwa.

Zgodnie natomiast z art. 13 ust. 4 konwencji, zyski z przeniesienia tytułu własności majątku nie wymienionego w ustępach 1, 2 i 3 podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

Punkt 5 uwag ogólnych do art. 13 Modelowej Konwencji OECD stanowi, iż artykuł ten nie zawiera dokładnej definicji określenia zysków majątkowych. Wyrazy „przeniesienie własności majątku” są użyte w celu objęcia nimi szczególnie zysków z majątku pochodzących ze sprzedaży, zamiany, a również z częściowej sprzedaży, wywłaszczenia, przekazania spółce w zamian za akcje, sprzedaży praw, darowizny, a nawet pośmiertnego przekazania majątku (str. 201 Komentarza do Modelowej Konwencji OECD).

Z treści art. 13 konwencji wynika, że dotyczy on sytuacji, w której muszą być spełnione dwa warunki jednocześnie, musi nastąpić przeniesienie własności majątku i osoba dokonująca przeniesienia składników majątkowych musi osiągnąć w związku z tym zysk.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, iż dochód uzyskany przez Podatnika nie miał być osiągnięty przez niego w związku z przeniesieniem własności składników majątkowych na inne osoby, lecz z tytułu przysługujących jemu praw w spółce, w której był w dniu wniesienia wniosku jednym z udziałowców. Zatem nie zostały spełnione kryteria przewidziane w art. 13 konwencji, by dochód uzyskany przez Podatnika podlegał opodatkowaniu na zasadach w nim określonych.

Ponadto zauważyć należy, iż w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód z tytułu umorzenia udziałów, likwidacji spółki stanowi dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

W konsekwencji powyższego, dochód osiągnięty przez Podatnika w wyniku umorzenia udziałów, likwidacji luksemburskiej spółki nie został objęty postanowieniami któregokolwiek z artykułów konwencji regulujących jasno określone kategorie dochodów. Zatem do tak uzyskanego dochodu znajdą zastosowanie postanowienia art. 22 ust. 1 konwencji, zgodnie z którym części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce bez względu na to, skąd one pochodzą, które nie są objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce.

Postanowienia umowy zmierzają do unikania podwójnego opodatkowania nie tylko poprzez zastosowanie odpowiedniej metody, ale także poprzez ustanowienie prawa do opodatkowania dochodu tylko w jednym z umawiających się państw.

W sytuacji, kiedy zgodnie z konwencją dochód podlega opodatkowaniu tylko w jednym państwie (w tym przypadku w państwie rezydencji) nie zachodzi sytuacja podwójnego opodatkowania, zatem nie znajduje zastosowania przewidziana w konwencji metoda unikania podwójnego opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe, Minister Finansów stwierdza, iż interpretacja indywidualna z dnia 5 marca 2008 r., Nr IPPB2/415-507/07-2/SR, w części dotyczącej opodatkowania dochodu z tytułu umorzenia udziałów, likwidacji Spółki, jeżeli dochód ten nie jest zrównany z dochodem z dywidend przez prawo Luksemburga, stoi w wyraźnej sprzeczności z treścią przepisu, skutkując brakiem opodatkowania w Polsce dochodu Podatnika, który zgodnie z przepisami prawa podatkowego podlega w Polsce opodatkowaniu.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.