Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/436-80/10/IB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-07-01
Teza: Czy w związku z rozporządzeniem przez męża Wnioskodawczyni częścią majątku wspólnego na jej rzecz, powinna uznać taki transfer jako darowiznę na gruncie ustawy o podatku od spadków i darowizn i w konsekwencji powinna opodatkować kwotę przysporzenia podatkiem od spadków i darowizn według zasad ogólnych, tj. właściwych dla I grupy podatkowej, z uwzględnieniem stawek podatków właściwych dla tej grupy nabywców (art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn) i minimum podatkowego określonego w art. 9 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn?
Słowa kluczowe: darowizna; małżonek; małżonkowie-majątek wspólny małżonków; wspólność-wspólność majątkowa
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1-art. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2010 r. (data wpływu 1 kwietnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania czynności przekazania środków pieniężnych objętych wspólnością majątkową małżeńską do majątku osobistego jednego z małżonków - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 kwietnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania czynności przekazania środków pieniężnych objętych wspólnością majątkową małżeńską do majątku osobistego jednego z małżonków.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest polskim rezydentem podatkowym i posiada obywatelstwo polskie. Dnia 8 sierpnia 2008 r. wstąpiła w związek małżeński. Z mężem łączy ją ustawowa wspólność majątkowa. Małżonkowie posiadają oddzielne konta bankowe (fakt ten jest związany z tym, że małżonek Wnioskodawczyni wykonuje pracę w Hong Kongu i posiadanie polskiego konta bankowego byłoby dla niego niekorzystne ekonomicznie). Oboje mają dostęp do swoich kont.

Podatniczka w dniu 9 listopada 2009 r. zakupiła nieruchomość celem wybudowania na niej domu jednorodzinnego. Jak wynika z aktu notarialnego, Wnioskodawczyni nabyła wspomnianą nieruchomość ze środków stanowiących jej majątek osobisty i nabyła ją do swojego majątku osobistego, zaś w jej małżeństwie obowiązuje wspólność ustawowa (fakty te zostały odnotowane wprost w akcie notarialnym sporządzonym przez notariusza).

Środki na zakup ziemi w Polsce pochodziły z majątku odrębnego Wnioskodawczyni. Przed dokonaniem zakupu wspomnianej nieruchomości mąż przekazał do jej majątku odrębnego część kwoty stanowiącej cenę tej nieruchomości. Kwota ta pochodziła z ich majątku wspólnego i została przekazana Podatniczce przez jej męża w gotówce. Do przekazania doszło w listopadzie 2009 r., na terytorium Niemiec, gdzie Wnioskodawczyni w 2009 r. przebywała i związana była umową o pracę z niemieckim pracodawcą.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z rozporządzeniem przez męża Wnioskodawczyni częścią majątku wspólnego na Jej rzecz, powinna uznać taki transfer jako darowiznę na gruncie ustawy o podatku od spadków i darowizn i w konsekwencji powinna opodatkować kwotę przysporzenia podatkiem od spadków i darowizn według zasad ogólnych, tj. właściwych dla I grupy podatkowej, z uwzględnieniem stawek podatków właściwych dla tej grupy nabywców (art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn) i minimum podatkowego określonego w art. 9 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn?

Zdaniem Wnioskodawczyni z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn wynika, że podatkowi od spadków i darowizn podlega jedynie nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych tytułem m.in. darowizny, a podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych. W konsekwencji, dla prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, w którym momencie następuje skutek „nabycia" rzeczy lub praw majątkowych i jaki jest zakres tego „nabycia". Skoro więc ustawodawca używa określenia „wartość nabytych" rzeczy i praw majątkowych, to za uzasadnione należy uznać założenie, że określenie to odnosi się do rzeczy i praw majątkowych, które nie były, a stały się własnością podmiotu nabywającego.

Ponadto, jak wynika z art. 888 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. 64.16.93) „przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego, kosztem swojego majątku". Oznacza to, że darowizna polega na przeniesieniu jakiegoś dobra z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny należy zauważyć, że przekazane prawa majątkowe, były bezsprzecznie składnikiem majątkowym należącym do wspólnego majątku dorobkowego Wnioskodawczyni i jej małżonka, którzy pozostawali i nadal pozostają w ustroju ustawowej wspólności majątkowej. Trudno jest natomiast stwierdzić, że którykolwiek z małżonków może dokonać darowizny na rzecz drugiego, bowiem, nawet w sytuacji przekazania części majątku do majątku odrębnego drugiego ze współmałżonków, żaden ze współmałżonków nie dokonuje tej czynności kosztem swojego majątku, ponieważ przy ustroju wspólności majątkowej nie można mówić o jakiejkolwiek odrębności majątkowej, a w konsekwencji o „swoim majątku" - nie można mówić o „swoim" majątku, ponieważ majątek jest wspólny.

W tym miejscu należy przytoczyć tezę wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 lutego 2005 r. w sprawie o sygnaturze akt I SA/Sz 154/05, w której stwierdzono: „(\`(...)\`) przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. A zatem z przepisu tego wynika, że umową darowizny nie będzie taka umowa, na podstawie której jedna ze stron umowy darowuje część wspólną (\`(...)\`)". Co więcej, ustawowy ustrój wspólności majątkowej uregulowany jest w przepisach art. 31-46 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59). Z przepisów tych wynika, że ustrój własności majątkowej obejmujący dorobek obojga małżonków ukształtowany został na zasadzie wspólności łącznej, której cechą jest to, że małżonkowie w czasie trwania małżeństwa nie określają udziałów w majątku wspólnym.

Oznacza to, że nie można wydzielić części majątku przypadającego każdemu ze współmałżonków i w konsekwencji takie uregulowanie prowadzi do wniosku, że nie ma prawnej możliwości dokonania darowizny pomiędzy małżonkami z majątku wspólnego. Możliwość taka istnieje jedynie w przypadku darowizny przekazywanej z majątku odrębnego jednego z małżonków do majątku odrębnego drugiego z małżonków.

Biorąc pod uwagę opisany stan faktyczny oraz fakt, że:

*   podatkiem od spadków i darowizn opodatkowana jest darowizna,
*   transfer pieniędzy pomiędzy małżonkami z majątku wspólnego do majątku odrębnego jednego z nich (niezależnie czy gotówkowy czy też bezgotówkowy) nie stanowi darowizny w rozumieniu art. 888 Kodeksu Cywilnego, zdaniem Wnioskodawczyni przysporzenie nie powinno być opodatkowane na gruncie ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej tytułem darowizny, polecenia darczyńcy.

Stosownie do art. 2 ww. ustawy nabycie własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą podlega podatkowi, jeżeli w chwili otwarcia spadku lub zawarcia umowy darowizny nabywca był obywatelem polskim lub miał miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przy tym, ustawa podatkowa nie definiuje pojęcia darowizny. Pojęcie to jest jednak znane i zdefiniowane w prawie cywilnym. Wobec braku odrębnej definicji dla celów podatkowych, uwzględniając wykładnię systemową, pojęciu temu należy zatem nadać takie znaczenie, jakie ma w prawie cywilnym (por. wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2004 r. sygn. akt FSK 199/04). Ustawa podatkowa określa bowiem jedynie prawnopodatkowe następstwa czynności prawnych związanych z instytucjami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Natomiast z treści art. 890 § 1 wynika, iż oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego, przy czym umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione. Z kolei w myśl art. 889 Kodeksu cywilnego nie stanowią darowizny następujące bezpłatne przysporzenia:

1.  gdy zobowiązanie do bezpłatnego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami kodeksu;
2.  gdy kto zrzeka się prawa, którego jeszcze nie nabył albo które nabył w taki sposób, że w razie zrzeczenia się prawo jest uważane za nie nabyte.

Zatem daną czynność można uznać za darowiznę, jeżeli posiada cechy tegoż zobowiązania, tzn. gdy zostanie złożone oświadczenie darczyńcy o przekazaniu darowizny oraz oświadczenie obdarowanego o jej przyjęciu, a ponadto czynność ta musi polegać na nieodpłatnym świadczeniu darczyńcy (kosztem jego majątku) na rzecz obdarowanego, pod warunkiem, że czynność ta nie została wymieniona w treści cytowanego art. 889 ustawy.

Stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały z kolei uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 ze zm.).

W myśl art. 31 cytowanej ustawy, istota wspólności ustawowej wyraża się w tym, że:

1.  powstaje z mocy samego prawa z chwilą zawarcia małżeństwa (o ile wcześniej przyszli małżonkowie nie zawarli małżeńskiej umowy majątkowej – intercyzy),
2.  obejmuje dorobek małżonków (rozumiany jako przedmioty majątkowe nabyte w czasie trwania wspólności ustawowej przez oboje małżonków lub przez jednego z nich).

Co więcej, wspólność ustawowa charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania udziały małżonków w majątku wspólnym nie są określone, a zatem jest to typ współwłasności łącznej. Nadto w myśl art. 35 Kodeksu w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego oraz nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

Opisany ustrój majątkowy trwa do ustania lub unieważnienia małżeństwa albo orzeczenia separacji, chyba że w czasie trwania związku małżeńskiego: 1) małżonkowie zawarli małżeńską umowę majątkową, 2) sąd orzekł zniesienie wspólności, 3) wspólność ustała z mocy prawa na skutek ubezwłasnowolnienia lub ogłoszenia upadłości jednego z małżonków.

Mając na względzie przytoczone przepisy Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego (w szczególności treść art. 35), należy zauważyć, iż stwierdzenie dopuszczalności rozporządzania przez małżonków poszczególnymi składnikami majątku wspólnego na rzecz majątków odrębnych każdego z małżonków skutkowało powstaniem rozbieżności stanowisk w orzecznictwie i w doktrynie, wobec czego Sąd Najwyższy w składzie siedmiu sędziów podjął uchwałę o następującej treści: W czasie trwania ustawowej wspólności majątkowej dopuszczalne jest rozporządzenie przez małżonka przedmiotem wchodzącym w skład majątku wspólnego na rzecz majątku odrębnego drugiego małżonka (Uchwała SN z dnia 10 kwietnia 1991 r., sygn. akt III CZP 76/90; publik. OSNC 1991/10-12/117; LEX nr 3659), natomiast podział majątku wspólnego w czasie trwania wspólności majątkowej jest – zgodnie z art. 35 Kodeksu – niedopuszczalny i nie budzi wątpliwości w judykaturze, czy też doktrynie. W uzasadnieniu powyższej uchwały tenże sąd stwierdził, że: Przynależenie do majątku wspólnego określonego nabytego przedmiotu jest wynikiem samego działania ustawy. Nie można więc przypisywać decydującego znaczenia oświadczeniu małżonków stwierdzających, że dany przedmiot do takiego majątku nie należy, albo stwierdzeniu jednego z małżonków, że nabywa go tylko dla siebie lub tylko dla drugiego z nich; tym bardziej nie należy utożsamiać takiego oświadczenia z przeniesieniem na drugiego z małżonków uprawnień do danego przedmiotu, wynikających ze wspólności ustawowej, ani też bez dalszych przesłanek przyjmować tego oświadczenia jako innej czynności, jak np. darowanie współmałżonkowi funduszów przeznaczonych na pokrycie kosztów nabycia tego przedmiotu. Z tego wynika, że małżonkom żyjącym w ustroju wspólności ustawowej wolno rozporządzać wzajemnie przedmiotami majątkowymi należącymi do majątku wspólnego, chyba że rozporządzenia te miałyby praktycznie biorąc skutek niedopuszczalnego w czasie trwania wspólności podziału tego majątku, zabronionego przez art. 35 k.r.o.

W nauce prawa i w judykaturze występuje pogląd, że małżonkowie mogą w drodze umowy, najczęściej darowizny, dokonać przesunięcia majątkowego z majątku wspólnego do majątku osobistego. W odniesieniu do tego stanowiska eksponuje się swobodę zawierania umów przez osoby pozostające w związku małżeńskim, chyba że przepisy szczególne (Kodeks rodzinny i opiekuńczy) taką swobodę ograniczają. Niedopuszczalne byłoby wyłączenie możliwości zawierania umów między małżonkami co do poszczególnych przedmiotów majątkowych, skoro ci sami małżonkowie mogą zawierać podobne umowy z osobami trzecimi.

W kontekście powyższego w niniejszej sprawie podkreślić zatem należy, iż rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest stwierdzenie dopuszczalności rozporządzania przez małżonków poszczególnymi składnikami majątku wspólnego na rzecz majątków odrębnych każdego z małżonków czy też określenie charakteru prawnego tego rodzaju czynności rozporządzających, z kolei może stanowić to domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Wobec powyższego, to na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie (w tej części) kwestia ustalenia skutków prawnych czynności przekazania środków pieniężnych jest wyłącznie okolicznością faktyczną.

Jak wynika z treści wniosku, Wnioskodawczyni – obywatelka Polski – w listopadzie 2009 r. na terenie Niemiec otrzymała w formie gotówkowej do majątku osobistego środki pieniężne od swojego małżonka, które pochodziły z ich majątku wspólnego. Z małżonkiem pozostaje w ustawowej wspólności majątkowej. W opinii Wnioskodawczyni, ww. czynność nie stanowi darowizny.

Wobec powyższego stwierdzić zatem należy, iż czynność nieodpłatnego przekazania, która nie została dokonana w formie darowizny nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Wskazać przy tym należy, iż stosownie do treści § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. ww. w związku z art. 14b § 6 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektorzy Izb Skarbowych upoważnieni są w imieniu ministra właściwego do spraw finansów publicznych do udzielania pisemnych interpretacji indywidualnych w zakresie przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa w sprawach pozostających we właściwości naczelników urzędów i dyrektorów izb skarbowych oraz naczelników urzędów i dyrektorów izb celnych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, pod pojęciem przepisów prawa podatkowego rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych, przy czym mianem ustaw podatkowych – w rozumieniu art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej określa się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Z powyższych regulacji wynika, że upoważniony dyrektor izby skarbowej ma obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania ustaw podatkowych oraz wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych i ratyfikowanych umów międzynarodowych związanych z materią podatkową.

Kwestia, jaki charakter prawny miała czynność przekazania środków pieniężnych objętych wspólnością majątkową małżeńską do Pani majątku osobistego, w szczególności zaś czy ww. czynność stanowi darowiznę nie należy do zakresu przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji rozstrzygnięcie ww. kwestii nie należy do właściwości organu upoważnionego do wydania interpretacji indywidualnej.

Podkreślić tym samym należy, iż w niniejszej interpretacji ocena stanowiska Wnioskodawczyni została dokonana jedynie w kontekście przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.