Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.471.2018.2.NK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-08
Teza: Prawo do odliczenia całości podatku naliczonego od wydatków, które Gmina poniesie w związku z nabyciem towarów i usług na realizację zadania.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; działalność-działalność gospodarcza; gmina; inwestycje; komunikacja-komunikacja miejska; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; projekt; transport; umowa-umowa cywilnoprawna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 sierpnia 2018 r. (data wpływu 28 sierpnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 października 2018 r. (data wpływu 24 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia całości podatku naliczonego od wydatków, które Gmina poniesie w związku z nabyciem towarów i usług na realizację zadania pn. „Budowa Y (…)” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia całości podatku naliczonego od wydatków, które Gmina poniesie w związku z nabyciem towarów i usług na realizację zadania pn. „Budowa Y (…)”. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 19 października 2018 r. (data wpływu 24 października 2018 r.) o informacje doprecyzowujące przedstawiony opis sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

Od 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała tzw. „centralizacji” rozliczeń w zakresie VAT, w związku z czym wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki swoich jednostek organizacyjnych w zakresie VAT i dokonuje wspólnego rozliczenia VAT.

Celem wykonywania zadań nałożonych na gminę mocą odrębnych ustaw, Gmina tworzy jednostki organizacyjne, a także zawiera umowy z innymi podmiotami (art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Jednostką budżetową powołaną celem realizacji zadania własnego Gminy w postaci lokalnego transportu zbiorowego określonego w art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o samorządzie gminnym oraz zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz. U. z 2015 r., poz. 1440 ze zm.) jest Zarząd Transportu Miejskiego w X (dalej: „ZTM”).

ZTM działa na podstawie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, uchwały Rady Miasta w X z dnia 25 października 2007 r. w sprawie likwidacji zakładu budżetowego o nazwie Zarząd Transportu Miejskiego w X i utworzenia o tej nazwie jednostki budżetowej, jak również statutu nowo utworzonej jednostki budżetowej pod nazwą Zarząd Transportu Miejskiego w X.

Głównym przedmiotem działalności ZTM jest organizowanie komunikacji miejskiej. Szczegółowy zakres działalności ZTM, określony w statucie, przedstawia się w sposób następujący:

*   zbieranie danych i prowadzenie analiz w zakresie potrzeb przewozowych,
*   planowanie, organizacja i koordynacja układu komunikacyjnego,
*   opracowywanie rozkładów jazdy,
*   sprzedaż biletów za usługi komunikacji miejskiej, prowadzenie spraw związanych z dystrybucją biletów,
*   kontrola biletów i uprawnień do przejazdów bezpłatnych oraz pobieranie opłat dodatkowych związanych z przewozem osób, zwierząt lub bagażu,
*   promocja sprzedaży usług komunikacji miejskiej,
*   badanie efektywności ekonomicznej funkcjonowania poszczególnych linii komunikacyjnych,
*   przetargowe zawieranie umów z przewoźnikami na świadczenie usług przewozowych,
*   kontrola realizacji umów pod względem ilościowym i jakościowym,
*   realizacja płatności za świadczone usługi przewozowe,
*   opracowywanie projektów systemów taryfowych oraz realizacja polityki taryfowej,
*   przygotowanie i udostępnianie informacji o funkcjonowaniu komunikacji miejskiej,
*   prowadzenie badań w zakresie wymagań stawianych komunikacji miejskiej oraz stopnia ich realizacji,
*   inicjowanie przedsięwzięć inwestycyjnych związanych z rozwojem komunikacji miejskiej,
*   realizowanie zadań inwestycyjnych w zakresie zakupów inwestycyjnych związanych z komunikacja miejską.

Z tytułu wykonywanych, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, czynności, ZTM osiąga, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, przychody, takie jak:

*   ze sprzedaży biletów jednorazowych, okresowych i opłat przewozowych;
*   za wydanie duplikatu X Karty Miejskiej;
*   za rozklejanie rozkładów;
*   z tytułu parkowania na dworcu autobusowym;
*   z tytułu sprzedaży składników majątkowych.

Do pozostałych przychodów generowanych przez ZTM zaliczyć należy:

*   opłaty za wydanie zaświadczenia przewoźnikowi (Zaświadczenie wydaje się operatorowi publicznego transportu zbiorowego na każdy środek transportu, którym jest wykonywany ww. transport na danej linii komunikacyjnej. Zaświadczenie takie potwierdza posiadanie przez operatora uprawnienia do wykonywania publicznego transportu zbiorowego na określonych liniach. Zaświadczenie wydaje się na podstawie rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 23 lutego 2011 r. w sprawie wysokości opłat za wydanie dokumentów związanych z wykonywaniem publicznego transportu zbiorowego oraz wzorów tych dokumentów);
*   opłaty dodatkowe za jazdę bez ważnego biletu;
*   odsetki za nieterminową zapłatę należności;
*   odszkodowania z towarzystw ubezpieczeniowych za kolizje autobusowe;
*   kary umowne.

Wyżej wymienione „pozostałe przychody” są bezwzględnie i integralnie związane z prowadzoną przez ZTM działalnością gospodarczą, niemniej nie podlegają one opodatkowaniu VAT. Pogląd ten jest zgodny z opinią wyrażoną przez Ministra Finansów w broszurze informacyjnej z dnia 17 lutego 2016 r., cyt. „Definicja działalności gospodarczej zawarta jest w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy VAT. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą”.

W związku z prowadzoną działalnością ZTM ponosi wydatki na zakup:

*   towarów i usług zaliczanych do środków trwałych (np. zakup komputerów),
*   towarów i usług pozostałych: usług komunikacyjnych wykonywanych przez przewoźnika, obsługę BHP, ochronę obiektów, usług telekomunikacyjnych, obsługę systemu informacji pasażerskiej, najmu lokali, energii elektrycznej, wody , ścieków, materiałów biurowych i gospodarczych, usług doradczych, paliwa itp.,

oraz na zadania inwestycyjne współfinansowane ze środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej.

Gmina realizuje Projekt pn. „(…)”, przy współfinansowaniu środkami z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Programu Operacyjnego 2014-2020.

Jednym z zadań realizowanych przez ZTM w ramach tego Projektu jest:

*   Budowa Y (…).

Beneficjentem w tym Projekcie jest Gmina, a podmiotem upoważnionym do realizacji ww. zadania, ponoszenia wydatków oraz zarządzania infrastrukturą wytworzoną będzie Zarząd Transportu Miejskiego.

Y, będzie pełnić rolę elementu integrującego sieć komunikacyjną regionu i komunikację miejską X.

W wyniku realizacji zadania, o którym mowa, powstanie Y, na które składa się:

*   budynek, w którym będą: kasy, wydzielone poczekalnie, rozwiązania i urządzenia zapewniające dostępność osobom niepełnosprawnym, systemy monitoringu i kierowania ruchem, nowoczesne systemy informacji wizualnej i dźwiękowej dla pasażerów, mediateka, schody ruchome, toalety itp.,
*   układ komunikacyjny składający się z ciągów komunikacyjnych wraz z zadaszonymi peronami, po których będą poruszać się autobusy i busy,
*   parking dla samochodów osobowych służący osobom, które będą przywozić i odwozić pasażerów korzystających z „Y”,
*   tereny zielone (nasadzenia drzew, trawnik, ławki itp.), chodniki umożliwiające dotarcie pasażerom do „Y”,
*   infrastruktura podziemna i naziemna (tzn.: przyłącza kanalizacyjne, kanalizacja deszczowa i sanitarna, przyłącza do sieci cieplnej, przyłącza do sieci wodociągowych, internetowych i telefonicznych, przyłącze energetyczne wraz ze stacją Trafo) itp.

Wydatki związane z realizacją zadania będą ponoszone na podstawie faktur VAT wystawianych na Gminę X (adres i NIP) jako nabywcę towaru/usługi, natomiast odbiorcą faktur będzie Zarząd Transportu Miejskiego (adres jednostki).

Powstanie „Y” będzie w całości związane z prowadzoną przez ZTM działalnością gospodarczą. W ramach tej działalności wystąpią czynności opodatkowane podatkiem VAT, jak i czynności, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT, ale nie stanowią odrębnego przedmiotu działalności ZTM.

W ramach realizacji zadania nie wystąpi sytuacja, w której wytworzona infrastruktura będzie wykorzystywana zarówno do czynności opodatkowanych i zwolnionych.

Ponadto w piśmie z dnia 19 października 2018 r. – stanowiącym uzupełnienie do wniosku – Zainteresowany w odpowiedzi na pytania tut. Organu wyjaśnił:

Ad. 1

„W związku ze wskazaniem przez Wnioskodawcę we wniosku w części I. opis stanu faktycznego: „Powstanie „Y” będzie w całości związane z prowadzoną przez ZTM działalnością gospodarczą. W ramach tej działalności wystąpią czynności opodatkowane podatkiem VAT, jak i czynności, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT, ale nie stanowią odrębnego przedmiotu działalności ZTM”, należy jednoznacznie wskazać:

1.  jakie czynności wykonywane przez ZTM w ramach „Y” będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług?”. Wynajem pomieszczeń, najem powierzchni, sprzedaż biletów komunikacji miejskiej.
2.  „jakie czynności wykonywane przez ZTM w ramach „Y” nie będą generować opodatkowania podatkiem VAT?”. W ramach Y nie wystąpią takie czynności.

Ad. 2

„Czy w związku z realizowanym projektem pn. „Budowa Y (…)” Zarząd Transportu Miejskiego w X (ZTM) będzie wykonywać jakieś czynności na rzecz innych jednostek organizacyjnych (jednostek budżetowych i zakładów budżetowych) (…)?”.

ZTM nie będzie wykonywać czynności na rzecz innych jednostek organizacyjnych.

Ad. 3

„Czy wymienione we wniosku pozostałe przychody generowane przez ZTM będą miały związek z realizowanym projektem pn. „Budowa Y (…)”? Jeśli tak, to czy do tych pozostałych przychodów generowanych przez ZTM zaliczyć należy wyłącznie wskazane we wniosku:

*   opłaty za wydanie zaświadczenia przewoźnikowi;
*   opłaty dodatkowe za jazdę bez ważnego biletu;
*   odsetki za nieterminową zapłatę należności;
*   odszkodowania z towarzystw ubezpieczeniowych za kolizje autobusowe;
*   kary umowne,

czy również inne przychody? Jeśli również inne, to jakie to są/będą przychody?”.

Mogą również wystąpić przychody w zakresie odszkodowań z towarzystw ubezpieczeniowych za szkody powstałe na terenie w Y.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego od wydatków, które poniesie w związku z nabyciem towarów i usług na realizację zadania pn. „Budowa Y (…)”?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina będzie miała prawo do obniżenia w całości podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi na realizację ww. zadania.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

W opinii Wnioskodawcy, w celach działalności gospodarczej mieści się zarówno działanie wykonywane przez ZTM w imieniu Gminy, z tytułu którego osiągany jest przychód opodatkowany, jak i niepodlegający opodatkowaniu podatkiem VAT.

ZTM, jako jednostka budżetowa Gminy, osiąga przychody wyłącznie z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, gdyż działalność ta polega wyłącznie na świadczeniu usług w sposób ciągły w celach zarobkowych, tj. świadczeniu usług przewozów pasażerskich. W ramach swojej działalności ZTM wykonuje czynności opodatkowane VAT, jak również niepodlegające VAT, które jednak, co należy podkreślić w szczególności, posiadają bezsprzeczny i bezpośredni związek z prowadzoną przez ZTM działalnością gospodarczą.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przychody uzyskiwane z działalności (w szczególności z tytułu sprzedaży usług komunikacji) w całości opodatkowane są podatkiem VAT. Przychody uzyskiwane z innych tytułów – bez względu na to, czy są opodatkowane, czy niepodlegające opodatkowaniu VAT – stanowią, w ocenie Wnioskodawcy, konsekwencję wykonywania podstawowej działalności ZTM, a zatem wpisują się w cel prowadzonej działalności gospodarczej. Wszystkie czynności wykonywane przez ZTM (a zarazem uzyskiwane przychody) mają związek z działalnością polegającą na zapewnieniu transportu miejskiego. Zatem zakupy dokonywane przez ZTM służą tylko i wyłącznie celom prowadzonej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego uwarunkowane jest tym, że nabywane towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanej podatkiem VAT. W przypadku ZTM warunek będzie spełniony, ponieważ efekty realizowanego zadania będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością.

Jednakże ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć zatem charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążąc się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa, mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przez podatnika obrotami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością przedsiębiorstwa, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu.

Z pośrednim związkiem dokonanych zakupów z działalnością podatnika mamy zatem do czynienia wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez przedsiębiorstwo sprzedaży. Najczęściej do wydatków mających pośredni wpływ na wykonywanie czynności opodatkowanych zalicza się koszty reklamy, wydatki związane z udziałem w targach, konferencjach, koszty doradztwa podatkowego, obsługi prawnej.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W myśl art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Według art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu (art. 86 ust. 2e ustawy).

Stosownie do art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji (art. 86 ust. 2h ustawy).

Na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193), zwane dalej rozporządzeniem.

Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

1.  urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
2.  jednostkę budżetową,
3.  zakład budżetowy.

Urzędem obsługującym jednostkę samorządu terytorialnego – w myśl § 2 pkt 5 rozporządzenia – jest urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki budżetowej.

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Zatem w przypadku jednostki samorządu terytorialnego, sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla:

*   urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego (tj. urzędu gminy, urzędu miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego),
*   samorządowej jednostki budżetowej,
*   samorządowego zakładu budżetowego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Jednocześnie – co istotne – rozporządzenie nie przewiduje, w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, aby rozliczać poszczególne nieruchomości będące w zasobach Gmin, jak również wszystkie działalności prowadzone przez Gminy, samodzielnie. Jak wskazano wyżej, proporcja ustalana jest odrębnie dla urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego, czyli: urzędu gminy, urzędu miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego; odrębnie dla jednostki budżetowej oraz odrębnie dla samorządowego zakładu budżetowego. Tym samym proporcja, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy powinna zostać obliczona, zgodnie z ww. przepisami rozporządzenia, dla każdej z jednostek samorządu terytorialnego oddzielnie.

Ww. rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

W § 3 ust. 2, ust. 3 i ust. 4 rozporządzenia ustawodawca podał ustalony według wzoru sposób określania proporcji w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Ponadto należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na mocy art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

*   gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (pkt 2 ww. przepisu),
*   lokalnego transportu zbiorowego (pkt 4 cyt. przepisu).

Na podstawie art. 9 ust. 1 wskazanej ustawy, gmina, w celu wykonywania zadań, może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej od podatku i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Od 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała tzw. „centralizacji” rozliczeń w zakresie VAT, w związku z czym wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki swoich jednostek organizacyjnych w zakresie VAT i dokonuje wspólnego rozliczenia VAT. Celem wykonywania zadań nałożonych na gminę mocą odrębnych ustaw, Gmina tworzy jednostki organizacyjne, a także zawiera umowy z innymi podmiotami (art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). Jednostką budżetową powołaną celem realizacji zadania własnego Gminy w postaci lokalnego transportu zbiorowego określonego w art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o samorządzie gminnym oraz zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym jest Zarząd Transportu Miejskiego (ZTM).

ZTM działa na podstawie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, uchwały Rady Miasta z dnia 25 października 2007 r. w sprawie likwidacji zakładu budżetowego o nazwie Zarząd Transportu Miejskiego i utworzenia o tej nazwie jednostki budżetowej, jak również statutu nowo utworzonej jednostki budżetowej pod nazwą Zarząd Transportu Miejskiego.

Głównym przedmiotem działalności ZTM jest organizowanie komunikacji miejskiej. Szczegółowy zakres działalności ZTM, określony w statucie, przedstawia się w sposób następujący:

*   zbieranie danych i prowadzenie analiz w zakresie potrzeb przewozowych,
*   planowanie, organizacja i koordynacja układu komunikacyjnego,
*   opracowywanie rozkładów jazdy,
*   sprzedaż biletów za usługi komunikacji miejskiej, prowadzenie spraw związanych z dystrybucją biletów,
*   kontrola biletów i uprawnień do przejazdów bezpłatnych oraz pobieranie opłat dodatkowych związanych z przewozem osób, zwierząt lub bagażu,
*   promocja sprzedaży usług komunikacji miejskiej,
*   badanie efektywności ekonomicznej funkcjonowania poszczególnych linii komunikacyjnych,
*   przetargowe zawieranie umów z przewoźnikami na świadczenie usług przewozowych,
*   kontrola realizacji umów pod względem ilościowym i jakościowym,
*   realizacja płatności za świadczone usługi przewozowe,
*   opracowywanie projektów systemów taryfowych oraz realizacja polityki taryfowej,
*   przygotowanie i udostępnianie informacji o funkcjonowaniu komunikacji miejskiej,
*   prowadzenie badań w zakresie wymagań stawianych komunikacji miejskiej oraz stopnia ich realizacji,
*   inicjowanie przedsięwzięć inwestycyjnych związanych z rozwojem komunikacji miejskiej,
*   realizowanie zadań inwestycyjnych w zakresie zakupów inwestycyjnych związanych z komunikacja miejską.

Z tytułu wykonywanych, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, czynności, ZTM osiąga, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, przychody, takie jak:

*   ze sprzedaży biletów jednorazowych, okresowych i opłat przewozowych;
*   za wydanie duplikatu X Karty Miejskiej;
*   za rozklejanie rozkładów;
*   z tytułu parkowania na dworcu autobusowym;
*   z tytułu sprzedaży składników majątkowych.

Do pozostałych przychodów generowanych przez ZTM zaliczyć należy:

*   opłaty za wydanie zaświadczenia przewoźnikowi (Zaświadczenie wydaje się operatorowi publicznego transportu zbiorowego na każdy środek transportu, którym jest wykonywany ww. transport na danej linii komunikacyjnej. Zaświadczenie takie potwierdza posiadanie przez operatora uprawnienia do wykonywania publicznego transportu zbiorowego na określonych liniach. Zaświadczenie wydaje się na podstawie rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 23 lutego 2011 r. w sprawie wysokości opłat za wydanie dokumentów związanych z wykonywaniem publicznego transportu zbiorowego oraz wzorów tych dokumentów);
*   opłaty dodatkowe za jazdę bez ważnego biletu;
*   odsetki za nieterminową zapłatę należności;
*   odszkodowania z towarzystw ubezpieczeniowych za kolizje autobusowe;
*   kary umowne.

Mogą również wystąpić przychody w zakresie odszkodowań z towarzystw ubezpieczeniowych za szkody powstałe na terenie w Y.

Wyżej wymienione „pozostałe przychody” są bezwzględnie i integralnie związane z prowadzoną przez ZTM działalnością gospodarczą, niemniej nie podlegają one opodatkowaniu VAT.

Gmina realizuje Projekt pn. „(…)”, przy współfinansowaniu środkami z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Programu Operacyjnego 2014-2020. Jednym z zadań realizowanych przez ZTM w ramach tego Projektu jest:

*   Budowa Y (…).

Beneficjentem w tym Projekcie jest Gmina, a podmiotem upoważnionym do realizacji ww. zadania, ponoszenia wydatków oraz zarządzania infrastrukturą wytworzoną będzie Zarząd Transportu Miejskiego. Y będzie pełnić rolę elementu integrującego sieć komunikacyjną regionu i komunikację miejską X. W wyniku realizacji zadania, o którym mowa, powstanie Y, na które składa się:

*   budynek, w którym będą: kasy, wydzielone poczekalnie, rozwiązania i urządzenia zapewniające dostępność osobom niepełnosprawnym, systemy monitoringu i kierowania ruchem, nowoczesne systemy informacji wizualnej i dźwiękowej dla pasażerów, mediateka, schody ruchome, toalety itp.,
*   układ komunikacyjny składający się z ciągów komunikacyjnych wraz z zadaszonymi peronami, po których będą poruszać się autobusy i busy,
*   parking dla samochodów osobowych służący osobom, które będą przywozić i odwozić pasażerów korzystających z „Y”,
*   tereny zielone (nasadzenia drzew, trawnik, ławki itp.), chodniki umożliwiające dotarcie pasażerom do „Y”,
*   infrastruktura podziemna i naziemna (tzn.: przyłącza kanalizacyjne, kanalizacja deszczowa i sanitarna, przyłącza do sieci cieplnej, przyłącza do sieci wodociągowych, internetowych i telefonicznych, przyłącze energetyczne wraz ze stacją Trafo) itp.

Wydatki związane z realizacją zadania będą ponoszone na podstawie faktur VAT wystawianych na Gminę X (adres i NIP) jako nabywcę towaru/usługi, natomiast odbiorcą faktur będzie Zarząd Transportu Miejskiego (adres jednostki).

Powstanie „Y” będzie w całości związane z prowadzoną przez ZTM działalnością gospodarczą. W ramach tej działalności wystąpią czynności opodatkowane podatkiem VAT (wynajem pomieszczeń, najem powierzchni, sprzedaż biletów komunikacji miejskiej), jak i czynności, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT, ale nie stanowią odrębnego przedmiotu działalności ZTM. Przy czym w uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że w ramach Y nie wystąpią takie czynności, które nie będą generować opodatkowania podatkiem VAT. W ramach realizacji zadania nie wystąpi sytuacja, w której wytworzona infrastruktura będzie wykorzystywana zarówno do czynności opodatkowanych i zwolnionych. W związku z realizowanym projektem pn. „Budowa Y (…)” ZTM nie będzie wykonywać czynności na rzecz innych jednostek organizacyjnych.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia całości podatku naliczonego od wydatków, które poniesie w związku z nabyciem towarów i usług na realizację zadania pn. „Budowa Y (…)”.

Z uwagi na treść przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności, jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Należy ponownie wskazać, że jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi. Natomiast – w świetle powołanych przepisów art. 86 ust. 2a ustawy – w sytuacji, gdy przypisanie nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej – „sposób określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z opisu sprawy wynika, że powstanie „Y” będzie w całości związane z prowadzoną przez ZTM działalnością gospodarczą. W ramach tej działalności wystąpią czynności opodatkowane podatkiem VAT (wynajem pomieszczeń, najem powierzchni, sprzedaż biletów komunikacji miejskiej). Ponadto Wnioskodawca wskazał, że w ramach Y nie wystąpią takie czynności, które nie będą generować opodatkowania podatkiem VAT. Natomiast z realizowanym projektem będą miały związek pozostałe przychody generowane przez ZTM, do których zaliczyć należy:

*   opłaty za wydanie zaświadczenia przewoźnikowi (Zaświadczenie wydaje się operatorowi publicznego transportu zbiorowego na każdy środek transportu, którym jest wykonywany ww. transport na danej linii komunikacyjnej. Zaświadczenie takie potwierdza posiadanie przez operatora uprawnienia do wykonywania publicznego transportu zbiorowego na określonych liniach. Zaświadczenie wydaje się na podstawie rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 23 lutego 2011 r. w sprawie wysokości opłat za wydanie dokumentów związanych z wykonywaniem publicznego transportu zbiorowego oraz wzorów tych dokumentów);
*   opłaty dodatkowe za jazdę bez ważnego biletu;
*   odsetki za nieterminową zapłatę należności;
*   odszkodowania z towarzystw ubezpieczeniowych za kolizje autobusowe;
*   kary umowne.

Mogą również wystąpić przychody w zakresie odszkodowań z towarzystw ubezpieczeniowych za szkody powstałe na terenie w Y.

Odnosząc się do powyższego należy wskazać, że do celów związanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy należy zaliczyć opłaty dodatkowe za jazdę bez ważnego biletu. Jakkolwiek nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże „towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności.

Ponadto do celów związanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy należy zaliczyć opłaty za wydanie zaświadczenia przewoźnikowi, jako realizację obowiązków wynikających z art. 28 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz. U. z 2018 r., poz. 2016).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, organizatorem publicznego transportu zbiorowego, zwanym dalej "organizatorem", właściwym ze względu na obszar działania lub zasięg przewozów, jest gmina:

1.  na linii komunikacyjnej albo sieci komunikacyjnej w gminnych przewozach pasażerskich,
2.  której powierzono zadanie organizacji publicznego transportu zbiorowego na mocy porozumienia między gminami – na linii komunikacyjnej albo sieci komunikacyjnej w gminnych przewozach pasażerskich, na obszarze gmin, które zawarły porozumienie.

W oparciu o art. 8 cyt. ustawy, do zadań organizatora należy:

1.  planowanie rozwoju transportu;
2.  organizowanie publicznego transportu zbiorowego;
3.  zarządzanie publicznym transportem zbiorowym.

W myśl art. 15 ust. 1 pkt 8 i pkt 9 wskazanej ustawy, organizowanie publicznego transportu zbiorowego polega w szczególności na:

*   przygotowaniu i przeprowadzeniu postępowania prowadzącego do zawarcia umowy o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego (pkt 8);
*   zawieraniu umowy o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego (pkt 9).

Na podstawie art. 28 ust. 1 powołanej ustawy, po zawarciu umowy o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego organizator wydaje operatorowi zaświadczenie, o ile jest wymagane.

W świetle ust. 2 ww. przepisu, zaświadczenie, o którym mowa w ust. 1, powinno zawierać:

1.  oznaczenie przedsiębiorcy, jego siedziby (miejsca zamieszkania) i adresu;
2.  numer w rejestrze przedsiębiorców w Krajowym Rejestrze Sądowym, o ile przedsiębiorca taki numer posiada, oraz numer identyfikacji podatkowej (NIP);
3.  określenie rodzaju i zakresu wykonywanych przewozów;
4.  określenie rodzaju i liczby środków transportu;
5.  określenie przebiegu linii komunikacyjnej, na której będzie wykonywany przewóz.

Według art. 28 ust. 3 tej ustawy, załącznikiem do zaświadczenia, o którym mowa w ust. 1, jest rozkład jazdy.

Zaświadczenie, o którym mowa w ust. 1, potwierdza posiadanie przez operatora uprawnień do wykonywania publicznego transportu zbiorowego na danej linii komunikacyjnej, liniach komunikacyjnych lub sieci komunikacyjnej. Zaświadczenie oraz aktualny rozkład jazdy powinny znajdować się w środku transportu, w którym wykonywany jest publiczny transport zbiorowy w transporcie drogowym i powinny być okazywane na żądanie uprawnionego organu kontroli, o czym stanowi art. 28 ust. 4 cyt. ustawy.

Stosownie do art. 28 ust. 8 ww. ustawy, za wydanie zaświadczenia, wtórnika zaświadczenia oraz za zmianę zaświadczenia, właściwy organizator pobiera opłaty.

Na mocy art. 28 ust. 9 wskazanej ustawy, opłaty, o których mowa w ust. 8, stanowią dochód właściwego organizatora, z przeznaczeniem na realizację zadań:

1.  wynikających z organizacji publicznego transportu zbiorowego;
2.  określonych w art. 18 – w przypadku gdy organizatorem jest gmina.

Zatem wskazać należy, że przedmiot działalności Wnioskodawcy w zakresie organizowania i prowadzenia spraw związanych z publicznym transportem zbiorowym, stanowi przede wszystkim zapewnienie komunikacji zbiorowej. Natomiast opłata za wydanie zaświadczeń, zgodnie z art. 28 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, stanowi realizację obowiązków nałożonych na organizatora publicznego transportu zbiorowego przepisami ww. ustawy.

Do celów związanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy należy więc zaliczyć realizację ww. obowiązków wynikających z art. 28 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym. Takie bowiem obowiązki na Wnioskodawcę zostały nałożone przepisami ustawy i w żadnym razie nie świadczą o tym, że realizacja tych obowiązków odbywa się poza prowadzoną działalnością gospodarczą. Realizacja ww. obowiązków wpisuje się więc w ogólną działalność gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę.

W konsekwencji uznać należy, że ww. działania nie stanowią wyłączonej spoza VAT odrębnej działalności (obok działalności gospodarczej).

Ponadto, w treści wniosku Wnioskodawca wskazał, że uzyskuje przychody z tytułu odsetek za nieterminową zapłatę należności, odszkodowań z towarzystw ubezpieczeniowych, kar umownych.

Wskazać należy, że w zakresie w jakim odsetki za nieterminową zapłatę należności, odszkodowania z towarzystw ubezpieczeniowych, kary umowne będą dotyczyły wymienionych we wniosku czynności wykonywanych przez ZTM w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, będą miały związek z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

Podkreślić w tym miejscu należy, że zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie obydwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione, ponieważ Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, a ponadto – jak wskazał Zainteresowany – powstanie „Y” będzie w całości związane z prowadzoną przez ZTM działalnością gospodarczą. W ramach tej działalności wystąpią czynności opodatkowane podatkiem VAT (wynajem pomieszczeń, najem powierzchni, sprzedaż biletów komunikacji miejskiej), natomiast nie wystąpią takie czynności, które nie będą generować opodatkowania podatkiem VAT.

Zatem z uwagi na związek poniesionych wydatków na realizację projektu pn. „Budowa Y (…)” z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez ZTM, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich poniesienie w całości, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek wskazanych w art. 88 ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego od wydatków, które poniesie w związku z nabyciem towarów i usług na realizację zadania pn. „Budowa Y (…)”, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.