Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.88.2017.1.AJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-30
Teza: Czy Powiat może zastosować zwolnienie z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ppkt b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towaru i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.)?
Słowa kluczowe: opieka-opieka zdrowotna-zakład opieki zdrowotnej; powiat; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 marca 2017 r. (data wpływu 4 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy budynków i budowli – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy budynków i budowli.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wojewoda zarządzeniem z dnia … przekształcił Zakład Opieki Zdrowotnej w X. ZOZ uzyskał status jednostki samodzielnej, działającej na zasadach określonych w ustawie z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej. Zarządzeniem z dnia 14 kwietnia 1997 r. Wojewoda zmienił zarządzenie. Ustalono fundusz założycielski Samodzielnego Publicznego ZOZ w X. w skład, którego weszła m.in. nieruchomość zabudowana, położona w X., obręb II, oznaczona numerem geodezyjnym 671/2 o powierzchni 1,7012 ha, położonej przy ul. ….

Na przedmiotowej działce znajdowały się następujące budynki i budowle: budynek główny szpitala, kotłownia, chlewnia, magazyn TR, piwnica, budynek administracyjny, budynek apteki przyszpitalnej, bunkier (piwnica), warsztaty, portiernia, budynek szpitala dziecięcego, garaże RKTS, prosektorium oraz kort tenisowy.

Wojewoda decyzją stwierdził nabycie z mocy prawa z dniem \`(...)\` przez Powiat nieodpłatnie mienia Skarbu Państwa będącego we władaniu Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej w X., w skład którego wchodziły działki oznaczone numerami geodezyjnymi działek: 671/5 o powierzchni 1,6293 ha (na której znajdowały się wszystkie ww. budynki oraz budowle) oraz 671/4 o powierzchni 0,0262 ha (droga wewnętrzna). W dniu 13 marca 2002 r. Powiat przekazał ww. nieruchomości protokołem zdawczo - odbiorczym dla Powiatu (Powiat powstał z dniem \`(...)\`). Od … właścicielem przedmiotowej nieruchomości stał się Powiat w użytkowaniu Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej w X.

W wyniku dalszych podziałów geodezyjnych powstały działki nr: 671/8 o powierzchni 0,2550 ha, na której posadowione są pozostałości po korcie tenisowym; 671/10 o powierzchni 0,0541 ha, na której znajduje się budynek po byłej chlewni. Zostało wygaszone użytkowanie dla SPZOZ i nieruchomości te zostały przekazane na mienie Powiatu. Powiat do dnia dzisiejszego nie poniósł wydatków na ich ulepszenie.

Rada Powiatu Uchwałą z dnia \`(...)\` wyraziła zgodę na przekształcenie Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej w X. w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w trybie przepisów ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej.

Umową użyczenia z \`(...)\`, zawartą pomiędzy Powiatem a spółką, Powiat oddał w bezpłatne używanie spółce na okres 5 lat, nieruchomości zabudowane, położone w X. przy ul. ..:

*   671/3 o powierzchni 0,0457 ha (garaże po RKTS);
*   671/4 o powierzchni 0,0262 ha (droga wewnętrzna);
*   udział wysokości 3898/10000 w działce 671/6 o powierzchni 0,0839 ha (budynek szpitala dziecięcego);
*   671/11 o powierzchni 1,2363 ha (budynek główny szpitala, kotłownia, magazyn TR, piwnica, budynek administracyjny, budynek apteki przyszpitalnej, bunkier (piwnica), warsztaty, portiernia, prosektorium).

W związku z tym, iż część budynków stała się zbędna dla funkcjonowania Spółki (związku z podłączeniem szpitala do linii ciepłowniczej miasta), tj. stara kotłownia, magazyn TR oraz piwnica (bunkier), dokonano ich wydzielenia.

Burmistrz, decyzją z \`(...)\` zatwierdził projekt podziału nieruchomości działki 671/11 na działki:

*   671/12 o powierzchni 0,4829 ha (na działce znajduje się budynek kotłowni, magazynu TR oraz piwnica (bunkier);
*   671/13 o powierzchni 0,7534 ha (na działce znajduje się budynek główny szpitala, budynek administracyjny, prosektorium, budynek apteki przyszpitalnej, piwnica).

Aneksem nr 3 z dnia \`(...)\` do Umowy użyczenia z dnia \`(...)\` wprowadzono zmianę w miejsce działki 671/11 o powierzchni 1,2363 ha wstawiono działkę 671/13 o powierzchni 0,7534 ha. Natomiast zabudowana działka 671/12 o powierzchni 0,4829 ha, pozostała na mieniu Powiatu. Działki 671/8, 671/10 i 671/12 o ogólnej powierzchni 0,7920 ha, mają prowadzoną księgę wieczystą.

Od chwili przejęcia do mienia Powiatu, na budynki i budowle ( kotłownia, magazyn TR, piwnica (bunkier), budynek po chlewni oraz pozostałości po korcie tenisowym), Powiat nie poniósł wydatków na ich ulepszenie. Wszystkie budynki i budowle są w złym stanie technicznym.

Powiat chce tą zabudowaną nieruchomość przeznaczyć do sprzedaży w drodze przetargu ustnego nieograniczonego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Powiat może zastosować zwolnienie z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ppkt b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towaru i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, może skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ppkt b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towaru i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.).

Tym bardziej, że dla działek nie istnieje ani miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, ani decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem z art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 7 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Od zasady opodatkowania według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług uregulowane zostały m.in. w art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane − na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy − rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu − zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – w świetle art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „(…) definicja »pierwszego zasiedlenia (zajęcia)« zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

Na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Oświadczenie, zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Nadmienić należy, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Stosownie do treści art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego, treści powołanych przepisów prawa, a także tez wynikających z ww. orzeczenia, prowadzi do stwierdzenia, że planowana dostawa wszystkich budynków i budowli (kotłowni, magazynu TR, piwnicy, chlewni oraz pozostałości po korcie tenisowym) dokonana będzie po pierwszym zasiedleniu w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, a okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą będzie dłuższy niż dwa lata. Konsekwencją powyższego będzie zwolnienie dostawy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Przy czym zauważyć należy, że bez wpływu na zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, pozostaje – wskazany przez Powiat – fakt, że dla terenu tego nie ma miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, ani nie wydano decyzji o warunkach zabudowy, ponieważ przedmiotem planowanej dostawy będą budynki i budowle posadowione na gruncie, a nie sam grunt.

Jednocześnie należy wskazać, że planowana dostawa będzie zwolniona od podatku, jednakże w oparciu o inną podstawę prawną niż wskazał Powiat.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza to, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.