Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-691/09-2/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-11-18
Teza: Czy po przekształceniu w spółkę osobową (spółkę komandytowo – akcyjną) Spółka będzie zobowiązana wpłacić, jako płatnik, podatek z tytułu dochodu (przychodu) funduszu z udziału w zyskach osób prawnych na rachunek właściwego urzędu skarbowego, w związku z występowaniem w spółce niepodzielonych zysków na dzień przekształcenia?
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz inwestycyjny; obowiązek-obowiązek płatnika; pobór-pobór podatku u źródła; podatek-pobór podatku; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; podmiot-przekształcanie podmiotów; przekształcanie; płatnik; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe; zyski-zysk niepodzielony
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 17 sierpnia 2009 r. (data wpływu 26 sierpnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków Spółki jako płatnika – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 sierpnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków Spółki jako płatnika.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka posiada miejsce siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka zamierza przekształcić się w spółkę osobową (spółkę komandytowo – akcyjną) w trybie art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych. Na dzień przekształcenia:

1.  w Spółce występować będą zyski niepodzielone w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
2.  udziałowcem Spółki będzie m.in. spółka komandytowo – akcyjna (dalej „udziałowiec”), której wspólnikiem będzie m.in. fundusz inwestycyjny (dalej „fundusz”) działający na podstawie przepisów ustawy z 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych; przy czym w wyniku przekształcenia Spółki w spółkę komandytowo – akcyjną udziałowiec stanie się akcjonariuszem spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy po przekształceniu w spółkę osobową (spółkę komandytowo – akcyjną), Spółka będzie zobowiązana wpłacić, jako płatnik, podatek z tytułu dochodu (przychodu) funduszu z udziału w zyskach osób prawnych na rachunek właściwego urzędu skarbowego, w związku z występowaniem w spółce niepodzielonych zysków na dzień przekształcenia?

Zdaniem Wnioskodawcy, po przekształceniu w spółkę osobową (spółkę komandytowo – akcyjną), Spółka nie będzie zobowiązana wpłacić, jako płatnik, podatku z tytułu dochodu (przychodu) funduszu z udziału w zyskach osób prawnych na rachunek właściwego urzędu skarbowego, w związku z występowaniem w Spółce niepodzielonych zysków na dzień przekształcenia.

Zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych:

1.  co do zasady:
    1.  przepisy ustawy nie mają zastosowania do spółek niemających osobowości prawnej (art. 1 ust. 2);
    2.  przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału (art. 5 ust. 1),
2.  zwalnia się od podatku fundusze inwestycyjne działające na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (art. 6 ust. 1 pkt 10),
3.  dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w analizowanej sprawie, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia (art. 10 ust. 1 pkt 8),
4.  w przypadku powyższego dochodu, spółka powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana jako płatnik, w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał dochód, wpłacić podatek na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika. Podatnik jest obowiązany przed tym terminem przekazać płatnikowi kwotę tego podatku (art. 26 ust. 6).

Zgodnie z ustawą Ordynacja podatkowa, płatnikiem jest m.in. osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu (art. 8).

Zdaniem Spółki, w świetle powołanych powyżej przepisów, co do zasady, w sytuacji przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową (np. w spółkę komandytowo – akcyjną), jeżeli na dzień przekształcenia spółki wystąpią niepodzielone zyski, ich wartość stanowi dochód (przychód) udziałowca (udziałowców) z udziału w zyskach osób prawnych, w związku z którym spółka po przekształceniu jest zobowiązana, jako płatnik, wpłacić kwotę podatku na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Jednocześnie, w sytuacji objętej niniejszym wnioskiem, obowiązek pobrania i wpłaty podatku przez Spółkę po Jej przekształceniu w spółkę osobową (spółkę komandytowo – akcyjną) nie powstanie ze względu na zwolnienie podmiotowe funduszu z podatku dochodowego od osób prawnych. W szczególności:

1.  zgodnie z literalną treścią powołanych powyżej przepisów, obowiązek wpłaty przedmiotowego podatku przez Spółkę po jej przekształceniu w spółkę osobową (spółkę komandytowo – akcyjną) – gdyby wystąpił – byłby związany z działaniem Spółki w charakterze płatnika, tj. podmiotu zobowiązanego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu;
2.  tymczasem w sytuacji objętej niniejszym wnioskiem: (i) ponieważ bezpośrednim udziałowcem Spółki będzie udziałowiec, a zatem spółka osobowa nie będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, której przychody łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału, podatnikiem, na którym mógłby potencjalnie ciążyć obowiązek podatkowy z tytułu wystąpienia w Spółce niepodzielonych zysków na dzień przekształcenia, jest w szczególności wspólnik udziałowca, czyli fundusz; (ii) wspomniany podatnik (fundusz) jest funduszem inwestycyjnym działającym na podstawie przepisów ustawy o funduszach inwestycyjnych, a zatem – podmiotem, który jest podmiotowo zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych;
3.  konsekwentnie, skoro w analizowanej sytuacji podatnik (fundusz) jest podmiotowo zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych, nie sposób logicznie przyjąć by po przekształceniu w spółkę osobową (spółkę komandytowo – akcyjną), Spółka mogła być zobowiązana, jako płatnik, do obliczenia i pobrania od tegoż podatnika podatku, a następnie przekazania go na rachunek właściwego urzędu skarbowego, skoro podatnik (fundusz): (i) będąc podmiotowo zwolnionym, nie jest zobowiązany do uiszczenia przedmiotowego podatku, ani też (ii) z tych samych względów nie jest zobowiązany do przekazania kwoty tego podatku Spółce po jej przekształceniu w spółkę osobową (spółkę komandytowo – akcyjną);
4.  zajęcie odmiennego stanowiska oznaczałoby, iż działanie określonego podmiotu w charakterze płatnika rozpatrywane jest w oderwaniu od praw i obowiązków podatkowych podatnika, co byłoby sprzeczne zarówno z literalnym brzmieniem powołanych powyżej przepisów (zgodnie z którymi płatnik oblicza i pobiera podatek od podatnika), jak i z ratio legis funkcjonowania tej instytucji na gruncie prawa podatkowego, której istotą jest ustalenie w określonych sytuacjach podmiotu odpowiedzialnego za obliczenia, pobór i wpłacenie podatku od podmiotu zobowiązanego do jego uiszczenia (podatnika).

W konsekwencji, zdaniem Spółki, po przekształceniu w spółkę osobową (spółkę komandytowo – akcyjną), Spółka nie będzie zobowiązana wpłacić, jako płatnik, podatku z tytułu dochodu (przychodu) funduszu z udziału w zyskach osób prawnych na rachunek właściwego urzędu skarbowego, w związku z występowaniem w Spółce niepodzielonych zysków na dzień przekształcenia.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje całkowite potwierdzenie w świetle istniejącej praktyki organów podatkowych. W szczególności:

1.  w interpretacji Dyrektora IS w Warszawie z 29 kwietnia 2008 r. sygn. IP-PB3-423-236/08-2/PS, w której potwierdzono, że w analogicznym przypadku wypłaty dywidendy na rzecz akcjonariusza - spółki komandytowo – akcyjnej, której akcjonariuszem jest fundusz inwestycyjny zamknięty „z uwagi na zwolnienie podmiotowe, jakiemu z mocy art. 6 ust. 1 pkt 10 powołanej ustawy fundusze inwestycyjne podlegają spółka nie będzie zobowiązana do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych – od dywidendy wypłacanej na rzecz spółki komandytowo – akcyjnej – w części odpowiadającej udziałowi akcjonariusza (fundusz inwestycyjny) w przychodach spółki komandytowo – akcyjnej, ustalonemu na dzień wypłaty dywidendy”,
2.  w interpretacji Dyrektora IS w Warszawie z 12 września 2008 r. sygn. IP-PB3-423-947/08-2/AG, w której potwierdzono, że w przypadku nabycia od Skarbu Państwa (podmiotowo zwolnionego z podatku dochodowego również na podstawie przepisu art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) własnych akcji w celu ich umorzenia, za odpłatnością w postaci niepieniężnej, tj. w postaci udziałów w innej spółce, „do tego rodzaju rozliczenia, podlegającemu co do zasady opodatkowaniu jako dochód z udziału w zyskach osób prawnych na podstawie art. 22 w związku z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będzie miał zastosowanie art. 6 ust. 1 pkt 1 tej ustawy ze względu na udział Skarbu Państwa, przewidujący zwolnienie podmiotowe od podatku”,
3.  w interpretacji Dyrektora IS w Bydgoszczy z 21 lutego 2008 r. sygn. ITPB3/423-184a/07/MK, w której potwierdzono w odpowiedzi na pytanie dotyczące likwidacji spółki, której akcjonariuszem był Skarb Państwa (podmiotowo zwolniony z podatku dochodowego również na podstawie przepisu art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), że „spółka dokonując wypłaty dywidendy oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (wartość majątku przekazywanego w związku z likwidacją spółki) Skarbowi Państwa jako jednemu z akcjonariuszy, nie jest zobowiązana do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od tej wypłaty, z uwagi na zwolnienie podmiotowe, jakiemu z mocy art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy Skarb Państwa podlega”,
4.  w postanowieniu Naczelnika Pierwszego Wielkopolskiego US w Poznaniu z 22 września 2006 r. sygn. ZD/4061-152/06, w którym potwierdzono, że „spółka dokonując wypłaty dywidendy Skarbowi Państwa jako jedynemu udziałowcowi, nie jest zobowiązana do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłaty tej dywidendy, z uwagi na zwolnienie podmiotowe, jakiemu z mocy art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy on podlega. Nadto, w przedstawionym stanie faktycznym, w związku z brakiem poboru zryczałtowanego podatku dochodowego, wnioskująca nie jest zobowiązana do sporządzenia żadnych informacji i deklaracji, związanych z wypłaconą Skarbowi Państwa dywidendą”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat (…).

Jak wynika z powyższego, dochód z udziału w zyskach osób prawnych jest opodatkowany „u źródła”, tzn. należny podatek oblicza, pobiera i odprowadza na rachunek właściwego urzędu skarbowego podmiot wypłacający te należności, w trybie i na zasadach wskazanych w ww. art. 26 ustawy.

Natomiast art. 22 ust. 1 stanowi, iż podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

Jednocześnie, w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Zgodnie z art. 26 ust. 6 ww. ustawy, w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 i 8, spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana jako płatnik, w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał dochód, wpłacić podatek, o którym mowa w art. 22 ust. 1, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2 - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych. Podatnik jest obowiązany przed tym terminem przekazać płatnikowi kwotę tego podatku. W terminie wpłaty podatku płatnik jest obowiązany przesłać podatnikowi informację o wpłaconym podatku, sporządzoną według ustalonego wzoru.

Stosownie do art. 125 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r., Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), spółką komandytowo - akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem. Należy w tym miejscu zauważyć, że spółka osobowa (spółka komandytowo – akcyjna) nie posiada osobowości prawnej (jest transparentna dla celów podatku dochodowego), a z punktu widzenia prawa podatkowego obowiązanymi do zapłaty podatku od osiąganych przez nią dochodów (podatnikami) są jej poszczególni wspólnicy.

Jak wynika art. 5 ust. 1 tej ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Stosownie natomiast do brzmienia art. 5 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Wobec powyższego, uzyskane przez spółkę komandytowo – akcyjną przychody oraz poniesione koszty uzyskania przychodów podlegają rozliczeniu u jej wspólników (w przypadku spółki komandytowo – akcyjnej zarówno u komplementariuszy, jak i akcjonariuszy), proporcjonalnie do ich udziałów w spółce.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka zamierza przekształcić się w spółkę komandytowo – akcyjną w trybie art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych. Na dzień przekształcenia w Spółce występować będą zyski niepodzielone w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Udziałowcem Spółki będzie m.in. spółka komandytowo – akcyjna, której wspólnikiem będzie m.in. fundusz inwestycyjny działający na podstawie przepisów ustawy z 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych. W wyniku przekształcenia Spółki w spółkę komandytowo – akcyjną udziałowiec stanie się akcjonariuszem spółki.

Stosownie do przepisu art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwalnia się od podatku fundusze inwestycyjne działające na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz. 1546). Zwolnienie, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie ma charakter podmiotowy, bezwzględny i obejmuje całość przychodów, niezależnie od ich wysokości, źródła uzyskania, czy przeznaczenia zwolnionych środków.

Reasumując powyższe, Spółka nie będzie zobowiązana wpłacić, jako płatnik, zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu dochodu (przychodu) funduszu z udziału w zyskach osób prawnych na rachunek właściwego urzędu skarbowego, w związku z występowaniem w Spółce niepodzielonych zysków na dzień przekształcenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.