Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1251/14-3/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-02-03
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży udziałów w nieruchomości gruntowej.
Słowa kluczowe: dostawa; działalność-działalność gospodarcza; działki; grunty; grunty-sprzedaż gruntów; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; podatek-podatek od towarów i usług; podatnik; sprzedaż; udział
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z 19 listopada 2014 r. (data wpływu 24 listopada 2014 r.) uzupełnionym pismem z 19 stycznia 2015 r. (data wpływu 26 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży udziałów w nieruchomości gruntowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży udziałów w nieruchomości gruntowej. Wniosek uzupełniono 26 stycznia 2014 r. o pełnomocnictwo.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, posiadającą miejsce zamieszkania w Polsce. Wnioskodawca podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu i jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą oraz jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca w 1999 roku nabył od Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa udział wynoszący 1/2 w nieruchomości (dalej jako „Nieruchomość”). Dla przedmiotowej Nieruchomości Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą.

Należąca do Wnioskodawcy Nieruchomość:

*   znajduje się na obszarze miasta;
*   w przeważającej części znajduje się na terenie, dla którego obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego miasta, uchwalony uchwałą Rady Miejskiej z dnia 24 października 1996 r. oraz w mniejszej części na obszarze, gdzie nie ma obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego;
*   zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego przedmiotowa działka przeznaczona jest na cele budowlane;
*   w ewidencji gruntów i budynków została oznaczona, jako grunty orne, rowy oraz łąki; obecna ewidencja nie była zmieniana;
*   zakup udziału w tej nieruchomości nastąpił, kiedy nieruchomość ta była jedną działką, po jakiś czasie działka ta została podzielona na mniejsze działki, wyznaczono również drogi (które następnie przejęło miasto) i nadano nazwy ulic;
*   została nabyta do majątku odrębnego Wnioskodawcy, gdyż przed jej nabyciem Wnioskodawca zawarł ze swoją współmałżonką umowę dotyczącą rozdzielności majątkowej;
*   została nabyta przez Wnioskodawcę w celu zwiększenia posiadanego majątku osobistego Wnioskodawcy;
*   nie była i nie jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT;
*   nie została nigdy wprowadzona do ewidencji środków trwałych ani zaliczona do majątku prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej;
*   nie była i nie jest wykorzystywana do prowadzenia działalności rolniczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług; na Nieruchomości nie była i nie jest prowadzona produkcja roślinna lub zwierzęca;
*   nie była i nie jest udostępniana innym podmiotom na podstawie umów cywilnoprawnych; Nieruchomość nie była i nie jest przedmiotem umowy najmu ani dzierżawy.

Wnioskodawca:

*   opłaca podatek rolny od Nieruchomości;
*   nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich, obrotu nieruchomościami lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze;
*   nie jest oraz nigdy nie był rolnikiem ryczałtowym;
*   nie zabudował Nieruchomości żadnymi budynkami, budowlami oraz nie planuje takiej zabudowy;
*   nie poniósł, za wyjątkiem wydatków związanych z samym podziałem działek i nie zamierza ponosić żadnych wydatków (nakładów) na przygotowanie Nieruchomości do sprzedaży jak ogrodzenie, utwardzenie dróg wewnętrznych, rządzenie zieleni itp.;
*   nie dokonał uatrakcyjnienia Nieruchomości poprzez uzbrojenie terenu, wyposażenie w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej oraz energetyczne;
*   od wielu lat nie podejmował i nie będzie podejmować żadnych działań marketingowych w celu sprzedaży Nieruchomości, w szczególności Wnioskodawca nie ogłaszał i nie zamierza ogłaszać w środkach masowego przekazu (telewizji, radiu, prasie, Internecie) zamiaru sprzedaży Nieruchomości; Wnioskodawca zna potencjalnego kupującego;
*   posiada jako osoba prywatna inne nieruchomości gruntowe, jednakże na chwilę obecną nie ma zamiaru ich sprzedawania, czego jednak nie może wykluczyć w przyszłości.

W ramach racjonalnego sposobu gospodarowania posiadanym prywatnym majątkiem Wnioskodawca planuje zbyć Nieruchomość jako całość do podmiotu powiązanego z Wnioskodawcą. W odniesieniu do przedmiotowej transakcji, zbycie do podmiotu powiązanego ma służyć lepszemu i bardziej efektywnemu wykorzystaniu i zarządzaniu całej Nieruchomości, a nie poszczególnych jej wydzielonych części (działek).

W przeszłości (tj. w roku 2007, 2010, 2011), Wnioskodawca działając jako osoba prywatna dokonał zbycia posiadanych przez siebie nieruchomości gruntowych. W przypadku tamtych transakcji występował jako podatnik VAT, bowiem angażował środki oraz wykazywał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Wnioskodawca przy tamtych transakcjach podejmował jednak działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Wnioskodawca posiada także jako osoba prywatna inne nieruchomości gruntowe, jednakże na chwilę obecną nie ma zamiaru ich sprzedawania, czego jednak nie może wykluczyć w przyszłości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku planowego zbycia Nieruchomości do znanego Wnioskodawcy kupującego, Wnioskodawca nie będzie występował w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, gdyż planowana sprzedaż Nieruchomości nie może być uznana za działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług i tym samym planowana dostawa Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku planowanego zbycia Nieruchomości, Wnioskodawca nie będzie występował w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, gdyż planowana sprzedaż Nieruchomości nie może być uznana za działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług i tym samym planowana dostawa Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej jako „Ustawa VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 Ustawy VAT). Z treści art. 7 ust. 1 Ustawy VAT wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 15 ust. 1 Ustawy VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Definicja pojęcia podatnika ma zasadnicze znaczenie dla zakresu opodatkowania. O ile bowiem określenie czynności podlegających opodatkowaniu wyznacza zakres przedmiotowy opodatkowania, to zdefiniowanie pojęcia podatnika wskazuje na podmiotowy zakres opodatkowania. W efekcie opodatkowaniu mogą podlegać te czynności, w przypadku których spełniony został zarówno podmiotowy, jak i przedmiotowy zakres opodatkowania, tzn. zaistniała czynność określona jako opodatkowana, która została wykonana przez podmiot mający status podatnika.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 Ustawy VAT, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, w tym przypadku Nieruchomości, podlegać będzie opodatkowaniu VAT wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik VAT.

Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w Ustawie VAT tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności (por. Adam Bartosiewicz, Komentarz do art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, LEX 2014).

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w Ustawie VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. W kontekście powyższego należy stwierdzić, że nie jest podatnikiem VAT ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji. Działalność gospodarcza powinna bowiem cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Jeżeli dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód i jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności nie noszą znamion działalności gospodarczej, o której mowa w Ustawie VAT, to w świetle art. 15 ust. 2 Ustawy VAT, podmiotu dokonującego tych czynności nie można uznać za podatnika VAT.

Taka właśnie sytuacja występuje w przypadku sprzedaży przez daną osobę majątku prywatnego. Majątek taki nabywany jest bowiem na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym handlowej, a zatem jego sprzedaż zarówno w całości jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT.

W tym miejscu należy odnieść się do orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako „TSUE”) wydanych w sprawach C-180/10 i C-181/10. Z tezy powyższych orzeczeń wynika m.in., że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2009/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu. jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”,

TSUE zwrócił uwagę, że inaczej jest w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 5 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające np. na uzbrojeniu terenu. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

TSUE orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Zatem jak wynika z powyższego, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

W konsekwencji, dostawę Nieruchomości jako gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem – zbycie działki budowlanej nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Reasumując powyższe, za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W przedmiotowej sprawie, zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca nie wykazał aktywności w rozporządzaniu Nieruchomością, wykraczającej poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego nie wynika jakiekolwiek aktywne działanie Wnioskodawcy.

Należy bowiem podkreślić, że Nieruchomość:

*   została nabyta do majątku odrębnego Wnioskodawcy, gdyż przed jej nabyciem zawarł ze swoją współmałżonką umowę dotyczącą rozdzielności majątkowej;
*   została nabyta przez Wnioskodawcę w celu zwiększenia posiadanego majątku osobistego Wnioskodawcy;
*   nie była i nie jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT;
*   nie została nigdy wprowadzona do ewidencji środków trwałych ani zaliczona do majątku prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej;
*   nie była i nie jest wykorzystywana do prowadzenia działalności rolniczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług; na Nieruchomości nie była i nie jest prowadzona produkcja roślinna lub zwierzęca;
*   nie była i nie jest udostępniana innym podmiotom na podstawie umów cywilnoprawnych; Nieruchomość nie była i nie jest przedmiotem umowy najmu ani dzierżawy.

Wnioskodawca, który planuje zbyć Nieruchomość:

*   nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich, obrotu nieruchomościami lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze;
*   nie jest oraz nigdy nie był rolnikiem ryczałtowym;
*   nie zabudował Nieruchomości żadnymi budynkami, budowlami oraz nie planuje takiej zabudowy;
*   za wyjątkiem, kosztów związanych z podziałem działek nie poniósł i nie zamierza ponosić żadnych wydatków (nakładów) na przygotowanie Nieruchomości do sprzedaży jak np. ogrodzenie, utwardzenie dróg wewnętrznych, urządzenie zieleni itp.;
*   nie dokonał uatrakcyjnienia Nieruchomości poprzez uzbrojenie terenu, wyposażenie w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej oraz energetyczne;
*   od wielu lat nie podejmował i nie będzie podejmować żadnych działań marketingowych w celu sprzedaży Nieruchomości w szczególności wnioskodawca nie ogłaszał i nie zamierza ogłaszać w środkach masowego przekazu (telewizji, radiu, prasie, Internecie) zamiaru sprzedaży Nieruchomości; Wnioskodawca zna potencjalnego kupującego;
*   posiada jako osoba prywatna inne nieruchomości gruntowe, jednakże na chwilę obecną nie ma zamiaru ich sprzedawania, czego jednak nie może wykluczyć w przyszłości.

W świetle powyższego, nie można przypisać Wnioskodawcy aktywności porównywalnej do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, dlatego też dostawę Nieruchomości, należy uznać za sprzedaż majątku prywatnego Wnioskodawcy, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W tej sytuacji brak jest podstaw do uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu planowanej sprzedaży Nieruchomości. Zatem sprzedaż Nieruchomości będzie oznaczać działanie w sferze prywatnej, do której unormowania Ustawy o VAT nie mają zastosowania.

Podobne stanowisko zostało przedstawione w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego:

*   z dnia 9 listopada 2012 r. (sygn. akt I FSK 3/12),
*   z dnia 26 października 2012 r. (sygn. akt 2170/11),
*   z dnia 21 września 2012 r. (sygn. akt. I FSK 1842/11),
*   z dnia 12 stycznia 2010 r. (sygn. I FSK 1626/08),
*   z dnia 27 października 2009 r. (sygn. I FSK 1043/08),
*   z dnia 29 października 2007 r. (sygn. I FPS 3/07).

oraz w licznych Interpretacjach m.in.:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 19 maja 2014 r. sygn. ILPP5/443-50/14-4/PG, z dnia 20 maja 2014 r. sygn. ILPP1/443-214/14-4/JSK z dnia 4 października 2014 r. sygn. ILPP1/443-39/14-4/NS z dnia 8 listopada 2010 r. sygn. ILPP2/443-1308/10-4/SJ.
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 czerwca 2014 r. sygn. IBPP1/443 -204/14/DK, z dnia 14 czerwca 2012 r. sygn. IBPP1/443-263/12/MS, z dnia 17 maja 2011 r. sygn. IBPP1/443-489/11/ES.
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 maja 2014 r. sygn. IPPP1 /443-374/14 -4/IGO, z dnia 11 października 2013 r. sygn. IPPP1/443-710/13-4/IGO oraz z dnia 24 października 2013 r., sygn. IPPP1/443-982/13-2/PR.
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 10 października 2013 r. sygn. IPTPP2/443 -576/13-6/KW oraz z dnia 16 października 2013 r. sygn. IPTPP2/443-578/13-4/JS; oraz z dnia 16 października 2013 r., sygn. IPTPP2/443-579/13-4/PR.

Reasumując powyższe, w przypadku planowego zbycia Nieruchomości, Wnioskodawca nie będzie występował w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, gdyż planowana sprzedaż Nieruchomości nie może być uznana za działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług i tym samym planowana dostawa Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Wskazać należy, że towarem jest również udział w prawie własności lub użytkowaniu wieczystym nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.UE L Nr 347.1 ze zm.) państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.), dalej k.c. Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zarówno sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomości na podstawie art. 198 k.c., jak i sprzedaż wspólnej nieruchomości za zgodą wszystkich współwłaścicieli na podstawie art. 199 k.c. stanowi odpłatną dostawę towarów.

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem, aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości gruntowej, jest ustalenie, czy majątek został nabyty na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Zainteresowanego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Należy również podkreślić, że ww. sprawy dotyczyły osób fizycznych, które prowadziły działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem od podatku VAT i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego, niezależne od woli tych osób, w grunt pod zabudowę.

W tym miejscu – dla wyjaśnienia zakresu zwykłego wykonywania prawa własności – konieczne jest sięgnięcie do zapisów prawa cywilnego, tj. cytowanej wyżej ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 140 Kodeks cywilny, w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą.

Rozporządzanie rzeczą jest drugim spośród wymienionych wyraźnie w art. 140 Kodeksu cywilnego uprawnień właściciela do rozporządzania rzeczą (ius disponendi). Podkreślić także należy, że ustawodawca nie definiuje używanego pojęcia rozporządzenia. Nie klasyfikuje też postaci rozporządzenia. W literaturze zaś podkreśla się zazwyczaj, że chodzi o uprawnienie do wyzbycia się własności i uprawnienie do obciążania prawa własności. Wyzbycie się własności w pierwszym rzędzie obejmuje dokonywaną (inter vivos) czynność przeniesienia własności, dalej zaś czynność rozporządzenia testamentowego (…) (Edward Gniewek, Kodeks cywilny, Księga Druga. Własność i inne prawa rzeczowe. Komentarz, Zakamycze, 2001, Komentarz do art. 140 k.c.).

Z powyższych wyjaśnień wynika zatem, że dokonanie sprzedaży określonej rzeczy materialnej stanowi naturalny (oczywisty, podstawowy) element wykonywania prawa własności.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną, posiadającą miejsce zamieszkania w Polsce. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą oraz jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca w 1999 roku nabył od Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa udział wynoszący 1/2 w nieruchomości (dalej jako „Nieruchomość”). Należąca do Wnioskodawcy Nieruchomość:

*   znajduje się na obszarze miasta;
*   w przeważającej części znajduje się na terenie, dla którego obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego miasta oraz w mniejszej części na obszarze, gdzie nie ma obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego;
*   zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego przedmiotowa działka przeznaczona jest na cele budowlane;
*   w ewidencji gruntów i budynków została oznaczona, jako grunty orne, rowy oraz łąki; obecna ewidencja nie była zmieniana;
*   zakup udziału w tej nieruchomości nastąpił, kiedy nieruchomość ta była jedną działką, po jakiś czasie działka ta została podzielona na mniejsze działki, wyznaczono również drogi (które następnie przejęło miasto) i nadano nazwy ulic;
*   została nabyta do majątku odrębnego Wnioskodawcy, gdyż przed jej nabyciem Wnioskodawca zawarł ze swoją współmałżonką umowę dotyczącą rozdzielności majątkowej;
*   została nabyta przez Wnioskodawcę w celu zwiększenia posiadanego majątku osobistego Wnioskodawcy;
*   nie była i nie jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT;
*   nie została nigdy wprowadzona do ewidencji środków trwałych ani zaliczona do majątku prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej;
*   nie była i nie jest wykorzystywana do prowadzenia działalności rolniczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług; na Nieruchomości nie była i nie jest prowadzona produkcja roślinna lub zwierzęca;
*   nie była i nie jest udostępniana innym podmiotom na podstawie umów cywilnoprawnych; Nieruchomość nie była i nie jest przedmiotem umowy najmu ani dzierżawy.

Wnioskodawca:

*   opłaca podatek rolny od Nieruchomości;
*   nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich, obrotu nieruchomościami lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze;
*   nie jest oraz nigdy nie był rolnikiem ryczałtowym;
*   nie zabudował Nieruchomości żadnymi budynkami, budowlami oraz nie planuje takiej zabudowy;
*   nie poniósł, za wyjątkiem wydatków związanych z samym podziałem działek i nie zamierza ponosić żadnych wydatków (nakładów) na przygotowanie Nieruchomości do sprzedaży jak ogrodzenie, utwardzenie dróg wewnętrznych, rządzenie zieleni itp.;
*   nie dokonał uatrakcyjnienia Nieruchomości poprzez uzbrojenie terenu, wyposażenie w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej oraz energetyczne;
*   od wielu lat nie podejmował i nie będzie podejmować żadnych działań marketingowych w celu sprzedaży Nieruchomości, w szczególności Wnioskodawca nie ogłaszał i nie zamierza ogłaszać w środkach masowego przekazu (telewizji, radiu, prasie, Internecie) zamiaru sprzedaży Nieruchomości; Wnioskodawca zna potencjalnego kupującego;
*   posiada jako osoba prywatna inne nieruchomości gruntowe, jednakże na chwilę obecną nie ma zamiaru ich sprzedawania, czego jednak nie może wykluczyć w przyszłości.

W ramach racjonalnego sposobu gospodarowania posiadanym prywatnym majątkiem Wnioskodawca planuje zbyć Nieruchomość jako całość do podmiotu powiązanego z Wnioskodawcą. W odniesieniu do przedmiotowej transakcji, zbycie do podmiotu powiązanego ma służyć lepszemu i bardziej efektywnemu wykorzystaniu i zarządzaniu całej Nieruchomości, a nie poszczególnych jej wydzielonych części (działek).

W przeszłości (tj. w roku 2007, 2010, 2011), Wnioskodawca działając jako osoba prywatna dokonał zbycia posiadanych przez siebie nieruchomości gruntowych. W przypadku tamtych transakcji występował jako podatnik VAT, bowiem angażował środki oraz wykazywał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Wnioskodawca przy tamtych transakcjach podejmował jednak działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Wnioskodawca posiada także jako osoba prywatna inne nieruchomości gruntowe, jednakże na chwilę obecną nie ma zamiaru ich sprzedawania, czego jednak nie może wykluczyć w przyszłości.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Zainteresowany podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Z zawartego we wniosku opisu sprawy nie wynika jakiekolwiek aktywne działanie Wnioskodawcy, które wskazywałoby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami. Zainteresowany nabył analizowaną nieruchomość prywatnie jako wspólność majątkową. Od momentu zakupu tej nieruchomości Wnioskodawca nie ingerował – z wyjątkiem wydatków związanych z samym podziałem działek – w stan fizyczny ani prawny tej nieruchomości. Nie zabudował Nieruchomości żadnymi budynkami, budowlami oraz nie planuje takiej zabudowy; nie poniósł, za wyjątkiem wydatków związanych z samym podziałem działek i nie zamierza ponosić żadnych wydatków (nakładów) na przygotowanie Nieruchomości do sprzedaży jak ogrodzenie, utwardzenie dróg wewnętrznych, urządzenie zieleni itp.; nie dokonał uatrakcyjnienia Nieruchomości poprzez uzbrojenie terenu, wyposażenie w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej oraz energetyczne; nie ogłaszał i nie zamierza ogłaszać w środkach masowego przekazu (telewizji, radiu, prasie, Internecie) zamiaru sprzedaży Nieruchomości. Ponadto, przedmiotowa nieruchomość nie była i nie jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT; nie została nigdy wprowadzona do ewidencji środków trwałych ani zaliczona do majątku prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej; nie była i nie jest wykorzystywana do prowadzenia działalności rolniczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług; na Nieruchomości nie była i nie jest prowadzona produkcja roślinna lub zwierzęca; nie była i nie jest udostępniana innym podmiotom na podstawie umów cywilnoprawnych; Nieruchomość nie była i nie jest przedmiotem umowy najmu ani dzierżawy.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca nie będzie zatem działał jako producent, handlowiec lub usługodawca, a czynność sprzedaży udziału we współwłasności Nieruchomości stanowić będzie jedynie racjonalny sposób zagospodarowania posiadanego przez Zainteresowanego prywatnego majątku. Wnioskodawca sprzedając udział w nieruchomości będzie korzystał z przysługującego Jemu prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Zatem czynność ta nie oznacza wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Sprzedaż towaru z majątku osobistego nie ma charakteru handlowego, podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Czynność ta oznacza bowiem działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Zatem dokonując sprzedaży udziału w opisanej Nieruchomości, Wnioskodawca będzie korzystał z przysługującego Jemu prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia Zainteresowanego cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży ww. udziału we współwłasności Nieruchomości, a dostawę tego udziału cech czynności podlegających opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podsumowując, z tytułu sprzedaży udziału w przedmiotowej Nieruchomości, Wnioskodawca nie będzie występował w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym transakcja ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.