Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-71/15/PC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-08-06
Teza: Czy zaliczenie do wartości początkowej środków trwałych wydatków wymienionych w opisie stanu faktycznego jest prawidłowe? Czy wymienione w opisie stanu faktycznego ogólne koszty procesu budowlanego należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia?
Słowa kluczowe: amortyzacja; koszt-koszty bezpośrednie; koszt-koszty pośrednie; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 11 maja 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 15 maja 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zakwalifikowania do kosztów pośrednio związanych z przychodami wydatków takich jak:

*   organizacja, utrzymanie i likwidacja zaplecza budowy, wycinka i karczowanie drzew, koszty zajęcia pasa drogowego i opłaty za umieszczenie obcych urządzeń w pasie drogowym, organizacja ruchu drogowego wraz z projektem i uzyskaniem stosownych zezwoleń, opracowania i prace geodezyjno-kartograficzne, koszty uzyskanych gwarancji i zabezpieczeń realizacji kontraktu, badania geofizyczne gruntu, zabezpieczenie podłoża gruntowego przed wystąpieniem potencjalnych pustek, próby końcowe, badanie kanałów kamerą TV, ochrona osnowy geodezyjnej, koszty nadzoru nad realizacją inwestycji w tym wynagrodzenie inżyniera kontraktu – **jest nieprawidłowe,**
*   tablice informacyjne, koszty ubezpieczeń robót kontraktowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 maja 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zakwalifikowania do kosztów pośrednio związanych z przychodami wydatków takich jak organizacja, utrzymanie i likwidacja zaplecza budowy, tablice informacyjne, wycinka i karczowanie drzew, koszty zajęcia pasa drogowego i opłaty za umieszczenie obcych urządzeń w pasie drogowym, organizacja ruchu drogowego wraz z projektem i uzyskaniem stosownych zezwoleń, opracowania i prace geodezyjno-kartograficzne, koszty ubezpieczeń robót kontraktowych, koszty uzyskanych gwarancji i zabezpieczeń realizacji kontraktu, badania geofizyczne gruntu, zabezpieczenie podłoża gruntowego przed wystąpieniem potencjalnych pustek, próby końcowe, badanie kanałów kamerą TV, ochrona osnowy geodezyjnej, koszty nadzoru nad realizacją inwestycji w tym wynagrodzenie inżyniera kontraktu.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca dla potrzeb wykonywanej działalności gospodarczej, realizuje przedsięwzięcia inwestycyjne polegające między innymi na budowie sieci wodnych i kanalizacyjnych na terenie miasta, budowie stacji uzdatniania wody, modernizacji oczyszczalni ścieków itp. W toku realizacji inwestycji Spółka oprócz wydatków bezpośrednio związanych z wytworzeniem środków trwałych ponosi również wydatki zaliczane do ogólnych kosztów procesu budowlanego takie jak: organizacja, utrzymanie i likwidacja zaplecza budowy, tablice informacyjne, wycinka i karczowanie drzew, koszty zajęcia pasa drogowego i opłaty za umieszczenie obcych urządzeń w pasie drogowym, organizacja ruchu drogowego wraz z projektem i uzyskaniem stosownych zezwoleń, opracowania i prace geodezyjno-kartograficzne, koszty ubezpieczeń robót kontraktowych, koszty uzyskanych gwarancji i zabezpieczeń realizacji kontraktu, badania geofizyczne gruntu, zabezpieczenie podłoża gruntowego przed wystąpieniem potencjalnych pustek, próby końcowe, badanie kanałów kamerą TV, ochrona osnowy geodezyjnej, koszty nadzoru nad realizacją inwestycji w tym wynagrodzenie inżyniera kontraktu.

Zgodnie z przyjętą w Spółce procedurą rozliczania kosztów realizacji Projektu, wydatki te zaliczane były w całości do wartości początkowej wytworzonych środków trwałych, a w przypadku gdy w toku realizacji zadania inwestycyjnego powstawało kilka środków trwałych, koszty te były doliczane do wartości każdego z nich na podstawie przyjętego klucza rozliczeniowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy zaliczenie do wartości początkowej środków trwałych wydatków wymienionych w opisie stanu faktycznego jest prawidłowe?

Czy wymienione w opisie stanu faktycznego ogólne koszty procesu budowlanego należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia?

Zdaniem Wnioskodawcy, błędem jest zaliczenie do wartości początkowej środków trwałych wydatków na: organizację, utrzymanie i likwidację zaplecza budowy, tablice informacyjne, wycinkę i karczowanie drzew, zajęcie pasa drogowego, opłaty za umieszczenie obcych urządzeń w pasie drogowym, organizację ruchu drogowego wraz z projektem i uzyskaniem stosownych zezwoleń, opracowanie i prace geodezyjno - kartograficzne, ubezpieczenie robót kontraktowych, gwarancje i zabezpieczenia realizacji kontraktu, badania geofizyczne gruntu, zabezpieczenie podłoża gruntowego przed wystąpieniem potencjalnych pustek, próby końcowe, badanie kanałów kamerą TV, ochronę osnowy geodezyjnej, nadzór nad realizacją inwestycji w tym wynagrodzenie inżyniera kontraktu.

Przedmiotowe nakłady nie są bezpośrednio związane z wytworzeniem środka trwałego powstającego w wyniku procesu budowlanego, a zatem nie zwiększają jego kosztu wytworzenia, tj. nie stanowią elementu wartości początkowej składnika majątku trwałego.

Wydatki te stanowią koszty podatkowe w dacie ich poniesienia, gdyż są ponoszone w celu uzyskania przychodu, a ich związek z uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami jest pośredni.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 tej ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W myśl tego przepisu, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Jak wynika z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast w świetle art. 15 ust. 4d ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.

Podkreślić należy jednak, że zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Katalog wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów zawarty w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma charakter zamknięty. Wśród wydatków nieuważnych za koszty uzyskania przychodów, ustawodawca wymienił m.in. wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części. Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia (art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Jednocześnie w myśl art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Składniki majątku stanowiące środki trwałe i wartości niematerialne i prawne zostały wymienione przez ustawodawcę w art. 16a – 16c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają – z zastrzeżeniem art. 16c – stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z powyższym, wymienione w pkt 1-3 środki trwałe będą podlegały amortyzacji po spełnieniu następujących warunków:

*   zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,
*   stanowią własność lub współwłasność podatnika – amortyzacji podatkowej podlegają wyłącznie środki trwałe, do których przysługuje podatnikowi prawo własności, z wyjątkiem środków używanych przez leasingobiorcę na podstawie umowy leasingu finansowego oraz tych wymienionych w art. 16a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania – ustawodawca nie określił bliżej tych warunków, jednakże należy stwierdzić, iż warunki te spełnia składnik majątku, który jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, ponadto sprawne technicznie i zalegalizowane prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie,
*   przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok – o tym, jak długo będzie używany dany składnik decyduje sam podatnik,
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu,
*   nie są wymienione w katalogu środków trwałych wymienionych w art. 16c ustawy.

Jednocześnie – w myśl art. 4a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – na gruncie tej ustawy inwestycja oznacza środek trwały w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U z 2013 r. poz. 330 ze zm.). Zgodnie natomiast z art. 3 pkt 16 ustawy o rachunkowości, środki trwałe w budowie to zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Wprowadzenie składnika majątku do ewidencji wymaga ustalenia jego wartości początkowej. Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zostały unormowane w art. 16g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wartość początkową środka trwałego – w razie jego wytworzenia we własnym zakresie – zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej, ustala się według kosztu wytworzenia. Zgodnie z art. 16g ust. 4 ww. ustawy, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Decydujące znaczenie dla zaliczenia określonego wydatku do wydatków stanowiących koszt wytworzenia środka trwałego ma możliwość powiązania danego wydatku z konkretnym przedsięwzięciem inwestycyjnym, czyli wytwarzanym środkiem trwałym. Wszelkie wydatki pozostające w związku z wytworzeniem środka trwałego mają wpływ na jego koszt wytworzenia. Koszt ten zarazem stanowi o wartości początkowej środka trwałego, od której dokonuje się następnie odpisów amortyzacyjnych.

W szczególności zatem, do wartości składających się na koszt wytworzenia środka trwałego należą:

*   wartość – w cenie nabycia – rzeczowych składników majątku zużytych do wytworzenia środków trwałych, tj. przede wszystkim materiałów, z których został wykonany środek trwały,
*   wartość – w cenie nabycia – wykorzystanych usług obcych zużytych do wytworzenia środków trwałych, tj. zarówno usług polegających na samym wytwarzaniu środka trwałego, tj. przede wszystkim jego budowie, jak i innych usług niezbędnych do wytworzenia i uczynienia tego składnika majątku zdatnym do używania, np. kosztów prac geologicznych niezbędnych do uzyskania pozwolenia na budowę, usług projektowych, usług inżynierskich, doradztwa finansowego i prawnego związanego z prowadzoną inwestycją, kosztów sporządzenia dokumentacji przetargowej, kosztów niezbędnych ekspertyz obiektów budowlanych,
*   koszty wynagrodzeń wraz z pochodnymi, tj. przede wszystkim koszty wynagrodzeń dla pracowników zatrudnionych przy realizacji inwestycji.

Należy ponadto podkreślić, że mocą art. 16g ust. 4 omawianej ustawy, wyraźnie wyłączono z kosztu wytworzenia środka trwałego koszty ogólne zarządu, koszty sprzedaży oraz pozostałe koszty operacyjne i koszty operacji finansowych, w tym odsetki od pożyczek (kredytów) i prowizje, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania. Wydatki te nie są bowiem bezpośrednio związane z realizacją inwestycji, ale z całokształtem działalności podatnika.

Oznacza to, że tylko wydatki bezpośrednio związane z wytworzeniem środka trwałego zmniejszają podstawę opodatkowania osoby prawnej przez możliwość zaliczenia w koszty podatkowe odpisów z tytułu zużycia środków trwałych – tzw. odpisy amortyzacyjne. Tak więc do kosztów wytworzenia środka trwałego zalicza się tylko te wydatki, które dają się zaliczyć do wartości wytworzonego środka trwałego, to znaczy związane są bezpośrednio z realizacją inwestycji. Wydatki dotyczące całokształtu działalności Spółki natomiast, które wpływają w sposób pośredni na przychody, mimo że związane są z realizowaną inwestycją, nie mają jednak wpływu na koszt wytworzenia. Wydatki te, jeśli wypełniają hipotezę normy art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy zakwalifikować jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodem, tzw. koszty „pośrednie” i odnieść w koszty podatkowe w dacie ich faktycznego poniesienia.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia „kosztów ogólnych zarządu”. W doktrynie przyjmuje się jednak, że przez koszty ogólne zarządu rozumie się koszty działania jednostki jako całości oraz zarządzania nią.

W kosztach zarządu wyróżnia się:

1.  koszty administracyjno-gospodarcze, na które składają się: wynagrodzenia wraz z pochodnymi pracowników zarządu, koszty delegacji, koszty eksploatacji samochodów służbowych, koszty zużycia materiałów biurowych, podatki o charakterze kosztowym, opłaty pocztowe, telekomunikacyjne i inne, koszty utrzymania budynków i pomieszczeń zarządu,
2.  koszty ogólnoprodukcyjne obejmujące koszty prowadzenia i utrzymania komórek oraz obiektów ogólnego przeznaczenia, takich jak: magazyny, biura, laboratoria, bocznice kolejowe, a także koszty ochrony mienia jednostki, bezpieczeństwa i ochrony pracy, szkolenia załogi, racjonalizacji i wynalazczości,
3.  koszty nieprodukcyjne, tj. nie przynoszące efektu gospodarczego, do których zalicza się koszty przestojów, ubytki naturalne i niedobory w magazynach.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Wnioskodawca dla potrzeb wykonywanej działalności gospodarczej, realizuje przedsięwzięcia inwestycyjne polegające między innymi na budowie sieci wodnych i kanalizacyjnych na terenie miasta, budowie stacji uzdatniania wody, modernizacji oczyszczalni ścieków itp. W toku realizacji inwestycji Spółka oprócz wydatków bezpośrednio związanych z wytworzeniem środków trwałych ponosi również wydatki zaliczane do ogólnych kosztów procesu budowlanego takie jak: organizacja, utrzymanie i likwidacja zaplecza budowy, tablice informacyjne, wycinka i karczowanie drzew, koszty zajęcia pasa drogowego i opłaty za umieszczenie obcych urządzeń w pasie drogowym, organizacja ruchu drogowego wraz z projektem i uzyskaniem stosownych zezwoleń, opracowania i prace geodezyjno-kartograficzne, koszty ubezpieczeń robót kontraktowych, koszty uzyskanych gwarancji i zabezpieczeń realizacji kontraktu, badania geofizyczne gruntu, zabezpieczenie podłoża gruntowego przed wystąpieniem potencjalnych pustek, próby końcowe, badanie kanałów kamerą TV, ochrona osnowy geodezyjnej, koszty nadzoru nad realizacją inwestycji w tym wynagrodzenie inżyniera kontraktu. Zgodnie z przyjętą w Spółce procedurą rozliczania kosztów realizacji Projektu, wydatki te zaliczane były w całości do wartości początkowej wytworzonych środków trwałych, a w przypadku gdy w toku realizacji zadania inwestycyjnego powstawało kilka środków trwałych, koszty te były doliczane do wartości każdego z nich na podstawie przyjętego klucza rozliczeniowego.

Wątpliwości Spółki budzi kwestia, czy ww. wydatki zwiększają wartość początkową środków trwałych, czy też stanowią koszty pośrednie, które należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia..

W świetle powyższych przepisów wydatki ponoszone przez Spółkę można zakwalifikować w następujący sposób.

1.Wydatki, które mogą być odnoszone w koszty wytworzenia środka trwałego:

*   organizacja, utrzymanie i likwidacja zaplecza budowy,
*   wycinka i karczowanie drzew,
*   koszty zajęcia pasa drogowego i opłaty za umieszczenie obcych urządzeń w pasie drogowym, organizacja ruchu drogowego wraz z projektem i uzyskaniem stosownych zezwoleń,
*   opracowania i prace geodezyjno-kartograficzne,
*   koszty uzyskanych gwarancji i zabezpieczeń realizacji kontraktu,
*   badania geofizyczne gruntu,
*   zabezpieczenie podłoża gruntowego przed wystąpieniem potencjalnych pustek,
*   próby końcowe,
*   badanie kanałów kamerą TV,
*   ochrona osnowy geodezyjnej,
*   koszty nadzoru nad realizacją inwestycji w tym wynagrodzenie inżyniera kontraktu.

Są to wydatki pozostające w bezpośrednim związku z wytworzeniem środków trwałych, stanowią tym samym ich koszt wytworzenia, o ile poniesione zostaną do czasu oddania do używania wytworzonego środka trwałego.

Do wartości początkowej wytworzonego środka trwałego – w myśl art. 16g ust. 4 omawianej ustawy – zalicza się ogół kosztów poniesionych w związku z jego wytworzeniem od momentu rozpoczęcia inwestycji, aż do momentu przekazania środka do używania. Użycie przez ustawodawcę zwrotu, że do kosztu wytworzenia środka trwałego zalicza się „inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych” oznacza, że katalog wydatków poniesionych w związku z wytworzeniem środka trwałego powiększających jego wartość początkową jest otwarty, co wskazuje na to, że mieszczą się w nim również inne, nie wymienione wprost koszty, które będą miały wpływ na wartość początkową danego składnika majątku.

Wydatki wymienione w niniejszej części (punkt 1) są w ocenie tut. Organu bezpośrednio związane z inwestycją, w szczególności służą bezpośredniej realizacji inwestycji. Wobec tego, jako związane z inwestycją, powiększają wartość początkową środka trwałego wytworzonego w rezultacie zakończenia inwestycji.

2.Wydatki, które stanowią koszty pośrednie i mogą być odnoszone w koszty uzyskania przychodów w dacie poniesienia:

*   tablice informacyjne,
*   koszty ubezpieczeń robót kontraktowych.

Wskazane wydatki Spółki nie mają bezpośredniego wpływu na wytworzenie środka trwałego. Co prawda opisane działania są konieczne aby przeprowadzić inwestycje, jednakże stopień ich powiązania z samą inwestycją jest na tyle odległy, że nie uzasadnia zwiększania kosztów wytworzenia środka trwałego.

W przypadku kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami, będzie miała zastosowanie generalna zasada wynikająca z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl której, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Koszty te powinny być rozpoznane dla celów podatkowych z chwilą w której zostaną ujęte w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury, rachunku lub innego dowodu. Ujęcie (zaksięgowanie) kosztu w księgach rachunkowych określa datę powstania kosztu podatkowego. Przepisy o rachunkowości decydują, na który dzień ujmuje się w księgach rachunkowych koszt, a tym samym przesądzają o dacie poniesienia kosztu podatkowego, z zastrzeżeniem rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Reasumując, należy stwierdzić, że stanowisko Spółki w zakresie kosztów uzyskania przychodów zakwalifikowanych do kosztów pośrednio związanych z przychodami takich jak:

*   organizacja, utrzymanie i likwidacja zaplecza budowy, wycinka i karczowanie drzew, koszty zajęcia pasa drogowego i opłaty za umieszczenie obcych urządzeń w pasie drogowym, organizacja ruchu drogowego wraz z projektem i uzyskaniem stosownych zezwoleń, opracowania i prace geodezyjno-kartograficzne, koszty uzyskanych gwarancji i zabezpieczeń realizacji kontraktu, badania geofizyczne gruntu, zabezpieczenie podłoża gruntowego przed wystąpieniem potencjalnych pustek, próby końcowe, badanie kanałów kamerą TV, ochrona osnowy geodezyjnej, koszty nadzoru nad realizacją inwestycji w tym wynagrodzenie inżyniera kontraktu – jest nieprawidłowe,
*   tablice informacyjne,– jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.