Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDWL.4011.1028.2022.2.JN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-03
Teza: Preferencyjne opodatkowanie dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).
Słowa kluczowe: działalność-działalność badawczo-rozwojowa; ewidencja; IP Box; komputery-program komputerowy; koszt; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe; prawa-prawa autorskie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 38; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30cb

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

\- nieprawidłowe w części dotyczącej uznania opłaty za wniosek za wydanie interpretacji indywidualnej za koszt do obliczenia wskaźnika nexus oraz

\- prawidłowe w pozostałej części.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

28 listopada 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 28 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 16 stycznia 2023 r. (wpływ 16 stycznia 2023 r.) oraz 18 stycznia 2023 r. (wpływ 18 stycznia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej pod nazwą (\`(...)\`), NIP: (\`(...)\`). Na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest objęty nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prowadzona przeze niego działalność jest rozliczana na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Dochody są opodatkowane podatkiem liniowym. Poza podatkową księgą przychodów i rozchodów, prowadzona jest odrębna ewidencja dla celów rozliczenia preferencyjnej 5% stawki podatku PIT, tj. w której Wnioskodawca:

a) wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

b) wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30ca ustawy o PIT, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

c) prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest PKD 62.01.Z (działalność związana z Oprogramowaniem). W ramach świadczonych usług Wnioskodawca zajmuje się tworzeniem i rozwojem nowoczesnego oprogramowania oraz jego elementów składowych, które następnie są sprzedawane jego Kontrahentom na podstawie odpowiednich umów współpracy.

Przedmiotowa działalność dotyczy wytwarzania, rozwijania oraz ulepszania programów komputerowych (tj. Oprogramowanie – które definiowane jest w zdaniu poniżej), które według art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych są utworami. Pisząc we wniosku o Oprogramowaniu, Wnioskodawca ma również na myśli części Oprogramowania, aplikacje będące programami komputerowymi, części (modyfikacje, ulepszenia, nowe moduły) aplikacji, nowe funkcjonalności, moduły, narzędzia. W ramach swojej działalności gospodarczej Wnioskodawca wykonuje w szczególności czynności:

a) w zakresie wytwarzania Oprogramowania w postaci tworzenia kodu źródłowego;

b) w zakresie wytwarzania części Oprogramowania, w wyniku rozwijania lub ulepszania określonego programu komputerowego, gdzie również powstaje kod źródłowy.

W tym miejscu Wnioskodawca wskazuje, że tworzy i rozwija kilka rodzajów programów komputerowych lub ich części (modyfikacje, ulepszenia, nowe moduły), jednakże z uwagi na tożsamość podejmowanych czynności, do jego tworzenia i rozwoju na potrzeby złożonego wniosku, będzie stosował łączne określenie „Oprogramowanie” do wszystkich rodzajów programów komputerowych oraz ich części, modyfikacji i ulepszeń, gdyż wszystkie one stanowią odrębne programy komputerowe w rozumieniu prawa autorskiego z uwagi na świadczone usługi dla innych Kontrahentów.

Od 2017 r. do października 2019 r., w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, Wnioskodawca świadczył usługi programistyczne na rzecz firmy (\`(...)\`), posiadającej swą siedzibę w (\`(...)\`), natomiast od listopada 2020 r. – Wnioskodawca świadczy usługi programistyczne na rzecz firmy (\`(...)\`) z siedzibą w (\`(...)\`).

Świadcząc usługi dla firmy (\`(...)\`), Wnioskodawca rozwijał następujące Oprogramowanie: (\`(...)\`).

Świadcząc usługi dla firmy (\`(...)\`), Wnioskodawca obecnie rozwija następujące Oprogramowanie: (\`(...)\`).

W ramach rozwoju Oprogramowania, Wnioskodawca tworzy zupełnie nowe części Oprogramowania, a następnie modyfikuje i zmienia stworzone przez siebie elementy Oprogramowania poprzez dokonywanie zmian, poprawek oraz usprawnień. Tworzone przez Wnioskodawcę Oprogramowanie z uwagi na innowacyjność tworzone jest od podstaw. W ramach świadczonych usług i realizowanego projektu Wnioskodawca tworzy, zmienia i dostosowuje komponenty Oprogramowania i dokumentuje to. W każdym przypadku Wnioskodawca zajmuje się tworzeniem kodu źródłowego Oprogramowania, jego testowaniem i odpowiednim dostosowaniem do konkretnych potrzeb danego Kontrahenta.

W wyniku prowadzonych przez Wnioskodawcę prac, jego Kontrahenci otrzymują nowoczesne i innowacyjne ulepszenia oraz rozwinięcia Oprogramowania lub całościowe aplikacje, których nie można nabyć na otwartym rynku. W przypadku projektów nie występuje element typowej standaryzacji. Cele, jakie są zakładane do osiągnięcia przez Kontrahenta, wymagają unikatowego podejścia i twórczej pracy koncepcyjnej od samego początku realizacji prac projektowych. Tym samym tworzone i wdrażane przez Wnioskodawcę elementy Oprogramowania mają zawsze charakter twórczy. Tworzone oraz rozwijane Oprogramowanie powstaje przy użyciu najnowszych rozwiązań technologicznych. Prowadzi to do ciągłego rozwoju Wnioskodawcy oraz przyswajania nowej wiedzy i umiejętności.

W ramach prac nad Oprogramowaniem, Wnioskodawca realizuje następujące zadania:

a) planowanie, analiza i projektowanie oprogramowania – szczegółowa analiza indywidualnych potrzeb danego Kontrahenta lub użytkownika programu, dobranie odpowiednich technologii do wytworzenia oprogramowania i metod jego implementacji;

b) modyfikacja i dostosowanie Oprogramowania według specyfikacji i zamówienia Kontrahenta poprzez tworzenie nowych praw własności intelektualnych;

c) tworzenie nowych funkcjonalności i części Oprogramowania;

d) optymalizacja wydajności Oprogramowania po stronie kodu;

e) opracowywanie nowych modułów i elementów mających na celu poprawienie systemu.

Pracom nad Oprogramowaniem towarzyszy sporządzenie dokumentacji, która w zależności od realizowanych prac może przybrać postać krótkiej notatki, prostego dokumentu lub dokumentu zawierającego szczegółowy opis celu i metod jego osiągnięcia. Każdorazowo bezpośrednim rezultatem prac realizowanych przez Wnioskodawcę jest tworzenie Oprogramowania poprzez jego usprawnienie, wprowadzanie aktualizacji czy dodawanie nowych funkcjonalności. W ramach rozwoju Oprogramowania Wnioskodawca dokonuje usprawnień Oprogramowania, zmienia poszczególne jego funkcjonalności. Ponadto, w ramach tworzenia nowej wersji Oprogramowania Wnioskodawca wprowadza poważniejsze udoskonalenia istniejących funkcjonalności Oprogramowania, które z uwagi na stopień zaawansowania mogą być uznawane za nowe funkcjonalności lub/i uzupełnia Oprogramowania o całkiem nowe funkcjonalności opracowane w ramach wskazanych powyżej prac rozwojowych. Te wszystkie modyfikacje Oprogramowania, po połączeniu z istniejącą, niemodyfikowaną częścią kodu źródłowego Oprogramowania, tworzą spójną całość – nową wersję Oprogramowania.

Tak określane aktualizacje Oprogramowania stanowią, jak wskazano powyżej, utwór i podlegają ochronie prawnej na podstawie art. 1.1 oraz art. 1.2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, art. 1.1 oraz art. 1.2 pkt 1.

Proces rozwoju i tworzenia Oprogramowania ma charakter ciągły. Ukończenie jednej funkcjonalności czy części nie stanowi zakończenia rozwoju Oprogramowania. W swojej działalności Wnioskodawca tworzy nowe autorskie prawa do programów komputerowych w postaci kodów źródłowych, które są uznawane w jego ocenie za kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Wszystkie tworzone przez Wnioskodawcę efekty prowadzonych prac w zakresie tworzenia i rozwoju Oprogramowania, które zostały opisane we wniosku, mają postać praw własności intelektualnej.

W wyniku prowadzonych prac, powstają autorskie prawa do programów komputerowych, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W takim przypadku, nie powstaje część Oprogramowania, która dopiero w połączeniu z innymi częściami – wytworzonymi przez inne podmioty – stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej, podlegające ochronie na podstawie art. 74 ww. ustawy, lecz samodzielne, odrębne Oprogramowania, o cechach jak wyżej.

Umowy między Wnioskodawcą a Kontrahentami stanowią, że prawa własności intelektualnej, jakie Wnioskodawca wytworzy w ramach zleconej usługi, należą po ich przeniesieniu do danego Kontrahenta. Całość praw własności intelektualnej do tworzonego i rozwijanego Oprogramowania przekazywana jest odpłatnie na rzecz danego Kontrahenta na podstawie umowy łączącej Strony. W toku realizowanych prac, Wnioskodawca wytwarza utwory objęte prawami własności intelektualnej. Kontrahent zyskuje wszystkie prawa do wytworzonych przez Wnioskodawcę utworów, a Wnioskodawca sam je traci, za co dostaje wynagrodzenie. Każdorazowo, umowa zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem wskazuje, że w zakresie związanym z wytwarzaniem Oprogramowania lub jego części przenoszone są wszelkie prawa autorskie do nich. Prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja czasu i wykonanych prac pozwala na wskazanie kwoty wynagrodzenia otrzymanego z tytułu zbycia praw własności intelektualnej.

Podsumowując, to Wnioskodawca określa wynagrodzenie za przeniesienie na Kontrahenta autorskich praw majątkowych na zasadzie obliczenia czasu poświęconego przez niego na wytwarzanie Oprogramowania. Otrzymywane przez Wnioskodawcę należności będą przychodem z tytułu sprzedaży majątkowych praw autorskich do programu komputerowego. Wnioskodawca pragnie jeszcze nadmienić, iż w ramach wykonywanej działalności może współpracować z zespołami swojego Kontrahenta i posiada wtedy z góry określoną rolę, wytwarzając zdefiniowane i funkcjonalnie samodzielne elementy Oprogramowania. Wnioskodawcy współpraca nie prowadzi jednak do powstania wspólnego utworu. Współpraca nie jest prowadzona w zakresie wspólnego tworzenia Oprogramowania.

W pismach z 16 stycznia 2023 r. oraz 18 stycznia 2023 r. uzupełnił Pan opis sprawy o następujące informacje:

Podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania komputerowego lub jego części odnosi się do całości działań w ramach poszczególnych umów z Kontrahentami, tj. w zakresie wytwarzania Oprogramowania w postaci tworzenia kodu źródłowego oraz w zakresie wytwarzania części Oprogramowania, w wyniku rozwijania lub ulepszania określonego programu komputerowego, gdzie również powstaje kod źródłowy. Wnioskodawca chciałby uzyskać interpretację w zakresie jego pracy na rzecz aktualnego Kontrahenta (\`(...)\`), jak również poprzedniego Kontrahenta (…). Zakres pytań Wnioskodawcy odnosi się bezpośrednio do Oprogramowania wytworzonego na podstawie umów z tymi Kontrahentami. Dodatkowo, zakres pytań Wnioskodawcy odnosi się również do przyszłych zleceń dla przyszłych Kontrahentów, dla których będzie świadczył usługi w takim samym zakresie.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca w latach 2017-2022 i nadal samodzielnie prowadzi badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń. W efekcie tych badań Wnioskodawca nabył wiedzę i umiejętności umożliwiające mu realizację umówionych zadań powierzonych przez Kontrahentów.

W ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności w latach 2017-2022 i nadal samodzielnie prowadzi prace rozwojowe obejmujące nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Prace rozwojowe Wnioskodawcy przynoszą pozytywne wyniki – w ich efekcie każdorazowo kreowane są rozwiązania, pozwalające na wytworzenie produktu spełniającego wymagania Kontrahentów. Każdy wynik prac rozwojowych ma formę algorytmu zapisanego za pomocą języka programowania, który realizuje zadania wyszczególnione przez Kontrahenta w specyfikacji zlecenia. W wyniku prac rozwojowych Wnioskodawca zaprojektował ulepszony produkt, realizujący usługi takie jak: (…).

W stosunku do dotychczasowej działalności Wnioskodawcy produkty te mają charakter innowacyjny. Nowy ulepszony charakter stworzonych produktów nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych, okresowych zmian do tych produktów. W swojej działalności Wnioskodawca ma zamiar korzystać ze zdobytej wiedzy, rozwijać ją i oferować produkty, procesy, usługi, będące wynikiem jego prac rozwojowych.

Wnioskodawca nie prowadził i nie prowadzi działań innych niż prace rozwojowe lub badania naukowe.

Pod pojęciem Oprogramowania należy rozumieć każdy stworzony przez Wnioskodawcę kod źródłowy lub jego fragment, składający się na finalny produkt.

Wnioskodawca nie oczekuje oceny, czy na gruncie przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych „programy komputerowe”, o których jest mowa w jego pytaniach, są przedmiotem ochrony prawa autorskiego.

Wnioskodawca chciałby uzyskać ocenę, czy w opisanej sytuacji faktycznej prawa do „programów komputerowych”, o których mowa w jego pytaniach, można uznać za kwalifikowane prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 updof.

Efektem samodzielnej pracy Wnioskodawcy jest w każdym przypadku kod źródłowy lub jego fragment.

Efekty pracy Wnioskodawcy, które nazywa „Programem komputerowym” są zawsze utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zawsze odznaczają się oryginalnym, twórczym charakterem, są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej. Nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny. Nie są jedynie „techniczną”, a są „twórczą” realizacją poszczególnych projektów zlecanych przez Kontrahentów.

Efekty samodzielnej pracy (nazywane „programem komputerowym”) Wnioskodawcy zawsze są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wraz z przekazaniem programu swojemu Kontrahentowi Wnioskodawca traci majątkowe prawa autorskie do tych „programów komputerowych”.

W każdym przypadku tworzenie, rozwijanie, ulepszanie oraz modyfikowanie przez Wnioskodawcę „programu komputerowego” wiąże się z samodzielnym podejmowaniem przez niego badań naukowych lub prac rozwojowych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce. Dla każdego poszczególnego programu komputerowego Wnioskodawca prowadził i prowadzi odrębne prace rozwojowe lub badania naukowe.

Wytworzone, rozwijane, ulepszane oraz modyfikowane „programy komputerowe” zawsze są efektem prac rozwojowych lub badań naukowych Wnioskodawcy w rozumieniu przepisów Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

„Modyfikowanie” oznacza rozwijanie i ulepszanie utworzonych przez Wnioskodawcę programów komputerowych, jak również istniejących już części „programu komputerowego” tak, aby zmieniać ich charakter na innowacyjny i nowoczesny w oparciu o prowadzone przez Wnioskodawcę prace rozwojowe oraz prace badawcze.

Przez tworzenie, rozwijanie, ulepszanie oraz modyfikowanie „programów komputerowych” należy rozumieć, że efektem tych prac jest powstanie nowego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Podejmowana przez Wnioskodawcę działalność w zakresie tworzenia oraz rozwijania/ulepszania/modyfikowania opisanych programów komputerowych jest działalnością podejmowaną w sposób systematyczny (tj. metodyczny, uporządkowany) w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W przypadku, gdy Wnioskodawca tworzy część Oprogramowania poprzez jego rozwój lub ulepszenia, nie jest on właścicielem lub współwłaścicielem oprogramowania, które ulepsza. Wnioskodawca posiada umowę, która daje mu dostęp do tej części systemu, którego zmiana dotyczy, aby Wnioskodawca mógł prowadzić na niej swoje prace rozwojowe.

W przypadku, gdy Wnioskodawca tworzy część Oprogramowania poprzez jego rozwój lub ulepszenie (modyfikowanie), jego działania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego Oprogramowania.

W przypadku, gdy Wnioskodawca tworzy część Oprogramowania poprzez jego rozwój lub ulepszanie (modyfikowanie), jego zmiany nie mają charakteru rutynowych/okresowych zmian.

W przypadku, gdy Wnioskodawca tworzy część Oprogramowania poprzez jego rozwój lub ulepszanie (modyfikowanie), powstaje odrębny utwór (objęty nowym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego), podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wszystkie autorskie prawa majątkowe Wnioskodawcy do tego utworu zostają przekazane Kontrahentowi, a on otrzymuje wynagrodzenie za sprzedaż tych praw.

W przypadku, gdy Wnioskodawca rozwija/ulepsza Oprogramowanie, zawsze powstaje nowe prawo własności intelektualnej.

W sytuacji, gdy program komputerowy jest wytwarzany w zespole, to efektem prac prowadzonych przez Wnioskodawcę samodzielnie jest program komputerowy lub część programu komputerowego, która podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Stworzona przez Wnioskodawcę część programu komputerowego stanowi przed połączeniem z jakąkolwiek inną częścią kwalifikowane prawo własności i intelektualnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Działalność gospodarczą Wnioskodawca prowadzi od 29 listopada 2017 r. Działalność ta była zawieszona, a następnie wznowiona 18 listopada 2020 r.

Usługi na rzecz podmiotów zagranicznych: (…) oraz (…) świadczone były i są w Polsce, w sposób zdalny.

Odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30cb Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca prowadzi od 1 stycznia 2019 r.

Odrębna Ewidencja jest prowadzona od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej i jest prowadzona na bieżąco.

W odrębnej Ewidencji Wnioskodawca wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30 ca ust. 4 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Za efekty swojej pracy Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność w zakresie wytwarzania programów komputerowych jest działalnością prowadzoną bezpośrednio przez niego na potrzeby jego jednoosobowej działalności gospodarczej. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę, każdorazowo zgodnie z zawartą umową, nie są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez Kontrahenta.

Całe ryzyko gospodarcze związane z realizowanymi pracami ponosi Wnioskodawca jako ich wykonawca. Pomimo przeniesienia praw autorskich do Oprogramowania, Wnioskodawca ponosi wobec Kontrahenta pełną odpowiedzialność za rezultat świadczonych przez siebie usług i ich efekt, czyli tworzone Oprogramowanie. Wszelkie powstałe błędy Wnioskodawca naprawia we własnym zakresie, poświęcając swój nielimitowany czas.

Wynagrodzenie za prace programistyczne Wnioskodawca otrzymuje wyłącznie z tytułu przenoszenia na Kontrahenta majątkowych praw autorskich do programu komputerowego. Natomiast dla okazjonalnych Kontrahentów Wnioskodawca świadczy usługi informatyczne, ale nie jest to przedmiotem złożonego wniosku o interpretację.

Przeniesienie praw do konkretnego utworu następuje na podstawie jego akceptacji przez Kontrahenta oraz dołączenia wytworzonego przez Wnioskodawcę kodu źródłowego do gałęzi głównej (…) w repozytorium Kontrahenta, co jest jednoznaczne z oddaniem/przeniesieniem kodu do przestrzeni dyskowej Kontrahenta. Od tego momentu kod przestaje być własnością Wnioskodawcy. Na tej podstawie Wnioskodawca wystawia fakturę Kontrahentowi i otrzymuje wynagrodzenie. Wartość wynagrodzenia obliczana jest na podstawie czasu spędzonego na stworzeniu danego kodu. Poprzez zapłatę ww. wynagrodzenia Kontrahent nabywa, całość autorskich praw majątkowych do stworzonych przez Wnioskodawcę utworów, będących programami komputerowymi. Terminy zapłaty wynagrodzenia uzależnione są od momentu, w którym Wnioskodawca skończy swoją pracę nad wybranym kodem. Data przeniesienia praw do danego utworu pokrywa się z datą wystawienia przez Wnioskodawcę faktury, a wpływ wynagrodzenia na konto bankowe Wnioskodawcy następuje niezwłocznie – w ciągu 1-2 dni.

Faktury, które Wnioskodawca wystawia Kontrahentom, wyodrębniają wynagrodzenia z tytułu przeniesienia na Kontrahenta majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów prac Wnioskodawcy, czyli do poszczególnych kodów.

Przeniesienie praw następuje na podstawie akceptacji przez Kontrahenta oraz dołączenia wytworzonego przez Wnioskodawcę kodu źródłowego do gałęzi głównej (…) w repozytorium Kontrahenta, co jest jednoznaczne z oddaniem/przeniesieniem kodu do przestrzeni dyskowej Kontrahenta. Od tego momentu kod przestaje być własnością Wnioskodawcy.

Dominującą część usług, które Wnioskodawca świadczy w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, są prace programistyczne. Usługi informatyczne stanowią marginalną jej część. Wskazane koszty są bezpośrednio związane z realizacją prac programistycznych. Bez ich poniesienia, prace nie mogłyby być realizowane, a tym samym nie powstałoby prawo własności intelektualnej. Tworzenie kodu wymaga zarówno sprzętu, nakładu pracy własnej, jak i ponoszenia wielu dodatkowych wskazanych we wniosku kosztów.

Opłata na rzecz KIS za wydanie niniejszej indywidualnej interpretacji podatkowej została poniesiona w listopadzie 2022 r. w celu uzyskania pozytywnej opinii w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodu osiąganego z prac programistycznych.

Opłacone składki społeczne z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej – koszty te poniesione zostały w 2019, 2020, 2021 oraz 2022 r. i będą ponoszone nadal; przepisy odrębnych ustaw nakładają obowiązek ich regulowania na osoby prowadzące jednoosobową działalność gospodarczą. Ponieważ w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawca świadczy głównie usługi programistyczne, koszty te są bezpośrednio poniesione dla potrzeb tychże prac rozwojowych.

W 2022 r. składki społeczne zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, natomiast w latach 2019-2021 były odliczone od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 updof. W związku z tym, tylko w roku 2022 koszt składek społecznych został ujęty przez Wnioskodawcę jako bezpośredni koszt IP BOX (litera a).

Opłacone składki na Fundusz Pracy z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej – koszty te poniesione zostały w 2019, 2020, 2021 oraz 2022 r. i będą ponoszone nadal; przepisy odrębnych ustaw nakładają obowiązek ich regulowania na osoby prowadzące jednoosobową działalność gospodarczą, toteż prowadząc prace programistyczne (głównie), Wnioskodawca musi je regulować.

Opłacone składki zdrowotne z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej – koszty te poniesione zostały w 2019, 2020, 2021 oraz 2022 r., będą ponoszone nadal i stanowią w 2022 r. koszt uzyskania przychodów do limitu 8700 zł; przepisy odrębnych ustaw nakładają obowiązek ich regulowania na osoby prowadzące jednoosobową działalność gospodarczą, toteż prowadząc prace programistyczne (głównie), Wnioskodawca musi je regulować. W 2022 r. koszt opłaconych składek zdrowotnych w wysokości 8700 zł został przez Wnioskodawcę ujęty jako bezpośredni koszt IP BOX (litera a). W poprzednich latach Wnioskodawca nie ujmował takiego kosztu ani w KPIR, ani w kosztach bezpośrednich dodatkowej Ewidencji.

Koszty użytkowania samochodu zaplanowane są do poniesienia. W zależności od źródła finansowania mogą to być: amortyzacja lub raty leasingowe, dodatkowo OC i AC z polisy ubezpieczeniowej, paliwo, myjnia samochodowa, przejazdy autostradą, koszty naprawy takiego samochodu. Samochód w firmie umożliwia sprawny transport, czy to do klienta w celu konsultacji dotyczących tworzonego Oprogramowania, czy to do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych urządzeń programistycznych, czy to na szkolenia poszerzające wiedzę w dziedzinie programowania. Auto wykorzystywane jest do celów świadczenia usług na rzecz Kontrahentów, jak również do czynności wymagających prowadzenie działalności gospodarczej w całym jej zakresie. Taki środek transportu pozwala na konsultację z klientem, co służy personalizacji tworzonego Oprogramowania i kodu, dostosowaniu go do indywidualnych potrzeb klienta i jego oczekiwań, pozwala świadczyć usługi programistyczne efektywniej i w lepszej jakości, wpływając na mocniejszą pozycję na rynku zleceń IT.

Koszty podróży służbowej zostały poniesione w kwietniu 2019 r. i mogą być ponoszone w latach następnych. Były to: bilety lotnicze do (…) oraz diety. Podróż tę Wnioskodawca odbył w związku z koniecznością uzgodnienia szczegółów tworzonego Oprogramowania dla Kontrahenta (…).

Koszty usług telekomunikacyjnych to internet oraz opłaty telefoniczne. Koszty te Wnioskodawca ponosił w latach: 2019-2022. Będzie również ponosił je w latach następnych. Koszty te umożliwiają stałą komunikację na odległość z Kontrahentami, dla których Wnioskodawca tworzy Oprogramowanie. Umożliwiają również stałe poszerzanie aktualnej wiedzy programistycznej.

Koszty prowadzenia księgowości ponoszone były w latach 2019-2022 i będą ponoszone nadal. Księgowość prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, co pozwala na wyszczególnienie koniecznej Ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (ulga IP Box). Dzięki prowadzeniu księgowości przez specjalistów, Wnioskodawca ma więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonego programu komputerowego. Koszt ten jest stałym elementem prowadzenia działalności gospodarczej, której zdecydowanie dominująca część polega na wytwarzaniu chronionych prawem autorskim utworów, a konkretniej programów komputerowych.

Koszt wirtualnej przestrzeni dyskowej ponoszony był w latach 2019-2022 i będzie ponoszony nadal. Przestrzeń dyskowa służy do przechowywania danych takich jak algorytmy i struktury danych wykorzystywanych przy tworzeniu nowego Oprogramowania. W skład tej grupy wchodzą repozytoria kodu, dokumentacja, zasoby będące częścią Oprogramowania nie będące jednak Oprogramowaniem samym w sobie (np. obrazy, filmy, elementy dźwiękowe). Tym samym, koszt ten jest niezbędny dla tworzenia Oprogramowania.

Koszt zakupu sprzętu komputerowego – zakup nowego komputera jest zaplanowany do poniesienia. W latach 2019-2022 Wnioskodawca usprawniał posiadany już sprzęt komputerowy poprzez wymianę jego podzespołów oraz wykorzystywanych urządzeń peryferyjnych. W szybko zmieniającym się świecie technologii, niekorzystanie z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby efektywnie do spadku wydajności pracy Wnioskodawcy. Tym samym, koszty zakupu nowoczesnych komputerów, podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych, są niezbędne, wręcz determinują tworzenie Oprogramowania.

Koszty zakupu urządzeń peryferyjnych takie jak: słuchawki nauszne, drukarka, mysz komputerowa, dysk zewnętrzny, rozdzielacz USB, klawiatura, bateria komputerowa, pen drive’y, głośniki były ponoszone w latach 2019-2022 i będą nadal ponoszone. Są to narzędzia pracy niezbędne do wykonywania prac programistycznych.

Koszty zakupu urządzeń i materiałów biurowych takie jak: biurko, smartfon, papier ksero, długopisy, ołówki, notatniki, segregatory, koszulki na dokumenty, dziurkacz, zszywacz poniesione w latach 2019-2022 i będą ponoszone w latach następnych. Są to koszty niezbędne do wykonywania prac programistycznych – stanowią odpowiednie zaplecze techniczne i biurowe.

Koszty wymienione w treści pytania trzeciego i czwartego są związane z tworzeniem i rozwojem/ulepszaniem/modyfikowaniem Oprogramowania. Bez ponoszenia tych kosztów Wnioskodawca nie mógłby legalnie prowadzić swej działalności (Wnioskodawca ma tu na myśli obliczanie i płacenie obowiązkowych danin na rzecz budżetu państwa oraz wypełnianie obowiązków ewidencyjnych nakładanych przez ustawy podatkowe, czym zajmuje się księgowość), ani skutecznie kontaktować się z Kontrahentami (usługi telekomunikacyjne), czy też pozyskiwanie aktualnej wiedzy programistycznej, tworzenie notatek, wydruków, tworzenie kodów źródłowych, zapisywanie i modyfikowanie wyników swoich prac, a tym samym wykonywanie prac programistycznych.

Ponieważ dominującą część działalności gospodarczej Wnioskodawcy stanowi wykonywanie prac programistycznych (tworzenie i rozwój/ulepszanie/modyfikowanie Oprogramowania), wskazane koszty ponoszone są przede wszystkim w tym celu. Jeżeli Wnioskodawca wykonuje usługi informatyczne, co zdarza się sporadycznie, wskazane koszty Wnioskodawca rozlicza proporcjonalnie.

Jeżeli Wnioskodawca wykonuje tylko prace programistyczne (tworzenie i rozwój/ulepszanie/modyfikowanie Oprogramowania), wszystkie wskazane koszty Wnioskodawca zalicza do wskaźnika Nexus jako literę A. Jeżeli natomiast dodatkowo Wnioskodawca świadczy usługi informatyczne, koszty przyporządkowane są do przychodu, na który miały bezpośredni wpływ. Jeśli alokacja konkretnego kosztu nie jest możliwa, koszty te rozliczane są na wszystkie osiągnięte przychody w danym miesiącu, poprzez zastosowanie proporcji przychodowej.

Jak dotąd, żadne z wymienionych składników, które Wnioskodawca zakupił w latach 2019-2022, nie stanowią środków trwałych czy też wartości niematerialnych i prawnych w jego działalności gospodarczej.

Na koniec każdego miesiąca w prowadzonej Ewidencji, Wnioskodawca wyodrębnia przychody, jak również koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT. Koszty te Wnioskodawca podstawia pod literę A wskaźnika Nexus. Wskaźnik Nexus Wnioskodawca oblicza w następujący sposób: pod wskaźnik Nexus podstawia tylko literę A, gdyż nie ponosi kosztów wymienionych pod literami: B, C, D. Wskaźnik Nexus w jego przypadku wynosi Nexus s = A x …/A= … ~ 1. Zgodnie z art. 30ca ust. 6 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku, gdy wartość wskaźnika Nexus jest większa od 1, Wnioskodawca przyjmuje, że wartość ta wynosi 1.

### Pytania

1\. Czy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie, części Oprogramowania) przedstawiona w opisanym zaistniałym stanie faktycznym stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT?

2\. Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programów komputerowych (Oprogramowanie, części Oprogramowania) tworzonych przez Wnioskodawcę w ramach świadczonych usług w prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, stanowi sprzedaż w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% do osiągniętego kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wyliczonego zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT, w roku 2019 i latach kolejnych?

Wnioskodawca pragnie tutaj nadmienić, iż opisany stan we wniosku odnosi się do zaistniałego stanu faktycznego, jak również do zdarzenia przyszłego, gdyż Wnioskodawca planuje kontynuować współpracę z obecnym Kontrahentem na dotychczasowych warunkach w kolejnych latach, przy czym może również podjąć się realizacji innych, nowych typów Oprogramowania przy niezmienionym charakterze prowadzonej przedmiotowej działalności. Ponadto, Wnioskodawca nie wyklucza podjęcia współpracy z nowymi klientami. Projekty, które planuje realizować w przyszłości, dotyczyć mogą firm z różnych branż, a tematyka i funkcjonalności tworzonych programów komputerowych mogą być zróżnicowane, lecz opisany we wniosku charakter prowadzonej przedmiotowej działalności pozostanie niezmieniony, a tym samym rodzaj i źródło uzyskiwanych dochodów z tytułu sprzedaży Oprogramowania nie ulegnie zmianie.

3\. Czy ponoszone lub zaplanowane przez Wnioskodawcę koszty w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, takie jak:

1) opłata na rzecz Krajowej Informacji Skarbowej za wydanie niniejszej indywidualnej interpretacji podatkowej,

2) opłacone składki społeczne z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej,

3) opłacony Fundusz Pracy z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej,

4) opłacone w 2022 r. składki zdrowotne z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, stanowiące koszt uzyskania przychodu do limitu 8700 zł w 2022 r.,

5) użytkowanie samochodu w tym koszty paliwa, koszty napraw i inne koszty związane z jego eksploatacją,

6) koszt podróży krajowej/zagranicznej do siedziby Zleceniodawcy,

7) usługi telekomunikacyjne, w tym Internet,

8) telefon komórkowy,

9) prowadzenie księgowości,

10) wirtualna przestrzeń dyskowa,

11) sprzęt komputerowy i urządzenia peryferyjne (np. komputer, drukarka, mysz optyczna, pendrive, dysk zewnętrzny, rozdzielacz USB, słuchawki nauszne, klawiatura, bateria komputerowa),

12) urządzenia biurowe i materiały biurowe,

przy zachowaniu odpowiedniej metodologii alokacji, można uznać za koszty w literze (A) wskaźnika NEXUS do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

4\. Czy wymienione poniżej wydatki:

1) opłata na rzecz Krajowej Informacji Skarbowej za wydanie niniejszej indywidualnej interpretacji podatkowej,

2) opłacone składki społeczne z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej,

3) opłacony Fundusz Pracy z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej,

4) opłacone w 2022 r. składki zdrowotne z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, stanowiące koszt uzyskania przychodu do limitu 8700 zł w 2022 r.,

5) użytkowanie samochodu w tym koszty paliwa, koszty napraw i inne koszty związane z jego eksploatacją,

6) koszt podróży krajowej/zagranicznej do siedziby Zleceniodawcy,

7) usługi telekomunikacyjne, w tym Internet,

8) telefon komórkowy,

9) prowadzenie księgowości,

10) wirtualna przestrzeń dyskowa,

11) sprzęt komputerowy i urządzenia peryferyjne, np. komputer, drukarka, mysz optyczna, pendrive, dysk zewnętrzny, rozdzielacz USB, słuchawki nauszne, klawiatura, bateria komputerowa,

12) urządzenia biurowe i materiały biurowe,

które Wnioskodawca ponosi/lub zamierza ponosić w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, przy zachowaniu odpowiedniej metodologii alokacji, są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT?

### Pana stanowisko w sprawie

W opinii Wnioskodawcy, świadczone przez niego usługi w zakresie tworzenia oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie, części Oprogramowania), przedstawione w opisanym zaistniałym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

W opinii Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, odpłatne przeniesienie majątkowego prawa autorskiego do wytworzonego przez niego Oprogramowania stanowi sprzedaż w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% do osiągniętego kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wyliczonego zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT, w roku 2019, 2020, 2021, 2022 i latach kolejnych.

Ponoszone lub zaplanowane powyżej wskazane przez Wnioskodawcę koszty jednoosobowej działalności gospodarczej (przy czym składki społeczne tylko te zapłacone w 2022 r. oraz składki zdrowotne tylko te zapłacone w 2022 r. w limitowanej kwocie 8700 zł) są kosztami w literze (A) wskaźnika NEXUS, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i są one kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) stanowi, że:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 574 ze zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

W celu stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z przedstawionego opisu sprawy i jego uzupełnienia wynika m.in., że Pana działalność w zakresie tworzenia, rozwijania, ulepszania oraz modyfikowania programu komputerowego w każdym przypadku wiąże się z samodzielnym podejmowaniem badań naukowych lub prac rozwojowych, w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Dla każdego poszczególnego programu komputerowego prowadził i prowadzi Pan odrębne prace rozwojowe lub badania naukowe. Wytworzone, rozwijane i ulepszane oraz modyfikowane programy komputerowe zawsze są efektem Pana prac rozwojowych lub badań naukowych w rozumieniu przepisów Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce. Podejmowana przez Pana działalność w zakresie tworzenia oraz rozwijania/ulepszania/modyfikowania opisanych programów komputerowych jest działalnością podejmowaną w sposób systematyczny (tj. metodyczny, uporządkowany) w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W stosunku do dotychczasowej działalności produkty mają charakter innowacyjny. Nowy ulepszony charakter stworzonych produktów nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzenie rutynowych, okresowych zmian do tych produktów. Efekty Pana pracy zawsze odznaczają się oryginalnym, twórczym charakterem, są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej. Nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny. Nie są jedynie „techniczną” a są „twórczą” realizacją poszczególnych projektów zlecanych przez Kontrahentów. Zawsze są to odrębne programy komputerowe, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wraz z przekazaniem programu Kontrahentowi traci Pan majątkowe prawa autorskie do tych programów komputerowych. Wynagrodzenie za prace programistyczne otrzymuje Pan wyłącznie z tytułu przenoszenia na Kontrahenta majątkowych praw autorskich do programu komputerowego.

Pana działania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż:

a) są podejmowane w sposób systematyczny,

b) mają charakter twórczy,

c) obejmują prace rozwojowe oraz badania naukowe w rozumieniu ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

d) podejmowane są w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Tworzenie, rozwijanie, ulepszanie i modyfikowanie przez Pana Oprogramowania/części Oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**W konsekwencji, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe****.**

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Pojęcie „kwalifikowane prawo własności intelektualnej” zostało wyjaśnione w art. 30ca ust. 2 ww. ustawy. W myśl tego przepisu:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Kolejno art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Natomiast art. 30ca ust. 5 ww. ustawy stanowi:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Artykuł 30ca ust. 6 tej ustawy stanowi:

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych ;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej ;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

W ramach tych rozwiązań podatnik może opodatkować preferencyjną 5% stawką podatkową swoje dochody z praw własności intelektualnej. Warunkiem jest, aby:

· podatnik był właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i

· prawa te były chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

Prawa takie są zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Podatnik może również skorzystać z ulgi Innovation Box, jeśli zakupi kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa powyżej, a następnie poniesie koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Do ulgi Innovation Box kwalifikuje się:

· dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

· dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również,

· dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest prowadzenie przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania jest wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy.

Stosowanie ulgi jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Z korzystaniem z ulgi wiążą się, szczególne obowiązki po stronie podatników – w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji, która pozwala na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnicy nieprowadzący ksiąg rachunkowych mogą spełnić wymóg dotyczący takiej ewidencji przez sporządzanie kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP. Zestawienie powinno obejmować wydatki od początku działalności badawczo-rozwojowej prowadzącej do wytworzenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to powinno być sporządzane przez narastające ujęcie wydatków dotyczących poszczególnych zadań. Należy je sporządzać na podstawie zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509):

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Oprogramowanie definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brzmi:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Oznacza to, że IP Box, jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym.

Z informacji, które przedstawił Pan we wniosku wynika, że:

1) wytwarza Pan, rozwija, ulepsza oraz modyfikuje programy komputerowe w ramach indywidualnej działalności gospodarczej,

2) tworzy, rozwija, ulepsza oraz modyfikuje Pan programy komputerowe w ramach bezpośrednio prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych,

3) wytwarzane, rozwijane, ulepszane i modyfikowane przez Pana programy komputerowe zawsze są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,

4) przenosi Pan całość praw autorskich na rzecz Kontrahenta na podstawie umowy łączącej Strony,

5) uzyskuje Pan dochód (wynagrodzenie) ze sprzedaży majątkowych praw autorskich do programu komputerowego,

6) od 1 stycznia 2019 r. prowadzi Pan na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Autorskie prawa do programów komputerowych wytwarzane, rozwijane, ulepszane i modyfikowane przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programów komputerowych w ramach wykonywanych przez Pana prac programistycznych stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym osiąga Pan kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ww. ustawy.

Dochód ten stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Może Pan zastosować stawkę 5% od dochodów z powyższego tytułu, osiągniętych w ramach prowadzonej działalności opisanej we wniosku. Z ulgi tej może Pan skorzystać w zeznaniach rocznych za lata 2019-2022, a także za lata kolejne, jeśli Pana sytuacja i obowiązujące prawo nie zmienią się.

**W konsekwencji, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.**

Wątpliwość Pana budzi również kwestia uznania wskazanych we wniosku wydatków za:

· koszty uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, oraz

· koszty do obliczenia wskaźnika nexus.

Jak wskazuje Pan, w ramach prowadzonej działalności ponosi Pan koszty na:

1) opłatę na rzecz Krajowej Informacji Skarbowej za wydanie niniejszej indywidualnej interpretacji podatkowej,

2) opłacone składki społeczne z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej,

3) opłacony Fundusz Pracy z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej,

4) opłacone w 2022 r. składki zdrowotne z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, stanowiące koszt uzyskania przychodu do limitu 8700 zł w 2022 r.,

5) użytkowanie samochodu – amortyzacja, raty leasingowe, OC i AC z polisy ubezpieczeniowej, paliwo, myjnia samochodowa, przejazdy autostradą, koszty naprawy,

6) podróże krajowe/zagraniczne do siedziby Zleceniodawcy – bilety lotnicze do (…) oraz diety,

7) usługi telekomunikacyjne – internet oraz opłaty telefoniczne,

8) telefon komórkowy,

9) prowadzenie księgowości,

10) wirtualną przestrzeń dyskową służąca do przechowywania danych takich jak algorytmy i struktury danych,

11) sprzęt komputerowy i urządzenia peryferyjne – komputer, drukarkę, mysz komputerową, pendrive’y, dysk zewnętrzny, rozdzielacz USB, słuchawki nauszne, klawiaturę, baterię komputerową, głośniki,

12) urządzenia biurowe i materiały biurowe – biurko, smartfon, papier ksero, długopisy, ołówki, notatniki, segregatory, koszulki na dokumenty, dziurkacz, zszywacz.

Wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustali Pan jako iloczyn:

· dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

· wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% zobowiązany jest Pan do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

· dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

· wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. wynika, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadywżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami i ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Potwierdza to art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów

Zgodnie z ww. przepisem należy określić – po pierwsze – przychody z kwalifikowanego prawa IP, a następnie koszty uzyskania tych przychodów.

Koszty te, muszą byc poniesione w celu uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych, a zatem funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni lub pośredni związane są z przychodem z kwalifikowanych praw IP.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Natomiast na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 58 ww. ustawy:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie zdrowotne, z wyjątkiem składek na ubezpieczenie zdrowotne zapłaconych w roku podatkowym na podstawie ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1285, z późn. zm.):

a) z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowanej zgodnie z art. 30c,

b) za osoby współpracujące z podatnikiem opodatkowanym w sposób określony w art. 30c

– przy czym łączna wysokość tych składek zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów lub odliczonych od dochodu nie może przekroczyć w roku podatkowym 8700 zł.

W związku z powyższym przepisem podatnik może zaliczyć składki na ubezpieczenie zdrowotne do kosztów uzyskania przychodów, jednak ich wysokość nie może przekroczyć w roku podatkowym 8700 zł.

Zaznaczyć ponadto należy, że składki na ubezpieczenie społeczne mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, pod warunkiem, że nie zostaną odliczone przez podatnika od dochodu po zakończeniu roku podatkowego (art. 26 ust. 13a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W przypadku składek na ubezpieczenie społeczne zasadą jest, że to podatnik decyduje, czy stanowią one koszt podatkowy, czy odlicza je od dochodu w myśl art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, powinien spełniać warunki:

· pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

· nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

· być właściwie udokumentowany.

Objaśnienia podatkowe wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

W myśl art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2.

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu, który poniósł Pan w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, może Pan przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według ustalonej proporcji jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do Pana przychodów ogółem z prowadzonej działalności w danym okresie.

Mając na uwadze powyższe, ponoszone przez Pana wydatki na:

1) opłatę na rzecz Krajowej Informacji Skarbowej za wydanie niniejszej indywidualnej interpretacji podatkowej,

2) opłacone w 2022 r. składki społeczne z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, które nie zostały odliczone od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 podatku dochodowym od osób fizycznych,

3) opłacony Fundusz Pracy z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej,

4) opłacone w 2022 r. składki zdrowotne z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, stanowiące koszt uzyskania przychodu do limitu 8700 zł w 2022 r.,

5) użytkowanie samochodu – amortyzacja, raty leasingowe, OC i AC z polisy ubezpieczeniowej, paliwo, myjnia samochodowa, przejazdy autostradą, koszty naprawy,

6) podróże krajowe/zagraniczne do siedziby Zleceniodawcy – bilety lotnicze do (…) oraz diety,

7) usługi telekomunikacyjne – internet oraz opłaty telefoniczne,

8) telefon komórkowy,

9) prowadzenie księgowości,

10) wirtualną przestrzeń dyskową służąca do przechowywania danych takich jak algorytmy i struktury danych,

11) sprzęt komputerowy i urządzenia peryferyjne – komputer, drukarkę, mysz komputerową, pendrive’y, dysk zewnętrzny, rozdzielacz USB, słuchawki nauszne, klawiaturę, baterię komputerową, głośniki,

12) urządzenia biurowe i materiały biurowe – biurko, smartfon, papier ksero, długopisy, ołówki, notatniki, segregatory, koszulki na dokumenty, dziurkacz, zszywacz

– które ponosi/bedzie ponosił Pan w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji, są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**W konsekwencji, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.**

Kolejnym krokiem jest wyliczenie wskaźnika nexus.

Istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

· wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

· kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

· dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

W przypadku składników majątku, które stanowią podlegające amortyzacji środki trwałe (lub wartości niematerialne i prawne), koszt zakupu takich środków trwałych (wartości niematerialnych i prawnych), które podlegają amortyzacji podatkowej oraz mają związek z wytworzeniem kwalifikowanego IP, mogą zostać uwzględnione we wskaźniku nexus, jednakże uwzględnić można jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane w roku podatkowym, w którym będzie Pan korzystał z preferencyjnej stawki podatkowej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Mając na uwadze powyższe, może Pan poniesione wydatki na:

1) opłacone składki społeczne z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej,

2) opłacony Fundusz Pracy z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej,

3) opłacone w 2022 r. składki zdrowotne z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, stanowiące koszt uzyskania przychodu do limitu 8700 zł w 2022 r.,

4) użytkowanie samochodu – amortyzacja, raty leasingowe, OC i AC z polisy ubezpieczeniowej, paliwo, myjnia samochodowa, przejazdy autostradą, koszty naprawy,

5) podróże krajowe/zagraniczne do siedziby Zleceniodawcy – bilety lotnicze do (…) oraz diety,

6) usługi telekomunikacyjne – internet oraz opłaty telefoniczne,

7) telefon komórkowy,

8) prowadzenie księgowości,

9) wirtualną przestrzeń dyskową służąca do przechowywania danych takich jak algorytmy i struktury danych,

10) sprzęt komputerowy i urządzenia peryferyjne – komputer, drukarkę, mysz komputerowa, pendrive’y, dysk zewnętrzny, rozdzielacz USB, słuchawki nauszne, klawiaturę, baterię komputerową, głośniki,

11) urządzenia biurowe i materiały biurowe – biurko, smartfon, papier ksero, długopisy, ołówki, notatniki, segregatory, koszulki na dokumenty, dziurkacz, zszywacz

– przy zachowaniu odpowiedniej metodologii alokacji, uznać za koszty w lit. a wskaźnika nexus do obliczenia wskaźnika nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej nie mogą natomiast stanowić koszty opłaty na rzecz Krajowej Informacji Skarbowej za wydanie niniejszej indywidualnej interpretacji podatkowej, ponieważ nie ma ona związku z wytworzeniem, rozwinięciem bądź modyfikacją kwalifikowanego IP. Dlatego też nie może zawierać się we wskaźniku nexus.

W ust. 118 Objaśnień podatkowych opublikowanych przez Ministerstwo Finansów, dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej wyjaśniono, że do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym IP, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zatem do kosztów bezpośrednio związanych z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej nie może Pan zaliczyć opłaty na rzecz Krajowej Informacji Skarbowej za wydanie niniejszej indywidualnej interpretacji podatkowej, ponieważ nie stanowi ona kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na wyłączenie zawarte w art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**W konsekwencji, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest nieprawidłowe w części dotyczącej uznania wydatku na opłatę za wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej za koszt do obliczenia wskaźnika nexus oraz prawidłowe w pozostałym zakresie.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

\- zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

\- zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych przedstawionych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Weryfikacja zasadności stosowania opisanej we wniosku metody podziału kosztów według określonej proporcji możliwa jest w postępowaniu dowodowym, które zastrzeżone jest dla innych trybów postępowania organów podatkowych. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy – nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy.

Pełna weryfikacja Pana stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h Ordynacji podatkowej.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).