Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-146/13-2/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-05-13
Teza: Sprzedaż przez Wnioskodawcę towaru dla polskiego kontrahenta należy uznać za dostawę, której miejsce świadczenia znajduje się na terytorium państwa trzeciego i tym samym nie będzie ona podlegać w Polsce opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek zarejestrowania się z tytułu opisanej transakcji na potrzeby podatku VAT w Polsce.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; podatek-podatek od towarów i usług-rejestracja dla potrzeb podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 96

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22.02.2013 r. (data wpływu 25.02.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca opodatkowania dostawy towaru dla polskiego podatnika oraz braku obowiązku zarejestrowania dla potrzeb VAT w Polsce – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25.02.2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca opodatkowania dostawy towaru dla polskiego podatnika oraz braku obowiązku zarejestrowania dla potrzeb VAT w Polsce.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka GmbH (dalej: „Spółka”) jest niemiecką spółką zajmująca się produkcją i sprzedażą produktów związanych z telekomunikacją i internetem (m.in. routery, karty sieciowe, kable). Spółka na potrzeby swojej produkcji nabywa na całym świecie elektroniczne półprodukty, m. in. półprzewodniki. Spółka nie jest zarejestrowana na potrzeby podatku VAT w Polsce.

Spółka planuje w przyszłości sprzedawać nabywane przez siebie części (półprzewodniki) polskiemu kontrahentowi („Kontrahent PL”). Spółka planuje, iż towar dla Kontrahenta PL zamawiany będzie u chińskiego dostawcy („Dostawca”). Dla uproszczenia transakcji towar na zlecenie Spółki będzie wysyłany przez Dostawcę bezpośrednio z Chin do Polski do Kontrahenta PL. Dostawca będzie wystawiał fakturę dla Spółki, a Spółka z kolei będzie fakturowała Kontrahenta PL. Odprawa celna oraz dopuszczenie towarów do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dokonywane będzie przez Kontrahenta PL.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż towaru przez Spółkę do Kontrahenta PL w opisanym powyżej stanie faktycznym można uznać za dostawę, której miejsce świadczenia znajduje się poza terytorium Unii Europejskiej i tym samym nie będzie ona podlegać w Polsce opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? Czy w konsekwencji na Spółce nie będzie ciążył obowiązek zarejestrowania się z tytułu opisanej transakcji na potrzeby podatku VAT w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki dostawa dokonana na rzecz Kontrahenta PL będzie dokonana w Chinach i nie będzie podlegać opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług w Polsce, w związku, z czym Spółka nie ma obowiązku dokonania rejestracji z tytułu opisanej transakcji na potrzeby podatku VAT w Polsce.

Zgodnie z art. 96 ust. 1 Ustawy o VAT podmioty, o których mowa w art. 15 Ustawy o VAT są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne. Należy zatem zbadać, czy dostawa dokonywana przez Spółkę na rzecz Kontrahenta PL jest czynnością określoną w art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT. W tym celu należy określić miejsce świadczenia dla wspomnianej dostawy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 Ustawy o VAT miejscem dostawy towarów w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Ponadto ustawodawca wprowadza specjalne zasady dotyczące tak zwanych transakcji łańcuchowych. I tak zgodnie z art. 22 ust. 2 Ustawy o VAT, jeśli kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru jest przyporządkowana tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport jest przyporządkowana dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że nabywca ten udowodni, że wysyłkę lub transport towaru należy zgodnie z zawartymi przez niego warunkami dostawy przyporządkować jego dostawie. W takim przypadku zgodnie z art. 22 ust. 3 Ustawy o VAT dostawę towarów, która poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów; a dostawę towarów, która następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Ponadto zgodnie z postanowieniami art. 22 ust. 4 Ustawy o VAT, jeśli miejscem rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów jest terytorium państwa trzeciego, dostawę towarów dokonywaną przez podatnika lub podatnika podatku od wartości dodanej, który jest również podatnikiem z tytułu importu albo zaimportowania tych towarów, uważa się za dokonaną na terytorium państwa członkowskiego importu albo zaimportowania tych towarów.

Zgodnie z art. 2 pkt 7 Ustawy o VAT przez import towarów rozumie się przez przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju. Podatnikiem z tytułu importu towarów jest zgodnie z art. 17 ust 1 pkt 1 Ustawy o VAT m.in. osoba prawna, na której ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną. Podatnik ten jest zgodnie z art. 33 ust. 1 Ustawy o VAT obowiązany do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek, z zastrzeżeniem art. 33b.

Niewątpliwie w opisanym wyżej stanie faktycznym mamy do czynienia z transakcją łańcuchową. Należy zatem rozważyć, który z uczestników tej transakcji będzie podatnikiem z tytułu importu usług. Zgodnie z ustaleniami uczestników transakcji to Kontrahent PL będzie odpowiedzialny za odprawę celną oraz dopuszczenie towarów do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a więc to on będzie podatnikiem z tytułu importu towarów. W związku z tym do dostawy dokonanej przez Spółkę na rzecz Kontrahenta PL nie znajdzie zastosowania art. 22 ust 4 Ustawy o VAT, gdyż to nie Spółka, lecz Kontrahent PL, jest podatnikiem z tytułu importu towarów. Konsekwentnie poprzedzającą import dostawę, która dokonywana będzie przez Spółkę na rzecz Kontrahenta PL należy uznać - zgodnie z art. 22 ust. 1 Ustawy o VAT za dokonaną w miejscu, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy - czyli w Chinach.

Skoro zaś dostawa dokonywana jest przez Spółkę w Chinach, to dostawa ta nie podlega opodatkowaniu polskim podatkiem od towarów i usług. Konsekwentnie Spółka nie ma obowiązku zarejestrować się na potrzeby VAT w Polsce w celu rozliczenia tej transakcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W art. 7 ust. 1 ustawy postanowiono, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do ust. 8 powołanego artykułu, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

W tym miejscu wskazać należy, że podatek od towarów i usług jest podatkiem o charakterze terytorialnym. Opodatkowaniu w danym państwie podlegają tylko te czynności, które zostaną uznane za wykonane w tym państwie. W tym wypadku określenie miejsca dostawy determinuje miejsce opodatkowania, szczególnie istotne w przypadku dostawy towarów, która odbywa się pomiędzy podmiotami z różnych państw. Miejsce świadczenia wskazuje jednocześnie państwo, w którym dana czynność winna zostać opodatkowana.

Przez terytorium kraju należy rozumieć terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 1 ustawy).

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jako niemiecki podatnik podatku od wartości dodanej, niezarejestrowany dla potrzeb VAT w Polsce, planuje w przyszłości sprzedawać nabywane przez siebie u chińskiego dostawcy części polskiemu kontrahentowi. Dla uproszczenia transakcji towar na zlecenie Wnioskodawcy będzie wysyłany przez Dostawcę bezpośrednio z Chin do Polski do polskiego kontrahenta. Dostawca będzie wystawiał fakturę dla Wnioskodawcy, a ten z kolei będzie fakturował Kontrahenta PL. Odprawa celna oraz dopuszczenie towarów do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dokonywane będzie przez polskiego kontrahenta.

W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy sprzedaż przez niego towaru dla polskiego kontrahenta można uznać za dostawę, której miejsce świadczenia znajduje się poza terytorium Unii Europejskiej i tym samym nie będzie ona podlegać w Polsce opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz czy w konsekwencji na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek zarejestrowania się z tytułu opisanej transakcji na potrzeby podatku VAT w Polsce.

Wnioskodawca w swoim uzasadnieniu słusznie wskazuje, że planowana dostawa towaru, przedstawiona powyższej nosi znamiona dostawy łańcuchowej, w ramach której dochodzi do importu towarów na terytorium Polski.

I tak, zgodnie z art. 2 pkt 7 ustawy, przez import towarów należy rozumieć przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy wskazuje, iż podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną, lub zerową stawkę celną.

Z kolei w art. 22 ustawy znajdują się uregulowania dotyczące miejsca świadczenia przy dostawie towarów. W ust. 1 pkt 1 tego artykułu stwierdza się, iż miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Z kolei zgodnie z ust. 2 tegoż artykułu, który został zmieniony przez art. 1 pkt 19 lit. a) ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. (Dz. U. z 2013 r. poz. 35) zmieniającej niniejszą ustawę z dniem 1 kwietnia 2013 r. wynika, iż w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru są przyporządkowane tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie.

Stosownie do postanowień ust. 4 art. 22 ustawy, w przypadku gdy miejscem rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów jest terytorium państwa trzeciego, dostawę towarów dokonywaną przez podatnika lub podatnika podatku od wartości dodanej, który jest również podatnikiem z tytułu importu albo zaimportowania tych towarów, uważa się za dokonaną na terytorium państwa członkowskiego importu albo zaimportowania tych towarów.

Wnioskodawca wskazuje, iż towar jest dostarczany bezpośrednio z Chin do Polski, gdzie podatnikiem z tytułu importu towaru będzie polski kontrahent a nie Wnioskodawca. Zatem uregulowania zawarte w art. 22 ust. 4 ustawy nie będą miały zastosowania. W takim przypadku transakcję dostawy przez Wnioskodawcę towaru na rzecz polskiego kontrahenta, będącego jednocześnie importerem towaru należy uznać - zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy - za dokonaną i opodatkowaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki, a zatem na terytorium państwa trzeciego. Tym samym dostawa dokonana przez Wnioskodawcę nie będzie podlegała w Polsce opodatkowaniu podatkiem VAT.

W kwestii obowiązku zarejestrowania dla potrzeb podatku VAT w Polsce, należy przywołać art. 96 ust. 1 ustawy, gdzie stwierdza się, iż podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem (…). Skoro w przedstawionym stanie rzeczy, dostawa dokonana przez Wnioskodawcę na rzecz polskiego kontrahenta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, tym samym nie zaistnieje przesłanka do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego dla potrzeb podatku VAT dla tej transakcji.

Reasumując, w świetle powołanych przepisów, sprzedaż przez Wnioskodawcę towaru dla polskiego kontrahenta należy uznać za dostawę, której miejsce świadczenia znajduje się na terytorium państwa trzeciego i tym samym nie będzie ona podlegać w Polsce opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek zarejestrowania się z tytułu opisanej transakcji na potrzeby podatku VAT w Polsce.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. 2012, poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.