Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB1.4511.842.2016.1.MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-12-09
Teza: Sprzedaż nieruchomości.
Słowa kluczowe: egzekucja; nieruchomości; pożyczka; przychód; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 22 września 2016 r. (data wpływu 10 października 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia własności nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 października 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia własności nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawcy są właścicielami zabudowanej działki \[dalej: Nieruchomość\]. Nieruchomość została nabyta do majątku wspólnego Wnioskodawców na podstawie umowy sprzedaży z 27 marca 1997 r. i jest przedmiotem współwłasności ustawowej. Jednocześnie Nieruchomość jest wykorzystywana w działalności gospodarczej Wnioskodawcy będącego stroną postępowania. W dniu 20 lipca 2012 r. Wnioskodawcy, działając jako osoby fizyczne, ustanowili hipotekę w kwocie 2.350.000 zł na rzecz Wierzyciela i obciążyli tą hipoteką Nieruchomość. Hipoteka została ustanowiona w celu zabezpieczenia wierzytelności pieniężnych wynikających, bądź mogących wyniknąć, z umowy pożyczki zawartej 30 października 2009 r. pomiędzy Wierzycielem, a sp. z o.o. 1. Termin zwrotu ww. pożyczki upłynął z dniem 31 grudnia 2014 r., a należność nie została uregulowana. Następnie w dniu 12 lutego 2014 r. Wnioskodawcy ustanowili na rzecz Wierzyciela hipotekę w kwocie 2.700.000 zł i także obciążyli tą hipoteką Nieruchomość. Hipoteka została ustanowiona celem zabezpieczenia wierzytelności wynikających z umowy pożyczki z 8 stycznia 2013 r., zawartej pomiędzy Wierzycielem, a sp. z o.o. 2. Wnioskodawcy są wspólnikami w spółce z o.o. 2. W dniu 27 lipca 2015 r., w związku z zawarciem pomiędzy Wierzycielem, a spółką z o.o. 2 aneksu do umowy pożyczki z 8 stycznia 2013 r., wysokość hipoteki została zwiększona do kwoty 4.300.000 zł. Wnioskodawcy, działając jako osoby fizyczne, w akcie notarialnym zmieniającym treść hipoteki obciążającej Nieruchomość zawarli oświadczenie o poddaniu się egzekucji w trybie art. 777 § 1 Kodeksu Postępowania Cywilnego \[ustawa z dnia 17 listopada 1964 r., Dz.U. z 2014 r., poz. 101 dalej: KPC\] i upoważnieniu Wierzyciela do prowadzenia egzekucji z Nieruchomości w przypadku gdy pożyczka nie zostanie zwrócona. Termin zwrotu ww. pożyczki upłynął z dniem 31 grudnia 2015 r., a należność nie została uregulowana. Wnioskodawcy nie byli stroną żadnej z wyżej wymienionych umów pożyczki i nie uzyskali środków pieniężnych w wyniku ich zawarcia. Ustanowienie hipotek oraz wydanie oświadczenia o poddaniu się egzekucji przez Wnioskodawców nie było związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę będącego stroną postępowania. Wnioskodawcy rozważają przeniesienie własności Nieruchomości na rzecz Wierzyciela. W wyniku przeniesienia Nieruchomości dojdzie do zaspokojenia roszczeń Wierzyciela wobec spółek z o.o. 1 i z o.o. 2 \[dalej jako: Spółki\].

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, zgodnie z którym w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, przekazanie Nieruchomości nie nastąpi w ramach wykonywania działalności gospodarczej, a tym samym nie powstanie przychód z działalności gospodarczej?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, zgodnie z którym w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, w przypadku przekazania przez Wnioskodawców Nieruchomości, po ich stronie nie powstaje przysporzenie majątkowe stanowiące przychód na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie Nieruchomości na rzecz Wierzyciela Spółek nie nastąpi w ramach wykonywania działalności gospodarczej i tym samym zdarzenie to nie będzie skutkowało powstaniem przychodu z działalności gospodarczej. Omawiane zdarzenie - w szczególności - nie będzie stanowiło uregulowania zobowiązania poprzez świadczenie niepieniężne, o którym mowa w art. 14 ust. 2e ustawy PIT.

Zgodnie z art. 14 ust. 2e ustawy PIT, w przypadku gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego.

Umieszczenie powyższej regulacji w art. 14 ustawy PIT oznacza jej zastosowanie wyłącznie w stosunku do przychodów osiąganych ze źródła przychodu: pozarolniczą działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT). Działalność gospodarcza została zdefiniowana w ustawie PIT.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy PIT, ilekroć w ustawie PIT jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych źródeł przychodów.

Stosownie do treści powyższego przepisu działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy PIT musi być prowadzona w celach zarobkowych. Zarobkowy charakter działalności gospodarczej oznacza, że celem jej podjęcia jest osiągnięcie zysku. Zysk z kolei stanowi nadwyżkę przychodów nad wydatkami. Zarobkowego charakteru działalności nie niweczy możliwość nieuzyskania przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej - poniesienia straty \[por. w wyroku NSA z 9 marca 2016 r., II FSK1423/14\].

W przedstawionym w niniejszym wniosku zdarzeniu przyszłym ustanowienie hipotek oraz wydanie oświadczenia o poddaniu się egzekucji przez Wnioskodawców nie było związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę będącego stroną postępowania. Ewentualne uregulowanie zobowiązań Spółek w formie niepieniężnej także nie będzie związane z taką działalnością. W związku z ustanowieniem hipotek obciążających Nieruchomość Wnioskodawcy, działając jako osoby fizyczne, nie osiągnęli korzyści majątkowej. Uzyskanie pożyczek przez Spółki spowodowało, iż to te podmioty, a nie Wnioskodawcy, czasowo znalazły się w posiadaniu dodatkowych środków pieniężnych. Brak korzyści majątkowej oraz możliwości jej uzyskania w oczywisty sposób wskazuje, iż Wnioskodawcy ustanawiając hipoteki na Nieruchomości oraz poddając się egzekucji nie działali w celu zarobkowym. Tym samym obciążenie Nieruchomości hipoteką nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej. Również możliwa spłata zobowiązań Spółek, wynikających z pożyczek, poprzez przekazanie na rzecz Wierzyciela Nieruchomości nie nastąpi w związku z działalnością gospodarczą. Nieruchomość jest wykorzystywana w działalności gospodarczej jednego z Wnioskodawców. Jednak faktycznie w wyniku przekazania nieruchomości Wnioskodawcy w ogóle nie uzyskają przysporzenia majątkowego. Przeniesieniu własności Wnioskodawców na rzecz Wierzyciela Spółek nie odpowiada bowiem jakiekolwiek świadczenie wzajemne ze strony Wierzyciela - ma ono charakter nieekwiwalentny. Co więcej, ewentualne przekazanie Nieruchomości nie jest powiązane z działalnością gospodarczą któregokolwiek z Wnioskodawców lecz z wcześniejszymi czynnościami podjętymi przez Wnioskodawców działających jako osoby prywatne, tj. z ustanowieniem hipotek i obciążeniem nimi Nieruchomości, a także z oświadczeniem o poddaniu się egzekucji z Nieruchomości. Kolejno podkreślić należy, że przekazanie Nieruchomości przez Wnioskodawców nie doprowadzi do wygaśnięcia ich własnych zobowiązań, lecz zobowiązań Spółek. Dlatego też nie dochodzi do zwolnienia Wnioskodawców z obowiązku zwrotu środków pieniężnych - Wnioskodawcy w ogóle nie są osobistymi dłużnikami Wierzyciela. W konsekwencji takiej czynności nie można uznać za działanie o charakterze zarobkowym i nie można przypisać jej do źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT - pozarolniczej działalności gospodarczej. W związku z powyższym do przedmiotowego przekazania nieruchomości nie znajdzie w szczególności zastosowania art. 14 ust. 2e ustawy PIT. W kontekście powyższego należy wskazać, iż przyczyną wprowadzenia przez ustawodawcę opodatkowania świadczeń niepieniężnych podmiotów regulujących zobowiązania, w tym art. 14 ust. 2e ustawy PIT, była: „niejednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych w sprawach dotyczących m.in. skutków podatkowych i występujących po stronie spółki w związku z regulowaniem w formie rzeczowej zobowiązań wobec wspólnika z tytułu należnej dywidendy, umorzenia udziałów, likwidacji spółki”. Wprowadzone przepisy mają precyzować „wysokość oraz moment powstania przychodów i kosztów po stronie podatnika wykonującego - tytułem spłaty ciążącego na nim zobowiązania - świadczenie niepieniężne (rzeczowe) na rzecz kontrahenta”. \[uzasadnienie do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw; druk nr 2330\] Powyższe jednoznacznie wskazuje, iż do zastosowania art. 14 ust. 2e ustawy PIT i opodatkowania świadczenia pieniężnego konieczna jest tożsamość podmiotu zobowiązanego i regulującego zobowiązanie, co nie ma miejsca w opisanym zdarzeniu przyszłym.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, tj. w przypadku przekazania przez Wnioskodawców Nieruchomości, po stronie Wnioskodawców nie powstanie przysporzenie majątkowe stanowiące przychód na gruncie ustawy PIT.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy PIT, przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Zarówno organy podatkowe jak i sądy administracyjne, dokonując wykładni ww. przepisu, konsekwentnie podnoszą, że z przychodem podatkowym mamy do czynienia w sytuacji, gdy po stronie podatnika dochodzi do powstania przysporzenia majątkowego. Mając to na uwadze, należy ustalić czy w opisanym zdarzeniu przyszłym po stronie Wnioskodawców dojdzie do powstania przysporzenia majątkowego.

W związku z przekazaniem Nieruchomości obciążonej hipotekami Wnioskodawcy nie uzyskają żadnego przysporzenia majątkowego, o którym mowa w ww. definicji przychodu z ustawy PIT. W szczególności nie otrzymają oni jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego od Wierzyciela, a także nie zwolnią się z zobowiązania, gdyż obowiązek spłaty pożyczek ciąży na innych podmiotach. Wnioskodawcy nie otrzymali korzyści majątkowej również wcześniej - nie byli beneficjentami udzielanych pożyczek i nie korzystali ze środków pieniężnych otrzymanych przez Spółki. Okoliczność, iż Nieruchomość pozostaje aktualnie obciążona hipotekami ustanowionymi w dniach 20 lipca 2012 r. oraz 12 lutego 2014 r. na rzecz Wierzyciela Spółek, nie wpłynie na kwalifikację opisanej w zdarzeniu przyszłym czynności. Nie można bowiem uznać, iż korzyścią Wnioskodawców jest wykreślenie hipotek z księgi wieczystej Nieruchomości, skoro w wyniku przekazania Nieruchomości Wnioskodawcy w ogóle przestaną być właścicielami Nieruchomości. W szczególności przekazanie Nieruchomości opisane w zdarzeniu przyszłym nie będzie stanowić odpłatnego zbycia Nieruchomości. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy PIT źródłem przychodów jest m.in odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Użyte w ww. przepisie pojęcie „odpłatne zbycie” oznacza przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Tymczasem ewentualna korzyść wynikająca z przekazania Nieruchomości nie występuje po stronie Wnioskodawców. Terminem przeciwstawnym dla zbycia odpłatnego jest zbycie nieodpłatne, to jest takie gdy za zbytą rzecz lub prawo nie otrzymuje się świadczenia wzajemnego, przenosząc ich własność pod tytułem darmym. Tego rodzaju zbycie nie powoduje powstania przychodu po stronie zbywcy i w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu PIT. W opisanym zdarzeniu przyszłym przeniesieniu Nieruchomości na rzecz Wierzyciela nie będzie towarzyszyć świadczenie wzajemne, więc wydanie Nieruchomości nie doprowadzi do powstania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości po stronie Wnioskodawców.

W tym miejscu Wnioskodawcy pragną zwrócić uwagę, że prezentowane powyżej stanowisko znajduje oparcie w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego. W interpretacji indywidualnej z 22 sierpnia 2014 r., ILPB2/415-633/14-2/TR, Dyrektora Izby Skarbowej \[dalej: DIS\] w Poznaniu, odnosząc się do kwestii powstania przychodu po stronie poręczyciela, który dokonał spłaty kredytu za kredytobiorcę wskazał, iż „umorzenie poręczycielowi długu nie spowoduje powstania dla niego obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, a wartość umorzenia nie będzie stanowiła dla poręczyciela przychodu podlegającego opodatkowaniu tym podatkiem. U poręczyciela nie następuje bowiem jakiekolwiek przysporzenie majątkowe na skutek tego zdarzenia, gdyż poręczyciel nie korzystał ze środków finansowych pochodzących z udzielonego kredytu, którego spłatę poręczył”. Stanowisko, iż uregulowanie zobowiązania innego podmiotu w formie świadczenia niepieniężnego nie powoduje powstania przychodu zostało wyrażone również w interpretacji indywidualnej DIS w Poznaniu z 14 sierpnia 2014 r., ILPB1/415-503/14-2/AMN.

Należy również wskazać, iż w orzecznictwie sądów administracyjnych funkcjonuje pogląd, zgodnie z którym przeniesienie majątku tytułem zwrotu pożyczki z odsetkami należy traktować na równi z wypłatą pieniężną także w przypadku gdy podmiot przenoszący majątek reguluje własne zobowiązanie (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego \[dalej: WSA\] w Warszawie z 22 kwietnia 2015 r., sygn. III SA/Wa 2961/14; wyrok WSA w Bydgoszczy z 4 marca 2015 r., sygn. I SA/Bd 1317/14; Wyrok WSA w Łodzi z 3 grudnia 2014 r., sygn. I SA/Łd 1123/14; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 maja 2014r., sygn. akt II FSK 835/12). Jeżeli więc zwrot pożyczki w formie niepieniężnej przez dłużnika nie powoduje powstania przychodu po jego stronie, to tym bardziej należy uznać, że przekazanie Nieruchomości na rzecz Wierzyciela nie prowadzi do powstania przychodu po stronie Wnioskodawców.

Reasumując, Wnioskodawcy uważają, że planowane przeniesienie Nieruchomości na rzecz Wierzyciela nie spowoduje powstania przychodu podatkowego, w szczególności z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości (gdyż, jak zostało wyżej wskazane, w opisanym zdarzeniu przyszłym nie będziemy mieć do czynienia z odpłatnym zbyciem Nieruchomości).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

– pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza,

– pkt 8 – odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy nie ma zastosowania do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy – nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności gospodarczej i dniem ich zbycia nie upłynęło 6 lat (art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy).

Jednak stosownie do art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje więc generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości i ww. praw majątkowych przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym.

Ażeby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c) cyt. ustawy, spełnione winny zostać jeszcze, co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

*   nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,
*   nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w działalności gospodarczej.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przychodem z działalności gospodarczej – w myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy – jest również odpłatne zbycie składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Na mocy art. 22a ust. 1 ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Jeśli dany składnik majątku spełnia powyższą definicję środka trwałego, przychód z jego odpłatnego zbycia podlega – z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2c ustawy – regulacjom art. 14 ust. 2 pkt 1 oraz art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy, niezależnie od tego czy podatnik ujął go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, czy też nie.

Zgodnie z art. 14 ust. 2c ustawy do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

W opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że Wnioskodawcy są właścicielami zabudowanej działki \[dalej: Nieruchomość\]. Nieruchomość została nabyta do majątku wspólnego Wnioskodawców na podstawie umowy sprzedaży z 27 marca 1997 r. i jest przedmiotem współwłasności ustawowej. Jednocześnie Nieruchomość jest wykorzystywana w działalności gospodarczej Wnioskodawcy będącego stroną postępowania. Wnioskodawcy, działając jako osoby fizyczne, w akcie notarialnym zmieniającym treść hipoteki obciążającej Nieruchomość zawarli oświadczenie o poddaniu się egzekucji w trybie art. 777 § 1 Kodeksu Postępowania Cywilnego \[ustawa z dnia 17 listopada 1964 r., Dz.U. z 2014 r., poz. 101 dalej: KPC\] i upoważnieniu Wierzyciela do prowadzenia egzekucji z Nieruchomości w przypadku gdy pożyczka nie zostanie zwrócona. Termin zwrotu ww. pożyczki upłynął z dniem 31 grudnia 2015 r., a należność nie została uregulowana. Wnioskodawcy nie byli stroną żadnej z wyżej wymienionych umów pożyczki i nie uzyskali środków pieniężnych w wyniku ich zawarcia. Ustanowienie hipotek oraz wydanie oświadczenia o poddaniu się egzekucji przez Wnioskodawców nie było związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę będącego stroną postępowania. Wnioskodawcy rozważają przeniesienie własności Nieruchomości na rzecz Wierzyciela. W wyniku przeniesienia Nieruchomości dojdzie do zaspokojenia roszczeń Wierzyciela wobec spółek z o.o. 1 i z o.o. 2

Odnosząc się do powyższych regulacji w kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego należy wskazać, że według art. 777 § 1 z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1822 z późn. zm.) tytułami egzekucyjnymi są:

1\. orzeczenie sądu prawomocne lub podlegające natychmiastowemu wykonaniu, jak również ugoda zawarta przed sądem; 11 orzeczenie referendarza sądowego prawomocne lub podlegające natychmiastowemu wykonaniu; 2. (uchylony); 21 (uchylony); 3. inne orzeczenia, ugody i akty, które z mocy ustawy podlegają wykonaniu w drodze egzekucji sądowej; 4. akt notarialny, w którym dłużnik poddał się egzekucji i który obejmuje obowiązek zapłaty sumy pieniężnej lub wydania rzeczy oznaczonych co do gatunku, ilościowo w akcie określonych, albo też wydania rzeczy indywidualnie oznaczonej, gdy w akcie wskazano termin wykonania obowiązku lub zdarzenie, od którego uzależnione jest wykonanie; 5. akt notarialny, w którym dłużnik poddał się egzekucji i który obejmuje obowiązek zapłaty sumy pieniężnej do wysokości w akcie wprost określonej albo oznaczonej za pomocą klauzuli waloryzacyjnej, gdy w akcie wskazano zdarzenie, od którego uzależnione jest wykonanie obowiązku, jak również termin, do którego wierzyciel może wystąpić o nadanie temu aktowi klauzuli wykonalności; 6. akt notarialny określony w pkt 4 lub 5, w którym niebędąca dłużnikiem osobistym osoba, której rzecz, wierzytelność lub prawo obciążone jest hipoteką lub zastawem, poddała się egzekucji z obciążonego przedmiotu w celu zaspokojenia wierzytelności pieniężnej przysługującej zabezpieczonemu wierzycielowi.

Jeżeli przedmiotem obciążenia hipoteką jest nieruchomość, postępowanie egzekucyjne toczy się według przepisów o egzekucji świadczeń pieniężnych z nieruchomości (art. 921 i n. K.p.c.). Postępowanie to składa się z pięciu etapów: zajęcia, opisu i oszacowania, licytacji, przybicia i przysądzenia własności. Istnieje możliwość prowadzenia uproszczonej egzekucji, o ile nieruchomość gruntowa jest niezabudowana albo wprawdzie zabudowana budynkiem mieszkalnym lub użytkowym, lecz w chwili złożenia wniosku o wszczęcie egzekucji nie dokonano jeszcze zawiadomienia o zakończeniu budowy (art. 10131 § 1 K.p.c.). Przy uproszczonej egzekucji można zbyć nieruchomość obciążoną hipoteką z wolnej ręki (art. 10134 K.p.c.), a po wyborze oferenta nie wydaje się postanowienia o udzieleniu przybicia (art. 10135 K.p.c.). Zarówno w zwykłym, jak i uproszczonym postępowaniu egzekucyjnym z chwilą uprawomocnienia się postanowienia o przysądzeniu własności nieruchomości przechodzi ona na nabywcę (art. 998 i art. 999 § 1 K.p.c.). Z tą samą chwilą gaśnie hipoteka (art. 1000 § 1 zdanie pierwsze K.p.c.).

W konsekwencji nie można podzielić stanowiska Wnioskodawców, że nie dojdzie w sytuacji opisanej we wniosku do odpłatnego zbycia nieruchomości. Z treści art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy nie można wywieść wniosku, że zbycie nieruchomości na innej podstawie aniżeli umowa nie skutkuje powstaniem przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Otóż wraz z wydaniem postanowienia, o którym jest mowa w art. 998 § 1 K.p.c., następuje zbycie nieruchomości. Przy czym czynność ta ma charakter odpłatny, ponieważ nabywca ma obowiązek zapłacić ustaloną w postępowaniu egzekucyjnym cenę. Przepis ten nie wyłącza zatem z zakresu znaczeniowego pojęcia „przychodu” korzyści z odpłatnego zbycia nieruchomości uzyskanych w związku z zastosowaniem środków przymusu i nie ogranicza go do korzyści uzyskanych w wyniku czynności konsensualnych (np. sprzedaży).

Co istotne, pomimo przymusowego wykonania świadczenia, zbycie nieruchomości w drodze licytacji uważa się za sprzedaż przeprowadzoną w toku postępowania egzekucyjnego (tak H. Ciepła \[w:\] Kodeks postępowania cywilnego. Komentarz, tom IV, pod red. H. Dolecki, T. Wiśniewski, LEX 2014; uchwała Sądu Najwyższego z 15 grudnia 2006 r. w sprawie o sygn. akt III CZP 115/06). Podobne skutki odnosi przejęcie nieruchomości, o którym jest mowa w art. 984 k.p.c. W obu przypadku do zbycia nieruchomości dochodzi na skutek wydania postanowienia o przysądzeniu własności, po uprzednim uiszczeniu ceny (art. 998 § 1 k.p.c.) (por. wyrok NSA z dnia 15 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2298/12).

Podsumowując, w sytuacji gdy Nieruchomość, o której mowa we wniosku spełnia warunki określone w art. 22a ust. 1 ustawy i nie występują okoliczności przedstawione w art. 14 ust. 2c ustawy to przeniesienie jej własności na rzecz Wierzyciela w trybie wskazanym w art. 777 § 1 K.p.c. spowoduje powstanie przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 1 oraz art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy. Odpłatne zbycie Nieruchomości stanowiącej przedmiot majątku wspólnego, wykorzystywanej w działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę będącego stroną postępowania, stanowi w całości przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, jedynie tego podmiotu, który faktycznie przedmiotową nieruchomość wykorzystywał dla celów prowadzonej działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 14 ust. 2e ustawy (co słusznie zauważa Wnioskodawca) ponieważ precyzuje on wysokość oraz moment powstania przychodów i kosztów po stronie podatnika wykonującego – tytułem spłaty ciążącego na nim zobowiązania – świadczenie niepieniężne (rzeczowe) na rzecz kontrahenta. Wnioskodawca wskazał natomiast, że nie był dłużnikiem z tytułu zawartych umów pożyczek.

W przypadku zaś gdy Nieruchomość spełnia przesłanki wskazane w art. 14 ust. 2c ustawy, wówczas przychód z odpłatnego jej zbycia nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym, zbycie to nastąpi po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

Wobec tego nie można uznać stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowe.

Nawiązując do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych oraz przywołanego orzecznictwa sądowego zaznacza się, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Orzeczenia sądów, są rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach, osadzonymi w określonym stanie faktycznym. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Na mocy art. 87 ust. 1 tejże ustawy, źródłami powszechnie obowiązujących prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych), ani też tym bardziej dla interpretacji indywidualnych.

Stanowisko zaprezentowane w niniejszej interpretacji uwzględnia również aktualne orzecznictwo sądów administracyjnych (p. powołany uprzednio wyrok NSA z dnia 15 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2298/12).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.