Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.419.2024.2.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-12
Teza: Określenie, które z wydatkowanych środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwalają na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia. (spłata kredytu, remont).
Słowa kluczowe: kredyt-kredyt hipoteczny; kredyt-kredyt mieszkaniowy; kredyt-spłata kredytu; prace-prace remontowe; remonty; sprzedaż-sprzedaż nieopodatkowana; ulga-ulga mieszkaniowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Odpłatne zbycie nieruchomości, prawa wieczystego użytkowania gruntów i spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 25-pkt 1-lit. d; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 25-pkt 2-lit. a

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

• nieprawidłowe w zakresie możliwości uznania za wydatki na własne cele mieszkaniowe kosztów zakupu/montażu/instalacji kuchenki mikrofalowej, telewizora i zegara oraz wolnostojących mebli łazienkowych (oprócz umywalki z baletem i szafką) i pozostałych mebli wolnostojących do salonu i sypialni, takich jak kanapa, stolik, szafka pod telewizor, łóżko, szafa, komoda, jak również elementów dekoracji, tj. plakatów i obrazów; oraz

• prawidłowe w pozostałym zakresie.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga o możliwości zastosowania ulgi mieszkaniowej odnośnie wydatków na zakup czy montaż mebli w zabudowie kuchennej, oraz zakup, montaż i przyłączenie okapu podszafkowego, płyty indukcyjnej, piekarnika, zmywarki w zabudowie oraz lodówki. W tym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

17 maja 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 9 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi mieszkaniowej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 czerwca 2024 r. (wpływ 29 czerwca 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

W 2020 r. nabył Pan samodzielnie mieszkanie nr 1, którego był Pan jedynym właścicielem. Na nabycie mieszkania zaciągnął Pan kredyt hipoteczny i był Pan jedynym kredytobiorcą.

W 2021 r. nabył Pan mieszkanie nr 2 (umowa przedwstępna została podpisana kilka tygodni przed zawarciem związku małżeńskiego) tym razem wspólnie ze swoja małżonką. Kredyt na nabycie tej nieruchomości zaciągnął Pan wspólnie z małżonką (umowa kredytowa podpisana w styczniu 2022 r.). Mieszkanie zostało odebrane w listopadzie 2022 r.

W 2023 r. sprzedał Pan mieszkanie nr 1, a środki uzyskane ze sprzedaży przeznaczył Pan na spłatę całości kredytu, który zaciągnięty został na mieszkanie nr 1, spłatę części kredytu na mieszkanie nr 2, które jest wspólną własnością oraz na wydatki na cele mieszkaniowe wspólnego mieszkania nr 2 (ocieplenie strychu, montaż kafelków w łazienkach, montaż armatury łazienkowej w łazienkach, montaż mebli kuchennych i sprzętu AGD, zakup oraz instalację mebli kuchennych, mebli łazienkowych, wolnostojących, mebli do salonu (kanapa, stolik, szafka pod telewizor), mebli do sypialni (łóżko, szafa, komoda) oraz zakup i instalację wyposażenia wnętrza - oświetlenia (stojącego i wiszącego), dekoracji (plakatów, obrazów, zegara), listew przypodłogowych, telewizora.

Ze sprzedaży mieszkania nr 1 osiągnął Pan 85 000 zł zysku.

W uzupełnieniu wniosku z 20 czerwca 2024 r. (wpływ 29 czerwca 2024 r.) wyjaśnia Pan, że:

• realizował Pan własne cele mieszkaniowe w mieszkaniu nr 1;

• realizuje oraz będzie Pan realizował własne cele mieszkaniowe w mieszkaniu nr 2;

• oba kredyty zostały zaciągnięte w Banku (\`(...)\`), który według Pana wiedzy ma siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

• zamierza Pan wydatkować środki finansowe uzyskane ze sprzedaży mieszkania nr 1, w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło jego odpłatne zbycie. Wszystkie środki finansowe uzyskane ze sprzedaży mieszkania nr 1 zamierza Pan wydatkować wyłącznie na cele opisane we wniosku;

Ponadto wyjaśnia Pan, że:

1\. pod pojęciem mebli kuchennych i łazienkowych ma Pan na myśli:

a) meble kuchenne: blat kuchenny, korpusy szafek kuchennych, fronty szafek kuchennych, półki, cokoły, listwy ozdobne, gałki, uchwyty,

b) meble łazienkowe: blaty do szafek umywalkowych, korpusy szafek łazienkowych, fronty szafek łazienkowych, półki, gałki;

W odpowiedzi na pytanie, czy meble kuchenne stanowią wyłącznie meble w zabudowie kuchennej, czy są to również meble wolnostojące, wskazuje Pan, że są to wyłącznie meble kuchenne w zabudowie kuchennej.

Odnośnie mebli łazienkowych wyjaśnia Pan także, że szafki nie stanowią elementu mocowania umywalki. Są to oddzielnie zakupione: szafka, blat oraz umywalka.

Doprecyzowuje Pan, że kryterium trwałego związku z obiektem budowlanym lub jego częścią (lokalem) spełniają jedynie meble kuchenne.

Odnośnie sprzętu AGD wymienia Pan okap podszafkowy (pochłaniacz), płytę indukcyjną, piekarnik, zmywarkę w zabudowie, lodówkę oraz kuchenkę mikrofalową w zabudowie.

Koszty instalacji to koszty związane z przyłączeniem urządzeń elektrycznych do sieci, np. płyty indukcyjnej, kuchenki mikrofalowej, lodówki, zmywarki lub koszty związane z przyłączeniem urządzeń korzystających z wody do odpływu, np. zmywarka. Natomiast koszty montażu to koszty złożenia mebli.

Wyjaśnia Pan, że nie ma Pan mebli w salonie oraz sypialni, które charakteryzowałyby się trwałym związkiem z obiektem budowlanym lub jego częścią (lokalem), wykonanym na indywidualne zlecenie.

Żadne z wymienionych szaf wskazanych we wniosku nie są szafami wnękowymi, pawlaczami lub zabudową garderoby.

**Pytanie**

Czy wydatkowanie środków pochodzących ze sprzedaży nieruchomości stanowiącej Pana majątek osobisty na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na nabycie mieszkania nr 1, spłatę części kredytu na mieszkanie nr 2, które jest wspólną własnością małżonków oraz na wydatki na wykończenie mieszkania nr 2 (ocieplenie strychu, montaż kafelków w łazienkach, montaż armatury łazienkowej w łazienkach, montaż mebli kuchennych i sprzętu AGD, zakup oraz instalację mebli kuchennych, mebli łazienkowych, wolnostojących, mebli do salonu (kanapa, stolik, szafka pod telewizor), mebli do sypialni (łóżko, szafa, komoda) oraz zakup i instalację wyposażenia wnętrza - oświetlenia (stojącego i wiszącego), dekoracji (plakatów, obrazów, zegara), listew przypodłogowych, telewizora, objęte będzie zwolnieniem podatkowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga o możliwości zastosowania ulgi mieszkaniowej odnośnie wydatków na zakup czy montaż mebli w zabudowie kuchennej, oraz zakup, montaż i przyłączenie okapu podszafkowego, płyty indukcyjnej, piekarnika, zmywarki w zabudowie oraz lodówki. W tym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Pana stanowisko w sprawie**

Pana zdaniem, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym wydatkowanie środków pochodzących ze sprzedaży mieszkania, które stanowiło Pana majątek odrębny, na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na nabycie mieszkania nr 1, spłatę części kredytu na mieszkanie nr 2, które jest wspólną własnością małżonków oraz na wydatki na wykończenie mieszkania nr 2 (ocieplenie strychu, montaż kafelków w łazienkach, montaż armatury łazienkowej w łazienkach, montaż mebli kuchennych i sprzętu AGD, zakup oraz instalację mebli kuchennych, mebli łazienkowych, wolnostojących, mebli do salonu (kanapa, stolik, szafka pod telewizor), mebli do sypialni (łóżko, szafa, komoda) oraz zakup i instalację wyposażenia wnętrza - oświetlenia (stojącego i wiszącego), dekoracji (plakatów, obrazów, zegara), listew przypodłogowych, telewizora, spełnia warunki zwolnienia dochodu ze zbycia tego mieszkania z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, do tej części kwoty, która zostanie przeznaczona na wspólne cele mieszkaniowe małżonków w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie mieszkania.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości;

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej;

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów;

d) innych rzeczy;

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Wobec powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości i ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art 10 ust. 1 pkt 6 lit a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 30e ust 1 wskazanej ustawy, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Artykuł 30e ust. 2 cytowanej ustawy stanowi, że, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art 45 ust. 1 a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust 1 pkt 131.

Z art 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Według art 21 ust. 1 pkt 131 powołanej ustawy, wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter zamknięty - jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca w sposób jednoznaczny wskazał cele mieszkaniowe, których realizacja pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości.

Artykuł 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

W świetle natomiast art 21 ust. 25 pkt 2 przywołanej ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,

b) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a-c. na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,

c) spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art 10 ust 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit a lub b

– w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Na mocy zaś art. 25a \[winno być ust. 25a\] ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust 25 pkt 1 lit a-c. w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Treść art. 21 ust. 26 cytowanej ustawy wskazuje, że, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Artykuł 21 ust. 27 przytoczonej ustawy stanowi, że w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Ponadto z art. 21 ust. 28 wskazanej ustawy wynika, że za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

– przeznaczonych na cele rekreacyjne.

W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Z kolei zgodnie z art. 21 ust. 29 powyższej ustawy, w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust 25 pkt 2 lit a-c oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c.

Wedle zaś art. 21 ust. 30 cytowanej ustawy, przepis ust 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Stosownie natomiast do art. 21 ust. 30a ww. ustawy, wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 2, obejmują także wydatki na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki), zaciągniętego w związku ze zbywaną nieruchomością lub prawem majątkowym na cele określone w ust. 25 pkt 1, w tym także gdy wydatki te odpowiadają równowartości wydatków uwzględnionych w kosztach uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, które sfinansowane zostały tym kredytem (pożyczką).

Podkreślenia wymaga, że z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jasno wynika, iż kredyt, na którego spłatę zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości musi być kredytem zaciągniętym na własne cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Celem ustawodawcy było bowiem premiowanie zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych przez podatnika. Istotne jest to, aby spłacany kredyt zaciągnięty był przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Kredyt na cele mieszkaniowe musi być również zaciągnięty przez podatnika chcącego skorzystać z ulgi.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz przywołane przepisy prawa stwierdzić należy, że wydatkowanie przychodu uzyskanego ze zbycia lokalu mieszkalnego, w terminie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na nabycie mieszkania nr 1, spłatę części kredytu na mieszkanie nr 2, które jest wspólną własnością małżonków oraz na wydatki na wykończenie mieszkania nr 2 (ocieplenie strychu, montaż kafelków w łazienkach, montaż armatury łazienkowej w łazienkach, montaż mebli kuchennych i sprzętu AGD, zakup oraz instalację mebli kuchennych, mebli łazienkowych, wolnostojących, mebli do salonu (kanapa, stolik, szafka pod telewizor), mebli do sypialni (łóżko, szafa, komoda) oraz zakup i instalację wyposażenia wnętrza - oświetlenia (stojącego i wiszącego), dekoracji (plakatów, obrazów, zegara), listew przypodłogowych, telewizora), uprawniać będzie Pana do zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zwolnieniem objęty będzie dochód w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na ww. cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest:

• nieprawidłowe w zakresie możliwości uznania za wydatki na własne cele mieszkaniowe kosztów zakupu/montażu/instalacji kuchenki mikrofalowej, telewizora i zegara oraz wolnostojących mebli łazienkowych (oprócz umywalki z baletem i szafką) i pozostałych mebli wolnostojących do salonu i sypialni, takich jak kanapa, stolik, szafka pod telewizor, łóżko, szafa, komoda, jak również elementów dekoracji, tj. plakatów i obrazów; oraz

• prawidłowe w pozostałym zakresie.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.), w stanie prawnym obowiązującym na dzień sprzedaży wskazanego we wniosku mieszkania:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c omawianej ustawy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Tym samym, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c cytowanej ustawy, stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment i sposób nabycia tej nieruchomości.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że w 2020 r. nabył Pan mieszkanie nr 1, które sprzedał Pan w 2023 r.

Zatem sprzedaż ta powoduje konieczność rozpoznania przychodu podatkowego, gdyż sprzedaż nastąpiła przed upływem 5 lat od dnia nabycia tejże nieruchomości.

Przechodząc więc do skutków podatkowych w zakresie dokonanej sprzedaży lokalu mieszkalnego należy wskazać, co następuje:

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 tej ustawy:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) (nie mylić z kosztem uzyskania przychodów) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie. Należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży) a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jak stanowi natomiast art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Z art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x (W / P)

gdzie:

D - dochód ze sprzedaży,

W - wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy

o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P - przychód ze sprzedaży.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości uprawniają do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w zamkniętym katalogu kosztów, tj. w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Stosownie natomiast do treści at. 21 ust. 25 pkt 2 tej ustawy:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

a) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,

b) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,

c) spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b

– w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Nadmieniam, że zawarte w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy wyliczenie wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z czym tylko realizacja w wymaganym terminie celów w nim wymienionych pozwala na zwolnienie od podatku dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 cytowanej ustawy i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Zgodnie natomiast z ust. 28 ww. przepisu:

Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

– przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Nadmienić trzeba też, że zgodnie z art. 21 ust. 30 omawianej ustawy:

Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 21 ust. 30 omawianej ustawy

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 2, obejmują także wydatki na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki), zaciągniętego w związku ze zbywaną nieruchomością lub prawem majątkowym na cele określone w ust. 25 pkt 1, w tym także gdy wydatki te odpowiadają równowartości wydatków uwzględnionych w kosztach uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, które sfinansowane zostały tym kredytem (pożyczką).

Ponadto należy zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Podkreślenia wymaga również kwestia, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przez podatnika przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje ściśle określonego sposobu dokumentowania wydatku poniesionego na cele określone w art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Nie mniej, w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, skoro podatnik zamierza skorzystać ze zwolnienia powinien liczyć się z koniecznością wykazania faktu wydatkowania środków ze sprzedaży nieruchomości na cele mieszkaniowe. Organ podatkowy dla celów podatkowych, weryfikując możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego, uprawniony jest żądać od podatników udokumentowania poniesienia wydatków poprzez przedłożenie rzetelnych i wiarygodnych dowodów, z których w sposób niebudzący żadnych wątpliwości będzie wynikało kto, kiedy i jaki wydatek poniósł, czyli np. czy środki uzyskane ze sprzedaży lokalu mieszkalnego faktycznie wydatkowane zostały przez podatnika na własne cele mieszkaniowe.

Ze zwolnienia tego wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten przymiotnik podkreślił, że celem nadrzędnym jest zwolnienie tylko takiego przychodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych celów mieszkaniowych” rozumianych jako potrzeba zapewnienia sobie dachu nad głową. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika, a nie lokata kapitału lub zdobywanie źródła zarobkowania bądź zapewnienie dachu nad głową innym osobom niż podatnik. Wyraz „mieszkaniowe” w wyrażeniu „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić podmiotowo do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu w znaczeniu jedynie przedmiotowym.

Zamiarem ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych było zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych praw majątkowych czy nieruchomości, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych. U podstaw omawianego zwolnienia legło założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację własnego celu mieszkaniowego. Powyższe wnioski wynikają wprost z brzmienia przepisu normującego powyższe zwolnienie.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że w 2021 r. nabył Pan mieszkanie nr 2 (umowa przedwstępna została podpisana kilka tygodni przed zawarciem przez Pana związku małżeńskiego) tym razem wspólnie ze swoja małżonką. Kredyt na nabycie tej nieruchomości zaciągnął Pan wspólnie z małżonką (umowa kredytowa podpisana została w styczniu 2022 r.). Mieszkanie zostało odebrane w listopadzie 2022 r.

Jak wynika z wniosku, środki uzyskane ze sprzedaży mieszkania nr 1, w którym realizował Pan własne cele mieszkaniowe, zamierza Pan wydatkować w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło jego odpłatne zbycie między innymi na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego przez Pana na nabycie mieszkania nr 1, ale również na spłatę części kredytu hipotecznego zaciągniętego wspólnie z małżonką na mieszkanie nr 2, które jest wspólną własnością małżonków i w którym realizuje Pan oraz będzie Pan realizował własne cele mieszkaniowe.

Z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy jasno wynika też, że kredyt, na którego spłatę zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego musi być kredytem zaciągniętym na własne cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Celem ustawodawcy było bowiem premiowanie zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych przez podatnika. Spłacony kredyt (pożyczka) nie ma być jakimkolwiek kredytem (pożyczką), lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania. Musi to być bowiem kredyt (pożyczka) - co wynika literalnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy - zaciągnięty przez podatnika na cele określone w pkt 1.

Zatem w przypadku, gdy w umowie kredytu lub pożyczki nie został wskazany cel jej przeznaczenia, a pozostałe okoliczności (np. jej faktyczne przeznaczenie środków z niej pochodzących) wskazują, że celem jej zaciągnięcia była realizacja przez podatnika własnego celu mieszkaniowego – przy spełnieniu pozostałych warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz ust. 25 – 30 ustawy – wydatki na spłatę takiego kredytu lub pożyczki oraz odsetek od takiego kredytu lub pożyczki dają prawo do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 omawianej ustawy.

Natomiast, w przypadku, gdy kredyt był zaciągnięty na cel (który został wskazany w umowie) inny niż realizacja własnego celu mieszkaniowego (np. kredyt inwestycyjny zaciągnięty w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), nawet w przypadku faktycznego przeznaczenia przez podatnika środków pochodzących z niego na własne cele mieszkaniowe, nie ma podstaw, żeby stwierdzić, że wydatki takie stanowią wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy.

Istotne jest również, aby spłacany kredyt zaciągnięty był przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

Zgodnie z cytowanym art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ww. ustawy, za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1, czyli m.in. na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ww. ustawy).

Co istotne, z treści art. 21 ust. 30a omawianej ustawy wynika, że ulgą podatkową objęta jest także spłata kredytu hipotecznego zaciągniętego w związku ze zbywaną nieruchomością, również na cele określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustaw.

Z powyższych przepisów wprost wynika, że aby kredyt mógł być uznany za kredyt na własny cel mieszkaniowy, to musi być kredytem określonego rodzaju – czyli zaciągniętym przez podatnika na nabycie m.in. lokalu mieszkalnego, stanowiącego własność lub współwłasność tego podatnika. Zatem, wskutek zaciągnięcia kredytu i jego wykorzystania zgodnie z celem udzielenia kredytu podatnik musi nabyć prawo własności lub współwłasności do tego lokalu mieszkalnego. Tylko wówczas uznać można, że kredyt spełnia ustawowe warunki, a więc jest kredytem zaciągniętym na nabycie własnego lokalu mieszkalnego.

Jeżeli kredytobiorcy ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązania wynikające z umowy kredytowej, czyli zgodnie z umową kredytobiorcy odpowiadają solidarnie za kredyt, to podatnik jako kredytobiorca solidarny za zadłużenie wynikające z tej umowy również odpowiada solidarnie, a więc do pełnej wysokości. W takiej sytuacji bez znaczenia pozostaje fakt, iż podatnik jest współwłaścicielem nieruchomości i posiada % udziału we współwłasności. Przy obliczaniu dochodu zwolnionego można uwzględnić całą kwotę jaka została wydatkowana na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości.

Ja już uprzednio wskazano, ustawodawca w art. 21 ust. 26 ww. ustawy zapisał, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o którym mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika (…).

Natomiast stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2809 ze zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 powołanego Kodeksu:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Stosownie natomiast do treści art. 33 pkt 1 i 2 ww. Kodeksu:

Do majątku osobistego każdego z małżonków należą:

1) przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej;

2) przedmioty nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił.

W świetle natomiast art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa.

Stosownie do art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale.

Zatem przysługuje Panu ulga mieszkaniowa w stosunku do wydatków poniesionych zarówno na spłatę kredytu zaciągniętego w związku ze zbywanym lokalem mieszkalnym, jak i na częściową spłatę kredytu zaciągniętego wraz z małżonką na mieszkanie nr 2, w którym realizuje Pan i będzie realizować własne cele mieszkaniowe.

Dla oceny skutków podatkowych wydatkowania środków uzyskanych przez Pana ze sprzedaży mieszkania nr 1 na wykończenie mieszkania nr 2, należy odnieść się do regulacji art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak już uprzednio wskazano, zgodnie z tym przepisem, za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe uważa się wydatki poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym nie definiują pojęcia „budowa”, nie określają również jakiego rodzaju wydatki wchodzą w zakres tego zwolnienia. Wymienione pojęcie rozumieć należy zatem w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji. Stosownie do art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.), przez budowę należy rozumieć:

(…) wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego. Budowa realizowana jest na podstawie pozwolenia na budowę, a kończy się z chwilą zakończenia robót budowlanych (budowy) i uzyskania pozwolenia na użytkowanie obiektu budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 7 ww. ustawy, przez roboty budowlane należy rozumieć:

(…) budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Natomiast stosownie do art. 3 pkt 7a tej ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o przebudowie – należy prze to rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego \`(\`(...)\`)\`.

W świetle natomiast przepisu art. 3 pkt 8 ww. ustawy Prawo budowlane, poprzez „remont” należy rozumieć:

(…) wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Niemniej jednak, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odwołuje się do tego przepisu. Tym samym, definicja „remontu” funkcjonująca na gruncie Prawa budowlanego nie może być wprost przenoszona na grunt omawianej ustawy podatkowej.

Może być natomiast uwzględniona jako jeden z elementów służących ustaleniu znaczenia pojęcia „remontu” dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

W orzecznictwie przyjmuje się, że za wydatki spełniające kryteria art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można uważać, w szczególności, wykonanie robót budowlanych w istniejącym lub nowopowstałym budynku/lokalu mieszkalnym wraz z wymianą/instalacją składników wyposażenia technicznego budynku lub lokalu (np. instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego).

Stosownie do wyżej wskazanej definicji remontu, za „remont” budynku mieszkalnego, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać prace dotyczące tego budynku jako nieruchomości i jej części składowych (tj. wszystkiego, co nie może być odłączone od budynku bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego), służące utrzymaniu budynku we właściwym stanie, doprowadzeniu go do pożądanej zdolności użytkowej, modernizacji jego elementów składowych. „Remontem” w rozumieniu omawianego przepisu jest również tzw. wykończenie budynku mieszkalnego, a więc prace służące doprowadzeniu do zdolności użytkowej nowo wybudowanego budynku. W każdym przypadku remont dotyczy „materii” budynku mieszkalnego, a więc jego ścian, podłóg, sufitu, okien, drzwi, wyposażenia technicznego takiego jak instalacje: wodna, kanalizacyjna, elektryczna, grzewcza, gazowa bądź innych elementów trwale połączonych konstrukcyjnie z elementami budowlanymi budynku.

Po przeanalizowaniu okoliczności faktycznych wskazać należy zatem, że wydatki, które Pan ponosi/poniesie na wykończenie mieszkania nr 2, tj.:

• ocieplenie strychu,

• zakup i montaż kafelków w łazienkach,

• zakup i montaż armatury łazienkowej w łazienkach,

• zakup i montaż listew przypodłogowych,

mieszczą się w kategorii wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatków poniesionych na remont/wykończenie własnego budynku mieszkalnego. Tym samym wydatki te uprawniają Pana do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 pkt 1 ww. ustawy.

Zauważyć trzeba, że do kwestii kwalifikacji wydatków poniesionych na remont i wykończenie nieruchomości jako wydatków realizujących cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d odnosi się interpretacja ogólna Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z 13 października 2021 r., nr DD2.8202.4.2020.

W interpretacji tej wskazano, że:

(…) podstawową funkcją zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest rozwój określonej dziedziny życia gospodarczego i społecznego. Dlatego też, badając przesłanki wypełnienia „własnego celu mieszkaniowego”, należy mieć na uwadze wsparcie państwa w zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych obywateli. Przepisy art. 21 ust. 25 powołanej ustawy mają charakter nieostry, elastyczny, właśnie z uwagi na konieczność dostosowania regulacji podatkowych do dynamicznych zmian zachodzących na rynku obrotu nieruchomościami, w tym do zmian technologii stosowanych w budownictwie oraz pewnych współcześnie przyjętych standardów wykończeniowych. Wydatki będące podstawą do skorzystania z ulgi mieszkaniowej muszą zatem uwzględniać społeczny cel przedmiotowego zwolnienia, a tym samym nie mogą być kwalifikowane w oderwaniu od realiów społecznych.

Co istotne, z uwagi na nieostry charakter pojęcia „własnych celów mieszkaniowych” należy uznać, że sam „cel mieszkaniowy” w danym budynku (lokalu) realizowany jest pośrednio dzięki możliwości zabezpieczenia i realizacji w nim podstawowych potrzeb życiowych człowieka.

Projektując omawiane zwolnienie podatkowe, ustawodawca nie miał na celu zawężenia katalogu wydatków mieszkaniowych wyłącznie do tych wydatków, które wiążą się z przygotowaniem budynku (lokalu) do tzw. „stanu surowego zamkniętego”. Własny cel mieszkaniowy polegać ma bowiem na możliwości zamieszkiwania i funkcjonowania w budynku (lokalu), czyli normalnej ludzkiej egzystencji.

W praktyce zaspokojenie własnych celów (potrzeb) mieszkaniowych polega więc także na realizacji prac remontowych/wykończeniowych obejmujących swym zakresem zakup podstawowych sprzętów gospodarstwa domowego (sprzętu AGD), gdyż z realizacją potrzeb mieszkaniowych nierozerwalnie związane są pozostałe potrzeby egzystencjalne, m.in. możliwość przygotowywania posiłków.

Urządzenia, takie jak kuchenka gazowa, elektryczna lub gazowo-elektryczna, płyta indukcyjna lub ceramiczna, piekarnik, zmywarka, pralka, lodówka, czy okap kuchenny, można więc obecnie uznać za standardowe wyposażenie każdego budynku (lokalu) o funkcjach mieszkalnych, niezbędne do zabezpieczenia prawidłowej egzystencji człowieka. Urządzenia te w większości wymagają uwzględnienia w projekcie budowlanym ich planowanego rozmieszczenia oraz instalacji specjalnych przyłączy.

W interpretacji tej wskazano zatem, że aby w budynku (lokalu) możliwa była realizacja własnych celów mieszkaniowych, w pierwszej kolejności budynek (lokal) ten musi być przystosowany do realizacji i zabezpieczenia podstawowych potrzeb życiowych człowieka.

Ponadto, w interpretacji ogólnej wskazano, że:

(…) meble trwale związane z budynkiem (lokalem), wykonane na indywidualne zlecenie „pod wymiar” charakteryzują się funkcjonalnością przystosowaną wyłącznie do budynku (lokalu), w którym zostały pierwotnie zamontowane. W przypadku dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości wyposażonej w takie meble zwykle pozostają one w danym budynku (lokalu) i stanowią część składową osiągniętego przychodu, jak również – pod warunkiem posiadania stosownej dokumentacji – mogą stanowić koszty uzyskania przychodu jako nakłady zwiększające wartość nieruchomości. Pod względem funkcjonalności należy je zatem traktować jako elementy konstrukcyjne budynku (lokalu).

W przedmiotowej interpretacji ogólnej Minister Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej wskazał, zakup jakiego „sprzętu AGD” stanowi wydatek na własne cele mieszkaniowe tj. zakup kuchenki gazowej, kuchenki elektrycznej lub gazowo-elektrycznej, płyty indukcyjnej, płyty ceramicznej, piekarnika, zmywarki, pralki, lodówki. Ponadto zaznaczył, że:

(…) za sprzęt umożliwiający realizację podstawowych potrzeb życiowych nie można uznawać tzw. „małego AGD”, czyli ekspresów do kawy, tosterów, opiekaczy, kuchenek mikrofalowych, itp. Są to bowiem akcesoria, a nie elementarne przedmioty, bez których pomieszczenie kuchenne utraciłoby częściowo swą funkcjonalność.

Zatem o ile np. zakup (oddzielnie szafki, blatu i umywalki) można uznać za wydatki na własne cele mieszkaniowe, bowiem służą przystosowaniu lokalu do realizacji i zabezpieczenia podstawowych potrzeb życiowych człowieka, to zakupów kuchenki mikrofalowej oraz sprzętu RTV, np telewizora i zegara nie sposób już zakwalifikować do wydatków na własne cele mieszkaniowe, ponieważ nie są one sprzętem umożliwiającym realizację podstawowych potrzeb życiowych, tylko elementem dodatkowego wyposażenia. Wobec powyższego wydatki tego typu nie mieszczą się w katalogu wydatków wymienionych w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem nie uprawniają do zastosowania zwolnienia.

Co istotne, w opisie sprawy wskazał Pan również, że jedynie meble kuchenne charakteryzuje trawy związek z obiektem budowlanym. Zatem z uwagi na powyższe konkluzje płynące z treści interpretacji ogólnej, pozostałych wydatków na:

• wolnostojące meble łazienkowe (oprócz umywalki z blatem i szafką), czyli: np. korpusy pozostałych szafek łazienkowych, fronty takich szafek łazienkowych, półki i gałki;

• pozostałe meble wolnostojące do salonu i sypialni, takie jak kanapa, stolik, szafka pod telewizor, łóżko, szafa, komoda, jak również elementy dekoracji (plakaty i obrazy);

– nie można uznać za wydatki poniesione na realizację celów mieszkaniowych, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Są to również elementy dodatkowego wyposażenia.

Z opisu sprawy wynika, że ponosi/poniesie Pan również wydatki na takie elementy wyposażenia wnętrza, jak oświetlenie stojące i wiszące.

Jak wskazano w ww. interpretacji ogólnej:

Sytuacja wygląda podobnie w przypadku rozpatrywania kwestii kwalifikacji wydatków ponoszonych na zakup, montaż lub instalację oświetlenia sufitowego i ściennego wewnętrznego, w tym taśm LED i oczek halogenowych. Konieczność ich instalacji również jest określona odrębnymi przepisami dotyczącymi oświetlenia światłem sztucznym pomieszczeń przeznaczonych na stały pobyt ludzi, a także wiąże się z zapewnieniem prawidłowej funkcjonalności danego budynku (lokalu) i realizacją uzasadnionej potrzeby życiowej (zapewnienie oświetlenia po zmierzchu).

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że są to jednak elementy oświetlenia „zewnętrznego”, (lampy stojące i wiszące) a więc nie montowanego na stałe. Nie spełniając kryterium trwałego związku z obiektem budowlanym lub jego częścią (lokalem), wydatków na takie oświetlenie nie można również uznać za wydatki na własne cele mieszkaniowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe wyłącznie wobec Pana i tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

• Zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej:

Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).