Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1313/11-5/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-01-17
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja; wspólnoty-wspólnota mieszkaniowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wspólnoty Mieszkaniowej, przedstawione we wniosku z dnia 3 października 2011 r. (data wpływu 10 października 2011 r.), uzupełnionym pismami z dnia 1 grudnia 2011 r. (data wpływu 5 grudnia 2011 r.) oraz z dnia 2 stycznia 2012 r. (data wpływu 4 stycznia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismami z dnia 1 grudnia 2011 r. oraz z dnia 2 stycznia 2012 r. o uwierzytelnioną kopię dokumentu, z którego wynika prawo osób podpisanych pod wnioskiem do występowania w imieniu Wspólnoty Mieszkaniowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca – Wspólnota Mieszkaniowa posiada własną kotłownię (jest częścią wspólną właścicieli), która wytwarza ciepło na własne cele (ciepło na cele ogrzewania i ciepłej wody lokali właścicieli) oraz na sprzedaż dla dwóch innych wspólnot mieszkaniowych. Budynki, do których dostarczane jest ciepło wyposażone są w liczniki poboru ciepła. Ze wspólnotami zawarte są umowy o sprzedaż ciepła na zasadzie miesięcznego określenia kwoty do zapłaty (zaliczki), które ostatecznie na dzień 30 czerwca rozliczane są do pełnego kosztu wytworzenia. Na dzień 30 czerwca następuje dofakturowanie sprzedaży, bądź korekta in minus.

Wspólnota wykonuje czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (czynności na rzecz członków wspólnoty), opodatkowane, tj. sprzedaż ciepła do innych wspólnot oraz zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów, które weszło w życie w dniu 22 września 2011 r. czynności zwolnione od podatku, tj. odsprzedaż wody, nieczystości na rzecz członków wspólnoty.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowym jest odliczenie podatku VAT od zakupów na cele wytworzenia ciepła w kotłowni z zastosowaniem jednej z proporcji:

1.  wg powierzchni grzewczej
    *   pow. budynku wspólnoty wytwarzającej ciepło - 1.595,19 mkw - 37,78%
    *   pow. budynków kupujących ciepło - 2.627,00 mkw - 62,21%
    *   Razem: - 4.222,19 mkw - 100,00%Procent do odliczenia VAT – 62,21%
2.  wg przychodu
    *   przychody od członków wspólnoty dot. ciepła (niepodlegające pod ustawę VAT) miesięcznie - 6.020,00 zł - 35,45%
    *   przychody od kupujących ciepło miesięcznie - 10.960,00 zł - 64,55%Procent do odliczenia VAT – 64,55%

Zdaniem Wnioskodawcy, zastosowanie każdej z przedstawionych proporcji służącej do odliczenia podatku VAT od zakupów na cele wytworzenia ciepła jest prawidłowe. Wspólnota otrzymała interpretację indywidualną o możliwości zastosowania tych proporcji, lecz tam przedstawiony stan faktyczny (który się obecnie zmienił) nie zawierał informacji o występowaniu we Wspólnocie obrotu zwolnionego. Niemniej, w ocenie Wnioskodawcy mimo, występowania obecnie obrotu zwolnionego, zastosowanie ww. proporcji do odliczenia podatku VAT jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

– z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Wspólnota Mieszkaniowa posiada własną kotłownię (jest częścią wspólną właścicieli), która wytwarza ciepło na własne cele (ciepło na cele ogrzewania i ciepłej wody lokali właścicieli) oraz na sprzedaż dla dwóch innych wspólnot mieszkaniowych. Budynki, do których dostarczane jest ciepło wyposażone są w liczniki poboru ciepła. Ze wspólnotami zawarte są umowy o sprzedaż ciepła na zasadzie miesięcznego określenia kwoty do zapłaty (zaliczki), które ostatecznie na dzień 30 czerwca rozliczane są do pełnego kosztu wytworzenia. Na dzień 30 czerwca następuje dofakturowanie sprzedaży, bądź korekta in minus. Wspólnota wykonuje czynności niepodlegające opodatkowani podatkiem VAT (czynności na rzecz członków wspólnoty), opodatkowane, tj. sprzedaż ciepła do innych wspólnot oraz zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów, które weszło w życie w dniu 22 września 2011 r. czynności zwolnione od podatku.

Na tle powyższego stanu faktycznego, Wnioskodawca ma wątpliwości, czy ma prawo do pomniejszenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony związany z zakupami wykorzystywanymi zarówno do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowani podatkie od towarów i usług, wykonywania działalności opodatkowanej VAT oraz działalności zwolnionej od podatku.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, iż proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy), a także obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie (art. 90 ust. 6 ustawy).

Stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%,
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma praw uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Zatem, dokonując analizy cyt. wyżej przepisów stwierdzić należy, iż na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Ponadto należy podkreślić, iż przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy o podatku VAT, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu. Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

Tut. Organ zauważa również, iż w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy, czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust 3 ustawy. Bowiem, zawarte w przepisach art. 90 ust. 1-3 ustawy sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku VAT, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym ustawy. W tej części są to tylko czynności zwolnione od podatku, gdyż czynności niepodlegające w ogóle podatkowi nie są objęte zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku” należy zatem rozumieć jako „czynności zwolnione od podatku” oraz czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza że podatnik nie ma prawa do odliczenia.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (opodatkowane i zwolnione) oraz niepodlegające regulacjom ustawy o podatku VAT.

Zatem, o ile w przedstawionej sprawie zakupy związane z wytworzeniem ciepła zawiązane są zarówno z działalnością gospodarczą (opodatkowaną i zwolnioną) jak i z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu, a Wnioskodawca nie jest w stanie zakupów związanych z wytworzeniem ciepła bezpośrednio przypisać do poszczególnych rodzajów czynności, wówczas w sprawie znajdzie zastosowanie zasada odliczenia proporcjonalnego, wskazana w art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy.

Jednocześnie należy podkreślić, iż z powołanych wyżej przepisów wynika, że czynności pozostające poza zakresem działania ustawy o podatku od towarów i usług, nie mają wpływu na ustalenie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, bowiem nie stanowią obrotu w rozumieniu ustawy.

Zatem w celu wyliczenia proporcji, o której mowa w przepisie art. 90 ust. 3 ustawy, Wnioskodawca powinien pominąć sprzedaż niepodlegającą opodatkowaniu, uwzględniając jedynie stosunek sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT do sprzedaży ogółem, tj. opodatkowanej i zwolnionej. Tak ustalona proporcja będzie podstawą do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych wydatków mających związek z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi i niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy zaznaczyć, iż w celu prawidłowego wyliczenia proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy niezwykle istotne jest prawidłowe wyliczenie obrotu podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT (opodatkowanego i zwolnionego od podatku).

Jednocześnie tut. Organ informuje, iż w sytuacji, gdy Podatnik odliczy podatek naliczony związany z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu, może wówczas powstać u niego obowiązek opodatkowania, wynikający z art. 8 ust. 2 ustawy.

Ponadto, Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w stanie faktycznym, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

A zatem, nie oceniono prawidłowości stosowanych przez Wnioskodawcę zasad opodatkowania świadczonych usług – przyjęto je jako element stanu faktycznego.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że w kwestii zastosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w odniesieniu do rozliczenia wydatków, związanych z utrzymaniem poszczególnych lokali przez wspólnotę mieszkaniową została wydana przez Ministra Finansów, na podstawie art. 14a Ordynacji podatkowej, interpretacja ogólna z dnia 21 czerwca 2011 r. Nr PT8/033/IO1/AEW/11/PT-571.

Zgodnie z ww. interpretacją ogólną, wspólnota mieszkaniowa realizując wspólny interes właścicieli występuje w odmiennych rolach w przypadku nabycia towarów i usług w ramach zarządu nieruchomością wspólną, oraz w przypadku nabycia towarów i usług na potrzeby utrzymania poszczególnych lokali właścicieli.

W pierwszym z wyżej wymienionych przypadków wspólnota, będąca jednostką odrębną od właścicieli lokali, nabywając towary i usługi dla celów nieruchomości wspólnej nie wykonuje żadnych czynności na rzecz właścicieli. W takiej bowiem sytuacji działa ona w imieniu własnym i na własny rachunek, jako podmiot stosunków zobowiązaniowych wynikających z zarządu nieruchomością wspólną, którego działanie jest jedynie finansowane przez właścicieli wyodrębnionych lokali mieszkalnych (m. in. w formie zaliczek, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali, t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.), mających udziały w nieruchomości wspólnej. Natomiast w drugim przypadku, gdy wydatki ponoszone są przez właściciela wyłącznie w związku z odrębną własnością lokalu, wspólnota w zakresie nabywanych towarów i usług celem zaopatrzenia poszczególnych lokali występuje w odmiennej roli. Nabywa bowiem towary i usługi w swoim imieniu jednakże na rzecz właścicieli poszczególnych lokali, którzy dokonują na poczet tych zakupów stosownych wpłat. W konsekwencji w odniesieniu do rozliczania wydatków związanych z utrzymaniem poszczególnych lokali, ponoszonych m. in. z tytułu zakupu przez wspólnotę towarów i usług do tych lokali, zastosowanie znajdą przepisy o podatku od towarów i usług.

A zatem wspólnota dokonując odsprzedaży właścicielom lokali, zakupionych uprzednio w tym celu, towarów i usług związanych wyłącznie z utrzymaniem poszczególnych lokali, działa jako podatnik podatku od towarów i usług i w sytuacji niekorzystania przez nią ze zwolnienia podmiotowego, dokonywane przez nią czynności w ww. zakresie podlegają opodatkowani i winny być dokumentowane fakturami, wystawianymi zgodnie z zasadami przewidzianymi w art. 106 ww. ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisach do niej wykonawczych.

Reasumując, czynności wykonywane przez Wspólnotę, a dotyczące części wspólnej nieruchomości, nie stanowią czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z kolei w sytuacji, gdy Wspólnota wykonuje czynności dotyczące poszczególnych lokali, działa jako podatnik podatku od towarów i usług, w konsekwencji czynności te podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

W piśmie tym Minister Finansów dodatkowo poinformował, iż biorąc pod uwagę dotychczasową niejednolitość praktyki i interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie będącym przedmiotem niniejszej interpretacji ogólnej, dokonana w przedmiotowej interpretacji ogólnej wykładnia przepisów prawa podatkowego nie wywołuje konsekwencji wobec rozliczeń pomiędzy wspólnotą mieszkaniową a właścicielami lokali dokonanych uprzednio w sposób odmienny od przedstawionego w tym piśmie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.