Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB4.4511.118.2017.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-19
Teza: w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: dochód; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 8 lutego 2017 r. (data wpływu 9 lutego 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 26 kwietnia 2017 r. (data wpływu 4 maja 2017 r.) na wezwanie Nr 1462-IPPB4.4511.118.2017.1.AK z dnia 20 kwietnia 2017 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 9 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 20 kwietnia 2017 r. Nr 1462-IPPB4.4511.118.2017.1.AK (data nadania 21 kwietnia 2017 r., data doręczenia 25 kwietnia 2017 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku.

Pismem z dnia 26 kwietnia 2017 r. (data nadania 28 kwietnia 2017 r., data wpływu 4 maja 2017 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W styczniu 2011 roku, Małgorzata B. – Wnioskodawczyni, wraz z mężem Włodzimierzem B., jako wspólnicy Spółki Jawnej nabyli nieruchomość. Dnia 21 lutego 2013 roku zmarł mąż Wnioskodawczyni Włodzimierz B. i z tą datą spółka zakończyła swoją działalność, zaś z dniem 1 marca 2013 roku została wykreślona z rejestru. Wszelkie podatki związane z działalnością spółki i jej likwidacją zostały uregulowane i aktualnie nie występują żadne zaległości na rzecz Urzędu skarbowego oraz ZUS. Dnia 17 października 2013 roku na podstawie aktu dziedziczenia z dobrodziejstwem inwentarza Spadkobiercy przejęli spadek po zmarłym mężu i ojcu, czyli Wnioskodawczyni oraz dzieci: Anna (Zainteresowany niebędący stroną postępowania) i Michał B. Spadek obejmował nieruchomość, czyli Spadkobiercy w trójkę odziedziczyli połowę tej nieruchomości, która posiada hipotekę ustanowioną przez Bank S.A.

Dnia 11 października 2016 r., po wielkich staraniach Wnioskodawczyni i jej dzieciom udało się sprzedać nieruchomość za 80.000,00 zł, które kupujący wpłacił na konto Banku S.A.

Od chwili nabycia spadku do chwili sprzedaży (17 października 2016 r.) nie minęło 5 lat.

Chodzi o nabycie połowy przedmiotowej nieruchomości, czyli 40.000,00 zł (każde ze Spadkobierców po 1/3 z części Spadkodawcy).

Sprzedaż ww. nieruchomości wynikała z konieczności uregulowania zadłużenia w banku, tym bardziej, że bank straszył oddaniem sprawy do komornika i nadal naliczał wysokie odsetki 1.000,00 zł miesięcznie.

Wnioskodawczyni nadmienia, że już w momencie otrzymania spadku Spadkobiercy nie byli właścicielami ww. nieruchomości tylko bank i bez zgody banku nie mogli podjąć żadnej decyzji. Spadkobiercy byli tylko pośrednikami w sprzedaży, a zgoda na przyjęcie spadku wynikała z chęci uregulowania zobowiązania wobec banku i żeby pominąć dodatkowe koszty komornika.

Spadkobiercy nie mogą też skorzystać z możliwości przekazania osiągniętego dochodu ze sprzedaży nieruchomości na własne cele mieszkaniowe, ponieważ nie otrzymali żadnych pieniędzy i byłoby to niezgodne z prawdą. Sprzedaż nieruchomości nie była dobrowolną decyzją, lecz koniecznością. Na sprzedaż Spadkobiercy musieli mieć zgodę banku. Całą kwotę ze sprzedaży Spadkobiercy przekazali na konto wskazane przez bank. Spadek, który przejęli Spadkobiercy to w większości długi, których odziedziczony inwentarz i tak nie pokryje. Przyjmując spadek Spadkobiercy działali w dobrej wierze mając na uwadze spłacenie długów wobec wierzycieli. Spadkobiercy uważali, że tak będzie uczciwie.

Sprzedaż nie nastąpiła w ramach działalności gospodarczej.

Na dzień dziedziczenia, tj. 17 października 2013 r. nieruchomość nie stanowiła składnika majątku spółki będącego środkiem trwałym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dochód ze sprzedaży nieruchomości, obciążony hipoteką przez bank, podlega opodatkowaniu?

Zdaniem Zainteresowanych, nie powinni płacić podatku od sprzedaży ww. nieruchomości, ponieważ nabywca dokonał przelewu środków bezpośrednio na konto właściciela hipoteki. Spadkobiercy byli tylko pośrednikami w sprzedaży i nie osiągnęli realnego dochodu. Ponadto w momencie dziedziczenia Wnioskodawczyni nabyła prawo do własności części męża, która stanowiła wspólnotę majątkową. Akt notarialny z dnia 4 stycznia 2011 r. - wartość nabytej nieruchomości 100.000,00 zł, Spadkobiercy sprzedali ją za kwotę 80.000,00 zł. Podsumowując ponieśli stratę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest odpłatne zbycie – z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec tego przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nie podlega, w świetle ww. przepisu, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

1.  odpłatne zbycie nieruchomości lub prawa nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej,
2.  zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Natomiast zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy: przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni wraz z mężem, jako wspólnicy spółki jawnej, nabyli w 2011 r. nieruchomość. Dnia 21 lutego 2013 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni i z tą datą spółka zakończyła swoją działalność. Po zmarłym mężu i ojcu, spadek, w którego skład wchodziła 1/2 przedmiotowej nieruchomości, przejęła Wnioskodawczyni, córka (Zainteresowana niebędąca stroną postępowania) oraz syn, każdy po 1/3 z części Spadkodawcy. Dnia 11 października 2016 r. nieruchomość została sprzedana.

Z uwagi na fakt, że nabycie udziałów w nieruchomości nastąpiło w części w wyniku likwidacji spółki (przez Wnioskodawczynię) oraz w części w wyniku nabycia spadku (przez Wnioskodawczynię i Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania), należy rozróżnić dwa rodzaje źródeł przychodów.

Odnosząc się do udziałów w nieruchomości nabytych w drodze spadku przez Wnioskodawczynię i Zainteresowaną niebędąca stroną postępowania, należy zauważyć, co następuje.

Jako, że przepisy ustawy nie definiują pojęcia „spadek”, należy odwołać się do odpowiednich przepisów zawartych w Kodeksie cywilnym. W myśl art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459) przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Z powyższej normy prawnej wynika, że spadkobiercy w zasadzie wchodzą w sytuację prawną, w jakiej pozostawał spadkodawca. Oznacza to, że w skład spadku wchodzą prawa i obowiązki, ale także uzasadnione prawnie nadzieje na nabycie prawa. Prawa majątkowe są składnikiem masy spadkowej dającym nabywcy w drodze dziedziczenia legitymację prawną do występowania z wnioskiem o ich dochodzenie.

W myśl art. 924 ustawy Kodeks cywilny – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 ww. ustawy). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Dokonując oceny skutków prawnych przedstawionego w sprawie stanu faktycznego należy wskazać, że udziały w nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży, Wnioskodawczyni oraz córka (Zainteresowana niebędąca stroną postępowania) nabyły w dniu 21 lutego 2013 r. w spadku po mężu i ojcu, zaś sprzedały w dniu 11 października 2016 r.

Przychód ze sprzedaży w 2016 r. udziału w nieruchomości nabytego w 2013 r. w drodze spadku będzie podlegał opodatkowaniu, ponieważ od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie upłynął pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

W myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30 ust. 5 ww. ustawy).

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Zgodnie z powyższym, przychodem z odpłatnego zbycia jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Zgodnie z art. 30e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest zobowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4 do dnia zapłaty podatku włącznie.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy. Zatem sam fakt poniesienia przez podatnika wydatku nie upoważnia go jeszcze do zaliczenia tego wydatku do kosztów odpłatnego zbycia.

Należy wskazać, że długi obciążające masę spadkową w żaden sposób nie mieszczą się w ustawowych kryteriach kosztów odpłatnego zbycia zawartych w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem nie mogą zostać uwzględnione przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym w przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku.

Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.

Zgodnie zaś z art. 98 § 1 ww. ustawy, do odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe.

Zauważyć należy, że długi spadkowe jakkolwiek wpływają na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, pozostają bez wpływu na ustalenie tej podstawy w podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku. Spłata wierzycieli nie jest nakładem zwiększającym wartość nieruchomości. Obowiązek spłaty wierzycieli jest, na skutek przyjęcia spadku, zobowiązaniem Spadkobiercy, które musi uregulować, co wynika z ustawy Kodeks cywilny.

Spłata długów spadkowych nie ma żadnego wpływu na wymiar uzyskania przychodu ze sprzedaży, gdyż wynika z samego faktu dziedziczenia. Spadkobierca musiałby ww. długi spłacić bez względu na to, czy sprzedałby nieruchomość, czy zdecydowałby się ją zachować.

Do kosztów odpłatnego zbycia można zaliczyć, np.

*   koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,
*   prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,
*   koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości,
*   wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej.

Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód. Kosztów odpłatnego zbycia nie należy jednak utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu, zasady ustalania których uregulowane zostały w art. 22 ust. 6c i 6d.

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Nadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Określony w zacytowanym wyżej art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych katalog wydatków, które w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, nabytych w drodze spadku, mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu ma zatem charakter katalogu zamkniętego, w związku z czym tylko wydatki wyraźnie w nim wskazane mogą pomniejszyć uzyskany przychód.

Odnosząc się natomiast do sprzedaży udziału w nieruchomości, który Wnioskodawczyni nabyła w wyniku likwidacji spółki jawnej, należy zauważyć co następuje.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1578, z późn. zm.) spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 28 ww. ustawy majątek spółki jawnej stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia.

Adekwatnie do art. 58 ww. ustawy rozwiązanie spółki osobowej powodują przyczyny przewidziane w umowie spółki, jednomyślna uchwała wszystkich wspólników, ogłoszenie upadłości spółki, śmierć wspólnika lub ogłoszenie jego upadłości, wypowiedzenie umowy spółki przez wspólnika lub wierzyciela wspólnika oraz prawomocne orzeczenie sądu.

Zgodnie z art. 82 Kodeksu spółek handlowych, z majątku spółki spłaca się przede wszystkim zobowiązania spółki oraz pozostawia się odpowiednie kwoty na pokrycie zobowiązań niewymagalnych lub spornych. Pozostały majątek dzieli się między wspólników stosownie do postanowień umowy spółki w przypadku braku stosownych postanowień umowy spłaca się wspólnikom udziały. Nadwyżkę dzieli się między wspólników w takim stosunku, w jakim uczestniczą oni w zysku. Rzeczy wniesione przez wspólnika do spółki tylko do używania zwraca się wspólnikowi w naturze.

W świetle art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku:

1.  pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie,
2.  otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku, będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

\- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Z literalnej wykładni przywołanych przepisów wynika, że w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, wykorzystywanych w działalności gospodarczej powstanie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przy kwalifikacji przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości decydujące znaczenie ma bowiem przedmiotowe i funkcjonalne powiązanie danego rodzaju przychodu ze źródłem jego uzyskania. Nie jest przy tym istotne, czy nieruchomość była wprowadzona do ewidencji środków trwałych, była bowiem wykorzystywana w działalności gospodarczej.

Podkreślić bowiem należy, że ww. przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. nie reguluje ani kwestii kwalifikowania składnika majątku do kategorii środków trwałych, ani obowiązku ujmowania go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ani też dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Reguluje on wyłącznie kwestię skutków podatkowych zbycia wskazanych w nim składników majątku, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych.

Jak stanowi art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b omawianej ustawy: przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że działalność spółki jawnej została zakończona w 2013 r. Nieruchomość stanowiąca majątek spółki została nabyta przez Wnioskodawczynię oraz pozostałych spadkobierców. Zatem stwierdzić należy, że część nieruchomości do wysokości udziału przysługującego Wnioskodawczyni w tej spółce, Wnioskodawczyni nabyła w 2013 r. w wyniku likwidacji spółki.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, do dnia odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości nie upłynął okres 6 lat, zatem Wnioskodawczyni uzyskała przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej określony w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Została bowiem wypełniona dyspozycja art. 14 ust. 2 pkt 17 w związku z art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odpłatne zbycie udziału w nieruchomości, nabytego przez Wnioskodawczynię jako wspólnika spółki jawnej i wykorzystywanego w działalności tej spółki, stanowi źródło przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji, jest różnica między przychodem uzyskanym z jej odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na jej nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę; przepisy art. 22 ust. 8a stosuje się odpowiednio.

Jak stanowi art. 22 ust. 8a ustawy o PIT w przypadku odpłatnego zbycia przez spółkę niebędącą osobą prawną rzeczy i praw będących przedmiotem wkładu do takiej spółki za koszt uzyskania przychodu uważa się:

*   wartość początkową przyjętą przez spółkę w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ustaloną zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4, pomniejszoną o sumę odpisów amortyzacyjnych – jeżeli rzeczy te lub prawa były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych spółki;
*   wartość poniesionych wydatków na nabycie albo wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie, jeżeli rzeczy te lub prawa nie były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych spółki.

Podsumowując, zbycie udziałów w nieruchomości przez Wnioskodawczynię oraz Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania nabytych w drodze spadku po zmarłym mężu/ojcu stanowi źródło przychodu określone w art. 10 ust. 1 pkt 8, tj. przychód z odpłatnego zbycia i będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach wskazanych przez organ, określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast przychód ze zbycia przez Wnioskodawczynię udziałów w nieruchomości nabytych w wyniku likwidacji spółki należy zakwalifikować do źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy (działalność gospodarcza) i opodatkować według zasad określonych w art. 24 ust. 3d.

Ponadto, nie ma znaczenia fakt, że kwota ze sprzedaży nieruchomości została w całości przeznaczona na spłatę kredytu zabezpieczonego hipoteką na przedmiotowej nieruchomości, ponieważ taka spłata nie stanowi ani kosztu uzyskania przychodu w przypadku nabycia udziału w drodze spadkobrania ani w przypadku likwidacji spółki ani kosztów odpłatnego zbycia, zatem nie może ona wpływać na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się luB.ógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.