Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPP2.4512.101.2017.1.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-04
Teza: Uznanie planowanego podziału Spółki przez wydzielenie za transakcję, której przedmiotem jest zorganizowana część przedsiębiorstwa oraz braku zastosowania przepisów ustawy o VAT do ww. czynności
Słowa kluczowe: podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w związku z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 lutego 2017 r. (data wpływu 24 lutego 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania planowanego podziału Spółki przez wydzielenie za transakcję, której przedmiotem jest zorganizowana część przedsiębiorstwa oraz braku zastosowania przepisów ustawy o VAT do ww. czynności - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania planowanego podziału Spółki przez wydzielenie za transakcję, której przedmiotem jest zorganizowana część przedsiębiorstwa oraz braku zastosowania przepisów ustawy o VAT do ww. czynności.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

… S.A. (dalej: Spółka, Spółka dzielona lub Wnioskodawca) od 1 stycznia 2015 r. należy do Podatkowej Grupy Kapitałowej pod nazwą „…” i jest spółką zależną w tej grupie.

Spółka powstała w dniu 1 września 2010 r. poprzez połączenie, zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.), kilkunastu spółek (kopalnie węgla brunatnego, elektrownie konwencjonalne, elektrociepłownie). Przed dniem połączenia każda ze Spółek była samodzielnym podmiotem gospodarczym realizującym zadania gospodarcze, do których została powołana. Z dniem połączenia Wnioskodawca wstąpił we wszystkie prawa i obowiązki spółek przejmowanych (sukcesja generalna). Aktualnie przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest m.in. wydobywanie węgla brunatnego, wytwarzanie energii elektrycznej oraz wytwarzanie w skojarzeniu i dystrybucja ciepła. Po połączeniu Wnioskodawca przyjął strukturę oddziałową, gdzie na bazie majątku i pracowników spółek przejmowanych utworzono oddziały przedsiębiorstwa (Oddziały) a dodatkowo utworzono centralę Spółki zarządzającą taką strukturą (Centrala).

Zgodnie ze strukturą organizacyjną za strategiczne zarządzanie Spółką, w tym Oddziałami, odpowiedzialny jest Prezes i Wiceprezes Zarządu Spółki, natomiast poszczególnymi Oddziałami kierują dyrektorzy samodzielnie albo wraz z zastępcami, jeśli tacy zostaną powołani. W Centrali Wnioskodawcy funkcjonują komórki organizacyjne, zorganizowane w ramach pionów nadzorowanych przez Członków Zarządu Spółki.

Każdy z Oddziałów posiada więc własną strukturę organizacyjną oraz posiada dedykowanych pracowników fizycznych i administracyjnych. W rozumieniu przepisów prawa pracy oraz ubezpieczeń społecznych każdy Oddział jest pracodawcą i posiada status odrębnego od jednostki głównej zarejestrowanego płatnika dla potrzeb PIT i ZUS. Ponadto w umowach o pracę potwierdzona jest przynależność tych pracowników do danego Oddziału. Zatem każdy Oddział jest jednostką wyodrębnioną organizacyjnie ze Spółki.

Oddziały posiadają materialne składniki majątkowe, służące przede wszystkim prowadzeniu działalności przypisanej w ramach ich kompetencji. W szczególności, składniki te obejmują: nieruchomości, środki trwałe, wyposażenie oraz inne urządzenia niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w tym zakresie, a także niematerialne składniki majątkowe (np. wierzytelności, oprogramowanie).

Plan kont, jak również system księgowy, obowiązujący w Spółce pozwala na wyodrębnienie i przypisanie do każdego Oddziału a także Centrali odpowiadających im kosztów i zobowiązań, jak i przychodów i należności, w tym wyodrębnienie ewidencji sprzedaży i wystawianie faktur VAT. Dodatkowo Wnioskodawca sporządza dla wewnętrznych celów raportowych i zarządczych odrębne rachunki kosztów i przychodów generowanych przez każdy Oddział, jak również prowadzi inne zestawienia mające na celu przedstawienie rzeczywistego obrazu wyników realizowanych przez każdy Oddział, m.in. w zakresie ich rentowności.

Wszystkie Oddziały posiadają własne wyodrębnione rachunki bankowe, na które bezpośrednio wpływają środki ze sprzedaży dokonanej przez Oddziały. Z tych rachunków regulowane są również zobowiązania Oddziału, w szczególności dotyczące zakupu zasobów i usług zewnętrznych służących prowadzeniu działalności.

Oddziały Spółki stanowią zatem zorganizowane struktury gospodarcze przystosowane do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej i potencjalnie mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwa.

W Spółce planowane jest dokonanie podziału Spółki poprzez wydzielenie, w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. 2016, poz. 1578; dalej: KSH). W ramach podziału przez wydzielenie na rzecz istniejącej lub nowo zawiązanej spółki (dalej Spółka przejmująca), zostanie przeniesionych kilka Oddziałów będących elektrociepłowniami, natomiast w Spółce dzielonej pozostanie Centrala i pozostałe Oddziały, które również stanowić będą zorganizowaną strukturę spełniającą wszystkie cechy zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W skład majątku wydzielanych Oddziałów (przenoszonego na rzecz Spółki przejmującej), wejdą między innymi nieruchomości służące do prowadzenia działalności gospodarczej przez poszczególne Oddziały, aktywa służące do wytwarzania energii elektrycznej oraz ciepła a także dystrybucji ciepła, wierzytelności, niezbędne do prowadzenia tychże działalności, odpowiednia część środków pieniężnych Wnioskodawcy przypadająca na te Oddziały, a także zobowiązania (m.in. wobec kontrahentów jak i pracowników) związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez te Oddziały. Zgodnie z regulacjami KSH, Spółka przejmująca wstąpi w prawa i obowiązki Spółki dzielonej wynikające z zawartych przez Spółkę umów przypisanych w planie podziału do Spółki przejmującej, w tym będą to umowy dotyczące prowadzonej przez wydzielone Oddziały działalności gospodarczej. Na mocy odpowiednich przepisów Kodeksu Pracy, dojdzie do przejęcia obowiązków pracodawcy wobec pracowników przyporządkowanych do wydzielanych Oddziałów. Szczegółowo zakres przenoszonego majątku, praw i obowiązków będzie regulował plan podziału, sporządzony zgodnie z wymogami KSH.

Z uwagi na powyższe, na moment podziału Spółki przez wydzielenie zostanie zapewniona ciągłość procesów gospodarczych, które obecnie realizują wydzielane Oddziały, gdyż będą one kontynuowane przez Spółkę przejmującą. Zarówno Spółka dzielona jak i wydzielone Oddziały do Spółki przejmującej będą mogły prowadzić działalność w takim zakresie, w jakim była ona uprzednio prowadzona przez Wnioskodawcę.

Mając na uwadze powyższe, wątpliwości Zainteresowanego dotyczą możliwości uznania, że planowany podział Spółki, w którym dochodzi do wydzielenia z jej struktur kilku Oddziałów, będzie transakcją, której przedmiotem są zorganizowane części przedsiębiorstwa, w związku z czym do tego podziału nie będą miały zastosowania przepisy ustawy o VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 tej ustawy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wskazany w opisie zdarzenia przyszłego planowany podział Spółki przez wydzielenie będzie uznany jako transakcja, której przedmiotem są zorganizowane części przedsiębiorstwa, w związku z czym do tego podziału nie będą miały zastosowania przepisy ustawy o VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 tej ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, planowany podział Spółki przez wydzielenie będzie transakcją, której przedmiotem są zorganizowane części przedsiębiorstwa, w związku z czym do tego podziału nie będą miały zastosowania przepisy ustawy o VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 tej ustawy.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

1.  Opodatkowanie podziału przez wydzielenie, gdy majątek przekazywany stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast w myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi wspomnianej dostawy towarów.

Niemniej jednak przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa - art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawcy pojęcie zbycia powinno być rozumiane w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” określonego na gruncie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, a więc w taki sposób, że „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach, których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, tj. m.in. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego lub na podstawie każdej innej czynności rozporządzającej. Niewątpliwie zatem podział przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 KSH, dokonany przez przeniesienie części majątku Spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), spowoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem nie ma przy tym znaczenia, zaś istotny jest efekt końcowy, jakim jest umożliwienie rozporządzania tym majątkiem jak właściciel. Zatem podział Spółki przez wydzielenie może być transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, o ile w ramach podziału przez wydzielenie „zbywane” jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zdaniem Wnioskodawcy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Stanowisko to znajduje odzwierciedlenie w praktyce organów podatkowych, w szczególności w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 marca 2016 r. sygn. akt ILPP3/4512-1-6/16-3/JO, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 października 2015r., sygn. akt IPPP3/4512-790/15-2/RM, Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 września 2014 r., sygn. akt IBPP4/443-259/14/EK, Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 1 sierpnia 2013 r., sygn. akt IPTPP2/443-355/13-4/IR, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 kwietnia 2013 r., sygn. akt ILPP1/443-91/13-2/AI; Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 12 lipca 2010 r., sygn. akt ILPP1/443-198/07/10-S/IN.

Mając na uwadze powyższe, podział Spółki przez wydzielenie, w ramach którego na spółkę przejmującą zostaną przeniesione zorganizowane części przedsiębiorstw (wydzielane Oddziały) będzie stanowić transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

1.  Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie ww. ustawy zawarta jest w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zgodnie z którym ilekroć w ustawie jest mowa o „zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”. Na podstawie powyższej definicji w doktrynie prawa podatkowego jak i orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się zespół przesłanek, których łączne spełnienie implikuje uznanie danych składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie przepisów ustawy o VAT.

Wymaganym i koniecznym do uznania składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest:

1.  istnienie zespołu składników majątkowych materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania;
2.  wyodrębnienie organizacyjne zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  wyodrębnienie finansowe zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie;
4.  wyodrębnienie funkcjonalne danego zespołu składników przeznaczonego do realizacji określonych zadań gospodarczych, mogącego stanowić oddzielne przedsiębiorstwo samodzielnie prowadzące działalność gospodarczą.

W ocenie Spółki, składniki majątku wydzielone a także składniki pozostające w Spółce spełniają wszystkie powyżej wymienione kryteria niezbędne do uznania każdej z nich za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Ad. a. Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania.

Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest zespół składników majątkowych, w skład którego wchodzą zarówno składniki materialne jak i niematerialne. W literaturze wskazuje się, że aby uznać dany zespół składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa niezbędne jest, aby składał się on co najmniej z jednego składnika materialnego i co najmniej z jednego składnika niematerialnego (S. Kępa, Sprzedaż przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części - podatki dochodowe, Warszawa 2007).

Tożsame stanowisko prezentowane jest również przez organy podatkowe. W szczególności Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 6 czerwca 2013 r., sygn. IPTPP2/443-221/13-4/PR wskazał, że „podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań)”.

Ponadto, jedynym składnikiem wymienionym bezpośrednio w definicji legalnej zorganizowanej części przedsiębiorstwa są zobowiązania. Zatem można twierdzić, że zobowiązania stanowią fundamentalny element przedmiotowego pojęcia, gdyż ustawodawca w sposób celowy wyeksponował rolę zobowiązań w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Należy wskazać, iż Wnioskodawca zamierza wydzielić Oddziały, w których znajdują się aktywa służące do wytwarzania energii elektrycznej oraz ciepła a także dystrybucji ciepła. Stanowią je zespoły składników materialnych i niematerialnych, niezbędne do prowadzenia tychże działalności. Obejmą one także odpowiednio część środków pieniężnych Spółki przypadających na Oddziały, a także zobowiązania (m.in. wobec kontrahentów jak i pracowników), związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Oddziały.

W świetle powyższego spełniona będzie przesłanka istnienia zespołu powiązanych ze sobą składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania.

Ad. b. Wyodrębnienie organizacyjne zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie.

Niezbędne dla uznania określonych składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest ich wyodrębnienie organizacyjne w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. W praktyce organów podatkowych przyjmuje się, że „aby móc mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym z przedsiębiorstwa danych składników majątku niezbędne jest, aby składniki te pozostawały we wzajemnych relacjach, pozwalających uznawać je za zespół składników, który może samodzielnie realizować określone zadania”. „Bezsprzecznie zatem niewystarczającym powodem do uznania danych składników majątku za wyodrębnione organizacyjnie z przedsiębiorstwa jest tworzenie przez nie zbioru przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest ich przynależność, pod względem własności do jednego podmiotu gospodarczego”- za interpretacją Ministra Finansów z 8 sierpnia 2016 r. IBPB-1-1/4510-184/16-1/ESZ.

Stanowisko organów podatkowych w analogiczny sposób odnosi się do kryterium wyodrębnienia organizacyjnego wskazując, że najistotniejszym elementem determinującym spełnienie tej przesłanki jest istnienie w obrębie przedsiębiorstwa zespołu składników, połączonych w jedną grupę ze względu na rolę jaką odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa. Powyższe oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki te odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, tj. na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 6 czerwca 2013 r., sygn. IPTPP2/443-221/13-4/PR wskazał, że „przez wyodrębnienie organizacyjne należy rozumieć nie tylko umieszczenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej przedsiębiorcy przykładowo jako oddział, zakład lub dział spółki zajmujący się prowadzeniem określonego rodzaju działalności, ale także każdą inną formę wyodrębnienia organizacyjnego (nie musi ono mieć sformalizowanego charakteru)”. Powyższe potwierdził także w interpretacji indywidualnej z dnia 3 lutego 2015 r. Znak: IBPBI/2/423-1284/14/IŻ, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach: „O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp.”. Takie rozumienie wyodrębnienia organizacyjnego potwierdzają także m.in. interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 5 stycznia 2015 r., Znak: IPTPP2/443-738/14-4/DS, z dnia 30 grudnia 2014 r., Znak: IPTPP1/443-746/14-2/MW oraz z dnia 6 czerwca 2013 r., Znak: IPTPP2/443-221/13-4/PR.

Biorąc powyższe pod uwagę zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że w przedmiotowym stanie faktycznym wyodrębnione u Zainteresowanego Oddziały Spółki stanowią zespoły składników majątkowych przeznaczonych do prowadzenia działalności w każdej ze struktur organizacyjnych. Oddziały jednocześnie mogłyby samodzielnie realizować procesy związane z prowadzeniem działalności, gdyż wydzielane elektrociepłownie stanowią w Spółce wyodrębnione organizacyjnie masy majątkowe pozostające pod kontrolą odpowiedzialnych pracowników oddelegowanych do zarządzania.

W świetle powyższego spełniona będzie przesłanka wyodrębnienia organizacyjnego zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie.

Ad. c. Wyodrębnienie finansowe zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie.

Przesłanką wymaganą do uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa danych składników majątku jest ich wyodrębnienie finansowe w istniejącym przedsiębiorstwie. Jak wskazuje się zarówno w doktrynie jak i w praktyce organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe nie musi być realizowane poprzez całkowitą samodzielność finansową zespołu składników majątkowych. Nie oznacza ono bowiem w szczególności konieczności prowadzenia odrębnej księgowości czy też konieczności sporządzania odrębnego bilansu dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, w interpretacji indywidualnej z dnia 6 czerwca 2013 r., sygn. IPTPP2/443-221/13-4/PR, wskazał, że: „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. Stanowisko takie poparły także organy w interpretacjach indywidualnych:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach 3 lutego 2015 r., Znak: IBPBI/2/423-1284/14/IZ,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi 5 stycznia 2015 r., Znak: IPTPP2/443-738/14-4/DS, 17 grudnia 2014 r., Znak: IPTPP1/443-747/14-2/AK,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu 23 kwietnia 2014 r., Znak: ILPB3/423-27/14-4/JG.

Zatem, wystarczające dla uznania, że dane składniki majątku są wyodrębnione finansowo jest prowadzenie takiej ewidencji zdarzeń gospodarczych, dzięki której możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, a także należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z kolei, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w interpretacji indywidualnej z dnia 4 kwietnia 2011 r., sygn. IBPP3M43-23/11/IK wskazał, że „w sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego”.

Wnioskodawca zaznacza, że spełnione są ww. przesłanki dotyczącej wyodrębnienia finansowego zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie.

Ad. d. Wyodrębnienie funkcjonalne danego zespołu składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, mogącego stanowić oddzielne przedsiębiorstwo samodzielnie prowadzące działalność gospodarczą.

Mając na uwadze definicję legalną zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawartą w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zespół składników majątkowych dla uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinien być także odrębny funkcjonalnie. Powyższe oznacza, że zespół składników wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi służyć realizacji określonego zadania lub zadań gospodarczych, a także potencjalnie mógłby stanowić odrębne i niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące swoje zadania.

W literaturze przedmiotu przyjmuje się, że mowa jest o rzeczywistej, a nie tylko potencjalnej zdolności do wykonywania działalności gospodarczej zorganizowanej części przedsiębiorstwa (S. Kępa j.w., s. 53). Powszechnie przyjmuje się, że zdolność ta wyraża się możliwością realizacji określonych zadań gospodarczych przez zespół składników majątkowych, który mógłby de facto stanowić oddzielne i niezależne przedsiębiorstwo realizujące dane zadania w sposób samodzielny, poczynając od momentu wyodrębnienia tego zespołu. Zatem, istotą tego kryterium jest ustalenie czy rozpatrywany zespół składników majątku, jako odrębna całość, byłby w stanie, poczynając od momentu jego wydzielenia, w sposób samodzielny funkcjonować na rynku w formie odrębnego przedsiębiorstwa.

Powyższe rozumienie kryterium funkcjonalnego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. W szczególności, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 10 kwietnia 2013 r. sygn. ILPP2/443-81/13-2/MR wskazał, iż „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa”.

Należy wskazać, że w przedmiotowym scenariuszu zdarzenia przyszłego w ramach wydzielenia zostanie wydzielona struktura w pełni umożliwiająca funkcjonowanie w dotychczasowym obszarze działalności gospodarczej spełniająca warunki uznania jej jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa wraz ze wszystkimi składnikami majątkowymi jak i prawami i obowiązkami wynikającymi z umów z dostawcami, kontrahentami i pracownikami.

W rezultacie, nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa będzie dysponował wszelkimi niezbędnymi składnikami majątkowymi do prowadzenia w niezmienionym zakresie działalności. Również w Spółce pozostaną wszystkie składniki majątkowe, prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów, umożliwiające jej prowadzenie w niezmienionym zakresie działalności gospodarczej. Ponadto każdy z Oddziałów poczynając od momentu jego wydzielenia będzie samodzielnie i niezależnie funkcjonować na rynku i kontynuować realizację swoich dotychczasowych zadań w wykonywaniu działalności gospodarczej.

1.  Przedmiot transakcji w podatku od towarów i usług

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, „Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. Zatem cytowany przepis posługuje się pojęciem transakcji, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Gramatyczna wykładnia niniejszego przepisu może prowadzić do wniosku, że dotyczy on tylko takich transakcji, gdzie w ramach jednej czynności dochodzi do zbycia jednego przedsiębiorstwa lub jednej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jednakże podkreślić należy, iż tego rodzaju wykładnia w ocenie Wnioskodawcy nie jest prawidłowa, ponieważ treść przepisu również literalnie nie jest ograniczona tylko do jednego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Tym samym nie uzależniono stosowania wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT tylko do jednej transakcji mającej za przedmiot tylko jedno przedsiębiorstwo lub tylko jedną jego zorganizowaną część.

Należy zwrócić uwagę, iż przeciwna wykładnia mogłaby prowadzić do nieracjonalnych z punktu widzenia Wnioskodawcy działań, gdzie zamiast jednej transakcji podziału, podatnicy mogliby dokonywać czynności wielokrotnych tzn. kilku procesów podziałowych. Tego rodzaju czynność mogłaby znaleźć miejsce także w niniejszym stanie faktycznym, gdzie odwracając proces połączenia jaki miał miejsce w roku 2010, mogłoby dojść do wydzielenia każdej zorganizowanej części przedsiębiorstwa do innej Spółki. W takim przypadku wydzielenie dotyczyłoby kilku transakcji przeniesienia zorganizowanych części przedsiębiorstwa.

Wykładnia przepisu sprowadzająca się do uznania, iż przedmiotem jednej transakcji może być tylko jedno przedsiębiorstwo lub tylko jedna zorganizowana część przedsiębiorstwa sprowadzałaby się do tezy, iż przedmiotowa transakcja dotyczy przeniesienia kilku niezależnych składników majątkowych. Jednakże zwrócić należy uwagę, iż te składniki w istocie są niezależnymi zorganizowanymi częściami przedsiębiorstwa. Przy czym nie ulega wątpliwości, iż każdy z wydzielanych Oddziałów jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, która zarówno przed wydzieleniem jak i po wydzieleniu do nowego podmiotu będzie pełniła takie same funkcje.

Zwrócić należy uwagę na aspekt funkcjonalny wydzielenia polegający na tym, iż wydzielone Oddziały w postaci zorganizowanych części przedsiębiorstwa w nowej Spółce nie stracą możliwości samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Realizacja funkcji gospodarczych dla odbiorców zewnętrznych nie będzie zauważalna, ponieważ zadania gospodarcze realizowane obecnie, będą w takim samym stopniu realizowane w przyszłości.

W ocenie Wnioskodawcy jako istotne pomocnicze źródła interpretacji można wskazać na dwa orzeczenia sądów administracyjnych, tj. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 15 września 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 489/10, a także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 7 września 2010 sygn. I SA/Gd 396/10.

Reasumując, w świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że w rozumieniu ustawy o VAT wskazany w opisie zdarzenia przyszłego podział Spółki przez wydzielenie nie będzie powodował dla Spółki skutków w zakresie podatku od towarów i usług, gdyż zarówno majątek pozostający w Spółce (Oddziały i Centrala) jak i majątek przenoszony (kilka Oddziałów) stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.