Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-429/14-2/GG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-03-05
Teza: Czy w przypadku przekształcenia GK, GB oraz wybranych Spółek Zależnych w spółki osobowe niepodzielone zyski przypadające na Wnioskodawcę (jeżeli takie wystąpią na dzień przekształcenia GK, GB lub Spółek Zależnych) będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na mocy art 22 ust. 4 Ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: przekształcanie; spółki-spółka osobowa; strata; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; zyski-zysk niepodzielony
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2014 r. (data wpływu 12 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego w związku z przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego w związku z przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

G C S.A. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką podlegającą w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca jest obecnie jedynym udziałowcem G Sp. z o.o. (dalej: „GK”) oraz G Sp. z o.o. (dalej: „GB”). Wnioskodawca posiada 100% udziałów w kapitale zakładowym GK oraz GB nieprzerwanie przez okres ponad dwóch lat na podstawie tytułu własności. GK oraz GB są podatnikami podatku dochodowego i mają siedzibę oraz zarząd na terytorium Polski. W przyszłości Spółka może zostać także udziałowcem innych spółek kapitałowych z siedzibą i miejscem zarządu w Polsce (dalej: „Spółki Zależne”), w których będzie posiadała ponad 10% udziałów przez nieprzerwany okres ponad dwóch lat na podstawie tytułu prawa własności.

Rozważane jest przekształcenie GK, GB oraz w przyszłości – niewykluczone, że także wybranych Spółek Zależnych, w spółki osobowe (obecnie planowane jest przekształcenie GB oraz GK w spółki komandytowe).

Zgodnie z art. 553 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. nr 94 poz. 1037, - dalej: KSH) spółkom osobowym powstałym w wyniku przekształcenia przysługiwać będą prawa i obowiązki spółek kapitałowych będących przedmiotem przekształcenia (w myśl zasady kontynuacji).

W wyniku przekształcenia Wnioskodawca z udziałowca GK, GB oraz przekształconych Spółek Zależnych stanie się wspólnikiem powstałych spółek osobowych.

Niewykluczone, że przed przekształceniem GK, GB oraz Spółek Zależnych do spółek tych przystąpi nowy udziałowiec (w szczególności w wyniku sprzedaży mniejszościowego pakietu udziałów/udziału przez Spółkę na rzecz innego podmiotu). W rezultacie na dzień przekształcenia udziały w GK, GB oraz Spółkach Zależnych mogą być trzymane przez Spółkę oraz inny podmiot, przy czym Spółka zachowa ponad 10% udziałów w każdej z przekształcanych spółek (warunek nieprzerwanego posiadania bezpośrednio ponad 10% udziałów przez Spółkę w każdej ze spółek przez ponad 2 lata zostanie zachowany).

Przekształcenie GK, GB oraz wybranych Spółek Zależnych nie będzie wiązało się z wniesieniem dodatkowych wkładów. Wnioskodawca na dzień przekształcenia będzie posiadać ponad 10% udziałów w kapitale GK, GB oraz każdej ze Spółek Zależnych przez okres ponad dwóch lat. Ponadto Wnioskodawca nie korzysta i na dzień przekształcenia nie będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania. Przed dniem przekształcenia GK, GB oraz Spółki Zależne uzyskają stosowne oświadczenia od Wnioskodawcy, że nie korzysta On ze zwolnienia z opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej struktura kapitałów GK oraz GB kształtuje się następująco:

*   GK oprócz kapitału zakładowego posiada kapitał zapasowy oraz kapitał rezerwowy, który częściowo pochodzi z przekazania zysków z lat ubiegłych na ten kapitał na podstawie uchwały wspólników o przeznaczeniu (części) zysku z danego roku na kapitał rezerwowy; zgodnie z uchwałą Zgromadzenia Wspólników GK z 2014 r. strata netto z 2013 r. zostanie pokryta z kapitału zapasowego oraz kapitału rezerwowego GK;

*   GB oprócz kapitału zakładowego posiada kapitał zapasowy oraz zysk bieżący (wypracowany w bieżącym roku obrotowym). Zgodnie z uchwałą Zgromadzenia Wspólników GB podjętą w 2014 r. cały zysk netto za rok 2013 zostanie przeznaczony na pokrycie strat z lat ubiegłych.

Możliwe jest, że na dzień przekształcenia GK, GB oraz Spółki Zależne będą posiadały zyski niepodzielone, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.) dalej: Ustawa o CIT, w tym zyski bieżące wypracowane od początku roku obrotowego do dnia przekształcenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku przekształcenia GK, GB oraz wybranych Spółek Zależnych w spółki osobowe niepodzielone zyski przypadające na Wnioskodawcę (jeżeli takie wystąpią na dzień przekształcenia GK, GB lub Spółek Zależnych) będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na mocy art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota niepodzielonych zysków (jeżeli takie wystąpią na dzień przekształcenia GK, GB lub Spółek Zależnych) przypadająca na Wnioskodawcę na moment przekształcenia GK, GB oraz wybranych Spółek Zależnych w spółki komandytowe będzie korzystać ze zwolnienia określonego w art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy o CIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest między innymi dochód faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe. Przychód wspólnika z tego tytułu jest określany na dzień przekształcenia proporcjonalnie do przysługującego mu prawa w zysku.

W myśl art. 22 ust. 1 Ustawy o CIT, podatek dochodowy z dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu. W związku z powyższym, co do zasady, niepodzielony zysk na moment przekształcenia spółki podlega u wspólnika opodatkowaniu 19% podatkiem ryczałtowym.

Ponadto, zgodnie z art. 26 ust. 1 ww. ustawy osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 22 ust. 1 mają obowiązek jako płatnicy pobierać w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. W myśl art. 26 ust. 6 Ustawy o CIT w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 (zyski niepodzielone), spółka powstała w wyniku przekształcenia jest zobowiązania jako płatnik, w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał dochód, wpłacić podatek w wysokości 19% na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2 – na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Jednakże, stosownie do art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT, zwalnia się z podatku dochodowego dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w przypadku łącznego spełnienia następujących warunków:

1.  wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego, mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
2.  uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,
3.  spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1,
4.  spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Ponadto:

1.  spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości, o której mowa w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat,
2.  zwolnienie, o którym mowa w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, stosuje się, jeżeli posiadanie udziałów (akcji), o którym mowa w ust. 4 pkt 3, wynika z tytułu własności (art. 22 ust. 4d pkt 1),
3.  w myśl art. 26 ust. 1f ustawy o CIT, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 22 ust. 1, stosują zwolnienia wynikające z art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, pod warunkiem uzyskania pisemnego oświadczenia, że odbiorca tych należności nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód w formie niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe może podlegać zwolnieniu z podatku jako jedna z kategorii przychodów z udziału w zyskach osób prawnych w przypadku spełnienia przesłanek zastosowania zwolnienia na podstawie art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wszystkie przedstawione warunki zwolnienia wynikające z tego przepisu zostaną spełnione na dzień przekształcenia GK, GB oraz Spółek Zależnych w spółki osobowe.

Ad 1.

GK, GB oraz Spółki Zależne będą na dzień przekształcenia (tj. na etapie istnienia bytu prawnego jako spółki kapitałowe) podatnikami podatku dochodowego z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 25 marca 2013 r. (sygn. akt I SA/Kr 135/13) podkreślił, że „status podmiotu wypłacającego dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych odnieść należy do spółki przekształcanej, a nie przekształconej.” Zdaniem Sądu, podmiotem wypłacającym przychód w rozumieniu przepisu jest podmiot, od którego przychody te pochodzą tj. od spółki przekształcanej, z działalności której niepodzielony zysk pochodzi, gdyż to ta działalność jest źródłem przychodu i w związku z tym spółka przed przekształceniem jest de facto spółką „wypłacającą” przychody.

Powyższe stanowisko jest tożsame z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 12 grudnia 2013 r. (sygn. I SA/Łd 405/13), w którym Sąd wyraził pogląd, że „skoro ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje jednoznacznie opodatkowanie wartości niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych, w sytuacji gdy spółki te przekształcają się w spółki osobowe, a organ podatkowy nie neguje tego, to nieuprawnione jest stanowisko, zgodnie z którym przeszkodą dla zastosowania zwolnienia z opodatkowania, o którym stanowi art. 22 ust. 4 ustawy miałoby być samo przekształcenie spółki kapitałowej w osobową.” Sąd podkreślił, że przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową nie oznacza jej likwidacji, a jedynie kontynuację działalności spółki w innej formie prawnej.

Powyższe podejście znajduje potwierdzenie między innymi w następujących interpretacjach Ministra Finansów:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 maja 2014 r., sygn. IPPB3/423-202/14-3/MS1;

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 1 października 2013 r., sygn. ITPB4/423-111b/13/TK;

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 września 2011 r., sygn. IPPB5/423-673/11-2/PS

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 września 2011 r., sygn. IPPB3/423-621/11-2/JG.

Ad. 2

Uzyskującym przychody będzie Wnioskodawca, spółka będąca rezydentem podatkowym w Polsce i podlegająca w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Ad. 3

Wnioskodawca posiada od ponad dwóch lat i będzie posiadać na moment wypłaty niepodzielonych zysków nieprzerwanie ponad 10% udziałów w GK oraz GB. W przypadku dokonania w przyszłości przekształcenia Spółek Zależnych w spółki osobowe, Wnioskodawca będzie posiadał w tych spółkach na dzień przekształcenia ponad 10% udziałów (akcji).

Ad. 4

Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów.

Ad. 5

Wnioskodawca mający siedzibę na terenie Polski posiada udziały w GK oraz GB przez okres ponad dwóch lat. W przypadku dokonania w przyszłości przekształcenia Spółek Zależnych w spółki osobowe Wnioskodawca będzie posiadał udziały w każdej ze Spółek Zależnych przez okres ponad dwóch lat.

Ad. 6

Posiadanie udziałów przez Wnioskodawcę w GK, GB oraz Spółkach Zależnych wynika (będzie wynikać) z tytułu własności.

Ad. 7

Wnioskodawca przed dniem przekształcenia złoży GK, GB oraz Spółkom Zależnym pisemne oświadczenia, że nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że kwota niepodzielonych zysków (jeżeli takie wystąpią na dzień przekształcenia) przypadająca na Wnioskodawcę na moment przekształcenia GK, GB oraz Spółek Zależnych w spółki komandytowe będzie korzystać ze zwolnienia określonego w art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT. Jednocześnie Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku wynikającego z art. 26 ust. 6 Ustawy o CIT w zakresie przekazania płatnikom (spółkom przekształcanym) kwoty podatku, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o CIT (w związku z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT) w celu wpłacenia go przez spółki przekształcane (płatników) na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika (Wnioskodawcy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zasady przekształceń spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm. dalej: KSH).

Zgodnie z art. 551 § 1 KSH, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Z treści art. 552 i art. 553 KSH, wynikają podstawowe skutki przekształcenia, a mianowicie określone w tych przepisach zasady tzw. sukcesji uniwersalnej, stosownie do których:

*   spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną,

*   spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzielenie zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 KSH).

W wyniku dokonanego przekształcenia następuje więc kontynuacja bytu prawnego, a zarazem wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej, co jednoznacznie oznacza, że majątek przekształcanej spółki kapitałowej staje się majątkiem przekształconej spółki osobowej.

Kwestie sukcesji praw i obowiązków podatkowych związane z transformacjami podmiotowymi zostały natomiast unormowane w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.).

W myśl art. 93a § 1 i § 2 pkt 1 lit. b) Ordynacji podatkowej, osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Sukcesja podatkowa nie obejmuje jedynie tych praw i obowiązków, jakie mieli wspólnicy spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), a które nie funkcjonują w spółkach osobowych (spółce komandytowej), w związku z czym prawa te i obowiązki nie mogą przejść po przekształceniu na spółkę komandytową, której wspólnicy podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym odpowiadającym ich formie prawnej.

Pojęcie dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych zostało określone w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.).

Zgodnie z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także: wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej, w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Innymi słowy przychód/dochód z tytułu wartości niepodzielonych zysków powstaje w momencie przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, co wynika wprost z brzmienia cytowanego wyżej przepisu.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka jest spółką podlegającą w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca posiada 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki GK oraz Spółki GB nieprzerwanie przez okres ponad dwóch lat na podstawie tytułu własności. GK oraz GB są podatnikami podatku dochodowego i mają siedzibę oraz zarząd na terytorium Polski. W przyszłości Spółka może zostać także udziałowcem innych spółek kapitałowych z siedzibą i miejscem zarządu w Polsce (dalej: „Spółki Zależne”), w których będzie posiadała ponad 10% udziałów przez nieprzerwany okres ponad dwóch lat na podstawie tytułu prawa własności.

Rozważane jest przekształcenie GK, GB oraz w przyszłości – niewykluczone, że także wybranych Spółek Zależnych, w spółki osobowe (obecnie planowane jest przekształcenie GB oraz GK w spółki komandytowe). W wyniku przekształcenia Wnioskodawca z udziałowca GK, GB oraz przekształconych Spółek Zależnych stanie się wspólnikiem powstałych spółek osobowych. Niewykluczone, że przed przekształceniem GK, GB oraz Spółek Zależnych do spółek tych przystąpi nowy udziałowiec (w szczególności w wyniku sprzedaży mniejszościowego pakietu udziałów/udziału przez Spółkę na rzecz innego podmiotu).

W rezultacie na dzień przekształcenia udziały w GK, GB oraz Spółkach Zależnych może posiadać Spółka oraz inny podmiot, przy czym Spółka zachowa ponad 10% udziałów w każdej z przekształcanych spółek (warunek nieprzerwanego posiadania bezpośrednio ponad 10% udziałów przez Spółkę w każdej ze spółek przez ponad 2 lata zostanie zachowany).

W związku z planowanym przekształceniem Spółek GK i GB w spółki osobowe stwierdzić należy, że niepodzielone zyski przypadające na Wnioskodawcę odpowiadają pojęciu „niepodzielnych zysków” użytym w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem, wartość zysków niepodzielonych poprzedzających moment przekształcenia Spółek w spółki osobowe, stanowić będzie dla wspólników spółki kapitałowej przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka powstała w wyniku przekształcenia będzie płatnikiem tego podatku.

W związku z powyższym podatek od dochodów (przychodów) z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej wynosi 19% uzyskanego przychodu (art. 22 ust. 1 ustawy podatku dochodowym od osób prawnych). Do jego pobrania i przekazania na konto właściwego urzędu skarbowego zobowiązana jest, w analizowanej sprawie jako płatnik, spółka osobowa powstała w wyniku przekształcenia ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Zgodnie bowiem z art. 26 ust. 6 powołanej ustawy, w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana jako płatnik, w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał dochód, wpłacić podatek, o którym mowa w art. 22 ust. 1, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2 – na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwalnia się od podatku dochodowego dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego, mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
3.  spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;
4.  spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Stosownie do treści art. 22 ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości, o której mowa w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

W myśl art. 22 ust. 4b ww. ustawy, zwolnienie to ma również zastosowanie w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, przez spółkę uzyskującą dochody (przychody) z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, upływa po dniu uzyskania tych dochodów (przychodów). W przypadku niedotrzymania warunku posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat spółka, o której mowa w ust. 4 pkt 2, jest obowiązana do zapłaty podatku, wraz z odsetkami za zwłokę, od dochodów (przychodów) określonych w ust. 1 w wysokości 19% dochodów (przychodów) do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym utraciła prawo do zwolnienia. Odsetki nalicza się od następnego dnia po dniu, w którym po raz pierwszy skorzystała ze zwolnienia.

Podsumowując, aby podatnik mógł skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, muszą być spełnione łącznie dwa podstawowe warunki, tj.:

1.  posiadanie bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów w kapitale zakładowym spółki, od której uzyskuje się przychód (dochód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (art. 22 ust. 4 pkt 3 ustawy) oraz
2.  posiadanie tych udziałów nieprzerwanie przez okres 2 lat (art. 22 ust. 4a ustawy).

Należy wskazać, że – w świetle przepisu art. 22 ust. 4b ustawy – wymóg nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji) przez okres dwóch lat w spółce dokonującej wypłat z tytułów określonych w art. 22 ust. 1 ustawy nie musi być spełniony w dacie dokonywania tych wypłat. Dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych korzysta ze zwolnienia również w sytuacji, gdy uzyskujący go podatnik posiada wymagany procent udziałów (akcji) przez okres krótszy niż dwa lata, o ile stan ten nie ulegnie zmianie do momentu upływu wymaganego okresu dwóch lat.

Odnosząc kwestie związane z sukcesją podatkową do przepisów art. 22 ust. 4-4b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy wskazać, że przepisy te – wskazując na konieczność zachowania 2-letniego nieprzerwanego bezpośredniego okresu posiadania udziału w spółce wypłacającej dywidendę bądź inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych – w żaden sposób nie odnoszą się do możliwości kontynuacji (przejęcia) tego okresu przez inny podmiot. Wynika to również z użytego przez ustawodawcę w przepisie sformułowania „udział bezpośredni”.

Należy zauważyć, że w obliczu zwolnienia z opodatkowania ustawodawca wymaga, aby okres posiadania był zachowany przez bezpośredniego właściciela przez minimum 2 lata. Wszelkie zmiany w zakresie właścicielskim „bezpośredniość” tę zakłócają.

Tym samym, skoro Wnioskodawca, posiada od ponad dwóch lat i będzie posiadać na moment wypłaty niepodzielonych zysków nieprzerwanie ponad 10% udziałów w GK, GB oraz wybranych Spółek Zależnych, to w stosunku do dochodu z tytułu niepodzielonych zysków Wnioskodawca spełni warunek posiadania udziałów nieprzerwanie przez okres dwóch lat (art. 22 ust. 4a tej ustawy). Dlatego też zwolnienie z opodatkowania tego dochodu (przychodu) na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do Wnioskodawcy znajdzie zastosowanie.

Zatem, kwota niepodzielonych zysków spółek kapitałowych, przypadająca na Wnioskodawcę na moment ich przekształcenia w spółki osobowe (spółki komandytowe) będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy jednocześnie dodać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego.

Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku opis zdarzenia różnić się będzie od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w , po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.