Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-995/14/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-10-24
Teza: W związku z tym, że w 2014 r. będą realizowane kolejne transakcje wymiany samochodów, polegające na odsprzedawaniu na rzecz dostawcy samochodów używanych przez Ośrodek i kupowaniu w to miejsce od dostawcy pojazdów fabrycznie nowych, - Czy w świetle przedstawionej powyżej sytuacji sprzedaż, przed 1 kwietnia 2014 r., przez Ośrodek na rzecz dostawcy samochodu używanego, przy zakupie którego nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, powinna zostać rozpoznana jako nie podlegająca opodatkowaniu VAT, czy jako zwolniona z VAT? - Czy w świetle przedstawionej powyżej sytuacji sprzedaż, po 1 kwietnia 2014 r., przez Ośrodek na rzecz dostawcy samochodu używanego, przy zakupie którego nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, powinna zostać rozpoznana jako nie podlegająca opodatkowaniu VAT? - Czy kwalifikacja na gruncie ustawy o VAT, której dotyczą powyższe pytania, powinna być taka sama dla wszystkich samochodów opisanych powyżej w punktach A), B) i C), czy też będzie odmienna dla samochodów opisanych w punkcie C)?
Słowa kluczowe: organ-organ władzy publicznej; samochód
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 18 lipca 2014 r. (data wpływu 24 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży samochodów wykorzystywanych do egzaminowania i realizowania szkoleń – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży samochodów wykorzystywanych do egzaminowania i realizowania szkoleń.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Ośrodek Ruchu Drogowego został utworzony Zarządzeniem Wojewody z dnia 31 grudnia 1997 r. na podstawie art. 116 ust. 1 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2005 r. nr 108, poz. 908 z późn. zm.). Zgodnie z przepisami tej ustawy, Ośrodek działa w oparciu o Statut nadany przez Zarząd województwa. Podstawowa działalność mieszcząca się w zakresie zadań realizowanych na podstawie ustawy Prawo o ruchu drogowym oraz aktów prawnych wydanych na podstawie tej ustawy, obejmuje przeprowadzanie egzaminów państwowych sprawdzających kwalifikacje osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami i osób kierujących pojazdami (dalej zwane łącznie „egzaminowaniem”).

W ramach zadań realizowanych na podstawie ustawy Prawo o ruchu drogowym oraz aktów prawnych wydanych na podstawie tej ustawy Ośrodek realizuje także przeprowadzanie następujących szkoleń:

1.  dla kierowców naruszających przepisy ruchu drogowego,
2.  dla osób kierujących ruchem drogowym,
3.  dla kandydatów na egzaminatorów osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami,
4.  3-dniowych warsztatów doskonalenia zawodowego dla egzaminatorów, (dalej zwanych łącznie „szkoleniami NP”).

Ponadto, realizuje inne szkolenia, które są zwolnione z VAT (dalej zwane szkoleniami „nie-NP”). Wymienione powyżej rodzaje działalności nie wyczerpują pełnego zakresu działalności Ośrodka, tym niemniej pozostałe, nie wymienione powyżej, rodzaje działalności pozostają bez znaczenia dla niniejszego zapytania. W zakresie działalności egzaminowania i szkoleń NP Ośrodek jest instytucją prawa publicznego, dla której prowadzenie tej działalności jest zarówno uprawnieniem jak i obowiązkiem nałożonym przez przepisy prawa. W zakresie tej działalności spełnia przesłanki do uznania za nie podatnika VAT w świetle art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług; stanowisko w tej sprawie zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydanej na wniosek Ośrodka w dniu 5 marca 2010 r., sygn. \`(...)\`. Natomiast działalność w zakresie szkoleń „nie-NP.” podlega zwolnieniu od VAT, co zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 5 września 2011 r., sygn. \`(...)\`.

Ośrodek realizuje działalność w zakresie egzaminowania przy użyciu samochodów osobowych, których dostawa do niego odbywa się w ramach umowy zawieranej z dostawcą wyłonionym w drodze przetargu, zgodnie z umowami, jakie zawierał na dostawę samochodów w latach 2011 i 2012, każda na okres trzech lat, dostawca został zobowiązany do cyklicznej wymiany samochodów w cyklu co 6 do 8 miesięcy, zgodnie z uzgodnionym z Ośrodkiem harmonogramem. Wymiana odbywa się w taki sposób, że Ośrodek odsprzedaje dostawcy samochody używane, a dostawca w to miejsce sprzedaje i dostarcza samochody fabrycznie nowe.

Samochody osobowe, nabyte przez Ośrodek na potrzeby przeprowadzania egzaminów państwowych, można, ze względu na ich faktyczne wykorzystywanie, podzielić na następujące kategorie:

1.  samochody wykorzystywane wyłącznie do egzaminowania,
2.  samochody wykorzystywane do egzaminowania oraz do realizowania „szkoleń NP.”,
3.  samochody wykorzystywane do egzaminowania albo do egzaminowania i realizowania „szkoleń NP.” i jednocześnie w marginalnym stopniu wykorzystywane do innych czynności, np. urzędowych (to znaczy polegających na zawiezieniu dokumentów Ośrodka do urzędu lub sądu).

Opisane powyżej samochody nie były nabywane na potrzeby działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, a zatem Ośrodkowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy dostawie tych samochodów.

W stanie prawnym do 1 kwietnia 2014 r. przy odsprzedaży samochodów używanych podlegających wymianie, Ośrodek stosował zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, traktując odsprzedaż jako dostawę towarów używanych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

W związku z tym, że w 2014 r. będą realizowane kolejne transakcje wymiany samochodów, polegające na odsprzedawaniu na rzecz dostawcy samochodów używanych przez Ośrodek i kupowaniu w to miejsce od dostawcy pojazdów fabrycznie nowych,

*   Czy w świetle przedstawionej powyżej sytuacji sprzedaż, przed 1 kwietnia 2014 r., przez Ośrodek na rzecz dostawcy samochodu używanego, przy zakupie którego nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, powinna zostać rozpoznana jako nie podlegająca opodatkowaniu VAT, czy jako zwolniona z VAT?
*   Czy w świetle przedstawionej powyżej sytuacji sprzedaż, po 1 kwietnia 2014 r., przez Ośrodek na rzecz dostawcy samochodu używanego, przy zakupie którego nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, powinna zostać rozpoznana jako nie podlegająca opodatkowaniu VAT?
*   Czy kwalifikacja na gruncie ustawy o VAT, której dotyczą powyższe pytania, powinna być taka sama dla wszystkich samochodów opisanych powyżej w punktach A), B) i C), czy też będzie odmienna dla samochodów opisanych w punkcie C) ?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisami ustawy o VAT odpłatna dostawa towarów (sprzedaż samochodów używanych) podlega, co do zasady, opodatkowaniu tym podatkiem. Jednakże opodatkowanie ma miejsce wtedy, gdy dostawa jest wykonana przez podatnika VAT działającego w takim charakterze.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Zgodnie z tym przepisem Ośrodek nie jest uznawany za podatnika VAT „w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane”, a zatem w zakresie egzaminowania i „szkoleń NP”. Taka kwalifikacja Ośrodka pozostaje zgodnie z art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UL L Nr 347, s. 1 z późn. zm.). Działalność Ośrodka, którą wykonuje „w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa” zostały określone w art. 117 ust. 1 pkt 3, 3a, 4 i 5 ustawy Prawo o ruchu drogowym. Należy do nich m. in.:

*   organizowanie egzaminów państwowych sprawdzających kwalifikacje osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami oraz kierujących pojazdami (pkt 3);
*   organizowanie egzaminów sprawdzających kwalifikacje osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami w zakresie określonym umową międzynarodową, której stroną jest Rzeczpospolita Polska (pkt 3a);
*   prowadzenie kursów kwalifikacyjnych (pkt 4);
*   prowadzenie 3-dniowych warsztatów doskonalenia zawodowego dla egzaminatorów (pkt 5).

W związku z powyższym uznaje, że w opisywanym zakresie nie działa w charakterze podatnika VAT, a sprzedaż samochodów opisanych w punktach A), B) i C) powyżej powinien traktować jako niepodlegającą opodatkowaniu VAT. Zdaniem Ośrodka, bez znaczenia dla takiej kwalifikacji podatkowej pozostaje to, czy samochód opisany powyżej w punkcie A), B) lub C) stanowił jego środek trwały. Istotne natomiast jest to, że przy zakupie danego samochodu nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony ze względu na fakt, że samochód nie został nabyty na potrzeby działalności gospodarczej. W konsekwencji powyższego uznaje, że sprzedaż samochodu wykorzystywanego do wykonywania działalności publiczno-prawnej pozostaje poza zakresem VAT i jako taka nie podlega opodatkowaniu VAT, co odnosi się zarówno do sprzedaży mających nastąpić po 1 kwietnia 2014 r., jak i sprzedaży dokonanych w latach 2011- 2013. Wszystkimi opisanymi powyżej samochodami pracownicy Ośrodka poruszają się także na trasach do i od stacji paliw w celu tankowania tych pojazdów oraz do i od warsztatów naprawczych, o ile zachodzi potrzeba dokonania naprawy lub przeglądu samochodu. Zdaniem Ośrodka, te czynności należy uznać za niezbędne dla prawidłowego funkcjonowania samochodów i jako takie za ściśle podporządkowane wykorzystywaniu samochodów do wyżej opisanych celów, a zatem niemające wpływu na ich kwalifikację podatkową na gruncie VAT w zdarzeniach, których dotyczą pytania.

Stanowisko Ośrodka znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 maja 2014 r. IBPP2/443-238/14/KO .

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Stosownie do dyspozycji art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - stosownie do treści art. 15 ust. 2 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r. - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Od dnia 1 kwietnia 2013 r. ww. przepis stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, poz. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Zgodnie z ust. 2 tego artykułu, państwa członkowskie mogą uznać działalność podmiotów prawa publicznego, zwolnioną na podstawie art. 132, 135, 136 i 371, art. 374-377, art. 378 ust. 2, art. 379 ust. 2 lub art. 380-390b (Dyrektywy 2006/112/WE), za działalność, którą podmioty te podejmują jako organy władzy publicznej.

Kryterium rozróżniającym działanie organu samorządowego w charakterze organu władzy publicznej od działania w charakterze podatnika jest to, czy organ ten działa jako organ władzy, czy też zachowuje się jak przedsiębiorca (zob. wyroki NSA z dnia 21 czerwca 2012 r., I FSK 1594/11 i z dnia 25 listopada 2011 r., I FSK 145/11). W wskazanych wyrokach NSA powołał się na orzecznictwo TSUE, z którego wynika, że działalnością wykonywaną w charakterze organu władzy publicznej jest działalność wykonywana przez podmioty prawa publicznego w ramach właściwego dla nich reżimu prawnego, z wyłączeniem tej działalności, która jest wykonywana przez nie na tych samych warunkach prawnych, co prywatni przedsiębiorcy (zob. wyroki ETS w sprawach 107/84, 235/85, C-446/98, C-288/07, C-260/98, C-408/97). NSA zauważył, że TSUE w wyroku C-4/89 stwierdził ponadto, że jedynym kryterium pozwalającym na rozróżnienie dwóch rodzajów działalności, tj. wykonywanych w oparciu o reżim publicznoprawny lub prywatnoprawny, jest sposób ich traktowania przez prawo poszczególnych państw członkowskich, a także, że przepis art. 4 (5) VI Dyrektywy (obecnie art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady) służy zapewnieniu przestrzegania zasady neutralności podatkowej, która sprzeciwia się w szczególności temu, aby świadczenie podobnych usług, które są względem siebie konkurencyjne, było traktowane w różny sposób z punktu widzenia podatku od towarów i usług (C-430/04, C-498/03).

W wyroku z dnia 16 września 2008 r. w sprawie C-288/07 TSUE wyjaśnił, że podmiot prawa publicznego może być zobowiązany na podstawie prawa krajowego do wykonywania określonej działalności o charakterze czysto gospodarczym w ramach właściwego mu reżimu prawnego, podczas gdy ta sama działalność może być wykonywana równolegle przez podmioty prywatne, tak że nieopodatkowanie podatkiem od wartości dodanej tego podmiotu może skutkować pojawieniem się pewnych zakłóceń konkurencji. Przepis art. 4 ust. 5 akapit drugi VI Dyrektywy powinien być interpretowany w związku z tym w ten sposób, że znaczące zakłócenia konkurencji, do których prowadziłoby nieopodatkowanie podmiotów prawa publicznego działających w charakterze organów władzy publicznej, powinny być oceniane w odniesieniu do danej działalności jako takiej, przy czym ocena ta nie musi dotyczyć w szczególności danego rynku. Opodatkowanie podmiotów prawa publicznego podatkiem od wartości dodanej, niezależnie od tego, czy następuje na podstawie akapitu drugiego art. 4 ust. 5 VI Dyrektywy, czy na podstawie akapitu trzeciego tego przepisu, wynika z wykonywania danej działalności jako takiej, niezależnie od tego, czy podmioty te napotykają na konkurencję na szczeblu rynku lokalnego, na którym wykonują tę działalność. Z przytoczonego wyroku wynika zatem, że zarówno regulacje art. 4, VI Dyrektywy, jak i art. 13 Dyrektywy 112/2006/WE Rady zmierzają do opodatkowania podatkiem od wartości dodanej podmiotów prawa publicznego także wówczas, gdy działają one w charakterze organów władzy publicznej i prowadzą każdy rodzaj działalności mającej charakter gospodarczy. Jeśli zatem organ władzy publicznej wykonuje określoną działalność o charakterze gospodarczym w ramach właściwego mu reżimu prawnego, to wówczas należy traktować go jako podatnika VAT.

W dniu 20 marca 2014 r. TSUE wydał postanowienie w sprawie C-72/13 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów, w którym orzekł, że „dyrektywę 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się ona opodatkowaniu podatkiem VAT transakcji takich jak te zamierzone przez gminę Wrocław, o ile sąd odsyłający stwierdzi, iż transakcje te stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej dyrektywy oraz iż nie są wykonywane przez rzeczoną gminę w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu art. 13 ust. 1 akapit pierwszy owej dyrektywy. Jeśli jednak należałoby uznać te transakcje za wykonywane przez wspomnianą gminę działającą w charakterze organu władzy publicznej, przepisy dyrektywy 2006/112 nie sprzeciwiałyby się ich opodatkowaniu, gdyby sąd odsyłający stwierdził, że ich zwolnienie mogłoby prowadzić do znaczących zakłóceń konkurencji w rozumieniu art. 13 ust. 2 tej dyrektywy”.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy stwierdzić, że pomimo, że Ośrodek nabywając przedmiotowe samochody nie działał w charakterze podatnika, gdyż nabycia nie były dokonywane na potrzeby działalności gospodarczej dokonując ich sprzedaży na podstawie umów cywilnoprawnych, zarówno w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 marca 2014 r., jak i po tej dacie, wykorzystywanych według wskazanego podziału A), B i C) działał/działa w charakterze podatnika VAT, gdyż ich sprzedaż należy traktować w kategorii działalności gospodarczej.

Odmienne rozstrzygnięcie niniejszej kwestii prowadziłby do nierównego traktowania podmiotów dokonujących sprzedaży samochodów, co stałoby nie tylko w sprzeczności z powszechnym obowiązkiem przepisów prawa, ale również z jedną z naczelnych zasad Unii Europejskiej, zasadą konkurencyjności.

Należy wskazać, że umożliwienie nieopodatkowania transakcji sprzedaży samochodów przez Ośrodek (w przypadku uznania, że działa w charakterze organu władzy publicznej) znacznie pogorszyłoby sytuację podmiotów prywatnych dokonujących podobnych transakcji i prowadziłoby do znaczących zakłóceń konkurencji na rynku sprzedaży obrotu tymi pojazdami.

Ponadto, jak wynika z orzecznictwa TSUE, działalność podmiotów prawa publicznego powinna być wykonywana w ramach właściwego dla nich reżimu prawnego. Natomiast jeżeli działają one na tych samych warunkach prawnych co prywatni przedsiębiorcy, nie wykonują takiej działalności jak organ władzy publicznej (wyrok TSUE z dnia 17 października 1989 r. w sprawach połączonych C- 231/87 i C-129/88).

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Do dnia 31 grudnia 2013 r. powyższy przepis miał brzmienie: „Zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.”

Ponadto z dniem 1 stycznia 2014 r. uchylono ust. 2 ww. artykułu, który stanowił, że przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Na podstawie § 3 ust. 1 pkt 20 obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r. do dnia 31 marca 2014 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U., poz. 1722), zwalnia się od podatku dostawę samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych przez podatników, którym przy nabyciu tych samochodów i pojazdów przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości 50% lub 60% kwoty podatku:

1.  określonej w fakturze lub
2.  wynikającej z dokumentu celnego, z uwzględnieniem kwot wynikających z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34 ustawy, lub
3.  należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, lub
4.  należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca

*   nie więcej jednak niż odpowiednio 5.000 zł lub 6.000 zł.

Do dnia 31 grudnia 2013 r. powyższa kwestia była uregulowana w § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013 r., poz. 247 z późn. zm.), zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych przez podatników, którym przy nabyciu tych samochodów i pojazdów przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości 50% lub 60% kwoty podatku:

1.  określonej w fakturze lub
2.  wynikającej z dokumentu celnego, z uwzględnieniem kwot wynikających z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34 ustawy, lub
3.  należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, lub
4.  należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca

*   nie więcej jednak niż odpowiednio 5.000 zł lub 6.000 zł, jeżeli te samochody i pojazdy są towarami używanymi w rozumieniu art. 43 ust. 2 ustawy.

Jak stanowi obowiązujący od dnia 1 kwietnia 2014 r. art. 90b ust. 1 pkt 1 ustawy, w przypadku gdy w ciągu 60 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym odpowiednio nabyto, dokonano importu lub oddano do używania pojazd samochodowy:

1.  o którym mowa w art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a, nastąpi zmiana jego wykorzystania na wykorzystywanie do celów działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza podatnik jest obowiązany do dokonania korekty kwoty podatku naliczonego odliczonej przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tego pojazdu;
2.  w odniesieniu do którego kwotę podatku naliczonego stanowiła kwota, o której mowa w art. 86a ust.1, nastąpi zmiana jego wykorzystywania na wykorzystywanie wyłącznie do działalności gospodarczej, podatnik jest uprawniony do dokonania korekty kwoty podatku naliczonego odliczonej przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tego pojazdu.

Z ust. 2 tego artykułu wynika, że w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 1, nastąpi sprzedaż pojazdu samochodowego, uznaje się, że wykorzystanie tego pojazdu zostało zmienione na wykorzystanie wyłącznie do działalności gospodarczej, aż do końca okresu korekty.

Zgodnie z ust. 3 tego artykułu, przepis ust. 1pkt 2 stosuje się odpowiednio również w przypadku, o którym mowa w art. 86a ust. 13.

W myśl ust. 4 ww. artykułu, na potrzeby korekty, o której mowa w ust. 1, uznaje się że pojazd samochodowy odpowiednio nie jest już wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej albo jest wykorzystywany wyłącznie do takiej działalności począwszy od miesiąca, w którym nastąpiła zmiana jego wykorzystywania. Korekty tej dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty.

Zgodnie z ust. 5 tego artykułu, w przypadku gdy podatnik wykorzystuje pojazd samochodowy w działalności gospodarczej również do czynności zwolnionych od podatku bez prawa do odliczeń, kwota korekty, o której mowa w ust. 1, powinna uwzględniać proporcję określoną w art. 90, zastosowaną przy odliczeniu.

Z regulacji ust. 6 ww. artykułu wynika, że w przypadku pojazdów samochodowych o wartości początkowej nieprzekraczającej 15.000 zł korekty o której mowa w ust. 1, dokonuje się jeżeli zmiana ich wykorzystywania nastąpiła w okresie 12 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym odpowiednio nabyto, dokonano importu lub oddano do używania ten pojazd samochodowy. Przepisy ust. 2-5 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 312), przepisy art. 90b ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do pojazdów samochodowych nabytych, importowanych lub wytworzonych przez podatnika od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, z zastrzeżeniem ust. 2.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że transakcje sprzedaży samochodów, o których mowa we wniosku, dokonane na podstawie umów cywilnoprawnych przez Ośrodek w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Natomiast do transakcji sprzedaży samochodów dokonanych po ww. dacie należy zastosować 23% stawkę podatku, zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Odnosząc się do powołanej interpretacji indywidualnej z dnia 30 maja 2014 r. znak IBPP2/443-238/14/KO należy wskazać, że dotyczy ona odmiennego stanu faktycznego niż przedstawiony przez Ośrodek, gdyż wnioskodawca zamierzał sprzedać jeden samochód. Ponadto, wydana została ona w indywidualnej sprawie, w której indywidualnie oceniano zdarzenie przyszłe i stanowisko wnioskodawcy. Powołana interpretacja nie stanowi źródła prawa i tutejszy organ nie jest nią związany. Ponadto, wskazać należy na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 31 marca 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 232/11, w którym Sąd stwierdził, że „podziela wprawdzie stanowisko strony, że zasada zaufania do organu wyraża się między innymi w jednolitości stosowania prawa podatkowego a tym samym unikaniu rozbieżności stanowisk organów, nie oznacza to jednak, że organ udzielający interpretacji, obowiązany jest ustosunkowywać się do wskazywanych przez wnioskodawcę orzeczeń, a tym bardziej interpretacji wydanych w innych indywidualnych sprawach”.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.