Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-1014/12/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-11-15
Teza: Dokumentowanie wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty uprawniającego do zastosowania stawki 0%
Słowa kluczowe: eksport-eksport pośredni; stawka; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2, § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 13 kwietnia 2012 r., sygn. akt III SA/Gl 1276/11 uchylającym interpretację indywidualną z dnia 12 kwietnia 2011 r. nr IBPP3/443-71/11/AB (data wpływu prawomocnego orzeczenia 16 sierpnia 2012 r.) dotyczącą podatku od towarów i usług, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 stycznia 2011 r. (data wpływu 17 stycznia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie dokumentowania wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty uprawniającego do zastosowania stawki 0% - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie dokumentowania wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty uprawniającego do zastosowania stawki 0%.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca jest wyspecjalizowanym stalowym centrum serwisowym, spółką zależną firmy v GmbH należącą do austriackiego koncernu v. Klientami Spółki są podmioty zarówno z obszaru Unii Europejskiej, jak i z krajów trzecich, w związku z czym Spółka dokonuje wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, jak również eksportu towarów.

Część podpisanych kontraktów spełnia wymogi eksportu pośredniego. W takim przypadku Spółka sprzedaje kontrahentowi unijnemu (np. ze Szwecji) towar, ten zaś odsprzedaje nabyty towar klientowi spoza terytorium Wspólnoty, np. z Chorwacji. Towar wysyłany jest bezpośrednio z Polski do finalnego odbiorcy. Odprawy celnej w systemie ECS dokonuje agencja celna, działająca na rzecz kontrahenta unijnego, który na potwierdzeniu wywozu IE 599 występuje jako nadawca/eksporter. Procedura wywozu następuje w oparciu o fakturę wystawioną przez eksportera. Wywozu towarów z terytorium Polski dokonuje przewoźnik, działający na rzecz kontrahenta unijnego.

W przypadku tak zawieranych transakcji Spółka jest zawsze w posiadaniu następujących dokumentów:

*   wystawionej przez siebie kopii faktury VAT, na której wskazana jest ilość towaru, z podziałem na poszczególne rodzaje, waga netto i brutto, specyfikacja towaru,
*   zamówienia towaru dokonanego przez kontrahenta unijnego,
*   wywozowego dokumentu towarzyszącego EAD (Export Accompanying Document), na którym jako nadawca/eksporter wskazany jest kontrahent unijny,
*   dokumentu przewozowego, jak np. międzynarodowy list przewozowy (samochodowy - CMR, kolejowy - CIM, lotniczy-AWB),
*   kopii świadectwa przewozowego EUR.1. opatrzonego oryginalną pieczęcią urzędu celnego spoza Unii Europejskiej.

Po dokonaniu fizycznego wywozu, właściwy urząd celny przesyła drogą e-mailową agencji celnej (działającej na rzecz kontrahenta unijnego) komunikat IE 599 w formie pliku „xml” potwierdzający wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty Europejskiej. Spółka, oprócz dokumentów opisanych powyżej, jest również w posiadaniu komunikatu IE 599 w formie pliku „xml” przesłanego drogą e-mailową przez agencję celną działającą na rzecz kontrahenta unijnego, jak również w formie wydruku komputerowego, opatrzonego pieczęcią i podpisem Agenta Celnego oraz spedytora.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy posiadanie przedstawionych w stanie faktycznym dokumentów uprawniać będzie Spółkę do zastosowania stawki 0% w eksporcie pośrednim, zgodnie z art. 41 ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. (ustawa o VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl treści art. 41 ust. 11 ustawy o VAT eksport pośredni jest opodatkowany stawką 0% wówczas, gdy podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada kopię dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Wspólnoty. Z dokumentu tego musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne, eksportem towarów jest więc potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów. Ustalając zakres zastosowania przepisu art. 41 ust. 6, 7 i 11 ustawy o VAT, właściwym staje się przyjęcie uregulowań zawartych w przepisach celnych, które będą jednoznacznie potwierdzać wywóz towarów poza granicę Wspólnoty. Spółka stoi na stanowisku, iż posiadane przez nią dokumenty łącznie jednoznacznie potwierdzają wywóz towarów poza obszar Wspólnoty, stanowiąc jednocześnie podstawę do zastosowania stawki 0% VAT na podstawie art. 41 ust. 11 ustawy o VAT. Kwestia dokonywania zgłoszeń celnych została uregulowana rozporządzeniem Komisji (EWG) nr 2454 z dnia 2 lipca 1993 r., ustanawiającym przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE. L. Nr 253, poz. 1 ze zm.). Z dniem 31 sierpnia 2007 r., w związku z uruchomieniem w Polsce pełnej funkcjonalności I fazy Systemu Kontroli Eksportu (ang. Export Control System, ECS), uległy zmianie zasady dokonywania zgłoszeń do procedury wywozu, procedury uszlachetniania biernego oraz powrotnego wywozu po gospodarczej procedurze celnej. System ECS pozwala na elektroniczną obsługę zgłoszenia wywozowego przesyłanego przez zgłaszającego/eksportera, zarówno w urzędzie celnym wywozu, jak też w urzędzie celnym wyprowadzenia i opiera się na obiegu komunikatów elektronicznych pomiędzy urzędami celnymi a podmiotami dokonującymi zgłoszeń celnych. Wskazać należy, iż w trakcie standardowej procedury, gdy zgłoszenie wywozowe wraz z towarami przedstawione jest w Urzędzie Celnym Wywozu (UWU), czynności związane z obsługą zgłoszenia w DWU skutkują wysłaniem komunikatu IE 515. Przesłane w formie elektronicznej zgłoszenie wywozowe, jak również ewentualne jego sprostowanie i unieważnienie muszą być podpisane przez zgłaszającego za pomocą klucza do bezpiecznej transmisji danych. Zgłoszenie wygenerowane z systemu zgłaszającego powinno posiadać tzw. numer własny (niepowtarzalny numer nadany przez zgłaszającego), który widoczny będzie na szeregu dokumentów. System sprawdza, czy zostały wypełnione wszystkie niezbędne dla danej procedury pola.

Zgłoszenie nie zostanie przyjęte przez system (nastąpi odmowa przyjęcia zgłoszenia), jeżeli przesłany komunikat IE 515 nie spełnia wymagań narzuconych przez system, określonych w ww. "Specyfikacji komunikatów XML dla podmiotów".

O odmowie przyjęcia zgłaszający zostanie poinformowany za pomocą komunikatu IE 516, zawierającego powód odmowy przyjęcia zgłoszenia. Zgłoszenie po walidacji systemowej i weryfikacji formalnej zostaje przyjęte przez organ celny, system nadaje mu numer ewidencyjny MRN (Movement Reference Number). O przyjęciu zgłoszenia celnego i o numerze MRN zgłaszający jest informowany zwrotnie za pomocą komunikatu IE 528. Jeżeli organ celny podejmuje decyzje o przystąpieniu do kontroli merytorycznej zgłoszenia, do zgłaszającego wysyłany jest komunikat IE 560. Jeżeli wyniki kontroli są niezgodne, zgłaszający informowany jest za pomocą komunikatu IE 551 o odmowie objęcia towarów procedurą wywozu. Jeżeli towary zostały zwolnione do wywozu, do zgłaszającego wysyłany jest komunikat IE 529 informujący o zwolnieniu towaru do procedury wywozu i jednocześnie w UWU drukowany jest Wywozowy Dokument Towarzyszący - EAD (Export Accompanying Document). Na dokumencie tym wykazany jest nadany wcześniej numer MRN. Potwierdzenie fizycznego wyprowadzenia towarów zawarte jest w komunikacie IE 599. W przedmiotowym stanie faktycznym Spółka jest w posiadaniu szeregu dokumentów, które w jej opinii łącznie potwierdzają wywóz towarów poza Unię Europejską. Jak wskazano w stanie faktycznym, jednym z nich będzie wydruk komunikatu IE 599 opatrzony pieczęcią Agenta Celnego oraz spedytora. Kopię tegoż komunikatu Spółka otrzyma także od eksportera bezpośredniego w formie pliku xml, w drodze tzw. forwardu. Ponadto, Spółka będzie w posiadaniu potwierdzonej pieczęcią zagranicznego urzędu celnego kopii świadectwa przewozowego EUR.1.

Dokument EUR. 1 jest wprawdzie świadectwem przewozowym, właściwym dla stosowania obniżonych stawek celnych, także zawieszonych lub ustanowionych w ramach traktatowych kontyngentów taryfowych, lecz zdaniem Spółki może on także poświadczać, wraz z innymi dokumentami, iż towar został wywieziony poza obszar Wspólnoty. Dokument ten wydawany jest przez urząd kraju eksportera. Spółka jest w posiadaniu kopii wspomnianego dokumentu poświadczonej oryginalną pieczęcią urzędu celnego kontrahenta spoza Unii. Na dokumencie widnieje także pieczęć i podpis Agenta Celnego - tego samego, co na wspomnianym wydruku dokumentu IE 599, oraz wskazany jest odbiorca w kraju przeznaczenia towarów. Spółka jest także w posiadaniu wywozowego dokumentu towarzyszącego EAD, na którym umieszczono zgodny z komunikatem IE 599 numer MRN, zapisany alfanumerycznie oraz w formie kodu paskowego. Dokument ten potwierdza zgłoszenie szczegółowo określonych towarów do procedury wywozu, wskazując jednocześnie zarówno poza unijnego odbiorcę towarów, jak i eksportera/nadawcę, który jest kontrahentem Spółki. Ponadto, wywozowy dokument towarzyszący w polu „zgłaszający" wykazuje podmiot, którego pieczęć widnieje na wydruku elektronicznym komunikatu IE 599. Podkreślić należy, iż dokument EAD generowany jest w momencie zwolnienia towaru do procedury wywozu, zawiera więc aktualne dane, z uwzględnieniem wszystkich dokonanych sprostowań. Dokument ten nie jest opatrzony pieczęcią ani podpisem organu celnego, jednakże winien być dla odpowiednich organów łatwy do zweryfikowania. Spółka posiada także kopie międzynarodowych listów przewozowych - np. CMR, opatrzonych pieczęcią polskiego urzędu celnego (wraz z podpisem upoważnionej osoby) oraz przewoźnika. Dokumenty te dokładnie specyfikują wywożony towar, wskazując jednocześnie kontrahenta unijnego jako nadawcę, oraz miejsce przeznaczenia poza obszarem Wspólnoty.

Jak wskazano wcześniej oprócz wymienionych już dokumentów, Spółka jest także w posiadaniu wystawionej przez siebie kopii faktury VAT, na której wskazana jest ilość towaru, z podziałem na poszczególne rodzaje, waga netto i brutto towaru, specyfikacja towaru oraz zamówienia towaru dokonanego przez kontrahenta unijnego. Wszystkie wskazane dokumenty, zdaniem Spółki, uprawniają ją do stosowania stawki VAT w wysokości 0%, zgodnie z art. 41 ust. 11 ustawy o VAT.

Zgodnie z przepisami ustawy o VAT, dowodem wywozu towaru za granicę winna być kopia dokumentu celnego. W przypadku eksportu bezpośredniego przyjmuje się, że dla podatnika, który korzysta z elektronicznego systemu ECS, dokumentem takim jest komunikat IE 599, który jest odpowiednikiem karty 3 SAD, a który potwierdza wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty. Przy czym, komunikat ten tworzony jest w systemie ECS przez urząd celny, w którym towary zostały zgłoszone do procedury wywozu, na podstawie informacji uzyskanej od urzędu celnego nadzorującego wyprowadzanie towarów poza terytorium Wspólnoty. Po wygenerowaniu komunikat IE 599, w formie pliku „xml” jest przesyłany przez urząd celny do zgłaszającego/eksportera pocztą elektroniczną na podany przez niego adres. Adres ten wprowadzany jest do systemu ECS w momencie zgłaszania towaru do procedury wywozu. Jeśli zgłaszającym jest agencja celna, to ma ona obowiązek przesłać podatnikowi, który jest eksporterem, pocztą elektroniczną otrzymany od urzędu celnego komunikat IE 599 w formie pliku „.xml”. Komunikat ten nie może być przez podatnika zmieniany i powinien być przechowywany w formacie „.xml”. Inaczej kwestia dokumentowania wywozu wygląda natomiast w przypadku eksportu pośredniego.

W sytuacji takiej podatnik nie może wszak dysponować oryginałem dokumentu celnego, co wynika z istoty eksportu pośredniego, jak słusznie zauważają A. Bartosiewicz oraz R. Kubacki ("Komentarz do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług", Lex, 2007, wyd. II, art. 41, pkt 25 i 29). To nie podatnik dokonuje bowiem wywozu towaru, towar nie jest też wywożony na jego zlecenie. Dlatego też w tym przypadku szczególnego rozważenia wymaga kwestia, co stanowić może kopię dokumentu celnego, o której mowa w art. 41 ust. 11 ustawy o VAT.

Zdaniem Spółki, błędne jest akcentowane przez Ministra Finansów w umieszczonej na stronach internetowych Ministerstwa informacji Ministra Finansów dotyczącej potwierdzania wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty dla potrzeb podatku od towarów i usług twierdzenie, iż jedynym dokumentem potwierdzającym wywóz towarów w eksporcie pośrednim w przypadku, gdy zgłoszenie celne obsługiwane jest w Systemie Kontroli, jest wydrukowany komunikat elektroniczny IE 599, potwierdzony za zgodność z oryginałem poprzez zamieszczenie na nim pieczęci i podpisu przez właściwy urząd celny.

Zważyć należy, iż przepisy ustawy o VAT nie precyzują w jakiej formie powinien być sporządzony dokument potwierdzający wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty. Bezsprzecznie, dokumenty te powinny jednoznacznie potwierdzać wywóz towarów poza wspólnotowy obszar celny. Spółka uważa, że łącznie posiadane przez nią dokumenty, w tym także komunikat IE 599 w formie pliku „.xml” przesłany drogą e-mailową do Spółki, w formie tzw. forwardu, stanowić będzie wiarygodny dokument, uprawniający podatnika do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% z tytułu eksportu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b ustawy o VAT.

Ustawodawca w art. 41 ust. 11 ustawy o VAT posługuje się terminem „kopia dokumentu". Słownik Języka Polskiego wydawnictwa PWN definiuje kopię jako „rzecz dokładnie odtworzoną z oryginału". Zatem, skoro komunikat IE 599 jest dokumentem elektronicznym, jego kopia, by spełniała warunek „dokładnego odtworzenia z oryginału", winna mieć formę elektroniczną a nie papierową. Jednocześnie podkreślić należy, iż treść preambuły do rozporządzenia Komisji (WE) nr 1875/2006 z dnia 18 grudnia 2006 r. zmieniającego rozporządzenie (EWG) nr 2454/93 ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, wskazuje na znaczenie dokumentów generowanych elektronicznie. Zgodnie bowiem z punktem 14 preambuły, aby umożliwić sprawniejszą kontrolę procedury wywozu oraz uszlachetniania biernego, jak również powrotnego wywozu, ze względów bezpieczeństwa i ochrony, a także z uwagi na kontrole celne, organy celne powinny zastąpić obecną procedurę z zastosowaniem dokumentów w formie papierowej elektroniczną wymianą danych między urzędem celnym wywozu i urzędem celnym wyprowadzenia.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż tzw. forward komunikatu elektronicznego IE 599, przesłany od eksportera bezpośredniego, bądź od agencji celnej obsługującej eksportera bezpośredniego, i otrzymany przez eksportera pośredniego na adres skrzynki jego poczty elektronicznej, w formie załącznika do wiadomości e-mail, stanowić będzie wymaganą przepisami prawa kopię dokumentu potwierdzającego wywóz w przypadku eksportu pośredniego. Sforwardowanie (rozumiane jako przesłanie dalej) komunikatu IE 599 stanowiącego załącznik do wiadomości e-mail przesłanej przez właściwy organ celny do eksportera bezpośredniego lub do działającej w jego imieniu agencji celnej, gwarantuje zdaniem Spółki nienaruszalność i autentyczność danych w nim zawartych.

Użyty przez ustawodawcę w art. 41 ust. 11 ustawy o VAT termin "kopia" odnosi się nie tylko do dokumentów sporządzanych do tej pory tradycyjnie w formie pisemnej (dokumenty SAD), ale również dokumentów w postaci elektronicznej, których wprowadzenie jest konsekwencją realizacji przepisów rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającym przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE L 93.253.1). Zgodnie z wspomnianym już punktem 14 preambuły rozporządzenia Komisji (WE) nr 1875/2006 z dnia 18 grudnia 2006 r. zmieniającego rozporządzenie (EWG) nr 2454/93 ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, organy celne zostały zobowiązane zastąpić procedury z zastosowaniem dokumentów w formie papierowej procedurą elektronicznej wymiany danych. W związku z realizacją norm wspólnotowych, z dniem 31 sierpnia 2007 r., uruchomiono w Polsce System Kontroli Eksportu (ECS). System ten opiera się na obiegu komunikatów elektronicznych pomiędzy urzędami celnymi a podmiotami dokonującymi zgłoszeń celnych, co pozwala na elektroniczną obsługę zgłoszenia wywozowego przesyłanego przez zgłaszającego/eksportera, zarówno w urzędzie celnym wywozu, jak też w urzędzie celnym wyprowadzenia. Od dnia 31 sierpnia 2007 r. zgłoszenia celne w formie dokumentu papierowego oraz elektronicznego traktowane są równorzędne. Założeniem ECS jest zapewnienie elektronicznej wymiany komunikatów pomiędzy urzędami celnymi krajów Unii Europejskiej w celu zautomatyzowania procedur administracyjnych, co umożliwi w konsekwencji potwierdzanie wywozu dla eksporterów i organów podatkowych za pomocą elektronicznych komunikatów. Umożliwienie wymiany informacji między przedsiębiorcami i urzędami celnymi w drodze elektronicznych komunikatów zapewni przyspieszenie odpraw celnych, lepszy obieg dokumentów, stosowanie komunikatu elektronicznego zamiast karty 3 SAD, jak również bieżący monitoring operacji wywozowej.

Wysunąć można zatem wniosek, iż wprowadzenie ECS miało także ułatwić weryfikację dokonywanych zgłoszeń celnych oraz wywozu towaru poza terytorium Unii Europejskiej. Spółka stoi na stanowisku, że elektroniczne potwierdzanie dokonanych zgłoszeń celnych w formie komunikatu IE 599 wydawanego eksporterowi, zapisywanego w postaci pliku w formacie „xml” jest dokumentem równorzędnym dla dotychczas stosowanej formy papierowej dokumentów SAD. Wynika to z faktu, iż podpisywany jest on przez system ECS przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych, natomiast samo uzyskanie komunikatu IE 599 wiąże się bezpośrednio z koniecznością rejestracji w systemie ECS. W kontekście uregulowań zawartych w art. 41 ust. 11 ustawy o VAT określić zatem należy precyzyjnie, jaką formę przybrać ma „kopia dokumentu" w postaci komunikatu elektronicznego IE 599, skoro ustawodawca zobligował podatnika do legitymowania się „kopią dokumentu", w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdza wywóz tych towarów poza terytorium Wspólnoty, w celu uzyskania możliwości zastosowania dla dokonanej dostawy stawki 0% VAT.

Jak już wcześniej podkreślono, termin "kopia" nie został przez ustawodawcę zdefiniowany ani na potrzeby art. 41 ust. 11 ustawy o VAT, ani w przepisach prawa podatkowego i celnego. Błędnym jest powoływanie się w tej materii do istniejących w systemie prawa polskiego aktów prawnych odnoszących się do zapisu danych w postaci elektronicznej. W kontekście art. 41 ust 11 ustawy o VAT interpretacja terminu „kopia" winna nawiązywać nie tylko do założeń systemu VAT, lecz również i odpowiednich regulacji celnych. W tym miejscu podkreślić należy wspomniane już założenia systemu ECS, takie jak szybka procedura, skuteczna i sprawna weryfikowalność danych.

Bezzasadnym zdaje się więc być wymaganie od podatnika, by kopia dokumentu, rozumiana jako "rzecz dokładnie odtworzona z oryginału", dla swojej ważności, została przesłana z użyciem klucza do bezpiecznej transmisji danych, czy też wymaganie, aby podatnik treść komunikatu IE 599 drukował i następnie uzyskiwał potwierdzenie jego autentyczności od odpowiednich organów, w tym organów zagranicznych, które nie mają obowiązku dokonania takowych potwierdzeń i często nie rozumieją zasadności żądania podatnika w tym zakresie. Niepodważalnie przeczy to bowiem podstawowym założeniom i specyfice systemu ECS, zakreślonym w powołanych wyżej aktach prawa wspólnotowego. Jeśli więc potwierdzenie wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty w systemie ECS odbywa się w drodze wydania podpisywanego przez system ECS przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych elektronicznego komunikatu IE 599, to zdaniem Spółki, kopię dokumentu, o której mowa w art. 41 ust. 11 ustawy o VAT, stanowić może jakikolwiek rodzaj dokumentu, o ile wiernie odzwierciedla on treść oryginału. Nie bez znaczenia pozostaje tu fakt iż komunikat IE 599 dokumentuje czynności łatwe do zweryfikowania dla odpowiednich organów, tak więc również sprawdzenie autentyczności jego kopii nie powinno nastręczać organom żadnych kłopotów, niezależnie od tego, czy jest to opieczętowany przez urząd i opatrzony podpisem wydruk, czy też dokument zapisany elektronicznie w formie pliku „.xml". Co więcej, wskazać należy, iż w ustawie o VAT brak jest unormowań zabraniających dokumentowania eksportu pośredniego elektroniczną kopią dokumentu.

Podobnego zdania jest Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, który w wyroku z dnia 25 maja 2010 r., sygn. akt I FSK 953/09, stwierdził, iż „nakładanie na podatnika obowiązku niejako "ponownego" potwierdzenia autentyczności wydawanych dokumentów nie znajduje oparcia w treści przepisów ustawy VAT i stoi w sprzeczności z założeniami ECS." Analogiczne stanowisko wyrażone zostało przez tenże organ w wyroku z dnia 17 sierpnia 2010, sygn. akt I FSK 1141/09.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że posiadanie przez Spółkę wskazanych dokumentów, uprawnia ją do zastosowania w eksporcie pośrednim stawki 0% VAT, zgodnie z art. 41 ust. 11 ustawy o VAT.

W dniu 12 kwietnia 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający z upoważnienia Ministra Finansów wydał dla Spółki z o.o. V interpretację przepisów prawa podatkowego znak: IBPP3/443-71/11/AB dotyczącą podatku od towarów i usług, w zakresie dokumentowania wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty uprawniającego do zastosowania stawki 0%.

Pismem z dnia 28 kwietnia 2011 r. (data wpływu 2 maja 2011 r.) złożonym na podstawie art. 52 § 3 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, V Spółka z o.o. wezwała tut. organ do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 12 kwietnia 2011 r. znak: IBPP3/443-71/11/AB.

W odpowiedzi na wezwanie, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach pismem z dnia 25 maja 2011 r. znak: IBPP3/443W-28/11/AB podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w interpretacji indywidualnej z dnia 12 kwietnia 2011 r. znak: IBPP3/443-71/11/AB.

V Spółka z o.o. na pisemną interpretację indywidualną z dnia 12 kwietnia 2011 r. znak: IBPP3/443-71/11/AB złożyła skargę z dnia 22 czerwca 2011 r. (data wpływu 27 czerwca 2011 r.), w której wniosła o uchylenie przedmiotowej interpretacji indywidualnej z dnia 12 kwietnia 2011 r. oraz o zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 13 kwietnia 2012 r. sygn. akt III SA/Gl 1276/11 uchylił zaskarżoną interpretację.

W uzasadnieniu wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wskazał, iż wyniku realizacji norm wspólnotowych w Polsce z dniem 31 sierpnia 2007 r. uruchomiono System Kontroli Eksportu (ECS) który pozwala na elektroniczną obsługę zgłoszenia wywozowego przesyłanego przez zgłaszającego/eksportera zarówno w urzędzie celnym wywozu, jak też w urzędzie celnym wyprowadzenia i opiera się na obiegu komunikatów elektronicznych pomiędzy urzędami celnymi, a podmiotami dokonującymi zgłoszeń celnych. Od tego dnia zgłoszenie celne może mieć formę dokumentu papierowego lub elektronicznego i każda z tych dwóch form dokumentu jest równorzędna.

Sąd wskazał, iż wprowadzenie tego systemu nie tylko miało przyspieszyć dokonywanie odpraw celnych, ale również miało zapewnić łatwy sposób weryfikacji dokonywanych zgłoszeń celnych oraz wywozu towaru poza terytorium Wspólnoty. Ta elektroniczna forma potwierdzania dokonanych zgłoszeń celnych, jak już wielokrotnie wskazywano w sprawie, następuje w formie komunikatu IE - 599 wydawanego eksporterowi. To właśnie komunikat IE - 599 (zapisywany w postaci pliku w formacie "XML") jest dokumentem równorzędnym dla dotychczas stosowanej formy papierowej dokumentów SAD. Jest on podpisywany przez system ECS przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych, zaś uzyskanie komunikatu IE - 599 wiąże się z koniecznością rejestracji w tymże systemie.

Sąd w dalszej części wyroku powołał się na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 maja 2010 r. sygn. I FSK 953/09, oraz z dnia 17 sierpnia 2010 r. sygn. I FSK 1141/09. Wyraził przez to pogląd, że skoro w systemie ECS potwierdzenie wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty odbywa się za pomocą elektronicznego komunikatu IE - 599 podpisywanego przez system ECS przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych, który to komunikat dokumentuje czynność łatwą przez organy celne do zweryfikowania, to jego kopię może stanowić każdy rodzaj dokumentu, który by wiernie odzwierciedlał treść oryginału. Treść przepisów ustawy VAT, w szczególności art. 41 ust. 11 nie sprzeciwia się bowiem temu, aby był to również dokument zapisany w formie elektronicznej. Ponadto jeśli celem ECS jest m.in. zapewnienie przejrzystości i weryfikowalności przeprowadzanych operacji celnych, to organ, mający jakiekolwiek wątpliwości co do treści otrzymanych dokumentów, czy też podejrzeń co do fikcyjności transakcji ma narzędzia służące do weryfikacji uzyskanych od podatnika danych. Tym samym może w łatwy sposób zbadać, czy nadesłany wydruk, kserokopia, czy nadesłany plik jest kopią oryginalnego komunikatu IE - 599. W tych warunkach nakładanie na podatnika obowiązku niejako "ponownego" potwierdzenia autentyczności wydawanych dokumentów nie znajduje oparcia w treści przepisów ustawy VAT i stoi w sprzeczności z założeniami ECS.

Mając na uwadze rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach dnia 13 kwietnia 2012 r. sygn. akt III SA/Gl 1276/11 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do treści art. 2 pkt 8 ww. ustawy przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz (…).

Ustawodawca definiując pojęcie eksportu towarów, dokonał rozróżnienia sytuacji, gdy będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz, oraz gdy jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz. Sytuacja kiedy eksporter lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów z Polski poza terytorium Wspólnoty i na niego wystawione są dokumenty eksportowe jako zgłaszającego towar do odprawy celnej - stanowi, tzw. eksport bezpośredni. Eksport pośredni natomiast ma miejsce wówczas, gdy wywóz towarów z terytorium Polski poza terytorium Wspólnoty, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz.

Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Towarami są - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy, stawkę podatku 0 % stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty.

Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju (art. 41 ust. 7 ustawy).

Stosownie do dyspozycji ust. 9 ww. artykułu, otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty w terminie późniejszym niż określony w ust. 6 i 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument.

Według treści ust. 11 tego artykułu, przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada kopię dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Wspólnoty. Z dokumentu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Z przytoczonych przepisów wynika zatem uwarunkowanie zastosowania stawki podatku w wysokości 0% przy eksporcie od potwierdzenia przez urząd celny określony w przepisach celnych wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty.

Jak wskazuje powyższy przepis, aby podatnik miał prawo zastosować stawkę podatku w wysokości 0% do eksportu pośredniego towarów, przed terminem do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, musi posiadać kopię dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Wspólnoty. Z dokumentu tego musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

Dokument, jakim Zainteresowany powinien posłużyć się dla wykazania dokonania eksportu pośredniego, winien tę okoliczność jednoznacznie i w sposób nie budzący wątpliwości potwierdzać. Powinien on, zatem posiadać w swojej dokumentacji dowód wiarygodny i potwierdzający faktyczne dokonanie wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty, z którego musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego wskazał, iż część kontraktów spełnia wymogi eksportu pośredniego. Ponadto Wnioskodawca poinformował, iż będzie w posiadaniu m.in. komunikatu IE-599 w formie pliku „xml” przesłanego drogą e-mailową przez agencję celną działającą na rzecz kontrahenta unijnego jak również w formie wydruku komputerowego, opatrzonego pieczęcią i podpisem Agenta celnego oraz spedytora.

W niniejszej sprawie podstawową kwestią jest zatem ustalenie, czy kopią taką może być komunikat IE-599 w formie pliku XML przesłanego drogą e-mailową przez agencję celną.

Przepis art. 41 ust. 11 ustawy, posługuje się zwrotem „kopię dokumentu” i jednocześnie wskazuje, że chodzi o dokument, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej. Nie ulega wątpliwości, że komunikat IE 599 jest dokumentem elektronicznym. Ustalić należy zatem, w jakiej formie występować może kopia dokumentu, o której mowa w ww. przepisie prawa podatkowego.

Termin „kopia” nie został zdefiniowany ani na potrzeby art. 41 ust. 11 ustawy, ani w innych przepisach prawa podatkowego i celnego.

Zgodnie z definicją słownikową, „kopia” określana jest jako to, co jest dokładnym powtórzeniem, odtworzeniem oryginału (Słownik Języka Polskiego PWN, W-wa 2005 r., str. 361).

W dalszych rozważaniach należy wziąć pod uwagę cel uruchomienia Systemu Kontroli Eksportu (ECS). System ten pozwolił na elektroniczną obsługę zgłoszenia wywozowego przesyłanego przez zgłaszającego/eksportera, zarówno w urzędzie celnym wywozu, jak też w urzędzie celnym wyprowadzenia i opiera się na obiegu komunikatów elektronicznych pomiędzy urzędami celnymi a podmiotami dokonującymi zgłoszeń celnych.

W myśl założeń ECS ma zapewnić elektroniczną wymianę komunikatów pomiędzy urzędami celnymi krajów UE w celu zautomatyzowania procedur administracyjnych, co umożliwi w konsekwencji potwierdzenie wywozu dla eksporterów i organów podatkowych za pomocą elektronicznych komunikatów. System ten obejmuje również wymianę określonych elektronicznych komunikatów pomiędzy przedsiębiorcą a urzędami celnymi. Ma on zapewnić przy tym m.in.: przyspieszenie odpraw celnych eksportowych, docelowo bez konieczności przedkładania zgłoszeń wywozowych w formie pisemnej, poprawę obiegu dokumentów w urzędach celnych, przyspieszenie odpraw wywozowych w procedurze uproszczonej, elektroniczne potwierdzenie o wystąpieniu towarów z obszaru celnego Wspólnoty Europejskiej (zamiast karty 3 SAD), uzyskanie przez zgłaszającego bieżącej informacji o rozpoczęciu i zakończeniu poszczególnych etapów operacji wywozowej.

Ta elektroniczna forma potwierdzania dokonanych zgłoszeń celnych następuje w formie komunikatu IE-599 wydawanego eksporterowi. To właśnie ten dokument, zapisany w postaci pliku w formacie XML, jest dokumentem równorzędnym dla dotychczas stosowanej formy papierowej dokumentów SAD. Jest on podpisywany przez system ECS przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych, zaś uzyskanie komunikatu IE-599 wiąże się z koniecznością rejestracji w tymże systemie.

Mając na uwadze powyższe, przy definiowaniu terminu „kopia” nie sposób pominąć założeń systemu VAT oraz regulacji celnych w tym zakresie. Definicja ta winna, zatem uwzględniać również specyfikę systemu ECS, tj. szybką i prostą procedurę oraz sprawny i przejrzysty system weryfikacji danych.

Skoro zatem w systemie ECS potwierdzenie wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty odbywa się za pomocą elektronicznego komunikatu IE-599, podpisywanego przez system ECS przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych (który to komunikat dokumentuje czynność łatwą do zweryfikowania przez organy celne), to jego kopie może stanowić każdy rodzaj dokumentu, który by wiernie odzwierciedlał treść oryginału. Może to być zatem komunikat IE-599 w formacie elektronicznym.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zgodnie z art. 41 ust. 11 ustawy Wnioskodawca jest upoważniony do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% posiadając dokumenty wskazane we wniosku, w tym fakturę VAT oraz komunikat IE 599 w formie pliku XML, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu, jeżeli faktycznie dostawy towarów, jak wskazał Wnioskodawca spełniają definicję eksportu pośredniego, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b ustawy o VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowe.

Podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja rozstrzyga ściśle w ramach zadanego pytania. Tym samym interpretacja niniejsza nie rozstrzyga, czy transakcje wykonane przez Wnioskodawcę spełniają definicję eksportu pośredniego, bowiem w tym zakresie Wnioskodawca nie sformułował pytania jak również nie przedstawił stanowiska. Zatem powyższe zostało potraktowane jako element przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego.

Zmiana któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiana stanu prawnego powoduje, że niniejsza interpretacja traci swoją ważność, w szczególności gdy transakcje nie spełniają definicji eksportu pośredniego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania zaskarżonej interpretacji indywidualnej tj. w dniu 12 kwietnia 2011 r., która następnie została uchylona w postępowaniu sądowym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.