Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-528/08/PK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-10-20
Teza: Opodatkowanie dostawy nieruchomości zabudowanej oraz korekta podatku
Słowa kluczowe: budynek; korekta-korekta podatku naliczonego; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; sprzedaż-sprzedaż zwolniona; ulepszenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17 lipca 2008r. (data wpływu 22 lipca 2008r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 października 2008r. (data wpływu 14 października 2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości zabudowanej i ewentualnej korekty odliczonego podatku – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 22 lipca 2008r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości zabudowanej i ewentualnej korekty odliczonego podatku. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 8 października 2008r. będącym odpowiedzią na wezwanie tutejszego organu z dnia 30 września 2008r. znak: IBPP3/443-528/08/PK.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, będący Spółką z o.o., zamierza dokonać sprzedaży zabudowanej nieruchomości. Nieruchomość ta jako zabudowana została wniesiona do Spółki jako element składowy przedsiębiorstwa - tytułem wkładu niepieniężnego w roku 2000 -czynność wniesienia przedmiotowej nieruchomości nie podlegała ustawie o podatku od towarów i usług, Spółce więc nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Budynek, wybudowany na nieruchomości został pierwotnie oddany do użytkowania w latach 70-tych W 2006 roku Spółka uzyskała pozwolenie budowlane na rozbudowę budynku, tj. zarówno części magazynowej jak i biurowej oraz przebudowę ze zmianą sposobu użytkowania części biurowej.

W oparciu o uzyskane pozwolenie budowlane Spółka dokonała rozbudowy budynku ponosząc nakłady w wysokości około 13 mln pln netto. Od poniesionych nakładów Spółka dokonała odliczenia VAT naliczonego - w wysokości ok. 2,8 mln pln. Wartość poniesionych nakładów przekroczyła 30% wartości początkowej środka trwałego.

Spółka uzyskała pozwolenie na użytkowanie budynku po dokonanej rozbudowie w marcu 2008 roku.

Spółka użytkuje nieprzerwanie przedmiotową nieruchomość wraz z budynkiem, z tym jednak zastrzeżeniem, iż w obecnym zakresie użytkowania począwszy od marca 2008 roku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy budynek należy zakwalifikować jako towar używany, i w związku z tym sprzedaż nieruchomości wraz z budynkiem będzie podlegać zwolnieniu zgodnie z art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług? Czy zakwalifikowanie budynku jako towaru używanego oraz sprzedaż ze stawką zwolnioną spowoduje dla Spółki obowiązek dokonania korekty odliczonego VAT naliczonego - od poniesionych nakładów w związku z rozbudową na podstawie art. 91 ust.7 ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowy budynek nie korzysta ze zwolnienia w związku z tym, iż nie można go zakwalifikować jako towar używany, gdyż od końca roku w którym zakończono budowę (rozbudowę) nie upłynął okres 5 lat. Podobne stanowisko zajęła Izba Skarbowa w Rzeszowie w piśmie z dnia 9 lutego 2005 roku IS.11/1-0050/336/04. Zgodnie z przytoczonym pismem dokonanie rozbudowy budynku - spowoduje, iż nie będzie on spełniał warunków do uznania go za towar używany - aż do momentu kiedy upłynie pięć lat od upływu 5 lat od momentu zakończenia budowy (rozbudowy).

Jednocześnie Spółka wskazuje, iż w stosunku do przedmiotowego budynku (jego rozbudowy) przysługiwało Spółce prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Spółka stoi na stanowisku, że zbycie przedmiotowego budynku będzie podlegało opodatkowaniu stawką 22% podatku od towarów i usług.

Zakwalifikowanie przedmiotowego budynku jako towaru używanego oraz objęcie go stawką zwolnioną w sytuacji sprzedaży spowoduje konieczność dokonania jednorazowej korekty VAT naliczonego od poniesionych nakładów w miesiącu dokonania sprzedaży budynku - zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy, co zdaniem Wnioskodawcy stoi w sprzeczności z zasadą neutralności podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Odpłatna dostawa towarów według art. 2 pkt 22 ustawy mieści się w definicji sprzedaży.

Towarami natomiast, w myśl art. 2 pkt 6 ww. ustawy są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Co do zasady stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy wynosi 22%, jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi czy też zwolnienie z podatku VAT dostawy niektórych towarów czy usług. I tak, stosownie do zapisu art. 43 ust. 1 pkt 2 wskazanej ustawy, zwalnia się dostawę towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; zwolnienie dotyczy również używanych budynków i budowli lub ich części, będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

Zgodnie z art. 43 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się budynki i budowle lub ich części - jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat.

Należy jednak zwrócić uwagę, że stosownie do art. 43 ust. 6, ww. zwolnienie nie ma zastosowania do dostawy budynków, budowli lub ich części, jeżeli przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych lub w trakcie użytkowania wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej, a podatnik:

1.  miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków;
2.  użytkował te towary w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych.

Aby jednak przepis ten znalazł zastosowanie, a tym samym wyłączył zastosowanie zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części jako towarów używanych, muszą zostać spełnione kumulatywnie zawarte w nim warunki:

*   poniesienie przez podatnika wydatków na ulepszenie w wysokości co najmniej 30% wartości początkowej,
*   prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków na ulepszenie,
*   użytkowanie tych towarów przez okres krótszy niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych.

Użycie w cyt. przepisie sformułowania „użytkował te towary w okresie krótszym niż 5 lat…” wskazuje, że chodzi tu o całkowity okres użytkowania tych towarów do działalności opodatkowanej, a nie okres od zakończenia modernizacji, czy też okres liczony od momentu przekroczenia ww. kwoty wydatków poniesionych na modernizację.

Jak wynika z wniosku Spółka użytkuje przedmiotową nieruchomość od 2000r. tym samym nie zostały spełnione warunki wyłączające dostawę tej nieruchomości ze zwolnienia z VAT.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż w sytuacji sprzedaży budynku którego budowę zakończono co najmniej 5 lat temu, przy nabyciu którego nie przysługiwało prawo odliczenia podatku należnego i który był modernizowany a nakłady, od których przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, na modernizację przekroczyły 30% wartości początkowej oraz był użytkowany dłużej niż 5 lat należy traktować jako sprzedaż towaru używanego korzystającego ze zwolnienia z podatku VAT.

Należy również zauważyć, że zgodnie z art. 29 ust. 5 w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat a w przypadku nieruchomości - w ciągu 10 lat, licząc począwszy od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości – jednej dziesiątej, kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i ust. 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty (art. 91 ust. 3 powołanej ustawy).

Należy podkreślić, iż ustawodawca ustalił również zasady postępowania w sytuacji, gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż towaru.

Zgodnie z art. 91 ust. 4-6 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów, o których mowa w ust. 2, uważa się, że towary te są nadal używane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. Korekta po sprzedaży, o której mowa w ust. 4, powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż. W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru związane jest z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione lub nie podlegały opodatkowaniu - do obliczenia korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

W tym miejscu należy przytoczyć przepis art. 91 ust. 7 cyt. ustawy, zgodnie z którym przepisy art. 91 ust. 1-5 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi. Ten ostatni przepis adresowany jest więc do podatników, którzy wykorzystywali nabyty towar do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługiwało prawo do odliczenia całości podatku naliczonego. Przepis nakazuje więc dokonanie korekty również tym podatnikom, którzy odliczyli podatek naliczony w całości, jako że nabyty towar służył wyłącznie sprzedaży opodatkowanej.

Z wniosku wynika, iż przedmiotowy budynek, był wykorzystywany od dnia nabycia do czynności dających prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z chwilą sprzedaży (zwolnionej od podatku) zmienia swoje przeznaczenie i od tego momentu związany jest ze sprzedażą zwolnioną od podatku od towarów i usług.

Należy podkreślić, iż wobec braku regulacji, która wprost rozstrzygałaby kwestię korekty podatku naliczonego w związku z ulepszeniem środków trwałych, w ocenie tut. Organu, należy zastosować zasady wynikające z art. 91 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Ulepszenie środka trwałego należy zatem traktować dla celów podatku od towarów i usług tak jak zakup odrębnego środka trwałego.

Reasumując, zbycie przedmiotowego budynku będzie korzystało ze zwolnienia z podatku od towarów i usług jako dostawa towaru używanego a Wnioskodawca będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku odliczonego związanego z nakładami poniesionymi na ulepszenie wspomnianego budynku, zgodnie z regulacją art. 91 ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Nadmienia się, iż zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, 31-511 Kraków, ul. Rakowicka 10 po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.