Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-2.4011.88.2019.2.ŁS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-11
Teza: Otrzymane przez Wnioskodawcę odsetki nie zostały wprost wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych. Nie można również utożsamiać ich z kwotami otrzymanymi z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stąd też wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy odsetki te jako nie objęte dyspozycją ww. przepisu nie korzystają z uregulowanego w jego treści zwolnienia i podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: odsetki; odszkodowania; przychód; sądy; wyrok; źródło
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2019 r. (data wpływu 6 marca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 kwietnia 2019 r. (data wpływu 18 kwietnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 18 kwietnia 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest rolnikiem. W maju 2014 r. poniósł szkodę materialną, tzn. spaliła się chlewnia. Obiekt był ubezpieczony. Ponieważ były trudności z wypłatą odszkodowania Wnioskodawca zdecydował się na postępowanie sądowe.

W 2014 r. Wnioskodawca zaciągnął kredyt na odbudowę tego budynku. Ww. kredyt wraz z odsetkami spłaca do dnia dzisiejszego.

Wnioskodawca musiał odbudować budynek inwentarski, aby nadal produkować trzodę chlewną. Odbudowę zakończył w sierpniu 2014 r.

Ostateczny wyrok zapadł dnia 6 kwietnia 2018 r. .. w Sądzie Okręgowym w L. Sąd zasądził od pozwanego wypłatę odszkodowania z odsetkami ustawowymi za opóźnienie w zapłacie.

Ubezpieczyciel zapłacił Wnioskodawcy należność główną oraz odsetki za opóźnienie w zapłacie w kwocie 131.662,45 zł. Ponadto Ubezpieczyciel wysłał do Wnioskodawcy PIT-11 wykazując kwoty zapłaconych odsetek z informacją, że kwota ta podlega opodatkowaniu. Wnioskodawca wskazuje, że kwotę odszkodowania wraz z odsetkami ustawowymi za opóźnienie otrzymał poleceniem przelewu na rachunek. Wnioskodawca jest podatnikiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy odsetki ustawowe przyznane Wnioskodawcy zgodnie z wyrokiem Sądu Okręgowego w L., otrzymane z tytułu nieterminowej wypłaty odszkodowania, podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych (wyjątek dotyczy odszkodowania związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą lub prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej). Na tej podstawie Wnioskodawca stwierdza, że odsetki wypłacone na podstawie wyroku Sądu Okręgowego w L. podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego, a co za tym idzie nie powinny być wykazane w informacji PIT-11 za 2018 r.

W treści art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca użył sformułowania „kwoty otrzymane” a nie, „odszkodowanie otrzymane” – jak zapisano w innych punktach tego artykułu. Celem ustawodawcy było zwolnienie z opodatkowania wszelkich kwot wypłaconych z tytułu odszkodowania łącznie z odsetkami.

Problem odsetek – ich opodatkowanie – był rozstrzygany przez NSA (wyrok z dnia 17 stycznia 2014 r. …). NSA wskazał, że odsetki należy przypisać do tego samego źródła przychodów, co należność główną, a co za tym idzie, podlegają one opodatkowaniu w ten sam sposób.

Powyższe potwierdza, że odsetki należy przypisać do należności głównej i na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 opodatkowaniu nie będą podlegać także odsetki od odszkodowania otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych.

Powyższy pogląd podzielają inne organy sądownicze, które dają prymat celowi jaki przyświecał ustawodawcy przy zwolnieniu z opodatkowania odszkodowań i dostrzegają aspekt społeczny zwolnienia z opodatkowania tej kategorii świadczeń, które powstały w wyniku doznanej obywatelowi krzywdy – wyroki WSA w Gdańsku sygn. akt I SA/Gd 2/18, WSA w Łodzi sygn. akt I SA/Łd 812/17, WSA Rzeszów sygn. akt I SA/Rz 798/17. Także WSA we Wrocławiu w orzeczeniu (nieprawomocnym) z dnia 21 marca 2017 r. (sygn. akt I SA/Wr 1100/16) wskazał, że w świetle art. 481 K.c. należy uznać, że odsetki za opóźnienie mają charakter akcesoryjny względem długu głównego i dzielą jego los. Z faktu zaś, że odsetki z chwilą powstania uzyskują byt niezależny od długu głównego nie można wywodzić odmiennej kwalifikacji na gruncie przepisów ustawy PIT. W tej sytuacji opodatkowanie odsetek niweczy sens przewidzianego przez ustawodawcę zwolnienia podatkowego i jest działaniem trudnym do zaakceptowania społecznie, obniża w istocie wysokość realnie zasądzonej Wnioskodawcy rekompensaty. WSA we Wrocławiu podkreśla, że takim działaniem ustawodawca akceptuje naganne zachowanie dłużnika. W rzeczywistości bowiem prowadzi do tego, że im dłużej zobowiązany nie płaci świadczenia, tym więcej podatku może pobrać państwo. Burzy to przeciętne poczucie słuszności i racjonalności.

Ponieważ orzecznictwo sądowe pokazuje dwie odmienne wykładnie spornych przepisów podatkowych w kontekście opodatkowania odsetek, to należałoby rozstrzygnąć na korzyść podatnika.

W przypadku Wnioskodawcy odsetki mają charakter rekompensaty za to, że nie mógł korzystać z należnych mu środków pieniężnych. Był zmuszony do pobierania kredytu na wykonanie remontu budynków oraz odnowienie stada podstawowego trzody chlewnej. Tym samym – w ocenie Wnioskodawcy – respektowanie sprawiedliwości społecznej, wynikającej z art. 2 Konstytucji RP wymaga, aby w taki sposób traktować odsetki wypłacone za opóźnienie co należność główną, korzystającą ze zwolnienia podatkowego.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że skoro należność główna korzysta ze zwolnienia podatkowego to także wypłacone odsetki za opóźnienie na podstawie art. 481 K.c korzystają ze zwolnienia podatkowego ponieważ mają charakter dodatkowy względem długu głównego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, z wyjątkiem:

1.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane zgodnie z art. 27 ust. 1 lub art. 30c,
2.  dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 15 i 15a.

W związku z powyższym, jeżeli świadczenie wypłacone zostało z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, a nie mieści się ono w punktach a) i b) przepisu, to takie świadczenie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 805 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, ze zm.) przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę. Świadczenie ubezpieczyciela polega w szczególności na zapłacie:

1.  przy ubezpieczeniu majątkowym – określonego odszkodowania za szkodę powstałą wskutek przewidzianego w umowie wypadku;
2.  przy ubezpieczeniu osobowym – umówionej sumy pieniężnej, renty lub innego świadczenia w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku w życiu osoby ubezpieczonej.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że przez kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń, objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 4 rozumie się świadczenia, do wypłaty których zobowiązany jest ubezpieczyciel w związku z zawartą umową ubezpieczenia. Sformułowanie to nie odnosi się zatem do odsetek za opóźnienie w zapłacie takiego świadczenia. Odsetek pomimo, że stanowią swoistą rekompensatę za zwłokę w wypłacie świadczenia nie można utożsamiać również z odszkodowaniem czy też zadośćuczynieniem.

Instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 481 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny zgodnie z którym jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była oznaczona, należą się odsetki ustawowe za opóźnienie w wysokości równej sumie stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego i 5,5 punktów procentowych. Jednakże gdy wierzytelność jest oprocentowana według stopy wyższej, wierzyciel może żądać odsetek za opóźnienie według tej wyższej stopy.

Od zaległych odsetek można żądać odsetek za opóźnienie dopiero od chwili wytoczenia o nie powództwa, chyba że po powstaniu zaległości strony zgodziły się na doliczenie zaległych odsetek do dłużnej sumy (art. 482 § 1 Kodeksu cywilnego).

Należy przy tym wskazać, że odsetki będące skutkiem niewykonania zobowiązań, są świadczeniem ubocznym, pozostającym w ścisłym związku z należnością główną, jednak źródło ich powstania różni się zasadniczo od źródła powstania długu głównego. Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego.

Potwierdza to orzecznictwo sądów powszechnych, zgodnie z którym „Roszczenie odsetkowe nie jest częścią składową roszczenia głównego, gdyż opiera się na odrębnym stanie faktycznym oraz odrębnej podstawie materialnoprawnej. Roszczenie o odsetki za opóźnienie (art. 481 Kodeksu cywilnego) jest więc roszczeniem innym niż roszczenie deliktowe” (por. uchwała SN z dnia 31 stycznia 1994 r., III CZP 184/93, publ. OSNC 1994/7-8/155).

„Odsetki za opóźnienie są skonstruowane przez ustawodawcę niezależnie od faktu poniesienia szkody przez wierzyciela, są w pewnym sensie elementem waloryzacji, ale spełniają również rolę kompensacji tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej” (por. Izabella Dyka, glosa do przywołanej powyżej uchwały SN z dnia 31 stycznia 1994 r., PS 1997/9/72)”.

Ponadto, wskazać należy, że w dniu 6 czerwca 2016 r. została podjęta uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. akt II FPS 2/16), dotycząca opodatkowania odsetek.

W przedmiotowej uchwale siedmiu sędziów NSA uznało, że „odsetki za opóźnienie w zapłacie powstają z mocy ustawy, a nie czynności prawnej, a czynność prawna, zobowiązująca do spełnienia świadczenia w określonym terminie jest zdarzeniem jedynie pośrednio mającym wpływ na ich powstanie. Po powstaniu odsetki stają się długiem samodzielnym, niezależnym od długu głównego”.

Wyłączenie z opodatkowania należności głównej nie oznacza więc, że wolne od podatku są także odsetki od niej naliczone.

Zwolnienie od podatku dochodowego otrzymanych odsetek przysługuje tylko wówczas, gdy przepis ustawy zawiera w tym przedmiocie (konkretnie odnosi się do odsetek) – wyraźne postanowienie.

I tak, wolne od podatku są odsetki wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 52, pkt 95, pkt 119, pkt 130, pkt 130a, pkt 130b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj.:

*   odsetki i kwoty rekompensat otrzymanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o zasadach realizacji przedpłat na samochody osobowe (Dz. U. poz. 776),
*   odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1,
*   odsetki od papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa oraz obligacji emitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego, w części odpowiadającej kwocie odsetek zapłaconych przy nabyciu tych papierów wartościowych od emitenta,
*   odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Skarb Państwa i oferowanych na rynkach zagranicznych oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a,
*   odsetki lub dyskonto od listów zastawnych uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a,
*   odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Bank Gospodarstwa Krajowego i oferowanych na rynkach zagranicznych, przeznaczonych na finansowanie ustawowych celów działalności Banku Gospodarstwa Krajowego, dotyczących wspierania polityki gospodarczej Rady Ministrów, realizacji rządowych programów społeczno-gospodarczych oraz programów samorządności lokalnej i rozwoju regionalnego, oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji, uzyskane przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a.

W świetle powyższego należy przyjąć, że ustawodawca nie pomija odsetek w zwolnieniach, jeżeli uznaje zasadność ich zwolnienia w odniesieniu do dóbr, które w jego ocenie zasługują na szczególną ochronę.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest rolnikiem. W maju 2014 r. poniósł szkodę materialną, tzn. spaliła się chlewnia. Obiekt był ubezpieczony. Ponieważ były trudności z wypłatą odszkodowania Wnioskodawca zdecydował się na postępowanie sądowe. W 2014 r. Wnioskodawca zaciągnął kredyt na odbudowę tego budynku. Ww. kredyt wraz z odsetkami spłaca do dnia dzisiejszego. Wnioskodawca musiał odbudować budynek inwentarski, aby nadal produkować trzodę chlewną. Odbudowę zakończył w sierpniu 2014 r. Ostateczny wyrok zapadł dnia 6 kwietnia 2018 r. … w Sądzie Okręgowym w L. Sąd zasądził od pozwanego wypłatę odszkodowania z odsetkami ustawowymi za opóźnienie w zapłacie. Ubezpieczyciel zapłacił Wnioskodawcy należność główną oraz odsetki za opóźnienie w zapłacie w kwocie 131.662,45 zł. Ponadto Ubezpieczyciel wysłał do Wnioskodawcy PIT-11 wykazując kwoty zapłaconych odsetek z informacją, że kwota ta podlega opodatkowaniu. Wnioskodawca wskazuje, że kwotę odszkodowania wraz z odsetkami ustawowymi za opóźnienie otrzymał poleceniem przelewu na rachunek. Wnioskodawca jest podatnikiem VAT.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że otrzymane przez Wnioskodawcę odsetki nie zostały wprost wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych. Nie można również utożsamiać ich z kwotami otrzymanymi z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stąd też wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy odsetki te jako nie objęte dyspozycją ww. przepisu nie korzystają z uregulowanego w jego treści zwolnienia i podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu się do przywołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych, wskazać należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatnika osadzonych w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Końcowo wskazać należy, że zasada rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika wyrażona w art. 2a ustawy Ordynacja podatkowa – zgodnie z którym niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika znajduje zastosowanie w sytuacji, gdy organ podatkowy natrafi na wątpliwości co do znaczenia przepisu w konkretnej sytuacji faktycznej, a wątpliwości tych nie będzie można usunąć w trakcie prawidłowo prowadzonej wykładni przepisów prawa podatkowego.

W przedmiotowej sprawie nie zaistniały jednak okoliczności uzasadniające zastosowanie powyższej zasady. Wydając przedmiotową interpretację tutejszy organ dokonał prawidłowej subsumpcji stanu faktycznego opisanego przez Wnioskodawczynię pod przytoczone przepisy prawa i wyczerpująco przedstawił swój pogląd dotyczący ich rozumienia i zastosowania w odniesieniu do sprawy. Uzasadnienie przedstawione zostało w sposób wyczerpujący, logiczny i spójny. Wszelkie wątpliwości interpretacyjne zostały racjonalnie usunięte za pomocą dostępnych reguł wykładni.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.