Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.79.2021.3.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-27
Teza: uznanie składników Projektu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy i w konsekwencji wyłączenia z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy przeniesienia składników Projektu do spółki celowej
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z 1 lutego 2021 r. (data wpływu 3 lutego 2021 r.), uzupełnionym pismem z 6 kwietnia 2021 r. (data wpływu 8 kwietnia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania składników Projektu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy i w konsekwencji wyłączenia z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy przeniesienia składników Projektu do spółki celowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

3 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania składników Projektu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy i w konsekwencji wyłączenia z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy przeniesienia składników Projektu do spółki celowej oraz w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 6 kwietnia 2021 r. w zakresie doprecyzowania opisu sprawy oraz uzasadnienia stanowiska.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: X S.A. ul. \`(...)\`, \`(...)\`;

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Y z o.o. ul. \`(...)\`, \`(...)\`

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku).

X Spółka Akcyjna (dalej jako: „Wnioskodawca”; „Zainteresowany będący stroną postępowania”) jest zarejestrowanym podatnikiem czynnym podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie (\`(...)\`). Struktura Wnioskodawcy jest wielooddziałowa. Składa się ona z 7 Oddziałów i Centrali, gdzie każdy Oddział i Centrala posiadają przymiot odrębnego pracodawcy w rozumieniu Kodeksu Pracy.

Y z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „\`(...)\`”: Zainteresowany niebędący stroną postępowania") jest zarejestrowanym podatnikiem czynnym podatku od towarów i usług. Przedmiotem działalności \`(...)\` jest m.in. działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych oraz pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna.

Obydwa podmioty wchodzą w skład Grupy Kapitałowej \`(...)\` (dalej: „Grupa”) oraz należą do Podatkowej Grupy Kapitałowej … (dalej: „..”), która na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest odrębnym podatnikiem, o którym mowa w art. 1a Ustawy o CIT. Obydwa podmioty są spółkami zależnymi od … S.A. (dalej: „\`(...)\`”).

Dalej Wnioskodawca i \`(...)\` łącznie zwani są „Zainteresowanymi”.

1.  Status Wnioskodawcy i \`(...)\` jako zainteresowanych na gruncie przepisów Ordynacji podatkowej

Zainteresowanym w rozumieniu przepisu art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa jest podmiot, którego indywidualnej sprawy dotyczą przepisy prawa podatkowego, podlegające interpretacji. Podstawowym elementem niezbędnym dla wykazania statusu podmiotu „zainteresowanego” jest więc obowiązek stosowania określonych przepisów prawa podatkowego. Zatem każdy podmiot, który ma taki obowiązek w celu zastosowania tych przepisów musi dokonać ich interpretacji. Prawidłowość tej interpretacji może natomiast stanowić przedmiot wniosku o wydanie indywidulanej interpretacji podatkowej i ochrony z niej wynikającej.

Aby ustalić dochód lub stratę podatkowej grupy kapitałowej zgodnie z art. 7a ust. 1 Ustawy o CIT, wszystkie spółki grupy muszą pierwotnie ustalić swój podatkowy wynik finansowy. Sposób rozliczania podatku przez \`(...)\` nakłada więc na każdą ze spółek tworzących podatkową grupę kapitałową obowiązek rozliczania podatkowych przychodów i kosztów oraz stosowanych ulg wynikających z ustawy oraz odliczeń (zdanie trzecie art. 7a ust. 1 Ustawy o CIT). Każda ze spółek wchodzących w skład grupy oblicza dochód lub stratę według zasad opisanych w art. 7 ust. 2-3 tej Ustawy.

W przedmiotowym wniosku Zainteresowani nie występują w imieniu \`(...)\`, ani też w celu potwierdzenia skutków podatkowych w zakresie kalkulacji dochodu (straty) \`(...)\` w rozumieniu art. 7a ust. 1 Ustawy o CIT. Zainteresowani składają niniejszy wniosek w celu potwierdzenia po ich stronie skutków podatkowych w zakresie przychodów i kosztów uzyskania przychodów dla każdego z nich.

Pytania z jakimi zwracają się Zainteresowani dotyczą ich indywidualnej sprawy. Przedmiotowy Wniosek dotyczy Wnioskodawcy i \`(...)\` i ich obowiązku wyliczenia dochodu na podstawie art. 7a ust. 1 zdanie trzecie w związku z art. 7 ust. 2-3 Ustawy o CIT.

W tym właśnie zakresie, bez wątpienia Wnioskodawca i \`(...)\` powinni zostać uznani za zainteresowanych uzyskaniem indywidualnej interpretacji.

Stanowisko, że spółki tworzące podatkową grupę kapitałową mogą być zainteresowanymi w rozumieniu przepisu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej było potwierdzane już przez organy podatkowe i sądy administracyjne.

1.  Biznesowe tło zdarzenia przyszłego

W lipcu 2020 r. w Grupie przyjęty został Program Optymalizacji Grupy (dalej: „Program”), którego celem jest redukcja kosztów funkcjonowania bez ograniczenia potencjału strategicznego Grupy i zdolności do generowania zysków.

Planowana optymalizacja ma przygotować Grupę na wyzwania rynku i spodziewane pogorszenie wyników. Strategia Grupy zakłada m.in. (\`(...)\`).

Obecnie Wnioskodawca realizuje projekt budowy (\`(...)\`) w jednym ze swoich Oddziałów, tj. Oddziale \`(...)\`(dalej: „Projekt”). W skład Oddziału \`(...)\` (dalej: „….”) wchodzą (\`(...)\`). Są nimi \`(...)\` w \`(...)\` koło \`(...)\` oraz mieszczące się w \`(...)\`: \`(...)\` i \`(...)\`. Sam zaś Projekt dotyczy budowy (\`(...)\`).

W ramach Programu uruchomiono Inicjatywę: Optymalizacja strukturalna aktywów Grupy (dalej: „Inicjatywa”). Celem Inicjatywy jest uporządkowanie organizacyjne aktywów, w tym alokacja aktywów Wnioskodawcy do docelowych spółek w Grupie, optymalnych dla działalności aktywów. Inicjatywą jest objęty również analizowany w niniejszym wniosku Projekt, przez co opisane dalej składniki majątkowe przypisane do Projektu i dalej wskazany Wydział DZ zostaną przeniesione do spółki celowej z Grupy - czyli do \`(...)\` (dalej: „Przeniesienie”).

Jednocześnie, w związku z odejściem instytucji finansowych od kredytowania spółek o dużym udziale (\`(...)\`), Przeniesienie Projektu do \`(...)\` powinno umożliwić osiągnięcie niższych kosztów finansowania niż w przypadku realizacji inwestycji przez Wnioskodawcę. Wynika to z tego, że \`(...)\` jako podmiot nieobciążony (\`(...)\`) oraz finansowaniem innych projektów inwestycyjnych, może łatwiej pozyskać zewnętrzne finansowanie Projektu na korzystniejszych warunkach.

Z kolei z punktu widzenia Wnioskodawcy Przeniesienie Projektu uwolni czas i zasoby konieczne dla zarządzania obszarami działalności będącymi podstawowymi źródłami przychodów Wnioskodawcy, w tym obszar (\`(...)\`).

1.  Zakładany sposób Przeniesienia

Na chwilę obecną, wykrystalizowany jest cel biznesowy Przeniesienia (opisany powyżej), który wpisuje się w zakładaną strategię gospodarczą Grupy.

Jak bowiem wskazano, strategia Grupy zakłada m.in. (\`(...)\`).

W ramach Programu Optymalizacji Grupy uruchomiono Inicjatywę, celem której jest uporządkowanie organizacyjne aktywów, w tym alokacja aktywów Wnioskodawcy do docelowych spółek w Grupie, optymalnych dla działalności aktywów. W tym celu, oprócz planowanego Przeniesienia, podejmowane są także inne działania umożliwiające osiągnięcie celu Grupy.

Na dzień złożenia niniejszego wniosku został przyjęty warunkowy plan podziału, co potwierdza, że jedną z rozważanych na dzisiaj możliwości jest przeprowadzenie Przeniesienia w formie podziału przez wydzielenie. Zgodnie z przyjętym planem podziału zostanie on dokonany pod warunkiem i po uprzednim zarejestrowaniu podziału Wnioskodawcy objętego innym planem podziału uzgodnionym i podpisanym między Wnioskodawcą a inną spółką przejmującą (w ramach strategii Grupy).

Niemniej jednak ostateczna forma w jakiej nastąpi Przeniesienie (np. sprzedaż bądź podział przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych) będzie przedmiotem przyszłych rozstrzygnięć o charakterze zarządczym i biznesowym.

Czynnikami, które są brane pod uwagę przy wyborze wariantu przeprowadzenia Przeniesienia będą m. in.:

1.  wystąpienie sukcesji generalnej w związku z Przeniesieniem;
2.  zakres wymogów oraz obowiązków prawnych i sprawozdawczych występujących w danym wariancie Przeniesienia;
3.  czas trwania Przeniesienia;
4.  wpływ Przeniesienia na zmianę struktury własnościowej Wnioskodawcy i \`(...)\`;
5.  wystąpienie obowiązku dokonywania dodatkowych rozliczeń w związku z przenoszeniem majątku;
6.  kwestie formalnego przejścia pracowników do nowego pracodawcy;
7.  wpływ związków zawodowych na Przeniesienie i obowiązki z tym związane.

Przeniesienie ma przede wszystkim uwolnić przenoszone składniki majątku od czynników ryzyka związanych z (\`(...)\`) i zapewnić możliwość uzyskania tańszego finansowania, biorąc pod uwagę, że dostępność mechanizmów finansowania (\`(...)\`) jest ograniczona.

1.  Opis składników Projektu będących przedmiotem Przeniesienia

Jednym z założeń biznesowych Przeniesienia Projektu jest to, że na jego skutek \`(...)\` wejdzie w posiadanie wszystkich niezbędnych aktywów, koniecznych do kontynuowania realizacji inwestycji, jej zakończenia i rozpoczęcia fazy operacyjnej, tj. (\`(...)\`).

Po Przeniesieniu, \`(...)\` będzie w stanie kontynuować i zakończyć działania inwestycyjne w oparciu o przenoszone aktywa, a następnie generować przychody ze sprzedaży (\`(...)\`) (w oparciu o zawarte już przez \`(...)\` umowy).

Składniki majątku wchodzące w skład Projektu

W ramach struktur … na podstawie uchwały Zarządu Wnioskodawcy zatwierdzającej zmianę Regulaminu funkcjonowania X S.A. - Oddział Zespół …. \`(...)\`, została wyodrębniona komórka organizacyjna DZ Wydział Budowy …. (dalej: „Wydział DZ”), której głównym zadaniem jest zapewnienie realizacji Projektu.

Do rozwoju Projektu został także powołany zespół projektowy składający się z pracowników Oddziału … (pracownicy Wydziału DZ) oraz Centrali Wnioskodawcy. Zespół ten został powołany Poleceniem Służbowym Prezesa Zarządu Wnioskodawcy nr \`(...)\` z dnia 27.07.2020 r. w sprawie aktualizacji i ujednolicenia struktury organizacyjnej, podziału odpowiedzialności i uprawnień w fazie realizacji projektu „\`(...)\`” w \`(...)\` Oddział \`(...)\`oraz powołania jego uczestników. Wydział DZ korzysta z organizacyjnie wydzielonych miejsc pracy (organizacyjnie odrębna przestrzeń biurowa). Wydział DZ zostanie objęty Przeniesieniem oraz możliwe, że Przeniesieniem zostaną objęci również niektórzy pracownicy Centrali Wnioskodawcy.

Sporządzone zostały listy składników majątku przypisanych do Projektu. W ich skład wchodzą w szczególności: tytuł prawny do gruntów, na których realizowana będzie budowa Projektu, środki trwałe w budowie związane z Projektem, prawa do przekazanych zaliczek, a także inne środki trwałe, narzędzia, przyrządy, ruchomości - aktywa te stanowią zespół niezbędny do prowadzenia działalności w zakresie realizacji Projektu.

Wnioskodawca posiada prawo użytkowania wieczystego gruntu do dwóch największych obszarowo działek oraz prawo własności do kilku mniejszych działek, na których rozwijany jest Projekt. Prawa do części tych nieruchomości, na których rozwijany jest Projekt w momencie Przeniesienia zostaną przeniesione na rzecz \`(...)\`. W stosunku do części gruntów, na których prowadzony jest Projekt toczą się obecnie postępowania związane z podziałem geodezyjnym działek ewidencyjnych. Możliwe jest, że na moment Przeniesienia nie wszystkie z postępowań zostaną zakończone. W takiej sytuacji na moment Przeniesienia do \`(...)\` zostaną przeniesione działki już wyodrębnione, a możliwość korzystania przez \`(...)\` z pozostałych działek będzie unormowana w formie umów najmu, dzierżawy.

Dodatkowo, nie można wykluczyć, że część dróg wykorzystywanych w Projekcie, w tym fragment bocznicy kolejowej, będzie wspólna z \`(...)\`. Jednakże, w związku z dokonywanym podziałem działki, dokładane będą starania, aby trasy komunikacyjne były odrębne dla Projektu. W przypadku braku takiej możliwości (np. w przypadku ewentualnej potrzeby wykorzystania bocznicy kolejowej), zajdzie okoliczność współdzielenia.

Nieruchomości i inne aktywa wykorzystywane przez Projekt również staną się własnością lub też przedmiotem innego uprawnienia (np. dzierżawy) przysługującego \`(...)\`.

Wnioskodawca uzyskał ostateczną decyzję w sprawie zatwierdzenia projektu budowlanego i udzielenia pozwolenia na budowę, która ma zostać przeniesiona na \`(...)\`. Prace budowlane związane z Projektem zostały już rozpoczęte.

W celu realizacji Projektu został zawarty szereg umów związanych z samą realizacją, w tym m. in. Kontrakt Budowa (\`(...)\`), umowa o budowę układu wyprowadzenia (\`(...)\`), umowa o pełnienie funkcji inżyniera kontraktu, umowa o przyłączenie do sieci przesyłowej, umowa serwisowa, umowa o doradztwo prawne. Wszystkie wspomniane umowy, jako jedne z kluczowych aktywów przypisanych do Projektu, zostaną przeniesione do \`(...)\`.

W skład aktywów przypisanych do Projektu wchodzi także odpowiedni know-how posiadany przez Wydział DZ, plany techniczne i biznesowe realizacji Projektu.

Ponadto, przez „spółkę matkę” Grupy - \`(...)\` zawarte zostały umowy \`(...)\` (tj. umowy na tzw. \`(...)\`) dotyczące przenoszonego Projektu, które zapewnią w przyszłości osiąganie odpowiednich przychodów przez faktycznego właściciela budowanych w ramach Projektu jednostek wytwórczych (\`(...)\`). \`(...)\` przystąpi do obowiązującej w ramach Grupy „umowy wewnątrzgrupowej”, która reguluje zasady wykonania obowiązku \`(...)\` jak również zasady rozliczeń przychodów i kosztów związanych z rynkiem \`(...)\`.

Przed Przeniesieniem, planowane jest:

*   wystąpienie przez \`(...)\` z wnioskiem o uzyskanie promesy udzielenia koncesji na \`(...)\`,

*   zawarcie przez \`(...)\` odpowiednich umów zapewniających wsparcie w zakresie funkcji pomocniczych.

Funkcje pomocnicze zostaną zapewnione przez wyspecjalizowane podmioty z \`(...)\`. Podmioty te, wyspecjalizowane w świadczeniu usług wsparcia, ze względu na przyjęty model działania, świadczą usługi wielu podmiotom z \`(...)\`. Oznacza to, że funkcje pomocnicze, wspomagające działanie w ramach Projektu, będą zagwarantowane i wykonywane. Również wszelkie niezbędne i konieczne usługi związane z prowadzonym Projektem - o ile zajdzie taka potrzeba - będą zapewnione przez zawarte przez \`(...)\` umowy z Wnioskodawcą.

Działalność Projektu dotyczy budowy \`(...)\` a docelowo ich eksploatacji, w związku z czym będzie niezależna od pozostałych obszarów działalności prowadzonych przez Wnioskodawcę.

Możliwość prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przypisane do Projektu aktywa.

Działalność Projektu została wyodrębniona w celu budowy \`(...)\` a docelowo ich eksploatacji polegającej na prowadzeniu działalności zakładającej wytwarzanie i sprzedaż (\`(...)\`).

W Grupie będzie prowadzony przez nowo zawiązywaną spółkę kolejny projekt inwestycyjny, którego celem jest wybudowanie w …. nowego (\`(...)\`). Wnioskodawca, poprzez Wydział DZ, przed Przeniesieniem będzie świadczył usługi doradcze w zakresie wsparcia przy prowadzonej inwestycji na rzecz ww. spółki. Wydział DZ na moment Przeniesienia będzie więc w stanie generować przychody Wnioskodawcy. Z racji tego, że Wydział DZ zostanie objęty Przeniesieniem, usługi te będą świadczone dalej przez \`(...)\`. Po Przeniesieniu Wydział DZ będzie generował więc przychody dla \`(...)\`. Dodatkowo, Projekt, po jego zakończeniu, będzie generował przychody ze sprzedaży (\`(...)\`).

W chwili Przeniesienia, \`(...)\` wejdzie w posiadanie wszystkich niezbędnych aktywów, koniecznych do pełnienia swojej funkcji, polegającej na działalności doradczej i kontynuowaniu realizacji inwestycji, jej zakończenia i rozpoczęcia fazy operacyjnej, tj. (\`(...)\`). Projekt posiada wszystkie kluczowe składniki majątku potrzebne do wybudowania (\`(...)\`).

Odrębność finansowa

W zakresie finansowych i księgowych aspektów prowadzenia Projektu, w tym działalności Wydziału DZ:

*   wyodrębnione zostały w systemie księgowym Wnioskodawcy kody/MPK/inne oznaczenia, na których prowadzona jest ewidencja przychodów, kosztów, aktywów i zobowiązań dotyczących Projektu,

*   opracowane zostały wewnętrzne procedury tworzenia bilansu oraz rachunku zysków i strat dla Projektu zawierające zestawienie przypisanych do Projektu kodów/MPK/innych oznaczeń stanowiących podstawę do ustalenia wyniku finansowego oraz opis sposobu alokacji kosztów pośrednich,

*   opracowany został budżet Projektu, względem którego dokonywana jest jego bieżąca weryfikacja, kontrola i aktualizacja,

*   dokumentowane są świadczenia wewnętrzne pomiędzy Projektem a pozostałymi jednostkami organizacyjnymi Wnioskodawcy.

W celu realizacji Projektu stworzona została analiza wysokości finansowania koniecznego do zapewnienia możliwości realizacji Projektu. Celem zabezpieczenia finansowego została zawarta wewnątrzgrupowa pożyczka celowa udzielona Wnioskodawcy przez \`(...)\`. Pożyczka ta powinna zaspokoić zapotrzebowanie na finansowanie, niezbędne dla realizacji Projektu. Umowa pożyczki również będzie stanowić przedmiot Przeniesienia.

Dla Projektu otwarte zostały nowe rachunki bankowe - bieżący i wadialny, płacowy i do obsługi ZFŚS.

Na pytania zawarte w wezwaniu o treści:

1.  Czy mający przedmiotem przeniesienia Projekt będzie stanowił w dniu transakcji organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przy czym należy wskazać, że wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wobec powyższego należy wskazać jednoznacznie, czy przedmiot transakcji na dzień zbycia będzie wyodrębniony organizacyjne na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze? W przypadku negatywnej odpowiedzi, należy wskazać w czym się brak wyodrębnienia organizacyjnego będzie przejawiał.

Wyodrębnienie finansowe natomiast najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wobec powyższego należy wskazać jednoznacznie, czy na dzień zbycia będzie możliwe przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa? W przypadku negatywnej odpowiedzi, należy wskazać w czym się brak wyodrębnienia finansowego będzie przejawiał.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Wobec powyższego należy wskazać jednoznacznie czy przedmiot transakcji będzie stanowił wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania? W przypadku negatywnej odpowiedzi, należy wskazać w czym się brak wyodrębnienia funkcjonalnego będzie przejawiał.

1.  Czy mający przedmiotem przeniesienia Projekt na dzień planowanej transakcji będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych wraz ze zobowiązaniami, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze?
2.  Czy w oparciu wyłącznie o przedmiot przeniesienia będzie możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej?
3.  Czy na bazie nabytego zespołu składników – Nabywca (\`(...)\` \`(...)\` sp. z o.o.) będzie kontynuował działalność gospodarczą dotychczas prowadzoną przez Wnioskodawcę przy pomocy zespołu składników będących przedmiotem przeniesienia?

Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi:

Ad. a)

Tak jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego we Wniosku, w ramach struktur \`(...)\` na podstawie Regulaminu funkcjonowania X SA - Oddział \`(...)\`zatwierdzonego uchwałą Zarządu Wnioskodawcy, została wyodrębniona komórka organizacyjna DZ Wydział Budowy \`(...)\` (dalej: „Wydział DZ”). której głównym zadaniem jest zapewnienie realizacji Projektu. Tym samym przedmiot transakcji ma swoje miejsce w strukturze Spółki jako wydział. Do rozwoju Projektu został także powołany zespół projektowy pracowników składający się z pracowników Oddziału \`(...)\` (pracownicy Wydziału DZ) oraz Centrali Wnioskodawcy.

Zespół ten został powołany Poleceniem Służbowym Prezesa Zarządu Wnioskodawcy nr \`(...)\` z dnia 27.07.2020 r. w sprawie aktualizacji / ujednolicenia struktury organizacyjnej, podziału odpowiedzialności i uprawnień w fazie realizacji projektu „\`(...)\`.” w \`(...)\` Oddział \`(...)\`oraz powołania jego uczestników.

Tym samym Wnioskodawca pragnie podkreślić, że przedmiot transakcji na dzień Przeniesienia będzie wyodrębniony w majątku Spółki jako Wydział DZ na podstawie wskazanych powyżej aktów korporacyjnych, tj. w odniesieniu do utworzenia Wydziału DZ na podstawie Regulaminu funkcjonowania X S.A. - Oddział \`(...)\`zatwierdzonego uchwałą Zarządu Wnioskodawcy i w odniesieniu do zespołu Polecenia Służbowego Prezesa Zarządu Wnioskodawcy.

Tak jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego we Wniosku, w systemie księgowym Wnioskodawcy wyodrębnione zostały kody/MPK/inne oznaczenia, na których prowadzona jest ewidencja przychodów, kosztów, aktywów i zobowiązań dotyczących Projektu.

Jednocześnie opracowane zostały wewnętrzne procedury tworzenia bilansu oraz rachunku zysków i strat dla Projektu zawierające zestawienie przypisanych do Projektu kodów/MPK/innych oznaczeń stanowiących podstawę do ustalenia wyniku finansowego oraz opis sposobu alokacji kosztów pośrednich.

Obecnie sporządzany jest rachunek zysków i strat oraz bilans Projektu, tym samym, na dzień Przeniesienia możliwe także będzie przyporządkowanie przychodów i kosztów (tj. konsekwentnie przygotowanie rachunku zysków i strat dla przenoszonego majątku) oraz należności i zobowiązań (a także przygotowanie bilansu przenoszonego majątku) do Projektu, stanowiącego przenoszony majątek w ramach Przeniesienia.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że przedmiot transakcji (tj. Przeniesienia) będzie stanowił wyodrębniony (w sposób wskazany przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego oraz w uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego przedstawionym w niniejszej odpowiedzi na wezwanie) zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, tj. do realizacji projektu budowy i eksploatacji (\`(...)\`) oraz do świadczenia usług doradczych.

Tak jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego we Wniosku, majątek będący przedmiotem Przeniesienia będzie co do zasady wystarczający dla \`(...)\` do realizacji przypisanych do tego majątku zadań przed Przeniesieniem, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że celem Przeniesienia jest kontynuacja tych zadań w oparciu o przenoszony majątek przez \`(...)\` po Przeniesieniu.

Tytułem uzupełnienia uzasadnienia swojego stanowiska, Wnioskodawca pragnie wskazać, że zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że majątek będący przedmiotem Przeniesienia do \`(...)\` jest wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie i tym samym w ocenie Wnioskodawcy stanowi on zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Ad. b)

Jak Wnioskodawca wskazał we Wniosku, w chwili Przeniesienia, \`(...)\` wejdzie co do zasady w posiadanie wszystkich niezbędnych aktywów, koniecznych do pełnienia swojej funkcji, polegającej na działalności doradczej i kontynuowaniu realizacji inwestycji, jej zakończenia i rozpoczęcia fazy operacyjnej, tj. (\`(...)\`). Projekt posiada wszystkie kluczowe składniki majątku potrzebne do wybudowania (\`(...)\`).

Tytułem uzupełnienia uzasadnienia swojego stanowiska. Wnioskodawca chce podkreślić, że Projekt w momencie Przeniesienia nie tylko będzie posiadał wszystkie kluczowe składniki majątku potrzebne do wybudowania (\`(...)\`), czyli realizacji przypisanego mu celu gospodarczego, ale również w oparciu o te otrzymane w ramach Przeniesienia składniki majątku będzie w stanie generować przychody już na moment Przeniesienia, co oznacza, że będący przedmiotem przeniesienia Projekt na dzień planowanej transakcji będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych wraz ze zobowiązaniami, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Ad. c)

Tak jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego działalność Projektu (przedmiotu Przeniesienia) została wyodrębniona w celu budowy (\`(...)\`) a docelowo ich eksploatacji polegającej na prowadzeniu działalności zakładającej wytwarzanie i sprzedaż (\`(...)\`) oraz świadczenia usług doradczych w zakresie wsparcia budowy \`(...)\` w Grupie opartych na (\`(...)\`).

W chwili Przeniesienia, \`(...)\` wejdzie w posiadanie wszystkich niezbędnych aktywów, koniecznych do pełnienia swojej funkcji, polegającej na działalności doradczej i kontynuowaniu realizacji inwestycji, jej zakończenia i rozpoczęcia fazy operacyjnej, tj. (\`(...)\`). Projekt posiada wszystkie kluczowe składniki majątku potrzebne do wybudowania (\`(...)\`).

Konsekwentnie, po Przeniesieniu, działalność \`(...)\` będzie polegała w szczególności na realizacji Projektu, tj. budowie i eksploatacji (\`(...)\`) oraz świadczeniu usług doradczych.

Tytułem uzupełnienia uzasadnienia swojego stanowiska, Wnioskodawca pragnie wskazać, że jego zdaniem możliwe będzie samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o przedmiot Przeniesienia.

Ad. d)

Tak jak Wnioskodawca wskazał we Wniosku, jednym z założeń biznesowych Przeniesienia Projektu jest to, że na jego skutek \`(...)\` wejdzie w posiadanie niezbędnych aktywów, koniecznych do kontynuowania realizacji inwestycji, jej zakończenia i rozpoczęcia fazy operacyjnej, tj. wytwarzania i sprzedaży (\`(...)\`). Po Przeniesieniu, \`(...)\` będzie w stanie kontynuować i zakończyć działania inwestycyjne w oparciu o przenoszone aktywa, a następnie generować przychody ze sprzedaży (\`(...)\`). Jednocześnie, z chwilą Przeniesienia \`(...)\` będzie generował przychody z działalności doradczej na bazie otrzymanego majątku.

Konsekwentnie, \`(...)\` będzie kontynuował działalność gospodarczą dotychczas prowadzoną przez Wnioskodawcę przy pomocy zespołu składników będących przedmiotem przeniesienia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie(oznaczone we wniosku nr 2):

Czy składniki Projektu będące przedmiotem Przeniesienia będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT i w konsekwencji Przeniesienie Projektu będzie wyłączone z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT?

Zdaniem Zainteresowanych.

Przeniesienie Projektu będzie wyłączone z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, ponieważ składniki Projektu będące przedmiotem Przeniesienia będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Jak wskazano w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Istnieje jednak pewna grupa czynności, które choć będą mieściły się w definicji odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. Wśród tego rodzaju czynności można wskazać na czynności wyłączone spod zakresu stosowania Ustawy o VAT. Jedną z nich, zgodnie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, jest transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP.

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego lub na podstawie każdej innej czynności rozporządzającej, w tym dokonanie podziału przez wydzielenie. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Jak wskazuje się także w orzecznictwie: „Pojęcie transakcji zbycia przedsiębiorstwa zastosowane w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy rozumieć jako przeniesienie własności przedsiębiorstwa, przy czym nie ma znaczenia forma zbycia” (wyrok NSA z 6 listopada 2014 r., sygn. I FSK 1668/13). Dla Zainteresowanych oznacza to, że Przeniesienie Projektu będzie wyłączone z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, jeśli składniki Projektu będące przedmiotem Przeniesienia zostaną uznane za ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Definicja ZCP - wprowadzenie

Analogicznie jak w przypadku Ustawy o CIT, definicja ZCP zawarta w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT dla jego istnienia wymaga, aby był to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z zacytowanej definicji wynika więc, że aby zespół składników materialnych i niematerialnych o charakterze majątkowym mógł zostać uznany za ZCP, musi on spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   organizacyjne i finansowe wyodrębnienie tego zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   przeznaczenie tych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne),

*   zdolność zespołu składników do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego te zadania gospodarcze.

Wnioskodawca uważa, że również w świetle art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT składniki Projektu będące przedmiotem Przeniesienia będą mogły zostać uznane za ZCP, jako wyodrębnione w aspekcie: organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym. Poniżej Wnioskodawca przedstawia szczegółowe argumenty wskazujące na istnienie każdego ze wspomnianych aspektów wyodrębnienia.

Istnienie wyodrębnienia organizacyjnego

W odniesieniu do wyodrębnienia organizacyjnego przeważnie przyjmuje się, tak jak np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 9 grudnia 2020 r„ sygn. 0114-KDIP1-1.4012.534.2020.2.AKA, że: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. (\`(...)\`) organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze”. Należy jednak mieć na uwadze stanowisko wynikające z komentarza do Ustawy o VAT, który wskazuje, że: „dominuje pogląd, iż wyodrębnienie organizacyjne ma miejsce przede wszystkim wówczas, gdy w strukturze podatnika zbywane elementy mają swoją formę organizacyjną, taką jak m.in. dział, placówka handlowa, departament, oddział. Wymieniony katalog nie ma jednak charakteru zamkniętego oraz decydującego. Fakt istnienia odrębności organizacyjnej warunkuje przede wszystkim „rola jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)” (J. Matarewicz \[w:\] Ustawa o podatku od towarów i usług. Komentarz aktualizowany, Gdańsk 2020, art. 2).

W odniesieniu do wyodrębnienia organizacyjnego Projektu należy wskazać, że jasno określony został cel Projektu, ponieważ Projekt dotyczy budowy (\`(...)\`) a docelowo ich eksploatacji polegającej na prowadzeniu działalności (\`(...)\`).

W ramach struktur \`(...)\` na podstawie uchwały Zarządu Wnioskodawcy zatwierdzającej zmianę Regulaminu funkcjonowania X S.A. – Oddział \`(...)\`, została wyodrębniona komórka organizacyjna - Wydział DZ, której głównym zadaniem jest zapewnienie realizacji Projektu.

Ponadto, dla potrzeb rozwoju Projektu powołany został wyodrębniony zespół projektowy składający się z pracowników Wydziału DZ oraz pracowników Centrali Wnioskodawcy. Wydział DZ posiada także wydzielone organizacyjnie miejsca pracy (organizacyjnie odrębna przestrzeń biurowa).

Przed dokonaniem Przeniesienia planowane jest również:

*   uzyskanie przez \`(...)\` promesy udzielenia koncesji na (\`(...)\`),

*   zawarcie przez \`(...)\` odpowiednich umów zapewniających wsparcie w zakresie funkcji pomocniczych.

Wnioskodawca posiada promesę zmiany koncesji na (\`(...)\`). Podkreślić należy, że nie jest możliwe, ze względu na przepisy obowiązującego prawa, przeniesienie tej promesy do innego podmiotu. Natomiast ważnym jest, że \`(...)\` przed dniem Przeniesienia wystąpi o udzielenie odpowiedniej promesy koncesji. Tym samym, proces ten zostanie naturalnie zainicjowany i przeprowadzony przez \`(...)\`. Zdaniem Zainteresowanych, fakt ten nie będzie miał wpływu na ocenę kompletności przypisanych do Projektu aktywów, jako że jest wyłącznie czynnością techniczną oraz konsekwencją rozwoju Projektu przez Wnioskodawcę, wpisującą się w ramy prawno-regulacyjne.

Podobnie w przypadku zawarcia przez \`(...)\` odpowiednich umów zapewniających wsparcie w zakresie funkcji pomocniczych, niezbędnych do prowadzenia i obsługi przedsiębiorstwa przez \`(...)\`, zdaniem Zainteresowanych nie będzie to miało wpływu na ocenę i klasyfikację Projektu w świetle odrębności organizacyjnej. Funkcje pomocnicze takie jak prowadzenie księgowości, rozliczeń podatkowych, kadrowo-płacowych, itp. nie są elementem Projektu ani żadnej innej części jakiegokolwiek biznesu i nie mogą mieć wpływu na ocenę jego klasyfikacji, jako że ich celem jest obsługa przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Innymi słowy, funkcje pomocnicze nie mogą być traktowane jako część Projektu a element pozwalający na prowadzenie Projektu w pewnych ramach prawnych. Funkcje pomocnicze zostaną zapewnione przez wyspecjalizowane podmioty z \`(...)\`. Podmioty te, wyspecjalizowane we świadczeniu usług wsparcia, ze względu na przyjęty model działania, świadczą usługi wielu podmiotom z \`(...)\`. Oznacza to, ze funkcje pomocnicze, wspomagające działanie w ramach Projektu, będą zagwarantowane i wykonywane.

Co więcej, sporządzone zostały listy składników majątku przypisanych do Projektu. W ich skład wchodzą w szczególności: tytuł prawny do gruntów, na których realizowana będzie budowa Projektu, środki trwałe w budowie związane z Projektem, prawa do przekazanych zaliczek, a także inne środki trwałe, narzędzia, przyrządy, ruchomości - aktywa te stanowią zespół niezbędny do prowadzenia działalności w zakresie realizacji Projektu. Ponadto, w skład aktywów przypisanych do Projektu wchodzi także odpowiedni know-how posiadany przez Wydział DZ, plany techniczne i biznesowe realizacji Projektu.

Do Projektu przypisane zostały również:

*   prawo użytkowania wieczystego gruntu do części dwóch największych obszarowo działek oraz prawo własności do kilku mniejszych działek, na których rozwijany jest Projekt,

*   ostateczna decyzja w sprawie zatwierdzenia projektu budowlanego i udzielenia pozwolenia na budowę (ma zostać przeniesiona na \`(...)\`),

*   szereg umów związanych z samą realizacją w tym budową inwestycji, np. Kontrakt Budowa (\`(...)\`), umowa o (\`(...)\`), umowa o pełnienie funkcji inżyniera kontraktu, umowa o przyłączenie do sieci przesyłowej, umowa serwisowa, umowa o doradztwo prawne,

*   część dróg wykorzystywanych w Projekcie, w tym fragment bocznicy kolejowej (dokładane będą starania, aby trasy komunikacyjne były odrębne dla Projektu, a w przypadku braku takiej możliwości zajdzie okoliczność współdzielenia).

Biorąc więc pod uwagę przypisanie wspomnianych aktywów do Projektu, sformalizowanie tego przypisania oraz wykorzystywanie tych aktywów w znacznej części tylko do realizacji Projektu, świadczy w ocenie Wnioskodawcy o istnieniu wyodrębnienia organizacyjnego Projektu, o którym mowa w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Istnienie wyodrębnienia funkcjonalnego

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako sytuację, w której opisany zespół składników majątkowych nie jest zbiorem przypadkowych elementów, a zbiorem składającym się na pewną gospodarczą całość, tj. każdy element tego zbioru wykonuje określone działania, które pozwalają na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Dla uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składniki te muszą pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należy je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie, nie zaś zespół przypadkowych elementów, których jedyną cechą jest np. własność jednego podmiotu.

Tym samym, uwzględniając opisane powyżej wyodrębnienie organizacyjne należy stwierdzić, że majątek wyodrębniony organizacyjnie i funkcjonalnie to taki majątek, który jest wykorzystywany do realizacji określonego celu gospodarczego (i nie jest wykorzystywany w innych obszarach) i jest do tego wystarczający. Innymi słowy, gdyby określony zespół składników majątkowych został przeniesiony do innego podmiotu, to w przypadku gdy majątek pozostały i majątek wydzielony były wyodrębnione organizacyjnie i funkcjonalnie to biznes prowadzony w ramach każdego z tych zespołów składników majątkowych wyglądałby tak samo przed i po wydzieleniu.

W analogiczny sposób rozumienie przesłanki istnienia wyodrębnienia funkcjonalnego jest przedstawiane w orzecznictwie organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 10 marca 2020 r„ sygn. 0112-KDIL3.4012.116.2019.4.JK, wskazano, że: „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.

Oceniając zespół składników przypisanych do Projektu w kontekście istnienia ich wyodrębnienia funkcjonalnego w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy należy uznać, że jest on wykorzystywany do realizacji określonego celu gospodarczego oraz jest w tym zakresie zdolny do samodzielnej realizacji przypisanych mu zadań.

Jak już wskazano, dla Projektu określony został cel gospodarczy polegający na budowie (\`(...)\`) a docelowo ich eksploatacji polegającej na prowadzeniu działalności (\`(...)\`). Dla realizacji tego celu i rozwoju Projektu została wyodrębniona komórka organizacyjna Wydział DZ oraz powołany został wyodrębniony zespół projektowy składający się z pracowników Wydziału DZ oraz Centrali Wnioskodawcy.

Do Projektu przypisany jest majątek niezbędny do realizacji inwestycji polegającej na budowie (\`(...)\`). Majątek ten obejmuje w szczególności: tytuł prawny do gruntów, na których realizowana będzie budowa Projektu, środki trwałe w budowie związane z Projektem, prawa do przekazanych zaliczek, a także inne środki trwałe, narzędzia, przyrządy, ruchomości . Ponadto, w skład aktywów przypisanych do Projektu wchodzi także odpowiedni know-how posiadany przez Wydział DZ, plany techniczne i biznesowe realizacji Projektu.

Co więcej, dla zabezpieczenia realizacji Projektu zaciągnięta została pożyczka celowa. Pożyczka ta powinna zaspokoić zapotrzebowanie na finansowanie, niezbędne dla realizacji Projektu.

W kontekście wyodrębnienia funkcjonalnego istotna jest również zdolność generowania przychodów przez Wydział DZ. Należy podkreślić, że Wydział DZ, oprócz przypisanych mu zadań związanych z rozwojem Projektu na moment Przeniesienia będzie świadczyć usługi doradcze w zakresie wsparcia przygotowania budowy (\`(...)\`) na rzecz spółki celowej powoływanej w celu obsługi tej inwestycji, z tytułu których będą generowane przychody Wnioskodawcy. Usługi te będą świadczone dalej również po Przeniesieniu. Z racji tego, że Wydział DZ będzie objęty Przeniesieniem, usługi te będą świadczone dalej przez \`(...)\`.

Również w zakresie możliwości generowania przychodów jako samodzielna jednostka gospodarcza należy wskazać, że przez „spółkę matkę” Grupy - \`(...)\` zawarte zostały umowy mocowe (tj. umowy na tzw. rynku mocy) dotyczące przenoszonego Projektu, które zapewnią w przyszłości osiąganie odpowiednich przychodów przez faktycznego właściciela budowanych w ramach Projektu jednostek wytwórczych (\`(...)\`). \`(...)\` przystąpi do obowiązującej w ramach Grupy „umowy wewnątrzgrupowej" która reguluje zasady wykonania obowiązku (\`(...)\`). Tak jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego, w odpowiednim momencie zostanie zawarta także umowa na sprzedaż (\`(...)\`) przez \`(...)\` ze spółką z Grupy.

Niemniej już teraz Grupa uwzględnia w swoich planach produkcję z nowych źródeł wytwarzania, jakimi stanie się Projekt, co jest podstawą do zawarcia w tym zakresie stosownych umów w przyszłości. Z racji przynależności Wnioskodawcy i \`(...)\` do tej samej Grupy kapitałowej nie jest stosowana praktyka zawierania dodatkowych umów w takiej sytuacji. Niemniej, co jest istotne, zabezpieczenie źródła przychodu dla Projektu także w odniesieniu do sprzedaży (\`(...)\`) jest efektem działań związanych z rozwojem Projektu przez Wnioskodawcę i z tego aktywa \`(...)\` po przejęciu Projektu także skorzysta.

Projekt na moment Przeniesienia będzie generował przychody ze świadczenia usług doradczych przez Wydział DZ w zakresie wsparcia przygotowania budowy (\`(...)\`), a po zakończeniu budowy będzie generował przychody ze sprzedaży (\`(...)\`).

Konsekwentnie, w chwili Przeniesienia, \`(...)\` wejdzie w posiadanie wszystkich niezbędnych aktywów, koniecznych do pełnienia swojej funkcji, polegającej na działalności doradczej i kontynuowaniu realizacji inwestycji, jej zakończenia i rozpoczęcia fazy operacyjnej, tj. (\`(...)\`). Dlatego też, według Wnioskodawcy należy uznać, że Projekt w momencie Przeniesienia nie tylko będzie posiadał wszystkie kluczowe składniki majątku potrzebne do wybudowania (\`(...)\`), czyli realizacji przypisanego mu celu gospodarczego, ale również w oparciu o te składniki majątku będzie w stanie generować przychody i będzie miał zapewnione finansowanie - co jest charakterystyczne dla odrębnej jednostki gospodarczej (samodzielnego przedsiębiorstwa).

Zdaniem Wnioskodawcy, każda działalność gospodarcza może znajdować się w różnych fazach swojego życia, w tym w fazie inwestycji, czy w fazie operacyjnej. Naturalną cechą działalności gospodarczej w fazie inwestycji jest to, że biznes taki nie generuje jeszcze przychodów, jednak jest na etapie przygotowania do generowania przychodów w przyszłości. Pomimo tego, że biznes będący w fazie inwestycyjnej nie generuje przychodu, nie sposób automatycznie odmówić takiemu biznesowi cech zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w szczególności w obszarze wyodrębnienia funkcjonalnego, tj. zdolności do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o wyodrębniony majątek. Biznes we wczesnej fazie inwestycyjnej (czy przygotowawczej), nieposiadający jeszcze niezbędnego majątku, know-how, umów handlowych, czy wreszcie niezbędnego finansowania, w istocie nie mógłby być oceniony jako zdolny do prowadzenia działalności gospodarczej, natomiast biznes, posiadający już wszystkie te elementy, wymagający w istocie nadzoru nad realizacją zamierzonych celów inwestycyjnych, powinien już podlegać innej ocenie.

Skoro bowiem w skład danego majątku wchodzą aktywa niezbędne do zrealizowania danego założenia inwestycyjnego w określony sposób, kiedy zapewniono mu także niezbędne finansowanie, można stwierdzić, że jedynym czynnikiem, który dzieli taki biznes od momentu, kiedy zacznie on rzeczywiście generować przychody jest czynnik czasu. Zdaniem Wnioskodawcy, Projekt, który posiada wszystkie elementy potrzebne do wybudowania (\`(...)\`), w tym w szczególności grunty, odpowiednie projekty (w tym techniczne, finansowe, itp.) know-how do realizacji tej inwestycji, ludzi, którzy są w stanie ją zrealizować, wszelkie decyzje czy pozwolenia administracyjne, umowę na budowę (\`(...)\`), a także niezbędne finansowanie, czy wreszcie umowy zapewniające, że po wybudowaniu \`(...)\` będzie ona osiągała określone przychody, stanowi działalność gospodarczą w fazie inwestycyjnej, która posiada wszystkie elementy niezbędne do zakończenia tej fazy i wejścia w fazę operacyjną.

Mając na uwadze powyższe należy zdaniem Wnioskodawcy uznać, że Projekt nie tylko będzie miał zdolność i będzie generował przychody z działalności doradczej, ale także posiada wszystkie elementy niezbędne do generowania w przyszłości przychodów z działalności polegającej na (\`(...)\`).

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie istnienia wyodrębnienia funkcjonalnego w opisanej sytuacji potwierdza przede wszystkim interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 17 lutego 2017 r., sygn. 2461-IBPP3.4512.849.2016.1.AR, w której Dyrektor KIS potwierdził uznanie za ZCP wydzielanego oddziału ponoszącego koszty inwestycji w budowę (\`(...)\`) oraz wykonującego usługi polegające na prowadzeniu koordynacji prac związanych ze zlecanymi inwestycjami. W interpretacji tej wskazano, że: „W ramach budowy (\`(...)\`), Oddział …. wykonuje na zlecenie Spółki szereg usług polegających na prowadzeniu koordynacji prac związanych ze zlecanymi inwestycjami. Na ten moment działalność dotyczy prowadzenia prac związanych z wykonaniem połączeń technologicznych do \`(...)\` będącej własnością Spółki (która to \`(...)\` nadal pozostanie własnością Spółki po podziale). (\`(...)\`) Obecnie mimo, iż prowadzenie tych prac przyporządkowane jest do wskazanego Oddziału, to nie posiada on z tego tytułu przychodów. Jest to logicznym następstwem faktu, iż Oddział ten funkcjonuje jako jednostka wewnętrzna świadcząca usługi na rzecz Spółki, której jest częścią. Dopiero po dokonaniu stosownego podziału przez wydzielenie prowadzona działalność: wówczas już przez spółkę celową jako spółkę przejmującą, stanie się działalnością generującą przychody. Spółka celowa z efektem od dnia podziału zawrze bowiem umowę ze Spółką, na podstawie której będą prowadzone prace w zakresie koordynacji wspólnej inwestycji Spółki i spółki celowej. W zamian spółka celowa będzie uprawniona do uzyskania wynagrodzenia. (\`(...)\`) nie powinno ulegać więc wątpliwości, iż już na ten moment Oddział …. …. prowadzi działalność tak, iż może być uznany za niezależne przedsiębiorstwo. Obecnie prowadzona działalność, w tym w zakresie świadczenia usług, jest etapem dojścia do działalności docelowej, gdzie z jednej strony prowadzony proces inwestycyjny, a z drugiej strony - świadczenie usług za wynagrodzeniem, stanowią komplementarne części i już od dnia wydzielenia będą skutkowały powstawaniem przychodów spółki celowej oraz podatku należnego VAT”.

Analogiczne do przedstawionego przez Wnioskodawcę rozumienia kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego zawarto również w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 23 listopada 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.736.2018.1.AGW, potwierdzającej, że za ZCP powinien być uznany zespół składników określony jako „SDC będzie wyposażony na moment zbycia we wszelkie narzędzia niezbędne do realizacji zadań, które mogą zostać mu powierzone, a tym samym składniki majątkowe wchodzące w skład SDC umożliwią prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie raportowania (obejmującej weryfikację parametrów turbin wiatrowych i przygotowywanie raportów i analiz) oraz planowania i zarządzania kontraktami (obejmującej administrowanie kontraktami serwisowymi, administrowanie zleceń dla działań usprawniająco-serwisowych, monitorowanie realizacji usług, płatności, planowanie prac serwisowych oraz dostarczanie innych usług wsparcia technicznego, operacyjnego i administracyjnego) na rzecz spółek w Grupie kapitałowej. Ponadto, z uwagi na fakt, że SDC wymaga dla celów funkcjonowania i realizowania określonych zadań gospodarczych umieszczenia w stałej placówce, takiej jak pomieszczenie lokalowe, na moment sprzedaży, SDC obejmować będzie także wynikający z umowy tytuł prawny do lokalu (w wyniku podnajęcia Nabywcy przez Spółkę części biura wykorzystywanej na potrzeby SDC (osobne piętro)”.

Na poparcie stanowiska Wnioskodawcy można również przytoczyć interpretację indywidualną z 31 stycznia 2020 r„ sygn. 0114-KDIP1-2.4012.613.2019.3.JŹ, gdzie uznano, że: „Z opisu sprawy wynika, że jest to majątek składający się zarówno ze składników materialnych, jak i niematerialnych (w tym także zobowiązań i pracowników), które są wykorzystywane wyłącznie na potrzeby jednostki organizacyjnej, do której przynależą, tj. w analizowanym przypadku do wydzielanego przez Spółkę Segmentu OZE. Składniki te, jak wynika z wniosku, w sensie funkcjonalnym, finansowym oraz organizacyjnym stanowią zespół służący realizacji określonych zadań gospodarczych, który może stanowić niezależne przedsiębiorstwo. Segment OZE realizuje bowiem odrębne od działalności Elektrowni zadania związane z wytwarzaniem energii elektrycznej wyłącznie ze źródeł odnawialnych, w związku z czym ma możliwość funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo osiągające przychody ze wskazanej działalności. Jednocześnie, co istotne, po wydzieleniu Segmentu OZE, podmiot z Grupy będzie kontynuował działalność prowadzoną przez Segment OZE w oparciu o składniki majątkowe będące przedmiotem wydzielenia, tj. działalność polegającą na produkcji energii ze źródeł odnawialnych. Jak wskazano podmiot z Grupy będzie miał faktyczną możliwość nieprzerwanego kontynuowania działalności prowadzonej przez Spółkę w oparciu o składniki majątkowe będące przedmiotem wydzielenia. W konsekwencji, skoro po wydzieleniu Segmentu OZE podmiot z Grupy będzie miał faktyczną możliwość nieprzerwanego kontynuowania działalności prowadzonej przez Spółkę w oparciu o składniki majątkowe będące przedmiotem wydzielenia i będzie kontynuował działalność prowadzoną przez Segment OZE w oparciu o składniki majątkowe będące przedmiotem wydzielenia przedmiotem transakcji zbycia (poprzez sprzedaż, wniesienie aportem lub podział przez wydzielenie) będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy”.

Dodatkowe argumenty wynikające z wykładni prounijnej w zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego.

Należy również wskazać, że choć Ustawa o VAT zawiera definicję ZCP o identycznym brzmieniu jak Ustawa o CIT, to na skutek orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE („TSUE”) oraz odwołującej się do niego praktyki orzeczniczej sądów administracyjnych w praktyce orzeczniczej akcentuje się znaczenie wyodrębnienia funkcjonalnego, czyli możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o otrzymane składniki majątku.

W tym kontekście należy przede wszystkim wspomnieć o wyroku TSUE w sprawie C-497/01 Zita Modes w którym TSUE podkreślił, że pojęcie przekazania całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz - w zależności od konkretnego przypadku - składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. TSUE wskazał również, że dla zastosowania tej regulacji niezbędne jest, aby nabywca miał zamiar prowadzić nabyte przedsiębiorstwo lub jego część, a nie natychmiast zlikwidować działalność i ewentualnie sprzedać zapasy. Z kolei w wyroku w sprawie C-444/10 Schńever TSUE zaakcentował, że należy dokonać całościowej oceny okoliczności faktycznych, w jakich transakcja ta następuje, w ramach której szczególne znaczenie będzie mieć charakter działalności gospodarczej podatnika.

Powtarzając tezy wynikające z orzecznictwa TSUE sądy administracyjne uznają, że definicję ZCP należy „rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów (przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), który jest przedmiotem zbycia, pozwalał na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której służy” (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 kwietnia 2012 r., sygn. I FSK 1001/11). Przez co „kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej” (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 maja 2012 r., sygn. I FSK 1223/11).

W ocenie Wnioskodawcy, argumenty wypływające z prounijnej wykładni art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT dodatkowo jeszcze potwierdzają, że majątek wchodzący w skład Projektu może zostać uznany za część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Należy bowiem zwrócić uwagę, iż w chwili Przeniesienia, \`(...)\` wejdzie w posiadanie wszystkich niezbędnych aktywów, koniecznych do pełnienia swojej funkcji, polegającej na działalności doradczej i kontynuowaniu realizacji inwestycji, jej zakończenia i rozpoczęcia fazy operacyjnej, tj. (\`(...)\`). Dlatego też, według Wnioskodawcy należy uznać, że Projekt w momencie Przeniesienia nie tylko będzie posiadał wszystkie kluczowe składniki majątku potrzebne do wybudowania (\`(...)\`), czyli realizacji przypisanego mu celu gospodarczego, ale również w oparciu o te składniki majątku będzie w stanie generować przychody i będzie miał zapewnione finansowanie - co jest charakterystyczne dla odrębnej jednostki gospodarczej (samodzielnego przedsiębiorstwa). \`(...)\` będzie więc mógł kontynuować i rozwijać działalność Projektu w tym samym zakresie, w jakim byłoby to możliwe przez Wnioskodawcę.

Istnienie wyodrębnienia finansowego

Jak wskazuje się w interpretacjach indywidualnych (np. w interpretacje indywidualnej Dyrektora KIS z 8 grudnia 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.670.2020.2.MK): „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. Natomiast Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z 21 listopada 2019 r., sygn. I SA/Rz 691/19, wskazał, że wyodrębnienie finansowe „oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego powinno być możliwym oddzielenie finansów przedsiębiorstw od finansów jego zorganizowanej części, bez potrzeby przeprowadzania analiz czy wyliczeń”.

Mając na uwadze przedstawione rozumienie wyodrębnienia finansowego należy wskazać, że w zakresie finansowych i księgowych aspektów prowadzenia Projektu, w tym działalności Wydziału DZ:

*   wyodrębnione zostały w systemie księgowym Wnioskodawcy kody/MPK/inne oznaczenia, na których prowadzona jest ewidencja przychodów, kosztów, aktywów i zobowiązań dotyczących Projektu,

*   opracowane zostały wewnętrzne procedury tworzenia bilansu oraz rachunku zysków i strat dla Projektu zawierającą zestawienie przypisanych do niej kodów/MPK/innych oznaczeń stanowiących podstawę do ustalenia wyniku finansowego oraz opis sposobu alokacji kosztów pośrednich,

*   opracowany został budżet Projektu, względem którego dokonywana jest jego bieżąca weryfikacja, kontrola i aktualizacja,

*   dokumentowane są świadczenia wewnętrzne pomiędzy Projektem a pozostałymi jednostkami organizacyjnymi Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy okoliczności te świadczą o tym, że dla Projektu prowadzona będzie ewidencja zdarzeń gospodarczych w taki sposób, iż możliwe będzie przyporządkowanie do Projektu przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań.

W zakresie przydzielenia do Projektu przychodów i należności podkreślenia wymaga, że Wydział DZ, oprócz przypisanych mu zadań związanych z rozwojem Projektu, będzie świadczyć także usługi doradcze w zakresie wsparcia przygotowania budowy (\`(...)\`) w … na rzecz spółki celowej powoływanej w celu obsługi tej inwestycji, z tytułu których będą generowane przychody Wnioskodawcy. Usługi te będą świadczone dalej również po Przeniesieniu. Z racji tego, że Wydział DZ objęty będzie Przeniesieniem, usługi te będą świadczone dalej przez \`(...)\`.

Również po stronie kosztów i zobowiązań do Projektu przypisane zostaną określone zdarzenia gospodarcze powodujące ich powstanie, np. związane z samą realizacją inwestycji, czy też koszty funkcjonowania Wydziału DZ.

Ponadto, w celu realizacji Projektu stworzona została analiza wysokości finansowania koniecznego do zapewnienia możliwości realizacji Projektu. Celem zabezpieczenia finansowego zaciągnięta została pożyczka celowa. Pożyczka ta powinna zaspokoić zapotrzebowanie na finansowanie, niezbędne dla realizacji Projektu. Umowa pożyczki również będzie stanowić przedmiot Przeniesienia.

W aspekcie istnienia wyodrębnienia finansowego istotne jest również otwarcie nowych rachunków bankowych dla Projektu - bieżącego, wadialnego, płacowego i do obsługi ZFŚS. Rachunki te ułatwią monitorowanie zdarzeń finansowych związanych z rozwojem Projektu.

Dlatego też Wnioskodawca uważa, że wskazane argumenty świadczą o istnieniu wyodrębnienia finansowego, o którym mowa w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Według Wnioskodawcy jego stanowisko w zakresie istnienia wyodrębnienia finansowego Projektu potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 30 czerwca 2017 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.25.2017.2.NF, gdzie wskazano, że: „Ponadto - jak wskazał Wnioskodawca - EW jest wyodrębniona na płaszczyźnie finansowej. Majątek \`(...)\` identyfikowalny jest w Spółce poprzez odpowiednie przypisanie go na poziomie księgowym, sporządzany jest odrębny budżet, w księgach rachunkowych wskazane jest również odpowiednie Miejsce Powstania Kosztów dla \`(...)\` - możliwe jest powiązanie danego wydatku/kosztu z \`(...)\`, istnieje możliwość przyporządkowania przychodów i kosztów do przedmiotowej \`(...)\`. (\`(...)\`) Wobec powyższego, przedmiot sprzedaży - w tej konkretnej sprawie - można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy”. Analogiczne jak wskazane w interpretacji przypisanie przychodów i kosztów oraz zobowiązań i należności jest możliwe bowiem także względem Projektu.

Podsumowanie

W ocenie Wnioskodawcy, składniki Projektu będące przedmiotem Przeniesienia mogą zostać uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, ponieważ będą zespołem składników materialnych i niematerialnych, obejmującym również zobowiązania, charakteryzującym się wyodrębnieniem w istniejącym przedsiębiorstwie w aspekcie:

*   organizacyjnym,

*   funkcjonalnym,

*   finansowym,

a zarazem będą przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, które będą mogły być realizowane w sposób samodzielny.

Dlatego też Przeniesienie Projektu będzie wyłączone z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, ponieważ składniki Projektu będące przedmiotem Przeniesienia będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zagadnienie podziału spółek jest uregulowane w tytule IV dziale II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r., poz. 505, z późn. zm.), zwanej dalej „k.s.h.”.

W treści art. 529 § 1 k.s.h. wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych. Jednym z nich jest, zgodnie z pkt 4 tego przepisu, podział przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej (art. 529 § 2 k.s.h.).

Podział przez wydzielenie jest instytucją prawa handlowego będącą jedną z form restrukturyzacji, polegającą na rozdrobnieniu majątku spółki dzielonej, które polega na przekazaniu składników majątkowych (pasywów i aktywów) spółki dzielonej bez przeprowadzenia likwidacji, do spółek nowo tworzonych. Instytucję podziału spółek regulują przepisy art. 528-550 k.s.h.

Stosownie do art. 531 § 1 k.s.h., spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału.

Na spółkę przejmującą lub spółkę nowo zawiązaną powstałą w związku z podziałem przechodzą z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku spółki dzielonej, a które zostały przyznane spółce dzielonej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej (art. 531 § 2 k.s.h.).

Zgodnie z art. 532 § 1 k.s.h., do podziału spółki stosuje się przepis art. 441 § 3 oraz odpowiednio przepisy dotyczące powstania właściwego typu spółki przejmującej albo nowo zawiązanej, z wyłączeniem przepisów o wkładach niepieniężnych, jeżeli przepisy niniejszego działu nie stanowią inaczej.

Cechą szczególną trybu podziału spółki wskazanego w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, nie traci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część, która jest przenoszona do istniejącego podmiotu (następuje tylko przeniesienie części majątku tej spółki na inną spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną). W takiej sytuacji ma miejsce sukcesja uniwersalna częściowa (art. 531 § 1 k.s.h.), tj. następstwo generalne dotyczące praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku (określonymi w planie podziału). Zatem następstwo prawne, w zakresie, o którym mowa powyżej dotyczy tylko i wyłącznie określonej w planie podziału części przenoszonej na inny podmiot (sukcesja uniwersalna częściowa).

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Oznacza to, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

W wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Trybunał uznał również, że regulacja art. 19 Dyrektywy 112 może znaleźć zastosowanie także w sytuacji przekazania aktywów przedsiębiorstwa bez prawa własności nieruchomości, jeżeli działalność gospodarcza nie wymaga użytkowania konkretnych pomieszczeń lub pomieszczeń wyposażonych w stałe instalacje konieczne do jej prowadzenia. Oznacza to, zdaniem TSUE, że wspomniany przepis obejmuje również sytuacje, w których lokal handlowy zostanie udostępniony nabywcy w drodze dzierżawy lub jeżeli nabywca dysponuje odpowiednią nieruchomością, do której może przenieść całość przejętych aktywów i gdzie może kontynuować działalność gospodarczą. Doprowadziło to Trybunał do wniosku, że: „przeniesienie własności zapasu towarów oraz wyposażenia sklepu z jednoczesnym oddaniem nabywcy w dzierżawę lokalu handlowego na podstawie umowy na czas nieoznaczony, ale możliwej do rozwiązania przez każdą ze stron z zachowaniem krótkiego terminu wypowiedzenia, stanowi przekazanie całości lub części aktywów w rozumieniu tego przepisu, pod warunkiem iż przekazane aktywa są wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej”.

W kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy wskazać, że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, w wyroku z 21 czerwca 2012 r., sygn. I FSK 1586/11 NSA zauważył, że „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (…) Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług”.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Obecnie Wnioskodawca realizuje projekt (\`(...)\`) w jednym ze swoich Oddziałów, tj. Oddziale \`(...)\`. W skład Oddziału \`(...)\`wchodzą \`(...)\`. Są nimi \`(...)\` w \`(...)\` koło \`(...)\` oraz mieszczące się w \`(...)\`: \`(...)\` i \`(...)\`. Sam zaś Projekt dotyczy budowy (\`(...)\`), a docelowo ich eksploatacji, polegającej na prowadzeniu działalności (\`(...)\`). Wnioskodawca przyjął warunkowy plan podziału, co potwierdza, że jedną z rozważanych na dzisiaj możliwości jest przeprowadzenie Przeniesienia w formie podziału przez wydzielenie. W ramach struktur \`(...)\` na podstawie uchwały Zarządu Wnioskodawcy zatwierdzającej zmianę Regulaminu funkcjonowania X S.A. - Oddział Zespół \`(...)\`, została wyodrębniona komórka organizacyjna DZ Wydział Budowy \`(...)\` (dalej: „Wydział DZ”), której głównym zadaniem jest zapewnienie realizacji Projektu. Wydział DZ korzysta z organizacyjnie wydzielonych miejsc pracy (organizacyjnie odrębna przestrzeń biurowa). Wydział DZ zostanie objęty Przeniesieniem oraz możliwe, że Przeniesieniem zostaną objęci również niektórzy pracownicy Centrali Wnioskodawcy. Sporządzone zostały listy składników majątku przypisanych do Projektu. W ich skład wchodzą w szczególności: tytuł prawny do gruntów, na których realizowana będzie budowa Projektu, środki trwałe w budowie związane z Projektem, prawa do przekazanych zaliczek, a także inne środki trwałe, narzędzia, przyrządy, ruchomości - aktywa te stanowią zespół niezbędny do prowadzenia działalności w zakresie realizacji Projektu. Wnioskodawca posiada prawo użytkowania wieczystego gruntu do dwóch największych obszarowo działek oraz prawo własności do kilku mniejszych działek, na których rozwijany jest Projekt. Prawa do części tych nieruchomości, na których rozwijany jest Projekt w momencie Przeniesienia zostaną przeniesione na rzecz \`(...)\`. W stosunku do części gruntów, na których prowadzony jest Projekt toczą się obecnie postępowania związane z podziałem geodezyjnym działek ewidencyjnych. Możliwe jest, że na moment Przeniesienia nie wszystkie z postępowań zostaną zakończone. W takiej sytuacji na moment Przeniesienia do \`(...)\` zostaną przeniesione działki już wyodrębnione, a możliwość korzystania przez \`(...)\` z pozostałych działek będzie unormowana w formie umów najmu, dzierżawy. Dodatkowo, nie można wykluczyć, że część dróg wykorzystywanych w Projekcie, w tym fragment bocznicy kolejowej, będzie wspólna z \`(...)\`. Jednakże, w związku z dokonywanym podziałem działki, dokładane będą starania, aby trasy komunikacyjne były odrębne dla Projektu. W przypadku braku takiej możliwości (np. w przypadku ewentualnej potrzeby wykorzystania bocznicy kolejowej), zajdzie okoliczność współdzielenia. Nieruchomości i inne aktywa wykorzystywane przez Projekt również staną się własnością lub też przedmiotem innego uprawnienia (np. dzierżawy) przysługującego \`(...)\`. Wnioskodawca uzyskał ostateczną decyzję w sprawie zatwierdzenia projektu budowlanego i udzielenia pozwolenia na budowę, która ma zostać przeniesiona na \`(...)\`. Prace budowlane związane z Projektem zostały już rozpoczęte. Przedmiot transakcji na dzień Przeniesienia będzie wyodrębniony w majątku Spółki jako Wydział DZ na podstawie aktów korporacyjnych, tj. w odniesieniu do utworzenia Wydziału DZ na podstawie Regulaminu funkcjonowania X S.A. - Oddział \`(...)\`zatwierdzonego uchwałą Zarządu Wnioskodawcy i w odniesieniu do zespołu Polecenia Służbowego Prezesa Zarządu Wnioskodawcy. W systemie księgowym Wnioskodawcy wyodrębnione zostały kody/MPK/inne oznaczenia, na których prowadzona jest ewidencja przychodów, kosztów, aktywów i zobowiązań dotyczących Projektu. Jednocześnie opracowane zostały wewnętrzne procedury tworzenia bilansu oraz rachunku zysków i strat dla Projektu zawierające zestawienie przypisanych do Projektu kodów/MPK/innych oznaczeń stanowiących podstawę do ustalenia wyniku finansowego oraz opis sposobu alokacji kosztów pośrednich. Obecnie sporządzany jest rachunek zysków i strat oraz bilans Projektu, tym samym, na dzień Przeniesienia możliwe także będzie przyporządkowanie przychodów i kosztów (tj. konsekwentnie przygotowanie rachunku zysków i strat dla przenoszonego majątku) oraz należności i zobowiązań (a także przygotowanie bilansu przenoszonego majątku) do Projektu, stanowiącego przenoszony majątek w ramach Przeniesienia. Przedmiot transakcji (tj. Przeniesienia) będzie stanowił wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, tj. do realizacji projektu budowy i eksploatacji (\`(...)\`) oraz do świadczenia usług doradczych. Majątek będący przedmiotem Przeniesienia będzie co do zasady wystarczający dla \`(...)\` do realizacji przypisanych do tego majątku zadań przed Przeniesieniem, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że celem Przeniesienia jest kontynuacja tych zadań w oparciu o przenoszony majątek przez \`(...)\` po Przeniesieniu. W chwili Przeniesienia, \`(...)\` wejdzie co do zasady w posiadanie wszystkich niezbędnych aktywów, koniecznych do pełnienia swojej funkcji, polegającej na działalności doradczej i kontynuowaniu realizacji inwestycji, jej zakończenia i rozpoczęcia fazy operacyjnej, tj. wytwarzania i sprzedaży (\`(...)\`). Projekt posiada wszystkie kluczowe składniki majątku potrzebne do wybudowania (\`(...)\`). \`(...)\` będzie kontynuował działalność gospodarczą dotychczas prowadzoną przez Wnioskodawcę przy pomocy zespołu składników będących przedmiotem przeniesienia.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że skoro – jak wynika z okoliczności sprawy – składniki majątkowe i niemajątkowe będące przedmiotem przeniesienia, będą stanowiły organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony zespół składników majątkowych, to ww. składniki majątkowe i niemajątkowe wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Jednocześnie – jak wskazał Wnioskodawca – nabywca będzie kontynuował prowadzenie działalności gospodarczej w takim zakresie, w jakim prowadził ją Wnioskodawca w oparciu o przedmiot przeniesienia.

W konsekwencji transakcja przeniesienia tak wyodrębnionej przez Wnioskodawcę części przedsiębiorstwa jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wniosek w zakresie podatku od towarów i usług. Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanych. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …., za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną