Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.295.2025.1.RMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-08-06
Teza: Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
podatku naliczonego z tytułu wykonania otworu
geotermalnego.
Słowa kluczowe: gmina
korekta-korekta podatku naliczonego
odliczenia-prawo do odliczenia
zaniechanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2.
Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku
naliczonego -Korekta kwoty podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 91

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego w związku z realizacją przedsięwzięcia polegającego na wykonaniu
    odwiertu poszukiwawczo-rozpoznawczego wód termalnych. Treść wniosku jest
    następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Gmina (...) (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest jednostką samorządu terytorialnego,
    która na podstawie art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z
    2024 r. poz. 1465, ze zm.; dalej: „USG”) posiada osobowość prawną oraz wykonuje zadania
    publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność.
    Wnioskodawca jest zarejestrowany na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”)
    jako podatnik VAT czynny. W ramach prowadzonej centralizacji rozliczeń podatku VAT
    Gmina rozlicza się łącznie ze wszystkimi podległymi jednostkami budżetowymi i zakładami
    budżetowymi, w skład których wchodzą:
    (...).
    Gmina rozpoczęła realizację projektu pn. „(...)” (dalej: „Projekt” lub „Przedsięwzięcie” lub
    „Inwestycja”). Celem Projektu jest wykonanie prac i robót geologicznych związanych z
    poszukiwaniem i rozpoznawaniem złóż wód termalnych w celu ich udostępnienia.
    Celem bezpośrednim projektowanych prac jest odwiercenie pionowego otworu (...) GT#1
    o głębokości 2000 m p.p.t (+/-10%) dla rozpoznania występowania i wykształcenia
    utworów wodonośnych, określenia parametrów hydrogeologicznych, perspektywicznych
    horyzontów wodonośnych oraz mineralizacji, wydajności i temperatury wód w utworach
    kredy dolnej i jury dolnej.
    Projektowane parametry otworu prezentują się następująco:
        temperatura wody: 45-50°C z utworów jury dolnej; 30-35°C z utworów kredy dolnej;
                    3  3wydajność: 175-225 m/h z utworów jury dolnej; 75-125 m/h z utworów kredy
        dolnej;
                      3  3 mineralizacja: 70-90 g/dm z utworów jury dolnej; 5-15 g/dmz utworów kredy
        dolnej.
    W wyniku realizacji robót geologicznych przewiduje się ustalenie zasobów
    eksploatacyjnych możliwych do ujęcia utworów wodonośnych jury dolnej lub kredy dolnej.
    Na podstawie wyników przeprowadzonych badań Gmina podejmie decyzję o przyszłej
    eksploatacji otworu (...) GT-1. Projektowany otwór w przyszłości będzie
    najprawdopodobniej pełnił rolę otworu wydobywczego wód termalnych.
    Cel ogólny Przedsięwzięcia rozumiany jako długofalowe korzyści ze zrealizowanego
    projektu, wykraczający poza natychmiastowe efekty zarówno dla beneficjenta jak i innych
    grup społecznych, został zdefiniowany jako wzrost rozwoju społeczno-gospodarczego
    Gminy (...). Cel ten będzie realizowany poprzez stworzenie warunków dla rozwoju bazy

    energetycznej, ciepłowniczej oraz balneoterapeutycznej, sportowej, rekreacyjno-
    wypoczynkowej na bazie udostępnionych otworem (...) GT-1 wód termalnych. Prace mają
    być wykonane zgodnie z projektem robót geologicznych w terminie do 13 marca 2027 r.
    W ramach przedmiotowego Przedsięwzięcia będą wykonywane następujące prace i
    zadania:
      1) Prace przygotowawcze (w tym m.in. montaż urządzeń wiertniczych, przygotowanie
        placu do wiercenia, droga technologiczna, zbiornik zrzutowy, rurociąg).
      2) Wykonanie otworu badawczego (...) GT-1 (w tym wiercenie do głębokości 2000 m (+/-
        10% i zafiltrowanie ujętej warstwy wodonośnej).
      3) Badania hydrogeologiczne (w tym pompowanie oczyszczające przed zafiltrowaniem,
        pompowanie oczyszczające po zafiltrowaniu, pompowanie pomiarowe).
      4) Badania geofizyczne (pomiary geofizyczne po wywierceniu otworu).
      5) Badania laboratoryjne (badania laboratoryjne skał: określenie litologii i udziału
        procentowego poszczególnych typów skał w próbkach okruchowych, oznaczanie
        zawartości węglanów CaCO, badania petrograficzne, badania porowatości i 3
        przepuszczalności, badania mikropaleontologiczne; badania laboratoryjne wody:
        badania właściwości fizykochemicznych, badania izotopowe, badania radiologiczne,
        badania mikrobiologiczne, badania składu gazów wydzielających się z wody
        termalnej.
      6) Nadzór geologiczny.
      7) Dozór geologiczny.
      8) Prace związane z zakończeniem wiercenia i likwidacją obiektów (demontaż urządzeń
        wiertniczych, rekultywacja terenu, utylizacja odpadów).
      9) Opracowanie dokumentacji hydrogeologicznej.
    Planowane Przedsięwzięcie będzie realizowane na działce nr 1 wg ewidencji, obręb (...).
    Obszar projektowanych robót położony jest w obrębie otuliny (...) Parku Narodowego,
    jednak najbliższa okolica działki, na której ma zostać wykonany otwór, jest silnie
    przekształcona przez człowieka i zurbanizowana. Projektowany otwór geotermalny (...) GT-
    1 nie znajduje się w obrębie granic udokumentowanych Głównych Zbiorników Wód
    Podziemnych oraz obszarów górniczych.
    Podczas realizacji planowanego etapu Inwestycji zostanie osiągnięty następujący zakres
    rzeczowy:
      1) Otwór badawczy (...) GT-1 - zostanie wykonany do głębokości 2000 m (+/-10%). Otwór
        zostanie wykonany metodą obrotową z zastosowaniem urządzenia wiertniczego i
        płuczki wiertniczej odpowiedniej do rodzaju przewiercanych skał. Otwór będzie
        głębiony za pomocą gryzera, natomiast w interwałach rdzeniowanych otwór będzie
        wykonywany koronką. Konstrukcja otworu i zarurowanie przedstawione są w
        zatwierdzonym projekcie robót geologicznych.
      2) Dokumentacja hydrogeologiczna lub dokumentacja geologiczna inna. Dokumentacja
        hydrogeologiczna będzie wykonana po zakończeniu wiercenia otworu oraz
        zakończeniu wszystkich badań polowych i laboratoryjnych. W dokumentacji tej
        zostanie opisana budowa geologiczna badanego rejonu oraz zostaną
        przeanalizowane przebadane warunki hydrogeologiczne. Dokumentacja
        hydrogeologiczna będzie stanowiła podstawę do zatwierdzenia zasobów wód
        termalnych oraz do wystąpienia o koncesję na ewentualną eksploatację. W skład
        dokumentacji hydrogeologicznej zostaną przedstawione następujące wyniki: badań
        fizyko-chemicznych prób okruchowych, badań rdzeni geologicznych, badań

        geofizycznych, badań hydrogeologicznych, badań petrograficznych, badań
        laboratoryjnych wody i gazu. W przypadku negatywnego wyniku wiercenia zostanie
        opracowana dokumentacja geologiczna inna.
    W dniu 4 maja 2022 r. Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie przedsięwzięcia w formie
    dotacji w ramach programu priorytetowego „Udostępnianie wód termalnych w Polsce” do
    Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej: „NFOŚiGW”).
    Natomiast w dniu 21 listopada 2024 r. Gmina zawarła z NFOŚiGW umowę o
    dofinansowanie rzeczonego Przedsięwzięcia w formie dotacji. Projekt ma być w 100%
    finansowany ze środków NFOŚiGW w ramach ww. programu priorytetowego.
    Dofinansowanie będzie do kwoty netto projektu.
    Zgodnie z zawartą umową o dofinansowanie, realizacja projektu zamyka się w datach 1
    kwietnia 2025 - 31 sierpnia 2026. Udzielona dotacja z NFOŚiGW ma pokryć 100% kosztów
    kwalifikowanych związanych z poszukiwaniem i rozpoznawaniem złóż wód termalnych.
    Podatek VAT nie zostanie sfinansowany przez otrzymaną dotację, gdyż dofinansowanie
    jest udzielone do kwoty netto inwestycji. Gmina będzie nabywcą towarów i usług w
    związku z realizowanym Projektem, faktury dokumentujące nabycie robót i usług
    związanych z Przedsięwzięciem będą wystawiane na Gminę.
    Przedmiotowa Inwestycja będzie służyła do realizowania zadań własnych Gminy,
    wynikających z art. 7 ust. 1 USG, zgodnie z którym zaspokajanie zbiorowych potrzeb
    wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują
    sprawy związane m.in. z zaopatrzeniem w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Decyzja o sposobie wykorzystania otworu podjęta zostanie przez Gminę po
    przeanalizowaniu wyników prac geologicznych i ocenie wydajności ujęcia wód
    geotermalnych. Jeśli na podstawie wyników otrzymanych z przeprowadzonych badań
    odwiert spełni wymagania, aby zostać wykorzystany jako otwór eksploatacyjny wód
    termalnych, wówczas będzie wykorzystywany do produkcji energii cieplnej. W
    konsekwencji byłby on wykorzystywany wyłącznie do świadczenia usług w zakresie
    dostawy ciepła bądź dostarczania wody leczniczej (przy założeniu, że woda będzie spełniać
    określone kryteria). Gmina nie wyklucza również odpłatnego wykorzystywania wód
    termalnych na inne cele, np. balneologiczno-rekreacyjne. Jednakże niezależnie od
    ostatecznego modelu, Gmina pragnie podkreślić, iż będzie to wykorzystanie wyłącznie do
    czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Na ten moment Gmina zamierza
    samodzielnie prowadzić działalność w zakresie dostarczania energii cieplnej i/lub wody
    geotermalnej.
    W przypadku powodzenia Inwestycji Gmina zamierza czerpać korzyści finansowe z tytułu
    sprzedaży energii cieplnej lub odpłatnej dostawy wody geotermalnej. Czynności te będą
    dokonywane na rzecz tzw. podmiotów zewnętrznych (przedsiębiorcy, mieszkańcy,
    pozostałe jednostki i instytucje). Gmina nie zamierza wykorzystywać efektów realizacji
    Inwestycji na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy, tylko na rzecz podmiotów
    zewnętrznych. Gmina nie zamierza wykorzystywać efektów realizacji Przedsięwzięcia do
    czynności zwolnionych z opodatkowania VAT ani do czynności niepodlegających
    opodatkowaniu VAT.
    Z kolei w przypadku negatywnego wyniku wiercenia i niskiej wydajności cieplnej źródła,
    dokonana zostanie likwidacja otworu i zaniechanie inwestycji.
    Pytania
      1. Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia w pełnej wysokości kwoty
        podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od towarów i usług nabytych w
        związku z realizacją Przedsięwzięcia polegającego na wykonaniu odwiertu
        poszukiwawczo-rozpoznawczego wód termalnych finansowanego w formie dotacji
        przez NFOŚiGW, w przesyłanych na bieżąco JPK_V7M, który w przypadku
        pozytywnych wyników badań będzie mógł działać jako otwór eksploatacyjny wód
        termalnych wykorzystywanych w ciepłownictwie?

      2. Czy Gmina zachowa prawo do odliczonego podatku VAT z faktur dokumentujących
        poniesione wydatki na realizację ww. Przedsięwzięcia w sytuacji, gdy po dokonaniu
        odwiertu i otrzymaniu dokumentacji hydrologicznej okaże się, że otwór jest
        nieproduktywny i inwestycja musi zostać zaniechana ze względu na to, że
        parametry temperatury i wydajności wody złożowej będą niedostateczne?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad. 1.
    W ocenie Wnioskodawcy w związku z realizacją przedsięwzięcia polegającego na
    wykonaniu odwiertu poszukiwawczo-rozpoznawczego wód termalnych, Gminie będzie
    przysługiwało prawo do obniżenia w pełnej wysokości kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego od towarów i usług w przesyłanych na bieżąco plikach JPK_V7M.
    Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361; dalej: „UPTU”) „w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124”.
    W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) UPTU, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot
    podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i
    usług.
    Z powyższego wynika, iż podatnik może obniżać podatek należny o kwotę podatku
    naliczonego związanego z zakupami dotyczącymi sprzedaży opodatkowanej. Co więcej,
    skoro odliczeniu podlega tylko podatek naliczony związany ze sprzedażą opodatkowaną to
    konieczne jest, aby istniała możliwość bezpośredniego przyporządkowania dokonanych
    zakupów do tejże sprzedaży. Tylko bowiem w takim przypadku podatek VAT wynikający z
    faktur zakupowych może obniżyć podatek należny. Powyższa zasada wyklucza zatem
    możliwość odliczania podatku naliczonego związanego z czynnościami innymi niż
    sprzedaż opodatkowana, a więc związanymi ze sprzedażą zwolnioną z opodatkowania lub
    z czynnościami niepodlegającymi UPTU.
    Prawo do odliczenia stanowi integralny element mechanizmu podatku VAT, który „w
    zasadzie nie może być ograniczany i który jest wykonywany w odniesieniu do całości
    podatku naliczonego na poprzednich etapach obrotu”, co wynika z orzecznictwa
    Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”; przykładowo wyroki TSUE z
    dnia 6 lipca 1995 r. w sprawie C-62/93 Soupergaz, z dnia 21 marca 2000 r. w sprawach
    połączonych od C-110/98 do C-147/98 Gabalfrisa i in.).
    Przepis ten stanowi bezpośrednie wdrożenie fundamentalnej zasady neutralności
    podatku VAT do polskiego systemu prawnego. Zasada ta ma zapewnić takie stosowanie
    prawa do odliczenia podatku naliczonego, aby podatek ten był neutralny (finansowo) dla
    jego podatników, czyli podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Innymi słowy,
    zgodnie z zasadą neutralności, podatnicy podatku VAT nie powinni ponosić
    ekonomicznego ciężaru podatku VAT, jako podmioty prowadzące działalność gospodarczą
    - podatek ten powinien być bowiem faktycznie płacony przez końcowych odbiorców
    (konsumentów) towarów lub usług. Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest więc
    podstawowym narzędziem, za pomocą którego jest realizowana zasada neutralności
    podatku VAT w stosunku do podmiotów niebędących końcowymi konsumentami towarów
    lub usług.
    Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia
    podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego
    zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 UPTU oraz niezaistnienia
    przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 UPTU. Przepis ten określa listę wyjątków,
    które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego.

    Na mocy art. 87 ust. 1 UPTU: „w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której
    mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego,
    podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne
    okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy”. Zasady dokonywania zwrotu różnicy
    podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 UPTU.
    Aby podmiot mógł korzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek
    naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien
    spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od
    towarów i usług działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
    Stosownie do art. 15 ust. 1 UPTU „podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne
    niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność
    gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”.
    Działalność gospodarcza - w myśl art. 15 ust. 2 UPTU - „obejmuje wszelką działalność
    producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby
    naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.
    Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na
    wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych”.
    W przedmiotowej sprawie należy również przytoczyć treść art. 15 ust. 6 UPTU, stosownie
    do której „nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów
    obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi
    przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności
    wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych”. Przepis ten rozróżnia
    czynności wykonywane przez JST na czynności urzędowe (będące poza zakresem UPTU)
    oraz czynności, które mogą być również wykonywane przez innych podatników i są w
    stosunku do nich konkurencyjne (czyli czynności podlegające UPTU).
    Tym samym co do zasady czynności realizowane przez Gminę (działającą jako organ
    władzy publicznej), w oparciu o przepisy ustaw nakazujące jej realizację określonych zadań
    /czynności, nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z tym podatek
    naliczony wynikający z faktur dokumentujących wydatki związane bezpośrednio z
    realizacją takich zadań/czynności, nie będzie mógł obniżać kwoty podatku należnego. W
    tym zakresie Gmina nie działa bowiem w charakterze podatnika podatku VAT, a
    posiadanie statusu takiego podatnika jest konieczne, zarówno do opodatkowania danych
    czynności podatkiem VAT, jak i do korzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego.
    Powyższe nie oznacza, że każde zadanie realizowane przez Gminę na podstawie
    przepisów UPTU automatycznie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Wnioskodawca wskazuje, iż treść art. 15 ust. 6 UPTU przewiduje bowiem wyjątek
    dotyczący czynności realizowanych na podstawie zawartych umów cywilno-prawnych. Tym
    samym niektóre czynności wykonywane przez JST będą podlegać opodatkowaniu
    podatkiem VAT, jednakże przy zachowaniu następujących warunków:
      1) Gmina działa jako podatnik VAT;
      2) realizuje czynności na podstawie umów cywilno-prawnych.
    W przypadku JST, a tym samym również Gminy, sprzedaż opodatkowana VAT jest tylko
    jednym z rodzajów wykonywanych czynności. Znaczna część działalności polega na
    realizowaniu zadań w ramach reżimu publicznoprawnego określonego m.in. w USG.
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 USG gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na
    własną odpowiedzialność. Z kolei art. 6 ust. 1 USG stanowi, że do zakresu działania gminy
    należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na
    rzecz innych podmiotów. Art. 7 USG zawiera otwarty katalog działań, jakie gmina
    podejmuje w ramach realizacji swoich zadań publicznych. W szczególności zadania własne
    obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania

    ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych,
    wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i
    cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 USG).
    W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie
    podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:
        podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich
        odrębnymi przepisami prawa oraz
        podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie
        umów cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług
    jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez
    nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie
    realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej,
    np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd.,
    umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich
    czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 UPTU.
    Gminie na podstawie art. 2 ust. 2 USG została nadana osobowość prawna. Usługi w
    zakresie zaopatrzenia w energię cieplną i dostawy wody geotermalnej realizowane będą
    przez Gminę samodzielnie, na podstawie zawieranych z odbiorcami umów cywilno-
    prawnych. Tym samym Gmina w analizowanym zakresie wykonywać będzie samodzielnie
    działalność gospodarczą i spełniać definicję podatnika VAT. Oznacza to, że świadczenie
    usług zaopatrzenia w energię cieplną i/lub dostawę wody geotermalnej, które
    wykonywane jest na warunkach i w okolicznościach właściwych dla podmiotów
    prowadzących działalność gospodarczą, powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem
    VAT. Zatem Gmina będzie ponosiła wydatki na realizację przedmiotowego Przedsięwzięcia
    z zamiarem wygenerowania w przyszłości sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT.
    Jak wskazano bowiem w opisie stanu faktycznego, opisane Przedsięwzięcie polegające na
    wykonaniu otworu poszukiwawczo-rozpoznawczego wód termalnych będzie zakończone
    sporządzeniem dokumentacji hydrogeologicznej w celu ustalenia zasobów
    eksploatacyjnych wód termalnych, która wykaże, czy temperatura wody oraz wydajność
    otworu pozwoli na wykorzystanie wód termalnych w ciepłownictwie bądź w celach
    rekreacyjnych.
    Przy założeniu spełnienia wskazanych wartości odwiert będzie spełniał warunki, aby
    zostać wykorzystany jako otwór eksploatacyjny wód termalnych, pozwalających na
    produkcję energii cieplnej lub ewentualnie produkcję i dostawę wody geotermalnej. W
    konsekwencji byłby on wykorzystywany wyłącznie do świadczenia usług w zakresie
    dostawy ciepła bądź dostarczania wody leczniczej (przy założeniu, że woda będzie spełniać
    określone kryteria), a zatem do czynności opodatkowanych w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt
    1 w zw. z art. 7 ust. 1 UPTU (odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług).
    Gmina nie wyklucza również odpłatnego wykorzystywania wód termalnych na inne cele,
    np. balneologiczno-rekreacyjne. Jednakże niezależnie od ostatecznego modelu, Gmina
    zamierza wykorzystywać efekty realizacji Inwestycji wyłącznie do czynności
    opodatkowanych podatkiem VAT. W związku ze świadczeniem usług z zakresu
    dostarczania energii cieplnej i/lub wody geotermalnej Gmina będzie zobowiązana do
    wystawiania faktur VAT przy zastosowaniu odpowiednich stawek VAT.

    Natomiast w przypadku, gdy w wyniku przeprowadzonych badań okaże się, że otwór nie
    będzie spełniał określonych parametrów, wówczas konieczne będzie również poniesienie
    wydatków związanych z likwidacją inwestycji takich np. jak rekultywacja terenu i utylizacja
    odpadów oraz przygotowanie odpowiedniej dokumentacji.
    Tym samym mając na uwadze zamiar wykonywanych czynności (sprzedaż opodatkowana
    VAT), które będą wykonywane z użyciem infrastruktury wytworzonej w ramach
    realizowanego Przedsięwzięcia, w ocenie Gminy będzie jej przysługiwało pełne prawo do
    odliczenia podatku naliczonego w cenie wydatków ponoszonych na zakup towarów i usług
    związanych z realizacją przedmiotowego Przedsięwzięcia. W zaistniałej sytuacji ponoszone
    przez Gminę wydatki związane z realizacją przedmiotowej Inwestycji są niezbędne do
    tego, aby Gmina mogła w przyszłości dokonywać czynności podlegających opodatkowaniu
    VAT.
    Należy również podkreślić, że wydajność wód termalnych jest możliwa do zweryfikowania
    wyłącznie poprzez wykonanie Inwestycji. Dopiero po wykonaniu odwiertu będą znane
    parametry wydobytej wody termalnej, a tym samym dopiero wówczas Gmina będzie
    mogła określić możliwość wykorzystania przedmiotowej Infrastruktury w celu dalszego jej
    wykorzystania do czynności opodatkowanych VAT. W związku z powyższym w
    przedmiotowej sprawie istnieje ścisły i bezpośredni związek pomiędzy wydatkami
    ponoszonymi na inwestycję, a planowaną przez Gminę działalnością opodatkowaną VAT,
    dlatego zdaniem Wnioskodawcy będzie jej przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT
    naliczonego w pełnej wysokości.
    Ponadto Wnioskodawca pragnie wskazać, iż Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
    (dalej: „DKIS”) w interpretacjach indywidualnych wydawanych w podobnych stanach
    faktycznych wielokrotnie potwierdzał prawo do odliczenia VAT od wydatków związanych z
    inwestycjami związanymi z wykonywaniem odwiertów geotermalnych, które Gminy
    zamierzały wykorzystywać w przypadku powodzenia projektu do czynności podlegających
    opodatkowaniu VAT.
    Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 22 listopada 2023 r. o sygn. 0114-KDIP4-
    1.4012.506.2023.1.RMA DKIS wskazał, że: „z uwagi zatem na fakt, że w opisanej sytuacji
    realizacja przedsięwzięcia polegającego na wykonaniu odwiertu poszukiwawczo-
    rozpoznawczego wód termalnych będzie mieć związek z wykonywaniem przez Państwa
    czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (dzierżawą gruntu wraz z
    otworem, za którą będą Państwo pobierać czynsz dzierżawny ustalany z uwzględnieniem
    realiów rynkowych lub przekazaniem w innej formie rodzącej powstanie zobowiązania
    podatkowego w podatku od towarów i usług (generowanie VAT należnego), tj.
    przykładowo sprzedażą lub wniesieniem aportem), będzie Państwu przysługiwało prawo
    do obniżenia w pełnej wysokości kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
    od nabytych towarów i usług”.
    Podobne stanowisko zostało zaprezentowane również w interpretacji indywidualnej z dnia
    23 października 2024 roku o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.496.2024.3.MGO, w której
    wyjaśniono, że: „we wniosku wskazali Państwo, że są zarejestrowanym czynnym
    podatnikiem VAT oraz realizują inwestycję z zamiarem przekazania jej efektów w postaci
    otworu geotermalnego z gruntem, na którym będzie znajdował się odwiert, aportem na
    rzecz spółki, a za czynność tę otrzymają Państwo udziały. Wniesienie aportem otworu
    geotermalnego wraz z gruntem do spółki będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od
    towarów i usług. Oznacza to, że powstała inwestycja będzie wykorzystywana do czynności
    opodatkowanych podatkiem VAT. Tym samym, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, będzie
    Państwu przysługiwało prawo do obniżenia w pełnej wysokości kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego od towarów i usług nabytych w związku z realizacją
    przedsięwzięcia polegającego na wykonaniu odwiertu poszukiwawczo-rozpoznawczego
    wód termalnych. Prawo do odliczenia będzie Państwu przysługiwało, jeśli nie zaistnieją
    przesłanki negatywne wynikające z art. 88 ustawy. Jednocześnie, zgodnie z art. 87 ust. 1
    ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego będzie w okresie rozliczeniowym

    wyższa od kwoty podatku należnego, będą mieli Państwo prawo do uzyskania zwrotu tej
    różnicy”.
    Powyższe stanowisko potwierdzają interpretacje indywidualne wydawane przez Dyrektora
    Krajowej Informacji Skarbowej:
        Interpretacja indywidualna z dnia 26 lutego 2019 r., nr 0112-KDIL4.4012.684.2018.2.
        EB;
        Interpretacja indywidualna z dnia 28 lutego 2020 r., nr 0114-KDIP4-
        2.4012.68.2019.2.MMA;
        Interpretacja indywidualna z dnia 10 sierpnia 2022 r., nr 0114-KDIP4-
        1.4012.331.2022.2.AM;
        Interpretacja indywidualna z dnia 2 lutego 2023 r., nr 0111-KDIB3-
        2.4012.842.2022.2.AR;
        Interpretacja indywidualna z dnia 27 lutego 2025 r., nr 0114-KDIP4-
        1.4012.642.2024.1.DP.
    Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli Gmina będzie realizowała
    inwestycję objętą zakresem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z
    zamiarem świadczenia dostaw energii cieplnej wyłącznie na rzecz odbiorców
    zewnętrznych, wówczas będzie uznawana za podatnika podatku VAT i będzie
    przysługiwało jej pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego od wydatków związanych z realizacją przedmiotowego Przedsięwzięcia w
    przesyłanych na bieżąco plikach JPK_V7M.
    Ad. 2.
    W ocenie Wnioskodawcy w sytuacji, gdy po dokonaniu odwiertu i otrzymaniu
    dokumentacji hydrologicznej okaże się, że otwór jest nieproduktywny i Inwestycja musi
    zostać zaniechana ze względu na to, że parametry temperatury i wydajności wody
    złożowej będą niedostateczne, Gmina zachowa prawo do odliczonego podatku VAT, co
    oznacza że nie będzie konieczności dokonywania korekty podatku VAT odliczonego.
    Zasady dotyczące korekty podatku VAT odliczonego uregulowane zostały w art. 91 UPTU.
    Przepisy zawarte w ww. artykule co do zasady dotyczą sytuacji, gdy uprzednio odliczona
    kwota podatku naliczonego z różnych przyczyn musi zostać skorygowana lub w
    przypadku, gdy podatek naliczony nie został odliczony, ponieważ na moment realizacji
    prawa do odliczenia nabyty towar lub usługa nie miały służyć działalności opodatkowanej,
    ale sytuacja ta uległa zmianie. Są one zatem uzupełnieniem zasady ogólnej uprawniającej
    do odliczenia podatku naliczonego zawartej w art. 86 ust. 1 UPTU.
    Celem tych przepisów jest urealnienie odliczenia podatku naliczonego. UPTU zakłada
    bowiem, że środki trwałe (jako dobra o charakterze trwałym) zużywają się w określonym
    czasie, a nie jednorazowo. W tym też czasie stopniowo konsumowane jest prawo do
    odliczenia i należy je oceniać w dłuższej perspektywie czasu, a nie jednorazowo.
    Na podstawie art. 91 ust. 2 UPTU tzw. korektą wieloletnią zostały objęte środki trwałe oraz
    wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji, a także grunty i prawa
    wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub
    wartości niematerialnych i prawnych na podstawie przepisów o podatkach dochodowych.
    Wartość początkowa środków trwałych oraz wartości niematerialnych, które podlegają
    mechanizmowi tzw. korekty wieloletniej dla ww. dóbr inwestycyjnych, musi być wyższa niż
    15 000 zł. Natomiast zgodnie z przepisami UPTU roczna korekta w przypadku
    nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - dotyczy 1/10, natomiast w
    przypadku pozostałych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych 1/5 kwoty
    podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. Przy czym obowiązek

    dokonywania korekt w ciągu 10 lat nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu
    oddania gruntu w użytkowanie wieczyste. W tym przypadku dokonuje się korekty
    jednorazowej.
    Wymienione wyżej korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy
    okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się
    korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej
    za ostatni okres rozliczeniowy.
    Regulacje dotyczące korekty wieloletniej z tytułu zmiany przeznaczenia środków trwałych
    zostały zawarte w art. 91 ust. 4-7 UPTU. Zgodnie z art. 91 ust. 4 UPTU „w przypadku gdy w
    okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których
    mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te
    towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających
    opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty”.
    W takim przypadku korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego
    pozostałego okresu korekty i dokonuje się jej w deklaracji podatkowej za okres
    rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż (art. 91 ust. 5 UPTU).
    Z kolei w myśl ust. 7a w zw. ust. 7 UPTU korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej
    zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty. Przepis ten ma
    istotne znaczenie w analizowanym przypadku, bowiem odnosi się on do zmiany
    przeznaczenia środka trwałego. W takim przypadku korekty wieloletniej dokonuje się na
    zasadach kontynuacji według regulacji określonych w art. 91 ust. 2 i 3 UPTU.
    Natomiast gdy wartość początkowa środka trwałego nie przekracza 15 000 zł, obowiązek
    korekty wystąpi, gdy od końca okresu rozliczeniowego, w którym oddano go do
    użytkowania, nie upłynęło 12 miesięcy. Po upływie tego terminu obowiązek korekty nie
    wystąpi.
    Z przytoczonych przepisów wynika, że podatnik jest zobowiązany do rozpoznania prawa
    do odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i usług oraz dokonania
    ewentualnej korekty tego odliczonego bądź nieodliczonego podatku w przypadku
    późniejszej zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług lub zmiany sposobu
    wykorzystania. Co istotne przepisy UPTU nie wymieniają wprost „zaniechania inwestycji”
    jako przyczyny zmiany przeznaczenia, niemniej jednak dotyczą sytuacji, w których
    uprzednio odliczona kwota podatku naliczonego z różnych przyczyn musi zostać
    skorygowana. W związku z tym w celu ustalenia, czy w konkretnej sytuacji zaniechanie
    inwestycji spowoduje konieczność dokonania korekty, konieczna jest analiza pojęcia
    „zaniechania inwestycji" oraz orzecznictwa w tym zakresie, w szczególności w kontekście
    przesłanek wskazujących na konieczność dokonania korekty.
    W odniesieniu do prawa do odliczenia VAT i braku konieczności dokonywania korekty
    odliczonego podatku VAT Wnioskodawca zwraca uwagę, że konieczne jest określenie, co
    należy rozumieć pod pojęciem „zaniechania inwestycji”.
    Wnioskodawca wskazuje, iż przepisy polskiego prawa podatkowego nie zawierają definicji
    pojęcia „inwestycji zaniechanych” ani „zaniechania inwestycji”. Oznacza to, że przy
    interpretacji tego wyrażenia należy odwołać się do potocznego rozumienia tych pojęć.
    Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego pod redakcją M. Szymczaka „zaniechać” oznacza
    „zaprzestać czegoś, odstąpić od czegoś, zrezygnować z czegoś, dać czemuś spokój”.
    Natomiast w Słowniku Języka Polskiego PWN pod redakcją W. Doroszewskiego wskazuje
    się dodatkowo, że zaniechanie to również: „powstrzymanie się od działania, które na
    podstawie określonej normy prawnej powinno było nastąpić”.
    Kwestia zachowania prawa do odliczenia podatku VAT w przypadku zaniechania inwestycji
    była przedmiotem rozważań wielu orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej
    (dalej: „TSUE”) wcześniej funkcjonującego pod nazwą Europejski Trybunał Sprawiedliwości
    (dalej: „ETS”).

    Przykładowo w orzeczeniu z dnia 29 lutego 1996 r. w sprawie C-110/94 Intercommunale
    voor zeewaterontzilting (INZO) v. Belgian State ETS stwierdził, iż zgodnie z zasadą
    neutralności VAT, nawet pierwsze wydatki inwestycyjne poniesione w celu i z zamiarem
    rozpoczęcia działalności należy traktować jako działalność gospodarczą. Wyrok dotyczył
    holenderskiej spółki, która poczyniła nakłady inwestycyjne oraz zamówiła analizę
    opłacalności inwestycji polegającej na budowie zakładu przemysłowego. Zlecona analiza
    wykazała nieopłacalność przedsięwzięcia, w związku z czym spółka została zlikwidowana
    zanim rozpoczęła wykonywanie działalności opodatkowanej VAT. W takich realiach sprawy
    ETS uznał, iż podatnik jest uprawniony do odliczenia VAT co do poniesionych wydatków
    (pomimo, iż nigdy jego działalność nie wkroczyła w fazę operacyjną a została zlikwidowana
    na etapie przygotowawczym).
    W przedmiotowym orzeczeniu ETS za sprzeczną z zasadą neutralności uznał sytuację, w
    której działalność ta zostałaby uznana za rozpoczętą dopiero z chwilą faktycznego
    wykorzystania nieruchomości, tj. z chwilą uzyskania opodatkowanego dochodu. Zdaniem
    ETS przyjęcie innego stanowiska obciążałoby przedsiębiorcę kosztem z tytułu podatku VAT
    w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej bez przyznania mu prawa do jego
    odliczenia zgodnie z art. 17 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie
    harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków
    obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa
    wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L z 1977 r., nr 145/1; dalej: „Dyrektywa VI”), co prowadziłoby
    do arbitralnego rozróżnienia między wydatkami poniesionymi w trakcie ich użytkowania.
    W konsekwencji ETS stwierdził, że prawo do odliczenia zostaje zachowane (nie ma
    obowiązku korekty) nawet wówczas, gdy inwestycji zaniechano z uwagi na to, że
    przeprowadzona analiza wykazała jej nieopłacalność.
    Analogiczne stanowisko zostało później potwierdzone również w orzeczeniu z 21 maja
    2000 r. w połączonych sprawach od C-110/98 do C-147/99 Gabalfrisa SL in. przeciwko
    Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT).
    Z kolei w orzeczeniu z dnia 5 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95, Belgische Staat v. Ghent
    Coal Terminal NV ETS stwierdził, że art. 17 Dyrektywy VI uprawnia podatnika w ramach
    działalności opodatkowanej do odliczenia VAT od nabycia towarów i usług stanowiących
    inwestycje, które mają być przeznaczone na potrzeby działalności opodatkowanej. Prawo
    to przysługuje również w sytuacji, gdy z przyczyn niezależnych od podatnika
    (pozostających poza jego kontrolą) nabyte towary i usługi nigdy nie zostaną wykorzystane
    w ramach działalności opodatkowanej. Wynika to z zasady neutralności VAT, która stanowi
    fundament wspólnego systemu VAT gwarantując, iż wszelka działalność gospodarcza
    podlegająca temu podatkowi jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny,
    niezależnie od jej celu czy rezultatu, pod warunkiem, że działalność ta podlega
    opodatkowaniu VAT. Przytoczone orzeczenie dotyczyło Belgijskiego podatnika, który nabył
    grunt, a następnie na tym gruncie poczynił nakłady inwestycyjne w celu wykorzystania go
    do prowadzenia działalności gospodarczej. Decyzją lokalnej rady miejskiej został jednak
    zmuszony do jego zamiany na inną nieruchomość w tym samym mieście. Z tego powodu
    nigdy nie wykorzystał pierwotnie nabytego gruntu do działalności opodatkowanej VAT.
    Warto również wskazać na wyrok z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-400/98 Finanzamt
    Goslar przeciwko Brigitte Breitsohl. Sprawa dotyczyła niemieckiej podatniczki, która zleciła
    prace polegające na budowie warsztatu samochodowego. W trakcie prac bank odmówił
    dalszego finansowania inwestycji. W związku z tym prace nie były już kontynuowane, a
    podatniczka sprzedała inwestycję w toku osobie trzeciej. ETS wskazał, że osoba, która ma
    potwierdzony obiektywnymi dowodami zamiar rozpoczęcia prowadzenia działalności
    gospodarczej, a która ponosi uprzednie wydatki inwestycyjne w tym celu, musi być
    uznawana za podatnika, a co się z tym wiąże - musi posiadać prawo do niezwłocznego
    odliczenia podatku VAT zapłaconego z tytułu wydatków inwestycyjnych poniesionych w
    celu przyszłego wykonywania czynności opodatkowanych. Sąd podkreślił, iż skoro
    zamiarem podatniczki w momencie dokonywania zakupów było wykorzystania ich do

    prowadzenia działalności gospodarczej, to zachowuje w tym zakresie prawo do odliczenia
    VAT, nawet gdy ta działalność nie dochodzi do skutku.
    W kolejnym orzeczeniu z dnia 28 lutego 2018 r. w sprawie C-672/16 Imofloresmira -
    lnvestimentos 1 mobiIiarios SA v. Autoridade Tributaria e Aduaneira, która dotyczyła
    portugalskiej spółki, której przedmiotem działalności jest kupno, sprzedaż i najem
    nieruchomości, których właścicielem jest ona lub osoby trzecie, na cele mieszkaniowe,
    usługowe i mieszane oraz zarządzanie tymi nieruchomościami.
    W wyniku kontroli organy podatkowe i celne stwierdziły, że niektóre części dwóch
    nieruchomości, których właścicielem jest Spółka i w odniesieniu do których dokonała ona
    wyboru opodatkowania, pozostawały niewynajęte od ponad dwóch lat, a w konsekwencji,
    że spółka powinna była dokonać korekty odliczonego podatku. Przy czym sąd krajowy
    wskazał, iż Spółka starała się w sposób ciągły zapewnić promocję handlową dostępnych
    powierzchni w celu oddania ich w najem. W tym celu zawarła ona umowy zlecenia z
    agencjami nieruchomości i za ich poradą podjęła różne czynności marketingowe i
    wspomagające sprzedaż.
    W przedmiotowej sprawie TSUE w ślad za orzecznictwem ETS przypomniał, że podatnik
    zachowuje prawo do odliczenia, gdy prawo to powstało, nawet jeśli ów podatnik z
    przyczyn niezależnych od jego woli nie mógł wykorzystać towarów lub usług stanowiących
    podstawę odliczenia w ramach opodatkowanych transakcji (pkt 42 orzeczenia). W wyroku
    tym TSUE podkreślił, że dla powstania obowiązku korekty podatku ma znaczenie
    przeznaczenie towaru (ewentualnie usługi) w danym okresie, a nie jej faktyczne
    wykorzystanie w tym czasie. TSUE uznał bowiem, że niezgodne z przepisami unijnymi są
    przepisy krajowe, które przewidują korektę wstępnego odliczenia podatku od wartości
    dodanej na tej podstawie, że nieruchomość, w stosunku do której skorzystano z prawa
    wyboru opodatkowania, jest uważana za niewykorzystywaną już przez podatnika na
    potrzeby jego opodatkowanych transakcji, jeżeli ta nieruchomość pozostawała niezajęta
    przez ponad 2 lata, nawet jeśli wykazano, że podatnik starał się ją wynająć w tym okresie.
    Powyższe stanowisko jest konsekwentnie podtrzymywane w najnowszym orzecznictwie
    TSUE. W orzeczeniu z dnia 17 października 2018 r. w sprawie C-249/17, Ryanair Ltd v. The
    Revenue Commissioners przewoźnik lotniczy Ryanair złożył formalną ofertę nabycia
    wszystkich akcji innego przewoźnika lotniczego. Przy tej okazji poniósł on wydatki w
    związku ze świadczeniem usług doradczych i innych usług dotyczących planowanego
    nabycia. Jednakże transakcja ta nie mogła zostać w pełni zrealizowana z uwagi na przepisy
    prawa konkurencji i w rezultacie Ryanair mógł nabyć tylko część udziału w kapitale
    zakładowym przejmowanej spółki. Ryanair wniósł o odliczenie VAT naliczonego od tych
    wydatków podnosząc, że jego zamiarem, po uzyskaniu kontroli nad przejmowaną spółką,
    było uczestniczenie w zarządzaniu nią poprzez świadczenie na jej rzecz usług w zakresie
    zarządzania opodatkowanych VAT. W tej sprawie TSUE uznał, że podatnik, który ma
    zamiar nabyć wszystkie akcje innej spółki w celu prowadzenia działalności gospodarczej
    polegającej na świadczeniu na rzecz tej innej spółki usług w zakresie zarządzania
    opodatkowanych podatkiem od wartości dodanej (VAT), ma prawo do pełnego odliczenia
    VAT w związku z wydatkami dotyczącymi usług doradczych, poniesionymi w ramach
    formalnej oferty nabycia, mimo iż okazało się, że ta działalność gospodarcza nie została
    zrealizowana, pod warunkiem że wyłączną przyczyną poniesienia tych wydatków jest
    planowana działalność gospodarcza.
    Wnioskodawca zwraca również uwagę, iż tezy zawarte w przytoczonych wyżej
    orzeczeniach TSUE i ETS były uwzględniane w orzecznictwie polskich sądów
    administracyjnych. Polskie sądy administracyjne w ślad za TSUE uznają, iż korekta
    odliczenia in minus nie jest konieczna, gdy przewidywania podatnika co do związku
    zakupu z działalnością opodatkowaną okażą się nietrafne z przyczyn, na które podatnik
    nie miał wpływu.
    W tym miejscu na uwagę zasługuje orzeczenie NSA z dnia 7 kwietnia 2016 roku o sygn. I
    FSK 1963/14, w którym wskazano okoliczności pozostające poza kontrolą podatnika, które

    powodują, że prawo do odliczenia VAT zostaje zachowane w przypadku zaniechania
    inwestycji. W tej kwestii NSA odwołał się do komentarza do ustawy VAT autorstwa
    Tomasza Krywana z 2014 roku. W komentarzu tym wskazano, że: „Do okoliczności takich
    zaliczyć należy przede wszystkim:
      1) zmianę sytuacji gospodarczej skutkującą nieopłacalnością inwestycji,
      2) zmianę sytuacji podatnika uniemożliwiającą ukończenie inwestycji (np. ogłoszenie
        upadłości podatnika),
      3) niezawinione przez podatnika zdarzenie losowe uniemożliwiające lub czyniące
        nieopłacalnym ukończenie inwestycji (np. pożar, wichura czy akt wandalizmu),
      4) błędy popełnione przez podmioty trzecie (np. zaniechanie inwestycji budowlanej ze
        względu na błędy popełnione przez realizującą budowę firmę budowlaną).
    Natomiast prawo do odliczenia podatku naliczonego zostaje utracone, jeżeli inwestycji
    zaniechano ze względu na okoliczności pozostające pod kontrolą podatnika”.
    Podobne konkluzje zostały również wyrażone w orzeczeniu NSA z dnia 13 lutego 2014
    roku o sygn. akt I FSK 1531/13, w którym wskazał, że: „Wystarczającym jest, że z
    okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju
    prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są
    w celu wykorzystania ich w ramach jego działalności opodatkowanej. Natomiast w
    sytuacji, gdy po złożeniu rozliczenia zmieniły się okoliczności mające wpływ na rozliczenie
    podatku naliczonego w całości lub części, powstaje konieczność dokonania korekty,
    uregulowana w art. 91 ust. 7 U.p.t.u. Zmiana ta może polegać zarówno na utracie prawa,
    jak i na zaistnieniu przesłanek uprawniających do skorzystania z tego prawa”.
    Z analizy interpretacji indywidualnych prawa podatkowego wynika, że okoliczności, które
    leżą poza kontrolą podatnika, mogą obejmować m.in. nieopłacalność inwestycji w wyniku
    wzrostu cen materiałów budowlanych, siłę wyższą, złą koniunkturę gospodarczą,
    pogorszenie sytuacji rynkowej, utratę właściwości fizyko-chemicznych nabytych towarów
    czy konieczność zerwania umowy z powodu błędów kontrahenta. W takich sytuacjach,
    które są trudne do przewidzenia, organy podatkowe uznają, że podatnik nie powinien być
    pozbawiony prawa do odliczenia VAT od wydatków poniesionych na realizację inwestycji,
    nawet jeśli ta inwestycja ostatecznie nie zostanie zrealizowana. Stanowisko to zostało
    wielokrotnie potwierdzone w wydanych interpretacjach indywidualnych, w których organy
    podatkowe uznają, że zmiany niezależne od podatnika nie powinny skutkować
    pozbawieniem go prawa do odliczenia VAT.
    Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji indywidualnych,
    które wskazują, że podatnik nie ponosi odpowiedzialności za okoliczności, które pozostają
    poza jego kontrolą, t.j.:
        Interpretacja indywidualna z dnia 7 czerwca 2022 r., nr 0111-KDIB3-
        2.4012.246.2022.1.AZ;
        Interpretacja indywidualna z dnia 10 stycznia 2023 r., nr 0111-KDIB3-
        1.4012.745.2022.4.IK;
        Interpretacja indywidualna z dnia 5 kwietnia 2023 r., nr 0114-KDIP1-
        1.4012.90.2023.4.MŻ;
        Interpretacja indywidualna z dnia 30 sierpnia 2024 r., nr 0112-KDIL1-
        3.4012.403.2024.1.AKR.
    Przenosząc dotychczasowe rozważania na grunt niniejszej sprawy, zdaniem
    Wnioskodawcy w sytuacji gdy nie dojdzie do faktycznego wykorzystania inwestycji do
    czynności opodatkowanych, tj. w przypadku gdy po dokonaniu odwiertu okaże się, że

    inwestycja jest nierentowna, co będzie wiązało się z koniecznością likwidacji inwestycji,
    prawo do odliczenia podatku VAT zostanie zachowane. Nie będzie konieczne dokonanie
    korekty, o której mowa w art. 91 UPTU. W tym przypadku spełnione będą warunki
    zachowania prawa do odliczenia - będzie związek nabytych towarów i usług z działalnością
    opodatkowaną oraz zaniechanie inwestycji z przyczyn pozostających poza kontrolą
    podatnika.
    Jak już bowiem zostało wspomniane, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia VAT
    od związku zakupów z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Ważny jest
    cel, w jakim podatnik zamierza wykorzystać nabywane towary i usługi. Jeżeli zamiarem
    nabywcy jest wykorzystanie zakupionych towarów i usług do czynności opodatkowanych,
    to stanowi to główną przesłankę możliwości odliczenia podatku VAT. Równocześnie należy
    przyjąć, że zaniechanie inwestycji nie powoduje obowiązku korygowania odliczonego
    wcześniej VAT, jeżeli następuje ono z przyczyn niezależnych od podatnika.
    W analizowanej sytuacji, gdy badania hydrogeologiczne wykażą, że parametry
    temperatury i wydajności wody złożowej będą niedostateczne, aby móc efektywnie
    wykorzystać ją dla zamierzonych celów, czyli otwór okaże się nieproduktywny, to wówczas
    nastąpi likwidacja otworu i w konsekwencji zaniechanie rozpoczętej Inwestycji. Tym
    samym infrastruktura nie będzie wykorzystywana do jakichkolwiek czynności
    (opodatkowanych podatkiem VAT, nieopodatkowanych podatkiem VAT oraz zwolnionych z
    opodatkowania).
    Na obecnym etapie realizacji Inwestycji, tj. przed rozpoczęciem robót wiertniczych, Gmina
    nie jest w stanie przewidzieć, czy Inwestycja okaże się efektywna i zostanie wykorzystana
    do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej przez Gminę działalności
    gospodarczej. Informacje te będą dopiero znane po dokonaniu odwiertu i otrzymaniu
    dokumentacji hydrogeologicznej. Ostateczny wynik planowanego przedsięwzięcia nie jest
    znany i jest niezależny od woli Gminy.
    Potencjalne zaniechanie użytkowania infrastruktury powstałej w wyniku Inwestycji nie
    będzie wynikało zatem z wewnętrznych decyzji Gminy będących efektem np. zmiany
    koncepcji prowadzonej działalności gospodarczej, nie będzie wynikiem decyzji o zmianie
    profilu prowadzonej działalności czy celowej zmiany przeznaczenia inwestycji. Zaniechanie
    inwestycji będzie wyłącznie efektem niezależnych od Gminy czynników, tj. zbyt niskich
    parametrów wód termalnych, które będą uniemożliwiały wykorzystanie jej w zakładanych
    od początku realizacji inwestycji celach gospodarczych. Wydajność wód termalnych jest
    możliwa do zweryfikowania wyłącznie przez wykonanie odwiertu. Dopiero po wykonaniu
    odwiertu będą znane parametry wydobytej wody termalnej. Parametry te są niezależne
    od woli i działania Gminy, a określenie możliwości wykorzystania wód termalnych do
    planowanej przez Gminę działalności będzie miało charakter obiektywny i zewnętrzny
    względem Gminy, tj. poprzedzone będzie szczegółowymi badaniami prowadzonymi przez
    wyspecjalizowany i niezależny podmiot.
    W związku z powyższym w ocenie Wnioskodawcy oznacza to, że ewentualne zaniechanie
    Inwestycji nastąpi z przyczyn niezależnych od jej woli i nieznanych w chwili zaciągnięcia
    zobowiązania. Gmina nie ma żadnego wpływu na ostateczny wynik ekspertyzy
    hydrogeologicznej i jest całkowicie poza jej kontrolą.
    Jak już wcześniej wielokrotnie wskazywano, dla oceny związku wydatku ze sprzedażą
    opodatkowaną należy brać pod uwagę przede wszystkim cel wydatku w dacie jego
    poniesienia. W analizowanej sprawie cel ten będzie taki sam w momencie poniesienia
    wydatków oraz w momencie ewentualnego zaniechania dalszej realizacji przedsięwzięcia.
    Zatem ewentualna rezygnacja przez Gminę (...) z Inwestycji nie spowoduje zmiany celu
    wydatków, które Gmina poniesie w związku z jej realizacją. W analizowanej sprawie
    powinno być traktowane jako okoliczność, która ma charakter zewnętrzny, niezależny od
    woli Gminy (...).

    Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że kwestie braku obowiązku dokonywania korekty in
    minus w przypadku zaniechania przez Gminę inwestycji, w przypadku której celem
    przedsięwzięcia będzie rozpoznanie występowania i wykształcenia otworów
    wodonośnych, określenie parametrów hydrogeologicznych (w tym m.in. mineralizacja,
    wydajność i temperatury wód w utworach jury dolnej), były już wielokrotnie przedmiotem
    interpretacji indywidualnych DKIS. W takim przypadku DKIS zajmuje jednolite stanowisko,
    zgodnie z którym jeśli ostatecznie okaże się, że złoża wód termalnych są niewystarczające i
    odwiert zostanie zlikwidowany, Gmina nie będzie zobowiązana do korekty lub zwrotu
    odliczonego VAT, pod warunkiem że pierwotnym celem inwestycji było wykorzystanie jej
    efektów do czynności opodatkowanych (np. wniesienie efektów realizacji inwestycji
    aportem do spółki komunalnej lub oddanie w dzierżawę). Kluczowe znaczenie ma bowiem
    cel wydatku w chwili jego poniesienia - późniejsze zaniechanie realizacji inwestycji nie
    wpływa na ocenę prawa do odliczenia.
    Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 27 lutego 2025 roku o sygn. 0114-KDIP4-
    1.4012.642.2024.1.DP DKIS wskazał, iż: „jeśli po dokonaniu odwiertu i otrzymaniu
    dokumentacji hydrologicznej okaże się, że otwór jest nieproduktywny, inwestycja zostanie
    zaniechana ze względu na to, że parametry temperatury i wydajności wody złożowej będą
    niedostateczne. Z opisu sprawy wynika zatem, że ewentualną decyzję o zaniechaniu
    użytkowania otworu w planowany sposób podejmą Państwo na podstawie okoliczności
    niezależnych od Państwa. Należy mieć na uwadze, że gdy okoliczności danej sprawy
    sprowadzają się do zmiany zewnętrznej sytuacji czyniącej inwestycję niewykonalną, nie
    oznacza to, że wydatki poniesione na inwestycję zostały poniesione w celu innym niż
    wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu. Wprawdzie w przedstawionej
    sytuacji to Państwo podejmą ewentualną decyzję o zaniechaniu wykorzystania otworu do
    celów ciepłowniczych, jednak będzie to spowodowane warunkami niezależnymi od
    Państwa, wynikającymi z braku możliwości oceny wydajności źródła - a tym samym jego
    przydatności do realizacji ww. celów - na etapie planowania i przygotowania inwestycji.
    Ocena ta będzie możliwa dopiero po wykonaniu otworu. Dla oceny związku wydatku ze
    sprzedażą opodatkowaną należy brać pod uwagę przede wszystkim cel wydatku w dacie
    jego poniesienia. W analizowanej sprawie cel ten będzie taki sam w momencie poniesienia
    wydatków oraz w momencie ewentualnego zaniechania dalszej realizacji przedsięwzięcia.
    Rezygnacja przez Państwa z inwestycji nie spowoduje zmiany celu wydatków, które
    Państwo poniosą w związku z jej realizacją. Jak wynika z wniosku, ewentualna decyzja o
    zaniechaniu inwestycji nie będzie wynikiem decyzji o zmianie profilu prowadzonej
    działalności czy celowej zmiany przeznaczenia inwestycji. Zatem gdy po dokonaniu
    odwiertu i otrzymaniu dokumentacji hydrologicznej okaże się, że otwór jest
    nieproduktywny i inwestycja musi zostać zaniechana ze względu na to, że parametry
    temperatury i wydajności wody złożowej będą niedostateczne, nie będą Państwo
    zobowiązani do dokonania korekty odliczonego już podatku VAT naliczonego
    wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki na realizację ww. projektu”.
    Analogiczny pogląd został zaprezentowany również m.in. w interpretacji indywidualnej z
    dnia 29 lipca 2024 roku o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.356.2024.1.WL, w której wskazano,
    że: „celem bezpośrednim planowanego do wykonania otworu badawczego (...) jest
    rozpoznanie występowania i wykształcenia utworów wodonośnych, określenie
    parametrów hydrogeologicznych, perspektywicznych horyzontów wodonośnych oraz
    mineralizacji, wydajności i temperatury wód. Planowane przedsięwzięcie będzie
    realizowane na działce, która należy do gminy. Otwór badawczy ... po spełnieniu swojej
    roli badawczej najprawdopodobniej zostanie zaadoptowany jako otwór eksploatacyjny
    wód termalnych. Przedstawiony cel projektu finalnie służyć będzie wyłącznie sprzedaży,
    która będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Odwiert
    będzie wykorzystany komercyjnie, tj. do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
    Faktury VAT, dokumentujące wydatki związane z realizacją inwestycji będą wystawiane na
    Gminę. W przypadku negatywnego wyniku próbnego Odwiertu, tj. gdy parametry wody
    termalnej okażą się zbyt niskie, aby móc efektywnie wykorzystać ją dla ww. celów, Gmina

    zasypie odwiert i nie będzie kontynuowała projektu dotyczącego użytkowania otworu.
    Tym samym Inwestycja nie będzie wykorzystywana do jakichkolwiek czynności
    (opodatkowanych podatkiem VAT, nieopodatkowanych podatkiem VAT oraz zwolnionych z
    opodatkowania lub mieszanych). W konsekwencji nie zostaną również zrealizowane
    następne inwestycje pozwalające na wykorzystanie tej Inwestycji w konkretnym celu. (...)
    Podsumowując, w przypadku gdy parametry wody termalnej w wyniku odwiertu okażą się
    zbyt niskie, aby móc efektywnie wykorzystywać ww. odwiert i zaniechają Państwo
    inwestycji, zachowają Państwo prawo do odliczenia podatku VAT z faktur
    dokumentujących poniesione wydatki na wykonanie przedmiotowego odwiertu zgodnie z
    art. 86 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, nie będą Państwo zobowiązani do dokonania
    korekty odliczonego podatku naliczonego”.
    Powyższe stanowisko potwierdzają następujące interpretacje indywidualne:
        Interpretacja indywidualna z dnia 6 kwietnia 2023 r., nr 0112-KDIL1-
        2.4012.70.2023.1.ID;
        Interpretacja indywidualna z dnia 19 kwietnia 2023 r., nr 0114-KDIP4-
        1.4012.101.2023.1.DP;
        Interpretacja indywidualna z dnia 2 listopada 2023 r., nr 0114-KDIP4-
        1.4012.506.2023.1.RMA;
        Interpretacja indywidualna z dnia 15 lutego 2024 r., nr 0114-KDIP4-
        1.4012.617.2023.1.RMA;
        Interpretacja indywidualna z dnia 23 października 2024 r., nr 0113-KDIPT1-
        1.4012.496.2024.3.MGO;
        Interpretacja indywidualna z dnia 18 listopada 2024 r. o sygn. 0114-KDIP4-
        1.4012.482.2024.2.AK,
        Interpretacja indywidualna z dnia 14 stycznia 2025 r., nr 0113-KDIPT1-
        1.4012.865.2024.2.MGO.
    Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy w przypadku, gdy w wyniku realizacji prac
    badawczych okaże się, że otwór nie spełnia określonych parametrów (w zakresie m.in.
    temperatury wody, wydajności i mineralizacji) i dojdzie do zaniechania inwestycji i
    likwidacji, po stronie Gminy prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z
    realizacją przedmiotowego Przedsięwzięcia zostanie zachowane. W ocenie Wnioskodawcy
    zaniechanie inwestycji z powodu ww. okoliczności pozostających poza kontrolą podatnika
    nie skutkuje obowiązkiem dokonania korekty odliczonego podatku VAT. W związku z tym
    nabyte prawo do odliczenia VAT pozostaje w mocy, nawet jeśli z przyczyn niezależnych od
    podatnika towary i/lub usługi nie zostaną przez niego wykorzystane do transakcji
    podlegających opodatkowaniu.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z
    2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

    Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje
    gdy:
        towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych,
        podatek odlicza zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług.
    Art. 88 określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status.
    Są uznawane za podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności:
        inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań, oraz
        mieszczące się w ramach ich zadań, ale wykonywane na podstawie umów
        cywilnoprawnych.
    Jeśli zaś organ władzy publicznej podejmuje realizację zadań jako podmiot prawa
    publicznego, wówczas nie jest podatnikiem VAT, nawet jeśli pobiera należności, opłaty lub
    składki.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności - czy są to czynności
    publicznoprawne czy cywilnoprawne.
    Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.
    j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.).
    Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność
      .

    Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych Gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę,
      kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i
      porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów
      komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Gmina działa w charakterze podatnika podatku VAT, gdy wykonuje we własnym imieniu i
    na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej
    w art. 15 ust. 2 ustawy.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo jednostką samorządu terytorialnego,
    zarejestrowani na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny.
    Rozpoczęli Państwo realizację projektu pn. „(...)”. Celem Projektu jest wykonanie prac i
    robót geologicznych związanych z poszukiwaniem i rozpoznawaniem złóż wód termalnych
    w celu ich udostępnienia.
    Celem bezpośrednim projektowanych prac jest odwiercenie pionowego otworu (...) GT#1
    o głębokości 2000 m p.p.t. (+/-10%) dla rozpoznania występowania i wykształcenia
    utworów wodonośnych, określenia parametrów hydrogeologicznych, perspektywicznych
    horyzontów wodonośnych oraz mineralizacji, wydajności i temperatury wód w utworach
    kredy dolnej i jury dolnej.
    W wyniku realizacji robót geologicznych przewiduje się ustalenie zasobów
    eksploatacyjnych możliwych do ujęcia utworów wodonośnych jury dolnej lub kredy dolnej.
    Na podstawie wyników przeprowadzonych badań podejmą Państwo decyzję o przyszłej
    eksploatacji otworu (...) GT-1. Projektowany otwór w przyszłości będzie
    najprawdopodobniej pełnił rolę otworu wydobywczego wód termalnych.
    Przedmiotowa Inwestycja będzie służyła do realizowania Państwa zadań własnych,
    wynikających z art. 7 ust. 1 USG, zgodnie z którym zaspokajanie zbiorowych potrzeb
    wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują
    sprawy związane m.in. z zaopatrzeniem w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Decyzja o sposobie wykorzystania otworu podjęta zostanie przez Państwa po
    przeanalizowaniu wyników prac geologicznych i ocenie wydajności ujęcia wód
    geotermalnych. Jeśli na podstawie wyników otrzymanych z przeprowadzonych badań
    odwiert spełni wymagania, aby zostać wykorzystany jako otwór eksploatacyjny wód
    termalnych, wówczas będzie wykorzystywany do produkcji energii cieplnej. W
    konsekwencji byłby on wykorzystywany wyłącznie do świadczenia usług w zakresie
    dostawy ciepła bądź dostarczania wody leczniczej (przy założeniu, że woda będzie spełniać
    określone kryteria). Nie wykluczają Państwo również odpłatnego wykorzystywania wód
    termalnych na inne cele, np. balneologiczno-rekreacyjne. Jednakże niezależnie od
    ostatecznego modelu, będzie to wykorzystanie wyłącznie do czynności opodatkowanych
    podatkiem VAT.
    W przypadku powodzenia Inwestycji zamierzają Państwo czerpać korzyści finansowe z
    tytułu sprzedaży energii cieplnej lub odpłatnej dostawy wody geotermalnej. Czynności te
    będą dokonywane na rzecz tzw. podmiotów zewnętrznych (przedsiębiorcy, mieszkańcy,
    pozostałe jednostki i instytucje). Nie zamierzają Państwo wykorzystywać efektów realizacji
    Inwestycji na rzecz Państwa jednostek organizacyjnych, tylko na rzecz podmiotów
    zewnętrznych. Nie zamierzają Państwo wykorzystywać efektów realizacji Przedsięwzięcia
    do czynności zwolnionych z opodatkowania VAT ani do czynności niepodlegających
    opodatkowaniu VAT.

    Na ten moment zamierzają Państwo samodzielnie prowadzić działalność w zakresie
    dostarczania energii cieplnej i/lub wody geotermalnej.
    Państwa wątpliwości dotyczą prawa do obniżenia w pełnej wysokości kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego od towarów i usług nabytych w związku z
    realizacją ww. Przedsięwzięcia.
    Z art. 86. ust. 1 ustawy wynika, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest
    związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wykluczona jest możliwość
    odliczania podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych - czyli gdy są
    wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających
    opodatkowaniu.
    Odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane
    towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do
    realizacji czynności opodatkowanych. Przy odliczeniu częściowym pomija się tę część
    podatku, w jakiej zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
    nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    Podatnik ma obowiązek dokonania tzw. alokacji podatku, czyli określenia, z jakim
    rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu.
    Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do tego rodzaju
    sprzedaży, z którym są związane.
    Istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności
    opodatkowanych wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów
    formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne
    przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.
    W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją dokonującego określonej
    czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było wykonywanie czynności
    opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy
    intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym
    czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności.
    Zatem w sytuacji, gdy podatnik dokonuje nabycia towarów i usług, które zmierzają do
    przyszłego wykorzystania ich dla czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej
    działalności gospodarczej bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności,
    należy uznać w momencie ich nabycia za związane z wykonywaniem czynności
    opodatkowanych. Wynikające z treści art. 86 ust. 1 ustawy prawo do odliczenia podatku
    naliczonego stanowi implementację prawa do odliczenia wyrażonego w przepisach
    wspólnotowych.
    W tym miejscu należy podkreślić również, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej
    wielokrotnie stwierdzał, iż prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie
    uwolnić przedsiębiorcę od kosztów podatku VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie
    w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej
    konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i
    efektu, pod warunkiem że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie
    neutralny.
    Potwierdzeniem powyżej przedstawionej linii orzecznictwa jest m.in. wyrok TSUE w
    sprawie C#268/83 D. A. Rompelman i E. A. Rompelman-Van Deelen, z którego wynika, że
    regulacja dotycząca odliczenia ma za cel całkowicie odciążyć podmiot podlegający
    opodatkowaniu VAT od podatku od wartości dodanej, który jest winien zapłacić w związku
    ze swoją działalnością gospodarczą. Wspólny system wartości dodanej zapewnia, że
    obciążenie podatkiem VAT jest całkowicie neutralne wobec każdego przedsiębiorstwa,
    niezależnie od celów i wyników przedsiębiorstwa, pod warunkiem, że takie
    przedsiębiorstwo samo w sobie podlega opodatkowaniu VAT.

    W analizowanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione.
    Są Państwo zarejestrowani na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT
    czynny. Jednocześnie wskazali Państwo, że niezależnie od ostatecznego modelu
    wykorzystania wód termalnych, będzie to wykorzystanie wyłącznie do czynności
    opodatkowanych podatkiem VAT. Na ten moment zamierzają Państwo samodzielnie
    prowadzić działalność w zakresie dostarczania energii cieplnej i/lub wody geotermalnej.
    Zatem zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia w
    pełnej wysokości kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od towarów i
    usług nabytych w związku z realizacją Przedsięwzięcia polegającego na wykonaniu
    odwiertu poszukiwawczo-rozpoznawczego wód termalnych.
    Prawo do odliczenia będzie Państwu przysługiwało, jeśli nie zaistnieją przesłanki
    negatywne wynikające z art. 88 ustawy.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
    Państwa wątpliwości dotyczą również tego, czy zachowają Państwo prawo do odliczonego
    podatku VAT w sytuacji, gdy po dokonaniu odwiertu i otrzymaniu dokumentacji
    hydrologicznej okaże się, że otwór jest nieproduktywny i inwestycja musi zostać
    zaniechana ze względu na to, że parametry temperatury i wydajności wody złożowej będą
    niedostateczne.
    Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku
    naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 91 ustawy.
    Przepisy zawarte w art. 91 ustawy - co do zasady - dotyczą sytuacji, gdy uprzednio
    odliczona kwota podatku naliczonego z różnych przyczyn musi zostać skorygowana lub
    przypadku, gdy podatek naliczony nie został odliczony, bo na moment realizacji prawa do
    odliczenia nabyty towar lub usługa nie miały służyć działalności opodatkowanej, ale
    sytuacja ta uległa zmianie.
    Art. 91 ust. 1-8 ustawy:
      1. Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia
        kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art.
        86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego
        zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób
        określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na
        podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.
      2. W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku
        dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości
        niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw
        wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych
        lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których
        wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1,
        podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw
        wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym
        zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w
        zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw
        wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego
        przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości
        niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000
        zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po
        zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.
      3. Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej
        składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku

        podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia
        działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres
        rozliczeniowy .
      4. W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż
        towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną
        opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal
        wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego
        podatnika, aż do końca okresu korekty.
      5. W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana
        jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty
        dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła
        sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji
        podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów
        powstał obowiązek podatkowy.
      6. W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:
      1) opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie
        tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
      2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania
        korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest
        związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub
        niepodlegającymi opodatkowaniu.
      7. Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo
        do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od
        wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia,
        albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty
        podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.
      7a. W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku
        dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości
        niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw
        wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych
        lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których
        wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7,
        dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust.
        3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli
        zmiana ta następuje w okresie korekty.
      7b. W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a,
        wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o
        której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2
        zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.
      7c. Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia
        towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania
        czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku
        należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo
        przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji
        podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana.
        Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym
        wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.
      7d. W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek
        naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w
        szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z
        zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje

        pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do
        których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i
        niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty
        podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy
        rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.
      8. Korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi
        nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub
        zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.
    Z powołanych przepisów wynika, że podatnik jest zobowiązany do rozpoznania prawa do
    odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i usług oraz dokonania
    ewentualnej korekty tego odliczonego bądź nieodliczonego podatku w przypadku
    późniejszej zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług lub zmiany sposobu
    wykorzystania.
    Jak Państwo wskazali, projektowane parametry otworu prezentują się następująco:
        temperatura wody: 45-50°C z utworów jury dolnej; 30-35°C z utworów kredy dolnej;
                    3  3wydajność: 175-225 m/h z utworów jury dolnej; 75-125 m/h z utworów kredy
        dolnej;
                      3  3 mineralizacja: 70-90 g/dm z utworów jury dolnej; 5-15 g/dmz utworów kredy
        dolnej.
    Decyzja o sposobie wykorzystania otworu podjęta zostanie przez Państwa po
    przeanalizowaniu wyników prac geologicznych i ocenie wydajności ujęcia wód
    geotermalnych. Jeśli na podstawie wyników otrzymanych z przeprowadzonych badań
    odwiert spełni wymagania, aby zostać wykorzystany jako otwór eksploatacyjny wód
    termalnych, wówczas będzie wykorzystywany do produkcji energii cieplnej.
    W przypadku negatywnego wyniku wiercenia i niskiej wydajności cieplnej źródła,
    dokonana zostanie likwidacja otworu i zaniechanie inwestycji.
    Aby stwierdzić, czy zachodzi konieczność korekty należy zbadać okoliczności, na skutek
    których podatnik zaniechał inwestycji lub wykonywania czynności opodatkowanych. Taki
    wniosek wynika z orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) wydanych
    na kanwie art. 20(1)(b) VI Dyrektywy, tj. w sprawach:
        C-37/95 - Państwo Belgijskie przeciwko Ghent Coal Terminal NV,
        C-110/94 - Intercommunale voor Zeewaterontziliting (INZO) przeciwko Państwu
        Belgijskiemu.
    W obu przypadkach chodziło o sytuacje, w których podatnik zaniechał inwestycji z
    przyczyn „pozostających poza jego kontrolą” na skutek decyzji innego organu
    nakazującego zmianę miejsca prowadzenia działalności i zamiany działki, na której
    rozpoczęto inwestycję (C-37/95) i sytuacji, w której „decyzja o zaniechaniu inwestycji
    wynikała z przeprowadzonego studium jej opłacalności, które nie potwierdziło możliwości
    generowania zysku z danej działalności” (C-110/94). Powyższe znajduje potwierdzenie
    również w nowszym orzecznictwie TSUE, np. w wyroku z 12 listopada 2020 r. w sprawie
    C#734/19.
    Zatem, warunkiem zachowania prawa do odliczenia podatku naliczonego będzie:
        związek nabytych towarów i usług z działalnością opodatkowaną,
        zaniechanie inwestycji z przyczyn pozostających poza kontrolą podatnika.

    Podatnik jest uprawniony do odliczenia VAT naliczonego na towary i usługi nabyte w
    związku z pracami inwestycyjnymi wykonywanymi z przeznaczeniem ich na planowaną
    działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu. Nabyte prawo do odliczenia
    pozostaje w mocy, nawet jeśli w wyniku niezależnych od niego okoliczności podatnik nigdy
    nie wykorzystał nabytych towarów lub usług do transakcji podlegających opodatkowaniu.
    Zawsze jednak należy brać pod uwagę okoliczności towarzyszące temu zachowaniu, a w
    szczególności, czy były one konsekwencją zdarzeń od podatnika niezależnych, czy też
    podejmowanych świadomie decyzji gospodarczych.
    W sytuacji, kiedy podatnik nabył towary i usługi z zamiarem wykorzystania ich do
    działalności opodatkowanej, ale nie wykorzystał ich w prowadzeniu działalności z
    powodów pozostających poza jego kontrolą, prawo do odliczenia zostaje zachowane.
    Jak rozstrzygnięto powyżej, będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia w pełnej
    wysokości kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od towarów i usług
    nabytych w związku z realizacją przedsięwzięcia, polegającego na wykonaniu odwiertu
    poszukiwawczo-rozpoznawczego wód termalnych. Wskazują Państwo, że w przypadku
    negatywnego wyniku wiercenia i niskiej wydajności cieplnej źródła, dokonana zostanie
    likwidacja otworu i zaniechanie inwestycji.
    Z opisu sprawy wynika zatem, że ewentualną decyzję o zaniechaniu użytkowania otworu
    w planowany sposób podejmą Państwo na podstawie okoliczności niezależnych od
    Państwa.
    Należy mieć na uwadze, że gdy okoliczności danej sprawy sprowadzają się do zmiany
    zewnętrznej sytuacji czyniącej inwestycję niewykonalną, nie oznacza to, że wydatki
    poniesione na inwestycję zostały poniesione w celu innym niż wykonywanie czynności
    podlegających opodatkowaniu.
    Wprawdzie w przedstawionej sytuacji to Państwo podejmą ewentualną decyzję o
    zaniechaniu wykorzystania otworu do świadczenia usług w zakresie dostawy ciepła bądź
    dostarczania wody leczniczej, jednak będzie to spowodowane warunkami niezależnymi od
    Państwa, wynikającymi z braku możliwości oceny wydajności źródła, a tym samym jego
    przydatności do realizacji ww. celów na etapie planowania i przygotowania inwestycji.
    Ocena ta będzie możliwa dopiero po wykonaniu otworu i przeanalizowaniu wyników prac
    geologicznych.
    Dla oceny związku wydatku ze sprzedażą opodatkowaną należy brać pod uwagę przede
    wszystkim cel wydatku w dacie jego poniesienia. W analizowanej sprawie cel ten będzie
    taki sam w momencie poniesienia wydatków oraz w momencie ewentualnego zaniechania
    dalszej realizacji przedsięwzięcia. Rezygnacja przez Państwa z inwestycji nie spowoduje
    zmiany celu wydatków, które Państwo poniosą w związku z jej realizacją. Ewentualna
    decyzja o zaniechaniu inwestycji nie będzie wynikiem decyzji o zmianie profilu
    prowadzonej działalności czy celowej zmiany przeznaczenia inwestycji.
    Zatem gdy po dokonaniu odwiertu i otrzymaniu dokumentacji hydrologicznej okaże się, że
    otwór jest nieproduktywny i inwestycja musi zostać zaniechana ze względu na to, że
    parametry temperatury i wydajności wody złożowej będą niedostateczne, nie będą
    Państwo zobowiązani do dokonania korekty odliczonego podatku VAT z faktur
    dokumentujących poniesione wydatki na realizację ww. Przedsięwzięcia.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu
    prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.