Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.148.2017.1.SG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-20
Teza: w zakresie ustalenia czy Spółka ma prawo do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych innych niż przekazane zakładowi w trwały zarząd, wniesionych przez Gminę na pokrycie kapitału zakładowego w związku z likwidacją i przekształceniem zakładu w Spółkę, które zostały nabyte przez zakład ze środków pochodzących z dotacji przekazanej przez Gminę, a które nie były amortyzowane podatkowo w zlikwidowanym zakładzie budżetowym
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; aport; budżet-zakład budżetowy; gmina; przekształcanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 7 listopada 2017 r. (złożonym osobiście 8 listopada 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy Spółka ma prawo do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych innych niż przekazane zakładowi w trwały zarząd, wniesionych przez Gminę na pokrycie kapitału zakładowego w związku z likwidacją i przekształceniem zakładu w Spółkę, które zostały nabyte przez zakład ze środków pochodzących z dotacji przekazanej przez Gminę, a które nie były amortyzowane podatkowo w zlikwidowanym zakładzie budżetowym – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 listopada 2017 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy Spółka ma prawo do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych innych niż przekazane zakładowi w trwały zarząd, wniesionych przez Gminę na pokrycie kapitału zakładowego w związku z likwidacją i przekształceniem zakładu w Spółkę, które zostały nabyte przez zakład ze środków pochodzących z dotacji przekazanej przez Gminę, a które nie były amortyzowane podatkowo w zlikwidowanym zakładzie budżetowym.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest komunalną spółką prawa handlowego, której założycielem i 100% udziałowcem jest Gmina. Wnioskodawca powstał z przekształcenia samorządowego zakładu budżetowego w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie uchwały z 26 listopada 2013 r. Rady Miejskiej w sprawie likwidacji i przekształcenia Przedsiębiorstwa Komunikacji Miejskiej w jednoosobową spółkę z ograniczona odpowiedzialnością, aktem przekształcenia podpisanym 31 grudnia 2013 r. w formie aktu notarialnego.

Wszystkie udziały zostały objęte przez jedynego wspólnika – Gminę, tj. 10.405 udziałów o wartości nominalnej 1.000,00 zł każdy, o łącznej wartości 10.405.000,00 zł, które zostały pokryte w następujący sposób: 10.105.000 zł wkładem niepieniężnym w postaci mienia przekształconego zakładu budżetowego; 489,75 zł środki pieniężne; 300.000,00 zł wkład pieniężny. Wniesienie mienia zakładu do Spółki stanowiło wniesienie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.). Przekształcenie nastąpiło na podstawie art. 22 i 23 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 2011 r., Nr 45, poz. 236 ze zm., winno być: t.j. Dz.U. 2017 r. poz. 827). Nowo powstała Spółka wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością zakładu budżetowego, w tym przejęła należności i zobowiązania likwidowanego zakładu, pracownicy zakładu stali się pracownikami Spółki, składniki mienia przekształcanego zakładu stały się majątkiem Spółki, przy czym prawo trwałego zarządu nieruchomościami przysługujące zakładowi w chwili przekształcenia stało się prawem użytkowania wieczystego Spółki. Mienie przekształconego zakładu budżetowego objęło środki trwałe wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych likwidowanego zakładu. Środki trwałe likwidowanego zakładu obejmowały składniki nabyte przez zakład ze środków pochodzących z dotacji przekazanej przez Gminę oraz środki trwałe przejęte w trwały zarząd. Zakład budżetowy nie dokonywał amortyzacji podatkowej składników majątku wniesionych jako wkład niepieniężny do Spółki, gdyż zakład nie posiadał osobowości prawnej, a mienie zakładu stanowiło majątek Gminy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka ma prawo do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych innych niż przekazane zakładowi w trwały zarząd, wniesionych przez Gminę na pokrycie kapitału zakładowego w związku z likwidacją i przekształceniem zakładu w Spółkę, które zostały nabyte przez zakład ze środków pochodzących z dotacji przekazanej przez Gminę, a które nie były amortyzowane podatkowo w zlikwidowanym zakładzie budżetowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka ma prawo do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych innych niż przekazane zakładowi w trwały zarząd, wniesionych przez Gminę na pokrycie kapitału zakładowego w związku z likwidacją i przekształceniem zakładu w Spółkę, które zostały nabyte przez zakład ze środków pochodzących z dotacji przekazanej przez Gminę i które nie były amortyzowane podatkowo w zlikwidowanym zakładzie budżetowym.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t.j. Dz.U. 2017 r. poz. 827), organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego może, w drodze uchwały, zdecydować o likwidacji samorządowego zakładu budżetowego w celu zawiązania spółki akcyjnej albo spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przez wniesienie na pokrycie kapitału spółki wkładu w postaci mienia samorządowego zakładu budżetowego pozostałego po jego likwidacji. Stosownie do treści art. 23 ust. 3 cyt. ustawy, spółka powstała w wyniku przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością samorządowego zakładu budżetowego. W orzecznictwie sądowym ugruntował się pogląd, że pojęcie przekształcenia samorządowego zakładu budżetowego w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością na skutek likwidacji tego zakładu, o którym mowa w art. 22 ust. 1 i art. 23 ust. 3 ustawy o gospodarce komunalnej, nie oznacza likwidacji przedmiotowej i podmiotowej tego podmiotu, lecz tylko zmianę formy organizacyjno-prawnej prowadzenia działalności gospodarczej (wyroki NSA, sygn. akt II FSK 1634/2009, sygn. akt II FSK 2647/2010, sygn. akt II FSK 2650/2010). Stosownie do treści art. 93a § 1 w zw. z art. 93b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 j.t., winno być: t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.), spółka powstała w wyniku przekształcenia samorządowego zakładu budżetowego wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanego zakładu.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1888 z późn. zm.), kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. Stosownie do treści art. 16g ust. 9 zd. 1 cyt. ustawy, w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego.

Zgodnie z art. 16g ust. 18 cyt. ustawy, przepis ust. 9 ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały z przekształcenia, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego. Ponadto zgodnie z art. 16h ust. 3 cyt. ustawy, podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9 ustawy, powstałe z przekształcenia, podziału, z zastrzeżeniem ust. 5, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7. Powoływane przepisy statuują zasadę kontynuacji dokonywania odpisów amortyzacyjnych, która ma zastosowanie w zakresie wartości początkowej środków trwałych, wysokości odpisów oraz kontynuacji przyjętej metody amortyzacji, ale tylko w przypadku, gdy środki trwałe były objęte ewidencją środków trwałych przekształconego podmiotu oraz nastąpiło wstąpienie nowego podmiotu we wszystkie prawa i obowiązki dotychczasowego podmiotu. Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 13 marca 2014 r., sygn. akt I SA/Go 8/14, zasada kontynuacji odpisów amortyzacyjnych dotyczy wyłącznie wartości początkowej, wysokości odpisów i metody, a nie odnosi się do kwestii zaliczania odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów; (\`(...)\`) do zaliczenia w Spółce do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych nie ma znaczenia czy takie odpisy były zaliczone do kosztów uzyskania przychodów zakładu budżetowego. Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka ma prawo rozpoznania jako kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych od otrzymanych jako wkład niepieniężny środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych na utworzenie kapitału zakładowego, mimo nie dokonywania amortyzacji podatkowej tych środków trwałych w zlikwidowanym zakładzie budżetowym, gdyż Spółka nie otrzymała nieodpłatnie tych składników majątku, lecz w zamian za udziały. W tej sytuacji nie znajdzie zastosowania wyjątek od zasady dokonywania odpisów amortyzacyjnych przewidziany w art. 16 ust. 1 pkt 63 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie uważa się za koszt uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych:

1.  nabytych nieodpłatnie, jeżeli: 
    *   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw, lub
    *   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub 
    *   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku,
2.  jeżeli przed dniem 1 stycznia 1995 r. zostały nabyte, lecz nie zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
3.  oddanych do nieodpłatnego używania - za miesiące, w których składniki te były oddane do nieodpłatnego używania,
4.  nabytych w formie wkładu niepieniężnego, od tej części ich wartości, która nie została przekazana na utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, niezależnie od zasady dokonywania odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wartości początkowej, wysokości odpisów i przyjętej metody, Wnioskodawca ma prawo również dokonywania amortyzacji podatkowej od tych środków trwałych, które zostały sfinansowane dotacją przekazaną przez Gminę Zakładowi, a następnie zostały nabyte przez Spółkę na utworzenie kapitału zakładowego w zamian za udziały. Nabycie przez Wnioskodawcę środków trwałych w drodze wniesienia wkładu niepieniężnego przez jedynego wspólnika - Gminę, który utracił własność tego mienia w zamian za udziały o łącznej wartości 10.405.000,00 zł nie może być uznane za nabycie nieodpłatne. W powoływanym wyżej wyroku sygn. akt I SA/Go 8/14, WSA w Gorzowie Wielkopolskim przyjął (\`(...)\`) Spółka ma prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych oraz wartości niematerialnych i prawnych wniesionych przez Gminę do Spółki na pokrycie kapitału zakładowego w związku z likwidacją i przekształceniem zakładu w Spółkę, niezależnie od tego czy środki te i wartości niematerialne i prawne zakład otrzymał odpłatnie, nieodpłatnie czy też zakupił z własnych środków. Podobny pogląd został wypowiedziany w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygn. akt II FSK 1936/14. Zdaniem Wnioskodawcy, środki trwałe wniesione wkładem niepieniężnym Wnioskodawca może amortyzować, gdyż z chwilą wniesienia wkładu Spółka spełniła warunek dokonywania amortyzacji w postaci przysługiwania prawa własności zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W ocenie Wnioskodawcy, Spółka może dokonywać amortyzacji tych środków trwałych z uwzględnieniem ich wartości początkowej na dzień wniesienia wkładu zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, że stosownie do zadanego pytania (wyznaczającego zakres wniosku), niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wniesionych przez Gminę na pokrycie kapitału zakładowego w związku z likwidacją i przekształceniem zakładu w Spółkę, które zostały nabyte przez zakład ze środków pochodzących z dotacji przekazanej przez Gminę.

W myśl art. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 827, dalej: „ugk”), gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego, w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ugk, organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego mogą tworzyć, łączyć, przekształcać w inną formę organizacyjno-prawną i likwidować samorządowe zakłady budżetowe zgodnie z przepisami ustawy oraz przepisami ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ugk, organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego może, w drodze uchwały, zdecydować o likwidacji samorządowego zakładu budżetowego w celu zawiązania spółki akcyjnej albo spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przez wniesienie na pokrycie kapitału spółki wkładu w postaci mienia samorządowego zakładu budżetowego pozostałego po jego likwidacji.

W myśl art. 23 ust. 1 ugk, składniki mienia samorządowego zakładu budżetowego przekształconego w spółkę stają się majątkiem spółki. Natomiast, art. 23 ust. 3 ww. ustawy stanowi, że spółka powstała w wyniku przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością samorządowego zakładu budżetowego.

Analiza językowa art. 22 ust. 1 omawianej ustawy prowadzi do wniosku, że mamy tu do czynienia z całkowitą likwidacją samorządowego zakładu budżetowego, a następnie (już po jej zakończeniu) z pokryciem kapitału Spółki przez wkład w postaci mienia pozostałego po zlikwidowanym samorządowym zakładzie budżetowym. Natomiast, w art. 23 ust. 1 ugk, ustawodawca przyjął, że składniki mienia samorządowego zakładu budżetowego przekształconego w spółkę stają się majątkiem spółki. Zakładając racjonalność ustawodawcy (a w szczególności, że treść i zakres regulacji zawartej w art. 22 ust. 1 ugk, nie jest sprzeczna z postanowieniami art. 23 ust. 1 tej ustawy) należy uznać, że art. 22 ust. 1 ugk, wcale nie oznacza (wbrew jego dosłownemu brzmieniu) definitywnej likwidacji samorządowego zakładu budżetowego, lecz jedynie likwidację w znaczeniu zaprzestania wykonywania działalności statutowej, połączoną z wniesieniem mienia tego zakładu na pokrycie wkładu w spółce prawa handlowego jednostki samorządu terytorialnego.

Przy przekształceniu samorządowego zakładu budżetowego w spółkę, na podstawie art. 22 i 23 ugk, nie mamy do czynienia ani z likwidacją w znaczeniu przedmiotowym, ponieważ wkładem do nowej spółki jest mienie będące w dyspozycji samorządowego zakładu budżetowego, ani z likwidacją w znaczeniu podmiotowym, bowiem samorządowy zakład budżetowy nie ma podmiotowości prawnej. Likwidacja, o której mowa w art. 22 ugk, jest więc de facto jedynie „kasowaniem” jednej z dopuszczalnych form gospodarki komunalnej (samorządowego zakładu budżetowego) i zastąpienie jej inną dopuszczalną formą, w założeniu efektywniejszą ekonomicznie.

Tak więc, przekształcenie zakładu budżetowego w spółkę prawa handlowego musi się odbyć przez likwidację zakładu budżetowego, dokonaną w celu zawiązania jednej z wymienionych rodzajów spółek, a nie w celu definitywnego zakończenia działalności komunalnej prowadzonej dotychczas przez daną jednostkę.

Następna kwestia to następstwo prawne, które polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym, z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa, jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Zgodnie z art. 93a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm., dalej: „OP”), osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W myśl art. 93a § 2 pkt 1 OP, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:

1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
2.  spółki kapitałowej.

Stosownie natomiast do art. 93b OP, przepisy art. 93 i art. 93a § 1-3 stosuje się odpowiednio do łączenia się i przekształceń samorządowych zakładów budżetowych. Wobec powyższego wskazania, przekształcenie opisane we wniosku (tj. przekształcenie samorządowego zakładu budżetowego w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) wyczerpuje dyspozycję zawartą w art. 93b OP. W związku z tym, w niniejszej sprawie będzie miała miejsce sukcesja praw i obowiązków podatkowych, o której mowa w art. 93-93a § 1-3 OP. Zatem, na Spółkę przeszły wszelkie skutki podatkowe zdarzeń zaistniałych w Zakładzie, które wystąpiłyby w tym Zakładzie, gdyby nie było przekształcenia. Należy do nich zaliczyć nie tylko przejęcie praw, ale również – co istotne w niniejszej sprawie – obowiązków podatkowych przekształcanego Zakładu.

Przechodząc natomiast do przepisów podatkowych, należy wskazać, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343, dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (\`(...)\`).

Oznacza to, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ww. ustawy, stanowić mogą koszty uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego między poniesieniem kosztu a powstaniem przychodów lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne), dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 updop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Na podstawie art. 16b ust. 1 updop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 776),
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W myśl art. 16c pkt 1 updop, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Podstawą naliczania odpisów amortyzacyjnych jest wartość początkowa ustalona na zasadach określonych w art. 16g updop. Sposób jej ustalania jest zróżnicowany w zależności m.in. od sposobu nabycia składników majątku trwałego. Na podstawie art. 16g ust. 9 updop, w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów – wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi.

Przepis ust. 9 ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały z przekształcenia, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego (art. 16g ust. 18 ww. ustawy).

Ponadto, zgodnie z art. 16h ust. 3 updop, podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9, powstałe z przekształcenia, podziału, z zastrzeżeniem ust. 5, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony, z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7.

Powołane wyżej regulacje wyrażają tzw. zasadę kontynuacji ustalania wartości początkowej oraz dokonywania odpisów amortyzacyjnych zarówno w zakresie ich wysokości, jak i metody amortyzacji dla podmiotów powstałych z przekształcenia, połączenia, czy podziału. Przy czym, zasada ta znajduje zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że powstały w powyższy sposób podmiot wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki podmiotu przekształcanego, połączonego lub podzielonego, tj. ma miejsce tzw. sukcesja generalna. Uwzględniając powyższe, jeżeli w następstwie określonych zdarzeń prawnych dokonywane odpisy amortyzacyjne nie stanowiły w całości lub w części kosztów uzyskania przychodów w zlikwidowanym zakładzie budżetowym (na podstawie art. 16 ust. 1 updop), to stosownie do art. 15 ust. 6 updop, w związku z art. 93b Ordynacji podatkowej, nie będą one również takim kosztem u podmiotu będącego sukcesorem tego zakładu (w tym przypadku - Spółki). Tym samym, jeżeli w stosunku do podmiotu przekształcanego miały zastosowanie ograniczenia wynikające z przepisu art. 16 ust. 1 updop, to będą one miały zastosowanie także do podmiotu powstałego w wyniku przekształcenia (tj. Spółki).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest komunalną spółką prawa handlowego, której założycielem i 100% udziałowcem jest Gmina. Wnioskodawca powstał z przekształcenia samorządowego zakładu budżetowego w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Wszystkie udziały zostały objęte przez jedynego wspólnika – Gminę, tj. 10.405 udziałów o wartości nominalnej 1.000,00 zł każdy, o łącznej wartości 10.405.000,00 zł, które zostały pokryte w następujący sposób: 10.105.000 zł wkładem niepieniężnym w postaci mienia przekształconego zakładu budżetowego; 489,75 zł środki pieniężne; 300.000,00 zł wkład pieniężny. Wniesienie mienia zakładu do Spółki stanowiło wniesienie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny. Przekształcenie nastąpiło na podstawie art. 22 i 23 ustawy o gospodarce komunalnej. Nowo powstała Spółka wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością zakładu budżetowego, w tym przejęła należności i zobowiązania likwidowanego zakładu, pracownicy zakładu stali się pracownikami Spółki, składniki mienia przekształcanego zakładu stały się majątkiem Spółki, przy czym prawo trwałego zarządu nieruchomościami przysługujące zakładowi w chwili przekształcenia stało się prawem użytkowania wieczystego Spółki. Mienie przekształconego zakładu budżetowego objęło środki trwałe wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych likwidowanego zakładu. Środki trwałe likwidowanego zakładu obejmowały składniki nabyte przez zakład ze środków pochodzących z dotacji przekazanej przez Gminę oraz środki trwałe przejęte w trwały zarząd. Zakład budżetowy nie dokonywał amortyzacji podatkowej składników majątku wniesionych jako wkład niepieniężny do Spółki, gdyż zakład nie posiadał osobowości prawnej, a mienie zakładu stanowiło majątek Gminy.

Mając powyższe na względzie zauważyć należy, że w odniesieniu do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zakupionych przez zakład budżetowy z dotacji, zastosowanie znajdą regulacje zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 48 updop, z których wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Wobec powyższego, Spółka, będąca następcą prawnym przekształcanego zakładu budżetowego, nie będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu dokonywanych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zakupionych z dotacji.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku orzeczeń sądów administracyjnych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Zauważyć również należy, iż postępowanie w sprawie dot. wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. W jego wyniku, organ udzielając interpretacji, przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do sytuacji indywidualnej wskazanej przez Wnioskodawcę. Nie można zatem utożsamiać „trybu interpretacji” z postępowaniem podatkowym, a w konsekwencji i żądać, aby wydając interpretację organ, odnosił się do każdego powołanego we wniosku wyroku sądowego, czy też prowadził szeroko rozumianą polemikę z każdym poglądem Wnioskodawcy.

W świetle powyższego, Organ podatkowy nie ma obowiązku w wydawanych interpretacjach indywidualnych dokonywać oceny prawnej oraz analizy powołanych przez stronę wyroków Sądów czy też pism wydanych dla podmiotów innych niż strona.

Ponadto nadmienić należy, że z dniem 1 stycznia 2017 r., na mocy ustawy z dnia 5 września 2016 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1550) przepis art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych został uchylony. Powyższa zmiana ww. przepisu nie ma jednak wpływu na merytoryczne rozstrzygnięcie przedmiotowej interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.