Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-774/13-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-12-19
Teza: Czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego planowana transakcja sprzedaży przez Wnioskodawcę składników materialnych i niematerialnych wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, będzie stanowić sprzedaż przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o PDOP?
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-sprzedaż przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30.09.2013 r. (data wpływu 30.09.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   kwalifikacji prawnopodatkowej planowanej transakcji zbycia składników materialnych i niematerialnych jako sprzedaż przedsiębiorstwa **– jest nieprawidłowe,**
*   sposobu kalkulacji kosztów uzyskania przychodów w związku z planowaną transakcją zbycia składników materialnych i niematerialnych **– jest bezprzedmiotowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30.09.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   kwalifikacji prawnopodatkowej planowanej transakcji zbycia składników materialnych i niematerialnych jako sprzedaż przedsiębiorstwa,
*   sposobu kalkulacji kosztów uzyskania przychodów w związku z planowaną transakcją zbycia składników materialnych i niematerialnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

1.  Informacje ogólne.

Wnioskodawca (dalej: „Spółka” lub Wnioskodawca”) jest jednostką zależną spółki X (dalej: „Udziałowiec).

Obecnie rozważana jest restrukturyzacja działalności grupy kapitałowej X. W ramach działań restrukturyzacyjnych planowane jest m.in. dokonanie sprzedaży zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na przedsiębiorstwo Spółki do spółki zależnej od Udziałowca, tj. Y (dalej: „Kupujący”).

1.  Charakterystyka zespołu składników będących przedmiotem planowanej sprzedaży.

Przedmiotowa sprzedaż miałaby objąć składniki majątkowe wykazane w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawcy (odpowiednio, jako środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne), a także składniki majątkowe niewykazane w takiej ewidencji.

W skład sprzedawanego przedsiębiorstwa będą wchodzić w szczególności:

*   środki trwałe, w tym inwestycje w obcych środkach trwałych,
*   wartości niematerialne i prawne, w tym wartość firmy powstała na aporcie przedsiębiorstwa do Spółki w 2011 r. (patrz pkt 4 poniżej), zarejestrowane znaki towarowe, oprogramowanie i inne prawa majątkowe,
*   aktywa obrotowe, w tym należności i część środków pieniężnych,
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, w szczególności bazy danych, dokumentacje realizowanych projektów, plany inwestycyjne i handlowe,
*   tajemnice przedsiębiorstwa oraz bazy klientów,
*   inne prawa własności przemysłowej (np. niezarejestrowane znaki towarowe),
*   prawa autorskie i pokrewne oraz
*   prawa do domen internetowych.

W związku z planowaną sprzedażą składników majątkowych, Kupujący przejmie również prawa i obowiązki wynikające z umów, porozumień, zleceń, ofert i innych czynności prawnych związanych z przedsiębiorstwem. Kupujący przejmie także zobowiązania Wnioskodawcy z tytułu dostaw i usług oraz z tytułu wynagrodzeń. Dojdzie również do rozliczenia pomiędzy Wnioskodawcą i Kupującym rezerw na świadczenia emerytalne i podobne (np. premie i prowizje), funduszy specjalnych (zasadniczo ZFŚS) oraz innych niż wskazane powyżej rozliczeń międzyokresowych.

Planowane jest także dokonanie cesji na Kupującego umów leasingu operacyjnego samochodów używanych w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę. Jeżeli jednak leasingodawcy nie wyrażą zgody na przedmiotową cesję umów, zgodnie z założeniami, Wnioskodawca zawrze umowy dzierżawy, na podstawie których wydzierżawi Kupującemu samochody będące przedmiotem umów leasingu operacyjnego.

W związku ze sprzedażą przedsiębiorstwa Wnioskodawcy dojdzie także do przejścia zakładu pracy w trybie art. 231 Kodeksu Pracy, tj. przejścia pracowników do Kupującego jako nowego pracodawcy, który nabędzie zespół składników materialnych i niematerialnych.

W oparciu o zakupiony zespół składników materialnych i niematerialnych Kupujący będzie kontynuować działalność operacyjną Wnioskodawcy w analogicznym zakresie.

Niemniej, z zakresu zbywanych składników materialnych i niematerialnych zostaną wyłączone:

*   udziały w innych jednostkach powiązanych,
*   część środków pieniężnych,
*   należności z tytułu obligacji wyemitowanych przez jednostki powiązane, należności wynikające z pożyczek udzielonych jednostkom powiązanym.

Wyłączenie powyższych składników majątku pozostanie jednak bez wpływu na zdolność zespołu składników materialnych i niematerialnych będącego przedmiotem umowy sprzedaży pomiędzy Wnioskodawcą a Kupującym do samodzielnego funkcjonowania, a ich pozostawienie u Wnioskodawcy wiąże się z dotychczasowymi zadaniami wykonywanymi przez Spółkę w charakterze podmiotu holdingowego. Z tego względu, wskazane powyżej składniki majątku zostaną wyłączone z zakresu planowanej umowy sprzedaży zespołu składników materialnych i niematerialnych, bowiem nie są one niezbędne do kontynuowania działalności Wnioskodawcy.

Przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży nie będą składniki, które zgodnie z przepisami prawa, nie mogą być przedmiotem skutecznego zbycia, jak np. należności i zobowiązania podatkowe czy aktywa i rezerwy z tytułu odroczonego podatku dochodowego.

1.  Forma płatności ceny sprzedaży.

Na dzień złożenia niniejszego wniosku o wydanie interpretacji podatkowej nie podjęto ostatecznej decyzji w zakresie formy płatności ceny przez Kupującego w związku z planowaną sprzedażą zespołu składników materialnych i niematerialnych. Kupujący z całą pewnością nie będzie dysponować środkami pieniężnymi, które pozwoliłyby na samodzielne sfinansowanie nabycia przedmiotowego zespołu składników przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Wobec powyższego, planowana sprzedaż zostanie przeprowadzona z wykorzystaniem finansowania dłużnego. Strony przedmiotowej umowy sprzedaży rozważają w tym zakresie dwa scenariusze.

Pierwszy z nich zakłada, że Kupujący uzyska środki pieniężne niezbędne do pokrycia ceny wskazanej w umowie sprzedaży zespołu składników materialnych i niematerialnych w drodze pożyczki od spółki z grupy kapitałowej, do której przynależy Wnioskodawca lub podmiotu trzeciego albo uzyska finansowanie nabycia zespołu składników materialnych i niematerialnych w formie kredytu bankowego. W takim wypadku, cena sprzedawanego przedsiębiorstwa zostanie uiszczona przez Kupującego na rzecz Wnioskodawcy w formie pieniężnej.

Alternatywnie, strony planowanej umowy sprzedaży rozważą rozliczenie ceny sprzedaży przedmiotowego zespołu składników w formie potrącenia. Ten scenariusz zakłada, że Kupujący wyemitowałby obligacje o wartości równej cenie tych składników ustalonej w umowie sprzedaży, które zostałyby objęte przez Wnioskodawcę. W rezultacie nabywca zespołu składników materialnych i niematerialnych byłby zobowiązany do zapłaty ceny wynikającej z umowy sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy, Spółka natomiast byłaby zobowiązana do uiszczenia kwoty pieniężnej w związku z objęciem obligacji wyemitowanych przez Kupującego. W celu uregulowania wzajemnych zobowiązań, o których mowa powyżej ciążących z jednej strony na Spółce a z drugiej na Kupującym, strony planowanej umowy sprzedaży dokonają potrącenia wzajemnych należności co będzie równoznaczne z zapłatą ceny za te składniki. Wykup obligacji przez Kupującego jak i zapłata odsetek od obligacji będą dokonywane sukcesywnie w przyszłości.

Spółka w tym miejscu pragnie wskazać, że forma płatności zostanie uzgodniona ostatecznie pomiędzy stronami na dalszym etapie negocjacji planowanej umowy sprzedaży zespołu składników materialnych i niematerialnych należących do Wnioskodawcy.

1.  Nabycie przedmiotu sprzedaży przez Wnioskodawcę w 2011 r.

Wnioskodawca niniejszym wskazuje, że zasadnicza część zespołu składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem planowanej umowy sprzedaży została nabyta przez Spółkę w listopadzie 2011 r. od Udziałowca w formie aportu przedsiębiorstwa. Transakcja wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki przez Udziałowca została przeprowadzona w oparciu o przepisy ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2011 r. ze względu na fakt, że pierwszy rok podatkowy i obrotowy Spółki rozpoczął się w grudniu 2010 r. i skończył się z dniem 30 listopada 2011 r.

Aport objął składniki majątkowe wykazane w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Udziałowca (odpowiednio jako środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne), jak również składniki majątkowe niewykazane w tej ewidencji. W związku z aportem, doszło również do przejścia zakładu pracy w trybie art. 231 Kodeksu Pracy, tj. przejścia pracowników do nowego pracodawcy (tj. Spółki).

Wniesienie aportu do Spółki wiązało się z powstaniem dodatniej wartości firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2 ustawy o PDOP, tj. nadwyżki wartości nominalnej wydanych udziałów nad wartością rynkową składników majątkowych przedsiębiorstwa (Spółka nigdy nie dokonywała odpisów amortyzacyjnych od przedmiotowej wartości firmy). W związku z powyższym, zgodnie z uzyskaną przez Wnioskodawcę w tym zakresie interpretacją podatkową (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 listopada 2011 r. (sygn. IPPB3/423-727/11-2/PK1), dalej: ( Interpretacja kosztowa) Spółka wprowadziła do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych otrzymane aportem składniki przedsiębiorstwa, ustalając jednocześnie ich wartość początkową na poziomie wartości rynkowej z dnia dokonania wkładu niepieniężnego.

Z uwagi na fakt, że nabyte składniki majątkowe były lub są nadal wykorzystywane przez Wnioskodawcę na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą (w szczególności, Wnioskodawca w oparciu o te składniki świadczy swoje usługi, osiągając z tego tytułu przychody podatkowe), składniki te podlegały lub, o ile nie zostały zamortyzowane, podlegają nadal amortyzacji dla celów podatkowych.

W skład przedsiębiorstwa wchodziły także m.in. prawa do domen internetowych (dalej: „Domeny”). Wartość poszczególnych Domen nabytych w ramach aportu przedsiębiorstwa została określona na dzień aportu według ich wartości rynkowej wynikającej z wyceny dokonanej przez profesjonalny podmiot.

Spółka w dniu 14 maja 2012 r. uzyskała w powyższym zakresie interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (Nr IPPB3/423-112/12-2/PK, dalej. ,,Interpretacja dot. Domen”), który potwierdził uprawnienie Spółki do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w wysokości wartości rynkowej Domen z dnia ich aportu oraz możliwość ujęcia wskazanego powyżej kosztu w tym samym momencie, w którym wydatki te zostały rozpoznane, jako koszt dla celów księgowych.

Spółka niniejszym wskazuje, że postąpiła zgodnie z przedstawionym przez nią stanowiskiem, potwierdzonym przez organy podatkowe w formie interpretacji indywidualnych wskazanych powyżej.

Wnioskodawca zwraca także uwagę, że w związku ze sprzedażą składników majątkowych na rzecz Kupującego dojdzie także do zbycia (w rozumieniu przepisów podatkowych) wartości firmy, która została rozpoznana przez Spółkę w 2011 r. na aporcie przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego planowana transakcja sprzedaży przez Wnioskodawcę składników materialnych i niematerialnych wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, będzie stanowić sprzedaż przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o PDOP?
2.  Czy w związku z zawarciem planowanej umowy sprzedaży składników materialnych i niematerialnych (wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego) w odniesieniu do wartości firmy, która powstała na wniesieniu przedsiębiorstwa do Spółki w 2011 r., koszt uzyskania przychodu powinien zostać ustalony w oparciu o zasady ogólne, tj. kosztem uzyskania przychodu w momencie opisanej w zdarzeniu przyszłym sprzedaży przedsiębiorstwa będzie wartość początkowa wartości firmy w wysokości różnicy pomiędzy nominalną wartością wydanych udziałów w zamian za wkład niepieniężny w 2011 r., a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład wniesionego do Spółki przedsiębiorstwa?
3.  Czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego transakcja sprzedaży przez Wnioskodawcę składników materialnych i niematerialnych, wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, ponieważ przedmiot transakcji kwalifikowany będzie jako przedsiębiorstwo?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest wykładnia przepisów w zakresie pytań oznaczonych nr 1 oraz nr 2.

W zakresie pytania oznaczonego nr 3 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego planowana transakcja sprzedaży przez Wnioskodawcę składników materialnych i niematerialnych wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego będzie stanowić sprzedaż przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o PDOP.

Przepis art. 4a pkt 3 ustawy o PDOP definiuje pojęcie przedsiębiorstwa odwołując się do stosownych uregulowań ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 1964 r., Nr 16 poz. 93 ze zm., dalej: „kodeks cywilny”). Zgodnie z regulacją art. 551 kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo definiowane jest jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
*   koncesje, licencje i zezwolenia,
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej,
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
*   tajemnice przedsiębiorstwa,
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przywołany katalog składników tworzących przedsiębiorstwo ma charakter otwarty (ustawodawca posłużył się zwrotem „w szczególności”). Przedsiębiorstwo tworzy zatem przede wszystkim zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, niekoniecznie zawierający wszystkie wymienione wyżej składniki. Co istotne, przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem a wartość przedsiębiorstwa nie jest równa wartości jego składników ale jest odpowiednio wyższa o wartość czynnika organizacyjnego. Składniki materialne niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny zatem pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów W sytuacji w której dochodzi do zbycia przedsiębiorstwa, istotne jest aby zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak aby przekazana masa majątkowa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym przedmiotem umowy sprzedaży będzie zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujących w szczególności:

*   środki trwałe w tym inwestycje w obcych środkach trwałych,
*   wartości niematerialne i prawne w tym wartość firmy powstałej na aporcie w 2011 r., zarejestrowane znaki towarowe oprogramowanie i inne prawa majątkowe,
*   aktywa obrotowe w tym należności i część środków pieniężnych
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa w szczególności bazy danych dokumentacje realizowanych projektów plany inwestycyjne i handlowe,
*   tajemnice przedsiębiorstwa oraz bazy klientów,
*   inne prawa własności przemysłowej (np. niezarejestrowane znaki towarowe),
*   prawa autorskie i pokrewne oraz prawa do domen internetowych.

W związku z planowaną sprzedażą składników majątkowych Kupujący przejmie również prawa i obowiązki wynikające z umów porozumień zleceń ofert i innych czynności prawnych związanych z przedsiębiorstwem. Kupujący przejmie także zobowiązania Wnioskodawcy z tytułu dostaw i usług oraz z tytułu wynagrodzeń. Dojdzie również do rozliczenia pomiędzy Wnioskodawcą i Kupującym rezerw na świadczenia emerytalne i podobne (np. premie i prowizje) funduszy specjalnych (zasadniczo ZFŚS) oraz innych niż wskazane powyżej rozliczeń międzyokresowych.

W związku z planowaną sprzedażą, dojdzie też do przejścia zakładu pracy w trybie art. 231 Kodeksu Pracy, tj. przejścia pracowników do nowego pracodawcy.

Analiza zastosowania oraz roli, jaką w działalności gospodarczej spełniać mogą poszczególne składniki materialne i niematerialne będące przedmiotem planowanej umowy sprzedaży prowadzi do wniosku, że stanowią one samodzielne przedsiębiorstwo, które może prowadzić działalność gospodarczą. Do tej pory, wymienione składniki materialne i niematerialne skutecznie służyły do prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Stanowią one zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, a pomiędzy poszczególnymi składnikami istnieją związki funkcjonalne. W rezultacie, zbywane składniki w pełni umożliwią podjęcie i prowadzenie przez Kupującego działalności gospodarczej dotychczas prowadzonej przez Wnioskodawcę. Nieracjonalne byłoby zatem stanowisko, że w wyniku sprzedaży tych składników do Kupującego przedstawiony zespół składników materialnych i niematerialnych utraci przymiot przedsiębiorstwa. Dodatkowym argumentem przemawiającym za klasyfikacją składników będących przedmiotem umowy sprzedaży jako przedsiębiorstwa jest fakt, że zgodnie z założeniami, cena zbycia składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem planowanej urnowy sprzedaży będzie wyższa od wartości rynkowej poszczególnych składników, co oznacza, że otrzymywany zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych ma dla Kupującego wartość wyższą niż prosta suma wartości rynkowej poszczególnych składników będących przedmiotem umowy sprzedaży.

Powyższej konkluzji nie zmienia fakt, że z przedmiotu umowy sprzedaży wyłączone zostaną udziały w innych jednostkach powiązanych, część środków pieniężnych, należności z tytułu obligacji wyemitowanych przez jednostki powiązane czy z tytułu pożyczek udzielonych jednostkom powiązanym. Zdaniem Wnioskodawcy, oczywistym jest, że jedynie w przypadku pominięcia istotnych składników wykorzystywanych w dotychczasowej działalności gospodarczej (np. kluczowych umów znaków towarowych praw do domen internetowych itp.) można byłoby się zastanawiać czy składniki będące przedmiotem planowanej umowy sprzedaży nadal tworzą przedsiębiorstwo. Tymczasem składniki majątkowe, które nie zostaną zbyte przez Wnioskodawcę nie są kluczowe dla funkcjonowania przedsiębiorstwa rozumianego jako zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych koniecznych do prowadzenia działalności w zakresie innowacyjnych rozwiązań rekrutacyjnych. Brak tych składników majątkowych nie wpłynie zatem na zdolność Kupującego do kontynuowania działalności gospodarczej Wnioskodawcy w oparciu o składniki materialne i niematerialne nabyte w ramach transakcji sprzedaży tych składników a zatem nie może dyskwalifikować zespołu składników materialnych i niematerialnych będącego przedmiotem planowanej umowy sprzedaży jako przedsiębiorstwa.

Wskazany pogląd jest powszechnie akceptowany w praktyce podatkowej, w tym także w orzecznictwie sądowym. Powszechnie podkreśla się, że aby dokonać przeniesienia przedsiębiorstwa przeniesienie to musi dotyczyć minimum środków koniecznych do prowadzenia przedsiębiorstwa. Przykładowo, w wyroku z dnia 23 kwietnia 2010 r. (sygn. I SA/Kr 332/10), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wskazał, że „(…) Przedsiębiorstwem jest zatem zorganizowany kompleks składników materialnych i niematerialnych który przeznaczony jest do prowadzenia działalności gospodarczej. Ustawodawca w przepisie art. 551 k. c. wskazał jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia takiej działalności czyli przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej. Nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. O tym jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę aby można było uznać że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie. Ocena czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa jest więc możliwa in concreto a miarodajne jest przy tym ustalenie czy nabyto minimum środków bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe (vide wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 czerwca 2008 r. III SA/Wa 540/08, LEX nr 399685). Podnieść także należy, że zgodnie z orzecznictwem sądowym (vide wyrok Sądu Najwyższego z dnia 17 października 2000 r. sygn. akt I CKN 850/98, LEX nr 50895) strony - jak wynika z art. 552 k. c. - mają pozostawioną swobodę, co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym, że swoboda w wyłączaniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa. Dlatego tez zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo. (…)”. Potwierdzenie tej tezy można odnaleźć także w wyrokach Sądu Najwyższego, przykładowo w wyroku z dnia 8 kwietnia 2003 r. (sygn. IV/CKN 51/01), gdzie sąd wskazał: „(\`(...)\`) Jednakże nawet wyłączenie niektórych składników nie uniemożliwia przyjęcia, że doszło do zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k. c., jeśli na nabywcę przeszło to minimum dóbr materialnych i niematerialnych oraz środków i sposobów, jakie konieczne są do podjęcia przez niego takiej działalności gospodarczej, jaką prowadził zbywca. Wbrew stanowisku Sądu Apelacyjnego, dla oceny, że doszło do wniesienia przedsiębiorstwa jako aportu do spółki z o.o., nie jest konieczne ani decydujące stwierdzenie w akcie aportu, że przedmiot aportu wyczerpuje wszystkie składniki przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c. (\`(...)\`)„

Przedstawione wyżej stanowisko co do minimalnych elementów konstytuujących przedsiębiorstwo jest w pełni podzielane przez organy podatkowe, m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 maja 2011 r., sygn. IPPB5/423-343/11-2/DG, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 marca 2011 r., sygn.ILPB4/423-352/10-2/MC, czy z dnia 31 grudnia 2010 r., sygn. ILPB3/423-808/10-4/EK.

Biorąc powyższe argumenty pod uwagę, należy uznać, że zespół składników materialnych i niematerialnych sprzedawanych przez Wnioskodawcę stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o PDOP.

Ad.2.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z zawarciem planowanej umowy sprzedaży składników materialnych i niematerialnych (wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego), w odniesieniu do wartości firmy, która powstała na wniesieniu przedsiębiorstwa do Spółki w 2011 r., koszt uzyskania przychodu powinien zostać ustalony w oparciu o zasady ogólne, tj. kosztem uzyskania przychodu w momencie opisanej w zdarzeniu przyszłym sprzedaży przedsiębiorstwa będzie wartość początkowa wartości firmy w wysokości różnicy pomiędzy nominalną wartością wydanych udziałów w zamian za wkład niepieniężny w 2011 r. a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład wniesionego do Spółki przedsiębiorstwa.

*   Zasady ogólne.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP.

Art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP wymienia enumeratywnie wydatki, które nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Wszelkie pozostałe wydatki, o ile wykazują związek z prowadzoną działalnością oraz mają wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów), mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika powinien wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Ogólna zasada ustalania kosztów uzyskania przychodu w przypadku sprzedaży środków trwałych oraz wartości niematerialnych wyrażona jest w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP zgodnie, z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

*   nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
*   nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
*   ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. l6g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z powyższym przepisem, wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Oznacza to, że wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych są kosztem uzyskania przychodu w momencie zbycia danego składnika majątku, w kwocie, która nie zwiększyła już kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne. Co do zasady, tego rodzaju wydatkami jest cena zapłacona za nabycie czy też kwota wydatków poniesionych na wytworzenie danego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

*   Wartość firmy.

Wartość firmy — w ujęciu ekonomicznym — jest to różnica pomiędzy wartością przedsiębiorstwa jako całości a wartością poszczególnych składników majątkowych tworzących to przedsiębiorstwo. Wartość firmy, będąca kategorią o charakterze komercyjnym, jest określana jako zdolność podmiotu do generowania zysku.

Wartość firmy stanowi swoisty stan faktyczny, w jakim, w danej chwili, znajduje się działalność gospodarcza prowadzona przez określony podmiot. Nie znajduje ona jednak swego odbicia w księgach rachunkowych tego podmiotu. Wartość firmy materializuje się dopiero w momencie dokonania zbycia przedsiębiorstwa jako organizmu gospodarczego. W księgach nabywającego przedsiębiorstwo, wartość firmy odzwierciedla dla celów rachunkowych i podatkowych nabycie zorganizowanego kompleksu składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej po cenie przewyższającej wartość poszczególnych składników majątkowych. W ujęciu prawnym, wartość firmy stanowi wartość niematerialną i prawną.

Przepis art. 16g ust. 2 ustawy o PDOP stanowi, że wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5 tego artykułu, albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki.

Natomiast definicja składników majątkowych znajduje się w art. 4a pkt 2 ustawy o PDOP, który stanowi, że są to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3.

Biorąc pod uwagę powyższą definicję, należy uznać, że wartość początkową firmy, w przypadku nabycia przedsiębiorstwa w drodze aportu, należy wyliczyć według poniższego wzoru:

WF = U - (A-D)

gdzie:

*   WF - wartość firmy,
*   U - wartość nominalna wydanych udziałów,
*   A - wartość aktywów w rozumieniu ustawy o rachunkowości,
*   D - wartość długów funkcjonalnie związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy.

Różnica A - D stanowi wartość rynkową składników majątkowych wchodzących w skład nabytego w drodze aportu przedsiębiorstwa.

Powyższy wzór ma zastosowanie pod warunkiem, że długi nie zostały wcześniej uwzględnione w cenie nabycia przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że przepis art. 16g ust. 2 ustawy o PDOP stanowi zatem lex specialis w stosunku do ogólnej zasady kontynuacji wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, znajdującej zastosowanie przy nabyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze aportu, wyrażonej w przepisach art. l6g ust. 10a w związku z art. 16g ust. 9 ustawy o CIT.

Spółka skalkulowała dla celów podatkowych wartość firmy zgodnie z powyższymi zasadami.

*   Zasady amortyzacji.

Zgodnie z regulacją art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, amortyzacji podlega - z zastrzeżeniem art. 16c - niezależnie od przewidywanego okresu używania wartości firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze:

1.  kupna,
2.  przyjęcia do odpłatnego korzystania, a odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przepisami rozdziału 4a, dokonuje korzystający,
3.  wniesienia do spółki na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji.

Jednocześnie, zgodnie z regulacją art. 16c pkt 4 ustawy o PDOP, amortyzacji nie podlega wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. l6b ust. 2 pkt 2 ustawy o PDOP.

W przedmiotowej sprawie, wartość firmy powstała wskutek nabycia przedsiębiorstwa w drodze aportu w 2011 r. Nie ulega przy tym wątpliwości, że aport nie zawiera się w zakresie regulacji art. 16b ust. 2 pkt 2 lit. a-c ustawy o PDOP. Nie stanowi on bowiem transakcji kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania ani wniesienia na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji.

W konsekwencji, należy zatem stwierdzić, że przepisy ustawy o PDOP przewidują szczególny sposób ustalania wartości firmy, która powstała w wyniku aportu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Jednocześnie, z przepisów ustawy o CIT jednoznacznie wynika, że wartość firmy powstała w drodze aportu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie podlega amortyzacji. Tym samym, Spółka nie amortyzowała dla celów podatkowych wartości firmy powstałej w wyniku aportu przedsiębiorstwa.

*   Wnioski co do zasad ustalania wartości kosztów uzyskania przychodu.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że w analizowanym stanie faktycznym na potrzeby ustalenia kosztów uzyskania przychodów w sytuacji zbycia wartości firmy w ramach sprzedaży przedsiębiorstwa powinny znaleźć zastosowanie zasady ogólne dotyczące rozpoznawania kosztów podatkowych.

Tym samym wysokość kosztów uzyskania przychodów dotyczących wartości firmy która powstała na aporcie przedsiębiorstwa do Spółki w 2011 r., w przypadku planowanej sprzedaży przedsiębiorstwa Spółki, będzie stanowiła jej wartość początkowa określona na podstawie specjalnej regulacji dotyczącej ustalania wartości początkowej wartości firmy powstałej w wyniku aportu przedsiębiorstwa wynikającej z art. 16g ust. 2 ustawy o PDOP.

W związku z faktem, że w sytuacji Wnioskodawcy wartość firmy powstała w wyniku aportu przedsiębiorstwa, jej wartość początkowa nie będzie przy tym pomniejszona o odpisy amortyzacyjne, których Spółka w przypadku wartości firmy nie dokonywała dla celów podatkowych.

Potwierdzenie tego stanowiska odnaleźć można w licznych interpretacjach indywidualnych organów skarbowych. Organy potwierdziły stanowisko, że w przypadku wartości firmy zbywanej wraz ze sprzedawanym przedsiębiorstwem kosztem uzyskania przychodu będzie jej wartość określona na moment otrzymania aportu przedsiębiorstwa. W przypadku Spółki wartość ta będzie odpowiadała różnicy pomiędzy nominalną wartością wydanych udziałów w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład wniesionego w 2011 r. do Spółki przedsiębiorstwa.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 7 października 2011 r. sygn. nr ILPB3/423 -309/11-2/EK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że „odnosząc się do kwestii zbycia wartości firmy należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie wartość firmy powstanie w wyniku nabycia przez Spółkę zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub przedsiębiorstwa w drodze wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu). Zatem stanowi ona wartość niematerialną i prawną niepodlegającą amortyzacji podatkowej.

W związku z powyższym, wartość firmy powstała w wyniku wniesienia do Spółki aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub przedsiębiorstwa, która następnie w ramach zbycia przedmiotu aportu, również zostanie sprzedana stanowić będzie - zgodnie z art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - koszt uzyskania przychodów w wysokości określonej w księgach Spółki na moment otrzymania wkładu niepieniężnego.”

Podobnie stanowisko zostało potwierdzone m.in. również przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 7 kwietnia 2009 r. nr ILPB3/423-66/09-4/HS, z 12 sierpnia 2011 r. nr ILPB3/423-208/11-2/EK, z 8 sierpnia 2011 r. nr ILPB3/423-204/11-2/MM, z 23 grudnia 2010 r. nr ILPB3/423-754/10-4/EK, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 5 grudnia 2011 r. nr IPPB3/423-848/11-2/MS.

Podsumowując, w opinii Wnioskodawcy, przy sprzedaży przedsiębiorstwa, koszt uzyskania przychodu w przypadku wartości firmy, która powstała na aporcie przedsiębiorstwa do Spółki w 2011 r., powinien zostać ustalony w taki sposób, że kosztem uzyskania przychodu będzie wartość początkowa firmy w wysokości różnicy między nominalną wartością wydanych udziałów w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład wniesionego do Spółki przedsiębiorstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie:

*   kwalifikacji prawnopodatkowej planowanej transakcji zbycia składników materialnych i niematerialnych jako sprzedaż przedsiębiorstwa **– za nieprawidłowe,**
*   sposobu kalkulacji kosztów uzyskania przychodów w związku z planowaną transakcją zbycia składników materialnych i niematerialnych **– za bezprzedmiotowe.**

Zgodnie z art. 4a pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: ustawa CIT) przedsiębiorstwo - to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeks cywilnego. Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 1964 r., Nr 16 poz. 93 ze zm., dalej: Kodeks cywilny) w art. 551 definiuje przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
*   koncesje, licencje i zezwolenia,
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej,
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
*   tajemnice przedsiębiorstwa,
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych (art. 552 kodeksu cywilnego).

Należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że ww. katalog składników niematerialnych i materialnych, tworzących przedsiębiorstwo, ma charakter otwarty (na co wskazuje użyty zwrot „w szczególności”). Jednakże, aby można było przypisać pewnym składnikom niematerialnym i materialnym cechy przedsiębiorstwa, należy pamiętać, że nie można dokonać wyłączeń zbyt daleko idących. Przedmiotem transakcji będzie sprzedaż przedsiębiorstwa, jeżeli nabywca przejmie wszystkie składniki majątkowe, które będą umożliwiały prowadzenie działalności gospodarczej w takim samym charakterze oraz zakresie. Ponadto, jak wskazuje się w literaturze przedmiotu warunkiem do uznania, że doszło do sprzedaży przedsiębiorstwa, konieczna jest analiza, czy nastąpi przejęcie przez nabywcę (w oparciu o nabyte składniki) funkcji tego przedsiębiorstwa.

Słusznie zauważył Wnioskodawca, że przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów.

Należy wskazać, że nabycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest nabyciem ogółu praw i obowiązków związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa, czyli kupujący wstępuje w prawnie wyodrębniony majątek swego poprzednika.

Organ podziela przywołane w uzasadnieniu niniejszego wniosku stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie zawarte w wyroku z dnia 23 kwietnia 2010 r. (sygn. I SA/Kr 332/10), że „O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie. Ocena, czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa jest więc możliwa in concreto, a miarodajne jest przy tym ustalenie, czy nabyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe”. Zatem dokonując oceny każdorazowo należy badać przedstawiony konkretny stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Dokonując wykładni literalnej art. 551 Kodeksu cywilnego, należy uznać, że ustawodawca wyliczając składniki niematerialne oraz materialne, które składają się na przedsiębiorstwo miał na celu podkreślenie tych elementów, które są niezbędne, aby można było uznać transakcję za sprzedaż przedsiębiorstwa. Podkreśleniem tej tezy jest fakt, że wyliczenie, o którym mowa powyżej, poprzedzone jest sformułowaniem „w szczególności”. Zgodnie natomiast z definicją słownikową (www.sjp.pwn.pl), za pomocą przysłówka „szczególnie” (w szczególności – przypis Organu) mówiący wyróżnia określony obiekt lub stan rzeczy, stwierdzając, że to, co jest powiedziane w zdaniu, w większym stopniu dotyczy tego obiektu lub stanu rzeczy niż innych.

W konsekwencji, gdyby ustawodawcy nie zależało, aby m.in.: wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, wchodziły w skład definicji przedsiębiorstwa zawartej w art. 551 Kodeksu cywilnego, to z pewnością nie byłyby wymieniane wprost po sformułowaniu „w szczególności”.

Odnosząc powyższe do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, z którego wynika, że z przedmiotu umowy sprzedaży wyłączone zostaną udziały w innych jednostkach powiązanych, część środków pieniężnych, należności z tytułu obligacji wyemitowanych przez jednostki powiązane oraz należności z tytułu pożyczek udzielonych jednostkom powiązanym, należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie nie dojdzie do przeniesienia wszystkich istotnych elementów/składników majątkowych, które pozwalałyby uznać, że doszło do nabycia/zbycia przedsiębiorstwa.

Ponadto, nie ma podstaw aby rozgraniczać pojęcie należności od pojęcia wierzytelności, ponieważ wierzytelność według słownika języka polskiego (www.sjp.pwn.pl), to uprawnienie przysługujące wierzycielowi do domagania się od dłużnika spełnienia określonego świadczenia (pieniężnego lub rzeczowego), natomiast należność to kwota, którą należy komuś wypłacić. Wierzytelność jest wiec terminem szerszym od terminu należność, który obejmuje swym znaczeniem również należność czyli kwotę, którą należy komuś zapłacić (w przypadku Wnioskodawcy uprawnienie do otrzymania zapłaty).

Wyłączenie z przedmiotu transakcji należności z tytułu obligacji wyemitowanych przez jednostki powiązane, należności z tytułu pożyczek udzielonych jednostkom powiązanym, części środków pieniężnych oraz udziałów w innych jednostkach powiązanych spowoduje, że wartość aktywów przedmiotu transakcji zostanie znacznie uszczuplona. Tym samym podmiot nabywający przedmiotowe składniki nie będzie w stanie kontynuować działalności gospodarczej odpowiadającej działalności sprzed dokonania transakcji, tj. w takim samym zakresie. Oddzielenie aktywów od zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, stanowić będzie z ekonomicznego punktu widzenia pewne zakłócenie w funkcjonowaniu organizmu, jakim jest przedsiębiorstwo, a w konsekwencji prowadzi do gorszego zabezpieczenie interesów wierzycieli.

Podsumowując, należy uznać za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym planowana transakcja sprzedaży składników niematerialnych i materialnych wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego będzie stanowić sprzedaż przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Końcowo wskazać należy, że w celu dokonania oceny, czy dane składniki niematerialne i materialne stanowią przedsiębiorstwo, konieczna jest analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy, która może nastąpić jedynie w postępowaniu dowodowym. Organ wydający interpretację indywidualną prawa podatkowego związany jest przedstawionym przez Wnioskodawcę opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zgodnie z art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, i tym samym nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w postępowaniu interpretacyjnym. Z tego względu, odpowiedź na pytanie oznaczone nr 1, ogranicza się do wykładni przepisu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i wskazania elementów, które są istotne dla kwalifikacji składników niematerialnych i materialnych jako przedsiębiorstwo.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem (w zakresie pytania nr 1), że nabywane składniki materialne i niematerialne nie spełniają przesłanki do zakwalifikowania jako przedsiębiorstwo zgodnie z art. 4a pkt 3 ustawy CIT, odpowiedź na pytanie oznaczone nr 2 (w zakresie sposobu kalkulacji kosztów uzyskania przychodów w związku z planowaną transakcją zbycia składników materialnych i niematerialnych) uznano za bezprzedmiotową.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Z uwagi na fakt, że odpowiedź na pytanie oznaczone nr 2 stała się bezprzedmiotowa, nadpłata w wysokości 40 zł dokonana w dniu 30.09.2013 r., zgodnie z art. 14f § 2a Ordynacji podatkowej zostanie zwrócona przelewem na rachunek bankowy Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim, wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.