Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-1487/15-2/KF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-01-22
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wynagrodzenia organu prowadzącego pełniącego funkcję dyrektora przedszkola pokrytego z dotacji.
Słowa kluczowe: dotacja; dyrektor; przedszkole; wynagrodzenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2015 r. (data wpływu 4 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wynagrodzenia organu prowadzącego pełniącego funkcję dyrektora przedszkola pokrytego z dotacji – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wynagrodzenia organu prowadzącego pełniącego funkcję dyrektora przedszkola pokrytego z dotacji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą przedszkole, na podstawie wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych Miasta z dnia 5 lipca 2000 roku.

W prowadzonej placówce oświatowej Zainteresowany pełni dwie funkcje: osoby prowadzącej oraz dyrektora pedagogicznego. Do zakresu obowiązków dyrektora należą m.in. sprawy związane z nadzorem pedagogicznym, organizacją zajęć dydaktycznych, rekrutacją kadry pedagogicznej, liczne obowiązki związane bezpośrednio z procesem kształcenia i opieki nad dziećmi, koordynacją pracy przedszkola. Działalność przedszkola finansowana jest z wpłat rodziców oraz dotacji otrzymywanych od jednostki samorządu terytorialnego, zgodnie z art. 90 pkt 3d ustawy o systemie oświaty, przeznaczonych na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje są przeznaczone na wydatki bieżące placówki, do których zalicza się m.in. wynagrodzenia pracowników, w tym dyrektora.

Natomiast finansowanie zadań organu prowadzącego realizowane jest z wpłat czesnego. Wpłaty te stanowią przychód podlegający opodatkowaniu, a koszty poniesione w związku z prowadzoną działalnością, niefinansowane z dotacji, stanowią koszty jego uzyskania. Nadwyżka po opodatkowaniu jest zyskiem Wnioskodawcy z działalności, jako organu prowadzącego przedszkole. Rozliczenie podatkowe działalności przedszkola następuje na zasadach ogólnych, na podstawie wpisów do ksiąg rachunkowych (pełna księgowość).

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dotacje otrzymywane od jednostki samorządu terytorialnego. Dotacja, którą Wnioskodawca otrzymuje od samorządu na działalność przedszkola wolna jest od podatku dochodowego, a koszty nią sfinansowane nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Otrzymana dotacja stanowi bowiem przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej zwolniony z podatku, nie podlegający wykazaniu w zeznaniu rocznym.

W konsekwencji wartość pracy własnej nie stanowi kosztu uzyskania przychodu z tej działalności z racji bezpośredniego sfinansowania tego wydatku z dotacji oraz faktu, że własna praca podatnika nie stanowi kosztu uzyskania przychodu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wynagrodzenie organu prowadzącego pełniącego funkcję dyrektora przedszkola pokryte z dotacji podmiotowej z Urzędu Miasta jest zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli wydatki sfinansowane z dotacji podmiotowej otrzymanej z budżetu jednostki samorządu terytorialnego zwolnionej z opodatkowania, nie stanowią kosztów uzyskania przychodu w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to również część dotacji przeznaczonej na wynagrodzenie osoby prowadzącej przedszkole za wykonywanie funkcji dyrektora pedagogicznego przedszkola nie podlega opodatkowaniu. Otrzymane przez osobę prowadzącą jako dyrektor przedszkola wynagrodzenie, nie jest wynagrodzeniem za pracę w rozumieniu przepisów prawa pracy, lecz dochodem z pozarolniczej działalności gospodarczej zwolnionej od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Osoby fizyczne osiągające dochody z prowadzenia niepublicznych przedszkoli w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2015 r., poz. 2156, z późn. zm.) są podatnikami podatku dochodowego w myśl przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.).

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie zaś do treści art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W świetle cytowanej powyżej definicji działalności gospodarczej, zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzenie niepublicznych przedszkoli, o których mowa w ustawie o systemie oświaty, jest rodzajem aktywności określonej jako działalność podjęta w celu zarobkowym, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Zatem na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z prowadzenia przez osobę fizyczną niepublicznego przedszkola stanowią przychody ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z kolei w myśl art. 14 ust. 2 pkt 2 cytowanej ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu, należy stwierdzić, że ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji, dopłat i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

*   dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,
*   ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę powyższe, środki finansowe pochodzące z dotacji i przeznaczone na sfinansowanie wynagrodzenia organu prowadzącego pełniącego funkcję dyrektora przedszkola, co do zasady stanowią przychód z działalności gospodarczej.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 129 powoływanej ustawy, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Zwolnienie wynikające z powyższego przepisu dotyczy każdego rodzaju dotacji, która spełnia dwa warunki, a mianowicie jest dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych oraz pochodzi z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Łączne spełnienie powyższych elementów jest warunkiem koniecznym, ale i wystarczającym do stwierdzenia, że dotacja jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z treści art. 218 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 885, z późn. zm.) wynika, że z budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogą być udzielane dotacje podmiotowe, o ile odrębne ustawy tak stanowią.

Taką odrębną ustawą jest ustawa z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty.

W myśl art. 90 ust. 1 ww. ustawy, niepubliczne przedszkola, w tym specjalne, szkoły podstawowe i gimnazja, w tym z oddziałami integracyjnymi, z wyjątkiem szkół podstawowych specjalnych i gimnazjów specjalnych oraz szkół podstawowych artystycznych, otrzymują dotacje z budżetu gminy.

Zatem dotacje przyznane niepublicznemu przedszkolu z jednostki samorządu terytorialnego na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty, przeznaczone na działalność oświatową, są dotacjami w rozumieniu ustawy o finansach publicznych.

Przechodząc na grunt rozpatrywanej sprawy, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że w związku z prowadzeniem przedszkola niepublicznego, Wnioskodawca otrzymuje z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacje, o których mowa w ustawie o systemie oświaty, które wolne są od podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zauważyć przy tym należy, że ww. zwolnienie dotyczy również tej części dotacji, która przeznaczona została na sfinansowanie wynagrodzenia Wnioskodawcy, jako organu prowadzącego pełniącego funkcję dyrektora pedagogicznego. W dalszym ciągu źródłem finansowania ww. wynagrodzenia jest bowiem dotacja zwolniona z opodatkowania.

Wnioskodawca prowadząc działalność gospodarczą uzyskuje przychody i ponosi koszty uzyskania przychodów, które są rozliczane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym dotacja otrzymana z jednostki samorządu terytorialnego, w części przeznaczonej na sfinansowanie wynagrodzenia organu prowadzącego pełniącego funkcję dyrektora pedagogicznego nie stanowi dla Wnioskodawcy wynagrodzenia za pracę, lecz przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, który zwolniony jest z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.