Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.626.2018.2.SJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-31
Teza: Interpretacja przepisów prawa w zakresie opodatkowania nabytych od wykonawcy usług z zastosowaniem tzw. mechanizmu odwrotnego obciążenia, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na realizację inwestycji montażu instalacji odnawialnych źródeł energii, jak i innych faktur związanych z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: gmina; kolektor-kolektor słoneczny; obciążenia-odwrotne obciążenie; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług; podwykonawstwo; układ-układy solarne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 sierpnia 2018 r. (data wpływu 29 sierpnia 2018 r.) uzupełnionym pismem z 18 października 2018 r. (data wpływu 18 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania nabytych od wykonawcy usług z zastosowaniem tzw. mechanizmu odwrotnego obciążenia, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy,
*   **prawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na realizację inwestycji montażu instalacji odnawialnych źródeł energii, jak i innych faktur związanych z realizacją projektu.

UZASADNIENIE

W dniu 29 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie opodatkowania nabytych od wykonawcy usług z zastosowaniem tzw. mechanizmu odwrotnego obciążenia, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na realizację inwestycji montażu instalacji odnawialnych źródeł energii, jak i innych faktur związanych z realizacją projektu. Wniosek uzupełniono 18 października 2018 r. poprzez wskazanie zakresu wniosku oraz potwierdzenie uiszczenia należnej, brakującej opłaty za wydanie interpretacji indywidualnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej zwana Gminą) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT od 1 stycznia 2017 r. Przed tą datą Gmina nie była zarejestrowanym podatnikiem VAT, korzystała ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. W 2016 r. Gmina nie składała deklaracji VAT-7 lub VAT-7K. Urząd Gminy również nie był zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Gmina wykonuje działalność statutową jako organ administracji publicznej oraz świadczy na rzecz mieszkańców usługi, które podlegają opodatkowaniu VAT (np. dostawę wody). W 2017 r. Gmina podpisała umowę na realizację projektu o nazwie „…”, który jest współfinansowany z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020. Celem projektu jest ograniczenie emisji przede wszystkim CO (2) na terenie gmin, generowanego głównie przez sektor mieszkalny, który cechuje wykorzystanie kotłów węglowych o niskiej sprawności oraz przypadki wykorzystania paliw opałowych niskiej jakości wraz ze spalaniem śmieci w domowych paleniskach. W tym celu cztery gminy w październiku 2017 r. zawiązały partnerstwo w celu ograniczenia na ich terenie niskiej emisji w budynkach indywidualnych. Projekt polega na zaprojektowaniu, dostawie, wykonaniu, odbiorze robót i uruchomieniu instalacji w ramach instalacji OZE, tj. montażu zestawów słonecznych oraz montażu instalacji fotowoltaicznej na budynkach mieszkaniowych. Liderem projektu na mocy porozumienia partnerskiego jest Gmina. Beneficjentem końcowym projektu są wszyscy partnerzy projektu. Gmina będzie przekazywać na mocy zawartego pomiędzy tymi Gminami porozumienia część środków na realizacje zadań pozostałym Gminom (Partnerom). Przekazanie środków przez Gminę pozostałym Partnerom nastąpi w formie refundacji poniesionych wydatków, tj. Gmina otrzyma je na swoje konto, a następnie prześle odpowiednią część Partnerom. Gmina będzie tylko pośrednikiem w przekazaniu dofinansowania pozostałym gminom. Jednocześnie Partnerzy projektu ustalili, że w ramach jednego postępowania przetargowego każda z gmin zawrze umowę z wykonawcą na wykonanie inwestycji na własnym terenie w technologii zaprojektuj i wybuduj. Poza wydatkami, które każdy z Partnerów ponosi we własnym zakresie, w projekcie pojawią się wydatki ponoszone wspólnie przez Partnerów takie jak: opracowanie dokumentacji projektowej, inspektor nadzoru, promocja projektu, które Gmina jako Lider będzie ponosić i następnie obciążać Partnerów proporcjonalnie na mocy zawartego przez Partnerów porozumienia.

Inwestycja należy do zadań własnych Gminy, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, tj. ochrony środowiska a także zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz mieszkańców.

Dla Gminy zasadniczym celem projektu jest zmniejszenie poziomu zanieczyszczenia powietrza (poprawa stanu powietrza) na terenie Gminy, powstającego m.in. na skutek wykorzystania kotłów węglowych o niskiej sprawności oraz wykorzystania paliw opałowych niskiej jakości wraz ze spalaniem śmieci w domowych paleniskach. Przedmiotowy projekt ma bowiem na celu zmniejszenie tzw. niskiej emisji oraz zwiększenie wykorzystania odnawialnych źródeł energii. Dla mieszkańców korzyścią wynikającą z montażu konkretnego zestawu OZE będzie możliwość uzyskania źródła energii służącego np. ogrzaniu wody użytkowej, czyli zmniejszenia zapotrzebowania na energię wytwarzaną w sposób konwencjonalny, ale korzyść nie dotyczy tylko i wyłącznie tych mieszkańców, którzy zdecydowali się na udział w projekcie, ale także innych mieszkańców, których zdrowie jest narażone w wyniku długiej ekspozycji na niską emisję. Poza wpływem na zdrowie niska emisja powoduje także m.in. zmiany klimatyczne, kwaśne deszcze, przenikanie zanieczyszczeń do wód i gleb, niszczenie zabytków i fasad budynków.

Gmina zdecydowała się na udział w projekcie ze względu na dostępne środki publiczne na realizacje projektów takich jak ten, w którym uczestniczy mających na celu poprawę jakości powietrza, jednak nie byłaby w stanie zrealizować projektu bez finansowej partycypacji w projekcie mieszkańców – ze względu na ograniczone możliwości budżetowe – jest bowiem małą gminą wiejską. Udział mieszkańców w projekcie nie zmienia jednak charakteru prowadzonego projektu tzn. jego celem jest nadal zmniejszenie tzw. niskiej emisji oraz zwiększenie wykorzystania odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy.

W celu realizacji projektu Gmina pozyskała środki finansowe, które będą jej wypłacone w latach kolejnych na podstawie umowy z 2017 r. o przyznaniu pomocy zawartej z Samorządem Województwa. Zgodnie z treścią umowy Gmina otrzyma część dofinansowania w formie zaliczki na poczet realizacji zadania (pozostałe Gminy otrzymają dofinansowanie w formie refundacji). Udzielając dofinansowania na rzecz Gminy, Instytucja zarządzająca dotacją przeznacza ją na koszty projektu. Udzielenie dotacji nie jest w żaden sposób powiązane z odpłatnością dokonywaną przez mieszkańców na rzecz Gminy. Dotacja przeznaczona jest jedynie na pokrycie wydatków kwalifikowanych, zaś do decyzji Gminy należy czy część kosztów zostanie poniesiona przez mieszkańców, z kredytu czy też ze środków własnych. Przedmiotowa dotacja jest dotacją kosztową do kosztu budowy instalacji, której Gmina jest właścicielem przez okres trwałości projektu, czyli 5 lat. Warunki rozliczenia dotacji oraz wysokość dofinansowania w żaden sposób nie są uzależnione od sposobu finansowania wkładu własnego, jak i od tego, jaki będzie los prawny instalacji po okresie trwałości projektu. Przedmiotowa dotacja nie jest uzależniona od ceny instalacji zbywanej na rzecz mieszkańca po okresie trwałości projektu (zgodnie z założeniami dotacji, odpłatności pobieranych od mieszkańców mogłoby w ogóle nie być, albo odpłatność mogliby ponieść jedynie niektórzy mieszkańcy oraz w różnych wysokościach). Dofinansowanie projektu wyniesie do 60% wydatków kwalifikowanych.

Ostateczna wartość wkładu własnego mieszkańca została określona po przeprowadzeniu postępowań przetargowych na wybór wykonawcy. W ramach projektu wysokość dofinansowania będzie ustalona jako określony % (procent) kosztów kwalifikowanych, tj. ok. 40% kosztów kwalifikowanych indywidualnego zestawu kolektorów słonecznych wycenionych przez wykonawcę lub odpowiednio ok. 40% indywidualnego zestawu paneli fotowoltaicznych nie więcej jednak niż ustalona przez strony kwota w umowie, płatna w terminie 14 dni od wezwania do zapłaty otrzymanego od Gminy. Kwota wkładu własnego wnoszona przez mieszkańców będzie ustalona w formie ryczałtu za dany typ instalacji. W ramach projektu występują następujące rodzaje i typy instalacji:

*   Kolektory słoneczne: 2 kolektory zbiornik i montaż, 3 kolektory zbiornik i montaż, 4 kolektory zbiornik i montaż,
*   Ogniwa fotowoltaiczne: moc 2,24 kWp, 2,80 kWp, 3,35 kWp, 3,64 kWp, 4,20 kWp, 5,00 kWp.

Gmina w ramach projektu wniesie tzw. wkład własny. Pojęcie wkład własny jest zdefiniowane w umowie pomiędzy Gminą a Instytucją zarządzającą i w ramach tej umowy Gmina zobowiązała się do wniesienia wkładu własnego, czyli części wydatków kwalifikowanych projektu, które nie będą objęte dofinansowaniem. Gmina m.in. zabezpieczy rzeczową i finansową realizację projektu, na którą składa się wyłonienie wykonawcy instalacji zgodnie z przepisami ustawy prawo zamówień publicznych, po jej stronie jest ustalenie harmonogramu montażu instalacji, sprawowanie bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac, przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie finansowe projektu. Poza wydatkami, które pokryte zostaną wpłatami mieszkańców, Gmina ponosić będzie także inne wydatki takie jak pokrycie części kosztów instalacji i ich montażu, koszt dokumentacji, inspektora nadzoru, promocji projektu, zarządzania projektem oraz wydatki bieżące administracyjno-biurowe związane z obsługą projektu lub też wydatki na podróże związane z obsługą projektu oraz jakiekolwiek wydatki niekwalifikowane, których nie da się przewidzieć na chwilę obecną. Gmina nie otrzyma z tego tytułu wynagrodzenia.

Inwestycja będzie realizowana na działkach osób fizycznych – mieszkańców Gminy, którzy wyrazili wolę uczestniczenia w projekcie. Kolektory słoneczne będą rozmieszczone na powierzchni dachu lub elewacji budynku mieszkalnego. W przypadku, gdy nie ma możliwości zamontowania kolektorów słonecznych na dachu lub elewacji budynku, będą zamontowane na gruncie przy wykorzystaniu konstrukcji wolnostojących lub budynkach innych niż mieszkalne, niektóre z tych budynków mogą przylegać do budynku mieszkalnego. Może się również tak zdarzyć, że tylko część urządzeń będzie montowana w samym budynku a pozostała poza np. na działce czy dachu innych budynków, w tym także przylegających do budynku mieszkalnego.

Powierzchnia użytkowa każdego z budynków mieszkalnych, na których i dla których przewidziano montaż instalacji, wynikać będzie z oświadczenia złożonego przez mieszkańca. W jego treści mieszkaniec składa oświadczenie, że jego budynek mieszkalny przekracza, bądź nie przekracza 300 m2. Na tej podstawie Gmina będzie weryfikowała jaka stawka podatku VAT, tj. 8% czy 23% jest właściwa w przypadku danego mieszkańca.

Do sprawowania bieżącego nadzoru upoważniony będzie inspektor nadzoru inwestorskiego. W tym celu Gmina zawrze umowę. Ostateczny odbiór zostanie przeprowadzony przez inspektora nadzoru inwestorskiego oraz przedstawicieli Gminy. Koszty poniesione przez Gminę z tytułu ww. czynności nie będą ponoszone przez mieszkańców.

Z właścicielami nieruchomości zostaną podpisane umowy użyczenia nieruchomości, na mocy których mieszkaniec użyczy Gminie do bezpłatnego używania część dachu lub ściany oraz część wewnętrzną budynku mieszkalnego o powierzchni niezbędnej do zainstalowania instalacji i jego prawidłowego funkcjonowania, z przeznaczeniem na realizację projektu, ewentualnie cześć działki. Ponadto mieszkaniec wyrazi zgodę na udostępnienie Gminie lub osobom przez niego wskazanym, nieruchomości w celu przeprowadzenia niezbędnych prac związanych z realizacją instalacji. Przez cały okres trwania umowy, mieszkaniec zapewni dostęp Gminie lub osobom przez niego wskazanym, do zainstalowanych urządzeń.

Z umów z właścicielami nieruchomości wynikać będą wzajemne zobowiązania organizacyjne i finansowe, związane z montażem i eksploatacją instalacji w budynku mieszkalnym uczestnika projektu (odpowiednio paneli fotowoltaicznych albo zestawu kolektorów słonecznych). Treść umów będzie jednakowa dla każdego mieszkańca. Gmina będzie właścicielem instalacji przez co najmniej 5 lat po jej realizacji. Natomiast wpłaty od mieszkańców będą pobierane w trakcie realizacji projektu. Gmina wystawi faktury dokumentujące ich otrzymanie (podstawę opodatkowania będzie stanowiła kwota należna od mieszkańca wskazana w umowie) oraz ujmie je w rejestrze sprzedaży i deklaracji VAT-7 w miesiącu otrzymania.

Wg tej umowy Gmina zabezpieczy realizację celu projektu, tj. zobowiązuje się do prowadzenia wszelkich spraw związanych z rzeczową realizacją projektu, w tym m.in.:

*   wyłonienia wykonawcy odpowiedzialnego za dostawę i montaż instalacji (odpowiednio kolektorów słonecznych lub paneli fotowoltaicznych), zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych;
*   ustalenia harmonogramu realizacji prac instalacyjnych;
*   montaż instalacji,
*   sprawowania nadzoru inwestorskiego oraz organizacyjnego nad przebiegiem prac;
*   przeprowadzenia odbiorów końcowych oraz rozliczenia finansowego projektu oraz jego promocji;
*   użyczenia instalacji mieszkańcowi do eksploatacji, a następnie przeniesienia własności instalacji po okresie trwałości projektu;
*   do używania użyczonej przez mieszkańca nieruchomości przez okres użyczenia na warunkach określonych odrębną umową.

Ponadto w umowie mieszkaniec upoważnia Gminę do występowania w jego imieniu do organów administracyjnych w celu ubiegania się o stosowne pozwolenia.

Mieszkaniec zobowiązuje się do właściwej eksploatacji instalacji, przeprowadzenia serwisu i ponoszenia kosztów utrzymania instalacji, a także zapewni dostęp do instalacji przez czas trwania projektu.

Założeniem projektu jest dostarczenie energii elektrycznej czy ciepłej wody na potrzeby gospodarstwa domowego. W przypadku prowadzenia przez mieszkańca działalności gospodarczej w tym rolniczej mieszkaniec zobowiązany jest do założenia odrębnego (podlicznika) na potrzeby tejże działalności.

Po 5 latach, czyli po okresie trwałości projektu własność instalacji przejdzie na mieszkańca bez konieczności dokonywania przez mieszkańców dodatkowych płatności na rzecz Gminy. Przejęcie własności zostanie udokumentowane odrębną umową podpisaną przez strony: mieszkańca i Gminę.

Zgodnie z treścią zawartej umowy z mieszkańcem gminy określającej zasady współpracy Gminy i mieszkańca w ramach realizacji instalacji w razie braku wniesienia wkładu własnego przez mieszkańca (niedokonaniu wpłaty) jest to równoznaczne z rezygnacją z udziału w przedmiotowym projekcie. Dodatkowo mieszkaniec na obowiązek wskazać innego mieszkańca zainteresowanego udziałem w projekcie spełniającego warunki umowy i poniesienia kosztów opracowania dokumentacji i kosztorysu.

Umowa zostanie rozwiązana ze skutkiem natychmiastowym w razie gdyby mieszkaniec naruszał postanowienia umowy.

W ramach projektu Gmina występuje jako swego rodzaju Główny Wykonawca, natomiast wyłonieni w przetargu wykonawcy dostawy/usługi są swego rodzaju podwykonawcami, zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT, świadczącymi usługi bezpośrednio na rzecz i zlecenie Gminy. Równocześnie, to Gmina będzie odpowiedzialna za właściwą realizację inwestycji i prawidłowe funkcjonowanie instalacji.

W celu realizacji projektu Gmina podejmie współpracę z podmiotami trzecimi, które będą na jej zlecenie realizować prace związane z montażem instalacji. Jednym z nich jest wykonawca instalacji, który wystawi na rzecz Gminy (beneficjenta rozliczającego projekt) fakturę na dostawę i montaż instalacji OZE na nieruchomościach będących własnością osób fizycznych (uczestników projektu) oddanych w użyczenie Gminie.

W celu wykonania projektu Gmina w ramach procedury zamówień publicznych zawrze umowę z podmiotem na zaprojektowanie, dostawę, wykonanie, odbiór robót i uruchomienie instalacji urządzeń służących do pozyskania energii cieplnej ze źródeł odnawialnych, tj. kolektorów słonecznych do przygotowania ciepłej wody użytkowej oraz paneli fotowoltaicznych do produkcji energii elektrycznej dla budynków mieszkalnych. Zakres zamówienia obejmuje sporządzenie dokumentacji projektowej dla każdego budynku, dostawę urządzeń oraz wykonanie kompletnych instalacji. W ramach robót dotyczących instalacji kolektorów słonecznych przewiduje się m.in. dostarczenie i montaż kolektorów słonecznych, dostarczenie i montaż uchwytów montażowych do kolektorów słonecznych, montaż rurociągów solarnych, montaż instalacji naczyń przeponowych, pomp, podgrzewaczy, montaż pozostałych rurociągów, montaż armatury. Natomiast w zakresie robót mających na celu uruchomienie instalacji fotowoltaicznych przewiduje się m.in. dostarczenie i montaż paneli, uchwytów montażowych do paneli, dostawę i montaż okablowania, inwerterów, elementów niezbędnych do prawidłowego działania instalacji.

Usługa montażu instalacji będzie usługą budowlaną polegającą na instalacji urządzeń grzewczych z materiałów wykonawcy, sklasyfikowaną w dziale 43 roboty budowlane specjalistyczne w grupowaniu 43.22.12.0 – Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych według PKWiU 2008. Także usługa montażu instalacji solarnych i fotowoltaicznych będzie usługą budowlaną, sklasyfikowaną w grupowaniu 43.22.12.0. W tym zakresie Gmina również wskazała, że nie wstępowała do Urzędu Statystycznego o potwierdzenie klasyfikacji przedmiotowych usług.

Nabywane przez Gminę usługi budowlane będą wykorzystywane przez nią do świadczenia usług opodatkowanych, tj. podpięcia instalacji słonecznych oraz fotowoltaicznych na rzecz mieszkańców. Gmina do chwili obecnej nie dokonała jeszcze odliczenia podatku VAT, gdyż nie dokonała wydatków ponoszonych w ramach realizacji projektu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy zgodnie z art. 86 ust. 1 w zw. z art. 17a ust. 8 ustawy o VAT opodatkowanie usług nabytych przez Gminę od wykonawcy, który realizować będzie prace związane z montażem instalacji powinno odbywać się zgodnie z mechanizmem odwrotnego obciążenia i czy kwota podatku VAT należnego wynikająca z opodatkowania takich usług przez Gminę, będzie stanowiła kwotę podatku naliczonego?

Czy Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację inwestycji montażu instalacji odnawialnych źródeł energii, jak i innych faktur związanych z realizacją projektu na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1 h w zw. z pkt 25 załącznika nr 14 do ustawy o VAT, Gmina z tytułu nabycia usług budowlanych od wykonawcy instalacji będzie zobowiązana do rozliczenia podatku VAT na zasadzie odwrotnego obciążenia. Jednocześnie zgodnie z art. 86 ust. 1 w zw. z art. 17a ust. 8 ustawy o VAT, w zakresie nabywanych przez Gminę usług budowlanych opodatkowanych na zasadzie odwrotnego obciążenia, kwota podatku należnego wynikająca z opodatkowania takich usług przez Gminę, będzie stanowiła kwotę podatku naliczonego, do której odliczenia będzie uprawniona Gmina.

Wykonawca montażu instalacji odnawialnych źródeł energii powinien wystawić fakturę na Gminę stosując odwrotne obciążenie dla świadczonych usług montażu instalacji odnawialnych źródeł energii (czyli bez podatku VAT z adnotacją „odwrotne obciążenie”). Gmina ma pełne prawo odliczenia podatku VAT (na zasadzie odwrotnego obciążenia, czyli naliczając i odliczając VAT) od wydatku poniesionego na zakup przedmiotowej usług, ma też prawo odliczyć podatek VAT z innych faktur związanych z realizacją przedmiotowego projektu, gdyż mają one związek z opodatkowaną działalnością gospodarczą prowadzoną przez Gminę (z wpłatami otrzymanymi od mieszkańców). Świadczenia dokonane na rzecz mieszkańców na podstawie zawartej z nimi umowy mają charakter usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Zdaniem Gminy, nie stanowią dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 tej ustawy.

Gmina podpisując umowę z wykonawcą montażu instalacji odnawialnych źródeł energii, a następnie podpisując umowę z mieszkańcem, wejdzie w rolę podmiotu świadczącego usługę na rzecz mieszkańców. Tym samym to mieszkaniec będzie inwestorem, a wykonawca swego rodzaju podwykonawcą.

Tym samym, w przypadku usług montażu instalacji odnawialnych źródeł energii Gmina będzie zobowiązana do stosowania przepisu art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z ust. 1h ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, tj. zasady odwrotnego obciążenia.

W myśl ww. artykułu, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca. Rozliczanie podatku na zasadzie mechanizmu odwróconego obciążenia ma zastosowanie, jeśli zostaną spełnione łącznie następujące warunki:

*   usługodawca i usługobiorca są podatnikami VAT czynnymi;
*   usługodawca jest podwykonawcą usługobiorcy, czyli usługodawca nie jest generalnym wykonawcą usługi i jego sprzedaż nie jest zwolniona na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy;
*   świadczenie dotyczy usług wymienionych w załączniku nr 14 (poz. 2-48), objętych wskazanymi tam symbolami PKWiU.

Nabywane przez Gminę usługi budowlane (sklasyfikowane w zgrupowaniu 43.22.12.0) wskazane zostały w poz. 25 załącznika nr 14 do ustawy o VAT, zatem Gmina będzie zobowiązana do rozliczenie podatku na zasadzie mechanizmu odwrotnego obciążenia. Gmina wskazała, że jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Usługi budowlane będą nabywane od podmiotów będących zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi niekorzystających ze zwolnienia podmiotowego przewidzianego w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

W odniesieniu do warunku trzeciego, Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z definicją zawartą w Słowniku języka polskiego PWN, podwykonawca to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy.

Mając na uwadze powyższe, w celu ustalenia, czy usługodawca będzie świadczył usługi budowlane jako podwykonawca, konieczne jest określenie, czy przedmiotowe usługi wykonywane będą na zlecenie głównego wykonawcy.

Celem projektu jest zamontowanie instalacji słonecznej i fotowoltaicznej. Efektem prac, jakich oczekują mieszkańcy w ramach zawartej z Gminą umową jest wybudowanie instalacji. Gmina wykonując usługę budowlaną na rzecz mieszkańców działa w charakterze głównego wykonawcy. W konsekwencji, podmiot trzeci, który będzie wykonywać usługi budowlane (tj. projektowanie prac, dostarczenie i montaż instalacji, rozruch instalacji, itp.) na rzecz Gminy, będzie działać w charakterze podwykonawcy, a Gmina będzie głównym wykonawcą usługi na rzecz mieszkańców. Podmiot trzeci (podwykonawca) nie będzie posiadał umów bezpośrednio z mieszkańcami, a swoje czynności wykonywać będzie bezpośrednio na zlecenie Gminy.

W konsekwencji wykonawca, który na zlecenie Gminy będzie wykonywał dostawę i montaż instalacji odnawialnych źródeł energii, będzie zobowiązany do wystawienia faktury na rzecz Gminy w odniesieniu do wykonanych przez siebie robót budowlanych z zastosowaniem mechanizmu odwróconego obciążenia. Gmina nabywa od wykonawcy kompleksową usługę montażu instalacji odnawialnych źródeł energii, a następnie na rzecz mieszkańców dokonuje odsprzedaży tych usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Powyższy przepis określa zatem ogólną zasadę obniżania kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zgodnie z przywołaną regulacją, prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego zasadniczo przysługuje w sytuacji, w której łącznie zostaną spełnione dwie przesłanki:

*   nabywcą towarów/usług jest podatnik VAT (przesłanka podmiotowa)

oraz

*   nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (przesłanka przedmiotowa).

Prawo to przysługuje podatnikowi, z zastrzeżeniem, że nie zachodzą przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy o VAT.

Z powyższego przepisu wynika więc, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. W przedmiotowej sytuacji wydatki ponoszone przez Gminę na realizację projektu związane są z czynnościami wykonywanymi na rzecz mieszkańców, które są opodatkowane stąd Gmina ma pełne prawo do odliczenia podatku VAT zarówno z faktury wystawionej przez wykonawcę montażu instalacji odnawialnych źródeł energii, jak i innych faktur wystawianych np. przez inspektora nadzoru, podmiot przygotowujący dokumentację projektu, prowadzący promocję projektu itd., które to faktury związane są z realizacją projektu. Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE m.in. w sprawie Tolsma (sygn. C-16/93) czynność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeśli w ramach danej czynności występuje łącznie:

*   świadczeniodawca;
*   świadczeniobiorca;
*   przedmiot świadczenia,
*   bezpośredni stosunek zobowiązaniowy pomiędzy stronami;
*   wynagrodzenie za usługę, którego wypłata wynika ze stosunku zobowiązaniowego.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym, wszystkie powyższe przesłanki w celu uznania usług świadczonych na rzecz mieszkańców za czynności opodatkowane podatkiem VAT, zostały spełnione bowiem:

*   świadczeniodawca – Gmina,
*   świadczeniobiorca – mieszkańcy,
*   przedmiot świadczenia – montaż instalacji słonecznych oraz fotowoltaicznych na nieruchomościach mieszkańców,
*   stosunek zobowiązaniowy pomiędzy stronami – umowy cywilnoprawne zawarte pomiędzy Gminą a mieszkańcami,
*   wynagrodzenie za usługę – opłaty uiszczane przez mieszkańców.

Nabywane usługi będą służyły realizacji przez Gminę usług montażu instalacji słonecznych oraz fotowoltaicznych na rzecz mieszkańców i w tym zatem zakresie nabywane usługi będą wykazywały bezpośredni związek z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Powyższe stanowisko jest powszechnie przyjmowane także w innych interpretacjach indywidualnych, wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in.:

*   nr 0112-KDIL1-1.4012.319.2018.2.SJ z 2 lipca 2018 r.,
*   nr 0112-KDIL2-1.4012.202.2018.1.AS z 20 czerwca 2018 r.,
*   nr 0112-KDIL2-3.4012.223.2018.1.AŻ z 18 maja 2018 r.,
*   nr 0113-KDIPT1-3.4012.158.2018.2.MK z 25 kwietnia 2018 r.,
*   nr 0111-KDIB3-1.4012.222.2018.1.BW z 30 marca 2018 r.,
*   nr 0113-KDIPT1-3.4012.24.2018.1.BM z 28 lutego 2018 r.,
*   nr 0115-KDIT1-3.4012.283.2018.1.BK z 5 lipca 2018 r.,
*   nr 0112-KDIL1-1.4012.319.2018.2.SJ z 2 lipca 2018 r.,
*   nr 0115-KDIT1-3.4012.216.2018.2.MD z 20 czerwca 2018 r.,
*   nr 0113-KDIPT1-3.4012.269.2018.2.MWJ z 24 maja 2018 r.,
*   nr 0111-KDIB3-1.4012.109.2018.2.AZ z 12 kwietnia 2018 r.,
*   nr 0114-KDIP1-2.4012.56.2018.RD z 6 marca 2018 r.,
*   nr 0111-KDIB3-1.4012.795.2017.2.BW z 31 stycznia 2018 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że dla udzielenia odpowiedzi w zakresie zastosowania bądź niezastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w przypadku świadczeń objętych wnioskiem, istotne jest prawidłowe ich zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym, wydając przedmiotową interpretację organ oparł się na wynikającym z wniosku opisie sprawy, tj. na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Tut. organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowanie PKWiU dla robót budowlanych – usług montażu instalacji, wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku, tj. PKWiU 43.22.12.0.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Należy wskazać, że od dnia 1 stycznia 2011 r. dla potrzeb podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. z 2008 r. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej – na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z cytowanych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z przywołanych regulacji wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy i innych umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Według art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorca jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Jednakże zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy – w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Na podstawie art. 17 ust. 2 ustawy – w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Ww. załącznik nr 14 do ustawy, obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r., zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług budowlanych identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa budowlana, wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy w poz. 2-48, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym – zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy – mechanizm ten ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Jednocześnie zauważyć należy, że przy każdej z usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, podano również symbol klasyfikacji statystycznej PKWiU, co wskazuje, że tylko konkretne usługi sklasyfikowane pod danym symbolem, wymagają rozliczania podatku na zasadzie odwróconego obciążenia.

W świetle powyższego nabywca usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług.

Natomiast transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług budowlanych, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora (np. dewelopera budowlanego), podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę), zaś inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT.

Wskazać w tym miejscu należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „podwykonawca”, w związku z tym dla prawidłowego rozumienia tego terminu należy posłużyć się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego: „podwykonawca – to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy” (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca; 2503008).

Zatem podwykonawca, to dalszy wykonawca prac (częściowych lub całościowych) w ramach zleconej przez inwestora na rzecz głównego wykonawcy inwestycji. A zatem podwykonawca jest podatnikiem działającym na zlecenie głównego wykonawcy.

Natomiast w przypadku wystąpienia dalszych „podzleceń” podwykonawca zlecający staje się głównym wykonawcą swojego zakresu prac w stosunku do swojego podwykonawcy i jest on wówczas zobowiązany do rozliczenia „podzleconych” usług budowlanych na zasadzie odwrotnego obciążenia.

Fakt zgłoszenia, lub nie, głównemu inwestorowi powierzenia prac podwykonawcy, pozostaje bez wpływu na posiadanie statusu podwykonawcy w rozumieniu ustawy o VAT. Status podwykonawcy wynika bowiem bezpośrednio z zawartych umów, a w przypadku ich braku – świadczą o tym statusie okoliczności i charakter wykonywanych usług.

Podsumowując przywołane wyżej regulacje należy stwierdzić, że mechanizm odwróconego obciążenia ma zastosowanie przy rozliczaniu podatku z tytułu świadczenia usług budowlanych wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48), objętych wskazanymi w tym załączniku symbolami PKWiU, przez podwykonawcę. Podwykonawcą będzie każdy podmiot będący usługodawcą, który nie jest generalnym wykonawcą w ramach danej inwestycji budowlanej, przyjmującym zlecenie wykonania tej inwestycji bezpośrednio od inwestora.

Rozliczanie podatku na zasadzie mechanizmu odwróconego obciążenia ma zastosowanie jeśli spełnione są następujące warunki:

*   świadczenie dotyczy usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48), objętych wskazanymi tam symbolami PKWiU,
*   usługodawca i usługobiorca są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,
*   sprzedaż u usługodawcy nie jest zwolniona na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustaw,
*   usługodawca świadczy usługi jako podwykonawca, czyli usługodawca nie jest generalnym wykonawcą usług.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. kwestii opodatkowania nabytych od wykonawcy usług z zastosowaniem tzw. mechanizmu odwrotnego obciążenia, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy.

Odnosząc się do powyższego należy wskazać, że ustalenie, czy dana usługa podlega rozliczeniu zgodnie z mechanizmem odwróconego obciążenia, czy też zastosowanie będzie miała ogólna zasada rozliczenia podatku, ma charakter indywidualny. Oznacza to, że w każdym konkretnym przypadku należy zbadać, czy dane świadczenie jest usługą wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy oraz czy usługa ta jest świadczona przez podwykonawcę. Dla zastosowania odwrotnego obciążenia konieczne jest spełnienie obu ww. przesłanek łącznie.

Mając na uwadze wskazany przez Wnioskodawcę opis sprawy, należy przyjąć, że Gmina wykonując usługę polegającą na instalacji urządzeń grzewczych - montażu instalacji solarnych i fotowoltaicznych na rzecz mieszkańców działa w charakterze głównego wykonawcy. Efektem prac, jakich oczekują mieszkańcy w ramach zawartej z Gminą umowy ustalającej wzajemne zobowiązania stron, jest wykonanie powyższych instalacji. Z tego względu mieszkaniec, a nie Gmina, jest podmiotem zlecającym i oczekującym wykonania na własnej nieruchomości przedmiotowych usług budowlanych (tj. inwestorem). Gmina zawierając umowę z wykonawcą świadczącym usługi budowlane mieszczące się w załączniku nr 14 do ustawy, realizującego przedmiotową usługę wykonania instalacji, będzie wchodzić w rolę świadczącego ww. usługę na rzecz mieszkańców, z którymi ma podpisane stosowne umowy cywilnoprawne.

Wobec powyższego, należy wskazać, że Gmina w związku z realizacją przedmiotowego projektu działa jako główny wykonawca, nabywający usługi budowlane wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, od podmiotu trzeciego, działającego w tym przypadku w charakterze podwykonawcy i zobowiązana jest do ich opodatkowania i rozliczenia podatku należnego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 17 ust. 1h ustawy.

W konsekwencji, stwierdzić należy, że w związku z realizacją przedmiotowego projektu w rozliczeniach dokonywanych pomiędzy Gminą a wykonawcą wykonującym roboty budowlane sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 43.22.12.0 znajdzie zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia w myśl art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Zainteresowanego dotyczą także prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na realizację inwestycji montażu instalacji odnawialnych źródeł energii, jak i innych faktur związanych z realizacją projektu.

Odnosząc się do powyższej kwestii należy na wstępie wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. l ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. l ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy wskazać, że podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi, natomiast nie przysługuje w ogóle w przypadku, gdy nabyte towary/usługi nie są związane z czynnościami opodatkowanymi podatnika, tzn. służą do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu lub opodatkowanych, ale korzystających ze zwolnienia od podatku.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ Wnioskodawca w związku z montażem zestawów słonecznych oraz instalacji fotowoltaicznych będzie działał w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a nabyte towary i usługi w związku z realizacją projektu będą wykorzystywane bezpośrednio do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem, skoro w przedmiotowej sprawie nabywane towary i usługi związane z realizacją ww. projektu będą wykorzystywane przez Gminę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, to co do zasady, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków z otrzymanych faktur, o ile faktury te dokumentują zakup towarów lub usług opodatkowanych na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy.

Jednakże należy wskazać, że w przypadku usług budowlanych objętych mechanizmem odwrotnego obciążenia, ich nabywca ma obowiązek rozliczyć podatek należny. Przy czym jak wynika z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy – kwota podatku należnego stanowi kwotę podatku naliczonego. Zatem, określony przez Wnioskodawcę, jako nabywcę usług objętych mechanizmem odwrotnego obciążenia, podatek należny stanowi jednocześnie podatek naliczony, który podlega odliczeniu.

Tym samym, Zainteresowany nabywając od podmiotów trzecich usługi budowlane, działających w tym przypadku w charakterze podwykonawców, jest odpowiedzialny za rozliczenie podatku należnego i przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze złożonej deklaracji podatkowej, w której uwzględni kwotę podatku należnego.

W związku z powyższym, Gmina ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego – na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, jak i art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy – z tytułu nabycia usług montażu zestawów słonecznych oraz instalacji fotowoltaicznych montowanych w ramach projektu na obiektach będących własnością mieszkańców oraz innych wydatków z nim związanych (dotyczących faktur wystawionych przez inspektora nadzoru, podmiot przygotowujący dokumentację projektu, prowadzący promocję projektu itd.).

W konsekwencji, Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na realizację inwestycji montażu instalacji odnawialnych źródeł energii, jak i innych faktur związanych z realizacją projektu będącego przedmiotem wniosku. Prawo to przysługuje pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Tut. organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Ponadto, tut. organ wskazuje, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej – przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Dodatkowo tut. organ wskazuje, że w pozostałym zakresie wniosku, w dniu 31 października 2018 r. zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie znak 0112-KDIL1-1.4012.745.2018.1.SJ.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.