Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-461/13/KJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-09-09
Teza: Opodatkowania usług świadczonych przez Bibliotekę Pedagogiczną oraz Niepubliczną Poradnię Psychologiczno-Pedagogiczną.
Słowa kluczowe: biblioteka; klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU); kształcenie; oświata-system oświaty; stawka-stawki podatku; systemy-system oświaty; usługi-usługi edukacyjne; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 21 maja 2013r. (data wpływu 27 maja 2013r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 sierpnia 2013r. (data wpływu 28 sierpnia 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług świadczonych przez Bibliotekę Pedagogiczną oraz Niepubliczną Poradnię Psychologiczno-Pedagogiczną – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 maja 2013r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług świadczonych przez Bibliotekę \`(...)\` oraz \`(...)\` Poradnię \`(...)\` .

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 26 sierpnia 2013r. (data wpływu 28 sierpnia 2013r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 14 sierpnia 2013r. znak: IBPP1/443-461/13/KJ.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

I. Sytuacja prawna Wnioskodawcy.

Wnioskodawca jest to jednostka organizacyjna posiadająca nr REGON, nr NIP oraz rachunek bankowy, powstał zgodnie z treścią art. 90a Ustawy o systemie oświaty, na podstawie uchwały organu prowadzącego - Zarządu X sp. z o.o. z dnia 1 listopada 2012r. Wnioskodawca został zgłoszony do Marszałka Województwa, dzięki czemu uzyskał wpis do Rejestru Szkół i Placówek Oświatowych.

W skład Zespołu wchodzą:

1.  Biblioteka \`(...)\` (zwana dalej Biblioteką).
2.  \`(...)\` Poradnia \`(...)\` (zwana dalej Poradnią).

Biblioteka \`(...)\` dnia 31 października 2012 roku została wpisana do ewidencji niepublicznych placówek przez Marszałka Województwa. \`(...)\` Poradnię \`(...)\` Prezydent Miasta wpisał do ewidencji w dniu 24 października 2012 roku. Na dowód powyższego Wnioskodawca załącza: zaświadczenie nr … Marszałka Województwa z dnia 31 października 2012r., zaświadczenie nr … Prezydenta Miasta z dnia 25 października 2012r. oraz zaświadczenia o otrzymaniu numeru REGON przez obie placówki oświatowe.

Zarówno Wnioskodawca jak i obie placówki oświatowe wchodzące w jego skład posiadają wspólny organ prowadzący - osobę prawną - X sp. z o.o. z siedzibą w \`(...)\` . Osobą uprawnioną do reprezentowania Wnioskodawcy jest, zgodnie z treścią § 3 pkt 2 lit. b Statutu Wnioskodawcy, każdorazowy Dyrektor placówki. Na dzień wnoszenia pisma Dyrektorem Zespołu pozostaje Pan \`(...)\`, powołany do pełnienia funkcji Dyrektora uchwałą nr … Zarządu organu prowadzącego z dnia 2 listopada 2012 roku.

W dniu 12 grudnia 2012 roku decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego Wnioskodawca otrzymał Numer Identyfikacji Podatkowej jako jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, będąca podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług.

II. Działalność Wnioskodawcy.

Działalność Wnioskodawcy, zgodnie z przedstawionym powyżej art. 90a Ustawy o systemie oświaty, ogranicza się do administrowania i organizowania pracy placówek wchodzących w jego skład. Zarówno Biblioteka jak i Poradnia wykonują swoje zadania w oparciu o Ustawę o systemie oświaty w zakresie kształcenia i wychowania. Wobec powyższego Wnioskodawca rozlicza działalność zarówno Biblioteki jak i Poradni, wystawia klientom - uczniom i ich rodzicom, szkołom podstawowym oraz gimnazjom - rachunki, których przedmiotem są usługi wykonywane przez placówki wchodzące w jego skład.

W uzupełnieniu Wnioskodawca poinformował, że:

1.W odpowiedzi na pytanie tut. organu cyt.: „Jakie usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczy Wnioskodawca w ramach Biblioteki \`(...)\`? O jaką dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane chodzi?” Wnioskodawca odpowiedział, że Jego zdaniem, w świetle opisu stanu tak prawnego jak i faktycznego zawartego we wniosku z dnia 21 maja 2013r. o wydanie interpretacji indywidualnej, Wnioskodawca jest samodzielnym podmiotem prowadzącym działalność oświatową w swoim imieniu i na swój rachunek, w oparciu o Ustawę o systemie oświaty. Zaznaczyć należy, że w myśl przepisów oświatowych (art. 83a ust. 1 Ustawy o systemie oświaty) prowadzenie zespołu, o którym mowa w art. 90a ust. 1 Ustawy o systemie oświaty, nie jest działalnością gospodarczą.

2.Zarówno Biblioteka \`(...)\` jak i \`(...)\` Poradnia \`(...)\` stanowią placówki oświatowe w rozumieniu przepisów Ustawy o systemie oświaty (art. 2 pkt 10 oraz 4 U.s.o.). Analogicznie więc do wyjaśnień z pkt 1, placówki oświatowe nie prowadzą działalności gospodarczej, a jedynie działalność oświatową (art. 83a. ust. 1 U.s.o.). Ustawodawca przewidział konkretne zadania, które każdy z wymienionych podmiotów winien realizować (Rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej z dnia 28 lutego 2013r. w sprawie szczegółowych zasad działania publicznych bibliotek pedagogicznych, które stosuje się analogicznie do niepublicznych bibliotek oraz Rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej z dnia 1 lutego 2013r. w sprawie szczegółowych zasad działania publicznych poradni psychologiczno-pedagogicznych, w tym publicznych poradni specjalistycznych, które analogicznie stosuje się do poradni niepublicznych). Równocześnie ustawodawca zezwolił na połączenie placówek oświatowych w zespół (art. 90a U.s.o.). Zadaniem Wnioskodawcy, wynikającym z przepisów ustawy o systemie oświaty, jest organizacja pracy placówek wchodzących w jego skład, czyli zdaniem Wnioskodawcy również prowadzenie wspólnej księgowości, posługiwanie się wspólnym Numerem Identyfikacji Podatkowej i reprezentowanie na zewnątrz. W związku z przejęciem kompetencji organizacyjnych przez Wnioskodawcę, ani Biblioteka ani Poradnia nie posiadają NIP i to Wnioskodawca rozlicza usługi oświatowe świadczone przez obie placówki wchodzące w jego skład.

Konkludując: zadania wynikające z przepisów oświatowych realizują Biblioteka \`(...)\` oraz \`(...)\` Poradnia \`(...)\`, a działalność tę rozlicza Wnioskodawca. Odpowiadając więc na pytanie nr 2, należy stwierdzić, że zarówno Biblioteka jak i Poradnia działają w strukturach Wnioskodawcy.

3.Wnioskodawca w ramach Biblioteki Pedagogicznej świadczy usługi dostępu do materiałów bibliotecznych Biblioteki Pedagogicznej dla uczniów szkół podstawowych oraz gimnazjów.

4.W odpowiedzi na pytanie tut. organu cyt.: „Jakie usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczy Wnioskodawca w ramach \`(...)\` Poradni \`(...)\`? O jaką dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane chodzi?” Wnioskodawca odpowiedział, że zawiera umowy cywilno-prawne ze szkołami podstawowymi oraz gimnazjami, których treścią jest m.in. dostęp do materiałów bibliotecznych Biblioteki \`(...)\` dla uczniów szkoły będącej stroną umowy. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę w ramach Biblioteki \`(...)\` są więc za pośrednictwem określonej jednostki oświatowej, docelowo skierowane do uczniów szkół podstawowych i gimnazjów.

5.Usługi świadczone przez Wnioskodawcę w ramach Biblioteki \`(...)\` są usługami świadczonymi odpłatnie, natomiast odbiorca bezpośredni (uczniowie szkół) nie ponoszą kosztów. Wnioskodawca pobiera od szkół podstawowych i gimnazjów opłatę tytułem dostępu do materiałów bibliotecznych Biblioteki \`(...)\` .

6.Wnioskodawca, w ramach \`(...)\` Poradni \`(...)\`, oferuje szkołom podstawowym i gimnazjom usługę w postaci prowadzenia zajęć, o których mowa w art. 64 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 16 ust. 13 Ustawy o systemie oświaty. Zajęcia te odbywają się za pomocą Internetowej Platformy Edukacyjnej i mają na celu umożliwić uczniowi spełniającemu obowiązek szkolny poza szkołą bezpośredni kontakt z wykwalifikowanym pedagogiem.

7.Usługi świadczone przez Wnioskodawcę w ramach \`(...)\` Poradni \`(...)\` realizują następujące, wynikające z Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 1 lutego 2013r. w sprawie szczegółowych zasad działania publicznych poradni psychologiczno-pedagogicznych, w tym publicznych poradni specjalistycznych, które analogicznie stosuje się do poradni niepublicznych (§ 2 pkt 1 i 4 Rozporządzenia) zadania poradni:

1.  diagnozowanie dzieci i młodzieży,
2.  organizowanie i prowadzenie wspomagania szkół w zakresie realizacji zadań dydaktycznych.

Należy więc wskazać, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę w ramach \`(...)\` Poradni \`(...)\` nie są usługami w zakresie opieki medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczonymi w ramach wykonywania zawodu przez psychologa zatrudnionego przez Wnioskodawcę.

8.Podobnie jak w przypadku Biblioteki \`(...)\`, usługi świadczone przez Wnioskodawcę w ramach \`(...)\` Poradni \`(...)\` skierowane są do uczniów szkół podstawowych i gimnazjów za pośrednictwem określonej jednostki oświatowej.

9.Usługi świadczone przez Wnioskodawcę w \`(...)\` Poradni \`(...)\` są usługami świadczonymi odpłatnie, natomiast odbiorca bezpośredni (uczniowie szkół podstawowych i gimnazjów) nie ponoszą kosztów. Wnioskodawca pobiera od szkół podstawowych i gimnazjów, które są stroną umowy cywilno-prawnej, opłatę tytułem prowadzenia zajęć, o których mowa w art. 64 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 16 ust. 13 Ustawy o systemie oświaty.

10.Symbole Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług właściwe dla wskazanych we wniosku usług mających być przedmiotem interpretacji świadczonych w ramach Biblioteki \`(...)\` i Niepublicznej Poradni \`(...)\` zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.):

1.  Dostęp do materiałów bibliotecznych Biblioteki \`(...)\` dla uczniów szkół podstawowych i gimnazjów - PKWiU 91.01.11.0 (Usługi bibliotek).
2.  Prowadzenie zajęć, o których mowa w art. 64 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 16 ust. 13 Ustawy o systemie oświaty - PKWiU 85.60.10.0 (Usługi wspomagające edukację).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy usługi oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone przez Bibliotekę \`(...)\` oraz \`(...)\` Poradnię \`(...)\`, a ewidencjonowane przez Wnioskodawcę, w zakresie kształcenia i wychowania korzystają ze zwolnienia podatkowego przewidzianego przez art. 43 ust. 1 pkt 26 lit a Ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi świadczone przez Bibliotekę \`(...)\` oraz \`(...)\` Poradnię \`(...)\`, a ewidencjonowane przez Wnioskodawcę, w zakresie kształcenia i wychowania korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, gdyż zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 Ustawy o podatku od towarów i usług, owe usługi są świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. O tym, że zarówno Biblioteka jak i Poradnia stanowią jednostki objęte systemem oświaty mówi art. 2 pkt 4 oraz 10 Ustawy o systemie oświaty.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług - zwanej dalej ustawą VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności określony został odpowiednio w art. 7 oraz art. 8 ustawy. I tak, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (art. 8 ust. 1 cyt. ustawy).

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 Ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\-oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Uregulowania zawarte w wyżej cytowanych przepisach mających zastosowanie w sprawie wskazują, iż zwolnienie od podatku VAT obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Ograniczenie umożliwiające skorzystanie z niniejszego zwolnienia ma zatem charakter podmiotowo - przedmiotowy. Aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT nie wystarcza, ażeby dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania. Nie jest przy tym konieczne, aby usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie cyt. przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Wnioskodawca został powołany do życia w dniu 1 listopada 2012 roku zgodnie z przepisami oświatowymi i składa się z dwóch jednostek objętych systemem oświaty. O tym, że zarówno Biblioteka jak i Poradnia są objęte systemem oświaty świadczy art. 2 pkt 4) oraz 10) ustawy z dnia 7 września 1991r. o systemie oświaty. Celem placówek oświatowych: Biblioteki oraz Poradni jest udzielanie pomocy dydaktycznej, bibliotecznej, psychologicznej oraz pedagogicznej uczniom szkół podstawowych i gimnazjów, a także ich rodzicom i nauczycielom w procesie spełniania obowiązku szkolnego oraz wspomaganie wychowawczej i edukacyjnej funkcji rodziny.

Usługi placówek oświatowych wchodzących w skład Wnioskodawcy wskazane w rubryce 68. niniejszego wniosku („Opis stanu faktycznego (stanów faktycznych), zdarzenia przyszłego (zdarzeń przyszłych)”), z pewnością realizują przedmiotowy aspekt omawianego zwolnienia podatkowego. Zadania realizowane zarówno przez Bibliotekę jak i Poradnię wpisują się w zakres pojęciowy słów „kształcenie” oraz „wychowanie”, co powoduje że spełnia się przedmiotowa przesłanka omawianego zwolnienia.

Reasumując, wypełniona zostaje podmiotowo - przedmiotowa dyspozycja cyt. powyżej art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT, który jasno stanowi, iż zwalnia się od podatku usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania, a więc zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy zasługuje on na zwolnienie podatkowe wskazane w art. 43 ustawy VAT.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że wątpliwości Wnioskodawcy skoncentrowane są na sposobie rozliczania usług świadczonych przez placówki oświatowe - Bibliotekę oraz Poradnię. Zdaniem Wnioskodawcy konstrukcja zespołu przewidziana przez art. 90a Ustawy o systemie oświaty daje możliwość wystawiania przez Zespół faktury za usługi wykonywane przez placówki wchodzące w jego skład.

Jak już zostało wspomniane, podstawą prawną stworzenia Wnioskodawcy był art. 90a Ustawy o systemie oświaty:

Art. 90a

1.Osoba fizyczna lub osoba prawna niebędąca jednostką samorządu terytorialnego, prowadząca szkoły publiczne, szkoły niepubliczne lub placówki, może dla celów organizacyjnych połączyć je w zespół i określić zasady działania zespołu. Połączenie nie narusza odrębności szkół lub placówek w zakresie określonym w ustawie, w szczególności w zakresie uzyskiwania zezwolenia, cofania zezwolenia, wpisywania do ewidencji i wykreślania z niej, uzyskiwania i utraty uprawnień szkoły publicznej oraz uzyskiwania dotacji.

Wobec treści przytoczonego artykułu, należy stwierdzić, że wyodrębnienie organizacyjne przewidziane przez przepisy oświatowe nie narusza odrębności połączonych placówek, „określonej w ustawie”. Oznacza to, że autonomicznymi jednostkami systemu oświaty pozostają nadal te placówki - to Biblioteka i Poradnia świadczą usługi, pomimo, że na fakturze widnieje nazwa Wnioskodawcy.

Przedstawioną powyżej tezę wydaje się potwierdzać komentarz do Ustawy o systemie oświaty autorstwa M. Pilicha (Pilich M. Ustawa o systemie oświaty. Komentarz. ABC, 2012):

„Połączenie w zespół następuje „dla celów organizacyjnych”. To pojęcie może rodzić liczne wątpliwości, bowiem cel powołania zespołu wyznacza zarazem zakres jego „podmiotowości” i organizacyjnego wyodrębnienia. „Cel organizacyjny” należy interpretować jako odrębny od działalności podstawowej, dotyczący tylko stwarzania odpowiednich warunków do efektywnego prowadzenia działalności. Niewątpliwie funkcją zespołu jest przejęcie wspólnego zarządzania, administrowania i utrzymania urządzeń szkolnych, prowadzenie ksiąg rachunkowych, a także - choć może się to wydawać dyskusyjne - prowadzenie spraw pracowniczych, włącznie z nawiązywaniem i rozwiązywaniem stosunków pracy.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 347, str. 1 ze zm.), państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

W tym kontekście wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest samodzielnym podmiotem prowadzącym działalność oświatową w swoim imieniu i na swój rachunek, w oparciu o Ustawę o systemie oświaty. Wnioskodawca powstał zgodnie z treścią art. 90a Ustawy o systemie oświaty, na podstawie uchwały organu prowadzącego został zgłoszony do Marszałka Województwa, dzięki czemu uzyskał wpis do Rejestru Szkół i Placówek Oświatowych. W skład Zespołu wchodzą Biblioteka Pedagogiczna i Niepubliczna Poradnia Psychologiczno-Pedagogiczna.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym,

\-oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, iż jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia na poziomie wyższym.

W myśl art. 43 ust. 17 ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Stosownie do art. 43 ust. 17a ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Stosownie do postanowień art. 2 ustawy z dnia 7 września 1991r. o systemie oświaty (t. j. Dz. U. z 2004r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.), system oświaty obejmuje:

1.przedszkola, w tym z oddziałami integracyjnymi, przedszkola specjalne oraz inne formy wychowania przedszkolnego;

2.szkoły:

1.  podstawowe, w tym: specjalne, integracyjne, z oddziałami integracyjnymi i sportowymi, sportowe i mistrzostwa sportowego,
2.  gimnazja, w tym: specjalne, integracyjne, dwujęzyczne, z oddziałami integracyjnymi, dwujęzycznymi, sportowymi i przysposabiającymi do pracy, sportowe i mistrzostwa sportowego,
3.  ponadgimnazjalne, w tym: specjalne, integracyjne, dwujęzyczne, z oddziałami integracyjnymi, dwujęzycznymi i sportowymi, sportowe, mistrzostwa sportowego, rolnicze i leśne,
4.  artystyczne;

3.placówki oświatowo-wychowawcze, w tym szkolne schroniska młodzieżowe, umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień oraz korzystanie z różnych form wypoczynku i organizacji czasu wolnego;

3a.placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych;

3b.placówki artystyczne - ogniska artystyczne umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień artystycznych;

4.poradnie psychologiczno-pedagogiczne, w tym poradnie specjalistyczne udzielające dzieciom, młodzieży, rodzicom i nauczycielom pomocy psychologiczno-pedagogicznej, a także pomocy uczniom w wyborze kierunku kształcenia i zawodu;

5.młodzieżowe ośrodki wychowawcze, młodzieżowe ośrodki socjoterapii, specjalne ośrodki szkolno-wychowawcze oraz specjalne ośrodki wychowawcze dla dzieci i młodzieży wymagających stosowania specjalnej organizacji nauki, metod pracy i wychowania, a także ośrodki umożliwiające dzieciom i młodzieży, o których mowa w art. 16 ust. 7, a także dzieciom i młodzieży z upośledzeniem umysłowym z niepełnosprawnościami sprzężonymi realizację odpowiednio obowiązku, o którym mowa w art. 14 ust. 3, obowiązku szkolnego i obowiązku nauki;

6.(uchylony)

7.placówki zapewniające opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania;

8.(uchylony)

9.zakłady kształcenia i placówki doskonalenia nauczycieli;

10.biblioteki pedagogiczne;

11.kolegia pracowników służb społecznych.

Ustawodawca określił w art. 2 ww. ustawy system oświaty od strony podmiotowej, a zatem jako swoisty zbiór jednostek organizacyjnych. Powyższy artykuł zawiera zamknięty katalog (listę) podmiotów podlegających ustawie, ustala jakie jednostki organizacyjne działają według przepisów tej ustawy.

Ponadto, w myśl art. 2a ust. 1 i ust. 2 przedmiotowej ustawy, system oświaty wspierają organizacje pozarządowe, w tym organizacje harcerskie, a także osoby prawne prowadzące statutową działalność w zakresie oświaty i wychowania. Organy administracji publicznej prowadzące szkoły i placówki współdziałają z podmiotami, o których mowa w ust. 1, w wykonywaniu zadań wymienionych w art. 1.

Stosownie do art. 82 ust. 1 ww. ustawy, osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Zgodnie z art. 67 ust. 1 ww. ustawy do realizacji zadań statutowych szkoła publiczna powinna zapewnić uczniom możliwość korzystania z:

1.  pomieszczeń do nauki z niezbędnym wyposażeniem;
2.  biblioteki;
3.  świetlicy;
4.  gabinetu profilaktyki zdrowotnej i pomocy przedlekarskiej;
5.  zespołu urządzeń sportowych i rekreacyjnych;
6.  pomieszczeń administracyjno-gospodarczych.

Wnioskodawca w ramach Biblioteki \`(...)\` świadczy usługi dostępu do materiałów bibliotecznych dla uczniów szkół podstawowych oraz gimnazjów. Biblioteka \`(...)\` dnia 31 października 2012r. została wpisana do ewidencji niepublicznych placówek przez Marszałka Województwa. Wnioskodawca zawiera umowy cywilno-prawne ze szkołami podstawowymi oraz gimnazjami, których treścią jest m.in. dostęp do materiałów bibliotecznych dla uczniów szkoły będącej stroną umowy. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę w ramach Biblioteki \`(...)\` są więc za pośrednictwem określonej jednostki oświatowej, docelowo skierowane do uczniów szkół podstawowych i gimnazjów. Są usługami świadczonymi odpłatnie, natomiast odbiorca bezpośredni (uczniowie szkół) nie ponoszą kosztów. Wnioskodawca pobiera od szkół podstawowych i gimnazjów opłatę tytułem dostępu do materiałów bibliotecznych. Powyższe usługi są sklasyfikowane są wg PKWiU 91.01.11.0 (Usługi bibliotek).

Stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 czerwca 1997 r. o bibliotekach (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 642 ze zm.) biblioteki i ich zbiory stanowią dobro narodowe oraz służą zachowaniu dziedzictwa narodowego. Biblioteki organizują i zapewniają dostęp do zasobów dorobku nauki i kultury polskiej oraz światowej.

Jak wynika z art. 4 ust. 1 ww. ustawy o bibliotekach do podstawowych zadań bibliotek należy:

1.  gromadzenie, opracowywanie, przechowywanie i ochrona materiałów bibliotecznych;
2.  obsługa użytkowników, przede wszystkim udostępnianie zbiorów oraz prowadzenie działalności informacyjnej, zwłaszcza informowanie o zbiorach własnych, innych bibliotek, muzeów i ośrodków informacji naukowej, a także współdziałanie z archiwami w tym zakresie.

Do zadań bibliotek może ponadto należeć prowadzenie działalności bibliograficznej, dokumentacyjnej, naukowo-badawczej, wydawniczej, edukacyjnej, popularyzatorskiej i instrukcyjno-metodycznej (art. 4 ust. 2 ww. ustawy).

Materiałami bibliotecznymi, w myśl art. 5 powołanej ustawy, są w szczególności dokumenty zawierające utrwalony wyraz myśli ludzkiej, przeznaczone do rozpowszechniania, niezależnie od nośnika fizycznego i sposobu zapisu treści, a zwłaszcza: dokumenty graficzne (piśmiennicze, kartograficzne, ikonograficzne i muzyczne), dźwiękowe, wizualne, audiowizualne i elektroniczne.

Na podstawie art. 14 ust. 1 powołanej ustawy – usługi bibliotek, których organizatorami są podmioty określone w art. 8 ust. 2, są ogólnie dostępne i bezpłatne, z zastrzeżeniem ust. 2.

Jak stanowi ust. 2 pkt 1 ww. artykułu, opłaty mogą być pobierane za usługi informacyjne, bibliograficzne, reprograficzne oraz wypożyczenia międzybiblioteczne.

Wysokość opłat, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie może przekraczać kosztów wykonania usługi (ust. 3).

Zgodnie z powołanym wyżej art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Ograniczenie umożliwiające skorzystanie z niniejszego zwolnienia ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle powyższego, aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki: dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, a ponadto podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania. Należy przy tym zauważyć, iż dla zastosowania powyższego zwolnienia od podatku, nie jest konieczne, aby usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte usługi zarówno w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że Wnioskodawca w ramach Biblioteki \`(...)\` nie świadczy usług ani w zakresie kształcenia ani w zakresie wychowania. W odpowiedzi na pytanie tut. organu jakie usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczy Wnioskodawca w ramach Biblioteki \`(...)\`, Wnioskodawca odpowiedział, że świadczy usługi dostępu do materiałów bibliotecznych dla uczniów. W ocenie tut. organu sam dostęp do materiałów bibliotecznych nie jest ani usługą kształcenia, bo nie stanowi nauczania, przekazywania wiedzy – taką usługę na rzecz uczniów świadczy szkoła, ani też nie jest usługą w zakresie wychowania – jak już wskazano w niniejszej interpretacji usługi wychowania są przypisane podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami prawa, zatem to szkoły realizują program wychowania.

Tym samym skoro świadczone przez Wnioskodawcę usługi nie są usługami w zakresie kształcenia i wychowania bez znaczenia pozostaje fakt, że Wnioskodawca posiada status jednostki objętej systemem oświaty. Zatem świadczone przez Wnioskodawcę usługi w ramach Biblioteki \`(...)\` nie są objęte zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a.

W przedmiotowej sprawie nie będzie miał również zastosowania art. 43 ust. 17 i 17a gdyż zwolnienia, o których mowa m.in. w ust. 1 pkt 26, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe. Skoro zatem Wnioskodawca w ramach Biblioteki Pedagogicznej nie świadczy na rzecz uczniów usług kształcenia i wychowania zwolnionych od podatku, nie może być mowy o zwolnieniu jakichkolwiek usług związanych z takimi usługami.

W związku z tym, iż ww. usługi nie zostały objęte ww. zwolnieniem należy stwierdzić, iż usługi dostępu do materiałów bibliotecznych, sklasyfikowane wg PKWiU pod symbolem 91.01.11.0 zostały wymienione w załączniku nr 3 do ustawy o VAT określającym listę towarów i usług podlegających opodatkowaniu stawką 8%.

Pod poz. 178 załącznika Nr 3 zawierającego wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7% mieszczą się usługi bibliotek i archiwów – wyłącznie w zakresie wypożyczania wydawnictw wymienionych w poz. 72 -75 sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 91.01. Z kolei pod poz. 184 bez względu na symbol PKWiU mieszczą się usługi bibliotek, archiwów, muzeów oraz pozostałe usługi w zakresie kultury – wyłącznie w zakresie wstępu.

Natomiast pod poz. 72-75 załącznika Nr 3 zawierającego wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7% mieszczą się:

*   poz. 72 - Książki drukowane - wyłącznie książki (oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN), mapy - wytwarzane metodami poligraficznymi, z wyłączeniem ulotek - sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 58.11.1,
*   poz. 73 - Gazety drukowane lub na nośnikach (dyskach, taśmach i innych) - wyłącznie gazety drukowane - oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISSN, wytwarzane metodami poligraficznymi, z wyłączeniem: wydawnictw, w których nie mniej niż 67% powierzchni jest przeznaczone na nieodpłatne lub odpłatne ogłoszenia handlowe, reklamy lub teksty reklamowe - sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 58.13.10.0,
*   poz. 74 - Czasopisma i pozostałe periodyki drukowane lub na nośnikach (dyskach, taśmach i innych) - wyłącznie czasopisma i pozostałe periodyki oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISSN, wytwarzane metodami poligraficznymi, z wyłączeniem: wydawnictw, w których nie mniej niż 67% powierzchni jest przeznaczone na nieodpłatne lub odpłatne ogłoszenia handlowe, reklamy lub teksty reklamowe - sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 58.14.1,
*   poz. 75 - Nuty w formie drukowanej - sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 59.20.31.0.

Oznaczenie w załączniku danej grupy „ex” oznacza, że stawka podatku odnosi się tylko do danej usługi.

W myśl art. 146a pkt 2 ww. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Z powyższego wynika zatem, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi w ramach Biblioteki \`(...)\` sklasyfikowane wg PKWiU pod symbolem 91.01.11.0 jako usługi bibliotek podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką VAT 8%.

Z wniosku wynika także, że w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy działa również \`(...)\` Poradnia \`(...)\` . Wnioskodawca w ramach \`(...)\` Poradni \`(...)\`, oferuje szkołom podstawowym i gimnazjom usługę w postaci prowadzenia zajęć, o których mowa w art. 64 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 16 ust. 13 Ustawy o systemie oświaty. Zajęcia te odbywają się za pomocą Internetowej Platformy Edukacyjnej i mają na celu umożliwić uczniowi spełniającemu obowiązek szkolny poza szkołą bezpośredni kontakt z wykwalifikowanym pedagogiem.

Usługi te realizują następujące, wynikające z Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 1 lutego 2013r. w sprawie szczegółowych zasad działania publicznych poradni psychologiczno-pedagogicznych, w tym publicznych poradni specjalistycznych, które analogicznie stosuje się do poradni niepublicznych (§ 2 pkt 1 i 4 Rozporządzenia) zadania poradni:

1.  diagnozowanie dzieci i młodzieży,
2.  organizowanie i prowadzenie wspomagania szkół w zakresie realizacji zadań dydaktycznych.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę w ramach \`(...)\` Poradni \`(...)\` skierowane są do uczniów szkół podstawowych i gimnazjów za pośrednictwem określonej jednostki oświatowej. Są usługami świadczonymi odpłatnie, natomiast odbiorca bezpośredni (uczniowie szkół podstawowych i gimnazjów) nie ponoszą kosztów. Wnioskodawca pobiera od szkół podstawowych i gimnazjów, które są stroną umowy cywilno-prawnej, opłatę tytułem prowadzenia zajęć, o których mowa w art. 64 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 16 ust. 13 Ustawy o systemie oświaty.

Powyższe usługi są sklasyfikowane są wg PKWiU 85.60.10.0 (Usługi wspomagające edukację).

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

1.  lekarza i lekarza dentysty,
2.  pielęgniarki i położnej,
3.  medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654, Nr 149, poz. 887 i Nr 174, poz. 1039),
4.  psychologa.

Pojęcie „opieki medycznej” przewidziane w ww. artykule obejmuje świadczenia medyczne wykonywane w celu ochrony, w tym zachowania lub przywrócenia zdrowia osób. Innymi słowy pojęcie to obejmuje wszelkie działania podejmowane w procesie leczenia, poczynając od rozpoznania, czyli dokonania oceny objawów stwierdzonych w badaniu podmiotowym i przedmiotowym oraz w oparciu o wyniki badań laboratoryjnych i obrazowych, identyfikacji choroby lub zespołu chorobowego, na które cierpi pacjent, poprzez określenie przyczyn zaburzeń, ich stopnia nasilenia, zaawansowania lub fazy procesu chorobowego oraz przewidywanych następstw, kończąc na wypowiedzeniu się co do rokowania i zastosowaniu odpowiedniego leczenia.

Należy jednak zauważyć, że Wnioskodawca wskazał, iż świadczone przez Niego usługi w ramach \`(...)\` Poradni \`(...)\` nie są usługami w zakresie opieki medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczonymi w ramach wykonywania zawodu przez psychologa zatrudnionego przez Wnioskodawcę.

Tym samym do usług świadczonych przez Wnioskodawcę nie znajdzie zastosowanie zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT.

Z uregulowań zawartych w cytowanych w niniejszej interpretacji przepisach wynika, że zwolnienie z podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Ograniczenie umożliwiające skorzystanie z niniejszego zwolnienia ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy. Zatem aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, nie wystarcza, by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia lub/i wychowania.

W tym miejscu ponownie należy odwołać się do wskazanej wcześniej ustawy o systemie oświaty.

Zgodnie z art. 2 pkt 4 ww. ustawy, system oświaty obejmuje m.in. poradnie psychologiczno-pedagogiczne, w tym poradnie specjalistyczne udzielające dzieciom, młodzieży, rodzicom i nauczycielom pomocy psychologiczno-pedagogicznej, a także pomocy uczniom w wyborze kierunku kształcenia i zawodu.

Stosownie do art. 16 ust. 13 ustawy o systemie oświaty, dziecko spełniające obowiązek szkolny lub obowiązek nauki poza szkołą ma prawo uczestniczyć w szkole w zajęciach, o których mowa w art. 64 ust. 1 pkt 2.

W myśl art. 64 ust. 1 ww. ustawy, podstawowymi formami działalności dydaktyczno-wychowawczej szkoły są:

1.  obowiązkowe zajęcia edukacyjne;
2.  zajęcia rozwijające zainteresowania i uzdolnienia, zajęcia dydaktyczno-wyrównawcze i specjalistyczne organizowane dla uczniów wymagających szczególnego wsparcia w rozwoju lub pomocy psychologiczno-pedagogicznej;
3.  w szkołach prowadzących kształcenie zawodowe - praktyczna nauka zawodu;
4.  zajęcia rewalidacyjne dla uczniów niepełnosprawnych;
5.  zajęcia prowadzone w ramach kwalifikacyjnych kursów zawodowych.

Zgodnie z § 2 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 1 lutego 2013r. w sprawie szczegółowych zasad działania publicznych poradni psychologiczno-pedagogicznych, w tym publicznych poradni specjalistycznych (Dz. U. z 2013r. poz. 199), do zadań poradni należy:

1.  diagnozowanie dzieci i młodzieży;
2.  udzielanie dzieciom i młodzieży oraz rodzicom bezpośredniej pomocy psychologiczno-pedagogicznej;
3.  realizowanie zadań profilaktycznych oraz wspierających wychowawczą i edukacyjną funkcję przedszkola, szkoły i placówki, w tym wspieranie nauczycieli w rozwiązywaniu problemów dydaktycznych i wychowawczych;
4.  organizowanie i prowadzenie wspomagania przedszkoli, szkół i placówek w zakresie realizacji zadań dydaktycznych, wychowawczych i opiekuńczych.

Diagnozowanie dzieci i młodzieży jest prowadzone w szczególności w celu określenia indywidualnych potrzeb rozwojowych i edukacyjnych oraz indywidualnych możliwości psychofizycznych dzieci i młodzieży, wyjaśnienia mechanizmów ich funkcjonowania w odniesieniu do zgłaszanego problemu oraz wskazania sposobu rozwiązania tego problemu (§ 3 ust. 1 ww. rozporządzenia).

W myśl § 10 ust. 1 ww. rozporządzenia, wspomaganie przedszkoli, szkół i placówek, o którym mowa w § 2 pkt 4, polega na zaplanowaniu i przeprowadzeniu działań mających na celu poprawę jakości pracy przedszkola, szkoły lub placówki w zakresie:

1.  wynikającym z kierunków realizacji przez kuratorów oświaty polityki oświatowej państwa, ustalanych przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania zgodnie z art. 35 ust. 2 pkt 1 ustawy, oraz wprowadzanych zmian w systemie oświaty;
2.  wymagań stawianych wobec przedszkoli, szkół i placówek, których wypełnianie jest badane przez organy sprawujące nadzór pedagogiczny w procesie ewaluacji zewnętrznej, zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 35 ust. 6 ustawy;
3.  realizacji podstaw programowych;
4.  rozpoznawania potrzeb dzieci i młodzieży oraz indywidualizacji procesu nauczania i wychowania;
5.  analizy wyników i wniosków z nadzoru pedagogicznego oraz wyników sprawdzianu i egzaminów, o których mowa w art. 9 ust. 1 ustawy;
6.  potrzeb zdiagnozowanych na podstawie analizy wyników i wniosków, o których mowa w pkt 5;
7.  innych potrzeb wskazanych przez przedszkole, szkołę lub placówkę.

Zgodnie z § 10 ust. 2 ww. rozporządzenia, wspomaganie przedszkoli, szkół i placówek obejmuje:

1.  pomoc w diagnozowaniu potrzeb przedszkola, szkoły lub placówki;
2.  ustalenie sposobów działania prowadzących do zaspokojenia potrzeb przedszkola, szkoły lub placówki;
3.  zaplanowanie form wspomagania i ich realizację;
4.  wspólną ocenę efektów i opracowanie wniosków z realizacji zaplanowanych form wspomagania.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że Wnioskodawca w ramach \`(...)\` Poradni \`(...)\` również nie świadczy usług w zakresie kształcenia i wychowania. Kształcenie to bowiem nauczanie, przekazywanie wiedzy, zaś wychowanie, jak już wspomniano w niniejszej interpretacji, przypisane jest podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Wnioskodawca wskazał, że \`(...)\` Poradnia \`(...)\` realizuje następujące zadania: diagnozowanie dzieci i młodzieży oraz organizowanie i prowadzenie wspomagania przedszkoli, szkół i placówek w zakresie realizacji zadań dydaktycznych, wychowawczych i opiekuńczych. Zatem przedmiotowe usługi nie są usługami w zakresie wychowania, a jedynie wspomagającymi szkołę w zakresie realizacji jej zadań. Ponadto Wnioskodawca podał, że usługi te są sklasyfikowane są wg PKWiU 85.60.10.0 Usługi wspomagające edukację.

Tym samym skoro nie są to usługi w zakresie kształcenia i wychowania bez znaczenia pozostaje fakt, że Wnioskodawca posiada status jednostki objętej systemem oświaty. Zatem świadczone przez Wnioskodawcę usługi w ramach \`(...)\` Poradni \`(...)\` nie są objęte zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że jeśli usługi, które Wnioskodawca świadczy w ramach \`(...)\` Poradni \`(...)\` sklasyfikowane są pod symbolem PKWiU 85.60.10.0 jako działalność wspomagająca edukację i jednocześnie stanowią usługi pomocy psychologiczno-pedagogicznej, to podlegają opodatkowaniu 8% stawką podatku na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 i pozycją 177 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług.

Pod poz. 177 ww. załącznika nr 3 mieszczą się usługi wspomagające edukację – wyłącznie usługi świadczone przez instytucje, których usługi w zakresie pomocy psychologiczno-pedagogicznej nie są zwolnione od podatku – PKWiU ex 85.60.10.0.

Reasumując tut. organ stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, iż wypełniona zostaje podmiotowo - przedmiotowa dyspozycja cyt. powyżej art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT, który jasno stanowi, iż zwalnia się od podatku usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania, a więc zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy zasługuje on na zwolnienie podatkowe wskazane w art. 43 ustawy VAT, należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie jeżeli Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, a działające w jego strukturach jednostki nie są samodzielnymi podmiotami, to faktury winien wystawiać Wnioskodawca, a nie te jednostki.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto tut. organ zauważa, że niniejszą interpretację wydano przy założeniu, że Wnioskodawca ma odrębną podmiotowość podatkową i może być odrębnym od organizacji założycielskiej podatnikiem VAT, kwestia ta nie była bowiem przedmiotem niniejszej interpretacji.

Na marginesie należy zauważyć, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii poprawności dokonanego przez Wnioskodawcę zaklasyfikowania przedmiotowych usług według PKWiU. Tut. organ nie jest bowiem właściwy do weryfikacji poprawności dokonanej klasyfikacji przedmiotowych usług według PKWiU, gdyż zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje towary i usługi według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania PKWiU zainteresowany podmiot może zwrócić się o udzielenie informacji w tym zakresie do Urzędu Statystycznego w Łodzi. Stąd też tut. organ, nie będąc uprawniony do weryfikacji poprawności przedstawionego przez Wnioskodawcę zaklasyfikowania przedmiotowych usług według PKWiU, przyjął przedstawione we wniosku zaklasyfikowanie jako element przedstawionego stanu faktycznego, bez dokonywania weryfikacji jego prawdziwości.

Interpretacja została wydana wyłącznie na podstawie danych zawartych w opisie zaistniałego stanu faktycznego we wniosku, a zatem traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego (w szczególności zmiany symbolu PKWiU) lub zmiany stanu prawnego.

Ponadto w sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić uwagę, iż analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej ww. załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.