Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/4512-1-283/15-4/EWW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-11-09
Teza: Miejsca opodatkowania usługi wstępu na basen świadczonej dla podmiotów gospodarczych z Republiki Czeskiej
Słowa kluczowe: basen; bilety; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 19 sierpnia 2015 r. (data wpływu 24 sierpnia 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 23 października 2015 r. (data wpływu 30 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca opodatkowania usługi wstępu na basen świadczonej dla podmiotów gospodarczych z Republiki Czeskiej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca opodatkowania usługi wstępu na basen świadczonej dla podmiotów gospodarczych z Republiki Czeskiej. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23 października 2015 r. (data wpływu 30 października 2015 r.) potwierdzającym upoważnienie osoby podpisanej na wniosku do występowania w imieniu Spółki przed tut. Organem.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka zajmuje się głównie świadczeniem usług sportowo-rekreacyjno-rehabilitacyjnych ujętych wg Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD 2007) 9311 Z Działalność Obiektów Sportowych. Świadczy przede wszystkim usługi wstępu na basen, dla mieszkańców i turystów przyjeżdżających z całej Polski, opodatkowane stawką 8%. Polegają one na umożliwieniu korzystania z infrastruktury basenowej (sauna, pływalnia, atrakcje basenowe) w zamian za opłatę w kasie bądź na rachunek Spółki. Z racji umiejscowienia obiektu sportowego niedaleko granicy polsko-czeskiej, usługi te Spółka świadczy również na rzecz podmiotów gospodarczych z Republiki Czeskiej. Głównie sprzedaje bilety wstępu na basen dla czeskiego hotelu, mającego swoją siedzibę działalności gospodarczej na terenie Republiki Czeskiej, który udostępnia te bilety swoim klientom.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Na terenie jakiego kraju (Polski czy Republiki Czeskiej) podlegają opodatkowaniu usługi z zakresu wstępu na basen świadczone dla podmiotów gospodarczych z Republiki Czeskiej?

Zdaniem Wnioskodawcy, należy usługi te opodatkować w Polsce, traktując jako usługi wstępu na imprezy kulturalne. Usługi należące do usług w zakresie edukacji, kultury i rozrywki należą do grupy usług, dla których miejsce opodatkowania ustalane jest w sposób szczególny.

Zgodnie bowiem z treścią art. 28g ustawy o VAT ustawodawca rozróżnił:

*   usługi wstępu m.in. na imprezy sportowe oraz usługi pomocnicze związane z usługami wstępu na te imprezy (art. 28g ust. 1), oraz
*   usługi w dziedzinie m.in. sportu oraz usługi pomocnicze do tych usług, w tym świadczenie usług przez organizatorów usług w tych dziedzinach (art. 28g ust. 2).

Wyodrębnienie usług wstępu na imprezy sportowe, o których mowa w art. 28g ust. 1 z usług w dziedzinie sportu ma znaczenie wyłącznie dla określenia miejsca ich świadczenia na rzecz podatników.

W przypadku, gdy usługi, o których mowa powyżej świadczone będą dla podatnika, wówczas miejscem ich opodatkowania będzie:

*   dla usług wstępu na imprezy sportowe, o których mowa w art. 28g ust. 1 ustawy – miejsce, gdzie imprezy te faktycznie się odbywają,
*   dla usług w dziedzinie sportu, o których mowa w art. 28g ust. 2 – miejsce gdzie usługobiorca ma siedzibę (zasada ogólna z art. 28b ust. 1).

Wg stanowiska Spółki usługa wstępu na basen może być zaliczana do usług wstępu na imprezy sportowe. W obowiązującym od dnia 1 lipca 2011 r. rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L nr 77/1) zdefiniowano pojęcie usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne (o których mowa w art. 53 dyrektywy i art. 28g ust. 1 ustawy o VAT). W art. 32 tego rozporządzenia wskazano, iż podstawową cechą tych usług jest przyznanie prawa wstępu w zamian za bilet lub opłatę także w formie abonamentu, biletu okresowego lub opłaty okresowej.

Powyższy przepis zastosowanie ma w szczególności do:

*   prawa wstępu na spektakle, przedstawienia teatralne, występy cyrkowe, targi, do parków rozrywki, na koncerty, wystawy, jak również inne podobne wydarzenia kulturalne;
*   prawa wstępu na wydarzenia sportowe, takie jak mecze lub zawody;
*   prawa wstępu na wydarzenia edukacyjne i naukowe, takie jak konferencje i seminaria.

Zgodnie z powyższą definicją usługa świadczona przez Spółkę również polega na przyznaniu prawa wstępu w zamian za bilet. Wprawdzie powyższy przepis zastosowanie ma w szczególności do prawa wstępu na wydarzenia sportowe, takie jak mecze lub zawody, jednakże nie użyto sformułowania „wyłącznie”, ale sformułowania „w szczególności”, które, zdaniem Spółki, nie wyklucza możliwości objęcia definicją imprezy sportowej usługi wstępu na basen.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z powyższej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą danej usługi) oraz podmiotu świadczącego tą usługę. Co do zasady, niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności (wynagrodzenia).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka zajmuje się głównie świadczeniem usług sportowo-rekreacyjno-rehabilitacyjnych ujętych wg Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD 2007) 9311 Z Działalność Obiektów Sportowych. Świadczy ona przede wszystkim usługi wstępu na basen, dla mieszkańców i turystów przyjeżdżających z całej Polski, opodatkowane stawką 8%. Polegają one na umożliwieniu korzystania z infrastruktury basenowej (sauna, pływalnia, atrakcje basenowe) w zamian za opłatę w kasie bądź na rachunek Spółki. Z racji umiejscowienia obiektu sportowego niedaleko granicy polsko-czeskiej usługi te świadczy ona również na rzecz podmiotów gospodarczych z Republiki Czeskiej. Głównie sprzedaje bilety wstępu na basen dla czeskiego hotelu, mającego swoją siedzibę działalności gospodarczej na terenie Republiki Czeskiej, który udostępnia te bilety swoim klientom.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do 28o ustawy.

Art. 28a ustawy  na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy  podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy  miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Z powyższego przepisu wynika zatem, że w przypadku wykonywania usług na rzecz podatnika, ich opodatkowanie zostaje przeniesione do państwa, gdzie następuje faktyczna ich konsumpcja.

Jednakże od ogólnej zasady zawartej w powyższym przepisie ustawodawca przewidział szereg odstępstw, na podstawie których miejsce świadczenia pewnych usług – ściśle określonych w przepisach ustawy – ustala się w sposób szczególny.

Jednym z wyjątków od zasady wyrażonej w art. 28b ust. 1 ustawy jest świadczenie usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe oraz podobne.

Ponieważ w myśl art. 28g ust. 1 ustawy – miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz podatnika, jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają.

Stosownie do art. 53 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz podatnika, jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają.

W rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.), w art. 32 zdefiniowano pojęcie usług wstępu poprzez m.in. wskazanie, jakie usługi wchodzą w zakres tego pojęcia.

I tak, w myśl art. 32 ust. 1 ww. rozporządzenia – usługi wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, o których mowa w art. 53 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują świadczenie usług, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian za bilet lub opłatę, w tym opłatę w formie abonamentu, biletu okresowego lub opłaty okresowej.

Z kolei jak stanowi art. 32 ust. 2 tego rozporządzenia – ustęp 1 ma zastosowanie w szczególności do:

1.  prawa wstępu na spektakle, przedstawienia teatralne, występy cyrkowe, targi, do parków rozrywki, na koncerty, wystawy, jak również inne podobne wydarzenia kulturalne;
2.  prawa wstępu na wydarzenia sportowe, takie jak mecze lub zawody;
3.  prawa wstępu na wydarzenia edukacyjne i naukowe, takie jak konferencje i seminaria.

W ust. 3 wskazuje się, że ustęp 1 nie obejmuje korzystania z obiektów, takich jak sale gimnastyczne i inne, w zamian za opłatę.

Z powyższego wynika, że podstawową cechą pozwalającą na zakwalifikowanie usług do kategorii objętej art. 53 dyrektywy 2006/112/WE jest przyznanie prawa wstępu w zamian za bilet lub opłatę, w tym opłatę również w formie abonamentu. Jednocześnie, ustawodawca unijny wyłącza z tej kategorii opłaty za samo korzystanie z obiektu, np. z sali gimnastycznej.

Zatem, w oparciu o brzmienie cyt. wyżej przepisów, o opodatkowaniu w miejscu faktycznego wykonywania usługi na rzecz podatnika, decyduje to, czy dana usługa ma charakter biletu na wydarzenie mające formę zorganizowanej imprezy – spektaklu, imprezy sportowej, czy konferencji.

Spółka w opisie sprawy wskazała, że świadczy usługi wstępu na basen, polegające na umożliwieniu korzystania z infrastruktury basenowej (sauna, pływalnia, atrakcje basenowe) w zamian za opłatę w kasie bądź na jej rachunek. Świadczone przez Spółkę usługi nie mają zatem charakteru zorganizowanej imprezy i należy je zakwalifikować do kategorii usług wyłączonych z katalogu zawartego w art. 32 rozporządzenia 282/2011.

Podsumowując należy stwierdzić, że w przedstawionym stanie faktycznym usługi wstępu na basen nie stanowią usług wstępu na wydarzenia sportowe, takie jak mecze lub zawody, w związku z czym miejsce ich świadczenia (opodatkowania) nie może być ustalane na podstawie art. 28g ust. 1 ustawy.

W ocenie tut. Organu, miejsce świadczenia (a tym samym miejsce opodatkowania) opisanych przez Spółkę usług wstępu na basen na rzecz podmiotów gospodarczych z Republiki Czeskiej, powinno być określane zgodnie z zasadą ogólną, wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy.

Odpowiadając na pytanie Spółki należy zatem stwierdzić, że usługi wstępu na basen świadczone dla podmiotów gospodarczych z Republiki Czeskiej podlegają opodatkowaniu na terytorium Republiki Czeskiej. Wobec powyższego, usługi te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.