Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDWPT.4011.206.2020.2.NM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-07
Teza: Możliwość skorzystania z preferencyjnego rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dziecko.
Słowa kluczowe: małoletni; osoba-osoby samotnie wychowujące dzieci; rodzice-władza rodzicielska; rozliczanie (rozliczenia)
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 3 września 2020 r. (data wpływu 7 października 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 października 2020 r. (data wpływu 2 listopada 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dziecko – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 października 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 20 października 2020 r., nr 0113-KDWPT.4011.206.2020.1.NM, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 20 października 2020 r. (data doręczenia 23 października 2020 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 30 października 2020 r. (data wpływu 2 listopada 2020 r.).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wyrokiem Sądu Okręgowego z dnia … grudnia 2012 r. małżeństwo Wnioskodawczyni zostało rozwiązane przez rozwód. W wyroku powierzono obojgu rodzicom wykonywanie władzy rodzicielskiej nad małoletnim synem. Ustalono, że miejscem zamieszkania małoletniego jest miejsce zamieszkania matki. Sąd nie orzekł o sposobie kontaktów ojca z synem. Rodzice zawarli rodzicielski plan wychowawczy, który określił kontakty ojca z synem. Ponadto oboje rodzice zostali zobowiązani do ponoszenia kosztów wychowania i utrzymania syna. Na rzecz małoletniego zostały zasądzone alimenty od ojca, płatne do rąk Wnioskodawczyni, do 10-tego dnia miesiąca.

Wnioskodawczyni – matka dziecka nie zawarła ponownie związku małżeńskiego. Samodzielnie ponosi wszystkie koszty związane z edukacją, opieką medyczną i bieżącymi potrzebami dziecka. Alimenty płacone przez ojca w niewielkim stopniu przyczyniają się do zaspokojenia kosztów.

W uzupełnieniu wniosku złożonym w dniu 2 listopada 2020 r., Wnioskodawczyni wskazała, że oczekuje wydania interpretacji indywidualnej w zakresie preferencyjnego rozliczenia dla osoby samotnie wychowującej dziecko w latach podatkowych: 2015 r., 2016 r., 2017 r., 2018 r. i 2019 r.

W wyżej wskazanych latach podatkowych Wnioskodawczyni osiągnęła dochody opodatkowane według skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto Wnioskodawczyni poinformowała, że zarówno Ona jak i ojciec dziecka nie sprawują opieki naprzemiennej nad małoletnim synem.

Opieka naprzemienna występuje, gdy mamy do czynienia z dłuższymi, symetrycznymi okresami opieki każdego z rodziców nad dzieckiem. Okresy te następują po sobie np. tydzień, miesiąc.

Obecnie ojciec kontaktuje się z synem w taki sposób, że:

*   w każdy wtorek odbiera syna z treningu ze szkoły i odwozi go do szkoły w każdą środę rano;

*   w każdy czwartek odbiera syna z treningu ze szkoły i odwozi go do szkoły w każdy piątek rano;

*   w tygodnie nieparzyste, w co drugi piątek zabiera syna o godzinie 18.00 i odwozi w niedzielę o godzinie 19.00;

*   spędza z synem tydzień ferii zimowych oraz minimum 3 tygodnie wakacji;

*   w Święta Bożego Narodzenia – po jednym dniu,

*   w Święta Wielkiej Nocy – po jednym dniu.

Wydatki związane w utrzymaniem dziecka:

Wyrok rozwodowy z dnia … grudnia 2012 r. zobowiązał oboje rodziców do ponoszenia kosztów wychowania i utrzymania syna i zasądził od ojca alimenty na rzecz syna w wysokości 800 zł miesięcznie. Do dnia dzisiejszego, ze względu na brak realnych szans egzekwowania wyższej kwoty alimentów, pozostają one w niezmienionej wysokości, mimo że w dniu rozwodu syn miał 6 lat, a obecnie ma 14 lat - jest nastoletnim chłopakiem, którego potrzeby znacznie się zmieniły (wzrosły).

Matka ponosi wszystkie koszty utrzymania dziecka, łącznie ok. 2740 zł.

Ojciec dziecka płaci regularnie alimenty, nie kupuje jednak dziecku nic dodatkowo poza prezentami na urodziny, czy święta. Ojciec pokrywa koszty wakacji syna tylko w terminie, kiedy syn przebywa z nim. Koszty obozów i kolonii pokrywa matka.

Wnioskodawczyni realizuje potrzeby dziecka, samodzielnie dokonuje zakupów, dostarcza niezbędnych dóbr materialnych. W miejscu zamieszkania Wnioskodawczyni, syn ma zwierzęta (psa i gekony). W miejscu zamieszkania u Wnioskodawczyni jest odwiedzany przez rówieśników. Wnioskodawczyni dba o kontakty syna z kolegami oraz jego relacje pozaszkolne.

Edukacja i rozwój intelektualny:

Decyzje oraz wybór dodatkowych zajęć edukacyjnych, tj. j. angielski pozostają w gestii Wnioskodawczyni. Zajęcia dodatkowe odbywają się w dni, kiedy syn jest z Wnioskodawczynią, tj. w poniedziałki i środy.

Wnioskodawczyni organizuje przybory szkolne, jest w ciągłym kontakcie z placówką szkolną oraz trenerami. Wnioskodawczyni dba o wypełnianie obowiązków syna w szkole i pomaga mu w odrabianiu lekcji. Wnioskodawczyni uczestniczy samodzielnie (bez ojca) w wywiadówkach i konsultacjach szkolnych, od 2019 roku pełni funkcję skarbnika klasowego, uczestnicząc aktywnie w życiu klasy.

Wnioskodawczyni kupuje dziecku książki i gry planszowe, a wcześniej zabawki i klocki lego. Ojciec zapewnia odrabianie lekcji we wtorki i czwartki, kiedy syn śpi u niego. Wszystkie wydatki związane z edukacją pokrywa Wnioskodawczyni.

Hobby:

Syn jest w VIII klasie, uczęszcza do klasy sportowej siatkarskiej. Dodatkowo należy do klubu xxx. Hobby syna wymaga ponoszenia dodatkowych kosztów przez Wnioskodawczynię, związanych ze składkami klubowymi, opłatami za udział w turniejach oraz zakupem specjalistycznej odzieży sportowej, a przede wszystkim butów, które starczają na 3 m-ce z racji eksploatacji i szybkiego wzrostu syna (w ciągu roku urósł 10 cm, obecnie ma 177 cm).

Wnioskodawczyni zawozi i odbiera syna na treningi w dni, kiedy syn przebywa u niej. Zapewnia synowi niezbędne wyposażenie sportowe i przygotowuje, pakuje na wyjazdy.

Ojciec odbiera syna z treningów we wtorki i czwartki, jest w kontakcie z trenerami i wspiera syna w zakresie kontynuacji tego sportu i zachowania tężyzny fizycznej. Uprawia wspólnie z synem sporty weekendowo, kiedy syn jest u niego (pływanie, snowboard, piłka siatkowa, plażowa).

Zdrowie:

Wnioskodawczyni dba o zdrowie dziecka, podejmuje niezbędne działania w tym zakresie oraz ponosi koszty. Syn jest pod opieką ortodonty i alergologa oraz z racji trądziku – dermatologa. Ojciec w niewielkim zakresie odbywa wizyty lekarskie – tylko wtedy kiedy dziecko jest pod jego opieką i jest taka pilna potrzeba.

Rozrywka:

Każde z rodziców we własnym zakresie ponosi koszty wyjść do kina, restauracji, na wystawy, koncerty – w weekendy kiedy dziecko przebywa u danego rodzica.

Ponadto Wnioskodawczyni informuje, że w latach podatkowych, których dotyczy wniosek nie miały zastosowania do Niej ani do Jej dziecka przepisy art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym, jak również ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

W latach podatkowych, których dotyczy wniosek syn Wnioskodawczyni nie osiągnął żadnych dochodów, w tym, w szczególności nie osiągnął dochodów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawczyni spełnia warunki przewidziane do skorzystania z możliwości obliczenia podatku w sposób przewidziany dla osoby samotnie wychowującej dzieci (art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)?

Zdaniem Wnioskodawczyni, spełnia Ona warunki przewidziane do skorzystania z możliwości obliczenia podatku w sposób przewidziany dla osoby samotnie wychowującej dzieci. Przepis art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że od dochodów rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje, m.in. dzieci małoletnie, podatek może być określony, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w ustawie. W przepisie tym ustawodawca uzależnił prawo do skorzystania z preferencyjnych zasad obliczania podatku dochodowego od samotnego wychowywania dziecka w roku podatkowym. Samotne wychowywanie nie musi przy tym mieć miejsca przez cały rok podatkowy. Wystarczające jest zatem, aby stan taki w roku podatkowym zaistniał (wyrok NSA, sygn. akt II FSK 573/15). Nie jest przy tym konieczne, aby drugi z rodziców był w tym czasie wyeliminowany z opieki i wychowania dzieci (wyrok NSA, sygn. akt II FSK383/20). Art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przyznaje ulgę wszystkim rodzicom i opiekunom prawnym, niezależnie od przyczyn pozostawania cywilnie w stanie wolnym i niezależnie od tego, czy w ciągu roku podatkowego są takie dni, w których opiekę nad dzieckiem sprawuje drugi z rodziców. Nie ulega bowiem wątpliwości, że status „osoby samotnie wychowującej dziecko" może mieć każde z rodziców, niezależnie (wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 112/19). W takiej sytuacji proces wychowania jest realizowany samotnie przez każde z rodziców, w innym czasie, w innym miejscu, bez udziału drugiego z rodziców. Prawo do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania wynikającego z art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może mieć każde z rodziców (wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1234/17).

Wnioskodawczyni sprawuje opiekę nad małoletnim dzieckiem samotnie, bez udziału drugiego rodzica przez większą część roku podatkowego. Jednocześnie w stosunku do Wnioskodawczyni nie mają zastosowania przepisy wymienione w art. 6 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z tych względów, zdaniem Wnioskodawczyni, spełnione są przez Nią warunki do zastosowania opodatkowania, o którym mowa w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W uzupełnieniu wniosku złożonym w dniu 2 listopada 2020 r., Wnioskodawczyni poinformowała, że nie zawarła ponownie związku małżeńskiego, nie jest również z nikim związana, zamieszkuje samodzielnie z małoletnim synem, samodzielnie ponosząc koszty utrzymania gospodarstwa domowego. Wnioskodawczyni, aby zapewnić lepsze warunki bytowe dziecku, w 2016 roku zmieniła pracę, przekwalifikowała się. Samodzielnie ponosi wszelkie starania, by zapewnić dziecku godne życie na dobrym poziomie. Sama podejmuje większość decyzji dotyczących bytu i rozwoju dziecka. Ojciec dziecka uczestniczy w wychowaniu syna w zasadzie tylko w czasie, gdy dziecko spędza z nim czas. Ojciec nie ma żadnego wpływu na sposób wychowania dziecka w czasie, gdy jest Ono z Wnioskodawczynią (czyli przez większą część roku). Wnioskodawczyni dba, aby były zaspokojone potrzeby syna w zakresie utrzymania, ubrania, warunków mieszkaniowych, edukacji, zdrowia, sportu i rozrywki. W 2019 roku Wnioskodawczyni dokonała gruntownego remontu pokoju syna - adekwatnie do potrzeb i wzrostu nastolatka. Koszt takiego remontu i wymiany mebli w tym biurka i łóżka to ponad 7.000 zł.

W związku z powyższym, oraz w nawiązaniu do argumentów przedstawionych we wniosku, w ocenie Wnioskodawczyni spełnia przesłanki uprawniające Ją do skorzystania z możliwości obliczenia podatku w sposób przewidziany dla osoby samotnie wychowującej dzieci, gdyż jest osobą samotnie wychowującą dziecko – rozwódką .

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zasady opodatkowania dochodów osób samotnie wychowujących dzieci reguluje art. 6 ust. 4–4b i ust. 8–13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 6 ust. 4 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2019 r., od dochodów rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

1.  małoletnie,
2.  bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,
3.  do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym i nauce lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b lub uzyskały przychody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148, w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej

\- podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

Przepis ten w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2018 r. stanowił, że od dochodów rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

1.  małoletnie,
2.  bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,
3.  do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym i nauce lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b, w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej

\- podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

Stosownie do treści art. 6 ust. 8 ww. ustawy sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Zasada określona w ust. 8 nie dotyczy osób, o których mowa w art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, niekorzystających jednocześnie z opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej na zasadach określonych w art. 30c, w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym, w ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym albo w ustawie z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych (art. 6 ust. 9 ww. ustawy).

Z powyższego wynika, że ustawodawca uzależnił prawo do skorzystania z preferencyjnych zasad obliczania podatku dochodowego dla osób samotnie wychowujących dzieci od spełnienia łącznie następujących warunków:

*   posiadania statusu osoby samotnie wychowującej dziecko,

*   wychowywania samotnie w roku podatkowym dziecka (dzieci),

*   nieuzyskiwania przez rodzica i dziecko (dzieci) dochodów, do których zastosowanie mają przepisy art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych,

*   nieuzyskiwania przez pełnoletnie dzieci (dziecko) dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b lub przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148, w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej.

Należy jednak wskazać, że przepis art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może być odczytywany w ten sposób, że każda osoba mająca dzieci i znajdująca się w stanie wolnym określonym w tym przepisie jest osobą samotnie wychowującą dziecko.

Z istoty pojęcia „osoby samotnie wychowującej dziecko” wynika, że jest to osoba, która w określonej sytuacji, w określonym czasie zupełnie sama (bez udziału drugiej osoby) zajmuje się wychowywaniem dziecka, stale troszczy się o jego byt materialny i rozwój emocjonalny. Przepis art. 6 ust. 4 ustawy wymienia enumeratywnie osoby, którym przysługuje status osób samotnie wychowujących dzieci, odwołując się zarówno do statusu cywilnoprawnego osoby wychowującej dzieci (panna, kawaler, wdowa, wdowiec, rozwódka, rozwodnik), jak również do tego, że osoba ta musi faktycznie wychowywać dzieci samotnie, tj. bez wsparcia drugiego z rodziców. Jest to więc taka osoba, która stale troszczy się o byt materialny i rozwój emocjonalny dziecka, bez udziału (wsparcia) drugiej osoby. Natomiast, kiedy każdy rodzic jest zaangażowany w proces wychowawczy dziecka oznacza, że w roku podatkowym dziecko wychowywane jest wspólnie przez oboje rodziców, a nie samotnie przez któregokolwiek z nich. Przy wychowywaniu dziecka należy wziąć pod uwagę całokształt działań i czynności wykonywanych przez każdego z rodziców, w tym także tych o charakterze niewymiernym jak kształtowanie osobowości, światopoglądu, systemu wartości, postaw emocjonalnych. W sytuacji, gdy każdy z rodziców aktywnie oraz w porównywalnym stopniu uczestniczy w wychowywaniu dziecka – co przejawia się między innymi dzieleniem się wszelkimi obowiązkami związanymi z procesem wychowawczym dziecka, niezależnie od tego u kogo, pod czyją w danym momencie roku podatkowego opieką dziecko przebywa – nie można mówić o samotnym wychowywaniu dziecka przez któregokolwiek z rodziców.

Przyjęcie odmiennej wykładni stałoby w sprzeczności z uzasadnieniem wprowadzenia tej ulgi, z którego jednoznacznie wynika, że ustawodawca kierował ją tylko do osób, które samotnie troszczą się o codzienne zaspokojenie potrzeb dzieci, posiadając ściśle określony status cywilny.

Prawo do omawianej preferencji podatkowej będzie przysługiwało jedynie temu z rodziców, czy opiekunów prawnych, który będąc osobą stanu wolnego (za wyjątkiem ściśle w ustawie określonym) faktycznie w roku podatkowym samotnie dziecko wychowuje, czyli sprawuje nad nim samodzielnie ciągłą opiekę, bez udziału drugiego rodzica w procesie wychowawczym.

Jednocześnie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają prawa podatnika do preferencyjnego opodatkowania jego dochodów od tego, czy przez cały rok był osobą samotnie wychowującą dziecko. Wystarczające jest zatem, aby taki stan zaistniał w ciągu roku, a nie trwał przez cały rok.

W tym miejscu należy jednoznacznie podkreślić, że wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.), stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Co więcej, zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 ww. ustawy. Stąd też, korzystanie z każdej preferencji podatkowej, wymaga spełnienia warunków określonych w przepisach je konstytuujących. Tak więc, przepisy regulujące prawo do preferencyjnego rozliczenia powinny być interpretowane ściśle; niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Przystępując do oceny możliwości rozliczania dochodów Wnioskodawczyni w sposób przewidziany dla osób samotnie wychowujących dziecko zaznaczyć należy, że każda preferencja podatkowa stanowi wyjątek od zasady równości i powszechności opodatkowania. W konsekwencji, podatnikowi przysługuje prawo do jej zastosowania, jeśli spełni warunki dla niej określone, a w szczególności, jeśli w trakcie roku podatkowego faktycznie samotnie, tj. bez wsparcia drugiego z rodziców, wychowywał dziecko.

Warunkiem obliczenia podatku, na zasadach określonych w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od fizycznych, jest zatem posiadanie określonego stanu cywilnego oraz samotne wychowywanie dziecka. Te dwa warunki muszą być spełnione łącznie, co potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych, w którym wykształcił się jednolity pogląd, że aby uznać rodzica lub opiekuna prawnego za osobę samotnie wychowującą dziecko nie wystarczy, by była stanu wolnego (lub w stosunku do której orzeczono separację, albo osobę pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności), ale musi faktycznie samotnie wychowywać dziecko (wyroki NSA z dnia 20 października 2006 r., sygn. akt II FSK 1266/05, z dnia 24 listopada 2006 r., sygn. akt II FSK 1474/05, z dnia 20 października 2006 r., sygn. akt II FSK 1267/05, z dnia 30 listopada 2006 r., sygn. akt II FSK 1452/05, II FSK 644/06, II FSK 1549/05, II FSK 1534/05, II FSK 1548/05, z dnia 6 maja 2008 r., sygn. akt II FSK 617/07 i II FSK 371/07, z dnia 30 czerwca 2009 r., sygn. akt II FSK 279/08, z dnia 27 stycznia 2011 r., sygn. akt II FSK 2474/10).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje dla potrzeb jej wykładni i stosowania samotnego wychowywania, ani nie odsyła w tym zakresie do odrębnych regulacji. Dla ustalenia znaczenia „samotnie” oraz „wychowywać” należy zatem odwołać się w pierwszej kolejności do językowych reguł interpretacyjnych.

Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN, „samotny” to: (1) „żyjący sam, bez rodziny, przyjaciół”, (2) „znajdujący się w określonej sytuacji, w określonym czasie zupełnie sam”, (3) „spędzany, odbywany w pojedynkę, bez towarzystwa”, (4) „znajdujący się na odludziu”. Z kolei, „wychować — wychowywać” to: (1) „zapewnić dziecku opiekę i doprowadzić je do samodzielności”, (2) „przygotować kogoś do pracy w jakiejś dziedzinie”.

W świetle powyższego przez samotne wychowywanie, o którym mowa w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od fizycznych, należy rozumieć wychowywanie w pojedynkę, tj. bez udziału drugiego rodzica w procesie wychowawczym dziecka.

Zauważyć należy, że celem art. 6 ust. 4 ww. jest wspieranie rodzin niepełnych, w których rodzic lub opiekun dziecka sprawuje nad nim ciągłą opiekę, samotnie. W ten sposób ustawodawca zrównał opodatkowanie dochodów małżonków z opodatkowaniem dochodów rodziców, którzy posiadając dzieci wychowują je w pojedynkę.

Pogląd ten potwierdza również wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 kwietnia 2011 r., sygn. akt SK 62/08, w którym Trybunał zauważył, że wprowadzając omawianą preferencję, ustawodawca nie kierował jej do każdego rodzica, który ma władzę rodzicielską i jednocześnie jest stanu wolnego, ale tylko do tych osób spełniających powyższe kryteria, które samotnie i osobiście troszczą się o zaspokajanie codziennych potrzeb dziecka (wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 9 października 2014 r., sygn. akt. I SA/Wr 1917/14).

Z przedstawionego we wniosku i jego uzupełnienia stanu faktycznego wynika, że w 2012 r. małżeństwo Wnioskodawczyni zostało rozwiązane przez rozwód. W wyroku powierzono obojgu rodzicom wykonywanie władzy rodzicielskiej nad małoletnim synem. Ustalono, że miejscem zamieszkania małoletniego jest miejsce zamieszkania Wnioskodawczyni. Oboje rodzice zostali zobowiązani do ponoszenia kosztów wychowania i utrzymania syna. Na rzecz małoletniego zostały zasądzone alimenty od ojca, płatne do rąk Wnioskodawczyni, do 10-tego dnia miesiąca. Sąd nie orzekał o sposobie kontaktów ojca z małoletnim synem. W tym zakresie, Wnioskodawczyni i ojciec dziecka zawarli porozumienie. Obecnie ojciec kontaktuje się z synem w taki sposób, że: w każdy wtorek odbiera syna z treningu ze szkoły i odwozi go do szkoły w każdą środę rano; w każdy czwartek odbiera syna z treningu ze szkoły i odwozi go do szkoły w każdy piątek rano; w tygodnie nieparzyste, w co drugi piątek zabiera syna o godzinie 18.00 i odwozi w niedzielę o godzinie 19.00; spędza z synem tydzień ferii zimowych oraz minimum 3 tygodnie wakacji; w Święta Bożego Narodzenia i w Święta Wielkiej Nocy – po jednym dniu. Wnioskodawczyni nie zawarła ponownie związku małżeńskiego. Samodzielnie ponosi wszystkie koszty związane z edukacją, opieką medyczną i bieżącymi potrzebami dziecka. Alimenty płacone przez ojca w niewielkim stopniu przyczyniają się do zaspokojenia kosztów. Ojciec dziecka płaci regularnie alimenty, nie kupuje jednak dziecku nic dodatkowo poza prezentami na urodziny, czy święta. Ojciec pokrywa koszty wakacji syna tylko w terminie, kiedy syn przebywa z nim. Koszty obozów i kolonii pokrywa matka. Wnioskodawczyni realizuje potrzeby dziecka, samodzielnie dokonuje zakupów, dostarcza niezbędnych dóbr materialnych. W miejscu zamieszkania Wnioskodawczyni, syn ma zwierzęta (psa i gekony). W miejscu zamieszkania u Wnioskodawczyni jest odwiedzany przez rówieśników. Wnioskodawczyni dba o kontakty syna z kolegami oraz jego relacje pozaszkolne. Decyzje oraz wybór dodatkowych zajęć edukacyjnych, tj. j. angielski pozostają w gestii Wnioskodawczyni. Zajęcia dodatkowe odbywają się w dni, kiedy syn jest z Wnioskodawczynią, tj. w poniedziałki i środy. Wnioskodawczyni organizuje przybory szkolne, jest w ciągłym kontakcie z placówką szkolną oraz trenerami. Wnioskodawczyni dba o wypełnianie obowiązków syna w szkole i pomaga mu w odrabianiu lekcji. Wnioskodawczyni uczestniczy samodzielnie (bez ojca) w wywiadówkach i konsultacjach szkolnych. Wnioskodawczyni kupuje dziecku książki i gry planszowe, a wcześniej zabawki i klocki lego. Ojciec zapewnia odrabianie lekcji we wtorki i czwartki, kiedy syn śpi u niego. Wszystkie wydatki związane z edukacją pokrywa Wnioskodawczyni. Hobby syna wymaga ponoszenia dodatkowych kosztów przez Wnioskodawczynię, związanych ze składkami klubowymi, opłatami za udział w turniejach oraz zakupem specjalistycznej odzieży sportowej. Wnioskodawczyni zawozi i odbiera syna na treningi w dni, kiedy syn przebywa u niej. Zapewnia synowi niezbędne wyposażenie sportowe i przygotowuje, pakuje na wyjazdy. Ojciec odbiera syna z treningów we wtorki i czwartki, jest w kontakcie z trenerami i wspiera syna w zakresie kontynuacji tego sportu i zachowania tężyzny fizycznej. Uprawia wspólnie z synem sporty weekendowo, kiedy syn jest u niego. Wnioskodawczyni dba o zdrowie dziecka, podejmuje niezbędne działania w tym zakresie oraz ponosi koszty. Ojciec w niewielkim zakresie odbywa wizyty lekarskie lecz tylko wtedy kiedy dziecko jest pod jego opieką i jest taka pilna potrzeba. Każde z rodziców we własnym zakresie ponosi koszty wyjść do kina, restauracji, na wystawy, koncerty w weekendy kiedy dziecko przebywa u danego rodzica. Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, że zarówno Ona jak i ojciec dziecka nie sprawują opieki naprzemiennej nad małoletnim synem.

Zauważyć należy, że Wnioskodawczyni w przedstawionym opisie wyraźnie wskazała, że Sąd powierzył wykonywanie władzy rodzicielskiej nad małoletnim synem obojgu rodzicom. Zatem, zamiarem Sądu było, aby proces wychowywania syna przeprowadzony był wspólnie przez matkę i ojca. Konsekwencją orzeczenia Sądu jest zatem fakt, że zarówno Wnioskodawczyni jako matka, jak i ojciec dziecka, aktywnie współuczestniczą w wychowaniu syna, pomimo że nie zamieszkują ze sobą. Podkreślić również należy, że w niniejsze sprawie Sąd nie orzekał o sposobie kontaktów ojca z małoletnim synem. W tym zakresie, Wnioskodawczyni i ojciec dziecka zawarli porozumienie. W rezultacie, w przedmiotowej sprawie nie można przyjąć, że któregokolwiek z rodziców można uznać za osobę samotnie wychowującą dziecko w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji, że któremukolwiek z rodziców przysługuje prawo preferencyjnego rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dziecko. Preferencja ta uzależniona jest bowiem nie tylko od stanu cywilnego, ale przede wszystkim od faktycznego samotnego wychowywania dziecka.

Zatem stwierdzić należy, że skoro Sąd powierzył obojgu rodzicom, tj. Wnioskodawczyni i ojcu dziecka wykonywanie władzy rodzicielskiej i zarówno Wnioskodawczyni jak i ojciec pełnią obowiązki rodzicielskie w wychowywaniu syna, to nie sposób uznać Wnioskodawczynię za osobę samotnie wychowującą dziecko w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym konkretnym przypadku fakt współdziałania Wnioskodawczyni i ojca dziecka w wychowywaniu syna oznacza, że proces wychowawczy dziecka nie jest prowadzony tylko przez Wnioskodawczynię. Nie sposób bowiem uznać, że w przedstawionym przez Wnioskodawczynię stanie faktycznym – w sytuacji, gdy Wnioskodawczyni i ojciec dziecka dzielą obowiązki rodzicielskie – zachodzą dwa odrębne procesy wychowania, tj. osobny samotny proces przeprowadza matka, gdy dziecko u niej zamieszkuje, a zupełnie inny proces wychowywania zachodzi podczas, gdy dziecko przebywa ze swoim ojcem. Wychowania dziecka nie da się „podzielić”, bowiem jest to ciągły i długotrwały rozwój, na który w tym przypadku składa się wspólna praca obojga rodziców. Zauważyć również należy, że podczas sprawowania opieki przez rodziców stanu wolnego (podobnie jak rodziców pozostających w związku małżeńskim) zawsze, w którymś momencie tygodnia, miesiąca, czy roku, jeden z rodziców pozostaje sam na sam z dzieckiem – nie oznacza to jednak, że rodzice ci samotnie wychowują dziecko. Zatem, nie kwestionując zaangażowania Wnioskodawczyni w proces wychowawczy syna nie można uznać Jej za osobę samotnie wychowującą dziecko.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz opisany we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni nie spełnia warunków określonych w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wobec czego nie przysługuje Jej prawo do skorzystania z preferencyjnego rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dziecko za 2015 r., 2016 r., 2017 r., 2018 r. i 2019 r.

Wobec powyższego Wnioskodawczyni nie przysługuje prawo do dokonania korekty zeznań podatkowych za ww. lata w celu rozliczenia się jako osoba samotnie wychowująca dziecko.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto, wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawczyni może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) ustawy Ordynacja podatkowa.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawczynię wyroków sądów wskazać należy, że jakkolwiek orzeczenia sądów kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie prawnym. Należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego interpretację indywidualną.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemiologicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.