Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1305/14/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-04-13
Teza: opodatkowanie dostawy nieruchomości wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu w zamian za odszkodowanie
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; odszkodowania; wywłaszczenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 grudnia 2014 r. (data wpływu 30 grudnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z 21 marca 2015 r. (data wpływu 24 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu w zamian za odszkodowanie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2014 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu w zamian za odszkodowanie.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 21 marca 2015 r. (data wpływu 24 marca 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 11 marca 2015 r. znak: IBPP1/443-1305/14/ES.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą, czynny podatnik VAT) wraz z małżonką (osobą prywatną) mocą aktu notarialnego w 2005 roku nabył ze środków pochodzących z ich majątku wspólnego prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z własnością usadowionych na gruncie budynków, budowli oraz przynależnymi środkami trwałymi.

Wnioskodawca wraz z małżonką w ww. akcie notarialnym oświadczyli, iż niniejszą umowę zawierają w związku z prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwem - jako osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą. W związku z powyższym, wskazane składniki wykorzystywane były do prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Transakcja sprzedaży/nabycia przedmiotowego prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z własnością usadowionych na gruncie budynków, budowli oraz przynależnymi środkami trwałymi opodatkowane były podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wnioskodawcy z tytułu zakupu przedmiotowej nieruchomości nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wojewoda działając w związku z decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej „B” dokonał przejęcia z mocy prawa części wskazanej powyżej nieruchomości gruntowej wraz z przynależną budowlą i orzekł z tego tytułu w 2014 roku na podstawie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych oraz ustawy o gospodarce nieruchomościami wydaną w tym zakresie stosowną decyzją dotyczącą odszkodowania na rzecz Wnioskodawcy (i jego małżonkę jako współwłaściciela) jako dotychczasowych użytkowników - odszkodowanie uwzględniające wartość przejętego prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz wartość przejętego składnika budowlanego w postaci trwale związanego z gruntem płotu granicznego murowanego z cegły oraz płotu granicznego z blachy trapezowej.

Wnioskodawca nie dokonywał nakładów ani na wskazaną nieruchomość gruntową ani na przedmiotowy składnik budowlany.

Wnioskodawca po uprawomocnieniu się przedmiotowej decyzji Wojewody wskazane odszkodowanie otrzymał przelewem na rachunek bankowy.

W uzupełnieniu Wnioskodawca podał, że nieruchomość przejęta przez Wojewodę za odszkodowanie składa się z jednej działki geodezyjnej.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie produkcji stolarskiej (PKD 16.23.Z). W tym zakresie jest zarejestrowanym od dnia 4 listopada 2002 r. czynnym podatnikiem VAT.

Dostawa na rzecz Wnioskodawcy nieruchomości w 2005 r. korzystała ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT.

Wnioskodawca dokonał zakupu przedmiotowej nieruchomości od Z. w upadłości (…) z siedzibą w (…). Sprzedawca działał w transakcji jako podatnik VAT.

Nabycie było udokumentowane fakturą VAT.

Przedmiotem przekazania była jedna działka geodezyjna - której częścią składową był składnik budowlany - płot graniczny murowany z cegły oraz płot graniczny z blachy trapezowej.

Przedmiotowa nieruchomość położona jest na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, ujętym w Uchwale Rady Miejskiej z dnia 22 grudnia 2005 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta dla terenu położonego w centralnej części miasta, obejmującego Centrum i Śródmieście tzw. centralne tereny miasta, zgodnie z którym przedmiotowa działka położona jest w terenie oznaczonym symbolem: (…) - projektowana ulica główna, opis użytku: teren przemysłowy.

W momencie dostawy płot graniczny murowany z cegły oraz płot graniczny z blachy trapezowej stanowiły budowle lub ich części w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane i Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych.

Płot graniczny murowany z cegły - symbol 2420 - Obiekty inżynierii lądowej i wodnej pozostałe, gdzie indziej nie sklasyfikowane.

Płot graniczny z blachy trapezowej - symbol 2420 - Obiekty inżynierii lądowej i wodnej pozostałe, gdzie indziej nie sklasyfikowane.

Wnioskodawca nie posiada informacji (brak jest dokumentów) kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie wskazanych obiektów w rozumieniu ustawy VAT. Wnioskodawcą nabył je w 2005 roku. Wnioskodawca nie posiada informacji kiedy sprzedawca wskazany dokonał wybudowania czy też ulepszenia przedmiotowych obiektów oraz czy po wybudowaniu lub też ulepszeniu sprzedawca oddał do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, jakiemuś innemu nabywcy lub użytkownikowi przedmiotowe obiekty czy też pierwszym nabywcą był dopiero Wnioskodawca w ramach transakcji z 2005 r.

Wnioskodawca oświadcza, iż od daty nabycia przedmiotowych obiektów tj. od roku 2005 do dnia przejęcia w 2013 r. przez Wojewodę nie dokonywał nakładów ani na wskazaną nieruchomość gruntową ani na przedmiotowy składnik budowlany (płot graniczny murowany z cegły, płot graniczny z blachy trapezowej).

Wnioskodawca nie wybudował przedmiotowej budowli, po drugie nie dokonywał w stosunku do przedmiotowej budowli jakichkolwiek ulepszeń. Tym samym opisane przejęcie z mocy prawa przez Wojewodę /dostawa dokonana przez Wnioskodawcę na rzecz Wojewody w zamian za odszkodowanie nieruchomości gruntowej (udziału w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej) wraz z przynależną budowlą w postaci płotu granicznego murowanego z cegły oraz płotu granicznego z blachy trapezowej nie była dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Ponadto, w analizowanym stanie faktycznym nie miało również miejsca zdarzenie - zgodnie z którym pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Nieruchomość objęta wnioskiem nie była przez Wnioskodawcę ani wynajmowana ani wydzierżawiana.

Przedmiotowa działka wraz z ww. obiektami (płotem murowanym z cegły oraz płotem z blachy falistej) były przez Wnioskodawcę przez cały okres posiadania tj. od 2005 r. do dnia przejęcia w 2013 r. przez Wojewodę używane do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Przedmiotowa działka oraz ogrodzenia (płot murowany i płot z blachy) to nieruchomość z obiektami/składnikami budowlanymi - teren/miejsce prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej polegającej na produkcji stolarskiej. Teren ten wraz z ww. obiektami (płotem murowanym z cegły oraz płotem z blachy falistej) od dnia nabycia tj. od 2005 roku do dnia przejęcia w 2013 r. przez Wojewodę były przez Wnioskodawcę wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Zarówno przedmiotowa działka jak i każdy z ww. płotów (obiektów) były używane w taki sam ww. sposób do działalności gospodarczej polegającej na produkcji stolarskiej i wykorzystywane były w taki sam sposób do czynności opodatkowanych w ramach ww. działalności.

Decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji (…) i nadano jej rygor wniesionych odwołań Minister Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej decyzją nr (…) z dnia 6 listopada 2013 r. zmienił ww. decyzję Wojewody nr (…).

Zgodnie z ww. decyzją - przedmiotowa nieruchomość została przejęta z dniem 6 listopada 2013 r. i z tym dniem stała się własnością Wojewody.

Natomiast decyzja o odszkodowaniu nr (…) została wydana w dniu 17 kwietnia 2014 r., odebrana 23 kwietnia 2014 r., prawomocna z dniem 7 maja 2014 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przejęcie z mocy prawa przez Wojewodę/dostawa dokonana przez Wnioskodawcę na rzecz Wojewody w zamian za odszkodowanie części nieruchomości gruntowej (udziału w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej) wraz z przynależną budowlą w postaci trwale związanego z gruntem płotu granicznego murowanego z cegły oraz płotu granicznego z blachy trapezowej podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według 23% stawki tego podatku, czy też jest zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy z dnia 29 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054, z późn. zm.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowe przejęcie z mocy prawa przez Wojewodę części prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z przynależną budowlą w postaci trwale związanego z gruntem płotu granicznego murowanego z cegły oraz płotu granicznego z blachy trapezowej jest zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT. Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie, jak również na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa użytkowania wieczystego.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z analizy powyżej zacytowanych przepisów i wyjaśnień ustawodawcy jednoznacznie wynika, że co do zasady prawo użytkowania wieczystego gruntu będące przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku VAT, jaką opodatkowane są budynki lub budowle posadowione na gruncie, którego prawo użytkowania wieczystego jest zbywane. Oznacza to, że w sytuacji, gdy dostawa budynku, budowli lub ich części jest opodatkowana podatkiem VAT (korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT), również sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu będzie opodatkowana podatkiem VAT (korzystała ze zwolnienia od podatku VAT).

Zatem, w opisanej sprawie, jeśli dostawa składnika budowlanego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, to również dostawa prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej, na której posadowiony jest przedmiotowy składnik budowlany podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, według tej samej stawki tego podatku. W związku powyższym należy rozstrzygnąć, czy dostawa przedmiotowego składnika budowlanego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Co do zasady, odpłatna dostawa towarów (a zatem również budynków) podlega opodatkowaniu według stawki 23% (stosownie do art. 146a pkt 1 UPTU w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%).

Jednakże w przypadku dostawy budynków ustawodawca ustanowił wyjątki, na podstawie których odpłatna dostawa budynków jest zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT.

Mianowicie, zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT podlega, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT dostawa budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie art. 2 pkt 14 ustawy VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z przepisu tego wynika zatem, że aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie, musi dojść do oddania budynków (budowli lub ich części) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu po ich wybudowaniu lub ulepszeniu.

W analizowanym przypadku, po pierwsze Wnioskodawca nie wybudował przedmiotowej budowli, po drugie nie dokonywał w stosunku do przedmiotowej budowli jakichkolwiek ulepszeń. Tym samym opisane przejęcie z mocy prawa przez Wojewodę/dostawa dokonana przez Wnioskodawcę na rzecz Wojewody w zamian za odszkodowanie części nieruchomości gruntowej (udziału w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej) wraz z przynależną budowlą w postaci trwale związanego z gruntem płotu granicznego murowanego z cegły oraz płotu granicznego z blachy trapezowej nie była dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Ponadto, w analizowanym stanie faktycznym nie miało również miejsca zdarzenie (ustawowy warunek) - zgodnie z którym pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Wobec powyższego, w odniesieniu do dostawy przedmiotowej budowli (w postaci trwale związanego z gruntem płotu granicznego murowanego z cegły oraz płotu granicznego z blachy trapezowej) na rzecz Wojewody nie mają zastosowania przesłanki wyłączające możliwość zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Powyższe oznacza, że dostawa przedmiotowej budowli podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Przedmiotowemu zwolnieniu podlegać będzie dostawa przedmiotowego prawa użytkowaniu wieczystego gruntu. Kwestię opodatkowania dostawy gruntu (w tym również użytkowania wieczystego gruntu), na którym posadowiona została budowla rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższych przepisów wynika, że do dostawy gruntu (prawa użytkowania wieczystego) zastosowanie znajdzie stawka podatku VAT analogiczna jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z tym gruntem związanych. Tym samym, w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu/prawa użytkowania wieczystego gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy - przedmiotowa dostawa budowli wraz z prawem do użytkowania wieczystego nieruchomości, na której jest ona posadowiona, podlega zwolnieniu z ustawy VAT.

Podobne stanowisko wyraził minister Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 22 lipca 2014 r. o sygnaturze IPPP3/443-541/14-2/MKw.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Natomiast stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT określa szczególny przypadek dostawy towarów, który ma na celu wskazanie, że dostawą towarów jest nawet tak nietypowa sytuacja, jak władcze działanie organu lub samego przepisu prawa, w którym towar (także wbrew woli) zmienia właściciela za odszkodowaniem. Własność towaru nie jest tu najistotniejszą cechą opisanego przypadku, lecz nierówna pozycja stron takiej specyficznej dostawy, w której jedna niejako „zmuszona” jest poddać się określonym nakazom płynącym z organu lub z mocy prawa.

Zatem jeśli przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel następuje za odszkodowaniem, to wówczas stanowi ono odpłatną dostawę towarów i ze względu na przedmiot czynność taka jest objęta opodatkowaniem. W tym przypadku odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną – objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

Zaznaczyć należy, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania. Tak więc dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

Zgodnie z art. 112 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 518 ze zm.) wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości.

W myśl art. 128 ust. 1 ww. ustawy, wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

W świetle art. 11a ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t.j. Dz.U. z 2008 r. Nr 193 poz. 1194 ze zm.) wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Na podstawie art. 11f ust. 1 pkt 6 cyt. ustawy, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że wobec Wnioskodawcy było prowadzone postępowanie wywłaszczeniowe dotyczące prawa użytkowania wieczystego działki zabudowanej budowlami w postaci płotu murowanego z cegły (PKOB 2420) i płotu z blachy trapezowej (PKOB 2420). Prawo użytkowania wieczystego przedmiotowej nieruchomości zostało nabyte przez Wnioskodawcę (osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, od 4 listopada 2002 r. czynnego podatnika VAT) i jego małżonkę (osobę prywatną) w 2005 r. ze środków pochodzących z majątku wspólnego małżonków, którzy w akcie notarialnym oświadczyli, iż niniejszą umowę zawierają w związku z prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwem - jako osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą. W związku z powyższym nieruchomość wykorzystywana była do prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Wnioskodawca dokonał zakupu przedmiotowej nieruchomości od sprzedawcy działającego w tej transakcji jako podatnik VAT. Nabycie było udokumentowane fakturą VAT. Dostawa nieruchomości w 2005 r. korzystała ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT.

Wnioskodawca oświadcza, iż od daty nabycia przedmiotowych obiektów tj. od roku 2005 do dnia przejęcia w 2013 r. przez Wojewodę nie dokonywał nakładów ani na wskazaną nieruchomość gruntową ani na przedmiotowy składnik budowlany (płot graniczny murowany z cegły, płot graniczny z blachy trapezowej).

Wnioskodawca nie dokonywał w stosunku do przedmiotowych budowli jakichkolwiek ulepszeń.

Nieruchomość nie była przez Wnioskodawcę ani wynajmowana ani wydzierżawiana.

Przedmiotowa działka wraz z ww. obiektami (płotem murowanym z cegły oraz płotem z blachy falistej) były przez Wnioskodawcę przez cały okres posiadania tj. od 2005 r. do dnia przejęcia w 2013 r. przez Wojewodę używane do prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej polegającej na produkcji stolarskiej i wykorzystywane były w taki sam sposób do czynności opodatkowanych w ramach ww. działalności.

Przedmiotowa nieruchomość została przejęta z dniem 6 listopada 2013 r. i z tym dniem stała się własnością Wojewody.

Natomiast decyzja o odszkodowaniu została wydana w dniu 17 kwietnia 2014 r., a stała się prawomocna z dniem 7 maja 2014 r.

Należy zauważyć, że prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielne kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Stosownie do treści art. 196 § 1 ww. Kodeksu, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Natomiast, w myśl art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2012 r., poz. 788, ze zm.), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 tego Kodeksu, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

Natomiast zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 ww. Kodeksu zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Na gruncie powołanych powyżej przepisów prawa należy stwierdzić, że zarówno sprzedaż udziału we współwłasności gruntu (w tym we współwłasności prawa użytkowania wieczystego) na podstawie art. 198 k.c., jak i sprzedaż wspólnego gruntu (w tym prawa użytkowania wieczystego) za zgodą wszystkich współwłaścicieli na podstawie art. 199 k.c. stanowi odpłatną dostawę towarów.

W świetle wskazanych wyżej przepisów, należy zatem stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa użytkowania wieczystego gruntów w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Z treści art. 15 ust. 1 tej ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ww. ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca (czynny zarejestrowany podatnik VAT) podał, że pomimo zakupu prawa użytkowania wieczystego nieruchomości na zasadzie wspólności majątkowej małżeńskiej, nieruchomość ta od momentu jej nabycia w 2005 r. do dnia przejęcia za odszkodowaniem przez Wojewodę była używana do prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej polegającej na produkcji stolarskiej i wykorzystywana do czynności opodatkowanych w ramach ww. działalności.

Zatem dla dostawy (przejęcia przez Wojewodę) prawa użytkowania wieczystego przedmiotowej nieruchomości, Wnioskodawca działał w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zaznaczyć należy, iż dostawa za odszkodowaniem wskazanych we wniosku budowli wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu, nabytych w związku z prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwem i wykorzystywanych w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, w całości podlega opodatkowaniu w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, i Wnioskodawca dla całej tej dostawy działa jako podatnik VAT.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy o VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ponadto zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie wykorzystywana, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy powinno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem lub dzierżawę – bowiem zarówno sprzedaż, najem, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy) czy nabywcy.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a cyt. ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W myśl natomiast art. 43 ust. 7a ww. ustawy o VAT warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku.

Należy zaznaczyć, iż zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.) przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcję połączoną z gruntem w sposób trwały, wykonaną z materiałów budowlanych i elementów składowych będącą wynikiem prac budowlanych. Budynki natomiast to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

W myśl art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2013 r. poz. 1409 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o:

1) obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury;

2) budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

3) budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

3a) obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Zatem jeśli dana budowla w rozumieniu Prawa budowlanego nie została sklasyfikowana w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych jako budynek, mieści się w sekcji „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”.

W PKOB obiekty budowlane grupowane są w dwóch sekcjach: „Budynki” i „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”. Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w PKOB obiektami inżynierii lądowej i wodnej są wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę opis stanu faktycznego oraz przedstawione przepisy prawa, w celu ustalenia czy dostawa prawa użytkowania wieczystego działki zabudowanej budowlami w postaci ogrodzenia z cegły i ogrodzenia z blachy trapezowej może korzystać ze zwolnienia, koniecznym jest zbadanie przesłanek określonych przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Aby zatem dostawa przedmiotowych budowli w postaci ww. ogrodzeń mogła korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie może być dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą tych budowli nie może upłynąć okres krótszy niż 2 lata.

Analizując powołaną w niniejszej interpretacji definicję pierwszego zasiedlenia stwierdzić należy, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu obiekt musi zostać oddany do użytkowania, a ponadto czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu. Z powyższej definicji wynika zatem, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy uznać umowę sprzedaży, najmu czy dzierżawy, pod warunkiem, że jest to czynność objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, nawet jeśli na podstawie przepisów szczególnych korzysta ona ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że budowle w postaci ogrodzenia z cegły i ogrodzenia z blachy trapezowej, Wnioskodawca nabył w 2005 r. od sprzedawcy działającego w tej transakcji jako podatnik VAT. Nabycie było udokumentowane fakturą VAT. Dostawa nieruchomości w 2005 r. korzystała ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT.

Wnioskodawca nie dokonywał w stosunku do przedmiotowych budowli jakichkolwiek ulepszeń.

Nieruchomość nie była przez Wnioskodawcę ani wynajmowana ani wydzierżawiana.

Przedmiotowa działka wraz z ww. obiektami były przez Wnioskodawcę przez cały okres posiadania używane do prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej polegającej na produkcji stolarskiej opodatkowanej podatkiem VAT.

Odnosząc powołane przepisy prawa do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy stwierdzić, że czynnością spełniającą definicję pierwszego zasiedlenia budowli w postaci ogrodzenia z cegły i ogrodzenia z blachy trapezowej (tj. oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy) był ich zakup przez Wnioskodawcę w 2005 r.

Z uwagi na powyższe, do przedmiotowej dostawy zastosowanie znajdzie przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zatem dokonana przez Wnioskodawcę dostawa w ramach wywłaszczenia przedmiotowych budowli w postaci ogrodzenia z cegły i ogrodzenia z blachy trapezowej objęta była zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż nie była dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dokonaną dostawą nie upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Tym samym, również dostawa działki (gruntu w użytkowaniu wieczystym), na której posadowione są przedmiotowe budowle, objęta była zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Ponieważ dostawa w ramach wywłaszczenia ogrodzenia z cegły i ogrodzenia z blachy trapezowej objęta była zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to badanie czy w sytuacji opisanej przez Wnioskodawcę dostawa budowli jest objęta zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT - jest bezprzedmiotowe.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy, iż przedmiotowa dostawa budowli wraz z prawem do użytkowania wieczystego gruntu, na którym te budowle są posadowione, podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.