Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-633/13-3/IM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-08-30
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie zwolnień przedmiotowych oraz w zakresie kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: dojazdy; koszt-koszty uzyskania przychodów; ryczałt; służba-Służba Więzienna; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 31 maja 2013 r. (wg daty wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnień przedmiotowych oraz w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Zgodnie z art. 195a ustawy z dnia 9 kwietnia 2010 r. o Służbie Więziennej (Dz. U. Nr 79 poz. 523 ze zm.) funkcjonariuszowi, który mieszka poza miejscem pełnienia służby przysługuje ryczałt za dojazd do miejsca pełnienia służby. Wysokość ryczałtu określa Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 11 kwietnia 2012 r. w sprawie ryczałtu za dojazd do miejsca pełnienia służby funkcjonariusza Służby Więziennej (Dz. U. 2012, poz. 413). Ryczałt przysługuje od dnia 1 stycznia 2012 r. Ryczałt uzależniony jest od odległości między miejscem zamieszkania a miejscem pełnienia służby. Wypłaty ryczałtu dokonuje się na pisemny wniosek funkcjonariusza, który wskazuje odległość od miejsca zamieszkania do miejsca pełnienia służby. Ryczałt wynosi: 20 zł miesięcznie dla funkcjonariusza, którego miejsce zamieszkania znajduje się w odległości nie przekraczającej 15 km od miejsca pełnienia służby; 35 zł miesięcznie dla funkcjonariusza, którego miejsce zamieszkania znajduje się w odległości powyżej 15 km do 30 km od miejsca pełnienia służby; 50 zł miesięcznie dla funkcjonariusza, którego miejsce zamieszkania znajduje się w odległości powyżej 30 km do 45 km od miejsca pełnienia służby; 70 zł miesięcznie dla funkcjonariusza, którego miejsce zamieszkania znajduje się w odległości przekraczającej 45 km od miejsca pełnienia służby. Od stycznia do marca 2013 roku wypłacano funkcjonariuszom Aresztu Śledczego ryczałt za dojazd opodatkowany stosując jednocześnie zróżnicowane koszty uzyskania przychodu, natomiast od miesiąca kwietnia br. funkcjonariuszom wypłaca się wskazany ryczałt korzystając z zapisu art. 21 ust. 1 pkt 112 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym zastosowano zwolnienie od podatku, a tym samo nie naliczono i nie pobrano zaliczki na podatek dochodowy. Jednocześnie umniejszono dochód podlegający opodatkowaniu w kartach wynagrodzeń. W Areszcie Śledczym zatrudnionych jest obecnie 368 funkcjonariuszy, z których 243 funkcjonariuszy dojeżdża do pracy, ponieważ ich miejsce stałego lub czasowego zamieszkania jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy. Pozostali funkcjonariusze mieszkają w miejscowości pełnienia służby. Pracownicy nie uzyskują dodatku za rozłąkę w związku z powyższym wszystkim pracownikom zastosowano do miesiąca marca koszty uzyskania przychodu określone w art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Areszt Śledczy wszystkim pracownikom nalicza od początku roku koszty uzyskania przychodu podwyższone bądź podstawowe w zależności od potrzeb funkcjonariuszy, korzystając z zapisu art. 22 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 1991 Nr 80 poz. 350).

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

1.  Czy stosować nadal zróżnicowane koszty uzyskania przychodu czy tylko koszty podstawowe?
2.  W przypadku sporządzenia informacji o dochodach i pobranych zaliczkach za rok 2013 wykazać należy koszty uzyskania przychodu w kwocie podstawowej za cały rok, czy wykazać podwyższone koszty zgodnie z zastosowanymi w tym czasie kosztami?

Zdaniem Wnioskodawcy, należy zastosować koszty zróżnicowane, a przy sporządzaniu informacji o dochodach i pobranych zaliczkach za rok 2013 dołączyć informację o nieprzysługujących kosztach uzyskania przychodu na podstawie złożonego oświadczenia podatnika wraz z informacją o wypłaconym nieopodatkowanym świadczeniu. Wówczas każdy pracownik w rozliczeniu rocznym samodzielnie rozliczy się z otrzymanego dochodu, a także kosztów uzyskania przychodu adekwatnie do miejsca zamieszkania oraz miejsca pełnienia służby.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do uregulowań art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej wynoszą 111 zł 25 gr miesięcznie, a za rok podatkowy nie więcej niż 1.335 zł, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z tytułu jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przedmiotowe koszty wynoszą 139 zł 06 gr miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 1.668 zł 72 gr, w przypadku gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę.

Jednakże kluczowy dla przedmiotowego rozstrzygnięcia pozostaje art. 22 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego, przepisów ust. 2 pkt 3 i 4 oraz ust. 11 nie stosuje się w przypadku, gdy pracownik otrzymuje zwrot kosztów dojazdu do zakładu pracy, z wyjątkiem, gdy zwrócone koszty zostały zaliczone do przychodów podlegających opodatkowaniu.

Jednocześnie tutejszy organ wskazuje, że zgodnie z przywołanymi na wstępie unormowaniami art. 9 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – kreującymi zasadę powszechności opodatkowania – ustawodawca wyłączył z opodatkowania dochody (a tym samym przychody) m.in. objęte zwolnieniem od podatku, wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 112 ustawy, zgodnie z którym to przepisem, wolny od podatku dochodowego jest zwrot kosztów dojazdu pracownika do zakładu pracy, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy wynika wprost z przepisów innych ustaw.

Powyższy przepis art. 22 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyłącza zatem możliwość zastosowania tzw. podwyższonych kosztów uzyskania przychodów, o których mowa m.in. w cyt. wyżej art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w sytuacji, gdy funkcjonariusz otrzymuje zwrot kosztów dojazdu do zakładu pracy, a zwrócone koszty nie zostały zaliczone do przychodów podlegających opodatkowaniu. Dodać przy tym należy, że przepis ten nie odbiera jednak prawa do zastosowania tzw. podstawowych kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w cyt. również wyżej art. 22 ust. 2 pkt 1 rzeczonej ustawy i tym samym – nie nakazuje niestosowania żadnych ww. kosztów. Podkreślenia w tym miejscu wymaga okoliczność, że żaden przepis powołanej ustawy nie uzależnia prawa do odliczenia zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodów od rzeczywistego świadczenia pracy lub od faktycznego ich ponoszenia. Prawo do potrącenia kosztów uzyskania przychodów wynika z istnienia stosunku służbowego, z którego uzyskiwany jest dochód w postaci uposażenia.

Z analizy przedmiotowego wniosku wynika, że funkcjonariuszowi Służby Więziennej przysługuje ryczałt na dojazd do miejsca pełnienia służby, a tenże zwrot jest wolny od podatku dochodowego, wobec czego owe zwrócone koszty nie powinny zostać zaliczone do przychodów podlegających opodatkowaniu. Tym samym, fakt otrzymywania przez funkcjonariusza ryczałtu na dojazd do miejsca pełnienia służby, który nie powinien zostać zaliczony do przychodów podlegających opodatkowaniu wyłącza – w myśl cyt. art. 22 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – możliwość zastosowania tzw. podwyższonych kosztów uzyskania przychodów, ale nie odbiera też prawa do zastosowania tzw. kosztów podstawowych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że od stycznia do marca 2013 roku wypłacano funkcjonariuszom Aresztu Śledczego ryczałt za dojazd opodatkowany stosując jednocześnie zróżnicowane koszty uzyskania przychodu, natomiast od miesiąca kwietnia br. funkcjonariuszom wypłaca się wskazany ryczałt korzystając z zapisu art. 21 ust. 1 pkt 112 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym zastosowano zwolnienie od podatku, a tym samo nie naliczono i nie pobrano zaliczki na podatek dochodowy. Jednocześnie umniejszono dochód podlegający opodatkowaniu w kartach wynagrodzeń.

Reasumując, stwierdzić należy, że ryczałt za dojazd do miejsca pełnienia służby istotnie nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. To jednakże oznacza, że wypłacając takie świadczenie Wnioskodawca nie może przy poborze zaliczki zastosować podwyższonych kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem zapis art. 22 ust. 13 tejże ustawy jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zwrotu kosztów dojazdu do zakładu pracy (a tak jest w opisanym stanie faktycznym) podwyższone koszty nie mogą być zastosowane (zatem nie mogą być zastosowane zarówno koszty określone w art. 22 ust. 2 pkt 3 jak i koszty określone w pkt 4 tegoż przepisu). Wobec tego Wnioskodawca – jako płatnik – winien stosować miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości, o której mowa w art. 22 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. 111 zł 25 gr miesięcznie.

Nieprawidłowym jest zatem stanowisko Wnioskodawcy, wskazujące na możliwość stosowania zróżnicowanych (podwyższonych) kosztów uzyskania przychodów.

Stosownie do treści art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

W informacjach tych Wnioskodawca, jako płatnik, będzie miał obowiązek uwzględnić podstawowe koszty uzyskania przychodów za cały rok podatkowy, w tym także za miesiące, w których przy obliczaniu należnej zaliczki na podatek dochodowy zastosowano koszty podwyższone, bez konieczności dołączania do nich informacji o nieprzysługujących podwyższonych kosztach uzyskania przychodów oraz wypłaconych nieopodatkowanych świadczeniach.

Zatem stanowisko wyrażone przez Wnioskodawcę należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tutejszy organ wskazuje, że wniosek w zakresie zwolnień przedmiotowych został rozstrzygnięty w dniu 30 sierpnia 2013 r. odrębną interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-633/13-3/IM.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.