Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-882a/12/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-11-20
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości w odniesieniu do udziału nabytego w 2007 roku.
Słowa kluczowe: koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; udział; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 16 sierpnia 2012 r. (data wpływu 20 sierpnia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 października 2012 r. (data wpływu 29 października 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości w odniesieniu do udziału nabytego w 2007 roku - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 sierpnia 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 26 października 2012 r. (data wpływu 29 października 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Dnia 14 czerwca 2012 roku na mocy aktu notarialnego dokonał sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość.

Wnioskodawca przedmiotową nieruchomość nabył w następujący sposób:

1.  2/3 udziału (1/2 + 1/3 z 1/2 = 3/6 + 1/6 = 4/6 = 2/3) nabył na podstawie testamentu po zmarłej dnia 12 lutego 2007 roku M.L., co potwierdza Postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 28 stycznia 2010 roku,
2.  1/3 udziału nabył na podstawie Postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 20 października 2011 roku, o podział majątku wspólnego J.L. i M.L. oraz o dział spadku po J.L..

Wnioskodawca przyjmując spadek po zmarłej dnia 12 lutego 2007 roku M.L. w skład, którego wchodziły tylko 2/3 udziału w przedmiotowej nieruchomości, był zobowiązany do wypłaty zachowku na rzecz syna spadkodawczyni R.L. na podstawie wyroku Sądu Rejonowego z dnia 18 października 2011 roku. Wnioskodawca jest w posiadaniu faktury VAT wystawionej przez kancelarię adwokacką za prowadzenie sprawy sądowej o zachowek. Zachowek wraz z kosztami procesowymi i zastępstwa procesowego, zasądzone od Wnioskodawcy zostały zapłacone przelewem dnia 23 maja 2012 roku na konto syna spadkodawczyni R.L.. Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca jest osobą niepełnosprawną, którego jedynym dochodem jest renta, pieniądze na wypłatę zachowku pożyczył od matki i ojczyma na podstawie umowy pożyczki z dnia 23 maja 2012 roku. Podatek od wskazanej czynności cywilnoprawnej został przez Wnioskodawcę zapłacony. Pożyczka została zwrócona pożyczkodawcom ze środków pochodzących ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.

Wnioskodawca dokonując dnia 14 czerwca 2012 roku na mocy aktu notarialnego sprzedaży przedmiotowej nieruchomości spłacił wierzyciela R.L. zgodnie z treścią postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 20 października 2011 roku - zapłacił za udział otrzymany w wyniku działu spadku po J.L. a D.G.L. zamierza spłacić w przyszłości.

W związku ze zbyciem przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca poniósł koszty pośrednictwa sprzedaży udokumentowane rachunkiem oraz dodatkowy koszt wywozu mebli i sprzętu.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, iż małżonkowie J.L. i M.L. byli właścicielami lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość.

J.L. zmarł 1 lutego 1992 roku – spadkobiercami byli: jego żona M.L. w 1/3 oraz dzieci R. L. i D.G.L..

M.L. zmarła 12 lutego 2007 roku, do całości spadku powołała Wnioskodawcę.

W związku z powyższym zadano następujące pytania dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości w części nabytej w drodze spadku w 2007 roku (oznaczone we wniosku Nr 1,2,3,5).

1.  Czy przychód ze sprzedaży 2/3 udziałów w przedmiotowej nieruchomości będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, stosownie do treści art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r.?
2.  Czy przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowić będzie cena odpowiadająca udziałowi nabytemu w 2007 r. pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia, które przypadają proporcjonalnie na powyżej nabyty udział?
3.  Czy wypłacony zachowek wraz z kosztami procesowymi, kosztami zastępstwa procesowego stanowią koszt odpłatnego zbycia?
4.  Czy koszty pośrednictwa sprzedaży wraz z kosztami opróżnienia zbywanego lokalu stanowią koszty odpłatnego zbycia?

**Ad.1)** Wnioskodawca uważa, że z uwagi na fakt, iż w przedmiotowej sprawie nabycie udziałów w lokalu mieszkalnym nastąpiło odpowiednio w dwóch datach, tj. w części w 2007 r. oraz w 2011 r., to przychód ze sprzedaży 2/3 udziałów w przedmiotowej nieruchomości (nabytych w 2007 r.) będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, stosownie do treści art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r.

Stosownie do treści art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz U z 2012 r., poz. 361 ze zm. ), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z normą art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Stosownie do art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 ustawy Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 ustawy Kodeks cywilny). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy (spadkodawców) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Postanowienie sądu potwierdza jedynie fakt nabycia spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § 1 ustawy Kodeks cywilny). Zatem istotnym z punktu widzenia prawa jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Natomiast stosownie do treści art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Jednakże zgodnie z treścią art. 1036 ustawy Kodeks cywilny, istnieje możliwość rozporządzenia przez spadkobierców prawem lub rzeczą należącą do spadku, mimo istnienia współwłasności, jeśli następuje to za zgodną wolą wszystkich spadkobierców. Tak więc, z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wtedy właśnie dochodzi do powstania wspólności majątku spadkowego. Wspólność ta nie jest tożsama ze wspólnością w częściach ułamkowych w rozumieniu art. 196 § 1 ustawy Kodeks cywilny, gdyż jej przedmiotem jest spadek, a nie rzecz. Wspólnością objęte są wszystkie prawa majątkowe podlegające dziedziczeniu i istniejące w chwili otwarcia spadku, a więc także prawa z istoty swej podzielne. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom i nie zmieni tego fakt, że dział spadku jest czynnością wtórną do nabycia spadku. Jeżeli zatem udział w nieruchomościach nabytych przez spadkobiercę w wyniku podziału jest zgodny z udziałem posiadanym przed działem spadku - nie następuje nabycie skutkujące dla opodatkowania, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczami (nieruchomościami), jak stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomościach nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy (nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie) stanowi o nowej dacie nabycia nieruchomości w tej części, która przekracza udział nabyty w spadku. W związku z powyższym, należy uznać, iż udział 2/3 części w przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca nabył w 2007 r. w drodze spadku. Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa Wnioskodawca uważa, że sprzedaż nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze spadku w roku 2007 nastąpiła przed upływem 5 lat licząc od końca roku, w którym je nabyto, zatem w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, sprzedaż ta stanowi źródło przychodów opodatkowane podatkiem dochodowym. Wobec powyższego, przychód ze sprzedaży 2/3 udziałów w przedmiotowej nieruchomości będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, stosownie do treści art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r.

**Ad.2)** Wnioskodawca uważa, że przychodem ze sprzedaży lokalu mieszkalnego będzie cena odpowiadająca udziałowi nabytemu w 2007 r., pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia, które przypadają proporcjonalnie na powyżej nabyty udział.

Stosownie do treści art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Natomiast z normy określonej w art. 30e ust. 2 ww. ustawy wynika, iż podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, co wynika z treści art. 19 ust. 1 ustawy, jest jej wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Wnioskodawca uważa, że przychodem ze sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego będzie cena odpowiadająca udziałowi nabytemu w 2007 r., pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia, które przypadają proporcjonalnie na powyżej nabyty udział.

**Ad. 3)** Zdaniem Wnioskodawcy wypłacony zachowek wraz z kosztami procesowymi i kosztami zastępstwa procesowego stanowi koszt odpłatnego zbycia.

Wnioskodawca wskazuje, że zachowek jest to wynikające z przepisów Kodeksu cywilnego uprawnienie przysługujące zstępnym, małżonkowi oraz rodzicom spadkodawcy, polegające na możliwości żądania określonego świadczenia pieniężnego od spadkobiercy lub spadkobierców, a jego celem jest ochrona interesów najbliższej rodziny spadkodawcy, w sytuacji gdy spadkodawca pominął ich w testamencie i powołał do spadku inną osobę. W sytuacji, w której osoby uprawnione do zachowku dziedziczyłyby zgodnie z ustawą podlegałyby one obowiązkowi podatkowemu na podstawie ustawy o podatku od spadków i darowizn. Jednakże w związku z tym, że wskazane osoby nie zostały uwzględnione w testamencie, są one uprawnione do zachowku a obowiązek podatkowy został faktycznie przeniesiony na Wnioskodawcę, który zmuszony był do sprzedaży nieruchomości w celu wypłaty należnego zachowku. Poniesiony koszt uzyskania przychodów nie musi być kosztem niezbędnym, koniecznym dla uzyskania przychodów. Podatnik ma prawo do subiektywnej oceny racjonalności podejmowanych decyzji, której organy podatkowe nie powinny kwestionować. Ocena racjonalności poniesionego przez podatnika kosztu powinna być dokonywana na podstawie okoliczności towarzyszących poniesieniu danego kosztu. W niniejszym stanie faktycznym okoliczności sprawy wskazują na konieczność zbycia nieruchomości w celu uzyskania niezbędnych środków pieniężnych na wypłatę należnego zachowku a tym samym realizację ustawowego obowiązku Wnioskodawcy.

W tym miejscu należy zauważyć, że dochód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości uległ zmniejszeniu o wskazaną kwotę zachowku. Ponadto uzyskany przychód pozostaje w bezpośrednim związku z wypłatą zachowku, bowiem Wnioskodawca nie miał faktycznie możliwości wypłaty kwoty należnej z tytułu zachowku jak tylko poprzez sprzedaż nieruchomości nabytej w drodze dziedziczenia.

W tym miejscu Wnioskodawca zaznacza, że treść art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który określa jakiego rodzaju wydatki nie stanowią kosztów uzyskania przychodu nie wymienia wśród nich zachowku. W związku z powyższym Wnioskodawca jednoznacznie stwierdza, że kwota wypłaconego zachowku, która pochodzi ze sprzedaży odziedziczonej nieruchomości stanowi dla niego koszt uzyskania przychodu. De facto, koszt ten został faktycznie poniesiony przez Wnioskodawcę i ma charakter ostateczny. Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód. Zatem wobec braku precyzyjnego pojęcia kosztów odpłatnego zbycia należy odwołać się do kryteriów ogólnych wynikających z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu Wnioskodawca wskazuje, że WSA w Lublinie w wyroku z dnia 25 lutego 2009 r. sygn. akt: I SA/Lu 675/08 wyraził pogląd, że o kwalifikacji wydatku jako kosztu decyduje przede wszystkim racjonalny zamiar podatnika o ile na tle całokształtu okoliczności faktycznych i prawnych można uznać, że zamiar ten ma cechę racjonalności. Wydatki będą miały charakter racjonalny wówczas gdy w momencie podejmowania decyzji o ich poniesieniu podatnik może w sposób racjonalny uzasadnić swoje przekonanie o związku wydatku z przychodem lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Aby wydatki mogły być uznane za koszt podatkowy, działania podatnika powinny mieć cechę starannego działania. Wnioskodawca był zmuszony do podjęcia stosownej decyzji o sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze dziedziczenia a podjęta decyzja jest w pełni uzasadniona i racjonalna. Zatem Wnioskodawca uważa, że poniesiony przez Niego wydatek w postaci wypłaconego zachowku należy zaliczyć do kosztów odpłatnego zbycia.

**Ad.4)** Zdaniem Wnioskodawcy, koszty pośrednictwa sprzedaży wraz z kosztami opróżnienia zbywanego lokalu stanowią koszty odpłatnego zbycia.

Wnioskodawca wskazuje, że pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Wnioskodawca uważa więc, że może odliczyć jako koszty odpłatnego zbycia poniesione przez Niego koszty pośrednictwa sprzedaży wraz z kosztami opróżnienia zbywanego lokalu jednakże z uwagi na fakt, iż dotyczyły one całej sprzedawanej nieruchomości, to należy powyższe uczynić proporcjonalnie do sprzedanych ich części.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości oraz ww. praw majątkowych przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie rodzi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu lub prawa wieczystego użytkowania gruntów następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla określenia jego skutków podatkowych istotne jest zatem ustalenie daty nabycia nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej. Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego). Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, gdyż to on określa datę nabycia nieruchomości lub prawa.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w dniu 14 czerwca 2012 roku zbył lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość, nabyty w:

*   2007 roku - na podstawie testamentu po zmarłej M.L. - w części stanowiącej 2/3 udziału,
*   2011 roku - na podstawie Postanowienia Sądu o podział majątku wspólnego po zmarłych J. L. i M.L. oraz o dział spadku po zmarłym J.L. - w części stanowiącej 1/3 udziału.

Powyższe oznacza, że na skutek opisanej czynności, w związku z faktem, że od końca roku, w którym nastąpiło nabycie 2/3 udziału w nieruchomości (tj. 2007 r.) nie upłynęło pięć lat, Wnioskodawca uzyskał przychód ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W świetle powołanego przepisu należy zatem stwierdzić, że w przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego, przychód z tej sprzedaży w części odpowiadającej udziałowi, który Wnioskodawca nabył w 2007 r. w drodze spadkobrania będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Stosownie do art. 30e ust. 1 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Podatek jest płatny w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie (art. 30e ust. 4).

Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19 , a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększonymi o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ww. ustawy).

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy). Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Do kosztów odpłatnego zbycia, o których mowa wyżej, zaliczyć można m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, opłatę notarialną, opłatę sądową, podatek od czynności cywilnoprawnych, koszty obsługi prawnej. Są to zarówno koszty, które warunkują dokonanie transakcji jak i koszty dodatkowe, które ponosi się w związku z nią.

W opisanym we wniosku stanie faktycznym Wnioskodawca wyjaśnia, że przyjmując spadek po zmarłej w 2007 roku M.L. zobowiązany był - na podstawie wyroku Sądu Rejonowego z dnia 18 października 2011 roku - do wypłaty zachowku na rzecz syna spadkodawczyni R.L.. Zachowek wraz z kosztami procesowymi i kosztami zastępstwa procesowego zapłacono w dniu 23 maja 2012 roku. Wnioskodawca dokonując w dniu 14 czerwca 2012 roku sprzedaży nieruchomości spłacił wierzyciela R.L. W związku ze zbyciem przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca poniósł koszty pośrednictwa sprzedaży udokumentowane rachunkiem oraz dodatkowy koszt wywozu mebli i sprzętu.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że zachowek jest to wynikające z przepisów Kodeksu cywilnego uprawnienie przysługujące zstępnym, małżonkowi oraz rodzicom spadkodawcy, polegające na możliwości żądania określonego świadczenia pieniężnego od spadkobiercy lub spadkobierców, a jego celem jest ochrona interesów najbliższej rodziny spadkodawcy, w sytuacji gdy spadkodawca pominął ich w testamencie i powołał do spadku inną osobę.

Zachowek, do uiszczenia którego Wnioskodawca był zobowiązany na podstawie wyroku sądu, nie ma związku ze zbyciem udziału w przedmiotowej nieruchomości, w takim znaczeniu że nie był konieczny dla tego zbycia, nie stanowi więc kosztów odpłatnego zbycia o jakich mowa w art. 19 ust. 1 cyt. ustawy.

Na ocenę powyższego nie może mieć wpływu również fakt, że faktycznie otrzymane przez Wnioskodawcę środki ze sprzedaży lokalu mieszkalnego pomniejszone zostały o wydatki związane z obowiązkiem zapłaty osobie uprawnionej przysługującego jej zachowku. Zasady opodatkowania określone zostały wprost w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym przyczyny dokonywanego odpłatnego zbycia oraz inne okoliczności towarzyszące dokonywanej transakcji, wobec braku wyraźnego uprawnienia do ich uwzględnienia przy obliczaniu wysokości zobowiązania podatkowego, wynikającego wprost z przepisów ustawy, nie mogą mieć wpływu na jego wysokość.

Odnosząc się natomiast do kwestii wydatków związanych z opróżnieniem zbywanego lokalu, wskazać należy, że wydatki te nie są konieczne, aby transakcja zbycia mogła dojść do skutku, nie są to bowiem wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, nie mogą zatem stanowić kosztów odpłatnego zbycia.

Wobec powyższego kwota, którą Wnioskodawca przeznaczył na wypłatę zachowku oraz wydatki związane z wywozem mebli i sprzętu nie mogą mieć wpływu na wysokość podatku z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego. Kosztami odpłatnego zbycia mogą być natomiast koszty związane z pośrednictwem sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego, jednakże w takiej części, w jakiej wydatki te przypadały na nabyty w 2007 roku udział w nieruchomości.

Od powyższych kosztów odróżnić należy koszty uzyskania przychodu. W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych, tak jak w opisanym stanie faktycznym, w drodze spadku za koszty uzyskania przychodu uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d). Wysokość nakładów o których mowa wyżej ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Określony w zacytowanym art. 22 ust. 6d katalog wydatków, które w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, nabytych w sposób nieodpłatny, mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu ma natomiast charakter katalogu zamkniętego, w związku z czym tylko wydatki wyraźnie w nim wskazane mogą pomniejszyć uzyskany przychód.

Powyższe oznacza, że w opisanej we wniosku sytuacji za koszty uzyskania przychodu mogą zostać uznane jedynie wydatki, o których mowa w cytowanym uprzednio przepisie art. 22 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym we wniosku nie wskazano by takie wydatki zostały poniesione.

Reasumując, przychód uzyskany z odpłatnego zbycia (2/3 udziału) lokalu mieszkalnego nabytego w 2007 r. w drodze spadku, podlegał będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z przepisem art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r.

Do kosztów odpłatnego zbycia, które należy uwzględnić przy ustalaniu przychodu można zaliczyć koszty związane z pośrednictwem sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego, jednakże w takiej części, w jakiej wydatki te przypadały na nabyty w 2007 roku udział w nieruchomości.

Poniesiony przez Wnioskodawcę wydatek związany z wypłaconym zachowkiem wraz z kosztami procesowym i kosztami zastępstwa procesowego oraz wydatki związane z opróżnieniem zbywanego lokalu – wbrew stanowisku Wnioskodawcy - nie stanowią kosztów odpłatnego zbycia.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Końcowo wskazać należy, że w odniesieniu do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego tutejszy organ informuje, że został on wydany w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.