Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDSB1-1.4019.144.2021.2.IS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-11
Teza: Obowiązek uiszczenia opłaty od napojów oznaczonych w treści wniosku nr 1, 3, 4 oraz 5. Obowiązek uiszczenia opłaty od napojów oznaczonych w treści wniosku nr 2 oraz 6.
Słowa kluczowe: artykuły-artykuły spożywcze; cukier; opłata
Przepisy: [CUKIER] Ustawa o zdrowiu publicznym-Rozdział 3a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 1, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że Państwa stanowisko przedstawione we wniosku z 5 maja 2021 r. (data wpływu 10 maja 2021 r.) uzupełnione pismem z 20 lipca 2021 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów ustawy o zdrowiu publicznym dotyczącej opłaty od środków spożywczych, w zakresie:

*   obowiązku uiszczenia opłaty od napojów oznaczonych w treści wniosku nr 1, 3, 4 oraz 5 – **jest nieprawidłowe,**
*   obowiązku uiszczenia opłaty od napojów oznaczonych w treści wniosku nr 2 oraz 6 – **jest nieprawidłowe.**

**

UZASADNIENIE

10 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów ustawy o zdrowiu publicznym w zakresie opłaty od środków spożywczych dotyczący obowiązku uiszczenia opłaty od napojów przedstawionych we wniosku.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z 12 lipca 2021 r. znak 0111-KDSB1-1.4019.144.2021.1.IS wezwano do jego uzupełnienia.

Wniosek został uzupełniony pismem z 20 lipca 2021 r. (data wpływu).

We wniosku przedstawili Państwo następujący stan faktyczny.

Spółka jest podmiotem działającym jako hurtowy sprzedawca produktów mleczarskich (sery, jogurty, śmietany itp.) jak również ich odpowiedników wegetariańskich i wegańskich. Spółka jest podmiotem wprowadzającym na rynek krajowy wyprodukowane w Unii Europejskiej napoje sojowe, owsiane, ryżowe i na bazie orzechów. Przedmiotem wniosku są produkowane na bazie soi (z soku sojowego) i orzechów (z soku z orzechów) - bezalkoholowe i niegazowane napoje, stanowiące produkty gotowe i przeznaczone bezpośrednio do spożycia. Produkty te nie zawierają w ogóle tauryny i kofeiny, a udział masowy soku warzywnego lub owocowo- warzywnego w wymienionych napojach wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego.

(…)

Uzupełniając powyższe, Spółka pragnie zwrócić uwagę, że proces technologiczny produkcji wyżej wskazanych napojów, przebiega następująco:

1.  w wypadku napojów na bazie soi:
    1.  łuszczenie ziaren soi;
    2.  mycie i ogrzewanie;
    3.  mielenie na mokro;
    4.  oddzielnie cząstek stałych z soku sojowego;
    5.  mieszkanie soku sojowego z innymi składnikami (np. kakao, cukier);
    6.  UHT ogrzewanie;
    7.  homogenizacja;
    8.  napełnienie opakowań;
2.  w wypadku na bazie orzechów:
    1.  mieszanie składników z wodą (pasty migdałowej, bazy kokosowej itp.);
    2.  przesiewanie;
    3.  mieszanie z innymi składnikami (sól, stabilizator itp.);
    4.  UHT ogrzewanie;
    5.  homogenizacja;
    6.  napełnianie opakowań.

Wniosek doprecyzowali Państwo o następujące informacje.

Wskazane produkty są ujęte w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w dziale 11.

Wartości odżywcze zamieszone na etykiecie poszczególnych napojów w przeliczeniu na 100 mln dotyczące zawartości cukrów oraz innych substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1 ustawy o zdrowiu publicznym wchodzące w skład napojów objętych treścią wniosku prezentują się w następujący sposób:

(…)

W związku z powyższym opisem zadali Państwo następujące pytanie.

Czy prawidłowym jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym napoje oznaczone w treści wniosku numerami 1, 3, 4, oraz 5 nie podlegają opłacie od produktów spożywczych, o której mowa w art. 12a UZP na podstawie art. 12b ust. 2 pkt 5 UZP, a napoje oznaczone w treści wniosku nr 2 oraz 6 opłacie tej podlegają (tj. Wnioskodawca w zakresie obrotu tymi produktami nie korzysta z wyłączenia, o którym mowa w art. 12b ust. 2 pkt 5 UZP)?

Państwa zdaniem.

Zdaniem Wnioskodawcy, napoje oznaczone w treści wniosku nr 1, 3, 4 oraz 5 nie podlegają opłacie od produktów spożywczych, o której mowa w art. 12a UZP na podstawie art. 12b ust. 2 pkt 5 UZP, a napoje oznaczony w treści wniosku nr 2 oraz 6 opłacie tej podlegają (tj. Wnioskodawca w zakresie obrotu tymi produktami nie korzysta z wyłączenia, o którym mowa w art. 12b ust. 2 pkt 5 UZP).

Uzasadnienie Państwa stanowiska.

1\. Możliwość wydania interpretacji indywidualnej w sprawie opłaty od środków spożywczych na podstawie Ordynacji Podatkowej.

Zgodnie z art. 12j UZP do opłaty od produktów spożywczych (dalej także jako „podatek cukrowy”) stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, 1423, 2122, 2123 i 2320 oraz z 2021 r. poz. 72). Ponadto zaś UZP w zakresie zasad naliczania i wpłacania podatku cukrowego odsyła bezpośrednio do przepisów Ordynacji Podatkowej.

Co jednak szczególnie istotne, rozumienie zwrotu „odpowiednio” nie zostało nigdzie wyjaśnione w przepisach prawa. Zgodnie natomiast z § 156 ust. 4 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie "Zasad techniki prawodawczej” (Dz. U. 2016.283 t.j. ze zm.; dalej: „Rozporządzenie”). Jeżeli daną instytucję prawną reguluje się całościowo, a wyczerpujące wymienienie przepisów prawnych, do których się odsyła, nie jest możliwe, można wyjątkowo odesłać do przepisów określonych przedmiotowo, o ile przepisy te dadzą się w sposób niewątpliwy wydzielić spośród innych; przepis odsyłający formułuje się w postaci: „Do (określenie instytucji) stosuje się odpowiednio przepisy o (przedmiotowe określenie przepisów)”.

W komentarzach do omawianego paragrafu Rozporządzenia stwierdzono, iż Nakaz stosowania określonych przepisów "odpowiednio" oznacza, że przy ich stosowaniu należy uwzględnić specyfikę spraw, których dotyczy takie odesłanie (Wierczyński Grzegorz, Komentarz do rozporządzenia w sprawie "Zasad techniki prawodawczej", \[w:\] Redagowanie i ogłaszanie aktów normatywnych. Komentarz, wyd. II; SIP LEX 2016). Ponadto w komentarzu Tomasza Bąkowskiego wskazano, że w orzecznictwie przyjmuje się, iż "odpowiednie" stosowanie przepisu może polegać na jego zastosowaniu wprost albo z pewnymi modyfikacjami, usprawiedliwionymi odmiennością stanu "podciąganego" pod dyspozycję stosowanego przepisu, bądź na niedopuszczeniu jego stosowania do rozpatrywanego stanu w ogóle. Ta niedopuszczalność może przy tym wynikać albo bezpośrednio z treści wchodzących w grę regulacji prawnych, albo z tego, że zastosowania danej normy nie dałoby się pogodzić ze specyfiką i odmiennością rozpoznawanego stanu (Bąkowski Tomasz i in., Zasady techniki prawodawczej. Komentarz; SIP LEX 2003).

Natomiast w orzecznictwie podkreśla się, że w przypadku zastosowania tego rodzaju blankietowego odesłania, to Przy ustalaniu sposobu dostosowania normy w drugim zakresie odniesienia, niezbędne staje się wykorzystanie zasad wykładni systemowej i funkcjonalnej. Te zaś skłaniają do przyjęcia, że stosowanie normy w drugim zakresie odniesienia, chociaż "odpowiednie", powinno nastąpić w sposób najbardziej zbliżony do tego, w jakim funkcjonuje ona w pierwszym zakresie (Uchwała Sądu Najwyższego 7 sędziów z dnia 30 stycznia 2001 r. sygn. I KZP 50/00).

Należy zatem przyjąć, iż użycie w art. 12j UZP zwrotu „odpowiednio”, nakazuje stosować normy prawne zawarte w Ordynacji podatkowej z właściwym ich dopasowaniem do specyfiki regulacji UZP. Co w ocenie Wnioskodawcy oznacza, że do podatku cukrowego mają zastosowanie przepisy dotyczące instytucji interpretacji indywidualnych, regulowanych w art. 14a-14s Ordynacji podatkowej bez konieczności ich modyfikacji. Zdaniem Spółki, metody odczytywania norm prawnych (wykładnia) z przepisów o podatku cukrowym nie różni się od wykładni przepisów o podatku CIT lub podatku VAT.

Powyższe potwierdza także wykładnia celowościowa i systemowa art. 12j UZP. Jak bowiem wskazuje Leonard Etel Celem instytucji indywidualnej interpretacji podatkowej jest złagodzenie ryzyka związanego z realizacją przez podatnika czy płatnika praw i obowiązków wynikających z ustaw podatkowych, zwłaszcza obowiązku samoobliczenia i wpłacenia należnego podatku (Etel Leonard (red.), Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany; SIP LEX 2021). Zatem w przypadku wątpliwości co do rozumienia przepisów regulujących podatek cukrowy (tak jak w przypadku Wnioskodawcy) podmiot, na którym może ciążyć obowiązek zapłaty podatku cukrowego, ma prawo zwrócić się do właściwych organów o ich urzędową interpretację. Jednocześnie wydaje się bezpodstawne wykorzystywanie w tym wypadku instytucji interpretacji indywidualnej, o której mowa w art. 34 Ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz.U.2019.1292 t.j.), skoro art. 12j uzp odsyła do Ordynacji Podatkowej.

2\. Niepodleganie podatkowi cukrowemu wprowadzanych na rynek krajowy napojów.

Zgodnie z art. 12b ust. 2 pkt 5 UZP podatkowi cukrowemu nie podlega wprowadzeniu na rynek krajowy napojów, w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego oraz zawartość cukrów jest mniejsza lub równa 5 g w przeliczeniu na 100 ml napoju.

Konsekwentnie więc, uwzględniając skład surowcowy napojów wymienionych w treści wniosku, a także w szczególności zawartość cukru mierzoną w 100 ml każdego z napojów, Spółka stoi na stanowisku, że napoje oznaczone w treści wniosku nr 1, 3, 4 oraz 5 nie powinny podlegać podatkowi cukrowemu na podstawie art. 12b ust. 2 pkt 5 UZP.

Jednocześnie, zważywszy na zawartość cukru w 100 ml napoju, napój oznaczone w treści wniosku nr 2 oraz 6, nie może podlegać wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 12b ust. 2 pkt 5 UZP, a tym samym podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem cukrowym (bo w ocenie Wnioskodawcy inne szczególne regulacje wyłączające go z obowiązku uiszczenia opłaty w odniesieniu do tych produktów, również nie znajdą zastosowania).

W świetle obowiązującego stanu prawnego Państwa stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   obowiązku zapłaty opłaty od środków spożywczych od napojów oznaczonych w treści wniosku nr 1, 3, 4 oraz 5 – jest nieprawidłowe,
*   obowiązku zapłaty opłaty od środków spożywczych od napojów oznaczonych w treści wniosku nr 2 oraz 6 – jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 12a ust. 1 ustawy z 11 września 2015 r. o zdrowiu publicznym (Dz. U. z 2021 r. poz. 183 ze zm.), zwanej dalej ustawą, wprowadzanie na rynek krajowy napojów z dodatkiem:

1.  cukrów będących monosacharydami lub disacharydami oraz środków spożywczych zawierających te substancje oraz substancji słodzących, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1333/2008 z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie dodatków do żywności (Dz. Urz. UE L 354 z 31.12.2008, str. 16, z późn. zm.), zwanym dalej „rozporządzeniem nr 1333/2008”,
2.  kofeiny lub tauryny

*   podlega opłacie, zwanej dalej „opłatą”.

W myśl art. 12b ust. 1 ustawy za napój, o którym mowa w art. 12a ust. 1, uważa się wyrób w postaci napoju oraz syrop będący środkiem spożywczym, ujęty w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32 i 10.89 oraz w dziale 11, w którego składzie znajduje się co najmniej jedna z substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1, z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie.

Z kolei art. 12f ust. 1 ustawy stanowi, że na wysokość opłaty składają się następujące części:

1.  0,50 zł za zawartość cukrów w ilości równej lub mniejszej niż 5 g w 100 ml napoju, lub za zawartość w jakiejkolwiek ilości co najmniej jednej substancji słodzącej, o których mowa w rozporządzeniu nr 1333/2008,
2.  0,05 zł za każdy gram cukrów powyżej 5 g w 100 ml napoju

*   w przeliczeniu na litr napoju.

Wysokość opłaty dla napojów zawierających powyżej 5 g cukrów w 100 ml napoju stanowi sumę części, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i 2, z wyłączeniem ust. 7 (art. 12f ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 12f ust. 5 ustawy do obliczania opłaty zawartość cukrów w 100 ml napoju jest zaokrąglana w górę do pełnego grama.

Maksymalna wysokość opłaty, zgodnie z przepisem art. 12f ust. 6 ustawy wynosi 1,2 zł w przeliczeniu na 1 litr napoju.

W myśl art. 12b ust. 2 pkt 5 ustawy opłacie nie podlega wprowadzenie na rynek krajowy napojów w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego oraz zawartość cukrów jest mniejsza lub równa 5 g w przeliczeniu na 100 ml napoju.

Natomiast na podstawie art. 12f ust. 7 pkt 1 ustawy napoje, w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego, zawierające powyżej 5 g cukrów w 100 ml napoju są objęte wyłącznie częścią opłaty, o której mowa w ust. 1 pkt 2.

W opisie stanu faktycznego wskazali Państwo, że napoje będące przedmiotem wniosku są produkowane na bazie soi (z soku sojowego) i orzechów (z soku z orzechów). Udział masowy soku warzywnego lub owocowo-warzywnego w tych napojach, jak Państwo podaliście we wniosku, wynosi nie mniej niż 20% ich składu surowcowego. Napoje nie zawierają kofeiny ani tauryny. Przedstawiliście Państwo także proces technologiczny produkcji ww. napojów.

W uzupełnieniu wniosku doprecyzowaliście Państwo, że produkty będące przedmiotem wniosku są ujęte w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w dziale 11.

Wątpliwość Państwa dotyczy obowiązku uiszczenia opłaty od środków spożywczych od napojów oznaczonych we wniosku jako nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 ze względu na zawartość w ich składzie cukrów oraz udział masowy soku warzywnego lub owocowo-warzywnego wynoszącego nie mniej niż 20% składu surowcowego.

Jak wynika z wyżej powołanych przepisów ustawy, opłacie od środków spożywczych podlega wprowadzenie na rynek krajowy napojów ujętych w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32 i 10.89 oraz w dziale 11, w składzie których znajduje się co najmniej jedna z substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1 ustawy, z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie.

Biorąc pod uwagę powołane powyżej przypisy ustawy oraz przedstawiony stan faktyczny, należy stwierdzić, że napoje będące przedmiotem wniosku, spełniają definicję napoju, o którym mowa w art. 12b ust. 1 ustawy

Zatem należy ustalić, czy napoje na bazie soi i orzechów, będące przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji, są napojami z udziałem masowym soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynoszącym nie mniej niż 20% składu surowcowego.

Zgodnie z załącznikiem I (NAZWY PRODUKTÓW, DEFINICJE I WŁAŚCIWOŚCI PRODUKTÓW) Dyrektywy Rady 2001/112/WE z dnia 20 grudnia 2001 r. odnoszącej się do soków owocowych i niektórych podobnych produktów przeznaczonych do spożycia przez ludzi (Dz.U.UE.L.2002.10.58 ze zm.), za sok owocowy uznaje się produkt zdolny do fermentacji, ale niesfermentowany, otrzymany z jadalnej części owocu jednego lub większej ilości gatunków zdrowych i dojrzałych, świeżych lub schłodzonych lub zmrożonych owoców, posiadający charakterystyczny kolor, aromat i smak typowy dla soku z danego owocu, z którego produkt jest wytwarzany (I. DEFINICJE, 1. A) Soki owocowe).

Obowiązujące przepisy definiują jedynie pojęcie soku owocowego, jednak dla produktów warzywnych określenie „sok” jest stosowane na zasadzie nazwy zwyczajowej i powinno odnosić do produktów, których technologia wytwarzania jest adekwatna do technologii wytwarzania soków owocowych.

Jak wskazuje rozporządzenie Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U.UE.L.1987.256.1 ze zm.), zwane dalej rozporządzeniem Rady nr 2658/87, zgodnie z kodami nomenklatury scalonej nasiona soi są wymienione w dziale 12 „Nasiona i owoce oleiste; ziarna, nasiona i owoce różne; rośliny przemysłowe lub lecznicze; słoma i pasza”, nie są więc klasyfikowane w ramach świeżych owoców i warzyw – dział 7 „Warzywa oraz niektóre korzenie i bulwy, jadalne” lub 8 „Owoce i orzechy jadalne; skórki owoców cytrusowych lub melonów”. Natomiast orzechy zostały sklasyfikowane w ww. dziale 8 Nomenklatury scalonej.

Definicja orzecha zawarta w słowniku języka polskiego PWN wskazuje, że za orzech uważa się „suchy owoc o zdrewniałej łupinie”.

Zgodnie z rozporządzeniem Rady nr 2658/87, pozycja 2009 Nomenklatury scalonej obejmuje „Soki owocowe (włączając moszcz gronowy) i soki warzywne, niesfermentowane i niezawierające dodatku alkoholu, nawet z dodatkiem cukru lub innej substancji słodzącej”, soki owocowe i warzywne otrzymywane są zazwyczaj przez mechaniczne otwarcie lub wyciskanie świeżych, zdrowych i dojrzałych owoców lub warzyw. Pozycja ta obejmuje również soki, stosunkowo rzadko spotykane w praktyce, otrzymane z suszonych owoców pod warunkiem że są one w rodzaju owoców zawierających sok, kiedy są świeże. Nie mieści ona jednak bardziej lub mniej płynnych produktów otrzymanych przez ogrzewanie w wodzie świeżych lub suszonych owoców, które praktycznie nie zawierają soku.

Jak stanowi art. 17 ust. 1 rozporządzenia parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1169/2011 z dnia 25 października 2011 r. w sprawie przekazywania konsumentom informacji na temat żywności, zmiany rozporządzeń Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1924/2006 i (WE) nr 1925/2006 oraz uchylenia dyrektywy Komisji 87/250/EWG, dyrektywy Rady 90/496/EWG, dyrektywy Komisji 1999/10/WE, dyrektywy 2000/13/WE Parlamentu Europejskiego i Rady, dyrektyw Komisji 2002/67/WE i 2008/5/WE oraz rozporządzenia Komisji (WE) nr 608/2004 (Dz.U.UE.L.2011.304.18 ze zm.), nazwą środka spożywczego jest jego nazwa przewidziana w przepisach. W przypadku braku takiej nazwy nazwą środka spożywczego jest jego nazwa zwyczajowa, a jeśli nazwa zwyczajowa nie istnieje lub nie jest stosowana, przedstawia się nazwę opisową tego środka spożywczego.

Z uwagi na przytoczoną w powyższych przepisach klasyfikację nasion soi, definicję soku owocowego, przytoczoną zasadę stosowania nazwy zwyczajowej dla produktów warzywnych, jak również opis przedstawiający proces otrzymywania soków, nie można uznać, że wskazane przez Państwa „sok sojowy” oraz „sok z orzechów”, które stanowią bazę dla napojów będących przedmiotem wniosku, spełniają definicję soków warzywnych lub soków owocowo-warzywnych.

Tym samym produkowane przez Państwa napoje na bazie ziaren soi i orzechów nie zawierają soków warzywnych lub owocowo-warzywnych i nie mogą korzystać z wyłączenia określonego w art. 12b ust. 2 pkt 5 ustawy.

Zatem podstawą do obliczenia opłaty, o której mowa w art. 12a ust. 1 ustawy będzie zawartość cukrów w przeliczeniu na 100 ml napoju wykazana w tabeli wartości odżywczych umieszczonej na etykiecie produktu.

Wprowadzenie na rynek krajowy niniejszych napojów będzie podlegać opłacie od środków spożywczych.

Zatem stanowisko przedstawione w zakresie napojów wskazanych w treści wniosku należy uznać za nieprawidłowe. Oparli bowiem Państwo swoje stanowisko na tezie, że produkowane napoje nie podlegają opłacie od środków spożywczych, gdyż korzystają z wyłączenia o którym mowa w art. 12b ust. 2 pkt 5 ustawy, tj. są napojami, w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego, co jednak nie znajduje potwierdzenia na gruncie obowiązujących odrębnych regulacji prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Przysługuje Państwu prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do (…) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

**