Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1253/12-2/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-03-12
Teza: Czy w sytuacji wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego, usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Zakładu Ubezpieczeń będą korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług (dalej: VAT)?
Słowa kluczowe: opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 10 grudnia 2012 r. (data wpływu 13 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności w zakresie usług pośrednictwa ubezpieczeniowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności w zakresie usług pośrednictwa ubezpieczeniowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest podmiotem z siedzibą w Polsce, będącym czynnym podatnikiem VAT. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest świadczenie usług kompleksowej pomocy drogowej (tzw. usługi assistance).

Spółka współpracuje z podmiotem prowadzącym działalność ubezpieczeniową (dalej: Zakład Ubezpieczeń). Zakład Ubezpieczeń w ramach swojej działalności oferuje m.in. usługi tzw. ubezpieczenia assistance, obejmującego ochronę ubezpieczeniowa dla określonych kategorii pojazdów w określonych przypadkach (np. w przypadku wystąpienia wypadku, awarii, unieruchomienia lub kradzieży samochodu).

Współpraca pomiędzy Spółką, a Zakładem Ubezpieczeń obejmuje 2 rodzaje świadczeń:

1.  świadczenie przez Spółkę usług assistance na rzecz Zakładu Ubezpieczeń - w przypadku, gdy zaistnieje sytuacja określona w umowie ubezpieczenia (np. awaria samochodu). Zakład Ubezpieczeń zleca Spółce wykonanie czynności, do których Zakład Ubezpieczeń zobowiązany jest na mocy takiej umowy ubezpieczenia (np. naprawa samochodu lub jego holowanie do odpowiedniego warsztatu),
2.  występowanie przez Spółkę jako pośrednik (agent) ubezpieczeniowy Zakładu Ubezpieczeń w procesie zawierania i wykonywania umów ubezpieczenia.

Wnioskodawca podkreślać, iż przedmiotem niniejszego zapytania są wyłącznie usługi określone w punkcie 2, tj. usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego (niniejszy wniosek nie obejmuje natomiast świadczonych przez Spółkę usług assistance określonych w punkcie 1.

Wnioskodawca posiada status agenta ubezpieczeniowego w rozumieniu przepisów ustawy z 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz. U. Nr 124, poz. 1154 ze zm.; dalej; ustawa o pośrednictwie ubezpieczeniowym). Spółka jest wpisana do rejestru agentów ubezpieczeniowych oraz spełnia określone przepisami ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym warunki dla wykonywania czynności agencyjnych. Działalność agentów i brokerów ubezpieczeniowych (PKD 2007; 66.22), jest także zarejestrowanym w Krajowym Rejestrze Sądowym przedmiotem działalności Spółki.

W chwili obecnej Spółka rozważa wdrożenie modelu współpracy z Zakładem Ubezpieczeń, w ramach którego:

*   Spółka zawarłaby umowę agencyjną z Zakładem Ubezpieczeń, na podstawie której Zakład Ubezpieczeń powierzyłby jej wykonywanie czynności faktycznych i prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia.
*   Na mocy umowy agencyjnej z Zakładem Ubezpieczeń, Spółka byłaby odpowiedzialna za wykonywanie, w imieniu lub na rzecz Zakładu Ubezpieczeń, czynności agencyjnych (w rozumieniu art. 4 pkt 1 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym), obejmujących pozyskiwanie klientów, wykonywanie czynności przygotowawczych zmierzających do zawierania umów ubezpieczenia, zawieranie umów ubezpieczenia oraz uczestniczenie w administrowaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia, a także organizowanie i nadzorowanie czynności agencyjnych.
*   W ramach tych czynności, Spółka występowałaby na podstawie pełnomocnictwa otrzymanego od Zakładu Ubezpieczeń, upoważniającego Spółkę do wykonywania czynności agencyjnych w imieniu lub na rzecz Zakładu Ubezpieczeń.
*   W zamian za świadczenie wskazanych usług pośrednictwa ubezpieczeniowego, Spółka otrzymywałaby od Zakładu Ubezpieczeń wynagrodzenie prowizyjne (kalkulowane jako określony procent składki zainkasowanej z tytułu umów ubezpieczenia).
*   Poszczególne czynności agencyjne byłyby wykonywane przez Wnioskodawcę samodzielnie (tj. z wykorzystaniem własnych zasobów kadrowych i majątkowych) lub byłyby zlecane przez Spółkę podmiotom trzecim (dalej: Subagenci), również posiadającym uprawnienia do wykonywania czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego (tj. posiadającym status agenta ubezpieczeniowego w rozumieniu ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym oraz wpisanym do rejestrów agentów ubezpieczeniowych). W zamian za usługi świadczone na rzecz Spółki (tj. wykonanie poszczególnych czynności agencyjnych lub ich części przez Subagentów) Subagenci otrzymywaliby wynagrodzenie od Spółki (stanowiące odpowiednią część prowizji otrzymaną przez Spółkę od Zakładu Ubezpieczeń).
*   Jednocześnie, z perspektywy Zakładu Ubezpieczeń to Spółka byłaby podmiotem odpowiedzialnym za świadczenie usług pośrednictwa ubezpieczeniowego. Zlecanie określonych czynności agencyjnych (lub ich części) przez Spółkę na rzecz Subagentów nie ograniczałoby w żaden sposób ani nie wyłączało odpowiedzialności Wnioskodawcy wobec Zakładu Ubezpieczeń. Analogicznie, wyłącznie Spółka otrzymywałaby od Zakładu Ubezpieczeń prowizję za świadczone usługi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego, usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Zakładu Ubezpieczeń będą korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług (dalej: VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem wniosku usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Zakładu Ubezpieczeń będą korzystać ze zwolnienia z VAT.

Czynności wykonywane przez Spółkę w ramach wskazanych usług stanowić będą bowiem usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych, zwolnione z podatku VAT na gruncie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, Wniosek taki wynika z następujących okoliczności:

1.  Spółka posiadać będzie status agenta ubezpieczeniowego i spełniać będzie warunki uprawniające ją do prowadzenia działalności pośrednika ubezpieczeniowego wskazane w ustawie o pośrednictwie ubezpieczeniowym. Spełniony będzie zatem warunek podmiotowy do uznania świadczonych przez Spółkę usług za usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego.
2.  Zakres planowanych czynności wykonywanych przez Spółkę w ramach usług świadczonych na rzecz Zakładu Ubezpieczeń będzie obejmował czynności związane z zawieraniem i wykonywaniem umów ubezpieczenia czyli działania, które wchodzą w zakres usług wykonywanych przez pośredników ubezpieczeniowych. Spełniony będzie zatem warunek przedmiotowy do uznania świadczonych przez Spółkę usług ze usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego.
3.  Klasyfikacji wykonywanej przez Wnioskodawcę usługi nie zmieni fakt, iż wykonanie części czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego może zostać zlecona przez Spółkę innemu agentowi ubezpieczeniowemu, tj. Subagentowi. Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE lub Trybunał) wynika bowiem, iż do klasyfikacji usług świadczonych przez podatnika jako usług pośrednictwa ubezpieczeniowego bez znaczenia jest to, czy podatnik pozostaje w bezpośredniej czy też pośredniej relacji ze stroną umowy ubezpieczenia (np. za pośrednictwem Subagenta). W związku z powyższym, spełniony będzie warunek dotyczący istnienia powiązania pomiędzy podmiotem świadczącym usługę pośrednictwa, a obiema stronami umowy ubezpieczenia.

Poniżej Spółka przedstawia rozwinięcie swojej argumentacji.

Uwagi ogólne

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, zwolnione z VAT są usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Wskazany przepis stanowi implementację do polskich przepisów o VAT art. 135 pkt 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa VAT), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają z VAT transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych oraz agentów ubezpieczeniowych.

Należy wskazać, iż zarówno ustawa o VAT, jak też Dyrektywa VAT nie definiują pojęć „usługa pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych” oraz „usługa pokrewna świadczona przez brokerów ubezpieczeniowych oraz agentów ubezpieczeniowych”.

Dlatego też, w celu właściwego określenia czynności, które podlegają zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, konieczne jest zdefiniowanie wskazanych pojęć. W tym celu należy odwołać się w szczególności do:

*   przepisów ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym oraz
*   orzecznictwa TSUE dotyczącego usług świadczonych przez pośredników ubezpieczeniowych.

Analiza w tym zakresie wskazuje, iż dla uznania danej usługi ze usługę pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych spełnione powinny zostać następujące warunki:

1.  Warunek podmiotowy, tj. usługodawca powinien być podmiotem zajmującym się profesjonalnie pośrednictwem ubezpieczeniowym.
2.  Warunek przedmiotowy, tj. zakres usług wykonywanych przez usługodawcę powinien obejmować czynności, których głównych celem jest pośredniczenie pomiędzy dwoma stronami umowy ubezpieczenia.
3.  Warunek istnienia odpowiednich stosunków (relacji) pomiędzy usługodawcą a stronami umowy ubezpieczeniowej.

W zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku spełnione będą wszystkie wskazane warunki.

Poniżej Spółka przedstawia szczegółową argumentację w tym zakresie.

Ad. 1 (warunek podmiotowy)

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym, pośrednictwo ubezpieczeniowe może być wykonywane wyłącznie przez agentów ubezpieczeniowych lub brokerów ubezpieczeniowych (z zastrzeżeniem art. 3 tej ustawy). Status agenta i brokera ubezpieczeniowego został natomiast szczegółowo uregulowany w dalszych przepisach wskazanej ustawy. Brzmienie art. 2 ust. 2 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym wskazuje zatem, iż działalność pośrednictwa ubezpieczeniowego może być wykonywana, zasadniczo, wyłącznie przez wyspecjalizowane, profesjonalne podmioty, które spełniają warunki określone we właściwych przepisach.

Przechodząc na grunt orzecznictwa TSUE należy wskazać, iż Trybunał w żadnym z wyroków nie wskazał wprost, iż ze zwolnienia z VAT dla usług pośrednictwa ubezpieczeniowego mogą korzystać wyłącznie podmioty posiadające status pośrednika ubezpieczeniowego (zgodnie z odpowiednimi przepisami danego państwa członkowskiego UE). Jednocześnie, Trybunał podnosił, iż wskazane zwolnienie z VAT znajduje zastosowanie w odniesieniu do podmiotów prowadzących profesjonalnie działalność pośrednictwa. Stanowisko takie zostało wyrażone m.in. w orzeczeniu TSUE z 20 listopada 2003 r. w sprawie C-6101 (Taksatorringen), w którym Trybunał wskazał, iż pojęcie „usług pokrewnych i świadczonych przez brokerów i pośredników ubezpieczeniowych” dotyczy świadczeń dokonywanych przez profesjonalistów, którzy utrzymują stosunki jednocześnie z obiema stronami umowy ubezpieczeniowej, tj. zarówno z ubezpieczycielem jaki ubezpieczającym.

Reasumując, mając na uwadze fakt, iż - na mocy polskich przepisów – profesjonalną (zawodową) działalność w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego mogą wykonywać agenci ubezpieczeniowi i brokerzy ubezpieczeniowi, zwolnienie z VAT dla usług pośrednictwa ubezpieczeniowego wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT znajduje zastosowanie w szczególności do działalności wykonywanej przez podmioty posiadające taki status.

Z uwagi na fakt, iż Spółka będzie posiadać status agenta ubezpieczeniowego (będzie spełniać wskazane w ustawie o pośrednictwie ubezpieczeniowym warunki dla prowadzenia działalności w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego), spełniony wstanie warunek podmiotowy do uznania świadczonych usług za usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych.

Ad. 2 (warunek przedmiotowy)

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym, pośrednictwo ubezpieczeniowe polega na wykonywaniu przez pośrednika za wynagrodzeniem czynności faktycznych lub czynności prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia.

Stosownie natomiast do brzmienia art. 4 pkt 1 wskazanej ustawy, pośrednik ubezpieczeniowy wykonuje czynności w imieniu lub na rzecz zakładu ubezpieczeń, zwane dalej „czynnościami agencyjnymi”, polegające na: pozyskiwaniu klientów, wykonywaniu czynności przygotowawczych zmierzających do zawierania umów ubezpieczenia, zawieraniu umów ubezpieczenia oraz uczestniczeniu w administrowaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia, także w sprawach o odszkodowanie, jak również na organizowaniu i nadzorowaniu czynności agencyjnych.

Jak wynika zatem z brzmienia wskazanych przepisów, pośrednictwo ubezpieczeniowe może przybrać postać wykonywanych przez pośrednika ubezpieczeniowego czynności faktycznych albo czynności prawnych, bądź też jednocześnie czynności faktycznych i prawnych. Wykonywanie takich czynności przez pośrednika ubezpieczeniowego może dotyczyć jedynie etapu zawierania umowy albo jedynie wykonywania umowy, jak również może dotyczyć łącznie zawierania oraz późniejszego wykonywania umowy ubezpieczenia.

Ponadto, z konstrukcji art. 4 pkt 1 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym wynika, że działalność agenta nie musi obejmować wszystkich czynności wymienionych w tym przepisie, lecz może dotyczyć tylko części z nich. Niemniej, w sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku, Spółka świadczy na rzecz Zakładu Ubezpieczeń kompleksową usługę pośrednictwa ubezpieczeniowego obejmującą: pozyskiwanie klientów, wykonywanie czynności przygotowawczych zmierzających do zawierania umów ubezpieczenia i zawieranie umów ubezpieczenia oraz uczestniczenie w administrowaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia, a także organizowanie i nadzorowanie czynności agencyjnych. Zatem - z perspektywy Zakładu Ubezpieczeń - Spółka będzie podmiotem odpowiedzialnym za świadczenie całości zleconych usług pośrednictwa ubezpieczeniowego.

W tym zakresie należy wskazać, iż aspekt przedmiotowy usług pośrednictwa był również przedmiotem orzeczeń TSUE. Przykładowo, zgodnie ze stanowiskiem TSUE wyrażonym w sprawie C-453/05 (Volker Ludwig), „działalność pośrednictwa stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą Stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy”. Podobne stanowisko wyrażone zostało przez TSUE w wyroku z dnia 13 grudnia 2011 r. w sprawie C-235/00 (CSC Financial Services). Co prawda powołane wyroki wydane zostały w kontekście pośrednictwa finansowego, niemniej analogiczne wnioski powinny mieć zastosowanie także do pośrednictwa ubezpieczeniowego. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w wyroku TSUE z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie C-427/03 (Arthur Andersen & Co Accountants c.s.), dotyczącym zakresu zastosowania zwolnienia z VAT usług pośrednictwa ubezpieczeniowego, w którym TSUE podkreślił, iż istotnym aspektem pośrednictwa ubezpieczeniowego jest wyszukiwanie klientów ubezpieczeniowych i kontaktowanie ich z ubezpieczycielem.

Reasumując, dla uznania danych usług za usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych, istotne jest, aby podejmowane przez usługodawcę czynności miały na celu pośredniczenie w kontakcie pomiędzy dwiema potencjalnymi stronami umowy ubezpieczenia w celu zawarcia lub przedłużenia przez nie takiej umowy, a także w celu wykonania postanowień zawartej umowy.

Przekładając powyższe na sytuację Spółki należy więc wskazać należy, iż usługi, które będą przez nią świadczone na rzecz Zakładu Ubezpieczeń (których wykonanie może być częściowo podzlecane Subagentom):

*   będą mieścić się w zakresie przedmiotowym czynności agencyjnych określonych na gruncie przepisów ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym, tj. będą obejmowały wykonywanie czynności faktycznych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia;
*   będą stanowić czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego w rozumieniu orzecznictwa TSUE, tj. będą miały na celu pośredniczenie pomiędzy Zakładem Ubezpieczeń a nabywcami usług ubezpieczeniowych w procesie zawierania nowych umów ubezpieczenia albo przedłużania umów ubezpieczenia na dalsze okresy.

W konsekwencji, należy uznać, iż spełniony będzie warunek przedmiotowy do uznania usług świadczonych przez Spółkę za usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych.

Ad. 3 (powiązanie ze stronami umowy)

Jak wynika z orzecznictwa TSUE (m.in. ze wskazanego już wyroku z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie C-8/01 Taksatorringen) pojęcie „usług pokrewnych, świadczonych przez brokerów i pośredników ubezpieczeniowych” dotyczy świadczeń dokonywanych przez podmioty, które utrzymują stosunki jednocześnie z obiema stronami stosunku ubezpieczeniowego, tj. z podmiotem świadczącym usługi ubezpieczeniowe oraz z nabywcą tych usług.

Zgodnie natomiast ze stanowiskiem TSUE, przedstawionym m.in. w orzeczeniach Trybunału w sprawach C-124/07 (J.CM. Beheer By) oraz C-453/05 (Volker Ludwig), stosunki pośrednika z daną stroną umowy ubezpieczenia mogą mieć charakter:

1.  bezpośredni - ma to miejsce w sytuacji, w której pośrednik (agent ubezpieczeniowy) ma bezpośrednią relację (kontakt) z daną stroną umowy ubezpieczenia (tj. ubezpieczycielem lub nabywcą usługi ubezpieczeniowej);
2.  pośredni - ma to miejsce w sytuacji, w której pomiędzy tym agentem ubezpieczeniowym a daną stroną umowy ubezpieczenia występuje jeszcze jeden pośrednik ubezpieczeniowy (tj. Subagent).

Jak wynika z treści wskazanych orzeczeń, w obu powyższych przypadkach usługi świadczone przez agenta ubezpieczeniowego (czy to bezpośrednio na rzecz zakładu ubezpieczeń, czy też za pośrednictwem innego agenta) korzystają ze zwolnienia z VAT. Jak wskazano w wyroku TSUE z dnia 3 kwietnia 2008 r., w sprawie C-124/07 (J.C.M, Beheer BV) okoliczność, iż pośrednik ubezpieczeniowy nie pozostaje w bezpośrednim stosunku ze stronami umowy ubezpieczenia do zawarcia której się przyczynia, lecz pozostaje z nimi jedynie w pośrednim stosunku, za pośrednictwem innego podatnika, który sam pozostaje w bezpośrednim stosunku z jedną ze stron tej umowy, i z którym pośrednik ubezpieczeniowy jest związany umownie, nie wyklucza, by świadczone przez niego usługi były zwolnione od podatku VAT.

Przekładając powyższe na sytuację Spółki, należy stwierdzić, iż w ramach usług świadczonych na rzecz Zakładu Ubezpieczeń pozostawać będzie ona:

*   w bezpośrednim związku z Zakładem Ubezpieczeń (podejmując się na mocy umowy agencyjnej wykonywania czynności faktycznych i prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia);
*   w bezpośrednim związku z podmiotami będącymi nabywcami usług ubezpieczeniowych - w odniesieniu do tych sytuacji, w których czynności agencyjne - obejmujące bezpośredni kontakt / relację z klientem - będą wykonywane przez Spółkę samodzielnie;
*   w pośrednim związku z podmiotami będącymi nabywcami usług ubezpieczeniowych - w odniesieniu do tych sytuacji, w których czynności agencyjne - obejmujące bezpośredni kontakt / relację z klientem - będą zlecane przez Spółkę Subagentom.

Dlatego też, spełniony będzie trzeci z warunków koniecznych do uznania świadczonych przez Spółkę usług za usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych.

Reasumując, w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku należy uznać, iż wskazane usługi, które będą świadczone przez Spółkę na rzecz Zakładu Ubezpieczeń, będą stanowić usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych, zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.

Stanowiska sądów administracyjnych oraz organów podatkowych

Wnioskodawca podkreśla, że prezentowane przez niego stanowisko zostało potwierdzone w wyroku WSA w Poznaniu z dnia 6 września 2012 r. (sygn. I SA/Po 519/12) wydanym w sprawie dotyczącej Spółki. W orzeczeniu tym WSA w Poznaniu wskazał, iż świadczenie usług pośrednictwa ubezpieczeniowego - w ramach modelu, w którym część czynności agencyjnych jest zlecana subagentom - korzysta ze zwolnienia z podatku VAT.

Zwolnienie z podatku VAT dla usług pośrednictwa ubezpieczeniowego wykonywanego przy pomocy Subagentów zostało również potwierdzone w interpretacjach prawa podatkowego, m.in.:

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 marca 2012 r. (sygn. IPPP1/443-53/12-3/MP);
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 12 grudnia 2012 r. (sygn. IBPP3/443 -990/11/PH);
*   interpretacji Dyrektora izby Skarbowej w Poznaniu z 18 stycznia 2012 r. (sygn. ILPP2/4441 -78/11-3/SJ);
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 18 sierpnia 2011 r. (sygn. ITPP1/443-719/11/AT).

Mając na uwadze powyższe, Spółka zwróciła się z wnioskiem o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, świadczeniem usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ( …).

Jak wynika z regulacji art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie natomiast z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

W myśl art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41, o czym stanowi art. 43 ust. 14 ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Zatem, w pierwszej kolejności należy określić jakie czynności miał na myśli prawodawca formułując w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwolnienie dla świadczonych usług ubezpieczeniowych, usług reasekuracyjnych i usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych.

Stosownie do art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r., Nr 347, poz. 1 ze zm.), państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Należy odnotować na samym początku, że terminy używane do określenia zwolnień od podatku przewidziane w artykule 13 Dyrektywy muszą być wiernie interpretowane, jako że stanowią wyjątki od ogólnej zasady, która mówi, że podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika (patrz w szczególności sprawa 348/87 Stichting Uitvoering Financiele Acties (1989) ECR 1737, paragraf 13 i sprawa C-287/00 Commission v Germany (2002) ECR I-5811, paragraf 43).

Jest ustalonym prawem precedensowym, że zwolnienia te stanowią niezależne pojęcia prawa wspólnotowego, którego celem jest uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych Państwach Członkowskich.

W związku z powyższym, tut. Organ wydając interpretację w stanie prawnym od dnia 1 stycznia 2011 r. określa ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Dyrektywa nie podaje definicji transakcji ubezpieczeniowych ani usług pokrewnych świadczonych przez maklerów i pośredników ubezpieczeniowych.

Natomiast, „czynność ubezpieczeniowa”, w ogólnie przyjętym rozumieniu, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy.

Czynność ubezpieczeniowa, w każdym wypadku związana jest z istnieniem stosunku umownego między usługodawcą, który domaga się zwolnienia (od podatku) a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym.

Jeśli chodzi o transakcje ubezpieczeniowe TSUE w sprawie C-8/01 orzekł jednak, że istotą transakcji ubezpieczeniowej jest w ogólnym rozumieniu, iż ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki (sprawy: Card Protection Plan C-349/96, paragraf 17 i Skania C-240/99, paragraf 37).

Trybunał wprawdzie orzekł, że wyrażenie „transakcje ubezpieczeniowe” nie obejmuje wyłącznie transakcji dokonywanych przez samych ubezpieczycieli, ale zasadniczo jest na tyle obszerne, że obejmuje zapewnienie ochrony ubezpieczeniowej przez podatnika, który sam nie jest ubezpieczycielem, ale w kontekście polisy blokowej dostarcza swoim klientom taką ochronę, korzystając z wpływów od ubezpieczyciela, który przyjmuje na siebie ryzyko objęte w ubezpieczeniu (sprawy: Card Protection Plan, paragraf 22 i Skandia, paragraf 38).

Jednak w akapicie 41 sprawy Skandia Trybunał podtrzymał stanowisko, że zgodnie z definicją transakcji ubezpieczeniowych zawartą w akapicie 39 niniejszego wyroku okazuje się, iż tożsamość osoby, której świadczy się usługę, jest istotna w rozumieniu definicji rodzaju usług objętych artykułem 13B(a) Szóstej Dyrektywy i że transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym.

Natomiast zasadniczym kryterium, pozwalającym na ustalenie, czy dana osoba jest pośrednikiem ubezpieczeniowym, czy też nie, jest charakter wykonywanych przez nią czynności wewnętrznych. W sprawie C-124/07 pomiędzy J.C.M. Beheer B.V. a Staatssecretaris van Financien TSUE zwrócił uwagę, że przepisy wspólnotowe nie zawierają żadnych wskazówek odnoszących się do stosunku pomiędzy brokerem lub pośrednikiem ubezpieczeniowym a stronami umowy ubezpieczeniowej, do której się przyczynił. Stwierdzenie posiadania statusu brokera lub pośrednika ubezpieczeniowego zależy zatem od cech badanej działalności.

Z kolei, w sprawie C-453/05 TSUE stwierdził, że „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest podmiotem z siedzibą w Polsce, będącym czynnym podatnikiem VAT. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest świadczenie usług kompleksowej pomocy drogowej (tzw. usługi assistance). Spółka występuje również jako pośrednik (agent) ubezpieczeniowy Zakładu Ubezpieczeń w procesie zawierania i wykonywania umów ubezpieczenia.

Zainteresowany zaznaczył, że przedmiotem niniejszego zapytania są wyłącznie usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego. Niniejszy wniosek nie obejmuje natomiast świadczonych przez Spółkę usług assistance.

Wnioskodawca posiada status agenta ubezpieczeniowego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz. U. Nr 124, poz. 1154 ze zm.; dalej: ustawa o pośrednictwie ubezpieczeniowym). Spółka jest wpisana do rejestru agentów ubezpieczeniowych oraz spełnia określone przepisami ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym warunki dla wykonywania czynności agencyjnych. Działalność agentów i brokerów ubezpieczeniowych (PKD 2007: 66.22) jest także zarejestrowanym w Krajowym Rejestrze Sądowym przedmiotem działalności Spółki.

Na mocy umowy agencyjnej z Zakładem Ubezpieczeń, Spółka byłaby odpowiedzialna za wykonywanie, w imieniu lub na rzecz Zakładu Ubezpieczeń, części czynności agencyjnych (w rozumieniu art. 4 pkt 1 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym), obejmujących:

*   Spółka zawarłaby umowę agencyjną z Zakładem Ubezpieczeń, na podstawie której Zakład Ubezpieczeń powierzyłby jej wykonywanie czynności faktycznych i prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia,
*   na mocy umowy agencyjnej z Zakładem Ubezpieczeń, Spółka byłaby odpowiedzialna za wykonywanie, w imieniu lub na rzecz Zakładu Ubezpieczeń, czynności agencyjnych (w rozumieniu art. 4 pkt 1 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym), obejmujących pozyskiwanie klientów, wykonywanie czynności przygotowawczych zmierzających do zawierania umów ubezpieczenia, zawieranie umów ubezpieczenia oraz uczestniczenie w administrowaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia, a także organizowanie i nadzorowanie czynności agencyjnych,
*   w ramach tych czynności, Spółka występowałaby na podstawie pełnomocnictwa otrzymanego od Zakładu Ubezpieczeń, upoważniającego Spółkę do wykonywania czynności agencyjnych w imieniu lub na rzecz Zakładu Ubezpieczeń,
*   w zamian za świadczenie wskazanych usług pośrednictwa ubezpieczeniowego, Spółka otrzymywałaby od Zakładu Ubezpieczeń wynagrodzenie prowizyjne (kalkulowane jako określony procent składki zainkasowanej z tytułu umów ubezpieczenia),
*   poszczególne czynności agencyjne byłyby wykonywane przez Wnioskodawcę samodzielnie (tj. z wykorzystaniem własnych zasobów kadrowych i majątkowych) lub byłyby zlecane przez Spółkę podmiotom trzecim (dalej: Subagenci), również posiadającym uprawnienia do wykonywania czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego (tj. posiadającym status agenta ubezpieczeniowego w rozumieniu ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym oraz wpisanym do rejestrów agentów ubezpieczeniowych). W zamian za usługi świadczone na rzecz Spółki (tj. wykonanie poszczególnych czynności agencyjnych lub ich części przez Subagentów) Subagenci otrzymywaliby wynagrodzenie od Spółki (stanowiące odpowiednią część prowizji otrzymaną przez Spółkę od Zakładu Ubezpieczeń),
*   jednocześnie, z perspektywy Zakładu Ubezpieczeń to Spółka byłaby podmiotem odpowiedzialnym za świadczenie usług pośrednictwa ubezpieczeniowego. Zlecanie określonych czynności agencyjnych (lub ich części) przez Spółkę na rzecz Subagentów nie ograniczałoby w żaden sposób ani nie wyłączało odpowiedzialności Wnioskodawcy wobec Zakładu Ubezpieczeń. Analogicznie, wyłącznie Spółka otrzymywałaby od Zakładu Ubezpieczeń prowizję za świadczone usługi.

Biorąc pod uwagę opis sprawy stwierdzić należy, iż Zainteresowany nie wykonuje „czynności ubezpieczeniowych”. Czynność ubezpieczeniowa, w ogólnie przyjętym rozumieniu, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia, do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy.

Tak rozumiana „czynność ubezpieczeniowa”, w każdym wypadku związana jest z istnieniem stosunku umownego między usługodawcą, który domaga się zwolnienia od podatku a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym. Natomiast z opisu sprawy wynika, iż między Wnioskodawcą oraz ubezpieczonymi nie istnieje żaden stosunek prawny ubezpieczenia.

Zainteresowany nie występuje w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia będzie zobowiązany do świadczenia na rzecz ubezpieczonego klienta.

Wnioskodawca nie świadczy również usług reasekuracyjnych, polegających na wykonywaniu czynności związanych z przyjmowaniem ryzyka cedowanego przez zakład ubezpieczeń lub przez zakład reasekuracji oraz dalsze cedowanie przyjętego ryzyka.

W konsekwencji, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę będące przedmiotem wniosku, nie stanowią usług ubezpieczeniowych lub reasekuracyjnych, korzystających ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z treści art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy wynika, iż prawodawca zwolnił od podatku również usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych.

Działalność pośrednictwa ubezpieczeniowego dotyczy działalności wykonywanej przez pośrednika, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek ze stron umowy, dotyczącej produktu ubezpieczeniowego. Powinna to być usługa wykonana na rzecz strony umowy oraz opłacona przez nią jako odrębna działalność pośrednictwa. Pośrednictwo ma na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności faktycznych lub czynności prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia.

W tym miejscu należy wskazać na pkt 19 wyroku w sprawie C-124/07 pomiędzy J.C.M. Beheer B.V. a Staatssecretaris van Financien, w którym TSUE stwierdził, że po drugie, należy stwierdzić, że ani szósta dyrektywa, ani dyrektywa Rady 77/92/EWG z dnia 13 grudnia 1976 r. w sprawie środków mających ułatwić skuteczne osiągnięcie swobody przedsiębiorczości oraz swobody świadczenia usług w odniesieniu do działalności agentów przejściowych dotyczących tych działalności (ex grupa ISIC 630) oraz, w szczególności, środków przejściowych dotyczących tych działalności (Dz. U. L 26, s. 14) nie zawierają żadnych wskazówek odnoszących się do stosunku pomiędzy brokerem lub pośrednikiem ubezpieczeniowym a stronami umowy ubezpieczeniowej, do zawarcia której się on przyczynił.

Jednak w pkt 4 ww. wyroku w sprawie Taksatorringen, na który powołuje się sąd krajowy w postanowieniu odsyłającym, Trybunał orzekł, że pojęcie „usług pokrewnych, świadczonych przez brokerów i pośredników ubezpieczeniowych” w rozumieniu art. 13 część B lit. a) szóstej dyrektywy dotyczy wyłącznie świadczeń dokonywanych przez profesjonalistów, którzy pozostają w stosunku jednocześnie z ubezpieczycielem i ubezpieczonym – pkt 20 cyt. wyroku w sprawie C-124/07.

Jak wskazał Zainteresowany, zawrze on umowę agencyjną (umowę pośrednictwa ubezpieczeniowego) z Zakładem Ubezpieczeń dotyczącą pozyskiwania klientów i pośredniczenia w zawieraniu umów ubezpieczenia. Czynności wykonywane przez pośrednika ubezpieczeniowego określone zostały w ustawie o pośrednictwie ubezpieczeniowym i dotyczą one: czynności wykonywanych w imieniu lub na rzecz zakładu ubezpieczeń (agencyjne) oraz czynności wykonywanych w imieniu lub na rzecz podmiotu poszukującego ochrony ubezpieczeniowej (brokerskie). W niektórych przypadkach usługi te Zainteresowany świadczy za pośrednictwem podmiotów trzecich (Subagentów).

Z uwagi na powyższe stwierdzić należy, że Wnioskodawca spełnia definicję agenta ubezpieczeniowego, tj. podpisze on umowę agencyjną z Zakładem Ubezpieczeń oraz będzie posiadał uprawnienia do prowadzenia działalności pośrednictwa ubezpieczeniowego jako agent. Zatem będzie spełniał warunki podmiotowe wynikające z ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym, a czynności, które będą przez niego wykonywane są uznawane, w myśl tej ustawy, za pośrednictwo ubezpieczeniowe (czynności związane z wykonywaniem umów ubezpieczenia).

Reasumując, przedmiotowe usługi, które zamierza wykonywać Zainteresowany na rzecz Zakładu Ubezpieczeń korzystać będą ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, jako usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.