Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP1-3.4512.89.2016.1.KB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-11-14
Teza: Brak uznania spółki za podatnika z tytułu uczestnictwa w strukturze cash – poolingu.
Słowa kluczowe: banki; cash pooling; dostawa-dostawa towarów; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko SPÓŁKI AKCYJNEJ przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2016 r. (data wpływu 5 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania Spółki za podatnika z tytułu uczestnictwa w strukturze cash poolingu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania Spółki za podatnika z tytułu uczestnictwa w strukturze cash poolingu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

„A” S.A. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2016 r., poz. 710; dalej ustawa o VAT) w zakresie hurtowej dystrybucji szybko zbywalnych produktów spożywczych, chemii gospodarczej, alkoholi i wyrobów tytoniowych (tzw. produktów FMCG).

Spółka zamierza zawrzeć z bankiem mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: Bank) Umowę o Prowadzenie Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi dla Grupy Rachunków (dalej: Umowa).

Stronami Umowy będą podmioty, które wraz ze Spółką wchodzą w skład jednej grupy kapitałowej (dalej: Uczestnicy). Zarówno Spółka jak i Uczestnicy posiadają siedzibę na terytorium Polski.

Na podstawie Umowy, Bank będzie świadczył na rzecz Wnioskodawcy oraz pozostałych Uczestników tzw. usługę cash poolingu, tj. usługę zarządzania płynnością finansową. Celem tej usługi będzie zwiększenie efektywności zarządzania środkami finansowymi Uczestników poprzez optymalne wykorzystanie nadwyżek środków pieniężnych oraz zminimalizowanie kosztów finansowania działalności gospodarczej prowadzonej przez te podmioty.

W celu rozpoczęcia korzystania z usługi cash poolingu Uczestnicy zawrą (każdy odrębnie) z Bankiem umowy bieżących rachunków bankowych (dalej Rachunek). Rachunek będzie służyć do prowadzenia bieżących rozliczeń na zlecenie danego Uczestnika. Bank udostępni odrębnie każdemu z Uczestników tzw. Limit Dzienny, czyli kredyt śróddzienny w Rachunku na cele związane z finansowaniem bieżącej działalności gospodarczej Uczestnika. Na prowadzonych na tej podstawie Rachunkach Bank będzie przechowywał środki pieniężne Uczestników i będzie dokonywał na ich zlecenie rozliczeń pieniężnych. Systemem zarządzania środkami pieniężnymi objęte zostaną Rachunki prowadzone w jednej walucie (w walucie polskiej).

Każdy z Uczestników będzie mógł wykorzystać przyznany mu przez Bank Limit Dzienny jedynie do wysokości niższej z podanych kwot:

*   do kwoty środków własnych Grupy albo
*   do kwoty, w jakiej Limit Dzienny został przyznany danemu Uczestnikowi przez Bank (w przypadku, gdy udostępniony Limit Dzienny jest limitowany dla danego Uczestnika).

Bank obliczy zdolność kredytową łącznie dla wszystkich Uczestników i na tej podstawie przydzieli łączny limit dla Limitów Dziennych dla wszystkich Uczestników.

W ramach Umowy jeden z Uczestników zostanie wybrany tzw. Pool Leaderem. Pool Leader nie wykonuje żadnych czynności wynikających z Umowy na rzecz pozostałych Uczestników, a także nie otrzymuje od nich ani od Banku żadnego wynagrodzenia. Rola Pool Leadera ogranicza się do posiadania rachunku Pool Leadera, rachunku pomocniczego oraz reprezentowania pozostałych Uczestników przed Bankiem w związku z realizacją Umowy (np. przy podpisywaniu aneksów do Umowy).

Rachunek Pool Leadera (dalej: Rachunek Pool Leadera) to rachunek otworzony przez Bank dla Pool Leadera w ramach grupy bieżących Rachunków bankowych prowadzonych dla każdego Uczestnika. Rachunek Pool Leadera będzie miał udostępniony przez Bank limit zadłużenia \[dalej: Debet Techniczny\]. Debet Techniczny będzie umożliwiał Bankowi obciążanie Rachunku Pool Leadera (w jego imieniu i za ja jego zgodą) na kwotę pozwalającą na wykonanie jego zobowiązań wynikających z nabycia wierzytelności subrogacyjnych względem Uczestników i będzie mógł być wykorzystywany wyłącznie w tym celu, tj. do wyzerowania Rachunków Uczestników objętych cash poolingiem.

Drugi z rachunków otwartych wyłącznie dla Pool Leadera również będzie służyć jedynie do celów związanych z funkcjonowaniem cash poolingu (dalej: Rachunek Pomocniczy). W Rachunku Pomocniczym Bank udostępni Pool Leaderowi – na podstawie odrębnej umowy – limit zadłużenia (dalej: Kredyt w Rachunku Pomocniczym), który może być wykorzystany wyłącznie w celu zasilenia Rachunku Pool Leadera kwotą niezbędną do wyzerowania Rachunków Uczestników.

W ramach Łącznego Limitu Pool Leader, działając w imieniu Banku na podstawie stosownego pełnomocnictwa, może zmienić (zmniejszyć bądź zwiększyć) kwotę Limitu Dziennego dla poszczególnego Uczestnika, z uwzględnieniem określonego w Umowie Maksymalnego Limitu Dziennego Uczestnika.

Mechanizm cash poolingu opierać się będzie na bilansowaniu (tj. zerowaniu) sald na prowadzonych przez Bank Rachunkach z wykorzystaniem Debetu Technicznego. Możliwe jest, że w niektórych sytuacjach (np. w przypadku wystąpienia przewagi sald ujemnych lub wystąpienia wyłącznie sald ujemnych) Kredyt w Rachunku Pomocniczym zostanie wykorzystany.

Wyzerowywanie sald na Rachunkach odbywać się będzie na podstawie art. 518 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2016 r., poz. 380, ze zm., dalej: KC), tj. będzie oparte o mechanizm prawny zdefiniowany w prawie cywilnym, określany jako wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela poprzez spłacenie cudzego długu za zgodą wyrażoną przez spłacanego dłużnika (subrogacja).

Bilansowanie sald na Rachunkach Uczestników dokonywane będzie na koniec każdego dnia roboczego z chwilą postawienia w wymagalność Limitów Dziennych przyznanych przez Bank Uczestnikom (w tym Pool Leaderowi). W związku z powyższym, odpowiednio Pool Leader będzie dokonywał spłaty wobec Banku długów wszystkich pozostałych Uczestników cash poolingu z tytułu wykorzystania przez nich Limitów Dziennych lub Uczestnicy spłacać będą długi Pool Leadera wobec Banku z tytułu wykorzystania przez Pool Leadera Debetu Technicznego (w końcowym efekcie także Kredytu w Rachunku Pomocniczym). W ten sposób nastąpi konwersja długu, tj. wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela poprzez spłacenie cudzego długu, za zgodą spłacanego dłużnika (na podstawie art. 518 § 1 pkt 3 KC). Subrogacja będzie dokonywana wyłącznie na linii Pool Leader – inny Uczestnik (Uczestnik – Pool Leader), tzn. Pool Leader będzie wstępował w prawa Banku z tytułu wierzytelności Banku wobec innego Uczestnika (albo odpowiednio: Uczestnik wstąpi w prawa Banku z tytułu wierzytelności Banku wobec Pool Leadera). W wyniku wskazanych czynności, odpowiednio Pool Leader, jak i pozostali Uczestnicy nabywać będą roszczenia regresowe z tytułu dokonanych spłat. Konwersja długu nastąpi na podstawie zgody wyrażonej przez dłużnika w samej Umowie. Należy podkreślić, iż technicznie to Bank będzie dokonywał spłaty zadłużenia Uczestników w ramach zerowania sald na Rachunkach. W tym zakresie Bank będzie działał w imieniu Uczestników na podstawie Zlecenia Stałego, a więc żaden z Uczestników (w tym Pool Leader) nie będzie zaangażowany w wykonanie ww. czynności.

W wyniku dokonania konwersji długu, na początku każdego dnia roboczego, następującego po dniu, w którym dokonano zerowania sald na Rachunkach, saldo na każdym Rachunku wynosić będzie zero, z wyjątkiem Rachunku Pomocniczego, na którym będzie mogło znajdować się saldo dodatnie lub ujemne.

Ponadto, Spółka będzie miała do wyboru dwa warianty Umowy, przy czym wybór wariantu będzie następował przed jej podpisaniem. Na podstawie pierwszego wariantu kwota, na jaką został uznany Rachunek Pomocniczy w wyniku dokonania konwersji długu, zostanie zdeponowana na tym Rachunku Pomocniczym na okres trwania Umowy, z zastrzeżeniem, że kwota ta będzie mogła być wykorzystana w zakresie służącym jedynie do celów związanych z funkcjonowaniem systemu, w szczególności w celu wykonania kolejnych operacji polegających na konwersji długu.

Na koniec okresu obowiązywania Umowy, Uczestnicy dokonają ostatecznego rozliczenia kwot wynikających z transakcji subrogacji.

Zgodnie z drugą opcją, którą będzie mogła wybrać Spółka, na początku każdego kolejnego dnia roboczego, w ramach struktury będą się odbywały automatyczne transfery zwrotne. Podstawą dokonywanych transferów zwrotnych będzie spłata wierzytelności subrogacyjnych.

Należy podkreślić, że podstawowym celem dokonania przez Uczestników i Pool Leadera subrogacji jest doprowadzenie do zmiany dłużnika wobec Banku na Uczestnika dysponującego wystarczającymi środkami do spłaty wierzytelności wobec Banku.

Wraz z wstąpieniem w prawa Banku i nabyciem wierzytelności, Uczestnicy będą nabywali prawo do odsetek naliczanych od wartości nominalnej nabytych wierzytelności. Odsetki będą naliczane na bazie dziennej, stosownie do określonej stopy procentowej, natomiast ich płatność przez/do poszczególnych Uczestników będzie dokonywana jednorazowo w okresie rozliczeniowym (np. miesięcznym). Wysokość odsetek należnych poszczególnym Uczestnikom kalkulowana będzie przez Bank.

Jednocześnie Bank, na bazie dziennej, naliczy odsetki debetowe/kredytowe od salda występującego na Rachunku Pomocniczym Pool Leadera. Raz na miesiąc, w ustalonej dacie rozliczenia, Bank uzna Rachunek Pomocniczy kwotą należnych odsetek lub odpowiednio obciąży rachunek Pool Leadera kwotą odsetek należnych Bankowi z tytułu Kredytu w Rachunku Pomocniczym.

Bank będzie upoważniony do dokonywania, w imieniu każdego z pozostałych Uczestników, potrącenia jego wierzytelności z tytułu odsetek za poprzedni okres (np. miesiąc kalendarzowy) z wzajemnymi i wymagalnymi wierzytelnościami Pool Leadera z tytułu odsetek za poprzedni okres (np. miesiąc kalendarzowy). Wspomniane wyżej odsetki narosłe w czasie poprzedniego miesiąca okresu, będą wymagalne każdorazowo w dacie rozliczenia. Jeżeli po dokonaniu powyższych potrąceń, pozostaną do zapłaty jakiekolwiek kwoty z tytułu odsetek, Bank będzie upoważniony i zobowiązany do przekazania, w imieniu i na rzecz Uczestników będących dłużnikami, kwot pozostałych do zapłaty na rzecz Uczestników będących nadal wierzycielami z tytułu wspomnianych wyżej, a nie potrąconych odsetek.

Zgodnie z Umową, z tytułu uczestnictwa w strukturze cash poolingu Bank będzie pobierał od każdego z Uczestników (w tym Pool Leadera) określone opłaty związane z usługami świadczonymi przez Bank na rzecz każdego z Uczestników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy z tytułu uczestnictwa w strukturze cash poolingu na podstawie Umowy Spółka będzie podatnikiem podatku od towarów i usług, tj. będzie świadczyć usługi podlegające opodatkowaniu tym podatkiem?

Zdaniem Wnioskodawcy, niezależnie od faktu, czy będzie on pełnić funkcję Pool Leadera czy też nie, w związku z zawarciem i wykonaniem Umowy nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT) oraz nie będzie wykonywał czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. W opinii Spółki wszystkie czynności wykonywane w ramach Umowy będą się składały na kompleksową usługę zarządzania płynnością finansową, świadczoną w całości i wyłącznie przez Bank na rzecz poszczególnych Uczestników (w tym, na rzecz Pool Leadera).

Poniżej Spółka przedstawia uzasadnienie swojego stanowiska.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

W świetle powołanych wyżej przepisów, każde świadczenie niebędące dostawą towarów stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o VAT. Należy jednak zwrócić uwagę, iż żeby doszło do świadczenia usług w rozumieniu ww. regulacji, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy usługi (wynagrodzenie).

Aby więc dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy wykonanym świadczeniem, a otrzymanym wynagrodzeniem.

Ponadto, na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, określone czynności, jakkolwiek wykonywane nieodpłatnie, na gruncie regulacji VAT są traktowane jak odpłatne świadczenie usług. W opinii Spółki jednak, powyższe przepisy nie będą miały zastosowania w analizowanej sytuacji. Odpowiedź na pytanie Spółki należy więc rozstrzygnąć w świetle uregulowań zawartych w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Odnosząc się do powyższego należy zauważyć, iż na podstawie Umowy, to Bank będzie wykonywał na rzecz Uczestników szereg czynności składających się łącznie na jedną usługę prowadzenia systemu zarządzania środkami pieniężnymi dla grupy Rachunków. Wszystkie działania Banku podejmowane będą w celu realizacji podstawowej funkcji Umowy, jaką jest zarządzanie płynnością finansową Uczestników (w tym Pool Leadera). W ramach Umowy żaden z Uczestników (w tym Pool Leader) nie jest zobowiązany do wykonania jakichkolwiek czynności na rzecz drugiego i nie otrzymuje z tego tytułu wynagrodzenia. W szczególności, takimi czynnościami nie są przelewy dokonywane pomiędzy Rachunkami w ramach zerowania sald na Rachunkach, ani też subrogacja na podstawie art. 5l8 § 1 pkt 3 KC.

Podsumowując, w opinii Spółki w związku z zawarciem i wykonaniem Umowy jedynym usługodawcą będzie Bank, a wynagrodzenie wypłacane Bankowi na jej podstawie jest bezpośrednio związane z wykonywaną przez niego kompleksową usługą zarządzania płynnością finansową (cash pooling).

Spółka wskazuje, że powyższe rozumienie istoty umów cash poolingu potwierdzają opinie organów statystycznych wskazujące, iż w przypadku takich umów usługa świadczona jest przez ten podmiot, który organizuje operacje przepływów środków pieniężnych, zaś pozostałe podmioty uczestniczące w tych operacjach, są jedynie odbiorcami usługi. Ten właśnie podmiot, czyli w analizowanej sytuacji Bank, otrzymuje także wynagrodzenie, będące bezpośrednim skutkiem wykonanych przez niego czynności. Należy podkreślić, iż odsetki od nadwyżek otrzymywane przez Spółkę, naliczane w konsekwencji zarządzania przez Bank środkami na Rachunkach, nie będą stanowiły dla niej wynagrodzenia.

Mając na uwadze powyższe nie można uznać, iż w ramach Umowy którykolwiek z Uczestników wykonuje usługę w rozumieniu ustawy o VAT na rzecz drugiego Uczestnika, czy też na rzecz Banku. Kwalifikacji tej nie zmienia fakt, iż Bank dokonuje przelewów sald dodatnich i sald ujemnych z Rachunków Uczestników na Rachunek Pool Leadera. Dokonywanie takich przelewów jest warunkiem koniecznym do funkcjonowania cash poolingu opartego na przelewach rzeczywistych – wykonywane są one pomocniczo, w ramach i w celu świadczenia przez Bank usługi zarządzania płynnością finansową Uczestników, w tym Pool Leadera.

Spółka wskazuje, iż przedstawione przez nią stanowisko potwierdzają interpretacje indywidualne wydane przez organy podatkowe, w tym m.in.:

*   interpretacja indywidualna z dnia 28 lipca 2016 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, znak IPPP1/4512-487/16-4/MP oraz z dnia 5 lipca 2016 r., znak IPPP1/4512-458/16-3/BS,
*   interpretacja indywidualna z dnia 9 marca 2015 r. (IBPP2/443-1265/14/ICz) Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach,
*   interpretacja indywidualna z dnia 23 lutego 2015 r. (IPPP1/4512-20/15-4/IGo) Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,
*   interpretacja indywidualna z dnia 10 lutego 2015 r. (IPTPP2/443-819/14-5/DS) Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa

(art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.