Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.265.2025.2.AAR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-18
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego udostępnienia pasa drogowego
dróg gminnych i dróg wewnętrznych.
Słowa kluczowe: drogi-pas drogowy-zajęcie pasa drogowego
faktura-faktura VAT
gmina
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI.
Dokumentacja -Rozdział 1. Faktury -Obowiązek
wystawienia faktury
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-
Rozdział 1-art. 106b-ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy skutków podatkowych odpłatnego udostępnienia pasa drogowego dróg gminnych
    i dróg wewnętrznych. Uzupełnili go Państwo pismem z 17 czerwca 2025 r. (wpływ 17
    czerwca 2025 r.) - w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Gmina (...) (dalej: Gmina) jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług
    (dalej: VAT) jako podatnik VAT czynny.
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z
    2024 r. poz. 1465, dalej: ustawa o samorządzie gminnym), Gmina wykonuje zadania
    publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jednocześnie w myśl art. 6
    ust. 1 cytowanej ustawy, do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o
    znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań
    własnych Gminy należą m.in. sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji
    ruchu drogowego, stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym.
    Stosownie do przepisów ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z
    2024 r. poz. 320 ze zm.; dalej: ustawa o drogach publicznych) na terenie Gminy znajdują
    się drogi gminne (publiczne) i wewnętrzne, których właścicielem jest Gmina.
    Drogi gminne i wewnętrzne są co do zasady ogólnodostępne dla lokalnej społeczności.
    Uchwała nr (...) Rady Gminy (...) z 29 stycznia 2020 r. określa stawki opłat pobieranych
    przez Gminę za zajęcie pasa drogowego dróg gminnych na terenie Gminy (dalej: Uchwała),
    na cele niezwiązane z budową, przebudową, remontem, utrzymaniem i ochroną dróg,
    dotyczące:
    1) prowadzenia robót w pasie drogowym,
    2) umieszczania w pasie drogowym urządzeń infrastruktury technicznej niezwiązanych z
      potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego,
    3) umieszczania w pasie drogowym obiektów budowlanych niezwiązanych z potrzebami
      zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego oraz reklam,
    4) zajęcie pasa drogowego na prawach wyłączności w celach innych niż wymienione w pkt
      1-3.
    Uchwała może być w przyszłości zmieniana w szczególności w zakresie wysokości
    obowiązujących stawek.
    Stawka opłaty za zajęcie dróg gminnych na cele prowadzenia robót w pasie drogowym i
    inne cele niż wskazane w pkt 1-3 powyżej została ustalona w Uchwale za każdy dzień
          2zajęcia 1 m powierzchni, w zależności od zajętej powierzchni, tj. jezdni do 20% szerokości,
    jezdni powyżej 20% do 50% szerokości, jezdni powyżej 50% szerokości, chodników,
    placów, zatok postojowych i autobusowych, ścieżek rowerowych i ciągów pieszych,
    poboczy, zieleni, rowów i pozostałych elementów.
    Stawka opłaty za umieszczenie w pasie drogowym drogi gminnej urządzeń infrastruktury
    technicznej niezwiązanych z funkcjonowaniem drogi została ustalona w Uchwale jako
                2stawka roczna za 1 m powierzchni pasa drogowego zajętego przez rzut poziomy
    umieszczonego urządzenia, przy czym stawki są zróżnicowane w zależności od rodzaju
    urządzenia (dla urządzeń infrastruktury telekomunikacyjnej, dla urządzeń wodno-
    kanalizacyjnych, inne urządzenia).
    Stawka opłaty za umieszczenie w pasie drogowym obiektów budowlanych niezwiązanych
    z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego oraz reklam została
                              2 ustalona w Uchwale za każdy dzień zajęcia 1 mrzutu poziomego obiektu budowlanego
        2oraz 1 m powierzchni reklamy.

    W celu zajęcia pasa drogi gminnej zainteresowany powinien wystąpić do Gminy z
    wnioskiem o wyrażenie zgody na zajęcie pasa drogi gminnej. Gmina wyraża zgodę na
    zajęcie pasa drogowego w drodze decyzji administracyjnej. W decyzji Gmina ustala
    również wysokość opłaty za zajęcie pasa drogi gminnej, zgodnie ze stawkami wynikającymi
    z Uchwały.
    Wójt Gminy wydał 19 maja 2016 r. zarządzenie nr (...) (dalej: Zarządzenie) w sprawie
    zajmowania dróg wewnętrznych na cele niezwiązane z budową, przebudową, remontem,
    utrzymaniem i ochroną dróg o statusie wewnętrznym, będących własnością Gminy.
    Wskazane Zarządzenie Wójta Gminy może być w przyszłości zmieniane kolejnymi
    zarządzeniami, w szczególności w zakresie stawek za zajęcie pasa drogowego drogi
    wewnętrznej.
    Zajęcie pasa drogowego drogi wewnętrznej następuje w drodze pisemnej umowy
    cywilnoprawnej. Zajęcie pasa drogowego drogi wewnętrznej lub innych nieruchomości
    Gminy odbywa się za odpłatnością na potrzeby:
    1) prowadzenia robót w pasie drogowym dróg wewnętrznych,
    2) umieszczania w pasie drogowym dróg wewnętrznych urządzeń infrastruktury
      technicznej niezwiązanych z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu
      drogowego,
    3) umieszczania w pasie drogowym dróg wewnętrznych obiektów budowlanych
      niezwiązanych z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego
      oraz reklam,
    4) zajęcia pasa drogowego dróg wewnętrznych na prawach wyłączności na cele inne niż
      wymienione w pkt 1-3.
    Przed planowanym zajęciem pasa drogowego drogi wewnętrznej, w celu zawarcia z Gminą
    umowy, należy złożyć wniosek o zajęcie pasa drogowego drogi wewnętrznej ze
    wskazaniem w szczególności celu i planowanego okresu zajęcia. Wniosek należy złożyć nie
    później niż 14 dni przed planowanym zajęciem. W przypadku awarii urządzeń
    umieszczonych w drodze wewnętrznej, niezwiązanych z obsługą drogi, właściciel
    urządzenia lub jednostka eksploatująca urządzenie, niezwłocznie zawiadamia Gminę drogi
    wewnętrznej o awarii i wejściu na drogę.
    Stawka opłaty za zajęcie pasa drogowego drogi wewnętrznej na cele prowadzenia robót w
    pasie drogowym i inne cele niż wskazane w pkt 1-3 powyżej została ustalona za każdy
            2dzień zajęcia 1 m powierzchni, w zależności od zajętej powierzchni, tj. jezdni do 20%
    szerokości, jezdni powyżej 20% do 50% szerokości, jezdni powyżej 50% szerokości,
    chodników, placów, zatok postojowych i autobusowych, ścieżek rowerowych i ciągów
    pieszych, poboczy, pasów zieleni, rowów.
    Stawka opłaty za umieszczenie w pasie drogowym drogi wewnętrznej urządzeń
    infrastruktury technicznej niezwiązanych z funkcjonowaniem drogi została ustalona jako
                2stawka roczna za 1 m powierzchni pasa drogowego drogi wewnętrznej zajętego przez
    rzut poziomy umieszczonego urządzenia, przy czym stawki są zróżnicowane w zależności
    od miejsca umieszczenia (poza obszarem zabudowanym, w obszarze zabudowanym lub
    na drogowym obiekcie inżynierskim). Stawka opłaty jest obniżona dla urządzeń wodno-
    kanalizacyjnych.
    Stawka opłaty za umieszczenie w pasie drogowym drogi wewnętrznej obiektów
    budowlanych niezwiązanych z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu
                                        2drogowego oraz reklam została ustalona za każdy dzień zajęcia 1 m rzutu poziomego
    obiektu handlowego, usługowego, innego, reklam, reklam świetlnych.
                                              2Zajęcie pasa drogowego drogi wewnętrznej o powierzchni mniejszej niż 1 m oraz zajęcie
                                                2powierzchni pasa drogowego drogi wewnętrznej jest traktowane jak zajęcie 1 m. Zajęcie

    przez okres krótszy niż 24 godziny jest traktowane jak zajęcie przez jeden dzień. Opłata
    roczna w określonej wysokości pobierana jest za każdy rok umieszczenia urządzenia w
    drodze wewnętrznej, przy czym za umieszczenie urządzenia w drodze wewnętrznej przez
    okres krótszy niż rok opłata jest obliczana proporcjonalnie do liczby dni umieszczenia
    urządzenia w drodze wewnętrznej.
    Umowa na zajęcie pasa drogowego drogi wewnętrznej lub innej nieruchomości
    stanowiącej własność Gminy może zostać zawarta na czas określony lub nieokreślony.
    Pytania
    1) Czy pobierane przez Gminę, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, opłaty
      za zajęcie pasa drogowego dróg gminnych i dróg wewnętrznych stanowią/będą
      stanowiły wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu VAT?
    2) Czy Gmina powinna dokumentować fakturą VAT opisane we wniosku odpłatne
      udostępnianie podmiotom trzecim pasa drogowego dróg gminnych i wewnętrznych?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1) Pobierane przez Gminę, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, opłaty za
      zajęcie pasa drogowego dróg gminnych i dróg wewnętrznych nie stanowią/nie będą
      stanowiły wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu VAT.
    2) Gmina nie powinna dokumentować fakturą VAT opisanego we wniosku odpłatnego
      udostępniania podmiotom trzecim pasa drogowego dróg gminnych i wewnętrznych.
    Uzasadnienie stanowiska Gminy
    Ad 1.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa
    towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w
    art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak
    właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu
    działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów
    w zamian za odszkodowanie.
    Natomiast w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, świadczeniem usług jest każde świadczenie
    na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej
    osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o
    VAT.
    Należy jednak podkreślić, że zarówno odpłatna dostawa towarów, jak również odpłatne
    świadczenie usług, podlegają opodatkowaniu, jeżeli są wykonywane przez podmiot
    działający w charakterze podatnika podatku VAT.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności.
    Działalność gospodarcza - jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające
    na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.

    Z kolei, zgodnie z ust. 6 przedmiotowej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów
    władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań
    nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z
    wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Jednocześnie zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje
    zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W myśl art. 6 ust. 1
    ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
    lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Zatem organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu
    podatników VAT - w zakresie czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji
    których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe i ma
    zastosowanie przy spełnieniu przez ten organ dwóch warunków:
    1) jego podmiotem jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ;
    2) odnosi się jedynie do czynności nałożonych przepisami prawa, dla których powołano
      te organy, z wyłączeniem czynności realizowanych na podstawie zawartych umów
      cywilnoprawnych.
    Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami VAT w
    związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli
    pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są natomiast podatnikami
    VAT w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności:
    czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników,
    natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów
    za podatników VAT, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu VAT.
    Biorąc pod uwagę powyższe, wyłączone z opodatkowania VAT są czynności wykonywane
    przez podmioty prawa publicznego (organy władzy publicznej i urzędy obsługujące te
    organy) w ramach sprawowanego przez nie władztwa publicznego.
    Zdaniem Gminy, udostępnianie ogólnodostępnych dróg gminnych, dróg wewnętrznych za
    odpłatnością należy postrzegać jako czynność ze sfery publicznoprawnej. Gmina działa
    /będzie działała w tym zakresie jako organ władzy publicznej, a nie jako podatnik VAT. Co
    więcej, w przedmiotowym przypadku Gmina wykonuje/będzie wykonywała czynności
    nałożone na nią na podstawie przepisów prawa - ustawy o samorządzie gminnym i ustawy
    o drogach publicznych. Pobierając opłaty za zajęcie pasa drogowego drogi gminnej,
    wewnętrznej w celu prowadzenia robót w pasie drogowym, za umieszczanie urządzeń
    infrastruktury technicznej niezwiązanych z potrzebami zarządzania drogami lub
    potrzebami ruchu drogowego oraz za umieszczanie obiektów budowlanych niezwiązanych
    z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego oraz reklam, Gmina
    wykonuje/będzie wykonywała działania mieszczące się w zakresie swoich zadań własnych.
    Zatem w przedmiotowej sprawie pobierane przez Gminę opłaty nie stanowią/nie będą
    stanowiły zapłaty za świadczenie przez Gminę usług w rozumieniu przepisów ustawy o
    VAT. Zdaniem Gminy, w zakresie realizacji przedmiotowych zadań, nałożonych odrębnymi
    przepisami prawa, Gmina korzysta z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o
    VAT.
    W konsekwencji, pobierane przez Gminę opłaty za zajęcie pasa drogowego drogi gminnej,
    wewnętrznej w celach wskazanych w opisie sprawy nie stanowią/nie będą stanowiły
    wynagrodzenia za czynności podlegające VAT.
    Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej
    DKIS z 26 kwietnia 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.153.2023.2.MD, w której organ
    wskazał, że: „(...) w przedmiotowej sprawie pobierana przez Państwa danina o charakterze

    publicznym nie będzie stanowiła zapłaty za świadczenie usług. Należy uznać, że w zakresie
    realizacji ww. zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa są Państwo adresatem
    normy prawnej, o której mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.”
    Tak samo DKIS wypowiedział się w interpretacji indywidualnej z 10 października 2023 r.,
    sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.608.2023.1.KW, w której uznał, że: „Dokonując wykładni art. 15
    ust. 6 ustawy należy więc zauważyć, że celem tej regulacji jest wyłączenie wszelkich
    organów władzy publicznej oraz innych organów podlegających prawu publicznemu z
    kategorii podatników VAT w odniesieniu do czynności wykonywanych przez te podmioty w
    charakterze władz publicznych. (...) Tym samym ww. opłata za zajęcie pasa drogowego
    pobierana przez Państwa nie podlega/nie będzie podlegała przepisom ustawy o podatku
    od towarów i usług.”
    Tożsame stanowisko DKIS zajął w interpretacji indywidualnej z 25 lipca 2024 r., sygn. 0113-
    KDIPT1-3.4012.319.2024.1.MJ oraz z 8 kwietnia 2025 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.87.2025.1.
    AKR.
    Ad 2.
    W myśl art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę
    dokumentującą:
    1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a
      pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od
      wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej
      niebędącej podatnikiem;
    2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z
      procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;
    3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w
      pkt 1;
    4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o
      których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:
    a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
    b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,
    c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.
    Faktura VAT jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie danej transakcji, która
    podlega przepisom ustawy o VAT. W przepisach ustawy o VAT ustawodawca określił w
    jakich przypadkach podatnik ma obowiązek wystawienia faktury VAT. Regulacja ta odnosi
    się zatem wyłącznie do czynności objętych zakresem ustawy o VAT. W konsekwencji,
    Gmina nie powinna wystawiać faktury dokumentującej czynności niepodlegające
    przepisom ustawy o VAT - w analizowanym przypadku udostępnianie pasa drogowego
    drogi gminnej, wewnętrznej podmiotom trzecim.
    Powyższe potwierdza przykładowo interpretacja indywidualna DKIS z 17 lutego 2023 r.,
    sygn. 0111-KDIB3-1.4012.900.2022.3.IK, w której organ stwierdził, że: „(...) faktura
    dokumentuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. W przedmiotowej
    sprawie czynnością opodatkowaną jest informowanie kierowców - członków
    Stowarzyszenia o zleceniach. Natomiast pobierana składka członkowska, jak Państwo
    wskazują, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W świetle
    powyższego zobowiązani Państwo będą do wystawienia faktury wyłącznie dokumentującej
    odpłatne świadczenie usług, czyli informowanie kierowców o zleceniach.”.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm., t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i
      odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
      prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę,
        w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które
    składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie
    (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie
    charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona
    usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde
    świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub
    tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu
    ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:
        w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona,
        nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
        świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy
        (wynagrodzenie).
    Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie
    podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5
    ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1
    jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają
    opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków
    ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 cyt. ustawy).
    Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy -
    opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale
    także czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika.
    Według art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
      usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a

      także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza
      obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub
      wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te
      organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla
      realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na
      podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Zatem organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu
    podatników podatku od towarów i usług - w zakresie czynności nałożonych przepisami
    prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-
    przedmiotowe i ma zastosowanie przy spełnieniu przez ten organ dwóch warunków:
        jego podmiotem jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ;
        odnosi się jedynie do czynności nałożonych przepisami prawa, dla których
        powołano te organy, z wyłączeniem czynności realizowanych na podstawie
        zawartych umów cywilnoprawnych.
    Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku
    od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa
    publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są
    natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez
    nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału
    stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym
    wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze
    cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów
    i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Generalnie zatem wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług są czynności
    wykonywane przez podmioty prawa publicznego (organy władzy publicznej i urzędy
    obsługujące te organy) w ramach sprawowanego przez nie władztwa publicznego.
    Z opisu sprawy wynika, są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.
    Stosownie do przepisów ustawy o drogach publicznych, na terenie Gminy znajdują się
    drogi gminne (publiczne) i wewnętrzne, których są Państwo właścicielem. Drogi gminne i
    wewnętrzne są co do zasady ogólnodostępne dla lokalnej społeczności.
    Uchwała Rady Gminy z 29 stycznia 2020 r. określa stawki opłat pobieranych przez Państwa
    za zajęcie pasa drogowego dróg gminnych na terenie Gminy, na cele niezwiązane z
    budową, przebudową, remontem, utrzymaniem i ochroną dróg, dotyczące:
    1) prowadzenia robót w pasie drogowym,
    2) umieszczania w pasie drogowym urządzeń infrastruktury technicznej niezwiązanych z
      potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego,
    3) umieszczania w pasie drogowym obiektów budowlanych niezwiązanych z potrzebami
      zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego oraz reklam,
    4) zajęcie pasa drogowego na prawach wyłączności w celach innych niż wymienione w pkt
      1-3.
    W celu zajęcia pasa drogi gminnej zainteresowany powinien wystąpić do Państwa z
    wnioskiem o wyrażenie zgody na zajęcie pasa drogi gminnej. Wyrażają Państwo zgodę na

    zajęcie pasa drogowego w drodze decyzji administracyjnej. W decyzji ustalają Państwo
    również wysokość opłaty za zajęcie pasa drogi gminnej, zgodnie ze stawkami wynikającymi
    z Uchwały.
    19 maja 2016 r. Wójt Gminy wydał zarządzenie w sprawie zajmowania dróg wewnętrznych
    na cele niezwiązane z budową, przebudową, remontem, utrzymaniem i ochroną dróg o
    statusie wewnętrznym, będących Państwa własnością. Wskazane Zarządzenie Wójta
    Gminy może być w przyszłości zmieniane kolejnymi zarządzeniami, w szczególności w
    zakresie stawek za zajęcie pasa drogowego drogi wewnętrznej.
    Zajęcie pasa drogowego drogi wewnętrznej następuje w drodze pisemnej umowy
    cywilnoprawnej. Zajęcie pasa drogowego drogi wewnętrznej lub innych Państwa
    nieruchomości odbywa się za odpłatnością na potrzeby:
    1) prowadzenia robót w pasie drogowym dróg wewnętrznych,
    2) umieszczania w pasie drogowym dróg wewnętrznych urządzeń infrastruktury
      technicznej niezwiązanych z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu
      drogowego,
    3) umieszczania w pasie drogowym dróg wewnętrznych obiektów budowlanych
      niezwiązanych z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego
      oraz reklam,
    4) zajęcia pasa drogowego dróg wewnętrznych na prawach wyłączności na cele inne niż
      wymienione w pkt 1-3.
    Przed planowanym zajęciem pasa drogowego drogi wewnętrznej, w celu zawarcia z
    Państwem umowy, należy złożyć wniosek o zajęcie pasa drogowego drogi wewnętrznej ze
    wskazaniem w szczególności celu i planowanego okresu zajęcia. Wniosek należy złożyć nie
    później niż 14 dni przed planowanym zajęciem. Umowa na zajęcie pasa drogowego drogi
    wewnętrznej lub innej nieruchomości stanowiącej Państwa własność może zostać zawarta
    na czas określony lub nieokreślony.
    W pierwszej kolejności Państwa wątpliwości budzi kwestia, czy odpłatne udostępnianie
    pasa drogowego dróg gminnych i dróg wewnętrznych stanowi/będzie stanowić czynność
    podlegającą opodatkowaniu VAT.
    Istota problemu sprowadza się zatem do ustalenia, czy wykonując czynności z obszaru
    publicznoprawnego, spełniają/będą Państwo spełniać obie wskazane w art. 15 ust. 6
    ustawy przesłanki, tj. czy są Państwo organem władzy publicznej oraz czy pobieranie
    określonych opłat jest/będzie czynnością ze sfery cywilnoprawnej, czy publicznoprawnej.
    Należy zaznaczyć, że takie pojęcia jak „organ władzy publicznej”, czy „urzędy obsługujące
    te organy” nie zostały zdefiniowane w ustawie o podatku od towarów i usług. Choć w wielu
    aktach normatywnych ustawodawca posługuje się pojęciem „władza publiczna”, czy
    „organy władzy publicznej”, to jednocześnie nigdzie nie definiuje tych pojęć.
    Dokonując wykładni art. 15 ust. 6 ustawy należy więc zauważyć, że celem tej regulacji jest
    wyłączenie wszelkich organów władzy publicznej oraz innych organów podlegających
    prawu publicznemu z kategorii podatników VAT w odniesieniu do czynności
    wykonywanych przez te podmioty w charakterze władz publicznych. Podatnikiem podatku
    od towarów i usług jest więc również organ władzy publicznej oraz urząd obsługujący ten
    organ, jeżeli w stosunku do określonej czynności lub transakcji zachowuje się jak podmiot
    gospodarczy. Z tego właśnie względu, ustawodawca uznał w art. 15 ust. 6 ustawy, że
    organy nie są podatnikami w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi
    przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności
    wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 1465 ze zm.):

      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
    Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
      niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Na mocy art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów
      oraz organizacji ruchu drogowego.
    W świetle art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także
      zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.
    Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym:
      Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą
      wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w
      przypadkach określonych w odrębnej ustawie.
    Stosownie do art. 9 ust. 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      Formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o
      charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.
    Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t.j. Dz.
    U. z 2025 r. poz. 889):
      Organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego
      właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu,
      utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi.
    Według art. 19 ust. 2 ustawy o drogach publicznych:
      Zarządcami dróg, z zastrzeżeniem ust. 3, 5, 5a i 8, są dla dróg:
      1) krajowych - Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad;
      2) wojewódzkich - zarząd województwa;
      3) powiatowych - zarząd powiatu;
      4) gminnych - wójt (burmistrz, prezydent miasta).
    Na mocy art. 21 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:
      Zarządca drogi, o którym mowa w art. 19 ust. 2 pkt 2-4 i ust. 5, może wykonywać swoje
      obowiązki przy pomocy jednostki organizacyjnej będącej zarządem drogi, utworzonej
      odpowiednio przez sejmik województwa, radę powiatu lub radę gminy. Jeżeli
      jednostka taka nie została utworzona, zadania zarządu drogi wykonuje zarządca.
    Jak wynika z art. 39 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:
      Zabrania się dokonywania w pasie drogowym czynności, które mogłyby powodować
      niszczenie lub uszkodzenie drogi i jej urządzeń albo zmniejszenie jej trwałości oraz
      zagrażać bezpieczeństwu ruchu drogowego (...).
    Jednak art. 39 ust. 3 ustawy o drogach publicznych stanowi, że:
                                        1W szczególnie uzasadnionych przypadkach, z wyjątkiem ust. 3 , lokalizowanie w pasie
      drogowym urządzeń obcych oraz reklam może nastąpić wyłącznie za zezwoleniem
      właściwego zarządcy drogi, wydawanym w drodze decyzji administracyjnej -

      zezwolenie nie jest wymagane w przypadku wydania decyzji, o której mowa w ust. 7,
      lub w przypadku zawarcia umowy, o której mowa w ust. 7a lub w art. 22 ust. 2, 2a lub
      2c. (...)
    Na mocy art. 40 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:
      Zajęcie pasa drogowego na cele niezwiązane z budową, przebudową, remontem,
      utrzymaniem i ochroną dróg, wymaga zezwolenia zarządcy drogi, wydanego w drodze
      decyzji administracyjnej - zezwolenie nie jest wymagane w przypadku zawarcia
      umowy, o której mowa w art. 22 ust. 2, 2a lub 2c.
    Według art. 40 ust. 2 ustawy o drogach publicznych:
      Zezwolenie, o którym mowa w ust. 1, dotyczy:
      1) prowadzenia robót w pasie drogowym;
      2) umieszczania w pasie drogowym liniowych urządzeń obcych;
      3) umieszczania w pasie drogowym urządzeń obcych innych niż wymienione w pkt 2
        oraz reklam;
      4) zajęcia pasa drogowego na prawach wyłączności w celach innych niż wymienione w
        pkt 1-3.
    W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 4 pkt 1 i 2 ustawy o drogach publicznych:
      Użyte w ustawie określenia oznaczają:
      1) pas drogowy - wydzielony liniami rozgraniczającymi grunt wraz z przestrzenią nad i
      pod jego powierzchnią, w którym jest lub będzie usytuowana droga;
      2) droga - budowlę składającą się z części i urządzeń drogi, budowli ziemnych, lub
      drogowych obiektów inżynierskich, określonych w przepisach wydanych na podstawie
      art. 7 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, stanowiącą całość techniczno-
      użytkową, usytuowaną w pasie drogowym i przeznaczoną do ruchu lub postoju
      pojazdów, ruchu pieszych, ruchu osób poruszających się przy użyciu urządzenia
      wspomagającego ruch, jazdy wierzchem lub pędzenia zwierząt.
    W myśl przepisu art. 40 ust. 3 ustawy o drogach publicznych:
      Za zajęcie pasa drogowego pobiera się opłatę.
    Jak stanowi art. 40 ust. 11 ustawy o drogach publicznych:
      Opłatę, o której mowa w ust. 3, ustala, w drodze decyzji administracyjnej, właściwy
      zarządca drogi przy udzielaniu zezwolenia na zajęcie pasa drogowego (...).
    Stosownie do przepisu art. 40 ust. 12 ustawy o drogach publicznych:
      Za zajęcie pasa drogowego:
      1) bez zezwolenia zarządcy drogi lub bez zawarcia umowy, o której mowa w art. 22
                                        1  4ust. 2, 2a lub 2c, lub bez decyzji, o której mowa w art. 39 ust. 3 lub 3,
      2) z przekroczeniem terminu zajęcia określonego w zezwoleniu zarządcy drogi lub w
      umowie, o której mowa w art. 22 ust. 2, 2a lub 2c, lub w decyzji, o której mowa w art.
          1  439 ust. 3 lub 3,
      3) o powierzchni większej niż określona w zezwoleniu zarządcy drogi lub w umowie, o
                                                    1której mowa w art. 22 ust. 2, 2a lub 2c, lub w decyzji, o której mowa w art. 39 ust. 3
        4lub 3
      - zarządca drogi wymierza, w drodze decyzji administracyjnej, karę pieniężną w
      wysokości 10-krotności opłaty ustalanej zgodnie z ust. 4-6.

    Działania zarządców dróg mieszczą się zatem w zakresie czynności o charakterze
    publicznoprawnym i wynikają z wykonywania przez jednostki państwowe władztwa
    publicznoprawnego.
    Zgodnie z art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j.
    Dz.U. z 2024 r. poz. 1530 ze zm.):
      Dochodami publicznymi są daniny publiczne, do których zalicza się: podatki, składki,
      opłaty, wpłaty z zysku przedsiębiorstw państwowych i jednoosobowych spółek Skarbu
      Państwa oraz banków państwowych, a także inne świadczenia pieniężne, których
      obowiązek ponoszenia na rzecz państwa, jednostek samorządu terytorialnego,
      państwowych funduszy celowych oraz innych jednostek sektora finansów publicznych
      wynika z odrębnych ustaw.
    W myśl art. 60 pkt 7 ustawy o finansach publicznych:
      Środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o
      charakterze publicznoprawnym są w szczególności następujące dochody budżetu
      państwa, dochody budżetu jednostki samorządu terytorialnego albo przychody
      państwowych funduszy celowych:
      7) dochody pobierane przez państwowe i samorządowe jednostki budżetowe na
      podstawie odrębnych ustaw.
    Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że
    pobierając opłatę za zajęcie pasa drogowego wykonują/będą Państwo wykonywać
    działania mieszczące się w zakresie Państwa zadań własnych. Zatem w przedmiotowej
    sprawie pobierana przez Państwa danina o charakterze publicznym nie stanowi/nie
    będzie stanowiła zapłaty za świadczenie usług. Należy stwierdzić, że w zakresie realizacji
    ww. zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa są/będą Państwo adresatem normy
    prawnej, o której mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.
    Tym samym, pobierane Państwa opłaty za zajęcie pasa drogowego dróg gminnych i dróg
    wewnętrznych nie stanowią/nie będą stanowiły wynagrodzenia za czynności podlegające
    opodatkowaniu VAT.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
    W dalszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy odpłatne udostępnianie pasa
    drogowego dróg gminnych i dróg wewnętrznych podmiotom trzecim powinni Państwo
    dokumentować fakturą.
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości wskazać należy, iż zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy:
      Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:
      1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a
        pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od
        wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej
        niebędącej podatnikiem;
      2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta
        z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;
      3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w
        pkt 1;
      4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o
        których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:
      a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

      c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust.
        1b.
    W analizowanej sprawie należy wskazać, że pobierane przez Państwa opłaty za zajęcie
    pasa drogowego dróg gminnych i dróg wewnętrznych - jak już wyżej stwierdzono - nie
    stanowią/nie będą stanowiły wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu
    VAT, tym samym nie ma/nie będzie podstaw do wystawienia faktury dokumentującej takie
    zdarzenie, bowiem - jak wynika z art. 106b ust. 1 ustawy - faktury są dowodem
    dokumentującym sprzedaż. W związku z tym, pobierane przez Państwa opłaty za zajęcie
    pasa drogowego dróg gminnych i dróg wewnętrznych nie powinny być dokumentowane
    fakturą, a innym dokumentem księgowym, np. notą księgową.
    Zaznaczyć należy, że ustawa oraz przepisy wykonawcze wydane na podstawie jej
    upoważnienia w żadnym zakresie nie regulują kwestii wystawiania not księgowych. Noty
    księgowe stanowią dokumenty księgowe na podstawie ustawy z dnia 29 września 1994 r.
    o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.), a nie przepisów dotyczących
    podatku VAT. Nota księgowa nie jest zatem dokumentem przewidzianym przez przepisy
    ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów,
    brak jest jednakże przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku od
    towarów i usług dla takiego sposobu dokumentowania.
    W konsekwencji stwierdzić należy, że nie powinni Państwo dokumentować fakturą
    odpłatnego udostępniania pasa drogowego dróg gminnych i dróg wewnętrznych
    podmiotom trzecim.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo
    przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający
    wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego
    przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle
    związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).
    Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym,
    w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu
    sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.