Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-804/09/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-01-04
Teza: w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wierzytelności nieściągalnych
Słowa kluczowe: nieściągalność-uprawdopodobnienie nieściągalności; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki jawnej przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2009r. (data wpływu do tut. Biura 1 października 2009r.), uzupełnionym w dniu 4 grudnia 2009r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wierzytelności nieściągalnych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 października 2009r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wierzytelności nieściągalnych.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 30 listopada 2009r. Znak IBPBI/1/415-804/09/BK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 4 grudnia 2009r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka jawna prowadzi księgi handlowe. Zajmuje się produkcją drzwi. W 2000r. dokonała sprzedaży towarów Spółce akcyjnej, za które nie otrzymała zapłaty. Sprzedaż ta została udokumentowana fakturami VAT i w kwocie netto zaliczona do przychodów należnych 2000r. W dniu 30 października 2000r. Spółka Jawna otrzymała zawiadomienie od dłużnika o postawieniu Spółki akcyjnej w stan likwidacji. Wobec powyższego Spółka jawna, utworzyła odpis aktualizujący, który w kwocie netto stanowił koszty uzyskania przychodu. W listopadzie 2000r. Spółka jawna skierowała sprawę na drogę postępowania sądowego i w dniu 27 listopada 2000r. Sąd Rejonowy wydał „nakaz zapłaty” dla jej dłużnika w przedmiotowej sprawie. W 2001r. Spółka skierowała wniosek do komornika o egzekucję tej należności. W dniu 14 listopada 2001r. komornik wydał postanowienie o umorzeniu postępowania ze względu na ogłoszenie upadłości przez dłużnika. Niestety Spółka nie otrzymała tego dokumentu od reprezentującej ją kancelarii prawnej na adres której komornik wysłał postanowienie.

W dniu 30 marca 2009r. Spółka jawna zwróciła się z pismem do komornika o wydanie odpisu postanowienia o umorzeniu postępowania. Po otrzymaniu ww. dokumentu Spółka jawna wystąpiła do Sądu Rejonowego z prośbą o udzielenie informacji na jakim etapie znajduje się postępowanie upadłościowe Spółki Akcyjnej. Z otrzymanej od Sądu informacji wynika, że zostało ono ukończone w 2005r. W związku z czym Spółka wystosowała pismo do Sądu, celem uzyskania odpisu postanowienia o ukończeniu postępowania upadłościowego. W dniu 30 kwietnia 2009r. Spółka otrzymała postanowienie o zakończeniu postępowania upadłościowego dłużnika z dnia 31 marca 2005r., zawierające informację następującej treści: „Majątek masy upadłości (…) S.A. został ostatecznie zlikwidowany, wobec czego Sąd na zasadzie art. 217 prawa upadłościowego stwierdził zakończenie postępowania upadłościowego”.

Po otrzymaniu powyższego dokumentu Spółka dokonała rozwiązania odpisu aktualizującego wartość należności i w kwocie netto zaliczyła do przychodów podatkowych. Równocześnie Spółka odpisała należność nieściągalną i jako należność której nieściągalność została udokumentowana zaliczyła do kosztów uzyskania przychodu roku 2009.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż:

*   W 2000 r., tj. w roku w którym utworzono odpis aktualizujący, Spółka dysponowała dokumentem podpisanym przez likwidatora, wskazującym, iż dłużnik został postawiony w stan likwidacji w dniu 7 października 2000r.,
*   powodem rozwiązania odpisu aktualizującego było udokumentowanie nieściągalności przedmiotowej należności (zgodnie z art. 35b ust. 3 ustawy o rachunkowości, należności umorzone, przedawnione lub nieściągalne zmniejszają dokonane uprzednio odpisy aktualizujące ich wartość i odpisanie należności jako nieściągalnej powinno nastąpić równocześnie z wyksięgowaniem odpisu aktualizującego),
*   przyczyną podjęcia działań zmierzających do ustalenia stanu sprawy dopiero początkiem 2009r. było powierzenie w 2000r. prowadzenia sprawy sądowej i egzekucyjnej Kancelarii Prawnej. Kancelaria ta prowadziła w imieniu Spółki sprawę sądową, składała wnioski do komornika i prowadziła wszelką korespondencję dotyczącą tej należności. Wyjaśniła także, że sprawy związane z likwidacją przedsiębiorstw trwają latami. Dopiero kiedy Spółka zakończyła współpracę z Kancelarią Prawną i otrzymała zwrot wszystkich dokumentów związanych ze sprawą, rozpoczęła jej dalsze prowadzenie we własnym zakresie, co skutkowało otrzymaniem odpisu komornika o umorzeniu sprawy egzekucyjnej i odpisu postanowienia sądu o ukończeniu postępowania upadłościowego dłużnika.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dopuszczalne jest ujęcie w kosztach uzyskania przychodu roku 2009 kwoty netto opisanej należności nieściągalnej od Spółki Akcyjnej?

Zdaniem Spółki, zaliczenie nieściągalnej należności w ciężar kosztów podatkowych jest w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), uzależnione od spełnienia kilku warunków, a mianowicie:

*   nieściągalna należność powinna być wcześniej zaliczona do przychodów należnych,
*   nieściągalność tej należności powinna być odpowiednio udokumentowana,
*   należność ta nie może być przedawniona.

Należność, o której mowa w pytaniu została w 2000r. zaliczona do przychodów należnych, nie uległa też przedawnieniu, gdyż roszczenia stwierdzone prawomocnym orzeczeniem sądu przedawniają się z upływem 10 lat, chociażby termin przedawnienia roszczeń tego rodzaju był krótszy. Nieściągalność należności została również udokumentowana postanowieniem sądu o ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku dłużnika. Oznacza to, że spełnione zostały wszystkie warunki niezbędne do zaliczenia należności nieściągalnej do kosztów uzyskania przychodu. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzują jednak momentu, w którym należy zaliczyć do kosztów wierzytelności nieściągalne spełniające ww. warunki. Z przepisów można jednak wyciągnąć wnioski, że zaliczenie nieściągalnej należności do kosztów podatkowym możliwe jest dopiero po otrzymaniu przez podatnika dokumentów potwierdzających nieściągalność tej należności. Z kolei górną granicę czasową zaliczenia do kosztów podatkowych wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana, wyznacza upływ terminu jej przedawnienia.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, dopuszczalne jest zaliczenie nieściągalnej należności, będącej przedmiotem interpretacji, do kosztów uzyskania przychodu w 2009r., czyli po otrzymaniu postanowienia z Sądu o zakończeniu postępowania upadłościowego dłużnika, jednakże przed upływem terminu jej przedawnienia.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wierzytelności odpisane jako przedawnione.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 20 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Zgodnie z art. 23 ust. 2 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 20, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1.  postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2.  postanowieniem sądu o: a. oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub b. umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność, o której mowa w lit. a), lub c. ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo
3.  protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

Z powyższych przepisów wynika, iż warunkiem zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów, nieściągalnej wierzytelności jest łączne spełnienie następujących warunków:

*   wierzytelność nie jest wierzytelnością przedawnioną,
*   w momencie powstania wierzytelności była zarachowana jako przychód należny,
*   nieściągalność tej wierzytelności została udokumentowana w sposób określony w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć jednocześnie należy, iż w myśl art. 14 ust. 1, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujący sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W świetle treści ww. przepisu, do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wyłącznie wierzytelność w kwocie netto tj. kwocie pomniejszonej o podatek od towarów i usług. Podatek od towarów i usług nie stanowi bowiem przychodu należnego z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Jeżeli zatem, wierzytelności spełniają ww. warunki, mogą zostać zaliczone, w kwocie netto, do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej nie wcześniej, niż zostanie spełniony ostatni z ww. warunków.

W sytuacji zatem, gdy nieściągalność wierzytelności została potwierdzona postanowieniem sądu o ukończeniu postępowania upadłościowego, o którym mowa w art. 23 ust. 2 pkt 2 lit. c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to wierzytelność ta może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w dacie uprawomocnienia się tego postanowienia.

Pamiętać jednakże należy, iż w ciężar kosztów uzyskania przychodów mogą być zaliczone wyłącznie te wierzytelności nieściągalne, które zostały uprzednio zaliczone do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Jednocześnie zauważyć należy, iż w przypadku dokonania odpisów aktualizujących możliwość zaliczenia ww. wierzytelności w ciężar kosztów uzyskania przychodów uzależniona jest jednocześnie od uprzedniego wykazania wartości należności odpisanych jako nieściągalne, jako przychodów z prowadzonej przez Spółkę jawną pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak wynika z wniosku i jego uzupełnienia, wskazane w nim wierzytelności, wynikające z wystawionych faktur zostały wykazane w kwocie netto jako przychód należny roku 2000. W związku z otrzymaniem w dniu 30 października 2000r. od dłużnika zawiadomienia o postawieniu Spółki Akcyjnej w stan likwidacji utworzono odpis aktualizujący. Po otrzymaniu w dniu 30 kwietnia 2009r. postanowienia o umorzeniu postępowania upadłościowego z dnia 31 marca 2005r. Spółka dokonała rozwiązania odpisu aktualizującego wartość należności i w kwocie netto zaliczyła go do przychodów podatkowych, dlatego też stwierdzić należy, iż jeżeli w istocie wierzytelności, o których mowa we wniosku nie uległy przedawnieniu, to wierzytelności te (w kwocie netto), mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki jawnej pozarolniczej działalności gospodarczej, w dacie uprawomocnienia się ww. postanowienia Sądu o ukończeniu postępowania upadłościowego, potwierdzającego nieściągalność przedmiotowych wierzytelności.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż co prawda dopiero w roku 2009 Spółka jawna otrzymała odpis postanowienia o ukończeniu postępowania upadłościowego wobec dłużnika, jednakże to w roku 2005 ukończono postępowanie upadłościowe, obejmujące likwidację majątku Spółki akcyjnej (z chwilą uprawomocnienia się postanowienia Sądu o ukończeniu postępowania upadłościowego), a zatem już w roku 2005 spełnione zostały wszystkie przesłanki umożliwiające rozwiązanie odpisu aktualizującego i tym samym zaliczenie wierzytelności nieściągalnych, o których mowa we wniosku, do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie Spółki jawnej działalności gospodarczej. Otrzymane przez Spółkę w roku 2009 ww. postanowienie, jedynie potwierdza fakt, nabycia tego prawa w terminie wcześniejszym.

W konsekwencji zaliczenie wskazanych we wniosku wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, może nastąpić wyłącznie poprzez złożenie stosownej korekty zeznania podatkowego złożonego za 2005r.

Wobec powyższego, przedstawione we wniosku stanowisko jest nieprawidłowe.

Jednocześnie nadmienić należy, iż przedmiotem niniejszej interpretacji nie była ocena, czy wierzytelności, o których mowa we wniosku nie uległy przedawnieniu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zważywszy na fakt, iż jak wynika z wniosku Wnioskodawcą jest Spółka jawna, niniejsza interpretacja stosownie do postanowień m. in. art. 14k Ordynacji podatkowej jest wiążąca tylko dla tego podmiotu co oznacza, iż nie wywołuje bezpośrednio skutków dla wspólników tej Spółki.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.