Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-507/13-4/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-09-25
Teza: Czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę w ramach realizowanego przez niego projektu podlegają zwolnieniu od podatku VAT?
Słowa kluczowe: usługi-usługi doradcze; usługi-usługi kompleksowe; usługi-usługi szkoleniowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2013r. (data wpływu 4 lipca 2013r.) uzupełnionym pismem z dnia 12 września 2013r. (data wpływu 16 września 2013r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT usług doradztwa – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT usług doradztwa.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 12 września 2013r. (data wpływu 16 września 2013r.) w zakresie doprecyzowania opisanego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawca jako osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą …, w zakresie edukacji i doradztwa, opodatkowaną podatkiem liniowym. Zapisów księgowych dokonuje na podstawie podatkowej książki przychodów i rozchodów, jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W ramach działalności między innymi realizuje projekty finansowe z Europejskiego Funduszu Społecznego – Program Operacyjny Kapitał Ludzki 2007 – 2013 (EFS PO KL).

Przeważającym rodzajem działalności firmy wg Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD 2007) jest działalność pod kodem PKD 8559B Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzieindziej niesklasyfikowane. Z dniem 30 kwietnia 2013 r. Wnioskodawca został wpisany do ewidencji szkół i placówek niepublicznych Miasta pod numerem ewidencyjnym \`(...)\` i nazwą …. Posiada także wpis do Rejestru Instytucji Szkoleniowych Wojewódzkiego Urzędu Pracy pod numerem ewidencyjnym …, data wpisu 28 sierpnia 2009 r. Firma nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty na przeprowadzane szkolenia.

Wnioskodawca zgodnie z zawartą umową realizuje na zlecenie Zleceniodawcy usługi „……” dla uczestników projektu POKL. Projekt realizowany jest w ramach Priorytetu VIII „Regionalne kadry gospodarki”, Działanie 8.1 „Rozwój pracowników i przedsiębiorstw w regionie”, Poddziałanie 8.1.1 „Wspieranie rozwoju kwalifikacji zawodowych i doradztwa dla przedsiębiorstw” Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki 2007 – 2013. Finansowanie projektu odbywa się ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego (85% kosztów kwalifikowalnych) i budżetu państwa (15% kosztów kwalifikowalnych).

Usługa doradztwa jest integralną częścią szkoleń związanych z dokształcaniem zawodowym pracowników, realizowanych przez Zleceniodawcę w ramach tego samego projektu. Zakres szkolenia obejmuje między innymi rachunkowość, kadry, zarządzanie spółdzielnią, studium marketingu, szkolenie ekspertów ds. sprzedaży oraz systemy informatyczne wspierające efektywność sklepów. Doradztwo związane ze szkoleniami obejmuje łącznie 1460 godzin dydaktycznych dla 281 osób/pracowników. Odbywać się będzie w formie indywidualnych spotkań doradcy z uczestnikiem projektu. Doradztwo jest uzupełnieniem przeprowadzonych szkoleń i stanowi element całego szkolenia danej osoby. Uczestnicy projektu odbywają cykl szkoleń w ramach dokształcania zawodowego, które mają być zakończone doradztwem związanym z tematyką szkoleń. Spotkania mają na celu pomoc w praktycznym wykorzystaniu pozyskanej podczas szkoleń wiedzy i umiejętności. Świadczone przez firmę usługi doradztwa związanego ze szkoleniami są niezbędne do realizacji całości szkolenia tj. usługi podstawowej. Zgodnie z zawartą umową Wnioskodawca prowadzący działalność gospodarczą … jest zobowiązane do zapewnienia materiałów szkoleniowych, trenerów prowadzących zajęcia, sali do przeprowadzenia doradztwa, zwrotu kosztów dojazdu, prowadzenia karty doradczej zawierającej diagnozę dokonaną przez doradcę.

Usługa doradztwa związanego ze szkoleniami została rozpoczęta w dniu 28 maja 2013r. Jednak faktura VAT nie została przez firmę jeszcze wystawiona. Podmiot, na rzecz którego firma świadczy usługę doradztwa jest Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością wpisaną do Rejestru Instytucji Szkoleniowych Wojewódzkiego Urzędu Pracy.

Wnioskodawca jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Jako osoba fizyczna został wpisany do ewidencji szkół i placówek niepublicznych Miasta pod numerem ewidencyjnym … i nazwą …. Posiada także wpis do Rejestru instytucji Szkoleniowych Wojewódzkiego Urzędu Pracy pod numerem ewidencyjnym …, data wpisu 28 sierpnia 2009r. Jednakże usługi doradztwa związanego ze szkoleniami nie stanowią działalności placówki.

Wnioskodawca prowadzi także jako osoba fizyczna działalność gospodarczą pod nazwą …, w zakresie edukacji i doradztwa.

Usługi doradztwa związanego ze szkoleniami nie są wymienione w zaświadczeniu Wnioskodawcy o wpisie do ewidencji szkół placówek niepublicznych.

Wnioskodawca nie jest bezpośrednim beneficjentem środków unijnych, realizuje umowę zlecenia zawartą ze Zleceniodawcą, będącym bezpośrednim beneficjentem środków unijnych.

Wnioskodawca nie jest realizatorem projektu będącego przedmiotem niniejszego wniosku, wykonuje usługi na zlecenie realizatora projektu.

Wnioskodawca świadczy usługi doradztwa ściśle związanego z tematyką szkoleń w ramach jednej umowy zwartej ze Zleceniodawcą, jednakże umowa ta nie obejmuje organizacji i przeprowadzenia szkoleń, a jedynie doradztwo związane ze szkoleniami. Realizatorem szkoleń podnoszących kwalifikacje zawodowe uczestników przedmiotowego projektu, których doradztwo związane ze szkoleniami stanowi element składowy, jest Zleceniodawca.

Usługa doradztwa jest integralną częścią szkoleń związanych z dokształcaniem zawodowym pracowników, realizowanych przez Zleceniodawcę w ramach tego samego projektu. Zakres szkolenia obejmuje między innymi rachunkowość, kadry, zarządzanie spółdzielnią, studium marketingu, szkolenie ds. sprzedaży oraz systemy informatyczne wspierające efektywność sklepów. Doradztwo związane ze szkoleniami obejmuje łącznie 1460 godzin dydaktycznych dla 281 osób/pracowników. Odbywać się będzie w formie indywidualnych spotkań doradcy z uczestnikiem projektu. Doradztwo jest uzupełnieniem przeprowadzonych szkoleń i stanowi element całego szkolenia danej osoby. Uczestnicy projektu odbywają cykl szkoleń w ramach dokształcania zawodowego, które mają być zakończone doradztwem związanym z tematyką szkoleń. Spotkania mają na celu pomoc w praktycznym wykorzystaniu pozyskanej podczas szkoleń wiedzy i umiejętności. W ocenie Wnioskodawcy element składowy (tj. doradztwo związane ze szkoleniami) usług dotyczących dokształcania zawodowego (tj. szkoleń zawodowych) również jest usługą kształcenia zawodowego.

Usługi doradztwa związanego ze szkoleniami nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Usługi doradztwa związanego ze szkoleniami są w całości finansowane ze środków publicznych. Finansowanie projektu odbywa się ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego (85% kosztów kwalifikowalnych) i budżetu państwa (15% kosztów kwalifikowalnych).

Zgodnie z zawartą umową o świadczenie usług doradztwa związanego ze szkoleniem Wnioskodawca zobowiązany jest do zapewnienia materiałów szkoleniowych, trenerów prowadzących zajęcia, sali do przeprowadzenia doradztwa, zwrotu kosztów dojazdu, prowadzenia karty doradczej zawierającej diagnozę dokonaną przez doradcę.

Usługi doradztwa związanego ze szkoleniami świadczone przez Wnioskodawcę nie są usługami podstawowymi.

1.  Świadczone usługi są niezbędne do realizacji całości szkolenia tj. usługi podstawowej. Stanowią integralną część szkoleń związanych z dokształcaniem zawodowym pracowników. Doradztwo jest uzupełnieniem przeprowadzonych szkoleń i stanowi element całego szkolenia danej osoby. Uczestnicy projektu odbywają cykl szkoleń w ramach dokształcania zawodowego, które mają być zakończone doradztwem związanym z tematyką szkoleń. Spotkania mają na celu pomoc w praktycznym wykorzystaniu pozyskanej podczas szkoleń wiedzy i umiejętności.
2.  Głównym celem świadczonych usług nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Wnioskodawca otrzymał niniejsze zlecenie w drodze konkursu, do którego przystępowały także inne firmy. W przypadku wygrania konkursu przez inne firmy miałyby one również prawo do korzystania z takiego zwolnienia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy realizowane przez Wnioskodawcę usługi doradztwa związanego ze szkoleniami zawodowymi w rozumieniu rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. oraz rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r., realizowane przez Zleceniodawcę, w ramach tego samego projektu współfinansowanego ze środków EFS, podlegają zwolnieniu z podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi doradztwa związanego ze szkoleniami dotyczącymi podnoszenia kwalifikacji zawodowych, które stanowią ich integralną część i są ściśle z nimi związane można uznać za usługi dokształcenia zawodowego. Stanowią bowiem uzupełnienie szkoleń podnoszących kwalifikacje zawodowe beneficjentów, których wyjaśnienie wskazane zostało w rozporządzeniu Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. oraz rozporządzeniu Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. Usługi te są finansowane w 85% ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego i budżetu państwa w 15%. W związku z powyższym na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 c) ustawy o podatku od towarów i usług VAT, doradztwo związane ze szkoleniami i stanowiące integralną część szkoleń związanych z kształceniem zawodowym może korzystać ze zwolnienia z podatku VAT.

Stanowisko własne Wnioskodawca opiera także o interpretację indywidualną nr IPTPP1/443-169/13-4/MW z dnia 5 czerwca 2013r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo - rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem, aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowywania.

Z kolei w świetle art. 43. ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Na podstawie ust. 17 cyt. wyżej artykułu, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ustawy).

Zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 19 i 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013r., poz. 247 ze zm.), zwalnia się od podatku:

*   usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane,

*   usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do § 13 ust. 8 ww. rozporządzenia zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24, 25 i 26, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

W myśl natomiast z § 13 ust. 9 ww. rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24, 25 i 26, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 19, 20, 24 i 25 oraz art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanych przepisach wynika, że zwolnieniu od podatku podlega świadczenie usług szkoleniowych w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w innych niż podatkowe (odrębnych) przepisach. Ze zwolnienia korzystają również takie usługi szkolenia, które prowadzone są przez podmioty posiadające akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Wreszcie zwolnienie z podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego w całości finansowane ze środków publicznych – zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy. Nadto, na podstawie przepisu § 13 ust. 1 pkt 20 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, ze zwolnienia korzysta także świadczenie usług finansowanych co najmniej w 70% ze środków publicznych.

Ze złożonego wniosku wynika, iż Wnioskodawca zgodnie z zawartą umową realizuje na zlecenie Zleceniodawcy usługi „….” dla uczestników projektu POKL. Projekt realizowany jest w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki 2007 – 2013. Finansowanie projektu odbywa się ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego (85% kosztów kwalifikowalnych) i budżetu państwa (15% kosztów kwalifikowalnych). Usługa doradztwa jest integralną częścią szkoleń związanych z dokształcaniem zawodowym pracowników, realizowanych przez Zleceniodawcę w ramach tego samego projektu. Zakres szkolenia obejmuje między innymi rachunkowość, kadry, zarządzanie spółdzielnią, studium marketingu, szkolenie ekspertów ds. sprzedaży oraz systemy informatyczne wspierające efektywność sklepów. Doradztwo związane ze szkoleniami obejmuje łącznie 1460 godzin dydaktycznych dla 281 osób/pracowników. Odbywać się będzie w formie indywidualnych spotkań doradcy z uczestnikiem projektu. Doradztwo jest uzupełnieniem przeprowadzonych szkoleń i stanowi element całego szkolenia danej osoby. Uczestnicy projektu odbywają cykl szkoleń w ramach dokształcania zawodowego, które mają być zakończone doradztwem związanym z tematyką szkoleń. Spotkania mają na celu pomoc w praktycznym wykorzystaniu pozyskanej podczas szkoleń wiedzy i umiejętności. Świadczone przez firmę usługi doradztwa związanego ze szkoleniami są niezbędne do realizacji całości szkolenia tj. usługi podstawowej. Zgodnie z zawartą umową Wnioskodawca prowadzący działalność gospodarczą … jest zobowiązane do zapewnienia materiałów szkoleniowych, trenerów prowadzących zajęcia, sali do przeprowadzenia doradztwa, zwrotu kosztów dojazdu, prowadzenia karty doradczej zawierającej diagnozę dokonaną przez doradcę. Usługa doradztwa związanego ze szkoleniami została rozpoczęta w dniu 28 maja 2013r. Wnioskodawca jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Jako osoba fizyczna został wpisany do ewidencji szkół i placówek niepublicznych Miasta pod numerem ewidencyjnym … i nazwą …. Posiada także wpis do Rejestru instytucji Szkoleniowych Wojewódzkiego Urzędu Pracy pod numerem ewidencyjnym …, data wpisu 28 sierpnia 2009r. Jednakże usługi doradztwa związanego ze szkoleniami nie stanowią działalności placówki. Usługi doradztwa związanego ze szkoleniami nie są wymienione w zaświadczeniu Wnioskodawcy o wpisie do ewidencji szkół placówek niepublicznych. Wnioskodawca nie jest bezpośrednim beneficjentem środków unijnych, realizuje umowę zlecenia zwartą ze Zleceniodawcą, będącym bezpośrednim beneficjentem środków unijnych. Wnioskodawca nie jest realizatorem projektu będącego przedmiotem niniejszego wniosku, wykonuje usługi na zlecenie realizatora projektu. Zainteresowana świadczy usługi doradztwa ściśle związanego z tematyką szkoleń w ramach jednej umowy zwartej ze Zleceniodawcą, jednakże umowa ta nie obejmuje organizacji i przeprowadzenia szkoleń, a jedynie doradztwo związane ze szkoleniami. Realizatorem szkoleń podnoszących kwalifikacje zawodowe uczestników przedmiotowego projektu, których doradztwo związane ze szkoleniami stanowi element składowy, jest Zleceniodawca. Usługi doradztwa związanego ze szkoleniami nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Zgodnie z zawartą umową o świadczenie usług doradztwa związanego ze szkoleniem Wnioskodawca zobowiązany jest do zapewnienia materiałów szkoleniowych, trenerów prowadzących zajęcia, sali do przeprowadzenia doradztwa, zwrotu kosztów dojazdu, prowadzenia karty doradczej zawierającej diagnozę dokonaną przez doradcę.

Usługi doradztwa związanego ze szkoleniami świadczone przez Wnioskodawcę nie są usługami podstawowymi. Świadczone usługi są niezbędne do realizacji całości szkolenia tj. usługi podstawowej. Stanowią integralną część szkoleń związanych z dokształcaniem zawodowym pracowników. Doradztwo jest uzupełnieniem przeprowadzonych szkoleń i stanowi element całego szkolenia danej osoby. Uczestnicy projektu odbywają cykl szkoleń w ramach dokształcania zawodowego, które mają być zakończone doradztwem związanym z tematyką szkoleń. Spotkania mają na celu pomoc w praktycznym wykorzystaniu pozyskanej podczas szkoleń wiedzy i umiejętności. Głównym celem świadczonych usług nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Odnosząc wyżej opisany stan sprawy do powołanych przepisów, należy wskazać, iż Wnioskodawca nie spełnia przesłanek o charakterze podmiotowym wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy oraz § 13 ust. 1 pkt 19 przy świadczeniu przedmiotowych usług, albowiem jak wskazał Zainteresowany usługi doradztwa związanego ze szkoleniami nie stanowią działalności placówki, jako jednostki objętej system oświaty oraz nie są wymienione w zaświadczeniu Wnioskodawcy o wpisie do ewidencji szkół placówek niepublicznych. Tym samym świadczone przez Wnioskodawcę usługi nie podlegają zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 oraz § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia.

Dla zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w pkt 26, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

W tym miejscu wskazać należy, iż od dnia 1 lipca 2011 r. obowiązuje rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (D. U. UE L 77/1). Rozporządzenie Rady Nr 282/2011 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2011r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady Nr 282/2011 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Przepis art. 44 ww. rozporządzenia wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 listopada 2009r. w sprawie C-461/08 wyrażony został pogląd, iż pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Również w wyroku z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być interpretowane jednolicie.

Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 ww. rozporządzenia należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo "bezpośredni" oznacza "dotyczący kogoś lub czegoś wprost", słowo "branża" oznacza "gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju", natomiast słowo "zawód" oznacza "wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych".

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż przez kształcenie zawodowe, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.

Odnosząc się do usług świadczonych przez Wnioskodawcę, aby w ogóle można było rozpatrywać wymienioną czynność w kategoriach zwolnienia od podatku, w kontekście art. 43 ust. 1 pkt 29 lub § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia, należy na wstępie rozstrzygnąć, czy świadczone usługi są usługami kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego, co stanowi podstawową przesłankę warunkującą zastosowanie zwolnienia. I tak, kierując się wskazówkami ww. rozporządzenia Rady UE, zawierającymi definicję kształcenia zawodowego, należy stwierdzić, iż kształcenie zawodowe jest procesem mającym na celu nauczenie, przekazanie wiedzy z określonej dziedziny, które ma posłużyć zdobyciu bądź uaktualnieniu wiedzy obecnie posiadanej przez uczestnika takiego szkolenia.

Należy oczywiście mieć na uwadze, że na gruncie ustawy o podatku VAT co do zasady usługa szkoleniowa i usługa doradcza, to dwa odrębne świadczenia podlegające odrębnemu opodatkowaniu. Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera legalnej definicji pojęcia „doradztwo”, zatem w celu ustalenia prawidłowego rozumienia tego pojęcia należy się odnieść do definicji zawartej w słowniku języka polskiego. Wg definicji ze „Współczesnego Słownika Języka Polskiego”, wydawnictwa Langenscheidt (red. B. Dunaj, 2007), „doradztwo - to udzielanie porad prawnych, handlowych, etc.”, zaś „doradzać - oznacza udzielać rad; wskazywać komuś właściwe wyjście z sytuacji, sposób postępowania, itp. (…)”.

Tak więc doradztwo jest udzielaniem fachowych zaleceń, porad na przykład w zakresie rachunkowości, kadr, zarządzania spółdzielnią, finansów czy też z innych dziedzin, a przez doradcę rozumie się tego, kto udziela porad, doradza. Zatem użyty w ustawie o podatku od towarów i usług termin „usługi w zakresie doradztwa” należy rozumieć szeroko.

Mając na uwadze powyższą analizę należy wskazać, iż usługi doradcze świadczone przez Wnioskodawcę nie stanowią usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego w rozumieniu przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Ponieważ pierwszy z wymienionych warunków, koniecznych do zwolnienia z podatku VAT usług kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego, nie został przez Wnioskodawcę spełniony, to badanie dalszych przesłanek określonych w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a-c ustawy o VAT staje się bezprzedmiotowe.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi doradcze nie będą również korzystały ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT jako usługi ściśle związane z usługami podstawowymi.

Aby ustalić, czy dana czynność ma ścisły związek z usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, należy zastosować w pierwszym rzędzie wykładnię językową przepisu posiłkując się w tym zakresie definicją słownikową. Zgodnie z Małym Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1994, s. 1170), „związek” to stosunek różnych elementów łączących się ze sobą, wpływających na siebie, oddziaływających na siebie; spójność, łączność, powiązanie.

Przepisy krajowe, jak i europejskie, nie definiują usług "ściśle związanych". Niemniej jednak z brzmienia art. 43 ust. 17 oraz z § 13 ust. 9 rozporządzenia, wynika, iż nie dotyczą one usług, które nie są niezbędne do wykonania usługi podstawowej lub których głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Trybunał Sprawiedliwości UE rozstrzygnął, iż świadczenie usług lub dostawa towarów mogą być uznane za "ściśle związane" z działalnością edukacyjną a przez to traktowane tak samo na gruncie podatkowym zgodnie z art. 13 część A ust. 1 lit. i) Szóstej Dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE) tylko, gdy mają one rzeczywiście charakter pomocniczy w stosunku do działalności edukacyjnej stanowiącej świadczenie główne (wyrok w sprawie Horizon College C-434/05). Z orzecznictwa Trybunału wynika, że określone świadczenie może być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego.

Zgodnie z ww. regulacjami zwolnienia dotyczące dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi (przykładowo szkoleniowymi) mają zastosowanie, jeżeli:

*   usługi te są wykonywane przez podmiot korzystający ze zwolnienia przy świadczeniu usługi podstawowej,

*   usługi te są niezbędne do wykonania usługi podstawowej,

*   ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca nie świadczy usług w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, czyli usług podstawowych, lecz świadczy tylko usługi doradcze w ramach projektu POKL. Zatem należy stwierdzić, iż świadczone przez Wnioskodawcę usługi doradcze są usługami związanymi z usługami podstawowymi, jednak usługi podstawowe świadczone są przez inny podmiot.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę, nie mogą być również objęte zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy jako usługi ściśle związane z usługami kształcenia, gdyż nie jest spełnione kryterium tożsamości podmiotowej, gdyż usługę szkoleniową świadczy inny podmiot, a nie Wnioskodawca. Zgodnie ze wskazanym przepisem art. 43 ust. 17a ustawy zwolnienia, o których mowa m.in. w ust. 1 pkt 26 i 29, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe. Skoro zatem Wnioskodawca nie świadczy na rzecz odbiorcy usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego zwolnionych od podatku, nie może być mowy o zwolnieniu jakichkolwiek usług związanych z takimi usługami.

Tym samym nie został spełniony warunek, o którym mowa w art. 43 ust. 17a ustawy oraz § 13 ust. 8 ww. rozporządzenia, zgodnie z którymi zwolnienie z opodatkowania stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jednakże tylko do tych, które dokonywane są przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Zatem, świadczone przez Zainteresowanego ww. usługi doradztwa, nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Przedmiotowe usługi będą podlegały opodatkowaniu podstawową – 23% stawką podatku VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Odnośnie interpretacji indywidualnej nr IPTPP1/443-169/13-4/MW należy zauważyć, że interpretacja ta została wydana w indywidualnej sprawie, w której oceniono opis zaistniałego stanu faktycznego i stanowisko wnioskodawcy. Powołana interpretacja została wydana w innym stanie faktycznym niż ten występujący w przedmiotowej sprawie. Bowiem dotyczyła ona usług świadczonych przez jednostkę objętą systemem oświaty.

Zgodnie z art. 14b § 3 cyt. w sentencji ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Tut. Organ wskazuje również, że granice szczególnego postępowania, którego celem jest uzyskanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, określa wnioskodawca występując z konkretnym pytaniem prawnym, wyłącznie w odniesieniu do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę, co wynika wprost z przepisu art. 14b § 1, 2 i 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Natomiast na podstawie art. 14c § 1 i § 2 tut. Organ dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego, tj. nie przeprowadza postępowania podatkowego, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.