Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.750.2021.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-26
Teza: możliwość skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej
Słowa kluczowe: działalność-działalność badawczo-rozwojowa; IP Box; koszt-koszty uzyskania przychodów; ulepszenie; wytworzenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30cb; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30cb-ust. 1

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 sierpnia 2021 r. (data wpływu 16 sierpnia 2021 r.), uzupełnionym pismem z 15 listopada 2021 r. (data wpływu 18 listopada 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej – **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

16 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej. Przedmiotowy wniosek uzupełniono 18 listopada 2021 r.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe (po uzupełnieniu wniosku):**

\`(...)\`. NIP: \`(...)\` (dalej jako: „Wnioskodawca”) prowadzi działalność gospodarczą z zakresu objętego kodem PKD 62.01.Z, tj. działalność związana z oprogramowaniem. \`(...)\`. rozpoczął wykonywanie działalności gospodarczej 16 października 2019 r. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych oraz posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej. Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty ani kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zajmuje się tworzeniem oprogramowania w wybranych technologiach dla swojego obecnego kontrahenta będącego Spółką akcyjną zarejestrowaną w Szwajcarii (dalej jako: „Kontrahent” lub „Spółka”). W przyszłości Wnioskodawca nie wyklucza wykonywania usług dla innych kontrahentów, w tym również dla podmiotów zagranicznych.

Wnioskodawca świadczy usługi programistyczne na podstawie zawartej z Kontrahentem umowy o współpracę (dalej jako: „Umowa”). W Umowie zostało określone, że wszelkie prawa autorskie do wytworzonych przez Wnioskodawcę programów komputerowych oraz ich części zostają za ustalonym wynagrodzeniem przeniesione na Kontrahenta. Wnioskodawca rozlicza się ze swoim Kontrahentem za wykonane usługi wystawiając co miesiąc fakturę VAT.

Wnioskodawca poza otrzymywaną comiesięczną zapłatą za przeniesienie wszelkich praw autorskich do wytworzonych programów otrzymał za ten sam przedmiot również dodatkowe wynagrodzenie (dalej jako: ,,Dodatkowe Wynagrodzenie”). W Umowie Dodatkowe Wynagrodzenie zostało określone jako uznaniowe, w wysokości ustalonej przez Kontrahenta.

Wnioskodawca na dzień składania wniosku dysponuje wyodrębnionymi z prowadzonej ewidencji księgowej działaniami podejmowanymi w celu tworzenia programu komputerowego, umożliwiającymi ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej na podstawie art. 30cb ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm., dalej: „Updof”), zwane dalej: „ewidencja IP Box”.

\`(...)\`. od stycznia 2020 r. do marca 2020 r. zajmował się tworzeniem programu komputerowego służącego do automatycznego zarządzania autoryzacją użytkowników (dalej jako: „Program 1”). W tworzonym przez \`(...)\`. Programie 1 wykonywał On funkcję technical leada. W ramach prac nad Programem 1 \`(...)\`.. stworzył diagram przepływu oraz przechowywania danych pomiędzy programami (Architektura systemu), harmonogram pracy – podział pracy na zadania, oraz kolejności ich wykonania, stworzenie oprogramowania (kodu źródłowego) zapisującego dane (konta użytkowników, role użytkowników, projekty użytkowników) wynikowe w formie wysyłania komend do zewnętrznego interfejsu (API) w docelowym programie (komunikacja z docelowym programem). Stworzony Program 1 jest w formie aplikacji internetowej, umieszczonej na serwerach Kontrahenta. Jego funkcjonalność polega na tworzeniu na żądanie administratora: konta, roli, projektów oraz przypisywaniu roli do projektów w Programie 1 na podstawie danych z programu źródłowego. Żądanie utworzenia konta jest inicjowane przez administratora z poziomu strony internetowej. Program 1 pobiera wymagane dane o użytkownikach w formie wysłania komendy do zewnętrznego interfejsu w programie źródłowym. Następnie na podstawie uzyskanych danych tworzy listę komend to wysłania do programu docelowego. Na koniec Program 1 wysyła komendy. Programy źródłowe oraz docelowe, jak i serwery do uruchomienia stworzonego oprogramowania zostały dostarczone przez Kontrahenta. Program 1 został stworzony w technologii \`(...)\`

\`(...)\`.. w okresie od lutego 2020 r. do lutego 2021 r. stworzył program służący do mierzenia ryzyka klęski żywiołowej w danej lokacji (dalej jako: „Program 2”). \`(...)\`. tworząc ww. Program 2 wykonał następujące zadania: diagram przepływu danych na platformie do transformacji danych „\`(...)\`” (architektura rozwiązania), harmonogram prac – podział pracy na zadania, oraz kolejność ich wykonania, oprogramowanie (kod źródłowy) transformujące dane źródłowe (dane zapisane na platformie w postaci tabularnej) według algorytmu dostarczonego przez Kontrahenta. Platforma do transformacji danych „\`(...)\`” została dostarczona przez Spółkę. Wykonany Program 2 jest utrwalony w postaci instrukcji wykonywanych na platformie. Zastosowane przez \`(...)\`.. technologie to \`(...)\` oraz \`(...)\`

Zadaniem oprogramowania było pobranie danych z platformy, transformacja ich według algorytmu, obliczenie metryk na podstawie wyniku algorytmu oraz zapisanie danych na platformie. Wynikiem oprogramowania były dane tabularne zapisane na platformie „\`(...)\`”.

\`(...)\`. w okresie od września 2020 r. do grudnia 2020 r. stworzył program służący do tworzenia raportów aktualnego stanu procesu (dalej jako: „Program 3”) \`(...)\`.. tworząc ww. Program 3 wykonał następujące zadania: stworzył oprogramowanie (kod źródłowy) transformujące dane źródłowe (dane zapisane na platformie w postaci tabularnej) według wymagań dostarczonego przez Kontrahenta, stworzył wizualizację w postaci statycznej mapy (obraz) na podstawie danych tabularnych zapisanych na platformie „\`(...)\`”. Platforma do transformacji danych „\`(...)\`” została dostarczona przez Kontrahenta. Stworzony Program 3 ma postać instrukcji wykonywanych na platformie i generujących plik z obrazem.

Zadaniem Programu 3 jest pobranie danych z platformy, transformacja ich według wymagań biznesowych, obliczenie metryk oraz zapisanie danych na platformie Wynikiem Programu 3 są dane tabularne zapisane na platformie „\`(...)\`”. W pracy nad Programem 3 \`(...)\`. korzystał z technologii informatycznych \`(...)\` oraz \`(...)\`

\`(...)\`.. w okresie od listopada 2020 r. do lutego 2021 r. stworzył program służący jako spójne źródło przeglądania tematycznych map w postaci izolinii. (dalej jako: „Program 4” oraz Program 1, Program 2, Program 3 oraz Program 4 łącznie jako: „Programy”). \`(...)\`. tworząc ww. Program 4 wykonał następujące zadania: stworzenie diagramu przepływu danych na platformie do transformacji danych „\`(...)\`” (Architektura rozwiązania), stworzenie schematu danych tabularnych umożliwiający korzystanie z danych w jednolity sposób niezależnie od oryginalnego źródła danych, stworzenie oprogramowania (kod źródłowy) transformujące dane źródłowe (dane zapisane na platformie w postaci nietabularnej) do ustalonego schematu w formacie tabularnym, stworzenie szablonu instrukcji dla nowych danych źródłowych. Platforma do transformacji danych „\`(...)\`” została dostarczona przez Kontrahenta. Wykonany Program 4 ma postać instrukcji wykonanych na platformie (dane tabularne zapisane na platformie „\`(...)\`”).

Zadaniem Programu 4 jest odczytywanie danych w formacie nietabularnym dostarczonych przez Kontrahenta na platformie oraz transformowanie ich do formatu tabularnego. Następnie Program 4 dokonuje transformacji danych do ustalonego schematu. W pracy nad Programem 4 \`(...)\`. korzystał z technologii informatycznych \`(...)\`, \`(...)\` oraz \`(...)\`

\`(...)\`.. w przypadku potwierdzenia przez Organ wydający interpretację, że wskazane we wniosku stanowisko jest prawidłowe, zamierza skorzystać z ulgi podatkowej w podatku dochodowym dla osób fizycznych, (IP BOX) od 2020 r. do momentu zakończenia prowadzenia działalności opisanej we wniosku.

Wyżej wskazane Programy zostały wytworzone przez Wnioskodawcę, tzn. został stworzony nowy kod źródłowy, a nie była to jedynie modyfikacja już istniejącego kodu źródłowego. Stworzone Programy są kombinacją komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego. Stanowią zestaw instrukcji (rozkazów) przeznaczonych do użycia bezpośrednio lub pośrednio na komputerze w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Komponentami wytworu Wnioskodawcy są m.in. sekwencje instrukcji wykonywanych komputerowo, specyfikacje cyfrowe przetwarzanie obrazów, moduły, obiekty, procedury, funkcje, pliki z kodem źródłowym lub pliki wykonywalne. W wyniku tworzenia/rozwinięcia programów, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania.

W ramach tworzenia Programów Wnioskodawca wykonuje prace polegające na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, z zakresu narzędzi informatycznych lub oprogramowania. Wnioskodawca opracowuje nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w Jego praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u Niego funkcjonujących. Działalność w wyniku której powstają Programy stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze.

Programy przyspieszyły procesy Kontrahenta poprzez ich automatyzację. Wymagania postawione Wnioskodawcy względem Programów były unikalne biznesowo dla Kontrahenta. Rozwiązania oferowane przez Programy nie były wcześniej implementowane w Jego działalności gospodarczej. Programy stworzone dla Kontrahenta sprawiły, że jego procesy biznesowe stały się bardziej spójne. W ramach swojej działalności gospodarczej Wnioskodawca tworzy od podstaw nowe programy

komputerowe. Jednak w przyszłości Wnioskodawca, w ramach wykonywanej działalności gospodarczej, nie wyklucza podejmowania działań mających na celu ulepszanie lub rozwijanie już istniejących programów, których właścicielem jest Kontrahent. W takiej sytuacji Wnioskodawca będzie tworzył program, który umożliwi rozszerzenie zakresu funkcjonowania lub użyteczności programu pierwotnego. Wytworzony w wyniku takich prac program będzie posiadał odrębny od programu pierwotnego kod źródłowy, a więc będzie on stanowił odrębny program komputerowy. W takim wypadku Wnioskodawca będzie posiadał prawa majątkowe prawa własności intelektualnej do tak wytworzonego programu, aż do momentu przeniesienia ich na Kontrahenta. Wnioskodawca nie będzie właścicielem programu pierwotnego, współwłaścicielem, czy użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej. Prawo autorskie do wytworzonego nowego programu będzie przenoszone za wynagrodzeniem na Kontrahenta.

Praca nad Programami oparta jest o długoterminowy cel podzielony na mniejsze funkcjonalności Programów. Wnioskodawca wykonuje tygodniowe raporty postępu prac oraz plany kolejnych kroków, zadania spisywane są w systemie w postaci ticketów.

Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję zawierającą elementy wskazane w art. 30cb Updof. Ewidencja zapewnia wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Wnioskodawca jako podmiot dysponujący prawem kwalifikowanym uwzględnia w ewidencji przychody, koszty uzyskania przychodów, dochód (stratę) uznawaną za uzyskaną z tego prawa (zgodnie z regułami wskazanymi powyżej). W związku z powyższym koszty, na potrzeby kalkulacji wskaźnika nexus, są określane dla jednego prawa własności intelektualnej.

Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością, którą planuje objąć ulgą IP Box ponosi szereg kosztów związanych z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Jako przykładowe koszty ponoszone przez Wnioskodawcę wskazuje się:

· sprzęt komputerowy (komputer, monitor i urządzenia peryferyjne);

· licencje na narzędzie wspomagające prace programistyczne (IDE);

· sprzęt służący do testowania wytworzonego oprogramowania, np. tablet, smartphone;

· przestrzeń wirtualna tzw\`(...)\`..;

· literatura fachowa;

· rachunki za Internet, telefon;

· rata leasingu za samochód, używany do dojazdów na spotkania z Kontrahentem;

· usługi księgowe, prowadzenie kompleksowej księgowości działalności gospodarczej Wnioskodawcy, wraz z ewidencją szczegółową IP Box;

· usługi doradztwa prawnego w zakresie IP Box, dotyczące usługi w postaci opinii wskazującej, czy Wnioskodawca może skorzystać z ulgi IP Box w świetle obowiązującego prawa oraz złożenia wniosku o interpretację indywidualną ww. zakresie;

· wynajem przestrzeni biurowej do pracy w firmie\`(...)\`..

\`(...)\`.. poza wykonywaniem obowiązków związanych z tworzeniem Programów zajmuje się również w ograniczonym zakresie rekrutacją, marketingiem oraz spotkaniami ze współpracownikami. Zadania te nie będą uwzględnione w ewidencji IP Box, jako niepodlegające uldze IP Box.

W piśmie z 15 listopada 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że interpretowanie własnego pytania jest sprzeczne z orzecznictwem sądów administracyjnych. W przedmiotowym zakresie można przywołać przykładowe orzeczenia sądów administracyjnych: „Wezwanie wnioskodawcy do uzupełnienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) opisanego we wniosku organ wydający interpretację indywidualną zobowiązany jest ograniczyć do takich danych, które nie doprowadzą do przerzucenie ciężaru wykładni przepisów prawa na wnioskodawcę. W wypadku gdyby wnioskodawca nie uzupełnił wniosku zgodnie z tak sformułowanym wezwaniem a organ pozostawiłby wniosek o wydanie interpretacji bez rozpoznania, doszłoby do naruszenia przepisów art. 169 § 1 w zw. z art. 14h i art. 14g § 1 Ordynacji podatkowej oraz przepisu art. 14b § 3 tej ustawy” wyrok WSA we Wrocławiu z 13 maja 2014 r. o sygn. akt I SA/Wr 396/14.

„O ile ustawy z 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych nie można generalnie zaliczyć do ustaw podatkowych, to jednak jej Rozdział 3 zatytułowany „Zarządzanie strefą i zwolnienia podatkowe” zawiera przepisy podatkowe regulujące możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy (art. 12), jak i obowiązek prowadzenia ksiąg podatkowych i termin ich przechowywania (art. 12a w zw. z art. 12c). Zatem organ podatkowy błędnie uznał, że brak jest zagadnienia sensu stricto związanego z przedmiotem opodatkowania, czyli przepisu prawa podatkowego normującego zagadnienie przedstawione przez skarżącą spółkę. Zgodnie z art. 165a § 1 w zw. z art. 14h o.p. Dyrektor Izby Skarbowej nie miał zatem podstaw aby odmówić wszczęcia postępowania interpretacyjnego w sytuacji, gdy istniał przepis prawa podatkowego, którego wykładni może dokonać w odniesieniu do stanu faktycznego opisanego we wniosku o interpretację indywidualną” wyrok NSA z 10 stycznia 2019 r., sygn. akt II FSK 196/17, LEX nr 2616438.

„Nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. Wiele przepisów podatkowych uzależnia powstanie zobowiązań podatkowych, a zazwyczaj także wysokość tych zobowiązań od zdarzeń czy czynności prawnych uregulowanych bądź zdefiniowanych w przepisach nie będących przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w zw. z art. 3 pkt 1 o.p. Pod pojęciem prawa podatkowego należy więc rozumieć wszelkie normy prawne, które regulują elementy konstrukcyjne, tj. podmiotowe i przedmiotowe podatku, zatem także normy prawne nie znajdujące się w ustawach podatkowych. (\`(...)\`) Należy opowiedzieć się za szerokim rozumieniem pojęcia „przepisy prawa podatkowego”, o którym mowa w art. 14b § 1 o.p. Jednak z tym zastrzeżeniem, że przedmiotem indywidualnej interpretacji podatkowej mogą być tylko takie przepisy, które współkształtują daną instytucję podatkowego prawa materialnego” wyrok NSA z 15 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 345/18, LEX nr 2798786.

„Pojęcie „przepisów prawa podatkowego”, o którym mowa w art. 14b § 1 o.p., nie można ograniczać się wyłącznie do ustaw, które w swoim tytule zawierają takie pojęcie, lecz chodzi o rzeczywistą treść zawartych w ustawach regulacji mających wpływ na opodatkowanie. Przepisy prawa podatkowego jakkolwiek stanowią autonomiczną dziedzinę prawa, to jednak nie są całkowicie odrębne, niezależne i niepowiązane z innymi dziedzinami systemu prawnego, a wręcz przeciwnie – wraz z przepisami innych gałęzi prawa stanowią część jednego porządku prawnego obowiązującego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej” wyrok NSA z 18 maja 2018 r., sygn. akt II FSK 1392/16, LEX nr 2502295.

Wnioskodawca wskazuje, że nie odnosi swojego pytania nr 1 do abstrakcyjnych przepisów, które nie mają związku z Jego zobowiązaniami podatkowymi. Zgodnie z linią orzeczniczą NSA – „Nie może być powodem odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji to, że sprawa wymaga ponadto dokonania oceny prawnej na gruncie przepisów niebędących przepisami prawa podatkowego (uregulowań wynikających z Kodeksu cywilnego, czy też z Prawa budowlanego). Nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. Pod pojęciem prawa podatkowego należy więc rozumieć wszelkie normy prawne, które regulują elementy konstrukcyjne, to jest podmiotowe i przedmiotowe podatku, zatem także normy prawne nie znajdujące się w ustawach podatkowych” wyrok NSA z 16 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 358/18, LEX nr 2798599.

Wnioskodawca oczekuje zgodnie ze swoim pytaniem nr 1, że Organ na podstawie przedstawionych we wniosku informacji udzieli odpowiedzi, czy prowadzona działalność może zostać zakwalifikowana jako badawczo-rozwojowa. Wnioskodawca wskazał szczegółowo w jaki sposób prowadzi działalność oraz jakimi cechami się ona charakteryzuje. Należy jednak podkreślić, że Wnioskodawca nie może stwierdzić w opisie stanu faktycznego, że prowadzi działalność badawczo-rozwojową, gdyż sam dokonałby odpowiedzi na pytanie, na które odpowiedzi oczekuje od Organu.

Wnioskodawca wskazał natomiast we wniosku oraz potwierdza w niniejszym piśmie uzupełniającym, że w wyniku dokonanej analizy prowadzonej działalności gospodarczej, według własnej oceny (stanowisko własne we wniosku) spełnia ona cechy charakterystyczne dla prac rozwojowych – nie zaś dla badań naukowych. Wnioskodawca prowadzi działania obejmujące nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania. Wnioskodawca podkreśla, że nie jest to działalność obejmująca rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do oferowanych produktów (Programów), bowiem wytworzenie zupełnie nowego Programu dedykowanego dla konkretnego Kontrahenta i dopasowanego pod jego potrzeby, nie posiada w sobie znamion rutynowości. Każdy realizowany przez Wnioskodawcę Program wymaga indywidualnego podejścia, szeregu działań, w trakcie których powstają jego poszczególne elementy, a końcowy Program wyróżnia się na tle wcześniejszych Programów oferowanych przez Niego.

Wnioskodawca jest zdania, że prowadzona przez Niego działalność spełnia cechy właściwe dla działalności badawczo-rozwojowej i za taką powinna zostać uznana.

Powyższe orzeczenia wskazują, że Wnioskodawca ma prawo zadać pytanie, czy prowadzona przez Niego działalność dotyczy prac rozwojowych, a w konsekwencji czy może zostać uznana za badawczo-rozwojową oraz może oczekiwać wydania w tym zakresie interpretacji indywidualnej.

W związku z faktem, że ustawodawca posłużył się w treści art. 30ca Updof pojęciem „działalności badawczo-rozwojowej”, natomiast na gruncie ww. ustawy, tj. w art. 5a pkt 38 oraz związanych z nim punktów 39 i 40, odwołuje się do jej rozumienia w kontekście ustawy pozapodatkowej, to oczywistym jest, że Organ uprawniony jest do interpretowania charakteru prowadzonej działalności odnosząc się do tej ustawy.

Wnioskodawca wskazuje, że Krajowa Informacja Skarbowa, wydała wiele indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie przedstawionej przez innych zainteresowanych wątpliwości, czy prowadzą oni działalność badawczo-rozwojową. Podkreślenia wymaga fakt, że przedmiotowe interpretacje odnosiły się do stanu prawnego, który nie uległ zmianie. Wobec powyższego wskazuje się, że Organ nie może przerzucać na Wnioskodawcę ciężaru odpowiedzi na pytania zadane we wniosku.

W myśl art. 14a ustawy – Ordynacja podatkowa interpretacje indywidualne mają zapewniać ujednolicenie w stosowaniu przepisów prawa podatkowego, uwzględniając orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Wobec tego Wnioskodawca podkreśla wagę przytoczonego orzecznictwa: „Przekładając powyższą zasadę na grunt postępowania w przedmiocie dokonania interpretacji prawa podatkowego, czy to ogólnej, czy indywidualnej, nie można gubić z pola widzenia szczególnej roli tegoż postępowania. Jego konsekwencją ma być przede wszystkim – co umknęło uwadze Sądu pierwszej instancji – zapewnienie jednolitości w stosowaniu prawa podatkowego, a jedną z dyrektyw dla tejże wykładni winno być orzecznictwo sądów. Innymi słowy, przy wydawaniu interpretacji indywidualnej poza wskazaniem wnioskodawcy właściwego kierunku wykładni przepisów prawa podatkowego relewantnych w jego sytuacji prawnopodatkowej (zaistniałej bądź hipotetycznej), Minister Finansów obowiązany jest dążyć do jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego. Stosownie bowiem do treści art. 14a ord. pod. minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne). Choć orzecznictwo sądowe nie ma w polskim systemie prawnym charakteru precedensowego, to w zakresie interpretacji podatkowych (ogólnych i indywidualnych) zyskuje ono więc szczególnie na znaczeniu. Orzecznictwo to ma normatywne przełożenie na tworzenie warunków jednolitego stosowania prawa podatkowego w płaszczyźnie ogólnej. Jeszcze większa jest jego rola w zakresie eliminowania wadliwych interpretacji, o czym stanowi art. 14e § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Wolą ustawodawcy minister właściwy do spraw finansów publicznych może z urzędu zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Tym samym orzecznictwo sądów stało się przesłanką do formułowania oceny poprawności funkcjonujących w obrocie prawnym interpretacji, także interpretacji indywidualnych. Skoro więc organ wydający interpretacje indywidualne może w ramach działania ex oficio zmienić wydaną już uprzednio interpretację z racji stwierdzenia jej wadliwości w świetle orzecznictwa sądowego, to tym bardziej ma obowiązek dokonywać analizy tego orzecznictwa w postępowaniu zmierzającym do wydania takiej interpretacji, a zwłaszcza w przypadku, gdy na takowe orzecznictwo powołuje się osoba składająca wniosek o jej wydanie, co miało miejsce w niniejszej sprawie. Nie można bowiem przyjąć takiej wykładni powyższych przepisów, że z jednej strony ustawodawca nie nakłada na organ wydający interpretacje indywidualne obowiązku analizowania orzecznictwa zapadłego w innych sprawach dotyczącego analogicznych sytuacji prawnopodatkowych, a z drugiej strony przyjmuje jednocześnie, że pominięcie takiego orzecznictwa może być przyczyną zmiany tak wydanej interpretacji. Obowiązujący od dnia 1 lipca 2007 r. art. 14e § 1 ord. pod. wychodzi poza zasadę związania wyrokiem tylko w sprawie, w której on zapadł i nadaje orzecznictwu sądów administracyjnych walor normatywny także w stosunku do innych indywidualnych spraw załatwianych w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnych). Od tej daty orzecznictwo to stało się istotnym miernikiem legalności wydawanych interpretacji indywidualnych. Jego nieuzasadnione zaś pomijanie narusza wyrażoną w art. 121 § 1 ord. pod. zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (por. wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1916/08)” wyrok NSA z 3 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1250/10, LEX nr 1131068.

Dla uszczegółowienia, Wnioskodawca zamieszcza przykładowe sygnatury wydanych wcześniej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej pozytywnych interpretacji podatkowych, o których mowa powyżej:

\- 0113-KDIPT2-3.4011.329.2020.2.AC;

\- 0113-KDIPT2-2.4011.381.2020.3.MK;

\- 0113-KDIPT2-3.4011.472.2020.2.GG;

\- 0113-KDIPT2-3.4011.430.2020.2.SJ;

\- 0113-KDIPT2-1.4011.464.2020.2.MM;

\- 0113-KDIPT2-1.4011.31.2020.2.AP;

\- 0113-KDIPT2-1.4011.34.2020.2.MAP;

\- 0113-KDIPT2-1.4011.42.2020.2.KO;

\- 0113-KDIPT2-1.4011.50.2020.2.MM;

\- 0113-KDIPT2-1.4011.55.2020.2.DJD;

\- 0113-KDIPT2-1.4011.57.2020.2.MAP;

\- 0113-KDIPT2-1.4011.66.2020.2.MA;

\- 0113-KDIPT2-1.4011.74.2020.2.MM;

\- 0113-KDIPT2-3.4011.24.2020.2.AC.

Wnioskodawca wskazuje, że odstąpienie od wydania indywidualnej interpretacji naruszy zasadę równości podmiotów. Mielibyśmy wówczas do czynienia z jednoznacznym naruszeniem zasady legalizmu oraz równości podmiotów, gdyż różnicowanie wydawanych interpretacji bez konkretnej przyczyny w stosunku do wnioskodawców wskazujących bardzo podobne informacje, jest niezrozumiałe.

Fakt, że to nie podatnik musi wskazać w treści stanu faktycznego wniosku kwestię, czy działalność gospodarcza ma charakter działalności badawczo-rozwojowej został potwierdzony w następujących orzeczeniach sądów administracyjnych: „(\`(...)\`) wskazania, czy określone we wniosku oprogramowania są tworzone przez wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi ewidentne przerzucenie na wnioskodawcę rozstrzygnięcia kwestii, której oceny wprost domagał się w swoim pytaniu. Innymi słowy jego wniosek zmierzał do uzyskania oceny, czy szczegółowo opisana przezeń działalność, uzupełniona następnie po wezwaniu organu o inne jeszcze dane, spełniać będzie przesłanki do zakwalifikowania jej do działalności badawczo-rozwojowej, co determinuje skutki prawne w postaci sposobu dokonywania rozliczeń podatkowych. Wbrew argumentacji organów, oczywiście przerzucono ciężar rozstrzygnięcia spornej kwestii na skarżącego, gdyż jak wynika z uzasadnienia stanowiska organów, w tym w szczególności ze stanowiska organu I instancji, wskazano wnioskodawcy, iż warunkiem koniecznym dla skorzystania z przedmiotowej preferencji jest prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Ograniczono się przy tym do przywołania definicji z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczącej działalności badawczo-rozwojowej, wskazano na czym taka działalność polega, oraz wywiedziono, iż skoro wnioskodawca nie potrafi samodzielnie ocenić, czy jego działalność, opisana we wniosku jest taką właśnie działalnością, to wykluczone jest merytoryczne rozstrzygnięcie wniosku. Wskazać należy, iż nie można ograniczać obowiązku udzielenia pisemnej interpretacji wyłącznie do ustaw zawierających z racji swej nomenklatury pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano parametry, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość” wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 18 marca 2021 r. o sygn. akt I SA/Kr 178/21.

„Sąd jest też zdania, że organ przekroczył swoje uprawnienia odmawiając wydania interpretacji z tego powodu, że ocena stanowiska wnioskodawcy dotyczyć może jedynie przepisów prawa podatkowego, gdyż – jak wynika z treści art. 3 pkt 2 o.p. – ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Zdaniem organu, skoro rozstrzygnięcie, czy dana działalność jest działalnością badawczo-rozwojową wymagało dokonania ocen w świetle ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce oraz ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, to organ uczynić tego nie mógł, bo nie stanowią one przepisów prawa podatkowego. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, zdaniem Sądu, niesłusznie jednak uznał, że nie jest upoważniony do interpretowania tych ustaw w trybie art. 14b o.p., a tym samym niesłusznie uznał, że nie jest uprawniony do stwierdzenia, czy prowadzona przez Wnioskodawcę działalność jest działalnością twórczą obejmującą badania naukowe i/lub prace rozwojowe” wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z 12 marca 2021 r. o sygn. akt I SA/Bk 73/21.

„W przekonaniu Sądu nie ma wątpliwości co do tego, że skoro prawodawca, w ustawie podatkowej odwołuje się do pojęć zdefiniowanych w akcie prawnym z zakresu prawa administracyjnego, a jednocześnie wyraźnie wskazuje, że określenia te, dla celów wymiaru podatku dochodowego od osób fizycznych należy rozumieć tak, jak w ich administracyjnoprawnym pierwowzorze, skutkiem tego jest recypowanie wspomnianych określeń (w ich administracyjnoprawnym rozumieniu) do prawa podatkowego. Tym samym, stają się one elementem regulacji prawnej z zakresu prawa podatkowego i jako takie są objęte dyspozycją art. 14b § 1 o.p. (por. B. Brzeziński, Podstawy wykładni prawa podatkowego, Gdański 2008, s. 75, por. także wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 lutego 2021 r., sygn. akt. I FSK 815/19). To zaś oznacza, że w przedmiotowej sprawie Podatnik, zwracając się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z wnioskiem interpretacyjnym był władny objąć swoim pytaniem materię, w pierwszej kolejności regulowaną w Prawie o szkolnictwie wyższym i nauce. Formułując wezwanie w tym zakresie, Dyrektor KIS w istocie (tak, jak to artykułuje Skarżący) przerzucił więc ciężar wydania interpretacji na Stronę. To zaś nie może zyskać aprobaty Sądu. W konsekwencji, doszło do zastosowania swoistej „metody sokratejskiej” dochodzenia do prawdy. Organ interpretacyjny zamiast udzielić odpowiedzi na pytanie Wnioskodawcy, postawił je temu podmiotowi. Nie to jest jednak rolą podmiotu formułującego interpretacje indywidualne – wszak nie chodzi o to, aby poprzez odpowiedź pytaniem na pytanie doprowadzić do tego, że Strona sama uświadomi sobie, jaka jest prawidłowe rozstrzygnięcie zagadnienia budzącego jej wątpliwości” wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 12 marca 2021 r. o sygn. akt I SA/GI 335/21.

W związku z wyżej wskazaną argumentacją Wnioskodawca ma prawo zadać pytanie, czy prowadzona przez Niego działalność dotyczy prac rozwojowych, a w konsekwencji czy może zostać uznana za działalność badawczo-rozwojową, oraz może oczekiwać wydania w tym zakresie interpretacji indywidualnej.

Działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu. Wnioskodawca pracuje nad programami w oparciu o stworzony harmonogram oparty na długoterminowych celach, które są podzielone na mniejsze funkcjonalności Programów. Wnioskodawca sporządza tygodniowe raporty postępu prac nad Programami oraz plany kolejnych kroków prac nad Programami, które spisywane są w systemie Kontrahenta w postaci ticketów.

Wytwarzanie, rozwijanie oraz ulepszanie programów komputerowych przez Wnioskodawcę stanowi przejaw własnej działalności twórczej o indywidualnym charakterze ze względu na fakt iż Wnioskodawca, nie mają charakteru jednorazowego, lecz są prowadzone w sposób zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie w przyszłości.W sytuacji, gdy Wnioskodawca ulepsza lub modyfikuje oprogramowanie komputerowe lub jego część, to podejmuje działanie na zlecenie podmiotu będącego właścicielem tego oprogramowania. Kontrahent udostępnia Wnioskodawcy własne oprogramowanie, a Wnioskodawca tworzy nowy kod źródłowy do udostępnionego oprogramowania. Wytworzony przez Wnioskodawcę w ten sposób kod źródłowy spełnia oraz będzie spełniać definicje utworu, będącego przedmiotem autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego w rozumieniu art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U z 2021 r. poz. 1062, dalej jako: „Upa”).Tworzone przez Wnioskodawcę programy podlegają ochronie na podstawie art. 74 Upa.

W wyniku rozwijania/ulepszania przez Wnioskodawcę oprogramowania lub jego części tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej.W wyniku rozwijania/ulepszania przez Wnioskodawcę oprogramowania lub jego części powstają odrębne programy komputerowe podlegające ochronie na postawie art. 74 Upa.Wszystkie realizowane przez Wnioskodawcę usługi programistyczne na rzecz Kontrahentów są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie określonej w art. 74 Upa.Wnioskodawca w związku z tworzeniem oraz rozwijaniem/ulepszaniem oprogramowania/części oprogramowania osiągał/osiągnie/będzie osiągał dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej – które zamierza opodatkować 5% preferencyjną stawką podatku.„Dodatkowe wynagrodzenie” stanowiło/stanowi i będzie stanowić dochód uzyskany bezpośrednio z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej tzn. dochód z przeniesienia praw autorskich do wytworzonych Programów. Wskazuje na powyższe m.in. fakt, że Wnioskodawca świadczy dla Kontrahenta usługi, które polegają na wytwarzaniu i przenoszeniu na kontrahenta praw autorskich do Programów. Czynności Wnioskodawcy na rzecz Kontrahenta niebędące wyżej wskazanymi są wyodrębnione w ewidencji IP BOX, jako niepodlegające preferencyjnemu opodatkowaniu 5% stawką podatku. W odniesieniu do „Dodatkowego wynagrodzenia” Wnioskodawca zastosuje preferencyjne opodatkowanie 5% stawką podatku proporcjonalnie do ilości czasu pracy spędzonego nad działalnością będącą przedmiotem wniosku, a pozostałymi czynnościami działalności, tj. działania marketingowe, czy rekrutacja pracowników.

Wnioskodawca wskazuje, że sposób przenoszenia autorskich praw do programu komputerowego każdorazowo spełniał/spełnia warunki przewidziane w Upa, w szczególności następowało z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 Upa.

Sprzęt komputerowy (komputer, monitor i urządzenia peryferyjne) służy Wnioskodawcy do codziennej pracy jest to podstawowe narzędzie pracy programisty, niezbędne do tworzenia programów.

Licencje na narzędzia wspomagające prace programistyczne niezbędne do wytworzenia programów komputerowych przez Wnioskodawcę są licencje na systemy operacyjne oraz na dedykowane aplikacje służące do tworzenia programów. Bez wskazanych narzędzi praca Wnioskodawcy byłaby niemożliwa.

Sprzęt służący do testowania wytworzonego oprogramowania – tablet, smartfon – sprzęt ten jest niezbędny do weryfikacji przez Wnioskodawcę, czy wytworzone oprogramowanie działa poprawnie. Bez takich narzędzi Wykonawca nie jest w stanie skutecznie tworzyć oprogramowania.

Przestrzeń wirtualna tzw. \`(...)\`. – koszt ten jest używany przez Wnioskodawcę do zapisywania i przetrzymywania stworzonych programów.

Literatura fachowa – służąca do zdobywania wiedzy niezbędnej do tworzenia programów komputerowych.

Rachunki za telefon i Internet – telefon jest wykorzystywany do kontaktów z kontrahentami, natomiast Internet jest niezbędny do pracy nad programami komputerowymi.

Raty leasingu za samochód, koszty eksploatacji samochodu: paliwo, serwis, ubezpieczenie, przeglądy techniczne – pojazd jest potrzebny Wnioskodawcy w celu dojazdów: na spotkania z kontrahentami, do specjalistycznych sklepów z narzędziami do tworzenia programów komputerowych, na specjalistyczne szkolenia.

Usługi księgowe – niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym działalności badawczo-rozwojowej, ze względu na sporządzanie odrębnej ewidencji szczegółowej IP BOX.

Usługi doradztwa prawnego w zakresie IP BOX – niezbędne w celu uzyskania informacji przez Wnioskodawcę, czy Jego działalność kwalifikuje się do skorzystania z ulgi B+R oraz sporządzenia wniosku o interpretację indywidualną.

Wszystkie wskazane powyżej koszty, poza ratą leasingu za samochód, zostały już faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Natomiast ponoszenie kosztów w postaci rat leasingu samochodu Wnioskodawca planuje w przyszłości.

Wnioskodawca wskazuje, że chciałby wszystkie koszty wskazane w lit. I. uwzględnić we wskaźniku Nexus.

Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Odrębna ewidencja, o której mowa we wniosku jest prowadzona przez Wnioskodawcę na bieżąco od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wszystkie wydatki, o których mowa we wniosku poza ratą leasingu za samochód zostały już faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Natomiast ponoszenie kosztów w postaci rat leasingu samochodu Wnioskodawca planuje w przyszłości.

Wnioskodawca wskazuje, że zdarzenia przyszłe będą tożsame z opisanym stanem faktycznym we Wniosku.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę zgodnie z zawartą umową nie są wykonywane pod kierownictwem, oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności.

Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za stworzone oprogramowanie jedynie względem Zleceniodawcy, jeżeli chodzi o rezultat oraz wykonanie programów. Pomiędzy Wnioskodawcą, a zleceniodawcą nie została uregulowana kwestia odpowiedzialności Wnioskodawcy wobec osób trzecich. W latach następnych Wnioskodawca będzie prowadził działalność gospodarczą na dotychczasowych zasadach.

Usługi są wykonywane przez Wnioskodawcę w Polsce.

Wnioskodawca wskazuje, że jeżeli będzie wykonywał w przyszłości usługi na rzecz podmiotów zagranicznych, to będą one wykonywane w Polsce oraz nie będą wykonywane pod kierownictwem oraz nie będą wykonywane w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego czynności.

**W związku z powyższym zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):**

1\. Czy w związku z opisanym stanem faktycznym Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową w myśl art. 5a pkt 38), pkt 40) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz spełnia pozostałe przesłanki z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwalające skorzystać z opodatkowania dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w wysokości 5% podstawy opodatkowania?

2\. Czy dochód uzyskany z tytułu Dodatkowego Wynagrodzenia za przeniesienie wszelkich praw autorskich do wytworzonych Programów można zakwalifikować w myśl art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako dochód ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej?

3\. Czy wymienione przez Wnioskodawcę koszty ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy zachowaniu odpowiedniej metodologii alokacji, można uznać za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

**Zdaniem Wnioskodawcy:**

Ad 1

Działalność Wnioskodawcy należy zakwalifikować jako działalność badawczo-rozwojową na podstawie art. 5a pkt 38), pkt 40) Updof. W ramach tworzenia Programów są prowadzone prace rozwojowe polegające na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, z zakresu narzędzi informatycznych oraz oprogramowania. W ramach działalności gospodarczej opracowuje się nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u niego funkcjonujących.

Prawa które zgodnie z art. 30ca. ust. 2 Updof mogą stanowić kwalifikowane prawo własności intelektualnej to:

\- patent,

\- prawo ochronne na wzór użytkowy,

\- prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

\- prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

\- dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

\- prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

\- wyłączne prawo wskazane w odnośnych przepisach o ochronie prawnej odmian roślin,

\- autorskie prawo do programu komputerowego.

Dodatkowym elementem, który muszą spełnić kwalifikowane prawa własności intelektualnej, jest objęcie ich ochroną prawną.

Prawo autorskie do programu komputerowego nie podlega i nie wymaga formalnej rejestracji. Minister Finansów wskazał w Objaśnieniach (dalej jako: „Objaśnienia”), że nie jest możliwe wyczerpujące zdefiniowanie pojęcia prawa autorskiego do programu komputerowego. Programy komputerowe, podlegają jednak ochronie z mocy samego prawa (stosownie do przepisów ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych).

Ponadto kwalifikowane IP musi zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej. W Objaśnieniach odstąpiono od zdefiniowania wyżej wskazanego prawa i ograniczono się jedynie do uwag kierunkowych stanowiących swoisty wyznacznik dla stosowania ulgi IP BOX.

Wymagane prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej w celu skorzystania z ulgi IP Box, w kontekście programów komputerowych, w praktyce ogranicza się do działalności rozwojowej. Działalność rozwojową, zgodnie z prawem, należy rozumieć jako działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług – z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przyjmuje się, że działalność badawczo-rozwojowa musi spełniać trzy kryteria, czyli być:

\- twórcza – posiadać element nowości;

\- systematyczna – prowadzona w ramach z góry przyjętych założeń (np. harmonogramu);

\- innowacyjna – tj. zwiększać zasoby wiedzy albo wykorzystywać zasoby wiedzy, do tworzenia nowych rozwiązań.

Dodatkowo, program komputerowy jako wynik prac badawczo-rozwojowych, musi spełniać wymogi przewidziane dla utworu w rozumieniu prawa autorskiego, czyli być:

\- twórczy/oryginalny (utwór jako rezultat twórczej działalności; aspekt nowości);

\- indywidualny (odróżnienie od innych utworów; brak mechanicznego odtworzenia procesów);

\- ustalony (ustalony w jakiejkolwiek postaci pozwalającej na jego percepcję przez osoby trzecie).

W Objaśnieniach podkreślono, że program komputerowy jest przejawem działalności twórczej o indywidualnym charakterze jeżeli zawiera twórcze, nowatorskie elementy, identyfikowalnego autora oraz jeżeli został on utrwalony.

Natomiast przyjmuje się, że ocena czy praca danego autora nad programem będzie miała charakter twórczy będzie przeprowadzana ze względu na rzeczywisty wymiar tej pracy, a nie jedynie postanowienia umowne.

Chroniony prawem autorskim jest w szczególności kod źródłowy oraz kod wynikowy programu komputerowego. Mianem programu komputerowego można określić w szczególności „zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu”, przy czym jako komputer należy rozumieć wszystkie urządzenia, które działają w oparciu o program komputerowy.

Elementy programu komputerowego jakie są chronione prawem autorskim to:

· forma programu komputerowego (przedstawienie kodu źródłowego i instrukcji) oraz

· interface jeżeli jest on „rzeczywiście źródłem funkcjonalnego wzajemnego połączenia i wzajemnego oddziaływania na siebie różnych elementów programu komputerowego”.

Pojęcia „program komputerowy” oraz „oprogramowanie” są to pojęcia tożsame, co jednoznacznie wynika z interpretacji polskich oraz europejskich aktów prawnych.

Podsumowując w Objaśnieniach uznano za program komputerowy stanowi: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interface.

Wskazywane Objaśnienia pozwalają stosować szerokie oraz elastyczne rozumienie programu komputerowego. Przez program komputerowy rozumie się przede wszystkim oprogramowanie (w tym interfejs, jeśli stanowi jego nierozerwalną część, umożliwiając interoperacyjność poszczególnych elementów) wykraczające znacznie poza sam tylko kod źródłowy, czy wynikowy.

Podsumowując, należy uznać że program komputerowy jest kombinacją komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego. Program jest również zestawem instrukcji (rozkazów) przeznaczonych do użycia bezpośrednio lub pośrednio na komputerze (w tym tablecie/telefonie/innym urządzeniu) w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Komponentami wytworu są między innymi sekwencje instrukcji wykonywanych komputerowo, specyfikacje, cyfrowe przetwarzanie obrazów, moduły, obiekty, procedury, funkcje, pliki z kodem źródłowym lub pliki wykonywalne. W wyniku tworzenia programu, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania.

Kluczowym elementem wskazanym w Objaśnieniach jest zastrzeżenie, że pełną ochronę przed ryzykiem dyskwalifikacji danego elementu jako programu komputerowego kwalifikowanego do objęcia ulgą IP Box zapewnia podatnikowi wyłącznie indywidualna interpretacja podatkowa. Dokonanie samodzielnej wykładni z zastosowaniem przepisów oraz objaśnień nie stanowi wystarczającej ochrony prawidłowego stosowania ulgi IP BOX.

Działalność Wnioskodawcy spełnia wszystkie powyższe założenia. Tworzone przez Niego Programy są rezultatem jego twórczej działalności oraz posiadają aspekt nowości. Programy odróżniają się od rozwiązań dostępnych na rynku. Zostały stworzone pod indywidualne wymagania Kontrahenta. Wnioskodawca tworzy Programy za pomocą wybranych języków programowania oraz narzędzi programistycznych. Wskazuje to na ustalony charakter utworu jako programu komputerowego, gdyż osoby trzecie mogą zapoznać się z kodem na podstawie którego powstały Programy.

Spełnione przez Wnioskodawcę pozostaje również kryterium systematyczności. Praca nad Programami oparta jest o długoterminowy cel podzielony na mniejsze funkcjonalności Programów. Wnioskodawca wykonuje tygodniowe raporty postępu prac oraz plany kolejnych kroków, zadania spisywane są w systemie w postaci ticketów. Tworzone przez Wnioskodawcę Programy mają bez wątpienia charakter innowacyjny. Wnioskodawca wykorzystując dostępne zasoby wiedzy z zakresu IT (języków programowania, narzędzi programistycznych) tworzy nowe rozwiązania (Programy) przyczynia się zatem do zwiększania zasobów wiedzy.

Wnioskodawca wytworzył kwalifikowane prawo własności intelektualnej do programu komputerowego w myśl art. 30ca ust. 2 pkt 8) Updof tworząc Programy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Wskazywany przepis wskazuje następujące kryteria jakie muszą zostać spełnione aby zostało wytworzone kwalifikowane prawo własności intelektualnej:

\- prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska,

\- przedmiot ochrony jest wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności B+R.

Programy są bezpośrednio wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz stanowią rezultat własnej, indywidualnej i twórczej działalności intelektualnej. Konsekwencją wyżej wskazanych cech Programów jest ich kwalifikacja jako utwory podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ww. przepisem ochrona programów komputerowych obejmuje wszystkie formy jego wyrażania.

Oprogramowanie (program komputerowy) jest definiowane przez doktrynę jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów. Oprogramowanie podlega ochronie jako utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca osiągnął dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w związku z odpłatnym przeniesieniem prawa autorskiego do Programów na Kontrahenta na podstawie zawartej umowy o współpracę.

Na podstawie art. 30ca ust. 7 Updof, dochodem z kwalifikowanego IP jest osiągnięty przez podatnika w ciągu roku podatkowego dochód:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Założeniem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest przeniesienie praw autorskich do wytworzonych Programów za ustalonym wynagrodzeniem. Powyższe wynika z umów zawartych z Kontrahentem wskazujących, że przenoszone są wszelkie prawa autorskie do wytworzonych Programów w zamian za wynagrodzenie. Otrzymywane przez Wnioskodawcę od Kontrahenta należności stanowią przychód z tytułu sprzedaży majątkowych praw autorskich do programu komputerowego. Prawidłowe jest zatem zakwalifikowanie ich do kategorii sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej w myśl art. 30ca ust. 7 pkt 2 Updof.

Ad 2

Otrzymane przez Wnioskodawcę Dodatkowe Wynagrodzenie poza comiesięczną zapłatą z tytułu m.in. przeniesienia wszelkich praw autorskich, ustalonego w Umowie jako uznaniowe z góry ustalone przez Kontrahenta należy również zakwalifikować do kategorii dochodu ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej w myśl art. 30ca ust. 7 pkt 2 Updof, w zakresie w jakim dotyczy ono sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Dodatkowe Wynagrodzenie Wnioskodawcy wynikało z umowy zawartej z kontrahentem, a zostało przyznane m.in. za przeniesienie wszelkich praw autorskich do tworzonych Programów.

Wnioskodawca uważa, że fakt iż kwota Wynagrodzenia Dodatkowego nie była ustalona w umowie oraz, że zostało ono określone jako wynagrodzenie uznaniowe, nie stanowi przeszkody do zakwalifikowania osiągniętego z tego tytułu dochodu jako dochód ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej w myśl art. 30ca ust. 7 pkt 2 Updof. Powyższe dotyczy proporcji, w jakiej pozostaje wynagrodzenie Wnioskodawcy ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej do pozostałych czynności, które Wnioskodawca wykonywał na podstawie Umowy. Wnioskodawca planuje skorzystać z ulgi IP BOX odnośnie Wynagrodzenia Dodatkowego, tylko w takiej jego części, która będzie dotyczyć kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Powyższe będzie obliczane poprzez określenie proporcji czasu pracy poświęconego na wytworzenie kwalifikowanego IP względem całości czasu pracy na rzecz Kontrahenta (czyli przykładowo, nie zostaną objęte ulgą IP BOX w kontekście Wynagrodzenia Czynności takie jak rekrutacja nowych pracowników czy działania marketingowe).

Ad 3

Wydatki ponoszone na wytworzenie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (Programu) należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 i ust. 5 Updof wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) \* 1,3

a+b+c+d

Poszczególne litery wzoru oznaczają:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Przepisy Updof nie wskazują katalogu kosztów kwalifikowanych, odnosząc się jedynie w art. 30ca ust. 5 Updof do wyłączenia od kosztów kwalifikowanych kosztów niezwiązanych bezpośrednio z wytworzeniem kwalifikowanego IP.

Przykładowe koszty jakie ponosi oraz w przyszłości będzie ponosił Wnioskodawca:

\- sprzęt komputerowy (komputer, monitor i urządzenia peryferyjne);

\- licencje na narzędzie wspomagające prace programistyczne (IDE);

\- sprzęt służący do testowania wytworzonego oprogramowania, np. tablet, smartphone;

\- przestrzeń wirtualna tzw. \`(...)\`.;

\- literatura fachowa;

\- rachunki za Internet, telefon;

\- rata leasingu za samochód, koszty eksploatacji samochodu (w szczególności paliwo, serwis, ubezpieczenie, przeglądy techniczne – pojazd jest niezbędny do dojazdów: na spotkania z Kontrahentem, do specjalistycznych sklepów, w celu nabycia narzędzi niezbędnych do wytworzenia Programów, na specjalistyczne szkolenia programistyczne;

\- usługi księgowe, prowadzenie kompleksowej księgowości działalności gospodarczej Wnioskodawcy, wraz z ewidencją szczegółową IP Box;

\- usługi doradztwa prawnego w zakresie IP Box, dotyczące usługi w postaci opinii wskazującej, czy Wnioskodawca może skorzystać z ulgi IP Box w świetle obowiązującego prawa oraz złożenia wniosku o interpretację indywidualną ww. zakresie.

Koszty wskazane przez Wnioskodawcę są bezpośrednio związane z wytworzeniem programu komputerowego, gdyż stanowią bezpośrednie koszty prowadzonej działalności gospodarczej. Bez ponoszenia ww. kosztów Wnioskodawca nie jest w stanie skutecznie wykonywać pracy, której skutkiem jest powstanie nowych praw własności intelektualnej.

Wskazywane koszty jako bezpośrednio związane z Programami należy zakwalifikować jako koszty używane do obliczenia wskaźnika nexus zgodnie z art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 Updof.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe****.**

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

2) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

3) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą, przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei, w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

a) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje Słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

a) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

b) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Rozpatrując możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) \* 1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z Raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do opisu sprawy, należy wskazać, że:

\- Wnioskodawca tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowanie komputerowe w ramach indywidualnej działalności gospodarczej;

\- Wnioskodawca powyższe czynności wykonuje w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

\- w wyniku prowadzonych przez Wnioskodawcę prac powstaje autorskie prawo do programu komputerowego stanowiące kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

\- w przypadku rozwijania/ulepszania oprogramowania powstają utwory, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

\- Wnioskodawca dokonuje przeniesienia autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania za wynagrodzeniem. Ponadto otrzymuje „dodatkowe wynagrodzenie”, które stanowiło/stanowi i będzie stanowić dochód uzyskany bezpośrednio z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej tzn. dochód z przeniesienia praw autorskich do wytworzonych Programów.

\- Wnioskodawca prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, a także cytowane przepisy, należy stwierdzić, że podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych stanowi/będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 i pkt 40 w zw. z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz spełnia pozostałe przesłanki z art. 30ca ww. ustawy pozwalające skorzystać z opodatkowania dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w wysokości 5% podstawy opodatkowania. Wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę Oprogramowanie komputerowe, części Oprogramowania, stanowią przejaw Jego działalności twórczej o charakterze indywidualnym, działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu, nie jest to działalność obejmująca rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do oferowanych Programów. Wnioskodawca opracowuje nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w jego praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u niego oraz nabywa On, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności z zakresu narzędzi informatycznych lub oprogramowania.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Wnioskodawcę, ani też całość prowadzonej przez Niego działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu.

Dochód uzyskany z tytułu Dodatkowego Wynagrodzenia za przeniesienie wszelkich praw autorskich do wytworzonych Programów przypadający na wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich do wytworzonych programów można zakwalifikować w myśl art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako dochód ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Tym samym, Wnioskodawca może zastosować stawkę 5% do dochodów uzyskanych z tytułu Dodatkowego Wynagrodzenia za przeniesienie wszelkich praw autorskich do wytworzonych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej w ramach ulgi IP Box.

Przechodząc z kolei do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących uznania wymienionych we wniosku wydatków za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

\- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

\- wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

\- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

\- wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

\- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

\- kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

\- dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

W ust. 118 Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. opublikowanych przez Ministerstwo Finansów, dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej wyjaśniono, że do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym IP, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Kosztami nieujętymi we wskaźniku nexus będą na przykład koszty utrzymania nieruchomości, w której prowadzona jest działalność badawczo-rozwojowa zmierzająca do wytworzenia kwalifikowanego IP, czy też odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup tej nieruchomości. Zgodnie z wyjaśnieniami OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych IP. OECD jako przykład braku możliwości ustalenia bezpośredniego związania kosztu z kwalifikowanymi IP podaje koszt budynku (nabycia, utrzymania, etc.), w którym wytwarzane są kwalifikowane IP. Taki koszt jest kosztem pośrednio związanym z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP i dlatego nie może zawierać się we wskaźniku nexus.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że użycie na końcu listy skrótu etc. W ww. Objaśnieniach ma na celu zobrazowania kosztów związanych z nieruchomościami i zostało zamieszczone, dla zaznaczenia, że inne, podobne elementy nie zostały wymienione, np. koszt najmu budynku lub lokalu, koszty mediów związane z utrzymaniem nieruchomości itp.

Należy również zauważyć, że ustawodawca nie zdefiniował na potrzeby ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcia „kosztów związanych z nieruchomościami”, dlatego wydaje się zasadne zastosowanie wykładni językowej dla właściwego zrozumienia tego pojęcia. Zgodnie z wykładnią językową, „związany” to „mający coś wspólnego z kimś lub czymś, dotyczący tego kogoś lub czegoś”. Zatem, do tej kategorii kosztów należy zaliczyć wszystkie ponoszone przez podatnika wydatki pozostające w związku z nieruchomościami, w których wytwarzane jest kwalifikowane IP. Wobec tego, ww. koszty nie mogą stanowić kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy w świetle przytoczonych wyżej przepisów prawa stwierdzić należy, że wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na:

*   sprzęt komputerowy (komputer, monitor i urządzenia peryferyjne);
*   licencje na narzędzie wspomagające prace programistyczne (IDE);
*   sprzęt służący do testowania wytworzonego oprogramowania, np. tablet, smartphone;
*   przestrzeń wirtualna tzw. Cloud, VPS;
*   literatura fachowa;
*   rachunki za Internet, telefon;
*   rata leasingu za samochód, używany do dojazdów na spotkania z Kontrahentem;
*   usługi księgowe, prowadzenie kompleksowej księgowości działalności gospodarczej Wnioskodawcy, wraz z ewidencją szczegółową IP Box;
*   usługi doradztwa prawnego w zakresie IP Box

w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów Wnioskodawcy ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, stanowią/będą stanowić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, konieczne do obliczenia wskaźnika nexus.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo należy wskazać, że tutejszy organ odniósł się jedynie do oceny stanowiska Wnioskodawcy. W związku z powyższym, analizie poddane zostały elementy opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, dotyczące wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę koniecznych do obliczenia wskaźnika nexus, korespondujące ze stanowiskiem Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo, w odniesieniu do powołanych interpretacji indywidualnych i orzeczeń sądów administracyjnych – stwierdzić należy, że dotyczą one tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, pomimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.