Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/4512-410/16-3/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-09-22
Teza: dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT bezumownego korzystania z nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości; odszkodowania; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 maja 2016 r. (data wpływu 2 czerwca 2016 r.), uzupełnionym pismem z 12 sierpnia 2016 r. (data wpływu 18 sierpnia 2016 r.) oraz pismem z 5 września 2016 (data wpływu 8 września 2016 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości wystawienia faktur oraz not księgowych w związku z bezumownym korzystaniem z nieruchomości w części dotyczącej okresu od kwietnia 2016 r. - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości wystawienia faktur oraz not księgowych za bezumowne korzystanie z nieruchomości po ustaniu umowy najmu.

Wniosek został uzupełniony pismem z 12 sierpnia 2016 r. (data wpływu 18 sierpnia 2016 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie tu. Organu z 5 sierpnia 2016 r., znak: IBPP2/4512-410/16-1/MG oraz pismem z 5 września 2016 (data wpływu 8 września 2016 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie tut. Organu z 30 sierpnia 2016 r., znak: IBPP2/4512-410/16-2/MG.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny:

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT. Gmina realizuje przede wszystkim zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. Przedmiotowe zadania wynikają z przepisów prawnych i realizowane są przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego. Poza tym Gmina podejmuje działania na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, które podlegają regulacjom VAT.

W 2013 roku Gmina zawarła z firmą umowę dzierżawy nieruchomości (trzy działki stanowiące własność Gminy). Przedmiot dzierżawy przeznaczony został na lokalizację wytwórni mas bitumicznych wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Umowa została zawarta na czas nieokreślony. Na podstawie umowy Gmina wystawiała firmie comiesięczne faktury VAT z 23% stawką podatku VAT. W czerwcu 2015 roku Gmina jako wydzierżawiający wypowiedziała firmie w/w umowę dzierżawy nieruchomości, z zachowaniem 6-cio miesięcznego okresu wypowiedzenia. Termin wypowiedzenia umowy upłynął w dniu 31 grudnia 2015 roku. Jednakże zdaniem firmy wydzierżawiającej z punktu widzenia przepisów kodeksu cywilnego wypowiedzenie to nie jest skuteczne i umowa nie uległa rozwiązaniu we wskazanym terminie tj. z dniem 31 grudnia 2015 r. W styczniu 2016 roku Gmina wystosowała do najemcy wezwanie do wydania nieruchomości, co jednak nie nastąpiło do chwili obecnej. W kwietniu 2016 roku gmina skierowała sprawę na drogę sądową. Nadmienić należy, że w okresie od stycznia do marca 2016 roku Gmina wystawiała wynajmującemu faktury VAT, a wynikający z tychże faktur podatek VAT odprowadzała do urzędu skarbowego. Począwszy od miesiąca kwietnia 2016 roku tj. od momentu wniesienia przez Gminę pozwu do sądu o wydanie nieruchomości Gmina obciąża firmę notą księgową za bezumowne korzystanie z nieruchomości.

Opis zaistniałego stanu faktycznego został uzupełniony pismem z 12 sierpnia 2016 r. oraz pismem z 5 września 2016 r. o następujące informacje:

Z warunków umowy dzierżawy nieruchomości wynikał okres wypowiedzenia, o którym mowa w art. 704 KC - na sześć miesięcy naprzód przed upływem roku dzierżawnego. Wnioskodawca uważa, że rokiem dzierżawnym jest rok kalendarzowy, a więc oświadczenie o wypowiedzeniu umowy dzierżawy zostało złożone w czerwcu 2015 r.

Gmina nie tolerowała ani nie wyraziła w jakiejkolwiek formie zgody na dalsze korzystanie z nieruchomości po 31 grudnia 2015 r.

Z momentem zakończenia umowy zamiarem wydzierżawiającego było odzyskanie nieruchomości. Wnioskodawca pismem ze stycznia 2016 r. zażądał niezwłocznego wydania nieruchomości.

Przed wytoczeniem powództwa o wydanie nieruchomości Wnioskodawca wezwał pisemnie najemcę do wydania nieruchomości (pismo ze stycznia 2016 r., co zostało opisane we wniosku), jak również odbywały się w tym przedmiocie spotkania z przedstawicielami firmy. Innych czynności w celu odzyskania nieruchomości nie podejmowano, aż do skierowania sprawy na drogę sądową, co nastąpiło w miesiącu kwietniu 2016 r.

Z chwilą zakończenia umowy dzierżawy Wnioskodawca kontaktował się z korzystającym w formie pisemnej w celu odzyskania nieruchomości. Tak jak opisano w punkcie 4 odbywały się też w tym przedmiocie spotkania osób zarządzających, które nie przyniosły jednak oczekiwanego przez wnioskodawcę skutku w postaci odzyskania nieruchomości.

Wnioskodawca nie przedstawił korzystającemu jakiejkolwiek propozycji dotyczącej uregulowania stanu prawnego do korzystania z nieruchomości.

Świadczeniem jakie zostało wskazane na wystawionych przez Gminę fakturach VAT od stycznia 2016 r. - marca 2016 r. był czynsz.

Wnioskodawca nie był zobowiązany do wskazania w oświadczeniu o wypowiedzeniu umowy przyczyn wypowiedzenia. Niemniej jednak przyczyną wypowiedzenia była uciążliwość działalności gospodarczej prowadzonej na przedmiotowej nieruchomości przez korzystającego.

Z treści umowy dzierżawy nie wynika wprost (literalnie), że rok dzierżawny odpowiada rokowi kalendarzowemu, przy czym Gmina stoi na stanowisku, że tak właśnie należy interpretować zapisy umowy, co obecnie jest przedmiotem postępowania sądowego przed Sądem Rejonowym w X. pod sygnaturą X. Umowa dzierżawy nieruchomości została zawarta w dniu 01 grudnia 2013 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług Gmina prawidłowo obciążała wynajmującego za okres od stycznia do marca 2016 roku fakturami VAT, zaś od momentu wniesienia przez Gminę sprawy do sądu tj. od miesiąca kwietnia 2016 roku notą księgową?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina za okres od stycznia do marca 2016 roku prawidłowo obciążała wynajmującego fakturami VAT, gdyż wynagrodzenie to spełnia definicję świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Jako właściciel Gmina dążyła do odzyskania nieruchomości poprzez wystosowanie pisemnych wezwań do opuszczenia nieruchomości. Nie były to jednak kroki prawne związane z wystąpieniem na drogę sądową z pozwem o wydanie nieruchomości, które jednoznacznie wskazują na brak zgody na korzystanie z przedmiotu dzierżawy. Począwszy od miesiąca kwietnia 2016 roku (po skierowaniu przez Gminę sprawy na drogę sądową) wydzierżawiający obciążany jest notami księgowymi za bezumowne korzystanie z nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego w części dotyczącej obciążenia wynajmującego od kwietnia 2016 r. notą księgową jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Wskazane czynności, jak wynika z art. 5 ust. 2 ustawy, podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Powyższe oznacza, że istotny jest przede wszystkim faktyczny przebieg danej czynności i osiągnięty rezultat zgodny z zamiarem umawiających się stron.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez sprzedaż z kolei zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Z przytoczonej wyżej definicji świadczenia usług wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy.

Taki szeroki charakter świadczenia usługi potwierdzają także zapisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 380 ze zm.), zwanej dalej k.c.

W świetle art. 353 § 2 k.c., świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu.

Tak więc, na świadczenie może składać się zachowanie polegające na działaniu (dokonanie czynności na rzecz innego podmiotu) albo na zaniechaniu (zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji). Na świadczenie mogą się również składać jednocześnie zachowania polegające na działaniu oraz na zaniechaniu.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa

towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy). Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Wobec powyższych rozważań, dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie, oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Zauważyć należy, że przepisy podatkowe nie zawierają definicji odszkodowania.

Zatem w tym zakresie należy posiłkować się przepisami prawa cywilnego.

Na gruncie prawa cywilnego, odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto, między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą, musi istnieć związek przyczynowy.

Kodeks cywilny rozróżnia dwa podstawowe rodzaje odpowiedzialności: kontraktową, która powstaje z mocy umowy i odnosi się do przypadków niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (art. 471 k.c.) oraz deliktową, czyli wynikającą z czynów niedozwolonych (art. 415 k.c.).

Zgodnie z treścią art. 471 k.c., dłużnik zobowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba, że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów, na gruncie stosunków cywilnoprawnych, szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnieniu adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem, a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania.

Przepisy Kodeksu cywilnego regulują również kwestie bezumownego korzystania z cudzej rzeczy.

Zgodnie z art. 222 § 1 i § 2 k.c., właściciel może żądać od osoby, która włada faktycznie jego rzeczą, ażeby rzecz została mu wydana, chyba, że osobie tej przysługuje skuteczne względem właściciela uprawnienie do władania rzeczą. Przeciwko osobie, która narusza własność w inny sposób aniżeli przez pozbawienie właściciela faktycznego władztwa nad rzeczą, przysługuje właścicielowi roszczenie o przywrócenie stanu zgodnego z prawem i o zaniechanie naruszeń.

Na podstawie art. 224 § 1 k.c., samoistny posiadacz w dobrej wierze nie jest obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy i nie jest odpowiedzialny ani za jej zużycie, ani za jej pogorszenie lub utratę. Nabywa własność pożytków naturalnych, które zostały od rzeczy odłączone w czasie jego posiadania, oraz zachowuje pobrane pożytki cywilne, jeżeli stały się w tym czasie wymagalne.

Jak wynika z treści § 2 powołanego przepisu – od chwili, w której samoistny posiadacz w dobrej wierze dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy, jest on obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy i jest odpowiedzialny za jej zużycie, pogorszenie lub utratę, chyba że pogorszenie lub utrata nastąpiła bez jego winy. Obowiązany jest zwrócić pobrane od powyższej chwili pożytki, których nie zużył, jak również uiścić wartość tych, które zużył.

W oparciu natomiast o art. 225 k.c., obowiązki samoistnego posiadacza w złej wierze względem właściciela są takie same, jak obowiązki samoistnego posiadacza w dobrej wierze od chwili, w której ten dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy. Jednakże samoistny posiadacz w złej wierze obowiązany jest nadto zwrócić wartość pożytków, których z powodu złej gospodarki nie uzyskał, oraz jest odpowiedzialny za pogorszenie i utratę rzeczy, chyba, że rzecz uległaby pogorszeniu lub utracie także wtedy, gdyby znajdowała się w posiadaniu uprawnionego.

Artykuł 674 ww. Kodeksu stanowi, że jeżeli po upływie terminu oznaczonego w umowie albo w wypowiedzeniu najemca używa nadal rzeczy za zgodą wynajmującego, poczytuje się w razie wątpliwości, że najem został przedłużony na czas nie oznaczony.

Z ww. regulacji wynika, że w sytuacji wytoczenia powództwa – przeciwko samoistnemu posiadaczowi w złej wierze – jest on obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy oraz jest odpowiedzialny za jej stan. Ponadto spoczywa na nim obowiązek zwrotu pobranych od powyższej chwili pożytków, których nie zużył, jak również winny jest uiścić wartość tych, które zużył.

Zgodnie z dyspozycją art. 230 k.c., przepisy normujące stosunki między właścicielem rzeczy a posiadaczem samoistnym (art. 224-229 k.c.) znajdują odpowiednie zastosowanie do stosunków między właścicielem rzeczy a posiadaczem zależnym.

W myśl powołanego wyżej art. 230 k.c., przepisy dotyczące roszczeń właściciela przeciwko samoistnemu posiadaczowi o wynagrodzenie za korzystanie z rzeczy, o zwrot pożytków lub o zapłatę ich wartości oraz o naprawienie szkody z powodu pogorszenia lub utraty rzeczy, jak również przepisy dotyczące roszczeń samoistnego posiadacza o zwrot nakładów na rzecz, stosuje się odpowiednio do stosunku między właścicielem rzeczy a posiadaczem zależnym, o ile z przepisów regulujących ten stosunek nie wynika nic innego.

Stosownie do art. 336 k.c., posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny).

Na podstawie analizy przytoczonych przepisów Kodeksu Cywilnego, jak również na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że o tym, czy bezumowne korzystanie z nieruchomości podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, decydować muszą w każdym przypadku konkretne okoliczności.

Analiza ww. przepisów ustawy prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy usługą i otrzymaną zapłatą.

Istotnym czynnikiem decydującym o tym, czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem jest ustalenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Kluczowym elementem dla rozstrzygnięcia, czy czynność podlega opodatkowaniu, jest fakt istnienia zgody, chociażby nieformalnej, na korzystanie z przedmiotu, bądź wystąpienie przez jego właściciela na drogę sądową.

W sytuacji zatem, gdy osoba trzecia korzysta z nieruchomości bez zgody jej właściciela, zasadne jest przyjęcie, że pomiędzy właścicielem nieruchomości i korzystającym bezumownie z tej nieruchomości nie istnieje żaden jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełnione są świadczenia wzajemne.

Świadczenie podatnika, nieoparte na tytule prawnym, wskazującym na istnienie obowiązku świadczenia usługi oraz wysokości wynagrodzenia – nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Odszkodowanie wypłacone w takich okolicznościach z tego tytułu nie jest płatnością za świadczenie usługi, lecz rekompensatą za pozbawienie właściciela prawa do swobodnego dysponowania nieruchomością i wynikłe z tego tytułu szkody.

Inaczej należy jednak oceniać sytuację, gdy korzystający z nieruchomości użytkuje ją za zgodą właściciela (nawet dorozumianą), a także sytuację, kiedy właściciel rzeczy (np. nieruchomości) – z różnych względów – toleruje sytuację, w której przy braku formalnego stosunku prawnego, inny podmiot korzysta z należącej do niego rzeczy. W tych okolicznościach wynagrodzenie otrzymane przez właściciela z tytułu bezumownego korzystania z rzeczy należy uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

W konsekwencji należy stwierdzić, że decydujące znaczenie dla opodatkowania lub nieopodatkowania bezumownego korzystania z nieruchomości bez zawiązywania stosunku zobowiązaniowego mają okoliczności faktyczne. Co do zasady, sytuacja ta pozostaje poza opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Jeżeli jednak okoliczności wskazują na dorozumianą, milczącą zgodę właściciela nieruchomości na jej użytkowanie przez dotychczasowego użytkownika – czynność ta podlega opodatkowaniu jako świadczenie usług.

Z okoliczności dotyczących przedstawionej sprawy wynika, że Gmina w dniu 1 grudnia 2013 r. roku zawarła z firmą umowę dzierżawy nieruchomości (trzy działki stanowiące własność gminy). Przedmiot dzierżawy przeznaczony został na lokalizację wytwórni mas bitumicznych wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Umowa została zawarta na czas nieokreślony. Gmina wystawiała firmie comiesięczne faktury VAT z 23% stawką podatku VAT. W czerwcu 2015 roku Gmina wypowiedziała firmie w/w umowę dzierżawy nieruchomości, z zachowaniem 6-cio miesięcznego okresu wypowiedzenia. Termin wypowiedzenia umowy upłynął w dniu 31 grudnia 2015 roku. Jednakże zdaniem firmy wydzierżawiającej z punktu widzenia przepisów kodeksu cywilnego wypowiedzenie to nie jest skuteczne i umowa nie uległa rozwiązaniu we wskazanym terminie tj. z dniem 31 grudnia 2015 r.

W styczniu 2016 roku gmina wystosowała do najemcy wezwanie do wydania nieruchomości, co jednak nie nastąpiło do chwili obecnej. W kwietniu 2016 roku gmina skierowała sprawę na drogę sądową. Nadmienić należy, że w okresie od stycznia do marca 2016 roku gmina wystawiała wynajmującemu faktury vat, a wynikający z tychże faktur podatek vat odprowadzała do urzędu skarbowego. Począwszy od miesiąca kwietnia 2016 roku tj. Od momentu wniesienia przez gminę pozwu do sądu o wydanie nieruchomości gmina obciąża firmę notą księgową za bezumowne korzystanie z nieruchomości.

Z warunków umowy dzierżawy nieruchomości wynikał okres wypowiedzenia, o którym mowa w art. 704 KC - na sześć miesięcy naprzód przed upływem roku dzierżawnego. Wnioskodawca uważa, że rokiem dzierżawnym jest rok kalendarzowy, a więc oświadczenie o wypowiedzeniu umowy dzierżawy zostało złożone w czerwcu 2015 r. Z treści umowy dzierżawy nie wynika wprost (literalnie), że rok dzierżawny odpowiada rokowi kalendarzowemu, przy czym Gmina stoi na stanowisku, że tak właśnie należy interpretować zapisy umowy, co obecnie jest przedmiotem postępowania sądowego przed Sądem Rejonowym w X pod sygnaturą X.

Gmina nie tolerowała ani nie wyraziła w jakiejkolwiek formie zgody na dalsze korzystanie z nieruchomości po 31 grudnia 2015 r.

Z momentem zakończenia umowy zamiarem wydzierżawiającego było odzyskanie nieruchomości. Wnioskodawca pismem ze stycznia 2016 r. zażądał niezwłocznego wydania nieruchomości.

Przed wytoczeniem powództwa o wydanie nieruchomości Wnioskodawca wezwał pisemnie najemcę do wydania nieruchomości, jak również odbywały się w tym przedmiocie spotkania z przedstawicielami firmy. Innych czynności w celu odzyskania nieruchomości nie podejmowano, aż do skierowania sprawy na drogę sądową, co nastąpiło w miesiącu kwietniu 2016 r.

Z chwilą zakończenia umowy dzierżawy Wnioskodawca kontaktował się z korzystającym w formie pisemnej w celu odzyskania nieruchomości. Odbywały się też w tym przedmiocie spotkania osób zarządzających, które nie przyniosły jednak oczekiwanego przez Wnioskodawcę skutku w postaci odzyskania nieruchomości.

Wnioskodawca nie przedstawił korzystającemu jakiejkolwiek propozycji dotyczącej uregulowania stanu prawnego do korzystania z nieruchomości.

Świadczeniem jakie zostało wskazane na wystawionych przez Gminę fakturach VAT od stycznia 2016 r. - marca 2016 r. był czynsz.

Wnioskodawca nie był zobowiązany do wskazania w oświadczeniu o wypowiedzeniu umowy przyczyn wypowiedzenia. Niemniej jednak przyczyną wypowiedzenia była uciążliwość działalności gospodarczej prowadzonej na przedmiotowej nieruchomości przez korzystającego.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca od momentu upływu wskazanego we wniosku terminu wypowiedzenia umowy dzierżawy, tj. od stycznia 2016 r., niezmiennie podejmował czynności zmierzające do odzyskania nieruchomości, takie jak skierowanie do dzierżawcy wezwania do wydania nieruchomości, spotkania z przedstawicielami firmy a także skierowanie w kwietniu 2016 r. sprawy na drogę sądową. Ponadto Gmina nie tolerowała ani nie wyraziła w jakiejkolwiek formie zgody na dalsze korzystanie z nieruchomości po 31 grudnia 2015 r. Jak zatem wskazano we wniosku, zamiarem Wnioskodawcy było odzyskanie nieruchomości.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że pomiędzy wydzierżawiającym a korzystającym bezumownie z nieruchomości w okresie od kwietnia 2016 r. nie istniał żaden jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane były (lub mogły być) świadczenia wzajemne w rozumieniu prawa cywilnego.

Jak już wskazano, świadczenie nieoparte na tytule prawnym wskazującym na istnienie obowiązku świadczenia usługi oraz wysokości wynagrodzenia nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W przypadku bezumownego korzystania z cudzej własności właścicielowi przysługuje roszczenie o wynagrodzenie za bezprawne korzystanie z jego rzeczy. Zapłata określonej kwoty pieniężnej wiąże się z prawem żądania naprawienia wynikłej szkody z tytułu bezprawnego korzystania z rzeczy. Żądanie wynagrodzenia (roszczenia pieniężnego) w swojej istocie nie stanowi należności za wykonanie usług, lecz jest rekompensatą za pozbawienie właściciela prawa do swobodnego dysponowania rzeczą i wynikłe z tego tytułu szkody.

Tym samym bezumowne korzystanie z nieruchomości dokonywane – jak wynika z wniosku – bez zgody Wnioskodawcy (wyraźnej lub dorozumianej), nie stanowi usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a zapłata z tego tytułu odszkodowania nie stanowi należności za jej wykonanie. W związku z tym nie stanowi transakcji opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Zatem za okres od kwietnia 2016 r. bezumownego korzystania z nieruchomości przez firmę nie można uznać za czynność podlegającą opodatkowaniu skoro Wnioskodawca nie zgodził się na to ani tego nie tolerował dając temu wyraz poprzez skierowanie w kwietniu 2016 r. sprawy o wydanie nieruchomości na drogę sądową.

W tej sytuacji, mając na uwadze przywołany wcześniej przepis art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, ww. czynność nie powinna być udokumentowana fakturą VAT lecz innym dokumentem.

W konsekwencji, stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawcę w zakresie dotyczącym obciążenia wynajmującego od kwietnia 2016 r. jest prawidłowe.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy o podatku VAT i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów. Niemniej jednak brak jest przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku VAT dla dokumentowania tej czynności notą księgową.

Tut. organ pragnie zauważyć, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie kwestie objęte pytaniem w zakresie dotyczącym okresu od kwietnia 2016 r.

Natomiast kwestia prawidłowości wystawienia faktur za okres od stycznia do marca 2016 r. jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego.

Końcowo należy zaznaczyć, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W szczególności należy podkreślić, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii skuteczności wypowiedzenia przez Wnioskodawcę umowy dzierżawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi– t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.