Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.18.2019.1.PK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-21
Teza: Rozpoznanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz określenia miejsca świadczenia usług
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 stycznia 2019 r. (data wpływu 21 stycznia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz określenia miejsca świadczenia usług – **jest prawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 21 stycznia 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz określenia miejsca świadczenia usług.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

C. S. jest podmiotem wchodzącym w skład Grupy Kapitałowej C. i specjalizuje się w produkcji środków ochrony roślin oraz żywic. Pełen asortyment wyrobów produkowanych przez C. S. obejmuje ponad 1000 pozycji i ich pochodnych.

W skład Grupy Kapitałowej C. od 2018 r. wchodzi także podmiot mający siedzibę w H. - P., który specjalizuje się w produkcji i dostawie środków ochrony roślin. P. nie posiada własnych zakładów produkcyjnych, w związku z tym zleca produkcję do zewnętrznych podmiotów (m.in. na terenie H. i A.). Siedzibą działalności gospodarczej P. jest H. P. zarządza portfelem ponad 120 rejestracji produktów ochrony roślin i w pełni koordynuje procesy z tym związane. Jednocześnie pracuje nad uzyskaniem wielu nowych rejestracji na 5 kontynentach. W samym 2018 roku P. poszerzy portfel o 18 nowych produktów. Głównym rynkiem działania P. jest H., ale firma dostarcza także środki ochrony roślin do F., W., A. i krajów A. P. Planuje także ekspansję na rynki Ameryki Południowej.

W celu m.in. zwiększenia wykorzystania potencjału produkcyjnego C. S. oraz poszerzenia rynków zbytu na produkty C. S. oraz P. podmioty w ramach współpracy planują wdrożenie dwóch nowych modeli biznesowych:

A. Model dystrybucyjny (dalej: MD)

W modelu MD C. S. nabywa produkty gotowe (będące własnością P.) od P. i dokonuje ich dystrybucji na obsługiwanych przez C. S. rynkach światowych w tym na rynku polskim we własnym imieniu, natomiast P. nabywa produkty gotowe (będące własnością C. S.) od C. S. i dystrybuuje je na rynkach światowych w tym na rynku h. we własnym imieniu. C. S. i P. zakładają ponadto, że towary będą nabywane (prawo własności będzie przenoszone na nabywcę) w momencie ich dostarczenia do magazynu nabywcy. W magazynie nabywcy mogą być wykonywane czynności związane z przepakowywaniem towarów, jednakże będą one wykonywane na koszt nabywcy.

Sporadycznie, w sytuacjach nadzwyczajnych - jednakże zawsze zgodnie z obowiązującymi C. S. i P. przepisami prawa - może się zdarzyć, że oprócz produktów gotowych C. S. będzie nabywać surowce od P. do produkcji własnych produktów, jak również P. będzie dokonywać zakupu surowców od C.S.

B. Model produkcji na zlecenie (dalej: MPZ)

C. S. dysponuje mocami produkcyjnymi, które mogą zostać wykorzystane w produkcji środków ochrony roślin, do których prawa własności, prawo do produkcji oraz dystrybucji należą do P. Dążąc do wykorzystania istniejącego potencjału produktowego oraz produkcyjnego obu podmiotów, C. S. oraz P. podjęły decyzję o wdrożeniu modelu MPZ.

W celu realizacji modelu MPZ C. S. zamierza zawrzeć z P. umowę produkcji na zlecenie („Toll manufacturing services agreement”) na podstawie której C. S. będzie świadczyć na rzecz P. usługi odpłatnego wykonywania czynności związanych z wytwarzaniem określonych umową produktów i półproduktów (środków ochrony roślin). W ramach świadczonej usługi surowce, substancje aktywne, będące głównym składnikiem wyrobu gotowego, a także wybrane materiały i półprodukty niezbędne do wytworzenia ww. produktów lub półproduktów będą nabywane przez P. (będą własnością P.), a następnie będą dostarczane do C. S. Z uwagi na specjalizację funkcjonalną istniejącą w ramach Grupy C., która pozwala na optymalizację kosztów prowadzonej działalności oraz uzyskiwanie w ramach negocjacji z dostawcami korzystnych cen, proces zamawiania oraz zakupów ww. surowców, substancji aktywnych, będących głównym składnikiem wyrobu gotowego, a także wybranych materiałów i półproduktów niezbędnych do wytworzenia ww. produktów lub półproduktów będzie prowadzony za wynagrodzeniem dla P. przez C. S.A. na podstawie zawartej umowy. C. S A. jest członkiem Grupy C. oraz podmiotem dominującym w stosunku do innych podmiotów wchodzących w jej skład. W celu optymalizacji procesów oraz minimalizacji kosztów C. S.A. wykonuje w ramach Grupy C. m.in. zadania podmiotu odpowiedzialnego za koordynowanie i przeprowadzanie procesów zakupowych.

Surowce, substancje aktywne, będące głównym składnikiem wyrobu gotowego, a także wybrane materiały i półprodukty niezbędne do wytworzenia ww. produktów lub półproduktów będą:

*   importowane przez P. głównie z Chin do Polski (odprawa celna zostanie dokonana w Polsce), lub kupowane na terenie Polski;
*   przemieszczone przez P. z jej h. magazynów do Polski.

Część komponentów, opakowań, materiałów pomocniczych niezbędnych w procesie produkcyjnym produktów lub półproduktów/wyrobów gotowych w ramach umowy produkcji na zlecenie będzie kupowana przez C. S., niemniej te elementy nie stanowią głównego składnika produktu lub półproduktu/wyrobu gotowego (np. decydującego o jego cechach/ właściwościach ochronnych jako środka ochrony roślin). Wartość surowców będących własnością P. i powierzanych C. S. do produkcji będzie stanowiła istotnie powyżej 50% ceny ex-works produktu gotowego lub półproduktu (jeżeli półprodukt będzie finalnym efektem realizowanego zlecenia w ramach umowy produkcji na zlecenie).

Zarówno towary, komponenty, produkty i półprodukty niezbędne do wytworzenia wyrobów gotowych (produktów lub półproduktów), jak i same wyroby gotowe będą przed rozpoczęciem procesu produkcyjnego składowane w magazynach C. S., niemniej jednak P. nie będzie wynajmował od C. S. przestrzeni magazynowej jak również P. nie będzie kupował od C. S. usług magazynowania, gdyż czas i forma przechowywania ww. elementów nie będą odbiegały od standardowego okresu składowania produktu przed rozpoczęciem procesu produkcyjnego przyjętego zazwyczaj w tzw. systemie dostaw just in time co pozwoli na zapewnienie odpowiedniego bufora magazynowego (tzw. minimalny zapas bezpieczeństwa w systemie dostaw just in time) komponentów i półproduktów na etapie poprzedzającym rozpoczęcie procesu produkcji na zlecenie. P. nie będzie posiadać w Polsce/na terenie zakładu produkcyjnego C. S. własnych maszyn. Pracownicy P. nie będą przebywali na stałe na terenie Polski jak również P. nie będzie zatrudniać na terenie Polski własnych pracowników. Proces produkcji na zlecenie dla P. będzie wykonywany przy użyciu maszyn będących własnością C. S. lub wynajmowanych/dzierżawionych/leasingowanych przez C. S. (ale nie od P.) oraz przez pracowników zatrudnionych przez C. S.. C. S. wykonuje i będzie wykonywał usługi produkcji na zlecenie również na rzecz innych podmiotów - zarówno zewnętrznych, jak również dla podmiotów z Grupy C..

Usługi produkcji na zlecenie, wykonywane przez C. S. dla P., będą nadzorowane przez inżynierów P. głównie w sposób zdalny z H. Nadzór inżynierów P., może obejmować również krótkotrwałe (trwające zazwyczaj 2-3 dni) i odbywające się nie więcej niż raz na kwartał wizyty w zakładzie produkcyjnym C. S. w celu przeprowadzenia kontroli jakościowych, niemniej jednak inżynierowie ci będą mieli limitowany dostęp do hal produkcyjnych, w których wykonywana będzie przez C. S. usługa produkcji na zlecenie, a także do pomieszczeń magazynowych. Pracownicy P. będą posiadali prawo wejścia do ww. pomieszczeń po wcześniejszym obowiązkowym poinformowaniu C. S. o takim zamiarze i uzyskaniu upoważnień do poruszania się po pomieszczeniach/kart dostępu do pomieszczeń należących do C. S.. Ponadto na terenie zakładu produkcyjnego C. S. pracownicy P. będą poruszać się zawsze tylko w asyście pracowników C. S. Inni pracownicy P. będą przebywali w Rzeczpospolitej Polskiej, w tym na terenie C. S. również w innych sprawach niż związane z realizacją modelu MPZ. Wizyty te będą związane z realizacją umów odrębnych od umowy produkcji na zlecenie („Toll manufacturing services agreement”) zawartej pomiędzy P., a C. S. i będą dotyczyły m.in. tzw. audytu produkcyjnego obejmującego doradztwo techniczne, oraz wspólnych przedsięwzięć projektowych w obszarze sprzedaży i marketingu. Wizyty pracowników w ww. zakresie będą krótkotrwałe, na ogół zamykające się w okresie tygodnia roboczego i mogą się odbywać raz w miesiącu.

Po przetworzeniu i zakończeniu procesu produkcyjnego - w ramach usługi produkcji na zlecenie - przez C. S. surowców, substancji aktywnych, materiałów i półproduktów niezbędnych do wytworzenia ww. produktów lub półproduktów wytworzone produkty lub półprodukty/wyroby gotowe (będące własnością P.) zostaną krótkotrwale zmagazynowane (m.in. na czas niezbędny do przygotowania ich do wysyłki do finalnego odbiorcy w ramach systemu produkcji i dystrybucji just in time), a następnie będą :

*   sprzedawane przez P. do jej klientów zlokalizowanych w różnych krajach Unii Europejskiej (transakcje będą rozpoznawane przez P. dla celów podatku VAT jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów) lub w różnych krajach świata spoza Unii Europejskiej (transakcje będą rozpoznawane przez P. dla celów podatku VAT jako eksport towarów) lub transportowane do magazynów P. w H. (transakcje te będą rozpoznawane przez P. dla celów podatku VAT jako przemieszczenie towarów w ramach prowadzonego przez P. przedsiębiorstwa uznawane za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów), z których będą sprzedawane przez P. do klientów P. zlokalizowanych w H., w różnych krajach Unii Europejskiej lub w różnych krajach świata spoza Unii Europejskiej;
*   sprzedawane w Polsce przez P. do C. S. (transakcje będą rozpoznawane przez P. dla celów VAT jako sprzedaż krajowa).

Zamówienia na wyroby gotowe P. wytworzone przez C. S. w ramach usługi produkcji na zlecenie będą składane przez klientów do P., a C. S. nie będzie uczestniczyć w ich procesowaniu, a samo przetwarzanie zleceń będzie wykonywane przez dział administracji i sprzedaży funkcjonujący w ramach P..

P. w związku z wdrożeniem opisanych powyżej modeli, zostanie zarejestrowany dla celów podatku VAT w Polsce oraz na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych (uzyska numer VAT-UE) - w dniu składania niniejszego wniosku P. jest w trakcie uzyskiwania polskiego numeru NIP oraz rejestracji dla celów VAT w Polsce (zostały złożone odpowiednie dokumenty we właściwym urzędzie skarbowym). P. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem dla celów podatku VAT w H. i posiada h. numer VAT-UE. C. S. jest zarejestrowana dla celów podatku VAT w Polsce i jest czynnym podatnikiem VAT w Polsce. C. S. nie jest zarejestrowana do celów podatku VAT ani nie prowadzi działalności gospodarczej na terytorium H.. Dla celów zafakturowania usług produkcji na zlecenie P. poda C. S. swój h. numer VAT i C.S. zafakturuje wynagrodzenie tytułu świadczenia usług produkcji na zlecenie do P. używając h. numeru VAT P.

Oba wyżej wymienione modele (tj. MD i MPZ) będą realizowane jednocześnie w opisanym stanie faktycznym zasadniczo umowy i modele te nie będą dotyczyć tych samych towarów. W wyjątkowych wypadkach - w celu zapewnienia najwyższego poziomu obsługi klienta - C. S. i P. dopuszczają sytuację, w której taki sam lub ten sam towar będzie podlegał obu modelom.

W ramach umowy o współpracę zawartej przez P. z C. S.A. oprócz opisanych powyżej usług w zakresie zamawiania oraz zakupów surowców i materiałów, C.S.A. będzie świadczył na rzecz P. usługi związane m.in. z realizowaniem przez P. na terenie Rzeczpospolitej Polskiej modeli MD i MPZ, tj. usługi w zakresie finansów i księgowości (m.in. związane z prowadzeniem rozliczeń P. dla celów podatku VAT, raportowaniem podatkowym w zakresie podatku VAT, VAT-UE, INTRASTAT, itp., wsparcie w imporcie i eksporcie towarów, przygotowywanie raportowania rachunkowego P. dla celów konsolidacji w ramach Grupy C.), usługi logistyczne (m.in.: zamawianie i koordynacja transportu surowców, materiałów, wyrobów gotowych, koordynacja importu i eksportu surowców lub wyrobów gotowych, informatyczne i komunikacji. W przypadkach, w których będzie to potrzebne do realizacji ww. usług P. udzieli C. S.A. (pracownikom lub osobom przez C. S.A. wskazanym) stosownych upoważnień lub pełnomocnictw pozwalających na działanie w imieniu i na rzecz P..

Oprócz powyżej opisanych modeli biznesowych P. i C. S. będą dokonywały: wymiany usług administracyjnych i doradczych, w tym wsparcia technicznego i sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego zakres działalności, którą P. zamierza prowadzić będzie powodować powstanie dla P. stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski?
2.  Czy usługi produkcji na zlecenie świadczone przez C. S. na rzecz P. będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce na gruncie Ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 1

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że opisany zakres działalności, którą P. zamierza prowadzić nie będzie powodować powstania dla P. stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 2

W ocenie Wnioskodawcy, usługi produkcji na zlecenie świadczone przez C. S. na rzecz P. nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce na gruncie Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1

Ustawa o VAT odwołuje się do pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. W szczególności, takie odwołanie można znaleźć w art. 28b oraz art. 28c Ustawy o VAT, które określają zasady ustalania miejsca świadczenia usług.

Zgodnie z regułą wyrażoną w art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1 a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n. Natomiast na podstawie ust. 2 tego przepisu, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, ustalenie czy dany podmiot posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej jest kluczowe dla ustalenia gdzie i w jaki sposób dane świadczenie powinno być opodatkowane.

Mimo tego, że jak wskazano powyżej, Ustawa o VAT odwołuje się do pojęcia stałego miejsca prowadzania działalności gospodarczej, pojęcie to nie zostało zdefiniowane ani w przepisach Ustawy o VAT, ani w przepisach aktów wykonawczych do tej ustawy. Definicji takiej nie zawiera również Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347, str. 1 z późn. zm. - dalej: „Dyrektywa VAT”), ani poprzednio obowiązująca Szósta Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. UE. L. z 1977 r. Nr 145, str. 1 z późn. zm ).

Doprecyzowanie pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności” wprowadziło dopiero Rozporządzenie Wykonawcze obowiązujące od 1 lipca 2011 r.

Zgodnie z art. 11 Rozporządzenia Wykonawczego, na potrzeby stosowania art. 44 Dyrektywy VAT, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, (\`(...)\`) które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Wskazać przy tym należy, że powyższa definicja stanowi potwierdzenie ugruntowanego stanowiska Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) w zakresie rozumienia pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Na podstawie powołanego przepisu Rozporządzenia Wykonawczego oraz orzecznictwa TSUE, można wskazać następujące przesłanki, których łączne spełnienie prowadzi do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej:

1.  stałość prowadzonej działalności;
2.  odpowiednie zaplecze personalne i wyposażenie techniczne;
3.  niezależność (samodzielność) prowadzonej działalności.

Przyjmuje się, że jeżeli choć jeden z wymienionych powyżej warunków nie jest spełniony, nie można uznać, że obecność danego podmiotu na terytorium Polski prowadzi do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności. Zatem, aby ustalić czy Wnioskodawca będzie posiadać na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, należy przeanalizować czy jego obecność w Polsce będzie spełniać powyżej wymienione przesłanki.

Stałość prowadzonej działalności

Stałość prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 11 Rozporządzenia Wykonawczego oznacza trwałość związania z danym miejscem. Stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować musi się zatem pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale.

W ocenie Wnioskodawcy, działalność P. w Polsce nie będzie mieć stałego charakteru. Działalność ta będzie się ograniczać do zlecenia produkcji na zlecenie, sprzedaży w Polsce na rzecz C. S. produktów wyprodukowanych w ramach produkcji na zlecenie lub sprzedaży produktów z H.. Przy czym, w praktyce działalność ta będzie prowadzona poza Polską. Zamówienia na produkty P. oraz umowy związane z ich dostawą będą negocjowane i zawierane poza Polską. Ponadto, P. nie będzie posiadać na terytorium Polski zaplecza personalnego czy technicznego (o czym szerzej mowa poniżej), które mogłoby umożliwiać P. prowadzenie działalności na terytorium Polski w sposób stały.

W związku z powyższym, kryterium stałości prowadzonej działalności w przypadku P. nie zostanie spełnione.

Odpowiednie zaplecze personalne i wyposażenie techniczne

Stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej musi posiadać personel, który umożliwia prowadzenie działalności z danego miejsca. Oznacza to przede wszystkim zatrudnianie pracowników obecnych w miejscu prowadzenia działalności, którzy są odpowiedzialni za organizację i wykonywanie działalności podmiotu z tego miejsca (np. dokonywanie zakupu towarów i usług, wykonywanie usług, podejmowanie decyzji, zawieranie umów, zarządzanie przedsiębiorstwem).

Zgodnie z orzecznictwem TSUE, zamiast zatrudnionych pracowników podatnik może posługiwać się innymi osobami (np. podwykonawcy, zleceniobiorcy), jednak konieczne jest, aby takie podmioty, wykonując czynności składające się na działalność gospodarczą podatnika, wykonywały jego polecenia oraz działały w jego interesie.

Ponadto, dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności konieczne jest posiadanie infrastruktury technicznej, która umożliwia prowadzenie działalności gospodarczej z danego miejsca. W świetle orzecznictwa TSUE, podatnik nie musi być właścicielem infrastruktury (może korzystać z cudzej infrastruktury np. jako dzierżawca lub leasingobiorca), jednak konieczne jest, aby decydował o sposobie jej wykorzystania.

P. nie będzie posiadać na terenie Polski na stałe żadnych zasobów w postaci lokalu, biura, magazynu, maszyn czy urządzeń na własny użytek. P. nie będzie również posiadać na terytorium Polski zaplecza personalnego, które mogłoby umożliwiać P. prowadzenie działalności na terytorium Polski w sposób stały. Wszelkie działania związane z zakontraktowaniem usług produkcji na zlecenie będą dokonywane poza Polską. Nie można też uznać, że pracownicy podmiotów świadczących na rzecz P. usługi produkcji na zlecenie będą stanowić zaplecze personalne P.. Wprawdzie P. będzie korzystał z usług świadczonych przez C. S., jednak P. nie będzie władny do wydawania poleceń czy zlecania konkretnych działań pracownikom C. S.. Pracownicy C. S. będą wykonywać działania powierzone im przez pracodawcę. W ocenie C. S., mimo że działania te będę związane ze świadczeniem usług na rzecz P., to nie może to prowadzić do wniosku, że osoby te będą działać w interesie P. czy pod jego kontrolą. Co prawda usługi produkcji na zlecenie, wykonywane przez C. S. dla P., będą nadzorowane przez inżynierów P. w czasie krótkotrwałych (trwających zazwyczaj 2-3 dni) i odbywających się nie więcej niż raz na kwartał wizyt w zakładzie produkcyjnym C. S. w celu przeprowadzenia kontroli jakościowych, niemniej jak już wskazano w opisie zdarzenia przyszłego inżynierowie ci będą mieli limitowany dostęp do hal produkcyjnych, w których wykonywana będzie przez C. S. usługa produkcji na zlecenie, a także do pomieszczeń magazynowych. Pracownicy P. będą posiadali prawo wejścia do ww. pomieszczeń po wcześniejszym obowiązkowym poinformowaniu C. S. o takim zamiarze i uzyskaniu upoważnień do poruszania się po pomieszczeniach/kart dostępu do pomieszczeń należących do C. S.. Ponadto na terenie zakładu produkcyjnego C. S. pracownicy P. będą poruszać się zawsze tylko w asyście pracowników C. S.. Inni pracownicy P. będą przebywali w Rzeczpospolitej Polskiej, w tym na terenie C. S. również w innych sprawach niż związane z realizacją modelu MPZ, ale wizyty te będą związane z realizacją umów odrębnych od umowy produkcji na zlecenie i będą dotyczyły m.in. tzw. audytu produkcyjnego obejmującego doradztwo techniczne, oraz wspólnych przedsięwzięć projektowych w obszarze sprzedaży i marketingu. Wizyty pracowników w ww. zakresie będą krótkotrwałe - na ogół zamykające się w okresie tygodnia roboczego i mogą się odbywać raz w miesiącu. Opisany charakter wizyt, ich długość oraz sposób ich przeprowadzania wskazują, że P. nie będzie posiadać na terytorium Polski zaplecza personalnego, które mogłoby umożliwiać P. prowadzenie działalności na terytorium Polski w sposób stały.

W związku z powyższym, warunek posiadania odpowiedniego zaplecza personalnego i technicznego nie zostanie spełniony.

Niezależność (samodzielność) prowadzonej działalności

Warunek niezależności (samodzielności) prowadzonej działalności jest spełniony wówczas, gdy aktywa techniczne i personalne posiadane z zamiarem stałości w danym kraju tworzą strukturę niezależną i samodzielną w takim stopniu, aby w ramach tej struktury możliwe było podejmowanie decyzji zarządczych w zakresie kwestii, które dotyczą tego stałego miejsca prowadzenia działalności oraz działalności gospodarczej prowadzonej przez to miejsce.

Biorąc pod uwagę, że jak wskazano powyżej, P. nie będzie posiadać na terytorium Polski aktywów technicznych i personalnych, również warunek niezależności (samodzielności) prowadzonej działalności nie będzie spełniony. P. nie będzie posiadać na terytorium Polski osób, które byłyby uprawnione do podejmowania wiążących decyzji dotyczących działalności Spółki. Wszelkie decyzje zarządcze związane z prowadzeniem działalności na terytorium Polski będą podejmowane poza Polską.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że znane są mu tezy wyroku TSUE z dnia 16 października 2014 r. w sprawie Welmory (sygn. akt C-605/12). W wyroku tym TSUE wskazał, że „pierwszy podatnik mający siedzibę działalności gospodarczej w jednym państwie członkowskim, który korzysta z usług świadczonych przez drugiego podatnika mającego siedzibę w innym państwie członkowskim, powinien być uważany za posiadającego w tym innym państwie członkowskim „stałe miejsce prowadzenia działalności” (..) jeżeli to stałe miejsce charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór usług i wykorzystywanie ich do celów jego działalności gospodarczej, czego zbadanie należy do sądu odsyłającego”. Na podstawie tez powołanego wyroku, wykształciło się podejście władz skarbowych, zgodnie z którym, do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne, aby podatnik dysponował personelem, który jest u niego zatrudniony i zapleczem technicznym, które jest jego własnością. Wystarczy, że podmiot korzysta zarówno z zaplecza personalnego jak i technicznego innych podmiotów, tak, że umożliwia mu to odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności. Niezbędna jest jedynie struktura organizacyjna konieczna do prowadzenia danego rodzaju działalności, natomiast zasoby ludzkie niezbędne do jej wykonywania mogą być pozyskiwane z zasobów zewnętrznych. Również zasoby techniczne nie muszą należeć do podatnika (tzn. być jego własnością). Wystarczające jest bowiem ich wynajęcie czy też zapewnienie w inny sposób.

W ocenie Wnioskodawcy, działalność prowadzona przez P. na terytorium Polski nie będzie spełniać również tego warunku, tj. P. nie będzie korzystać z zasobów personalnych i technicznych innych podmiotów w takim zakresie, aby mogło to prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Mając na względzie opisane powyżej przesłanki stwierdzić należy, że działalność opisana w zdarzeniu przyszłym niniejszego wniosku nie będzie prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej P. na terytorium Polski.

Na powyższą kwalifikację nie będzie mieć wpływu fakt rejestracji dla celów VAT P. w Polsce. Wynika to bezpośrednio z brzmienia art. 11 ust. 3 Rozporządzenia Wykonawczego, zgodnie z którym, „fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”.

Podsumowując, P. nie będzie posiadać stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 2

Zgodnie z art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1 a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Z kolei na podstawie art. 28a pkt 1 Ustawy o VAT, pod pojęciem podatnika należy rozumieć:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.

Reguła wyrażona w art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT może ulec modyfikacji w sytuacji, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej. W takim przypadku, zgodnie z art. 28b ust. 2 Ustawy o VAT, miejscem świadczenia usługi jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Odstępstwa od reguły ogólnej sformułowanej w art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT zostały również wyrażone w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1 a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n Ustawy o VAT. Jednak regulacje te, zdaniem Wnioskodawcy, nie znajdą zastosowania w analizowanym przypadku.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego siedzibą działalności gospodarczej P. jest H., a zgodnie z przedstawioną w uzasadnieniu do pytania nr 1 powyżej argumentacją P. nie będzie posiadał stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce. Dla celów zafakturowania usług produkcji na zlecenie P. poda C. S. swój h. numer VAT i C. S. zafakturuje wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług produkcji na zlecenie do P. używając h.ego numeru VAT P..

W związku z powyższym i biorąc pod uwagę, że jak wskazano w stanowisku Wnioskodawcy do pytania nr 1 P. nie będzie posiadać na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, usługi produkcji na zlecenie świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz P. nie będą podlegać opodatkowaniu VAT w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (z zastrzeżeniem art. 2a).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Należy zauważyć, że pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo szeroko. Taka konstrukcja definicji usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku VAT wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej. Powyższa definicja jest niewątpliwie szersza niż zakres tego pojęcia w potocznym jego rozumieniu. Definicja ta obejmuje bowiem nie tylko transakcje polegające na wykonaniu czynności przez usługodawcę, ale również szereg transakcji niewymagających aktywnego działania usługodawcy. Za świadczenie usług uznaje się równie odsprzedaż zakupionych usług.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do 28o ustawy. Stosownie do art. 28a ustawy – na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym – miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Zgodnie z ogólnymi zasadami opodatkowania podatkiem od towarów i usług, w myśl art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy. W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 28b ust. 2 ustawy o VAT).

Należy zatem zauważyć, że określając miejsce świadczenia usług, konieczne jest ustalenie w którym kraju znajduje się siedziba działalności gospodarczej ewentualnie stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy.

Przepisy ustawy o VAT, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Definicję taką zawierają przepisy wspólnotowe. Zgodnie z art. 11 ust. 1-3 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. do Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Rozporządzenie Rady):

Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce – inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia – które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Na użytek stosowania następujących artykułów „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce – inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia – które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

1.  art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
3.  do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
4.  art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Jak wskazano w preambule do Rozporządzenia Rady, powyższe przepisy oparte zostały o orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE).

W orzecznictwie TSUE ukształtowała się jednolita linia orzecznictwa w zakresie definicji „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”. W wyroku z dnia 27 czerwca 2007 r. do sprawy C-73/06 Planzer Luxembourg Sarl przeciwko Bundeszentralamt fur Steuern, TSUE stwierdził: „pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług (\`(...)\`). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny”.

Stanowisko analogiczne zaprezentowane zostało przez TSUE także m in.:

*   w sprawie C-168/84 Gunter Berkholz und Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt,
*   w sprawie C-260/95 Commisioners of Customs and Excise przeciwko DFDS a/s,
*   w sprawie C-190/95 ARO Lease BV a Inspecteur van de Belastingdienst Grotę Ondernemingen te Amsterdam.

Jednocześnie, przy określaniu stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, konieczność odwołania się do wyroków TSUE, wielokrotnie podkreślały polskie sądy administracyjne. Przykładowo, NSA w wyroku z 16 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 2004/13, odwołując się do wyroku TSUE C-260/95 stwierdził, że wszelkie zasoby wykorzystywane przez potencjalne stałe miejsce prowadzenia działalności, w tym również zasoby techniczne, nie muszą być własnością podatnika. W ocenie NSA, podatnik może więc „stworzyć” wymaganą strukturę, opierając się na wynajmie, dzierżawie i innych podobnych formach. Z kolei, WSA w Olsztynie w wyroku z 30 września 2009 r., sygn. akt I SA/Ol 563/09 stwierdził, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na terytorium kraju infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podobnie, tezy zawarte w wyrokach WSA sygn. akt III SA/Wa 3332/14 i III SA/Wa 3741/14 uwzględniające dorobek orzeczniczy TSUE, są pomocne dla analizy kwestii określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Z uwagi na ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwa polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie swój personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Co istotne, do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne, aby podatnik dysponował personelem, który jest u niego zatrudniony i zapleczem technicznym, które jest jego własnością. Wystarczy, że podmiot korzysta zarówno z zaplecza personalnego jak i technicznego innych podmiotów, tak, że umożliwia mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności. Niezbędna jest jedynie struktura organizacyjna konieczna do prowadzenia danego rodzaju działalności, natomiast zasoby ludzkie niezbędne do jej wykonywania mogą być pozyskiwane z zasobów zewnętrznych. Również zasoby techniczne nie muszą należeć do podatnika (tzn. być jego własnością). Wystarczające jest bowiem ich wynajęcie czy też zapewnienie w inny sposób.

W świetle powyższego, aby podatnik posiadał w danym miejscu stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, miejsce to musi spełniać łącznie następujące warunki:

*   zaangażowanie pewnego minimalnego zaplecza technicznego niezbędnego do prowadzenia działalności gospodarczej,
*   zaangażowanie pewnego minimalnego zaplecza personalnego niezbędnego do prowadzenia działalności gospodarczej,
*   swoista stałość i niezależność miejsca, w którym prowadzona jest ta działalność gospodarcza.

Z wniosku wynika, że C. S. zamierza zawrzeć z P. umowę produkcji na zlecenie na podstawie której C. S. będzie świadczyć na rzecz P. usługi odpłatnego wykonywania czynności związanych z wytwarzaniem określonych umową produktów i półproduktów. W ramach świadczonej usługi surowce, substancje aktywne, będące głównym składnikiem wyrobu gotowego, a także wybrane materiały i półprodukty niezbędne do wytworzenia ww. produktów lub półproduktów będą nabywane przez P. (będą własnością P.), a następnie będą dostarczane do C. S.. Surowce, substancje aktywne, będące głównym składnikiem wyrobu gotowego, a także wybrane materiały i półprodukty niezbędne do wytworzenia ww. produktów lub półproduktów będą:

*   importowane przez P. głównie z Chin do Polski (odprawa celna zostanie dokonana w Polsce), lub kupowane na terenie Polski;
*   przemieszczone przez P. z jej h. magazynów do Polski.

Część komponentów, opakowań, materiałów pomocniczych niezbędnych w procesie produkcyjnym produktów lub półproduktów/wyrobów gotowych w ramach umowy produkcji na zlecenie będzie kupowana przez C. S., niemniej te elementy nie stanowią głównego składnika produktu lub półproduktu/wyrobu gotowego (np. decydującego o jego cechach/ właściwościach ochronnych jako środka ochrony roślin). Wartość surowców będących własnością P. i powierzanych C. S. do produkcji będzie stanowiła istotnie powyżej 50% ceny ex-works produktu gotowego lub półproduktu (jeżeli półprodukt będzie finalnym efektem realizowanego zlecenia w ramach umowy produkcji na zlecenie).

Zarówno towary, komponenty, produkty i półprodukty niezbędne do wytworzenia wyrobów gotowych (produktów lub półproduktów), jak i same wyroby gotowe będą przed rozpoczęciem procesu produkcyjnego składowane w magazynach C. S., niemniej jednak P. nie będzie wynajmował od C. S. przestrzeni magazynowej jak również P. nie będzie kupował od C. S. usług magazynowania, gdyż czas i forma przechowywania ww. elementów nie będą odbiegały od standardowego okresu składowania produktu przed rozpoczęciem procesu produkcyjnego przyjętego zazwyczaj w tzw. systemie dostaw just in time co pozwoli na zapewnienie odpowiedniego bufora magazynowego (tzw. minimalny zapas bezpieczeństwa w systemie dostaw just in time) komponentów i półproduktów na etapie poprzedzającym rozpoczęcie procesu produkcji na zlecenie. P. nie będzie posiadać w Polsce/na terenie zakładu produkcyjnego C. S. własnych maszyn. Pracownicy P. nie będą przebywali na stałe na terenie Polski jak również P. nie będzie zatrudniać na terenie Polski własnych pracowników. Proces produkcji na zlecenie dla P. będzie wykonywany przy użyciu maszyn będących własnością C. S. lub wynajmowanych/dzierżawionych/leasingowanych przez C. S. (ale nie od P.) oraz przez pracowników zatrudnionych przez C. S.. C. S. wykonuje i będzie wykonywał usługi produkcji na zlecenie również na rzecz innych podmiotów - zarówno zewnętrznych, jak również dla podmiotów z Grupy C..

Usługi produkcji na zlecenie, wykonywane przez C. S. dla P., będą nadzorowane przez inżynierów P. głównie w sposób zdalny z H.. Nadzór inżynierów P., może obejmować również krótkotrwałe (trwające zazwyczaj 2-3 dni) i odbywające się nie więcej niż raz na kwartał wizyty w zakładzie produkcyjnym C. S. w celu przeprowadzenia kontroli jakościowych, niemniej jednak inżynierowie ci będą mieli limitowany dostęp do hal produkcyjnych, w których wykonywana będzie przez C. S. usługa produkcji na zlecenie, a także do pomieszczeń magazynowych. Pracownicy P. będą posiadali prawo wejścia do ww. pomieszczeń po wcześniejszym obowiązkowym poinformowaniu C. S. o takim zamiarze i uzyskaniu upoważnień do poruszania się po pomieszczeniach/kart dostępu do pomieszczeń należących do C. S.. Ponadto na terenie zakładu produkcyjnego C. S. pracownicy P. będą poruszać się zawsze tylko w asyście pracowników C. S.. Inni pracownicy P. będą przebywali w Rzeczpospolitej Polskiej, w tym na terenie C. S. również w innych sprawach niż związane z realizacją modelu MPZ. Wizyty te będą związane z realizacją umów odrębnych od umowy produkcji na zlecenie zawartej pomiędzy P., a C. S. i będą dotyczyły m.in. tzw. audytu produkcyjnego obejmującego doradztwo techniczne, oraz wspólnych przedsięwzięć projektowych w obszarze sprzedaży i marketingu. Wizyty pracowników w ww. zakresie będą krótkotrwałe (na ogół zamykające się w okresie tygodnia roboczego) i mogą się odbywać raz w miesiącu.

Po przetworzeniu i zakończeniu procesu produkcyjnego - w ramach usługi produkcji na zlecenie - przez C. S. surowców, substancji aktywnych, materiałów i półproduktów niezbędnych do wytworzenia ww. produktów lub półproduktów wytworzone produkty lub półprodukty/wyroby gotowe (będące własnością P.) zostaną krótkotrwale zmagazynowane (m.in. na czas niezbędny do przygotowania ich do wysyłki do finalnego odbiorcy w ramach systemu produkcji i dystrybucji just in time), a następnie będą:

*   sprzedawane przez P. do jej klientów zlokalizowanych w różnych krajach Unii Europejskiej lub w różnych krajach świata spoza Unii Europejskiej lub transportowane do magazynów P. w H., z których będą sprzedawane przez P. do klientów P. zlokalizowanych w H., w różnych krajach Unii Europejskiej lub w różnych krajach świata spoza Unii Europejskiej;
*   sprzedawane w Polsce przez P. do C. S. (transakcje będą rozpoznawane przez P. dla celów VAT jako sprzedaż krajowa).

Zamówienia na wyroby gotowe P. wytworzone przez C. S. w ramach usługi produkcji na zlecenie będą składane przez klientów do P., a C. S. nie będzie uczestniczyć w ich procesowaniu, a samo przetwarzanie zleceń będzie wykonywane przez dział administracji i sprzedaży funkcjonujący w ramach P..

P., w związku z wdrożeniem opisanych powyżej modeli, zostanie zarejestrowany dla celów podatku VAT w Polsce oraz na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych (uzyska numer VAT-UE) - w dniu składania niniejszego wniosku P. jest w trakcie uzyskiwania polskiego numeru NIP oraz rejestracji dla celów VAT w Polsce (zostały złożone odpowiednie dokumenty we właściwym urzędzie skarbowym). P. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem dla celów podatku VAT w H. i posiada h. numer VAT-UE. C. S. jest zarejestrowana dla celów podatku VAT w Polsce i jest czynnym podatnikiem VAT w Polsce. C. S. nie jest zarejestrowana do celów podatku VAT ani nie prowadzi działalności gospodarczej na terytorium H.. Dla celów zafakturowania usług produkcji na zlecenie P. poda C. S. swój h. numer VAT i C. S. zafakturuje wynagrodzenie tytułu świadczenia usług produkcji na zlecenie do P. używając h.ego numeru VAT P..

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie P. nie będzie posiadał na terytorium kraju:

1.  minimalnego zaplecza technicznego niezbędnego do prowadzenia działalności gospodarczej z uwagi na:
    *   brak filii, przedstawicielstwa, oddziału czy biura na terytorium Polski,
    *   brak maszyn i innych urządzeń niezbędnych do samodzielnego wykonywania działalności gospodarczej na terytorium Polski,
    *   brak wynajmu jakichkolwiek powierzchni użytkowych w Polsce,
    *   brak dostępu do jakichkolwiek powierzchni użytkowych w Polsce, w szczególności nie będzie posiadał żadnego tytułu prawnego do korzystania z jakichkolwiek pomieszczeń, w których będą produkowane i przechowywane towary. Spółka nie będzie miała ani dostępu do pomieszczeń ani możliwości podejmowania jakichkolwiek decyzji związanych z ich wykorzystaniem;
2.  minimalnego zaplecza personalnego niezbędnego do prowadzenia działalności gospodarczej z uwagi na:
    *   brak zatrudnienia przez Spółkę na terytorium Polski jakichkolwiek pracowników,
    *   brak oddelegowania przez Spółkę na terytorium Polski jakichkolwiek pracowników na stałe lub okresowo,
    *   brak możliwości dysponowania na terytorium Polski pracownikami innych podmiotów, którzy zobligowani byliby wykonywać polecenia służbowe wydawane przez P.;
3.  stałego i niezależnego miejsca, w którym prowadzona jest działalność gospodarcza z uwagi na:
    *   brak jakiejkolwiek struktury organizacyjnej cechującą się minimalną trwałością pozwalającą na samodzielne realizowania działalności gospodarczej.

W kontekście powyższego w opisanym zdarzeniu przyszłym nie będą spełnione przez P. przesłanki istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Jak wskazano powyżej, zgodnie z ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników – miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Dla usługi produkcji na zlecenie nie zostało określone szczególne miejsce świadczenia, dlatego też zastosowanie znajdzie powyższa zasada ogólna.

Mając na uwadze, że usługobiorca P. nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju miejscem świadczenia, a tym samym opodatkowania przedmiotowych usług nie będzie terytorium kraju.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Podsumowując:

1.  P. nie posiada na terytorium kraju stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej;
2.  usług produkcji na zlecenie nie będą podlegały opodatkowaniu w kraju.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców jest prawidłowe.

Przedmiotowa interpretacja dotyczy wyłącznie zapytania Zainteresowanego. Inne kwestie nieobjęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.