Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-551/14/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-09-05
Teza: opodatkowania podatkiem VAT czynności realizowanych przez Wnioskodawcę na podstawie kontraktu menedżerskiego
Słowa kluczowe: działalność-działalność wykonywana osobiście; kontrakt-kontrakt menedżerski; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 maja 2014 r. (data wpływu 5 czerwca 2014 r.), uzupełnionym pismem z 25 sierpnia 2014 r. (data wpływu 28 sierpnia 2014 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności realizowanych przez Wnioskodawcę na podstawie kontraktu menedżerskiego – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 5 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności realizowanych przez Wnioskodawcę na podstawie kontraktu menedżerskiego.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 25 sierpnia 2014 r. (data wpływu 28 sierpnia 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 12 sierpnia 2014 r. znak: IBPP2/443-551/14/AB, IBPB II/1/415-622/14/ASz.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Na podstawie umowy zawartej 24 kwietnia 2014 r. (dalej: „Kontrakt menedżerski") osoba fizyczna (dalej: „Wnioskodawca") zobowiązała się do świadczenia na rzecz spółki akcyjnej (dalej: „Spółka") usług polegających na osobistym zarządzaniu powierzonymi obszarami działalności Spółki wraz z reprezentacją Spółki wobec organów państwowych, organów samorządu terytorialnego i innych podmiotów trzecich w ramach pełnienia funkcji Członka Zarządu Spółki odpowiedzialnego za sprawy handlowe Spółki.

Zakres obowiązków i uprawnień Wnioskodawcy określają postanowienia Kontraktu menedżerskiego, powszechnie obowiązujące przepisy prawa, w tym w szczególności przepisy ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej: „KSH"), postanowienia Statutu Spółki oraz Regulaminu Zarządu.

Na podstawie ww. umowy Wnioskodawca zobowiązał się do prowadzenia spraw Spółki i jej reprezentowania z najwyższą starannością i sumiennością ocenianą przy uwzględnieniu profesjonalnego charakteru działalności Wnioskodawcy, poprzez realizowanie obowiązków polegających w szczególności na zarządzaniu następującymi obszarami działalności Spółki:

1.  marketing;
2.  polityka handlowa;
3.  sprzedaż usług przewozowych i obsługi klientów strategicznych;
4.  koordynacja sprzedaży usług przewozowych;
5.  ekspedycja;
6.  organizacja procesu przewozowego;
7.  sprawy międzynarodowe;
8.  przewozy specjalne.

Wnioskodawca zobowiązany jest do zarządzania powierzonym obszarami Spółki z najwyższą starannością zgodnie z Kontraktem menedżerskim, przepisami prawa oraz regulacjami wewnętrznymi obowiązującymi w przedsiębiorstwie Spółki, w tym uchwałami organów Spółki.

Zgodnie z postanowieniami Kontraktu menedżerskiego, w celu należytego wykonywania swoich obowiązków umownych, jak również celem zapewnienia zachowania w poufności informacji. Wnioskodawca zobowiązany jest przestrzegać wszelkich procedur i regulacji wewnętrznych obowiązujących w Spółce, w tym jest zobowiązany do stosowania wszelkich środków służących ochronie informacji i - w szczególności, lecz nie wyłącznie - do korzystania z pozostawionych dc jego dyspozycji przez Spółkę - powierzchni biurowej z wyposażeniem, w tym przenośnym komputerem osobistym z bezprzewodowym dostępem do sieci Internet, środków łączności, w tym telefonu komórkowego oraz telefonu stacjonarnego, a także samochodu służbowego.

W celu należytego wykonywania obowiązków Wnioskodawca ma prawo do uczestnictwa w konferencjach, seminariach lub spotkaniach o charakterze biznesowym korzystnych dla Spółki oraz, o ile jest to konieczne dla realizacji zobowiązań wynikających z Kontraktu menedżerskiego, odbywania podróży w kraju i za granicą. Spółka zobowiązana jest do ponoszenia wydatków związanych bezpośrednio z realizacją przez Wnioskodawcę obowiązków, o których mowa powyżej, w każdym przypadku, kiedy Wnioskodawca odbywa podróż w interesie Spółki, w tym w szczególności kosztów transportu (w kraju i za granicą), noclegów i pobytu.

Wnioskodawca zobowiązany jest wykonywać przedmiot Kontraktu menedżerskiego:

*   w czasie przez siebie wybranym, z uwzględnieniem potrzeb Spółki, zapewniającym prawidłową realizację Kontraktu menedżerskiego, niezbędnym dla jego prawidłowej realizacji,
*   w wybranym przez siebie miejscu; miejscem wykonywania usług stanowiących przedmiot Kontraktu menedżerskiego jest siedziba Spółki, miejsce zamieszkania Wnioskodawcy oraz miejsca, które wymagają tego ze względu na działalność Spółki.

Ponadto, Kontrakt menedżerski zakłada, iż Wnioskodawca zobowiązany jest do osobistego wykonywania swoich obowiązków związanych z funkcją Członka Zarządu Spółki i niezlecania ich osobom trzecim.

Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy lub Rada Nadzorcza nie mogą wydawać Wnioskodawcy wiążących poleceń dotyczących realizacji przedmiotu Kontraktu menedżerskiego. Wnioskodawca każdorazowo samodzielnie ustala przedmiot i harmonogram czynności wykonywanych w celu prawidłowej realizacji Kontraktu menedżerskiego.

W zakresie odpowiedzialności Wnioskodawcy, Kontrakt menedżerski przewiduje, iż Wnioskodawca odpowiada wobec Spółki lub osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego Kontraktu menedżerskiego, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków z niej wynikających. Odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialność Wnioskodawcy ponoszonej z tytułu pełnienia funkcji Członka Zarządu Spółki w zakresie określonym przepisami KSH oraz innymi przepisami prawa.

Odpowiedzialność Wnioskodawcy za szkody wyrządzone z winy nieumyślnej ograniczona jest do kwoty równej dwunastokrotności stałego miesięcznego wynagrodzenia podstawowego przysługującego Wnioskodawcy.

W celu zagwarantowania ww. zobowiązań Wnioskodawca zawarł na własny koszt umowę ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą Obowiązek posiadania przez Wnioskodawcę ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej trwa przez cały okres obowiązywania Kontraktu menedżerskiego.

Z tytułu wykonywania wszelkich zobowiązań wynikających z Kontraktu menedżerskiego. Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie składające się z części stałej i części zmiennej (przysługujące w związku z osiągnięciem przez Wnioskodawcę określonych celów, wyznaczonych przez Radę Nadzorczą Spółki).

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał:

Ad. 1 i 2

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. W zgłoszeniu rejestracyjnym VAT-R Wnioskodawca wskazał jako datę rejestracji dzień 16 stycznia 2013 roku. Złożenie zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R miało miejsce przed zawarciem przez Wnioskodawcę Kontraktu menedżerskiego (Kontrakt menedżerski został zawarty w dniu 24 kwietnia 2014 r.). Rejestracja była związana z rozpoczęciem przez Wnioskodawcę świadczenia usług podlegających zaklasyfikowaniu do kodu Polskiej Klasyfikacji Działalności 69.20.Z tj. Działalność rachunkowo księgowa, doradztwo podatkowe.

W tym miejscu należy wskazać, że rejestracja podatnika jako czynnego podatnika VAT nie miała związku z rozpoczęciem przez Wnioskodawcę wykonywania czynności na podstawie Kontraktu menedżerskiego. Dodatkowo, okoliczność rejestracji w żadnym stopniu nie wpływa na fakt, iż tak jak wskazano we Wniosku, zdaniem Wnioskodawcy, wykładnia art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT w zestawieniu z postanowieniami Kontraktu menedżerskiego nie daje podstaw do stwierdzenia, iż Wnioskodawca jest podatnikiem VAT z tytułu czynności wykonywanych na podstawie tej umowy. Złożenie Wniosku miało na celu wyjaśnienie wątpliwości Wnioskodawcy w ww. zakresie, będących następstwem niejednolitego stanowiska prezentowanego przez dyrektorów izb skarbowych wydających interpretacje indywidualne z upoważnienia Ministra Finansów, w których - w tożsamych stanach faktycznych - organy stwierdzały zarówno, że czynności wykonywane przez osoby fizyczne na podstawie umów o zarządzanie spółkami kapitałowymi (kontraktów menedżerskich) pozostają poza zakresem opodatkowania VAT, jak i że osoby te są podatnikami z tytułu wykonywania czynności tego rodzaju.

Ad. 3

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest wykonywanie na podstawie Kontraktu menedżerskiego czynności polegających na osobistym zarządzaniu powierzonymi obszarami działalności spółki akcyjnej \[dalej: „Spółka"\] wraz z reprezentacją Spółki wobec organów państwowych, organów samorządu terytorialnego i innych podmiotów trzecich w ramach pełnienia funkcji Członka Zarządu Spółki odpowiedzialnego za sprawy handlowe Spółki. Tak jak zostało wskazane we Wniosku, w opinii Wnioskodawcy, czynności te nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT.

Ad. 4 i 5

Wynagrodzenie uzyskiwane przez Wnioskodawcę w ramach Kontraktu menedżerskiego stanowi przychód uzyskany na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, o którym mowa jest w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W taki też sposób wynagrodzenie z tytułu kontraktu menedżerskiego opisanego we Wniosku traktowane jest przez Wnioskodawcę.

Jak zostało wskazane we Wniosku, za taką kwalifikacją przychodów z kontraktu menedżerskiego opowiedział się także (działający w imieniu Ministra Finansów) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 20 stycznia 2011 r. (sygn. IPPB1/415-970/10-2/EC), w której podzielił stanowisko wnioskodawcy, zdaniem którego:

„Przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli tego rodzaju umowy zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej. Bez znaczenia pozostaje forma prawna w jakiej podatnik prowadzi działalność gospodarczą".

Mając na uwadze charakter oraz źródło uzyskiwanych przez Wnioskodawcę przychodów, należy stwierdzić, iż stanowią one przychody wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o pdof. W związku z powyższym, odpowiadając na pytanie nr 4, należy wskazać, że przychody osiągane przez Wnioskodawcę z tytułu czynności wykonywanych na podstawie Kontraktu menedżerskiego nie podlegają zakwalifikowaniu do źródeł przychodów wskazanych w art. 12 ust. 1-6 ustawy o pdof.

Ad. 6

Z postanowień Kontraktu menedżerskiego w zakresie praw i obowiązków Wnioskodawcy wynika, że Wnioskodawca zobowiązany jest do prowadzenia spraw Spółki i jej reprezentowania z najwyższą starannością i sumiennością ocenianą przy uwzględnieniu profesjonalnego charakteru działalności Wnioskodawcy oraz charakteru i zakresu działalności Spółki, z zachowaniem lojalności wobec Spółki i troski o materialne i niematerialne interesy Spółki, przy przyjęciu zasady podejmowania ryzyka uzasadnionego gospodarczo i z uwzględnieniem ryzyka uzasadnionego z punktu widzenia realizowanych przez Spółkę zadań. Ponadto, Kontrakt menedżerski przewiduje, że Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy lub Rada Nadzorcza nie mogą wydawać Wnioskodawcy wiążących poleceń dotyczących realizacji przedmiotu Kontraktu menedżerskiego. Wnioskodawca każdorazowo samodzielnie ustala przedmiot i harmonogram czynności wykonywanych w celu prawidłowej realizacji Kontraktu menedżerskiego.

W ocenie Wnioskodawcy, z wykładni przytoczonych postanowień Kontraktu menedżerskiego wynika, że nie dysponuje on pełną niezależnością i samodzielnością w zakresie czynności wykonywanych na podstawie Kontraktu menedżerskiego. Wnioskodawca jest wszak zobowiązany do realizacji powierzonych mu obowiązków w ramach struktury Spółki. Jak wskazano we Wniosku, zgodnie z postanowieniami Kontraktu menedżerskiego, w celu należytego wykonywania swoich obowiązków umownych, jak również celem zapewnienia zachowania w poufności informacji, Wnioskodawca zobowiązany jest przestrzegać wszelkich procedur i regulacji wewnętrznych obowiązujących w Spółce, w tym jest zobowiązany do stosowania wszelkich środków służących ochronie informacji i - w szczególności, lecz nie wyłącznie - do korzystania z pozostawionych do jego dyspozycji przez Spółkę - powierzchni biurowej z wyposażeniem, w tym przenośnym komputerem osobistym z bezprzewodowym dostępem do sieci Internet, środków łączności, w tym telefonu komórkowego oraz telefonu stacjonarnego, a także samochodu służbowego. Ponadto, Kontrakt menedżerski zawiera postanowienia w zakresie czasu oraz miejsca wykonywania czynności umownych przez Wnioskodawcę.

Z powyższego wynika, że Wnioskodawca w zakresie przedsiębranych działań każdorazowo podlega ograniczeniom wskazanym w Kontrakcie menedżerskim (w szczególności odnoszącym się do obowiązku postępowania zgodnego z materialnymi i niematerialnymi interesami Spółki).

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe postanowienia Kontraktu menedżerskiego dają podstawy do stwierdzenia, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na podstawie tej umowy nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT.

Ad. 7

W ramach czynności wykonywanych na podstawie Kontraktu menedżerskiego Wnioskodawca uczestniczy w składaniu oświadczeń woli w imieniu na rzecz Spółki. Powyższe wynika z istoty instytucji zarządu w spółce kapitałowej, a także postanowień Kodeksu spółek handlowych w tym zakresie. Należy jednak przy tym zaznaczyć, że Wnioskodawca nie jest upoważniony do samodzielnego reprezentowania Spółki, wszak z postanowień statutu Spółki w zakresie reprezentacji wynika, że Spółkę - w wypadku gdy zarząd jest wieloosobowy - reprezentuje prezes zarządu samodzielnie (Wnioskodawca nie zajmuje stanowiska Prezesa Zarządu Spółki) lub dwóch członków zarządu działających łącznie lub jeden członek zarządu działający łącznie z prokurentem.

Ad. 8

Wnioskodawca nie jest akcjonariuszem Spółki. Motywacją do powołania Wnioskodawcy na stanowisko Członka Zarządu Spółki były posiadane przez Wnioskodawcę predyspozycje oraz kompetencje zawodowe, zdobyte w ramach dotychczasowego doświadczenia zawodowego, które - w opinii Spółki - są niezbędne/wymagane do pełnienia funkcji Członka Zarządu. Z tego punktu widzenia, powołanie Wnioskodawcy na Członka Zarządu wynikało m.in. z posiadanej przez niego profesjonalnej wiedzy w dziedzinie zarządzania przedsiębiorstwem, takim jak Spółka. Trudno wyobrazić sobie przy tym sytuację, w której Spółka powołałaby na członka zarządu osobę nieposiadającą wiedzy i umiejętności w zakresie zarządzania przedsiębiorstwem.

Ad. 9

Tak jak to zostało wskazane we Wniosku, Kontrakt menedżerski stanowi, że w celu należytego wykonywania obowiązków Wnioskodawca ma prawo do uczestnictwa w konferencjach, seminariach lub spotkaniach o charakterze biznesowym korzystnych dla Spółki oraz, o ile jest to konieczne dla realizacji zobowiązań wynikających z Kontraktu menedżerskiego, odbywania podróży w kraju i za granicą. Spółka zobowiązana jest do ponoszenia wydatków związanych bezpośrednio z realizacją przez Wnioskodawcę obowiązków, o których mowa powyżej, w każdym przypadku, kiedy Wnioskodawca odbywa podróż w interesie Spółki, w tym w szczególności kosztów transportu (w kraju i za granicą), noclegów i pobytu.

Ad. 10

Jak wskazano we Wniosku, z tytułu wykonywania wszelkich zobowiązań wynikających z Kontraktu menedżerskiego, Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie składające się z części stałej i części zmiennej.

Stałe miesięczne wynagrodzenie podstawowe ustala się w wysokości równej iloczynowi liczby X oraz wysokości przeciętnego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw bez wypłat nagród z zysku w czwartym kwartale roku poprzedniego, ogłoszonego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego. Jednocześnie w każdym przypadku wysokość miesięcznego wynagrodzenia podstawowego nie może być niższa niż określona w Kontrakcie kwota minimalna.

Wynagrodzenie zmienne (premia) przysługuje Wnioskodawcy w związku z osiągnięciem przezeń celów o szczególnym znaczeniu dla Spółki, które określane są przez Radę Nadzorczą Spółki najpóźniej do końca lutego każdego roku. Wysokość premii nie może przekroczyć 6 -krotności podstawowego wynagrodzenia miesięcznego. Warunkiem nabycia przez Wnioskodawcę premii jest podjęcie przez Radę Nadzorczą Spółki uchwały o jej przyznaniu, która podejmowana jest do końca marca roku następującego po roku, za który premia przysługuje.

Z treści Kontraktu menedżerskiego wynika zatem, iż premia ma charakter uznaniowy, przy czym umownie określona została jedynie jej górna granica. Wnioskodawca nie ma bezpośredniego wpływu na wysokość premii, gdyż każdorazowo warunkiem jej nabycia jest podjęcie przez Radę Nadzorczą Spółki stosownej uchwały. Wnioskodawca nie ma również wpływu na wysokość miesięcznego wynagrodzenia podstawowego - jak wskazano - kwota ta ma charakter stały, a wszelkie zmiany w tym zakresie możliwe są jedynie w wyniku zmiany Kontraktu menedżerskiego.

Ad. 11

Część wynagrodzenia przysługującego Wnioskodawcy (premia) jest zależna od osiągnięcia przez niego celów Spółki określonych przez Radę Nadzorczą Spółki oraz dodatkowo od podjęcia przez ten organ stosownej uchwały.

Stosownie do uwag zawartych w pkt 10 niniejszego pisma, wynagrodzenie zmienne (premia) przysługuje Wnioskodawcy w związku z osiągnięciem przezeń celów o szczególnym znaczeniu dla Spółki, które określane są przez Radę Nadzorczą Spółki najpóźniej do końca lutego każdego roku. Wysokość premii nie może przekroczyć 6-krotności podstawowego wynagrodzenia miesięcznego. Warunkiem nabycia przez Wnioskodawcę premii jest podjęcie przez Radę Nadzorczą Spółki uchwały o jej przyznaniu, która podejmowana jest do końca marca roku następującego po roku, za który premia przysługuje.

Powyższe oznacza, iż w skali roku - w zależności od treści uchwały Rady Nadzorczej Spółki - wartość części zmiennej wynagrodzenia odpowiadać może najwyżej połowie kwoty wynagrodzenia stałego. Jednocześnie, z Kontraktu menedżerskiego nie wynika minimalna kwota premii. Wartość premii może zatem pozostawać w niższym niż 1/2 stosunku do wartości wynagrodzenia podstawowego. Z Kontraktu menedżerskiego nie wynika również obowiązek wypłaty premii w jakiejkolwiek wysokości (gdyż decyzja odnośnie jej udzielania leży w wyłącznej gestii Rady Nadzorczej Spółki). Powyższe oznacza, że możliwa jest sytuacja, w której jedyną formą wynagrodzenia Wnioskodawcy będzie kwota podstawowego wynagrodzenia miesięcznego.

Wnioskodawca informuje, iż od początku obowiązywania Kontraktu menedżerskiego nie została podjęta uchwała odnośnie przysługującego mu wynagrodzenia zmiennego (premii). Na dzień składania niniejszego pisma, na całość kwoty uzyskanego przez niego wynagrodzenia z tytułu usług świadczonych na mocy Kontraktu menedżerskiego składa się wyłącznie wynagrodzenie stałe.

Ad. 12

Kontrakt menedżerski nie przewiduje bezpośredniej odpowiedzialności Wnioskodawcy za gospodarcze skutki podjętych przezeń decyzji. Jedną z zasadniczych cech spółek kapitałowych jest wszak obciążenie spółki rezultatami decyzji podejmowanych przez członków zarządu. W tym zakresie, negatywne skutki przedsięwziętych działań nie mają bezpośredniego przełożenia na sytuację majątkową Wnioskodawcy (tym bardziej, że Wnioskodawca nie jest akcjonariuszem Spółki). Jednakże, należy wskazać, że możliwe są sytuacje, w których w sposób pośredni negatywne konsekwencje podjętych decyzji dotkną również Wnioskodawcę, np. konsekwencje w postaci odwołania Wnioskodawcy ze stanowiska Członka Zarządu Spółki.

Ad. 13

Kontrakt menedżerski nakłada na Wnioskodawcę obowiązek zawarcia umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. Wnioskodawca zawarł umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej powstałej w związku z zarządzaniem Spółką w ramach Kontraktu menedżerskiego.

Ad. 14

Na wstępie należy podkreślić, że zapisy umowy ubezpieczenia zawartej przez Wnioskodawcę nie kształtują/determinują zakresu odpowiedzialności Wnioskodawcy wobec osób trzecich, o której mowa jest w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że zawarcie polisy odpowiedzialności cywilnej przez Wnioskodawcę stanowi standardową procedurę. Jej nadrzędnym celem jest w szczególności zapewnienie pokrycia ewentualnych regresowych roszczeń Spółki wobec Wnioskodawcy, w związku ze szkodami, jakie może spowodować w toku świadczenia usług na rzecz Spółki. Fakt zawarcia polisy ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej, oraz brzmienie jej poszczególnych zapisów, nie mogą decydować o kwalifikacji działalności wykonywanej przez Wnioskodawcę na gruncie prawa podatkowego.

Zawarcie umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej w jakiejkolwiek treści, nie powoduje, iż zmianie ulega zakres odpowiedzialności Wnioskodawcy wobec osób trzecich. Odpowiedzialność powyższa w dalszym ciągu wynika bowiem z przepisów Kodeksu spółek handlowych oraz ustawy Kodeks cywilny. W tym zakresie aktualne więc pozostaje stanowisko, zgodnie z którym odpowiedzialność Wnioskodawcy wobec osób trzecich (wynikająca ze stosunku organizacyjnego łączącego Wnioskodawcę ze Spółką), do której odwołuje się art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, spoczywa na Spółce. Tym samym, w przypadku, gdy osoba trzecia poniesie szkodę w rezultacie działania Spółki reprezentowanej przez Wnioskodawcę, podmiotem zobowiązanym do jej naprawienia będzie Spółka. Powyższe nie wyklucza możliwości późniejszego dochodzenia przez Spółkę ewentualnych roszczeń od Wnioskodawcy.

Niemniej jednak, odpowiadając na Wezwanie, niniejszym wyjaśniam, że z treści umowy ubezpieczenia zawartej przez Wnioskodawcę wynika, iż zakresem ochrony ubezpieczeniowej (w zakresie pełnienia funkcji Członka Zarządu) objęte są: (i) wszelkie powództwa lub inne pisma osób trzecich wszczynające postępowanie cywilne przeciwko Wnioskodawcy o zasądzenie odszkodowania lub innego świadczenia, w tym świadczenia niepieniężnego; (ii) wszelkie pisemne żądania podniesione przez osobę trzecią, informujące o zamiarze pociągnięcia Wnioskodawcy do odpowiedzialności za skutki określonego nieprawidłowego działania zawodowego (za które uznaje się oznacza dowolne zaniedbanie, błąd, działanie lub zaniechanie, którego skutkiem jest niewykonanie lub nienależyte wykonanie umowy, popełnione wyłącznie w ramach wykonywania czynności zawodowych Wnioskodawcy); (iii) wszelkie postępowania karne wszczęte przeciwko Wnioskodawcy na skutek nieumyślnego popełnienia przestępstwa przez Wnioskodawcę.

Ad 15.

Prawo do występowania w imieniu i na rzecz spółki stanowi podstawową cechę zarządu w spółce kapitałowej. Prawo, a zarazem obowiązek uczestniczenia przez członka zarządu w czynnościach składających się na reprezentację spółki wynika z przepisów Kodeksu spółek handlowych - w szczególności z art. 368 § 1, zgodnie którym zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę.

W tym miejscu należy wskazać, że powyższy przepis znajduje swoje odzwierciedlenie w postanowieniach Kontraktu menedżerskiego, z którego wynika, że do zakresu obowiązków Wnioskodawcy należy osobiste zarządzanie powierzonymi obszarami działalności Spółki wraz z reprezentacją Spółki wobec organów państwowych, organów samorządu terytorialnego i innych podmiotów trzecich.

Ad. 16

Jak wskazano we Wniosku, w zakresie odpowiedzialności Wnioskodawcy, Kontrakt menedżerski przewiduje, iż Wnioskodawca odpowiada wobec Spółki lub osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego Kontraktu menedżerskiego, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków z niej wynikających. Odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności Wnioskodawcy ponoszonej z tytułu pełnienia funkcji Członka Zarządu Spółki w zakresie określonym przepisami KSH oraz innymi przepisami prawa.

Odpowiedzialność Wnioskodawcy za szkody wyrządzone z winy nieumyślnej ograniczona jest do kwoty równej dwunastokrotności stałego miesięcznego wynagrodzenia podstawowego przysługującego Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy, uregulowanie w zaprezentowany wyżej sposób kwestii jego odpowiedzialności wobec osób trzecich za czynności wykonywane na podstawie Kontraktu menedżerskiego nie wpływa na fakt, iż, co do zasady, za działania członków zarządu wobec osób trzecich odpowiedzialność ponosi Spółka. Tym samym, w przypadku, gdy osoba trzecia poniesie szkodę w rezultacie działania Spółki reprezentowanej przez Wnioskodawcę podmiotem zobowiązanym do jej naprawienia będzie Spółka. Powyższe nie wyklucza możliwości późniejszego dochodzenia przez Spółkę ewentualnych roszczeń regresowych od Wnioskodawcy (zawarcie przez Wnioskodawcę umowy odpowiedzialności cywilnej ma właśnie na celu zabezpieczenie potencjalnych roszczeń Spółki o charakterze regresowym).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W związku z zaprezentowanym stanem faktycznym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że czynności realizowane przez niego na podstawie Kontraktu menedżerskiego nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, a tym samym Wnioskodawca nie jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane w stanie faktycznym usługi zarządzania Spółką świadczone w oparciu o Kontrakt menedżerski nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Tym samym, z tytułu wykonywania czynności przewidzianych w ww. umowie Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT").

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlega w szczególności odpłatne świadczenie usług na terytorium Polski, przez które rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanów dostawy towarów (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT). Opodatkowaniu VAT podlegają przy tym jedynie takie usługi, które wykonywane są przez podatnika VAT.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Zgodnie z ust. 2 tego artykułu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, a także osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy wyłączenia zawartego w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361; dalej: „ustawa o pdof"), jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do: (i) warunków wykonywania tych czynności, (ii) wynagrodzenia i (iii) odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Należy zatem uznać, że kwalifikacji konkretnego świadczenia Wnioskodawcy jako niespełniającego definicji działalności gospodarczej na gruncie ustawy o VAT dokonać można jedynie w przypadku, gdy łącznie spełnione są wskazane powyżej przesłanki.

1\. Kwalifikacja przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę na gruncie ustawy o pdof.

Wśród źródeł przychodów zawartych w art. 13 pkt 2-9 ustawy o pdof wymienione zostały (w pkt 9), przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnych charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.

W opinii Wnioskodawcy, przychody uzyskiwane przez niego w oparciu o Kontrakt menedżerski spełniają przesłanki warunkujące uznanie ich za przychody wymienione w przytoczonym powyższe przepisie. Za taką kwalifikacją przychodów z kontraktu menedżerskiego opowiedział się także (działający w imieniu Ministra Finansów) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 20 stycznia 2011 r. (sygn. IPPB1/415-970/10-2/EC), w której podzielił stanowisko wnioskodawcy, zdaniem którego:

„Przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, stanowią przychody z działalności wykonywane osobiście, nawet jeżeli tego rodzaju umowy zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej. Bez znaczenia pozostaje forma prawna w jakiej podatnik prowadzi działalność gospodarczą".

Podobne stanowisko zostało zawarte w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA" z 26 kwietnia 2010 r. (sygn. II FPS 10/09) oraz interpretacji ogólnej Ministra Finansów z 31 maja 2010 r. (sygn. DD2/033/95/KBF/10/403).

2\. Charakterystyka stosunku prawnego wiążącego Wnioskodawcę ze Spółką w zakresie warunków wykonywania czynności oraz wynagrodzenia.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że jest związany ze Spółką prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy nim i Spółką co do warunków wykonywania czynności w ramach Kontraktu menedżerskiego i należnego mu wynagrodzenia.

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, Kontrakt menedżerski w sposób szczegółowy określa sposób i formę wykonywania przez Wnioskodawcę jego obowiązków wynikających z ww. umowy. Z zapisów Kontraktu menedżerskiego daje się bowiem w sposób jednoznaczny określić warunki wykonywania czynności przez Wnioskodawcę. Ponadto, Kontrakt menedżerski w sposób bezpośredni określa wysokość oraz warunki płatności wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy.

Należy zaznaczyć, że ustawa o VAT nie przewiduje w art. 15 ust. 3 pkt 3 szczególnych wymogów odnośnie do określenia warunków wykonywania czynności oraz wynagrodzenia. Powyższe oznacza, iż jakikolwiek stosunek prawny, który zawiera zapisy odnoszące się do tych kwestii spełnia wymóg przewidziane ustawą w zakresie tych właśnie warunków. Nieistotny jest przy tym z perspektywy art. 15 ust. 3 pkt 3 sposób oraz szczegółowość określenia warunków wykonywania czynności oraz wynagrodzenia. Na poparcie powyższej tezy Wnioskodawca pragnie przytoczyć fragment interpretacji indywidualnej z 14 lutego 2011 r. (sygn. IPPP2-443-856/10-5/AK), w której, działając m imieniu Ministra Finansów, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał, iż:

„Odnośnie dwóch pierwszych warunków wymienionych w art. 15 ust. 3 pkt 3 cyt. ustawy - każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy usługobiorcą, a usługodawcą jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia. Z uwagi na powyższe spełnione zostają dwie ustawowe przesłanki przemawiające za nieuznaniem takich czynności za odpłatne świadczenie usług, tj. przychody są wymienione w art. 13 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz za wykonane czynności wypłacam jest wynagrodzenie.

Istotny, z punktu widzenia uznania realizowanych czynności za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą, jest sposób określenia w umowie odpowiedzialności zleceniodawcy wobec osób trzecich".

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy w przypadku zawartego przez niego Kontraktu menedżerskiego spełniona jest wynikająca z art. 15 ust. 3 pkt 3 przesłanka związania stron umowy prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny co do warunków wykonywania czynności oraz wynagrodzenia.

3\. Odpowiedzialność Spółki wobec osób trzecich.

Ostatnią z przesłanek warunkujących możliwość uznania czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę za niespełniające definicji działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, jest określenie w stosunku prawnym łączącym go ze Spółką warunków odpowiedzialności wobec osób trzecich. Ustawa nie precyzuje przy tym, w jaki sposób odpowiedzialność ta ma zostać ukształtowana. Literalne brzmienie ustawy wskazuje jedynie, iż istnieje obowiązek jakiegokolwiek jej określenia. Zgodnie jednak z doktryną oraz stanowiskiem organów podatkowych odpowiedzialność ta powinna zostać ukształtowana w taki sposób, aby ewentualne negatywne konsekwencje czynności realizowanych w ramach wykonywania Kontraktu menedżerskiego odnosiła Spółka. Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej z 14 lutego 2011 r. (sygn. IPPP2 443-856/10-5/AK), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, iż:

„Sformułowanie (\`(...)\`) odnoszące się do odpowiedzialności należy rozumieć, jako odpowiedzialność zleceniodawcy w stosunku do osób trzecich, za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy."

Ustawa o VAT przewiduje, iż odpowiedzialność Spółki wobec osób trzecich powinna wynikać nie tylko z samej umowy, lecz z więzów tworzących stosunek prawny pomiędzy Spółką a Wnioskodawcą. Zdaniem Wnioskodawcy powyższe oznacza, iż oceniając zakres jego odpowiedzialności wobec osób trzecich należy mieć na uwadze ogół przepisów, które znajdują zastosowanie w tym zakresie.

Charakter odpowiedzialności menedżera pełniącego funkcję członka zarządu regulują przede wszystkim przepisy KSH. Z unormowań zawartych w art. 368 § 1 KSH wynika, iż zarząd prowadź sprawy spółki i reprezentuje spółkę. Art. 372 KSH stanowi natomiast, iż prawo członka zarządu do prowadzenia spraw spółki i jej reprezentowania dotyczy wszystkich czynności sądowych i pozasądowych spółki, przy czym prawa tego nie można ograniczyć w stosunku do osób trzecich. Powyższe oznacza, iż rezultat wszelkich decyzji podejmowanych przez członka zarządu działającego jako organ spółki akcyjnej - w relacji z osobami trzecimi - obciąża spółkę.

Zestawienie treści wskazanych przepisów z zapisami Kontraktu menedżerskiego w zakresie odpowiedzialności Wnioskodawcy wobec osób trzecich prowadzi do wniosku, iż, co do zasady, za działania członków zarządu wobec osób trzecich odpowiedzialność ponosi Spółka. Tym samym, w przypadku, gdy osoba trzecia poniesie szkodę w rezultacie działania Spółki reprezentowanej przez Wnioskodawcę podmiotem zobowiązanym do jej naprawienia będzie Spółka. Powyższe nie wyklucza możliwości późniejszego dochodzenia przez Spółkę ewentualnych roszczeń regresowych od Wnioskodawcy. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zawarcie przez Wnioskodawcę umowy odpowiedzialności cywilnej ma właśnie na celu zabezpieczenie potencjalnych roszczeń Spółki o charakterze regresowym.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych w imieniu Ministra Finansów. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 9 maja 2012 r. (sygn. IPTPP1/443-162/12-2/AK), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał, iż:

„(\`(...)\`) zakres odpowiedzialności wynikający z wyżej powołanych przepisów Kodeksu spółek handlowych (w szczególności art. 483 § 1), dotyczy odpowiedzialności wobec spółki za szkodą wyrządzoną z winy członka. Jest to odpowiedzialność na zasadzie winy ponoszona wyłącznie wobec spółki. Natomiast za działanie członka zarządu mające skutki wobec osób trzecich odpowiedzialność ponosi spółka.

(\`(...)\`) w stosunkach zewnętrznych spółka jest samodzielnym podmiotem stosunków cywilnoprawnych z osobami trzecimi (wierzycielem lub dłużnikiem). Odpowiedzialność wobec osób trzecich ze niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania obciąża dłużnika, którym jest w tym przypadku spółka. Zatem również na podstawie przepisów prawa cywilnego regulujących kwestie odpowiedzialności zleceniobiorcy oraz zleceniodawcy, zarządzający odpowiada wyłącznie wobec spółki za niewykonanie lub nienależyte wykonanie umowy o zarządzanie.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że wykonywane przez menadżera na rzecz Wnioskodawcy czynności zarządzania spółką nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (\`(...)\`). Z tych też względów czynności te nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem".

Na potwierdzenie powyższego należy również przytoczyć wyrok z 23 sierpnia 2012 r. (sygn. I FSK 1645/11), w którym NSA w zbliżonym do zaprezentowanego przez Wnioskodawcę stanie Faktycznym dotyczącym członka zarządu spółki kapitałowej, który na mocy zawartej umowy odpowiadał wobec spółki za naruszenie postanowień umownych, interesów spółki, powszechnie obowiązujących przepisów, oraz ponosił odpowiedzialność wobec osób trzecich za szkody powstałe w wyniku realizacji umowy na zasadach określonych w powszechnie obowiązujących przepisach prawa, stwierdził iż kluczową kwestią jest określenie, czy członek zarządu - menedżer jest odpowiedzialny wobec osób trzecich za czynności i działania, które można mu przypisać w ramach wykonywanych usług zarządczych. Udzielając wyjaśnień w powyższym zakresie NSA uznał, że: „(…) w zakresie obowiązków zarządcy jest reprezentowanie Spółki na zewnątrz. Niewątpliwie członek zarządu na mocy art. 293 § 1 ksh ponosi odpowiedzialność cywilnoprawną wobec spółki za szkodę wyrządzoną działaniem lub zaniechaniem sprzecznym z prawem lub postanowieniami umowy (statutu) spółki. Odpowiedzialność ta ma charakter odszkodowawczej odpowiedzialności ex contractu, tj. oparta jest na istniejącej między spółką, a członkiem jej organu więzi zobowiązaniowej, której naruszenie skutkuje odpowiedzialnością odszkodowawczą (tak SN w wyroku z dnia 24 września 2008 r., sygn. akt II CSK 118/08, OSNC 2009, nr 9, poz. 131 z glosą K. Bilewskiej, Mon. Praw. 2009, nr 19, s. 107). Członek zarządu ponosi ją wyłącznie wobec spółki. Zatem nawet jeśli następstwem wadliwego działania lub zaniechania członka zarządu będzie szkoda wyrządzona przez spółkę osobie trzeciej, roszczenia te osoba ta skieruje wobec spółki a nie wobec członka jej organu.

NSA uznał również, iż powyższa zasada nie ulega modyfikacji nawet w przypadku, gdy z przepisów KSH wynika możliwość dochodzenia roszczeń bezpośrednio od członków zarządu spółki kapitałowej gdyż w takim przypadku odpowiedzialność nie wynika z kontraktu między spółką a członkiem zarządu, a jej podstawą są naganne działania członka zarządu tworzące niezależne źródło zobowiązania:

„Powyższe wnioski są trafne na gruncie art. 300 ksh, z których wynika możliwość dochodzenie roszczeń odszkodowawczych przez osoby trzecie bezpośrednio od osób, które im szkodę wyrządziły, w tym także od członków zarządu. Podstawę takiej odpowiedzialności stanowią art. 415 k.c. (jeżeli podmiotem, wobec którego roszczenie kierowano, jest członek zarządu) czy art. 416 k.c. (jeżeli podmiotem takim jest spółka). Oznacza to, że podstawą tej odpowiedzialności nie jest stosunek organizacyjny istniejący pomiędzy spółką a członkiem zarządu - za działania (zaniechania) w tym zakresie spółka ponosi odpowiedzialność. Podstawą są naganne zachowania członka zarządu, których skutkiem jest powstanie niezależnego źródła zobowiązania (niejako poza istniejącym stosunkiem prawnym ze spółką) w postaci czynu zabronionego (por. B. Krzyżagórska - Żurek, Wynagrodzenie członków rad nadzorczych w spółkach kapitałowych a podatek VAT, PP nr 10, 2005 s. 5 i nast.).

W rozważaniach na gruncie VAT nie mają znaczenia przepisy o odpowiedzialności majątkowej członków zarządu w razie niewypłacalności spółki (art. 299 Ksh). Niezasadnym jest powoływanie się wobec członka zarządu na treść art. 429 k.c. albowiem przepisy Kodeksu spółek handlowych mają charakter przepisów szczególnych wobec przepisów ogólnych kodeksu cywilnego”.

W opinii Wnioskodawcy, NSA w sposób jednoznaczny określił, w świetle jakich przepisów (w odniesieniu do członków zarządu) należy dokonywać interpretacji pojęcia „odpowiedzialność wobec osób trzecich" zawartego w art. 15 ust. 3 ustawy o VAT. Zdaniem Wnioskodawcy, zastosowanie wniosków wynikających z tego wyroku prowadzi do konkluzji, że czynności wykonywane przez niego na podstawie Kontraktu menedżerskiego nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Przytoczony powyżej wyrok NSA znajduje akceptację zarówno w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, jak i w najnowszym orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo, Wnioskodawca pragnie wskazać na wyrok Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Łodzi z 21 czerwca 2013 r. (sygn. I SA/Łd 375/13), w którym, orzekając w tożsamym niemal stanie faktycznym (w zakresie odpowiedzialności, kontrakt menedżerski przewidywał, iż skarżąca odpowiada wobec spółki lub osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania kontraktu menedżerskiego, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków z niego wynikających), skład orzekający wskazał, iż:

„Spółka odpowiada za działania i zaniechania swoich ustawowych organów – zarządu jak za swoje własne, zaś odpowiedzialność ta nie obciąża członków organów spółki, w tym także członków zarządu w ich relacji do osób trzecich. Powyższe wnioski są trafne na gruncie art. 300 ksh, z których wynika możliwość dochodzenia roszczeń odszkodowawczych przez osoby trzecie bezpośrednio od osób, które im szkodę wyrządziły, w tym także od członków zarządu. Podstawę takiej odpowiedzialności stanowią art. 415 k.c. (jeżeli podmiotem, wobec którego roszczenie kierowano, jest członek zarządu) czy art. 416 k.c. (jeżeli podmiotem takim jest spółka). Oznacza to, że podstawą tej odpowiedzialności nie jest stosunek organizacyjny istniejący pomiędzy spółką a członkiem zarządu - za działania (zaniechania) w tym zakresie spółka ponosi odpowiedzialność. Podstawą są naganne zachowania członka zarządu, których skutkiem jest powstanie niezależnego źródła zobowiązania (niejako poza istniejącym stosunkiem prawnym ze spółką) w postaci czynu zabronionego.

(\`(...)\`) należy uznać, że skarżący w okolicznościach przedmiotowej sprawy, będąc członkiem zarządu - menadżerem w Spółce nie jest podatnikiem VAT. Jego działalności nie można przypisać spełnienia warunku samodzielności, który stanowi immanentną cechę działalności gospodarczej w rozumieniu VAT. Jako członek zarządu-menadżer działa w ramach struktury organizacyjnej zarządzanej Spółki, nie ponosi kosztów swej działalności, wynagrodzenie nie jest uzależnione od ekonomicznego ryzyka i działa jedynie w imieniu i na rzecz zarządzanej Spółki, która za jego działania ponosi odpowiedzialność za wyrządzoną szkodę osobom trzecim. Nie działa on w warunkach ryzyka, niepewności, np. co do popytu, konkurencji, czy ostatecznego rezultatu własnego przedsiębiorstwa. Nie wykonuje swojej działalności w swoim imieniu i na własny rachunek lecz w imieniu zarządzanej Spółki.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż tożsame stanowisko - w stanie faktycznym analogicznym do będącego przedmiotem niniejszego wniosku - zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 15 kwietnia 2014 r. (sygn. IPPP1/443-116/14-2/ISZ), w której organ stwierdził m.in., że:

„Kluczową jest zatem kwestia czy członek zarządu - menadżer jest odpowiedzialny wobec osób trzecich za czynności i działania, które można mu przypisać w ramach wykonywanych usług zarządczych. Należy zauważyć, że w zakresie obowiązków Wnioskodawcy jest reprezentowanie Spółki na zewnątrz. Niewątpliwie członek zarządu na mocy art. 293 § 1 ksh ponosi odpowiedzialność cywilnoprawną wobec spółki za szkodę wyrządzoną działaniem lub zaniechaniem sprzecznym i prawem lub postanowieniami umowy (statutu) spółki. Odpowiedzialność ta ma charakter odszkodowawczej odpowiedzialności ex contractu, tj. oparta jest na istniejącej między spółką, a członkiem jej organu więzi zobowiązaniowej, której naruszenie skutkuje odpowiedzialnością odszkodowawczą. Członek zarządu ponosi ją wyłącznie wobec spółki. Zatem nawet jeśli następstwem wadliwego działania lub zaniechania członka zarządu będzie szkoda wyrządzona przez spółkę osobie trzeciej, roszczenia te osoba ta skieruje wobec spółki a nie wobec członka jej organu. W niczym zasady tej nie zmienia możliwość wystąpienia przez wspólnika wobec członka zarządu na mocy art. 295 ksh z żądaniem naprawienia szkody wyrządzonej spółce w sytuacji, gdy spółka nie wytoczy powództwa o naprawienie wyrządzonej jej szkody. Trudno bowiem uznać, że wspólnik jest osobą trzecią, a po drugie, wymienione osoby realizują tzw. actio pro socio - wspólnik działa we własnym imieniu na rzecz poszkodowanej spółki. Z powyższego wynika, że Spółka odpowiada za działania i zaniechania swoich ustawowych organów - zarządu jak za swoje własne, zaś odpowiedzialność ta nie obciąża członków organów spółki, w tym także członków zarządu w ich relacji do osób trzecich.

W okolicznościach przedmiotowej sprawy, należy uznać, że Wnioskodawca pełniąc w ramach zawartego kontraktu menadżerskiego funkcję Prezesa zarządu w Spółce nie jest podatnikiem VAT. Jego działalności nie można przypisać spełnienia warunku samodzielności, który stanowi, immanentną cechę działalności gospodarczej w rozumieniu VAT. Jako Prezes zarządu - menadżer działa w ramach struktury organizacyjnej zarządzanej Spółki, nie ponosi kosztów swej działalności, wynagrodzenie nie jest uzależnione od ekonomicznego ryzyka i działa jedynie w imieniu i na rzecz zarządzanej Spółki, która za jego działania ponosi odpowiedzialność za wyrządzoną szkodę osobom trzecim. Nie działa on w warunkach ryzyka, niepewności, np. co do popytu, konkurencji, czy ostatecznego rezultatu własnego przedsiębiorstwa. Nie wykonuje swojej działalności w swoim imieniu i na własny rachunek lecz w imieniu zarządzanej Spółki".

Podobny pogląd został wyrażony min. w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 stycznia 2013 r. (sygn. IPPP2/443-1024/12-4/AO), z 15 listopada 2012 r. (sygn. IPPP1/443-753/12 4/AW), z 14 listopada 2012 r. (sygn. IPPP1/443-734/12-4/EK), z 14 listopada 2012 r. (sygn. IPPP1/443-741/12-4/EK) oraz w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 20 grudnia 2012 r. (sygn. ITPP1/443-1222/12/DM), które w podobnych stanach faktycznych (kontrakty menedżerskie określały odpowiedzialność członka zarządu spółki kapitałowej wobec osób trzecich), potwierdzały prawidłowość twierdzeń zawartych w niniejszym wniosku oraz przedstawionym powyżej orzeczeniu NSA.

Należy zatem uznać, iż charakter więzów prawnych łączących Wnioskodawcę i Spółkę -rozpatrywanych jako ogół norm i przepisów regulujących ich wzajemne stosunki - pozwala na twierdzenie, iż to Spółka ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za działania Wnioskodawcy. W rezultacie, za spełnioną należy uznać ostatnią przesłankę wynikającą z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT w postaci właściwego sposobu określenia odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Mając na uwadze zaprezentowane argumenty, Wnioskodawca zwraca się o potwierdzenie prawidłowości jego stanowiska w powyższym zakresie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ww. ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do ust. 2 ww. artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Nie wszystkie jednak czynności wykonywane przez osoby fizyczne traktuje się jako wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą.

W oparciu o art. 15 ust. 3 ww. ustawy o VAT za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2010r. Nr 51 poz. 307 ze zm.);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie z art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

1.  (uchylony)
2.  przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych;
3.  przychody z działalności duchownych, osiągane z innego tytułu niż umowa o pracę;
4.  przychody z działalności polskich arbitrów uczestniczących w procesach arbitrażowych z partnerami zagranicznymi;
5.  przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7;
6.  przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9;
7.  przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;
8.  przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
    1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
    2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością\-z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;
9.  przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Z powyższych przepisów wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest spełnienie wszystkich elementów wymienionych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT.

Chodzi zatem o taki stosunek prawny między usługodawcą a usługobiorcą, który wskazuje cechy właściwe stosunkowi pracy, tj. podporządkowanie usługodawcy co do warunków realizacji umówionych czynności, określenie wynagrodzenia, a dodatkowo z dokumentów dotyczących zawarcia umowy o wykonanie świadczenia powinna wynikać kwestia odpowiedzialności osoby zlecającej wobec osób trzecich. Tym samym, w sytuacji, gdy istnieje stosunek prawny, w ramach którego zleceniodawca ponosi odpowiedzialność za działania zleceniobiorcy, wtedy nie jest to działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy.

Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności określa, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

Istotny zatem, z punktu widzenia uznania realizowanych czynności za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą, jest sposób określenia w umowie odpowiedzialności zleceniodawcy wobec osób trzecich.

Zgodnie z treścią art. 368 § 1 i § 4 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. 2013 r. poz. 1030 ze zm.) zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę, natomiast członek zarządu jest powoływany i odwoływany przez radę nadzorczą, chyba że statut spółki stanowi inaczej. Ponadto, w myśl art. 370 § 1 wskazanej ustawy, członek zarządu może być w każdym czasie odwołany; nie pozbawia go to roszczeń ze stosunku pracy lub innego stosunku prawnego dotyczącego pełnienia funkcji członka zarządu.

Jednocześnie, z treści art. 372 § 1 ww. ustawy wynika, że prawo członka zarządu do reprezentowania spółki dotyczy wszystkich czynności sądowych i pozasądowych spółki. Prawa członka zarządu do reprezentowania spółki nie można ograniczyć ze skutkiem prawnym wobec osób trzecich (§ 2 tegoż artykułu). Czynności takie zawsze będą wywoływały skutek na zewnątrz, nawet gdyby dochodziło do ograniczeń. Oznacza to, że w stosunkach zewnętrznych istnieje odpowiedzialność zlecającego za czynności wykonywane przez członka zarządu, natomiast w stosunkach wewnętrznych będzie rodziło odpowiedzialność odszkodowawczą osób działających wbrew ograniczeniom względem zlecającego.

Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z treścią art. 483 § 1 Ksh, członek zarządu, rady nadzorczej oraz likwidator odpowiada wobec spółki za szkodę wyrządzoną działaniem lub zaniechaniem sprzecznym z prawem lub postanowieniami statutu spółki, chyba że nie ponosi winy.

Pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane zostało również w drugim akapicie art. 9 (1) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą”. W myśl tego artykułu działalnością gospodarczą jest wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

W akapicie pierwszym, artykuł 9 (1) określa osobę, która może stać się podatnikiem, jako każdą osobę, która niezależnie prowadzi w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Artykuł 10 wyjaśnia znaczenie terminu "samodzielnie" użytego w art. 9 (1). Stwierdza on, że warunek określony w art. 9 (1) stwierdza, że działalność gospodarcza prowadzona „samodzielnie” wyklucza pracowników i inne osoby z podatku VAT, o ile są one związane z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący relacje między pracodawcą a pracownikiem w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniach sprecyzował, że za samodzielną nie będzie mogła być uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością (orzeczenia w sprawie C-202/90 Ayuntamiento de Sevilla a Recandadores de Tributos de las Zonas Primera y Segunda, C-235/85 pomiędzy Komisją Europejską a Królestwem Holandii).

W celu określenia granic pojęcia „działalności gospodarczej” i „podatnika” należy przypomnieć art. 9 (2) i 12 (1) Dyrektywy.

Artykuł 9 (2) stwierdza, że poza osobami, o których mowa w ust. 1, za podatnika uznawana jest każda osoba, która okazjonalnie dokonuje dostawy nowego środka transportu wysyłanego lub transportowanego do nabywcy przez sprzedawcę, przez nabywcę albo na rzecz sprzedawcy lub nabywcy, do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium państwa członkowskiego, ale na terytorium Wspólnoty. Przy czym, artykuł 12 (1) stanowi, że „państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności\`(...)\`” .

Dyrektywa VAT zapewnia bardzo szeroki zakres działalności gospodarczej, obejmujący wszystkie etapy produkcji, dystrybucji i dostarczania towarów i usług. To, że działalność gospodarcza, która ma być traktowana jako taka, nie jest działalnością wykonywaną okazjonalnie, nie oznacza, że działalność ta, aby mieścić się w zakresie podatku VAT, musi osiągnąć pewną liczbę operacji lub osiągnąć określony poziomu dochodu. Decydującym elementem jest wola lub zamiar osoby dokonującej czynności, aby brać udział w produkcji, dystrybucji lub dostarczaniu dóbr lub usług. Elementem definiującym działalność gospodarczą na gruncie przepisów Dyrektywy jest to, że osoba, w celu wykonywania swoich działań, wykorzystuje zasoby ludzkie lub rzeczowe w taki sam sposób, jak są one wykorzystywane przez producenta, handlowca lub osoby świadczące usługi. Działalność gospodarcza w rozumieniu dyrektywy w sprawie VAT będzie miała miejsce, gdy zaistnieje zamiar wykorzystania i zorganizowania środków w celu wzięcia udziału w produkcji, dystrybucji towarów lub świadczeniu usług.

Z wniosku wynika, iż Wnioskodawca na podstawie umowy zawartej w dniu 24 kwietnia 2014 r. zobowiązał się do świadczenia na rzecz spółki akcyjnej usług polegających na osobistym zarządzaniu powierzonymi obszarami działalności Spółki wraz z reprezentacją Spółki wobec organów państwowych, organów samorządu terytorialnego i innych podmiotów trzecich w ramach pełnienia funkcji Członka Zarządu Spółki odpowiedzialnego za sprawy handlowe Spółki.

Na podstawie ww. umowy Wnioskodawca zobowiązał się do prowadzenia spraw Spółki i jej reprezentowania z najwyższą starannością i sumiennością ocenianą przy uwzględnieniu profesjonalnego charakteru działalności Wnioskodawcy, poprzez realizowanie obowiązków polegających w szczególności na zarządzaniu następującymi obszarami działalności Spółki: marketing, polityka handlowa, sprzedaż usług przewozowych i obsługi klientów strategicznych, koordynacja sprzedaży usług przewozowych, ekspedycja, organizacja procesu przewozowego, sprawy międzynarodowe, przewozy specjalne.

Wnioskodawca zobowiązany jest do wykonywania przedmiotu Kontraktu menedżerskiego:

*   w czasie przez siebie wybranym, z uwzględnieniem potrzeb Spółki, zapewniającym prawidłową realizację Kontraktu menedżerskiego, niezbędnym dla prawidłowej realizacji,
*   w wybranym przez siebie miejscu; miejscem wykonywania usług stanowiących przedmiot Kontraktu menedżerskiego jest siedziba Spółki, miejsce zamieszkania Wnioskodawcy oraz miejsca, które wymagają tego ze względu na działalność Spółki.

Ponadto, Kontrakt menedżerski zakłada, iż Wnioskodawca zobowiązany jest do osobistego wykonywania swoich obowiązków związanych z funkcją Członka Zarządu Spółki i niezlecania ich osobom trzecim.

Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy lub Rada Nadzorcza nie mogą wydawać Wnioskodawcy wiążących poleceń dotyczących realizacji przedmiotu Kontraktu menedżerskiego. Wnioskodawca każdorazowo samodzielnie ustala przedmiot i harmonogram czynności wykonywanych w celu prawidłowej realizacji Kontraktu menedżerskiego.

W zakresie odpowiedzialności Wnioskodawcy, Kontrakt menedżerski przewiduje, iż Wnioskodawca odpowiada wobec Spółki lub osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego Kontraktu menedżerskiego, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków z niej wynikających. Odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności Wnioskodawcy ponoszonej z tytułu pełnienia funkcji Członka Zarządu Spółki w zakresie określonym przepisami KSH oraz innymi przepisami prawa. Odpowiedzialność Wnioskodawcy za szkody wyrządzone z winy nieumyślnej ograniczona jest do kwoty równej dwunastokrotności stałego miesięcznego wynagrodzenia podstawowego przysługującego Wnioskodawcy.

Wynagrodzenie uzyskiwane przez Wnioskodawcę w ramach Kontraktu menedżerskiego stanowi przychód uzyskany na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, o którym mowa jest w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W taki też sposób wynagrodzenie z tytułu kontraktu menedżerskiego opisanego we Wniosku traktowane jest przez Wnioskodawcę.

Kontrakt menedżerski nakłada na Wnioskodawcę obowiązek zawarcia umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. Wnioskodawca zawarł umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej powstałej w związku z zarządzaniem Spółką w ramach Kontraktu menedżerskiego. Z treści umowy ubezpieczenia zawartej przez Wnioskodawcę wynika m.in., iż możliwe są sytuacje, w których roszczenia będą zgłaszane wobec Wnioskodawcy.

Z tytułu wykonywania wszelkich zobowiązań wynikających z Kontraktu menedżerskiego, Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie składające się z części stałej i części zmiennej.

Stałe miesięczne wynagrodzenie podstawowe ustala się w wysokości równej iloczynowi liczby X oraz wysokości przeciętnego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw bez wypłat nagród w czwartym kwartale roku poprzedniego, ogłoszonego przez Prezesa GUS. Jednocześnie w każdym przypadku wysokość miesięcznego wynagrodzenia podstawowego nie może być niższa niż określona w Kontrakcie kwota minimalna.

Wynagrodzenie zmienne (premia) przysługuje Wnioskodawcy w związku z osiągnięciem przez Wnioskodawcę celów o szczególnym znaczeniu dla Spółki, które określane są przez Radę Nadzorczą Spółki najpóźniej do końca lutego każdego roku. Wysokość premii nie może przekroczyć 6-krotności podstawowego wynagrodzenia miesięcznego. Warunkiem nabycia przez Wnioskodawcę premii, jest podjęcie przez Radę Nadzorczą Spółki uchwały o jej przyznaniu, która podejmowana jest do końca marca roku następującego po roku, za który premia przysługuje.

Z treści Kontraktu wynika zatem, iż premia ma charakter uznaniowy, przy czym umownie określona została jedynie jej górna granica. Wnioskodawca nie ma bezpośredniego wpływu na wysokość premii, gdyż każdorazowo warunkiem jej nabycia jest podjęcie przez Radę Nadzorczą stosownej uchwały.

W skali roku - w zależności od treści uchwały Rady Nadzorczej Spółki - wartość części zmiennej wynagrodzenia odpowiadać może najwyżej połowie kwoty wynagrodzenia stałego. Jednocześnie, z Kontraktu menedżerskiego nie wynika minimalna kwota premii. Wartość premii może zatem pozostawać w niższym niż 1/2 stosunku do wartości wynagrodzenia podstawowego. Z Kontraktu menedżerskiego nie wynika również obowiązek wypłaty premii w jakiejkolwiek wysokości (gdyż decyzja odnośnie jej udzielania leży w gestii Rady Nadzorczej Spółki). Powyższe oznacza, że możliwa jest sytuacja, w której jedyną formą wynagrodzenia Wnioskodawcy będzie kwota podstawowego wynagrodzenia miesięcznego.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie wykonywanie czynności przez podmiot w ramach umowy (kontraktu menedżerskiego) o zarządzanie należy rozpatrywać w kontekście takim, że są one zawarte pomiędzy Spółką a członkiem zarządu.

Należy wskazać, że każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia.

Jednakże w okolicznościach sprawy, której dotyczy złożony wniosek, treść kontraktu menedżerskiego dowodzi wprost, że nie stworzył on stosunku prawnego takiego jaki zachodzi pomiędzy pracodawcą a pracownikiem w przypadku zawarcia umowy o pracę. Wnioskodawca przedstawiając postanowienia Kontraktu wskazał bowiem, że w związku z wykonywaniem Kontraktu menedżerskiego zobowiązany jest do przestrzegania wszelkich procedur i regulacji wewnętrznych obowiązujących w Spółce, w tym jest zobowiązany do stosowania wszelkich środków służących ochronie informacji i - w szczególności, lecz nie wyłącznie - do korzystania z pozostawionych do jego dyspozycji przez Spółkę - powierzchni biurowej z wyposażeniem, w tym przenośnym komputerem osobistym z bezprzewodowym dostępem do sieci Internet, środków łączności, w tym telefonu komórkowego oraz telefonu stacjonarnego, a także samochodu służbowego. Zatem z powyższego wynika, że pomimo zawartych zastrzeżeń w tym Kontrakcie, Wnioskodawca nie musi wykonywać czynności określonych Kontraktem tylko i wyłącznie w określonym miejscu. Oznacza to też, że przy wykonywaniu tych czynności Wnioskodawca nie musi wykorzystywać infrastruktury i organizacji wewnętrznej Spółki.

Zauważyć też należy, że sformułowanie wyżej cyt. art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT odnoszące się do odpowiedzialności, należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy, w stosunku do osób trzecich, za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia.

Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności wskazuje, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

O wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług można zatem mówić w przypadku, gdy zleceniobiorcę będą łączyć ze zleceniodawcą więzi analogiczne jak w przypadku stosunku pracy, jako że nie będzie on ponosił ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywaniem czynności, będących przedmiotem wskazanych umów, a odpowiedzialność za te czynności w stosunku do osób trzecich będzie bezwzględnie ponosił zlecający. Oznacza to, że z treści zawartych umów wynikać winno zobowiązanie, które w swej istocie kładzie na zlecającego odpowiedzialność, zamiast na zleceniobiorcę, podobnie jak ma to miejsce w przypadku stosunku pracy.

Zauważyć należy, że umowa – Kontrakt menedżerski o oświadczenie usług w zakresie zarządzania, na podstawie której Wnioskodawca świadczy usługi zarządzania, zawiera unormowanie dotyczące odpowiedzialności Wnioskodawcy wobec osób trzecich, bowiem w opisie sprawy wskazano, że: „W zakresie odpowiedzialności Wnioskodawcy, Kontrakt menedżerski przewiduje, iż Wnioskodawca odpowiada wobec Spółki lub osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego Kontraktu menedżerskiego, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków z niej wynikających. Odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności Wnioskodawcy ponoszonej z tytułu pełnienia funkcji Członka Zarządu Spółki w zakresie określonym przepisami KSH oraz innymi przepisami prawa. Odpowiedzialność Wnioskodawcy za szkody wyrządzone z winy nieumyślnej ograniczona jest do kwoty równej dwunastokrotności stałego miesięcznego wynagrodzenia podstawowego przysługującego Wnioskodawcy.”

Z powyższego wynika zatem, że warunek odpowiedzialności za wykonanie czynności w ramach kontraktu menedżerskiego, który decyduje o uznaniu czynności za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 1 wyżej wymienionej ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełniony.

Jak wyżej wykazano postanowienia zawarte w umowie o świadczenie usług w zakresie zarządzania wyraźnie regulują kwestię odpowiedzialności Wnioskodawcy za wykonywanie tych czynności wobec osób trzecich. Zawarta umowa jednoznacznie stanowi, że Wnioskodawca odpowiada wobec Spółki lub osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków z niej wynikających.

Ponadto należy zauważyć, że odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności ponoszonej w zakresie określonymi przepisami prawa Kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z którymi np. na podstawie art. 479 Ksh, jeżeli członkowie zarządu umyślnie lub przez niedbalstwo podali fałszywe dane w oświadczeniu, o którym mowa w art. 320 § 1 pkt 3 i 4 lub art. 441 § 2 pkt 5 odpowiadają wobec wierzycieli spółki solidarnie ze spółką przez trzy lata od dnia zarejestrowania spółki lub zarejestrowania podwyższenia kapitału

Odpowiedzialność w rozumieniu powyższych przepisów nosi znamiona odpowiedzialności solidarnej tj. Wnioskodawcy i Spółki.

Należy zauważyć także, że odpowiedzialność Wnioskodawcy została ukształtowana w sposób odmienny niż odpowiedzialność pracownika za szkody wyrządzone w ramach wykonywania obowiązków pracowniczych, gdzie odpowiedzialność jest ograniczona kwotowo (do wysokości 3-krotności miesięcznego wynagrodzenia) chyba że szkoda została wyrządzona umyślnie.

Z uwagi zatem na brak prawnej możliwości wyłączenia odpowiedzialności Zarządzającego (Wnioskodawcy) za działanie wobec osób trzecich powoduje, że czynności które wykonuje jako członek zarządu należy uznać za działalność wykonywaną samodzielnie.

Odnosząc zatem przedstawiony we wniosku opis sprawy do stanu prawnego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie zostały spełnione łącznie wszystkie warunki określone w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, co nie pozwala na wyłączenie wykonywanych czynności poza zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Można przyjąć, że został spełniony tylko jeden warunek, o którym mowa w ww. artykule dotyczący wynagrodzenia. Aby jednak czynności nie podlegały opodatkowaniu VAT w rozpatrywanej sprawie wymagane jest spełnienie łącznie wszystkich warunków, które przewidziane zostały przepisem art. 15 ust. 3 ustawy o VAT. Natomiast w przedmiotowej sprawie nie został spełniony warunek dotyczący warunków wykonania czynności oraz odpowiedzialności zlecającego wykonywanie czynności wobec osób trzecich.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem nie wystąpiły wszystkie przesłanki wynikające z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, co oznacza, że nie zostały spełnione kryteria wyłączające świadczenie usług, w ramach umowy kontrakt menedżerski, z czynności podlegających tej ustawie. Zatem Wnioskodawca z tytułu zawartej umowy kontrakt menedżerski jest podatnikiem podatku od towarów i usług, tym samym wynagrodzenie uzyskiwane za wykonanie tych czynności będzie podlegać opodatkowaniu tym podatkiem.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.