Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1020/10-6/TW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-09-28
Teza: Czy Muzeum przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup usług (w tym promocję projektu), urządzeń, sprzętu oraz robót budowlanych realizowanych w ramach zadania pn.: „…”?
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Muzeum w X, przedstawione we wniosku z dnia 2 lipca 2010 r. (data wpływu 5 lipca 2010 r.) uzupełnionym pismami z dnia 20 i 22 września 2010 r. (data wpływu odpowiednio 23 i 24 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji pn.: „…” jest:

1.  **prawidłowe** – w części dotyczącej sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT,
2.  **nieprawidłowe** – w części dotyczącej sprzedaży zwolnionej od podatku VAT.

UZASADNIENIE

W dniu 5 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji pn.: „…”.

Pismami z dnia 20 i 22 września 2010 r. (data wpływu odpowiednio 23 i 24 września 2010 r.) uzupełniono ww. wniosek w zakresie opisanego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej również Muzeum) planuje pozyskać środki z Europejskich Funduszy Rozwoju Regionalnego na realizację inwestycji pn.: „…”.

Beneficjentem planowanej inwestycji jest Muzeum w X.

Inwestycja pn.: „…” będzie przeprowadzona w obiekcie stanowiącym własność Muzeum w X.

W ramach realizacji wyżej wymienionego projektu planuje się:

*   wymianę stolarki okiennej,
*   remont elewacji,
*   wymianę instalacji C.O. i instalacji elektrycznej,
*   rozbudowę systemu telewizji przemysłowej,
*   rozbudowę systemu włamania i napadu,
*   remont dachu i kominów,
*   konserwację fresków w kaplicy barokowej,
*   modernizację sal, wystaw stałych oraz zakup wyposażenia,
*   modernizację holu wejściowego (montaż windy),
*   modernizację i wyposażenie magazynów oraz pomieszczeń administracyjnych.

Realizacja projektu umożliwi:

*   poprawę bezpieczeństwa zgromadzonych eksponatów,
*   zachowanie poprzez renowację obiektów zabytkowych i utrzymanie w nich funkcji kulturalnych i oświatowych,
*   zwiększy atrakcyjność prezentowanej ekspozycji,
*   zapewni dostęp dla osób niepełnosprawnych,
*   poprawi jakość świadczonych usług.

Wnioskodawca uzyskuje przychody opodatkowane ze sprzedaży biletów wstępu, sprzedaży wydawnictw, wynajmu sal pomieszczeń muzealnych. Ze złożonych uzupełnień do wniosku wynika, iż Zainteresowany uzyskuje przychody opodatkowane:

*   ze sprzedaży biletów wstępu,
*   sprzedaży wydawnictw,
*   wynajmu sal i pomieszczeń muzealnych,

a także uzyskuje przychody z wykonywania czynności w interesie publicznym (PKWiU 92) związane z funkcjonowaniem obiektów kulturalnych, które są zwolnione od podatku VAT (zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1, poz. 11 załącznika Nr 4 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług), tj.:

*   opłaty za usługi przewodnickie,
*   opłaty za lekcje muzealne. Wnioskodawca jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup usług (w tym promocję projektu), urządzeń, sprzętu oraz robót budowlanych realizowanych w ramach zadania pn.: „…”?

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.) od zakupów dokonywanych w ramach zadania pn.: „…” ponieważ wspomniane zakupy będą związane ze sprzedażą opodatkowaną, tj. sprzedaż biletów wstępu, wynajmu sal i pomieszczeń oraz sprzedażą zwolnioną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

1.  **prawidłowe** – w części dotyczącej sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT,
2.  **nieprawidłowe** – w części dotyczącej sprzedaży zwolnionej od podatku VAT.

Zgodnie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Według art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 41 ustawy, stawka podatku wynosi 22 %, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Z kolei w regulacji zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy, zwalnia się od podatku VAT usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W załączniku tym w poz. 11 wskazano usługi o symbolu ex 92 – tj. usługi związane z kulturą, w tym również usługi twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania, usługi związane z rekreacją i sportem1) - z wyłączeniem:

1) usług związanych z taśmami wideo oraz z wszelkimi filmami reklamowymi i promocyjnymi, 2) usług związanych z wyświetlaniem filmów i taśm wideo, wyświetlaniem filmów na innych nośnikach oraz filmów reklamowych i promocyjnych, 3) usług w zakresie działalności stadionów i innych obiektów sportowych (PKWiU 92.61), 4) wstępu na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego (PKWiU 92.31.2), związane z funkcjonowaniem obiektów kulturalnych (PKWiU 92.32.10), świadczone przez wesołe miasteczka, parki rozrywki, cyrki, dyskoteki, sale balowe (PKWiU 92.33, 92.34.11, 92.34.12) oraz wstępu na imprezy sportowe, 5) wstępu oraz wypożyczania wydawnictw (PKWiU 22.11, 22.12, 22.13) w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą (PKWiU 92.5), 5a) usług związanych z produkcją filmów i nagrań wideo (PKWiU 92.11), usług związanych z dystrybucją filmów i nagrań wideo (PKWiU 92.12), usług związanych z produkcją filmów i nagrań na innych nośnikach, usług związanych z dystrybucją filmów i nagrań na innych nośnikach, 5b) wstępu do parków rekreacyjnych, plaż i innych miejsc o charakterze kulturalnym (PKWiU ex 92.72), 6) działalności agencji informacyjnych, 7) usług wydawniczych, 8) usług radia i telewizji (PKWiU 92.2), z zastrzeżeniem poz. 12.

Oznaczenie w załączniku danej grupy „ex” oznacza, że zwolnienie od podatku odnosi się tylko do danej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia tylko do usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniającego określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa usługi”. Zatem, wynikające z konkretnego załącznika zwolnienie dotyczy wyłącznie danej usługi z danego grupowania.

Z kolei przypis „1)” dotyczy wyłącznie usług związanych z rekreacją i sportem świadczonych przez podmioty, które nie mają jako celu systematycznego dążenia do osiągania zysków, zaś wszelkie zyski, które mimo wszystko osiągną, przeznaczą na utrzymanie lub poprawę świadczonych usług.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca planuje pozyskać środki z Europejskich Funduszy Rozwoju Regionalnego na realizację inwestycji pn.: „…”. Beneficjentem planowanej inwestycji będzie Muzeum. Inwestycja przeprowadzona będzie w obiekcie stanowiącym jego własność.

Wnioskodawca uzyskuje przychody opodatkowane ze sprzedaży biletów wstępu, sprzedaży wydawnictw, wynajmu sal pomieszczeń muzealnych, a także przychody z wykonywania czynności w interesie publicznym (PKWiU 92) związane z funkcjonowaniem obiektów kulturalnych, które są zwolnione od podatku VAT, tj.:

*   opłaty za usługi przewodnickie,
*   opłaty za lekcje muzealne.

Muzeum w X jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku VAT.

W związku z powyższym wyjaśnić należy, iż w przypadku, gdy podatnik dokonuje zakupów związanych zarówno z czynnościami zwolnionymi od podatku, jak i opodatkowanymi, zastosowanie znajdują przepisy art. 90 i art. 91 ustawy, mające na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

Przepis art. 90 ust. 1 ustawy stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 - art. 90 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej (art. 90 ust. 4 ustawy).

W świetle przepisu art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy w poz. 3, w zakresie w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie (art. 90 ust. 6 ustawy).

Stosownie do art. 90 ust. 8 ustawy, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

Przepis ten stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna - art. 90 ust. 9 ustawy.

W myśl art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98 % - podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2,
2.  nie przekroczyła 2 % - podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, iż proporcja wyliczana jest jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którym wydatki te są związane. Natomiast zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli do zakupów kwalifikowanych jako „zakupy związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną”.

Zainteresowany w przypadku zakupu towarów i usług (w tym dotyczących promocji projektu), które będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych i zwolnionych od podatku, będzie mógł zatem odliczyć podatek naliczony tylko w takim zakresie, w jakim nabycie to związane będzie z czynnościami opodatkowanymi. Oznacza to, że Wnioskodawca zobowiązany będzie do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą będzie można przypisać czynnościom opodatkowanym.

Jeżeli natomiast zakupione towary i usługi (w tym dotyczące promocji projektu) będą związane częściowo ze sprzedażą opodatkowaną, a częściowo ze sprzedażą zwolnioną od podatku, a Zainteresowany nie będzie miał możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, to będzie miał on prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z proporcją obliczoną według zasad określonych przepisami art. 90 i art. 91 ustawy.

Należy podkreślić, iż zastosowanie proporcji, o której mowa w art. 90 i art. 91 ustawy, dla określenia kwoty podatku naliczonego do odliczenia możliwe jest tylko w przypadku, gdy Wnioskodawca nie będzie miał możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Reasumując, Zainteresowany będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi (w tym dotyczących promocji projektu) związane będą ze sprzedażą opodatkowaną, zgodnie z art. 86 ustawy. Natomiast w zakresie, w jakim będą one wykorzystywane do sprzedaży zwolnionej od tego podatku, prawo to Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało. W celu prawidłowej realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego Muzeum, w pierwszej kolejności zobowiązane będzie do przyporządkowania – w odpowiednich częściach – podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu poszczególnym kategoriom działalności (zwolnionej lub opodatkowanej). W przypadku, gdy nie będzie możliwe wyodrębnienie całości lub części podatku naliczonego wykorzystywanego do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, zastosowanie znajdzie art. 90 i art. 91 ustawy.

Wnioskodawca będzie miał zatem prawo jedynie do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego w związku z realizacją przedsięwzięcia inwestycyjnego pn.: „…”.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że jeśli proporcja określona zgodnie z art. 90 ust. 2-8 ustawy, przekroczy 98% sprzedaży opodatkowanej w sprzedaży ogółem, to – zgodnie z cyt. powyżej art. 90 ust. 10 ustawy – Muzeum będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.