Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.44.2018.1.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-22
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie ustalenia przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej podlegającego opodatkowaniu.
Słowa kluczowe: podatek-podatek od wartości dodanej; sprzedaż; sprzedaż-sprzedaż wysyłkowa; towar
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 stycznia 2018 r. (data wpływu 29 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej podlegającego opodatkowaniu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej podlegającego opodatkowaniu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą oraz posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie sprzedaży wysyłkowej towarów poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej na rzecz osób nieprowadzących działalności gospodarczej (dalej: „Konsumenci”) z innych państw członkowskich Unii Europejskiej (dalej: „Państwa UE”).

W przypadku przekroczenia limitów rejestracji do podatku od wartości dodanej w Państwach UE Wnioskodawca zaczyna dodawać do ceny sprzedaży podatek od wartości dodanej według stawki obowiązującej w Państwach UE. Następnie tak obliczony podatek należny Wnioskodawca rozlicza w Państwach UE, dokonując zapłaty na rzecz odpowiedniego urzędu skarbowego.

Konsumenci nabywają towary i opłacają kwotę brutto, na którą składa się cena stanowiąca kwotę netto oraz podatek od wartości dodanej do rozliczenia w Państwach UE.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zapłata dokonana przez Konsumenta na rzecz Wnioskodawcy w części stanowiącej zagraniczny podatek od wartości dodanej stanowi dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu zgodnie z ustawą o PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy zapłata dokonana przez Konsumenta na rzecz Wnioskodawcy w części stanowiącej zagraniczny podatek od wartości dodanej nie stanowi dla Wnioskodawcy przychodu, gdyż zagraniczny podatek od wartości dodanej jako odpowiednik podatku od towarów i usług pomniejsza przychód zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PIT.

Uzasadnienie Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl natomiast art. 11 ust. 1 ustawy o PIT przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Art. 5a pkt 17 ustawy o PIT stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o ustawie o podatku od towarów i usług – oznacza to ustawę z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.).

Wnioskodawca dokonuje dostaw towarów do konsumentów w innych państwach Unii Europejskiej, w związku z czym część kwoty stanowi cena sprzedaży netto za towar, natomiast część stanowi podatek od wartości dodanej, który zostanie rozliczony w określonym państwie.

Należy zauważyć, że mechanizm i konstrukcja prawna podatku określanego na gruncie prawa krajowego jako „podatek od towarów i usług”, a na gruncie prawa unijnego jako „podatek od wartości dodanej” są identyczne. W tym sensie powyższe pojęcia są synonimami, opisującymi ten sam podatek. Wniosek taki jest oparty na wykładni art. 2 pkt 11 ustawy o VAT, w myśl którego na gruncie tej ustawy przez „podatek od wartości dodanej” rozumie się podatek od wartości dodanej nakładany na terytorium państwa członkowskiego, z wyjątkiem podatku od towarów i usług nakładanego na mocy ustawy o VAT.

Przepisy te pełnią funkcje porządkowe, nakazując określać podatek nakładany w innych państwach członkowskich Unii Europejskiej jako „podatek od wartości dodanej”. Nie jest to natomiast przepis prawa materialnego, który obok podatku od towarów i usług miałby tworzyć nowy rodzaj podatku – podatek od wartości dodanej.

Nie ulega wątpliwości, że od przystąpienia Polski do Unii Europejskiej występuje tożsamość podatku od wartości dodanej z podatkiem od towarów i usług, co potwierdza ich neutralny charakter, mocno podkreślany w przepisach Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347, str. 1 z późn. zm., dalej: „Dyrektywa”).

Tym samym ustawa o VAT transponuje do polskiego porządku prawnego przepisy Dyrektywy dotyczące podatku od wartości dodanej. W związku z czym pewne jest, że podatek od towarów i usług jest podatkiem od wartości dodanej – inaczej nie moglibyśmy powoływać się na przepisy Dyrektywy podczas dokonywania wykładni prounijnej przepisów ustawy o VAT.

Powyższe potwierdzają sądy administracyjne w licznych orzeczeniach dotyczących stosowania art. 14 ust. 1 ustawy o PIT.

Najważniejszym wyrokiem dotyczącym tej materii jest wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 lipca 2013 r., sygn. II FSK 1545/11, w której Sąd wskazał, że wyłączenia uregulowane w art. 14 ust. 1 ustawy o PIT odnoszą się do podatku od towarów i usług, którego adekwatną nazwą w zakresie obrotu unijnego w myśl art. 2 pkt 11 ustawy o VAT jest określenie „podatek od wartości dodanej”.

W uzasadnieniu Sąd wskazał, że: „Nieprawidłowo Spółka opiera swoje twierdzenia na poglądzie, jakoby podatek od wartości dodanej był czymś odmiennym od podatku od towarów i usług. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego takie daleko idące rozróżnienie nie jest zasadne, bowiem mechanizm i konstrukcja prawna podatku określanego na gruncie prawa krajowego jaka »podatek od towarów i usług« a na gruncie prawa unijnego jako »podatek od wartości dodanej« są identyczne. W tym sensie powyższe pojęcia są synonimami, opisującymi ten sam podatek. Wniosek taki jest oparty na wykładni art. 2 pkt 21 u.p.t.u., w myśl którego na gruncie tej ustawy przez »podatek od wartości dodanej« rozumie się podatek od wartości dodanej nakładany na terytorium państwa członkowskiego, z wyjątkiem podatku od towarów i usług nakładanego u.p.t.u. Przepis ten, będący definicją legalną, pełni rolę porządkową, tzn. w celu osiągnięcia jasności znaczeniowej, nakazuje dany podatek nakładany na terytorium państw członkowskich UE określać jako »podatek od wartości dodanej« podczas gdy adekwatną nazwą dla tego podatku, nakładanego na mocy u.p.t.u., jest pojęcie »podatek od towarów i usług«. Spółka, w oparciu o błędną wykładnię językową art. 2 pkt 21 u.p.t.u. próbuje w drodze rozumowania systemowego wykazać, że ww. regulacja przemawia za przyjęciem, że podatek od wartości dodanej jest czymś odmiennym od podatku od towarów i usług. Nie dostrzega jednak, że definicja legalna zawarta w art. 2 pkt 21 u.p.t.u. pełni tylko funkcję porządkującą pojęcia języka prawnego, nie jest natomiast przepisem materialnym, który obok podatku od towarów i usług konstytuuje nową formę opodatkowania – podatek od wartości dodanej. Tym samym, wbrew poglądom Spółki, należy przyjąć, że wyłączenia uregulowane w art. 12 ust. 4 oraz w art. 26 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.p. odnoszą się do podatku od towarów i usług, którego adekwatną nazwą w zakresie obrotu unijnego na gruncie u.p.t.u., w myśl art. 2 pkt 11 tej ustawy, jest określenie »podatek od wartości dodanej«”.

Stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego jest tożsame z Wnioskodawcą w tej materii, a prawidłowość powyższej wykładni potwierdzają Wojewódzkie Sądy Administracyjne w licznych orzeczeniach dotyczących stosowania wskazanych przepisów.

Przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 26 kwietnia 2017 r., sygn. I SA/Gd 210/17 wskazał, że: „Od momentu przystąpienia Polski do Unii Europejskiej mamy zatem do czynienia z tożsamością tego podatku z polskim podatkiem od towarów i usług oraz ich neutralnym charakterem, podkreślonym w przepisach Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L 347 z 11 grudnia 2006 r., s. 1 z późn. zm.). W kontekście powyższego stwierdzić należy, że ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług jest podstawowym aktem prawnym, mającym transponować w prawie wewnętrznym wspólnotowe dyrektywy, dotyczące podatku od wartości dodanej. Reasumując, w świetle art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f., u podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszany o należny podatek od towarów i usług, którego adekwatną nazwą w zakresie obrotu unijnego na gruncie u.p.t.u., w myśl art. 2 pkt 11 tej ustawy, jest określenie »podatek od wartości dodanej«. W konsekwencji przychód z działalności gospodarczej skarżącego można pomniejszyć o należny podatek od wartości dodanej zapłacony przez podatnika na terenie Szwecji”.

Należy zauważyć, że analogiczna wykładnia obowiązuje w zakresie zaliczania podatku od wartości dodanej do kosztów uzyskania przychodów, na co zwrócił uwagę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 5 stycznia 2016 r., sygn. I SA/Gd 1161/15. Wskazał, że przepisy uniemożliwiające zaliczanie odliczanego podatku od towarów i usług stosuje się również do podatku od wartości dodanej. Z uzasadnienia tego orzeczenia wynika, że: „Sąd pogląd ten podziela, co w tej sprawie oznacza wskazanie na chybioną wykładnię językową art. 2 pkt 11 u.p.t.u. dokonaną przez organ, że regulacja przemawia za przyjęciem, iż podatek od wartości dodanej jest czymś odmiennym od podatku od towarów i usług. Sąd wskazuje, że definicja legalna zawarta w art. 2 pkt 11 u.p.t.u. pełni tylko funkcję porządkującą pojęcia języka prawnego, nie jest natomiast przepisem materialnym, który obok podatku od towarów i usług konstytuuje nową formę opodatkowania tj. podatek od wartości dodanej. Tym samym należy przyjąć, że wyłączenia uregulowane w art. 12 ust. 4 oraz w art. 16 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.p. odnoszą się do podatku od towarów i usług, którego adekwatną nazwą w zakresie obrotu unijnego na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, w myśl art. 2 pkt 11 tej ustawy, jest określenie »podatek od wartości dodanej« (por. wyrok NSA z 4 lipca 2013 r. w sprawie II FSK 1544/11). Rację ma strona wskazując, że w przypadku obu wymienianych i omówionych we wniosku sposobów podstawa opodatkowania jest identyczna, różnią się one wysokością rozpoznawanych przychodów i kosztów. Sąd podziela pogląd strony, że prawidłowy jest drugi sposób, tj. podatek naliczony (podatek od wartości dodanej) z prawem do odliczenia w deklaracji VAT w Finlandii nie stanowi kosztu uzyskania oraz podatek należny (podatek od wartości dodanej) rozliczany w deklaracji VAT w Finlandii nie jest przychodem dla celów podatku dochodowego od osób prawnych”.

Dodać należy jeszcze, że podatek od wartości dodanej nie stanowi dla Wnioskodawcy przysporzenia, gdyż będzie on zobowiązany do wpłaty takiego podatku do urzędu skarbowego docelowego państwa Unii Europejskiej – tym samym majątek Wnioskodawcy nie ulega powiększeniu.

Podsumowując, w świetle art. 14 ust. 1 ustawy o PIT, u podatników dokonujących dostawy towarów opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej dostawy uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług, którego adekwatną nazwą w zakresie obrotu unijnego na gruncie ustawy o VAT, w myśl art. 2 pkt 11 tej ustawy, jest określenie „podatek od wartości dodanej”. Tym samym otrzymana cena sprzedaży w części stanowiącej zagraniczny podatek od wartości dodanej nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 200 ze zm.): za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do art. 5a pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: ilekroć w ustawie jest mowa o ustawie o podatku od towarów i usług – oznacza to ustawę z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221).

Natomiast w myśl art. 2 pkt 11 ustawy o podatku od towarów i usług: ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o podatku od wartości dodanej – rozumie się przez to podatek od wartości dodanej nakładany na terytorium państwa członkowskiego, z wyjątkiem podatku od towarów i usług nakładanego tą ustawą.

Zatem przez podatek od towarów i usług należy rozumieć podatek, o którym mowa w ustawie o podatku od towarów i usług. Natomiast w myśl art. 2 pkt 11 tej ustawy – ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o podatku od wartości dodanej – rozumie się przez to podatek od wartości dodanej nakładany na terytorium innych państw członkowskich, z wyjątkiem podatku od towarów i usług nakładanego tą ustawą.

Powyższe oznacza, że ustawa o podatku od towarów i usług wyraźnie rozróżnia pojęcie podatku od wartości dodanej i pojęcie podatku od towarów i usług.

Sformułowanie „podatek od towarów i usług” jest określeniem podatku od wartości dodanej obowiązującym wyłącznie w Polsce, a nie w innych krajach członkowskich. Tym samym nie można utożsamiać podatku od wartości dodanej (obrotowego) obowiązującego w innym państwie członkowskim niż Polska z podatkiem od towarów i usług obowiązującym w Polsce.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie sprzedaży wysyłkowej towarów poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej na rzecz osób nieprowadzących działalności gospodarczej (dalej: „Konsumenci”) z innych państw członkowskich Unii Europejskiej (dalej: „Państwa UE”). W przypadku przekroczenia limitów rejestracji do podatku od wartości dodanej w Państwach UE, Wnioskodawca zaczyna dodawać do ceny sprzedaży podatek od wartości dodanej według stawki obowiązującej w Państwach UE. Następnie tak obliczony podatek należny Wnioskodawca rozlicza w Państwach UE, dokonując zapłaty na rzecz odpowiedniego urzędu skarbowego. Konsumenci nabywają towary i opłacają kwotę brutto, na którą składa się cena stanowiąca kwotę netto oraz podatek od wartości dodanej do rozliczenia w Państwach UE.

W świetle przedstawionych przepisów brak jest podstaw prawnych, aby uzyskane na terytorium państwa Unii Europejskiej przychody pomniejszać o zapłacony tam podatek od wartości dodanej, ponieważ jak wskazano podatek ten nie jest tożsamy z podatkiem od towarów i usług (nie jest tym podatkiem), o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W rezultacie przychodem podlegającym opodatkowaniu w Rzeczypospolitej Polskiej z tytułu prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej będą przychody uzyskane ze sprzedaży towarów na terytorium państw Unii Europejskiej wykazywane w wartości brutto, a więc bez ich pomniejszenia o podatek od wartości dodanej.

Reasumując – zapłata dokonana przez Konsumenta na rzecz Wnioskodawcy w części stanowiącej zagraniczny podatek od wartości dodanej stanowi dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że – zdaniem Organu – tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.