Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-308/15-2/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-09-10
Teza: kwalifikacja kosztów związanych z budową bloków mieszkalnych (wymienionych w punkcie 2a, 2b, 2c, 3, 4a, 4c, 6a, 6c, 6d, 6e, 6f, 7 oraz 11 przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego) i momentu ich zaewidencjonowania.
Słowa kluczowe: deweloper; koszt-koszty bezpośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 25 czerwca 2015 r. (data wpływu 29 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   kwalifikacji kosztów związanych z budową bloków mieszkalnych (wymienionych w punkcie 1a, 1b, 1e, 4b, 5a, 5b, 5c, 5d, 5e, 5f, 6b, 6g, 8, 9 oraz 10 przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego) i momentu ich zaewidencjonowania - **jest prawidłowe,**
*   kwalifikacji wydatków z tytułu opłaty za użytkowanie wieczyste oraz podatku od nieruchomości podatku do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji kosztów związanych z budową bloków mieszkalnych (wymienionych w punkcie 1a, 1b, 1c, 1d, 1e, 4b, 5a, 5b, 5c, 5d, 5f, 6b, 6g, 8, 9 oraz 10 przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego) i momentu ich zaewidencjonowania.

W ww. wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie budownictwa m.in. mieszkaniowego wielorodzinnego oraz sprzedaży lokali mieszkalnych i usługowych we wznoszonych budynkach. Jednocześnie wykonuje również roboty o charakterze usług budowlanych na innych obiektach niż mieszkaniowe.

W związku z planowanym rozpoczęciem budowy dwóch bloków mieszkalnych z przeznaczeniem na sprzedaż Wnioskodawca ponosić będzie szereg kosztów związanych z realizacją projektu deweloperskiego. Koszty te można pogrupować w następujący sposób:

1.  Koszty związane z zakupem gruntu, tj.:
    1.  cena zakupu gruntu w użytkowaniu wieczystym,
    2.  opłaty notarialne i sądowe od umowy zakupu,
    3.  opłatę za użytkowanie wieczyste,
    4.  podatek od nieruchomości,
    5.  opłaty związane z wykupem na własność gruntu.
2.  Koszty finansowe, tj.:
    1.  związane z otrzymaniem kredytu na zakup działki w tym odsetki od kredytu, prowizje bankowe,
    2.  opłaty PCC od hipotek,
    3.  koszty związane z otwarciem dwóch rachunków powierniczych (prowizję bankową za otwarcie rachunków, koszty monitoringu realizacji poszczególnych etapów projektu pobierane przez bank inne opłaty bankowe dot. rachunków powierniczych za prowadzenie ww. rachunków pobrane z góry od wartości umowy.
3.  Koszty dotyczące opłat notarialnych i sądowych pobieranych przez notariusza od każdej zawartej umowy deweloperskiej, gdzie Spółka ponosi 1/2 wartości tych opłat.
4.  Koszty związane z realizacją projektu dotyczące:
    1.  ubezpieczenia budowy,
    2.  nadzoru inwestorskiego,
    3.  opłat sądowych, notarialnych, administracyjnych w tym-za zajęcia pasów drogowych, pozwoleń na budowę, zmian w projekcie, wycinki drzew.
5.  Koszty dotyczące:
    1.  zakupu materiałów bezpośrednich do wbudowania,
    2.  koszty usług sprzętowych i transportowych,
    3.  koszty podwykonawców,
    4.  zakupu paliwa do sprzętu,
    5.  energii, wody,
    6.  koszty robocizny pracowników fizycznych.
6.  Koszty pozostałe jakie pojawią się w tracie realizacji, tj.:
    1.  koszty ochrony fizycznej budowy w trakcie trwania budowy,
    2.  koszty zakupów drobnych narzędzi i materiałów technicznych wykorzystywanych i zużywanych na tych budowach,
    3.  koszty materiałów gospodarczych (różnego rodzaju środków czystości np. do sprzątania przed odbiorem końcowym),
    4.  koszty związane z organizacją, funkcjonowaniem i likwidacją zaplecza budowy,
    5.  koszty wywozu śmieci i odpadów, obsługi serwisów „Toi-Toi" dla pracowników,
    6.  koszty napraw drobnych narzędzi zużytych podczas budowy,
    7.  koszty najmu sprzętu, dzierżawy sprzętu pracującego na budowie.
7.  Koszty związane z marketingiem i reklamą w mediach, prowizji pośrednika od sprzedaży mieszkań.
8.  Koszty dotyczące wykonanego projektu budowlanego ,prac geodezyjnych wytyczeń.
9.  Koszty tzw. ogólne budowy rozliczane przez Wnioskodawcę według ustalonego klucza wskaźnikiem kosztów ogólnych działalności danej branży w stosunku do wielkości kosztów bezpośrednich poniesionych w danym okresie na danej budowie zgodnie z zapisem w polityce rachunkowości, koszty te dolicza się do kosztu wytworzenia danego kontraktu deweloperskiego (z uwagi na mieszany charakter prowadzonych robót budowlanych).
10.  Koszty związane z wybudowaniem sieci przyłączeniowych energetycznych, wodociągowych, gazowych i związanych z tym opłat.
11.  Koszty ponoszone do wybudowania infrastruktury dotyczące budowy trawników, placów zabaw, chodników, dróg dojazdowych.

W kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego sformułowano m.in. następujące pytanie.

Czy wszystkie koszty budowy budynków mieszkalnych wymienione przez Wnioskodawcę powinny być przyjęte jako koszty bezpośrednie i w związku z tym potrącone podatkowo, w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody z tytułu sprzedaży lokali mieszkalnych na podstawie art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęć „kosztów bezpośrednich związanych z przychodami” oraz „kosztów innych niż bezpośrednie związane z przychodami” – w stosunku do kosztów wymienionych w punktach 1a, 1b, 1c, 1e, 4b, 5a, 5b, 5c, 5d, 5e, 5f, 6b, 6g, 8, 9 oraz 10 kwalifikować je będzie jako koszty bezpośrednio związane z przychodem ze sprzedaży i uznawać je będzie za koszt podatkowy uzyskania przychodu w roku podatkowym, w którym nastąpi przychód z tytułu sprzedaży lokali mieszkalnych. Swoje stanowisko Wnioskodawca uzasadnia m.in. brzmieniem przepisu 28 ust. 3 ustawy o rachunkowości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   **kwalifikacji kosztów związanych z budową bloków mieszkalnych (wymienionych w punkcie 1a, 1b, 1e, 4b, 5a, 5b, 5c, 5d, 5e, 5f, 6b, 6g, 8, 9 oraz 10 przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego) i momentu ich zaewidencjonowania - jest prawidłowe,**
*   **kwalifikacji wydatków z tytułu opłaty za użytkowanie wieczyste oraz podatku od nieruchomości podatku do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami - jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki, tj.:

*   musi być poniesiony przez podatnika, czyli w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   musi być definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   winien pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   musi być poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   musi być właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

Zatem, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której celem jest osiągnięcie przychodów bądź zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Kierując się kryterium charakteru powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia:

*   koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, tj. takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów – w ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód (np. wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru handlowego);
*   koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie), tj. takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia – są to wydatki związane z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczyniające się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów, w przypadku których nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy (np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną)

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność m.in. w zakresie budownictwa mieszkaniowego wielorodzinnego oraz sprzedaży lokali mieszkalnych i usługowych we wznoszonych budynkach. W związku z planowanym rozpoczęciem budowy dwóch bloków mieszkalnych z przeznaczeniem na sprzedaż Wnioskodawca ponosić będzie szereg wydatków związanych z realizacją projektu deweloperskiego dotyczących m.in.:

*   kosztów związanych z zakupem gruntu (cena zakupu gruntu w użytkowaniu wieczystym, opłaty notarialne i sądowe od umowy zakupu, opłatę za użytkowanie wieczyste, podatek od nieruchomości, opłaty związane z wykupem na własność gruntu);
*   kosztów związanych z realizacją projektu dotyczące nadzoru inwestorskiego;
*   kosztów związanych z zakupem materiałów bezpośrednich do wbudowania, z usługami sprzętowymi i transportowymi, z podwykonawcami, z zakupem paliwa do sprzętu, z energią, z wodą, z robocizną pracowników fizycznych;
*   kosztów pozostałych jakie pojawią się w tracie realizacji (zakup drobnych narzędzi i materiałów technicznych wykorzystywanych i zużywanych na budowach, najem sprzętu, dzierżawa sprzętu pracującego na budowie);
*   kosztów dotyczących wykonanego projektu budowlanego i prac geodezyjnych wytyczeń;
*   kosztów tzw. ogólnych budowy rozliczanych przez Wnioskodawcę według ustalonego klucza wskaźnikiem kosztów ogólnych działalności danej branży w stosunku do wielkości kosztów bezpośrednich poniesionych w danym okresie na danej budowie zgodnie z zapisem w polityce rachunkowości, koszty te dolicza się do kosztu wytworzenia danego kontraktu deweloperskiego (z uwagi na mieszany charakter prowadzonych robót budowlanych);
*   kosztów związanych z wybudowaniem sieci przyłączeniowych energetycznych, wodociągowych, gazowych i związanych z tym opłat.

W związku z powyższym, Wnioskodawca rozważa, czy ww. grupa wydatków poniesionych powinien zakwalifikować – dla celów swoich rozliczeń podatkowych – do kategorii kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami ze sprzedaży bloków mieszkalnych, potrącalnych na zasadach określonych w art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy zauważyć, że sprzedaż lokali mieszkalnych znajdujących się w wybudowanych przez Wnioskodawcę blokach mieszkalnych, a tym samym uzyskanie przychodów z tego tytułu, jest bezpośrednią konsekwencją zrealizowania projektu deweloperskiego (konkretnej inwestycji deweloperskiej), tj. wybudowanie dwóch bloków mieszkalnych czy też pełne uzbrojenie działek w infrastrukturę towarzyszącą, przeznaczonych do sprzedaży. Koszty „wytworzenia” towarów handlowych, jakim są dla Wnioskodawcy wybudowane bloki mieszkalne, stanowią tym samym koszty bezpośrednio związane z przychodami z tytułu ich sprzedaży.

W analizowanym przypadku, do tej kategorii wydatków niewątpliwie zaliczyć należy wyżej wymienione koszty za wyjątkiem opłaty za użytkowanie wieczyste oraz podatku od nieruchomości.

Zarówno opłata za użytkowanie wieczyste jak i podatek od nieruchomości jako wydatki nie są wprost, celowo ukierunkowane na osiągnięcie konkretnego przychodu w przyszłości lecz wynikają ze statusu Wnioskodawcy jako właściciela nieruchomości gruntowej czy jako użytkownika wieczystego gruntu. Jako konieczne do poniesienia w konkretnie, normatywnie określonym czasie wiążą się z konkretnym rokiem podatkowym. Z punktu widzenia właściciela nieruchomości gruntowej czy umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste, a także z punktu widzenia prawa podatkowego jest kwestią obojętną jakie jest przeznaczenie gruntu - obowiązek ponoszenia opłaty rocznej oraz zapłaty podatku od nieruchomości wynika już z samego faktu posiadania nieruchomości. Uwidacznia to zatem, że koszty te nie są ściśle, intencjonalnie związane z konkretnym przychodem pochodzącym ze zbycia mieszkań. Nie istnieje w tym przypadku ścisły związek finansowy pomiędzy nimi, a ewentualnie osiągniętym przychodem, należy je ponosić nawet wówczas gdyby nie pojawił się żaden przychód.

Zatem koszty ponoszone na zapłatę podatku od nieruchomości czy na opłatę za wieczyste użytkowanie gruntu nie stanowią tym samym elementu procesu budowy lokali mieszkalnych celem ich sprzedaży. Obowiązek zapłaty podatku od nieruchomości czy opłaty za wieczyste użytkowanie gruntu (jak wskazano powyżej) ciąży na Wnioskodawcy jako podatniku tego podatku w związku z posiadaniem nieruchomości - jego istnienie nie jest związane z realizacją inwestycji deweloperskiej, w szczególności nie warunkuje możliwości jej prowadzenia. Zapłata podatku od nieruchomości czy opłaty za wieczyste użytkowanie gruntu nie stanowi zatem elementu kosztu „wytworzenia” przedmiotów sprzedaży, a tym samym nie może być uznana za koszt bezpośrednio związany z przychodami uzyskiwanymi ze sprzedaży tych lokali mieszkalnych. Wydatki Wnioskodawcy z tytułu podatku od nieruchomości i opłaty za wieczyste użytkowanie gruntu należy zakwalifikować jako tzw. pośrednie koszty uzyskania przychodów. Są to bowiem ogólne, stałe koszty związane z prowadzeniem przez niego działalności deweloperskiej.

Zaliczenie powyższych wydatków do kosztów pośrednich oznacza, że podlegają one potrąceniu zgodnie z art. 15 ust. 4d i ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Z brzmienia art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika jednoznacznie, że ustawodawca uzależnia moment, w którym wydatek staje się kosztem uzyskania przychodów od momentu ujęcia go w księgach zgodnie z zasadami ustawy o rachunkowości.

Co istotne reguła ta dotyczyć może co do zasady kosztów innych niż bezpośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, ponieważ koszty wykazujące bezpośredni związek z uzyskiwanymi przychodami są potrącalne zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 15 ust. 4 – 4c ustawy.

Wobec powyższego, wskazanie w art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, że dniem poniesienia jest dzień, na który ujęto koszt w księgach oznacza, że dla celów podatkowych koszt ten należy rozpoznać na podstawie zapisów w księgach prowadzonych w oparciu o uregulowania ww. ustawy o rachunkowości.

Art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych bezpośrednio koresponduje bowiem z art. 15 ust. 4e ustawy, w świetle którego co do zasady poniesienie kosztu, a więc możliwość uznania go za koszt podatkowy, jest uzależnione od jego zaksięgowania (ujęcia w księgach rachunkowych).

Z treści przywołanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika podstawowa reguła: moment uznania wydatku za koszt podatkowy jest w obecnym stanie prawnym uzależniony od uznania go za taki koszt w ujęciu bilansowym.

Ujęcie (zaksięgowanie) kosztu w księgach rachunkowych określa bowiem datę powstania kosztu podatkowego. Przepisy o rachunkowości decydują, na który dzień ujmuje się w księgach rachunkowych koszt, a tym samym przesądzają o dacie poniesienia kosztu podatkowego, z zastrzeżeniem rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Wynika zatem z tego, że pod pojęciem „dzień poniesienia kosztu” rozumieć należy dzień, na który Spółka uwzględniła koszt w prowadzonych przez nią księgach rachunkowych. Tym samym jest to dzień, który Spółka wskazała jako dzień (okres), do którego dany wydatek został przypisany. Jeśli więc dla celów rachunkowych podatnik ujmuje jako koszt w prowadzonych przez siebie księgach rachunkowych ponoszone wydatki, wówczas dla celów podatku dochodowego od osób prawnych zasadne jest przyjęcie, iż jest to koszt poniesiony w rozumieniu podatkowym.

Tym samym nie można natomiast zgodzić się z tą częścią uzasadnienia Wnioskodawcy, że wskazane we wniosku wydatki z tytułu opłaty za użytkowanie wieczyste oraz podatku od nieruchomości winny zostać zakwalifikowane do kosztów innych niż koszty bezpośrednie i zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia. Jak wykazano powyżej winny zostać zakwalifikowane dla celów podatkowych jako koszt inny niż bezpośrednio związany z przychodami (tzw. pośredni), potrącalny zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w dacie jego poniesienia.

Zasadnym jest natomiast uznanie, zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że wskazane we wniosku pozostałe wydatki (wymienione w punkach 1a, 1b, 1e, 4b, 5a, 5b, 5c, 5d, 5e, 5f, 6b, 6g, 8, 9 oraz 10) są ściśle związane z procesem inwestycyjnym, tj. budową konkretnych bloków budowlanych wraz z pełnym uzbrojeniem działki w infrastrukturę towarzyszącą. Służą one bowiem „wytworzeniu” przedmiotów realizowanej przez Wnioskodawcę sprzedaży. Tym samym, wydatki te są ponoszone bezpośrednio w celu uzyskania przysporzeń (przychodów) ze sprzedaży lokali mieszkalnych znajdujących się w budowanych blokach.

Możliwość bezpośredniego powiązania kosztów z przychodami osiąganymi ze sprzedaży konkretnych bloków mieszkalnych przesądza, że ma do nich zastosowanie norma art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którą koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącane w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c. Tym samym w tej części stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za słuszne.

Niezależnie od powyższego należy zauważyć, że pełna weryfikacja prawidłowości zaliczenia poszczególnych wydatków Wnioskodawcy do kosztów uzyskania przychodów może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa. Dokonując interpretacji indywidualnej organ interpretacyjny działający z upoważnienia Ministra Finansów przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.