Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.148.2023.1.MAP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-14
Teza: Określenie stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.
Słowa kluczowe: ryczałt; stawka; usługi
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-Przychody podlegające opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 2b-lit. b

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

15 lutego 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 15 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy określenia stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Uzupełnił go Pan pismem z 22 lutego 2023 r. (wpływ 22 lutego 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Jest Pan osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania oraz podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia ich źródeł (nieograniczony obowiązek podatkowy), w rozumieniu art. 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prowadzi Pan pozarolniczą działalność gospodarczą od 5 kwietnia 2022 r., opodatkowaną ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Przychody z tytułu prowadzonej samodzielnie pozarolniczej działalności gospodarczej nie przekroczyły w ubiegłym roku i nie przekroczą w obecnym roku podatkowym kwoty 2 000 000 euro.

Zakresem Pana działalności gospodarczej objęte są następujące kody:

\- 58.21.Z - Działalność wydawnicza w zakresie gier komputerowych,

\- 58.19.Z - Pozostała działalność wydawnicza,

\- 62.01.Z - Działalność związana z oprogramowaniem,

\- 74.10.Z - Działalność w zakresie specjalistycznego projektowania,

\- 74.20.Z - Działalność fotograficzna.

Zamierza Pan dokonać zmiany w CEiDG, zgodnie z którą przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej będzie świadczenie usług sklasyfikowanych pod symbolem PKD 62.01.Z - Działalność związana z oprogramowaniem.

Na podstawie zawartej Umowy, jako grafik, wykonuje Pan na rzecz Spółki następujące czynności:

1.  przygotowywanie grafik koncepcyjnych;
2.  modelowanie, teksturowanie oraz implementacja modeli 3D w środowisku … ;
3.  kreacja oraz implementacja efektów cząstkowych oraz …,
4.  projektowanie postaci i środowisk gry,
5.  modelowanie, tworzenie szkieletu oraz animacja postaci.

Usługi świadczone przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej opisane w pkt 1-5 powyżej klasyfikują się pod symbol PKWiU - 62.01.11.0 - Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania.

Usługi świadczone przez Pana nie są usługami związanymi z programowaniem. Jest Pan zobowiązany dostarczać zamówione usługi oraz je implementować przy użyciu różnych technik kopiowania plików do silnika gry, dodawania plików do sieci lokalnej w siedzibie firmy oraz implementacji plików bezpośrednio w silniku gry. Świadczone przez Pana usługi, opisane w stanie faktycznym, mieszczą się w grupowaniu PKWiU 62.01.11.0 - Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania. W związku ze świadczonymi na podstawie Umowy usługami na rzecz Spółki ponosi Pan odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat wykonywanych czynności oraz ich wykonywanie, czynności nie są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności oraz Pan, jako wykonawca czynności ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

Wskazuje Pan, że nie świadczy usług związanych z wydawaniem:

*   pakietów gier komputerowych (PKWiU ex 58.21.10.0), z wyłączeniem publikowania gier komputerowych w trybie on-line;
*   pakietów oprogramowania systemowego (PKWiU 58.29.1);
*   pakietów oprogramowania użytkowego (PKWiU 58.29.2);
*   oprogramowania komputerowego pobieranego z Internetu (PKWiU ex 58.29.3), z wyłączeniem pobierania oprogramowania w trybie on-line.

Ww. usługi nie wchodzą w zakres czynność wykonywanych przez Pana na podstawie umowy zawartej ze Spółką. W szczególności należy podkreślić, że wydawaniem gier komputerowych zajmuje się Spółka, a nie Pan. Jest Pan natomiast usługodawcą realizującym na rzecz tej Spółki określone usługi związane z projektowaniem i tworzeniem elementów graficznych oprogramowania, tj. oprawy graficznej do gier komputerowych.

Nie świadczy Pan usług związanych z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych (PKWiU 62.01.12) oraz nie wykonuje czynności związanych z doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 62.02.10.0), związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1), objętych grupowaniem „Oryginały oprogramowania komputerowego” (PKWiU 62.01.2), związanych z doradztwem w zakresie oprogramowania (PKWiU ex 62.02), w zakresie instalowania oprogramowania (PKWiU ex 62.09.20.0), związanych z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi (PKWiU 62.03.1).

W ramach świadczonych usług nie pisze Pan kodów źródłowych oprogramowania (gier komputerowych), bowiem wskazane usługi nie wchodzą w zakres umowy o współpracy zawartej pomiędzy Panem a Spółką oraz wykonywane są przez specjalistów z zespołów programistycznych. W stosunku do Pana nie zostały spełnione przesłanki negatywne określone w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (dalej: „ustawy o zpdf”), a jednocześnie prowadzona przez Pana działalność gospodarcza jest działalnością usługową w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

Przedmiotem wniosku jest potwierdzenie Pana stanowiska w zakresie możliwości opodatkowania świadczonych usług właściwą stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, zgodnie z przepisami powyższej ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.

**Pytanie**

Czy przychody ze świadczenia usług na rzecz kontrahenta, które klasyfikuje Pan pod symbolem PKWiU 62.01.11.0 - Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania, mogą być opodatkowane stawką 8,5% ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w przypadku, gdy usługi te nie są związane z oprogramowaniem?

### Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy zpdf, ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Jednocześnie, w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy ozpd, użyte w ustawie określenie pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie tej jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową: wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W świetle powyższego należy podkreślić, że prowadzi Pan pozarolniczą działalność gospodarczą i nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 2 ust 1 pkt 1 ustawy o zpdf, osoby fizyczne, które osiągają przychody z pozarolniczej działalności mogą opłacać podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług.

Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zpdf, użyte w ustawie określenie „działalność usługowa” oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676 z 2017 r., poz. 2453 z 2018 r., poz. 2440 z 2019 r., poz. 2554 oraz z 2020 r., poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług pod pojęciem usług rozumie:

*   wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym, nietworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych- usługi na rzecz produkcji;
*   wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności, przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

Co do zasady, kwalifikacji poszczególnych usług do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik. Kwestii tej nie regulują przepisy prawa podatkowego.

Stosownie do treści art. 6 ust. 1 ustawy o zpdf, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również, gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zpdf, podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy: uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro. Należy podkreślić, że Pana przychody z działalności prowadzonej wyłącznie samodzielnie w 2022 r. nie przekroczyły wysokości 2 000 000 euro.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o zpdf, opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust 1b, nie stosuje się do podatników:

*   opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;
*   korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;
*   osiągających w całości lub w części przychody z tytułu: prowadzenia aptek, działalność w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych, działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;
*   wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;
*   podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej: samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem, w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków, samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka - jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Z kolei, wysokość stawek ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych została przez ustawodawcę określona w art. 12 ustawy o zpdf.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zpdf, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% dla przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) ustawy o zpdf, świadczenie usług związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1) podlega opodatkowaniu w stawce 12%.

Należy przy tym wyjaśnić, że ilekroć w ustawie używa się oznaczenia „ex” przy symbolu danego grupowania PKWiU, oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu - o czym stanowi art. 4 ust. 4 ustawy o zpdf. Oznaczenie „ex” dotyczy zatem tylko określoną usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania przepisu tylko do tej nazwy grupowania.

Grupowanie PKWiU ex 62.01.1, o którym mowa powyżej, obejmuje swoim zakresem usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 62.01.11.0, jednakże ustawa o zpdf ogranicza stosowanie stawki 12% poprzez oznaczenie „ex” wyłącznie do przychodów uzyskiwanych ze świadczenia usług związanych z oprogramowaniem.

Podkreśla Pan, że w ramach świadczonych usług nie świadczy usług związanych z oprogramowaniem, a w szczególności nie pisze Pan kodów źródłowych gier komputerowych (oprogramowania).

Ponadto należy zwrócić uwagę, że możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług lub wytwarzanych wyrobów. W konsekwencji, Pana zdaniem, konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU. Przy czym, jak wskazano powyżej, klasyfikacji tej do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik.

W związku z powyższym. Pana zdaniem, świadczone przez Pana Usługi (pkt 1-5) należy zakwalifikować do grupowania PKWiU 62.01.11.0 - Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania. Z uwagi na brak wykonywania przez Pana usług wskazanych w ustawie o zpdf, jako podlegających innej stawce podatku, czynności wykonywane przez Pana będą podlegać stawce 8,5%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zpdf.

Należy również podkreślić, że w odniesieniu do Pana nie zachodzą żadne okoliczności wytaczające możliwość opodatkowania przychodów z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o których mowa w art. 8 ust 1 ustawy o zpdf, a jednocześnie do świadczonych usług nie mają zastosowania stawki ryczałtu określone w art. 12 ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6-8 ww. ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz przytoczone powyżej przepisy prawa podatkowego uważa Pan, że do świadczonych usług sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU 62.01.11.0, zastosowanie będzie miał art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zpdf, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., a tym samym ma Pan prawo opodatkować przychody uzyskiwane z tytułu świadczenia ww. usług w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5%.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacjach indywidualnych:

*   z 23 grudnia 2021 r., Nr 0115-KDIT1.4011.678.2021.2.JG, w której Dyrektor Krajowej informacji Skarbowej za prawidłowe uznał stanowisko, zgodnie z którym: „W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym wskazano, że zakres świadczonych przez Wnioskodawczynię usług projektowania i tworzenia grafiki komputerowej, projektowania interfejsów użytkownika i przeprowadzania badań użyteczności aplikacji sklasyfikowany jest wg symbolu PKWiU 62.01.11. Ponadto, wskazany zakres opisanych prac nie stanowi usług związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1) oraz doradztwa w zakresie oprogramowania (PKWiU ex 62.02). Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz treść wniosku stwierdzić należy, że przychody uzyskiwane przez Wnioskodawczynię ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług sklasyfikowanych według PKWiU pod symbolem 62.01.11 mogą być opodatkowane 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.”;
*   z 11 stycznia 2022 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.956.2021.2.ISL, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej za prawidłowe uznał stanowisko, zgodnie z którym; „Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że - co do zasady - przychody uzyskiwane przez Panią ze świadczenia usług związanych z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania - sklasyfikowanych według PKWiU pod symbolem 62.01.11 oraz z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla systemów komputerowych - sklasyfikowanych według PKWiU pod symbolem 62.01.12 - niezwiązanych z oprogramowaniem, mogą być opodatkowane stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5%, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Należy przy tym podkreślić, że grupowanie PKWiU 62.01.1, o którym jest mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. h) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, obejmuje również świadczone przez Panią usługi, sklasyfikowane pod symbolem 62.01.12.0, jednak znajdujące się przy nim oznaczenie „ex” oznacza, że wyższą 15% stawkę ryczałtu, należy stosować wyłącznie do przychodów uzyskiwanych ze świadczenia usług związanych z oprogramowaniem. Stąd należy stwierdzić, że właściwą do opodatkowania przychodów uzyskiwanych przez Panią z tytułu usług związanych z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania, z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla systemów komputerowych oraz usług pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i systemów komputerowych, o których mowa we wniosku, jest stawka 8,5%, o którą mowa w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Reasumując – przychody uzyskiwane przez Panią ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług sklasyfikowanych według PKWiU pod symbolem 62.01.11 oraz 62.01.12 będą mogły być opodatkowane 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.”;
*   z 17 stycznia 2022 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.901.2021.3.RK, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej za prawidłowe uznał stanowisko, zgodnie z którym: „Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz przedstawione zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że przychody uzyskiwane przez Pana w 2021 r. z działalności usługowej zakwalifikowanej wg PKWiU 2015 r. do symbolu 62.01.11.0 - mogą być opodatkowane w 2021 r. zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne stawką 8,5%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.”;
*   z 21 listopada 2022 r., Nr 0115-KDIT1.4011.607.2022.1.MST w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej za prawidłowe uznał stanowisko, zgodnie z którym: „Stawka ryczałtu dla przychodów z usług zaklasyfikowanych wg PKWiU pod symbolem 62.01.11.0 wynosić powinna 8,5%, gdyż w myśl art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów z działalności usługowej. Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, zdaniem Wnioskodawcy usługi świadczone na rzecz kontrahenta nie są usługami związanymi z oprogramowaniem. Dlatego też przychody z opodatkowania usług świadczonych na rzecz kontrahenta nie podlegają stawce 12% ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.”

Mając powyższe na uwadze, wnosi Pan o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.):

Ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Natomiast w myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 tej ustawy:

Osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ww. ustawy:

Przez pozarolniczą działalność gospodarczą należy rozumieć pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie do treści art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również, gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

Zauważyć należy, że u osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzależniona jest od niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 ww. ustawy.

Zgodnie z ww. art. 8 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

\- prowadzenia aptek,

\- działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

\- działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej

a) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

\- jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

W myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy:

Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

\- w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Zgodnie art. 9 ust. 1 ww. ustawy:

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenie „działalność usługowa” oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676 z 2017 r., poz. 2453 z 2018 r., poz. 2440 z 2019 r., poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zależą od tego, z jakiego rodzaju działalności podatnik uzyskuje przychody. Zostały one określone w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12% przychodów ze świadczenia usług związanych z doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 62.02.10.0), związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1), objętych grupowaniem „Oryginały oprogramowania komputerowego” (PKWiU 62.01.2), związanych z doradztwem w zakresie oprogramowania (PKWiU ex 62.02), w zakresie instalowania oprogramowania (PKWiU ex 62.09.20.0), związanych z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi (PKWiU 62.03.1).

Natomiast w myśl art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ww. ustawy:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że ilekroć w ustawie używa się oznaczenia „ex” przy symbolu danego grupowania PKWiU oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu – o czym stanowi art. 4 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Oznaczenie „ex” dotyczy zatem tylko określonej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania przepisu tylko do tej nazwy grupowania.

Ponadto zauważyć należy, że możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług. Zatem konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU. Przy czym klasyfikacji tej do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik.

Wskazać należy, że przepis art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w przypadku PKWiU ex 62.01.1, wskazuje na związek świadczonych usług z oprogramowaniem, nie zawężając tych czynności wyłącznie do kwestii programowania. Okoliczności, że w ramach świadczonych usług nie pisze Pan kodów źródłowych oprogramowania (gier komputerowych), nie jest wystarczającą przesłanką do uznania braku związku świadczonych usług z oprogramowaniem.

W przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego wskazał Pan, że zakres świadczonych przez Pana usług jest sklasyfikowany według symbolu PKWiU 62.01.11.0.

W tym miejscu pokreślić należy, że wyjaśnienia do PKWiU z 2015 r., wydane przez Główny Urząd Statystyczny, dla „usług związanych z oprogramowaniem” zawierają następującą charakterystykę: „podklasa 62.01 - usługi związane z oprogramowaniem” obejmuje: pisanie, modyfikowanie, badanie, dokumentowanie i wspomaganie oprogramowania, włączając pisanie zleceń sterujących programami dla użytkowników.

Klasa ta obejmuje także analizowanie, projektowanie systemów gotowych do użycia:

\- rozbudowę, tworzenie, dostarczanie oraz dokumentację oprogramowania wykonanego na zlecenie określonego użytkownika,

\- pisanie programów na zlecenie użytkownika,

\- projektowanie stron internetowych.

Klasa ta nie obejmuje:

\- publikowania pakietów oprogramowania, sklasyfikowanego w 58.29,

\- usług związanych z przystosowaniem programów na potrzeby rynku, wykonywanych na własny rachunek, sklasyfikowanych w 58.29,

\- usług w zakresie planowania i projektowania systemów komputerowych, które integrują sprzęt komputerowy, oprogramowanie i technologie komunikacyjne, nawet wtedy, gdy dostarczane oprogramowanie może być ich integralną częścią, sklasyfikowanych w 62.02.

W podklasie tej znajduje się kategoria 62.01.1 - Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych, która obejmuje grupowanie PKWiU 61.01.11.0 – „Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania”.

Wyjaśnienia do PKWiU z 2015 r. wskazują, że:

Grupowanie to obejmuje usługi związane z projektowaniem struktury i/lub zapisu kodu komputera, włączając uaktualnianie i wstawki korekcyjne, niezbędne do tworzenia i/lub wdrożenia aplikacji programowej, takie jak:

*   projektowanie struktury i zawartości stron internetowych i/lub zapisu kodu komputerowego, niezbędnego do tworzenia i/lub wdrożenia stron internetowych,
*   projektowanie struktury i zawartości bazy danych i/lub zapisu kodu komputerowego, niezbędnego do tworzenia i/lub wdrożenia bazy danych (magazynu danych),
*   projektowanie struktury i zapisu kodu komputerowego niezbędnego do zaprojektowania i rozwinięcia aplikacji programowej na życzenie klienta, inne niż programowanie stron internetowych, baz danych lub zintegrowanych pakietów programowych,
*   wykonanie aplikacji na indywidualne zamówienie, łączenie w całość, przystosowanie (modyfikowanie, konfigurowanie itp.) i instalowanie istniejącej aplikacji tak, aby była funkcjonalna w środowisku informatycznym klienta.

Grupowanie to nie obejmuje:

*   usług związanych z projektowaniem i rozwojem stron internetowych oferowanych w pakiecie z usługą hostingu, sklasyfikowanych w 63.11.13.0,
*   usług związanych z projektowaniem i rozwojem aplikacji oferowanych w pakiecie z usługą hostingu i bieżącym zarządzaniem aplikacją, sklasyfikowanych w 63.11.19.0,
*   usług związanych z projektowaniem i rozwojem baz danych oferowanych w pakiecie z bieżącym zarządzaniem zasobami danych, sklasyfikowanych w 63.11.19.0.

Przepis art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w przypadku PKWiU ex 62.01.1 wskazuje na związek świadczonych usług z oprogramowaniem.

Jak wynika z treści wniosku oraz wyjaśnień do PKWiU, świadczone przez Pana usługi związane są z oprogramowaniem. Realizowane przez Pana usługi, które zostały sklasyfikowane wg PKWiU pod symbolem 62.01.11.0 obejmują:

1.  przygotowywanie grafik koncepcyjnych;
2.  modelowanie, teksturowanie oraz implementację modeli 3D w środowisku Unity;
3.  kreację oraz implementacją efektów cząstkowych oraz shaderów,
4.  projektowanie postaci i środowisk gry,
5.  modelowanie, tworzenie szkieletu oraz animację postaci.

Ponadto, jak wynika z opisu sprawy jest Pan usługodawcą realizującym na rzecz Spółki określone usługi związane z projektowaniem i tworzeniem elementów graficznych oprogramowania, tj. oprawy graficznej do gier komputerowych. Opisane czynności mieszczą się w grupowaniu PKWiU 62.01.11.0 – Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania. Usługi te są zatem związane z oprogramowaniem.

Zgodnie z definicją (https://pl.wikipedia.org) - gra komputerowa (gra video, ang. video game) to rodzaj oprogramowania komputerowego przeznaczonego do celów rozrywkowych, bądź edukacyjnych (rozrywka interaktywna) i wymagającego od użytkownika (gracza) rozwiązywania zadań logicznych lub zręcznościowych.

Odnosząc się do sytuacji przedstawionej we wniosku wskazać trzeba, że w świetle tak przedstawionego opisu czynności, które Pan wykonuje, niezasadne jest przyjęcie, że świadczone przez Pana usługi nie są związane z oprogramowaniem. Projektowanie postaci i środowisk gry, stanowiącej rodzaj oprogramowania komputerowego, mieści się w zakresie czynności związanych z oprogramowaniem.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz treść wniosku, stwierdzić należy, że usługi jakie Pan świadczy objęte są dyspozycją art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, a zatem przychód uzyskany przez Pana z tytułu świadczonych usług sklasyfikowanych wg PKWiU pod symbolem 62.01.11.0 powinien zostać opodatkowany stawką ryczałtu w wysokości 12%.

Zatem Pana stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo zauważamy, że wydając niniejszą interpretację indywidualną zapoznaliśmy się z powołanymi przez Pana interpretacjami indywidualnymi. Podkreślamy jednak, że są one wiążące jedynie w sprawach, w których zostały wydane i nie mają wpływu na ocenę stanowiska w Pana sprawie.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonaliśmy wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nie przeprowadzamy postępowania dowodowego, lecz opieramy się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako: „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).