Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-187/11-2/KB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-04-29
Teza: dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia usług szkolenia i treningu doskonalącego w sportach lotniczych oraz wypożyczania statków powietrznych
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; sport; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz.770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 28.01.2011 r. (data wpływu 01.02.2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia usług szkolenia i treningu doskonalącego w sportach lotniczych oraz wypożyczania statków powietrznych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 01.02.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia usług szkolenia i treningu doskonalącego w sportach lotniczych oraz wypożyczania statków powietrznych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Aeroklub jest stowarzyszeniem zarejestrowanym w KRS, posiada licencję klubu sportowego. Celem statutowym Aeroklubu jest m.in. propagowanie i rozwijanie lotnictwa polskiego, a zwłaszcza szkolenia i sportów lotniczych. Realizując ten cel Aeroklub organizuje szkolenia i treningi doskonalące w zakresie sportów lotniczych: lotów samolotowych i lotów szybowcowych. Uczestnikami ich są zarówno członkowie Aeroklubu mający licencje sportowe, jak i osoby nie będące członkami. Osoby po ukończeniu kursów mogą zdobyć określone uprawnienia umożliwiające im start w zawodach sportowych. Ponadto Aeroklub posiada certyfikat ośrodka szkolenia lotniczego wydany przez Urząd Lotnictwa Cywilnego i w ramach tego certyfikatu prowadzi szkolenia lotnicze na rzecz członków Aeroklubu, uczniów Ogólnokształcącego Liceum oraz studentów Wyższej Szkoły, po ukończeniu których szkoleni mogą się ubiegać przed Lotniczą Komisją Egzaminacyjną ULC o uzyskanie licencji pilota samolotowego zawodowego. Aeroklub organizuje również zawody w sporcie lotniczym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w 2011 roku usługi prowadzenia przez Aeroklub szkoleń i treningu doskonalącego w sportach lotniczych: lotach samolotowych i szybowcowych na rzecz członków Aeroklubu posiadających licencję sportową oraz osób niezrzeszonych są zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT?
2.  Czy w 2011 roku szkolenia lotnicze prowadzone przez Aeroklub na podstawie certyfikatu ośrodka szkolenia lotniczego na rzecz członków Aeroklubu, uczniów Ogólnokształcącego Liceum oraz studentów Wyższej Szkoły są zwolnione z podatku VAT?
3.  Czy w 2011 roku wypożyczanie statków powietrznych w celu umożliwienia uprawiania sportów lotniczych (indywidualny trening, udział w obozie treningowym, start w zawodach) jest opodatkowany podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy usługi prowadzenia szkoleń i treningu doskonalącego w sportach lotniczych: lotach samolotowych i szybowcowych powinny być zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT, w zakresie świadczeń zwolnionych z VAT mieszczą się usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:

1.  są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,
2.  świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,
3.  są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym – z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Powyższe zwolnienie stanowi implementację do polskiego porządku prawnego art. 132 ust. 1 pkt m, art. 133 oraz art. 134 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa VAT), zgodnie z którym zwolnieniu z VAT podlega świadczenie niektórych usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

Art. 43 ust 1 pkt 32 ustawy o VAT dodany przez art. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476) wprowadza zatem zwolnienie dla usług ściśle związanych ze sportem, a sport lotniczy jest wymieniony jako dyscyplina sportu w wykazie dyscyplin opublikowanym w Rozporządzeniu Ministra Sportu i Turystyki z dnia 2 września 2009 r. w sprawie wykazu dyscyplin sportu, w których mogą działać polskie związki sportowe (Dz. U. Nr 147 poz. 1196 z 2009 r.). Z kolei na podstawie Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej Sportu z dnia 29 października 2003 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie wykazu dyscyplin i dziedzin sportu, w których mogą działać polskie związki sportowe, oraz szczegółowych warunków i trybu udzielania zezwoleń na tworzenie polskich związków sportowych (Dz. U. z dnia 18 listopada 2003 r.) poprzez sport lotniczy rozumiemy: akrobację lotniczą, sport balonowy, sport lotniowy, sport motolotniowy, sport paralotniowy, sport samolotowy, sport spadochronowy, sport śmigłowców, sport szybowcowy, modelarstwo lotnicze i kosmiczne. Z powyższego wykazu widać, że wszelkie kursy, szkolenia, treningi doskonalące organizowane przez Aeroklub tzn. kursy, szkolenia treningi doskonalące w zakresie sportów lotniczych, w tym w lotach samolotowych i lotach szybowcowych są usługami dotyczącymi czynności uznanych prawnie jako sport.

Zwolnienie ma częściowo charakter podmiotowy – dotyczy bowiem wyłącznie klubów sportowych, związków sportowych oraz związków stowarzyszeń i innych osób prawnych - Aeroklub jest stowarzyszeniem. Celem statutowym tychże instytucji jest popularyzacja sportu – celem Aeroklubu jest m.in. popularyzacja sportu lotniczego. Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, że Aeroklub kwalifikuje się do zwolnienia pod względem podmiotowym.

W art. 43 ust 1 pkt 32 ustawy o VAT są zawarte również 3 dodatkowe warunki, aby usługi ściśle związane ze sportem mogły być zwolnione z VAT. Usługi te:

1.  są konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestnictwie w nim,
2.  świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków
3.  są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

Warunek a) jest spełniony, gdyż trening i szkolenie są bezwzględnie ściśle powiązane ze sportem. Nikt nie trenuje i szkoli się, aby później nie uprawiać sportu i na odwrót – nie jest raczej możliwe, aby ktoś uprawiał sport, zwłaszcza wymagający odpowiednich umiejętności tak jak ma to miejsce w sporcie lotniczym, bez wcześniejszego szkolenia i treningu. Również sam trening i szkolenie można traktować jako uprawianie sportu gdyż np. w przypadku szkolenia z zakresu pilotażu — kursant wykonuje określoną liczbę lotów samodzielnie pilotując maszynę.

Trening jako czynność ściśle powiązana ze sportem jest wymieniona w Ustawie z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz. U. z 2010 r. Nr 127, poz. 857). I tak zgodnie z art. 41 ust. 7 tejże ustawy zorganizowane zajęcia sportowe mogą prowadzić wyłącznie osoby posiadające zawodowe tytuły sportowe trenera lub instruktora (zajęcia treningowe w Aeroklubie prowadzą osoby z tymi tytułami).

Warunek wymieniony w pkt 32 lit. b) art. 43 ust. 1 ustawy jest spełniony bowiem Aeroklub jest stowarzyszeniem i z racji swej formy organizacyjnej nie może być nastawiony na osiąganie zysków. Art. 2 Ustawy z dn. 7 kwietnia 1991 Prawo o Stowarzyszeniach definiuje bowiem stowarzyszenie jako dobrowolne, samorządne, trwałe zrzeszenie o celach niezarobkowych. Nadmieniam przy tym, że wszelkie osiągnięte dochody Aeroklubu są przeznaczone na działalność statutową.

ETS w orzeczeniu w sprawie C-174/00 (Kennemer Golf & Country Club) potwierdził, że nawet jeśli w działalności takich organizacji (świadczących usługi ściśle związane ze sportem) powstaje zysk, lecz celem takich organizacji nie jest systematyczne dążenie do jego osiągnięcia, wskazana przesłanka dla zastosowania zwolnienia z VAT pozostaje spełniona.

Warunek wymieniony w pkt 32 lit. c art. 43 ust. 1 ustawy również jest spełniony bowiem usługi szkolenia lub treningu prowadzone są na rzecz osób uprawiających sport. Szkolenie i trening są nierozerwalnie związane z aktywnością sportową. Ustawodawca w pkt c chciał zapewne wyłączyć ze zwolnienia usługi świadczone na rzecz osób nie uprawiających sportu - widzów, kibiców, ale w ich przypadku mamy do czynienia z zupełnie innego rodzaju świadczeniem usługi, polegającym na umożliwieniu wstępu na imprezy sportowe. Nie ma przy tym znaczenia czy szkolenie i trening prowadzone są na rzecz sportowca zrzeszonego w Aeroklubie, czy osoby uprawniającej amatorsko sport. Warunkiem ustawowym zwolnienia jest jedynie, aby usługi te były świadczone „na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym”. Gdyby ustawodawca chciał wyłączyć ze zwolnienia z VAT sportowców-amatorów to po prostu zawarłby w ustawie odpowiedni zapis. Ponadto wydaje się mało prawdopodobne, aby sport wyczynowy miał być preferencyjnie opodatkowany względem sportowców amatorów. Należy tutaj również odnieść się do definicji sportu zawartej w art. 2 ust. 1 Ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz. U. z 2010 r. Nr 127, poz. 857). W myśl powołanego przepisu sportem są wszelkie formy aktywności fizycznej, które przez uczestnictwo doraźne lub zorganizowane wpływają na wypracowanie lub poprawienie kondycji fizycznej i psychicznej, rozwój stosunków społecznych lub osiągnięcie wyników sportowych na wszelkich poziomach. Tak sformułowana definicja sportu nie „rezerwuje” terminu sportu jedynie w odniesieniu dla zawodników zrzeszonych w klubach, czy też osiągających jakiś odpowiedni poziom wyników.

Podobne stanowisko zaprezentował również ETS w orzeczeniu z 16.10.2008 r. w sprawie C-253/07 (Cantenbury Hockey Club). ETS uznał, że zwolnienie przysługuje nawet, jeżeli usługa związana ze sportem jest świadczona na rzecz osoby prawnej bowiem i tak jej końcowym beneficjentem jest cyt. „osoba uprawiająca sport”. Skoro zatem usługa świadczona na rzecz osoby prawnej jest zwolniona z VAT, to nie ma żadnych przeciwwskazań, aby zwolnić usługę na rzecz osoby uprawiającej sport, nie zrzeszonej w klubie.

Poza tym Aeroklub nie może wykluczyć, że kursant nie będzie w przyszłości startował w zawodach. Reasumując, również warunek art. 43 ust 1 pkt 32 lit. c jest spełniony i to zarówno względem sportowców zrzeszonych jak i osób amatorsko uprawiających sport.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli szkolenie lotnicze służy poprawie umiejętności sportowych to powinno być zwolnione VAT z przyczyn wskazanych przy uzasadnieniu przy pyt. 1. Jeżeli zaś szkolenie powoduje uzyskanie dodatkowych uprawnień zawodowych pilotów to również powinno być zwolnione z opodatkowania bowiem w myśl art. 29a ustawy o VAT są zwolnione usługi kształcenia zawodowego w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Warunki jakie powinien spełniać personel lotniczy są bowiem ustalone przez odrębne przepisy. Nie bez znaczenia jest tutaj również odpowiedź na interpelację poselską nr 19325 jaką udzielił podsekretarz stanu w Ministerstwie Finansów Maciej Grabowski, który uznał, że kursy na prawo jazdy są zwolnione z VAT. Podkreślił, że odrębne przepisy Prawa o ruchu drogowym regulują zasady kursów, a szkolenie na prawo jazdy kat. B należy traktować jako szkolenie zawodowe, gdyż obecnie posiadanie prawa jazdy może być jednym z kryteriów zatrudnienia. Poprzez analogię można wnioskować, że również szkolenia w zakresie pilotażu należy uznać za szkolenia zawodowe określone w odrębnych przepisach, gdyż w wielu przypadkach są one wymagane do uzyskania prawa do wykonywania zawodów związanych z lotnictwem.

Ad 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, wypożyczanie statków powietrznych i spadochronów za odpłatnością podlega opodatkowaniu VAT stawką podstawową. Wprawdzie sprzęt ten jest niezbędny do uprawiania sportu, ale ustawa wprost wymienia usługę wynajmowania sprzętu sportowego za odpłatnością jako wyłączoną ze zwolnienia. Wnioskodawca podkreśla jednak sformułowaniem: „za odpłatnością”, gdyż opodatkowaniem podatkiem VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT podlega jedynie odpłatne świadczenie usług. Jeżeli członek Aeroklubu w ramach płaconych przez niego składek członkowskich ma m.in. prawo do lotu na samolocie lub szybowcu Aeroklubu to nie podlegało opodatkowaniu VAT-em pod warunkiem, że wysokość składki członkowskiej nie jest uzależniona od ilości godzin lotu. Jeżeli jednak komuś Aeroklub wypożyczy samolot za odpłatnością ustaloną np. za godzinę lotu to będzie to opodatkowane VAT-em.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług – w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przepis art. 41 ust. 1 ustawy, stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1, wprowadzonym do ustawy art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym na mocy art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226 poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku.

Ponadto przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347/1 ze zm.).

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy Rady, państwa członkowskie zwalniają od podatku świadczenie niektórych usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

I tak też stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, od podatku zwalnia się usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:

1.  są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,
2.  świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,
3.  są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym

\- z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Przy czym w myśl art. 43 ust. 17 ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z kolei stosownie do art. 43 ust. 18 ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Z opisu sprawy wynika, że Aeroklub jest stowarzyszeniem zarejestrowanym w KRS, posiada licencję klubu sportowego. Celem statutowym Aeroklubu jest m.in. propagowanie i rozwijanie lotnictwa polskiego, a zwłaszcza szkolenia i sportów lotniczych. Realizując ten cel Aeroklub organizuje szkolenia i treningi doskonalące w zakresie sportów lotniczych: lotów samolotowych i lotów szybowcowych. Uczestnikami ich są zarówno członkowie Aeroklubu mający licencje sportowe, jak i osoby nie będące członkami. Osoby po ukończeniu kursów mogą zdobyć określone uprawnienia umożliwiające im start w zawodach sportowych. Ponadto Aeroklub posiada certyfikat ośrodka szkolenia lotniczego wydany przez Urząd Lotnictwa Cywilnego i w ramach tego certyfikatu prowadzi szkolenia lotnicze na rzecz członków Aeroklubu, uczniów Ogólnokształcącego Liceum oraz studentów Wyższej Szkoły, po ukończeniu których szkoleni mogą się ubiegać przed Lotniczą Komisją Egzaminacyjną ULC o uzyskanie licencji pilota samolotowego zawodowego. Aeroklub organizuje również zawody w sporcie lotniczym.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdzić należy, że ze zwolnienia od podatku na mocy wymienionych przepisów mogą korzystać usługi ściśle związane ze sportem świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu jeżeli są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu, świadczący te usługi nie jest nastawiony na osiąganie zysków oraz usługi świadczone są na rzecz osób uprawiających sport, przy czym z niniejszego zwolnienia wyłączone są usługi związane z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usługi odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usługi odpłatnego zakwaterowania związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usługi wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością. Zatem podmioty takie jak: kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu świadcząc usługi marketingowe, reklamowo-promocyjne, wstępu na imprezy sportowe, usługi odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usługi odpłatnego zakwaterowania związane ze sportem oraz usługi wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością, nie mogą względem niniejszych usług korzystać z ww. zwolnienia niezależnie od tego, że są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu oraz są świadczone na rzecz osób uprawiających sport a świadczący usługę nie osiąga w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia przeznacza je w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Odnosząc się do możliwości zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy względem świadczonych przez Wnioskodawcę usług polegających na organizacji szkoleń i treningów doskonalących w zakresie sportów lotniczych należy zgodzić się z Wnioskodawcą, iż niniejsze usługi korzystają ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy. Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanych przepisach wynika, że zwolnienie z podatku od towarów i usług obejmuje usługi ściśle związane ze sportem świadczone przez związki sportowe, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu jeżeli są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu, świadczący te usługi nie jest nastawiony na osiąganie zysków oraz usługi świadczone są na rzecz osób uprawiających sport a przy tym dane usługi nie są wyłączone z niniejszego zwolnienia. Wnioskodawca wskazuje, iż jest stowarzyszeniem posiadającym licencję klubu sportowego, którego działalność zgodnie ze statutem ma na celu m.in. propagowanie i rozwijanie lotnictwa polskiego. Co więcej działalność Wnioskodawcy nie jest nastawiona na osiąganie zysków i wszelkie osiągnięte dochody są przeznaczane na działalność statutową. Jednocześnie w przedmiotowym przypadku przedmiotowe usługi świadczone przez Wnioskodawcę należy uznać za usługi ściśle związane ze sportem konieczne do organizowania i uprawiania sportu a przy tym nie znajdują się wśród usług wyłączonych z niniejszego zwolnienia.

W tym stanie rzeczy należy stwierdzić, iż zostały spełnione wszystkie przesłanki uprawniające do zastosowania względem świadczonych przez Wnioskodawcę usług polegających na organizacji szkoleń i treningów doskonalących w zakresie sportów lotniczych zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy.

Ponadto należy zgodzić się z Wnioskodawcą, iż dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy nie jest istotne, czy nabywca świadczenia jest osobą uprawiającą sport lotniczy jako członek Aeroklubu, czy też jest osobą uprawiającą sport lotniczy nie będąc członkiem Aeroklubu jak również nie jest istotne, czy nabywca świadczenia jest osobą uprawiającą sport lotniczy jako sportowiec zawodowy (posiadający licencję sportową zawodnika wydawaną przez Polski Związek Sportu Lotniczego lub w przypadku zawodników zagranicznych międzynarodową licencję sportową Międzynarodowej Federacji Lotniczej FAI), czy sportowiec amator (osoba nieposiadająca licencji sportowej zawodnika). Regulacja art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, jako jeden z warunków dla zastosowania zwolnienia wskazuje świadczenie usługi na rzecz osoby uprawiającej sport. W kontekście powyższego w celu oceny, czy spełniony jest niniejszy warunek bez znaczenia pozostaje przynależność osoby uprawiającej sport do świadczącego usługę klubu sportowego, związku sportowego czy też związku stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu jak również bez znaczenia jest to czy osoba uprawia sport zawodowo czy też amatorsko. Przedmiotowe ograniczenie umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia sprowadza się do tego, aby osoba nabywająca usługę uprawiała sport.

Jednocześnie Wnioskodawca słusznie wskazuje, iż usługi polegające na organizacji szkoleń lotniczych niezwiązanych ze sportem, ale po ukończeniu których szkoleni mogą się ubiegać przed Lotniczą Komisją Egzaminacyjną ULC o uzyskanie licencji pilota samolotowego zawodowego mogą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Bowiem powyższe szkolenia są niezbędne do uzyskania zawodu pilota.

Przy czym, zgodnie z art. 94 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 3 lipca 2002 r. prawo lotnicze (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 100 poz. 696 z późn. zm.) do wykonywania lotów i innych czynności lotniczych są uprawnieni wyłącznie członkowie personelu lotniczego oraz osoby uczestniczące w szkoleniu lotniczym prowadzonym zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 104 ust. 1 pkt 4 lit. e oraz osoby uczestniczące w zajęciach rekreacyjnych na lotniach i paralotniach, prowadzonych zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 33 ust. Członkiem personelu lotniczego jest osoba, która posiada ważną licencję lub świadectwo kwalifikacji i jest wpisana do państwowego rejestru personelu lotniczego lub innego odpowiedniego rejestru prowadzonego zgodnie z odrębnymi przepisami.

Stosownie do ust. 6 ww. artykułu licencje są wymagane dla następujących specjalności personelu lotniczego:

1.  personel wchodzący w skład załóg statków powietrznych:
    1.  pilot samolotowy turystyczny,
    2.  pilot samolotowy zawodowy,
    3.  pilot samolotowy liniowy,
    4.  pilot śmigłowcowy turystyczny,
    5.  pilot śmigłowcowy zawodowy,
    6.  pilot śmigłowcowy liniowy,
    7.  pilot wiatrakowcowy turystyczny,
    8.  pilot wiatrakowcowy zawodowy,
    9.  pilot sterowcowy liniowy,
    10.  pilot sterowcowy zawodowy,
    11.  pilot balonu wolnego,
    12.  pilot szybowcowy,
    13.  nawigator lotniczy,
    14.  mechanik pokładowy,
    15.  radiooperator pokładowy,
2.  skoczek spadochronowy zawodowy;
3.  mechanik poświadczenia obsługi statku powietrznego;
4.  kontroler ruchu lotniczego;
5.  dyspozytor lotniczy;
6.  informator służby informacji powietrznej;
7.  operator tankowania statków powietrznych.

W myśl art. 104 ust. 1 ww. ustawy prawo lotnicze Minister właściwy do spraw transportu, uwzględniając przepisy międzynarodowe oraz mając na uwadze zapewnienie bezpieczeństwa lotów, określi, w drodze rozporządzenia:

1.  wzory licencji właściwe dla specjalności lotniczych;
2.  uprawnienia przyznawane i wpisane do licencji;
3.  szczegółowe wymagania dla poszczególnych rodzajów licencji, dotyczące kwalifikacji lotniczych w zakresie wiedzy, umiejętności i praktyki;
4.  szczegółowe zasady:
    1.  wydawania, cofania, ograniczania, zawieszania i przywracania licencji oraz wynikających z nich uprawnień,
    2.  uznawania, zawieszania uznania, cofania uznania, przywracania uznania obcej licencji personelu lotniczego wydanej przez właściwy organ obcego państwa,
    3.  uzyskiwania i sprawdzania kwalifikacji lotniczych,
    4.  prowadzenia rejestru personelu lotniczego,
    5.  prowadzenia szkolenia lotniczego;
5.  szczegółowe warunki wykonywania uprawnień wynikających z licencji.

A zatem, biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że usługi polegające na organizacji szkoleń lotniczych niezwiązanych ze sportem, ale po ukończeniu których szkoleni mogą się ubiegać przed Lotniczą Komisją Egzaminacyjną ULC o uzyskanie licencji pilota samolotowego zawodowego spełniają przesłanki do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29, ponieważ są to usługi kształcenia zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, w tym przypadku w ustawie Prawo lotnicze i w aktach wykonawczych do tej ustawy.

Poza tym, Wnioskodawca ma wątpliwości co do opodatkowania usług wypożyczania statków powietrznych w celu umożliwienia uprawiania sportów lotniczych. W tym zakresie również należy zgodzić się z Wnioskodawcą, który stwierdził że wypożyczanie statków powietrznych i spadochronów za odpłatnością podlega opodatkowaniu VAT. Bowiem w przedmiotowym przypadku Wnioskodawca świadczy usługę odpłatnego wypożyczania statków powietrznych i spadochronów w celu umożliwienia uprawiania sportów lotniczych tak więc usługę, którą ustawa jednoznacznie wyłącza z objęcia analizowanym zwolnieniem.

Zatem względem niniejszej usługi mimo, że zostały spełnione warunki wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy oraz art. 43 ust. 18 ustawy nie będzie miało zastosowanie zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy. Natomiast udostępnianie ww. sprzętu niezbędnego do uprawiania sportu członkom Aeroklubu, jak wskazano we wniosku, jest dokonywane w ramach świadczonych usług szkoleniowych.

Reasumując, usługi polegające na organizacji szkoleń i treningów doskonalących w zakresie sportów lotniczych mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy. Usługi polegające na organizacji szkoleń, po których osoby szkolone mogą ubiegać się o licencję pilota zawodowego korzystają ze zwolnienia, którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Natomiast usługi odpłatnego wypożyczania statków powietrznych i spadochronów są opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację, w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.