Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-143/12/PH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-06-21
Teza: Ustalenie, czy wydanie wyrobów węglowych na rzecz pracowników i byłych pracowników (emerytów i rencistów) oraz wdów, wdowców, sierot i innych osób, jeżeli spełniają warunki do otrzymania renty rodzinnej po pracownikach, podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.
Słowa kluczowe: deputat-deputat węglowy; podatek-podatek akcyzowy; wyroby
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2012r. (data wpływu 21 marca 2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie ustalenia, czy wydanie wyrobów węglowych na rzecz pracowników i byłych pracowników (emerytów i rencistów) oraz wdów, wdowców, sierot i innych osób, jeżeli spełniają warunki do otrzymania renty rodzinnej po pracownikach, podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 marca 2012r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie ustalenia, czy wydanie wyrobów węglowych na rzecz pracowników i byłych pracowników (emerytów i rencistów) oraz wdów, wdowców, sierot i innych osób, jeżeli spełniają warunki do otrzymania renty rodzinnej po pracownikach podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, dalej również Spółka posiada koncesję, o której mowa w art. 15 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994r. Prawo geologiczne i górnicze (tekst jednolity, Dz. U. z 2005r. Nr 228, poz. 1947, ze zm., dalej „Prawo górnicze”) na wydobycie kopalin ze złóż.

Spółka jest przedsiębiorcą prowadzącym wydobycie węgla kamiennego w systemie podziemnym. Węgiel kamienny jest wyrobem akcyzowym objętym pozycją CN 2701, gdy wykorzystywany jest na cele opałowe (dalej „wyrób węglowy”). Spółka przekazuje pracownikom oraz byłym pracownikom deputaty węglowe, do czego jest zobowiązana na podstawie Układu Zbiorowego Pracy.

Uprawnienie do otrzymania deputatów przez pracowników i byłych pracowników wynika z rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1981r. w sprawie szczególnych przywilejów dla pracowników górnictwa - Karta Górnika (Dz. U. z 1982r. nr 2, poz. 13, ze zm. - dalej „Karta Górnika”) oraz układu zbiorowego Podatnika - Holdingowej Umowy Zbiorowej z dnia 31 grudnia 1993r. Prawo otrzymania deputatu węglowego jest przywilejem przysługującym pracownikom górnictwa na podstawie Karty Górnika. Pracownikom objętym tym prawem przysługuje deputat węglowy w naturze i w ekwiwalencie pieniężnym lub tylko w ekwiwalencie pieniężnym. Emerytom i rencistom (byłym pracownikom), którzy byli uprawnieni w okresie ich zatrudnienia do deputatu węglowego przysługuje bezpłatny węgiel opałowy lub ekwiwalent pieniężny za ten węgiel (§ 19 tego rozporządzenia).

Uprawnienie do deputatu przysługuje również wdowom, wdowcom, sierotom i innym osobom, jeżeli spełniają warunki do otrzymania renty rodzinnej po pracownikach kopalń.

Deputat węglowy realizowany jest, co do zasady w naturze, to znaczy poprzez wydanie węgla kamiennego deputatowego (klasyfikowanego pod kodem CN 2701) uprawnionej osobie lub osobie przez nią upoważnionej na wadze drobnicowej. Po 1 stycznia 2012r. Wnioskodawca będzie prowadzić działalność jako pośredniczący podmiot węglowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wydanie wyrobów węglowych przez Wnioskodawcę na rzecz pracowników oraz byłych pracowników (emerytów i rencistów) podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym?
2.  Czy wydanie wyrobów węglowych przez Wnioskodawcę wdowom, wdowcom, sierotom i innym osobom, jeżeli spełniają warunki do otrzymania renty rodzinnej po pracownikach Wnioskodawcy podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym?

Stanowisko Wnioskodawcy.

1.  Wydanie wyrobów węglowych przez Wnioskodawcę na rzecz pracowników oraz byłych pracowników (emerytów i rencistów) nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, gdyż nie mieści się w katalogu czynności opodatkowanych.
2.  Wydanie wyrobów węglowych przez Wnioskodawcę wdowom, wdowcom, sierotom i innym osobom, jeżeli spełniają warunki do otrzymania renty rodzinnej po pracownikach Wnioskodawcy nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, gdyż nie mieści się w katalogu czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 163 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, od dnia 2 stycznia 2012r. wygasa zwolnienie od akcyzy węgla i koksu objętych pozycjami CN 2701, 2702 oraz 2704 00, przeznaczonych do celów opałowych. Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1a ustawy o podatku akcyzowym wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy określane są, jako wyroby węglowe.

Ustawa o podatku akcyzowym została znowelizowana ustawą z dnia 16 września 2011r. o redukcji niektórych obowiązków obywateli i przedsiębiorców (Dz. U. Nr 232, poz. 1378), a zatem od wejścia w życie wspomnianej nowelizacji w stosunku do wyrobów węglowych obowiązywać będzie szczególny reżim opodatkowania akcyzą określony m.in. w art. 9a ustawy o podatku akcyzowym.

Nowelizacja ustawy o podatku akcyzowym była podyktowana treścią Dyrektywy Rady 2003/96/WE z 27 października 2003r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (dalej „Dyrektywa Energetyczna”), zgodnie z którą ogólne regulacje dotyczące wyrobów akcyzowych powinny zostać w sposób istotny modyfikowane w przypadku m.in. energii elektrycznej, gazu ziemnego, węgla, koksu i węgla brunatnego. Stanowi o tym art. 21 ust. 5 Dyrektywy Energetycznej. Zgodnie z art. 21 ust. 5 tiret czwarte „dla celów stosowania art. 5 i 6 dyrektywy 92/12/EWG, węgiel, koks i węgiel brunatny podlegają podatkom, które stają się wymagalne w momencie dostawy przez spółki, które muszą być w tym celu zarejestrowane przez odpowiednie władze. Władze te mogą zezwolić producentowi, podmiotowi gospodarczemu, importerowi lub przedstawicielowi fiskalnemu na przejęcie zobowiązań podatkowych nałożonych na zarejestrowaną spółkę. Podatek jest nakładany i pobierany zgodnie z procedurami ustanowionymi w każdym Państwie Członkowskim”.

W związku z powyższym przedmiot opodatkowania w przypadku wyrobów węglowych skonstruowany został odmiennie niż ma to miejsce w przypadku pozostałych wyrobów akcyzowych.

I tak, zgodnie z art. 9a ust 1 ustawy w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest m.in. sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju.

Za sprzedaż wyrobów węglowych uznaje się natomiast ich:

*   sprzedaż, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny;
*   zamianę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny;
*   wydanie w zamian za wierzytelności;
*   wydanie w miejsce świadczenia pieniężnego;
*   darowiznę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny;
*   wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności;
*   przekazanie lub wykorzystanie na potrzeby reprezentacji albo reklamy;
*   przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników;
*   użycie na potrzeby prowadzanej działalności gospodarczej.

Aby ustalić czy wydanie wyrobów węglowych dla podmiotów wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego (zarówno w pytaniu nr 1 jak i w pytaniu nr 2) stanowi czynność opodatkowaną akcyzą, należy przeanalizować kolejno wszystkie stany faktyczne, jakie składają się na definicję sprzedaży, w rozumieniu art. 9a ust. 2 ustawy.

Ad. 1

Wydanie wyrobów węglowych w ramach deputatów z pewnością nie stanowi żadnej z transakcji opisanych w przepisach Kodeksu cywilnego, tj. sprzedaży (art. 9a ust. 2 pkt 1), zamiany (art. 9a ust. 2 pkt 2) oraz darowizny (art. 9a ust. 2 pkt 5). Wydania opierają się bowiem o przepisy prawa pracy (do których zalicza się także, obok rozporządzeń, postanowienia układów zbiorowych pracy). Zobowiązanie Wnioskodawcy nie wynika ze złożonego w tym zakresie oświadczenia woli, w ramach stosunków zobowiązaniowych opartych na przepisach Kodeksu cywilnego.

W zakresie przyjęcia, iż wydań deputatów nie można kwalifikować jako darowizny jednoznacznie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny, który wskazał, iż „(\`(...)\`) wydanie deputatów nie ma charakteru bezpłatnego świadczenia, lecz było następstwem wykonania zobowiązania, które ciążyło na Kopalniach z uwagi na przepisy Karty górnika (\`(...)\`). Tym samym wydanie deputatów węglowych w naturze nie spełnia przesłanek do uznania tej czynności jako darowizny w rozumieniu art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny” (wyrok z dnia 13 października 2009r., sygn. akt I FSK 879/08 oraz z 15 kwietnia 2010r., sygn. akt I FSK 349/09).

Dalej, wydanie deputatu nie stanowi czynności „wydania wyrobu węglowego w zamian za wierzytelność (art. 9a ust. 2 pkt 3). W zamian za wydany pracownikowi węgiel Wnioskodawca nie otrzymuje żadnej wierzytelności. Dochodzi jedynie do wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy do wydania węgla swojemu pracownikowi.

Zastosowania w sprawie nie będzie mieć także art. 9a ust. 2 pkt 4, a więc nie dojdzie do wydania w miejsce świadczenia pieniężnego. Dług Wnioskodawcy (pracodawcy, byłego pracodawcy) ma pierwotnie charakter rzeczowy, tj. Wnioskodawca przepisami prawa pracy zobowiązany jest do wydania węgla. W tej sytuacji możliwe jest więc jedynie wypłata kwoty pieniędzy zamiast wydania węgla, a nie wydanie węgla zamiast wypłaty określonej kwoty pieniędzy. Następnie, zgodnie z art. 9a ust. 2 pkt 6 ustawy, za sprzedaż uważa się także „wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności”. Zdaniem Wnioskodawcy także i ta podstawa opodatkowania nie będzie miała zastosowania w sprawie. Wynika to z faktu, iż węgiel wydawany pracownikom nie jest im wydawany w zamian za jakiekolwiek świadczenie z ich strony. Nie jest uzależniony od świadczenia przez pracownika (byłego pracownika) pracy na rzecz Wnioskodawcy. Jedyną podstawą jest pozostawanie w stosunku pracy obecnie lub w przeszłości, co z pewnością nie stanowi „dokonywania określonej czynności”, zgodnie z cytowanym przepisem.

Wydanie deputaty nie będzie stanowiło przekazania lub wykorzystania na potrzeby reprezentacji albo reklamy (art. 9a ust. 2 pkt 7).

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności opisane w niniejszym wniosku nie spełniają także definicji użycia na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, zgodnie z art. 9a ust. 2 pkt 9 ustawy. Nie dochodzi bowiem do użycia wyrobu węglowego, gdyż za takie należałoby uznać przykładowo, zgodnie z rezultatami wykładni językowej, jego spalenie (jako paliwo opałowe), przetworzenie czy też inne czynności, w ramach których wyrób węglowy (jako produkt) byłby poddawany jakiejkolwiek obróbce fizycznej lub chemicznej, mającej na celu zmianę lub wykorzystanie jego właściwości fizycznych lub chemiczny. Czynność wydania węgla na podstawie przepisów prawa pracy nie jest jego użyciem, a tym bardziej użyciem na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Węgiel jest bowiem wydawany pracownikom, a nie przeznaczany do wykorzystania przez przedsiębiorstwo Wnioskodawcy. Zgodnie bowiem ze Słownikiem Języka Polskiego pod red. M. Szymczaka, PWN Warszawa 1989 „użyć” to „posłużyć się czymś, zastosować coś jako środek, narzędzie”. Wydanie węgla w ramach deputatów nie jest posłużeniem się nim jako narzędziem.

W celu dokładniejszego wyjaśnienia pojęcia „użycia”, które zostało zastosowane przez ustawodawcę w przedmiotowych przepisach pomocne może być również posłużenie się wykładnią systemową. Należy zwrócić uwagę, że ustawodawca konsekwentnie posługuje się terminem „użycie”/„zużycie” w odniesieniu do procesów odbywających się w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa, a nie w odniesieniu do ich wydania „na zewnątrz” osobom trzecim. Przykłady „zużycia” zostały wymienione przez ustawodawcę w art. 31a ust. 2. Jak można wnioskować z tego przepisu wyroby węglowe mogą być „zużywane” w takich procesach jak produkcja energii elektrycznej, w gospodarstwach domowych, do przewozu towarów i pasażerów koleją, do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej, w pracach rolniczych, przez zakłady energochłonne do celów opałowych lub przez podmioty gospodarcze, w których wprowadzono określone systemy. „Zużycie” zatem nie odnosi się do wydania wyrobów węglowych osobom trzecim.

Termin „użycie”, którym posługuje się ustawodawca nie obejmuje zatem swoim znaczeniem wydania węgla (odpłatnie lub nieodpłatnie). Wskazuje na to również m.in. wykładnia art. 9a. W pkt 6 przedmiotowego artykułu ustawodawca zastrzega, że przedmiotem opodatkowania akcyzą jest użycie wyrobów węglowych do celów innych niż wskazane w art. 31a ust. 2, przy czym za takie użycie uważa się naruszenie warunków zwolnienia, jak i sprzedaż, dostawę wewnątrzwspólnotową albo eksport (\`(...)\`), zamiast użycia go do celów zwolnionych. Przepis ten wskazuje, że użycie nie jest żadną czynnością prowadzącą do wydania wyrobu węglowego – a jedynie wyjątkowo, dla celów wyłącznie tego przepisu w zakres pojęcia użycia została włączona również sprzedaż, dostawa wewnątrzwspólnotową oraz eksport. Dlatego też gospodarstwo domowe sprzedające węgiel zamiast jego zużycia będzie opodatkowane akcyzą z tego tytułu. Zatem czynności polegające na przeniesieniu własności wyrobów węglowych są rozłączne w stosunku do pojęcia użycia. Powyższe wnioski potwierdza analiza art. 9a ust. 1 pkt 7. Zgodnie z nim przedmiotem opodatkowania jest użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych. Gdyby w pojęciu „użycia” mieściło się wydanie wyrobów węglowych wraz z przeniesieniem własności, to wówczas fragment przepisu „lub sprzedaż” byłby zbędny. Stałoby to w sprzeczności z założeniem racjonalności ustawodawcy.

Również konstrukcja art. 9a ust. 2 potwierdza takie rozumienie pkt 9. Zamknięty katalog czynności będących przekazaniem na zewnątrz przedsiębiorstwa zawierają pkt od 1 do 8. Pkt 9 natomiast obejmuje wykorzystanie wyrobów węglowych do procesów i czynności wykonywanych w ramach prowadzonej działalności - tj. w wewnątrz przedsiębiorstwa. Nie jest takim użyciem wydanie wyrobów węglowych w ramach deputatów węglowych.

Końcowo, w opinii Wnioskodawcy wydanie węgla pracownikom i byłym pracownikom nie będzie stanowić „przekazania przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników”.

Zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie obowiązujących od 2 stycznia 2012r. przepisów ustawy o podatku akcyzowym w pełni aktualny będzie dorobek orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, zapadły na gruncie opodatkowania podatkiem od towarów i usług deputatów węglowych w stanie prawnym do 1 maja 2004r., tj. na podstawie ustawy o VAT z 1993r.

Uprzednio obowiązująca ustawa o VAT z 1993r. stanowiła w art. 2 ust. 1, iż opodatkowaniu podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Przy czym zgodnie z art. 2 ust. 3 pkt 2 przepisy ust. 1 i 2 stosuje się również do przekazania przez podatnika towarów oraz świadczenia usług na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników. Regulacja ta była całkowicie zbieżna z uregulowaniami obowiązującego w analizowanym stanie prawnym art. 9a ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym. Oba te przepisy stanowią bowiem, iż za czynność opodatkowaną należało uznać przekazanie na cele osobiste pracowników i byłych pracowników podatnika.

Podatek akcyzowy jest podatkiem obrotowym, nakładanym jedynie na niektóre towary. Dla celów opodatkowania węgla, węgla brunatnego i koksu (definiowanych jako wyroby węglowe) ustawodawca przyjął, iż opodatkowaniu będzie podlegała ich sprzedaż na terytorium kraju. Wprawdzie definicja sprzedaży została ustalona w sposób szeroki (poprzez wyliczenie zawarte w art. 9a ust 2 ustawy), to jednak w dalszym ciągu czynności te należy analizować poprzez pryzmat pojęcia „sprzedaży”. Dlatego właśnie orzecznictwo sądów, zapadłe na gruncie ustawy o VAT z 1993r. zachowuje aktualność Naczelny Sąd Administracyjny wyraźnie wskazał, iż „podatek od towarów i usług jako rodzaj podatku obrotowego obejmuje swoim przedmiotem obrót cywilnoprawny oparty na autonomii woli stron (swobodzie umów cywilnoprawnych). Tym samym wydanie towarów (świadczenie usług) na podstawie przepisów o charakterze publicznoprawnym oraz prawa pracy nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem” (Wyroki NSA z dnia 13 października 2009r., sygn. akt I FSK 879/08; z dnia 15 kwietnia 2010r., sygn. akt I FSK 349/09 i I FSK 350/09).

Zdaniem Wnioskodawcy analogiczne wnioski należy wyciągnąć w przypadku opodatkowania akcyzą deputatów węglowych. W tym bowiem zakresie, aktualnie obowiązujące przepisy dotyczące opodatkowania wyrobów węglowych są podobne do tych, które były podstawą cytowanego wyroku.

Dalej, zdaniem Wnioskodawcy, niezależnie od powołanego wyżej orzecznictwa sądów administracyjnych dotyczącego deputatów węglowych na gruncie poprzednio obowiązującej ustawy o VAT z 1993r., nieodpłatne przekazanie deputatów węglowych w przedmiotowej sprawie jest przekazaniem na cele (potrzeby) pracownicze, a nie osobiste. W ocenie Spółki potrzeby „osobiste” pracowników to tylko takie potrzeby, które nie wynikają z realizacji obowiązków nałożonych na pracodawcę przepisami prawa. Podobnie wywiedziono to również w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 maja 2000r., sygn. akt I SA/Lu 176/99, gdzie stwierdzono, że „potrzeby osobiste to takie, których pracodawca nie jest obowiązany zaspokoić, natomiast potrzeby pracownicze to te, do zaspokojenia których pracodawca jest zobowiązany”. Wprawdzie, pod rządami obecnie obowiązującej ustawy o podatku od towarów i usług (ustawa z dnia 11 marca 2004r.) niektóre sądy administracyjne stoją na stanowisku, iż wydanie deputatów węglowych podlega VAT, to jednak sądy wskazują, iż ma to związek z rozszerzeniem zakresu opodatkowania VAT, od 1 maja 2004r. Dotyczy to wprowadzenia definicji dostawy towarów, zamiast sprzedaży i związanego z tym przyjęcia szerszego katalogu czynności opodatkowanych, opartego na zasadzie powszechności opodatkowania VAT, która w przypadku podatku akcyzowego nie ma zastosowania.

Niemniej jednak ustawa o podatku akcyzowym posługuje się, podobnie jak ustawa o VAT z 1993r. pojęciem „sprzedaży”. Tak więc, należy odczytywać katalog przedmiotu opodatkowania właśnie w tym kontekście, przyjmując, iż wydanie wyrobu węglowego, które jest skutkiem przepisów prawa publicznego i odpowiednich norm prawa pracy, nie może podlegać akcyzie jako sprzedaż wyrobu węglowego na terytorium kraju.

Ad. 2

Analogiczne wnioski do tych dotyczących opodatkowania akcyzą deputatów węglowych wydawanych pracownikom i byłym pracownikom (na gruncie definicji sprzedaży na terytorium kraju, zawartej w art. 9a ust. 2 ustawy), w opinii Wnioskodawcy, powinny zostać wyciągnięte w przypadku wydań węgla na rzecz wdów, wdowców, sierot i innych osób, jeżeli spełniają warunki do otrzymania renty rodzinnej po pracownikach kopalń.

Co więcej, w stosunku do tych osób, kwestia zastosowania art. 9a ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym jest o tyle oczywista, iż przepis ten wymienia jedynie pracowników i byłych pracowników. Natomiast w przypadku wskazanych powyżej osób uprawnionych nie mamy do czynienia z pracownikiem, ani też byłym pracownikiem, a inną osobą uprawnioną do deputatu.

Oznacza to, iż także w przypadku takich wydań, wydania wyrobu węglowego nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Wydanie wyrobów węglowych przez Wnioskodawcę na rzecz pracowników oraz byłych pracowników (emerytów i rencistów) nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, gdyż nie mieści się w katalogu czynności opodatkowanych.
2.  Wydanie wyrobów węglowych przez Wnioskodawcę wdowom, wdowcom, sierotom i innym osobom, jeżeli spełniają warunki do otrzymania renty rodzinnej po pracownikach Wnioskodawcy nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, gdyż nie mieści się w katalogu czynności opodatkowanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt b 4 Dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz.Urz. UE L Nr 283 str. 51 ze zm.), zwanej także dyrektywą energetyczną, dla celów niniejszej dyrektywy, pojecie „produkty energetyczne” stosuje się do produktów objętych kodami CN 2701, 2702 i 2704 do 2715.

Zgodnie zaś z art. 21 ust. 5 akapit 4 ww. dyrektywy energetycznej „Dla celów stosowania art. 5 i 6 dyrektywy 92/12/EWG, węgiel, koks i węgiel brunatny podlegają podatkom, które stają się wymagalne w momencie dostawy przez spółki, które muszą być w tym celu zarejestrowane przez odpowiednie władze. Władze te mogą zezwolić producentowi, podmiotowi gospodarczemu, importerowi lub przedstawicielowi fiskalnemu na przejęcie zobowiązań podatkowych nałożonych na zarejestrowana spółkę. Podatek jest nakładany i pobierany zgodnie procedurami ustanowionymi w każdym państwie członkowskim.”

Tym samym na gruncie przepisów wspólnotowych dostawa wyrobów węglowych przeznaczonych do celów opałowych bezwzględnie objęta została opodatkowaniem akcyzą, jednakże opodatkowanie to następuje zgodnie z procedurami określonymi przez państwo członkowskie.

Krajowy ustawodawca, w związku z zakończeniem okresu przejściowego określonego w art. 18a dyrektywy energetycznej, dokonał implementacji przepisów wspólnotowych do przepisów krajowych i począwszy od dnia 2 stycznia 2012r. uregulował na gruncie krajowym zasady opodatkowania wyrobów węglowych.

I tak Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1a ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 108, poz. 626 ze zm.), dalej zwanej ustawą, wyroby węglowe, to wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy.

Zatem, zgodnie z treścią wskazanego załącznika do wyrobów akcyzowych zalicza się:

*   węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgła - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych, klasyfikowane do kodu CN 2701,
*   węgiel brunatny (lignit), nawet aglomerowany, z wyłączeniem gagatu - jeżeli jest przeznaczony do celów opałowych, klasyfikowany do kodu CN 2702,
*   koks i półkoks, z węgla, węgla brunatnego (lignitu) lub torfu, nawet aglomerowany; węgiel retortowy - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych, klasyfikowany do kodu CN 2704 00.

Natomiast w myśl art. 9a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju;
2.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych;
3.  dostawa wewnątrzwspólnotowa wyrobów węglowych;
4.  import wyrobów węglowych;
5.  eksport wyrobów węglowych;
6.  użycie wyrobów węglowych do celów innych niż wskazane w art. 31a ust. 2, przy czym za takie użycie uważa się naruszenie warunków zwolnienia, jak i sprzedaż, dostawę wewnątrzwspólnotową albo eksport wyrobów węglowych przez podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2, niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym, zamiast użycia go do celów zwolnionych;
7.  użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary;
8.  powstanie ubytków wyrobów węglowych.

Przy czym zgodnie z art. 9a ust. 2 ustawy za sprzedaż wyrobów węglowych uznaje się ich:

1.  sprzedaż, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
2.  zamianę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
3.  wydanie w zamian za wierzytelności;
4.  wydanie w miejsce świadczenia pieniężnego;
5.  darowiznę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
6.  wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności;
7.  przekazanie lub wykorzystanie na potrzeby reprezentacji albo reklamy;
8.  przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników;
9.  użycie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z powyższym również na gruncie przepisów krajowych zasadą jest, iż obrót wyrobami węglowymi, zaliczonymi do wyrobów akcyzowych czyli przeznaczonych do celów opałowych objęty jest opodatkowaniem akcyzą.

Z opisu sprawy wynika, iż Spółka posiada koncesję na wydobycie kopalin ze złóż. Spółka jest przedsiębiorcą prowadzącym wydobycie węgla kamiennego w systemie podziemnym. Węgiel kamienny jest wyrobem akcyzowym objętym pozycją CN 2701, gdy wykorzystywany jest na cele opałowe (dalej „wyrób węglowy”). Spółka przekazuje pracownikom oraz byłym pracownikom deputaty węglowe, do czego jest zobowiązana na podstawie Układu Zbiorowego Pracy. Uprawnienie do otrzymania deputatów przez pracowników i byłych pracowników wynika z rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1981r. w sprawie szczególnych przywilejów dla pracowników górnictwa - Karta Górnika oraz układu zbiorowego Podatnika - Holdingowej Umowy Zbiorowej z dnia 31 grudnia 1993r. Prawo otrzymania deputatu węglowego jest przywilejem przysługującym pracownikom górnictwa na podstawie Karty Górnika. Pracownikom objętym tym prawem przysługuje deputat węglowy w naturze i w ekwiwalencie pieniężnym lub tylko w ekwiwalencie pieniężnym. Emerytom i rencistom (byłym pracownikom), którzy byli uprawnieni w okresie ich zatrudnienia do deputatu węglowego przysługuje bezpłatny węgiel opałowy lub ekwiwalent pieniężny za ten węgiel (§ 19 tego rozporządzenia). Uprawnienie do deputatu przysługuje również wdowom, wdowcom, sierotom i innym osobom, jeżeli spełniają warunki do otrzymania renty rodzinnej po pracownikach kopalń.

Deputat węglowy realizowany jest, co do zasady w naturze, to znaczy poprzez wydanie węgla kamiennego deputatowego (klasyfikowanego pod kodem CN 2701) uprawnionej osobie lub osobie przez nią upoważnionej na wadze drobnicowej. Po 1 stycznia 2012r. Wnioskodawca będzie prowadzić działalność jako pośredniczący podmiot węglowy.

Mając zatem na względzie opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji jak i powołane przepisy, przekazanie węgla przez Wnioskodawcę w ramach deputatu węglowego pracownikom i byłym pracownikom podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowy na podstawie art. 9a ust. 1 pkt 1 w związku z art. 9a ust. 2 pkt 8 ustawy.

W ocenie tut. organu nie powinno budzić żadnych zastrzeżeń, iż w przypadku deputatu węglowego mamy do czynienia z przekazaniem towarów (wyrobu węglowego) w celu zaspokojenia potrzeb osobistych pracowników i byłych pracowników tj. zużycia węgla w celu wytworzenia ciepła. Jednocześnie w przypadku realizowania świadczeń w postaci deputatów węglowych na rzecz pracowników, byłych pracowników lub członków ich rodzin bezsprzecznie mamy do czynienia z przekazywaniem towarów, które to czynności nie są związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem i w szczególności nie mają na celu zabezpieczenia warunków pracy. Celem ich jest bowiem zaspokojenie osobistych potrzeb tych osób.

Ponadto należy mieć na uwadze, iż na poziomie wspólnotowym generalną zasadą opodatkowania podatkiem akcyzowym wyrobów energetycznych jest ich opodatkowanie w momencie prowadzenia do konsumpcji. Ponieważ jednak wyroby węglowe jako wyroby energetyczne nie zostały objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy, prawo wspólnotowe w stosunku do wyrobów węglowych określiło, iż podatek akcyzowy w tym przypadku staje się wymagalny w momencie dostawy tych wyrobów. Tym samym pojecie sprzedaży, o którym mowa w art. 9a ust. 1 ustawy krajowy ustawodawca rozszerzył o czynności wymienione w art. 9a ust. 2, które traktowane są na równi ze sprzedażą. Powyższe oznacza zatem, że przeniesienie własności wyrobów węglowych przez Wnioskodawcę na pracowników i byłych pracowników tj. przekazanie im przez Wnioskodawcę wyrobów węglowych na cele osobiste jest czynnością opodatkowaną podatkiem akcyzowym wymienioną w art. 9a ust. 2 pkt 8 ustawy zrównaną z czynnością sprzedaży, o której mowa w art. 9a ust. 1 pkt 1 ustaw.

Powyższe oznacza zarazem, że w przedmiotowym przypadku nie ma znaczenia, że przekazanie wyrobów węglowych nastąpiło w związku przepisami nakazującymi realizację przez Wnioskodawcę świadczeń rzeczowych w postaci wydania węgla w ramach deputatu węglowego. W przedmiotowej sprawie nie ma znaczenia również, że przekazanie świadczenia rzeczowego w postaci deputatu węglowego, polegającego na wydaniu towaru nie ma charakteru obrotu cywilnoprawnego opartego na autonomii woli, gdyż opodatkowaniu podatkowaniem podatkiem akcyzowym wyrobów energetycznych zawsze podlega ich wprowadzenie do konsumpcji, co w odniesieniu do wyrobów węglowych oznacza dokonanie ich dostawy przez Wnioskodawcę. Powyższa dostawa zaś w przypadku przekazanie wyrobów węglowych na cele osobiste pracowników i byłych pracowników została wymieniona w art. 9a ust. 2 pkt 8 ustawy, jako czynność zrównana ze sprzedażą (choć sama w sobie taką nie jest) podlegającą opodatkowaniu akcyzą.

Powyższy przepis zatem w pełni implementuje cel i zakres dyrektywy energetycznej w odniesieniu do wyrobów węglowych przeznaczonych do celów opałowych, w przypadku gdy wyroby węglowe są przekazywane na cel osobiste pracowników i byłych pracowników w ramach deputatów węglowych, których wydanie związane jest przepisami dotyczącymi przywilejów przysługującym pracownikom górnictwa na podstawie Karty Górnika oraz Układu Zbiorowego Pracy.

W tym miejscu należy także zauważyć, iż jeżeli obowiązek realizacji świadczenia w postaci przekazania wyrobu węglowego jest świadczeniem, zgodnie z przepisami Karty Górnika tj. rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1981r. w sprawie przywilejów dla pracowników górnictwa oraz Układu Zbiorowego Pracy, obejmującym również wdowców, wdowy, sieroty i inne osoby jeżeli spełniają warunki otrzymania renty rodzinnej po pracownikach kopalń, to w ocenie tut. organu podstawa tych świadczeń jest tożsama jak dla pracowników lub byłych pracowników. Tym samym również w ich przypadku przekazanie im węgla na cele osobiste podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym zgodnie art. 9a ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym.

Mając powyższe na względzie stanowisko Wnioskodawcy, w którym stwierdza, iż wydanie wyrobów węglowym osobom objętym wnioskiem nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym na podstawie żadnego przepisu ustawy, należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie tut. organ pragnie wskazać, iż to że w niniejszej sprawie wyroby węglowe wydawane przez Wnioskodawcę podlegają opodatkowaniu, nie oznacza zarazem, iż w stosunku do tych wyrobów powstanie zobowiązanie podatkowe skutkujące obowiązkiem zapłaty podatku akcyzowego przez Wnioskodawcę. Ustawodawca krajowy, mając na względzie art. 15 ust. 1 ust. h dyrektywy energetycznej, wprowadził bowiem przepisami art. 31a ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 3 ustawy zwolnienie od akcyzy. W myśl cytowanych przepisów zwalnia się od akcyzy sprzedaż wyrobów węglowych w celu zużycia ich przez gospodarstwa domowe. Powyższe oznacza, że w przypadku wydania przez Wnioskodawcę wyrobów węglowych osobom wymienionym we wniosku na ich cele osobiste tj. w celu zużycia przez prowadzone przez nich gospodarstwo domowe wyroby te objęte są zwolnieniem z podatku akcyzowego. Tym samym w takim przypadku mimo, że wyroby węglowe wydane przez Wnioskodawcę podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym to jednak w wyniku zastosowania względem nich ww. zwolnienia Wnioskodawca nie będzie obowiązany do zapłaty podatku akcyzowego.

Odnośnie natomiast powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 października 2009r. I FSK 879/08, z dnia 15 kwietnia 2010r. I FSK 349/09, z dnia 5 maja 2000r. I SA/Lu 176/99 należy zauważyć, iż były wydane w przedmiocie podatku od towarów i usług, w oparciu o nieobowiązującą już ustawę z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) i nie znajdują zastosowania w obecnym stanie prawnym dotyczącym podatku akcyzowego. Na gruncie obowiązujących w zakresie podatku akcyzowego przepisów w przypadku deputatów węglowych mamy bowiem do czynienia z przekazaniem towarów które nie jest związane z prowadzeniem przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa, a czynione jest w celu zaspokojenia osobistych potrzeb osób wymienionych we wniosku, objętych Kartą Górnika i Układem Zbiorowym Pracy. Tym samym czynność wydania wyrobu węglowego, którą to czynność należy traktować jako zrównaną z czynnością sprzedaży stanowi dostawę towaru (wydanie do konsumpcji) podlegającą opodatkowaniu akcyzą.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.