Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.211.2018.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-14
Teza: Oświadczenia dotyczące przeznaczenia wyrobów węglowych do celów uprawniających do zwolnienia z akcyzy
Słowa kluczowe: akcyza-wyroby akcyzowe; faktura-faktura elektroniczna; oświadczenia; podatek-podatek akcyzowy; węgiel; zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 września 2018 r. (data wpływu 14 września 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie oświadczeń dotyczących przeznaczenia wyrobów węglowych do celów uprawniających do zwolnienie z akcyzy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 września 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie oświadczeń dotyczących przeznaczenia wyrobów węglowych do celów uprawniających do zwolnienie z akcyzy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność jako pośredniczący podmiot węglowy (dalej: „PPW”) w rozumieniu ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1114, dalej: „ustawa” lub „ustawa o podatku akcyzowym”) w zakresie m.in. sprzedaży na terytorium kraju węgla kamiennego klasyfikowanego w pozycji CN 2701 (dalej: „węgiel”).

Do odbiorców węgla sprzedawanego przez Spółkę na terytorium kraju należą m.in. podmioty posiadające status finalnych nabywców węglowych w rozumieniu ustawy (dalej: „FNW”), które nabywają węgiel na cele opałowe objęte zwolnieniem od podatku akcyzowego na podstawie art. 31a ust. 1 ustawy.

Równocześnie, co do zasady, w celu objęcia węgla sprzedawanego na rzecz FNW zwolnieniem od akcyzy, Spółka po wejściu stosownych przepisów ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz ustawy - Prawo celne (Dz. U. z 2018 r., poz. 1697; dalej: „nowelizacja”) w życie, będzie wystawiać faktury zawierające elementy wskazane w art. 31a ust. 3a ustawy w jej brzmieniu po nowelizacji. Faktury będą także zawierać oświadczenie FNW (o którym mowa w art. 31a ust. 3 pkt 1 ustawy w brzmieniu nadanym nowelizacją), że nabywane wyroby węglowe są/zostaną przez niego przeznaczone do celów uprawniających do zwolnienia od akcyzy. Wspomniane faktury (a także korekty faktur czy duplikaty faktur), w zależności od ustaleń z danym kontrahentem, będą wystawiane w formie papierowej lub elektronicznej. Równocześnie w przypadku transakcji z kontrahentami, z którymi Spółka zawrze stosowne umowy lub umowy ramowe na dostawy węgla, wspomniane powyżej oświadczenie zawarte w fakturze może zostać zastąpione oświadczeniem złożonym w takiej umowie, zgodnie z art. 31a ust. 3e ustawy w brzmieniu nadanym nowelizacją.

W przypadku stosowania faktur elektronicznych Spółka odbiera/będzie odbierać od części kontrahentów oświadczenia o akceptacji wystawiania i przesyłania dokumentów w formie elektronicznej (dalej: „Oświadczenia o e-fakturach”). Na podstawie Oświadczeń o e-fakturach:

1.  Spółka udostępnia/będzie udostępniać w sposób bezpieczny wystawione dokumenty w formie elektronicznej w prowadzonym przez Spółkę portalu klienta lub załącza/będzie załączać je do wiadomości przesyłanych za pośrednictwem poczty elektronicznej;
2.  dokument elektroniczny jest plikiem w formacie PDF przygotowanym w sposób gwarantujący autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność i jest/będzie przekazywany kontrahentowi w jeden z poniższych sposobów:
    *   w przypadku korzystania przez kontrahenta z portalu klienta awizo o wystawieniu dokumentu elektronicznego jest/będzie dostarczane za pośrednictwem poczty elektronicznej na adres e-mail wskazany przez odbiorcę;
    *   w pozostałych przypadkach Spółka przesyła/będzie przesyłać dokumenty w formie elektronicznej jako załącznik do wiadomości za pośrednictwem poczty elektronicznej na adres e-mail wskazany przez kontrahenta.
3.  Jednocześnie awizo o wystawieniu dokumentu elektronicznego lub wiadomość zawierająca załącznik w postaci dokumentu elektronicznego są/będą przesyłane przez Spółkę z dedykowanego adresu e-mail (zmiana adresu konta e-mail wykorzystywanego do obsługi dokumentów elektronicznych wymaga powiadomienia Wnioskodawcy w formie pisemnej).

Dniem dostarczenia dokumentów elektronicznych wystawionych i przesłanych przez Spółkę w formie elektronicznej, w świetle Oświadczenia o e-fakturach, jest dzień wysłania do odbiorcy powiadomienia o wystawieniu dokumentu elektronicznego (awizo) lub dzień wysłania wiadomości zawierającej załącznik na wskazany przez kontrahenta adres e-mail. Z dniem dostarczenia dokumentu elektronicznego w powyższy sposób, w przypadku braku informacji o jego niezaakceptowaniu, Wnioskodawca uznaje dokument za zaakceptowany przez kontrahenta. Mając na uwadze brzmienie nowelizacji Spółka rozważa przyjęcie, że z dniem dostarczenia dokumentów elektronicznych zawierających oświadczenie, o którym mowa w art. 31a ust. 3d ustawy w brzmieniu nadanym nowelizacją, w przypadku braku informacji o jego niezaakceptowaniu, kontrahent złożył prawidłowe oświadczenie zgodne z dyspozycją tego przepisu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy opisany we wniosku sposób potwierdzania oświadczeń, o których mowa w art. 31a ust. 3d ustawy w brzmieniu nadanym nowelizacją, zawartych w wystawianych przez Spółkę fakturach elektronicznych, spełnia wymagania wynikające z ustawy w brzmieniu nadanym nowelizacją?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Opisany we wniosku sposób potwierdzania oświadczeń, o których mowa w art. 31a ust. 3d ustawy w brzmieniu nadanym nowelizacją, zawartych w wystawianych przez Spółkę fakturach elektronicznych, spełnia wymagania wynikające z ustawy w brzmieniu nadanym nowelizacją.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1a ustawy o podatku akcyzowym za wyroby węglowe uznaje się wyroby energetyczne określone w poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy. Zgodnie z treścią wskazanego załącznika do wyrobów akcyzowych zalicza się m.in. wyroby klasyfikowane do pozycji CN 2701, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych.

W myśl art. 9a ust. 1 pkt 1 ustawy w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest m.in. sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju FNW.

Równocześnie zgodnie z art. 31a ust. 1 ustawy zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych:

1.  w procesie produkcji energii elektrycznej;
2.  w procesie produkcji wyrobów energetycznych;
3.  przez gospodarstwo domowe, organ administracji publicznej, jednostkę Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej, podmiot systemu oświaty, o którym mowa w art. 2 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz.U. z 2017 r. poz. 59, 949 i 2203 oraz z 2018 r. poz. 650), żłobek i klub dziecięcy, o których mowa w ustawie z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 (Dz.U. z 2018 r. poz. 603 i 650), podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. z 2018 r. poz. 160, 138 i 650), jednostkę organizacyjną pomocy społecznej, o której mowa w art. 6 pkt 5 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz.U. z 2017 r. poz. 1769 i 1985 oraz z 2018 r. poz. 650 i 700), organizacje, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz.U. z 2018 r. poz. 450, 650 i 723);
4.  do przewozu towarów i pasażerów koleją;
5.  do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej;
6.  w pracach rolniczych, ogrodniczych, w hodowli ryb, oraz w leśnictwie;
7.  w procesach mineralogicznych, elektrolitycznych i metalurgicznych oraz do redukcji chemicznej;
8.  przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

W związku z nowelizacją istotnym zmianom uległy dotychczasowe dodatkowe wymogi formalne, które należy spełnić w celu skorzystania z przedstawionych powyżej zwolnień.

Zgodnie z wprowadzonym ustawą nowelizującą nowym brzmieniem art. 31a ust. 3 ustawy, w przypadku sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju na rzecz FNW, warunkiem zastosowania zwolnienia jest wystawienie przez sprzedawcę wyrobów węglowych faktury albo sporządzenie przez sprzedawcę wyrobów węglowych listy FNW uprawnionych do odbioru deputatu węglowego oraz uzyskanie od FNW oświadczenia, że nabywane wyroby węglowe są przeznaczone do celów uprawniających do zwolnienia od akcyzy.

W zakresie wymogów formalnych stawianych przedstawionym powyżej dokumentom, zgodnie z art. 31a ust. 3a ustawy w brzmieniu nadanym nowelizacją, faktura powinna zawierać pozycję CN wyrobów węglowych oraz ich ilość wyrażoną w kilogramach. Natomiast wspomniane oświadczenie powinno, zgodnie z art. 31a ust. 3c ustawy, zawierać następujące elementy:

1.  w przypadku nabywcy będącego:
    1.  osobą prawną, jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej oraz osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą - nazwę, adres siedziby lub zamieszkania oraz numer identyfikacji podatkowej (NIP),
    2.  osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej - imię i nazwisko, adres zamieszkania, numer dowodu osobistego lub nazwę i numer innego dokumentu stwierdzającego tożsamość oraz numer PESEL, jeżeli został nadany;
2.  określenie ilości, rodzaju oraz przeznaczenia nabywanych wyrobów węglowych;
3.  datę i miejsce złożenia oświadczenia oraz czytelny podpis składającego oświadczenie.

Jednocześnie w myśl art. 31a ust. 3d ustawy w brzmieniu po nowelizacji, oświadczenie dołącza się odpowiednio do faktury albo listy, o których mowa w tym przepisie. Alternatywnie, oświadczenie może być złożone na wystawionej fakturze, jeżeli zostanie czytelnie podpisane.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 18 ustawy, przez fakturę rozumie się fakturę w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług zawierającą dane nabywcy i jego adres oraz dane dotyczące ilości (liczby) i miary nabywanych wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych.

W zakresie zasad wystawiania faktur na potrzeby podatku akcyzowego należy zatem uwzględniać przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1221, dalej: „ustawa o VAT”).

W myśl art. 2 pkt 31 i 32 ustawy o VAT, przez fakturę rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie. Jednocześnie przez fakturę elektroniczną rozumie się fakturę wystawioną i otrzymaną w dowolnym formacie elektronicznym.

W odniesieniu do samej formy dokumentu elektronicznego przepisy ustawy o VAT zasadniczo pozostawiają podatnikom w tym zakresie dużą swobodę. Tym niemniej faktura elektroniczna, tak jak faktura w formie papierowej, musi zawierać elementy i spełniać warunki wymagane przepisami ustawy o VAT. W tym zakresie należy zwrócić uwagę na warunki określone w art. 106m ustawy o VAT wskazujące, że podatnik, w odniesieniu do wystawianych faktur, musi zapewnić autentyczność ich pochodzenia, integralność treści oraz czytelność.

Jednocześnie zgodnie z art. 106n ustawy o VAT, w przypadku stosowania faktur elektronicznych, niezbędne jest wyrażenie przez odbiorcę akceptacji stosowania tej formy faktury.

W ocenie Wnioskodawcy stosowana przez niego procedura wystawiania oraz dostarczania faktur elektronicznych niektórym odbiorcom, na podstawie Oświadczeń o e-fakturach, spełnia wymogi określone w przepisach ustawy o VAT i pozwala na zapewnienie autentyczności pochodzenia, integralności treści oraz czytelności każdorazowo wystawianej faktury.

Tym samym procedura wystawiania faktur elektronicznych przez Spółkę będzie mogła znaleźć zastosowanie również w przypadku faktur dokumentujących czynności podlegające przepisom ustawy o podatku akcyzowym (w tym wystawiania faktur, o których mowa w art. 31a ust. 3 pkt 1 lit a ustawy w brzmieniu nadanym nowelizacją).

W ramach prowadzonej działalności Spółka będzie m.in. wystawiała faktury elektroniczne dokumentujące sprzedaż węgla na rzecz FNW, które, oprócz innych obowiązkowych elementów wskazanych w art. 31a ust. 3a ustawy, będą zawierały oświadczenie, o którym mowa w art. 31a ust. 3d ustawy. W powyższym zakresie, z uwagi na dowolność sposobu potwierdzania odbioru faktury na gruncie ustawy o VAT Spółka stoi na stanowisku, że odebranie przez kontrahenta posiadającego status FNW faktury elektronicznej zawierającej dane określone w art. 31a ust. 3a oraz 3c ustawy w brzmieniu nadanym nowelizacją, będzie uprawniało ją do zastosowania zwolnienia z akcyzy na podstawie art. 31a ust. 1 ustawy. W szczególności wydaje się, że faktura, która zostanie przesłana przez Wnioskodawcę zgodnie z procedurą opisaną w Oświadczeniu o e-fakturach, na wskazany przez odbiorcę adres elektroniczny, która nie zostanie zakwestionowana przez odbiorcę, nie będzie wymagała opatrzenia dodatkowym podpisem, o którym mowa w art. 31a ust. 3d w brzmieniu nadanym nowelizacją. Zgodnie bowiem z metodologią potwierdzania faktur elektronicznych stosowaną pomiędzy Spółką a kontrahentami, faktura z chwilą jej odebrania przez kontrahenta (tj. z chwilą jej wysłania na wskazany przez kontrahenta adres e-mail bądź wysłania stosownego awiza o wystawieniu faktury elektronicznej) jest fakturą odebraną i zaakceptowaną przez odbiorcę. Równocześnie wydaje się, że pojęcia podpisu jakim posługuje się ustawodawca nie należy rozumieć w sposób literalny jako własnoręcznego podpisu odbiorcy, ale jako czynność akceptacji przez nabywcę węgla oświadczenia o przeznaczeniu nabywanych przez niego wyrobów na cele uprawniające do zwolnienia od akcyzy, która to akceptacja może zostać złożona w dowolnej formie pozwalającej na jednoznaczne określenie intencji podmiotu dokonującego takiej akceptacji. W stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku akceptacja wspomnianego oświadczenia (jego potwierdzenie) następuje z chwilą przesłania przez Wnioskodawcę faktury elektronicznej bądź awiza o wystawieniu faktury elektronicznej na uzgodniony z kontrahentem adres e-mail i brakiem informacji zwrotnej o niezaakceptowaniu takiej faktury przez odbiorcę.

Tym samym, w ocenie Spółki, opisany we wniosku sposób potwierdzania oświadczeń, o których mowa w art. 31a ust. 3d ustawy w brzmieniu nadanym nowelizacją, zawartych w wystawianych przez Spółkę fakturach elektronicznych, spełnia wymagania wynikające z ustawy w brzmieniu nadanym nowelizacją.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1114 ze zm.) zwanej dalej „ustawą” – ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Przez wyroby węglowe w rozumieniu art. 2 ust.1 pkt 1a ustawy rozumie się wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy.

Pod poz. 19 załącznika nr 1 do ustawy pod kodem CN ex 2701 wymieniono węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych.

Przeznaczenie wyrobów węglowych do celów opałowych – jak wynika z cyt. powyżej poz. 19 załącznika nr 1 do ustawy – pozwala zaliczyć je do wyrobów akcyzowych.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 18, 23 a i 23 c ustawy użyte w ustawie określenia oznaczają:

*   faktura - fakturę w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług zawierającą dane nabywcy i jego adres oraz dane dotyczące ilości (liczby) i miary nabywanych wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych;
*   pośredniczący podmiot węglowy - podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju:
    
    1.  dokonujący sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu lub eksportu wyrobów węglowych, lub
    2.  używający wyrobów węglowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów nieobjętych zwolnieniem od akcyzy, lub
    3.  używający wyrobów węglowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów niepodlegających opodatkowaniu akcyzą
    
    *   który pisemnie powiadomił właściwego naczelnika urzędu skarbowego o tej działalności;
*   finalny nabywca węglowy - podmiot, który:
    
    1.  nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby węglowe, lub
    2.  posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby węglowe
    
    *   niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu;
2.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
3.  import wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
4.  użycie wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy;
5.  użycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego:
    1.  nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 1, do celów innych niż zwolnione na podstawie tego przepisu, przy czym za takie użycie uznaje się również naruszenie warunków, o których mowa w art. 31a ust. 3, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31a ust. 1,
    2.  uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
    3.  jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony w należnej wysokości;
6.  użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary;
7.  powstanie ubytków wyrobów węglowych.

W myśl art. 9a ust. 3 ustawy, jeżeli w stosunku do wyrobów węglowych powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

W przypadku sprzedaży wyrobów węglowych sprzedawca jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje te wyroby pośredniczącemu podmiotowi węglowemu czy finalnemu nabywcy węglowemu - art. 9a ust. 4 ustawy.

W myśl art. 31a ust. 1 ustawy zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych:

1.  w procesie produkcji energii elektrycznej;
2.  w procesie produkcji wyrobów energetycznych;
3.  przez gospodarstwo domowe, organ administracji publicznej, jednostkę Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej, podmiot systemu oświaty, o którym mowa w art. 2 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2017 r. poz. 59, 949 i 2203 oraz z 2018 r. poz. 650), żłobek i klub dziecięcy, o których mowa w ustawie z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 (Dz. U. z 2018 r. poz. 603 i 650), podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2018 r. poz. 160, 138 i 650), jednostkę organizacyjną pomocy społecznej, o której mowa w art. 6 pkt 5 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2017 r. poz. 1769 i 1985 oraz z 2018 r. poz. 650 i 700), organizacje, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2018 r. poz. 450, 650 i 723);
4.  do przewozu towarów i pasażerów koleją;
5.  do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej;
6.  w pracach rolniczych, ogrodniczych, w hodowli ryb, oraz w leśnictwie;
7.  w procesach mineralogicznych, elektrolitycznych i metalurgicznych oraz do redukcji chemicznej;
8.  przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej;
9.  (uchylony).

Stosownie do art. 31a ust. 3 ustawy w brzmieniu obowiązujący od 1 stycznia 2019 r. (na podstawie ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz ustawy - Prawo celne Dz. U. z 2018 r., poz. 1697) warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest:

1.  w przypadku sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu:
    
    1.  wystawienie przez sprzedawcę wyrobów węglowych faktury albo
    2.  sporządzenie przez sprzedawcę wyrobów węglowych listy finalnych nabywców węglowych uprawnionych do odbioru deputatu węglowego
    
    *   oraz uzyskanie od finalnego nabywcy węglowego oświadczenia, że nabywane wyroby węglowe są przeznaczone do celów uprawniających do zwolnienia od akcyzy;
2.  w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zużywającego wyroby węglowe przeznaczone do celów uprawniających do zwolnienia od akcyzy - udokumentowanie nabycia wewnątrzwspólnotowego dokumentem handlowym wystawionym przez sprzedawcę wyrobów węglowych i określającym przeznaczenie tych wyrobów;
3.  w przypadku importu wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zużywającego wyroby węglowe przeznaczone do celów uprawniających do zwolnienia od akcyzy - udokumentowanie importu dokumentami wymaganymi przez przepisy prawa celnego.

Faktura, o której mowa w ust. 3 pkt 1 lit. a, zawiera pozycję CN wyrobów węglowych oraz ich ilość wyrażoną w kilogramach – art. 31a ust. 3a ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.

Lista, o której mowa w ust. 3 pkt 1 lit. b, jest sporządzana za okresy kwartalne i zawiera:

1.  imię i nazwisko,
2.  numer dowodu osobistego lub nazwę i numer innego dokumentu stwierdzającego tożsamość,
3.  numer PESEL, jeżeli został nadany

\-finalnego nabywcy węglowego uprawnionego do odbioru deputatu węglowego (art. 31a ust. 3b ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.)

Stosownie z art. 31a ust. 3c ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. oświadczenie, o którym mowa w ust. 3 pkt 1, zawiera:

1.  w przypadku nabywcy będącego:
    1.  osobą prawną, jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej oraz osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą - nazwę, adres siedziby lub zamieszkania oraz numer identyfikacji podatkowej (NIP),
    2.  osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej - imię i nazwisko, adres zamieszkania, numer dowodu osobistego lub nazwę i numer innego dokumentu stwierdzającego tożsamość oraz numer PESEL, jeżeli został nadany;
2.  określenie ilości, rodzaju oraz przeznaczenia nabywanych wyrobów węglowych;
3.  datę i miejsce złożenia oświadczenia oraz czytelny podpis składającego oświadczenie.

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 3 pkt 1, dołącza się odpowiednio do faktury albo listy, o których mowa w tym przepisie. Oświadczenie może być złożone na wystawionej fakturze, jeżeli zostanie czytelnie podpisane - art. 31a ust. 3d ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 3 pkt 1, może być zastąpione oświadczeniem złożonym w okresowej umowie zawartej między sprzedawcą a finalnym nabywcą węglowym, które wywiera skutek jedynie w stosunku do nabywanych wyrobów węglowych w ilości wynikającej z tej umowy, pod warunkiem potwierdzenia każdej sprzedaży tych wyrobów fakturą - art. 31a ust. 3e ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.

Dokumenty, o których mowa w ust. 3 pkt 1, oraz umowa, o której mowa w ust. 3e, powinny być przechowywane do celów kontroli przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zostały sporządzone - art. 31a ust. 3f ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.

Osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, o których mowa w ust. 3c pkt 1 lit. b, są obowiązane do okazania sprzedawcy dokumentu, o którym mowa w tym przepisie, w celu potwierdzenia tożsamości - art. 31a ust. 3g ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.

Mając na uwadze powyższe przepisy wskazać w pierwszej kolejności należy, że od 1 stycznia 2019 r. zmianie ulegną zasady sprzedaży wyrobów węglowych w ramach zwolnień z opodatkowania akcyzą. Nowelizacja ustawy wprowadza m.in. rezygnacje z papierowego dokumentu dostawy na którym finalny nabywca węglowy potwierdza podpisem nabycie wyrobów węglowych, przy czym wskazane potwierdzenie podpisem mogło znaleźć się również na fakturze lub w umowie zawartej pomiędzy sprzedawcą wyrobów węglowych a finalnym nabywcą węglowym.

Nowelizacja przepisów art. 31a obowiązująca od 1 stycznia 2019 r. w sposób wyraźny precyzuje warunki na jakich winna następować sprzedaż wyrobów węglowych z zastosowaniem zwolnienia. Jednym z kluczowych warunków jest uzyskanie przez sprzedawcę wyrobów węglowych (pośredniczący podmiot węglowy) od finalnego nabywcy węglowego oświadczenia, że nabywane wyroby węglowe są przeznaczone do celów uprawniających do zwolnienia od akcyzy. Art. 31a ust. 3c ustawy wymienia enumeratywnie wszystkie niezbędne elementy tego oświadczenia. Oświadczenie to może być osobnym dokumentem (dołączanym do faktury lub listy finalnych nabywców węglowych uprawnionych do odbioru deputatu węglowego) lub też być zawarte na fakturze jak również może być zastąpione oświadczeniem złożonym w okresowej umowie zawartej między sprzedawcą a finalnym nabywcą węglowym.

Bez względu na jedną z ww. form, oświadczenie to winno zawierać m.in. datę i miejsce złożenia oświadczenia oraz czytelny podpis składającego oświadczenie.

Zaznaczyć w tym miejscu należy samo sformułowanie „czytelny podpis” jest pojęciem wymienianym w ustawie wielokrotnie, a w przypadku przepisu art. 31a ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. pojawia się dwukrotnie. Jest to zatem świadomy zabieg ustawodawcy, podobnie jak w przypadku m.in. oświadczeń dotyczących obniżonej stawki akcyzy dla olejów opałowych, wynikający z ugruntowanego w orzecznictwie poglądu zgodnie z którym z czytelny podpisem łączy między innymi autentyczność dokumentu i zgodność osnowy dokumentu z wolą osoby podpisującej dokument, gdyż podpis pełni funkcję identyfikacyjną i jednocześnie stanowi "zatwierdzenie" dokumentu. Chodzi w szczególności o możliwość weryfikacji autentyczności podpisu i identyfikacji osoby podpisującej oraz możliwość przyjęcia, że osoba ta zna treść oświadczenia, które podpisuje. Podpis powinien składać się z liter i umożliwiać identyfikację autora, a także stwarzać możliwość porównania oraz ustalenia, czy został złożony w formie zwykle przezeń używanej; podpis więc powinien wykazywać cechy indywidualne i powtarzalne (por. wyrok WSA w Bydgoszczy 17 maja 2011 r., sygn. akt I SA/Bd 220/11). Równocześnie jak zauważa WSA w Warszawie w wyroku z 17 lutego 2010 r., III SA/Wa 1657/09: „(…) ”czytelny podpis” w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym powinien obejmować co najmniej nazwisko podpisującego się.”

Rolą oświadczenia, że nabywane wyroby węglowe są przeznaczone do celów uprawniających do zwolnienia od akcyzy pozwalają na przyjęcie swoistego domniemania faktycznego, że będące przedmiotem sprzedaży wyroby węglowe zostaną zużyte zgodnie z przeznaczeniem. Skoro bowiem prawodawca uzależnił zastosowanie przez podatnika zwolnienia z podatku akcyzowego od posiadania złożonych przez nabywcę oświadczeń, to znaczy, że oświadczeniom tym nadano szczególne znaczenie. Oświadczenia te, będąc deklaracją co do przeznaczenia wyrobu, muszą spełniać określone wymogi prawa. Dane, jakie muszą zawierać oświadczenia, pełnią określoną funkcję. Mają na celu umożliwienie kontroli prawdziwości oświadczeń i rzeczywistego przeznaczenia wyrobów.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą sytuacji, w której Spółka jako pośredniczący podmiot węglowy wystawiać będzie elektroniczne faktury, w których zawarte zostanie oświadczenie, że nabywane wyroby węglowe są przeznaczone do celów uprawniających do zwolnienia od akcyzy. Oświadczenie to jednak nie będzie podpisywane przez finalnego nabywcę węglowego, a wyłącznie zatwierdzane poprzez milczącą zgodę na akceptacje dostarczonej elektronicznie faktury.

W ocenie Organu wystawiona w ww. sposób elektroniczna faktura zawierająca oświadczenie, że nabywane wyroby węglowe są przeznaczone do celów uprawniających do zwolnienia od akcyzy nie będzie spełniać ustawowych wymagań w zakresie potwierdzania oświadczeń o przeznaczeniu nabywanych w zwolnieniu wyrobów węglowych. Jak wynika bowiem literalnie z cytowanych przepisów i poglądu sądów administracyjnych czytelny podpis składającego oświadczenie powinien składać się z ciągu liter (znaków graficznych) tworzących co najmniej nazwisko, umożliwiające identyfikację autora. Natomiast zatwierdzenie elektronicznej faktury i zawartego w niej oświadczenia poprzez milczącą zgodę nie wypełni definicji czytelnego podpisu w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym. Innymi słowy brak czytelnego podpisu oznacza, że oświadczenie nie jest spełnia wymogów ustawy o podatku akcyzowym.

Wątpliwości budzi również inny element tego oświadczenia tj. data i miejsce złożenia tego oświadczenia. Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca za dzień „zatwierdzenia” oświadczenia zamierza przyjmować datę dostarczenia elektronicznej faktury finalnemu nabywcy węglowemu co w ocenie organu nie można utożsamiać z datą zaakceptowania treści oświadczenia. Możliwość zaznajomienia się z treścią oświadczenia zawartego w elektronicznej fakturze (abstrahując od samej wadliwości milczącego akceptowania jego treści w analizowanej sprawie), nie w każdej sytuacji będzie pokrywać się faktycznym dniem dostarczenia finalnemu nabywcy węglowemu elektronicznej faktury.

Organ nie neguje możliwości wystawiania faktur w formie dokumentu elektronicznego, niemniej oświadczenie o którym mowa w art. 31a ustawy, wino zawierać datę i miejsce złożenia oświadczenia oraz czytelny podpis składającego oświadczenie a nie jedynie być akceptowane poprzez milcząca zgodę. Nie zmieni tego nawet uprzednia zgoda finalnego nabywcy węglowego na przesyłanie faktur w formie dokumentów elektronicznych.

Istniej natomiast możliwość zawarcia okresowej umowy pomiędzy Wnioskodawcą a finalnym nabywcą węglowym i zawarcie w tej umowie stosownego oświadczenia o przeznaczeniu nabywanych wyrobów węglowych do celów zwolnionych. Wówczas wystawiane elektroniczne faktury nie będą musiały zawierać wskazanego oświadczenia.

Mając powyższe na uwadze, Organ nie podziela stanowiska Wnioskodawcy, że opisany we wniosku sposób potwierdzania oświadczeń, o których mowa w art. 31a ust. 3d ustawy w brzmieniu nadanym nowelizacją, zawartych w wystawianych przez Spółkę fakturach elektronicznych, spełnia wymagania wynikające z ustawy w brzmieniu nadanym nowelizacją.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego od 1 stycznia 2019 r., o ile przepisy te do daty obowiązywania nie ulegną zmianie.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.