Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-294/11-2/EN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-05-06
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług.
Słowa kluczowe: kształcenie; podatek-podatek od towarów i usług; szkolenie; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz.770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 stycznia 2011 r. (data wpływu 7 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług:

1.  **jest nieprawidłowe** – w zakresie pyt. 1,
2.  **jest prawidłowe** – w zakresie pyt. 2, pyt. 3 i pyt. 4.

UZASADNIENIE

W dniu 7 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej Spółka) poza swoją zasadniczą działalnością prowadzoną w zakresie dostarczania oprogramowania dla jednostek samorządu terytorialnego (dalej: JST), jednostek organizacyjnych JST oraz jednostek oświatowych, świadczy również dla tych podmiotów kompleksowe usługi szkoleniowe z zakresu zagadnień ze sfery informatycznej. Dotyczą one wykorzystania w pracy zawodowej uczestników szkoleń w szczególności następujących umiejętności: obsługi komputera, przetwarzania tekstów i arkuszy kalkulacyjnych, tworzenia baz danych, przetwarzania plików graficznych, przygotowywania prezentacji multimedialnych, wykorzystania technik informacyjnych i komunikacyjnych, obsługi innego rodzaju specjalistycznych aplikacji komputerowych, etc.

Każda taka kompleksowa usługa stanowi odrębny projekt składający się najczęściej z odpowiednio przygotowanego cyklu szkoleń, realizowanego przez Spółkę. W ramach każdego takiego projektu, obok zasadniczego i podstawowego elementu, tj. cyklu szkoleń, Spółka wykonuje szereg pomocniczych i niezbędnych czynności, w szczególności prowadzi działania organizacyjne, wykonuje czynności związane z zarządzaniem i promocją projektu, monitoringiem, ewaluacją i rozliczeniem.

W niektórych przypadkach, Spółka korzysta ze wsparcia podwykonawców w określonym zakresie projektu, tj. np. zleca wybrane czynności zewnętrznym specjalistom z danej branży (w celu poprowadzenia szkolenia), czy też np. wynajmuje salę lub zamawia catering, materiały szkoleniowe, etc.

Osoby, biorące udział w szkoleniu są zatrudnione w sektorze oświaty m.in. jako nauczyciele, kadra zarządzająca i administracyjna placówek oświatowych oraz w wydziałach JST i ich jednostkach organizacyjnych, zajmujących się zagadnieniami związanymi z oświatą.

Celem realizowanych przez Spółkę szkoleń jest podniesienie kwalifikacji ich uczestników, aby zwiększyć efektywność wykonywania przez nich obowiązków w dotychczasowym miejscu ich pracy. Szkolenia te pozytywnie wpływają na poziom umiejętności uczestników, umożliwiając także ewentualne znalezienie nowego miejsca pracy na stanowisku wykorzystującym nabyte umiejętności. Ponadto, część z organizowanych przez Wnioskodawcę szkoleń ma za zadanie pomóc w zdobyciu Europejskiego Certyfikatu Umiejętności Komputerowych ECDL (European Computer Driving Licence).

Przedmiotowe szkolenia nie mają charakteru otwartego (dostępnego dla wszystkich chętnych), ale są przygotowywane i realizowane dla ściśle określonej grupy uczestników. Realizowane przez Spółkę szkolenia każdorazowo są bowiem bardzo dokładnie przemyślane i przygotowane pod kątem kształceniowego celu, jaki mają one osiągnąć względem danej grupy uczestników.

Innymi słowy, szkolenia nie mają charakteru ogólnikowego. Nie są one powielane przez Spółkę „od projektu do projektu”, niezależnie od grupy uczestników i ich potrzeb. Wręcz przeciwnie, Spółka przed przystąpieniem do realizacji danego projektu precyzyjnie określa docelową grupę uczestników, pozyskuje informacje o ich dotychczasowych umiejętnościach, charakterze wykonywanego zawodu oraz potrzebach kształceniowych, przygotowuje optymalną formę i zakres szkolenia. Po samym szkoleniu Spółka dokonuje oceny jego przebiegu i realizacji zaplanowanych celów.

Przykładowo, w chwili obecnej Spółka jest w trakcie lub planuje realizację m.in. następujących projektów szkoleniowych:

*   Projekt pt. „Doskonalenie kwalifikacji (…)” realizowany w ramach Działania 9.4 Wysoko wykwalifikowane kadry systemu oświaty, skierowany do pracowników oświaty (nauczycieli, kadry zarządzającej i administracyjnej placówek oświatowych i wydziałów jednostek samorządu terytorialnego zajmujących się sprawami oświaty), celem którego jest zwiększenie kwalifikacji z zakresu wykorzystania nowoczesnych technik informacyjno-komunikacyjnych wspomagających zarządzanie, nadzór, finansowanie i organizację działalności oświaty oraz monitoringu procesu nauczania;
*   Projekt pt. „Jakość przywództwa (…)” realizowany w ramach Działania 5.2 Wzmocnienie potencjału administracji samorządowej, skierowany do najwyższej kadry zarządzającej JST oraz kadry zarządzającej oświatą i finansami JST, celem którego jest usprawnienie zarządzania JST, wdrożenie metody samooceny CAF i opracowanie w jej ramach planu doskonalenia urzędu oraz stworzenie systemu rozwoju kompetencji kadr przywództwa oświaty i finansów;
*   Projekt pt. „FCDL (…)”, realizowany w ramach Działania 8.1 Rozwój pracowników i przedsiębiorstw w regionie, skierowany do osób pracujących w sektorze oświaty, będących w wieku niemobilnym, celem którego jest nabycie nowych, uzupełnienie lub podwyższenie umiejętności związanych z obsługą komputera oraz nowoczesnych technologii informacyjnych i komunikacyjnych (ICT);
*   Projekt pt. „Szkolenia dla pracowników (…)” realizowany w ramach Działania 8.1 Rozwój pracowników i przedsiębiorstw w regionie, pracujących w administracji samorządowej i jej jednostkach organizacyjnych, celem którego jest podniesienie kwalifikacji w zakresie ICT.

W celu realizacji kompleksowych usług szkoleniowych, Spółka w 1996 r. powołała placówkę doskonalenia nauczycieli (dalej: Ośrodek). Ośrodek ten jest wydzieloną jednostką organizacyjną Spółki i nie posiada odrębnej osobowości prawnej, ani też nie prowadzi wydzielonej księgowości. Nie jest on również odrębnym podatnikiem w rozumieniu ustawy o VAT. Organem prowadzącym Ośrodek jest Spółka.

Zgodnie z zapisami statutu Ośrodka, do jego zadań należy:

*   diagnozowanie stanu kadr kierowniczych oświaty (dyrektorów szkół, dyrektorów wydziałów oświaty urzędów gminnych itp.),
*   gromadzenie, opracowywanie i upowszechnianie informacji o nowoczesnych metodach kierowania szkołami i placówkami oświatowymi,
*   organizowanie doskonalenia i dokształcania kadry kierowniczej oświaty w zakresie organizacji i zarządzania oraz doskonalenie kadry kierowniczej organów prowadzących i nadzorujących szkoły i placówki oświatowe,
*   organizowanie doradztwa merytorycznego i metodycznego w zakresie organizacji i zarządzania,
*   upowszechnianie nowych metod, technik i środków zarządzania szkołami i placówkami oświatowymi,
*   inicjowanie i merytoryczne wspieranie zmian w praktyce zarządzania szkołami i placówkami oświatowymi.

Swoje zadania Ośrodek wykonuje m.in. poprzez udzielanie szkołom, placówkom oświatowym, organom prowadzącym i nadzorującym doradztwa w zakresie organizacji i zarządzania, organizowanie konsultacji i spotkań szkoleniowych dla dyrektorów szkół, organizowanie na terenie Ośrodka zajęć dla pracowników administracyjnych szkół.

Spółka pragnie podkreślić, iż na odpowiedni wniosek, w 2004 r. Ośrodkowi została przyznana akredytacja Kuratora Oświaty na podstawie art. 77a ust. 4-7 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 1996 r. Nr 67, poz. 329 z późn. zm., dalej: ustawa o systemie oświaty), § 3-5 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej i Sportu z dnia 20 grudnia 2003 r. w sprawie akredytacji placówek doskonalenia nauczycieli (Dz. U. Nr 227, poz. 2248 z późn. zm., dalej: rozporządzenie w sprawie akredytacji) oraz art. 107 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 z późn. zm.).

Spółka wskazała, iż uzyskana przez Ośrodek akredytacja przyznana na podstawie rozporządzenia w sprawie akredytacji nie dotyczy konkretnego typu szkoleń czy konkretnej tematyki, a określa przede wszystkim standardy jakościowe, jakie tego typu Ośrodek musi spełniać (programy wysokiej jakości, wykwalifikowana kadra, nowoczesna baza dydaktyczna, prowadzona ewaluacja, etc.). Jak również wynika z przywołanego dokumentu statutowego, Ośrodek realizuje usługi szkoleniowe nie tylko dedykowane dla nauczycieli, ale również innych pracowników oświaty, w tym pracowników JST i ich jednostek organizacyjnych.

Spółka realizuje przedmiotowe projekty szkoleniowe właśnie poprzez Ośrodek. Zadaniem Ośrodka jest bowiem w szczególności merytoryczna obsługa szkoleń, tj. opracowanie ich koncepcji, zakresu tematycznego, harmonogramu, formy szkoleń, przygotowanie materiałów wykorzystywanych podczas ich prowadzenia jak również przeprowadzanie monitoringu i ewaluacji szkoleń.

Na organizację omawianych szkoleń Spółka otrzymuje dofinansowanie przyznawane ze środków unijnych pochodzących z Europejskiego Funduszu Społecznego (dalej: EFS) i z budżetu krajowego, w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki.

Spółka, jako beneficjent, wnioskuje o dofinansowanie w oparciu o precyzyjne zestawienie kosztów związanych z realizacją danego projektu szkoleniowego. Koszty te dotyczą samego elementu szkoleniowego oraz wskazanych powyżej czynności pomocniczych.

Otrzymane dofinansowanie pokrywa 100% wydatków poniesionych przez Spółkę na realizację przedmiotowych projektów szkoleniowych. Ze środków tych Spółka finansuje wszystkie koszty związane z organizacją szkoleń (tj. element szkoleniowy oraz wskazane powyżej czynności pomocnicze) w tym m.in. wynagrodzenia osób zaangażowanych w realizację projektu, zakup materiałów szkoleniowych, promocję szkoleń, catering, itp. (w niektórych przypadkach, Spółka przeprowadza szkolenia w salach i/lub przy użyciu np. rzutników udostępnianych jej przez podmioty, na rzecz których Spółka je organizuje – jako że w takich przypadkach Spółka nie ponosi kosztów wynajmu pomieszczeń i korzystania ze sprzętu, wysokość przyznanego Spółce dofinansowania nie uwzględnia tego rodzaju wydatków).

W powyższy sposób finansowane były wszystkie z dotychczas realizowanych przez Spółkę kompleksowych projektów szkoleniowych. Spółka nie wyklucza jednak, iż w przyszłości dane usługi szkoleniowe zostaną objęte dofinansowaniem jedynie w określonej części, a pozostała, nieznaczna część kosztów zostanie pokryta przez podmiot korzystający ze szkolenia (pieniężny wkład własny). Niemniej jednak, dofinansowanie będzie przekraczać 70% wydatków poniesionych w związku z organizacją danego szkolenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., kompleksowe usługi szkoleniowe świadczone przez Spółkę podlegają zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT)?
2.  Czy w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. kompleksowe usługi szkoleniowe świadczone przez Spółkę podlegają zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b) ustawy o VAT?
3.  Czy w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. kompleksowe usługi szkoleniowe świadczone przez Spółkę podlegają zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o VAT względnie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649, dalej: rozporządzenie wykonawcze)?
4.  Czy w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., kompleksowe usługi szkoleniowe świadczone przez Spółkę podlegają zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT?

Spółka podkreśliła, iż celowo zadała cztery odrębne pytania. Zamierza bowiem potwierdzić samą możliwość zastosowania zwolnienia od podatku, ale także ustalić, czy zwolnienie przysługuje jej na podstawie każdej z powyższych regulacji z osobna, czy też może Spółka spełnia np. jedynie przesłanki jednej, dwóch lub trzech z nich.

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. kompleksowe usługi szkoleniowe świadczone przez Spółkę są zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o VAT.
2.  W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. kompleksowe usługi szkoleniowe świadczone przez Spółkę są zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b) ustawy o VAT.
3.  W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. kompleksowe usługi szkoleniowe świadczone przez Spółkę są zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o VAT względnie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia wykonawczego.
4.  W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. kompleksowe usługi szkoleniowe świadczone przez Spółkę są zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

A. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 1-3 uwagi wstępne

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

– oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Mając na uwadze brzmienie przywołanego przepisu, dla zastosowania przewidzianego w nim zwolnienia z VAT wobec usług świadczonych przez Spółkę, w pierwszej kolejności muszą one służyć kształceniu lub przekwalifikowaniu zawodowemu. Ponadto, koniecznie jest spełnienie przynajmniej jednej z przesłanek wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a)-c) ustawy o VAT.

W związku z konstrukcją przywołanego przepisu, Spółka w pierwszej części uzasadnienia dowodzi, że prowadzone przez nią szkolenia służą kształceniu i/lub przekwalifikowaniu zawodowemu, co jest przesłanką konieczną dla zastosowania każdego ze zwolnień określonych w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a)-c) ustawy o VAT.

Natomiast w dalszej części uzasadnienia, Spółka odniosła się w sposób odrębny do poszczególnych przesłanek zawartych w tej regulacji, wskazując, iż zwolnienia z VAT (każde z osobna) mają zastosowanie w analizowanym przypadku.

Usługi kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego

W opinii Spółki organizowane przez nią szkolenia należy uznać za takie, które spełniają warunek usług kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego. Spółka wskazała, iż przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego. W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, iż uprawnionym jest odniesienie się w tym zakresie do definicji słownikowej tych pojęć. I tak, zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego PWN, kształcić się oznacza przyswajać sobie wiedzę, rozwijać swoje umiejętności, a zawodowy oznacza związany z jakimś zawodem. W konsekwencji, jako kształcenie zawodowe należy rozumieć przyswajanie wiedzy lub rozwijanie swoich umiejętności związanych z danym zawodem. Natomiast przekwalifikowanie jest zdefiniowane jako zmienianie swoich kwalifikacji zawodowych na inne.

Jak wskazano w stanie faktycznym wniosku, szkolenia prowadzone przez Spółkę mają na celu nabycie nowych lub też podwyższenie już posiadanych umiejętności głównie z zakresu obsługi komputera oraz wykorzystania technik informacyjno-komunikacyjnych. W następstwie udziału w danym szkoleniu, uczestnik ma osiągnąć konkretne umiejętności w zakresie zagadnień ze sfery informatycznej, które umożliwiają wykorzystanie w pracy zawodowej, w szczególności następujących umiejętności: obsługi komputera, przetwarzania tekstów i arkuszy kalkulacyjnych, tworzenia baz danych, przetwarzania plików graficznych, przygotowywania prezentacji multimedialnych, wykorzystania technik informacyjnych i komunikacyjnych, obsługi innego rodzaju specjalistycznych aplikacji komputerowych.

Umiejętności, jakie zdobędzie uczestnik szkolenia są każdorazowo jasno sprecyzowane i określone przed jego realizacją, tak, aby podnosiły kwalifikacje wykorzystywane w danym zawodzie. Jak wynika bowiem z przedstawionego stanu faktycznego, zakres szkoleń nie ma charakteru ogólnikowego, czy też przypadkowego, ale jest ewidentnie związany z wykonywanymi przez uczestników zawodami. W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, szkolenia te bezsprzecznie podwyższają kwalifikacje konkretnego uczestnika i w konsekwencji powinny zostać uznane za formę kształcenia zawodowego.

Zdaniem Spółki badania dowodzą, że szkolenia skierowane do odpowiednio dobranej grupy odbiorców przyczyniają się m.in. do podniesienia umiejętności posługiwania się ICT, wzrostu poczucia własnej wartości oraz rozwoju osobistych predyspozycji, a także umożliwiają przełamanie bariery strachu w korzystaniu z narzędzi ICT w pracy zawodowej. W konsekwencji, zdaniem Spółki również z tego względu należy uznać, że prowadzone przez nią szkolenia spełniają definicję usług kształcenia zawodowego.

W opinii Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że zakres szkoleń organizowanych przez Spółkę mieści się w definicji kształcenia zawodowego. Bowiem, jak wskazano w stanie faktycznym, adresatami organizowanych przez Spółkę szkoleń są pracownicy placówek oświaty i JST oraz jednostek organizacyjnych JST zajmujący się zagadnieniami związanymi z oświatą, którzy w codziennej pracy (np. w szkole, czy w urzędzie miasta) wykonują swoje obowiązki właśnie przy pomocy komputera i związanych z nim aplikacji. W odróżnieniu od innych zawodów (np. murarza, kierowcy czy stróża) w ich przypadku komputer i jego oprogramowanie należy uznać za jedno z podstawowych narzędzi pracy, niezbędne do wykonywania zawodu.

W konsekwencji, mając na uwadze charakter zawodów wykonywanych przez uczestników szkoleń Spółki oraz ewidentną przydatność zawodową proponowanych szkoleń dla poszczególnych odbiorców, należy w opinii Wnioskodawcy uznać, iż szkolenia te zawierają się w pojęciu kształcenia zawodowego. Korelacja pomiędzy zakresem szkoleń i wykonywanymi przez uczestników zawodami jest w tym przypadku oczywista. Wynika ona z odpowiedniej dedykacji szkoleń dla danej grupy docelowej.

Założenia wynikające z przepisów unijnych

Poza przytoczonymi powyżej argumentami przemawiającymi bezsprzecznie za uznaniem organizowanych przez Spółkę szkoleń jako usług kształcenia zawodowego, Wnioskodawca pragnie także wskazać, iż z samych założeń finansowania projektów z EFS wynika, że przedmiotowe szkolenia mają na celu poprawę możliwości zatrudnienia poprzez zwiększenie kwalifikacji pracowników.

Zgodnie bowiem z założeniem 3 rozporządzenia (WE) nr 1081/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 5 lipca 2006 r. w sprawie Europejskiego Funduszu Społecznego i uchylające rozporządzenie (WE) nr 1784/1999 (dalej: rozporządzenie o EFS), EFS powinien wzmacniać spójność gospodarczą i społeczną poprzez poprawę możliwości zatrudnienia w ramach zadań powierzonych EFS na podstawie art. 146 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (dalej: Traktat) oraz zadań powierzonych funduszom strukturalnym na podstawie art. 159 Traktatu, zgodnie z przepisami rozporządzenia (WE) nr 1083/2006.

Powyższe dowodzi, iż szkolenia finansowane z EFS, co do zasady, nie mają charakteru hobbistycznego (np. kurs dla uzyskania karty wędkarskiej, nauka jazdy konnej), ale ich charakterystyczną cechą jest ścisły związek przedmiotu i celu szkoleń z tematyką zatrudnienia.

Zdaniem Spółki, w świetle założeń rozporządzenia o EFS, projekty finansowane z EFS mają na celu poprawę sfery zatrudnienia. W rezultacie, skoro szkolenia organizowane przez Spółkę są finansowane z EFS, zdaniem Spółki, jest to dodatkowy argument przemawiający za tym, iż szkolenia te mają charakter usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.

Ponadto, Spółka wskazała na założenia Strategii lizbońskiej przyjęte podczas obrad szczytu Rady Europejskiej w Lizbonie w dniach 23-24 marca 2000 r., jednym z głównych dążeń Strategii lizbońskiej było przywrócenie warunków niezbędnych do osiągnięcia poziomu pełnego zatrudnienia. W związku z tak sformułowanym celem, jednym z wyróżnionych działań o charakterze priorytetowym było m.in. inwestowanie w zasoby ludzkie poprzez dopasowanie systemów edukacji i kształcenia do potrzeb społeczeństwa opartego na wiedzy oraz zapewnienie poprawy poziomu i standardów zatrudnienia. W konsekwencji, w tej dziedzinie do priorytetów należy rozwijanie systemów edukacyjno-szkoleniowych, które byłyby ściśle dopasowane do potrzeb poszczególnych grup społecznych i zawodowych.

Jednym z takich systemów, które mają służyć celowi głównemu (tj. uzyskaniu poziomu pełnego zatrudnienia) są szkolenia finansowane z EFS w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki. Celem tego programu jest m.in. umożliwienie wykorzystania potencjału zasobów ludzkich poprzez wzrost zatrudnienia i potencjału adaptacyjnego przedsiębiorstw i ich pracowników, podniesienie poziomu wykształcenia społeczeństwa, zmniejszenie obszarów wykluczenia społecznego oraz wsparcie budowy struktur administracyjnych państwa. W opinii Wnioskodawcy, cele te są zasadniczo zbieżne z założeniami Strategii lizbońskiej.

W konsekwencji, skoro, kompleksowe usługi szkoleniowe świadczone przez Spółkę spełniają przytoczone założenia Strategii lizbońskiej i mają na celu przyczynienie się m.in. do wzrostu poziomu zatrudnienia, w opinii Wnioskodawcy, jest to dodatkowy argument przemawiający za uznaniem, że mieszczą się one w zakresie pojęcia usług kształcenia zawodowego.

Stanowisko Ministra Finansów

Dodatkowo, na potwierdzenie swojego stanowiska, że szkolenia organizowane przez Spółkę spełniają definicję kształcenia zawodowego, Spółka przywołała informację zamieszczoną na stronie internetowej Ministerstwa Finansów, zgodnie z którą, zasadniczo, kursy prawa jazdy kategorii B, C, D, E, jako spełniające warunek służenia kształceniu zawodowemu, są zwolnione z VAT w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r.

W informacji tej Minister stwierdził w odniesieniu do prawa jazdy kategorii B, iż w związku z faktem, że prawo to jest obecnie jednym z podstawowych wymogów, jakie stawia się kandydatom do pracy na różne stanowiska, kurs prawa jazdy należy uznać za kształcenie zawodowe.

Skoro zatem Minister potwierdził, że tego typu kurs spełnia przesłanki kształcenia zawodowego, w opinii Wnioskodawcy tym bardziej warunek ten będzie spełniony w przypadku szkoleń dotyczących zagadnień ze sfery informatycznej, które to umiejętności są obecnie niezbędne w przeważającej większości wykonywanych zawodów, w szczególności zaś w przypadku uczestników szkoleń Spółki. Jak Spółka wskazała powyżej, dla osób tych komputery i związane z nimi aplikacje należą do podstawowych narzędzi wykonywania zawodu.

Spółka podkreśliła, iż w analizowanym zakresie bez znaczenia pozostaje np. fakt, iż nabyte przez uczestników umiejętności mogą być przez nich wykorzystane także poza miejscem pracy. Również bowiem prawo jazdy kategorii B jest przez danego kierowcę wykorzystane do jego celów prywatnych, np. podczas codziennego użytkowania samochodu.

Reasumując, zdaniem Spółki w świetle przytoczonych argumentów, warunek, aby organizowane szkolenia służyły kształceniu zawodowemu jest bezsprzecznie spełniony.

Natomiast w celu zastosowania zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, poza warunkiem, aby szkolenia służyły kształceniu lub przekwalifikowaniu zawodowemu, wymagane jest spełnienie przynajmniej jednego z warunków wskazanych pod lit. a)-c) tego przepisu.

Poniżej Spółka odnosi się do poszczególnych przesłanek zawartych w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a)-c) ustawy o VAT, które są przedmiotem pytań 1-3 niniejszego wniosku.

Ad. 1)

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o VAT, zwolnione z VAT są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. W opinii Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym warunek ten jest spełniony.

Spółka pragnie podkreślić, iż ustawodawca nie wskazał konkretnych przepisów, które miałyby regulować wykonywane usługi kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego. W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, w celu zastosowania zwolnienia na podstawie tej regulacji, prowadzenie szkoleń przez Spółkę może być uregulowane w rozmaitych przepisach związanych z tą materią. W każdym bądź razie nie muszą to być np. przepisy jakiegoś konkretnego aktu prawnego. Ustawodawca nie wprowadził bowiem takiego zawężenia w przywołanym art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o VAT. Wniosek taki został również potwierdzony przez Ministra Finansów, który w umieszczanych na stronie informacjach w przypadku stosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o VAT powołuje się na różne akty prawne. Przykładowo, w przypadku szkoleń BHP, Minister odnosi się do rozporządzenia Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 27 lipca 2004 r. (Dz. U. Nr 180, poz. 1860 z późn. zm.) w sprawie szkolenia w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy, a w przypadku kursów prawa jazdy na ustawę z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 z późn. zm.) oraz na przepisy wykonawcze do tej ustawy.

W świetle powyższego, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż organizacja szkoleń będących przedmiotem niniejszego wniosku jest finansowana z EFS. Tytułem przykładu, przywołane rozporządzenie o EFS reguluje m.in. jakiego typu działania są objęte wsparciem EFS. Zgodnie z art. 3 ust. 1 lit. d) (i) rozporządzenia o EFS, fundusz ten wspiera działania w państwach członkowskich polegające m.in. na wzmacnianiu kapitału ludzkiego, w szczególności poprzez wspieranie opracowania i wprowadzania szkoleń w celu rozwijania zdolności zatrudnienia, lepszego dopasowania kształcenia ogólnego i zawodowego oraz szkoleń do potrzeb rynku pracy.

Ponadto zgodnie z art. 3 ust. 1 lit. b) (ii) rozporządzenia o EFS, fundusz wspiera również zwiększenie dostępu do zatrudnienia poprzez wdrażanie czynnych i zapobiegawczych działań zapewniających wczesne rozpoznawanie potrzeb w ramach indywidualnych planów działania i zindywidualizowanego wsparcia, takich jak indywidualnie dobrane szkolenia.

W rezultacie, zdaniem Spółki należy uznać, iż prowadzenie szkoleń finansowanych z EFS, w tym tych, które realizuje Spółka, jest uregulowane w odrębnych przepisach. W konsekwencji, w opinii Spółki organizowane szkolenia spełniają warunek ich prowadzenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Analogiczna argumentacja została zawarta we wspomnianej już informacji umieszczonej na stronie internetowej Ministerstwa Finansów dotyczącej zwolnienia z VAT dla kursów prawa jazdy. W dokumencie tym, Minister stwierdził, iż szkolenie osób ubiegających się o wydanie prawa jazdy jest uregulowane w przepisach ustawy z dnia 20 czerwca 1997 Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 z późn. zm.) oraz w przepisach wykonawczych do tej ustawy, co oznacza, że spełniona zostaje przesłanka, że usługi te są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Podobnie jak w analizowanym przypadku, również przywołana przez Ministra ustawa z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym dotyczy jedynie pewnych technicznych i ramowych kwestii kursów prawa jazdy. Ustawa ta nie precyzuje natomiast takich zagadnień jak to, kto powinien przystąpić do kursu, w jakich zawodach kursy te są przydatne, którzy pracodawcy powinni wymagać tych uprawnień, etc.

W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, szkolenia organizowane przez Spółkę, finansowane z EFS, spełniają przesłankę ich uregulowania w odrębnych przepisach a w rezultacie korzystają ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o VAT.

Ad. 2)

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b) ustawy o VAT, zwolnione z VAT są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją. W opinii Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym warunek ten jest spełniony. Jak wskazano bowiem w stanie faktycznym, Ośrodkowi została przyznana akredytacja Kuratora Oświaty.

Spółka pragnie podkreślić, że przywołany przepis ustawy o VAT nie wskazuje na konkretną akredytację, którą należy uzyskać, aby usługi w jej ramach świadczone były zwolnione z VAT. Regulacja ta stawia jedynie wymóg uzyskania akredytacji wydanej w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz nakazuje, aby dane usługi były objęte akredytacją.

W opinii Spółki, przywołana regulacja ustawy o VAT jest spełniona w odniesieniu do organizowanych przy pomocy Ośrodka szkoleń, w tym do szkoleń organizowanych nie tylko dla nauczycieli, ale również np. dla pracowników JST i ich jednostek organizacyjnych, zajmujących się zagadnieniami związanymi z oświatą. Jak Spółka bowiem wskazała w stanie faktycznym, akredytacja określa przede wszystkim pewne standardy jakościowe, jakie tego typu Ośrodek musi spełniać (programy wysokiej jakości, wykwalifikowana kadra, nowoczesna baza dydaktyczna, prowadzona ewaluacja, etc.), a nie konkretne typy realizowanych szkoleń. Tym samym, przy pomocy Ośrodka Spółka szkoli nie tylko nauczycieli, ale również pracowników JST i ich jednostek organizacyjnych zajmujących się zagadnieniami związanymi z oświatą oraz pracowników placówek oświatowych, co jest działaniem zgodnym z uzyskaną akredytacją (nie zabrania ona bowiem tego typu działalności).

Ponadto, Spółka pragnie wskazać, że zgodnie z § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie placówek doskonalenia nauczycieli (Dz. U. Nr 200, poz. 1537 i Nr 218, poz. 1701, dalej: rozporządzenie w sprawie placówek doskonalenia), placówka doskonalenia działa na podstawie statutu. Zgodnie z zapisami statutu Ośrodka, udziela on w ramach swoich zadań w szczególności doradztwa szkołom, placówkom oświatowym oraz organom prowadzącym i nadzorującym. Taki zapis potwierdza szerokie spektrum adresatów szkoleń prowadzonych przez Spółkę, nieograniczające się wyłącznie do odbiorców będących nauczycielami.

W konsekwencji, działania Ośrodka nie są ograniczone do szkolenia wyłącznie nauczycieli, lecz obejmują również zajęcia dla pozostałych pracowników ww. jednostek, m.in. dla pracowników JST i ich jednostek organizacyjnych zajmujących się zagadnieniami związanymi z oświatą. W rezultacie, w opinii Spółki, skoro działania Ośrodka jako placówki doskonalenia nauczycieli są prowadzone w ramach jego statutu, a akredytacja udzielona przez Kuratora Oświaty nie ogranicza się do wybranych projektów realizowanych przez Ośrodek, należy uznać, że wymóg ten jest spełniony. Wynika to bowiem z faktu, iż akredytacja zapewnia wysoką jakość wszystkich świadczonych przez Ośrodek usług i nie jest ograniczona do wybranych świadczeń (np. do określonego typu szkoleń organizowanych dla nauczycieli).

Mając na uwadze powyższe argumenty, w przypadku szkoleń prowadzonych przez Spółkę zastosowanie znajdzie przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b) ustawy o VAT. W konsekwencji, projekty realizowane przez Spółkę podlegają zwolnieniu z VAT.

Ad. 3)

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o VAT, zwolnione z VAT są usługi kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w całości ze środków publicznych.

Niemniej jednak, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż przepis ten został „złagodzony” w rozporządzeniu wykonawczym. Zgodnie bowiem z § 13 ust. 1 pkt 20 tego rozporządzenia, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W świetle powyższego Spółka pragnie podkreślić, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, środkami publicznymi są m.in. dochody publiczne oraz środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki pomocy udzielonej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

W opinii Spółki, EFS jest jednym z głównych narzędzi finansowych Unii Europejskiej, który ma na celu wspieranie zatrudnienia w krajach członkowskich. W konsekwencji należy stwierdzić, iż szkolenia prowadzone przez Spółkę, finansowane w części przekraczającej 70% ich wartości z EFS oraz budżetu państwa podlegają zwolnieniu z VAT również na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o VAT, względnie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia wykonawczego.

B. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit a) ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w zakresie kształcenia i wychowania oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z powyższym przepisem, aby skorzystać ze zwolnienia z VAT konieczne jest równoczesne spełnienie dwóch warunków tj. kompleksowe usługi szkoleniowe muszą być świadczone przez jednostkę objętą systemem oświaty oraz zakres świadczonych usług powinien obejmować kształcenie i wychowanie.

Spółka pragnie podkreślić, iż przepisy o systemie oświaty uregulowane są w szczególności w ustawie o systemie oświaty, która w art. 2 określa jednostki podlegające systemowi oświaty. I tak, zgodnie z art. 2 pkt 9 tej ustawy, system oświaty obejmuje zakłady kształcenia i placówki doskonalenia nauczycieli.

Jak wspomniano w stanie faktycznym, Ośrodek, przy pomocy którego organizowane są kompleksowe usługi szkoleniowe jest placówką doskonalenia nauczycieli. Dla potwierdzenia tego faktu, Spółka pragnie wskazać, iż zgodnie z § 24 oraz § 32 rozporządzenia w sprawie placówek doskonalenia, Ośrodek, jako niepubliczna placówka doskonalenia nauczycieli, uzyskał wpis do ewidencji prowadzonej przez Samorząd Województwa.

Dodatkowo, aby skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT, konieczne jest, aby oferowane usługi szkoleniowe były świadczone w zakresie kształcenia i wychowania.

Spółka pragnie wskazać, że pojęcie kształcenia użyte w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT, jest terminem obejmującym szerszy zakres znaczeniowy niż pojęcie kształcenia zawodowego zastosowane w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT (kształcenie zawodowe zawiera się w kształceniu).

Skoro zatem, jak Spółka dowiodła w uzasadnieniu stanowiska w powyższym pkt A, świadczone przez Spółkę kompleksowe usługi szkoleniowe należy uznać za służące kształceniu zawodowemu, tym samym mieszczą się one w zakresie usług kształcenia. W konsekwencji, również warunek dotyczący zakresu świadczonych usług jest, w opinii Wnioskodawcy, spełniony.

Mając na uwadze powyższe argumenty, zdaniem Spółki, warunki konieczne do skorzystania ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT również są spełnione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe w zakresie pyt. 1 oraz prawidłowe w zakresie pyt. 2, pyt. 3 i pyt. 4.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ( …).

Jak wynika z regulacji art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie natomiast z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianach niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578) zmienionym art. 9 pkt 1 ustawy o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726) w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 7 wymieniał jako zwolnione usługi w zakresie edukacji (ex 80) i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy punktów 26-29, regulujących zwolnienia od podatku działalności edukacyjnej.

Przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono również od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Zasadniczym powodem odstąpienia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r.

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i ww. Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym,

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Podkreślić w tym miejscu należy, iż nie jest konieczne by usługa kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania. Zwolnienie określone w powyżej wskazanym przepisie ma zastosowanie wyłącznie do usług kształcenia wymienionych w zaświadczeniu właściwego organu o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych.

Podmioty objęte systemem oświaty zostały wskazane w art. 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t. j. Dz. U. z 2004 r. nr 256, poz. 2572 ze zm.). I tak zgodnie z tym przepisem system oświaty obejmuje:

1.  przedszkola, w tym z oddziałami integracyjnymi, przedszkola specjalne oraz inne formy wychowania przedszkolnego;
2.  szkoły:
    1.  podstawowe, w tym: specjalne, integracyjne, z oddziałami integracyjnymi i sportowymi, sportowe i mistrzostwa sportowego,
    2.  gimnazja, w tym: specjalne, integracyjne, dwujęzyczne, z oddziałami integracyjnymi, dwujęzycznymi, sportowymi i przysposabiającymi do pracy, sportowe i mistrzostwa sportowego,
    3.  ponadgimnazjalne, w tym: specjalne, integracyjne, dwujęzyczne, z oddziałami integracyjnymi, dwujęzycznymi i sportowymi, sportowe, mistrzostwa sportowego, rolnicze i leśne,
    4.  artystyczne;
3.  placówki oświatowo-wychowawcze, w tym szkolne schroniska młodzieżowe, umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień oraz korzystanie z różnych form wypoczynku i organizacji czasu wolnego;

*   3a) placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych;
*   3b) placówki artystyczne – ogniska artystyczne umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień artystycznych;

1.  poradnie psychologiczno-pedagogiczne, w tym poradnie specjalistyczne udzielające dzieciom, młodzieży, rodzicom i nauczycielom pomocy psychologiczno-pedagogicznej, a także pomocy uczniom w wyborze kierunku kształcenia i zawodu;
2.  młodzieżowe ośrodki wychowawcze, młodzieżowe ośrodki socjoterapii, specjalne ośrodki szkolno-wychowawcze oraz specjalne ośrodki wychowawcze dla dzieci i młodzieży wymagających stosowania specjalnej organizacji nauki, metod pracy i wychowania, a także ośrodki umożliwiające dzieciom i młodzieży, o których mowa w art. 16 ust. 7, a także dzieciom i młodzieży z upośledzeniem umysłowym z niepełnosprawnościami sprzężonymi realizację odpowiednio obowiązku, o którym mowa w art. 14 ust. 3, obowiązku szkolnego i obowiązku nauki;
3.  (uchylony),
4.  placówki zapewniające opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania;
5.  (uchylony),
6.  zakłady kształcenia i placówki doskonalenia nauczycieli;
7.  biblioteki pedagogiczne;
8.  kolegia pracowników służb społecznych.

Z przedłożonego wniosku wynika, iż Wnioskodawca poza swoją zasadniczą działalnością prowadzoną w zakresie dostarczania oprogramowania dla jednostek samorządu terytorialnego (dalej: JST), jednostek organizacyjnych JST oraz jednostek oświatowych, świadczy również dla tych podmiotów kompleksowe usługi szkoleniowe z zakresu zagadnień ze sfery informatycznej. Dotyczą one wykorzystania w pracy zawodowej uczestników szkoleń w szczególności następujących umiejętności: obsługi komputera, przetwarzania tekstów i arkuszy kalkulacyjnych, tworzenia baz danych, przetwarzania plików graficznych, przygotowywania prezentacji multimedialnych, wykorzystania technik informacyjnych i komunikacyjnych, obsługi innego rodzaju specjalistycznych aplikacji komputerowych.

Każda taka kompleksowa usługa stanowi odrębny projekt składający się najczęściej z odpowiednio przygotowanego cyklu szkoleń, realizowanego przez Wnioskodawcę. W ramach każdego takiego projektu, obok zasadniczego i podstawowego elementu, tj. cyklu szkoleń, Spółka wykonuje szereg pomocniczych i niezbędnych czynności, w szczególności prowadzi działania organizacyjne, wykonuje czynności związane z zarządzaniem i promocją projektu, monitoringiem, ewaluacją i rozliczeniem.

Osoby, biorące udział w szkoleniu są zatrudnione w sektorze oświaty m.in. jako nauczyciele, kadra zarządzająca i administracyjna placówek oświatowych oraz w wydziałach JST i ich jednostkach organizacyjnych, zajmujących się zagadnieniami związanymi z oświatą.

Celem realizowanych przez Spółkę szkoleń jest podniesienie kwalifikacji ich uczestników, aby zwiększyć efektywność wykonywania przez nich obowiązków w dotychczasowym miejscu ich pracy. Szkolenia te pozytywnie wpływają na poziom umiejętności uczestników, umożliwiając także ewentualne znalezienie nowego miejsca pracy na stanowisku wykorzystującym nabyte umiejętności. Ponadto, część z organizowanych przez Wnioskodawcę szkoleń ma za zadanie pomóc w zdobyciu Europejskiego Certyfikatu Umiejętności Komputerowych ECDL (European Computer Driving Licence).

Przedmiotowe szkolenia nie mają charakteru otwartego (dostępnego dla wszystkich chętnych), ale są przygotowywane i realizowane dla ściśle określonej grupy uczestników. Realizowane przez Spółkę szkolenia każdorazowo są bowiem bardzo dokładnie przemyślane i przygotowane pod kątem kształceniowego celu, jaki mają one osiągnąć względem danej grupy uczestników. Innymi słowy, szkolenia nie mają charakteru ogólnikowego. Nie są one powielane przez Spółkę „od projektu do projektu”, niezależnie od grupy uczestników i ich potrzeb. Wręcz przeciwnie, Wnioskodawca przed przystąpieniem do realizacji danego projektu precyzyjnie określa docelową grupę uczestników, pozyskuje informacje o ich dotychczasowych umiejętnościach, charakterze wykonywanego zawodu oraz potrzebach kształceniowych, przygotowuje optymalną formę i zakres szkolenia. Po samym szkoleniu Spółka dokonuje oceny jego przebiegu i realizacji zaplanowanych celów.

W chwili obecnej Spółka jest w trakcie lub planuje realizację m.in. następujących projektów szkoleniowych:

*   Projekt pt. „Doskonalenie kwalifikacji (…)” realizowany w ramach Działania 9.4 Wysoko wykwalifikowane kadry systemu oświaty, skierowany do pracowników oświaty (nauczycieli, kadry zarządzającej i administracyjnej placówek oświatowych i wydziałów jednostek samorządu terytorialnego zajmujących się sprawami oświaty), celem którego jest zwiększenie kwalifikacji z zakresu wykorzystania nowoczesnych technik informacyjno-komunikacyjnych wspomagających zarządzanie, nadzór, finansowanie i organizację działalności oświaty oraz monitoringu procesu nauczania;
*   Projekt pt. „Jakość przywództwa (…)” realizowany w ramach Działania 5.2 Wzmocnienie potencjału administracji samorządowej, skierowany do najwyższej kadry zarządzającej JST oraz kadry zarządzającej oświatą i finansami JST, celem którego jest usprawnienie zarządzania JST, wdrożenie metody samooceny CAF i opracowanie w jej ramach planu doskonalenia urzędu oraz stworzenie systemu rozwoju kompetencji kadr przywództwa oświaty i finansów;
*   Projekt pt. „FCDL (…)”, realizowany w ramach Działania 8.1 Rozwój pracowników i przedsiębiorstw w regionie, skierowany do osób pracujących w sektorze oświaty, będących w wieku niemobilnym, celem którego jest nabycie nowych, uzupełnienie lub podwyższenie umiejętności związanych z obsługą komputera oraz nowoczesnych technologii informacyjnych i komunikacyjnych (ICT);
*   Projekt pt. „Szkolenia dla pracowników (…)” realizowany w ramach Działania 8.1 Rozwój pracowników i przedsiębiorstw w regionie, pracujących w administracji samorządowej i jej jednostkach organizacyjnych, celem którego jest podniesienie kwalifikacji w zakresie ICT.

W celu realizacji kompleksowych usług szkoleniowych, Spółka (Wnioskodawca) w 1996 r. powołała placówkę doskonalenia nauczycieli. Ośrodek ten jest wydzieloną jednostką organizacyjną Spółki i nie posiada odrębnej osobowości prawnej ani też nie prowadzi wydzielonej księgowości. Nie jest on również odrębnym podatnikiem w rozumieniu ustawy o VAT. Organem prowadzącym Ośrodek jest Spółka.

Na odpowiedni wniosek, w 2004 r. Ośrodkowi została przyznana akredytacja Kuratora Oświaty na podstawie art. 77a ust. 4-7 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 1996 r. nr 67, poz. 329 ze zm.), § 3-§ 5 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej i Sportu z dnia 20 grudnia 2003 r. w sprawie akredytacji placówek doskonalenia nauczycieli (Dz. U. nr 227, poz. 2248 ze zm.) oraz art. 107 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. nr 98, poz. 1071 ze zm.).

Uzyskana przez Ośrodek akredytacja przyznana na podstawie rozporządzenia w sprawie akredytacji nie dotyczy konkretnego typu szkoleń czy konkretnej tematyki, a określa przede wszystkim standardy jakościowe, jakie tego typu Ośrodek musi spełniać (programy wysokiej jakości, wykwalifikowana kadra, nowoczesna baza dydaktyczna, prowadzona ewaluacja, etc.). Jak również wynika z przywołanego dokumentu statutowego, Ośrodek realizuje usługi szkoleniowe nie tylko dedykowane dla nauczycieli, ale również innych pracowników oświaty, w tym pracowników JST i ich jednostek organizacyjnych.

Ponadto, zgodnie z § 24 oraz § 32 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie placówek doskonalenia nauczycieli (Dz. U. Nr 200, poz. 1537 i Nr 218, poz. 1701), Ośrodek, jako niepubliczna placówka doskonalenia nauczycieli, uzyskał wpis do ewidencji prowadzonej przez Samorząd Województwa.

Na organizację omawianych szkoleń Spółka otrzymuje dofinansowanie przyznawane ze środków unijnych pochodzących z Europejskiego Funduszu Społecznego (dalej: EFS) i z budżetu krajowego, w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki.

Spółka, jako beneficjent, wnioskuje o dofinansowanie w oparciu o precyzyjne zestawienie kosztów związanych z realizacją danego projektu szkoleniowego. Koszty te dotyczą samego elementu szkoleniowego oraz wskazanych powyżej czynności pomocniczych.

Otrzymane dofinansowanie pokrywa 100% wydatków poniesionych przez Spółkę na realizację przedmiotowych projektów szkoleniowych.

W powyższy sposób finansowane były wszystkie z dotychczas realizowanych przez Spółkę kompleksowych projektów szkoleniowych. Spółka nie wyklucza jednak, iż w przyszłości dane usługi szkoleniowe zostaną objęte dofinansowaniem jedynie w określonej części, a pozostała, nieznaczna część kosztów zostanie pokryta przez podmiot korzystający ze szkolenia (pieniężny wkład własny). Niemniej jednak, dofinansowanie będzie przekraczać 70% wydatków poniesionych w związku z organizacją danego szkolenia.

Odnosząc treść przytoczonych przepisów do opisu sprawy wskazać należy, iż z uwagi na fakt, że Wnioskodawca jest podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy (tj. jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty), to świadczone przez niego usługi w zakresie kształcenia wymienione w zaświadczeniu właściwego organu (Samorząd Województwa) o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych spełniają przesłanki do zwolnienia od podatku VAT na podstawie ww. przepisu.

Natomiast inne usługi kształcenia świadczone przez Wnioskodawcę, które nie podlegały zwolnieniu od podatku na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, podlegają zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy po spełnieniu określonych w tym przepisie przesłanek.

W art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy postanowiono, iż zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytacje w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

– oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. L. Nr 288 str 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC ze zmianami).

Przepis art. 14 ww rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i Dyrektywy 77/388/EWG ( analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – Dz. U. l nr 347, str. 1 ze zmianami, obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Z przepisu art. 29 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy wynika, iż zwolnieniem od podatku od towarów i usług objęte są usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego (inne niż wymienione w pkt 26) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Wnioskodawca wskazał, że przepisem, który reguluje zasady przeprowadzania przez niego szkoleń jest rozporządzenie o EFS.

W art. 1 rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/2006 z dnia 11 lipca 2006 r. ustanawiające przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu spójności i uchylające rozporządzenie (WE) nr 1260/1999 (Dz. Urz. UE.L 2006 Nr 210, str. 25 ze zm.) wskazano, iż niniejsze rozporządzenie ustanawia ogólne zasady dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (EFRR), Europejskiego Funduszu Społecznego (EFS) (zwanych dalej „funduszami strukturalnymi”) oraz Funduszu Spójności, bez uszczerbku dla szczególnych przepisów ustanowionych w rozporządzeniach (WE) nr 1080/2006, (WE) nr 1081/2006 oraz (WE) nr 1084/2006.

Niniejsze rozporządzenie określa cele, do których realizacji mają przyczyniać się fundusze strukturalne i Fundusz Spójności (zwane dalej „funduszami”), kryteria kwalifikowalności państw członkowskich i regionów w ramach tych funduszy, dostępne zasoby finansowe oraz kryteria ich alokacji.

Niniejsze rozporządzenie określa ramy polityki spójności, w tym metodę ustalania strategicznych wytycznych Wspólnoty dla spójności, narodowych strategicznych ram odniesienia oraz procesu analizy na poziomie Wspólnoty.

W tym celu niniejsze rozporządzenie ustanawia zasady partnerstwa, programowania, oceny, zarządzania, w tym zarządzania finansowego, monitorowania i kontroli, oparte na podziale obowiązków między państwa członkowskie a Komisję.

W rozporządzeniu tym uregulowane zostały następujące kwestie:

*   Cele i ogólne zasady pomocy,
*   Strategiczne podejście do spójności,
*   Programowanie,
*   Skuteczność,
*   Wkład finansowy funduszy,
*   Zarządzanie, monitorowanie i kontrola,
*   Zarządzanie finansowe,
*   Komitety.

Jednakże rozporządzenie to nie określa form i zasad na podstawie, których Wnioskodawca przeprowadza przedmiotowe szkolenia.

Natomiast, na podstawie regulacji zawartej w art. 29 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy ww. usługi korzystają ze zwolnienia, jeżeli są świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytacje w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją. Należy w tym miejscu podkreślić, że jeśli uzyskana akredytacja dotyczy usług kształcenia wymienionych w zaświadczeniu właściwego organu o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, usługi te są zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

Z kolei na mocy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy zwolnieniem od podatku usług objęte są usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w całości ze środków publicznych. Należy w tym miejscu zwrócić uwagę, że na podstawie przepisu § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649 ze zm.) obowiązującego do dnia 5 kwietnia 2011 r., zwolnione od podatku zostały również usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami związane. A zatem zwolnieniem na podstawie ww. przepisu są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane przynajmniej w 70% ze środków publicznych.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz przedstawione przepisy stwierdzić należy, iż świadczone przez Zainteresowanego usługi w zakresie kształcenia zawodowego korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie:

*   art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy, o ile świadczone usługi zostały objęte uzyskaną przez Wnioskodawcę akredytacją w rozumieniu przepisów o systemie oświaty,
*   art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy, gdyż jak wynika z wniosku w całości są finansowane ze środków publicznych.

Natomiast ww. usługi nie podlegają zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, gdyż Zainteresowany nie wskazał, żadnych przepisów, które określają formy oraz zasady przeprowadzania przez niego przedmiotowych szkoleń. Tym samym nie można uznać, za spełnione przesłanki wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, by kształcenie odbywało się w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Dodatkowo informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej przedstawionego stanu faktycznego, w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług. Natomiast w kwestii dotyczącej opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług, została wydana odrębna interpretacja indywidualna nr ILPP2/443 -294/11-3/EN z dnia 06 maja 2011 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.