Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-2.4011.221.2019.1.TR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-26
Teza: W przypadku sprzedaży przedmiotowej nieruchomości początek biegu pięcioletniego terminu, którego upływ skutkuje wyłączeniem źródła przychodu – a o którym to terminie mowa w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – będzie należało rozpatrywać proporcjonalnie w stosunku do ww. lat: 2015, 2016 i 2019.
Słowa kluczowe: data; małżeństwo; małżonek; nabycie; nieruchomości; powierzchnia; współwłasność; zbycie; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 31 maja 2019 r. (data wpływu 31 maja 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 czerwca 2019 r. (data wpływu 19 czerwca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące: stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

W lipcu 2015 roku Wnioskodawczyni nabyła w drodze zamiany lokal mieszkalny, co zostało potwierdzone i odnotowane w księdze wieczystej nieruchomości. W lutym 2016 roku Zainteresowana przyłączyła do lokalu mieszkalnego fragment spocznika klatki schodowej o powierzchni 3 m2, który nabyła od Wspólnoty mieszkaniowej. Zostało to potwierdzone aktem notarialnym i wpisem do Księgi Wieczystej (umowa sprzedaży i zmiany odrębnej własności lokalu). Przyłączony fragment pozwolił na powiększenie przedpokoju i trwałą zmianę całego układu mieszkania. W roku 2019 Zainteresowana planuje nabycie od Wspólnoty mieszkaniowej części strychu, jako pomieszczenia gospodarczego przynależnego o powierzchni 29 m2. Strych ten nie będzie adaptowany na lokal mieszkalny, gdyż nie spełnia niezbędnych wymogów budowlanych w tym zakresie. Obecnie procedura jest w toku, jeszcze nie została potwierdzona aktem notarialnym i wpisem w KW; aktualnie Zainteresowana posiada zgodę Wspólnoty na nabycie części strychu oraz zaświadczenie o samodzielności lokalu z uwzględnieniem przynależnego pomieszczenia gospodarczego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy opisane zmiany (włączenie części spocznika w roku 2016 oraz dokończenie procedury nabycia pomieszczenia przynależnego do lokalu) wpływają na zmianę daty nabycia mieszkania: lipiec 2015 r., istotnej dla obliczenia 5-letniego okresu, po upływie którego sprzedaż lokalu nie będzie związana z zapłatą podatku, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ppa ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, fragment spocznika oraz strych nie stanowią po ich połączeniu z lokalem odrębnego przedmiotu sprzedaży. W związku z ich włączeniem do lokalu stanowią część składową lokalu i łącznie z nim podlegają obrotowi. Tym samym termin pierwotnego nabycia lokalu: lipiec 2015 r., mimo późniejszego powiększenia lokalu o części składowe, powinien być brany pod uwagę w zakresie obowiązku zapłaty podatku.

Swoje stanowisko Zainteresowana uzasadniła następująco.

Zgodnie z art. 47 kc w zakresie definicji części składowej: § 1. Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. § 2. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. § 3. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Zgodnie z art. 2 ust 4 ustawy o własności lokali: do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionych: stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i forma ich nabycia.

Z opisanych we wniosku sytuacji wynika, że w lipcu 2015 roku Wnioskodawczyni nabyła lokal mieszkalny. W lutym 2016 roku Zainteresowana przyłączyła do lokalu mieszkalnego fragment spocznika klatki schodowej, który nabyła od Wspólnoty mieszkaniowej. Zostało to potwierdzone aktem notarialnym (umowa sprzedaży i zmiany odrębnej własności lokalu). Przyłączony fragment pozwolił na powiększenie przedpokoju i trwałą zmianę całego układu mieszkania. W roku 2019 Zainteresowana planuje nabycie od Wspólnoty mieszkaniowej części strychu, jako pomieszczenia gospodarczego przynależnego.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025), nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Zdaniem Sądu, przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Zasady funkcjonowania wspólnot mieszkaniowych określa ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2019 r., poz. 737). Zgodnie z art. 6 tejże ustawy, ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana.

Każdy członek wspólnoty mieszkaniowej jest właścicielem lokalu oraz udziału w nieruchomości wspólnej. Udział w nieruchomości wspólnej jest prawem związanym z własnością lokalu, przy czym nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej dopóki trwa odrębna własność lokali.

Na podstawie art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali, do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi”.

Nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali (art. 3 ust. 2 ustawy o własności lokali). Udział właściciela lokalu wyodrębnionego w nieruchomości wspólnej odpowiada stosunkowi powierzchni użytkowej lokalu wraz z powierzchnią pomieszczeń przynależnych do łącznej powierzchni użytkowej wszystkich lokali wraz z pomieszczeniami do nich przynależnymi. Udział właściciela samodzielnych lokali niewyodrębnionych w nieruchomości wspólnej odpowiada stosunkowi powierzchni użytkowej tych lokali wraz z powierzchnią pomieszczeń przynależnych do łącznej powierzchni użytkowej wszystkich lokali wraz z pomieszczeniami do nich przynależnymi (art. 3 ust. 3 ustawy o własności lokali).

Do wyznaczenia stosunku, o którym mowa w ust. 3, niezbędne jest określenie, oddzielnie dla każdego samodzielnego lokalu, jego powierzchni użytkowej wraz z powierzchnią pomieszczeń do niego przynależnych (art. 3 ust. 4 ustawy o własności lokali).

Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 6 ustawy o własności lokali, w wypadku gdy na podstawie jednej czynności prawnej dokonanej przez właściciela lub przez wszystkich współwłaścicieli nieruchomości następuje wyodrębnienie wszystkich lokali, wysokość udziałów, o których mowa w ust. 1, określają odpowiednio w umowie właściciel lub współwłaściciele.

Oznacza to, że jeżeli następuje wyodrębnienie własności jednego lub kilku lokali, ale nie wszystkich, z nieruchomości wspólnej, to bezwzględnie musi nastąpić zmiana wielkości udziałów właścicieli wszystkich dotychczas wyodrębnionych lokali w nieruchomości wspólnej, w granicach której powstał kolejny samodzielny lokal. Przy tym, na nowo udziały mają zostać określone ściśle według zasad wyrażonych w art. 3 ust. 3 ustawy o własności lokali a nie dowolnie, według uznania i umowy właścicieli lub współwłaścicieli.

Prawo własności lokalu oraz związane z nim prawo współwłasności nieruchomości wspólnej nie mogą być zatem przedmiotem odrębnego obrotu prawnego. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali.

Zgodnie natomiast z art. 195 ustawy Kodeks cywilny, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność, można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

W myśl art. 210 i nast. Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych lub sprzedaż stosownie do przepisów Kodeksu postępowania cywilnego. Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Wówczas datą nabycia przyznanej rzeczy jest data nabycia udziału we współwłasności, a nie data zniesienia współwłasności.

Z powyższych przepisów wynika, ze nabycie części spocznika oraz części strychu w częściach przekraczających udział w części nieruchomości wspólnej jaka uprzednio była związana z lokalem mieszkalnym Wnioskodawczyni należy utożsamiać z datą nabycia tego danego udziału w lokalu mieszkalnym, gdyż wcześniej stanowiły one element nieruchomości wspólnej.

Ta dołączona powierzchnia w części przekraczającej uprzedni udział Wnioskodawczyni w nieruchomości wspólnej stanowi bowiem o dacie nowego nabycia.

Nie należy utożsamiać z nabyciem jedynie sytuacji, w której udział we współwłasności nie zwiększa się. Wnioskodawczyni nabywając na odrębną własność dodatkowe powierzchnie w budynku mieszkalnym bez wątpienia zwiększa swój udział w częściach wspólnych nieruchomości. W części w jakiej następuje przyrost udziału w części wspólnej nieruchomości należy rozpoznać nabycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, na gruncie opisanych sytuacji należy rozpoznać trzy momenty nabycia nieruchomości, co do skutków podatkowych sprzedaży której, Zainteresowana powzięła wątpliwości:

1.  lipiec 2015 r. – moment nabycia lokalu mieszkalnego w drodze zamiany;
2.  luty 2016 r. – przyłączenie do lokalu mieszkalnego fragmentu spocznika klatki schodowej nabytego od wspólnoty mieszkaniowej;
3.  rok 2019 – przyszłe nabycie od wspólnoty mieszkaniowej części strychu jako pomieszczenia przynależnego do lokalu mieszkalnego.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że na gruncie opisanego we wniosku stanu faktycznego oraz przedstawionego zdarzenia przyszłego, w przypadku sprzedaży przedmiotowej nieruchomości początek biegu pięcioletniego terminu, którego upływ skutkuje wyłączeniem źródła przychodu – a o którym to terminie mowa w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – będzie należało rozpatrywać proporcjonalnie w stosunku do ww. lat: 2015, 2016 i 2019.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym nabycie przedmiotowej nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) cyt. ustawy podatkowej nastąpiło wyłącznie w roku 2015 należało uznać za nieprawidłowe, ponieważ oprócz tego roku – nastąpiło jeszcze odpowiednio w latach: 2016 i 2019.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.