Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.71.2018.1.BG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-19
Teza: w zakresie obowiązków płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego dysponującego certyfikatem rezydencji w formie elektronicznej
Słowa kluczowe: dowód; kontrahent-kontrahent zagraniczny; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-pobór podatku; rezydencja; rezydencja-certyfikat rezydencji; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 15 lutego 2018 r. (data wpływu 22 lutego 2018 r.) uzupełnionym 12 kwietnia 2018 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego dysponującego certyfikatem rezydencji w formie elektronicznej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lutego 2018 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego dysponującego certyfikatem rezydencji w formie elektronicznej. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 29 marca 2018 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.71.2018.1.BG, 0111-KDIB1-2.4010.117. 2018.1.BG wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 12 kwietnia 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Spółka Akcyjna (dalej: „Wnioskodawca”) jest rezydentem podatkowym w Rzeczypospolitej Polskiej. W związku z tym podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w branży piwowarskiej. W ramach tej działalności Wnioskodawca wypłaca na rzecz podmiotów zagranicznych m.in. wynagrodzenie z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343 z późn. zm.; dalej: „updop”) - np. za zakup usług. Wnioskodawca wypłacając należności, o których mowa w ww. przepisie jest zobowiązany, co do zasady, do poboru podatku „u źródła”. Jednakże na gruncie regulacji umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Wnioskodawca może zaniechać pobierania podatku lub pobierać podatek w niższej wysokości - pod warunkiem uzyskania certyfikatu rezydencji podatkowej kontrahenta.

Ponadto Wnioskodawca może wypłacać na rzecz podmiotów zagranicznych dywidendy podlegające, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 22 ust. 1 updop. W zakresie dywidend, przepisy updop dają możliwość zwolnienia z opodatkowania po spełnieniu warunków określonych w art. 22 ust. 4-4d updop lub też pobrania podatku „u źródła” według niższej stawki przewidzianej w odpowiedniej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania. Warunkiem koniecznym skorzystania z tych możliwości jest m.in. posiadanie przez Wnioskodawcę certyfikatu rezydencji podatkowej kontrahenta.

W związku z powyższym, Wnioskodawca pozyskuje i będzie pozyskiwać certyfikaty rezydencji swoich kontrahentów. W praktyce występują sytuacje, w których certyfikaty rezydencji przesyłane są Wnioskodawcy w formie elektronicznej - w pdf lub w innym formacie elektronicznym.

W odpowiedzi na wezwanie Organu z 29 marca 2018 r. Spółka w uzupełnieniu z 4 kwietnia 2018 r. wskazała, że uzyskany przez Wnioskodawcę certyfikat rezydencji został/zostanie sporządzony w formie elektronicznej (pdf lub w innej formie elektronicznej) przez uprawniony organ danego państwa, zgodnie z przepisami i w formie dopuszczalnej przez to państwo.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (przeformułowane w uzupełnieniu do wniosku):

1\. Zdaniem Wnioskodawcy, certyfikaty rezydencji podatkowej zagranicznych kontrahentów, dostarczone przez nich w wersji elektronicznej (pdf lub w innej formie elektronicznej) są dokumentami, o których mowa w art. 4a pkt 12 oraz w art. 26 ust. 1 updop i uprawniają Spółkę jako płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych w związku z wypłatą należności wymienionych w art. 21 ust. 1 updop do zastosowania przepisów odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, tj. pobrania zryczałtowanego podatku według niższej stawki lub nie pobrania tego podatku.

2\. Ponadto w opinii Wnioskodawcy certyfikaty rezydencji podatkowej zagranicznych kontrahentów, dostarczone przez nich w wersji elektronicznej (pdf lub w innej formie elektronicznej) są dokumentami, o których mowa w art. 4a pkt 12, art. 26 ust. 1 oraz art. 26 ust. lc pkt 1 updop i uprawniają Spółkę jako płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych w związku z wypłatą dywidend do zastosowania przepisów odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, (tj. pobrania zryczałtowanego podatku według niższej stawki albo nie pobrania tego podatku), lub zwolnienia z opodatkowania, po spełnieniu pozostałych warunków, na podstawie art. 22 ust. 4 updop.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 updop, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez nierezydentów przychodów:

1.  z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2.  z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze
\-ustala się w wysokości 20% przychodów;3.  z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,
4.  uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera
\-ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 1 updop podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).

Na podstawie art. 26 ust. 1 updop osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-le.

Z powyżej przytoczonych regulacji wynika wniosek, że wypłata na rzecz podmiotu będącego w Polsce nierezydentem wynagrodzenia z tytułów określonych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 updop skutkuje, co do zasady, obowiązkiem pobrania przez wypłacającego podatku u źródła według określonej stawki.

Jednakże w art. 21 ust. 2 updop ustawodawca wskazuje, że przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Art. 22a updop stanowi, że przepisy art. 20-22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Art. 26 ust. 1 updop w ostatnim zdaniu warunkuje, że zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Powyższe oznacza, że płatnik podatku u źródła może zastosować obniżoną stawkę wynikającą z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub nie pobierać podatku w ogóle (jeśli zapisy umowy tak przewidują) pod warunkiem posiadania certyfikatu rezydencji podatkowej kontrahenta.

W zakresie dywidend, updop stanowi w art. 22 ust. 4, że zwalnia się od podatku dochodowego przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a, f oraz j, z wyjątkiem dochodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
3.  spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;
4.  spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Powyższe zwolnienie stosuje się po spełnieniu dodatkowych warunków określonych w art. 22 ust. 4a-4d updop.

W art. 26 ust. 1c pkt 1 updop ustawodawca wskazuje, że dokonując wypłat należności m.in. z tytułu dywidendy, zwolnienie od podatku dochodowego wynikające z art. 22 ust. 4 updop stosuje się wyłącznie pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby dla celów podatkowych podmiotu otrzymującego dywidendę certyfikatem rezydencji.

Certyfikat rezydencji został zdefiniowany w art. 4a pkt 12 updop jako zaświadczenie o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że ani w definicji certyfikatu rezydencji zawartej w art. 4a pkt 12 updop, ani w innych przepisach ustaw podatkowych ustawodawca nie określił formy, w jakiej certyfikat rezydencji powinien być wydany, czy też dostarczony. Przepisy updop wymagają jedynie, aby certyfikat rezydencji był wydany przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby kontrahenta.

Jest to zrozumiałe biorąc pod uwagę fakt, że polskie przepisy nie mogą narzucać administracjom podatkowym innych państw formy w jakiej wydają certyfikaty rezydencji. Administracje podatkowe są w tym zakresie związane wyłącznie przepisami prawa obowiązującymi w ich państwach.

Zgodnie z art. 194 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.) dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. W niektórych krajach administracje podatkowe są uprawnione do wydawania certyfikatów rezydencji również w formie elektronicznej (pdf lub innej formie elektronicznej). Forma elektroniczna jest równoważna formie papierowej, co oznacza, że w przypadku gdy dana administracja podatkowa umożliwia swojemu podatnikowi uzyskanie certyfikatu w wersji papierowej lub elektronicznej, żadna forma nie ma pierwszeństwa przed drugą. Obie formy mają rangę dokumentu urzędowego wydanego zgodnie z prawem tego państwa. Ponadto, obie formy zawierają tę samą treść:

*   dane identyfikacyjne podmiotu (m.in. imię, nazwisko, nazwę, adres), datę wydania oraz ewentualnie okres, w którym obowiązuje certyfikat,
*   zaświadcza o miejscu siedziby dla celów podatkowych podmiotu w danym państwie.

W opinii Wnioskodawcy, nie ma podstaw, aby polskie organy podatkowe odmawiały uznania za certyfikat rezydencji w rozumieniu art. 4a pkt 12, art. 26 ust. 1 oraz art. 26 ust. lc pkt 1 updop certyfikatu wydanego w wersji elektronicznej przez administrację podatkową innego państwa, jeśli przepisy danego państwa przewidują taką formę certyfikatu rezydencji. W przeciwnym wypadku, tj. gdyby organy podatkowe akceptowały jedynie formę papierową certyfikatu rezydencji, oznaczałoby to, że:

*   organy podatkowe tworzą dodatkowe, nie przewidziane przepisami prawa wymagania co do formy certyfikatu,
*   wchodzą w kompetencję zagranicznych administracji podatkowych, narzucając formę w jakiej mają być wydawane certyfikaty rezydencji.

Wnioskodawca zwraca również uwagę, że biorąc pod uwagę rozwój technologiczny oraz nacisk na odchodzenie od papierowej formy dokumentów na rzecz elektronicznego obiegu dokumentów należy się spodziewać, że w przyszłości coraz więcej państw (nie wykluczając Polski) będzie się decydować na umożliwienie swoim podatnikom uzyskiwania certyfikatu rezydencji również w formie elektronicznej (pdf lub innej formie elektronicznej).

Niniejsze stanowisko znajduje również potwierdzenie w najnowszych interpretacjach prawa podatkowego wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przykładowo:

interpretacja indywidualna z 13 listopada 2017 r., nr. 0111-KDIB1-3.4010.371.2017.l.JKT

„Zgodnie z art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Dokumentem urzędowym będzie zatem taki certyfikat rezydencji, który został sporządzony w formie przewidzianej przepisami prawa danego państwa przez powołany do tego organ. Jeżeli zatem zgodnie z prawem danego państwa, istnieje możliwość uzyskania zaświadczenia o miejscu siedziby dla celów podatkowych zarówno w formie papierowej, jak i w formie elektronicznej, obie formy są wydawane przez właściwy organ podatkowy danego państwa i mają status równorzędny w świetle prawa tego państwa, to płatnik będzie upoważniony do uznania takiego certyfikatu rezydencji w którejkolwiek z tych form. Taki certyfikat rezydencji w formie elektronicznej będzie zatem podstawą dla płatnika do zastosowania postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania”.

Podobnie w interpretacji indywidualnej z 26 października 2017 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.237.2017.2.JF oraz interpretacji indywidualnej z 26 czerwca 2017 r., Znak: DPP7.8221.33.2017.GFQV (interpretacja zmieniająca do interpretacji z 25 sierpnia 2016 r. Znak: ILPB3/4510-1-281/16-4/ŁM).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienia się, że w zakresie obowiązków płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego dysponującego certyfikatem rezydencji wystawionym w formie papierowej a otrzymanym w formie skanu wersji papierowej od kontrahenta zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.