Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.145.2019.2.AT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-13
Teza: w zakresie ustalenia czy ponoszone przez Wnioskodawcę koszty opłat licencyjnych z tytułu zawartej z podmiotem powiązanym umowy licencji na używanie znaku towarowego podlegają ograniczeniu w zakresie możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; licencja; podmiot-podmioty powiązane
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 marca 2019 r. (data wpływu 2 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym 24 i 28 maja 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy ponoszone przez Wnioskodawcę koszty opłat licencyjnych z tytułu zawartej z podmiotem powiązanym umowy licencji na używanie znaku towarowego podlegają ograniczeniu w zakresie możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 2 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy ponoszone przez Wnioskodawcę koszty opłat licencyjnych z tytułu zawartej z podmiotem powiązanym umowy licencji na używanie znaku towarowego podlegają ograniczeniu w zakresie możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 14 maja 2019 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.145.2019.1.AT wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 24 i 28 maja 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca będący spółką akcyjną wchodzi w skład polskiego holdingu budowlanego - Grupy X. Firma X jest obecna w największych miastach w Polsce. Wnioskodawca koncentruje się na realizacji inwestycji budowlanych. Od początku swej działalności zrealizował ponad 240 inwestycji. W dniu 30 kwietnia 2002 r. została zawarta umowa licencyjna pomiędzy X S.A. (licencjodawcą) a Wnioskodawcą (licencjobiorcą).

X S.A. jako licencjodawca:

*   posiada zarejestrowany w Urzędzie Patentowym RP znak towarowy „X”,
*   jest jedną z czołowych firm budowlanych na rynku krajowym, identyfikowaną z nazwą i znakiem towarowym „X”, zajmującą się realizacją usług budowlanych,
*   posiada powszechną renomę, specjalistyczne i unikalne doświadczenie, know-how i kompetencje w świadczeniu usług budowlanych w kraju i za granicą.

Przedmiotem ww. umowy licencyjnej jest udzielenie przez licencjodawcę zezwolenia na używanie przez licencjobiorcę znaku towarowego „X” wg wzorca słowno-graficznego zarejestrowanego w Urzędzie Patentowym i posiadającego ochronę prawną do 8 września 2019 r., w celu identyfikacji usług i dostaw, jako podmiotu „Grupy X”.

Niniejsza umowa ma charakter umowy niewyłącznej, umożliwiającej udzielenie przez licencjodawcę podobnego zezwolenia innym spółkom wschodzącym w skład Grupy kapitałowej X. Zgodnie z ww. umową licencyjną licencjobiorca ma prawo do nieograniczonego używania znaku towarowego „X”, sygnowania nim swych usług, dostaw i korespondencji firmy na terenie RP oraz za granicą. Ponadto, licencjobiorca ma prawo do zamieszczenia obok oznaczenia firmy jego Spółki, członu słownego „Grupa X”.

Licencjobiorca zobowiązuje się do zapłaty na rzecz licencjodawcy opłaty licencyjnej za korzystanie ze znaku towarowego określonej na poziomie 2% wartości sprzedaży Licencjobiorcy, wykazanej w rachunku wyników, z wyłączeniem sprzedaży na rzecz Licencjodawcy sprzedaży uzyskanej przez Oddział Licencjobiorcy w Niemczech oraz spółek

od niego zależnych z zastrzeżeniem, że w przypadku sprzedaży wykonanej w ramach zawartych przez niego umów konsorcyjnych, joint venture lub innych podobnych umów, Licencjobiorca zobowiązany jest do zapłaty na rzecz Licencjodawcy opłaty licencyjnej w wysokości 2% powyżej, liczonej od procentowej wartości wykonanych przez Licencjobiorcę robót w ramach tych umów.

Licencjobiorca zobowiązuje się także do zachowania dobrej jakości usług i dostaw sygnowanych znakiem towarowym „X” pod groźbą utraty prawa do jego stosowania.

Umowa licencyjna dotyczy także powołanych przez licencjobiorcę oddziałów i innych jednostek nieposiadających osobowości prawnej.

W przypadku sprzedaży towarów oraz usług przez Wnioskodawcę, wartość należnej opłaty licencyjnej jest uwzględniana (na moment tworzenia projekcji finansowej przedsięwzięcia oraz jego oceny - sporządzenia finansowego raportu zamknięcia oferty) w koszcie sprzedawanych produktów oraz usług, jako element składowy bazy kosztowej podwyższając ich wartość.

Ponadto znak „X” jest uwidaczniany przez Wnioskodawcę między innymi na materiałach reklamowych, promocyjnych, stronie internetowej, korespondencji. X S.A. oraz Wnioskodawca są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisu art. 11 ustawy o CIT.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 24 maja 2019 r., wskazano także, że wskazana we wniosku licencja na znak towarowy stanowi wartość niematerialną i prawną, o której mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i została ujęta w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki. Wnioskodawca zawiera transakcje z Podmiotem Powiązanym, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „ustawa o CIT obowiązująca po 1 stycznia 2019 r.”), w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy ponoszone przez Wnioskodawcę koszty opłat licencyjnych z tytułu zawartej z podmiotem powiązanym umowy licencji na używanie znaku towarowego, podlegają ograniczeniu w zakresie możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez niego koszty opłat licencyjnych z tytułu zawartej z podmiotem powiązanym umowy licencji na używanie znaku towarowego, nie podlegają/nie będą podlegały ograniczeniu w zakresie możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, gdyż ponoszona opłata licencyjna za korzystanie ze znaku towarowego jest bezpośrednio związana z wytwarzanymi przez podatnika towarami (art. 15e ust. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „ustawa o CIT”).

Zgodnie z art. 15e ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 1 stycznia 2019 r., (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036), podatnicy są obowiązani wyłączyć w części z kosztów uzyskania przychodów wszelkiego rodzaju opłaty i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT, jeżeli zostały one poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11 ustawy o CIT lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 9a ust. 6 ustawy o CIT. Powyższe wyłączenie dotyczy części tych kosztów przekraczającej 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m ustawy o CIT, i odsetek.

Natomiast zgodnie z art. 15e ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT, jeżeli zostały one poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Opłaty i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT, to autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, licencje, prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej, wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how) - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy o CIT, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jednakże, zgodnie z art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT, ograniczenie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

Pojęcie bezpośredniego związku usług, opłat i należności z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi zostało wyjaśnione przez Ministerstwo Finansów w zamieszczonych na stronie www.finanse.mf.gov.pl w wyjaśnieniach podatkowych na temat ograniczenia wysokości kosztów uzyskania przychodów związanych z nabyciem niektórych rodzajów usług i praw (art. 15e ustawy o CIT), data aktualizacji: 25 kwietnia 2018 r.,: Przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT - w przeciwieństwie do art. 15 ust. 4 i nast. nie odnosi się do sposobu „związania kosztu z przychodami”, lecz do sposobu związania kosztu „z wytworzeniem lub nabyciem/wytworzeniem towaru lub świadczeniem usługi”. Językowa analiza tego wyrażenia prowadziłaby do wniosku, iż chodzi o związek kosztu z czynnością „wytwarzania” lub „nabywania” towaru albo „świadczenia” usługi. Bardziej funkcjonalna wykładnia tych pojęć sprowadza się do poszukiwania tego związku z samym przedmiotem (efektem) tego wytwarzania (nabywania) albo świadczenia usługi, tj. określonym dobrem lub określoną usługą. Z tego względu należy uznać, iż koszt o którym mowa w omawianym przepisie to koszt usług i lub prawa w jakimkolwiek stopniu „inkorporowanych” w produkcie, towarze lub usłudze. Jest to zatem koszt, który wpływa na finalną cenę danego towaru lub usługi, jako (zazwyczaj) jeden z wielu wydatków niezbędnych do poniesienia w procesie produkcji, dystrybucji danego dobra lub świadczenia określonej usługi. Koszt ten powinien przy tym być możliwy do zidentyfikowania, jako czynnik obiektywnie kształtujący cenę danego dobra lub usługi. (\`(...)\`).

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia dotyczące rozumienia pojęcia „kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi”, tytułem przykładu można wskazać na następujący model funkcjonowania podmiotów w ramach grupy kapitałowej, jako korzystający z omawianego wyłączenia.

Przykład: Spółka (polski rezydent) zawarła z podmiotami z grupy kapitałowej umowy licencyjne, na podstawie których nabyła prawo do wykorzystania w Polsce znaków towarowych za wynagrodzeniem. Przedmiotem tych umów są znaki towarowe służące do oznakowania poszczególnych produktów sprzedawanych przez Spółkę, tj. nazwy poszczególnych produktów, ich wzory graficzne, wzory wykorzystania ich na opakowaniach produktów. Udzielona Spółce licencja dotyczy prawa do używania tych znaków na terytorium Polski, tj. prawa do wykorzystania tych znaków w dystrybucji produktów oraz prawa do prowadzenia działalności marketingowej i promocyjnej tych produktów w Polsce. W szczególności Spółka nabywa prawo do wykorzystywania znaków towarowych w kampaniach marketingowych, produkcji i dystrybucji materiałów promocyjnych. (\`(...)\`).

Wynagrodzenie licencjodawcy uzależnione jest od wartości sprzedaży towarów oznaczonych przedmiotowymi znakami towarowymi w danym okresie rozliczeniowym (stanowi określony w umowie procent obrotu tymi towarami).”

W przypadku opisanym w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym niniejszego wniosku, ponoszone przez Wnioskodawcę koszty stanowią opłaty licencyjne z tytułu używania znaku towarowego i są one płacone na rzecz podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Oznacza to, że potencjalnie może mieć do nich zastosowanie ograniczenie wskazane w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT.

Jednak nie ulega wątpliwości, że w odniesieniu do opłat licencyjnych będących przedmiotem niniejszego wniosku w rzeczywistości zastosowanie będzie miało wyłączenie, o którym mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT. Ponoszone przez Spółkę koszty są bowiem bezpośrednio związane ze sprzedawanymi przez Wnioskodawcę towarami oraz świadczonymi przez niego usługami, na co wskazują przytoczone poniżej okoliczności faktyczne i prawne.

W przywołanym w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego fragmencie zawartej umowy licencji na używanie znaku towarowego wskazano, że Wnioskodawca ma prawo umieszczać ten znak firmowy (logotyp X oraz Grupa X) jako oznaczenie dostarczanych przez siebie wyrobów i usług.

Wnioskodawca umieszczając logotyp X oraz Grupa X na składanych ofertach, dokumentach handlowych i marketingowych, prezentacjach, stronach internetowych oraz innych oznaczeniach, będzie wykorzystywał go bezpośrednio w związku z wytwarzanymi wyrobami oraz świadczonymi usługami.

Co warte podkreślenia, na bezpośredni związek wartości ponoszonych kosztów opłat wskazuje również okoliczność, że koszt ponoszonej opłaty licencyjnej jest bezpośrednio uwzględniany przy kalkulacji ceny sprzedawanych wyrobów oraz usług. Spółka, analizując przedsięwzięcie inwestycyjne, w przygotowywanych projekcjach finansowych uwzględnia wysokość płaconej na rzecz licencjodawcy opłaty licencyjnej w kalkulacji opłacalności projektu jako jeden ze składników kosztowych mających wpływ na wysokość zyskowności przedsięwzięcia.

Reasumując, nie ulega wątpliwości, iż w związku z tym, że znak towarowy, który jest używany przez Wnioskodawcę na podstawie zawartej umowy licencji, jest wykorzystywany w związku z reklamą oraz sprzedażą przez Wnioskodawcę towarów i usług, a zatem jego nabycie jest bezpośrednio związane z wytwarzanymi przez niego towarami i świadczonymi usługami.

W konsekwencji bezpośredniego związku nabycia licencji do przedmiotowego znaku towarowego z reklamą oraz sprzedażą przez Wnioskodawcę towarów i usług, zgodnie z art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT ponoszone przez niego wydatki na nabycie licencji nie podlegają wskazanemu w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT ograniczeniu w zakresie zaliczenia tego typu wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Prawidłowość zaprezentowanej przez Wnioskodawcę interpretacji przepisów art. 15e ustawy o CIT potwierdził m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w Interpretacji indywidualnej wydanej 17 kwietnia 2018 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.71.2018.2.MG na podstawie analogicznych okoliczności stanu faktycznego.

Z uwagi na powołane powyżej przepisy ustawy o CIT, Interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej oraz wyjaśnienia Ministerstwa Finansów, nie ulega wątpliwości, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie interpretacji i zastosowanie przepisów art. 15e ustawy o CIT w przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w zakresie zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.