Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB4/4511-20/16/KW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-04-08
Teza: Opodatkowania wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce kapitałowej z siedzibą na Malcie.
Słowa kluczowe: dyrektor; Malta; spółki-spółka kapitałowa; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2015 r. (data wpływu 8 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce kapitałowej z siedzibą na Malcie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce kapitałowej z siedzibą na Malcie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną i polskim rezydentem podatkowym. Posiada on stałe miejsce zamieszkania i ośrodek interesów życiowych na terenie Rzeczypospolitej Polskiej i podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów w Polsce. Jednocześnie Wnioskodawca nie posiada w żadnym innym państwie poza Polską stałego miejsca zamieszkania ani ośrodka interesów życiowych.

Wnioskodawca rozważa objęcie funkcji zarządczej w organie spółki kapitałowej z siedzibą na terytorium Republiki Maltańskiej, będącej odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Spółka”). Będzie to funkcja dyrektora w radzie zarządzającej spółki. Rada zarządzająca spółki jest pojęciem przedmiotowo szerszym od określenia rada dyrektorów. W skład rady zarządzającej lub innego podmiotu mającego siedzibę na terytorium Malty mogą wchodzić zarówno członkowie rady dyrektorów ujawnieni w odpowiednim rejestrze spółek, jak i dyrektorzy nie wchodzący w skład rady dyrektorów. Wnioskodawca zatem nie będąc członkiem rady dyrektorów zasiadać będzie w radzie zarządzającej.

Powołanie na to stanowisko nastąpi na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników (aktu powołania), która będzie stanowić, wraz ze statutem spółki, źródło obowiązków dyrektora związanych z pełnieniem rzeczonych funkcji. Jednocześnie uchwała będzie stanowić jedyny i wyłączny tytuł prawny do wypłaty wynagrodzenia za sprawowanie omawianej funkcji w spółce. W imieniu spółki maltańskiej działają jej dyrektorzy pełniący funkcję zarządcze oraz nadzorcze co stanowi połączenie funkcji zarządu oraz rady nadzorczej istniejących w polskiej spółce kapitałowej. Podatnik będzie pełnił funkcje dyrektora zarządzającego w spółce. Podatnik będzie podejmował wszelkie czynności, do których zostanie uprawniony aktem powołania na stanowisko dyrektora zarządzającego. Działając zgodnie z aktem powołania Podatnik będzie otrzymywał wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji dyrektora, w zakresie których mieści się w szczególności nadzór nad zarządzaniem spółką, nadzorowanie procesów uzgadniania na forum rady dyrektorów biznesowej strategii działania spółki, uczestniczenie w podejmowaniu decyzji co do kierunków rozwoju działalności spółki i wdrażania nowych projektów, nadzorowanie i weryfikacja raportów dotyczących działalności spółki, nadzór nad realizacją bieżących zadań spółki.

Ponadto, Wnioskodawca będzie podejmował wszelkie czynności, do których zostanie uprawniony aktem powołania na stanowisko dyrektora zarządzającego. W ramach powyższego dyrektor będzie uprawniony do reprezentowana spółki i działania w jej imieniu. Niezależnie od okoliczności natury formalno-prawnej, także charakter i sposób wykonywania wymienionych czynności wskazywać będą jednoznacznie, że nie będą one wykonywane w roli pracownika, doradcy czy też konsultanta.

Wobec powyższego zaznaczyć należy, że Wnioskodawca nie będzie pozostawał ze spółką w stosunku pracy ani w relacji wynikającej w umowy zlecenia lub umowy o dzieło czy też innej umowy, na postawie której mógłby on wypełniać powyżej opisane obowiązki i otrzymywać w związku z tym wynagrodzenie.

Podatnik nie ma zamiaru i nie będzie występować w spółce w roli udziałowca.

Spółka zostanie zarejestrowana w maltańskim rejestrze spółek zgodnie z obowiązującym prawem oraz będzie prowadzić działalność na terytorium Republiki Malty poprzez usytuowane tam biuro. Siedzibą Spółki będzie miejscowość położona na Malcie. Na terytorium Republiki Malty swoją siedzibę będzie miał również zarząd spółki i z tego miejsca zapadać będą główne decyzje w sprawach istotnych z punku widzenia prowadzenia działalności spółki. Spółka posiadać będzie status maltańskiego rezydenta podatkowego i będzie podlegać opodatkowaniu na Malcie od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania z uwzględnieniem przepisów umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których Malta jest stroną.

Podatnik z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w organie nadzorczo - zarządzającym, w zamian za wykonywanie czynności nadzorczych i zarządczych w spółce, będzie uprawniony do wynagrodzenia. Nie będzie to wynagrodzenie z tytułu pełnienia innych funkcji w spółce, takich jak doradca, konsultant czy pracownik. Wynagrodzenie będzie wypłacane z rachunku firmowego spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy uzyskiwany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w Spółce na Malcie będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce, zgodnie z art. 16 umowy między Rzeczpospolitą Polską a Rządem Malty w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, niezależnie od sposobu uregulowania opodatkowania przedmiotowego wynagrodzenia na Malcie?

Zdaniem Wnioskodawcy, uzyskiwany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w Spółce na Malcie będzie podlegał w Polsce zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym o osób fizycznych. Zwolnienie od opodatkowania będzie miało zastosowanie niezależnie od sposobu opodatkowania tych dochodów zgodnie z prawem Republiki Malty.

Zgodnie z definicją nieograniczonego obowiązku podatkowego określoną w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, jeżeli posiadają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Osoba mająca miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej to zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoba fizyczna, która:

*   posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych), lub
*   przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast stosownie do art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powyższe przepisy należy interpretować i stosować z uwzględnieniem postanowień umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska - w tym przypadku - umowy między Rzecząpospolitą Polską a Rządem Malty w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu. Ponieważ Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, który będzie osiągał dochody ze źródła położonego na terytorium Republiki Malty to w tym przypadku zastosowanie powinny znaleźć przepisy UPO.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez polskiego rezydenta podatkowego z tytułu pełnienia przez niego funkcji dyrektora w spółce z siedzibą na Malcie zastosowanie powinien mieć art. 16 UPO w związku z art. 23 ust. 1 a) i d) UPO.

Zgodnie z art. 16 UPO wynagrodzenia i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie (w tym przypadku w Polsce) otrzymuje z tytułu członkostwa w radzie zarządzającej spółki lub w innym podobnym organie spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie (w tym przypadku na Malcie), mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie (na Malcie). Oznacza to, że UPO przyznaje tym samym Malcie pierwotne prawo opodatkowania takich dochodów. Poprzez określenie wynagrodzenia i inne należności otrzymywane z tytułu członkostwa w zarządzie, radzie nadzorczej lub w innym podobnym organie spółki należy rozumieć wyłącznie należności wynikające z pełnienia funkcji zarządczych i nadzorczych w spółce. Chodzi zatem o należności z tytułu czynności charakterystycznych dla wykonywania obowiązków dyrektora w spółce, dla zarządzania spółką i nadzoru nad zarządzaniem spółką. Nie dotyczy to natomiast funkcji pełnionych dodatkowo jako doradca czy konsultant (Komentarz do art. 16 Modelowej Konwencji - Klaus Vogel on Double Taxation Conventions, Third Edition, str. 957-958).

Zakres regulacji art. 16 UPO odnosi się, zdaniem Wnioskodawcy, do wynagrodzeń dyrektorów uzyskiwanych z tytułu sprawowania stanowiska w radzie zarządzającej, w związku z pełnieniem funkcji zarządczych w spółce. Należy przy tym zaznaczyć, że uprawnienia i obowiązki związane z funkcjonowaniem Spółki zgodnie z prawem maltańskim spoczywają na dyrektorach, pełniących obowiązki w ramach organu zarządczego.

Wszelkie pełnione przez Podatnika funkcje jako dyrektora Spółki będą miały swoją podstawę prawną w akcie powołania, jak również wysokość wynagrodzenia dyrektora. Klaus Vogel, w komentarzu do art. 16 Modelowej Konwencji stwierdza, że artykuł 16 UPO obejmuje wyłącznie wynagrodzenie wypłacane w zamian za nadzór nad zarządzaniem spółką.

Zgodnie z Modelową Konwencją OECD artykuł 16 UPO dotyczy wynagrodzenia otrzymywanego przez osoby fizyczne lub prawne mające miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z tytułu pełnienia funkcji członka rady dyrektorów lub rady nadzorczej w spółce mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie.

Jednakże na zasadzie art. 16 Modelowej Konwencji opodatkowane są tylko te dochody, które dany podmiot uzyskuje jako członek organu spółki, a nie te, które uzyskuje dodatkowo jako pracownik spółki, który wykonuje także inne funkcje w spółce. Jak stanowi pkt 9 Komentarza do art. 16 Modelowej Konwencji OECD (Klaus Vogel on Double Taxation Conventions, Third Edition), członek rady dyrektorów spółki pełni często również inne funkcje w spółce, na przykład pracownika, doradcy, konsultanta. W takim przypadku artykuł 16 UPO nie ma zastosowania do wynagrodzenia wypłacanego z tytułu pełnienia tych innych funkcji. Oznacza to, że wynagrodzenie Wnioskodawcy będzie można zaliczyć do wynagrodzeń, o których mowa w art. 16 UPO jedynie w sytuacji, gdy Wnioskodawca będzie członkiem rady zarządzającej spółki lub innego podobnego organu spółki mającej siedzibę na terytorium Malty, a zakres jego obowiązków jako dyrektora spółki maltańskiej obejmować będzie wyłącznie czynności o charakterze nadzorczo - zarządczym.

W przedmiotowym stanie faktycznym tylko wynagrodzenie za czynności związane z nadzorem i zarządzaniem spółką będą objęte zakresem art. 16 UPO. W zakresie tych czynności znajdować się mogą zarządzanie i kontrola nad Spółką sprawowane w szczególności poprzez udział w zgromadzeniach dyrektorów Spółki, obejmujące między innymi nadzór nad wynikami finansowymi osiąganymi przez Spółkę, nadzór nad realizacją strategii rozwoju Spółki, nadzór nad realizacją polityki dywidendowej oraz strategii korporacyjnej i rynkowej Spółki inne obowiązki powierzane Wnioskodawcy w ramach pełnienia funkcji dyrektora w zależności od potrzeb Spółki, mające na celu prawidłowe sprawowanie przez niego czynności związanych z zarządzaniem i sprawowaniem nadzoru nad prowadzoną przez Spółkę działalnością.

Obowiązki Wnioskodawcy z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce maltańskiej obejmować będą czynności o charakterze nadzorczo - zarządczym oraz inne czynności określone aktem powołania, ale tylko w zakresie wspomnianych czynności nadzorczo – zarządczych, które wpisują się w zakres przedmiotowy czynności podlegających opodatkowaniu na zasadach wskazanych w cytowanym wyżej art. 16 Modelowej Konwencji.

Zgodnie z powyższym wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności otrzymywane przez osoby fizyczne będące polskimi rezydentami podatkowymi, otrzymywane tytułem członkostwa w organie zarządczym spółki z siedzibą na Malcie mogą być opodatkowane na Malcie.

Z kolei art. 23 ust. 1 lit. a) UPO rozstrzygając kwestie podwójnego opodatkowania dochodów polskich rezydentów podatkowych uzyskiwanych na terytorium drugiego z umawiających się Państw stanowi, iż jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami umowy może być opodatkowany na Malcie, to Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, z zastrzeżeniem pkt b), który nie ma w tym przypadku zastosowania.

W konsekwencji otrzymane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji dyrektora powinno podlegać zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, iż dochody Wnioskodawcy w związku z pełnieniem przez niego funkcji dyrektora będą podlegać zwolnieniu z opodatkowania w Polsce. Nie ma w tym zakresie znaczenia sposób opodatkowania tego typu dochodu na Malcie. Fakt, że Rząd Malty w wewnętrznych przepisach podatkowych przewiduje opodatkowanie tego rodzaju dochodów nie wpływa na sytuację osoby pełniącej funkcje dyrektora na gruncie polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie wyklucza to bowiem zastosowania metody unikania podwójnego opodatkowania przewidzianej stosowną konwencją międzynarodową.

Stosownie do postanowień art. 23 ust. 1 pkt d) UPO jeżeli zgodnie z jakimikolwiek postanowieniami umowy (UPO) dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, wówczas Polska może, przy obliczeniu kwoty podatku od pozostałego dochodu takiej osoby, uwzględnić zwolniony dochód.

Oznacza to, że dochód uzyskany przez podatnika z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce na Malcie jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli podatnik uzyskałby w danym roku podatkowym inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany na Malcie powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Tym samym, na podstawie art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy należny od dochodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę ustalany będzie z zastosowaniem metody wyłączenia z progresją. Zgodnie z tą zasadą gdy zapis UPO stanowi, że dochody mogą być opodatkowane w państwie źródła, obowiązkiem państwa rezydencji jest zapewnienie uniknięcia podwójnego opodatkowania takich dochodów przez zwolnienie z opodatkowania.

W myśl art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1;
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zasadę opodatkowania przedstawioną powyżej stosuję się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie UPO osiągał inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach.

Zgodnie z powyższym stwierdzić należy, że wynagrodzenie, które Wnioskodawca uzyska z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w Spółce z siedzibą na Malcie, podlega opodatkowaniu na zasadzie określonej w art. 16 UPO. W konsekwencji, stosownie do art. 23 ust. 1 UPO w związku z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód ten będzie zwolniony z opodatkowania w Polsce.

Jeżeli Wnioskodawca uzyskałby w danym roku podatkowym inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód z tytułu funkcji dyrektora w spółce maltańskiej powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce, zgodnie z metodą wyłączenia z progresją.

Zwolnienie w Polsce omawianego wynagrodzenia od opodatkowania zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie determinowane wewnętrznymi przepisami maltańskimi w zakresie w jaki sposób tego typu wynagrodzenie będzie opodatkowane maltańskim podatkiem dochodowym.

Podsumowując, wynagrodzenie otrzymywane od Spółki maltańskiej z tytułu pełnienia w niej funkcji dyrektora zarządzającego podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 UPO. Jednocześnie w Polsce w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu można zastosować tzw. metodę wyłączenia z progresją, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt a) i d) PIT (powinno być: UPO – przyp. organu). Co więcej na zwolnienie w Polsce omawianego wynagrodzenia z opodatkowania zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie miał żadnego wpływu fakt, czy zgodnie z wewnętrznymi przepisami maltańskimi dla tego typu wynagrodzenia przewidziano opodatkowanie maltańskim podatkiem dochodowym czy nie i w jakim stopniu.

Zdaniem Wnioskodawcy, stanowisko powyższe potwierdzają organy podatkowe. Przykładowo:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej Warszawie z dnia 15 maja 2012 r., nr IPPB2/415-277/12-2/LS;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 listopada 2013 r., nr ILPB2/415-830/13-4/WM;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 25 listopada 2013 r., nr IPTPB2/415-560/13-2/TS;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 9 grudnia 2013 r., nr ITPB1/415-1174/13/MR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych), lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Źródła przychodów zostały określone przez ustawodawcę w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wśród nich ustawodawca wyodrębnił źródło: działalność wykonywana osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy).

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się m.in. przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (art. 13 pkt 7 ww. ustawy). Zakres zastosowania powołanego przepisu obejmuje zarówno przychody z tytułu uczestnictwa w składzie zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych z siedzibą w Polsce, jak i zagranicznych osób prawnych.

W odniesieniu do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego zastosowanie znajdą odpowiednie uregulowania umowy zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Malty w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzonej w La Valetta dnia 7 stycznia 1994 r. (Dz. U. z 1995 r., Nr 49, poz. 256 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 16 ww. umowy wynagrodzenia i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z tytułu członkostwa w radzie zarządzającej spółki lub w innym podobnym organie spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Postanowienie zawarte w umowie, że danego rodzaju dochód „może podlegać” opodatkowaniu w jednym z państw (najczęściej w państwie źródła) nie oznacza, że podatnik może wybrać państwo, w którym opodatkuje swój dochód i zapłaci podatek. Postanowienie to, wskazuje natomiast, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji). Przypisanie prawa do opodatkowania nie ma tutaj charakteru wyłączności.

Ponadto, zgodnie z art. 3 ust. 2 ww. umowy, przy jej stosowaniu w dowolnym czasie przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie w niej niezdefiniowane będzie miało takie znaczenie, jakie w tym czasie ma ono zgodnie z prawem tego Państwa dla celów podatków, do których ma zastosowanie niniejsza Umowa, przy czym jakiekolwiek znaczenie wynikające z ustawodawstwa podatkowego tego Państwa ma pierwszeństwo przed znaczeniem nadanym temu pojęciu przez inne przepisy prawa tego Państwa.

Użyte w art. 16 ww. umowy pojęcie „wynagrodzenie i inne podobne należności otrzymywane z tytułu członkostwa w radzie zarządzającej spółki lub w innym podobnym organie spółki” należy odczytywać z uwzględnieniem wytycznych wskazanych w art. 3 ust. 2 umowy. W odniesieniu do sytuacji uzyskiwania wynagrodzenia lub innych należności przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce jako członka organu maltańskiej spółki kapitałowej, regulacja art. 16 umowy znajdzie zastosowanie, jeśli są spełnione łącznie następujące warunki:

*   organ ten jest radą zarządzającą w znaczeniu tego pojęcia funkcjonującym na gruncie prawa maltańskiego dla celów podatków od dochodu lub innym podobnym organem spółki;
*   wynagrodzenie (inne należności) są wypłacane z tytułu członkostwa w tym organie, tj. z tytułu pełnienia obowiązków (realizacji zadań) wynikających z ustrojowego charakteru tego organu maltańskiej spółki kapitałowej określonego przepisami prawa maltańskiego, przypisanych do członków tego organu. Omawiane określenie nie obejmuje natomiast należności z tytułu innych funkcji pełnionych dodatkowo przez osoby będące członkami rady zarządzającej lub innego podobnego organu spółki (np. funkcji doradcy, konsultanta).

W myśl ww. przepisu art. 16 ww. umowy dochód osoby mającej zamieszkanie na terytorium Polski pełniącej funkcję dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Malty, może być opodatkowany w państwie źródła, tj. na Malcie oraz w państwie rezydencji, tj. w Polsce. W celu zapobieżenia podwójnego opodatkowania tego dochodu w Polsce należy zastosować metodę, o której mowa w art. 23 ust. 1 lit. a) i d) ww. umowy (metodę wyłączenia z progresją).

Zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 lit. a) powołanej umowy w przypadku Polski, podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób: jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Umowy może być opodatkowany na Malcie, Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, z zastrzeżeniem postanowień punktu b).

Z kolei, stosownie do postanowień art. 23 ust. 1 lit. d) ww. umowy, jeżeli zgodnie z jakimikolwiek postanowieniami niniejszej Umowy dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, wówczas Polska może, przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu takiej osoby, uwzględnić zwolniony dochód.

Oznacza to, że dochód uzyskany przez podatnika z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce na Malcie jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli podatnik uzyskałby w danym roku podatkowym inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany na Malcie powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Zgodnie z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1;
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej powołanym art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego np. łącznie z małżonkiem. W przeciwnym razie, podatnik nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz opisane we wniosku zdarzenie przyszłe, należy stwierdzić, że wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce kapitałowej z siedzibą na Malcie podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 ww. umowy, tj. na Malcie i w Polsce. Jednocześnie w Polsce należy uniknąć podwójnego opodatkowania, stosując określoną w art. 23 ust. 1 lit. a) i d) ww. umowy w zw. z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzw. metodę wyłączenia z progresją.

Oznacza to, że dochód, który Wnioskodawca uzyska na Malcie będzie zwolniony z opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli Wnioskodawca uzyska inne dochody w roku podatkowym podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany na Malcie powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Należy zauważyć, że na zwolnienie w Polsce omawianego wynagrodzenia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych nie będzie miał wpływu fakt, czy zgodnie z wewnętrznymi przepisami maltańskimi dla tego typu wynagrodzenia przewidziano opodatkowanie maltańskim podatkiem dochodowym czy też nie.

Końcowo należy również zastrzec, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie wynagrodzenia dyrektora w spółce kapitałowej z siedzibą na Malcie, o którym mowa w art. 16 Umowy z dnia 7 stycznia 1994 r. zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Malty w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu. Gdyby Wnioskodawca otrzymywał od spółki wynagrodzenie z innego, niż wskazany wyżej tytułu – interpretacja w tym zakresie nie wywoła skutków prawnych.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli zatem zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej będzie różniło się od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja indywidualna nie będzie chroniła Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012, poz. 270 z późn. zm.).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.