Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-468/16/KP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-06-22
Teza: możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych opisanych w art. 18d ustawy CIT wydatków na zakup ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych świadczonych lub wykonywanych przez podmioty inne niż jednostki naukowe w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2014 r. poz. 1620 oraz z 2015 r. poz. 249 i 1268)
Słowa kluczowe: badanie; ekspertyza; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; opinia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; ulga
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 11 marca 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 24 marca 2016 r.), uzupełnionym 20 maja 2016 r. oraz 9 czerwca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych opisanych w art. 18d ustawy CIT wydatków na zakup ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych świadczonych lub wykonywanych przez podmioty inne niż jednostki naukowe w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2014 r. poz. 1620 oraz z 2015 r. poz. 249 i 1268) (pytanie oznaczone we wniosku Nr 7) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 marca 2016 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych opisanych w art. 18d ustawy CIT wydatków na zakup ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych świadczonych lub wykonywanych przez podmioty inne niż jednostki naukowe w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2014 r. poz. 1620 oraz z 2015 r. poz. 249 i 1268).

Ponieważ złożony wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z 6 maja 2016 r., Znak: IBPB-1-2/4510-281/15/KP, na podstawie art. 169 § 1, w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej, wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Wniosek został uzupełniony 20 maja 2016 r. oraz 9 czerwca 2016 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również: „Spółka”) świadczy usługi w obszarach: przemysłu farmaceutycznego, kosmetycznego oraz suplementów diety. Wnioskodawca działa na rynku od 2004 r., a od 2014 r. posiada status centrum badawczo-rozwojowego.

Wnioskodawca oferuje projektowanie i optymalizację procesów związanych z opracowywaniem:

*   formulacji farmaceutycznych,
*   produktów kosmetycznych
*   suplementów diety.

Spółka zajmuje się opracowywaniem różnych postaci produktów końcowych, m.in. preparatów naskórnych w postaci maści, kremów i żeli w tym z nośnikami liposomowymi oraz postaci doustnych syropów, zawiesin, roztworów, tabletek w tym tabletek powlekanych, proszków i granulatów do sporządzania roztworów oraz kapsułek żelatynowych miękkich w skali laboratoryjnej oraz półtechnicznej.

Do usług świadczonych przez Wnioskodawcę należy także wykonywanie:

*   analiz chromatograficznych,
*   analiz kalorymetrycznych,
*   analiz kształtu i wielkości cząstek,
*   analiz postaci leku,
*   analiz instrumentalnych,
*   analiz fizyko-chemicznych,
*   innych oznaczeń ilościowych chemicznych i biochemicznych,
*   inne.

Wnioskodawca wykonuje pełną dokumentację analityczną oraz technologiczną niezbędną do rejestracji produktu leczniczego w pełnej zgodności z formatem CTD, Moduł 3. Spółka opracowuje na zlecenie producenta dokumentację w oparciu o wytyczne i akty prawne dla suplementów diety i kosmetyków. Wnioskodawca wykonuje również prace związane z wstępnym rozpoznaniem patentowym oraz opracowanie literatury (np. związane z opisami właściwości substancji oraz składów ilościowo-jakościowych i technologii otrzymywania opracowywanych produktów).

Wnioskodawca dysponuje laboratorium, które specjalizuje się w opracowywaniu metod do oceny jakości produktu leczniczego. W laboratorium istnieje możliwość wykonania testów uwalniania substancji czynnej, zarówno ze stałych postaci leku (tabletki, kapsułki), jak i zawiesin, czy maści, kremów, żeli zgodnie z wymaganiami Ph.Eur. oraz aktualnymi wytycznymi EMEA. Laboratorium wykonuje walidację metod zgodnie z wytycznymi ICH Q2(R1).

Dla preparatów naskórnych (maści, żele, kremy, emulsje) Wnioskodawca wykonuje również pomiary skuteczności wnikania i przenikania substancji aktywnych (API) zawartych w formulacjach z wykorzystaniem testów dyfuzyjnych na komorach Franza. Wnioskodawca oferuje również opracowanie statystyczne wykonanych w laboratorium pomiarów dostępności farmaceutycznej (porównywanie profili uwalniania z wyznaczeniem współczynników F1; F2,), zgodnie z wytycznymi cpmp/ewp/qwp/1401/98 „Gudeline on the investigation of bioequivalence” oraz Guidance for Industry „Dissolution testing of immediate release solid oral dosage forms”.

Wnioskodawca prowadzi ponadto badania stabilności materiałów wyjściowych i produktów gotowych w warunkach przyspieszonych, długoterminowych i pośrednich, zgodnie z wytycznymi ICH Q1A(R2) wraz z pełną analizą fizyko-chemiczną zwalidowanymi metodami, zgodnie z zaproponowaną specyfikacją.

Wnioskodawca oferuje usługi z zakresu opracowywania, przygotowania i transferu technologii procesu wytwarzania:

*   przeniesienie skali laboratoryjnej na produkcyjną (ang. upscaling);
*   zestawianie linii technologicznych;

Wnioskodawca opracowuje również nowe technologie wytwarzania produktów farmaceutycznych zgodnie ze specyfikacją i wymaganiami klienta. W ramach opracowywania wyznaczane są m.in. parametry krytyczne procesów technologicznych oraz ich optymalizacja.

Typowy projekt prowadzony przez Wnioskodawcę składa się z następujących elementów:

Etap 1 - Etap przedprojektowy:

Analiza patentowa i literaturowa, przygotowanie harmonogramu prac wraz z wyceną.

Etap 2 - Etap realizacji:

Poszukiwanie oraz cena materiałów wyjściowych, opracowanie składu ilościowo-jakościowego oraz technologii otrzymywania produktu końcowego, opracowanie specyfikacji produktu końcowego, opracowanie oraz walidacja metod analitycznych do kontroli ilościowo-jakościowej opracowanego produktu zgodnie ze specyfikacją, wytworzenie serii do badań prestability, badania prestability.

Etap 3 - Etap transferu:

Transfer metod analitycznych oraz technologii (scale-up) do docelowego miejsca produkcji.

Etap 4 - Etap dokumentacji:

Opracowanie dokumentacji rejestracyjnej - CTD Moduł 3.

Wnioskodawca współpracuje z firmami farmaceutycznymi, uczelniami wyższymi, w tym z Uniwersytetem, Politechniką, Uniwersytetem Medycznym w \`(...)\`, Uniwersytetem Medycznym w \`(...)\` oraz z Instytutem Niskich Temperatur i Badań Strukturalnych Polskiej Akademii Nauk. Wnioskodawca należy do polskiej grupy kapitałowej - lidera na rynku producentów leków.

Wnioskodawca prowadzi prace własne oraz zlecone (świadczy usługi). Powyższe oznacza, że Wnioskodawca:

1.  Wykonuje prace pod konkretne zamówienie (dla podmiotów powiązanych oraz niepowiązanych);
2.  Prowadzi własne prace na które nie ma jeszcze nabywcy.

Prace wykonywane na zlecenie rozliczane są na zasadzie koszt plus marża. W skład kosztów wchodzą poza kosztami stricte projektowymi, również koszty ogólne zarządu i inne ponoszone równolegle do prowadzonych prac (np. administracyjne). Prawie wszystkie wyniki prac są sprzedawane na zewnątrz. Jednocześnie przy prowadzeniu własnych prac, Wnioskodawca korzysta z nabytych wyników prac nabytych od innych podmiotów, w tym jednostek naukowych w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2014 r. poz. 1620 oraz z 2015 r. poz. 249 i 1268). Wnioskodawca zatrudnia pracowników, którzy wykonują prace na aparaturze własnej Spółki. Wnioskodawca odpłatnie korzysta również częściowo z aparatury innych podmiotów. Spółka zatrudnia pracowników, których zadaniem jest realizacja swojej działalności. Charakter pracy wynika z zapisów umów o pracę bądź z karty stanowiska pracy. Należy przy tym wskazać, że poza realizacją głównej działalności Wnioskodawcy, pracownicy ci mają inne obowiązki. W związku z wprowadzeniem od 1 stycznia 2016 r. nowej ulgi na działalność badawczo-rozwojową (art. 18d ustawy CIT) po stronie Wnioskodawcy pojawiły się wątpliwości dotyczące jej stosowania.

W uzupełnieniu wniosku, pismem z 18 maja 2016 r., Wnioskodawca wskazał, że nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz, że na chwilę obecną aparatura, z której korzysta odpłatnie Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, nie należy do podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa CIT”). Nie może jednak wykluczyć, że w przyszłości takie sytuacje mogą mieć miejsce (czyli odpłatne wykorzystanie aparatury od podmiotów powiązanych).

W uzupełnieniu wniosku jakiego dokonano 9 czerwca 2016 r. wskazano:

Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem prywatnym, które świadczy usługi w obszarach: przemysłu farmaceutycznego, kosmetycznego oraz suplementów diety.

Wnioskodawca prowadzi prace własne oraz zlecone (świadczy usługi). Powyższe oznacza, że Wnioskodawca:

*   wykonuje prace pod konkretne zamówienie (dla podmiotów powiązanych oraz niepowiązanych),
*   prowadzi własne prace na które nie ma jeszcze nabywcy.

Prace wykonywane na zlecenie rozliczane są na zasadzie koszt plus marża. W skład kosztów wchodzą poza kosztami stricte projektowymi, również koszty ogólne zarządu i inne ponoszone równolegle do prowadzonych prac (np. administracyjne). Rozpoczęcie tego typu prac następuje od otrzymania zlecenia, które precyzuje zakres oraz terminy wykonania. To zleceniodawca określa co, w jaki sposób i przy wykorzystaniu jakich metod ma zostać przeanalizowane. Dodatkowo zlecenie określa formę wyników (raport, wyniki analiz itp.). Wnioskodawca jest związany kontraktem i bez zgody zleceniodawcy nie może wprowadzać zmian np. w zakresie prac. Prace własne prowadzone są z inicjatywy samego Wnioskodawcy oraz pracowników. W tym przypadku to Wnioskodawca określa zakres tych prac, czyli co i w jaki sposób oraz przy wykorzystaniu jakich metod i zasobów ma zostać przeanalizowane. W tym przypadku Wnioskodawca ma większą swobodę działania oraz może wpływać na przebieg projektu. W razie potrzeb modyfikowane są metody analizy lub też wykorzystywane zasoby.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy do podstawy kalkulacji kosztów kwalifikowanych opisanych w art. 18d ustawy CIT można włączyć wydatki na zakup ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych świadczonych lub wykonywanych przez podmioty inne niż jednostki naukowe w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2014 r. poz. 1620 oraz z 2015 r. poz. 249 i 1268)? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 7)

Zdaniem Wnioskodawcy, do podstawy kalkulacji kosztów kwalifikowanych opisanych w art. 18d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa CIT”), można włączyć wydatki na zakup ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych świadczonych lub wykonywanych przez podmioty inne niż jednostki naukowe w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2014 r. poz. 1620 oraz z 2015 r. poz. 249 i 1268).

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, a także nabycie wyników badań naukowych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2014 r. poz. 1620 oraz z 2015 r. poz. 249 i 1268), na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, konstrukcja powyżej przytoczonego przepisu, w szczególności użycie łącznika „a także”, wskazują, że konieczność otrzymania świadczenia na podstawie umowy z jednostką naukową, w celu uznania kosztów uzyskania przychodu z tym związanych za koszty kwalifikowane, dotyczy tylko i wyłącznie wyników badań naukowych. Natomiast koszty uzyskania przychodów z tytułu ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, mogą być kosztami kwalifikowanymi na potrzeby ulgi opisanej w art. 18d ustawy CIT, jeżeli będą wykorzystane na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, nawet jeżeli nie zostaną nabyte od jednostek naukowych.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że taka interpretacja jest zgodna z charakterem działalności badawczo-rozwojowej, w trakcie której należy nabyć usługi np. doradztwa prawnego związanego z prowadzonymi pracami badawczo-rozwojowymi (szczególnie w przypadku prawa farmaceutycznego lub prawa własności przemysłowej). W dzisiejszych czasach jest to nieodłączny element prac i wsparcia w tym zakresie nie można oczekiwać ze strony jednostek naukowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1-5 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.