Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-332/11-6/KJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-04-20
Teza: 1. Czy Spółka prawidłowo rozpoznała moment przekazania systemu do używania na dzień 31 października 2011 r.? 2. Czy system SAP ERP w momencie przyjęcia go do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych może być uznany za nową technologię w rozumieniu art. 18b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 3. Czy udzielenie przez SAP Polska równolegle licencji na korzystanie z systemu SAP ERP zarówno Spółce jak i Spółce córce, przy pierwotnym poniesieniu kosztów nabycia i wdrożenia przez Spółkę, a następnie rozliczenia ich ze Spółką córką według ustalonego klucza, skutkuje brakiem możliwości skorzystania przez Spółkę z ulgi na nową technologię? 4. Czy wydatki związane z wdrożeniem SAP ERP poniesione przez Spółkę w roku podatkowym poprzedzającym rok podatkowy wprowadzenia systemu do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółka może włączyć do wartości początkowej SAP ERP oraz podstawy obliczenia ulgi na nowe technologie? 5. Czy wartość licencji na bazy danych ORACLE powinna zostać uwzględniona w wartości początkowej systemu SAP ERP, a tym samym powinna być uwzględniona w podstawie obliczenia ulgi na nowe technologie? 6. Czy koszty przedstawionej w stanie faktycznym Umowy Serwisowej mogą powiększać wartość początkową SAP ERP w zakresie w jakim usługi świadczone na jej podstawie przyczyniły się do prawidłowego wdrożenia systemu (w tym aktualizacji) oraz do osiągnięcia pełnej funkcjonalności przez System po jego uruchomieniu? 7. Czy w wartości początkowej systemu SAP ERP można uwzględnić wydatki, jakie Spółka poniosła na dostosowanie systemu SAP oraz funkcjonujących już w Spółce aplikacji, tak aby mogły one ze sobą współpracować w sposób prawidłowy?
Słowa kluczowe: opodatkowanie-podstawa opodatkowania; systemy; technologia-nowe technologie; ulga; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (…), reprezentowanej przez (…), przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2011 r. (data wpływu 27 grudnia 2011 r.), uzupełnionym pismami z dnia 2 kwietnia 2012 r. (data wpływu 6 kwietnia 2012 r.) i z dnia 16 kwietnia 2012 r. (data wpływu 19 kwietnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ulgi na nowe technologie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ulgi na nowe technologie.

Z uwagi na braki formalne wniosku, pismami z dnia 21 marca 2012 r., nr IPTPB3/423-332/11-2/KJ i z dnia 11 kwietnia 2012 r., nr IPTPB3/423/11-4/KJ, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), wystąpił do Wnioskodawcy o jego uzupełnienie.

W odpowiedzi na ww. wezwania, w dniu 6 kwietnia 2012 r. i w dniu 19 kwietnia 2012 r. wpłynęły do tut. Organu uzupełnienia wniosku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis stanu faktycznego:

Wnioskodawca (dalej również: „Spółka”) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej produkuje i sprzedaje napoje alkoholowe. Ostatni rok podatkowy Spółki trwał od 1 stycznia 2010 r. do 31 października 2011 r., tj. 22 miesiące. Poprzedni rok podatkowy trwał dwanaście miesięcy od stycznia 2009 r. do grudnia 2009 r.

W dniu 30 grudnia 2009 r. Spółka podpisała umowę licencyjną z firmą SAP Polska Sp. z o.o. (dalej: „S.”) na korzystanie z programu SAP służącego kompleksowemu zarządzaniu procesami produkcyjnymi, księgowymi, magazynowymi itp. (dalej: „SAP” lub „SAP ERP”). Umowa zakłada, że na jej podstawie z systemu SAP może korzystać zarówno Spółka jak i Podmiot Stowarzyszony ze Spółką. W omawianym przypadku licencję od S. jako Podmiot Stowarzyszony uzyskała W. Sp. z o.o. Sp. komandytowa, w której Spółka ma ponad 99% udziałów (dalej: „Spółka córka”). Zgodnie z postanowieniami ww. umowy, Spółka nie ma prawa do udzielania sublicencji na program SAP.

Oprogramowanie SAP ERP umożliwia generowanie sprawozdań zarówno dla Spółki, jak też dla Spółki córki, a ponadto wspólne sprawozdanie dla obu spółek, które jest tworzone dla potrzeb grupy kapitałowej S., w skład której wchodzi zarówno Spółka jak i Spółka córka.

Równocześnie, Spółka zaznacza, iż koordynowała ona proces wdrożenia SAP ERP w Spółce oraz w Spółce córce - to ona m.in. dokonywała wyboru firm przeprowadzających poszczególne etapy wdrożenia. W konsekwencji Spółka ponosiła koszty związane z nabyciem licencji SAP oraz wdrożeniem tego systemu. Zgodnie z ustaleniami pomiędzy Spółką a Spółką córką po zakończeniu procesu wdrożenia, Spółka córka była zobowiązana zwrócić stosowną (tj. według ustalonego klucza) część kosztów nabycia i wdrożenia systemu SAP poniesionych pierwotnie przez Spółkę. Powyższe miało na celu optymalizację kosztów, jakie obie spółki miały ponieść w związku ze zmianą dotychczasowego oprogramowania.

W dniu nabycia licencji, program SAP ERP nie nadawał się do gospodarczego wykorzystania Taką przydatność mógł on uzyskać dopiero po przeprowadzeniu skomplikowanego procesu wdrożenia systemu SAP w Spółce oraz w Spółce córce. W związku z powyższym Spółka podpisała stosowne umowy z firmą specjalizującą się we wdrażaniu systemu SAP (dalej: „Firma wdrażająca”). Umowy dotyczyły wdrożenia systemu SAP w ośmiu rożnych modułach, m.in. księgowym, produkcyjnym, magazynowym oraz dla działu HR. Proces wdrażania był podzielony na 5 etapów.

W pierwszych dwóch Firma wdrażająca była zobowiązana przygotować analizę rozbieżności pomiędzy rozwiązaniami przyjętymi podczas wdrażania SAP ERP w innych spółkach z grupy kapitałowej S. (o podobnym charakterze działalności) a wymaganiami Spółki oraz dostarczyć koncepcję wdrożenia SAP ERP. Prace objęte etapami III-V dotyczyły natomiast właściwej konfiguracji Systemu, jego przygotowania do startu, a także jego uruchomienia i wsparcia przy tej czynności.

System został uruchomiony w Spółce w dniu 1 października 2010 r. Z tym dniem system SAP ERP zastąpił stosowany do tej pory w Spółce system SAFO. Jednakże okazało się, że po uruchomieniu systemu SAP, nowy system nie funkcjonował w pełni poprawnie i nie spełniał wszystkich wymogów Spółki. Przykładowo system nie pozwalał m.in. na generowanie kluczowych z punktu widzenia działania Spółki raportów i dokumentów, nie weryfikował poprawności wprowadzonych danych oraz faktycznego wykonania przez pracowników danych czynności, nie zachowywał wszystkich przyjętych przez Spółkę procedur działania dla ustalonych sytuacji, nie tworzył powiązań pomiędzy niektórymi rodzajami dokumentów, co w istotny sposób utrudniało ich archiwizację, samoczynnie generował błędy utrudniając Spółce prawidłowe funkcjonowanie.

Mając na uwadze powyższe, Firma wdrażająca zobowiązała się do naprawienia usterek. Niemniej, po wykonaniu przez Firmę wdrażającą stosownych prac, system w dalszym ciągu nie spełniał wszystkich wymogów, jakie postawiła przed nim Spółka. W konsekwencji, Spółka nie mogła dokonać ostatecznej akceptacji systemu jako spełniającego wszystkie założone wymogi i nie podpisała protokołu odbioru systemu przygotowanego przez Firmę wdrażającą. W efekcie, Spółka była zmuszona podjąć współpracę z innymi firmami zajmującymi się funkcjonowaniem i wdrażaniem systemu SAP, aby nowy system mógł uzyskać pełną funkcjonalność.

Ostatecznie system SAP uzyskał pełną funkcjonalność pod koniec października 2011 r. Protokół odbioru, stwierdzający, iż system jest w pełni sprawny i nadaje się do gospodarczego wykorzystania został podpisany w dniu 31 października 2011 r. przez Dyrektora IT. Spółka wprowadziła licencje na oprogramowanie SAP ERP do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w dniu 31 października 2011 r.

Równocześnie Spółka zauważa, iż na mocy umowy licencyjnej zawartej z SAP Polska, nabyła w pakiecie również licencję na oprogramowanie baz danych firmy ORACLE. Prawa do baz danych ORACLE należą do podmiotu trzeciego, jednak SAP Polska był uprawniony do udzielania licencji na to oprogramowanie.

Stosownie do brzmienia pkt 4.4.1 § 1.3 Zestawienia Cen i Warunków S.- (załącznik do ww. umowy licencyjnej, dalej: „ZCiW”) Spółka może użytkować oprogramowanie ORACLE wyłącznie w powiązaniu z systemem SAP i tylko dla celów przetwarzania własnych wewnętrznych danych. Wszelkie modyfikacje systemu SAP bądź nowe aplikacje mające na celu lepsze wykorzystanie baz danych ORACLE muszą wykorzystywać określony w ZCiW interfejs. W szczególności zabronione jest tworzenie takich aplikacji, które w sposób bezpośredni mogą wykorzystywać bazy danych ORACLE.

Ponadto, w dniu 29 grudnia 2009 r. Spółka zawarła z SAP Polska umowę serwisową na usługi SAP ENTERPRISE SUPPORT (dalej: „Umowa Serwisowa”). Zgodnie z pkt 3.1 Umowy Serwisowej w zakres świadczonych usług wchodzi m. in.:

1.  dostarczanie nowych wersji oprogramowania SAP objętego licencją oraz narzędzi i procedur używanych przy zmianie wersji na nowszą;
2.  dostarczanie pakietów korekcyjnych, których zadaniem jest uproszczenie mechanizmu wprowadzania pojedynczych korekt lub zmian do istniejących funkcji;
3.  dostęp do globalnego zaplecza serwisowego w postaci bazy danych wiedzy SAP, zewnętrznego portalu służącego do wymiany wiedzy z Klientami oraz not serwisowych;
4.  przetwarzanie zgłoszeń serwisowych odnoszących się do oprogramowania SAP wraz z definicją gwarantowanych czasów reakcji oraz czasów naprawy;
5.  udostępnianie narzędzi diagnostycznych oprogramowania SAP,
6.  udostępnianie procedur i narzędzi mających na celu obniżenie kosztów eksploatacji i zwiększenie wydajności systemu SAP itp.

Powyższe usługi można podzielić na trzy grupy.

1.  związane z aktualizacją oprogramowania;
2.  związane z problemami występującymi podczas wdrażania systemu (występujące wyłącznie na początku użytkowania programu);
3.  związane z pozostałymi problemami, np. wątpliwościami co do sposobu użytkowania itp. (występujące zarówno w fazie wdrażania jak i późniejszego użytkowania systemu).

Zgodnie z art. 17 Ogólnych Warunków Umów SAP Polska Sp. z o.o. (dalej: „OWU”) „jeżeli Klient nie zamówi świadczenia usług serwisowych dla Oprogramowania bezpośrednio po dostarczeniu Oprogramowania, może otrzymać aktualną wersję Oprogramowania jedynie wtedy, gdy zapłaci SAP kwotę równą wynagrodzeniu z tytułu świadczenia usług serwisowych, które byłoby należne, gdyby Klient zawarł z SAP Umowę w części dotyczącej świadczenia usług serwisowych od czasu dostawy Oprogramowania.” Tym samym, nie zawierając Umowy Serwisowej, Spółka pozbawiona byłaby możliwości aktualizacji posiadanego, oprogramowania. Natomiast, gdyby mimo wszystko Spółka postanowiła dokonać takiej aktualizacji, poniosłaby ona koszty równe usłudze serwisowej, bez możliwości samego skorzystania z niej, co czyniłoby całą transakcję nieopłacalną. Mając na uwadze powyższe Spółka postanowiła zawrzeć stosowną umowę. Co więcej, Spółka skorzystała z jej zapisów i przed momentem zakończenia wdrażania systemu, dokonała stosownej aktualizacji oprogramowania.

W konsekwencji, ostatecznie została wdrożona zaktualizowana wersja systemu SAP ERP. Jednocześnie w związku z faktem, że istniała potrzeba wdrożenia systemu SAP, a po jego uruchomieniu nadal nie osiągnął on pełnej funkcjonalności, Spółka działając na podstawie umowy serwisowej uzyskiwała stosowną pomoc konsultantów SAP Polska (w zakresie określonym w umowie), co również przyczyniło się do końcowego wdrożenia systemu.

Oprócz powyższych kosztów, związanych bezpośrednio z nabyciem i wdrażaniem systemu SAP oraz powiązanych z nim baz danych ORACLE, Spółka poniosła szereg wydatków na dostosowanie funkcjonujących w Spółce oraz w Spółce córce programów. Aplikacjami tymi były m. in.: system obsługujący transakcje dokonywane za pośrednictwem sklepu firmowego Spółki, system Softcon CIS oraz system obsługujący tzw. Hurtownie Danych. Wszystkie powyższe programy są niezależne od systemu SAP w tym sensie, iż są odrębnymi aplikacjami, które mogą współpracować także z innymi systemami. Do dnia 1 października 2010 r. takim systemem był SAFO. Niemniej, w związku z zastąpieniem go w Spółce przez system SAP ERP, wystąpiła konieczność dokonania stosownych prac, zarówno przy tych programach jak i SAP ERP, tak aby umożliwić prawidłową wymianę informacji pomiędzy nimi. Przeprowadzenie powyższych dostosowań również miało wpływ na osiągnięcie pełnej funkcjonalności przez system SAP.

Ponadto, Spółka zauważa, iż poniosła również szereg innych koniecznych wydatków związanych z wdrażaniem systemu SAP, które zostały poniesione w okresie pomiędzy zakupem licencji a przyjęciem systemu do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, tj. zarówno w okresie styczeń 2010 r. - październik 2011 r., jak i w 2009 r.

Obecnie Spółka planuje skorzystać z tzw. ulgi technologicznej, o której mowa w art. 18b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm.) - dalej: ustawa o CIT.

Na potrzeby powyższej ulgi, Spółka jest w posiadaniu dokumentu „Opinia o technologii eSOA (Enterprise Service Oriented Architecture) stanowiącej podstawę oprogramowania biznesowego firmy SAP” sporządzonego przez Uniwersytet Jagielloński w Krakowie w 2009 r. (dalej: „Opinia”). Przedmiotowa Opinia potwierdza, iż technologia informatyczna zawarta w produkcie firmy SAP eSOA spełnia kryteria „nowej technologii” w rozumieniu ustawy o CIT. Opinia ta potwierdza, że eSOA (Enterprise Service Oriented Architecture), stanowiąca podstawę oprogramowania biznesowego firmy SAP, stanowiła nową technologię w dniu wydania tej opinii (tj. w roku 2009). Z punktu 5.1 Opinii wynika, że rok 2007 należy przyjąć jako początek powstania rozwiązania informatycznego o nazwie eSOA firmy SAP.

Pismem z dnia 2 kwietnia 2012 r. Spółka poinformowała, że faktura na zakup licencji na korzystanie z programu SAP została wystawiona w dniu 31 grudnia 2009 r., Spółka natomiast zapłaciła za ww. fakturę w dniu 2 lutego 2010 r.

Spółka poniosła szereg koniecznych wydatków związanych z wdrażaniem systemu SAP w okresie pomiędzy zakupem licencji na ww. system, a przyjęciem tego systemu do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, tj. w roku podatkowym październik 2010 – październik 2011. W grudniu 2009 r. Spółka jedynie otrzymała fakturę tytułem zakupu ww. licencji, jednak termin jej płatności przypadł dopiero w 2010 r.

Spółka wystawiła na rzecz Spółki córki fakturę VAT w dniu 7 listopada 2011 r. w związku z § 3 Umowy o rozliczanie kosztów nabycia i wdrożenia oprogramowania SAP (z dnia 31 października 2011 r.). Data płatności przypadła z dniem 21 listopada 2011 r.

Spółka ujęła w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wydatki, które poniosła w związku z zakupem licencji i wdrażaniem systemu SAP pomniejszone o koszty, którymi obciążyła Spółkę córkę zgodnie z Umową o rozliczanie kosztów nabycia i wdrożenia oprogramowania SAP.

Baza danych ORACLE stanowi element składowy systemu SAP. Świadczy o tym chociażby zapis pkt 4.4.1. § 1.3 Zestawienia Cen i Wartości SAP, na podstawie którego Spółka może użytkować oprogramowanie ORACLE wyłącznie w powiązaniu z systemem SAP i tylko dla celów przetwarzania wewnętrznych danych. Ponadto, Spółka nabyła prawo do korzystania z baz ORACLE od SAP Polska na podstawie tej samej umowy licencyjnej, na podstawie której nabyła licencję na SAP ERP. Zatem, wydatki poniesione na nabycie praw do baz ORACLE zostały zaliczone do wartości początkowej systemu SAP ERP.

W związku z powyższym, wartość licencji na bazy danych ORACLE, stanowi jedynie element składowy ceny za licencję na system SAP i nie należy tych systemów oraz ich wartości traktować w sposób odrębny.

Spółka posiada „Opinię o technologii eSOA (Enterprise Service Oriented Architecture) stanowiącej podstawę oprogramowania biznesowego firmy SAP” sporządzonego przez Uniwersytet Jagielloński w 2009 r. (dalej „Opinia”). Opinia ta potwierdza, iż technologia informatyczna zawarta w produkcie firmy SAP eSOA spełnia kryteria „nowej technologii” w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z tym, iż baza danych ORACLE stanowi jedynie element składowy systemu SAP, na który, jak wspomniano powyżej, Spółka posiada stosowną Opinię, nie ma formalnego wymogu ani potrzeby uzyskiwania dodatkowych analiz naukowych odnośnie jednego z elementów przedmiotowego systemu.

Spółka nie prowadzi, jak i nie prowadziła działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia. W związku z tym, warunek ten nie dotyczy Spółki.

Na wstępnym etapie wdrażania systemu SAP w Spółce oraz w Spółce córce, Spółka poniosła całkowity koszt związany z tym procesem. Jednak zgodnie z Umową o rozliczenie kosztów nabycia i wdrożenia oprogramowania SAP, zawartą pomiędzy Spółką a Spółką córką, Spółka córka zwróciła odpowiednio wyliczone na podstawie ww. umowy poniesione przez Spółkę wydatki - zgodnie z wystawioną przez Spółkę fakturą z dnia 7 listopada 2011 r. (termin płatności 14 dni od dnia wystawienia faktury).

Podstawą alokacji kosztów związanych z nabyciem i wdrażaniem systemu SAP była łączna ilość nabytych stanowisk oprogramowania SAP. Przedmiotowe koszty zostały zaalokowane na Spółkę córkę na podstawie procentowego udziału liczby stanowisk wykorzystywanych przez Spółkę córkę do łącznej liczby stanowisk nabytych.

Zwrócone wydatki nie zostały zaliczone do wartości początkowej systemu SAP, ujawnionego w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnej i prawnej Spółki.

Spółka system SAP wprowadziła do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w październiku 2011 roku, tj. w roku podatkowym styczeń 2010 r. – październik 2011 r. W roku 2009 natomiast, Spółka otrzymała fakturę w związku z zakupem omawianej licencji. Termin jej płatności przypadł w lutym 2010 roku.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, sam fakt otrzymania faktury nie powinien być kwalifikowany jako dokonanie przedpłaty (zadatku).

Przepis art. 18b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wskazuje dodatkowego warunku umożliwiającego skorzystanie z ulgi na nowe technologie w postaci istnienia związku pomiędzy zakupem nowej technologii, a lepszym funkcjonowaniem podmiotu, który zakupił ową technologię.

Jednak, Spółka informuje, iż system SAP stanowi zintegrowany system informatyczny, który umożliwia szybki i sprawny dostęp do danych we wszystkich obszarach działalności przedsiębiorstwa. Ponadto, w sposób znaczący system ten zapewnia również sprawniejszą wymianę informacji.

Zatem, niezaprzeczalnie zakup ww. systemu wpływa korzystnie na zarządzanie Spółką, usprawnia jej procesy administracyjne oraz w sposób ewidentny przyczynia się do optymalizacji wydajności pracy.

W piśmie z dnia 16 kwietnia 2012 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że rok podatkowy Spółki, o którym mowa w przedmiotowym wniosku, trwał od dnia 1 stycznia 2010 r. do dnia 31 października 2011 r. Rozbieżność, jaka powstała pomiędzy treścią wniosku o wydanie interpretacji z dnia 21 grudnia 2011 r. a pismem uzupełniającym ten wniosek z dnia 2 kwietnia br., wynikła z omyłki pisarskiej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka prawidłowo rozpoznała moment przekazania systemu do używania na dzień 31 października 2011 r.?
2.  Czy system SAP ERP w momencie przyjęcia go do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych może być uznany za nową technologię w rozumieniu art. 18b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
3.  Czy udzielenie przez SAP Polska równolegle licencji na korzystanie z systemu SAP ERP zarówno Spółce jak i Spółce córce, przy pierwotnym poniesieniu kosztów nabycia i wdrożenia przez Spółkę, a następnie rozliczenia ich ze Spółką córką według ustalonego klucza, skutkuje brakiem możliwości skorzystania przez Spółkę z ulgi na nową technologię?
4.  Czy wydatki związane z wdrożeniem SAP ERP poniesione przez Spółkę w roku podatkowym poprzedzającym rok podatkowy wprowadzenia systemu do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółka może włączyć do wartości początkowej SAP ERP oraz podstawy obliczenia ulgi na nowe technologie?
5.  Czy wartość licencji na bazy danych ORACLE powinna zostać uwzględniona w wartości początkowej systemu SAP ERP, a tym samym powinna być uwzględniona w podstawie obliczenia ulgi na nowe technologie?
6.  Czy koszty przedstawionej w stanie faktycznym Umowy Serwisowej mogą powiększać wartość początkową SAP ERP w zakresie w jakim usługi świadczone na jej podstawie przyczyniły się do prawidłowego wdrożenia systemu (w tym aktualizacji) oraz do osiągnięcia pełnej funkcjonalności przez System po jego uruchomieniu?
7.  Czy w wartości początkowej systemu SAP ERP można uwzględnić wydatki, jakie Spółka poniosła na dostosowanie systemu SAP oraz funkcjonujących już w Spółce aplikacji, tak aby mogły one ze sobą współpracować w sposób prawidłowy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Spółka stoi na stanowisku, iż prawidłowo rozpoznała dzień 31 października 2011 r. za moment przekazania systemu do używania.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT „za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia”.

Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 16g ust. 3 ww. ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.”

Ponadto stosownie do art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, „amortyzacji podlegają z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania licencje o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.”

Podsumowując, Spółka zauważa, iż aby móc prawidłowo określić datę przekazania systemu do użytkowania należy równocześnie rozpatrzyć to, kiedy system nadawał się do gospodarczego wykorzystania. Nie jest bowiem możliwa sytuacja, w której dana wartość niematerialna i prawna, mogąca być przedmiotem ulgi na nowe technologie, mogłaby zostać przekazana do użytkowania i jednocześnie nie nadawałaby się do gospodarczego wykorzystania. W takim bowiem przypadku wartość ta nie powinna zostać ujęta w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Ujęcie wartości niematerialnej i prawnej w tej ewidencji jest natomiast konieczne, zgodnie z art. 18b ust. 4 ustawy o CIT, do ustalenia podstawy ulgi.

Niestety, ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „nadawania się do gospodarczego wykorzystania” w ustawie o CIT. Co więcej, charakter wartości niematerialnych i prawnych często utrudnia precyzyjne i jasne określenie daty, w której doszło do nadania ww. systemowi cechy „nadającego się do wykorzystania gospodarczego”. Mając na uwadze powyższe, badając przedmiotową kwestię należy wziąć pod uwagę specyfikę oraz złożoność danej wartości niematerialnej i prawnej.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 listopada 2008 r. (nr ILPB3/423-502/08-3/HS) organ uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, w którym stwierdzono, iż „zgodnie z powszechnie przyjętymi założeniami wdrożenia systemów informatycznych, aby system mógł być uznany za w pełni funkcjonalny i zdatny do gospodarczego wykorzystania, niezbędne jest spełnienie następujących warunków:

1.  dostępność dla użytkownika wszystkich zasobów informacyjnych, które są mu niezbędne dla podejmowania decyzji oraz wykonywania przez niego zadań;
2.  niezawodność systemu na określonym poziomie zależnym od specyfiki działalności organizacji;
3.  przetwarzalność;
4.  wydajność rozumiana jako zdolność systemu do przesłania i przetwarzania w sensie fizycznym określonej ilości informacji w jednostce czasu;
5.  stabilność systemu, czyli jego odporność na zakłócenia wewnętrzne i zewnętrzne;
6.  bezpieczeństwo, które może być określone skalą możliwości odzyskania przypadkowo utraconych danych.

Dopóki warunki te nie zostaną spełnione nie będzie więc podstaw do wprowadzenia Systemu jako wartości niematerialnej i prawnej do ewidencji Spółki i rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych.”

Zasadność powyższej tezy, iż dopiero system w pełni sprawny, funkcjonujący w swojej docelowej postaci może być uznany za wartość niematerialną i prawną potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu także w interpretacjach z dnia 21 maja 2010 r., nr ILPB3/423-184/10-2/GC) oraz z dnia 18 grudnia 2009 r., nr ILPB3/423-839/09-2/GC. W drugiej z nich organ zajmował się sytuacją, w której podatnik, zamierzał rozpocząć użytkowanie ostatniego z wdrażanych modułów systemu przed dniem zakończenia wszystkich prac związanych z przeniesieniem danych ze starego do nowego systemu. W tej sytuacji organ stwierdził, iż „w przypadku II fazy wdrożenia systemu komputerowego, wartość niematerialna i prawna zdatna do gospodarczego używania powstanie dopiero w momencie zakończenia wszystkich prac związanych z instalacją i wdrożeniem tego systemu” oraz dalej, że „Moduł Zarządzania Finansami nie może zostać uznany w dniu 31 grudnia 2009 r. (data rozpoczęcia gospodarczego użytkowania systemu - przyp. ITA) za wartość niematerialną i prawną. Stanie się to w miesiącu podpisania protokołu końcowego i otrzymania faktury końcowej dla II fazy wdrażania zintegrowanego systemu komputerowego. Wartość początkową przedmiotowej wartości niematerialnej i prawnej stanowić będzie kwota należna zbywcy powiększona o poniesione przez Spółkę wydatki związane z wdrożeniem systemu.”

Podsumowując Spółka zauważa, iż za wartość niematerialną prawną może być uznany wyłącznie system, który jest w pełni sprawny, funkcjonalny, bezpieczny, stabilny, gwarantujący poprawność i odpowiednią przetwarzalność danych. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków, a w szczególności prowadzenie dalszych prac związanych bezpośrednio z wdrożeniem, bez względu na fakt rozpoczęcia jego użytkowania, uniemożliwia rozpoznanie go jako wartości niematerialnej i prawnej.

Jak wskazano w stanie faktycznym system SAP już po jego uruchomieniu generował szereg błędów i nieprawidłowości. System nie zapewniał dostępności danych w formie wymaganej przez Spółkę. Nie gwarantował również ich poprawności oraz niezawodności. System był również wysoce podatny na błędy ludzkie (zakłócenia z zewnątrz), których w żaden sposób nie eliminował lecz co więcej powielał i tym samym doprowadzał do niespójności posiadanych przez siebie danych. Potwierdzeniem tego, iż system nie spełniał postawionych przed nim wymagań było niepodpisanie protokołu odbioru prac wykonanych przez Firmę wdrażającą. Protokół, stwierdzający, iż system jest w pełni sprawny i nadaje się do gospodarczego wykorzystania został podpisany przez Dyrektora IT w dniu 31 października 2011 r.

Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, iż prawidłowo rozpoznała dzień 31 października 2011 r. za dzień przekazania licencji SAP ERP do użytkowania.

Ad. 2

Spółka jest w posiadaniu stosownej opinii niezależnej od podatnika jednostki naukowej w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r o zasadach finansowania nauki, która potwierdza wymagania przewidziane dla nowej technologii.

Opinia potwierdza m.in., iż technologia informatyczna zawarta w produkcie firmy SAP eSOA spełnia kryteria nowej technologii” w rozumieniu ustawy o CIT. Opinia ta potwierdza; że eSOA (Enterprise Service Oriented Architecture) stanowiąca podstawę oprogramowania biznesowego firmy SAP stanowiła nową technologię w dniu wydania tej opinii (tj. w roku 2009). Z punktu 5.1 Opinii wynika, że rok 2007 należy przyjąć jako początek powstania rozwiązania informatycznego o nazwie eSOA firmy SAP.

W opinii Spółki zatem, system SAP ERP w momencie przyjęcia go do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych może być uznany za nową technologię w rozumieniu art. 18b ust. 2 ustawy o CIT.

Ad. 3

Zdaniem Spółki, udzielenie przez SAP Polska równolegle licencji na korzystanie z systemu SAP ERP zarówno Spółce jak i Spółce córce, przy pierwotnym poniesieniu kosztów nabycia i wdrożenia przez Spółkę, a następnie rozliczenia ich ze Spółką córką według ustalonego klucza, nie skutkuje brakiem możliwości skorzystania przez Spółkę z ulgi na nową technologię.

Zgodnie z art. 18b ust. 8 ustawy o CIT „podatnik traci prawo do odliczeń związanych z nabyciem nowej technologii, jeżeli przed upływem trzech lat podatkowych licząc od końca roku podatkowego, w którym wprowadził nową technologię do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych:

1.  udzieli w jakiejkolwiek formie lub części innym podmiotom prawa do nowej technologii; nie dotyczy to przeniesienia prawa w wyniku przekształcenia formy prawnej oraz łączenia lub podziału dotychczasowych przedsiębiorców - dokonywanych na podstawie przepisów Kodeksu spółek handlowych, albo
2.  zostanie ogłoszona jego upadłość obejmująca likwidację majątku, lub zostanie postawiony w stan likwidacji, albo
3.  otrzyma zwrot wydatków na tę technologię w jakiejkolwiek formie.

Tym samym, należy zwrócić uwagę, że gdyby Spółka przed upływem trzech lat podatkowych licząc; od końca roku podatkowego, w którym wprowadziła nową technologię do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych udzieliła w jakiejkolwiek formie lub części innym podmiotom, w tym Spółce córce prawa do nowej technologii, tj. prawa do korzystania z SAP ERP skutkowałoby to utratą prawa do ulgi technologicznej.

Niemniej jednak, w przedstawionym stanie faktycznym podmiotem udzielającym prawa do korzystania z systemu SAP (czyli licencji) był SAP Polska, a nie Spółka. Oznacza to, że to nie Spółka przekazuje dalej licencję Spółce córce, ale SAP Polska bezpośrednio udziela licencji zarówno Spółce jak i Podmiotom Stowarzyszonym ze Spółką - czyli w analizowanej sytuacji Spółce córce. Jednocześnie zgodnie z postanowieniami ww. umowy, Spółka nie ma prawa do udzielania sublicencji na program SAP.

Wobec powyższego, przeprowadzenie samego procesu wdrożenia SAP ERP zarówno w Spółce jak i w Spółce córce, który to proces jest koordynowany wyłącznie przez Spółkę, nie powoduje utraty przez Wnioskodawcę prawa do ulgi na nowe technologie.

Powyższe, potwierdził również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 25 marca 2010 r., nr ILPB3/423-29/10-2/AP, w której organ stwierdził, iż w podobnym stanie faktycznym tj., gdy wnioskodawca koordynował oraz ponosił odpowiednio alokowaną część kosztów wdrażania, przysługiwało mu prawo do skorzystania z ulgi na nowe technologie.

Ad. 4

Zdaniem Spółki wydatki związane z wdrożeniem SAP ERP poniesione przez Spółkę w roku podatkowym poprzedzającym rok podatkowy wprowadzenia systemu do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółka może włączyć do wartości początkowej SAP ERP oraz podstawy obliczenia ulgi na nowe technologie.

Zgodnie z art. 18b ust. 4 ustawy o CIT „podstawą ustalenia wielkości odliczenia jest kwota wydatków poniesionych przez podatnika na nabycie nowej technologii, uwzględnionych w wartości początkowej, w części, w jakiej została zapłacona podmiotowi uprawnionemu w roku podatkowym, w którym nową technologię wprowadzono do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych lub w roku następującym po tym roku, oraz w której nie została zwrócona podatnikowi w jakiejkolwiek formie.” Stosownie natomiast do art. 18b ust. 5 ustawy o CIT „Jeżeli podatnik dokonał przedpłat (zadatków) na poczet wydatków określonych w ust. 4 w roku poprzedzającym rok, w którym wprowadził nową technologię do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, uznaje się je za poniesione w roku jej wprowadzenia do tej ewidencji.”

Jak wskazano w stanie faktycznym Spółka poniosła szereg wydatków związanych z wdrożeniem systemu SAP. Część z nich została poniesiona w roku podatkowym poprzedzającym rok podatkowy, w którym system SAP został wprowadzony do ewidencji. Niemniej, ich kwota, zgodnie z art. 16g ust. 3 ustawy o CIT, zwiększyła wartość początkową SAP ERP. Tym samym Spółka stoi na stanowisku, iż wartość omawianych wydatków powinna zostać uwzględniona w podstawie obliczenia ulgi na nowe technologie.

Powyższe potwierdza również m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 18 listopada 2008 r., nr ILPB3/423-513/08-3/HS, w której organ stwierdził, że „na wartość początkową systemu składa się zarówno cena jego nabycia, jak i koszty związane z jego wdrożeniem. W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż wartość zakupu nowej technologii i wydatki poniesione na jej wdrożenie w latach 2007-2008 są składnikami wartości początkowej i powinny być traktowane łącznie. Zatem płatności które Spółka dokonała w roku 2007, stanowią przedpłaty (zadatki) poniesione na poczet wydatków na nabycie nowej technologii, o których mowa w art. 18b ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym stanowią podstawę ustalenia dla Spółki wielkości należnego w 2008 r. odliczenia od podstawy opodatkowania z tytułu wydatków na nabycie przedmiotowego oprogramowania.”

Ad. 5

Spółka stoi na stanowisku, iż wartość licencji na bazy danych ORACLE powinna zostać uwzględniona w wartości początkowej systemu SAP ERP oraz w podstawie obliczenia ulgi na nowe technologie.

Zgodnie z zapisami przedstawionej w stanem faktycznym umowy licencyjnej na system SAP ERP, Spółka wraz z systemem nabyła licencję na korzystanie z baz danych firmy ORACLE. Bazy te są wykorzystywane na wewnętrzne potrzeby Spółki. Ich instalacja nastąpiła łącznie z systemem SAP, a ich wykorzystanie jest ściśle uwarunkowane korzystaniem z tego systemu. W umowie licencyjnej w sposób wyraźny przewidziano, iż Spółka nie może korzystać z przedmiotowych baz danych za pośrednictwem innych programów. Tym samym bazy te stanowią niejako komponent systemu SAP ERP, który bez tego systemu nie może na potrzeby Spółki samodzielnie funkcjonować.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Spółki, wartość licencji na bazy danych ORACLE, powinna powiększać wartość początkową SAP ERP. Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdza również interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 marca 2010 r., nr IPPB5/423-7/10-1/AM.

Ad. 6

Spółka stoi na stanowisku, iż koszty przedstawionej w stanie faktycznym Umowy Serwisowej mogą powiększać wartość początkową SAP ERP w zakresie w jakim usługi świadczone na jej podstawie przyczyniły się do prawidłowego wdrożenia systemu (w tym aktualizacji) oraz do osiągnięcia pełnej funkcjonalności przez System po jego uruchomieniu.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT „za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia”.

Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 16g ust. 3 ww. ustawy „za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Jak wskazano w stanie faktycznym usługi świadczone w ramach Umowy Serwisowej miały trojaki charakter:

1.  związane z aktualizacją oprogramowania,
2.  związane z problemami występującymi podczas wdrażania systemu oraz z uzyskaniem pełnej funkcjonalności przez System po jego uruchomieniu;
3.  związane z pozostałymi problemami, np. wątpliwościami co do sposobu użytkowania itp. (występujące głównie podczas późniejszego użytkowania systemu przez poszczególnych użytkowników).

Mając na uwadze powyższe oraz przepisy ustawy o CIT, Wnioskodawca zauważa, iż w Spółce ostatecznie wdrożono system SAP ERP w formie zaktualizowanej. Tym samym, wydatki związane z jego aktualizacją poniesione do dnia przekazania systemu do użytkowania powinny zostać ujęte w jego wartości początkowej.

Podobnie w opinii Spółki, należy potraktować usługi, które były świadczone w ramach Umowy Serwisowej, lecz wynikały z błędów bądź nieprawidłowości stwierdzonych podczas wdrażania systemu, a nie np. z niedostatecznego wyszkolenia pracowników Spółki. Usunięcie powyższych usterek warunkowało możliwość uznania system za w pełni sprawny i funkcjonalny. W konsekwencji, wartość wyżej wymienionych napraw powinna również zostać ujęta w wartości początkowej systemu SAP ERP. Jako koszty pośrednie prowadzonej działalności gospodarczej Spółka powinna natomiast rozpoznać wartość tych usług, które nie były w sposób bezpośredni powiązane z wdrażaniem systemu. Chodzi tu o bieżące usługi serwisowe polegające np. na udzielaniu porad pracownikom Spółki jak należy korzystać z systemu, naprawie błędów powstałych w wyniku nieprawidłowych działań użytkowników itp.

Ad. 7

W opinii Spółki, w wartości początkowej systemu SAP ERP można uwzględnić wydatki, jakie Spółka poniosła na dostosowanie systemu SAP oraz funkcjonujących już w Spółce aplikacji, tak aby mogły one ze sobą współpracować w sposób prawidłowy.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT „za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia”. Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 16g ust. 3 ww. ustawy „za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.”

A zatem, do wartości początkowej programów oraz systemów komputerowych należy doliczyć kwoty poniesione na ich instalację i wdrożenie. W przedstawionym stanie faktycznym nie ulega wątpliwości, iż system SAP byłby w pełni sprawny i funkcjonalny dopiero po uzyskaniu możliwości współpracy z innymi aplikacjami, które funkcjonowały w Spółce. Takimi aplikacjami był system obsługujący transakcje dokonywane za pośrednictwem sklepu firmowego Spółki, system Softcon CIS oraz system obsługujący tzw. Hurtownie Danych. Wszystkie te aplikacje były Spółce niezbędne do jej sprawnego funkcjonowania i system SAP musiał z nimi współdziałać. W konsekwencji, Spółka musiała ponieść szereg dodatkowych wydatków na dostosowanie zarówno systemu SAP jak i tych programów w ten sposób, by możliwa była prawidłowa współpraca pomiędzy nimi.

Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, iż przedmiotowe wydatki były w całości nierozerwalnie związane z wdrażaniem systemu SAP. Spółka nigdy by ich nie poniosła, gdyby nie została podjęta decyzja o zastąpieniu systemu SAFO systemem SAP ERP. W konsekwencji, w opinii Spółki ww. wydatki powinny powiększać wartość początkową systemu SAP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M. C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.