Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.801.2022.1.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-03
Teza: Czy w związku z planowanym połączeniem AK poprzez przejęcie Spółek Przejmowanych, Wnioskodawcy - jako spółce przejmującej - będzie przysługiwać prawo do rozliczenia straty podatkowej powstałej w latach ubiegłych, a zatem zastosowania nie znajdzie przepis art. 7 ust. 3 pkt 7 lit. a Ustawy CIT.
Słowa kluczowe: podatek-rozliczenie podatkowe; połączenie; strata
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Przedmiot opodatkowania-Przychody i koszty niewpływające na dochód/stratę-Strata ze źródła przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7-ust. 3-pkt 7-lit. a

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**
--------------------------------------------------------

7 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 grudnia 2022 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy w związku z planowanym połączeniem AK poprzez przejęcie Spółek Przejmowanych, Wnioskodawcy - jako spółce przejmującej - będzie przysługiwać prawo do rozliczenia straty podatkowej powstałej w latach ubiegłych, a zatem zastosowania nie znajdzie przepis art. 7 ust. 3 pkt 7 lit. a Ustawy CIT.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego**

A. K. S.A. (dalej jako: „AK” lub „Wnioskodawca”) jest spółką handlową prawa polskiego z siedzibą w (…), która została utworzona (…) i podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem CIT od całości swoich dochodów.

Wnioskodawca posiada nierozliczoną stratę podatkową z lat ubiegłych. Strata podatkowa wynika z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności operacyjnej i jest związana głównie z nadzwyczajnymi okolicznościami związanymi z przebiegiem i realizacją projektu dla zagranicznego kontrahenta.

Jedynym akcjonariuszem Wnioskodawcy jest (…). Wnioskodawca przynależy do międzynarodowej Grupy A., posiadającej wieloletnie doświadczenie w zakresie produkcji na potrzeby rynku (…).

W 2021 r. Grupa A. zakończyła proces globalnego przejęcia Grupy B. W wyniku przejęcia Grupy B., Grupa A. (…).

Obecnie w ramach Grupy A. planowane jest przeprowadzenie działań reorganizacyjnych mających na celu uporządkowanie struktury Grupy A., po przejęciu przez tę grupę spółek z Grupy B. Działania te są prowadzone równolegle na całym świecie, gdzie konsolidowane są podmioty z Grupy B. z podmiotami z Grupy A. oraz upraszczana jest struktura udziałowa powstała po przejęciu.

W Polsce planowane jest połączenie Wnioskodawcy z dwiema spółkami, uprzednio należącymi do Grupy B., to jest A. P. S. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „APS”) oraz A. Z. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Z”), poprzez przejęcie tych spółek przez Wnioskodawcę.

APS, jak i Z podlegają w Polsce opodatkowaniu podatkiem CIT od całości swoich dochodów.

Planowane połączenie nastąpi poprzez przeniesienie całego majątku APS oraz Z. (dalej łącznie: „Spółki Przejmowane”) na AK, w zamian za akcje, które zostaną wydane udziałowcowi (udziałowcom) tychże spółek - na moment połączenia ich wyłącznym/ większościowym udziałowcem będzie AH (kwestia ta zależy od sytuacji związanej z udziałami pracowniczymi, o których mowa poniżej). Tym samym, ustanie byt prawny APS oraz Z jako spółek przejmowanych, a Wnioskodawca przejmie, na mocy art. 494 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm., dalej: „KSH”), cały ich majątek (w tym pracowników) i wstąpi we wszystkie ich prawa i obowiązki (sukcesja uniwersalna). Jednocześnie AH obejmie akcje w podwyższonym, w wyniku połączenia, kapitale zakładowym Wnioskodawcy.

Obecnie mniejszościowymi udziałowcami APS są osoby fizyczne - uprawnieni pracownicy w rozumieniu art. 2 pkt 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i niektórych uprawnieniach pracowników (<0,01 %). Udziałowcy ci zostaną usunięci ze struktury właścicielskiej APS bądź to przed połączeniem spółek, przy zastosowaniu mechanizmu squeeze-out, bądź to po dokonaniu połączenia.

Zarówno Wnioskodawca, jak i Spółki Przejmowane działają w (…).

Zgodnie z PKD, przedmiot przeważającej działalności AK oraz APS jest tożsamy (…). Działalność tego typu jest także deklarowana przez Z (jako jeden z „pozostałych” typów działalności), natomiast przedmiotem przeważającej działalności Z wg klasyfikacji PKD są (…)

AK zajmuje się produkcją (…)

Działalność APS skupia się natomiast na (…).

Z kolei działalność Z koncentruje się na (…).

(…)

Taki rodzaj komplementarnej działalności prowadzi Grupa A. na świecie i będzie ją prowadziła również w Polsce.

(…)

Po połączeniu Wnioskodawca przejmie działalność APS i Z, to jest będzie prowadził nadal działalność (…)

Połączenie nastąpi z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, do których należy konsolidacja nowo przejętych podmiotów z Grupy B. Głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie ani uchylenie się od opodatkowania.

Również wybór AK jako spółki przejmującej nie jest nakierowany na uzyskanie jakichkolwiek korzyści podatkowych, lecz wynika z aspektów czysto ekonomicznych. AK jest podmiotem, który od lat jest członkiem Grupy A. Wnioskodawca jest także największym z łączących się podmiotów, przewyższając nawet rozpatrywane łącznie APS oraz Z zarówno w zakresie wartości sprzedaży (przychodów ze sprzedaży i z nimi zrównanych/przychodów z umów z klientami), jak i posiadanych aktywów oraz liczby pracowników.

Grupa A. posiada także najwyższej jakości standardy oraz procedury i z tego powodu (jako jednostka przejmująca) zamierza doprowadzić do włączenia podmiotów Grupy B. do jej modelu operacyjnego. Naturalnym jest więc, iż podmiotem przejmującym jest AK, jako nie tylko największa spółka spośród spółek podlegających łączeniu, ale też spółka z Grupy A., która to przejęła Grupę B., a zatem również w Polsce przejęcie nastąpi w tym właśnie kierunku.

**Pytanie**

Czy w związku z planowanym połączeniem AK poprzez przejęcie Spółek Przejmowanych, Wnioskodawcy - jako spółce przejmującej - będzie przysługiwać prawo do rozliczenia straty podatkowej powstałej w latach ubiegłych, a zatem zastosowania nie znajdzie przepis art. 7 ust. 3 pkt 7 lit. a Ustawy CIT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

W związku z planowanym połączeniem AK poprzez przejęcie Spółek Przejmowanych, Wnioskodawcy - jako spółce przejmującej - będzie przysługiwać prawo do rozliczenia straty podatkowej powstałej w latach ubiegłych, a zatem zastosowania nie znajdzie przepis art. 7 ust. 3 pkt 7 lit. a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „Ustawa CIT”).

W myśl art. 491 § 1 ustawy z 15 września 2022 r. Kodeks Spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 1467 ze zm., dalej: „KSH”), spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą. Zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 KSH, połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 Ustawy CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b Ustawy CIT, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Natomiast w myśl art. 7 ust. 3 pkt 7 lit. a i b Ustawy CIT, przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się strat podatnika, jeżeli podatnik m.in. przejął inny podmiot, w wyniku czego:

a) przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności gospodarczej po takim przejęciu, w całości albo w części jest inny niż przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności przed takim przejęciem, lub

b) co najmniej 25% udziałów (akcji) podatnika posiada podmiot lub podmioty, które na dzień kończący rok podatkowy, w którym podatnik poniósł taką stratę, praw takich nie posiadały.

Zgodnie z literalnym brzmieniem ww. przepisu, rozliczenie własnej straty podatkowej z lat poprzednich przez spółkę przejmującą jest niemożliwe w przypadku spełnienia co najmniej jednej z powyższych przesłanek.

Jak wskazano powyżej, jedną z przesłanek negatywnych, uniemożliwiających rozliczenie własnej straty podatkowej z lat poprzednich przez spółkę przejmującą, jest zmiana przedmiotu faktycznie prowadzonej działalności gospodarczej po takim przejęciu, który w całości lub w części jest inny niż przedmiot prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności przed takim przejęciem.

Ustawa CIT nie zawiera definicji legalnej podstawowej działalności gospodarczej, nie definiuje także co należy rozumieć przez zmianę działalności.

Jak wynika ze stanowisk organów podatkowych w wydawanych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego, przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności gospodarczej odnosi się do rzeczywiście prowadzonej działalności gospodarczej, nie zaś do rodzaju działalności deklarowanej np. w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Takie stanowisko wskazano między innymi w:

\- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 października 2022 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.444.2022.1.AP,

\- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 marca 2022 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.615.2021.1.BKD,

\- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 sierpnia 2021 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.214.2021.1.MK.

Przechodząc z kolei do definicji zmiany działalności, wskazać należy, że zgodnie z definicją słowa „zmiana”, opublikowaną w słowniku PWN, słowo to oznacza fakt, że coś staje się lub stało się inne bądź zastąpienie czegoś czymś.

W ocenie Wnioskodawcy, zmiana przedmiotu faktycznie prowadzonej działalności gospodarczej nie obejmuje rozszerzenia takiej działalności. Słowo rozszerzenie oznacza bowiem, zgodnie z definicją opublikowaną w słowniku PWN, powiększenie zasięgu, zakresu, rozmiarów poprzez dodanie nowych elementów.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku rozszerzenia działalności gospodarczej poprzez dodanie nowych elementów nie dochodzi do zastąpienia pierwotnej działalności nową ani do odmiennego ukształtowania tej działalności. Gdyby zatem ustawodawca chciał objąć regulacją art. 7 ust. 3 pkt 7 Ustawy CIT także rozszerzenie działalności podmiotu przejmującego w wyniku przejęcia innego podmiotu, doprecyzowałby to literalnie w tym przepisie. W aktualnym stanie prawnym, dyspozycją tego przepisu są objęte wyłącznie zmiany przedmiotu działalności, a zatem zastąpienie pewnych obszarów nowymi lub ustalenie nowego zakresu działalności, który stał się inny niż poprzedni.

Przekładając powyższe na opisany stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, zdaniem Wnioskodawcy, brak jest podstaw do uznania, że w wyniku przejęcia Spółek Przejmowanych zakres podstawowej działalności Wnioskodawcy ulegnie zmianie. Jak już wskazywano powyżej, zarówno Wnioskodawca, jak i Spółki Przejmowane, działają (…).

Zgodnie z PKD, przedmiot przeważającej działalności Wnioskodawcy oraz jednej ze Spółek Przejmowanych jest tożsamy (…). Działalność tego typu jest także deklarowana przez drugą ze Spółek Przejmowanych, natomiast przedmiotem przeważającej działalności Z (…). Wnioskodawca zajmuje się (…) Z kolei działalność Z koncentruje się na (…)

Po połączeniu Wnioskodawca przejmie działalność Spółek Przejmowanych, to jest będzie prowadził nadal działalność (…).

Biorąc powyższe pod uwagę, zakres podstawowej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę nie ulegnie zmianie - Wnioskodawca będzie dalej prowadził działalność w zakresie (…). Działalność ta zostanie dodatkowo wzmocniona, poprzez przejęcie Spółki Przejmowanej. Dodatkowo, w wyniku przejęcia Z, portfolio oferowanych przez Wnioskodawcę towarów i usług ulegnie rozszerzeniu (…). Rozwiązania te będą jednak produkowane w obszarze działalności Wnioskodawcy jako rozwiązania komplementarne.

Uwzględniając powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, planowane przejęcie Spółek Przejmowanych - w drodze połączenia - przez Wnioskodawcę nie wywoła skutku przewidzianego art. 7 ust. 3 pkt 7 lit. a Ustawy CIT i tym samym Wnioskodawca będzie uprawniony do rozliczenia własnej straty podatkowej po przejęciu Spółek Przejmowanych.

Taki sam wniosek można również wyprowadzić z wykładni celowościowej powyższego przepisu. Jak bowiem wynika z uzasadnienia rządowego projektu nowelizacji, wprowadzającej między innymi art. 7 ust. 3 pkt 7 do Ustawy CIT: „proponuje się ograniczenie możliwości rozliczania strat w sytuacji w której podatnik przejął inny podmiot lub do podatnika wniesiony został wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub wkład pieniężny, za który podatnik nabył przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Uwzględniając jednak fakt, iż powyższe działania (przejęcie innego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, uzyskanie wkładu pieniężnego za który podatnik nabył przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa) mogą być przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych służących przywróceniu możliwości generowania przez takiego podatnika dochodów, ograniczenie możliwości uwzględniania strat przez podatnika uzależnione zostało od wystąpienia dodatkowych warunków, wskazujących na to, iż głównym celem tych działań było nieuzasadnione skorzystanie z możliwości pomniejszenia dochodu (powiększenia straty) innego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części innego przedsiębiorstwa, to jest:

\- przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności gospodarczej po takim przejęciu lub nabyciu, w całości lub w części był inny, niż przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności przed takim przejęciem lub nabyciem, lub

\- co najmniej 25% praw do udziału w zysku podatnika - w wyniku opisanych operacji restrukturyzacyjnych - uzyskał podmiot lub podmioty, które wcześniej praw takich nie posiadały”.

Jak zatem wynika z przytoczonego fragmentu uzasadnienia rządowego projektu ustawy zmieniającej, zamiarem ustawodawcy było przede wszystkim ograniczenie działań optymalizacyjnych, które polegać miałyby na przejmowaniu spółek wykazujących dochód podatkowy przez inne spółki generujące straty podatkowe, wyłącznie w celu obniżenia podstawy opodatkowania. Jednocześnie, ustawodawca zapewnił ochronę działań reorganizacyjnych, które zostały podjęte z uzasadnionych ekonomicznie powodów, to jest przywrócenia możliwości generowania dochodów przez podmiot przejmujący.

Wprowadzenie regulacji art. 7 ust. 3 pkt 7 Ustawy CIT miało zatem stanowić odpowiedź na agresywne optymalizacje podatkowe, polegające na przerzucaniu zysków dochodowych spółek do spółek przejmujących generujących stratę, a następnie zmianie przedmiotu działalności spółek przejmujących na tożsamy ze spółkami przejmowanymi.

Przekładając powyższe na zaistniały stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, w pierwszej kolejności wskazać należy, że połączenie nastąpi z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych - co jest elementem wskazanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Celem tym jest konsolidacja nowo przejętych podmiotów z Grupy B. - jak wskazano, Grupa A. dokonała globalnego przejęcia swojego konkurenta i obecnie konsoliduje na całym świecie przejęte spółki. Głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie ani uchylenie się od opodatkowania, ale uporządkowanie struktury Grupy A. po globalnej akwizycji.

Również wybór AK jako spółki przejmującej nie jest nakierowany na uzyskanie jakichkolwiek korzyści podatkowych, lecz wynika z aspektów czysto ekonomicznych - co także jest elementem wskazanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. AK jest podmiotem, który od lat jest członkiem Grupy A. Wnioskodawca jest również największym z łączących się podmiotów, przewyższając nawet rozpatrywane łącznie APS oraz Z, zarówno w zakresie wartości sprzedaży (przychodów ze sprzedaży i z nimi zrównanych/przychodów z umów z klientami), jak i posiadanych aktywów oraz liczby pracowników.

Grupa A. posiada także najwyższej jakości standardy oraz procedury i z tego powodu (jako jednostka przejmująca) zamierza doprowadzić do włączenia podmiotów Grupy B. do jej modelu operacyjnego. Naturalnym jest więc, iż podmiotem przejmującym jest AK, jako nie tylko największa spółka spośród spółek podlegających łączeniu, ale też spółka z Grupy A., która to przejęła Grupę B., a zatem również w Polsce przejęcie nastąpi w tym właśnie kierunku.

Wobec powyższego, zważywszy na okoliczność, że:

\- podstawowy przedmiot Wnioskodawcy w wyniku połączenia Wnioskodawcy poprzez przejęcie Spółek Przejmowanych nie ulegnie zmianie - to jest Wnioskodawca nadal będzie prowadził działalność gospodarczą w zakresie (…),

\- przedmiot działalności Wnioskodawcy ulegnie wyłącznie rozszerzeniu - w szczególności w zakresie działalności polegającej (…)

\- ograniczenie w rozliczeniu straty podatkowej przez Wnioskodawcę przewidziane w art. 7 ust. 3 pkt 7 lit a Ustawy CIT nie znajdzie zastosowania.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zasady łączenia spółek kapitałowych regulują art. 491 i nast. ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz.U. z 2022 r., poz. 1476 ze zm., dalej: „KSH”).

W myśl postanowień art. 491 KSH,

spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W myśl art. 492 § 1 KSH,

połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Jednocześnie, zgodnie z art. 494 § 1 KSH,

spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.

Prawa i obowiązki następców prawnych reguluje także ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

W świetle art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej,

Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1) osób prawnych,

2) osobowych spółek handlowych,

3) osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Z kolei zgodnie z art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej,

przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1) innej osoby prawnej (osób prawnych);

2) osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym odo osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o CIT,

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 2123 dalej: „ustawa nowelizująca”) ustawodawca wprowadził od 1 stycznia 2021 r. ograniczenia w zakresie rozliczania strat podatkowych. Nie oznacza to, że podatnicy nie będą mieli w ogóle możliwości rozliczania strat podatkowych z lat ubiegłych, jednak ustawa nowelizująca wprowadza pewne ograniczenia rozliczania strat podatkowych m.in. w sytuacjach, w których dochodzi do połączenia podmiotów bądź nabycia przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 7 ustawy o CIT,

przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się strat podatnika, jeżeli podatnik przejął inny podmiot lub nabył przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w tym w drodze wkładu niepieniężnego, lub otrzymał wkład pieniężny, za który nabył przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w wyniku czego:

a) przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności gospodarczej po takim przejęciu lub nabyciu, w całości albo w części jest inny niż przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności przed takim przejęciem lub nabyciem, lub

b) co najmniej 25% udziałów (akcji) podatnika posiada podmiot lub podmioty, które na dzień kończący rok podatkowy, w którym podatnik poniósł taką stratę, praw takich nie posiadały.

Powyższe oznacza, że nie można odliczać straty, jeżeli w wyniku przejęcia innego podmiotu w toku połączenia spółek lub nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (zakupu lub w wyniku aportu):

\- zmieni się przedmiot prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności gospodarczej (w całości lub w części) lub

\- zmieni się wspólnik lub wspólnicy w odniesieniu do co najmniej 25 proc. udziałów (akcji) podatnika, co jest badane na koniec roku podatkowego.

Powyższe przepisy mają przeciwdziałać przenoszeniu rentownej działalności do spółek ze stratą podatkową. Taka sytuacja może mieć miejsce w szczególności, gdy podmiot ponoszący straty, którego działalność nie rokuje możliwości uzyskiwania w kolejnych latach dochodów i rozliczenia wykazanych strat z tymi dochodami, może dokonać przejęcia lub zakupu innego przedsiębiorstwa (lub jego zorganizowanej części), po to tylko, aby o wartość poniesionych w przeszłości strat obniżać podatkowe dochody tego innego przedsiębiorstwa.

Powyższa regulacja w bardzo istotny sposób wpływa na konsekwencje podatkowe m.in. transakcji przejęć spółek kapitałowych, ograniczając możliwość rozliczania przez spółkę przejmującą po dokonaniu przejęcia innej spółki swoich strat podatkowych z lat wcześniejszych.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wynika m.in., że Wnioskodawca posiada nierozliczoną stratę podatkową z lat ubiegłych. Strata podatkowa wynika z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności operacyjnej i jest związana głównie z nadzwyczajnymi okolicznościami związanymi z przebiegiem i realizacją projektu dla zagranicznego kontrahenta. Jedynym akcjonariuszem Wnioskodawcy jest (…). Obecnie w ramach Grupy A. planowane jest przeprowadzenie działań reorganizacyjnych mających na celu uporządkowanie struktury Grupy A., po przejęciu przez tę grupę spółek z Grupy B. W Polsce planowane jest połączenie Wnioskodawcy z dwiema spółkami, uprzednio należącymi do Grupy B., to jest (…) poprzez przejęcie tych spółek przez Wnioskodawcę. Planowane połączenie nastąpi poprzez przeniesienie całego majątku Spółek Przejmowanych na Wnioskodawcę, w zamian za akcje, które zostaną wydane udziałowcowi (udziałowcom) tychże spółek - na moment połączenia ich wyłącznym/większościowym udziałowcem będzie (…) (kwestia ta zależy od sytuacji związanej z udziałami pracowniczymi, o których mowa poniżej). Tym samym, ustanie byt prawny (…) jako spółek przejmowanych, a Wnioskodawca przejmie, na mocy art. 494 § 1 KSH, cały ich majątek (w tym pracowników) i wstąpi we wszystkie ich prawa i obowiązki (sukcesja uniwersalna). Jednocześnie (…) obejmie akcje w podwyższonym, w wyniku połączenia, kapitale zakładowym Wnioskodawcy. Obecnie mniejszościowymi udziałowcami (…) są osoby fizyczne - uprawnieni pracownicy w rozumieniu art. 2 pkt 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i niektórych uprawnieniach pracowników (<0,01 %).

Zarówno Wnioskodawca, jak i Spółki Przejmowane działają w (…) jest tożsamy (…). Działalność tego typu jest także deklarowana przez Z (jako jeden z „pozostałych” typów działalności) (…). Po połączeniu Wnioskodawca przejmie działalność Spółek Przejmowanych, to jest będzie prowadził nadal działalność (…), jak i będzie (…).

Państwa wątpliwości budzi kwestia ustalenia, czy w związku z planowanym połączeniem Wnioskodawcy poprzez przejęcie Spółek Przejmowanych, Wnioskodawcy - jako spółce przejmującej - będzie przysługiwać prawo do rozliczenia straty podatkowej powstałej w latach ubiegłych, a zatem zastosowania nie znajdzie przepis art. 7 ust. 3 pkt 7 lit. a Ustawy CIT.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości, wskazać należy, że w omawianej sprawie znajdzie zastosowanie cyt. art. 7 ust. 3 pkt 7 lit. a ustawy o CIT, zgodnie z którym przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się strat podatnika, jeżeli podatnik przejął inny podmiot (…), w wyniku czego przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności gospodarczej po takim przejęciu lub nabyciu, w całości albo w części jest inny niż przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności przed takim przejęciem lub nabyciem.

Wskazać należy, że w niniejszej sprawie przedmiot faktycznie prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy po przejęciu Spółek Przejmowanych będzie w części inny niż przed takim przejęciem.

Podkreślić należy, że jak wynika z wniosku, podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest (…) Działalność tego typu jest deklarowana przez Z (jedną ze Spółek Przejmowanych) jako jeden z pozostałych typów działalności, gdyż podstawowym przedmiotem działalności Z są (…) Ponadto we wniosku zostało wskazane, że działalność Z koncentruje się na (…). Zatem, jak wskazują Państwo, działalność prowadzona przez Z uzupełnia działalność (…). Ponadto, po połączeniu Wnioskodawca przejmie działalność Spółek Przejmowych będzie nadal prowadził działalność (…) (co rozszerzy zakres prowadzonej działalności Wnioskodawcy o zakres działalności Spółki Przejmowej (Z)).

Zatem, mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego , stwierdzić należy, że w wyniku planowanego połączenia Wnioskodawcy ze Spółkami Przejmowanym zmianie ulegnie w części przedmiot faktycznie prowadzonej działalności gospodarczej działalności Wnioskodawcy i w związku z tym nie będzie Państwu przysługiwało prawo do rozliczenia straty podatkowej powstałej w latach ubiegłych w związku z art. 7 ust. 3 pkt 7 lit. a ustawy o CIT.

Zatem, Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że interpretacje te zostały wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

### **Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).