Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.682.2023.1.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-23
Teza: Skutki podatkowe wniesienia mienia do majątku fundacji przez osoby trzecie.
Słowa kluczowe: fundacje-fundacja rodzinna; proporcja; umowa-umowa darowizny; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Pozostałe zwolnienia.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 157-lit. b

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

4 października 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 28 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku dochodowego. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

Wnioskodawca pozostaje fundatorem („Fundator”) fundacji rodzinnej w organizacji („Fundacja"). Fundacja została utworzona na podstawie przepisów ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej („Ustawa o fundacji”).

Zgodnie z postanowieniami statutu Fundacji Wnioskodawca pozostaje beneficjentem Fundacji. W związku z posiadaniem statusu beneficjenta Wnioskodawcy przysługują określone w statucie świadczenia.

Fundator wniósł do Fundacji wkład pieniężny w wysokości 100.000 zł i ma w niej 100% udziałów.

Realizując wymogi określone w Ustawie o fundacji Fundator sporządził spis mienia zawierającego informacje o osobie wnoszącej mienie z określeniem rodzaju tego mienia i jego wartości według stanu i cen z chwili wniesienia oraz jego wartości podatkowej (art. 27 ust. 1 Ustawy o fundacji).

Fundacja planuje w przyszłości powiększać swoje mienie, m.in. w drodze darowizn otrzymywanych od osób trzecich, co przewiduje art. 28 ust. 2 pkt 2 Ustawy o fundacji. Wnioskodawca wskazuje, że Fundacja planuje otrzymywać darowizny zarówno od osób fizycznych, jak i innych podmiotów, np. spółek. Przedmiotem darowizn dokonywanych przez osoby trzecie na rzecz Fundacji mogą pozostawać środki pieniężne lub inne aktywa (np. nieruchomości).

W przypadku darowizn dokonywanych przez spółki Fundator nie wyklucza, że darczyńcą może pozostawać także spółka Fundatora, tj. podmiot, którego wspólnikiem jest Fundator.

Wobec powyższego Wnioskodawca powziął wątpliwość co do wpływu planowanego w opisany wyżej sposób powiększania mienia Fundacji na jego sytuację podatkową jako beneficjenta Fundacji w zakresie przychodów uzyskiwanych z tytułu określonych w statucie świadczeń.

### Pytanie

Czy w przypadku wniesienia do Fundacji mienia przez osobę trzecią w sytuacji, w której Fundacja ma tylko jednego Fundatora dojdzie do zmiany proporcji mienia wniesionego, o której mowa w art. 29 ust. 1 w zw. z art. 28 ust. 1 Ustawy o fundacji, wpływającej na ustalenie wysokości przysługującego Wnioskodawcy zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 157 lit. b) oraz ust. 49 w związku z art. 20 ust. 1g ustawy o PIT?

### Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z brzmieniem art. 28 ust. 1 Ustawy o fundacji, dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych określa się proporcję wartości mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przez każdego z fundatorów lub przez fundację rodzinną.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 21 ust. 1 pkt 157 lit. b) przewiduje zwolnienie podatkowe przychodów wymienionych w art. 20 ust. 1g ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 20 ust. 1g za przychody podlegające zwolnieniu uważa się przychody z tytułu otrzymania lub postawienia do dyspozycji świadczenia, o którym mowa w art. 2 ust. 2 Ustawy o fundacji.

Art. 2 ust. 2 Ustawy o fundacji definiuje świadczenie jako składniki majątkowe, w tym środki pieniężne, rzeczy lub prawa, przeniesione na beneficjenta albo oddane beneficjentowi do korzystania przez fundację rodzinną albo fundację rodzinną w organizacji, zgodnie ze statutem i listą beneficjentów.

Ustawodawca zastrzega przy tym, że beneficjentem mogącym skorzystać z przedmiotowego zwolnienia musi być fundator albo osoba będąca w stosunku do fundatora osobą, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, czyli należąca do tzw. grupy „0".

Art. 21 ust. 1 pkt 157 ustawy o PIT wskazuje na mechanizm pozwalający ustalić jaka część przychodów podlega przedmiotowemu zwolnieniu.

W tym celu przepis ten odsyła do art. 21 ust. 49 ustawy o PIT, zgodnie z którym zwolnienie przychodów beneficjenta będącego fundatorem albo osobą będącą w stosunku do fundatora osobą, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, dotyczy przychodów w części odpowiadającej proporcji, o której mowa w art. 27 ust. 4 Ustawy o fundacji, według stanu na dzień uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 27 ust. 4 Ustawy o fundacji, w spisie mienia fundacji zamieszcza się informację o aktualnych proporcjach, o których mowa w art. 28 ust. 1, dla każdego z fundatorów oraz fundacji rodzinnej. Dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych określa się proporcję wartości mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przez każdego z fundatorów lub przez fundację rodzinną.

Art. 29 ust. 1 Ustawy o fundacji stanowi, że proporcję, o której mowa w art. 28 ust. 1, określa się w części, w jakiej pozostaje suma wartości składników mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przypadająca na tego fundatora lub fundację rodzinną do wartości sumy mienia wniesionego przez wszystkich fundatorów i fundację rodzinną.

Powyższe można zobrazować za pomocą następującego wzoru (F+Fr) / (S(F)+Fr). gdzie:

F - oznacza wartość mienia wniesionego do fundacji przez fundatora,

Fr - oznacza wartość mienia wniesionego do fundacji przez fundację rodzinną,

S(F) - oznacza wartość mienia wniesionego do fundacji przez wszystkich fundatorów.

Zgodnie ze wzorem w liczniku sumuje się mienie wniesione przez fundatora (F) oraz mienie wniesione przez fundację rodzinną (Fr) - jeżeli w danej sytuacji występuje mienie wniesione przez fundację rodzinną.

W mianowniku natomiast sumuje się mienie wniesione przez wszystkich fundatorów - S(F) oraz przez fundację rodzinną (Fr).

Należy przy tym zauważyć, że zgodnie z art. 28 ust. 2 pkt 2 Ustawy o fundacji, mienie wniesione do fundacji rodzinnej w drodze darowizny albo spadku przez inne osoby uważa się za wniesione przez fundację rodzinną.

Przenosząc powyższe na grunt sformułowanego we wniosku pytania, w ocenie Wnioskodawcy proporcja służąca ustaleniu części przychodów podlegających zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 157 lit. b) zawsze będzie wynosiła 100%, gdy w Fundacji będzie występował tylko jeden Fundator.

Kluczowe znaczenie dla obliczenia przedmiotowej proporcji ma bowiem wartość mienia wnoszonego przez fundatorów. Element ten - nawet po dokonaniu przez inne podmioty darowizn na rzecz Fundacji - pozostanie niezmienny i będzie wynosił 100.000 zł.

Wartością zmienną będzie pozostawała wartość mienia wnoszonego przez Fundację (osoby trzecie). Bez względu jednak na wartość liczbową tej zmiennej, proporcja nie ulegnie zmianie.

Jeżeli bowiem fundacja rodzinna ma tylko jednego fundatora to licznik i mianownik zawsze będą sobie równe. Oznacza to, że w sytuacji, w której fundacja ma jednego fundatora proporcja mienia wniesionego do fundacji rodzinnej zawsze będzie równa 100%. Obliczanie proporcji mienia wniesionego znajduje zatem zastosowanie tylko w sytuacji, w której fundacja rodzinna ma więcej niż jednego fundatora.

W ocenie Wnioskodawcy powyższe prowadzi do wniosku, że jako beneficjent Fundacji będzie on korzystał ze zwolnienia podatkowego przychodów osiąganych z tytułu świadczeń przyznanych mu na mocy statutu w pełnej wysokości (100%) nawet w przypadku planowanego powiększenia mienia Fundacji w drodze planowanych darowizn.

Wnioskodawca pozostaje i będzie pozostawał bowiem jedynym Fundatorem, a okoliczność ta ma decydujący wpływ na prawidłowe ustalenie proporcji wartości mienia wniesionego do Fundacji przez każdego z fundatorów lub przez Fundację dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanych okolicznościach ewentualne powiększanie majątku przez Fundację nie wpłynie na możliwość skorzystania przez niego ze zwolnienia podatkowego w pełnej wysokości.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Ustawą z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. 2023 r. poz. 326) został wprowadzony do ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) m.in. art. 5a pkt 50, zgodnie z którym:

Ilekroć w ustawie jest mowa o fundacji rodzinnej – oznacza to fundację rodzinną oraz fundację rodzinną w organizacji, o których mowa w ustawie z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. poz. 326).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o fundacji rodzinnej:

Fundacja rodzinna jest osobą prawną utworzoną w celu gromadzenia mienia, zarządzania nim w interesie beneficjentów oraz spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów. Fundator określa w statucie szczegółowy cel fundacji rodzinnej.

W myśl art. 2 ust. 2 ustawy o fundacji rodzinnej:

Przez świadczenie rozumie się składniki majątkowe, w tym środki pieniężne, rzeczy lub prawa, przeniesione na beneficjenta albo oddane beneficjentowi do korzystania przez fundację rodzinną albo fundację rodzinną w organizacji, zgodnie ze statutem i listą beneficjentów.

Art. 17 ustawy o fundacji rodzinnej stanowi, że:

Fundator wnosi do fundacji rodzinnej mienie na pokrycie funduszu założycielskiego o wartości określonej w statucie, nie niższej niż 100 000 zł.

Stosownie natomiast do art. 20 ust. 1g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się również przychody z tytułu otrzymania lub postawienia do dyspozycji świadczenia, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej, oraz mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej. Jeżeli przedmiotem tego świadczenia lub tym mieniem nie są pieniądze lub wartości pieniężne, przychód powstaje w ostatnim dniu miesiąca, w którym podatnik otrzymał takie świadczenie lub mienie, a w przypadku świadczenia lub mienia przysługującego za okres dłuższy niż miesiąc, przychód powstaje w ostatnim dniu każdego miesiąca, za który takie świadczenie lub mienie przysługuje.

Jak wynika z art. 21 ust. 1 pkt 157 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 20 ust. 1g:

a) fundatora albo osoby będącej w stosunku do fundatora osobą, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2021 r. poz. 1043, z 2022 r. poz. 1846 i 2180 oraz z 2023 r. poz. 326), uprawnionych do otrzymania mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej,

b) beneficjenta fundacji rodzinnej z tytułu świadczenia, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej, jeżeli beneficjentem jest fundator albo osoba będąca w stosunku do fundatora osobą, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn

– z zastrzeżeniem ust. 49.

W myśl art. 21 ust. 49 ww. ustawy:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 157, stosuje się do części przychodów:

1) fundatora albo osoby będącej w stosunku do fundatora osobą, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, uprawnionych do otrzymania mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej,

2) beneficjenta będącego fundatorem albo osobą będącą w stosunku do fundatora osobą, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn

– odpowiadającej proporcji, o której mowa w art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej, według stanu na dzień uzyskania przychodu.

Zasadą jest zatem, że świadczenia otrzymywane od fundacji przez:

• fundatora i jego małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, uprawnionych do otrzymania mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej;

• a także beneficjenta fundacji z tytułu świadczenia, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o fundacji rodzinnej, jeżeli beneficjentem jest fundator albo jego małżonek, zstępni, wstępni, pasierb, rodzeństwo, ojczym i macocha,

podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Jednakże zakres tego zwolnienia wyznaczony jest stosunkiem wartości składników mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przypadającej na tego fundatora lub fundację rodzinną do wartości sumy mienia wniesionego przez wszystkich fundatorów i fundację rodzinną.

Stosownie do art. 27 ustawy o fundacji rodzinnej:

1\. Prawa majątkowe wniesione przez fundatora albo osoby inne niż fundator do fundacji rodzinnej, ze wskazaniem osoby wnoszącej mienie oraz z określeniem rodzaju i wartości każdego z wniesionych składników mienia, w wysokości określonej według stanu i cen z chwili ich wniesienia oraz ich wartości podatkowej, zamieszcza się w spisie mienia.

2\. Fundator sporządza spis mienia wnoszonego do fundacji rodzinnej na pokrycie funduszu założycielskiego.

3\. Zarząd aktualizuje spis mienia i odpowiada za aktualność tego spisu.

4\. W spisie mienia zamieszcza się informację o aktualnych proporcjach, o których mowa w art. 28 ust. 1, dla każdego z fundatorów oraz fundacji rodzinnej.

5\. Spis mienia sporządza się w formie pisemnej.

Art. 28 ustawy o fundacji rodzinnej stanowi, że:

1\. Dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych określa się proporcję wartości mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przez każdego z fundatorów lub przez fundację rodzinną.

2\. Mienie wniesione do fundacji rodzinnej w drodze darowizny albo spadku przez:

1) fundatora lub jego małżonka, zstępnych, wstępnych lub rodzeństwo ‒ uważa się za wniesione przez fundatora;

2) inne osoby - uważa się za wniesione przez fundację rodzinną.

3\. W przypadku gdy do fundacji rodzinnej mienie wnosi wspólny zstępny, wstępny albo rodzeństwo więcej niż jednego fundatora, mienie uważa się za wniesione przez wszystkich tych fundatorów w równych częściach.

Zgodnie z art. 29 ustawy o fundacji rodzinnej:

1\. Proporcję, o której mowa w art. 28 ust. 1, określa się w części, w jakiej pozostaje suma wartości składników mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przypadająca na tego fundatora lub fundację rodzinną do wartości sumy mienia wniesionego przez wszystkich fundatorów i fundację rodzinną.

2\. Proporcję, o której mowa w art. 28 ust. 1, określa się każdorazowo w przypadku wniesienia mienia do fundacji rodzinnej.

Z przepisów ustawy o fundacji rodzinnej wynika zatem, że każdorazowo w przypadku wniesienia mienia do fundacji rodzinnej określa się proporcję. Ta proporcja ma bezpośrednie przełożenie na wysokość opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych świadczeń dokonywanych przez fundację na rzecz beneficjentów.

Na potrzeby zwolnienia w podatku dochodowym należy się kierować aktualną/ostatnią proporcją ustaloną zgodnie z przepisami ustawy o fundacji rodzinnej (ustaloną na moment ostatniego wniesienia mienia do fundacji rodzinnej, z uwzględnieniem wartości mienia i statusu osób wnoszących mienie na moment tego wniesienia) zamieszczoną w spisie mienia.

### Ocena skutków podatkowych Pana sytuacji

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym wskazał Pan, że jest jedynym fundatorem i jednocześnie beneficjentem Fundacji. Oprócz wkładu pieniężnego wniesionego przez Pana Fundacja otrzymywać będzie – na zasadach określonych w art. 28 ust. 2 pkt 2 o fundacji rodzinnej – m.in. darowizny od osób trzecich w postaci różnych aktywów.

Uwzględniając powyższe, w Pana przypadku – dla celów zwolnienia z podatku – proporcję Fundatora należy obliczyć poprzez podzielenie wartości mienia wniesionego przez Pana (licznik ułamka) przez sumę mienia wniesionego przez Pana oraz mienia wniesionego przez osoby trzecie (mianownik ułamka).

W rezultacie każde wniesienie mienia przez osobę trzecią będzie powodowało konieczność aktualizacji omawianej proporcji, a jej wartość w odniesieniu do Pana nie wyniesie 100%.

Podsumowując, w związku z otrzymaniem lub postawieniem do dyspozycji świadczeń od Fundacji będzie Pan korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 157 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże zwolnienie to znajdzie zastosowanie jedynie do części Pana przychodów odpowiadającej proporcji, o której mowa w art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej, według stanu na dzień uzyskania przychodu.

W tej sytuacji Pana stanowisko, zgodnie z którym z tytułu uzyskiwanych świadczeń będzie Pan korzystał w całości ze zwolnienia z podatku dochodowego, jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).