Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1092/09-6/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-12-04
Teza: Podstawa opodatkowania, faktura VAT, obowiązek podatkowy przy wniesieniu aportem znaków towarowych do spółki osobowej.
Słowa kluczowe: aport; faktura-faktura VAT; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; znak-znak towarowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej , reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 4 września 2009 r. (data wpływu 14 września 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 grudnia 2009 r. (data wpływu: 3 grudnia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla czynności wniesienia aportem znaków towarowych do spółki osobowej **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 września 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla czynności wniesienia aportem znaków towarowych do spółki osobowej. Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 3 grudnia 2009 r. o doprecyzowanie zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Spółka w związku z prowadzoną w grupie reorganizacją sposobu zarządzania znakami towarowymi, zamierza wnieść posiadane przez nią prawa do znaków towarowych (dalej: „Znaki”) w formie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej. Znaki są objęte prawem ochronnym na decyzji Urzędu Patentowego. Wycena Znaków przez podmiot zewnętrzny dokonana zostanie w wartościach netto (bez VAT). Znaki w wartościach wynikających z ww. wyceny, po dokonaniu przez Spółkę wkładu niepieniężnego będą następnie wykazywane w księgach spółki osobowej i przez tę spółkę amortyzowane (przy czym zarówno wartość znaków w księgach spółki osobowej, jak i późniejsze odpisy amortyzacyjne będą ujmowane w kwotach netto - bez VAT).

Na potrzeby umowy spółki, do wartości Znaków wynikających z wyceny netto, dodany zostanie podatek VAT, w związku z czym Spółka, jako wspólnik spółki osobowej, otrzyma udział kapitałowy odpowiadający wartości Znaków z wyceny powiększonej o stosowny VAT (zatem wartość wkładu niepieniężnego ustalona w umowie spółki stanowić będzie wartość brutto Znaków - łącznie z podatkiem VAT).

Ze złożonego w dniu 3 grudnia 2009 r. uzupełnienia do wniosku wynika, iż utworzona w przyszłości spółka będzie spółką komandytową.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W którym momencie, z tytułu wniesienia aportem Znaków do spółki osobowej, dla Wnioskodawcy powstanie obowiązek podatkowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy z tytułu dokonania aportu Znaków do spółki osobowej powstanie w momencie zarejestrowania spółki osobowej w Krajowym Rejestrze Sądowym.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje co do zasady z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Obowiązek podatkowy w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci znaków towarowych, w opinii Spółki, określony powinien zostać zgodnie z zasadami przewidzianymi w art. 19 ust. 13 pkt 9 ustawy o VAT, w myśl którego obowiązek z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług sprzedaży praw lub udzielania licencji i sublicencji, przeniesienia lub cesji praw autorskich, patentów, praw do znaków fabrycznych, handlowych, oddania do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych praw powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze.

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje oraz specyfikę rozwiązań prawnych konstytuujących zasady zawiązywania spółek osobowych, w ocenie Spółki, za moment wykonania usługi oraz moment zapłaty, skutkujący powstaniem obowiązku podatkowego (efektywne „przeniesienie” znaków towarowych oraz przyznanie udziału kapitałowego), w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, należy przyjąć rejestrację spółki osobowej w KRS przez sąd rejestrowy. Dopiero bowiem z tym momentem spółka osobowa będzie mogła być podmiotem praw i obowiązków (wpis do rejestru ma charakter konstytutywny dla powstania spółki osobowej). w celu wyeliminowania wątpliwości, w umowie spółki dodatkowo zawarte będą postanowienia, że za moment, w którym spółka osobowa uzyskuje prawa do wnoszonych aportem Znaków uznać należy moment rejestracji spółki osobowej w KRS.

Ponadto, z konstrukcji VAT wynika, że obowiązek podatkowy może powstać jedynie w przypadku dokonania czynności podlegającej opodatkowaniu, zatem do momentu rejestracji spółki osobowej nie można uznać, że czynność podlegająca opodatkowaniu VAT została wykonana (Znaki nie zostały efektywnie przeniesione na spółkę osobową). Istotne jest również to, że faktyczne uzyskanie udziałów - czyli zapłata - następuje dopiero z chwilą rejestracji spółki osobowej.

Uwzględniając powyższe, w przypadku przedmiotowej transakcji, obowiązek podatkowy dla Spółki powstanie w momencie rejestracji spółki osobowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy).

W myśl art. 19 ust. 13 pkt 9 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze – z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 1.

W art. 27 ust. 4 pkt 1 ustawy zostały wymienione usługi sprzedaży praw lub udzielania licencji i sublicencji, przeniesienia lub cesji praw autorskich, patentów, praw do znaków fabrycznych, handlowych, oddania do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych praw.

Obowiązek podatkowy – na podstawie art. 19 ust. 13 pkt 9 ustawy – związany jest w pierwszej kolejności z płatnością. Odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług nie musi mieć postaci pieniężnej. Może również przybrać postać rzeczową – zapłatą może być inny towar lub usługa, albo mieszaną – zapłata może być w części pieniężna, a w części rzeczowa. Innymi słowy dla uznania czynności za odpłatną wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Spółka w związku z prowadzoną w grupie reorganizacją sposobu zarządzania znakami towarowymi planuje zawiązać spółkę komandytową, do której zamierza wnieść posiadane przez nią prawa do znaków towarowych w formie wkładu niepieniężnego. Na potrzeby umowy spółki, do wartości Znaków wynikających z wyceny netto, dodany zostanie podatek VAT, w związku z czym Spółka, jako wspólnik spółki osobowej, otrzyma udział kapitałowy odpowiadający wartości Znaków z wyceny powiększonej o stosowny VAT.

Stosownie do art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. u. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Umowa spółki komandytowej powinna zawierać, według art. 105 ww. Kodeksu:

1.  firmę i siedzibę spółki,
2.  przedmiot działalności spółki,
3.  czas trwania spółki, jeżeli jest oznaczony,
4.  oznaczenie wkładów wnoszonych przez każdego wspólnika i ich wartość,
5.  oznaczony kwotowo zakres odpowiedzialności każdego komandytariusza wobec wierzycieli (sumę komandytową).

W świetle art. 106 cyt. Kodeksu, umowa spółki komandytowej powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

W myśl art. 109 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych, spółka komandytowa powstaje z chwilą wpisu do rejestru. Osoby, które działały w imieniu spółki po jej zawiązaniu, a przed jej wpisem do rejestru, odpowiadają solidarnie.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy stwierdzić, iż spółka komandytowa powstaje nie z chwilą zawarcia umowy spółki (lub podpisania statutu), ale po spełnieniu dodatkowych obowiązków (zgłoszenie, złożenie uwierzytelnionych podpisów osób reprezentujących spółkę) z chwilą wpisu do rejestru.

Spółka komandytowa z chwilą wpisu, staje się podmiotem prawa i przedsiębiorcą. Podmiotowość prawna spółki nie oznacza jej osobowości prawnej, jednakże posiada takie atrybuty, jak: zdolność prawną, zdolność do czynności prawnych, zdolność sądową pozwalającą na samodzielne występowanie w obrocie pod własną firmą. Powstanie spółki wiąże się z wpisem do rejestru. Wpis ma charakter konstytutywny.

Przed wpisem do rejestru, a po zawiązaniu spółki mamy już do czynienia z określoną konstrukcją prawną. Nie oznacza to, że ma ona podmiotowość prawną, ale przyjąć można, że jest ona formą przedspółki komandytowej (lecz nie spółki w organizacji).

Zobowiązanie do wniesienia wkładów do spółki jest powinnością zarówno komplementariuszy, jak i komandytariuszy. Obowiązuje zasada, że przedmiotem wkładu komplementariusza mogą być: przeniesienie lub obciążenie własności rzeczy lub innych praw, a także dokonywanie innych świadczeń na rzecz spółki. Przedmiotem wkładu mogą być:

1.  prawa, których wartość majątkową można określić,
2.  prawa zbywalne,
3.  możliwość ustanowienia prawa,
4.  zdolność poddania egzekucji,
5.  dokonywanie świadczeń i pracy na rzecz spółki.

Do spółki komandytowej będą miały zastosowanie przepisy art. 48 i 49 Kodeksu spółek handlowych, odnoszące się do spółki jawnej.

W myśl art. 48 ww. Kodeksu, w razie wątpliwości uważa się, że wkłady wspólników są równe. Wkład wspólnika może polegać na przeniesieniu lub obciążeniu własności rzeczy lub innych praw, a także na dokonaniu innych świadczeń na rzecz spółki. Prawa, które wspólnik zobowiązuje się wnieść do spółki, uważa się za przeniesione na spółkę.

Jeżeli wspólnik zobowiązał się wnieść tytułem wkładu do spółki rzeczy inne niż pieniądze na własność lub do używania, wówczas do jego obowiązku świadczenia i ryzyka przypadkowej utraty przedmiotu świadczenia stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży lub o najmie (art. 49 § 1 Kodeksu Spółek handlowych).

Stosownie do art. 107 § 1 Kodeksu spółek handlowych, jeżeli wkładem komandytariusza do spółki jest w całości lub w części świadczenie niepieniężne, umowa spółki określa przedmiot tego świadczenia (aport), jego wartość, jak również osobę wspólnika wnoszącego takie świadczenie niepieniężne.

Na podstawie ww. przepisów należy przyjąć, że mamy do czynienia z wyraźną normą, której skutkiem jest uznanie, że prawa, które wspólnik zobowiązał się wnieść do spółki, uznaje się za przeniesione na spółkę. Zobowiązanie wspólnika w umowie spółki co do wniesienia wkładów oznacza, że z tą chwilą są one własnością spółki. Spółka ma prawo żądania wydania danego prawa, jak również pożytków, które ono niesie. Zatem, również z chwilą zawarcia umowy spółki wspólnik uzyskuje korzyść w postaci udziałów w tej spółce.

Ponieważ przedmiotem aportu będzie wkład niepieniężny w postaci znaku towarowego, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstanie w sposób określony w art. 19 ust. 13 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym, z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 1 – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze.

Jak wskazał Wnioskodawca, wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci znaków towarowych nastąpi do nowopowstałej spółki komandytowej.

Wniesienie aportu jest czynnością odpłatną, zaś wynagrodzenie wspólnika stanowić będą udziały w spółce komandytowej wydane w zamian za wniesiony majątek w dacie umowy spółki.

W związku z powyższym, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług w odniesieniu do znaku towarowego, o którym mowa we wniosku, wnoszonego aportem do spółki komandytowej powstanie w dacie zawarcia umowy spółki w formie aktu notarialnego – ten dzień bowiem uważa się za dzień otrzymania zapłaty, o którym mowa w art. 19 ust. 13 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

W niniejszej interpretacji odpowiedziano na wniosek w części dotyczącej momentu powstania obowiązku podatkowego dla czynności wniesienia aportem znaków towarowych do spółki osobowej.

Natomiast interpretacjami indywidualnymi z dnia 4 grudnia 2009 r. został załatwiony wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   ustalenia podstawy opodatkowania dla czynności wniesienia aportem znaków towarowych do spółki osobowej, znak ILPP1/443-1092/09-4/AK,
*   zasad wystawiania faktury VAT w związku z wniesieniem aportem znaków towarowych do spółki osobowej, znak ILPP1/443-1092/09-5/AK.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.