Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-529/11-4/BA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-06-16
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla wyrobów rozmrożonych, gotowych do spożycia po wypieczeniu sprzedawanym finalnym konsumentom.
Słowa kluczowe: klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU); pieczywo; stawka; stawka-stawki podatku; wyroby-wyroby cukiernicze
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2011 r. (data wpływu 16 marca 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 30 maja 2011 r. (data wpływu 1 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla wyrobów rozmrożonych, gotowych do spożycia po wypieczeniu sprzedawanym finalnym konsumentom – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla wyrobów rozmrożonych, gotowych do spożycia po wypieczeniu sprzedawanym finalnym konsumentom. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 30 maja 2011 r. (data wpływu 1 czerwca 2011 r.) o wydanie interpretacji także na gruncie przepisów ustawy o VAT obowiązujących od dnia 1 kwietnia 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej Spółka) jest firmą specjalizującą się w produkcji, wypieku oraz sprzedaży półfrancuskich i francuskich ciasteczek oraz słonych przekąsek (dalej „wyroby” lub „produkty”). Sprzedaż ciasteczek prowadzona jest przez Spółkę we własnych punktach sprzedaży lub do podmiotów gospodarczych, które następnie sprzedają ciasteczka do ostatecznych konsumentów. Z uwagi na proces technologiczny, sposób dystrybucji oraz właściwości fizykochemiczne produkty Spółki sprzedawane są w dwóch formach: zamrożonego oraz rozmrożonego wyrobu nadającego się do spożycia. Wyroby zamrożone dystrybuowane są do punktów sprzedaży, natomiast rozmrożone sprzedawane są finalnym konsumentom. Ze względów marketingowych, w szczególności w celu zainteresowania klientów wyrobami i wyróżnienia smaków, wyroby mają różne nazwy, jednakże wszystkie wyroby produkowane obecnie i w przyszłości, niezależnie od smaku, rodzaju i nazwy handlowej, są wytwarzane w tej samej, charakterystycznej technologii produkcji z zachowaniem warunków pieczenia i pakowania. Wszystkie składniki ciasteczka podlegają wyrobieniu i połączeniu w jednolitą masę, w którą wtłaczane jest nadzienie. Następnie podlegają one uformowaniu w ciasteczka i podlegają zamrożeniu w specjalnie przeznaczonym do tego celu tunelu, zapakowaniu w worki foliowe i w zamrożonej postaci podlegają dalszej sprzedaży do kontrahentów zewnętrznych (sklepów, kawiarni, etc.) lub są przewożone do własnych mini piekarń Spółki w celu ich wypieczenia i sprzedaży do ostatecznego konsumenta.

Wyroby w tej postaci powinny być przechowywane w temperaturze nie wyższej niż – 180. Zapewniając te warunki zamrożony wyrób może być przechowywany co do zasady od 4 do 8 miesięcy od daty produkcji w zależności od składu użytego nadzienia. Po dostarczeniu do punktu sprzedaży wyroby są poddawane obróbce termicznej. Zamrożone ciasto w wyniku wypieczenia uzyskuje następujące parametry:

Wygląd: powierzchnia matowa, z boku widoczne nadzienie; Barwa: powierzchnia ciasta - złocista, w przekroju - kremowa, nadzienia - właściwa dla użytych składników; Smak i zapach: swoisty, charakterystyczny dla użytych surowców i dodatków, bez posmaków obcych; Konsystencja: krucha, miękka.

Ciasteczka po wypieczeniu nadają się do natychmiastowego spożycia, ale również mogą być odgrzane w warunkach domowych (np. na patelni, nie w kuchence mikrofalowej), nie dłużej niż w ciągu jednego dnia od wypieczenia.

Spółka pragnie podkreślić, iż na obu etapach produkcji (przygotowaniu wyrobów do zamrożenia oraz wypiekaniu) nie wykorzystywane są żadne procesy przetwarzania artykułów spożywczych.

Przedmiotem wniosku są wszystkie wyroby z asortymentu Spółki. Poniżej przedstawiono skład surowcowy jedynie sześciu wybranych produktów, których skład jest analogiczny do pozostałych, a różnice pomiędzy nimi wynikają jedynie z nadzienia użytego do wypełnienia ciastka:

1.  Strudelki z nadzieniem twarogowym, z ciasta półfrancuskiego: Ciasto: mąka pszenna, tłuszcz roślinny, woda, drożdże, cukier, drożdże, sól polepszacz, Nadzienie: twaróg, woda, cukier, mąka pszenna, skrobia kukurydziana, subst. zagęszczająca E-1422, barwnik syntetyczny E-104, aromat waniliowy ident. z naturalnym. Na powierzchnię: masa jajowa pasteryzowana.
2.  Ciasteczka z nadzieniem morelowym z ciasta francuskiego: Ciasto: mąka pszenna, tłuszcz roślinny, woda, mieszanka tłuszczowo - cukrowa do ciasta francuskiego (tłuszcz roślinny, emulgator E-471, lecytyna sojowa, enzymy, regulator kwasowości: kwas askorbinowy), masa jajowa pasteryzowana, sól, aromat: etylowanilina. Nadzienie: marmolada morelowa 23%, przecier morelowy 14%, woda, cukier, mąka pszenna, bułka tarta, substancja zagęszczająca E-1422, regulator kwasowości: kwas cytrynowy, aromat morelowy identyczny z naturalnym, barwniki syntetyczne: E-124 i E-104.
3.  Ciasteczka francuskie z nadzieniem o smaku grzybowym: Ciasto: mąka pszenna, tłuszcz roślinny, woda, mieszanka tłuszczowo - cukrowa do ciasta francuskiego (tłuszcz roślinny, emulgator E-471, lecytyna sojowa, enzymy, regulator kwasowości: kwas askorbinowy), przyprawy (papryka, cebula prażona, pieprz), masa jajowa pasteryzowana, sól. Nadzienie: kapusta kiszona 65%, bułka tarta, koncentrat pomidorowy, mąka pszenna, kasza manna, woda, tłuszcz roślinny, substancja zagęszczająca: E-1422, sól, przyprawy: cebula, majeranek, kminek, pieprz, produkt może zawierać śladowe ilości: selera i gorczycy.
4.  Ciasteczka francuskie z nadzieniem o smaku grzybowym: Ciasto: mąka pszenna, tłuszcz roślinny, woda, mieszanka tłuszczowo - cukrowa do ciasta francuskiego (tłuszcz roślinny, emulgator E-471, lecytyna sojowa, enzymy, regulator kwasowości: kwas askorbinowy), przyprawy (papryka, cebula prażona, pieprz), masa jajowa pasteryzowana, sól. Nadzienie: kapusta kiszona 65%, bułka tarta, koncentrat pomidorowy, mąka pszenna, kasza manna, woda, tłuszcz roślinny, substancja zagęszczająca: E-1422, sól, przyprawy: cebula, majeranek, kminek, pieprz. Produkt może zawierać śladowe ilości: selera i gorczycy.
5.  Strudelki z nadzieniem o smaku pizzetti: Ciasto: mąka pszenna, tłuszcz roślinny, woda, drożdże, sól, mleko w proszku, cukier, polepszacz. Nadzienie: woda, skrobia kukurydziana, koncentrat pomidorowy, mąka pszenna, kasza manna, mleko w proszku, tłuszcz roślinny, subst. zagęszczająca E-1422, przyprawy do potraw i pizzy, oregano. Na powierzchnię: masa jajowa pasteryzowana.
6.  Ciasteczka francuskie z nadzieniem o smaku mięsnym Ciasto: mąka pszenna, tłuszcz roślinny, woda, mieszanka tłuszczowo - cukrowa do ciasta francuskiego (tłuszcz roślinny, emulgator E-471, lecytyna sojowa, enzymy, regulator kwasowości: kwas askorbinowy), przyprawy (papryka, cebula prażona, pieprz), masa jajowa pasteryzowana, sól. Nadzienie: mięso drobiowe 30%, tłuszcz drobny wieprzowy, woda, sól, kasza manna, błonnik pszenny, stabilizator E-451, naturalne przyprawy, substancja konserwująca E-250; produkt może zawierać śladowe ilości: selera i gorczycy.

Dodatkowo Spółka dysponuje opinią urzędu statystycznego, który pismem z dnia 28 lutego 2011 potwierdził, iż opisane powyżej wyroby Spółki:

*   ciasteczka z nadzieniem, surowe, mrożone, powinny być klasyfikowane do grupowania PKWiU 10.61.24.0 – „mieszaniny i ciasta do wytwarzania wyrobów piekarskich”,
*   ciasteczka wypieczone sprzedawane finalnym konsumentom powinny być klasyfikowane do grupowania PKWiU 10.71.12.0 – „wyroby ciastkarskie i ciasta, świeże”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaką stawką podatku, w związku z nowelizacją ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 – dalej „Ustawa o VAT”) należy opodatkować od dnia 1 stycznia 2011 r. wyroby Spółki rozmrożone, gotowe do spożycia po wypieczeniu, sprzedawane finalnym konsumentom?

Zdaniem Wnioskodawcy, wyroby rozmrożone, wymienione w ww. pytaniu, gotowe do spożycia, sprzedawane finalnym konsumentom, klasyfikowane przez Spółkę jako „wyroby ciastkarskie i ciasta, świeże" wg kodu PKWiU 10.71.12.0 powinny być opodatkowane wg stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8%.

Uzasadnienie stanowiska Spółki.

W związku z wejściem w życie ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476) na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 stawka podatku od dnia 1 stycznia 2011 r. wynosi 8%. W poz. 32 niniejszego załącznika zostały wymienione produkty klasyfikowane według kodu PKWiU 10.71.12.0 – „wyroby ciastkarskie i ciastka, świeże”. Ustawodawca przewidział jednak zawężenie stosowania preferencyjnej stawki VAT do towarów ciastkarskich i ciastek, świeżych, których data minimalnej trwałości, oznaczona zgodnie z odrębnymi przepisami nie przekracza 14 dni, a w przypadku oznaczania tych towarów zgodnie z odrębnymi przepisami wyłącznie terminem przydatności do spożycia, termin ten również nie przekracza 14 dni”.

Kwestie znakowania artykułów spożywczych zostały określone w rozporządzeniu Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 10 lipca 2007 r. w sprawie znakowania środków spożywczych (Dz. U. Nr 137, poz. 966 i Nr 219, poz. 1629) (dalej: „rozporządzenie”). Zgodnie z § 2.1. opakowany środek spożywczy znakuje się, podając m.in. datę minimalnej trwałości albo termin przydatności do spożycia. Pojęcia daty minimalnej trwałości oraz terminu przydatności do spożycia zostały zdefiniowane w art. 3 ust. 3 pkt 7 oraz 47 ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o Bezpieczeństwie żywności i żywienia (Dz. U. Nr 171 póz. 1225):

*   data minimalnej trwałości - data, do której prawidłowo przechowywany środek spożywczy zachowuje swoje właściwości; data powinna być poprzedzona określeniem „najlepiej spożyć przed” albo określeniem „najlepiej spożyć przed końcem:”;
*   termin przydatności do spożycia - termin, po upływie którego środek spożywczy traci przydatność do spożycia; termin ten jest podawany w przypadku środków spożywczych nietrwałych mikrobiologicznie, łatwo psujących się; data powinna być poprzedzona określeniem "należy spożyć do:";

Zgodnie z wyjaśnieniami do grupowania 10.71.12.0 „wyroby ciastkarskie i ciastka, świeże” - (powiązanego z kod CN 1905 90 60), grupowanie to obejmuje:

*   ciasta, ciastka, placki, tarty, gofry, bezy, naleśniki, crepes, paszteciki itp. świeże wyroby piekarskie, nawet bez dodatku środka słodzącego.

Spółka w cytowanym już piśmie z dnia 28 lutego 2011 r. otrzymała od U. S. potwierdzenie prawidłowości klasyfikacji ciasteczek półfrancuskich, ciasteczek francuskich, wypieczonych, nie zawierających środków konserwujących do grupowania PKWiU 10.71.12.0 „wyroby ciastkarskie i ciastka, świeże”. Dodatkowo Spółce znane są również inne interpretacje U. S. (np. pismo z dnia 15 kwietnia 2010 r.), które potwierdzają, iż ciastka, które nie zawierają środka konserwującego, natomiast zawierają środek słodzący - co właśnie w niniejszym przypadku ma miejsce - winny być klasyfikowane w grupowaniu: PKWiU 15.81.12-00.00 jako „wyroby ciastkarskie świeże (ciastka i ciasta, pieczywo cukiernicze i pozostałe wyroby piekarskie z dodatkiem środka słodzącego”). Powołana klasyfikacja odnosi się co prawda do klasyfikacji określanych zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie polskiej klasyfikacji wyrobów i usług (Dz. U. Nr 42, poz. 264, z późn. zm.), jednak zdaniem Spółki wskazana argumentacja zachowuje aktualność na gruncie rozporządzenia. Bowiem zgodnie z kluczem powiązań grupowanie 15.81.12-00.00 zgodnie z PKWiU z 1997 r., odpowiada grupowaniu o tym samym numerze w PKWiU z 2004 r. a następnie grupowaniu 10.71.12.0 wg PKWiU z 2008 r.

Przy dokonywaniu klasyfikacji Spółka posłużyła się definicją słowa „świeży". Zgodnie z definicją Współczesnego Słownika Języka Polskiego pod redakcją prof. Bogusława Dunaja, wyd. Lagenscheidt, Warszawa 2007, przez słowo „świeży” (zwykle o produktach, przedmiotach nietrwałych) oznacza taki, który nie stracił jeszcze swoich walorów smakowych, zapachowych itp. nie zepsuł się, nie zeschnął, nie zwiądł; o artykułach spożywczych: nieprzetworzony, niekonserwowany, w stanie naturalnym; surowy. Z kolei, posiłkując się definicją Uniwersalnego Słownika Języka Polskiego, Wydawnictwa Naukowego PWN, Warszawa 2008, słowo „konserwacja” oznacza przetwarzanie żywności w celu nadania jej większej trwałości.

W rezultacie, nieprawidłowe jest klasyfikowanie wyrobów Spółki do pozycji „pozostałe piekarskie i ciastkarskie wyroby suche lub konserwowane” wg kodu 10.72.19.0. Wyroby Spółki zgodnie z opisem stanu faktycznego nie są bowiem w żadnym stopniu przetwarzane ani modyfikowane w celu przedłużenia terminu trwałości.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje odzwierciedlenie w licznych interpretacjach podatkowych. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 5 sierpnia 2010 r., sygn. ILPP1/443-603/10-2/MK zgodził się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż: „wyroby te uznane są za „świeże”, gdyż wytwarzane są w sposób, który nie dopuszcza sztucznego przedłużenia ich trwałości."

Analogiczna kwestia była rozpatrywana również przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 19 sierpnia 2010 sygn. IPPP3-443-531/10-4/JF:

„(\`(...)\`) Do produkcji wszystkich swoich towarów stanowiących przedmiot niniejszej interpretacji nie są używane konserwanty. Wyroby zachowują świeżość w wyniku zastosowania naturalnych procesów wypieku bez zastosowania dodatkowych sztucznych i aktywnie działających substancji. (\`(...)\`).

Ponadto Spółka klasyfikuje swoje wyroby do kategorii PKWiU 15.81.12-00.1 jako wyroby ciastkarskie. Taką klasyfikację potwierdził Urząd Statystyczny. Skutkiem zaklasyfikowania przez Spółkę wszystkich swoich wyrobów do kategorii pieczywa, wyrobów piekarskich lub ciastkarskich sklasyfikowanych do grupowania PKWiU 15.81.1 oraz uznaniem, że poprzez stosowanie odpowiedniej technologii wypieku produkty uznane są za świeże - jest zakwalifikowanie tych wyrobów jako wymienionych w poz. 25 załącznika nr 3 do ustawy”.

Dodatkowo, Spółka zweryfikowała noty do nomenklatury scalonej oraz wiążące informacje taryfowe (dalej: „WIT”), zamieszczone na stronie internetowej służby celnej RP (isztar.mf.gov.pl). Zgodnie z powiązaniem wskazanym w PKWiU 2008, grupowanie 10.71.12.0 „wyroby ciastkarskie i ciastka, świeże” odpowiada klasyfikacji CN 1905 90 60.

Poniżej Spółka przedstawia WIT dot. produktów zbliżonych pod względem składu do wyrobów: wydany w dniu 28/10/2005.

Opis produktu: wyroby piekarnicze otrzymane z ciasta półfrancuskiego, w postaci skręconych paluchów (dł. ca 16 cm), z dodatkiem sera. Ciasto zawiera w składzie m.in.: mąkę pszenną, masło, drożdże, dekstrozę, sól, wodę.

Zważywszy na powyżej przedstawione argumenty i wyjaśnienia GUS, Spółka stwierdza, iż jej wyroby należy klasyfikować wg kodu PKWiU z 2008 r. 10.71.12.0 - „wyroby ciastkarskie i ciastka, świeże”, z uwagi na fakt, iż nie zawierają substancji konserwujących. Zawierają one wyłącznie emulgatory oraz środki spulchniające, regulatory kwasowości i zagęstniki. Składniki te spełniają ważne funkcje w procesie wytwarzania wyrobów Spółki, m.in. przeciwdziałają czerstwieniu produktów, jednak żaden z powyżej wymienionych składników nie stanowi środka sztucznie przedłużającego trwałość. Okres przydatności do spożycia zależy w przypadku wyrobów Spółki wyłącznie od użytych składników oraz procesu technologicznego produkcji wyrobów.

Odnosząc się do kwestii terminu przydatności do spożycia określonego w poz. 32 załącznika nr 3 do ustawy o VAT Spółka pragnie zauważyć, iż ze względu na właściwości fizykochemiczne wyroby są przydatne do spożycia w terminie 1 dnia od momentu wypieczenia. W takim przypadku na podstawie § 2 ust. 4 pkt 9 rozporządzenia, Spółka nie ma obowiązku znakowania wyrobów datą minimalnej trwałości ani terminem przydatności do spożycia.

Pomimo braku powyższych oznaczeń, zdaniem Spółki spełnione są wszystkie przesłanki do zastosowania stawki VAT w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 oraz załącznikiem nr 3 do ustawy o VAT. Nieuzasadnione bowiem będzie pozbawienie prawa do stosowania preferencyjnej stawki VAT tylko z tego względu, że wyroby na podstawie odrębnych przepisów są zwolnione z obowiązku oznaczania bezpośrednio na produkcie daty minimalnej trwałości ani terminem przydatności do spożycia w sposób przewidziany w poz. 32 załącznika nr 3 do ustawy o VAT. Prawo do stosowania preferencyjnej stawki VAT należy bowiem ocenić uwzględniając przydatność do spożycia w terminie krótszym niż 14 dni, który to warunek wyroby Spółki obiektywnie spełniają.

Dodatkowo zdaniem Spółki możliwość użycia preferencyjnej stawki w stosunku do jej wyrobów wynika wprost z przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L nr 347) (dalej: „Dyrektywa VAT”). Zgodnie z regulacjami dyrektywy VAT, państwa członkowskie stosują stawkę podstawową VAT, która nie może być niższa niż 15% (art. 96 Dyrektywy). W drodze odstępstwa od powyższej zasady, Dyrektywa VAT przyznaje państwom członkowskim możliwość zastosowania jednej lub dwóch stawek obniżonych (art. 98 ust. 1 Dyrektywy). Wysokość tych stawek nie może być niższa niż 5%. Stawki obniżone mogą być zastosowane wyłącznie do dostaw towarów lub świadczenia usług, które są określone w załączniku III Dyrektywy (art. 98 ust. 2 Dyrektywy). W pkt 1 tego załącznika wymienione są „środki spożywcze (łącznie z napojami, ale z wyłączeniem napojów alkoholowych) przeznaczone do spożycia przez ludzi i zwierzęta”. W celu precyzyjnego określenia zakresu poszczególnych kategorii towarów lub usług, dla których obowiązuje obniżona stawka VAT, państwa członkowskie mogą stosować nomenklaturę scaloną (art. 98 ust. 3 Dyrektywy). W rezultacie stosowanie preferencyjnej stawki VAT na wyroby Spółki jest uzasadnione i zgodne z przepisami wspólnotowymi.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę zarówno regulacje krajowe jak i wspólnotowe wyroby będące przedmiotem niniejszego wniosku sklasyfikowane wg kodu PKWiU 2008: 10.71.12.0 – „wyroby ciastkarskie i ciasta, świeże”, powinny być objęte stawką VAT 8%.

Mając powyższe na uwadze, Spółka wnosi jak na wstępie.

Spółka deklaruje, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz, że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 30 maja 2011 r. Wnioskodawca podniósł, iż ze względu na zmianę w obowiązującym prawodawstwie, uległo zmianie brzmienie przepisu będącego podstawą prawną dla opodatkowania dostaw, które są przedmiotem wniosku. We wniosku Spółka nawiązywała do treści poz. 32 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 (Dz. U. Nr 54, poz. 535) (dalej „Ustawa o VAT”).

W brzmieniu powyższego przepisu obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 1 kwietnia 2011 r. preferencyjną stawką VAT w wysokości 8% były opodatkowane wyroby ciastkarskie i ciasta, których data minimalnej trwałości lub termin przydatności do spożycia nie przekracza 14 dni. Natomiast zgodnie z ustawą z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 64, poz. 332) obowiązującą od dnia 1 kwietnia 2011 r. preferencyjną stawką VAT w wysokości 8% są opodatkowane wyroby ciastkarskie i ciasta, których data minimalnej trwałości lub termin przydatności do spożycia nie przekracza 45 dni.

Dokonując analizy wyżej wymienionych przepisów prawnych Spółka pragnie zauważyć, iż ze względu na wskazany we wniosku stan faktyczny, w szczególności termin przydatności do spożycia wyrobów Spółki zmiana przepisów ustawy VAT nie ma wpływu na określenie stawki VAT. W związku z powyższym Spółka wnosi o wydanie interpretacji wiążącej zarówno na gruncie przepisów ustawy o VAT obowiązujących od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 1 kwietnia 2011 r., jak i znowelizowanych, obowiązujących od dnia 1 kwietnia 2011 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 2 pkt 6 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Ponadto, zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. przepisem art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Art. 5a został dodany do ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 1 pkt 2 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2011 r. ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476).

Podkreślić w tym miejscu należy, iż prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU). Zgodnie z cyt. ustawą o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, przy wyznaczaniu zakresu stosowania stawek obniżonych, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r., jest wykorzystywana Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

I tak w myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie natomiast z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;
3.  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;
4.  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Pod poz. 32 załącznika nr 3 do ustawy, zawierającego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7% (w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., na podstawie art. 146a pkt 2 ustawy, stawka ta wynosi 8%), wymienione zostały towary sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 10.71.12.0, tj. „wyroby ciastkarskie i ciastka, świeże, których data minimalnej trwałości oznaczona zgodnie z odrębnymi przepisami nie przekracza 14 dni, a w przypadku oznaczania tych towarów zgodnie z odrębnymi przepisami wyłącznie terminem przydatności do spożycia, termin ten również nie przekracza 14 dni”.

Należy przy tym zaznaczyć, iż zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. art. 2 pkt 30 ustawy o VAT, przez PKWiU ex rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia, obniżonej stawki podatku lub wyłączenia tylko do towarów lub usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce – nazwa towaru lub usługi. Wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT, zwolnienie bądź wyłączenie dotyczy wyłącznie danego towaru lub danej usługi z danego grupowania – konkretnego towaru lub konkretnej usługi wymienionej obok symbolu PKWiU.

Zgodnie z powyższym, na podstawie art. 146a pkt 2 ustawy, w związku z poz. 32 załącznika nr 3 do ustawy, preferencyjnej, tj. 8% stawce podatku od towarów i usług, podlegają od 1 stycznia 2011 r. wyroby ciastkarskie i ciastka sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 10.71.12.0, ale tylko takie, które są świeże i których data minimalnej trwałości lub termin przydatności do spożycia, oznaczone zgodnie z właściwymi przepisami, nie przekraczają 14 dni.

Z kolei, na mocy art. 1 pkt 33 lit. b ustawy z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332), obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2011 r., poz. 32 załącznika Nr 3 do ustawy otrzymała brzmienie: „wyroby ciastkarskie i ciastka, świeże, których data minimalnej trwałości oznaczona zgodnie z odrębnymi przepisami nie przekracza 45 dni, a w przypadku oznaczania tych towarów zgodnie z odrębnymi przepisami wyłącznie terminem przydatności do spożycia, termin ten również nie przekracza 45 dni” – PKWiU ex 10.71.12.0.

Z przedłożonego wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest firmą specjalizującą się w produkcji, wypieku oraz sprzedaży półfrancuskich i francuskich ciasteczek oraz słonych przekąsek (dalej „wyroby” lub „produkty”). Sprzedaż ciasteczek prowadzona jest przez Spółkę we własnych punktach sprzedaży lub do podmiotów gospodarczych, które następnie sprzedają ciasteczka do ostatecznych konsumentów. Z uwagi na proces technologiczny, sposób dystrybucji oraz właściwości fizykochemiczne produkty Spółki, sprzedawane są w dwóch formach: zamrożonego oraz rozmrożonego wyrobu nadającego się do spożycia. Wyroby zamrożone dystrybuowane są do punktów sprzedaży, natomiast rozmrożone sprzedawane są finalnym konsumentom. Ze względów marketingowych, w szczególności w celu zainteresowania klientów wyrobami i wyróżnienia smaków, wyroby mają różne nazwy, jednakże wszystkie wyroby produkowane obecnie i w przyszłości, niezależnie od smaku, rodzaju i nazwy handlowej, są wytwarzane w tej samej, charakterystycznej technologii produkcji z zachowaniem warunków pieczenia i pakowania. Wszystkie składniki ciasteczka podlegają wyrobieniu i połączeniu w jednolitą masę, w którą wtłaczane jest nadzienie. Następnie podlegają one uformowaniu w ciasteczka i podlegają zamrożeniu w specjalnie przeznaczonym do tego celu tunelu, zapakowaniu w worki foliowe i w zamrożonej postaci podlegają dalszej sprzedaży do kontrahentów zewnętrznych (sklepów, kawiarni, etc.) lub są przewożone do własnych mini piekarń Spółki w celu ich wypieczenia i sprzedaży do ostatecznego konsumenta.

Wyroby w tej postaci powinny być przechowywane w temperaturze nie wyższej niż – 180. Zapewniając te warunki zamrożony wyrób może być przechowywany co do zasady od 4 do 8 miesięcy od daty produkcji w zależności od składu użytego nadzienia. Po dostarczeniu do punktu sprzedaży wyroby są poddawane obróbce termicznej. Zamrożone ciasto w wyniku wypieczenia uzyskuje następujące parametry:

Wygląd: powierzchnia matowa, z boku widoczne nadzienie; Barwa: powierzchnia ciasta - złocista, w przekroju - kremowa, nadzienia - właściwa dla użytych składników; Smak i zapach: swoisty, charakterystyczny dla użytych surowców i dodatków, bez posmaków obcych, Konsystencja: krucha, miękka.

Ciasteczka po wypieczeniu nadają się do natychmiastowego spożycia, ale również mogą być odgrzane w warunkach domowych (np. na patelni, nie w kuchence mikrofalowej), nie dłużej niż w ciągu jednego dnia od wypieczenia.

Spółka pragnie podkreślić, iż na obu etapach produkcji (przygotowaniu wyrobów do zamrożenia oraz wypiekaniu) nie wykorzystywane są żadne procesy przetwarzania artykułów spożywczych.

Przedmiotem wniosku są wszystkie wyroby z asortymentu Spółki.

Zdaniem Spółki, wyroby rozmrożone, wymienione w ww. pytaniu, gotowe do spożycia, sprzedawane finalnym konsumentom, klasyfikowane przez Spółkę jako „wyroby ciastkarskie i ciasta, świeże” wg kodu PKWiU 10.71.12.0 powinny być opodatkowane wg stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8%.

W przedmiotowej sprawie podkreślenia wymaga fakt, że najistotniejszym elementem pozwalającym stwierdzić jaką należy zastosować stawkę podatku VAT, jest dokonanie prawidłowej klasyfikacji towaru lub usługi wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Jednocześnie należy wskazać, iż to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem wykonywanych czynności – także na gruncie klasyfikacji statystycznych.

Stosownie bowiem do pkt 1 komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy wskazać należy, iż sprzedaż przez Wnioskodawcę wyrobów rozmrożonych, gotowych do spożycia po wypieczeniu, sprzedawanych finalnym konsumentom, sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 10.71.12.0, tj. „wyroby ciastkarskie i ciastka, świeże”, których data minimalnej trwałości oznaczona zgodnie z odrębnymi przepisami nie przekracza 14 dni (lub od dnia 1 kwietnia 2011 r. – 45 dni), a w przypadku oznaczania tych towarów zgodnie z odrębnymi przepisami wyłącznie terminem przydatności do spożycia, termin ten również nie przekracza 14 dni (lub od dnia 1 kwietnia 2011 r. – 45 dni), podlega opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku w wysokości 8%.

Przy czym, bez wpływu na wysokość opodatkowania 8% stawką podatku pozostaje fakt braku oznaczeń na wyrobach Spółki dotyczących daty minimalnej trwałości lub terminu przydatności do spożycia, skoro ze względu na właściwości fizykochemiczne wyroby są przydatne do spożycia w terminie 1 dnia od momentu wypieczenia, a ponadto jeśli w takim przypadku, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 10 lipca 2007 r. w sprawie znakowania środków spożywczych (Dz. U. Nr 137, poz. 966 ze zm.), Spółka nie ma obowiązku znakowania wyrobów taką datą.

Podkreślić należy, że analiza prawidłowości zaklasyfikowania towarów do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego.

A zatem, Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawcę w zakresie klasyfikacji statystycznej towarów będących przedmiotem wniosku. Wobec powyższego, niniejsza interpretacja wydana została w oparciu o grupowanie PKWiU wskazane przez Zainteresowanego we wniosku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W zakresie odpowiedzi na pytanie, dotyczące podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla wyrobów zamrożonych, które są sprzedawane do punktów sprzedaży zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie z dnia 16 czerwca 2011 r. nr ILPP2/443-529/11-3/BA.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.