Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-985/13-4/AWa
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-01-24
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie uznania transakcji dokonywanych pomiędzy koncernami paliwowymi a Spółką za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymywanych od koncernów paliwowych w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. i od dnia 1 stycznia 2014 r.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; karta; odliczenia-odliczenie podatku; paliwo; podatek-podatek naliczony; towar; towar-dostarczenie towarów; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 9 października 2013 r. (data wpływu 25 października 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 stycznia 2014 r. (data wpływu 21 stycznia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji dokonywanych pomiędzy koncernami paliwowymi a Spółką za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymywanych od koncernów paliwowych w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. i od dnia 1 stycznia 2014 r. - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji dokonywanych pomiędzy koncernami paliwowymi a Spółką za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymywanych od koncernów paliwowych w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. i od dnia 1 stycznia 2014 r. Powyższy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 17 stycznia 2014 r. o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

S.A. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług leasingu, wynajmu pojazdów oraz zarządzania flotą samochodów. Ponadto, w ramach zawieranych umów leasingu/najmu pojazdów Spółka oferuje swoim klientom możliwość skorzystania z kart paliwowych. Zasady i tryb korzystania przez klientów z kart paliwowych reguluje umowa zawierana z klientami.

Wnioskodawca zawiera umowy z koncernami paliwowymi, na podstawie których nabywa towary m.in. paliwo i produkty pozapaliwowe oraz inne usługi, takie jak usługi korzystania z myjni i odkurzania. Zgodnie z tymi umowami Spółka otrzymuje od koncernów paliwowych także karty paliwowe, które są ich własnością. Spółka wydaje klientom karty paliwowe jedynie na czas trwania umowy leasingu lub umowy najmu.

Klienci Spółki posługując się kartami paliwowymi dokonują transakcji zakupu towarów i usług na stacjach benzynowych danego koncernu paliwowego. Umowy zawarte ze Spółką szczegółowo określają limit kwotowy oraz zakres asortymentu, który klienci mogą nabywać na podstawie karty paliwowej.

Koncerny paliwowe po zakończeniu okresu rozliczeniowego wystawiają na Spółkę fakturę VAT za dokonane transakcje oraz przesyłają zestawienia transakcji dokonanych w danym okresie. Wnioskodawca występuje względem koncernów paliwowych jako nabywca towarów i usług, i jest odpowiedzialny na podstawie umowy za uregulowanie należności wynikających z transakcji dokonanych za pomocą kart paliwowych. Jednocześnie, zgodnie z umową Spółka otrzymuje od koncernów paliwowych rabaty na nabywane towary i usługi.

Wnioskodawca dokonuje rozliczeń transakcji z klientami wykorzystującymi karty paliwowe. Spółka wystawia faktury VAT oraz przedstawia analizy wydatków poniesionych przy użyciu karty paliwowej. Jednocześnie Spółka dysponuje swobodą w zakresie podejmowania decyzji dotyczących przydzielenia klientom rabatów. W związku z tym, Spółka może przyznać rabat w wysokości, w jakiej sama otrzymuje rabat od koncernów paliwowych, ale może także udzielić tylko rabatu częściowego. Jednocześnie, Wnioskodawca może przyznać rabat na niektóre towary lub usługi, ale odmówić przyznania rabatu na inne. W konsekwencji rabaty przyznawane klientom różnią się w zależności od umów z koncernami paliwowymi oraz umów z klientami. Jednocześnie klienci nie posiadają informacji o wysokości rabatów udzielanych Spółce przez koncerny paliwowe.

Ponadto, Spółka określa szczegółowo w umowie zawartej z klientem warunki sprzedaży towarów i usług. Wnioskodawca decyduje więc każdorazowo o zakresie asortymentu dostępnego dla klienta przy ich nabywaniu z wykorzystaniem karty paliwowej oraz o limicie kwotowym.

Dodatkowo, Wnioskodawca ma wpływ na warunki realizowanych transakcji z wykorzystaniem kart paliwowych w trakcie trwania umowy leasingu lub najmu. Zgodnie z zapisami umowy z klientami, w przypadku utraty, zniszczenia i zagubienia karty paliwowej klienci zgłaszają ten fakt bezpośrednio do Spółki, która dokonuje czynności w celu zablokowania karty. Wnioskodawca ponosi również odpowiedzialność za wady fizyczne i prawne produktów nabywanych przez klienta na podstawie kart paliwowych i ponosi koszty z tym związane. Klienci zgłaszają roszczenia reklamacyjne wprost do Spółki i są one przez nią rozpatrywane. Na podstawie odrębnych umów Spółki z koncernami paliwowymi Wnioskodawca występuje z analogicznymi roszczeniami do koncernu paliwowego.

Spółka uzyskała koncesję na obrót paliwami zgodnie z ustawą z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz.U. z 2012 r., poz. 1059).

Pismem z dnia 17 stycznia 2014 r. uzupełniono wniosek o następujące informacje:

1.  Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym pod numerem (\`(...)\`).
2.  kupowane w ramach transakcji łańcuchowej towary będą wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych. Towary te będą podlegały sprzedaży na rzecz kontrahentów (korzystających) użytkujących samochody Spółki na podstawie zawartych umów najmu lub leasingu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy transakcje pomiędzy koncernami paliwowymi a Spółką stanowią odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy VAT?
2.  Czy w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., w konsekwencji dokonywanych transakcji, Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur otrzymanych od koncernów paliwowych?
3.  Czy w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., w konsekwencji dokonywanych transakcji, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur otrzymanych od koncernów paliwowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcje pomiędzy Spółką a koncernami paliwowymi stanowią odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy VAT i w konsekwencji Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia naliczonego podatku VAT wynikającego z faktur VAT otrzymanych od koncernów paliwowych.

Uzasadnienie:

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy przedstawione powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w przepisach ustawy VAT oraz stanowisku Ministerstwa Finansów.

Zasady ogólne opodatkowania podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 ust. 6 ustawy VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Jednocześnie, przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jako właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy VAT).

Natomiast świadczenie usług jest określone w art. 8 ust. 1 ustawy VAT i oznacza każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy VAT.

Ponadto, przepisy ustawy VAT w art. 7 ust. 8 regulują przypadek, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy. W przepisie tym jest mowa o tzw. transakcjach łańcuchowych charakteryzujących się tym, że każdy z podmiotów uczestniczących w łańcuchu dostaw dokonuje czynności opodatkowanej VAT, czyli odpłatnej dostawy towarów lub usług. Ustawodawca wprowadzając taki przepis przyjął pewnego rodzaju fikcję prawną, ponieważ podmiot „środkowy” nie otrzymuje fizycznie towaru lub usługi, natomiast istnieje założenie, że każdy z podatników uczestniczących w tego typu transakcji dokonał czynności opodatkowanej VAT, a w rezultacie jest zobowiązany do naliczenia podatku należnego i wystawienia faktury VAT dla dokonanej przez siebie dostawy towarów.

Analogiczne regulacje zostały zawarte w art. 8 ust. 2a ustawy VAT dla świadczenia usług. Zgodnie bowiem z tym przepisem, jeżeli podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, to przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi. W związku z tym podatnik z jednej strony występuje jako odbiorca usługi, a z drugiej jako podmiot świadczący usługi, które co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

W opinii Wnioskodawcy, przedstawiony opis zdarzenia przyszłego odpowiada schematowi transakcji opisanemu w art. 7 ust. 8 oraz art. 8 ust. 2a ustawy VAT, ponieważ sprzedaż towarów i usług odbywa się pomiędzy koncernami paliwowymi a Spółką, która z kolei sprzedaje towary i usługi swoim klientom. Klienci dokonują zakupu towarów i usług bezpośrednio od koncernów paliwowych przy użyciu otrzymanych od Spółki kart paliwowych. Nie istnieje zatem żaden stosunek prawny łączący koncerny paliwowe z klientami.

Omawiana transakcja odpowiada więc transakcji łańcuchowej, o której mowa w art. 7 ust. 8 oraz art. 8 ust. 2a ustawy VAT, z uwagi na fakt, że koncern paliwowy jako pierwszy podmiot w łańcuchu dokonuje wydania towarów i usług na rzecz klientów, którzy stanowią ostatni podmiot w łańcuchu. Jednocześnie Spółka w opisanej transakcji występuje zarówno jako nabywca towarów i usług, jak i dostawca towarów i usług.

Nie ulega wątpliwości, że Wnioskodawca nabywa towary od koncernów paliwowych i tym samym posiada prawo do rozporządzania towarem jako właściciel. Wynika to z faktu, że Spółka na podstawie odrębnych umów z klientami ustala zasady i tryb korzystania z kart paliwowych. W tym decyduje, jakie towary i usługi klient będzie mógł nabyć z wykorzystaniem kart paliwowych. Zakres asortymentu może być odmienny od zakresu objętego umowami zawartymi przez Spółkę z koncernami paliwowymi. Ponadto Wnioskodawca dysponuje swobodą w podejmowaniu decyzji o przydzieleniu klientom rabatów oraz ich wysokości. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zdarza się, że Spółka przyznaje rabaty w innej wysokości niż rabaty otrzymywane przez nią od koncernów paliwowych. Jednocześnie, w gestii Spółki leży zdecydowanie o przyznaniu bądź nie rabatów na poszczególny produkt i usługę.

Należy również zaznaczyć, że zgodnie z umowami zawartymi z klientami Wnioskodawca ma wpływ na warunki realizowanych transakcji z wykorzystaniem kart paliwowych. Spółka ponosi bowiem odpowiedzialność za wady fizyczne i prawne produktów i przyjmuje od klientów roszczenia reklamacyjne. Nie ulega, więc wątpliwości, że Wnioskodawca działa jako dostawca towarów i usług.

O udziale Wnioskodawcy jako podmiotu „środkowego” świadczy charakter wykonywanych przez Spółkę czynności. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca czynnie uczestniczy w transakcji, ponieważ negocjuje warunki i zakres nabywanych towarów i usług od koncernów paliwowych oraz na podstawie odrębnych umów ustała warunki i tryb nabywania towarów i usług przez klientów.

W ocenie Wnioskodawcy z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka bierze udział w łańcuchu transakcji i występuje w roli nabywcy towarów i usług oraz ich dostawcy, a więc czynności dokonywane pomiędzy koncernami paliwowymi a Wnioskodawcą stanowią odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT.

Jednocześnie, Wnioskodawca stwierdza, że Minister Finansów wydał interpretacje indywidualne w sprawach przedmiotowo zbliżonych do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, w których potwierdził powyżej przedstawione stanowisko w zakresie opodatkowania VAT mechanizmu funkcjonowania kart paliwowych (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 lipca 2013 r., sygn. IPPP2/443-510/13-4/MM, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 maja 2013 r., sygn. ILPP4/443-122/13-2/EWW).

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka ma prawo do odliczenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur otrzymanych od koncernów paliwowych.

Prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT (stan prawny obowiązujący do dnia 31 grudnia 2013 r.).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy VAT). Jednocześnie, art. 88 ustawy o VAT zawiera wyłączenia z prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT w określonych enumeratywnie przypadkach.

Jak wynika z powyżej przytoczonych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest uzależnione od spełnienia przesłanek pozytywnych i niezaistnienia przesłanek negatywnych.

Z art. 86 ust. 1 ustawy VAT wynika, że podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabytymi towarami lub usługami, pod warunkiem, że towary lub usługi służą do wykonywania czynności opodatkowanym podatkiem VAT.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nabywa towary oraz usługi od koncernów paliwowych w celu ich sprzedaży swoim klientom. Transakcje dostawy towarów i usług pomiędzy Spółką a koncernami paliwowym stanowią odpłatną dostawę towarów oraz odpłatne świadczenie usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT. Spółka otrzymuje od koncernów paliwowych faktury VAT wskazujące kwotę podatku naliczonego. Jednocześnie, nabyte od koncernów paliwowych towary i usługi są przedmiotem dostawy dokonywanej przez Spółkę na rzecz klientów, która stanowi czynność opodatkowaną podatkiem VAT.

Należy podkreślić, że przedmiotem umowy leasingu lub najmu są także samochody osobowe oraz pojazdy inne niż samochody osobowe o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Ustawa z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o transporcie drogowym (Dz.U. Nr 247, poz. 1652 ze zm.) (dalej: „nowelizacja”) określa zasady odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Art. 3 ust. 1 nowelizacji (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r.) reguluje prawo do odliczenia podatku naliczonego do dnia 31 grudnia 2013 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Jednocześnie, art. 3 ust. 2 pkt 7 nowelizacji przewiduje, że ust. 1 nie dotyczy przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest odsprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

W odniesieniu do prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa, art. 4 nowelizacji stanowi, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1 nowelizacji.

Z uwagi na fakt, że Spółka nabywa paliwa od koncernów paliwowych w celu zbycia go na rzecz klientów, w ocenie Wnioskodawcy, nie będzie miało zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 4 nowelizacji. Spółka nie nabywa bowiem paliwa w celu wykorzystania go do napędu samochodów osobowych lub innych pojazdów, o których mowa w art. 3 ust. 1 nowelizacji, ale nabywa paliwa od koncernów paliwowych w celu jego odsprzedaży na rzecz klienta. Należy zaznaczyć, że paliwo jest w istocie wykorzystywane przez klienta do pojazdów, będących przedmiotem umowy najmu lub leasingu, i klient ponosi faktyczny koszt tego paliwa. Nabywane i sprzedawane paliwo stanowi zatem przedmiot obrotu wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych. W związku z powyższym, w odniesieniu do wyżej wyszczególnionego przypadku, Spółce przysługuje prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy VAT.

W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy, spełnione są przesłanki zawarte w art. 86 ust. 1 ustawy VAT, dlatego też Spółka ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur otrzymanych od koncernów paliwowych.

Prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT (stan prawny obowiązujący od dnia 1 stycznia 2014 r.).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT, w brzmieniu obowiązującym na dzień 1 stycznia 2014 r., w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy VAT).

Jednocześnie, art. 88 oraz art. 88a ustawy VAT zawierają wyłączenia z prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT w określonych enumeratywnie przypadkach.

Jak wynika z powyżej przytoczonych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest uzależnione od spełnienia przesłanek pozytywnych i niezaistnienia przesłanek negatywnych.

Z art. 86 ust. 1 ustawy VAT wynika, że podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabytymi towarami lub usługami, pod warunkiem, że towary lub usługi służą do dokonywania czynności opodatkowanym podatkiem VAT.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nabywa towary oraz usługi od koncernów paliwowych w celu ich sprzedaży swoim klientom. Transakcje dostawy towarów i usług pomiędzy Spółką a koncernami paliwowymi stanowią odpłatną dostawę towarów oraz odpłatne świadczenie usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT. Spółka otrzymuje od koncernów paliwowych faktury VAT wskazujące kwotę podatku naliczonego.

Jednocześnie, nabyte od koncernów paliwowych towary i usługi są przedmiotem dostawy dokonywanej przez Spółkę na rzecz klientów, która stanowi czynność opodatkowaną podatkiem VAT.

Należy podkreślić, że przedmiotem umowy leasingu lub najmu są także samochody osobowe oraz pojazdy inne niż samochody osobowe o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w odniesieniu do których ustawa VAT przewiduje przepisy szczególne.

Zgodnie z art. 1 pkt 12 nowelizacji, od dnia 1 stycznia 2014 r. do ustawy VAT zostanie wprowadzony art. 86a ust. 1-10. Artykuł ten będzie zawierał regulacje dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego, w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony (art. 86a ust. 1 ustawy VAT na dzień 1 stycznia 2014 r.).

Ograniczenie prawa do odliczenia, zgodnie z art. 86a ust. 3 ustawy VAT (stan na dzień 1 stycznia 2014 r.), nie będzie dotyczyło przypadków, gdy odsprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze stanowi podmiot działalności podatnika.

Ponadto, art. 88a ustawy VAT obowiązującej od dnia 1 stycznia 2014 r., stanowi, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86a ust. 1.

Z uwagi na fakt, że podobnie jak wskazano w uzasadnieniu do pytania 2, Spółka nabywa paliwo od koncernów paliwowych w celu zbycia go na rzecz klientów, w ocenie Wnioskodawcy, nie będzie miało zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 88a ustawy VAT (o brzmieniu na dzień 1 stycznia 2014 r.). Nabywane przez Wnioskodawcę paliwo nie będzie bowiem wykorzystywane przez Spółkę do napędu samochodów osobowych lub innych pojazdów, o których mowa w art. 86a ust. 1 ustawy VAT (w brzmieniu obowiązującym na dzień 1 stycznia 2014 r.), ale będzie stanowiło przedmiot obrotu i będzie odsprzedawane na rzecz klientów. Należy zaznaczyć, że paliwo będzie w istocie wykorzystywane przez klientów do pojazdów, będących przedmiotem umowy najmu lub leasingu, i klienci będą ponosić faktyczny koszt tego paliwa. Wobec tego, paliwo będzie stanowić przedmiot wykorzystywany do wykonywania przez Spółkę czynności opodatkowanych. W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy, w odniesieniu do paliwa nabywanego od koncernów paliwowych, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT na podstawie art. 86 ust. l ustawy VAT (stan prawny na dzień 1 stycznia 2014 r.).

Podsumowując, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT wynikającego z otrzymywanych od koncernów paliwowych faktur na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy VAT (stan na dzień 1 stycznia 2014 r.).

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego transakcje pomiędzy Spółką a koncernami paliwowymi stanowią odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy VAT. Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy VAT (stan prawny obowiązujący do dnia 31 grudnia 2013 r. oraz stan prawny na dzień 1 stycznia 2014 r.), Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT wykazanego w fakturach otrzymanych od koncernów paliwowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) - art. 7 ust. 1 ustawy.

Przepis art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Z cyt. wyżej przepisów art. 7 ustawy wynika, że w sytuacji, w której podatnik, działając we własnym imieniu bierze udział w dostawie towaru w taki sposób, że zakupiony towar wydaje nabywcy lub też towar ten wydaje pierwszy z podmiotów na rzecz ostatniego w kolejności nabywcy, przyjmuje się, że podatnik ten nabył towar a następnie dokonał dostawy tego towaru. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje towar, a następnie w stanie „nieprzetworzonym” odsprzedaje go swojemu kontrahentowi.

Zarówno przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy, nie regulują zagadnienia odsprzedaży towaru. Uznaje się, że odsprzedaż towaru jest dostawą towaru realizowaną bezpośrednio przez podatnika (art. 7 ust. 1 ustawy) lub realizowaną na zasadach określonych w art. 7 ust. 8 ustawy. W rezultacie w obu ww. przypadkach dostawy ostateczne obciążenie podatkiem VAT spoczywa nie na pierwotnym nabywcy towaru, lecz na ich rzeczywistym użytkowniku.

Powyższy przepis definiuje tzw. transakcje (dostawy) łańcuchowe. Warunkiem niezbędnym do ich zaistnienia jest to, że towar zostaje wydany przez pierwszy podmiot ostatniemu w kolejności podmiotowi, przy czym podmioty pośredniczące w ogóle nie wchodzą w fizyczne posiadanie przedmiotu dostawy. Powyższy przepis bazuje zatem na fikcji prawnej, zgodnie z którą, dla potrzeb podatku VAT przyjmuje się, że dostawy towarów dokonuje każdy podmiot uczestniczący w transakcji łańcuchowej, pomimo że fizyczne wydanie towaru ma miejsce tylko jeden raz. W odniesieniu do powyższego, każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji, na którego następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, musi posiadać praktyczną kontrolę nad tym towarem, możliwość korzystania z niego oraz ustalenia warunków takiego korzystania.

Z kolei, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…) - art. 8 ust. 1 ustawy.

Przepis art. 8 ust. 2a ustawy wskazuje, że w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powołany przepis dotyczy sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie w „stanie nieprzetworzonym” odsprzedaje ją swojemu kontrahentowi. W myśl ww. przepisu jest on traktowany tak, jakby świadczył tą usługę. Świadczenie takich usług powinno zostać zatem opodatkowane podatkiem od towarów i usług według stawki właściwej dla danego rodzaju usługi.

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będący czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług leasingu, wynajmu pojazdów oraz zarządzania flotą samochodów. Ponadto, w ramach zawieranych umów leasingu/najmu pojazdów Spółka oferuje swoim klientom możliwość skorzystania z kart paliwowych. Zasady i tryb korzystania przez klientów z kart paliwowych reguluje umowa zawierana z klientami. Wnioskodawca zawiera umowy z koncernami paliwowymi, na podstawie których nabywa towary m.in. paliwo i produkty pozapaliwowe oraz inne usługi, takie jak usługi korzystania z myjni i odkurzania. Zgodnie z tymi umowami Spółka otrzymuje od koncernów paliwowych także karty paliwowe, które są ich własnością. Spółka wydaje klientom karty paliwowe jedynie na czas trwania umowy leasingu lub umowy najmu. Klienci Spółki posługując się kartami paliwowymi dokonują transakcji zakupu towarów i usług na stacjach benzynowych danego koncernu paliwowego. Umowy zawarte ze Spółką szczegółowo określają limit kwotowy oraz zakres asortymentu, który klienci mogą nabywać na podstawie karty paliwowej. Koncerny paliwowe po zakończeniu okresu rozliczeniowego wystawiają na Spółkę fakturę VAT za dokonane transakcje oraz przesyłają zestawienia transakcji dokonanych w danym okresie. Wnioskodawca występuje względem koncernów paliwowych jako nabywca towarów i usług, i jest odpowiedzialny na podstawie umowy za uregulowanie należności wynikających z transakcji dokonanych za pomocą kart paliwowych. Jednocześnie, zgodnie z umową, Spółka otrzymuje od koncernów paliwowych rabaty na nabywane towary i usługi. Wnioskodawca dokonuje rozliczeń transakcji z klientami wykorzystującymi karty paliwowe. Spółka wystawia faktury VAT oraz przedstawia analizy wydatków poniesionych przy użyciu karty paliwowej. Jednocześnie Spółka dysponuje swobodą w zakresie podejmowania decyzji dotyczących przydzielenia klientom rabatów. W związku z tym, Spółka może przyznać rabat w wysokości, w jakiej sama otrzymuje rabat od koncernów paliwowych, ale może także udzielić tylko rabatu częściowego. Jednocześnie, Wnioskodawca może przyznać rabat na niektóre towary lub usługi, ale odmówić przyznania rabatu na inne. W konsekwencji rabaty przyznawane klientom różnią się w zależności od umów z koncernami paliwowymi oraz umów z klientami. Jednocześnie klienci nie posiadają informacji o wysokości rabatów udzielanych Spółce przez koncerny paliwowe. Ponadto, Spółka określa szczegółowo w umowie zawartej z klientem warunki sprzedaży towarów i usług. Wnioskodawca decyduje więc każdorazowo o zakresie asortymentu dostępnego dla klienta przy ich nabywaniu z wykorzystaniem karty paliwowej oraz o limicie kwotowym. Dodatkowo, Wnioskodawca ma wpływ na warunki realizowanych transakcji z wykorzystaniem kart paliwowych w trakcie trwania umowy leasingu lub najmu. Zgodnie z zapisami umowy z klientami, w przypadku utraty, zniszczenia i zagubienia karty paliwowej klienci zgłaszają ten fakt bezpośrednio do Spółki, która dokonuje czynności w celu zablokowania karty. Wnioskodawca ponosi również odpowiedzialność za wady fizyczne i prawne produktów nabywanych przez klienta na podstawie kart paliwowych i ponosi koszty z tym związane. Klienci zgłaszają roszczenia reklamacyjne wprost do Spółki i są one przez nią rozpatrywane. Na podstawie odrębnych umów Spółki z koncernami paliwowymi Wnioskodawca występuje z analogicznymi roszczeniami do koncernu paliwowego. Spółka uzyskała koncesję na obrót paliwami zgodnie z ustawą z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne. Jednocześnie Wnioskodawca informuje, że kupowane w ramach transakcji łańcuchowej towary będą wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych. Towary te będą podlegały sprzedaży na rzecz kontrahentów (korzystających) użytkujących samochody Spółki na podstawie zawartych umów najmu lub leasingu.

Mając na uwadze powyższe informacje, w ocenie tut. Organu, w analizowanej sprawie mamy do czynienia z odpłatnym nabyciem towarów i usług, bowiem Wnioskodawca zakupuje od koncernów paliwowych towary (paliwo i produkty pozapaliwowe) oraz usługi (usługi korzystania z myjni i odkurzania), które następnie odsprzedaje swoim kontrahentom (klientom) w ramach zawieranych umów leasingu lub najmu pojazdów.

Fizyczna dostawa towarów i usług w rozpatrywanej sprawie następuje poprzez ich zakup na stacjach benzynowych bezpośrednio pomiędzy koncernami paliwowymi a klientami Spółki. Zainteresowany występuje zatem w tym przypadku zarówno jako nabywca, jak i dostawca biorący udział w łańcuchu dostaw. Na udział Wnioskodawcy w łańcuchu dostaw towarów wskazuje nie tylko umiejscowienie go w łańcuchu (tj. jako podmiotu „środkowego”), lecz również sam charakter wykonywanych przez niego czynności. Jest on bowiem aktywnym uczestnikiem tych transakcji, gdyż to on ustala z koncernami parametry (asortyment, który klienci nabywają przy użyciu kart paliwowych) i limity kwotowe tych transakcji oraz zmiany tych limitów. Ustala oraz modyfikuje zasady współpracy i dostaw ze swoimi klientami. Spółka ma bezpośredni wpływ na wysokość kwot jakimi obciążeni zostaną przez Nią klienci za dokonane zakupy na stacjach benzynowych. Dysponuje ona bowiem swobodą w ustalaniu cen produktów stosowanych wobec klientów. W szczególności, może przyznać klientom taki sam rabat jaki otrzymała od koncernu paliwowego lub część takiego rabatu. Ponadto reklamacje związane z realizacją omawianych transakcji są zgłaszane Wnioskodawcy i przez niego rozpatrywane.

Powyższe wskazuje jednoznacznie, że Zainteresowany posiada prawo do faktycznego rozporządzania nabywanymi towarami jak właściciel, gdyż ma wpływ na istotne elementy kształtujące obrót tymi towarami.

Z opisu sprawy wynika także, że Spółka dokonuje zakupu, a następnie w stanie nieprzetworzonym odsprzedaje swoim klientom usługi. Zgodnie zatem z brzmieniem art. 8 ust. 2a ustawy, przyjmuje się, że to Ona sama nabywa usługi, które następnie odsprzedaje.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie czynności dokonywane pomiędzy koncernami paliwowymi a Spółką będą stanowiły odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Przepis art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. - określa, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika, z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ponadto, w oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. - obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. - obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Wskazać należy także, że ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas, po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej.

Biorąc pod uwagę, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca nabywa towary, tj. paliwo i produkty pozapaliwowe oraz inne usługi (usługi korzystania z myjni i odkurzania) od koncernów paliwowych, w ramach zawartych z nimi umów, a następnie w stanie nieprzetworzonym odsprzedaje je swoim kontrahentom, z którymi zawarł umowy leasingu czy najmu pojazdów. Transakcje pomiędzy koncernami paliwowymi a Zainteresowanym stanowią - jak wskazano wyżej - odpłatną dostawę towarów oraz odpłatne świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zainteresowany wskazał, że część nabywanych przez niego towarów stanowią paliwa, które następnie są sprzedawane klientom leasingującym lub najmującym od niego pojazdy, użytkującym karty paliwowe wydane przez niego.

Do dnia 31 grudnia 2010 r. zasady odliczenia podatku VAT od nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych regulowały przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

Na mocy ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz.U. Nr 247, poz. 1652 ze zm.), zwanej dalej: „ustawą nowelizującą”, z dniem 1 stycznia 2011 r. ww. przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy zostały uchylone.

Natomiast dodano do ustawy m.in. przepis art. 86a ust. 1-10 ustawy, w którym określono zasady odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Stosownie do art. 9 pkt 2 ustawy nowelizującej, dodane przepisy art. 86a ust. 1-10 wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2014 r.

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. kwestie dotyczące odliczenia podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów regulują odpowiednio przepisy art. 3 ustawy nowelizującej.

Zgodnie z brzmieniem art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. od dnia 1 stycznia 2011 r.) do dnia 31 grudnia 2013 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1 (tj. ustawy o podatku od towarów i usług), stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Z wyżej powołanego przepisu art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej wynika, że w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, których dopuszczalna masa całkowita nie przekracza 3,5 tony, wykorzystywanych w celach prowadzonej działalności gospodarczej, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w ograniczonej wysokości.

Jednak w myśl art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej, art. 3 ust. 1 nie dotyczy m.in. przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Sformułowanie zawarte powyżej w zacytowanym przepisie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej, dotyczące przedmiotu działalności podatnika nie oznacza przedmiotu działalności w sensie generalnym, lecz w sensie zadysponowania konkretnym samochodem w pewien określony sposób.

W kontekście ww. przepisu przedmiot działalności gospodarczej w tym przypadku jest związany jednocześnie z wynajmem/leasingiem konkretnych samochodów ze względu na użycie w nim wyrazu „tych”, przy czym najem/leasing samochodów jest jedyną okolicznością wymienioną w tym przepisie, która uzasadnia jego zastosowanie.

Z kolei, na mocy art. 4 ustawy nowelizującej, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2013 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Zatem w rozpatrywanej sprawie, jeżeli Zainteresowany nabywa paliwo także do pojazdów, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej uznać należy, że podatek naliczony związany z nabyciem paliwa do tych pojazdów nie jest objęty wyłączeniem, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie art. 4 ustawy nowelizującej, gdyż paliwo to, jako towar handlowy, stanowi przedmiot dalszego obrotu - odsprzedaży. Zatem paliwa te są towarem wykorzystywanym do wykonywania czynności opodatkowanych.

Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 86a ust. 1 ustawy - obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. - uwzględniającym zmiany wynikające z ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 35), w przypadku nabycia:

1.  samochodów osobowych,
2.  innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony

– kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł.

W świetle tego przepisu możliwość odliczenia całości podatku od nabycia występuje w przypadku, gdy dopuszczalna masa całkowita pojazdu samochodowego przekracza 3,5 tony.

Przepis ust. 1 nie dotyczy przypadków, gdy odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze stanowi przedmiot działalności podatnika - art. 86a ust. 3 ustawy (obowiązujący od dnia 1 stycznia 2014 r.).

Z powyższego wynika, że ograniczone prawo do odliczenia podatku VAT nie ma zastosowania w przypadkach, o których mowa w art. 86a ust. 3 ustawy, tj. w przypadkach, gdy odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze stanowi przedmiot działalności podatnika.

W świetle powołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że od dnia 1 stycznia 2014 r. podatnik ma prawo do pełnego odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającej z faktur dokumentujących najem, leasing samochodów osobowych - na podstawie 86a ust. 3 ustawy - pod warunkiem, że odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze stanowi przedmiot działalności podatnika.

Użyte w zacytowanym przepisie 86a ust. 3 ustawy, sformułowanie „przedmiot działalności podatnika” w zestawieniu z dalszą częścią zdania w brzmieniu „odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze”, nie oznacza przedmiotu działalności w sensie generalnym, lecz w kontekście zadysponowania konkretnym samochodem w ściśle określony sposób. Mówiąc o przedmiocie działalności podatnika, przepis ten wiąże go jednocześnie z odprzedażą, bądź wynajmem konkretnych samochodów poprzez użycie wyrazu „tych”, przy czym ich odprzedaż lub najem jest jedyną okolicznością wymienioną w tym przepisie, która uzasadnia jego zastosowanie.

Sam fakt prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie handlu samochodami lub wynajmu tych samochodów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, nie jest wystarczającą przesłanką, pozwalającą na odliczenie pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. samochodów i pojazdów. Do nabycia takiego uprawnienia konieczne jest równoczesne przeznaczenie danego, konkretnego samochodu do odprzedaży lub do najmu.

Od dnia 1 stycznia 2014 r. obowiązuje także dodany do ustawy przepis art. 88a ustawy, zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86a ust. 1.

Brzmienie ww. przepisu jednoznacznie wskazuje, że zakaz odliczania podatku naliczonego przy nabyciu paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, dotyczy tylko tych paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, które wykorzystywane są do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, nie dotyczy natomiast paliw zużywanych m.in. do napędu samochodów osobowych spełniających przesłanki zawarte w art. 86a ust. 3 ustawy.

W świetle powołanych przepisów prawa należy zatem stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiot działalności Spółki stanowi leasing, wynajem pojazdów oraz zarządzanie flotą samochodów, Wnioskodawcy przysługuje (o ile nie zaistnieją przesłanki negatywne określone w art. 88 ustawy) pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawianych przez koncerny paliwowe dokumentujących zakup określonych towarów i usług.

Uwzględniając powyższe Wnioskodawca spełnia warunki określone w art. 86 ust. 1 ustawy, a mianowicie jest on podatnikiem podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem podatek zostanie naliczony będą wykorzystywane - jak wskazał Zainteresowany - do czynności opodatkowanych.

Podsumowując, opisane transakcje pomiędzy koncernami paliwowymi a Zainteresowanym będą stanowiły odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy. Spółce, zarówno w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., jak i od dnia 1 stycznia 2014 r., będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach otrzymanych od tych koncernów paliwowych dokumentujących nabycie określonych towarów i usług, z zastrzeżeniem art. 88 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.