Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.242.2020.1.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-03
Teza: Możliwość dokonania efektywnej korekty przychodów podatkowych z tytułu rat leasingowych (z uwzględnieniem różnic kursowych) w przypadku zmiany metody ustalania różnic kursowych na metodę rachunkową.
Słowa kluczowe: leasing; leasing-raty leasingowe; różnica-różnice kursowe; różnica-różnice kursowe-metoda rachunkowa ustalania różnic kursowych; waluta-waluta obca
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 11 września 2020 r. (data wpływu 14 września 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości dokonania efektywnej korekty przychodów podatkowych z tytułu rat leasingowych (z uwzględnieniem różnic kursowych) w przypadku zmiany metody ustalania różnic kursowych na metodę rachunkową – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 14 września 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości dokonania efektywnej korekty przychodów podatkowych z tytułu rat leasingowych (z uwzględnieniem różnic kursowych) w przypadku zmiany metody ustalania różnic kursowych na metodę rachunkową.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

(…) S.A. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest podmiotem prowadzącym działalność finansową. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka świadczy zarówno usługi leasingu operacyjnego wskazane w art. 17b ustawa CIT, jak i leasingu finansowego, o których mowa w art. 17f ustawy CIT. Umowy zawierane przez Spółkę są zarówno w walucie polskiej, w walutach obcych oraz denominowane w walutach obcych (tj. zawierające klauzulę waloryzacyjną do kwoty określonej w walucie obcej). Spółka udziela także pożyczek w walucie polskiej i w walutach obcych. Ponadto, Spółka ponosi również koszty z tytułu nabycia usług lub towarów, które mogą być wyrażone w walucie polskiej lub walutach obcych.

Obecnie Spółka ustala różnice kursowe dla potrzeb rozliczenia podatku dochodowego w oparciu o tzw. metodę podatkową, o której mowa w art. 9b ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, tj. zgodnie z przepisami art. 15a ustawy CIT, uwzględniając jedynie zrealizowane różnice kursowe w sytuacjach enumeratywnie wymienionych w ww. przepisie.

Spółka rozważa zmianę metody ustalania różnic kursowych dla celów podatkowych z tzw. metody podatkowej, określonej w art. 15a ustawy CIT, na tzw. metodę rachunkową, zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy CIT.

Spółka sporządza sprawozdania finansowe zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości (dalej: „MSR”) oraz Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej (dalej: „MSSF”). Rok finansowy i podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

Spółka zgodnie z ustawą o rachunkowości stosuje MSR/MSSF, więc zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości będzie ustalać różnice kursowe na podstawie stosowanych przez siebie zasad rachunkowości, tj. MSR/MSSF.

Sprawozdanie finansowe Wnioskodawcy podlega i będzie podlegać badaniu przez podmiot uprawniony, tj. zewnętrznego audytora. Spółka zamierza poinformować właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze stosowania rachunkowej metody rozpoznawania różnic kursowych w terminie i trybie określonym w art. 9b ust. 3 ustawy CIT oraz stosować powyższą metodę przez okres nie krótszy niż trzy lata podatkowe.

Z uwagi na fakt, że zasady określone w MSSF 16 w sposób odmienny od ustawy CIT regulują kwestię podziału leasingu na tzw. operacyjny i finansowy, umowy leasingu operacyjnego w rozumieniu art. 17b ustawy o CIT są w znacznej mierze ujmowane w księgach rachunkowych Wnioskodawcy jako leasing finansowy. W konsekwencji, umowa leasingu finansowego w bilansie Wnioskodawcy jest ewidencjonowana jako należność z tytułu leasingu finansowego, a przedmiot finansowania jest ewidencjonowany wyłącznie w ewidencji pozabilansowej prowadzonej dla potrzeb podatkowych. Dla celów podatkowych zaś, umowa taka jest klasyfikowana jako tzw. leasing operacyjny, a zatem cała rata leasingowa stanowi przychód podatkowy, a przedmiot finansowania stanowi środek trwały Spółki podlegający amortyzacji.

Zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy CIT, w przypadku usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych przychód powstaje ostatniego dnia okresu rozliczeniowego. W konsekwencji, przychody Spółki z tytułu umów leasingu operacyjnego oraz leasingu finansowego powstają z ostatnim dniem okresu rozliczeniowego. Spółka wystawia faktury z góry, a okres rozliczeniowy kończy się w miesiącu wystawienia faktury, w miesiącu następującym po miesiącu wystawienia faktury lub kolejnych miesiącach – w zależności od indywidualnego okresu rozliczeniowego wynikającego z umowy lub faktury.

Stosownie zaś do art. 12 ust. 2 ustawy CIT: „Przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu”. W konsekwencji, przychody podatkowe z umów leasingowych w walucie przeliczane są przez Spółkę po kursie z dnia poprzedzającego dzień zakończenia okresu rozliczeniowego.

Po zmianie metody ustalania różnic kursowych na metodę rachunkową, wartość przychodu podatkowego z tytułu umów leasingu w walucie nadal będzie przez Spółkę rozpoznawana zgodnie z przepisami ustawy CIT, tj. przychód będzie rozpoznawany w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego i będzie przeliczany po kursie NBP z dnia poprzedzającego dzień powstania przychodu (zakończenia okresu rozliczeniowego).

Zgodnie z metodą rachunkową ustalania różnic kursowych, na podstawie art. 9b ust. 2 w związku z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy CIT, do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów zaliczane są ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych, przy czym wycena ta dla celów podatkowych powinna być dokonywana na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego lub na ostatni dzień kwartału i na ostatni dzień roku podatkowego albo tylko na ostatni dzień roku podatkowego, z tym że wybrany termin wyceny musi być stosowany przez pełny rok podatkowy i nie może być zmieniany.

W związku z powyższym, w wyniku przejścia na metodę rachunkową ustalania różnic kursowych, do przychodów lub kosztów podatkowych Spółka będzie zaliczać dodatnie lub ujemne różnice kursowe rozpoznane dla celów rachunkowych (w tym także z wyceny).

Jednocześnie, zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości, Spółka rozpoznaje i po zmianie metody ustalania różnic kursowych, nadal będzie rozpoznawać przychody i różnice kursowe z tytułu umów leasingu kwalifikowanego jako leasing finansowy dla celów bilansowych w następujący sposób:

1.  w odniesieniu do części kapitałowej:
    1.  różnice kursowe pomiędzy kursem wynikającym z umowy leasingu a kursem z faktury (kurs średni NBP z dnia poprzedzającego wystawienie faktury),
    2.  różnice kursowe zrealizowane pomiędzy kursem wynikającym z faktury a kursem średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania przychodu (spłaty raty),
2.  w odniesieniu do części odsetkowej raty leasingowej:
    1.  przychód z tytułu odsetek wyceniony po kursie wynikającym z faktury (kurs średni NBP z dnia poprzedzającego wystawienie faktury),
    2.  różnice kursowe zrealizowane pomiędzy kursem wynikającym z faktury a kursem średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania przychodu (spłaty raty).

Spółka pragnie zauważyć, że w przypadku umów leasingu kwalifikowanych dla celów bilansowych jako leasing finansowy, zgodnie z zasadami rachunkowości, część kapitałowa raty leasingowej nie stanowi przychodu rachunkowego, przychód rachunkowy powstaje wyłącznie w odniesieniu do części odsetkowej raty.

Po zmianie metody ustalania różnic kursowych na metodę rachunkową, w odniesieniu do umów kwalifikowanych jednocześnie jako umowy leasingu operacyjnego dla celów podatkowych i umowy leasingu finansowego dla celów bilansowych, Spółka rozpoznawałaby dla celów podatkowych:

1.  przychód podatkowy z tytułu raty (części kapitałowej i odsetkowej) wyceniony po kursie średnim NBP z dnia poprzedzającego ostatni dzień okresu rozliczeniowego, oraz jednocześnie następujące różnice kursowe:
2.  w odniesieniu do części kapitałowej:
    1.  różnice kursowe pomiędzy kursem wynikającym z umowy leasingu a kursem z faktury,
    2.  różnice kursowe zrealizowane pomiędzy kursem wynikającym z faktury a kursem średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania przychodu (spłaty raty),
3.  w odniesieniu do części odsetkowej:
    1.  różnice kursowe zrealizowane pomiędzy kursem wynikającym z faktury a kursem średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania przychodu (spłaty raty).

W związku z powyższym, Spółka powzięła wątpliwość w zakresie określania kwoty przychodu podatkowego uwzględniającej różnice kursowe dla celów podatkowych po zmianie metody na metodę rachunkową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku zmiany metody ustalania różnic kursowych na metodę rachunkową, w odniesieniu do umów leasingowych w walucie obcej/denominowanych w walucie obcej, które są ujmowane odmiennie dla celów podatkowych oraz księgowych, tj. podatkowo jako leasing operacyjny, natomiast księgowo jako leasing finansowy, Spółka będzie uprawniona do dokonania efektywnej korekty przychodów podatkowych z tytułu rat leasingowych (z uwzględnieniem różnic kursowych) pozwalającej na opodatkowanie kwoty faktycznie otrzymanej raty przeliczonej po kursie średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania raty?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Spółki, w przypadku zmiany metody ustalania różnic kursowych na metodę rachunkową, w odniesieniu do umów leasingowych w walucie obcej/denominowanych w walucie obcej, które są ujmowane odmiennie dla celów podatkowych oraz księgowych, tj. podatkowo jako leasing operacyjny, księgowo jako leasing finansowy, Spółka będzie uprawniona do dokonania efektywnej korekty przychodów podatkowych z tytułu rat leasingowych (z uwzględnieniem różnic kursowych) pozwalającej na opodatkowanie kwoty faktycznie otrzymanej raty przeliczonej po kursie średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania raty.

Zgodnie z art. 9b ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm., dalej: „ustawa CIT”), podatnicy, którzy wybrali metodę rachunkową, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych.

W myśl art. 17b ust. 1 ustawy o CIT, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli spełniają wymogi opisane w ust. 1 pkt 1-3 niniejszego artykułu.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 2 ustawy CIT, przychody w walutach obcych przelicza się po kursie średnim ogłaszanym przez Narodowy Bank Polski (dalej jako: „NBP”) z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu (tj. po tzw. kursie bieżącym).

Zastosowanie powyższych reguł (ujmowanie różnic kursowych ustalonych według zasad rachunkowych przy jednoczesnym rozpoznawaniu przychodów w walutach obcych z zastosowaniem norm określonych w art. 12 ust. 2 ustawy o CIT) może, w ocenie Wnioskodawcy, w niektórych sytuacjach prowadzić do skutków niezamierzonych przez ustawodawcę. Należy bowiem zwrócić uwagę, iż w przypadku umów leasingu wyrażonych w walucie obcej/denominowanych w walucie obcej, poprzez rozpoznanie dla celów podatkowych raty leasingowej w walucie obcej jako przychodu przeliczonego po ww. kursie NBP, niejako automatycznie uwzględnione zostaną w podstawie opodatkowania różnice kursowe związane z tą ratą leasingową. Jednocześnie, po zmianie metody ustalania różnic kursowych na metodę rachunkową, dodatkowo, jako różnice kursowe dla celów podatkowych będą rozpoznawane różnice kursowe powstające na podstawie przepisów o rachunkowości.

Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że stosowanie takiego sposobu określania wysokości przychodu oraz różnic kursowych, wynikającego wprost z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy CIT (w zakresie rozpoznania różnic kursowych ustalonych na podstawie przepisów o rachunkowości) oraz art. 12 ust. 2 ustawy CIT (odnoszącego się do ustalenia przychodów z tytułu rat leasingowych w walucie obcej/denominowanych w walucie obcej), prowadziłoby do rozpoznawania łącznych przychodów podatkowych w innej wysokości w zależności od stosowanej metody ustalania różnic kursowych (podatkowej lub rachunkowej). Stosując bowiem metodę podatkową, opodatkowaniu w przypadku rat z leasingu operacyjnego dla celów podatkowych, a finansowego dla celów bilansowych, efektywnie podlega wartość faktycznie otrzymanej raty. Należy bowiem wskazać, iż wysokość przychodu podatkowego jest określana z uwzględnieniem różnic kursowych powstających jako różnica pomiędzy wartością przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według właściwego kursu a wartością tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

W przypadku zaś zastosowania metody rachunkowej, bez dokonania efektywnej korekty, na którą wskazuje Wnioskodawca, dochodziłoby niejako do dwukrotnego ujęcia w rachunku podatkowym różnic kursowych i nieuprawnionego, zdaniem Wnioskodawcy, zróżnicowania sytuacji podatników stosujących różne metody ustalania różnic kursowych.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, niezbędne jest dokonywanie efektywnej korekty przychodu z tytułu poszczególnych rat leasingowych, która ma na celu wyeliminowanie nieprawidłowego opodatkowania (tj. podwójnego opodatkowania otrzymanych kwot lub ich nieopodatkowania – w zależności od sytuacji kursowej) skutkującego odmienną kwotą przychodu podlegającego opodatkowaniu w zależności od stosowanej metody ustalania różnic kursowych (podatkowej lub rachunkowej). W wyniku dokonanej efektywnej korekty łączny przychód podatkowy (przychód należny wraz z rozpoznanymi różnicami kursowymi) będzie bowiem identyczny niezależnie od przyjętej metody rozpoznawania różnic kursowych. Wnioskodawca pragnie zauważyć, że ustalanie kwoty przychodów podatkowych z tytułu rat leasingowych w walucie obcej/denominowanych w walucie obcej zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy CIT oraz ustalanie różnic kursowych na podstawie metody rachunkowej, zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy CIT przy jednoczesnym braku korekty prowadziłoby do rozpoznania w wyniku podatkowym następujących pozycji:

1.  przychodu podatkowego z tytułu raty leasingowej (części kapitałowej i odsetkowej) wycenionego po kursie średnim NBP z dnia poprzedzającego ostatni dzień okresu rozliczeniowego, który następuje zasadniczo po wystawieniu faktury oraz różnic kursowych:
2.  w odniesieniu do części kapitałowej raty leasingowej:
    1.  różnic kursowych pomiędzy kursem wynikającym z umowy leasingu a kursem z faktury,
    2.  różnic kursowych zrealizowane pomiędzy kursem wynikającym z faktury a kursem średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania przychodu (spłaty raty),
3.  w odniesieniu do części odsetkowej:
    1.  różnic kursowych zrealizowane pomiędzy kursem wynikającym z faktury a kursem średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania przychodu (spłaty raty).

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy w przypadku braku korekty, stosując metodę rachunkową rozpoznawania różnic kursowych, wysokość przychodu do opodatkowania przy uwzględnieniu wszystkich rachunkowych różnic kursowych będzie odbiegać od kwoty faktycznie otrzymanej raty (tj. przeliczonej po kursie średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania przychodu – spłaty raty), przy czym, w zależności od wahań kursu waluty, kwota przychodu do opodatkowania może być wyższa lub niższa od otrzymanej, a jednocześnie, tak jak Spółka wskazała powyżej, kwota przychodu będzie różna od przychodu podatkowego uwzględniającego zrealizowane różnice kursowe przy zastosowaniu metody podatkowej ustalania różnic kursowych. Podkreślenia wymaga bowiem, iż nie tylko różnice kursowe wynikające z metody rachunkowej będą ujmowane w wyniku podatkowym Spółki, ale także przychód podatkowy z tytułu raty leasingowej (części kapitałowej i odsetkowej) wyceniony po kursie średnim NBP z dnia poprzedzającego ostatni dzień okresu rozliczeniowego uwzględnia niejako „automatycznie” ww. różnice rachunkowe wynikające z przeliczenia wysokości przychodu z waluty obcej na PLN według odpowiedniego średniego kursu NBP.

Wnioskodawca pragnie jednocześnie zwrócić uwagę, że ze względu na przepisy podatkowe oraz regulacje rachunkowe, podobna sytuacja wystąpi również w przypadku leasingu finansowego (zarówno dla celów podatkowych, jak i rachunkowych). Zastosowanie metody rachunkowej ustalania różnic kursowych doprowadzi do niejako podwójnego rozpoznania różnic kursowych dotyczących części odsetkowej raty leasingowej z tytułu leasingu finansowego, która stanowi przychód Wnioskodawcy. W konsekwencji, podobnie jak w odniesieniu do leasingu odmiennie kwalifikowanego dla celów podatkowych (operacyjnego) i rachunkowych (finansowego), po zmianie metody ustalania różnic kursowych na metodę rachunkową, kwota przychodu faktycznie podlegającego opodatkowaniu przez Wnioskodawcę (z uwzględnieniem rachunkowych różnic kursowych) w zależności od zmian kursu waluty, może być inna niż kwota przychodu podatkowego (uwzględniającego różnice kursowe) ustalona zgodnie z metodą podatkową. W związku z powyższym, w ocenie Spółki, brak efektywnej korekty także w odniesieniu do leasingu finansowego (zarówno dla celów podatkowych, jak i rachunkowych) zaburzałby wynik podatkowy Spółki oraz skutkował nieprawidłowym opodatkowaniem.

W przypadku stosowania podatkowej metody rozpoznawania różnic kursowych, w odniesieniu do leasingu odmiennie kwalifikowanego dla celów podatkowych i rachunkowych, przychód podatkowy zostałby rozpoznany jako przychód należny, którego wysokość zostałaby przeliczona po kursie zgodnym z art. 12 ust. 2 ustawy CIT, przy czym rozpoznanie zrealizowanych różnic kursowych skutkowałoby efektywnie opodatkowaniem przychodu w wysokości odpowiadającej faktycznie otrzymanej racie leasingowej (przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z dnia otrzymania raty). Stosując metodę podatkową rozpoznawania różnic kursowych, różnice kursowe ustalane są pomiędzy przychodem należnym a przychodem faktycznie otrzymanym, różnica kursowa koryguje więc przychód należny (który w przypadku rat leasingowych ustalony jest w oparciu o kurs z dnia poprzedzającego ostatni dzień okresu rozliczeniowego) do wysokości tego faktycznie otrzymanego (przeliczonego według faktycznie zastosowanego kursu z dnia otrzymania).

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, opisane powyżej niejako dwukrotne ujęcie w rachunku podatkowym różnic kursowych (jako przychód lub jako koszt), zaburzałoby wynik podatkowy Spółki, jak również stało w sprzeczności z założeniami podatku CIT oraz prowadziło do rozpoznania zawyżonego lub zaniżonego przychodu podatkowego w zależności od stosowanej metody rozpoznawania różnic kursowych wynikającego z tej samej czynności, a to z kolei, w opinii Spółki, stanowiłoby naruszenie konstytucyjnej zasady równości obywateli wobec prawa.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż Trybunał Konstytucyjny oraz Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) kilkukrotnie wypowiadały się w zakresie zasad zakazu podwójnego opodatkowania na gruncie polskiego prawa podatkowego. Przykładem jest orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z 25 października 2004 r., sygn. akt SK 33/03, OTK-A 2004/9/94 oraz uchwała 7 sędziów NSA z 22 kwietnia 2002 r., sygn. akt FPS 2/02, ONSA 2002/4/136.

Uwzględniając powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, zamiarem ustawodawcy w przypadku metody ustalania różnic kursowych zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy CIT, było uproszenie metodologii ustalania różnic kursowych przez podatników, a nie zmiana wysokości efektywnie rozpoznawanych przychodów lub kosztów podatkowych. W konsekwencji, niejako podwójne ujęcie w wyniku podatkowym różnic kursowych byłoby niezgodne z interpretacją celowościową powołanych przepisów.

Ponadto, w opinii Spółki, wprowadzenie do ustawy CIT metody rachunkowej służyć miało uproszczeniu kalkulacji różnic kursowych, a nie miało prowadzić do trwałego różnicowania podstawy opodatkowania u podatników, w zależności od stosowanej metody ustalania różnic kursowych.

W ocenie Wnioskodawcy, by uniknąć opisanych negatywnych konsekwencji i doprowadzić do prawidłowego ujęcia przychodów do opodatkowania uwzględniających wartość różnic kursowych, powinno się dokonywać odpowiednich korekt przychodów podatkowych z tytułu wyżej wskazanych rat leasingowych, tak aby opodatkowaniu podlegała kwota faktycznie otrzymana (tj. kwota przychodu otrzymanego przeliczona po kursie średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania przychodu – spłaty rat). Efektywna korekta kwoty przychodów (z uwzględnieniem różnic kursowych) dokonywana przez Wnioskodawcę pozwoli na opodatkowanie kwoty faktycznie otrzymanej raty przeliczonej po kursie średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania raty. Na metodzie podatkowej bowiem, różnice kursowe powstają pomiędzy przychodem należnym a dniem zapłaty, różnica kursowa koryguje więc przychód należny do tego faktycznie otrzymanego.

W konsekwencji, w przypadku leasingu operacyjnego dla celów podatkowych, jednocześnie uznawanego za leasing finansowy dla celów rachunkowych, Wnioskodawca powinien efektywnie skorygować przychód podatkowy z tytułu poszczególnych rat uwzględniający różnice kursowe rachunkowe ze względu na niejako podwójne ujęcie różnic kursowych w księgach rachunkowych Spółki. Przychód po efektywnej korekcie (z uwzględnieniem różnic kursowych rachunkowych) powinien odpowiadać wartości faktycznie otrzymanej raty (tj. powinien zostać ostatecznie rozpoznany w wysokości powstałej po przeliczeniu przychodu wyrażonego w walucie obcej po kursie średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania przychodu – spłaty raty). Pozwoli to na wykazanie prawidłowego wyniku podatkowego, nie różnicującego podatników ze względu na przyjętą metodę rozpoznawania różnic kursowych. Zdaniem Spółki, interpretacja odmienna, niż wskazana jako stanowisko Wnioskodawcy, skutkowałaby nieprawidłowym opodatkowaniem przychodów z tytułu leasingu operacyjnego dla celów podatkowych, a finansowego dla celów bilansowych, z uwagi na to, że różnice kursowe opodatkowane byłyby niejako podwójnie lub nie byłyby opodatkowane w ogóle, a wynik podatkowy różniłby się ze względu na metodę ustalania różnic kursowych stosowaną przez danego podatnika, Wnioskodawca uwzględniłby bowiem przychód należny określony zgodnie z kursem średnim NBP z dnia poprzedzającego ostatni dzień okresu rozliczeniowego oraz wszystkie różnice kursowe rachunkowe (w tym zrealizowane).

Zdaniem Wnioskodawcy zaś, rozpoznawanie różnic kursowych (bez względu na stosowaną metodę, tj. rachunkową lub podatkową), służy urealnieniu kwoty przychodów do wysokości faktycznie otrzymanej (przeliczonej po odpowiednim kursie), nie zaś zmianę kwoty przychodów do opodatkowania w zależności od wahań kursu waluty. Powyższy pogląd znajduje swoje odzwierciedlenie w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego w tym m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 września 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.380.2018.1.IZ, w której organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym „W odniesieniu do umów leasingowych w walucie obcej/denominowanych w walucie obcej, które są ujmowane odmiennie dla celów podatkowych oraz księgowych (tj. podatkowo jako leasing operacyjny, natomiast księgowo jako leasing finansowy), spółka jest uprawniona do dokonania korekty przychodów z tytułu rat leasingowych o wartość różnic kursowych ze względu na ich podwójne ujęcie w księgach rachunkowych Spółki”.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 25 listopada 2015 r. o sygn. IPPB5/4510-910/15-3/IŚ.

Ponadto, należy również wskazać na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wydaną dnia 25 kwietnia 2014 r. o sygnaturze IPPB5/423-684/09/14-21/S/IŚ, w której jako prawidłowy został uznany pogląd, że: „(\`(...)\`) w przypadku umowy traktowanej dla celów podatkowych jako leasing operacyjny, a dla celów księgowych jako leasing finansowy – niezbędna jest korekta przychodu z tytułu poszczególnych rat leasingowych, która ma na celu wyeliminowanie podwójnego ujęcia różnic kursowych odniesionych uprzednio do rachunku podatkowego jako ich wycena. W wyniku tej korekty przychód podatkowy będzie identyczny niezależnie od przyjętej metody rozpoznawania różnic kursowych: podatkowa/rachunkowa”. Należy podkreślić iż, przedmiotowa interpretacja została wydana na skutek uprzedniego jej zaskarżenia do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: „WSA”), a w związku z oddaleniem skargi, również do Naczelnego Sądu Administracyjnego, jako wydanej z naruszeniem prawa. W trakcie kontroli sądowej zaskarżonej interpretacji, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w wyroku z 21 maja 2013 r. o sygnaturze III SA/Wa 705/13, będąc związany oceną prawną dokonaną przez NSA w wyroku z 7 marca 2013 r. o sygnaturze II FSK 1377/11, uznał interpretację przyjętą przez organ za nieprawidłową.

Poza powyższym, dodatkowym argumentem Wnioskodawcy jest fakt, że gdyby nie zdecydował się on na zmianę sposobu ustalania różnic kursowych, to nie powstałaby kwestia podwójnego ujęcia różnic kursowych w wyniku podatkowym Spółki. Przyjęcie odmiennej interpretacji niż przedstawiona przez Spółkę w niniejszym wniosku, prowadziłoby do nieuzasadnionego różnicowania sytuacji podatników. W analogicznej sytuacji bowiem, następowałaby znaczna nierówność pomiędzy sytuacją podatnika stosującego rachunkową metodę ustalania różnic kursowych a podatnika stosującego tzw. podatkową metodę ustalania różnic kursowych, mimo że, co do zasady, w długim okresie powyższe metody powinny skutkować analogicznym wynikiem podatkowym. Należy podkreślić, iż zgodnie z poglądem wyrażonym m.in. w wyroku WSA w Krakowie z 24 października 2013 r. o sygnaturze I SA/Kr 1217/13, odmienne postrzeganie skutków podatkowych danej czynności ze względu na wybór jednej z dopuszczalnych form, w jakich można jej dokonać, jest nieuzasadnionym różnicowaniem sytuacji podatników.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, w odniesieniu do transakcji leasingowych w walucie obcej/denominowanych w walucie obcej, które są ujmowane odmiennie dla celów podatkowych oraz księgowych (tj. podatkowo jako leasing operacyjny, księgowo jako leasing finansowy), Spółka będzie uprawniona do dokonania efektywnej korekty przychodów podatkowych z tytułu rat leasingowych (z uwzględnieniem różnic kursowych) pozwalającej na opodatkowanie kwoty faktycznie otrzymanej raty przeliczonej po kursie średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania raty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.