Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.110.2017.1.SJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-13
Teza: Podatek pod towarów i usług w zakresie opodatkowania kwoty odpowiadającej wartości podatku od środków transportowych płaconego przez Wnioskodawcę w odniesieniu do pojazdów ciężarowych będących przedmiotem leasingu, którą następnie Wnioskodawca obciąża Korzystających.
Słowa kluczowe: leasing; opodatkowanie; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 kwietnia 2017 r. (data wpływu 26 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku pod towarów i usług w zakresie opodatkowania kwoty odpowiadającej wartości podatku od środków transportowych płaconego przez Wnioskodawcę w odniesieniu do pojazdów ciężarowych będących przedmiotem leasingu, którą następnie Wnioskodawca obciąża Korzystających – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kwoty odpowiadającej wartości podatku od środków transportowych płaconego przez Wnioskodawcę w odniesieniu do pojazdów ciężarowych będących przedmiotem leasingu, którą następnie Wnioskodawca obciąża Korzystających.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) świadczy m.in. usługi leasingu finansowego (o którym mowa w art. 17f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) oraz leasingu operacyjnego (o którym mowa w art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) samochodów ciężarowych.

Z tytułu świadczenia tych usług Spółce należne jest wynagrodzenie od klientów (dalej: „Korzystający”), przy czym na przedmiotowe wynagrodzenie – zgodnie z Ogólnymi Warunkami Leasingu – składają się: opłata wstępna, stanowiąca opłatę za przygotowanie i zawarcie umowy leasingu, opłaty okresowe (raty leasingowe) oraz opłata końcowa (cena wykupu).

Jednocześnie, stosownie do postanowień Ogólnych Warunków Leasingu, Spółka reguluje należności publiczno-prawne na rzecz Skarbu Państwa albo jednostek samorządu terytorialnego, do których zalicza się m.in. podatek od środków transportowych.

Następnie, Wnioskodawca obciąża Korzystających dokładną wartością ponoszonego podatku od środków transportowych, powiększonego o należny podatek VAT obliczony według stawki podstawowej (23%). Dla potrzeb ustalenia wynagrodzenia należnego od leasingobiorców, Wnioskodawca nie dolicza swojej marży do wartości podatku od środków transportowych.

Z tego tytułu Spółka wystawia odrębne faktury VAT, jednak opłaty te traktowane są przez Spółkę, jako element wynagrodzenia z tytułu świadczenia usługi leasingu.

Wątpliwości Spółki budzi kwestia właściwego ujęcia na gruncie VAT przeniesienia na Korzystającego kosztu zapłaconego podatku od środków transportowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy kwota odpowiadająca wartości podatku od środków transportowych płaconego przez Spółkę w odniesieniu do pojazdów ciężarowych będących przedmiotem leasingu, którą następnie Spółka obciąża Korzystających, podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, Zdaniem Wnioskodawcy, kwota odpowiadająca wartości podatku od środków transportowych płaconego przez Spółkę w odniesieniu do pojazdów ciężarowych będących przedmiotem leasingu, którą następnie Spółka obciąża Korzystających, podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Przepisy ustawy o VAT nie odnoszą się bezpośrednio do sposobu ujęcia dla potrzeb VAT przeniesienia kosztu zapłaconych przez podatników należności o charakterze publicznoprawnym, w tym podatku od środków transportowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jednocześnie, stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji „organów władzy publicznej”. Jak się jednak wskazuje w doktrynie (A. Bartostewicz, Komentarz do art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, Lex online), pojęcie to należy rozumieć szeroko obejmując nim organy władzy ustawodawczej, sądowniczej i wykonawczej, w tym organy administracji publicznej, rządowej i samorządowej, powołane w Konstytucji RP, ustawach lub na ich podstawie, których wykonywane w określonych formach czynności uważane są za działania państwa lub jednostki samorządu terytorialnego.

W konsekwencji powyższego, organy władzy publicznej pobierając podatek od środków transportowych – zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT – w tym zakresie nie działają jako podatnicy VAT.

Mając jednak na uwadze, że przepis art. 15 ust. 6 ustawy o VAT odnosi się wyłącznie do „organów władzy publicznej” – w ocenie Wnioskodawcy – nie powinien on znajdować zastosowania do sytuacji innych podmiotów, które przenoszą na swoich kontrahentów koszt podatku zapłaconego na rzecz Skarbu Państwa/budżetu jednostki samorządu terytorialnego, w szczególności podmiotów prywatnych prowadzących zarobkową działalność gospodarczą.

Tym samym, zdaniem Spółki, dla potrzeb kwalifikacji płatności, którą Spółka obciąża Korzystających w związku z przeniesieniem na nich kosztu podatku od środków transportowych, analizy wymaga możliwość uznania płatności otrzymywanej w tym zakresie od Korzystających, jako wynagrodzenia za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT). Natomiast, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, „przez świadczenie usług należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT”.

Tym samym, poprzez użycie definicji negatywnej, ustawodawca zdecydował, że przez świadczenie usług powinno się rozumieć każdą transakcję, która nie może zostać uznana za dostawę towarów. W konsekwencji, dla celów VAT, każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu – co do zasady – powinno mieścić się w tak sformułowanej definicji usługi.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych, przez „świadczenie” należy rozumieć działanie przynoszące drugiej stronie (beneficjentowi) korzyści. Innymi słowy, aby transakcję można było uznać za świadczenie usług, wymagane jest istnienie zidentyfikowanego odbiorcy świadczenia (konsumenta), rozumianego jako podmiot, który uzyskuje określoną korzyść z tytułu wykonania danego świadczenia (tak przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 lutego 2007 r. sygn. akt I FSK 94/06).

Z kolei, aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, zaś w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Co istotne, zgodnie z poglądem prezentowanym w orzecznictwie sądów administracyjnych, między otrzymaną zapłatą a wykonaniem świadczenia powinien istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje za to świadczenie, a otrzymana zapłata jest konsekwencją wykonania świadczenia. Takie stanowisko zostało przykładowo wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 15 stycznia 2015 r. (sygn. akt I FSK 1980/13) wskazał, że: „(\`(...)\`) o usługach za wynagrodzeniem w rozumieniu ustawy o VAT można mówić jedynie w sytuacji, kiedy wykonywane jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może być uznana za bezpośredniego beneficjenta usługi. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie”.

Zdaniem Wnioskodawcy, płatność uzyskiwana od Korzystających tytułem przeniesienia kosztu podatku od środków transportowych spełnia wszystkie przewidziane powyżej kryteria uznania za wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług i w konsekwencji, powinna być uznana za jeden z elementów wynagrodzenia Spółki z tytułu świadczenia kompleksowych usług leasingu.

W tym kontekście, należy przede wszystkim wskazać, że podatek od środków transportowych jest należnością publicznoprawną, której uiszczenie warunkuje możliwość korzystania z pojazdów będących przedmiotem leasingu w sposób zgodny z prawem. W efekcie, w związku z poniesieniem wydatku na zapłatę podatku od środków transportowych, klient Wnioskodawcy uzyskuje realną korzyść w postaci możliwości użytkowania pojazdu w sposób zgodny z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa podatkowego.

Wynagrodzenie z tego tytułu, niezależnie od faktu, że jest pobierane od leasingobiorców na podstawie odrębnych faktur, w praktyce stanowi jeden z elementów wynagrodzenia Spółki z tytułu świadczenia kompleksowych usług leasingu.

W konsekwencji – w ocenie Spółki – nie budzi wątpliwości, że wynagrodzenie to powinno podlegać opodatkowaniu VAT na równi z innymi opłatami z tytułu świadczenia usług leasingu. Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do analizowanej opłaty nie znajduje zastosowania przepis art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT, zgodnie z którym „podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku”. Opłaty odpowiadające podatkowi od środków transportowych są bowiem jednym z elementów wynagrodzenia Spółki z tytułu świadczenia kompleksowych usług leasingu i nie stanowią przeniesienia kosztu podatku w imieniu i na rzecz leasingodawcy – podatnikiem podatku od środków transportowych jest w tym zakresie Spółka, na której ciąży obowiązek podatkowy z tego tytułu i która uwzględnia ten koszt w kalkulacji opłat za usługi leasingu (przenosząc je w ich dokładnej wartości na klientów).

Zaprezentowane powyżej stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w znanych Spółce interpretacjach indywidualnych organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 lutego 2010 r. (sygn. IPPP3/443-1187/09-2/KG) organ wskazał, że: „W tak przedstawionych okolicznościach stwierdzić należy, że podatek od środków transportu stanowi element cenotwórczy usługi leasingu do czynienia mamy bowiem nie z refakturowaniem kosztów związanych z tym podatkiem, lecz włączeniem jego wartości do wartości świadczonej przez firmę leasingową usługi. Opłata ta stanowi część składową raty leasingowej pozostając w związku ze świadczoną usługą jest więc obrotem w rozumieniu art. 29 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu tym podatkiem”.

Podobne stanowisko zostało przedstawione przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 18 czerwca 2008 r. (sygn. ITPP2/443-255B/08/AK), w której organ wskazał, że: „podatek od środków transportu stanowi element cenotwórczy usługi leasingu, do czynienia mamy bowiem nie z refakturowaniem kosztów związanych z tym podatkiem, lecz włączeniem jego wartości do wartości świadczonej przez firmę leasingową usługi. (\`(...)\`) to nie podatek od środków transportu podlega opodatkowaniu, ale usługa leasingu, w której jako element kalkulacyjny znalazł się koszt ponoszonego przez firmę leasingową podatku od środków transportu, prawidłowo zatem firma leasingowa zastosowała stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 22% dla świadczonej przez siebie usługi”.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, że kwota odpowiadająca wartości podatku od środków transportowych płaconego przez Spółkę w odniesieniu do pojazdów ciężarowych będących przedmiotem leasingu, którą następnie Spółka obciąża Korzystających, podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Z kolei treść powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wskazuje, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy – w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Podkreślenia wymaga, że aby dana czynność – stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu ustawy – podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonywana przez podmiot działający w charakterze podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy – podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Jak stanowi art. 29a ust. 6 ustawy – podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy – podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Przepisy dotyczące podstawy opodatkowania wskazują, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymieniają przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczą one kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Co więcej, art. 29a ust. 6 ustawy, wskazuje, że do podstawy opodatkowania wlicza się podatki, cła i inne należności o podobnych charakterze jak również koszty dodatkowe pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy, jako przykładowe podając prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia. Koszty dodatkowe, które nawet jeśli są odrębnie pobierane (odrębnie rozliczane) między stronami czynności podstawowej (dostawy towarów czy też świadczenia usług), wchodzą do podstawy opodatkowania dla czynności podstawowej (i powinny być łącznie z nią opodatkowane). Przepis ten jako regułę (a nie wyjątek) uznaje więc doliczanie podatków, ceł oraz opłat i innych należności o podobnym charakterze oraz kosztów dodatkowych do podstawy opodatkowania wykonywanych czynności.

Z kolei, na podstawie art. 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z pózn. zm.) – podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej.

Jest to więc świadczenie pieniężne nieekwiwalentne (w zamian za wpłacony podatek podatnikowi nie przysługuje wzajemne świadczenie ze strony np. Skarbu Państwa, czy gminy). Z tych też względów podatek, w tym również od środków transportu, nie może być przedmiotem sprzedaży lub innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy jednak mieć na uwadze, że podatek (np. od środków transportowych) ma charakter podatku wyłącznie w relacji podatnik – organ podatkowy. Natomiast w dalszej relacji, tj. pomiędzy podmiotem będącym podatnikiem tego podatku, a np. dzierżawcą/najemcą/leasingobiorcą kwota ta nie ma już charakteru podatku, lecz stanowi element należności z tytułu łączącej strony umowy. Zatem, koszty podatku od środków transportowych są należnościami bezpośrednio związanymi z odpłatnym świadczeniem usługi najmu/dzierżawy/leasingu.

Strony stosunku cywilnoprawnego, którymi w przypadku zawarcia umowy leasingu są leasingodawca i leasingobiorca, mogą w ramach swobody w kształtowaniu łączących je stosunków zobowiązaniowych, zawrzeć w umowie postanowienie co do zwrotu (refundacji) należności z tytułu ponoszonych przez leasingodawcę opłat lub kosztów związanych z utrzymaniem przedmiotu leasingu, a więc również z tytułu podatku od środków transportowych. Niezależnie jednak od tego, czy zwracana leasingodawcy przez leasingobiorcę kwota podatku od środków transportowych została włączona do kwoty głównej i stanowi jej element kalkulacyjny, czy jest z niej wyodrębniona, zawsze jest należnością obciążającą leasingobiorcę, wynikającą z odpłatnego świadczenia usługi leasingu lub odpłatnej dostawy towarów.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca świadczy m.in. usługi leasingu finansowego oraz leasingu operacyjnego samochodów ciężarowych. Z tytułu świadczenia tych usług Spółce należne jest wynagrodzenie od klientów („Korzystający”), przy czym na przedmiotowe wynagrodzenie – zgodnie z Ogólnymi Warunkami Leasingu – składają się: opłata wstępna, stanowiąca opłatę za przygotowanie i zawarcie umowy leasingu, opłaty okresowe (raty leasingowe) oraz opłata końcowa (cena wykupu). Jednocześnie, stosownie do postanowień Ogólnych Warunków Leasingu, Spółka reguluje należności publiczno-prawne na rzecz Skarbu Państwa albo jednostek samorządu terytorialnego, do których zalicza się m.in. podatek od środków transportowych. Następnie, Wnioskodawca obciąża Korzystających dokładną wartością ponoszonego podatku od środków transportowych, powiększonego o należny podatek VAT obliczony według stawki podstawowej (23%). Z tego tytułu Spółka wystawia odrębne faktury VAT, jednak opłaty te traktowane są przez Spółkę, jako element wynagrodzenia z tytułu świadczenia usługi leasingu.

Wątpliwości Spółki budzi kwestia właściwego ujęcia na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług przeniesienia na Korzystającego kosztu zapłaconego podatku od środków transportowych.

W odniesieniu do opisu sprawy, biorąc pod uwagę przywołane regulacje prawne, stwierdzić należy, że pomimo tego, iż podatek od środków transportowych stanowi dla Wnioskodawcy odrębny element rozliczeń z Korzystającym, jest on jednak należnością wynikającą z odpłatnego świadczenia umowy leasingu i stanowi element kwoty należnej z tytułu świadczenia tej usługi/dostawy. Tym samym stanowi też element podstawy opodatkowania czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach właściwych dla wiążącego strony stosunku cywilnoprawnego – tj. umowy leasingu.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

Z uwagi na fakt, że czynność oddania pojazdów ciężarowych do odpłatnego używania Korzystającym na podstawie umowy leasingu nie została wymieniona ani w ustawie o podatku VAT, ani w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy jako czynność zwolniona od podatku od towarów i usług lub korzystająca z preferencyjnej stawki podatku, to podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 23%.

Reasumując, kwota odpowiadająca wartości podatku od środków transportowych płaconego przez Spółkę w odniesieniu do pojazdów ciężarowych będących przedmiotem leasingu, którą następnie Spółka obciąża Korzystających, stanowi element podstawy opodatkowania całej czynności wynikającej z zawartej umowy leasingu, podlegającej opodatkowaniu według stawki właściwej dla przedmiotu leasingu, tj. według stawki podstawowej w wysokości 23%.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.