Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-645/13-2/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-11-06
Teza: udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku zapłaty podatku z tytułu otrzymania nieodpłatnie akcji polskiej spółki komandytowo-akcyjnej.
Słowa kluczowe: akcja; podatek; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zapłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 poz. 749) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 07.08.2013 r. (data wpływu 16.08.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie obowiązku zapłaty podatku z tytułu otrzymania nieodpłatnie akcji polskiej spółki komandytowo-akcyjnej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dnu 16.08.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku zapłaty podatku z tytułu otrzymania nieodpłatnie akcji polskiej spółki komandytowo-akcyjnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka to spółka działająca w formie tzw. limited liability company (odpowiednik polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Republiki Cypru). Spółka została zarejestrowana jako spółka na terytorium Republiki Cypru w rejestrze spółek prowadzonym przez Ministerstwo Handlu, Przemysłu i Turystyki Departament Rejestracji i Upadłości w Nikozji. Spółka jest rezydentem podatkowym na terytorium Republiki Cypru.

W przyszłości Spółka rozważa otrzymanie nieodpłatnie od polskiej Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka A”) 100% akcji (dalej: „Akcje”) w kapitale zakładowym polskiej spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: „Spółka komandytowo-akcyjna”). W momencie złożenia niniejszego wniosku o wydanie pisemnej interpretacji prawa podatkowego Spółka nie rozpoczęła prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka nie posiada w Polsce majątku, który skutkowałby powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu na terytorium Polski. Spółka nie prowadzi żadnej działalności inwestycyjnej, nie posiada udziałów ani akcji w spółkach. Spółka w dacie nieodpłatnego otrzymania Akcji, nie będzie posiadała zakładu na terytorium Polski w rozumieniu umowy z dnia 4 czerwca 1992 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochód i majątku (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523; dalej: „polsko-cypryjska umowa”).

W zamian za dokonanie nieodpłatnego przekazania Akcji, Spółka A nie otrzyma od Spółki żadnego świadczenia, w szczególności nie otrzyma zapłaty za Akcje, ani nie obejmie nowo wyemitowanych udziałów w Spółce. Ponadto, z tytułu otrzymania Akcji Spółka nie będzie zobowiązana do dokonania jakichkolwiek świadczeń na rzecz Spółki A.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy nieodpłatne otrzymanie przez Spółkę Akcji w Spółce komandytowo akcyjnej od polskiej Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (tj. Spółki A) nie będzie rodziło po stronie Spółki obowiązku zapłaty w Polsce podatku dochodowego od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy nieodpłatne otrzymanie Akcji Spółki komandytowo-akcyjnej od Spółki A mającej siedzibę na terytorium Polski nie będzie skutkowało powstaniem przychodu Spółki podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na terytorium Polski.

Zgodnie z art. 1 ust. 1-2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), podatnikami podatku są osoby prawne i spółki kapitałowe w organizacji, jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej.

W myśl art. 1 ust. 3 ustawa o CIT jej przepisy mają również zastosowanie do spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego państwa spółki te są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy o CIT podatnicy, posiadający siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2 ustawy o CIT podatnicy, którzy nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z uwagi jednak na to, że Spółka jest podmiotem prawa cypryjskiego i cypryjskim rezydentem podatkowym, prawo Polski do opodatkowania danego dochodu podatkiem dochodowym w Polsce należy w pierwszej kolejności ustalić w oparciu o postanowienia polsko-cypryjskiej umowy.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 polsko-cypryjskiej umowy, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko do takiej wysokości, w jakiej mogą być przypisane ternu zakładowi.

W przedmiotowej sprawie należy zatem zauważyć, iż Akcje polskiej Spółki komandyto- akcyjnej zostają przekazane nieodpłatnie Spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru, która w momencie otrzymania nieodpłatnie Akcji nie posiada zakładu w Polsce w rozumieniu polsko-cypryjskiej umowy.

Konkludując, w przedmiotowym stanie faktycznym Spółka nie uzyska przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na terytorium Polski i w związku z tym przekazanie na jej rzecz Akcji nie będzie skutkowało obowiązkiem zapłaty w Polsce podatku dochodowego od osób prawnych.

Stanowisko Spółki potwierdza m. in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22.04.2013 r. o sygn. IPPB5/423-96/13-4/AJ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej także: updop) podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 powołanej ustawy przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

*   otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;
*   wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Z uwagi na to, że Spółka jest podmiotem prawa cypryjskiego, prawo Polski do opodatkowania danego dochodu należy w pierwszej kolejności ustalić w oparciu o postanowienia umowy między Rządem Rzeczypospolitej polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochód i majątku (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523; dalej: polsko-cypryjska umowa).

Jak stanowi art. 7 ust. 1 polsko-cypryjskiej umowy, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko do takiej wysokości, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

W sprawie należy zatem zauważyć, iż dochód z tytułu nieodpłatnego przekazania akcji polskiej spółki komandyto-akcyjnej uzyskuje spółka cypryjska, która na moment otrzymania nieodpłatnie akcji nie posiada zakładu w Polsce w rozumieniu polsko-cypryjskiej umowy.

Podkreślić także należy, iż otrzymanie nieodpłatnie akcji nie jest w żaden sposób związane z działalnością zakładu Wnioskodawcy w Polsce, który powstanie w wyniku otrzymania tej darowizny (nieodpłatnego otrzymania akcji) i uzyskania statusu akcjonariusza polskiej spółki komandytowo-akcyjnej (zysk z tytułu nieodpłatnego przekazania akcji nie może być przypisany temu zakładowi – zysk nie powstanie w wyniku działalności tego zakładu, lecz w wyniku zawarcia umowy dotyczącej nieodpłatnego przekazania akcji).

Określenie zakład zostało bowiem zdefiniowane w art. 5 ust. 1 umowy, zgodnie z którym oznacza ono stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. W szczególności, określenie to obejmuje: miejsce zarządu, filię, biuro, zakład fabryczny, warsztat, kopalnię oraz plac budowy lub budowę, montaż lub instalację albo działalność nadzorczą związaną z nimi, jeżeli taki plac, projekt lub działalność trwa dłużej niż 12 miesięcy.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 lit. f umowy, określenia "przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa" i "przedsiębiorstwo drugiego Umawiającego się Państwa" oznaczają odpowiednio przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie oraz przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie.

Stosownie do postanowień pkt 4 Komentarza do art. 3 Modelowej Konwencji OECD (dalej: MK) w sprawie podatku od dochodu i majątku, na której wzorowane są zawierane przez Polskę umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, kwestia czy działalność jest prowadzona w ramach przedsiębiorstwa, czy też sama w sobie stanowi przedsiębiorstwo jest interpretowane zgodnie z przepisami ustawodawstwa wewnętrznego umawiającego się państwa. Z tego względu nie podjęto w umowach próby zdefiniowania w sposób wyczerpujący tego określenia. Jednakże ustala się, że określenie „przedsiębiorstwo” stosuje się do prowadzenia wszelkiej działalności zarobkowej (Komentarz do Modelowej konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku, OECD, wersja skrócona, lipiec 2010).

Zatem prawo wewnętrzne danego państwa wskazuje, w jakim zakresie podatnik jest „przedsiębiorstwem”, o którym mowa w przepisie art. 3 ust. 1 lit. f polsko-cypryjskiej umowy. Stwierdzając, że mamy do czynienia z przedsiębiorstwem, każdą działalność zarobkową tego przedsiębiorstwa prowadzoną w drugim państwie, należy uznać za zakład i opodatkować na zasadach zawartych w artykule 7 umowy.

Nie ulega wątpliwości, że spółka kapitałowa posiadająca podmiotowość prawną, utworzona zgodnie z prawem cypryjskim, jest przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 7 umowy.

Jednocześnie, jak stanowi art. 125 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z poźn. zm.), spółka komandytowo-akcyjna (SKA) jest spółką osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem.

Jak wynika z powyższego, SKA prowadzi przedsiębiorstwo.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 polsko-cypryjskiej umowy, należy zatem uznać, iż dochód Spółki osiągnięty w Polsce za pośrednictwem zakładu może być opodatkowany w Polsce.

W opinii Organu podatkowego pomocnym w interpretacji przedmiotowej umowy może być tekst Modelowej Konwencji OECD, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie należy traktować jako wyłącznie obowiązujących Polskę norm międzynarodowego prawa publicznego, gdyż z uwagi na ich szczególny charakter, są one przede wszystkim powszechnie obowiązującymi normami naszego wewnętrznego ustawodawstwa podatkowego, których prawidłowe stosowanie wymaga również odniesienia do ustalonych w międzynarodowej pragmatyce zasad, wyrażonych w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD.

Odwołując się do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD należy zauważyć, iż w międzynarodowych konwencjach podatkowych przyjęto powszechnie zasadę, że dopóki przedsiębiorstwo jednego państwa nie założy w drugim państwie zakładu, nie można uważać, że to przedsiębiorstwo bierze udział w życiu gospodarczym tego drugiego państwa w takim stopniu, aby można było je poddać jurysdykcji ustawodawstwa podatkowego tego państwa.

Istotnym jest, że kryterium opodatkowania powinno być stosowane nie do samego przedsiębiorstwa, lecz do jego zysków. W związku z powyższym przy opodatkowaniu zysków, jakie zagraniczne przedsiębiorstwo osiąga w danym kraju, władze podatkowe powinny rozpatrywać każde źródło zysków odrębnie, stosując do każdego źródła kryterium istnienia zakładu.

Zauważyć także należy, że zgodnie ze stanowiskiem doktryny, pomimo iż Konwencja Modelowa nie stanowi polskiego źródła prawa powszechnie obowiązującego, Polska jako członek OECD ma obowiązek stosowania Konwencji jak i Komentarza. Co więcej, polskie organy podatkowe, aby zapewnić jednolitość stosowania prawa, powinny odwoływać się do Komentarza tak przy stosowaniu, jak i interpretacji umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (J. Tkaczyk, M. Zdyb. Międzynarodowe Prawo Podatkowe, Opodatkowanie i ubezpieczenia społeczne osób pracujących w Unii Europejskiej, Difin, Warszawa 2006, str. 21).

W Komentarzu do ust. 3 art. 5 Konwencji Modelowej OECD (w wersji z lipca 2010 r. – Wolters Kluwer Polska, Warszawa 2011) - pkt 19.1 (odnoszącego się co prawda do podmiotów prowadzących działalność budowlaną) stwierdzono, iż „w przypadku spółek osobowych przejrzystych pod względem podatkowym kryterium dwunastu miesięcy ma zastosowanie do własnej działalności spółki osobowej. Jeżeli okres dwunastu miesięcy na miejscu budowy zostanie przekroczony przez wspólników i pracowników spółki osobowej, to przedsiębiorstwo prowadzone przez spółkę osobową jest traktowane jako posiadające zakład. Każdy więc wspólnik będzie traktowany jako posiadający zakład w zakresie opodatkowania jego części zysków osiągniętych przez spółkę osobową, bez względu na okres spędzony przez niego samego na miejscu budowy”.

Podkreślić należy, iż zmiany w Konwencji Modelowej w 2000 r. odnoszące się do spółek osobowych były rezultatem implementacji propozycji Komitetu Podatkowego OECD zawartych w powołanym przez Wnioskodawcę raporcie opublikowanym w 1999 r. na temat Stosowania Modelowej Konwencji Podatkowej do Spółek Osobowych („The Application of the OECD Model Tax Convention to the Partnerships”, Paris, 1999). Komitet podatkowy OECD jednoznacznie stwierdził w ww. raporcie, iż posiadanie wkładów w transparentnej podatkowo spółce osobowej konstytuuje powstanie zakładu w rozumieniu Konwencji Modelowej OECD.

Nie ulega zatem wątpliwości, iż na gruncie międzynarodowego prawa podatkowego, jeżeli spółka osobowa jako podmiot transparentny pod względem podatkowym prowadzi działalność w państwie, w którym jest zorganizowana, to wspólnik tej spółki posiada w tym państwie „zakład” i podlega w nim opodatkowaniu od zysków osiągniętych poprzez ten „zakład”.

W przedmiotowej sytuacji oznacza to, iż spółka osobowa działająca w Polsce konstytuuje zakład cypryjskiej spółki kapitałowej, która jest jej wspólnikiem. Spółkę cypryjską należy zatem traktować jako podmiot zagraniczny prowadzący działalność na terytorium Polski za pośrednictwem zakładu.

Powyższe stanowisko jest zgodne z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 15 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Po 820/09, a także z wyrokiem III SA/Wa 3169/10 z 02.06.2011 r.

Literatura poświęcona międzynarodowemu prawu podatkowemu poddała analizie kwestię powstania zakładu, w przypadku gdy zagraniczny przedsiębiorca posiada udziały w spółce osobowej położonej w drugim państwie. I tak, w komentarzu “Klaus Vogel on Double Taxation Conventions. A Commentary to the OECD-, UN- and US Model Conventions for the Avoidance of Double Taxation on Income and Capital”, red. Klaus Vogel, Third Edition 1997 r., s. 408, autor wyraźnie stwierdza, iż posiadanie udziału w zagranicznej spółce osobowej jest równoznaczne z posiadaniem zakładu w tym państwie i w konsekwencji prowadzi do opodatkowania przychodu z udziału w spółce osobowej jako przychodu wspólnika z tytułu działalności gospodarczej zgodnie z art. 7 MK. Udział w spółce osobowej obejmuje każdy zakład, jaki spółka osobowa może posiadać za granicą, bez względu na to czy wspólnik uczestniczył lub wciąż uczestniczy w tworzeniu lub zarządzaniu takim zakładem.

W cytowanej publikacji, Klaus Vogel podkreśla wyraźnie, iż skoro spółka osobowa nie posiada podmiotowości prawnopodatkowej, to dysponowanie jej placówką należy przypisać wspólnikom spółki, którzy taką podmiotowość posiadają, a zatem każdy ze wspólników będzie posiadał zakład w państwie, gdzie prowadzi działalność gospodarczą za pośrednictwem spółki osobowej (Klaus Vogel, tamże, s. 287).

Analogicznie w opracowaniu pod red. M. Jamroży, A. Cloer, Warszawa 2007, Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania z Niemcami s. 114 i nast.

Identyczne stanowisko oparte także na opracowaniach: H. Debatin, Zur Behandnung von Beteiligungen am Personen-gesellschaften, Betriebs-Berater 1992, s. 1181-1188, A. Skaar. Permanent establishment, Deventer 1991, s. 161, przedstawiono w innym opracowaniu M. Jamrożego – Opodatkowanie spółki osobowej C.H. Beck, Warszawa 2005, s. 87.

Komentatorzy podkreślają przy tym, iż ww. stanowisko należy uznać za utrwalone w praktyce międzynarodowej. Nabiera to szczególnego znaczenia w kontekście zasad wykładni wynikających z art. 31 i 32 Konwencji Wiedeńskiej o Prawie Traktatów (Dz.U. z 1990 r., Nr 74 poz. 439; dalej: Konwencja Wiedeńska).

Zgodnie z art. 31 ww. Konwencji:

1\. Traktat należy interpretować w dobrej wierze, zgodnie ze zwykłym znaczeniem, jakie należy przypisywać użytym w nim wyrazom w ich kontekście, oraz w świetle jego przedmiotu i celu. 2. Dla celów interpretacji traktatu kontekst obejmuje, oprócz tekstu, łącznie z jego wstępem i załącznikami:

1.  każde porozumienie dotyczące traktatu, osiągnięte między wszystkimi stronami w związku z zawarciem traktatu;
2.  każdy dokument sporządzony przez jedną lub więcej stron w związku z zawarciem traktatu, przyjęty przez inne strony jako dokument odnoszący się do traktatu.

3\. Łącznie z kontekstem należy brać pod uwagę:

1.  każde późniejsze porozumienie między stronami, dotyczące interpretacji traktatu lub stosowania jego postanowień;
2.  każdą późniejszą praktykę stosowania traktatu, ustanawiającą porozumienie stron co do jego interpretacji;
3.  wszelkie odpowiednie normy prawa międzynarodowego, mające zastosowanie w stosunkach między stronami.

Nadto w myśl art. 32 ww. Konwencji można odwoływać się do uzupełniających środków interpretacji, łącznie z pracami przygotowawczymi do traktatu oraz okolicznościami jego zawarcia, aby potwierdzić znaczenie wynikające z zastosowania artykułu 31 lub aby ustalić znaczenie, gdy interpretacja oparta na artykule 31:

1.  pozostawia znaczenie dwuznacznym lub niejasnym albo
2.  prowadzi do rezultatu wyraźnie absurdalnego lub nierozsądnego.

W świetle powyższego należy także podkreślić, że strona cypryjska dotychczas nie kwestionowała prawa Polski do opodatkowania przedmiotowych dochodów, a celem umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie jest z pewnością brak opodatkowania w obu jurysdykcjach (przedmiotowe dochody nie podlegają opodatkowaniu na Cyprze).

Szczególnym rodzajem udziału w zyskach spółki osobowej jest zysk akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej. Przysługujące akcjonariuszowi prawo majątkowe w postaci akcji spółki opiera się głównie na pasywnej formie inwestowania oraz stanowi podstawę jego udziału w zyskach takiej spółki. W takim przypadku, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania również zmierzają do zakwalifikowania takiego dochodu do dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej za pomocą zakładu, zgodnie z art. 7 MK.

W sposób wyraźny podkreśla tę tezę również w swoim komentarzu do Modelowej Konwencji OECD Klaus Vogel (Klaus Vogel, tamże s. 652), który odnosi się do opodatkowania dochodów z tytułu udziału/akcji w spółkach nieposiadających osobowości prawnej. Podkreśla on, że w odróżnieniu od dywidend uzyskiwanych z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, które są opodatkowane zgodnie z art. 10 MK („Dywidendy”), analogiczne dochody osiągane z udziału w zyskach spółek osobowych podlegają opodatkowaniu na poziomie wspólników, na zasadach art. 7 MK.

W oparciu o przywołane przepisy prawa należy zatem stwierdzić, że nabycie przez Wnioskodawcę (podmiot prawa cypryjskiego z rezydencją podatkową na Cyprze) akcji spółki komandytowo-akcyjnej utworzonej zgodnie z prawem polskim, może skutkować powstaniem dla spółki cypryjskiej obowiązku opodatkowania w Polsce dochodów, które powstaną w przyszłości z tego tytułu.

Dochód Spółki z tytułu akcji polskiej SKA może podlegać opodatkowaniu zgodnie z art. 7 polsko-cypryjskiej umowy w związku powstaniem zakładu, o którym mowa w art. 5 polsko-cypryjskiej umowy.

Oznacza to, że dochód Spółki, który może być przypisany do jej zakładu w Polsce, będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce, na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując, należy stwierdzić, że dochodu uzyskanego przez Wnioskodawcę nie można uznać za zyski przedsiębiorstwa cypryjskiego przypisane zakładowi w Polsce w rozumieniu art. 7 ust. 1 i art. 5 ust. 1 polsko-cypryjskiej umowy.

Okoliczność, że objęcie akcji spółki komandytowo-akcyjnej w wyniku umowy dotyczącej przekazania nieodpłatnie akcji może statuować powstanie zakładu Wnioskodawcy w Polsce, nie ma więc wpływu na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie.

W konsekwencji na podstawie art. 7 ust. 1 zdanie 1 ww. umowy wyłącznie Republika Cypru ma prawo do opodatkowania przedmiotowego dochodu z tytułu otrzymania odpłatnie akcji spółki komandytowo - akcyjnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –– tekst jednolity Dz.U. 2012, poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.