Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1536/11-6/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-03-29
Teza: Czy komornik sądowy w razie skutecznej licytacji wyżej opisanej nieruchomości, dokonujący w świetle art. 18 powołanej wyżej ustawy dostawy towaru obowiązany będzie do obliczenia i uiszczenia za dłużnika należnego podatku VAT i w jakiej wysokości procentowej?
Słowa kluczowe: budynek; dostawa; komornik; nieruchomości; stawka; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym, przedstawione we wniosku z dnia 5 grudnia 2011 r. (data wpływu 12 grudnia 2011 r.), uzupełnionym pismami z dnia 27 lutego 2012 r. (data wpływu 5 marca 2012 r.) oraz z dnia 16 marca 2012 r. (data wpływu 20 marca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania w drodze licytacji sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki gruntu wraz z prawem własności wszystkich budynków i budowli posadowionych na przedmiotowym gruncie – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania w drodze licytacji sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki gruntu wraz z prawem własności wszystkich budynków i budowli posadowionych na przedmiotowym gruncie. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismami z dnia 27 lutego 2012 r. oraz z dnia 16 marca 2012 r. o doprecyzowanie przedstawionego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca będąc Komornikiem Sądowym przy Sądzie Rejonowym prowadzi, zgodnie z wnioskiem wierzyciela egzekucję z prawa wieczystego użytkowania nieruchomości stanowiącej działkę gruntu oraz prawa własności budynku stanowiącego odrębną nieruchomość posadowionego na tej działce, (…), dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą, stanowiącego na prawach wspólności majątkowej ustawowej małżeńskiej własność dłużników.

Przedmiotem egzekucji jest wieczyste użytkowanie działki gruntu, (…), w użytkowaniu wieczystym dłużników do dnia 18 kwietnia 2030 r. oraz budynek stanowiący odrębną nieruchomość posadowiony na tej działce. Obszar działki wynosi 0,4657 ha. Działka zlokalizowana na terenie słabo zurbanizowanym. Działka użytkowana zgodnie z przeznaczeniem terenu zapisanym w obowiązującym Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta (uchwalonym Uchwałą Rady Miejskiej). Nieruchomość położona jest na terenie, dla którego nie ma obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego. Decyzja pozwolenia na budowę z dnia 21 czerwca 1999 r. W maju 1999 r. została wydana na podstawie nieobowiązującego obecnie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Działka zabudowana budynkiem o funkcji produkcyjnej z częścią biurowo-socjalną. Na działce usytuowane są budynki i budowle: budynek o funkcji socjalno-biurowej, budynek zawierający halę produkcyjno-magazynowe, pawilon gospodarczy (nie ukończony), plac o nawierzchni utwardzonej, ogrodzenie, przyłącza energetyczne i wodociągowe. Budynek posiada III kondygnacje naziemne, niepodpiwniczony, bez windy. Budynek zawiera dwie hale cz. „A” i cz. „B” wykonane bezpośrednio przy sobie, połączone ścianą podłużną. Hala „A” zaprojektowana z przeznaczeniem na magazyn oraz drobną produkcję. Hala „B przewidziana została do celów produkcyjnych i montażowych. Powierzchnia zabudowy wynosi 1.700 m2. Powierzchnia użytkowa: hala cz. „A” 1.044 m2, hala cz. „B” 416 m2, budynek socjalno-biurowy 375 m2 (w tym przyziemie 128,1 m2, I piętro 124,1 m2, poddasze 122,7 m2). Kubatura zabudowy łącznie wynosi 9.690 m3. Budynek wybudowany w latach 1999-2000, w chwili przeprowadzenia przez komornika opisu i oszacowania, tj. w dniu 10 września 2010 r. nie był ujawniony w księdze wieczystej.

Według informacji zawartych w operacie szacunkowym inwestycja została rozpoczęta w roku 1990 z zamiarem wybudowania węzła betoniarskiego z zakładem prefabrykacji. W roku 1996 nastąpiła zmiana inwestora - inwestorem została firma - działalność gospodarcza osoby fizycznej - dłużnika. Według informacji uzyskanej z wyszukiwarki REGON-GUS data powstania firmy to 4 września 1990 r., data rozpoczęcia działalności to 4 września 1990 r.

Prawo wieczystego użytkowania gruntu zostało przez dłużników nabyte w dniu 8 maja 1996 r. Nabycie nastąpiło na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej. Komornik nie ma wiedzy, czy przy sprzedaży była wystawiona faktura VAT. Nie jest również znane, czy poprzednim właścicielem była osoba fizyczna czy spółka.

Dłużnik w dniu 17 czerwca 2011 r. złożył oświadczenie, że w stosunku do nieruchomości przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT przy nabyciu, że poniósł nakłady przewyższające 30% wartości początkowej nieruchomości i skorzystał z prawa do odliczenia podatku VAT od tych nakładów oraz że nie korzystał w roku ubiegłym ze zwolnienia podmiotowego przewidzianego w art. 113 ustawy o VAT. Ponadto w dniu 20 czerwca 2011 r. złożył Komornikowi oświadczenie, że nadal prowadzi działalność gospodarczą, jest podatnikiem podatku od towarów i usług, nie korzysta ze zwolnień podatkowych; przedmiotem egzekucji jest nie zakończony (nie odebrany) obiekt, częściowo użytkowany, przy budowie dłużnikowi przysługiwało prawo do odliczeń VAT i takich odliczeń dokonywał; wg dłużnika obiekt jest obiektem nowym, w myśl ustawy o VAT, gdyż nie uzyskano jeszcze uprawnień do jego użytkowania. Dłużnik nie złożył oświadczenia, czy skorzystał z prawa do odliczenia podatku VAT przy nabyciu nieruchomości.

Dłużniczka nie prowadzi działalności gospodarczej, złożyła oświadczenie, że nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT, nie przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku VAT przy zakupie nieruchomości, nie poniosła nakładów na nieruchomość oraz że zlikwidowała działalność gospodarczą i rozliczyła się z urzędem skarbowym zgodnie z art. 14 ustawy o VAT.

Z operatu szacunkowego sporządzonego przez biegłego oraz z przeprowadzonego przez komornika opisu i oszacowania wynika, że przedmiotowa nieruchomość jest wykorzystywana na cele prowadzenia działalności gospodarczej przez spółkę, która wynajmuje nieruchomości od dłużników.

Ujawnienie budynku w księdze wieczystej nastąpiło w dniu 26 stycznia 2011 r. Według oświadczenia dłużnika, wskazanego w pkt 6, budynek nie posiada pozwolenia na użytkowanie. Dłużnicy rozliczali się z podatku VAT w Urzędzie Skarbowym. Część nieruchomości oddano w najem Sp. z o.o. na podstawie umowy z dnia 25 kwietnia 2006 r., umowę zawarł Dłużnik w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

W piśmie z dnia 27 lutego 2012 r. stanowiącym uzupełnienie do wniosku Zainteresowany wskazał co następuje:

1.  prawo wieczystego użytkowania gruntu oraz własność posadowionych na nim budynków i budowli (patrz pkt 2) dłużnicy nabyli na podstawie umowy sprzedaży z poprzednim właścicielem, którym była Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; dłużnik w dniu 17 czerwca 2011 r. złożył oświadczenie, że w stosunku do nieruchomości przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT przy nabyciu, że poniósł nakłady przewyższające 30% wartości początkowej nieruchomości i skorzystał z prawa odliczenia podatku VAT od tych nakładów oraz że nie korzystał w roku ubiegłym ze zwolnienia podmiotowego przewidzianego w art. 113 ustawy o VAT; ponadto w dniu 20 czerwca 2011 r. złożył komornikowi oświadczenie, że nadal prowadzi działalność gospodarczą (pkt 4), jest podatnikiem podatku od towarów i usług, nie korzysta ze zwolnień podatkowych; przedmiotem egzekucji jest nie zakończony (nie odebrany) obiekt, częściowo użytkowany, przy budowie dłużnikowi przysługiwało prawo do odliczeń VAT i takich odliczeń dokonywał; wg dłużnika obiekt jest obiektem nowym, w myśl ustawy o VAT, gdyż nie uzyskano jeszcze uprawnień do jego użytkowania.
2.  na podstawie ww. umowy dłużnicy nabyli prawo wieczystego użytkowania gruntu - w chwili zakupu nieruchomość była ogrodzona, wylana była posadzka jedynie pod częścią produkcyjno-magazynową budynku - halą „A”, na terenie działki zlokalizowana była stacja trafo; działka nie była zabudowana innymi budynkami lub budowlami; pozostałe budynki zostały wybudowane przez dłużników;
3.  wszystkie budynki i budowle usytuowane na przedmiotowej nieruchomości dłużnicy wykorzystywali do prowadzenia działalności gospodarczej; od roku 2006 (umowa najmu z dnia 25 kwietnia 2006 r.) nieruchomość jest wynajmowana Spółce z o.o.;
4.  pierwsze zasiedlenie nie nastąpiło w znaczeniu formalnym budynek produkcyjny z częścią biurowo-socjalną nie posiada pozwolenia na użytkowanie; jednakże faktycznie jest użytkowany bez pozwolenia, zaś dłużnik złożył oświadczenie, że poniósł nakłady przewyższające 30% wartości początkowej nieruchomości i skorzystał z prawa VAT od tych nakładów;
5.  według oświadczenia dłużnika z dnia 27 lutego 2012 r. całość nieruchomości, a nie jak wskazano we wniosku komornika z dnia 5 grudnia 2011 r. część nieruchomości, jest wynajmowana Spółce z o.o. na podstawie umowy najmu z dnia 25 kwietnia 2006 r. za miesięczny czynsz w wysokości 1.000 zł netto; przed ww. umową budynek, budowle ani żadne z ich części nie były wynajmowane innym podmiotom;
6.  okres 2 lat pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynków, budowli lub ich części nie upłynął, gdyż pierwsze zasiedlenie formalnie nie nastąpiło (szerzej opisane w pkt 4);
7.  według oświadczenia z dnia 17 czerwca 2011 r. w stosunku do nieruchomości dłużnik poniósł nakłady przewyższające 30% wartości początkowej nieruchomości i skorzystał z prawa odliczenia podatku VAT od tych nakładów, natomiast w roku 2010 nie korzystał ze zwolnienia podmiotowego przewidzianego w art. 113 ustawy o VAT;
8.  pomimo braku pozwolenia na użytkowanie, budynek i budowle posadowione na przedmiotowej nieruchomości w stanie ulepszonym były użytkowane dłużej niż przez 5 lat;
9.  dłużnicy do chwili obecnej nie uzyskali pozwolenia na użytkowanie budynku, budowli lub ich części; budynek został w dniu 26 stycznia 2011 r. ujawniony w księdze wieczystej prowadzonej dla nieruchomości; budynek nie posiada odbioru technicznego, prace budowlane nie zostały zakończone.

Ponadto w piśmie z dnia 3 lutego 2012 r. będącym uzupełnieniem do wniosku Zainteresowany wyjaśnił, że:

1.  przedmiotem sprzedaży w drodze licytacji będzie: prawo użytkowania wieczystego działki gruntu nr 35/3 wraz z prawem własności wszystkich budynków i budowli posadowionych na przedmiotowym gruncie;
2.  przedmiotowa działka zabudowana jest następującymi budynkami i budowlami:
    *   budynek produkcyjny z częścią socjalno-biurową, zawierający hale produkcyjno-magazynowe oznaczone jako „A” i „B”
    *   pawilon gospodarczy (nie ukończony),
    *   plac o nawierzchni utwardzonej,
    *   ogrodzenie,
    *   przyłącza energetyczne i wodociągowe,
    *   stacja trafo;
3.  dłużnik w dniu 17 czerwca 2011 r. złożył oświadczenie, że w stosunku do całej nieruchomości (wszystkich budynków i budowli, którymi przedmiotowa działka była zabudowana w chwili zakupu) przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT przy nabyciu, jak również przy wybudowaniu budynku produkcyjnego, nieukończonego pawilonu gospodarczego oraz placu; należy zatem przyjąć, że w stosunku do:
    *   budynku produkcyjnego z częścią socjalno-biurową - dłużnikom przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego,
    *   pawilonu gospodarczego - dłużnikom przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego,
    *   placu o nawierzchni utwardzonej - dłużnikom przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego,
    *   ogrodzenia - dłużnikom przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego,
    *   przyłącza energetycznego i wodociągowego - dłużnikom przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego,
    *   stacji trafo - dłużnikom przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego;
4.  według informacji od dłużnika poniósł on nakłady przewyższające 30% wartości początkowej nieruchomości według stanu z dnia zakupu i wybudowanego przez siebie budynku produkcyjnego, nieukończonego pawilonu gospodarczego oraz placu; według oświadczenia dłużnika nakłady te były wyższe niż 30% wartości początkowej; komornikowi nie jest znane kiedy dłużnicy ponieśli nakłady na nieruchomości, przyjąć należy że nastąpiło to pomiędzy rokiem 1996 (rok nabycia) a rokiem 2005;
5.  pomimo braku pozwolenia na użytkowanie, budynek i budowle posadowione na przedmiotowej nieruchomości w stanie ulepszonym były użytkowane dłużej niż przez 5 lat.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy komornik sądowy w razie skutecznej licytacji wyżej opisanej nieruchomości, dokonujący w świetle art. 18 powołanej wyżej ustawy dostawy towaru obowiązany będzie do obliczenia i uiszczenia za dłużnika należnego podatku VAT i w jakiej wysokości procentowej?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle opisanego zdarzenia przyszłego komornik będzie obowiązany do obliczenia i uiszczenia za dłużników podatku VAT od sprzedanego w trybie licytacji sądowej prawa wieczystego użytkowania gruntu i prawa własności budynku stanowiącego odrębną nieruchomości.

Wiadomym w przedmiotowej sprawie jest to, że:

*   mamy do czynienia z dostawą towarów nowych (nie podlega zwolnieniu przewidzianemu w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług),
*   dłużnik poniósł wydatki przekraczające 30% wartości nieruchomości z chwili nabycia na jej ulepszenie nieruchomości, co wynika z ustaleń biegłego zawartych w operacie szacunkowym oraz organu egzekucyjnego podczas opisu i oszacowania,
*   przy budowie budynku dłużnikowi przysługiwało prawo do odliczeń podatku VAT i takich odliczeń dokonywał.

Podstawową informacją, o której Komornik nie ma wiedzy to, czy dłużnik korzystał z prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art. 43 ust. 1 pkt 2 i 10a ustawy o podatku od towarów i usług) przy nabyciu nieruchomości. Ponadto powstała wątpliwość czy dostawa towaru zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim (art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług), gdyż budynek nie posiada pozwolenia na jego użytkowanie, a w chwili sporządzania operatu szacunkowego przez biegłego oraz przeprowadzenia przez komornika czynności opisu i oszacowania, przedmiotowy budynek nie był ujawniony w księdze wieczystej prowadzonej dla nieruchomości.

Nie jest również wiadome, czy Dłużniczka wyraziła zgodę na prowadzenie przez Dłużnika działalności gospodarczej na terenie przedmiotowej nieruchomości oraz na odliczanie podatku VAT od nakładów dokonywanych na wspólną nieruchomość.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Z treści powyższego przepisu wynika, że komornik sądowy jest płatnikiem podatku od dostawy towaru dokonywanej w trybie egzekucji, w przypadku gdy wykonuje czynności egzekucyjne. Przez czynność egzekucyjną należy rozumieć każde formalne, oparte na przepisach procesowych, działanie uprawnionego organu egzekucyjnego wywołujące skutek prawny dla prowadzonej egzekucji.

Obowiązki płatnika podatku VAT zostały określone w art. 8 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Podatnikiem natomiast, stosownie do art. 7 § 1 ww. ustawy, jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.

W myśl § 23 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), organy egzekucyjne, określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.), oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. – Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr 43, poz. 296 ze zm.), w przypadku sprzedaży towarów, wystawiają w imieniu dłużnika i na jego rachunek faktury potwierdzające dokonanie sprzedaży tych towarów.

Fakturę wystawia się, jeżeli na dłużniku spoczywa obowiązek podatkowy związany ze sprzedażą towarów.

Z powyższych przepisów wynika, iż komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika – dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik; w przypadku gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku.

A zatem komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i do uwzględnienia w trakcie sprzedaży licytacyjnej towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług będzie miało miejsce wówczas, jeżeli spełnione zostaną przesłanki o charakterze przedmiotowym, tj. wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu w oparciu o przepisy art. 5 ustawy i podmiotowym, tj. gdy czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest dokonywana przez osobę (lub jednostkę organizacyjną) będącą podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, działającą w takim charakterze.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Wyjaśnić jednocześnie należy, iż przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m. in. rzeczy (Bednarek Małgorzata, „Mienie”, „Komentarz do art. 44-553 Kodeksu cywilnego”, Zakamycze 1997, komentarz do art. 45 k.c.). Rzeczy dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome (Pasecki Kazimierz, „Kodeks cywilny, Księga pierwsza. Część ogólna. Komentarz”, Zakamycze 2003, komentarz do art. 45 k.c.).

Natomiast w myśl art. 46 § 1 ww. Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza jednakże nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W związku z powyższym, aby dostawę towarów uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto podatnikiem staje się również ten, kto wykonał czynność, podlegającą opodatkowaniu, jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, iż nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zatem, stosując wykładnię językową przepisu stwierdzić można, iż działalnością gospodarczą jest działalność producenta, handlowca lub usługodawcy oraz rolnika, także wówczas gdy czynność podlegająca opodatkowaniu została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania w sposób częstotliwy. Chociaż ustawa nie definiuje pojęcia „częstotliwości”, to przez zamiar wykonywania tej czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności składających się na istotę prowadzenia działalności. O kwestii częstotliwości nie decyduje czasookres wykonywania tej czynności (rok, dwa czy pięć lat), ani ilość dokonywanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności.

Skutkiem powyższego status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży gruntu jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Komornik Sądowy prowadzi, zgodnie z wnioskiem wierzyciela egzekucję z prawa wieczystego użytkowania nieruchomości stanowiącej działkę gruntu oraz prawa własności wszystkich budynków i budowli posadowionych na tym gruncie. Przedmiotowa działka zabudowana jest następującymi budynkami i budowlami:

*   budynek produkcyjny z częścią socjalno-biurową, zawierający hale produkcyjno-magazynowe oznaczone jako „A” i „B”
*   pawilon gospodarczy (nie ukończony),
*   plac o nawierzchni utwardzonej,
*   ogrodzenie,
*   przyłącza energetyczne i wodociągowe,
*   stacja trafo.

Prawo wieczystego użytkowania gruntu (działki nr 35/3) oraz własność posadowionych na nim budynków i budowli dłużnicy nabyli na podstawie umowy sprzedaży z poprzednim właścicielem, którym była spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. W chwili zakupu nieruchomość była ogrodzona, wylana była posadzka jedynie pod częścią produkcyjno-magazynową budynku - halą „A”, na terenie działki zlokalizowana była stacja trafo; działka nie była zabudowana innymi budynkami lub budowlami; pozostałe budynki zostały wybudowane przez dłużników. Dłużnik złożył oświadczenie, że w stosunku do całej nieruchomości (wszystkich budynków i budowli, którymi przedmiotowa działka była zabudowana w chwili zakupu) przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT przy nabyciu, jak również przy wybudowaniu budynku produkcyjnego, nieukończonego pawilonu gospodarczego oraz placu; należy zatem przyjąć, że w stosunku do:

*   budynku produkcyjnego z częścią socjalno-biurową - dłużnikom przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego,
*   pawilonu gospodarczego - dłużnikom przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego,
*   placu o nawierzchni utwardzonej - dłużnikom przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego,
*   ogrodzenia - dłużnikom przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego,
*   przyłącza energetycznego i wodociągowego - dłużnikom przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego,
*   stacji trafo - dłużnikom przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Ponadto w dniu 20 czerwca 2011 r. dłużnik złożył Komornikowi oświadczenie, że nadal prowadzi działalność gospodarczą, jest podatnikiem podatku od towarów i usług, nie korzysta ze zwolnień podatkowych.

Wszystkie budynki i budowle usytuowane na przedmiotowej nieruchomości dłużnicy wykorzystywali do prowadzenia działalności gospodarczej. Ponadto cała nieruchomość od roku 2006 jest wynajmowana Spółce z o.o. (umowa najmu z dnia 25 kwietnia 2006 r.).

Dłużnik poniósł nakłady przewyższające 30% wartości początkowej nieruchomości według stanu z dnia zakupu i wybudowanego przez siebie budynku produkcyjnego, nieukończonego pawilonu gospodarczego oraz placu; według oświadczenia dłużnika nakłady te były wyższe niż 30% wartości początkowej. Komornikowi nie jest znane kiedy dłużnicy ponieśli nakłady na nieruchomości, przyjąć należy że nastąpiło to pomiędzy rokiem 1996 (rok nabycia) a rokiem 2005. Pomimo braku pozwolenia na użytkowanie, budynek i budowle posadowione na przedmiotowej nieruchomości w stanie ulepszonym były użytkowane dłużej niż przez 5 lat.

Jak wskazano wyżej, sprzedaż nieruchomości w świetle ustawy o podatku od towarów i usług jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju zdefiniowanej w art. 7 ust. 1 ustawy.

Ponadto w sprawie będącej przedmiotem wniosku, dłużnik przeciwko któremu Komornik prowadzi egzekucję wykorzystywał nieruchomość będącą przedmiotem egzekucji do prowadzenia działalności gospodarczej. Oznacza to, że dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionych na nim budynków i budowli w analizowanej sprawie realizowana jest w ramach działalności gospodarczej w konsekwencji czego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podstawowa stawka podatku – w myśl art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Niemniej jak wynika z art. 146a pkt 1 ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Ponadto, za oddanie do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, uznać należy nie tylko sprzedaż, ale również umowy najmu i dzierżawy. Zatem pierwszym zasiedleniem będzie także moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, iż jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Wskazać również należy, iż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie zaś z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków, możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Powyższe prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak dla dostawy budynków, budowli lub ich części na tym gruncie posadowionych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Analogiczna sytuacja ma miejsce, gdy wraz z dostawą budynków lub budowli następuje również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym budynki te są posadowione. Jak wskazuje przepis § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt lub prawo użytkowania wieczystego gruntu będące przedmiotem sprzedaży podlegają opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki i budowle posadowione na tym gruncie. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki i budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu jak i prawa użytkowania wieczystego gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, iż w analizowanej sprawie wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy, sprzedaż żadnego z budynków lub budowli posadowionych na przedmiotowym gruncie nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, bowiem jak wynika z danych przedstawionych we wniosku wszystkie budynki i budowle (po ich wybudowaniu i ulepszeniu) były oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu bowiem od roku 2006 są przedmiotem umowy najmu. Ponadto w analizowanym przypadku, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą tych nieruchomości upłynie okres dłuższy niż 2 lata. W konsekwencji powyższego sprzedaż prawa własności budynków i budowli posadowionych na przedmiotowym gruncie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Na podstawie § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia, również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowione są ww. budynki i budowle będzie zwolnione od podatku analogicznie do posadowionych na tym gruncie budynków i budowli.

Reasumując, w analizowanej sprawie dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionych na nim budynków i budowli spełnia przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia.

W konsekwencji Komornik Sądowy z tytułu przedmiotowej dostawy nie będzie zobowiązany do obliczenia i uiszczenia za dłużnika podatku VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.