Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.210.2021.1.AN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-09
Teza: Czy w kalkulacji limitu wynikającego z art. 15c ust. 1 updop, oraz kalkulacji nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, zdefiniowanej w art. 15c ust. 3 updop, należy uwzględnić koszty finansowania dłużnego stanowiące koszty działalności wolnej od pdop na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, oraz część kosztów finansowania dłużnego wspólnych dla działalności opodatkowanej i działalności wolnej od pdop na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop (kosztów Działalności strefowej i Działalności poza strefowej), która przypada na działalność wolną od pdop na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop.
Słowa kluczowe: EBITDA; finansowanie; koszt-koszty uzyskania przychodów; limit; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 maja 2021 r. (data wpływu 7 maja 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy w kalkulacji limitu wynikającego z art. 15c ust. 1 updop, oraz kalkulacji nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, zdefiniowanej w art. 15c ust. 3 updop, należy uwzględnić koszty finansowania dłużnego stanowiące koszty działalności wolnej od pdop na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, oraz część kosztów finansowania dłużnego wspólnych dla działalności opodatkowanej i działalności wolnej od pdop na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop (kosztów Działalności strefowej i Działalności poza strefowej), która przypada na działalność wolną od pdop na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy w kalkulacji limitu wynikającego z art. 15c ust. 1 updop, oraz kalkulacji nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, zdefiniowanej w art. 15c ust. 3 updop, należy uwzględnić koszty finansowania dłużnego stanowiące koszty działalności wolnej od pdop na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, oraz część kosztów finansowania dłużnego wspólnych dla działalności opodatkowanej i działalności wolnej od pdop na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop (kosztów Działalności strefowej i Działalności poza strefowej), która przypada na działalność wolną od pdop na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.**

Wnioskodawca (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką posiadającą siedzibę i zarząd na terytorium Polski oraz podlegającą w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (polski rezydent podatkowy).

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na produkcji i sprzedaży wyrobów. Spółka uzyskała zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: „Zezwolenie”). Wnioskodawca spełnił wszystkie warunki określone w Zezwoleniu i w związku z tym ma prawo do stosowania zwolnienia z podatku od osób prawnych dochodów z działalności określonej w Zezwoleniu (dalej: „Działalność strefowa”). Do daty powstania prawa Spółki do stosowania zwolnienia strefowego oraz w zakresie działalności innej niż Działalność Strefowa działalność Wnioskodawcy była, jest i będzie opodatkowana podatkiem dochodowym (dalej: „Działalność poza strefowa”).

W ramach prowadzonej działalności Spółka ponosi koszty finansowania dłużnego wynikające z umów kredytowych i wyemitowanych obligacji, które finansują działalność Spółki.

Łączna nadwyżka kosztów finansowania dłużnego, w rozumieniu art. 15c ust. 3 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej jako: „updop”), przekracza kwotę z art. 15c ust. 14 updop.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.**

Czy w kalkulacji limitu wynikającego z art. 15c ust. 1 updop, oraz kalkulacji nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, zdefiniowanej w art. 15c ust. 3 updop, należy uwzględnić koszty finansowania dłużnego stanowiące koszty działalności wolnej od pdop na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, oraz część kosztów finansowania dłużnego wspólnych dla działalności opodatkowanej i działalności wolnej od pdop na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop (kosztów Działalności strefowej i Działalności poza strefowej), która przypada na działalność wolną od pdop na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop?v

Zdaniem Wnioskodawcy, do kalkulacji limitu, o którym mowa w art. 15c ust. 1 updop, oraz do nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, zdefiniowanej w art. 15 ust. 3 updop, nie powinno się uwzględniać kosztów finansowania dłużnego dotyczących Działalności strefowej, a w konsekwencji do kosztów finansowania dłużnego dotyczących Działalności strefowej Wnioskodawcy nie stosuje się limitowania wynikającego z art. 15c updop.

Zgodnie z art. 15c ust. 1 updop podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przewyższa 30% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonej o przychody o charakterze odsetkowym nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

W świetle art. 15c ust. 3 updop, przez nadwyżkę kosztów finansowania dłużnego rozumie się kwotę, o jaką poniesione przez podatnika koszty finansowania dłużnego, podlegające zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, przewyższają uzyskane przez podatnika w tym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu przychody o charakterze odsetkowym.

Natomiast, art. 15c ust. 4 updop stanowi, że do przychodów i kosztów, o których mowa w ust. 1 i 3, przepis art. 7 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Idąc dalej, zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 1 i 4 updop przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się:

1.przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku;

4.kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2, przy czym w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład uwzględnia się koszty uzyskania przychodów wymienionych w art. 21, jeżeli przychody te zostały uwzględnione przez podatnika przy ustalaniu dochodu przypadającego na zagraniczny zakład.

W związku z powyższym należy wskazać, że art. 15c ust. 1 updof (winno być: updop), ustanawia limit kwoty kosztów finansowania dłużnego, jaki może stanowić koszty uzyskania przychodów w danym roku podatkowym. Limit ten, odnosi się do nadwyżki kosztów finansowania dłużnego czyli różnicy pomiędzy przychodami i kosztami o charakterze odsetkowym i wynosi 30% kwoty wskazanej w art. 15c ust. 1 updof (winno być: updop) - tzw. podatkowej EBITDA. Zatem, aby prawidłowo zastosować przepis, należy ustalić:

*   limit kosztów, tj. wskaźnik podatkowej EBITDA oraz
*   nadwyżkę kosztów finansowania dłużnego, tj. kwotę, którą należy limitować.

Zgodnie z art. 15c ust. 4 updop, do przychodów i kosztów, o których mowa w art. 15c ust. 1 i 3 ustawy, przepis art. 7 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Przepis art. 7 updop definiuje przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym. Natomiast, ust. 3 tego przepisu wskazuje pozycje, których nie uwzględnia się przy ustalaniu dochodu będącego przedmiotem opodatkowania, wśród tych pozycji znajdują się przychody i koszty wolne od pdop.

Dochody wolne od podatku wymienione są m.in. w art. 17 updop, w szczególności art. 17 ust. 1 pkt 34 updop wskazuje, że wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 z 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Odpowiednie stosowanie przepisu art. 7 ust. 3 updop na potrzeby art. 15c ust. 1 i 3 powinno zatem oznaczać, iż przychody i koszty wolne od podatku również nie powinny być uwzględnianie do celów art. 15c ust. 1 i 3 updop. Dlatego też przychody i koszty uzyskania przychodów działalności zwolnionej z pdop powinny zostać w całości wyłączone z dyspozycji art. 15c ust. 1 i 3 updop.

W ocenie Spółki, mając na uwadze treść art. 15c ust. 4 updop, przychody dotyczące dochodu zwolnionego z podatku i koszty uzyskania tych przychodów nie powinny być zatem uwzględniane przy wyliczeniu:

*   limitu, o którym mowa w art. 15c ust. 1 updop (tj. przy wyliczeniu podatkowej EBITDA) oraz
*   nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, zdefiniowanej w art. 15c ust. 3, która podlega limitowaniu.

Podatkowa EBITDA oraz nadwyżka kosztów finansowania dłużnego powinna być zatem ustalona wyłącznie w oparciu o przychody i koszty uzyskania przychodów ze źródeł, które nie są wolne od podatku.

W ocenie Spółki, poprzez bezpośrednie powiązanie art. 15c ust. 1 i 3 z art. 7 ust. 3, należy rozumieć, że zarówno limit, o którym mowa w art. 15c ust. 1 updop jak i nadwyżka kosztów finansowania dłużnego, zdefiniowana w art. 15c ust. 3 powinny być skalkulowane bez uwzględnienia przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów Spółki uzyskanych z działalności wolnej od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop.

Powyższe stanowisko zostało wyrażone w wyroku NSA z 28 października 2020 r. sygn. akt II FSK 2568/19: „Naczelny Sąd Administracyjny potwierdza, że wynik wykładni językowej i systemowej powyższych przepisów doprowadza do wniosku, że w związku z jednoznacznym i bezpośrednim odesłaniem zawartym w art. 15e ust. 4 u.p.d.o.p. do odpowiedniego stosowania art. 7 ust. 3 u.p.d.o.p. przy wyliczaniu limitu, o którym mowa w art. 15e ust. 1 u.p.d.o.p., a także nadwyżki ponad ten limit - czyli koniecznością uwzględnienia modyfikacji sposobu wyliczenia tegoż limitu i nadwyżki - nie należy uwzględniać przychodów i kosztów uzyskania przychodów ze źródeł przychodów, z których dochód nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest wolny od podatku".

Podobnie wypowiedział się WSA w Gdańsku w wyroku z 8 maja 2019 r. sygn. akt I SA/Gd 439/19 oraz WSA we Wrocławiu w wyroku z 16 lipca 2019 r. sygn. akt I SA/Wr 356/19.

Podsumowując, zdaniem Spółki, na potrzeby kalkulacji limitu o którym mowa w art. 15c ust 1 updop:

*   przychodów i kosztów, o których mowa w art. 15c ust. 1, a więc przychodów i kosztów, które uwzględnia się przy kalkulacji limitu (tj. 30% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonej o przychody o charakterze odsetkowym nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej) oraz
*   przychodów i kosztów, o których mowa w art. 15c ust. 3, a więc przychodów i kosztów, które uwzględnia się przy kalkulacji nadwyżki kosztów finansowania dłużnego (tj. kwota, o jaką poniesione przez podatnika koszty finansowania dłużnego, podlegające zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, przewyższają uzyskane przez podatnika w tym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu przychody o charakterze odsetkowym)

nie uwzględnia się, jeśli te przychody (i koszty) są wolne od pdop, chociażby na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop.

Wobec tego, do kosztów finansowania dłużnego dotyczących Działalności Strefowej nie ma zastosowania art. 15c ust. 1 updop, a zatem koszty te nie podlegają limitowaniu na podstawie art. 15c ust. 1 updop.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej: „ustawa”, „ustawa o pdop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o pdop, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Dopiero ustalony w ww. sposób dochód może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 17 ust. 1 ustawy o pdop. Przepis ten zawiera bowiem katalog dochodów wolnych od podatku. Innymi słowy, wyłącza z podstawy opodatkowania dochody uzyskane z tytułów w nim wymienionych.

Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o pdop, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 482 i 2020 oraz z 2020 r. poz. 284 i 1086), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 oraz art. 16 ustawy o pdop.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie o pdop, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Na mocy przepisów ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r. poz. 2175; dalej: „Ustawa nowelizująca”), nastąpiła nowelizacja przepisów ograniczających wysokość zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów odsetek (kosztów finansowania dłużnego).

W ramach implementacji dyrektywy Rady (EU) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r. ustanawiającej przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego (zwanej dalej: „dyrektywą ATAD”), dokonano modyfikacji przepisów dotyczących tzw. niedostatecznej kapitalizacji (thin cap), tj. przepisów przeciwdziałających nadmiernemu finansowaniu podatników długiem, co skutkuje erozją bazy podatkowej w państwie siedziby spółki (art. 15c i art. 15ca ustawy o pdop).

Zgodnie z art. 15c ust. 1 ustawy o pdop, podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przewyższa 30% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonej o przychody o charakterze odsetkowym nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

W myśl art. 15c ust. 3 ustawy o pdop, przez nadwyżkę kosztów finansowania dłużnego rozumie się kwotę, o jaką poniesione przez podatnika koszty finansowania dłużnego, podlegające zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, przewyższają uzyskane przez podatnika w tym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu przychody o charakterze odsetkowym.

Stosownie do art. 15c ust. 4 ustawy o pdop, do przychodów i kosztów, o których mowa w ust. 1 i 3, przepis art. 7 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca uzyskał zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Do daty powstania prawa Spółki do stosowania zwolnienia strefowego oraz w zakresie działalności innej niż Działalność Strefowa działalność Wnioskodawcy była, jest i będzie opodatkowana podatkiem dochodowym.

W ramach prowadzonej działalności Spółka ponosi koszty finansowania dłużnego wynikające z umów kredytowych i wyemitowanych obligacji, które finansują działalność Spółki.

Łączna nadwyżka kosztów finansowania dłużnego, w rozumieniu art. 15c ust. 3 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych przekracza kwotę z art. 15c ust. 14 updop.

Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy w kalkulacji limitu wynikającego z art. 15c ust. 1 updop, oraz kalkulacji nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, zdefiniowanej w art. 15c ust. 3 updop, należy uwzględnić koszty finansowania dłużnego stanowiące koszty działalności wolnej od pdop na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, oraz część kosztów finansowania dłużnego wspólnych dla działalności opodatkowanej i działalności wolnej od pdop na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop (kosztów Działalności strefowej i Działalności poza strefowej), która przypada na działalność wolną od pdop na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop.

Mając na uwadze brzmienie powołanych powyżej przepisów prawa podatkowego, należy stwierdzić, że w art. 15c ust. 4 ustawy o pdop, zawarto odesłanie do art. 7 ust. 3 ustawy o pdop. W myśl tego przepisu, przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się:

*   przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku (pkt 1 omawianego przepisu);
*   kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 (pkt 3 omawianego przepisu).

Biorąc pod uwagę brzmienie powołanych przepisów, stwierdzić należy, że nie wynika z nich, iż koszty wymienione w art. 15c ustawy o pdop, nie podlegają ograniczeniom w przypadku podmiotów prowadzących działalność w specjalnych strefach ekonomicznych.

Podatnicy ci ustalają przychody i koszty uzyskania przychodów na takich samych zasadach jak inne podmioty. Dopiero uzyskany przez nich dochód, jeśli zostaną spełnione określone warunki, może podlegać zwolnieniu z opodatkowania. Aby dochód ten wyliczyć konieczne jest ustalenie kosztów uzyskania przychodów z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 15c ustawy o pdop.

Wobec powyższego nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że do kosztów finansowania dłużnego dotyczących działalności strefowej Wnioskodawcy nie stosuje się limitowania wynikającego z art. 15c updop.

Dochód podmiotów działających w specjalnych strefach ekonomicznych jest dochodem zwolnionym z opodatkowania do wysokości określonej kwoty uzależnionej od wysokości poniesionych wydatków inwestycyjnych/na wypłatę wynagrodzeń oraz dopuszczalnej pomocy publicznej. Prawidłowe ustalenie przychodów z działalności w specjalnej strefie ekonomicznej i kosztów ich uzyskania ma zatem istotne znaczenie, ponieważ może mieć wpływ na wcześniejsze wykorzystanie kwoty dochodu zwolnionego z opodatkowania.

Ustalając, zgodnie z przytoczonym wyżej art. 7 ust. 3 ustawy o pdop, podstawę opodatkowania pomija się przychody i koszty uzyskania przychodów ze źródeł przychodów, z których dochód podlega zwolnieniu z opodatkowania. Wielkości te jednocześnie kształtują dochód wolny. Ustalenie, jakie wydatki i w jakiej wysokości stanowią koszty uzyskania przychodów ma zatem zasadnicze znaczenie.

Ograniczenie w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów kosztów wskazanych w art. 15c ustawy o pdop w przypadku podmiotów prowadzących działalność w specjalnych strefach ekonomicznych pozostaje w zgodzie z art. 7 ust. 3 ustawy o pdop, do którego odsyła art. 15c ust. 4 ustawy o pdop.

W przypadku osiąganego przez Wnioskodawcę dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie przewidzianego prawem zezwolenia, a więc dochodu wolnego od podatku, przychody i koszty uzyskania przychodów składające się na ten dochód są objęte regulacją art. 15c ustawy o pdop. Koszty zwolnionej z opodatkowania działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE podlegają zatem ograniczeniom w zaliczaniu ich do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15c ustawy o pdop.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy w kalkulacji limitu wynikającego z art. 15c ust. 1 updop, oraz kalkulacji nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, zdefiniowanej w art. 15c ust. 3 updop, należy uwzględnić koszty finansowania dłużnego stanowiące koszty działalności wolnej od pdop na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, oraz część kosztów finansowania dłużnego wspólnych dla działalności opodatkowanej i działalności wolnej od pdop na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop (kosztów Działalności strefowej i Działalności poza strefowej), która przypada na działalność wolną od pdop na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, należy uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.