Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-383/10-2/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-06-04
Teza: 1. Czy Spółce w okresie od nabycia samochodu wskazanego w opisie stanu faktycznego przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabytym paliwem wykorzystywanym przez Spółkę do jego napędu? 2. Czy Spółce przysługiwało prawo do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego związanego z nabyciem samochodu wskazanego w opisie staniu faktycznego?
Słowa kluczowe: homologacja; nabycie; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; paliwo; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek od towarów i usług; samochód; samochód-samochód osobowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 10 marca 2010 r. (data wpływu 15 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupu samochodu osobowego oraz paliwa do jego napędu – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupu samochodu osobowego oraz paliwa do jego napędu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”), będący podatnikiem podatku VAT, wykorzystuje do prowadzenia działalności gospodarczej nabyty w dniu 22 marca 2007 roku samochód marki VOLVO. Samochód ten, zgodnie z treścią wyciągu ze świadectwa homologacji, został zakwalifikowany do kategorii pojazdów M1 - samochód osobowy.

Spółka nabywała w okresie od dnia nabycia samochodu paliwo do jego napędu. Spółka wykorzystywała i nadal wykorzystuje samochód osobowy do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. w okresie od dnia nabycia samochodu Spółka nie odliczała naliczonego podatku VAT zawartego w otrzymanych fakturach dokumentujących nabycie paliwa wykorzystywanego do napędu tego samochodu, kierując się treścią przepisu art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej: „ustawa VAT”.

Spółka wykonuje w zdecydowanej większości czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a wartość proporcji, o której mowa w treści art. 90 ust. 2, 3, 4 ustawy VAT w kolejnych latach podatkowych zawsze przekraczała 98%.

Spółka przy nabyciu pojazdu odliczała jedynie 60% podatku naliczonego, nie więcej jednak niż 6000 zł, zgodnie z treścią art. 86 ust. 3 ustawy VAT.

Jednocześnie w uzupełnieniu Spółka wskazuje, iż również wobec treści przepisu art. 25 ust. 1 pkt 3a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. u. z 1993 r., Nr 11, poz. 50, późn. zm., dalej: „stara ustawa o VAT”) Spółce nie przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabytego paliwa wykorzystywanego do napędu tego samochodu osobowego, jak również Spółce nie przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem tego pojazdu.

Spółka posiada świadectwo homologacji samochodu będącego przedmiotem wniosku, z którego wynika, iż pojazd ten został zaliczony do kategorii samochodów osobowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy Zainteresowanemu w okresie od nabycia samochodu wskazanego w opisie stanu faktycznego przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabytym paliwem wykorzystywanym przez Spółkę do jego napędu?

Czy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego związanego z nabyciem samochodu wskazanego w opisie staniu faktycznego?

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabytym paliwem wykorzystywanym przez Spółkę do napędu samochodu wskazanego w opisie stanu faktycznego. Zdaniem Spółki, bez znaczenia dla oceny możliwości odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w zdaniu poprzednim pozostaje okoliczność, czy w świetle przepisu art. 25 ust. 1 pkt 3a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. u. z 1993 r., Nr 11, poz. 50, późn. zm., dalej: „stara ustawa o VAT”), prawo takie przysługiwałoby w odniesieniu do paliwa wykorzystywanego do napędu samochodu takiego jak ten opisany w stanie faktycznym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Uzasadnienie

W świetle art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT, obniżenie kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych. Tym samym, zgodnie z treścią wyżej przywołanego przepisu, Spółce nie przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabytym paliwem wykorzystywanym do napędu samochodu osobowego stanowiących własność Spółki. Przy dokonywaniu wykładni przepisu art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT należy uwzględnić przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L. z 2006 r., Nr 347, poz. 1, dalej: „Dyrektywa VAT”) oraz uprzednio obowiązującej VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej; ujednolicona podstawa wymiaru podatku 77/388/EEC (dalej: „Szósta Dyrektywa”) oraz orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich (dalej „ETS”).

Polska przystępując do Unii Europejskiej na mocy Traktatu zwanego Traktatem Ateńskim zawartego 16 kwietnia 2003 r. (Dz. u. UE z 2003 r. l 236, poz. 17 ze zm.), od dnia przystąpienia jest związana postanowieniami Traktatów założycielskich i aktów przyjętych przez Instytucje Wspólnoty przed dniem przystąpienia, jak również stała się adresatem dyrektyw i decyzji w rozumieniu art. 249 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską z dnia 25 marca 1957 r. (wersja skonsolidowana Dz. u. WE z 2002 r. c 325 ze zm.; zwanego dalej: „TWE”), o ile takie dyrektywy i decyzje skierowane były do wszystkich państw członkowskich (art. 2 i 53 Aktu Ateńskiego dotyczącego warunków przystąpienia nowych państw członkowskich oraz dostosowań w Traktatach stanowiących podstawę Unii Europejskiej - Dz. u. UE z 2003 r. l 236, poz. 33 ze zm.).

Zgodnie z art. 249 akapit 3 TWE, dyrektywa wiąże każde państwo członkowskie do którego jest kierowana, w odniesieniu do rezultatu, który ma być osiągnięty, pozostawia jednak organom krajowym swobodę wyboru formy i środków. Państwo członkowskie, do którego kierowana jest dyrektywa, jest obowiązane do wykonania dyrektywy w drodze ustanowienia przepisów prawa wewnętrznego, które mają „urzeczywistniać” postanowienia dyrektywy. Obowiązek odpowiedniego stosowania i wykładni prawa wewnętrznego stanowionego w wykonaniu dyrektywy wynika bowiem z zasady efektywności i przepisu art. 10 TWE (zasada solidarności - lojalności). Wykładnia prowspólnotowa, tj. interpretacja prawa krajowego w świetle tekstu oraz celu dyrektywy, po to by osiągnąć rezultat, o którym mowa w art. 249 TWE, stanowi obowiązek nie tylko sądów krajowych, ale również organów administracji.

Wykładnia prowspólnotowa powinna iść tak daleko, jak to jest możliwe, aby osiągnąć rezultat założony w dyrektywie (wyrok ETS z 13 listopada 1990 r., sprawa C-106/89 czy też wyrok ETS z dnia 14 marca 2002 r. sprawa C-340/98). w przypadku stwierdzenia, że norma prawa krajowego jest sprzeczna z normą prawa wspólnotowego, mając na względzie ścisłe powiązanie zasady bezpośredniego skutku z zasadą pierwszeństwa prawa wspólnotowego należy zastosować przepisy dyrektywy. Stąd w przypadku stwierdzenia, że określona norma prawa krajowego jest sprzeczna z normą prawa wspólnotowego, mając na względzie ścisłe powiązanie zasady bezpośredniego skutku z zasadą pierwszeństwa prawa wspólnotowego - właściwym jest odmówienie zastosowania sprzecznej z dyrektywą normy prawa krajowego.

W świetle art. 176 Dyrektywy VAT „na wniosek Komisji, Rada określa wydatki, które nie dają prawa do odliczenia VAT. w żadnym przypadku prawo do odliczenia VAT nie dotyczy wydatków, które nie są ściśle związane z działalnością gospodarczą, takich jak wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkę lub wydatki reprezentacyjne. Do czasu wejścia w życie przepisów, o których mowa w akapicie pierwszym, państwa członkowskie mogą utrzymać wszystkie wyłączenia przewidziane w prawie krajowym w dniu 1 stycznia 1979 r. lub, w odniesieniu do państw członkowskich, które przystąpiły do Wspólnoty po tym terminie, przepisy obowiązujące w dniu ich przystąpienia”. Treść wyżej przywołanego przepisu odpowiada treści przepisu art. 17 ust. 6 uprzednio obowiązującej Szóstej Dyrektywy.

W świetle wyżej przywołanej regulacji Państwo Polskie mogło zachować w swoim prawie krajowym tylko te ograniczenia w prawie do odliczenia podatku naliczonego, które występowały, istniały w polskich przepisach dotyczących podatku od towarów usług przed dniem przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Wspólnoty Europejskiej - czyli przed dniem 1 maja 2004 r. Tym samym Państwo Polskie nie mogło wprowadzić żadnych nowych wyłączeń ani rozszerzyć istniejących wyłączeń w prawie do odliczenia podatku naliczonego. Pogląd, zgodnie z którym art. 17 ust. 6 Szóstej Dyrektywy (czyli również art. 176 Dyrektywy VAT) umożliwia jedynie zachowanie tych wyłączeń z prawa do odliczania podatku naliczonego, które funkcjonowały i były stosowane w danym Państwie Członkowskim przed wejściem w życie Szóstej Dyrektywy, czy też przed dniem akcesji tego Państwa do Unii Europejskiej, znajduje także swoje potwierdzenie w stanowisku ETS wyrażonym w wyroku z dnia 8 stycznia 2002 r. w sprawie C-409/99. w orzeczeniu tym ETS stwierdził m.in., iż „drugi akapit art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy zawiera klauzulę przewidującą utrzymanie w mocy krajowych wyłączeń z prawa do odliczenia podatku VAT, które miały zastosowanie przed wejściem w życie VI Dyrektywy. Celem tego przepisu jest zezwolenie Państwom Członkowskim, do czasu wprowadzenia przez Radę wspólnotowego systemu wyłączeń z prawa do odliczenia podatku VAT, utrzymania wszelkich przepisów krajowych wyłączających prawo do odliczenia, które organy skarbowe danego kraju faktycznie stosowały w momencie wejścia w życie VI Dyrektywy”.

Tym samym należy zatem stwierdzić, iż klauzula „standstill” wyrażona w przepisie art. 176 Dyrektywy VAT (oraz w art. 17 ust. 6 Szóstej Dyrektywy) jest swego rodzaju przyzwoleniem na odstępstwo prawodawstwa krajowego od celu Dyrektywy VAT. Jedną bowiem z podstawowych zasad wynikających z przepisów Dyrektywy VAT (jak również Szóstej Dyrektywy) jest zasada neutralności podatkowej podatku od towarów i usług. Zasada ta jest spełniona jedynie w przypadku istnienia możliwie pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w nabywanych towarach i usługach związanych z działalnością opodatkowaną. Stąd ograniczenia przysługującego na podstawie przepisów Dyrektywy VAT prawa do odliczenia podatku naliczonego (art. 168 Dyrektywy VAT) są co do zasady sprzeczne z celem tej Dyrektywy. Tym samym możliwość ograniczania nabytego na podstawie przepisów Dyrektywy VAT prawa do odliczenia podatku naliczonego winno być traktowane na zasadzie wyjątkowości, a więc powinno być ściśle interpretowane z przepisami Dyrektywy VAT. Jedną z możliwości pozwalającą na istnienie w prawodawstwie krajowym Państwa członkowskiego ograniczeń w prawie do odliczenia podatku naliczonego jest „zastosowanie” klauzuli „standstill” wynikającej z art. 176 Dyrektywy VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, iż przed przystąpieniem do Unii Europejskiej w prawie krajowym istniało ograniczenie w prawie do odliczenia podatku naliczonego związane z nabytym paliwem wykorzystywanym do napędu określonego rodzaju pojazdów.

Zgodnie z art. 25 ust. 1 pkt 3a starej ustawy o VAT, obniżenie kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych benzynowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych lub innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg. Jednocześnie z dniem 1 maja 2004 r. stara ustawa o VAT została uchylona, a tylko nieliczne przepisy wynikające z tej ustawy zostały utrzymane w obowiązującym po tym dniu krajowym porządku prawnym (np. zgodnie z art. 163 ust. 2 ustawy VAT utrzymano stosowanie w niektórych przypadkach przepisów art. 20 ust. 5 starej ustawy o VAT). Tym samym należy uznać, iż z dniem 1 maja 2004 r. przestało obowiązywać ograniczenie w prawie do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabywanym paliwem wykorzystywanym do napędu samochodów osobowych. z dniem 1 maja 2004 r. obowiązują jednak przepisy ustawy VAT. w świetle nowych regulacji obowiązujących od 1 maja 2004 r., zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust 3 ustawy VAT.

Z kolei w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 21 sierpnia 2005 r., w przepisie art. 86 ust. 3 ustawy VAT mowa była o samochodach osobowych oraz innych pojazdach samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona według wzoru:

DŁ = 357kg + n x 68 kg

gdzie:

DŁ - oznacza dopuszczalną ładowność,

n - oznacza ilość miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy.

Natomiast zgodnie z brzmieniem przepisu art. 86 ust. 3 ustawy VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 22 sierpnia 2005 r., w przepisie tym zostały wymienione samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Mając zatem na względzie treść obu wyżej przywołanych przepisów (tj. art. 25 ust. 1 pkt 3a starej ustawy o VAT oraz art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT) należy zatem stwierdzić, iż samo ograniczenie w prawie do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do nabywanego paliwa zostało utrzymane w krajowym porządku prawnym.

Zmienione zostały jednak reguły według, których ustala się czy ograniczenie to ma zastosowanie - zmianie ulegał bowiem krąg pojazdów, których dotyczy przedmiotowe ograniczenie.

Wobec powyższego, powstaje zatem pytanie czy wprowadzenie nowych reguł stosowania istniejącego w prawodawstwie krajowym, obowiązującym przed przystąpieniem do członkostwa we Wspólnocie Europejskiej ograniczenia w prawie do odliczenia podatku naliczonego może korzystać z „ochrony” wynikającej z klauzuli „standstill”, czy też takie stanowienie prawa powoduje jego sprzeczność z przepisami Dyrektywy VAT. Kwestia ta została rozstrzygnięta w wyroku ETS z dnia 22 grudnia 2008 r. (sprawa C-414/07 Magoora sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Krakowie). w orzeczeniu tym ETS stwierdził, co następuje:

„Artykuł 17 ust. 6 akapit drugi szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku stoi na przeszkodzie temu, by państwo członkowskie, przy dokonywaniu transpozycji tej dyrektywy do prawa wewnętrznego uchyliło całość przepisów krajowych dotyczących ograniczeń prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej naliczonego przy zakupie paliwa do samochodów używanych dla celów działalności podlegającej opodatkowaniu, zastępując je, w dniu wejścia w życie tej dyrektywy na swym terytorium, przepisami ustanawiającymi nowe kryteria w tym przedmiocie, jeżeli - co winien ocenić sąd krajowy - te ostatnie przepisy powodują rozszerzenie zakresu zastosowania wskazanych ograniczeń. Powyższy przepis w każdym razie stoi na przeszkodzie temu, by państwo członkowskie zmieniło później swoje ustawodawstwo, obowiązujące od wyżej wskazanego dnia, w sposób, który rozszerza zakres zastosowania tych ograniczeń w stosunku do sytuacji istniejącej przed tym dniem”.

W ocenie Spółki, uwzględniając treść wyżej przywołanego orzeczenia ETS należy stwierdzić, iż wprowadzenie przepisami ustawy VAT nowych reguł stosowania ograniczenia w prawie do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabytym paliwem wykorzystywanym do napędu samochodów osobowych w dniu przystąpienia Polski do Unii Europejskiej jest sprzeczne z art. 17 ust. 6 Szóstej Dyrektywy. Zdaniem Spółki przesądza to o sprzeczności przepisu art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT, a w konsekwencji również przepisu art. 86 ust. 3 ustawy VAT z przepisami Dyrektywy VAT. Podobne stanowisko w tej sprawie prezentują w swoim orzecznictwie sądy administracyjne (np. wyrok z dnia 3 kwietnia 2009 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 298/09, czy też wyrok z dnia 3 kwietnia 2009 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, sygn. akt i SA/Kr 147/09).

W przypadku sprzeczności prawa krajowego z przepisami dyrektyw (przepisy krajowe nie spełniają celu wyznaczonego przez dyrektywę) lub braku odpowiedniej regulacji w prawie krajowym zastosowanie znajduje zasada bezpośredniego stosowania dyrektywy. Warunkiem jej zastosowania jest, aby stosowane bezpośrednio przepisy dyrektywy były bezwzględnie obowiązujące (nie pozostawiały państwu członkowskiemu możliwości wyboru) oraz wystarczająco precyzyjne. Warunki te sformułował ETS w sprawie 8/81 Ursula Becker, a następnie powtórzył w wyroku z dnia 18 stycznia 2001 r. w sprawie C-150/99 Lindepark.

W ocenie Spółki, przepis art. 168 Dyrektywy VAT dotyczący praw do odliczenia podatku naliczonego jest przepisem jasnym, precyzyjnym i bezwarunkowym. Tym samym, w ocenie Spółki, to ten właśnie przepis winien być brany pod uwagę przy ocenianiu możliwości odliczenia podatku naliczonego związanego z nabytym paliwem wykorzystywanym do napędu samochodów osobowych (w rozumieniu wskazanym w opisie stanu faktycznego), a nie przepis art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT. Podobnie w odniesieniu do podatku naliczonego związanego z nabyciem samochodu, nie powinien znaleźć zastosowania przepis art. 86 ust. 3 ustawy VAT, tylko art. 168 Dyrektywy VAT. w konsekwencji z uwagi na fakt, iż samochody osobowe wykorzystywane są do prowadzania działalności gospodarczej wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabytym paliwem służącym do ich napędu, jak i podatku naliczonego związanego z nabyciem tego pojazdu. Tym samym, w ocenie Spółki, dla weryfikacji istnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego nie ma znaczenia ani dopuszczalna masa całkowita pojazdu, ani jego dopuszczalna ładowność czy też okoliczność posiadania lub jego braku świadectwa homologacji dla takiego pojazdu. Podobne stanowisko w tej sprawie zaprezentował Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie.

W swoim orzeczeniu z dnia 3 kwietnia 2009 r. (sygn. akt i SA/Kr 147/09) sąd ten wyraził następujące stanowisko:

„W konsekwencji przekroczenia z dniem 1 maja 2004 r. przez państwo polskie granic dopuszczalnych ograniczeń wyznaczonych przez art. 17 ust. 6 akapit drugi Szóstej Dyrektywy, od tego dnia nie mają zastosowania wszelkie określone w prawie krajowym ograniczenia w odliczaniu podatku naliczonego zawartym w zakupach dotyczących wydatków na nabycie paliwa do samochodów wykorzystywanych w działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. w szczególności nie ma w całości zastosowania obowiązujący obecnie (tj. w brzmieniu od 22 sierpnia 2005 r.) art. 88 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 86 ust. 3 ustawy o VAT.

(\`(...)\`) w ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, Spółka w oparciu o art. 17 ust. 2 Szóstej Dyrektywy posiada pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w zakupach paliwa do leasingowanego samochodu niezależnie od typu tego samochodu, jego rozmiarów, ładowności lub tonażu. Jedynym warunkiem uprawniającym do odliczania podatku naliczonego zawartego w zakupach paliwa jest wykorzystywanie samochodu, z którym związane są zakupy paliwa, do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług”.

W uzupełnieniu Spółka pragnie jedynie wskazać, iż w jej ocenie do niniejszej sprawy nie będzie mieć zastosowania przepis art. 25 ust. 1 pkt 3a starej ustawy o VAT.

W szczególności możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z nabytym paliwem wykorzystywanym do napędu samochodów osobowych wskazanych w opisie stanu faktycznego nie powinna być weryfikowana w oparciu o warunki wynikające z treści tego przepisu. Jak zostało to już podkreślone, z dniem 1 maja 2004 r. przepisy starej ustawy o VAT zostały uchylone (zgodnie z treścią art. 175 ustawy VAT). Tym samym za sprzeczne z podstawowymi zasadami prawa, a także przepisami Konstytucji RP należy uznać dokonywanie w chwili obecnej oceny praw i obowiązków podatnika na podstawie nieobowiązujących, uchylonych przepisów starej ustawy o VAT. Jak zostało to wskazane w postanowieniu Trybunału Konstytucyjnego z dnia 9 maja 2000 r., sygn. akt SK 15/98 utrata mocy obowiązującej oznacza - ogólnie rzecz biorąc - wyeliminowanie (usunięcie) w jakikolwiek sposób zakwestionowanego przepisu (lub całego aktu normatywnego) z porządku prawnego. Jednocześnie, jak kilkakrotnie podkreślał to Trybunał Konstytucyjny (np. w postanowieniu z 8 stycznia 1991 r., sygn. akt P. 1/90), do utraty mocy obowiązującej uchylonego przepisu nie dochodzi w sytuacji, gdy przepis ten, mimo uchylenia, może mieć zastosowanie do określonych sytuacji na mocy miarodajnej normy intertemporalnej. w tym miejscu warto jednak zauważyć, iż w odniesieniu do przepisu art. 25 starej ustawy o VAT ustawodawca nie ustanowił jednak żadnych norm intertemporalnych.

W uzupełnieniu warto podkreślić, iż w przypadku gdy akt normatywny będący przedmiotem postępowania prowadzonego przez Trybunał Konstytucyjny utraci moc obowiązującą przed wydaniem orzeczenia w sprawie przez ten Trybunał, to Trybunał zobowiązany jest do umorzenia postępowania toczącego się w sprawie związanej z takim aktem (art. 39 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym; Dz. u. z 1997 r., Nr 102, poz. 643 z późn. zm.).

W ocenie Spółki, możliwość weryfikacji prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku naliczonego związanego z nabyciem samochodu oraz z nabyciem paliwa wykorzystywanego do jego napędu w oparciu o kryterium dopuszczalnej ładowności powyżej 500 kg samochodu zużywającego to paliwo po dniu 1 maja 2004 r. byłoby możliwe jedynie w przypadku, gdyby w powszechnie obowiązujących przepisach prawa istniałby przepis odpowiadający swoją treścią przepisowi art. 25 ust. 1 pkt 3a starej ustawy o VAT. w innym przypadku weryfikacja tego prawa w oparciu o zasady wynikające z nieobowiązującego przepisu art. 25 ust. 1 pkt 3a starej ustawy o VAT oznaczałaby de facto powołanie do życia nowego przepisu prawa, czyli stanowienie prawa. w tym miejscu warto jedynie zauważyć, iż zgodnie z art. 118 Konstytucji RP inicjatywa ustawodawcza przysługuje posłom, Senatowi, Prezydentowi Rzeczypospolitej, Radzie Ministrów oraz grupie co najmniej 100 000 obywateli mających prawo wybierania do Sejmu. Tym samym wśród grona osób mających prawo do stanowienia prawa nie został wymieniony ani podatnik ani organ podatkowy.

Stąd, też w ocenie Spółki ani organ podatkowy ani sam podatnik nie może w odniesieniu do stanów faktycznych mających miejsce po 1 maja 2004 r. dokonać weryfikacji istnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o treść przepisu art. 25 ust. 1 pkt 3a starej ustawy o VAT. w istocie oznaczałoby to bowiem stworzenie nowej normy prawnej przez takiego podatnika lub taki organ podatkowy, a jak zostało to wykazane powyżej podmioty te nie są uprawione do stanowienia prawa. Podobne stanowisko w tej sprawie zaprezentował Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie. w wyroku z dnia 21 kwietnia 2009 r. (sygn. akt i SA/Kr 210/09) sąd ten stwierdził, co następuje:

„Sąd krajowy dokonując wykładni prowspólnotowej, zgodnej z celami Dyrektywy, a także wykładni dokonywanej zgodnie z zasadą skuteczności prawa wspólnotowego nie może samodzielnie /jak władza prawodawcza/ konstruować norm prawnych faktycznie nieistniejących w krajowym porządku prawnym, tj. opartych na nieistniejących /uchylonych/ przepisach prawa krajowego. Taka wykładnia przepisów krajowych /obowiązującej ustawy o VAT /, polegająca na nakazie stosowania ustawy uchylonej, chociaż względniejszej dla podatnika i sprowadzająca się do skonstruowania normy niemającej jakiegokolwiek oparcia w obowiązującym akcie prawnym /tzn. niezawartej w wyraźnym i obowiązującym tekście aktu prawnego/, sprzeczna byłaby z zasadą prawidłowej legislacji i zasadą państwa prawa, a także z zasadą nakładania podatków jedynie w drodze ustawy art. 2, art. 7, art. 84 i art. 217 Konstytucji RP. Innymi słowy doprowadziłoby to do stworzenia nowej normy prawnej w oparciu o przepis uchylony / art. 25 ust. 1 pkt 3a ustawy z 8 stycznia 1993 r./ Źródłem prawa nie byłby jednak wtedy przepis ustawowy, lecz orzeczenie sądu, co sprzeczne jest z art. 84 i 217 Konstytucji RP”.

Warto również wskazać, iż weryfikacja możliwości odliczenia podatku naliczonego związanego z nabytym paliwem oraz z samym nabyciem pojazdu w oparciu o zasady wynikające ze starej ustawy o VAT w istocie oznaczałoby również dokonanie przez podmiot weryfikujący takie prawo wyboru stanu prawnego. w tym przypadku stanu prawnego względniejszego dla podatnika. Wśród obecnie obowiązujących (w chwili składania wniosku) norm prawnych nie ma bowiem takiej normy, która pozwałaby na weryfikację prawa do odliczenia w oparciu o kryterium dopuszczalnej ładowności samochodu powyżej 500 kg. Oczywistym jest, że ani podatnik, ani też organ podatkowy nie mają prawa wyboru stanu prawnego, według którego mają być oceniane skutki prawne związane z określonym zachowaniem się podatnika. To same przepisy powszechnie obowiązującego prawa decydują o tym jakie normy prawne mają zastosowanie. w szczególności ani podatnik, ani też organ podatkowy nie jest uprawiony do dokonania spośród uchylonych już przepisów wyboru takiej normy prawnej, która byłaby najkorzystniejsza dla podatnika lub Skarbu Państwa, którego interesy reprezentowałby organ podatkowy. Takie postępowanie stałoby w oczywistej sprzeczności z zasadą państwa prawa, a także z zasadą nakładania podatków jedynie w drodze ustawy (art. 2, art. 7, art. 84 i art. 217 Konstytucji RP).

W przypadku bowiem, gdy podatnik lub też organ podatkowy w wyniku dokonywania wyrobu stanu prawnego określiłby, że mają zastosowanie przepisy uchylonej ustawy (starej ustawy o VAT) w istocie oznaczałoby to stworzenie nowego przepisu, nowej regulacji prawnej - a jak zostało to już wcześniej wykazane takie uprawnienia (inicjatywa ustawodawcza) nie przysługują ani podatnikowi ani organowi podatkowemu. Stanowisko takie znajduje swoje potwierdzenie również w orzecznictwie sądów administracyjnych. w uprzednio przywołanym już wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie (wyrok z dnia 3 kwietnia 2009 r., sygn. akt i SA/Kr 147/09) czytamy co następuje:

„W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie cytowany powyżej wyrok Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich (a jest on wiążący dla orzekającego w niniejszej sprawie Sądu – por. wyrok z 28 marca 1995 r. w sprawie o sygn. C-346/93 Kleinwort Benson, publ. ECR 1995/3-4/I-00615) należy rozumieć w ten sposób, że jeżeli wprowadzone z dniem 1 maja 2004 r. przepisy ustawy o VAT będą powodowały rozszerzenie ograniczeń istniejących w ustawodawstwie polskim przed 1 maja 2004 r. co do możliwości odliczania podatku naliczonego, to tym samym przepisy te nie będą miały w ogóle zastosowania do określania począwszy od 1 maja 2004 r. zakresu prawa do odliczenia podatku naliczonego. Nie będą też miały zastosowania przepisy uchylonej, a obowiązującej jedynie do 30 kwietnia 2004 r., ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

(\`(...)\`) nie jest również możliwe przyjęcie, że Spółka uprawniona byłaby do odliczania podatku, naliczonego zawartego w zakupach paliwa do leasingowanego samochodu w granicach przepisu art. 25 ust. 1 pkt 3a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym a także, że uprawnienie takie nabywałaby w razie późniejszej zmiany przepisów ustawy o VAT zmniejszających zakres ograniczeń, co sprowadzałoby się do zastosowania tzw. zasady ”.

W konsekwencji uwzględniając wyżej przywołaną argumentację, w ocenie Spółki, uchylenie przepisów starej ustawy o VAT oznacza, że przepis art. 25 starej ustawy o VAT nie może być stosowany w odniesieniu do stanów faktycznych mających miejsce po dniu 1 maja 2004 r. w szczególności zatem istnienie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem po dniu 1 maja 2004 r. samochodu osobowego oraz paliwa wykorzystywanego do jego napędu nie może być weryfikowane w oparciu o treść przepisu art. 25 starej ustawy o VAT.

Reasumując, zdaniem Spółki, przysługuje jej prawo do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego związanego z nabyciem samochodu wskazanego w opisie stanu faktycznego jak również prawo takie przysługuje w odniesieniu do nabytego paliwa wykorzystywanego do napędu tego samochodu.

Okoliczność ta wynika z faktu, iż Spółka wykorzystuje samochody zużywające nabyte przez nią paliwo do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. w ocenie Spółki, w sprawie nie może mieć zastosowania przepis art. 86 ust. 3 ani 88 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT. w świetle orzeczenia ETS (wyrok z dnia 22 grudnia 2008 r. sprawa C-414/07) należy bowiem uznać, iż przepis art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT jest niezgodny z przepisami Dyrektywy VAT. w konsekwencji podobny wniosek należy wysunąć w odniesieniu do przepisu art. 86 ust. 3 ustawy VAT. w takim przypadku w świetle orzecznictwa ETS podatnik może powołać się na bezwarunkowe, precyzyjne i jasne przepisy dyrektyw. Stąd, w ocenie Spółki, prawo do odliczenia podatku naliczonego będzie jej przysługiwać w oparciu o przepis art. 168 Dyrektywy VAT. Przy czym bez znaczenia, w ocenie Spółki, przy weryfikacji prawa do odliczenia podatku naliczonego pozostaje w niniejszej sprawie okoliczność posiadania homologacji czy też wartość dopuszczalnej ładowności jaką posiada samochód osobowy będący własnością Spółki. w szczególności istnienie prawa do odliczenia podatku naliczonego nie powinno być weryfikowane w oparciu o przepisy starej ustawy o VAT (m.in. art. 25 ust. 1 pkt 3a tej ustawy). Postępowanie takie, zdaniem Spółki, stałoby w oczywistej sprzeczności z zasadą państwa prawa, a także z zasadą nakładania podatków jedynie w drodze ustawy (art. 2, art. 7, art. 84 i art. 217 Konstytucji RP).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 86 ust. 1 ustawy stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego, na podstawie zapisu art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z dniem akcesji Polski do Unii Europejskiej, tj. z dniem 1 maja 2004 r. wprowadzony został przepis art. 86 ust. 3 ustawy, zgodnie z którym w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona wg wzoru:

DŁ = 357kg + n x 68kg

gdzie

DŁ – oznacza dopuszczalną ładowność,

n – oznacza ilość miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy

\- kwotę podatku naliczonego stanowiło 50% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 5.000 zł.

Jednocześnie art. 86 ust. 5 ww. ustawy regulował, iż dopuszczalna ładowność oraz ilość miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 3, określona jest na podstawie wyciągu ze świadectwa homologacji lub odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji, wydawanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym. Pojazdy, które w wyciągu ze świadectwa homologacji lub w odpisie decyzji, o której mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub ilości miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 3.

W art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy postanowiono, iż obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 83 ust. 3 i 5.

Natomiast od nowelizacji wprowadzonej ustawą z dnia 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. u. Nr 90, poz. 756), stosownie do nowego brzmienia przepisu art. 86 ust. 3 ustawy, obowiązującego od dnia 22 sierpnia 2005 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 6.000 zł.

W myśl art. 86 ust. 4 ustawy, przepis ust. 3 nie dotyczy:

1.  pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2.  pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
3.  pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
4.  pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5.  pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku nr 9 do ustawy;
6.  pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą – jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
7.  przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:
    1.  odsprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
    2.  oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 4 pkt 1–4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań – art. 86 ust. 5 ustawy.

Ponadto, stosownie do art. 88 ust. 1 pkt 3 znowelizowanej ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3.

Natomiast na gruncie poprzednio obowiązującej ustawy dotyczącej podatku VAT, tj. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. u. Nr 11, poz. 50 ze zm.) przepisy ograniczające prawo do odliczenia w związku z nabyciem samochodów osobowych oraz innych samochodów a także paliwa do nich brzmiały następująco:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika:

*   samochodów osobowych oraz innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg, z wyjątkiem przypadków, gdy odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie na podstawie umów leasingu tych samochodów stanowi przedmiot działalności podatnika (art. 25 ust. 1 pkt 2),
*   paliw silnikowych benzynowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych lub innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg (art. 25 ust. 1 pkt 3a).

Jednocześnie, zgodnie z przepisem § 10 ust. 3 rozporządzenia z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. u. Nr 27, poz. 268 ze zm.), obowiązującym do dnia 30 kwietnia 2004 r., podatnikom nabywającym samochody inne niż osobowe, które nie posiadają homologacji producenta lub importera wymaganej dla tego rodzaju samochodów, nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz do zwrotu różnicy podatku, o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem tych samochodów.

Podstawowym aktem określającym ramy prawne opodatkowania podatkiem od wartości dodanej od dnia 1 stycznia 2007 r. jest Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. l 2006.347.1 ze zm.), a wcześniej VI Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku – 77/388/EWG (Dz. Urz. UE l 1977.145.1 ze zm.).

Zgodnie z art. 17 (6) VI Dyrektywy (oraz art. 176 obowiązującej Dyrektywy) podatek od wartości dodanej nie może być odliczany od wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z prowadzoną działalnością. Do czasu przyjęcia przez Radę Unii Europejskiej przepisów określających kategorie wydatków niekwalifikujących się do odliczenia podatku od wartości dodanej, państwa członkowskie mogą zachować wyłączenia przewidziane w ich prawie krajowym w dniu ich przystąpienia do Unii. Wyłączenia te mogą dotyczyć podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych oraz nabywanych paliw.

Istnieje zatem możliwość na gruncie prawa Unii Europejskiej stosowania ograniczeń w odliczaniu podatku naliczonego, pod warunkiem, iż ograniczenia te istniały w prawie krajowym w momencie przystąpienia do Unii Europejskiej. Tym samym omawiany przepis art. 17 (6) VI Dyrektywy formułuje zasadę „stand still” (klauzula stałości), przewidującą utrzymanie w mocy krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku naliczonego, które obowiązywały przed wejściem w życie VI Dyrektywy.

Z uwagi na cel przepisu art. 17 (6) VI Dyrektywy pojęcie „prawo krajowe” odnosi się do krajowego systemu odliczenia podatku od wartości dodanej obowiązującego i rzeczywiście stosowanego w chwili wejścia w życie tejże Dyrektywy. Klauzula „stand still” ma bowiem na celu uniemożliwienie nowym państwom członkowskim dokonania zmian swych wewnętrznych przepisów w związku z przystąpieniem do Unii Europejskiej w sposób, który oddalałby te przepisy od celów Dyrektywy.

W tym kontekście uchylenie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w dniu akcesji Polski do struktur Unii Europejskiej i wprowadzenie przepisów nowych, zawierających ograniczenia w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, samo w sobie nie może stanowić podstawy do stwierdzenia naruszenia art. 17 (6) VI Dyrektywy. Istotne jest bowiem ustalenie, czy nowe przepisy krajowe nie doprowadziły do rozszerzenia zakresu wcześniejszych krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku.

W podobny sposób do opisanej kwestii odniósł się Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07. Należy przy tym zaznaczyć, że ze względu na zbieżność w tym względzie regulacji Dyrektywy Rady 2006/112/WE z regulacją VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG, uwagi powyższe odnoszą się również do treści art. 176 tego aktu prawnego.

Mając na względzie treść powołanych wyżej przepisów zauważyć należy, że do dnia 30 kwietnia 2004 r. ustawodawca nie przewidział możliwości odliczenia podatku naliczonego zarówno od nabycia samochodów osobowych jak i paliw silnikowych benzynowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do ich napędu. Natomiast ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług umożliwiła, w przypadku nabycia samochodów osobowych, odliczenie 50% kwoty podatku naliczonego określonej w fakturze – nie więcej jednak niż 5.000 zł. z kolei zmiana wprowadzona w tym zakresie z dniem 22 sierpnia 2005 r. rozszerzyła zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego do 60% kwoty podatku określonej w fakturze – nie więcej jednak niż 6.000 zł. Należy również zaznaczyć, że począwszy od dnia wejścia w życie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. aż do chwili obecnej kolejne przepisy nie przewidywały możliwości odliczenia podatku od nabycia paliw silnikowych benzynowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych.

Z opisu sprawy wynika, iż Zainteresowany, będący podatnikiem podatku VAT, wykorzystuje do prowadzenia działalności gospodarczej nabyty w dniu 22 marca 2007 roku samochód marki VOLVO. Wnioskodawca nabywał w okresie od dnia zakupu samochodu paliwo do jego napędu. Spółka wykonuje w zdecydowanej większości czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a wartość proporcji, o której mowa w treści art. 90 ust. 2, 3, 4 ustawy VAT w kolejnych latach podatkowych zawsze przekraczała 98%. Wnioskodawca posiada świadectwo homologacji samochodu będącego przedmiotem wniosku, z którego wynika, iż pojazd ten został zaliczony do kategorii samochodów osobowych.

Wobec powyższego z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że ww. samochód nie spełnia kryteriów, na podstawie których przepisy obowiązujące do dnia 30 kwietnia 2004 r., jak i obowiązujące obecnie, umożliwiały odliczenie w całości podatku naliczonego od nabycia przedmiotowego samochodu oraz paliwa do jego napędu.

Biorąc pod uwagę treść powołanych przepisów wspólnotowych i krajowych oraz opisany stan faktyczny stwierdzić należy, że Zainteresowanemu nie przysługuje prawo do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego związanego z nabyciem samochodu, jak również paliwa do jego napędu, gdyż – jak wskazano we wniosku – przedmiotowe kwoty dotyczą samochodu osobowego.

Wobec powyższego stanowisko Spółki wyrażone w złożonym wniosku uznaje się za nieprawidłowe, zatem dotychczasowy sposób postępowania zawarty w opisie stanu faktycznego jest prawidłowy.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Przy zaistniałym podobieństwie stanu faktycznego oraz rozważań prawnych organ podatkowy uważa, iż w badanej sprawie należy jednak uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Ponadto należy zauważyć, że w podobnych sprawach zapadły również odmienne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.