Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1475/11-3/AWa
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-02-22
Teza: Czy czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, jako uczestnika systemu cash-pooling, stanowią usługi podlegające opodatkowaniu VAT?
Słowa kluczowe: cash pooling; podatek-podatek od towarów i usług; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej X, przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2011 r. (data wpływu 24 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez Spółkę jako uczestnika usługi cash – poolingu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez Spółkę jako uczestnika usługi cash –poolingu.

**W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.**

X S.A. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest polskim podatnikiem CIT i VAT specjalizującym się w hurtowym handlu towarami (m. in. złomy, metale, wyroby chemiczne). X jest spółką z Grupy Kapitałowej Y S.A. (dalej: „Grupa Kapitałowa”, „GK”).

Aktualnie Spółka rozważa uczestnictwo we wdrażanej w Grupie Kapitałowej usłudze kompleksowego zarządzania płynnością finansową – cash - pooling rzeczywisty – (dalej: „cash -pooling”, „System”) oferowanej przez bank, będący polskim rezydentem podatkowym (dalej: „Bank”). Dzięki takiemu rozwiązaniu wynik odsetkowy Spółki oraz całej GK będzie korzystniejszy niż w przypadku oddzielnego inwestowania nadwyżek i ponoszenia kosztów finansowania przez posiadaczy poszczególnych rachunków.

W przypadku podjęcia decyzji o wprowadzeniu Systemu X wraz z innymi uczestnikami Systemu podpisze z Bankiem (będącym polskim rezydentem podatkowym) Umowę prowadzenia rachunku w systemie cash - pool/zarządzania płynnością finansową (dalej: „Umowa”), której celem będzie zapewnienie efektywnego zarządzania środkami pieniężnymi i poprawa płynności finansowej uczestników. Pozostałymi uczestnikami cash - poolingu będą spółki kapitałowe należące do GK będące polskimi podatnikami oraz polskimi rezydentami (dla celów podatkowych i celów prawa dewizowego), a także podmiotami powiązanymi (z Y S.A.) w rozumieniu ustawy o CIT. Co istotne Bank nie będzie podmiotem powiązanym (w rozumieniu ustawy o CIT) ze Spółką ani z żadnym innym uczestnikiem Systemu.

Y S.A. będzie pełniła funkcję agenta Systemu. Rozliczenia w Systemie będą odbywały się poprzez przeznaczony wyłącznie do tego celu rachunek prowadzony przez Bank na rzecz Y S.A. będący rachunkiem pomocniczym w stosunku do rachunku głównego Y S.A. Jednocześnie każdy z pozostałych uczestników Systemu, w tym X, będzie miał przypisany jeden rachunek główny prowadzony przez Bank.

Struktura cash - poolingu będzie opierać się na bilansowaniu (tj. zerowaniu) sald na prowadzonych przez Bank rachunkach głównych uczestników z wykorzystaniem rachunku pomocniczego Y S.A (będącego de facto rachunkiem agenta Systemu). Bilansowanie będzie polegało na przeprowadzeniu następujących czynności przez Bank:

1.  Bank ustali saldo każdego uczestnika (stan jego rachunku głównego) na koniec danego dnia roboczego,
2.  Bank ustali sumę sald dodatnich (suma sald uczestników, których salda mają wartość dodatnią oraz sumę sald ujemnych (suma sald uczestników, których salda mają wartość ujemną),
3.  Bank dokona obliczenia kwoty stanowiącej sumę sald (sumę sald dodatnich i sumę sald ujemnych),
4.  w przypadku, gdy suma sald będzie mieć wartość:

*   dodatnią - Bank dokona transferu środków pieniężnych stanowiących równowartość tej sumy z rachunku pomocniczego Y S.A. na rachunek główny Y S.A.
*   ujemną - Bank dokona transferu środków pieniężnych stanowiących równowartość tej sumy z rachunku głównego Y S.A. na rachunek pomocniczy Y S.A.

Zgodnie z założeniami Systemu na początku każdego kolejnego dnia roboczego odbędą się automatyczne transfery zwrotne środków pieniężnych (tj. Bank przeprowadzi operacje odwrotne do operacji opisanych powyżej).

Podstawą dokonywanych automatycznych transferów środków pieniężnych pomiędzy rachunkami głównymi uczestników Systemu (w ramach bilansowania) będzie mechanizm prawny zdefiniowany w prawie cywilnym jako subrogacja, czyli wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela poprzez spłacenie cudzego długu (art. 518 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.; dalej „KC”). Wraz z wstąpieniem w prawa Banku poszczególni uczestnicy (w tym X) będą nabywać również prawo do odsetek naliczanych od wartości nominalnej nabytych wierzytelności.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

Czy czynności wykonywane przez X jako uczestnika Systemu stanowią usługi podlegające opodatkowaniu VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy: czynności wykonywane przez X w ramach Systemu nie stanowią usług podlegających opodatkowaniu VAT. Jedynym podmiotem świadczącym usługi w ramach Systemu będzie Bank, zaś pozostali uczestnicy systemu (w tym również Spółka) powinni być traktowani jak nabywcy usług finansowych.

Na podstawie art. 5 ust 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m. in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT.

Jak wynika z powyższego definicja świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Z drugiej jednak strony nie każda czynność (niebędąca dostawą towarów) stanowi usługę. Zgodnie z obowiązującą praktyką oraz doktryną podatkową, usługami są zamierzone świadczenia podejmowane przez podmioty gospodarcze na rzecz innych podmiotów gospodarczych lub osób fizycznych, w zamian za co świadczeniodawcy otrzymują wynagrodzenie. Oznacza to, iż jednym z istotnych elementów usługi jest wykonanie świadczenia na rzecz drugiej strony (np. podjęcie określonego działania).

Należy wskazać, iż Spółka nie będzie dokonywała jakiegokolwiek świadczenia na rzecz pozostałych uczestników Systemu, jak również nie będzie podejmowała zamiaru takiego świadczenia. Jedynym podmiotem, który będzie podejmował czynności/działania w ramach Systemu na rzecz innych uczestników Systemu będzie Bank. To Bank będzie bowiem usługodawcą kompleksowego świadczenia – cash - poolingu – w celu wykonania którego wymagane będzie spełnienie dodatkowych warunków formalnych przez innych uczestników Systemu. W szczególności to Bank będzie uzyskiwał wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez siebie usług. Czynności obejmujące rachunki bankowe uczestników Systemu będą stanowiły jedynie techniczne elementy pomocnicze konieczne dla efektywnego wykonywania usługi przez Bank, zaś uczestnicy pozostaną nadal odbiorcami usługi świadczonej przez Bank.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż podmiotem, u którego wystąpi obrót z tytułu wykonania usługi określanej jako cash - pooling będzie wyłącznie Bank. Jednocześnie Spółka jako podmiot nieświadczący żadnej usługi w ramach Systemu nie będzie zobowiązana do wykazywania obrotu z tytułu uczestnictwa w Systemie w rozumieniu ustawy o VAT.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe m. in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 24 sierpnia 2009 r., nr IPPP1/443-677/09-2/PR,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 1 lutego 2010 r., nr ILPP2/443-1547/09-2/SJ,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 21 grudnia 2009 r., nr ITPP1/443-1185/09/IK.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca rozważa uczestnictwo we wdrażanej w GK usłudze kompleksowego zarządzania płynnością finansową cash - pooling oferowanej przez Bank. Dzięki takiemu rozwiązaniu wynik odsetkowy Spółki oraz całej GK będzie korzystniejszy niż w przypadku oddzielnego inwestowania nadwyżek i ponoszenia kosztów finansowania przez posiadaczy poszczególnych rachunków. W przypadku podjęcia decyzji o wprowadzeniu Systemu, Zainteresowany wraz z innymi uczestnikami Systemu podpisze z Bankiem Umowę prowadzenia rachunku w systemie cash - pool/zarządzania płynnością finansową, której celem będzie zapewnienie efektywnego zarządzania środkami pieniężnymi i poprawa płynności finansowej uczestników. Pozostałymi uczestnikami cash -poolingu będą spółki kapitałowe należące do GK będące polskimi podatnikami oraz polskimi rezydentami (dla celów podatkowych i celów prawa dewizowego), a także podmiotami powiązanymi (z Y S.A.) w rozumieniu ustawy o CIT. Co istotne Bank nie będzie podmiotem powiązanym (w rozumieniu ustawy o CIT) ze Spółką ani z żadnym innym uczestnikiem Systemu. Y S.A. będzie pełniła funkcję agenta Systemu. Rozliczenia w Systemie będą odbywały się poprzez przeznaczony wyłącznie do tego celu rachunek prowadzony przez Bank na rzecz Y S.A. będący rachunkiem pomocniczym w stosunku do rachunku głównego Y S.A. Jednocześnie każdy z pozostałych uczestników Systemu, w tym X, będzie miał przypisany jeden rachunek główny prowadzony przez Bank.

Struktura cash - poolingu będzie opierać się na bilansowaniu (tj. zerowaniu) sald na prowadzonych przez Bank rachunkach głównych uczestników z wykorzystaniem rachunku pomocniczego Y S.A (będącego de facto rachunkiem agenta Systemu). Bilansowanie będzie polegało na przeprowadzeniu następujących czynności przez Bank:

1.  Bank ustali saldo każdego uczestnika (stan jego rachunku głównego) na koniec danego dnia roboczego,
2.  Bank ustali sumę sald dodatnich (suma sald uczestników, których salda mają wartość dodatnią oraz sumę sald ujemnych (suma sald uczestników, których salda mają wartość ujemną),
3.  Bank dokona obliczenia kwoty stanowiącej sumę sald (sumę sald dodatnich i sumę sald ujemnych),
4.  w przypadku, gdy suma sald będzie mieć wartość:

*   dodatnią - Bank dokona transferu środków pieniężnych stanowiących równowartość tej sumy z rachunku pomocniczego Y S.A. na rachunek główny Y S.A.
*   ujemną - Bank dokona transferu środków pieniężnych stanowiących równowartość tej sumy z rachunku głównego Y S.A. na rachunek pomocniczy Y S.A.

Zgodnie z założeniami Systemu na początku każdego kolejnego dnia roboczego odbędą się automatyczne transfery zwrotne środków pieniężnych (tj. Bank przeprowadzi operacje odwrotne do operacji opisanych powyżej).

Podstawą dokonywanych automatycznych transferów środków pieniężnych pomiędzy rachunkami głównymi uczestników Systemu (w ramach bilansowania) będzie mechanizm prawny zdefiniowany w prawie cywilnym jako subrogacja, czyli wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela poprzez spłacenie cudzego długu. Wraz z wstąpieniem w prawa Banku poszczególni uczestnicy (w tym X będą nabywać również prawo do odsetek naliczanych od wartości nominalnej nabytych wierzytelności.

Wskazać w tym miejscu należy, że polskie przepisy podatkowe nie regulują zasad opodatkowania umowy cash - poolingu. Występująca w obrocie prawnym jako umowa nienazwana, umowa cash - poolingu porównywana jest często z umową pożyczki. Chociaż umowa ta do pewnego stopnia przypomina w swym charakterze uregulowaną w polskim prawie umowę pożyczki, jednak nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik tego typu nie wie, czy środki jego zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym, nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash - poolingu. Jedyną zidentyfikowaną stroną jest podmiot, który świadczy zróżnicowane usługi finansowe i z tego tytułu pobiera wynagrodzenie.

Biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne zaprezentowanej umowy cash - poolingu należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie w roli usługodawcy będzie występował Bank, który wykonywał będzie wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi bankowej, jaką jest cash - pooling i z tytułu wykonywania tej usługi będzie otrzymywał wynagrodzenie.

Reasumując, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę jako uczestnika przedmiotowej usługi, umożliwiające Bankowi dokonywanie odpowiednich operacji związanych z wykonywaniem umowy cash - poolingu, nie będą stanowić odrębnego (odpłatnego) świadczenia przez Spółkę usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. W związku z powyższym, nie będą one podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W niniejszej interpretacji odpowiedziano na wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez Spółkę jako uczestnika usługi cash – poolingu. Ponadto, informuje się, że kwestie dotyczące zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych oraz w podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną rozstrzygnięte odrębnymi pismami.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.