Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-1456/15-4/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-03-21
Teza: Wartość dodatkowych, jednorazowych odszkodowań z tytułu utraty pracy, wypłacanych każdorazowo na warunkach określonych w Porozumieniu indywidualnym, nie będzie korzystać ze zwolnienia o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji Spółka jako płatnik, jest zobowiązana obliczyć, pobrać i odprowadzić z tego tytułu zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: odszkodowania; rekompensata; umowa-rozwiązanie umowy; umowa-umowa o pracę; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 15 grudnia 2015 r. (data wpływu 18 grudnia 2015 r.) uzupełnione pismem z dnia 19 lutego 2016 r. (data nadania 19 lutego 2016 r., data wpływu 22 lutego 2016 r.) na wezwanie z dnia 11 lutego 2016 r. (data nadania 11 lutego 2016 r., data doręczenia 15 lutego 2016 r.) Nr IPPB4/4511-1456/15-2/AK o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu wypłacenia pracownikom odszkodowań na podstawie Porozumień indywidualnych – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 18 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu wypłacenia pracownikom odszkodowań na podstawie Porozumień indywidualnych.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 11 lutego 2016 r. Nr IPPB4/4511-1456/15-2/AK (data nadania 11 lutego 2016 r., data doręczenia 15 lutego 2016 r.), wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku.

Pismem z dnia 19 lutego 2016 r. (data nadania 19 lutego 2016 r., data wpływu 22 lutego 2016 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca – A. Sp. z o.o. (dalej: „A.”, „Spółka” lub „Wnioskodawca”) prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie produkcji farb, lakierów i produktów pokrewnych. W związku z realizacją procesów restrukturyzacyjnych w Spółce, łączących się z redukcją zatrudnienia, a wynikających ze zmian organizacyjnych wewnątrz korporacji A., umowy o pracę z poszczególnymi pracownikami Spółki objętymi zwolnieniami (dalej: „pracownicy”) zostały rozwiązane na mocy porozumienia stron (dalej „Porozumienie indywidualne”). Przedmiotowe Porozumienia indywidualne zostały zawarte z poszczególnymi pracownikami w oparciu o ustawę z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2015 r., poz. 1066, z późn. zm., dalej Kodeks pracy), ustawę z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: Kodeks cywilny) oraz ustawę z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (Dz. U. z 2003 r. Nr 90, poz. 844, z późn. zm; dalej: ustawa o zwolnieniach grupowych).

Porozumienia indywidualne określają warunki rozwiązania umów o pracę, a także wysokość świadczeń pieniężnych przysługujących Pracownikom, których umowy podlegają rozwiązaniu za porozumieniem stron z inicjatywy Spółki oraz warunki ich wypłat.

Pracownicy, których umowy zostaną rozwiązane za porozumieniem stron z inicjatywy A. otrzymają:

1.  odprawy pieniężne wypłacone na zasadach określonych w art. 8 ustawy o zwolnieniach grupowych,
2.  dodatkowe, jednorazowe odszkodowanie z tytułu utraty pracy, wypłacane każdorazowo na warunkach określonych w Porozumieniu indywidualnym (dalej: „Odszkodowanie”). Odszkodowanie będzie wypłacane wraz z wynagrodzeniem za ostatni miesiąc pozostawania w stosunku pracy. Wysokość przedmiotowego Odszkodowania jest ustalana indywidualnie i stanowi wielokrotność wynagrodzenia zasadniczego brutto danego pracownika.
3.  ewentualne dodatkowe bonusy bądź inne nieodpłatne świadczenia wynikające z indywidualnych ustaleń.

W ocenie Wnioskodawcy wysokość i zasady ustalania odszkodowań wypłaconych pracownikom Spółki wynikają z porozumień zawartych w oparciu o przepisy Kodeksu pracy, przy czym nie zostały one bezpośrednio określone w postanowieniach układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Istnieją natomiast przesłanki, aby uznać, że zasady ustalania odszkodowań (m.in. zakres szkody do naprawienia, zasada wynagrodzenia w formie pieniężnej), jak również ich wysokość (wynagrodzenie w postaci pieniężnej zapewniającej przywrócenie stanu sprzed szkody) wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, w tym przypadku z przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wartość dodatkowych Odszkodowań (tj. wypłaconych obok odpraw przewidzianych w ustawie o zwolnieniach grupowych oraz ewentualnych innych świadczeń wynikających z indywidualnych ustaleń, wypłacona na podstawie Porozumień indywidualnych zawartych pomiędzy Spółką a pracownikami), jest wolna od podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy pdof, a w konsekwencji czy Spółka, jako płatnik, jest zobowiązana obliczyć, pobrać i odprowadzić z tego tytułu zaliczkę na pdof?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy wartość dodatkowych Odszkodowań, wypłaconych na podstawie Porozumień indywidualnych zawartych pomiędzy Spółką a poszczególnymi pracownikami nie stanowi dla nich przychodu ze stosunku pracy podlegającego opodatkowaniu pdof, a w konsekwencji Spółka, działając jako płatnik, nie ma obowiązku obliczenia, pobrania i odprowadzenia do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego zaliczki na pdof, należnej od kwoty przedmiotowych świadczeń.

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy pdof opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy pdof, źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy pdof, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy pdof, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W świetle art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy pdof wolne od podatku dochodowego są „otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe”.

Z treści art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy pdof wynika, że analizowane zwolnienie z opodatkowania znajduje zastosowanie, o ile otrzymane odszkodowanie lub zadośćuczynienie nie zostało wymienione wprost jako niekorzystające ze zwolnienia w podpunktach od a) do g) artykułu 21 ust. 1 pkt 3 ustawy, a ponadto łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  podatnik otrzyma wypłatę, która stanowi odszkodowanie lub zadośćuczynienie,
2.  wysokość lub zasady ustalania wypłaty wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw albo z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy.

Odnosząc się do pierwszego z wyżej wskazanych warunków, z zawartych Porozumień indywidualnych wynika wprost, że dodatkowe Odszkodowania, wypłacane są przez Spółkę jednorazowo z tytułu utraty pracy przez poszczególnych pracowników. Należy podkreślić, że intencją Spółki jest zminimalizowanie po stronie pracowników negatywnych konsekwencji związanych z utratą przez nich źródła dochodów. Nie ulega bowiem wątpliwości, że pracownicy, których rozmowy o pracę zostały rozwiązane ponieśli w związku z tym faktem szkodę.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji odszkodowania. Definicja tego pojęcia nie została ponadto bezpośrednio wskazana także w innych aktach prawnych regulujących stosunki zobowiązaniowe, mogących stanowić punkt odniesienia względem terminu użytego w prawie podatkowym (jak np. w Kodeksie cywilnym czy Kodeksie pracy). W związku z tym dokonując interpretacji warunków zwolnienia należy posłużyć się definicją słownikową. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl/szukaj/odszkodowanie.html) przez odszkodowanie rozumieć należy „wynagrodzenie za poniesione przez kogoś straty”.

Odszkodowanie stanowiące przedmiot niniejszej analizy ma na celu wyrównanie szkody poniesionej przez pracowników z uwagi na rozwiązanie z nimi stosunku pracy, a w konsekwencji utratę możliwości dalszego zarobkowania i utratę korzyści w postaci trwałości stosunku pracy. Ponadto jest to świadczenie, które wynagrodzi pracownikowi brak możliwości zaspokojenia podstawowych potrzeb życiowych w sytuacji nagłej utraty źródła dochodu, a więc nie przysparza pracownikom dodatkowego majątku, lecz stanowi jedynie wynagrodzenie utraconych korzyści. Pod tym względem przedmiotowe świadczenie ma zdaniem Spółki charakter odszkodowawczy.

Odnosząc się do drugiego z wymienionych wyżej warunków, należy zauważyć, że kwestie związane z obowiązkiem naprawienia zaistniałej szkody zostały uregulowane w Kodeksie cywilnym. Stosownie do art. 361 § 1 Kodeksu cywilnego zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. Natomiast zgodnie z art. 361 § 2 Kodeksu cywilnego w powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Z kolei art. 363 § 1 Kodeksu cywilnego wskazuje, że naprawienie szkody powinno nastąpić, według wyboru poszkodowanego, bądź przez przywrócenie stanu poprzedniego, bądź przez zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej. Jednakże gdyby przywrócenie stanu poprzedniego było niemożliwe albo gdyby pociągało za sobą dla zobowiązanego nadmierne trudności lub koszty, roszczenie poszkodowanego ogranicza się do świadczenia w pieniądzu. Zgodnie z art. 363 § 2, jeśli naprawienie szkody ma nastąpić w pieniądzu, wysokość odszkodowania powinna być ustalona według cen z daty ustalenia odszkodowania, chyba że szczególne okoliczności wymagają przyjęcia za podstawę cen istniejących w innej chwili.

Jak wspomniano wcześniej nie ulega wątpliwości, że utrata pracy, a więc i stałego źródła dochodu, prowadzi do powstania szkody po stronie pracownika. W konsekwencji Spółka jest zobowiązana, na podstawie art. 361 Kodeksu cywilnego do naprawienia zaistniałej szkody w zakresie normalnych następstw działania, z którego wynikła szkoda. W przypadku A. takim działaniem była likwidacja stanowiska pracy, zaś bez wątpienia fakt utraty pracy przez pracowników w związku z likwidacją stanowisk pracy stanowi normalne następstwo zaistniałej sytuacji. Szkoda ta, zgodnie z art. 361 § 2 Kodeksu cywilnego powinna zostać naprawiona w szczególności w zakresie korzyści, które pracownicy mogliby osiągnąć, gdyby szkody nie wyrządzona, tj. gdyby nie powstała szkoda w postaci utraty pracy.

Z obiektywnych względów, tj. z powodu likwidacji stanowisk zajmowanych przez poszczególnych pracowników, wynikających ze zmian organizacyjnych wewnątrz korporacji A., nie jest możliwym przywrócenie stanu poprzedniego, tj. utrzymanie dotychczasowych stosunków pracy, jako sposobu naprawienia szkody. W związku z powyższym, Spółka jest zobowiązana wypłacić pracownikom Odszkodowania, aby w ten sposób naprawić szkodę, którą pracownicy ponieśli w związku z utratą pracy.

W świetle powyżej przytoczonych przepisów, naprawienie szkody obejmuje straty poniesione przez poszkodowanego oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Odszkodowanie zatem ma przywrócić sytuację majątkową poszkodowanego do takiej, w jakiej znajdowałby się, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Odszkodowanie nie polepsza zatem pozycji majątkowej poszkodowanego, a ma jedynie funkcję wyrównawczą (zarówno w odniesieniu do poniesionych kosztów, jak i utraconych korzyści). Wysokość Odszkodowania jest ustalana na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego i stanowi wielokrotność wynagrodzenia zasadniczego brutto otrzymywanego przez pracownika z chwilą rozwiązania z nim stosunku pracy za porozumieniem stron, co jest zgodne z dyspozycją przytoczonego powyżej art. 363 § 2 Kodeksu cywilnego (tj. wysokość świadczenia została określona według cen z daty ustalenia odszkodowania).

Biorąc pod uwagę powyższe, zasady przyznania Odszkodowań (m.in. zakres szkody do naprawienia, zasada wynagrodzenia w formie pieniężnej), jak również ich wysokość (wynagrodzenie w postaci pieniężnej zapewniającej przywrócenie stanu sprzed szkody) wynikają wprost z przepisów Kodeksu cywilnego.

Wnioskodawca pragnie zauważyć, że prawo do uzyskania Odszkodowania wynika z zawartych Porozumień indywidualnych i nie stanowi żadnego ze świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 3 litery od a) do g) ustawy pdof, do których zwolnienie przewidziane w tym przepisie nie ma zastosowania. Spółka, podejmując decyzje o dokonaniu wypłat Odszkodowań, kierowała się dyspozycją art. 361 oraz art. 363 Kodeksu cywilnego, które wskazują okoliczności uzasadniające wypłatą tego typu świadczeń oraz zasady ustalania ich wysokości. W konsekwencji został spełniony warunek, by ich wysokość lub zasady ustalania wynikały wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, o którym mowa w art. 21 ust. 3 ustawy pdof.

Zgodnie z art. 31 ustawy pdof, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Powyższy przepis obliguje m.in. osoby prawne do pełnienia roli płatnika w odniesieniu do uzyskiwanych przez pracowników przychodów ze stosunku pracy. Ponieważ jednak w przedstawionym stanie faktycznym znajduje zastosowanie zwolnienie z opodatkowania przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy pdof, nie dochodzi do powstania przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 w zw. z art. 9 ust. 1 tej ustawy. W konsekwencji Spółka nie ma obowiązku obliczania, pobierania i wpłacania zaliczek na podatek od uzyskanych przez pracowników Odszkodowań.

Reasumując, świadczenie pieniężne w postaci wypłaconego przez Spółkę Odszkodowania korzysta w opinii Wnioskodawcy ze zwolnienia z opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy pdof, gdyż wspomniane Odszkodowanie nie jest wymienione wprost jako niekorzystające ze zwolnienia w literach od a) do g) tego artykułu, a ponadto ma na celu zadośćuczynić pracownikowi stratę powstałą w związku z brakiem możliwości osiągnięcia dalszego wynagrodzenia ze stosunku pracy łączącego go z dotychczasowym pracodawcą. Spółka, dokonując wypłaty przedmiotowego świadczenia, opierała się o przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące zasad naprawiania szkody. W związku z powyższym zostały spełnione ustawowe przesłanki warunkujące możliwość zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wartości przedmiotowego Odszkodowania, a zatem, zgodnie z art. 31 ustawy pdof płatnik nie będzie zobowiązany do obliczania, pobierania i odprowadzania zaliczek na pdof z tego tytułu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie zaś do art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodu są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 1 powołanej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Zgodnie z aktualnie obowiązującą treścią art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r., Nr 21, poz. 94, z późn. zm.), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Nowe brzmienie przepisu – zgodnie z art. 14 ustawy z dnia 29 października 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw – ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2014 r.

Zgodnie natomiast z art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. − Kodeks pracy (Dz. U. z 2014 r., poz. 1502) ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że w związku z realizacją procesów restrukturyzacyjnych w Spółce umowy o pracę z poszczególnymi pracownikami Spółki objętymi zwolnieniami zostały rozwiązane na mocy porozumienia stron. Przedmiotowe Porozumienia indywidualne zostały zawarte z poszczególnymi pracownikami w oparciu o ustawę z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy, ustawę z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny oraz ustawę z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników. Wysokość i zasady ustalania odszkodowań wypłaconych pracownikom Spółki wynikają z porozumień zawartych w oparciu o przepisy Kodeksu pracy, przy czym nie zostały one bezpośrednio określone w postanowieniach układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy

Pracownicy, których umowy zostaną rozwiązane za porozumieniem stron z inicjatywy A. otrzymają:

1.  odprawy pieniężne wypłacone na zasadach określonych w art. 8 ustawy o zwolnieniach grupowych,
2.  dodatkowe, jednorazowe odszkodowanie z tytułu utraty pracy, wypłacane każdorazowo na warunkach określonych w Porozumieniu indywidualnym. Odszkodowanie będzie wypłacane wraz z wynagrodzeniem za ostatni miesiąc pozostawania w stosunku pracy. Wysokość przedmiotowego Odszkodowania jest ustalana indywidualnie i stanowi wielokrotność wynagrodzenia zasadniczego brutto danego pracownika.
3.  ewentualne dodatkowe bonusy bądź inne nieodpłatne świadczenia wynikające z indywidualnych ustaleń.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia, czy wartość dodatkowych jednorazowych odszkodowań z tytułu utraty pracy, wypłaconych na podstawie Porozumień indywidualnych zawartych pomiędzy Spółką a pracownikami, jest zwolniona z podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust.1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zaznaczyć, że zwolnieniem określonym w przytoczonym wyżej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, objęte są tylko te odszkodowania i zadośćuczynienia, których wysokość lub zasady wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) tego artykułu.

Ponadto należy podkreślić, że ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym tylko otrzymanie odszkodowania lub zadośćuczynienia opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia. Zatem, korzystanie ze zwolnienia od podatku jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji. Wskazać przy tym należy, że zgodnie z definicją słownikową zamieszczoną w „Małym Słowniku Języka Polskiego” (Redakcja Słowników Języka Polskiego PWN, Warszawa 2004, s. 552) – odszkodowanie jest to „wynagrodzenie, zapłata za wyrządzone szkody, za poniesione przez kogoś straty, doznane krzywdy”. Parafrazując, odszkodowanie (zadośćuczynienie) jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy.

Należy zauważyć, że świadczenia wypłacane na podstawie porozumienia stron nie są sensu stricto odszkodowaniem. Zakończenie stosunku pracy u dotychczasowego pracodawcy nie jest równoznaczne z utratą możliwości zarobkowania w ogólności. Pracownik nie ponosi uszczerbku majątkowego, a wręcz przeciwnie dostaje dodatkowe świadczenie ponad to, które przewiduje zwyczajowo ustawa Kodeks pracy lub ustawa o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.

Odszkodowanie to rodzaj świadczenia, które należy się za wyrządzenie szkody (odpowiednio zadośćuczynienie za doznane krzywdy) od podmiotu, który szkodę wyrządził lub ponosi za nią odpowiedzialność. Odszkodowanie stanowi pieniężną równowartość szkody majątkowej lub szkody na osobie, natomiast zadośćuczynienie jest pieniężną formą zrekompensowania szkody niemajątkowej. O tym co stanowi szkodę oraz jakie są zasady i sposoby jej naprawienia decydują, co do zasady, przepisy art. 361 i 363 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 361 § 1 Kodeksu cywilnego, zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono (art. 361 § 2 k.c.). Podstawową funkcją odszkodowania jest kompensacja, co oznacza, że odszkodowanie powinno przywrócić w majątku poszkodowanego stan rzeczy naruszonych zdarzeniem wyrządzającym szkodę, obejmując to, co z majątku ubyło na skutek tego zdarzenia lub do niego nie weszło (utracona korzyść). Z kolei celem zadośćuczynienie jest łagodzenie doznanej krzywdy. Jednocześnie z punktu widzenia odpowiedzialności odszkodowawczej znaczenie ma też zasada restytucji, rozumiana jako zakaz wzbogacenia poszkodowanego.

Powyższe regulacje mają również zastosowanie do przepisów prawa pracy, czyli w myśl art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy, zarówno do przepisów Kodeksu pracy jak i przepisów innych ustaw i aktów wykonawczych, określających prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowień układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy. Stanowi o tym art. 300 ustawy Kodeks pracy, zgodnie z którym w sprawach nieunormowanych przepisami prawa pracy, stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego, jeżeli nie są one sprzeczne z zasadami prawa pracy.

Jednakże należy zauważyć, że przepisy Kodeksu pracy nie przewidują wypłaty odszkodowania w sytuacji rozwiązania umowy za porozumieniem stron. Konsekwencją tego jest brak możliwości sprecyzowania na gruncie powołanych wyżej przepisów Kodeksu pracy ustalenia wysokości odszkodowania. Wobec tego, zawarte między Wnioskodawcą a pracownikiem porozumienie stanowi ugodę w rozumieniu art. 917 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 917 powołanej powyżej ustawy, strony zawierające ugodę, czynią sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego w tym celu, aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo uchylić spór istniejący lub mogący powstać.

W związku z tym należy uznać, że określone w porozumieniu świadczenie przyznane przez Wnioskodawcę nie jest odszkodowaniem wynikającym z przepisów odrębnych ustaw, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 31 ustawy pdof, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Reasumując, wartość dodatkowych, jednorazowych odszkodowań z tytułu utraty pracy, wypłacanych każdorazowo na warunkach określonych w Porozumieniu indywidualnym, nie będzie korzystać ze zwolnienia o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji Spółka jako płatnik, jest zobowiązana obliczyć, pobrać i odprowadzić z tego tytułu zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.