Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.337.2018.2.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-10
Teza: rozliczenie kosztów zagranicznej podróży służbowej
Słowa kluczowe: delegacja-delegacja służbowa; dieta; dowód-dowody wewnętrzne; koszt; kurs-kurs średni NBP; waluta-waluta obca
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 8 czerwca 2018 r. (data wpływu 8 czerwca 2018 r., identyfikator poświadczenia ePUAP – ….), uzupełnionym pismem z dnia 12 lipca 2018 r. (data wpływu 16 lipca 2018 r., identyfikator poświadczenia ePUAP – ….), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczenia kosztów zagranicznej podróży służbowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczenia kosztów zagranicznej podróży służbowej.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 10 lipca 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.337.2018.1.RK, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy e-PUAP w dniu 10 lipca 2018 r. (data doręczenia 12 lipca 2018 r., identyfikator poświadczenia e-PUAP – ….).

Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 12 lipca 2018 r. (data wpływu 16 lipca 2018 r., identyfikator poświadczenia e-PUAP – ….).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku):

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od 2 stycznia 2017 r., związaną z pisaniem, modyfikowaniem, badaniem, dokumentowaniem i wspomaganiem oprogramowania. Wykonuje usługi informatyczne dla kilku kontrahentów. Opłaca podatek dochodowy od osób fizycznych w formie liniowej i prowadzi dokumentację rachunkową w postaci podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Jeden z kontrahentów zaproponował formę współpracy, która umożliwi lepszą komunikację z kontrahentem. Otrzymał więc od kontrahenta propozycję na sprzedaż usług Wnioskodawcy kontrahentowi, w zamian za zaakceptowanie warunków zaproponowanej formy współpracy. Forma ta obejmuje codzienne spotkania w biurze kontrahenta, które znajduje się za granicą. Wnioskodawca wyjeżdża na służbową delegację zagraniczną na okres dwóch miesięcy kalendarzowych, zgodnie z propozycją kontrahenta. Biuro kontrahenta znajduje się w Chinach, a okres spotkań z kontrahentem obejmuje czas 29 czerwca 2018 r. – 31 sierpnia 2018 r. (jedno zdarzenie przyszłe).

Zaakceptowanie i realizacja warunków przedstawionych przez kontrahenta, skutkujące delegacją służbową w naturalny sposób związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy oraz służą osiągnięciu przychodów w postaci dwóch transakcji sprzedaży usług informatycznych - po jednej na każdy z miesięcy delegacji.

W trakcie podróży Wnioskodawca będzie korzystał z lokalnych restauracji, za które nie będzie miał wystawionej faktury. Na mocy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, Wnioskodawcy przysługuje dieta w pełnej wysokości za każdą pełną dobę podróży. Wnioskodawcy przysługuje również odpowiednia pomniejszona dieta za niepełną dobę podróży, odpowiednio według skali podanej w ww. rozporządzeniu. Wnioskodawca chce zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość diet z tytułu delegacji służbowej - dietę w pełnej wysokości za każdą pełną dobę podróży oraz pomniejszoną dietę za niepełną dobę podróży. Zaliczone diety mieszczą się w granicach limitu określonego w przepisach cyt. rozporządzenia. Wysokości diet podane są w rozporządzeniu w walutach obcych. Wnioskodawca dokona rozliczenia diety w walucie obcej za pomocą płatności gotówką w lokalnej walucie lub za pomocą płatności kartą płatniczą. Wnioskodawca uwzględnił już w kosztach uzyskania przychodów wartości diet za czas służbowej delegacji w dniach: 29 czerwca 2018 r. - 1/3 diety w Chinach w wysokości 79,96 PLN w związku z pobytem krótszym niż 8 godzin, obejmującym czas trwania dnia od momentu przybycia na teren kraju oraz 30 czerwca 2018 r. - dietę w Chinach w wysokości 239,89 PLN. Obydwie diety wystawiono na jednym dowodzie wewnętrznym dnia 30 czerwca 2018 r. oraz wykazano w podatkowej księdze przychodów i rozchodów po przeliczeniu diet podanych w rozporządzeniu z użyciem kursu waluty EURO z dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia dowodu wewnętrznego: kurs 4,3616; dzień wystawienia kursu przez Narodowy Bank Polski 30 czerwca 2018 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy użycie kursu średniego NBP waluty obcej opublikowanego w dniu roboczym poprzedzającym ostatni dzień delegacji w danym miesiącu i zastosowanie tego kursu dla diet ze wszystkich dni w danym miesiącu, w których delegacja miała miejsce, jest właściwe? Jeśli nie, jak wygląda zastosowanie właściwego kursu waluty obcej dla opisanego zdarzenia przyszłego?

Zdaniem Wnioskodawcy, użycie kursu średniego NBP waluty obcej opublikowanego w dniu roboczym poprzedzającym ostatni dzień delegacji w danym miesiącu i zastosowanie tego kursu dla diet ze wszystkich dni w danym miesiącu, w których delegacja miała miejsce, jest właściwe. Wnioskodawca wybiera owe zastosowanie, mając na względzie oszczędność czasu i redukcję skomplikowania dokumentacji księgowej.

Wnioskodawca uważa, że różnice kursowe pomiędzy poszczególnymi dniami delegacji, a ostatnim dniem roboczym poprzedzającym ostatni dzień delegacji, są nieistotne w kwestii obliczanego podatku dochodowego. Mówiąc dokładniej, zgodnie z rozporządzeniem, wysokość diety wyrażona jest w walucie obcej, a koszt księgowany jest w polskiej walucie; rozporządzenie nie zawęża dokładnie zastosowania właściwego kursu waluty, pozostawiając tym samym Wnioskodawcy możliwość interpretacji zastosowania za pomocą odrębnych przepisów. Kluczową rzeczą w kwestii prawidłowego wyrażenia kosztu uzyskania przychodu w złotówkach jest prawidłowe ustalenie dnia jego poniesienia.

Dzień poniesienia kosztu definiuje art. 22 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Według powyższego zapisu, dniem poniesienia kosztu jest dzień, w którym ujęto w księgach rachunkowych fakturę lub inny dowód poniesienia kosztu. Tak ujęty koszt należy wtedy wyrazić w złotówkach obliczając wartość z użyciem kursu średniego obcej waluty, opublikowanego przez Narodowy Bank Polski w ostatnim dniu roboczym poprzedzającym dzień ujęcia kosztu. Z uwagi na fakt, że koszty posiłków za granicą nie są udokumentowane dowodem poniesienia kosztu, Wnioskodawca sam wystawia taki dowód w postaci dowodu wewnętrznego. Mając na myśli to samo zdarzenie gospodarcze, Wnioskodawca ujmuje wszystkie diety z danego miesiąca księgowego na jednym dowodzie wewnętrznym, księgowanym w ostatnim dniu miesiąca księgowego, w którym Wnioskodawca przebywał w delegacji. Użyty kurs waluty obcej to kurs opublikowany przez NBP ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień księgowania.

Mówiąc dokładniej, w przypadku wyjazdu za granicę rozpoczynającego się w danym miesiącu i trwającego dłużej niż koniec miesiąca, dowód wewnętrzny wystawiany jest z datą ostatniego dnia miesiąca. W przypadku okresu wyjazdu trwającego przed rozpoczęciem danego miesiąca i dłużej niż koniec danego miesiąca, następny dowód wystawiany jest z datą ostatniego dnia miesiąca. Kolejny dowód, uwzględniający końcowy okres podróży, mający swój ostatni dzień przed zakończeniem miesiąca, wystawiany jest z datą ostatniego dnia podróży. Wszystkie dowody ujmują tylko te diety, które dotyczą dni należących do danego miesiąca księgowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Oznacza to, że zaliczenie wydatków do kosztów podatkowych jest możliwe, jeżeli zostaną spełnione kryteria wynikające z wyżej wymienionego przepisu.

W myśl art. 11a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

W myśl art. 22 ust. 5d ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Regulacje prawne dotyczące zaliczania do kosztów uzyskania przychodów kosztów podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących zawarte zostały w art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących – w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Odrębnymi przepisami, o których mowa wyżej, jest obowiązujące od dnia 1 marca 2013 r. rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167).

Na podstawie powołanych przepisów stwierdzić należy, że aby osoba prowadząca działalność gospodarczą mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość diet z tytułu podróży służbowych, podróż musi:

*   być związana z prowadzoną działalnością gospodarczą,

*   służyć osiągnięciu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów,

*   wysokość diety musi mieścić się w granicach limitu określonego w odrębnych przepisach.

W przepisach prawa podatkowego pojęcie podróży służbowej nie zostało zdefiniowane. Definicja podróży służbowej pracownika została natomiast zawarta w art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeksu pracy (Dz. U. z 2018 r., poz. 108, z późn zm.). Zgodnie z tym przepisem, za podróż służbową uznaje się wykonywanie na podstawie polecenia pracodawcy zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy.

Podkreślić jednak należy odmienny charakter regulacji w przypadku pracownika i osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. Pracownikowi cel podróży służbowej określa pracodawca w poleceniu odbycia podróży służbowej, natomiast w odniesieniu do przedsiębiorcy, istotnym kryterium dla uznania wyjazdu za podróż służbową winno być ustalenie, czy wyjazd ma bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Uznać zatem należy, że odesłanie z art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy do pojęcia pracownika może mieć zastosowanie jedynie w kontekście ograniczenia wysokości diety z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą, nie zaś samej zasady dopuszczalności zastosowania tego przepisu do wymienionych w nim podmiotów.

Z powyższej regulacji prawnej wynika konieczność wyłączenia z kosztów podatkowych wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą, ale tylko w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom. Oznacza to, że osobom tym przysługuje prawo uwzględniania w kosztach uzyskania przychodu wartości diet za czas podróży służbowych w ramach określonego limitu, tj. do wysokości diet przysługujących pracownikom.

Powołane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmując swoją dyspozycją sytuacje odbywania podróży służbowych przez osoby prowadzące działalność gospodarczą, nie przewidują do tej kategorii podatników żadnych włączeń o charakterze przedmiotowym lub podmiotowym, wobec tego nieuprawnione jest różnicowanie osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą według rodzaju tej działalności.

W szczególności przepisy te nie przewidują żadnych ograniczeń kręgu osób uprawnionych ze względu na rodzaj lub miejsce wykonywania czynności w ramach działalności gospodarczej, ani też nie rozróżniają wyjazdu służbowego w celu zawarcia umowy o świadczenie usług, dokonania zakupu środka trwałego, czy świadczenia usług w wykonaniu zawartej umowy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa sposobu dokumentowania poniesionych wydatków, odsyłając w tym zakresie do odrębnych przepisów.

Przepis art. 24a ust. 1 ww. ustawy stanowi, że osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Na podstawie powyższej delegacji ustawowej Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2017 r., poz. 728). Ww. rozporządzenie, określa sposób prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W § 14 tego rozporządzenia zawarte zostały wymogi, jakie dane powinny zawierać dowody księgowe dotyczące podróży służbowej pracowników, osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących.

Według § 14 ust. 1 ww. rozporządzenia, na udokumentowanie zapisów w księdze, dotyczących niektórych kosztów (wydatków), mogą być sporządzone dokumenty zaopatrzone w datę i podpisy osób, które bezpośrednio dokonały wydatków (dowody wewnętrzne), określające: przy zakupie - nazwę towaru oraz ilość, cenę jednostkową i wartość, a w innych przypadkach - przedmiot operacji gospodarczych i wysokość kosztu (wydatku).

Przepis § 14 ust. 1 pkt 5 tego rozporządzenia stanowi, że dowody wewnętrzne, mogą dotyczyć kosztów diet i innych należności za czas podróży służbowej pracowników oraz wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących.

Dowody wewnętrzne – w myśl § 14 ust. 3 ww. rozporządzenia – dotyczące rozliczenia kosztów podróży służbowych pracowników oraz wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących powinny zawierać co najmniej następujące dane: imię i nazwisko, cel podróży, nazwę miejscowości docelowej, liczbę godzin i dni przebywania w podróży służbowej (data i godzina wyjazdu oraz powrotu), stawkę i wartość przysługujących diet.

Na udokumentowanie zapisów w księdze dotyczących diet związanych z podróżami służbowymi Wnioskodawca winien, zatem wystawić dowody wewnętrzne spełniające wymogi, o których mowa w cytowanych przepisach.

Wyżej wymienione rozporządzenie nie zabrania ujmowania w dowodach wewnętrznych faktów odbycia podróży służbowych w sposób łączący kilka zdarzeń ze sobą.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą związaną z pisaniem, modyfikowaniem, badaniem, dokumentowaniem i wspomaganiem oprogramowania dla kilku kontrahentów.

Jeden z kontrahentów zaproponował formę współpracy, która umożliwi lepszą komunikację. Forma ta obejmuje codzienne spotkania w biurze kontrahenta, które znajduje się w Chinach, a okres spotkań z kontrahentem obejmuje czas 29 czerwca 2018 r. – 31 sierpnia 2018 r. Wnioskodawca chce zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość diet z tytułu delegacji służbowej. Zaliczone diety mieszczą się w granicach limitu określonego w przepisach rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej. Wnioskodawca dokona rozliczenia diety w walucie obcej za pomocą płatności gotówką w lokalnej walucie lub za pomocą płatności kartą płatniczą. Wnioskodawca uwzględnił już w kosztach uzyskania przychodów wartości diet za czas służbowej delegacji w dniach: 29 czerwca 2018 r. oraz 30 czerwca 2018 r. Obydwie diety wystawił na jednym dowodzie wewnętrznym dnia 30 czerwca 2018 r. i uwzględnił w podatkowej księdze przychodów i rozchodów po przeliczeniu diet podanych w ww. rozporządzeniu z użyciem kursu waluty EURO z dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia dowodu wewnętrznego.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca może ująć w podatkowej księdze przychodów i rozchodów wartość diet z tytułu zagranicznej podróży służbowej na koniec miesiąca, sporządzając jeden dowód wewnętrzny na podstawie zbiorczego zestawienia określającego: imię i nazwisko, cel podróży, nazwę miejscowości docelowej, liczbę godzin i dni przebywania w podróży służbowej, stawkę i wartość przysługujących diet oraz w celu rozliczenia - zastosować średni kurs Narodowego Banku Polskiego z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. Mając powyższe na względzie, o ile podróż, jaką Wnioskodawca odbywa, jest podróżą służbową związaną z prowadzoną przez Niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, to w ciężar kosztów uzyskania przychodów tejże działalności może zaliczyć diety związane z tą podróżą, jednakże wyłącznie w części nieprzekraczającej wysokości diet przysługujących pracownikom, określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Końcowo Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

W odniesieniu do przedstawionych kwot podanych we wniosku, Organ informuje, że ewentualne przeliczenia, jakich należałoby dokonać nie należą do kompetencji tutejszego Organu. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego rozliczenia podlega weryfikacji przez Organ podatkowy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k - 14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.