Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.617.2019.4.ES
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-21
Teza: Czy wymienione składniki majątku stanowią pojedyncze lub kompleksowe środki trwałe i mogą podlegać amortyzacji odrębnie od budynku.
Słowa kluczowe: amortyzacja; działalność-działalność gospodarcza; klasyfikacja-Klasyfikacja Środków Trwałych (KŚT); koszt-koszty uzyskania przychodów; najem; stawka-stawka amortyzacyjna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z poźn.zm.) w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 12 grudnia 2019 r. (data wpływu 23 grudnia 2019 r.) uzupełnione pismem z dnia 3 marca 2020 r. (data wpływu 9 marca 2020 r.) będącego odpowiedzią na wezwanie z dnia 25 lutego 2020 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.617.2019.1.AC (data nadania 25 lutego 2020 r., data odbioru 27 lutego 2020 r.) oraz pismem z dnia 3 marca 2020 r. (data wpływu 7 kwietnia 2020 r.) będącego odpowiedzią na wezwanie z dnia 24 marca 2020 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.617.2019.3.ES (data nadania 24 marca 2020 r., data odbioru 26 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wskazania czy wymieniowe w pozycjach od 1 do 11 składniki majątkowe stanowią pojedyncze lub kompleksowe środki trwałe i mogą podlegać amortyzacji podatkowej odrębnie od budynku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wskazania czy składniki majątku wymienione we wniosku mogą stanowić odrębne środki trwałe podlegające amortyzacji odrębnie od budynku.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: X,
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Y,

przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca oraz osoba zainteresowana Y są wspólnikami spółki jawnej (zwanej dalej Spółką). Spółka prowadzi działalność w zakresie wynajmu lokali biurowych, usługowych i mieszkalnych. W tym celu zakupiła grunt i wybudowała budynek biurowo-usługowy. W związku z prowadzoną inwestycją w budynku oraz na dachu i ścianach budynku umieszczone zostały m.in. następujące składniki majątkowe:

1.  Elementy wyposażenia wewnętrznego: wyposażenie wewnętrzne obejmujące m.in. sufit z profili metalowych i płyt gipsowych: balustrady na wewnętrznych klatkach schodowych, drzwi wewnętrzne, okna wewnętrzne, ścianki działowe, oświetlenie - lampy wiszące i wpuszczone w sufit podwieszony wraz z osprzętem (np. zasilacz, źródła światła itp.), zabudowa kuchenna: wyposażenie łazienek - w szczególności armatura, sedesy, umywalki, dodatki łazienkowe, kabiny prysznicowe, brodziki, dodatkowo zakupione zostały elementy wyposażenia takie m.in. jak stoły, krzesła, kanapy, szafy, łóżka sypialniane wraz z materacami.

Zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych (Dz. U. 2010 nr 242 poz. 1622, dalej jako: Klasyfikacja Środków Trwałych, KŚT) elementy takie stanowią środki trwałe z grupy 8 (narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie, gdzie indziej nieklasyfikowane).

1.  Elementy wyposażenia zewnętrznego: wyposażenie zewnętrzne obejmujące balustradę na dachu budynku, elewację wentylowaną - element ozdobny wykonany z blachy mocowany do budynku niestanowiący konstrukcji budynku, daszki nad wejściem - element nie związany z konstrukcja budynku, związany z elewacją budynku.

W ocenie Spółki zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych elementy takie stanowią środki trwałe z grupy 8 (narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie, gdzie indziej nieklasyfikowane).

1.  Instalacja centralnego ogrzewania
    1.  kotły gazowe, kominy spalinowe, zasobniki ciepłej wody użytkowej, pompy obiegowe wraz z armaturą i urządzenia sterujące, orurowanie, grzejniki.
    2.  Zdaniem spółki powyższe instalacja centralnego ogrzewania jako system stanowi zgodnie z KŚT kompleksowy środek trwały który należy zaliczyć do grupy 6 (urządzenia techniczne).

1.  System wentylacji mechanicznej oraz klimatyzacji (system wentylacji i klimatyzacji wraz z centralami).

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z KŚT system ten stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne).

1.  Instalacja przeciwpożarowa - czujniki dymu, przyciski przeciwpożarowe, ostrzegacze przeciwpożarowe, elementy sterujące, syreny przeciwpożarowe, zasilacze/akumulatory, przyciski oddymiania, klapy dymowe, hydranty.

Zdaniem spółki zgodnie z KŚT system ten stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne).

1.  Instalacja elektryczna obejmująca m.in. rozdzielnie, okablowanie, koryta kablowe wraz z pokrywami, uchwyty/kotwy, bezpiecznik, puszki montażowe, złączki i szybko złączki, opaski montażowe, rurki montażowe PCV, włączniki i gniazda.

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z KŚT system ten stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne).

1.  System monitoringu.

System monitoringu obejmujący zestaw kamer, serwer, oprogramowanie.

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z KŚT system ten stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne).

1.  System informatyczny.

System informatyczny obejmujący sieć internetową LAN wraz z urządzeniami (routery).

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z KŚT system ten stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne).

1.  Instalacja radiowo-telewizyjna.

Instalacja do odbioru telewizji wraz z antenami i okablowaniem.

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z KŚT system ten stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne).

1.  Instalację videodomofonową.

Instalacja kontroli dostępu i videodomofonowa wraz z okablowaniem.

Zdaniem Spółki zgodnie z KŚT system ten stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne).

1.  Winda osobowa.

Dźwig w szybie betonowym - (osobowa winda dla Klientów pomiędzy poziomami 0 do +2.

Zdaniem Spółki zgodnie z KŚT windy oraz dźwigi osobowe i towarowe stanowią środki trwałe zaszeregowane w grupie 6 (urządzenia techniczne).

Wszystkie wymienione w stanie faktycznym składniki majątkowe stanowią własność Wnioskodawcy i są lub będą wykorzystywane na potrzeby związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą . Przewidywany okres używania składników majątkowych jest dłuższy niż rok. Wszystkie wymienione powyżej składniki majątkowe wraz z ewentualnym okablowaniem stanowią kompletne i dające się wyodrębnić urządzenia zdatne do użytku w takiej postaci, w jakiej zostały zmontowane. Przedmiotowe składniki majątkowe posiadają wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania jako całość zgodnie z przeznaczeniem Jednocześnie mając na uwadze sposób ich zamontowania w budynku należy uznać, iż nie są trwale związane z budynkiem, gdyż można je odłączyć bez uszkodzenia konstrukcji budynku.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 25 lutego 2020 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.617.2019.1.AC Wnioskodawczyni doprecyzowała, że:

1.  Pozwolenie na użytkowanie uprawomocniło się 25 września 2019 r., w tej samej dacie został przekazany do używania.
2.  Wydatki na wszystkie składniki majątku wymienione w poz. 1-11 były ponoszone częściowo przed 25 września 2019 r., a częściowo po tej dacie.
3.  Zdaniem Wnioskodawcy poszczególne środki trwale opisane w pkt 1-11 można zakwalifikować w następujący sposób:
    1.  elementy wyposażenia wewnętrznego - będą to środki trwale z grupy 8 (narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie, gdzie indziej nieklasyfikowane) - KŚT 808;
    2.  elementy wyposażenia zewnętrznego - każdy z tych elementów można wyodrębnić jako środek trwały z grupy 8 (narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie, gdzie indziej nieklasyfikowane) - KŚT 808;
    3.  instalacja centralnego ogrzewania - system ten stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne) - KŚT 669;
    4.  System wentylacji oraz klimatyzacji - system ten stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne) - KŚT 653;
    5.  System przeciwpożarowy - system ten stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne) - KŚT 663;
    6.  Instalacja elektryczna - stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne) - KŚT 669;
    7.  system monitoringu - stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne) - KŚT 623;
    8.  system informatyczny - stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne) - KŚT 669;
    9.  instalacja radiowo-telewizyjna - stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne) - KŚT 621
    10.  instalacja videodomofonowa - stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne) - KŚT 622
    11.  winda osobowa - KŚT 640.
4.  Wszystkie wymienione powyżej składniki majątkowe wraz z ewentualnym okablowaniem stanowią kompletne i dające się wyodrębnić urządzenia zdatne do użytku w takiej postaci, w jakiej zostały zmontowane. Przedmiotowe składniki majątkowe posiadają wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania jako całość zgodnie z przeznaczeniem. Jednocześnie mając na uwadze sposób ich zamontowania w budynku należy uznać, iż nie są trwale związane z budynkiem, gdyż można je odłączyć bez uszkodzenia konstrukcji budynku.

Zgodnie z definicją części składowej zawartą w art. 47 § 2 Kodeksu Cywilnego jest nią wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Natomiast zgodnie z art. 47 § 2 Kodeksu Cywilnego przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Tym samym zdaniem Wnioskodawcy składniki majątku wymienione w poz. 1-11 nie stanowią części składowych. bowiem mogą zostać odłączone od budynku bez uszkodzenia konstrukcji budynku, a ich odłączenie nie spowoduje istotnej zmiany budynku. Dodatkowo są one połączone w celu przemijającego użytkowania tego budynku, bowiem postęp techniczny, a także zużycie tych składników będzie powodować że okres ich użytkowania będzie o wiele krótszy niż samego budynku. W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawcy wymienione składniki majątku stanowią samodzielne środki trwałe w myśl art. 22a ust.1 updof.

1.  Wartość poszczególnych składników z punktów 1-2 może być niższa niż 10.000 zł, jednakże do środków trwałych Wnioskodawca zamierza zaliczyć tylko te składniki których wartość przewyższać będzie 10.000 zł i przewidywany okres użytkowania będzie dłuższy niż jeden rok.

Wartość składników wymienionych w punktach 3-11 przewyższa wartość 10.000 zł.

W odniesieniu do wydatków poniesionych na składniki majątku wymienione w pkt 1-11, po dacie przyjęcia do używania budynku, Wnioskodawca będzie stosował przepis art. 22g ust. 17 updof.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 24 marca 2020 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.616.2019.3.ES Wnioskodawczyni doprecyzowała, że:

1.  w poz. 1 wniosku wymienione zostały szafy wolnostojące; szafki łazienkowe montowane pod zlewem - są one zawieszone na ścianie przez co można je łatwo zdjąć; zabudowy kuchni - są to typowe szafki modułowe, które można rozmontować i zmontować w innym pomieszczeniu, dolny ciąg szafek kuchennych jest przykryty blatem i nie jest przymocowany do ścian budynku, górne szafki są zawieszone na ścianie.
2.  Spośród elementów wymienionych w pozycjach 1-10, zdaniem Wnioskodawcy żaden z elementów nie jest wbudowany w konstrukcję budynku na stałe.
    1.  elementy wyposażenia wewnętrznego - mogą zostać w łatwy sposób zdemontowane, bądź po prostu wyniesione z budynku i w dalszym ciągu wykorzystywać zgodnie z przeznaczeniem.
    2.  elementy wyposażenia zewnętrznego - nie są trwale połączone z konstrukcją budynku, można je zdemontować bez uszkodzenia konstrukcji budynku i w dalszym ciągu wykorzystywać zgodnie z przeznaczeniem.
    3.  instalacja centralnego ogrzewania - cześć elementów tego systemu jest przymocowana do ścian budynku, część zainstalowana została podtynkowo, jednakże jej demontaż jest możliwy bez naruszenia konstrukcji budynku, a po odłączeniu możliwe jest wykorzystanie tej instalacji w innym budynku.
    4.  System wentylacji oraz klimatyzacji - cześć elementów tego systemu jest przymocowana do ścian budynku, część zainstalowana została podtynkowo, jednakże jej demontaż jest możliwy bez naruszenia konstrukcji budynku, a po odłączeniu możliwe jest wykorzystanie tej instalacji w innym budynku.
    5.  System przeciwpożarowy - cześć elementów tego systemu jest przymocowana do ścian budynku, część zainstalowana została podtynkowo, jednakże jej demontaż jest możliwy bez naruszenia konstrukcji budynku, a po odłączeniu możliwe jest wykorzystanie tej instalacji w innym budynku.
    6.  Instalacja elektryczna - cześć elementów tego systemu jest przymocowana do ścian budynku, część zainstalowana została podtynkowo. jednakże jej demontaż jest możliwy bez naruszenia konstrukcji budynku, a po odłączeniu możliwe jest wykorzystanie tej instalacji w innym budynku.
    7.  system monitoringu - cześć elementów tego systemu jest przymocowana do ścian budynku, część zainstalowana została podtynkowo, jednakże jej demontaż jest możliwy bez naruszenia konstrukcji budynku, a po odłączeniu możliwe jest wykorzystanie tej instalacji w innym budynku.
    8.  system informatyczny - cześć elementów tego systemu jest przymocowana do ścian budynku, część zainstalowana została podtynkowo. jednakże jej demontaż jest możliwy bez naruszenia konstrukcji budynku, a po odłączeniu możliwe jest wykorzystanie tej instalacji w innym budynku.
    9.  instalacja radiowo-telewizyjna - cześć elementów tego systemu jest przymocowana do ścian budynku, część zainstalowana została podtynkowo, jednakże jej demontaż jest możliwy bez naruszenia konstrukcji budynku, a po odłączeniu możliwe jest wykorzystanie tej instalacji w innym budynku.
    10.  instalacja videodomofonowa - cześć elementów tego systemu jest przymocowana do ścian budynku, część zainstalowana została podtynkowo. jednakże jej demontaż jest możliwy bez naruszenia konstrukcji budynku, a po odłączeniu możliwe jest wykorzystanie tej instalacji w innym budynku.
    11.  winda osobowa - jest to urządzenie techniczne które zainstalowane jest w przeznaczonym do tego miejscu, jednakże samo urządzenie nie jest wbudowane, jest przytwierdzone do budynku w sposób umożliwiający odłączenie go od budynku i wykorzystanie w innym miejscu.
3.  W przypadku demontażu wymienionych instalacji będą one posiadać wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do ich funkcjonowania jako całość zgodnie z przeznaczeniem. Tym samym jest możliwe ich odłączenie bez uszczerbku dla funkcjonalności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wymienione w stanie faktycznym przedmiotowego wniosku o interpretację w pozycjach od 1 do 11 składniki majątkowe stanowią odrębne pojedyncze lub kompleksowe środki trwałe i jako takie mogą podlegać amortyzacji podatkowej odrębnie od budynku?

Zdaniem Zainteresowanych, wymienione w stanie faktycznym przedmiotowego wniosku o interpretuję w pozycjach od 1 do 11 składniki majątkowe stanowią odrębne pojedyncze lub kompleksowe środki trwałe i jako takie podlegają odrębnie od budynku amortyzacji podatkowej zgodnie ze stawką amortyzacji wynikającą z Wykazu stawek amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 updof kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 updof. Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów.

W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego między poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Stosownie do art. 22 ust. 8 updof kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Regulacja art. 23a ust. 1 tej ustawy stanowi, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 23c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 updof. zwane środkami trwałymi.

Przy uwzględnieniu, że amortyzacji środków trwałych dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w wykazie stawek amortyzacyjnych (art. 23i updof) stanowiącym załącznik nr 1 do ustawy w którym następuje odwołanie się do symbolu Klasyfikacji Środków Trwałych, należy stwierdzić, że rozwinięcie zakresu przedmiotowego środków trwałych wskazanych w art. 16a ust. 1 ww. ustawy ma miejsce w Klasyfikacji Środków Trwałych, która została wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz. U. poz. 1864, dalej jako: Rozporządzenie).

Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustaleniu stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. Przez środki trwałe rozumie się w Klasyfikacji Środków Trwałych rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki lub oddane do używania na podstawie najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się w Klasyfikacji Środków Trwałych pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może być nim np. budynek, maszyna, pojazd mechaniczny itp. Jedynie w nielicznych przypadkach dopuszcza się w ewidencji przyjęcie za pojedynczy obiekt, tzw. obiekt zbiorczy którym może być np. zespół przewodów rurociągowych lub zespół latarni jednego typu użytkowanych na terenie zakładu, ulicy, osiedla, zespoły komputerowe itp.

Podsumowując aby składniki majątku wymienione w art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogły zostać zaliczone do środków trwałych podatnika muszą spełniać następujące warunki:

1.  zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie;
2.  stanowią własność lub współwłasność podatnika - amortyzacji podatkowej podlegają wyłącznie środki trwałe, do których przysługuje podatnikowi prawo własności, z wyjątkiem środków używanych przez leasingobiorcę na podstawie umowy leasingu finansowego oraz tych wymienionych w art. 23a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
3.  są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania - amortyzacja wskazana w art. 23a ust 1 updof uzależniona jest od kompletności, jak i zdatności do użytku środka trwałego w dniu przyjęcia go do używania. Ustawodawca nie określił bliżej tych warunków, jednakże należy stwierdzić, że warunki te spełnia składnik majątku, który jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, ponadto sprawne technicznie i zalegalizowane prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie.
4.  przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok - o tym. jak długo będzie używany dany składnik decyduje sam podatnik.
5.  są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez mego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu. Podatnik musi te środki w takiej działalności używać.
6.  nie są wymienione w katalogu środków trwałych określonym w art. 23c updof.

Wszystkie wymienione w stanie faktycznym przedmiotowego wniosku składniki majątkowe stanowią rodzaj składników majątkowych, które ze względu na typowe dla środków trwałych wspólne cechy mogą stanowić odrębne środki trwałe.

1.  Elementy wyposażenia wewnętrznego.

Wyposażenie stanowią elementy wyposażenia zdatne do użytku w takiej postaci, w jakiej zostały zamontowane. Każdy z elementów posiada cechy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania jako całość zgodnie z przeznaczeniem Jednocześnie mając na uwadze sposób jego zamontowania w budynku należy uznać, iż zespół elementów wyposażenia nie jest trwale związany z budynkiem, gdyż można go odłączyć bez uszkodzenia konstrukcji budynku. W ocenie Spółki zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych zespół ten można wyodrębnić jako kompleksowy środek trwały z grupy 8 (narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie, gdzie indziej nieklasyfikowane).

1.  Elementy wyposażenia zewnętrznego.

Wyposażenie zewnętrzne składa się z elementów wyposażenia zdatnych do użytku w takiej postaci, w jakiej został zamontowany np. balustrada. Każdy z elementów posiada cechy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania jako całość zgodnie z przeznaczeniem. Jednocześnie mając na uwadze sposób zamontowania każdego z elementów na zewnątrz budynku należy uznać, iż każdy z tych elementów nie jest trwale związany z budynkiem, gdyż można go odłączyć bez uszkodzenia konstrukcji budynku.

W ocenie Spółki zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych każdy z tych elementów można wyodrębnić jako środek trwały z grupy 8 (narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie, gdzie indziej nieklasyfikowane).

1.  Instalacja centralnego ogrzewania.

Instalacja ta stanowi kompleksowy zespół urządzeń (m.in. kotły grzewcze, grzejniki) wraz z orurowaniem zapewniający ogrzewanie budynku, zdatnych do użytku w takiej postaci, w jakiej zostanie zamontowany. Instalacja ta posiada wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania jako całość zgodnie z przeznaczeniem Jednocześnie argumentem przemawiającym za wyodrębnieniem przedmiotowej instalacji jako środka trwałego jest fakt, iż stanowi ona element szybciej zużywalny niż sam budynek i wymaga również większych nakładów na konserwacje i remonty bieżące. Jednocześnie mając na uwadze sposób jej zamontowania w budynku należy uznać, iż instalacja ta nie jest trwale związany z budynkiem, gdyż można ją odłączyć bez uszkodzenia konstrukcji budynku, jak również składających się na ten system urządzeń. Zgodnie z KŚT system ten stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne).

1.  System wentylacji oraz klimatyzacji.

System ten stanowi kompleksowy zespół urządzeń wraz z okablowaniem, zdatnych do użytku w takiej postaci, w jakiej zostanie zamontowany. System ten posiada wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania jako całość zgodnie z przeznaczeniem. Jednocześnie argumentem przemawiającym za wyodrębnieniem przedmiotowego systemu jako środka trwałego jest fakt, iż stanowi on element szybciej zużywalny niż sam budynek i wymaga również większych nakładów na konserwacje i remonty bieżące. Jednocześnie mając na uwadze sposób jego zamontowania w budynku należy uznać, iż system ten nie jest trwale związany z budynkiem, gdyż można go odłączyć bez uszkodzenia konstrukcji budynku, jak również składających się na ten system urządzeń. Zgodnie z KŚT system ten stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne).

1.  System przeciwpożarowy.

System przeciwpożarowy to zespół urządzeń służących zabezpieczeniu budynku przed pożarem. System ten stanowi kompleksowy zespół urządzeń zdatnych do użytku w takiej postaci, w jakiej zostanie zamontowany. Jednocześnie argumentem przemawiającym za wyodrębnieniem przedmiotowego systemu jako środka trwałego jest fakt, iż stanowi on element szybciej zużywalny niż sam budynek i wymaga również większych nakładów na konserwacje i remonty bieżące. System ten posiada wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania jako całość zgodnie z przeznaczeniem. Jednocześnie mając na uwadze sposób zamontowania tego systemu w budynku należy uznać, iż system ten nie jest trwale związany z budynkiem, gdyż można go odłączyć bez uszkodzenia konstrukcji budynku, jak również składających się na ten system urządzeń. Mając powyższe na uwadze, z punktu widzenia kryteriów techniczno- użytkowych, a w szczególności możliwości eksploatacji systemu przeciwpożarowego po jego ewentualnym demontażu, należałoby go uznać za kompletny i w konsekwencji zdatny do użytku.

W ocenie Spółki zgodnie z KŚT system przeciwpożarowy został sklasyfikowany jako kompleksowy środek trwały w grupie 6 (urządzenia techniczne).

1.  Instalacja elektryczna.

Instalacja elektryczna to kompleksowy system składający się z sieci przewodów rozprowadzających lub łączących ze sobą poszczególne urządzenia w celu zapewnienia dostawy oraz przesyłu energii elektrycznej w budynku. Jednocześnie argumentem przemawiającym za wyodrębnieniem przedmiotowej instalacji jako środka trwałego jest fakt, iż stanowi ona element szybciej zużywalny niż sam budynek i wymaga również większych nakładów na konserwacje i remonty bieżące. Instalacja ta stanowi kompleksowy zespół urządzeń zdatnych do użytku w takiej postaci, w jakiej zostanie zamontowany. System ten posiada wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania jako całość zgodnie z przeznaczeniem. Jednocześnie mając na uwadze sposób zamontowania tej instalacji w budynku należy uznać, iż system ten nie jest trwale związany z budynkiem, gdyż można go odłączyć bez uszkodzenia konstrukcji budynku, jak również składających się na ten system urządzeń.

Mając powyższe na uwadze, z punktu widzenia kryteriów techniczno- użytkowych, instalację taką jako system należałoby uznać za kompletny i w konsekwencji zdatny do użytku.

W ocenie Spółki zgodnie z KŚT instalacja elektryczna została sklasyfikowane jako kompleksowy środek trwały w grupie 6 (urządzenia techniczne).

1.  System monitoringu.

System monitoringu to kompleksowy zespół urządzeń (m.in. kamer, rejestratorów) wraz z okablowaniem zdatnych do użytku w takiej postaci, w jakiej zostanie zamontowany. Posiada wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania jako całość zgodnie z przeznaczeniem. Jednocześnie argumentem przemawiającym za wyodrębnieniem przedmiotowego systemu jako środka trwałego jest fakt, iż stanowi on element szybciej zużywalny niż sam budynek i wymaga również większych nakładów na konserwacje i remonty bieżące. Jednocześnie mając na uwadze sposób zamontowania tego systemu w budynku należy uznać, iż nie jest trwale związany z budynkiem, gdyż można go odłączyć bez uszkodzenia konstrukcji budynku, jak również składających się na ten system urządzeń. Mając powyższe na uwadze, z punktu widzenia kryteriów techniczno-użytkowych, a w szczególności możliwości eksploatacji systemu monitoringu po jego ewentualnym demontażu, system należałoby uznać za kompletny i w konsekwencji zdatne do użytku.

W ocenie Spółki zgodnie z KŚT system taki został sklasyfikowany jako kompleksowy środek trwały w grupie 6 (urządzenia techniczne).

1.  System informatyczny z siecią LAN

System informatyczny to kompleksowy zespół urządzeń (m.in. routerów) wraz z okablowaniem. Stanowi on kompleksowy zespół urządzeń zdatnych do użytku w takiej postaci, w jakiej zostanie zamontowany. System ten posiada wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania jako całość zgodnie z przeznaczeniem. Jednocześnie argumentem przemawiającym za wyodrębnieniem przedmiotowego systemu jako środka trwałego jest fakt, iż stanowi on element szybciej zużywalny niż sam budynek i wymaga również większych nakładów na konserwacje i remonty bieżące. Jednocześnie mając na uwadze sposób zamontowania tej instalacji w budynku należy uznać, iż nie jest on trwale związana z budynkiem, gdyż można go odłączyć bez uszkodzenia konstrukcji budynku, jak również składających się na ten system urządzeń.

Mając powyższe na uwadze, z punktu widzenia kryteriów techniczno-użytkowych a w szczególności możliwości eksploatacji systemu informatycznego po jego ewentualnym demontażu, należałoby go uznać za kompletny i w konsekwencji zdatny do użytku. W ocenie Spółki zgodnie z KŚT system informatyczny z siecią LAN został sklasyfikowany jako kompleksowy środek trwały w grupie 6 (urządzenia techniczne).

1.  Instalacja radiowo-telewizyjna

Instalacja do odbioru telewizji wraz z antenami to kompleksowy zespół urządzeń wraz z okablowaniem. Stanowi kompleksowy zespół urządzeń zdatnych do użytku w takiej postaci, w jakiej zostanie zamontowany. Jednocześnie argumentem przemawiającym za wyodrębnieniem przedmiotowej instalacji jako środka trwałego jest fakt, iż stanowi ona element szybciej zużywalny niż sam budynek i wymaga również większych nakładów na konserwacje i remonty bieżące. Instalacja ta posiada wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania jako całość zgodnie z przeznaczeniem. Jednocześnie mając na uwadze sposób zamontowania tej instalacji w budynku należy uznać, iż nie jest ona trwale związana z budynkiem, gdyż można ją odłączyć bez uszkodzenia konstrukcji budynku, jak również składających się na ten system urządzeń.

Mając powyższe na uwadze, z punktu widzenia kryteriów techniczno-użytkowych, a w szczególności możliwości eksploatacji instalacji po jej ewentualnym demontażu, należałoby ją uznać za kompletną i w konsekwencji zdatną do użytku. W ocenie Spółki zgodnie z KŚT instalacja radiowo-telewizyjna został sklasyfikowany jako kompleksowy środek trwały w grupie 6 (urządzenia techniczne).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz.U. z 2019 r., poz. 1387 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1.

Kosztami uzyskania przychodów są zatem wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów.

Kosztami będą zarówno koszty uzyskania przychodów pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (pozostające w związku pośrednim) - jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 updof nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 22a-22om, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 23c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1ww. ustawy, zwane środkami trwałymi.

Oznacza to, że wymienione w pkt 1-3 powyższej regulacji środki trwałe będą podlegały amortyzacji po spełnieniu następujących warunków:

*   zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,

*   stanowią własność lub współwłasność podatnika – amortyzacji podatkowej podlegają wyłącznie środki trwałe, do których przysługuje podatnikowi prawo własności, z wyjątkiem środków używanych przez leasingobiorcę na podstawie umowy leasingu finansowego oraz tych wymienionych w art. 23a ust. 2 updof,

*   są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania - ustawodawca nie określił bliżej tych warunków, jednakże należy stwierdzić, że warunki te spełnia składnik majątku, który jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, ponadto sprawne technicznie i zalegalizowane prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie,

*   przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok – to podatnik samodzielnie decyduje o tym, jak długo będzie używany dany składnik,

*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu,

*   nie są wymienione w katalogu środków trwałych wymienionych w art. 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak już wyżej zostało wskazane, środek trwały podlega amortyzacji w sytuacji, gdy w dniu przyjęcia do używania jest kompletny i zdatny do użytku.

Składnik majątku spełnia kryterium kompletności, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem. Poprzez sformułowanie „zdatny do użytku” należy rozumieć możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania.

Zgodnie z art. 22f ust. 1 ustaw, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 2 ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się, w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.

Zgodnie z art. 22g ust. 4 ustawy, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Decydujące znaczenie dla zaliczenia określonego wydatku do wydatków stanowiących koszt wytworzenia środka trwałego ma możliwość powiązania danego wydatku z konkretnym przedsięwzięciem inwestycyjnym, czyli wytwarzanym środkiem trwałym. Wszelkie wydatki pozostające w związku z wytworzeniem środka trwałego mają wpływ na jego koszt wytworzenia. Koszt ten zarazem stanowi o wartości początkowej środka trwałego, od której dokonuje się następnie odpisów amortyzacyjnych.

W szczególności zatem, do wartości składających się na koszt wytworzenia środka trwałego należą:

*   wartość - w cenie nabycia - rzeczowych składników majątku zużytych do wytworzenia środków trwałych, tj. przede wszystkim materiałów, z których został wykonany środek trwały,

*   wartość - w cenie nabycia - wykorzystanych usług obcych zużytych do wytworzenia środków trwałych, tj. zarówno usług polegających na samym wytwarzaniu środka trwałego, tj. przede wszystkim jego budowie, jak i innych usług niezbędnych do wytworzenia i uczynienia tego składnika majątku zdatnym do używania, np. kosztów prac geologicznych niezbędnych do uzyskania pozwolenia na budowę, usług projektowych, usług inżynierskich, doradztwa finansowego i prawnego związanego z prowadzoną inwestycją, kosztów niezbędnych ekspertyz obiektów budowlanych,

*   koszty wynagrodzeń wraz z pochodnymi, tj. przede wszystkim koszty wynagrodzeń dla pracowników zatrudnionych przy realizacji inwestycji,

*   inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych.

Należy ponadto podkreślić, że mocą art. 22g ust. 4 ustawy, wyłączono z kosztu wytworzenia środka trwałego koszty ogólne zarządu, koszty sprzedaży oraz pozostałe koszty operacyjne i koszty operacji finansowych, w tym odsetki od pożyczek (kredytów) i prowizje, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania. Wydatki te nie są bowiem bezpośrednio związane z realizacją inwestycji, ale z całokształtem działalności podatnika.

Oznacza to, że tylko wydatki bezpośrednio związane z wytworzeniem środka trwałego zmniejszają podstawę opodatkowania przez możliwość zaliczenia w koszty podatkowe odpisów z tytułu zużycia środków trwałych - tzw. odpisy amortyzacyjne. Tak więc, do kosztów wytworzenia środka trwałego zalicza się tylko te wydatki, które dają się zaliczyć do wartości wytworzonego środka trwałego, to znaczy związane są bezpośrednio z realizacją inwestycji.

Zatem, do wartości początkowej wytworzonego środka trwałego - w myśl art. 22g ust. 4 ustawy - zalicza się ogół kosztów poniesionych w związku z jego wytworzeniem od momentu rozpoczęcia inwestycji aż do momentu przekazania środka do używania. Użycie przez ustawodawcę zwrotu, że do kosztu wytworzenia środka trwałego zalicza się „inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych” oznacza, że katalog wydatków związanych z wytworzeniem środka trwałego powiększających jego wartość początkową jest otwarty. Mieszczą się w nim również inne, niewymienione wprost w treści omawianego przepisu koszty, które będą miały wpływ na wartość początkową danego składnika majątku. O tym, czy wydatki stanowić powinny koszt poprzez odpisy amortyzacyjne decyduje wobec tego związek kosztu z realizowanym przedsięwzięciem inwestycyjnym. Do kosztów wytworzenia środków trwałych zalicza się koszty, które mają wpływ na wartość początkową danego składnika majątku i dają się zaliczyć do wartości wytworzonego środka trwałego, to znaczy związane są bezpośrednio z realizacją inwestycji. Są to bowiem wydatki pozostające w bezpośrednim związku z wytworzeniem, a zatem są elementem ich kosztu wytworzenia. Koszt ten zarazem stanowi element wartości początkowej, od której dokonuje się odpisów amortyzacyjnych (wyjątek stanowią tu grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, które zgodnie z art. 22c pkt 1 ustawy amortyzacji nie podlegają).

W myśl art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Na podstawie art. 22f ust. 3 ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10.000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Jak wskazuje art. 22h ust. 1 pkt 1 updof, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 23 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do treści art. 22i ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

Z powyższych przepisów wynika, że amortyzacja podatkowa stanowi formę rozłożonego w czasie obniżenia kosztów podatkowych wartością używanych w prowadzonej działalności gospodarczej przedmiotów, które zużywają się w okresie dłuższym niż 1 rok (środków trwałych). Okres amortyzacji jest zwykle zbliżony do standardowego okresu użytkowania danego rodzaju środków trwałych, co znajduje odzwierciedlenie w wysokości stawek amortyzacyjnych wskazanych w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych stanowiących załącznik nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Aby dany składnik majątku mógł zostać zaliczony do środków trwałych, musi stanowić własność lub współwłasność podatnika.

Wykaz rocznych stawek amortyzacyjnych stanowi załącznik nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stawki amortyzacyjne przyporządkowane są do środków trwałych oznaczonych symbolami. Ich rozwinięcie znajduje się w Klasyfikacji Środków Trwałych, którą określa Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie klasyfikacji środków trwałych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1864) będące rozporządzeniem wykonawczym do ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz.U. z 2019 r. poz. 649).

Zgodnie z definicją przedstawioną w ww. rozporządzeniu, Klasyfikacja Środków Trwałych (dalej: „KŚT”) jest usystematyzowanym wykazem środków trwałych (obiektów) służących do celów ewidencyjnych, ustalania stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. W KŚT za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może nim być budynek, maszyna, pojazd mechaniczny itp. Jedynie w nielicznych przypadkach dopuszcza się w ewidencji przyjęcie za pojedynczy obiekt – obiektu zbiorczego, którym może być zespół przewodów rurociągowych lub zespół latarni jednego typu użytkowanych na terenie zakładu, ulicy, osiedla, zespoły komputerowe itp.

Należy zauważyć, że zarówno przepisy ww. ustawy o statystyce publicznej, jak i wydanego w celu jej wykonania rozporządzenia, nie są przepisami prawa podatkowego, a w konsekwencji, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, nie mogą być przedmiotem niniejszej interpretacji.

Mając na względzie powyższe, przypomnieć należy, że organ podatkowy nie jest uprawniony do dokonywania klasyfikacji środków trwałych do odpowiedniej grupy.

Obowiązek odpowiedniej klasyfikacji środka trwałego spoczywa na podmiocie gospodarczym. Wynika to z komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11). W przypadku trudności w ustaleniu właściwej klasyfikacji, zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem do odpowiedniego Urzędu Statystycznego, który udziela informacji w zakresie stosowania wyżej powołanych standardów klasyfikacyjnych.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy wskazać, że podstawowym kryterium stanowiącym o klasyfikacji danego urządzenia (nabytego lub wytworzonego przez podatnika) jako odrębnego środka trwałego jest kwestia jego kompletności i zdatności do używania.

Przepisy prawa podatkowego nie wyjaśniają co należy rozumieć pod pojęciem „kompletny i zdatny do użytkowania”. Zgodnie z regułą wykładni językowej, w myśl której w sytuacji, gdy ustawodawca nie nadał danemu terminowi szczególnego znaczenia, stosując definicję ustawową, należy przyjąć takie jego znaczenie, jakie funkcjonuje w języku powszechnym.

W języku powszechnym – jak wynika z definicji zawartej w Słowniku języka polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN (www.sjp.pwn.pl) – pojęcie „używać” jest synonimem pojęcia „użyć” i oznacza, m.in. „zastosować coś jako środek, narzędzie” oraz „zrobić z czegoś użytek”.

Z powyższego należy wywieść, że oddanie środka trwałego „do używania” jest ściśle związane z włączeniem go do wykorzystywania w prowadzonej działalności gospodarczej, po uprzednim stwierdzeniu, że jest on kompletny i zdatny do użytku. Składnik majątku spełnia kryterium kompletności, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem. Poprzez sformułowanie „zdatny do użytku” należy rozumieć możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania – po uzyskaniu stosownych pozwoleń i koncesji. Oznacza to, że w dniu przyjęcia do używania środki trwałe powinny być obiektywnie gotowe do wykorzystywania ich przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Takie rozumienie kryteriów „kompletności” i „zdatności do użytku” prezentowane jest szeroko w doktrynie prawa podatkowego:

*   „kompletne i zdatne do użytku są takie składniki majątku trwałego, które zawierają wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania zgodnie z ich przeznaczeniem, bez narażenia życia lub zdrowia osób z nich korzystających, które ponadto posiadają stosowne atesty i homologacje oraz dopuszczone są do używania przez właściwe organy administracji państwowej” (J. Marciniuk, Podatek dochodowy od osób prawnych, Komentarz, C.H. Beck, Warszawa 2009, s. 518-519);

*   „składnik majątku spełnia przesłanki kompletności i zdatności do użytku, jeżeli jest on wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, ponadto są sprawne technicznie i zalegalizowane prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie” (E. Mazur, Komentarz do art. 16(a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, 2009, LEX);

*   „zdatność do użytku w wielu sytuacjach faktycznych oznaczać będzie konieczność spełnienia szeregu wymogów formalnoprawnych nakładanych na przedsiębiorcę przez odrębne przepisy” (M. Wilk, Komentarz do art. 16(a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, 2014, LEX);

*   „kompletność oraz zdatność do użytku w dniu przyjęcia do używania oznacza też, że środek trwały zawiera wymagane elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, jest sprawny technicznie, a jeśli istnieją wymogi formalne, to także one są spełnione” (M. Ślifirczyk, F. Świtała, R. Krasnodębski, G. Dźwigała, P. Karwat, Z. Huszcz, Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Komentarz, Lexis Nexis, Warszawa 2009).

W świetle powyższego należy podkreślić, że składnik majątku spełnia kryterium kompletności, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem. Natomiast, sformułowanie „zdatny do użytku” należy rozumieć jako „możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania”. Zatem „kompletne i zdatne do użytku” nie oznacza jednocześnie, że składniki majątku mają być zdolne do samodzielnej pracy.

Zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych przez budynek należy rozumieć obiekt budowlany, który jest na trwałe powiązany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (t. j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1186 z późn. zm.). Granicę budynku stanowią zewnętrzne powierzchnie ścian oraz górna powierzchnia najwyższego stropu, posadzka piwnic w budynkach podpiwniczonych lub poziom terenu przy budynkach niepodpiwniczonych.

Jak wynika z objaśnień zawartych do grupy w 2 Klasyfikacji Środków Trwałych, do wyposażenia budynku zalicza się wszystkie instalacje wbudowane w konstrukcje budynku na stałe, np. instalacje sanitarne, elektryczne, sygnalizacyjne, komputerowe, telekomunikacyjne, przeciwpożarowe oraz normalne wyposażenie budynku, np. wbudowane meble.

Granice instalacji należących do wyposażenia budynku stanowią w zależności od rodzaju instalacji, np. mufy, studzienki rewizyjne, zawory zamykające dopływ wody, gazu, czynników grzewczych itp.

Natomiast instalacje nietypowe bądź takie, które mogą obsługiwać kilka budynków lub mogą funkcjonować niezależnie od instalacji będących integralną częścią budynku, stanowią samodzielny środek trwały.

Z przedstawionego w opisie wniosku stanu faktycznego wynika, że Zainteresowani wytworzyli środek trwały tj. budynek biurowo-usługowy. Wszelkie nakłady poniesione przed oddaniem środka trwałego do używania których celem było przystosowanie tego środka do używania powinny być zaliczone do wartości początkowej środka trwałego. Wydatki takie zwiększają wartość jego wytworzenia. Aby budynek biurowo-usługowy był kompletny i zdatny do użytku musi być wyposażony we wszystkie elementy umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem.

Przez sformułowanie „zdatny do użytku” należy rozumieć przede wszystkim możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania. W konsekwencji, aby wybudowany przez Wnioskodawcę budynek mógł zostać wprowadzony do ewidencji środków trwałych, a następnie podlegał amortyzacji, musi być w dniu przyjęcia do użytkowania kompletny i zdatny do użytku. Kompletność środka trwałego oznacza, że stanowi on funkcjonalną całość, jest zupełny, całkowity i da się wykorzystać samodzielnie. Z kolei środek zdatny do użytku to taki środek, który jest przydatny w danej działalności, właściwy i odpowiedni do funkcji, jakie ma spełniać.

Elementami umożliwiającymi funkcjonowanie budynku biurowo-usługowego, zgodnie z przeznaczeniem są: instalacja centralnego ogrzewania, system wentylacji mechanicznej i klimatyzacji, instalacja przeciwpożarowa, instalacja elektryczna, system monitoringu, system informatyczny, instalacja radiowo-telewizyjna, instalacja videodomofonowa, winda osobowa.

Ponadto wskazać należy, że powyższe instalacje są wbudowane w konstrukcje budynków na stałe, i zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych stanowić będą część składową budynku.

W przypadku budowy budynku, wszelkie nakłady poniesione na jego wytworzenia, w tym wymienione we wniosku: sufit z profili metalowych i płyt gipsowych: balustrady na wewnętrznych klatkach schodowych, drzwi wewnętrzne, okna wewnętrzne, ścianki działowe, oświetlenie - lampy wiszące i wpuszczone w sufit podwieszony wraz z osprzętem, armatura, sedesy, umywalki, kabiny prysznicowe, brodziki, balustrada na dachu budynku, elewacja wentylowana, daszki nad wejściem, zwiększają koszt jego wytworzenia, a tym samym jego wartość początkową.

Poniesienie tych wydatków warunkowało rozpoczęcie najmu tego budynku. Wydatki poniesione przed oddaniem budynku do używania były niezbędne, aby przedmiotowy budynek był kompletny i zdolny do użytku.

Odnosząc się do składników wyposażenia tego budynku (stoły, krzesła, kanapy, szafy, łóżka sypialniane wraz z materacami) wskazać należy, że w tym przypadku należy zastosować ww. art. 22a ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że gdy nabyty składnik majątku spełnia definicję środka trwałego będzie stanowił odrębny obiekt podlegający amortyzacji.

Biorąc powyższe pod uwagę stanowisko Zainteresowanych uznano za nieprawidłowe.

Końcowo należy zaznaczyć, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisanym zdarzeniem przyszłym) podanym przez Zainteresowanych w złożonym wspólnym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374 z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.