Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-1414/13/AŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-02-13
Teza: W zakresie braku prawa do odliczenia części podatku naliczonego w związku z rozwiązaniem umowy dzierżawy i dalszym nieodpłatnym udostępnianiem budynku Domu Kultury oraz korekty podatku naliczonego
Słowa kluczowe: dzierżawa; gmina; korekta; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; zarząd-trwały zarząd
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 listopada 2013 r. (data wpływu 15 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia części podatku naliczonego w związku z rozwiązaniem umowy dzierżawy i dalszym nieodpłatnym udostępnianiem budynku Domu Kultury oraz korekty podatku naliczonego – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 listopada 2013r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia części podatku naliczonego w związku z rozwiązaniem umowy dzierżawy i dalszym nieodpłatnym udostępnianiem budynku Domu Kultury oraz korekty podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Gmina G. (dalej: Gmina, Wnioskodawca, Wydzierżawiający) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

W roku 2010 Gmina ze środków własnych dokonała modernizacji budynku Domu Kultury, znajdującego się na nieruchomości stanowiącej własność Gminy. Dzięki przeprowadzonej modernizacji budynek został przystosowany do prowadzenia w nim działalności kulturalnej. Koszty modernizacji znacznie przekroczyły kwotę 15.000,00 zł. W 2010 r. inwestycja została zakończona i przekazana dokumentem OT w nieodpłatny trwały zarząd na rzecz gminnej instytucji kultury tj. Miejsko Gminnego Domu Kultury (dalej: instytucja kultury, MGDK, Dzierżawca). Instytucja kultury udostępniała wskazany budynek mieszkańcom Gminy nieodpłatnie, a także wynajmowała go. Instytucja kultury posiada osobowość prawną i jest odrębnie od Gminy zarejestrowana dla celów VAT.

Dnia 18 grudnia 2012 r. Gmina zawarła z MGDK umowę dzierżawy przedmiotowej nieruchomości. Na podstawie umowy dzierżawy instytucja kultury obowiązana była do zapłaty na rzecz Gminy comiesięcznego czynszu dzierżawnego. W cenę czynszu wliczony był podatek VAT. Zgodnie z zapisami umowy, odnosiła ona skutek od dnia jej podpisania tj. od dnia 18 grudnia 2012 r., a zatem pierwszym miesiącem za który Dzierżawca był obowiązany do zapłaty czynszu dzierżawnego na rzecz Gminy był grudzień 2012 r.

Gmina w dniu 17 września 2013 r. otrzymała interpretację indywidualną (sygn. IBPP3/443-955/13/AS), w której tut. Organ potwierdził, że czynność dzierżawy nieruchomości na rzecz MGDK podlega opodatkowaniu VAT, a ponadto, że Gmina ma prawo do odliczenia części podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki poniesione na modernizację Domu Kultury z zastosowaniem metody korekty wieloletniej począwszy od deklaracji za styczeń 2013 r.

W ostatnich miesiącach, z przyczyn organizacyjnych i finansowych, Gmina podjęła decyzję o zmianie sposobu zarządzania budynkiem domu kultury i o wypowiedzeniu umowy dzierżawy. Umowa została wypowiedziana z dniem 1 września 2013 r. i przestanie obowiązywać przed końcem 2013 r. Po rozwiązaniu umowy, budynek Domu Kultury będzie ponownie nieodpłatnie użyczony przez Gminę na rzecz MGDK, w celu pełnienia przez tą instytucję czynności nieodpłatnych z zakresu kultury na rzecz mieszkańców.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku z rozwiązaniem umowy dzierżawy i dalszym nieodpłatnym udostępnianiem budynku Domu Kultury, Gminie nadal będzie przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego od wydatków poniesionych na modernizację Domu Kultury?
2.  W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie pierwsze, który okres będzie pierwszym okresem, w którym Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Z uwagi na rozwiązanie umowy dzierżawy i dalsze nieodpłatne wykorzystywanie nieruchomości, na której znajduje się Dom Kultury Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego od wydatków poniesionych na modernizację Domu Kultury.
2.  Przy rozwiązaniu umowy dzierżawy w 2013 r., pierwszym okresem, za który Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego będzie styczeń 2014 r.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika zatem, iż prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.:

*   nabywcą towarów/usług jest podatnik VAT oraz
*   nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W odniesieniu do drugiej ze wskazanych przesłanek, w opinii Wnioskodawcy w przypadku nieodpłatnego udostępniania Domu Kultury przez Gminę nie zostanie ona spełniona, gdyż poniesione nakłady nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. będą związane z nieodpłatną umową użyczenia.

Gmina pragnie wskazać, że nieodpłatnie udostępniając budynek Domu Kultury, Gmina nie dokona odpłatnej dostawy towarów ani nie będzie świadczyć odpłatnych usług. Działalność przez nią wykonywana nie będzie zatem podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji poniesienie nakładów na modernizację Domu Kultury nie będzie miało dłużej związku z działalnością opodatkowaną. Gmina utraci zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego w ramach wydatków na modernizację Domu Kultury.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, w przypadku ustania umowy dzierżawy i zawarcia nieodpłatnej umowy użyczenia Domu Kultury, Gminie nie będzie odtąd przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na modernizację Domu Kultury.

Zdaniem Gminy, z uwagi na fakt, że Dom Kultury nie będzie już wykorzystywany przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych, Gmina nie będzie dłużej uprawniona do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na modernizację budynku Domu Kultury.

Uzasadnienie tego stanowiska zostało przedstawione w odpowiedzi na pytanie pierwsze. Należy jednak rozstrzygnąć, który okres będzie pierwszym okresem, za który Gmina nie będzie już mogła odliczyć podatku VAT naliczonego.

Zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 tys. zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Mając na uwadze, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, do zmiany przeznaczenia budynku Domu Kultury dojdzie w trakcie roku 2013, w opinii Gminy pierwszym okresem, w którym Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia 1/10 kwoty podatku naliczonego będzie styczeń 2014 r., ponieważ w 2013 r. doszło do zmiany przeznaczenia obiektu z czynności opodatkowanych na nieopodatkowane.

Podsumowując, w opinii Wnioskodawcy, styczeń 2013 r. będzie ostatnim okresem, za który Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na modernizację Domu Kultury, a zatem ostatnią deklaracją, w której Gmina wykaże odpowiednią kwotę podatku naliczonego będzie deklaracja składana za styczeń 2013 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja indywidualna została wydana na podstawie przepisów w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., bowiem wniosek dotyczy stanu faktycznego, a został złożony 15 listopada 2013 r.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikom podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r., działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z ust. 6 ww. artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE. L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 594 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami (art. 7 ust. 1 pkt 9, cyt. ustawy o samorządzie gminnym). Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2).

Jak stanowi art. 9 ust. 3 powołanej wyżej ustawy, formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w roku 2010 Gmina ze środków własnych dokonała modernizacji budynku Domu Kultury, znajdującego się na nieruchomości stanowiącej własność Gminy. Dzięki przeprowadzonej modernizacji budynek został przystosowany do prowadzenia w nim działalności kulturalnej. Koszty modernizacji znacznie przekroczyły kwotę 15.000,00 zł. W 2010 r. inwestycja została zakończona i przekazana dokumentem OT w nieodpłatny trwały zarząd na rzecz gminnej instytucji kultury tj. Miejsko Gminnego Domu Kultury. Dnia 18 grudnia 2012 r. Wnioskodawca zawarł z MGDK umowę dzierżawy budynku Domu Kultury. Na podstawie umowy dzierżawy instytucja kultury obowiązana była do zapłaty na rzecz Gminy comiesięcznego czynszu dzierżawnego. W cenę czynszu wliczony był podatek VAT. Zgodnie z zapisami umowy, odnosiła ona skutek od dnia jej podpisania tj. od dnia 18 grudnia 2012 r., a zatem pierwszym miesiącem za który dzierżawca był obowiązany do zapłaty czynszu dzierżawnego na rzecz Gminy był grudzień 2012 r. W ostatnich miesiącach, z przyczyn organizacyjnych i finansowych, Gmina podjęła decyzję o zmianie sposobu zarządzania budynkiem domu kultury i o wypowiedzeniu umowy dzierżawy. Umowa została wypowiedziana z dniem 1 września 2013 r. i przestanie obowiązywać przed końcem 2013 r. Po rozwiązaniu umowy, budynek Domu Kultury będzie ponownie nieodpłatnie użyczony przez Gminę na rzecz MGDK, w celu pełnienia przez tą instytucję czynności nieodpłatnych z zakresu kultury na rzecz mieszkańców. Gmina w dniu 17 września 2013 r. otrzymała interpretację indywidualną (sygn. IBPP3/443-955/13/AS), w której tut. Organ potwierdził, że czynność dzierżawy nieruchomości na rzecz MGDK podlega opodatkowaniu VAT, a ponadto, że Gmina ma prawo do odliczenia części podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki poniesione na modernizację Domu Kultury z zastosowaniem metody korekty wieloletniej począwszy od deklaracji za styczeń 2013 r.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia części podatku naliczonego od wydatków poniesionych na modernizację Domu Kultury w związku z rozwiązaniem umowy dzierżawy i dalszym nieodpłatnym udostępnianiem (użyczeniem) budynku Domu Kultury.

Należy zauważyć, że przez umowę użyczenia, w świetle regulacji art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Umowa użyczenia nie przenosi własności rzeczy.

Powyższe oznacza, że oddanie do bezpłatnego używania na podstawie umowy użyczenia jest nieodpłatnym świadczeniem usług.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r., za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów,
2.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej art. 8 ust. 2 ustawy istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Biorąc pod uwagę fakt, że opisane we wniosku nieodpłatne świadczenie usług (przekazanie MGDK na podstawie umowy użyczenia budynku Domu Kultury) będzie się odbywało w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością (jak wykazano wyżej zadania własne Wnioskodawcy obejmują sprawy w zakresie sprawy kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami), brak jest podstaw do traktowania tego nieodpłatnego przekazania jako odpłatnego świadczenia usług. Tym samym, czynność ta jako nieodpłatne świadczenie usług, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W związku z wykorzystywaniem budynku Domu Kultury do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT, Wnioskodawca nie ma więc prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym z uwagi na rozwiązanie umowy dzierżawy i dalsze nieodpłatne wykorzystywanie nieruchomości, na której znajduje się Dom Kultury – Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego od wydatków poniesionych na modernizację Domu Kultury – jest prawidłowe.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca miał prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z modernizacją budynku Domu Kultury (w związku z wykorzystaniem budynku do czynności opodatkowanych VAT - umowa dzierżawy). Prawo do odliczenia Wnioskodawca utracił na skutek zmiany sposobu wykorzystania powstałego budynku Domu Kultury, czyli na skutek rozpoczęcia wykorzystywania nieruchomości do czynności niepodlegających opodatkowanych podatkiem VAT.

Należy zatem zauważyć, że po rozwiązaniu umowy dzierżawy nastąpiła zmiana przeznaczenia budynku Domu Kultury z przeznaczenia do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT (umowa dzierżawy) na ostateczne wykorzystanie go do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu (umowa użyczenia). Przeznaczenie środka trwałego do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT pozbawia Wnioskodawcę możliwości odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług zakupionych do modernizacji środka trwałego.

W przypadku zmiany przeznaczenia wykorzystywanego przez podatnika towaru lub usługi zastosowanie znajdują przepisy art. 91 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Z art. 91 ust. 2 ustawy wynika, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z ust. 2a powołanego artykułu, obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Natomiast stosownie do ust. 3 powołanego artykułu, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Ustawodawca ustalił również zasady postępowania w sytuacji, gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż towaru. Stosownie do zapisu art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku, gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy).

W myśl art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

*   opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
*   zwolnione lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Natomiast zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Ponadto, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty – art. 91 ust. 7a ustawy.

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany przeznaczenia środka trwałego, podatnik dokonuje korekty nieodliczonego podatku naliczonego. Ponadto korekty tej dokonuje przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Należy zauważyć, że długość okresu, w jakim powinna zostać dokonana korekta jest zależna od tego, czy przedmiotem korekty będą nieruchomości lub prawa wieczystego użytkowania gruntów czy też pozostałe środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne.

Jak stanowi art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Stosownie do treści art. 47 § 1 k.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy – w myśl § 2 powołanego przepisu – jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. W myśl art. 45 k.c. rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Z powołanych przepisów prawa cywilnego wynika zatem, że nieruchomościami są grunty, a także budynki i budowle lub ich części trwale z gruntem związane. Grunt natomiast będąc przedmiotem materialnym jest rzeczą. W sytuacji natomiast, gdy na gruncie znajdują się budynki lub budowle wówczas uznawane są one za część składową gruntu stanowiąc nieruchomość.

W sytuacji nieruchomości będącej przedmiotem wniosku zastosowanie znajdzie przepis art. 91 ust. 7a w związku z ust. 2 zdanie drugie oraz ust. 3, zgodnie z którym korekty kwoty podatku odliczonego podatnik dokonuje w ciągu 10 kolejnych lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta dotyczy jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że w 2010 r. inwestycja (zmodernizowany budynek Domu Kultury) została zakończona i przekazana dokumentem OT w nieodpłatny trwały zarząd na rzecz gminnej instytucji kultury tj. Miejsko Gminnego Domu Kultury. Od dnia 18 grudnia 2012 r. przedmiotowy budynek został objęty umową dzierżawy, która przestała obowiązywać przed końcem 2013 r. Opis sprawy wskazuje, że Gmina miała prawo do odliczenia części podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki poniesione na modernizację Domu Kultury z zastosowaniem metody korekty wieloletniej począwszy od deklaracji za styczeń 2013 r.

Zauważyć należy, że w wyniku ponownego wykorzystywania wytworzonego majątku do czynności niepodlegających podatkowi VAT przed końcem 2013 r. powstała u Wnioskodawcy sytuacja, w wyniku której doszło do kolejnej zmiany przeznaczenia przedmiotowego budynku Domu Kultury. W związku z wykorzystywaniem budynku Domu Kultury przed końcem 2013 r. do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT (umowa użyczenia) Wnioskodawca, jak już wskazano wyżej, nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Skoro zmiana przeznaczenia budynku Domu Kultury nastąpiła przed końcem 2013 r., od tego momentu nieruchomość (budynek Domu Kultury) jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę ponownie do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Tym samym, w sytuacji opisanej w stanie faktycznym Wnioskodawca miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w drodze korekty w wysokości 1/10 podatku naliczonego związanego z modernizacją Domu Kultury jedynie za rok 2012 r. , w deklaracji składanej za styczeń 2013 r.

W świetle art. 91 ust. 7a ustawy o VAT – za rok 2013, w deklaracji za styczeń 2014 r. Wnioskodawca nie dokonuje odliczenia w wysokości 1/10 podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z przedmiotową inwestycją (środkiem trwałym).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego przy rozwiązaniu umowy dzierżawy

w 2013 r., pierwszym okresem po rozwiązaniu umowy dzierżawy, za który Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego będzie styczeń 2014 r., jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.