Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1445/11-4/SJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-01-12
Teza: Czy Wnioskodawca ma prawo do pomniejszenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony od nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do realizacji projektów finansowanych dotacjami, wykonywania działalności opodatkowanej VAT oraz działalności zwolnionej nie mając możliwości ich jednoznacznego przypisania do danej działalności, w wysokości ustalonej proporcją sprzedaży opodatkowanej do całkowitego obrotu w ubiegłym roku, bez uwzględnienia w proporcji uzyskanych dotacji na pokrycie poniesionych wydatków?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; odliczenia; odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-prawo do odliczenia; podział; proporcja; zakup
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy reprezentowanegoj przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 10 października 2011 r. (data wpływu 13 października 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 15 grudnia 2011 r. (data wpływu 19 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 19 grudnia 2011 r. poprzez przedstawienie własnego stanowiska.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy (dalej Spółka) jest podejmowanie działań inspirujących, wspomagających oraz promujących rozwój społeczno-gospodarczy regionu, a także aktywizowanie i wspieranie przedsiębiorczości ze szczególnym uwzględnieniem sektora małych i średnich przedsiębiorstw poprzez wdrażanie krajowych i europejskich programów pomocowych, udzielanie pożyczek, organizowanie współpracy przedsiębiorstw z partnerami zagranicznymi. W roku 1997 Spółka spełniała wymogi aplikacyjne i została włączona do sieci Systemu (…).

W ramach prowadzonych działań wymienić należy w szczególności:

1.  Spółka uzyskała status Regionalnej Instytucji Finansującej dla wybranych działań Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka na lata 2008-2015. W ramach zawartej umowy ramowej zobowiązana jest m.in.: do promocji i informacji, organizacji komisji konkursowych i oceny wniosków, zawierania umów, aneksowania, rozliczania wniosków o płatność, monitorowania, kontrolowania oraz sprawozdawczości dla 6 działań POIG:
    *   1.4-4.1 Wsparcie na prace badawcze i rozwojowe oraz wdrożenie wyników tych prac,
    *   4.2 Stymulowanie działalności B+R przedsiębiorstw oraz wsparcie w zakresie wzornictwa przemysłowego,
    *   4.4 Nowe inwestycje o wysokim potencjale innowacyjnym,
    *   6.1 Paszport do eksportu,
    *   8.1 Wspieranie działalności gospodarczej w dziedzinie gospodarki elektronicznej,
    *   8.2 Wspieranie wdrażania elektronicznego biznesu typu B2B.
2.  na podstawie umowy z Agencją w jednostce działa Regionalny Punkt Konsultacyjny na województwo. Projekt systemowy pt. „Wsparcie systemu kompleksowych usług informacyjnych dla przedsiębiorców i osób zamierzających rozpocząć działalność gospodarczą poprzez finansowanie sieci Punktów Konsultacyjnych”( PK) realizowany jest w ramach Poddziałania 2.2.1 „Poprawa jakości usług świadczonych przez instytucje wspierające rozwój przedsiębiorczości i innowacyjności” z Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki z budżetu Państwa oraz z Europejskiego Funduszu Społecznego (EFS). Usługi świadczone przez Regionalny Punkt Konsultacyjny są bezpłatne, a ich realizacja i dokumentowanie odbywa się według procedury świadczenia usług przez Punkt Konsultacyjny. Odbiorcami usług PK są przedsiębiorcy oraz osoby zamierzające rozpocząć działalność gospodarczą. Informacje udzielane są w formie konsultacji w trakcie osobistej wizyty w Punkcie Konsultacyjnym, podczas konsultacji w trakcie dyżurów poza PK w innych miastach województwa, telefonicznej, elektronicznej (formularz internetowy), czy seminariów. Zakres zadań oferowanych przez Regionalny Punkt Konsultacyjny obejmuje:
    1.  świadczenie usług na rzecz przedsiębiorców oraz osób zamierzających rozpocząć działalność gospodarczą w tym:
        *   podejmowanie działalności gospodarczej;
        *   wykonywanie działalności gospodarczej (obowiązki podatkowe, zatrudnianie pracowników, finansowanie działalności, kontrola przedsiębiorstw, rezygnacja z prowadzenia działalności gospodarczej);
        *   charakterystyka poszczególnych źródeł finansowania, w tym przedstawienie możliwości uzyskania wsparcia finansowego na realizację projektu i inne informacje istotne z punktu widzenia ubiegania się o wsparcie finansowe na realizację projektu;
        *   uzyskanie informacji na temat możliwości i zasad skorzystania z usług specjalistycznych;
        *   uzyskanie informacji na temat możliwości i zasad skorzystania z dofinansowanych szkoleń;
        *   uzyskanie informacji teleadresowych instytucji otoczenia biznesu;
        *   wskazanie instytucji, które posiadają bazy danych.
    2.  koordynację współpracy w ramach sieci Punktów Konsultacyjnych na obszarze województwa, w tym:
        *   organizowanie i prowadzenie spotkań regionalnych sieci PK;
        *   organizowanie i prowadzenie sesji informacyjnych dla konsultantów PK;
        *   koordynowanie działań z zakresu analizy potrzeb informacyjnych przedsiębiorców i osób zamierzających rozpocząć działalność gospodarczą;
        *   zbieranie i aktualizowanie informacji nt. dostępnych w regionie form finansowania zewnętrznego prowadzenia działalności gospodarczej oraz dostępnych form wsparcia i udostępnianie ich Lokalnym PK;
        *   organizowanie przepływu informacji pomiędzy poszczególnymi PK;
        *   rozpowszechnianie materiałów informacyjnych;
        *   koordynowanie na terenie województwa współpracy sieci PK z innymi instytucjami udzielającymi wsparcia dla przedsiębiorców;
        *   współpraca z Radą Koordynacyjną;
        *   współpraca z Urzędem Marszałkowskim w zakresie pozyskiwania informacji o działaniach wspierających działalność gospodarczą przewidzianych w Regionalnym Programie Operacyjnym;
        *   organizowanie i koordynowanie działań promujących ideę dostępności bezpłatnych usług informacyjnych.
    3.  nadzór i monitoring sieci PK na obszarze województwa.
3.  Projekt J – jest pilotażowym projektem realizowanym w ramach Programu Regionu Morza Bałtyckiego na lata 2007-2013 Europejskiej Współpracy Terytorialnej, współfinansowanym przez Unię Europejską ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego. J utworzony został przez 23 partnerów z Regionu Morza Bałtyckiego (m.in.: Niemiec, Szwecji, Łotwy, Litwy, Polski, Estonii, Norwegii) i skierowany jest dla przedsiębiorstw pochodzących z tych regionów, chcących założyć filię przedsiębiorstwa na terenie innego państwa w celu rozwojowym danego produktu, usługi oraz ich rozpowszechnienia na rynkach międzynarodowych, czy też pragnących nawiązać współpracę z obcym przedsiębiorstwem umożliwiającym wspólnie rozwinąć nowy rodzaj produktu, usługi, technologii. Głównym celem Projektu jest ułatwienie dostępu do finansowania innowacyjnym i/lub międzynarodowym przedsiębiorcom z sektora małych i średnich przedsiębiorstw poprzez udzielenie poręczenia kredytu, udzielenie pożyczki na innowacje. Dodatkową usługą przy oferowanych instrumentach finansowych jest coaching, w zakresie którego przedsiębiorcy mogą skorzystać z bezpłatnych konsultacji finansowych przy ocenie składanego wniosku, dających możliwość sfinansowania innowacyjnego przedsięwzięcia.
4.  Centrum Obsługi Inwestora (COI) powstało na mocy zawartego porozumienia pomiędzy Agencją I (AI), Urzędem Marszałkowskim Województwa oraz Agencją R. Jako główny cel Centrum Obsługi Inwestora stawia przed sobą promocję gospodarczą Województwa oraz zwiększenie napływu inwestycji zagranicznych. Jest on realizowany poprzez profesjonalną obsługę inwestorów zagranicznych potencjalnie zainteresowanych dokonaniem inwestycji w naszym regionie. Wśród zadań jakie wykonuje personel Centrum Obsługi Inwestora należy wymienić:
    *   tworzenie i bieżące aktualizowanie regionalnych ofert inwestycyjnych typu greenfield oraz brownfield, a także ich udostępnianie;
    *   tworzenie oraz aktualizowanie regionalnych list poddostawców wg sektorów gospodarczych oraz bazy danych przedsiębiorców – eksporterów w Województwie;
    *   gromadzenie podstawowych danych statystycznych o województwie oraz ich udostępnianie; wspólna z AI obsługa inwestorów zagranicznych, zainteresowanych podjęciem działalności gospodarczej w województwie;
    *   przygotowanie i obsługa misji gospodarczych do i z województwa;
    *   przygotowanie informacji mających wpływ na promocję województwa lub klimat inwestycyjny regionu: o misjach handlowych, konferencjach gospodarczych, z udziałem inwestorów lub władz regionu. Na realizację opisanych wyżej działań Spółka otrzymuje od różnych instytucji pośredniczących środki finansowe w formie dotacji przeznaczonych na pokrycie ściśle określonych (kwalifikowanych w projekcie) wydatków. Pozostałą (najczęściej drobną) część wydatków niekwalifikowaną w niektórych projektach Spółka pokrywa z własnych środków obrotowych. Wsparcie na rzecz beneficjentów udzielane jest nieodpłatnie.
    *   Fundusz Pożyczkowy działający w strukturach jednostki udziela pożyczek obrotowych i inwestycyjnych, w tym przeznaczonych na inwestycje finansowane z udziałem środków unijnych. Wspiera sektor mikro, małych i średnich przedsiębiorstw inwestujących w całym województwie. Celem Funduszu jest finansowe wspieranie działalności podmiotów gospodarczych działających na terenie Województwa w dziedzinach zgodnych z kierunkami rozwoju określonymi w Strategii Rozwoju Województwa. Fundusz udziela pożyczek zarówno obrotowych, jak i inwestycyjnych, w tym przeznaczonych na inwestycje finansowane z udziałem środków unijnych. Środki finansowe na udzielane pożyczki pochodzą ze środków własnych oraz ze wsparcia unijnego oraz ze środków jednostek samorządowych. Pożyczki udzielane są odpłatnie. Obrót związany z odsetkami od udzielonych pożyczek oraz wszelkiego rodzaju opłatami ponoszonymi w celu udzielenia tych pożyczek stanowi działalność zwolnioną w zakresie podatku VAT. Ewentualny obrót związany z czynnościami związanymi ze ściąganiem długu jest opodatkowany stawką podstawową.
    *   Spółka również prowadzi opodatkowaną działalność usługową w zakresie zapewnienia kompleksowej obsługi w pozyskiwaniu dofinansowania inwestycji, a także w przypadku udzielenia dofinansowania – prowadzenia nadzoru nad realizacją i rozliczeniem projektu. Spółka również świadczy usługi pełnienia nadzoru nad prawidłowością realizacji projektu, sprawozdawczością i monitoringiem oraz ewaluacją w ramach prac związanych z obsługą dotacji w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki – „Wzrost jakości i konkurencyjności świadczonych usług poprzez rozwój kompetencji i kwalifikacji zawodowych pracowników”. Prowadzona działalność usługowa z ww. tytułów w zakresie podatku VAT stanowi działalność opodatkowaną stawką podstawową. W kolejnym roku kalendarzowym przewidywana jest także możliwość wynajmu powierzchni.

W ramach realizacji powyższych zadań Spółka ponosi określone wydatki. Część z nich można przyporządkować do konkretnego zadania (programu) i podatek VAT naliczony stosownie wpływa lub pozostaje bez wpływu na wartość podatku VAT należnego. Natomiast część wydatków służy zarówno sprzedaży opodatkowanej, sprzedaży zwolnionej i wykonywaniu czynności związanych z realizacją zadań programowych finansowanych z dotacji. Jednocześnie nie jest możliwe wyodrębnienie podatku w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do czynności związanych ze sprzedażą opodatkowaną oraz podatku w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do czynności w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku VAT należnego. Zgodnie z art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług, Spółka powinna ustalić proporcję, o której mowa w ust. 3 i 4 art. 90 ustawy o VAT i zgodnie z nią rozliczyć podatek VAT naliczony.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca ma prawo do pomniejszenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony od nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do realizacji projektów finansowanych dotacjami, wykonywania działalności opodatkowanej VAT oraz działalności zwolnionej nie mając możliwości ich jednoznacznego przypisania do danej działalności, w wysokości ustalonej proporcją sprzedaży opodatkowanej do całkowitego obrotu w ubiegłym roku, bez uwzględnienia w proporcji uzyskanych dotacji na pokrycie poniesionych wydatków?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie kwot podatku VAT związanych z wykorzystywaniem zakupionych towarów i usług do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego i odrębnie tych, w związku z którymi nie przysługuje takie prawo, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Sposób obliczania proporcji ujęty został w ust. 3 art. 90 ustawy o VAT: stosunek rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym zarówno z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Obrotem, zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, ale tylko te, które mają bezpośredni wpływ na cenę towarów lub usług (pomniejszone o kwotę należnego podatku). Dotacje na pokrycie wydatków („na koszty”) dotyczących działań związanych z realizacją programów, nie stanowią obrotu i go nie zwiększają.

W latach ubiegłych (od 2010 r. wstecz) w Spółce alokacja podatku VAT była równoznaczna z alokacją kosztów, które z kolei były rozliczane kluczem podziałowym zgodnym z zaangażowaniem etatowym pracowników rozliczanych w poszczególnych programach. Pracownik sporządza miesięczne karty czasu pracy i na tej podstawie obliczane jest ogólne zaangażowanie etatowe pracowników w dany rodzaj działalności.

Jednak w ustawie o VAT nie występuje żadna inna metoda podziału, lecz tylko proporcja opisana w art. 90. W związku z powyższym, każdy podatnik w przypadku braku możliwości jednoznacznego przypisania do danej działalności chcąc określić podatek VAT naliczony podlegający odliczeniu musi zastosować art. 90 ust. 2 ustawy o VAT i rozliczyć VAT naliczony opisaną wyżej proporcją. W opinii Spółki, brakuje podstawy do stosowania jakiegokolwiek innego klucza rozliczeniowego, który można zastosować do określenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu w drodze szacunku. Jednocześnie należy zaznaczyć, iż w rozumieniu ustawy o VAT wszystkie wymienione wcześniej formy działalności Spółki, tj.: działalność opodatkowana, działalność zwolniona oraz działalność związana z otrzymywanymi dotacjami stanowią działalność gospodarczą, która obejmuje wszelką działalność usługodawców za wyjątkiem czynności wykonanej jednorazowo w okolicznościach nie wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z ww. przepisami, przy braku możliwości jednoznacznego przypisania do określonych niżej działań, ma on prawo do pomniejszenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony od nabycia towarów i usług wykorzystywanych do:

*   realizacji projektów finansowanych dotacjami,
*   działalności zwolnionej,
*   wykonywania działalności opodatkowanej VAT

przy zastosowaniu proporcji sprzedaży opodatkowanej do całkowitego obrotu bez uwzględniania w proporcji otrzymanych dotacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

– z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Z opisu sprawy wynika, iż przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest podejmowanie działań inspirujących, wspomagających oraz promujących rozwój społeczno-gospodarczy regionu, a także aktywizowanie i wspieranie przedsiębiorczości ze szczególnym uwzględnieniem sektora małych i średnich przedsiębiorstw poprzez wdrażanie krajowych i europejskich programów pomocowych, udzielanie pożyczek, organizowanie współpracy przedsiębiorstw z partnerami zagranicznymi. Na realizację przedmiotowych działań Spółka otrzymuje od różnych instytucji pośredniczących środki finansowe w formie dotacji przeznaczonych na pokrycie ściśle określonych (kwalifikowalnych w projekcie) wydatków. Pozostałą część wydatków niekwalifikowalnych (najczęściej drobną) w niektórych projektach Zainteresowany pokrywa z własnych środków obrotowych. Wsparcie na rzecz beneficjentów udzielane jest nieodpłatnie. Jednocześnie Agencja realizuje również zadania, w ramach których ponosi określone wydatki – część z nich można przyporządkować do konkretnego zadania (programu) i podatek VAT naliczony stosownie wpływa lub pozostaje bez wpływu na wartość podatku VAT należnego, a część wydatków służy zarówno sprzedaży opodatkowanej, zwolnionej i wykonywaniu czynności związanych z realizacją zadań programowych finansowanych z dotacji. Jak wskazał Zainteresowany, nie jest możliwe wyodrębnienie podatku w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do czynności związanych ze sprzedażą opodatkowaną oraz podatku w stosunku do towarów usług wykorzystywanych do czynności w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku VAT należnego.

Na tle powyższego stanu faktycznego, Wnioskodawca ma wątpliwości, czy ma prawo do pomniejszenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony od nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do realizacji projektów finansowanych dotacjami, wykonywania działalności opodatkowanej VAT oraz działalności zwolnionej nie mając możliwości ich jednoznacznego przypisania do danej działalności w wysokości ustalonej proporcją sprzedaży opodatkowanej do całkowitego obrotu w ubiegłym roku, bez uwzględnienia w proporcji uzyskanych dotacji na pokrycie poniesionych wydatków.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, iż proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy), a także obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie (art. 90 ust. 6 ustawy).

Stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%,
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma praw uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Zatem, dokonując analizy cyt. wyżej przepisów stwierdzić należy, iż na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Ponadto należy podkreślić, iż przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy o podatku VAT, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu. Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

Tut. Organ zauważa również, iż w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy, czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust 3 ustawy. Bowiem, zawarte w przepisach art. 90 ust. 1-3 ustawy sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku VAT, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym ustawy. W tej części są to tylko czynności zwolnione od podatku, gdyż czynności niepodlegające w ogóle podatkowi nie są objęte zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku” należy zatem rozumieć jako „czynności zwolnione od podatku” oraz czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdzą że podatnik nie ma prawa do odliczenia.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (opodatkowane i zwolnione) oraz niepodlegające regulacjom ustawy o podatku VAT.

Jak wynika z powyższych przepisów czynności pozostające poza zakresem działania ustawy o podatku od towarów i usług, nie mają wpływu na ustalenie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, bowiem nie stanowią obrotu w rozumieniu ustawy.

Zatem w celu wyliczenia proporcji, o której mowa w przepisie art. 90 ust. 3 ustawy, Wnioskodawca pominie sprzedaż niepodlegającą opodatkowaniu, tj. wartość dotacji, uwzględniając jedynie stosunek sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT do sprzedaży ogółem, tj. opodatkowanej i zwolnionej. Tak ustalona proporcja będzie podstawą do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych wydatków mających związek z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi i niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jednocześnie tut. Organ informuje, iż w sytuacji, gdy Podatnik odliczy podatek naliczony związany z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu, może wówczas powstać u niego obowiązek opodatkowania, wynikający z art. 8 ust. 2 ustawy.

Ponadto, Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w stanie faktycznym, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

A zatem, nie oceniono prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego kwestii opodatkowania świadczonych usług – przyjęto je jako element stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.