Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/4510-1-137/15-2/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-06-25
Teza: Podatek dochodowego od osób prawnych w zakresie podatkowych skutków podziału Spółki przez wydzielenie
Słowa kluczowe: należność; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; przychód-powstanie przychodu; składnik-składnik majątkowy; zobowiązanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – reprezentowanej przez pełnomocnika – przedstawione we wniosku z 24 marca 2015 r. (data wpływu 25 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podatkowych skutków podziału Spółki przez wydzielenie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podatkowych skutków podziału Spółki przez wydzielenie.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka z o.o. (dalej jako: Wnioskodawca lub Spółka) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie transportu samochodowego (osobowego, towarowego, specjalistycznego), transportu kolejowego, handlu produktami naftowymi, a także remontów pojazdów kołowych i szynowych oraz remontów maszyn i urządzeń.

W związku z planowaną restrukturyzacją w ramach grupy kapitałowej, jedyny udziałowiec Spółki podjął decyzję o dokonaniu podziału Spółki, który zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2014 r., poz. 1030 z późn. zm., dalej jako: KSH), to jest poprzez przeniesienie na spółki przejmujące oraz na spółkę nowo zawiązaną części majątku Wnioskodawcy w postaci wyodrębnionych oddziałów lub wydziałów funkcjonujących pod nazwami:

1.  Wydział Transportu Towarowego (…);
2.  Oddział Obrotu Produktami (…);
3.  Wydział Przewozów Osobowych;
4.  Wydział Zarządzania Infrastrukturą.

Po dokonaniu podziału, pozostający w Spółce zespół składników majątkowych, materialnych, niematerialnych, włączając zobowiązania, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w postaci Oddziału Transportu Kolejowego i Napraw Wagonów, w ramach którego Wnioskodawca będzie kontynuował swoją działalność w zakresie świadczenia usług transportowych realizowanych transportem kolejowym, a także wykonywania prac utrzymaniowo-naprawczych dla wagonów towarowych oraz wagonetek.

Przedmiotowy wniosek dotyczy oceny skutków podatkowych podziału Spółki poprzez wydzielenie zespołu składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład Wydziału Zarządzania Infrastrukturą (dalej jako: WZI) do spółki zawiązanej wskutek podziału, która będzie funkcjonowała jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością działającą pod nazwą Y sp. z o.o. (dalej jako: Y). Konsekwencje wydzielenia pozostałych wskazanych powyżej Oddziałów i Wydziałów będą przedmiotem zapytania w ramach odrębnych wniosków o wydanie interpretacji indywidualnych.

Wyodrębnienie wewnętrzne WZI w ramach struktury organizacyjnej Spółki nastąpiło poprzez podjęcie przez Zarząd Spółki w dniu 28 stycznia 2015 r. uchwały nr 15/2015 w sprawie zmiany Uchwały nr 166/2014 o utworzeniu Oddziałów i Wydziałów w ramach struktury organizacyjnej Spółki (dalej jako: Uchwała).

Zgodnie z przyjętym Regulaminem organizacyjnym przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (dalej jako: Regulamin) przedmiotem działalności WZI jest w szczególności:

1.  prowadzenie spraw związanych z utrzymaniem infrastruktury kolejowej w stanie zapewniającym bezpieczne prowadzenie ruchu kolejowego;
2.  prowadzenie spraw związanych z udostępnianiem infrastruktury kolejowej;
3.  zarządzanie nieruchomościami wchodzącymi w skład infrastruktury kolejowej;
4.  prowadzenie dokumentacji i aktualizacji metryk przejazdów kolejowych;
5.  przygotowywanie dokumentacji wymaganej do uzyskania świadectw dopuszczenia typu do eksploatacji dla urządzeń i infrastruktury kolejowej;
6.  prowadzenie rejestru świadectw dopuszczenia typu do eksploatacji dla urządzeń i infrastruktury kolejowej;
7.  dokonywanie oceny stanu technicznego infrastruktury kolejowej;
8.  uczestniczenie w komisji przeprowadzającej przeglądy techniczne bocznic;
9.  sporządzanie planu remontów infrastruktury kolejowej i kontrola jego realizacji;
10.  sporządzanie wniosków inwestycyjnych dotyczących infrastruktury kolejowej;
11.  sporządzanie miesięcznych zestawień zbiorczych remontów infrastruktury kolejowej;
12.  uczestniczenie w pracach komisji do spraw oceny i usuwania skutków zdarzeń kolejowych;
13.  udział w pracach komisji powypadkowych;
14.  gromadzenie informacji o potencjalnych wykonawcach remontów infrastruktury kolejowej;
15.  uczestniczenie w pracach komisji dotyczących wyboru wykonawców remontów infrastruktury kolejowej;
16.  opiniowanie umów dotyczących remontów infrastruktury kolejowej;
17.  sprawdzanie kosztorysów powykonawczych z wykonania zleconych remontów infrastruktury kolejowej;
18.  weryfikacja faktur za usługi remontowe infrastruktury kolejowej;
19.  nadzór nad właściwym świadczeniem usług remontowych i bieżącym utrzymaniem infrastruktury kolejowej przez podmiot zewnętrzny;
20.  bieżący monitoring przepisów prawnych dotyczących utrzymania infrastruktury kolejowej, poprawy bezpieczeństwa;
21.  współpraca z przedstawicielami Urzędu Transportu Kolejowego w zakresie zagadnień prawnych związanych z utrzymaniem i naprawą infrastruktury kolejowej;
22.  realizacja zadań wynikających z Systemu Zarządzania Jakością (ISO).

Po dokonaniu podziału działalność WZI będzie kontynuowana w strukturze Y w zakresie, w jakim obecnie prowadzona jest jej działalność w ramach Spółki, tj.:

*   poprzez kontynuowanie świadczenia usług dzierżawy składników infrastruktury kolejowej na rzecz innych spółek operujących w ramach grupy oraz
*   poprzez odpłatne świadczenie usług dostępu do infrastruktury kolejowej na rzecz Spółki na podstawie umowy zawartej niezwłocznie po dokonaniu podziału, zgodnie ze wskazanym powyżej zakresem zadań, które aktualnie są wykonywane przez WZI w ramach struktur organizacyjnych Spółki – są one bowiem wskazane w Regulaminie jako przedmiot działalności WZI oraz alokowane na poziomie wewnętrznych rozliczeń do tego Wydziału, a także potencjalnie rozszerzając swoją działalność w przyszłości (przykładowo poprzez podpisywanie nowych umów dzierżawy – jako dzierżawca lub wydzierżawiający).

Zgodnie z ogólnymi założeniami dotyczącymi podziału funkcji w ramach grupy kapitałowej, docelowo WZI, po jego wydzieleniu ze Spółki do nowo utworzonego podmiotu, tj. Y, stanowić ma jednostkę realizującą czynności związane z zarządzaniem infrastrukturą kolejową w obrębie całej grupy.

W aktualnej strukturze Spółki do WZI alokowane są określone koszty prowadzonej przez ten Wydział działalności, przy czym rodzajowo najbardziej istotnymi kosztami są wydatki ponoszone na utrzymanie i sprawowanie nadzoru nad infrastrukturą kolejową.

Dla celów kontrolingowych Wnioskodawca jest w stanie ustalić wynik finansowy realizowany przez WZI – w Spółce jest bowiem prowadzona ewidencja przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań przyporządkowanych wewnętrznie do WZI. Jednocześnie od 1 marca 2015 r. WZI posiada odrębne subkonto na rachunku bankowym Spółki, za pośrednictwem którego realizowane są przepływy pieniężne związane z działalnością tej jednostki, w szczególności wynikające z realizacji transakcji z zewnętrznymi podmiotami (wydzierżawienia infrastruktury kolejowej). Celem Spółki jest, aby jeszcze przed podziałem na wyodrębnione dla WZI subkonto wpływało wynagrodzenie należne dla tej jednostki z tytułu wykonywanych przez nią zadań na rzecz samej Spółki. Wynagrodzenie to będzie stanowiło kwotę ryczałtową skalkulowaną w oparciu o koszty świadczenia usług przez tę jednostkę.

W konsekwencji, dla celów wewnętrznych Spółki WZI jest w stanie sporządzać odpowiednie dokumenty w postaci odpowiedników bilansu (tzn. zestawienia wartości aktywów i pasywów WZI) oraz rachunku zysków i strat (przychodów i kosztów alokowanych na WZI).

Do WZI został przypisany etat pracownika pełniącego jednocześnie funkcję Kierownika Wydziału, posiadającego specjalistyczną wiedzę i niezbędne doświadczenie umożliwiające realizację zadań gospodarczych WZI wskazanych we wcześniejszej części niniejszego wniosku. Dokonanie podziału będzie wiązało się z przejściem zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (tekst jednolity: Dz.U. z 2014 r., poz. 1502 z późn. zm.) w stosunku do osoby, która na moment podziału będzie zajmowała stanowisko alokowane do WZI.

W ramach WZI przeniesione zostaną składniki majątkowe (niematerialne i materialne) niezbędne dla samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej:

*   składniki rzeczowego majątku trwałego (w tym między innymi nieruchomości, tory normalnotorowe i dojazdowe, bocznice kolejowe, sieć trakcyjna, mosty kolejowe oraz wyszczególnione urządzenia);
*   udziały w spółce X Sp. z o.o. (przeniesienie udziałów do wskazanej spółki podyktowane jest uporządkowaniem struktury w grupie kapitałowej, w której docelowo Y, do której wniesiony zostanie WZI pełnić będzie funkcję podmiotu zarządzającego infrastrukturą w całej grupie);
*   wartości niematerialne i prawne (w tym prawo użytkowania wieczystego gruntów);
*   środki pieniężne i ich ekwiwalenty;
*   należności z tytułu dostaw i usług oraz pozostałe należności;
*   zobowiązania krótko i długoterminowe;
*   prawa wynikające z udzielonych świadectw dopuszczenia do eksploatacji budowli i urządzeń przeznaczonych do prowadzenia ruchu kolejowego;

których wykaz stanowi załącznik do planu podziału Wnioskodawcy.

Z operacyjnego punktu widzenia do WZI zostaną przypisane również kontrakty handlowe związane z prowadzoną przez tę jednostkę działalnością (kontrakt sprzedażowy związany z dzierżawą infrastruktury kolejowej oraz zakupowy – dotyczący utrzymania i nadzoru nad infrastrukturą kolejową).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Czy wydzielona część majątku w postaci Wydziału Zarządzania Infrastrukturą (WZI) obejmująca wskazane w opisie zdarzenia przyszłego składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji wydzielenie jej do innego podmiotu nie będzie skutkowało po stronie Spółki powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydzielona część majątku w postaci Wydziału Zarządzania Infrastrukturą (WZI) obejmująca wskazane w opisie zdarzenia przyszłego składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a zatem wydzielenie WZI do innego podmiotu będzie dla Spółki zdarzeniem neutralnym na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

1\. Konsekwencje podatkowe podziału Spółki z perspektywy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychód w spółce podlegającej podziałowi stanowi wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane, ustalona na dzień podziału lub wydzielenia, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W świetle przytoczonego powyżej przepisu podział spółki, co do zasady, powodować może powstanie przychodu po stronie spółki podlegającej podziałowi. Jednak w przypadku, gdy majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa przychód taki nie powstanie.

W konsekwencji, celem prawidłowego ustalenia skutków podatkowych podziału spółki niezbędnym jest odwołanie się do definicji pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartej w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którą oznacza ono organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie powołanych powyżej przepisów oraz w zgodzie z utrwalonym stanowiskiem doktryny orzecznictwa przesłankami do uznania określonego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa są:

1.  istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie i przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych,
2.  organizacyjne wyodrębnienie zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  finansowe wyodrębnienie zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie,
4.  możliwość samodzielnego funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo realizujące zadania gospodarcze.

Mając na uwadze, iż ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób należy weryfikować czy wskazane powyżej przesłanki zostały spełnione, niezbędnym jest przeprowadzenie każdorazowo odrębnej analizy w stosunku do danego stanu faktycznego.

2\. Istnienie składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Zarówno w doktrynie, jak i w praktyce organów podatkowych przyjmuje się, że w celu uznania określonego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa zespół ten powinien obejmować co najmniej jeden składnik materialny oraz niematerialny. Podkreśla się również, że ,,w kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE, nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa” (tak np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 lutego 2013 r. sygn. ILPP2/443-1186/12-3/MR).

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest jednak sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębną działalność, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników, dzięki którym ma ona potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, lecz zorganizowanym ich zespołem, przy czym istotną kwestią jest w tym zakresie rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, to jest na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 sierpnia 2014 r. sygn. IPPP1/443-660/14-4/EK).

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, powyższą przesłankę należy uznać za spełnioną. W skład WZI wchodzić będą zarówno składniki o charakterze materialnym (w tym nieruchomości, infrastruktura kolejowa), jak i składniki niematerialne (w tym zobowiązania oraz prawa wynikające ze świadectw dopuszczenia do eksploatacji typu budowli, urządzeń przeznaczonych do prowadzenia ruchu kolejowego). Co więcej, składniki te będą są ze sobą funkcjonalnie powiązane – służyć będą do realizacji zadań gospodarczych określonych jako przedmiot działalności WZI, tj. zarządzanie oraz nadzór nad infrastrukturą kolejową. Składniki te pozostają, zdaniem Wnioskodawcy, w takich relacjach, że umożliwiają prowadzenie założonej działalności gospodarczej oraz realizację powierzonych zadań przez WZI.

3\. Wyodrębnienie organizacyjne.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych ani ustawa o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji wyodrębnienia organizacyjnego, jednakże praktyka organów podatkowych wskazuje, iż: „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa ” (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 18 października 2013 r. sygn. ILPB3/423-340/13-2/JG).

Z kolei w interpretacji indywidualnej z 3 lutego 2015 r. (sygn. IBPBI/2/423-1284/14/IŻ) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, iż: „O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze”.

Powyższe rozumienie wyodrębnienia organizacyjnego potwierdzają także m.in.:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 5 stycznia 2015 r. sygn. IPTPP2/443-738/14-4/DS;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 30 grudnia 2014 r. sygn. IPTPP1/443-746/14-2/MW.

W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze kryteria przemawiające za wyodrębnieniem organizacyjnym podnoszone przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, należy wskazać, iż w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego:

*   zgodnie z treścią Regulaminu przyjętego uchwałą Zarządu Spółki, WZI stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w postaci wydziału,
*   działalność WZI jako jednostki wyodrębnionej w strukturze Spółki koordynowana jest przez wyznaczonego Kierownika Wydziału.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, WZI spełnia przesłanki uznania za jednostkę wyodrębnioną organizacyjnie.

4\. Wyodrębnienie finansowe.

W ocenie organów podatkowych wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 3 lutego 2015 r. sygn. IBPBI/2/423-1284/14/IŻ, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 5 stycznia 2015 r. sygn. IPTPP2/443-738/14-4/DS, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 17 grudnia 2014 r. sygn. IPTPP1/443-747/14-2/AK, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 kwietnia 2014 r. sygn. ILPB3/423-27/14-4/JG).

O wyodrębnieniu finansowym WZI świadczą, zdaniem Wnioskodawcy, następujące elementy:

*   na moment podziału WZI będzie posiadać własne środki pieniężne, zdeponowane na subkoncie w rachunku bankowym Spółki przypisanym do WZI;
*   na moment dokonania podziału Spółki będzie ona w stanie wyodrębnić aktywa i pasywa (w tym zobowiązania) oraz koszty i przychody związane z funkcjonowaniem WZI;
*   dla celów wewnętrznych Spółki WZI jest w stanie sporządzać odpowiednie dokumenty w postaci odpowiedników bilansu (tzn. zestawienia wartości aktywów pasywów WZI) oraz rachunku zysków i strat (przychodów i kosztów alokowanych na WZI) uwzględniające także wewnętrzne rozliczenia pomiędzy WZI a innymi jednostkami organizacyjnymi wynikające z realizacji przez WZI zadań w zakresie zarządzania infrastrukturą kolejową.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego celem Spółki jest, aby jeszcze przed podziałem na wyodrębnione dla WZI subkonto wpływało wynagrodzenie należne dla tej jednostki z tytułu wykonywanych przez nią zadań. Wynagrodzenie to będzie stanowiło kwotę ryczałtową skalkulowaną w oparciu o koszty świadczenia usług przez tę jednostkę.

W konsekwencji istnieje możliwość przyporządkowania przychodów i kosztów, należności oraz zobowiązań do WZI jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

5\. Wyodrębnienie funkcjonalne.

W świetle powyżej przytoczonych przepisów, zespół składników materialnych i niematerialnych, aby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinien być wyodrębniony w sposób funkcjonalny, tj. powinien być przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych i mieć zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Takie rozumienie wyodrębnienia funkcjonalnego potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 30 grudnia 2014 r. o sygn. IPTPP1/443-746/14-2/MW, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 6 czerwca 2014 r. o sygn. IBPP1/443-522/14/BM, interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 7 listopada 2013 r. o sygn. ILPB3/423-368/13-2/EK.

W odniesieniu do konieczności wyodrębnienia funkcjonalnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy także wskazać na zdolność takiej jednostki do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. W konsekwencji, „aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa” (interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach dnia 3 lutego 2015 r. sygn. IBPBI/2/423-1284/14/IŻ).

Jak wskazano w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, na moment dokonania podziału WZI będzie zdolny do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, gdyż będzie obejmował niezbędny do tego zespół składników, w tym między innymi nieruchomości, infrastrukturę kolejową, należności i zobowiązania, a także kapitał ludzki posiadający odpowiednią wiedzę i doświadczenie do kierowania i prowadzenia działalności WZI.

O wyodrębnieniu działalności WZI ze struktur Spółki świadczy – poza wskazanymi powyżej czynnikami – również rodzaj wykonywanej działalności, który w sposób wyraźny oddziela przychody, składniki majątkowe, kapitał ludzki, zobowiązania i należności alokowane do WZI od pozostałych składników majątku Spółki. Prowadzona przez WZI działalność cechuje się bowiem zasadniczą odmiennością branż – jest ona bowiem ukierunkowana na zarządzanie infrastrukturą kolejową, która po dokonaniu podziału stanowić będzie własność WZI funkcjonującej w strukturach Y lub potencjalnie będzie użytkowana na podstawie zawartych w przyszłości umów dzierżawy, w przypadku rozwoju zamierzonej działalności.

Jak bowiem wskazano w opisie zdarzenia przyszłego założeniem jest, aby WZI stanowiło jednostkę realizującą czynności związane z zarządzaniem infrastrukturą kolejową w ramach całej grupy kapitałowej. W konsekwencji, po dokonaniu podziału działalność gospodarcza przypisana WZI nie będzie wykonywana w ramach Spółki, lecz w strukturze Y w zakresie, w jakim obecnie prowadzona jest jej działalność w ramach Spółki, tj.:

*   poprzez kontynuowanie świadczenia usług dzierżawy składników infrastruktury kolejowej na rzecz innych spółek operujących w ramach grupy oraz
*   poprzez odpłatne świadczenie usług dostępu do infrastruktury kolejowej na rzecz Spółki na podstawie umowy zawartej niezwłocznie po dokonaniu podziału, zgodnie ze wskazanym powyżej zakresem zadań, które aktualnie są wykonywane przez WZI w ramach struktur organizacyjnych Spółki.

Po dokonaniu podziału celem realizacji założeń dotyczących podziału funkcji w ramach grupy, WZI/Y będzie podejmowała czynności mające na celu rozszerzenie prowadzonej działalności.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, WZI stanowi wyodrębniony funkcjonalnie zespół składników posiadający potencjalną zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo o ściśle określonych zadaniach oraz funkcjach.

Zdaniem Wnioskodawcy, na powyższą konkluzję nie powinien mieć wpływu fakt, że w ramach wydzielenia WZI jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie dojdzie do przeniesienia wszystkich funkcji wspierających działalność WZI, przykładowo w postaci obsługi kadrowej lub księgowej. W ocenie Spółki, brak jest bowiem przesłanek do powielania funkcji pomocniczych w stosunku do głównej działalności WZI bowiem funkcje te nie są kluczowe z perspektywy możliwości prowadzenia zamierzonej działalności gospodarczej i nie pozbawiają składników majątku przyporządkowanych do WZI przymiotu samodzielności. Ponadto, funkcje pomocnicze do działalności podstawowej mogą być na późniejszym etapie zapewnione na poziomie Y lub powierzenie ich wykonywania może być zlecone i outsourcowane do innego podmiotu.

Powyższe stwierdzenie jest zgodne ze stanowiskiem prezentowanym przez Naczelny Sąd Administracyjny, przykładowo w wyroku z 23 marca 2012 r. (sygn. II FSK 1643/10), w którym sąd wskazał, że: zawarta w art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. definicja nie wymaga, aby zespół składników, o którym w niej mowa, obejmował wszelkie elementy obsługi funkcjonowania przedsiębiorstwa, gdyż zawęża ona pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do składników materialnych i niematerialnych pozwalających na realizację określonych zadań gospodarczych, jako niezależne przedsiębiorstwo. Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych. (\`(...)\`) istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest prowadzenie działalności gospodarczej poprzez realizację określonych zadań gospodarczych. Mogą być one wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej, finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania, jak trafnie podniósł sąd I instancji, mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne /outsourcing/. Usługi te, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego. Przyjęcie stanowiska organu prowadziłoby do wniosku, że podmiot gospodarczy, który realizując swoje zadania gospodarcze korzysta z zewnętrznych usług niematerialnych, na przykład w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c. Praktyka gospodarcza pokazuje natomiast coś przeciwnego – wiele przedsiębiorstw realizujących zadania gospodarcze, dla których zostały powołane, korzysta w powyższych zakresach z usług outsourcingowych, co nie wyklucza uznawania ich za przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c.”

Analogiczne stanowisko przyjął również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 września 2011 r. (I FSK 1383/10) w którym wskazał, iż: „istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest bowiem prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te bowiem, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowania jako podmiotu gospodarczego. (\`(...)\`) Reasumując: dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (\`(...)\`) konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, co oznacza, że zespół ten nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji, przez zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych, jego określonych zadań gospodarczych”.

Podobne wnioski za prawidłowe uznał również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 26 listopada 2014 r. o sygn. IBPBI/2/423-1047/14/AK oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 19 lutego 2014 r. o sygn. IPPB5/423-3/14-7/MK.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, WZI obejmujący wskazane w opisie zdarzenia przyszłego składniki materialne i niematerialne stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z czym wydzielenie WZI ze Spółki do nowo utworzonego podmiotu – Y nie powinno skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Tut. Organ podkreśla przy tym, że w myśl art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Powyższa regulacja znajdzie więc zastosowanie w sytuacji gdy na spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną przeniesione zostają składniki majątku niestanowiące zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub na spółkę tę zostaną przeniesione składniki majątkowe stanowiące zorganizowaną część przedsiębiorstwa, lecz składniki majątkowe pozostałe w spółce dzielonej nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa (przy podziale przez wydzielenie).

Przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest jednak ocena, czy składniki majątkowe pozostałe w spółce dzielonej spełniają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż – jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego – pozostający w Spółce zespół składników majątkowych, materialnych, niematerialnych, włączając zobowiązania, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w postaci Oddziału Transportu Kolejowego i Napraw Wagonów, w ramach którego Wnioskodawca będzie kontynuował swoją działalność w zakresie świadczenia usług transportowych realizowanych transportem kolejowym, a także wykonywania prac utrzymaniowo-naprawczych dla wagonów towarowych oraz wagonetek.

Zatem przyjmując za Wnioskodawcą, że składniki majątkowe pozostałe w spółce dzielonej stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W konkluzji należy więc stwierdzić, że granice interpretacji przepisów prawa podatkowego zakreśla zdarzenie przyszłe przedstawione przez Wnioskodawcę.

Jednocześnie odnosząc się do powołanych we wniosku pism urzędowych oraz wyroków sądowych, tut. Organ zauważa, że rozstrzygnięcia te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Końcowo informuje się, że w zakresie podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.