Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-632/08/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-09-15
Teza: Czy wprowadzenie oleju smarowego nabytego na zasadzie wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów do składu podatkowego, a następnie wyprowadzenie go ze składu upoważnia Spółkę do zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem akcyzowym na podstawie § 13 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego?
Słowa kluczowe: akcyza-wyroby akcyzowe-zharmonizowane wyroby akcyzowe; nabycie-nabycie wewnątrzwspólnotowe; podatek-podatek akcyzowy; podatek-podatek akcyzowy-zwolnienie z podatku akcyzowego; wyroby-wyroby energetyczne-olej smarowy
Przepisy: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym-Dział 1-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 4 czerwca 2008r. (data wpływu 16 czerwca 2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie nabycia wewnątrzwspólnotowego olejów smarowych do składu podatkowego, a następnie wyprowadzenia ich ze składu podatkowego z zastosowaniem zwolnienia z opodatkowania podatkiem akcyzowym na podstawie § 13 rozporządzenia w sprawie zwolnień od akcyzy - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 czerwca 2008r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie nabycia wewnątrzwspólnotowego olejów smarowych do składu podatkowego, a następnie wyprowadzenia ich ze składu podatkowego z zastosowaniem zwolnienia z opodatkowania podatkiem akcyzowym na podstawie § 13 rozporządzenia w sprawie zwolnień od akcyzy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony zaistniały stan faktyczny oraz następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest producentem amortyzatorów samochodowych. Jednym z surowców wykorzystywanych do produkcji jest olej smarowy o numerze PKWiU 23.20.18 i kodzie CN 2710 19 99. Olej ten nabywany jest przez Spółkę w kraju, a także część dostaw jest realizowana przez Wnioskodawcę bezpośrednio od kontrahenta z innego kraju Unii Europejskiej do zakładu Spółki, na zasadzie wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Produktem finalnym procesu produkcyjnego Spółki, do którego wykorzystywana jest całość nabywanego oleju smarowego, są amortyzatory.

W związku z faktem, że w odniesieniu do bezpośredniego nabycia wewnątrzwspólnotowego oleju smarowego o kodzie CN 2710 19 99 polskie przepisy akcyzowe nie przewidują możliwości zastosowania zwolnienia od akcyzy, bez względu na przeznaczenie oleju, Spółka uiszcza podatek akcyzowy od nabytego wewnątrzwspólnotowo oleju. Wnioskodawca rozważa zmianę struktury nabyć wewnątrzwspólnowych olejów smarowych, poprzez skorzystanie z usługowego składu podatkowego. W przedmiotowej strukturze Spółka wprowadzałaby nabywane wewnątrzwspólnotowo oleje do składu podatkowego, a następnie wyprowadzała je ze składu i transportowała bezpośrednio do swojego zakładu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wprowadzenie oleju smarowego nabytego na zasadzie wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów do składu podatkowego, a następnie wyprowadzenie go ze składu upoważnia Spółkę do zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem akcyzowym na podstawie § 13 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, jest on upoważniony do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego § 13 Rozporządzenia w sytuacji wprowadzenia do składu podatkowego olejów smarowych nabytych wewnątrzwspólnotowo, a następnie ich wyprowadzenia ze składu podatkowego i dostarczenia do zakładu Spółki.

Zgodnie z brzmieniem art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy akcyzowej opodatkowaniu akcyzą podlega m.in. wyprowadzenie wyrobów akcyzowych zharmonizowanych ze składu podatkowego. Obowiązek podatkowy w takim przypadku powstaje na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy akcyzowej z dniem wykonania czynności podlegających opodatkowaniu, a zatem z dniem wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego. Wyrobami akcyzowymi zharmonizowanymi na gruncie polskiej ustawy akcyzowej są paliwa silnikowe, oleje opałowe i gaz, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe określone w załączniku nr 2 do ustawy, w tym również towary o kodzie CN 2710 19 99.

Należy zauważyć, że z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem akcyzowym na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy akcyzowej, mamy do czynienia w każdym przypadku wyprowadzenia wyrobów akcyzowych zharmonizowanych ze składu podatkowego, niezależnie od tego, czy wyprowadzenie to będzie miało związek ze sprzedażą tych wyrobów czy też nie.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia zwalnia się z akcyzy sprzedaż olejów smarowych, oznaczonych symbolem PKWiU 23.20.18 i kodem CN 2710 19 71 - 2710 19 99, przeznaczonych do wykorzystania do celów innych niż napędowe lub opałowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych albo jako oleje smarowe do silników albo do produkcji paliw silnikowych, olejów opałowych, dodatków lub domieszek do paliw silnikowych lub olejów smarowych do silników.

Zdaniem Spółki nie należy wskazanego powyżej przepisu interpretować literalnie, zasadnym jest natomiast posłużenie się wykładnią systemową oraz celowościową. Dokonując wykładni cytowanego przepisu w ramach wykładni systemowej należy zwrócić uwagę na spójność przepisów regulujących rodzaj czynności podlegających opodatkowaniu z przepisami regulującymi procedurę zawieszenia poboru akcyzy, a także z pozostałymi przepisami składającymi się na szeroko rozumiany system akcyzy. W przypadku natomiast wykładni celowościowej, należy zwrócić uwagę na cel, jaki przyświecał prawodawcy przy konstruowaniu przepisów regulujących zwolnienie przedmiotowych wyrobów akcyzowych. Wynikiem przeprowadzonej w opisany sposób wykładni jest stwierdzenie, że wyprowadzenie ze składu podatkowego olejów smarowych, które nie są jednocześnie przedmiotem sprzedaży, również korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem akcyzowym na podstawie § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia.

W związku z powyższą argumentacją Spółka wnosi o potwierdzenie, iż wyprowadzenie ze składu podatkowego olejów smarowych, które nie są jednocześnie przedmiotem sprzedaży, korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem akcyzowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 i pkt 2 ustawy z 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), wyrobami akcyzowymi są wyroby, które są ujęte w załączniku nr 1 do ustawy. Wyrobami akcyzowymi zharmonizowanymi są natomiast paliwa silnikowe, oleje opałowe i gaz, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe określone w załączniku nr 2 do ustawy. W poz. 4 załącznika nr 2 do ww. ustawy jako wyroby akcyzowe zharmonizowane zostały wymienione produkty rafinacji ropy naftowej o symbolu PKWiU 23.20. i kodzie CN 2710.

Ponadto w myśl art. 62 ust. 1 ww. ustawy do paliw silnikowych i olejów opałowych w rozumieniu ustawy zalicza się:

1.  wyroby wymienione w poz. 1-12 załącznika nr 2 do ustawy;
2.  pozostałe wyroby przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, bez względu na symbol PKWiU i kod CN.

Mając powyższe na uwadze, wskazać należy, iż na gruncie przepisów krajowych ww. wyroby ropopochodne w tym oleje smarowe należy uznać za wyroby akcyzowe zharmonizowane.

W myśl § 2b ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004r. w sprawie procedury zawieszenia poboru akcyzy i jej dokumentowania (Dz. U. Nr 89, poz. 849 ze zm.) w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych, do których w państwie nabycia nie stosuje się procedury zawieszenia poboru akcyzy i do których stosuje się na terytorium kraju stawkę podatku akcyzowego inną niż stawka 0, ich przemieszczenie na terytorium kraju i wprowadzenie do składu podatkowego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy odbywa się z zastosowaniem dokumentów handlowych. Nabywca przed wprowadzeniem tych wyrobów na terytorium kraju dokonuje zgłoszenia o planowanym nabyciu wewnątrzwspolnotowym, określonego na podstawie odrębnych przepisów.

Stosownie do brzmienia przepisu art. 4 ust. 1 pkt 2 i pkt 3 ww. ustawy opodatkowaniu akcyzą podlega wyprowadzenie wyrobów akcyzowych zharmonizowanych ze składu podatkowego oraz sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności podlegającej opodatkowaniu, chyba że ustawa stanowi inaczej.

Art. 11 ust. 1 ww. ustawy wskazuje, że podatnikami podatku akcyzowego są osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują czynności podlegających opodatkowaniu.

Przepis art. 26 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 ww. ustawy precyzuje, iż pobór akcyzy od wyrobów akcyzowych zharmonizowanych jest zawieszony, jeżeli wyroby te są produkowane, przetwarzane lub magazynowane w składzie podatkowym. Pobór akcyzy, od wyrobów o których mowa wyżej, jest również zawieszony jeżeli wyroby te są zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub dostarczane nabywcom upoważnionym do nabycia zwolnionego od akcyzy wyrobu.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (tj. Dz. U. z 2006r. Nr 72, poz. 500 ze zm.) zwalnia się od akcyzy sprzedaż olejów smarowych, oznaczonych symbolem PKWiU 23.20.18 i kodem CN 2710 19 71 - 2710 19 99, przeznaczonych do wykorzystania do celów innych niż napędowe lub opałowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych albo jako oleje smarowe do silników albo do produkcji paliw silnikowych, olejów opałowych, dodatków lub domieszek do paliw silnikowych lub olejów smarowych do silników.

W myśl ust. 2a § 13 cyt. rozporządzenia przedmiotowe zwolnienie ma zastosowanie pod warunkiem sprzedaży ww. wyrobów ze składu podatkowego na terytorium kraju uprawnionemu nabywcy lub dokonywanej przez podmiot, o którym mowa § 13 ust. 2b pkt 2 rozporządzenia czyli dokonującego odsprzedaży wyrobów podmiotom zużywającym je na cele objęte zwolnieniem na podstawie § 13 ust. 1 pkt 5.

Stosownie do § 13 ust. 2b ust. 1 uprawnionym nabywcą, o którym mowa w ust. 2a pkt 1, jest podmiot dokonujący zakupu wyrobów który zużywa wyroby do celów, o których mowa w ust. 1 pkt 5, i złoży oświadczenie stwierdzające, że wyroby te zostaną zużyte do celów objętych zwolnieniem.

Przypadki zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy ustawodawca określił w art. 28 i 29 ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie z art. 28 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy w przypadku wyprowadzenia wyrobów akcyzowych zharmonizowanych ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy obowiązek podatkowy powstaje w dniu wyprowadzenia tych wyrobów poza teren składu podatkowego.

W myśl delegacji ustawowej zawartej w art. 28 ust. 2 ww. ustawy Minister Finansów w § 24f pkt 1 rozporządzenia z 23 kwietnia 2004r. w sprawie procedury zawieszenia poboru akcyzy i jej dokumentowania określił moment zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy przy wyprowadzeniu ze składu podatkowego wyrobów określonych w § 13 ust. 1 pkt 5 ww. rozporządzenia w sprawie zwolnień, wyprowadzanych do podmiotów zużywających je do celów objętych zwolnieniem.

Zgodnie z powyższym w przypadku zastosowania zwolnienia z podatku akcyzowego na podstawie § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy, następuje z chwilą wyprowadzenia tych wyrobów ze składu podatkowego do podmiotu, o którym mowa w § 13 ust. 2b pkt. 1 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego tj. do podmiotu, zużywającego je do celów określonych w § 13 ust. 1 pkt 5 tego rozporządzenia.

Warunkiem zastosowania przedmiotowego zwolnienia jest złożenie oświadczenia stwierdzającego, że wyroby zostaną zużyte do celów objętych zwolnieniem. Oświadczenie to powinno zawierać co najmniej dane zawarte w § 13 ust. 2e ww. rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego.

Stosownie do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego Wnioskodawca będzie dokonywał zakupu olejów smarowych o kodzie CN 2710 19 99, które w wyniku wewnątrzwspólnotowej dostawy z państwa członkowskiego na terytorium kraju będą umieszczane w magazynowym składzie podatkowym nie należącym do Wnioskodawcy. Następnie przedmiotowe oleje smarowe będące w dalszym ciągu własnością Wnioskodawcy będą wyprowadzane ze składu podatkowego do zakładu Wnioskodawcy w celu zużycia ich na potrzeby własnej działalności gospodarczej do celów innych niż napędowe lub opałowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych albo jako oleje smarowe do silników albo do produkcji paliw silnikowych, olejów opałowych, dodatków lub domieszek do paliw silnikowych lub olejów smarowych do silników (do produkcji amortyzatorów).

Z powyższego wynika, iż czynność wyprowadzenia własnych wyrobów z „cudzego” magazynowego składu podatkowego w celu zużycia wyrobów do celów innych niż określone w § 13 ust. 1 pkt 5 ww. rozporządzenia nie wiąże się ze sprzedażą tych wyrobów ze składu podatkowego. Niemniej jednak w ocenie tut. organu w przedmiotowej sprawie, postanowienia tego przepisu nie należy interpretować literalnie. Przyjęcie, bowiem stanowiska, zgodnie z którym zwolnieniem wynikającym z cytowanego przepisu, objęte zostałyby jedynie wyroby akcyzowe podlegające sprzedaży, przeczyłoby istocie systemu akcyzy opartej w zasadniczej swej części o instytucję zawieszenia poboru akcyzy oraz o mającej w ramach niej zastosowanie instytucję składu podatkowego, w tym szczególną rolę magazynowego składu podatkowego, wykonującego usługowo czynności magazynowania w procedurze zawieszenia poboru akcyzy „cudzych” wyrobów akcyzowych. Dlatego też, przy interpretowaniu postanowień cytowanego przepisu, należy posłużyć się wykładnią systemową, posiłkując się jednocześnie wykładnią celowościową. Przy interpretowaniu cytowanego przepisu w ramach wykładni systemowej, należy nacisk położyć na spójność przepisów regulujących rodzaj czynności podlegających opodatkowaniu z przepisami regulującymi procedurę zawieszenia poboru akcyzy, a także z pozostałymi przepisami składającymi się na szeroko rozumiany system akcyzy. W przypadku natomiast wykładni celowościowej, należy zwrócić uwagę na cel, jaki przyświecał prawodawcy przy konstruowaniu przepisów regulujących zwolnienie przedmiotowych wyrobów akcyzowych. Zastosowanie zarówno wykładni systemowej, jak i wykładni celowościowej przy interpretowaniu cytowanego wyżej przepisu, prowadzi do wniosku, że również czynność podlegająca opodatkowaniu, jaką jest wyprowadzenie z magazynowego składu podatkowego przedmiotowych wyrobów akcyzowych zharmonizowanych będących własnością Wnioskodawcy, wykorzystywanych zarazem przez Wnioskodawcę na cele inne niż napędowe lub opałowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych albo jako oleje smarowe do silników albo do produkcji paliw silnikowych, olejów opałowych, dodatków lub domieszek do paliw silnikowych lub olejów smarowych do silników objęte zwolnieniem z akcyzy, które nie są przedmiotem sprzedaży, korzysta z preferencji podatkowych uregulowanych w § 13 ust. 1 pkt 5 ww. rozporządzenia w sprawie zwolnień od akcyzy, oczywiście pod warunkami określonymi w § 13 ust. 2a i 2e przedmiotowego rozporządzenia.

Powyższe stanowisko ma również swoje potwierdzenie w postanowieniach art. 2 ust. 4 lit. b (tiret pierwsze) Dyrektywy Rady 2003/96/WE z 27 października 2003r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. Urz. UE L Nr 283 str. 51 ze zm.) – zwanej dyrektywą energetyczną, stanowiących, iż wykorzystanie produktów energetycznych do celów innych niż paliwo silnikowe lub paliwa do ogrzewania nie są objęte przedmiotową dyrektywą. Zatem chociaż ww. wyroby wykorzystywane w inny sposób niż paliwo napędowe lub grzewcze objęte są definicją produktów energetycznych w rozumieniu ww. dyrektywy (art. 2 ust. 1 lit. b) to są one wyłączone z zakresu stosowania tej dyrektywy.

Krajowy ustawodawca mając powyższe na uwadze, zawarł w § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia w sprawie zwolnień, regulacje zwalniające produkty energetyczne w postaci olejów smarowych o kodzie CN 2710 19 99 wykorzystywane do innych celów niż napędowe lub opałowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych albo jako oleje smarowe do silników albo do produkcji paliw silnikowych, olejów opałowych, dodatków lub domieszek do paliw silnikowych lub olejów smarowych do silników.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za **prawidłowe**. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w kwestii czy wewnątrzwspólnotowe nabycie oleju smarowego w celu zużycia go do celów innych niż paliwa silnikowe lub paliwa do ogrzewania podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym zawarta została w odrębnym rozstrzygnięciu. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.