Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-430/12-4/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-08-03
Teza: Czy Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu otrzymanych od punktu gastronomicznego faktur?
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług; stawka-stawki podatku; usługi-usługi gastronomiczne; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 18 kwietnia 2012 r. (data wpływu 24 kwietnia 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 30 lipca 2012 r. (data wpływu 1 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku VAT z otrzymanych od punktu gastronomicznego faktur – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku VAT z otrzymanych od punktu gastronomicznego faktur. Wniosek uzupełniono w dniu 1 sierpnia 2012 r. o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. jest Aquaparkiem świadczącym usługi z tym związane, tj. m.in.: oferuje korzystanie z basenu, korzystanie z sauny, organizuje imprezy okolicznościowe dla dzieci. Każdy klient przy wejściu na basen, kupując bilet na określone usługi basenowe otrzymuje tzw. transponder, który służy do aktywacji szafki oraz do rozliczenia z rodzaju korzystanych usług. Klient może skorzystać z basenu, sauny oraz może zakupić oferowane produkty przez punkt gastronomiczny, znajdujący się na terenie basenu. Przy wyjściu, po rozliczeniu transpondera otrzymuje dodatkowy paragon fiskalny na np. przekroczony czas korzystania z basenu, czy sauny oraz paragon dokumentujący zakupione produkty z punktu gastronomicznego (pizza, kawa, lody, ciastka, itd.) z podziałem na zastosowane przez ten punkt stawki VAT 5%, 8% oraz 23%. Zarówno Aquapark jak i punkt gastronomiczny dzierżawią niezależnie pomieszczenia od Gminy, jako właściciela budynku. Punkt gastronomiczny znajduje się w położeniu, który umożliwia sprzedaż swych produktów klientom basenu wewnętrznego i zewnętrznego. Możliwy jest zakup również produktów przez klientów za gotówkę, którzy nie mają biletu wstępu na basen.

Między Aquaparkiem a punktem gastronomicznym istnieje porozumienie dotyczące wzajemnego rozliczenia pieniężnego, z którego wynika, że na sprzedane produkty spożywcze (nabite na transponder) Aquapark wystawia paragony fiskalne klientom z zastosowaniem stawek VAT 5%, 8% i 23%, natomiast punkt gastronomiczny wystawia na te kwoty łączną fakturę VAT, na podstawie której Aquapark zwraca w tej wysokości pieniądze właścicielowi baru. Zarówno kasjer Aquaparku, jak i właściciel baru korzystają z tego samego systemu komputerowego, który umożliwia weryfikację sprzedanych i nabitych na transponder artykułów spożywczych, czy dań.

Działalność prowadzona przez punkt gastronomiczny dotyczy tzw. małej gastronomii. Powierzchnia, którą użytkuje właściciel punktu gastronomicznego w całości dzierżawiona jest od Gminy. Niektóre elementy wyposażenia jak np. stoliki i krzesła dla konsumentów i gości basenu należą do Aquaparku i znajdują się na niewielkiej powierzchni przed ladą. Obsługa klienta odbywa się tylko i wyłącznie przy ladzie punktu gastronomicznego, bez udziału kelnerów i innej obsługi takiej jaka występuje w restauracjach. Dania w większości przygotowywane są z półproduktów, więc niektóre z nich są wyłącznie podgrzewane lub pieczone i podawane w naczyniach jednorazowego użytku. Napoje są sprzedawane w butelkach, puszkach i kartonikach, słodycze, chipsy podawane bezpośrednio przy barze. Lody są nakładane do wafelka i podawane klientowi do ręki. Spożywanie wyżej wymienionych produktów odbywa się w większości na zewnątrz obiektu, czyli na wynos.

Z wymienionych w karcie dań, tj.: gyros, zapiekanka, hamburger, hot-dog, skrzydełka, nugetsy, placki ziemniaczane i pizza, jedynie pizza jest wyrabiana w tzw. mieszalniku, reszta jest produktem gotowym – zamrożonym, pieczonym przed podaniem w piecu lub we frytownicy. Klienci baru korzystają z toalety Aquaparku.

W uzupełnieniu wskazano, że:

Przedmiotem zakupu dokonywanego przez Wnioskodawcę jest towar. Na fakturze zakupu wystawianej przez punkt gastronomiczny widnieje zapis: „Zestawienie dzienne wg załącznika z dnia (…)”. Załącznik zawiera dzienne zestawienie nabytych produktów, takich jak np.: sok, lody, ciastka, kawa, herbata, pizza, gotowe posiłki z mięsa, wyroby cukiernicze, gotowe posiłki na bazie wyrobów mącznych, czekolada i batony czekoladowe. Powyższy asortyment wyszczególniony jest każdorazowo na paragonach fiskalnych, przy ostatecznym rozliczeniu klienta w kasie.

Punkt gastronomiczny stosuje dla wymienionych przykładowo towarów następującą klasyfikację PKWiU: sok jabłkowy 10.32.16.0, lody 10.52.10.0, ciastka 10.71.12.0, kawa 10.83.11.0, herbata 10.83.14.0, pizza 10.85.19.0, gotowe posiłki z mięsa 10.85.11.0, wyroby cukiernicze 10.82.23.0, gotowe posiłki na bazie wyrobów mącznych 10.85.14.0, czekolada i batony czekoladowe 10.82.22.0.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a nabyte towary będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy mając na uwadze powyższy stan faktyczny, Spółka (Aquapark) ma prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu otrzymanych od punktu gastronomicznego faktur?

Zdaniem Wnioskodawcy, nabywane dostawy żywności dla klientów Aquaparku nie stanowią usług gastronomicznych, przy nabyciu których nie przysługuje podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej ustawa), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. Powyższy przepis wprost stanowi, że oznaczenia PKWiU stosuje się jedynie w określonych w ustawie lub rozporządzeniach sytuacjach, tzn. gdy przepis wprost odnosi się do numeru PKWiU.

Od dnia 1 stycznia 2011 r. dla celów podatku od towarów i usług wykorzystywana jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.). I tak w dziale 56 ww. klasyfikacji mieszczą się usługi związane z żywnością, w tym pod symbolem PKWiU 56.10 „usługi restauracji i pozostałych placówek gastronomicznych” oraz pod symbolem PKWiU 56.29 „pozostałe usługi gastronomiczne”. Natomiast usługi cateringowe zostały sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 56.21 „usługi przygotowywania i dostarczania żywności dla odbiorców zewnętrznych (catering).

Jednocześnie należy zauważyć, że w stosowanym bezpośrednio rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, str. 1), obowiązującym od dnia 1 lipca 2011 r., zgodnie z brzmieniem art. 6 tego rozporządzenia, usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi i pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi.

Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy. Za usługi cateringowe i restauracyjne w rozumieniu rozporządzenia nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających.

Stosownie do postanowień art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Powyższy przepis stanowi, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom podatku od towarów i usług oraz jedynie w takim przypadku, gdy zakupy mają związek z transakcjami opodatkowanymi podatnika (wykonywaną przez podatnika działalnością opodatkowaną). Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób (art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy).

Ustawa o VAT nie definiuje również usług gastronomicznych. W ocenie Wnioskodawcy, usługa gastronomiczna polega na przygotowaniu i podaniu posiłku w miejscu, w którym jest on przyrządzany, tj. w restauracji czy innym lokalu.

Podobnie wypowiedział się również w Trybunału Sprawiedliwości UE w wyroku w sprawie C-231/94 Faalborg-Gelting. W powyższym orzeczeniu TS UE udzielił odpowiedzi na pytanie, kiedy mamy do czynienia z usługą restauracyjną, a kiedy ze sprzedażą żywności „na wynos”, tj. de facto z dostawą towarów. Jak zauważył TS, usługa restauracyjna jest rezultatem szeregu czynności, począwszy od gotowania potrawy do jej serwowania, przy czym jednocześnie do dyspozycji klienta pozostaje infrastruktura, w tym jadalnia z pomieszczeniami sąsiadującymi (np. szatnia), umeblowanie i zastawa stołowa. Osoby, które w ramach wykonywania swojego zawodu pracują w restauracjach, wykonują na rzecz nabywcy posiłków wiele czynności, takich jak nakrywanie do stołu, doradzanie klientowi i objaśnianie szczegółów dotyczących posiłków w menu, podawanie do stołu i sprzątanie po zakończeniu konsumpcji. Usługi restauracyjne charakteryzuje zatem cały zespół cech i czynności, przy czym dostawa posiłku jest jedynie częścią usługi, choć stanowi dominujący element. Zatem należy je klasyfikować dla celów VAT jako świadczenie usług. Jednocześnie TS podkreślił, że sytuacja wygląda odmiennie, jeśli transakcja dotyczy posiłków „na wynos” i nie obejmuje usługi mającej na celu uzyskanie wzrostu konsumpcji na miejscu przy odpowiednim podaniu potrawy. Wtedy mamy do czynienia z dostawą towarów (tj. żywności).

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że dostawa towarów, o której mowa w stanie faktycznym nie jest tożsama z usługą gastronomiczną. Istotnym elementem usługi gastronomicznej, oprócz przygotowywania i sprzedaży potraw, jest bowiem ich serwowanie w przeznaczonym do tego celu lokalu (restauracji, barze itp.), z czym wiąże się szereg czynności dodatkowych związanych z podaniem posiłku, takich jak obsługa gości przez kelnerów, utrzymanie lokalu w czystości, zapewnienie miejsc przeznaczonych do spożycia oferowanych potraw itd. Dla usługi cateringowej prowadzenie lokalu gastronomicznego nie jest niezbędne - gotowe potrawy nie są podawane w lokalu świadczącym usługę, lecz dostarczane do klienta na jego zamówienie.

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, za towary uważa się m.in. rzeczy oraz ich części. Z całą pewnością potrawy należy uznać za towary w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Co więcej, w pozycji 28 załącznika nr 10 do ustawy o podatku od towarów i usług, zawierającego wykaz towarów opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5% wskazano gotowe posiłki i dania, z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu powyżej 1,2%. Zgodnie zaś z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Catering jest świadczeniem złożonym, przy czym uznanie świadczenia złożonego, jakim jest catering, za dostawę towarów bądź świadczenie usług wymaga wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności indywidualnej transakcji, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących. Elementy dominujące świadczenia należy natomiast oceniać z punktu widzenia świadczeniobiorcy, mając na uwadze jakościową oraz ilościową wagę elementów stanowiących świadczenie usług w stosunku do elementów dostawy towarów.

W konsekwencji, w świetle wyroku TS z dnia 10 marca 2011 r. w połączonych sprawach C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09 Trybunał uznał m.in., że sprzedaż w przyczepach i na stoiskach gastronomicznych kiełbasek, frytek i innych gotowych produktów do spożycia na miejscu na ciepło stanowi dokonywanie dostaw towarów, nie zaś świadczenie usług.

Trybunał wskazał, że w takich przypadkach: (\`(...)\`) przygotowanie ciepłego produktu gotowego ogranicza się zaś w istocie do czynności pobieżnych i znormalizowanych i zwykle nie następuje na życzenie konkretnego klienta, lecz w sposób stały i regularny, w zależności od popytu możliwego do przewidzenia w sposób ogólny. Nie stanowi to więc przeważającego elementu omawianej transakcji i nie może samo z siebie powodować uznania tej transakcji za świadczenie usługi.

Stanowisko takie zajął także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 26 kwietnia 2011 r. nr IPPP1/443-556/11-2/AW oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 22 listopada 2011 r. nr IPTPP2/443 -514/11-3/JS.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, iż nabywana przez Wnioskodawcę dostawa żywności dla klientów Aquaparku nie stanowi usług gastronomicznych, przy nabyciu których nie przysługuje podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT. Zatem, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur z tytułu nabycia przedmiotowych dostaw opisanych we wniosku, z uwagi na fakt, że mają one związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych i nie zachodzą wyłączenia o których mowa w art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez świadczenie usług – w myśl art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. Powyższy przepis wprost stanowi, że oznaczenia PKWiU stosuje się jedynie w określonych w ustawie lub rozporządzeniu sytuacjach, tzn. gdy przepis wprost odnosi się do symbolu PKWiU.

Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca - Aquapark świadczy usługi m.in.: oferuje korzystanie z basenu, korzystanie z sauny, organizuje imprezy okolicznościowe dla dzieci. Każdy klient przy wejściu na basen, kupując bilet na określone usługi basenowe otrzymuje tzw. transponder, który służy do aktywacji szafki oraz do rozliczenia z rodzaju korzystanych usług. Klient może skorzystać z basenu, sauny oraz może zakupić oferowane produkty przez punkt gastronomiczny, znajdujący się na terenie basenu. Przy wyjściu, po rozliczeniu transpondera otrzymuje dodatkowy paragon fiskalny na np. przekroczony czas korzystania z basenu, czy sauny oraz paragon dokumentujący zakupione produkty z punktu gastronomicznego (pizza, kawa, lody, ciastka, itd.) z podziałem na zastosowane przez ten punkt stawki VAT 5%, 8% oraz 23%. Zarówno Aquapark jak i punkt gastronomiczny dzierżawią niezależnie pomieszczenia od Gminy, jako właściciela budynku. Punkt gastronomiczny znajduje się w położeniu, który umożliwia sprzedaż swych produktów klientom basenu wewnętrznego i zewnętrznego. Możliwy jest zakup również produktów przez klientów za gotówkę, którzy nie mają biletu wstępu na basen. Między Aquaparkiem a punktem gastronomicznym istnieje porozumienie dotyczące wzajemnego rozliczenia pieniężnego, z którego wynika, że na sprzedane produkty spożywcze (nabite na transponder) Aquapark wystawia paragony fiskalne klientom z zastosowaniem stawek VAT 5%, 8% i 23%, natomiast punkt gastronomiczny wystawia na te kwoty łączną fakturę VAT, na podstawie której Aquapark zwraca w tej wysokości pieniądze właścicielowi baru. Zarówno kasjer Aquaparku, jak i właściciel baru korzystają z tego samego systemu komputerowego, który umożliwia weryfikację sprzedanych i nabitych na transponder artykułów spożywczych, czy dań. Działalność prowadzona przez punkt gastronomiczny dotyczy tzw. małej gastronomii. Powierzchnia, którą użytkuje właściciel punktu gastronomicznego w całości dzierżawiona jest od Gminy. Niektóre elementy wyposażenia jak np. stoliki i krzesła dla konsumentów i gości basenu należą do Aquaparku i znajdują się na niewielkiej powierzchni przed ladą. Obsługa klienta odbywa się tylko i wyłącznie przy ladzie punktu gastronomicznego, bez udziału kelnerów i innej obsługi takiej jaka występuje w restauracjach. Dania w większości przygotowywane są z półproduktów, więc niektóre z nich są wyłącznie podgrzewane lub pieczone i podawane w naczyniach jednorazowego użytku. Napoje są sprzedawane w butelkach, puszkach i kartonikach, słodycze, chipsy podawane bezpośrednio przy barze. Lody są nakładane do wafelka i podawane klientowi do ręki. Spożywanie wyżej wymienionych produktów odbywa się w większości na zewnątrz obiektu, czyli na wynos. Z wymienionych w karcie dań, tj.: gyros, zapiekanka, hamburger, hot-dog, skrzydełka, nugetsy, placki ziemniaczane i pizza, jedynie pizza jest wyrabiana w tzw. mieszalniku, reszta jest produktem gotowym – zamrożonym, pieczonym przed podaniem w piecu lub we frytownicy. Przedmiotem zakupu dokonywanego przez Wnioskodawcę jest towar. Na fakturze zakupu wystawianej przez punkt gastronomiczny widnieje zapis o zestawienie dziennym wg załącznika, który to załącznik zawiera dzienne zestawienie nabytych produktów, takich jak np.: sok, lody, ciastka, kawa, herbata, pizza, gotowe posiłki z mięsa, wyroby cukiernicze, gotowe posiłki na bazie wyrobów mącznych, czekolada i batony czekoladowe. Powyższy asortyment wyszczególniony jest każdorazowo na paragonach fiskalnych, przy ostatecznym rozliczeniu klienta w kasie. Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a nabyte towary będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi możliwość skorzystania z prawa do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego z faktur otrzymanych od punktu gastronomicznego, w szczególności rozstrzygnięcie kwestii, czy nabywane dostawy żywności dla klientów Aquaparku nie stanowią usług gastronomicznych, przy nabyciu których nie przysługuje podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT.

Zatem w celu rozstrzygnięcia powyższej kwestii, kluczowe znaczenie ma rozstrzygnięcie czy w danym przypadku ma miejsce dostawa towarów, czy też świadczenie usług (usług gastronomicznych).

Jak wynika z art. 2 pkt 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), dalej Dyrektywa, opodatkowaniu VAT podlegają (…) odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z treści art. 14 ust. 1 Dyrektywy, wynika, iż „dostawa towarów” oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 24 ust. 1 Dyrektywy, „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Z treści art. 6 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej wynika, iż usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy. Zgodnie z art. 6 ust 2 ww. rozporządzenia, za usługi cateringowe i restauracyjne w rozumieniu ust. 1 nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających.

Powyższe uregulowania które na mocy art. 65 tego rozporządzenia weszły w życie z dniem 1 lipca 2011 r., określają cechy charakterystyczne oraz sposób identyfikacji usług cateringowych i restauracyjnych.

W orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w sprawie Faaborg-Gelting Linien A/S przeciwko Finanzamt Flensburg (C-231/94), TSUE wskazał, że dostawa gotowych posiłków do bezpośredniego spożycia jest rezultatem szeregu usług, przy czym do dyspozycji klienta pozostaje infrastruktura, w tym jadalnia z pomieszczeniami sąsiadującymi. Transakcje w restauracjach charakteryzuje cały zespół cech i czynności, przy czym dostawa posiłku jest jedynie częścią usługi, choć stanowi w nich dominujący element. W związku z tym, Trybunał również w tym wyroku podkreślił, że w sytuacji, w której mamy do czynienia z transakcją składającą się z wielu elementów, należy w pierwszej kolejności uwzględnić wszelkie okoliczności przeprowadzenia danej transakcji.

W pkt 14 ww. wyroku w sprawie Faaborg-Gelting Linien Trybunał orzekł, że działalność restauracyjną charakteryzuje szereg elementów i czynności, wśród których dostawa żywności jest tylko jedną ze składowych i gdzie zdecydowanie przeważają usługi. Świadczenie takie należy zatem uznać za świadczenie usług, o którym mowa w art. 6 ust. 1 szóstej dyrektywy. Odwrotnie jest natomiast, gdy transakcja dotyczy artykułów żywnościowych na wynos i nie wiąże się ze świadczeniem usług służących organizacji konsumpcji na miejscu w odpowiednich warunkach (punkt 64 powołanego wyroku).

Dodatkowo w punkcie 63 wyroku w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09 z dnia 10 marca 2011 r. TSUE wskazał, że przy sprzedaży towaru zawsze towarzyszy minimalny zakres świadczonych usług, takich jak umieszczenie towaru na półkach sklepowych czy wystawienie rachunku, w związku z czym tylko usługi odrębne od usług nierozerwalnie związanych ze sprzedażą towarów można brać pod uwagę w celu określenia udziału świadczenia usług w świadczeniu złożonym, obejmującym również dostawę towarów (wyrok z dnia 10 marca 2005 r. w sprawie C-491/03 Hermann, Zb. Orz. s. 1-2025, pkt 22).

Podsumowując, TSUE orzekł m.in.: „że art. 5 i 6 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej dyrektywą Rady 92/111/EWG z dnia 14 grudnia 1992 r., należy interpretować w ten sposób, że sprzedaż świeżo przygotowanych dań i artykułów żywnościowych do spożycia na miejscu na stoiskach lub w pojazdach gastronomicznych, lub we foyer kin stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 5 tej dyrektywy, jeżeli z oceny jakościowej całości transakcji wynika, że elementy świadczenia usług poprzedzające dostawę artykułów żywnościowych i towarzyszące jej nie mają charakteru przeważającego”.

Wskazać należy, że usługi związane z wyżywieniem na gruncie PKWiU z 2008 r. sklasyfikowane są w dziale 56, w tym „Pozostałe usługi gastronomiczne” pod symbolem PKWiU 56.29, natomiast „Usługi przygotowywania i dostarczania żywności dla odbiorców zewnętrznych (catering)” pod symbolem PKWiU 56.21.

Jak wskazał Wnioskodawca przedmiotem zakupów dokonywanych przez niego w punkcie gastronomicznym jest towar. Na fakturze zakupu wystawianej przez punkt gastronomiczny widnieje zapis o zestawieniu dziennym wg załącznika, który to załącznik zawiera dzienne zestawienie nabytych produktów, takich jak np.: sok, lody, ciastka, kawa, herbata, pizza, gotowe posiłki z mięsa, wyroby cukiernicze, gotowe posiłki na bazie wyrobów mącznych, czekolada i batony czekoladowe. Punkt gastronomiczny stosuje dla wymienionych przykładowo towarów następującą klasyfikację PKWiU: sok jabłkowy 10.32.16.0. lody 10.52.10.0, ciastka 10.71.12.0, kawa 10.83.11.0, herbata 10.83.14.0, pizza 10.85.19.0, gotowe posiłki z mięsa 10.85.11.0, wyroby cukiernicze 10.82.23.0, gotowe posiłki na bazie wyrobów mącznych 10.85.14.0, czekolada i batony czekoladowe 10.82.22.0. Przywołana przez Wnioskodawcę klasyfikacja PKWiU dotyczy zatem towarów (produktów, wyrobów).

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że faktury wystawione przez punkt gastronomiczny dokumentują sprzedaż towarów, a nie sprzedaż usługi gastronomicznej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (…).

Jak wynika z powyższego, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom VAT oraz tylko w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione lub niepodlegające opodatkowaniu, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Jedno z takich ograniczeń wskazane zostało w art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. b) ustawy. Zgodnie z tym przepisem obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób.

Reguła powyższa wyłącza możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do wszystkich wydatków ponoszonych w związku z nabyciem usług noclegowych oraz gastronomicznych, za wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób. Oznacza to, m.in. że ograniczenie możliwości pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony ma zastosowanie w przypadku usług gastronomicznych.

Jednak, mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa podatkowego w kontekście przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że otrzymane od punktu gastronomicznego faktury dokumentują sprzedaż towarów, a nie świadczenie usługi gastronomicznej.

Zatem, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur z tytułu nabycia przedmiotowych towarów, z uwagi na fakt, że mają one związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych i nie zachodzą wyłączenia o których mowa w art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.