Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.98.2024.4.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-04-29
Teza: Połączenie oraz konsolidacja spółek kapitałowych.
Słowa kluczowe: konsolidacja; łączenie-łączenie spółek
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Czynności podlegające opodatkowaniu-Czynności cywilnoprawne-Umowy spółki
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1-ust. 1-pkt 1-lit. k; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 3-art. 6-ust. 1-pkt 8-lit. f

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

21 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia spółek kapitałowych.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

i. Wstęp, charakterystyka struktury właścicielskiej oraz kontekst biznesowy.

L. sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka” lub „Spółka Przejmująca”) jest spółką handlową prawa polskiego posiadającą siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej i polskim rezydentem podatkowym, tj. podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie realizacji projektów budowlanych, kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek oraz wynajmu i zarządzania nieruchomościami. 100% udziałów w Spółce posiada B. S. A., (\`(...)\`) spółka kapitałowa będąca odpowiednikiem polskiej spółki akcyjnej. Spółka Przejmująca została utworzona przez grupę L. (dalej: „Grupa”) jako główny wyspecjalizowany podmiot, zajmujący się realizowaniem inwestycji nieruchomościowych oraz posiadający nieruchomości należące do grupy L. (w tym sprawujący funkcje właścicielskie), tak aby zachować odrębność pomiędzy działalnością operacyjną i nieruchomościową. Taki podział działalności w Grupie jest utrzymywany do dzisiaj. Spółka została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego (…).

W związku z rozwojem działalności gospodarczej Grupy, w 2016 r. Grupa powzięła decyzję o przejęciu (w ramach transakcji nabycia udziałów) podmiotu będącego spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, właściciela udziałów spółki, realizującej inwestycję w (…). Z tego powodu, Spółka Przejmująca dokonała zakupu udziałów w S. sp. z o.o. (dalej: „Spółka Przejmowana”), na skutek czego stała się jej 100% udziałowcem.

Spółka Przejmowana posiada siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej i jest polskim rezydentem podatkowym. Ponadto, głównym celem działalności Spółki Przejmowanej jest realizacja m.in. projektów budowlanych, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek oraz wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Spółka Przejmowana posiada 100% udziałów w spółce E. sp. z o.o. (dalej: „Spółka Zależna”).

Spółka Zależna również posiada siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej i jest polskim rezydentem podatkowym oraz realizatorem inwestycji w (…). Głównym celem działalności Spółki Zależnej jest m.in. realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek oraz wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi-

Spółka pragnie zaznaczyć, iż zgodnie z funkcjonującą w Grupie od wielu lat praktyką biznesową, to właśnie Spółka jest podmiotem skupiającym w Grupie inwestycje nieruchomościowe, których na moment złożenia wniosku posiadała około (\`(...)\`). W przypadku, gdy inne inwestycje Grupy są prowadzone przez pozostałe podmioty powiązane, Grupa planuje podjąć działania mające na celu ujednolicenie modelu zgodnie z przyjętą praktyką (tj. konsolidacji posiadanych przez Grupę nieruchomości w jednym podmiocie).

W konsekwencji powyżej opisanej polityki Grupy, podjęto decyzję, iż koniecznym jest, aby Spółka Przejmowana, a w dalszej kolejności Spółka Zależna, zostały przejęte przez Spółkę. Jest to uzasadnione m.in. zarówno przez kwestie prawne, przepływy pieniężne w Spółce, historyczną praktykę Grupy, jak i potrzebę uproszczenia struktury Grupy, ograniczenia liczby podmiotów funkcjonujących w ramach Grupy, konsolidacji działalności, konsolidacji rozliczeń, racjonalizacji kosztów prowadzenia działalności gospodarczej poprzez efekt synergii, w tym ograniczenia kosztów operacyjnych (tj. związanych z istnieniem odrębnych spółek, o profilu działalności zbliżonym do Spółki, tj. kosztów administracyjnych, księgowych, przygotowania sprawozdań finansowych, kosztów IT, w tym kosztów związanych z wdrożeniem rozwiązań IT dot. e-faktur itp.).

Mając powyższe na uwadze, w opisywanych zdarzeniach przyszłych, w ocenie Wnioskodawcy głównym lub jednym z głównych celów połączenia Spółki Przejmowanej ze Spółką Przejmującą, a w dalszej kolejności również Spółką Zależną, nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania a planowane połączenia zostaną przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Powyższy opis zdarzeń przedstawia podstawowe elementy uzasadnienia biznesowego połączenia. Jednocześnie pokreślić należy, że kwestia uzasadnienia biznesowego nie jest przedmiotem zapytania w ramach tego wniosku.

ii. Połączenie Spółki Przejmowanej ze Spółką Przejmującą

Planowane jest dokonanie połączenia Spółki Przejmowanej i Spółki Przejmującej w ten sposób, że cały majątek Spółki Przejmowanej zostanie przeniesiony na Spółkę Przejmującą (połączenie przez przejęcie), w konsekwencji czego Spółka Przejmowana przestanie istnieć jako odrębny podmiot prawa (zgodnie z celem biznesowym Grupy) (dalej: „Połączenie”).

Omawiana transakcja zostanie zrealizowana w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (t. j.: Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 z późn. zm.), tj. poprzez przejęcie całego majątku Spółki Przejmowanej. Podczas takiego połączenia, spółka przejmowana traci byt prawny, a Spółka Przejmująca wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej, w tym również w miejsce Spółki Przejmowanej w stosunku prawnym łączącym ją ze Spółką Zależną.

Ponadto, z uwagi na fakt, iż Spółka Przejmująca jest jedynym udziałowcem Spółki Przejmowanej, posiadającym 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki Przejmowanej, połączenie zostanie przeprowadzone w trybie uproszczonym, zgodnie z art. 516 § 1 Kodeksu spółek handlowych, w związku z powyższym m.in. połączenie zostanie przeprowadzone bez wydawania udziałów Spółki Przejmującej w zamian za majątek Spółki Przejmowanej.

Na moment złożenia wniosku, do właściwego sądu rejestrowego nie zostało wysłane zgłoszenie połączenia Spółki Przejmowanej ze Spółką (wraz z planem połączenia), natomiast ww. wniosek zostanie przesłany niezwłocznie po ukończeniu prac prawnych nad planem połączenia.

Prawny skutek połączenia nastąpi dopiero po weryfikacji przez sąd rejestrowy i konstytutywnie z momentem wpisu połączenia do KRS. Tym samym na moment złożenia wniosku połączenie nie nastąpiło.

W tym miejscu podkreślenia również wymaga fakt, iż udziały Spółki Przejmowanej nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału.

Ponadto:

1) w związku z faktem, iż w zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do przydzielenia przez Spółkę Przejmującą udziałów wspólnikowi Spółki Przejmowanej, wartość emisyjna udziałów obejmowana w kapitale Spółki Przejmowanej na skutek Połączenia nie powstanie,

2) wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego (ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia) otrzymanego przez Spółkę Przejmującą może przewyższać wartość składników tego majątku przyjętą dla celów podatkowych. Jednak ww. różnice powinny wynikać z występowania składników majątku Spółki Przejmowanej, które dla celów podatkowych Spółka Przejmująca przyjmie w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Przejmowanej oraz przyporządkuje do działalności prowadzonej na terytorium Polski (tj. składniki majątku, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych),

3) w wyniku planowanego połączenia nie dojdzie do żadnych dopłat.

Na skutek planowanego połączenia Spółki Przejmującej ze Spółką Przejmowaną, Spółka Przejmująca na mocy art. 494 § 1 Kodeksu spółek handlowych oraz art. 93 § 1 w związku z art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji Podatkowej wstąpi z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki Spółki Przejmowanej a ponadto na skutek sukcesji uniwersalnej praw i obowiązków, wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki Przejmowanej. W tym miejscu, szczególnego podkreślenia wymaga fakt, że na podstawie powyższych regulacji, w zakresie przejmowanych na skutek połączenia środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych, i pozostałych składników majątkowych Spółka jako podmiot przejmujący (wstępująca we wszelkie prawa i obowiązki spółek przejmowanych na podstawie art. 93 § 1 w związku z art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji Podatkowej):

i. ustali wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (przejętych w wyniku połączenia ze Spółką Przejmowaną) w wartości początkowej określonej w ewidencjach środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz pozostałych księgach podatkowych Spółki Przejmowanej, a tym samym na skutek łączenia nie dojdzie do aktualizacji wartości podatkowej przejmowanego majątku po stronie Spółki Przejmującej, oraz

ii. Spółka Przejmująca będzie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od powyższych środków trwałych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów dokonanych do momentu połączenia przez Spółkę Przejmowaną oraz będzie kontynuować metodę amortyzacji przyjętą przez Spółkę Przejmowaną w zakresie konkretnych środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych.

Majątek Spółki Przejmowanej przejmowany przez Spółkę Przejmującą zostanie przez nią w całości przypisany do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W związku z planowanym Połączeniem, po stronie Wnioskodawcy jako Spółki Przejmującej, powstanie konieczność ustalenia skutków podatkowych Połączenia na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w tym z perspektywy przepisów regulujących kwestię rozpoznawania przychodów dla celów podatkowych po stronie Spółki Przejmującej.

iii. Konsolidacja Spółki Przejmującej ze Spółką Zależną

Następnie, po przeprowadzeniu procesu Połączenia, w celu realizacji opisanej wyżej polityki biznesowej przyjętej przez Grupę, planowane jest przejęcie Spółki Zależnej przez Spółkę (dalej: „Konsolidacja”). Aby to osiągnąć, zaplanowane jest dokonanie połączenia Spółki Zależnej i Spółki Przejmującej w ten sposób, że cały majątek Spółki Zależnej zostanie przeniesiony na Spółkę Przejmującą (połączenie przez przejęcie), w konsekwencji czego Spółka Zależna przestanie istnieć jako odrębny podmiot prawa.

Na moment Konsolidacji, Spółka będzie posiadała 100% udziałów w Spółce Zależnej (na skutek przeprowadzonego Połączenia – które będzie miało miejsce chronologicznie przed Konsolidacją).

Omawiana transakcja również zostanie zrealizowana w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych, tj. poprzez przejęcie całego majątku Spółki Zależnej, w wyniku czego, spółka przejmowana utraci byt prawny, a Spółka Przejmująca wstąpi w jej wszystkie prawa i obowiązki.

Ponadto, z uwagi na fakt, iż po przeprowadzeniu Połączenia, Spółka Przejmująca stanie się jedynym udziałowcem Spółki Zależnej, posiadającym 100% udziałów w jej kapitale zakładowym, Konsolidacja zostanie przeprowadzona w trybie uproszczonym, zgodnie z art. 516 § 1 Kodeksu spółek handlowych, w związku z powyższym m.in. połączenie zostanie przeprowadzone bez wydawania udziałów Spółki Przejmującej w zamian za majątek Spółki Zależnej.

Na moment złożenia tego wniosku, do właściwego sądu rejestrowego nie zostało wysłane zgłoszenie połączenia Spółki Zależnej ze Spółką (wraz z planem połączenia), natomiast wniosek ten zostanie przesłany niezwłocznie po ukończeniu procesu Połączenia oraz prac prawnych nad planem Konsolidacji. Jej prawny skutek nastąpi dopiero po weryfikacji przez sąd rejestrowy i konstytutywnie z momentem wpisu połączenia do KRS.

Ponadto:

1) w związku z faktem, iż w zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do przydzielenia przez Spółkę Przejmującą udziałów wspólnikowi Spółki Zależnej, wartość emisyjna udziałów obejmowana w kapitale Spółki Zależnej na skutek Połączenia nie powstanie,

2) wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego (ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia) otrzymanego przez Spółkę Przejmującą może przewyższać wartość składników tego majątku przyjętą dla celów podatkowych. Jednak ww. różnice powinny wynikać z występowania składników majątku Spółki Zależnej, które dla celów podatkowych Spółka Przejmująca przyjmie w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Przejmowanej oraz przyporządkuje do działalności prowadzonej na terytorium Polski (tj. składniki majątku, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych),

3) w wyniku planowanego połączenia nie dojdzie do żadnych dopłat.

Na skutek planowanego połączenia Spółki Przejmującej ze Spółką Zależną, Spółka Przejmująca na mocy art. 494 § 1 Kodeksu spółek handlowych oraz art. 93 § 1 w związku z art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji Podatkowej wstąpi z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki Spółki Zależnej, a ponadto na skutek sukcesji uniwersalnej praw i obowiązków, wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki Zależnej. W tym miejscu, szczególnego podkreślenia wymaga fakt, że na podstawie powyższych regulacji, w zakresie przejmowanych na skutek połączenia środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych, i pozostałych składników majątkowych, Spółka, jako podmiot przejmujący (wstępująca we wszelkie prawa i obowiązki spółek przejmowanych na podstawie art. 93 § 1 w związku z art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji Podatkowej):

i. ustali wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (przejętych w wyniku połączenia ze Spółką Przejmowaną) w wartości początkowej określonej w ewidencjach środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz pozostałych księgach podatkowych Spółki Zależnej, a tym samym na skutek łączenia nie dojdzie do aktualizacji wartości podatkowej przejmowanego majątku po stronie Spółki Przejmującej, oraz

ii. Spółka Przejmująca będzie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od powyższych środków trwałych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów dokonanych do momentu połączenia przez Spółkę Zależną oraz będzie kontynuować metodę amortyzacji przyjętą przez Spółkę Zależną w zakresie konkretnych środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych.

Majątek Spółki Zależnej przejmowany przez Spółkę Przejmującą zostanie przez nią w całości przypisany do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W związku z planowaną Konsolidacją, po stronie Wnioskodawcy jako Spółki Przejmującej, powstanie konieczność ustalenia skutków podatkowych Połączenia na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w tym z perspektywy przepisów regulujących kwestię rozpoznawania przychodów dla celów podatkowych po stronie Spółki Przejmującej.

iv. Rozliczenie wzajemnych rozliczeń w wyniku Połączenia oraz Konsolidacji

Pomiędzy Spółką Przejmowaną a Spółką Przejmującą w dniu Połączenia oraz Spółką Przejmującą a Spółką Zależną w dniu Konsolidacji, mogą istnieć nieprzedawnione i nierozliczone wierzytelności lub zobowiązania. W związku z powyższym Wnioskodawca przewiduje, iż może nastąpić sytuacja, w której:

1) Spółka Przejmowana będzie posiadać nieprzedawnione zobowiązania w stosunku do Spółki Przejmującej na moment Połączenia,

2) Spółka Przejmująca będzie posiadać nieprzedawnione zobowiązania w stosunku do Spółki Przejmowanej na moment Połączenia,

3) Spóła Zależna będzie posiadać nieprzedawnione zobowiązania w stosunku do Spółki Przejmującej na moment Konsolidacji,

4) Spółka Przejmująca będzie posiadać nieprzedawnione zobowiązania w stosunku do Spółki Zależnej na moment Konsolidacji.

W konsekwencji, może wystąpić sytuacja, iż w wyniku Połączenia lub Konsolidacji dojdzie do konfuzji, czyli połączenia w jednym podmiocie (tj. w Spółce Przejmującej) praw wierzyciela i dłużnika. Dlatego też, wzajemne wierzytelności Spółki Przejmującej oraz Spółki Przejmowanej wygasną (dalej: „Pierwsza Konfuzja”). Do analogicznej sytuacji, tj. wygaśnięcia wzajemnych wierzytelności Spółki Przejmującej oraz Spółki Zależnej, może dojść w wyniku Konsolidacji (dalej: „Druga Konfuzja”).

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że planowane przejęcie poprzez Połączenie (tj. połączenie ze Spółka Przejmowaną) zostanie przeprowadzone bez podwyższenia kapitału zakładowego Spółki. Planowane przejęcie poprzez Konsolidację (tj. połączenie ze Spółką Zależną) również zostanie przeprowadzone bez podwyższenia kapitału zakładowego Spółki.

Zaznaczamy, że przywołując za Państwem treść opisu zdarzenia przyszłego pominęliśmy tę jego część, która znajduje się w treści uzupełnienia a odnosi się do podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych.

**Pytania w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych**

1\. Czy połączenie Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

2\. Czy połączenie Wnioskodawcy ze Spółką Zależną, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Państwa zdaniem, połączenie Spółki Przejmującej ze Spółką Przejmowaną nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Ad. 2

Państwa zdaniem, połączenie Spółki Przejmującej ze Spółką Zależną nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Uzasadnienie do Ad. 1 i 2.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi podlegają umowy spółki i ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4 tej ustawy.

Na podstawie zaś art. 1 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy, za zmianę umowy spółki uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej. Spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską zgodnie z art. 1a pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z art. 1 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, umowa spółki oraz jej zmiana podlega opodatkowaniu, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się w przypadku spółki kapitałowej (a) rzeczywisty ośrodek zarządzania albo; (b) siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub zmiany tej umowy. Natomiast zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 2 obowiązek podatkowy powstaje z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną.

Ponadto, w przypadku zmiany umowy spółki obowiązek podatkowy ciąży na spółce, w myśl art. 4 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) cyt. ustawy, podstawę opodatkowania przy umowie spółki stanowi, przy przekształceniu lub łączeniu spółek – wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia.

Natomiast stawka podatku od czynności cywilnoprawnych wynikająca z wyżej rozpoznanego obowiązku wynosi 0,5%, w myśl art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Biorąc pod uwagę powyższe, zmiana umowy spółki, w przypadku podwyższenia podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, podlega co do zasady opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Dlatego też, w nawiązaniu do powyżej wskazanych przepisów, należy stwierdzić, iż opodatkowaniu podlega zmiana umowy spółki, jeżeli w jej efekcie nastąpi podwyższenie kapitału zakładowego.

Niemniej jednak, zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z łączeniem spółek kapitałowych.

Mając powyższe na uwadze, w Państwa ocenie, stwierdzić należy, że skoro w wyniku Połączenia oraz Konsolidacji:

1) nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej, to ani planowane połączenia, nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, gdyż połączenia te nie będą stanowić zmiany umowy spółki w rozumieniu ww. ustawy;

2) w zdarzeniach przyszłych dojdzie każdorazowo do łączenia się dwóch spółek kapitałowych, zatem zastosowanie znajdzie zwolnienie z art. 2 pkt 6 lit a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Powyżej przywołaliśmy tylko tę część stanowiska, która dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 295):

Podatkowi podlegają umowy spółki.

Stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy:

Podatkowi podlegają zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Zgodnie z art. 1a pkt 2 cyt. ustawy:

Użyte w ustawie określenie spółka kapitałowa oznacza – spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy:

W przypadku umowy spółki, za zmianę umowy uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

W myśl art. 1 ust. 5 ww. ustawy:

Umowa spółki oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

1) w przypadku spółki osobowej – siedziba tej spółki;

2) w przypadku spółki kapitałowej:

a) rzeczywisty ośrodek zarządzania albo

b) siedziba tej spółki

\- jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2 powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy ciąży przy umowie spółki cywilnej – na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki – na spółce.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ww. ustawy:

Podstawę opodatkowania stanowi przy umowie spółki: przy przekształceniu lub łączeniu spółek - wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy:

Stawka podatku wynosi od umowy spółki – 0,5 %.

Taką samą stawkę stosuje się również przy zmianach umowy spółki.

Stwierdzić zatem należy, że w świetle powołanych powyżej przepisów opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega zmiana umowy spółki kapitałowej w rozumieniu przepisów o podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli efektem przekształcenia lub połączenia spółek będzie podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z:

a) łączeniem spółek kapitałowych,

b) przekształceniem spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową,

c) wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

– przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,

– udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Powołany przepis wskazuje zatem na wyjątkowe przypadki, w których umowy spółki i ich zmiany są wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie definiują czynności prawnych objętych opodatkowaniem. Nie zawierają zatem definicji czynności związanych z umowami spółek i zmianami tych umów, takich jak „łączenie spółek”. Dlatego też należy w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.).

Zgodnie z art. 491 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

Spółki kapitałowe mogą się łączyć ze sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa, z wyłączeniem spółki komandytowo-akcyjnej, nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

Stosownie do art. 492 § 1 ww. Kodeksu:

Połączenie może być dokonane:

1) przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie);

2) przez zawiązanie spółki kapitałowej albo spółki komandytowo-akcyjnej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).

Zgodnie z art. 494 § 1 i 4 cyt. Kodeksu:

Spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.

Z dniem połączenia wspólnicy spółki przejmowanej lub spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki stają się wspólnikami spółki przejmującej bądź spółki nowo zawiązanej.

W myśl art. 514 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych:

Spółka przejmująca nie może objąć udziałów albo akcji własnych za udziały lub akcje, które posiada w spółce przejmowanej, oraz za własne udziały lub akcje spółki przejmowanej.

Zakaz, o którym mowa w § 1, dotyczy również objęcia udziałów lub akcji własnych przez osoby działające we własnym imieniu, lecz na rachunek spółki przejmującej bądź spółki przejmowanej.

Zgodnie z art. 516 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

W odniesieniu do spółki przejmującej połączenie może być przeprowadzone bez powzięcia uchwały, o której mowa w art. 506, jeżeli spółka ta posiada udziały albo akcje o łącznej wartości nominalnej nie niższej niż 90% kapitału zakładowego spółki przejmowanej, lecz nieobejmującej całego jej kapitału. Nie dotyczy to przypadku, gdy spółką przejmującą jest spółka publiczna.

Z treści wniosku wynika, że Państwo (Spółka Przejmująca) planują połączenie poprzez przejęcie Spółki Przejmowanej. Połączenie Spółki Przejmowanej i Spółki Przejmującej zostanie zrealizowana na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 oraz art. 494 § 1 Kodeksu spółek handlowych, tj. poprzez przejęcie całego majątku Spółki Przejmowanej. Z uwagi na fakt, iż Spółka Przejmująca jest jedynym udziałowcem Spółki Przejmowanej, posiadającym 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki Przejmowanej, połączenie zostanie przeprowadzone w trybie uproszczonym, zgodnie z art. 516 § 1 Kodeksu spółek handlowych, tj. połączenie zostanie przeprowadzone bez wydawania udziałów Spółki Przejmującej w zamian za majątek Spółki Przejmowanej. Po przeprowadzeniu procesu Połączenia, planowane jest przejęcie Spółki Zależnej przez Spółkę Przejmującą (Konsolidacja). Aby to osiągnąć, zaplanowane jest dokonanie połączenia Spółki Zależnej i Spółki Przejmującej w ten sposób, że cały majątek Spółki Zależnej zostanie przeniesiony na Spółkę Przejmującą (połączenie przez przejęcie), w konsekwencji czego Spółka Zależna przestanie istnieć jako odrębny podmiot prawa. Na moment Konsolidacji, Spółka Przejmująca będzie posiadała 100% udziałów w Spółce Zależnej (na skutek przeprowadzonego Połączenia – które będzie miało miejsce chronologicznie przed Konsolidacją). Transakcja ta również zostanie zrealizowana w trybie art. 492 § 1 pkt 1 oraz art. 516 § 1 Kodeksu spółek handlowych. Planowane przejęcie poprzez Połączenie oraz Konsolidację (tj. połączenie ze Spółką Przejmowaną oraz Spółką Zależną) zostanie przeprowadzone bez podwyższenia kapitału zakładowego Spółki.

Odnosząc prezentowane uregulowania prawne do opisanego przez Państwa zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że opisane czynności Połączenia oraz Konsolidacji (tj. połączenia ze Spółką Przejmowaną oraz Spółką Zależną) nie mieszczą się w katalogu czynności objętych opodatkowaniem podatkiem od czynności cywilnoprawnych i tym sam nie łączą się z powstaniem obowiązku podatkowego w zakresie tego podatku. Powstania takiego obowiązku można byłoby się doszukiwać tylko wtedy, gdyby w wyniku połączenia spółek Państwa kapitał zakładowy jako Spółki Przejmującej został podwyższony. Skoro jednak – jak wskazali Państwo w uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego – planowane przejęcie poprzez Połączenie oraz Konsolidację zostanie przeprowadzone bez podwyższenia kapitału zakładowego Spółki, to należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że w takiej sytuacji połączenie oraz konsolidacja spółek nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych ponieważ czynności te nie będą objęte zakresem ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Jak już wyżej wskazano opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają zmiany umowy spółki, jeżeli efektem połączenia spółek będzie podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej. W omawiane sprawie – jak sami Państwo wskazali – do takiej sytuacji nie dojdzie.

Skoro zatem, czynność połączenia nie jest objęta zakresem ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, bo opisane połączenie nie wiąże się z podwyższeniem Państwa kapitału zakładowego, to bezpodstawna jest analiza czy w sprawie ma zastosowanie art. 2 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Tym samym, uznaliśmy Państwa stanowisko za prawidłowe jednakże z nieco inną argumentacją jaką przedstawili Państwo w swoim stanowisku.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ta interpretacja stanowi ocenę Państwa stanowiska wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostaną/zostały odrębne rozstrzygnięcia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.