Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.23.2021.1.EK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-29
Teza: Opodatkowanie wykonywanych czynności.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 stycznia 2021 r. (data wpływu 20 stycznia 2021 r.) uzupełnionym pismem z dnia 8 kwietnia 2021 r. (data wpływu 12 kwietnia 2021 r.) na wezwanie Organu z dnia 29 marca 2021 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności (…) – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 stycznia 2021 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności (…). Wniosek uzupełniono pismem z dnia 8 kwietnia 2021 r. (data wpływu 12 kwietnia 2021 r.) na wezwanie Organu z dnia 29 marca 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka (dalej „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką prawa handlowego, (…).

Podstawową działalnością Wnioskodawcy jest prowadzenie działalności polegającej na świadczeniu usług (\`(...)\`). Wspomniany zakres działalności znajduje potwierdzenie w Statucie Spółki, zgodnie z którym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest w szczególności prowadzenie działalności polegającej na świadczeniu usług (\`(...)\`).

Dnia (\`(...)\`) C. wydał decyzję, (\`(...)\`)

Powyższa Decyzja określała również zasady finansowania realizacji polecenia.

Decyzja C. przewidywała, że przy wykonywaniu umowy Wnioskodawca może posługiwać się podwykonawcami, przy czym ponosi w pełnym zakresie odpowiedzialność za działania lub zaniechania osób trzecich, działających w jej imieniu tak jak za działania lub zaniechania własne.

W wykonaniu powyższej Decyzji Wnioskodawca przystąpił do realizacji polecenia, w związku z którym dokonał zakupu towarów niezbędnych do (\`(...)\`). W tym celu Spółka zakupiła również określone usługi lub samodzielnie zrealizowała określone czynności (\`(...)\`).

(…) została zawarta umowa dotycząca ustalenia wysokości należnej Spółce rekompensaty w oparciu o zasadnie poniesione przez Wnioskodawcę koszty oraz terminu jej wypłaty.

(…)

W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca wskazał, że (\`(...)\`). Pomiędzy (…) została zawarta umowa przyznająca Wnioskodawcy (…) rekompensatę na pokrycie zasadnie poniesionych kosztów związanych bezpośrednio z realizacją (…).

W Decyzji C. z (…) Wnioskodawcy polecono realizację działań polegających na (\`(...)\`). Czynności te Wnioskodawca podjął.

(…)

Katalog kosztów został ujęty we wniosku złożonym przez Wnioskodawcę w dniu (…) D.

Wszystkie dokonane zakupy i wykonane czynności stanowiły bezpośrednio i wyłącznie wykonanie obowiązków nałożonych na Wnioskodawcę na podstawie polecenia C.

Jednocześnie w umowie Strony postanowiły, iż Wnioskodawca wystąpi do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w celu ustalenia czy powinna opodatkować podatkiem od towarów i usług czynności wykonane na polecenie C.

Zgodnie postanowieniami umowy przyznana Wnioskodawcy kwota rekompensaty zostanie zwiększona o kwotę należnego podatku od towarów i usług - w przypadku uznania przez Dyrektora KIS w interpretacji, iż czynności zrealizowane przez Wnioskodawcę są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu lub o kwotę w wysokości naliczonego podatku VAT niepodlegającego odliczeniu (wynikającego z faktur zakupu) - w przypadku uznania przez Dyrektora KIS w interpretacji, iż czynności zrealizowane przez Wnioskodawcę są czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu.

(…)

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy czynności zrealizowane przez Spółkę w związku z poleceniem określonym Decyzją C. stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy w przypadku uznania, iż czynności zrealizowane przez Spółkę w związku z poleceniem określonym Decyzją C. nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Spółce nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych przez Spółkę z tytułu nabycia towarów i usług w celu realizacji polecenia określonego przedmiotową decyzją?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W odniesieniu do pytania pierwszego, w ocenie Spółki, czynności zrealizowane przez Spółkę w związku z poleceniem określonym Decyzją C. nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W odniesieniu do pytania drugiego, zdaniem Spółki, w przypadku uznania, iż czynności zrealizowane przez Spółkę w związku z poleceniem określonym Decyzją C. nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Spółce nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych przez Spółkę z tytułu nabycia towarów i usług w celu realizacji polecenia określonego przedmiotową decyzją.

UZASADNIENIE

1\. Wstęp

Zdaniem Spółki, mając na uwadze opisany stan faktyczny, należy w pierwszej kolejności odnieść się do kwestii, iż Spółka wykonując polecenie określone Decyzją C. nie wykonywała czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, w szczególności nie świadczyła odpłatnie usług na terytorium kraju zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

W dalszej części uzasadnienia Spółka odniesie się do charakteru prawnego rekompensaty oraz wskaże argumenty przemawiające za tym, iż nie stanowi ona elementu podstawy opodatkowania, o którym mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

2\. Brak podstaw do uznania, że realizacja przez Spółkę polecenia określonego Decyzją C. stanowi odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Nie można uznać, aby Spółka wykonując polecenie określone Decyzją C. wykonywała czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, w szczególności świadczyła odpłatnie usługi na terytorium kraju zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT.

Opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT). Stosownie do art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast w świetle art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W tym miejscu należy rozważyć, czy wykonywanie przez Spółkę zadań wynikających z polecenia określonego Decyzją C. może być uznane za odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT.

Pojęcie świadczenia usług jest wprawdzie rozumiane szeroko na gruncie podatku VAT, jednak w orzecznictwie (w tym, w orzecznictwie TSUE), literaturze i w interpretacjach organów podatkowych wskazuje się warunki, które są konieczne dla uznania danych czynności za podlegające opodatkowaniu odpłatne świadczenie usług:

1.  istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
2.  wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
3.  istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
4.  odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
5.  istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Takie stanowisko wyraził m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 sierpnia 2015 r., sygn. akt I FSK 1373/14 oraz w wyroku z dnia 25 czerwca 2014 r., sygn. akt I FSK 1072/13.

Należy przy tym zauważyć, że świadczenie usług zachodzi nie tylko wówczas, kiedy następuje dobrowolnie. W świetle art. 8 ust. 1 pkt 3 Ustawy o VAT, świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT ma miejsce także wówczas, gdy następuje zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Regulacja ta ma o tyle wyjątkowy charakter, że przewiduje opodatkowanie czynności, do realizacji których nie jest wymagana wspólna wola usługobiorcy i usługodawcy. Przeciwnie, czynność taka może nastąpić także wbrew woli usługodawcy i podlegać będzie opodatkowaniu.

Jednocześnie, jak podkreśla się w piśmiennictwie: „(\`(...)\`) w przeciwieństwie do regulacji art. 7 ust. 1 pkt 1 omawiany przepis art. 8 ust. 1 pkt 3 nie odnosi się wprost jedynie do czynności, za które wypłacane (należne) jest odszkodowanie. Jednak nie zmienia to faktu, że, z zastrzeżeniem przypadku, o którym mowa w art. 8 ust. 2, świadczenie usług podlega opodatkowaniu jeżeli ma charakter odpłatny (art. 5 ust. 1 pkt 1 VATU).” (T. Michalik, VAT. Komentarz, Legalis). Analogicznie wypowiadają się też pozostali komentatorzy: „Dla uznania, że dana czynność stanowi świadczenie usług w rozumieniu VATU, nie ma znaczenia motyw, z jakim wiąże się jej wykonanie. Przepis ten abstrahuje od przymusowości bądź dobrowolności świadczenia. Dla uznania takiej czynności za świadczenie usług w rozumieniu VATU, istotna jest jedynie jej odpłatność (z zastrzeżeniem art. 8 ust. 2 VATU).” (Komentarz do ustawy o podatku od towarów i usług, W. Modzelewski \[red.\], Legalis). Dodatkowo należy wskazać, że - jak podkreślają komentatorzy: „Jeżeli podmiot jest przymuszony (zobowiązany) do dokonania określonej czynności, wówczas uznaje się, że świadczy usługę, o ile można wyodrębnić podmiot, który jest jej beneficjentem (zob. teza 4)” (A. Bartosiewicz, VAT. Komentarz, LEX).

Tym samym, aby mówić o opodatkowaniu świadczenia usług (w tym świadczenia usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa) takie usługi świadczone muszą być odpłatnie (z zastrzeżeniem art. 8 ust. 2 Ustawy o VAT). Co do zasady, odpłatność należy zatem uznać za element konieczny do powstania obowiązku podatkowego w VAT.

Pojęcie „odpłatności” nie zostało zdefiniowane ani w Ustawie o VAT, ani też w Dyrektywie 2006/112. W tym zakresie posiłkować się można jednak orzecznictwem TSUE. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału, świadczenie usług tylko wtedy dokonywane jest „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 Dyrektywy 2006/112, jeżeli pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (w szczególności wyrok z dnia 3 marca 1994 r. sprawie C-16/93 Tolsma, pkt 14; z dnia 5 czerwca 1997 r. w sprawie C-2/95 SDC, pkt 45, oraz z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-305/01 MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47).

Z podobnymi poglądami spotkać się można również w rozstrzygnięciach krajowych sądów administracyjnych. Jak podkreślił Wojewódzki Sąd Administracyjny we Krakowie w wyroku z dnia 17 listopada 2016 r., sygn. I SA/Kr 1019/16: „Opodatkowaniu podlega zatem dostawa towarów i świadczenie usług za wynagrodzeniem, które powinno mieć formę przysporzenia (zwiększenia aktywów po stronie beneficjenta) z tytułu konkretnego świadczenia. Tym samym należy podkreślić konieczny bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem a otrzymaniem wynagrodzenia. A zatem opodatkowaniu podlegają dostawa towarów i świadczenie usług za wynagrodzeniem, które powinno mieć formę przysporzenia zwiększenia aktywów po stronie beneficjenta z tytułu konkretnego świadczenia”.

Odnosząc powyższe do analizowanego stanu faktycznego, w ocenie Spółki, zrealizowanie przez Wnioskodawcę zadań wynikających z polecenia określonego Decyzją C. nie może być uznane za odpłatne świadczenie usług.

W szczególności, zdaniem Spółki, jednorazowa rekompensata przyznana Wnioskodawcy (\`(...)\`) nie powinna być traktowana jako wynagrodzenie przekazane w zamian za świadczenie. Rekompensata zapewniła bowiem Wnioskodawcy jedynie pokrycie kosztów poniesionych w związku z realizacją działań polegających na (\`(...)\`). W szczególności, w ocenie Wnioskodawcy, pomiędzy wykonaniem przez Spółkę polecenia określonego Decyzją C. (świadczeniem), a rekompensatą wypłaconą Spółce nie istniał bezpośredni związek wymagany do tego, by wykonywane przez Spółkę czynności uznać za odpłatne świadczenie usług.

Również sposób określenia wysokości jednorazowej rekompensaty wskazuje, że nie może być ona utożsamiana z ustalanym na zasadach rynkowych wynagrodzeniem, jakie występuje przy odpłatnym świadczeniu usług, lecz ma charakter kompensacyjny, zbliżony do odszkodowania. Stosownie bowiem do (…)

Mając na uwadze kompensacyjny charakter jednorazowej rekompensaty przyznanej Spółce na pokrycie zasadnie poniesionych kosztów, związanych bezpośrednio z realizacją polecenia określonego Decyzją C., należy podkreślić, iż Spółka nie zrealizowała polecenia określonego przedmiotową Decyzją w celu osiągnięcia lub maksymalizacji zysku. W konsekwencji należy przyjąć, że po stronie Spółki nie istniała bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść w związku z realizacją polecenia określonego Decyzją C.

Podsumowując, w ocenie Spółki, przyznana Wnioskodawcy jednorazowa rekompensata miała zatem na celu pokrycie zasadnie poniesionych kosztów, związanych bezpośrednio z realizacją polecenia określonego Decyzją C. koresponduje ze świadczeniem polegającym na naprawieniu szkody (odszkodowania). Tym samym, jednorazowa rekompensata otrzymywana przez Spółkę nie może być uznana za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług.

Zdaniem Spółki, za twierdzeniem, że wykonywanie przez Wnioskodawcę zadań wynikających z polecenia określonego Decyzją C. nie może być uznane za odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju przemawia również (…)

Należy ponadto zwrócić uwagę, że opisany w niniejszym wniosku stan faktyczny różni się istotnie od sytuacji faktycznej podmiotów takich jak inkasenci, syndycy czy podmioty świadczące pomoc prawną z urzędu, którzy - w świetle orzecznictwa sądów administracyjnych oraz organów podatkowych - wykonują czynności spełniające warunki opodatkowanej usługi w ujęciu art. 8 ust. 1 pkt 3 Ustawy o VAT (w szczególności wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 kwietnia 2017 r., sygn. I FSK 1591/15 oraz z dnia 12 maja 2015 r., sygn. I FSK 499/14 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 26 października 2016 r., sygn. I SA/Gd 988/16).

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że wykonywanie przez Spółkę zadań wynikających z polecenia określonego Decyzją C. nie może być uznane za odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT.

3\. Charakter prawny rekompensaty

Niezależnie od powyższej argumentacji, nawet w sytuacji uznania, iż wykonywanie przez Spółkę zadań wynikających z polecenia określonego Decyzją C. może być uznane za odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, z czym Spółka się nie zgadza, kwota uzyskanej rekompensaty nie powinna być uwzględniana przez Spółkę w podstawie opodatkowania, zgodnie z art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT.

(…)

Należy zauważyć, iż ustawa o VAT nie zawiera definicji rekompensaty, lecz posługuje się pojęciem „odpłatności’. Jak było już wskazywane powyżej, z orzecznictwa TSUE wynika, że świadczenie usług tylko wtedy dokonywane jest „odpłatnie”, jeżeli pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy. Jednocześnie, jak podkreślono w Punkcie 2 uzasadnienia niniejszego wniosku, wykonywanie przez Spółkę zadań wynikających z polecenia określonego Decyzją C. nie może być uznane za odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT.

Posiłkując się definicją słownikową można wskazać, iż „rekompensata” oznacza:

1.  zrównoważenie lub wyrównanie braku, niedoboru lub ujemnego charakteru czegoś;
2.  zlikwidowanie poniesionych przez kogoś strat lub doznanych krzywd;
3.  to, co równoważy braki, straty lub krzywdy.

Z powyższej definicji wynika zatem, iż rekompensata może mieć więc charakter odszkodowawczy (kompensacyjny). Wydaje się, że w przedmiotowym przypadku nie można mówić o odszkodowaniu w znaczeniu cywilnoprawnym tj. świadczeniu jakie należy się poszkodowanemu za wyrządzenie szkody od podmiotu, który tę szkodę wyrządził lub ponosi za nią odpowiedzialność. Zdaniem Spółki przedmiotową rekompensatę można natomiast uznać za quasi odszkodowanie, gdyż, jak wskazano powyżej, swoim charakterem bardziej odpowiada tej instytucji prawa cywilnego.

Analizując charakter prawny przyznanej Wnioskodawcy jednorazowej rekompensaty należy go również rozważyć w kontekście (…).

Dotacje, co do zasady, mają bezzwrotny charakter. Kolejną cechą dotacji jest publicznoprawny charakter stosunku dotowania oraz brak roszczenia sądowego do uzyskania dotacji (choć w praktyce zdarzają się przypadki orzekania przez sądy cywilne o przysługiwaniu roszczenia o dotację).

Na gruncie ustawy o VAT określone dotacje mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. W świetle art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Powyższy przepis stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112, z treści którego wynika, iż w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia usług. Dla określenia, czy dane dotacje (a także subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Ani przepisy krajowe, ani unijne nie definiują wyrażenia: „bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika” użytego w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Określenie związku pomiędzy dotacją a świadczeniem usług czy dostawą towaru jako „bezpośredniego” ma jednocześnie istotne znaczenie dla opodatkowania.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wyroku w orzecznictwie TSUE (np. sprawa C-353/00 Keeping Newcastle Warm Limited v. Commissioners of Customs & Excise, czy też w sprawa C-184/00 Office des Produits Wallons ASBL v. Belgian State).

W uzasadnieniu wyroku w sprawie C-184/00 podkreślono w szczególności, że: „Jednakże sam fakt, że dotacja może mieć wpływ na cenę towarów lub usług dostarczanych lub świadczonych przez podmiot dotowany nie wystarcza, by dotacja ta podlegała opodatkowaniu. Aby dotacja była bezpośrednio powiązana z ceną takich dostaw, w rozumieniu art. 11(A) VI Dyrektywy, konieczne jest także, jak słusznie wskazała Komisja, by była ona wypłacana danemu podmiotowi bezpośrednio w celu umożliwienia mu dostarczania określonych towarów lub świadczenia określonych usług. Jedynie w tym przypadku, dotację należy uznać za wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług, a w konsekwencji za podlegającą opodatkowaniu. W celu ustalenia, czy dotacja stanowi takie wynagrodzenie, należy zauważyć, że cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Należy także zwrócić uwagę, iż zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia (por. J. Martini, Ł. Karpiesiuk, VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, Legalis).”

W wyroku 353/00 Trybunał wyraził z kolei pogląd, że: „niezależnie od tego czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej”.

Również z opinii rzecznika generalnego wydanej w przedmiotowej sprawie wynika, że jeżeli otrzymana dotacja w sposób zindywidualizowany i policzalny powiązana jest z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), to taka dotacja podlega podatkowi od towarów i usług. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów i usług, wówczas należy potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Należy więc uznać, że opodatkowanie dotacji stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły, co prowadzi do wniosku, że podstawę opodatkowania podatkiem VAT zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezpośredni związane są z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług (bezpośrednio wpływają na cenę transakcji podlegającej opodatkowaniu). Tym samym, w przypadku, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie ceny konkretnego świadczenia (w ogóle bez odpłatności) lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Podstawy opodatkowania nie zwiększa dotacja ogólna (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, ale niezwiązana z dostawą czy świadczeniem usługi. W przypadku bowiem braku takiego związku, dofinansowanie ogólne tj. na pokrycie kosztów działalności, nie podlega opodatkowaniu.

Odnosząc powyższe argumenty do analizowanego stanu faktycznego należy stwierdzić, że rekompensata przyznana Spółce na pokrycie zasadnie poniesionych kosztów, związanych bezpośrednio z realizacją polecenia określonego Decyzją C. nie powinna być uwzględniana przez Spółkę w podstawie opodatkowania, zgodnie z art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT.

Podkreślenia wymaga, że rozważania dotyczące rozumienia zwrotu „bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika” użytego w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT miały istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia kwestii opodatkowania rekompensat otrzymywanych od gmin przez spółki świadczące publiczne usługi przewozowe, stanowiące zadania własne gmin, na pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem publicznych usług przewozowych. Organy podatkowe stoją w tym przypadku na stanowisku, iż takie rekompensaty podlegają opodatkowaniu VAT (interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 sierpnia 2020 r., znak 0113-KDIPT1-1.4012.393.2020.3.MSU, z dnia 14 lutego 2019 r., znak sygn.0114-KDIP1-1.4012.9.2019.1 KOM, z dnia 8 sierpnia 2018 r., znak 0111-KDIB3-1.4012.341.2018.3.KO, czy z dnia 26 czerwca 2018 r. sygn. 0112-KDIL2-1.4012.229.2018.1.AP). W ocenie organów podatkowych, rekompensaty takie mają bowiem wpływ na cenę usługi, choć nie na samo jej ustalenie, gdyż ceny biletów czy też zwolnienia z odpłatności za przejazdy komunikacją miejską określone są uchwałą rady miasta. Z ekonomicznego punktu widzenia spółka świadcząca usługi transportu miejskiego nie byłaby w stanie ich świadczyć w narzuconych jej cenach i z zastosowaniem określonych zwolnień z odpłatności.

Przenosząc powyższe na grunt przedmiotowego wniosku, nie można stwierdzić, iż rekompensata, o której mowa … stanowi dotację, subwencję czy dopłatę o podobnym charakterze podlegającą opodatkowaniu VAT. Choć można wskazać pewne podobieństwa do rekompensaty za publiczne usługi przewozowe, to jednak rekompensaty będącej przedmiotem wniosku nie można przyporządkować konkretnej usłudze, gdyż jak wskazano w Punkcie 2 uzasadnienia niniejszego wniosku, nie można nawet wskazać jej beneficjenta. Poza tym, w oparciu o polecenie określone Decyzją C. Wnioskodawca zrealizował czynności zmierzające do (\`(...)\`), nie świadczył zaś usług w rozumieniu ustawy o VAT. Skoro więc takie świadczenia nie wystąpiły, tym bardziej nie można mówić, iż wypłata rekompensaty może wpływać na cenę usług.

Należy nadmienić, iż Wnioskodawca (…) otrzymuje dotacje przedmiotowe wynikające z odrębnych przepisów na poczet realizowanych usług (…). Otrzymywane środki kwalifikowane są jednoznacznie jako dotacja mająca wpływ na cenę, a tym samym podlegająca reżimowi ustawy o VAT.

Odmienne stanowisko niż zajmowane przez organy podatkowe w zakresie rekompensaty za publiczne usługi przewozowe jest prezentowane w judykaturze. Sądy administracyjne uznają bowiem takie rekompensaty za dopłaty mające na celu pokrycie kosztów ogólnej działalności, a więc niepodlegające opodatkowaniu VAT (wyrok NSA z dnia 30 stycznia 2019 r., sygn. I FSK 1673/16; wyrok NSA z dnia 7 listopada 2018 r., sygn. I FSK 1692/16, wyrok NSA sygn. I FSK 1366/17).

Jednak również takiego podejścia nie można zastosować w odniesieniu do rekompensaty będącej przedmiotem niniejszego wniosku. Należy bowiem zauważyć, iż przepisy stanowiące podstawę jej wypłaty jednoznacznie wskazują, iż jest to rekompensata na pokrycie zasadnie poniesionych kosztów, związanych bezpośrednio z realizacją polecenia określonego Decyzją C.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, iż w świetle (…). Zapisy takie wskazują zatem, iż przedmiotowa rekompensata nie może być kwalifikowana jako zwrot kosztów celem pokrycia ogólnej działalności Spółki.

Dodatkowo, należy zauważyć, iż w orzecznictwie regionalnych izb obrachunkowych uznaje się za niezgodne z art. 126 ustawy o finansach publicznych wypłacanie dotacji ex post w celu zwrotu poniesionego kosztu, gdyż celem dotacji jest bezpośrednie finansowanie z przekazanej kwoty dotacji danego zadania, a nie zwrot czy refundacja kosztów zadania po jego realizacji.

Należy podkreślić, iż na poczet dotacji z tytułu (\`(...)\`), Wnioskodawca otrzymuje środki w formie zaliczki na dotację, zgodnie z przepisami rozporządzenia …, zaś rozliczenie tych dotacji następuje w oparciu o rozporządzenie ….

Natomiast rekompensata będąca przedmiotem niniejszego wniosku, wypłacana jest już po zrealizowaniu działań w związku z poleceniem C., co wyraźnie wskazuje, iż charakter tej rekompensaty jest refundacyjny, a nie dotacyjny.

W sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku, nabycie prawa do realizacji prawa do rekompensaty powiązane jest z wydaniem decyzji administracyjnej (…). Zatem wynika ona ze stosunku administracyjnoprawnego, a nie z działalności gospodarczej. (…)

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż otrzymana przez Spółkę rekompensata, która jest przeznaczona na pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem polecenia określonego Decyzją C. nie powinna być uwzględniana przez Spółkę w podstawie opodatkowania, zgodnie z art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT.

4\. Realizacja przez Spółkę polecenia C. (…)

Podkreślenia wymaga, iż (\`(...)\`), Wnioskodawca jako (\`(...)\`) jest obowiązany do wykonywania zadań i obowiązków (\`(...)\`).

Polecenie określone Decyzją C. zostało wydane (…). Z przedmiotowej Decyzji wprost wynika, iż Spółce poleca się (…).

Dodatkowo Decyzja wskazuje, iż realizacja polecenia (…).

(…)

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, czynności zrealizowane przez Spółkę w związku z poleceniem określonym Decyzją C. nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

5\. Brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych przez Spółkę.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W świetle powyższej regulacji, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednak wyłącznie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Regulacja ta oparta jest na art. 168 Dyrektywy 2006/112, który w zdaniu wstępnym przewiduje, że: „jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić (\`(...)\`)” (w dalszej części przepisu określane są kwoty podatku naliczonego).

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, w przypadku uznania, iż czynności zrealizowane przez Spółkę w związku z poleceniem określonym Decyzją C. nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Spółce nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych przez Spółkę z tytułu nabycia towarów i usług w celu realizacji polecenia określonego przedmiotową decyzją.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie zaś z art. 5 ust. 2 ustawy o VAT, czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy). Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym, przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

W ww. wyroku w sprawie C-102/86 TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Otrzymana zapłata powinna być więc konsekwencją wykonania świadczenia.

W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach stosunku zobowiązaniowego za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Tak więc przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest czy wykonano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym łącznie spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne z tytułu wykonanych czynności (wynagrodzenie).

Jednocześnie czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów należy zauważyć, że status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl ust. 6 tego artykułu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Na podstawie ust. 7 tego artykułu, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Zauważyć należy przy tym, że z treści art. 29a ust. 1 ustawy wynika, iż nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Powyższa regulacja jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE, który stanowi, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

W kwestii dotacji należy wskazać, że to czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśniając pojęcie „subwencja bezpośrednio związana z ceną” na potrzeby wykładni art. 29a ust. 1 ustawy należy odwołać się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 TSUE stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą VAT.

Z opisu sprawy wynika, że (…).

W związku z przestawionym stanem faktycznym powstały wątpliwości czy czynności zrealizowane przez Wnioskodawcę w związku poleceniem w Decyzji C. są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu na gruncie ustawy o VAT.

(…)

Uwzględniając przedstawione okoliczności należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie w wyniku realizacji decyzji C. doszło do świadczenia usług w myśl art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT. Zgodnie z decyzją C. Wnioskodawca podjął czynności zmierzające do (\`(...)\`). Jak wskazano w opisie Wnioskodawca dokonała zakupu towarów niezbędnych do (\`(...)\`), dokonała zakupu lub samodzielnie zrealizowała określone czynności (\`(...)\`). Za wyświadczoną usługę Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie, w postaci rekompensaty. Tym samym w opisanej sprawie wystąpił nakaz organu władzy publicznej oraz element wynagrodzenia.

Wnioskodawca wyświadczył usługę (\`(...)\`) z nakazu organu władzy publicznej. Zaznaczyć przy tym należy, że pomimo faktu, że pomiędzy Wnioskodawcą a organem, który wydał decyzję administracyjną nie doszło do zawarcia umowy cywilnoprawnej, to jednak pomiędzy stronami istnieje stosunek prawny. Powyższe wynika z przepisu art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy, który dotyczy sytuacji, w których umowy cywilnoprawne co do zasady nie są zawierane, a stosunek prawny pomiędzy stronami powstaje z mocy aktu decyzyjnego organu władzy publicznej. Zatem jeżeli działanie podmiotu wynika z nakazu, to istnienie porozumienia umownego nie stanowi warunku koniecznego do tego, aby powstał stosunek zobowiązaniowy.

Należy również podkreślić, że w przypadku świadczenia usługi na podstawie art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy nabywca usługi nie musi odnosić bezpośrednio korzyści z jej zlecenia. Powyższe wynika z faktu, że organy władzy publicznej co do zasady nie mają być beneficjentem usług świadczonych na ich rzecz i ich nakazu, albowiem beneficjentem tych usług w założeniu ma być dane społeczeństwo (odpowiednio gminy, powiatu, województwa (…)). Istotne jest, że „zlecone” przez organ władzy konkretne świadczenie zostało faktycznie wykonane.

O opodatkowaniu czynności podatkiem VAT decyduje całokształt okoliczności danego świadczenia w momencie wykonywania tych czynności. (…)

Dokonując analizy przedmiotowej sprawy w zakresie istnienia związku prawnego pomiędzy stronami świadczenia, możliwości uznania rekompensaty za wynagrodzenie oraz końcowo możliwości opodatkowania czynności podatkiem VAT należy także zwrócić uwagę na tezy wynikające z orzeczenia TSUE z dnia 22 lutego 2018 r. w sprawie C-182/175, w którym TSUE stwierdził m.in.:

„31 Poprzez pytanie trzecie, które należy zbadać w pierwszej kolejności, sąd odsyłający zmierza w istocie do ustalenia, czy art. 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że działalność taka jak będąca przedmiotem postępowania głównego, polegająca na wykonywaniu przez spółkę niektórych zadań publicznych zgodnie z umową zawartą między nią samą a gminą stanowi odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu VAT na mocy tego przepisu.

32 W tym względzie należy przypomnieć, że możliwość zaklasyfikowania świadczenia usług jako „odpłatnej transakcji” podlegającej, co do zasady, podatkowi VAT, zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy 2006/112, zakłada jedynie istnienie bezpośredniego związku pomiędzy tym świadczeniem a wynagrodzeniem rzeczywiście otrzymanym przez podatnika. Tego rodzaju bezpośredni związek ma miejsce, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż zapłata otrzymywana przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (zob. w szczególności wyroki: z dnia 2(\`(...)\`) października 2015 r., Saudaçor, C 174/14, EU:C:2015:733, pkt 32; z dnia 2 czerwca 2016 r., Lajvér, C 263/15, EU:C:2016:392, pkt 26).

33 W tym kontekście Trybunał orzekł, że działalność wchodzi w zakres pojęcia „działalności gospodarczej” w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112, jeżeli ma ona na celu stałe uzyskiwanie dochodu (wyrok z dnia 2 czerwca 2016 r., Lajvér, C 263/15, EU:C:2016:392, pkt 28).

34 W niniejszym przypadku do sądu odsyłającego należy zbadanie, czy z akt sprawy, a w szczególności z rozważanej umowy wynika, że działalność NTN jest wykonywana odpłatnie, a tym samym, że ma charakter gospodarczy w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112, przez co NTN uzyskuje status podatnika. Niemniej jednak Trybunał może, uwzględniając informacje przedstawione w postanowieniu odsyłającym, dostarczyć temu sądowi dotyczących wykładni wskazówek umożliwiających mu wydanie rozstrzygnięcia w zawisłej przed nim sprawie (zob. podobnie wyrok z dnia 2(\`(...)\`) października 2015 r., Saudaçor, C 174/14, EU:C:2015:733, pkt 34).

35 W tym względzie we wspomnianej decyzji wskazano, że na mocy rzeczonej umowy NTN zobowiązał się, w zamian za „rekompensatę oferowaną przez gminę \[Nagyszénás\]”, do wykonywania niektórych zadań publicznych należących, zgodnie z ustawodawstwem węgierskim, do tej gminy.

36 W swoich uwagach na piśmie Komisja odnosi się również do stałego i ciągłego charakteru usług świadczonych przez NTN gminie Nagyszénás i rekompensat wypłacanych w zamian za nie przez tę gminę, o czym świadczy fakt, że usługi objęte umową są dostarczane tej gminie przez NTN od 2007 r., w zamian za rekompensatę przewidzianą we wspomnianej umowie.

37 W wypadku potwierdzenia tej okoliczności faktycznej, wynikałoby z niej, że fakt określenia rzeczonej rekompensaty w stosownych przypadkach nie w oparciu o zindywidualizowane usługi, lecz w sposób ryczałtowy i w skali rocznej w celu pokrycia kosztów funkcjonowania tej spółki, sam w sobie nie ma wpływu na bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z dnia 2(\`(...)\`) października 2015 r., Saudaçor, C 174/14, EU:C:2015:733, pkt 36).

38 Bezpośredniego charakteru tej więzi nie może zresztą podważyć okoliczność – zakładając, że zostanie wykazana – iż rozważana umowa zawiera postanowienia umożliwiające dostosowanie w pewnych okolicznościach kwoty rekompensaty, ani okoliczność, że kwotę tę określono na poziomie poniżej ceny rynkowej, o ile wysokość rekompensaty jest określona zawczasu, zgodnie z jasnymi kryteriami gwarantującymi, iż wystarcza ona do pokrycia kosztów funkcjonowania NTN (zob. podobnie wyroki: z dnia 2(\`(...)\`) października 2015 r., Saudaçor, C 174/14, EU:C:2015:733, pkt 38; z dnia 2 czerwca 2016 r., Lajvér, C 263/15, EU:C:2016:392, pkt 45, 46).

39 Ponadto w ramach oceny odpłatnego charakteru działalności rozważanej w postępowaniu głównym okoliczność, że to przepisy prawa nakładają na gminę Nagyszénás wykonywanie określonych zadań publicznych, nie może podważyć zaklasyfikowania tej działalności jako „świadczenia usług” ani bezpośredniej więzi pomiędzy tym świadczeniem i wynagrodzeniem za nie (zob. analogicznie wyrok z dnia 2 czerwca 2016 r., Lajvér, C 263/15, EU:C:2016:392, pkt 41).

40 W istocie fakt, że działalność, o której mowa, polega na wykonywaniu funkcji przyznanych i regulowanych przez ustawę w celu leżącym w interesie ogólnym, jest bez znaczenia dla oceny, czy działalność ta stanowi odpłatne świadczenie usług. W tym kontekście Trybunał orzekł, że nawet jeśli omawiana działalność ma na celu wykonywanie konstytucyjnego obowiązku ciążącego wyłącznie i bezpośrednio na danym państwie członkowskim, nie można tylko z tego powodu podważać bezpośredniego związku istniejącego pomiędzy dokonanym świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem (zob. podobnie wyrok z dnia 2 czerwca 2016 r., Lajvér, C 263/15, EU:C:2016:392, pkt 42).

41 Ponadto, jakkolwiek leżący w interesie ogólnym cel, którego dotyczą pewne usługi świadczone między innymi przez podmioty prawa publicznego, został uwzględniony w ramach wspólnego systemu VAT, ponieważ na mocy art. 132 ust. 1 dyrektywy 2006/112 niektóre z tych usług wymagają zwolnienia z VAT, bezsporne jest, że działalność, za którą odpowiedzialny jest NTN na mocy rozważanej umowy, nie wchodzi w zakres żadnego z tych wyjątków (zob. podobnie wyrok z dnia 2(\`(...)\`) października 2015 r., Saudaçor, C 174/14, EU:C:2015:733, pkt 41).

42 Mając na względzie powyższe rozważania, na pytanie trzecie należy odpowiedzieć, iż art. 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że, z zastrzeżeniem sprawdzenia przez sąd odsyłający istotnych okoliczności faktycznych, działalność taka jak będąca przedmiotem postępowania głównego, polegająca na wykonywaniu przez spółkę niektórych zadań publicznych zgodnie z umową zawartą między nią samą a gminą stanowi odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu VAT na mocy tego przepisu.”

W kwestii odpłatności świadczeń, należy podkreślić, że na gruncie podatku od towarów i usług dana czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych kosztów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Wskazać również należy, że w myśl cyt. wyżej przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie otrzymywane w związku z realizowanym świadczeniem. Analiza przedstawionego opisu sprawy, treści cytowanych przepisów prawa podatkowego oraz orzecznictwa TSUE prowadzi bowiem do stwierdzenia, że przekazywana Wnioskodawcy rekompensata, stanowiąca pokrycie zasadnie poniesionych kosztów, stanowi „korelat” świadczonych przez Wnioskodawcę usług. Jak wskazano w uzupełnieniu wniosku rekompensata uwzględnia koszty przygotowania struktury organizacyjnej, zapewnienia niezbędnej infrastruktury oraz pozyskania koniecznych zasobów materialnych i kadrowych na podstawie przedłożonych umów i faktur (w kwotach netto), koszty magazynowania, ochrony i ogrodzenia materiałów, na podstawie przedłożonych umów i faktur (w kwotach netto), koszty nadgodzin pracowników na podstawie przedłożonego zestawienia nadgodzin. Wszystkie dokonane zakupy i wykonane czynności stanowiły bezpośrednio i wyłącznie wykonanie obowiązków nałożonych na Wnioskodawcę na podstawie polecenia C. Zatem, realizacja polecenia wynikającego z decyzji C. jest konkretnym zadaniem, wyodrębnionym z ogólnej działalności Wnioskodawcy a rekompensata, stanowi pokrycie kosztów związanych z realizacją tego konkretnego zadania i nie służy finansowaniu ogólnej działalności Wnioskodawcy.

Nie można zgodzić się z argumentem podnoszonym przez Stronę, że sposób określenia wysokości jednorazowej rekompensaty wynikający z …, wskazuje, że nie może być utożsamiana z ustalanym na zasadach rynkowych wynagrodzeniem. Jak już wyżej wskazano, ustawa o VAT nie uzależnia opodatkowania podatkiem od towarów i usług od wysokości czy sposobu określenia zapłaty. Bez znaczenia pozostaje czy zapłata za świadczenie usług ustalana jest na zasadach rynkowych, czy obejmuje wszystkie poniesione koszty, czy ustalana jest poniżej kosztów, czy obejmuje marżę, czy też nie. Decydujące jest określenie bezpośredniej zależności między wykonaną usługą a zapłatą za nią, co ma miejsce w przedmiotowej sprawie. Wnioskodawca wykonał określone działania za co otrzyma wynagrodzenie w formie rekompensaty (…), stanowiącej zwrot zasadnie poniesionych kosztów.

Dla uwzględnienia w podstawie opodatkowania powyższego wynagrodzenia, nie ma znaczenia podnoszony przez stronę fakt, że wypłaty rekompensaty dokonuje inny podmiot. Art. 29a ustawy o VAT wskazuje, że podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej. Zatem nie ma znaczenia, że rekompensata pochodzi ze środków (…).

W konsekwencji należy stwierdzić, że rekompensata stanowi w istocie wynagrodzenie (odpłatność) za świadczone przez Wnioskodawcę usługi.

Tym samym nie może mieć ona charakteru odszkodowania - zdaniem Wnioskodawcy rekompensatę można uznać za quasi odszkodowanie, gdyż swoim charakterem bardziej odpowiada tej instytucji prawa cywilnego. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN rekompensata oznacza:

1.  zrównoważenie lub wyrównanie braku, niedoboru lub ujemnego charakteru czegoś
2.  zlikwidowanie poniesionych przez kogoś strat lub doznanych krzywd
3.  to, co równoważy braki, straty lub krzywdy.

Należy zwrócić uwagę, że ustawa o VAT nie zawiera definicji odszkodowania, dlatego w tym zakresie należy posiłkować się przepisami prawa cywilnego. Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy. Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740), dalej k.c., rozróżnia dwa podstawowe rodzaje odpowiedzialności: kontraktową, która powstaje z mocy umowy i odnosi się do przypadków niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (art. 471 k.c.) oraz deliktową, czyli wynikającą z czynów niedozwolonych (art. 415 k.c.).

W myśl art. 471 Kodeksu cywilnego, dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów Kodeksu cywilnego szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika oraz na istnieniu adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania.

Z treści art. 361 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, wynika, że zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Na podstawie art. 363 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, naprawienie szkody powinno nastąpić, według wyboru poszkodowanego, bądź przez przywrócenie stanu poprzedniego, bądź przez zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej. Jednakże gdyby przywrócenie stanu poprzedniego było niemożliwe albo gdyby pociągało za sobą dla zobowiązanego nadmierne trudności lub koszty, roszczenie poszkodowanego ogranicza się do świadczenia w pieniądzu. Jeżeli naprawienie szkody ma nastąpić w pieniądzu, wysokość odszkodowania powinna być ustalona według cen z daty ustalenia odszkodowania, chyba że szczególne okoliczności wymagają przyjęcia za podstawę cen istniejących w innej chwili.

Z powyższego wynika, że istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie – co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Ustalanie statusu wypłaconego odszkodowania, jako podlegającego bądź niepodlegającego opodatkowaniu VAT, należy więc oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem. Zatem, jeżeli płatność o charakterze odszkodowawczym nie będzie miała bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony świadczącego, wówczas kwota wypłaconych odszkodowań nie będzie stanowić wynagrodzenia za podlegające opodatkowaniu świadczenie usług.

Należy także zaznaczyć, że bez znaczenia pozostaje nazwa danej płatności. Istotnym jest natomiast, czy stanowi ona zapłatę za konkretne świadczenie czy też jest faktycznym odszkodowaniem/rekompensatą.

Tym samym nie można zgodzić się ze stwierdzeniami Wnioskodawcy, gdyż w opisanych okolicznościach sprawy, po stronie Wnioskodawcy nie wystąpiła szkoda, którą wyrządzający zobowiązany byłby naprawić, zatem nie zaistnieją okoliczności, które powodowałyby szkodę i determinowały wypłatę odszkodowania. Po stronie Wnioskodawcy brak jest niedoborów, strat czy krzywd, co powodowałoby ich wyrównanie poprzez wypłacaną rekompensatę.

Jak już wyżej wykazano, relacja między polecającym wykonanie skonkretyzowanego zadania a Wnioskodawcą powoduje, że mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie, co oznacza, że otrzymana rekompensata wiąże się ściśle z wykonanym świadczeniem. Już w decyzji administracyjnej określono zasady finansowania realizacji polecenia wskazując, iż będzie ono obejmować koszty poniesione przez Wnioskodawcę. Jak wskazano w niniejszej interpretacji zmiana podmiotu wypłacającego wynagrodzenie pozostaje bez wpływu na opodatkowanie wykonanych czynności.

Zatem w przedmiotowej sprawie przyznana rekompensata nie nosi znamion odszkodowania.

Reasumując, wykonanie przez Wnioskodawcę skonkretyzowanego świadczenia na rzecz zlecającego, polegającego na podjęciu i realizacji niezbędnych czynności zmierzających do (\`(...)\`), w zamian za otrzymaną rekompensatę, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT. W związku z tym, otrzymana rekompensata stanowi element podstawy opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie należy wskazać, że w związku uznaniem stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 1 za nieprawidłowe i stwierdzeniem, że otrzymana rekompensata stanowi wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu, rozpoznanie wniosku w zakresie pytania oznaczonego nr 2 stało się bezprzedmiotowe, gdyż Wnioskodawca oczekiwał odpowiedzi na nie w przypadku uznania, że czynności realizowane przez Spółkę w związku z poleceniem określonym Decyzją C. nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

W tym miejscu także należy zaznaczyć, że interpretacja indywidualna to odpowiedź na konkretne pytanie dotyczące podatków, dlatego wywołuje ona wyłącznie skutki w sferze podatkowej, a nie żadnej innej. Zgodnie z przepisami organ podatkowy jest przy tym związany treścią wniosku, zatem formułując odpowiedź organ podatkowy polega wyłącznie na tym, co wskazał Wnioskodawca we wniosku i nie przeprowadza postepowania dowodowego co do przedstawionych faktów. Zatem interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem sprawy) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.