Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-1963/10/EJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-12-31
Teza: podstawa opodatkowania czynności dokonania aportu
Słowa kluczowe: aport; budowle; czynności-czynności opodatkowane; gmina; kanalizacja; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2010r. (data wpływu 24 września 2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 grudnia 2010r. (data wpływu 20 grudnia 2010r.) oraz pismem z dnia 30 grudnia 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania czynności dokonania aportu - jest **nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 24 września 2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie m.in. ustalenia podstawy opodatkowania czynności dokonania aportu. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 8 grudnia 2010r. (data wpływu 20 grudnia 2010r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 1 grudnia 2010r. oraz pismem z dnia 30 grudnia 2010r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina w latach 2004-2008 zrealizowała zadanie inwestycyjne pn. „…”. Zadanie realizowane było przy współudziale środków finansowych z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego. Zadanie zakończone zostało w październiku 2008r. Wnioskodawca nie prowadził i nie prowadzi sprzedaży wody i usług kanalizacyjnych dla mieszkańców. Usługami tymi zajmuje się P. Spółka z o.o. utworzona przez Radę Miejską do realizacji zadań z zakresu gospodarki wodnej i kanalizacyjnej. Infrastruktura związana z gospodarką wodną i kanalizacyjną przekazywana jest przez Gminę sukcesywnie do P. jako aport (w zamian za udziały). Realizacja zadania dofinansowana została w zakresie wydatków kwalifikowanych przez Instytucję Pośredniczącą – Wojewodę. Zawierając umowę o dofinansowanie projektu Gmina złożyła oświadczenie mówiące, iż „zarówno w trakcie realizacji projektu jak i po jego zakończeniu Gmina C. nie ma możliwości odzyskania w żaden sposób poniesionego kosztu podatku VAT, którego wysokość została określona w kategorii wydatki kwalifikowane wniosku o dofinansowanie” w imieniu Gminy Burmistrz oświadczył również „iż przez okres 5 lat od podpisania umowy o dofinansowanie niniejszego projektu Gmina C. nie będzie wykonywała czynności opodatkowanych związanych z infrastrukturą i sprzętem sfinansowanym w ramach projektu. ponadto Gmina zobowiązała się do zwrotu zrefundowanej w ramach projektu części poniesionego VAT, jeżeli zaistnieją przesłanki umożliwiające odzyskanie tego podatku przez Gminę. Na moment zawarcia, realizacji i zakończenia umowy aport był czynnością zwolnioną. Zadanie realizowane było na podstawie umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a wykonawcą – Firmą „S.”. Umowa realizowana była zgodnie z zapisami ustawy Prawo Zamówień Publicznych i obejmowała m.in. budowę kolektora głównego, budowę sieci oraz budowę przyłączy domowych.

W wyniku rozliczenia zadania z Instytucją Pośredniczącą Gmina uzyskała refundację poniesionych wydatków kwalifikowanych (łącznie z podatkiem VAT zawartym w tych wydatkach). Część ponoszonych wydatków stanowiły wydatki niekwalifikowane, które ponoszone były ze środków własnych Gminy i nie podlegały refundacji. Gmina nie dokonywała odliczeń podatku należnego o podatek naliczony z tytułu realizacji tej inwestycji. Zgodnie zaś z umową o dofinansowanie projektu z Instytucją Pośredniczącą, Gmina jako Beneficjent nie mogła dokonać zmiany własności omawianej infrastruktury w okresie 5 lat od dnia podpisania umowy. W trakcie realizacji zadania tj. w dniu 4 lipca 2007r. pomiędzy Gminą a P. Spółka z o.o. została zawarta umowa, na mocy której Gmina jako Zamawiający „przekazuje w nieodpłatne użytkowanie oraz zleca – w zamian za pożytki czerpane z odbioru ścieków – bieżące utrzymanie ww. kanalizacji. Bieżące utrzymanie kanalizacji nie obejmuje remontów, które pozostają w gestii Gminy, wskazuje również, iż „kanalizacja sanitarna, będąca przedmiotem niniejszej umowy, zalicza się i pozostaje na majątku Wnioskodawcy”.

W chwili obecnej (w związku z zakończonym okresem 5 lat od dnia podpisania umowy) Gmina planuje przekazać omawiana kanalizację sanitarną w drodze aportu do Spółki P. Spółka ta będzie dokonywała eksploatacji tych sieci poprzez dostawę wody oraz odbiór nieczystości opodatkowane stawką 7%.

Od 1 kwietnia 2009r. wkłady niepieniężne (aporty) wnoszone do spółek prawa handlowego i cywilnego stały się czynnościami opodatkowanymi VAT na ogólnych zasadach.

Zarówno Gmina jak i Spółka P. są czynnymi podatnikami podatku VAT. Gmina wnosząc infrastrukturę kanalizacyjną do spółki działać będzie jako podatnik podatku VAT, a więc wystawi spółce fakturę VAT dokumentującą dostawę Kanalizacji sanitarnej w zamian za udziały. Gmina, jako właściciel nie dokonywała żadnych ulepszeń sieci kanalizacyjnej – kanalizacja sanitarna. Gminie nie przysługiwało prawo do odliczeń podatku należnego o podatek naliczony związany z realizowaną inwestycją ponieważ warunkiem skorzystania z prawa do odliczenia jest bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Gmina nie prowadziła i nie prowadzi sprzedaży wody i usług kanalizacyjnych, więc nie mogła skorzystać z tych odliczeń.

W piśmie z dnia 8 grudnia 2010r. Wnioskodawca wskazał dodatkowo, że przedmiotem wniosku jest tylko zapytanie dotyczące wniesienia aportem do spółki P. ukończonej inwestycji pn. „…”. Realizacja zadania inwestycyjnego trwała od 2004r. do 2008r. W umowie z dnia 4 lipca 2007r. zawartej pomiędzy Gminą a spółką z o.o. dotyczącą przekazania w nieodpłatne użytkowanie ww. kanalizacji zawarto zapis: „Strony ustalają, że zamawiający przekazywać będzie etapami kolejne odcinki kanalizacji sanitarnej w miarę postępu robót inwestycyjnych i ich odbioru przez zamawiającego. Przekazanie kolejnych odcinków kanalizacji odbywać się będzie na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego, który każdorazowo stanowić będzie kolejno numerowany załącznik do niniejszej sprawy. Wraz z przekazywaniem kolejnych odcinków kanalizacji zwiększać się będzie zakres świadczonej usługi przez wykonawcę, przy czym nie będzie to wymagało podpisywania odrębnych aneksów do niniejszej umowy. Kanalizacja sanitarna, będąca przedmiotem niniejszej umowy, zalicza się i pozostaje na majątku Gminy C.”. Zgodnie z tym zapisem w okresie od 17 lipca 2007r. (data przekazania pierwszego odcinka kanalizacji) do 14 kwietnia 2008r. (data przekazania ostatniego odcinka kanalizacji) na podstawie protokółów zdawczo-odbiorczych dokonano przekazania 10 kolejnych odcinków kanalizacji. W protokółach wskazano jedynie jakie odcinki realizowanej inwestycji zostają przekazane tj. nazwy ulic przy których realizowano ww. inwestycję, nie wskazując wartości przekazywanych odcinków kanalizacji. Przedmiotem aportu, o którym mowa we wniosku ma być środek trwały pn. „…”. Gmina zamierza w najbliższym czasie dokonać aportu. Do chwili obecnej nie podjęto jeszcze uchwały w sprawie przekazania aportu (zwiększenia udziałów) w Spółce P. Umowa nieodpłatnego przekazania kanalizacji sanitarnej obowiązuje od dnia podpisania tj. od 4 lipca 2007r. Zgodnie zaś z § 6 umowy „Umowa niniejsza obowiązuje do dnia przekazania kanalizacji aportem Spółce, przy czym poszczególne odcinki przedmiotowej kanalizacji będą przekazywane do eksploatacji sukcesywnie – w miarę ich realizacji, na podstawie pozytywnego protokołu odbioru technicznego – w formie załącznika do umowy. Każdy zakończony etap – odcinek kanalizacji był sukcesywnie przekazywany do Spółki P. na podstawie kolejnych protokołów zdawczo-odbiorczych będących zarazem załącznikami do ww. umowy nieodpłatnego przekazania. Ostateczne zakończenie zadania i uzyskanie Potwierdzenia Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego o przyjęciu zgłoszenia zakończenia budowy kanalizacji sanitarnej miało miejsce w dniu 15 maja 2008r. Przedmiotowa kanalizacja sanitarna zalicza się do majątku Gminy i Miasta i jest zaklasyfikowana w ewidencji środków trwałych do grupy 2 jako obiekt inżynierii lądowej pod numerem rodzajowym 211 KŚT. Wartość początkowa ww. obiektu wynosi 7.856.271,55 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sprecyzowane w piśmie z dnia 8 grudnia 2010r.):

Jaką przyjąć wartość sprzedaży netto (podstawę opodatkowania podatkiem VAT) przy wystawianiu faktury dotyczącej przekazania aportu do spółki P. w przypadku możliwości dokonania odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu realizowanej inwestycji.

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sprecyzowanym w piśmie z dnia 8 grudnia 2010r.), Gmina jako wartość sprzedaży netto winna wykazać wartość rynkową aportu (tj. cenę wytworzenia kanalizacji pomniejszoną o podatek VAT i dotychczasowe umorzenie). Wartość ta na fakturze będzie opodatkowana podatkiem VAT w wysokości 22%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust 2-22 art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 9 ustawy, w przypadku wykonania czynności, o których mowa w art. 5, dla których nie została określona cena, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 10 i 12.

W przypadku dokonania czynności wniesienia środków trwałych do spółki prawa handlowego jako wkładu niepieniężnego (aportu), nie występuje kwota należna (cena) w zamian za wniesione towary, lecz formę należności stanowią udziały w spółce objęte w zamian za wniesione towary. Stąd też w powyższym przypadku podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wniesienia nieruchomości w formie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej należy określić na podstawie art. 29 ust. 9 ustawy.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, iż zgodnie z art. 2 pkt 27b ustawy, przez wartość rynkową rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

1.  w odniesieniu do towarów - kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
2.  w odniesieniu do usług - kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje dokonać aportu do Spółki P. sieci kanalizacyjnej wytworzonej w latach 2004-2008. Zarówno Gmina jak i spółka są czynnymi podatnikami podatku VAT. Gmina wnosząc infrastrukturę kanalizacyjną do spółki będzie działać jako podatnik podatku VAT i wystawi fakturę VAT dokumentującą dostawę kanalizacji sanitarnej w zamian za udziały.

Z interpretacji IBPP4/443-1365/10/EJ wydanej dla Wnioskodawcy wynika, że przedmiotowa czynność dokonania aportu mienia do spółki z o.o. będzie podlegała zwolnieniu od podatku VAT.

Tym samym na fakturze VAT potwierdzającej dokonanie aportu wartość sprzedaży (podstawa opodatkowania) winna zostać ustalona zgodnie z art. 29 ust. 9 ustawy. Powinna to być zatem ustalona wartość rynkowa towarów. Kwota ta nie będzie pomniejszona o kwotę podatku, albowiem aport będzie czynnością zwolnioną z podatku VAT.

Wobec powyższego nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, z którego wynika, że jako wartość sprzedaży netto winna być wykazana wartość rynkowa aportu ustalona jako cena wytworzenia kanalizacji pomniejszona o podatek VAT i dotychczasowe umorzenia, a wartość na fakturze będzie opodatkowana podatkiem VAT w wysokości 22%.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa St. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.