Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.302.2019.2.PJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-18
Teza: Wnioskodawca nie może dokonać przemieszczenia towarów, o którym mowa w art. 13 ust. 3 ustawy, które mogłoby być uznane za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, ponieważ przemieszczenie to odnosiłoby się do towarów, które były już przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostaw towarów wykazanej przez polskich dostawców Wnioskodawcy. Świadczenie przez Wnioskodawcę usług budowlanych na terytorium Francji jest przez Wnioskodawcę poprawnie rozpoznawane jako świadczenie usług opodatkowanych we Francji. Wnioskodawca może obniżyć podatek należny o kwotę podatku naliczonego, która wynika z dokonywanych w Polsce zakupów (materiały budowlane, wyposażenie kuchni, wyposażenie łazienek itp.) na potrzeby działalności gospodarczej wykonywanej we Francji, o ile nie były one przez podmioty dokonujące sprzedaży w Polsce ww. materiałów i wyposażenia na rzecz Wnioskodawcy posługującego się francuskim NIP wykazane jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów opodatkowane stawką 0% (nie występuje wtedy bowiem podatek naliczony, który Wnioskodawca mógłby odliczyć).
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; świadczenie-miejsce świadczenia usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 maja 2019 r. (data wpływu 9 sierpnia 2019 r.) uzupełnione pismem z 18 października 2019 r. (data wpływu 18 października 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   rozpoznania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów przy usługach świadczonych na rzecz francuskich osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej – **jest nieprawidłowe,**
*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów dokonywanych w Polsce na potrzeby usług wykonywanych na rzecz francuskich osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej – **jest nieprawidłowe,**
*   rozpoznania usług związanych z nieruchomościami na rzecz podmiotów francuskich prowadzących działalność gospodarczą, jak i nieprowadzących działalności gospodarczej, jako podlegających opodatkowaniu na terytorium Francji – **jest prawidłowe.**
*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów dokonywanych w Polsce na potrzeby usług wykonywanych na rzecz podmiotów francuskich prowadzących działalność gospodarczą – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 sierpnia 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów przy usługach świadczonych na rzecz francuskich osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, rozpoznania usług związanych z nieruchomościami na rzecz podmiotów francuskich prowadzących działalność gospodarczą jako podlegających opodatkowaniu na terytorium Francji oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów dokonywanych w Polsce na potrzeby usług wykonywanych na rzecz podmiotów francuskich. Wniosek został uzupełniony pismem z 18 października 2019 r. w odpowiedzi na wezwanie Organu z 10 października 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną będącą przedsiębiorcą. Jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny w Polsce, jako podatnik podatku od wartości dodanej we Francji, a także jako podatnik VAT-UE. Wnioskodawca posiada stałe miejsce wykonywania działalności gospodarczej w Polsce. Wnioskodawca nie posiada stałego miejsca wykonywania działalności gospodarczej ani oddziału we Francji.

Przedmiotem prowadzonej przez Stronę działalności jest głównie działalność w zakresie robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, usług remontowych i usług wykończeniowych.

Wnioskodawca świadczy usługi budowlane na nieruchomościach znajdujących się w Polsce oraz za granicą. Usługobiorcami świadczonych usług są zarówno przedsiębiorcy francuscy (zarejestrowani we Francji do potrzeb podatku od wartości dodanej oraz jako podatnicy VAT-UE), jak i osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej.

W celu realizacji usług budowlanych na terenie Francji, Wnioskodawca dokonuje zakupów materiałów budowlanych (np. cegły, rury, kolanka, odpływy, taśmy), wyposażenia kuchni, wyposażenia łazienek itp. - w Polsce ze stawką 23% VAT. Następnie własnym środkiem transportu (typu bus) transportuje zakupione materiały i wyposażenie na terytorium Francji. Towar z Polski do Francji przewożony jest na koszt i ryzyko Wnioskodawcy.

W następnej kolejności Wnioskodawca zajmuje się wykonaniem sprzedaży i usług na rzecz podmiotów francuskich (sprzedaż ww. materiałów i wyposażenia wraz z ich montażem na nieruchomościach położonych we Francji). Pod względem podatkowym wykonywanie ww. usług wygląda następująco:

1.  usługi wykonywane na rzecz francuskich osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej:
    *   Wnioskodawca dokonuje zakupów w Polsce używając numeru NIP francuskiego ze stawką 0%,
    *   następnie Wnioskodawca rozpoznaje wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (o której mowa w art. 13 ust. 3 ustawy o VAT) w Polsce, a następnie wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów we Francji - z tytułu przemieszczenia ww. materiałów i wyposażenia z Polski do Francji,
    *   następnie same usługi wykonywane na rzecz osób fizycznych Wnioskodawca świadczy jako podatnik francuski (posługuje się nr NIP i VAT francuskim), wobec czego opodatkowuje je podatkiem VAT obowiązującym we Francji i na zasadach obowiązujących we Francji,
2.  usługi wykonywane na rzecz podmiotów francuskich prowadzących działalność gospodarczą (zarejestrowani jako podatnicy VAT francuscy oraz jako podatnicy VAT-UE):
    *   świadcząc ww. usługi na rzecz tych podmiotów, Wnioskodawca posługuje się polskim numerem NIP,
    *   wobec powyższego (ze względu na fakt, że są to usługi związane z nieruchomościami położonymi we Francji) Wnioskodawca od tych usług nie nalicza podatku należnego, ponieważ czynność ta nie podlega w Polsce opodatkowaniu,
    *   Wnioskodawca dokumentuje te usługi fakturą uproszczoną, która nie zawiera danych dotyczących stawki i kwoty podatku, a także jest oznaczona wyrazami „odwrotne obciążenie” (gdyż obowiązanym do rozliczenia podatku od wartości dodanej jest nabywca usługi) - tzw. faktura NP.

Wnioskodawca posiada dokumenty potwierdzające wywóz materiałów i wyposażenia na terytorium Francji oraz wykonywanie usług na terytorium Francji, a także dokumenty, z których wynika związek podatku VAT do odliczenia z tymi czynnościami.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 18 października 2019 r. Wnioskodawca wskazał ponadto, że:

1.  Materiały budowlane nabywane przez Wnioskodawcę w Polsce są opodatkowane przez ich dostawców 23% stawką VAT. Materiały te wykorzystywane są w usługach krajowych oraz usługach wykonywanych faktycznie za granicą (przeważnie we Francji). Co istotne – w przypadku wykorzystywania tych towarów na potrzeby usług świadczonych faktycznie za granicą (we Francji) – sposób rozliczania rozchodu towarów po ich nabyciu w Polsce, różni się w zależności od statusu nabywcy usługi:
    1.  jeżeli dany montaż lub usługa jest wykonywana dla zagranicznego konsumenta (osoby/podmiotu nie zarejestrowanego do VAT) to najpierw Wnioskodawca dokonuje w ramach swojego przedsiębiorstwa przesunięcia, które jako polski podatnik ewidencjonuje jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, a jako francuski podatnik VAT – jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów we Francji.
    2.  w przypadku usług budowlanych wykonywanych na rzecz podatników VAT zarejestrowanych we Francji przy użyciu tych towarów, są one rozliczane w ramach ceny usługi budowlanej świadczonej przez Wnioskodawcę jako polskiego podatnika VAT (ze stawką NP – z odwrotnym obciążeniem).
2.  Wnioskodawca potwierdza, że podmioty dokonujące sprzedaży w Polsce ww. materiałów i wyposażenia na rzecz Wnioskodawcy posługującego się francuskim NIP wykazują te transakcje jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów. Wnioskodawca jako francuski podatnik VAT rozpoznaje te transakcje we Francji jako wewnątrzwspólnotowe nabycie

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca postępuje słusznie rozpoznając transakcje opisane w pkt a) stanu faktycznego (wywóz towarów z Polski do Francji oraz świadczenie usług na rzecz francuskich osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej), jako dwie następujące po sobie odrębne czynności opodatkowane, tj.:
    *   wewnątrzwspólnotową dostawę towarów z tytułu przemieszczenia własnych towarów z Polski do Francji, oraz
    *   świadczenie usług opodatkowane we Francji, dokonywane na terytorium Francji na rzecz francuskich osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej?
2.  Czy Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, która wynika z dokonywanych w Polsce zakupów (materiały budowlane, wyposażenie kuchni, wyposażenie łazienek itp.) na potrzeby działalności gospodarczej wykonywanej we Francji (o której mowa w pytaniu nr 1)?
3.  Czy Wnioskodawca postępuje słusznie rozpoznając transakcje opisane w pkt b) stanu faktycznego (świadczenie usług na rzecz podmiotów francuskich prowadzących działalność gospodarczą, zarejestrowanych jako podatnicy VAT francuscy oraz jako podatnicy VAT-UE), jako świadczenie usług podlegające opodatkowaniu na terytorium Francji (nie podlegające opodatkowaniu na terytorium Polski) i wystawiając z tego tytułu faktury NP?
4.  Czy Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, która wynika z dokonywanych w Polsce zakupów (materiały budowlane, wyposażenie kuchni, wyposażenie łazienek itp.) na potrzeby działalności gospodarczej wykonywanej we Francji (o której mowa w pytaniu nr 3)?

Wnioskodawca przedstawił następujące stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałych stanów faktycznych:

Ad. l.

Zdaniem Wnioskodawcy, postępuje on słusznie rozpoznając transakcje opisane w pkt a) stanu faktycznego (wywóz towarów z Polski do Francji oraz świadczenie usług na rzecz francuskich osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej), jako dwie następujące po sobie odrębne czynności opodatkowane, tj.:

*   wewnątrzwspólnotową dostawę towarów z tytułu przemieszczenia własnych towarów z Polski do Francji, oraz
*   świadczenie usług opodatkowane we Francji, dokonywane na terytorium Francji na rzecz francuskich osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

Uzasadnienie:

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (WDT).

Co do zasady, zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, przez WDT rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Jednakże art. 13 ust. 3 ustawy stanowi, że za WDT uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika. Przemieszczenia towarów, o którym mowa wyżej nie uznaje się za WDT w razie spełnienia jakiejkolwiek przesłanki negatywnej z art. 13 ust. 4 ustawy (ale w niniejszej sprawie nie występuje żadna z przesłanek negatywnych).

Powołany przepis rozszerza więc pojęcie WDT na czynności niemające charakteru czynności dwustronnych (czynionych za wynagrodzeniem), polegające na przemieszczeniu towarów przedsiębiorstwa z Polski do innego kraju wspólnotowego, w którym mają posłużyć wykonywanej tam przez podatnika działalności gospodarczej. W takim przypadku dostawca pełni jednocześnie rolę nabywcy towarów na terytorium innego państwa członkowskiego.

Skutkuje to koniecznością rozpoznania realizowanych transakcji jako wewnątrzwspólnotowe przemieszczenie własnych towarów, a następnie jako świadczenie usług w państwie, w którym znajduje się nieruchomość, z którą te usługi są związane:

*   w pierwszej kolejności wystąpi przemieszczenie przez Wnioskodawcę własnych towarów z terytorium kraju na terytorium innego kraju UE (Francja). Przedmiotowe towary będą służyć działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Powyższe oznacza więc, że spełnione są warunki do uznania przedmiotowej transakcji za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w rozumieniu art. 13 ust. 3 ustawy;
*   po drugie, świadczenie usług przy pomocy towarów realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz nabywcy (osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej) z terytorium Francji stanowić będzie transakcję odrębną od przemieszczenia towarów z Polski na terytorium Francji. Świadczenie usług budowlanych (a więc związanych z nieruchomościami) podlegać będzie opodatkowaniu w miejscu położenia danej nieruchomości, a więc we Francji (zgodnie z art. 28e ustawy o VAT). O kwestii powstania obowiązku podatkowego w związku ze świadczonymi usługami będą decydowały przepisy obowiązujące we Francji.

Podobnie uznał m.in. Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 2 października 2018 r. (0114-KDIP1-2.4012.488.2018.1.RM).

Ad.2.

Zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, która wynika z dokonywanych w Polsce zakupów (materiały budowlane, wyposażenie kuchni, wyposażenie łazienek itp.) na potrzeby działalności gospodarczej wykonywanej we Francji (o której mowa w pytaniu nr 1).

Uzasadnienie:

W myśl przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dodatkowo, w myśl przepisu art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeżeli:

1.  importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, oraz
2.  podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Nie ulega wątpliwości, iż gdyby Wnioskodawca świadczył usługi budowlane na terytorium kraju, opisane w stanie faktycznym nabyte materiały byłyby wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, w związku z czym Strona byłaby uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu ww. towarów. Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl zaś postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. W związku z powyższym, pierwsza przesłanka wymieniona w przepisie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT jest spełniona.

Po drugie, Wnioskodawca posiada dokumenty potwierdzające dokonanie ww. usług poza terytorium kraju. Wynika z nich związek odliczonego podatku z tymi czynnościami. W związku z tym, druga przesłanka wymieniona w przepisie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT jest spełniona.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, która wynika z dokonywanych w Polsce zakupów (materiały budowlane, wyposażenie kuchni, wyposażenie łazienek itp.) na potrzeby działalności gospodarczej wykonywanej we Francji (o której mowa w pytaniu nr 1).

Stanowisko takie potwierdzają także interpretacje indywidualne organów podatkowych, m.in.:

1.  interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 18 kwietnia 2018 r. (0115-KDIT1- 2.4012.99.2018.2.AJ): „Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że skoro świadczone przez Pana usługi na podstawie art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług podlegają opodatkowaniu na terytorium Szwecji i Norwegii, a z treści wniosku wynika, że nie posiada Pan w Szwecji i/lub Norwegii stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, to przysługuje Panu prawo odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów w kraju na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, pod warunkiem posiadania dokumentów, z których jednoznacznie wynika związek podatku odliczonego ze świadczonymi usługami”.

Ad.3.

Zdaniem Wnioskodawcy, postępuje on słusznie rozpoznając transakcje opisane w pkt b) stanu faktycznego (świadczenie usług na rzecz podmiotów francuskich prowadzących działalność gospodarczą, zarejestrowanych jako podatnicy VAT francuscy oraz jako podatnicy VAT-UE), jako świadczenie usług podlegające opodatkowaniu na terytorium Francji (nie podlegające opodatkowaniu na terytorium Polski) i wystawiając z tego tytułu faktury NP.

Uzasadnienie:

W myśl art. 28e ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

W niniejszej sprawie miejscem położenia nieruchomości jest Francja. Poza tym nie ma wątpliwości, że usługi wykonywane przez Wnioskodawcę są usługami związanymi z nieruchomościami. W myśl interpretacji indywidualnej Dyrektora IS w Katowicach z 30 dnia września 2015 r. (IBPP4/44512-205/15/LG) - „aby uznać usługi za związane z nieruchomością, wynik prac musi się wiązać z konkretną nieruchomością, np. działką, budynkiem, budowlą o określonych parametrach, numerach, będącą w posiadaniu określonych osób”. Taka sytuacja niewątpliwie zachodzi w niniejszej sprawie.

Skoro więc usługi te świadczone są wyłącznie na rzecz podmiotów francuskich prowadzących działalność gospodarczą, to Wnioskodawca:

1.  nie powinien naliczać podatku należnego od wykonanej usługi, gdyż nie podlega ona opodatkowaniu na terytorium Polski,
2.  wykonywane usługi powinien udokumentować fakturą, o której mowa w art. 106e ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT, tj. taką, która nie zawiera m.in. następujących danych:
    *   wartości dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
    *   stawki podatku;
    *   sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
    *   kwoty podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku,
3.  ponadto na ww. fakturze, zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, powinno znaleźć się określenie „odwrotne obciążenie”, gdyż to francuski nabywca usługi jest obowiązany do rozliczenia podatku od wartości dodanej we Francji.

Oznacza to, że w razie świadczenia usług budowlanych za granicą na rzecz przedsiębiorcy -wystawia się tzw. „faktury NP”.

Powyższe oznacza, że Wnioskodawca postępuje słusznie rozpoznając transakcje opisane w pkt b) stanu faktycznego (świadczenie usług na rzecz podmiotów francuskich prowadzących działalność gospodarczą, zarejestrowanych jako podatnicy VAT francuscy oraz jako podatnicy VAT-UE), jako świadczenie usług podlegające opodatkowaniu na terytorium Francji (nie podlegające opodatkowaniu na terytorium Polski) i wystawiając z tego tytułu faktury NP.

Ad. 4.

Zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, która wynika z dokonywanych w Polsce zakupów (materiały budowlane, wyposażenie kuchni, wyposażenie łazienek itp.) na potrzeby działalności gospodarczej wykonywanej we Francji (o której mowa w pytaniu nr 3).

Uzasadnienie:

W myśl przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dodatkowo, w myśl przepisu art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeżeli:

1.  importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, oraz
2.  podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Nie ulega wątpliwości, iż gdyby Wnioskodawca świadczył usługi budowlane na terytorium kraju, opisane w stanie faktycznym nabyte materiały byłyby wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, w związku z czym Strona byłaby uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu ww. towarów. Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl zaś postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. W związku z powyższym, pierwsza przesłanka wymieniona w przepisie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT jest spełniona.

Po drugie, Wnioskodawca posiada dokumenty potwierdzające dokonanie ww. usług poza terytorium kraju. Wynika z nich związek odliczonego podatku z tymi czynnościami. W związku z tym, druga przesłanka wymieniona w przepisie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT jest spełniona.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, która wynika z dokonywanych w Polsce zakupów (materiały budowlane, wyposażenie kuchni, wyposażenie łazienek itp.) na potrzeby działalności gospodarczej wykonywanej we Francji (o której mowa w pytaniu nr 3).

Stanowisko takie potwierdzają także interpretacje indywidualne organów podatkowych, m.in.:

1.  interpretacja indywidualna Dyrektora IS w Bydgoszczy z dnia 13 lutego 2014 r. (ITPP2/443-1247/13/AK): „Z treści wniosku wynika, że dla potrzeb prowadzonej działalności nabyła Pani od polskiego podatnika VAT nowy samochód ciężarowy o masie całkowitej 44 tony (TIR) oraz nową naczepę. Transakcje te zostały udokumentowane fakturami VAT z naliczonym polskim VAT. Samochód oraz naczepa zostały zarejestrowane w Polsce. Usługi transportowe świadczy Pani wyłącznie na terenie Norwegii oraz Szwecji na rzecz norweskiego podatnika. Jest Pani również zarejestrowanym podatnikiem na terytorium Norwegii. (\`(...)\`) Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz powołanych regulacji prowadzi zatem do stwierdzenia, że zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług przysługuje Pani prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej zakup samochodu ciężarowego oraz naczepy, pod warunkiem, że jest w posiadaniu dokumentów, o których mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, potwierdzających związek odliczonego podatku ze świadczeniem usług poza terytorium kraju i nie występują wyłączenia, o których mowa w art. 88 ustawy”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie rozpoznania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów przy usługach świadczonych na rzecz francuskich osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej,
*   **nieprawidłowe** w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów dokonywanych w Polsce na potrzeby usług wykonywanych na rzecz francuskich osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej,
*   **prawidłowe** w zakresie rozpoznania usług związanych z nieruchomościami na rzecz podmiotów francuskich prowadzących działalność gospodarczą, jak i nieprowadzących, działalności gospodarczej jako podlegających opodatkowaniu na terytorium Francji,
*   **prawidłowe** w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów dokonywanych w Polsce na potrzeby usług wykonywanych na rzecz podmiotów francuskich prowadzących działalność gospodarczą.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 1 ustawy). Przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 4 ustawy).

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Towarami – według art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Jednocześnie w myśl art. 13 ust. 2 przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Na podstawie art. 13 ust. 3 ustawy za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Należy zaznaczyć, że przez pojęcie „działalności gospodarczej” należy rozumieć każdą aktywność podatnika realizowaną w ramach przedsiębiorstwa, niezależnie od miejsca prowadzenia tej działalności.

Na podstawie art. 13 ust. 6 ustawy – wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Zgodnie z treścią ww. przepisów ustawy, wewnątrzwspólnotową dostawą towarów jest wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ustawy, na terytorium innego państwa członkowskiego. W przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej (opodatkowanej w Polsce) musi się ona odbywać z kraju (tzn. Polski) i ma być dokonywana przez podatnika, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 bądź ust. 9 ustawy.

Szczególnym przypadkiem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jest przemieszczenie towarów własnych podatnika z terytorium kraju do innego państwa członkowskiego. Art. 13 ust. 3 ustawy rozszerza pojęcie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na czynności, które nie mają charakteru czynności dwustronnych, polegających na przemieszczeniu towarów przedsiębiorstwa z Polski do innego państwa członkowskiego, w którym mają posłużyć do działalności gospodarczej podatnika. W przypadku tej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów polski dostawca pełni równocześnie rolę nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego.

Przywołane powyżej przepisy wskazują zatem, że jeżeli wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu przeniesienia na konkrety podmiot prawa do dysponowania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów w sprzedaży, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie. Natomiast, gdy dla wywożonych towarów nie jest jeszcze znany nabywca lub towary mają służyć innym niż ich dostawa czynnościom, wówczas występuje u podatnika wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów w przemieszczeniu towarów, której odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów przez ten sam podmiot na terytorium państwa członkowskiego zakończenia transportu lub wysyłki.

Należy zaznaczyć, że przemieszczenie towarów, o którym mowa w art. 13 ust. 3 ustawy, nie uznaje się za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, w przypadku gdy występuje chociażby jedna z przesłanek negatywnych określonych w art. 13 ust. 4 ustawy.

Zgodnie z art. 13 ust. 4 ustawy Przemieszczenia towarów, o którym mowa w ust. 3, przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz nie uznaje się za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, w przypadku gdy:

1\. towary są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, dla których miejscem dostawy zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 2 jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, jeżeli towary te są przemieszczane przez tego podatnika dokonującego ich dostawy lub na jego rzecz;

2\. przemieszczenie towarów następuje w ramach sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju;

3\. towary są przemieszczane na pokładach statków, samolotów lub pociągów w trakcie transportu pasażerskiego wykonywanego na terytorium Unii Europejskiej z przeznaczeniem dokonania ich dostawy przez tego podatnika na pokładach tych pojazdów;

4\. towary mają być przedmiotem eksportu towarów przez tego podatnika;

5\. towary mają być przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonanej przez tego podatnika, jeżeli przemieszczenie towarów następuje na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego, do którego dokonywana jest ta wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów;

6\. towary mają być przedmiotem wykonanych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju na rzecz tego podatnika usług polegających na ich wycenie lub wykonaniu na nich prac, pod warunkiem że towary po wykonaniu tych usług zostaną z powrotem przemieszczone na terytorium kraju;

7\. towary mają być czasowo używane na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, w celu świadczenia usług przez podatnika posiadającego siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju, który przemieścił lub na rzecz którego przemieszczono te towary;

8\. towary mają być czasowo używane przez tego podatnika na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, nie dłużej jednak niż przez 24 miesiące, pod warunkiem że import takich towarów z terytorium państwa trzeciego z uwagi na ich przywóz czasowy byłby zwolniony od cła;

9\. przemieszczeniu podlega gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej.

Regulacje dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług zostały zawarte w rozdziale 3 działu V ustawy. I tak, według art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jednocześnie w myśl art. 28e ustawy miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca świadczy usługi budowlane na nieruchomościach znajdujących się w Polsce oraz za granicą. Na przestawiony stan faktyczny składają się dwa scenariusze.

W pierwszym z nich, przedstawionym w pkt a) opisu usługi świadczone są na rzecz francuskich osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. W celu realizacji usług budowlanych na terenie Francji, Wnioskodawca dokonuje zakupów materiałów budowlanych (np. cegły, rury, kolanka, odpływy, taśmy), wyposażenia kuchni, wyposażenia łazienek itp. w Polsce, używając francuskiego NIP, a podmioty dokonujące sprzedaży w Polsce ww. materiałów i wyposażenia na rzecz Wnioskodawcy posługującego się francuskim NIP wykazują te transakcje jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów, ze stawką 0%.

Następnie Wnioskodawca rozpoznaje wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w Polsce, oraz wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów we Francji - z tytułu przemieszczenia ww. materiałów i wyposażenia z Polski do Francji. Same zaś usługi wykonywane na rzecz osób fizycznych Wnioskodawca świadczy jako podatnik francuski (posługuje się nr NIP i VAT francuskim), wobec czego opodatkowuje je podatkiem VAT obowiązującym we Francji i na zasadach obowiązujących we Francji.

Wnioskodawca posiada dokumenty potwierdzające wywóz materiałów i wyposażenia na terytorium Francji oraz wykonywanie usług na terytorium Francji, a także dokumenty, z których wynika związek podatku VAT do odliczenia z tymi czynnościami.

Wątpliwości Wnioskodawcy w odniesieniu do pierwszego scenariusza dotyczą prawidłowości rozpoznania dwóch następujących po sobie czynności opodatkowanych: wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów z tytułu przemieszczenia własnych towarów z Polski do Francji oraz świadczenia usług opodatkowanych we Francji, dokonywanych na terytorium Francji na rzecz francuskich osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

Odpowiadając na tak sformułowane pytanie Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 (tj. dostawy towarów czyli przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Jednocześnie definicja ta została rozszerzona w art. 13 ust. 3 na przemieszczenie przez podatnika, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionego stanu faktycznego należy zauważyć, że skoro czynności nabycia przez Wnioskodawcę posługującego się francuskim NIP zostały przez podmioty dokonujące sprzedaży w Polsce ww. materiałów i wyposażenia na rzecz Wnioskodawcy wykazane jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów, to wywóz tych towarów z Polski do Francji został przypisany do tych czynności. Zatem w ich następstwie towary znalazły się na terytorium Francji w posiadaniu Wnioskodawcy działającego jako francuski podatnik VAT.

Wnioskodawca nie może wobec powyższego dokonać przemieszczenia towarów, o którym mowa w art. 13 ust. 3 ustawy, które mogłoby być uznane za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, ponieważ przemieszczenie to odnosiłoby się do towarów, które były już przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostaw towarów wykazanej przez polskich dostawców Wnioskodawcy.

Można zauważyć, że WDT o której mowa w art. 13 ust. 3 ustawy, mogłaby wystąpić w sytuacji gdyby dostawa towarów na rzecz Wnioskodawcy nie stanowiła WDT. Jednakże mając na uwadze, jak wynika z uzupełnienia do wniosku, że dla realizacji usług na rzecz podmiotów nie będących podatnikami (sytuacja do której odnosi się pytanie nr 1), Wnioskodawca nabywa towary jak podatnik francuski, a dostawcy rozpoznają te dostawy jako WDT brak jest podstaw aby Wnioskodawca rozpoznawał WDT jako przemieszczenie towarów własnych.

Odnosząc się do drugiej czynności opodatkowanej, o której mowa w omawianym scenariuszu należy zauważyć, że przytoczony wcześniej przepis art. 28e ustawy – jak wynika z jego brzmienia – stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium ustalania miejsca świadczenia usług nie usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest nieruchomość. Usługi które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według jej miejsca położenia. Kryterium położenia nieruchomości jest tu zatem decydujące – determinuje ono docelowo miejsce opodatkowania usługi związanej z daną nieruchomością. Co istotne, zasada wyrażona w art. 28e ustawy obejmuje wyłącznie usługi, które dotyczą konkretnej nieruchomości – jedynie wówczas można w praktyce zastosować opodatkowanie w miejscu położenia nieruchomości.

Także Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.) w art. 47 przewiduje, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284 z 26.10.2013 r., s. 1) zmianę do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 – pojęcie „nieruchomość”, jak również wyjaśnił, na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”.

Zgodnie z art. 13b rozporządzenia 282/2011 – do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się:

1.  każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania;
2.  każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść;
3.  każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody i windy;
4.  każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.

W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011 – usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

1.  gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;
2.  gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Jednocześnie w art. 31a ust. 2 rozporządzenia 282/2011 zawarto wykaz przykładowych usług, które należy uznać za związane z nieruchomościami, czyli usług objętych zakresem stosowania art. 47 dyrektywy 2006/112/WE.

Zgodnie z art. 31a ust. 2 lit. c) rozporządzenia 282/2011 ustęp 1 obejmuje w szczególności wznoszenie budynku na terenie oraz prace budowlane i rozbiórkowe dotyczące budynku lub jego części.

Ponadto w myśl art. 31a ust. 2 lit. k) rozporządzenia 282/2011 ustęp 1 obejmuje w szczególności utrzymanie, remont i naprawę budynku lub jego części, łącznie z takimi pracami jak sprzątanie, układanie płytek, tapetowanie i układanie parkietu.

Zatem szczególne miejsce świadczenia określone w art. 28e ustawy dotyczy wyłącznie usług, które ściśle odnoszą się do konkretnej określonej co do miejsca położenia nieruchomości. W konsekwencji usługą związaną z nieruchomością nie jest każda dowolna usługa wykazująca chociażby najmniejszy związek z daną nieruchomością, lecz jedynie usługa która wprost odnosi się do konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości będącej też centralnym punktem usługi bądź też, ma na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości.

W analizowanym przypadku świadczone przez Wnioskodawcę usługi na rzecz francuskich osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, będąc usługami budowlanymi związanymi ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, usług remontowych i usług wykończeniowych dotyczą konkretnych i określonych co do miejsca położenia nieruchomości.

Zgodnie zatem z powyższym świadczenie przez Wnioskodawcę usług budowlanych na terytorium Francji, na rzecz francuskich osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej jest przez Wnioskodawcę poprawnie rozpoznawane jako świadczenie usług opodatkowanych we Francji.

Odpowiadając całościowo na pytanie nr 1 Wnioskodawcy sformułowane w odniesieniu do pierwszego scenariusza \[pkt a) opisu stanu faktycznego\] należy stwierdzić, że Wnioskodawca błędnie rozpoznaje wywóz towarów z Polski do Francji jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów z tytułu przemieszczenia własnych towarów, a jednocześnie poprawnie rozpoznaje świadczenie usług na rzecz francuskich osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej jako usługi opodatkowane we Francji.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1, oceniane całościowo, jest nieprawidłowe.

Rozpatrując kwestię prawa do odliczenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, która wynika z dokonywanych w Polsce zakupów (materiały budowlane, wyposażenia kuchni, wyposażenia łazienek itp.) na potrzeby działalności wykonywanej we Francji w scenariuszu pierwszym należy wskazać na przepisy regulujące prawo do odliczenia podatku.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. wykorzystywania nabytych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy, w tym braku statusu podatnika VAT czynnego.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

W sytuacji gdy podmioty dokonujące sprzedaży w Polsce ww. materiałów i wyposażenia na rzecz Wnioskodawcy posługującego się francuskim NIP wykazują te transakcje jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów opodatkowane stawką 0%, nie występuje podatek naliczony, który Wnioskodawca mógłby odliczyć.

Odpowiadając zatem na pytanie Wnioskodawcy oznaczone nr 2 i sformułowane w odniesieniu do pierwszego scenariusza \[pkt a) opisu stanu faktycznego\] należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie może obniżyć podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, bowiem kwota ta nie wynika z dokonywanych w Polsce zakupów (materiały budowlane, wyposażenie kuchni, wyposażenie łazienek itp.) na potrzeby działalności gospodarczej wykonywanej we Francji.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 2 jest nieprawidłowe.

Realizując drugi z przedstawionych we wniosku scenariuszy \[przedstawiony w pkt b) opisu\], dotyczący usług wykonywanych na rzecz podmiotów francuskich prowadzących działalność gospodarczą (zarejestrowanych jako podatnicy VAT francuscy oraz jako podatnicy VAT-UE) Wnioskodawca dokonuje następujących czynności:

*   świadcząc ww. usługi na rzecz tych podmiotów, Wnioskodawca posługuje się polskim numerem NIP,
*   wobec powyższego (ze względu na fakt, że są to usługi związane z nieruchomościami położonymi we Francji) Wnioskodawca od tych usług nie nalicza podatku należnego, ponieważ czynność ta nie podlega w Polsce opodatkowaniu,
*   Wnioskodawca dokumentuje te usługi fakturą uproszczoną, która nie zawiera danych dotyczących stawki i kwoty podatku, a także jest oznaczona wyrazami „odwrotne obciążenie” (gdyż obowiązanym do rozliczenia podatku od wartości dodanej jest nabywca usługi) - tzw. faktura NP.

Wnioskodawca posiada dokumenty potwierdzające wywóz materiałów i wyposażenia na terytorium Francji oraz wykonywanie usług na terytorium Francji, a także dokumenty, z których wynika związek podatku VAT do odliczenia z tymi czynnościami.

Wątpliwości Wnioskodawcy w odniesieniu do drugiego scenariusza dotyczą prawidłowości rozpoznania transakcji opisanej w pkt b) stanu faktycznego (świadczenia usług na rzecz podmiotów francuskich prowadzących działalność gospodarczą, zarejestrowanych jako podatnicy VAT francuscy oraz jako podatnicy VAT-UE), jako świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu na terytorium Francji (nie podlegające opodatkowaniu na terytorium Polski) i prawidłowości wystawiania z tego tytułu faktur NP.

Rozpatrując wskazane wyżej zagadnienie należy wziąć pod uwagę przytoczone przy omawianiu pierwszego pytania przepisy dotyczące miejsca świadczenia usług oraz przepisy dotyczące wystawiania faktur.

W analizowanym przypadku, przedstawionym w pkt b) opisu świadczone przez Wnioskodawcę usługi na rzecz podmiotów francuskich prowadzących działalność gospodarczą, zarejestrowanych jako podatnicy VAT francuscy oraz jako podatnicy VAT-UE, będąc usługami budowlanymi związanymi ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, usług remontowych i usług wykończeniowych dotyczą konkretnych i określonych co do miejsca położenia nieruchomości.

Zgodnie zatem z powyższym świadczenie przez Wnioskodawcę usług budowlanych na terytorium Francji, na rzecz podmiotów francuskich prowadzących działalność gospodarczą jest przez Wnioskodawcę poprawnie rozpoznawane jako świadczenie usług opodatkowane we Francji.

Dokumentowanie fakturami czynności na potrzeby podatku od towarów i usług reguluje rozdział 1 działu XI ustawy o VAT. Zgodnie z zawartym w nim art. 106a Przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego;
3.  świadczenia usług telekomunikacyjnych, nadawczych i elektronicznych, dla których miejscem świadczenia jest miejsce określone zgodnie z art. 28k ust. 1, przez podatników zidentyfikowanych na potrzeby procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziałach 6a i 7, dla których państwem członkowskim identyfikacji jest Rzeczpospolita Polska.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 października 2019 r. podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Stosownie do art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy faktura powinna zawierać w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Odpowiadając zatem na pytanie Wnioskodawcy oznaczone nr 3 i sformułowane w odniesieniu do drugiego scenariusza \[pkt b) opisu stanu faktycznego\] należy stwierdzić, że Wnioskodawca poprawnie rozpoznaje te transakcje jako świadczenie usług podlegające opodatkowaniu na terytorium Francji, a tym samym niepodlegające opodatkowaniu na terytorium Polski i poprawnie wystawia z tego tytułu faktury NP.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

W myśl art. 86 ust. 8 pkt 1 podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Przepis art. 86 ust. 8 pkt 1 wprowadza dwa podstawowe warunki, których łączne spełnienie uprawnia do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług związanych z usługami świadczonymi poza terytorium kraju:

*   pierwszym z nich jest to, aby hipotetycznie – w przypadku świadczenia takich samych usług w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady zatem świadczenie usług poza terytorium kraju powinno mieć charakter sprzedaży opodatkowanej;
*   drugi z tych warunków dotyczy posiadania przez podatnika dokumentów, z których wynika związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności opodatkowanych poza terytorium kraju i ich związek z importem lub nabyciem towarów i usług na terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.

Rozpatrując prawo Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego należy wskazać, że z treści art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy wynika, że podatnik podatku od towarów i usług, który dokonuje dostawy towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, zachowuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, przy spełnieniu określonych warunków. Przepis ten winien być rozumiany w ten sposób, że upoważnia do odliczenia podatku naliczonego nie tyle w sytuacji, gdy podatnik podatku od towarów i usług wykazuje podatek należny z tytułu wykonywania na terytorium kraju czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, ale gdy wykazuje fakt dostawy towarów lub świadczenia usług, które z uwagi na przepisy dotyczące miejsca świadczenia opodatkowane są poza terytorium kraju.

Jak wskazano we wniosku Wnioskodawca świadczy usługi budowlane, dokonywane na terytorium Francji na rzecz francuskich osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Dla usług świadczonych w odniesieniu do nieruchomości lub dla nich przeznaczonych i mających na celu zmianę fizycznego stanu nieruchomości miejscem świadczenia usług jest zgodnie z art. 28e ustawy miejsce położenia nieruchomości. Wobec powyższego przedmiotowe usługi są świadczone poza terytorium kraju.

W przedmiotowej sprawie powyższe warunki wskazane przez art. 86 ust. 8 pkt 1 są spełnione. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę, gdyby były wykonywane na terytorium kraju, byłyby opodatkowane podatkiem od towarów i usług, wobec tego posiadając stosowne dokumenty, z których wynika związek poniesionych wydatków – nabytych towarów i usług – z usługami budowlanymi świadczonymi poza terytorium kraju, Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z dokonywanych w Polsce zakupów na potrzeby usług budowlanych wykonywanych we Francji.

Odpowiadając zatem na pytanie Wnioskodawcy oznaczone nr 4 i sformułowane w odniesieniu do drugiego scenariusza \[pkt b) opisu stanu faktycznego\] należy stwierdzić, że Wnioskodawca może obniżyć podatek należny o kwotę podatku naliczonego, która wynika z dokonywanych w Polsce zakupów (materiały budowlane, wyposażenie kuchni, wyposażenie łazienek itp.) na potrzeby działalności gospodarczej wykonywanej we Francji.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   rozpoznania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów przy usługach świadczonych na rzecz francuskich osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej – jest nieprawidłowe,
*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów dokonywanych w Polsce na potrzeby usług wykonywanych na rzecz francuskich osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej – jest nieprawidłowe,
*   rozpoznania usług związanych z nieruchomościami na rzecz podmiotów francuskich prowadzących działalność gospodarczą, jak i nieprowadzących działalności gospodarczej jako podlegających opodatkowaniu na terytorium Francji – jest prawidłowe.
*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów dokonywanych w Polsce na potrzeby usług wykonywanych na rzecz podmiotów francuskich prowadzących działalność gospodarczą – jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Przedmiotowa interpretacja dotyczy wyłącznie zapytania Zainteresowanego. Inne kwestie nieobjęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Przedmiotem interpretacji nie była ocena prawidłowości rozliczenia podatku na terytorium Francji z tytułu prowadzonej działalności Wnioskodawcy.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.