Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.37.2017.1.BW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-19
Teza: Zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia.
Słowa kluczowe: obciążenia; podwykonawstwo; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 14 marca 2017r. (data wpływu 21 marca 2017r.), uzupełnionym pismem z 17 maja 2017r. (data wpływu 24 maja 2017r). o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania odwrotnego obciążenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 marca 2017 r. został złożony ww. wniosek wspólny, uzupełniony pismem z 17 maja 2017r. (data wpływu 24 maja 2017r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania odwrotnego obciążenia.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: “A” Sp. z o.o.
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: „B” Sp. z o.o.

przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka) z o.o. z siedzibą w /…/ jest przedsiębiorstwem działającym w branży budowlanej.

Wnioskodawca jest podmiotem zarejestrowanym na potrzeby VAT jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca nie prowadzi sprzedaży podlegającej zwolnieniu z VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca realizuje na zlecenie swoich kontrahentów projekty budowlane na terytorium Polski. Wnioskodawca świadczy usługi budowlane wymienione w poz. 2 - 48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT (dalej: Usługi Budowlane).

Wnioskodawca zawarł umowy (dalej: Umowa lub Umowy) na świadczenie Usług Budowlanych z „B” Sp. z o. o.. „B” posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski i jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Zgodnie z treścią Umów Wnioskodawca realizuje na rzecz „B” inwestycje (dalej: Inwestycja lub Inwestycje) obejmującą wybudowanie budynku (budynków) w stanie „pod klucz" - w całości ukończonego i gotowego do użytkowania wraz z niezbędną infrastrukturą, instalacjami, sieciami i uzbrojeniem oraz zagospodarowaniem terenu.

Wnioskodawca pełni funkcję generalnego wykonawcy Inwestycji. Do Wnioskodawcy, jako generalnego wykonawcy Inwestycji, należy szereg obowiązków wskazanych w Umowach, m.in. realizacja prac budowlanych zgodnie z harmonogramem, dostarczanie wymaganych informacji, dostarczenie materiałów, konstrukcji i urządzeń niezbędnych do wykonania Inwestycji, zapewnienie kierownictwa budowy i nadzoru nad robotami budowlanymi, zapewnienie obsługi geodezyjnej, zapewnienie porządku na placu budowy, zagospodarowanie placu budowy, obsługa BHP.

W celu realizacji Inwestycji wszystkie prace Wnioskodawca zleca podwykonawcom. Wnioskodawca zawiera wówczas umowy z podwykonawcami na wykonanie poszczególnych rodzajów robót budowlanych lub dostawę towarów (np. konstrukcji). Wnioskodawca koordynuje i kontroluje działania realizowane przez podwykonawców w ramach Inwestycji pod względem kompletności, terminowego i należytego wykonania wszystkich robót.

Zgodnie z treścią Umów do obowiązków „B” należy przekazanie Wnioskodawcy placu budowy, odbiór Inwestycji oraz inne czynności umożliwiające Wnioskodawcy realizację Inwestycji.

„B” nie jest jednak ani właścicielem ani użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowych, na których realizowana jest Inwestycja. Właścicielem albo użytkownikiem wieczystym przedmiotowych nieruchomości są inwestorzy (dalej: Inwestor, Inwestorzy), na zlecenie których działa „B” i z którymi zawarł on umowy realizacji Inwestycji. W takim przypadku „B” świadczy na rzecz Inwestora usługi o charakterze deweloperskim (dalej: Usługi Deweloperskie), obejmujące realizację Inwestycji, czyli wybudowanie budynku (budynków) w stanie „pod klucz”. W ramach realizacji Inwestycji „B” zobowiązany jest do m.in. do zawarcia umów z generalnym wykonawcą, architektem oraz podwykonawcami; pozyskania właściwych pozwoleń, licencji i zezwoleń, także pozwolenia na budowę: pozyskania certyfikatów. Do obowiązków „B” należy również zarządzanie, koordynacja oraz ogólny nadzór nad Inwestycją.

Dodatkowo, w ramach umowy z Inwestorem, „B” co do zasady świadczy również na rzecz Inwestora inne usługi, w szczególności:

*   pośrednictwo w nabyciu gruntu, na którym realizowana będzie inwestycja oraz związane z tym doradztwo,
*   zawarcie w imieniu Inwestora umów o dostawę mediów z ich dostawcami,
*   czynności związane z poszukiwaniem najemcy/najemców,
*   wykonywanie, do momentu ukończenia Inwestycji, praw i obowiązków Inwestora z tytułu umów najmu już zawartych z najemcą/najemcami,
*   zarządzanie, monitorowanie i nadzór nad wykonywanymi przez najemcę/najemców pracami adaptacyjnymi.

W ramach umowy z Inwestorem „B” zobowiązuje się też zazwyczaj do zawarcia z Inwestorem umowy o zarządzanie Inwestycją (tzw. „Property Management Agreement”).

Nabywane przez „B” Usługi Budowlane są elementem Usług Deweloperskich świadczonych przez ”B” na zlecenie Inwestorów.

W wynagrodzenie „B” za świadczenie Usług Deweloperskich na rzecz Inwestora wkalkulowany jest m.in. koszt Usług Budowlanych świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz „B”. Przedmiotowe wynagrodzenie kalkulowane jest oraz fakturowane przez B” według jednego z dwóch następujących schematów:

1.B” dokonuje refaktury kosztów Usług Budowlanych na rzecz inwestora, tj.:

1.  B” przenosi na Inwestora koszty usług świadczonych przez podwykonawców ”B”, w tym koszty Usług Budowlanych świadczonych przez Wnioskodawcę, poprzez tzw. refakturę kosztów przedmiotowych usług (faktura za Usługi Budowlane wystawiona przez Wnioskodawcę co do zasady stanowi załącznik do faktury wystawianej na rzecz Inwestora lub Inwestor zna kwotę takiej faktury), zgodnie z przepisem art. 8 ust. 2a ustawy o VAT,
2.  „B” obciąża Inwestora miesięcznym wynagrodzeniem, tzw. „development fee”. „Development fee” stanowi wynagrodzenie PDE za świadczone przez niego na rzecz Inwestora usługi związane głównie z zarządzaniem, koordynacją oraz ogólnym nadzorem nad Inwestycją i kalkulowane jest przede wszystkim jako określony % kosztów, o których mowa w punkcie 1 lit a) powyżej,

2.„B” obciąża Inwestora wyłącznie wynagrodzeniem za świadczenie Usług Deweloperskich, tj.

1.  B” obciąża Inwestora wyłącznie wynagrodzeniem za świadczenie usług Deweloperskich zgodnie z wykonanymi etapami¡/postępami realizacji Inwestycji. Wynagrodzenie to kalkulowane jest zgodnie etapem/postępem Inwestycji zakończonym w okresie, którego wynagrodzenie dotyczy. Załącznikiem do faktur dokumentujących Usługi Deweloperskie są protokoły dokumentujące postęp prac budowlanych w ramach Inwestycji,
2.  W wynagrodzenie z tytułu świadczenia Usługi Deweloperskiej wkalkulowany jest koszt Usług Budowlanych nabytych uprzednio przez „B” od Wnioskodawcy oraz koszty usług nabywanych od innych podmiotów, jak również pozostałe koszty ponoszone przez „B” w związku z realizacją Inwestycji oraz odpowiednia marża. W takim przypadku Inwestor nie posiada jednak szczegółowych informacji odnośnie wysokości poszczególnych kosztów oraz sposobu kalkulacji wynagrodzenia.

Inwestorzy nie dokonują odsprzedaży Usług Deweloperskich realizowanych na ich rzecz przez „B”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca świadczy Usługi Budowlane jako „podwykonawca” w rozumieniu przepisu art. 17 ust. 1h ustawy o VAT?
2.  Czy w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym podatnikiem VAT zobowiązanym do rozliczenia należnego podatku VAT z tytułu świadczenia przez Wnioskodawcę Usług Budowlanych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy o VAT jest „B”?

Stanowisko Zainteresowanych:

1.  W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca świadczy Usługi Budowlane jako ,.podwykonawca” w rozumieniu przepisu art. 17 ust. 1h ustawy o VAT
2.  W opisanym stanie faktycznym /zdarzeniu przyszłym podatnikiem VAT zobowiązanym do rozliczenia należnego podatku VAT z tytułu świadczenia Usług Budowlanych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1 h ustawy o VAT, jest „B”.

ARGUMENTACJA DO STANOWISKA ZAINTERESOWANYCH:

Zgodnie z treścią przepisu art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, cyt.:

„Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne (\`(...)\`):

8)nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.”

W myśl przepisu art. 17 ust. 1h ustawy o VAT, cyt.:

„W przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.”

Ponadto, zgodnie z przepisem art. 17 ust. 2 ustawy o VAT, cyt.:

„W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.”

Powyższe regulacje odnoszą się do rozliczenia należnego podatku VAT przez usługobiorcę z zastosowaniem tzw. mechanizmu odwrotnego obciążenia. Zgodnie z treścią przepisów art. 17 ust. 1 pkt 8 oraz art. 17 ust. 1h ustawy o VAT, podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia należnego podatku VAT jest nabywca usług jeżeli łącznie spełnione zostaną następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik w rozumieniu przepisów art. 15 ustawy o VAT ustawy o VAT, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
3.  przedmiotem świadczenia są usługi wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT,
4.  usługodawca świadczy w/w usługi jako podwykonawca.

W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wszystkie wskazane powyżej warunki należy uznać za spełnione.

Ad. 1)

Definicja podatnika zawarta została w przepisie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym cyt.:

„Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.”

Jednocześnie w myśl przepisu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, cyt.:

„Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.”

W świetle powołanych powyżej regulacji podatnikiem, dla potrzeb podatku VAT, jest podmiot który:

*   jest osobą prawną albo jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej albo osobą fizyczną,
*   wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą tj.:

*   wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody,
*   działalność obejmującą w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT ponieważ:

*   jest osobą prawną.
*   realizuje na zlecenie swoich kontrahentów projekty budowlane na terytorium Polski w ramach których świadczy m.in. Usługi Budowlane,
*   usługi te są świadczone odpłatnie i mają charakter zarobkowy.

Ponadto, Wnioskodawca::

*   jest podmiotem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny,
*   nie prowadzi sprzedaży podlegającej zwolnieniu z VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

W konsekwencji w ocenie Zainteresowanych:

Wnioskodawca jest podatnikiem w rozumieniu przepisów art. 15 ustawy o VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

Ad. 2)

W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym „B” jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT ponieważ:

*   jest osobą prawną,
*   świadczy na rzecz Inwestorów swoich kontrahentów m.in. Usług Deweloperskie, obejmujące realizację Inwestycji, jak również zarządzanie, koordynację oraz ogólny nadzór nad Inwestycjami,
*   usługi te są świadczone odpłatnie i mają charakter zarobkowy.

Ponadto, „B” jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

W konsekwencji w ocenie Zainteresowanych:

„B” będący usługobiorcą Usług Budowlanych świadczonych przez Wnioskodawcę jest podatnikiem w rozumieniu przepisów art. 15 ustawy o VAT, zarejestrowanym jako podatnik czynny.

Ad. 3)

W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca świadczy na rzecz „B” Usługi Budowlane wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT.

W konsekwencji w ocenie Zainteresowanych:

Przedmiotem świadczenia są usługi wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT tj. Usługi Budowlane.

Ad. 4)

Przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji pojęcia .podwykonawca”. Definicji takiej nie zawierają również inne przepisy prawa podatkowego, ani przepisy ustawy Prawo budowlane. Zgodnie zatem z zasadami wykładni prawa podatkowego wskazanymi np. w Uchwale Składu Pięciu Sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 listopada 1999 r. (FPK 4/99), jeżeli ustawodawca podatkowy nie zdefiniował danego pojęcia w ustawie podatkowej, ani też nie odsyła do innego aktu prawnego, w którym taka definicja ewentualnie znajduje się w takim przypadku, cyt.:

„(…) zgodnie z założeniami współczesnej pragmatycznej wykładni prawa, wyjaśnienia tego terminu należy najpierw szukać w powszechnym języku polskim, a więc języku, którym posługują się przede wszystkim adresaci norm prawnych w danym państwie.”

Zgodnie zatem z zasadami wykładni prawa podatkowego, wobec braku legalnej definicji pojęcia „podwykonawcy”, należy nadać mu znaczenie, jakie wynika z języka powszechnego.

Zgodnie definicją pojęcia „podwykonawcy” wskazaną w internetowym Słowniku Języka Polskiego PWN \[http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008.html\] - podwykonawca to, cyt.: „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”.

Zasadność nadania pojęciu „podwykonawcy” znaczenia powszechnego na potrzeby wykładni przepisu art. 17 ust. 1h ustawy o VAT potwierdził również bezpośrednio Minister Rozwoju i Finansów w odpowiedzi z dnia 26 stycznia 2017 r. na interpelację poselską nr 8831, cyt.: „(…) ustawa o VAT nie definiuje pojęcia podwykonawcy, lecz dla prawidłowego rozumienia terminu podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika języka polskiego „podwykonawca - to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy.”

Jednocześnie zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN http://sjp.pwn.pl/doroszewski/wykonawca; 5520304.html\] wykonawca to „ten kto coś wykonuje, realizator, twórca, odtwórca”.

W świetle przytoczonych wyżej definicji pojęć „podwykonawca” oraz „wykonawca” należy stwierdzić, iż pojęcia te nie są tożsame. Zasadniczą różnicą pomiędzy wykonawcą a podwykonawcą jest to, iż wykonawca świadczy określone prace (usługi) na zlecenie podmiotu będącego finalnym konsumentem tych prac (usług), podczas gdy podwykonawca świadczy prace (usługi) na zlecenie wykonawcy (pośrednika), który dokonuje ich dalszej odsprzedaży.

Tym samym, aby dany podmiot został uznany za podwykonawcę powinny zostać łącznie spełnione następujące warunki:

*   jego prace są wykonywane na rzecz wykonawcy tj. realizatora/twórcy np. projektu budowlanego,
*   jego prace nie są wykonywane na rzecz finalnego konsumenta tych prac.

W opisanym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym:

*   Wnioskodawca świadcząc Usługi Budowlane działa na zlecenie „B”,
*   „B” świadczy na zlecenie Inwestorów usługi o charakterze deweloperskim (Usługi Deweloperskie) obejmujące realizację Inwestycji, jak również zarządzanie, koordynację oraz ogólny nadzór nad Inwestycją oraz inne świadczenia wskazane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym,
*   nabywane przez „B” Usługi Budowlane są elementem Usług Deweloperskich świadczonych przez „B” na zlecenie Inwestorów,
*   w wynagrodzenie „B” za świadczenie Usług Deweloperskich wkalkulowany jest m.in. koszt Usług Budowlanych świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz „B”,
*   Inwestorzy są właścicielami albo użytkownikami wieczystymi nieruchomości, na których realizowane są Inwestycje. Inwestorzy nie dokonują odsprzedaży Usług Deweloperskich realizowanych na ich rzecz przez „B”. Inwestorzy są zatem konsumentami prac wykonywanych przez „B”.

W kontekście powyższego należy zatem, w ocenie Zainteresowanych, uznać, że:

*   finalnym konsumentem usług świadczonych przez „B”, w skład których wchodzą Usługi Budowlane nabyte od Wnioskodawcy, jest Inwestor.
*   tym samym „B” nie jest finalnym konsumentem Usług Budowlanych świadczonych przez Wnioskodawcę,
*   „B” działa na zlecenie Inwestorów w charakterze wykonawcy Usług Deweloperskich, których elementem są Usługi Budowlane świadczone przez Wnioskodawcę,
*   Wnioskodawca świadcząc Usługi Budowlane na zlecenie „B” działa w charakterze podwykonawcy.

W konsekwencji w ocenie Zainteresowanych:

Wnioskodawca świadcząc Usługi Budowlane na zlecenie „B” działa w charakterze podwykonawcy w rozumieniu art. 17 ust, 1h ustawy o VAT.

W opisanym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym:

*   przedmiotem świadczenia Wnioskodawcy na rzecz ”B” są usługi wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT (tj. Usługi Budowlane),
*   Wnioskodawca świadczy Usługi Budowlane jako podatnik w rozumieniu przepisów art. 15 ustawy o VAT, a sprzedaż realizowana przez Wnioskodawcę nie podlega zwolnieniu z VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT,
*   „B” będący nabywcą Usług Budowlanych świadczonych przez Wnioskodawcę jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, zarejestrowanym jako czynny podatnik VAT,
*   Wnioskodawca świadcząc Usługi Budowlane na zlecenie „B” działa jako „podwykonawca” w rozumieniu art. 17 ust. 1h ustawy o VAT.

W świetle powyższego, zgodnie z treścią przepisu art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, podatnikiem VAT z tytułu świadczenia Usług Budowlanych przez Wnioskodawcę na rzecz „B” jest ich usługobiorca tj.”B”.

W konsekwencji, zgodnie z treścią przepisu art. 17 ust. 2 ustawy o VAT, Wnioskodawca nie rozlicza podatku VAT z tytułu świadczenia Usług Budowlanych.

Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych:

1.  W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca świadczy Usługi Budowlane jako „podwykonawca” w rozumieniu przepisu art. 17 ust. 1h ustawy o VAT.
2.  W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia należnego podatku VAT z tytułu świadczenia Usług Budowlanych przez Wnioskodawcę na rzecz „B” jest, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy o VAT, ich usługobiorca tj.„B”.
3.  Tym samym Wnioskodawca nie rozlicza podatku należnego z tytułu świadczenia usług budowlanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016r., poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W myśl art. 7 ww. ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel /…/.

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 /…/.

Na mocy art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie, na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018r. z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Należy podkreślić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, o których mowa w art. 7 i art. 8 ustawy.

Jednocześnie, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika. Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast przepis art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wskazuje, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego (art. 17 ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 17 ust. lh ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Ww. załącznik nr 14 do ustawy, obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r., zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług budowlanych identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), podlegających mechanizmowi odwróconego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Zatem art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa budowlana lub budowlano-montażowa, wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy w poz. 2-48, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, zgodnie z art. 17 ust. lh ustawy, mechanizm ten ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Oznacza to, że nabywca usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług.

Natomiast transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług budowlanych, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora (np. dewelopera budowlanego), podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę), zaś inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „podwykonawcy”, zatem dla prawidłowego rozumienia tego terminu wystarczające jest posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego, podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”.

Z kolei przy dalszych „podzleceniach” przyjąć należy podejście, zgodnie z którym podwykonawca zlecający jest - w stosunku do swojego podwykonawcy - głównym wykonawcą swojego zakresu prac (i w konsekwencji rozliczy „podzlecone” usługi budowlane na zasadzie odwróconego obciążenia).

Trzeba przy tym zaznaczyć, że fakt zgłoszenia, lub nie, głównemu inwestorowi powierzenia prac podwykonawcy, pozostaje bez wpływu na posiadanie statusu podwykonawcy w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Status podwykonawcy wynika bowiem bezpośrednio z zawartych pisemnych umów, a w przypadku ich braku - świadczą o tym statusie okoliczności i charakter wykonywanych usług.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentująca sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, w przypadku dostawy towarów i wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi, faktura powinna zawierać wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Z kolei zgodnie z art. 106e ust. 4 pkt 1 ustawy, w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8, jest nabywca towaru lub usługobiorca, faktura nie zawiera – danych określonych w ust. 1 pkt 12-14.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem działającym w branży budowlanej.

Wnioskodawca jest podmiotem zarejestrowanym na potrzeby VAT jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca nie prowadzi sprzedaży podlegającej zwolnieniu z VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi budowlane wymienione w poz. 2 - 48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT.

Wnioskodawca zawarł umowy na świadczenie Usług Budowlanych z „B”.

„B” posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski i jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Zgodnie z treścią Umów Wnioskodawca realizuje na rzecz „B” inwestycję obejmującą wybudowanie budynku (budynków) w stanie „pod klucz" - w całości ukończonego i gotowego do użytkowania wraz z niezbędną infrastrukturą, instalacjami, sieciami i uzbrojeniem oraz zagospodarowaniem terenu.

Wnioskodawca pełni funkcję generalnego wykonawcy inwestycji. Do Wnioskodawcy, jako generalnego wykonawcy inwestycji, należy szereg obowiązków wskazanych w umowach, m.in. realizacja prac budowlanych zgodnie z harmonogramem, dostarczanie wymaganych informacji, dostarczenie materiałów, konstrukcji i urządzeń niezbędnych do wykonania Inwestycji, zapewnienie kierownictwa budowy i nadzoru nad robotami budowlanymi, zapewnienie obsługi geodezyjnej, zapewnienie porządku na placu budowy, zagospodarowanie placu budowy, obsługa BHP.

W celu realizacji inwestycji wszystkie prace Wnioskodawca zleca podwykonawcom. Wnioskodawca zawiera wówczas umowy z podwykonawcami na wykonanie poszczególnych rodzajów robót budowlanych lub dostawę towarów (np. konstrukcji).

Zgodnie z treścią umów do obowiązków „B” należy przekazanie Wnioskodawcy placu budowy, odbiór Inwestycji oraz inne czynności umożliwiające Wnioskodawcy realizację Inwestycji.

„B” nie jest jednak ani właścicielem ani użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowych, na których realizowana jest inwestycja. Właścicielem albo użytkownikiem wieczystym przedmiotowych nieruchomości są inwestorzy, na zlecenie których działa „B” i z którymi zawarł on umowy realizacji inwestycji. W takim przypadku „B” świadczy na rzecz Inwestora usługi o charakterze deweloperskim, obejmujące realizację inwestycji, czyli wybudowanie budynku (budynków) w stanie „pod klucz”. W ramach realizacji inwestycji „B” zobowiązany jest do m.in. do zawarcia umów z generalnym wykonawcą, architektem oraz podwykonawcami; pozyskania właściwych pozwoleń, licencji i zezwoleń, także pozwolenia na budowę: pozyskania certyfikatów. Do obowiązków „B” należy również zarządzanie, koordynacja oraz ogólny nadzór nad inwestycją.

W wynagrodzenie „B” za świadczenie usług deweloperskich na rzecz inwestora wkalkulowany jest m.in. koszt usług budowlanych świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz „B”. Przedmiotowe wynagrodzenie kalkulowane jest oraz fakturowane przez „B” według jednego z dwóch następujących schematów:

1.„B” dokonuje refaktury kosztów usług budowlanych na rzecz inwestora, tj.:

1.  „B” przenosi na inwestora koszty usług świadczonych przez podwykonawców „B”, w tym koszty usług budowlanych świadczonych przez Wnioskodawcę, poprzez tzw. refakturę kosztów przedmiotowych usług
2.  „B” obciąża inwestora miesięcznym wynagrodzeniem, tzw. „development fee”.

2.„B” obciąża inwestora wyłącznie wynagrodzeniem za świadczenie usług deweloperskich, tj.

1.  „B” obciąża inwestora wyłącznie wynagrodzeniem za świadczenie usług Deweloperskich zgodnie z wykonanymi etapami¡/postępami realizacji inwestycji. Wynagrodzenie to kalkulowane jest zgodnie etapem/postępem Inwestycji zakończonym w okresie, którego wynagrodzenie dotyczy. Załącznikiem do faktur dokumentujących usługi deweloperskie są protokoły dokumentujące postęp prac budowlanych w ramach Inwestycji,
2.  W wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi deweloperskiej wkalkulowany jest koszt usług budowlanych nabytych uprzednio przez „B” od Wnioskodawcy oraz koszty usług nabywanych od innych podmiotów, jak również pozostałe koszty ponoszone przez „B” w związku z realizacją Inwestycji oraz odpowiednia marża. W takim przypadku inwestor nie posiada jednak szczegółowych informacji odnośnie wysokości poszczególnych kosztów oraz sposobu kalkulacji wynagrodzenia.

Inwestorzy nie dokonują odsprzedaży usług deweloperskich realizowanych na ich rzecz przez „B”.

W przedmiotowej sprawie wyjaśnienia wymaga, czy w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca świadczy/będzie świadczył usługi budowlane jako podwykonawca, a w konsekwencji, czy to On jest/będzie zobowiązany do rozliczenia podatku należnego z tytułu świadczenia przedmiotowych usług budowlanych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy o VAT, czy też „B”.

Odnosząc się do powyższej kwestii należy ponownie wskazać, że zgodnie z wykładnią językową „podwykonawca” to „firma lub osoba wykonująca prace na zlecenie głównego wykonawcy”.

Powyższe prowadzi do wniosku, że nie są usługami świadczonymi przez podwykonawców usługi budowlane świadczone bezpośrednio na rzecz inwestorów, gdyż są one świadczone bezpośrednio na rzecz zleceniodawcy usług (a nie wykonawcy),

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że:

*   Wnioskodawca świadczy usługi budowlane (wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o VAT) na zlecenie „B”,
*   nabywane przez „B” przedmiotowe usługi są elementem usług deweloperskich świadczonych przez „B” na rzecz inwestorów,

Mając na względzie powyższe należy stwierdzić, że w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca występuje jako podwykonawca.

Tym samym należy stwierdzić, że skoro w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca występuje jako podwykonawca usług budowalnych, które są wymienione w załączniku nr 14 (poz. 2-48) do ustawy o VAT, to na fakturze wystawionej dla „B” Wnioskodawca winien wykazać, zapis o treści „odwrotne obciążenie”.

Natomiast do rozliczenia należnego podatku VAT z tytułu części robót budowlanych zrealizowanych przez (Wnioskodawcę) będzie w przedmiotowej sprawie „B”.

Wobec powyższego przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym / opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie pytania i przedstawionego stanowiska. Zatem nie rozstrzyga w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w stosunku do usług budowlanych nabywanych przez Wnioskodawcę, gdyż nie było to przedmiotem wniosku.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.