Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-242/10/MU
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-06-04
Teza: Opodatkowanie przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym nabytego w drodze spadku.
Słowa kluczowe: nieruchomości-zbycie nieruchomości; spadek; ulga-ulga meldunkowa; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 2 marca 2010 r. (data wpływu 4 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym nabytego w drodze spadku - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym nabytego w drodze spadku.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 23 września 2001 r. w związku ze śmiercią matki Wnioskodawczyni nabyła prawo do spadku po zmarłej w 1/3 części. W dniu 17 lipca 2008 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni, spadek po którym nabyła w 1/2 części. Nabycie to potwierdzone zostało przez Sąd Rejonowy postanowieniem z dnia 4 listopada 2008 r. Przedmiotem spadku po każdym z rodziców był udział w lokalu mieszkalnym. Do urzędu skarbowego zostały złożone stosowne zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z2.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w dniu 20 marca 2009 r. wydał decyzję w sprawie wymiaru podatku od spadków i darowizn od nabycia spadku po matce, w skład którego wchodził udział w przedmiotowym lokalu mieszkalnym.

Następnie w dniu 28 marca 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał zaświadczenie potwierdzające zapłatę podatku z tytułu nabycia spadku po zmarłej matce oraz zaświadczenie, że podatek z tytułu nabycia spadku po zmarłym ojcu nie należał się.

Przedmiotowy lokal mieszkalny w budynku mieszkalnym wielorodzinnym został sprzedany w dniu 22 kwietnia 2009 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż nieruchomości - nabytej w drodze spadku po matce zmarłej w 2001 r. i po ojcu zmarłym w 2008 r. - będzie opodatkowana wyłącznie od części odpowiadającej udziałowi w nieruchomości nabytemu po 1 stycznia 2007 r.?

Zdaniem Wnioskodawczyni - w przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej do 31 grudnia 2006 r. – stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu jest między innymi sprzedaż nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli sprzedaż ta nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości.

Zgodnie z przepisami prawa cywilnego spadek otwiera się a chwilą śmierci spadkodawcy - art. 924 Kodeksu cywilnego, natomiast spadkobierca nabywa prawo do spadku z chwilą otwarcia spadku – art. 925 Kodeksu cywilnego, czyli z chwilą śmierci spadkodawcy.

Nabycie z chwilą śmierci spadkodawcy ma charakter tymczasowy, natomiast ostateczne – tzw. definitywne nabycie następuje z chwilą przyjęcia spadku lub też upływu terminu do złożenia oświadczenia o przyjęciu lub odrzuceniu spadku, gdy oświadczenia takiego spadkobierca nie złożył.

Przepisy Kodeksu Cywilnego uzależniają nabycie spadku od woli spadkobiercy. Złożenie oświadczenia oznacza nabycie spadku w chwili jego otwarcia z mocą wsteczną.

Nabycie spadku w chwili jego otwarcia z mocą wsteczną, dotyczy więc momentu nabycia udziału w nieruchomości w wyniku spadku i w konsekwencji zastosowania odpowiednich przepisów prawa podatkowego regulujących opodatkowanie sprzedaży nieruchomości.

Zgodnie z art. 21 ust 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych – jeśli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny. Zwolnienie to dotyczy wyłącznie nieruchomości nabytych do końca 2006 r. W związku z tym, Wnioskodawczyni uważa, iż odpłatne zbycie nieruchomości odpowiadające udziałowi nabytemu w 2001 r. nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym w związku ze spełnieniem każdej z dwóch przesłanek:

*   zbycie zostało dokonane po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego udziału;
*   do 31 grudnia 2006 r. sprzedaż nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nabytej w drodze spadku, podlegała zwolnieniu od podatku dochodowego.

Natomiast sprzedaż nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości nabytych w spadku po 1 stycznia 2007 r. podlega opodatkowaniu na nowych zasadach, tj. obowiązuje podatek od dochodu z dokonanej transakcji. Po 1 stycznia 2007 r. przestało obowiązywać zwolnienie od podatku dochodowego przychodu uzyskanego z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych – jeśli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny (art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d).

W takiej sytuacji dokonanie odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku, z dniem śmierci spadkodawcy, nie stanowi źródła przychodu zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyłącznie po upływie 5 lat od daty nabycia nieruchomości.

W związku z faktem, że dokonanie odpłatnego zbycia nieruchomości będącej przedmiotem niniejszego wniosku nabytej w drodze spadku nastąpiło przed upływem 5 lat od daty nabycia nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2008 r., transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie przepisów obowiązujących po 1 stycznia 2007 r.

Zdaniem Wnioskodawczyni, odpłatne zbycie nieruchomości nabytej w drodze spadku będzie podlegało opodatkowaniu według zasad uzależnionych od roku nabycia udziału w zbywanej nieruchomości:

*   w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2001 r. będzie podlegało zasadom obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. tzn. całkowitemu zwolnieniu z podatku;
*   w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2008 r. będzie podlegało zasadom obowiązującym po 1 stycznia 2007 r. tzn. opodatkowane podatkiem od dochodu z transakcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia przez Wnioskodawczynię spadku po każdym z rodziców jest data śmierci spadkodawcy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 2001 r. nabyła Pani w drodze dziedziczenia po matce udział w lokalu mieszkalnym w budynku wielorodzinnym, natomiast w 2008 r. udział w tej nieruchomości po zmarłym ojcu.

Mając na uwadze przytoczone przepisy, uzyskany przez Panią przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w budynku wielorodzinnym, w części odpowiadającej udziałowi odziedziczonemu w roku 2001 po matce nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Sprzedaż została bowiem dokonana po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału w tej nieruchomości. W konsekwencji nie stanowi ona źródła przychodu w rozumieniu ww. przepisów.

Natomiast, odpłatne zbycie udziału w nieruchomości nabytego w spadku po ojcu, które nastąpiło przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Wobec tego do opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego w budynku wielorodzinnym w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze spadku po zmarłym w roku 2008 ojcu będą miały zastosowanie przepisy obowiązujące do 31 grudnia 2008 roku.

Przepis art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. – stanowi, iż podatek od dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku. Podatek ten płatny jest w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, co wynika z treści art. 19 ust. 1 ustawy, jest jej wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Jednakże zważywszy na treść art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. – wolnymi od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2.  lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4.  prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

*   jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Pokreślić należy, iż ujęty w tym przepisie katalog rzeczy i praw, których sprzedaż objęta jest zwolnieniem jest katalogiem zamkniętym.

W konsekwencji, zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może być objęty wyłącznie przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego. Przedmiotowe zwolnienie nie obejmuje przychodów z odpłatnego zbycia gruntów, zarówno tych, które stanowią odrębny przedmiot własności (prawo wieczystego użytkowania gruntu), jak i gruntów trwale związanych z budynkami, stanowiących część składową nieruchomości. Oznacza to, że przychód ze sprzedaży gruntu lub udziału w ww. gruncie związanego z lokalem podlega opodatkowaniu na zasadach wymienionych powyżej.

Ponadto, zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia (art. 21 ust. 21 ww. ustawy). Oznacza to, że nie złożenie oświadczenia lub złożenie go po terminie powoduje brak prawa do zwolnienia. Wymóg złożenia w terminie tego oświadczenia jest bowiem, obok zameldowania na pobyt stały w sprzedawanym lokalu lub budynku przez okres 12 miesięcy, warunkiem koniecznym do zastosowania omawianego zwolnienia. Warunek ten wynika wprost z przepisu art. 21 ust. 21, dotyczącego zwolnień przedmiotowych, przez co stał się on nieodłącznym elementem regulacji dotyczącej możliwości skorzystania ze zwolnienia przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zaznaczyć należy, iż na mocy przepisu art. 8 ust. 3 cytowanej ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składa się w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy.

Mając zatem na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego i przytoczone przepisy prawne, stwierdzić należy, iż dochód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, w części przypadającej na udział nabyty w 2008 r. – w drodze spadku po ojcu, podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., chyba, że spełnione zostały warunki zwolnienia przedmiotowego zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.