Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPP3.4512.471.2016.1.MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-10-19
Teza: brak obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej.
Słowa kluczowe: kasa-kasa rejestrująca; sprzedaż; umowa-umowa agencyjna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 24 sierpnia 2016 r. (data wpływu 29 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej,

*   dokumentowania pobranych kwot od klienta na rzecz usługodawcy w postaci zestawienia generowanego za pośrednictwem Aplikacji i przekazywanego usługodawcy w przypadku gdy Wnioskodawca nie jest obowiązany do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących,

*   braku obowiązku prowadzenia ewidencji zwrotów i reklamacji.

We wniosku przedstawiono następujące stan zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pod firmą …. od 01 lipca 2013 r. w zakresie pozostałej działalności usługowej w zakresie technologii informatycznych i komputerowych (PKO: 62.09.Z), co potwierdza wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji Działalności Gospodarczej. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca jest właścicielem aplikacji … (dalej: Aplikacja). Aplikacja dostępna jest online pod adresem …..com, a także w formie aplikacji mobilnych w sklepach …. i …. Aplikacja stanowi narzędzie pośrednictwa w kontakcie pomiędzy klientem a usługodawcą prowadzącym działalność gastronomiczną. Klient pobierając Aplikację może wyszukać przy jej użyciu lokale gastronomiczne, ustalać ich lokalizację oraz przeglądać oferowane przez nie usługi gastronomiczne. Aplikacja umożliwia zapoznanie się z menu wybranej restauracji oraz złożenie zamówienia. Klient składa zamówienie poprzez wybranie określonych dań z menu skonfigurowanego przez usługodawcę. Po wybraniu poszczególnych pozycji z menu, zamówienie drogą elektroniczną trafia do usługodawcy, który potwierdza jego otrzymanie. Klient ma możliwość złożenia zamówienia na miejscu w lokalu usługodawcy, na wynos oraz poza lokalem - z dostawą. Aplikacja umożliwia dokonanie zapłaty za usługę.

Klient może wybrać jedną z trzech form zapłaty:

1.  gotówką w lokalu lub przy dostawie płatną do rąk usługodawcy za pokwitowaniem;
2.  kartą w lokalu usługodawcy lub poza lokalem przy dostawie, jeśli usługodawca zapewnia taka możliwość,
3.  za pośrednictwem Aplikacji (wyłącznie w przypadku zarejestrowania konta w serwisie).

Wszelkie płatności dokonywane przez klientów za pośrednictwem Aplikacji są dokonywane za pośrednictwem portalu … i na warunkach wskazanych przez właścicieli ww. portalu. Płatność za pośrednictwem portalu … może być dokonywana za pomocą karty kredytowej. Środki przekazane za pośrednictwem Aplikacji przez klienta wpływają najpierw na konto na portalu …., a następnie są przekazywane na konto Wnioskodawcy. Wnioskodawca w terminach wskazanych w umowie agencyjnej przelewa środki pieniężne na wskazane przez usługodawcę konto (od 2 do 4 razy w miesiącu). Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności za niewykonanie umowy przez portal …. W przypadku gdy nie dojdzie do realizacji zamówienia z przyczyn nie leżących po stronie klienta, Wnioskodawca zwraca środki klientowi we wskazanym w regulaminie terminie. Klient korzysta z serwisu …. i Aplikacji nieodpłatnie.

Aplikacja udostępniana przez Wnioskodawcę umożliwia automatyczne powiadamianie usługodawcy drogą mailową o wpływie środków pieniężnych przekazanych przez klienta za pośrednictwem Aplikacji. Ponadto system umożliwia wygenerowanie zestawienia, które pozwoli przypisać kwoty wpłacone za pośrednictwem … do poszczególnych zamówień.

Zgodnie z regulaminem, Wnioskodawca nie jest stroną umowy zawieranej za pośrednictwem Aplikacji, a jedynie pośrednikiem w jej zawarciu i nie nabywa ani nie sprzedaje Usług oferowanych przez usługodawcę. Wszelkie płatności pobierane przy użyciu Aplikacji pobierane są w imieniu i na rzecz usługodawców, którzy są zobowiązani wystawić klientowi paragon lub fakturę zgodnie z obowiązującymi przepisami. Wyrejestrowanie konta w serwisie nie jest równoznaczne z odstąpieniem przez klienta od umowy z usługodawcą, której Wnioskodawca nie jest stroną, a jedynie pośrednikiem przy jej zawarciu.

Współpraca Wnioskodawcy z usługodawcą odbywa się na podstawie zaakceptowanego regulaminu oraz umowy agencyjnej. Usługodawca zakładając konto w serwisie uzyskuje możliwość udostępniania informacji m.in. o świadczonych usługach, menu restauracji, cennika i innych informacji o prowadzeniu działalności gospodarczej. Aplikacja pozwala na wyszukanie i zlokalizowanie restauracji, dokonanie zamówienia i płatności za pomocą aplikacji. Szczegółowe warunki współpracy z usługodawcą reguluje umowa agencyjna. Zgodnie z postanowieniami umowy Wnioskodawca jako agent zobowiązuje się, w zakresie prowadzonej przez niego działalności, do stałego pośredniczenia za wynagrodzeniem, w zawieraniu z klientami umów na rzecz i w imieniu usługodawcy poprzez dostarczanie i utrzymywanie usługi elektronicznej ….. Ponadto Wnioskodawca jako agent jest umocowany do pobierania płatności od klientów usługodawcy na rzecz i w imieniu usługodawcy na poczet jego wynagrodzenia. Jak wskazano powyżej, w przypadku zapłaty z wykorzystaniem Aplikacji, środki pieniężne wpłacone przez klienta przekazywane są na konto w portalu …., a następnie trafiają na rachunek bankowy Wnioskodawcy. Wnioskodawca w terminach wskazanych w umowie agencyjnej przekazuje środki usługodawcy, potrącając prowizję. W innym przypadku klient płaci za usługę bezpośrednio usługodawcy, a podatnik pośredniczy jedynie przy zawarciu transakcji. Aplikacja umożliwia wygenerowanie zestawienia, które pozwala przypisać zamówienie do danej płatności (w przypadku gdy zarówno zamówienie jak i płatność są dokonywane za pośrednictwem Aplikacji). Informacja ta zawiera dane restauracji (usługodawcy), numer rachunku bankowego restauracji oraz sumę płatności dokonanych za pośrednictwem Aplikacji na rzecz danego usługodawcy, a ponadto zawiera zestawienie dotyczące poszczególnych transakcji składające się z pozycji:

*   numer zamówienia,

*   wpłacona kwota,

*   data dokonania płatności,

*   rodzaj zamówienia (na miejscu, na wynos, z dostawą),

*   prowizja pobrana przez ….

*   należność (kwota wpłacona przez klienta - prowizja …).

Ww. zestawienie przesyłane jest e-mailem do usługodawcy przy przekazaniu środków wpłaconych przez klienta (w terminach zgodnych z umową agencyjną). Zestawienie to może być również wygenerowane z serwisu/Aplikacji przez każdego usługodawcę. Ponadto każdorazowo po otrzymaniu wpłaty za usługę za pośrednictwem Aplikacji Wnioskodawca wysyła do usługodawcy maila zawierającego informacją:

*   numer zamówienia

*   kwota wpłacona przez klienta

*   nazwa restauracji

*   adres restauracji

*   data dokonania płatności.

Wnioskodawca nie jest stroną umów zawieranych pomiędzy klientem a usługodawcą, nie ponosi także odpowiedzialności za niewykonanie, bądź nienależyte wykonanie usług przez którąkolwiek ze stron. Wnioskodawca nie nabywa od usługodawcy żadnych usług w celu ich dalszego odsprzedania. Wnioskodawca rozlicza się z usługodawcą na podstawie faktury VAT dokumentującej wysokość prowizji. Do powyższych usług Wnioskodawca stosuje stawkę VAT w wysokości 23%. Wynagrodzenie prowizyjne stanowi procent sumy netto usług zamówionych przez klientów od usługodawcy. Wynagrodzenie prowizyjne jest płatne raz w miesiącu na podstawie faktury. W przyszłości Wnioskodawca planuje dokonywać potrącenia prowizji od wpłat pobranych w imieniu i na rzecz usługodawcy za pośrednictwem Aplikacji. Wnioskodawca nie dokonuje sprzedaży usług lub towarów na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych i nie przewiduje ich wykonywania w przyszłości. W związku z powyższym Wnioskodawca nie jest zobligowany do prowadzenia ewidencji za pomocą kasy fiskalnej. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę w ramach umowy agencyjnej stanowią w ocenie Wnioskodawcy usługi pośrednictwa komercyjnego i wyceny, z wyłączeniem wyceny nieruchomości i ubezpieczeń (PKWiU 74.90.12.0) i usługi w zakresie rezerwacji biletów wstępu na imprezy rekreacyjne, rozrywkowe i sportowe oraz pozostałe usługi w zakresie rezerwacji, gdzie indziej niesklasyfikowane (PKWiU 79.90.39.0).

Wnioskodawca nie jest zobowiązany przez usługodawców do prowadzenia ewidencji za pomocą własnej kasy rejestrującej (nie przewiduje tego umowa agencyjna zawierana z usługodawcą). Usługodawca ponadto nie powierza własnej kasy fiskalnej Agentowi do prowadzenia ewidencji w jego imieniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  (oznaczone we wniosku nr 1) Czy Wnioskodawca, jako agent, jest obowiązany do ewidencjonowania za pomocą kas rejestrujących kwot pobranych przez Aplikację i przekazanych usługodawcy w związku ze stałym pośredniczeniem przy zawieraniu umów pomiędzy klientem a usługodawcą, bądź zawieraniem ww. umów w imieniu i na rzecz usługodawcy?
2.  (oznaczone we wniosku nr 3) Czy w przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1 Wnioskodawca jest obowiązany do prowadzenia ewidencji zwrotów i reklamacji, o której mowa w par. 3 ust. 4 rozporządzenia z dnia 1 kwietnia 2013 r. w sprawie kas rejestrujących, a jeżeli nie to w jaki sposób powinien dokumentować zwrot środków dokonywanych w imieniu Agenta na rzecz Klienta?

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 1.

W ocenie Wnioskodawcy, nie będzie on zobowiązany do prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących. Obowiązek ten wynika z art. 111 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT. W myśl powyższego przepisu, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych obowiązani są do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem jednym z podstawowych kryteriów decydujących o obowiązku ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 758 § 1 i 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121), przez umowę agencyjną przyjmujący zlecenie (agent) zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, do stałego pośredniczenia, za wynagrodzeniem, przy zawieraniu z klientami umów na rzecz dającego zlecenie przedsiębiorcy albo do zawierania ich w jego imieniu. Do zawierania umów w imieniu dającego zlecenie oraz do odbierania dla niego oświadczeń agent jest uprawniony tylko wtedy, gdy ma do tego umocowanie.

Agent (pośrednik) działający w imieniu i na rzecz zleceniodawcy jest w świetle ustawy podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast obowiązek ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących, ustawodawca odniósł do pewnego stanu faktycznego zaistniałego u podatników, tj. dokonywania sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Rozpatrując kwestię obowiązku rejestrowania przez Wnioskodawcę sprzedaży usług, dokonywanej przez niego w imieniu i na rzecz sprzedawców (usługodawców), przy zastosowaniu kas rejestrujących należy zauważyć, że stosownie do art. 111 ust. 3a pkt 1 i pkt 7 ustawy, podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani:

1.  dokonywać wydruku paragonu fiskalnego lub faktury z każdej sprzedaży oraz wydawać wydrukowany dokument nabywcy;
2.  stosować kasy rejestrujące wyłącznie do prowadzenia ewidencji własnej sprzedaży, z zastrzeżeniem ust. 3b.

Natomiast jak wynika z zapisu art. 111 ust. 3b ustawy, podatnicy prowadzący ewidencję przy zastosowaniu kas rejestrujących, u których podstawą opodatkowania jest kwota prowizji lub inna postać wynagrodzenia za wykonywane usługi w ramach umowy agencyjnej, zlecenia, pośrednictwa lub innych umów o podobnym charakterze albo marża, ewidencjonują na potrzeby obliczenia osiąganego przez nich obrotu oraz kwot podatku należnego całą wartość sprzedaży własnej oraz prowadzonej na rzecz lub w imieniu innych podatników. Powyższy przepis (tj. art. 111 ust. 3b ustawy) ustanawia wyjątek od zasady, że podatnicy prowadzący ewidencję przy zastosowaniu kas rejestrujących obowiązani są do stosowania kas wyłącznie do prowadzenia ewidencji własnej sprzedaży, nakazując również ewidencjonowanie sprzedaży prowadzonej na rzecz lub w imieniu innych podatników w sytuacji, gdy poza sprzedażą towarów/usług zleceniodawcy podmiot (Agent) dokonuje sprzedaży własnych towarów bądź usług. W opisanej we wniosku sytuacji należy więc odróżnić obowiązek ewidencjonowania, który ciąży na agencie, od obowiązku ewidencjonowania spoczywającego na zleceniodawcy (usługodawcy świadczącym usługi gastronomiczne).

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz.U. z 2013 r. poz. 363), w sposób szczególny reguluje kwestie obowiązku prowadzenia ewidencji w przypadku sprzedaży w imieniu i na rzecz innego podmiotu.

Stosownie do § 2 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o:

*   innym podmiocie - rozumie się przez to agenta, zleceniobiorcę, pośrednika lub inną osobę, która na podstawie umowy agencyjnej, zlecenia, pośrednictwa lub innej umowy o podobnym charakterze dokonuje sprzedaży w imieniu lub na rzecz podatnika zobowiązanego do prowadzenia ewidencji (pkt 3);

*   kasie powierzonej rozumie się przez to kasę podatnika obowiązanego do jej stosowania w zakresie prowadzenia ewidencji, który na podstawie umowy przekazuje ją innemu podmiotowi do prowadzenia ewidencji w jego imieniu (pkt 5);

*   kasie własnej - rozumie się przez to kasę podatnika obowiązanego do jej stosowania w zakresie prowadzenia ewidencji własnej sprzedaży albo prowadzenia ewidencji własnej sprzedaży i ewidencji prowadzonej na rzecz lub w imieniu innych podatników (pkt 6);

*   paragonie fiskalnym - rozumie się wydrukowany dla nabywcy przez kasę w momencie sprzedaży dokument fiskalny z dokonanej sprzedaży (pkt 12).

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego Wnioskodawca poprzez serwis internetowy … i Aplikacje pośredniczy w kontakcie pomiędzy klientem a usługodawcą prowadzącym działalność gastronomiczną i umożliwia zawarcie umowy pomiędzy nimi. Ponadto Aplikacja dostarczana przez Wnioskodawcę umożliwia dokonanie zapłaty za zakupioną przez klienta usługę. Otrzymane w imieniu i na rzecz usługodawcy środki pieniężne Wnioskodawca przekazuje usługodawcy na rachunek bankowy (jako sprzedaż obcą). Natomiast wynagrodzenie w formie prowizji dokumentuje wystawiając fakturę VAT i opodatkowuje stawką VAT w wysokości 23%. Korzystanie przez klienta z Aplikacji i serwisu …. jest nieodpłatne. Ponadto Wnioskodawca dokonuje sprzedaży usług wyłącznie na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą i nie prowadzi dodatkowej sprzedaży towarów i usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Co więcej Wnioskodawca nie nabywa ani nie odsprzedaje usług oferowanych przez usługodawcę. Zatem w ocenie Wnioskodawcy nie jest on zobowiązany do ewidencjonowania obrotu oraz kwot podatku należnego z tytułu własnej sprzedaży, za pomocą kasy rejestrującej.

Unormowania dotyczące podatników wykonujących czynności w ramach umowy agencyjnej, zlecenia, pośrednictwa lub innych umów o podobnym charakterze, zawarto w § 5 ww. rozporządzenia. Stosownie do § 5 ust. 1-3 ww. rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących:

1.  Podatnik, który ma obowiązek prowadzenia ewidencji, zlecając wykonywanie sprzedaży innemu podmiotowi, przekazuje kasę powierzoną lub zobowiązuje go do prowadzenia ewidencji na swoją rzecz lub w swoim imieniu przy zastosowaniu kasy własnej tego podmiotu.
2.  W przypadku gdy inny podmiot obowiązany jest również do prowadzenia ewidencji własnej sprzedaży, ewidencjonuje na potrzeby obliczenia osiąganego przez siebie obrotu oraz kwot podatku należnego całą wartość sprzedaży własnej i prowadzonej na rzecz lub w imieniu innych podatników.
3.  Przekazanie innemu podmiotowi kasy powierzonej w celu prowadzenia ewidencji lub zobowiązanie innego podmiotu do prowadzenia tej ewidencji przy zastosowaniu kasy własnej, następuje na podstawie umowy zawartej w formie pisemnej.

Jak wynika z powołanych przepisów dotyczących ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej, co do zasady podmiot, który obok sprzedaży usług zleceniodawcy (usługodawcy) dokonuje sprzedaży usług własnych, w sytuacji gdy ciąży na nim obowiązek prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy użyciu kasy rejestrującej, ma również obowiązek ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej obrotu z tytułu sprzedaży usług zleceniodawcy (usługodawcy). Należy jednak zauważyć, że obowiązek ewidencjonowania przez taki podmiot sprzedaży dokonywanej w imieniu i na rzecz zleceniodawcy (usługodawcy), uwarunkowany jest wystąpieniem tego obowiązku u zleceniodawcy.

Jednocześnie przepisy te wskazują, że to zleceniodawca, który ma obowiązek prowadzenia ewidencji, zlecając wykonywanie sprzedaży innemu podmiotowi (agentowi), zobowiązuje go do prowadzenia ewidencji na swoją rzecz lub w swoim imieniu przy zastosowaniu kasy własnej tego podmiotu. Zobowiązanie innego podmiotu do prowadzenia tej ewidencji przy zastosowaniu kasy własnej, następuje na podstawie umowy zawartej w formie pisemnej.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca w ramach umowy agencyjnej świadczy na rzecz usługodawców (prowadzących lokale gastronomiczne) usługi stałego pośredniczenia przy zawieraniu z klientami umów na rzecz usługodawcy albo do zawierania ich w jego imieniu i na jego rzecz. Jest ponadto umocowany do pobierania płatności dokonywanych przez klienta w imieniu i na rzecz usługodawcy. Wnioskodawca nie jest zobowiązany przez partnerów do prowadzenia ewidencji za pomocą własnej kasy rejestrującej. Usługodawcy decydując się na współpracę z Wnioskodawcą nie przekazują mu kasy powierzonej (co wynika wprost z podpisywanej przez usługodawcę umowy agencyjnej).

Należy zatem stwierdzić, że przepisy podatkowe mające zastosowanie w rozpatrywanej sprawie nie zobowiązują Wnioskodawcy do ewidencjonowania sprzedaży obcej za pomocą kasy rejestrującej, gdyż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie jest zobowiązany do ewidencjonowania obrotu oraz kwot podatku należnego z tytułu własnej sprzedaży. Wnioskodawca nie jest również zobowiązany przez usługodawców, z którymi zawiera umowy agencyjne, do prowadzenia ewidencji za pomocą własnej lub powierzonej kasy rejestrującej w drodze umowy pisemnej. Dlatego też w ocenie Wnioskodawcy nie jest on obowiązany do prowadzenia ewidencji w myśl art. 111 ust. 3b ustawy o VAT.

Stanowisko to potwierdza interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 grudnia 2015 r. (sygn. IBPP3/4512-615/15/BJ).

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy nie jest on zobowiązany do prowadzenia odrębnej ewidencji zwrotów kwot pobranych przez Aplikację w przypadku gdy nie dojdzie do realizacji usługi z przyczyn lezących po stronie usługodawcy lub klienta. Zgodnie z par. 3 ust. 3 rozporządzenia z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z 2013 r. poz. 363 z późn. zm.) nie ewidencjonuje się zwrotów towarów i uznanych reklamacji towarów i usług. Z kolei par. 3 ust. 4 ww. rozporządzenia stanowi, iż zwroty towarów i uznane reklamacje towarów i usług, które skutkują zwrotem całości lub części należności (zapłaty) z tytułu sprzedaży, ujmuje się w odrębnej ewidencji zawierającej:

1.  datę sprzedaży;
2.  nazwę towaru lub usługi pozwalającą na jednoznaczną ich identyfikację i ewentualnie opis towaru lub usługi stanowiący rozwinięcie tej nazwy;
3.  termin dokonania zwrotu towaru lub reklamacji towaru lub usługi;
4.  wartość brutto zwracanego towaru lub wartość brutto towaru lub usługi będących przedmiotem reklamacji oraz wartość podatku należnego - w przypadku zwrotu całości należności z tytułu sprzedaży;
5.  zwracaną kwotę (brutto) oraz odpowiadającą jej wartość podatku należnego – w przypadku zwrotu części należności z tytułu sprzedaży;
6.  dokument potwierdzający dokonanie sprzedaży;
7.  protokół przyjęcia zwrotu towaru lub reklamacji towaru lub usługi podpisany przez sprzedawcę i nabywcę.

Zdaniem Wnioskodawcy przytoczony przepis będzie miał zastosowanie jedynie w przypadku gdy podatnik ma obowiązek prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej. W przedmiotowej sprawie na wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek sporządzania dodatkowej ewidencji zwrotów i reklamacji, ponieważ w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie jest on zobowiązany do ewidencjonowania obrotu oraz kwot podatku należnego z tytułu własnej sprzedaży. Wnioskodawca nie jest również zobowiązany przez usługodawców, z którymi zawiera umowy agencyjne, do prowadzenia ewidencji za pomocą własnej lub powierzonej kasy rejestrującej w drodze umowy pisemne.

Aplikacja prowadzona przez Wnioskodawcę umożliwiać jednak będzie przypisanie danego zamówienia (niezrealizowanego) do zwracanej kwoty. Skoro przepisy podatkowe nie przewidują prowadzenia ewidencji zwrotów w przypadku baraku obowiązku posiadania kasy fiskalnej, zdaniem Wnioskodawcy wystarczającym dla celów podatkowych będzie dokumentowanie zwrotów kwot wpłaconych za pośrednictwem Aplikacji na podstawie zestawienia zawierającego numer zamówienia i kwotę środków.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z art. 111 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. Nr 710, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą„. W myśl ust. 1 tego przepisu, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem jednym z podstawowych kryteriów decydujących o obowiązku ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 758 § 1 i 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), przez umowę agencyjną przyjmujący zlecenie (agent) zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, do stałego pośredniczenia, za wynagrodzeniem, przy zawieraniu z klientami umów na rzecz dającego zlecenie przedsiębiorcy albo do zawierania ich w jego imieniu. Do zawierania umów w imieniu dającego zlecenie oraz do odbierania dla niego oświadczeń agent jest uprawniony tylko wtedy, gdy ma do tego umocowanie.

Agent (pośrednik) działający w imieniu i na rzecz zleceniodawcy jest w świetle ustawy podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast obowiązek ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących, ustawodawca odniósł do pewnego stanu faktycznego zaistniałego u podatników, tj. dokonywania sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

Rozpatrując kwestię obowiązku rejestrowania przez Wnioskodawcę sprzedaży usług, dokonywanej przez niego w imieniu i na rzecz usługodawców (partnerów), przy zastosowaniu kas rejestrujących należy zauważyć, że stosownie do art. 111 ust. 3a pkt 1 i pkt 7 ustawy, podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani:

1.  dokonywać wydruku paragonu fiskalnego lub faktury z każdej sprzedaży oraz wydawać wydrukowany dokument nabywcy;
2.  stosować kasy rejestrujące wyłącznie do prowadzenia ewidencji własnej sprzedaży, z zastrzeżeniem ust. 3b.

Natomiast jak wynika z zapisu art. 111 ust. 3b ustawy, podatnicy prowadzący ewidencję przy zastosowaniu kas rejestrujących, u których podstawą opodatkowania jest kwota prowizji lub inna postać wynagrodzenia za wykonywane usługi w ramach umowy agencyjnej, zlecenia, pośrednictwa lub innych umów o podobnym charakterze albo marża, ewidencjonują na potrzeby obliczenia osiąganego przez nich obrotu oraz kwot podatku należnego całą wartość sprzedaży własnej oraz prowadzonej na rzecz lub w imieniu innych podatników.

Powyższy przepis (tj. art. 111 ust. 3b ustawy) ustanawia wyjątek od zasady, że podatnicy prowadzący ewidencję przy zastosowaniu kas rejestrujących obowiązani są do stosowania kas wyłącznie do prowadzenia ewidencji własnej sprzedaży, nakazując również ewidencjonowanie sprzedaży prowadzonej na rzecz lub w imieniu innych podatników w sytuacji, gdy poza sprzedażą towarów/usług zleceniodawcy podmiot (zleceniobiorca) dokonuje sprzedaży własnych towarów bądź usług.

W opisanej sytuacji należy więc odróżnić obowiązek ewidencjonowania, który ciąży na zleceniobiorcy, od obowiązku ewidencjonowania spoczywającego na zleceniodawcy.

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz.U. z 2013 r. poz. 363), w sposób szczególny reguluje kwestie obowiązku prowadzenia ewidencji w przypadku sprzedaży w imieniu i na rzecz innego podmiotu.

Stosownie do § 2 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o:

*   innym podmiocie – rozumie się przez to agenta, zleceniobiorcę, pośrednika lub inną osobę, która na podstawie umowy agencyjnej, zlecenia, pośrednictwa lub innej umowy o podobnym charakterze dokonuje sprzedaży w imieniu lub na rzecz podatnika zobowiązanego do prowadzenia ewidencji (pkt 3);

*   kasie powierzonej – rozumie się przez to kasę podatnika obowiązanego do jej stosowania w zakresie prowadzenia ewidencji, który na podstawie umowy przekazuje ją innemu podmiotowi do prowadzenia ewidencji w jego imieniu (pkt 5);

*   kasie własnej – rozumie się przez to kasę podatnika obowiązanego do jej stosowania w zakresie prowadzenia ewidencji własnej sprzedaży albo prowadzenia ewidencji własnej sprzedaży i ewidencji prowadzonej na rzecz lub w imieniu innych podatników (pkt 6);

*   paragonie fiskalnym – rozumie się wydrukowany dla nabywcy przez kasę w momencie sprzedaży dokument fiskalny z dokonanej sprzedaży (pkt 12).

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca poprzez swoją aplikację, zdecydował się na pośredniczenie w sprzedaży usług oferowanych przez różne restauracje (usługodawców). Klient może wybrać jedną z trzech form zapłaty: gotówką w lokalu lub przy dostawie płatną do rąk usługodawcy za pokwitowaniem, kartą w lokalu usługodawcy lub poza lokalem przy dostawie, jeśli usługodawca zapewnia taka możliwość, za pośrednictwem Aplikacji (wyłącznie w przypadku zarejestrowania konta w serwisie). Wszelkie płatności dokonywane przez klientów za pośrednictwem Aplikacji są dokonywane za pośrednictwem portalu …. i na warunkach wskazanych przez właścicieli ww. portalu. Wnioskodawca w terminach wskazanych w umowie agencyjnej przelewa środki pieniężne na wskazane przez usługodawcę konto. Wnioskodawca nie jest stroną umowy zawieranej za pośrednictwem Aplikacji, a jedynie pośrednikiem w jej zawarciu i nie nabywa ani nie sprzedaje usług oferowanych przez usługodawcę. Wszelkie płatności pobierane przy użyciu Aplikacji pobierane są w imieniu i na rzecz usługodawców, którzy są zobowiązani wystawić klientowi paragon lub fakturę zgodnie z obowiązującymi przepisami. Aplikacja umożliwia wygenerowanie zestawienia, które pozwala przypisać zamówienie do danej płatności (w przypadku gdy zarówno zamówienie jak i płatność są dokonywane za pośrednictwem Aplikacji). Informacja ta zawiera dane restauracji (usługodawcy), numer rachunku bankowego restauracji oraz sumę płatności dokonanych za pośrednictwem Aplikacji na rzecz danego usługodawcy, a ponadto zawiera zestawienie dotyczące poszczególnych transakcji składające się z pozycji: numer zamówienia, wpłacona kwota, data dokonania płatności, rodzaj zamówienia (na miejscu, na wynos, z dostawą), prowizja pobrana przez …., należność (kwota wpłacona przez klienta - prowizja ….). Wnioskodawca rozlicza się z usługodawcą na podstawie faktury VAT dokumentującej wysokość prowizji. Do powyższych usług Wnioskodawca stosuje stawkę VAT w wysokości 23%. Wynagrodzenie prowizyjne stanowi procent sumy netto usług zamówionych przez klientów od usługodawcy. Wynagrodzenie prowizyjne jest płatne raz w miesiącu na podstawie faktury. W przyszłości Wnioskodawca planuje dokonywać potrącenia prowizji od wpłat pobranych w imieniu i na rzecz usługodawcy za pośrednictwem Aplikacji. Wnioskodawca nie dokonuje sprzedaży usług lub towarów na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych i nie przewiduje ich wykonywania w przyszłości. W związku z powyższym Wnioskodawca nie jest zobligowany do prowadzenia ewidencji za pomocą kasy fiskalnej. Wnioskodawca nie jest zobowiązany przez usługodawców do prowadzenia ewidencji za pomocą własnej kasy rejestrującej (nie przewiduje tego umowa agencyjna zawierana z usługodawcą). Usługodawca ponadto nie powierza własnej kasy fiskalnej Agentowi do prowadzenia ewidencji w jego imieniu.

Unormowania dotyczące podatników wykonujących czynności w ramach umowy agencyjnej, zlecenia, pośrednictwa lub innych umów o podobnym charakterze, zwarto w § 5 ww. rozporządzenia.

Stosownie do § 5 ust. 1–3 ww. rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących:

1.  Podatnik, który ma obowiązek prowadzenia ewidencji, zlecając wykonywanie sprzedaży innemu podmiotowi, przekazuje kasę powierzoną lub zobowiązuje go do prowadzenia ewidencji na swoją rzecz lub w swoim imieniu przy zastosowaniu kasy własnej tego podmiotu.
2.  W przypadku gdy inny podmiot obowiązany jest również do prowadzenia ewidencji własnej sprzedaży, ewidencjonuje na potrzeby obliczenia osiąganego przez siebie obrotu oraz kwot podatku należnego całą wartość sprzedaży własnej i prowadzonej na rzecz lub w imieniu innych podatników.
3.  Przekazanie innemu podmiotowi kasy powierzonej w celu prowadzenia ewidencji lub zobowiązanie innego podmiotu do prowadzenia tej ewidencji przy zastosowaniu kasy własnej, następuje na podstawie umowy zawartej w formie pisemnej.

Jak wynika z powołanych przepisów dotyczących ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej, co do zasady pośrednik, który obok sprzedaży towarów/usług zleceniodawcy dokonuje sprzedaży towarów/usług własnych, w sytuacji gdy ciąży na nim obowiązek prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy użyciu kasy rejestrującej, ma również obowiązek ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej obrotu z tytułu sprzedaży towarów/usług zleceniodawcy. Należy jednak zauważyć, że obowiązek ewidencjonowania przez pośrednika sprzedaży dokonywanej w imieniu i na rzecz zleceniodawcy, uwarunkowany jest wystąpieniem tego obowiązku u zleceniodawcy.

Jednocześnie przepisy te wskazują, że to zleceniodawca, który ma obowiązek prowadzenia ewidencji, zlecając wykonywanie sprzedaży innemu podmiotowi (pośrednikowi), zobowiązuje go do prowadzenia ewidencji na swoją rzecz lub w swoim imieniu przy zastosowaniu kasy własnej tego podmiotu. Zobowiązanie innego podmiotu do prowadzenia tej ewidencji przy zastosowaniu kasy własnej, następuje na podstawie umowy zawartej w formie pisemnej.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca prowadzi sprzedaż na rzecz usługodawców na podstawie zawartych umów. Wnioskodawca nie jest zobowiązany przez usługodawców do prowadzenia ewidencji za pomocą własnej kasy rejestrującej. Partnerzy zlecając wykonywanie sprzedaży Wnioskodawcy, nie przekazują kasy powierzonej.

Należy zatem stwierdzić, że przepisy podatkowe mające zastosowanie w rozpatrywanej sprawie nie zobowiązują Wnioskodawcy do ewidencjonowania za pomocą kas rejestrujących kwot pobranych przez Aplikację i przekazanych usługodawcy, gdyż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie jest zobowiązany do ewidencjonowania obrotu oraz kwot podatku należnego z tytułu własnej sprzedaży ponieważ Wnioskodawca nie dokonuje sprzedaży usług i towarów na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Wnioskodawca nie jest również zobowiązany przez usługodawców do prowadzenia ewidencji za pomocą własnej lub powierzonej kasy rejestrującej w drodze umowy pisemnej.

Wypada zaznaczyć, że przepisy o podatku od towarów i usług nie regulują zasad zawierania między stronami umów cywilnoprawnych, a organy podatkowe nie mają prawa ingerować w zawierane umowy oraz przyjęte w nich postanowienia, a tym samym zobowiązania stron, chyba, że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, a to może być stwierdzone jedynie w drodze postępowania podatkowego.

Mając na uwadze opis sprawy i powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że Wnioskodawca, jako agent, nie będzie zobowiązany do ewidencjonowania za pomocą kas rejestrujących kwot pobranych przez Aplikacje i przekazanych usługodawcy w związku z zawieranymi za pośrednictwem Aplikacji umowami przez klientów z usługodawcami, ponieważ Wnioskodawca nie dokonuje sprzedaży usług i towarów na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych oraz nie jest zobowiązany przez usługodawców do prowadzenia ewidencji za pomocą własnej lub powierzonej kasy rejestrującej w drodze umowy pisemnej.

Odnosząc się do pytania nr 2 (oznaczonego we wniosku nr 3) należy stwierdzić, że w związku z tym iż w niniejszej interpretacji stwierdzono, że Wnioskodawca nie jest zobowiązany do ewidencjonowania za pomocą kas rejestrujących kwot pobranych przez Aplikację i przekazanych usługodawcy, to odpowiedź na to pytanie jest bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie braku obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej oraz braku obowiązku prowadzenia ewidencji zwrotów i reklamacji. Natomiast w pozostałym zakresie wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.