Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.572.2021.2.ST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-28
Teza: Transakcja będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jeżeli Wnioskodawca dokona sprzedaży zwolnionej w grudniu 2021 r. to nie będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: korekta; korekta-korekta podatku naliczonego; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Korekta kwoty podatku naliczonego ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług **– jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

15 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy transakcji zbycia budynków i budowli wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu nr 1, na którym są one posadowione (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

· obowiązku dokonania korekty podatku VAT odliczonego z tytułu nabycia Prawa Użytkowania Wieczystego, jeżeli dostawa budynków i budowli wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu nr 1, na którym są one posadowione będzie dokonana w grudniu 2021 r. i będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust 1 pkt 10 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 stycznia 2022 r. (wpływ 24 stycznia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…), której przedmiotem przewarzającej działalnością jest zgodnie z klasyfikacją PKD: 55, 20, Z, obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce.

Wnioskodawca na podstawie umowy sprzedaży, oświadczenia o ustanowieniu hipoteki oraz hipoteki łącznej, objętych aktem notarialnym Rep. A nr (…) sporządzonym 31 marca 2011 r. przed notariuszem (…), nabył prawo użytkowania wieczystego nieruchomości (zabudowanej) stanowiącej własność Skarbu Państwa, położonej w miejscowości (…), gminie (…), powiecie (…), województwie (…), stanowiącej działkę ewidencyjną nr 1 o powierzchni 1,4384 ha oraz prawa własności:

· budynków położonych przy ulicy (…), tj. dwóch magazynów, dwóch budynków gospodarczych, dwóch budynków hotelowo-wczasowych oraz jadalni,

· urządzenia trafostacji,

będących nieruchomościami odrębnymi od gruntu, dla których to nieruchomości Sąd Rejonowy (…) prowadzi księgę wieczystą (…) (dalej: „Prawo Użytkowania Wieczystego”).

Okres użytkowania prawa wieczystego nieruchomości kończy się XX grudnia 2089 r., a sposób użytkowania zgodnie z księgą wieczystą prowadzoną dla Prawa Użytkowania Wieczystego to „działka gruntu w użytkowaniu wieczystym, zabudowana”.

Wnioskodawca nabył Prawo Użytkowania Wieczystego za łączną kwotę (…) zł netto. Cena nabycia prawa użytkowania wieczystego wraz z zabudowaniami została powiększona o podatek VAT według stawki obowiązującej na dzień zapłaty ceny. Nabywca (tj. Wnioskodawca) miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu tej transakcji i z prawa tego skorzystał.

Przed nabyciem przez Wnioskodawcę, nieruchomości były już wcześniej użytkowane w takiej formie jak u Wnioskodawcy przez ówczesnego sprzedającego, a więc były już zasiedlone.

Wnioskodawca ponosił nakłady na remont poszczególnych budynków: dwóch budynków hotelowo-wczasowych, jadalni, dwóch magazynów oraz dwóch budynków gospodarczych. Nakłady te nie miały charakteru ulepszeniowego, żaden z budynków nie był przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia. W żadnym z budynków nie zostały przeprowadzone pełne lub dostatecznie zaawansowane prace, po zakończeniu których odnośny budynek zostałby przeznaczony do innych celów. Niezależnie od powyższego, łączna suma wszystkich wydatków przypadających na poszczególne budynki od momentu ich nabycia nie przekracza 30% ich wartości początkowej.

Nieruchomości Wnioskodawcy są wykorzystywane do celów działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT. Wnioskodawca nie wykorzystywał tej nieruchomości dla celów działalności zwolnionej z opodatkowania VAT.

Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży Prawa Użytkowania Wieczystego (czyli prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z prawem własności posadowionych na niej budynków i budowli). W tym celu XX maja 2021 r. Wnioskodawca zawarł w formie aktu notarialnego przedwstępną umowę sprzedaży Prawa Użytkowania Wieczystego, tj. prawa użytkowania wieczystego nieruchomości (zabudowanej), stanowiącej własność Skarbu Państwa, położonej w miejscowości (…), gminie (…), powiecie (…), województwie (…), stanowiącej działkę ewidencyjną nr 1 o powierzchni 1,4384 ha wraz z posadowionej na niej nieruchomościami:

· budynkami położonych przy ulicy (…), tj. dwóch magazynów, dwóch budynków gospodarczych, dwóch budynków hotelowo-wczasowych oraz jadalni (budynki stanowiące odrębną nieruchomość),

· urządzenia trafostacji.

Przedmiotem sprzedaży będzie zatem prawo użytkowania wieczystego nieruchomości działki nr 1, a także prawo własności budynków i budowli znajdujących się na działce (zgodnie z art. 235 § 1 Kodeksu cywilnego).

Cena sprzedaży została ustalona w łącznej kwocie (…) zł.

Kupującym są dwie osoby fizyczne prowadzące własne działalności gospodarcze oraz są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

W przedwstępnej umowie sprzedaży strony oświadczyły, że sprzedaż Prawa Użytkowania Wieczystego jest zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynków posadowionych na przedmiotowej nieruchomości upłynął okres dłuższy niż 2 lata, przy czym Kupującym przysługuje uprawnienie do żądania od Wnioskodawcy, przed zawarciem Umowy Sprzedaży, do złożenia wspólnego oświadczenia o rezygnacji z tego zwolnienia i wyborze opodatkowania sprzedaży podatkiem VAT, stosownie do przepisu art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług.

W przedwstępnej umowie strony postanowiły, iż jeżeli dostawa Prawa Użytkowania Wieczystego opodatkowana będzie podatkiem VAT, to cena sprzedaży powiększona zostanie o ten podatek w stawce należnej w dniu zawarcia Umowy Sprzedaży.

XX września 2021 r. Wnioskodawca wraz z kupującymi zawarł aneks do przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości, na podstawie którego zmieniono zapis dotyczący terminu zapłaty zadatku, prawo dla kupujących wskazania określonej spółki akcyjnej, będącej czynnym podatnikiem VAT mającym siedzibę na terytorium RP, która jedna w całości wejdzie w prawa i obowiązki kupujących, a także zapis dotyczący terminu zapłaty reszty ceny Prawa Użytkowania Wieczystego.

Zgodnie z zapisami przedwstępnej umowy sprzedaży Prawa Użytkowania Wieczystego, Kupujący dokonali zapłaty na rzecz Wnioskodawcy zadatku w kwocie (…) zł, w związku z czym Spółka Wnioskodawcy wystawiła na rzecz kupujących faktury VAT z oznaczeniem „ZW”.

Wnioskodawca wyjaśnia, że od momentu oddania nieruchomości pierwszy raz do użytkowania przez Wnioskodawcę do chwili sprzedaży (planowana data sprzedaży 15 grudnia 2021 r.) upłynął okres dłuższy aniżeli 2 lata.

Nadto, Wnioskodawca nie ponosił na przedmiotową nieruchomość czy też budynki, budowle ulepszeń, nakładów, przekraczających 30% wartości początkowej tych budynków czy budowli.

Na gruncie przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane:

1) budynki położone przy ulicy (…), tj. dwa magazyny, dwa budynki gospodarcze, dwa budynki hotelowo-wczasowe oraz jadalnia – należy uznać za budynki (stosownie do treści art. 3 pkt 2 ww. ustawy), tj. obiekty budowlane, które są trwale związane z gruntem, wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadające fundamenty i dach;

2) urządzenie trafostacji należy uznać za budowlę (stosownie do treści art. 3 pkt 3 ww. ustawy), tj. obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury,

co oznacza, iż w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego należy uznać, że działka która ma być przedmiotem przyszłej transakcji stanowi działkę zabudowaną budynkami i budowlami w świetle przepisów Prawa budowlanego.

### Doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Prawo Użytkowania Wieczystego Wnioskodawca zalicza do środków trwałych. Prawo wieczystego użytkowania nieruchomości zabudowanej działki nr 1 Wnioskodawca w prowadzonej ewidencji rachunkowej wykazuje jako prawo wieczystego użytkowania gruntów (wg klasyfikacji KŚT pod symbolem 031 – tereny przemysłowe), czyli zaliczone zostało przez Wnioskodawcę do środków trwałych. Zabudowania działki nr 1, tj. dwa magazyny, dwa budynki gospodarcze, dwa budynki hotelowo-wczasowe, jadalnię oraz urządzenie trafostacji Wnioskodawca w prowadzonej ewidencji rachunkowej wykazuje jako środek trwały (wg klasyfikacji KŚT pod symbolem 101 – budynki przemysłowe), czyli zaliczone zostały przez Wnioskodawcę do środków trwałych podlegających amortyzacji.

Prawo wieczystego użytkowania nieruchomości zabudowanej działki nr 1 zostało wprowadzone do ewidencji rachunkowej Wnioskodawcy 30 kwietnia 2011 r. Zabudowania działki nr 1, tj. dwa magazyny, dwa budynki gospodarcze, dwa budynki hotelowo-wczasowe, jadalnię oraz urządzenie trafostacji również zostały wprowadzone do ewidencji rachunkowej Wnioskodawcy 30 kwietnia 2011 r.

Z uwagi, iż w żadnym z budynków nie były dokonywane prace o charakterze ulepszeniowym, żaden z budynków nie był przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia, w żadnym z budynków nie zostały przeprowadzone pełne lub dostatecznie zaawansowane prace, po zakończeniu których odnośny budynek zostałby przeznaczony do innych celów. Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż oddanie do użytkowania Prawa Użytkowania Wieczystego nastąpiło z chwilą wydania nieruchomości, tj. 11 kwietnia 2011 r.

Wartość początkowa prawa użytkowania wieczystego gruntu przekracza 15 000 zł. Zabudowania działki nr 1, tj. dwa magazyny, dwa budynki gospodarcze, dwa budynki hotelowo-wczasowe, jadalnię oraz urządzenie trafostacji zostały wykazane w roku 2011 w ewidencji rachunkowej pod jedną pozycją w kwocie (…) zł (wartość początkowa). Umowa nabycia Prawa Użytkowania Wieczystego nie wyszczególniała ceny nabycia poszczególnych budynków czy budowli, lecz zgodnie z operatem szacunkowym aktualnym na datę nabycia Prawa Użytkowania Wieczystego, wartość początkowa każdego z budynków i budowli oddzielnie przekraczała 15 000 zł.

Z uwagi, iż w żadnym z budynków/budowli nie były dokonywane prace o charakterze ulepszeniowym, żaden z budynków/budowli nie był przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia, w żadnym z budynków/budowli nie zostały przeprowadzone pełne lub dostatecznie zaawansowane prace, po zakończeniu których odnośny budynek/budowla zostałby przeznaczony do innych celów – Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż pierwsze zasiedlenie w stosunku do budowli (urządzenia trafostacji) i każdego z budynków posadowionych na działce nr 1 nastąpiło w roku 2011. W konsekwencji, pomiędzy pierwszym zasiedleniem tej budowli i tych budynków a planowaną sprzedażą nieruchomości upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

### Pytania

1) Czy transakcja zbycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z prawem własności posadowionych na niej budynków i budowli będzie na gruncie podatku VAT korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o podatku od towarów i usług?

2) Czy Wnioskodawca będzie miał obowiązek korekty podatku VAT odliczonego z tytułu nabycia Prawa Użytkowania Wieczystego, jeżeli dostawa Prawa Użytkowania Wieczystego będzie dokonana w grudniu 2021 r. i podlegać będzie zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług?

### Państwa stanowisko w sprawie

Sprzedaż prawa użytkowania wieczystego wraz z posadowionymi na nim budynkami i budowlami będzie korzystała ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów usług.

W związku ze sprzedażą Prawa Użytkowania Wieczystego Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku dokonania korekty podatku VAT z tytułu dokonania odliczenia VAT od zakupu nieruchomości, jeżeli dostawa nastąpi w grudniu 2021 r., gdyż w tym przypadku upłynie 10-letni okres korekty, o którym mowa w art. 91 ustawy o podatku od towarów usług.

Ad 1:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

· oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

· zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Należy zauważyć, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Jak wynika z powyższego, zarówno sprzedaż prawa użytkowania wieczystego, jak również oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i na podstawie art. 5 ust 1 pkt 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie zaś do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na ceł lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku. Zarówno w treści ustawy o VAT, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Jak wynika z powyższego przepisu, grunt będący przedmiotem zbycia podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku (potwierdza to m.in. wyrok WSA w Rzeszowie z 8 listopada 2016 r. sygn. akt I SA/Rz 695/16).

Jedyny wyjątek wynika z art. 29a ust. 9 ustawy o VAT i dotyczy czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu. Przepis ten jednak w przypadku planowanego zdarzenia przeszłego Wnioskodawcy nie ma zastosowania, gdyż przedmiotem transakcji jest sprzedaż, a nie oddanie w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywane z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli.

Wnioskodawca wykorzystywał (i wykorzystuje) nieruchomość na cele działalności opodatkowanej podatkiem VAT, jak również dokonał odliczenia podatku VAT z tytułu jego nabycia. Nie będzie więc miało zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Z uwagi, iż przedmiotem transakcji jest nieruchomość zabudowana, nie będzie miało zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Dla gruntów zabudowanych ustawa o VAT przewiduje dwa typy zwolnienia.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

· dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

· pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT – rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

· wybudowaniu lub

· ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Wobec powyższego, przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne. Warto zaznaczyć, że do pierwszego zasiedlenia może dochodzić wielokrotnie (np. po ulepszeniu spełniającym powyższe warunki). Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z 14 maja 2014 r. o sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.

Tak więc, w ocenie NSA, mając na uwadze wykładnię językową, jak i celowościową systemu VAT, należy przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przywołanych przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Nadto w wyroku TSUE z 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Trybunał uznał, że użyte w polskiej ustawie pojęcie „ulepszenia” budynku powinno być rozumiane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy VAT, co oznacza, że ulepszany budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia.

Z kolei w myśl art 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

· w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

· dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki określone w tym artykule.

W konsekwencji, w przypadku Wnioskodawcy zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a nie będzie miało zastosowania, ponieważ z tytułu nabycia nieruchomości przysługiwało prawo do odliczenia VAT.

Porządkowo należy dodać, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Zważywszy, że przedmiotowa nieruchomość jest w posiadaniu Wnioskodawcy od roku 2011 i jest wykorzystywana przez niego do prowadzonej działalności od roku 2011 – to należy przyjąć, że w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, do pierwszego zasiedlenia budynków i budowli doszło najpóźniej w roku 2011. Jednocześnie pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynków i budowli, a planowaną dostawą nieruchomości nie upłynie okres krótszy niż 2 lata. Nadto Wnioskodawca nie ponosił na przedmiotową nieruchomość czy też budynki, budowle ulepszeń, nakładów, przekraczających 30% wartości początkowej tych budynków czy budowli, tak więc nie doszło do ponownego zasiedlenia nieruchomości.

Natomiast w odniesieniu do dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu działki nr 1, na której posadowione są omawiane budynki i budowle należy stwierdzić, że znajdzie zastosowanie przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu działki nr 1 wraz z prawem własności budynków i budowli znajdujących się na ww. działce, będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w zw. z art 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Powyższy wniosek znajduje potwierdzenie w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych, w tym w szczególności:

· interpretacji indywidualnej z 2 grudnia 2020 r. (sygn. 0111-KDIB31.4012.780.2020.1.ASY), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, który twierdził, że: „do pierwszego zasiedlenia doszło z chwilą wydania decyzji o uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie w 2011 r., bowiem od tego momentu budynek był używany do działalności gospodarczej, zatem planowana dostawa nieruchomości nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia ani w okresie 2 lat od tego momentu. W rezultacie sprzedaż przez Wnioskodawcę ww. nieruchomości będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Powyższe zwolnienie będzie miało zastosowanie również dla dostawy gruntu, na którym budynek jest posadowiony na podstawie art. 29a ust 8 ustawy.”;

· interpretacji indywidualnej z 18 lutego 2020 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.679.2019.2.EW), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że „Na podstawie aktu notarialnego numer (\`(...)\`) z dnia 25 listopada 2011 r. Wnioskodawca nabył od osoby fizycznej nieruchomość zabudowaną (\`(...)\`). Ten zakup służył jako parking dla taboru samochodowego (\`(...)\`). Obecnie Wnioskodawca ma zamiar sprzedać tą nieruchomość ze względu na likwidację transportu ciężarowego. (\`(...)\`) Podsumowując, w opisanym zdarzeniu przyszłym spełnione będą łącznie dwa warunki wskazane w art 43 ust 1 pkt 10 ustawy, tj.: dostawa budynku nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim (zasiedlenie nastąpiło w 2011 r.) i nie były ponoszone nakłady na ulepszenie budynku w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% jego wartości początkowej, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłynie okres dłuższy niż 2 lata (\`(...)\`) transakcja zbycia budynku i urządzeń budowlanych należących do Wnioskodawcy będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art 43 ust 1 pkt 10. W konsekwencji, zwolnieniem od podatku – w zw. z art 29a ust. 8 ustawy – objęta będzie również dostawa gruntu, na którym posadowiony jest budynek i urządzenia budowlane.”

Ad 2:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty zostały określone w art. 91 ustawy o VAT.

W myśl art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1 podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu.

Stosownie do art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W świetle art. 91 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Ponadto, stosownie do art. 91 ust. 7a ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W związku z tym, iż w niniejszej sprawie nabycie przedmiotowych lokali było opodatkowane podatkiem VAT i podatek ten został przez Spółkę odliczony, w przypadku sprzedaży ze zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, należy rozważyć kwestię korekty odliczonego podatku VAT. W myśl przepisu art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku nieruchomości, korekty dokonuje się w ciągu 10 lat licząc od roku, w którym została ona oddana do użytkowania. Roczna korekta w przypadku nieruchomości dotyczy jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy jej nabyciu lub wytworzeniu.

Biorąc pod uwagę powyższe, okres korekty liczy się od roku, w którym nieruchomość oddano do użytkowania (w niniejszej sprawie to rok 2011) – rok ten stanowi już pierwszy rok okresu korekty. Oznacza to, że okres korekty upłynie z końcem roku 2020, w związku z tym korekta podatku nie będzie konieczna, jeżeli sprzedaż nastąpi w roku 2021 lub później. Na marginesie wskazać warto, że obliczając ten okres nie należy odnosić się do miesięcy, a wyłącznie do lat (podobnie np. Broszura informacyjna Ministerstwa Finansów z 17 lutego 2016 r. – Zasady odliczania podatku od towarów i usług przez podatników prowadzących działalność o charakterze mieszanym, z uwzględnieniem zmian wprowadzonych od 1 stycznia 2016 r.).

Powyższy wniosek znajduje potwierdzenie w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych, w tym w szczególności:

· interpretacji indywidualnej z 28 kwietnia 2021 r. (sygn. 0114-KDIP4-3.4012.122.2021.1.KM), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, który twierdził, że: „po sprzedaży lokalu usługowego zakupionego z VAT (VAT został rozliczony w działalności) Wnioskodawca nie ma obowiązku korekty VAT (art. 91 ust. 7 ustawy o VAT) w ramach działalności gospodarczej, ponieważ okres korekty wynosi 10 lat, licząc od roku, w którym lokal został oddany do użytkowania”;

· interpretacji indywidualnej z 17 września 2020 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.341.2020.3.JG), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, który twierdził, że: „nie będzie zobowiązany do dokonania korekty zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług od czynności przekazania nieruchomości na cele osobiste korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bo upłynął już okres wymieniony w ww. artykule zobowiązujący do dokonania korekty odliczonego podatku naliczonego.”

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, dotyczące:

· zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy transakcji zbycia budynków i budowli wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu nr 1, na którym są one posadowione (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

· obowiązku dokonania korekty podatku VAT odliczonego z tytułu nabycia Prawa Użytkowania Wieczystego, jeżeli dostawa budynków i budowli wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu nr 1, na którym są one posadowione będzie dokonana w grudniu 2021 r. i będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust 1 pkt 10 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

– jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej: „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast według art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z powyższych przepisów wynika, że zarówno grunty, jak i budynki oraz budowle spełniają definicję towarów wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, która na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności oraz zwolnienie od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, będącą czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce.

Wnioskodawca na podstawie umowy sprzedaży, oświadczenia o ustanowieniu hipoteki oraz hipoteki łącznej, objętych aktem notarialnym sporządzonym 31 marca 2011 r., nabył prawo użytkowania wieczystego nieruchomości (zabudowanej) stanowiącej własność Skarbu Państwa, stanowiącej działkę ewidencyjną nr 1 o powierzchni 1,4384 ha oraz prawa własności budynków położonych przy ulicy (…), tj. dwóch magazynów, dwóch budynków gospodarczych, dwóch budynków hotelowo-wczasowych i jadalni oraz urządzenia trafostacji, będących nieruchomościami odrębnymi od gruntu („Prawo Użytkowania Wieczystego”).

Nieruchomości Wnioskodawcy są wykorzystywane do celów działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT. Wnioskodawca nie wykorzystywał tej nieruchomości dla celów działalności zwolnionej z opodatkowania VAT.

Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży Prawa Użytkowania Wieczystego (prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z prawem własności posadowionych na niej budynków i budowli). Dwa magazyny, dwa budynki gospodarcze, dwa budynki hotelowo-wczasowe oraz jadalnia – należy uznać za budynki (stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane), a urządzenie trafostacji należy uznać za budowlę (stosownie do treści art. 3 pkt 3 ww. ustawy).

XX maja 2021 r. Wnioskodawca zawarł w formie aktu notarialnego przedwstępną umowę sprzedaży Prawa Użytkowania Wieczystego, tj. prawa użytkowania wieczystego nieruchomości (zabudowanej) wraz z posadowionej na niej nieruchomościami. Kupującym są dwie osoby fizyczne prowadzące własne działalności gospodarcze oraz są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Przed nabyciem przez Wnioskodawcę, nieruchomości były już wcześniej użytkowane w takiej formie jak u Wnioskodawcy przez ówczesnego sprzedającego, a więc były już zasiedlone.

Od momentu oddania nieruchomości pierwszy raz do użytkowania przez Wnioskodawcę do chwili sprzedaży upłynie okres dłuższy aniżeli 2 lata. Pierwsze zasiedlenie w stosunku do budowli (urządzenia trafostacji) i każdego z budynków posadowionych na działce nr 1 nastąpiło w roku 2011. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem tej budowli i tych budynków a planowaną sprzedażą nieruchomości upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Wnioskodawca ponosił nakłady na remont: dwóch budynków hotelowo-wczasowych, jadalni, dwóch magazynów oraz dwóch budynków gospodarczych. Nakłady te nie miały charakteru ulepszeniowego. Wnioskodawca nie ponosił na przedmiotową nieruchomość czy też budynki, budowle ulepszeń, nakładów, przekraczających 30% wartości początkowej tych budynków czy budowli.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą kwestii zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy transakcji zbycia Prawa Użytkowania Wieczystego (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Odnosząc się do powyższego, należy zauważyć, że zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku: dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W oparciu o art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o: pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim orazw sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

– zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Według art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku,o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

A zatem ustawodawca zapewnił podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym należy podkreślić, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W odniesieniu do sprzedaży działki zabudowanej należy zauważyć, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży jest opodatkowany podatkiem od towarów i usług, jak opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla transakcji zbycia Prawa Użytkowania Wieczystego zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem ww. budynków i budowli nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że planowana dostawa budynków oraz budowli znajdujących się na zabudowanej działce nr 1 nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Bowiem – jak wskazał Wnioskodawca – przed nabyciem przez Niego nieruchomości w roku 2011 – były już one wcześniej użytkowane w takiej formie jak u Wnioskodawcy przez ówczesnego sprzedającego, a więc były już zasiedlone. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem budowli i budynków a planowaną sprzedażą nieruchomości upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Wnioskodawca nie ponosił na przedmiotową nieruchomość czy też budynki, budowle ulepszeń, nakładów, przekraczających 30% wartości początkowej tych budynków czy budowli.

Zatem w odniesieniu do transakcji zbycia budynków i budowli zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Również dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu nr 1, na którym znajdują się ww. budynki i budowla, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jak zauważono powyżej – w sytuacji gdy dostawa przedmiotowych budynków i przedmiotowej budowli korzysta ze zwolnienia wskazanego w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to analiza zwolnienia tej dostawy na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy jest bezzasadna.

**Podsumowując, transakcja zbycia prawa własności przedmiotowych budynków i przedmiotowej budowli będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zwolnieniem tym – w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy – objęta będzie również dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu nr 1, na którym są one posadowione.**

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Kolejna wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy tego, czy – w przypadku, gdy dostawy Prawa Użytkowania Wieczystego będzie dokonana w grudniu 2021 r. i będzie ona zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – będzie miał obowiązek korekty podatku VAT odliczonego z tytułu nabycia Prawa Użytkowania Wieczystego (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Należy w pierwszej kolejności wskazać, że zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty zostały określone w art. 91 ustawy.

Stosownie do treści art. 91 ust. 1 ustawy:

Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2–10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2–6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Z kolei przepis art. 91 ust. 2 ustawy stanowi, że:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W świetle art. 91 ust. 4 ustawy:

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Zauważyć należy, że definicja sprzedaży została określona w powoływanym wyżej art. 2 pkt 22 ustawy.

Stosownie do art. 91 ust. 5 ustawy:

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Natomiast na mocy art. 91 ust. 6 ustawy:

W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1) opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;

2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy:

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W przypadku, w którym podatnik zmienia przeznaczenie środka trwałego nabytego (wytworzonego) dla celów działalności opodatkowanej VAT (lub mieszanej) i zaczyna go używać wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych z opodatkowania, ma on zasadniczo obowiązek skorygować odliczony VAT, jeżeli taki został odliczony. Analogicznie powinien postąpić podatnik w sytuacji sprzedaży takiego środka trwałego, jeżeli przy jego nabyciu (wytworzeniu) odliczył VAT naliczony, a przy zbyciu zastosuje zwolnienie z VAT.

W odniesieniu do korekty 10-letniej dotyczącej nieruchomości i następującej w tym okresie zmiany przeznaczenia oraz zbycia środka trwałego ze zwolnieniem z VAT, należy wskazać, że ich skutkiem jest obowiązek dokonania w roku zbycia korekty odliczenia za wszystkie z pozostałych 10 lat okresu korekty, tak jakby w każdym z pozostałych lat odliczenie nie przysługiwało w ogóle.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca Prawo Użytkowania Wieczystego nabył na podstawie umowy sprzedaży, oświadczenia o ustanowieniu hipoteki oraz hipoteki łącznej, objętych aktem notarialnym sporządzonym 31 marca 2011 r. Wnioskodawca miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu transakcji nabycia Prawa Użytkowania Wieczystego i z prawa tego skorzystał.

Prawo Użytkowania Wieczystego Wnioskodawca zalicza do środków trwałych.

Prawo wieczystego użytkowania nieruchomości zabudowanej działki nr 1 zostało wprowadzone do ewidencji rachunkowej Wnioskodawcy 30 kwietnia 2011 r., zabudowania działki nr 1 (budynki i budowla) również zostały wprowadzone do ewidencji rachunkowej Wnioskodawcy 30 kwietnia 2011 r.

Oddanie do użytkowania Prawa Użytkowania Wieczystego nastąpiło z chwilą wydania nieruchomości, tj. 11 kwietnia 2011 r. Nieruchomości Wnioskodawcy są wykorzystywane do celów działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT. Wnioskodawca nie wykorzystywał tej nieruchomości dla celów działalności zwolnionej z opodatkowania VAT. W trakcie posiadania Prawa Użytkowania Wieczystego Wnioskodawca nie ponosił na przedmiotową nieruchomość czy też budynki, budowle ulepszeń, nakładów, przekraczających 30% wartości początkowej tych budynków czy budowli.

Wartość początkowa prawa użytkowania wieczystego gruntu przekracza 15.000 zł. Zgodnie z operatem szacunkowym aktualnym na datę nabycia wartość początkowa każdego z budynków i budowli oddzielnie również przekraczała 15.000 zł.

Planowana data sprzedaży Prawa Użytkowania Wieczystego to 15 grudnia 2021 r.

Z uwagi na przedstawiony opis sprawy i powołane przepisy, wskazać należy, że w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę omawianego Prawa Użytkowania Wieczystego (tj. prawa użytkowania wieczystego gruntu nr 1 wraz z posadowionymi na nim budynkami i budowlą) nie powstanie obowiązek dokonania korekty podatku VAT odliczonego z faktury dotyczącej zakupu lokalu. Powyższe wynika z faktu, że Prawo Użytkowania Wieczystego przez Wnioskodawcę zostało oddane do użytkowania z chwilą wydania nieruchomości, tj. 11 kwietnia 2011 r. i było wykorzystywane przez Wnioskodawcę do celów działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT – a więc od oddania go do użytkowania do momentu sprzedaży (grudzień 2021 r.) upłynie okres powyżej 10 lat.

**Podsumowując, jeżeli Wnioskodawca dokona sprzedaży Prawa Użytkowania Wieczystego w grudniu 2021 r. i dostawa będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego, który został odliczony przy nabyciu tego Prawa Użytkowania Wieczystego, gdyż w odniesieniu do wskazanego wydatku okres korekty już minie.**

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 również należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).