Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDST2-2.4011.447.2023.2.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-05
Teza: Możliwość opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (opodatkowanie IP-BOX).
Słowa kluczowe: IP Box; komputery-program komputerowy; prace-prace badawczo-rozwojowe; prawa-prawa autorskie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 38; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 39; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 40; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5b-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 5; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 7; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30cb-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30cb-ust. 2

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

13 października 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box). Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 4 grudnia 2023 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
------------------------------------------------

Wnioskodawca na stałe zamieszkuje w Polsce, podlegając w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ustawy o PIT. Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą od dnia (\`(...)\`) 2018 r. na podstawie wpisu do CEiDG, której główny przedmiot działalności obejmuje PKD 62.02.Z Działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki. Pozostały przedmiot działalności Wnioskodawcy obejmuje PKD: 58.21.Z Działalność wydawnicza w zakresie gier komputerowych, 58.29.Z Działalność wydawnicza w zakresie pozostałego oprogramowania, 62.01.Z Działalność związana z oprogramowaniem, 62.09.Z Pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, 63.11.Z Przetwarzanie danych; zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność, 63.12.Z Działalność portali internetowych, 63.99.Z Pozostała działalność usługowa w zakresie informacji, gdzie indziej niesklasyfikowana, 73.12.C Pośrednictwo w sprzedaży miejsca na cele reklamowe w mediach elektronicznych (Internet), 74.20.Z Działalność fotograficzna.

Wnioskodawca, jako rezydent podatkowy Rzeczpospolitej Polskiej faktycznie wykonuje swoją działalność oraz świadczy usługi wyłącznie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Nie prowadzi działalności gospodarczej w innym państwie i nie wykonuje na innym terytorium swojej działalności oraz nie świadczy na nim usług.

Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów jako formę opodatkowania stosując tzw. podatek liniowy, o którym mowa w art. 30c ustawy o PIT.

Wnioskodawca na podstawie umowy zawartej z kontrahentem, realizuje projekty programistyczne począwszy od etapu analizy potrzeb kontrahenta, poprzez planowanie i implementację. Od dnia zawarcia umowy z kontrahentem Wnioskodawca, w sposób systematyczny, realizuje usługi na rzecz tego kontrahenta, a prace podejmowane przez niego nie mają charakteru incydentalnego.

W ramach umowy zawartej z kontrahentem Wnioskodawca świadczy usługi programistyczne m.in. wytwarza oprogramowania. Wnioskodawca współpracuje z kontrahentami w zakresie m.in. wytwarzania oprogramowania. Umowy zawarte pomiędzy Wnioskodawcą a kontrahentem wskazują m.in., że w zakresie związanym z wytwarzaniem oprogramowania, Wnioskodawca przenosi na kontrahenta prawa autorskie do oprogramowania, w zamian za wynagrodzenie. Tym samym wynagrodzenie otrzymane przez podatnika będzie przychodem z tytułu sprzedaży praw autorskich do oprogramowania. Wartość wynagrodzenia za przeniesienie poszczególnych praw autorskich do oprogramowania jest każdorazowo określana na koniec okresu rozliczeniowego na podstawie zaangażowania Wnioskodawcy w prace nad oprogramowaniem lub wynika bezpośrednio z umowy. Wyodrębnienie programów komputerowych i przeniesienie praw do nich, oprócz postanowień umownych, potwierdzają także czynności faktyczne, albowiem Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie, do którego przenosi autorskie prawa majątkowe na kontrahenta, a oprogramowanie jest odbierane przez kontrahenta. Wnioskodawca wystawia miesięczną fakturę obejmującą wynagrodzenie za wykonane prace oraz przeniesienie praw autorskich do oprogramowania, a kontrahent dokonuje zapłaty. Ponadto, jak wspomniano wyżej, Wnioskodawca wyodrębnia poszczególne oprogramowanie oraz wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw do niego w ewidencji prowadzonej na potrzeby ulgi IP BOX. Faktury, które Wnioskodawca wystawia na rzecz kontrahenta nie wyodrębniają wynagrodzenia z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów prac, gdyż z ustaleń stron umowy nie wynika taki obowiązek. Analogicznie brak takiego obowiązku w przepisach regulujących ulgę IP Box.

Ponadto, na potrzeby wyodrębnienia Wnioskodawca prowadzi wymaganą przepisami ewidencję, a efekty jego prac są również raportowane kontrahentowi w systemie prowadzonym na jego potrzeby, stąd również kontrahent ma wiedzę odnośnie do poszczególnych prac Wnioskodawcy. Wynagrodzenie od kontrahenta jest łączną zapłatą za całość czynności, jakie Wnioskodawca realizuje w ramach umowy. Wnioskodawca samodzielnie wyodrębnia wartość wynagrodzenia należną za poszczególne rodzaje czynności. Wnioskodawca – poza pracami programistycznymi związanymi z wytwarzaniem, rozwojem oraz ulepszaniem oprogramowania – może świadczyć także inne usługi informatyczne, niezwiązane bezpośrednio ze sprzedażą oprogramowania, które to usługi nie są objęte pytaniami ujętymi w złożonym wniosku.

Wnioskodawca realizuje prace w zakresie rozwoju oprogramowania, które to prace mają charakter twórczy i innowacyjny, gdyż poprzez łączenie i wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy i umiejętności w zakresie technologii informatycznych, tworzone jest zupełnie nowe oprogramowanie oraz jego elementy, które mają sprostać wymogom rynku, klientów oraz postępowi technologicznemu. Oprogramowanie staje się jednocześnie nowym produktem Wnioskodawcy, które (po przejściu odpowiednich testów technicznych i technologicznych) następnie udostępniane jest kontrahentom, w zamian za wynagrodzenie. Wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie oparte jest na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmuje m.in. zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania (tworzenie kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalenie dostępnych rozwiązań programistycznych.

Wnioskodawca wskazuje, że wykonując przedmiot swojej działalności opracowuje rozwiązania noszące cechy nowości. Na rynku nie są bowiem dostępne gotowe rozwiązania, które mogłyby w prostym procesie zostać dostosowane do potrzeb klienta. Realizowane zadania były i są przygotowywane zgodnie z aktualnym zapotrzebowaniem kontrahenta.

Wnioskodawca, poprzez świadczone usługi programowania, tj. wytwarzany kod, tworzy, modyfikuje oraz rozwija oprogramowanie, tj. wprowadza w nim zmiany mające na celu dostosowanie oprogramowania do najnowszych wymagań, co wiąże się też z wytworzeniem nowych funkcjonalności. Wnioskodawca przy tym wytwarza również nowe moduły do oprogramowania, które pozwalają na jego obsługę zgodnie ze specyfiką użytkownika tego oprogramowania. Wytwarzane przez Wnioskodawcę modyfikacje oprogramowania oraz jego dostosowanie do wymogów kontrahenta umożliwia użytkownikom systemu pracę na najbardziej nowoczesnych platformach. Jednocześnie usprawnia to istniejące u użytkownika procesy i optymalizuje czas wykonywania poszczególnych operacji.

W ramach powyższego u Wnioskodawcy miały miejsce m.in.:

1) Stworzenie i rozwinięcie interfejsów API dla (\`(...)\`) umożliwiające (\`(...)\`). Ze względu na dużą skalę, wysoki poziom skomplikowania, wymagania dotyczące wysokiej dostępności i skalowalności przedmiotowego rozwiązania, jak również wyzwania związane z bezpieczeństwem oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę znajdywało się na granicy możliwości współczesnych technologii. Wnioskodawca musiał zatem konsekwentnie stosować innowacyjne i nowe rozwiązania, aby dostarczyć klientom spółki w pełni bezpieczne, skalowalne i zunifikowane rozwiązanie pozwalające na uzyskanie dostępu do informacji (\`(...)\`).

W szczególności, oprogramowanie bazuje na zaawansowanych rozwiązaniach przetwarzania danych w chmurze pozwalających na szybkie skalowanie i wysoką dostępność, zaawansowanych algorytmach szyfrowania i wzorcach projektowych pozwalających na zapewnienie wysokiego bezpieczeństwa oraz innowacyjnych, autorskich rozwiązaniach z dziedziny równoległego przetwarzania danych pozwalających na osiąganie bezkonkurencyjnie najlepszej na rynku przepustowości w wykonywaniu (\`(...)\`).

2) Prace nad oprogramowaniem dotyczącym platformy (\`(...)\`). Jej głównym zadaniem jest walidacja, harmonizacja, automatyzacja i integracja procesu pozyskiwania danych (\`(...)\`). Pozyskane w ten sposób dane wykorzystywane są w procesie rozwoju nowych (\`(...)\`).

3) Rozwój i rozbudowa funkcjonalności oprogramowania platformy SVoD (Subscription Video on Demand). (\`(...)\`).

Wnioskodawca tworzy, ulepsza i rozwija oprogramowanie, tj. tworzy kod samodzielnie. Natomiast opis zakresu zadań poszczególnych modyfikacji i nowych modułów oprogramowania Wnioskodawca weryfikuje z konsultantami merytorycznymi kontrahenta.

Wytwarzanie przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej). Działania Wnioskodawcy polegające na ulepszeniu bądź rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania. Zmiany wprowadzane przez Wnioskodawcę do rozwijanego bądź ulepszanego oprogramowania nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian. W przypadku gdy Wnioskodawca tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowanie, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej.

Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do tworzonego oprogramowania oraz do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509 z późn. zm.; dalej: „ustawa o prawie autorskim”).

Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W związku z tworzeniem, ulepszeniem i rozwinięciem oprogramowania Wnioskodawca osiąga dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Autorskie prawa do tworzonego, rozwijanego oraz ulepszonego przez Wnioskodawcę oprogramowania podlegają ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim.

Wnioskodawca zgodnie z treścią umowy przenosi na kontrahenta za wynagrodzeniem, majątkowe prawa autorskie do oprogramowania oraz samodzielnych części oprogramowania (dalej: „utwory”) powstałych na skutek wykonywania przedmiotowej umowy bez konieczności składania dodatkowych oświadczeń woli z chwilą przejęcia utworów wytworzonych przez Wnioskodawcę.

Działalność Wnioskodawcy jest związana z wykorzystywaniem już istniejącej lub zwiększonej wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań do prac rozwojowych. Poszczególne oprogramowanie jest rezultatem własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, jak również jakichkolwiek innych majątkowych praw autorskich należących do innych podmiotów.

Wnioskodawca z tytułu czynności wykonywanych na podstawie umów zawartych z kontrahentami ponosi odpowiedzialność cywilnoprawną za rezultat swoich prac, wykonywanych w ramach zawartej umowy. Umowy zawarte z kontrahentami nie wyłączają odpowiedzialności Wnioskodawcy za rezultat prac wobec osób trzecich.

Efekty prac Wnioskodawcy odznaczają się indywidualnym i oryginalnym, twórczym, charakterem, tj. stanowią nowość w kreowaniu nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej. Nie są efektem pracy, która opiera się na powtarzalnych, rutynowych czynnościach, których wynik da się z góry przewidzieć, tj. nie jest to wyłącznie realizacja techniczna a twórcza.

Czynności zlecone Wnioskodawcy na podstawie umowy zawartej z kontrahentem są przez niego wykonywane w ramach działalności gospodarczej. Wnioskodawca, jako profesjonalista, nie świadczy usług w miejscu i czasie wyznaczonym przez kontrahenta.

W zakresie wykonywanej działalności, Wnioskodawca współpracuje z zespołami kontrahenta. Podatnik ma z góry określoną rolę i wytwarza zdefiniowane i funkcjonalnie samodzielne elementy kodu źródłowego, tj. oprogramowanie. W procesie opracowywania oprogramowania, poprzez opracowywanie i wdrażanie nowych elementów, Wnioskodawca pracuje nad jego wytwarzaniem w usystematyzowany sposób, podzielony na etapy:

1) projektowanie oprogramowania na podstawie wymagań funkcjonalnych kontrahenta i zgodnie z założeniami wybranych technologii;

2) programowanie wybranej funkcjonalności zgodnie z założeniami wybranych technologii;

3) ewentualne usprawnienia i poprawki nowo stworzonej funkcjonalności, tworzenie dokumentacji;

4) przyjęcie przez kontrahenta danego wytworzonego oprogramowania (danej funkcjonalności).

Zapotrzebowanie na dany rodzaj oprogramowania zgłaszane jest Wnioskodawcy przez Kontrahenta, który określa zakres zleconych prac. Bieżące prace projektowe związane z tworzeniem kodu oprogramowania wymagają współdziałania Wnioskodawcy oraz kontrahenta w celu weryfikacji postępów prac, odbioru oraz testowania poszczególnych elementów. W szczególności, proces tworzenia oprogramowania wymaga ciągłej komunikacji pomiędzy Wnioskodawcą a kontrahentem (np. za pomocą Internetu) w celu nanoszenia korekt, weryfikacji poprawności wykonania kodu źródłowego, itd. Na tym etapie oprogramowanie jest również testowane przez kontrahenta, a w przypadku konieczności zwracane Wnioskodawcy w celu naniesienia zmian. Po zakończeniu danego etapu prac nad oprogramowaniem i przyjęciu go przez kontrahenta, jest ono dostarczane kontrahentowi (wraz z przeniesieniem praw autorskich do oprogramowania na kontrahenta).

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami IP Box, Wnioskodawca chciałby skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy o PIT, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy) za lata 2021-2022 oraz w kolejnych latach podatkowych, jeżeli działalność będzie wykonywana w okolicznościach opisanych w niniejszym wniosku, a także z zastosowaniem formy opodatkowania, która umożliwia stosowanie ulgi IP Box.

Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box posiada ewidencję pozwalającą na określenie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT oraz pozwalającą na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Ewidencja jest prowadzona nieprzerwanie od dnia 1 stycznia 2019 r. w sposób umożliwiający wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Wnioskodawca oblicza wskaźnik nexus zgodnie z wzorem, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, a także zgodnie z wytycznymi zawartymi w punkcie 4.2 Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej.

Jednocześnie w kolejnych latach podatkowych Wnioskodawca zamierza uzyskiwać dochody z oprogramowania w okolicznościach faktycznych odpowiadającym przedstawionym w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i takie dochody zamierza opodatkować preferencyjną stawką. Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości podejmie współpracę z innymi kontrahentami, jednakże nadal współpraca ma dotyczyć wytwarzania oprogramowania, w ramach której Wnioskodawca będzie przenosić prawa autorskie na kontrahenta, w zamian za ustalone wynagrodzenie.

Uzupełnienie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
--------------------------------------------------------

Dodatkowo Wnioskodawca wskazał, że oprogramowaniem (programem komputerowym) są zdefiniowane i funkcjonalnie samodzielne elementy kodu źródłowego, a taka definicja jest zgodna z przyjętą w Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej: „Objaśnienia”), na którą to okoliczność wskazywano w treści wniosku stwierdzając, że program komputerowy obejmuje swym zakresem kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, czy też kod wynikowy oraz interfejs. Zgodnie z definicją programu komputerowego w rozumieniu definicji zawartej w Objaśnieniach (akapity 80, 81, 83, 84 oraz 89):

,,80. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. A contrario, żaden wytwór nie jest programem komputerowym, jeżeli nie służy do wyrażania w sposób pośredni lub bezpośredni algorytmów lub logicznych relacji pomiędzy funkcjami, które mają zostać wykonane, i fizycznymi możliwościami urządzeń używanych do digitalizacji.

Przy czym pojęcie „komputer” nie powinno ograniczać się do PC, lecz powinno odnosić do wszystkich urządzeń, w których program komputerowy może być wykorzystywany w celu realizacji funkcji, do których został stworzony, a zatem i telefonów komórkowych, czy też tabletów lub innych właściwych urządzeń. Nie jest bowiem istotny nośnik programu komputerowego, lecz jego źródła (kod źródłowy i kod wynikowy) oraz funkcjonalność.

81\. Ze specjalistycznej literatury i praktyki budowania i stosowania programów komputerowych, można również wywnioskować, że za program komputerowy często uważany jest za zestaw instrukcji (rozkazów) przeznaczonych do użycia bezpośrednio lub pośrednio na komputerze w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Zbiór wspomnianych instrukcji może być wyrażony znakiem językowym, symbolami matematycznymi lub nawet znakami graficznymi. (…)

Zgodnie z akapitem 10 preambuły do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych: ,,Rolą programu komputerowego jest wejście w kontakt i wspólne funkcjonowanie z innymi częściami składowymi systemu komputerowego i użytkownikami, w tym celu wymagane są logiczne i tam, gdzie to właściwe, fizyczne wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie, tak aby pozwolić wszystkim elementom oprogramowania i sprzętu komputerowego funkcjonować z innym oprogramowaniem, sprzętem komputerowym i użytkownikami we wszelkich formach działania, do jakich są przeznaczone. Części programu umożliwiające takie wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie między elementami oprogramowania i sprzętu komputerowego są ogólnie znane pod nazwą ,,interfejsów”. To funkcjonalne wzajemne połączenie i wzajemne oddziaływanie jest ogólnie znane pod nazwą ,,interoperacyjności”; podczas gdy sama ,,interoperacyjność” może być zdefiniowana jako zdolność do wymiany informacji oraz wszechstronnego wykorzystania informacji już wymienionych.”

84\. Zatem właściwe źródło interpretacji prawa unijnego używa pojęć: ,,oprogramowanie” (software), ,,sprzęt komputerowy" (hardware) i ,,program” niejako synonimicznie i implikuje, że interfejs stanowi funkcjonalną część programu komputerowego, umożliwiającą wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływania z wszystkimi elementami oprogramowania i sprzętu komputerowego. Na kanwie tego można uznać, że:

\- pojęcie ,,program komputerowy” utożsamienie jest z pojęciem ,,oprogramowanie” oraz, że interfejs może stanowić częścią nierozerwalnie związaną z programem komputerowym i funkcjonalnie łączy program komputerowy z pozostałym oprogramowaniem i sprzętem komputerowym.

(…) 89. Reasumując: brak ustawowej definicji pojęcia „program komputerowy” oraz brak precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego” w świetle polskiego prawa sprawia, że konieczne jest odniesienie się do pozaustawowych źródeł interpretacji tego pojęcia oraz ustalenia zakresu przedmiotowej ochrony prawnej. Wynika z nich, że pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Uwzględnienie autorskiego prawa do programu komputerowego w szerokim rozumieniu (funkcjonalnie) – jako oprogramowanie – w katalogu kwalifikowanych IP jest zgodne z wytycznymi raportu BEPS Plan Działania nr 5 i wynika z przedstawionej powyżej interpretacji zakresu znaczeniowego „autorskiego prawa do programu komputerowego”."

Szczegółowe zobrazowanie prac Wnioskodawcy można przedstawić według elementów takich jak:

a) tworzenie nowego kodu źródłowego oraz algorytmów:

i. nowe moduły oraz funkcjonalności wcześniej nieistniejące w praktyce,

ii. w procesie wykorzystywane są już posiadane i istniejące zasoby wiedzy, w tym języki programowania, jak również nowe rozwiązania i techniki pojawiające się na rynku (także nowe frazy w językach programowania), a wskutek prac pojawiają się też nowe sposoby realizacji procesu pozwalające na jego optymalizację, które nie były wcześniej zidentyfikowane oraz stosowane,

b) uporządkowany, zaplanowany, metodyczny oraz systematyczny charakter pracy:

i. stworzenie oprogramowania jest per se zamkniętym procesem podzielonym przykładowo na etapy:

1\. faza początkowa – identyfikacja wymagań, opracowanie koncepcji i założeń realizacji projektu, oszacowanie zaangażowania zasobów itp.,

2\. faza projektowania – wybór metody i podejścia, określenie metod komunikacji z zasobami, wybór języka programowania itp.,

3\. faza realizacji – prace nad tworzeniem oprogramowania (pisanie kodu),

4\. faza testowania – weryfikacja prawidłowości funkcjonowania programu,

5\. faza wdrożenia – wprowadzenie stworzonego oprogramowania do użycia,

– bez podobnej sekwencji zdarzeń nie byłoby możliwe stworzenie określonego oprogramowania, które stanowi jednorodny algorytm – zamknięty kod zdolny do realizacji określonego zadania czy zestawów zadań;

c) celem jest wykorzystanie już istniejących zasobów wiedzy, a także nabycie nowej wiedzy w trakcie procesu z zamierzeniem stworzenia nowych rozwiązań, funkcjonalności, wcześniej nie istniejących na rynku, w tym w praktyce Wnioskodawcy.

Opisany wyżej sposób postępowania to niejako model, z zastrzeżeniem, że nie ma charakteru niezmiennego, gdyż może różnić się w zależności od konieczności jego dostosowania do każdego procesu z osobna. W praktyce rzadko spotyka się bowiem sztywnie określone ramy działania w ramach procesów twórczych, których rezultat nie może zostać z góry przewidziany.

Ponadto, działaniami zmierzającym do usprawnienia oprogramowania, które może podjąć Wnioskodawca mogą być: aktualizacja wykorzystywanych bibliotek, refaktoryzacja kodu, czy też usprawnienia procesu wytwarzania kodu i wdrażania tego oprogramowania przykładowo w dedykowanych do tego celu środowiskach testów wydajnościowych czy końcowo produkcyjnych.

Konkretne przykłady oprogramowania zostały opisane w treści wniosku.

Wnioskodawca wskazuje, że nie można sprowadzać procesu tworzenia oprogramowania do zestawu stosowanych narzędzi. Oryginalność oprogramowania wynika z unikalnego charakteru kodu źródłowego, który programuje wykonanie unikalnych funkcji. Nieprzypadkowo bowiem ustawodawca wskazał, że przedmiotem ochrony prawa autorskiego jest program komputerowy we wszystkich formach w jakich został wyrażony, przede wszystkim jako unikalny kod źródłowy. Wnioskodawca wskazuje bowiem, że żadne z tworzonych rozwiązań nie stanowi kopii innego z nich. Każdorazowo dochodzi bowiem do wytworzenia oprogramowania o innej strukturze, niepowtarzalnego w praktyce Wnioskodawcy. Stąd też każde z rozwiązań różni się od innych wykorzystywanych przez Wnioskodawcę, jak również jego kontrahenta, gdyż gdyby kontrahent posiadał w swojej praktyce podobne rozwiązanie, wówczas nie miałby potrzeby korzystać z usług Wnioskodawcy.

Działania Wnioskodawcy polegają bowiem na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, kompilatorów, debuggerów, znanych algorytmów, do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań, a także projektowania nowych algorytmów.

Działalność Wnioskodawcy była i jest podejmowana w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), zgodnie z wytycznymi zawartymi w objaśnieniach. W szczególności należy podkreślić, że prace jakie Wnioskodawca realizował w ramach umowy nie miały incydentalnego charakteru. Ponadto, jak wynika bezpośrednio z treści wniosku:

„Wnioskodawca pracuje nad jego wytwarzaniem \[red. dotyczy oprogramowania\] w usystematyzowany sposób, podzielony na etapy:

1) projektowanie oprogramowania na podstawie wymagań funkcjonalnych kontrahenta i zgodnie z założeniami wybranych technologii;

2) programowanie wybranej funkcjonalności zgodnie z założeniami wybranych technologii;

3) ewentualne usprawnienia i poprawki nowo stworzonej funkcjonalności, tworzenie dokumentacji;

4) przyjęcie przez kontrahenta danego wytworzonego oprogramowania (danej funkcjonalności).”

Systematyczność działania Wnioskodawcy polega na postępowaniu zgodnie z przyjętymi założeniami postępowania, w sposób zorganizowany w ramach poszczególnych etapów realizacji danego założenia, zgodnie z harmonogramem, należycie dokumentując przebieg procesów.

Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że przyjmowane cele dotyczą zawsze realizacji zaplanowanego projektu w terminie, z osiągnięciem rezultatów w postaci wytworzenia oprogramowania o wartości funkcjonalnej, zgodnej z zamierzeniami projektu, a więc nadającej się do przekazania kontrahentowi w ramach wykonywanej umowy.

Źródłem bieżącego finansowania działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest kapitał własny gromadzony w oparciu o wynagrodzenie otrzymywane od kontrahentów.

Wnioskodawca osiąga cele w postaci wytworzenia kodu źródłowego w ramach pracy własnej z wykorzystaniem własnego sprzętu komputerowego. Wnioskodawca prowadzi działalność w formie samofinansowania w oparciu o wynagrodzenie otrzymywane od kontrahentów jako ekwiwalent za świadczone usługi.

Wnioskodawca, przed rozpoczęciem prac nad realizacją projektów, jako specjalista w zakresie programowania, dysponował i dysponuje wiedzą o tworzeniu funkcjonalności systemów oraz ich architekturze, istniejących na rynku rozwiązaniach, zapotrzebowaniu rynkowym na konkretne rozwiązania, istnieniu możliwych do zastosowania narzędzi itp. Wnioskodawca przed rozpoczęciem realizacji poszczególnego „Oprogramowania” nie otrzymuje do kontrahenta konkretnych instrukcji co do tego jak ma wykonać oprogramowanie. Jest to proces twórczy Wnioskodawcy, którego rezultatem jest wytworzenie Oprogramowania zgodnego z oczekiwaniami kontrahenta.

Wnioskodawca łączy wiedzę teoretyczną oraz praktyczną, w szczególności w zakresie pisania kodu w językach programowania. W swojej pracy wykorzystywał i wykorzystuje technologie oraz narzędzia opisane wyżej. Każdorazowo dochodzi do wytworzenia oprogramowania, które dotychczas nie istniało również w ramach jego działalności, stąd też mowa o innowacyjności tworzonych rozwiązań.

Wnioskodawca nie oferuje gotowych rozwiązań, które mogłyby zostać od niego zakupione w formie „off the shelf”, tj. dostępnej od ręki, już istniejących, które mogłyby być traktowane jako towar handlowy. Wnioskodawca świadczy wysokospecjalistyczne usługi programistyczne, w ramach których tworzy oprogramowanie od podstaw, w oparciu o posiadaną wiedzę oraz narzędzia, a skutkiem wykonania usług powstaje konkretne oprogramowanie, dopasowane do potrzeb kontrahenta.

W swojej praktyce Wnioskodawca posługuje się takimi językami programowania jak choćby (\`(...)\`), inne języki oparte o maszynę wirtualną (\`(...)\`) czy tworzone przy ich użyciu dedykowane rozwiązania tzw. DSL (domain specific languages) - usprawniające realizację wymagań kontrahentów.

Ponadto, swoje czynności wspiera takimi rozwiązaniami jak np. zintegrowane środowiska programistyczne, kompilatory kodu, debuggery, platformy wspierające konteneryzację i orkiestrację aplikacji (…) i inne które umożliwiają optymalizację procesu programowania.

Wnioskodawca każdorazowo planuje stworzenie nowego oprogramowania, w zależności od konkretnych wymagań stawianych przez kontrahenta.

Wnioskodawca realizował zaplanowane przedsięwzięcie w formie zorganizowanej, tj. w pierwszej kolejności zidentyfikował oraz zweryfikował oczekiwania kontrahenta i wymagania biznesowe, określił technologie oraz języki programowania możliwe do zastosowania, a także określił czy dane rozwiązane jest możliwe do realizacji. Następnie przystępowano do prac merytorycznych nad kodem źródłowym, co kończyło się wytworzeniem oprogramowania.

Efektem działań Wnioskodawcy jest stworzone oprogramowanie, a konkretne efekty dotychczasowej działalności zostały wskazane już w treści wniosku.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wykonywane przez niego prace spełniają definicję prac rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Działalność ta obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie z wykorzystaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów lub procesów lub usług z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzone do tego oprogramowania. Powyższe zostało szeroko opisane w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej – stanowisko wyrażone w niniejszym akapicie nie jest elementem opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego a stanowiskiem własnym Wnioskodawcy.

Oprogramowanie, które jest efektem prac Wnioskodawcy, działające w sposób funkcjonalny, stanowi odrębny program komputerowy, który w zamierzeniu może zostać implementowany do systemu stanowiącego większą całość. Po stronie kontrahenta program jest bowiem tworem złożonym, składającym się z wielu warstw, natomiast po stronie Wnioskodawcy wytwarzany przez niego kod źródłowy zawsze stanowi odrębną, zamkniętą całość.

Jak wskazano w treści wniosku, Wnioskodawca zgodnie z treścią umowy przenosi na kontrahenta, za wynagrodzeniem, prawa majątkowe do wytworzonego przez niego oprogramowania, które stanowi samodzielny przedmiot ochrony na gruncie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Stąd też osiąga dochód z tytułu przeniesienia prawa majątkowego jedynie do swojego autorskiego oprogramowania.

Części oprogramowania same w sobie stanowią odrębny program komputerowy (wykonywalny kod źródłowy), zgodnie z definicją zawartą w objaśnieniach, a tym samym podlegają ochronie określonej w art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca jest właścicielem wytwarzanego oprogramowania, w stosunku do którego każdorazowo przysługują mu prawa majątkowe. Nie jest właścicielem systemu tworzonego przez większy zespół programistów, gdyż w swojej działalności nie tworzy takiego systemu jako całości.

W wyniku tworzenia, ulepszenia i rozwinięcia oprogramowania, tworzone są nowe kody źródłowe, algorytmy (z definicji stanowiące oprogramowanie) w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do tworzonego oprogramowania oraz do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Przeniesienie praw autorskich przysługujących Wnioskodawcy następuje zgodnie z postanowieniami zawartej umowy, która w tym zakresie odpowiada wymogom narzucanym przez obowiązujące przepisy, w tym z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z treścią umowy, Wnioskodawca przenosi na rzecz kontrahenta autorskie prawa majątkowe do utworów stworzonych lub opracowanych przez niego w wyniku realizacji zawartej umowy. Wyodrębnienie programów komputerowych i przeniesienie praw do nich, oprócz postanowień umownych, potwierdzają także czynności faktyczne. Albowiem, Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie, do którego przenosi autorskie prawa majątkowe na kontrahenta, a oprogramowanie jest odbierane przez kontrahenta.

Wnioskodawca wskazuje, że pojęcie „zaangażowania” powinno być rozumiane jako jego udział w pracach nad oprogramowaniem, tj. jako zatrudnienie, włączenie w daną działalność, nie zaś zaangażowanie rozumiane jako postawa osoby zaangażowanej w coś (por.: Internetowy SJP PWN - https://sjp.pwn.pl/slowniki/zaanga%C5%BCowanie.html). Stąd też to zaangażowanie Wnioskodawcy w realizację danego projektu ujmowane jako zlecenie przez kontrahenta wykonania oprogramowania stanowi podstawę otrzymywanego wynagrodzenia. Podstawą taką nie jest niedookreślony miernik w postaci zaangażowania w znaczeniu nastawienia do realizacji zlecenia.

Umowy przewidują rozliczenia w okresach miesięcznych.

Wynagrodzenie z tytułu przeniesienia praw autorskich stanowi część wynagrodzenia otrzymywanego od kontrahenta, które obejmuje także wynagrodzenie za świadczenie usług programistycznych, których efektem jest wytworzone oprogramowanie. W związku z tym, że zamiarem kontrahenta jest uzyskanie oprogramowania, a zamiarem Wnioskodawcy jest wytworzenie danego oprogramowania oraz przekazanie tego oprogramowania kontrahentowi wraz z pełnią praw do niego, wynagrodzenie z tytułu przeniesienia oprogramowania stanowi element całości wynagrodzenia z tytułu świadczonych usług. Wnioskodawca wskazuje, że uzyskiwane wynagrodzenie odnosi się do przeniesienia konkretnego wyodrębnionego prawa własności do wytworzonego programu komputerowego w danym okresie rozliczeniowym.

Ewidencja prowadzona na potrzeby stosowania IP Box jest prowadzona na bieżąco.

Zgodnie z założeniem przyjętym przez Wnioskodawcę opisane i wyeksponowane we wniosku przedsięwzięcie gospodarcze będzie realizowane również w przyszłości w takich okolicznościach faktycznych.

Przez pojęcie „dochody” Wnioskodawca rozumie kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, obliczone jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowy i wskaźnika nexus.

Przez wskazane sformułowanie ,,w ramach opisanej sytuacji gospodarczej” Wnioskodawca rozumie opisany stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe, które stanowią jego sytuację gospodarczą, tj. rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej, jej przedmiot, elementy i cechy, sposób prowadzenia, zakres wykonywanych zadań, rodzaj zleceń, sposób ich realizacji, itd. Wszystkie relewantne elementy sytuacji gospodarczej Wnioskodawcy znalazły odzwierciedlenie w treści złożonego wniosku.

Pytania
-------

1\. Czy w świetle opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego usługi świadczone w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT?

2\. Czy Wnioskodawca może opodatkować stawką 5% dochody za lata 2021-2022 oraz za kolejne lata podatkowe z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskane w ramach opisanej sytuacji gospodarczej, zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT?

Pana stanowisko
---------------

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy, usługi świadczone w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy, dochód powstały w wyniku przeniesienia majątkowych praw autorskich do programu komputerowego, będącego efektem jego prac badawczo-rozwojowych podlega opodatkowaniu stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT.

Uzasadnienie własnego stanowiska Wnioskodawcy

Odnośnie pytania 1.

W myśl art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, a których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Z kolei w myśl art. 5a pkt 40 ustawy o PIT w związku z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 742 z późn. zm.; dalej: „U.p.s.w.”), prace rozwojowe stanowią działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, przedmiotem umowy z kontrahentem było i jest świadczenie usług informatycznych, które w praktyce obejmowało tworzenie oprogramowania i przenoszenie na kontrahenta autorskich praw majątkowych do stworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania.

Zdaniem Wnioskodawcy, tworzone przez niego oprogramowanie komputerowe powstawało w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności o charakterze twórczym, to jest działalności nastawionej na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, które nie mają charakteru odtwórczego. Prace wykonywane przez Wnioskodawcę wymagały kreatywnego podejścia, nie były wykonywane na schematach lub w sposób automatyczny, lecz każdorazowo wymagały dokonywania rozwiązań koncepcyjnych. Twórczy charakter działalności Wnioskodawcy potwierdza również fakt, iż rezultatem jego działań są nowe wytwory intelektu w postaci analiz, kodów źródłowych czy algorytmów.

Dodatkowo, działalność Wnioskodawcy była i jest podejmowana w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany). W szczególności należy podkreślić, że prace jakie Wnioskodawca realizował w ramach umowy nie miały incydentalnego charakteru.

Ponadto, w ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawca w celu tworzenia nowych zastosowań w postaci innowacyjnego oprogramowania nabywał, łączył, kształtował i wykorzystywał dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, autorskie prawo do oprogramowania było wytwarzane w ramach bezpośrednio prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej.

Dokonując podsumowania w zakresie spełniania przez działalność Wnioskodawcy cech działalności badawczo-rozwojowej należy podkreślić, iż wykazuje ona:

– nowatorskość i twórczość: Wnioskodawca tworzy oprogramowanie, jego modyfikacje, ulepszenia oraz nowe moduły i funkcjonalności co w sposób oczywisty ma na celu zwiększenie innowacyjności rozwiązań programistycznych,

– nieprzewidywalność: cel prac jest co prawda określony, jednakże sam proces tworzenia danych rozwiązań, pomimo korzystania z istniejących metod informatycznych i języków programistycznych, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania, lub znaczną modyfikację istniejących rozwiązań, a osiągniecie efektu końcowego nie jest całkowicie przewidywalne,

– systematyczność: jak wskazano wyżej, Wnioskodawca postępuje zgodnie z przyjętymi założeniami postępowania, w sposób zorganizowany w ramach poszczególnych etapów realizacji danego założenia, zgodnie z harmonogramem, należycie dokumentując przebieg procesów,

– możliwość przeniesienia lub odtworzenia: celem Wnioskodawcy, w ramach wykonywanej działalności gospodarczej, w zakresie relewantnym dla niniejszej sprawy, jest wytworzenie określonego algorytmu (modułu lub funkcjonalności), który może zostać przeniesiony, a także odtworzony.

Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że zadane pytanie odwołuje się do kwalifikacji działalności Wnioskodawcy w kontekście art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, w którym to ustawodawca posłużył się pojęciem działalności badawczo-rozwojowej. Na gruncie art. 5a pkt 38 ustawy o PIT oraz związanych z nim punktów 39 i 40, ustawodawca odwołał się do rozumienia tej działalności w kontekście ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Przepisy te są zatem elementem systemu prawa podatkowego, powinny zatem być rozpatrywane przez organ, w kontekście prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej przez Wnioskodawcę. Powyższe stanowisko jest w pełni aprobowane przez sądy administracyjne (tytułem przykładu wskazuje się m.in. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 5 marca 2021 r. sygn. akt I SA/Gl 24/21; wyrok WSA w Krakowie w wyroku z dnia 18 marca 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 178/21 oraz WSA z dnia 3 września 2021 r. sygn. akt I SA/Gl 544/21).

Co wymaga podkreślenia, Wnioskodawca obiektywnie nie ma możliwości udzielenia jednoznacznej odpowiedzi na zadane pytanie, gdyż stałoby to w sprzeczności z treścią obowiązujących przepisów, a także aktualnego stanowiska judykatury w tym zakresie, a ewentualne skierowanie przez organ pytania w tym zakresie (jak to ma miejsce w praktyce interpretacyjnej), w świetle aktualnego orzecznictwa stanowić będzie próbę przerzucenia na Wnioskodawcę obowiązków interpretacyjnych organu, o czym poniżej.

Wskazuje się bowiem, że to organ powinien ocenić, czy działalność Wnioskodawcy spełnia formalne przesłanki uznania za prowadzoną w ramach działalności badawczo-rozwojowej, właśnie dlatego, że jest to klucz do stwierdzenia, czy podatnik prowadzi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, a organ może wymagać od Wnioskodawcy wyłącznie opisu faktów, nie ocen. Wnioskodawca ma bowiem prawo oczekiwać wyjaśnienia przez właściwy organ nasuwających się wątpliwości, które dotyczą regulacji ukształtowanej przepisami prawa podatkowego także wówczas, gdy nakłada się ona z innymi unormowaniami prawnymi (zob. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 12 marca 2021 r. sygn. akt I SA/Bk 73/21; wyrok NSA z dnia 4 listopada 2010 r. sygn. akt II FSK 1019/09).

Zatem, to organ powinien dokonać wykładni przepisów użytych przez ustawodawcę jako istotny element definicji zawartych w art. 5a pkt 38, 39 i 40 ustawy o PIT, które stanowią istotny element do oceny przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, właśnie jako przepisy prawa podatkowego sensu largo. Jeżeli bowiem Wnioskodawca sam potrafiłby dokonać bezbłędnego procesu wykładni oraz zakwalifikowania sowich prac jako badań naukowych albo prac rozwojowych, a tym samym swojej działalności jako badawczo-rozwojowej, wówczas nie byłoby potrzeby zwracać się w tym zakresie do organu interpretacyjnego.

Z przepisów wynika bowiem, że na Wnioskodawcy spoczywa obowiązek wskazania faktów, a następnie odniesienia się do nich poprzez sformułowanie własnego stanowiska w zakresie ich oceny, a organ interpretacyjny jest związany wyłącznie pierwszym z tych elementów albowiem sens wydawania interpretacji realizuje się w tym, iż organ jest obowiązany udzielić odpowiedzi w kwestii oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, a więc wszystkich kwestii prawnych z tym związanych. Ewentualne wezwanie do uzupełnienia wniosku w tym zakresie będzie zatem stanowić nieuprawnioną próbę przerzucenia obowiązku interpretacyjnego na Wnioskodawcę. Jak bowiem wskazuje orzecznictwo, prawo organu do wezwania o uzupełnienie stanu faktycznego, nie oznacza możliwości wymagania od podatnika lub płatnika ubiegającego się o interpretację, aby to on sam rozstrzygnął w takiej formie wątpliwości interpretacyjne związane z pojęciem zawartym w przepisach prawa podatkowego (wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 sierpnia 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 2047/15).

Podsumowując, wskazać ponownie należy, że organ jest właściwy do wydania wiążącej oceny prawnej wynikającej z przepisów ustawy podatkowej, a takim niewątpliwie jest w art. 5a pkt 38, 39 i 40 ustawy o PIT, również w zakresie, w którym zastosowanie znajdują niezbędne do jego wykładni przepisy ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Podkreślić bowiem ponownie należy, że w tym przedmiocie od wielu lat obowiązuje ugruntowana linia orzecznicza, zgodnie z którą jeżeli pojęcia zawarte w przepisach prawnych innych dziedzin prawa zostały uwzględnione czy też wykorzystane w przepisach prawa podatkowego, które to przepisy bezpośrednio lub w sposób dorozumiany odwołują się do tych innych przepisów, to wówczas konstrukcja normy prawnopodatkowej obejmuje nie tylko przepisy ustawy podatkowej, ale również przepisy innych dziedzin prawa. Oznacza to, że interpretacji podlegają nie tylko przepisy prawa podatkowego sensu stricto, ale również przepisy ustaw niepodatkowych, których ocena i wykładnia są niezbędne do właściwego zinterpretowania normy prawnopodatkowej (por. wyrok NSA z dnia 13 grudnia 2016 r. sygn. akt II FSK 3028/14; wyrok NSA z dnia 4 listopada 2010 r. sygn. akt II FSK 1019/09; wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2012 r. sygn. akt I FSK 1465/11; wyro NSA z dnia 27 listopada 2013 r. sygn. akt II FSK 27/12; wyrok NSA z dnia 14 listopada 2014 r. sygn. akt II FSK 2524/12; wyrok NSA z dnia 18 lutego 2020 r. sygn. akt I FSK 16/19; wyrok NSA z dnia 19 listopada 2020 r. sygn. akt I FSK 17/19; wyrok NSA z dnia z 3 lutego 2021 r. sygn. akt I FSK 525/19; wyrok NSA z dnia z 4 lutego 2021 r. sygn. akt I FSK 45/19; wyrok NSA z dnia 25 lutego 2021 r. sygn. akt I FSK 815/19).

Zgodnie bowiem ze stanowiskiem sądów administracyjnych: „Wezwanie wnioskodawcy do uzupełnienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) opisanego we wniosku organ wydający interpretację indywidualną zobowiązany jest ograniczyć do takich danych, które nie doprowadzą do przerzucenie ciężaru wykładni przepisów prawa na wnioskodawcę, a jedyne pozwolą na uzyskanie informacji niezbędnych do oceny prawidłowości stanowiska wnioskodawcy.” (wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 13 maja 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 396/14). Ponadto, Sąd wskazał, że w wypadku gdyby wnioskodawca nie uzupełnił wniosku zgodnie z tak sformułowanym wezwaniem, a organ pozostawiłby wniosek o wydanie interpretacji bez rozpoznania, doszłoby do naruszenia przepisów art. 169 §1 w zw. z art. 14h i art. 14g §1 oraz przepisu art. 14b §3 o.p. Wezwanie organu do uzupełnienia przez podatnika wniosku o wydanie interpretacji winno ograniczać się więc jedynie do informacji niezbędnych dla oceny prawidłowości stanowiska wnioskodawcy.

Jak wspomniano wyżej, w omawianej kwestii została ukształtowana jednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych krytykująca takie podejście organu. Takim reprezentatywnym orzeczeniem jest, np. wyrok WSA w Krakowie z dnia 18 marca 2021 r. sygn. akt I SA/178/21, który został utrzymany w mocy wyrokiem NSA z dnia 31 stycznia 2022 r. sygn. akt II FSK 1333/21, w którym NSA wskazał wprost, że:

„Zasadnie Sąd pierwszej instancji stwierdził, że ewentualne wezwanie do sprecyzowania wniosku nie mogło prowadzić do żądania, aby to sam wnioskodawca, przesądził rzeczoną kwestię, o którą wprost zapytał, lecz jedynie do sprecyzowania danych faktycznych dotyczących prowadzonej działalności, niezbędnych do ich oceny w kontekście definicji owej działalności. Następnie na gruncie obowiązujących przepisów należało ocenić ten rodzaj działalności, a pozostawienie wniosku bez rozpoznania dopuszczalne byłoby tylko w przypadku, jeśli wnioskodawca nie przedstawiłby wystarczających okoliczności faktycznych do oceny. Skoro Skarżący dokładnie opisał swoją działalność przez pryzmat cech działalności badawczo-rozwojowej, to organ miał obowiązek udzielić odpowiedzi na przedstawioną wątpliwość. Od takiej oceny jednak się uchylił, co stanowi naruszenia art. 14b § 3 O.p. To właśnie aspekt wykonywania przez Skarżącego działalności badawczo-rozwojowej wymaga w rozpatrywanej sprawie wyjaśnienia i interpretacji. Nie może on zatem zostać uznany jako element stanu faktycznego, którego podanie obciąża Wnioskodawcę jako podatnika. Z tego powodu zarzuty i argumentacja skargi kasacyjnej nie podważają oceny Sądu pierwszej instancji.”.

Zauważyć także należy, że Minister Finansów skierował do Dyrektora KIS pismo z dnia 12 czerwca 2023 r. znak: DOP8.8012.19.2023, w którym zawarł stanowisko stwierdzające, iż dotychczasowa praktyka organu polegająca na odmowie dokonywania kwalifikacji działalności wnioskodawców w kontekście spełnienia przez ich działalność przesłanek do uznania za działalność badawczo-rozwojową jest nieprawidłowa. Wskazano tym samym, że to organ jest zobowiązany do dokonania takiej oceny w oparciu o przepisy ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nie może przerzucać ciężaru tej oceny na podatników.

Odnośnie pytania 2

Od dnia 1 stycznia 2019 r. przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193) w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX, Innovation Box).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Autorskie prawo do programu komputerowego podlega ochronie na mocy art. 74 ustawy o prawie autorskim.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W związku z powyższym nie tylko program komputerowy jest chroniony prawem autorskim, ale również szeroko rozumiane oprogramowanie software może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box. Zaznaczyć należy, że innowacyjny charakter prac nie musi odnosić się do skali światowej, a może dotyczyć wyłącznie zakresu prac Wnioskodawcy oraz pola jego działalności w spektrum związanym z prowadzoną działalnością oraz realizowanymi zadaniami (zob. wyrok WSA w Łodzi z dnia 20 czerwca 2023 r. sygn. akt I SA/Łd 361/23). Ponadto, w orzecznictwie wskazuje się, że: „(…) wytworzenie oprogramowania jest wynikiem ,,wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. Wystarczy więc element nowości zastosowania oprogramowania w rezultacie pracy twórczej wnioskodawcy, podjętej przy wykorzystaniu zasobów już dostępnej wiedzy. Efekt ten nie musi mieć charakteru ,,nowej wiedzy” w znaczeniu- odkryć naukowych.” (wyrok WSA w Gdańsku z dnia 1 sierpnia 2023 r. sygn. akt I SA/Gd 461/23).

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim, może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

W związku z powyższym pozostaje sposób rozumienia pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” i także w tym zakresie należy odwołać się do objaśnień (akapit 74-75):

„74. Zarówno ustawy podatkowe, jak i ustawy pozapodatkowe, w szczególności ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nie definiują pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych. Innymi słowy, w obecnym stanie prawnym w Polsce nie ma możliwości ustawowego i wyczerpującego zdefiniowania pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”.

75\. W konsekwencji, podatnik chcący skorzystać z preferencji IP Box wobec dochodów z autorskiego prawa do programu komputerowego i otrzymać w tym zakresie stosowną ochronę prawnopodatkową powinien złożyć wniosek o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS). Ze względu bowiem na wspominaną powyżej dynamikę ewolucji budowy i funkcjonowania programów komputerowych oraz brak wykształconej praktyki stosowania przepisów o IP Box w tej materii, ogólne objaśnienia podatkowe nie stanowią najbardziej adekwatnej instytucji prawnej zapewnianiającej ochronę prawnopodatkową dla podatnika.”

Co należy podkreślić, Objaśnienia wskazują na istotną rolę Organu w ukształtowaniu sytuacji podatkowo-prawnej podatników mających zamiar skorzystać z ulgi IP Box.

Co istotne, podkreślić należy, że przepis art. 74 prawa autorskiego pozostaje zbieżny z Dyrektywą Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych (wersja skodyfikowana) (Dz. Urz. UE. L. z 2009 r. 111/16).

W preambule do tej Dyrektywy wskazano, że: „W celu uniknięcia wątpliwości wyjaśnić należy, że tylko forma wyrażenia programu komputerowego podlega ochronie, podczas gdy koncepcje i zasady, na których opierają się wszystkie elementy programu, włącznie z tymi, na których opierają się jego „interfejsy”, nie podlegają ochronie zgodnie z niniejszą dyrektywą. Zgodnie z tą zasadą prawa autorskiego w zakresie, w jakim logika, algorytmy i języki programowania obejmują koncepcje i zasady, te koncepcje i zasady nie podlegają ochronie zgodnie z niniejszą dyrektywą. Zgodnie z ustawodawstwem i orzecznictwem państw członkowskich oraz międzynarodowymi konwencjami dotyczącymi prawa autorskiego forma wyrażenia tych koncepcji i zasad ma podlegać ochronie prawem autorskim.”

Dokonując wykładni omawianych przepisów nie sposób ni uwzględnić dorobku orzeczniczego zarówno krajowego jak też TSUE.

W orzecznictwie TSUE wskazuje się bowiem, że: „Pojęcie „utworu”, o którym mowa we wszystkich tych przepisach, stanowi – jak wynika z utrwalonego orzecznictwa Trybunału – autonomiczne pojęcie prawa Unii, które należy interpretować i stosować w sposób jednolity i które zakłada spełnienie dwóch przesłanek mających charakter kumulatywny. Z jednej strony pojęcie to oznacza, że istnieje oryginalny przedmiot w tym znaczeniu, że stanowi on własną twórczość intelektualną jego autora. Z drugiej strony kwalifikacja jako „utworu” jest zastrzeżona dla elementów stanowiących wyraz takiej twórczości intelektualnej (zob. podobnie wyroki: z dnia 16 lipca 2009 r., Infopaq International, C‑5/08, EU:C:2009:465, pkt 37, 39; a także z dnia 13 listopada 2018 r., Levola Hengelo, C‑310/17, EU:C:2018:899, pkt 33, 35–37 i przytoczone tam orzecznictwo).

30\. Co się tyczy pierwszego z tych elementów, z utrwalonego orzecznictwa Trybunału wynika, że aby przedmiot można było uznać za oryginalny, konieczne i zarazem wystarczające jest to, by stanowił on odzwierciedlenie osobowości autora, przejawiające się w jego swobodnych i twórczych wyborach (zob. podobnie wyroki: z dnia 1 grudnia 2011 r., Painer, C‑145/10, EU:C:2011:798, pkt 88, 89, 94; a także z dnia 7 sierpnia 2018 r., Renckhoff, C‑161/17, EU:C:2018:634, pkt 14).

31\. Natomiast w przypadku gdy wykonanie przedmiotu jest uwarunkowane względami technicznymi, zasadami lub ograniczeniami, które nie pozostawiają miejsca na swobodę twórczą, przedmiotu tego nie można postrzegać jako wykazujący oryginalność niezbędną do uznania go za utwór (zob. podobnie wyrok z dnia 1 marca 2012 r., Football Dataco i in., C‑604/10, EU:C:2012:115, pkt 39 i przytoczone tam orzecznictwo).

32\. Jeżeli chodzi o drugi z przywołanych w pkt 29 niniejszego wyroku elementów, Trybunał uściślił, że pojęcie „utworu”, do którego odnosi się dyrektywa 2001/29, w sposób konieczny oznacza istnienie przedmiotu możliwego do zidentyfikowania z wystarczającym stopniem precyzji i obiektywności (zob. podobnie wyrok z dnia 13 listopada 2018 r., Levola Hengelo, C‑310/17, EU:C:2018:899, pkt 40).”

Przytoczone powyżej stanowiska organów oraz orzecznictwa pozostają w pełni zbieżne z założeniami, które legły u podstaw treści przepisu art. 30ca ustawy o PIT, albowiem celem tej regulacji jest preferencyjne opodatkowanie dochodów pochodzących z działalności, które mogą mieć pozytywny wpływ na rozwój gospodarczy poprzez wykonywaną w ich ramach działalność badawczo-rozwojową.

W tym miejscu podkreślenia wymaga, iż finalny efekt działalności Wnioskodawcy stanowi utwór w rozumieniu przepisów prawa autorskiego, który spełnia poniższe cechy:

1) oryginalność,

2) twórczy charakter,

3) niepowtarzalność,

4) innowacyjność,

5) nie rutynowość,

6) nieprzewidywalność

Z uwagi na powyższe stwierdzić należy, że programy komputerowe zawsze będą zatem efektem prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej w ramach prac rozwojowych w rozumieniu ustawy o PIT.

Dla zakwalifikowania określonego przedmiotu jako utworu, jak wskazuje się w literaturze (Barta J. (red.), Markiewicz R. (red.), Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, wyd. V, LEX 2011) konieczne jest stwierdzenie kumulatywnego spełnienia przesłanek stanowiących cechy szczególne, zgodnie z którymi utwór:

1\. stanowi rezultat pracy człowieka,

2\. stanowi przejaw działalności twórczej

3\. ma indywidualny charakter,

4\. został ustalony.

Twórcą utworu może być wyłącznie człowiek. Za utwór nie będą zatem uznane skutki działań przyrody czy zautomatyzowanej pracy maszyn.

Podstawową cechą drugiej z przesłanek jest uzewnętrznienie rezultatu procesu intelektualnego, a także skutek o charakterze kreacyjnym cechujący się oryginalnością. Wymóg oryginalności eliminuje z zakresu uznania za utwór wszelkie przejawy działalności o charakterze powtarzalnym, wyłączającym swobodę ewentualnego twórcy poprzez stosowanie się do wiążących schematów postępowania. Tym samym odnosi się to również do pracy o charakterze technicznym. Sąd Najwyższy wskazuje bowiem, że: „Proces tworzenia, w przeciwieństwie do pracy technicznej, polega na tym, że rezultat podejmowanego działania stanowi projekcję wyobraźni osoby, od której pochodzi, zmierzając do wypełniania tych elementów wykonywanego zadania, które nie są jedynie wynikiem zastosowania określonej wiedzy, sprawności, surowców, urządzeń bądź technologii. W tym ujęciu twórczość, jako angażująca wyobraźnię twórcy, ma charakter subiektywny. Tak rozumiana twórczość powinna być odróżniona od podobnego znaczenia używanego w sferze własności przemysłowej, np. w odniesieniu do wynalazków. Twórczość jest tu bowiem pojmowana w sposób zobiektywizowany i oparty na kryterium wartości w ustaleniu określonej prawidłowości, zależności lub cech. Twórczością w zakresie wynalazków będzie np. dokonanie wynalazku w znaczeniu sformułowania nowej, czyli wcześniej nieznanej i nadającej się do zawodowego lub komercyjnego zastosowania procedury prowadzącej do osiągnięcia określonego rezultatu produkcyjnego.” (wyrok Sądu Najwyższego z dnia 25 stycznia 2006 r. sygn. akt I CK 281/05). Zatem wszelkie działania o charakterze powtarzalnym i przewidywalnym nie stanowią podstawy do uznania, że wytwór powstały w wyniku takich prac jest utworem.

Przesłanka indywidualnego charakteru utworu jest spełniona wtedy, gdy elementy formy lub treści nie są w całości wyznaczone przez elementy należące do domeny publicznej, co oznacza, że twórca wykorzystał w procesie kształtowania utworu swobodę w zakresie wyboru i uporządkowania elementów.

Poprzez ustalenie utworu rozumie się przy tym nie utrwalenie poprzez nadanie postaci materialnej, tylko uzewnętrznienie umożliwiające jego identyfikację oraz poznanie przez inne niż autor osoby. Utwory spełniające te cechy podlegają ochronie niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Nieistotne są także zamiar ich stworzenia, przeznaczenie oraz ewentualna użyteczność (zob. wyrok Sądu Najwyższego - Izba Cywilna z dnia 21 lutego 2020 r. sygn. akt I CSK 513/18).

W ocenie Skarżącego, ujmując stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe w świetle obowiązujących przepisów w sposób holistyczny oraz funkcjonalny, oczywistym jest, że program komputerowy obejmuje swym zakresem kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, czy też kod wynikowy oraz interfejs.

Efektem prac Wnioskodawcy są odrębne programy komputerowe w rozumieniu definicji zawartej w Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (akapity 80, 81, 83, 84 oraz 89):

,,80. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. A contrario, żaden wytwór nie jest programem komputerowym, jeżeli nie służy do wyrażania w sposób pośredni lub bezpośredni algorytmów lub logicznych relacji pomiędzy funkcjami, które mają zostać wykonane, i fizycznymi możliwościami urządzeń używanych do digitalizacji. Przy czym pojęcie „komputer” nie powinno ograniczać się do PC, lecz powinno odnosić do wszystkich urządzeń, w których program komputerowy może być wykorzystywany w celu realizacji funkcji, do których został stworzony, a zatem i telefonów komórkowych, czy też tabletów lub innych właściwych urządzeń. Nie jest bowiem istotny nośnik programu komputerowego, lecz jego źródła (kod źródłowy i kod wynikowy) oraz funkcjonalność.

81\. Ze specjalistycznej literatury i praktyki budowania i stosowania programów komputerowych, można również wywnioskować, że za program komputerowy często uważany jest za zestaw instrukcji (rozkazów) przeznaczonych do użycia bezpośrednio lub pośrednio na komputerze w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Zbiór wspomnianych instrukcji może być wyrażony znakiem językowym , symbolami matematycznymi lub nawet znakami graficznymi. (…)

Zgodnie z akapitem 10 preambuły do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych: ,,Rolą programu komputerowego jest wejście w kontakt i wspólne funkcjonowanie z innymi częściami składowymi systemu komputerowego i użytkownikami, w tym celu wymagane są logiczne i tam, gdzie to właściwe, fizyczne wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie, tak aby pozwolić wszystkim elementom oprogramowania i sprzętu komputerowego funkcjonować z innym oprogramowaniem, sprzętem komputerowym i użytkownikami we wszelkich formach działania, do jakich są przeznaczone. Części programu umożliwiające takie wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie między elementami oprogramowania i sprzętu komputerowego są ogólnie znane pod nazwą ,,interfejsów”. To funkcjonalne wzajemne połączenie i wzajemne oddziaływanie jest ogólnie znane pod nazwą ,,interoperacyjności”; podczas gdy sama ,,interoperacyjność” może być zdefiniowana jako zdolność do wymiany informacji oraz wszechstronnego wykorzystania informacji już wymienionych."

84\. Zatem właściwe źródło interpretacji prawa unijnego używa pojęć: ,,oprogramowanie” (software), ,,sprzęt komputerowy” (hardware) i ,,program” niejako synonimicznie i implikuje, że interfejs stanowi funkcjonalną część programu komputerowego, umożliwiającą wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływania z wszystkimi elementami oprogramowania i sprzętu komputerowego. Na kanwie tego można uznać, że:

\- pojęcie ,,program komputerowy” utożsamienie jest z pojęciem ,,oprogramowanie” oraz, że interfejs może stanowić częścią nierozerwalnie związaną z programem komputerowym i funkcjonalnie łączy program komputerowy z pozostałym oprogramowaniem i sprzętem komputerowym.

(…) 89. Reasumując: brak ustawowej definicji pojęcia „program komputerowy” oraz brak precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego” w świetle polskiego prawa sprawia, że konieczne jest odniesienie się do pozaustawowych źródeł interpretacji tego pojęcia oraz ustalenia zakresu przedmiotowej ochrony prawnej. Wynika z nich, że pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Uwzględnienie autorskiego prawa do programu komputerowego w szerokim rozumieniu (funkcjonalnie) – jako oprogramowanie – w katalogu kwalifikowanych IP jest zgodne z wytycznymi raportu BEPS Plan Działania nr 5 i wynika z przedstawionej powyżej interpretacji zakresu znaczeniowego „autorskiego prawa do programu komputerowego”."

Zgodnie z powyższym, stwierdzić należy, że efekty prac wykonywanych przez Wnioskodawcę wpisują się w zakres pojęcia oprogramowania, a w konsekwencji podlegają ochronie prawno-autorskiej.

Mając powyższe na uwadze, dochód z odpłatnego zbycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

Podkreślenia ponownie wymaga, że programowanie jest pracą polegającą na tworzeniu zindywidualizowanego kodu, którego tylko cel jest z góry ustalony. Co warto zauważyć, istnieje nieskończona ilość rozwiązań, które mogą doprowadzić do takiego efektu. Prace takie polegają na doborze najbardziej wydajnych i odpowiednich metod oraz środków, które mają zapewnić stworzenie konkretnego algorytmu (modułu lub funkcjonalności). Zauważyć zatem należy, że tworzenie przez Wnioskodawcę algorytmów doprowadziło i prowadzi również do ulepszenia i rozwinięcia już istniejących programów, a także skutkowało, skutkuje i będzie skutkować stworzeniem zupełnie nowych funkcjonalności. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, tworzone oprogramowanie stanowi przejaw jego twórczej działalności oraz jest ono innowacyjne zarówno w prowadzonej przez niego działalności, jak też na rynku w ogóle. Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W ocenie Wnioskodawcy, kwalifikowane IP zostało wytworzone, rozwinięte oraz ulepszone w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Działalność Wnioskodawcy jest związana z wykorzystywaniem już istniejącej lub zwiększonej wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań do prac rozwojowych. Poprzez prace rozwojowe, zgodnie z definicją ustawową, należy rozumieć działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narządzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Ponadto, Wnioskodawca na podstawie wystawionych faktur oraz prowadzonej ewidencji czasu pracy jest w stanie określić wysokość dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a zatem spełnia obowiązki ewidencyjne wskazane w przepisie art. 30cb ustawy o PIT.

Ubocznie wskazać należy, że obowiązujące przepisy oraz oparte na nich Objaśnień podatkowe z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej, nie wprowadzają wymogu prowadzenia ewidencji na bieżąco. Analogiczne wnioski wypływają z orzecznictwa sądów administracyjnych (np. wyrok WSA w Warszawie z dnia 16 maja 2021 r. sygn. akt III Sa/Wa 2593/21; wyrok WSA w Warszawie z dnia 21 czerwca 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 2910/21; wyrok WSA w Gliwicach z dnia 9 czerwca 2022 r. sygn. akt I SA/Gl 428/22; wyrok WSA w Lublinie z dnia 08 czerwca 2022 r. sygn. akt I SA/Lu 172/22; wyrok WSA w Szczecinie z dnia 12 maja 2022 r. sygn. akt I SA/Sz 121/22; wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 13 maja 2021 r. sygn. akt I SA/Go 78/21).

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, spełnia wszystkie kryteria określone w art. 5a pkt 38-40 zw. z art. 30ca ust. 1, ust. 2 pkt 8 i ust. 7 ustawy o PIT, a tym samym był uprawniony do skorzystania z ulgi IP Box w latach 2021-2022 oraz będzie uprawniony do jej uwzględnienia w rozliczeniach podatkowych za kolejne lata podatkowe, a tym samym mógł oraz będzie mógł skorzystać z 5% stawki podatku od dochodu uzyskiwanego z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do tworzonego i rozwijanego oprogramowania.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

b) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

c) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574, z późn. zm.)

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2023 r. poz. 742, z późn. zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast zgodnie art. 4 ust. 3 ww. ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z opisu sprawy wynika, że na podstawie umowy zawartej z kontrahentem realizuje Pan projekty programistyczne począwszy od etapu analizy potrzeb kontrahenta, poprzez planowanie i implementację. Od dnia zawarcia umowy z kontrahentem, w sposób systematyczny, realizuje Pan usługi na rzecz kontrahenta, a prace podejmowane przez niego nie mają charakteru incydentalnego. Poprzez świadczone usługi programowania, tj. wytwarzany kod, tworzy, modyfikuje oraz rozwija Pan oprogramowanie, tj. wprowadza w nim zmiany mające na celu dostosowanie oprogramowania do najnowszych wymagań, co wiąże się też z wytworzeniem nowych funkcjonalności.

W opisie sprawy wskazał Pan, że w ramach prowadzonej działalności miały miejsce:

1) stworzenie i rozwinięcie interfejsów API dla (\`(...)\`) umożliwiające podmiotom trzecim tworzenie innowacyjnych systemów polegających na udostępnianiu informacji (\`(...)\`),

2) prace nad oprogramowaniem dotyczącym platformy (\`(...)\`), celem usprawnienia pracy (\`(...)\`),

3) rozwój i rozbudowa funkcjonalności oprogramowania platformy SVoD (Subscription Video on Demand).

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena czy prowadzone przez Pana prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac (programów opisanych we wniosku).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

We wniosku wskazał Pan, że realizuje prace w zakresie rozwoju oprogramowania, które to prace mają charakter twórczy i innowacyjny, gdyż poprzez łączenie i wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy i umiejętności w zakresie technologii informatycznych, tworzone jest zupełnie nowe oprogramowanie oraz jego elementy, które mają sprostać wymogom rynku, klientów oraz postępowi technologicznemu. Oprogramowanie staje się jednocześnie Pana nowym produktem, które (po przejściu odpowiednich testów technicznych i technologicznych) następnie udostępniane jest kontrahentom, w zamian za wynagrodzenie. Wytwarzane przez Pana oprogramowanie oparte jest na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmuje m.in. zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania (tworzenie kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalenie dostępnych rozwiązań programistycznych.

Wytwarzanie przez Pana oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej). Pana działania polegające na ulepszeniu bądź rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania. Zmiany wprowadzane przez Pana do rozwijanego bądź ulepszanego oprogramowania nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian. W przypadku gdy, tworzy, rozwija i ulepsza Pan oprogramowanie, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej.

Efekty Pana prac odznaczają się indywidualnym i oryginalnym, twórczym, charakterem, tj. stanowią nowość w kreowaniu nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej. Nie są efektem pracy, która opiera się na powtarzalnych, rutynowych czynnościach, których wynik da się z góry przewidzieć, tj. nie jest to wyłącznie realizacja techniczna a twórcza.

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że oryginalność oprogramowania wynika z unikalnego charakteru kodu źródłowego, który programuje wykonanie unikalnych funkcji. Wskazuje Pan bowiem, że żadne z tworzonych rozwiązań nie stanowi kopii innego z nich. Każdorazowo dochodzi bowiem do wytworzenia oprogramowania o innej strukturze, niepowtarzalnego w Pana praktyce. Stąd też każde z rozwiązań różni się od innych wykorzystywanych przez Pana.

Zatem prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia/rozwijania/ulepszania/ wymienionych programów komputerowych ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wyjaśnił Pan, że działalność była i jest podejmowana w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany). W szczególności należy podkreślić, że prace jakie realizował Pan w ramach umowy nie miały incydentalnego charakteru.

Pracuje Pan nad wytwarzaniem oprogramowania w usystematyzowany sposób, podzielony na etapy:

1) projektowanie oprogramowania na podstawie wymagań funkcjonalnych kontrahenta i zgodnie z założeniami wybranych technologii;

2) programowanie wybranej funkcjonalności zgodnie z założeniami wybranych technologii;

3) ewentualne usprawnienia i poprawki nowo stworzonej funkcjonalności, tworzenie dokumentacji;

4) przyjęcie przez kontrahenta danego wytworzonego oprogramowania (danej funkcjonalności).

Systematyczność Pana działania polega na postępowaniu zgodnie z przyjętymi założeniami postępowania, w sposób zorganizowany w ramach poszczególnych etapów realizacji danego założenia, zgodnie z harmonogramem, należycie dokumentując przebieg procesów. Osiąga Pan cele w postaci wytworzenia kodu źródłowego w ramach pracy własnej z wykorzystaniem własnego sprzętu komputerowego.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej w odniesieniu do wskazanych przez Pana programów komputerowych jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Z opisu sprawy wynika, że przed rozpoczęciem prac nad realizacją projektów, jako specjalista w zakresie programowania, dysponował i dysponuje Pan wiedzą o tworzeniu funkcjonalności systemów oraz ich architekturze, istniejących na rynku rozwiązaniach, zapotrzebowaniu rynkowym na konkretne rozwiązania, istnieniu możliwych do zastosowania narzędzi. Jest to proces twórczy, którego rezultatem jest wytworzenie oprogramowania zgodnego z oczekiwaniami kontrahenta. Łączy Pan wiedzę teoretyczną oraz praktyczną, w szczególności w zakresie pisania kodu w językach programowania. Wskazuje Pan, że każdorazowo dochodzi do wytworzenia oprogramowania, które dotychczas nie istniało również w ramach Pana działalności, stąd też mowa o innowacyjności tworzonych rozwiązań. Nie oferuje Pan gotowych rozwiązań, które mogłyby zostać od Pana zakupione w formie „off the shelf”, tj. dostępnej od ręki, już istniejących, które mogłyby być traktowane jako towar handlowy. Świadczy Pan wysokospecjalistyczne usługi programistyczne, w ramach których tworzy oprogramowanie od podstaw, w oparciu o posiadaną wiedzę oraz narzędzia, a skutkiem wykonania usług powstaje konkretne oprogramowanie, dopasowane do potrzeb kontrahenta. W swojej praktyce posługuje się Pan takimi językami programowania jak choćby (\`(...)\`), inne języki oparte o maszynę wirtualną (\`(...)\`) czy tworzone przy ich użyciu dedykowane rozwiązania tzw. DSL (domain specific languages) - usprawniające realizację wymagań kontrahentów. Ponadto, swoje czynności wspiera Pan takimi rozwiązaniami, jak np. zintegrowane środowiska programistyczne, kompilatory kodu, debuggery, platformy wspierające konteneryzację i orkiestrację aplikacji (…) i inne, które umożliwiają optymalizację procesu programowania.

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

– badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

– prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

• nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

• łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

• kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

• wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

• nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

• łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;

• kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

• wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

• planowaniu produkcji oraz

• projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Jak wynika z analizy wniosku i jego uzupełnienia, Pana działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie z wykorzystaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów lub procesów lub usług z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzone do tego oprogramowania

Jak wcześniej wskazano, wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie przez Pana oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystywania wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zatem powyższe pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia/rozwijania/ulepszenia wymienionych programów spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu – takich jak te, które zostały wymienione we wniosku i jego uzupełnieniu, i w warunkach działalności wynikających z wniosku i jego uzupełnienia.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a) prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d) nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Stosownie do art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych :

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

a) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

b) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

c) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

d) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych :

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji. Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Jak wcześniej rozstrzygnięto, tworzy/rozwija/ulepsza Pan programy komputerowe w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. W opisie sprawy wskazał Pan, że w wyniku tworzenia, ulepszenia i rozwinięcia oprogramowania, tworzone są nowe kody źródłowe, algorytmy (z definicji stanowiące oprogramowanie) w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Przysługują Panu prawa autorskie do tworzonego oprogramowania oraz do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z treścią umowy, przenosi Pan na rzecz kontrahenta autorskie prawa majątkowe do utworów stworzonych lub opracowanych przez Pana w wyniku realizacji zawartej umowy. Przeniesienie praw autorskich przysługujących Panu następuje zgodnie z postanowieniami zawartej umowy, która w tym zakresie odpowiada wymogom narzucanym przez obowiązujące przepisy, w tym z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Ponadto prowadzi Pan ewidencję pozwalającą na określenie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2509 ze zm. dalej: „ustawa o PAIPP”).

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o PAIPP:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, autorskie prawo do programu komputerowego (oprogramowanie), wytwarzane przez Pana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego (oprogramowania) stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, na podstawie art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, może Pan zastosować stawkę opodatkowania 5% do kwalifikowanego dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w latach 2021-2022 oraz latach kolejnych, jeżeli nie ulegnie zmianie przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa.

Należy podkreślić, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

– dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

– wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

• Interpretacja dotyczy:

– stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

– zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

• Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przeszłe), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Pana. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

• Dodatkowo informujemy, że interpretacja indywidualna dotyczy wyłącznie sprawy będącej przedmiotem wniosku w kontekście sformułowanych pytań interpretacyjnych, natomiast nie rozstrzyga innych kwestii poruszanych we wniosku.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pan sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej jako: „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).