Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-155/16-4/JK2
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-04-18
Teza: 1) Czy wartość długów spadkowych, które Wnioskodawca odziedziczył wraz ze spadkiem i które spłacił ze środków uzyskanych ze sprzedaży odziedziczonej nieruchomości obniża wartość przychodu uzyskanego z tytułu tej sprzedaży? 2) Czy koszty poniesione na usługi pośrednictwa przy sprzedaży ww nieruchomości (kwota 7.500 zł) oraz podatek od spadków i darowizn mogą stanowić koszty uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia dziedziczonej nieruchomości? 3) Czy kwota wydatkowana na spłatę kredytu bankowego zaciągniętego w 2010 r. na zakup domu jednorodzinnego w wysokości 122.274,80 zł może być uznana za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 i tym samym pozwoli Wnioskodawcy na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu od sprzedaży odziedziczonej nieruchomości w części w jakiej przypadają na wartość uzyskanego przez Wnioskodawcę przychodu?
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; dług; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt-spłata kredytu; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatek-podatek od spadków i darowizn; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 643, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 613), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2016 r. (data wpływu 10 lutego 2016 r.) oraz piśmie z dnia 1 kwietnia 2016 r. (data nadania 1 kwietnia 2016 r., data wpływu 6 kwietnia 2016 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 9 marca 2016 r. Nr IPPB4/4511-155/16-2/JK2 (data nadania 10 marca 2016 r., data doręczenia 1 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży odziedziczonej nieruchomości – jest:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku od spadków i darowizn oraz możliwości skorzystania ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji wydatkowania środków pieniężnych uzyskanych ze zbycia nieruchomości na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup domu jednorodzinnego,
*   **nieprawidłowe** - w części dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości długów spadkowych oraz kosztów usługi pośrednictwa przy sprzedaży nieruchomości.

UZASADNIENIE

W dniu 10 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży odziedziczonej nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 9 marca 2016 r. Nr IPPB4/4511-155/16-2/JK2 (data nadania 10 marca 2016 r., data doręczenia 1 kwietnia 2016 r.), tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego.

Pismem z dnia 1 kwietnia 2016 r. (data nadania 1 kwietnia 2016 r., data wpływu 6 kwietnia 2016 r.) Wnioskodawca uzupełnił powyższe w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Na mocy postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 2 października 2013 r. oraz z dnia 7 kwietnia 2014 r. Wnioskodawca nabył spadek po A. D., zmarłym w dniu 18 czerwca 2013 r. i T. D., zmarłej w dniu 12 sierpnia 2013 r. Spadek Wnioskodawca nabył dobrodziejstwem inwentarza. W skład masy spadkowej wchodziła nieruchomość zabudowana, którą Wnioskodawca był zmuszony sprzedać w celu pokrycia długów spadkodawcy. Wnioskodawca sprzedaży nieruchomości dokonał w dniu 14 maja 2015 r., przy czym wartość zbywanego przez Niego udziału wyniosła 375.000,00 zł. Przy sprzedaży odziedziczonej nieruchomości Wnioskodawca poniósł koszty pośrednictwa agencji nieruchomości w wysokości 7.500 zł.

Bezpośrednio po sprzedaży odziedziczonej nieruchomości Wnioskodawca uregulował długi bankowe spadkodawcy A.D., wynikające z zaciągniętych przez niego kredytów bankowych oraz kosztów egzekucji komorniczych, w kwocie przypadającej proporcjonalnie na wartość nabytego przez Niego spadku, tj. w łącznej kwocie 89.592,00 zł. Ponadto, zgodnie z decyzją naczelnika urzędu skarbowego Wnioskodawca uiścił podatek od spadku po A.D. w kwocie 1.3791 zł.

W dniu 22 maja 2015 roku ze środków uzyskanych ze sprzedaży odziedziczonej nieruchomości, Wnioskodawca dokonał całkowitej spłaty zobowiązania wynikającego z kredytu bankowego zaciągniętego przez siebie w 2010 r. na nabycie domu jednorodzinnego, w którym obecnie Wnioskodawca mieszka. Kwota spłaty wyniosła 122.274,80 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wartość długów spadkowych, które Wnioskodawca odziedziczył wraz ze spadkiem i które spłacił ze środków uzyskanych ze sprzedaży odziedziczonej nieruchomości obniża wartość przychodu uzyskanego z tytułu tej sprzedaży?
2.  Czy koszty poniesione na usługi pośrednictwa przy sprzedaży ww nieruchomości (kwota 7.500 zł) oraz podatek od spadków i darowizn mogą stanowić koszty uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia dziedziczonej nieruchomości?
3.  Czy kwota wydatkowana na spłatę kredytu bankowego zaciągniętego w 2010 r. na zakup domu jednorodzinnego w wysokości 122.274,80 zł może być uznana za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 i tym samym pozwoli Wnioskodawcy na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu od sprzedaży odziedziczonej nieruchomości w części w jakiej przypadają na wartość uzyskanego przez Wnioskodawcę przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Wartość długów spadkowych obniża wartość nieruchomości, a co za tym idzie także przychód osiągnięty z jej sprzedaży.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej uopdf), przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (\`(...)\`) jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. (\`(...)\`) oraz art. 19 ust. 3 uopdf, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Pomimo, że cena sprzedaży udziału w nieruchomości określona w akcie notarialnym wyniosła 375.000 zł, to jednak zgodnie z ww. przepisami należy wziąć pod uwagę także wartość rynkową przedmiotu sprzedaży. A wartość ta odbiega od ceny wskazanej w akcie notarialnym, ponieważ cena ta nie uwzględniała długów spadkowych, którymi spadek był obciążony. Faktycznie uzyskany przez Wnioskodawcę przychód ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości był pomniejszony o długi spadkodawcy w kwocie 89.592.00 zł. W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że właściwym jest określenie przychodu ze sprzedaży nieruchomości do opodatkowania podatkiem dochodowym w wartości pomniejszonej o kwotę spłaconych długów, tj. w kwocie 285.408,00 zł.

Ad. 2)

Zgodnie z wyżej cytowanym art. 19 ust. 1, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest wartość i rzeczy pomniejszona o koszty jej odpłatnego zbycia. Koszt poniesiony przez Wnioskodawcę na usługi pośrednictwa przy sprzedaży w kwocie 7.500 zł jest z pewnością kosztem, który poniósł w celu zbycia rzeczonej nieruchomości, w związku z powyższym może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Wnioskodawca zaznaczył, że wydatek ten został udokumentowany fakturą.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d uopdf, za koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia rzeczy i praw otrzymanych w drodze spadku uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość tych rzeczy i praw, poczynione w czasie posiadania tych rzeczy, kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej ten podatek przypada na wartość zbywanej rzeczy, cytując:

„6d. Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia (nieruchomości) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

6e. Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.”

W związku z powyższym, Wnioskodawca uważa, że także podatek od spadków i darowizn może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia odziedziczonej nieruchomości.

Ad. 3)

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 wolne od podatku dochodowego są „dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.”

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 za wydatki poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 uznaje się:

"\`(...)\` a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego, d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego ; (\`(...)\`)

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej",

A także zgodnie z ust. 2 ww. przepisu wydatki poniesione na:

1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c, na cele określone w pkt 1,

\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.”

Spłacony przez Wnioskodawcę ze środków otrzymanych ze sprzedaży odziedziczonej nieruchomości kredyt:

*   został zaciągnięty w sierpniu 2010 roku, tj. przed uzyskaniem przychodu ze zbycia odziedziczonej nieruchomości w banku z siedzibą w Katowicach,
*   został zaciągnięty na nabycie nieruchomości mieszkalnej - domu jednorodzinnego,
*   spłata kredytu nastąpiła w okresie 2 lat od momentu uzyskania przychodu ze środków uzyskanych ze sprzedaży odziedziczonej nieruchomości,
*   wydatki związane ze spłatą ww kredytu nie zostały uwzględnione w ramach żadnych ulg przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym spełnione zostały warunki uznania spłaty kredytu za wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131. Dlatego Wnioskodawca uważa, że dochód ze sprzedaży odziedziczonej nieruchomości w części w jakiej przypada on na spłatę kredytu w banku może korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z przepisami art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości (w tym lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość),
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie – dla określenia właściwej podstawy normującej zasady opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości – istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia tej nieruchomości.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że na mocy postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 2 października 2013 r. oraz z dnia 7 kwietnia 2014 r. Wnioskodawca nabył spadek po Alojzym D., zmarłym w dniu 18 czerwca 2013 r i Teresie D., zmarłej w dniu 12 sierpnia 2013 r. W skład masy spadkowej wchodziła nieruchomość zabudowana, którą Wnioskodawca sprzedał w dniu 14 maja 2015 r.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 i 925 ww. ustawy spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Art. 1012 Kodeksu cywilnego stanowi natomiast, że spadkobierca może przyjąć spadek bez ograniczenia odpowiedzialności za długi (przyjęcie proste), bądź przyjąć spadek z ograniczeniem tej odpowiedzialności (przyjęcie z dobrodziejstwem inwentarza), bądź też spadek odrzucić.

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Tak więc dniem nabycia spadku przez Pana jest data śmierci spadkodawców, czyli odpowiednio 18 czerwca 2013 r. i w dniu 12 sierpnia 2013 r.

Zatem dokonując skutków podatkowych zbycia przedmiotowej nieruchomości należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. – podatek od dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1 jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, od którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30 ust. 5 ww. ustawy).

Jak wynika z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z powyższym przychodem z odpłatnego zbycia jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Zatem do „kosztów odpłatnego zbycia nieruchomości” Wnioskodawca może zaliczyć koszty usługi pośrednictwa przy sprzedaży nieruchomości (koszty pośrednictwa agencji nieruchomości), a nie jak wskazał we własnym stanowisku do „kosztów uzyskania przychodu”.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zaliczenia usług pośrednictwa przy sprzedaży nieruchomości do kosztów uzyskania przychodu jest nieprawidłowe.

Stosowanie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny, lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jak wynika z cytowanego powyżej art. 22 ust. 6d ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku zaliczane są wyłącznie:

*   udokumentowane nakłady na tę nieruchomość zwiększające jej wartość,
*   kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn.

Długi obciążające masę spadkową nie stanowią żadnej z powyższych kategorii, a zatem nie mogą zostać uwzględnione przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym w przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku.

Zauważyć należy, że długi spadkowe jakkolwiek wpływają na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, pozostają bez wpływu na ustalenie tej podstawy w podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku. Spłata wierzycieli nie jest nakładem zwiększającym wartość nieruchomości. Obowiązek spłaty wierzycieli jest, na skutek przyjęcia spadku, zobowiązaniem Wnioskodawczyni, które musi uregulować.

Nie można od przychodu odjąć wszystkich wydatków, które miały jakikolwiek związek ze spadkobraniem. Ustawodawca enumeratywnie wymienił bowiem co może być kosztem uzyskania przychodu w wypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w spadku, a spłata długów nie została wymieniona w art. 22 ust. 6d ustawy. Z samej swej istoty długi nie mogą pomniejszać przychodu do opodatkowania, bo długi nie służą nigdy uzyskaniu przychodu, przychód często jest natomiast wydatkowany na spłatę długów, które obciążają spadkobiercę skoro nie odrzucił spadku.

Nadmienić przy tym też należy, że istniejące długi spadkowe obciążające całą masę spadkową nie muszą być zaspokojone ze sprzedaży składników majątku otrzymanego w drodze spadku. Mogą być zaspokojone z innych źródeł, np. dochodów własnych spadkobiercy. W ten sposób spadkobierca też może uwolnić się od zobowiązań wobec wierzycieli. Przyjmując spadek spadkobierca zawsze będzie zobowiązany do uregulowania długów spadkodawcy. Taki sam obowiązek ciążyłby na Wnioskodawcy nawet gdyby nie nabyła w spadku nieruchomości, a np. inne rzeczy.

Zatem, wartość długów spadkowych nie stanowi na gruncie art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych „kosztu odpłatnego zbycia” nieruchomości, nabytej przez Wnioskodawcę tytułem spadku, ani na gruncie art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowy m od osób fizycznych „udokumentowanego nakładu, który zwiększył wartość” nieruchomości, nabytej przez Wnioskodawcę tytułem spadku poczynionego w czasie jej posiadania przez Wnioskodawcę.

W związku z tym do kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawca może zaliczyć wyłącznie zapłacony podatek od spadków i darowizn, natomiast długi spadkowe nie mieszczą się w dyspozycji art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku od spadków i darowizn jest prawidłowe, natomiast stanowisko w części dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości długów spadkowych jest nieprawidłowe.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi również kwestia czy kwota wydatkowana na spłatę kredytu bankowego zaciągniętego w 2010 r. na zakup domu jednorodzinnego może być uznana za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwalające na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu od sprzedaży odziedziczonej nieruchomości.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy - za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa do użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a) lub b) - w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, że w przypadku, gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Należy zaznaczyć, że w myśl art. 21 ust. 30 przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Reasumując, regulacja prawna zawarta w ww. przepisie zapobiega sytuacji dwukrotnego odliczenia tego samego wydatku, tj. raz jako poniesiony na zakup lokalu mieszkalnego, drugi raz jako wydatek poniesiony na spłatę kredytu, którym został sfinansowany zakup konkretnego lokalu.

Podkreślić należy, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też korzystanie z przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa. Okolicznością decydującą o zastosowaniu powyższego zwolnienia jest więc m.in. przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub prawa wyłącznie na cele i w terminach określonych w tym przepisie. Przy tym enumeratywne wyliczenie wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania kwot przychodu uzyskanego ze sprzedaży ma charakter wyczerpujący, a nie przykładowy.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia określonego w przywołanym wcześniej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy począwszy od dnia odpłatnego zbycia nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy wyraźnie wynika, że wydatkiem poniesionym na cel mieszkaniowy może być spłata kredytu oraz odsetek od kredytu zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia na cel określony w pkt 1. Innymi słowy ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Środki przeznaczone na ww. cele mieszkaniowe czyli m.in. na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu - muszą pochodzić ze sprzedaży lokalu mieszkalnego. Istotne jest również, aby spłacany kredyt zaciągnięty był przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży i aby kredyt ten zaciągnięty był przez osobę, która uzyskuje przychód ze sprzedaży. Oba te warunki zostały przez Wnioskodawcę spełnione, gdyż Wnioskodawca zaciągnął kredyt w 2010 r., a więc przed sprzedażą lokalu mieszkalnego.

W świetle powyższych ustaleń, stwierdzić należy, że wydatkowanie przychodu uzyskanego przez Wnioskodawcę ze sprzedaży odziedziczonej nieruchomości na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup domu jednorodzinnego, w którym Wnioskodawca realizuje własne cele mieszkaniowe, tj. mieszka w tym domu, spowoduje, że dochód będzie korzystał ze zwolnienia na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej możliwości skorzystania ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji wydatkowania środków pieniężnych uzyskanych ze zbycia nieruchomości na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup domu jednorodzinnego jest prawidłowe.

Wskazać należy, że zgodnie z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego. Prawidłowość takiego rozliczenia podlega weryfikacji przez przez właściwy rzeczowo organ podatkowy, względnie organ kontroli skarbowej, w toku postępowania kontrolnego, postępowania podatkowego, czy czynności sprawdzających.

Zatem tut. organ nie odniósł się do kwot wskazanych przez Wnioskodawcę we wniosku, a jedynie dokonał oceny interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.