Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.272.2019.1.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-31
Teza: Ustalenie, czy w przypadku wcześniejszego rozwiązania umowy najmu, Wnioskodawca będzie uprawniony do jednorazowego zaliczenia nakładów poniesionych na remont wynajętej chlewni do kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: amortyzacja; działalność-zakres działalności-zmiana zakresu działalności; inwestycje-inwestycje w obcych środkach trwałych; likwidacja; strata; umowa-umowa najmu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2019 r. (data wpływu 25 czerwca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób w zakresie ustalenia, czy w przypadku wcześniejszego rozwiązania umowy najmu, Wnioskodawca będzie uprawniony do jednorazowego zaliczenia nakładów poniesionych na remont wynajętej chlewni do kosztów uzyskania przychodów - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w przypadku wcześniejszego rozwiązania umowy najmu, Wnioskodawca będzie uprawniony do jednorazowego zaliczenia nakładów poniesionych na remont wynajętej chlewni do kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

X Sp. z o.o. rozpoczęła podstawową działalność z tytułu upraw rolnych, chów i hodowla świń PKD: 01 w roku 2015. (wspólnicy spółki: Ł., K.). W marcu 2017 roku spółka rozpoczęła dodatkową działalność PKD: 43.99.Z - pozostałe specjalistyczne roboty budowlane gdzie indziej niesklasyfikowane. W maju 2017 roku spółka rozpoczęła inwestycję w obcym środku trwałym wynajętym w 2015 roku w celu hodowli świń - polegającą na remoncie wynajętej chlewni, która ta inwestycja została zakończona protokołem odbioru inwestycji z 01.03.2018 r. Hodowlą świń głównie zajmował się jeden ze wspólników - Ł., który w wyniku nieszczęśliwego wypadku zmarł 16.01.2018 r.

W związku z powyższym spółka zaprzestała prowadzenia działalności w zakresie hodowli świń z dniem 31.03.2018 r. - po śmierci wspólnika oraz po wprowadzeni strefy związanej z chorobą świń ASF. Spółka nie zamierzała zmieniać profilu działalności, zmusił ją do tego zaistniały fakt - śmierć wspólnika.

Z dniem 31.03.2018 r. Spółka X zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów kwotę 178 135,32 złotych z tytułu niezamortyzowanej wartości inwestycji w obcym środku trwałym (rozwiązanie umowy najmu). Nadal były prowadzone usługi budowlane. W czerwcu 2018 r. Spółka aktem notarialnym zmieniła podstawową działalność na: Pozostała działalność związana z udostepnieniem pracowników - PKD: 78.30.Z. Roboty budowlane pozostały jako drugorzędna działalność gospodarcza.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka słusznie postąpiła, czy miała prawo zaliczyć do kosztów podatkowych kwotę 178 135,32 zł niezamortyzowanej wartości inwestycji w obcym środku trwałym skoro zaprzestanie hodowli świń wynika z innej przyczyny (śmierć wspólnika, zajmującego się chowem) niż wykazana w treści art. 16 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiony przez spółkę stan faktyczny wykazuje, że nie ma do niego zastosowania regulacja zawarta w art. 16 ust. 1 pkt 6 u.p.d.p.p. skoro przyczyna straty powstałej w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonego środka trwałego jest inna aniżeli wskazana w treści art. 16 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p., to z wnioskowania przepisu wynika, że podlega ona zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych z uwzględnieniem treści art. 16 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p.

Skoro art. 16 u.p.d.o.p. zawiera zamknięty katalog wydatków, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów podatkowych, a wśród tych wydatków ustawodawca nie wymienia strat powstałych w związku z likwidacją nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te zostały zlikwidowane z innych przyczyn aniżeli wymieniona w art. 16 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. oznacza to, że straty te podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

W myśl tego przepisu, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Na podstawie art. 16a ust. 2 pkt 1 updop, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania, przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych”.

Art. 16 ust. 1 pkt 5 updop stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 updop. Tak wiec kosztem uzyskania przychodów, co do zasady, będzie strata w środkach trwałych w części, która nie została pokryta odpisami amortyzacyjnymi.

Natomiast, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 6 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

Ograniczenie zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 6 updop, dotyczy wyłącznie środków trwałych zlikwidowanych, których utrata przydatności gospodarczej była skutkiem zmiany rodzaju działalności. Kosztem uzyskania przychodów, co do zasady, będzie zatem strata powstała w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te zostały zlikwidowane z przyczyn innych aniżeli wskazane w treści ww. przepisu, tj. nie były zdeterminowane zmianą rodzaju działalności gospodarczej, a co za tym idzie utratą przez likwidowany środek trwały jego przydatności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca rozpoczął podstawową działalność z tytułu upraw rolnych, chów i hodowla świń PKD: 01 w roku 2015. W marcu 2017 roku spółka rozpoczęła dodatkową działalność PKD: 43.99.Z - pozostałe specjalistyczne roboty budowlane gdzie indziej niesklasyfikowane. W maju 2017 roku spółka rozpoczęła inwestycję w obcym środku trwałym wynajętym w 2015 roku w celu hodowli świń - polegającą na remoncie wynajętej chlewni (odbiór inwestycji nastąpił 1 marca 2018 r). Hodowlą świń głównie zajmował się jeden ze wspólników, który w wyniku nieszczęśliwego wypadku zmarł 16 stycznia 2018 r.

W związku z powyższym spółka zaprzestała prowadzenia działalności w zakresie hodowli świń z dniem 31 marca 2018 r. - po śmierci wspólnika oraz po wprowadzeni strefy związanej z chorobą świń ASF. Spółka nie zamierzała zmieniać profilu działalności, zmusił ją do tego zaistniały fakt - śmierć wspólnika. Z dniem 31 marca 2018 r. Spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów kwotę 178 135,32 złotych z tytułu niezamortyzowanej wartości inwestycji w obcym środku trwałym (rozwiązanie umowy najmu). Nadal były prowadzone usługi budowlane.

W czerwcu 2018 r. Spółka aktem notarialnym zmieniła podstawową działalność na: Pozostała działalność związana z udostępnieniem pracowników - PKD: 78.30.Z. Roboty budowlane pozostały jako drugorzędna działalność gospodarcza.

Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy słusznie zaliczył do kosztów podatkowych niezamortyzowaną wartość inwestycji w obcym środku trwałym.

Zdaniem Wnioskodawcy, do opisanego stanu faktycznego nie ma zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 6 updop.

Z takim stanowiskiem Wnioskodawcy nie należy się zgodzić.

Pojęcie likwidacji nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dokonując językowej wykładni tego pojęcia stwierdzić należy, że w języku polskim „likwidować” oznacza dokonywać likwidacji, usuwać coś, pozbywać się czegoś, uwalniać się od czegoś (Słownik języka polskiego pod red. M. Szymczaka, wyd. PWN Warszawa 1979, tom I, s. 35). Przyjąć zatem należy, że „likwidacja środka trwałego” oznacza nie tylko fizyczne unicestwienie tego środka, lecz także jego usunięcie z ewidencji środków trwałych w związku z definitywną utratą jego przydatności gospodarczej, ocenioną przez pryzmat obiektywnych kryteriów ekonomicznych (np. na skutek wyeksploatowania, zużycia technologicznego). W związku z takim rozumieniem ww. pojęcia, likwidacją będzie definitywne pozbycie się środka trwałego (wykreślenie z ewidencji), w wyniku jego zniszczenia, usunięcia, czy pozbycia się. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że z likwidacją środka trwałego, uprawniającą do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej straty z tego tytułu, będzie tylko takie wyzbycie się środka trwałego, które jest racjonalnie i ekonomicznie uzasadnione z punktu widzenia prowadzonej działalności gospodarczej i będzie miało wpływ na uzyskiwane przez podatnika przychody z prowadzonej działalności gospodarczej, bądź też na zachowanie lub zabezpieczenie tego źródła przychodu.

Z powyższego wynika, że zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów nieumorzonej podatkowo wartości początkowej środków trwałych, likwidowanych możliwe jest ze względów racjonalnie i ekonomicznie uzasadnionych z punktu widzenia prowadzonej działalności gospodarczej i będzie miało wpływ na uzyskiwane przez podatnika przychody z prowadzonej działalności gospodarczej, bądź też na zachowanie lub zabezpieczenie tego źródła przychodu, a nie zmianę rodzaju prowadzonej działalności.

Z kolei, przez utratę przydatności gospodarczej środków trwałych (inwestycji w obcych środkach trwałych) należy rozumieć, nie tylko ich fizyczne zużycie, np. w wyniku długotrwałej eksploatacji, a więc utratę cech zapewniających zdatność do użytku, lecz także brak opłacalności korzystania z nich.

Ponadto, z literalnej wykładni art. 16 ust. 1 pkt 6 updop jasno wynika, że ustawodawca uzależnia możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów strat w wyniku nieumorzonych środków trwałych od zmiany rodzaju działalności.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że wyłączenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 6 updop, będzie miało zastosowanie w niniejszej sprawie. Skoro art. 16 ust. 1 updop zawiera zamknięty katalog wydatków, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, a wśród tych wydatków ustawodawca wymienia straty powstałe w związku z likwidacją nie w pełni zamortyzowanych środków trwałych, jeżeli środki te zostały zlikwidowane z przyczyn wskazanych bezpośrednio w treści w art. 16 ust. 1 pkt 6 updop (zmiana rodzaju działalności) - oznacza to, że straty te nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów.

Istotne w rozpatrywanej sprawie jest to, że Spółka w czerwcu 2018 r. aktem notarialnym zmieniła podstawową działalność na: Pozostała działalność związana z udostępnieniem pracowników - PKD: 78.30.Z.

W świetle powyższego, możliwość uznania za koszt uzyskania przychodów nieumorzonej wartości środka trwałego w części niepokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, nie należy oceniać jedynie przez pryzmat kryterium racjonalnego i ekonomicznego działania Spółki oraz z punktu widzenia realizacji celów wskazanych w art. 15 ust. 1 updop, a więc osiągania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Istotny jest również fakt, czy likwidacja nastąpiła w wyniku zmiany rodzaju działalności.

Tym samym, skoro zlikwidowany środek trwały utracił przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności, Wnioskodawca nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej wartość inwestycji w obcym środku trwałym, tj. wyremontowanej chlewni. Należy wskazać, że Spółka w żaden możliwy sposób nie ograniczyła dotychczasowej działalności, lecz dokonała jej całkowitej zamiany na inną działalność. Mimo, że utrata przydatności tego środka trwałego nastąpiła z przyczyn losowych, a więc niezależnych od Wnioskodawcy, to literalne brzmienie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 6 updop nie pozostawia wątpliwości, że zmiana rodzaju podstawowej działalności gospodarczej (w przypadku Wnioskodawcy, prowadzonej w zakresie upraw rolnych, chowu i hodowli świń na działalność związaną z udostępnianiem pracowników - PKD: 78.30.Z.) była przyczyną powstałej straty w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonego środka trwałego. Ustawodawca, w powyższym przepisie wprost wskazuje, że zmiana profilu działalności staje się przyczyną utraty przydatności gospodarczej środków trwałych wykorzystywanych przez Spółkę do prowadzenia pierwotnej działalności w zakresie hodowli świń i tym samym zostaje objęta dyspozycją art. 16 ust. 1 pkt 6 updop.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej wartości inwestycji w obcym środku trwałym.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.