Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.62.2022.1.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-11
Teza: Dotyczy możliwości pomniejszenia podatku od przychodu z tytułu udziału w zyskach spółki za 2021 r. oraz związanych z tym obowiązków spółki komandytowej jako płatnika.
Słowa kluczowe: komandytariusz; komplementariusz; obowiązek-obowiązek płatnika; podatek; spółki-spółka komandytowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podstawa opodatkowania. Odliczenia.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 6a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 6b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 6c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 6d; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 6e

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

12 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości pomniejszenia podatku od przychodu z tytułu udziału w zyskach spółki za 2021 r. oraz związanych z tym obowiązków spółki komandytowej jako płatnika.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania

A. spółka komandytowa

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Pan B.

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. z siedzibą w (…) (dalej: „Spółka”), Zainteresowany będący strona postępowania, prowadzi działalność w zakresie produkcji urządzeń grzewczych (pompy ciepła, kotły c.o. itd.). Począwszy od 1 stycznia 2021 r. Spółka została podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”), podlegając w Rzeczpospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Obecny rok obrotowy Spółki obejmuje okres od 1 stycznia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. i pokrywa się z jej obecnym rokiem podatkowym (dalej: „Rok podatkowy 2021”).

W dniu 30 listopada 2021 r. doszło do zmian właścicielskich w strukturze Spółki, to jest ówczesny komandytariusz - Pan B. (dalej jako „Nowy Komplementariusz” lub Wnioskodawca”), Zainteresowany niebędący stroną postępowania, zmienił swój status wspólnika w Spółce na komplementariusza ze skutkiem od 1 grudnia 2021 r.

Status pozostałych wspólników Spółki – A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, Pani C. oraz Pana D. nie uległ zmianie.

Struktura właścicielska Spółki na dzień 1 grudnia 2021 r. wyglądała następująco:

‒ Pan B. - komplementariusz;

‒ A. sp. z o.o. - komplementariusz;

‒ Pani C. - komandytariusz;

‒ Pan D. - komandytariusz.

W efekcie zmian właścicielskich w strukturze Spółki, polegających na zmianie statusu Pana D. z komandytariusza na komplementariusza, jego prawo do udziału w zysku Spółki za cały rok 2021 r. nie uległo zmianie. Zainteresowany niebędący stroną postępowania przez cały 2021 r. (przed zmianą jego statusu w Spółce, jak i po zmianie) uprawniony jest do partycypowania w zysku Spółki w 73%.

Nowy Komplementariusz podlega w Rzeczpospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm., dalej: „ustawa o PIT”).

W związku z uzyskaniem statusu komplementariusza, w stosunku do Nowego Komplementariusza zastosowanie znajdzie uprawnienie do obniżenia podatku z tytułu udziału w zysku Spółki o kwotę odpowiadającą iloczynowi ich procentowego udziału w tym zysku i podatku należnego od dochodu Spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej jako „ustawa o CIT”) za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany (art. 30a ust. 6a ustawy o PIT).

Podkreślają Państwo, iż niniejszy wniosek nie dotyczy zastosowania opisanego wyżej prawa do obniżenia podatku z tytułu udziału w zysku Spółki w przypadku A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, na podstawie art. 22 ust. 1a ustawy o CIT, bowiem podmiot ten pozostawał komplementariuszem Spółki przed wejściem w życie opisanej zmiany w strukturze wspólników Spółki, dokonanej w 2021 r.

Spółka w roku podatkowym 2021 r. nie wypłacała zaliczek swoim wspólnikom na poczet zysku. Stąd też, wniosek dotyczy wyłącznie sposobu obliczenia zryczałtowanego podatku Zainteresowanego niebędącego strona postępowania z tytułu udziału w zyskach Spółki za rok podatkowy 2021 r., które zostaną wypłacone już po zakończeniu roku podatkowego 2021 r., po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego Spółki.

Jednocześnie, wyjaśniono, że Spółka jest podmiotem zainteresowanym w niniejszej sprawie, ze względu na pełnienie obowiązków płatnika w stosunku do przychodów osiąganych przez wspólników, z tytułu udziału w jej zyskach.

### Pytanie

Czy obliczając zryczałtowany podatek dochodowy dla Nowego Komplementariusza z tytułu udziału w zyskach Spółki za rok podatkowy 2021, można go pomniejszyć o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału Nowego Komplementariusza w zysku tej Spółki za cały okres od 1 stycznia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. i podatku należnego od dochodu Spółki, za rok podatkowy 2021, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany?

### Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Państwa zdaniem:

Obliczając zryczałtowany podatek dla Nowego Komplementariusza z tytułu udziału w zyskach Spółki za rok podatkowy 2021, można go pomniejszyć o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowemu udziału Nowego Komplementariusza w zysku tej Spółki za cały okres od 1 stycznia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. i podatku należnego od dochodu Spółki, za rok podatkowy 2021, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Innymi słowy, Państwa zdaniem, skoro za cały rok 2021 będzie on uprawniony do partycypowania w zysku Spółki w 73%, to zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu opodatkowania zysku Spółki wypłaconego na rzecz Nowego Komplementariusza za cały rok podatkowy 2021, również będzie mógł zostać pomniejszony (na podstawie art. 30a ust. 6a ustawy o PIT) o 73% wartości podatku dochodowego od osób prawnych zapłaconego przez Spółkę za cały 2021 rok.

Stosownie do art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4 tego artykułu, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c ustawy o PIT, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o CIT, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o PIT, płatnicy, o których mowa w ust. 1 tego artykułu (m.in. osoby prawne), są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych m.in. w art. 30a ust. 1 pkt 1-11 ustawy o PIT.

Na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, od dochodów (przychodów) dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się, co do zasady, 19% zryczałtowany podatek dochodowy. Zgodnie z art. 5a pkt 31 ustawy o PIT, udział w zyskach osób prawnych oznacza także udział w zyskach spółek, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e tej ustawy.

Jak wskazano w art. 5a pkt 28 lit. c ustawy o PIT, poprzez „spółkę” należy rozumieć także m.in spółkę komandytową mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak wynika z powyższych przepisów, uprawnienie do obniżenia podatku wskazane w art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, dotyczy podatku od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej.

Jak wskazano w art. 30a ust. 6c ustawy o PIT, przepisy ust. 6a i 6b tego artykułu (wskazane powyżej) stosuje się również w przypadku, gdy przychód z tytułu udziału w zysku spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c ustawy o PIT (m.in. spółki komandytowej), za dany rok podatkowy zostanie uzyskany przez komplementariusza w innym roku niż rok następujący po danym roku podatkowym, jednak nie dłużej niż przez 5 kolejnych lat podatkowych, licząc od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty.

Na podstawie art. 30a ust. 6d ustawy o PIT, przepis ust. 6c wskazanego artykułu stosuje się odpowiednio do podatku dochodowego od przychodów (dochodów) komplementariusza z likwidacji spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c ustawy o PIT, albo z jego wystąpienia z takiej spółki.

Zgodnie z art. 30a ust. 6e ustawy o PIT, w przypadku komplementariusza uzyskującego przychody z tytułu prawa do udziału w zysku w więcej niż jednej spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c tej ustawy, pomniejszenie, o którym mowa w art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, przysługuje w odniesieniu do podatku od przychodów uzyskiwanych odrębnie z każdej z tych spółek.

Poza uregulowaniami wymienionymi powyżej, ustawodawca nie zawarł w ustawie o PIT innych szczególnych zasad stosowania pomniejszenia podatku wskazanego w art. 30a ust. 6a tej ustawy - w szczególności nie uzależnił w żaden sposób prawa do dokonania tego pomniejszenia od okresu, w jakim wspólnik spółki komandytowej pełnił rolę komplementariusza w danym roku podatkowym.

Państwa zdaniem, skoro z literalnego brzmienia przepisów nie wynika omawiana zależność, to biorąc pod uwagę racjonalność działania ustawodawcy oraz fakt zawarcia w ustawie o PIT szeregu innych przepisów regulujących w szczegółowy sposób kwestię stosowania pomniejszenia z art. 30a ust. 6a tej ustawy, nie jest zasadne twierdzenie, iż na potrzeby wyliczenia kwoty wskazanego pomniejszenia możliwe jest tylko uwzględnienie części podatku Spółki, za czas w którym wspólnik spółki komandytowej pełnił rolę komplementariusza. W Państwa opinii, gdyby taka była intencja prawodawcy, zawarłby on w tym zakresie szczególne uregulowania, podobne do wprowadzonych w art. 30a ust. 6b-6e ustawy o PIT.

Możliwość stosowania art. 30a ust. 6a ustawy o PIT w stosunku do komplementariuszy spółek komandytowych, wynika wprost z uzyskania przez te spółki statusu podatnika CIT. W związku z tym, Państwa zdaniem, w celu właściwego odczytania intencji prawodawcy co do odpowiedniego stosowania wskazanego przepisu, należy odnieść się do uzasadnienia dla przepisów wprowadzających zmiany statusu spółek komandytowych na gruncie CIT, tj. ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123, dalej jako „Ustawa Nowelizująca”).

Jak wskazano w uzasadnieniu do projektu Ustawy Nowelizującej (druk sejmowy nr 642, str. 36), „Należy przypomnieć, iż w przypadku takiej spółki komandytowej komplementariusz za zobowiązania spółki odpowiada całym swoim majątkiem, zaś odpowiedzialność komandytariusza jest kwotowo ograniczona do sumy komandytowej. W praktyce zatem sytuacja prawna oraz odpowiedzialność komandytariusza w spółce komandytowej jest zbliżona do sytuacji prawnej oraz odpowiedzialności wspólników spółki kapitałowej (np. spółki z o.o.). Uznając zatem, iż brak jest racjonalnego uzasadnienia dla dalszego podatkowego różnicowania zasad opodatkowania komandytariusza w spółce komandytowej z zasadami dotyczącymi wspólników spółki kapitałowej proponuje się nadanie spółce komandytowej statusu podatnika podatku dochodowego. W takim przypadku do komplementariusza takiej spółki znajdować będą zastosowanie przepisy art. 22 ust. 1a-1e ustawy o CIT oraz art. 30a ust. 6a-6e ustawy o PIT pozwalające na odliczenie przez ten podmiot od podatku dochodowego wyliczonego od dochodu z udziału w zyskach spółki komandytowej, kwoty podatku zapłaconej przez tę spółkę, proporcjonalnie obciążającej zysk komplementariusza uzyskany z udziału w takiej spółce. W konsekwencji komplementariusz spółki komandytowej podlegać będzie podobnym obciążeniom podatkowym jak wspólnicy spółek podatkowo transparentnych (spółek niebędących podatnikami podatku dochodowego).”

Jak wynika z przytoczonych fragmentów uzasadnienia do projektu Ustawy Nowelizującej, jedną z przesłanek dla nadania spółkom komandytowym statusu podatnika CIT, była kwestia braku znaczących różnic w zakresie odpowiedzialności ponoszonej przez komandytariuszy tych spółek, a odpowiedzialności wspólników spółek kapitałowych.

Nie dotyczy to jednak komplementariuszy spółki komandytowej, którzy zgodnie z art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm., dalej: „KSH”) odpowiadają wobec wierzycieli za zobowiązania spółki bez ograniczeń. Z tego też powodu - na co wskazuje sam projektodawca - w stosunku do komplementariuszy spółek komandytowych znajduje zastosowanie art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, który pozwoli na zachowanie ich obciążeń podatkowych na poziomie podobnym do wspólników spółek podatkowo transparentnych (ponoszących, co do zasady, zwiększoną odpowiedzialność za zobowiązania spółki).

Jak wynika z przytoczonych fragmentów uzasadnienia do projektu Ustawy Nowelizującej, ustawodawca w jasny sposób wiąże wysokość obciążeń podatkowych nakładanych na wspólników spółki komandytowej z ponoszoną przez nich odpowiedzialnością za jej zobowiązania.

W tym zakresie należy wskazać, że zgodnie z dominującym poglądem, wspólnik spółki komandytowej zmieniający status z komandytariusza na komplementariusza odpowiada za zobowiązania spółki w taki sam sposób jak podmiot trzeci, przystępujący do spółki w charakterze komplementariusza. Na podstawie przepisów art. 32 w zw. z art. 103 § 1 KSH, będzie to nieograniczona odpowiedzialność za zobowiązania spółki - także za te, które powstały w czasie, gdy wspólnik był w spółce komandytariuszem.

Tym samym, prawo do zastosowania przez komplementariuszy spółki komandytowej pomniejszenia wskazanego w art. 30a ust. 6a ustawy o PIT należy rozumieć jako benefit dla wspólnika spółki osobowej wynikający z ponoszenia przez niego odpowiedzialności za zobowiązania spółki komandytowej całym swoim majątkiem osobistym.

Jeżeli zatem intencją ustawodawcy było powiązanie obciążeń podatkowych nakładanych na wspólników spółki komandytowej z ponoszoną przez nich odpowiedzialnością za jej zobowiązania (co jasno wynika z fragmentów uzasadnienia do projektu Ustawy Nowelizującej), racjonalny jest wniosek, że skoro komplementariusz ponosi taką odpowiedzialność także za zobowiązania powstałe przed wstąpieniem przez niego do tej roli, zgodne z intencją ustawodawcy jest nałożenie na niego adekwatnych obciążeń podatkowych.

Co za tym idzie, skoro Nowy Komplementariusz będzie ponosił pełną odpowiedzialność za zobowiązania spółki za cały 2021 r. to również, powinien być uprawniony do jednokrotnego opodatkowania za cały okres 2021 r. Innymi słowy powinien być uprawniony do obniżenia należnego podatku osobistego z tytułu udziału w zyskach spółki o podatek zapłacony przez spółkę.

Wskazują Państwo, że zasadne jest stanowisko, zgodnie z którym podatek dla Nowego Komplementariusza z tytułu udziału w zyskach Spółki za rok podatkowy 2021 będzie można pomniejszyć o kwotę, która odpowiadać będzie iloczynowi procentowego udziału Nowego Komplementariusza w zysku tej spółki za cały okres od 1 stycznia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. i podatku należnego od dochodu Spółki za rok podatkowy 2021, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Biorąc powyższe pod uwagę, w Państwa opinii, dla przyznania wspólnikowi spółki komandytowej prawa do zastosowania pomniejszenia wskazanego w art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, istotne jest aby posiadał on status komplementariusza z końcem danego roku podatkowego. Jednocześnie brak jest podstaw do twierdzenia, że obliczając wartość przysługującego obniżenia, możliwe jest uwzględnienie tylko podatku należnego spółki komandytowej za okresy, w których wspólnik posiadał status komplementariusza - tym bardziej, iż odpowiada on za zobowiązania Spółki za cały 2021 r.

Podsumowując, należy wskazać, że obliczając zryczałtowany podatek dla Nowego Komplementariusza z tytułu udziału w zyskach Spółki za rok podatkowy 2021, można go pomniejszyć o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału Nowego Komplementariusza w zysku tej Spółki za okres od 1 stycznia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. i podatku należnego od dochodu Spółki, za rok podatkowy 2021, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które Państwo przedstawili jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy zauważyć, że od dnia 1 stycznia 2021 r., na mocy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123), spółki komandytowe zostały podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Co do zasady, spółki komandytowe status podatników podatku dochodowego od osób prawnych uzyskały z dniem 1 stycznia 2021 r.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ww. ustawy, spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2021 r., poz. 1128 ze zm.) :

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Stosownie natomiast do treści art. 5a pkt 31 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o udziale w zyskach osób prawnych – oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w pkt 28 lit. c-e.

W świetle art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu ww. podatkiem zawiera art. 10 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy:

Źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 analizowanej ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Uszczegółowieniem powyższego przepisu jest art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (…).

Stosownie do treści art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie natomiast do treści art. 41 ust. 4 przywołanej ustawy:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Jak stanowi art. 41 ust. 4e ww. ustawy:

Spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Zainteresowany niebędący stroną postępowania jest wspólnikiem spółki komandytowej, która z dniem 1 stycznia 2021 r. stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Od stycznia 2021 r. do 30 listopada 2021 r. wspólnik był komandytariuszem spółki komandytowej, natomiast z dnia 1 grudnia 2021 r. zmienił status na komplementariusza spółki komandytowej. W efekcie zmian właścicielskich, prawo wspólnika do udziału w zysku spółki komandytowej za cały rok 2021 r. nie uległo zmianie, tj. wynosi 73%. W 2021 r. Spółka nie wypłacała wspólnikom zaliczek na poczet zysku.

Wątpliwości Zainteresowanych budzi kwestia sposobu obliczenia zryczałtowanego podatku z tytułu udziału w zyskach Spółki za 2021 r., które zostaną wypłacone po zakończeniu 2021 r. i zatwierdzeniu sprawozdania finansowego Spółki.

Należy zauważyć, że konsekwencją nadania spółce komandytowej podmiotowości na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest wprowadzenie dwóch poziomów opodatkowania dochodu wypracowanego przez tę spółkę – podobnie, jak ma to miejsce w odniesieniu do pozostałych spółek – podatników podatku dochodowego od osób prawnych, tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej i spółki komandytowo-akcyjnej. Wspólnicy spółki komandytowej, tj. m.in. jej komplementariusze, zostali opodatkowani od faktycznie uzyskanego przez nich dochodu z uczestnictwa w zysku takiej spółki.

Tak więc wypłacane komplementariuszom świadczenia pieniężne z tytułu udziału w zysku, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na analogicznych zasadach, jak przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Przychód ten powstaje zatem w momencie jego wypłaty i jest opodatkowany stawką 19%, na mocy cytowanego powyżej art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychód ten podlega opodatkowaniu w momencie postawienia środków do dyspozycji podatnika. Zgodnie z przywołanym art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zryczałtowany 19% podatek od przychodu z tytułu udziału w zysku osób prawnych podlega pobraniu przez płatnika, którym w tym przypadku jest spółka komandytowa.

Zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Przy czym, jak stanowi art. 30a ust. 6b ww. ustawy:

Kwota pomniejszenia, o którym mowa w ust. 6a, nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4.

Tak więc, odliczenie, którego dokonuje wypłacająca wspólnikowi spółka komandytowa, o którym mowa w art. 30a ust. 6a-6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest możliwe dopiero po obliczeniu przez spółkę komandytową należnego podatku od dochodu spółki za dany rok podatkowy, z którego wypłacany jest zysk.

Zatem w przypadku określenia należnego podatku dochodowego od osób prawnych przez spółkę komandytową za rok podatkowy, za który został wypłacony komplementariuszowi zysk (co nastąpi po zakończeniu danego roku podatkowego), istnieje możliwość dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 30a ust. 6a-6e ww. ustawy.

Spółka komandytowa pomniejsza zryczałtowany podatek dochodowy, obliczony od przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany, ale jedynie przypadającego proporcjonalnie na okres, w którym dany wspólnik był w spółce komplementariuszem. Powyższe oznacza, że jeżeli – tak jak w analizowanej sprawie, wspólnik (Zainteresowany niebędący stroną postępowania) stał się komplementariuszem w spółce komandytowej od 1 grudnia 2021 r., odliczeniu u wspólnika podlegać będzie zapłacony przez tę spółkę podatek dochodowy od osób prawnych przypadający na wspólnika za okres od dnia, w którym wspólnik uzyskał status komplementariusza do końca 2021 r.

Należy zauważyć, że jedną ze składowych ustalenia kwoty, o jaką pomniejsza się zryczałtowany podatek jest podatek należny od dochodu spółki komandytowej, obliczony za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Podatek za rok podatkowy jest obliczany od dochodu spółki osiągniętego w skali całego roku podatkowego, a więc zarówno za okres, w którym wspólnik spółki posiadał status komandytariusza, jak i okres, w którym posiadał status komplementariusza.

Jednocześnie należy wyraźnie odróżnić pojęcie „podatku należnego za rok podatkowy” od wpłacanych w trakcie roku podatkowego zaliczek na ten podatek. Podatek należny za rok podatkowy jest podatkiem wynikającym z rocznego zeznania podatkowego, którym w przypadku spółek komandytowych, będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych jest CIT-8. Natomiast w trakcie roku podatkowego podatnik zobowiązany jest do wpłaty zaliczek (o ile taki obowiązek powstanie); w przypadku, gdy kwota wpłaconych łącznie w trakcie roku zaliczek przewyższy podatek należny za rok podatkowy powstaje nadpłata, w przeciwnym wypadku powstaje obowiązek dopłaty różnicy. Są to więc pojęcia różne.

Zatem nieprawidłowym jest Państwa stanowisko, że obliczając zryczałtowany podatek dla Nowego Komplementariusza z tytułu udziału w zyskach Spółki za rok podatkowy 2021, można go pomniejszyć o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowemu udziału Nowego Komplementariusza w zysku tej Spółki za cały okres od 1 stycznia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. i podatku należnego od dochodu Spółki, za rok podatkowy 2021, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Jak bowiem wskazano powyżej komplementariusz ma prawo do obniżenia zryczałtowanego podatku o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany, ale jedynie przypadającego proporcjonalnie na okres, w którym dany wspólnik był w spółce komplementariuszem.

Umniejszenie nie dotyczy więc tej części podatku spółki komandytowej, która przypada za okres, gdy wspólnik posiadał status komandytariusza.

Podsumowując, obliczając zryczałtowany podatek dochodowy dla Nowego Komplementariusza z tytułu udziału w zyskach Spółki za rok podatkowy 2021, można go pomniejszyć o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału Nowego Komplementariusza w zysku tej Spółki za cały okres od 1 stycznia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. i podatku należnego od dochodu Spółki, za rok podatkowy 2021, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany, ale jedynie przypadający proporcjonalnie na okres, w którym wspólnik był w spółce komplementariuszem.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

‒ stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia

‒ zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji. .

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Spółka komandytowa (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).