Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.751.2017.4.RSZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-16
Teza: w zakresie braku opodatkowania czynności udostępnienia przez Wnioskodawcę Zasobów na podstawie zawartego Porozumienia, opisanego we wniosku, na gruncie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT (pytane oznaczone we wniosku nr 2)
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; gmina; odpady (śmieci); przekazanie-przekazanie nieodpłatne; zadania-zadania własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 listopada 2017 r. (data wpływu 10 listopada 2017 r.), uzupełnionym pismem z 12 stycznia 2018 r. (data wpływu 16 stycznia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności udostępnienia przez Wnioskodawcę Zasobów na podstawie zawartego Porozumienia, opisanego we wniosku, na gruncie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT (pytane oznaczone we wniosku nr 2) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności udostępnienia przez Wnioskodawcę Zasobów na podstawie zawartego Porozumienia, opisanego we wniosku, na gruncie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT (pytane oznaczone we wniosku nr 2).

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 12 stycznia 2018 r. (data wpływu 16 stycznia 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 5 stycznia 2018 r. znak: 0111-KDIB3-1. 4012.751.2017.2.

We wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny:

Zakład Utylizacyjny spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G. \[dalej: Wnioskodawca, ZU\] jest jednoosobową spółką Gminy Miasta G. \[dalej: GMG\], która realizuje powierzone zadania własne GMG w zakresie gospodarki odpadami komunalnymi i utrzymania porządku i czystości.

Zadania te ZU wykonuje współdziałając (na mocy aktów prawnych wskazanych poniżej) od 15 września 2017 r. ze spółką G. Usługi Komunalne spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G. \[dalej: GUK\], tj. także jednoosobową spółką komunalną, której całość udziałów należy do GMG.

ZU jest polskim rezydentem podatkowym - podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski na podstawie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych \[dalej: uCIT\]. ZU jest także zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT niekorzystającym ze zwolnień przedmiotowych przewidzianych w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług \[dalej: uVAT\],

Zadania z zakresu utrzymania czystości i porządku w gminach należą do zadań własnych gminy, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach. Zgodnie z art. 3 ust. 2 pkt 5 cytowanej ustawy, gminy ustanawiają selektywne zbieranie odpadów komunalnych obejmujące co najmniej następujące frakcje odpadów: papieru, metalu, tworzywa sztucznego, szkła i opakowań wielomateriałowych oraz odpadów komunalnych ulegających biodegradacji, w tym odpadów opakowaniowych ulegających biodegradacji.

GMG odpowiedzialna za utrzymanie wysypisk i unieszkodliwianie odpadów komunalnych jest zobowiązana ustawowo do osiągania należytego poziomu odzysku i recyklingu odpadów opakowaniowych. Wyżej opisane zadania GMG wykonywała dotychczas przy wykorzystaniu ZU, na podstawie uchwały Rady Miasta G. z dnia 17 grudnia 2009 r. Nr … \[dalej: Uchwała 2009\], która to spółka została ówcześnie wyposażona w odpowiedni sprzęt, w tym pojemniki do selektywnej zbiórki odpadów i środki transportu i zapewniała realizację zadań GMG w zakresie:

1.  składowisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych;
2.  zapewnienia budowy, utrzymania i eksploatacji instalacji i urządzeń do odzysku i unieszkodliwiania odpadów komunalnych;
3.  zapewnienia warunków zbierania i odbierania odpadów komunalnych, aby było możliwe:
    1.  ograniczenie składowania odpadów komunalnych ulegających biodegradacji,
    2.  wydzielanie odpadów niebezpiecznych z odpadów komunalnych,
    3.  osiągnięcie poziomów odzysku i recyklingu odpadów opakowaniowych;
4.  zapewnienia warunków ograniczenia masy odpadów komunalnych ulegających biodegradacji kierowanych do składowania w poziomach i terminach określonych ustawą.

ZU do dziś prowadzi Regionalną Instalację Przetwarzania Odpadów Komunalnych w G. \[dalej: RIPOK\].

W związku z tym, że od 1 kwietnia 2018 r. w GMG zaczną obowiązywać zmiany do Regulaminu utrzymania czystości i porządku na terenie miasta G. przygotowane w oparciu o wytyczne rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 29 grudnia 2016 r. w sprawie szczegółowego sposobu selektywnego zbierania wybranych frakcji odpadów (Dz. U. z 2017 r., poz. 19), które szczegółowo reguluje sposób selektywnego zbierania odpadów komunalnych, Rada Miasta G. podjęła Uchwałę Nr … z dnia 31 sierpnia 2017 r. \[dalej: Uchwała 2017\], powierzającą na okres 10 lat wykonywanie przez GUK zadań własnych GMG w zakresie m.in. utrzymania czystości i porządku obejmujących:

1.  zapewnienie warunków selektywnego zbierania i odbierania odpadów komunalnych z ogólnodostępnych gniazd segregacyjnych, stanowiących uzupełnienie punktu selektywnego zbierania odpadów komunalnych, składających się z zestawów pojemników ustawionych na terenach GMG przeznaczonych do użytku publicznego, obejmujących docelowo frakcje odpadów szkła, metali, papieru i tworzyw sztucznych,
2.  zapewnienie warunków wydzielania odpadów niebezpiecznych z odpadów komunalnych poprzez organizowanie objazdowego systemu przyjmowania odpadów niebezpiecznych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy, stanowiącego uzupełnienie punktu selektywnego zbierania odpadów komunalnych.

Zgodnie z uzasadnieniem Uchwały 2017, przez cały okres wykonywania powierzonych zadań, GUK ma pozostać „podmiotem wewnętrznym” w rozumieniu przyjętym w orzecznictwie TSUE. Tak więc, z inicjatywy GMG, wspólnika Wnioskodawcy, uznano, że racjonalnym będzie podzielić wykonywane dotąd przez ZU zadania i zaangażować do kooperacji spółkę celową, GUK. W efekcie, dla dalszych rozważań istotnych dla Wnioskodawcy będzie przedstawienie, na jakich zasadach i przy użyciu jakich narzędzi postanowiono „osadzić” GUK w trójstronnych relacjach z GMG i ZU.

Kwestie szczegółowe, związane z realizacją powierzonych GUK zadań własnych GMG, zostały uregulowane w drodze umowy zobowiązującej realizację usług publicznych w ogólnym interesie gospodarczym zawartej pomiędzy GUK a GMG dnia 13 września 2017 r. na mocy art. 67 ust. 1 pkt 12 uPZP \[dalej: Umowa Wykonawcza\], zgodnie z zasadami wynikającymi z Decyzji Komisji z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym (Dz. Urz. UE L 2012 nr 7) \[dalej: Decyzja Komisji\].

Umowa Wykonawcza przewiduje, że w ramach zleconych działań (o charakterze użyteczności publicznej, świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym w rozumieniu Decyzji Komisji) GUK przez okres 7 lat z możliwością przedłużenia Umowy Wykonawczej o kolejne 3 lata:

1.  zapewni zbieranie i przekazanie do zagospodarowania w ZU frakcji zbieranych selektywnie z pojemników umieszczonych w gniazdach oraz zapewni warunki wydzielenia i przekazanie do zagospodarowania odpadów niebezpiecznych pochodzących z objazdowej zbiórki,
2.  zapewni bieżące utrzymanie stanu technicznego pojemników umieszczonych w gniazdach, w tym zakresie będzie dokonywał napraw i konserwacji bieżących, będzie utrzymywał stan magazynowy rezerwowych pojemników oraz będzie prowadził gospodarkę pojemnikami włączając w to zakupy nowych oraz likwidację zużytych,
3.  będzie realizował podstawianie oraz przemieszczanie pojemników w celu prawidłowej realizacji Umowy wykonawczej, zgodnie z Porozumieniem,
4.  zapewni utrzymanie czystości w obrębie 1 m wokół gniazd,
5.  zobowiązany będzie do monitorowania funkcjonowania systemu gniazd w celu zapewnienia ich efektywnego wykorzystania i osiągnięcia poziomów odzysku i recyklingu odpadów opakowaniowych wymaganych przez powszechnie obowiązujące przepisy prawa.

Strony Umowy Wykonawczej ponadto zgodnie ustaliły, że przy jej realizacji zobowiązują się do ścisłej współpracy oraz do dochowania maksymalnej staranności i rzetelności przy jej realizacji przez każdą ze stron.

Za zgodną z Umową Wykonawczą realizację swych obowiązków GUK otrzymuje rekompensatę, której wysokość i zasady przyznawania szczegółowo określają postanowienia Umowy Wykonawczej. Wystarczy wskazać, że przyznanie rekompensaty uwzględnia się od pokrycia przez GUK szeregu rodzajów kosztów, uzyskanych przezeń przychodów, a także wystąpienia marży zysku.

Z punktu widzenia uPZP istotne jest, że GUK w Umowie Wykonawczej zobowiązał się ponadto do:

1.  zapewnienia właściwej gospodarki ekonomiczno-finansowej,
2.  poddania się kontroli prowadzonej przez GMG w zakresie realizacji Umowy,
3.  zapewnienia przejrzystości działania oraz uniknięcia subsydiowania skrośnego w przypadku podjęcia tzw. działalności pozostałej w odróżnieniu od działalności powierzonej, powyżej opisanej, czego wymagają przepisy unijne i Decyzja Komisji,
4.  zawarcia w trybie art. 67 ust. 1 pkt 15 uPZP Porozumienia z ZU, na podstawie którego obie spółki wdrożą współpracę w zakresie realizacji zbiórki frakcji i ich zagospodarowania oraz w zakresie realizacji objazdowej zbiórki odpadów niebezpiecznych.

Podstawą do realizacji zadań powierzonych przez Gminę Miasta G. jest wreszcie Porozumienie horyzontalne w sprawie współpracy w zakresie selektywnej zbiórki odpadów komunalnych i ich zagospodarowania na terenie Gminy Miasta G. \[dalej: Porozumienie\] zawarte przez GUK i ZU z dnia 12 września 2017 r. na mocy art. 67 ust. 1 pkt 15 ustawy Prawo zamówień publicznych \[dalej: uPZP\].

Porozumienie przewiduje, że GUK:

1.  zapewni odbiór i transport do ZU frakcji zbieranych selektywnie z ogólnodostępnych gniazd,
2.  zapewni bieżące utrzymanie właściwego stanu technicznego pojemników umieszczonych w gniazdach, w tym będzie dokonywał ich napraw i konserwacji bieżących, będzie utrzymywał rezerwę pojemników oraz będzie prowadził gospodarkę pojemnikami włączając zakupy nowych oraz przy udziale ZU, likwidację zużytych należących do ZU,
3.  będzie podstawiał oraz przemieszczał pojemniki w celu prawidłowej realizacji Porozumienia,
4.  zapewni utrzymanie czystości w obrębie 1 m wokół gniazd,
5.  zapewni funkcjonowanie w godzinach 7.00 - 15.00 w dni robocze infolinii związanej z obsługą systemu gniazd,
6.  zobowiązany będzie do monitorowania funkcjonowania systemu gniazd w celu zapewnienia ich efektywnego wykorzystania i osiągnięcia poziomów odzysku i recyklingu odpadów opakowaniowych wymaganych przez powszechnie obowiązujące przepisy prawa,
7.  zapewni bieżące utrzymanie właściwego stanu technicznego pojazdów i kontenerów transportowych, w tym będzie dokonywał ich obsługi technicznej, napraw, konserwacji, przeglądów, badań technicznych i remontów, pokrywał koszty eksploatacyjne, w tym m.in. paliwo,
8.  zobowiązuje się do zwrotu pojazdów sprawnych technicznie, w stanie niepogorszonym poza naturalnym zużyciem eksploatacyjnym w stosunku do stanu określonego w protokole przekazania, z ważnymi badaniami technicznymi; w przypadku niedopełnienia tego warunku zobowiązuje się do pokrycia kosztów przywrócenia do stanu pierwotnego,
9.  zapewni odbiór i transport odpadów niebezpiecznych w ramach objazdowej zbiórki odpadów niebezpiecznych, zgodnie z Regulaminem Usług ZU,
10.  w ostatnim kwartale każdego roku kalendarzowego uzgodni z ZU stany inwentaryzacyjne udostępnionego majątku, należącego do ZU.

Ponadto, ZU i GUK powołując się na Porozumienie, zawarły umowę najmu nieruchomości i udostępnienia adresu, na mocy której ZU odpłatnie zobowiązał się względem GUK udostępnić:

1.  adres do oznaczenia siedziby i prowadzenia działalności … ,
2.  budynek o powierzchni 28,98 m2, do używania z przeznaczeniem na pomieszczenie biurowe,
3.  w pomieszczeniach socjalnych dla pracowników GUK szafki ubraniowe, umożliwić korzystanie z toalet, pryszniców i stołówki w celu spożywania posiłków,
4.  wolne miejsca do parkowania pojazdów pracowników GUK.

GUK z tytułu powyższej umowy zobowiązał się do zapłaty czynszu. Czynsz po doliczeniu VAT w wysokości obowiązującej na dzień wystawienia faktury, płatny jest przez GUK miesięcznie, w terminie 7 dni od dnia wystawienia faktury przez ZU. Czynsz obejmuje koszty przedmiotu najmu, a w tym w szczególności koszty amortyzacji, podatku od nieruchomości, ogrzewania, sprzątania, zużywania wody i energii elektrycznej. Po zakończeniu umowy GUK obowiązany jest zwrócić ZU przedmiot najmu w stanie niepogorszonym z uwzględnieniem stopnia normalnego zużycia.

Poza powyższą umową ZU zobowiązał się w ramach współpracy określonej postanowieniami Porozumienia na rzecz GUK do tego, że:

1.  udostępni miejsce do postoju i parkowania pojazdów do selektywnej zbiórki oraz miejsce do magazynowania pojemników,
2.  udostępni własne pojemniki stanowiące wyposażenie gniazd oraz środki transportu wraz z kontenerami transportowymi w celu realizacji wspólnych zadań,
3.  udostępni miejsce w pomieszczeniu przeznaczonym na cele zaplecza technicznego (przechowywanie części, materiałów eksploatacyjnych, narzędzi itp.) o powierzchni 30 m2,
4.  przekaże listy lokalizacji gniazd oraz w miarę posiadanych możliwości tytułów do ich lokalizacji - zwane dalej łącznie Zasobami, a ponadto że:
5.  wskaże podmiotom władającym terenami, na których zlokalizowane są gniazda, że w związku z zawarciem Porozumienia, dalszą obsługę gniazd prowadził będzie GUK,
6.  przyjmie do dalszego zagospodarowania frakcje odpadów zbieranych selektywnie w gniazdach oraz zebranych odpadów niebezpiecznych w ramach objazdowej zbiórki odpadów niebezpiecznych przez GUK,
7.  nie podejmie działań zmierzających do wygaśnięcia dotychczasowych praw do dysponowania terenami pod pojemnikami.

Należy dodać, że ZU przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Zasobów.

Bez udostępnienia Zasobów wykonanie zadań powierzonych GUK, przez ZU na rzecz GUK nie będzie możliwe. Zasoby będą powierzone GUK na okres trwania Porozumienia bez pobierania dodatkowego wynagrodzenia i nie będą mogły być przez GUK wykorzystane do innych celów, jak realizacja zadań w ramach Porozumienia. Oznacza to, że GUK nie będzie mógł Zasobów, wydzierżawić, wynajmować, ani na jakichkolwiek warunkach przekazać do korzystania osobom trzecim. Przez cały okres trwania Porozumienia ZU będzie właścicielem Zasobów, a po zakończeniu Porozumienia GUK będzie zobowiązany do ich zwrotu.

Udostępnienie i zwrot poszczególnych elementów Zasobów będzie następował na podstawie odpowiednich protokołów. Porozumienie stanowi, że zostało zawarte na czas oznaczony odpowiadający okresowy obowiązywania Umowy Wykonawczej między GUK i GMG. ZU oświadczył, że udostępnione GUK środki transportu są sprawne technicznie. Ponadto zobowiązuje się do pokrycia ewentualnych kosztów przygotowania pojazdów do badań technicznych wymaganych do końca 2017 r. Po tej dacie koszty te pokrywać będzie GUK. Należy dodać, że ustawowe zadania GMG wykonywane przez ZU są zabezpieczone karami pieniężnymi wynikającymi z umowy między GMG a ZU na rzecz GMG na wypadek niewykonania przez ZU zadań jej powierzonych.

Istotne, że strony Porozumienia przewidziały zasady ponoszenia kosztów związanych z jego realizacją - każda z nich ponosi koszty swoich zadań realizowanych na podstawie Porozumienia. Ponadto, wskazano, że GUK ponosi koszty realizacji zobowiązań wynikających z Umowy Wykonawczej, natomiast ZU ponosi pozostałe koszty wynikające z powierzenia mu realizacji Uchwały Rady Miasta G., a w szczególności koszty zagospodarowania frakcji zebranych selektywnie, a nieobjęte rozliczeniami wynikającymi z Umowy wykonawczej GUK z GMG.

W ramach Porozumienia, ZU ponosi m.in. koszty związane z majątkiem, który udostępniany jest GUK w celu realizacji powierzonych tej spółce zadań. Wśród kosztów tych wyróżnić trzeba:

1.  Odpisy amortyzacyjne związane z pojemnikami stanowiącymi wyposażenie gniazd oraz kontenerami transportowymi, których właścicielem jest i będzie ZU, -zwane dalej łącznie Odpisami,
2.  Koszty przygotowania pojazdów do badań technicznych wymaganych do końca 2017 roku (konieczne remonty i naprawy, koszty legalizacji), -zwane dalej łącznie Wydatkami.

Należy wyraźnie podkreślić, że z Porozumienia nie wynika, aby jego strony przewidziały jakiekolwiek wynagrodzenie, czy odpłatność za czynności wykonywane w ramach współpracy podjętej na jego podstawie. Ponadto, ustalono, że z tytułu przyjęcia przez ZU odpadów przywiezionych przez GUK do zagospodarowania, ZU wystawiać będzie fakturę na koniec każdego miesiąca zgodnie z aktualnym cennikiem obowiązującym w ZU. Faktura zostanie wystawiona w ten sposób, że nabywcą czynności opodatkowanych VAT będzie GMG (płatnikiem zaś G. Zarząd Dróg i Zieleni).

Za wynagrodzenie nie można uznać czynszu wynikającego z zawartej umowy najmu nieruchomości i udostępnienia adresu (niewynikającego z Porozumienia), gdyż czynsz dotyczy odpłatnego udostępnienia elementów infrastruktury niebędącej „Zasobami”.

Celem wyjaśnienia działalności ZU można wskazać, że przychodami tej spółki są m.in.:

1.  kwoty z opłat pokrywanych przez GMG ustalonych ściśle w cenniku ZU (zatwierdzonym przez Prezydenta GMG) z tytułu przyjęcia odpadów komunalnych przywiezionych z terenu GMG przez GUK. Opłata wyliczona jest jako iloczyn masy netto odpadów oraz opłaty jednostkowej netto dla danego rodzaju odpadów,
2.  kwoty z opłat pokrywanych z tytułu przyjęcia odpadów przywiezionych przez niezależnych, prywatnych usługobiorców,
3.  kwoty ze sprzedaży na wolnym rynku zebranych w gniazdach odpadów surowcowych oraz odpadów wysortowanych z odpadów komunalnych w instalacji RIPOK,
4.  kwoty uzyskane z dopłat organizacji odzysku,
5.  kwoty uzyskane ze sprzedaży energii elektrycznej z biogazu pobranego z kwater składowych oraz przychody z praw majątkowych do świadectw pochodzenia energii z OZE.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca w ww. piśmie z 12 stycznia 2018 r. udzielił odpowiedzi na zadane pytania odnośnie stanu faktycznego sprawy w następujący sposób:

1\. Czy Zakład Utylizacyjny spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G. jest jednostką organizacyjną Gminy Miasta G. \[dalej: GMG\] posiadającą status zakładu budżetowego lub jednostki budżetowej?

Ad. 1

Nie.

2\. Czy Zakład Utylizacyjny został objęty centralizacją rozliczeń VAT?

Ad. 2

Nie.

3\. Czy Zakład Utylizacyjny pozostaje odrębnym od GMG podatnikiem podatku VAT? Czy dokonuje odrębnych od GMG rozliczeń dla potrzeb podatku VAT?

Ad. 3

Tak, Zakład Utylizacyjny pozostaje odrębnym od GMG podatnikiem podatku VAT. Tak, dokonuje odrębnych od GMG rozliczeń dla potrzeb podatku VAT.

4\. Jaki status posiada spółka z ograniczoną odpowiedzialnością G. Usługi Komunalne z siedzibą w G. \[dalej: GUK\]?

Ad. 4

GUK jest jednoosobową spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, której 100% udziałów należy do GMG. GUK nie posiada statusu zakładu budżetowego ani jednostki budżetowej. GUK nie został także objęty centralizacją rozliczeń VAT. GUK pozostaje odrębnym od GMG podatnikiem podatku VAT, a także dokonuje odrębnych od GMG rozliczeń dla potrzeb VAT. Można dodać, że GUK, tak jak Zakład Utylizacyjny jest spółką wykonującą zadania własne GMG.

5\. Czy Zakład Utylizacyjny wykonuje czynności w ramach działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), czy też wykonuje czynności mieszczące się poza zakresem działalności gospodarczej?

Ad. 5

Zakład Utylizacyjny wykonuje czynności w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Jest przy tym nakierowany na działalność zarobkową, lecz równocześnie realizuje zadania własne GMG.

6\. Czy Zasoby określone postanowieniami porozumienia, opisanego we wniosku, na rzecz GUK, tj.:

*   udostępnienie miejsc do postoju i parkowania pojazdów do selektywnej zbiórki oraz miejsc do magazynowania pojemników,
*   udostępnienie własnych pojemników stanowiących wyposażenie gniazd oraz środki transportu wraz z kontenerami transportowymi w celu realizacji wspólnych zadań,
*   udostępnienie miejsc w pomieszczeniu przeznaczonym na cele zaplecza technicznego (przechowywanie części, materiałów eksploatacyjnych, narzędzi itp.) o powierzchni 30 m2, oraz
*   listy lokalizacji gniazd oraz w miarę posiadanych możliwości tytułów do ich lokalizacji, stanowią integralną część świadczenia Zakładu Utylizacyjnego realizowanego wobec GMG (jakiego)?

Ad. 6

Tak, stanowią. W Uchwale 2009 GMG zobowiązała ZU m.in. „do zapewnienia utrzymania i eksploatacji instalacji i urządzeń do odzysku i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zapewnienia warunków zbierania i odbierania odpadów komunalnych, aby było możliwe m.in. wydzielanie odpadów niebezpiecznych z odpadów komunalnych i osiągnięcie poziomów odzysku i recyklingu odpadów opakowaniowych”.

Natomiast w Umowie Wykonawczej, zawartej z GUK, GMG zobowiązała GUK m.in. do zbierania i przekazywania do zagospodarowania w ZU Frakcji Zbieranych Selektywnie z ogólnodostępnych Gniazd oraz do przekazania do zagospodarowania odpadów niebezpiecznych pochodzących z objazdowej zbiórki”, ponadto GMG zobowiązała GUK do zawarcia Porozumienia Horyzontalnego z Zakładem Utylizacyjnym, na podstawie którego te Spółki wdrożą współpracę w zakresie realizacji zbiórki Frakcji Zbieranych Selektywnie w Gniazdach i ich zagospodarowania oraz w zakresie realizacji objazdowej zbiórki odpadów niebezpiecznych”. GMG zastrzegła sobie przy tym kontrolę realizacji współpracy między ZU i GUK m.in. poprzez kontrolę raportów obu Spółek w zakresie ilości odpadów odebranych przez GUK i przekazanych do ZU.

Z kolei w Porozumieniu, zawartym przez GUK i ZU, którego załącznik stanowi w/w Umowa Wykonawcza, doprecyzowano podział zadań i udostępnienie Zasobów.

Tak jak opisano we wniosku, Zasoby, których właścicielem wciąż pozostaje Zakład Utylizacyjny, są udostępniane na rzecz GUK na podstawie porozumienia opisanego we wniosku (i Uchwał). Zasoby przed zawartym porozumieniem służyły Zakładowi Utylizacyjnemu do realizacji zadań własnych GMG (i na jej rzecz). Można więc powiedzieć, że służyły świadczeniu na rzecz GMG. Natomiast obecnie i do końca obowiązywania porozumienia, wskazane Zasoby służą GUK do realizacji świadczenia na rzecz GMG. Cytując fragment Wniosku: „Umożliwienie nieodpłatnego używania własnych Zasobów przez GUK, miało na celu realizację prowadzonej przez ZU działalności gospodarczej. GUK przejął bowiem formalnie obowiązki związane z przetransportowaniem poszczególnych frakcji odpadów z gniazd do miejsca ich dalszego zagospodarowania. W konsekwencji, zapewnienie GUK Zasobów pozwala ZU wystawiać na rzecz GMG fakturę z tytułu przyjęcia przez ten podmiot odpadów do zagospodarowania przywiezionych przez GUK.”

7\. Czy w ww. porozumieniu, zawartym między Gminą Miasta G. a Zakładem Usług Utylizacyjnych, odrębnie uregulowano kwestię opłat związanych z:

*   obsługą gniazd prowadzona przez GUK,
*   zagospodarowaniem frakcji odpadów zbieranych selektywnie w gniazdach oraz zebranych odpadów niebezpiecznych w ramach objazdowej zbiórki odpadów niebezpiecznych przez GUK,
*   działaniami zmierzającymi do wygaśnięcia dotychczasowych praw do dysponowania terenami pod pojemnikami,
*   udostępnieniem GUK środków transportu.

Ad. 7

Pomiędzy GMG a Zakładem Utylizacyjnym nie zawierano w tej sprawie żadnego porozumienia. Dlatego Wnioskodawca zakłada, że przez omyłkę napisano w pytaniu nr 7, że porozumienie zostało zawarte „między Gminą Miasta G. a Zakładem Usług Utylizacyjnych”. Porozumienie zawarto bowiem między spółką G. Usługi Komunalne spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G. a spółką Zakład Utylizacyjny spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G.. Odpowiadając na zasadniczą część pytania Wnioskodawca informuje że:

1.  za obsługę gniazd i transport zebranych w nich odpadów przez GUK, opłatę ponosi GMG na podstawie Umowy Wykonawczej, zawartej z GUK,
2.  na mocy Porozumienia, za zagospodarowanie przez ZU frakcji odpadów zbieranych selektywnie w gniazdach oraz zebranych odpadów niebezpiecznych w ramach objazdowej zbiórki odpadów niebezpiecznych przez GUK, ZU wystawia na GMG fakturę na koniec każdego miesiąca,
3.  udostępnienie GUK środków transportu nie wiąże się z żadnymi opłatami, ponieważ koszty udostępnienia przez ZU środków transportu są integralnie związane z otrzymywanymi przychodami za zagospodarowanie odpadów, wymienionymi w pkt 1). Gdyby ZU nie udostępnił GUK środków transportu do zbiórki odpadów, musiałby sam ponieść dużo większe koszty związane z zatrudnieniem obsługi (kierowców i pomocników) oraz koszty paliwa, napraw, konserwacji, ponoszeniem ryzyka szkód wyrządzonych podczas wykonywania zbiórki, itp.
4.  działania, zmierzające do wygaśnięcia dotychczasowych praw do dysponowania terenami pod pojemnikami, nie wiążą się z żadnymi opłatami. Dopiero uzyskiwanie prawa do dysponowania terenami pod pojemnikami wiązać się może z pewnymi, niewielkimi opłatami administracyjnymi, ale te spoczywają po stronie GUK.

8\. Czy Zakład Utylizacyjny z tytułu udostępnienia Zasobów, o których mowa w pytaniu oznaczonym we wniosku nr 2, pobiera jakiekolwiek wynagrodzenie? Czy udostępnienie Zasobów jest bezpłatne?

Powyższe wymaga wyjaśnienia, bowiem Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał, że cyt. „(\`(...)\`) ustawowe zadania GMG wykonywane przez ZU są zabezpieczone karami pieniężnymi wynikającymi z umowy między GMG a ZU na rzecz GMG na wypadek niewykonania przez ZU zadań jej powierzonych.

„(\`(...)\`) Za wynagrodzenie nie można uznać czynszu wynikającego z zawartej umowy najmu nieruchomości i udostępnienia adresu (niewynikającego z Porozumienia), gdyż czynsz dotyczy odpłatnego udostępnienia elementów infrastruktury niebędącej „Zasobami” (\`(...)\`)”.

Ad. 8

Zakład Utylizacyjny nie pobiera jakiegokolwiek wynagrodzenia z tytułu udostępnienia Zasobów, o którym mowa w pytaniu oznaczonym we Wniosku nr 2. Udostępnienie Zasobów jest bezpłatne w tym sensie, że GUK nie płaci Zakładowi Utylizacyjnemu wynagrodzenia z tego tytułu.

Trzeba jednocześnie zastrzec, że zabezpieczenie wykonania umowy karami pieniężnymi nie może zostać uznane za formę odpłatności, wynagrodzenia za świadczenie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku jako nr 2):

Czy udostępnienie przez ZU Zasobów na podstawie zawartego Porozumienia, będącego konsekwencją Uchwał 2017 i 2009 powierzających obu spółkom zadanie własne GMG jest po stronie Wnioskodawcy czynnością opodatkowaną VAT na gruncie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 i ust. 2 uVAT?

Stanowisko Wnioskodawcy (oznaczone jak we wniosku):

Ad. 2

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w opisanym stanie faktycznym umożliwienie GUK korzystania z Zasobów na podstawie zawartego Porozumienia, będącego konsekwencją Uchwał 2017 i 2009 powierzających obu spółkom zadanie własne GMG, nie stanowi po stronie Wnioskodawcy czynności opodatkowanych VAT na gruncie art. 5 w zw. z art. 8 ust. 1 i ust. 2 uVAT.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 uVAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 8 ust. 1 uVAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Odczytując cytowane przepisy należy stwierdzić, że aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą łącznie zostać spełnione następujące warunki: musi zaistnieć określone świadczenie (lub zaniechanie), którego adresatem jest konkretny podmiot i w związku z tą czynnością zostanie wypłacone wynagrodzenie. Nie można zapominać przy tym, że główną przesłanką świadczenia usług jest zaspokojenie potrzeb konsumenta.

Analizując konsekwencje udostępnienia przez ZU własnych Zasobów na rzecz GUK pod kątem opodatkowania podatkiem od towarów i usług należy wziąć pod uwagę także art. 8 ust. 2 pkt 1 i 2 uVAT. Zgodnie bowiem z nim za odpłatne świadczenie usług uznaje się:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika (\`(...)\`) jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników (\`(...)\`) oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Umożliwienie nieodpłatnego używania własnych Zasobów przez GUK, miało na celu realizację prowadzonej przez ZU działalności gospodarczej. GUK przejął bowiem formalnie obowiązki związane z przetransportowaniem poszczególnych frakcji odpadów z gniazd do miejsca ich dalszego zagospodarowania. W konsekwencji, zapewnienie GUK Zasobów pozwala ZU wystawiać rzecz GMG fakturę z tytułu przyjęcia przez ten podmiot odpadów do zagospodarowania przywiezionych przez GUK.

Wydanie Zasobów przez ZU ma zatem miejsce w celu realizacji czynności, które stanowią opodatkowaną w VAT działalność gospodarczą ZU. W konsekwencji, zgodnie z art. 8 ust. 2 uVAT, ZU nie powinien podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT z tytułu udostępnienia Zasobów.

Tylko na marginesie Wnioskodawca wskazuje, że w sposób zbliżony sytuację prawnopodatkową ZU ocenił Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 5 października 2012 r. o nr ITPP1/443-822/12/AJ. Chociaż nie można jej zastosować w niniejszej sprawie, m.in. dlatego, że wówczas ZU i GMG nie wykorzystywały GUK w wykonaniu zadań własnych GMG, a ZU wykonywał również odmienne od opisanych w niniejszym wniosku świadczenia, to jednak organ podatkowy wypowiedział się podobnie, co do stosowania art. 8 ust. 2 uVAT. Stwierdził bowiem, że świadczenia „polegające na zagospodarowaniu odpadów przywiezionych przez firmy transportowe wskazane przez Gminę z terenów gminnych, nieposiadających zarządcy, bądź z innych obiektów związanych z działalności socjalną Gminy, jak również (\`(...)\`) świadczenia polegające na zbieraniu od ludności zużytego sprzętu elektrycznego i elektronicznego (np. komputery, telewizory, sprzęt AGD) pochodzącego z gospodarstw domowych, jako związane z prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwem, w świetle art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym, Wnioskodawca nie ma obowiązku ustalania podatku należnego w związku z dokonywaniem ww. świadczeń”.

Dodatkowo należy wskazać, iż ZU udostępnił GUK własne Zasoby w ramach istniejącego pomiędzy nim a GMG stosunku zobowiązaniowego. Trzeba zauważyć, iż wydanie przez ZU na rzecz GUK (działającego w imieniu GMG) Zasobów, przy pomocy których podmiot ten będzie wykonywał powierzone zadania gminy jest elementem niezbędnym do wykonania czynności opodatkowanych przez ZU na rzecz GMG. Można zatem wskazać, iż istotą świadczenia wykonywanego przez ZU na rzecz GMG jest realizacja usługi, do wykonania której w pierwszej kolejności koniecznym było udostępnienie przez ZU własnych Zasobów podmiotowi wskazanemu przez GMG, czyli GUK, któremu GMG zleciła fizyczny odbiór i dostarczanie odpadów na rzecz ZU w oparciu o mienie powierzone (Zasoby). Tak więc, wydanie Zasobów przez ZU stanowi integralną część świadczenia ZU realizowanego wobec GMG. Tym samym, skoro jest to element świadczenia (zobowiązania) wobec GMG, to nie może być mowy o tym, że jest to odrębne świadczenia na rzecz GUK.

Na prawidłowość przyjętego stanowiska wskazuje także orzecznictwo sądów administracyjnych. W szczególności należy w tym miejscu przytoczyć wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 sierpnia 2014 r. o sygn. I FSK 1281/13, w którym wskazuje się, iż „Nie każde współdziałanie podejmowane przez podmioty gospodarcze, opiera się na prostym schemacie odpłatnej ekwiwalentnej wymiany świadczeń (usług i towarów). W stanie faktycznym przedstawionym przez skarżącą, celem umów zawieranych z jej zleceniobiorcami, nie jest wzajemne świadczenie odpłatnych usług, lecz zrealizowanie jednego celu, jakim jest wykonywanie usług transportowych dla Spółki, które sprzedaje ona swoim kontrahentom. Natomiast samochody udostępniane zleceniobiorcom skarżącej stanowią wyłącznie narzędzie służące do realizacji tego celu. W istocie zatem udostępnienie samochodów nie zaspokaja potrzeb zleceniobiorców jako konsumentów, lecz zaspokaja potrzeby zleceniodawcy, czyli skarżącej Spółki.” Wyraźnie zatem zaznaczono w cytowanym wyroku, iż nie każda wykonywana czynność powinna być rozpatrywana jako „prosta” dostawa towarów czy świadczenie usług, są bowiem pewne czynności o charakterze technicznym, których wykonanie stanowi integralną części pierwotnego świadczenia.

Podobnie w rozpatrywanym przypadku, udostępnienie Zasobów ma dla ZU jednie to znaczenie, iż stanowi czynność, w związku z którą ZU będzie mogło wykonywać własną usługę świadczoną dla GMG. Transponując treść ww. wyroku do analizowanego przypadku niewątpliwie udostępnienie GUK Zasobów przez ZU mieści się w działalności gospodarczej każdej z nich, obejmującej (zgodnie z art. 15 ust. 2 uVAT) czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W opisanym stanie faktycznym, GUK nie można jednak uznać za adresata odpłatnych usług polegających na udostępnianiu Zasobów ZU. Czynności udostępnienia mają bowiem charakter techniczny i pomocniczy w stosunku do świadczonych przez ZU usług przyjęcia odpadów do zagospodarowania (fakturowanych na rzecz GMG), bez których czynności udostępnienia Zasobów nie mają samodzielnej racji bytu.

W tym miejscu warto odwołać się do wyroku NSA z dnia 23 kwietnia 2008 r. (sygn. akt I FSK 1788/07), wielokrotnie cytowanego w orzecznictwie, zgodnie z którym przy ustalaniu, stosownie do art. 8 ust. 1 uVAT, przedmiotu opodatkowania świadczenia usług o złożonym charakterze, jakie stanowią umowy kooperacyjne, należy uwzględniać podstawowy cel wynikający z takich porozumień gospodarczych, a nie dokonywać wyodrębniania poszczególnych czynności służących realizacji tego celu dla potrzeb podatkowych w sposób oderwany od ich sensu gospodarczego.

Nie każde współdziałanie podejmowane przez podmioty gospodarcze, opiera się na prostym schemacie odpłatnej, ekwiwalentnej wymiany świadczeń (usług i towarów). W stanie faktycznym, celem Porozumienia, nie jest wzajemne świadczenie odpłatnych usług (co wprost z niego wynika), lecz zrealizowanie jednego celu, jakim jest wykonywanie zadań własnych GMG, powierzonych na mocy uPZP - GUK i ZU. Natomiast Zasoby udostępniane GUK stanowią wyłącznie narzędzie służące do realizacji tego celu. W istocie zatem udostępnienie nie zaspokaja potrzeb GUK jako konsumenta, lecz zaspokaja potrzeby ZU i pośrednio, docelowo GMG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r, poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (…).

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje, co należy rozumieć przez czynność odpłatną, jednakże kwestia ta była niejednokrotnie przedmiotem rozpatrzenia przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył Trybunał w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council „czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”.

Należy też zwrócić uwagę na wyrok C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, w którym Trybunał zauważył, iż czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”. W orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r., C-154/80 Trybunał stwierdził, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Ponadto, zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług.

W świetle art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zatem interpretując ww. art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, stwierdzić należy, że opodatkowaniu podlegać powinno, jako odpłatne świadczenie usług, użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza (w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników), jeżeli przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, w całości lub w części, przy nabyciu tych towarów, ich imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

Tylko łączne zaistnienie ww. przesłanek umożliwia objęcie zakresem opodatkowania VAT usług świadczonych nieodpłatnie. Jeśli jeden z tych warunków nie jest spełniony, to wówczas takie świadczenie usług będzie nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Analizując natomiast treść powołanego art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, należy zauważyć, że dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej przepisu istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Zatem należy stwierdzić, że opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością, a więc nie mają wpływu na przyszłe obroty przedsiębiorstwa, jego zyski, wizerunek, odbiór przez kontrahentów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca (Zakład Utylizacyjny spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G.) jest jednoosobową spółką Gminy Miasta G. \[GMG\], która realizuje powierzone zadania własne GMG w zakresie gospodarki odpadami komunalnymi i utrzymania porządku i czystości. Zadania te ZU wykonuje współdziałając (na mocy aktów prawnych) od 15 września 2017 r. ze spółką G. Usługi Komunalne spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G. \[GUK\], tj. także jednoosobową spółką komunalną, której całość udziałów należy do GMG.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT niekorzystającym ze zwolnień przedmiotowych przewidzianych w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zakład Utylizacyjny wykonuje czynności w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Jest przy tym nakierowany na działalność zarobkową, lecz równocześnie realizuje zadania własne GMG.

GMG odpowiedzialna za utrzymanie wysypisk i unieszkodliwianie odpadów komunalnych jest zobowiązana ustawowo do osiągania należytego poziomu odzysku i recyklingu odpadów opakowaniowych. Wyżej opisane zadania GMG wykonywała dotychczas przy wykorzystaniu ZU, na podstawie uchwały Rady Miasta G. z dnia 17 grudnia 2009 r. Nr … \[Uchwała 2009\], która to spółka została ówcześnie wyposażona w odpowiedni sprzęt, w tym pojemniki do selektywnej zbiórki odpadów i środki transportu i zapewniała realizację zadań GMG w zakresie:

1.  składowisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych;
2.  zapewnienia budowy, utrzymania i eksploatacji instalacji i urządzeń do odzysku i unieszkodliwiania odpadów komunalnych;
3.  zapewnienia warunków zbierania i odbierania odpadów komunalnych, aby było możliwe:
    1.  ograniczenie składowania odpadów komunalnych ulegających biodegradacji,
    2.  wydzielanie odpadów niebezpiecznych z odpadów komunalnych,
    3.  osiągnięcie poziomów odzysku i recyklingu odpadów opakowaniowych;
4.  zapewnienia warunków ograniczenia masy odpadów komunalnych ulegających biodegradacji kierowanych do składowania w poziomach i terminach określonych ustawą.

W związku z tym, że od 1 kwietnia 2018 r. w GMG zaczną obowiązywać zmiany do Regulaminu utrzymania czystości i porządku na terenie miasta G. przygotowane w oparciu o wytyczne rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 29 grudnia 2016 r. w sprawie szczegółowego sposobu selektywnego zbierania wybranych frakcji odpadów (Dz. U. z 2017 r., poz. 19), które szczegółowo reguluje sposób selektywnego zbierania odpadów komunalnych, Rada Miasta G. podjęła Uchwałę Nr … z dnia 31 sierpnia 2017 r., powierzającą na okres 10 lat wykonywanie przez GUK zadań własnych GMG w zakresie m.in. utrzymania czystości i porządku obejmujących:

1.  zapewnienie warunków selektywnego zbierania i odbierania odpadów komunalnych z ogólnodostępnych gniazd segregacyjnych, stanowiących uzupełnienie punktu selektywnego zbierania odpadów komunalnych, składających się z zestawów pojemników ustawionych na terenach GMG przeznaczonych do użytku publicznego, obejmujących docelowo frakcje odpadów szkła, metali, papieru i tworzyw sztucznych,
2.  zapewnienie warunków wydzielania odpadów niebezpiecznych z odpadów komunalnych poprzez organizowanie objazdowego systemu przyjmowania odpadów niebezpiecznych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy, stanowiącego uzupełnienie punktu selektywnego zbierania odpadów komunalnych.

Z inicjatywy GMG, wspólnika Wnioskodawcy, uznano, że racjonalnym będzie podzielić wykonywane dotąd przez ZU zadania i zaangażować do kooperacji spółkę celową, GUK.

Podstawą do realizacji zadań powierzonych przez Gminę Miasta G. jest Porozumienie horyzontalne w sprawie współpracy w zakresie selektywnej zbiórki odpadów komunalnych i ich zagospodarowania na terenie Gminy Miasta G. \[Porozumienie\] zawarte przez GUK i ZU z dnia 12 września 2017 r. na mocy art. 67 ust. 1 pkt 15 ustawy Prawo zamówień publicznych.

Poza powyższą umową ZU zobowiązał się w ramach współpracy określonej postanowieniami Porozumienia na rzecz GUK do tego, że:

1.  udostępni miejsce do postoju i parkowania pojazdów do selektywnej zbiórki oraz miejsce do magazynowania pojemników,
2.  udostępni własne pojemniki stanowiące wyposażenie gniazd oraz środki transportu wraz z kontenerami transportowymi w celu realizacji wspólnych zadań,
3.  udostępni miejsce w pomieszczeniu przeznaczonym na cele zaplecza technicznego (przechowywanie części, materiałów eksploatacyjnych, narzędzi itp.) o powierzchni 30 m2,
4.  przekaże listy lokalizacji gniazd oraz w miarę posiadanych możliwości tytułów do ich lokalizacji

\-zwane dalej łącznie Zasobami.

ZU przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Zasobów.

Bez udostępnienia Zasobów wykonanie zadań powierzonych GUK, przez ZU na rzecz GUK nie będzie możliwe. Zasoby będą powierzone GUK na okres trwania Porozumienia bez pobierania dodatkowego wynagrodzenia i nie będą mogły być przez GUK wykorzystane do innych celów, jak realizacja zadań w ramach Porozumienia. Oznacza to, że GUK nie będzie mógł Zasobów, wydzierżawić, wynajmować, ani na jakichkolwiek warunkach przekazać do korzystania osobom trzecim. Przez cały okres trwania Porozumienia ZU będzie właścicielem Zasobów, a po zakończeniu Porozumienia GUK będzie zobowiązany do ich zwrotu.

Z Porozumienia nie wynika, aby jego strony przewidziały jakiekolwiek wynagrodzenie, czy odpłatność za czynności wykonywane w ramach współpracy podjętej na jego podstawie. Zasoby określone postanowieniami porozumienia, opisanego we wniosku, na rzecz GUK, tj.:

*   udostępnienie miejsc do postoju i parkowania pojazdów do selektywnej zbiórki oraz miejsc do magazynowania pojemników,
*   udostępnienie własnych pojemników stanowiących wyposażenie gniazd oraz środki transportu wraz z kontenerami transportowymi w celu realizacji wspólnych zadań,
*   udostępnienie miejsc w pomieszczeniu przeznaczonym na cele zaplecza technicznego (przechowywanie części, materiałów eksploatacyjnych, narzędzi itp.) o powierzchni 30 m2, oraz
*   listy lokalizacji gniazd oraz w miarę posiadanych możliwości tytułów do ich lokalizacji, stanowią integralną część świadczenia Zakładu Utylizacyjnego realizowanego wobec GMG.

W Uchwale 2009 GMG zobowiązała ZU m.in. „do zapewnienia utrzymania i eksploatacji instalacji i urządzeń do odzysku i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zapewnienia warunków zbierania i odbierania odpadów komunalnych, aby było możliwe m.in. wydzielanie odpadów niebezpiecznych z odpadów komunalnych i osiągnięcie poziomów odzysku i recyklingu odpadów opakowaniowych”.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy udostępnienie przez ZU Zasobów na podstawie zawartego Porozumienia, będącego konsekwencją Uchwał 2017 i 2009 powierzających obu spółkom zadanie własne GMG jest po stronie Wnioskodawcy czynnością opodatkowaną VAT na gruncie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT.

Jak wskazał Wnioskodawca nie pobiera on jakiegokolwiek wynagrodzenia z tytułu udostępnienia Zasobów. Udostępnienie Zasobów jest bezpłatne w tym sensie, że GUK nie płaci Zakładowi Utylizacyjnemu wynagrodzenia z tego tytułu. ZU przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Zasobów.

Z ww. art. 8 ust. 2 ustawy wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi mieć miejsce brak związku świadczonych usług z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą oraz brak prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Za usługi niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle powołanych wyżej przepisów oraz przedstawionego stanu faktycznego, należy stwierdzić, że co prawda Wnioskodawcy przy nabyciu udostępnionych Zasobów przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, jednakże nieodpłatne udostępnienie Zasobów jest związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą w zakresie zbiórki odpadów. Tym samym nie zostały łącznie spełnione warunki określone w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT do uznania nieodpłatnego udostępniania Zasobów za czynność odpłatną podlegającą opodatkowaniu w oparciu o art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, w kwestii objętej pytaniem nr 2, jest prawidłowe.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie objętym pytaniem Wnioskodawcy, oznaczonym we wniosku nr 2, tj. w kwestii opodatkowania podatkiem VAT udostępnienia przez ZU Zasobów na podstawie zawartego Porozumienia, na gruncie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 i ust. 2 uVAT.

Wszelkie inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy także zaznaczyć, że w kwestii objętej pytaniem pierwszym, dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie mogą wpłynąć powołany wyżej wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, bowiem jest on rozstrzygnięciem w konkretnej sprawie osadzonej w innym stanie faktycznym i dotyczył innego stanu faktycznego niż przedstawiony w niniejszej sprawie.

Należy również zauważyć, że powołana przez Spółkę interpretacja indywidualna jest rozstrzygnięciem w indywidualnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznych i tylko do niej się zawęża i nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa, co oznacza, że należy ją traktować indywidualnie.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego … w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.