Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/4512-1-556/15-4/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-10-21
Teza: Zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej: usługi wyżywienia (PKWiU 56), usługi zakwaterowania świadczone na rzecz własnych pracowników oraz świadczona na rzecz zleceniobiorców za pomocą rachunku bankowego.
Słowa kluczowe: instalacja; kasa; kasa-kasa rejestrująca; obowiązek; pracownik; stołówka; wyłączenie; wyżywienie; zakwaterowanie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 7 lipca 2015 r. (data wpływu 20 lipca 2015 r.) uzupełnionym pismem z 12 października 2015 r. (data wpływu 16 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej sprzedaży na rzecz pracowników oraz zleceniobiorców usług wyżywienia w stołówkach prowadzonych w opisanych we wniosku ośrodkach oraz usług krótkotrwałego zakwaterowania – noclegu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej sprzedaży na rzecz pracowników oraz zleceniobiorców usług wyżywienia w stołówkach prowadzonych w opisanych we wniosku ośrodkach oraz usług krótkotrwałego zakwaterowania – noclegu. Wniosek uzupełniono pismem z 12 października 2015 r. (data wpływu 16 października 2015 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na:

1.  organizacji turnusów rehabilitacyjnych / rehabilitacyjno-wypoczynkowych w ośrodkach własnych, jak i w ośrodkach obcych, wpisanych do rejestru Wojewody, z których część będzie posiadała status podmiotu leczniczego, a część status przedsiębiorstwa podmiotu leczniczego (sanatorium);
2.  prowadzeniu przychodni, która uzyska status podmiotu leczniczego z szeroką ofertą usług rehabilitacyjnych wykonywanych przez wykwalifikowanych rehabilitantów.

Wnioskodawca zamierza uzyskać status podmiotu leczniczego w zakresie czynności wykonywanych za pośrednictwem przychodni.

Ośrodki, w których Wnioskodawca zamierza prowadzić turnusy i pobyty wpisane będą do rejestru ośrodków prowadzonego przez Wojewodę, przeznaczonych do leczenia konkretnych schorzeń objętych wpisem „OD” (tj. narząd ruchu – w tym osoby poruszające się na wózkach inwalidzkich, narząd słuchu, narząd wzroku, padaczka, układ krążenia, układ oddechowy, choroba psychiczna, upośledzenie umysłowe, choroby przemiany materii, choroby neurologiczne, reumatyczne, dermatologiczne, cukrzyca, zaburzenia rozwoju psychoruchowego, choroby wymagające leczenia dietami eliminacyjnymi, stwardnienie rozsiane, kobiet po mastektomii).

W celu wykonywania zabiegów rehabilitacyjnych świadczonych w ramach turnusów rehabilitacyjnych / rehabilitacyjno-wypoczynkowych, Wnioskodawca będzie oddelegowywał część rehabilitantów zatrudnionych na umowę o pracę i umowę zlecenie do ośrodków zlokalizowanych poza stałym miejscem wykonywania pracy przez rehabilitantów (tj. poza przychodnią). W ramach turnusów rehabilitacyjnych / rehabilitacyjno-wypoczynkowych Wnioskodawca będzie wykonywał następujące świadczenia:

1.  nocleg,
2.  pełne wyżywienie,
3.  zabiegi rehabilitacyjne wykonywane przez wykwalifikowaną kadrę rehabilitantów,
4.  warsztaty psychologiczne,
5.  badania lekarskie wstępne i końcowe, kończące się zleceniem indywidualnych zabiegów leczniczych,
6.  zabiegi rehabilitacyjne,
7.  zajęcia rekreacyjne (basen, spacery, gimnastyka),
8.  zajęcia integracji społecznej (zajęcia w grupach, rozwijanie umiejętności społecznych uczestników, między innymi przez nawiązywanie i rozwijanie kontaktów społecznych, realizację i rozwijanie zainteresowań),
9.  transport na miejsce ośrodka i powrót wykonywany za pośrednictwem podmiotu trzeciego,
10.  opiekę kierownika turnusu.

Program turnusu rehabilitacyjnego skierowany będzie do osób niepełnosprawnych, a turnusu rehabilitacyjno-wypoczynkowego do osób zdrowych. Program turnusu rehabilitacyjnego będzie zarejestrowany i zatwierdzany przez Wojewodę. Beneficjentami świadczeń będą osoby fizyczne.

Wskazane wyżej świadczenia stanowić będą pakiet usług objętych jedną ceną za ich wykonanie, niezależnie od tego czy osoba uczestnicząca w turnusie lub korzystająca z pobytu w ośrodku skorzysta ze wszystkich świadczeń czy też nie. Zapłata za świadczenie zaoferowane przez Wnioskodawcę klientowi będzie następowała przed wykonaniem usługi (100% zapłaty) lub też Wnioskodawca zamierza pobierać opłatę zaliczkową za turnus lub pobyt w wysokości od 10% do 20% całości wynagrodzenia, płatną gotówką lub przelewem przed terminem wybranym przez beneficjenta świadczeń. Pozostała kwota uregulowana będzie gotówką wielowariantowo, tj.:

1.  w dniu przyjazdu na turnus / pobyt,
2.  w ostatnim dniu turnusu / pobytu.

Wnioskodawca będzie zarejestrowany jako podatnik VAT. W związku ze świadczeniami na rzecz osób fizycznych, które w szacunkowych planach Wnioskodawcy przekroczą kwotę 20.000 zł, Wnioskodawca zobowiązany będzie do prowadzenia ewidencji na kasie rejestrującej. Wnioskodawca, poza świadczeniem usług opisanych wyżej, przewiduje możliwość świadczenia usługi:

*   wyżywienia w stołówkach prowadzonych w opisanych wyżej ośrodkach oraz
*   krótkotrwałego zakwaterowania – nocleg,

dla swoich pracowników i zleceniobiorców.

Zapłata za te świadczenia nastąpi w odniesieniu do:

1.  pracowników – w zgodzie z przepisami prawa pracy poprzez potrącenie wartości wykonanego świadczenia z wynagrodzenia pracownika po uprzednim wyrażeniu w formie oświadczenia zgody przez pracownika na takie potrącenie,
2.  zleceniobiorców – poprzez potrącenie wartości wykonanego świadczenia z wynagrodzenia zleceniobiorcy po uprzednim oświadczeniu zleceniobiorcy wyrażającego zgodę na takie potrącenie.

Dodać przy tym należy, że rozliczenia zarówno z pracownikami, jak i zleceniobiorcami z tytułu wykonywanych przez nich zleconych lub powierzonych w ramach stosunku pracy czynności odbywać się będą bezgotówkowo – przelewem. Wobec ww. czynności Wnioskodawca powziął wątpliwość czy znajdą zastosowanie zwolnienia z ewidencji na kasie rejestrującej wymienione w poz. 35 i poz. 38 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U., poz. 363; dalej: Roz. MF).

W uzupełniniu do wniosku, w odpowiedzi na wezwanie dotyczące wskazania klasyfikacji statystycznej usług wyżywienia w stołówkach prowadzonych w opisanych we wniosku ośrodkach, według obowiązującej dla celów podatku od towarów i usług Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.) – wskazano, że zaplanowane w przyszłości świadczenia opisane we wniosku – usługi gastronomiczne, będą zakwalifikowane pod nr 56.29.2 (Usługi stołówkowe).

Wnioskodawca, odpowiadając na pytanie: „Czy w przypadku sprzedaży usług na rzecz zleceniobiorców, za które należność zostanie uregulowana przez zleceniobiorcę poprzez potrącenie z wartości należnego mu wynagrodzenia – z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczy?”, odpowiedział, że tak jak każdy podmiot prowadzący lub planujący prowadzenie działalności gospodarczej zobowiązany jest działać w oparciu o przepisy prawa, w szczególności prawa pracy (w odniesieniu do pracowników) i prawa cywilnego (zleceniobiorców), a to oznacza, że z oświadczenia o potrąceniu musi wyraźnie wynikać jakiej konkretnej wymaganej wzajemnej wierzytelności dotyczy potrącenie.

Zleceniobiorcami Wnioskodawcy będą osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej.

W odpowiedzi na pytanie: „Czy Wnioskodawca rozpoczął już ewidencjonowanie sprzedaży za pomocą kasy rejestrującej usług świadczonych na rzecz swoich pracowników? (…)”, Wnioskodawca wskazał, że nie prowadził i nie prowadzi działalności, a dopiero zamierza ją podjąć, wobec powyższego nie mógł ewidencjonować czegokolwiek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca będzie mógł skorzystać ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej sprzedaży usług na rzecz przyszłych pracowników, która to zostanie uregulowana przez pracownika poprzez potrącenie wartości należności Wnioskodawcy z wynagrodzenia pracownika?
2.  Czy Wnioskodawca będzie mógł skorzystać ze zwolnienia z obowiązku ewidencjowania na kasie rejestrującej sprzedaży usług na rzecz zleceniobiorców, która to zostanie uregulowana przez zleceniobiorcę poprzez potrącenie z wartości wynagrodzenia należnego zleceniobiorcy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1. Będzie miał on prawo do zastosowania zwolnienia z ewidencji na kasie rejestrującej sprzedaży usług w postaci krótkotrwałego zakwaterowania (noclegu) na rzecz przyszłych pracowników, która to zostanie uregulowana poprzez potrącenie wartości należności Wnioskodawcy z wynagrodzenia pracownika. Podstawą do zwolnienia będzie poz. 35 załącznika do Roz. MF w związku z § 2 ust. 1, a nie wymienionych w § 4 tego rozporządzenia.

W przypadku wykonania przez Wnioskodawcę usługi wyżywienia na rzecz pracowników Wnioskodawca, z uwagi na wyłączenie z zastosowania zwolnienia określonego w § 4 pkt 2 lit. i Roz. MF, nie będzie miał prawa do zastosowania zwolnienia wskazanego w poz. 35 załącznika do Roz. MF.

Zgodnie z art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.; dalej: ustawa o VAT) – podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Na podstawie art. 111 ust. 8 ustawy o VAT, Minister Finansów uzyskał legitymację ustawową do zwolnienia określonych grup podatników z ewidencji na kasie rejestrującej oraz określenia warunków korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa. Działając na uzyskanej legitymacji ustawowej Minister Finansów wydał 4 listopada 2014 r. rozporządzenie w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. poz. 1544, z póżn.zm.; dalej: Roz. MF). W § 2 Roz. MF czytamy, że:

„ § 2. 1. Zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2016 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

1.  W przypadku podatników dokonujących dostawy towarów lub świadczenia usług, o których mowa w poz. 21, 26, 27 i 46 załącznika do rozporządzenia, zwolnienie ma zastosowanie, jeżeli dostawa towarów i świadczenie usług w całości zostały udokumentowane fakturą”.

W poz. 35 załącznika, o którym mowa w § 2 ust. 1 Roz. MF wskazana została jako zwolniona z ewidencji na kasie rejestrującej dostawa towarów i świadczenie usług przez podatnika na rzecz jego pracowników oraz przez spółdzielnie mieszkaniowe na rzecz członków lub innych osób, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu lub które są właścicielami lokali położonych w budynkach administrowanych przez spółdzielnie mieszkaniowe, jak również przez wspólnoty mieszkaniowe na rzecz właścicieli lokali.

W odniesieniu do planowanych usług świadczonych na rzecz pracowników Wnioskodawca zauważa, że o ile usługi krótkotrwałego zakwaterowania (noclegu) nie zostały ujęte dyspozycją § 4 Roz. MF, który określa jakie świadczenia i która dostawa towarów nie jest objęta dyspozycją § 2 i § 3 Roz. MF, tj. zostały wyłączone z prawa do stosowania zwolnienia, to o tyle usługi wyżywienia zostały wymienione w pkt 2 lit. i tego paragrafu. W szczególności, zwolnieniem z ewidencji na kasie rejestrującej nie będą objęte świadczenia usług związanych z wyżywieniem (PKWiU 56), wyłącznie:

*   świadczonych przez stacjonarne placówki gastronomiczne, w tym również sezonowo, oraz
*   usług przygotowywania żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering).

Zgodnie z definicją opracowaną przez GUS (źródło: http://stat.gov.pl/metainformacje/slownk -pojec/definicje-pojec/300,pojecie.html), placówka gastronomiczna to zakład lub punkt gastronomiczny stały lub sezonowy, którego przedmiotem działalności jest przygotowanie oraz sprzedaż posiłków i napojów do spożycia na miejscu i na wynos”.

W dodatkowych wyjaśnieniach metodologicznych czytamy ponadto: „Placówki gastronomiczne dzielą się na: - placówki ogólnie dostępne; - placówki nastawione na obsługę określonych grup konsumentów. Placówki gastronomiczne mogą być prowadzone m.in. w obrębie hoteli, moteli, zajazdów, schronisk, pól campingowych, w pensjonatach, domach wypoczynkowych i innych miejscach krótkotrwałego pobytu jak też w wagonach kolejowych wchodzących w skład pociągu oraz na statkach pasażerskich. Do placówek gastronomicznych nie zalicza się ruchomych punktów sprzedaży detalicznej i automatów sprzedażowych”.

Ponadto, w słowniku pojęciowym GUS zdefiniowano również stołówki jako podrzędne pojęcie w stosunku do placówki gastronomicznej. W myśl ww. definicji, stołówka to „placówka zbiorowego żywienia zapewniająca określonym grupom konsumentów, posiłki (głównie obiadowe), ale także śniadaniowe i kolacje. Może również wydawać posiłki jednorazowe. Jest wyodrębniona organizacyjnie i lokalowo, zlokalizowana na terenie zakładu pracy (stołówka pracownicza), szkół, uczelni, ośrodków wypoczynkowych. Prowadzi ograniczony asortyment posiłków przy zastosowaniu samoobsługi lub obsługi kelnerskiej, stosując przy tym w przeważającej części system abonamentowej sprzedaży i wydawania posiłków”.

Zatem, w przypadku wykonania przez Wnioskodawcę w przyszłości usług wyżywienia na rzecz przyszłych pracowników Wnioskodawcy przez:

1.  stacjonarne placówki gastronomiczne, do których bez wątpienia zaliczyć można stołówki, które będą funkcjonowały w ośrodkach Wnioskodawcy, jak i przez
2.  catering

– na podstawie § 4 pkt 2 lit. i Roz. MF nie będą objęte zwolnieniem z ewidencji na kasie rejestrującej, o którym mowa w § 2 tego rozporządzenia.

Wobec powyższego, Wnioskodawca wykonując usługi na rzecz pracowników nie będzie zobowiązany do ewidencji ww. sprzedaży na kasie rejestrującej jedynie usług krótkotrwałego zakwaterowania (noclegu).

Ad. 2. Zdaniem Wnioskodawcy, będzie miał on prawo do zastosowania zwolnienia z ewidencji na kasie rejestrującej sprzedaży usług noclegowych na rzecz przyszłych zleceniobiorców, która to zostanie uregulowana poprzez potrącenie wartości należności Wnioskodawcy z wynagrodzenia zleceniobiorcy. Podstawą do zwolnienia będzie poz. 38 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U., poz. 363; dalej: Roz. MF) w związku z § 2 ust. 1 tego rozporządzenia. W przypadku wykonania przez Wnioskodawcę usługi wyżywienia na rzecz zleceniobiorców Wnioskodawca, z uwagi na wyłączenie z zastosowania zwolnienia, określonego w § 4 pkt 2 lit. i Roz. MF, nie będzie miał prawa do zastosowania zwolnienia, wskazanego w poz. 38 załącznika do Roz. MF.

Jak przywołano w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy do pytania 1, na podstawie § 2 ust. 1 w związku z art. 111 ust. 8 ustawy o VAT, w załączniku do Roz. MF określone zostały czynności zwolnione z ewidencji na kasie rejestrującej. W poz. 38 tego rozporządzenia widnieją „świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli świadczący usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła”.

W przepisie wykonawczym do ustawy o VAT nie przewidziano wprost sytuacji opisanej przez Wnioskodawcę, niemniej jednak bez wątpienia, biorąc pod uwagę wykładnię celowościową tego przepisu stwierdzić należy, że celem zwolnienia było objęcie tych wszystkich świadczeń (poza wymienionymi w § 4), za które płatność odbywa się bezgotówkowo z zastrzeżeniem, że istnieje możliwość identyfikacji płacącego oraz świadczenia, za które dokonuje płatności.

Ponadto, zważywszy na fakt, że na gruncie ukształtowanego już orzecznictwa sądowo-administracyjnego potrącenie jest bez wątpienia formą zapłaty / uregulowania należności, stwierdzić należy, że dokonanie potrącenia przez Wnioskodawcę z wynagrodzenia wypłacanego przelewem spełniać będzie przesłankę wskazaną w poz. 38 załącznika do Roz. MF. Powyższa wykładnia znajduje swoje odzwierciedlenie w wyrokach NSA wydanych na tle przyspieszonych zwrotów VAT (por. wyrok NSA z 5 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1731/11 oraz wyrok NSA z 2 czerwca 2011 r., sygn. akt I FSK 1075/10). Podobnie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi z 24 lipca 2013 r. w interpretacji indywidualnej nr IPTPP1/443-358/13-4/MG, w której czytamy m.in.: „(\`(...)\`) uregulowanie kwoty wynikającej z faktury wystawionej przez Kontrahenta w drodze kompensaty (potrącenia) wzajemnych należności, stanowi uregulowanie należności w rozumieniu przepisów prawa podatkowego”.

Z dowodów dokumentujących potrącenie zaś będzie jednoznacznie wynikało jakiej konkretnie czynności dotyczyło potrącenie, co oznacza, że Wnioskodawca uprawniony będzie do zastosowania zwolnienia wskazanego w przywołanym załączniku do Roz. MF.

Ponadto, podobnie jak w przypadku pracowników, z uwagi na fakt, że usługa wyżywienia świadczona zarówno przez:

1.  stacjonarne placówki gastronomiczne, do których bez wątpienia zaliczyć można stołówki, które będą funkcjonowały w ośrodkach Wnioskodawcy, jak i przez
2.  catering

– na podstawie § 4 pkt 2 lit. i Roz. MF zostały wyłączone z prawa do stosowania zwolnienia określonego w § 2 tego rozporządzenia, to Wnioskodawca wykonując usługi wyżywienia na rzecz zleceniobiorców nie będzie miał prawa do zastosowania zwolnienia określonego w poz. 38 załącznika do Roz. MF.

Zatem, Wnioskodawca będzie miał prawo do zastosowania zwolnienia wskazanego w poz. 38 Roz. MF w odniesieniu do usług krótkotrwałego zakwaterowania świadczonych na rzecz zleceniobiorców, których płatność uregulowana będzie poprzez potrącenie należności z kwoty wynagrodzenia wypłacanego przelewem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy – przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z treści art. 111 ust. 1 ustawy – który stanowi, że podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem podstawowym kryterium decydującym o obowiązku stosowania ewidencji za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Na mocy delegacji ustawowej zawartej w art. 111 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa (…).

Zatem stosownie do powyższego, kwestie dotyczące między innymi zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji, ustawodawca reguluje na mocy wydawanych rozporządzeń w tym zakresie.

W obecnym stanie prawnym obowiązują przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2014 r., poz. 1544, z późn. zm.), zwanego dalej rozporządzeniem.

Zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kas rejestrujących zostało określone w § 2 i § 3 rozporządzenia.

Powyższe zwolnienia wskazują na dwojakiego rodzaju zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kas rejestrujących, mianowicie: zwolnienie dla określonych grup podatników (zwolnienie podmiotowe) i zwolnienie dla konkretnych czynności (zwolnienie przedmiotowe).

I tak, stosownie do zapisu § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia – zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie później jednak niż do dnia 31 grudnia 2016 r. podatników, u których obrót realizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nie przekroczył w poprzednim roku podatkowym kwoty 20.000 zł, a w przypadku podatników rozpoczynających w poprzednim roku podatkowym dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli obrót z tego tytułu nie przekroczył, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w poprzednim roku podatkowym, kwoty 20.000 zł.

Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia – zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie później jednak niż do dnia 31 grudnia 2016 r. podatników rozpoczynających po dniu 31 grudnia 2014 r. dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli przewidywany przez podatnika obrót z tego tytułu nie przekroczy, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w danym roku podatkowym, kwoty 20.000 zł.

W przypadku podatników korzystających ze zwolnienia, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 1, zwolnienie to traci moc po upływie dwóch miesięcy następujących po miesiącu, w którym podatnik przekroczył obrót realizowany na rzecz osób fizycznych nieprowdzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych w kwocie 20.000 zł (§ 5 ust. 1 rozporządzenia).

Jak stanowi § 5 ust. 2 rozporządzenia – w przypadku podatników korzystających ze zwolnienia, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 2, zwolnienie to traci moc po upływie dwóch miesięcy następujących po miesiącu, w którym podatnik przekroczył obrót z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności, w kwocie 20.000 zł.

Powyższe zwolnienie jest zwolnieniem podmiotowym, tj. dotyczącym podmiotu.

Wskazać należy, że każda sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych ma wpływ na wielkość obrotu wyznaczającego obowiązek ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. Kwotę obrotu uprawniającą do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kas rejestrujących określa się sumując całą sprzedaż (w danym roku) na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

Jednakże, na mocy § 2 ust. 1 rozporządzenia – zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2016 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

W załącznika do rozporządzenia, stanowiącym wykaz czynności zwolnionych z obowiązku ewidencjonowania, wymieniono:

*   w poz. 35 – dostawę towarów i świadczenie usług przez podatnika na rzecz jego pracowników oraz przez spółdzielnie mieszkaniowe na rzecz członków lub innych osób, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu lub które są właścicielami lokali położonych w budynkach administrowanych przez spółdzielnie mieszkaniowe, jak również przez wspólnoty mieszkaniowe na rzecz właścicieli lokali;
*   w poz. 38 – świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli świadczący usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła.

W myśl § 8 ust. 3 rozporządzenia – w przypadku podatników, którzy przed dniem 1 stycznia 2015 r. rozpoczęli ewidencjonowanie czynności wymienionych w poz. 35, 40 lub 41 załącznika do rozporządzenia, zwolnienia, o którym mowa w § 2 ust. 1, w zakresie tych czynności ewidencjonowanych nie stosuje się.

Powyższe zwolnienie jest zwolnieniem przedmiotowym, tj. dotyczącym niektórych czynności wykonywanych przez podatnika.

Podkreślić należy, że do obrotu, o którym mowa w rozporządzeniu, wliczyć należy łączną kwotę sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, w tym również sprzedaż zwolnioną przedmiotowo (§ 2 rozporządzenia) z obowiązku ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej.

Jednocześnie wskazać należy, że w § 4 rozporządzenia wymienione zostały niektóre czynności wyłączające możliwość korzystania ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania, o którym mowa w § 2 i § 3.

I tak, zgodnie z § 4 pkt 2 rozporządzenia – zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i § 3, nie stosuje się w przypadku świadczenia usług:

1.  przewozów pasażerskich w samochodowej komunikacji, z wyjątkiem przewozów wymienionych w poz. 15 i 16 załącznika do rozporządzenia,
2.  przewozu osób oraz ich bagażu podręcznego taksówkami,
3.  naprawy pojazdów silnikowych oraz motorowerów (w tym naprawy opon, ich zakładania, bieżnikowania i regenerowania),
4.  w zakresie wymiany opon lub kół dla pojazdów silnikowych oraz motorowerów,
5.  w zakresie badań i przeglądów technicznych pojazdów,
6.  w zakresie opieki medycznej świadczonej przez lekarzy i lekarzy dentystów,
7.  prawniczych, z wyłączeniem usług określonych w poz. 28 załącznika do rozporządzenia,
8.  doradztwa podatkowego,
9.  związanych z wyżywieniem(PKWiU 56), wyłącznie:
    *   świadczonych przez stacjonarne placówki gastronomiczne, w tym również sezonowo, oraz
    *   usług przygotowywania żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering),
10.  fryzjerskich, kosmetycznych i kosmetologicznych

\- z wyjątkiem świadczenia usług na warunkach określonych w poz. 35 załącznika do rozporządzenia przez podatnika, o którym mowa w art. 8 ust. 2a ustawy, oraz świadczenia usług, o których mowa w lit. i, świadczonych na pokładach samolotów lub w sposób określony w poz. 45 załącznika do rozporządzenia.

Z powołanych przepisów wynika, że – w kwestii prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej – ustawodawca przewidział zwolnienia podmiotowe (§ 3), jak i przedmiotowe (§ 2) z tego obowiązku. Należy jednak zauważyć, że wykonywanie przez podatnika czynności wymienionych w powołanym § 4 pkt 2 wyklucza możliwość zastosowania przez niego zwolnień określonych w § 2 i 3. Zatem, bezwzględnemu obowiązkowi ewidencjonowania przy zastosowaniu kas rejestrujących, niezależnie od przysługującego podatnikowi zwolnienia od tego obowiązku, na podstawie § 2 i § 3 powołanego rozporządzenia, podlegają czynności wymienione w § 4 rozporządzenia, dokonywane na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

Wyjątek od powyższego stanowi, wskazane w § 4 pkt 2 rozporządzenia:

*   świadczenie usług na warunkach określonych w poz. 35 załącznika do rozporządzenia przez podatnika, o którym mowa w art. 8 ust. 2a ustawy, oraz
*   świadczenia usług, o których mowa w lit. i, świadczonych na pokładach samolotów lub w sposób określony w poz. 45 załącznika do rozporządzenia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będzie zarejestrowany jako podatnik VAT. W związku ze świadczeniami na rzecz osób fizycznych, które w szacunkowych planach Wnioskodawcy przekroczą kwotę 20.000 zł, Wnioskodawca zobowiązany będzie do prowadzenia ewidencji na kasie rejestrującej. Wnioskodawca, poza świadczeniem usług opisanych we wniosku, przewiduje możliwość świadczenia usług dla swoich pracowników i zleceniobiorców, w zakresie:

*   wyżywienia w stołówkach prowadzonych w opisanych we wniosku ośrodkach oraz
*   krótkotrwałego zakwaterowania – nocleg.

Zapłata za te świadczenia nastąpi w odniesieniu do:

1.  pracowników – w zgodzie z przepisami prawa pracy poprzez potrącenie wartości wykonanego świadczenia z wynagrodzenia pracownika po uprzednim wyrażeniu w formie oświadczenia zgody przez pracownika na takie potrącenie,
2.  zleceniobiorców – poprzez potrącenie wartości wykonanego świadczenia z wynagrodzenia zleceniobiorcy po uprzednim oświadczeniu zleceniobiorcy wyrażającego zgodę na takie potrącenie.

Rozliczenia zarówno z pracownikami, jak i zleceniobiorcami z tytułu wykonywanych przez nich zleconych lub powierzonych w ramach stosunku pracy czynności odbywać się będą bezgotówkowo – przelewem.

Wnioskodawca wskazał, że zaplanowane w przyszłości świadczenia opisane we wniosku – usługi gastronomiczne, będą sklasyfikowane pod symbolem 56.29.2 – Usługi stołówkowe, według PKWiU z 2008 r. Wnioskodawca zobowiązany jest działać w oparciu o przepisy prawa, w szczególności prawa pracy (w odniesieniu do pracowników) i prawa cywilnego (zleceniobiorców), a to oznacza, że z oświadczenia o potrąceniu musi wyraźnie wynikać jakiej konkretnej wymaganej wzajemnej wierzytelności dotyczy potrącenie. Wnioskodawca wskazał, że nie prowadził i nie prowadzi działalności, a dopiero zamierza ją podjąć, wobec powyższego nie rozpoczął ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kasy rejestrującej.

Odnosząc się do planowanego świadczenia usług dla swoich pracowników i zleceniobiorców, w zakresie wyżywienia w stołówkach prowadzonych w opisanych we wniosku ośrodkach stwierdzić należy, że zgodnie z definicją Głównego Urzędu Statystycznego, stołówka, to placówka zbiorowego żywienia zapewniająca określonym grupom konsumentów, posiłki (głównie obiadowe), ale także śniadaniowe i kolacje.

W dodatkowych wyjaśnieniach metodologicznych Główny Urząd Statystyczny wskazał: „Może również wydawać posiłki jednorazowe. Jest wyodrębniona organizacyjnie i lokalowo, zlokalizowana na terenie zakładu pracy (stołówka pracownicza), szkół, uczelni, ośrodków wypoczynkowych. Prowadzi ograniczony asortyment posiłków przy zastosowaniu samoobsługi lub obsługi kelnerskiej, stosując przy tym w przeważającej części system abonamentowej sprzedaży i wydawania posiłków”. Według GUS, stacjonarne placówki gastronomiczne to m.in. bary, punkty gastronomiczne, stołówki (www.start.gov.pl).

Mając na uwadze powyższe, oraz treść § 4 pkt 2 lit. i rozporządzenia, Wnioskodawca nie będzie miał możliwości korzystania ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kasy rejestrującej w odniesieniu do usług wyżywienia w stołówkach prowadzonych w opisanych we wniosku ośrodkach, na rzecz swoich pracowników i zleceniobiorców, sklasyfikowanych pod symbolem 56.29.2 – Usługi stołówkowe, według PKWiU z 2008 r. Bez znaczenia w takiej sytuacji pozostanie sposób i forma rozliczenia należności z ww. nabywcami.

Ponadto w omawianej sprawie Wnioskodawca powziął wątpliwość w kwestii obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej świadczenia usług w zakresie krótkotrwałego zakwaterowania – noclegu, na rzecz swoich pracowników.

Jak już wskazano, z poz. 35 załącznika do rozporządzenia wynika, że zwolnione z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej są m.in. dostawy towarów i świadczenia usług przez podatnika na rzecz jego pracowników.

Zatem, świadczenie usług w zakresie krótkotrwałego zakwaterowania – noclegu, przez Wnioskodawcę na rzecz swoich pracowników, korzystać będzie (do 31 grudnia 2016 r.) ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kasy rejestrującej, na podstawie § 2 ust. 1 rozporządzenia w związku z poz. 35 załącznika do rozporządzenia.

Wnioskodawca świadczy również usługi w zakresie krótkotrwałego zakwaterowania – noclegu, na rzecz swoich zleceniobiorców. Zapłata za te świadczenia nastąpi poprzez potrącenie wartości wykonanego świadczenia z wynagrodzenia zleceniobiorcy po uprzednim oświadczeniu zleceniobiorcy wyrażającego zgodę na takie potrącenie. Rozliczenia ze zleceniobiorcami z tytułu wykonywanych przez nich zleconych czynności odbywać się będą bezgotówkowo – przelewem. Zleceniobiorcami Wnioskodawcy będą osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej. Z oświadczenia o potrąceniu musi wyraźnie wynikać jakiej konkretnej wymaganej wzajemnej wierzytelności dotyczy potrącenie.

Aby Wnioskodawca miał prawo do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 w związku z poz. 38 załącznika muszą łącznie zostać spełnione następujące warunki: zapłata za usługi następuje w całości za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem) oraz z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła. Niespełnienie któregokolwiek z wymaganych warunków oznacza brak możliwości zastosowania zwolnienia na podstawie ww. przepisu z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że skoro zapłata za usługi świadczone na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej w zakresie krótkotrwałego zakwaterowania w całości następuje na rachunek bankowy, a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę (potrącenie należności) jednoznacznie wynika jakiej konkretnie czynności dotyczyła, to na podstawie § 2 ust. 1 w związku z poz. 38 załącznika do rozporządzenia Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących (do 31 grudnia 2016 r.).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.