Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-873/11-5/12/S/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-11-21
Teza: Świadczone przez Wnioskodawcę jako organ prowadzący w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, usługi w zakresie przygotowania do egzaminu maturalnego słuchaczy innych podmiotów działających w ramach systemu oświaty, będą podlegały zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy. Wnioskodawca będąc czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, winien dokumentować świadczenie ww. usług edukacyjnych fakturami VAT zawierającymi dane wymienione w § 5 rozporządzenia.
Słowa kluczowe: faktura; ustawa-ustawa o systemie oświaty; usługi-usługi edukacyjne; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 29 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 432/12 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 23 sierpnia 2012 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 października 2011 r. (data wpływu 13 października 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 06 listopada 2012 r. (data wpływu 09 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania i dokumentowania usług przygotowania do egzaminu maturalnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania i dokumentowania usług przygotowania do egzaminu maturalnego.

Wniosek uzupełniono w dniu 09 listopada 2012 r. w zakresie doprecyzowania zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

Sp. z o.o. (dalej „Wnioskodawca") jest organem prowadzącym w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (dalej „ustawa o systemie oświaty") dla szkół ponadgimnazjalnych dla dorosłych w następujących formach:

*   zaoczne dwuletnie uzupełniające licea ogólnokształcące, których ukończenie umożliwia uzyskanie świadectwa dojrzałości po zdaniu egzaminu maturalnego,

*   zaoczne trzyletnie licea ogólnokształcące, których ukończenie umożliwia uzyskanie świadectwa dojrzałości po zdaniu egzaminu maturalnego,

*   zaoczne szkoły policealne o okresie nauczania nie dłuższym niż 2,5 roku, których ukończenie umożliwia osobom posiadającym wykształcenie średnie uzyskanie dyplomu potwierdzającego kwalifikacje zawodowe po zdaniu egzaminu zawodowego.

Ww. szkoły Wnioskodawcy są szkołami niepublicznymi posiadającymi uprawnienia szkół publicznych. Wnioskodawca jest organem prowadzącym dla m.in. Zaocznego Liceum Ogólnokształcącego z siedzibą w X, wpisanego do ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonej przez Prezydenta Miasta X pod numerem … (dalej „Szkoła").

Szkoła jest szkołą niepubliczną z uprawnieniami publicznymi, objętą systemem oświaty i zakwalifikowaną do podmiotów wskazanych w art. 2 pkt 2 lit c) ustawy o systemie oświaty. Wnioskodawca, działając jako organ prowadzący Szkołę, zamierza świadczyć usługę kształcenia mającą za przedmiot przygotowanie uczniów liceów do egzaminów maturalnych (dalej „usługa przygotowania do egzaminu maturalnego").

Usługi przygotowania do egzaminu maturalnego będą świadczone w ramach działalności Szkoły, za którą będzie działał Wnioskodawca jako organ prowadzący na podstawie umów o świadczenie usług przygotowania do egzaminu maturalnego (dalej „umowy") zawieranych z podmiotami będącymi organami prowadzącymi szkoły w rozumieniu ustawy o systemie oświaty, o których mowa w art. 2 pkt 2 lit. c) ustawy o oświacie, wpisane do ewidencji o której mowa w art. 82 ust. 1 ustawy o systemie oświaty.

Szkoła nie posiada odrębnego od Wnioskodawcy numeru identyfikacji podatkowej (NIP), jak również nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT.

Faktury za świadczone usługi przygotowania do egzaminu maturalnego będą wystawiane przez Wnioskodawcę działającego jako organ prowadzący Szkołę. Podstawą wystawiania faktur VAT za usługi przygotowania do egzaminu maturalnego będą umowy. Faktury będą wystawiane na podmioty prowadzące szkoły, których słuchacze będą kształceni w ramach Usług przygotowania do egzaminu maturalnego świadczonych w ramach działalności Szkoły za którą będzie działał Wnioskodawca jako organ prowadzący w rozumieniu ustawy o systemie oświaty.

W piśmie z dnia 6 listopada 2012 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Zainteresowany wskazał, iż usługi przygotowania do egzaminu maturalnego świadczone przez Wnioskodawcę są usługami podstawowymi w zakresie kształcenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy usługi przygotowania do egzaminu maturalnego świadczone w ramach działalności Szkoły, za którą będzie działał Wnioskodawca jako organ prowadzący w rozumieniu ustawy o systemie oświaty, będą podlegały zwolnieniu od podatku od towarów i usług (dalej „podatek VAT") przewidzianemu w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (dalej „ustawa VAT"), a wykonanie usług przygotowania do egzaminu maturalnego powinno być dokumentowane fakturami VAT wystawianymi przez Wnioskodawcę, zawierającymi dane Wnioskodawcy, w tym numer identyfikacji podatkowej, jakim posługuje się Wnioskodawca?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi przygotowania do egzaminu maturalnego będą podlegały zwolnieniu od podatku VAT przewidzianym w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT, a ich wykonanie powinno być dokumentowane fakturami VAT wystawianymi przez Wnioskodawcę zawierającymi dane Wnioskodawcy, w tym numer identyfikacji podatkowej jakim posługuje się Wnioskodawca.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy VAT, zwalnia się od podatku VAT „usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane".

W świetle powołanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT, zwolnieniu od podatku VAT podlegają usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu ustawy o oświacie.

Odpowiednio do przepisu art. 2 ustawy o oświacie, system oświaty obejmuje:

1.  przedszkola, w tym z oddziałami integracyjnymi, przedszkola specjalne oraz inne formy wychowania przedszkolnego;
2.  szkoły:
    1.  podstawowe, w tym: specjalne, integracyjne, z oddziałami integracyjnymi i sportowymi, sportowe i mistrzostwa sportowego,
    2.  gimnazja, w tym: specjalne, integracyjne, dwujęzyczne, z oddziałami integracyjnymi, dwujęzycznymi, sportowymi i przysposabiającymi do pracy, sportowe i mistrzostwa sportowego,
    3.  ponadgimnazjalne, w tym: specjalne, integracyjne, dwujęzyczne, z oddziałami integracyjnymi, dwujęzycznymi i sportowymi, sportowe, mistrzostwa sportowego, rolnicze i leśne,
    4.  artystyczne;
3.  placówki oświatowo-wychowawcze, w tym szkolne schroniska młodzieżowe, umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień oraz korzystanie z różnych form wypoczynku i organizacji czasu wolnego;
4.  placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych;
5.  placówki artystyczne - ogniska artystyczne umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień artystycznych;
6.  poradnie psychologiczno-pedagogiczne, w tym poradnie specjalistyczne udzielające dzieciom, młodzieży, rodzicom i nauczycielom pomocy psychologiczno-pedagogicznej, a także pomocy uczniom w wyborze kierunku kształcenia i zawodu;
7.  młodzieżowe ośrodki wychowawcze, młodzieżowe ośrodki socjoterapii, specjalne ośrodki szkolno-wychowawcze oraz specjalne ośrodki wychowawcze dla dzieci i młodzieży wymagających stosowania specjalnej organizacji nauki, metod pracy i wychowania, a także ośrodki umożliwiające dzieciom i młodzieży, o których mowa w art. 16 ust. 7, a także dzieciom i młodzieży z upośledzeniem umysłowym z niepełnosprawnością ml sprzężonymi realizację odpowiednio obowiązku, o którym mowa w art. 14 ust. 3, obowiązku szkolnego i obowiązku nauki;
8.  placówki zapewniające opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania;
9.  zakłady kształcenia i placówki doskonalenia nauczycieli;
10.  biblioteki pedagogiczne, oraz
11.  kolegia pracowników służb społecznych.

Zgodnie z art. 82 ustawy o systemie oświaty, osoby fizyczne i prawne mogą zakładać placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu placówek publicznych.

Placówki niepubliczne mogą zatem być zakładane i prowadzone przez osoby fizyczne lub osoby prawne niebędące jednostkami samorządu terytorialnego. Szkoła, dla której organem prowadzącym jest Wnioskodawca, została utworzona w oparciu o przepisy ustawy o oświacie i została wpisana do ewidencji prowadzonej przez Prezydenta Miasta pod numerem EKF-sz.n.68/99.

Usługi przygotowania do egzaminu maturalnego mające za przedmiot przygotowanie słuchaczy do egzaminu maturalnego mieszczą się w pojęciu usług świadczonych w zakresie kształcenia słuchaczy szkół utworzonych i działających w oparciu o przepisy ustawy o oświacie, dla których organem prowadzącym są podmioty inne, niż Wnioskodawca. Okoliczność tego, że usługi przygotowania do egzaminu maturalnego będą świadczone w ramach działalności Szkoły, dla której organem prowadzącym jest Wnioskodawca, dla słuchaczy innych szkół utworzonych i działających w oparciu o przepisy ustawy o oświacie, dla których organem prowadzącym są podmioty inne niż Wnioskodawca pozostaje bez znaczenia dla zasadności stosowania zwolnienia z podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT.

Powołany przepis nie ogranicza możliwości stosowania zwolnienia z podatku VAT do usług kształcenia jedynie do sytuacji, gdy usługi te są adresowane dla słuchaczy szkoły, która świadczy przedmiotowe usługi. Zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit a) ustawy VAT jest zwolnieniem przedmiotowym, co bezpośrednio wynika z treści tego przepisu.

Zastosowanie tego zwolnienia jest uzależnione jedynie od tego, aby świadczone usługi polegały na kształceniu i były świadczone przez jednostkę objętą systemem oświaty zgodnie z ustawą o systemie oświaty. Powyższe warunki będą spełnione w przypadku usług przygotowania do egzaminu maturalnego, jakie będą świadczone w ramach działalności Szkoły, dla której organem prowadzącym jest Wnioskodawca.

Konsekwentnie usługi przygotowania do egzaminu maturalnego, jakie będą świadczone w ramach działalności Szkoły, dla której organem prowadzącym jest Wnioskodawca, będą podlegać zwolnieniu przewidzianemu w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacji prawa podatkowego z dnia 24.03.2011 r. (znak ILPP1/443-1315/10-4/AW) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu. W przedmiotowej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, że „W świetle powyższych regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu zdarzenia przyszłego należy wskazać, iż w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca świadczy m.in. usługi w zakresie kształcenia w formach szkolnych poprzez prowadzenie szkół ponadgimnazjalnych. Wobec powyższych okoliczności świadczone usługi edukacyjne będą objęte zwolnieniem wynikającym z art. 43 ust 1 pkt 26 lit. a ustawy, bowiem prowadzone przez Wnioskodawcę szkoły są jednostkami objętymi systemem oświaty i świadczą usługi w zakresie kształcenia".

W ocenie Wnioskodawcy szkoły, o których mowa w przepisach ustawy o systemie oświaty nie spełniają przesłanek dla uznania ich za odrębnych od organu prowadzącego podatników podatku VAT. Nie mieszczą się bowiem w żadnej kategorii podmiotów, o których mowa w przepisach ustawy VAT stanowiących o czynnych podatnikach podatku VAT.

Powyższa okoliczność przesądza o tym, że usługi przygotowania do egzaminu maturalnego winny być dokumentowane fakturami VAT wystawianymi przez Wnioskodawcę będącego organem prowadzącym dla Szkoły. Jednocześnie w ocenie Wnioskodawcy bez znaczenia dla zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT pozostaje okoliczność tego, że świadczenie usług przygotowania do egzaminu maturalnego będzie fakturowane przez Wnioskodawcę, a faktury VAT będą zawierały numer identyfikacji podatkowej jakim posługuje się Wnioskodawca.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacji prawa podatkowego z dnia 24.03.2011 r. (znak ILPPI/443-1315/10-4/AW) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu. W przedmiotowej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, że „(\`(...)\`) należy stwierdzić, iż usługi edukacyjne świadczone przez szkoły, a fakturowane przez Wnioskodawcę będą od dnia 1 stycznia 2011 r. korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy".

W dniu 05 stycznia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wydał interpretację indywidualną nr IPTPP1/443-873/11-2/MW stwierdzając, iż stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe.

Nie zgadzając się z treścią wydanej interpretacji, Strona pismem z dnia 17 stycznia 2012 r. (data wpływu 23 stycznia 2012 r.), wezwała Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, działającego w imieniu Ministra Finansów, do usunięcia naruszenia prawa.

W wyniku ponownej analizy sprawy, w piśmie z dnia 08 lutego 2012 r. Nr IPTPP1/443W-3/12-2/EOG, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie.

W związku z powyższym, Strona wniosła w dniu 09 marca 2012 r. (data wpływu 14 marca 2012 r.) za pośrednictwem tut. Organu, skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Sąd po rozpoznaniu sprawy wydał wyrok w dniu 29 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 432/12, w którym uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną uznającą stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe i stwierdził, iż skarga wniesiona w niniejszej sprawie zasługuje na uwzględnienie.

Sąd w przedmiotowym wyroku stwierdził, iż ponownie rozpoznając wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, organ powinien ocenić stanowisko Wnioskodawcy, co do traktowania przedmiotowej usługi jako usługi w zakresie kształcenia. Dokonując interpretacji art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, w szczególności użytego w przepisie pojęcia „usługi w zakresie kształcenia”, należy mieć na uwadze, że ustawodawca nie zdefiniował tego terminu na użytek ww. ustawy. Skoro jednak w przepisie odrębnie zostały wymienione usługi w zakresie kształcenia (usługi podstawowe) i usługi ściśle z tymi usługami związane (tzw. usługi pomocnicze), to należy przyjąć, że usługi ściśle związane z usługami kształcenia, różnią się istotnie treściowo od usług podstawowych. Innymi słowy, treść usług pomocniczych nie polega na kształceniu. W ocenie Sądu nie jest wykluczone, aby różne podmioty mogły świadczyć różniące się od siebie usługi, chociaż polegające na kształceniu. Ustawodawca nie zawęził pojęcia „usługi w zakresie kształcenia” jedynie do kształcenia polegającego na odbywaniu nauki w szkole realizującej program nauczania uwzgledniający podstawę programową dla danego typu szkoły. Oznacza to, że fakt świadczenia przez dany podmiot usługi w zakresie kształcenia wobec grupy uczniów polegającej na realizacji podstawy programowej, nie wyklucza świadczenia wobec tej samej grupy uczniów przez inny podmiot innej usługi, także polegającej na kształceniu, chociaż różnej treściowo.

W dniu 23 sierpnia 2012 r. do tut. Organu wpłynął prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 29 maja 2012 r. sygn. akt I SA/Łd 432/12.

Mając na uwadze rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 29 maja 2012 r. sygn. akt I SA/Łd 432/12, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w świetle art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez świadczenie usług – w myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Na podstawie ust. 17 cyt. wyżej artykułu, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ustawy).

Powyższe regulacje stanowią implementację przepisów prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE L. Nr 347), państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, iż usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy VAT podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli. W żadnym przepisie Dyrektywy nie została jednak wskazana definicja „interesu publicznego”, nie zostały również określone podmioty, które mogą działać „w interesie publicznym”. Oznacza to, że zarówno komercyjne przedsiębiorstwa jaki i niekomercyjne organizacje mogą prowadzić działalność z zakresu „interesu publicznego”.

W tym kontekście wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest organem prowadzącym w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty dla szkół ponadgimnazjalnych dla dorosłych w różnych formach. Wnioskodawca prowadzi m.in. Zaoczne Liceum Ogólnokształcące z siedzibą w X, wpisane do ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonej przez Prezydenta Miasta X. Szkoła jest szkołą niepubliczną z uprawnieniami publicznymi, objętą systemem oświaty i zakwalifikowaną do podmiotów wskazanych w art. 2 pkt 2 lit. c) ustawy o systemie oświaty. Wnioskodawca zamierza świadczyć usługę kształcenia, mającą za przedmiot przygotowanie uczniów liceów do egzaminów maturalnych. Usługi przygotowania do egzaminu maturalnego będą świadczone w ramach działalności Szkoły, za którą będzie działał Wnioskodawca jako organ prowadzący na podstawie umów o świadczenie usług przygotowania do egzaminu maturalnego, zawieranych z podmiotami będącymi organami prowadzącymi w rozumieniu ustawy o systemie oświaty prowadzącymi szkoły, o których mowa w art. 2 pkt 2 lit. c) ustawy o oświacie, wpisane do ewidencji o której mowa w art. 82 ust. 1 ustawy o systemie oświaty. Usługi te, jak wskazał Wnioskodawca, mieszczą się w pojęciu usług świadczonych w zakresie kształcenia słuchaczy szkół utworzonych i działających w oparciu o przepisy ustawy o oświacie, dla których organem prowadzącym są podmioty inne niż Wnioskodawca. Szkoła nie posiada odrębnego od Wnioskodawcy numeru identyfikacji podatkowej (NIP), jak również nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT. Faktury za świadczone usługi będą wystawiane przez Wnioskodawcę działającego jako organ prowadzący Szkołę, na podmioty prowadzące szkoły, których słuchacze będą kształceni w ramach usług przygotowania do egzaminu maturalnego świadczonych w ramach działalności Szkoły, za którą będzie działał Wnioskodawca. Usługi przygotowania do egzaminu maturalnego świadczone przez Wnioskodawcę są usługami podstawowymi w zakresie kształcenia.

Stosownie do art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.), system oświaty obejmuje szkoły:

1.  podstawowe, w tym: specjalne, integracyjne, z oddziałami integracyjnymi i sportowymi, sportowe i mistrzostwa sportowego,
2.  gimnazja, w tym: specjalne, integracyjne, dwujęzyczne, z oddziałami integracyjnymi, dwujęzycznymi, sportowymi i przysposabiającymi do pracy, sportowe i mistrzostwa sportowego,
3.  ponadgimnazjalne, w tym: specjalne, integracyjne, dwujęzyczne, z oddziałami integracyjnymi, dwujęzycznymi i sportowymi, sportowe, mistrzostwa sportowego, rolnicze i leśne,
4.  artystyczne.

Z kolei art. 5 ust. 1 ustawy o systemie oświaty określa, iż szkoła i placówka może być szkołą i placówką publiczną albo niepubliczną.

W świetle art. 5 ust. 2 ustawy o systemie oświaty, szkoła i placówka, z zastrzeżeniem ust. 3a-3e, może być zakładana i prowadzona przez:

1.  jednostkę samorządu terytorialnego;
2.  inną osobę prawną;
3.  osobę fizyczną.

Natomiast art. 82 ust. 1 ustawy o systemie oświaty stanowi, iż osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Zgodnie z ww. wymienionym przepisem art. 43 ust.1 pkt 26 lit. a) ustawy, zwolnione od podatku są usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Ograniczenie umożliwiające skorzystanie z niniejszego zwolnienia ma zatem charakter przedmiotowo-podmiotowy. Aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia nie wystarczy by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w związku z tym, iż usługi przygotowania do egzaminu maturalnego będą świadczone przez Wnioskodawcę w ramach działalności Szkoły objętej systemem oświaty (została wpisana do ewidencji szkół i placówek niepublicznych) i będą usługami podstawowymi w zakresie kształcenia, wypełniona zostanie podmiotowo - przedmiotowa dyspozycja art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy i tym samym opisane we wniosku usługi będą korzystały ze zwolnienia na podstawie ww. przepisu.

Jak wynika z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące nabywcy.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zwane dalej rozporządzeniem.

Stosownie do § 4 ust. 1 rozporządzenia, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT".

Elementy, jakie co najmniej powinna zawierać faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży, zostały określone w § 5 ust. 1 rozporządzenia i są to:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT";
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

W myśl § 5 ust. 7 rozporządzenia, w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy albo przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 ustawy, poza danymi określonymi w ust. 1 pkt 5, wskazuje się również:

1.  symbol towaru lub usługi, określony w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli ustawa lub przepisy wykonawcze do ustawy powołują ten symbol, lub
2.  przepis ustawy albo aktu wydanego na podstawie ustawy, na podstawie którego podatnik stosuje zwolnienie od podatku, lub
3.  przepis dyrektywy, który zwalnia od podatku tę dostawę lub to świadczenie.

W świetle powyższego, Wnioskodawca w sytuacji, gdy spełnia wymogi z § 4 ust. 1 rozporządzenia, dokonując świadczenia usług edukacyjnych, jest zobowiązany do udokumentowania tej czynności za pomocą faktury VAT, uwzględniając wymogi wynikające z § 5 rozporządzenia.

Zatem w przypadku, gdy Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, to winien świadczone usługi dokumentować fakturami VAT, zawierającymi m.in. jego numer identyfikacji podatkowej.

Reasumując, należy stwierdzić, że świadczone przez Wnioskodawcę jako organ prowadzący w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, usługi w zakresie przygotowania do egzaminu maturalnego słuchaczy innych podmiotów działających w ramach systemu oświaty, będą podlegały zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy. Wnioskodawca będąc czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, winien dokumentować świadczenie ww. usług edukacyjnych fakturami VAT zawierającymi dane wymienione w § 5 rozporządzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej z dnia 5 stycznia 2012 r.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje te zostały wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano opis zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tut. Organ nie jest nimi związany.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.