Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.218.2021.2.AB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-08
Teza: Brak opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek o nr 1, 2 i 3.
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 marca 2021 r. (data wpływu 12 marca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 29 kwietnia 2021 r. i 4 maja 2021 (data wpływu pism 4 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek nr 1, 2 i 3 – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 marca 2021 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek nr 1, 2 i 3.

Ww. wniosek został uzupełnionym pismami z 29 kwietnia 2021 r. i 4 maja 2021 (data wpływu pism 4 maja 2021 r.), będącymi odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 21 kwietnia 2021 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.218.2021.1.AB.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Pan (…) (dalej jako Wnioskodawca) nabył własność niezabudowanej działki gruntu numer 4, o powierzchni 2,1145 ha, położonej we (…). Działka ta stanowiła jego majątek osobisty, ponieważ nabył ją na podstawie dziedziczenia:

1.  w udziale wynoszącym 1/2 części w prawie własności po zmarłym (…), co zostało potwierdzone postanowieniem Sądu Rejonowego (…),Wydział Cywilny z dnia 30.11.1987 r. (sygn. akt 7), będąc stanu wolnego,
2.  w udziale wynoszącym 1/2 części w prawie własności po zmarłej w dniu 13.09.2015 roku (…), co zostało potwierdzone Aktem Poświadczenia Dziedziczenia z dnia 23.11.2015 r., będąc w związku małżeńskim.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla północnej części zespołu urbanistycznego (…), zatwierdzonym uchwałą nr 0 Rady Miejskiej z dnia 21.05.2009 r. (Dz. Urz. z 26.06.2009 r. Nr 108 poz. 2223) działka numer 4 położona była na terenach oznaczonych symbolami:

*   2AG/1, dla którego ustalono następujące przeznaczenie: usługi; aktywność gospodarcza; hotele, z zastrzeżeniem, że nie dopuszcza się pensjonatów; szpitale; edukacja, z zastrzeżeniem, że dopuszcza się wyłącznie przedszkola, a także obiekty do nich podobne nienależące do innej kategorii przeznaczenia terenu; żłobki; telekomunikacja; wody powierzchniowe; rekreacja; infrastruktura drogowa; urządzenia infrastruktury technicznej;
*   3KDL, dla którego ustalono następujące przeznaczenie: ulice; urządzenia telekomunikacyjne;
*   4KDD/2, dla którego ustalono następujące przeznaczenie: ulice; urządzenia telekomunikacyjne.

W dniu 16 listopada 204r. wydana została przez Dyrektora Zarządu Geodezji, Kartografii i Katastru Miejskiego decyzja nr 4 zatwierdzająca projekt podziału nieruchomości, na podstawie której działka gruntu numer 4, o powierzchni 2,1145 ha uległa podziałowi na:

1.  działkę gruntu numer 1, o powierzchni 0,1397 ha,
2.  działkę gruntu numer 2, o powierzchni 0,8961 ha,
3.  działkę gruntu numer 3, o powierzchni 1,0787 ha.

Wnioskodawca nie prowadził na działce nr 4 (ani też na powstałych w wyniku podziału działkach 1, 2, 3) działalności gospodarczej ani też nie wykorzystywał przedmiotowej nieruchomości w inny sposób.

Wnioskodawca nie doprowadził do podzielonych działek mediów, nie ogrodził ich, nie wystąpił z wnioskiem o wydanie decyzji o warunki zabudowy poszczególnych działek.

W 2015 r. Wnioskodawca podpisał umowę dotyczącą pośrednictwa w zbyciu wszystkich ww. działek z biurem pośrednictwa w obrocie nieruchomości (…).

Na podstawie umowy z 2 lutego 2018 r. Wnioskodawca dokonał odpłatnego zbycia na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą we (…) działki gruntu nr 2, o powierzchni wynoszącej 0,8961 ha oraz udziału w wysokości 8961/19748 w prawie własności działki gruntu nr 1, o powierzchni wynoszącej 0,1397 ha. Czynność ta nie została opodatkowana podatkiem VAT. Obecnie Wnioskodawca rozważa możliwość dokonania sprzedaży kolejnej z działek.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

Ad.1.

Wnioskodawca nie jest i nie był zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Ad.2.

Jak zostało opisane we wniosku o interpretację, Wnioskodawca nabył działkę nr 4 w drodze dziedziczenia. Tym samym przy jej nabyciu Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ad.3.

Wnioskodawca zamierzał pierwotnie sprzedać działkę nr 4 jako całość. W związku z tym 2018 r. podpisał umowę dotyczącą pośrednictwa w zbyciu całej nieruchomości z Biurem Nieruchomości. Jednakże ostatecznie Wnioskodawca podzielił działkę nr 4 na mniejsze działki nr 1, 2, 3, ponieważ nabywca (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą we (…), która na podstawie umowy z 2 lutego 2018 r. nabyła od Wnioskodawcy działkę nr 2 oraz udział w prawie własności działki gruntu nr 1) nie był zainteresowany nabyciem całej działki nr 4 i nalegał na podział tej nieruchomości.

Ad.4.

Wnioskodawca wykorzystywał przedmiotowe działki jako grunt rolny, tzn. we własnym zakresie uprawiał tam truskawki, czarną porzeczkę, fasolkę, które sprzedawał następnie zasadniczo do punktu skupu.

Wnioskodawca zaprzestał wykorzystywania działek w ten sposób ponad pięć lat temu, od tego czasu nie są wykorzystywane na cele upraw (tzn. w ogóle nie są wykorzystywane).

Ad.5.

W przeszłości Wnioskodawca był rolnikiem ryczałtowym, ale od wielu lat nie jest.

Ad.6.

Jak zostało wskazane w odpowiedzi na pytanie 4 działki nr 1, 2, 3 oraz działka pierwotna nr 4 były przez Wnioskodawcę wykorzystywane do upraw truskawek, czarnej porzeczki i fasolki, sprzedawanych następnie zasadniczo do punktu skupu. Tym samym miała tam miejsce produkcja roślinna, stanowiąca działalność rolniczą w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy o VAT.

Wnioskodawca zaprzestał wykorzystywania działek w ten sposób ponad pięć lat temu. Wnioskodawca nigdy nie pobierał dopłat dla rolników z funduszy Unii Europejskiej na ww. działkę.

Ad.7.

Wnioskodawca sprzedawał uprawiane truskawki, czarną porzeczkę, fasolkę do punktu skupu (zasadniczo na giełdzie). Wnioskodawca nie pamięta, czy z tego tytułu był płacony VAT. Wnioskodawca zaprzestał uprawy i sprzedaży ww. płodów rolnych ponad pięć lat temu.

Ad.8.

Działki nr 1, 2, 3 oraz działka pierwotna nr 4 nie były i nie są przedmiotem najmu lub dzierżawy.

Ad.9.

Wnioskodawca nie występował z wnioskiem o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla żadnej z wymienionych działek.

Ad.10.

Wnioskodawca nie wnosił o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla działki nr 4.

Ad.11.

Wnioskodawca nie poczynił żadnych działań dotyczących zwiększenia wartości działek nr 1, 2, 3 ani działki pierwotnej nr 4, w szczególności nie dokonał ich uatrakcyjnienia poprzez wydzielenie lub budowę drogi ani wyposażenie w urządzenia itp.

Ad.12.

Wnioskodawca zawarł z nabywcą działki nr 2 umowę przedwstępną z 13 września 2017r. Umowa zawierała w szczególności oświadczenie Wnioskodawcy, że zamierza wystąpić z wnioskiem o dokonanie podziału geodezyjnego nieruchomości stanowiącej działkę nr 4 oraz zobowiązanie Wnioskodawcy do sprzedaży na rzecz nabywcy działki oznaczonej nr 3 we wstępnym projekcie podziału nieruchomości oraz udziału w działce oznaczonej nr 2 we wstępnym projekcie podziału nieruchomości (w związku ze zmianami w projekcie podziału nastąpiła również zmiana oznaczenia działki, która ostatecznie została przez Wnioskodawcę zbyta na rzecz nabywcy).

Zgodnie z umową przedwstępną umowa przyrzeczona miała zostać zawarta pod warunkiem uzyskania przez Wnioskodawcę ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt podziału i uzyskania kredytu przez nabywcę. Brak spełnienia któregoś z tych warunków gwarantował nabywcy prawo do odstąpienia od umowy.

Poza innymi elementami typowymi dla umowy przedwstępnej dotyczącej sprzedaży nieruchomości, nabywca wyraził zgodę na odłączenie innych działek niż działka mająca być przedmiotem zbycia na jego rzecz bez przenoszenia roszczenia wpisanego w księdze wieczystej na podstawie umowy przedwstępnej, a w przypadku przeniesienia tego roszczenia do ksiąg wieczystych, które zostały by założone dla innych nieruchomości, wyraził zgodę na wykreślenie.

Ad.13.

Wnioskodawca nie zawarł i nie planuje zawrzeć umowy przedwstępnej w odniesieniu do działek 1 oraz 3.

Ad.14.

W ramach zawartej umowy przedwstępnej dotyczącej sprzedaży działki nr 2 Wnioskodawca nie udzielił pełnomocnictwa osobie trzeciej do występowania w jego imieniu. Również w umowie zawartej przez Wnioskodawcę z biurem Nieruchomości. Wnioskodawca nie udzielił pełnomocnictwa osobie trzeciej do występowania w jego imieniu.

Ad.15.

Wnioskodawca nie zawarł i nie planuje zawrzeć umowy przedwstępnej w odniesieniu do działek 1 oraz 3.

Ad.16.

Wnioskodawca nie ustanowił pełnomocnika przed dokonaniem sprzedaży działki nr 2, stąd brak czynności wykonywanych przez pełnomocnika w imieniu Wnioskodawcy.

Ad.17.

Wnioskodawca nie ustanowił i nie zamierza ustanawiać pełnomocnika do sprzedaży kolejnych działek.

Ad.18.

Wnioskodawca nie podejmował i nie podejmie żadnych działań marketingowych w celu sprzedaży działek.

W 2018 r. Wnioskodawca podpisał umowę dotyczącą pośrednictwa w zbyciu całej nieruchomości z Biurem Świat Nieruchomości. Zawarcie umowy zostało zainicjowane przez samo Biuro, które zgłosiło się do Wnioskodawcy z pytaniem, czy jest zainteresowany sprzedażą nieruchomości.

Ad.19.

Wnioskodawca postanowił sprzedać nieruchomość (wszystkie działki powstałe po podziale działki nr 4) z uwagi na swój wiek i fakt, że nieruchomość nie jest mu potrzebna. Sprzedaż nie jest związana z jakąkolwiek działalnością gospodarczą.

Ad.20.

Oprócz opisanej we wniosku działki nr 2 wraz z udziałem w prawie własności działki gruntu nr 1, Wnioskodawca sprzedał 3 sierpnia 1999 r. jedną działkę rolną o powierzchni ok. 18 arów na rzecz sąsiadki.

Wnioskodawca nabył ww. działkę w drodze dziedziczenia.

Wnioskodawca nabył ww. działkę w drodze dziedziczenia, pytanie jest więc bezprzedmiotowe. Wnioskodawca wykorzystywał ww. działkę do produkcji rolnej. Sprzedaż nastąpiła 3 sierpnia 1999 r. Przyczyną sprzedaży działki przez Wnioskodawcę był fakt, że nie był zainteresowany dalszym jej wykorzystywaniem.

Poza działką opisaną we wniosku o interpretację Wnioskodawca dokonał sprzedaży jednej niezabudowanej działki rolnej 3 sierpnia 1999 r.

Z tytułu sprzedaży ww. działki, otrzymanej w drodze dziedziczenia, Wnioskodawca nie odprowadzał podatku VAT, nie składał deklaracji VAT-7 ani zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R. Środki ze sprzedaży nieruchomości zostały przez Wnioskodawcę wykorzystane na cele prywatne, w szczególności na remont domu i cele mieszkaniowe.

Ad.21.

Wnioskodawca posiada inne działki, ale nie zamierza ich sprzedawać.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedając powstałe w wyniku podziału działki nr 1, 2 oraz 3 Wnioskodawca działał (będzie działał) w charakterze podatnika VAT i w związku tym transakcje te powinny podlegać opodatkowaniu VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy, dokonując sprzedaży działek powstałych w wyniku podziału działki nr 4, nie działał (nie będzie działał) w charakterze podatnika VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.) - dalej jako ustawa o VAT - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Pojęcie rzeczy definiuje natomiast art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 440 z późn. zm.) - dalej jako kodeks cywilny - określając je jako wyłącznie przedmioty materialne. Nieruchomości są zatem objęte zakresem tego pojęcia.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Należy w związku z tym przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zbycie nieruchomości gruntowej traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Należy przy tym podkreślić, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby bowiem dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa w charakterze podatnika VAT.

Podatnikami - według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wynika z utrwalonej linii orzeczniczej sądów administracyjnych, podatnikiem dany podmiot będzie tylko w odniesieniu do czynności opodatkowanych, które wykonał w ramach działalności gospodarczej. Wykonywanie określonych czynności - będących dostawą towarów czy też świadczeniem usług - niemające miejsca w ramach działalności gospodarczej, nie jest działaniem w charakterze podatnika, a w konsekwencji - nie podlega opodatkowaniu. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy, nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności.

Odnosząc powyższe uwagi do sytuacji sprzedaży przez osobę fizyczną nieruchomości (np. wydzielonych działek) należy zauważyć, iż zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie poglądem, jeżeli sprzedaż taka następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym, a niejako przejaw zorganizowanej i profesjonalnej działalności podobnej np. do obrotu nieruchomościami, to należy przyjąć, że sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT. Do określenia, w jakim przypadku sprzedaż będzie można traktować jak przejaw działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, pomocne mogą być wskazówki Naczelnego Sądu Administracyjnego określone w wyroku z 28.10.2011 r. sygn. I FSK 1554/10. Sąd ten we wskazanym orzeczeniu stwierdził, że do oceny, czy w danej transakcji sprzedawca (np. działek) występuje w roli podatnika, istotne są okoliczności i warunki, w jakich dochodzi do transakcji potencjalnie podlegającej opodatkowaniu VAT: „Fakt podjęcia, np. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną”.

W podobnym tonie wypowiadają się organy podatkowe. Przykładowo w interpretacji z 25 lipca 2019r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0114-KDIP1-3.4012.205.2019.3.KK, określono następujące wytyczne pozwalające na weryfikację ewentualnego statusu podatnika VAT osoby fizycznej sprzedającej nieruchomości: „W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest również czy podmiot dokonujący sprzedaży gruntu podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną”.

W orzecznictwie sądowym wskazuje się także, iż działalność handlowa (utożsamiana tu z gospodarczą w tym zakresie) nie jest ograniczana w czasie i nie kończy się po sprzedaży z góry określonej ilości towarów. Z tego powodu nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odprzedaży (w celach handlowych). Jeżeli sprzedane działki zostały wydzielone z gruntu stanowiącego majątek osobisty sprzedawcy, który nie został nabyty w celu prowadzenia działalności gospodarczej, sprzedawca nie może być uznany za podatnika w tym zakresie (zob. także wyrok NSA z 12.01.2010 r. sygn. I FSK 1626/08). Podobnie przyjął NSA w wyroku z 23.01.2009 r., sygn. I FSK 1629/07), w którym podkreślił, że decydujące znaczenie mają zamiar i okoliczności nabycia składników majątku, w szczególności to, czy nabycie dotyczyło zaspokojenia własnych (prywatnych) potrzeb podatnika, czy też miało związek z prowadzoną działalnością handlową.

Odnosząc powyższe uwagi do przedstawionego stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego zauważyć należy po pierwsze, iż opisana działka nr 4 położona we (…) (w stosunku do której został dokonany podział na działki nr 1, 2, 3) nie została przez Wnioskodawcę nabyta w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Wnioskodawca stał się właścicielem działki na podstawie dziedziczenia, a zatem w wyniku okoliczności uwarunkowanych powiązaniami rodzinnymi, bez żadnego związku z jakąkolwiek działalnością handlową.

Ponadto, decydując się na sprzedaż posiadanej nieruchomości, Wnioskodawca nie podjął działań, które nadawałyby dokonywanym przez niego transakcjom cech obrotu profesjonalnego w zakresie handlu nieruchomościami. Wnioskodawca ograniczył się w tym zakresie do zawarcia umowy z firmą będącą pośrednikiem w handlu nieruchomościami i zainicjowania podziału posiadanej działki na trzy mniejsze działki ewidencyjne. Wnioskodawca nie doprowadził do podzielonych działek mediów, nie ogrodził ich, nie wystąpił z wnioskiem o wydanie decyzji o warunki zabudowy poszczególnych działek.

Dlatego w ocenie Wnioskodawcy brak jest podstaw do przyjęcia, że jego czynności przybrały formę zorganizowaną czy profesjonalną. W konsekwencji dokonaną w 2018r. przez Wnioskodawcę sprzedaż działki nr 2 oraz udziału w prawie własności działki nr 1, a także ewentualne przyszłe transakcje odnośnie pozostałych wydzielonych działek należy scharakteryzować jako sprzedaż w ramach zarządu majątkiem prywatnym Wnioskodawcy. Tym samym dokonując tych transakcji Wnioskodawca nie działał (i nie będzie działał) w charakterze podatnika VAT; transakcje te zatem pozostaną (pozostały) poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości jego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r., poz. 685) zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek, udziałów w działkach), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie zaś do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawca, w celu dokonania sprzedaży przedmiotowej nieruchomości podejmował/będzie podejmował aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Wnioskodawcy za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), – a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy – jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C 181/10), dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z ww. orzeczeń C-180/10 i C-181/10 wynika również, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Wskazać należy, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Stwierdzić należy, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika m.in., że Wnioskodawca zamierza sprzedać niezabudowane działki gruntu numer 1, 2 i 3. W dniu 16 listopada 2017r. wydana została przez Dyrektora Zarządu Geodezji, Kartografii i Katastru Miejskiego zatwierdzająca projekt podziału nieruchomości, na podstawie której działka gruntu numer 4 uległa podziałowi na działki będące obecnie przedmiotem sprzedaży. Wnioskodawca nie jest i nie był zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Wnioskodawca nabył działkę nr 4 w drodze dziedziczenia. Tym samym przy jej nabyciu Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca zamierzał pierwotnie sprzedać działkę nr 4 jako całość. W związku z tym 2018 r. podpisał umowę dotyczącą pośrednictwa w zbyciu całej nieruchomości. Jednakże ostatecznie Wnioskodawca podzielił działkę nr 4 na mniejsze działki nr 1, 2, 3, ponieważ nabywca (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą we (…), która na podstawie umowy z 2 lutego 2018 r. nabyła od Wnioskodawcy działkę nr 2 oraz udział w prawie własności działki gruntu nr 1) nie był zainteresowany nabyciem całej działki nr 4 i nalegał na podział tej nieruchomości.

Wnioskodawca wykorzystywał przedmiotowe działki jako grunt rolny, tzn. we własnym zakresie uprawiał tam truskawki, czarną porzeczkę, fasolkę, które sprzedawał następnie zasadniczo do punktu skupu. Tym samym miała tam miejsce produkcja roślinna, stanowiąca działalność rolniczą w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy o VAT. Wnioskodawca zaprzestał wykorzystywania działek w ten sposób ponad pięć lat temu, od tego czasu nie są wykorzystywane na cele upraw (tzn. w ogóle nie są wykorzystywane). W przeszłości Wnioskodawca był rolnikiem ryczałtowym, ale od wielu lat nie jest. Wnioskodawca zaprzestał wykorzystywania działek w ten sposób ponad pięć lat temu. Działki nr 1, 2, 3 oraz działka pierwotna nr 4 nie były i nie są przedmiotem najmu lub dzierżawy. Wnioskodawca nie występował z wnioskiem o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla żadnej z wymienionych działek. Wnioskodawca nie wnosił o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla działki nr 4. Wnioskodawca nie poczynił żadnych działań dotyczących zwiększenia wartości działek nr 1, 2, 3 ani działki pierwotnej nr 4, w szczególności nie dokonał ich uatrakcyjnienia poprzez wydzielenie lub budowę drogi ani wyposażenie w urządzenia itp. Wnioskodawca zawarł z nabywcą działki nr 2 umowę przedwstępną z 13 września 2017r. Umowa zawierała w szczególności oświadczenie Wnioskodawcy, że zamierza wystąpić z wnioskiem o dokonanie podziału geodezyjnego nieruchomości stanowiącej działkę nr 4 oraz zobowiązanie Wnioskodawcy do sprzedaży na rzecz nabywcy działki oznaczonej nr 3 we wstępnym projekcie podziału nieruchomości oraz udziału w działce oznaczonej nr 2 we wstępnym projekcie podziału nieruchomości (w związku ze zmianami w projekcie podziału nastąpiła również zmiana oznaczenia działki, która ostatecznie została przez Wnioskodawcę zbyta na rzecz nabywcy).

Zgodnie z umową przedwstępną umowa przyrzeczona miała zostać zawarta pod warunkiem uzyskania przez Wnioskodawcę ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt podziału i uzyskania kredytu przez nabywcę. Brak spełnienia któregoś z tych warunków gwarantował nabywcy prawo do odstąpienia od umowy.

Poza innymi elementami typowymi dla umowy przedwstępnej dotyczącej sprzedaży nieruchomości, nabywca wyraził zgodę na odłączenie innych działek niż działka mająca być przedmiotem zbycia na jego rzecz bez przenoszenia roszczenia wpisanego w księdze wieczystej na podstawie umowy przedwstępnej, a w przypadku przeniesienia tego roszczenia do ksiąg wieczystych, które zostały by założone dla innych nieruchomości, wyraził zgodę na wykreślenie. Wnioskodawca nie zawarł i nie planuje zawrzeć umowy przedwstępnej w odniesieniu do działek 1 oraz 3. W ramach zawartej umowy przedwstępnej dotyczącej sprzedaży działki nr 2 Wnioskodawca nie udzielił pełnomocnictwa osobie trzeciej do występowania w jego imieniu. Również w umowie zawartej przez Wnioskodawcę z biurem Wnioskodawca nie udzielił pełnomocnictwa osobie trzeciej do występowania w jego imieniu. Wnioskodawca nie zawarł i nie planuje zawrzeć umowy przedwstępnej w odniesieniu do działek 1 oraz 3. Wnioskodawca nie ustanowił pełnomocnika przed dokonaniem sprzedaży działki nr 2, stąd brak czynności wykonywanych przez pełnomocnika w imieniu Wnioskodawcy oraz nie ustanowił i nie zamierza ustanawiać pełnomocnika do sprzedaży kolejnych działek. Wnioskodawca nie podejmował i nie podejmie żadnych działań marketingowych w celu sprzedaży działek. Wnioskodawca postanowił sprzedać nieruchomość (wszystkie działki powstałe po podziale działki nr 4) z uwagi na swój wiek i fakt, że nieruchomość nie jest mu potrzebna. Sprzedaż nie jest związana z jakąkolwiek działalnością gospodarczą.

Na podstawie umowy z 2 lutego 2018 r. Wnioskodawca dokonał odpłatnego zbycia na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą we (…) działki gruntu nr 2, o powierzchni wynoszącej 0,8961 ha oraz udziału w wysokości 8961/19748 w prawie własności działki gruntu nr 1, o powierzchni wynoszącej 0,1397 ha. Czynność ta nie została opodatkowana podatkiem VAT. Obecnie Wnioskodawca rozważa możliwość dokonania sprzedaży kolejnej z działek.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy sprzedając powstałe w wyniku podziału działki nr 1, 2 oraz 3 Wnioskodawca działał (będzie działał) w charakterze podatnika VAT i w związku tym transakcje te powinny podlegać opodatkowaniu VAT.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Wnioskodawca podjął w odniesieniu do działki będącej przedmiotem sprzedaży.

W przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Bowiem, co do zasady, osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, nie są podatnikami podatku VAT.

W świetle powyższego, aby wyjaśnić wątpliwości należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w okolicznościach niniejszej sprawy Wnioskodawca działa w charakterze podatnika VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać, nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że z zawartego opisu sprawy nie wynika taka aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawca nie podjął ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami.

Uwzględniając przedstawiony opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz ww. przepisy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do uznania Wnioskodawcy – w związku ze sprzedażą działek niezabudowanych nr 1, 2 i 3 – za podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie handlu nieruchomościami.

Zatem, w związku ze sprzedażą działek nr 1, 2 i 3 Wnioskodawca nie będzie działał w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Sprzedaż przedmiotowych działek, w analizowanej sprawie, należy uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. Wobec powyższego, sprzedaż działek o nr 1, 2 i 3 nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, Wnioskodawca dokonując transakcji zbycia działek niezabudowanych nr 1, 2 i 3 nie występuje w charakterze podatnika podatku VAT, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem czynność sprzedaży działek nr 1, 2 i 3 nie podlega/ nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku opodatkowania przy sprzedaży działek nr 1, 2 i 3 jest prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 4, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.