Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-366/15/AŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-07-03
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego ze wskazanymi wydatkami ponoszonymi na budowę linii energetycznej oświetlenia ulicznego, przebudowę napowietrznej linii energetycznej oraz budowę dróg dojazdowych do strefy ekonomicznej przez gminę
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 maja 2015 r. (data złożenia 4 maja 2015 r.), uzupełnionym pismem z 21 czerwca 2015 r. (data złożenia 22 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego ze wskazanymi wydatkami ponoszonymi na budowę linii energetycznej oświetlenia ulicznego, przebudowę napowietrznej linii energetycznej oraz budowę dróg dojazdowych na terenie Strefy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2015 r. złożono ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego ze wskazanymi wydatkami ponoszonymi na budowę linii energetycznej oświetlenia ulicznego, przebudowę napowietrznej linii energetycznej oraz budowę dróg dojazdowych na terenie Strefy. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 21 czerwca 2015 r. (data złożenia 22 czerwca 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 16 czerwca 2015 r. znak: IBPP3/4512-366/15/AŚ.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Gmina) jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT. Gmina w latach od 2012 do 2015 prowadziła inwestycję pn. „…”. Inwestycja polegała na kompleksowym uzbrojeniu w niezbędną infrastrukturę techniczną terenu inwestycyjnego przy ul. G. w S. Kompleksowe uzbrojenie wchodzące w zakres projektu obejmowało m.in.:

1.  budowę linii energetycznej oświetlenia ulicznego;
2.  przebudowę napowietrznej linii energetycznej;
3.  budowę dróg dojazdowych.

Wskazane wyżej nakłady ponoszone przez Gminę miały na celu utworzenie zorganizowanej strefy aktywności gospodarczej (dalej: „Strefa”). Właścicielem gruntów położonych na terenie Strefy jest Gmina. Gmina zamierza sprzedawać działki zlokalizowane w Strefie potencjalnym inwestorom. Ponieważ działki te stanowią tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, Gmina będzie dokumentować ich dostawę fakturami, na których wykazana będzie należna kwota podatku od towarów i usług. Celem działań podejmowanych przez Gminę jest poprawa atrakcyjności inwestycyjnej Gminy poprzez stworzenie odpowiednich warunków infrastrukturalnych dla rozwoju lokalnej gospodarki. Infrastruktura techniczna opisana w niniejszym wniosku, tj. sieć energetyczna, linia energetyczna oświetlenia dróg oraz sieć komunikacyjna dróg, co do zasady, nie będzie wchodzić bezpośrednio w skład sprzedawanych przez Gminę nieruchomości, lecz umiejscowiona jest w przyległym do nich pasie drogowym.

Inwestycja Gminy w postaci wybudowania dróg dojazdowych wraz z oświetleniem do Strefy nie będzie służyć wyłącznie inwestorom nabywającym działki w Strefie, ale także innym mieszkańcom Gminy. Poprzez oddanie do użytku mieszkańcom nowej sieci dróg publicznych wraz liniami energetycznymi, Gmina zaspokaja zbiorowe potrzeby wspólnoty samorządowej w zakresie dostępu do dróg i oświetlenia drogowego. Ogół mieszkańców Gminy jest uprawniony do korzystania z inwestycji w zakresie użytkowania wybudowanych dróg oraz linii energetycznej doprowadzającej oświetlenie uliczne.

Gmina nie będzie uzyskiwać żadnych przychodów bezpośrednio związanych z wybudowaniem infrastruktury opisanej w pkt a)-c) powyżej, niemniej wybudowanie takiej infrastruktury może przełożyć się na większą atrakcyjność działek, które mają być sprzedane potencjalnym inwestorom.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż przedmiotem niniejszego wniosku są wyłącznie zagadnienia związane z możliwością pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z wydatkami poczynionymi w ramach inwestycji, a wskazanymi powyżej w pkt. a)-c).

W piśmie z 21 czerwca 2015 r. uzupełniono wniosek o następujące informacje:

Wnioskodawca z chwilą nabycia towarów i usług związanych z budową linii energetycznej oświetlenia ulicznego, przebudowy napowietrznej linii energetycznej oraz budowy dróg dojazdowych nie zamierzał wykorzystywać ich w sposób bezpośredni dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W odpowiedzi na pytanie drugie Organu zawarte w wezwaniu tj. „Proszę o wskazanie z jakich przepisów szczególnych (proszę wskazać konkretny przepis oraz nazwę aktu prawnego) wynika fakt, że Wnioskodawca realizując inwestycję drogową, w postaci budowy dróg dojazdowych, był zobowiązany do budowy linii energetycznej oświetlenia ulicznego oraz przebudowy napowietrznej linii energetycznej?” Wnioskodawca wskazał, że obowiązek Wnioskodawcy w tym zakresie nie wynikał z normy prawnej.

Wybudowane w ramach wskazanego we wniosku projektu drogi zaliczane są do kategorii dróg gminnych, w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych.

Wnioskodawca nie zamierza wykorzystać infrastruktury, tj. linii energetycznej oświetlenia ulicznego, napowietrznej linii energetycznej oraz dróg dojazdowych bezpośrednio do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, generujących VAT należny po stronie Wnioskodawcy. Wydatki te, będą natomiast pośrednio wpływać na cenę sprzedaży działek sąsiadujących z inwestycją (wybudowanie tej infrastruktury może przełożyć się na większą atrakcyjność działek, które mają być sprzedane potencjalnym inwestorom).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego ze wskazanymi wydatkami ponoszonymi na budowę linii energetycznej oświetlenia ulicznego, przebudowę napowietrznej linii energetycznej oraz budowę dróg dojazdowych na terenie Strefy?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko uzupełnione w piśmie z 21 czerwca 2015 r.), Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego ze wskazanymi wydatkami ponoszonymi budowę linii energetycznej oświetlenia ulicznego, przebudowę napowietrznej linii energetycznej oraz budowę dróg dojazdowych na terenie Strefy.

A.Uwagi ogólne

Na wstępie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT. Z powyższych przepisów wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabycia wynika podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

B.Gmina jako podatnik

W art. 15 ust. 1 ustawy o VAT zdefiniowano podatników jako osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z ust. 6 powołanego artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

O tym co jest działalnością gospodarczą gminy, przesądza treść art. 9 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jednolity Dz.U. z 2013 poz. 594). Wynika z niego, że działalnością gospodarczą gminy jest działalność w zakresie wykraczającym poza zadania o charakterze użyteczności publicznej, na którą zezwala odrębna ustawa, a także działalność w zakresie zadań o charakterze użyteczności publicznej, prowadzona w ramach przewidzianych w odrębnej ustawie, tj. w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego. Z całości unormowań zawartych w ustawie o samorządzie gminnym, w tym zwłaszcza z art. 2 ust. 1, art. 6 ust. 1 oraz art. 9 ust. 2 można wyprowadzić wniosek, że w działalności gminy należy wyróżnić wykonywanie działań publicznych i wykraczającą poza te działania działalność gospodarczą. Na gruncie obowiązującego prawa, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Należą do nich wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany, wynajmu, dzierżawy, itd.

Z kolei przez wykonywanie zadań publicznych należy rozumieć te działania, które mają na celu korzyść ogółu. Istotne jest to, że gmina wykonując zadania administracji publicznej może korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym, właściwych władcy państwowej. O publicznym bądź prywatnym charakterze działania gminy przesądza to, że wykonywanie zadań publicznych odbywa się na podstawie przepisów powszechnie obowiązujących i że poprzez te działania zaspokajane są zbiorowe potrzeby wspólnoty samorządowej.

C.Zadania gminy

W myśl art. 6 ust. t ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie dróg gminnych i zaopatrywania w energię elektryczną należy do zadań własnych gminy. Budowa dróg gminnych i linii energetycznej oświetlenia ulicznego odbywa się w ramach władztwa publicznego, a gmina wykonując zadania działa jako administracja publiczna i może korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że wybudowane drogi dojazdowe do Strefy w świetle treści art. 8 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, nie będą drogami wewnętrznymi. Pomimo, iż będą wykorzystywane przez nabywców gruntów jako drogi dojazdowe do Strefy, pozostają drogami publicznymi, do których budowy i utrzymania zobowiązana jest na podstawie ustawy Gmina. Wchodzą one bowiem w skład ogólnodostępnej infrastruktury drogowej i nie są przez Gminę wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (np. dzierżawy). Zatem budowa przedmiotowych dróg stanowiła wykonanie celu publicznego, do realizacji którego Gmina była zobowiązana.

Tożsamy jest status prawny wybudowanej linii energetycznej, która służyć będzie doprowadzaniu energii elektrycznej w zakresie oświetlenia ulicznego dróg dojazdowych do Strefy. Wybudowana linia energetyczna została podłączona do systemu sieci energetycznej działającej na terenie Gminy stanowi jej fragment. Wybudowanie tego fragmentu linii energetycznej służy realizacji celu publicznego m.in. w zakresie oświetlenia drogi publicznej, a więc również jest realizacją celu publicznego Gminy.

D.Związek wydatków ze sprzedażą opodatkowaną

Analizując przedstawiony stan faktyczny, należy także wskazać, iż brak jest bezpośredniego związku podatku naliczonego ze sprzedażą opodatkowaną, gdyż Gmina nie będzie pobierać opłat za korzystanie z wybudowanych w ramach inwestycji dróg i linii energetycznych. W przypadku dróg oraz linii oświetlenia ulicznego, Gmina oddaje przedstawione powyżej elementy inwestycji do bezpłatnego korzystania dla ogółu mieszkańców, wobec czego nie można uznać, że bezpośrednim następstwem inwestycji będzie sprzedaż opodatkowana lub też odpłatne świadczenie usług).

Nieodpłatne udostępnianie dróg oraz linii energetycznych wszystkim użytkownikom w celu zaspokojenia ich potrzeb nie pozwala na uznanie, iż ich budowa związana była z prowadzoną przez Gminę działalnością opodatkowaną. W przypadku bowiem realizacji celu publicznego nie można mówić o ostatecznym ich wykorzystaniu do działalności opodatkowanej Gminy, gdyż działalność ta jako publiczna, nałożona odrębnymi przepisami, wykonywana w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Wybudowanie tej infrastruktury może przełożyć się jedynie na większą atrakcyjność działek, które mają być sprzedane potencjalnym inwestorom.

E.Wnioski

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na infrastrukturę wymienioną w pkt. I lit. a)-c) nie były bezpośrednio związane z czynnościami opodatkowanymi Gminy. Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w niniejszym stanie faktycznym nie znajdzie zastosowania art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż obniżenie podatku należnego o podatek naliczony może nastąpić jedynie na ściśle określonych przez ustawodawcę zasadach, a jednym z podstawowych warunków jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Powyższe znajduje potwierdzenie w aktualnej linii orzeczniczej sądów administracyjnych i Naczelnego Sądu Administracyjnego, która bezspornie wskazuje, że wydatki poniesione np. w związku z budową dróg gminnych nie mogą być uznane za związane z wykonywaniem przez gminę czynności opodatkowanych ( Por. m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 listopada 2014 r., sygn. akt I FSK 1669/13; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 października 2012 r., I FSK 1922/11; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 października 2012 r., I FSK 1906/11; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 października 2011 r. sygn. akt I FSK 965/11. )

W związku z powyższym, Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego ze wskazanymi wydatkami ponoszonymi budowę linii energetycznej oświetlenia ulicznego, , przebudowę napowietrznej linii energetycznej oraz budowę dróg dojazdowych na terenie Strefy.

W piśmie z 21 czerwca 2015 r. wnioskodawca wskazał, że w związku z udzieleniem odpowiedzi na wezwanie tutejszego urzędu, Wnioskodawca nadal stoi na stanowisku, iż Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego ze wskazanymi wydatkami ponoszonymi na budowę linii energetycznej oświetlenia ulicznego, przebudowę napowietrznej linii energetycznej oraz budowę dróg dojazdowych na terenie Strefy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Generalna zasada regulująca prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie nabywanych przez podatnika towarów i usług została określona w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą. Przepis ten stanowi, że w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.) kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Natomiast na mocy ww. art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.) kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT nie jest wyjątkowym przywilejem podatnika, lecz jego prawem. Możliwość zrealizowania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami.

Należy jednak zauważyć, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Z powołanego art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Wyjaśnić tutaj należy, że katalog czynności opodatkowanych podatkiem VAT zawiera art. 5 ustawy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Aby jednak czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonana przez podmiot działający dla tej czynności w charakterze podatnika podatku VAT.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Cytowany wyżej art. 15 ust. 2 ustawy, na mocy ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U z 2013 r. poz. 35), z dniem 1 kwietnia 2013 r., otrzymuje brzmienie: „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Zgodnie z ust. 6 ww. artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału, stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze prywatnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. w zakresie gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter działalności gospodarczej – mają charakter cywilnoprawny, a nie publicznoprawny.

Ustawa z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 460) w art. 2a ust. 2 wskazuje, że drogi wojewódzkie, powiatowe i gminne stanowią własność właściwego samorządu województwa, powiatu lub gminy.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi. W myśl ust. 2 ww. art. 19, zarządcami dróg, z zastrzeżeniem ust. 3, 5 i 8, są dla dróg:

1.  krajowych – Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad;
2.  wojewódzkich – zarząd województwa;
3.  powiatowych – zarząd powiatu;
4.  gminnych – wójt (burmistrz, prezydent miasta).

Zgodnie z art. 20 pkt 4 ustawy o drogach publicznych do obowiązków zarządcy drogi należy utrzymanie m.in. drogowych obiektów inżynierskich i innych urządzeń związanych z drogą.

Drogi i urządzenia związane z drogą powinny spełniać m.in. wymagania określone w rozporządzeniu Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 2 marca 1999 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać drogi publiczne i ich usytuowanie (Dz.U. Nr 43, poz. 430 ze zm.). W dziale IV ww. rozporządzenia w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać drogi publiczne i ich usytuowanie: Wyposażenie techniczne dróg wskazano urządzenia oświetleniowe. W § 109 ust. 1 tego rozporządzenia zostały określone sytuacje, kiedy droga powinna zostać oświetlona ze względów bezpieczeństwa ruchu. Zgodnie z § 2 przepisy rozporządzenia stosuje się przy projektowaniu, wykonywaniu dróg publicznych i związanych z nimi urządzeń budowlanych, a także ich odbudowie, rozbudowie, przebudowie oraz przy remontach objętych obowiązkiem uzyskania pozwolenia na budowę.

Przepisy powyższe odnoszą się do warunków technicznych i nie mogą przesądzać o sposobie finansowania, który jest regulowany przez ustawę Prawo energetyczne.

Zgodnie z art. 18 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz.U. z 2012, poz. 1059 ze zm.), do zadań własnych gminy w zakresie zaopatrzenia w energię elektryczną, ciepło i paliwa gazowe należy planowanie oświetlenia miejsc publicznych i dróg znajdujących się na terenie gminy oraz finansowanie oświetlenia ulic, placów i dróg publicznych znajdujących się na terenie gminy.

Przepisy ust. 1 pkt 2 i 3 nie mają zastosowania do autostrad i dróg ekspresowych w rozumieniu przepisów o autostradach płatnych (art. 18 ust. 3 ww. ustawy Prawo energetyczne).

Przez finansowanie oświetlenia ustawa Prawo energetyczne rozumie finansowanie kosztów energii elektrycznej pobranej przez punkty świetlne oraz koszty ich budowy i utrzymania (art. 3 pkt 22 ustawy).

Tym samym finansowanie oświetlenia dróg publicznych przez gminę obejmuje wszystkie drogi publiczne za wyjątkiem autostrad i dróg ekspresowych w rozumieniu przepisów o autostradach płatnych.

Przepisy ustawy Prawo energetyczne w ww. zakresie korelują z cytowanym wyżej art. 7 ust. 1 pkt 2 o samorządzie gminnym, zgodnie z którym do zadań własnych gminy należy zaspakajanie potrzeb wspólnoty, w tym m.in. w zakresie gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Na tle przedstawionego stanu faktycznego oraz zacytowanych przepisów należy uznać, że Wnioskodawca realizując przedstawione we wniosku zadanie inwestycyjne w zakresie budowy linii energetycznej oświetlenia ulicznego, przebudowy napowietrznej linii energetycznej oraz budowy dróg dojazdowych nie działa w charakterze podatnika VAT, a nabywanych towarów i usług niezbędnych do zrealizowania inwestycji celu publicznego nie wykorzystuje do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Faktycznie są one użytkowane dla realizacji celów, które stanowią publicznoprawną działalność Gminy pozostającą poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego ze wskazanymi wydatkami ponoszonymi budowę linii energetycznej oświetlenia ulicznego, przebudowę napowietrznej linii energetycznej oraz budowę dróg dojazdowych, trzeba wskazać, że z treścią art. 86 ust. 1 ustawy bezpośrednio wynika, że odliczyć można podatek naliczony związany z transakcjami, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Istnienie bezpośredniego związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Przepisy Rozdziału 1–4 Tytułu X Dyrektywy VAT (art. 167 i nast.) wprowadzają podstawową regułę wspólnego systemu podatku VAT, zgodnie z którą podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, natomiast prawo takie nie przysługuje w przypadku dokonywania transakcji zwolnionych lub nieopodatkowanych.

Warunek zachowania związku zakupów z działalnością opodatkowaną, jest również akcentowany w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z dnia 6 kwietnia 1995 r., (w sprawie C-4/94, BLP Group plc v. Commissioners of Customs & Excise) TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku jest uzależnione od bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi (ang. direct and immediate link with the taxable transactions ). Także w wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r. (w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank plc), TSUE nie miał wątpliwości, że artykuł 2 Pierwszej Dyrektywy i artykuł 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika podatku VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia.

Tym samym, w ocenie Organu, nie każdy zaistniały rodzaj powiązania o charakterze pośrednim przy dokonywaniu świadczeń opodatkowanych, lecz oczywistość oraz bezpośredniość tego powiązania z dokonywaną przez podatnika sprzedażą opodatkowaną, może dopiero dawać uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

W złożonym wniosku Gmina nie wykazała związku wskazanych zakupów z zawarciem konkretnych transakcji opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Charakter tych zakupów wskazuje jednoznacznie, że służą one tylko i wyłącznie do wykonywania zadań publicznych, tj. do świadczenia usług niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Fakt, że wskazane we wniosku wydatki będą pośrednio wpływać na cenę sprzedaży działek sąsiadujących z inwestycją (wybudowanie tej infrastruktury może przełożyć się na większą atrakcyjność działek, które mają być sprzedane potencjalnym inwestorom), w ocenie Organu nie powoduje, z uwagi na ich odrębność, zmiany charakteru usług, dla świadczenia których Wnioskodawca dokonał wskazanych zakupów.

Zgodnie z powołanymi wcześniej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług warunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści powołanych przepisów pozwala na stwierdzenie, że Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego ze wskazanymi wydatkami ponoszonymi budowę linii energetycznej oświetlenia ulicznego, przebudowę napowietrznej linii energetycznej oraz budowę dróg dojazdowych na terenie Strefy, ponieważ zakupione towary i usługi związane z realizacją tej części inwestycji nie mają związku z czynnościami opodatkowanymi.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.