Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.907.2021.2.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-02-10
Teza: powstanie przychodu i sposobu ustalenia jego wysokości z tytułu wystąpienia ze spółki jawnej innego wspólnika
Słowa kluczowe: spółki-spółka jawna; udział-wypłata udziałów; wspólnik-wystąpienie wspólnika
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14-ust. 2e; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14-ust. 2f

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

7 października 2021 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu i sposobu ustalenia jego wysokości z tytułu wystąpienia ze spółki jawnej innego wspólnika. Uzupełniła go Pani w odpowiedzi na wezwanie pismem z 18 stycznia 2022 r. (wpływ 19 stycznia2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wskazuje Pani, że jest wspólnikiem Spółki jawnej. Spółka ma obecnie dwóch wspólników, z których każdy uczestniczy w jej zyskach i stratach w 50%. Planowana jest zmiana w zakresie składu osobowego spółki. Zmiana ta polegać ma na tym, że drugi wspólnik wystąpi ze spółki jawnej, a w jego miejsce wstąpi nowa osoba, wnosząc wkład pieniężny. Nowy wspólnik będzie uczestniczył w zyskach i stratach spółki w 1%, w związku z tym po zmianie wspólników Pani udział w zyskach i stratach wynosić będzie 99%.

Występujący ze spółki wspólnik otrzyma wypłatę swojego udziału kapitałowego.

Zgodnie z przepisami umowy spółki jawnej, dotyczącymi rozliczenia z występującym wspólnikiem „Udział będzie wypłacony w gotówce lub innymi składnikami majątku spółki, według ich wartości zbywczej”. W związku z takim brzmieniem umowy spółki planowane jest, że występujący wspólnik otrzyma spłatę swojego udziału poprzez przeniesienie na niego własności trzech lokali niemieszkalnych stanowiących odrębne nieruchomości, będących własnością spółki.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazała Pani, że zdarzenie przyszłe nie miało miejsca w 2021 r. Realizację opisanego zdarzenia przyszłego planuje Pani po uzyskaniu interpretacji indywidualnej.

Wyjaśniła Pani, że posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium RP. Spółka jawna, której jest Pani wspólnikiem, nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Podstawowym przedmiotem działalności prowadzonej przez Spółkę jawną jest „Pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach” (PKD 47.19.Z). Wybrała Pani opodatkowanie dochodów z działalności gospodarczej na zasadach ogólnych (według skali podatkowej).

Spółka jawna, której jest Pani wspólnikiem, powstała z przekształcenia spółki cywilnej. Nieruchomości (lokale niemieszkalne) zostały nabyte przez tę spółkę cywilną, na podstawie umów o ustanowieniu odrębnej własności lokali użytkowych i przeniesienia własności z wypracowanego zysku.

W umowach o ustanowieniu odrębnej własności lokali i przeniesieniu prawa własności jako nabywcy nieruchomości zostali wpisani wspólnicy spółki cywilnej we współwłasności łącznej. Na wspólnika występującego ze spółki własność nieruchomości zostanie przeniesiona w drodze notarialnej umowy przeniesienia własności lokali.

Po wystąpieniu wspólnika Spółka będzie kontynuowała działalność gospodarczą.

Ustalenie wartości udziału kapitałowego wspólnika zostanie dokonane na dzień wystąpienia wspólnika ze Spółki, na podstawie wartości zbywczej majątku Spółki, według zasad określonych w umowie Spółki. Wartość nieruchomości przenoszonych na wspólnika również zostanie ustalona według ich wartości zbywczej.

Nieruchomości zostaną przeniesione na występującego wspólnika nieodpłatnie, jako rozliczenie udziału kapitałowego. Występujący wspólnik nie otrzyma wszystkich nieruchomości będących własnością Spółki.

Spółka będzie kontynuować działalność gospodarczą w oparciu o nieruchomości, które pozostaną jej własnością. Nieruchomości, które zostaną przeniesione na występującego wspólnika nie będą przez Spółkę wykorzystywane. Nieruchomości te były wprowadzone do ewidencji środków trwałych i dokonywano od nich odpisów amortyzacyjnych.

Nowy wspólnik przystąpi do spółki w tym samym momencie, w którym wystąpi wspólnik dotychczasowy, na podstawie tego samego aneksu do umowy spółki jawnej. Przeniesienie własności nieruchomości nie nastąpi tytułem wypłaty zysku, lecz wypłaty udziału kapitałowego.

**Pytanie (sformułowane w uzupełnieniu wniosku)**

Czy w związku z planowanym wystąpieniem wspólnika ze spółki, wypłata udziału kapitałowego w formie niepieniężnej, poprzez przeniesienie na występującego wspólnika własności nieruchomości, skutkować będzie powstaniem przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla Pani (wspólnika pozostającego w spółce), a jeżeli tak, to czy przychód ten należy określić proporcjonalnie do Pani prawa do udziału w zyskach spółki przysługującego przed dniem wystąpienia drugiego wspólnika, czy też proporcjonalnie do tego prawa, które przysługiwać Pani będzie po dniu wystąpienia?

**Pani stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)**

Wypłata udziału kapitałowego poprzez przeniesienie na występującego wspólnika własności nieruchomości nie będzie skutkować powstaniem przychodu dla Pani jako (wspólnika pozostającego w spółce).

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki.

Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b tej ustawy, przychodami takimi są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z wystąpieniem wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną.

Przy czym zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit b ww. ustawy, do przychodów nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z wystąpieniem wspólnika z takiej spółki - jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło wystąpienie wspólnika, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.

Przepisy te jednoznacznie stanowią więc, że jedynie otrzymanie przez wspólnika w związku z wystąpieniem ze spółki środków pieniężnych powoduje powstanie dla niego przychodu. Natomiast jeżeli w związku z wystąpieniem ze spółki otrzymał on rzeczowe składniki majątku, przychód nie powstaje. Powstać może dopiero z chwilą ich zbycia, chyba że zbycie nastąpi po upływie 6 lat od dnia wystąpienia ze spółki.

Przepisy te nie stanowią natomiast, że jakikolwiek przychód powstaje dla wspólników pozostających w spółce.

Przeniesienie na wspólnika nieruchomości, będącej własnością spółki jawnej, które następuje w wykonaniu obowiązku wypłaty występującemu wspólnikowi udziału kapitałowego, nie będzie odpłatnym zbyciem tej nieruchomości, z uwagi na brak ekwiwalentności świadczenia. Spółka przenosi na wspólnika własność wykonując swoje zobowiązanie, niczego w zamian nie otrzymując. Przeniesienie własności nieruchomości pod tym tytułem nie spowoduje powstania dla spółki (czyli dla wspólników wypłacającej udział kapitałowy spółki jawnej) przychodu z działalności gospodarczej na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Takie stanowisko jest ugruntowane w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. wyrok NSA z dnia 21 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 835/12).

Ewentualną inną podstawą rozpoznania takiego przychodu dla spółki (wspólników wypłacającej udział kapitałowy spółki jawnej) mógłby być art. 14 ust. 2e w związku z ust. 2f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z tymi przepisami, w przypadku gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego. Przepis ten stosuje się odpowiednio w przypadku wykonania świadczenia niepieniężnego przez spółkę niebędącą osobą prawną.

Przepisy te jednak nie mają zastosowania do przekazania przez spółkę składników majątku wspólnikowi występującemu ze spółki. Wskazują na to jednoznacznie wyniki wykładni systemowej.

Przede wszystkim wskazuje na to brzmienie art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę.

Tymczasem zgodnie z art. 22 ust. 1d lit. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy, praw lub innych świadczeń będących przedmiotem wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f, kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia jest równowartość wierzytelności (należności) uregulowanej przez wykonanie świadczenia niepieniężnego (w naturze), o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f. Tak więc w zakresie opodatkowania zbycia składników majątku otrzymanych przez wspólnika w związku z wystąpieniem ze spółki jawnej i w zakresie opodatkowania zbycia rzeczy będących przedmiotem wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f, przepisy ustawy określają zupełnie inny sposób ustalania dochodu z tych dwóch tytułów. Ustawa wyróżnia zatem, jako zupełnie odmienne sposoby nabycia składników majątku, „otrzymanie ich przez wspólnika w związku z wystąpieniem ze spółki nie będącej sobą prawną” oraz nabycie jako „przedmiot świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f”. Gdyby uznać, że składniki rzeczowe nabyte w związku z wystąpieniem wspólnika ze spółki, są nabyte jako „przedmiot wykonania świadczenia niepieniężnego”, o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f, to kosztem uzyskania przychodu z ich odpłatnego zbycia przez wspólnika byłaby wartość uregulowanej należności, czyli wartość wypłacanego udziału kapitałowego. Jest to w sposób oczywisty sprzeczne z art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednoznaczny wniosek jest więc taki, że zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych otrzymanie przez wspólnika rzeczowych składników majątku w związku z wystąpieniem ze spółki, nie jest wykonaniem świadczenia niepieniężnego w celu uregulowania zobowiązania, o którym mówi art. 14 ust. 2e i 2f. Przepis ten nie może mieć więc zastosowania w przypadku wypłaty wspólnikowi udziału kapitałowego poprzez przeniesienie składników rzeczowych majątku spółki i nie może stanowić podstawy rozpoznania przychodu dla wspólników wypłacającej udział spółki osobowej.

Ponadto, jeżeli wystąpienie ze spółki nastąpi z dniem przeniesienia na występującego wspólnika rzeczowych składników majątku jako wypłaty udziału kapitałowego, to rozpoznanie przychodu z tego tytułu musiałoby skutkować, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powstaniem takiego przychodu również dla występującego wspólnika, proporcjonalnie do prawa udziału w zysku, jakie posiadał w tej spółce. Byłoby to jednak w sposób oczywisty sprzeczne z cytowanym na wstępie art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy, zgodnie z którym przychód u występującego wspólnika powstaje dopiero z chwilą odpłatnego zbycia otrzymanych składników majątku, a samo ich otrzymanie jest neutralne podatkowo.

Wyniki wykładni systemowej prowadzą zatem do jednoznacznego wniosku, że art. 14 ust. 2e w związku z ust. 2f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może być podstawą rozpoznania przychodu dla spółki osobowej (tzn. wspólników tej spółki proporcjonalnie do ich udziału w zysku) w przypadku wypłaty udziału kapitałowego występującemu ze spółki wspólnikowi poprzez przeniesienie na niego składników majątku.

Podsumowując – w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest przepisów, zgodnie z którymi wypłata udziału kapitałowego poprzez przeniesienie własności nieruchomości na występującego ze spółki wspólnika mogłaby skutkować, w chwili takiego przeniesienia, powstaniem przychodu dla wspólnika pozostającego w spółce.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm., dalej: „k.s.h.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 22 § 1 k.s.h., spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową.

Stosownie do art. 8 § 1 k.s.h., spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia (art. 28 k.s.h.).

Ponadto, w myśl art. 51 § 1 k.s.h., każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach (art. 51 § 2 k.s.h.).

Zgodnie z art. 65 § 1 k.s.h., w przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki wartość udziału kapitałowego wspólnika albo jego spadkobiercy oznacza się na podstawie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki. Udział kapitałowy obliczony w sposób określony w § 1 i § 2 powinien być wypłacony w pieniądzu.

Rzeczy wniesione do spółki przez wspólnika tylko do używania zwraca się w naturze (art. 65 § 3 k.s.h.).

Z powyższego wynika, że wystąpienie wspólnika ze spółki osobowej powoduje obowiązek rozliczenia udziału kapitałowego wspólnika. Rozliczenie poprzedza ustalenie wartości udziału kapitałowego występującego wspólnika poprzez sporządzenie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki, czyli wartość jej majątku w obrocie prawnym i gospodarczym (wartość, jaką można uzyskać za spółkę). Bilans ten winien zawierać wszystkie składniki materialne i niematerialne (wg cen rynkowych), które mają wartość wymierną w pieniądzu. Zatem wartość udziału kapitałowego należnego występującemu ze spółki wspólnikowi jest ustalana na podstawie bilansu sporządzonego według cen rynkowych.

W części należnej występującemu wspólnikowi zawiera się zarówno:

\- wkład wniesiony przez tego wspólnika w chwili przystąpienia do spółki,

\- nadwyżka wartości rynkowej majątku nad jego wartością podatkową oraz

\- pozostawione przez wspólnika zyski, wcześniej na bieżąco przez niego opodatkowane, które zostały reinwestowane (np. w środki trwałe).

Ustalony w ten sposób udział kapitałowy powinien być wypłacony występującemu wspólnikowi w pieniądzu, zaś rzeczy wniesione do spółki przez wspólnika tylko do używania zwraca się w naturze. Udział wypłacany wspólnikowi powinien uwzględniać wniesione do spółki wkłady, a także procentową część nadwyżki majątkowej ponad wniesione przez wspólników wkłady.

Spółka jawna nie posiada osobowości prawnej, a w przedmiotowej sprawie nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, zatem dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki jawnej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce jawnej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem takiej spółki jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

W związku z powyższym przychody i koszty związane z działalnością spółki niebędącej osobą prawną wspólnicy będący osobami fizycznymi powinni określać proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku tej spółki.

Stosownie do art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2e ww. ustawy, w przypadku gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego. Przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

Przy czym, przepis ust. 2e stosuje się odpowiednio w przypadku wykonania świadczenia niepieniężnego przez spółkę niebędącą osobą prawną (art. 14 ust. 2f ww. ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy spółka niebędąca osobą prawną ureguluje swoje zobowiązanie poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego (np. w formie rzeczowej), u wspólnika tej spółki (proporcjonalnie do wysokości jego udziału w zysku spółki) powstanie przychód w wysokość wartości uregulowanego zobowiązania. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego (wartość rynkowa przekazanej wierzycielowi na skutek uregulowania zobowiązania rzeczy) jest wyższa niż wysokość uregulowanego zobowiązania, przychodem będzie wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego (wydanej rzeczy).

Przywołania w niniejszej sprawie wymaga również norma art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), stosownie do której jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Uregulowana w tym przepisie instytucja świadczenia w miejsce wypełnienia/wykonania (datio in solutum) stanowi jeden z wyjątków od zasady realnego wykonywania zobowiązań cywilnych, znajdujący podstawę w zasadzie swobody umów. Wskutek zawarcia umowy o świadczenie w miejsce wypełnienia dłużnik uzyskuje upoważnienie przemienne (facultas alternativa), umożliwiające mu wykonanie zobowiązania przez spełnienie świadczenia innego niż pierwotne. Z chwilą wypełnienia świadczenia zastępczego następuje wykonanie umowy o datio in solutum, a zarazem wykonanie istniejącego zobowiązania, co prowadzi do jego wygaśnięcia.

Roszczenie wierzyciela wynikające z umowy zobowiązaniowej zostaje zaspokojone wskutek spełnienia przez dłużnika na jego rzecz świadczenia zastępczego. Przeniesienie własności nieruchomości ma nastąpić właśnie w celu zwolnienia się przez dłużnika z zobowiązania o pierwotnie oznaczonej postaci, świadczenie i cel ten zostanie osiągnięty w wyniku skutecznego przeniesienia danych praw na wierzyciela. Oznacza to, że nie można dopatrywać się skutku zobowiązującego do przeniesienia własności nieruchomości w umowie tworzącej podstawowy stosunek obligacyjny, którego przedmiotem jest świadczenie pierwotne, tj. wypłaty wynagrodzenia w związku z wystąpieniem ze spółki przez jednego ze wspólników.

Oceniając z prawnopodatkowego punktu widzenia przeniesienie przez Spółkę na rzecz występującego wspólnika własności nieruchomości, tj. wypłatę wynagrodzenia z tytułu wystąpienia ze spółki w formie niepieniężnej, należy zauważyć, że jest to sytuacja odmienna w skutkach podatkowych od wypłaty wynagrodzenia w formie pieniężnej, jako że prowadzi do odrębnych zmian w majątku Spółki.

Uregulowanie wynagrodzenia w formie niepieniężnej, tj. w formie przeniesienia własności nieruchomości – polega bowiem na przeniesieniu na rzecz występującego wspólnika nieruchomości, których wartość odpowiada ustalonej wartości wynagrodzenia, ale których uprzednie wejście do majątku spółki wiązało się z poniesieniem kosztu, który nie musi odpowiadać wartości rynkowej nieruchomości na dzień przekazania występującemu wspólnikowi. Gdyby zatem wspólnicy pozostający w spółce zdecydowali się najpierw dokonać zbycia nieruchomości, a następnie przekazać uzyskane z tej transakcji środki pieniężne na rzecz występującego wspólnika – jako wynagrodzenie z tytułu wystąpienia ze spółki – uzyskaliby przychód ze zbycia nieruchomości, prawo do ujęcia jako koszty uzyskania przychodów ze zbycia nierozliczonych podatkowo kosztów ich nabycia oraz ponieśli niestanowiący kosztu podatkowego wydatek na zapłatę wynagrodzenia. W konsekwencji zostałby osiągnięty dochód albo poniesiona strata na transakcji zbycia nieruchomości.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że jest Pani wspólnikiem spółki jawnej. Spółka ma obecnie dwóch wspólników, z których każdy uczestniczy w jej zyskach i stratach w 50%. Planowana jest zmiana w zakresie składu osobowego spółki. Zmiana ta polegać ma na tym, że drugi wspólnik wystąpi ze spółki jawnej, a w jego miejsce wstąpi nowa osoba, wnosząc wkład pieniężny. Nowy wspólnik będzie uczestniczył w zyskach i stratach spółki w 1%, w związku z tym po zmianie wspólników Pani udział w zyskach i stratach wynosić będzie 99%. Występujący ze spółki wspólnik otrzyma wypłatę swojego udziału kapitałowego. Zgodnie z przepisami umowy spółki jawnej, dotyczącymi rozliczenia z występującym wspólnikiem „Udział będzie wypłacony w gotówce lub innymi składnikami majątku spółki, według ich wartości zbywczej”. W związku z takim brzmieniem umowy spółki planowane jest, że występujący wspólnik otrzyma spłatę swojego udziału poprzez przeniesienie na niego własności trzech lokali niemieszkalnych stanowiących odrębne nieruchomości, będących własnością spółki. Nieruchomości (lokale niemieszkalne) zostały nabyte przez tę spółkę cywilną, na podstawie umów o ustanowieniu odrębnej własności lokali użytkowych i przeniesienia własności z wypracowanego zysku. W umowach o ustanowieniu odrębnej własności lokali i przeniesieniu prawa własności jako nabywcy nieruchomości zostali wpisani wspólnicy spółki cywilnej we współwłasności łącznej. Ustalenie wartości udziału kapitałowego wspólnika zostanie dokonane na dzień wystąpienia wspólnika ze Spółki, na podstawie wartości zbywczej majątku Spółki, według zasad określonych w umowie Spółki. Wartość nieruchomości przenoszonych na wspólnika również zostanie ustalona według ich wartości zbywczej. Nieruchomości zostaną przeniesione na występującego wspólnika nieodpłatnie, jako rozliczenie udziału kapitałowego. Nowy wspólnik przystąpi do spółki w tym samym momencie, w którym wystąpi wspólnik dotychczasowy, na podstawie tego samego aneksu do umowy spółki jawnej. Przeniesienie własności nieruchomości nie nastąpi tytułem wypłaty zysku, lecz wypłaty udziału kapitałowego.

Przedmiotem Pani wątpliwości jest kwestia powstania przychodu u wspólnika pozostającego w spółce oraz sposobu określenia wysokości tego przychodu, tj. proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zyskach spółki przysługującego przed dniem wystąpienia drugiego wspólnika, czy też proporcjonalnie do tego prawa, które przysługiwać mu będzie po dniu wystąpienia.

Odnosząc się do powyższego należy zauważyć, że w sytuacji, gdy spółka niebędąca osobą prawną ureguluje swoje zobowiązanie przez wykonanie świadczenia niepieniężnego, u wspólnika tej spółki (proporcjonalnie do wysokości jego udziału w zysku spółki) powstaje przychód w wysokość wartości uregulowanego zobowiązania. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego (wartość rynkowa przekazanej wierzycielowi na skutek uregulowania zobowiązania rzeczy) jest wyższa niż wysokość uregulowanego zobowiązania, przychodem będzie wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego (wydanej rzeczy).

W przedmiotowej sprawie przeniesienie własności nieruchomości ma nastąpić w celu zwolnienia się przez dłużnika ze zobowiązania o pierwotnie oznaczonej postaci, świadczenie i cel ten zostanie osiągnięty w wyniku skutecznego przeniesienia danych praw na wierzyciela.

Zatem, w przypadku przekazania występującemu ze spółki wspólnikowi nieruchomości z tytułu wypłaty udziału kapitałowego, w spółce dojdzie do powstania przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takiej bowiem sytuacji dojdzie do wykonania zobowiązania ciążącego na spółce jawnej w formie świadczenia niepieniężnego, a zatem do wypełnienia przesłanek wynikających z art. 14 ust. 2e i ust. 2f ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując – w związku z planowanym wystąpieniem wspólnika ze Spółki, rozliczenie udziału kapitałowego z występującym wspólnikiem w formie niepieniężnej będzie skutkowało powstaniem przychodu w rozumieniu przepisów tej ustawy dla Pani jako wspólnika, który pozostaje w Spółce. Przychód ten powstanie w momencie przeniesienia własności nieruchomości, zatem powinna go Pani określić proporcjonalnie do posiadanego przez Panią udziału w zyskach Spółki przysługującego w momencie powstania tego przychodu, tj. w dniu przeniesienia praw własności nieruchomości ze spółki jawnej na występującego wspólnika.

Z powyższych względów, Pani stanowisko uznano za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

Zaznaczyć należy, że interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Pani, nie zaś innych wspólników Spółki jawnej.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie skutków wypłaty udziału kapitałowego w formie niepieniężnej. Wypłata udziału kapitałowego w formie pieniężnej nie była przedmiotem Pani zapytania.

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania tej interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i musi Pani zastosować się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), naadres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).