Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1413/14/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-02-02
Teza: Czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę mogą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 37 w powiązaniu z art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 (Dz.U. Nr 54, poz 535 z późniejszymi zmianami)?
Słowa kluczowe: usługi-usługi pośrednictwa; usługi-usługi ubezpieczeniowe; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 5 listopada 2014 r. (data wpływu 12 listopada 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 listopada 2014 r. został złożony wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług na rzecz Towarzystwa polegających na wspieraniu współpracy Towarzystwa i Banku polegających na czynnościach zmierzających do pozyskania klientów i zawierania umów ubezpieczeniowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca we wrześniu bieżącego roku rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej. Jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. We wrześniu Wnioskodawca podpisał umowę z Towarzystwem Ubezpieczeń, w której to zobowiązał się, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, do świadczenia usług na rzecz Towarzystwa. Towarzystwo prowadzi sprzedaż swoich usług ubezpieczeniowych między innymi za pośrednictwem banków (tzw. Bancassurance). Bank jest podmiotem wykonującym czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego na rzecz Towarzystwa. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Towarzystwa polegają na wspieraniu współpracy Towarzystwa i Banku w zakresie czynności zmierzających do pozyskiwania klientów oraz wykonywaniu czynności przygotowawczych zmierzających do zawierania umów ubezpieczenia. Do czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę wchodzą w szczególności:

*   regularne wizytowanie placówek Banku i motywowanie do sprzedaży produktów Towarzystwa,
*   szkolenie i koordynacja procesów szkoleniowych przedstawicieli Banku w zakresie produktów Towarzystwa, zwiększanie wiedzy i kompetencji przedstawicieli Banku w zakresie sprzedaży produktów ubezpieczeniowych,
*   budowanie i rozwijanie długotrwałych relacji z Przedstawicielami Banku,
*   regularna analiza i monitoring działań i ofert konkurencji,
*   współpraca z Towarzystwem w zakresie wyjaśniania incydentów i skarg Klientów.

Za swoje usługi Wnioskodawca otrzymuje zapłatę w postaci wynagrodzenia ryczałtowego ustalonego w umowie oraz prowizyjnego w zależności od wyników sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę mogą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 37 w powiązaniu z art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 (Dz.U. Nr 54, poz 535 z późniejszymi zmianami)?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 43 ust. 13 zwolnienie od podatku od towarów i usług stosuje się do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41. Usługa ubezpieczeniowa świadczona przez Towarzystwo Ubezpieczeń jest niewątpliwie usługą wskazaną w art. 43 ust.1 pkt 37 Ustawy od podatku od towarów i usług. Żeby rozstrzygnąć czy usługa wykonywana przez Wnioskodawcę stanowi element usługi ubezpieczeniowej należy posłużyć się definicją usługi ubezpieczeniowej. Niestety ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia usługi ubezpieczeniowej, należy więc sięgnąć do Ustawy o działalności ubezpieczeniowej z dnia 22 maja 2003 roku. W art. 3 ust. 1 tej ustawy mówi się, iż przez działalność ubezpieczeniową rozumie się wykonywanie czynności ubezpieczeniowych związanych z oferowaniem i udzielaniem ochrony na wypadek ryzyka wystąpienia skutków zdarzeń losowych. W związku z taką definicją działalność wykonywana przez Wnioskodawcę mnie niewątpliwie jest działalnością, która stanowi element usługi ubezpieczeniowej w postaci oferowania produktu, jakim jest ochrona ubezpieczeniowa świadczona przez Towarzystwo. Według Słownika Języka Polskiego „oferowanie” jest to proponowanie jakiegoś produktu, przedkładanie oferty, zachęcanie do kupna. Praktycznie wszystkie działania Wnioskodawcy sprowadzają się właśnie do proponowania produktu i przedkładania oferty Towarzystwa choćby poprzez regularne wizyty w placówkach i koordynowanie szkoleń oraz ich przeprowadzanie oraz zachęcania do kupna poprzez motywowanie przedstawicieli Banku do sprzedaży produktów Towarzystwa. Wykładnia językowa wskazanych powyżej pojęć jest więc zgodna z wykonywanymi przeze mnie usługami. Usługi te stanowią również odrębną całość i są niezbędne do świadczenia usługi ubezpieczeniowej przez Towarzystwo, która jest usługą zwolnioną od podatku od towarów i usług. Również fakt uzyskiwania przez Wnioskodawcę wynagrodzenia prowizyjnego bezpośrednio związanego z wynikami sprzedaży produktów Towarzystwa świadczy, że usługi te stanowią część usługi świadczonej przez Towarzystwo i bez nich działalność Towarzystwa nie byłaby możliwa. Potwierdzać to może również fakt, iż do obowiązków Wnioskodawcy należy współpraca z Towarzystwem w zakresie ewentualnych skarg klientów, czyli dbanie o prawidłowe wykonanie usługi, już po sprzedaży polisy. W związku z argumentami przedstawionymi powyżej Wnioskodawca uważa, iż usługi, które świadczy spełniają przesłanki wskazane w art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług i w Jego ocenie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, w myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Podkreślić także należy, że zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Według art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Zatem, w pierwszej kolejności należy określić jakie czynności miał na myśli prawodawca formułując w art. 43 ust. 1 pkt 37 zwolnienie dla świadczonych usług ubezpieczeniowych, usług reasekuracyjnych i usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych.

Stosownie do art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r. Nr 347, str. 1 z późn. zm.), państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Należy podkreślić, że terminy używane do określenia zwolnień podatku przewidziane w artykule 135 Dyrektywy muszą być wiernie interpretowane, jako że stanowią wyjątki od ogólnej zasady, która mówi, że podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika (patrz w szczególności sprawa 348/87 Stichting Uitvoering Financiele Acties (1989) ECR 1737, paragraf 13 i sprawa C-287/00 Commission v. Germany (2002) ECR I-5811, paragraf 43).

Jest ustalonym prawem precedensowym, że zwolnienia te stanowią niezależne pojęcia prawa wspólnotowego, którego celem jest uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych Państwach Członkowskich. W związku z powyższym tut. Organ wydając interpretację określa ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Dyrektywa nie podaje definicji transakcji ubezpieczeniowych ani usług pokrewnych świadczonych przez maklerów i pośredników ubezpieczeniowych. Natomiast, „czynność ubezpieczeniowa”, w ogólnie przyjętym rozumieniu, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy. Czynność ubezpieczeniowa, w każdym wypadku związana jest z istnieniem stosunku umownego między usługodawcą, który domaga się zwolnienia (od podatku) a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym.

Jeśli chodzi o transakcje ubezpieczeniowe TSUE w sprawie C-8/01 orzekł jednak, że istotą transakcji ubezpieczeniowej jest w ogólnym rozumieniu, że ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki (sprawy: Card Protection Plan C-349/96, paragraf 17 i Skania C-240/99, paragraf 37).

Trybunał wprawdzie orzekł, że wyrażenie „transakcje ubezpieczeniowe” nie obejmuje wyłącznie transakcji dokonywanych przez samych ubezpieczycieli, ale zasadniczo jest na tyle obszerne, że obejmuje zapewnienie ochrony ubezpieczeniowej przez podatnika, który sam nie jest ubezpieczycielem, ale w kontekście polisy blokowej dostarcza swoim klientom taką ochronę, korzystając z wpływów od ubezpieczyciela, który przyjmuje na siebie ryzyko objęte w ubezpieczeniu (sprawy: Card Protection Plan, paragraf 22 i Skandia, paragraf 38).

Jednak w akapicie 41 sprawy Skandia Trybunał podtrzymał stanowisko, że zgodnie z definicją transakcji ubezpieczeniowych zawartą w akapicie 39 niniejszego wyroku okazuje się, że tożsamość osoby, której świadczy się usługę, jest istotna w rozumieniu definicji rodzaju usług objętych artykułem 13B(a) Szóstej Dyrektywy i że transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi na rzecz Towarzystwa Ubezpieczeniowego polegające na wspieraniu współpracy Towarzystwa i Banku w zakresie czynności zmierzających do pozyskania klientów oraz zmierzających do zawierania umów ubezpieczenia. Czynności, które świadczy Wnioskodawca polegają m.in. na wizytowaniu placówek Banku, motywowaniu do sprzedaży produktów, szkoleniu i koordynacji przedstawicieli Banku w zakresie produktów Towarzystwa, budowaniu i rozwijaniu długotrwałych relacji z Przedstawicielami Banku, analizie i monitoringu działań i ofert konkurencji oraz współpracy z Towarzystwem w zakresie wyjaśniania incydentów i skarg Klientów.

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do rozstrzygnięcia kwestii czy świadczone usługi korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 w związku z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie precyzuje co należy rozumieć pod pojęciem umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, zatem w celu dokładnego zdefiniowania tego pojęcia należy sięgnąć do regulacji prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.) przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Natomiast zgodnie z art. 808 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. W takim przypadku ubezpieczający nie jest jednocześnie ubezpieczonym. Ubezpieczony nie musi być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia. Roszczenie o zapłatę składki przysługuje ubezpieczycielowi wyłącznie przeciwko ubezpieczającemu.

Z drugiej strony ubezpieczony jest uprawniony do żądania należnego świadczenia bezpośrednio od ubezpieczyciela. Dodatkowo może żądać by ubezpieczyciel udzielił mu informacji o postanowieniach zawartej umowy oraz ogólnych warunkach ubezpieczenia w zakresie, w jakim dotyczą jego praw i obowiązków.

Powołane regulacje wskazują, że umowa ubezpieczenia na cudzy rachunek jest konstrukcją prawną, w której ubezpieczający zawiera z ubezpieczycielem umowę w celu ochrony interesu osoby trzeciej – ubezpieczonego, przy czym ubezpieczyciel świadczy ochronę ubezpieczeniową bezpośrednio na rzecz ww. osoby trzeciej, na której rachunek została zawarta umowa. Osoba trzecia nie musi być jednoznacznie wskazana w zawartej z ubezpieczycielem umowie ubezpieczenia.

A zatem, należy uznać, że ubezpieczenie na cudzy rachunek jest specyficzną formą ubezpieczenia odmienną od jego typowych form. Odmienność ubezpieczenia na cudzy rachunek polega przede wszystkim na tym, że w ramach takiego ubezpieczenia ubezpieczający pełni szczególną rolę, gdyż zawarta umowa ubezpieczenia ma na celu ochronę nie jego interesów, a osób trzecich.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca nie jest podmiotem zawierającym umowy ubezpieczenia jest jedynie koordynatorem Banku, który oferuje klientom umowy ubezpieczeniowe, a Wnioskodawca ma na celu promocję produktów Towarzystwa Ubezpieczeniowego.

W ocenie tutejszego organu, wykonywane przez Wnioskodawcę czynności takie jak: wizytowanie placówek Banku, motywowanie do sprzedaży produktów, szkolenie i koordynacja przedstawicieli Banku w zakresie produktów Towarzystwa, budowanie i rozwijanie długotrwałych relacji z Przedstawicielami Banku, analiza i monitoring działań i ofert konkurencji oraz współpraca z Towarzystwem w zakresie wyjaśniania incydentów i skarg Klientów, których celem będzie wspomaganie dystrybucji Produktów Ubezpieczeniowych Towarzystwa Ubezpieczeniowego nie spełniają warunku zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Charakter działań Wnioskodawcy sprowadzający się do wskazanych przez Wnioskodawcę czynności nie można uznać za czynności związane z zawieranymi umowami ubezpieczenia, a ich niewykonanie przez Wnioskodawcę, ale przez inny podmiot w żaden sposób nie wpłynęłoby na treść i jakość umowy ubezpieczenia w ramach zawartych umów ubezpieczeń.

Czynności wykonywane na zlecenie Towarzystwa Ubezpieczeniowego, nie mieszczą się w zakresie zawartej przez Bank umowy ubezpieczenia - Wnioskodawca wykonuje wyłącznie usługi zlecone przez Towarzystwo, które nie mieszczą się w zakresie „zawarcia umowy ubezpieczenia na cudzy rachunek”. Są to czynności czysto techniczne (szkoleniowo-administracyjne).

Wyżej wymienione czynności nie zmieniają sytuacji prawnej stron transakcji usługi ubezpieczenia, gdyż nie obejmują dostawy usługi ubezpieczeniowej – zwolnionej z podatku. Są to czynności techniczne związane z obsługą transakcji ubezpieczeniowych.

W praktyce usługi które stanowią określoną całość, spełniającą specyficzne, istotne funkcje usług finansowych, muszą skutkować zrealizowaniem znamion poszczególnej usługi finansowej. Stąd w opinii Trybunału (wyrok z dnia 13 grudnia 2000 r. w sprawie C-235/00 Commissioners of Customs & Excise v. CSC Financial Services Ltd. ), zwolnienie określone w art. 13 część B lit. d pkt 5 VI Dyrektywy nie obejmuje dostawy usługi jedynie materialnej, technicznej lub administracyjnej, która nie zmienia sytuacji prawnej lub finansowej stron.

Z prezentowanego wyżej orzecznictwa TSUE płynie wniosek, że czynności czysto techniczne, administracyjne nie są objęte zwolnieniem z podatku od towarów i usług. Zwolnieniem tym nie są objęte również usługi stanowiące element usługi ubezpieczeniowej, który wprawdzie stanowi odrębną całość, lecz nie jest dla niej właściwy i niezbędny.

Wskazać należy, że w myśl art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Dodatkowo na mocy art. 43 ust. 14 ustawy o VAT usługa taka nie może stanowić elementu usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych.

Na mocy art. 43 ust. 13 ustawy o VAT zwolniono z VAT świadczenie usługi stanowiącej element usługi ubezpieczeniowej, który jest dla niej właściwy i niezbędny, jednakże musi on stanowić odrębną całość. Art. 43 ust. 13 ustawy, jednak nie precyzuje zakresu podmiotowego. Zatem należy uznać, że przepis ten dotyczy usług opartych na podwykonawstwie czy outsourcingu wykonywanych przez podmioty trzecie (które nie są ubezpieczycielami) na rzecz podmiotów ubezpieczających.

Zatem, konieczne jest ustalenie czy opisane przez Wnioskodawcę we wniosku usługi sprowadzające się do koordynacji i szkolenia pracowników Banku w zakresie produktów oferowanych przez Towarzystwo, po pierwsze, stanowią element usługi ubezpieczeniowej świadczonej przez Wnioskodawcę, po drugie, czy stanowią odrębną całość, po trzecie zaś czy są "właściwe" oraz "niezbędne" do świadczenia usługi zwolnionej od opodatkowania podatkiem od towarów usług na podstawie przewidzianej w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Pod pojęciem „właściwy” należy rozumieć za Słownikiem Języka Polskiego (http://sjp.pwn.pl), czy Nowym Słownikiem Języka Polskiego pod red. B. Dunaja s. 783, „mający typowe cechy danego gatunku, grupy przedmiotów czy zjawisk”.

Natomiast pojęcie „niezbędny” oznacza „koniecznie potrzebny” (Słownik Języka Polskiego - http://sjp.pwn.pl).

Słownik Języka Polskiego (http://sjp.pwn.pl) precyzując termin „odrębny” wskazuje na znaczenie „stanowiący samodzielną całość”. Z kolei za „całość” uznaje „wszystkie części czegoś wzięte razem”.

Podkreślić należy, że przepis art. 43 ust. 13 ustawy dotyczy podmiotów nie będących zakładami ubezpieczeń, jako że zakładów takich i świadczonych przez nie usług dotyczy art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Analizując tym samym warunki przewidziane w art. 43 ust. 13 ustawy, należy stwierdzić, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę same w sobie są niezależnie, stanowią odrębną całość, jednakże usługi te nie stanowią elementu usługi ubezpieczeniowej, czyli nie są one czynnościami, które wchodzą w skład usług ubezpieczeniowych świadczonych przez zakład ubezpieczeń na rzecz ubezpieczonego, które to mają charakter właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej, zgodnie z ust. 1 pkt 37 art. 43 ustawy.

Cecha „właściwości” nie występuje w odniesieniu do czynności Wnioskodawcy polegających na wspieraniu, koordynacji i szkoleniu pracowników Banku w zakresie produktów oferowanych przez Towarzystwo Ubezpieczeniowe. Czynności te, w przeważającej mierze nie są związane z konkretną umową ubezpieczenia, lecz z realizacją i wdrożeniem ogólnych procedur, schematów postępowania, przygotowania infrastruktury technicznej i prowadzenia działań marketingowych i reklamowych.

Należy przy tym zauważyć, że fakt, że dana usługa jest rzeczywiście niezbędna do wykonania usługi głównej, nie przesądza jeszcze, że ma do niej zastosowanie zwolnienie od podatku.

„Sam fakt, że jakiś istotny element jest niezbędny do zakończenia transakcji zwolnionej z podatku, nie daje podstaw do konkluzji, że usługa, którą dany element reprezentuje, jest zwolniona z podatku” – wyrok w sprawie C-2/95 SDC (pkt 65).

Wprawdzie tematyka zwolnień z zakresu transakcji ubezpieczeniowych i transakcji finansowych jest różna, jednakże pewne elementy tej tematyki zostały połączone przez regulację art. 43 ust. 13 ustawy.

Warto w tym miejscu przytoczyć również orzeczenie TSUE z dnia 28 lipca 2011 r. w sprawie Noreda Pankki Suomi Oyj sygn. C-350/10, które zapadło w kwestii zastosowania zwolnienia dla usług pomocniczych do usług finansowych, wyraźnie obrazuje podejście Trybunału w wyznaczaniu kierunków wykładni przepisów prawa unijnego, które jest implementowane do porządku krajowego. Przedmiotem sprawy było objęcie zwolnieniem usług SWIFT polegających na elektronicznym przesyłaniu wiadomości sprowadzających się do wydawania dyspozycji płatności i dyspozycji dotyczących transakcji na papierach wartościowych, za pomocą których środki przekazywane są przez jedną instytucję finansową do drugiej, w sposób chroniony zabezpieczeniami. TSUE uznał, że działalność SWIFT ogranicza się do aspektów technicznych i nie obejmuje specyficznych i istotnych elementów operacji finansowych, a sam SWIFT odpowiada jedynie za należyte przesyłanie komunikatów finansowych za pomocą zatwierdzonego systemu informatycznego. U podstaw powyższego rozstrzygnięcia legła argumentacja, wskazująca, że aby móc zakwalifikować świadczone usługi jako czynności zwolnione z opodatkowania, powinny one tworzyć odrębną całość, która – jeśli ją oceniać globalnie – w konsekwencji wypełnia specyficzne i istotne funkcje usługi opisanej w tym przepisie. Co istotne z punktu widzenia przedmiotowej sprawy, jako ważną okoliczność w kontekście „operacji dotyczących przelewów” TSUE wskazał na skutek jaki one wywierają tj. powodować zmiany w sytuacji prawnej i finansowej. TSUE stawia wyraźne rozgraniczenie pomiędzy usługą zwolnioną w rozumieniu Dyrektywy a dostarczaniem zwykłego świadczenia fizycznego lub technicznego.

TSUE ponadto w przywołanym orzeczeniu akcentuje konieczność spełnienia przez oceniane usługi specyficznych i istotnych funkcji transakcji finansowych, by można było objąć je zwolnieniem od podatku VAT.

Konfrontując przedstawiony we wniosku stan faktyczny z z przytoczonymi regulacjami prawnymi oraz orzecznictwem TSUE należy stwierdzić, że kluczową rolę w rozwiązaniu wskazanego we wniosku problemu odgrywa regulacja art. 43 ust. 13 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, na której zresztą oparł także własne stanowisko w sprawie i przedstawił argumentację Wnioskodawca.

Analizując przedstawiony stan faktyczny w świetle orzecznictwa TSUE, a także ustawy o VAT należy po pierwsze zauważyć, że wykonywane przez Wnioskodawcę usługi polegające na wspieraniu, koordynacji i szkoleniu pracowników Banku w zakresie produktów oferowanych przez Towarzystwo Ubezpieczeniowe, które umożliwią Bankowi oferowanie i obsługę produktów, są czynnościami rodzajowo oddalonymi od usług zasadniczych (zawierania umów ubezpieczeń z klientem), sprowadzających się do objęcia ochroną ubezpieczeniową klienta w zamian za składkę. Ze względu na charakter tych usług są one dalekie od usług ubezpieczeniowych, a bliższe są usługom technicznym, czy też informacyjnym (szkoleniowym). Wyżej opisanym usługom nie można nadać cech usług „właściwych” usługom ubezpieczeniowym, gdyż nie obejmują cech charakterystycznych dla tych usług. W ocenie organu usługi koordynacji i szkolenia pracowników Banku w zakresie produktów oferowanych przez Towarzystwo Ubezpieczeniowe, maja charakter odmienny, bowiem ich celem będzie wspomaganie dystrybucji produktów ubezpieczeniowych Towarzystwa.

Uwzględniając wskazania określone w art. 43 ust. 13 ustawy oraz wnioski płynące z przytoczonego orzecznictwa TSUE należy uznać, że aby transakcje mogły zostać uznane na zwolnione, czynności te muszą stanowić element usługi ubezpieczeniowej, muszą mieć odrębny od tej usługi charakter, jak również muszą być niezbędne do wykonania usługi finansowej oraz dla niej właściwe, czyli specyficzne.

Zatem, stwierdzić należy, że opisane usługi polegające na wspieraniu, koordynacji i szkoleniu pracowników Banku w zakresie produktów oferowanych przez Towarzystwo Ubezpieczeniowe, które umożliwią Bankowi oferowanie i obsługę produktów, których celem będzie wspomaganie dystrybucji produktów ubezpieczeniowych Towarzystwa, nie stanowią elementu usługi ubezpieczeniowej w zakresie objęcia ochroną ubezpieczeniową klienta zawierającego ubezpieczenie w zamian za składkę, wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 37, gdyż ich celem nie jest umożliwienie realizowania transakcji ubezpieczeniowej, a jedynie wykonanie konkretnych czynności dodatkowych. W związku z tym nie są one objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług. A zatem podlegają opodatkowaniu podstawową stawką podatku, w wysokości 23 %, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia od podatku dla tych czynności jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – ( t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.