Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-674/14/ASz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-11-19
Teza: Czy podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych wartość bonifikaty, udzielonej nabywcy lokalu stosownie do postanowień art. 40a ust. 4 i 9 ustawy o lasach?
Słowa kluczowe: bonifikaty; nadleśnictwo; obniżka (obniżenie); przychód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) − Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 sierpnia 2014 r. (wpływ do Biura – 19 sierpnia 2014 r.), uzupełnionym w dniu 29 października 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych nabycia nieruchomości na preferencyjnych warunkach –**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 sierpnia 2014 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych nabycia nieruchomości na preferencyjnych warunkach.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych w piśmie z 20 października 2014 r. znak: IBPB II/1/415-674/14/ASz wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 29 października 2014 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 40a ust. 1 ustawy o lasach, Lasy Państwowe mogą sprzedawać nieruchomości zabudowane budynkami mieszkalnymi i samodzielne lokale mieszkalne oraz grunty z budynkami mieszkalnymi w budowie, nieprzydatne Lasom Państwowym. Ustalenie wartości takiej nieruchomości przy sprzedaży następuje na zasadach określonych w przepisach o gospodarce nieruchomościami (art. 40a ust. 2 ww. ustawy).

Pracownicy i byli pracownicy Lasów Państwowych, niebędący najemcami lokali przeznaczonych do sprzedaży, pozostających w zarządzie Lasów Państwowych mają pierwszeństwo nabycia lokali wolnych (pustostanów). Przy czym cena sprzedaży lokalu podlega łącznemu obniżeniu o 6% za każdy rok zatrudnienia w jednostkach organizacyjnych Lasów Państwowych, nie więcej jednak niż o 95% (art. 40a ust. 9 i 4 ustawy o lasach).

Zbycie lokali wolnych (pustostanów) następuje w drodze przetargu ograniczonego, jeżeli zamiar nabycia takiego lokalu lub gruntu z budynkiem mieszkalnym w budowie złoży więcej niż jedna osoba (a contario § 6 ust. 3 rozporządzenia Ministra Środowiska w sprawie szczegółowych zasad i trybu sprzedaży lokali i gruntów z budynkami mieszkalnymi w budowie oraz kryteriów kwalifikowania ich jako nieprzydatne Lasom Państwowym, a także trybu przeprowadzania przetargu ograniczonego). Komisja przetargowa dokonuje na posiedzeniu jawnym wyboru ofert, która stanowi najwyższą zaoferowaną cenę sprzedaży, bez uwzględnienia przysługujących zniżek (§ 13 ust. 1 ww. rozporządzenia).

Wnioskodawca przystąpił do organizowanego przez Państwowe Gospodarstwo Leśne Nadleśnictwo X przetargu ograniczonego na zakup nieruchomości gruntowej zabudowanej (pustostan), położonej w miejscowości (…). Przedmiotowy przetarg przeprowadzony został zgodnie z art. 40a ustawy o lasach, w trybie przewidzianym w ww. Rozporządzeniu Ministra Środowiska.

W zaproszeniu do udziału w przetargu (pismo Nadleśniczego Nadleśnictwa X z 22 maja 2014 r.) wskazano cenę wywoławczą nieruchomości, którą stanowiła cena rynkowa, tj. 207.360,00 zł.

W dniu 18 czerwca 2014 r. Komisja Przetargowa dokonała wyboru oferty Wnioskodawcy, która stanowiła najwyższą zaoferowaną cenę sprzedaży. Wnioskodawca zawiadomiony został o dokonanym wyborze pismem, w którym wskazano jednocześnie, iż cena nabycia przedmiotowej nieruchomości, wynosi zgodnie z protokołem z dnia 18 czerwca 2014 r. 5% zaoferowanej ceny sprzedaży, tj. 301.000,00 zł x 5% = 15.050,00 zł.

Zgodnie z ww. zawiadomieniem zawarcie umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego pierwotnie planowane było na dzień 28 lipca 2014 r. Termin ten nie został dochowany z przyczyn leżących po stronie sprzedającego Nadleśnictwa X. Zawarcie przedmiotowej umowy nastąpi w innym, późniejszym terminie.

Z uzupełnienia wniosku wynika, że Wnioskodawca jest pracownikiem Nadleśnictwa X, gdzie jest zatrudniony na stanowisku leśniczego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych wartość bonifikaty, udzielonej nabywcy lokalu stosownie do postanowień art. 40a ust. 4 i 9 ustawy o lasach?

W ocenie Wnioskodawcy, bonifikata udzielona nabywcy lokalu na podstawie art. 40a ust. 9 w związku z art. 40a ust. 4 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz.U. z 2011 r., Nr 12, poz. 59 z późn. zm.) nie stanowi przychodu podatnika, ani określonego w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1, ani wynikającego z art. 10 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) o podatku dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazał, że podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Katalog źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu, został określony w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie w pkt 1 wymienia się, jako źródła przychodów stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta, a w pkt 9 przychody z innych źródeł. Przychodami z obu ww. źródeł są m.in. świadczenia uzyskane nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie (odpowiednio art. 12 ust. 1 oraz art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 40a ust. 1 ustawy o lasach, Lasy Państwowe mogą sprzedawać nieruchomości zabudowane budynkami mieszkalnymi i samodzielne lokale mieszkalne oraz grunty z budynkami mieszkalnymi w budowie, nieprzydatne Lasom Państwowym. Ustalenie wartości takiej nieruchomości przy sprzedaży następuje na zasadach określonych w przepisach o gospodarce nieruchomościami (art. 40a ust. 2 ww. ustawy).

Analiza przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami wskazuje, iż regułą jest, że na podstawie przepisów ustawy o lasach nieruchomość sprzedaje się za cenę nie niższą niż jej wartość. Wynika to z przepisu art. 67 ustawy o gospodarce nieruchomościami, która do nieruchomości zbywanych przez Lasy Państwowe zastosowanie znajdzie na podstawie art. 40a ust. 2 ustawy o lasach. Art. 67 ust. 2 pkt 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi, że przy sprzedaży nieruchomości w drodze przetargu cenę wywoławczą w pierwszym przetargu ustala się w wysokości nie niższej niż wartość nieruchomości.

Odpowiednio § 10 Rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 1 października 2013 r. w sprawie szczegółowych zasad i trybu sprzedaży lokali i gruntów z budynkami mieszkalnymi w budowie oraz kryteriów kwalifikowania ich jako nieprzydatne Lasom Państwowym, a także trybu przeprowadzania przetargu ograniczonego (Dz.U. z 2013 r., poz. 1206), przewiduje, iż w zaproszeniu do udziału w przetargu ograniczonym (na nabycie pustostanu − przyp. wł.) określić należy cenę wywoławczą, nie niższą niż wartość nieruchomości.

Zgodnie z treścią art. 40a ust. 9 ustawy o lasach, w przypadku wolnych lokali (pustostanów) pierwszeństwo ich nabycia przysługuje pracownikom i byłym pracownikom Lasów Państwowych, niebędących najemcami lokali przeznaczonych do sprzedaży. Jednocześnie, stosownie do art. 40a ust. 9 w związku z art. 40a ust. 4 ww. ustawy, jeżeli nieruchomość sprzedawana jest oznaczonym osobom, tj. pracownikom lub byłym pracownikom Lasów Państwowych mających co najmniej trzyletni okres zatrudnienia w Lasach Państwowych, to cena sprzedaży lokalu podlega łącznemu obniżeniu o 6% za każdy rok zatrudnienia w jednostkach organizacyjnych Lasów Państwowych i o 3% za każdy rok najmu tego lokalu, nie więcej jednak niż o 95%.

Ustawa o lasach w sposób jednoznaczny określa warunki udzielania bonifikat i wysokość stawek procentowych stosowanych obniżeń, pozbawiając Lasy Państwowe swobody decyzyjnej w tym zakresie. Zgodnie z przepisami ustawy bonifikata udzielana jest bowiem każdorazowo nabywcy nieruchomości spełniającemu warunki ustawowe, w wysokości w niej przewidzianej. Przyznanie bonifikaty i jej wysokość nie są przy tym uzależnione od uznania podmiotu sprzedającego, w szczególności Lasy Państwowe nie mają możliwości uchylenia się od jej przyznania lub przyznania jej w wysokości innej niż wynikająca z ustawy, tj. przy zastosowaniu innych stawek obniżeń.

Zdaniem Wnioskodawcy, z powyższego wynika, że przedmiotowa bonifikata stanowi obniżenie ceny nieruchomości, którą ustala się w wysokości nie niższej niż jej wartość. Obniżenie ceny następuje przy tym przed sprzedażą nieruchomości. Wola obniżenia ceny, przy sprzedaży nieruchomości Lasów Państwowych, wyrażona została już w ustawie o lasach. Krąg podmiotów uprawnionych do nabycia nieruchomości w przewidzianym w ustawie trybie determinuje zresztą fakt, że bonifikata będzie udzielona w każdym przypadku sprzedaży nieruchomości uprawnionym pracownikom Lasów Państwowych. W istocie zatem strona sprzedająca godzi się, co wynika z przepisów rangi ustawowej, wyzbyć nieruchomość za cenę niższą niż jej wartość, zaś kupujący nabywa nieruchomość po cenie preferencyjnej.

Zaznaczyć w tym miejscu należy, iż kupujący nie ma wpływu na decyzję sprzedawcy zobowiązanego do stosowania obowiązujących regulacji, ani co do udzielenia bonifikaty, ani też, co do jej wysokości. Kwestie te uregulowane zostały bowiem w sposób wiążący w przepisach ustawy o lasach, do stosowania których zobowiązane są Lasy Państwowe i które determinują podejmowane przez ten podmiot w tym zakresie działania.

Udzielenie przedmiotowej bonifikaty ma przy tym charakter warunkowy, w oznaczonym przedziale czasowym. Ustawa o lasach przewiduje bowiem obowiązek jej zwrotu w zwaloryzowanej wysokości, jeżeli nabywca lokalu, przed upływem 5 lat od daty jego nabycia zbył ten lokal lub wykorzystał na inne cele niż mieszkalne (art. 40a ust. 5b).

W świetle powyższego, mając na uwadze regulację ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stwierdzić należy, iż niewątpliwie nabywca nieruchomości z bonifikatą odnosi, w momencie nabycia nieruchomości, oznaczoną korzyść materialną, jako że za nabywaną nieruchomość płaci cenę obniżoną o wartość bonifikaty. Uzyskanie korzyści materialnej nie jest jednak w każdym przypadku równoznaczne z osiągnięciem przychodu z nieodpłatnego świadczenia. Stosownie do przepisu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ustawa podatkowa nie definiuje pojęcia „nieodpłatne świadczenie”, które w konsekwencji zdefiniowane zostało przez orzecznictwo. W jego świetle przyjmuje się, że termin ten obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (por. uchwała NSA z dnia 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10).

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż lokalu z bonifikatą nie tylko nie mieści się w zakresie pojęcia nieodpłatnego świadczenia, ale również na skutek tej czynności prawnej nie następuje „otrzymanie” przez nabywcę lokalu nieodpłatnego świadczenia, podczas gdy ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie stanowi, że przychód z nieodpłatnego świadczenia powstaje wówczas, gdy podatnik takie świadczenie otrzyma.

Jak wskazano wyżej działanie Lasów Państwowych, które zamierzają sprzedać nieruchomość z bonifikatą polega − najogólniej rzecz ujmując − na zastosowaniu przepisu prawa powszechnie obowiązującego, tj. art. 40a ustawy o lasach. Na podstawie przywołanej regulacji ww. podmiot dokonując sprzedaży nieruchomości ustala cenę nieruchomości z bonifikatą, tj. poniżej wartości nieruchomości. Ustalenie przez właściciela nieruchomości ceny odbiegającej od wartości rynkowej, nie stanowi świadczenia na rzecz kupującego. Jest to wyrażenie woli przez sprzedawcę, iż sprzeda nieruchomość za określoną cenę. Wyrażając przedmiotową wolę Lasy Państwowe nie wykonują na rzecz przyszłego kupującego żadnego świadczenia, zaś kupujący żadnego świadczenia nie otrzymuje. W konsekwencji, mimo, że nabywca nieruchomości uzyskuje niewątpliwą korzyść majątkową, to nie otrzymuje nieodpłatnego świadczenia, a w rezultacie nie uzyskuje przychodu z tego źródła i nie jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w tym zakresie.

Przedstawiona przez Wnioskodawcę argumentacja znajduje oparcie w przepisach obowiązującego prawa jak również w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 5 października 2010 r., sygn. akt I SA/Łd 618/10, wyrok NSA z dnia 23 sierpnia 2012 r., sygn. akt II FSK 129/11). Analogiczną argumentację zawierają również dotychczas wydane indywidualne interpretacje podatkowe, dotyczące kwestii związanych z nabyciem nieruchomości z bonifikatą (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1 marca 2013 r., znak: ILPB2/415-1122/09/13-S/TR).

Dodatkowo, w kontekście przywołanych interpretacji indywidualnych, szczególną uwagę należy zwrócić na fakt, że organy administracji podatkowej w sposób jednoznaczny wskazują, rozważając kwestię skutków podatkowych udzielonej podatnikowi bonifikaty w cenie nabywanej nieruchomości, iż „(…) nie w każdym przypadku przysporzenie (majątkowe - przyp. wł.) będzie rodziło skutek podatkowy. Jeśli bowiem bonifikaty udzielane będą ściśle na zasadach określonych w ustawie, a krąg osób uprawnionych do zakupów z bonifikatą będzie nieograniczony, udzielenie bonifikaty będzie podatkowo obojętne. Jeżeli zatem prawo beneficjentów nie będzie ograniczone do konkretnych osób lub grup osób indywidualnie oznaczonych i bonifikata na takich samych zasadach przyznana będzie wszystkim potencjalnym nabywcom (najemcom), to korzystanie z tej bonifikaty należy uznać za neutralne podatkowo” (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 13 lutego 2014 r., znak: ILPB2/415-1092/13-2/AJ, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 16 lutego 2010 r., znak: ILPB2/415-1022/09-2/TR). W wydanych interpretacjach wskazano również, że bonifikata stanowiłaby przychód z innych źródeł tylko wówczas, gdyby oferta zakupu z bonifikatą skierowana była do konkretnych osób lub wybranych grup osób spośród najemców (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 lutego 2010 r., znak: ILPB2/415-1022/09-2/TR).

Tym samym, uznać należy, iż w przypadku nabycia lokalu na podstawie art. 40a ust. 9 w związku z art. 40a ust. 4 ustawy o lasach, przysporzenie majątkowe będące skutkiem udzielenia przewidzianej w ustawie bonifikaty, będzie podatkowo obojętne. Bonifikata udzielana jest bowiem na warunkach i przy zastosowaniu stawek określonych w ustawie, a oferta nabycia lokalu z bonifikatą skierowana jest do wszystkich potencjalnych nabywców. Prawo do bonifikaty wynika z przepisu powszechnie obowiązującego prawa, a więc normy generalnej, regulującej sytuację osób znajdujących się w analogicznej, określonej w ustawie sytuacji faktycznej (w przypadku ustawy o lasach − pracowników lub byłych pracowników, których charakteryzuje określony staż pracy). W konsekwencji brak jest podstaw do uznania, że oferta nabycia lokalu z bonifikatą, na podstawie przepisów ustawy o lasach, skierowana jest (będzie) do konkretnych osób lub wybranych grup spośród podmiotów o tej samej sytuacji faktycznej. Tym bardziej, że informacja o zamiarze zbycia określonej nieruchomości przekazywana jest wszystkim potencjalnie zainteresowanym w drodze ogłoszenia w Biuletynie Informacyjnym Lasów Państwowych oraz w prasie (por. § 6 Rozporządzenia Ministra Środowiska w sprawie szczegółowych zasad i trybu sprzedaży lokali i gruntów z budynkami mieszkalnymi w budowie oraz kryteriów kwalifikowania ich jako nieprzydatne Lasom Państwowym, a także trybu przeprowadzania przetargu ograniczonego).

Wobec powyższego uznać należy, iż wartość bonifikaty, udzielonej nabywcy lokalu stosownie do postanowień art. 40a ust. 4 i 9 ustawy o lasach nie stanowi przychodu i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy stanowi, iż źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Jak wynika z postanowień art. 12 ust. 3 ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Zgodnie z art. 11 ust. 2a cytowanej ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zatem, zgodnie z art. 11 ust. 2a pkt 4 ww. ustawy, wartość pieniężną nieodpłatnych świadczeń ustala się na podstawie cen rynkowych.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ww. ustawy).

Zgodnie z art. 31 ww. ustawy osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zaliczki te ww. płatnicy pobierają na zasadach określonych w art. 32 ustawy od dochodu, za który uważa się – zgodnie z ust. 2 zdanie pierwsze tegoż przepisu – uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 lub 3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a.

Płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a (art. 38 ust. 1 ww. ustawy).

Z treści art. 39 ust. 1 ww. ustawy wynika, że w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych – imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-11), z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wskazuje się również dochody zwolnione od podatku dochodowego na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca przystąpił do organizowanego przez Państwowe Gospodarstwo Leśne Nadleśnictwo X, przetargu ograniczonego na zakup nieruchomości gruntowej zabudowanej (pustostan). Przedmiotowy przetarg przeprowadzony został zgodnie z art. 40a ustawy o lasach, w trybie przewidzianym w Rozporządzeniu Ministra Środowiska.

W zaproszeniu do udziału w przetargu wskazano cenę wywoławczą nieruchomości, którą stanowiła cena rynkowa, tj. 207.360,00 zł. W dniu 18 czerwca 2014 r. Komisja Przetargowa dokonała wyboru oferty Wnioskodawcy, która stanowiła najwyższą zaoferowaną cenę sprzedaży. Wnioskodawca zawiadomiony został o dokonanym wyborze pismem, w którym wskazano jednocześnie, iż cena nabycia przedmiotowej nieruchomości, wynosi zgodnie z protokołem z dnia 18 czerwca 2014 r. 5% zaoferowanej ceny sprzedaży, tj. 301.000,00 zł x 5% = 15.050,00 zł.

Stosownie do art. 40a ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz.U. z 2005 r. Nr 45, poz. 435, z późn. zm.) – Lasy Państwowe mogą sprzedawać nieruchomości zabudowane budynkami mieszkalnymi i samodzielne lokale mieszkalne, zwane dalej „lokalami”, oraz grunty z budynkami mieszkalnymi w budowie, nieprzydatne Lasom Państwowym.

W myśl art. 40a ust. 2 ww. ustawy, ustalenie ceny nieruchomości przy sprzedaży, o której mowa w ust. 1, następuje na zasadach określonych w przepisach o gospodarce nieruchomościami.

Z treści art. 40a ust. 4 cyt. ustawy wynika, że pracownicy i byli pracownicy Lasów Państwowych mający co najmniej trzyletni okres zatrudnienia w Lasach Państwowych, z wyjątkiem osób, z którymi stosunek pracy rozwiązany został bez wypowiedzenia z winy pracownika, posiadają pierwszeństwo nabycia lokali, których są najemcami, i w których mieszkają. Cena sprzedaży lokalu podlega łącznemu obniżeniu o 6% za każdy rok zatrudnienia w jednostkach organizacyjnych Lasów Państwowych i o 3% za każdy rok najmu tego lokalu, nie więcej jednak niż o 95%, a spłata należności może zostać rozłożona na 60 rat miesięcznych, przy czym oprocentowanie nie może przekraczać w stosunku rocznym stopy referencyjnej, określającej minimalne oprocentowanie podstawowych operacji otwartego rynku prowadzonych przez Narodowy Bank Polski, powiększonej o 2 punkty procentowe. Jeżeli osobą uprawnioną jest emeryt lub rencista, cena nabycia lokalu ustalona jest na 5% jego wartości.

Stosownie do art. 40a ust. 9 ustawy o lasach, pracownicy i byli pracownicy Lasów Państwowych niebędący najemcami lokali przeznaczonych do sprzedaży, pozostających w zarządzie Lasów Państwowych, mają pierwszeństwo nabycia lokali wolnych (pustostanów) lub gruntów z budynkami mieszkalnymi w budowie na warunkach określonych w ust. 4.

Jak wskazano powyżej do przychodów ze stosunku pracy zalicza się każde świadczenie, które pracownik otrzyma w związku z faktem pozostawania w stosunku pracy z pracodawcą. Do przychodów ze stosunku pracy zalicza się więc zarówno otrzymane przez pracownika pieniądze, jak i wartość pieniężną świadczeń w naturze, świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wobec tego należy zauważyć, że przyjęcie oceny uznającej konkretne świadczenie ze strony pracodawcy za przychód pracownika ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, winno opierać się na przesłankach wynikających z ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika ze stosunku pracy – gdy świadczenie to powoduje wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia: w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej lub w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku.

Nieodpłatne świadczenie jest również przychodem pracownika gdy zostało spełnione za zgodą pracownika, tj. gdy pracownik skorzystał z niego w pełni dobrowolnie. Zatem pracodawca spełnił określone świadczenie na rzecz pracownika, gdy dysponował uprzednią zgodą pracownika na jego przyjęcie.

Przychód pracownika będzie obejmował nieodpłatne świadczenie, gdy świadczenie to zostanie spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i przynosi pracownikowi korzyść w postaci powiększenia jego aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. W zakresie tego kryterium należy wskazać, że chodzi o realny charakter przysporzenia jako warunku objęcia nieodpłatnego świadczenia podatkiem dochodowym. Oznacza to, że wartości świadczeń w naturze są przychodem tylko wtedy, gdy są otrzymane – w rozumieniu ich skonkretyzowania i przypisania do przychodu wpływającego na określenie podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych . Bez elementu realnego w postaci otrzymania korzyści przez pracownika nie uzyskuje on przychodu, ponieważ nie występuje wówczas zdarzenie, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego.

Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika, gdy korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi, tj. nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów.

Mając na uwadze wymienione powyżej cechy nieodpłatnego świadczenia jako elementu przychodu pracowniczego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych należy wskazać, że zakup przez Wnioskodawcę nieruchomości gruntowej zabudowanej (pustostanu) po cenie preferencyjnej spełnia kryterium wystąpienia po stronie Wnioskodawcy przysporzenia majątkowego (korzyści). Gdyby bowiem nie możliwość zakupu po cenie preferencyjnej – wynikającej z art. 40a ust. 4 ustawy o lasach – Wnioskodawca musiałby ponieść koszty zakupu przedmiotowej nieruchomości w pełnej wysokości. Niewątpliwie zatem Wnioskodawca dokonując zakupu z bonifikatą uzyskał wymierną korzyść.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika również, że Wnioskodawca przystąpił do organizowanego przez Nadleśnictwo przetargu ograniczonego. Należy zauważyć, że przetarg ograniczony jest formą przetargu charakteryzującą się skierowaniem zaproszenia do składania ofert do ograniczonego kręgu podmiotów. Ograniczenie to może być dokonywane np. poprzez wskazanie w publicznym ogłoszeniu przesłanek, których spełnienie dopuszcza do złożenia oferty, czy też poprzez kierowanie indywidualnych zaproszeń do określonych podmiotów. Zatem – wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy − oferta nabycia lokalu z bonifikatą jest kierowana do konkretnych osób.

Zgodnie z powołanym powyżej art. 11 ust. 2a pkt 4 ww. ustawy, wartość pieniężną nieodpłatnych świadczeń ustala się na podstawie cen rynkowych. Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Zatem w analizowanym zdarzeniu przyszłym takim przychodem jest różnica pomiędzy ceną rynkową nabytej nieruchomości, a odpłatnością za tę nieruchomość poniesioną przez Wnioskodawcę.

Reasumując, stwierdzić należy, że przychód osiągnięty w związku z preferencyjnym nabyciem nieruchomości gruntowej zabudowanej (pustostanu) przez pracownika jednostki, która zbywa przedmiotowy lokal należy zakwalifikować do przychodów ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy. Uzyskany przychód pracodawca ma obowiązek doliczyć do wynagrodzenia wypłaconego w danym miesiącu i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.