Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-1041/10/BJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-02-01
Teza: Czy koszty zakwaterowania przeniesionego z urzędu funkcjonariusza stanowią jego przychód w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: funkcjonariusz; kwatera; przeniesienie-przeniesienie służbowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) po ponownym rozpatrzeniu, w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 14 października 2010r. Sygn. akt I SA/Ke 469/10, wniosku z dnia 06 kwietnia 2009r. (data wpływu do tut. Biura – 09 kwietnia 2009r.), uzupełnionym w dniu 29 maja 2009r., Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania świadczeń z tytułu zakwaterowania ponoszonych w związku z przeniesieniem funkcjonariusza Służby Więziennej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 09 kwietnia 2009r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania świadczeń z tytułu zakwaterowania ponoszonych w związku z przeniesieniem funkcjonariusza Służby Więziennej.

W dniu 02 lipca 2009r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak: IBPB II/1/415-322/09/BJ, w której uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. Interpretację skutecznie doręczono w dniu 07 lipca 2009r.

Pismem z dnia 21 lipca 2009r. (data wpływu do tut. Biura – 23 lipca 2009r.), wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które udzielono odpowiedzi pismem z dnia 19 sierpnia 2009r. Znak: IBPB II/1/415W-42/09/BJ odmawiając zmiany ww. indywidualnej interpretacji indywidualnej. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa została skutecznie doręczona w dniu 24 sierpnia 2009r.

Pismem z dnia 11 września 2009r. (data wpływu do tut. Biura – 17 września 2009r.) wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów udzielił pismem z dnia 16 października 2009r. Znak: IBPB II/1/4160-25/09/BJ, IBRP/007-286/09/I odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy, do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach.

W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach wyrokiem z dnia 03 grudnia 2009r. Sygn. akt I SA/Ke 450/09 uchylił zaskarżoną interpretację stwierdzając naruszenie prawa materialnego oraz procesowego. W wyroku Sąd stwierdził, że organ w wydanej interpretacji z jednej strony wyraża trafny pogląd, że opisany we wniosku stan faktyczny, stanowi dla funkcjonariusza przychód w myśl art. 11 ust. 1 i art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z drugiej strony w tym samym stanie faktycznym stwierdza, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 19 tej ustawy nie ma zastosowania w sprawie, co powoduje tym samym nieuzasadnione sprzeczności interpretacyjne mające wpływ na wynik sprawy. Według Sądu, lokal mieszkalny wynajęty przez Areszt Śledczy i przydzielony funkcjonariuszowi ma cechy kwatery prywatnej wynajętej na cel zbiorowego zakwaterowania, a to oznacza, że zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolna od podatku dochodowego jest wartość tych świadczeń do wysokości nieprzekraczającej kwoty 500 zł miesięcznie. Prawomocny wyrok wpłynął do tut. Biura w dniu 08 lutego 2010r.

W dniu 06 maja 2010r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów wydał, po ponownym rozpatrzeniu w związku z prawomocnym wyrokiem WSA w Kielcach z dnia 03 grudnia 2009r. Sygn. akt I SA/Ke 450/09, interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak: IBPB II/1/415-164/10/BJ, w której uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Pismem z dnia 20 maja 2010r. (data wpływu do tut. Biura – 24 maja 2010r.), wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które udzielono odpowiedzi pismem z dnia 17 czerwca 2010r. Znak: IBPB II/1/415W-27/10/BJ odmawiając zmiany ww. indywidualnej interpretacji indywidualnej. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa została skutecznie doręczona w dniu 21 czerwca 2010r.

Pismem z dnia 19 lipca 2010r. (data wpływu do tut. Biura – 22 lipca 2010r.) wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów udzielił pismem z dnia 11 sierpnia 2010r. Znak: IBPB II/1/4160-37/10/BJ, IBRP/007-285/10 odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy, do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach.

W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach wyrokiem z dnia 14 października 2010r. Sygn. akt I SA/Ke 469/10 uchylił zaskarżoną interpretację stwierdzając, że rozpoznając sprawę ponownie organ wbrew wytycznym Sądu dokonał sprzecznej z nimi wykładni art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych czym naruszył w sposób mający wpływ na wynik postępowania art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Prawomocny wyrok wpłynął do tut. Biura w dniu 20 grudnia 2010r.

W przedmiotowym wniosku o interpretację indywidualną został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca, powołując treść przepisów:

*   art. 92 ust. 3 ustawy z dnia 26 kwietnia 1996r. o Służbie Więziennej (Dz. U. z 2002r. Nr 207, poz. 1761 ze zm.),
*   § 9 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 7 lutego 2003r. w sprawie szczegółowych zasad przydziału i opróżniania lokali mieszkalnych i tymczasowych kwater oraz norm powierzchni mieszkalnej przysługującej funkcjonariuszom Służby Więziennej i członkom ich rodzin (Dz. U. Nr 35, poz. 304) oraz
*   § 8 Zarządzenia nr 16/2008 Dyrektora Generalnego Służby Więziennej z dnia 11 września 2008r. w sprawie sposobu organizowania oraz odpłatności za tymczasowe kwatery i pokoje gościnne Służby Więziennej

wskazał, iż na podstawie powyższych przepisów obowiązujących w Służbie Więziennej, funkcjonariuszowi przeniesionemu z urzędu do pełnienia służby w Areszcie Śledczym jest przydzielona kwatera tymczasowa. Na podstawie art. 85 ust. 2 ustawy o Służbie Więziennej jednostkowa norma powierzchni mieszkalnej wynosi od 7 m2 do 10 m2 na jednego funkcjonariusza. Wynajmowany lokal jest o powierzchni 43 m 2. W związku z powyższym w kwaterze może mieszkać jeden lub więcej funkcjonariuszy. Kwatera tymczasowa przydzielona jest na podstawie decyzji wystawionej przez Dyrektora. Koszt zakwaterowania pokrywa się ze środków Służby Więziennej, w związku z tym Areszt dokonuje za kwaterę tymczasową opłatę za najem wynikającą z umowy najmu lokalu. Umowa najmu podpisana jest pomiędzy Aresztem a osobą prywatną. Funkcjonariusz przeniesiony z urzędu do pełnienia służby w innej miejscowości, który otrzymał kwaterę tymczasową w myśl zarządzenia nr 16/2008 ponosi koszty dostawy do niej energii elektrycznej i cieplnej, gazu i wody, odbioru ścieków, odpadów i nieczystości ciekłych oraz wydatki związane z korzystaniem z urządzeń radiowo-telewizyjnych, windy, telefonu, internetu i domofonu. We wniosku nadmieniono, iż Areszt Śledczy nie dysponuje lokalami mieszkalnymi, w związku z tym istnieje konieczność wynajęcia lokalu na wolnym rynku od osoby prywatnej, a więc funkcjonariusz skierowany do kwatery tymczasowej nie ma wpływu na wysokość opłaty wynikającej z umowy najmu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy opisany stan faktyczny, stanowi przychód funkcjonariusza w myśl art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem wnioskodawcy, ze względu na szczególne warunki i charakter pełnionej służby nie należy opisanego stanu uważać za przychód, ponieważ funkcjonariusz wykonał polecenie służbowe zgodnie z decyzją personalną jaką otrzymał.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 06 maja 2010r. Znak: IBPB II/1/415-164/10/BJ wydanej po ponownym rozpatrzeniu, w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 03 grudnia 2009r. Sygn. akt I SA/Ke 450/09, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe stwierdzając, że wartość świadczenia z tytułu zakwaterowania funkcjonariusza Służby Więziennej w kwaterze prywatnej wynajętej na wolnym rynku stanowi dla niego przychód podlegający opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który nie korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy, gdyż nie zostały spełnione warunki określone w tym przepisie, warunkujące zwolnienie od podatku dochodowego.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów w związku z powyższym stwierdził, iż kwatera prywatna wynajmowana na cele zbiorowego zakwaterowania powinna być przeznaczona na zakwaterowanie więcej niż jednego pracownika. Tymczasem z wniosku wynika, iż przedmiotowa kwatera została wynajęta dla jednego funkcjonariusza, który z urzędu został przeniesiony do pełnienia służby w Areszcie Śledczym. Przepisy prawa podatkowego nie przewidują zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym kosztów zakwaterowania ponoszonych przez pracodawcę za funkcjonariusza Służby Więziennej z tytułu opłat za kwaterę prywatną, która nie jest przeznaczona dla zbiorowego zakwaterowania. W takiej sytuacji, ponoszone przez pracodawcę opłaty za wynajem tejże kwatery zakwalifikować należy do nieodpłatnych świadczeń stanowiących przychód ze stosunku służbowego, o którym mówi art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca zaskarżył, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, ww. interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach, prawomocnym wyrokiem z dnia 14 października 2010r. Sygn. akt I SA/Ke 469/10 uchylił ww. interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 06 maja 2010r. Znak: IBPB II/1/415-164/10/BJ stwierdzając, że rozpoznając sprawę ponownie organ wbrew wcześniejszym wytycznym Sądu dokonał sprzecznej z nimi wykładni art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych czym naruszył w sposób mający wpływ na wynik postępowania art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wskazał bowiem, że opisane w tym przepisie zwolnienie z opodatkowania nie będzie miało zastosowania w stanie faktycznym sprawy, uzasadniając, że nie zostały spełnione warunki określone w tym przepisie.

Sąd wskazał, iż z art. 153 p.p.s.a. wynika, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia. Ponieważ ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone są w uzasadnieniu orzeczenia to uznaje się powszechnie, że w tym zakresie uzasadnienie orzeczenia ma moc wiążącą. Przypomniał nadto, że ocena prawna wyrażona w orzeczeniu sądu wiąże w sprawie tak długo, jak długo wyrok sądu nie zostanie uchylony w trybie określonym przez prawo, bądź nie zmieni się stan prawny będący podstawą orzekania. Powyższe świadczy niezbicie o tym, że dokonaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach wykładnią art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych związany był tak organ jak i kontrolujący jego rozstrzygnięcie Sąd. Skoro zatem w zaskarżonej interpretacji organ dokonał wykładni przepisu prawa materialnego niezgodnie z wykładnią wskazaną uprzednio przez Sąd to Sąd rozpoznający sprawę ponownie jako związany tą wykładnią wobec naruszenia art. 153 p.p.s.a. zaskarżoną interpretację zmuszony był uchylić.

Mając na uwadze powyższe uzasadnienie ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), który stanowi, iż „ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia”, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 06 kwietnia 2009r. stwierdza, iż w świetle stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym stanowisko wnioskodawcy - jest prawidłowe, aczkolwiek z innych powodów niż wskazane przez niego.

Zgodnie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52 a i 52 c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniami w przepisie wymienionymi, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 cytowanej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Biorąc powyższe pod uwagę do przychodów ze stosunku pracy (służbowego) zalicza się każde świadczenie, które pracownik otrzymał w związku z faktem pozostawania w stosunku pracy (służbowym) z pracodawcą. Do przychodów ze stosunku pracy zalicza się więc zarówno otrzymane przez pracownika pieniądze, jak i wartość pieniężną świadczeń w naturze, świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z wniosku wynika, iż funkcjonariuszowi przeniesionemu z urzędu do pełnienia służby w Areszcie Śledczym jest przydzielona kwatera tymczasowa. Areszt Śledczy wynajął lokal mieszkalny na wolnym rynku od osoby prywatnej. Koszt zakwaterowania pokrywany jest ze środków Służby Więziennej, w związku z tym Areszt dokonuje za kwaterę tymczasową opłatę za najem wynikającą z umowy najmu lokalu, natomiast funkcjonariusz ponosi inne opłaty wymienione w zarządzeniu Dyrektora Generalnego Służby Więziennej z dnia 11 września 2008r. w sprawie sposobu organizowania oraz odpłatności za tymczasowe kwatery i pokoje gościnne Służby Więziennej.

Stosownie do art. 92 ust. 3 ustawy z dnia 26 kwietnia 1996r. o Służbie Więziennej (t. j. Dz. U. z 2002r. Nr 207, poz. 1761 ze zm.) funkcjonariusz przeniesiony z urzędu do pełnienia służby w innej miejscowości, który w poprzednim miejscu pełnienia służby nie zwolnił zajmowanego lokalu mieszkalnego lub domu, o których mowa w ust. 1, otrzymuje tymczasową kwaterę.

W myśl art. 92 ust. 4 ww. ustawy funkcjonariusz delegowany do czasowego pełnienia służby w innej miejscowości otrzymuje zakwaterowanie. Koszt zakwaterowania pokrywa się ze środków Służby Więziennej.

Zgodnie z art. 85 ust. 1 cyt. ustawy funkcjonariuszowi w służbie stałej przysługuje prawo do lokalu mieszkalnego w miejscowości, w której stale pełni służbę, lub w miejscowości pobliskiej, z uwzględnieniem członków rodziny określonych w art. 86 oraz ich uprawnień wynikających z przepisów odrębnych.

Stosownie do treści art. 85 ust. 2 tej ustawy przy ustalaniu powierzchni mieszkalnej przysługującej funkcjonariuszowi uwzględnia się jego stan rodzinny, stopień służbowy lub zajmowane stanowisko oraz normy dodatkowe przysługujące osobom uprawnionym na podstawie przepisów odrębnych, jednak nie więcej niż z dwóch tytułów. Jednostkowa norma powierzchni mieszkalnej wynosi od 7 m2 do 10 m2 .

Wnioskodawca wskazał, że wynajmowany lokal jest o powierzchni 43 m2, w kwaterze może zatem mieszkać jeden lub więcej funkcjonariuszy.

Wobec powyższego przyjąć należy, że lokal mieszkalny wynajęty przez Areszt Śledczy i przydzielony funkcjonariuszowi ma cechy kwatery prywatnej wynajętej na cel zbiorowego zakwaterowania, a to oznacza, że zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolna od podatku dochodowego jest wartość tych świadczeń do wysokości nieprzekraczającej kwoty 500 zł miesięcznie.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa należy zatem stwierdzić, że wartość świadczeń z tytułu zakwaterowania funkcjonariusza Służby Więziennej w kwaterze prywatnej wynajętej na wolnym rynku stanowi dla niego przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 i art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.