Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-489/15-2/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-11-17
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia wydatków inwestycyjnych do kosztów kwalifikujących do objęcia pomocą publiczną.
Słowa kluczowe: inwestycje-wydatki inwestycyjne; koszt-koszty kwalifikowane; metoda-metoda kasowa; pomoc-pomoc publiczna; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2015 r. (data wpływu 16 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia wydatków inwestycyjnych do kosztów kwalifikujących do objęcia pomocą publiczną – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 września 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia wydatków inwestycyjnych do kosztów kwalifikujących do objęcia pomocą publiczną.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

S.A. (dalej: Wnioskodawca, Spółka) specjalizuje się w produkcji mięs i przetworów drobiowych. Jest jednym z największych polskich producentów wyrobów z mięsa indyczego. Zakład w O. jest największym zakładem produkcyjnym Grupy

Spółka zamierza realizować nową inwestycję na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: SSE). Nowa inwestycja będzie polegała na rozbudowie istniejącego zakładu (dalej: Projekt).

W związku z powyższym Wnioskodawca ubiega się o rozszerzenie obszaru SSE na działki objęte planami inwestycyjnymi Spółki, które są położone na terenie O. Wniosek o rozszerzenie SSE został złożony w czerwcu 2015 r. Zgodnie z posiadanymi przez Spółkę informacjami, wniosek jest obecnie na etapie weryfikacji na szczeblu Ministerstwa Gospodarki.

W przypadku rozszerzenia SSE o działki objęte planami inwestycyjnymi Spółki, Wnioskodawca zamierza ubiegać się o uzyskanie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE (dalej: Zezwolenie).

Na podstawie art. 17a ust. 2 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 282; dalej: ustawa o specjalnych strefach ekonomicznych), Spółka złożyła do Ministra Gospodarki wniosek o przyznanie pomocy publicznej wraz z dokumentacją wykazującą wystąpienie efektu zachęty, o którym mowa w art. 6 Rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu (Dz. Urz. UE L 187 z 26.06.2014 r., str. 1; dalej: Rozporządzenie 651). Obecnie Spółka oczekuje na wydanie przez Ministra Gospodarki potwierdzenia efektu zachęty (dalej: Potwierdzenie efektu zachęty). Po wydaniu tego potwierdzenia Spółka będzie mogła rozpocząć inwestycję na przedmiotowych nieruchomościach.

W związku z Projektem Spółka poniesie szereg nakładów inwestycyjnych. Będą to wydatki m.in. na rozbudowę istniejących obiektów, budowę nowych budynków, zakup innowacyjnych maszyn i urządzeń w ramach linii technologicznych, które będą związane z przyszłą działalnością strefową. Wobec przedłużającego się procesu legislacyjnego związanego z procesem rozszerzenia SSE, Spółka rozważa możliwość poniesienia w znaczeniu kasowym części wydatków o charakterze inwestycyjnym, w tym w szczególności w formie zaliczek, jeszcze przed uzyskaniem Zezwolenia. Jest to związane np. z faktem, że czas oczekiwania na wyprodukowanie maszyn i urządzeń składających się na nowe linie, a niezbędnych do realizacji Projektu, jest bardzo długi. Z tego względu Spółce zależy na możliwie szybkim ich zamówieniu. Realizacja Projektu może się zatem wiązać z koniecznością poniesienia zaliczek/zadatków np. na realizację tych zamówień. Zapłata części zaliczek/zadatków może mieć zatem miejsce przed uzyskaniem przez Spółkę Zezwolenia, jak i po jego uzyskaniu.

W przypadku rozszerzenia SSE i otrzymania Zezwolenia Spółka będzie korzystała z pomocy publicznej w formie zwolnienia podatkowego dla dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej na terenie SSE. W związku z tym Spółka będzie zobowiązana do kalkulacji przysługującej jej maksymalnej kwoty zwolnienia podatkowego (limitu pomocy publicznej przysługującej jej na podstawie Zezwolenia) stanowiącej iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą. Na podstawie § 6 rozporządzenia w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych Spółka za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą będzie mogła uznać koszty inwestycji poniesione na terenie SSE w trakcie obowiązywania zezwolenia.

W kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego postawiono następujące pytania:

1.  Czy dla celów kalkulacji wielkości pomocy publicznej w formie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, która będzie dostępna dla Spółki na podstawie Zezwolenia, przez poniesienie wydatków inwestycyjnych kwalifikujących się do objęcia pomocą należy rozumieć ich faktyczne poniesienie zgodnie z metodą kasową (tzn. z chwilą zapłaty)?
2.  Czy kwota zaliczek/zadatków, uiszczonych w znaczeniu kasowym przed dniem uzyskania Zezwolenia, będzie mogła zostać uwzględniona w wartości wydatków inwestycyjnych kwalifikujących się do objęcia pomocą w momencie uznania ich za poniesione, czyli w momencie zapłaty pozostałej części ceny danego środka trwałego (zakładając, że zapłata pozostałej części ceny nastąpi po dniu uzyskania Zezwolenia)?

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Spółki w części dotyczącej pytania oznaczonego we wniosku numerem 1. W zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2 zostanie Wnioskodawcy wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania numer 1.

Specjalne strefy ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności możliwe jest korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych (art. 16 ust. 1). Jednocześnie, na podstawie art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Z powyższego wynika, że pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy jest niepłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie uzyskanego zezwolenia. Wielkość tego zwolnienia jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą.

Stosownie do § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych, pomoc publiczna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie ustawy o pomocy publicznej stanowi regionalną pomoc inwestycyjną z tytułu m.in. kosztów nowej inwestycji. Wysokość dostępnej pomocy regionalnej z tego tytułu obliczana jest jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, o których jest mowa w § 6 ww. rozporządzenia.

Na podstawie § 6 ust. 1 rozporządzenia w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych, za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia, będące:

*   ceną nabycia gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego,
*   ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika,
*   kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych,
*   ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how lub nieopatentowanej wiedzy technicznej (z zastrzeżeniem warunków określonych w § 6 ust. 2 i 3),
*   kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli – pod warunkiem, że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców – co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji,
*   ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy.

Zgodnie z § 6 ust. 4 rozporządzenia w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych, cenę nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r., poz. 330, z późn. zm.; dalej: Ustawa o rachunkowości).

W tym miejscu Spółka pragnie zaznaczyć, że obowiązujące regulacje prawne nie wskazują, w którym momencie koszty inwestycji należy uznać za poniesione, tj. czy poniesienie wydatku oznacza jego faktyczne zrealizowanie (w ujęciu kasowym), czy też wystarczające jest dokonanie odpisu powodującego zmianę w strukturze aktywów lub pasywów podatnika (zarachowanie kosztu bez dokonania płatności - ujęcie memoriałowe).

W ocenie Spółki, wobec braku definicji „kosztów poniesionych na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia” w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, jak również w regulacjach strefowych (w tym w szczególności w rozporządzeniu w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych) oraz wobec braku odesłania do definicji „kosztu poniesionego” w innych przepisach, należy odwołać się do reguł wykładni językowej, która ma prymat w odniesieniu do interpretacji przepisów prawa podatkowego. Poprawność takiego podejścia potwierdził przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 18 marca 2010 r. (sygn. ILPB3/423-1165/09-3/ŁM), wskazując, że „Rozstrzygając kwestię poniesionych wydatków inwestycyjnych należy zwrócić uwagę na fakt, iż zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową”.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego wyrażenie „ponosić” należy rozumieć jako „zostać obarczonym, obciążonym czymś oraz doznać, doświadczyć czegoś” (Słownik Języka Polskiego, T. II pod red. M. Szymczaka, str. 802, wyd. PWN Warszawa 1984 r.; również internetowe wydanie dostępne pod adresem www.sjp.pwn.pl). Z kolei „koszt” to „suma pieniędzy wydatkowana na kupno lub opłacenie czegoś”.

Zestawiając powyższe definicje, należy stwierdzić, że „ponieść koszt” oznacza tyle, co „zostać obciążonym sumą pieniędzy wydatkowaną na kupno lub opłacenie czegoś”. Innymi słowy, aby mówić o poniesieniu kosztu, konieczne jest wydanie określonej sumy pieniędzy na dany przedmiot lub usługę, co doprowadzi do pomniejszenia (obciążenia) stanu środków finansowych będących we władaniu kupującego. W oparciu o przytoczone definicje należy uznać, że aby przedsiębiorca mógł skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, którego wartość jest uzależniona od wielkości poniesionych przez tego przedsiębiorcę wydatków kwalifikowanych jako koszty inwestycji, to „poniesienie” musi oznaczać wydatek faktycznie poniesiony, a nie samą deklarację o zamiarze jego poniesienia lub zobowiązanie do jego poniesienia w przyszłości.

Spółka pragnie podkreślić, że użycie przez ustawodawcę w tym przypadku trybu dokonanego wyraźnie wskazuje, że obciążenie winno być faktycznie zrealizowane, a w omawianym przepisie powyższe pojęcie odnosi się do kosztów inwestycji, które zostały poniesione w sposób definitywny, a więc faktycznie wydatkowane.

Ponadto, jak wcześniej wspomniano, przepisy rozporządzenia w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych, wpływają na wysokość zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, a zatem powinny być interpretowane ściśle. Stąd też należy uznać, że przyjęcie, że wystarczające dla skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest samo zarachowanie kosztu, byłoby sprzeczne z wykładnią językową prowadziłoby do sytuacji, w której podatnik osiągnąłby wymierną korzyść nie poniósłszy żadnego finansowego ciężaru. Jest zatem uzasadnione, aby poniesienie wydatku w tym przypadku było rozumiane jako jego faktyczne zrealizowanie w znaczeniu kasowym.

Za poprawnością stanowiska prezentowanego przez Spółkę przemawiają także rezultaty wykładni celowościowej. Należy bowiem podkreślić, że podstawowym celem zwolnienia jest zachęcenie przedsiębiorców do inwestowania poprzez udzielenie ulg w postaci częściowej „refundacji” ponoszonych wydatków inwestycyjnych. Mowa zatem o kosztach realizacji inwestycji, które zostały przez określony podmiot zrealizowane i to w wyznaczonym okresie, wynikającym z warunków zezwolenia. Zarówno wprowadzone ograniczenie czasowe, jak i fakt pośredniego zwrotu poniesionych (kwalifikowanych) kosztów inwestycji pośrednio wskazuje, że chodzi o wartości, które zostały przez przedsiębiorcę faktycznie wydatkowane.

Z uwagi na fakt, że ustawodawca nie zdefiniował w przepisach dotyczących SSE, kiedy nakłady inwestycyjne należy uznać za poniesione, historycznie pojawiało się wiele wątpliwości i sporów w tym zakresie. Niejasności te doprowadziły ostatecznie do zajęcia stanowiska w formie wyjaśnień Ministra Finansów, który w piśmie z 5 kwietnia 2006 r. (PB4/KA-8213-321-25/06) stwierdził, że „zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Wychodząc z tego założenia, należy uznać, że aby przedsiębiorca mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego (\`(...)\`) to „poniesienie” musi oznaczać wydatek faktycznie poniesiony, a nie deklarację o zamiarze jego poniesienia w przyszłości. W związku z tym nie jest wystarczające, dla obliczenia wielkości zwolnienia podatkowego, jedynie dokonanie odpisu, niebędącego wydatkiem lub zarachowanie wydatku bez jego faktycznego poniesienia”.

W cytowanym piśmie Minister Finansów opowiedział się więc jednoznacznie za stosowaniem metody kasowej w zakresie kwalifikacji momentu poniesienia nakładów inwestycyjnych dla celów wyliczenia kwoty zwolnienia z podatku dochodowego, co ukształtowało późniejszą jednolitą praktykę interpretacyjną organów podatkowych.

Po publikacji ww. pisma Ministra Finansów powyższe stanowisko zostało w kolejnych latach wielokrotnie potwierdzone w interpretacjach indywidualnych, w tym m.in. w:

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 stycznia 2013 r. (sygn. IBPBI/2/423-1274/12/AP), w której organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy, że „przez poniesienie kosztów inwestycyjnych kwalifikujących się do objęcia pomocą należy rozumieć ich faktyczne poniesienie zgodnie z metodą kasową (z chwilą zapłaty)”;
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 maja 2014 r. (sygn. ILPB3/423-98/14-2/KS), w której organ uznał za niepoprawne stanowisko wnioskodawcy uznającego, że „Spółka powinna uwzględnić koszty inwestycyjne na moment ujęcia tych kosztów w księgach rachunkowych Spółki na podstawie otrzymanej faktury, rachunku lub innego dokumentu, tj. zgodnie z zasadą memoriałową”, wyjaśniając dodatkowo wprost, że „moment poniesienia wydatków inwestycyjnych będących podstawą zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych oznacza ich poniesienie zgodnie z zasadą kasową, tj. z chwilą zapłaty”;
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 maja 2014 r. (sygn. ILPB3/423-51/14-2/KS), w której organ zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, że „przez poniesienie wydatków inwestycyjnych kwalifikujących się do objęcia pomocą należy rozumieć ich faktyczne poniesienie zgodnie z metodą kasową (z chwilą zapłaty)”
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 sierpnia 2013 r. (sygn. IPPB3/423 375/13-2/MS), w której organ nie zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, że „momentem poniesienia wydatków (\`(...)\`) kwalifikujących się do objęcia pomocą w postaci zwolnienia podatkowego (\`(...)\`) będzie zgodnie z metodą memoriałową moment ujęcia tych kosztów w księgach rachunkowych wnioskodawcy na podstawie otrzymanej faktury lub rachunku”, podkreślając, że „nie jest wystarczające dla obliczenia wielkości zwolnienia podatkowego (pomocy publicznej) jedynie dokonanie w księgach odpisu, niebędącego wydatkiem lub zarachowanie wydatku w księgach bez jego faktycznego poniesienia”;
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 września 2013 r. (sygn. ILPB1/415-707/13-2/AG), w której organ zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, że „przez poniesienie kosztów inwestycyjnych kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną należy rozumieć faktyczne poniesienie wydatków zgodnie z metodą kasową (tj. z chwilą zapłaty), także wówczas, gdy przyjęcie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych do użytkowania nastąpi w terminie późniejszym”;
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 stycznia 2013 r. (sygn. IBPBI/2/423-1282/12/JS), w której organ uznaje, że „stanowisko Spółki, iż przez poniesienie wydatków inwestycyjnych kwalifikujących się do objęcia pomocą należy rozumieć ich faktyczne poniesienie zgodnie z metodą kasową (z chwilą zapłaty), należy uznać za prawidłowe”;
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 maja 2012 r. (sygn. IPPB3/423-126/12-3/MS), w której organ stwierdził, że „Warunek skorzystania przez przedsiębiorcę ze zwolnienia od podatku dochodowego (\`(...)\`) należy określać zgodnie z zasadą kasową, tj. przyjmując moment faktycznego zrealizowania kosztów w znaczeniu kasowym a nie memoriałowym”, wyjaśniając dodatkowo, że „Wyraźnie należy zaznaczyć, że zagadnienie stosowania zwolnień w sse wymaga rozróżnienia pomiędzy ustaleniem wyniku podatkowego (dochodu), którego obliczenie następuje na podstawie postanowień ustawy o podatku od osób prawnych a ustaleniem wielkości przysługującej z tytułu poniesienia wydatków inwestycyjnych pomocy publicznej (\`(...)\`) dokonywanej na podstawie ustawy o sse i rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy. Dochód podatkowy ustalany jest zatem na podstawie przepisów ustawy CIT \[tj. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - przyp. Spółki\], natomiast wielkość przysługującej przedsiębiorcy pomocy publicznej ustalana jest na podstawie przepisów ustawy o sse oraz przepisów wykonawczych do tej ustawy.”;
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 marca 2012 r. (sygn. IBPBI/2/423-57/12/AK), w której organ zgodził się ze stanowiskiem podatnika, że „\[\`(...)\`\] w momencie faktycznego poniesienia wydatku może on zostać uznany za wydatek inwestycyjny oraz może być brany pod uwagę przy ustalaniu wysokości dochodu zwolnionego od podatku dochodowego pod warunkiem, że wydatek ten podlega lub będzie podlegać zaliczeniu do wartości początkowej środka trwałego” oraz że „wydatki faktycznie poniesione na środki trwałe znajdujące się w budowie będą mogły zostać rozpoznane, jako wydatki kwalifikowane dla potrzeb kalkulacji limitu pomocy publicznej w momencie ich faktycznego poniesienia.”

Zasadność stosowania metody kasowej jest również akceptowana przez sądy administracyjne, co znajduje potwierdzenie w orzeczeniach wydawanych w przedmiotowej kwestii. Przykładem może być wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 kwietnia 2012 r. (sygn. akt II FSK 2099/10), w którym sąd uznał, że skoro ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „poniesienia” wydatku inwestycyjnego odrębnie na potrzeby danego aktu prawnego, to należy uznać, że podatnik uzyskuje prawo do zwolnienia podatkowego w momencie, gdy poniesie wydatki inwestycyjne, płacąc za zakupione środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne. W powyższym wyroku NSA wyraźnie wskazał, że „zarówno definiując nową inwestycję, jak i używając pojęcia koszt nowej inwestycji czy poniesienie wydatku inwestycyjnego ustawodawca nie odwołuje się w rozporządzeniu w sprawie pomocy publicznej do pojęcia kosztów uzyskania przychodów czy art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. Terminu tego nie używa ani w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych, ani też nie odwołuje się do niego przy określaniu momentu, od którego przysługuje zwolnienie, wskazując na konieczność poniesienia wydatków inwestycyjnych. (\`(...)\`) brak jest podstaw, aby przyjęty w nim \[w art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - przyp. Spółki\] sposób rozliczania kosztów w czasie (metodę memoriałową) przenosić na przepisy dotyczące udzielania pomocy publicznej (regionalnej).”

Podobne stanowisko zaprezentował wcześniej również Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 28 stycznia 2008 r. (Sygn. akt I SA/Wr 1037/07), w którym skład orzekający podkreślił, że przepisy rozporządzenia w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych, nie zawierają wskazań co do sposobu pojmowania pojęcia „kosztów inwestycji poniesionych w trakcie obowiązywania zezwolenia”. Tym samym zdaniem sądu „w takim przypadku odwołać należy się do reguł wykładni językowej, która w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego ma prymat. W języku potocznym wyrażenie – ponosić – należy rozumieć jako „zostać obarczonym, obciążonym czymś doznać czegoś, doświadczyć czegoś” (Słownik Języka Polskiego T II pod red. M. Szymczaka str. 802 wydawn. PWN Warszawa 1984 r.). Nie bez znaczenia jest użycie przez prawodawcę trybu dokonanego, co wskazuje na fakt, że obciążenie winno być faktycznie zrealizowane. Prowadzi to do wniosku, że użyte w omawianym przepisie pojęcie odnosi się do kosztów, które zostały poniesione w sposób definitywny, a więc faktycznie wydatkowane”. Podobne stanowisko ten sam sąd zajął również w wyroku z dnia 7 kwietnia 2008 r. (sygn. akt I SA/Wr 1402/07).

Powołane powyżej rozstrzygnięcia organów podatkowych oraz sądów administracyjnych pozwalają uznać, iż linia interpretacyjna w zakresie stosowania metody kasowej kształtuje się co do zasady jednolicie. Zasadne jest zatem przyjęcie założenia, że dla potrzeb określenia wysokości puli zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych dostępnego dla przedsiębiorcy z tytułu kosztów inwestycji, w celu ustalenia momentu poniesienia wydatków inwestycyjnych należy stosować metodę kasową (tj. chwilą zapłaty).

Podsumowując, przepisy w obowiązującym brzmieniu nie dają wprost jednoznacznej odpowiedzi w odniesieniu do właściwego momentu rozpoznawania kosztów inwestycyjnych dla potrzeb ustalania dostępnej puli zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych. Jednak w opinii Spółki zarówno literalna jak i celowościowa wykładnia § 6 ust. 1 rozporządzenia w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych pozwala stwierdzić, że właściwe w tym zakresie pozostaje ujęcie kasowe. Prezentowany przez Spółkę pogląd znajduje poparcie zarówno w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych wydawanych na przestrzeni ostatnich lat, jak i w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Spółka stoi zatem na stanowisku, że dla potrzeb określenia wysokości puli zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych dostępnego dla Spółki z tytułu kosztów kwalifikowanych inwestycji, w celu ustalenia momentu poniesienia wydatków inwestycyjnych należy stosować metodę kasową (tj. chwilą zapłaty).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego - jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnośnie powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądowych, wskazać należy, że zostały wydane w indywidualnych sprawach w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą. Co więcej nie są one sprzeczne z rozstrzygnięciem w niniejszej sprawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.