Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.213.2021.2.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-29
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie nieuznania kwot należnych Spółce za wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu VAT oraz udokumentowania ww. czynności notą księgową.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; czynsz; faktura; korzystanie-korzystanie bezumowne; najem; noty-nota księgowa; pomieszczenia; spółki; wynagrodzenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2021 r. (data wpływu 13 kwietnia 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 czerwca 2021 r. (data wpływu 7 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania kwot należnych Spółce za wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu VAT oraz udokumentowania ww. czynności notą księgową – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 kwietnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania kwot należnych Spółce za wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu VAT oraz udokumentowania ww. czynności notą księgową. Wniosek uzupełniono w dniu 7 czerwca 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest producentem nawozów rolniczych i ogrodniczych oraz produktów do impregnacji drewna.

Wnioskodawca poza ww. podstawowym przedmiotem działalności zajmuje się również wynajmem pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów oraz małych boksów magazynowych typu self-storage, których jest właścicielem. Pomieszczenia te są wynajmowane na podstawie zawieranych umów najmu przez Spółkę z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, z podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą (w formie jednoosobowej działalności gospodarczej, w formie spółki kapitałowej lub osobowej) i z innymi podmiotami (m.in. fundacjami i stowarzyszeniami), (dalej: łącznie zwani jako: Najemca/Najemcy). W Spółce funkcjonują dwa rodzaje umów najmu:

*   regulujące najem pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów;
*   regulujące najem małych boksów magazynowych typu self-storage.

Z tytułu najmu powierzchni Spółka otrzymuje od Najemcy miesięczny czynsz najmu powiększony o podatek VAT. Spółka wystawia na Najemcę fakturę z kwotą naliczonego podatku VAT. Umowy najmu są zawierane na czas nieokreślony lub określony. W przypadku umów na czas nieokreślony istnieje możliwość ich wypowiedzenia przez obie strony. Standardowym okresem wypowiedzenia są 3 miesiące dla powierzchni magazynowych, produkcyjnych i biurowych oraz 2 tygodnie dla boksów magazynowych typu self-storage.

Wnioskodawca w umowach najmu zastrzegł sobie prawo do wypowiedzenie umowy Najemcy w przypadkach, gdy ten nie reguluje w terminie płatności, nie przestrzega zasad przeciw pożarowych lub z innych uzasadnionych przyczyn.

W przypadku, kiedy Najemca nie reguluje w terminie należności wynikających z wystawionych przez Spółkę faktur za czynsz najmu, Wnioskodawca postępuje w następujący sposób:

1.  Dla umów najmu w zakresie pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntu: Spółka ma prawo do rozwiązania umowy bez zachowania terminu wypowiedzenia, jeżeli Najemca będzie zalegał z zapłatą za czynsz lub inne usługi za okres co najmniej 2 miesięcy oraz po udzieleniu Najemcy dodatkowego miesięcznego terminu do zapłaty zaległego czynszu;
2.  Dla umów najmu w zakresie boksów magazynowych typu self-storage:
    *   gdy Najemca nie zapłaci za fakturę w ciągu 12 dni od daty jej wystawienia, następuje blokada kodu dostępu do budynku, w którym znajduje się najmowany przez niego boks magazynowy;
    *   kod pozostaje nieaktywny do czasu spłaty zaległości;
    *   jeśli Najemca ma zaległości za minimum jeden okres rozliczeniowy (czyli miesiąc), to Wnioskodawca wysyła do niego wezwanie do zapłaty z dodatkowym 7-dniowym terminem na spłatę zaległości i informacją, że jeśli nie zapłaci, umowa zostanie wypowiedziana w trybie natychmiastowym;
    *   po braku uregulowania należności w powyższym terminie, umowa zostaje natychmiastowo rozwiązana.

W momencie rozwiązania lub wygaśnięcia umowy najmu pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów, Najemca zobowiązuje się, że zabierze z przedmiotu najmu wszystkie ruchomości, co do których przysługuje mu tytuł prawny, najpóźniej w dniu rozwiązania lub wygaśnięcia umowy. Podobnie po zakończeniu umowy najmu boksów magazynowych typu self-storage, Najemca ma obowiązek zabrać wszelkie rzeczy z przedmiotu najmu, najpóźniej w dniu zakończenia trwania umowy. Zdarzają się jednak przypadki, że Najemca opóźnia się z opuszczeniem wynajmowanej powierzchni – nadal z niej korzysta, a w szczególności przechowuje w przedmiocie najmu należące do niego ruchomości, mimo, że umowa najmu przestała obowiązywać.

Wnioskodawca nie wyraża zgody na korzystanie z pomieszczeń po wygaśnięciu umowy najmu i na wszelkie takie okoliczności zabezpiecza swoje interesy. W przypadku boksów magazynowych – self-storage, Wnioskodawca ma możliwość blokowania dostępu do boksu poprzez dezaktywowanie kodu dostępu. Z kolei w przypadku pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów Spółka stara się ograniczyć dostęp do budynku np. poprzez zmianę kłódki, odcięcie mediów, blokadę wjazdu przez bramę główną, itp. Ponadto Spółka w umowach najmu ma zastrzeżone prawo do przeniesienia rzeczy Najemcy w inne miejsce po zakończeniu umowy najmu, gdy ruchomości nie zostaną w terminie zabrane przez Najemcę. Kosztami przeniesienia rzeczy Spółka obciąża Najemcę.

Na okoliczność bezumownego korzystania z przedmiotu najmu przez Najemcę, Spółka rości sobie prawo do wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z przedmiotu najmu w wysokości równowartości lub dwukrotności kwoty czynszu najmu dla pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów oraz dwukrotności kwoty czynszu najmu dla boksów magazynowych typu self-storage za każdy miesiąc bezumownego korzystania z przedmiotu najmu przez Najemcę. Kwestię tę reguluje wzór umowy najmu pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów oraz osobny wzór umowy najmu boksów magazynowych typu self-storage.

W przyszłości Spółka planuje zmienić podstawę prawną rozliczeń za bezumowne korzystanie przez Najemcę z powierzchni magazynowych, produkcyjnych, biurowych oraz gruntów, a także z boksów magazynowych typu self-storage. Najemca, który będzie korzystał z przedmiotu najmu po zakończeniu trwania umowy będzie zobowiązany do zapłacenia Wnioskodawcy wynagrodzenia za bezumowne korzystanie w wysokości jednokrotności czynszu ustalonego w umowie za każdy miesiąc bezumownego korzystania z przedmiotu najmu, a dodatkowo kary umownej za niewykonanie zobowiązania polegającego na opróżnieniu przedmiotu najmu w wysokości jednokrotności czynszu za każdy miesiąc, w którym zobowiązanie nie zostało wykonane.

W piśmie z 7 czerwca 2021 r., będącym uzupełnieniem do wniosku, Zainteresowany doprecyzował opis sprawy o następujące informacje:

1.  Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.
2.  Wnioskodawca świadczy usługi najmu na rzecz:
    *   osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT;
    *   podmiotów prowadzących działalność gospodarczą (w formie jednoosobowej działalności gospodarczej, w formie spółki kapitałowej lub osobowej) i będących czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT;
    *   innych podmiotów (m.in. na rzecz fundacji i stowarzyszeń) – mogą oni być podatnikami VAT czynnymi jak i zwolnionymi z VAT.
3.  Do tej pory Wnioskodawca nie występował na drogę postępowania sądowego przeciwko dotychczasowemu Najemcy z roszczeniem o wydanie pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów oraz małych boksów magazynowych typu self-storage w celu odzyskania wynajmowanych pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów oraz małych boksów magazynowych typu self-storage. Wnioskodawca dąży do załatwienia sprawy we własnym zakresie. Spółka wobec tego we własnym zakresie, dostępnymi jej środkami i zgodnymi z prawem dąży do usunięcia Najemcy z wynajmowanych pomieszczeń. W tym celu przede wszystkim żąda kary umownej za dalsze używanie pomieszczeń w podwójnej wysokości – dwukrotności czynszu najmu. Kara umowna ma zmusić Najemcę do zabrania swoich rzeczy z pomieszczeń Spółki. Ponadto Spółka fizycznie uniemożliwia korzystanie z pomieszczeń (np. w wyniku dezaktywowania kodu dostępu, czy zmiany kłódki). Dopóty istnieją zatem środki i możliwości polubownego załatwienia sprawy, Wnioskodawca nie występuje do sądu. Wystąpienie z powództwem do sądu cywilnego Wnioskodawca traktuje jako środek ostateczny, gdyby nie dało się polubownie załatwić sprawy z Najemcą.
4.  W przypadku boksów magazynowych – self-storage, Wnioskodawca ma możliwość blokowania dostępu do budynku poprzez dezaktywowanie kodu dostępu. Czynności, które podejmuje Spółka to blokada kodu dostępu do budynku po upływie terminu zapłaty za fakturę, czyli po upływie 12 dni od dnia wystawienia faktury. Wobec tego kod dostępu jest blokowany jeszcze w trakcie trwania umowy najmu. Gdy Najemca zwleka z zapłatą co najmniej 30 dni, wyznaczany jest mu dodatkowy 7-dniowy termin zapłaty. Po tym czasie umowa jest wypowiadana. Kod dostępu do budynku przez cały ten czas jest nieaktywny. Po zablokowaniu kodu dostępu do budynku Najemca nie może już korzystać z boksu magazynowego. Może tylko odebrać swoje rzeczy, które nadal są w boksie. Aby był możliwy odbiór rzeczy z boksu, pracownik Spółki musi wpuścić byłego Najemcę do budynku, w celu opróżnienia boksu. Z kolei w przypadku pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów, jeżeli Najemca nie reguluje płatności w terminie, to Spółka ma prawo do rozwiązania umowy bez zachowania terminu wypowiedzenia. Rozwiązanie umowy następuje, gdy Najemca zalega z zapłatą za czynsz lub inne usługi za okres co najmniej 2 miesięcy oraz po udzieleniu Najemcy dodatkowego miesięcznego terminu do zapłaty zaległego czynszu. Już po rozwiązaniu umowy Spółka ma inne możliwości (niż w przypadku magazynów self-storage) fizycznego odebrania dostępu do powyższych pomieszczeń – tutaj nie ma żadnych kodów dostępów. Spółka ogranicza dostęp do budynku np. poprzez zmianę kłódki, odcięcie mediów, blokadę wjazdu przez bramę główną, itp. W obu przypadkach – boksy typu self-storage i pomieszczenia magazynowe, produkcyjne, biurowe, grunty – ograniczenie dostępu do budynku, nie zmienia faktu, że Najemca nadal przechowuje swoje rzeczy w pomieszczeniach. Kluczowe jest więc, aby zmusić go do zabrania rzeczy zarówno z boksów – self-storage jak i z pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów. Do czasu zabrania tych rzeczy, Wnioskodawca nie może używać pomieszczeń dla własnych celów. Dlatego Spółka „wymusza” na Wnioskodawcy zabranie rzeczy poprzez domaganie się zapłaty kary umownej za dalsze używanie pomieszczeń w podwójnej wysokości (dla pomieszczeń typu self-storage) lub w wysokość równowartości czynszu najmu (dla pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów). Żadnych innych czynności poza powyższymi, Wnioskodawca nie podejmował. Spółka ma jeszcze możliwość przeniesienia rzeczy najemcy w inne miejsce i z tego prawa Wnioskodawca skorzystałby w przypadku, gdyby pojawiła się osoba zainteresowana wynajmem tych pomieszczeń. Do tej pory jednak taka sytuacja nie miała miejsca. Dodatkowo, zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego po upływie roku, Spółka może uznać rzeczy pozostawione w pomieszczeniach jako porzucone i je przywłaszczyć.
5.  Po rozwiązaniu umów Wnioskodawca w żadnej korespondencji, czy kontakcie osobistym nie wyraża zgody na dalsze używanie pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów oraz małych boksów magazynowych typu self-storage. Wnioskodawca w kontakcie z Najemcą żąda od Najemcy, że po rozwiązaniu umowy ma opróżnić najmowane pomieszczenia. W przeciwnym razie będzie używał pomieszczeń bez zgody Spółki, co stanowi naruszenie przepisów cywilnych i uprawnia Spółkę do dochodzenia swoich roszczeń – domagania się kary umownej, czy wniesienie pozwu do sądu, jeżeli Najemca nie zabierze swoich rzeczy z pomieszczeń.
6.  Kara umowna, której Wnioskodawca żąda od Najemcy, który nie opróżnia ze swoich rzecz pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów oraz małych boksów magazynowych typu self-storage nie stanowi wynagrodzenia za jakiekolwiek czynności podejmowanie przez Spółkę. Spółka po rozwiązaniu umowy najmu nie podejmuje żadnych czynności, do których była zobowiązana na mocy umowy najmu, czyli do obsługi wynajmowanych pomieszczeń, zapewnienia swobodnego dostępu Najemcy do pomieszczeń, ponoszenia odpowiedzialności za kradzież czy uszkodzenie rzeczy Najemcy.
7.  Najemca, który wpłaca karę umowną, nie otrzymuje świadczenia wzajemnego. Po zakończeniu umowy najmu wygasają jakiekolwiek roszczenia Najemcy względem Spółki. Najemca nie ma prawa np. do składania reklamacji, domagania się od Spółki opieki na najmowanymi pomieszczeniami, utrzymywania porządku, zapewniania ochrony, itd. Kara umowna rekompensuje Wnioskodawcy jedynie to, że nie może jako właściciel, swobodnie korzystać z pomieszczeń (np. oddać w najem innemu podmiotowi), ponieważ Najemca nie opróżnia pomieszczeń ze swoich rzeczy.
8.  Jeżeli Najemca nie reguluje płatności w terminie, to Wnioskodawca blokuje kod dostępu w terminie 12 dni od dnia wystawienia faktury. Wobec tego kod jest dezaktywowany jeszcze w trakcie trwania umowy najmu. Gdy Najemca zwleka z zapłatą co najmniej 30 dni, wyznaczany jest mu dodatkowy 7-dniowy termin zapłaty. Po tym czasie umowa jest wypowiadana. Kod dostępu przez cały ten czas jest nieaktywny. W wyniku dezaktywacji kodu Najemca nie może swobodnie korzystać z boksów. Pomieszczenie zostanie mu udostępnione tylko po to, aby mógł zabrać swoje rzeczy z boksu.
9.  Jeżeli Najemca nie reguluje płatności w terminie i Spółka wypowiada umowę z tego powodu, to ograniczenie dostępu do pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów np. przez zmianę kłódki, odcięcie mediów, blokadę wjazdu przez bramę główną itp., następuje w chwili/z dniem rozwiązania umowy. Najemca po rozwiązaniu umowy już nie może swobodnie korzystać z pomieszczeń, ponieważ Spółka podejmuje ww. czynności ograniczające dostęp. Dostęp do pomieszczeń jest umożliwiany Najemcy tylko po to, aby mógł zabrać swoje rzeczy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wynagrodzenie w wysokości równowartości kwoty czynszu najmu dla pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów oraz w wysokości dwukrotności kwoty czynszu najmu dla boksów magazynowych typu self-storage, które Spółka otrzymuje z tytułu bezumownego korzystania przez Najemcę z pomieszczeń za każdy miesiąc bezumownego korzystania podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i wobec tego powinno być dokumentowane fakturą, czy też notą księgową?
2.  Czy, po zmianie w przyszłości zasad rozliczeń za bezumowne korzystanie przez Najemcę z pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych, gruntów oraz z boksów magazynowych typu self-storage, wynagrodzenie za bezumowne korzystanie w wysokości jednokrotności czynszu za każdy miesiąc bezumownego korzystania oraz kara umowna za niewykonanie zobowiązania polegającego na opróżnieniu przedmiotu najmu w wysokości jednokrotności czynszu za każdy miesiąc, w którym zobowiązanie nie zostało wykonane, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT i wobec tego powinny być dokumentowane fakturą, czy też notą księgową?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Wynagrodzenie w wysokości równowartości kwoty czynszu najmu dla pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów oraz w wysokości dwukrotności kwoty czynszu najmu dla boksów magazynowych typu self-storage, które Spółka otrzymuje z tytułu bezumownego korzystania przez Najemcę z pomieszczeń za każdy miesiąc bezumownego korzystania nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i wobec tego nie powinno być dokumentowane fakturą, lecz notą księgową.
2.  Po zmianie w przyszłości zasad rozliczeń za bezumowne korzystanie przez Najemcę z pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych, gruntów oraz z boksów magazynowych typu self-storage wynagrodzenie z tytułu bezumownego korzystania w wysokości jednokrotności czynszu za każdy miesiąc bezumownego korzystania oraz kara umowna za niewykonanie zobowiązania polegającego na opróżnieniu przedmiotu najmu w wysokości jednokrotności czynszu za każdy miesiąc, w którym zobowiązanie nie zostało wykonane, nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT i wobec tego nie powinny być dokumentowane fakturą, lecz notą księgową.

Uzasadnienie stanowiska.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jak wynika z powyższego świadczenie usług w kontekście podatku VAT to każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Pojęcie świadczenia usług ma szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności (zaniechanie) lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Aby świadczona usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT co do zasady musi być spełniony warunek odpłatności, czyli za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Ponadto usługą jest takie świadczenie, które wynika ze stosunku zobowiązaniowego – ponoszący wydatek jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia, otrzymuje wymierną korzyść (zachodzi wzajemność świadczeń). Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Podsumowując, na gruncie ustawy o VAT, świadczenie usług opodatkowane VAT ma miejsce wówczas, gdy pomiędzy stronami określonej transakcji istnieje stosunek zobowiązaniowy, w ramach którego dany podmiot w zamian za otrzymane wynagrodzenie zobowiązany jest do spełnienia na rzecz innego drugiego podmiotu określonego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje wyłącznie w związku z zaistnieniem między stronami stosunku prawnego opisanego przez prawo i opartego o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami, stronami danego stosunku umownego (podobnie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 stycznia 2019 r., sygn. akt FSK 1672/16).

Mając na uwadze tak rozumiane przepisy ustawy VAT dotyczące świadczenia usług, w ocenie Wnioskodawcy, w sprawie przedstawionej w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym rozstrzygnięcia wymaga, czy:

*   wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzymuje od Najemcy za bezumowne korzystanie z pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych, gruntów lub z boksów magazynowych typu self-storage, jest następstwem bezpośredniego świadczenia usług przez Spółkę na rzecz Najemcy;
*   wynagrodzenie, które Wnioskodawca w przyszłości ma otrzymywać od Najemcy za bezumowne korzystanie z pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych, gruntów lub z boksów magazynowych typu self-storage oraz kara umowna za niewykonanie zobowiązania polegającego na opróżnieniu przedmiotu najmu, będzie następstwem bezpośredniego świadczenia usług przez Spółkę na rzecz Najemcy;
*   pomiędzy Wnioskodawcą i Najemcą po rozwiązaniu umowy najmu zachodzi stosunek zobowiązaniowy w cywilistycznym znaczeniu czyli, czy Wnioskodawca jest zobowiązany do określonego świadczenia na rzecz Najemcy w związku z tym, że otrzymuje od Najemcy wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z pomieszczeń, a w przyszłości dodatkowo ma otrzymywać karę umowną za niewykonanie zobowiązania polegającego na opróżnieniu przedmiotu najmu.

Zgodnie z art. 353 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego, zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu.

W ocenie Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym nie zachodzi stosunek zobowiązaniowy pomiędzy Wnioskodawcą i Najemcą od dnia zakończenia umowy najmu. Najemca zobowiązany jest po zakończeniu umowy najmu opuścić najmowane wcześniej pomieszczenia i zabrać wszelkie swoje ruchomości. Z dniem zakończenia umowy najmu kończy się pomiędzy Spółką i Najemcą jakakolwiek relacja o charakterze zobowiązaniowym. Wnioskodawca nie ma od tego dnia obowiązku udostępniać pomieszczeń Najemcy i dlatego też zmierza do tego, aby uniemożliwić Najemcy dostęp do pomieszczeń:

*   domaga się zapłaty wynagrodzenia za bezumowne korzystanie w podwójnej wysokości (a w przyszłości wynagrodzenia w wysokości równowartości czynszu oraz kary umownej), dodatkowo wysyła pisemne wezwanie do zapłaty, gdy Najemca nie reguluje należności;
*   ma możliwość dezaktywowania kodu dostępu do boksów typu self-storage, zmiany kłódki, odcięcia mediów, blokady wjazdu przez bramę główną, itp. do pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów.

Nie można uznać, że Wnioskodawca godzi się na to, aby Najemca dalej korzystał z pomieszczeń. Otrzymywane wynagrodzenie nie jest płacone za jakąkolwiek usługę/świadczenie – pomiędzy stronami nie ma woli dalszego najmu pomieszczeń po zakończeniu umowy najmu. Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności za zaniechanie ze strony Najemcy polegające na braku opuszczenia najmowanych pomieszczeń. Z drugiej strony Spółka zabezpiecza swoje interesy i domaga się zapłaty wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z pomieszczeń. Możliwość taką dają Wnioskodawcy przepisy Kodeksu cywilnego (art. 225 w zw. z art. 224 § 2 i art. 230) dotyczące bezumownego korzystania z cudzej rzeczy:

*   Art. 224. § 1 i 2: Samoistny posiadacz w dobrej wierze nie jest obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy i nie jest odpowiedzialny ani za jej zużycie, ani za jej pogorszenie lub utratę. Nabywa własność pożytków naturalnych, które zostały od rzeczy odłączone w czasie jego posiadania, oraz zachowuje pobrane pożytki cywilne, jeżeli stały się w tym czasie wymagalne. Jednakże od chwili, w której samoistny posiadacz w dobrej wierze dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy, jest on obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy i jest odpowiedzialny za jej zużycie, pogorszenie lub utratę, chyba, że pogorszenie lub utrata nastąpiła bez jego winy. Obowiązany jest zwrócić pobrane od powyższej chwili pożytki, których nie zużył, jak również uiścić wartość tych, które zużył.
*   Art. 225: Obowiązki samoistnego posiadacza w złej wierze względem właściciela są takie same jak obowiązki samoistnego posiadacza w dobrej wierze od chwili, w której ten dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy. Jednakże samoistny posiadacz w złej wierze obowiązany jest nadto zwrócić wartość pożytków, których z powodu złej gospodarki nie uzyskał, oraz jest odpowiedzialny za pogorszenie i utratę rzeczy, chyba że rzecz uległaby pogorszeniu lub utracie także wtedy, gdyby znajdowała się w posiadaniu uprawnionego.
*   Art. 230: Przepisy dotyczące roszczeń właściciela przeciwko samoistnemu posiadaczowi o wynagrodzenie za korzystanie z rzeczy, o zwrot pożytków lub o zapłatę ich wartości oraz o naprawienie szkody z powodu pogorszenia lub utraty rzeczy, jak również przepisy dotyczące roszczeń samoistnego posiadacza o zwrot nakładów na rzecz, stosuje się odpowiednio do stosunku między właścicielem rzeczy, a posiadaczem zależnym, o ile z przepisów regulujących ten stosunek nie wynika nic innego.

Wprawdzie wynagrodzenie za bezumowne korzystanie nie jest odszkodowaniem w rozumieniu art. 471 Kodeksu cywilnego, lecz niewątpliwie zawiera w sobie pewne cechy o charakterze odszkodowawczym. W przedmiotowym stanie faktycznym dla Wnioskodawcy wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z pomieszczeń ma stanowić rekompensatę tytułem tego, że nie może czerpać pożytków z pomieszczeń będących jego własnością, rekompensatę za pozbawienie właściciela prawa do swobodnego dysponowania nieruchomością (np. wynajęcie komuś innemu). Jest to spowodowane faktem, że Najemca wbrew woli Spółki nadal przechowuje tam swoje rzeczy pomimo wygaśnięcia pomiędzy stronami stosunku zobowiązaniowego kreowanego poprzez zawartą wcześniej umowę najmu.

Dodać należy, że Wnioskodawca nie godzi się na używanie pomieszczeń przez Najemcę po zakończeniu umowy najmu, nie toleruje tej sytuacji. Spółka nie ma woli dalszego świadczenia usług najmu na rzecz Najemcy. Świadczy o tym po pierwsze fakt wypowiedzenia umowy najmu. Wnioskodawca formalnie rozwiązuje stosunek najmu, ponieważ Najemca zalega z czynszem lub np. nie przestrzega przepisów przeciwpożarowych. Ze względu na własne interesy finansowe, ale także bezpieczeństwo budynku/innych Najemców, Wnioskodawca wypowiada umowę najmu. Następnie Spółka faktycznie dąży do usunięcia Najemcy z wynajmowanych pomieszczeń – w tym celu żąda wynagrodzenia za dalsze używanie pomieszczeń. Ponoszone płatności przez Najemcę i jednocześnie brak fizycznej możliwości używania pomieszczeń (np. w wyniku dezaktywowania kodu) mają go zmotywować do jak najszybszego opróżnienia użytkowanych pomieszczeń. Pomimo, że Wnioskodawca ma możliwość blokowania dostępu do pomieszczeń, to nie zmienia to faktu, że Spółka nie ma fizycznej możliwości korzystania ze swoich pomieszczeń do czasu zabrania ruchomości przez Najemcę. W ostateczności Spółka sama może usunąć rzeczy Najemcy, ale stara się korzystać z tego środka jak najrzadziej z uwagi na ryzyko uszkodzenia, czy zaginięcia rzeczy Najemcy, co mogłoby narazić Spółkę na skierowanie przeciwko niej roszczeń odszkodowawczych przez Najemcę.

W przyszłości Spółka planuje zmienić zasady obciążania Najemców, którzy bezpodstawnie korzystają z nieruchomości Spółki. Pobierane będzie wynagrodzenie w wysokości równowartości czynszu najmu i dodatkowa kara umowna za niewykonanie zobowiązania polegającego na opróżnieniu przedmiotu najmu w wysokości jednokrotności czynszu za każdy miesiąc. Zgodnie z art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego: Można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Kara umowna ma charakter czynności jednostronnej, jej zapłata przez Najemcę na rzecz Spółki nie będzie wiązała się z otrzymaniem jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Kara umowna (podobnie jak wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z nieruchomości) będzie miała charakter odszkodowawczy i nie będzie miała bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony Wnioskodawcy.

Na koniec podkreślić warto również fakt, że nie można zmieniać charakteru danego stosunku prawnego powstałego zgodnie z przepisami prawa cywilnego na potrzeby stosowania przepisów prawa podatkowego. To określone stosunki cywilistyczne wykreowane poprzez złożenie oświadczenia woli pomiędzy dwoma podmiotami powinny rodzić określone konsekwencje podatkowe, nie na odwrót. Skoro zatem w rozumieniu Kodeksu cywilnego wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z cudzej rzeczy i kara umowna nie stanowią odpłatności za jakiekolwiek świadczenie wzajemne, lecz przypisuje im się charakter odszkodowawczy, czy rekompensaty za działania dłużnika wbrew woli wierzyciela, to tak należy rozumieć je także na potrzeby przepisów podatkowych, w tym podatku VAT.

Podsumowując powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że:

*   wynagrodzenie w wysokości równowartości kwoty czynszu najmu dla pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów oraz w wysokości dwukrotności kwoty czynszu najmu dla boksów magazynowych typu self-storage, które Spółka otrzymuje z tytułu bezumownego korzystania przez Najemcę z pomieszczeń za każdy miesiąc bezumownego korzystania nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ nie jest następstwem świadczenia wzajemnej usługi;
*   po zmianie w przyszłości zasad rozliczeń za bezumowne korzystanie przez Najemcę z pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych, gruntów oraz z boksów magazynowych typu self-storage wynagrodzenie z tytułu bezumownego korzystania w wysokości jednokrotności czynszu za każdy miesiąc bezumownego korzystania, jak również kara umowna za niewykonanie zobowiązania polegającego na opróżnieniu przedmiotu najmu w wysokości jednokrotności czynszu za każdy miesiąc, w którym zobowiązanie nie zostało wykonane, nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ nie są następstwem świadczenia wzajemnej usługi.

Skoro powyższe płatności pozostają poza zakresem opodatkowania VAT, to wynagrodzenie za bezumowne korzystnie i kara umowna nie powinny być dokumentowane fakturą lecz notą księgową. Nie będą bowiem spełnione warunki, o których mowa w art. 106b ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT: Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Zaprezentowanie przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje także potwierdzenie:

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 10 listopada 2017 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, nr 0112-KDIL2-2.4012.392.2017.2.MŁ, w której organ wskazał, że: Kluczowym elementem dla rozstrzygnięcia czy czynność podlega opodatkowaniu jest fakt istnienia zgody, chociażby nieformalnej, na korzystanie z przedmiotu, bądź wystąpienie przez jego właściciela na drogę sądową. W sytuacji zatem, gdy osoba trzecia korzysta z nieruchomości bez zgody jej właściciela, zasadne jest przyjęcie, że pomiędzy właścicielem nieruchomości i korzystającym bezumownie z tej nieruchomości nie istnieje żaden jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełnione są świadczenia wzajemne. Świadczenie podatnika, nieoparte na tytule prawnym, wskazującym na istnienie obowiązku świadczenia usługi oraz wysokości wynagrodzenia – nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Odszkodowanie wypłacone w takich okolicznościach z tego tytułu nie jest płatnością za świadczenie usługi, lecz rekompensatą za pozbawienie właściciela prawa do swobodnego dysponowania nieruchomością i wynikłe z tego tytułu szkody.
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 31 sierpnia 2020 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, nr 0114-KDIP4-1.4012.268.2020.1.RMA, w której organ wskazał, że: Kara umowna ma charakter czynności jednostronnej i nie wiąże się z otrzymaniem jakiegokolwiek świadczenia. Zapłata tej kary nie jest też związana ze zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Z uwagi na powyższe stwierdzić należy, że jeżeli płatności o charakterze odszkodowawczym nie będą miały bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wówczas kwota otrzymanych odszkodowań i kar umownych nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.
*   w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 12 czerwca 2019 r., sygn. akt I SA/Op 116/9 oraz w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 25 września 2019 r., sygn. akt I SA/Gl 541/19, w którym Sądy wskazały, że: W świetle powyższych przepisów, na gruncie problematyki opodatkowania tzw. bezumownego korzystania z nieruchomości, w doktrynie rozróżniono dwie sytuacje. Pierwsza zachodzi w przypadku, gdy po zakończeniu stosunku prawnego łączącego strony dalej wykonywane są te same świadczenia, tyle że już bez formalnie istniejącego stosunku prawnego między stronami, w istocie dalej zachodzi świadczenie tych samych usług. Tutaj bowiem podmiot uprawniony – chociaż stosunek prawny łączący strony został formalnie zakończony – nadal toleruje (nie przeciwstawia się) określony stan rzeczy, jaki zachodzi na jego nieruchomości. Jest to świadczenie z jego strony, a to pozwala na uznanie, że zachodzi świadczenie przez niego usług. W takich przypadkach odszkodowanie za bezumowne korzystanie z rzeczy może być uznane za wynagrodzenie za czynność opodatkowaną. Inaczej jest w drugiej sytuacji, kiedy właściciel rzeczy (czy też podmiot uprawniony) nie ma wiedzy o tym, że jego rzecz jest używana przez inny podmiot, bądź też nie ma woli tolerowania tej sytuacji, lecz jest do tego zmuszony. Wówczas z pewnością nie ma on woli świadczenia czegokolwiek. Okoliczność, że nie może on przeszkodzić w korzystaniu z rzeczy przez kogoś innego (na co się nie zgadzał), powoduje, że nie można mówić w tym przypadku o świadczeniu. Otrzymane pieniądze stanowią tylko i wyłącznie odszkodowanie, nie są zaś wynagrodzeniem za świadczenie (por. wyrok z 13 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Ke 272/18).

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie zajętego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów – art. 2 pkt 22 ustawy.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Dostawa towarów i świadczenie usług na terytorium kraju, co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Świadczenie usług na gruncie podatku od towarów i usług ma szersze znaczenie niż świadczenie usług w rozumieniu potocznym. Stosownie do treści powołanych przepisów, każde świadczenie na rzecz osób fizycznych, osób prawnych lub jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, uznawane jest na gruncie ustawy za usługę. Zatem pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie.

Pojęcie świadczenia – składającego się na istotę usługi – należy interpretować zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem. Jak wskazuje art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.) – zwana dalej k.c., świadczenie może polegać na działaniu albo zaniechaniu. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innego podmiotu), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Na świadczenie mogą się też jednocześnie składać zachowania związane z działaniem, jak i zaniechaniem.

Także art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1, z późn. zm.) wskazuje, że „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Zgodnie z artykułem 25 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady, świadczenie usług może obejmować między innymi jedną z następujących czynności:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych, bez względu na to, czy są one przedmiotem dokumentu ustanawiającego tytuł prawny, czy nie;
*   zobowiązanie do zaniechania działania lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
*   świadczenie usług na podstawie nakazu wydanego przez organ władzy publicznej lub w jego imieniu lub z mocy prawa.

W tym miejscu warto podkreślić, że nie każde zaniechanie działania lub tolerowanie czynności uważane jest za świadczenie usług. Dla stwierdzenia, czy dana czynność albo brak podejmowania czynności stanowi świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, należy ocenić przedmiotową transakcję w kontekście całego systemu podatku VAT, a w szczególności jego głównych założeń i celów, które zostały wyrażone w artykule 1 Dyrektywy VAT. W myśl tego artykułu, podatek od wartości dodanej jest z założenia podatkiem nałożonym na konsumpcję towarów i usług. Chociaż płatnikiem podatku są wszystkie osoby zaangażowane w kolejne stadia transakcji gospodarczych, faktyczny i ostateczny ciężar podatku spoczywa jedynie na ostatecznym konsumencie. W świetle powyższych założeń opodatkowaniu podlegają tylko takie transakcje, w ramach których występuje możliwy do zidentyfikowania konsument towarów lub usług. W związku z powyższym zaniechanie działania lub tolerowanie czynności lub sytuacji podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywane jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta usługi.

W odniesieniu natomiast do odpłatności za ww. świadczenie to ustawa o VAT nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Można w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 1 kwietnia 1982 r. w sprawie w sprawie C-89/81 Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem TSUE w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council wskazał, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. C-154/80 Association coopérative „Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats GA”, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje również orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Wobec powyższego należy wskazać, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka jest producentem nawozów rolniczych i ogrodniczych oraz produktów do impregnacji drewna.

Wnioskodawca poza ww. podstawowym przedmiotem działalności zajmuje się również wynajmem pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów oraz małych boksów magazynowych typu self-storage, których jest właścicielem. Pomieszczenia te są wynajmowane na podstawie zawieranych umów najmu przez Spółkę z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, z podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą (w formie jednoosobowej działalności gospodarczej, w formie spółki kapitałowej lub osobowej) i z innymi podmiotami (m.in. fundacjami i stowarzyszeniami), (dalej łącznie zwani jako: Najemca/Najemcy). W Spółce funkcjonują dwa rodzaje umów najmu:

*   regulujące najem pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów;
*   regulujące najem małych boksów magazynowych typu self-storage.

Z tytułu najmu powierzchni Spółka otrzymuje od Najemcy miesięczny czynsz najmu powiększony o podatek VAT. Spółka wystawia na Najemcę fakturę z kwotą naliczonego podatku VAT. Umowy najmu są zawierane na czas nieokreślony lub określony. W przypadku umów na czas nieokreślony istnieje możliwość ich wypowiedzenia przez obie strony. Standardowym okresem wypowiedzenia są 3 miesiące dla powierzchni magazynowych, produkcyjnych i biurowych oraz 2 tygodnie dla boksów magazynowych typu self-storage.

Wnioskodawca w umowach najmu zastrzegł sobie prawo do wypowiedzenie umowy Najemcy w przypadkach, gdy ten nie reguluje w terminie płatności, nie przestrzega zasad przeciw pożarowych lub z innych uzasadnionych przyczyn.

W przypadku kiedy Najemca nie reguluje w terminie należności wynikających z wystawionych przez Spółkę faktur za czynsz najmu, Wnioskodawca postępuje w następujący sposób:

1.  Dla umów najmu w zakresie pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntu: Spółka ma prawo do rozwiązania umowy bez zachowania terminu wypowiedzenia, jeżeli Najemca będzie zalegał z zapłatą za czynsz lub inne usługi za okres co najmniej 2 miesięcy oraz po udzieleniu Najemcy dodatkowego miesięcznego terminu do zapłaty zaległego czynszu;
2.  Dla umów najmu w zakresie boksów magazynowych typu self-storage:
    *   gdy Najemca nie zapłaci za fakturę w ciągu 12 dni od daty jej wystawienia, następuje blokada kodu dostępu do budynku, w którym znajduje się najmowany przez niego boks magazynowy;
    *   kod pozostaje nieaktywny do czasu spłaty zaległości;
    *   jeśli Najemca ma zaległości za minimum jeden okres rozliczeniowy (czyli miesiąc), to Wnioskodawca wysyła do niego wezwanie do zapłaty z dodatkowym 7-dniowym terminem na spłatę zaległości i informacją, że jeśli nie zapłaci, umowa zostanie wypowiedziana w trybie natychmiastowym;
    *   po braku uregulowaniu należności w powyższym terminie, umowa zostaje natychmiastowo rozwiązana.

W momencie rozwiązania lub wygaśnięcia umowy najmu pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów, Najemca zobowiązuje się, że zabierze z przedmiotu najmu wszystkie ruchomości, co do których przysługuje mu tytuł prawny, najpóźniej w dniu rozwiązania lub wygaśnięcia umowy. Podobnie po zakończeniu umowy najmu boksów magazynowych typu self-storage, Najemca ma obowiązek zabrać wszelkie rzeczy z przedmiotu najmu, najpóźniej w dniu zakończenia trwania umowy. Zdarzają się jednak przypadki, że Najemca opóźnia się z opuszczeniem wynajmowanej powierzchni – nadal z niej korzysta, a w szczególności przechowuje w przedmiocie najmu należące do niego ruchomości, mimo, że umowa najmu przestała obowiązywać.

Wnioskodawca nie wyraża zgody na korzystanie z pomieszczeń po wygaśnięciu umowy najmu i na wszelkie takie okoliczności zabezpiecza swoje interesy. W przypadku boksów magazynowych – self-storage, Wnioskodawca ma możliwość blokowania dostępu do boksu poprzez dezaktywowanie kodu dostępu. Z kolei w przypadku pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów Spółka stara się ograniczyć dostęp do budynku np. poprzez zmianę kłódki, odcięcie mediów, blokadę wjazdu przez bramę główną, itp. Ponadto Spółka w umowach najmu ma zastrzeżone prawo do przeniesienia rzeczy Najemcy w inne miejsce po zakończeniu umowy najmu, gdy ruchomości nie zostaną w terminie zabrane przez Najemcę. Kosztami przeniesienia rzeczy Spółka obciąża Najemcę.

Na okoliczność bezumownego korzystania z przedmiotu najmu przez Najemcę, Spółka rości sobie prawo do wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z przedmiotu najmu w wysokości równowartości lub dwukrotności kwoty czynszu najmu dla pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów oraz dwukrotności kwoty czynszu najmu dla boksów magazynowych typu self-storage za każdy miesiąc bezumownego korzystania z przedmiotu najmu przez Najemcę. Kwestię tę reguluje wzór umowy najmu pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów oraz osobny wzór umowy najmu boksów magazynowych typu self-storage.

W przyszłości Spółka planuje zmienić podstawę prawną rozliczeń za bezumowne korzystanie przez Najemcę z powierzchni magazynowych, produkcyjnych, biurowych oraz gruntów, a także z boksów magazynowych typu self-storage. Najemca, który będzie korzystał z przedmiotu najmu po zakończeniu trwania umowy będzie zobowiązany do zapłacenia Wnioskodawcy wynagrodzenia za bezumowne korzystanie w wysokości jednokrotności czynszu ustalonego w umowie za każdy miesiąc bezumownego korzystania z przedmiotu najmu, a dodatkowo kary umownej za niewykonanie zobowiązania polegającego na opróżnieniu przedmiotu najmu w wysokości jednokrotności czynszu za każdy miesiąc, w którym zobowiązanie nie zostało wykonane.

Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Wnioskodawca świadczy usługi najmu na rzecz:

*   osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT;
*   podmiotów prowadzących działalność gospodarczą (w formie jednoosobowej działalności gospodarczej, w formie spółki kapitałowej lub osobowej) i będących czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT;
*   innych podmiotów (m.in. na rzecz fundacji i stowarzyszeń) – mogą oni być podatnikami VAT czynnymi jak i zwolnionymi z VAT.

Do tej pory Wnioskodawca nie występował na drogę postępowania sądowego przeciwko dotychczasowemu Najemcy z roszczeniem o wydanie pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów oraz małych boksów magazynowych typu self-storage w celu odzyskania wynajmowanych pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów oraz małych boksów magazynowych typu self-storage.

Wnioskodawca dąży do załatwienia sprawy we własnym zakresie. Spółka wobec tego we własnym zakresie, dostępnymi jej środkami i zgodnymi z prawem dąży do usunięcia Najemcy z wynajmowanych pomieszczeń. W tym celu przede wszystkim żąda kary umownej za dalsze używanie pomieszczeń w podwójnej wysokości – dwukrotności czynszu najmu. Kara umowna ma zmusić Najemcę do zabrania swoich rzeczy z pomieszczeń Spółki. Ponadto Spółka fizycznie uniemożliwia korzystanie z pomieszczeń (np. w wyniku dezaktywowania kodu dostępu, czy zmiany kłódki). Dopóty istnieją zatem środki i możliwości polubownego załatwienia sprawy, Wnioskodawca nie występuje do sądu. Wystąpienie z powództwem do sądu cywilnego Wnioskodawca traktuje jako środek ostateczny, gdyby nie dało się polubownie załatwić sprawy z Najemcą.

W przypadku boksów magazynowych – self-storage, Wnioskodawca ma możliwość blokowania dostępu do budynku poprzez dezaktywowanie kodu dostępu. Czynności, które podejmuje Spółka, to blokada kodu dostępu do budynku po upływie terminu zapłaty za fakturę, czyli po upływie 12 dni od dnia wystawienia faktury. Wobec tego kod dostępu jest blokowany jeszcze w trakcie trwania umowy najmu. Gdy Najemca zwleka z zapłatą co najmniej 30 dni, wyznaczany jest mu dodatkowy 7-dniowy termin zapłaty. Po tym czasie umowa jest wypowiadana. Kod dostępu do budynku przez cały ten czas jest nieaktywny. Po zablokowaniu kodu dostępu do budynku Najemca nie może już korzystać z boksu magazynowego. Może tylko odebrać swoje rzeczy, które nadal są w boksie. Aby był możliwy odbiór rzeczy z boksu, pracownik Spółki musi wpuścić byłego Najemcę do budynku, w celu opróżnienia boksu.

Z kolei w przypadku pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów, jeżeli Najemca nie reguluje płatności w terminie, to Spółka ma prawo do rozwiązania umowy bez zachowania terminu wypowiedzenia. Rozwiązanie umowy następuje, gdy Najemca zalega z zapłatą za czynsz lub inne usługi za okres co najmniej 2 miesięcy oraz po udzieleniu Najemcy dodatkowego miesięcznego terminu do zapłaty zaległego czynszu. Już po rozwiązaniu umowy Spółka ma inne możliwości (niż w przypadku magazynów self-storage) fizycznego odebrania dostępu do powyższych pomieszczeń – tutaj nie ma żadnych kodów dostępów. Spółka ogranicza dostęp do budynku np. poprzez zmianę kłódki, odcięcie mediów, blokadę wjazdu przez bramę główną, itp.

W obu przypadkach – boksy typu self-storage i pomieszczenia magazynowe, produkcyjne, biurowe, grunty – ograniczenie dostępu do budynku, nie zmienia faktu, że Najemca nadal przechowuje swoje rzeczy w pomieszczeniach. Kluczowe jest więc, aby zmusić go do zabrania rzeczy zarówno z boksów – self-storage jak i z pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów. Do czasu zabrania tych rzeczy, Wnioskodawca nie może używać pomieszczeń dla własnych celów. Dlatego Spółka „wymusza” na Wnioskodawcy zabranie rzeczy poprzez domaganie się zapłaty kary umownej za dalsze używanie pomieszczeń w podwójnej wysokości (dla pomieszczeń typu self-storage) lub w wysokość równowartości czynszu najmu (dla pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów).

Żadnych innych czynności poza powyższymi, Wnioskodawca nie podejmował. Spółka ma jeszcze możliwość przeniesienia rzeczy najemcy w inne miejsce i z tego prawa Wnioskodawca skorzystałby w przypadku, gdyby pojawiła się osoba zainteresowana wynajmem tych pomieszczeń. Do tej pory jednak taka sytuacja nie miała miejsca. Dodatkowo, zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego po upływie roku, Spółka może uznać rzeczy pozostawione w pomieszczeniach jako porzucone i je przywłaszczyć.

Po rozwiązaniu umów Wnioskodawca w żadnej korespondencji, czy kontakcie osobistym nie wyraża zgody na dalsze używanie pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów oraz małych boksów magazynowych typu self-storage. Wnioskodawca w kontakcie z Najemcą żąda od Najemcy, że po rozwiązaniu umowy ma opróżnić najmowane pomieszczenia. W przeciwnym razie będzie używał pomieszczeń bez zgody Spółki, co stanowi naruszenie przepisów cywilnych i uprawnia Spółkę do dochodzenia swoich roszczeń – domagania się kary umownej, czy wniesienie pozwu do sądu, jeżeli Najemca nie zabierze swoich rzeczy z pomieszczeń.

Kara umowna, której Wnioskodawca żąda od Najemcy, który nie opróżnia ze swoich rzecz pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów oraz małych boksów magazynowych typu self-storage nie stanowi wynagrodzenia za jakiekolwiek czynności podejmowanie przez Spółkę. Spółka po rozwiązaniu umowy najmu nie podejmuje żadnych czynności, do których była zobowiązana na mocy umowy najmu, czyli do obsługi wynajmowanych pomieszczeń, zapewnienia swobodnego dostępu Najemcy do pomieszczeń, ponoszenia odpowiedzialności za kradzież czy uszkodzenie rzeczy Najemcy.

Najemca, który wpłaca karę umowną, nie otrzymuje świadczenia wzajemnego. Po zakończeniu umowy najmu wygasają jakiekolwiek roszczenia Najemcy względem Spółki. Najemca nie ma prawa np. do składania reklamacji, domagania się od Spółki opieki na najmowanymi pomieszczeniami, utrzymywania porządku, zapewniania ochrony, itd. Kara umowna rekompensuje Wnioskodawcy jedynie to, że nie może jako właściciel, swobodnie korzystać z pomieszczeń (np. oddać w najem innemu podmiotowi), ponieważ Najemca nie opróżnia pomieszczeń ze swoich rzeczy.

Jeżeli Najemca nie reguluje płatności w terminie, to Wnioskodawca blokuje kod dostępu w terminie 12 dni od dnia wystawienia faktury. Wobec tego kod jest dezaktywowany jeszcze w trakcie trwania umowy najmu. Gdy Najemca zwleka z zapłatą co najmniej 30 dni, wyznaczany jest mu dodatkowy 7-dniowy termin zapłaty. Po tym czasie umowa jest wypowiadana. Kod dostępu przez cały ten czas jest nieaktywny. W wyniku dezaktywacji kodu Najemca nie może swobodnie korzystać z boksów. Pomieszczenie zostanie mu udostępnione tylko po to, aby mógł zabrać swoje rzeczy z boksu.

Jeżeli Najemca nie reguluje płatności w terminie i Spółka wypowiada umowę z tego powodu, to ograniczenie dostępu do pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów np. przez zmianę kłódki, odcięcie mediów, blokadę wjazdu przez bramę główną itp., następuje w chwili/z dniem rozwiązania umowy. Najemca po rozwiązaniu umowy już nie może swobodnie korzystać z pomieszczeń, ponieważ Spółka podejmuje ww. czynności ograniczające dostęp. Dostęp do pomieszczeń jest umożliwiany Najemcy tylko po to, aby mógł zabrać swoje rzeczy.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy wynagrodzenie w wysokości równowartości kwoty czynszu najmu dla pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów oraz w wysokości dwukrotności kwoty czynszu najmu dla boksów magazynowych typu self-storage, które Spółka otrzymuje z tytułu bezumownego korzystania przez Najemcę z pomieszczeń za każdy miesiąc bezumownego korzystania podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i wobec tego powinno być dokumentowane fakturą czy też notą księgową.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy zauważyć, że zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do niej nie zawierają definicji pojęcia „bezumowne korzystanie”. Kwestie związane z bezumownym korzystaniem z cudzej rzeczy regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Zgodnie z art. 222 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, właściciel może żądać od osoby, która włada faktycznie jego rzeczą, ażeby rzecz została mu wydana, chyba że osobie tej przysługuje skuteczne względem właściciela uprawnienie do władania rzeczą. Przeciwko osobie, która narusza własność w inny sposób aniżeli przez pozbawienie właściciela faktycznego władztwa nad rzeczą, przysługuje właścicielowi roszczenie o przywrócenie stanu zgodnego z prawem i o zaniechanie naruszeń.

Na podstawie art. 224 § 1 Kodeksu cywilnego, samoistny posiadacz w dobrej wierze nie jest obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy i nie jest odpowiedzialny ani za jej zużycie, ani za jej pogorszenie lub utratę. Nabywa własność pożytków naturalnych, które zostały od rzeczy odłączone w czasie jego posiadania, oraz zachowuje pobrane pożytki cywilne, jeżeli stały się w tym czasie wymagalne.

Jak wynika z treści § 2 powołanego przepisu – od chwili, w której samoistny posiadacz w dobrej wierze dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy, jest on obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy i jest odpowiedzialny za jej zużycie, pogorszenie lub utratę, chyba że pogorszenie lub utrata nastąpiła bez jego winy. Obowiązany jest zwrócić pobrane od powyższej chwili pożytki, których nie zużył, jak również uiścić wartość tych, które zużył.

W oparciu natomiast o art. 225 Kodeksu cywilnego, obowiązki samoistnego posiadacza w złej wierze względem właściciela są takie same jak obowiązki samoistnego posiadacza w dobrej wierze od chwili, w której ten dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy. Jednakże samoistny posiadacz w złej wierze obowiązany jest nadto zwrócić wartość pożytków, których z powodu złej gospodarki nie uzyskał, oraz jest odpowiedzialny za pogorszenie i utratę rzeczy, chyba że rzecz uległaby pogorszeniu lub utracie także wtedy, gdyby znajdowała się w posiadaniu uprawnionego.

Zgodnie z dyspozycją art. 230 Kodeksu cywilnego, przepisy dotyczące roszczeń właściciela przeciwko samoistnemu posiadaczowi o wynagrodzenie za korzystanie z rzeczy, o zwrot pożytków lub o zapłatę ich wartości oraz o naprawienie szkody z powodu pogorszenia lub utraty rzeczy, jak również przepisy dotyczące roszczeń samoistnego posiadacza o zwrot nakładów na rzecz, stosuje się odpowiednio do stosunku między właścicielem rzeczy a posiadaczem zależnym, o ile z przepisów regulujących ten stosunek nie wynika nic innego.

Stosownie do art. 336 Kodeksu cywilnego, posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny).

Zgodnie z art. 353 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego. Zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu.

Przepis artykuł 361 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. Zgodnie zaś z § 2 powyższego przepisu, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Stosownie do art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Zgodnie z art. 674 Kodeks cywilny, jeżeli po upływie terminu oznaczonego w umowie albo w wypowiedzeniu najemca używa nadal rzeczy za zgodą wynajmującego, poczytuje się w razie wątpliwości, że najem został przedłużony na czas nie oznaczony.

W myśl art. 675 § 1 Kodeksu cywilnego, po zakończeniu najmu najemca obowiązany jest zwrócić rzecz w stanie niepogorszonym; jednakże nie ponosi odpowiedzialności za zużycie rzeczy będące następstwem prawidłowego używania.

Natomiast stosownie do art. 676 Kodeksu cywilnego, jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Z ww. regulacji wynika, że w sytuacji wytoczenia powództwa – przeciwko samoistnemu posiadaczowi w złej wierze – jest on obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy oraz jest odpowiedzialny za jej stan. Ponadto, spoczywa na nim obowiązek zwrotu pobranych od powyższej chwili pożytków, których nie zużył, jak również winny jest uiścić wartość tych, które zużył.

Podkreślenia wymaga, że przepisy podatkowe nie definiują pojęcia odszkodowania. W tym zakresie należy posiłkować się przepisami prawa cywilnego. Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy.

Zgodnie z treścią art. 471 Kodeksu cywilnego, dłużnik zobowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba, że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Na podstawie analizy powołanych przepisów Kodeksu cywilnego i ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że przy rozstrzyganiu wątpliwości, czy bezumowne korzystanie z nieruchomości podlega opodatkowaniu w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, decydują w każdym przypadku konkretne okoliczności.

W przypadku, gdy rzecz (np. nieruchomość) została objęta w posiadanie przez podmiot nieuprawniony, a właściciel podejmuje niezbędne kroki mające na celu wyegzekwowanie zajętego lokalu oraz dochodzi roszczeń z tytułu bezumownego z niego korzystania przez najemcę, jak np. wytoczy przeciwko niemu powództwo o wydanie rzeczy, zasadne jest przyjęcie, że pomiędzy właścicielem i korzystającym bezumownie z tej rzeczy nie istnieje żaden jawny lub dorozumiany stosunek prawny (urnowa), w ramach którego spełnione są świadczenia wzajemne. W tej sytuacji świadczenie podatnika, nieoparte na tytule prawnym, wskazującym obowiązek świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia – nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Odszkodowanie wypłacone w takich okolicznościach z tego tytułu nie jest płatnością za świadczenie usługi, lecz rekompensatą za pozbawienie właściciela prawa do swobodnego dysponowania rzeczą i wynikłe z tego tytułu szkody.

Inaczej należy oceniać sytuację, kiedy właściciel rzeczy (np. nieruchomości) – z różnych względów – toleruje stan, w którym przy braku formalnego stosunku prawnego, inny podmiot korzysta z należącej do niego rzeczy. W takich okolicznościach wynagrodzenie otrzymane przez właściciela z tytułu bezumownego korzystania z rzeczy stanowi zapłatę za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

W konsekwencji należy stwierdzić, że decydujące znaczenie dla opodatkowania lub nieopodatkowania bezumownego korzystania z nieruchomości bez zawiązywania stosunku zobowiązaniowego mają okoliczności faktyczne. Co do zasady, sytuacja ta pozostaje poza opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Jeżeli jednak okoliczności wskazują na dorozumianą, milczącą zgodę właściciela nieruchomości na jej użytkowanie przez dotychczasowego użytkownika – czynność ta podlega opodatkowaniu jako świadczenie usług.

Zatem stwierdzić należy, że w zakresie, w jakim otrzymana należność stanowi wynagrodzenie za świadczoną usługę podlega ona opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w sytuacji zaś, gdy otrzymano świadczenie będące odszkodowaniem, to nie podlega ono regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładem może być wyrok NSA z dnia 6 września 2013 r. sygn. akt I FSK 1315/12, w którym Sąd wskazał, że o usługach za wynagrodzeniem w rozumieniu ustawy o VAT można mówić jedynie w sytuacji, gdy istnieje ścisły związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzeniu oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu. Związek, o którym mowa, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje za to świadczenie (tak też wyrok NSA z dnia 2 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 689/13).

W analizowanej sprawie, jak wskazał Wnioskodawca – w przypadku, kiedy Najemca nie reguluje w terminie należności wynikających z wystawionych przez Spółkę faktur za czynsz najmu, Wnioskodawca dla umów najmu w zakresie pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntu ma prawo do rozwiązania umowy bez zachowania terminu wypowiedzenia, jeżeli Najemca będzie zalegał z zapłatą za czynsz lub inne usługi za okres co najmniej 2 miesięcy oraz po udzieleniu Najemcy dodatkowego miesięcznego terminu do zapłaty zaległego czynszu. Z kolei dla umów najmu w zakresie boksów magazynowych typu self-storage, jeśli Najemca ma zaległości za minimum jeden okres rozliczeniowy (czyli miesiąc), to Wnioskodawca wysyła do niego wezwanie do zapłaty z dodatkowym 7-dniowym terminem na spłatę zaległości i informacją, że jeśli nie zapłaci, umowa zostanie wypowiedziana w trybie natychmiastowym. Po braku uregulowania należności w powyższym terminie, umowa zostaje natychmiastowo rozwiązana. W momencie rozwiązania lub wygaśnięcia umowy najmu pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów, Najemca zobowiązuje się, że zabierze z przedmiotu najmu wszystkie ruchomości, co do których przysługuje mu tytuł prawny, najpóźniej w dniu rozwiązania lub wygaśnięcia umowy. Podobnie po zakończeniu umowy najmu boksów magazynowych typu self-storage, Najemca ma obowiązek zabrać wszelkie rzeczy z przedmiotu najmu, najpóźniej w dniu zakończenia trwania umowy. Zdarzają się jednak przypadki, że Najemca opóźnia się z opuszczeniem wynajmowanej powierzchni – nadal z niej korzysta, a w szczególności przechowuje w przedmiocie najmu należące do niego ruchomości, mimo, że umowa najmu przestała obowiązywać. Pomimo, że Wnioskodawca w przypadku boksów magazynowych – self-storage, ma możliwość blokowania dostępu do budynku poprzez dezaktywowanie kodu dostępu, a w przypadku pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów – ogranicza dostęp do budynku np. poprzez zmianę kłódki, odcięcie mediów, blokadę wjazdu przez bramę główną, itp., nie zmienia to faktu, że Najemca nadal przechowuje swoje rzeczy w pomieszczeniach. Do czasu zabrania tych rzeczy, Wnioskodawca nie może używać pomieszczeń dla własnych celów. Należy podkreślić, że jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca, w konsekwencji swoich działań wyraża zgodę na zajmowanie przedmiotu najmu bez umowy najmu i na okoliczność bezumownego korzystania z przedmiotu najmu przez Najemcę, Wnioskodawca rości sobie prawo do wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z przedmiotu najmu w wysokości równowartości lub dwukrotności kwoty czynszu najmu dla pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów oraz dwukrotności kwoty czynszu najmu dla boksów magazynowych typu self-storage za każdy miesiąc bezumownego korzystania z przedmiotu najmu przez Najemcę. Kwestię tę reguluje wzór umowy najmu pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów oraz osobny wzór umowy najmu boksów magazynowych typu self-storage. Wnioskodawca również podkreśla, że do tej pory nie występował na drogę postępowania sądowego przeciwko dotychczasowemu Najemcy z roszczeniem o wydanie pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów oraz małych boksów magazynowych typu self-storage w celu odzyskania wynajmowanych pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów oraz małych boksów magazynowych typu self-storage. Wnioskodawca dąży do załatwienia sprawy we własnym zakresie. Spółka wobec tego we własnym zakresie, dostępnymi jej środkami i zgodnymi z prawem dąży do usunięcia Najemcy z wynajmowanych pomieszczeń. Zatem należy zauważyć, że okoliczności sprawy wskazują na dorozumiane, milczące przedłużenie stosunku zobowiązaniowego, w ramach którego użytkowane były nieruchomości co przesądza o uznaniu ich za czynność podlegającą opodatkowaniu jako świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, gdzie uzyskana zapłata stanowi należność za ich wykonanie.

Zatem, w analizowanej sytuacji, mamy do czynienia z nieformalna zgodą na korzystanie z przedmiotu najmu. Przemawia za tym fakt, że Wnioskodawca nie wystąpił na drogę sądową w celu odzyskania zajętego przedmiotu najmu. Ponadto, do czasu zabrania tych rzeczy, Wnioskodawca nie może używać pomieszczeń dla własnych celów. Wnioskodawca rości sobie prawo do wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z przedmiotu najmu w wysokości równowartości lub dwukrotności kwoty czynszu najmu dla pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów oraz dwukrotności kwoty czynszu najmu dla boksów magazynowych typu self-storage za każdy miesiąc bezumownego korzystania z przedmiotu najmu przez Najemcę. W konsekwencji Wnioskodawca toleruje sytuację, w której po wypowiedzeniu umowy najmu, były Najemca nadal korzysta z należącego do Wnioskodawcy przedmiotu najmu. Zatem w analizowanej sprawie ma miejsce świadczenie usług. W związku z powyższym pobierana opłata za bezumowne korzystanie z nieruchomości stanowi zapłatę za świadczenie wzajemne w postaci świadczenia usług, która podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odnosząc się do kwestii obowiązku wystawienia faktury przez Wnioskodawcę należy wskazać, że zasady wystawiania faktur zostały uregulowane w Dziale XI ustawy w Rozdziale 1 – Faktury.

W myśl art. 2 pkt 31 ustawy, ilekroć mowa o fakturze – rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Jak wynika z art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Zgodnie z treścią art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów – jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

– jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę, bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu:

1.  dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego,
2.  świadczenia usług:
    *   telekomunikacyjnych,
    *   wymienionych w poz. 24-37, 50 i 51 załącznika nr 3 do ustawy,
    *   najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze,
    *   ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia,
    *   stałej obsługi prawnej i biurowej,
    *   dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego
        – z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług.

Jak wynika z powyższego fakturę wystawia się w celu udokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przez sprzedaż – na mocy przepisu art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt sprzedaży określonych towarów i usług.

Przepis art. 106e ust. 1 pkt 1-24 ustawy stanowi, jakie elementy powinna zawierać faktura.

Zatem w świetle art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy podatnik nie jest obowiązany do wystawiania na żądanie osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej faktur dokumentujących czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy.

Wskazać należy, że ustawa oraz przepisy wykonawcze wydane na podstawie jej upoważnienia w żadnym zakresie nie regulują kwestii wystawiania not księgowych. Noty księgowe stanowią dokumenty księgowe na podstawie ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r. poz. 217 ze zm.), a nie przepisów dotyczących podatku VAT.

Jak wykazano powyżej, w przedstawionej sytuacji Wnioskodawcę należy uznać za podatnika podatku od towarów i usług, a wykonywane przez Niego czynności są/będą stanowić odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca świadczy usługi najmu na rzecz:

*   osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT;
*   podmiotów prowadzących działalność gospodarczą (w formie jednoosobowej działalności gospodarczej, w formie spółki kapitałowej lub osobowej) i będących czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT;
*   innych podmiotów (m.in. na rzecz fundacji i stowarzyszeń) – mogą oni być podatnikami VAT czynnymi jak i zwolnionymi z VAT.

Zatem, Wnioskodawca ma obowiązek wystawienia faktury, o której mowa w przepisach o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności analizowanej sprawy należy stwierdzić, że wynagrodzenie w wysokości równowartości kwoty czynszu najmu dla pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów oraz w wysokości dwukrotności kwoty czynszu najmu dla boksów magazynowych typu self-storage, które Spółka otrzymuje z tytułu bezumownego korzystania przez Najemcę z pomieszczeń za każdy miesiąc bezumownego korzystania podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i wobec tego powinno być dokumentowane fakturą.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Kolejna wątpliwość dotyczy ustalenia, czy po zmianie w przyszłości zasad rozliczeń za bezumowne korzystanie przez Najemcę z pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych, gruntów oraz z boksów magazynowych typu self-storage wynagrodzenie za bezumowne korzystanie w wysokości jednokrotności czynszu za każdy miesiąc bezumownego korzystania oraz kara umowna za niewykonanie zobowiązania polegającego na opróżnieniu przedmiotu najmu w wysokości jednokrotności czynszu za każdy miesiąc, w którym zobowiązanie nie zostało wykonane, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT i wobec tego powinny być dokumentowane fakturą czy też notą księgową.

Podobnie kary umowne, stosowane na podstawie art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego, nie stanowią zapłaty za usługę, lecz pełnią funkcję odszkodowawczą (sankcyjną). Zgodnie z ww. przepisem można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Kara ta ma charakter czynności jednostronnej i nie wiąże się z otrzymaniem jakiegokolwiek świadczenia. Zapłata tej kary nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika, że w przyszłości Spółka planuje zmienić podstawę prawną rozliczeń za bezumowne korzystanie przez Najemcę z powierzchni magazynowych, produkcyjnych, biurowych oraz gruntów, a także z boksów magazynowych typu self-storage. Najemca, który będzie korzystał z przedmiotu najmu po zakończeniu trwania umowy będzie zobowiązany do zapłacenia Wnioskodawcy wynagrodzenia za bezumowne korzystanie w wysokości jednokrotności czynszu ustalonego w umowie za każdy miesiąc bezumownego korzystania z przedmiotu najmu, a dodatkowo kary umownej za niewykonanie zobowiązania polegającego na opróżnieniu przedmiotu najmu w wysokości jednokrotności czynszu za każdy miesiąc, w którym zobowiązanie nie zostało wykonane. Należy podkreślić, że jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca, w konsekwencji swoich działań będzie wyrażał zgodę na zajmowanie przedmiotu najmu bez umowy najmu i na okoliczność bezumownego korzystania z przedmiotu najmu przez Najemcę. Wnioskodawca będzie rościł sobie prawo do wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z przedmiotu najmu i dodatkowo kary umownej za niewykonanie zobowiązania polegającego na opróżnieniu przedmiotu najmu. Wnioskodawca również podkreśla, że do tej pory nie występował na drogę postępowania sądowego przeciwko dotychczasowemu Najemcy z roszczeniem o wydanie pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów oraz małych boksów magazynowych typu self-storage w celu odzyskania wynajmowanych pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych i gruntów oraz małych boksów magazynowych typu self-storage. Wnioskodawca dąży do załatwienia sprawy we własnym zakresie. Spółka wobec tego we własnym zakresie, dostępnymi jej środkami i zgodnymi z prawem dąży do usunięcia Najemcy z wynajmowanych pomieszczeń. W tym stanie rzeczy należy zauważyć, że okoliczności sprawy wskazują na dorozumiane, milczące przedłużenie stosunku zobowiązaniowego, w ramach którego użytkowane będą nieruchomości co przesądza o uznaniu ich za czynność podlegającą opodatkowaniu jako świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, gdzie uzyskana zapłata stanowi należność za ich wykonanie.

Zatem, w analizowanej sytuacji, mamy do czynienia z nieformalna zgodą na korzystanie z przedmiotu najmu. Przemawia za tym fakt, że Wnioskodawca do momentu złożenia wniosku nie wystąpił na drogę sądową w celu odzyskania zajętego przedmiotu najmu. Ponadto, do czasu zabrania tych rzeczy, Wnioskodawca nie będzie używał pomieszczeń dla własnych celów. Wnioskodawca będzie rościł sobie prawo do wynagrodzenia za bezumowne korzystanie w wysokości jednokrotności czynszu ustalonego w umowie za każdy miesiąc bezumownego korzystania z przedmiotu najmu, a dodatkowo kary umownej za niewykonanie zobowiązania polegającego na opróżnieniu przedmiotu najmu w wysokości jednokrotności czynszu za każdy miesiąc, w którym zobowiązanie nie zostało wykonane. W konsekwencji Wnioskodawca będzie tolerował sytuację, w której po wypowiedzeniu umowy najmu, były Najemca nadal będzie korzystał z należącego do Wnioskodawcy przedmiotu najmu. Zatem w analizowanej sprawie ma miejsce świadczenie usług. W związku z powyższym pobierana opłata za bezumowne korzystanie z nieruchomości będzie stanowić zapłatę za świadczenie wzajemne w postaci świadczenia usług, która podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a kara umowna będzie stanowiła wynagrodzenie uzyskiwane przez Spółkę w zamian za usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wykazano powyżej, w przedstawionej sytuacji Wnioskodawcę należy uznać za podatnika podatku od towarów i usług, a wykonywane przez Niego czynności będą stanowić odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca świadczy usługi najmu na rzecz:

*   osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT;
*   podmiotów prowadzących działalność gospodarczą (w formie jednoosobowej działalności gospodarczej, w formie spółki kapitałowej lub osobowej) i będących czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT;
*   innych podmiotów (m.in. na rzecz fundacji i stowarzyszeń) – mogą oni być podatnikami VAT czynnymi jak i zwolnionymi z VAT.

Zatem, Wnioskodawca ma obowiązek wystawienia faktury, o której mowa w przepisach o podatku od towarów i usług.

Podsumowując, biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności analizowanej sprawy należy stwierdzić, że po zmianie w przyszłości zasad rozliczeń za bezumowne korzystanie przez Najemcę z pomieszczeń magazynowych, produkcyjnych, biurowych, gruntów oraz z boksów magazynowych typu self-storage wynagrodzenie, które Spółka będzie otrzymywać za bezumowne korzystanie w wysokości jednokrotności czynszu za każdy miesiąc bezumownego korzystania oraz karę umowną za niewykonanie zobowiązania polegającego na opróżnieniu przedmiotu najmu w wysokości jednokrotności czynszu za każdy miesiąc, w którym zobowiązanie nie zostało wykonane, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT i wobec tego powinno być dokumentowane fakturą.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zadanego pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.