Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.166.2018.2.PG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-23
Teza: Zwolnienie od podatku transakcji sprzedaży nieruchomości zabudowanej.
Słowa kluczowe: budowa; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2018 r. (data wpływu 16 marca 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 17 maja 2018 r. (data wpływu 18 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży części ośrodka wypoczynkowego oraz przynależnym do niego prawem własności gruntu i infrastrukturą towarzyszącą na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży części ośrodka wypoczynkowego oraz przynależnym do niego prawem własności gruntu i infrastrukturą towarzyszącą na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 17 maja 2018 r. (data wpływu 18 maja 2018 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą obejmującą usługi w zakresie krótkotrwałego zakwaterowania (PKD 55.20.Z) oraz pola kempingowego (PKD 55.30.Z).

Od 1 stycznia 2006 r. Wnioskodawca jest podatnikiem zarejestrowanym dla potrzeb podatku od towarów i usług jako VAT czynny.

Dnia 1 lutego 1976 r. na podstawie decyzji Dyrektora Wydziału Kultury Fizycznej i Turystyki Urzędu Wojewódzkiego, Ośrodek Sportu i Rekreacji przekazał Gminie zespół obiektów rekreacyjno-sportowych w celu utworzenia odrębnej jednostki organizacyjnej. Do 2001 r. ośrodek funkcjonował jako Zakład Budżetowy Gminy.

Z dniem 1 stycznia 2002 r. zespół obiektów został oddany przez Gminę w dzierżawę Wnioskodawcy na okres dziesięciu lat, tj. do 2012 r.

W dniu 31 grudnia 2005 r. na mocy umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego Wnioskodawca nabył od Gminy, na prawach współwłasności wraz z innymi osobami fizycznymi, prawo własności 1/4 nieruchomości stanowiącej trzy działki gruntu zabudowane trwale z gruntem związanymi budynkami i budowlami, w tym budynkiem hotelowo-restauracyjnym, budynkiem hotelowym mniejszym oraz domkami kempingowymi z budynkiem gospodarczym i pozostałą infrastrukturą towarzyszącą:

*   działka nr 114/3 o obszarze 0,5879 ha zabudowana jest 17 domkami kempingowymi (w tym jeden z recepcją), budynkiem gospodarczym o pow. użytkowej 90 m2 oraz zadaszona jest wiata,
*   działka nr 112/2 o obszarze 0,0259 ha zabudowana jest budynkiem hotelowym, wolnostojącym o dwóch kondygnacjach nadziemnych z poddaszem użytkowym bez podpiwniczenia o pow. użytkowej 254,10 m2,
*   działka nr 112/1 o obszarze 1,1433 ha zabudowana jest wolnostojącym budynkiem hotelowo-restauracyjnym z zapleczem socjalnym o dwóch kondygnacjach nadziemnych bez podpiwniczenia o pow. użytkowej 628,70 m2 oraz budynkiem z kominkiem o pow. użytkowej 68 m2.

Sprzedaż przedmiotowych nieruchomości wraz z prawami towarzyszącymi nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, w związku z powyższym jej nabywcom, w tym Wnioskodawcy, nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wraz z prawem własności na nabywców przeszły prawa i obowiązki wynikające z uprzednio zawartej z Wnioskodawcą przez Gminę umowy dzierżawy. Nieruchomości w części należącej do pozostałych współwłaścicieli są dzierżawione przez Wnioskodawcę do dnia dzisiejszego na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej (usługi krótkotrwałego zakwaterowania). Przez okres prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie przedmiotowych budynków, budowli lub ich części w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Obecnie Wnioskodawca zamierza sprzedać należący do niego udział w nieruchomości wspólnej.

W piśmie z dnia 17 maja 2018 r. (data wpływu 18 maja 2018 r.) – będącym uzupełnieniem wniosku – Wnioskodawca poinformował, że cała nieruchomość, o której mowa we wniosku, tj. trzy działki gruntu zabudowane trwale z gruntem związanymi budynkami i budowlami, w tym budynkiem hotelowo-restauracyjnym, budynkiem hotelowym mniejszym oraz domkami kempingowymi z budynkiem gospodarczym i pozostałą infrastrukturą towarzyszącą była wykorzystywana przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej od dnia 1 stycznia 2002 r.

Nieruchomość (Ośrodek Sportu i Rekreacji) została utworzona Zarządzeniem Naczelnika Miasta z dnia 24 stycznia 1978 r.

Ww. nieruchomość była wykorzystywana jako Zakład Budżetowy Gminy do działalności gospodarczej od dnia 1 lutego 1978 r.

Działalność ta była opodatkowana podatkiem VAT.

Z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości nie była wystawiona faktura, sprzedaż udokumentowano Aktem Notarialnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż części ośrodka wypoczynkowego oraz przynależnym do niego prawem własności gruntu i infrastrukturą towarzyszącą będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż przynależnego mu współudziału w prawie własności budynków i budowli wraz z prawami towarzyszącymi (współudział w prawie własności gruntu) będzie zwolniona z podatku od towarów i usług na mocy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, z uwagi na fakt, że dostawa nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, a ponadto na przedmiotowe części budynków i budowli nie były ponoszone nakłady na ulepszenie przekraczające 30% ich wartości początkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów – art. 2 pkt 22 ustawy.

Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle powyższych przepisów, nieruchomość gruntowa, jak i zabudowana spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

W ww. uchwale NSA wskazał również, że: „W przypadku sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu, jak również udziału we współwłasności budynków takie przeniesienie prawa występuje. Współwłasność, jak wynika z art. 195 K.c., stanowi rodzaj własności, który charakteryzuje się tym, że jedno i to samo prawo własności tej samej rzeczy (w tym przypadku nieruchomości) przysługuje więcej niż jednej osobie. Jak podkreśla się w doktrynie każdemu ze współuprawnionych przysługuje to samo prawo, którego zakres może być tylko różny ze względu na sam sposób podziału wspólnego prawa tzn. na wielkość udziału w nim (S. Rudnicki, Komentarz do Kodeksu cywilnego, Księga druga, Własność i inne prawa rzeczowe, Warszawa 2001 r. s. 221–222). W związku z tym sprzedaż udziału we współwłasności budynku, tak jak i udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu, prowadzi do przeniesienia na nabywcę takiego udziału prawa do rozporządzania tymi towarami tak jak właściciel”.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej – na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Mając na uwadze powołane wyżej regulacje prawne należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż części nieruchomości (ośrodka wypoczynkowego oraz przynależnym do niego prawem własności gruntu i infrastrukturą towarzyszącą) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy) jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Należy bowiem wskazać, że przedmiotowa transakcja będzie dotyczyła towaru w rozumieniu ustawy oraz będzie dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług (o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy).

Według art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy. Wskazać należy, że w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach warunki.

I tak, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub,
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy – zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Zatem wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki wyższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, który stanowi, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z tym gruntem.

Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, ze zwolnienia korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Jednocześnie należy zauważyć, że w myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Na mocy art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Przez budowle – stosownie do art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane – należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Zgodnie z art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Zatem urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Tym samym urządzenia te – co do zasady – należy traktować, jako elementy przynależne do obiektów budowlanych i opodatkować łącznie z tymi obiektami, z którymi są powiązane, a tym samym należy przypisać im stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego. Brak jest natomiast podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od obiektów, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą obejmującą usługi w zakresie krótkotrwałego zakwaterowania (PKD 55.20.Z) oraz pola kempingowego (PKD 55.30.Z). Od 1 stycznia 2006 r. Wnioskodawca jest podatnikiem zarejestrowanym dla potrzeb podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny. Dnia 1 lutego 1976 r. Ośrodek Sportu i Rekreacji przekazał Gminie zespół obiektów rekreacyjno-sportowych w celu utworzenia odrębnej jednostki organizacyjnej. Do 2001 r. ośrodek funkcjonował jako Zakład Budżetowy Gminy.

Z dniem 1 stycznia 2002 r. zespół obiektów został oddany przez Gminę w dzierżawę Wnioskodawcy na okres dziesięciu lat, tj. do 2012 r.

W dniu 31 grudnia 2005 r. na mocy umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego Wnioskodawca nabył od Gminy, na prawach współwłasności wraz z innymi osobami fizycznymi, prawo własności 1/4 nieruchomości stanowiącej trzy działki gruntu zabudowane trwale z gruntem związanymi budynkami i budowlami, w tym budynkiem hotelowo-restauracyjnym, budynkiem hotelowym mniejszym oraz domkami kempingowymi z budynkiem gospodarczym i pozostałą infrastrukturą towarzyszącą:

*   działka nr 114/3 o obszarze 0,5879 ha zabudowana jest 17 domkami kempingowymi (w tym jeden z recepcją), budynkiem gospodarczym o pow. użytkowej 90 m2 oraz zadaszona jest wiata,
*   działka nr 112/2 o obszarze 0,0259 ha zabudowana jest budynkiem hotelowym, wolnostojącym o dwóch kondygnacjach nadziemnych z poddaszem użytkowym bez podpiwniczenia o pow. użytkowej 254,10 m,
*   działka nr 112/1 o obszarze 1,1433 ha zabudowana jest wolnostojącym budynkiem hotelowo-restauracyjnym z zapleczem socjalnym o dwóch kondygnacjach nadziemnych bez podpiwniczenia o pow. użytkowej 628,70 m2 oraz budynkiem z kominkiem o pow. użytkowej 68 m2.

Sprzedaż przedmiotowych nieruchomości wraz z prawami towarzyszącymi nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, w związku z powyższym jej nabywcom, w tym Wnioskodawcy, nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wraz z prawem własności na nabywców przeszły prawa i obowiązki wynikające z uprzednio zawartej z Wnioskodawcą przez Gminę umowy dzierżawy. Nieruchomości w części należącej do pozostałych współwłaścicieli są dzierżawione przez Wnioskodawcę do dnia dzisiejszego na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej (usługi krótkotrwałego zakwaterowania). Przez okres prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie przedmiotowych budynków, budowli lub ich części w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Ponadto Wnioskodawca poinformował, że cała nieruchomość, o której mowa we wniosku, tj. trzy działki gruntu zabudowane trwale z gruntem związanymi budynkami i budowlami, w tym budynkiem hotelowo-restauracyjnym, budynkiem hotelowym mniejszym oraz domkami kempingowymi z budynkiem gospodarczym i pozostałą infrastrukturą towarzyszącą była wykorzystywana przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej od dnia 1 stycznia 2002 r. Ww. nieruchomość była wykorzystywana jako Zakład Budżetowy Gminy do działalności gospodarczej od dnia 1 lutego 1978 r. Działalność ta była opodatkowana podatkiem VAT. Z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości nie była wystawiona faktura, sprzedaż udokumentowano Aktem Notarialnym.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy do transakcji sprzedaży części ośrodka wypoczynkowego wraz z przynależnym do niego prawem własności gruntu i infrastrukturą towarzyszącą.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy części nieruchomości będącej przedmiotem wniosku jest rozstrzygnięcie, czy względem tej nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, z późn. zm.) oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Ponadto w dniu 16 listopada 2017 r. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej odpowiedział na pytanie prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia. TSUE w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. C-308/16 przyznał rację spółce Kozuba uznając, że pierwsze zasiedlenie w sprawie będącej przedmiotem postępowania głównego, nie musi być związane z czynnością opodatkowaną, gdyż takie stanowisko nie znajduje oparcia w treści przepisów Dyrektywy 2006/112/WE.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., o sygn. akt I FSK 382/14. NSA w wyroku tym stwierdził, że wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy.

Wskazać należy, że powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek (budowla) został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

Mając zatem na uwadze ww. analizę pojęcia pierwszego zasiedlenia w kontekście cytowanego orzeczenia NSA z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14, należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie dostawa części nieruchomości zabudowanej opisanej we wniosku, nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, a od pierwszego zasiedlenia do momentu dostawy upłynie okres dłuższy niż dwa lata. Bowiem – jak wskazał Wnioskodawca – cała nieruchomość, o której mowa we wniosku, tj. trzy działki gruntu zabudowane trwale z gruntem związanymi budynkami i budowlami, w tym budynkiem hotelowo-restauracyjnym, budynkiem hotelowym mniejszym oraz domkami kempingowymi z budynkiem gospodarczym i pozostałą infrastrukturą towarzyszącą była wykorzystywana przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej od dnia 1 stycznia 2002 r. Ponadto przez okres prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie przedmiotowych budynków, budowli lub ich części w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej. Zatem w odniesieniu do ww. budynków, budowli lub ich części nastąpiło pierwsze zasiedlenie i od momentu pierwszego zasiedlenia do daty sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

W konsekwencji dostawa opisanej we wniosku części zabudowanej nieruchomości, na którą składa się:

*   działka nr 114/3 o obszarze 0,5879 ha zabudowana 17 domkami kempingowymi (w tym jeden z recepcją), budynkiem gospodarczym o pow. użytkowej 90 m2 oraz zadaszona jest wiata,
*   działka nr 112/2 o obszarze 0,0259 ha zabudowana budynkiem hotelowym, wolnostojącym o dwóch kondygnacjach nadziemnych z poddaszem użytkowym bez podpiwniczenia o pow. użytkowej 254,10 m2,
*   działka nr 112/1 o obszarze 1,1433 ha zabudowana wolnostojącym budynkiem hotelowo-restauracyjnym z zapleczem socjalnym o dwóch kondygnacjach nadziemnych bez podpiwniczenia o pow. użytkowej 628,70 m2 oraz budynkiem z kominkiem o pow. użytkowej 68 m2 korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, jako dostawa nieruchomości, w przypadku której doszło do pierwszego zasiedlenia, a od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

W związku z tym, że sprzedaż ww. części nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, tym samym na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy ze zwolnienia z podatku korzystać będzie również dostawa gruntu, na którym budynki i budowle lub ich części się znajdują.

W tej sytuacji badanie przesłanek dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, jest bezzasadne, gdyż zwolnienie to ma zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak już wspomniano wcześniej, urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z tym budynkiem/budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Reasumując, sprzedaż części ośrodka wypoczynkowego oraz przynależnym do niego prawem własności gruntu i infrastrukturą towarzyszącą będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki podatkowoprawne tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, że – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wobec powyższego należy podkreślić, że niniejsza interpretacja indywidualna stanowi ochronę prawno-podatkową tylko dla Wnioskodawcy, a nie dla pozostałych współwłaścicieli nieruchomości.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.