Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1069/11-4/SJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-10-07
Teza: Czy Wnioskodawca postąpił zgodnie z prawem nie doliczając do kwoty sprzedaży nieruchomości podatku od towarów i usług w przedwstępnej umowie sprzedaży i może postąpić tak samo w umowie sprzedaży?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; grunty-sprzedaż gruntów; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 8 lipca 2011 r. (data wpływu 12 lipca 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 19 września 2011 r. (data wpływu 20 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek jest:

*   **nieprawidłowe** – w odniesieniu do działki o nr 420/6 w części, w której nieruchomości na niej posadowione oraz parking są przedmiotem umowy najmu,
*   **prawidłowe** – w odniesieniu do pozostałych działek.

UZASADNIENIE

W dniu 12 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 20 września 2011 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest właścicielem i zmierza sprzedać zabudowaną nieruchomość położoną (…), stanowiącą działki o numerach: 509/1 (działka rolna), 420/6 (od 2009 r. działka przeznaczona w planie zagospodarowania przestrzennego na cele mieszkaniowo-usługowe), 659/9 (od 2011 r. przeznaczona w planie zagospodarowania przestrzennego na drogi), 659/47 (od 2011 r. działka przeznaczona w planie zagospodarowania przestrzennego na drogi), 659/79 (od 2011 r. działka przeznaczona w planie zagospodarowania przestrzennego na cele mieszkaniowe) o łącznym obszarze 0,2766 ha, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą. Przedmiotową nieruchomość Zainteresowany nabył od osoby fizycznej na podstawie umowy o przekazanie gospodarstwa rolnego z dnia 28 czerwca 1984 r., sporządzonej przed notariuszem oraz Decyzji Naczelnika Gminy z dnia 11 stycznia 1985 r. Sprzedający nie dokonuje niniejszej czynności w związku z działalnością gospodarczą oraz nie jest czynnym podatnikiem VAT. W przedwstępnej umowie sprzedaży rzeczonej nieruchomości w formie aktu notarialnego z dnia 4 lipca 2011 r., sporządzonej przez asesora notarialnego (…), sprzedający nie doliczył do kwoty sprzedaży nieruchomości podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, iż:

*   nie posiada oraz nigdy nie posiadał statusu rolnika ryczałtowego,
*   przedmiotem sprzedaży jest nieruchomość zabudowana, składająca się z działek niezabudowanych, czyli gruntów stanowiących działki nr 659/9, 659/47, 659/79 oraz działek zabudowanych, stanowiących działki nr: 420/6, 509/1,
*   przedmiotowe grunty nie są i nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej w tym również w działalności rolniczej,
*   część gruntów działki nr 420/6 stanowiąca parking jest objęta umową najmu prywatnego,
*   w latach wcześniejszych dokonywał sprzedaży gruntów, ale sprzedaże te następowały w ramach zarządu majątkiem prywatnym Wnioskodawcy,
*   sprzedaże: w 2008 r. grunty rolne; w 2007 r. udziały w działce zabudowanej budynkami gospodarczymi/rolniczymi oraz 2 działki z przeznaczeniem zabudowy mieszkaniowej z prawem prowadzenia działalności gospodarczej oraz teren działalności gospodarczej z dopuszczeniem zabudowy mieszkaniowej; w 2005 r. grunty rolne; w 2004 r. grunty rolne; w 2003 r. 7 działek o przeznaczeniu zabudowy mieszkaniowej z prawem prowadzenia działalności gospodarczej; w 2001 r. grunt rolny; w latach 1995-1983 działki mieszkaniowo -rzemieślnicze – 8 rzemieślniczych, 1 przeznaczona pod usługi; w 1993 r. grunt rolny; w 1992 r. grunt rolny,
*   nie dokonywał żadnych dodatkowych czynności zmierzających do przygotowania działek do sprzedaży,
*   klasyfikacja działek w momencie sprzedaży, według planu zagospodarowania przestrzennego będzie następująca:
    *   działka nr 509/1 przeznaczona pod transformator;
    *   działka nr 659/47 przeznaczona pod teren komunikacji;
    *   działka nr 659/79 przeznaczona pod teren zabudowy mieszkaniowej;
    *   działka nr 659/9 przeznaczona pod teren komunikacji;
    *   działka nr 420/6 przeznaczona pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usługowej oraz teren komunikacji (drogi publiczne),
*   na działkach zabudowanych znajdują się następujące budynki lub budowle trwale związane z gruntem:
    *   na działce nr 509/1 znajduje się transformator;
    *   na działce nr 420/6 znajdują się 2 stajnie, 2 garaże oraz dom mieszkalny dwukondygnacyjny, pierwsza kondygnacja została przystosowana do działalności gastronomicznej i jest od kilkunastu lat objęta umową najmu prywatnego, na drugiej kondygnacji znajduje się lokal mieszkalny Wnioskodawcy. W 2001 r. została wykonana zmiana ogrzewania budynku mieszkalnego na gazowe, a w 2008 r. został wykonany remont dachu. Wydatki na te prace były niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, a Zainteresowany w stosunku do nich nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Budynek po ulepszeniach nie był wykorzystywany przez Wnioskodawcę do prowadzenia własnej działalności gospodarczej, ulepszenia służyły poprawie komfortu życia Zainteresowanego, ale pośrednio służyły również najemcy dolnej kondygnacji. Najem ten trwa od kilkunastu lat.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca postąpił zgodnie z prawem nie doliczając do kwoty sprzedaży nieruchomości podatku od towarów i usług w przedwstępnej umowie sprzedaży?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż opisanej nieruchomości nie jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Na gruncie prawa cywilnego wyróżnia się trzy rodzaje nieruchomości – nieruchomość gruntową, nieruchomość budynkową oraz nieruchomość lokalową. Z punktu widzenia VAT wszystkie rodzaje nieruchomości mogą być przedmiotem dostawy towarów, a zatem dojść może zarówno do dostawy gruntu, dostawy budynku (budowli), jak i do dostawy lokalu. Aby obrót nieruchomościami podlegał opodatkowaniu VAT musi być dokonywany przez podatników VAT działających w takim charakterze. Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza w rozumieniu VAT, zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u., obejmuje wszelką działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Na gruncie powyższych przepisów nie ulega wątpliwości, że opodatkowaniu VAT podlega profesjonalny obrót nieruchomościami, tj. obrót nieruchomościami dokonywanymi przez osoby prowadzące działalność w tym zakresie. Opodatkowaniu VAT podlega również obrót nieruchomościami dokonywany przez osoby prowadzące działalność gospodarczą w innym zakresie niż obrót nieruchomościami, które nieruchomości te nabyły w ramach tejże działalności. Nie podlega z kolei opodatkowaniu VAT „prywatny” obrót nieruchomościami, tj. obrót nieruchomościami nabytymi przez osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej oraz nieruchomościami nabytymi przez osoby prowadzące działalność gospodarczą, które jednak zostały nabyte przez te osoby poza tą działalnością. Innymi słowy nie podlega opodatkowaniu obrót nieruchomościami stanowiącymi majątek osobisty osób fizycznych. Przedstawiony we wniosku przypadek sprzedaży nieruchomości dokonywany jest przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, a więc sprzedaż dokonywana jest z majątku własnego Wnioskodawcy. Sprzedaż ta nie jest czyniona z zamiarem jej powtarzania, czy kontynuowania i Zainteresowany nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, a sprzedawane towary nie były nabywane w celu ich zbycia, a więc czynności te nie są uznane za działalność.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** – w odniesieniu działki o nr 420/6 w części, w której nieruchomości na niej posadowione oraz parking są przedmiotem umowy najmu,
*   **prawidłowe** – w odniesieniu do pozostałych działek.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z uwagi na powyższe uregulowania, sprzedaż gruntu jest dostawą towarów.

Jednakże samo stwierdzenie, że podmiot dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu nie jest wystarczającą przesłanką, aby daną czynność opodatkować podatkiem od towarów i usług. Istotnym jest, aby podmiot działał w charakterze podatnika, a więc osoby prowadzącej działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zatem, w przedmiotowej sprawie podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy nieruchomość była wykorzystywana w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

Podkreślić przy tym należy, że zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Nie można pominąć, że pod pojęciem „handel” należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy.

Taka właśnie sytuacja występuje w przypadku sprzedaży przez osobę fizyczną majątku prywatnego. Sprzedaż majątku nabytego na własne potrzeby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej, zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca nabył w 1984 r. nieruchomość od osoby fizycznej na podstawie umowy o przekazanie gospodarstwa rolnego. Zainteresowany nie posiada oraz nie posiadał statusu rolnika ryczałtowego, a przedmiotowe grunty nie są i nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej w tym w działalności rolniczej. Wnioskodawca zamierza sprzedać zabudowaną nieruchomość o łącznym obszarze 0,2766 ha stanowiącą działki niezabudowane o nr: 659/9 i 659/47 (od 2011 r. działki przeznaczone w planie zagospodarowania przestrzennego na drogi), 659/79 (od 2011 r. działka przeznaczona w planie zagospodarowania przestrzennego na cele mieszkaniowe) oraz działki zabudowane o nr: 509/1 (działka rolna) – obecnie znajduje się na niej transformator i 420/6 (od 2009 r. działka przeznaczona w planie zagospodarowania przestrzennego na drogi) – znajdują się na niej 2 stajnie, 2 garaże oraz dom mieszkalny dwukondygnacyjny. Jak wskazał Zainteresowany, część działki nr 420/6 stanowiąca parking jest objęta umową najmu prywatnego, jak również część tej działki, na której znajduje się dom mieszkalny dwukondygnacyjny – pierwsza kondygnacja została przystosowana do działalności gastronomicznej, jest również od kilkunastu lat objęta umową najmu prywatnego.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz, przy czym – jak wynika z § 2 tego samego artykułu – czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

Należy zauważyć, iż umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki. A zatem umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu użytkowego przez jego najemcę. Podstawową usługą świadczoną na rzecz najemcy jest natomiast usługa najmu. W przypadku najmu lokali biurowych oraz mieszkalnych ustawodawca nie zdefiniował, jakie koszty wynajmującego mieszczą się w pojęciu „czynszu”, a obciążenie nimi najemcy zależy wyłącznie od zawartej umowy.

Wykorzystywanie majątku rzeczowego i wartości niematerialnych w celu uzyskiwania z tego tytułu dochodu (np.: dzierżawa i wynajem) stanowi działalność gospodarczą, bez względu na fakt w jaki sposób potraktuje tę czynność podatnik. Skoro towar (grunty i znajdujące się na nich zabudowania) wykorzystywane były i są dla celów zarobkowych to czynność taka mieści się w zakresie działalności gospodarczej. A zatem Wnioskodawca już z tytułu powyższych czynności występuje jako podatnik podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W świetle powyższego, z uwagi na sposób rozporządzania otrzymanym majątkiem, fakt wejścia w posiadanie nieruchomości zabudowanej na podstawie umowy o przekazanie gospodarstwa rolnego pozostaje bez znaczenia i nie może przesądzać o braku opodatkowania czynności sprzedaży gruntu, który stał się składnikiem działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Warto również podkreślić, iż w kontekście podstawowej zasady podatku VAT, jaką jest zasada neutralności, bezzasadnym byłoby przyjęcie przez ustawodawcę, iż ta sama czynność w przypadku podmiotu, który zarejestrował się jako podatnik VAT czynny i zgłosił działalność w zakresie handlu nieruchomościami byłaby opodatkowana inaczej, niż w przypadku, gdy dokonuje jej podmiot, który takiego zgłoszenia nie dokonał, kiedy zamiar i efekt zarobkowy obydwu transakcji jest identyczny. Różnica wynika tylko z kwestii formalnych dokonanych przez obydwa podmioty.

Kryterium prowadzenia działalności gospodarczej nie wyłącza z grona podatników osób fizycznych, jeśli dokonują one dostawy towarów w sposób stały, zorganizowany i powtarzalny. Bez znaczenia pozostaje fakt, w jakim okresie wykonywana jest dana czynność, ani ilość dokonanych transakcji. Jeśli odpłatna dostawa towarów została dokonana przez osobę działającą, w rozumieniu ustawy, w charakterze podatnika i w okolicznościach wskazujących na działalność gospodarczą, to nawet, jeśli dokonano tych czynności bez zachowania warunków i form określonych przepisami prawa (np. bez oficjalnego zarejestrowania działalności gospodarczej), to czynność taka podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (art. 5 ust. 2 ustawy o VAT).

W art. 41 ust. 1 ustawy wskazano, iż stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Katalog czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług został zawarty m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, jak wynika z treści art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stanowi, iż zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę – bowiem zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania (wydania) budynku (budowli) lub jego części (np. lokali) do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy), w wykonaniu czynności opodatkowanych.

Z kolei, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Stosownie do art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Natomiast kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntów.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Ponadto, Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych, wprowadzona do stosowania rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), dokonuje klasyfikacji obiektów budowlanych rozumianych jako konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Natomiast przez budynki rozumie się zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz PKOB nie definiują pojęcia „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.), zgodnie z którą budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 cyt. ustawy).

Z kolei przez urządzenia budowlane zgodnie z art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego – należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z przytoczonych wyżej definicji można wyprowadzić wniosek, iż niektóre z urządzeń budowlanych np. ogrodzenie, plac występując samodzielnie niezwiązane z obiektem budowlanym (np. budynkiem), tracą niejako status urządzenia budowlanego, a stają się obiektem budowlanym (budowlą).

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca zamierza zbyć nieruchomość zabudowaną o nr 420/6, na której znajduje się parking oraz dwukondygnacyjny dom mieszkalny, gdzie pierwsza kondygnacja została przystosowana do działalności gastronomicznej. Zarówno parking, jak i pierwsza kondygnacja domu mieszkalnego jest przedmiotem najmu. Zainteresowany ponosił nakłady na ulepszenie przedmiotowego budynku, jednakże wydatki te były niższe niż 30% wartości początkowej budynku, a Wnioskodawca w stosunku do nich nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednocześnie z wniosku nie wynika, aby Wnioskodawca ponosił również wydatki na ulepszenie parkingu przekraczające 30% wartości początkowej nieruchomości. Zbywana przez Zainteresowanego nieruchomość, została nabyta od osoby fizycznej na podstawie umowy o przekazanie gospodarstwa rolnego. Jak wskazał Wnioskodawca, przedmiotowa nieruchomość nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej, w tym w działalności rolniczej.

W dniu 4 lipca 2011 r. Zainteresowany zawarł przedwstępną umowę sprzedaży rzeczonej nieruchomości, nie doliczając do kwoty sprzedaży nieruchomości podatku od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie uznać zatem należy, iż Wnioskodawca dokonując sprzedaży nieruchomości stanowiącej majątek osobisty, który nie był wykorzystywany w działalności gospodarczej (w tym w działalności rolniczej w rozumieniu ustawy) nie będzie działał w charakterze podatnika, a czynność ta nie będzie nosiła znamion działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Bowiem ze względu na sposób nabycia przedmiotowej nieruchomości – umowa przekazania gospodarstwa rolnego – należy uznać, iż intencją Zainteresowanego w momencie nabycia gruntów nie był zamiar ich odsprzedaży.

Natomiast w odniesieniu do tej części nieruchomości, która jest przez Wnioskodawcę objęta jest umową najmu prywatnego, tj. część działki nr 420/6, stwierdzić należy, że Zainteresowany w przedmiotowej sprawie spełnia przesłanki, o których mowa w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, kwalifikujące do uznania go za podatnika podatku VAT prowadzącego działalność gospodarczą. A zatem, planowana sprzedaż tej części działki nr 420/6, która jest przedmiotem umowy najmu (parking, część budynku przystosowana do prowadzenia działalności gastronomicznej), nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, bowiem nie będzie to dostawa następująca na rzecz pierwszego użytkownika w wykonaniu czynności opodatkowanych. Wynika to z faktu, iż nabycie nieruchomości przez Wnioskodawcę miało miejsce w 1984 r., a jak wskazał Wnioskodawca, najem trwa od kilkunastu lat. Zatem, w niniejszej sprawie nie zachodzą żadne wyłączenia ze zwolnienia od podatku, wskazane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż:

*   planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż działek niezabudowanych o nr: 659/9, 659/47, 659/79 oraz działek zabudowanych o nr: 509/1 oraz nr 420/6, w części, w której nieruchomości na niej posadowione nie są przedmiotem umowy najmu (druga kondygnacja domu mieszkalnego), nie będzie podlegała ustawie o podatku od towarów i usług,
*   planowana sprzedaż działki o nr 420/6, w części, w której nieruchomości na niej posadowione są przedmiotem umowy najmu (pierwsza kondygnacja budynku przystosowana do prowadzenia działalności gospodarczej oraz parking), będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże korzystać będzie ze zwolnienia od podatku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Art. 19 ust. 1 ustawy stanowi, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części (art. 19 ust. 11 ustawy).

Zgodnie z art. 389 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

W myśl art. 389 § 2 ww. ustawy, jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

A zatem, zgodnie z treścią ww. przepisu, umowa przedwstępna jest umową o charakterze zobowiązującym, której świadczenie zasadniczo polega na złożeniu oświadczenia o zawarciu innej umowy (umowy przyrzeczonej – umowy sprzedaży nieruchomości).

Z uwagi na powyższe, jeżeli w wyniku zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży doszło do przeniesienia prawa własności przedmiotowej nieruchomości lub Wnioskodawca otrzymał zaliczkę, to w odniesieniu do sprzedaży działki o nr 420/6 w części, w której nieruchomości na niej posadowione są przedmiotem umowy najmu (część budynku przystosowana do prowadzenia działalności gastronomicznej i parking), a której sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ale korzysta ze zwolnienia od podatku, Zainteresowany nie dolicza do kwoty sprzedaży nieruchomości podatku VAT.

Należy zauważyć, iż stosownie do przepisu art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wniosek w części dotyczącej opodatkowania sprzedaży gruntu został rozpatrzony w wydanej w dniu 7 października 2011 r. interpretacji indywidualnej nr ILPP2/443-1069/11-5/SJ.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.