Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.259.2023.1.ASK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-07-07
Teza: Dobrowolne umorzenie bez wynagrodzenia należących do A. Sp. z o.o. udziałów w Państwa Spółce, będzie dla Państwa Spółki czynnością neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, tzn. po Państwa stronie nie powstanie z tego tytułu dochód/przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: przychód-powstanie przychodu; udział-nabycie udziałów; udział-umorzenie udziałów
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia niestanowiące przychodu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

22 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy ustalenia czy dobrowolne umorzenie bez wynagrodzenia należących do A. Spółka z o.o. udziałów w B. Sp. z o.o. będzie dla B. Sp. z o.o. czynnością neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, tzn. po stronie B. Sp. z o.o. nie powstanie z tego tytułu dochód/przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Spółka B. Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów w Polsce, bez względu na źródło ich osiągania. Wnioskodawca został zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu 5 lutego 2007 roku (nr KRS: (…)), a jego przeważającym przedmiotem działalności jest wytwarzanie produktów rolnych.

Obecnie udziałowcami Wnioskodawcy są:

a) Pan C. - udział: (…) udziałów o łącznej wartości (…) zł, udział procentowy: (…)%.

b) A. Spółka z o.o. – udział: (…) udziałów o łącznej wartości (…) zł, udział procentowy: (…)%.

Jednym z udziałowców B. Sp. z o.o. jest zatem A. Sp. z o.o. A. Sp. z o.o. jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów w Polsce, bez względu na źródło ich osiągania. A. Sp. z o.o. została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu 2 kwietnia 2007 roku (nr KRS: (…)), a jej przeważającym przedmiotem działalności jest działalność holdingów finansowych.

Aktualnie udziałowcami A. Sp. z o.o. są:

a) Pan C. - udział: (…) udziałów o łącznej wartości (…) zł, udział procentowy: (…)%,

b) Pan D. - udział: (…) udziałów o łącznej wartości (…) zł, udział procentowy: (…)%,

c) Pan E. - udział: (…) udziałów o łącznej wartości (…) zł, udział procentowy: (…)%.

Obecnie planowana jest zmiana struktury udziałowców B. Sp. z o.o. - mająca na celu doprowadzenie do stanu, w którym udziały w B. Sp. z o.o. będą przysługiwały wyłącznie osobom fizycznym - tj. Panu C., Panu D. oraz Panu E. Przy czym proporcjonalny udział każdego z nich w kapitale zakładowym B. Sp. z o.o. pozostanie zachowany w stosunku do obecnie posiadanego - bezpośrednio bądź pośrednio przez A. Sp. z o.o. Udziałowcami obu spółek pozostaną bracia (…), dzięki czemu te same osoby fizyczne będą w posiadaniu majątku rodzinnego. Docelowa struktura udziałowa B. Sp. z o.o. (po przeprowadzeniu zmiany struktury udziałowców) ma prezentować się w sposób następujący:

a) Pan C. – (…) udziałów, czyli (…)%,

b) Pan D. – (…) udziałów, czyli (…)%,

c) Pan E. – (…) udziałów, czyli (…)%.

W celu doprowadzenia do wskazanego wyżej docelowego stanu, w którym udziałowcami B. Sp. z o.o. zostaną tylko osoby fizyczne planowane jest podjęcie działań, wśród których można wydzielić dwa etapy.

W ramach pierwszego etapu Pan C. daruje odpowiednią ilość udziałów w B. Sp. z o.o. swoim braciom: Panu D. oraz Panu E. – wskutek tej czynności udziałowcami w B. Sp. z o.o. będą: A. Sp. z o.o. oraz 3 osoby fizyczne: Pan C., Pan D. oraz Pan E. Niewykluczone jest, że darowizna udziałów nastąpi pod warunkiem zawieszającym – tj. przeniesienie własności udziałów wskutek darowizny wywoła skutki prawne dopiero po umorzeniu udziałów przysługujących A. Sp. z o.o. w B. Sp. z o.o.

W ramach drugiego etapu nastąpi umorzenie wszystkich udziałów należących do A. Sp. z o.o. w B. Sp. z o.o. za zgodą A. Sp. z o.o., w drodze nabycia tych udziałów przez B. Sp. z o.o. w celu ich umorzenia – w ramach tzw. umorzenia dobrowolnego, o którym mowa w art. 199 § 1 i § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 roku Kodeks Spółek Handlowych (dalej: „KSH”). Umorzenie udziałów zostałoby przeprowadzone na podstawie art. 199 § 1 - § 3 KSH i za zgodą A. Sp. z o.o. zostałoby dokonane nieodpłatnie, tj. bez wypłaty wynagrodzenia na rzecz A. Sp. z o.o. W takiej sytuacji najpierw doszłoby do zbycia udziałów przez A. Sp. z o.o. i nabycia ich przez B. Sp. z o.o., a dopiero w drugiej kolejności do ich umorzenia przez B. Sp. z o.o.

Nieodpłatne zbycie udziałów w celu ich umorzenia zostałoby dokonane zatem na podstawie art. 199 § 1 i § 3 KSH w trybie tzw. procedury dobrowolnego umorzenia udziałów bez wynagrodzenia. Działając zgodnie z przepisami KSH B. Sp. z o.o. planują zatem:

a) zgodnie z art. 199 § 1 KSH dokonać umorzenia udziałów, za zgodą udziałowca – A. Sp. z o.o. w drodze nabycia jego udziałów przez B. Sp. z o.o. (umorzenie dobrowolne),

b) zgodnie z art. 199 § 2 KSH zawrzeć uchwałę zgromadzenia wspólników w tej sprawie,

c) zgodnie z art. 199 § 3 KSH określić umorzenie bez wynagrodzenia (za zgodą udziałowca którego udziały są umarzane – A. Sp. z o.o.).

W rezultacie wyżej wskazanych działań dojdzie do zmiany struktury udziałowców B. Sp. z o.o. Docelowo (po dobrowolnym umorzeniu udziałów posiadanych przez A. Sp. z o.o., którego udziały zostaną umorzone bez wynagrodzenia) udziałowcami B. Sp. z o.o. będą zatem:

a) Pan C. – (…) udziałów, czyli (…)%,

b) Pan D. – (…) udziałów, czyli (…)%,

c) Pan E. – (…) udziałów, czyli (…)%.

Natomiast struktura udziałowców w A. Sp. z o.o. nie ulegnie zmianie i w dalszym ciągu będzie ona prezentowała się następująco:

a) Pan C. - udział: (…) udziałów o łącznej wartości (…) zł, udział procentowy: (…)%,

b) Pan D. - udział: (…) udziałów o łącznej wartości (…) zł, udział procentowy: (…)%,

c) Pan E. - udział: (…) udziałów o łącznej wartości (…) zł, udział procentowy: (…)%.

Przeprowadzenie transakcji w opisany powyżej sposób ma na celu osiągnięcie celów prawnych, tj. dostosowanie modelu biznesowego w celu korzystania z nowych instytucji podatkowych (np. w postaci ryczałtu od dochodów spółek – dalej: estoński CIT czy w postaci fundacji rodzinnej) oraz celów ekonomicznych, tj. dążenie do przeniesienia B. Sp. z o.o. wyłącznie do majątków prywatnych rodziny (…), dzięki czemu te same osoby fizyczne będą w posiadaniu majątku rodzinnego. Tym samym, nie można uznać, że głównym lub jednym z głównych celów przeprowadzanej transakcji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Innymi słowy, uwarunkowania gospodarcze i prawne uzasadniają przeprowadzenie transakcji w sposób opisany we wniosku.

**Pytania**

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym dobrowolne umorzenie bez wynagrodzenia należących do A. Sp. z o.o. udziałów w B. Sp. z o.o. będzie dla B. Sp. z o.o. czynnością neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, tzn. po stronie B. Sp. z o.o. nie powstanie z tego tytułu dochód/ przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, nieodpłatne nabycie udziałów przez B. Sp. z o.o. w celu umorzenia, jak i ich późniejsze umorzenie jest neutralne dla B. Sp. z o.o. na gruncie CIT.

Zasady umarzania udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością uregulowane zostały w art. 199 KSH. Zgodnie z art. 199 § 1 KSH udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki. Zgodnie z art. 199 § 2 KSH umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie. Natomiast zgodnie z art. 199 § 3 KSH za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia.

Umorzenie udziałów polega na unicestwieniu części udziałów spółki, będących częścią kapitału zakładowego. W przypadku umorzenia udziałów dochodzi do wygaśnięcia wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym, wynikających z posiadanego udziału. Tryb umarzania udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością został jak wskazano wyżej uregulowany w art. 199 KSH.

Umorzenie może być przeprowadzone:

*   za zgodą wspólnika, w drodze nabycia udziałów przez spółkę – tzw. umorzenie dobrowolne,
*   bez zgody wspólnika – tzw. umorzenie przymusowe,
*   w razie ziszczenia się określonego zdarzenia – tzw. umorzenie automatyczne.

Umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Jednocześnie przepisy KSH przewidują, że umorzenie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością może nastąpić bez wypłaty wynagrodzenia na rzecz wspólnika, którego udziały są umarzane. Przesądza o tym wprost art. 199 § 3 KSH. W takim przypadku dochodzi do nieodpłatnego nabycia udziałów przez spółkę od jej udziałowca, w celu ich umorzenia.

Tym samym w danej sprawie dojdzie najpierw do zbycia udziałów przez A. Sp. z o.o. – udziałowca i nabycia ich przez B. Sp. z o.o., a dopiero w drugiej kolejności do ich umorzenia przez B. Sp. z o.o. Zarówno nabycie udziałów w celu umorzenia, jak i ich późniejsze umorzenie przez B. Sp. z o.o. nastąpi bez wynagrodzenia. Należy przy tym podkreślić, że konstrukcja umorzenia dobrowolnego jest szczególna – jest to bowiem określone zdarzenie prawne, będące swoistą całością, którego podstawą jest kilka czynności prawnych i faktycznych:

1) umowa spółki (bowiem regulacja dotycząca umorzenia powinna być w niej zawarta, a więc objęta jest czynnością prawną,

2) uchwała zgromadzenia wspólników (gdyż przepisy tworzą wymóg takiej uchwały o szczególnej treści, która to uchwała również w tym przypadku musi być traktowana jako oświadczenie woli,

3) zgoda wspólników na umorzenie (która to zgoda ma także charakter składanego oświadczenia woli),

4) umowa nabycia udziałów przez spółkę (cytowane za: Kidyba Andrzej, Dumkiewicz Małgorzata. Komentarz aktualizowany do art. 1-300 Kodeksu spółek handlowych, LEX/el. 2023).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 CIT przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Stosownie do art. 7 ust. 2 CIT, co do zasady, dochód ten stanowi nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Szczególną kategorię dochodów/ przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób prawnych stanowią dochody/przychody z udziału w zyskach osób prawnych. Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. b CIT przychodem (ze źródła zysków kapitałowych) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, jest przychód faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji) - przy tym przepis ten obejmuje wyłącznie sytuację tzw. umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów. Jednocześnie, takim przychodem, zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 3 CIT, jest również przychód ze zbycia udziałów (akcji), w tym ze zbycia dokonanego celem ich umorzenia – przepis ten obejmuje sytuację dotyczącą umorzenia dobrowolnego – umorzenia za zgodą wspólnika.

Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 2 zdanie pierwsze CIT dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11 c, art. 11 i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24da i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Z przepisów CIT wynika zatem, że dochód podatkowy stanowi różnicę pomiędzy osiągniętym przychodem a kosztami jego uzyskania. Dochód podatkowy jest ustalany wyłącznie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Wpływ na wysokość dochodu podatkowego mają tylko wymienione w ustawie przychody i koszty uzyskania przychodów, zasady przypisywania ich do danego roku podatkowego oraz przewidziane w tej ustawie zwolnienia i ulgi podatkowe.

Wskazać zatem należy, że opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych wystąpi w stosunku do tych kategorii, które zgodnie z CIT stanowią odpowiednio dochód albo przychód. Tym samym, jeżeli określonej kategorii nie można uznać za przychód ani też za dochód podatkowy, to kategoria ta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Jak wskazano – B. Sp. z o.o. planują umorzenie udziałów należących do A. Sp. z o.o. w B. Sp. z o.o. za zgodą A. Sp. z o.o. w drodze nabycia tych udziałów przez B. Sp. z o.o. w celu ich umorzenia. Chodzi o tzw. dobrowolne umorzenie, o którym mowa w art. 199 § 1 i § 3 KSH. Umorzenie udziałów zostałoby przeprowadzone na podstawie art. 199 § 3 KSH, tj. za zgodą A. Sp. z o.o. zostałoby dokonane nieodpłatnie, tj. bez wypłaty wynagrodzenia na rzecz Spółki A. Sp. z o.o.

B. Sp. z o.o. dokonają zatem nieodpłatnego nabycia udziałów należących do A. Sp. z o.o. w celu ich umorzenia i jednocześnie B. Sp. z o.o. nie uzyskają jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego, a w konsekwencji w sprawie nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 1 CIT. W szczególności, nabycie udziałów przez B. Sp. z o.o. w celu ich umorzenia nie będzie skutkować zwiększeniem majątku.

Zdaniem B. Sp. z o.o. dobrowolne umorzenie bez wynagrodzenia należących do A. Sp. z o.o. udziałów w B. Sp. z o.o. będzie dla B. Sp. z o.o. czynnością neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, tzn. po stronie B. Sp. z o.o. nie powstanie z tego tytułu dochód/przychód, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Przepisy CIT nie zawierają definicji legalnej przychodu podatkowego. W art. 12 ust. 1 CIT zawarto jedynie przykładowe wyliczenie przysporzeń, których uzyskanie powoduje powstanie przychodu podatkowego. Katalog ten nie jest jednak zamknięty, na co wskazuje użycie przez ustawodawcę sformułowania: przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności - co oznacza, że katalog zawarty w tym przepisie nie jest katalogiem zamkniętym. W doktrynie i orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że przychodami są wszystkie przysporzenia majątkowe o charakterze definitywnym, które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika. Ponadto w art. 12 ust. 4 CIT wskazano enumeratywne zdarzenia, które nie stanowią przychodu.

Analiza przepisu art. 12 CIT wskazuje, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną – przychód powstaje zatem w momencie jego faktycznego uzyskania przez podatnika. W rezultacie przychód na gruncie CIT powinien cechować się definitywnością i określonością. Zgodnie z takim podejściem, za przychód podatkowy może być uznany tylko definitywny, trwały i ostateczny (bezzwrotny) przyrost majątkowy. I tak, przykładowo – stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Nabycie własnych udziałów w celu umorzenia, nawet jeżeli następuje bez wynagrodzenia, nie prowadzi do uzyskania realnego przysporzenia, w wyniku którego następuje powiększenie majątku spółki, której udziały są umarzane. Jak było wskazane powyżej – w procedurze umorzenia udziałów można wyróżnić czynność nabycia udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia oraz czynność umorzenia udziałów. Nie można ich traktować odrębnie – są one częściami jednej procedury prowadzącej do umorzenia udziałów. Spółka nabywająca udziały w celu umorzenia nie ma swobody w dysponowaniu nimi. Wprost przeciwnie, udziały te są nabywane wyłącznie w celu ich unicestwienia, a co za tym idzie, nie mogą przynieść spółce żadnej korzyści, a sama spółka nabywając udziały w celu umorzenia realizuje wyłącznie swoje zobowiązanie wynikające z podjętej uchwały zgromadzenia wspólnika do nabycia udziałów, a następnie ich unicestwienia. B. Sp. z o.o. nie posiadają zatem swobody ani w nabyciu udziałów, ani w dysponowaniu nimi po ich nabyciu. Wyklucza to przyjęcie, że otrzymają w związku z nabyciem swoich udziałów w celu umorzenia jakiekolwiek przysporzenie.

Odnosząc wyższej cytowane przepisy do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego uznać należy, że umorzenie udziałów w B. Sp. z o.o. bez wynagrodzenia nie może zostać zaliczone do żadnej z kategorii przychodów wymienionych w art. 12 CIT i nie skutkuje przyrostem majątku B. Sp. z o.o.

W wyniku dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia należących do A. Sp. z o.o. udziałów w B. Sp. z o.o., po stronie B. Sp. z o.o. nie dojdzie zatem do powstania żadnego przysporzenia majątkowego. Nieodpłatny charakter takiej operacji skutkuje tym, że B. Sp. z o.o. nie otrzymają w związku z nabyciem udziałów w celu umorzenia żadnych realnych, określonych wartości w sensie ekonomicznym. Brak jest zatem przesłanek do uznania, że w wyniku nabycia udziałów bez wynagrodzenia w celu umorzenia, po stronie B. Sp. z o.o. nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT.

Zatem dobrowolne umorzenie bez wynagrodzenia należących do A. Sp. z o.o. udziałów w B. Sp. z o.o., będzie dla B. Sp. z o.o. czynnością neutralną na gruncie CIT – tzn. po stronie B. Sp. z o.o. nie powstanie z tego tytułu dochód/przychód podlegający opodatkowaniu CIT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zasady umarzania udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością uregulowane zostały w art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm., dalej: „Ksh”).

Zgodnie z art. 199 § 1 tej ustawy:

Udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki.

Jak wynika z powyższego przepisu, spółka umarzająca udziały nabywa udziały celem ich umorzenia, tzn. ich prawnego unicestwienia. Prawne unicestwienie udziałów polega na wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z umarzanych udziałów.

Stosownie do art. 199 § 2 ww. ustawy:

Umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie.

W myśl art. 199 § 3 cyt. ustawy:

Za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia.

Zgodnie z Ksh wyróżnić zatem można trzy sposoby umarzania udziałów:

1\. umorzenie dobrowolne – w którym wspólnik musi wyrazić zgodę na umorzenie posiadanych przez niego udziałów; dochodzi do niego w drodze wykupu przez spółkę udziałów i ich umorzenia;

2\. umorzenie przymusowe – niezależne od zgody wspólnika, zgodnie z przesłankami określonymi w umowie spółki, które umożliwiają podjęcie stosownej uchwały o umorzeniu;

3\. umorzenie automatyczne (warunkowe) – w konstrukcji podobne do umorzenia przymusowego; dochodzi do skutku w razie ziszczenia się określonych w umowie spółki zdarzeń, z tym, że nie jest wymagana uchwała o umorzeniu.

Biorąc powyższe po uwagę wskazać należy, że umarzanie udziałów, co do zasady odbywa się za wynagrodzeniem. Jednak w ramach umorzenia dobrowolnego dopuszcza się także umorzenie nieodpłatne. W takiej sytuacji dochodzi najpierw do zbycia tych udziałów przez udziałowca i nabycie ich przez spółkę, a dopiero w drugiej kolejności do ich umorzenia przez spółkę w przyszłości. Zatem, w przypadku umorzenia dobrowolnego dochodzi do nabycia udziałów przez spółkę i odrębnie ich umorzenia – w dwóch etapach działań.

Przechodząc na płaszczyznę prawa podatkowego, należy stwierdzić, że przychody z umorzenia udziałów zaliczane są do przychodów z zysków kapitałowych na podstawie art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody z umorzenia udziału (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 2 zd. 1 tej ustawy:

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy o CIT wynika, że dochód podatkowy stanowi różnicę pomiędzy osiągniętym przychodem, a kosztami jego uzyskania. Co istotne, dochód podatkowy ustalany jest wyłącznie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Wpływ na wysokość dochodu podatkowego mają bowiem tylko wymienione w ustawie przychody i koszty uzyskania przychodów, zasady przypisywania ich do danego roku podatkowego oraz przewidziane w tej ustawie zwolnienia i ulgi podatkowe.

Wskazać zatem należy, że opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych wystąpi w stosunku do tych kategorii, które zgodnie z ustawą o CIT, stanowią odpowiednio dochód albo przychód. W konsekwencji, jeśli określonej kategorii nie można uznać za przychód, ani też za dochód podatkowy, to kategoria ta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Państwa udziałowcem jest Pan C. oraz A. Sp. z o.o. Aktualnie udziałowcami A. Sp. z o.o. są: Pan C., Pan D. oraz Pan E. Obecnie planowana jest zmiana struktury udziałowców w Państwa spółce – mająca na celu doprowadzenie do stanu, w którym udziały Spółki będą przysługiwały wyłącznie osobom fizycznym - tj. Panu C., Panu D. oraz Panu E. Przy czym proporcjonalny udział każdego z nich w kapitale zakładowym Państwa spółki pozostanie zachowany w stosunku do obecnie posiadanego – bezpośrednio bądź pośrednio przez A. Sp. z o.o. Udziałowcami obu spółek pozostaną bracia (…), dzięki czemu te same osoby fizyczne będą w posiadaniu majątku rodzinnego. W celu doprowadzenia do wskazanego wyżej docelowego stanu, w którym Państwa udziałowcami zostaną tylko osoby fizyczne planowane jest podjęcie działań, wśród których można wydzielić dwa etapy. W ramach pierwszego etapu Pan C. daruje odpowiednią ilość udziałów w Państwa spółce swoim braciom: Panu D. oraz Panu E. Skutkiem tej czynności udziałowcami w Państwa spółce będą: A. Sp. z o.o. oraz 3 osoby fizyczne: Pan C., Pan. D oraz Pan E. Niewykluczone jest, że darowizna udziałów nastąpi pod warunkiem zawieszającym – tj. przeniesienie własności udziałów wskutek darowizny wywoła skutki prawne dopiero po umorzeniu udziałów przysługujących A. Sp. z o.o. w Państwa spółce. W ramach drugiego etapu nastąpi umorzenie wszystkich udziałów należących do A. Sp. z o.o. w Państwa spółce za zgodą A. Sp. z o.o., w drodze nabycia tych udziałów przez Państwa w celu ich umorzenia – w ramach tzw. umorzenia dobrowolnego. Umorzenie udziałów zostałoby przeprowadzone na podstawie art. 199 § 1 - § 3 KSH i za zgodą A. Sp. z o.o. zostałoby dokonane nieodpłatnie, tj. bez wypłaty wynagrodzenia na rzecz A. Sp. z o.o. W takiej sytuacji najpierw doszłoby do zbycia udziałów przez A. Sp. z o.o. i nabycia ich przez Państwa, a dopiero w drugiej kolejności do ich umorzenia. Planują Państwo zawrzeć uchwałę zgromadzenia wspólników w tej sprawie. Dobrowolne umorzenie udziałów bez wynagrodzenia ma na celu osiągnięcie celów prawnych, tj. dostosowanie modelu biznesowego w celu korzystania z nowych instytucji podatkowych (np. w postaci ryczałtu od dochodów spółek czy w postaci fundacji rodzinnej) oraz celów ekonomicznych, tj. dążenie do przeniesienia Państwa spółki wyłącznie do majątków prywatnych rodziny (…), dzięki czemu te same osoby fizyczne będą w posiadaniu majątku rodzinnego. Tym samym, nie można uznać, że głównym lub jednym z głównych celów przeprowadzanej transakcji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Innymi słowy, uwarunkowania gospodarcze i prawne uzasadniają przeprowadzenie transakcji w sposób opisany we wniosku.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy dobrowolne umorzenie bez wynagrodzenia należących do A. Sp. z o.o. udziałów w Państwa spółce będzie dla Państwa czynnością neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, tzn. po Państwa stronie nie powstanie z tego tytułu dochód/przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Przepisy ustawy o CIT nie zawierają definicji legalnej przychodu podatkowego. W art. 12 ust. 1 tej ustawy zawarto jedynie przykładowe wyliczenie przysporzeń, których uzyskanie powoduje powstanie przychodu podatkowego. Katalog ten nie jest jednak zamknięty, na co wskazuje użycie przez ustawodawcę we wskazanym artykule sformułowania „przychodami są (\`(...)\`) w szczególności”. W piśmiennictwie i judykaturze, przyjmuje się jednak zgodnie, że przychodami są wszystkie przysporzenia majątkowe o charakterze definitywnym, które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika. Ponadto w art. 12 ust. 4 ustawy o CIT, wskazano enumeratywnie zdarzenia, które nie stanowią przychodu.

Analizując przepis art. 12 ustawy o CIT można stwierdzić, że co do zasady, przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną – przychód powstaje zatem w momencie jego faktycznego uzyskania przez podatnika. Tym samym na gruncie ustawy o CIT przychód powinien cechować się definitywnością i określonością. Zgodnie z takim podejściem, za przychód podatkowy może być uznany tylko definitywny, trwały i ostateczny (bezzwrotny) przyrost majątkowy. I tak, przykładowo, stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 tej ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazać należy, że w wyniku dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia należących do A. Sp. z o.o. udziałów w Państwa Spółce, po Państwa stronie nie dojdzie do powstania żadnego przysporzenia majątkowego. Nieodpłatny charakter takiej operacji skutkuje tym, że Państwo nie otrzymają w związku z nabyciem udziałów w celu ich umorzenia żadnych realnych, określonych wartości w sensie ekonomicznym. Brak jest zatem przesłanek do uznania, że w wyniku nabycia udziałów bez wynagrodzenia w celu ich umorzenia, po Państwa stronie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zatem dobrowolne umorzenie bez wynagrodzenia należących do A. Sp. z o.o. udziałów w Państwa Spółce, będzie dla Państwa Spółki czynnością neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, tzn. po Państwa stronie nie powstanie z tego tytułu dochód/przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

**Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).