Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1237/12-3/BH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-01-29
Teza: Spółka nie występuje jako podatnik VAT przekazując towary i usługi finansowane ze środków ZFŚS, natomiast w przypadku przekazania towarów i usług zakupionych wcześniej ze środków obrotowych Spółka działa jako podtnik VAT
Słowa kluczowe: działalność; majątek-majątek obrotowy; refundacja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30.11.2012r. (data wpływu 10.12.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie finansowania dokonanego zakupu towarów i usług ze środków ZFŚS oraz w sytuacji częściowego partycypowania osoby uprawnionej,

oraz

*   **nieprawidłowe** – w zakresie częściowego finansowania zakupu towarów i usług ze środków obrotowych.

UZASADNIENIE

W dniu 10.12.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej opodatkowania przekazywanych nieodpłatnie lub częściowo za odpłatnością towarów i usług zakupionych w całości lub w części ze środków ZFŚS.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka M. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka) prowadzi na terytorium Polski działalność gospodarczą w zakresie kompleksowego zarządzania centrami handlowymi, obejmującą między innymi wynajem powierzchni handlowej.

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. Na mocy odrębnych przepisów Spółka zobowiązana jest do utworzenia i administracji Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych (dalej: ZFŚS). Zasady i warunki korzystania ze świadczeń określa odpowiedni regulamin. Środki z ZFŚS przeznaczone są na finansowanie działalności socjalnej realizowanej między innymi poprzez rzeczowe świadczenia okolicznościowe, czy też finansowanie działalności kulturalno - oświatowej, sportowo-rekreacyjnej i sportowo-turystycznej. Jednym z przejawów działalności socjalnej jest dofinansowanie programu Multisport Benefit Systems, (program umożliwia nielimitowany dostęp do obiektów sportowych na terenie całego kraju).

Zdarzają się sytuacje, kiedy całość omawianych świadczeń finansowana jest z ZFŚS oraz sytuacje, kiedy poszczególni pracownicy partycypują w kosztach świadczenia w kwocie uzależnionej od dochodu, pozostała część finansowana jest z ZFŚS; możliwe są też sytuacje, w której część świadczenia finansowana jest z ZFŚS, część ze środków obrotowych Spółki natomiast w pozostałej części partycypuje pracownik w kwocie uzależnionej od dochodu. Spółka nie wyklucza również sytuacji w której poszczególne świadczenia będą finansowane w części ze środków obrotowych Spółki i z ZFŚS.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przekazywane nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie osobom uprawnionym do korzystania z ZFŚS towarów i usług, zakupionych lub finansowanych w całości bądź w części ze środków ZFŚS podlega opodatkowaniu VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054) (dalej: Ustawa), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 Ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Jak wynika z art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Natomiast na podstawie art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jak zaś wynika z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie dnia 28 sierpnia 2012 r. (sygn. IPPP1/443-536/12-2/AP) aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

W świetle art. 15 ust. 1 Ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przytoczony powyżej zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Spółka tworzy i administruje ZFŚS i warunki korzystania ze świadczeń finansowanych z ZFŚS określa Regulamin. Środki ZFŚS są gromadzone na odrębnym rachunku bankowym i przeznaczone do finansowania działalności socjalnej. W ramach ww. działalności ze środków Funduszu m.in.: nabywane/finansowane są towary i usługi, które są następnie przekazywane osobom uprawnionym. Zakupy towarów i usług dokonywane w ramach działalności socjalnej finansowane są w całości ze środków ZFŚS bądź w części ze środków ZFŚS, a w części poprzez wpłatę osób uprawnionych do korzystania z ZFŚS. Możliwe są też sytuacje, w której część świadczenia finansowana jest z ZFŚS, część ze środków obrotowych Spółki natomiast w pozostałej części partycypuje pracownik w kwocie uzależnionej od dochodu. Spółka nie wyklucza również sytuacji w której poszczególne świadczenia będą finansowane w części ze środków obrotowych Spółki i z ZFŚS.

Wskazać należy, iż obowiązek tworzenia ZFŚS nakładają przepisy ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 592) (dalej: Ustawa o ZFŚS).

Z art. 1 ust. 1 tej ustawy wynika, iż przedmiotem działania ZFŚS jest finansowanie działalności socjalnej organizowanej na rzecz osób uprawnionych do korzystania z Funduszu, dofinansowanie zakładowych obiektów socjalnych oraz tworzenie zakładowych żłobków, klubów dziecięcych, przedszkoli oraz innych form wychowania przedszkolnego.

Przez działalność socjalną - stosownie do art. 2 pkt 1 ww. ustawy - rozumie się usługi świadczone przez pracodawców na rzecz różnych form wypoczynku, działalności kulturalno-oświatowej, sportowo-rekreacyjnej, opieki nad dziećmi w żłobkach, klubach dziecięcych, przedszkolach oraz innych formach wychowania przedszkolnego, udzielanie pomocy materialnej - rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową.

W myśl pkt 5 powołanego przepisu, osobami uprawnionymi do korzystania z Funduszu są pracownicy i ich rodziny, emeryci i renciści - byli pracownicy ich rodziny oraz inne osoby, którym pracodawca przyznał w regulaminie, o którym mowa w art. 8 ust. 2, prawo korzystania ze świadczeń socjalnych finansowanych z Funduszu.

Z powołanych przepisów wynika, iż zakładowa działalność socjalna dotyczy określonych rodzajów świadczeń pracodawcy na rzecz pracownika i tylko te świadczenia mogą być finansowane z ZFŚS. Ponadto, Fundusz jest tworzony na rzecz załogi pracodawcy i prawo do korzystania ze świadczeń finansowanych z Funduszu jest kolektywnym prawem załogi.

Fundusz ten, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o ZFŚS, tworzy się z corocznego odpisu podstawowego, naliczanego w stosunku do przeciętnej liczby zatrudnionych. Ponadto, zasoby Funduszu zwiększają dochody wymienione w art. 7 ust. 1 pkt 1-9 Ustawy o ZFŚS. Wśród nich wskazano: wpływy z opłat pobieranych od osób i jednostek organizacyjnych - korzystających z działalności socjalnej, o której mowa w art. 2 pkt 1; darowizny oraz zapisy osób fizycznych i prawnych; odsetki od środków Funduszu; wpływy z oprocentowania pożyczek udzielonych na cele mieszkaniowe; wierzytelności likwidowanych zakładowych funduszy - socjalnego i mieszkaniowego; przychody z tytułu sprzedaży, dzierżawy i likwidacji środków trwałych służących działalności socjalnej, w części nieprzeznaczonej na utrzymanie lub odtworzenie zakładowych obiektów socjalnych; przychody z tytułu sprzedaży i likwidacji zakładowych domów i lokali mieszkalnych w części nieprzeznaczonej na utrzymanie pozostałych zakładowych zasobów mieszkaniowych; inne środki określone w odrębnych przepisach.

Na podstawie art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przyznawanie ulgowych usług i świadczeń oraz wysokość dopłat z Funduszu uzależnia się od sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej osoby uprawnionej do korzystania z Funduszu. Ustęp 2 powołanego artykułu stanowi zaś, iż zasady i warunki korzystania z usług i świadczeń finansowanych z Funduszu, z uwzględnieniem ust. 1, oraz zasady przeznaczania środków Funduszu na poszczególne cele i rodzaje działalności socjalnej określa pracodawca w regulaminie ustalanym zgodnie z art. 27 ust. 1 albo z art. 30 ust. 5 ustawy o związkach zawodowych. Pracodawca, u którego nie działa zakładowa organizacja związkowa, uzgadnia regulamin z pracownikiem wybranym przez załogę do reprezentowania jej interesów.

Stosownie natomiast do art. 10 i art. 12 ust. 1 ustawy o ZFŚS, środki Funduszu są gromadzone na odrębnym rachunku bankowym, a pracodawca jedynie administruje tymi środkami.

W przypadku funduszu socjalnego, istotnym jest ustalenie, czy podmiot zobowiązany do utworzenia funduszu socjalnego i następnie administrowania nim, wykonując czynności do których obliguje go ustawa o ZFŚS występuje jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, iż podmiot zobowiązany do utworzenia i administrowania zakładowym funduszem socjalnym podejmuje działania techniczne o charakterze nieodpłatnym, które pozostają całkowicie poza prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Podmiot nie rozpoczyna i nie prowadzi działalności gospodarczej w celu dysponowania funduszem socjalnym. Wykonuje te czynności tylko dlatego, że taki obowiązek nakłada na niego ustawa o ZFŚS. W konsekwencji podmiot wykonując te czynności z ZFŚS nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 cyt. ustawy o VAT.

Istotną okolicznością jest, że czynności te dokonywane są nieodpłatnie. Podatnik ponosi koszty związane z administrowaniem funduszem, nie pobierając z tego tytułu wynagrodzenia.

Także w sytuacji, gdy dany wydatek jest częściowo finansowany również przez pracownika, pracodawca, odbierając i przekazując określone środki poza rachunkiem Funduszu, działa jedynie jako swego rodzaju pośrednik, a jego czynności związane są ściśle z rolą administratora ZFŚS. Tym samym, w takich sytuacjach, w których pracodawca najczęściej realizuje swoje zadania socjalne poprzez zakup finansowanych z ZFŚS towarów i usług, występuje jedynie jako podmiot administrujący środkami Funduszu i nie jest w tym zakresie podatnikiem VAT.

Zatem czynności administrowania środkami Funduszu nie można uznać za świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jak już wskazano, Spółka występuje jedynie w roli administratora, do czego zobowiązują go odrębne przepisy. Nie nabywa prawa własności ani prawa do rozporządzania jak właściciel środkami znajdującymi się na koncie Funduszu. Dysponowanie środkami nie należy do swobodnego uznania Spółki, stanowi regulowaną odrębną ustawą pomoc materialną, której nie można uznać za świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem w odniesieniu do opisanych przez Spółkę czynności, tj. przekazywania nieodpłatnie lub za częściową odpłatnością osobom uprawnionym do korzystania z ZFŚS towarów i usług, zakupionych ze środków ZFŚS, Spółka nie występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji nie jest on podatnikiem tego podatku w tym zakresie.

Powyższe odnieść należy zarówno do sytuacji, gdy dane świadczenie jest w całości finansowane ze środków ZFŚS albowiem pracodawca występuje jedynie w roli administratora tych środków, nie zaś jego dysponenta, jak i do sytuacji, gdy świadczenie to współfinansuje beneficjent, tj. osoba uprawniona do korzystania z Funduszu, bowiem udziału i zaangażowania osoby uprawnionej we współfinansowaniu świadczenia nie można kwalifikować jako świadczenia wzajemnego uzyskiwanego z Funduszu, co oznacza, że nie stanowi ono wynagrodzenia dla pracodawcy i nie ma tym samym cechy odpłatności, stanowiącej warunek i kryterium kwalifikowania świadczenia z Funduszu jako czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Spółka pragnie podkreślić, iż podobna kwestia była przedmiotem wielu orzeczeń sądowych, przykładowo:

*   w wyroku NSA z dnia 18 stycznia 2011 r. (sygn. I FSK 91/l0) stwierdzono, że podmiot administrujący funduszem nie działa jako podatnik podatku od towarów i usług, w związku z czym, czynności opisane we wniosku o udzielenie interpretacji nie mogą podlegać opodatkowaniu tym podatkiem;

*   w wyroku z dnia 18 września 2009 r. (sygn. I SA/Wr 1109/09) WSA orzekł, powołując się na ustawodawstwo i orzecznictwo wspólnotowe, iż podmiot zobowiązany do utworzenia funduszu socjalnego i następnie administrowania nim, wykonując czynności, do których obliguje go ustawa o ZFŚS, nie występuje jako podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku VAT;

*   podobne stanowisko zajął także WSA w Bydgoszczy w wyroku z dnia 13.01.2010 r. sygn. akt. I SA/Bd 929/09;

*   w wyroku z dnia 2 września 2008r. NSA w sprawie o sygn. I FSK 1076/07 wyraził pogląd, iż podmiot administrujący środkami ZFŚS nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

Reasumując powyższe, analiza obowiązującego stanu prawnego w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego pozwala na uznanie, iż w przedmiotowej sprawie Spółka nie występuje jako podatnik podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, w związku z tym działalność socjalna wykonywania przez Spółkę jako administratora ZFŚS tj. zakup i przekazywanie finansowanych z ZFŚS towarów i usług oraz sytuacje, kiedy poszczególni pracownicy partycypują w kosztach świadczenia w kwocie uzależnionej od dochodu (częściowo finanansowane z ZFŚS), oraz sytuacje, w których część świadczenia finansowana jest z ZFŚS, część ze środków obrotowych Spółki natomiast w pozostałej części partycypuje pracownik w kwocie uzależnionej od dochodu, nie podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze Spółka nie jest zobowiązana opodatkować czynności tych podatkiem od towarów i usług ani nie ma obowiązku wystawienia faktury, czy też faktury wewnętrznej na rzecz beneficjenta.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w zakresie finansowania dokonanego zakupu towarów i usług ze środków ZFŚS oraz w sytuacji częściowego partycypowania pracowników oraz za nieprawidłowe w zakresie częściowego finansowania zakupu towarów i usług ze środków obrotowych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Ponadto, przez dostawę towarów rozumie się również w myśl art. 7 ust. 2 ustawy, przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Stosownie zaś do przepisu art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższy przepis wskazać należy, że niezależnie od wymogu wykonania danej czynności za wynagrodzeniem ustawa przewiduje, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu, jeżeli wykonywane są przez podatnika występującego w takim charakterze. Objęcie danej czynności podatkiem VAT wymaga zbadania, czy do dostawy towarów lub świadczenia usług doszło w warunkach pozwalających na uznanie, że strona transakcji, w odniesieniu do konkretnej czynności, działa jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze zdarzenia opisanego we wniosku wynika, że Spółka na mocy odrębnych przepisów zobowiązana jest do utworzenia Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych. Udzielając świadczeń socjalnych mogą wystąpić sytuacje, kiedy to całość świadczeń finansowana jest z ZFŚS oraz sytuacje, kiedy poszczególni pracownicy partycypują w kosztach świadczenia w kwocie uzależnionej od dochodu; pozostała część finansowana jest z ZFŚS. Możliwe są też sytuacje, w której część świadczenia finansowana jest z ZFŚS, część ze środków obrotowych Spółki natomiast w pozostałej części partycypuje pracownik w kwocie uzależnionej od dochodu. Spółka nie wyklucza również sytuacji, w której poszczególne świadczenia będą finansowane w części ze środków obrotowych Spółki i z ZFŚS.

Odnosząc się do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, zauważyć należy, ze zasady tworzenia przez pracodawców zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, zwanego dalej "Funduszem", i zasady gospodarowania środkami tego Funduszu, przeznaczonego na finansowanie działalności socjalnej organizowanej na rzecz osób uprawnionych do korzystania z Funduszu określa ustawa z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 592) zwana dalej „ustawą o ZFŚS”.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy o ZFŚS za działalność socjalną uważa się usługi świadczone przez pracodawców na rzecz różnych form wypoczynku, działalności kulturalno-oświatowej, sportowo-rekreacyjnej, opieki nad dziećmi w żłobkach, klubach dziecięcych, przedszkolach oraz innych formach wychowania przedszkolnego, udzielanie pomocy materialnej - rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową.

Art. 3 ust. 1 ww. ustawy wskazuje, że Fundusz tworzą pracodawcy zatrudniający według stanu na dzień 1 stycznia danego roku co najmniej 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty.

Fundusz, zgodnie z art. 5 ust. 1 ww. ustawy tworzy się z corocznego odpisu podstawowego, naliczanego w stosunku do przeciętnej liczby zatrudnionych.

W myśl art. 10 ustawy o ZFŚS środkami Funduszu administruje pracodawca. Środki Funduszu są gromadzone na odrębnym rachunku bankowym – art. 12 ust. 1 cyt. ustawy.

Z zapisów ustawy o ZFŚS wynika, że utworzenie Funduszu jest obowiązkiem Spółki. Spółka nie może wykorzystać środków zgromadzonych na ZFŚS do działalności gospodarczej jaką prowadzi. Spółka jest zobowiązana do administrowania Funduszem, który jest przeznaczony wyłącznie na działalność socjalną prowadzoną w stosunku do osób uprawnionych. Właścicielem środków, zgromadzonych na odrębnym rachunku bankowym, jest ZFŚS. Nie można zatem przyjąć, że administrowanie przez Spółkę środkami Funduszu poprzez przyznawanie świadczeń socjalnych, jest wykonywaniem działalności gospodarczej, a Spółka z tytułu wykonywania tych czynności jest podatnikiem podatku VAT. Samodzielność działalności gospodarczej polega na pełnej swobodzie w dysponowaniu środkami należącymi do podatnika, a środki zgromadzone na rachunku Funduszu są środkami należącymi do pracowników a nie do pracodawcy. Pracodawca, w tym przypadku Spółka, jedynie nimi administruje.

W konsekwencji w przypadku zakupu towarów i usług z zamiarem ich przekazania podmiotom uprawnionym, finansowanych w całości ze środków ZFŚS Spółka nie występuje w charakterze podatnika VAT. Spółka pełni jedynie role administratora środków zgromadzonych na rachunku Funduszu. Powyższe odnosi się również, do sytuacji gdy zakup towarów i usług jest finansowany częściowo z ZFŚS a częściowo ze środków własnych podmiotów uprawnionych. W przypadku częściowego partycypowania w kosztach nabytych towarów i usług obcych przez podmioty uprawnione, trudno uznać, że odpłatność czyniona przez te podmioty ma charakter wynagrodzenia za towary bądź usługę. Udziału i zaangażowania osoby uprawnionej we współfinansowaniu świadczenia nie można kwalifikować jako świadczenia wzajemnego uzyskiwanego z Funduszu, co oznacza, że nie stanowi ono wynagrodzenia dla Spółki. Zatem należy uznać, że Spółka nie działa jako podatnik podatku od towarów i usług, w związku z czym czynności opisane we wniosku nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stanowisko Spółki w tej części należało uznać za prawidłowe.

Z wniosku wynika, że mogą zaistnieć sytuacje kiedy to część świadczenia finansowana jest z ZFŚS, część ze środków obrotowych Spółki natomiast w pozostałej części partycypuje pracownik w kwocie uzależnionej od dochodu. Spółka nie wyklucza również sytuacji, w której poszczególne świadczenia będą finansowane w części ze środków obrotowych Spółki i w części z ZFŚS.

Wskazać w tym miejscu należy, że środki obrotowe są to środki przeznaczone na działalność gospodarczą, którymi każdy przedsiębiorca dysponuje w dowolny sposób. Mają one inny charakter od środków gromadzonych na rachunku ZFŚS. Do gromadzenia środków na rachunku ZFŚS Wnioskodawca jest zobligowany poprzez obowiązujące w tym zakresie przepisy. Środki takie w przeciwieństwie do środków obrotowych nie są związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca występuje jedynie w roli administratora tych środków.

Zatem w sytuacji gdy Wnioskodawca podejmie decyzję o częściowym sfinansowaniu zakupu towarów i usług ze środków obrotowych, które to towary i usługi będą następnie przekazywane osobom uprawnionym na podstawie przepisów o ZFŚS, to w tym zakresie Wnioskodawca działa jako podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności: przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia oraz wszelkie inne darowizny pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Z powyższego wynika, że nieodpłatne przekazanie towarów może być uznane za odpłatną dostawę tych towarów w przypadku, gdy dokonującemu przekazania przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z ich zakupem.

W tym miejscu wskazać trzeba, że w myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem, ustalenia wymaga, czy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu częściowego finansowania zakupu towarów ze środków obrotowych Spółki.

Zauważyć należy, że prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawową cechą podatku od wartości dodanej. Zapewnia bowiem neutralność tego podatku dla podatników VAT, przy jednoczesnym faktycznym opodatkowaniu konsumpcji. Ma zapewniać, że podatek płacony przez podatnika VAT przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych w działalności opodatkowanej nie będzie stanowił dla niego faktycznego kosztu (obciążenia finansowego).

Jednakże, jak wynika z cyt. wcześniej art. 86 ust. 1 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje jedynie w sytuacji, gdy odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług a nabywane towary i usługi są wykorzystywane przez tego podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych.

Aby zatem podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z dokonanych zakupów towarów i usług, te towary i usługi muszą być związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych, przy czym związek ten winien mieć charakter niewątpliwy.

Z wniosku wynika, że towary, które w części są finansowane ze środków obrotowych Spółki w żadnym przypadku nie są wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych. Zostaną one przekazane osobom uprawnionym. A zatem w sprawie nie znajdzie zastosowania art. 86 ust. 1 ustawy. Wnioskodawca nie jest zatem zobowiązany do opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów.

W sytuacji natomiast, gdy przedmiotem zakupu będą usługi a nie towary, zastosowanie znajdzie, art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, zgodnie z którym za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Powyższy przepis nie uzależnia, jak to ma miejsce w przypadku towarów, obowiązku opodatkowania przekazywanej usługi od prawa do odliczenia podatku VAT występującego przy jej nabyciu. W konsekwencji, Wnioskodawca dokonując w części finansowania zakupionych usług ze środków obrotowych Spółki, działa jako podatnik podatku od towarów i usług, w związku z czym ma obowiązek opodatkowania dokonywanej czynności.

W tej części stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do wyroków wskazanych przez Spółkę, zauważyć należy, że powyższe orzeczenia dotyczyły sytuacji finansowania zakupu towarów i usług wyłącznie ze środków ZFŚS jak również częściowego partycypowania osób uprawnionych. W tej części tut. Organ w pełni podziela pogląd zawarty we wskazanych orzeczeniach jak również w stanowisku Spółki w tym zakresie. Żaden z wymienionych wyroków nie odnosi się do sytuacji częściowego finansowania zakupionych towarów i usług ze środków obrotowych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.