Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/4512-1-174/16-6/SJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-05-31
Teza: Opodatkowanie wniesienia do spółki z o.o. wkładu niepieniężnego w postaci akcji spółki akcyjnej.
Słowa kluczowe: akcja; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; udział; wkład; wkład-wkłady niepieniężne; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 10 marca 2016 r. (data wpływu 14 marca 2016 r.) uzupełnionym pismami z 10 maja 2016 r. (data wpływu 11 maja 2016 r.) oraz z 18 maja 2016 r. (data wpływu 20 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów o usług w zakresie opodatkowania transakcji wniesienia do spółki z o.o. wkładu niepieniężnego w postaci akcji spółki akcyjnej – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 14 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji wniesienia do spółki z o.o. wkładu niepieniężnego w postaci akcji spółki akcyjnej. Wniosek uzupełniono 11 maja 2016 r. o doprecyzowanie zakresu wniosku oraz 20 maja 2016 r. o własne stanowisko do pytania nr 2 wniosku, jak również o wskazanie adresu elektronicznego do doręczeń.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca – osoba fizyczna jest komandytariuszem w spółce komandytowej. Komplementariuszem w tej spółce jest spółka prawa handlowego – spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w której Wnioskodawca jest większościowym wspólnikiem (99% udziałów).

Wnioskodawca planuje przekształcenie spółki komandytowej w spółkę akcyjną w ten sposób, że w spółce akcyjnej zostanie utworzony kapitał zakładowy w wysokości ustalonej na podstawie wyceny składników majątku (aktywów i pasywów) spółki przekształcanej – spółki komandytowej. Wysokość kapitału zakładowego spółki akcyjnej odpowiadać więc będzie wartości bilansowej spółki przekształcanej – spółki komandytowej, a wartość nominalna jednej akcji będzie równa jej wartości rynkowej. Komandytariusz oraz komplementariusz spółki komandytowej, tj. Wnioskodawca oraz spółka z o.o., staną się w wyniku przekształcenia akcjonariuszami spółki akcyjnej, przy czym Wnioskodawca oraz spółka z o.o. obejmą akcje w kapitale zakładowym spółki akcyjnej w takim stosunku, w jakim uczestniczyli w zysku w spółce komandytowej.

Następnie Wnioskodawca zamierza wnieść aportem wszystkie posiadane przez siebie akcje spółki akcyjnej do spółki z o.o. Akcje zostaną w całości przeznaczone na podwyższenie kapitału zakładowego spółki z o.o. Nominalna wartość udziałów objętych w spółce z o.o. w ramach planowanej transakcji, odpowiadać będzie nominalnej i rynkowej wartości akcji spółki akcyjnej, wniesionych przez Wnioskodawcę aportem do spółki z o.o. Wniesienie aportem należących do Wnioskodawcy akcji w spółce akcyjnej nastąpić ma w ramach jednej transakcji, a z tytułu wniesienia akcji nie są przewidywane jakiekolwiek wypłaty przez spółkę z o.o. na rzecz Wnioskodawcy, ani w formie pieniężnej ani niepieniężnej. Wnioskodawca, w zamian za aport, otrzyma wyłącznie nowe udziały spółki z o.o., wyemitowane przez Spółkę z o.o. w związku z podwyższeniem jej kapitału zakładowego.

Wszystkie podmioty biorące udział w opisanej transakcji podlegają w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą głównie w zakresie produkcji odzieży wierzchniej. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu papierami wartościowymi (nie świadczy usług w zakresie pośrednictwa finansowego), ani działalności maklerskiej, czy brokerskiej.

Wnioskodawca jest prezesem jednoosobowego zarządu spółki z o.o., uprawnionym do prowadzenia spraw i reprezentowania tej spółki. Wnioskodawca obecnie nie świadczy bezpośrednio żadnych usług zarządzania lub doradztwa w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na rzecz spółki komandytowej. Jako prezes zarządu jedynego komplementariusza spółki komandytowej uczestniczy jednak w zarządzaniu spółką komandytową ale nie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a na podstawie powołania do pełnienia funkcji prezesa zarządu w sp. z o.o. oraz uprawnienia komplementariusza – Sp. z o.o., do reprezentowania spółki komandytowej w oparciu o przepisy Kodeksu spółek handlowych.

Wnioskodawca dopuszcza możliwość, że po przekształceniu spółki komandytowej w spółkę akcyjną będzie pełnił funkcję prezesa zarządu w spółce przekształconej na podstawie powołania do pełnienia tej funkcji w oparciu o przepisy Kodeksu spółek handlowych. W takiej sytuacji będzie wykonywał w spółce akcyjnej czynności o charakterze administracyjnym, finansowym lub technicznym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym transakcja wniesienia przez Wnioskodawcę do spółki z o.o. wkładu niepieniężnego w postaci akcji spółki akcyjnej, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Alternatywnie, w przypadku uznania, że transakcja wniesienia przez Wnioskodawcę do spółki z o.o. wkładu niepieniężnego w postaci akcji w spółce akcyjnej, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy transakcja ta będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Transakcja polegająca na aporcie akcji spółki akcyjnej do spółki z o.o. w zamian za uzyskanie udziałów spółki z o.o., utworzonych w drodze podwyższenia kapitału zakładowego w tej spółce, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) (zwanej dalej „Ustawą”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 Ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 6 Ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do regulacji art. 8 ust. 1 Ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika podatku od towarów usług działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności.

Podatnikami, zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 wskazanego artykułu, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Ust. 2 ww. artykułu stanowi natomiast, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Aby konkretna czynność mogła być opodatkowana podatkiem od towarów i usług, konieczne jest łączne spełnienie warunków o charakterze przedmiotowym (czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług) i podmiotowym (czynność wykonywana przez podmiot spełniający warunki bycia podatnikiem podatku od towarów i usług). Tym samym niezbędne jest, by była ona wykonywana przez podmiot, występujący w danej transakcji w charakterze podatnika, w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu Ustawy.

W ocenie Wnioskodawcy, akcje, które Wnioskodawca zamierza wnieść tytułem aportu do spółki z o.o., są papierami wartościowymi, które potwierdzają udział ich właściciela w kapitale zakładowym spółki akcyjnej. Akcje nie spełniają definicji towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 Ustawy i nie mogą być przedmiotem dostawy towarów.

Zgodnie z przytoczoną definicją, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, stanowi świadczenie usług. W świetle tej definicji również przeniesienie praw majątkowych w formie udziałów/akcji spółki kapitałowej w określonej sytuacji mogłoby zostać uznane za świadczenie usług na podstawie art. 8 ust. 1 Ustawy.

Oceny, czy za działalność gospodarczą można uznać działalność polegającą na posiadaniu i zbywaniu własnych akcji oraz udziałów, dokonał w licznym orzecznictwie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyrokach w sprawach C-60/90 i C-155/94 oraz w sprawie C-80/95, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej podkreślał, że samo posiadanie czy też emisja udziałów i innych papierów wartościowych, co do zasady, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4 VI Dyrektywy, która pozwalałaby na uznanie posiadacza takich udziałów za podatnika.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej: „samo nabywanie i dzierżenie akcji spółek nie powinno być uznawane za działalność gospodarczą w rozumieniu VI Dyrektywy powodującą, że wykonujący ją uzyskują przymiot podatnika. W konsekwencji samo posiadanie tytułów uczestnictwa innych przedsiębiorstw nie stanowi wykorzystywania dóbr w sposób ciągły do celów zarobkowych, ponieważ ewentualna dywidenda będąca owocem tego uczestnictwa skutkuje prostym nabyciem własności dóbr i nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu tej dyrektywy. Jeżeli taka działalność nie stanowiłaby sama w sobie działalności gospodarczej w rozumieniu tej dyrektywy, to również dotyczy to działalności polegającej na zbywaniu takich tytułów uczestnictwa”.

W wyroku z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał ponadto, że: „transakcje finansowe polegające jedynie na sprzedaży udziałów i innych papierów wartościowych, np. jednostek w funduszach inwestycyjnych, nie stanowią w ogóle działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4 ust. 2 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku” (ang. activities which consist in the simple sale of shares and other securities, such as holdings in investment funds, do not constitute economic activities within the meaning of Article 4(2) of Sixth Council Directive 77/388/EEC of 17 May 1977 on the harmonisation of the laws of the Member States relating to turnover taxes).

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że wniesienie aportem akcji spółki akcyjnej do spółki z.o.o. nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 2

Na mocy art. 41 ust. 1 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Na podstawie art. 146a pkt 1 Ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 wynosi 23%.

Jednocześnie w treści Ustawy ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 40a Ustawy, zwolnione od podatku od towarów i usług są usługi, w tym także usługi pośrednictwa, których przedmiotem są udziały w:

1.  spółkach,
2.  innych niż spółki podmiotach, jeżeli mają one osobowość prawną

– z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania nim.

W oparciu o art. 43 ust. 13 Ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej, zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41. Przy czym, w myśl art. 43 ust. 14 Ustawy, przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług, stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41. Ponadto, stosownie do art. 43 ust. 15 Ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Należy również wskazać, że na podstawie art. 43 ust. 16 Ustawy, zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40a Ustawy, nie ma zastosowania do usług, dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

1.  tytuł prawny do towarów;
2.  tytuł własności nieruchomości;
3.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
4.  udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;
5.  prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Jak wynika z powyższych przepisów, zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40a Ustawy, nie jest uzależnione od rodzaju podmiotu świadczącego te usługi. Sam zakres usług jest bardzo szeroki, jedynym bowiem kryterium przedmiotowego zwolnienia jest świadczenie usług, których przedmiotem są udziały (akcje). W efekcie wszystkie usługi, dotyczące obrotu udziałami (akcjami), w tym usługi pośrednictwa, korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a.

Jak już wcześniej wskazano, fakt posiadania i zbywania akcji czy udziałów należy połączyć z wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu Ustawy, w sytuacji gdy:

1.  posiadacz papierów wartościowych uczestniczy w zarządzaniu spółką, której akcje posiada,
2.  sprzedaż akcji, udziałów prowadzona jest w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej,
3.  posiadanie udziałów jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę opisane zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, w przypadku uznania, że Wnioskodawca, jako Prezes Zarządu Spółki Akcyjnej, której Akcje mają zostać wniesione aportem do Spółki z o.o., prowadzi sprawy i reprezentuje Spółkę Akcyjną oraz wykonuje to w zakresie wykraczającym poza zwykłe prawa i obowiązki wspólnika, i w związku z tym czynność wniesienia przez Wnioskodawcę posiadanych Akcji w Spółce Akcyjnej do Spółki z o.o. tytułem aportu, z uwagi na jej odpłatny charakter i związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług to, zdaniem Wnioskodawcy, i tak korzysta ona ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy – sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Należy wskazać, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego, co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług oraz czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy wskazać, że nie każda czynność dokonana przez podmiot mający status podatnika, będzie podlegać opodatkowaniu. Status podatnika podatku od towarów i usług nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. A więc, w sytuacji, gdy w zakres prowadzonej przez podmiot działalności gospodarczej nie wchodzi obrót papierami wartościowymi to czynność samej sprzedaży udziałów bądź akcji nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z czym, nie podlega opodatkowaniu. Zatem za działalność rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług, należy uznać tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny jednostki.

Kwestia, czy za działalność gospodarczą można uznać działalność polegającą na posiadaniu i zbywaniu własnych akcji oraz udziałów była przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyrokach w sprawach C-60/90 i C-155/94 oraz w sprawie C-80/95, TSUE podkreślał, że samo posiadanie, czy też emisja udziałów i innych papierów wartościowych co do zasady nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4 VI Dyrektywy, która pozwalałaby na uznanie posiadacza takich udziałów za podatnika.

Natomiast w wyroku z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 Empresa de Desenvolvimento Mineiro TSUE uznał, że zwykłe nabycie udziałów w innych podmiotach nie stanowi wykorzystania majątku w celu osiągnięcia dochodu w sposób ciągły, ponieważ dywidenda uzyskana z udziału jest skutkiem własności majątku i nie jest wynagrodzeniem uzyskanym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy. Podobnie transakcje finansowe polegające jedynie na sprzedaży udziałów i innych papierów wartościowych, np. jednostek w funduszach inwestycyjnych, nie stanowią w ogóle działalności gospodarczej.

Jednakże, fakt posiadania i zbywania akcji, czy udziałów należy połączyć z wykonywaniem działalności w określonych okolicznościach, a mianowicie gdy:

*   posiadacz papierów wartościowych uczestniczy w zarządzaniu spółką, której akcje posiada;
*   sprzedaż akcji, udziałów prowadzona jest w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej;
*   posiadanie udziałów jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej.

Udział w spółce posiadającej osobowość prawną jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem transakcji (prawo zbywalne), nie mieści się jednak ani w definicji towarów, ani usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że w sytuacji, gdy w zakres prowadzonej przez podmiot działalności gospodarczej nie wchodzi obrót papierami wartościowymi to czynność samego nabycia/sprzedaży akcji, czy udziałów innych spółek nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy. Są to czynności polegające na zarządzaniu własnym portfelem w celu maksymalizacji zwrotu z inwestycji. Nie można również samego nabycia, czy zbycia udziałów finansowych w innych przedsiębiorstwach traktować jako wykorzystywanie majątku do uzyskiwania z niego dochodów w sposób ciągły.

W orzeczeniu z 14 listopada 2000 r. w sprawie C-142/99 Floridienne S.A. Beginvest przeciwko Państwu belgijskiemu Trybunał stwierdził, że zaangażowanie w zarządzanie spółkami zależnymi (w holdingu) należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4(2) VI Dyrektywy, ale tylko w zakresie, w jakim pociąga to za sobą dokonywanie transakcji podlegających VAT na mocy art. 2 VI Dyrektywy, takich jak świadczenie przez Floridienne usług administracyjnych, rachunkowych i informatycznych na rzecz swoich spółek zależnych.

Również w orzeczeniu z 12 lipca 2001 r. w sprawie C-102/00 Welthgrove BV (także spółka holdingowa) przeciwko Staatssecretaris van Financien TSUE wyraźnie wskazał, że samo zaangażowanie spółki holdingowej w zarządzanie jej spółkami zależnymi, lecz bez dokonywania transakcji podlegających VAT w rozumieniu art. 2 VI Dyrektywy, nie może być traktowane jak działalność gospodarcza w rozumieniu art. 4 (2) tej Dyrektywy. Wobec tego działalnością gospodarczą będzie tylko takie zarządzanie spółkami zależnymi, które pociąga za sobą dokonywanie transakcji podlegających opodatkowaniu na mocy art. 2 VI Dyrektywy.

Z kolei, w wyroku z 27 września 2001 r. w sprawie C-16/00 Cibo Participations Trybunał podtrzymał stanowisko, że udział spółki holdingowej w zarządzaniu spółkami, których udziały nabyła, stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy, ale tylko w przypadku, gdy pociąga to za sobą przeprowadzenie transakcji podlegających opodatkowaniu na mocy art. 2 ust. 1 tej Dyrektywy, takich jak świadczenie przez spółkę holdingową na rzecz spółek zależnych usług administracyjnych, finansowych, handlowych lub technicznych. W związku z powyższym, zdaniem TSUE, samo nabycie i posiadanie akcji spółki nie powinno być traktowane jako działalność gospodarcza w rozumieniu art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy, nadająca ich posiadaczowi status podatnika. Trybunał powtórzył tu wyrażone wcześniej w orzeczeniu z dnia 20 czerwca 1996 r. C-155/94 stanowisko, że jeżeli objęcie akcji nie stanowi działalności gospodarczej, to również nie ma takiego charakteru ich zbycie (zob. także orzeczenie TSUE z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-442/01).

Interpretując wskazany w tym orzecznictwie TSUE wyjątek od powyższej zasady sprowadzający się do możliwości uznania za działalność gospodarczą posiadania (zbywania) udziałów, jeżeli towarzyszyłoby temu uczestnictwo w zarządzaniu spółką, stwierdzić należy, że taka możliwość ograniczona jest do sytuacji szczególnych, w których udział w zarządzaniu pociąga za sobą przeprowadzenie transakcji podlegających opodatkowaniu, takich jak świadczenie usług na rzecz spółki – wyrok WSA w Opolu z 25 czerwca 2010 r. sygn. akt I SA/Op 176/10.

Wskazać zatem należy, że nie każde uczestnictwo w zarządzie przedsiębiorstwa pozwala na uznanie zarządzania za działalność gospodarczą, lecz tylko takie, które pociąga za sobą dokonywanie transakcji opodatkowanych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca – osoba fizyczna jest komandytariuszem w spółce komandytowej. Komplementariuszem w tej spółce jest spółka prawa handlowego – spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w której Wnioskodawca jest większościowym wspólnikiem (99% udziałów). Zainteresowany planuje przekształcenie spółki komandytowej w spółkę akcyjną w ten sposób, że w spółce akcyjnej zostanie utworzony kapitał zakładowy w wysokości ustalonej na podstawie wyceny składników majątku (aktywów i pasywów) spółki przekształcanej – spółki komandytowej. Wysokość kapitału zakładowego spółki akcyjnej odpowiadać więc będzie wartości bilansowej spółki przekształcanej – spółki komandytowej, a wartość nominalna jednej akcji będzie równa jej wartości rynkowej. Komandytariusz oraz komplementariusz spółki komandytowej, tj. Wnioskodawca oraz spółka z o.o., staną się w wyniku przekształcenia akcjonariuszami spółki akcyjnej, przy czym Wnioskodawca oraz spółka z o.o. obejmą akcje w kapitale zakładowym spółki akcyjnej w takim stosunku, w jakim uczestniczyli w zysku w spółce komandytowej. Następnie Wnioskodawca zamierza wnieść aportem wszystkie posiadane przez siebie akcje spółki akcyjnej do spółki z o.o. Akcje zostaną w całości przeznaczone na podwyższenie kapitału zakładowego spółki z o.o. Nominalna wartość udziałów objętych w spółce z o.o. w ramach planowanej transakcji, odpowiadać będzie nominalnej i rynkowej wartości akcji spółki akcyjnej, wniesionych przez Wnioskodawcę aportem do spółki z o.o. Wniesienie aportem należących do Wnioskodawcy akcji w spółce akcyjnej nastąpić ma w ramach jednej transakcji, a z tytułu wniesienia akcji nie są przewidywane jakiekolwiek wypłaty przez spółkę z o.o. na rzecz Wnioskodawcy, ani w formie pieniężnej ani niepieniężnej. Wnioskodawca, w zamian za aport, otrzyma wyłącznie nowe udziały spółki z o.o., wyemitowane przez Spółkę z o.o. w związku z podwyższeniem jej kapitału zakładowego. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą głównie w zakresie produkcji odzieży wierzchniej. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu papierami wartościowymi (nie świadczy usług w zakresie pośrednictwa finansowego), ani działalności maklerskiej, czy brokerskiej. Zainteresowany jest prezesem jednoosobowego zarządu spółki z o.o., uprawnionym do prowadzenia spraw i reprezentowania tej spółki. Wnioskodawca obecnie nie świadczy bezpośrednio żadnych usług zarządzania lub doradztwa w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na rzecz spółki komandytowej. Jako prezes zarządu jedynego komplementariusza spółki komandytowej uczestniczy jednak w zarządzaniu spółką komandytową ale nie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a na podstawie powołania do pełnienia funkcji prezesa zarządu w sp. z o.o. oraz uprawnienia komplementariusza – Sp. z o.o., do reprezentowania spółki komandytowej w oparciu o przepisy Kodeksu spółek handlowych. Zainteresowany dopuszcza możliwość, że po przekształceniu spółki komandytowej w spółkę akcyjną będzie pełnił funkcję prezesa zarządu w spółce przekształconej na podstawie powołania do pełnienia tej funkcji w oparciu o przepisy Kodeksu spółek handlowych. W takiej sytuacji będzie wykonywał w spółce akcyjnej czynności o charakterze administracyjnym, finansowym lub technicznym.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą m.in. kwestii, czy wniesienie przez Wnioskodawcę do spółki z o.o. wkładu niepieniężnego postaci akcji spółki akcyjnej, będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazano powyżej udziały (akcje) co do zasady, nie stanowią towaru a ich przekazanie – świadczenia usług w rozumieniu przepisów ustawy, niemniej jednak obrót udziałami (akcjami) może być uznany za usługę w rozumieniu tej ustawy. Jednakże, aby obrót ten podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT musi być wykonywany przez podatnika w rozumieniu ustawy w ramach jego profesjonalnej aktywności.

A zatem, jeśli podatnik nie będzie uczestniczyć w zarządzaniu spółką, której udziały (akcje) posiada oraz nie będą zachodziły przesłanki wyżej wymienione (tj. sprzedaż udziałów nie będzie prowadzona w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej oraz posiadanie udziałów nie będzie bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej), to czynności samego zbycia (aportu) udziałów w spółce nie będzie traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a podmiot dokonujący tej czynności nie uzyska statusu podatnika w tym zakresie.

Odnosząc się do powyższego, w oparciu o powołane przepisy prawa podatkowego uznać należy, że w okolicznościach niniejszej sprawy, wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego w postaci akcji spółki akcyjnej do spółki z o.o., będzie czynnością niepodlegającą przepisom ustawy o podatku od towarów i usług. Jak bowiem wynika z przedstawionego opisu sprawy, Zainteresowany nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu papierami wartościowymi (nie świadczy usług w zakresie pośrednictwa finansowego), nie prowadzi również działalności maklerskiej czy brokerskiej.

Wnioskodawca jest wprawdzie prezesem jednoosobowego zarządu spółki z o.o., uprawnionym do prowadzenia spraw i reprezentowania tej spółki, jednakże obecnie nie świadczy bezpośrednio żadnych usług zarządzania lub doradztwa w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na rzecz spółki komandytowej. Jako prezes zarządu jedynego komplementariusza spółki komandytowej uczestniczy jednak w zarządzaniu spółką komandytową ale nie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a na podstawie powołania do pełnienia funkcji prezesa zarządu w sp. z o.o. oraz uprawnienia komplementariusza – Sp. z o.o., do reprezentowania spółki komandytowej w oparciu o przepisy Kodeksu spółek handlowych.

Ponadto, jak wskazał Zainteresowany, dopuszcza on możliwość, że po przekształceniu spółki komandytowej w spółkę akcyjną będzie pełnił funkcję prezesa zarządu w spółce przekształconej, wykonując w niej czynności o charakterze administracyjnym, finansowym lub technicznym, jednakże również na podstawie powołania do pełnienia tej funkcji w oparciu o przepisy Kodeksu spółek handlowych.

W rezultacie, jeśli Wnioskodawca nie będzie świadczył na rzecz Spółki akcyjnej jakichkolwiek usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, to w analizowanej sprawie nie zajdą przesłanki wymienione przez TSUE w ww. orzeczeniach, które wskazywałyby na to, że wniesienie przez Wnioskodawcę do spółki z o.o. wkładu niepieniężnego w postaci akcji spółki akcyjnej, będzie realizowane przez niego jako podatnika VAT w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Zatem ww. transakcja wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci akcji spółki akcyjnej do spółki z o.o., nie będzie traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a będzie jedynie prostym wykonywaniem funkcji właścicielskiej, która nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym, wniesienie przez Wnioskodawcę do spółki z o.o. wkładu niepieniężnego w postaci akcji spółki akcyjnej, pozostanie poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług – nie będzie podlegało opodatkowaniu tym podatkiem.

Ze względu na fakt, że tut. Organ w wydanym rozstrzygnięciu ocenił stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jako prawidłowe, przy warunkowej formule pytania nr 2, ocena stanowiska korelującego z tym pytaniem stała się bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zauważa się, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty lub planowany stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym lub przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Zatem, należy zaznaczyć, że wydając niniejszą interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.