Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-241/15-5/MT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-06-23
Teza: Planowane zbycie Nieruchomości będzie podlegało - w części odpowiadającej powierzchniom Budynku hotelowego, co do których okres pomiędzy wydaniem danej powierzchni pierwszemu najemcy a datą nabycia Nieruchomości będzie dłuższy niż dwa lata - zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy czym Stronom będzie przysługiwało prawo do wyboru opcji opodatkowania transakcji podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, natomiast - w części odpowiadającej powierzchniom budynku oraz budowlom, które nigdy nie były przedmiotem najmu lub w stosunku do których okres pomiędzy wydaniem danej powierzchni pierwszemu najemcy a datą zbycia Nieruchomości będzie krótszy niż dwa lata - zbycie to będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT w stawce 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Taką samą stawką podatku VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT objęte będzie zbycie gruntu, na którym posadowiony jest przedmiotowy Budynek hotelowy.
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 marca 2015 r. (data wpływu 19 marca 2015 r.) uzupełniony w dniu 11 czerwca 2015 r. (data wpływu 15 czerwca 2015 r.) w odpowiedzi na wezwanie z 2 czerwca 2015 r. o nr IPPP2/4512-241/15-2/MT, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nie uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa transakcji sprzedaży Budynku hotelowego wraz z gruntem, na którym jest położony oraz Wyposażeniem znajdującym się w tym Budynku (pyt. 1) – **jest prawidłowe,**

*   opodatkowania dostawy Budynku hotelowego wraz z Wyposażeniem odpowiednią stawką podatku VAT (pyt. 2 i 3) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 marca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży gruntu z posadowionym na nim Budynkiem hotelowym oraz Wyposażeniem. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 11 czerwca 2015 r. (data wpływu 15 czerwca 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu nr IPPP2/4512-241/15-2/MT z dnia 2 czerwca 2015 r. (skutecznie doręczone 5 czerwca 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą w branży hotelarskiej, podlegającą opodatkowaniu VAT. Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce. W skład majątku Spółki wchodzi m.in. grunt (działki ewidencyjne nr 5/2, 6/4 i 6/5), będący własnością Spółki budynek hotelowy wraz z garażem posadowiony na wskazanym gruncie (dalej jako „Budynek hotelowy”), a także majątek niezbędny do prowadzenia działalności hotelowej, w tym w szczególności wyposażenie kuchni, pralni, klubu sportowego (siłowni), meble, komputery wraz z oprogramowaniem, oświetlenie, dywany, zasłony, pościele i narzuty na łóżka, zastawa, sztućce, stroje pracownicze, sprzęt i narzędzia do sprzątania oraz utrzymania hotelu (dalej jako „Wyposażenie”).

Budynek hotelowy jest budynkiem niemieszkalnym sklasyfikowanym zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych w Sekcji 1, Dziale 12, symbol 1211 (Budynki hoteli). Pozwolenie na użytkowanie Budynku hotelowego zostało wydane w 2002 r. Budynek hotelowy został przez Spółkę wybudowany na gruncie oddanym Spółce w użytkowanie w 1999 r. Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych. W 2006 r. Spółka nabyła prawo własności gruntu, na którym posadowiony był Budynek hotelowy, efektywnie wraz z prawem własności Budynku hotelowego w kontekście regulacji obowiązujących na gruncie prawa cywilnego. Przy czym, z umowy sprzedaży dotyczącej gruntu wraz z Budynkiem hotelowym wynika, że przy ustalaniu ceny sprzedaży nie została uwzględniona wartość Budynku hotelowego, gdyż Budynek hotelowy wraz z instalacjami został wzniesiony na koszt i staraniem Spółki. Transakcja została udokumentowana fakturą VAT obejmującą uzgodnioną cenę powiększoną o podatek VAT wg stawki 22%. Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na wskazanej fakturze.

Budynek hotelowy od dnia jego wybudowania wykorzystywany jest przez Spółkę w ramach prowadzonej przez nią szeroko rozumianej działalności hotelarskiej podlegającej opodatkowaniu VAT (Spółka jest tzw. operatorem hotelowym). W tym zakresie w szczególności Spółka odpłatnie udostępnia gościom hotelowym - klientom - poszczególne pokoje hotelowe, odpłatnie udostępnia sale konferencyjne, garaż, świadczy usługi gastronomiczne, itp. Świadczone przez Spółkę usługi w zakresie udostępniania klientom pokoi hotelowych Spółka kwalifikuje jako usługi krótkotrwałego zakwaterowania w hotelach (PKD 55.10.Z).

W związku z prowadzoną działalnością, Spółka nabywa szereg usług świadczonych przez podmioty zewnętrze, w tym m.in. usługi zarządzania świadczone przez … .

Poza wskazaną powyżej działalnością prowadzoną przez Spółkę, od dnia wybudowania Budynek hotelowy, nie był przedmiotem innych czynności podlegających opodatkowaniu (wynajem, sprzedaż).

Ponadto, od dnia wybudowania Budynku hotelowego, Spółka nie ponosiła wydatków na jego ulepszenie.

Obecnie Spółka rozważa sprzedaż przedmiotowego gruntu wraz z Budynkiem hotelowym i prawami związanymi z Budynkiem hotelowym (dalej: Nieruchomość), oraz Wyposażeniem na rzecz \`(...)\` z siedzibą w … .

Poza samą Nieruchomością, Wyposażeniem oraz pojedynczymi umowami, o których mowa poniżej, nie dojdzie do zbycia żadnych dodatkowych aktywów Spółki (również żadne pasywa ani pracownicy nie zostaną przejęte przez nabywcę). Wszystkie inne aktywa/zasoby związane z działalnością hotelową pozostaną niezmiennie „w Spółce” i nie będą przedmiotem sprzedaży.

Spółka nabędzie również prawa związane z Budynkiem hotelowym, o ile będą mogły być przedmiotem prawnie skutecznej umowy (np. prawa autorskie związane z projektem architektonicznym).

Po dokonaniu sprzedaży Nieruchomości wraz z Wyposażeniem, Spółka planuje niezwłocznie wynająć przedmiotowy budynek (wraz z wyposażeniem) od nowego właściciela i nadal prowadzić (kontynuować) działalność gospodarczą w branży hotelarskiej z wykorzystaniem tego budynku oraz posiadanych innych zasobów związanych z działalnością hotelową.

Intencją stron umowy jest, aby wszystkie istniejące umowy najmu powierzchni zawarte przez Spółkę nie przechodziły na Kupującego ale stały się umowami podnajmu (w momencie gdy Spółka stanie się wynajmującym powierzchnię od Kupującego), tj. Spółka ma pozostać stroną tychże umów najmu/podnajmu w stosunku do swoich obecnych klientów. Z uwagi na konieczność uzyskania zgód od podnajemców może się jednak okazać, że pojedyncze umowy najmu dotyczące powierzchni znajdujących się w budynku hotelowym przejdą na Kupującego z mocy prawa, np.:

*   umowa na odpłatne udostępnianie sali na zajęcia fitness wraz z biurem oraz miejscem garażowym;

*   umowa na odpłatne udostępnianie powierzchni w lobby pod biuro informacji turystycznej wraz z miejscem garażowym;

*   umowa na odpłatne udostępnianie powierzchni pod instalację bankomatu;

*   umowa na odpłatne udostępnianie powierzchni pod urządzenia telekomunikacyjne.

Może się zdarzyć, że również pojedyncze umowy dotyczące obsługi budynku zostaną przejęte przez nabywcę (jeśli będą musiały zostać przeniesione z przyczyn biznesowych lub ekonomicznych).

Transakcja nie obejmie natomiast w szczególności:

*   należności i innych niż wymienione powyżej praw własności;

*   umów na prowadzenie rachunków bankowych zawartych przez Spółkę;

*   środków finansowych będących własnością Spółki;

*   umów świadczenia usług administracyjnych dotyczących Nieruchomości nabywanych przez Spółkę (m.in. usług księgowych, prawnych, doradztwa podatkowego, itp.);

*   umów związanych z obsługą Nieruchomości \[poza umowami wymienionymi powyżej);

*   pracowników Spółki;

*   umów dotyczących dostawy mediów do Nieruchomości;

*   ksiąg Spółki;

*   tajemnic handlowych i know-how Spółki;

*   firmy Spółki;

*   zobowiązań Spółki (w tym zobowiązań bezpośrednio związanych z Nieruchomością) poza wymienionymi powyżej wyjątkami dotyczącymi obowiązków wynikających z pojedynczych umów, które potencjalnie mogą przejść na Kupującego z mocy prawa.

W związku z planowanym wynajęciem budynku (wraz z Wyposażeniem) od nabywcy przez Spółkę, Spółka w dalszym ciągu będzie operatorem hotelu mieszczącego się w Budynku hotelowym (będzie odpłatnie udostępniała gościom hotelowym poszczególne pokoje hotelowe, odpłatnie udostępniała sale konferencyjne, świadczyła usługi gastronomiczne, itp.). Tym samym, Spółka będzie nadal zatrudniała; pracowników, którzy będą odpowiedzialni za bieżące funkcjonowanie hotelu. Ponadto, również wszelkie składniki majątkowe, inne niż Budynek hotelowy wraz z Wyposażeniem, a więc np. pracownicy, umowy (wraz z prawami i obowiązkami; poza wymienionymi powyżej wyjątkami) pozostaną dalej „w Spółce” i będą wykorzystywane w działalności hotelowej. Przedmiotem opisanej transakcji sprzedaży będą bowiem zasadniczo jedynie aktywa wskazane powyżej: Nieruchomość oraz Wyposażenie.

Składniki majątku będące przedmiotem planowanej transakcji nie są w żaden specyficzny sposób wyodrębnione organizacyjnie ani finansowo z przedsiębiorstwa Spółki. W szczególności nie stanowią działu, oddziału, odrębnej jednostki organizacyjnej, itp. W odniesieniu do tych składników majątku nie jest sporządzany również odrębny bilans.

Nabywca Nieruchomości oraz Wyposażenia będzie jedynie uzyskiwał przychody z tytułu najmu przedmiotowego budynku (wraz z wyposażeniem).

Spółka wystawi na Kupującego fakturę VAT dokumentującą przeprowadzenie transakcji.

W przypadku gdy transakcja nabycia Nieruchomości będzie podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Spółka wraz z Kupującym złożą właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, dotyczące rezygnacji ze zwolnienia oraz wyboru opodatkowania planowanej dostawy Nieruchomości.

Należy również podkreślić, że Kupujący wystąpi równocześnie z analogicznym wnioskiem mającym na celu potwierdzenie charakteru transakcji dla potrzeb podatku VAT.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 17 marca 2015 r. (data wpływu 19 marca 2015 r.) Zainteresowany wskazał, co następuje:

Budynek hotelowy od dnia jego wybudowania wykorzystywany jest przez Spółkę w ramach prowadzonej przez nią szeroko rozumianej działalności hotelarskiej podlegającej opodatkowaniu VAT (Spółka jest tzw. operatorem hotelowym). W tym zakresie Spółka odpłatnie udostępnia gościom hotelowym - klientom - poszczególne pokoje hotelowe, odpłatnie udostępnia sale konferencyjne, garaż, świadczy usługi gastronomiczne, itp.

Podkreślić w tym miejscu należy, że od dnia wybudowania Budynek hotelowy jako całość nie był przedmiotem najmu ani innej czynności podlegającej opodatkowaniu.

Równocześnie, w celu uatrakcyjnienia oferty hotelowej Spółka zapewnia klientom dostęp do dodatkowych usług, w tym m.in.: zajęcia sportowe, informacja turystyczna, dostęp do środków finansowych za pośrednictwem bankomatu.

W tym celu, Spółka wynajmuje niewielką część powierzchni znajdującej się w Budynku hotelowym dostawcom wskazanych powyżej usług.

Odnosząc się do przywołanych w Wezwaniu przykładowych umów, które mogą przejść na Kupującego, Spółka pragnie wskazać, że:

*   umowa na odpłatne udostępnianie sali na zajęcia fitness wraz z biurem oraz miejscem garażowym została zawarta dnia 31 sierpnia 2014 r.,

*   umowa na odpłatne udostępnianie powierzchni w lobby pod biuro informacji turystycznej wraz z miejscem garażowym została zawarta dnia 15 sierpnia 2014 r.,

*   umowa na odpłatne udostępnianie powierzchni pod instalację bankomatu została zawarta dnia 10 lutego 2014 r,

*   umowa na odpłatne udostępnianie powierzchni pod urządzenia telekomunikacyjne została zawarta dnia 22 lipca 2004 r.

Dodatkowo, wskazać należy na następujące umowy dot. powierzchni Budynku hotelowego, które zostały zawarte przez Spółkę:

*   umowa o współpracy obejmującej udostępnienie miejsca do zainstalowania urządzeń, udostępnienie infrastruktury technicznej, ustalenie zasad oferowania usługi \`(...)\` oraz sprzedaży i marketingu usługi \`(...)\` w lokalizacji zawarta dnia 1 kwietnia 2006 r.,

*   umowa na odpłatne udostępnianie powierzchni do wykorzystania gospodarczego polegającego na budowie, rozbudowie i eksploatacji urządzeń i instalacji dla celów telefonii cyfrowej zawarta dnia 16 grudnia 2002 r.,

*   umowa na odpłatne udostępnianie powierzchni pod urządzenia telekomunikacyjne, zawarta dnia 11 grudnia 2002 r.,

*   umowa na odpłatne udostępnianie powierzchni biura wraz z miejscami garażowymi zawarta dnia 10 lutego 2009.,

*   umowa na odpłatne udostępnianie części powierzchni lobby hotelu na sklep jubilerski zawarta dnia 15 lipca 2005.

Jednocześnie, Spółka pragnie podkreślić, iż w jej ocenie powyższe umowy dotyczące niewielkiej części powierzchni Budynku hotelowego nie powinny być uwzględniane dla celów ustalenia zasad opodatkowania planowanej transakcji sprzedaży Budynku hotelowego. Jak bowiem zostało wskazane powyżej, Spółka do dnia dzisiejszego nie zawarła żadnej umowy najmu/ sprzedaży, która obejmowałaby Budynek hotelowy jako taki (jak wskazano powyżej oraz w treści wniosku o interpretację - budynek hotelowy od dnia jego wybudowania wykorzystywany jest przez Spółkę w ramach prowadzonej przez nią szeroko rozumianej działalności hotelarskiej podlegającej opodatkowaniu VAT; w tym zakresie Spółka odpłatnie udostępnia gościom hotelowym - klientom - poszczególne pokoje hotelowe, odpłatnie udostępnia sale konferencyjne, garaż, świadczy usługi gastronomiczne, itp.). W konsekwencji, w ocenie Spółki, uznać należy, że Budynek hotelowy, który ma być przedmiotem planowanej obecnie sprzedaży, nie był do dnia dzisiejszego przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy opisana transakcja sprzedaży Budynku hotelowego wraz z gruntem, na którym jest położony oraz Wyposażeniem znajdującym się w tym budynku może zostać uznana za transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w świetle art . 2 pkt 27e ustawy o VAT i w konsekwencji transakcja sprzedaży Budynku hotelowego (wraz z gruntem) i Wyposażenia będzie podlegała wyłączeniu od opodatkowania na podstawie art . 6 pkt 1 ustawy o VAT?
2.  Czy wynajem pokoi hotelowych oraz sal konferencyjnych znajdujących się w Budynku hotelowym może zostać uznany za pierwsze zasiedlenie w myśl art . 2 pkt . 14 ustawy o VAT, a w konsekwencji planowana transakcja sprzedaży Budynku hotelowego wraz z gruntem korzystać będzie ze zwolnienia z podatku wskazanego w art . 43 ust . 1 pkt 10 ustawy o VAT, z możliwością rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art . 43 ust . 10 ustawy o VAT?
3.  W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 i 2, tj. uznania, iż przedmiotem sprzedaży nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa oraz, iż nie doszło do pierwszego zasiedlenia w myśl art . 2 pkt 14 ustawy o VAT, a w konsekwencji planowana transakcja sprzedaży Budynku hotelowego wraz z gruntem nie może korzystać ze zwolnienia z podatku wskazanego w art . 43 ust . 1 pkt 10 ustawy o VAT, czy planowana transakcja sprzedaży Budynku hotelowego wraz z gruntem będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT z zastosowaniem 23% stawki VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1.  Zdaniem Spółki, przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego transakcja sprzedaży Budynku hotelowego wraz z gruntem, na którym jest położony oraz Wyposażeniem nie będzie stanowiła transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w świetle art . 2 pkt . 27e ustawy o VAT. W konsekwencji transakcja sprzedaży gruntu oraz Budynku hotelowego wraz z Wyposażeniem nie będzie podlegała wyłączeniu od opodatkowania na podstawie art . 6 pkt . 1 ustawy o VAT.
2.  Wynajem pokoi hotelowych oraz sal konferencyjnych znajdujących się w Budynku hotelowym w świetle art . 2 pkt 14 ustawy o VAT nie może zostać uznany za pierwsze zasiedlenie. W konsekwencji planowana transakcja sprzedaży Budynku hotelowego wraz z gruntem nie będzie korzystać ze zwolnienia wskazanego w art . 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
3.  W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 i 2, tj. uznania, iż przedmiotem sprzedaży nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa oraz, iż nie doszło do pierwszego zasiedlenia w myśl art . 2 pkt 14 ustawy o VAT, a w konsekwencji planowana transakcja sprzedaży Budynku hotelowego wraz z gruntem nie może korzystać ze zwolnienia z podatku wskazanego w art . 43 ust . 1 pkt 10 ustawy o VAT, planowana transakcja sprzedaży Budynku hotelowego wraz z gruntem będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT z zastosowaniem 23% stawki VAT.

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przy czym, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (art. 6 pkt 1 ustawy o VAT).

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Analiza powyższej definicji pozwala wyodrębnić następujące kryteria, których łączne spełnienie pozwala uznać zespół składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa:

*   musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten powinien być organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie.

Ponadto, wyodrębniony zespół składników powinien spełniać również dodatkowe kryteria, mianowicie:

*   składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Dla określenia danego zbioru składników majątkowych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie wystarczy, że stanowią one zebraną masę majątkową, ale masa ta musi odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazać należy, że planowana transakcja sprzedaży objąć ma grunt wraz z Budynkiem hotelowym i prawami związanymi z Budynkiem hotelowym oraz Wyposażeniem. Przy czym, poza samą Nieruchomością (Budynkiem hotelowym wraz z gruntem, na którym jest położony), Wyposażeniem oraz pojedynczymi umowami wskazanymi w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, nie dojdzie do zbycia żadnych dodatkowych aktywów Spółki. Również żadne pasywa ani pracownicy nie zostaną przejęte przez nabywcę. Wszystkie inne aktywa/zasoby związane z działalnością hotelową pozostaną niezmiennie „w Spółce” i nie będą przedmiotem sprzedaży.

Przy czym, z uwagi na konieczność uzyskania zgód od podnajemców może się okazać, że pojedyncze umowy najmu dotyczące powierzchni znajdujących się w budynku hotelowym przejdą na Kupującego z mocy prawa, np.:

*   umowa na odpłatne udostępnianie sali na zajęcia fitness wraz z biurem oraz miejscem garażowym;

*   umowa na odpłatne udostępnianie powierzchni w lobby pod biuro informacji turystycznej wraz z miejscem garażowym;

*   umowa na odpłatne udostępnianie powierzchni pod instalację bankomatu;

*   umowa na odpłatne udostępnianie powierzchni pod urządzenia telekomunikacyjne.

Podkreślić jednak należy, że intencją stron planowanej umowy sprzedaży jest, aby wszystkie istniejące umowy najmu powierzchni zawarte przez Spółkę nie przechodziły na Kupującego, ale stały się umowami podnajmu (w momencie gdy Spółka stanie się wynajmującym powierzchnię od Kupującego), tj. Spółka ma pozostać stroną tychże umów najmu/podnajmu w stosunku do swoich obecnych klientów.

Może się również zdarzyć, że pojedyncze umowy dotyczące obsługi budynku zostaną przejęte przez nabywcę (jeśli będą musiały zostać przeniesione z przyczyn biznesowych lub ekonomicznych).

Równocześnie, jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, składniki majątku będące przedmiotem planowanej transakcji nie są w żaden specyficzny sposób wyodrębnione organizacyjnie ani finansowo z przedsiębiorstwa Spółki. W szczególności nie stanowią działu, oddziału, odrębnej jednostki organizacyjnej, itp. W odniesieniu do tych składników majątku nie jest sporządzany również odrębny bilans. Tym samym, aktywa będące przedmiotem planowanej transakcji nie stanowią jednej zwartej, kompletnej, powiązanej ekonomicznie struktury organizacyjnej, która samodzielnie umożliwiałaby realizowanie określonego zadania gospodarczego, jakim jest prowadzenie działalności hotelowej. Jakkolwiek aktywa te są niezbędne do prowadzenia działalności hotelowej to nie są jednak wystarczające - prowadzenie działalności hotelowej wymaga również zaangażowania innych aktywów/zasobów związanych z działalnością hotelową, które jednak nie będą przedmiotem planowanej sprzedaży.

W konsekwencji, uznać należy, że przedmiot sprzedaży, tj. grunt oraz Budynek hotelowy wraz z Wyposażeniem nie będzie spełniał wskazanych powyżej przesłanek niezbędnych do uznania, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa. W ocenie Spółki, powyższe stanowisko pozostanie aktualne, również w sytuacji, gdy pojedyncze umowy (np. umowy najmu lub też umowy dotyczące obsługi budynku) przejdą na Kupującego.

Potwierdzeniem stanowiska Spółki, zgodnie z którym planowana transakcja sprzedaży nie będzie stanowiła transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jest również fakt, że jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, planowana transakcja nie będzie obejmowała m.in.:

*   należności i innych niż wymienione powyżej praw własności;

*   umów na prowadzenie rachunków bankowych zawartych przez Spółkę;

*   środków finansowych będących własnością Spółki;

*   umów świadczenia usług administracyjnych dotyczących Nieruchomości nabywanych przez Spółkę (m.in. usług księgowych, prawnych, doradztwa podatkowego, itp.);

*   umów związanych z obsługą Nieruchomości (poza wskazanymi wyjątkami);

*   pracowników spółki;

*   umów dotyczących dostawy mediów do Nieruchomości;

*   ksiąg Spółki;

*   tajemnic handlowych i know-how Spółki;

*   firmy Spółki;

*   zobowiązań Spółki (w tym zobowiązań bezpośrednio związanych z Nieruchomością) poza wymienionymi powyżej wyjątkami dotyczącymi obowiązków wynikających z pojedynczych umów, które potencjalnie mogą przejść na Kupującego z mocy prawa.

Powyższy katalog pozycji, które nie zostaną uwzględnione w planowanej transakcji sprzedaży wskazuje, że intencją stron jest sprzedaż poszczególnych aktywów, a nie zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowiącej zwartą, kompletną i powiązaną ekonomicznie strukturę organizacyjną, która samodzielnie umożliwiałaby realizowanie określonego zadania gospodarczego.

Należy przy tym również podkreślić, iż jak wskazano w opisie zdarzenia bezpośrednio po dokonaniu sprzedaży gruntu wraz z Budynkiem hotelowym oraz Wyposażeniem, Spółka planuje niezwłocznie wynająć przedmiotowy budynek (wraz z wyposażeniem) od nowego właściciela i nadal prowadzić (kontynuować) działalność gospodarczą w branży hotelarskiej z wykorzystaniem tego budynku oraz posiadanych innych zasobów związanych z działalnością hotelową. W konsekwencji, Spółka w dalszym ciągu będzie operatorem hotelu mieszczącego się w Budynku hotelowym (będzie odpłatnie udostępniała gościom hotelowym poszczególne pokoje hotelowe, odpłatnie udostępniała sale konferencyjne, świadczyła usługi gastronomiczne, itp.). Tym samym, Spółka będzie nadal zatrudniała pracowników, którzy będą odpowiedzialni za bieżące funkcjonowanie hotelu. Ponadto, również wszelkie składniki majątkowe, inne niż Budynek hotelowy wraz z Wyposażeniem, a więc np. pracownicy, umowy (wraz z prawami i obowiązkami) pozostaną dalej „w Spółce” i będą wykorzystywane w działalności hotelowej.

Jednocześnie nabywca gruntu, Budynku hotelowego oraz Wyposażenia będzie jedynie uzyskiwał przychody z tytułu najmu przedmiotowego budynku (wraz z wyposażeniem).

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego Budynek hotelowy wraz z Wyposażeniem nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa w świetle art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W konsekwencji planowana transakcja sprzedaży gruntu oraz Budynku hotelowego wraz z Wyposażeniem nie będzie podlegała wyłączeniu od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad. 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste i zbycie, praw użytkowania wieczystego. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl natomiast art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady, podstawowa stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Równocześnie, ustawa o VAT wprowadza szereg zwolnień z podatku dla określonych czynności. W tym zakresie wskazać należy, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwolnieniu od podatku podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT rozumieć należy natomiast oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Mając na uwadze powyższe przepisy, w celu stwierdzenia, czy planowana transakcja (dostawa Budynku hotelowego wraz z gruntem) korzystać będzie ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, kluczowe jest ustalenie czy w odniesieniu do przedmiotowego budynku (Budynku hotelowego) doszło do pierwszego zasiedlenia.

W tym celu, w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia odnoszącej się do oddania budynku do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi, ustalić należy przede wszystkim zakres pojęć „użytkownika” i „użytkować”. Mając jednak na i uwadze, że ustawa o VAT nie definiuje tych pojęć odwołać należy się do potocznego rozumienia tych słów.

Jak podaje Słownik Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN) „użytkownik” jest to osoba lub instytucja użytkująca coś. Z kolei przez słowo „użytkować” należy rozumieć używać czegoś, korzystać z czegoś oraz używać cudzej rzeczy (własności), czerpiąc z niej korzyści, ale mając jednocześnie obowiązek zachowania jej substancji i dotychczasowego przeznaczenia, a przez słowo użyć należy rozumieć zrobić i (robić) z czegoś użytek; wykorzystać (wykorzystywać), zużytkować (zużytkowywać). Natomiast słowo „korzystać” rozumiane jest jako używać czegoś, korzystać z czegoś, zwłaszcza korzystać w sposób racjonalny, przynoszący jak największy pożytek, eksploatować. Zgodnie natomiast z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego SJP (www.sjp.pl) „korzystać” oznacza używać czegoś, posługiwać się czymś; wykorzystywać; osiągać i z czegoś zysk, korzyść; zyskiwać, wyzyskiwać.

Mając na uwadze powyższe definicje, w ocenie Spółki, przez „użytkownika” należy rozumieć taki podmiot który będąc w posiadaniu danego dobra, poprzez wykorzystanie tego dobra, dąży do osiągnięcia zysku czy też innych korzyści. Zauważyć przy tym należy, iż słowo „użytkować” w znacznym stopniu zostało powiązane z ekonomicznym wykorzystaniem rzeczy przez „użytkownika” czyli przez podmiot dążący do uzyskania korzyści poprzez wykorzystanie danej rzeczy.

Tym samym odnosząc powyższe do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznać należy, że użytkownikiem Budynku hotelowego będzie właściciel budynku (Spółka) gdyż to on wykorzystuje dany budynek do osiągnięcia korzyści (zysku). W konsekwencji, w wyniku krótkotrwałego zakwaterowania klienta w pokoju hotelowym, w ocenie Spółki nie dojdzie do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu przepisów o VAT. Podobnie w przypadku wynajęcia sal konferencyjnych znajdujących się w Budynku hotelowym, w świetle powyższych uwag, nie dojdzie do ich pierwszego zasiedlenia.

Równocześnie, jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, poza prowadzoną działalnością hotelarską (odpłatne udostępnianie gościom hotelowym poszczególnych pokoi hotelowych, odpłatne udostępnianie sal konferencyjnych, świadczenie usług gastronomicznych), od dnia wybudowania Budynek hotelowy nie był przedmiotem innych czynności podlegających opodatkowaniu (wynajem, sprzedaż).

W związku z powyższym, uznać należy, że w świetle przepisów ustawy o VAT, przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego Budynek hotelowy nie został jeszcze objęty pierwszym zasiedleniem w rozumieniu przepisów o VAT gdyż nie został wydany użytkownikowi w ramach czynności podlegających opodatkowaniu. W konsekwencji, w ocenie Spółki w przedstawionej sytuacji art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania.

Przedstawione powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Dla przykładu wskazać można interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 listopada 2013 r. (sygn. IPPP1/443-827/13-4/JL), w której stwierdzono, że: „w przedmiotowej sprawie to Wnioskodawca, jako podmiot władający omawianymi budynkami, jest ich użytkownikiem i to on używa przedmiotowe nieruchomości. Tym samym nie można mówić, o pierwszym zasiedleniu omawianych budynków w przypadku krótkotrwałego zakwaterowania turystów w znajdujących się tam pokojach, gdyż zakwaterowanie nie daje klientom możliwości władania budynkami, używania ich do osiągania korzyści. Budynki te nie zostały również wydane ich użytkownikowi (Wnioskodawcy) w ramach czynności opodatkowanych, a mianowicie Wnioskodawca nie nabył ich po ulepszeniu ani też nie zostały mu udostępnione np. w ramach umowy najmu, dzierżawy. Co za tym idzie wymienione we wniosku budynki – letniskowy i mieszkalny (budynek mieszkalny również po jego ulepszeniu) nie zostały zasiedlone. W konsekwencji ich dostawa przez Spółkę nie nastąpi w okresie co najmniej 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Zatem również w odniesieniu do tych budynków nie zostały spełnione warunki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.”

Podobne stanowisko zostało również zaprezentowane w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 21 kwietnia 2009 r. (sygn. IBPP3/443-157/09/PK), który uznał, że: „to Wnioskodawca jako podmiot władający nieruchomością będzie jej użytkownikiem i to on będzie używał przedmiotowe nieruchomości, tym samym nie można mówić o pierwszym zasiedleniu w przypadku krótkotrwałego zakwaterowania klienta w pokoju hotelowym. Co za tym idzie nieruchomości wymienione we wniosku, po ulepszeniu, nie zostały jeszcze zasiedlone gdyż nie zostały wydane użytkownikowi (Wnioskodawcy) w ramach czynności opodatkowanych, a mianowicie Wnioskodawca nie nabył ich po ulepszeniu ani też nie zostały mu udostępnione np. w ramach umowy najmu, dzierżawy. W konsekwencji został niespełniony warunek zawarty w art. 43 ust. pkt 10 lit. b ustawy o VAT wyłączający dostawę przedmiotowych budynków ze zwolnienia gdyż po ulepszeniu nie były zasiedlone i tym samym nie minął dwuletni okres pomiędzy zasiedleniem a dostawą.”

Równocześnie, zdaniem Spółki, w przypadku uznania, iż w wyniku krótkotrwałego zakwaterowania klienta w pokoju hotelowym, jak również w przypadku wynajęcia sal konferencyjnych znajdujących się w Budynku hotelowym, doszło do pierwszego zasiedlenia, przez co art . 43 ust . 1 pkt 10 ustawy o VAT znajdzie zastosowanie, w ocenie Spółki, na podstawie art . 43 ust . 10 ustawy o VAT Spółka będzie mogła zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art . 43 ust . 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy Budynku hotelowego wraz z gruntem.

Przy czym, rezygnacja ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustaw o VAT możliwa będzie pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy przedmiotowego Budynku hotelowego wraz z gruntem.

Ad. 3

Mając na uwadze przedstawione powyżej stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 1 i 2, zgodnie z którym:

*   przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego Budynek hotelowy wraz gruntem oraz Wyposażeniem nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa w świetle art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w konsekwencji transakcja sprzedaży Budynku hotelowego wraz z gruntem i Wyposażeniem nie będzie podlegała wyłączeniu od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT,
*   wynajem pokoi hotelowych oraz sal konferencyjnych znajdujących się w Budynku hotelowym w świetle art. 2 pkt 14 ustawy o VAT nie może zostać uznany za pierwsze zasiedlenie i w konsekwencji planowana transakcja sprzedaży Budynku hotelowego wraz z gruntem nie będzie korzystała ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT,

ustalenia wymaga sposób opodatkowania planowanej transakcji sprzedaży gruntu oraz Budynku hotelowego, w tym możliwość zastosowania innych zwolnień zawartych w ustawie o VAT.

W tym zakresie, w pierwszej kolejności wskazać należy, że Budynek hotelowy wraz z gruntem został przez Spółkę nabyty w 2006 r. Równocześnie jednak podkreślić należy, że Budynek hotelowy wraz z instalacjami wzniesiony został na koszt i staraniem Spółki, a nie właściciela gruntu. W związku jednak z tym, że Spółka nie była właścicielem gruntu, na którym wybudowała Budynek hotelowy (Spółka wybudowała Budynek hotelowy na gruncie oddanym Spółce w użytkowanie), nabywając prawo własności przedmiotowego gruntu, w związku z regulacjami obowiązującymi na gruncie prawa cywilnego, Spółka nabyła prawo własności gruntu wraz z prawem własności Budynku hotelowego. Przy czym, z paragrafu 3 zawartej przez Spółkę umowy sprzedaży dotyczącej gruntu wraz z Budynkiem hotelowym wynika, że przy ustalaniu ceny sprzedaży nie została uwzględniona wartość Budynku hotelowego, gdyż Budynek hotelowy wraz z instalacjami został wzniesiony na koszt i staraniem Spółki.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że z perspektywy przepisów ustawy o VAT, Spółka dokonała nabycia jedynie samego gruntu, na którym posadowiony został Budynek hotelowy. Nie można bowiem uznać, że w związku z zawartą umową sprzedaży spełniona została dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tj. że doszło do przeniesienia prawa do rozporządzania Budynkiem hotelowym jak właściciel. Budynek hotelowy został bowiem wybudowany przez Spółkę oraz od dnia jego wybudowania był wykorzystywany w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę. Ponadto, zauważyć należy, że przy ustalaniu ceny sprzedaży gruntu nie została uwzględniona wartość Budynku hotelowego, co również wskazuje na to, że zamiarem stron nie była dostawa Budynku hotelowego, lecz jedynie gruntu.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, opisany sposób nabycia gruntu, na którym posadowiony jest Budynek hotelowy nie ma wpływu na zasady opodatkowania planowanej transakcji sprzedaży gruntu oraz Budynku hotelowego. Tym samym, transakcja, na podstawie której Spółka stała się właścicielem gruntu nie powinna mieć wpływu na wynik analizy z perspektywy przepisów dotyczących pierwszego zasiedlenia oraz zwolnienia dostawy budynków, budowli lub ich części o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ze względu na fakt, iż w ramach wspomnianej transakcji (nabycia przez Spółkę gruntu - w związku z regulacjami obowiązującymi na gruncie prawa cywilnego - wraz z prawem własności Budynku hotelowego), nie doszło do pierwszego zasiedlenia przedmiotowego Budynku hotelowego.

Powyższe zgodne jest ze stanowiskiem NSA zaprezentowanym w wyroku z dnia 10 stycznia 2013 (sygn. I FSK 310/12), w którym uznano, że: „nie można uznać, że przedmiotem dostawy, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), będzie budynek nierozerwalnie związany z gruntem, jeżeli budynek został zbudowany przez nabywcę z własnych środków bez udziału właściciela gruntu, a cena zbycia została tak skalkulowana, że nie obejmuje wartości tego budynku”.

W związku z powyższym, uznać należy, że w świetle przepisów ustawy o VAT, przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego Budynek hotelowy nie został jeszcze objęty pierwszym zasiedleniem w rozumieniu przepisów o VAT, gdyż nie został wydany użytkownikowi w ramach czynności podlegających opodatkowaniu. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy w przedstawionej sytuacji art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania.

W tej sytuacji wskazać należy, że poza zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10, które w ocenie Spółki nie będzie miało zastosowania w odniesieniu do planowanej transakcji sprzedaży, ustawa o VAT przewiduje w art. 43 ust. 1 pkt 10a również zwolnienia dla dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do i obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak natomiast zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Budynek hotelowy od dnia jego wybudowania przez Spółkę wykorzystywany jest przez Spółkę w ramach prowadzonej przez nią szeroko rozumianej działalności hotelarskiej podlegającej opodatkowaniu VAT, a w związku z budową Budynku hotelowego Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Ponadto, od dnia wybudowania Budynku hotelowego, Spółka nie ponosiła wydatków na jego ulepszenie.

W związku z tym, że Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z budową Budynku hotelowego, dostawa przedmiotowego budynku nie będzie mogła skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Mając zatem na uwadze fakt, że do planowanej transakcji sprzedaży nie znajdą zastosowania zwolnienia wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, planowana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT z zastosowaniem 23% stawki VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest w zakresie:

*   nie uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa transakcji sprzedaży Budynku hotelowego wraz z gruntem, na którym jest położony oraz Wyposażeniem znajdującym się w tym Budynku (pyt. 1) – **jest prawidłowe,**

*   opodatkowania dostawy Budynku hotelowego wraz z Wyposażeniem odpowiednią stawką podatku VAT (pyt. 2 i 3) – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ww. ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

W świetle powołanych powyżej przepisów grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jego sprzedaż jak również sprzedaż prawa użytkowania gruntu stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ww. ustawy przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, przez którą rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle przytoczonej wyżej definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa podstawowym wymogiem jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Tak więc na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Przy czym, jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy o VAT organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W świetle powyższych rozważań należy uznać, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług okolicznością determinującą możliwość wyłączenia na mocy art. 6 ustawy o VAT stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie miały zastosowania do zbywanego mienia musi ono – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że majątek Spółki obejmuje m.in. grunt (działki ewidencyjne nr 5/2, 6/4 i 6/5), będący własnością Spółki Budynek hotelowy wraz z garażem posadowiony na wskazanym gruncie, a także majątek niezbędny do prowadzenia działalności hotelowej, w tym w szczególności wyposażenie kuchni, pralni, klubu sportowego (siłowni), meble, komputery wraz z oprogramowaniem, oświetlenie, dywany, zasłony, pościele i narzuty na łóżka, zastawa, sztućce, stroje pracownicze, sprzęt i narzędzia do sprzątania oraz utrzymania hotelu. Obecnie Spółka rozważa sprzedaż przedmiotowego gruntu wraz z Budynkiem hotelowym i prawami związanymi z Budynkiem hotelowym oraz Wyposażeniem na rzecz Nabywcy. Poza samą Nieruchomością, Wyposażeniem oraz pojedynczymi umowami, o których mowa poniżej, nie dojdzie do zbycia żadnych dodatkowych aktywów Spółki (również żadne pasywa ani pracownicy nie zostaną przejęte przez nabywcę). Wszystkie inne aktywa/zasoby związane z działalnością hotelową pozostaną niezmiennie „w Spółce” i nie będą przedmiotem sprzedaży. Nabywca nabędzie również prawa związane z Budynkiem hotelowym o ile będą mogły być przedmiotem prawnie skutecznej umowy (np. prawa autorskie związane z projektem architektonicznym). Po dokonaniu sprzedaży Nieruchomości wraz z Wyposażeniem, Spółka planuje niezwłocznie wynająć przedmiotowy budynek (wraz z wyposażeniem) od nowego właściciela i nadal prowadzić (kontynuować) działalność gospodarczą w branży hotelarskiej z wykorzystaniem tego budynku oraz posiadanych innych zasobów związanych z działalnością hotelową. Intencją stron umowy jest aby wszystkie istniejące umowy najmu powierzchni zawarte przez Spółkę nie przechodziły na Kupującego ale stały się umowami podnajmu (w momencie gdy Spółka stanie się wynajmującym powierzchnię od Kupującego), tj. Spółka ma pozostać stroną tychże umów najmu/podnajmu w stosunku do swoich obecnych klientów. Z uwagi na konieczność uzyskania zgód od podnajemców może się jednak okazać, że pojedyncze umowy najmu dotyczące powierzchni znajdujących się w budynku hotelowym przejdą na Kupującego z mocy prawa, np.: umowa na odpłatne udostępnianie sali na zajęcia fitness wraz z biurem oraz miejscem garażowym, umowa na odpłatne udostępnianie powierzchni w lobby pod biuro informacji turystycznej wraz z miejscem garażowym, umowa na odpłatne udostępnianie powierzchni pod instalację bankomatu, umowa na odpłatne udostępnianie powierzchni pod urządzenia telekomunikacyjne. Może się zdarzyć, że również pojedyncze umowy dotyczące obsługi budynku zostaną przejęte przez nabywcę (jeśli będą musiały zostać przeniesione z przyczyn biznesowych lub ekonomicznych).

Transakcja nie obejmie natomiast w szczególności należności i innych niż wymienione powyżej praw własności, umów na prowadzenie rachunków bankowych zawartych przez Spółkę, środków finansowych będących własnością Spółki, umów świadczenia usług administracyjnych dotyczących Nieruchomości nabywanych przez Spółkę (m.in. usług księgowych, prawnych, doradztwa podatkowego, itp.), umów związanych z obsługą Nieruchomości (poza umowami wymienionymi powyżej), pracowników Spółki, umów dotyczących dostawy mediów do Nieruchomości, ksiąg Spółki, tajemnic handlowych i know-how Spółki, firmy Spółki, zobowiązań Spółki (w tym zobowiązań bezpośrednio związanych z Nieruchomością) poza wymienionymi powyżej wyjątkami dotyczącymi obowiązków wynikających z pojedynczych umów, które potencjalnie mogą przejść na Kupującego z mocy prawa. W związku z planowanym wynajęciem budynku (wraz z Wyposażeniem) od nabywcy przez Spółkę, Spółka w dalszym ciągu będzie operatorem hotelu mieszczącego się w Budynku hotelowym (będzie odpłatnie udostępniała gościom hotelowym poszczególne pokoje hotelowe, odpłatnie udostępniała sale konferencyjne, świadczyła usługi gastronomiczne, itp.). Tym samym, Spółka będzie nadal zatrudniała; pracowników, którzy będą odpowiedzialni za bieżące funkcjonowanie hotelu. Ponadto, również wszelkie składniki majątkowe, inne niż Budynek hotelowy wraz z Wyposażeniem, a więc np. pracownicy, umowy (wraz z prawami i obowiązkami; poza wymienionymi powyżej wyjątkami) pozostaną dalej „w Spółce” i będą wykorzystywane w działalności hotelowej. Przedmiotem opisanej transakcji sprzedaży będą bowiem zasadniczo jedynie aktywa wskazane powyżej: Nieruchomość oraz Wyposażenie. Składniki majątku będące przedmiotem planowanej transakcji nie są w żaden specyficzny sposób wyodrębnione organizacyjnie ani finansowo z przedsiębiorstwa Spółki. W szczególności nie stanowią działu, oddziału, odrębnej jednostki organizacyjnej, itp. W odniesieniu do tych składników majątku nie jest sporządzany również odrębny bilans.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy Przedmiotu Transakcji.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że transakcja sprzedaży Budynku hotelowego wraz z gruntem oraz Wyposażeniem nie będzie sprzedażą przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Jak wynika z ww. treści wniosku planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego. Poza samą Nieruchomością, Wyposażeniem oraz pojedynczymi umowami nie dojdzie do sprzedaży żadnych innych składników majątkowych, praw ani obowiązków. Po sprzedaży Przedmiotu Transakcji, Nabywca będzie musiał wykonać szereg czynności w celu wykorzystania nabytego w ramach Transakcji gruntu wraz z Budynkiem hotelowym oraz Wyposażeniem do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zbycie Przedmiotu Transakcji nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie na Nabywcę należności i innych niż wymienione we wniosku praw wlasności, umów na prowadzenie rachunków bankowych zawartych przez Spółkę, środków finansowych będących własnością Spółki, umów świadczenia usług administracyjnych dotyczących Nieruchomości nabywanych przez Spółkę, umów związanych z obsługą Nieruchomości (poza umowami wymienionymi we wniosku). Trasakcjia sprzedaży nie będzie także obejmowała przeniesienia pracowników Spółki, umów dotyczących dostawy mediów do Nieruchomości, ksiąg Spółki, tajemnic handlowych i know-how Spółki, firmy Spółki, a także zobowiązań Spółki poza wymienionymi we wniosku dotyczace obowiązków wynikających z pojedynczych umów, które potencjalnie mogą przejść na Nabywcę z mocy prawa. Pozostawienie poza zakresem Transakcji opisanych w zdarzeniu przyszłym elementów działalności gospodarczej Zbywcy pozbawia zbywany Przedmiot Transakcji zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Dopiero w gestii Nabywcy będzie leżało wykonanie szeregu czynności w celu wykorzystania nabytej w ramach Transakcji Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej.

Ponadto składniki majątku będące przedmiotem planowanej Transakcji nie są w żaden specyficzny sposób wyodrębnione organizacyjnie ani finansowo z przedsiębiorstwa Spółki. W szczególności nie stanowią działu, oddziału, odrębnej jednostki organizacyjnej. Z opisu sprawy wynika, że aktywa będące przedmiotem planowanej transakcji nie stanowią jednej zwartej, kompletnej, powiązanej ekonomicznie struktury organizacyjnej, która samodzielnie umożliwiałaby realizowanie określonego zadania gospodarczego, jakim jest prowadzenie działalności hotelowej. W odniesieniu do tych składników majątku nie jest sporządzony również odrębny bilans. W konsekwencji, skoro Przedmiot Transakcji nie wykazuje odrębności organizacyjnej, finansowej ani nie stanowi zespołu składników majątkowych wraz ze zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze to nie będzie mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której stanowi w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Wobec tego, że Przedmiot Transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa transakcja nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ustawa o podatku od towarów i usług w art. 2 pkt 14 definiuje pojęcie pierwszego zasiedlenia, przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można mówić o pierwszym zasiedleniu, zgodnie ze wskazanym art. 2 pkt 14 ww. ustawy musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie dotyczyć może każdej czynności objętej przedmiotowym zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, mocą której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania. Tym samym, może to być zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług.

Przy czym, jak wynika z art. 43 ust. 10 ww. ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ww. ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jednocześnie w myśl art. 43 ust 7a ww. ustawy warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Budynek hotelowy jest budynkiem niemieszkalnym sklasyfikowanym zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych w Sekcji 1, Dziale 12, symbol 1211 (Budynki hoteli). Pozwolenie na użytkowanie Budynku hotelowego zostało wydane w 2002 r. Budynek hotelowy został przez Spółkę wybudowany na gruncie oddanym Spółce w użytkowanie w 1999 r. Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych. W 2006 r. Spółka nabyła prawo własności gruntu, na którym posadowiony był Budynek hotelowy, efektywnie wraz z prawem własności Budynku hotelowego w kontekście regulacji obowiązujących na gruncie prawa cywilnego. Przy czym, z umowy sprzedaży dotyczącej gruntu wraz z Budynkiem hotelowym wynika, że przy ustalaniu ceny sprzedaży nie została uwzględniona wartość Budynku hotelowego, gdyż Budynek hotelowy wraz z instalacjami został wzniesiony na koszt i staraniem Spółki. Transakcja została udokumentowana fakturą VAT obejmującą uzgodnioną cenę powiększoną o podatek VAT wg stawki 22%. Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na wskazanej fakturze. Budynek hotelowy od dnia jego wybudowania wykorzystywany jest przez Spółkę w ramach prowadzonej przez nią szeroko rozumianej działalności hotelarskiej podlegającej opodatkowaniu VAT (Spółka jest tzw. operatorem hotelowym). W tym zakresie w szczególności Spółka odpłatnie udostępnia gościom hotelowym - klientom - poszczególne pokoje hotelowe, odpłatnie udostępnia sale konferencyjne, garaż, świadczy usługi gastronomiczne, itp. Świadczone przez Spółkę usługi w zakresie udostępniania klientom pokoi hotelowym Spółka kwalifikuje jako usługi krótkotrwałego zakwaterowania w hotelach (PKD 55.10.Z). Poza wskazaną powyżej działalnością prowadzoną przez Spółkę, od dnia wybudowania Budynek hotelowy, nie był przedmiotem innych czynności podlegających opodatkowaniu (wynajem, sprzedaż). Ponadto, od dnia wybudowania Budynku hotelowego, Spółka nie ponosiła wydatków na jego ulepszenie.

Spółka część powierzchni Budynku hotelowego oddaje w użytkowanie różnym podmiotom na podstawie umów najmu. Jak wynika z uzupełnienia do wniosku ww. umowy najmu obejmują: umowę na odpłatne udostępnianie sali na zajęcia fitness wraz z biurem informacji turystycznej oraz miejscem garażowym zawartą dnia 31 sierpnia 2014 r.; umowa na odpłatne udostępnianie powierzchni w lobby pod biuro informacji turystycznej wraz z miejscem garażowym została zawarta dnia 15 sierpnia 2014 r.; umowa na odpłatne udostępnianie powierzchni pod instalację bankomatu została zawarta dnia 10 lutego 2014 r.; umowa na odpłatne udostępnianie powierzchni pod urządzenia telekomunikacyjne została zawarta dnia 22 lipca 2004 r. Dodatkowo zostały zawarte przez Spółkę następujące umowy dotyczące powierzchni Budynku hotelowego: umowa o współpracy obejmującej udostępnienie miejsca do zainstalowania urządzeń, udostępnienie infrastruktury technicznej, ustalenie zasad oferowania usługi WLAN oraz sprzedaży i marketingu usługi WLAN w lokalizacji zawarta dnia 1 kwietnia 2006 r.; umowa na odpłatne udostępnianie powierzchni do wykorzystania gospodarczego polegającego na budowie, rozbudowie i eksploatacji urządzeń i instalacji dla celów telefonii cyfrowej zawarta dnia 16 grudnia 2002 r.; umowa na odpłatne udostępnianie powierzchni pod urządzenia telekomunikacyjne, zawarta dnia 11 grudnia 2002 r.; umowa na odpłatne udostępnianie powierzchni biura wraz z miejscami garażowymi zawarta dnia 10 lutego 2009.; umowa na odpłatne udostępnianie części powierzchni lobby hotelu na sklep jubilerski zawarta dnia 15 lipca 2005.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do ich dostawy może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług dostawa budynku, budowli lub ich części spełniających określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata. Przy czym, za pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich po wybudowaniu lub po ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności należy uznać, że skoro po wybudowaniu Budynek hotelowy wchodzący w skład Nieruchomości nie był ulepszany w wyniku poniesienia wydatków stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej to planowana dostawa Nieruchomości w zakresie, w jakim będzie obejmować powierzchnie Budynku wydane najemcom w ramach umów najmu w okresie przekraczającym dwa lata przed dostawą będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Do umów tych należy zaliczyć m.in. umowę na odpłatne udostępnianie powierzchni pod urządzenia telekomunikacyjne (zawartą dnia 22 lipca 2004 r.), umowę o współpracy obejmującej udostępnienie miejsca do zainstalowania urządzeń, udostępnienie infrastruktury technicznej, ustalenie zasad oferowania usługi WLAN oraz sprzedaży i marketingu usługi WLAN w lokalizacji (zawartą dnia 1 kwietnia 2006 r.), umowę na odpłatne udostępnianie powierzchni do wykorzystania gospodarczego polegającego na budowie, rozbudowie i eksploatacji urządzeń i instalacji dla celów telefonii cyfrowej (zawartą dnia 16 grudnia 2002 r.), umowę na odpłatne udostępnianie powierzchni pod urządzenia telekomunikacyjne (zawartą dnia 11 grudnia 2002 r.), umowę na odpłatne udostępnianie powierzchni biura wraz z miejscami garażowymi (zawartą dnia 10 lutego 2009), umowę na odpłatne udostępnianie części powierzchni lobby hotelu na sklep jubilerski (zawartą dnia 15 lipca 2005 r.). Dostawa tych powierzchni w budynku nie będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż do pierwszego zasiedlenia doszło w momencie oddania przedmiotowych powierzchni w opodatkowany najem i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowanym nabyciem upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

Jednakże jak wskazano wyżej, ww. zwolnienie jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług dostawca nieruchomości może z niego zrezygnować, w sytuacji, gdy zarówno Nabywca jak i Zbywca będą w momencie sprzedaży Nieruchomości zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Tak więc strony będą uprawnione do rezygnacji ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyboru opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży części Nieruchomości, w stosunku do których nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT a okres pomiędzy wydaniem powierzchni pierwszemu najemcy a datą dokonania transakcji będzie dłuższy niż 2 lata.

Zatem w sytuacji kiedy Zbywca i Nabywca Nieruchomości złożą do właściwego dla Nabywcy naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży Nieruchomości, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT, to przedmiotowa dostawa w odniesieniu do tych części budynku, które objęte będą zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT - na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT – będzie podlegała opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%.

Z wniosku wynika, że w odniesieniu do części powierzchni w Budynku hotelowym nie upłynął jeszcze okres dwóch lat od oddania tych powierzchni pierwszemu najemcy w wykonaniu umowy najmu, dzierżawy i podobnych umów. Do umów tych należy zaliczyć umowę na odpłatne udostępnianie sali na zajęcia fitness wraz z biurem oraz miejscem garażowym (zawartą dnia 31 sierpnia 2014 r.), umowę na odpłatne udostępnianie powierzchni w lobby pod biuro informacji turystycznej wraz z miejscem garażowym (zawartą dnia 15 sierpnia 2014 r.) oraz umowę na odpłatne udostępnianie powierzchni pod instalację bankomatu (zawartą 10 lutego 2014 r.). Ponadto pozostała część Budynku nigdy nie była przedmiotem najmu czy dzierżawy. Tym samym, dostawa ww. części Nieruchomości będzie dokonywana odpowiednio w okresie krótszym niż dwa lata od dnia pierwszego zasiedlenia (oddania w najem) oraz w ramach pierwszego zasiedlenia. W konsekwencji, wobec tych części Nieruchomości nie będzie miało zastosowania zwolnienie od podatku VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż dla dostawy tych części Nieruchomości nie będą spełnione warunki przewidziane w ww. przepisie.

Wobec braku zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT do części budynku i budowli zasadne jest zbadanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zwolnienie to ma zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W odniesieniu do powierzchni Budynku, dla których dojdzie do ich pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, lecz na moment dokonania dostawy nie upłyną jeszcze 2 lata od ich pierwszego zasiedlenia, jak również dla tych części Budynku, dla których na moment dokonania dostawy nie dojdzie jeszcze do ich pierwszego zasiedlenia należy wskazać, że z przestawionej treści wniosku wynika, że w okresie po wytworzeniu Budynku hotelowego Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, których wartość byłaby równa lub przekroczyłaby 30% wartości początkowej tego budynku. Jednakże Spółka była uprawniona do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z budową Budynku hotelowego.

Zatem wobec przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności należy stwierdzić, że planowane zbycie w odniesieniu do tych powierzchni Budynku, dla których nie jest możliwe zastosowanie zwolnienia określonego w art . 43 ust . 1 pkt 10 ustawy o VAT (doszło do ich pierwszego zasiedlenia, lecz na moment dokonania dostawy nie upłyną jeszcze 2 lata od ich pierwszego zasiedlenia, jak również dla tych powierzchni Budynku, dla których na moment dokonania dostawy nie dojdzie jeszcze do ich pierwszego zasiedlenia) będzie podlegało opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej - zgodnie z art . 41 ust. 1 w związku z art . 146a pkt 1 ustawy o VAT. W niniejszych okolicznościach nie ma możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art . 43 ust . 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż Spółce przysługiwało prawo do odliczenia w stosunku do wydatków jakie ponosił w związku z wytworzeniem Budynku hotelowego będącego przedmiotem planowanej transakcji. Przepis art . 43 ust . 1 pkt 10a ww. ustawy przewiduje natomiast zwolnienie od podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art . 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy, pod warunkiem, że w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz, że dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Dla zastosowania omawianego zwolnienia spełnione powinny być łącznie obie powyższe przesłanki. Tak więc niespełnienie jednej z przesłanek z tego przepisu, powoduje, że zwolnienie to nie będzie miało zastosowania.

W związku z brakiem zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy części powierzchni Budynku hotelowego, które na dzień sprzedaży mogą nie zostać objęte zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o VAT analizy wymaga zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Z treści art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT wynika, że sprzedaż towarów podlega zwolnieniu od podatku na podstawie tego przepisu tylko w przypadku gdy przedmiotowy towar wykorzystywany jest wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku jak również z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia przedmiotowego towaru nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ze złożonego wniosku wynika, że Budynek hotelowy od dnia jego wybudowania wykorzystywany jest przez Spółkę w ramach prowadzonej przez nią szeroko rozumianej działalności hotelarskiej podlegającej opodatkowaniu VAT. Ponadto Spółka oddawała część powierzchni znajdującą się w Budynku hotelowym różnym podmiotom na podstawie umów najmu.

W świetle przywołanego przepisu i na tle przedstawionych we wniosku okoliczności należy stwierdzić, że sprzedaż Budynku w części dla której nie jest możliwe zastosowanie zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o VAT, nie będzie mogła również korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT z uwagi na niespełnienie przesłanki zawartej w tym przepisie dotyczącej konieczności wykorzystywania towaru wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że umowy najmu zawarte pomiędzy Spółką a podmiotami trzecimi, dotyczące niewielkiej części powierzchni Budynku hotelowego nie powinny być uwzględniane dla celów ustalenia zasad opodatkowania planowanej transakcji sprzedaży Budynku hotelowego. Należy stwierdzić, że część powierzchni Budynku hotelowego oddanych w najem na podstawie umów najmu jest przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii uznania za pierwsze zasiedlenie wykorzystywania Budynku w celu wynajmu pokoi hotelowych i sal konferencyjnych.

Należy w tym miejscu zdefiniować pojęcie „użytkownika” i „użytkować”. Ustawa o VAT nie definiuje tych pojęć należy zatem odwołać się do potocznego rozumienia tych słów. Jak podaje Słownik Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN) „użytkownik” jest to osoba lub instytucja użytkująca, korzystająca z czegoś. Natomiast przez słowo „korzystać” należy rozumieć osiągać, czerpać zysk, korzyść, pożytek z czegoś; doświadczać jakichś korzyści posługiwać się czymś; robić użytek z czegoś (słownik Langenscheid Polska).

Zdaniem tut. Organu przez „użytkownika” należy zatem rozumieć taki podmiot, który będąc w posiadaniu danego dobra, wykorzystuje je do osiągnięcia zysku czy też innych korzyści. Tym samym odnosząc powyższe do analizowanej sytuacji należy stwierdzić, że użytkownikiem Budynku hotelowego jest Wnioskodawca – właściciel, gdyż to Wnioskodawca wykorzystuje te budynki do osiągnięcia korzyści (zysku). Natomiast słowo „użytkować”, za Słownikiem Języka Polskiego, należy definiować jako „używać czegoś, korzystać z czegoś, zwłaszcza korzystać w sposób racjonalny, przynoszący jak największy pożytek, eksploatować”. Należy zauważyć, że słowo „użytkować” jest definiowane przy pomocy takich słów jak „korzystać” w tym „w sposób racjonalny, przynoszący jak największy pożytek”, „eksploatować”. Warto zauważyć, że przez „pożytek” należy rozumieć wpływy uzyskane przez daną osobę czy instytucję w określonym czasie z użytkowania danej rzeczy; przychód (słownik Langenscheid Polska). Zatem słowo „użytkować” w znacznym stopniu zostało powiązane z ekonomicznym wykorzystaniem rzeczy przez „użytkownika” czyli przez podmiot dążący do uzyskania korzyści poprzez wykorzystanie danej rzeczy.

W rozpatrywanej sprawie należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że nie można mówić o pierwszym zasiedleniu Budynku hotelowego w przypadku krótkotrwałego zakwaterowania klienta w pokoju hotelowym, jak i w przypadku wynajęcia sal konferencyjnych znajdujących się w tym Budynku hotelowym, ponieważ zakwaterowanie nie daje klientom możliwości władania częściami Budynku, używania ich do osiągania korzyści.

Nie należy zgodzić się także ze Stroną w kwestii tego, że w kontekście nabycia przez Spółkę gruntu w 2006 r., na którym posadowiony był Budynek hotelowy można mówić o pierwszym zasiedleniu.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r. poz. 121), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W myśl art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego wynika, że częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Stosownie do art. 48 Kodeksu cywilnego z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Jak podkreśla się w orzecznictwie i doktrynie, zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie należy interpretować jako „prawa własności”. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej definiując wyrażenie „dostawa towarów” podkreśla „własność ekonomiczną”, funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 (Shipping and Forwarding Safe B.V. v. Staatsecretaris van Financien) wskazuje, że termin „dostawa towarów” oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym. Na gruncie prawa podatkowego funkcjonuje więc pojęcie tzw. własności ekonomicznej rozumianej jako możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 stycznia 2013 r. sygn. akt I FSK 310/12 orzekł, że „czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym.”

W umowie nabycia przez Spółkę w 2006 r. gruntu wraz z Budynkiem hotelowym w cenie sprzedaży nie została uwzględniona wartość Budynku hotelowego, ponieważ Budynek hotelowy wraz z instalacjami został wzniesiony na koszt i staraniem Spółki. Zatem Budynek hotelowy nie został wydany jego użytkownikowi, tj. Wnioskodawcy w ramach czynności opodatkowanych. Oznacza to, że nabycie przez Spółkę w 2006 r. nieruchomości, w części dotyczącej Budynku hotelowego nie spełnia definicji dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Należy zauważyć, że przedmiotem dostawy był sam grunt, a czynność zbycia gruntu nie korzystała ze zwolnienia zawartego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, które jest przewidziane dla dostawy budynków, budowli lub ich części.

Zatem, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniami nr 2 i 3 należało uznać za nieprawidłowe.

Reasumując, planowane zbycie Nieruchomości będzie podlegało - w części odpowiadającej powierzchniom Budynku hotelowego, co do których okres pomiędzy wydaniem danej powierzchni pierwszemu najemcy a datą nabycia Nieruchomości będzie dłuższy niż dwa lata - zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy czym Stronom będzie przysługiwało prawo do wyboru opcji opodatkowania transakcji podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, natomiast - w części odpowiadającej powierzchniom budynku oraz budowlom, które nigdy nie były przedmiotem najmu lub w stosunku do których okres pomiędzy wydaniem danej powierzchni pierwszemu najemcy a datą zbycia Nieruchomości będzie krótszy niż dwa lata - zbycie to będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT w stawce 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Taką samą stawką podatku VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT objęte będzie zbycie gruntu, na którym posadowiony jest przedmiotowy Budynek hotelowy.

Końcowo Organ informuje, że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych wniosek rozpatrzony zostanie odrębnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.