Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-673/10/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-09-24
Teza: Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów niezapłaconych wierzytelności.
Słowa kluczowe: dokumentowanie; odpisy-odpisy aktualizujące; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23 czerwca 2010 r. (data wpływu 28 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezapłaconych wierzytelności - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 czerwca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezapłaconych wierzytelności.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca pozwem z dnia 20 sierpnia 2008 r. domagał się zasądzenia przez sąd okręgowy od kontrahenta z Norwegii kwoty 137.508 zł 48 gr wynikającej z nieuregulowanych faktur VAT. Sąd okręgowy dnia 23 września 2008 r. wydał nakaz zapłaty w postępowaniu upominawczym, w którym nakazał kontrahentowi z Norwegii, aby zapłacił kwotę 137.508 zł 48 gr wraz z należnymi odsetkami. Po wydaniu nakazu zapłaty sąd okręgowy wysłał go wraz z odpisem pozwu do pozwanego. Korespondencja wysłana do siedziby kontrahenta została do sądu zwrócona bez doręczenia z adnotacją, że pozwana spółka wyprowadziła się z lokalu oraz że została wykreślona z rejestru przedsiębiorstw na dowód czego dołączono zaświadczenie stwierdzające wykreślenie spółki z rejestru w dniu 28 lutego 2009 r.

Wobec powyższego, z uwagi na utratę przez stronę pozwaną zdolności sądowej, sąd okręgowy, postanowieniem z dnia 2 czerwca 2009 r. zawiesił postępowanie w sprawie o zapłatę. Ponadto należność, o której mowa została wcześniej zarachowana jako przychód należny i opodatkowana.

Wierzytelność firmy norweskiej, będącej sp. z o.o. wynika z niezapłaconych 15 faktur VAT, w tym 7 z dnia 20 maja 2008 roku, a pozostałych 8 z dnia 13 czerwca 2008 roku. Co prawda, roszczenia z tytułu sprzedaży dokonanej w zakresie działalności przedsiębiorstwa sprzedawcy przedawniają się z upływem dwóch lat, ale bieg przedawnienia został przerwany z uwagi na podjęcie czynności przed sądem w celu ustalenia i dochodzenia roszczenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wierzytelność firmy norweskiej w kwocie 137.508 zł 48 gr, która jest nieściągalna z powodu wykreślenia zobowiązanego podmiotu z rejestru spółek może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, uwzględniając powyższe wierzytelność w kwocie 137.508 zł 48 gr spełnia warunki opisane w art. 23 ust. 1 pkt 20 oraz ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Wskazane dwa warunki tj. zaliczenie wierzytelności nieściągalnej do przychodów należnych i uprawdopodobnienie nieściągalności zostały łącznie spełnione, tym samym nieściągalna wierzytelność może stanowić koszt uzyskania przychodów. Nieściągalność wierzytelności została udokumentowana postanowieniem sądu okręgowego z dnia 2 czerwca 2010 roku, który zawiesił postępowanie w sprawie o zapłatę z uwagi na utratę przez stronę pozwaną zdolności sądowej, z powodu wykreślenia zobowiązanego podmiotu z rejestru spółek. Co prawda, nie zostało wydane przez sąd postanowienie, odpowiadające wymienionym w art. 23 ust. 2 pkt 2, niemniej jednak jest to rozstrzygnięcie, z którego wynika, że roszczenie wierzyciela nie może być na obecną chwilę zaspokojone. W zaistniałej sytuacji nie jest możliwa ocena sytuacji majątkowej i finansowej dłużnika, tym samym nie można stwierdzić czy istnieje majątek, pozwalający na przeprowadzenie egzekucji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z przepisu tego wynika, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku z przychodami, w tym służą zachowaniu lub zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione.

W świetle art. 23 ust. 1 pkt 20 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Z treści art. 23 ust. 2 ww. ustawy wynika, iż za wierzytelności, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 20 uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1.  postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2.  postanowieniem sądu o:
    1.  oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub
    2.  umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność, o której mowa w lit. a), lub
    3.  ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo
3.  protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

Wymieniony katalog jest katalogiem zamkniętym i w sposób jednoznaczny określa rodzaj dokumentów, które są niezbędne do tego, aby wierzytelność nieściągalna mogła zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Oznacza to, że jakikolwiek inny dokument niż wymieniony wyżej nie może skutecznie udokumentować faktu nieściągalności wierzytelności.

Analiza przytoczonych przepisów prowadzi do wniosku, że – co do zasady – wierzytelności odpisane jako nieściągalne nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, jednak w ściśle określonych sytuacjach mogą one stanowić koszt podatkowy, o ile nie uległy przedawnieniu.

Aby więc wierzytelności odpisane jako nieściągalne mogły być zaliczone do kosztów podatkowych, niezbędne jest wcześniejsze zarachowanie tych wierzytelności do przychodów należnych, zgodnie z art. 14 ustawy, a także udokumentowanie ich nieściągalności w sposób wskazany w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym wierzytelności te nie mogą być przedawnione. Tym samym istotne jest łączne spełnienie tych przesłanek. Zauważyć przy tym należy, iż kwestie związane z przedawnieniem roszczeń o świadczenia, w tym związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), których wykładnia nie może być przedmiotem interpretacji indywidualnej, bowiem przepisy tej ustawy nie są przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w związku z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zaliczył do przychodów wierzytelności, których nie może otrzymać, wyegzekwować. W zakresie tych wierzytelności sąd okręgowy wydał nakaz zapłaty w postępowaniu upominawczym. Następnie, z uwagi na fakt, że dłużnik został wykreślony z rejestru przedsiębiorstw oraz utracił zdolność sądową, sąd postanowieniem zawiesił postępowanie w sprawie o zapłatę. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że w skutek podjęcia czynności przed sądem został przerwany bieg przedawnienia się wierzytelności.

W świetle zanalizowanych regulacji prawnych postanowienie sądu o zawieszeniu postępowania w sprawie o zapłatę nie wyczerpuje przesłanek, które ustawodawca wymienił enumeratywnie w art. 23 ust. 2 ustawy. Wnioskodawca nie dysponuje bowiem żadnym z wymienionych w tym przepisie dokumentów, potwierdzających nieściągalność opisanych we wniosku wierzytelności. Postanowienia sądu o zawieszeniu postępowania w sprawie o zapłatę nie można zatem uznać za podstawę zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ww. wierzytelności na podstawie wskazanego przez niego art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy. We wniosku nie wskazano w szczególności, iż Wnioskodawca dysponuje postanowieniem o nieściągalności wystawionym przez organ postępowania egzekucyjnego.

Z wniosku nie wynika także, by przewidywane koszty prowadzenia postępowania sądowego i egzekucyjnego były równe bądź wyższe od kwoty dochodzonych wierzytelności, co uprawniałoby Wnioskodawcę do sporządzenia protokołu, o którym mowa w art. 23 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym do zaliczenia stwierdzonej nim wierzytelności nieściągalnej do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Dodatkowo nadmienia się, iż w ocenie tut. organu podatnik może dokonywać odpisów aktualizujących wartość należności. Oczywiście należy mieć na uwadze fakt, iż odpisy aktualizujące spełniać muszą przesłanki zawarte w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.) oraz warunki zawarte w art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z tym przepisem, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są zobowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a –22o.

Warunki zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów aktualizujących regulują przepisy art. 23 ust. 1 pkt 21 i ust. 3 ustawy, wg których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów aktualizujących, z tym że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 14 do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 3.

Dodać należy, że wniosek złożyła spółka osobowa, która nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, tym samym interpretacja wydana dla spółki osobowej nie wywołuje skutków prawnych dla jej wspólników.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 – 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.