Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB6/4510-125/15-2/TO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-09-21
Teza: 1. Czy wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zapłatę Odsetek na rzecz Spółki Kapitałowej podlegają ograniczeniom w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu wynikającym z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT, jeżeli odsetki zostaną zapłacone przed dniem 30 listopada 2015 r.? 2. Czy wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zapłatę Odsetek na rzecz Spółki Kapitałowej podlegają ograniczeniom w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu wynikającym z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT, jeżeli odsetki zostaną zapłacone po dniu 30 listopada 2015 r.?
Słowa kluczowe: kapitalizacja-niedostateczna kapitalizacja; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; obligacje; odsetki; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; spłata; wierzyciel
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 6 lipca 2015 r. (data wpływu 9 lipca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   ograniczeń w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, wynikających z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT, w przypadku odsetek zapłaconych na rzecz Spółki Kapitałowej, przed dniem 30 listopada 2015 r. (pytanie nr 1) – **jest prawidłowe;**
*   ograniczeń w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, wynikających z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT, w przypadku odsetek zapłaconych na rzecz Spółki Kapitałowej, po dniu 30 listopada 2015 r. (pytanie nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ograniczeń w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, wynikających z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT, w przypadku odsetek zapłaconych na rzecz Spółki Kapitałowej, przed dniem 30 listopada 2015 r. oraz w przypadku odsetek zapłaconych na rzecz Spółki Kapitałowej, po dniu 30 listopada 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, której obecny rok podatkowy rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2015 r. i trwa do 30 listopada 2015 r.Udziałowcem Wnioskodawcy jest inna spółka kapitałowa posiadająca w kapitale zakładowym Wnioskodawcy 100% udziałów (dalej: „Udziałowiec”). Natomiast jedynym wspólnikiem Udziałowca jest spółka kapitałowa (dalej: „Spółka Kapitałowa”). Spółka Kapitałowa jest także akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: „SKA”), w której posiada 100% akcji, co stanowi udział w kapitale zakładowym na poziomie 99,99%. Komplementariuszem w SKA, z udziałem w kapitale zakładowym na poziomie 0,01% jest Udziałowiec. Obecny rok obrotowy SKA rozpoczął się przed 1 stycznia 2014 r., w związku z czym do zakończenia obecnego roku obrotowego SKA nie jest podatnikiem CIT. Status SKA jako podatnika CIT nie jest przedmiotem niniejszego wniosku. Założenie, iż SKA nie jest podatnikiem CIT w trwającym roku obrotowym jest elementem opisu zdarzenia przyszłego.

W dniu 30 kwietnia 2015 roku Wnioskodawca wyemitował obligacje (dalej: „Obligacje”). Oprocentowanie jest płatne co do zasady na koniec miesięcznego okresu odsetkowego. Nabywcą Obligacji jest SKA. Na moment emisji Obligacji SKA nie posiadała udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy (tak jak zostało wskazane powyżej 100% udziałów posiada Udziałowiec). Emisja Obligacji nastąpiła:

*   w roku obrotowym SKA rozpoczętym przed dniem 1 stycznia 2014 r. (a w czasie gdy SKA na podstawie przepisów ustawy nowelizującej nie jest jeszcze podatnikiem CIT); oraz
*   w roku podatkowym Wnioskodawcy rozpoczętym przed dniem 1 stycznia 2015 r.

Cena emisyjna Obligacji nie została Wnioskodawcy przekazana w drodze faktycznej wypłaty środków pieniężnych, gdyż SKA będąc jednocześnie wierzycielem Wnioskodawcy potrąciła własne zobowiązanie (o wypłatę środków z tytułu ceny emisyjnej Obligacji) z zobowiązaniem Wnioskodawcy. Umowa potrącenia została zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a SKA:

*   w roku obrotowym SKA rozpoczętym przed dniem 1 stycznia 2014 r. (a w czasie gdy SKA na podstawie przepisów ustawy nowelizującej nie jest jeszcze podatnikiem CIT); oraz
*   w roku podatkowym Wnioskodawcy rozpoczętym przed dniem 1 stycznia 2015 r.

W przyszłości SKA ma zostać przekształcona w spółkę z o.o. (dalej: „SPZOO”). Następnie SPZOO dokona sprzedaży Obligacji na rzecz Udziałowca.

Następnie Udziałowiec ma zostać przejęty przez Spółkę Kapitałową. W rezultacie powyższych działań Obligacje staną się własnością Spółki Kapitałowej. W związku z tym całość lub część odsetek od Obligacji zostanie wypłacona przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Kapitałowej. Na moment spłaty odsetek Spółka Kapitałowa będzie posiadała ponad 25% udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zapłatę Odsetek na rzecz Spółki Kapitałowej podlegają ograniczeniom w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu wynikającym z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT, jeżeli odsetki zostaną zapłacone przed dniem 30 listopada 2015 r.?
2.  Czy wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zapłatę Odsetek na rzecz Spółki Kapitałowej podlegają ograniczeniom w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu wynikającym z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT, jeżeli odsetki zostaną zapłacone po dniu 30 listopada 2015 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1.

Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zapłatę odsetek na rzecz Spółki Kapitałowej, nie podlegają ograniczeniom w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu wynikającym z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z poźn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), jeżeli odsetki zostaną zapłacone przed dniem 30 listopada 2015 r.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1328 z poźn. zm.), do odsetek od pożyczek (kredytów), w przypadku których kwota udzielonej podatnikowi pożyczki (kredytu) została temu podatnikowi faktycznie przekazana przed dniem wejścia w życie niniejszej, ustawy, stosuje się przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 oraz ust. 6 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r.

Natomiast art. 12 ww. ustawy stanowi, że podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, których rok podatkowy jest inny niż kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2015 r. oraz zakończy się po dniu 31 grudnia 2014 r., stosują do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego przepisy ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r.

Skoro zatem, emisja Obligacji jak i zapłata ceny emisyjnej (poprzez zawarcie umowy potrącenia) nastąpiła w roku podatkowym Wnioskodawcy trwającym do dnia 30 listopada 2015 r., zastosowanie w niniejszej sprawie będą miały przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r.) nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

*   odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej wspólnika posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo wspólników posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec wspólników tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego wspólnika osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni (art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT);
*   odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam wspólnik posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec wspólników tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych wspólników oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni (art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 16 ust. 7b ustawy o CIT „przez pożyczkę rozumie się także emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę”.

Oznacza to, że za równoznaczne z udzieleniem pożyczki dla potrzeb tych przepisów uznaje się również emisję obligacji.

Z literalnego brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT wynika, że zastosowanie ograniczeń w zakresie niedostatecznej kapitalizacji jest uzależnione od zaistnienia dwóch przesłanek:

1.  Odsetki są wypłacone przez podatnika z tytułu pożyczek udzielonych mu przez podmiot zaliczany do grona „podmiotów kwalifikowanych”, czyli:
    1.  Udziałowca (akcjonariusza) lub udziałowców (akcjonariuszy) posiadającego/posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) pożyczkobiorcy;
    2.  „Spółki siostry”, w której ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mniej niż po 25% w kapitale zakładowym pożyczkobiorcy i pożyczkodawcy.
2.  Wartość zadłużenia spółki (pożyczkobiorcy) wobec wspólników tej spółki (pożyczkobiorcy) posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego wspólnika osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki (pożyczkobiorcy) - w części, w jakiej pożyczka przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek.

Jeżeli jedna z ww. przesłanek nie zostanie spełniona, ograniczenia z tytułu niedostatecznej kapitalizacji nie znajdą zastosowania.

Ad. 1a)

Biorąc więc powyższe pod uwagę, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie będzie miało zastosowania ograniczenie w zaliczaniu odsetek do kosztów podatkowych z art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT. Nabywającym Obligacje jest bowiem SKA niebędąca na moment emisji Obligacji wspólnikiem Wnioskodawcy.

Ad. 1b)

Powyższe argumenty dowodzą, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie będzie miało zastosowania ograniczenie w zaliczaniu odsetek do kosztów podatkowych z art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o CIT. Na moment emisji Obligacji i ich nabycia przez SKA, akcjonariusz SKA nie posiada udziałów Wnioskodawcy.

Podkreślić przy tym należy, że zastosowanie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o CIT wyklucza fakt, nabycia Obligacji przez SKA niebędącej na moment nabycia podatnikiem CIT). Zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o CIT nabywającym Obligacje musi być bowiem „spółka” w rozumieniu przepisów ustawy o CIT. Zgodnie natomiast z art. 4 pkt 21 ustawy o CIT „ilekroć w ustawie jest mowa o spółce - oznacza to spółkę będącą podatnikiem. A contrario, ograniczenie z art. 16 ust. 1 pkt 61 nie obejmuje odsetek od Obligacji, nabytych od Wnioskodawcy przez podmioty, które na moment emisji Obligacji nie były spółkami w rozumieniu ustawy o CIT tj. nie posiadały statusu podatnika CIT.

Powyższe potwierdza praktyka organów podatkowych. Przykładowo:

*   Minister Finansów w piśmie z dnia 4 kwietnia 2002 r., sygn. PB4/AK-031-23/02: „(\`(...)\`) przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 dotyczą zasad kwalifikowania kosztów uzyskania przychodów w spółkach będących podatnikami w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym nie znajdują one zastosowania w przypadku spółek niebędących takimi podatnikami, a więc, spółek cywilnych, jawnych, partnerskich, komandytowych i komandytowo-akcyjnych”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 26 czerwca 2013 r, sygn. ITPB3/423-164b/13/PS: ,,Wnioskodawca zaciągający pożyczkę od spółki osobowej nie zaciągnie jej od „pożyczkodawcy kwalifikowanego”, o którym mowa w tym przepisie, bowiem spółka osobowa nie może posiadać udziałowców/akcjonariuszy lecz wspólników. W konsekwencji nie możliwym jest spełnienie pierwszej przesłanki wynikającej z art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a więc posiadania wspólnego udziałowca/akcjonariusze w spółce stanowiącej pożyczkobiorcę (Wnioskodawca) oraz w spółce stanowiącej pożyczkodawcę (spółka osobowa)”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 7 maja 2010 r., sygn. IPPB3/423-119/10-4/ER, w której zgodził się on ze stanowiskiem Wnioskodawcy, zgodnie z którym: „Spółka zaciągająca pożyczkę będąca spółką komandytową nie posiada udziałowców ani akcjonariuszy. W konsekwencji F. nie może stanowić spółki siostry w stosunku do Spółki w rozumieniu przepisu art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o CIT”.

Nie ma przy tym znaczenia, iż po emisji Obligacji i po ich sprzedaży na rzecz Udziałowca, zapłata odsetek nastąpi na rzecz Udziałowca a więc podmiotu posiadającego 100% udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy.

Powyższe stanowisko również zostało potwierdzone w praktyce organów podatkowych.

Przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 17 maja 2012 r., sygn. ITPB3/423-82/12/MT: „(\`(...)\`) niezależnie od późniejszych procesów restrukturyzacyjnych, prowadzących do przejęcia przez jeden podmiot udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy oraz wierzytelności z tytułu ww. pożyczki - odsetki od przedmiotowej pożyczki udzielonej Wnioskodawcy nie będą mogły podlegać ograniczeniom przewidzianym w art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Podsumowując, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zapłatę odsetek z tytułu pożyczki udzielonej mu przez podmiot niebędący jego udziałowcem (tj. Pożyczkodawcę 1) - niezależnie, na rzecz kogo będą one wypłacane - nie podlegają ograniczeniom w zakresie zaliczania do kosztów uzyskania przychodu, wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 30 sierpnia 2013 r„ sygn. IBPBI/2/423-634/13/SD: „(\`(...)\`) ograniczenie (wyłączenie) to nie obejmuje swym zakresem pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez podmioty, które na moment udzielenia pożyczki (kredytu) – nie były jej udziałowcami (akcjonariuszami), niezależnie od tego, czy później stały się udziałowcami (akcjonariuszami) spółki. Zatem, o ustaleniu czy mamy do czynienia z „kwalifikowanym pożyczkodawcą”, czy też nie, decyduje moment udzielenia pożyczki (kredytu). W przedmiotowej sprawie warunek powyższy nie został spełniony bowiem pożyczkodawca Spółki w momencie udzielania pożyczki nie był z nią powiązany kapitałowo, zatem bez wątpienia nie stanowił „kwalifikowanego pożyczkodawcy”. W związku, z powyższym - niezależnie od późniejszych procesów restrukturyzacyjnych w wyniku których Spółka będzie spłacała pożyczkę wraz z odsetkami do Spółki z siedzibą w Luksemburgu, która na dzień spłaty (tj. 31 sierpnia 2013 r.) będzie posiadała co najmniej 25% jej udziałów - odsetki od pożyczki udzielonej Spółce nie będą podlegały ograniczeniom przewidzianym w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o pdop”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 4 lutego 2013 r., sygn. IPPB3/423-918/12-2/AG uznał za w pełni prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym: „(\`(...)\`) odsetki od pożyczki udzielonej Wnioskodawcy przez Spółkę P., która na moment udzielenia pożyczki nie była udziałowcem Wnioskodawcy, będą stanowić w całości koszt uzyskania przychodów Spółki, mimo iż na dzień spłaty tych odsetek Spółka P. będzie tzw. „kwalifikowanym udziałowcem”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 17 maja 2012 r., sygn. ITPB3/423-82/12/MT: „(\`(...)\`) wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zapłatę odsetek z tytułu pożyczki udzielonej mu przez podmiot niebędący jego udziałowcem (tj. Pożyczkodawcę 1) - niezależnie, na rzecz kogo będą one wypłacane - nie podlegają ograniczeniom w zakresie zaliczania do kosztów uzyskania przychodu, wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 11 października 2013 r., sygn. ITPB3/423-329/13/PS: „stanowisko Spółki, w świetle którego za właściwy moment dla ustalenia, że dający pożyczkę jest udziałowcem spółki wnioskodawcy, posiadającym nie mniej niż 25% udziałów w kapitale zakładowym spółki, należy przyjąć wyłącznie datę zawarcia umowy pożyczki, a nie spłaty odsetek oraz że ewentualne późniejsze zmiany w ilości posiadanych przez dającego pożyczkę udziałów w kapitale zakładowym spółki nie mają znaczenia dla ustalenia, czy odsetki wypłacane przez spółkę od tej pożyczki podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów - uznać należy za prawidłowe”.

Reasumując, na moment emisji Obligacji SKA nie posiadała statusu „kwalifikowanego pożyczkodawcy”. W związku z tym wydatki poniesione przez Wnioskodawcę przed dniem 30 listopada 2015 r. na zapłatę na rzecz Spółki Kapitałowej odsetek od Obligacji otrzymanych przez Spółkę Kapitałową w wyniku połączenia przez przejęcie Udziałowca, nie podlegają ograniczeniom w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu wynikającym z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT.

Ad. 2.

Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zapłatę odsetek na rzecz Spółki Kapitałowej z tytułu Obligacji otrzymanych przez Spółkę Kapitałową w wyniku połączenia przez przejęcie Udziałowca, nie podlegają ograniczeniom w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu wynikającym z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT; jeżeli odsetki zostaną zapłacone po dniu 30 listopada 2015 r.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy nowelizującej, do odsetek od pożyczek (kredytów), w przypadku których kwota udzielonej podatnikowi pożyczki (kredytu) została temu podatnikowi faktycznie przekazana przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 oraz ust. 6 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r.

Natomiast art. 12 ww. ustawy stanowi, że podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, których rok podatkowy jest inny niż kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2015 r. oraz zakończy się po dniu 31 grudnia 2014 r., stosują do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego przepisy ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r.

Zdaniem Wnioskodawcy analiza powyższych przepisów powinna prowadzić do wniosku, iż również w przypadku gdy zapłata odsetek nastąpi po dniu 30 listopada 2015 r. analizie należy poddać przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r. Obligacje zostały bowiem wyemitowane i nabyte w roku podatkowym Wnioskodawcy rozpoczętym przed dniem 30 listopada 2015 r.

W związku z tym wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zapłatę na rzecz Spółki Kapitałowej odsetek od Obligacji, otrzymanych przez Spółkę Kapitałową w wyniku połączenia przez przejęcie Udziałowca, nie podlegają ograniczeniom w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu wynikającym z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT. Aktualne są w tym przypadku argumenty przedstawione w stanowisku Wnioskodawcy do pytania nr 1.

Nawet gdyby przyjąć, że do odsetek od Obligacji znajdą zastosowanie przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r., ograniczenie wynikające z tych przepisów również nie znajdzie zastosowania w przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

Zgodnie bowiem z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r.) nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

*   odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez podmiot posiadający bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udzielonych łącznie przez podmioty posiadające łącznie bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki - w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia wobec tych podmiotów, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego - miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu własnego takiej spółdzielni (art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT);
*   odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez inną spółkę, jeżeli w obu tych spółkach ten sam podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę wobec spółki udzielającej pożyczki oraz wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) spółki otrzymującej pożyczkę, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki otrzymującej pożyczkę - w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu własnego takiej spółdzielni (art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o CIT);

Zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT nabywającym Obligacje musi być bowiem „spółka” w rozumieniu przepisów ustawy o CIT. Zgodnie natomiast z art. 4 pkt 21 ustawy o CIT ,,ilekroć w ustawie jest mowa o spółce - oznacza to spółkę będącą podatnikiem. A contrario, ograniczenie z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 nie obejmuje odsetek od Obligacji, nabytych od Wnioskodawcy przez podmioty, które na moment emisji Obligacji nie były spółkami w rozumieniu ustawy o CIT tj. nie posiadały statusu podatnika CIT.

W związku z tym wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zapłatę na rzecz Spółki Kapitałowej odsetek od Obligacji otrzymanych przez Spółkę Kapitałową, w wyniku połączenia przez przejęcie Udziałowca, nie podlegają ograniczeniom w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu wynikającym z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT, gdy odsetki zostaną zapłacone po dniu 30 listopada 2015 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych w zakresie:

*   ograniczeń w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, wynikających z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT, w przypadku odsetek zapłaconych na rzecz Spółki Kapitałowej, przed dniem 30 listopada 2015 r. (pytanie nr 1) – **jest prawidłowe;**
*   ograniczeń w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, wynikających z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT, w przypadku odsetek zapłaconych na rzecz Spółki Kapitałowej, po dniu 30 listopada 2015 r. (pytanie nr 2) – **jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnej sprawie i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Końcowo należy wskazać, że stosownie do art. 12 ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw, w przypadku zapłaty odsetek na rzecz Spółki Kapitałowej po dniu 30 listopada 2015 r. (tj. po zakończeniu obecnego roku podatkowego Wnioskodawcy), należy analizować przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 w brzmieniu nadanym ww. ustawą zmieniającą.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.