Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1012/13/PH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-10-29
Teza: wydatki i koszty sfinansowane bezpośrednio z przekazywanej Spółce kwoty rekompensaty, podlegają na mocy powołanego art. 16 ust. 1 pkt 58 updop wyłączeniu z kategorii kosztów podatkowych w dacie wpływu rekompensaty na rachunek bankowy Wnioskodawcy
Słowa kluczowe: dotacja; gmina; jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; rekompensata; rekompensata-rekompensaty pieniężne; transport; zwolnienie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25 lipca 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 30 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych otrzymania rekompensaty – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 lipca 2013r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m. in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych otrzymania rekompensaty.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego przekształconą z zakładu budżetowego w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie Uchwały Rady Miejskiej. Jedynym właścicielem – udziałowcem – Wnioskodawcy jest Gmina. Działalnością statutową Wnioskodawcy jest świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego na podstawie Aktu Założycielskiego konstytuującego powstanie Wnioskodawcy w celu zaspokajania potrzeb mieszkańców Gminy w zakresie publicznego transportu zbiorowego. W dniu 10 września 2009 r. Gmina zawarła z Wnioskodawcą Umowę Wykonawczą obowiązującą do dnia 31 grudnia 2014 r., zawartą zgodnie z wytycznymi Rozporządzenia UE Nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r., według której nałożyła na Wnioskodawcę obowiązek świadczenia usług publicznych, jako zadania własnego Gminy, w celu zaspokajania potrzeb mieszkańców Gminy w zakresie publicznego transportu zbiorowego na terenie Gminy. Następnie, zgodnie z Aneksem z dnia 19 maja 2010 r. do Umowy Wykonawczej, Gmina nałożyła na Wnioskodawcę obowiązek świadczenia usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego na terenie gmin, z którymi Gmina zawarła Porozumienia Międzygminne na warunkach określonych w treści zawartych porozumień. Dotyczy to Porozumień Międzygminnych zawartych z Gminą X., z Gminą Y. oraz z Gminą Z.

Dnia 15 marca 2012 r. podpisano Aneks Nr II do Umowy Wykonawczej zawartej w dniu 10 września 2009 r., według którego umowa otrzymała nowe brzmienie dostosowane do przepisów ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym /Dz.U. z dnia 7 stycznia 2011 r./, a następnie Aneksem NR III z dnia 5 października 2012 r. oraz Aneksem Nr IV z dnia 28 czerwca 2013 r. wprowadzono zmiany do Umowy Wykonawczej zawartej w dniu 10 września 2009 r.

W Umowie Wykonawczej (zmienionej aneksami), regulującej obowiązki i uprawnienia Wnioskodawcy w zakresie świadczonych usług publicznego transportu zbiorowego, określono sposób i zasady wynagradzania Wnioskodawcy w formie rekompensaty za poniesione koszty w związku ze świadczeniem usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego na rzecz Gminy oraz na rzecz gmin, z którymi Gmina zawarła Porozumienia Międzygminne. Rada Miejska uchwala co roku wysokość rekompensaty dla Wnioskodawcy. Rekompensatę przekazuje się dla Wnioskodawcy w 12 miesięcznych ratach według not obciążeniowych wystawianych przez Wnioskodawcę jeden raz w miesiącu.

Do wyliczenia wysokości rekompensaty (obliczonej zgodnie z zasadami określonymi w Rozporządzeniu UE Nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady oraz zgodnie z Ustawą z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym) uwzględnia się wszystkie koszty związane ze świadczeniem usług publicznych w zakresie transportu zbiorowego, które zmniejsza się o wszystkie wpływy finansowe osiągnięte w ramach świadczenia tych usług (przychody ze sprzedaży biletów na terenie miasta oraz gmin ościennych w ramach zawartych Porozumień Międzygminnych i jakiekolwiek inne przychody wygenerowane podczas wypełniania danego zobowiązania z tytułu świadczenia usług publicznych), a zwiększa o rozsądny zysk (na poziomie 6% kapitału własnego w przypadku gmin ościennych oraz 1% w przypadku usług świadczonych na rzecz Gminy) i zmniejsza o wartość amortyzacji przyjętego aportu (autobusy). Wysokość rekompensaty nie może przekroczyć kwoty odpowiadającej wynikowi finansowemu netto z uwzględnieniem przychodów, rozsądnego zysku i amortyzacji przyjętego aportu. Istotą rekompensaty jest pokrycie poniesionych kosztów w związku ze świadczeniem usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

Rekompensata nie wpływa na cenę biletów. Wnioskodawca zgodnie z Umową Wykonawczą jest zobowiązany do sprzedaży biletów pasażerom, a ceny biletów i zasady korzystania z przejazdów bezpłatnych i ulgowych w granicach administracyjnych miasta i na terenie gmin (z którymi zawarto porozumienia) ustalone są przez Radę Miejską według podjętej uchwały (obowiązująca Uchwała Rady Miejskiej), w której określono Taryfę Opłat stosowaną przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, któremu zgodnie z dokonanym zgłoszeniem indentyfikacyjnym Urząd Skarbowy nadał Numer Identyfikacji Podatkowej. Rodzajem działalności Wnioskodawcy (działalność podstawowa) według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) jest transport lądowy pasażerski miejski i podmiejski zgodnie z kodem PKD 49 31 Z.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy otrzymywana rekompensata z tytułu pokrycia poniesionych kosztów w związku ze świadczeniem usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego na terenie Gminy Miejskiej oraz na terenie gmin ościennych stanowi przychód na gruncie podatku dochodowego w dacie otrzymania rekompensaty i czy wielkość rekompensaty powinna być jednocześnie wyłączona z kosztów uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymywana rekompensata stanowi przychód w dacie otrzymania –zgodnie z art. 12 ust.1 pkt 1 updop – oraz korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 47 updop. Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, kwota otrzymanej rekompensaty zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 58 tejże ustawy – nie stanowi kosztów uzyskania przychodów jako wydatki i koszty bezpośrednio sfinansowane z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 updop. Wyłączenie z kosztów podatkowych następuje, zdaniem Wnioskodawcy, w miesiącu w jakim nastąpił wpływ rekompensaty na rachunek bankowy Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego ze 100% udziałem Gminy, której działalnością statutową jest świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego. Gmina zawarła z Wnioskodawcą Umowę Wykonawczą nakładając na Wnioskodawcę obowiązek świadczenia usług publicznych, jako zadania własnego Gminy, w celu zaspokajania potrzeb mieszkańców Gminy w zakresie publicznego transportu zbiorowego na terenie Gminy. W Umowie Wykonawczej (zmienionej aneksami), regulującej obowiązki i uprawnienia Wnioskodawcy w zakresie świadczonych usług publicznego transportu zbiorowego, określono sposób i zasady wynagradzania Wnioskodawcy w formie rekompensaty za poniesione koszty w związku ze świadczeniem usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego na rzecz Gminy oraz na rzecz gmin, z którymi Gmina zawarła Porozumienia Międzygminne. Rada Miejska co roku uchwala wysokość rekompensaty dla Wnioskodawcy. Rekompensatę przekazuje się Wnioskodawcy w 12 miesięcznych ratach według not obciążeniowych wystawianych przez Wnioskodawcę jeden raz w miesiącu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą konsekwencji podatkowych otrzymywania rekompensaty na gruncie podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się do problemu podniesionego przez Wnioskodawcę należy mieć na uwadze, że zasady przyznawania rekompensat określone zostały w załączniku do rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. dotyczącego usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylającego rozporządzenie Rady (EWG) nr 1191/69 i (EWG) nr 1107/70.

W myśl art. 2 pkt g tego rozporządzenia „rekompensata z tytułu świadczenia usług publicznych” oznacza każdą korzyść, zwłaszcza finansową, przyznaną bezpośrednio lub pośrednio przez właściwy organ z funduszy publicznych w okresie realizacji zobowiązania z tytułu świadczenia usług publicznych lub powiązaną z tym okresem. Zgodnie z pkt 2 zdanie pierwsze i drugie załącznika do ww. rozporządzenia, wysokość rekompensaty nie może przekroczyć kwoty odpowiadającej wynikowi finansowemu netto, który równoważny jest sumie wpływów, pozytywnych czy negatywnych, jakie wypełnianie zobowiązania z tytułu świadczenia usług publicznych wywiera na koszty i przychody podmiotu świadczącego usługi publiczne. Wpływ ten oceniany jest przez porównanie stanu, w którym zobowiązanie z tytułu świadczenia usług publicznych jest wypełniane, ze stanem, jaki istniałby w przypadku niewypełniania zobowiązania z tytułu świadczenia usług publicznych.

Ponadto, kwestie związane ze świadczeniem usług przewozowych uregulowane zostały w ustawie z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz.U. z 2011 r. Nr 5, poz. 13 ze zm.), która weszła w życie od dnia 1 marca 2011 r. Ustawa ta – w przypadku budżetów jednostek samorządu terytorialnego – nie nazywa rekompensaty wprost „dotacją”. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 15 ww. ustawy, rekompensata to środki pieniężne lub inne korzyści majątkowe przyznane operatorowi publicznego transportu zbiorowego w związku ze świadczeniem usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

Definicja rekompensaty, zawarta w ww. przepisie jest bardzo szeroka, dlatego w odniesieniu do środków finansowych pochodzących z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, należy przenieść ją na grunt finansów publicznych, których rygorom podlegają jednostki zaliczane do sektora finansów publicznych i opierając się na tych przepisach przyporządkować rekompensacie odpowiednią „kategorię” z ustawy o finansach publicznych. Biorąc pod uwagę całość przepisów finansowych zawartych w Dziale II Rozdziale 6 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, tą kategorią w odniesieniu do budżetów jednostek samorządu terytorialnego na płaszczyźnie finansów publicznych, może być tylko dotacja.

Zgodnie z art. 50 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, finansowanie przewozów o charakterze użyteczności publicznej może polegać w szczególności na:

1.  pobieraniu przez operatora lub organizatora opłat w związku z realizacją usług świadczonych w zakresie publicznego transportu zbiorowego, lub
2.  przekazaniu operatorowi rekompensaty z tytułu:
    1.  utraconych przychodów w związku ze stosowaniem ustawowych uprawnień do ulgowych przejazdów w publicznym transporcie zbiorowym, lub
    2.  utraconych przychodów w związku ze stosowaniem uprawnień do ulgowych przejazdów w publicznym transporcie zbiorowym ustanowionych na obszarze właściwości danego organizatora, o ile zostały ustanowione, lub
    3.  poniesionych kosztów w związku ze świadczeniem przez operatora usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, lub
3.  udostępnianiu operatorowi przez organizatora środków transportu na realizację przewozów w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

Z kolei, stosownie do treści art. 51 ust. 1 wskazanej ustawy, źródłem finansowania przewozów o charakterze użyteczności publicznej mogą być w szczególności:

1.  środki własne jednostki samorządu terytorialnego będącej organizatorem;
2.  środki z budżetu państwa.

Ponadto, na podstawie art. 52 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, operatorowi przysługuje rekompensata, jeżeli wykaże, że podstawą poniesionej straty z tytułu realizacji usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego są utracone przychody i poniesione koszty, o których mowa w art. 50 ust. 1 pkt 2, proporcjonalnie do poniesionej straty.

Ustawodawca w art. 55 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, w przypadku realizowania przez operatora usługi z zakresu publicznego transportu zbiorowego w transporcie kolejowym w międzywojewódzkich i międzynarodowych przewozach pasażerskich, określił rekompensatę z budżetu państwa wprost jako dotację z budżetu państwa.

Nie wyłączył jednakże ani wprost, ani w sposób dorozumiany, tej formy w stosunku do rekompensaty z budżetów jednostek samorządu terytorialnego, a jedynie nie nazwał jej wyraźnie, co nie powoduje automatycznego wykluczenia stosowania tej formy prawnej. W sposób dorozumiany odwołuje się natomiast do definicji dotacji, określonej przepisami ustawy o finansach publicznych. Nie ma bowiem powodów, aby w sposób odmienny traktować rekompensatę z budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego, bowiem oba te podmioty publiczne finansują świadczenie usług, mających charakter użyteczności publicznej (art. 51 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym).

Istotą rekompensaty, którą otrzymuje operator na pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, jest zrównoważenie kosztów działalności w związku ze świadczeniem usługi publicznej; w sensie ekonomicznym posiada więc ona cechy dotacji. Nienazwanie wprost w ustawie o publicznym transporcie zbiorowym „rekompensaty” „dotacją” nie pozbawia jej takiego charakteru w odniesieniu do rekompensaty z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, a posiłkując się definicją z ustawy o finansach publicznych pozwala na przypisanie rekompensacie cech dotacji.

Mając powyższe na uwadze, można zdefiniować rodzaj świadczenia jakim jest rekompensata pieniężna, jako dotacja poprzez elementy składowe takiego świadczenia, pozwalające na przypisanie takiemu świadczeniu cech dotacji, zgodnie z definicją dotacji zawartą w art. 126 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.).

W myśl powołanego w zdaniu poprzednim przepisu, dotacje to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Gmina przekazuje Wnioskodawcy rekompensatę za poniesione koszty w związku ze świadczeniem usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego na rzecz Gminy oraz na rzecz gmin, z którymi Gmina zawarła Porozumienia Międzygminne.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „updop”), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Za przychody związane z działalnością gospodarczą i działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 updop).

Literalna wykładnia powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, lub pomniejsza jego pasywa.

Od zasady tej, w ściśle określonych przypadkach, wprowadzone zostały przez ustawodawcę wyjątki. Katalog przysporzeń, których nie zalicza się do przychodów podatkowych jest zamknięty i zawarto go w art. 12 ust. 4 updop. Skoro zatem przepis ten w sposób kategoryczny i wyczerpujący określa, co nie jest przychodem w rozumieniu ustawy, to a contrario należy przyjąć, że wszelkie inne przychody, przepisem tym nieobjęte, generują dochód podlegający opodatkowaniu.

Z kolei, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 47 updop, wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

Treść art. 17 ust. 1 pkt 47 updop wskazuje, że zwolnienie to dotyczy dochodów z tytułu wszelkich dotacji, a dla zakresu tego zwolnienia nie jest istotny rodzaj dotacji, ich charakter i to, czy są określane jako dotacje podmiotowe, przedmiotowe, czy też celowe. Również nie ma znaczenia sposób wykorzystania tych dotacji (o tym rozstrzyga ustawa o finansach publicznych). Ważne jest natomiast źródło ich pochodzenia, którym musi być budżet państwa lub budżet jednostki samorządu terytorialnego.

W świetle powyższego, otrzymywana przez Wnioskodawcę rekompensata, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, stanowi przychód Wnioskodawcy w dacie jej otrzymania. Jednocześnie dochód z tego tytułu wolny jest od podatku na mocy art. 17 ust. 1 pkt 47 updop.

Konsekwencją zwolnienia od podatku środków otrzymywanych przez Wnioskodawcę z tytułu rekompensaty jest brak możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków sfinansowanych z tych środków Zgodnie bowiem z art. 16 ust. 1 pkt 58 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52 i 53, lub ze środków, o których mowa w art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz.U. Nr 96, poz. 873, ze zm.). Zatem, wydatki i koszty sfinansowane bezpośrednio z przekazywanej Spółce kwoty rekompensaty, podlegają na mocy powołanego art. 16 ust. 1 pkt 58 updop, wyłączeniu z kategorii kosztów podatkowych w dacie wpływu rekompensaty na rachunek bankowy Wnioskodawcy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę przedstawionego we wniosku stanowiska prawnego Wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku od towarów i usług została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.