Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-37/09-2/AZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-03-30
Teza: podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy towarów w składzie celnym na rzecz kontrahenta z kraju trzeciego,
Słowa kluczowe: dokumenty; eksport; skład-skład celny; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 4-art. 83

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 06 stycznia 2009 r. (data wpływu 14 stycznia 2009 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy towarów w składzie celnym na rzecz kontrahenta z kraju trzeciego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy towarów w składzie celnym na rzecz kontrahenta z kraju trzeciego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka świadczy usługi składu celnego na rzecz podmiotów gospodarczych z krajów trzecich (spoza UE). Polega to na tym, iż do składu celnego publicznego typu A, prowadzonego przez Wnioskodawcę, składane są towary niewspólnotowe, stanowiące własność podmiotów z krajów trzecich, a przemieszczające się wcześniej po obszarze UE pod procedurą celną tranzytu. Złożenie towarów w składzie celnym następuje po uprzednim zakończeniu procedury tranzytu i objęciu tych towarów procedurą celną składu celnego. Po jakimś okresie towary te ich właściciel sprzedaje innemu podmiotowi z kraju trzeciego. Następnie są one wywożone przez ich nabywcę, lub na jego rzecz, w ramach procedury celnej tranzytu poza granice UE. Dodaje się, że Spółka prowadzi wymaganą dokumentację celną, poświadczającą opuszczenie przez wymienione towary obszaru UE. Stosunki pomiędzy Wnioskodawcą w właścicielami towaru regulują umowy łączące elementy umów zlecenia, pośrednictwa i składu. W ich realizacji Spółka wykonuje następujące czynności: odbiór, rozładunki i załadunki towaru, dokonywanie wszelkich formalności celnych, składowanie i ubezpieczenie towaru oraz niekiedy wystawianie faktur handlowych w imieniu i na rzecz sprzedającego (wtedy właściciel towaru zleca nam, oprócz wydania towaru, wystawienie faktury, określając wszystkie elementy transakcji, tj. datę sprzedaży, nabywcę, firmę transportową, ilość i asortyment towaru oraz cenę). Nadmienia się, iż Wnioskodawca nie bierze udziału w rozliczeniach pieniężnych pomiędzy stronami przedmiotowych umów kupna-sprzedaży. Wynagrodzenie Wnioskodawcy naliczane jest za czynności związane z towarami objętymi daną, jedną przesyłką TIR. Wymienione towary na żadnym etapie nie są dopuszczane do obrotu na obszarze UE.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy usługi składu celnego dotyczące towarów nie dopuszczonych do obrotu na obszarze UE, stanowiących własność podmiotów z krajów trzecich, objętych procedurą składu celnego, złożonych w składzie celnym, a następnie w czasie składowania w składzie celnym sprzedanych przez ich właścicieli innym podmiotom z krajów trzecich i wywiezionych przez nabywców, bądź na ich rzecz poza granice UE w ramach procedury tranzytu celnego, przy spełnieniu przez usługodawcę warunku posiadania dokumentacji celnej potwierdzającej wywóz tych towarów poza granice UE, są usługami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a jeśli tak to czy mogą korzystać z preferencyjnej stawki 0%, jako usługi bezpośrednio związane z eksportem towarów?

Zdaniem Wnioskodawcy, co do oceny zaistniałego (opisanego) stanu faktycznego Spółka uważa za prawidłową ocenę, iż mamy tutaj do czynienia z usługami bezpośrednio związanymi z eksportem towarów, które winny być opodatkowane stawką 0% podatku od towarów i usług. Za poglądem tym przemawiają poniższe powody:

1.  Wywóz towarów ze składu celnego poza granice UE mieści się w legalnej definicji eksportu, określonej w art. 2 pkt 8 cytowanej ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ dokonywany jest przez nabywcę towaru lub na jego rzecz, jest on potwierdzony przez urząd celny w formie przepisanej oraz stanowi wykonanie czynności z art. 7 ust. 1 tejże ustawy, przy czym należy zwrócić uwagę, że ustawa nie uzależnia stosowania jej postanowień od statusu celnego towarów, które są przedmiotem dostawy.
2.  Usługi składu celnego dotyczące towarów sprowadzonych tam spoza UE celem składowania przed dalszą odsprzedażą i wywozem poza obszar UE, w ocenie Spółki mieszczą się w dyspozycji określonej przepisem art. 83 ust. 1 pkt 21 powoływanej ustawy, jako usługi bezpośrednio związane z eksportem towarów, pod warunkiem, że towary te zostaną sprzedane i wywiezione poza granice UE, zaś usługodawca posiada wymagane potwierdzenie ich wywozu przez urząd celny. Nadmienia się, iż Wnioskodawca dotychczas opodatkowuje przedmiotowe usługi stawką 22% podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Rozstrzygnięcie kwestii zasad opodatkowania dostawy towarów realizowanej w składzie celnym, wymaga przede wszystkim określenia jak winno być traktowane terytorium składu celnego.

W myśl art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) pod pojęciem „terytorium kraju” należy rozumieć terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Ustawodawca nie doprecyzowuje jednak terminu „terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”. W tej sytuacji koniecznym będzie odwołanie się do innych przepisów, regulujących przedmiotową kwestię, a w szczególności do ustawy z dnia 12 października 1990 r. o ochronie granicy państwowej (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 226, poz. 1944 ze zm.). Brak ustawowej definicji terminu „terytorium Rzeczypospolitej Polskiej” pozwala bowiem na uznanie, iż ustawodawca posługuje się tym pojęciem w znaczeniu określonym w innych normach prawnych. Zgodnie z art. 1 ustawy o ochronie granicy państwowej, granicą państwową jest powierzchnia pionowa przechodząca przez linię graniczną, oddzielającą terytorium państwa polskiego od terytorium innych państw i od morza pełnego.

Obszary, nad którymi Rzeczypospolita sprawuje swoje zwierzchnictwo stanowią – w rozumieniu ww. ustawy o ochronie granicy państwowej – jej terytorium.

Zatem skład celny, zgodnie z definicją terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zawartą w powołanej ustawie, jest traktowany jako terytorium kraju. Przywóz towarów z krajów trzecich do składu celnego znajdującego się na terytorium Polski, pomimo tego, iż towary te objęte są procedurą składu celnego, powoduje, iż towary te znajdują się na terytorium kraju – w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W ustawie o podatku od towarów i usług nie przewiduje się szczególnych uregulowań w rozliczaniu transakcji dotyczących towarów znajdujących się w składzie celnym, które nie zostały dopuszczone do obrotu na terytorium kraju, a także nie traktuje się składu celnego eksterytorialnie. W konsekwencji dostawę towarów w obrębie składu celnego należy uznać za dokonaną na terytorium kraju. Podlega ona tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych, z zastosowaniem stawek obowiązujących dla konkretnej sprzedaży.

Zgodnie z treścią zawartą w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega eksport towarów.

W myśl art. 2 pkt 8 ww. ustawy przez eksport towarów - rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę dla celów wyposażenia lub zaopatrzenia łodzi rekreacyjnych oraz prywatnych statków powietrznych lub innych prywatnych środków transportu, w tym środków transportu, o których mowa w art. 16 rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 288 z 29.10.2005, str. 1), zwanego dalej "rozporządzeniem nr 1777/2005".

W świetle powyższego sprzedaż towaru w składzie celnym na rzecz podmiotów gospodarczych z krajów trzecich może zostać uznany za eksport bezpośredni lub pośredni w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy. Z definicji ustawowej wynika bowiem, iż wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jest eksportem zarówno w sytuacji gdy wywóz jest dokonywany przez dostawcę lub na jego rzecz jak i przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz. Jeżeli towary dostarczane są zagranicznemu odbiorcy na terytorium Polski i to on dokonuje ich wywozu poza terytorium Wspólnoty, wówczas wystąpi eksport pośredni. Jeśli natomiast wywozu poza terytorium Wspólnoty dokonuje ich dostawca lub podmiot działający na jego rzecz wówczas wystąpi eksport bezpośredni.

Dla zakwalifikowania transakcji do eksportu towarów nie ma przy tym znaczenia, że towar objęty jest procedurą składu celnego i nie został dopuszczony do obrotu w Polsce.

Stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a), stawka podatku wynosi 0%. Stawkę tę stosuje się w eksporcie towarów, pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty – art. 41 ust. 6 ustawy. Jeżeli jednak warunek ten nie został spełniony podatnik, zgodnie z art. 41 ust. 7 ustawy, nie wykazuje takiej dostawy w ewidencji za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju.

Otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty w terminie późniejszym niż określony w ust. 6 i 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument (art. 41 ust. 9).

Zgodnie z art. 41 ust. 11 ustawy, przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada kopie dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Wspólnoty. Z dokumentu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne, eksportem towarów jest więc potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty.

W ustawie o podatku od towarów i usług nie została określona forma dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej. Ustawodawca wskazuje jednak, iż eksportem towarów jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów, zatem ustalając zakres stosowania przepisu art. 41 ust. 6, 7 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług należy odwołać się do przepisów prawa celnego. Usługodawca winien więc posiadać stosowne dokumenty spełniające warunki określone w przepisach celnych, które będą jednoznacznie potwierdzać wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty Europejskiej.

Dla podatku od towarów i usług ma przede wszystkim znaczenie czy wywóz nastąpił poza terytorium Wspólnoty i czy został dokonany przez podatnika lub nabywcę towaru nieposiadającego siedziby na terytorium kraju oraz czy wywóz ten został potwierdzony w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości przez urząd celny.

Zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 21 ustawy, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług związanych bezpośrednio z eksportem towarów:

1.  dotyczącym towarów eksportowanych polegających na ich pakowaniu, przewozie do miejsc formowania przesyłek zbiorowych, składowaniu, przeładunku, ważeniu, kontrolowaniu i nadzorowaniu bezpieczeństwa przewozu,
2.  świadczonych na podstawie umowy maklerskiej, agencyjnej, zlecenia i pośrednictwa, dotyczących towarów eksportowanych.

W myśl art. 83 ust. 2 ww. ustawy, opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 0 % podlegają czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 7-18 i 20-22, w przypadku prowadzenia przez podatnika dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w tym przepisie.

Z przedmiotowego wniosku wynika, iż Wnioskodawca świadczy usługi składu celnego na rzecz podmiotów z krajów trzecich. W ramach świadczonych usług Spółka dokonuje następujących czynności: odbiór, rozładunki i załadunki towaru, dokonywanie wszelkich formalności celnych, składowanie i ubezpieczenie towaru, wydanie towaru, wystawienie faktur handlowych w imieniu i na rzecz sprzedającego. Towary złożone w składzie celnym, stanowiące własność podmiotów z krajów trzecich, są przez swych właścicieli sprzedawane innym podmiotom z krajów trzecich i wywiezione przez nabywców, bądź na ich rzecz, poza granice UE w ramach procedury tranzytu celnego, przy czym usługodawca posiada dokumentację celną potwierdzającą wywóz tych towarów poza granice UE.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny, należy stwierdzić, że w sytuacji gdy przedmiotowe usługi: rozładunku, składowania i załadunku towarów w składzie celnym gdzie płatnikiem za usługę jest firma spoza Wspólnoty Europejskiej są bezpośrednio związane z eksportem, a Podatnik świadczący te usługi prowadzi dokumentację z której jednoznacznie wynika, iż towar został wyeksportowany to ma prawo do zastosowania stawki podatkowej w wysokości 0% w związku z art. 83 ust. 1 pkt 21 lit. a oraz art. 83 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C.Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.