Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-3.4010.325.2017.1.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-08
Teza: W zakresie konsekwencji podatkowych ustanowienia przez Miasto na rzecz Spółdzielni prawa użytkowania wieczystego Gruntu, a także nieodpłatnego przeniesienia na rzecz Spółdzielni własności posadowionego na tym gruncie Budynku.
Słowa kluczowe: grunty; nabycie; nieruchomości; nieruchomości-nabycie nieruchomości; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 listopada 2017 r. (data wpływu 17 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych ustanowienia przez Miasto na rzecz Spółdzielni prawa użytkowania wieczystego Gruntu, a także nieodpłatnego przeniesienia na rzecz Spółdzielni własności posadowionego na tym gruncie Budynku ‒ **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 listopada 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych ustanowienia przez Miasto na rzecz Spółdzielni prawa użytkowania wieczystego Gruntu, a także nieodpłatnego przeniesienia na rzecz Spółdzielni własności posadowionego na tym gruncie Budynku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej również jako „Spółdzielnia”, bądź „Wnioskodawca”) ma zamiar zawrzeć z Miastem („Miasto”) umowę („Umowa”), na mocy której Miasto ustanowi na rzecz Spółdzielni prawo użytkowania wieczystego gruntu o powierzchni 1172 m2, opisanego w ewidencji gruntów jako działka nr 60/1, wchodząca w skład nieruchomości, dla której prowadzona jest księgą wieczystą (dalej również jako „Grunt”) oraz nieodpłatnie przeniesie na rzecz Spółdzielni własność budynku pawilonu handlowo - usługowego, który posadowiony jest na tym gruncie (dalej również jako „Budynek”), stosownie do prawomocnego wyroku Sądu Okręgowego wydanego w dniu 14 kwietnia 2008 r., zmienionego wyrokiem Sądu Apelacyjnego z dnia 31 stycznia 2017 r. (dalej również jako „Wyrok”).

Budynek został wybudowany w systemie powiernictwa inwestycyjnego przez Spółdzielnię Mieszkaniową Oświata - poprzednika prawnego Wnioskodawcy. Budynek był budowany w latach 60 XX wieku, a po wybudowaniu, tj. w 1966 roku Budynek został przekazany poprzednikowi prawnemu Wnioskodawcy - Spółdzielni Mieszkaniowej i od tamtego czasu znajduje się w zasobach Spółdzielni.

Budynek został wybudowany na gruncie, który nie stanowił własności Wnioskodawcy oraz jego poprzedników prawnych.

Właściciel gruntu nie poniósł żadnych wydatków w związku z wybudowaniem przedmiotowego Budynku.

Raz jeszcze należy podkreślić, że wszelkie koszty związane z wybudowaniem Budynku na cudzym gruncie zostały poniesione przez poprzedników prawnych Wnioskodawcy.

Z uwagi na fakt wybudowania Budynku na przedmiotowym Gruncie, a także z uwagi na fakt, iż Spółdzielnia znajduje się w nieprzerwanym posiadaniu Gruntu od 1966 r., Spółdzielni przysługiwało roszczenie wynikające z art. 208 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomości („Ustawa o gospodarce nieruchomości”), zgodnie z którym: „Spółdzielniom, ich związkom oraz Krajowej Radzie Spółdzielczej i innym osobom prawnym, które na gruntach stanowiących własność Skarbu Państwa lub własność gminy do dnia 5 grudnia 1990 r. wybudowały same lub wybudowali ich poprzednicy prawni z własnych środków, za zezwoleniem właściwego organu nadzoru budowlanego budynki, przysługuje roszczenie o ustanowienie użytkowania wieczystego gruntów oraz o nieodpłatne przeniesienie własności znajdujących się na nich budynków. Roszczenie przysługuje tym osobom w stosunku do gruntów będących w dniu zgłoszenia roszczenia w ich posiadaniu w rozumieniu art. 207 i obejmuje grunty niezbędne do prawidłowego korzystania z budynku.” Podkreślić należy, że ww. przepis art. 208 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi podstawę wydania przez Sąd ww. Wyroku.

Należy również podkreślić, że stosownie do art. 208 ust. 3 zawarcie umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste oraz o przeniesienie własności budynków, o której mowa powyżej nastąpi bez obowiązku wniesienia pierwszej opłaty przez Wnioskodawcę na rzecz Miasta.

Brak obowiązku wniesienia pierwszej opłaty przez Wnioskodawcę na rzecz Miasta nie oznacza, iż Wnioskodawca nie będzie ponosił jakichkolwiek opłat z tytułu ustanowienia na rzecz Wnioskodawcy prawa użytkowania wieczystego gruntu.

Z tytułu ustanowienia ww. prawa użytkowania wieczystego Gruntu Spółdzielnia będzie natomiast płaciła na rzecz Miasta opłaty roczne, których wysokość została przez Sąd określona w ww. Wyroku.

Grunt objęty jest postanowieniami obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego („MPZP”). Zgodnie z zapisami MPZP Grunt jest przeznaczony pod usługi biurowe, bankowe, handlowe, gastronomiczne oraz zabudowę mieszkaniową wielorodzinną z garażami podziemnymi. Ponadto MPZP nakazuje wyburzenie Budynku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w wyniku ustanowienia przez Miasto na rzecz Spółdzielni prawa użytkowania wieczystego Gruntu, a także nieodpłatnego przeniesienia na rzecz Spółdzielni własności posadowionego na tym gruncie Budynku Spółdzielnia uzyska z ww. tytułu przychód ?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym ustanowienie przez Miasto na rzecz Spółdzielni prawa użytkowania wieczystego Gruntu, a także nieodpłatne przeniesienie na rzecz Spółdzielni własności posadowionego na tym gruncie Budynku nie będzie się wiązało z powstaniem po stronie Spółdzielni przychodów z ww. tytułu.

Podkreślić bowiem należy, że poprzednicy prawni Wnioskodawcy ponieśli wydatki na wybudowanie posadowionego na gruncie Budynku. Bez poniesienia wydatków na Budynek Sąd nie znalazłby podstaw do wydania przedmiotowego Wyroku. Powyższe znajduje potwierdzenie w powołanym wyżej art. 208 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Ma to zasadnicze znaczenie, zwłaszcza przy ocenie uzasadnienia przedstawionego w pkt 2 poniżej.

Analizując przedstawiony stan faktyczny należy przede wszystkim zauważyć, że w przypadku ustanowienia przez Miasto na rzecz Spółdzielni prawa użytkowania wieczystego Gruntu bez konieczności poniesienia pierwszej opłaty z tytułu użytkowania nie można mówić o nieodpłatnym świadczeniu na rzecz Wnioskodawcy, a co z tym idzie nie można mówić o powstaniu z tego tytułu jakiegokolwiek przychodu.

Należy bowiem zwrócić uwagę na to, iż Sąd w Wyroku wyraźnie wskazał, iż z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego Gruntu Spółdzielnia będzie płaciła na rzecz Miasta opłaty roczne, których wysokość została przez Sąd określona we wspomnianym Wyroku. Powyższe oznacza, że umowa ustanowienia prawa użytkowania wieczystego Gruntu jest umową odpłatną, która nie będzie kreowała przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia ze strony Miasta na rzecz Spółdzielni.

Przychód nie powstanie również w przypadku przeniesienia przez Miasto na rzecz Spółdzielni prawa własności Budynku posadowionego na przedmiotowym Gruncie.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2) Ustawy o podatku CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (\`(...)\`).

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 5 Ustawy o podatku CIT, wartość otrzymanych nieodpłatnie rzeczy lub praw określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania. Przy czym wartością rzeczy lub praw częściowo odpłatnych stanowiącą przychód podatnika jest różnica między wartością tych rzeczy lub praw ustalonych według ww. zasad a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 12 ust. 5a Ustawy o podatku CIT).

Podkreślić należy, że pojęcie przychodu oraz nieodpłatnego świadczenia nie jest zdefiniowane w Ustawie o podatku CIT, jednakże zdefiniowało je w praktyce liczne orzecznictwo sądów administracyjnych i doktryna prawa podatkowego.

Przez pojęcie przychodu należy rozumieć wyłącznie takie wartości, które definitywnie powiększają aktywa osoby prawnej tj. charakteryzują się definitywnym przyrostem majątku podatnika (np. wyrok NSA w Warszawie z dnia 27 listopada 2003 r., sygn. III SA 3382/02; Małecki P., Mazurkiewicz M. „CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz.” Wyd. IV, LEX 2013).

W wyroku z dnia 5 maja 2008 r., sygn. I SA/GI 201/08, LEX nr 469703, WSA w Gliwicach stwierdził natomiast, że: "Pojęcie „nieodpłatne świadczenie” na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenie gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”.

Z powyższego wynika, że do powstania przychodu z tytułu otrzymania nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy niezbędne jest wystąpienie zdarzenia prawnego skutkującego definitywnym przysporzeniem majątkowym u podmiotu otrzymującego tę rzecz i jednocześnie, otrzymana w ten sposób korzyść musi być uzyskana kosztem innego podmiotu.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Spółdzielnia, w wyniku zawarcia Umowy nabędzie Grunt wraz z Budynkiem, przy czym Budynek zostanie przeniesiony na rzecz Spółdzielni nieodpłatnie z uwagi na fakt, że Budynek ten został w całości wybudowany ze środków poprzedników prawnych Spółdzielni.

W rezultacie w związku z nabyciem prawa własności Budynku Spółdzielnia nie otrzyma definitywnego przysporzenia majątkowego, bowiem Budynek ten został od początku i w całości wybudowany ze środków poprzedników prawnych Wnioskodawcy.

Podkreślić przy tym należy, że środki te nie zostały zwrócone zarówno Spółdzielni, jak i jej poprzednikom prawnym przez Miasto, będące właścicielem Gruntu, w żadnej formie.

Podkreślenia wymaga również to, że przeniesienie własności Budynku nie dokona się kosztem innego podmiotu, a w szczególności Miasta, ponieważ zdarzenie to nie spowoduje uszczuplenia majątku Miasta, ani nie narazi Miasta na poniesienie żadnych kosztów lub strat.

Co istotne, dla celów podatku CIT Budynek będzie stanowił odrębny od Gruntu, na którym jest posadowiony, środek trwały Spółdzielni.

Budynek ten będzie podlegał amortyzacji zgodnie z przepisami Ustawy o podatku CIT, zgodnie z którymi amortyzacji podlegają również budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie.

Jednocześnie amortyzacji nie będzie podlegał Grunt, który w świetle Ustawy o podatku CIT po jego nabyciu będzie stanowił odrębny od posadowionego na nim Budynków środek trwały Spółdzielni.

Ujęcie podatkowe odzwierciedla w tym przypadku kształt stosunków ekonomicznych, które w szczególności wyznaczają tu ekonomiczną własność Budynku po stronie Wnioskodawcy.

Na gruncie prawa podatkowego, zatem, Budynek jest osobnym składnikiem majątku od Gruntu, na którym jest posadowiony.

Takie ujęcie Budynku oraz Gruntu dla celów podatkowych nie stoi w sprzeczności z cywilistyczną konstrukcją własności nieruchomości, zgodnie z którą budynek stanowi część składową gruntu.

Zasada superficies solo cedit nie stanowi przeszkody do autonomicznego kształtowania skutków podatkowych określonego stanu faktycznego, którego elementem jest określony stan prawny w sposób założony przez ustawodawcę podatkowego w pewnym oderwaniu od układu stosunków cywilnoprawnych.

Odrębne ukształtowanie skutków podatkowych stanowi przejaw autonomii prawa podatkowego wobec prawa cywilnego. Autonomia prawa podatkowego znajduje swoje odzwierciedlenie w linii orzeczniczej zarówno Trybunału Konstytucyjnego, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Dla przykładu w uchwale z dnia 2 kwietnia 2012 r., sygn. II FPS 3/11, NSA wskazał m.in., że to z uwagi na swą niezależność poszczególne gałęzie prawa „(\`(...)\`) to samo zdarzenie faktyczne mogą odmiennie oceniać i przypisywać mu odmienne skutki prawne”.

W rezultacie, na potrzeby przepisów podatkowych Wnioskodawca jest (i będzie) ekonomicznym właścicielem przedmiotowego Budynku.

Ponadto jedynie Spółdzielnia ma prawo do nabycia prawa własności tego budynku, z uwagi na roszczenia wynikające z art. 208 ust 2 Ustawy o gospodarce nieruchomościami oraz z uwagi na wydany przez Sąd Wyrok, który nakazuje Miastu przeniesienie własności Budynku na rzecz Wnioskodawcy.

Zatem po przejściu prawa własności do tego Budynku niemożliwe będzie jego ponowne „nabycie” dla celów podatkowych, ponieważ budynek w tym momencie będzie już stanowił składnik majątku Wnioskodawcy.

W konsekwencji, nie można twierdzić, by Wnioskodawca miał nabyć Budynek nieodpłatnie, czy też częściowo odpłatnie, skoro nakłady na jego wybudowanie zostały poniesione przez poprzedników prawnych Wnioskodawcy.

W wyniku nabycia prawa własności Budynku zharmonizowana zostanie jedynie sytuacja prawna tego budynku z sytuacją prawną Gruntu.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że w przypadku nabycia na podstawie Umowy prawa własności Budynku, pomimo użycia zwrotu „nieodpłatnie”, nabycie prawa własności Budynku nie spowoduje powstania po stronie Spółdzielni przychodu podlegającego opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.