Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/4511-698/15-4/SK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-01-15
Teza: Czy Wnioskodawczyni mogła zaliczyć wydatki poniesione na dobrowolne ubezpieczenie odpowiedzialności cywilnej lekarza za szkody powstałe przy wykonywaniu czynności zawodowych do kosztów uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; lekarze; polisa ubezpieczeniowa; ubezpieczenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) w zw. z art. 16 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 1649) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 2 listopada 2015 r. (data wpływu 4 listopada 2015 r.), uzupełnionym pismem, które wpłynęło dnia 11 grudnia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku na zakup dobrowolnej polisy ubezpieczeniowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku na zakup dobrowolnej polisy ubezpieczeniowej.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), w związku z czym pismem z dnia 24 listopada 2015 r., Nr IPTPB1/4511-698/15-2/SK, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 24 listopada 2015 r. (data doręczenia 3 grudnia 2015 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem, które wpłynęło dnia 11 grudnia 2015 r., nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 10 grudnia 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (ostatecznie przedstawiony w uzupełnieniu wniosku):

Wnioskodawczyni jest lekarzem psychiatrą. Od 1997 r. prowadzi działalność gospodarczą w postaci prywatnej indywidualnej specjalistycznej praktyki lekarskiej pod nazwą Specjalistyczny Gabinet Psychiatryczny…, który znajduje się w …12 lok. 6. Od 2003 r. opisana działalność jest jedynym źródłem dochodu Wnioskodawczyni. Świadczy Ona usługi medyczne pod postacią specjalistycznych psychiatrycznych porad lekarskich w Gabinecie oraz w trakcie wizyt domowych, a także prowadzi psychoterapię.

Dochód ewidencjonowany jest za pomocą kasy fiskalnej oraz prowadzona jest księga przychodów i rozchodów. Do 2014 r. włącznie, Wnioskodawczyni rozliczała się na zasadach ogólnych, a od 2015 r. zgłosiła rozliczenie za pomocą podatku liniowego.

W dniu 29 grudnia 2014 r. Wnioskodawczyni zawarła dwie polisy OC z Powszechnym Zakładem Ubezpieczeń… Oddział Regionalny z siedzibą w …w ramach oferty grupowej ubezpieczyciela dla lekarzy członków … Izby Lekarskiej, przeznaczonej dla lekarzy z pierwszej grupy ryzyka (nieświadczących usług zabiegowych) na okres ubezpieczenia od 1 stycznia do 31 grudnia 2015 r., w tym:

*   ubezpieczenie OC obowiązkowe, w zakresie ubezpieczenia zgodnym z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2011 r. w sprawie obowiązkowego ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej podmiotu wykonującego działalność leczniczą (minimalna suma gwarancyjna ubezpieczenia OC w okresie ubezpieczenia nie dłuższym niż 12 miesięcy, wynosi równowartość w złotych 75 000 EUR w odniesieniu do jednego zdarzenia oraz 350 000 EUR w odniesieniu do wszystkich zdarzeń) oraz

*   ubezpieczenie dobrowolne, udzielające ochrony ubezpieczeniowej z tytułu odpowiedzialności cywilnej za szkody wyrządzone przez ubezpieczonego, który podlega obowiązkowemu ubezpieczeniu odpowiedzialności cywilnej w zakresie:
    
    *   nieobjętym tym obowiązkowym ubezpieczeniem odpowiedzialności cywilnej,
    
    *   objętym tym obowiązkowym ubezpieczeniem odpowiedzialności cywilnej, jednak wyłącznie w zakresie szkód, które nie mogą być zaspokojone z tytułu tego obowiązkowego ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej z powodu wyczerpania sumy gwarancyjnej (ubezpieczenie nadwyżkowe) do sumy gwarancyjnej 1 500 000 PLN.

W przekonaniu Wnioskodawczyni dopiero dodatkowe dobrowolne ubezpieczenie OC, do wyżej wymienionej sumy gwarancyjnej wobec ryzyka wynikającego z leczenia zaburzeń psychicznych i związanych z tym ewentualnych roszczeń pacjentów, właściwie zabezpiecza źródło przychodów w postaci prowadzonej działalności, ponieważ suma określona w ubezpieczeniu obowiązkowym jest sumą minimalną i nieadekwatną do występującego ryzyka oraz możliwych roszczeń. Dodatkowo również pacjenci zdecydowanie wolą korzystać z placówki dającej pewność, że w przypadku powstania szkody z winy lekarza prowadzącego działalność, mają zagwarantowane odszkodowanie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy Wnioskodawczyni mogła zaliczyć wydatki poniesione na dobrowolne ubezpieczenie odpowiedzialności cywilnej lekarza za szkody powstałe przy wykonywaniu czynności zawodowych do kosztów uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawczyni, przedstawionym ostatecznie w uzupełnieniu wniosku, wydatki poniesione na dobrowolne ubezpieczenie odpowiedzialności cywilnej lekarza za szkody powstałe przy wykonywaniu czynności zawodowych, tak jak wydatki poniesione przy ubezpieczeniu obowiązkowym, można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), za koszty uzyskania przychodu uznaje się koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania, czy zabezpieczenia źródła tych przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Wszystkie trzy wymogi są spełnione poprzez:

*   zachęcenie pacjentów wyższą jakością usług, wynikającą z odpowiedniego zabezpieczenia w wypadku szkód powstałych wskutek leczenia przez Wnioskodawczynię, oraz

*   zachowanie i zabezpieczenie działalności przed skutkami ewentualnych roszczeń, skuteczniejsze niż wynika to jedynie z obowiązkowej zawodowej polisy OC, która w ocenie Wnioskodawczyni jest niewystarczająca.

Obowiązek posiadania ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej lekarzy wprowadza art. 35 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej z dnia 30 sierpnia 1991 r. (t. j. Dz. U. z 2007 r., Nr 14, poz. 89, z późn. zm.) oraz art. 136b ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (t. j. Dz. U. z 2008 r., Nr 164, poz. 1027, z późn. zm.).

Zawarte przez Wnioskodawczynię ubezpieczenie jest zgodne w swoim zakresie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2011 r. w sprawie obowiązkowego ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej podmiotu wykonującego działalność leczniczą.

Rozporządzenie to określa minimalną dopuszczalną kwotę ubezpieczenia, poniżej której praca lekarza nie jest dopuszczalna, a w interesie odpowiedniego zabezpieczenia lekarza i pacjenta suma ta powinna być wyższa. W związku z tym, że obowiązkowa polisa OC nie chroni w wystarczającym stopniu majątku firmy, istnieją przesłanki do zabezpieczenia go dodatkowo dobrowolna polisą.

Ponadto poniesione na ubezpieczenie OC wydatki nie występują w tzw. negatywnym katalogu kosztów uzyskania przychodów (art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Oznacza to, że zaliczenie wydatków do kosztów podatkowych jest możliwe, jeżeli zostaną spełnione kryteria wynikające z wyżej wymienionego przepisu. Zatem, kosztem uzyskania przychodów są wszystkie wydatki, których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów i nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na wnioskodawcy, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas, gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu niedopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Podatnik kwalifikując poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów powinien kierować się podstawową zasadą zaistnienia związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesionym kosztem, a możliwością osiągnięcia z tego tytułu przychodu, albowiem to na nim spoczywa ciężar udowodnienia, że jego poniesienie ma (lub może mieć) wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów).

Ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem ich poniesienia, jakim jest osiągnięcie przychodu.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   być właściwie udokumentowany.

W przypadku źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni jest lekarzem psychiatrą i od 1997 r. prowadzi działalność gospodarczą w postaci prywatnej indywidualnej specjalistycznej praktyki lekarskiej.

W dniu 29 grudnia 2014 r. Wnioskodawczyni zawarła dwie polisy OC w ramach oferty grupowej ubezpieczenia dla lekarzy członków Izby Lekarskiej, przeznaczonego dla lekarzy z pierwszej grupy ryzyka (nieświadczących usług zabiegowych) na okres ubezpieczenia od 1 stycznia do 31 grudnia 2015 r., w tym:

*   ubezpieczenie OC obowiązkowe, w zakresie ubezpieczenia zgodnego z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2011 r. w sprawie obowiązkowego ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej podmiotu wykonującego działalność leczniczą (minimalna suma gwarancyjna ubezpieczenia OC w okresie ubezpieczenia nie dłuższym niż 12 miesięcy, wynosi równowartość w złotych 75 000 EUR w odniesieniu do jednego zdarzenia oraz 350 000 EUR w odniesieniu do wszystkich zdarzeń) oraz

*   ubezpieczenie dobrowolne, udzielające ochrony ubezpieczeniowej z tytułu odpowiedzialności cywilnej za szkody wyrządzone przez ubezpieczonego, który podlega obowiązkowemu ubezpieczeniu odpowiedzialności cywilnej w zakresie:
    
    *   nieobjętym tym obowiązkowym ubezpieczeniem odpowiedzialności cywilnej,
    
    *   objętym tym obowiązkowym ubezpieczeniem odpowiedzialności cywilnej, jednak wyłącznie w zakresie szkód, które nie mogą być zaspokojone z tytułu tego obowiązkowego ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej z powodu wyczerpania sumy gwarancyjnej (ubezpieczenie nadwyżkowe) do sumy gwarancyjnej 1 500 000 PLN.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że wydatki na zakup dobrowolnej polisy ubezpieczeniowej z tytułu ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, nie zostały ujęte w katalogu wydatków nieuznawanych za koszt uzyskania przychodów, zawartym w treści art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie stanowi to jednak wystarczającej przesłanki do zaliczenia ponoszonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Konieczne jest także zaistnienie związku przyczynowego między poniesionymi wydatkami, a celem, jakim jest osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Takie rozumienie kosztów uzyskania, oparte na ich istocie ekonomicznej, dominuje we współczesnych ustawodawstwach podatkowych (zob. R. Mastalski, Glosa do wyroku SN z 26 września 1995 r., sygn. akt III ARN 32/95, opublikowana w: OSP, 1997 r., Nr 1, poz. 21).

Analizując racjonalność i celowość poniesionych wydatków na zakup dobrowolnego ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej lekarza za szkody powstałe przy wykonywaniu czynności zawodowych, należy zgodzić się z Wnioskodawczynią, że celem poniesienia powyższych wydatków było przede wszystkim zachowanie i zabezpieczenie źródła przychodów z działalności przed skutkami ewentualnych roszczeń pacjentów.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić zatem należy, że wydatki poniesione na zakup dobrowolnego ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej lekarza za szkody powstałe przy wykonywaniu czynności zawodowych, służące zachowaniu i zabezpieczeniu źródła przychodów z działalności przed skutkami ewentualnych roszczeń pacjentów, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, w myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne, w szczególności obowiązek wykazania, że konkretny wydatek został poniesiony w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu.

Tak więc, jeżeli opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym, wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Dodać jednocześnie należy, że weryfikacja prawidłowości zaliczenia poszczególnych wydatków do kosztów uzyskania przychodów może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w…, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.