Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB2/415-952/08/MCZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-07-24
Teza: Czy przychody osiągnięte w Belgii podlegają zwolnieniu z opodatkowania w Polsce?
Słowa kluczowe: Belgia; dieta; przychód-przychód ze stosunku pracy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana M.G. przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2008r. (data wpływu do tut. Biura 16 maja 2008r.), uzupełnionym w dniu 17 czerwca 2008r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad opodatkowania wynagrodzenia pracownika oddelegowanego do pracy w Belgii - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 maja 2008r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad opodatkowania wynagrodzenia pracownika oddelegowanego do pracy w Belgii. Wnioskodawca , bez wezwania, pismem z dnia 10 czerwca 2008r. (data wpływu do tut. Biura odpowiednio 17 czerwca 2008r.) sprecyzował zakres w/w wniosku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca ma miejsce zamieszkania w Polsce. Jest pracownikiem zatrudnionym w polskiej firmie i pracuje na kontrakcie w Belgii. Firma, w której jest zatrudniony jest zarejestrowana w Belgii. Od uzyskanych w Belgii dochodów od wynagrodzenia za pracę i od otrzymanych diet wnioskodawca płaci podatek w Belgii. W umowie o pracę dieta nie jest uwzględniona. Nie jest jednak zarejestrowany w Urzędzie Miasta i nie posiada Belgijskiej Karty Pracy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w/w stanie faktycznym wnioskodawca jest zwolniony z płacenia podatku w Polsce od dochodów uzyskanych na kontrakcie w Belgii jeżeli płaci podatek w Belgii?
2.  Czy to jest zgodne z prawem gdy pracownik pracujący na kontrakcie w Belgii nie jest zarejestrowany w Belgii w Urzędzie Miasta i nie ma belgijskiej karty pracy?
3.  Czy dieta może być wliczona w wynagrodzenie i czy od tej diety firma zarejestrowana w Belgii może pobierać podatek w Belgii?
4.  Jakie są progi podatkowe w Polsce a jakie w Belgii?
5.  Czy pracownik powinien otrzymywać dietę „ do ręki” na własne potrzeby czy też może być ona składnikiem wynagrodzenia wynikającego z umowy o pracę?
6.  Jeśli wnioskodawca będzie musiał zapłacić podatek w Polsce od dochodów z Belgii to w jakim przypadku?
7.  Czy jeżeli wnioskodawca będzie pracował w Belgii tylko 183 to będzie mógł odzyskać podatek dochodowy zapłacony w Belgii?

Wnioskodawca uważa, że pracując na kontrakcie w Belgii i uzyskując tam dochody nie powinien płacić podatku dochodowego w Polsce. Dieta nie powinna być składnikiem wynagrodzenia uzyskanego za pracę poza granicami kraju. Jest nim tylko wynagrodzenie wynikające z umowy o pracę. Dieta to nie jest wynagrodzenie.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Niniejsza interpretacja jest odpowiedzią na pytania nr 1 i 6

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). W myśl art. 4a tej ustawy przepis art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

Wnioskodawca pracuje w Belgii. Zgodnie z art. 15 ust. 1 konwencji między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikaniu podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku podpisanej w Warszawie dnia 20 sierpnia 2001r. (Dz. U. z 2004r. Nr 211, poz. 2139) z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 18 i 19 pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie (Polska) otrzymuje za pracę najemną, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba, że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie (Belgia). Jeżeli praca jest tam wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie (Belgia).

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 tej konwencji bez względu na postanowienia ustępu 1 wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie (Polska) otrzymuje za pracę najemną wykonywaną w drugim Umawiającym się Państwie(Belgia), podlegają opodatkowaniu tylko w tym pierwszym Państwie (Polska), jeżeli:

1.  odbiorca przebywa w drugim Państwie (Belgia) przez okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni w okresie dwunastu miesięcy, rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym, i
2.  wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie (Belgia), i
3.  wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie (Belgia).

W rozumieniu w/w konwencji określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność gospodarcza przedsiębiorstwa – art. 5 ust. 1 ww. konwencji. Określenie "zakład" obejmuje w szczególności m.in. fabrykę, warsztat, kopalnię - art. 5 ust. 2 lit. d), e) i f) ww. konwencji. Plac budowy lub prace montażowe stanowią zakład tylko wtedy, jeżeli trwają dłużej niż dwanaście miesięcy – art. 5 ust. 3 tej konwencji.

Natomiast odnośnie obliczania dwunastomiesięcznego okresu, o którym mowa w art. 15 ust. 2 lit. a) ww. konwencji należy zauważyć, że chodzi tu o kolejne 12-miesięczne okresy, a nie o rok podatkowy lub rok kalendarzowy. W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. konwencji, wynagrodzenia pracowników mających miejsce zamieszkania w Polsce podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba, że praca wykonywana jest na terytorium Belgii. Natomiast art. 15 ust. 2 konwencji określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym wynagrodzenia pracowników podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, iż wynagrodzenie pracowników podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust 1 konwencji, czyli w państwie, w którym praca jest wykonywana (w Belgii) oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika (w Polsce).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca jest pracownikiem zatrudnionym na podstawie umowy w polskiej firmie i pracuje na kontrakcie w Belgii. Firma w której jest zatrudniony jest zarejestrowana w Belgii. Od uzyskanych w Belgii dochodów wnioskodawca płaci podatek w Belgii.

Z powyższego nie wynika czy okres pobytu wnioskodawcy w Belgii przekroczył czy nie przekroczył 183 dni w okresie dwunastu miesięcy, rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym. Z wniosku wynika natomiast, że wnioskodawca jest zatrudniony w firmie zarejestrowanej w Belgii i płaci podatki w Belgii. Mając na uwadze zawarte we wniosku informacje, można wnioskować, że przynajmniej jedna z przesłanek, o których mowa w art. 15 ust. 2 ww. konwencji nie została spełniona wobec czego dochody wnioskodawcy uzyskane na kontrakcie w Belgii podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust 1 konwencji, czyli w państwie, w którym praca jest wykonywana (w Belgii) oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika (w Polsce). Z tym, że w Polsce dochody te podlegają opodatkowaniu z uwzględnieniem metody unikania podwójnego opodatkowania wynikającej z umowy polsko-belgijskiej.

Powołana wyżej polsko-belgijska konwencja przewiduje metodę rozliczenia podatku, która ma zapobiec podwójnemu opodatkowaniu (tzw. metodę odliczenia proporcjonalnego).

Zgodnie z art. 23 ust. 2 lit. a) ww. konwencji w przypadku Polski podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób:

1.  Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochody lub posiada majątek, które, stosownie do postanowień niniejszej Konwencji, podlegają opodatkowaniu w Belgii, to Polska zezwoli na: 1. odliczenie od podatku należnego od tej osoby kwoty równej podatkowi od dochodu zapłaconemu w Belgii (w tym, w odniesieniu do dywidend, na warunkach i w granicach przewidzianych przez ustawodawstwo polskie, na odliczenie podatku należnego w Belgii od zysków, z których dywidendy są wypłacane); 2. na odliczenie od podatku należnego od majątku tej osoby kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Belgii. W jednym i w drugim przypadku odliczenie takie nie może jednak przekroczyć tej części podatku od dochodu lub od majątku, jaka została obliczona przed dokonaniem odliczenia i która w zależności od przypadku odpowiada tej części dochodu lub majątku, jaka może być opodatkowana w Belgii.

Jak z powyższego wynika, w odniesieniu do osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce, podwójnego opodatkowania unika się w ten sposób, że jeżeli osiąga ona dochody, które, stosownie do postanowień niniejszej Konwencji, podlegają opodatkowaniu w Belgii, to Polska zezwoli na odliczenie od podatku należnego od tej osoby kwoty równej podatkowi od dochodu zapłaconemu w Belgii. Odliczenie takie nie może jednak przekroczyć tej części podatku od dochodu, jaka została obliczona przed dokonaniem odliczenia i która w zależności od przypadku odpowiada tej części dochodu lub majątku, jaka może być opodatkowana w Belgii.

W ustawie z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) zasadzie tej odpowiada przepis art. 27 ust. 9 i ust. 9a ustawy. Zgodnie z art. 27 ust. 9 tej ustawy jeżeli podatnik, mający miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8 (metody wyłączenia), lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym. Przepisy art. 11 ust. 3 i 4 stosuje się odpowiednio.

W związku z powyższym podatnicy, mający miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, czasowo przebywający za granicą, którzy osiągają dochody ze źródeł przychodów położonych poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, są obowiązani w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym wrócili do kraju, wpłacić zaliczkę na podatek dochodowy stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ( art. 45 ust. 7 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Następnie w myśl art. 45 ust. 1 ww. ustawy podatnicy ci są obowiązani złożyć w urzędzie skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8 (druk PIT -36), wraz z informacją o wysokości dochodów z zagranicy i zapłaconym podatku w roku podatkowym ( druk PIT- ZG). Powyższy obowiązek zadeklarowania do opodatkowania w Polsce dochodów osiągniętych za granicą i opodatkowanych w Belgii wynika z powołanego wyżej art. 23 ust. 2 lit. a) ww. konwencji polsko –belgijskiej.

Podatnicy, mający miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, czasowo przebywający za granicą, którzy osiągają dochody ze źródeł przychodów położonych poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej wypełniając zeznanie podatkowe za dany rok podatkowy są uprawnieni do stosowania przewidzianych w ustawie ulg i zwolnień.

W związku z tym wnioskodawca jest obowiązany dokonać rozliczenia dochodów osiągniętych z pracy w Belgii i wykazać te dochody do opodatkowania w Polsce. Aby uniknąć podwójnego opodatkowania podatek zapłacony w Belgii podlega odliczeniu od podatku do zapłaty w Polsce, ale tylko w proporcji w jakiej podatek zapłacony w Belgii przypada na dochód osiągnięty w Belgii.

Stosownie do postanowień art. 21 ust. 1 pkt 20 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych część przychodów osób, mających miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody ze stosunku pracy, za każdy dzień pobytu za granicą, w którym podatnik pozostawał w stosunku pracy, w kwocie odpowiadającej 30 % diety, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 15. Wysokość, do której ww. diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika wolne są od podatku dochodowego określają rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. z 2002r. Nr 236, poz. 1990 ze zm.) oraz poza granicami kraju (Dz. U. z 2002r. Nr 236, poz. 1991 ze zm.). W przypadku Belgii w 2008r. wysokość diety za dobę podróży wynosi 45 euro. Zwolnienie to nie ma zastosowania do wynagrodzenia pracownika odbywającego podróż służbową poza granicami RP (art. 21 ust. 15 ww. ustawy).

Jak z powyższego wynika zwolnienie to ma zastosowanie do osób czasowo przebywających za granicą w związku z oddelegowaniem ich do pracy za granicę i uzyskujących dochody ze stosunku pracy, wtedy gdy w umowie o pracę określone zostaje inne od dotychczasowego (stałego miejsca pracy pracownika) miejsce świadczenia pracy, tj. miejsce położone poza krajem, w którym znajduje się siedziba pracodawcy i obejmuje ono jedynie część przychodów.

Zatem dla osoby czasowo przebywającej za granicą w związku z oddelegowaniem jej do pracy w Belgii i uzyskującej dochody ze stosunku pracy wolna od podatku dochodowego w Polsce jest część przychodów w kwocie odpowiadającej 30 % diety określonej w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002r.

Równocześnie należy wskazać, że podatnik ustalając dochód uzyskany w Belgii jest obowiązany przeliczając przychód uzyskany w Belgii na złote z uwzględnieniem przepisu art. 11 ust. 3 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a następnie zastosować zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 20 tej ustawy co oznacza, że nie wykazuje on w zeznaniu części przychodu wolnego od podatku dochodowego na podstawie tego przepisu. Zgodnie z art. 11 ust. 3 i 4 ww. ustawy przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursów z dnia otrzymania lub postawienia do dyspozycji podatnika, ogłaszanych przez bank, z którego usług korzystał podatnik, i mających zastosowanie przy kupnie walut. Jeżeli podatnik nie korzysta z usług banku, przychody przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych z dnia uzyskania przychodów, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z zastrzeżeniem ust. 4. Jeżeli bank, z którego usług korzysta podatnik, stosuje różne kursy walut obcych i nie jest możliwe dostosowanie kursu, o którym mowa w ust. 3 zdanie pierwsze, do przeliczenia na złote przychodu uzyskanego przez podatnika stosuje się kurs średni walut obcych z dnia uzyskania przychodu, ogłaszany przez Narodowy Bank Polski.

Od tak uzyskanego przychodu można odliczyć zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy miesięczne koszty uzyskania przychodu ze stosunku pracy. W związku z tym, że wnioskodawca pismem z dnia 10 czerwca 2008r. sprecyzował zakres żądanej interpretacji przepisów prawa podatkowego wycofując pytania nr 2,4 i 7 z wniosku o interpretację prawa podatkowego w zakresie tych pytań wydano odrębne postanowienie. W myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Stosownie do art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego - rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Wobec powyższego, informuje się, że tut. organ podatkowy na podstawie 14b § 1 i § 6 Ordynacji podatkowej nie jest uprawniony do dokonania interpretacji przepisów belgijskiego prawa podatkowego w tym zasad opodatkowania w Belgii diet wypłacanych pracownikom polskim przebywającym na kontrakcie w Belgii przez firmę zarejestrowana w Belgii oraz z zakresu prawa pracy w części dotyczącej zawierania umów o pracę, czyli odpowiedzi na pytania nr 3 i 5. W tym zakresie wydano odrębne postanowienie.

Wobec tego po rozpatrzeniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wydano:

*   niniejszą interpretację indywidualną stanowiąca odpowiedź na pytanie nr 1 i 6,
*   postanowienie w zakresie pytań nr 2, 4 i 7,
*   postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w zakresie pytań nr 3 i 5.

W związku z dołączeniem do wniosku kserokopii dokumentów, należy zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.