Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.432.2023.1.IK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-10
Teza: Uznanie nieodpłatnego świadczenia na rzecz Gminy za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi na Dokumentację nieodpłatnie przekazaną Gminie.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku naliczonego od zakupu; świadczenie-nieodpłatne świadczenie usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Nieodpłatne świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 2-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

9 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie uznania nieodpłatnego świadczenia na rzecz Gminy za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi na Dokumentację nieodpłatnie przekazaną Gminie.

**Opis zdarzenia przyszłego**

Zakład Komunalny … z o. o. (dalej: „Wnioskodawca” albo „Spółka”) jest spółką prawa handlowego, w której 100% udziałów posiada Gmina …(dalej jako: Gmina).

Zarówno Gmina jak i Spółka są czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami VAT.

Gmina posiada 100% pokrycie siecią wodociągową, jednak ciągle powstają na jej obszarze nowe rurociągi dostarczające wodę do kolejnych obszarów i poprawiające bezpieczeństwo dostaw wody. Systematycznie rozbudowywany jest także system kanalizacji sanitarnej. Gmina jest obecnie w trakcie realizacji programu kompleksowego rozwiązania problemu gospodarki ściekowej - skanalizowanie Gminy jest na poziomie około 55%.

Zasadniczo zadania własne Gminy z zakresu gospodarki wodno - ściekowej realizowane są za pośrednictwem Spółki. Spółka prowadzi działalność w zakresie:

\- transportu publicznego;

\- zaopatrzenia w wodę;

\- odbioru ścieków;

\- prac porządkowych,

świadczoną na rzecz mieszkańców Gminy \`(...)\`

Zgodnie z powstałymi kilka lat temu planami, Spółka zamierzała przeprowadzić inwestycję pn. „(…)” (dalej jako: Inwestycja). W związku z tym Spółka przygotowała projekt budowlany przedsięwzięcia.

W szczególności Spółka zleciła S. Sp. z o.o. Sp. k. opracowanie dokumentacji projektowej dla inwestycji (Dokumentacja). Spółka nabyła do Dokumentacji prawa autorskie. Koszty poniesione w związku z rzeczoną inwestycją odniesiono w księgach Spółki na konto inwestycji rozpoczętych (inwestycji w toku).

Wartość projektu opracowanego przez S. Sp. z o.o. Sp. k. wynosi (\`(...)\`) zł netto. Przedmiotem wątpliwości jest wyłącznie podatkowe rozliczenie usług zakupionych od S. Sp. z o.o. Sp. k. Od wszystkich faktur związanych z nabyciem dokumentacji projektowej odliczono VAT.

Inwestycja miała być w zamyśle realizowana przez Spółkę. Natomiast już po zakończeniu prac projektowych Gmina … wystąpiła i otrzymała środki z rządowego Funduszu Inwestycji Lokalnych, w ramach Polskiego Ładu w kwocie 10.000.000 zł na budowę kanalizacji sanitarnej na podstawie ww. Dokumentacji. Wskazane dofinansowanie było dostępne tylko dla jednostek samorządu terytorialnego i ich związków, a nie dla spółek komunalnych.

W okresie, gdy Dokumentacja była już nabyta przez Wnioskodawcę, doszło do zmiany koncepcji realizacji Inwestycji. Zgodnie z obecnym planem, Gmina środki uzyskane z ww. Funduszu przeznaczy na realizację Inwestycji, tzn. wybuduje kanalizację sanitarną z tych właśnie środków, po czym przekaże gotową sieć kanalizacji (Inwestycję) Spółce w dzierżawę.

Aby zoptymalizować ekonomiczne koszty Inwestycji, Gmina nie będzie zamawiać nowej dokumentacji projektowej, lecz skorzysta już z istniejącej Dokumentacji. Z uwagi na fakt, że Spółka jest posiadaczem praw autorskich do projektu, dojdzie do użyczenia Dokumentacji w formie ustanowienia nieodpłatnej licencji na rzecz Gminy. Jest to działanie racjonalne i gospodarne.

Elementem stanu faktycznego jest okoliczność, że wybudowana Inwestycja z pewnością zostanie wydzierżawiona Spółce i będzie przez nią wykorzystywana w działalności gospodarczej przedsiębiorstwa wodociągowego Wnioskodawcy. Na obszarze Gminy nie działa inne przedsiębiorstwo wodociągowe, mogące świadczyć usługi w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków na podstawie stosownych zezwoleń. Czynsz dzierżawny za Instalację zostanie ustalony w oparciu o wartość nakładów na wytworzenie Inwestycji, jako odpowiedni procent tej wartości, zatem jako procent wszelkich kosztów wybudowania Inwestycji - z pominięciem Dokumentacji projektowej, uzyskanej bez wynagrodzenia.

Należy wyraźnie zaznaczyć, że powyższy opis dotyczy zdarzenia przyszłego. Na dzień składania niniejszego wniosku:

1\. Nie została zawarta umowa udzielenia licencji na Dokumentację,

2\. Nie zakończono jeszcze realizacji robót budowlanych, do wykonania których niezbędna jest Dokumentacja,

3\. Nie zawarto umowy dzierżawy sieci, bowiem jej zawarcie nastąpi po wykonaniu urządzenia.

Dla ziszczenia się opisywanego zdarzenia przyszłego niezbędne jest uzyskanie przez Spółkę interpretacji indywidualnej w tym zakresie.

Celem precyzyjnego wyjaśnienia konieczne jest także wskazanie, że udostępnienie Dokumentacji Gminie będzie miało charakter nieodpłatny i nie będzie miało bezpośredniego wpływu na wysokość przyszłego czynszu dzierżawnego, który zostanie ustalony wyłącznie w oparciu o poniesione przez Gminę koszty realizacji inwestycji. Wobec powyższego, mając na uwadze nieodpłatność udostępnienia Dokumentacji, fakt ten będzie neutralny w kontekście przyszłego ustalania wzajemnych zobowiązań z tytułu umowy dzierżawy.

Należy także mieć na uwadze, że nieodpłatne przekazanie Dokumentacji Gminie wpłynie w efekcie na minimalizację wydatków środków publicznych, bowiem umożliwi Gminie uniknięcie wydatku, który został już poniesiony przez Spółkę. Ponadto, konieczność nabycia przez Gminę niezbędnych do wykonania inwestycji dokumentów (niezależnie czy będzie to nowa dokumentacja, której wykonanie zleci Gmina, czy też Spółka udzieliłaby odpłatnej licencji Gminie) w efekcie doprowadzi do wzrostu poniesionych przez Gminę wydatków na realizację inwestycji, co mogłoby przełożyć się na wysokość przyszłego czynszu dzierżawnego, który to koszt będzie następnie uwzględniany przy kalkulacji taryf w sposób określony w Rozporządzeniu Ministra Gospodarki Morskiej i Żeglugi Śródlądowej z dnia 27 lutego 2018 r. w sprawie określania taryf, wzoru wniosku o zatwierdzenie taryfy oraz warunków rozliczeń za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1074). Udzielenie nieodpłatnej licencji pozwoli więc z jednej strony na uniknięcie niepotrzebnego wydatkowania środków publicznych, a ponadto wpłynie na realizację wynikającego z ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków obowiązku ochrony interesów odbiorców przed nieuzasadnionym wzrostem cen.

Dokumentacja projektowa opracowana przez S. Sp. z o.o. Sp. k. miała służyć działalności opodatkowanej podatkiem VAT a w związku z udostępnieniem licencji Gminie wykorzystana będzie do nieodpłatnego świadczenia usług na cele pośrednio związane z działalnością gospodarczą.

Zmiana podmiotu realizującego inwestycję oraz nieodpłatne udzielenie licencji na Dokumentację nie wpłynie w żaden sposób na zmianę planowanego efektu, którego osiągnięcie stanowiło przyczynę nabycia Dokumentacji przez Spółkę. Urządzenie kanalizacyjne zostanie bowiem zrealizowane, oraz będzie wykorzystywane przez Spółkę w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Celem podstawowym realizacji inwestycji jest zapewnienie mieszkańcom Gminy … dostępu do kanalizacji sanitarnej. Powyższe założenie przekłada się zaś na zwiększenie ilości odbiorców, na rzecz których Spółka świadczyć będzie podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT usługi w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków.

Należy więc podkreślić, że powyższy efekt zostanie osiągnięty niezależnie od tego, czy Spółka sama zrealizowałaby inwestycję objętą Dokumentacją, czy też zostanie ona zrealizowana przez Gminę.

W kontekście powyższego zdarzenia przyszłego powstała wątpliwość odnośnie odliczenia podatku VAT od transakcji dokumentujących zakup Dokumentacji.

**Pytania**

1\. Czy udzielenie nieodpłatnej licencji przez Spółkę będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy VAT?

2\. Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia VAT od zakupu Dokumentacji budowlanej Inwestycji, również w sytuacji, gdy zostanie ona wykorzystana do udzielenia nieodpłatnej licencji Gminie?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Stanowisko własne podatnika do pytania 1

Nieodpłatane udzielenie licencji NIE będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy VAT, ponieważ świadczenie to będzie odbywało się w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

Uzasadnienie stanowiska do pytania 1

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się w szczególności przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary - na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy VAT - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy VAT, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej. Każde zatem świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi za wynagrodzeniem, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Ustawa VAT przewiduje także sytuacje (zob. art. 8 ust. 2 ustawy VAT), w których również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług i jako takie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 cytowanego przepisu, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT) jako spółka prawa handlowego, której głównym przedmiotem działalności jest działalność przedsiębiorstwa wodociągowo - kanalizacyjnego, tj. świadczenie odpłatnych usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz zbiorowego odprowadzania ścieków.

W ramach definicji działalności gospodarczej występują również czynności, które same w sobie nie generują opodatkowania podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak ich charakter powoduje, że nie sposób ich wyłączyć z działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, a co za tym idzie działalności dającej prawo do odliczenia podatku naliczonego; chodzi w tym miejscu o czynności nieodpłatne.

W działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT nie mieszczą się natomiast działania wykonywane w charakterze organu władzy publicznej oraz działalność na cele prywatne, która nie jest opodatkowana.

W kontekście skutków udzielenia nieodpłatnej licencji na wykorzystanie Dokumentacji przez Gminę realizującą Inwestycję należy zwrócić w szczególności uwagę, że art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy VAT przewidują w określonych w ustawie przypadkach zrównanie skutków podatkowych czynności odpłatnych oraz określonych czynności (zdarzeń) nieodpłatnych.

W sprawie znaczenie ma treść art. 8 ust. 2 VAT, jako że udzielenie licencji bezsprzecznie stanowi świadczenie usług. Zgodnie z którym to przepisem, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

a. użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

b. nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Analiza przepisu prowadzi do wniosku, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega świadczenie usług na cele inne niż związane z działalnością gospodarczą, m.in. na cele prywatne. Przepis bowiem stanowi, że czynności:

niezwiązane z działalnością gospodarczą podlegają opodatkowaniu jako nieodpłatne świadczenie usług - a co za tym idzie w tym zakresie podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego bowiem czynność taką musi opodatkować,

związane z działalnością gospodarczą (a zatem niepodlegające opodatkowaniu na podstawie wskazanego przepisu) - mieszczą się jednak w zakresie działalności gospodarczej, dające prawo do odliczenia podatku naliczonego poprzez sam fakt związania z działalnością gospodarczą.

Z treści ustawy wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa - użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia - w całości lub w części - podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),

w przypadku świadczenia usług - świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W analizowanej sytuacji mamy do czynienia z pośrednim związkiem nabycia Dokumentacji z prowadzoną działalnością gospodarczą. Orzecznictwo sądów administracyjnych akcentuje, że wykładnia przepisów prowadząca do ograniczenia prawa przedsiębiorcy do odliczenia VAT jedynie do wydatków poniesionych na nabycie towarów i usług służących dalszej odsprzedaży jest niezgodna z celem tych przepisów, jak i samym charakterem podatku VAT. Wydatki mogą mieć bowiem również pośredni związek z prowadzoną działalnością, jeśli całościowo są skorelowane z inwestycją. Potwierdzają to wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 3 września 2019 r., sygn. akt I FSK 592/19, z 13 listopada 2013 r., sygn. akt I FSK 1606/12, z 31 sierpnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1370/16.

Ponadto orzecznictwo wskazuje, że „(\`(...)\`) brak konkretnej transakcji opodatkowanej nie musi zawsze prowadzić do utraty prawa do odliczenia VAT. O pośrednim związku z czynnościami opodatkowanymi mówić można bowiem wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa - mają pośredni związek z działalnością, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby można było uznać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do obrotu osiąganego przez podatnika np. poprzez odsprzedaż, lecz przez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości” (tak: WSA w Warszawie dnia 22 września 2021 r. sygn. III SA/Wa 164/21).

Należy też podkreślić, że podatek od towarów i usług VAT jest podatkiem od zdarzeń ekonomicznych, a nie od czynności prawnych. Regulacja ustawy podatkowej zawiera swoistą regulację, przy czym cywilnoprawne pojęcie własności nie ma zastosowania na gruncie podatkowym. Tyczy się to także analizowanej sprawy, dla której kwestia własności Inwestycji ma drugorzędne znaczenie, istotny jest natomiast aspekt wykorzystania pobudowanych obiektów w działalności gospodarczej Spółki.

I tak, nie może budzić wątpliwości, że Spółka jest przedsiębiorstwem wodociągowo - kanalizacyjnym, posiadającym wszelkie stosowne zezwolenia, bez których prowadzenie działalności jest niemożliwe. Jednocześnie Wnioskodawca jest spółka komunalną, realizującą zadania własne Gminy. Ustawa o samorządzie gminnym oraz ustawa o gospodarce komunalnej przewidują bowiem, że w zakresie wykonywania zadań użyteczności publicznej gmina może wykonywać te zadania za pośrednictwem utworzonych przez siebie w tym celu jednostek organizacyjnych, w szczególności spółek prawa handlowego (art. 9 ust. 1 i 3 ustawy o samorządzie gminnym i art. 2 ustawy o gospodarce komunalnej). Do zadań własnych Gminy - realizowanych poprzez Wnioskodawcę - należy zbiorowe zaopatrzenie w wodę oraz zbiorowe odprowadzenie ścieków. Żaden inny podmiot nie może (nie jest wg obecnego stanu uprawniony) do realizowania tego rodzaju zadań.

Operatorem wszelkich sieci wodociągowych i kanalizacyjnych na obszarze Gminy jest zatem Wnioskodawca, przy czym świadczyć on może usługi za pośrednictwem sieci własnych lub dzierżawionych.

W zarysowanym stanie faktycznym Wnioskodawca zakupił Dokumentację, by samodzielnie zrealizować Inwestycję, która bezsprzecznie ma związek z działalnością gospodarczą. Zmiana okoliczności spowodowała, że to Gmina ostatecznie zrealizuje projekt i wybuduje Inwestycję w oparciu o Dokumentację - udzieloną Gminie w formie nieodpłatnej licencji. Doszło do zmiany przeznaczenia Dokumentacji, w stosunku do pierwotnych zamierzeń.

Inwestycja będzie jednak wybudowana przez Gminę i wykorzystywana przez Spółkę do działalności zarobkowej, nie ma innej alternatywy. Uprawniona jest zatem teza, że zakupiona Dokumentacja, wykorzystana będzie do nieodpłatnego świadczenia usług na cele pośrednio związane z działalnością gospodarczą.

Nieodpłatane udzielenie licencji nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, ponieważ świadczenie to będzie odbywało się w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

Stanowisko własne podatnika do pytania 2

Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia VAT od zakupu Dokumentacji budowlanej Inwestycji, również, gdy zostanie ona wykorzystana do udzielenia nieodpłatnej licencji Gminie, gdyż zachodzą przesłanki pozytywne wystąpienia prawa do odliczenia podatku z art. 86 ust. ustawy VAT, przy braku przesłanek negatywnych tegoż odliczenia.

Uzasadnienie stanowiska do pytania 2

Analizując przepisy ustawy VAT dotyczące prawa do odliczenia VAT należy zauważyć przede wszystkim, że przepis art. 86 ust. 1 ustawy VAT wskazuje, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl przepisu art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a Ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustalenie, czy dany podmiot jest podatkiem podatku od towarów i usług oraz czy prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy VAT jest dokonywane wyłącznie w oparciu o art. 15 VAT tzn. definicja działalności gospodarczej zawarta w innych aktach prawnych nie ma zastosowania w tym przypadku.

Zgodnie z art. 15 ust. 1, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zarówno firma projektowa, jak i Spółka spełniają ten wymóg.

Jak wskazano, działalnością gospodarczą jest działalność gospodarcza obejmująca wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 VAT).

Powtórzyć również należy, że w ramach definicji działalności gospodarczej występują również czynności, które same w sobie nie generują opodatkowania podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak ich charakter powoduje, że nie sposób ich wyłączyć z działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, a co za tym idzie działalności dającej prawo do odliczenia podatku naliczonego; chodzi w tym miejscu o czynności nieodpłatne. W działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT nie mieszczą się natomiast działania wykonywane w charakterze organu władzy publicznej oraz działalność na cele prywatne, która nie jest opodatkowana.

Pośredni związek dokonanych zakupów z działalnością podatnika występuje natomiast, gdy zakup towarów i usług nie skutkuje ich bezpośrednią sprzedażą, lecz ma ogólny wpływ na działanie podatnika i przyczynia się do generowania sprzedaży opodatkowanej (dającej prawo do odliczenia). Takimi najczęściej spotykanymi wydatkami są wydatki o charakterze ogólnym, w tym koszty gospodarcze i administracyjne, umożliwiające funkcjonowanie działalności podatnika; katalog zdarzeń pośrednio związanych z działalnością gospodarczą nie ma jednak charakteru zamkniętego.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa - mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym.

Aby jednak można było wskazać, iż określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu.

O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

W opisanym zaś stanie faktycznym związek taki zachodzi w sposób pośredni, gdyż co prawda udostępnienie nieodpłatnej licencji na Dokumentację budowlaną nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez Wnioskodawcę, aczkolwiek poprzez wpływ na zwiększenie liczby odbiorców usług kanalizacyjnych przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, przyczyni się w szerszej perspektywie do generowania obrotu.

Niewątpliwie wydatki poniesione na zakup Dokumentacji budowlanej na budowę określonej sieci kanalizacyjnej, będącej przedmiotem licencji, są wydatkami o charakterze ogólnym, które mają pośredni związek, o którym mowa powyżej. W opisanym stanie faktycznym związek przyczynowo-skutkowy ma charakter pośredni, gdyż co prawda zakup Dokumentacji nie jest bezpośrednio związany z opodatkowaną podatkiem VAT działalnością gospodarczą podatnika w zakresie oczyszczania ścieków, co stanowi warunek sine qua non odliczenia podatku VAT, to jednak tego typu wydatki są związane pośrednio z opodatkowaną działalnością Wnioskodawcy.

Działalność Wnioskodawcy w zakresie świadczenia usług wodociągowych i kanalizacyjnych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Spółka jest monopolistą w zakresie usług oczyszczania ścieków za pośrednictwem sieci kanalizacyjnych (monopol naturalny). Żaden inny podmiot nie może (nie jest uprawniony) do świadczenia takich usług.

Usługi muszą być przy tym świadczone zawsze za wynagrodzeniem, przy czy wysokość wynagrodzenia określają normatywne taryfy za wodę i ścieki. Jednocześnie Gmina, która wybuduje sieci na podstawie Dokumentacji, realizuje ustawowe obowiązki w zakresie odprowadzania ścieków i zaopatrzenia w wodę poprzez powołaną w tym celu Spółkę. Wnioskodawca ma zatem pewność, Iż udzielenie licencji na Dokumentację w efekcie będzie skutkować zwiększeniem się bazy klientów oraz wpływów (obrotu) z tytułu sprzedaży usług kanalizacyjnych.

W efekcie Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od zakupu dokumentacji również, gdy udzielona zostanie nieodpłatna licencja na ową Dokumentację wspólnikowi Wnioskodawcy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1570), zwanej dalej ustawą lub ustawa o VAT,

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy,

przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy,

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów w art. 7 ust. 2 ustawy oraz - w przypadku świadczenia usług w art. 8 ust. 2 ww. ustawy.

Według art. 7 ust. 2 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2) wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy,

za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Interpretując ww. art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, stwierdzić należy, że opodatkowaniu podlegać powinno, jako odpłatne świadczenie usług, użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza (w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników), jeżeli przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, w całości lub w części, przy nabyciu tych towarów, ich imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

Tylko łączne zaistnienie ww. przesłanek umożliwia objęcie zakresem opodatkowania VAT usług świadczonych nieodpłatnie. Jeśli jeden z tych warunków nie jest spełniony, to wówczas takie świadczenie usług będzie nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Analizując natomiast treść powołanego art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, należy zauważyć, że dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej przepisu istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności, jakie w danej sprawie występują.

Zatem, aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, tj. za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika. Opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością.

Przez świadczenie usług niezwiązanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy rozumieć takie świadczenie usług, które odbywa się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności.

Natomiast przez usługi związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, należy rozumieć te usługi, które są wykonywane nieodpłatnie w związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej podatnika, potrzebami związanymi z funkcjonowaniem prowadzonego przedsiębiorstwa. W tym więc aspekcie winny być rozpatrywane działania podejmowane przez dany podmiot.

W świetle powyższego, oceniając, czy dana usługa służy działalności przedsiębiorstwa podatnika, należy zbadać, czy jest ona dla tego celu niezbędna, jak również zważyć, czyja korzyść jest dominująca.

Za usługi dokonane do celów działalności gospodarczej należy uznać takie, które mają związek z potrzebami tej działalności. Związek z działalnością gospodarczą mają natomiast takie czynności, których wykonanie jest celowe dla osiągnięcia bądź poprawienia efektów tej działalności. Ta celowość istnieć może również wtedy, gdy taka usługa nieodpłatna nie jest niezbędna do osiągnięcia efektu działalności gospodarczej, ale obiektywnie może na te efekty wpływać.

Zatem należy stwierdzić, że opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością, a więc nie mają wpływu na przyszłe obroty przedsiębiorstwa, jego zyski, wizerunek, odbiór przez kontrahentów.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo Spółką z o. o., w której 100% udziałów posiada Gmina. Na obszarze Gminy ciągle powstają nowe rurociągi dostarczające wodę do kolejnych obszarów i poprawiające bezpieczeństwo dostaw wody. Systematycznie rozbudowywany jest także system kanalizacji sanitarnej. Gmina jest obecnie w trakcie realizacji programu kompleksowego rozwiązania problemu gospodarki ściekowej - skanalizowanie Gminy jest na poziomie około 55%.

Zasadniczo zadania własne Gminy z zakresu gospodarki wodno - ściekowej realizowane są za Państwa pośrednictwem. Zgodnie z powstałymi kilka lat temu planami, zamierzali Państwo przeprowadzić inwestycję pn. „(\`(...)\`)”. W związku z tym zlecili Państwo innej spółce opracowanie dokumentacji projektowej dla inwestycji (Dokumentacja). Nabyli Państwo do Dokumentacji prawa autorskie. Od wszystkich faktur związanych z nabyciem dokumentacji projektowej odliczyli Państwo podatek VAT. Inwestycja miała być w zamyśle realizowana przez Państwa. Natomiast już po zakończeniu prac projektowych Gmina wystąpiła i otrzymała środki z rządowego Funduszu Inwestycji Lokalnych, w ramach Polskiego Ładu na budowę kanalizacji sanitarnej na podstawie ww. Dokumentacji. Wskazane dofinansowanie było dostępne tylko dla jednostek samorządu terytorialnego i ich związków, a nie dla spółek komunalnych. W okresie, gdy Dokumentacja była już nabyta przez Państwa, doszło do zmiany koncepcji realizacji Inwestycji. Zgodnie z obecnym planem, Gmina środki uzyskane z ww. Funduszu przeznaczy na realizacje Inwestycji, tzn. wybuduje kanalizację sanitarną z tych właśnie środków, po czym przekaże gotową sieć kanalizacji (Inwestycję) Państwu w dzierżawę. Aby zoptymalizować ekonomiczne koszty Inwestycji, Gmina nie będzie zamawiać nowej dokumentacji projektowej, lecz skorzysta już z istniejącej Dokumentacji. Z uwagi na fakt, że Państwo są posiadaczem praw autorskich do projektu, dojdzie do użyczenia Dokumentacji w formie ustanowienia nieodpłatnej licencji na rzecz Gminy. Wybudowana Inwestycja z pewnością zostanie Państwu wydzierżawiona i będzie przez Państwa wykorzystywana w działalności gospodarczej przedsiębiorstwa wodociągowego. Na obszarze Gminy nie działa inne przedsiębiorstwo wodociągowe, mogące świadczyć usługi w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków na podstawie stosownych zezwoleń.

Udostępnienie Dokumentacji Gminie będzie miało charakter nieodpłatny i nie będzie miało bezpośredniego wpływu na wysokość przyszłego czynszu dzierżawnego, który zostanie ustalony wyłącznie w oparciu o poniesione przez Gminę koszty realizacji inwestycji. Wobec powyższego, mając na uwadze nieodpłatność udostępnienia Dokumentacji, fakt ten będzie neutralny w kontekście przyszłego ustalania wzajemnych zobowiązań z tytułu umowy dzierżawy. Nieodpłatne przekazanie Dokumentacji Gminie wpłynie w efekcie na minimalizację wydatków środków publicznych, bowiem umożliwi Gminie uniknięcie wydatku, który został już poniesiony przez Spółkę. Ponadto, konieczność nabycia przez Gminę niezbędnych do wykonania inwestycji dokumentów w efekcie doprowadzi do wzrostu poniesionych przez Gminę wydatków na realizację inwestycji, co mogłoby przełożyć się na wysokość przyszłego czynszu dzierżawnego, który to koszt będzie następnie uwzględniany przy kalkulacji taryf w sposób określony w Rozporządzeniu Ministra Gospodarki Morskiej i Żeglugi Śródlądowej z dnia 27 lutego 2018 r. w sprawie określania taryf, wzoru wniosku o zatwierdzenie taryfy oraz warunków rozliczeń za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków. Udzielenie nieodpłatnej licencji pozwoli więc z jednej strony na uniknięcie niepotrzebnego wydatkowania środków publicznych, a ponadto wpłynie na realizację wynikającego z ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków obowiązku ochrony interesów odbiorców przed nieuzasadnionym wzrostem cen.

Dokumentacja projektowa miała służyć działalności opodatkowanej podatkiem VAT a w związku z udostępnieniem licencji Gminie wykorzystana będzie do nieodpłatnego świadczenia usług na cele pośrednio związane z działalnością gospodarczą.

Zmiana podmiotu realizującego inwestycję oraz nieodpłatne udzielenie licencji na Dokumentację nie wpłynie w żaden sposób na zmianę planowanego efektu, którego osiągnięcie stanowiło przyczynę nabycia Dokumentacji przez Spółkę. Urządzenie kanalizacyjne zostanie bowiem zrealizowane, oraz będzie wykorzystywane przez Państwa w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Celem podstawowym realizacji inwestycji jest zapewnienie mieszkańcom Gminy dostępu do kanalizacji sanitarnej. Powyższe założenie przekłada się zaś na zwiększenie ilości odbiorców, na rzecz których świadczyć Państwo będą podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT usługi w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków.

Analiza przedstawionego przez Państwa opisu sprawy na tle powołanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że udzielenia nieodpłatnej licencji na rzecz Gminy nie można rozpatrywać w kategorii dostawy towarów. Zatem, czynność ta stanowi świadczenie usług w rozumieniu powołanego art. 8 ustawy. Z uwagi natomiast na fakt, że opisane przekazanie nastąpi nieodpłatnie, kwestia uznania tej czynności za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług powinna być rozważana na podstawie przepisów art. 8 ust. 2 ustawy.

W przedmiotowej sprawie w sytuacji nieodpłatnego przekazania licencji na rzecz Gminy, dochodzi do nieodpłatnego świadczenia usług związanego z prowadzoną przez Państwa działalnością gospodarczą.

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, kupili Państwo Dokumentację, by samodzielnie zrealizować Inwestycję, która ma związek z działalnością gospodarczą (opodatkowane podatkiem VAT zbiorowe odprowadzenie ścieków). Zmiana okoliczności spowodowała, że to Gmina ostatecznie zrealizuje projekt i wybuduje Inwestycję w oparciu o Dokumentację - udzieloną Gminie w formie nieodpłatnej licencji. Zrealizowana Inwestycja zostanie wydzierżawiona przez Gminę Państwu. A Państwo wykorzystacie Inwestycję do działalności zarobkowej.

Zatem, w analizowanym przypadku związek nieodpłatnego świadczenia usług z potrzebami prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej jest spełniony.

W konsekwencji, nieodpłatne przekazanie licencji nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem, ponieważ nie są spełnione warunki, o których mowa w art. 8 ust. 2 ustawy. Z okoliczności przedstawionych przez Państwa wynika, że przedmiotowe świadczenie ma związek z prowadzoną przez Państwa działalnością gospodarczą.

Zatem nieodpłatne przekazanie na rzecz Gminy licencji nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z ww. art. 86 ust. 1 ustawy o VAT,

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy,

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas, po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Ta warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ustawy prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego, jakim jest wykorzystanie towaru lub usługi do realizacji czynności opodatkowanej podatnika, np. gdy okaże się, że zmieniono przeznaczenie towaru (usługi) i został on ostatecznie wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT lub niepodlegających VAT – spowoduje konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego.

Z uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług wyraźnie wynika, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością opodatkowaną. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa. Mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 str. 1, ze zm.). Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Zasada neutralności podatku VAT, a także kwestia pośredniego związku pomiędzy podatkiem naliczonym VAT a czynnościami opodatkowanymi jako warunku wystarczającego do zachowania prawa do odliczenia VAT były przedmiotem licznych orzeczeń TSUE m.in. wyrok z 15 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95 (Państwo Belgijskie v. Ghent Coal Terminal NV), wyrok z 22 lutego 2001 r. w sprawie C-408/98 (Abbey National plc v. Commissioners of Customs & Excise), wyrok z 26 maja 2005 r. w sprawie C-465/03 (Kretztechnik AG v. Finanzamt Linz), wyrok z 27 września 2001 r. w sprawie C-16/00 (CIBO Participations SA v. Directeur régional des impôts du Nord-Pas-de-Calais). TSUE podkreślał, że co do zasady, prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przysługuje podatnikom wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek poniesionych wydatków ze sprzedażą opodatkowaną. Jednakże, brak bezpośredniego związku z konkretną czynnością podlegającą opodatkowaniu nie wyklucza prawa do odliczenia podatku VAT w przypadku tzw. kosztów ogólnych działania podatnika, o ile koszty te mogą być przypisane do działalności podatnika podlegającej opodatkowaniu VAT.

Podobny pogląd wyraził Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank plc. Trybunał nie miał w tej sprawie wątpliwości, że art. 2 Pierwszej Dyrektywy i art. 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych, należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika podatku VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa, było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia. W uzasadnieniu tego wyroku Trybunał wyjaśnił, że w przypadku gdy podatnik dokonuje transakcji, w odniesieniu do których podatek VAT podlega odliczeniu oraz transakcji nie dających podstaw do odliczenia podatku naliczonego, podatnik może dokonać odliczenia podatku VAT naliczonego od towarów i usług przez niego nabytych w przypadku, gdy towary te pozostają w bezpośrednim związku z transakcjami sprzedaży podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT.

W tym miejscu warto przywołać orzeczenie TSUE z 8 lutego 2007 r. C-435/05 w sprawie Investrand BV przeciwko Staatssecretaris van Financiën, wskazane również przez Wnioskodawcę jako wyraz ugruntowanej linii orzeczniczej w TSUE w zakresie przyznawania prawa do odliczenia podatnikowi nawet w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku.

Należy jednak zauważyć, że w wyroku tym (pkt 23) w pierwszej kolejności TSUE wskazał, że zgodnie z ustalonym orzecznictwem, aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT i określić zakres tego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku, a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia (zob. ww. wyroki: w sprawie Midland Bank, pkt 24; w sprawie Abbey National, pkt 26; oraz wyrok z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie C-32/03 Fini H, Zb.Orz. str. I 1599, pkt 26). Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów lub usług zakłada, iż wydatki poczynione celem ich nabycia stanowiły element cenotwórczy transakcji obciążonych podatkiem należnym, rodzących prawo do jego odliczenia (zob. ww. wyroki: w sprawie Midland Bank, pkt 30, w sprawie Abbey National, pkt 28, jak i wyrok z dnia 27 września 2001 r. w sprawie C-16/00 Cibo Participations, Rec. str. I 6663, pkt 31).

Następnie w pkt 24 wyroku TSUE wskazał, że prawo do odliczenia zostaje zatem również przyznane podatnikowi nawet w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia, gdy koszty omawianych usług stanowią część jego kosztów ogólnych i jako takie stanowią element cenotwórczy dla dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Koszty te w rzeczywistości zachowują bezpośredni i ścisły związek z całą działalnością gospodarczą podatnika (zob. w szczególności ww. wyroki w sprawach Midland Bank, pkt 23 i 31 oraz Kretztechnik, pkt 36).

Ostatecznie jednak TSUE doszedł w tej sprawie do konkluzji, że artykuł 17 ust. 2 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku należy interpretować w ten sposób, że koszty usług doradczych, z których podatnik skorzystał w celu ustalenia kwoty wierzytelności stanowiącej część majątku jego przedsiębiorstwa i związanej ze sprzedażą akcji dokonaną w okresie, w którym nie był on jeszcze podatnikiem podatku VAT, z braku dowodów na to, że wyłączną przyczyną tych usług jest działalność gospodarcza w rozumieniu tej dyrektywy wykonywana przez podatnika, nie wykazują bezpośredniego i ścisłego związku z tą działalnością, a w konsekwencji nie uprawniają do odliczenia podatku VAT, który je obciąża.

W konsekwencji, w opinii Organu, z wyroku tego wynika, że aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT związek pomiędzy zakupami, a działalnością gospodarczą co do zasady powinien być bezpośredni, może być również pośredni jednak tylko gdy zakupy związane są z działalnością gospodarczą („wyłączną przyczyną tych usług jest działalność gospodarcza w rozumieniu tej dyrektywy wykonywana przez podatnika”). W przeciwnym wypadku koszty pośrednie nie wykazują bezpośredniego i ścisłego związku z tą działalnością, a w konsekwencji nie uprawniają do odliczenia podatku VAT, który je obciąża.

Zatem niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie związku pomiędzy zakupami a konkretną transakcją opodatkowaną. Prawo do odliczenia podatku naliczonego powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim działalność podatnika daje to prawo. Aby odliczenie podatku było dopuszczalne, transakcja powodująca naliczenie podatku winna pozostawać w ścisłym związku z transakcjami, które rodzą prawo do odliczenia. W ten sposób prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług zakłada, że poczynione wydatki stanowią element cenotwórczy transakcji obciążonych podatkiem należnym, rodzącym prawo do jego odliczenia.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Za Państwa pośrednictwem realizowane są zadania własne gminy, w zakresie transportu publicznego, zaopatrzenia w wodę, odbioru ścieków, prac porządkowych. Opisana zaś Inwestycja ma zapewnić mieszkańcom Gminy dostęp do kanalizacji sanitarnej. Dokumentacja projektowa nabyta przez Państwa miała służyć działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Jednakże z uwagi na zmiany koncepcji realizowanej inwestycji, to Gmina zrealizuje inwestycję m.in. w oparciu o nabyta przez Państwa Dokumentację projektową, którą Państwo udostępnicie Gminie nieodpłatnie. Następnie Gmina Inwestycję (sieć kanalizacyjną) odda Państwu w dzierżawę.

W przedmiotowej sprawie istnieje racjonalny związek przyczynowo-skutkowy między wydatkami poniesionymi przez Państwa na Dokumentację, którą nieodpłatne w przekażecie Gminie a osiąganym przez Państwa obrotem. To Państwo, dzięki Inwestycji będziecie mogli świadczyć usługi dla większej ilości odbiorców, co przyczyni się do wzrostu sprzedaży.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że będzie Państwu przysługiwać na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na Dokumentację.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.