Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1115/11/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-11-02
Teza: zasadność zastosowania zwolnienia do świadczonych usług szkoleniowych
Słowa kluczowe: kształcenie; usługi-usługi szkoleniowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 sierpnia 2011 r. (data wpływu 8 sierpnia 2011 r.), uzupełnionym w dniu 2 listopada 2011 r. (data wpływu), dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasadności zastosowania zwolnienia do świadczonych usług szkoleniowych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 2 listopada 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasadności zastosowania zwolnienia do świadczonych usług szkoleniowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność w zakresie PKD (2007) 8559.B „Pozostałe formy edukacji gdzie indziej nie sklasyfikowane”. Nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Prowadzi działania w ramach umowy zawartej z Miejskim Ośrodkiem Pomocy Społecznej, której przedmiotem jest „zorganizowanie i przeprowadzenie szkoleń w ramach projektu systemowego współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach POKL 2007-2013” (Poddziałanie 7.1.1). Celem projektu jest aktywizacja społeczno-zawodowa osób zagrożonych wykluczeniem społecznym. W ramach przedmiotu umowy, Spółka zobowiązana jest do zorganizowania i przeprowadzenia szkoleń kompetencyjnych i aktywizujących dla grupy osób w wieku aktywności zawodowej, korzystających ze świadczeń pomocy społecznej. Zakres programowy poszczególnych bloków szkoleniowych obejmuje:

*   trening kompetencji psychospołecznych dla beneficjentów realizujących kontrakty socjalne i program aktywności lokalnej (podniesienie kompetencji osobistych, społecznych i komunikacyjnych, wzbudzenie chęci do działania, budowanie własnego wizerunku, rozpoznawanie mocnych i słabych stron, itp.),
*   edukacja zdrowego stylu życia (podniesienie kompetencji w zakresie rozpoznawania problemu uzależnień i przemocy, radzenia sobie w nowych, trudnych sytuacjach kryzysowych),
*   założenie i prowadzenie grupy wsparcia (m.in. ukierunkowanie na dalsze pozytywne aktywności życiowe),
*   warsztaty zarządzania czasem i budżetem domowym (wypracowanie skutecznych technik zarządzania czasem, w tym czasem pracy, metod zarządzania budżetem domowym),
*   warsztaty podnoszące kompetencje pedagogiczne i wychowawcze,
*   warsztaty grup zabawowych dla beneficjentów mających trudności w wypełnianiu obowiązków rodzicielskich,
*   indywidualne konsultacje z doradcą zawodowym (cel: opracowanie indywidualnych planów działania zawodowego),
*   warsztaty aktywizacji zawodowej (odbudowanie zdolności i nabycie umiejętności niezbędnych do wejścia na otwarty rynek pracy poprzez nabycie umiejętności przygotowania dokumentów aplikacyjnych, przygotowania się do rozmowy kwalifikacyjnej, pozyskiwanie ofert zatrudnienia, dopasowanie swoich kwalifikacji do oczekiwań pracodawcy),
*   warsztaty poszukiwania pracy w warunkach chronionych + wizyta studyjna do zakładu pracy chronionej dla beneficjentów będących osobami niepełnosprawnymi).

Umowa pomiędzy Spółką a MOPS obejmuje tylko część działań zaprogramowanych przez MOPS w projekcie systemowym. Kolejnym etapem realizacji tego projektu będą kursy specjalistyczne: krawieckie, wykończenia wnętrz, nowoczesnego sprzedawcy, prowadzone przez inną firmę wyłonioną w wyniku przetargu. Skierowanie osób na szkolenia specjalistyczne odbywa się na podstawie działań i badań kompetencyjnych przeprowadzonych wcześniej przez Spółkę. Planowane rezultaty projektu, to: wzrost kompetencji społecznych i zawodowych, nabycie umiejętności i kwalifikacji niezbędnych do świadczenia pracy i podjęcia zatrudnienia, podniesienie motywacji do wejścia na otwarty rynek pracy, nabycie umiejętności liderskich.

Projekt finansowany jest w całości ze środków publicznych i wykonywany w interesie publicznym. Płatności dokonywane są przelewem bezpośrednio z konta MOPS na konto Spółki, na podstawie wystawionych faktur. Ponadto uczestnicy szkoleń nie ponoszą żadnych kosztów związanych z uczestnictwem w działaniach.

Celem szkolenia jest m. in. przekwalifikowanie zawodowe osób aktualnie nieaktywnych zawodowo. W świetle przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, określonych w art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) 282/2011, zwolnione są „Usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia”.

Wiedza zdobyta na szkoleniach prowadzonych przez Spółkę (w tym: komunikacja, przedsiębiorczość, budżet domowy, kompetencje społeczne, tworzenie dokumentów - w tym aplikacyjnych, autoprezentacja, radzenie sobie ze stresem, odpowiedzialność, zaradność, asertywność i in.) ma na celu uzyskanie i uaktualnienie umiejętności - kompetencji koniecznych do podjęcia i wykonywania czynności zawodowych, które zostały sklasyfikowane zgodnie z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 27 kwietnia 2010 r. (Klasyfikacja Zawodów i Specjalności). Szkolenia prowadzone przez Spółkę wpisują się w zakres kształcenia, podnoszenia kwalifikacji, przekwalifikowania w branżach i zawodach: usługi i sprzedaż (w tym: kelnerzy, hostessy, pracownicy usług domowych, gospodarze budynków, osoby do towarzystwa, pracownicy usług osobistych gdzie indziej niesklasyfikowani, sprzedawcy na targowiskach i bazarach, sprzedawcy sklepowi, demonstratorzy wyrobów, agenci sprzedaży bezpośredniej, pracownicy sprzedaży i pokrewni gdzie indziej niesklasyfikowani, opiekunowie dziecięcy, asystenci nauczycieli, pracownicy domowej opieki osobistej, pracownicy opieki osobistej w ochronie zdrowia i pokrewni gdzie indziej niesklasyfikowani). Prace proste (w tym: pomoce domowe i sprzątaczki, pomoce domowe i sprzątaczki biurowe, hotelowe i pokrewne, pracownicy przy pracach prostych gdzie indziej niesklasyfikowani). Prace biurowe (w tym: Pracownicy obsługi biura gdzie indziej niesklasyfikowani).

Według Spółki jest jednoznaczne, iż prowadzone szkolenia są usługą, w której dominuje czynnik pomocy społecznej osobom w trudnej sytuacji na rynku pracy, mający na celu edukację tych osób i szkolenie grupowe (w niektórych przypadkach również indywidualne), przygotowujące te osoby do powrotu na rynek pracy oraz wyboru optymalnych obszarów zawodowych, jak również dalszych form kształcenia.

Oferowane szkolenia są grupową formą szkolenia osób dorosłych i prowadzą do rozpoznania własnego potencjału społeczno-zawodowego, co jest niezbędne w podejmowaniu pracy zarobkowej. Ponadto, działania prowadzone przez wnioskodawcę wpisują się w „Usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej nie sklasyfikowane” PKWiU 85.59.19.0.

W związku z powyższym w uzupełnieniu wniosku zadano następujące pytanie.

Czy przedstawione powyżej stanowisko Spółki dotyczące zwolnienia usługi szkoleniowej od podatku od towarów i usług jest słuszne?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługa szkoleniowa realizowana w ramach projektu, którego głównym celem jest aktywizacja społeczno-zawodowa osób bezrobotnych (zagrożonych wykluczeniem społecznym i zawodowym), jest zwolniona od podatku od towarów i usług. Opisana usługa szkoleniowa spełnia wymogi § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jako „usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane”.

Ponadto – jak ponownie wskazał Spółka - w świetle przepisów wykonawczych do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, tj. w art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) 282/2011, zwolnione są „Usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia”.

W związku z powyższym Spółka uważa, iż w tym przypadku należy stosować zwolnienie od podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Stawka podatku, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 -12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z kolei w świetle ust. 1 pkt 29 ww. artykułu, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

*   oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Ponadto zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73 poz. 392 ze zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem - zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Regulacje art. 43 ust. 1 pkt 26 i 29 ustawy oraz § 13 ust. 1 pkt 20 ww. rozporządzenia, stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE.L. Nr 347), zwolnione jest kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, iż usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy VAT podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli. W żadnym przepisie Dyrektywy nie została jednak wskazana definicja „interesu publicznego”, nie zostały również określone podmioty, które mogą działać „w interesie publicznym”. Oznacza to, że zarówno komercyjne przedsiębiorstwa jaki i niekomercyjne organizacje mogą prowadzić działalność z zakresu „interesu publicznego”.

W tym kontekście wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 szóstej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika„ (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Ponadto należy zaznaczyć, iż w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77/1). Ww. akt, jako rozporządzenie, wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio \[ art. 288 zd. drugie wersji skonsolidowanej Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Traktat z Lizbony) z dnia 9 maja 2008 r. (Dz.Urz. UE.C Nr 115, str. 47)\].

Oznacza to, iż z dniem 1 lipca 2011 r. przepisy tego rozporządzenia stały się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Polski, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy.

Analiza cytowanych regulacji prowadzi do wniosku, iż dla zastosowania zwolnienia od podatku w pierwszej kolejności istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, a następnie spełnienie dodatkowego warunku np. finansowanie ich dofinansowywanie ze środków publicznych.

Krajowe przepisy z zakresu podatku od towarów i usług nie definiują pojęć „kształcenie zawodowe” i „przekwalifikowanie zawodowe”, wobec tego należy odwołać się do regulacji prawa unijnego.

Przepis art. 44 ww. rozporządzenia Rady bezpośrednio wskazuje co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że na podstawie umowy zawartej z Miejskim Ośrodkiem Pomocy Społecznej, Spółka zobowiązana jest do zorganizowania i przeprowadzenia szkoleń kompetencyjnych i aktywizujących dla grupy osób w wieku aktywności zawodowej, korzystających ze świadczeń pomocy społecznej. Zakres programowy poszczególnych bloków szkoleniowych obejmuje: trening kompetencji psychospołecznych dla beneficjentów realizujących kontrakty socjalne i program aktywności lokalnej, edukacja zdrowego stylu życia, założenie i prowadzenie grupy wsparcia, warsztaty zarządzania czasem i budżetem domowym, warsztaty podnoszące kompetencje pedagogiczne i wychowawcze, warsztaty grup zabawowych dla beneficjentów mających trudności w wypełnianiu obowiązków rodzicielskich, indywidualne konsultacje z doradcą zawodowym, warsztaty aktywizacji zawodowej, warsztaty poszukiwania pracy w warunkach chronionych + wizyta studyjna do zakładu pracy chronionej dla beneficjentów będących osobami niepełnosprawnymi. Planowane rezultaty projektu, to: wzrost kompetencji społecznych i zawodowych, nabycie umiejętności i kwalifikacji niezbędnych do świadczenia pracy i podjęcia zatrudnienia, podniesienie motywacji do wejścia na otwarty rynek pracy, nabycie umiejętności liderskich. Projekt finansowany jest w całości ze środków publicznych i wykonywany w interesie publicznym. Płatności dokonywane są przelewem bezpośrednio z konta MOPS na konto Spółki, na podstawie wystawionych faktur. Uczestnicy szkoleń nie ponoszą żadnych kosztów związanych z uczestnictwem w działaniach.

Na tym tle Spółka powzięła wątpliwość dotyczącą zasadności zwolnienia od podatku od towarów i usług ww. usługi szkoleniowej?

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz przepisy ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, że w zakresie ww. usług Spółka nie może korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, gdyż nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Jednak działalność ta spełnia znamiona usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Zatem, jeżeli - jak wskazano we wniosku - usługi świadczone przez Spółkę są w całości finansowane ze środków publicznych, są zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy, a nie jak błędnie wskazano we wniosku na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. Ten ostatni przepis dotyczy bowiem usług dofinansowanych ze środków publicznych w wysokości mniejszej niż 100%, ale równiej lub większej 70%. W związku z powyższym stanowisko Spółki należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.