Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-77/12/15-S/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-03-11
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 10 stycznia 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 1114/12 – stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2011 r. (data wpływu 23 stycznia 2012 r.), uzupełnionym w dniu 12 kwietnia 2012 r. oraz w dniu 11 maja 2012 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 oraz art. 14f § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 2 kwietnia 2012 r. nr ILPB1/415-77/12-2/AP Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 2 kwietnia 2012 r. (skutecznie doręczono w dniu 5 kwietnia 2012 r.), natomiast w dniu 12 kwietnia 2012 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Zainteresowany uzupełnił ww. wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 11 kwietnia 2012 r.).

W piśmie z dnia 10 kwietnia 2012 r., stanowiącym odpowiedź na ww. wezwanie, Zainteresowany wskazał, że w związku z zawarciem (po dacie wpływu do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie) przyrzeczonej umowy sprzedaży 1/4 udziału w prawie wieczystego użytkowania niezabudowanych dwóch działek nr x/x i y/y przedmiot wniosku uległ zmianie ze zdarzenia przyszłego na zaistniały stan faktyczny.

Przeprowadzona przez tut. Organ ponowna analiza wniosku – z uwzględnieniem informacji zawartych w piśmie z dnia 10 kwietnia 2012 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku – wykazała konieczność uzupełnienia braków formalnych wniosku, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa.

W związku z powyższym, pismem z dnia 24 kwietnia 2012 r. nr ILPB1/415-77/12-4/AP Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 24 kwietnia 2012 r. (skutecznie doręczono w dniu 30 kwietnia 2012 r.), natomiast w dniu 11 maja 2012 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Zainteresowany uzupełnił ww. wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 7 maja 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca umową sprzedaży w formie aktu notarialnego w 1995 r. - na prawach wspólności ustawowej wspólnie z byłą małżonką - nabył udział w 1/2 części prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz prawa własności 1/2 budynku biurowego posadowionego na tym gruncie.

Małżeństwo Wnioskodawcy zostało rozwiązane przez rozwód prawomocnym wyrokiem sądu z 30 października 2002 r., a do dnia sporządzenia niniejszego wniosku Wnioskodawca nie zawierał żadnych umów o podział majątku dorobkowego dotyczącego wskazanego wyżej prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz prawa własności budynku.

Wnioskodawca uzyskiwał i uzyskuje przychody z wynajmowania powierzchni biurowej w budynku biurowym niezależnym podmiotom gospodarczym. Przychody z tytułu najmu lokali wykazywane były jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach ogólnych według skali podatkowej, zaś od 2007 roku opodatkowany jest podatkiem liniowym 19%.

W zaświadczeniu o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej w przedmiocie działalności podano m.in. wynajem na własny rachunek. Obrót nieruchomościami nie jest i nie był przedmiotem działalności Wnioskodawcy, a przychodu ze sprzedaży innych nieruchomości nigdy nie osiągnięto.

Budynek biurowy nie był i nie jest wpisany do ewidencji środków trwałych i nie dokonywano od niego żadnych odpisów amortyzacyjnych, a działalność gospodarcza nie została zlikwidowana. Prawo wieczystego użytkowania gruntów nie było wpisane do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a odpisy amortyzacyjne nie były dokonywane.

W sierpniu 2008 r. na wniosek podatnika i pozostałych współwłaścicieli - użytkowników wieczystych - został dokonany podział nieruchomości.

Zgodnie z decyzją zatwierdzającą projekt podziału, w wyniku podziału nieruchomości (jednej działki gruntu) powstało 5 działek gruntu, z czego:

*   dwie działki niezabudowane przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną,
*   jedna działka zabudowana budynkiem biurowym, położona na terenie przeznaczonym pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną oraz
*   dwie działki przeznaczone pod ulicę klasy dojazdowej, które z mocy prawa - art. 98 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami przeszły na własność gminy.

Aktem notarialnym przedwstępną warunkową umową sprzedaży z 27 października 2011 r. Wnioskodawca wraz z pozostałymi współwłaścicielami (byłą żoną oraz małżeństwem -właścicielami 1/2 udziału na prawach wspólności ustawowej) zobowiązał się sprzedać zewnętrznemu, niepowiązanemu podmiotowi, tj. spółce akcyjnej, prawo wieczystego użytkowania gruntu dwóch niezabudowanych działek przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną. Wnioskodawca planuje skuteczne zawarcie przyrzeczonej umowy przenoszącej własność.

Stanowisko Wnioskodawcy o niepodleganiu przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w prawie wieczystego użytkowania oraz udziału w budynku biurowym, wykorzystywanym w działalności gospodarczej, od których to udziałów nie dokonywano odpisów amortyzacyjnych i które nie zostały wpisane do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, jako przychodu z działalności gospodarczej zostało potwierdzone wydanym w 2006 r. na wniosek podatnika na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy Ordynacji podatkowej postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego.

Ponadto z uzupełnienia wniosku wynika, że zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży 1/4 udziału w prawie wieczystego użytkowania niezabudowanych dwóch działek nr x/x i y/y nastąpiło po dacie wpływu przedmiotowego wniosku do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, tj. po dniu 23 stycznia 2012 r.

W uzupełnieniach wniosku wskazano, że dwie niezabudowane działki gruntu, w odniesieniu do których Wnioskodawca był właścicielem 1/4 udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu - działki nr x/xi nr y/y- były wykorzystywane w jednoosobowej działalności gospodarczej Zainteresowanego jako parking i plac manewrowy i były wynajmowane zewnętrznym podmiotom do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przychód uzyskany ze sprzedaży 1/4 udziału w prawie wieczystego użytkowania dwóch niezabudowanych działek gruntu powstałych w wyniku dokonanego w 2008 r. - na wniosek Wnioskodawcy i pozostałych współwłaścicieli - podziału nieruchomości nabytej w 1995 r., na zasadach wspólności ustawowej z małżonką – który nigdy nie był wprowadzony do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawcy oraz od którego nie dokonywano żadnych odpisów amortyzacyjnych, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera ogólną definicję przychodów z działalności gospodarczej, które to przychody co do zasady powinny być opodatkowane na zasadach właściwych dla źródła przychodu w postaci pozarolniczej działalności gospodarczej, a nie na zasadach właściwych dla innych źródeł przychodów.

Zasada określona w art. 14 ust. 1 ww. ustawy doznaje jednak rozwinięcia i uszczegółowienia w następnych ustępach tego artykułu; w szczególności ustęp 2 pkt 1 zawiera regulację określającą, na jakich warunkach do przychodu z działalności gospodarczej zalicza się przychód z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku będących środkami trwałymi, składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1 (czyli takimi, od których podatnicy nie dokonują odpisów amortyzacyjnych, a których wartość początkowa nie przekracza 1.500 zł) oraz wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Przepis ten precyzuje, że odpłatne zbycie tych składników majątku jest przychodem z działalności gospodarczej, jeżeli były one ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, za wyjątkiem tych składników majątku, które w ewidencji nie były ujęte, a których wartość początkowa nie przekraczała 1.500 zł i od których nie dokonywano odpisów amortyzacyjnych oraz spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie.

Zgodnie bowiem z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są między innymi przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku, będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1 cyt. ustawy,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi

– ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych.

Mając na uwadze przywołane przepisy, przychód ze sprzedaży udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu niezabudowanych działek gruntów nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, od których nie dokonywano żadnych odpisów amortyzacyjnych - nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej i może tylko podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych dla przychodów ze sprzedaży nieruchomości niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) i c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do źródeł przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym należy odpłatne zbycie nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli zostało dokonane przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego wybudowanie lub nabycie.

Stosownie do postanowień z art. 10 ust. 2 pkt 3 cytowanej ustawy, przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi kompletną regulację przedmiotowego zakresu opodatkowania zbycia składników majątku wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą. W konsekwencji odpłatne zbycie takich składników majątku wykorzystywanego na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, które nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i ponadto których wartość początkowa nie przekraczała 1.500 zł oraz które nie są spółdzielczym własnościowym prawem do lokalu użytkowego lub udziałem w takim prawie, nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej. Dotyczy to także nieruchomości takich, jak będąca przedmiotem niniejszego wniosku, czyli udziału w niezabudowanej działce gruntu - udziału w prawie wieczystego użytkowania nieruchomości wprawdzie wykorzystywanej przed 2003 r. na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, ale która nie była wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Taki pogląd wypowiedział także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 lutego 2010 r. (II FSK 1507/08).

Ponieważ udziały w prawie wieczystego użytkowania gruntów oraz udział 1/2 w własności budynku biurowym zostały zakupione w 1995 r. oraz nigdy nie były ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości i niematerialnych i nie dokonywano odpisów amortyzacyjnych - to pięcioletni okres wskazany w powołanym art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) cyt. ustawy upłynął z końcem 2000 r.

Wobec powyższego, w myśl powołanych przepisów, przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w prawie wieczystego użytkowania dwóch niezabudowanych działek gruntu nie będzie w ogóle podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na fakt, iż:

*   za datę nabycia planowanych do sprzedaży udziałów w prawie wieczystego użytkowania niezabudowanych działek gruntów, powstałych na wskutek dokonanego w 2008 r. podziału - na zgodny wniosek wszystkich współwłaścicieli - należy przyjąć datę nabycia udziałów podzielonej nieruchomości, tj. 1995 r.
*   udział w prawie wieczystego użytkowania gruntów oraz udział w prawie własności budynku posadowionego na tym gruncie nie zostały wpisane do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a odpisy amortyzacyjne nie były dokonywane.

Stanowisko Wnioskodawcy, że przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu oraz udziału w budynku biurowym, wykorzystywanych w działalności gospodarczej, od których nie dokonywano odpisów amortyzacyjnych i których nigdy nie wprowadzono (wpisano) do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej i z uwagi na upływ pięciu lat, od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie podlega podatkowi dochodowemu od osób fizycznych - zostało potwierdzone wydanym w 2006 r. na wniosek podatnika na podstawie art. 14a § i § 4 ustawy Ordynacji podatkowej postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego.

Reasumując, do opodatkowania przychodu z planowanej przez Wnioskodawcę sprzedaży udziałów w prawie wieczystego użytkowania dwóch niezabudowanych działek gruntu ma zatem zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.), co oznacza, że wobec dokonania sprzedaży po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło nabycie, przychód z tego tytułu nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W uzupełnieniach wniosku Zainteresowany wskazał, iż Jego stanowisko, że przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w prawie wieczystego użytkowania niezabudowanych działek gruntu, wykorzystywanych w działalności gospodarczej, od których nie dokonywano odpisów amortyzacyjnych i których nigdy nie wprowadzono (wpisano) do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej i z uwagi na upływ pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie podlega podatkowi dochodowemu od osób fizycznych, nie ulega zmianie.

W dniu 16 maja 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wydał interpretację indywidualną nr ILPB1/415-77/12-6/AP, w której stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości jest nieprawidłowe.

W interpretacji indywidualnej wskazano, że przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w prawie wieczystego użytkowania dwóch niezabudowanych działek gruntu powstałych w wyniku dokonanego w 2008 roku podziału nieruchomości nabytej w 1995 roku - w części przypadającej na Wnioskodawcę - podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, z uwagi na to, że do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży były one wykorzystywane w działalności gospodarczej.

Pismem z dnia 28 maja 2012 r. Wnioskodawca wezwał Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa w interpretacji indywidualnej z dnia 16 maja 2012 r. nr ILPB1/415-77/12-6/AP. W wyniku ponownej analizy sprawy tut. Organ stwierdził brak podstaw do zmiany ww. interpretacji (odpowiedź na ww. wezwanie z 2 lipca 2012 r. nr ILPB1/415W-65/12-2/AP).

W związku z powyższym, Strona wniosła w dniu 2 sierpnia 2012 r. skargę skierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu za pośrednictwem tut. Organu.

Odpowiedź na skargę została udzielona pismem z 30 sierpnia 2012 r. nr ILPB1/4160-64/12-2/AP.

Po rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wydał wyrok w dniu 10 stycznia 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 1114/12, w którym uchylił zaskarżoną interpretację.

Pismem z dnia 4 marca 2013 r. nr ILRP-007-57/13-2/MT Minister Finansów złożył skargę kasacyjną od wyżej powołanego wyroku WSA, natomiast pismem z dnia 14 października 2014 r. nr ILRP-007-285/14-1/MT cofnięto ww. skargę kasacyjną.

Dnia 17 grudnia 2014 r. do tut. Organu wpłynęło pismo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 12 grudnia 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 1114/12 w sprawie doręczenia prawomocnego orzeczenia i zwrotu akt.

Jak zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny, zasadny okazał się zarzut naruszenia art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. W ocenie Sądu, przepis ten stanowi kompletną regulację z zakresu opodatkowania dochodów za zbycia składników majątku wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Sąd, powołując treść art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. oraz art. 14 ust. 2c u.p.d.o.f., wskazał, że do przychodów z działalności gospodarczej zaliczyć należy przychody z odpłatnego zbycia składników majątku w postaci środków trwałych i wartości niematerialnych prawnych, a w tym środków trwałych i wartości niematerialnych prawnych o wartości początkowej nieprzekraczającej 3.500 zł – które spełniają dodatkowy warunek w postaci ujęcia ich w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, albo też nie spełniają tego warunku jeżeli chodzi o składniki majątku wymienione pod lit. b) ust. 2 art. 14 oraz spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego bądź udział w takim prawie. Art. 14 ust. 2c pozostaje poza zakresem rozważań, ponieważ nie dotyczy zdarzenia opisanego we wniosku.

W ocenie Sądu ustawa wprost określa, kiedy odpłatne zbycie składników majątkowych w postaci środków trwałych i wartości niematerialnych powoduje powstanie przychodu ze źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Co do zasady wymagane jest, ażeby składnik majątku był ujęty w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, a odstąpienie od tego wymogu dotyczy tylko i wyłącznie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego bądź udziału w takim prawie, jak również składników majątkowych, których wartość początkowa nie przekroczyła 3500 zł (a jednocześnie wyniosła co najmniej 1500 zł). Gdy chodzi o wymienione obok składniki majątku, określone w art. 22d ustawy, to można wskazać, że jak wynika z przepisu ust. 2 tego artykułu, składników tych nie wprowadza się do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Sąd zauważył, że jeżeli ustawa podatkowa wyraźnie określa katalog środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których zbycie powoduje powstanie przychodu z działalności gospodarczej, niezależnie od ujęcia ich w ewidencji takich środków i wartości niematerialnych i prawnych, a nie wymieniono w tym zakresie własności budynku niemieszkalnego oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym budynek taki został posadowiony, a także udziałów w tych prawach, to poszerzenie katalogu ustawowego w drodze wykładni (o inne składniki majątku) jest nieprawidłowe. Norma prawna nakazująca uznać za przychód z działalności gospodarczej zbycie składnika majątkowego, niezależnie od ujęcia go w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, ma charakter wyjątku, niepodlegającego wykładni rozszerzającej. Co do zasady bowiem dla uznania powstania przychodu z odpłatnego zbycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, konieczne jest ujęcie tych składników w ewidencji, o której mowa w art. 22n ustawy dochodowej (ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych).

Skoro jednak ustawodawca zdecydował się w przepisie art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. wymienić konkretne (a nie wszystkie) składniki majątkowe nieujęte w ewidencji, których sprzedaż generuje przychód z działalności gospodarczej, to uznał najwyraźniej za zasadną rezygnację z opodatkowania jako przychodu z tej działalności, sprzedaży innych tego rodzaju (nie wpisanych do ewidencji) składników majątkowych.

W świetle przedstawionych rozważań stanowisko Ministra Finansów wyrażone w zaskarżonej interpretacji Sąd uznał za błędne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 10 stycznia 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 1114/12 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Odrębnym źródłem przychodów jest – wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi

– ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie wskazano, że do przychodów z działalności gospodarczej zaliczyć należy przychody z odpłatnego zbycia składników majątku w postaci środków trwałych i wartości niematerialnych prawnych, a w tym środków trwałych i wartości niematerialnych prawnych o wartości początkowej nieprzekraczającej 3.500 zł – które spełniają dodatkowy warunek w postaci ujęcia ich w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, albo też nie spełniają tego warunku jeżeli chodzi o składniki majątku wymienione pod lit. b) ust. 2 art. 14 oraz spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego bądź udział w takim prawie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 1995 roku na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej Zainteresowany wspólnie z byłą małżonką nabył udział w 1/2 części prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz prawa własności 1/2 budynku biurowego posadowionego na tym gruncie. Udział w prawie wieczystego użytkowania gruntu oraz prawo własności 1/2 budynku biurowego nie były wpisane i ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i nie dokonywano od nich żadnych odpisów amortyzacyjnych. W sierpniu 2008 r. na zgodny wniosek Zainteresowanego oraz pozostałych współwłaścicieli nieruchomości - użytkowników wieczystych - został dokonany podział nieruchomości zakupionej w 1995 r. W wyniku podziału nieruchomości powstało 5 działek gruntu, w tym dwie działki niezabudowane przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną. Aktem notarialnym przedwstępną warunkową umową sprzedaży z 27 października 2011 r. Wnioskodawca wraz z pozostałymi współwłaścicielami (byłą żoną oraz małżeństwem - właścicielami 1/2 udziału na prawach wspólności ustawowej) zobowiązał się sprzedać spółce akcyjnej prawo wieczystego użytkowania gruntu dwóch niezabudowanych działek przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną, natomiast zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży udziału w prawie wieczystego użytkowania przedmiotowych działek nastąpiło po dniu 23 stycznia 2012 r. Jak wskazuje Zainteresowany, dwie niezabudowane działki gruntu były wykorzystywane w jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy jako parking i plac manewrowy wynajmowany zewnętrznym podmiotom do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz wskazane wyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że uzyskana przez Wnioskodawcę kwota ze sprzedaży udziału w prawie wieczystego użytkowania dwóch niezabudowanych działek gruntu, które do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży wprawdzie były wykorzystywane w działalności gospodarczej, lecz – co istotne – prawo wieczystego użytkowania gruntów nie było wpisane do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i nie dokonywano odpisów amortyzacyjnych, nie stanowi dla Zainteresowanego przychodu ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W celu określenia skutków podatkowych sprzedaży udziału w prawie wieczystego użytkowania dwóch niezabudowanych działek gruntu należy odnieść się do regulacji zawartych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym należy wskazać, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie powstaje przychód w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz przytoczone regulacje prawne, tut. Organ zauważa, że sprzedaż przez Wnioskodawcę udziału w prawie wieczystego użytkowania dwóch niezabudowanych działek gruntu, nie skutkuje powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nastąpiła ona po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie tego prawa. Należy bowiem wskazać, że ww. pięcioletni termin w odniesieniu do prawa użytkowania wieczystego gruntu nabytego w 1995 roku minął z dniem 31 grudnia 2000 roku.

W związku z powyższym należy wskazać, że przychód – w części przypadającej na Wnioskodawcę – uzyskany ze sprzedaży udziału w prawie wieczystego użytkowania dwóch niezabudowanych działek gruntu powstałych w wyniku dokonanego w 2008 roku podziału nieruchomości nabytej w 1995 roku, w przypadku gdy prawo wieczystego użytkowania gruntów nie było wpisane do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a odpisy amortyzacyjne nie były dokonywane, nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ sprzedaż ta nastąpiła po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału w prawie wieczystego użytkowania nieruchomości.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.