Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-5/10-4/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-03-19
Teza: Czy odpłatność za studia ponoszona przez Przedsiębiorcę może zostać w całości zaliczona w koszty uzyskania przychodu ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; studia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana , przedstawione we wniosku z dnia 22 grudnia 2009 r. (data wpływu 28 grudnia 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 lutego 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty za studia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty za studia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu xx listopada 2009 r. w ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez Prezydenta Miasta zarejestrowana została jednoosobowa działalność gospodarcza Wnioskodawcy.

Jako przedmiot działalności Przedsiębiorcy, zgłoszone zostały następujące rodzaje usług (nomenklatura i symbole zgodne z PKD- 2007):

*   Działalność fizjoterapeutyczna (86.90.A),
*   Pozostała działalność w zakresie opieki zdrowotnej, gdzie indziej niesklasyfikowana (86.90.E),
*   Pozostała pomoc społeczna z zakwaterowaniem (87.90.Z),
*   Pomoc społeczna bez zakwaterowania dla osób w podeszłym wieku i osób niepełnosprawnych (88.10.Z),
*   Pozostała pomoc społeczna bez zakwaterowania, gdzie indziej niesklasyfikowana (88.99.Z),
*   Nauka języków obcych (85.59.A),
*   Technika (85.32.A),
*   Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane (85.59.B),
*   Działalność usługowa związana z poprawą kondycji fizycznej (96.04.Z),
*   Pozostała działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana (96.09.Z).

Z wykształcenia Przedsiębiorca jest fizjoterapeutą.

Tym samym w ramach prowadzonej działalności (w przeważającej części) Wnioskodawca zamierza świadczyć usługi polegające na poprawie zdrowia osób fizycznych poprzez wykorzystanie różnych technik masażu.

Niezależnie od powyższego Wnioskodawca pozostaje pracownikiem Akademii Wychowania Fizycznego , gdzie na Wydziale xxx jest zatrudniony na stanowisku asystenta (pracownik naukowo – dydaktyczny). Na ww. uczelni Wnioskodawca ma także otwarty przewód doktorski. W zakresie obowiązków akademickich Wnioskodawcy, leży przekazanie studentom wiedzy z zakresu masażu klasycznego i leczniczego. Także studia doktoranckie Wnioskodawcy mają na celu poszerzenie jego wiedzy z zakresu masażu leczniczego. W ramach umów zlecenia i umów o dzieło Przedsiębiorca prowadzi także zajęcia na prywatnych uczelniach. Także i tam kształci on studentów w zakresie masażu klasycznego i leczniczego wykorzystując w tym celu wiedzę zdobytą w trakcie studiów magisterskich jak i doktoranckich.

W związku z podjęciem przez Przedsiębiorcę decyzji o założeniu działalności gospodarczej w celu rozszerzenia katalogu świadczonych przez siebie usług, przedsiębiorca zdecydował również o rozpoczęciu dodatkowych 5 - letnich studiów z zakresu osteopatii, tj. holistycznego traktowania pacjenta pod kątem procesu diagnozowania i leczenia manualnego, który kładzie nacisk na rozwiązanie problemów, a nie jedynie skutków związanych z zaburzeniami funkcjonalnymi organizmu człowieka, w celu przywrócenia pełnego zdrowia poprzez likwidację ogólnych dysfunkcji ruchomości w obrębie stawów i tkanek, mających wpływ na pojawienie się choroby lub jej podtrzymanie.

Na uwagę zasługuje fakt, iż wiedza z zakresu osteopatii (jako tzw. metody manualnej alternatywnej względem medycyny konwencjonalnej), w skutek ścisłego programu nauczania obowiązującego na uczelniach wyższych do realizacji którego Wnioskodawca zobowiązany jest jako pracownik naukowy, nie zostanie przez niego wykorzystana w żaden sposób jak tylko poprzez świadczenie usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wiedza i umiejętności zdobyte w trakcie ww. studiów pozwolą Przedsiębiorcy zatem jedynie na poszerzenie oferty handlowej swojej działalności, a nie uzyskanie dodatkowych przychodów z innych źródeł tj. przychodów ze stosunku pracy czy przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

Jako miejsce wykonywania działalności, we wniosku o wpis do ewidencji, Przedsiębiorca wskazał dwie lokalizacje. Jedną stanowi lokal użytkowy wynajmowany od innego przedsiębiorcy. Drugi, to lokal mieszkalny będący współwłasnością w częściach równych Przedsiębiorcy i jego żony. Lokal ten został nabyty przez Przedsiębiorcę i jego żonę jeszcze przed zawarciem małżeństwa.

W celu świadczenia usług fizjoterapeutycznych na wysokim poziomie i w celu zapewnienia pacjentom komfortowych warunków, Przedsiębiorca zdecydował o wykorzystaniu/ udostępnianiu pacjentom następujących pomieszczeń znajdujących się w stanowiącym jako współwłasność lokalu mieszkalnym:

1.  tzw. pokój dzienny – w nim Przedsiębiorca wykonuje zabiegi fizjoterapeutyczne korzystając z zakupionego w tym celu stołu do masażu,
2.  łazienka – dostępna dla pacjentów przed, w trakcie i po zabiegu.

Udostępnienie łazienki wynika z faktu używania przez Przedsiębiorcę różnego rodzaju olejków, oliw i innych preparatów, które natłuszczają skórę pacjentów. Konieczność używania ww. środków uzasadnione jest dobrem pacjenta, jako że brak odpowiedniego natłuszczenia wywołać może skutek w postaci otarć, a przy niektórych metodach masażu wręcz oparzeń skóry. Po zakończonym zabiegu pacjent uprawniony jest zatem skorzystać z łazienki w celu zmycia z siebie ww. preparatów – tak by nie pobrudzić swojej odzieży.

Z uwagi na fakt, iż lokal mieszkalny został nabyty przez Przedsiębiorstwo i jego żonę w okresie przed zawarciem związku małżeńskiego, jako majątek osobisty nie wszedł do majątku wspólnego Przedsiębiorcy i jego żony.

Przedsiębiorca rozlicza się na zasadach ogólnych prowadząc w tym celu podatkową księgę przychodów i rozchodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty za studia.

Czy odpłatność za studia ponoszona przez Przedsiębiorcę może zostać w całości zaliczona w koszty uzyskania przychodu ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powyższe oznacza, iż co do zasady, wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w art. 23 ww. ustawy, stanowić mogą koszty uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi przychodami.

Tym samym, kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać jednak, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Jak się zatem powszechnie przyjmuje, aby wydatek mógł być uznawany za koszt uzyskania przychodu winien spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo- skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Z uwagi na fakt, iż wydatki na studia nie zostały wymienione w katalogu zawartym w art. 23 cyt. ustawy, w przypadku spełnienia pozostałych przesłanek, w opinii Przedsiębiorcy, mogą być one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

O spełnieniu warunku dotyczącego pozostawienie w związku przyczynowo - skutkowym z przychodem świadczy natomiast fakt, iż:

*   wydatek związany jest z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych Przedsiębiorcy, zdobywaniem wiedzy i umiejętności, które zostaną wykorzystane wyłącznie w ramach usług świadczonych przez Przedsiębiorcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej,
*   wydatek nie służy jedynie podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia Przedsiębiorcy, lecz służy rozszerzaniu ilości oferowanych przez Przedsiębiorcę usług (wydatek nie ma zatem charakteru osobistego lecz biznesowy).

W szczególności zdaniem Przedsiębiorcy, nie znajdzie tu zastosowania przepis art. 22 ust. 3 powołanej ustawy, zgodnie z którym jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Przedsiębiorca pragnie zwrócić uwagę na fakt, iż jak zostało już podniesione na wstępie, wiedza zdobyta w trakcie studiów nie będzie wykorzystywana przez Przedsiębiorcę w ramach wykonywania obowiązków wynikających z umowy o pracę zawartej z Akademią Wychowania Fizycznego, czy innych zawieranych przez Przedsiębiorcę umów zlecenia/umów o dzieło. Przedsiębiorca wykonując bowiem obowiązki pracownicze zobowiązany jest realizować ściśle określony, narzucony program kształcenia studentów bez możliwości wykorzystania wiedzy z zakresu medycyny alternatywnej. Wiedza ta i nabyte umiejętności zostaną przez Przedsiębiorcę wykorzystywane wyłącznie w trakcie wykonywania działalności gospodarczej.

Na uwagę zasługuje fakt, iż jak stanowi art. 6 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r.- Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. Nr 164, poz. 1365 ze zm.), „uczelnia ma w szczególności prawo do (…) ustalania planów i programów kształcenia, z uwzględnieniem standardów kształcenia określonych w przepisach wydawanych na podstawie art. 9 pkt 2 i 3.”

Załącznik nr 33 do rozporządzenia Ministra Nauki i Szkolnictwa wyższego z dnia 12 lipca 2007 r. w sprawie standardów kształcenia dla poszczególnych kierunków oraz poziomów kształcenia, a także trybu tworzenia i warunków jakie musi spełniać uczelnia by prowadzić studia międzykierunkowe oraz makrokierunki, przewiduje następujące standardy kształcenia dla przedmiotu – masaż leczniczy:

„treści kształcenia: Masaż – reakcje fizjologiczne, warunki i higiena wykonywania masażu, techniki masażu klasycznego, wskazania i przeciwwskazania. Masaż aparaturowy – urządzenia, metodyka zabiegów. Masaż w środowisku wodnym. Efekty kształcenia – umiejętności i kompetencje: wykonywania podstawowych form masażu leczniczego; opisu i interpretacji teoretycznych podstaw techniki i metodyki masażu leczniczego.”

Tym samym obowiązki pracownicze Przedsiębiorcy ograniczają się do przekazania studentom wiedzy z zakresu klasycznego masażu leczniczego. Co więcej podzielenie się ze studentami wiedzą z zakresu metod masażu alternatywnego narazić może Przedsiębiorcę na odpowiedzialność dyscyplinarną.

Ponadto, na uwagę zasługuje fakt, iż gdyby nawet Przedsiębiorca w sposób świadomy bądź nieświadomy dzielił się wiedzą nabytą w trakcie studiów ze studentami nie wywoła to skutku w postaci wzrostu wynagrodzenia Przedsiębiorcy z tytułu umowy o pracę czy umów zlecenia zawieranych z innymi podmiotami, w których Przedsiębiorca prowadzi zajęcia.

Wykorzystywanie wiedzy z zakresu osteopatii przyniesie tym samym dodatkowy przychód dla przedsiębiorcy jedynie z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej.

Podsumowując, mając na względzie argumenty przedstawione powyżej w opinii przedsiębiorcy jest on uprawniony do zaliczenia w koszty uzyskania przychodu z tytułu działalności gospodarczej całej kwoty odpłatności za studia. Poniesienie tych kosztów znajdzie bowiem przełożenie wyłącznie na przychody osiągane przez Przedsiębiorcę ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, że w zakresie pozostałej problematyki dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych (tj. odpisów amortyzacyjnych oraz sposobu rozliczenia opłat eksploatacyjnych) wniosek rozstrzygnięto interpretacjami indywidualnymi z dnia 19 marca 2010 r. nr ILPB1/415-5/10-5/AG oraz ILPB1/415-5/10-6/AG, natomiast w zakresie problematyki dotyczącej podatku od towarów i usług wniosek został rozstrzygnięty interpretacjami indywidualnymi nr ILPP2/443-1760/09-3/AK i ILPP2/443-1760/09-4/AK z dnia 11 marca 2010 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.