Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-239/13-6/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-07-11
Teza: opodatkowania czynności nieodpłatnej cesji umowy dzierżawy nieruchomości, na której znajduje się otwór badawczy,
Słowa kluczowe: cesja; opodatkowanie; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 27 marca 2013 r. (data wpływu 2 kwietnia 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 08 lipca 2013r. (data wpływu 10 lipca 2013r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności nieodpłatnej cesji umowy dzierżawy nieruchomości, na której znajduje się otwór badawczy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania czynności nieodpłatnej cesji umowy dzierżawy nieruchomości, na której znajduje się otwór badawczy,

*   opodatkowania darowizny towarów i podstawy opodatkowania przedmiotu darowizny,

*   opodatkowania czynności wyrażenia zgody na nieodpłatne udostępnienie informacji geologicznej.

Pismem z dnia 8 lipca 2013 r. (data wpływu 10 lipca 2013 r.) uzupełniono wniosek w zakresie doprecyzowania zdarzenia przyszłego oraz przeformułowania pytania.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnienie wniosku).

Wnioskodawca (dalej Spółka lub Wnioskodawca) powstała w dniu 1 września 2010 r., zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.), poprzez połączenie kilkunastu spółek (kopalnie węgla brunatnego, elektrownie konwencjonalne, elektrociepłownie). Z dniem połączenia Spółka wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki spółek przejmowanych (sukcesja generalna). Spółka jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Spółka jako następca prawny realizuje projekt wychwytywania i składowania CO2 w głębokich strukturach geologicznych (dalej: Projekt) rozpoczęty przed połączeniem przez jedną z łączonych Spółek. W latach 2009 – 2010, w pierwszej fazie realizacji komponentu składowania Projektu realizując cel rozpoznania wybranych struktur geologicznych pod kątem składowania dwutlenku węgla, zlecono Przedsiębiorstwu. odwiercenie jednego otworu badawczego – X wraz z wykonaniem testów otworowych oraz standardowych profilowań geofizyki wiertniczej z ich przetwarzaniem i interpretacją, na potrzeby rozpoznania struktury geologicznej A – B pod kątem jej przydatności do zatłaczania dwutlenku węgla w struktury podziemne celem składowania. Zatem celem prac było uzyskanie niezbędnej wiedzy służącej prowadzeniu dalszych etapów projektu.

Prace były realizowane w oparciu o „…”. Projekt został zatwierdzony przez Ministra Środowiska decyzją nr … z dnia 2 października 2009 r. (z późniejszą zmianą decyzją z dnia 26 kwietnia 2010 r.). Prace geologiczne były prowadzone na działkach o numerach …/ oraz …./ położonych w obrębie …, gm. … . Działki te zostały wydzierżawione przez wykonawcę prac geologicznych na okres 10 lat, tj. odpowiednio do 9 i 11 marca 2020 r. Przedsiębiorstwo zawarło z właścicielami nieruchomości umowy dzierżawy w formie aktów notarialnych. W umowach tych ustalono, że czynsz dzierżawy będzie płatny w czterech ratach. Pierwszą ratę zapłacił wykonawca robót geologicznych bezpośrednio po zawarciu umów dzierżawy. Po zakończeniu prac geologicznych na podstawie umowy w formie aktu notarialnego Spółka wstąpiła w prawa Dzierżawcy i przejęła obowiązek zapłaty kolejnych rat czynszu dzierżawy. W marcu 2011 r. Spółka zapłaciła drugą ratę czynszu dzierżawy. Dwie kolejne raty winny być zapłacone przez Wydzierżawiającego w latach 2014 i 2017. Po wygaśnięciu umów dzierżawy Spółka jest zobowiązana zwrócić działki właścicielom, w stanie niepogorszonym.

Realizując postanowienia umowy, Przedsiębiorstwo oświadczeniem z dnia 25 listopada 2011 r. przekazało Spółce „…”. Dokumentacja ta została przekazana Spółce w formie papierowej i elektronicznej. Spółka, stosownie do postanowień § 10 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 23 czerwca 2005 r. (Dz. U. Nr 116, poz. 983) przekazała Ministrowi Środowiska pismem z dnia 11 lutego 2011 r. (znak: …) komplet dokumentacji geologicznej powstałej w wyniku prac geologicznych przy otworze wiertniczym X. Zgodnie z art. 47 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. – Prawo geologiczne i górnicze (Dz. U. z 2005 r. Nr 228, poz. 1947, z późn. zm.) Spółka ma wyłączne prawo do nieodpłatnego wykorzystywania uzyskanych informacji geologicznych do dnia 31 grudnia 2015 r., chyba, że wcześniej uzyska decyzję na wykonywanie innej działalności regulowanej ustawą albo przepisami odrębnymi.

W okresie przysługiwania Spółce prawa do wykorzystywania informacji może ona udostępniać te informacje geologiczne innym podmiotom. Jednocześnie Spółka podjęła, w oparciu o uzyskane na podstawie ww. umowy informacje geologiczne, decyzję o wykluczeniu struktury A – B, jako nieprzydatnej do składowania dwutlenku węgla, a tym samym o konieczności likwidacji otworu badawczego, jako otworu, który nie będzie użytkowany. Natomiast efekty prac w postaci informacji geologicznej będą wykorzystywane na potrzeby Projektu. Spółka poniosła wydatki na dzierżawę gruntów, wydatki na uzyskanie informacji geologicznej (poprzez wykonanie stosownego odwiertu) oraz na zakup urządzeń zainstalowanych na odwiercie.

Gmina pismem z dnia 9 października 2012 r. (znak: …) poinformowała, że jest zainteresowana przejęciem od Spółki otworu badawczego X odwierconego na działkach o numerach … oraz …. położonych w obrębie … (gm. …) w celu zagospodarowania go, jako otwór geotermalny. Gmina oczekuje, że nastąpi to na zasadzie nieodpłatnego przekazania, jednocześnie zamiarem Gminy jest nabycie przedmiotowych nieruchomości. Jednocześnie Gmina skierowała wniosek do Ministerstwa Środowiska o udostępnienie informacji geologicznej pozyskanej w wyniku prac geologicznych prowadzonych na otworze badawczym. Spółka ma prawo do nieodpłatnego wykorzystywania uzyskanych w wyniku prac geologicznych informacji przez okres 5 lat od utraty mocy decyzji na podstawie, której wykonano prace będące źródłem informacji. Spółka wyraziła zgodę na udostępnienie informacji geologicznej pozyskanej w wyniku prac geologicznych w zakresie niezbędnym do przeprowadzenia badań wód geotermalnych. Odstąpienie od wykorzystania otworu górniczego X na cele zatłaczania dwutlenku węgla spowoduje, że Spółka nie będzie zmuszona do likwidacji otworu górniczego, a tym samym do poniesienia wydatków związanych z jego likwidacją.

Spółka jest podatnikiem podatku od towarów i usług, prace na odwiercie były wykonywane również przez podatnika podatku od towarów i usług. Prowadzona inwestycja dotycząca instalacji po jej zakończeniu miała służyć nowatorskiej metodzie kumulacji dwutlenku węgla w strukturach podziemnych polegającej na zatłaczaniu wychwyconego dwutlenku węgla w struktury podziemne. Tak jak w przypadku każdej inwestycji realizowanej przez podatnika podatku od towarów i usług Spółka miała prawo do dokonania odliczeń podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez podatników podatku VAT.

Spółka zajmuje się wydobyciem węgla oraz produkcją energii elektrycznej. Produkcja energii elektrycznej polegającej na spalaniu węgla brunatnego wiąże się z emisją dwutlenku węgla do atmosfery. Spółka podjęła inwestycję w celu ograniczenia emisji dwutlenku węgla do atmosfery poprzez jego wychwytywanie i składowanie w strukturach podziemnych. Zatem realizacja inwestycji jest związana z działalnością opodatkowaną, jaką jest produkcja energii elektrycznej.

Przedmiotem darowizny będą jedynie urządzenia stanowiące odrębny przedmiot własności, które mogą być zdemontowane z lokalizacji, w której znajduje się odwiert. Spółka zakupując urządzenia dokonała odliczenia podatku naliczonego i jednocześnie twierdzi, iż powinna opodatkować czynność darowizny tych urządzeń. Zakupione urządzenia stanowiące przedmiot darowizny są związane z inwestycją, służą zabezpieczeniu otworu oraz mogą być wykorzystane do dalszych prac na odwiercie. Po wykonaniu odwiertu i ocenie jego przydatności dalsze prace na odwiercie zostały wstrzymane a urządzenia stanowiące przedmiot darowizny nie były używane.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

(we wniosku pytanie nr 3) Czy nieodpłatna cesja dzierżawy nieruchomości, na której znajduje się otwór badawczy spowoduje obowiązek opodatkowania tej transakcji podatkiem VAT, która jest związana z prowadzonym przedsiębiorstwem?

Zdaniem Wnioskodawcy, nieodpłatna cesja dzierżawy nieruchomości jest usługą w rozumieniu ustawy o VAT, jednakże z uwagi na fakt, iż celem wykonania odwiertu było pozyskanie informacji geologicznej i na jej podstawie rozstrzygnięcie o lokalizacji instalacji, cesja jako związana z prowadzonym przedsiębiorstwem nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

1.  Aspekty prawne.

1.  Prawo do informacji geologicznej

Zgodnie z przepisem art. 207 ust. 2 ustawy z dnia 9 czerwca 2011r. - Prawo geologiczne i górnicze (Dz. U. Nr 163, poz. 981) \[nowe Pgig\] do prawa do informacji geologicznej uzyskanego od dnia 1 stycznia 2002 r. do dnia wejścia w życie tej ustawy, tj. do dnia 1 stycznia 2012 r. stosuje się dotychczasowe przepisy, tj. przepisy ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. – Prawo geologiczne i górnicze (Dz. U. z 2005 r. Nr 228, poz. 1947, z późn. zm.) \[stare Pgig\] w brzmieniu wówczas obowiązującym.

Zgodnie z art. 47 ust. 1 starej Pgig: prawo do informacji uzyskanych w wyniku prac geologicznych przysługuje Skarbowi Państwa. Prawem do Informacji geologicznej, zgodnie z art. 47 ust. 2 starej Pgig, rozporządza Skarb Państwa, z ograniczeniem opisanym w art. 47 ust. 3 ww. ustawy. Spółka ma zatem do grudnia 201S r. wyłączne prawo do nieodpłatnego wykorzystywania informacji gdyż poniosła koszty wykonania prac geologicznych. Jednocześnie Spółka ma prawo udostępniać te Informacje innym podmiotom nieodpłatnie - o ile decyzja o zatwierdzeniu projektu prac geologicznych nie stanowi inaczej. W przypadku decyzji ws. projektu prac geologicznych obejmującego odwiercenie otworu X nie zostały w niej zawarte żadne zastrzeżenia w powyższym zakresie.

Pojęcie „udostępnianie” nie jest zdefiniowane w starej ustawie Pgig. Właściwym wydaje się skorzystanie pomocniczo z definicji tego określenia zawartej w rozporządzeniu Ministra środowiska z dnia 19 grudnia 2001 r. w sprawie gromadzenia i udostępniania próbek i dokumentacji geologicznych (Dz. U. Nr 153, poz. 1780). Rozporządzenie to zostało wydane na podstawie art. 50 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r.- Prawo geologiczne i górnicze (Dz. U. Nr 27. poz. 96, z późn. zm.) obowiązywało aż do 1 stycznia 2012 r., kiedy to zostało zastąpione rozporządzeniem Ministra środowiska z dnia 15 grudnia 2011 r. w sprawie gromadzenia i udostępniania informacji geologicznej (Dz. U. Nr 282, poz. 1657). Udostępnianie, zgodnie z § 1 ust. 2 pkt 1 i 2 Rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 19 grudnia 2001 r. w sprawie gromadzenia i udostępniania próbek i dokumentacji geologicznych (Dz. U. Nr 153, poz. 1780), polega na wglądzie do zgromadzonych dokumentów i próbek geologicznych, (tj. możliwości zapoznania się ze zgromadzonymi dokumentami i próbkami geologicznymi), z prawem wykonywania ich reprodukcji, odpisu, odrysu, wydruku lub kopii w postaci elektronicznej. Zatem pojęcie „udostępnienie informacji” nie polega na pozbyciu się prawa do pozyskanej informacji geologicznej ani też nie jest konsekwencją rezygnacji wykorzystania efektów pozyskanej informacji. Spółka zachowuje uprawnienia do informacji do grudnia 2015r. do wykorzystania jej na potrzeby prowadzonej Inwestycji.

1.  Charakter prawny czynności związanych z cesją dzierżawy

W świetle przepisów Kodeksu cywilnego, otwór X jest częścią składową dzierżawionej nieruchomości - zatem w przypadku przekazania Gminie otworu X nie można mówić o przeniesieniu własności otworu, a jedynie o dokonaniu zmiany podmiotowej w umowie dzierżawy - czyli cesji praw i obowiązków z niej wynikających. Scedowanie na Gminę praw i obowiązków z umów dzierżawy działek o numerach … oraz …., położonych w obrębie … gm. …, na których zlokalizowano otwór badawczy X, nastąpi w oparciu o umowę przeniesienia praw i obowiązków z umów dzierżawy zawartą w formie aktu notarialnego pomiędzy Spółką i Gminą (umowa dopuszcza możliwość cesji). W momencie przejęcia przez Gminę praw i obowiązków dzierżawcy, Gmina przejmie również obowiązek zapłaty kolejnych rat czynszu dzierżawy. Cesja umowy dzierżawy działek gruntu wraz z umiejscowionym odwiertem spowoduje, że wraz ze zmianą podmiotową umowy dzierżawy dojdzie do przeniesienia prawa do odwiertu. Przy czym wiedza uzyskana w trakcie prac nad odwiertem będzie wykorzystywana przez Spółkę w Projekcie.

Jako odrębna czynność prawna zostanie zawarta umowa darowizny urządzeń, które nie są w sposób trwały związane z gruntem. Ta czynność stanowiąca przysporzenie dla Gminy kosztem majątku Spółki spełni definicję darowizny.

1.  Kwestia prac geologicznych

Prowadzenie przez Spółkę prac geologicznych odbywało się na podstawie decyzji Ministra Środowiska w sprawie zatwierdzenia projektu prac geologicznych. Zgodnie z przepisami zarówno starej PGiG jak i nowej PGiG prace geologiczne z zastosowaniem robót geologicznych mogą być wykonywane tylko na podstawie projektu robót geologicznych, a projekt powinien określać m.in. sposób likwidacji otworów wiertniczych.

W projekcie wyraźnie wskazano, że otwór może być wykorzystywany dla monitorowania ewentualnie zostanie zlikwidowany. Wobec podjęcia decyzji o wyborze innej miejscowo struktury zatłaczania, odpada możliwość wykorzystywania go jako monitorującego i aktualizuje się obowiązek likwidacji otworu, a odpowiedzialność za te czynności ponosi Spółka.

Przy założeniu cesji dzierżawy obowiązek likwidacji otworu spocznie na dzierżawcy nieruchomości to jest Gminie. Jednocześnie informacja geologiczna uzyskana w trakcie prac geologicznych będzie wykorzystana na potrzeby projektu, przy czym Spółka wyraziła zgodę na udostępnienie tej informacji Gminie.

1.  Aspekty podatkowe cesji umowy dzierżawy i przeniesienia prawa do odwiertu badawczego.

Spółka dokona nieodpłatnej cesji praw i obowiązków wynikających z umowy dzierżawy na gminę. Brak odpłatności za cesję umowy dzierżawy jest charakteryzowany jako brak ekwiwalentu pieniężnego w zamian za wstąpienie w miejsce dzierżawcy. Wskazać należy, iż umowa dzierżawy nakładała na dzierżawcę obowiązek przywrócenia gruntu do stanu poprzedzającego naniesienie nakładów. Spółka poprzez wykonanie odwiertu uzyskała niezbędne informacje do prowadzenia Projektu i będą one wykorzystywane w procesie inwestycyjnym. Zaznaczyć należy, iż założeniem projektu było wykonanie odwiertu badawczego przede wszystkim w celu pozyskania wiedzy o strukturach geologicznych.

W przypadku pozytywnych efektów tych badań otwór mógł być wykorzystany do zatłaczania dwutlenku węgla w struktury podziemne, natomiast dyskwalifikacja tej lokalizacji spowodowała, iż jest on nieprzydatny a znaczenie dla dalszych prac nad Projektem ma wiedza pozyskana w trakcie tych prac.

Zatem celowość nieodpłatnej cesji dzierżawy jest uzasadniona, ponieważ Spółka pozbywa się ciężaru ponoszenia wynagrodzenia za dzierżawę nieruchomości oraz obowiązku przeprowadzenia kosztownej rekultywacji terenu. Natomiast gmina na skutek cesji staje się dzierżawcą nieruchomości i z tytułu wstąpienia w prawa i obowiązki dzierżawcy staje się uprawniona do korzystania z odwiertu.

Na podstawie art. 5 ust 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Według definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o „towarach, rozumie się przez to rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty”.

Zgodnie z art. 7 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel - w tym również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Z kolei, zgodnie z art. 8 ust. 2, „na równi z odpłatnym świadczeniem usług traktuje się nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części”.

Realizacja prac polegających na wykonaniu odwiertu miała charakter badawczy, którego efektem była informacja geologiczna. Cesja umowy dzierżawy nieruchomości (wraz z odwiertem) na rzecz gminy nie stanowi nieodpłatnej dostawy towarów. W tym przypadku nie można mówić o dostawie towaru przede wszystkim z tego względu, że Spółka w żadnym momencie nie jest właścicielem przedmiotowych gruntów, na których realizowane są prace badawcze, ponosząc przy tym określone koszty.

W konsekwencji, formalne przekazanie nie dotyczy „towarów” zdefiniowanych w art. 2 pkt 6 tej ustawy. Stąd, „cesja umowy dzierżawy i w efekcie przeniesienie prawa do odwiertu” na gruncie nienależącym do Spółki może być - jej zdaniem - rozpatrywana jedynie jako świadczenie usług. Biorąc pod uwagę, że strony nie określają wynagrodzenia za ww. usługę – ani w formie gotówkowej, ani w innej formie - usługa ta jest świadczona przez Spółkę bez wynagrodzenia.

Przesłanki opodatkowania nieodpłatnie świadczonej usługi zostały określone w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Zgodnie więc z powyższym przepisem, na równi z odpłatnym świadczeniem usług traktuje się nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenia usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części.

Innymi słowy, dla uznania nieodpłatnego świadczenia usługi za „świadczenie odpłatne”, opodatkowane podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, wymagane jest łączne spełnienie 2 warunków:

(i.) brak związku pomiędzy świadczoną usługą a prowadzeniem przedsiębiorstwa, oraz

(ii.) prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części.

O ile drugi warunek określony w ppkt (ii) zostanie rzeczywiście spełniony (Spółka miała prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z wykonaniem odwiertu), to trudno jest twierdzić, iż zrealizowane przez nią prace na dzierżawionej nieruchomości nie mają związku z prowadzeniem przedsiębiorstwa, skoro ich celem było uzyskanie niezbędnej wiedzy o strukturach geologicznych. Przeciwnie, w opisanej sytuacji istnieje szereg argumentów natury ekonomicznej, które świadczą o tym, że poniesione wydatki mają ścisły związek z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Przede wszystkim Spółka uzyskała wiedzę, która będzie wykorzystana do dalszych prac nad Projektem.

Czynność polegająca na nieodpłatnej cesji umowy dzierżawy wraz z wykonanym odwiertem na rzecz Gminy nie pozwala na uznanie świadczonej usługi za „odpłatną”, a zatem nie pozwala na jej opodatkowanie podatkiem VAT należnym, gdyż:

1.  nakłady ponoszone przez Spółkę na wykonanie odwiertu w celu pozyskania niezbędnej wiedzy do prowadzenia Projektu pozostają w ścisłym związku z osiąganymi przez nią przychodami. Charakter obiektu powoduje, że niezbędnym warunkiem jego realizacji i prawidłowego funkcjonowania jest zapewnienie odpowiedniej wiedzy o strukturach geologicznych,
2.  w opisanych okolicznościach wykonanie odwiertu było realizowane z myślą o podstawowym interesie gospodarczym Spółki - ma umożliwić wybranie odpowiedniej struktury geologicznej. Stąd, istnieje ścisły związek gospodarczy a podjęte przez Spółkę czynności są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Tym samym, zdaniem Spółki, nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisu art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Podobne stanowisko zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 12 sierpnia 2011 r. sygn. ILPP2/443-671/09/11-S/EN.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosowanie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Odnosząc się do przedstawionych okoliczności sprawy przede wszystkim należy zaznaczyć, iż określony w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, zakres opodatkowania tym podatkiem obejmuje odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług. Wskazać należy, iż przepis art. 7 ust. 1 ustawy definiujący pojęcie „dostawy towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

Podkreślenia wymaga, iż zgodnie z definicją zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy, istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy zaznaczyć, iż dotyczy ono tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nimi jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. Idąc dalej należy wskazać, iż czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

W konsekwencji, oderwanie pojęcia „dostawa towarów” oraz ekonomicznych aspektów transakcji od skutków konwencjonalnych powstających na gruncie prawa podatkowego pozwala także na uznanie danej czynności za dostawę towarów nawet mimo pewnych nałożonych na nabywcę ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem jest, co do zasady, wydanie towaru.

Z kolei oceniając, czy dane świadczenie ma charakter usługi należy mieć na względzie fakt, że ustawodawca – jak wynika z treści art. 8 ust. 1 ustawy – uznaje za usługę każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności, które nie jest dostawą towarów, podkreślając tym samym powszechność opodatkowania. Zatem na zachowanie to (świadczenie) składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź tolerowanie – znoszenie określonych stanów rzeczy). Ponadto, do uznania danej czynności za usługę, konieczne jest istnienie odbiorcy wykonywanego świadczenia (beneficjenta czynności) i występowanie związku między tą czynnością a otrzymywanym przez niego wynagrodzeniem, będącym świadczeniem wzajemnym. W konsekwencji, usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument – odbiorca świadczenia, odnoszący z niego korzyść (choćby potencjalną).

Należy zauważyć, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dla uznania, iż świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Należy stwierdzić, iż czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub świadczącego usługę.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

A zatem, pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne przekazanie towarów i nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Według art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z ww. powołanego przepisu wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

*   w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa – użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia – w całości lub w części – podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),

*   w przypadku świadczenia usług – świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zatem dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Wypełnienie warunku określonego w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy zatem stwierdzić, iż opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością. Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca powstał, zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, poprzez połączenie kilkunastu spółek. Z dniem połączenia Spółka wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki spółek przejmowanych (sukcesja generalna). Spółka jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka jako następca prawny realizuje projekt wychwytywania i składowania CO2 w głębokich strukturach geologicznych (dalej: Projekt) rozpoczęty przed połączeniem przez jedną z łączonych Spółek. W latach 2009 – 2010, w pierwszej fazie realizacji komponentu składowania Projektu realizując cel rozpoznania wybranych struktur geologicznych pod kątem składowania dwutlenku węgla, zlecono Przedsiębiorstwu odwiercenie jednego otworu badawczego – X wraz z wykonaniem testów otworowych oraz standardowych profilowań geofizyki wiertniczej z ich przetwarzaniem i interpretacją, na potrzeby rozpoznania struktury geologicznej A – B pod kątem jej przydatności do zatłaczania dwutlenku węgla w struktury podziemne celem składowania. Zatem celem prac było uzyskanie niezbędnej wiedzy służącej prowadzeniu dalszych etapów projektu. Prace były realizowane w oparciu o „…”. Projekt został zatwierdzony przez Ministra Środowiska decyzją nr … z dnia 2 października 2009 r. (z późniejszą zmianą decyzją z dnia 26 kwietnia 2010 r.). Prace geologiczne były prowadzone na działkach o numerach … oraz … położonych w obrębie …, gm. … . Działki te zostały wydzierżawione przez wykonawcę prac geologicznych na okres 10 lat, tj. odpowiednio do 9 i 11 marca 2020 r. Przedsiębiorstwo zawarło z właścicielami nieruchomości umowy dzierżawy w formie aktów notarialnych. W umowach tych ustalono, że czynsz dzierżawy będzie płatny w czterech ratach. Pierwszą ratę zapłacił wykonawca robót geologicznych bezpośrednio po zawarciu umów dzierżawy. Po zakończeniu prac geologicznych na podstawie umowy w formie aktu notarialnego Spółka wstąpiła w prawa Dzierżawcy i przejęła obowiązek zapłaty kolejnych rat czynszu dzierżawy. W marcu 2011 r. Spółka zapłaciła drugą ratę czynszu dzierżawy. Dwie kolejne raty winny być zapłacone przez Wydzierżawiającego w latach 2014 i 2017. Po wygaśnięciu umów dzierżawy Spółka jest zobowiązana zwrócić działki właścicielom, w stanie niepogorszonym.

Realizując postanowienia umowy, Przedsiębiorstwo oświadczeniem z dnia 25 listopada 2011 r. przekazało Spółce „…”. Dokumentacja ta została przekazana Spółce w formie papierowej i elektronicznej. Spółka, stosownie do postanowień § 10 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 23 czerwca 2005 r. (Dz. U. Nr 116, poz. 983) przekazała Ministrowi Środowiska pismem z dnia 11 lutego 2011 r. (znak: …) komplet dokumentacji geologicznej powstałej w wyniku prac geologicznych przy otworze wiertniczym X. Zgodnie z art. 47 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. – Prawo geologiczne i górnicze (Dz. U. z 2005 r. Nr 228, poz. 1947, z późn. zm.) Spółka ma wyłączne prawo do nieodpłatnego wykorzystywania uzyskanych informacji geologicznych do dnia 31 grudnia 2015 r., chyba, że wcześniej uzyska decyzję na wykonywanie innej działalności regulowanej ustawą albo przepisami odrębnymi.

W okresie przysługiwania Spółce prawa do wykorzystywania informacji może ona udostępniać te informacje geologiczne innym podmiotom. Jednocześnie Spółka podjęła, w oparciu o uzyskane na podstawie ww. umowy informacje geologiczne, decyzję o wykluczeniu struktury A – B, jako nieprzydatnej do składowania dwutlenku węgla, a tym samym o konieczności likwidacji otworu badawczego X, jako otworu, który nie będzie użytkowany. Natomiast efekty prac w postaci informacji geologicznej będą wykorzystywane na potrzeby Projektu. Spółka poniosła wydatki na dzierżawę gruntów, wydatki na uzyskanie informacji geologicznej (poprzez wykonanie stosownego odwiertu) oraz na zakup urządzeń zainstalowanych na odwiercie.

Gmina pismem z dnia 9 października 2012 r. (znak: …) poinformowała, że jest zainteresowana przejęciem od Spółki otworu badawczego X odwierconego na działkach o numerach … oraz …. położonych w obrębie … (gm. …) w celu zagospodarowania go, jako otwór geotermalny. Gmina oczekuje, że nastąpi to na zasadzie nieodpłatnego przekazania, jednocześnie zamiarem Gminy jest nabycie przedmiotowych nieruchomości. Jednocześnie Gmina skierowała wniosek do Ministerstwa Środowiska o udostępnienie informacji geologicznej pozyskanej w wyniku prac geologicznych prowadzonych na otworze badawczym. Spółka ma prawo do nieodpłatnego wykorzystywania uzyskanych w wyniku prac geologicznych informacji przez okres 5 lat od utraty mocy decyzji na podstawie, której wykonano prace będące źródłem informacji. Spółka wyraziła zgodę na udostępnienie informacji geologicznej pozyskanej w wyniku prac geologicznych w zakresie niezbędnym do przeprowadzenia badań wód geotermalnych. Odstąpienie od wykorzystania otworu górniczego X na cele zatłaczania dwutlenku węgla spowoduje, że Spółka nie będzie zmuszona do likwidacji otworu górniczego, a tym samym do poniesienia wydatków związanych z jego likwidacją.

W świetle powyższych regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu sprawy stwierdzić należy, iż w niniejszej sprawie dojdzie do nieodpłatnego świadczenia usług polegającego na cesji praw i obowiązków wynikających z umowy dzierżawy nieruchomości, na której znajduje się otwór badawczy. Dzierżawa ww. działek, jak również wykonanie na nich odwiertu badawczego pozostaje w ścisłym związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, dlatego też nie znajdą tutaj zastosowania przesłanki powodujące opodatkowanie przedmiotowej usługi i tym samym czynność nie będzie świadczeniem usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy, podlegającym opodatkowaniu.

W świetle powyższych regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu sprawy stwierdzić należy, iż czynność nieodpłatnej cesji umowy dzierżawy, na której znajduje się otwór badawczy nie stanowi dostawy towarów i nie jest świadczeniem usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, zatem czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wobec powyższego oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek dotyczący podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności nieodpłatnej cesji umowy dzierżawy nieruchomości, na której znajduje się otwór badawczy. Wniosek w pozostałym zakresie dotyczącym podatku od towarów i usług został załatwiony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.