Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-234/09/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-07-08
Teza: Czy Spółka mogła zaliczyć w koszty podatkowe 2007 roku nie zapłaconą nadwyżkę wyznaczonej opłaty rocznej w wysokości 254 241 zł 50 gr?
Słowa kluczowe: data; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-księgowanie kosztów; koszt-potrącalność kosztów; opłata; opłata-opłata za użytkowanie wieczyste; rachunkowość; rezerwy; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 6 maja 2009 r. (data wpływu 8 maja 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 9 czerwca 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów niezapłaconej części rocznej opłaty za wieczyste użytkowanie gruntu – **jest prawidłowe,** o ile sposób ujęcia tej opłaty w księgach rachunkowych zgodny jest z przepisami ustawy o rachunkowości, a Spółka nie utworzyła rezerwy na to zobowiązanie.

UZASADNIENIE

W dniu 8 maja 2009 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów opłaty za wieczyste użytkowanie gruntu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka informuje, iż pismem z dnia 22 listopada 2006 roku Urząd Miasta Wydział Gospodarki Nieruchomościami, działając zgodnie z art. 77 ust. 1 -3, art. 78 ust. 1 oraz art. 79 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 roku o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2004 r., Nr 261, poz. 2603 ze zm.) wypowiedział podatnikowi dotychczasową wysokość opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego gruntów i zaproponował przyjęcie od dnia 1 stycznia 2007 roku nowej wyższej opłaty. Dotychczasowa opłata roczna wynosiła 49 493 zł 50 gr, natomiast nowa opłata wynosi 303 735 zł. Spółka odwołała się do Samorządowego Kolegium Odwoławczego kwestionując wysokość opłaty rocznej. W księgach podatnik ujął opłatę w nowej wysokości uznającą w całości za koszt uzyskania przychodu, pomimo, iż płatności dokonywano w dotychczasowej wysokości. W dniu 5 marca 2009 roku Spółka otrzymała orzeczenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego o nieprawomocności wypowiedzenia z dnia 22 listopada 2006 roku i wyznaczenia opłaty rocznej. Po uprawomocnieniu się orzeczenia – jako ostateczne skutki ujęto w księgach marca 2009 roku. Spowodowało to zwiększenie przychodu do opodatkowania o 254 241 zł 50 gr.

W piśmie z dnia 9 czerwca 2009 roku, stanowiącym uzupełnienie przedmiotowego wniosku, Jednostka informuje również, iż opłata roczna za wieczyste użytkowanie gruntów dotyczy w całości nieruchomości wykorzystywanej przez Spółkę w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (produkcyjną i usługową). Podatnik nadmienia także, iż w księgach Spółki w 2007 roku ujęto nową opłatę w wysokości 303 735 zł (zaproponowaną przez Urząd Miasta) w całości za koszt uzyskania przychodu roku 2007.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka mogła zaliczyć w koszty podatkowe 2007 roku nie zapłaconą nadwyżkę wyznaczonej opłaty rocznej w wysokości 254 241 zł 50 gr?

Zdaniem Spółki opłata za wieczyste użytkowanie gruntów stanowi koszt pośrednio związany z przychodami i jako taki rodzaj kosztów powinna zostać uwzględniona w kosztach podatkowych w dacie poniesienia. Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu uważa się dzień na który ujęto koszt w księgach zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W piśmie z dnia 9 czerwca 2009 roku, stanowiącym uzupełnienie przedmiotowego wniosku Jednostka nadmienia, iż zgodnie z zasadą memoriału w księgach ujęto koszty w nowej wysokości zaproponowanej przez Urząd Miasta, uznając za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu dzień ujęcia kosztu w księgach rachunkowych. Tym samym Spółka traktowała moment zapłaty zobowiązania jako odrębny od momentu zarachowania w koszty.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe,** o ile sposób ujęcia tej opłaty w księgach rachunkowych zgodny jest z przepisami ustawy o rachunkowości, a Spółka nie utworzyła rezerwy na to zobowiązanie.

Zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Z przepisu tego wynika, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Ustawa przewiduje dwie kategorie kosztów:

*   koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, oraz
*   koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Jak wynika z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast w świetle art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m. in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników, koszty promocji i reklamy.

Nie ulega wątpliwości, iż do tej kategorii kosztów należą również opłaty za wieczyste użytkowanie gruntu (zaliczane do elementów kosztów stałych), które z mocy prawa podatnik jest obowiązany uiszczać w związku z posiadanym majątkiem (podatki majątkowe).

W myśl art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka jest właścicielem nieruchomości gruntowych, wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej. Decyzją Urzędu Miasta wypowiedzona została dotychczasowa roczna oplata za wieczyste użytkowania tych nieruchomości w wysokości 49 493 zł 50 gr, która obowiązywała do dnia 31 grudnia 2006 roku i zaproponowana została z dniem 1 stycznia 2007 roku nowa w wysokości 303 735 zł. Jednostka, kwestionując jednak wysokość nowej rocznej opłaty za wieczyste użytkowanie gruntów, odwołała się do Samorządowego Kolegium Odwoławczego, jak również dokonywała płatności z powyższego tytułu w dotychczasowej wysokości, tj. 49 493 zł 50 gr. Wskazać należy również, iż w księgach 2007 roku Jednostka ujmowała opłatę w nowej wysokości, uznając ją również w całości za koszt uzyskania przychodu. W dniu 5 marca 2009 roku Spółka otrzymała orzeczenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego o nieprawomocności wypowiedzenia z dnia 22 listopada 2006 roku i wyznaczenia nowej opłaty rocznej. W wyniku uprawomocnieniu się ww. orzeczenia, Jednostka ujęła w księgach w miesiącu marcu 2009 roku tego skutki, co spowodowało, jak informuje, zwiększeniem przychodu do podatkowania o 254 241 zł 50 gr. Innymi słowy, po uprawomocnieniu się ww. orzeczenia z dnia 5 marca 2009 roku, Jednostka dokonała w tym miesiącu jednorazowej korekty kosztów dotyczących opłaty za wieczyste użytkowanie gruntów w 2007 roku w ujęciu bilansowym jak również podatkowym, co spowodowało właśnie zwiększenie przychodu podatkowego o kwotę 254 241 zł 50 gr, tj. różnicę pomiędzy dotychczasową wysokością opłaty za wieczyste użytkowania gruntów, a nową wysokością tej opłaty obowiązującą od dnia 1 stycznia 2007 roku.

W pierwszej kolejności wskazać należy, iż opłaty za wieczyste użytkowanie gruntu, o których mowa w przedmiotowym wniosku stanowią, jak już wcześniej wskazano, koszty inne niż bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami. Wydatki te stosownie do treścią art. 15 ust. 4d potrącalne są więc w dacie ich poniesienia.

Zauważyć należy również, iż z brzmienia art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika jednoznacznie, że ustawodawca uzależnia moment, w którym wydatek staje się kosztem uzyskania przychodów od momentu ujęcia go w księgach zgodnie z zasadami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.)

Zatem z treści przywołanych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika podstawowa reguła: moment uznania wydatku za koszt podatkowy jest w obecnym stanie prawnym uzależniony od uznania go za taki koszt w ujęciu bilansowym. Skoro Spółka od początku 2007 roku księgowała roczną opłatę za wieczyste użytkowanie gruntów w nowej wysokości (303 735 zł), tym samym słusznie potrącała ją również w ujęciu podatkowym. Co do zasady, stanowi o tym właśnie art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym Spółka mogła zaliczyć w koszty podatkowe 2007 roku nie zapłaconą nadwyżkę wyznaczonej opłaty rocznej w wysokości 254 241 zł 50 gr. W związku z powyższym stanowisko podatnika, w świetle którego zgodnie z zasadą memoriału w księgach ujęto koszty w nowej wysokości zaproponowanej przez Urząd Miasta, uznając za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu dzień ujęcia kosztu w księgach rachunkowych, jest prawidłowe.

Należy przy tym zastrzec, że - z uwagi na przedmiot postawionego pytania - tutejszy organ nie dokonał oceny prawnej kwestii skutków uprawomocnienia się orzeczenia Samorządowego Kolegium Odwoławczego dotyczącego uchylenia zaproponowanej przez Urząd Miasta nowej wysokości rocznej opłaty za wieczyste użytkowanie gruntów, a tym samym skutków podatkowych związanych z korektą kosztów z tytułu opłaty rocznej za wieczyste użytkowanie gruntów w ujęciu bilansowym.

Zaznaczyć należy również, iż tutejszy organ nie dokonał oceny sposobu ujęcia opisanych w przedmiotowym wniosku wydatków w księgach rachunkowych. W myśl bowiem art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister Finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Przez przepisy prawa podatkowego – w myśl art. 3 pkt 2 cytowanej Ordynacji podatkowej - należy rozumieć przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

W tak określonym zakresie, tut. organ nie jest więc uprawniony do interpretacji przepisów ustawy o rachunkowości.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności wskazać należy jednak, iż z treści art. 16 ust. 1 pkt 27 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów między innymi rezerw utworzonych zgodnie z ustawą o rachunkowości, innych niż określonych w niniejszej ustawie jako taki koszt.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 ustawy – Ordynacja podatkowa).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.