Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4511-1-201/15-2/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-05-22
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej mającej siedzibę na terytorium Malty.
Słowa kluczowe: aport; działalność-działalność gospodarcza; Malta; przychód; spółki-spółka osobowa; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; wspólnik; zakład
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2015 r. (data wpływu 24 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej mającej siedzibę na terytorium Republiki Malty – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej mającej siedzibę na terytorium Republiki Malty oraz w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w spółce osobowej mającej siedzibę na terytorium Republiki Malty.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (polski rezydent podatkowy).

W ramach restrukturyzacji bieżących inwestycji, Wnioskodawca planuje założyć spółkę osobową z siedzibą na Malcie (odpowiednik polskiej spółki komandytowej, dalej „Spółka”).

Umowa Spółki zostanie zawarta przez Wnioskodawcę i innych wspólników (w tym osoby fizyczne – polskich rezydentów podatkowych) na czas nieokreślony.

Wspólnicy ustalą między sobą zasady podziału zysków. Wnioskodawca przystąpi do Spółki w charakterze wspólnika o ograniczonej odpowiedzialności.

W celu wyposażenia Spółki w aktywa, Wnioskodawca planuje zbyć posiadane udziały w cypryjskiej spółce kapitałowej (dalej „CypCo”) na rzecz Spółki w drodze wkładu niepieniężnego (aportu).

Na gruncie wewnętrznego prawa maltańskiego, Spółka będzie uznawana za transparentną podatkowo (tzn. nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym).

Podatnikami podatku dochodowego będą wyłącznie wspólnicy Spółki, zgodnie z ich udziałem w zysku Spółki. W konsekwencji, w związku z dochodem z działalności gospodarczej uzyskiwanym za pośrednictwem Spółki, Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku dochodowego na Malcie.

Z tytułu posiadanych przez Spółkę udziałów w CypCo Wnioskodawca (poprzez Spółkę) może realizować różnego rodzaju dochody, w tym dochody z tytułu świadczonych usług przez Spółkę, dywidendy z CypCo, dochody ze sprzedaży udziałów w CypCo, dochody z likwidacji CypCo, umorzenia udziałów i/lub obniżenia kapitału CypCo.

Spółka będzie zatem prowadzić działalność gospodarczą przede wszystkim o charakterze holdingowo-inwestycyjnym oraz usługowym.

Wnioskodawca wskazuje, że nie będzie uzyskiwać zysków z tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) spółek (w tym CypCo), których więcej niż 50% wartości pochodzi z majątku nieruchomego położonego w Polsce.

Na potrzeby działalności operacyjnej prowadzonej przez Spółkę:

*   Spółka będzie zarejestrowana w maltańskim rejestrze spółek;
*   księgi rachunkowe Spółki będą prowadzone i przechowywane na Malcie;
*   Spółka będzie posiadać w szczególności biuro na Malcie, rachunek bankowy oraz w zależności od potrzeb pocztę elektroniczną lub witrynę internetową;
*   strategiczne decyzje dotyczące funkcjonowania i modelu biznesowego Spółkę oraz zależnych spółek kapitałowych będą podejmowane w toku zebrań wspólników organizowanych na Malcie, co zostanie stosownie udokumentowane; również na Malcie będą podejmowane, co do zasady, operacyjne decyzje dotyczące bieżących kwestii związanych z funkcjonowaniem Spółki oraz zależnych spółek kapitałowych;
*   w zależności od potrzeb, Spółka będzie mogła zatrudniać pracowników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy zbycie w drodze aportu udziałów w CypCo na rzecz Spółki, do której zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego planuje przystąpić Wnioskodawca, skutkuje powstaniem po stronie Wnioskodawcy dochodu podlegającemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy dochody Wnioskodawcy osiągnięte z tytułu uczestnictwa w Spółce (jako zakładu Wnioskodawcy na Malcie) z tytułu działalności Wnioskodawcy na Malcie będą opodatkowane na Malcie na podstawie art. 7 ust. 1 UPO i jednocześnie do przedmiotowych dochodów Wnioskodawcy zastosowanie znajdzie metoda eliminacji podwójnego opodatkowania opisana w art. 23 ust. 1 lit. a) i d) UPO, przy uwzględnieniu treści przepisu art. 27 ust. 8 Ustawy o PIT?

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 przedstawione we wniosku. Natomiast w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 2 w dniu 22 maja 2015 r. wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja indywidualna nr ILPB2/4511-1-201/15-3/JK.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 1 - zbycie w drodze aportu udziałów w CypCo na rzecz Spółki nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy dochodu podlegającemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 4a Ustawy o PIT, przepis art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Stosownie do art. 13 ust. 1 UPO, zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, z przeniesienia tytułu własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6, a położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Z kolei zyski z przeniesienia tytułu własności majątku ruchomego stanowiącego część majątku zakładu, który przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa posiada w drugim Umawiającym się Państwie, lub z przeniesienia tytułu własności majątku ruchomego należącego do stałej placówki, którą osoba zamieszkała w Umawiającym się Państwie dysponuje w drugim Umawiającym się Państwie dla wykonywania wolnego zawodu, łącznie z zyskami uzyskanymi z przeniesienia własności takiego zakładu, odrębnie albo razem z całym przedsiębiorstwem lub takiej stałej placówki, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie (art. 13 ust. 2 U PO).

Zyski osiągnięte z przeniesienia tytułu własności statków, samolotów lub pojazdów drogowych eksploatowanych w komunikacji międzynarodowej lub majątku ruchomego związanego z eksploatacją takich statków, samolotów lub pojazdów drogowych podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym mieści się siedziba prawna przedsiębiorstwa (art. 13 ust. 3 UPO).

Natomiast zyski z przeniesienia tytułu własności majątku, inne niż wymienione w ustępach 1, 2 i 3 niniejszego artykułu, podlegają opodatkowaniu tytko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę (art. 13 ust. 4 UPO).

Wniesienie do spółki osobowej wkładu niepieniężnego powoduje przeniesienie własności rzeczy lub praw, będących przedmiotem wkładu, na spółkę, w zamian za udział kapitałowy w spółce osobowej.

W związku z tym należy uznać, że w przypadku wniesienia przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego w postaci udziałów CypCo do Spółki dojdzie do odpłatnego zbycia praw, będących przedmiotem aportu i w związku z tym zastosowanie znajdą przepisy art. 13 UPO.

W konsekwencji, uzyskany z tytułu tej transakcji przychód będzie zatem podlegał opodatkowaniu w Polsce (na podstawie art. 13 ust. 4 UPO).

Niezależnie jednak od powyższego należy wskazać, że w powyższym przypadku zastosowanie znajdzie przepis art. 21 ust. 1 pkt 50b Ustawy o PIT, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Jednocześnie, zgodnie z art. 5a pkt 26 Ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną, oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Tak jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, zgodnie z maltańskim prawodawstwem podatkowym dochód generowany przez Spółkę podlegać będzie opodatkowaniu na poziomie wspólników, a nie na poziomie samej spółki.

W związku z tym, Spółka będzie wypełniać dyspozycję „spółki niebędącej podatnikiem podatku dochodowego” na potrzeby art. 5a pkt 26 Ustawy o PIT.

W rezultacie, wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego (w postaci udziałów w CypCo) do Spółki będzie operacją neutralną w Polsce na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W sytuacji bowiem, gdy zgodnie z art. 13 UPO uzyskany dochód podlega opodatkowaniu w Polsce, to na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50b Ustawy o PIT będzie on w przedmiotowym przypadku podlegał zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce (jako wkład niepieniężny wniesiony do spółki niebędącej podatnikiem podatku dochodowego).

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone m. in. w:

*   indywidualnej interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 lipca 2013 r., sygn. IPPB1/415-609/13-2/MT;
*   indywidualnej interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 16 października 2013 r., sygn. IPTPB2/415-519/13-2/JR;
*   indywidualnej interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 września 2014 r., sygn. IPPBI/415-700/14-5/MT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego – w odniesieniu do pytania nr 1 – jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Wskazany wyżej przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a cyt. ustawy).

W myśl art. 13 ust. 1 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Malty w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzonej w La Valetta z dnia 7 stycznia 1994 r. (Dz.U. z 1995 r. Nr 49, poz. 256, z późn. zm.), zyski z przeniesienia tytułu własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6 ustęp 2, mogą być opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym ten majątek jest położony.

Zyski uzyskane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), których wartość w więcej niż 50% pochodzi bezpośrednio lub pośrednio z majątku nieruchomego położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie (art. 13 ust. 2 ww. umowy).

Zyski z tytułu przeniesienia własności majątku ruchomego stanowiącego część majątku zakładu, który przedsiębiorstwo jednego Umawiającego się Państwa posiada w drugim Umawiającym się Państwie, włącznie z takimi zyskami, które pochodzą z tytułu przeniesienia własności takiego zakładu (odrębnie albo z całym przedsiębiorstwem) mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie (art. 13 ust. 3 cyt. umowy).

Zyski osiągnięte z przeniesienia tytułu własności statków morskich, statków powietrznych lub pojazdów drogowych eksploatowanych w komunikacji międzynarodowej lub majątku ruchomego związanego z eksploatacją takich środków transportu podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa (art. 13 ust. 4 powoływanej umowy).

Natomiast zyski z przeniesienia tytułu własności jakiegokolwiek majątku innego niż ten, o którym mowa w ustępach 1, 2, 3 i 4, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę (art. 13 ust. 5 cyt. umowy).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca zamierza zbyć udziały w cypryjskiej spółce kapitałowej (CypCo) w drodze aportu na rzecz spółki osobowej z siedzibą na Malcie, będącej odpowiednikiem polskiej spółki komandytowej.

Tut. Organ zauważa, że w zależności od przedmiotu wkładu wniesionego przez Wnioskodawcę do wskazanej we wniosku spółki, czynność ta może podlegać opodatkowaniu na Malcie lub w Polsce. Jeżeli czynność ta, z uwagi na przedmiot wkładu niepieniężnego, podlega opodatkowaniu w Polsce (czyli w państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania − art. 13 ust. 5 cyt. umowy), skutki opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego należy rozpatrywać w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 50b ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego w postaci udziałów posiadanych w cypryjskiej spółce kapitałowej do spółki osobowej z siedzibą na Malcie będzie czynnością prawną neutralną podatkowo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, że wydane one zostały w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.