Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.147.2018.2.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-04
Teza: zaliczenie przychodów z tytuły dzierżawy do odpowiedniego źródła przychodów oraz opodatkowanie przychodów z dzierżawy ryczałtem ewidencjonowanym
Słowa kluczowe: dzierżawa; opodatkowanie; ryczałt
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2018 r. (data wpływu 9 marca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 maja 2018 r. (data wpływu 23 maja 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej:

*   podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia przychodów z tytuły dzierżawy do odpowiedniego źródła przychodów,

*   zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów z dzierżawy ryczałtem ewidencjonowanym

**\-jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 marca 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) w związku z czym pismem z dnia 25 kwietnia 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.147.2018.1.AP, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP - w dniu 25 kwietnia 2018 r. - identyfikator poświadczenia doręczenia … (data doręczenia 9 maja 2018 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 16 maja 2018 r. (data wpływu 23 maja 2018 r.), nadanym w dniu 16 maja 2018 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Jako osoba fizyczna do 31 stycznia 2018 r. prowadził działalność rolniczą (gospodarstwo ogrodnicze), polegającą na mikrorozmnażaniu roślin wrzosowatych: różaneczników, azalii, kalmii i odmian borówek. W ramach prowadzonej działalności zajmował się także rozmnażaniem: akttinidii, aronii, brzóz, hortensji, jagód kamczackich, jeżyn, liliaków, malin, malinojeżyn, malinotruskawek, morw, świdośliw oraz wiśni ozdobnych.

Przedmiotowa działalność spełnia kryteria sklasyfikowania jej jako działy specjalne produkcji rolnej, a dokładniej jako:

*   uprawa roślin „in vitro”,

*   uprawa w szklarniach ogrzewanych powyżej 25 m2 roślin ozdobnych oraz

*   uprawa w tunelach foliowych ogrzewanych powyżej 50 m2: roślin ozdobnych i roślin pozostałych.

Wnioskodawca założył plantacje towarowe jagody kamczackiej na gruntach własnych i dzierżawionych. Wnioskodawca prowadził działalność jednoosobowo, pod nazwą: Gospodarstwo Ogrodnicze AB (dalej również: „GO”). Podatek dochodowy od osób fizycznych za lata 2016-2017 rozliczał przy zastosowaniu stawki liniowej 19%. Formą prowadzenia ewidencji księgowej były księgi rachunkowe. W przeszłości działalność rolnicza Wnioskodawcy w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej, ze względu na mniejszy rozmiar, podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych od dochodu ustalonego przy zastosowaniu tzw. norm szacunkowych. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim, w którym obowiązuje ustrój wspólności ustawowej majątkowej. Małżonkowie przed zawarciem małżeństwa, ani w trakcie jego trwania, nie zawierali umów majątkowych (rozszerzających lub ograniczających ustawową wspólność majątkową, jak również ustanawiających rozdzielność majątkową lub rozdzielność z wyrównaniem dorobków). Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej po zawarciu związku małżeńskiego, wszystkie składniki majątkowe GO zostały nabyte w ramach wspólności ustawowej majątkowej do majątku wspólnego małżonków i za zgodą małżonki były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej na Jego imię i nazwisko. Małżonka Wnioskodawcy nie prowadzi działów specjalnych produkcji rolnej, ani pozarolniczej działalności gospodarczej, nie jest zarejestrowana jako podatnik podatku od towarów i usług.

Do ewidencji środków trwałych GO zostały wprowadzone niektóre składniki majątku wspólnego małżonków, z których, za zgodą małżonki, Wnioskodawca korzystał nieodpłatnie do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej (gospodarstwa ogrodniczego).

Wśród rzeczy oddanych do nieodpłatnego korzystania znajdowały się m.in.:

1.  nieruchomość gruntowa zabudowana w miejscowości K., ujawniony w księdze wieczystej sposób korzystania z nieruchomości: grunty orne zabudowane; na nieruchomości znajdują się następujące budynki i budowle związane z funkcjonowaniem gospodarstwa ogrodniczego:
    *   budynek garażowy z częścią socjalną,
    *   garaż i chłodnia,
    *   budynek gospodarczy z przybudówką,
    *   budynek biurowy,
    *   budynek laboratorium,
    *   tunel foliowy i namioty foliowe,
    *   szklarnia,
2.  nieruchomość gruntowa zabudowana w miejscowości M1, ujawniony w księdze wieczyste sposób korzystania z nieruchomości: grunty orne; na nieruchomości znajdują się następujące budynki i budowle związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa ogrodniczego:
    *   budynek gospodarczy główny z częścią magazynową i biurową,
    *   budynek magazynowy,
    *   stróżówka,
    *   budynek kotłowni,
    *   magazynki (6),
    *   hydrofornia,
    *   tunele foliowe zblokowane,
    *   namiot magazynowy i namioty wolnostojące (3),
    *   szkółka pojemnikowa,
    *   zbiorniki wodne,
3.  nieruchomość gruntowa zabudowana w miejscowości M2, ujawniony w księdze wieczystej sposób korzystania z nieruchomości: grunty orne; na nieruchomości znajdują się następujące budynki i budowle związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa ogrodniczego:
    *   pompownia,
    *   basen - zbiornik na wodę opadową,
4.  nieruchomości gruntowe niezabudowane w miejscowości N., ujawniony w księgach wieczystych sposób korzystania z nieruchomości: grunty orne, rola, sady.

Budynki i budowle znajdujące się na ww. nieruchomościach gruntowych nie są przedmiotem odrębnej własności. W ewidencji środków trwałych GO znajdowały się: nieruchomości gruntowe rolne zabudowane, nieruchomości gruntowe rolne niezabudowane oraz, w odrębnej grupie, budynki i budowle. Część budynków i budowli została wzniesiona już po rozpoczęciu przez Wnioskodawcę prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej. Od części wydatków związanych z budową, remontem, przebudową, czy rozbudową budynków i budowli wykorzystywanych w działalność GO, Wnioskodawca odliczył podatek VAT.

Budynki i budowle zlokalizowane na zabudowanych nieruchomościach rolnych, od momentu ich wybudowania, były przez Wnioskodawcę wykorzystywane jedynie w działalności prowadzonej w ramach GO, nie były przedmiotem najmu, dzierżawy, leasingu na rzecz innego podmiotu bądź innej umowy o podobnym charakterze (za wyjątkiem części powierzchni biurowej - 25 m2 - w budynku położonym na nieruchomości w miejscowości K. oraz części magazynowej - 10 m2 - na nieruchomości w miejscowości M1, które przez pewien czas były wynajmowane).

Wnioskodawcy i Jego małżonce przy nabyciu ww. nieruchomości do majątku wspólnego nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług (VAT) naliczonego (nieruchomości zostały nabyte bez podatku VAT, od osób, które wg ich deklaracji nie były podatnikami podatki VAT).

Wnioskodawca mając na względzie m.in. plany rozszerzenia sieci kontrahentów i rynków zbytu oraz dostosowanie rozmiaru prowadzonej działalności do adekwatnej formy prawnej, zdecydował się zreorganizować prowadzoną działalność. W tym celu została utworzenia Spółka komandytowa, w której komplementariuszem jest Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Sp. z o.o.”), a komandytariuszami Wnioskodawca oraz małżonka Wnioskodawcy. Udziałowcami Sp. z o.o. (będącej komplementariuszem) są Wnioskodawca oraz małżonka Wnioskodawcy, którzy posiadają w niej równą liczbę udziałów. Jedynym członkiem zarządu komplementariusza jest Wnioskodawca, zaś małżonka Wnioskodawcy jest jednym z prokurentów w Sp. z o.o. (komplementariusza).

Dnia 3 stycznia 2018 r. Wnioskodawca, za zgodą małżonki, wniósł do Spółki komandytowej wkład niepieniężny (aport) w postaci przedsiębiorstwa GO, to jest zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności rolniczej, obejmujący wszystko, z wyłączeniem praw własności nieruchomości, co wchodziło w skład tego przedsiębiorstwa. Z aportu zostały wyłączone, enumeratywnie wymienione w umowie Spółki komandytowej nieruchomości zabudowane i niezabudowane (nieruchomości te zostały opisane w pkt 1-4 powyżej), które pozostały składnikami majątku wspólnego Wnioskodawcy i małżonki Wnioskodawcy.

Spółka komandytowa kontynuuje działalność prowadzoną przez Wnioskodawcę w ramach GO, planując jej rozszerzenie na inne rodzaje działalności, m.in. na przetwórstwo. Spółka komandytowa zamierza co najmniej utrzymać skalę i strukturę zatrudnienia, wielkość dotychczasowej produkcji, a także wydajność i rentowność gospodarstwa ogrodniczego. Spółka komandytowa w ramach prowadzonej działalności wykonuje czynności opodatkowane podatkiem VAT.

W dniu 1 lutego 2018 r. Wnioskodawca i małżonka Wnioskodawcy zawarli ze Spółką komandytową, w formie pisemnej, 4 umowy dzierżawy nieruchomości, o których mowa w pkt 1-4 powyżej, tj.: trzech nieruchomości gruntowych zabudowanych oraz siedmiu nieruchomości gruntowych niezabudowanych, na podstawie których oddali nieruchomości Spółce komandytowej do używania i pobierania pożytków. Umowy dzierżawy zostały zawarte na czas nieokreślony W przypadku nieruchomości zabudowanych, dzierżawą objęto grunt wraz z usytuowanymi na nim budynkami i budowlami. Łączna powierzchnia siedmiu nieruchomości niezabudowanych, oddanych w dzierżawę, wynosi 8,9584 ha. Wszystkie dzierżawione nieruchomości są wykorzystywane przez Spółkę komandytową na prowadzenie działalności rolniczej - działów specjalnych produkcji rolnej. Wysokość czynszów dzierżawnych została ustalona według stawek rynkowych, z uwzględnieniem w kwocie czynszów kosztów podatku rolnego i podatku od nieruchomości oraz kosztów ubezpieczenia budynków znajdujących się na nieruchomościach. Pierwszy okres rozliczeniowy obejmuje miesiące od lutego do grudnia 2018 r., czynsze dzierżawne za ten okres płatne są po jego zakończeniu. Od stycznia 2019 r. czynsze będą płatne co miesiąc, z dołu. Zgodnie z umowami dzierżawy, do pobierania czynszów uprawniony jest Wnioskodawca. Do czynszów dzierżawnych za nieruchomości zabudowane został doliczony podatek od towarów i usług (VAT), według stawki podstawowej 23%. Czynsz dzierżawny za nieruchomości niezabudowane nie obejmuje podatku VAT, ponieważ dzierżawa gruntu przeznaczonego na cele rolnicze przez dzierżawcę podlega zwolnieniu z VAT. Czynsz nie obejmuje opłat związanych z bieżącym utrzymaniem nieruchomości, w tym m.in. kosztów mediów i innych kosztów eksploatacyjnych, albowiem należności z tego tytułu, Spółka komandytowa ponosi we własnym zakresie, bezpośrednio usługodawcom lub dostawcom, na podstawie ich rachunków, informacji, czy deklaracji. Pożytki z nieruchomości, w tym płatności obszarowe, przysługują Spółce komandytowej. Zgodnie z zawartymi umowami, wszelkie wypadki losowe, mogące wpłynąć na zmniejszenie płodów, obciążają wyłącznie dzierżawcę, który nie może z tego tytułu wysuwać roszczeń wobec Wnioskodawcy. Spółka komandytowa bierze odpowiedzialność za korzystanie z nieruchomości w sposób poprawny i zgodny z właściwymi przepisami, w tym odpowiedzialność za szkody wyrządzone wydzierżawiającemu lub osobom trzecim. Koszty bieżących remontów, konserwacji budynków, budowli i innych urządzeń, znajdujących się na nieruchomościach ponosi Spółka komandytowa. Dzierżawca nie ma prawa do zwrotu od Wnioskodawcy kosztów poniesionych na remont i utrzymanie nieruchomości w należytym stanie technicznym i estetycznym. Umieszczenie na nieruchomościach trwałych naniesień (np. budynków) wykonanie remontów kapitalnych, wymaga uzyskania uprzedniej zgody Wnioskodawcy, ale ich koszty również ponosi Spółka komandytowa. Nakłady ulepszające, dokonane za zgodą Wnioskodawcy, strony rozliczą po zakończeniu dzierżawy.

Przychody z tytułu dzierżawy będą opodatkowane w całości przez Wnioskodawcę. Zgodnie z przepisami Wnioskodawca wraz z małżonką złożą oświadczenie o opodatkowaniu przychodów z dzierżawy przez jednego z małżonków, w tym przypadku przez Wnioskodawcę. Przychody będą opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest wpisany do rejestru przedsiębiorców Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEiDG), a celem dzierżawy posiadanego majątku jest optymalne zagospodarowanie majątku prywatnego bez konieczności angażowania czasu i środków na poszukiwanie najemców/dzierżawców, czy zamieszczanie ogłoszeń, jak również ograniczenie kosztów bieżącego utrzymania przedmiotów dzierżawy lub ewentualnych remontów.

W piśmie z dnia 16 maja 2018 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że po 31 stycznia 2018 r. (po wniesieniu aportu do Spółki komandytowej) prowadzi działalność rolniczą (uprawa zbóż). Spółka komandytowa natomiast prowadzi działy specjalne produkcji rolnej (rozmnażanie roślin) oraz działalność rolniczą niestanowiącą działów specjalnych produkcji rolnej (plantacja). Umowa Spółki komandytowej została zawarta w dniu 4 października 2017 r. Spółka komandytowa została wpisana w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu 4 grudnia 2017 r. Udział Wnioskodawcy w zysku Spółki komandytowej jest obliczany według metody procentowej i wynosi 45%.

Przedmiotem aportu wniesionego do Spółki komandytowej było przedsiębiorstwo, w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, osoby fizycznej prowadzącej działalność rolniczą - działy specjalne produkcji rolnej pod nazwą Gospodarstwo Ogrodnicze AB, adres: xxx, to jest zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności rolniczej, obejmujący wszystko, z wyłączeniem praw własności nieruchomości, co wchodzi w skład tego przedsiębiorstwa, m.in.:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo,

*   własność ruchomości, w tym: maszyn, urządzeń, narzędzi, sprzętów, wyposażenia itp.,

*   wierzytelności,

*   licencje i sublicencje umożliwiające rozmnażanie i uprawę odmian roślin objętych prawem ochronnym,

*   inne niż wyżej wskazane prawa wynikające z umów zawartych przez Gospodarstwo Ogrodnicze AB,

*   środki pieniężne,

*   know-how,

*   goodwill,

*   bazę klientów, obejmująca podmioty krajowe i zagraniczne,

*   własność materiału roślinnego gotowego i materiału roślinnego w produkcji,

*   własność zbioru roślin matecznych i kultur in vitro roślin rozmnażanych i przechowywanych w pracowni mikrorozmnażania na sterylnych pożywkach,

*   zobowiązania i obciążenia związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa - za zgodą wierzycieli oraz rozliczenia międzyokresowe,

*   tajemnice przedsiębiorstwa,

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej.

W skład wkładu niepieniężnego (aportu) nie weszły:

*   zabudowana nieruchomość w miejscowości K.,

*   zabudowana nieruchomość w miejscowości M1,

*   zabudowana nieruchomość w miejscowości M2,

*   8 niezabudowanych nieruchomości w miejscowości N.

Nieruchomości, które zostały wyłączone z aportu, zostały wymienione w uchwale o zmianie umowy Spółki wraz z oznaczeniem numerów prowadzonych dla nich ksiąg wieczystych.

Wnioskodawca zamierza zaliczać przychody uzyskiwane z dzierżawy nieruchomości do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nieruchomość w miejscowości K. Wnioskodawca otrzymał w drodze dziedziczenia w 1982 r. Nieruchomość w miejscowości M1 została zakupiona dnia 29 maja 2003 r. Nieruchomość w miejscowości M2 została zakupiona dnia 30 kwietnia 2014 r. Nieruchomości zakupione były w celu prowadzenia działalności rolnej – specjalistycznej działalności ogrodniczej, polegającej na rozmnażaniu roślin i uprawie w szkółkach oraz na plantacjach. Zrezygnowano z dzierżawy nieruchomości w miejscowości N., stąd odpowiedź na pytanie w tym zakresie jest bezprzedmiotowa.

Powierzchnia całkowita nieruchomości w miejscowości K. wynosi 8 222 m2, z czego przedmiotem dzierżawy Spółce komandytowej jest część o powierzchni 7 684 m2, która jest zabudowana budynkami oraz budowlami; pozostała część działki w miejscowości K. ma przeznaczenie prywatne i nie jest przedmiotem dzierżawy. Powierzchnia całkowita nieruchomości w miejscowości M1 wynosi 37 100 m2. Powierzchnia całkowita nieruchomości w miejscowości M2 wynosi 15 384 m2.

W ewidencji gruntów nieruchomości zostały sklasyfikowane w następujący sposób:

*   nieruchomość w miejscowości K.: inne tereny zabudowane Bi, pow. 0,0181 ha, grunty rolne zabudowane Br-RIIIb, pow. 0,0597 ha; pastwiska trwałe PsIV, pow. 0,0195 ha: grunty orne RIIIb, pow. 0,7212 ha; grunty pod rowami W., pow. 0,0037 ha;

*   nieruchomość w miejscowości M1: grunty orne RII, pow. 0,77 ha; grunty orne RIIIa, pow. 1,43 ha; grunty orne RIVa, pow. 0,93 ha, grunty rolne zabudowano Br-RII, pow. 0,45 ha, grunty rolne zabudowane BR-RIIIa, pow. 0,13 ha;

*   nieruchomość w miejscowości M2: grunty orne RII, pow. 0,0710 ha; grunty orne RIIIa, pow. 0,0759 ha; grunty rolne zabudowane Br-RIIIa, pow. 0,3531 ha.

Nieruchomości wymienione w pkt 1-4 opisu stanu faktycznego, które są przedmiotem dzierżawy (za wyjątkiem nieruchomości z pkt 4), stanową majątek prywatny Wnioskodawcy i Jego małżonki.

Zmiana formy prowadzenia działalności rolnej z prowadzonej jednoosobowo (jako osoba fizyczna) w Spółkę komandytową miała na uwadze dynamiczny rozwój gospodarstwa, gdzie gospodarstwo ogrodnicze osoby fizycznej (działalność rolna), jako podmiot obrotu gospodarczego, stanowczo nie było właściwie dostosowane do skali prowadzonej działalności oraz dzisiejszych realiów rynkowych, w tym obrotu towarowego zarówno w Unii Europejskiej, jak również poza jej granicami. Zmiana formy prawnej działalności oprócz dostosowania jej do skali produkcji miała na celu uwiarygodnienie podmiotu prowadzącego gospodarstwo ogrodnicze w relacjach z kontrahentami zagranicznymi, dla których w praktyce gospodarstwo ogrodnicze prowadzone przez osobę fizyczną - rolnika, nie było wiarygodną formą organizacji działalności (nieznana im forma), natomiast Spółka komandytowa jest zrozumiałą i wiarygodną formą organizacji działalności, jako spółka prawa handlowego, zarejestrowana w KRS. Wydawało się sensowne stworzenie struktury zbieżnej z zagranicznymi strukturami prowadzenia działalności i nawiązanie do standardów prowadzonej działalności na zachodzie. Jednoosobowa działalność rolnicza prowadzona w formie gospodarstwa rolnego nie jest znana za granicą, czego skutkiem była odmowa podpisania z Wnioskodawcą kontraktów. Firmy ubezpieczeniowe nie chciały ubezpieczyć podmiotu działającego w takiej postaci od odpowiedzialności cywilnej, a posiadanie ubezpieczenia OC jest jednym z warunków stawianych przez kontrahentów zagranicznych. Za zmianą formy prawnej prowadzonej działalności przemawiały również względy osobiste, czyli wiek przedemerytalny Wnioskodawcy. Prowadzenie działalności w strukturze Spółki jest stabilniejsze, w razie śmierci wspólnika/udziałowca Spółka nadal istnieje, produkcja może być nadal prowadzona, a pracownicy mają zatrudnienie. Przy takiej konstrukcji możliwe jest również przekazanie w przyszłości firmy dzieciom.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu 14 grudnia 2015 r. Spółka z ograniczona odpowiedzialnością została komplementariuszem w Spółce komandytowej.

Wnioskodawca nie złożył we właściwym urzędzie skarbowym oświadczenia o opodatkowaniu przychodu z dzierżawy, zgodnie z art. 9 ust. 1 w związku z art. 9 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2157, z późn. zm.), ponieważ nie było jeszcze pierwszej wpłaty za czynsz dzierżawny.

Wnioskodawca zamierza opodatkować uzyskane przychody z tytułu dzierżawy nieruchomości na zasadzie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, według stawki 8,5% przychodów do kwoty 100 000 zł, a od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałtem od przychodom ewidencjonowanych, według stawki 12,5% przychodów, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) w związku z art. 6 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Planowana wartość przychodów, którą osiągnie Wnioskodawca w 2018 r. z tytułu dzierżawy nieruchomości powinna wynieść ok. 1 179 200 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy Wnioskodawca może zaliczyć przychody z tytułu dzierżawy nieruchomości do źródła przychodów wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.)?
2.  Czy Wnioskodawca może opodatkować przychody z dzierżawy ryczałtem ewidencjonowanym według stawki określonej w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2157, z późn. zm.)?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku).

Ad. 1)

Przychód z tytułu dzierżawy nieruchomości, o których mowa w opisie stanu faktycznego, stanowi u Wnioskodawcy przychód ze źródła przychodów wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dzierżawy).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

Definicja działalności rolniczej zawarta jest w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, działalnością rolniczą jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo - fermowego oraz hodowla ryb. a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1.  miesiąc - w przypadku roślin,
2.  16 dni - w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek,
3.  6 tygodni - w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,
4.  2 miesiące - w przypadku pozostałych zwierząt, licząc od dnia nabycia.

Z art. 2 ust. 1 pkt 1 i art. 2 ust. 2 ww. ustawy wynika, że ustawodawca dla celów podatku dochodowego precyzuje wyraźnie, co należy rozumieć przez działalność rolniczą, a wyliczenie dokonane w tym przepisie ma charakter wyczerpujący. Zgodnie z definicją działalności rolniczej (art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), podstawową jej cechą jest uzyskiwanie produktów w stanie nieprzetworzonym, pochodzących z uprawy (produkty roślinne), chowu lub hodowli (produkty zwierzęce). Wszelkie inne przychody pośrednio związane z działalnością rolniczą, czy też powstające przy okazji prowadzenia działalności rolniczej - nie stanowią przychodów z tej działalności.

Gospodarstwo rolno jest to obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej (art. 2 ust. 1 i art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym; Dz. U. z 2017 r., poz. 1892, z późn. zm. w związku z art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 2 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, działami specjalnymi produkcji rolnej są uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.

Nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wielkości określonych w załączniku nr 2 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego, tylko uprawy i hodowle wymienione w art. 2 ust. 3 cyt. ustawy (o ile przekraczają rozmiary określone w załączniku nr 2 do ww. ustawy) stanowią działy specjalne produkcji rolnej. Pozostałe uprawy i hodowle stanowią działalność rolniczą albo - w przypadku działalności, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin nie przekraczają okresów wskazanych w art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - nie stanowią ani działalności rolniczej, ani działów specjalnych produkcji rolnej.

Przepis art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ust. 1 ww. ustawy zawiera katalog przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W punkcie 6 art. 10 ust. 1 cyt. ustawy, jako odrębne źródło przychodów, wskazano najem, podnajem, dzierżawę, poddzierżawę oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawę, poddzierżawę działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze, albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Ustawodawca nie zawarł w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych legalnej definicji dzierżawy. Przyjąć należy, że odwołał się do rozumienia tego pojęcia w prawie cywilnym - art. 693 i n. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.).

Jak wynika z powyższego, do przychodów z najmu, podnajmu, dzierżawy i poddzierżawy ustawodawca zalicza między innymi dzierżawę gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej. Nie stanowi jednak źródła przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dzierżawa gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele rolnicze.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca wydzierżawia Spółce komandytowej nieruchomości, które stanowią gospodarstwo rolne w rozumieniu wyżej przytoczonych przepisów, jednakże ze względu na to, że Spółka komandytowa prowadzi działalność rolniczą jako działy specjalne produkcji rolnej, planując w przyszłości poszerzyć działalność o przetwórstwo, przychód z tytułu dzierżawy będzie podlegał u Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ustawodawca w żaden sposób nie limituje w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilości rzeczy oddawanych w dzierżawę, czy tez na podstawie pozostałych, wskazanych w nim typów umów, jak również nie wskazuje, że rzeczy mają być przeznaczone na określone cele (np. nieruchomości na cele mieszkaniowe, użytkowe, czy komercyjne). Nie różnicuje również, dla potrzeb ustalenia właściwego źródła przychodów, najmu (dzierżawy) na drobny, okazjonalny lub inny. Nie uzależnia też kwalifikacji dzierżawy, czy najmu, jako osobnego źródła przychodów, o którym mowa w tym przepisie, od rozmiarów aktywności wydzierżawiającego. W świetle tego przepisu, okoliczności te są zatem irrelewantne, a przeciwny pogląd pozostawałby w kolizji z art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, gdyby bowiem intencją ustawodawcy było wprowadzenie takich kryteriów, to znalazłoby to wyraz w odpowiedniej redakcji przepisu ustawy.

Fakt wydzierżawienia przez Wnioskodawcę Spółce komandytowej kilku nieruchomości, nie wpływa zatem na możliwość zakwalifikowania przychodów z tego tytułu do omawianego źródła.

Tożsame stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 29 kwietnia 2010 r., IBPBII/1/415-121/10/Asz, w której Organ uznał, że „podatnik wynajmujący 11 mieszkań i nieprowadzący działalność gospodarczej m.in. w zakresie wynajmu, może opodatkować najem na zasadzie ryczałtu, jako źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem w takim stanie rzeczy przedmiotem najmu nie są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą”.

Z końcowego fragmentu art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że jedynym kryterium wyłączającym zastosowanie tego przepisu do najmu czy dzierżawy jest związanie składników majątkowych, będących przedmiotem dzierżawy (najmu) z działalnością gospodarczą wydzierżawiającego (wynajmującego). W okolicznościach niniejszej sprawy związek tego rodzaju nie występuje.

Z art. 14 ust. 2 pkt 11 cyt. ustawy wynika, że dzierżawa może być wykonywana przez osoby fizyczne także jako działalność gospodarcza, gdyż w przepisie tym wskazano, że przychodem z działalności gospodarczej mogą być również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą. Definicja legalna składników majątkowych zawarta została w art. 5a pkt 2 ww. ustawy. Ustawodawca nie wskazuje jednak w jaki sposób dokonać rozróżnienia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą od innych. W orzecznictwie wskazuje się, że: „Decydujący zatem dla tego rozróżnienia pomiędzy najmem rzeczy w ramach zarządu majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą (nazywanym także niekiedy mylnie „prywatnym” lub „osobistym”), a najmem rzeczy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest zamiar samego podatnika. To on decyduje o tym, czy „powiązać” określone składniki swojego mienia z wykonywaniem działalności gospodarczej, czy też zachować je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą i oddać, np. w najem” (por. wyrok NSA z dnia 23 października 2013 r., sygn. akt II FSK 2832/11; wyrok NSA z dnia 5 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSW 379/14; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 28 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 727/17). Wobec braku sformułowania przez ustawodawcę wyraźnych, pozytywnych reguł klasyfikacji przychodów z najmu do jednego z dwóch konkurencyjnych źródeł, decydujące znaczenie przyznać należy decyzji samego podatnika. Wymaga tego zasada określoności wynikająca z art. 217 Konstytucji RP, który wskazuje, jakie elementy musi określać ustawa, aby spełniała konstytucyjne wymogi nakładania podatków i innych danin publicznych (Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 8 grudnia 2009 r., w sprawie K 7/08, publ. OTK-A 2009/11/166; por. wyrok NSA z dnia 5 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 379/14).

Nadto, w relacji do definicji działalności gospodarczej z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w orzecznictwie sądów administracyjnych wielokrotnie wypowiadano pogląd, że przy zaliczaniu przychodu do konkretnego źródła należy w pierwszej kolejności ustalić, czy przychód należy zaliczyć do innego źródła przychodu niż pozarolnicza działalność gospodarcza, a dopiero, gdy próba ta się nie powiedzie, można uznać go za przychód z tej działalności (m.in. w wyrokach NSA: z dnia 14 sierpnia 2008 r., sygn. akt II FSK 678/08, z dnia 6 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1364/11, z dnia 14 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 2446/12).

Nie jest bowiem tak, że każdy najem, czy dzierżawa nieruchomości stanowi prowadzenie działalności gospodarczej, albowiem w przeciwnym razie ustawodawca nie wprowadziłby rozróżnienia na źródła przychodów określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy. Aktywność Wnioskodawcy w zakresie dzierżawy nieruchomości nie spełnia kryteriów działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zamiarem Wnioskodawcy nie jest prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie dzierżawy (wynajmu) nieruchomości, zarzadzania nieruchomościami. Nieruchomości nie są wykorzystywane do dzierżawy w sposób zarobkowy, zorganizowany i ciągły. Dzierżawa nie ma charakteru profesjonalnego, ponieważ Wnioskodawca nie posiada wykształcania, ani doświadczenia w zakresie zarządzania nieruchomościami. Wszystkie nieruchomości są wydzierżawione jednemu pomiotowi, na podstawie umów zawartych na czas nieokreślony. Wynajmowanie danej nieruchomości przez kilka lat nie przesądza jednak o ciągłości, albowiem w tym kontekście ważna jest powtarzalność podejmowanych działań, a takiego charakteru aktywność Wnioskodawcy w opisanym stanie faktycznym, ograniczająca się do podpisania umów i wystawiania faktur z tytułu czynszu, nie posiada. Nieruchomości nie były oferowano do dzierżawy żadnemu innemu podmiotowi, dzierżawcą jest jeden konkretny, zindywidualizowany podmiot (Spółka komandytowa), nie zaś anonimowy klient. Fakt, że wynajmowanie nieruchomości będzie miało charakter zarobkowy nie prowadzi bezpośrednio do uznania Wnioskodawcy za przedsiębiorcę. Dzierżawa, zgodnie z Kodeksem cywilnym, jest co do zasady odpłatna, nie przesądza to jednak o prowadzeniu działalności gospodarczej przez wydzierżawiającego. Potwierdza to treść art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który zezwala na opodatkowanie dzierżawy, poza działalnością gospodarczą, na odmiennych zasadach niż działalność gospodarcza. Środki pieniężne otrzymane z dzierżawy wejdą do majątku wspólnego małżonków i będą przeznaczone na cele prywatne. Dzierżawa nie ma również charakteru zorganizowanego. Wnioskodawca nie podejmował żadnych czynności zmierzających do wyszukania dzierżawcy, nie zamieszczał nigdzie ogłoszeń prezentujących przedmiot dzierżawy, nie podejmował żadnych aktywnych działań celem zawarcia umów. Wnioskodawca nie posiada żadnej struktury organizacyjnej na potrzeby dzierżawy. Przedmioty dzierżawy docelowo mają pozostać składnikami majątku prywatnego Wnioskodawcy i Jego małżonki. Zgodnie z zawartymi umowami dzierżawy, koszty podatków związanych z nieruchomościami i koszty ubezpieczenia budynków znajdujących się na nieruchomościach wkalkulowane są w kwotę czynszu i ponosi je dzierżawca. Dzierżawca ponosi ponadto wszelkie opłaty związane z bieżącym utrzymaniem nieruchomości, bez możliwości domagania się zwrotu ich równowartości od Wnioskodawcy. Pożytki związane z nieruchomościami w całości pobiera dzierżawca. Jednocześnie wszelkie wypadki losowe mogące wpłynąć na zmniejszenie plonów obciążają dzierżawcę, który nie może z tego tytułu wysuwać żadnych roszczeń względem Wnioskodawcy. Dzierżawca na własny koszt będzie przeprowadzał konserwacje i remonty bieżące użytkowanych budynków, budowli i innych urządzeń znajdujących się na nieruchomościach. Wykonanie remontów kapitalnych oraz wszelkich innych nakładów inwestycyjnych na środki trwałe dzierżawca musi uprzednio uzgodnić z Wnioskodawcą, ale one również obciążają dzierżawcę (z możliwością ich późniejszego rozliczenia po zakończeniu dzierżawy). Wnioskodawca nie wykonuje żadnych czynności polegających na zarządzaniu wydzierżawionymi nieruchomościami, utrzymywaniu porządku na ich terenie, zapewnieniu dostawy mediów. Dzierżawa ma charakter długoterminowy, przy minimalnym zaangażowaniu Wnioskodawcy. Powyższe okoliczności dowodzą, że wszelkie ryzyka związane z dzierżawą, w szczególności związane z prowadzaniem działalności rolniczej - działów specjalnych produkcji rolnej na wydzierżawionych nieruchomościach, uszkodzeniem przedmiotu dzierżawy, obowiązki co do utrzymania przedmiotu dzierżawy, spoczywają na Spółce komandytowej, a nie na Wnioskodawcy, co jednoznacznie potwierdza, że Wnioskodawca, jako bierna strona tego stosunku prawnego, nie występuje w charakterze uczestnika w obrocie gospodarczym, a tym samym przedsiębiorcy. Należy w tym miejscu wskazać także na pogląd wyrażony przez NSA w wyroku z dnia 4 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 855/14, zgodnie z którym: „Brak podstaw kwalifikowania do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podejmowanych przez podatnika czynności mieszczącymi się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mających na celu prawidłowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny. Działań z zachowaniem - normalnych w takich przypadkach - reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą.”

Taki właśnie charakter - optymalne zagospodarowanie majątku prywatnego - mają czynności podejmowane przez Wnioskodawcę i Jego małżonkę, co do części posiadanych przez nich nieruchomości. Zasadniczym celem Wnioskodawcy nie jest dążenie do uzyskania jak najwyższego dochodu z tytułuj dzierżawy, choć istotnie stawka czynszów została ustalona na poziomie rynkowym, lecz takie ustalenie sposobu i zasad korzystania z tego majątku, aby z jednej strony zabezpieczyć go przez zniszczeniem, lub uszkodzeniem, czy utratą wartości a z drugiej strony uzyskać środki na zaspokojenie potrzeb rodziny.

Okoliczności, że wcześniej nieruchomości były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej na Jego imię i nazwisko i stanowiły środki trwałe, nie wykluczają opodatkowania dzierżawy ryczałtem. Po zakończeniu prowadzenia przez Wnioskodawcę działów specjalnych produkcji rolnej możliwe jest opodatkowanie przychodów z najmu tych nieruchomości zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

Jak wyjaśnia Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 5 sierpnia 2011 r., IPTPB1/415-44/11-4/MD: „w sytuacji, kiedy działalność gospodarcza została zlikwidowana, przychód uzyskany z tytułu najmu nieruchomości wcześniej wykorzystywanej w pozarolniczej działalności gospodarczej, a także przychód uzyskany z tytułu najmu lokalu mieszkalnego, stanowić będzie odrębne źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli Wnioskodawczyni złożyła we właściwym urzędzie skarbowym pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia najmu, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu, to przychód ten może podlegać opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych”. Podobnie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacjach indywidualnych: z dnia 22 października 2014 r., Nr ITPB1/415-832/14/MP, w interpretacji z dnia 20 sierpnia 2014 r., Nr ITPB1/415-653/14/AK, w której stwierdzono, że „(\`(...)\`) biorąc pod uwagę zaprezentowany we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz przepisy prawne w tym zakresie, należy stwierdzić, że jeżeli w istocie prowadzony przez Wnioskodawcę w przyszłości najem powierzchni reklamowych, przyczep reklamowych oraz z najmu lokalu użytkowego - wykorzystywanych uprzednio do celów prowadzonej działalności gospodarczej - nie będzie wypełniał przesłanek świadczących o prowadzeniu pozarolniczej działalności gospodarczej, to przychody z tytułu najmu można zakwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody te zgodnie z wolą Wnioskodawcy mogą być opodatkowane na zasadach ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (\`(...)\`)”.

Jak wskazuje się w orzecznictwie, takie okoliczności jak: ujęcie składnika majątkowego w ewidencji środków trwałych, rozliczenie podatku VAT od zakupu przedmiotu najmu, nie mogą przesądzić, czy przychody z najmu stanowią przychody z dodatkowego źródła, czy są osiągane w ramach działalności gospodarczej (zob. uzas. wyr. WSA w Szczecinie z dnia 15 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Sz 990/11).

W interpretacji indywidualnej z dnia 10 maja 2012 r., Nr IPTPB1/415-150/12-2/ASZ, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał dopuszczalność opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodów uzyskiwanych z tytułu najmu lokali użytkowych (ośmiu) oraz nieruchomości gruntowej, stwierdzając, że „jeżeli podatnik dokona likwidacji pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie najmu, a umowa najmu zostanie zawarta poza prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, jako najem prywatny, to podatnik może opodatkować przychody z tego najmu zryczałtowanym podatkiem dochodowym wg stawki 8,5%, jeżeli złoży naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w terminie określonym w art. 9 ust. 1 zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne”.

Podobnie w interpretacji indywidualnej z dnia 28 września 2010 r., Nr ITPB1/415-685/10/AK, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał, że „podatnik po zakończeniu prowadzenia działalności gospodarczej, w ramach której prowadzony był m.in. najem lokali, może wynajem tych lokali opodatkować na zasadach ogólnych lub ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, jako przychód określony w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie z działalności”. W interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 11 czerwca 2012 r., Nr IPTPB1/415-239/12-2/MD, stwierdzono, że „jeżeli nieruchomość, z której pewną część Wnioskodawca zamierza wynająć Spółce cywilnej (której Wnioskodawca był wspólnikiem), stanowi Jego prywatną własność to przedmiotowy najem stanowić będzie odrębne źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca przytacza również interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia z 11 września 2017 r., Nr 0115-KDIT3.4011.196.2017.1, w której zdarzenie przyszłe będącej przedmiotem oceny zbliżone jest do stanu faktycznego opisanego przez Wnioskodawcę w niniejszej sprawie. Podatnik wniósł do spółki kapitałowej wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa osoby fizycznej, bez nieruchomości, które to nieruchomości podatnik wynajął spółce kapitałowej, której był udziałowcem. Na pytanie podatnika, czy przychody uzyskane z tytułu najmu nieruchomości pozostałej po zlikwidowaniu działalność gospodarczej i wycofanych ze środków trwałych będą mogły być opodatkować ryczałtem ewidencjonowanym 8,5%, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej udzielił odpowiedzi twierdzącej, wyjaśniając, że „jeżeli wskazana we wniosku nieruchomość zostanie skutecznie wycofana z prowadzonej działalności gospodarczej, a umowy najmu zostaną zawarte poza działalnością gospodarczą, którą Wnioskodawca zamierza zlikwidować (przedmiotem tych umów nie będzie już składnik majątku wykorzystywany w działalności gospodarczej), to przychody uzyskane z umowy najmu nieruchomości będą mogły zostać opodatkowane na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, według stawki 8,5% (\`(...)\`). Bez wpływu na możliwość zakwalifikowania uzyskiwanych przychodów do źródła jakim jest tzw. najem prywatny pozostaje okoliczność, że Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej, która w oparciu o inne nieruchomości prowadzi działalność w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami”.

Reasumując, dzierżawa nieruchomości, o których mowa w opisie stanu faktycznego, nie spełnia kryteriów definicji działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, przychód z tytułu dzierżawy nieruchomości stanowi u Wnioskodawcy przychód ze źródła przychodów wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy.

Ad 2.

Wnioskodawca może opodatkować przychody z dzierżawy ryczałtem ewidencjonowanym, według stawki określonej w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. 2017 r., poz. 2157, z późn. zm.).

Dla uzasadnienia odpowiedzi na pytanie Nr 2 w pełni aktualny jest wywód prawny przedstawiony w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy do zapytania Nr 1.

Skoro dzierżawa nieruchomości nie nosi znamion działalności gospodarczej, a stanowi przychód ze źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to nie ma żadnych przeszkód, aby Wnioskodawca mógł skorzystać z prawa opodatkowania przychodu z dzierżawy nieruchomości ryczałtem ewidencjonowanym, zgodnie z art. 1 pkt 2 i art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zw. z art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca może opodatkować przychody z tytułu dzierżawy nieruchomości według stawki 8,5% przychodów do kwoty 100 000 zł, a od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałtem od przychodom ewidencjonowanych według stawki 12,5% przychodów, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) w związku z art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto zauważyć należy, że rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego na dzień wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k - 14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.