Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4160-241/13-12/S/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2017-01-17
Teza: w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu otrzymania środków pieniężnych w związku z likwidacją spółki osobowej
Słowa kluczowe: opodatkowanie; przychód; spółki-likwidacja spółki; spółki-spółka osobowa; środek-środki pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r, poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów - uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 lipca 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 134/14 (data wpływu 27 grudnia 2016 r.) - stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 19 lipca 2013 r. (data wpływu 29 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu otrzymania środków pieniężnych w związku z likwidacją spółki osobowej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu otrzymania środków pieniężnych w związku likwidacją spółki osobowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca planuje zostać akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: SKA) następnie na podstawie przepisów KSH przekształcona jest w spółkę komandytową, gdzie Wnioskodawca będzie komandytariuszem spółki komandytowej (dalej: SK). Następnie na skutek rozwiązania (likwidacji) spółki komandytowej Wnioskodawca otrzyma środki pieniężne.

Środki, które zostaną przekazane Wnioskodawcy w ramach rozwiązania spółki komandytowej, będą środkami, których źródłem będą zyski SKA przed przekształceniem w spółkę komandytową oraz zysk wypracowany przez spółkę komandytową po przekształceniu, opodatkowany przez wspólników. Zyski SKA, o których mowa powyżej, będą opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej w części odpowiadającej zyskowi przypadającemu komplementariuszowi, a w części będą to środki odnoszące się do niewypłaconego akcjonariuszom zysku (nieopodatkowanie niewypłaconego akcjonariuszom zysku wynika z zastosowania się do interpretacji ogólnej Ministerstwa Finansów z dnia 11 maja 2012 r., Sygn. DD5/033/1/12/KSM/DD-125).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w wyniku likwidacji SK oraz związanego z nią podziału majątku SK pomiędzy wspólników, otrzymane przez Wnioskodawcę, jako wspólnika SK, środki pieniężne będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane przez niego w wyniku likwidacji SK środki pieniężne nie będą stanowiły dla Wnioskodawcy, jako wspólnika likwidowanej SK, przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Niewystąpienie przychodu nie będzie przy tym uzależnione od spełnienia żadnych dodatkowych warunków czy przesłanek. Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca uważa, że nie będą na nim ciążyły żadne obowiązki w zakresie Ustawy o PIT w momencie lub w związku z otrzymaniem majątku likwidacyjnego w postaci środków pieniężnych.

W myśl art. 8 ust. 1 Ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1 a powołanego przepisu, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 Ustawy o PIT. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Jednocześnie, jak stanowi art. 5a pkt 26 Ustawy o PIT ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną, oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 Ustawy o PIT za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Co do zasady należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Ponadto, na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 16 i 17 lit. b) do przychodów z działalności gospodarczej zalicza się także środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki oraz przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpienia z takiej spółki.

Art. 14 ust. 3 pkt 10 Ustawy o PIT wśród przychodów, których nie zalicza się do przychodów z działalności gospodarczej, wskazuje środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

W konsekwencji zgodnie z przedstawionymi powyżej regulacjami, w sytuacji, gdy w wyniku likwidacji spółki osobowej wspólnik otrzyma środki pieniężne, po stronie wspólnika nie powstanie przychód z działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy z przytoczonych powyżej przepisów Ustawy o PIT jednoznacznie wynika, że w wyniku likwidacji spółki nieposiadającej osobowości prawnej, w tym spółki komandytowej otrzymane przez wspólnika będącego osobą fizyczną środki pieniężne nie będą stanowiły przychodu po stronie wspólnika likwidowanej spółki w momencie ich otrzymania. Niewystąpienie przychodu nie będzie uzależnione od spełnienia żadnych dodatkowych warunków czy przesłanek.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy z powołanych powyżej przepisów Ustawy o PIT wnioskować należy jednoznacznie, że na gruncie przedstawionego na wstępie stanu faktycznego, otrzymanie przez Wnioskodawcę jako wspólnika spółki komandytowej środków pieniężnych, nie będzie prowadziło po stronie Wnioskodawcy do powstania z tego tytułu przychodu w rozumieniu Ustawy o PIT, niezależnie od kwoty otrzymanych środków pieniężnych. Nie będzie także prowadziło do jakichkolwiek innych konsekwencji podatkowych na gruncie Ustawy o PIT, a w szczególności nie będzie rodziło po stronie Wnioskodawcy żadnych obowiązków (odbędzie się w warunkach pełnej neutralności podatkowej).

Wnioskodawca zwraca jednocześnie uwagę, że brak przychodu na gruncie Ustawy o PIT po stronie wspólnika w związku z otrzymaniem środków pieniężnych w wyniku likwidacji spółki osobowej potwierdzają indywidualne interpretacje podatkowe wydane w analogicznych stanach faktycznych jak przedstawiony w przedmiotowym wniosku, np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 20 listopada 2012 r. (sygn. IPTPB1/415-535/12-2/ASZ), interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 29 października 2012 r. (sygn. IBPBI/1/415-908/12/AB), interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 5 października 201 2 r. (sygn. IPPB1/415-825/12-3/KS).

W interpretacji indywidualnej z dnia 30 września 2013 r. Nr IPPB1/415-798/13-2/IF Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów uznał, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu otrzymania w związku likwidacją spółki osobowej (komandytowej) środków pieniężnych:

*   w części pochodzących z zysków spółki komandytowo-akcyjnej, niewypłaconych w formie dywidendy – jest nieprawidłowe,

*   w pozostałej części - jest prawidłowe.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem Wnioskodawca, pismem z dnia 14 października 2013 r. wniósł wezwanie do usunięcia naruszenia prawa (data wpływu do BKIP w Płocku 16 października 2013 r.).

Po dokonaniu analizy szczegółowego uzasadnienia powyższych zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, co przedstawiono w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa zawartej w piśmie z dnia 13 listopada 2013 r. Nr IPPB1/415-798/13-4/IF. Skuteczne doręczenie w dniu 19 listopada 2013 r.

W dniu 16 grudnia 2013 r. do Izby Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku wpłynęła skarga, w której Wnioskodawca zaskarżył stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie zawarte w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 30 września 2013 r. Nr IPPB1/415-798/13-2/IF.

Wyrokiem z dnia 22 lipca 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 134/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu sprawy ze skargi Pana Michała B. na interpretację Ministra Finansów z dnia 30 września 2013 r. Nr IPPB1/415-798/13-2/IF w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

Od powyższego wyroku Organ podatkowy wniósł w dniu 16 października 2014 r., skargę kasacyjną.

Postanowieniem z dnia 11 października 2016 r. sygn. akt II FSK 3677/14 Naczelny Sąd Administracyjny umorzył postępowanie kasacyjne.

W związku z powyższym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie dostarczył prawomocny wyrok w sprawie z dnia 22 lipca 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 134/14 (data wpływu 27 grudnia 2016 r.).

W uzasadnieniu Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał, że skarga jest zasadna.

W związku z powyższym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie dostarczył prawomocny wyrok w sprawie z dnia 26 lutego 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 2069/13 (data wpływu 25 sierpnia 2016 r.).

W uzasadnieniu Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał, że skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Spór w sprawie sprowadza się do kwestii, czy otrzymanie przez Skarżącego środków pieniężnych wskutek likwidacji spółki osobowej skutkować będzie przychodem.

Minister Finansów uznał, że środki pieniężne, jakie Skarżący otrzyma po likwidacji spółki komandytowej, można prawnie, wyraźnie podzielić na pochodzące 1) z zysku spółki komandytowej oraz na pochodzące 2) z zysku wcześniej funkcjonującej spółki komandytowo - akcyjnej. Zauważyć jednak wypada, że Organ nie podał żadnej podstawy prawnej tego poglądu, ani też nie podał praktycznego sposobu rozdzielenia środków pieniężnych otrzymanych przy likwidacji na te dwie kategorie. Uznać należy, że takiej podstawy nie ma, tak samo, jak nie istnieje praktyczny sposób podziału tak otrzymanej przez Skarżącego kwoty. Skarżący trafnie bowiem zauważył, że skoro w spółce komandytowo - akcyjnej nie wypłacono mu dywidendy, to nie można mówić o przychodzie z tej spółki. Konkretna, wymierna kwota, jaką Skarżący otrzyma, pochodzić będzie dopiero z likwidacji spółki komandytowej. Akcjonariusz spółki komandytowo - akcyjnej nie ma żadnego roszczenia o wypłatę dywidendy, chyba że zostanie w tym zakresie podjęta stosowana! uchwała komplementariuszy (wspomniana wyżej uchwała NSA o sygn. II FPS 6/12).;

Sąd wskazuje, że odpowiedzi na zadane pytanie Skarżącego dostarcza literalna wykładnia art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten niedwuznacznie przesądza, że przychodem z działalności gospodarczej nie są środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. Aby zatem uznać, że środki te stanowią opodatkowany przychód/dochód (choćby w jakiejś ich części, np. - abstrahując od zasadniczych trudności w ich wyodrębnieniu - w części pochodzącej z nieopodatkowanych wcześniej zysków spółki komandytowo - akcyjnej), konieczne byłoby dokonanie kwalifikacji tak otrzymanych pieniędzy do któregoś ze źródła, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy. Minister przyporządkował ten dochód Skarżącego do źródła „pozarolnicza działalność gospodarcza” (str. 5 interpretacji), co stanowi zabieg ewidentnie sprzeczny ze wspomnianym art. 14 ust. 3 pkt 10 updof. Z zakresu racjonalnych rozważań co do ewentualnej, innej kwalifikacji środków otrzymanych wskutek likwidacji spółki osobowej, wyeliminować trzeba też art. 10 ust. 1 pkt 7 (kapitały pieniężne i prawa majątkowe), gdyż pieniądze pochodzące z likwidacji spółki osobowej nie wykazują związku z prawami uważanymi za desygnaty zbioru „prawa majątkowe” (prawa rzeczowe, wierzytelności wynikające ze stosunków zobowiązaniowych, prawa majątkowo-rodzinne, prawa własności intelektualnej), a tym bardziej z kapitałami pieniężnymi.

Sąd upatruje w zaskarżonej interpretacji intencję Ministra objęcia opodatkowaniem rzeczywistego przysporzenia majątkowego, jakie u Skarżącego miało miejsce na etapie, kiedy posiadał on status akcjonariusza spółki komandytowo - akcyjnej. Rozumiejąc poniekąd tę intencję wypada jednak zauważyć, że - jak trafnie odnotował Skarżący - z art. 217 Konstytucji wynika fundamentalna zasada określenia istotnych elementów opodatkowania w ustawie. Z przepisu tego wynika pośrednio także zakaz analogii zmierzającej do rozszerzenia zakresu opodatkowania. Zdając sobie zatem sprawę z ustawowego zróżnicowania pozycji Skarżącego względem innych niż akcjonariusze SKA wspólników spółek osobowych, Sąd wyraża pogląd, że eliminacja tego korzystnego dla Skarżącego, a niekorzystnego dla fiskusa zróżnicowania, wymaga interwencji Ustawodawcy, którego nie może wyręczyć - w drodze nieuprawnionych zabiegów interpretacyjnych ani Minister Finansów, ani Sąd.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 22 lipca 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 134/14 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu otrzymania środków pieniężnych w związku likwidacją spółki osobowej.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.