Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.877.2019.1.EJU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-27
Teza: -ustalenia, czy odpłatne udostępnianie pomieszczeń do handlowania w pawilonach na targowisku, na podstawie umów cywilnoprawnych, będzie stanowić usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT – -prawa do częściowego odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją inwestycji oraz z faktur, które otrzyma od Administratora za administrowanie Targowiskiem przy zastosowaniu tzw. pre-proporcji, o której mowa art. 86 ust. 2a w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w zw. z § 3 ust. 2 rozporządzenia
Słowa kluczowe: gmina; modernizacja; odliczenia; projekt; sala
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 grudnia 2019 r. (data wpływu 30 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   ustalenia, czy odpłatne udostępnianie pomieszczeń do handlowania w pawilonach na targowisku, na podstawie umów cywilnoprawnych, będzie stanowić usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT – **jest prawidłowe.**
*   prawa do częściowego odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją inwestycji oraz z faktur, które otrzyma od Administratora za administrowanie Targowiskiem przy zastosowaniu tzw. pre-proporcji, o której mowa art. 86 ust. 2a w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w zw. z § 3 ust. 2 rozporządzenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy odpłatne udostępnianie pomieszczeń do handlowania w pawilonach na targowisku, na podstawie umów cywilnoprawnych, będzie stanowić usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT oraz prawa do częściowego odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją inwestycji oraz z faktur, które otrzyma od Administratora za administrowanie Targowiskiem przy zastosowaniu tzw. pre-proporcji, o której mowa art. 86 ust. 2a w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w zw. z § 3 ust. 2 rozporządzenia.

W przedmiotowym wniosku przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina działa na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) –Wnioskodawca realizuje zadania należące do właściwości samorządu gminnego. Zadania te zostały określone w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w którym mowa, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności ww. zadania obejmują m.in. sprawy dotyczące targowisk i hal targowych.

Gmina zrealizowała inwestycję pn. „…” (dalej: „inwestycja”) mającą na celu poprawę warunków, w jakich rolnicy sprzedają produkty rolno-spożywcze poprzez budowę targowiska w S. (dalej: „targowisko”).

Inwestycja współfinansowana jest ze środków Unii Europejskiej w ramach operacji typu „…” w ramach poddziałania „…” Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Podatek VAT stanowił koszt niekwalifikowany ww. projektu.

Wydatki ponoszone w związku z realizacją inwestycji zostały udokumentowane wystawionymi na Gminę przez dostawców/wykonawców fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami podatku naliczonego.

Wybudowane w ramach inwestycji targowisko składać się będzie z:

1.  dużego zadaszonego pawilonu handlowego w kształcie litery L, w którym w dłuższym ramieniu pawilonu usytuowane będą pomieszczenia do handlowania, a w krótszym ramieniu pawilonu budynek socjalno-usługowy, w którym znajdować się będą toalety, biuro administratora targowiska, jedno pomieszczenie handlowe i jeden lokal usługowy (dalej: „Pawilon”),
2.  niezadaszonego placu z wyznaczonymi miejscami do handlowania (dalej: „Plac”),
3.  dwóch wyznaczonych parkingów.

Gmina planuje wykorzystywać targowisko w dwojaki sposób:

A. do celów działalności gospodarczej – Gmina udostępni odpłatnie na podstawie umowy najmu pomieszczenia do handlowania znajdujące się w Pawilonie na rzecz zainteresowanych podmiotów,

B. do innych celów Gminy – Gmina będzie udostępniać stanowiska znajdujące się na placu na rzecz pozostałych handlujących pobierając opłatę targową, będącą opłatą publicznoprawną.

Oba wyznaczone parkingi będą stanowiły infrastrukturę ogólnodostępną, udostępnianą nieodpłatnie. Korzystanie z nich będzie możliwe za darmo zarówno dla osób zainteresowanych handlem na targowisku, jak i dla kupujących na targowisku, a także dla osób, które nie korzystają z targowiska.

Z tytułu najmu pomieszczeń do handlowania znajdujących się w Pawilonie Gmina będzie wystawiać faktury VAT i rozliczać należny podatek VAT. Zasady poboru opłat za najem pomieszczeń oraz wysokość stawek czynszu najmu reguluje uchwała Rady Miejskiej w S.

Natomiast opłata targowa będzie przez Gminę pobierana na podstawie ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 1445 ze zm.; dalej: „ustawa o podatkach i opłatach lokalnych”). Zgodnie z ww. ustawą (art. 15 ust. 1 i 2) opłata ta pobierana jest od wszystkich handlujących na terenie Gminy – zarówno na Targowisku, jak i wszelkich innych miejscach, w których prowadzona jest sprzedaż. Równocześnie zgodnie z art. 15 ust. 2b tej ustawy opłacie targowej nie podlega sprzedaż dokonywana w budynkach lub w ich częściach.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 i 2 ustawy o samorządzie gminnym gmina wykonuje zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność oraz posiada osobowość prawną. Stosownie natomiast do treści art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami.

W oparciu o ww. przepisy, w celu realizacji zadań własnych, Gmina planuje zawrzeć umowę o wykonanie zadania publicznego z wyłonionym w trybie ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1843, dalej: „PZP”) podmiotem, który będzie odpowiedzialny za administrowanie targowiskiem (dalej: „Administrator”). Wyłoniony w ten sposób Administrator odpowiedzialny będzie w szczególności za bieżące utrzymanie czystości i porządku na terenie targowiska, dokonywanie drobnych napraw na terenie targowiska oraz pobór w imieniu i na rzecz Gminy opłat targowych.

Jak wskazano powyżej opłata targowa oraz opłaty z tytułu czynszu najmu będą stanowić dochód Gminy (opodatkowany – w przypadku dzierżawy; niepodlegający opodatkowaniu – w przypadku opłaty targowej).

Z tytułu świadczenia usług administrowania targowiskiem wyłoniony w trybie PZP Administrator będzie wystawiał na Gminę faktury VAT.

Gmina nie ma/nie będzie miała obiektywnej możliwości dokonania alokacji bezpośredniej wydatków ponoszonych na realizację inwestycji oraz na administrowanie targowiskiem i przyporządkowania ich do jednego konkretnego rodzaju prowadzonej działalności tj. wyłącznie do czynności opodatkowanych lub wyłącznie do niepodlegających opodatkowaniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy odpłatne udostępnianie pomieszczeń do handlowania w pawilonach na targowisku, na podstawie umów cywilnoprawnych, będzie stanowić usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT?
2.  Czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych w związku z realizacją Inwestycji przy zastosowaniu tzw. pre- proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w zw. z § 3 ust. 2 rozporządzenia?
3.  Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia VAT naliczonego z faktur które otrzyma od Administratora za administrowanie targowiskiem przy zastosowaniu tzw. pre-proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w zw. z § 3 ust. 2 rozporządzenia?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Odpłatne udostępnianie pomieszczeń do handlowania w pawilonach na targowisku, na podstawie umów cywilnoprawnych, będzie stanowić usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT.
2.  Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją Inwestycji przy zastosowaniu tzw. pre-proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w zw. z § 3 ust. 2 rozporządzenia.
3.  Gminie będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia VAT naliczonego z faktur które otrzyma od Administratora za administrowanie targowiskiem przy zastosowaniu tzw. pre-proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w zw. z § 3 ust. 2 rozporządzenia.

Uzasadnienie stanowiska Gminy.

Ad 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana, jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Gmina pragnie zauważyć, że Minister Finansów wielokrotnie potwierdzał stanowisko, zgodnie z którym poprzez pobór opłat o charakterze cywilnoprawnym Gmina staje się podatnikiem VAT. Przykładowo:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 28 listopada 2014 r., sygn. IPTPP1/443-620/14-4/MH,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 19 lipca 2013r., o sygn. IPTPP1/443/342/13-2/MG,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 sierpnia 2013r., o sygn. ILPP1/443-392/13-4/MD,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia z dnia 6 sierpnia 2013r., o sygn. ILPP2/443-462/13-4/MR,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia z dnia 29 listopada 2011., o sygn. ILPP2/443-1286/11-3/EN.

Pogląd taki w odniesieniu do czynności wykonywanych przez gminy na podstawie umów cywilnoprawnych wyraził również wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny (dalej jako: „NSA”), m.in. w wyroku z dnia 26 sierpnia 2010 r. I FSK 1303/09, w którym wskazano, iż „w efekcie unormowania zawartego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT gmina jest podatnikiem podatku VAT w zakresie, w jakim dokonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych”.

Podobnie także w orzeczeniu z dnia 23 marca 2010 r. sygn. I FSK 273/09 NSA uznał, iż „podatnikiem VAT w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy) jest z racji posiadanych cech podatnika (art. 15 ust. l ustawy) – gmina”.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak stanowi art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje natomiast, iż świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych powyżej przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

W myśl powyższych definicji, świadczona przez Gminę usługa odpłatnego udostępniania pomieszczeń do handlowania w Pawilonie na targowisku na podstawie podpisywanych z podmiotami zainteresowanymi umów cywilnoprawnych będzie stanowić niewątpliwie czynności opodatkowaną VAT spełniającą definicję usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT. Jednocześnie, w opinii Gminy udostępnianie pomieszczeń do handlowania w pawilonie na targowisku na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych, nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują w takim przypadku zwolnienia z podatku.

Stanowisko Gminy w przedmiotowym zakresie znajduje potwierdzenie również w licznych innych interpretacjach wydawanych w imieniu Ministra Finansów. Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 września 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-1.4012.420.2017.l.BS Dyrektor stwierdził, że „Mając na uwadze powyższe unormowania w świetle okoliczności sprawy należy wskazać, że odpłatne udostępnianie stoisk handlowych za poborem opłaty rezerwacyjnej oraz dzierżawa pawilonów handlowych za odpłatnością na targowisku stanowią odpłatne świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatne udostępnianie stoisk handlowych za poborem opłaty rezerwacyjnej oraz dzierżawa pawilonów handlowych za odpłatnością są niewątpliwie czynnościami cywilnoprawnymi (nie zaś publicznoprawnymi), dla czynności tych Gmina występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.”

Reasumując, zdaniem Gminy odpłatne udostępnianie pomieszczeń do handlowania w Pawilonie na targowisku, na podstawie umów cywilnoprawnych na rzecz podmiotów zewnętrznych będzie stanowić usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.

Ad 2. i 3.

Prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego – uwagi ogólne

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Gmina wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wskazano w opisie sprawy, w odniesieniu do ponoszonych przez Gminę wydatków nie jest możliwe ich jednoznaczne przyporządkowanie wyłącznie do czynności dających prawo do odliczenia podatku naliczonego oraz czynności niedających takiego prawa. Jednakże, z uwagi na fakt, iż poniesione przez Gminę wydatki mają niewątpliwie w części związek także z czynnościami opodatkowanymi VAT, zdaniem Gminy, przysługuje jej prawo do odliczenia części VAT naliczonego od tego rodzaju wydatków. Do rozstrzygnięcia pozostaje natomiast kwestia, w jaki sposób ustalić wysokość podatku, który będzie przez Gminę odliczany.

Gmina dodatkowo wskazuje, iż częściowe odliczenie podatku naliczonego gwarantuje zachowanie zasady neutralności VAT, będącej podstawową cechą krajowego i wspólnotowego systemu VAT. Zasada ta stanowi, że podatek VAT powinien być dla podatników neutralny na każdym etapie wykonywania działalności gospodarczej. Realizacji tego celu służy wprowadzenie podstawowego mechanizmu, jakim jest prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zasada ta wielokrotnie była przywoływana w orzeczeniach krajowych sądów administracyjnych oraz w orzeczeniach TSUE. Przykładowo, w orzeczeniu w sprawie C-268/83 D.A. Rompelman i E.A. Rompelman-Van Deelen TSUE stwierdził, iż „na podstawie powyższych przepisów można uznać, że system odliczeń ma na celu zwolnienie podatnika w całości od obciążeń podatkiem VAT należnym do zapłaty lub zapłaconym w toku całości jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia zatem to, by całość działalności gospodarczej, niezależnie od jej celu lub rezultatów, pod warunkiem, iż działalność taka sama w sobie podlega WAT była opodatkowana w całkowicie neutralny sposób”.

Reasumując, w opinii Gminy, w odniesieniu do faktur VAT, które Gmina otrzyma od Administratora z tytułu świadczenia usługi administrowania targowiskiem oraz w odniesieniu do wydatków poniesionych w związku z realizacją Inwestycji, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia części podatku VAT naliczonego.

Zakres odliczenia podatku naliczonego w świetle art. 86 ust. 2a ustawy o VAT oraz § 3 ust. 2 rozporządzenia

W sytuacji, gdy podatnik wykonuje działalność jednocześnie podlegającą opodatkowaniu VAT a także działalność spoza zakresu regulacji ustawy o VAT, odliczenie podatku naliczonego od wydatków ponoszonych z tego tytułu jest możliwe w takim zakresie, w jakim wydatki te da się przyporządkować działalności podlegającej VAT (w szczególności potwierdzają to wyroki Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawach C-437/06 oraz C-515/07).

Do sytuacji takiej odnosi się art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, który wszedł w życie 1 stycznia 2016 r. Stosownie do treści wymienionego przepisu, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zdaniem Gminy, będące przedmiotem wniosku wydatki poniesione w związku z realizacją Inwestycji oraz wydatki związane z administrowaniem targowiska mają/będą miały w części związek z wykonywaną przez Gminę działalnością gospodarczą. Gmina bezsprzecznie będzie działa jako podatnik VAT w ramach prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej (w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT w związku z art. 15 ust. 2 cyt. ustawy) w zakresie zawartych odpłatnych umów cywilnoprawnych dotyczących np. najmu pomieszczeń handlowych.

Jednocześnie, jak zostało wskazane powyżej wydatki są/będą ponoszone również w związku z występującymi po stronie Gminy zdarzeniami spoza zakresu ustawy VAT (tj. udostępnienie terenu targowiska ogółowi społeczeństwa). Tym samym nie ulega wątpliwości, iż tego rodzaju wydatki są/ będą również wykorzystywane do celów innych niż działalność gospodarcza.

W konsekwencji, Gmina stoi na stanowisku, iż w analizowanym przypadku, przysługuje/będzie przysługiwać jej prawo do odliczenia odpowiedniej części podatku naliczonego od poniesionych wydatków, ustalonej zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

W art. 86 ust. 2a ustawy o VAT ustawodawca wskazał wyraźnie, iż sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Warto w tym miejscu zwrócić uwagę, że ustawodawca wskazał w uzasadnieniu do ustawy zmieniającej, iż: „biorąc pod uwagę różnorodność życia gospodarczego niemożliwe jest stworzenie zamkniętej listy sposobów i kryteriów, lista ta może być jedynie przykładowa. Narzucenie bowiem jednego lub nawet dwóch sposobów prowadziłoby do naruszenia zasady neutralności przez uniemożliwienie zastosowania takiego sposobu, który u danego podatnika pozwoliłby na dokładniejsze ustalenie proporcji odliczenia podatku naliczonego”.

Ponadto, zgodnie z art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

W konsekwencji, na mocy powyższej delegacji Minister Finansów wydał rozporządzenie, w którym wskazał m.in. dla jednostek samorządu terytorialnego sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Sposób obliczenia proporcji dla gmin został przewidziany w § 3 ust. 2 rozporządzenia, zgodnie z którym za sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:

X = (A x 100) / DUJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

DUJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

W związku z powyższym, zdaniem Gminy, w odniesieniu do faktur VAT, które Gmina otrzyma od Administratora z tytułu świadczenia usługi administrowania targowiskiem oraz faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione w ramach realizacji Inwestycji, Gmina powinna mieć prawo do częściowego odliczenia VAT za pomocą tzw. pre-proporcji, o której mowa w rozporządzeniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Podkreślenia również wymaga, że aby dana czynność – stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu ustawy – podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonywana przez podmiot działający w charakterze podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Gmina zrealizowała inwestycję pn. „” mającą na celu poprawę warunków, w jakich rolnicy sprzedają produkty rolno-spożywcze poprzez budowę targowiska w S. Wydatki ponoszone w związku z realizacją inwestycji zostały udokumentowane wystawionymi na Gminę przez dostawców/wykonawców fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami podatku naliczonego.

Wybudowane w ramach inwestycji Targowisko składać się będzie z:

1.  dużego zadaszonego pawilonu handlowego w kształcie litery L, w którym w dłuższym ramieniu pawilonu usytuowane będą pomieszczenia do handlowania, a w krótszym ramieniu pawilonu budynek socjalno-usługowy, w którym znajdować się będą toalety, biuro administratora targowiska, jedno pomieszczenie handlowe i jeden lokal usługowy (dalej: „pawilon”),
2.  niezadaszonego placu z wyznaczonymi miejscami do handlowania (dalej: „Plac”),
3.  dwóch wyznaczonych parkingów.

Z tytułu najmu pomieszczeń do handlowania znajdujących się w pawilonie Gmina będzie wystawiać faktury VAT i rozliczać należny podatek VAT. Zasady poboru opłat za najem pomieszczeń oraz wysokość stawek czynszu najmu reguluje uchwała Rady Miejskiej w S.

Natomiast opłata targowa będzie przez Gminę pobierana na podstawie ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 1445 ze zm.; dalej: „ustawa o podatkach i opłatach lokalnych”). Zgodnie z ww. ustawą (art. 15 ust. 1 i 2) opłata ta pobierana jest od wszystkich handlujących na terenie Gminy – zarówno na Targowisku, jak i wszelkich innych miejscach, w których prowadzona jest sprzedaż. Równocześnie zgodnie z art. 15 ust 2b tej ustawy opłacie targowej nie podlega sprzedaż dokonywana w budynkach lub w ich częściach. Opłata targowa oraz opłaty z tytułu czynszu najmu będą stanowić dochód Gminy (opodatkowany – w przypadku dzierżawy; niepodlegający opodatkowaniu – w przypadku opłaty targowej).

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą kwestii ustalenia czy odpłatne udostępnianie pomieszczeń do handlowania w pawilonach na targowisku na podstawie umów cywilnoprawnych, będzie stanowić usługę podlegającą opodatkowaniu VAT niekorzystającą ze zwolnienia (pytanie nr 1).

Z okoliczności sprawy wynika, że Gmina udostępni odpłatnie na podstawie umowy najmu pomieszczeni do handlowania znajdujące się w pawilonie na rzecz zainteresowanych podmiotów. Czynność taka – jako usługa w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług – niewątpliwie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że odpłatne udostępnienie przez Gminę pomieszczeń do handlowania stanowi odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W związku z tym, że ani w ustawie, ani też w wydanych na jej podstawie aktach wykonawczych ustawodawca nie przewidział zwolnienia od podatku dla odpłatnych udostępniania pomieszczeń do handlowania w pawilonach na targowisku na podstawie umów cywilnoprawnych, czynności te nie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Podsumowując, odpłatne udostępnienie pomieszczeń do handlowania w pawilonach na targowisku na podstawie umów cywilnoprawnych podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy – i nie korzystają ze zwolnienia od tego podatku.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytana nr 1, należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również prawa do częściowego odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione przez Gminę w związku z realizacją inwestycji oraz z faktur, które Gmina otrzyma od Administartora za administrowanie targowiskiem przy zastosowaniu tzw. pre-proporcji, o której mowa art. 86 ust. 2a w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w zw. z § 3 ust. 2 rozporządzenia.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Na podstawie delegacji zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193).

Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

Ww. rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określania proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Zgodnie z § 2 pkt 8 ww. rozporządzenia – ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to: urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, jednostkę budżetową, zakład budżetowy.

W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W myśl § 3 ust. 2 jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X = (A x 100) / DUJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

DUJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Przechodząc do istoty wątpliwości Wnioskodawcy objętych zakresem pytania nr 2,3 należy wskazać, że w myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, ze zm.), gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Stosownie do treści art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 11 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy, w szczególności zadania własne obejmują sprawy targowisk i hal targowych. Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym, ustawy określają, które zadania własne gminy mają charakter obowiązkowy.

Biorąc pod uwagę przywołane regulacje należy wskazać, że zakres aktywności podejmowanych przez Gminę należy oceniać według kryterium celowości, ze szczególnym uwzględnieniem czy ich realizacja ma służyć zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców gminy. Zgodnie z tą zasadą każde działanie podejmowane przez Gminę w imieniu własnym na własną odpowiedzialność i finansowane z budżetu Gminy, a dotyczące nieruchomości stanowiących mienie gminne, należy uznać za działanie publiczne służące zaspokajaniu potrzeb wspólnoty samorządowej, które jest wykonywane przez jednostkę samorządu terytorialnego jako zadanie własne.

Przez wykonywanie zadań publicznych należy rozumieć te działania, które mają na celu korzyść ogółu. Istotne jest to, że Gmina wykonując zadania administracji publicznej może korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym, właściwych władzy państwowej. Budowa oraz modernizacja targowiska odbywa się w ramach władztwa publicznego i Gmina wykonując zadanie działa jako administracja publiczna i może korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym. Gmina realizując swe ustawowe obowiązki dotyczące budowy czy modernizacji targowiska, podejmuje najpierw uchwały przeznaczające określone tereny na ich budowę w miejscowych planach zagospodarowania przestrzennego, a następnie pozyskuje tereny te dla takiego zamierzenia i podejmuje działania dla ich budowy. Zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym gmina, co warte podkreślenia, samodzielnie decyduje o zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym o konieczności budowy czy też modernizacji targowisk.

Jednocześnie należy zauważyć, że stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1445 ze zm.), opłatę targową pobiera się od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach, z zastrzeżeniem ust. 2b. Art. 15 ust. 2b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stanowi, że opłacie targowej nie podlega sprzedaż dokonywana w budynkach lub w ich częściach. W myśl art. 15 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, opłatę targową pobiera się niezależnie od należności przewidzianych w odrębnych przepisach za korzystanie z urządzeń targowych oraz za inne usługi świadczone przez prowadzącego targowisko.

Zatem opłata targowa jest szczególną formą daniny publicznej, pobieraną od podmiotów dokonujących sprzedaży na targowiskach lub innych wydzielonych miejscach. Wysokość opłaty ustala właściwa miejscowo rada gminy w trybie określonym ustawowo. Wnioskodawca pobierając opłatę targową nie działa jako podatnik podatku od towarów i usług, lecz jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. Jednakże w ocenie tut. organu, to nie sam fakt pobierania opłaty targowej, niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, decyduje o związku poniesionych wydatków z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, lecz okoliczność działalności Gminy jako organu władzy publicznej w zakresie udostępniania targowiska dla ogółu mieszkańców Gminy w celu dokonywania zakupów na ww. targowisku.

Jak wskazał Wnioskodawca Gmina planuje wykorzystywać Targowisko w dwojaki sposób:

– do celów działalności gospodarczej – Gmina udostępni odpłatnie na podstawie umowy najmu pomieszczenia do handlowania znajdujące się w pawilonie na rzecz zainteresowanych podmiotów,

– do innych celów Gminy – Gmina będzie udostępniać stanowiska znajdujące się na Placu na rzecz pozostałych handlujących pobierając opłatę targową, będącą opłatą publicznoprawną. Oba wyznaczone parkingi będą stanowiły infrastrukturę ogólnodostępną, udostępnianą nieodpłatnie.

Korzystanie z nich będzie możliwe za darmo zarówno dla osób zainteresowanych handlem na Targowisku, jak i dla kupujących na Targowisku, a także dla osób, które nie korzystają z Targowiska.

Zatem jak wynika z okoliczności sprawy wydatki związane z budowa targowiska jak i wydatki poniesione na administrowanie targowiska są wykorzystywane zarówno do celów związanych z działalnością gospodarczą (czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług polegające na odpłatnej rezerwacji pomieszczeń handlowych), jak i do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą (czynności niepodlegające opodatkowaniu tym podatkiem polegające na udostępnianiu targowiska, parkingów). Ponadto Gmina nie ma/nie będzie miała obiektywnej możliwości dokonania alokacji bezpośredniej wydatków ponoszonych na realizację inwestycji oraz na administrowanie Targowiskiem i przyporządkowania ich do jednego konkretnego rodzaju prowadzonej działalności tj. wyłącznie do czynności opodatkowanych lub wyłącznie do niepodlegających opodatkowaniu.

W przypadku gdy poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na realizacją inwestycji oraz na administrowaniem targowiska (nabywane towary i usługi) są wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej (czynności opodatkowane podatkiem VAT) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu), a Wnioskodawca nie będzie w stanie ich powiązać z konkretnymi kategoriami działalności (działalność inna niż działalność gospodarcza lub działalność gospodarcza), zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT oraz (w przypadku jednostek samorządu terytorialnego lub ich jednostki organizacji) przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

Reasumując Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia VAT naliczonego z faktur, dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją inwestycji oraz faktur które otrzyma od administratora za administrowanie targowiskiem przy zastosowaniu preproporcji o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w zw. z § 3 ust. 2 rozporządzenia.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2, 3 jest prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.