Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-20/13/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-04-10
Teza: Czy prawidłowe jest opodatkowanie dochodu uzyskanego z wynagrodzeń w przeszłości opodatkowanych?
Słowa kluczowe: emerytura; przychód-przychód ze stosunku pracy; przychód-źródła przychodu
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 09 stycznia 2013 r. (wpływ do tut. Biura – 10 stycznia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu (emerytury) uzyskanego z wynagrodzeń w przeszłości opodatkowanych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 stycznia 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu (emerytury) uzyskanego z wynagrodzeń w przeszłości opodatkowanych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Świadczenie emerytalne Wnioskodawcy wyliczone zostało w oparciu o ustalenia z dwóch ustaw emerytalnych:

*   pierwsza, obowiązująca w latach 1968 do końca 1991 r., gdzie „podstawa wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne” stanowiły wynagrodzenia „netto” i w konsekwencji świadczenie – czyli emerytura – wypłacona była bez podatku dochodowego,
*   druga, obowiązująca od 1992 r. do nadal, gdzie „podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne” stanowią wynagrodzenia „brutto” i świadczenie jest opodatkowane zgodnie z art. 139 ustawy o FUS.

W przypadku Wnioskodawcy całkowity okres pracy to lata 1960 do maja 1990 r., a prawo do emerytury Wnioskodawca nabył w 2004 r.

W konsekwencji, w oparciu o obniżone wynagrodzenia o około 40% (podatek, NFOZ, składka emerytalna), wyliczono świadczenie Wnioskodawcy i potraktowano jako „brutto”, pomniejszając je o podatek od dochodu, czyli dokonano wtórnego opodatkowania.

W konsekwencji procentowa wysokość świadczenia to około 12% wynagrodzenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dochód uzyskany z wynagrodzeń w przeszłości opodatkowanych może być w świetle prawa ponownie opodatkowany?

Wnioskodawca uważa, że nie.

Zdaniem Wnioskodawcy ZUS miał możliwość np.:

1.  wyliczoną wysokość emerytury w pkt III.1. decyzji tymczasowej ZUS z sierpnia 2005 r. – „ubruttowić”, tzn. powiększyć o ustawowe potrącenia, a następnie – należny podatek oraz składkę na ubezpieczenie społeczne (zdrowotne) – potrącić zgodnie z obowiązującym prawem podatkowym,
2.  alternatywnie – wyliczoną wysokość emerytury w pkt V.1. ww. decyzji tymczasowej zwiększyć o wysokość potrąceń i następnie w pkt VI.1 i 2 – dokonać korekty,
3.  w porozumieniu z Izbą Skarbową uzyskać zwolnienie z podatku dochodowego ze względu na szczególność problemu.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu (emerytury) uzyskanego z wynagrodzeń w przeszłości opodatkowanych.

W zakresie wyliczenia, na podstawie ustaw emerytalnych, świadczenia emerytalnego oraz podejmowanych działań przez ZUS wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 ww. ustawy).

Powołana powyżej ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 źródła, w których między innymi w pkt 1 wymieniony został stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Należy zauważyć, iż pomimo, że stosunek pracy i emerytura wymienione zostały w tym samym punkcie ustawy, tj. w art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – jednak stanowią one różne źródła przychodów. Źródła te są bowiem w różny sposób opodatkowane, wypłacane są przez różnych płatników, zaliczki obliczane i pobierane są przez płatników w różny sposób.

Przychody ze stosunku pracy określone zostały przez ustawodawcę w art. 12 ust. 1 ww. ustawy. Przepis ten stanowi, iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z art. 31 ww. ustawy wynika, iż osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Przy czym zasady obliczania zaliczek na podatek z tytułu przychodów ze stosunku pracy wynikają z art. 32 ww. ustawy

Przychody z tytułu wypłacanych emerytur określone zostały w art. 12 ust. 7 ww. ustawy. Z przepisu tego wynika, iż przez emeryturę lub rentę rozumie się łączną kwotę świadczeń emerytalnych i rentowych, w tym kwoty emerytur kapitałowych wypłacanych na podstawie ustawy o emeryturach kapitałowych, wraz ze wzrostami i dodatkami, z wyłączeniem dodatków rodzinnych i pielęgnacyjnych oraz dodatków dla sierot zupełnych do rent rodzinnych.

Natomiast zasady pobierania przez płatnika zaliczek od wypłacanych emerytur określone zostały w art. 34 ust. 1 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem organy rentowe są obowiązane jako płatnicy pobierać zaliczki miesięczne od wypłacanych bezpośrednio przez te organy emerytur i rent, świadczeń przedemerytalnych i zasiłków przedemerytalnych, nauczycielskich świadczeń kompensacyjnych, zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, rent strukturalnych oraz rent socjalnych.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż przychody ze stosunku pracy (wynagrodzenia za pracę) i świadczenia emerytalne wypłacane są z różnych tytułów. Zatem zasady opodatkowania podatkiem dochodowym różnych świadczeń uzależnione były w latach poprzednich – tj. od dnia obowiązywania ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – jak i są obecnie od zasad opodatkowania właściwych dla danego źródła przychodu.

Zatem jeżeli ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza określony przychód (np. ze stosunku pracy) do innego źródła niż emerytura, przychód ten stanowi przychód z tego źródła, a nie przychód z tytułu otrzymywanego aktualnie świadczenia emerytalnego, niezależnie od tego, czy zdarzenie, które powodujące powstanie obecnie tego przychodu ma związek ze stosunkiem pracy w przeszłości. Dla opodatkowania tegoż świadczenia, tj. emerytury, nie ma więc znaczenia, iż jest ona ustalona na podstawie przychodów, np. wynagrodzenia za pracę, które wcześniej też podlegały opodatkowaniu. Wskazane świadczenia zaliczane są bowiem przez ustawodawcę do różnych źródeł przychodów i każde z nich podlega opodatkowaniu wg odrębnych zasad.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż świadczenie emerytalne Wnioskodawcy wyliczone zostało w oparciu o ustalenia wynikające z dwóch ustaw emerytalnych:

*   pierwsza, obowiązująca w latach 1968 do końca 1991 r., gdzie „podstawa wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne” stanowiły wynagrodzenia „netto” i w konsekwencji świadczenie – czyli emerytura – wypłacona była bez podatku dochodowego,
*   druga, obowiązująca od 1992 r. do nadal, gdzie „podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne” stanowią wynagrodzenia „brutto” i świadczenie jest opodatkowane zgodnie z art. 139 ustawy o FUS.

W przypadku Wnioskodawcy całkowity okres pracy to lata 1960 do maja 1990 r., a prawo do emerytury nabył w 2004 r.

W konsekwencji, w oparciu o obniżone wynagrodzenia o około 40% (podatek, NFOZ, składka emerytalna), wyliczono świadczenie i potraktowano jako „brutto”, pomniejszając je o podatek od dochodu, czyli dokonano – zdaniem Wnioskodawcy – wtórnego opodatkowania.

W konsekwencji procentowa wysokość świadczenia to około 12% wynagrodzenia.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż przychody, które Wnioskodawca uzyskiwał od 1960 r. do maja 1990 r. to przychody ze stosunku pracy czyli przychodu z zupełnie innego źródła niż przychody, które Wnioskodawca uzyskuje obecnie z tytułu emerytury (tj. od 2004 r., kiedy to Wnioskodawca nabył prawo do emerytury a które obecnie opodatkowane są jako przychody, o których mowa w art. 12 ust. 7 ustawy). Wskazane przychody zaliczane są zatem do różnych źródeł przychodów.

Należy zauważyć, iż jedynym elementem łączącym aktualnie wypłacaną emeryturę (do której prawo Wnioskodawca nabył w 2004 r.) z wynagrodzeniami ze stosunku pracy uzyskiwanymi w latach 1960 do maja 1990 r. są ustawy emerytalne wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku, na podstawie których wyliczone zostało świadczenie emerytalne.

Skoro przychody z tytułu emerytury to przychody z zupełnie innego źródła przychodów niż przychody ze stosunku pracy, gdzie – co należy jeszcze raz podkreślić – oba źródła są oddzielnie i różnie opodatkowane, to bez znaczenia dla opodatkowania emerytury jest to czy została ona ustalona na podstawie wynagrodzenia ze stosunku pracy już wcześniej opodatkowanego (czy też niepodlegającego opodatkowaniu). Tym samym nie można zgodzić się ze stwierdzeniem Wnioskodawcy, że dochód uzyskany z wynagrodzeń w przeszłości opodatkowanych nie może być ponownie podatkowany.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Do wniosku Wnioskodawca dołączył kopie dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem zaistniałego stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.