Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.951.2022.2.WS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-03
Teza: Ustalenie źródła przychodów z najmu.
Słowa kluczowe: najem
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe w zakresie pytań nr 1-3
==========================================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych, w zakresie pytań nr 1-3, jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

W dniu 6 grudnia 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 6 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 31 stycznia 2023 r. (wpływ 31 stycznia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzeń przyszłych**

Na podstawie art. 14a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540) zwróciła się Pani z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego w Pani sprawie.

Wnioskodawczyni od dn. 04.01.2016 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą o głównym PKD: 85.59.B – pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Oprócz powyższych prowadzona jest działalność w oparciu PKD:

· 8.13.Z Działalność usługowa związana z przygotowywaniem do druku,

· 47.91.Z Sprzedaż detaliczna prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet,

· 58.11.Z Wydawanie książek,

· 58.19.Z Pozostała działalność wydawnicza,

· 58.29.Z Działalność wydawnicza w zakresie pozostałego oprogramowania,

· 62.01.Z Działalność związana z oprogramowaniem,

· 73.11.Z Działalność agencji reklamowych,

· 74.10.Z Działalność w zakresie specjalistycznego projektowania.

Wnioskodawczyni od 2022 roku rozlicza się zryczałtowanym podatkiem dochodowym i jest podmiotowo zwolniona z podatku VAT ze względu na wielkość obrotów. Działalność prowadzona jest on-line, tzn. Wnioskodawczyni nie posiada biura stacjonarnego, klienci kontaktują się z nią wyłącznie telefonicznie bądź mailowo, opłacając wystawione przez nią faktury przelewami na rachunek firmowy, a nauczanie odbywa się zdalnie.

Wnioskodawczyni jednocześnie wynajmuje miejsce postojowe w garażu podziemnym należące do jej matki. Miejsce to zostało jej oddane przez matkę na podstawie umowy bezpłatnego użyczenia z dn. 01.03.2022 r. Najem miejsca postojowego rozliczany jest przez Wnioskodawczynię ryczałtem ze stawką 8,5%, jako najem prywatny.

Wnioskodawczyni jest osobą samotną (niepozostającą w związku małżeńskim).

W dniu 09.10.2020 r. Wnioskodawczyni zakupiła mieszkanie, składające się z 4 pokoi, aneksu kuchennego, przedpokoju, łazienki oraz WC. Mieszkanie zostało oddane do użytkowania przez dewelopera pod koniec 2022 r. Środki na zakup mieszkania pozyskano ze sprzedaży dwóch nieruchomości, w tym: 2-pokojowego mieszkania do niedawna zamieszkiwanego przez Wnioskodawczynię, zakupionego 20.03.2015 r. i sprzedanego 24.06.2021 r. oraz 2-pokojowego mieszkania otrzymanego w darowiźnie od babci Wnioskodawczyni w dniu 30.03.2015 r. i sprzedanego w dniu 11.01.2021 r. Tak więc środki na nabycie mieszkania pochodziły ze sprzedaży nieruchomości, w których posiadanie Wnioskodawczyni weszła jeszcze przed rozpoczęciem działalności gospodarczej.

Na chwilę obecną nieruchomość jest jedynym mieszkaniem, które Wnioskodawczyni posiada. Wnioskodawczyni planuje rozpocząć wynajem niniejszej nieruchomości w 2023 r. po wykonaniu remontu i wyposażeniu mieszkania, które zostało jej oddane w stanie deweloperskim. W ramach remontu planuje m.in.: położenie paneli, zamontowanie listew przypodłogowych, pomalowanie ścian i sufitów, zamontowanie oświetlenia, wykafelkowanie i wyposażenie łazienki, wstawienie drzwi i ościeżnic, umeblowanie pokoi i kuchni oraz zakupienie innych przedmiotów niezbędnych do zapewnienia właściwych warunków mieszkańcom, w tym: pralki, lodówki, telewizora, piekarnika, płyty indukcyjnej, żelazka, deski do prasowania, odkurzacza, kompletu naczyń itd. Wnioskodawczyni nie planuje korzystać z usług stolarza, zatem w mieszkaniu nie będzie mebli, które stanowiłyby trwały element wyposażenia, w tym szaf wnękowych, czy mebli kuchennych wykonanych na wymiar. Wnioskodawczyni szacuje, że ceny poszczególnych mebli i sprzętów nie przekroczą 3,5 tys. zł za pojedynczy składnik majątkowy. Co istotne, Wnioskodawczyni nie planuje ingerować w konstrukcję budynku, wydzielać dodatkowych pokoi ani zmieniać pierwotnego przeznaczenia pomieszczeń.

Wnioskodawczyni planuje wynajmować poszczególne pokoje studentom na rok akademicki, natomiast przez pozostałe 3 miesiące w roku, tj. w okresie lipiec – wrzesień oraz w ewentualnych przerwach pomiędzy poszczególnymi najemcami planowany jest wynajem „na doby” na okresy maksymalnie do 30 dni.

Możliwe jest, iż w pierwszym roku najmu w zależności od tego, kiedy zostanie zakończony remont, do końca września 2023 będzie prowadzony wyłącznie najem krótkoterminowy w takim zakresie, w jakim znajdą się osoby chętne zamieszkiwać lokal, natomiast pierwszy najem długoterminowy rozpocznie się w okresie październik 2023 – czerwiec 2024, tj. wraz z rozpoczęciem nowego roku akademickiego.

Najem będzie prowadzony każdorazowo w oparciu o podpisaną umowę najmu, w której Wynajmująca zobowiąże się oddać Najemcy pokój do używania na czas oznaczony, a Najemca zobowiąże się zapłacić Wynajmującemu umówiony czynsz.

Oprócz powyższych Wnioskodawczyni planuje sama mieszkać w posiadanej nieruchomości przez kilka tygodni w roku bądź udostępniać ją najbliższym członkom rodziny, a w przyszłości planuje przeprowadzić się tam na stałe.

Przedmiotowy najem będzie zatem obejmował wyłącznie pokoje w jednej nieruchomości, przy czym najem „na doby” będzie dotyczył tylko ograniczonego w roku okresu.

Wnioskodawczyni nie planuje prowadzić zorganizowanej działalności promocyjnej i marketingowej w celu wynajęcia lokalu ani świadczyć lokatorom żadnych usług dodatkowych poza najmem, takich jak np.: wyżywienie, recepcja, sprzątanie w trakcie pobytu gości, usługi turystyczne itd. Wszystkie działania związane z najmem Wnioskodawczyni prowadzić będzie osobiście, nie współpracując w tym celu z żadną firmą zewnętrzną zajmującą się profesjonalną obsługą najmu. Wnioskodawczyni nie planuje również zatrudniać innych osób ani korzystać z obsługi księgowej, czy zarządczej. Przez początkowy okres najemcy będą pozyskiwani wyłącznie dzięki ogłoszeniom umieszczonym na portalach ogłoszeniowych, a także „pocztą pantoflową”. Wnioskodawczyni nie planuje uruchamiać własnej strony www. W kwestii najmu krótkoterminowego Wnioskodawczyni rozważa także pośrednictwo portalu rezerwacyjnego.

Biorąc pod uwagę, iż przepisy w zakresie kwalifikacji przychodów z najmu nie są jednoznaczne i nie uzależniają zaliczenia ich do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f., od spełnienia pojedynczych przesłanek, np. liczby wynajmowanych lokali, czasu trwania najmu, celu, na jaki lokal jest wynajmowany, wysokości przychodów uzyskiwanych z najmu itd., Wnioskodawczyni ma wątpliwości, co do właściwego zakwalifikowania opisanego zdarzenia przyszłego.

### Pytania

1\. Czy prawidłowym jest zaliczenie całości przychodów uzyskiwanych z najmu do przychodów z najmu prywatnego na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. i rozliczanie ich ryczałtem ze stawką 8,5 proc. w sytuacji, gdy przedmiotowe mieszkanie nie zostanie wprowadzone do ewidencji środków trwałych i będzie wynajmowane na zasadach opisanych w zdarzeniu przyszłym, tj. poprzez połączenie najmu długoterminowego z najmem „na doby”, a najemcy będą pozyskiwani wyłącznie poprzez portale ogłoszeniowe, przy czym wszystkie działania związane z najmem Wnioskodawczyni prowadzić będzie osobiście?

2\. Czy fakt wykorzystania serwisów rezerwacyjnych do poszukiwania najemców narzuci Wnioskodawczyni obowiązek prowadzenia najmu w ramach działalności gospodarczej?

3\. Czy możliwe jest rozdzielenie przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego najmu na najem długoterminowy rozliczany w ramach zarządu mieniem prywatnym i na najem krótkoterminowy rozliczany w ramach działalności gospodarczej?

4\. Czy w przypadku prowadzenia całości najmu w ramach działalności gospodarczej rozliczanej według skali podatkowej Wnioskodawczyni będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z przygotowaniem przedmiotowej nieruchomości do najmu, tj. wydatki na: zakup materiałów wykończeniowych (np. farba, płytki, panele, armatura), zakup mebli i sprzętów oraz wynagrodzenie ekipy remontowej czy też wydatki te powinny powiększyć wartość początkową nieruchomości jako środka trwałego?

### Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni – w zakresie pytania nr 1 – w sytuacji niewprowadzenia przedmiotowej nieruchomości do ewidencji środków trwałych i pozyskiwania najemców wyłącznie przy pomocy portalów ogłoszeniowych, całość przychodów uzyskanych z najmu może stanowić odrębne źródło przychodów z najmu prywatnego na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. i być rozliczane ryczałtem ze stawką 8,5 proc. zarówno w zakresie najmu długoterminowego, jak i najmu „na doby”.

Swoje zdanie Wnioskodawczyni opiera na art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f., zgodnie z którym przychodem jest najem „z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą". Ustawodawca ustanowił, więc kryterium wyłączające, które nie odnosi się do rodzaju aktywności, lecz ma charakter przedmiotowy poprzez odniesienie do kwalifikacji danego składnika majątkowego, jako związanego z działalnością gospodarczą, bądź nie. Za decydujące dla kwalifikacji do właściwego źródła przychodu uznaje się zatem, zdaniem Wnioskodawczyni, fakt, czy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą poprzez ich wprowadzenie do ewidencji środków trwałych albo sam wynajem jest przedmiotem takiej działalności, co nie ma w tym przypadku miejsca, gdyż prowadzona przez Nią firma oferuje zupełnie inne usługi. Fakt prowadzenia przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej nie przesądza zatem, w jej mniemaniu, o zakwalifikowaniu przychodów z najmu do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, a w związku z powyższym nie ma konieczności ujęcia nieruchomości w ewidencji środków trwałych. Przepisy nie zakazują bowiem jednoczesnego osiągania przychodów z działalności gospodarczej i najmu prywatnego.

Ponadto, zgodnie z wyrokiem NSA z 22.10.2019 r. sygn. akt II FSK 1581/18, jeśli Podatnik nie podejmuje czynności zmierzających do wyraźnego wyodrębnienia zorganizowanego zespołu składników materialnych mających służyć działalności i nie buduje struktury organizacyjnej pozwalającej na zarządzanie wydzieloną częścią majątku, a także nie wypracowuje strategii tejże działalności, a jedynie lokuje nadwyżki środków uzyskiwanych z różnych źródeł w zakup nieruchomości, które następnie wynajmuje, to nie można uznać, iż te składniki majątkowe związane są z działalnością gospodarczą. Nie bez znaczenia, zdaniem Wnioskodawczyni, jest więc fakt, w jaki sposób, z jakich środków i w jakim celu została nabyta nieruchomość, a także czy podejmowane będą aktywne czynności w zakresie najmu angażujące przy tym środki pochodzące z działalności gospodarczej.

Stanowisko to potwierdza uchwała NSA z dnia 24.05.2021 sygn. akt II FPS 1/21, zgodnie z którą:

Przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze są zaliczane bez ograniczeń do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych chyba, że stanowią składnik majątkowy mienia osoby fizycznej, który został przez nią wprowadzony do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej.

Uchwała wskazuje zatem, że o sposobie opodatkowania dochodów z najmu decyduje sam podatnik poprzez fakt wprowadzenia (lub braku wprowadzenia) nieruchomości do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej, a tym samym o tym, czy wynajem prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej, czy też w ramach zarządu mieniem prywatnym.

W myśl art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. działalność gospodarcza jest działalnością zarobkową prowadzoną we własnym imieniu, bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z 09.12.2014 podkreślił jednak, że wynajem ma zawsze charakter ciągły, dokonywany jest we własnym imieniu i na rachunek Wynajmującego oraz co do zasady ma służyć osiąganiu przychodu. Te elementy umowy najmu są więc tożsame z cechami działalności gospodarczej, a w konsekwencji nie mogą stanowić cech różnicujących oba źródła przychodu.

Podobnie NSA w wyroku z 22.10.2019 sygn. akt II FSK 1581/18 wskazał, że o prowadzeniu działalności gospodarczej, której przedmiotem jest najem, nie może przesądzać sama cecha ciągłości ani ukierunkowanie na zysk, gdyż działanie z zachowaniem reguł gospodarności charakteryzuje także zarządzanie majątkiem prywatnym. Kryterium różnicującym może być natomiast sposób zorganizowania wynajmu, np. podejmowanie czynności zmierzających do kreowania i uatrakcyjnienia oferty poprzez przebudowę przedmiotu najmu w celach dostosowania do popytu czy prowadzenie akcji reklamowej w zakresie typowym dla działalności marketingowej. Sąd dodał, że za gospodarowanie majątkiem prywatnym może być także uznane nabywanie nieruchomości, jako lokaty kapitału, nawet z przeznaczeniem na wynajem, a na zorganizowanie w odniesieniu do przedmiotu najmu mogą wskazywać inne okoliczności, w tym np.: świadczenie dodatkowych usług czy znaczna liczba nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawczyni przepisy nie zakazują również zaliczania przychodów z umów najmu zawieranych na krótkie okresy czasu, np. kilka dni lub tygodni, do przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie uzależniają bowiem kwalifikacji przychodów z najmu do określonego źródła przychodów wyłącznie od okresu, na jaki umowy najmu są zawierane. Tezę tą potwierdził m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dn. 07.07.2017 r. sygn. akt I SA/Wr 251/17, który uznał, iż nie można mówić o zorganizowanym charakterze najmu, jeśli do jego obsługi nie zatrudnia się innych osób, nie korzysta z obsługi księgowej, bądź zarządczej, a czynności związane z najmem wykonuje się samodzielnie. Co więcej, brak usług powiązanych, takich jak: recepcja, dostęp do restauracji czy usług sprzątania wskazują, iż prowadzona działalność nie nosi znamion usługi hotelowej.

Zdaniem Wnioskodawczyni – w zakresie pytania nr 2 – korzystanie z portali rezerwacyjnych nie wymusi na Wnioskodawczyni zaliczenia pozyskanych w ten sposób przychodów do pozarolniczej działalności gospodarczej, o ile oferowany tam najem nie będzie zawierał świadczeń dodatkowych typu sprzątanie, czy wyżywienie. Tego rodzaju serwisy oferują bowiem tylko pośrednictwo, majce na celu ułatwić znalezienie potencjalnych najemców, a sam najem pozostaje w tym przypadku niezmieniony niezależnie od tego, czy jest on świadczony z użyciem danego portalu rezerwacyjnego, czy z jego pominięciem.

Zdaniem Wnioskodawczyni – w zakresie pytania nr 3 – Wnioskodawczyni uważa, że fakt wynajmowania pokoi w trakcie roku akademickiego studentom, zaś w okresie wakacji udostępniania ich turystom „na doby” sprawia, że przychody z najmu należy opodatkować na takich samych zasadach, jakie stosowane będą przez pozostałą część roku, zatem nie ma możliwości rozdzielenia najmu długoterminowego od najmu krótkoterminowego i zaliczania uzyskanych w ten sposób przychodów do dwóch, różnych źródeł.

Zdaniem Wnioskodawczyni – w zakresie pytania nr 4 – Wnioskodawczyni uważa, że przedmiotowy najem powinien być rozliczany w ramach działalności gospodarczej na zasadach właściwych dla tej działalności tylko w sytuacji podjęcia przez Nią decyzji o wprowadzeniu tejże nieruchomości do ewidencji środków trwałych. W takim przypadku, rozliczając działalność na zasadach ogólnych, możliwe będzie obniżenie przychodu o koszty związane z przygotowaniem przedmiotowej nieruchomości do najmu, tj. o wydatki na: zakup materiałów wykończeniowych, mebli i sprzętów oraz wynagrodzenie ekipy remontowej.

W myśl art. 22c pkt 2 u.p.d.o.f. Wnioskodawczyni nie miałaby jednak prawa amortyzować przedmiotowej nieruchomości. Oznacza to, iż jedynym sposobem odliczenia niektórych wydatków, np. remontu początkowego jest zaliczenie ich bezpośrednio w koszty Firmy. W przypadku gdyby wydatki na remont powiększyły wartość początkową nieruchomości, to ze względu na brak możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych Wnioskodawczyni zupełnie straciłaby prawo do odliczenia części kosztów, które przecież niewątpliwie służą uzyskaniu przychodu.

Zdaniem Wnioskodawczyni nie bez znaczenia jest fakt, iż umowa dotycząca przedmiotowego lokalu została podpisana z deweloperem w dniu 09.10.2020 r., zatem jeszcze przed wprowadzeniem przepisów uniemożliwiających amortyzację nieruchomości mieszkalnych, co oznacza, iż składniki majątkowe nabyte przez Podatniczkę przed 1 stycznia 2022 r. winny zostać objęte konstytucyjną zasadą ochrony praw nabytych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko w zakresie pytań nr 1-3, które przedstawiła Pani we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłami przychodów są :

– pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3);

– najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Ponadto, zgodnie z art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Wyżej wymieniony przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczącym źródła przychodów, jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika zatem, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 omawianej ustawy podatkowej.

Umowa najmu została zdefiniowana w art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), zgodnie z którym :

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Stronami umowy najmu są wynajmujący oraz najemca. Do zawarcia umowy najmu dochodzi wówczas, gdy strony uzgodnią istotne jej składniki, do jakich należą przedmiot najmu i czynsz. Na podstawie umowy najmu najemca uzyskuje prawo do używania cudzej rzeczy w zamian za zapłatę czynszu.

Najem może być zawarty na czas oznaczony albo na czas nieoznaczony. Zawarcie umowy na czas oznaczony może polegać na wskazaniu daty kalendarzowej zakończenia najmu, określeniu czasu jego trwania w dniach, tygodniach bądź innym oznaczeniu jego momentu końcowego. Jeśli w umowie czas nie został w ten sposób określony ani też nie wynika w sposób dostateczny z okoliczności, uważa się, że została ona zawarta na czas nieoznaczony.

Tak więc podatnicy mogą osiągać przychody z najmu niestanowiącego przedmiotu pozarolniczej działalności gospodarczej, jak i z najmu w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. W obydwu przypadkach przychód jest osiągnięty na podstawie tego samego rodzaju stosunku cywilnoprawnego łączącego strony, jakim jest umowa najmu.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych stwierdzam, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodów (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy). W przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą albo najem jest przedmiotem tej działalności, wynajmowanie nieruchomości zaliczane jest do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W tym miejscu wskazuję na Uchwałę NSA z 24 maja 2021 r., II FPS 1/21, gdzie Sąd stwierdził, że:

To zatem podatnik decyduje o tym czy „powiązać” określone składniki swojego mienia z wykonywaniem działalności gospodarczej, czy też zachować je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą i oddać np. w najem. (\`(...)\`)

Przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze są zaliczane bez ograniczeń do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, chyba że stanowią składnik majątkowy mienia osoby fizycznej, który został przez nią wprowadzony do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej.

Zasadą jest zatem kwalifikowanie przychodów do źródła – najem, a wyjątkiem sytuacja, w której podatnik, z uwagi na zakwalifikowanie składników majątku do kategorii „związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą” – do przychodów z działalności gospodarczej.

Aby daną działalność uznać za działalność gospodarczą, musi ona być prowadzona we własnym imieniu i łącznie spełniać warunki:

· celu zarobkowego,

· ciągłości,

· zorganizowanego charakteru.

Działalność zarobkowa to działalność taka, która daje możliwość wygenerowania zysku i ma na celu zapewnienie określonego dochodu. Jednak nawet ewentualna strata będąca wynikiem działalności nastawionej na zysk nie pozbawia jej takiego charakteru, gdyż istotny jest tu sam zamiar osiągnięcia dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają natomiast czynności nastawione wyłącznie na zaspokojenie własnych potrzeb osoby, która je podejmuje.

Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Wiąże się z planowym charakterem działań i realizacją w sposób ciągły zamierzeń ukierunkowanych na osiąganie i zwiększanie zysków. Przesłanki ciągłości nie należy rozumieć jako konieczności wykonywania działalności bez przerwy – do jej zachowania wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikała intencja powtarzania określonego zespołu konkretnych czynności w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Prowadzenie działalności w sposób zorganizowany oznacza działanie metodyczne, systematyczne, uporządkowane, przebiegające według planu, przy udziale specjalnie dobranych środków, służących uzyskaniu dochodu. O takim zorganizowaniu mogą świadczyć (chociaż nie są decydujące) także niektóre czynności, jak na przykład wyodrębnienie pewnych składników materialnych lub niematerialnych służących danej działalności, dopełnienie obowiązków formalnych w zakresie zarejestrowania przedsiębiorcy, współpraca z podmiotami profesjonalnymi, świadczenie dodatkowych usług.

Podkreślam przy tym, że nie ma podstaw, aby kwalifikować do pozarolniczej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy podatkowej, podejmowane przez podatnika czynności, które mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mają na celu zwyczajowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb osobistych podatnika lub jego rodziny. Działań z zachowaniem normalnych, zwyczajowo przyjętych w takich przypadkach reguł gospodarności nie należy utożsamiać z działalnością gospodarczą.

Wskazane wyżej przesłanki w każdym przypadku należy rozważyć indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy sytuacji faktycznej. Przy tym decydującego znaczenia nie ma tu subiektywne przekonanie podatnika o właściwej, jego zdaniem, kwalifikacji przychodów do danego źródła, ale to, czy w okolicznościach faktycznych danej sprawy omawiane kryteria zostały rzeczywiście spełnione.

W myśl art. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne:

1) prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą;

2) osiągające przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o podatku dochodowym”.

Według art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Osoby fizyczne osiągające przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym, opłacają ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tych tytułów stosuje się przepisy art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów do kwoty 100 000 zł oraz 12,5% przychodów od nadwyżki ponad kwotę 100 000 zł z tytułu przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a.

Z opisu sprawy wynika, że 9 października 2020 r. zakupiła Pani mieszkanie, oddane do użytkowania przez dewelopera pod koniec 2022 r. Na chwilę obecną nieruchomość jest jedynym mieszkaniem, które Pani posiada. Planuje Pani rozpocząć wynajem tej nieruchomości w 2023 r. po wykonaniu remontu i wyposażeniu mieszkania. Planuje Pani wynajmować poszczególne pokoje studentom na rok akademicki, natomiast przez pozostałe 3 miesiące w roku, tj. w okresie lipiec – wrzesień oraz w ewentualnych przerwach między poszczególnymi najemcami planuje Pani wynajem „na doby” na okresy maksymalnie do 30 dni. Najem będzie prowadzony każdorazowo na podstawie podpisanej umowy najmu, w której Pani (Wynajmująca) zobowiąże się oddać Najemcy pokój do używania na czas oznaczony, a Najemca zobowiąże się zapłacić Pani (Wynajmującemu) umówiony czynsz. Ponadto planuje Pani sama mieszkać w posiadanej nieruchomości przez kilka tygodni w roku bądź udostępniać ją najbliższym członkom rodziny, a w przyszłości planuje przeprowadzić się tam na stałe. Nie planuje Pani prowadzić zorganizowanej działalności promocyjnej i marketingowej w celu wynajęcia nieruchomości ani świadczyć najemcom żadnych usług dodatkowych poza najmem, takich jak np.: wyżywienie, recepcja, sprzątanie w trakcie pobytu, usługi turystyczne itd. Wszystkie działania związane z najmem będzie Pani prowadzić osobiście, nie współpracując w tym celu z żadną firmą zewnętrzną zajmującą się profesjonalną obsługą najmu. Nie planuje Pani również zatrudniać innych osób ani korzystać z obsługi księgowej, czy zarządczej. Przez początkowy okres najemcy będą pozyskiwani wyłącznie dzięki ogłoszeniom umieszczonym na portalach ogłoszeniowych, a także „pocztą pantoflową”. Nie planuje Pani uruchamiać własnej strony www. W kwestii najmu krótkoterminowego rozważa Pani także pośrednictwo portali rezerwacyjnych.

W tej sytuacji najem nieruchomości stanowić będzie dla Pani źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które podlegają opodatkowaniu na zasadach zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Na powyższe nie ma wpływu fakt poszukiwania przez Panią najemców za pomocą portali ogłoszeniowych oraz serwisów rezerwacyjnych.

Jednocześnie podkreślam, że opodatkowaniu na zasadach zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne podlega całość uzyskiwanych przez Panią przychodów z najmu, a więc zarówno z najmu długoterminowego, jak i krótkoterminowego.

Ponadto zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Podatek zryczałtowany, o którym mowa w ust. 1, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania.

Zatem skoro uzyskiwane przez Panią przychody stanowią dla Pani źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które podlegają opodatkowaniu na zasadach zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, nie może Pani pomniejszyć tych przychodów o koszty uzyskania przychodów.

**Reasumując – całość uzyskiwanych przez Panią przychodów z najmu będzie stanowić dla Pani źródło przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.** **Przychody te** **podlegają opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych z zastosowaniem stawki** **8,5% przychodów** **do kwoty 100 000 zł oraz stawki 12,5% przychodów od nadwyżki ponad kwotę 100 000 zł. Na taką kwalifikację źródła przychodów nie ma wpływu fakt poszukiwania przez Panią najemców za pomocą portali ogłoszeniowych oraz serwisów rezerwacyjnych. Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlega całość uzyskiwanych przez Panią przychodów z najmu, a więc zarówno z najmu długoterminowego, jak i krótkoterminowego.**

**W związku z uznaniem, że osiągane przez Panią przychody stanowią źródło – najem prywatny, to odpowiedź na pytanie nr 4 jest bezcelowa.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Pani przedstawiła, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzeń przyszłych i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).