Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.433.2025.1.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-14
Teza: Zwolnienie od podatku od towarów i usług sprzedaży ebooka
na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a ustawy o podatku od
towarów i usług.
Słowa kluczowe: książka-e-book
lekarze
zwolnienie-zwolnienie podmiotowo-przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie opieki
medycznej świadczone w ramach zawodów lekarza i
lekarza dentysty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 19-lit. a

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 czerwca 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 3 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku od towarów i usług sprzedaży ebooka
    na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Wnioskodawczyni A.A., prowadzi działalność gospodarczą, której przeważającym
    przedmiotem jest - 86.21.Z Praktyka lekarska ogólna, (...). Wnioskodawczyni jest polską
    rezydentką podatkową, mającą nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.
    W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawczyni prowadzi sprzedaż
    ebooka pt. „(...) (dalej jako „Ebook”). Jego autorem jest lekarka - Wnioskodawczyni.
    Wnioskodawczyni jest osobą uprawnioną do udzielania świadczeń zdrowotnych w ramach
    wykonywania zawód w medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 Ustawy o
    działalności leczniczej, na podstawie przyznanego prawa do wykonywania zawodu lekarza
    na podstawie art. 5 ust. 1-6 Ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty. Lekarka
    wpisana jest na listę lekarzy jako Członek Okręgowej Izby Lekarskiej (...) (nr prawa
    wykonywania zawodu lekarza: (...). Ebook jest dostępny w formie online na platformie
    internetowej pod adresem: (...).
    Ebook to element usług polegających na edukacji nakierowanej na profilaktykę i leczenie
    dzieci. Zawiera (...). (...). Aby nakreślić problematykę poruszaną w Ebooku
    Wnioskodawczyni (...).
    Ebook służy przede wszystkim profilaktyce, a także zachowaniu i poprawie zdrowia
    dziecka - (...). Dzięki temu opiekunowie mogą szybciej i trafniej reagować na pierwsze
    objawy, w tym pozyskują wiedzę, kiedy niezbędna jest konsultacja lekarska. Czytelnicy
    otrzymują natychmiastowy dostęp do rzetelnych informacji, przygotowanych przez
    specjalistę z zakresu medycyny, które stanowią wsparcie w podejmowaniu przemyślanych
    decyzji zdrowotnych. Wzrost świadomości w tym zakresie umożliwia wdrażanie
    skutecznych działań już na wczesnym etapie wystąpienia niepokojących objawów.
    Z doświadczenia lekarza - Wnioskodawczyni wynika, że opisywany Ebook stanowi realne
    wsparcie dla rodziców, którzy w sytuacjach nagłych często sięgają po informacje dostępne
    w Internecie, a te mogą okazać się niespójne lub błędne. Ebook dostarcza natomiast
    rzetelnych, opracowanych przez specjalistę informacji. Dzięki temu rodzic może szybciej
    zrozumieć objawy, które występują u dziecka i podjąć odpowiednie działania jeszcze przed
    wizytą u lekarza. To narzędzie, które zwiększa poczucie bezpieczeństwa i realnie wspiera
    procesy służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia w
    warunkach domowych.
    Ebook nie stanowi elementu usług kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego.

## Pytanie

Czy sprzedaż Ebooka przez Wnioskodawczynię, którego autorem jest lekarz
    (Wnioskodawczyni), w przedmiocie chorób dziecięcych, w szczególności w zakresie ich
    leczenia i profilaktyki, objęta będzie zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43
    ust. 1 pkt 19 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towar w i usług?
    Pani stanowisko w sprawie
    Wnioskodawca uważa, że na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004
    roku o podatku od towarów i usług, sprzedawany Ebook podlega zwolnieniu z
    opodatkowania VAT. W ocenie Wnioskodawczyni, Ebook przygotowany przez
    wykwalifikowanego lekarza ma służyć profilaktyce, zachowaniu oraz przywracaniu zdrowia.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne
    świadczenie usług na terytorium kraju.

    Następnie należy wskazać, że z uwagi na treść art. 8 ust. 1 przez świadczenie usług, o
    których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby
    fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
    które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.
    Stosownie do art. 2 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług, ilekroć w dalszych
    przepisach jest mowa o usługach elektronicznych - rozumie się przez to usługi świadczone
    drogą elektroniczną, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011. Wedle art. 7 ust. 1
    rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. do „usług świadczonych drogą
    elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za
    pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie - ze względu na ich
    charakter - jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a
    ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe. Taką też
    usługą jest sprzedaż Ebooka.
    Odwołując się do treści pisma Dyrektora KIS z 16 kwietnia 2025 r., sygn. 0111-KDIB3-
    2.4012.89.2025.2.MGO wskazuję, że „Pojęcie usługi elektronicznej w rozumieniu
    przepisów ustawy odnosi się wyłącznie do formy świadczenia, a nie do jego treści. Stąd też
    należy stwierdzić, że identyfikacja danej czynności jako usługi elektronicznej (według
    nomenklatury unijnej: usługi świadczonej drogą elektroniczną), nie skutkuje zmianą
    kwalifikacji prawnej tej czynności dla potrzeb stosowania innych przepisów ustawy.
    Powyższe oznacza, że usługa nie traci statusu usługi zwolnionej tylko dlatego, że jest
    świadczona drogą elektroniczną. W konsekwencji, jeżeli określona usługa wymieniona w
    art. 43 ust. 1 ustawy, będzie świadczona drogą elektroniczną, w odniesieniu do tej usługi
    zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT.”
    Art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia od podatku usługi w
    zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i
    poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów: a) lekarza i lekarza
    dentysty, b) pielęgniarki i położnej, c) medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2
    ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, d) psychologa.
    Aby zastosować powyższe zwolnienie konieczne jest spełnienie łącznie następujących
    przesłanek:
    a) przesłanki o charakterze przedmiotowym, która odnosi się do rodzaju świadczonych
      usług (muszą one dotyczyć opieki medycznej, służyć profilaktyce, zachowaniu,
      ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia) oraz
    b) przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do osoby usługodawcy.
    Odnosząc się do przesłanki podmiotowej należy wskazać, że Wnioskodawczyni jest osobą
    uprawnioną do udzielania świadczeń zdrowotnych w ramach wykonywania zawodów
    medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 Ustawy o działalności leczniczej, na
    podstawie przyznanego prawa do wykonywania zawodu lekarza na podstawie art. 5 ust. 1-
    6 Ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty. Wnioskodawczyni wpisana jest na listę
    lekarzy jako Członek Izby Lekarskiej w (...) (nr prawa wykonywania zawodu lekarza: (...).
    Przechodząc do przesłanki przedmiotowej, celem nakreślenia definicji opieki medycznej
    warto wskazać następujące orzeczenia TSUE:
    a) wyrok z 8 czerwca 2006 roku, sygn.C-106/05: „pojęcia opieki medycznej oraz świadczeń
      opieki medycznej (...) odnoszą się do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz, w
      miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia.”
    b) w wyroku z 20 listopada 2003 roku, sygn. C-307/01 odwołując się do pojęcia
      świadczenia opieki medycznej Trybunał stwierdził, że nie można interpretować go w
      sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż
      postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to
      możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych.

    c) wyrok Trybunału z 20 listopada 2003 roku, sygn. C-212/01: „(...) to cel usługi medycznej
      decyduje o tym, czy powinna ona być zwolniona z podatku VAT. Dlatego też, jeśli
      kontekst, w jakim taka usługa jest wykonywana, pozwala ustalić, że jej głównym celem
      nie jest ochrona zdrowia, włączając w to utrzymanie lub przywrócenie zdrowia, lecz
      udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących skutki prawne,
      zwolnienie nie ma zastosowania do takiej usługi.”
    Zakresem opieki medycznej są zatem objęte działania medyczne, z wyłączeniem takich,
    których celem nie jest ochrona zdrowia.
    Jak wskazano w interpretacji Dyrektora Informacji Skarbowej z 31 stycznia 2023 roku,
    sygn. 0114-KDIP4-2.4012.541.2022.2.WH: „Wyrażenie opieka medyczna dotyczy
    działalności mającej na celu ochronę zdrowia ludzkiego i obejmuje opiekę nad pacjentem.
    Celem zwolnienia jest ułatwienie ochrony zdrowia ludzkiego, która obejmuje diagnozę i
    badania w celu sprawdzenia czy osoba cierpi na jakąś chorobę i jeżeli to możliwe
    zapewnia jej leczenie. Nie obejmuje diagnozy i badania w innym celu. Aby podlegać
    zwolnieniu świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny, tym samym liczy się nie
    charakter usługi, ale jej cel. Jeżeli podstawowym celem danego świadczenia nie są
    diagnoza, opieka, bądź leczenie chorób lub zaburzeń zdrowia, świadczenie takie nie
    podlega zwolnieniu z VAT”.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej ustawą:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Z kolei w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    W myśl art. 2 pkt 26 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o usługach elektronicznych – rozumie się
      przez to usługi świadczone drogą elektroniczną, o których mowa w art. 7
      rozporządzenia 282/2011.
    Na podstawie art. 7 ust. 1 rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r.
    ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie
    wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (t. j. Dz. Urz. UE L 77 z 23 marca 2011 r.
    str. 1 ze zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011:
      Do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006
      /112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej,
      których świadczenie – ze względu na ich charakter - jest zasadniczo
      zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez
      wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.
    Stosownie do art. 7 ust. 2 ww. rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011:
      Ustęp 1 obejmuje w szczególności:

      a) ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego
        modyfikacjami lub nowszymi wersjami;
      b) usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w
        sieci elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa;
      c) usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez Internet
        lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez
        usługobiorcę;
      d) odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za
        pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym
        potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu
        automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu
        sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez
        komputer;
      e) pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element
        telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety
        wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne
        elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości,
        informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn
        internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych; itp.);
      f) usługi wyszczególnione w załączniku I.
    Natomiast z art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011 wynika, że:
      Ustęp 1 nie ma zastosowania do:
      a) usług nadawczych,
      b) usług telekomunikacyjnych,
      c) towarów, w przypadku których zamawianie i obsługa zamówienia odbywają się
        elektronicznie;
      d) płyt CD-ROM, dyskietek i podobnych nośników fizycznych,
      e) materiałów drukowanych, takich jak książki, biuletyny, gazety lub czasopisma,
      f) płyt CD i kaset magnetofonowych,
      g) kaset wideo i płyt DVD,
      h) gier na płytach CD-ROM,
      i) usług świadczonych przez specjalistów, takich jak prawnicy i doradcy finansowi,
        którzy udzielają swym klientom porad za pomocą poczty elektronicznej,
      j) usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez
        nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne
        połączenie),
      k) usług fizycznych off-line naprawy sprzętu komputerowego,
      l) hurtowni danych off-line,
      m)usług reklamowych, w szczególności w gazetach, na plakatach i w telewizji,
      n) usług centrum wsparcia telefonicznego,
      o) usług edukacyjnych obejmujących wyłącznie kursy korespondencyjne, takie jak
        kursy za pośrednictwem poczty,
      p) konwencjonalnych usług aukcyjnych, przy których niezbędny jest bezpośredni
        udział, niezależnie od sposobu składania ofert,
      q) (uchylona)

      r) (uchylona)
      s) (uchylona)
      t) biletów wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe,
        edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, zarezerwowanych online,
      u) zakwaterowania, wynajmu samochodów, usług restauracyjnych, przewozu osób
        lub podobnych usług zarezerwowanych online.
    Z kolei w punkcie 5 załącznika I do rozporządzenia 282/2011 wymienione zostały
    następujące usługi, które zalicza się do usług świadczonych drogą elektroniczną:
      a) automatyczne nauczanie na odległość, którego funkcjonowanie wymaga użycia
        Internetu lub podobnej sieci elektronicznej, wymagające niewielkiego bądź
        niewymagające żadnego udziału człowieka, łącznie z klasami wirtualnymi, z
        wyjątkiem sytuacji, gdzie Internet lub podobna sieć elektroniczna wykorzystywana
        jest jako proste narzędzie służące komunikowaniu się nauczyciela z uczniem,
      b) ćwiczenia wypełniane przez ucznia on-line i sprawdzane automatycznie, bez
        udziału człowieka.
    Zgodnie z art. 98 ust. 2 pkt a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w
    sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia
    2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:
      Oprócz dwóch stawek obniżonych, o których mowa w ust. 1 niniejszego artykułu,
      państwa członkowskie mogą stosować stawkę obniżoną niższą niż stawka minimalna
      5 % oraz zwolnienie z prawem do odliczenia VAT zapłaconego na poprzednim etapie
      do dostaw towarów lub świadczenia usług ujętych w maksymalnie siedmiu punktach
      w załączniku III.
      Stawka obniżona niższa niż stawka minimalna 5 % oraz zwolnienie z prawem do
      odliczenia VAT zapłaconego na poprzednim etapie mogą być stosowane wyłącznie w
      odniesieniu do dostaw towarów lub świadczenia usług ujętych w następujących
      punktach w załączniku III, pkt 1-6 oraz pkt 10c.
    Dyrektywa 2006/112/WE Rady stanowi zatem, że do usług świadczonych drogą
    elektroniczną nie stosuje się stawek obniżonych. Przepisy ww. dyrektywy nie wprowadzają
    jednak expressis verbis ograniczenia stosowania zwolnienia w odniesieniu do kategorii
    usług zwolnionych, świadczonych drogą elektroniczną.
    Pojęcie usługi elektronicznej w rozumieniu przepisów ustawy odnosi się wyłącznie do
    formy świadczenia, a nie do jego treści. Stąd też należy stwierdzić, że identyfikacja danej
    czynności jako usługi elektronicznej (według nomenklatury unijnej: usługi świadczonej
    drogą elektroniczną), nie skutkuje zmianą kwalifikacji prawnej tej czynności dla potrzeb
    stosowania innych przepisów ustawy.
    Powyższe oznacza, że usługa nie traci statusu usługi zwolnionej tylko dlatego, że jest
    świadczona drogą elektroniczną. W konsekwencji, jeżeli określona usługa wymieniona w
    art. 43 ust. 1 ustawy, będzie świadczona drogą elektroniczną, w odniesieniu do tej usługi
    zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT.
    Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych
    do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku. Zakres
    i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia
    usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub
    świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostawy towarów lub świadczenia usług zostały
    określone m.in. w art. 43 ustawy.

    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy:
      Zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce,
      zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i
      świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach
      działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy:
      Zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce,
      zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach
      wykonywania zawodów:
      a) lekarza i lekarza dentysty,
      b) pielęgniarki i położnej,
      c) medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011
      r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2025 r. poz. 450, 620 i 637),
      d) psychologa;
    Przytoczone powyżej przepisy krajowe w zakresie opieki medycznej stanowią
    implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b oraz lit. c
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (t. j. Dz. U. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym:
      Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:
      b. opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane
        przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych
        porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego,
        przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane
        placówki o podobnym charakterze;
      c. świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych,
        określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.
    Z powyższych regulacji wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od
    towarów i usług jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek:
        przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług,
        tj. usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu,
        ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także
        przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który
        musi być podmiotem leczniczym bądź osobą wykonującą zawód lekarza, lekarza
        dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa lub inny zawód medyczny w
        rozumieniu ww. art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.
    Z powołanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku VAT
    podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, które spełniają określone warunki: służą
    profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także
    świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę wprost podmioty.
    Powyższe zwolnienie ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że
    zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle
    zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.
    Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie od podatku nie
    znajduje zastosowania.

    Należy mieć na uwadze, że analizowany przepis zwalnia od podatku wyłącznie usługi w
    zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i
    poprawie zdrowia. Nie zwalnia zatem wszystkich świadczeń, które można wykonać w
    ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze bądź w ramach zawodów
    medycznych, ale tylko służące określonemu celowi.
    Precyzując czynności opieki medycznej, których celem jest profilaktyka, zachowanie,
    ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia, pojęcia te należy interpretować z
    zastosowaniem wykładni językowej.
    „Profilaktyka” to wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś
    niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk; to działania i środki
    stosowane w celu zapobiegania chorobom. Zatem profilaktyka zdrowotna obejmuje
    działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku
    zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona
    również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też
    zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które
    przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.
    „Zachowywanie” rozumiane jest jako dochowanie czegoś w stanie niezmienionym,
    nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności,
    utrzymywanie.
    Interpretując słowo „ratowanie”, należy odwołać się do słów „ratować” i „ratownictwo”.
    Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane jako
    ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach
    zagrożenia.
    Słowo „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś na
    nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić, odnowić, sprawić, że ktoś się
    znajdzie w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio. Pojęcie „przywracanie
    zdrowia” oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie
    się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.
    „Poprawa” to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się,
    polepszanie. Z kolei termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca
    określając zakres zwolnień, zgodnie z wykładnią literalną, oznacza zmianę stanu zdrowia
    na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie.
    Zatem dokonując ustalenia, czy dana usługa medyczna korzysta ze zwolnienia od podatku
    od towarów i usług należy ustalić, czy będzie spełniała wyżej określone warunki.
    Dodatkowo należy wskazać, że z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE
    wynika, że zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które służą
    unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach
    członkowskich i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu
    podatku VAT (wyrok C-473/08, pkt 25). Jak również wielokrotnie podkreślał Trybunał
    Sprawiedliwości UE w swym orzecznictwie: pojęcia używane do opisania zwolnień
    wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy (obecnie art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady)
    powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od
    ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda
    usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.
    Przykładowo w wyroku z 13 marca 2014 r. w sprawie C-366/12, Klinikum Dortmund
    gGmbH, pkt 26, TSUE wskazał:
      Należy przypomnieć na wstępie, jak podnosi rząd niemiecki, że zwolnienia, o których
      mowa w art. 13 szóstej dyrektywy, powinny być interpretowane w sposób ścisły,
      ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą
      podatkiem VAT objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika (zob.

      w szczególności wyroki: z dnia 5 czerwca 1997 r. w sprawie C-2/95 SDC, Rec. s. I-
      3017, pkt 20; z dnia 10 września 2002 r. w sprawie C-141/00 Kügler, Rec. s. I-6833,
      pkt 28; z dnia 6 listopada 2003 r. w sprawie C-45/01 Dornier, Rec. s. I-12911, pkt 42).
      Niemniej wykładnia pojęć zawartych w tym przepisie powinna być zgodna z celami,
      którym służą te zwolnienia, a także winna pozostawać w zgodzie z wymogami zasady
      neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system podatku VAT (zob.
      ww. wyroki: w sprawie Kügler, pkt 29; w sprawie Dornier, pkt 42).
    W tym kontekście należy zauważyć, że definicja opieki medycznej nie została zawarta ani
    w krajowych, ani wspólnotowych przepisach podatkowych. Zatem w tym zakresie należy
    szukać wyjaśnienia w bogatym dorobku orzecznictwa wspólnotowego.
    W odniesieniu do powołanych wyżej przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady
    ukształtowała się wspólnotowa linia orzecznicza. I tak, w wyroku w sprawie C-106/05 L.u.P.
    GmbH (pkt 27) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że: „pojęcia „opieki
    medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej” (...) odnoszą się do świadczeń, które służą
    diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia”.
    Pojęcie to zdefiniowano również w wyroku w sprawie C-307/01 Peter d ́Ambrumenil (pkt
    57), gdzie podkreślono, że pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować
    w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż
    postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe,
    leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych.
    Należy więc uznać, że pojęcie „usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce,
    zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia” odpowiada określeniom
    używanym przez Trybunał „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w
    zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. W pojęciu
    tym zawierają się również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok
    C-212/01, pkt 40).
    Należy podkreślić, że ani przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady, ani orzecznictwo TSUE
    nie dają podstaw do tego, aby zakresem opieki medycznej podlegającej zwolnieniu objąć
    wszystkie działania medyczne wynikające z procesu leczenia. Zatem czynności, których
    celem nie jest ochrona zdrowia nie mogą być uznane za świadczenia opieki medycznej i
    nie mogą podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług. Stanowisko takie wynika z
    wyroku w sprawie C-212/01.
    Ponadto, w przedmiotowym wyroku Trybunał stwierdził, że:
      (...) to cel usługi medycznej decyduje o tym, czy powinna ona być zwolniona z
      podatku VAT. Dlatego też, jeśli kontekst, w jakim taka usługa jest wykonywana,
      pozwala ustalić, że jej głównym celem nie jest ochrona zdrowia, włączając w to
      utrzymanie lub przywrócenie zdrowia, lecz udzielanie porad wymaganych przed
      podjęciem decyzji wywołujących skutki prawne, zwolnienie nie ma zastosowania do
      takiej usługi.
    Należy podkreślić, że ani przepisy Dyrektywy, ani orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości
    UE nie dają podstaw do tego, aby zakresem opieki medycznej podlegającej zwolnieniu
    objąć wszystkie działania medyczne wynikające z procesu leczenia. Zatem czynności,
    których celem nie jest ochrona zdrowia, nie mogą być uznane za świadczenia opieki
    medycznej i nie mogą podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług.
    Również z orzeczenia C-384/98 wynika, że preferencji podlegać mogą jedynie te usługi,
    które mają cel terapeutyczny bądź profilaktyczny, a nie podlegają mu takie, które mają
    charakter czysto ekspercki i doradczy (np. orzekanie o stanie zdrowia dla potrzeb
    przyznania renty, bądź dla instytucji ubezpieczeniowych dla ustalenia wysokości składki
    ubezpieczenia na życie).
    Ponadto jak zauważył Rzecznik Generalny w sprawie C-262/08:

      Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia, jeżeli z
      kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź
      przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało
      zastosowania.
    Rzecznik zauważa również, że:
      Działalność, którą uznano za części składowe opieki medycznej (leczenia
      medycznego), obejmuje: opiekę terapeutyczną jako część usługi ambulatoryjnej
      świadczonej przez wykwalifikowane pielęgniarki; leczenie psychoterapeutyczne
      świadczone przez wykwalifikowanych psychologów; prowadzenie badań lekarskich
      bądź pobieranie krwi lub innych próbek do badania pod kątem występowania
      choroby, na rzecz pracodawców lub ubezpieczycieli, albo poświadczanie zdolności
      medycznej do odbycia podróży, jeżeli celem tych usług zasadniczo pozostaje
      ochrona zdrowia zainteresowanych osób; oraz badania medyczne umożliwiające
      obserwację i zbadanie pacjentów, zanim zajdzie konieczność diagnozowania,
      rozciągnięcia opieki bądź leczenia potencjalnej choroby, zlecone przez internistów i
      wykonywane przez zewnętrzne laboratoria prywatne.
    Z kolei w wyroku z 4 marca 2021 r. w sprawie C-581/19 Frenetikexito– Unipessoal Lda, pkt
    33, TSUE wskazał, że:
      (...) Każda usługa świadczona w ramach wykonywania zawodu medycznego lub
      paramedycznego, skutkująca – nawet w sposób bardzo pośredni lub odległy –
      zapobieżeniem pewnym chorobom, byłaby bowiem objęta zwolnieniem
      przewidzianym w tym przepisie, co nie odpowiada zamiarowi prawodawcy Unii i
      wymogowi ścisłej wykładni takiego zwolnienia, przypomnianemu w pkt 22
      niniejszego wyroku. Jak zauważyła rzecznik generalna w pkt 61 opinii, sam niepewny
      związek z chorobą, bez konkretnego ryzyka negatywnego wpływu na zdrowie, nie
      jest wystarczający w tym względzie.
    Pojęcia używane do oznaczania zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, powinny być
    interpretowane w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej
    zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT jest objęta każda dostawa towarów i każda usługa
    świadczona odpłatnie przez podatnika. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa
    wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami
    członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT i które należy sytuować w ogólnym
    kontekście wspólnego systemu podatku VAT.
    Z orzecznictwa TSUE wynika zatem, że zwolnieniu od podatku od towarów i usług
    podlegają wyłącznie usługi, które realizują cel związany z profilaktyką, zachowaniem,
    ratowaniem, przywracaniem i poprawą zdrowia. Usługi, które tych celów nie realizują nie
    mogą korzystać z ww. zwolnienia. W związku z tym każdorazowo należy poddawać
    analizie, jaki cel przyświeca danej usłudze świadczonej na rzecz pacjenta. Zauważyć
    należy, że nie w każdym przypadku działania podejmowane na rzecz pacjenta mają na
    celu zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawę jego zdrowia.
    Jak już wskazano powyżej, zwolnienie od podatku VAT usług w zakresie opieki medycznej
    ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Z tego względu, oprócz przedmiotu transakcji
    istotny jest również status podmiotu świadczącego daną usługę. Ze zwolnienia korzystają
    usługi służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia,
    świadczone w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze bądź przez
    przedstawicieli określonych zawodów medycznych. Obejmuje zatem tylko świadczenia
    medyczne wykonywane w określonym celu (przedmiot) przez określone osoby (podmioty).
    Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie od podatku nie
    znajduje zastosowania.
    Z opisu sprawy wynika, że jest Pani lekarzem i prowadzi Pani działalność gospodarczą,
    której przeważającym przedmiotem jest praktyka lekarska ogólna. W ramach

    prowadzonej działalności gospodarczej, prowadzi Pani sprzedaż ebooka, którego jest Pani
    autorem. Jest Pani osobą uprawnioną do udzielania świadczeń zdrowotnych w ramach
    wykonywania zawód w medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o
    działalności leczniczej, na podstawie przyznanego prawa do wykonywania zawodu lekarza
    na podstawie art. 5 ust. 1-6 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty.
    W kontekście powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy stwierdzić należy, że
    w rozpatrywanej sprawie spełniona jest przesłanka podmiotowa warunkująca
    zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie tego przepisu w odniesieniu do
    świadczonych usług sprzedaży ebooka przez Panią. Zawód lekarza został wprost
    wymieniony w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a ustawy.
    Pozostaje zatem do przeanalizowania przesłanka o charakterze przedmiotowym, a więc
    rozstrzygnięcie, czy opisane we wniosku usługi w postaci sprzedaży ebooka - ze względu
    na cel ich wykonywania - mogą zostać uznane za usługi w zakresie opieki medycznej
    służące profilaktyce, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.
    Analiza powołanego powyżej art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy prowadzi do stwierdzenia, że dla
    zastosowania zwolnienia od VAT istotny jest cel wykonywanych świadczeń. Ze zwolnienia
    będą generalnie korzystać tylko te czynności, które mają charakter diagnostyczny lub
    terapeutyczny (leczniczy). Jeśli świadczenie nie będzie służyć profilaktyce, zachowaniu,
    ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, to wówczas nie będzie objęte zwolnieniem
    podatkowym. W związku z tym każdorazowo należy poddawać analizie, jaki cel przyświeca
    danej usłudze świadczonej na rzecz pacjenta. Należy mieć na uwadze fakt, że na
    podstawie ww. przepisu zwolnione są od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki
    medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.
    Zatem wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa
    do zastosowania zwolnienia od podatku VAT. Świadczenie usług, dokonywane w ramach
    wykonywania zawodu medycznego, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeśli nie
    odpowiadają one koncepcji opieki medycznej. Jeśli głównym celem usług medycznych nie
    jest ochrona, w tym zachowanie lub odtworzenie zdrowia, ale raczej udzielanie pewnych
    porad, nie ma zastosowania zwolnienie od podatku.
    Z opisie sprawy podała Pani, że Ebook jest dostępny w formie online na platformie
    internetowej. Ebook to element usług polegających na edukacji nakierowanej na
    profilaktykę i leczenie dzieci. Zawiera (...). Ebook służy przede wszystkim profilaktyce, a
    także zachowaniu i poprawie zdrowia dziecka - (...). Opiekunowie mogą szybciej i trafniej
    reagować na pierwsze objawy, w tym pozyskują wiedzę, kiedy niezbędna jest konsultacja
    lekarska. Czytelnicy otrzymują natychmiastowy dostęp do rzetelnych informacji,
    przygotowanych przez specjalistę z zakresu medycyny, które stanowią wsparcie w
    podejmowaniu przemyślanych decyzji zdrowotnych. Wzrost świadomości w tym zakresie
    umożliwia wdrażanie skutecznych działań już na wczesnym etapie wystąpienia
    niepokojących objawów. Z Pani doświadczenia jako lekarza wynika, że opisywany Ebook
    stanowi realne wsparcie dla rodziców, którzy w sytuacjach nagłych często sięgają po
    informacje dostępne w Internecie, a te mogą okazać się niespójne lub błędne. Ebook
    dostarcza rzetelnych, opracowanych przez specjalistę informacji. Dzięki temu rodzic może
    szybciej zrozumieć objawy, które występują u dziecka i podjąć odpowiednie działania
    jeszcze przed wizytą u lekarza. To narzędzie, które zwiększa poczucie bezpieczeństwa i
    realnie wspiera procesy służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i
    poprawie zdrowia w warunkach domowych. Ebook nie stanowi elementu usług kształcenia
    lub przekwalifikowania zawodowego.
    Zatem, realizowane przez Panią usługi w postaci sprzedaży Ebooka, który jest dostępny w
    formie online na platformie internetowej, nie stanowią usług w zakresie opieki medycznej,
    służącej profilaktyce zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.
    Świadczone usługi stanowią udzielanie informacji ogólnej o charakterze informacyjnym i
    edukacyjnym, nie wiążą się natomiast z oceną konkretnego przypadku danego pacjenta,
    diagnozowaniem czy leczeniem.

    Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że celem opisanych usług nie jest prowadzenie
    indywidualnej terapii dla danego pacjenta, dostosowanej do jego stanu zdrowia, lecz
    udostępnianie przez Panią gotowych porad, udzielanie informacji ogólnej o charakterze
    informacyjnym i edukacyjnym, które nie wiążą się z oceną konkretnego przypadku danego
    pacjenta, diagnozowaniem czy leczeniem. Opis sprawy jednoznacznie wskazuje, że Ebook
    to element usług polegających na edukacji (...). Ponadto zawiera informacje (...). Ebook (...).
    Narzędzie to służy poszerzaniu wiedzy rodziców na temat najczęstszych chorób wieku
    dziecięcego, dzięki czemu opiekunowie mogą szybciej i trafniej reagować na pierwsze
    objawy, w tym pozyskują wiedzę, kiedy niezbędna jest konsultacja lekarska. Rodzice
    /opiekunowie otrzymują dostęp do informacji, które stanowią wsparcie w podejmowaniu
    decyzji zdrowotnych. Powoduje to wzrost świadomości w tym zakresie, co umożliwia
    wdrażanie skutecznych działań już na wczesnym etapie wystąpienia niepokojących
    objawów. Ebook dostarcza rzetelnych, opracowanych przez specjalistę informacji, na
    podstawie których rodzic może szybciej zrozumieć objawy występujące u dziecka i podjąć
    odpowiednie działania jeszcze przed wizytą u lekarza.
    Charakter oferowanych przez Panią usług w postaci sprzedaży Ebooka wskazuje, że mają
    one charakter edukacyjny, informacyjny, poradniczy, doradczy w zakresie postępowania
    wobec dzieci przez rodziców/opiekunów. Tym samym nie polegają one na leczeniu
    chorób, czy poprawie stanu zdrowia dzieci. Z powyższego wynika, że opisane usługi nie
    mają charakteru terapeutycznego, czy też diagnostycznego i nie są skierowane do
    konkretnego pacjenta. W konsekwencji świadczone przez Panią usługi nie zapewniają
    możliwości oceny stanu zdrowia konkretnego pacjenta w celu postawienia prawidłowej
    diagnozy oraz zaproponowania odpowiedniego, dostosowanego do wymogów konkretnej
    osoby postępowania terapeutycznego.
    Zatem świadczone przez Panią usługi w postaci sprzedaży Ebooków w formie online na
    platformie internetowej, nie spełniają przesłanki o charakterze przedmiotowym,
    uprawniającym do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1
    pkt 19 lit. d ustawy, bowiem w świetle ww. orzeczeń TSUE usług tych nie można uznać za
    usługi opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i
    poprawie zdrowia. W rezultacie, świadczone przez Panią usługi – sprzedaż Ebooków nie
    korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a ustawy.
    W świetle powyższego, Pani stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który
    obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Odnosząc się do przywołanych przez Panią interpretacji indywidualnych należy zaznaczyć,
    że każda interpretacja dotyczy unikalnego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i w
    zasadzie wyłącznie do niego się ogranicza. Ocena omawianej kwestii, nie jest kwestią
    uniwersalną dającą się odnieść do ogólnych okoliczności w analizowanych sprawach, lecz
    opiera się na wielu przesłankach podnoszonych wyżej przez organ podatkowy i powinna
    być dokonywana z punktu widzenia każdego odrębnego stanu faktycznego/zdarzenia
    przyszłego.
    Należy zwrócić uwagę na to, że w powołanych przez Panią interpretacjach indywidualnych
    zakres okoliczności faktycznych nie jest tożsamy do sprawy będącej przedmiotem
    wydanego rozstrzygnięcia. Ponadto specyfika działalności podmiotów jest na tyle
    różnorodną, że niekiedy nawet podobne pozornie okoliczności faktyczne nie spowodują
    analogicznych konsekwencji dla przedsiębiorcy, a tym samym nie mogą być tożsamo
    traktowane.

    Zatem z uwagi na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w
    każdej z indywidualnych spraw, powołane przez Panią interpretacje indywidualne nie
    mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w rozpatrywanej sprawie.
    Przy czym wydana interpretacja indywidualna, jest zgodna z tezami zawartymi w
    powoływanych przez Panią orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości UE, tj. wyroku w
    sprawie C-106/05 L.u.P. GmbH (pkt 27), wyroku w sprawie C-307/01 Peter d ́Ambrumenil
    (pkt 57) oraz wyrok C-212/01, pkt (40).
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do
        interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.