Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-1087/11-2/EC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-03-05
Teza: Czy w przedstawionym stanie faktycznym, w przypadku sprzedaży Akcji przez Spółkę Osobową przychodem Podatnika będzie wartość Akcji wyrażona w cenie określonej w umowie, a kosztem uzyskania przychodów wartość Akcji ustalona w umowie wniesienia wkładu do Spółki Kapitałowej, nie wyższa od ich wartości rynkowej na dzień wniesienia?
Słowa kluczowe: akcja; akcja-sprzedaż akcji; aport; koszt-koszty uzyskania przychodów; podmiot-przekształcanie podmiotów; przychód; spółki-spółka osobowa; wartość-wartość nominalna; wartość-wartość rynkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 09.12.2011 r. (data wpływu 12.12.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia przychodu oraz kosztów uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży akcji przez przekształconą spółkę osobową – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12.12.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia przychodu oraz kosztów uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży akcji przez przekształconą spółkę osobową.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik jest polskim rezydentem podatkowym. Podatnik jest wspólnikiem — komandytariuszem w polskiej spółce komandytowej (dalej: „Spółka Komandytowa”). Spółka Komandytowa jest między innymi właścicielem akcji w polskiej spółce akcyjnej (dalej: „Akcje”). Spółka Komandytowa planuje wnieść Akcje aportem do polskiej spółki kapitałowej — spółki z o.o. lub spółki akcyjnej (dalej: „Spółka Kapitałowa”), w zamian za jej udziały lub akcje (dalej: „Udziały”).

Wartość rynkowa Akcji będzie wyższa od wartości nominalnej Udziałów otrzymanych przez Spółkę Komandytową w zamian za aport. Różnica między wartością rynkową Akcji a wartością nominalną Udziałów otrzymanych przez Spółkę Komandytową zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki Kapitałowej. Spółka Komandytowa obejmie więc Udziały o wartości nominalnej niższej aniżeli wartość rynkowa wniesionych Akcji.

W przyszłości może dojść do przekształcenia Spółki Kapitałowej w spółkę osobową prawa handlowego (dalej: „Spółka Osobowa”). Dotychczasowi wspólnicy Spółki Kapitałowej staną się wspólnikami Spółki Osobowej. Możliwe jest, że Spółka Osobowa zbędzie Akcje w przyszłości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, w przypadku sprzedaży Akcji przez Spółkę Osobową przychodem Podatnika będzie wartość Akcji wyrażona w cenie określonej w umowie, a kosztem uzyskania przychodów wartość Akcji ustalona w umowie wniesienia wkładu do Spółki Kapitałowej, nie wyższa od ich wartości rynkowej na dzień wniesienia?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 1 Ustawy CIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych nie podlegają spółki osobowe. Przepis art. 1 Ustawy PIT stanowi natomiast, że ustawa ta „reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych”.

Jednocześnie zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy PIT (Ustawa CIT zawiera w tym zakresie analogiczne postanowienia) „Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną (\`(...)\`) u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału)”. Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 i 2 Ustawy PIT zasady powyższe stosuje się odpowiednio również do „rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat”, oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną”.

Zgodnie z ustawą z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) spółkami nieposiadającymi osobowości prawnej są spółki osobowe (w tym spółka komandytowa). Spółki osobowe nie są więc podatnikami podatku dochodowego, podatnikami z tytułu osiąganych przez nią dochodów są jej wspólnicy. Powyższe oznacza, że w przypadku, gdy wspólnikiem Spółki Osobowej będzie Spółka Komandytowa, podatkowe skutki transakcji dokonanej przez Spółkę Osobową będą w zakresie podatku dochodowego rozliczane przez Podatnika proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. Innymi słowy, Podatnik jako wspólnik Spółki komandytowej będącej wspólnikiem Spółki Osobowej będzie podatnikiem podatku dochodowego z tytułu możliwej sprzedaży przez Spółkę Osobową Akcji.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a Ustawy PIT przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych należą do przychodów z kapitałów pieniężnych. Zgodnie natomiast z art. 17 ust. 2 Ustawy PIT do ustalania wartości tych przychodów stosuje się odpowiednio art. 19 Ustawy PIT. Przychodem Podatnika z tytułu sprzedaży przez Spółkę Osobową Akcji będzie więc ich „(\`(...)\`) wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia”. Cena ta nie można również bez uzasadnionej przyczyny odbiegać od wartości rynkowej.

Żaden z przepisów Ustawy PIT nie wskazuje natomiast bezpośrednio jak należy określić koszty uzyskania przychodu z tytułu zbycia przedmiotu aportu przez spółkę osobową powstałą w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, gdy przedmiot aportu nie stanowi środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej. W szczególności w przedmiotowym przypadku niemożliwe jest zastosowanie art. 22 ust. 8a pkt 2 Ustawy PIT, zgodnie z którym „W przypadku odpłatnego zbycia przez spółkę niebędącą osobą prawną rzeczy i praw będących przedmiotem wkładu do takiej spółki za koszt uzyskania przychodu uważa się (\`(...)\`) wartość poniesionych wydatków na nabycie albo wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli rzeczy te lub prawa nie były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych spółki”, gdyż Akcje nie byłyby przedmiotem wkładu do spółki osobowej, ale do Spółki Kapitałowej, która następnie zostałaby przekształcona w Spółkę Osobową.

W ocenie Podatnika, w celu określenia kosztu uzyskania przychodu ze zbycia Akcji przez Spółkę Osobową należy dokonać analizy poszczególnych etapów restrukturyzacji począwszy od aportu Akcji do Spółki Kapitałowej:

*   Etap 1 — aport Akcji przez Spółkę Komandytową do Spółki Kapitałowej;

*   Etap 2 — przekształcenie Spółki Kapitałowej w Spółkę Osobową.

Co do Etapu 1, Ustawa CIT nie przewiduje szczególnych zasad określania przez podatników wartości podatkowej wniesionych do spółki kapitałowej składników innych niż środki trwałe i wartości niematerialne i prawne (na przykład towarów, środków trwałych w budowie, akcji itp.).

Art. 16g ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, regulujący kwestię aportu do spółki kapitałowej odnosi się wprost wyłącznie do środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Zgodnie z tym przepisem, wartość początkową należy w razie nabycia w postaci aportu przyjąć jako „ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej”.

W związku z tym, że Ustawa CIT nie zawiera żadnych przepisów co do określenia wartości podatkowej składników majątkowych wniesionych aportem do spółki kapitałowej innych niż środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, w ocenie Wnioskodawcy art. 16g ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT należy stosować odpowiednio do aportu składników majątkowych takich jak towary, środki trwałe w budowie oraz akcje.

Tym samym Akcje otrzymane przez Spółkę Kapitałową w drodze aportu od Spółki Komandytowej powinny zostać ujęte dla celów podatkowych w wysokości ustalonej na dzień wniesienia wkładu do Spółki Kapitałowej, nie wyższej jednak od ich wartości rynkowej.

Powyższe potwierdzają wydane dotychczas interpretacje Ministra Finansów, między innymi wydana za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie interpretacja indywidualna z dnia 3 lutego 2009 r., sygn. IPPB3/423-1607/08-2/MS. Zadane przez podatnika pytania dotyczyły sytuacji, gdy zbyciu podlegały składniki majątku nie będące środkami trwałymi i wartościami niematerialnymi i prawnymi (zapasy, produkcja w toku i środki trwałe w budowie), które uprzednio zostały wniesione aportem do spółki kapitałowej. Dyrektor Izby Skarbowej zgodził się z podatnikami, że należy stosować przez analogię przepisy dotyczące ustalenia wartości początkowej środków, trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, tj. przyjąć te składniki według ich wartości rynkowej.

Co do Etapu 2, to Podatnik podkreśla, że zgodnie z art. 93a § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej. „Ordynacja podatkowa”), spółka osobowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki kapitałowej.

Powyższą zasadę sukcesji generalnej wynikającą z Ordynacji podatkowej należy rozumieć w ten sposób, że ustaloną dla celów podatkowych wartość Akcji przez Spółkę Kapitałową należy przyjąć w rozliczeniach podatkowych wspólników Spółki Osobowej.

Ustawa PIT nie zawiera w tym zakresie szczegółowych uregulowań. Podobnie jak w przypadku Ustawy CIT, w ocenie podatnika należy zastosować przez analogię art. 22g ust. 12 Ustawy PIT, który dotyczy sposobu ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w przypadku podmiotu powstałego z przekształcenia wskazuje.

Zgodnie z tym przepisem „w razie zmiany formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi”.

W związku z powyższym, w opinii Podatnika, przy zbyciu Akcji przez Spółkę Osobową jako koszt uzyskania przychodu należy przyjąć — na zasadach wynikających z opisanej powyżej sukcesji uniwersalnej — wartość Akcji na dzień wniesienia wkładu do Spółki Kapitałowej (wskazaną w umowie Spółki Kapitałowej), nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) , przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu wg skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) - wyrażającym zasadę powszechności opodatkowania - opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów, z których dochody opodatkowane są podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Takimi źródłami są m.in. pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3) i kapitały pieniężne (pkt 7). Od zakwalifikowania danego przychodu do określonego źródła zależy sposób opodatkowania tego przychodu.

Za działalność gospodarczą uznaje się, zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy, działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9;

Przychody z działalności gospodarczej zostały zdefiniowane w art. 14 ww. ustawy. Należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w ust. 3 art. 14. Natomiast wyłączenie zawarte w ww. art. 5a pkt 6 ww. ustawy obejmuje m.in. kapitały pieniężne zdefiniowane jako odrębne źródło przychodów, wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:

1.  odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,
2.  realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy ustalaniu wartości uzyskanego przychodu stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzyskany z tego tytułu dochód podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30b ust. 1 cytowanej ustawy, który stanowi, że od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Udziały (akcje) w spółkach mających osobowość prawną mogą być obejmowane za wkład pieniężny czyli gotówkę bądź za wkład niepieniężny. Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest wspólnikiem — komandytariuszem w polskiej spółce komandytowej. Spółka Komandytowa jest między innymi właścicielem akcji w polskiej spółce akcyjnej. Spółka Komandytowa planuje wnieść Akcje aportem do polskiej spółki kapitałowej — spółki z o.o. lub spółki akcyjnej, w zamian za jej udziały lub akcje. Wartość rynkowa Akcji będzie wyższa od wartości nominalnej Udziałów otrzymanych przez Spółkę Komandytową w zamian za aport. Różnica między wartością rynkową Akcji a wartością nominalną Udziałów otrzymanych przez Spółkę Komandytową zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki Kapitałowej. Spółka Komandytowa obejmie więc Udziały o wartości nominalnej niższej aniżeli wartość rynkowa wniesionych Akcji.

W przyszłości może dojść do przekształcenia Spółki Kapitałowej w spółkę osobową prawa handlowego. Dotychczasowi wspólnicy Spółki Kapitałowej staną się wspólnikami Spółki Osobowej. Możliwe jest, że Spółka Osobowa zbędzie Akcje w przyszłości.

Ustawodawca regulując zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży (udziałów) akcji, uzależnił je od sposobu nabycia (objęcia) zbywanych (udziałów) akcji.

Zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14, osiągnięta w roku podatkowym.

Stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy dochód stanowi różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółce mającej osobowość prawną, a kosztami uzyskania przychodów ustalonymi zgodnie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38 przedmiotowej ustawy.

W przypadku objęcia udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1f ww. ustawy, który stanowi, że w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji) albo wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

1.  nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) albo wkładów z dnia ich objęcia - jeżeli te udziały (akcje) albo wkłady zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część;
2.  przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg i ewidencji, o których mowa w art. 24a ust. 1, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów, nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia.

Natomiast w sytuacji nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w zamian za wkład pieniężny zastosowanie znajdzie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Przepis art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajdzie zastosowania przy określeniu kosztów uzyskania przychodu ze zbycia akcji otrzymanych w wyniku przekształcenia spółki z o.o. w spółkę osobową. Zastosowanie w tym przypadku znajdzie przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż wspólnicy spółki osobowej staną się właścicielami akcji na skutek przekształcenia spółki z o.o., której byli udziałowcami, w spółkę osobową. W majątku spółki z o.o. znajdowały się wniesione przez spółkę komandytową akcje spółki akcyjnej.

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.),

Zgodnie z art. 551 § 1 wskazanej ustawy spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo - akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Z dniem przekształcenia, tj. z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą, a sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (art. 552 Kodeksu spółek handlowych). Jednocześnie, wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 ww. ustawy). Zgodnie z zasadą wskazaną w art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (tzw. sukcesja uniwersalna). W ramach tej sukcesji, majątek spółki przekształcanej (którego składniki są wyceniane w związku z procesem przekształcenia) staje się majątkiem spółki przejmowanej.

Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.). Ogólna zasada w tym zakresie wyrażona została w art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) w związku z art. 93 § 1 powoływanej ustawy, zgodnie z którym osobowa spółka handlowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Taki stan prawny pozwala jednoznacznie stwierdzić, iż proces przekształcenia się spółek jest związany z sukcesją podatkową spółki przekształconej. Skutkiem takiego przekształcenia jest utrata podmiotowości prawnej, przez spółkę przekształcaną, natomiast spółka przekształcona uzyskuje podmiotowość prawną z dniem wpisu do rejestru sądowego. Przewidziana w Ordynacji podatkowej zasada następstwa prawnego ma charakter sukcesji uniwersalnej, czyli oznacza przejście praw i obowiązków z jednego podmiotu (względnie z dwóch lub więcej, w zależności od rodzaju transformacji) na inny podmiot (podmioty).

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę osobową nie jest traktowane jak likwidacja spółki kapitałowej i powstanie nowego podmiotu (spółki osobowej) a jedynie jako proces zmierzający do zmiany formy prawnej prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej.

Spółka kapitałowa nabyła akcje od spółki komandytowej za swoje udziały, zatem wartość nominalna udziałów stanowi wartość wydatków poniesionych przez spółkę kapitałową na nabycie tych akcji.

W konsekwencji zachowując zasadę sukcesji określoną w powołanych powyżej przepisach należy uznać, że kosztem uzyskania przychodu ze zbycia akcji będzie wartość nominalna objętych udziałów w spółce kapitałowej. Natomiast przychodem Wnioskodawcy będzie wartość akcji wyrażona w cenie określonej w umowie nie wyższa niż wartość rynkowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.