Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4511-1-825/15-2/TR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-11-27
Teza: Obowiązki płatnika.
Słowa kluczowe: dochód; fundusz-fundusz kapitałowy; płatnik; ubezpieczenia-ubezpieczenia osobowe; umowa-umowa ubezpieczenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25 sierpnia 2015 r. (data wpływu 31 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest:**

*   **nieprawidłowe** – w odniesieniu do wypłaty kwoty wyższej od opłaty likwidacyjnej w celu wyrównania klientowi poniesionej straty w części lub w całości;
*   **prawidłowe** – w odniesieniu do pozostałej części.

UZASADNIENIE

W dniu 31 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujące: stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) prowadzi działalność ubezpieczeniową na podstawie ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 950, ze zm.) w zakresie działu pierwszego, tj. ubezpieczenia na życie. W ramach prowadzonej działalności ubezpieczeniowej, Wnioskodawca jako ubezpieczyciel zawiera m.in. umowy ubezpieczenia na życie i dożycie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym (dalej: „umowy ubezpieczenia z UFK”). W ramach tych umów, wpłacana przez klienta składka ubezpieczeniowa w części przekazywana jest na ubezpieczeniowy fundusz kapitałowy w sposób określony w danej umowie ubezpieczenia z UFK. Środki wpłacane przez klienta są ewidencjonowane na jego indywidualnym rachunku w postaci jednostek uczestnictwa UFK.

Umowy ubezpieczenia z UFK przewidują, że w przypadku wypłaty przez klienta zgromadzonych przez niego w UFK środków, Spółce należna będzie tzw. opłata likwidacyjna. Wysokość opłaty likwidacyjnej uzależniona jest m.in. od okresu jaki upłynął od momentu zawarcia umowy ubezpieczenia z UFK. Opłata likwidacyjna jest pobierana przez Spółkę poprzez potrącenie z wypłacanej klientowi kwoty środków zgromadzonych na jego indywidualnym rachunku, tj. klient otrzymuje kwotę niższą niż wynikająca z przeliczenia jednostek uczestnictwa UFK zapisanych na jego indywidualnym rachunku.

Niemniej jednak zdarza się, że klient kwestionuje wysokość ustalonej opłaty likwidacyjnej. W takim wypadku dokonywana jest ocena zasadności roszczenia klienta, która może skutkować uznaniem roszczenia w wyniku:

1.  uwzględnienia przez Spółkę zgłoszonej reklamacji i wypłaty uzgodnionej z klientem kwoty, bądź to na podstawie aneksu do umowy ubezpieczenia z UFK bądź to na podstawie dokonanych z klientem ustaleń bez podpisywania aneksu,
2.  zawarcia z klientem porozumienia i wypłaty uzgodnionej z klientem kwoty,
3.  zawarcia z klientem ugody sądowej bądź pozasądowej i wypłaty uzgodnionej z klientem kwoty,
4.  zasądzenia na rzecz klienta i wypłaty określnej kwoty w wyniku uznania jego roszczenia w postępowaniu sądowym.

W rezultacie uznania roszczenia klienta Spółka wypłaca na jego rzecz świadczenie, którego kwota zazwyczaj jest niższa od pierwotnie należnej Spółce opłaty likwidacyjnej. Niemniej jednak, w niektórych przypadkach, wypłacone świadczenie może być równe opłacie likwidacyjnej lub nawet być od niej wyższe, co może mieć miejsce w przypadkach, gdy klient (nawet mimo rezygnacji przez Spółkę z opłaty likwidacyjnej) nadal poniósłby stratę w wyniku inwestowania środków w UFK. W takim przypadku, jeżeli jest to uzasadnione, Spółka może wypłacić kwotę wyższą od opłaty likwidacyjnej, aby w części lub w całości wyrównać klientowi poniesioną stratę.

Jeżeli uznanie roszczenia klienta nastąpiło przed rozwiązaniem umowy ubezpieczenia z UFK i wypłatą kwoty świadczenia z tytułu umorzenia jednostek uczestnictwa UFK, klient otrzymuje wypłatę świadczenia z umowy z UFK w kwocie uwzględniającej dokonane ustalenia (tj. Spółka nie potrąca kwoty opłaty likwidacyjnej lub potrąca ją w niższej kwocie lub wypłaca kwotę z umorzenia jednostek uczestnictwa UFK powiększoną o kwotę uzgodnioną z klientem).

Natomiast, jeżeli roszczenie klienta zostanie uznane już po rozwiązaniu umowy z UFK i dokonaniu wypłaty świadczenia z tytułu umorzenia jednostek uczestnictwa UFK (tj. wypłaty pomniejszonej o całą kwotę opłaty likwidacyjnej), Spółka w późniejszym terminie dopłaca klientowi uzgodnioną kwotę (tj. różnicę pomiędzy kwotą uwzględniającą dokonane ustalenia, a kwotą wypłaconą pierwotnie).

Spółka, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych jest zobowiązana do obliczenia, pobrania i wpłacenia podatku dochodowego od dochodów uzyskiwanych przez klientów z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia z UFK na podstawie z art. 24 ust. 15 ustawy o pdof, jeżeli kwota wypłaconego świadczenia jest wyższa niż suma otrzymanych przez Spółkę składek, które zostały przekazane na UFK.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, powinna uwzględnić wartość świadczenia wypłacanego klientowi w wyniku uznania jego roszczenia ustalając dochód klienta z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia z UFK na podstawie z art. 24 ust. 15 ustawy o pdof, niezależnie od tego, w jakim momencie następuje wypłata tego świadczenia?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, powinna uwzględnić kwotę wypłacaną klientowi w wyniku uznania jego roszczenia ustalając dochód klienta z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia z UFK na podstawie art. 24 ust. 15 ustawy o pdof, ponieważ moment wypłaty tego świadczenia nie ma wpływu na jego kwalifikację jako świadczenia pochodzącego z umowy ubezpieczenia z UFK, o którym mowa w art. 24 ust. 15 ustawy o pdof.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 24 ust. 15 ustawy o pdof, „dochodem z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej, w przypadku ubezpieczeń związanych z funduszami kapitałowymi, jest różnica między wypłaconą kwotą świadczenia a sumą składek wpłaconych do zakładu ubezpieczeń, które zostały przekazane na fundusz kapitałowy”.

Art. 24 ust. 15 ustawy o pdof określa sposób ustalania dochodu z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w ubezpieczeniowych funduszach kapitałowych, jednocześnie definiując tę kategorię dochodu. Zgodnie tym przepisem, w celu ustalenia dochodu z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w ubezpieczeniowy fundusz kapitałowy należy kwotę wypłaconego klientowi świadczenia pomniejszyć o sumę składek wpłaconych do zakładu ubezpieczeń, które zostały przekazane na fundusz kapitałowy. Przepis ten zatem bardzo szeroko definiuje stronę przychodową powyższego dochodu, nakazując uwzględnić w podstawie opodatkowania każde faktycznie wypłacone na rzecz klienta świadczenie.

To z kolei, zdaniem Wnioskodawcy, oznacza, że przez pojęcie dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 15 ustawy o pdof należałoby rozumieć faktyczny dochód uzyskany przez klienta z uczestnictwa w UFK, tj. uwzględniający faktycznie dokonane na jego rzecz wypłaty pozostające w związku z umową ubezpieczenia z UFK. Podobne stanowisko prezentowane jest także w doktrynie prawa podatkowego (por. A. Bartosiewicz, R. Kubacki, „Komentarz do art. 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”).

Powyższe stanowisko potwierdzają także znane Wnioskodawcy indywidualne interpretacje prawa podatkowego, wydawane przez Ministra Finansów dla innych podatników. Przykładowo, w indywidualnej interpretacji z dnia 10 października 2013 r., sygn. IPPB2/415-556/13-2/MK, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził stanowisko wnioskodawcy, że „dochodem, o którym mowa w art. 24 ust. 15 ustawy o PIT, jest różnica między faktycznie (podkr. Wnioskodawcy) wypłaconą podatnikowi kwotą świadczenia a sumą składek wpłaconych do zakładu ubezpieczeń, które zostały przekazane do UFK”. Taki pogląd znajduje także potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 7 czerwca 2010 r, sygn. ITPBI/415-238b/10/AD, w której potwierdzono stanowisko wnioskodawcy, że dochodem z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej, w przypadku ubezpieczeń związanych z funduszami kapitałowymi, będzie różnica pomiędzy wypłaconą kwotą świadczenia (wartością jednostek uczestnictwa podlegających umorzeniu z ubezpieczeniowego funduszu kapitałowego, z pomniejszeniem o ewentualną opłatę likwidacyjną) a sumą składek wpłaconych do zakładu ubezpieczeń, które zostały przekazane na fundusz kapitałowy”. Podobne stanowisko zostało potwierdzone także w innych interpretacjach indywidualnych, np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 czerwca 2013 r., sygn. IPPB2/415-314/13-2/MK, interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 września 2011 r., sygn. IPPB2/415-626/11-2/AS.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt przedstawionego stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego, wskazania wymaga fakt, że klient faktycznie otrzyma wypłatę świadczenia wynikającego z uznania jego roszczenia, dotyczącego wysokości opłaty likwidacyjnej, a więc pozostającą w związku z zawartą umową ubezpieczenia z UFK. Nie powinno mieć przy tym znaczenia, czy wypłata ta nastąpi już w momencie wypłaty środków z umorzenia jednostek uczestnictwa UFK, zapisanych na indywidualnym koncie klienta (tj. poprzez rezygnację z pobrania całości lub części opłaty likwidacyjnej), czy też wypłata tej kwoty nastąpi w terminie późniejszym. W obydwu przypadkach, z perspektywy klienta, ostatecznie otrzyma on tę samą kwotę, pochodzącą z umorzenia jednostek uczestnictwa zapisanych na jego indywidualnym rachunku. Także w obydwu tych przypadkach, gdyby Spółka postanowiła wypłacić na rzecz klienta kwotę przekraczającą wartość jednostek uczestnictwa UFK zapisanych na jego indywidualnym rachunku, w celu wyrównania całości lub części straty wynikającej ze spadku wartości tych jednostek uczestnictwa UFK, taka dopłata, jako pozostająca w związku z zawartą umową ubezpieczenia z UFK, powinna zostać potraktowana jako dodatkowy zysk z inwestowania składki w ramach UFK.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie wypłacane klientowi w związku z uznaniem jego roszczenia, stanowi świadczenie, o którym mowa w art. 24 ust. 15 ustawy o pdof. Nie ma przy tym znaczenia czy wypłata następuje jednocześnie z wypłatą środków z indywidualnego rachunku klienta czy w późniejszym terminie. Nie ulega wątpliwości, że w obu przypadkach źródłem wypłaty jest zawarta przez klienta umowa ubezpieczenia z UFK. Gdyby bowiem nie fakt zawarcia przez klienta umowy ubezpieczenia z UFK, Spółka nie wypłaciłaby klientowi przedmiotowego świadczenia. Mając powyższe na uwadze, na gruncie przedstawionego stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego, przez kwotę wypłaconego świadczenia, o którym mowa w art. 24 ust. 15 ustawy o pdof, zdaniem Wnioskodawcy, należy rozumieć faktyczną wypłatę, którą otrzymuje klient w związku z umową ubezpieczenia z UFK, tj. z uwzględnieniem wartości świadczenia wypłaconego klientowi w związku z uznaniem jego roszczenia.

Tożsamy wniosek płynie z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 czerwca 2013 r., sygn. IPPB2/415-314/13-2/MK, w której wnioskodawca wskazał, że „w przypadku zaś, gdyby opłata likwidacyjna nie została przez Wnioskodawcę pobrana, dochodem tym (dochodem, o którym mowa w art. 24 ust. 15 ustawy o pdof – przyp. Wnioskodawcy) będzie różnica między kwotą faktycznie wypłaconego świadczenia wynikającego z realizacji uprawnienia do wykupu ubezpieczenia (\`(...)\`) a sumą składek wpłaconych do zakładu ubezpieczeń, które zostały przekazane do UFK”.

Zatem w sytuacji, gdy Spółka wypłaca klientowi świadczenie na podstawie uznania jego roszczenia, świadczenie to powinno być uwzględnione przy ustaleniu dochodu z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia z UFK, zgodnie z art. 24 ust. 15 ustawy o pdof. W konsekwencji w wypadku, w którym kwota świadczenia faktycznie wypłaconego klientowi (obliczonego łącznie ze świadczeniem wypłaconym w wyniku uznania roszczenia klienta) będzie wyższa niż suma składek wpłaconych do zakładu ubezpieczeń, które zostały przekazane do UFK, po stronie Spółki, jako płatniku podatku dochodowego od osób fizycznych, powstanie obowiązek obliczenia, pobrania wpłacenia podatku we właściwym terminie na rachunek organu podatkowego. Z kolei w sytuacji, w której kwota świadczenia faktycznie wypłaconego klientowi (obliczonego łącznie ze świadczeniem wypłaconym w wyniku uznania roszczenia klienta) będzie niższa niż suma składek wpłaconych do zakładu ubezpieczeń, które zostały przekazane do UFK, na Spółce nie będzie ciążyć obowiązek obliczenia i pobrania podatku dochodowego od osób fizycznych i wpłacenia go na rachunek organu podatkowego.

W związku z powyższym, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego przez nią stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych: stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** – w odniesieniu do wypłaty kwoty wyższej od opłaty likwidacyjnej w celu wyrównania klientowi poniesionej straty w części lub w całości;
*   **prawidłowe** – w odniesieniu do pozostałej części.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy stanowi, że jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Za przychody z kapitałów pieniężnych, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy, uważa się przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c.

Stosownie do postanowień art. 5a pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o funduszach kapitałowych - oznacza to fundusze inwestycyjne oraz fundusze zagraniczne, o których mowa w przepisach o funduszach inwestycyjnych, oraz ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe działające na podstawie przepisów ustawy o działalności ubezpieczeniowej, z wyjątkiem funduszy emerytalnych, o których mowa w przepisach o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych.

Zgodnie z art. 24 ust. 15 ww. ustawy, dochodem z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej, w przypadku ubezpieczeń związanych z funduszami kapitałowymi, jest różnica między wypłaconą kwotą świadczenia a sumą składek wpłaconych do zakładu ubezpieczeń, które zostały przekazane na fundusz kapitałowy.

Z powyższego wynika, że w przypadku otrzymania świadczenia w postaci zysku z umowy ubezpieczenia związanej z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym, opodatkowaniu podlega dochód, rozumiany zgodnie z ww. art. 24 ust. 15 ww. ustawy jako różnica między wypłaconą kwotą świadczenia a sumą składek wpłaconych do towarzystwa ubezpieczeniowego i przekazanych na fundusz kapitałowy.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 5 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z tytułu udziału w funduszach kapitałowych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a. Wskazanego wyżej dochodu nie pomniejsza się o straty z tytułu udziału w funduszach kapitałowych oraz inne straty z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, poniesionych w roku podatkowym oraz w latach poprzednich.

Uzyskanych w ten sposób dochodów (przychodów) nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27, tj. opodatkowanymi na zasadach ogólnych według skali podatkowej (art. 30a ust. 7 ww. ustawy).

W myśl art. 41 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Na mocy zaś art. 41 ust. 4 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13 i 14 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Jak wskazano we wniosku, umowy ubezpieczenia z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym (UFK) przewidują, że w przypadku wypłaty przez klienta zgromadzonych przez niego w UFK środków, Spółce (Wnioskodawcy) należna będzie tzw. opłata likwidacyjna. Opłata likwidacyjna jest pobierana przez Spółkę poprzez potrącenie z wypłacanej klientowi kwoty środków zgromadzonych na jego indywidualnym rachunku, tj. klient otrzymuje kwotę niższą niż wynikająca z przeliczenia jednostek uczestnictwa UFK zapisanych na jego indywidualnym rachunku.

Niemniej jednak zdarza się, że klient kwestionuje wysokość ustalonej opłaty likwidacyjnej. W takim wypadku dokonywana jest ocena zasadności roszczenia klienta, która może skutkować uznaniem roszczenia w wyniku:

1.  uwzględnienia przez Spółkę zgłoszonej reklamacji i wypłaty uzgodnionej z klientem kwoty, bądź to na podstawie aneksu do umowy ubezpieczenia z UFK bądź to na podstawie dokonanych z klientem ustaleń bez podpisywania aneksu,
2.  zawarcia z klientem porozumienia i wypłaty uzgodnionej z klientem kwoty,
3.  zawarcia z klientem ugody sądowej bądź pozasądowej i wypłaty uzgodnionej z klientem kwoty,
4.  zasądzenia na rzecz klienta i wypłaty określnej kwoty w wyniku uznania jego roszczenia w postępowaniu sądowym.

W rezultacie uznania roszczenia klienta Spółka wypłaca na jego rzecz świadczenie, którego kwota zazwyczaj jest niższa od pierwotnie należnej Spółce opłaty likwidacyjnej. Niemniej jednak, w niektórych przypadkach, wypłacone świadczenie może być równe opłacie likwidacyjnej lub nawet być od niej wyższe, co może mieć miejsce w przypadkach, gdy klient (nawet mimo rezygnacji przez Spółkę z opłaty likwidacyjnej) nadal poniósłby stratę w wyniku inwestowania środków w UFK. W takim przypadku, jeżeli jest to uzasadnione, Spółka może wypłacić kwotę wyższą od opłaty likwidacyjnej, aby w części lub w całości wyrównać klientowi poniesioną stratę.

Mając na względzie powyższe uregulowania prawne oraz przedstawiony we wniosku opis sytuacji, należy stwierdzić, że w przypadku wypłaty klientowi kwoty świadczenia w postaci zysku z umowy ubezpieczenia związanej z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym, opodatkowaniu podlega dochód, rozumiany zgodnie z ww. art. 24 ust. 15 ww. ustawy jako różnica między wypłaconą kwotą świadczenia po pobraniu opłaty likwidacyjnej a sumą składek wpłaconych do towarzystwa ubezpieczeniowego i przekazanych na fundusz kapitałowy.

Natomiast w przypadku gdyby opłata likwidacyjna nie została przez Wnioskodawcę pobrana, dochodem tym będzie różnica między kwotą faktycznie wypłaconego świadczenia wynikającego z realizacji uprawnienia do wykupu ubezpieczenia, tj. odpowiadającego wartości umorzonych w związku z wykupem jednostek UFK, a sumą składek wpłaconych do zakładu ubezpieczeń, które zostały przekazane do UFK.

Skoro należna towarzystwu ubezpieczeniowemu opłata likwidacyjna jest potrącana / pobierana z przychodu z tytułu inwestowania składki w fundusz, umniejszając ten przychód, zatem świadczenie w postaci zwrotu na rzecz klienta w całości albo części tej opłaty należy zakwalifikować do przychodu z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej, o którym mowa w art. 24 ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spółka jako płatnik powinna wobec tego uwzględnić wypłaconą kwotę z ww. tytułu ustalając dochód klienta z tytułu inwestowania składki na podstawie art. 24 ust. 15 ww. ustawy, gdyż moment wypłaty tego świadczenia nie ma wpływu na jego kwalifikację jako świadczenia, o którym mowa w wyżej wymienionym artykule.

Jednakże Zainteresowany podał również, że w niektórych przypadkach, wypłacone na skutek uznania roszczenia odnośnie opłaty likwidacyjnej świadczenie może być wyższe od opłaty likwidacyjnej, co może mieć miejsce w przypadkach, gdy klient (nawet mimo rezygnacji przez Spółkę z opłaty likwidacyjnej) nadal poniósłby stratę w wyniku inwestowania środków w UFK. W takim przypadku, jeżeli jest to uzasadnione, Spółka może wypłacić kwotę wyższą od opłaty likwidacyjnej, aby w części lub w całości wyrównać klientowi poniesioną stratę.

Rozpatrując zatem kwestię wypłaty świadczenia w wysokości wyższej od opłaty likwidacyjnej w przypadku poniesienia przez klienta straty z inwestowania składki z UFK nie można się zgodzić z twierdzeniem Wnioskodawcy, że taka wypłata – w części przekraczającej należną towarzystwu ubezpieczeniowemu opłatę likwidacyjną – pozostaje w związku z zawartą umową ubezpieczenia i powinna być potraktowana jako dodatkowy zysk z inwestowania składki w ramach funduszu (i to niezależnie od tego kiedy dojdzie do wypłaty).

Dochodem, o którym mowa w art. 24 ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest każde wypłacone przez towarzystwo ubezpieczeniowe świadczenie pomniejszone o sumę wpłaconych składek do funduszu, ale wyłącznie takie świadczenie, które pochodzi z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w fundusz kapitałowy, na co wyraźnie wskazuje ww. przepis.

Zatem, wypłata świadczenia – na skutek uznania roszczeń klienta – wyłącznie do wysokości należnej ubezpieczycielowi opłaty likwidacyjnej stanowi świadczenie, o którym mowa w art. 24 ust. 15 cyt. ustawy podatkowej.

Natomiast wypłaconej nadwyżki ponad przysługująca towarzystwu ubezpieczeniowemu opłatę likwidacyjną nie można uznać za pochodząca z tytułu inwestowania składki w fundusz kapitałowy, bowiem jest ona wypłacana, na co wyraźnie wskazał Wnioskodawca, w celu wyrównania klientowi w całości albo części straty, jaką poniósł on w wyniku inwestowania środków w fundusz kapitałowy, w sytuacji, gdy jest to uzasadnione. Wobec tego, wypłacona kwota nadwyżki ponad należną towarzystwu ubezpieczeniowemu opłatę likwidacyjną nie stanowi świadczenia, o którym mowa w art. 24 ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest ona natomiast przychodem z innych źródeł, określonym w art. 10 ust. 1 pkt 9 cyt. ustawy podatkowej.

Stosownie bowiem do art. 11 ust. 1 cyt. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Pod pojęciem przychodu kryją się więc wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Również – zgodnie z utrwalonym orzecznictwem – przysporzeniem majątkowym i przychodem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 9 ust. 1 ww. ustawy) są nie tylko aktywa, które ulegają zwiększeniu u podatnika, ale także zmniejszenie jego pasywów.

Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, źródłami przychodów są inne źródła.

Równocześnie, przepis art. 20 ust. 1 przytoczonej ustawy stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Katalog świadczeń określonych w art. 20 ust. 1 ww. ustawy jest katalogiem otwartym, dlatego też do tego rodzaju źródła przychodu należy zaliczyć wszystkie świadczenia, których ustawodawca nie zaliczył do innych kategorii źródła przychodu wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy. Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego (korzyść), tzn. zarówno pieniężna, jak i niepieniężna.

Stosownie natomiast do art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru (PIT-8C) o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Reasumując: przypadkach kiedy Spółka (Wnioskodawca) wypłaci klientowi kwotę wyższą od opłaty likwidacyjnej, aby w części lub w całości wyrównać temu klientowi poniesioną stratę, rzeczone świadczenie (w części przekraczającej opłatę likwidacyjną) będzie stanowiło dla tegoż klienta podlegający opodatkowaniu przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takim przypadku na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek poboru podatku, ale jedynie obowiązek wystawienia informacji o wypłaconym stypendium, o przychodach z innych źródeł oraz niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych – PIT-8C.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, oraz
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do przywołanych przez Wnioskodawcę rozstrzygnięć organów podatkowych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.