Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1216/12/SK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-01-04
Teza: w zakresie podatkowych skutków darowizny towarów handlowych, wyposażenia oraz środków trwałych wchodzących w skład przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni oraz obowiązku sporządzenia remanentu likwidacyjnego
Słowa kluczowe: darowizna; koszt-koszty uzyskania przychodów; przedsiębiorstwa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 02 października 2012 r.) uzupełnionym w dniach 27 i 29 listopada 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   podatkowych skutków darowizny towarów handlowych, wyposażenia oraz środków trwałych wchodzących w skład przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni – **jest prawidłowe,**
*   obowiązku sporządzenia remanentu likwidacyjnego – **jest nieprawidłowe.**

(pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

UZASADNIENIE

W dniu 02 października 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie podatkowych skutków darowizny towarów handlowych, wyposażenia oraz środków trwałych wchodzących w skład przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni oraz obowiązku sporządzenia remanentu likwidacyjnego. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 21 listopada 2012 r. Znak: IBPP4/443-429/12/LG, IBPBI/1/415-1216/12/SK, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniach 27 i 29 listopada 2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą i jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Sprzedaż dokonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest w całości opodatkowana. Wnioskodawczyni ma prawo do pełnego odliczania podatku od towarów i usług na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej jest zgodnie z PKD działalność sklasyfikowana pod symbolem 47.11.Z – Sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach z przewagą żywności, napojów i wyrobów tytoniowych. Zdarzenia gospodarcze związane z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawczyni ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Ze względów zdrowotnych, Wnioskodawczyni zamierza przekazać córce w drodze darowizny całe przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). W skład tego przedsiębiorstwa wchodzą m.in. towary, środki trwałe, wyposażenie, takie jak samochody, lodówki, komputery, regały, a także wszelkie umowy z kontrahentami, w tym umowa najmu lokalu. Córka Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w tym samym zakresie, również opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Zdarzenia gospodarcze także ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Przedsiębiorstwo Wnioskodawczyni w całości wejdzie w skład przedsiębiorstwa córki. Po dokonaniu darowizny Wnioskodawczyni zamierza zlikwidować prowadzoną działalność, wykreślić ją z Ewidencji Działalności Gospodarczej oraz powiadomić o tym fakcie Naczelnika Urzędu Skarbowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy darowizna całego przedsiębiorstwa na rzecz córki powoduje u Wnioskodawczyni obowiązek korekty kosztów uzyskania przychodów o wartość posiadanych na dzień dokonania darowizny towarów, przy których zakupie ich wartość została zaliczona w ciężar tych kosztów?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku darowizny przedsiębiorstwa będzie zobowiązana do skorygowania za miesiąc, w którym dokona darowizny, kosztów uzyskania przychodów dotyczących zakupu towarów handlowych, będących przedmiotem darowizny. Jednocześnie uważa Ona, iż nie będzie miała takiego obowiązku w odniesieniu do wydatków poniesionych na nabycie wyposażenia oraz środków trwałych (niezamortyzowanych w 100% oraz w całości zamortyzowanych). Po dokonaniu darowizny, dokonując likwidacji działalności Wnioskodawczyni zobowiązana będzie sporządzić remanent likwidacyjny. Wartość remanentu wyniesie zero złotych, nie wystąpi zatem obowiązek podatkowy w tym zakresie. Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawczyni powołała interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 grudnia 2010 r. Znak: ILPB1/415-1010/10-2/TW.

Na tle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, m.in. tytułem darowizny.

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż każda darowizna (w której obdarowanym jest osoba fizyczna), bez względu na przedmiot darowizny, a zatem również darowizna składników materialnych stanowiących przedsiębiorstwo, dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlega przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, co wyklucza możliwość jej opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera pojęcia „darowizna”, dlatego należy w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Celem darowizny jest dokonanie nieodpłatnego przysporzenia na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Może ona polegać zarówno na przesunięciu do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych formach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie majątku obdarowanego – do zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów. Natomiast z treści art. 890 § 1 Kodeksu cywilnego, wynika, iż oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.

Z kolei w myśl art. 889 Kodeksu cywilnego, nie stanowią darowizny następujące bezpłatne przysporzenia:

*   gdy zobowiązanie do bezpłatnego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami kodeksu;
*   gdy kto zrzeka się prawa, którego jeszcze nie nabył albo które nabył w taki sposób, że w razie zrzeczenia się prawo jest uważane za nie nabyte.

Zatem daną czynność można uznać za darowiznę, jeżeli posiada cechy tegoż zobowiązania, tzn. gdy zostanie złożone oświadczenie darczyńcy o przekazaniu darowizny oraz oświadczenie obdarowanego o jej przyjęciu, a ponadto czynność ta musi polegać na nieodpłatnym świadczeniu darczyńcy (kosztem jego majątku) na rzecz obdarowanego, pod warunkiem, że czynność ta nie została wymieniona w treści cytowanego art. 889 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni zamierza darować na rzecz córki prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego. W skład przedsiębiorstwa wchodzą m.in. towary handlowe, środki trwałe, wyposażenie oraz wszelkie umowy z kontrahentami. Po dokonaniu darowizny przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni zamierza zlikwidować prowadzoną działalność gospodarczą.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju (…).

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania, wydatki na nabycie towarów handlowych, nie mogą stanowić z chwilą ich przekazania w formie darowizny kosztów uzyskania przychodów u darczyńcy.

Przekazanie w formie darowizny zaewidencjonowanych wcześniej w księdze przychodów i rozchodów towarów handlowych, wywołuje bowiem ten skutek, że wydatki poniesione z tytułu zakupu tych towarów nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ nie można już uznać, że wydatki na przekazane w formie darowizny towary handlowe poniesione zostały w celu uzyskania przychodów. Korekty należy dokonać w dacie przekazania darowizny w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów ze znakiem (-) lub kolorem czerwonym – zgodnie z postanowieniami § 12 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 ze zm.).

Natomiast darowizna wykorzystywanych w działalności składników majątku nie zaliczonych do środków trwałych (tj. wyposażenia), nie skutkuje koniecznością bezwarunkowego skorygowania kosztów uzyskania przychodów w związku z uprzednim zaliczeniem do tych kosztów, poniesionych wydatków na nabycie tych składników. Jeżeli podatnik wykaże, iż darowane składniki majątku były faktycznie wykorzystywane w działalności gospodarczej i przyczyniły się do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, to ma prawo wydatki na ich nabycie pozostawić w kosztach uzyskania przychodów, pomimo nieodpłatnego przekazania ich innej osobie.

W myśl natomiast art. 23 ust. 1 pkt 49 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup zużywających się stopniowo rzeczowych składników majątku przedsiębiorstwa, nie zaliczanych zgodnie z odrębnymi przepisami do środków trwałych – w przypadku stwierdzenia, że składniki te nie są wykorzystywane dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, lecz służą celom osobistym podatnika, pracowników lub innych osób, albo bez uzasadnienia znajdują się poza siedzibą przedsiębiorstwa.

Wyłączenie z kosztów podatkowych wydatków może bowiem mieć miejsce jedynie wówczas, jeżeli składnik majątku podatnika nie jest wykorzystywany dla celów działalności prowadzonej przez podatnika, lecz służy osobistym celom osób fizycznych lub bez uzasadnienia znajduje się poza siedzibą przedsiębiorstwa.

Darowizna tych składników, wykorzystywanych w działalności gospodarczej nie skutkuje w każdym przypadku koniecznością skorygowania kosztów uzyskania przychodów o wartość tych składników majątkowych. Jeśli składniki majątku były faktycznie wykorzystywane w działalności i przyczyniły się do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, to podatnik ma prawo wydatki na ich nabycie zaliczyć do kosztów, bez względu na sposób ich późniejszego wykorzystania.

Powołany przepis art. 23 ust. 1 pkt 49 cyt. ustawy powinien mieć zastosowanie do korygowania kosztów w przypadku stwierdzenia, iż zakup składników majątku nie był dokonany na cele działalności gospodarczej ale na cele osobiste podatnika (określonej osoby). Nie stanowi on podstawy do wyłączenia z kosztów wydatków poniesionych na nabycie składników majątku wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej, a następnie darowanych.

W sytuacji natomiast, gdy przedmiotem darowizny są składniki majątku, będące środkami trwałymi, które podlegały amortyzacji, nie zachodzi potrzeba korekty kosztów, gdyż wydatki na zakup tych środków nie były zaliczane bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, natomiast dokonywane odpisy amortyzacyjne odpowiadają okresowi używania tych składników majątku w działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W przypadku darowizny środków trwałych – darowizna jako jedna z form zbycia wyznacza datę zakończenia dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Nie powoduje jednak konieczności jakichkolwiek ich korekt w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Odpisy naliczone w okresie używania składnika majątku na potrzeby działalności pozostają kosztem uzyskania przychodu u darczyńcy. Ostatniego odpisu amortyzacyjnego dokonywanego od wartości początkowej amortyzowanego środka trwałego, który następnie zostaje darowany, można dokonać za miesiąc w którym darowizna została dokonana.

W związku z dokonaną darowizną środki trwałe nie będą wykorzystywane dla celów działalności gospodarczej, brak więc będzie podstaw do zaliczania w ciężar kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej wartości środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Jednocześnie zauważyć należy, iż zgodnie z art. 24 ust. 3a ww. ustawy, w razie likwidacji działalności gospodarczej, sporządza się wykaz składników majątku na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub na dzień wystąpienia wspólnika z takiej spółki. Wykaz powinien zawierać co najmniej następujące dane: liczbę porządkową, określenie (nazwę) składnika majątku, datę nabycia składnika majątku, kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku oraz kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów, wartość początkową, metodę amortyzacji, sumę odpisów amortyzacyjnych oraz wysokość wypłaconych środków pieniężnych należnych wspólnikom z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną na dzień wystąpienia lub likwidacji.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, iż darowizna przedsiębiorstwa (a więc wszystkich składników majątku wchodzących w jego skład) nastąpi, przed zakończeniem prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej. Stąd też w momencie likwidacji przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni nie będzie posiadała żadnych składników jego majątku.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do sporządzenia wykazu, o którym mowa w cyt. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie remanentu likwidacyjnego, jak wskazano we wniosku. Jednakże z uwagi na fakt, iż na dzień likwidacji działalności gospodarczej Wnioskodawczyni nie będzie posiadała żadnych składników majątku tej działalności, to wartość tego wykazu wyniesie „zero”.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie:

*   podatkowych skutków darowizny towarów handlowych, wyposażenia oraz środków trwałych wchodzących w skład przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni – jest prawidłowe,
*   obowiązku sporządzenia remanentu likwidacyjnego – jest nieprawidłowe.

Nadmienić należy, iż w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i 2 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.