Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.329.2017.2.MAP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-24
Teza: skutki podatkowe przeniesienia własności praw majątkowych w zamian za wkład dla wspólnika występującego ze Spółki jawnej
Słowa kluczowe: nieruchomości; składnik-składnik majątkowy; spółki-spółka jawna; wspólnik-wystąpienie wspólnika; świadczenie-świadczenie w miejsce wypełnienia (Datio in solutum)
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 września 2017 r. (data wpływu 19 września 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 listopada 2017 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 3 listopada 2017 r., za pośrednictwem … 9 listopada 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia własności praw majątkowych w zamian za wkład dla wspólnika występującego ze Spółki jawnej (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 września 2017 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 25 października 2017 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.329.2017.1.MAP, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 25 października 2017 r. Skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 27 października 2017 r. (identyfikator poświadczenia ePUAP – …). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 3 listopada 2017 r., które wpłynęło za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 3 listopada 2017 r.

Dodatkowo, w dniu 9 listopada 2017 r. ww. pismo wpłynęło droga pocztową, nadane za pośrednictwem polskiej placówki pocztowej w dniu 3 listopada 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest wspólnikiem Spółki jawnej pod firmą „\`(...)\`.” \`(...)\`., Spółka jawna z siedzibą w \`(...)\`\`(...)\` Wspólnik Wnioskodawcy planuje wystąpić z tej Spółki jawnej (co spowoduje, że w tej Spółce pozostanie tylko jeden wspólnik - Wnioskodawca). W związku z wystąpieniem wspólnika Wnioskodawcy ze Spółki jawnej i treścią art. 65 Kodeksu spółek handlowych pojawia się konieczność wypłaty udziału kapitałowego występującego wspólnika. Udział kapitałowy występującego wspólnika powinien zostać wypłacony w pieniądzu, jednakże obaj wspólnicy Spółki postanowili, że spłata udziału kapitałowego wspólnika Wnioskodawcy nastąpi w formie przekazania mu prawa własności dwóch nieruchomości (dalej jako: nieruchomość), stanowiących składnik majątku Spółki jawnej. W myśl bowiem art. 453 ustawy z dnia 24 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, zobowiązanie wygasa, gdy dłużnik w celu zwolnienia się ze zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, a tym samym nastąpi spłata udziału kapitałowego wspólnika występującego ze Spółki. Przeniesienie na występującego wspólnika własności obu nieruchomości wyczerpie wszelkie roszczenia wspólnika Wnioskodawcy z tytułu wystąpienia ze Spółki jawnej. Nieruchomość mająca stanowić przedmiot spłaty udziału kapitałowego objęta jest księgami wieczystymi \`(...)\`. oraz \`(...)\`.., prowadzonymi przez Sąd Rejonowy \`(...)\`., Wydział IV Ksiąg Wieczystych. Powyższa nieruchomość składa się z gruntów i dwóch budynków (budynek główny zlokalizowany na działce objętej pierwszą z ww. ksiąg wieczystych oraz budynek gospodarczy zlokalizowany na działce objętej druga z ww. ksiąg wieczystych), wybudowanych przez Spółkę jawną. Spółka jawna odliczała podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycie materiałów budowlanych na budowę ww. budynków oraz tzw. robocizny. Budynek główny posiada powierzchnię użytkową 771,18 m 2, w tym powierzchnia przeznaczona pod lokale mieszkalne wynosi 502,79 m2, powierzchnia klatki schodowej służącej wyłącznie części mieszkalnej 105,44 m2, zaś powierzchnia przeznaczona na lokale użytkowe - 162,95 m2. Po raz pierwszy część zajęta pod lokale mieszkalne została oddana do użytkowania w dniu 7 października 2015 r., zaś część zajęta pod lokale użytkowe w dniu 21 grudnia 2015 r. Lokale w tym budynku nie są lokalami samodzielnymi. Drugi budynek, tj. budynek gospodarczy, o powierzchni 69,85 m2 został oddany do użytkowania w dniu 22 grudnia 2015 r. Wartość inwestycji poczynionych w związku ze wzniesieniem przez Spółkę ww. budynków wyniosła 2 034 607 zł 65 gr netto. Wartość zamortyzowana budynków na dzień 1 lutego 2017 r. wynosiła 2 006 631 zł 79 gr. Występujący wspólnik ma otrzymać całą ww. nieruchomość, tj. obejmującą prawo własności gruntów wraz z posadowionymi na nich budynkami (głównym i gospodarczym) w celu wygaśnięcia jego roszczenia o wypłatę udziału kapitałowego z tytułu wystąpienia ze Spółki jawnej. Spółka jawna jest czynnym płatnikiem podatku VAT, prowadzi księgi rachunkowe. Wspólnicy rozliczają się zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wspólnik występujący prowadzi działalność gospodarczą poza Spółką jawną, jednak przyjęcie nieruchomości nie nastąpi w ramach tej działalności gospodarczej. Spółka jawna jest dwuosobowa, zatem wystąpienie Wnioskodawcy spowoduje konieczność rozwiązania Spółki jawnej. Na podstawie art. 67 Kodeksu spółek handlowych, Wnioskodawca oraz wspólnik występujący uzgodnią jednak umownie, że zakończenie działalności Spółki jawnej będzie polegać na przeniesieniu majątku Spółki jawnej na Wnioskodawcę (za wyjątkiem opisywanych wyżej nieruchomości, których własność zostanie przeniesiona na rzecz wspólnika występującego ze Spółki jawnej). Umowne porozumienie w przedmiocie zakończenia działalności Spółki jawnej będzie zawierać postanowienia co do podziału majątku, sposobu zaspokojenia i zabezpieczenia majątku oraz zasad odpowiedzialności.

W piśmie z dnia 3 listopada 2017 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że wkład wspólnika występującego został wniesiony w gotówce w wysokości 550 000 zł. Wnioskodawca wniósł do Spółki wkład pieniężny w wysokości 550 000 zł. Wspólnik Wnioskodawcy posiada udział wynoszący ½ części udziałów w Spółce jawnej w wysokości 760 000 zł. Wnioskodawca także posiada udział wynoszący ½ części udziałów w Spółce jawnej. Obecnie wartość udziału Wnioskodawcy w Spółce jawnej wynosi 760 000 zł. Wartość nieruchomości, które w wyniku wystąpienia ze Spółki jawnej otrzyma wspólnik Wnioskodawcy będzie niższa od wartości przysługującego mu udziału kapitałowego. Nieruchomości zostaną przekazane występującemu wspólnikowi w momencie jego wystąpienia ze Spółki jawnej. W tym samym dniu zostanie zawarte porozumienie dotyczące zakończenia działalności Spółki, w którym uregulowane będą m.in. zasady podziału majątku Spółki, sposobu zaspokojenia i zabezpieczenia majątku oraz zasad odpowiedzialności. W tym dniu zostanie również przekazany cały pozostały majątek Spółki jawnej na rzecz Wnioskodawcy. Budynek główny, wskazany we wniosku o wydanie interpretacji, jest budynkiem posiadającym funkcje mieszane (tj. mieszkalno-użytkowe). Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka jawna działa od dnia 26 kwietnia 2005 r.

Zakres działalności Spółki obejmuje następujące kody PKD:

*   46.73.Z - Sprzedaż hurtowa drewna, materiałów budowlanych i wyposażenia sanitarnego,

*   71.11.Z - Działalność w zakresie architektury,

*   49.41.Z - Transport drogowy towarów,

*   71.12.Z - Działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne,

*   46.90.Z - Sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana,

*   47.19.Z - Pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach,

*   41.20.Z - Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych,

*   41.10.Z - Realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków,

*   68.10.Z - Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek.

Przeważającym przedmiotem działalności Spółki jawnej jest sprzedaż materiałów budowlanych (PKD - 46.73.Z - sprzedaż hurtowa drewna, materiałów budowlanych i wyposażenia sanitarnego). Wnioskodawca w wyniku zakończenia działalności Spółki jawnej otrzyma środki pieniężne, inne nieruchomości Spółki jawnej niż przekazywane występującemu wspólnikowi środki trwałe (m.in. samochody, sprzęt itp.), wszystkie należności i zobowiązania.

W przybliżeniu wartość powyższych elementów wynosi:

1.  środki trwałe 4 375 969 zł 79 gr, w tym wartość nieruchomości 3 089 001 zł 54 gr,
2.  środki pieniężne 603 361 zł 45 gr,
3.  zobowiązania 1 008 750 zł 47 gr,
4.  należności 1 905 502 zł 34 gr.

Po rozwiązaniu Spółki jawnej Wnioskodawca będzie dalej prowadził swoją działalność gospodarczą. Jego działalność będzie prowadzona częściowo w takim zakresie, w jakim działalność prowadzi Spółka jawna. Przeważającym przedmiotem działalności Wnioskodawcy będzie kod PKD 46.73.Z – Sprzedaż hurtowa drewna, materiałów budowlanych i wyposażenia sanitarnego.

Pozostały przedmiot działalności Wnioskodawcy jest i będzie następujący (zgodnie z kodami PKD):

*   43.11.Z - Rozbiórka i burzenie obiektów budowlanych,

*   43.12.Z - Przygotowanie terenu pod budowę,

*   43.21.Z - Wykonywanie instalacji elektrycznych,

*   43.22.Z - Wykonywanie instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych,

*   43.29.Z - Wykonywanie pozostałych instalacji budowlanych,

*   43.31.Z -Tynkowanie,

*   43.32.Z - Zakładanie stolarki budowlanej,

*   43.33.Z - Posadzkarstwo; tapetowanie i oblicowywanie ścian,

*   43.34.Z - Malowanie i szklenie,

*   43.91.Z - Wykonywanie konstrukcji i pokryć dachowych,

*   43.99.Z - Pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane,

*   49.41.Z - Transport drogowy towarów.

Porozumienie dotyczące zakończenia działalności Spółki jawnej będzie m.in. zawierać następujące postanowienia:

*   w zakresie podziału majątku: Wspólnik Wnioskodawcy otrzyma wyłącznie dwie nieruchomości. Nieruchomości objęte są księgami wieczystymi \`(...)\`. oraz \`(...)\`., prowadzonymi przez Sąd Rejonowy w \`(...)\`.. Wydział IV Ksiąg Wieczystych, i są to nieruchomości, składające się z gruntów i dwóch budynków (budynek główny zlokalizowany na działce objętej pierwszą z ww. ksiąg wieczystych oraz budynek gospodarczy zlokalizowany na działce objętej drugą z ww. ksiąg wieczystych), wybudowanych przez Spółkę jawną. Wnioskodawca otrzyma cały pozostały majątek Spółki jawnej, w tym środki pieniężne, nieruchomości, środki trwałe, należności Spółki jawnej oraz będzie odpowiedzialny za zobowiązania Spółki jawnej.

*   w zakresie sposobu zaspokojenia i zabezpieczenia majątku: W dniu wystąpienia wspólnika Wnioskodawcy ze Spółki jawnej nastąpią przesunięcia majątkowe ze Spółki jawnej do majątku wspólników. Każdy ze wspólników będzie zobowiązany do zabezpieczenia otrzymanego majątku Spółki jawnej. W dniu zawarcia porozumienia o zakończeniu działalności Spółki (w tym dniu przekazane zostaną nieruchomości, o których mowa powyżej na rzecz wspólnika Wnioskodawcy) wspólnik Wnioskodawcy zrzeknie się wobec Wnioskodawcy oraz wobec Spółki jawnej wszystkich roszczeń, w szczególności roszczeń o zwrot przysługującego mu udziału kapitałowego. Wnioskodawca otrzymując pozostały majątek Spółki jawnej zrzeknie się wszelkich roszczeń wobec wspólnika oraz wobec Spółki jawnej, w szczególności o zwrot przysługującego mu udziału kapitałowego. Wnioskodawca będzie odpowiedzialny za przechowywanie ksiąg oraz dokumentacji Spółki jawnej, a także za podjęcie czynności zmierzających do wykreślenia Spółki jawnej z rejestru sądowego. Zawarcie porozumienia o ww. treści będzie powodować zaspokojenie wzajemnych roszczeń Wnioskodawcy oraz wspólnika Wnioskodawcy.

*   w zakresie zasad odpowiedzialności: Wnioskodawca będzie odpowiedzialny za wszystkie zobowiązania Spółki jawnej wobec wierzycieli Spółki. Na podstawie art. 392 Kodeksu cywilnego, Wnioskodawca zobowiąże się, że zaspokoi wierzycieli Spółki jawnej i będzie odpowiedzialny za to, że wierzyciele Spółki jawnej nie będą żądać ani od tej Spółki, ani od wspólnika Wnioskodawcy zaspokojenia świadczenia. Wspólnik Wnioskodawcy nie będzie w żadnym zakresie odpowiedzialny za zobowiązania Spółki jawnej. W przypadku, gdy wspólnik Wnioskodawcy zaspokoi jakiegokolwiek wierzyciela Spółki jawnej, Wnioskodawca zwróci na jego rzecz wszelkie kwoty wypłacone tytułem zaspokojenia wierzyciela Spółki.

Spółka jawna powstała z przekształcenia innej Spółki - Spółki cywilnej, tj. umowy Spółki cywilnej zawartej między wspólnikiem Wnioskodawcy a Wnioskodawcą. Na podstawie uchwały wspólników z dnia 14 marca 2005 r. przekształcono Spółkę „\`(...)\`” \`(...)\`. Spółka cywilna w Spółkę jawną, na podstawie art. 26 § 4 ustawy Kodeks spółek handlowych. Wspólnikami Spółki cywilnej byli wspólnik Wnioskodawcy, poz. 40 ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez Wójta Gminy \`(...)\`. oraz Wnioskodawca, poz. 483 ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez Wójta Gminy \`(...)\`\`(...)\` Do momentu przekształcenia Spółki cywilnej w Spółkę jawną, dochody Spółki cywilnej nie były opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych, ponieważ Spółka cywila nie jest osobą prawną. Dochody uzyskiwane ze Spółki cywilnej były ustalane oraz opodatkowywane przez wspólników, zgodnie z ustawą podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy jeżeli łączna wartość (ustalona zgodnie z obowiązującymi przepisami) nieruchomości, które zostaną przeniesione na własność wspólnika Spółki jawnej, który występuje ze Spółki jawnej, na zaspokojenie roszczenia występującego wspólnika z tytułu wystąpienia ze Spółki jawnej, w tym w szczególności z tytułu zwrotu udziału kapitałowego (obejmującego wkład występującego wspólnika Spółki jawnej oraz należny występującemu wspólnikowi i przypadający na niego zysk z tytułu uczestnictwa w Spółce jawnej, który został już opodatkowany, lecz nie został wypłacony) będzie niższa niż prawidłowo obliczona wartość udziału kapitałowego (obejmującego wkład występującego wspólnika Spółki jawnej oraz należny występującemu wspólnikowi i przypadający na niego zysk z tytułu uczestnictwa w Spółce jawnej, który został już opodatkowany, lecz nie został wypłacony), to spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Jeżeli w przypadku opisanym w pytaniu Nr 1, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód, to w którym momencie on powstanie oraz w jakiej wysokości należy obliczyć jego przychód?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1. Natomiast, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, sam fakt, że łączna wartość (ustalona zgodnie z obowiązującymi przepisami) nieruchomości przenoszonych na własność wspólnika występującego ze Spółki jawnej, będzie niższa niż wartość prawidłowo obliczonego udziału kapitałowego występującego wspólnika, nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu, w szczególności przychodu, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani przychodu z tytułu świadczeń częściowo odpłatnych (art. 11 ust. 2, 2a, 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Różnica między łączną wartością nieruchomości przenoszonych na własność wspólnika występującego ze Spółki jawnej a wartością jego udziału kapitałowego nie może prowadzić do ustalenia, że Wnioskodawca uzyskał dodatkowy przychód. Należy zwrócić uwagę, że nieruchomości przekazywane są z majątku Spółki jawnej, a nie z majątku wspólnika Spółki jawnej.

W przekonaniu Wnioskodawcy, powyższa różnica (tj. między wartością nieruchomości przekazywanych występującemu wspólnikowi, a wartością udziału kapitałowego wspólnika Wnioskodawcy) jest neutralna podatkowo dla obu wspólników Spółki jawnej. Przeniesienie własności nieruchomości z majątku Spółki jawnej na rzecz wspólnika występującego ze Spółki jawnej nie rzutuje na wartość udziału kapitałowego Wnioskodawcy, nie uzyskuje bezpośrednio dla siebie żadnego przysporzenia. Należy podkreślić, że w transakcjach handlowych bardzo często zdarzają się przypadki, w których cena sprzedaży rzeczy różni się od rynkowej wartości tej rzeczy. Nie jest to równoznaczne z tym, że jeżeli cena sprzedaży jest niższa od ceny rynkowej, to kupujący uzyskuje dodatkowy przychód.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577, z późn. zm. - dalej: „K.s.h.”), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 22 § 1 K.s.h., spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Stosownie do art. 8 § 1 K.s.h., spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia (art. 28 K.s.h.). Ponadto, w myśl art. 51 § 1 K.s.h., każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach (art. 51 § 2 K.s.h.). Zgodnie z art. 65 § 1 K.s.h., w przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki wartość udziału kapitałowego wspólnika albo jego spadkobiercy oznacza się na podstawie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki. Udział kapitałowy obliczony w sposób określony w § 1 i § 2 powinien być wypłacony w pieniądzu. Rzeczy wniesione do spółki przez wspólnika tylko do używania zwraca się w naturze (art. 65 § 3 K.s.h.).

Z powyższego wynika, że wystąpienie wspólnika ze spółki osobowej powoduje obowiązek rozliczenia udziału kapitałowego wspólnika. Rozliczenie poprzedza ustalenie wartości udziału kapitałowego występującego wspólnika poprzez sporządzenie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki, czyli wartość jej majątku w obrocie prawnym i gospodarczym (wartość, jaką można uzyskać za spółkę). Bilans ten winien zawierać wszystkie składniki materialne i niematerialne (wg cen rynkowych), które mają wartość wymierną w pieniądzu. Zatem wartość udziału kapitałowego należnego występującemu ze spółki wspólnikowi jest ustalana na podstawie bilansu sporządzonego według cen rynkowych. Ustalony w ten sposób udział kapitałowy powinien być wypłacony występującemu wspólnikowi w pieniądzu, zaś rzeczy wniesione do spółki przez wspólnika tylko do używania zwraca się w naturze. Udział wypłacany wspólnikowi powinien uwzględniać wniesione do spółki wkłady, a także procentową część nadwyżki majątkowej ponad wniesione przez wspólników wkłady.

Spółka jawna nie posiada osobowości prawnej, nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki jawnej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce jawnej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem takiej spółki jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Stosownie do art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza). Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie natomiast z treścią art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1 500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

–wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125.

W myśl art. 24 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, u podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 24 ust. 2 (zdanie drugie) pkt 1 ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Przepis powyższy, określając sposób ustalania dochodu z odpłatnego zbycia ww. składników majątku (również nabytych nieodpłatnie), nie posługuje się kategorią kosztów podatkowych, lecz wskazuje na konieczność uwzględnienia w tej mierze wyłącznie trzech wartości:

*   przychodu z odpłatnego zbycia,

*   wartości początkowej środka trwałego,

*   sumy odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem Spółki jawnej, który posiada udział wynoszący ½ części w Spółce jawnej. Wspólnik Wnioskodawcy wniósł do Spółki wkład pieniężny w wysokości 550 000 zł. Obecnie wartość udziału wspólnika Wnioskodawcy w Spółce jawnej wynosi 760 000 zł. Wspólnik Wnioskodawcy planuje wystąpić z tej Spółki jawnej (co spowoduje, że w tej Spółce pozostanie tylko jeden wspólnik). W związku z wystąpieniem wspólnika Wnioskodawcy ze Spółki jawnej i treścią art. 65 Kodeksu spółek handlowych pojawia się konieczność wypłaty udziału kapitałowego występującego wspólnika. Udział kapitałowy występującego wspólnika powinien zostać wypłacony w pieniądzu, jednakże obaj wspólnicy Spółki postanowili, że spłata udziału kapitałowego wspólnika Wnioskodawcy nastąpi w formie przekazania mu prawa własności dwóch nieruchomości stanowiących składnik majątku Spółki jawnej. Wartość nieruchomości, które w wyniku wystąpienia ze Spółki jawnej otrzyma występujący wspólnik będzie niższa od wartości przysługującego mu udziału kapitałowego.

Z przeanalizowanych regulacji prawnych wynika, że – co do zasady – rozliczenie udziału występującego ze Spółki jawnej wspólnika winno nastąpić w formie pieniężnej. Przepisy prawa nie zakazują jednak możliwości odmiennego uregulowania zobowiązania ciążącego na pozostających w spółce wspólnikach, wynikającego z tytułu rozliczenia z występującym wspólnikiem. Z wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza zawrzeć z występującym wspólnikiem umowę o świadczenie w miejsce wypełnienia (datio in solutum), na podstawie której zamiast wypłacić występującemu wspólnikowi wartość jego udziału w Spółce wyłącznie w formie pieniężnej, zostaną mu oddane na własność nieruchomości. Możliwość zawarcia takiej umowy przewiduje art. 453 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z jego treścią, jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się ze zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Dłużnik (pozostający w spółce wspólnicy) może zatem zwolnić się ze zobowiązania spełniając za zgodą wierzyciela inne świadczenie (przeniesienie na występującego wspólnika prawa własności nieruchomości).

Świadczenie w miejsce wypełnienia (datio in solutum) jest umową, na mocy której obie strony (dłużnik i wierzyciel) wyrażają zgodę na umorzenie istniejącego dotąd zobowiązania, jeśli dłużnik zamiast pierwotnie ustalonego, spełni inne świadczenie. Przyjmuje się, że umowa, o której mowa w ww. przepisie, ma charakter odpłatnej umowy rozporządzającej, gdyż wierzyciel w miejsce dotychczasowego roszczenia uzyskuje inne. Płatność za świadczenie (wynagrodzenie) nie musi mieć bowiem charakteru pieniężnego, może oznaczać również uzyskanie świadczenia wzajemnego w postaci zapłaty w naturze (otrzymanie w zamian innych rzeczy lub praw), działania, zaniechania lub znoszenia. I tak, przeniesienie na wierzyciela własności rzeczy lub prawa w zamian za zwolnienie z długu, jest odpłatnym zbyciem tej rzeczy lub prawa, nie następuje bowiem pod tytułem darmym.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, w następstwie przeniesienia na występującego ze Spółki wspólnika prawa własności nieruchomości Wnioskodawca zostanie zwolniony z długu (obowiązku wypłaty w pieniądzu występującemu wspólnikowi wartości jego udziału).

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że przekazanie występującemu ze Spółki jawnej wspólnikowi nieruchomości, których łączna wartość będzie niższa od wartości przysługującego temu wspólnikowi udziału kapitałowego, będzie skutkowało dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, a więc przychodu z prowadzonej w formie Spółki jawnej pozarolniczej działalności gospodarczej, który winien być rozliczany przez Wnioskodawcę proporcjonalnie do Jego udziału w zyskach Spółki, przewidzianego w umowie tej Spółki. Zatem, dochód z tytułu odpłatnego zbycia tych nieruchomości, będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach właściwych dla tego źródła przychodów, tj. według wybranej przez Wnioskodawcę formy opodatkowania.

Dodatkowo przychód z działalności gospodarczej Wnioskodawcy stanowi również różnica pomiędzy wartością udziału kapitałowego przysługującego wspólnikowi Wnioskodawcy, a wartością nieruchomości przekazanych wspólnikowi występującemu ze Spółki. W przypadku, w którym wartość nieruchomości, które w wyniku wystąpienia ze Spółki jawnej otrzyma wspólnik będzie niższa od wartości udziału kapitałowego przysługującego wspólnikowi Wnioskodawcy - występujący ze Spółki wspólnik zrezygnuje z dochodzenia części swoich roszczeń o wypłatę przysługującego mu udziału we wspólnym majątku wykorzystywanym w Spółce, to tym samym pozostający w Spółce wspólnik zostanie zwolniony z części zobowiązania, wynikającego z art. 65 § 1 Kodeksu spółek handlowych. W konsekwencji, po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika pozostającego w Spółce jawnej, wystąpi podlegający opodatkowaniu przychód ze źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, określony w art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ przychodem z działalności gospodarczej jest również w myśl art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zauważyć należy również, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, wniosek o wydanie interpretacji może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego. Z tych też względów - z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego - zaznacza się, że niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Wnioskodawcy, nie zaś innych wspólników Spółki jawnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….. w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.