Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.430.2022.2.RM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-08
Teza: Prawo do odliczenia podatku wynikającego z decyzji organu celno-skarbowego.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 2. Przedstawiciele podatkowi-Obowiązki i odpowiedzialność przedstawiciela podatkowego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 2. Przedstawiciele podatkowi-Przedstawiciel podatkowy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu importu towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 2-art. 18a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 2-art. 18d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 10d-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

29 sierpnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku wynikającego z decyzji organu celno-skarbowego. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 października 2022 r. (wpływ za pośrednictwem ePUAP 28 października 2022 r.) oraz 3 listopada 2022 r. (wpływ za pośrednictwem ePUAP 3 listopada 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

(…) z siedzibą w Niemczech (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką kapitałową prawa niemieckiego. Przedmiotem Państwa działalności jest dystrybucja wyrobów stalowych.

Państwa Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej w Niemczech. Państwa Spółka nie jest zarejestrowana dla celów podatku od towarów i usług w Polsce.

Zlecili Państwo agencji celnej pod firmą (…) (dalej: Agencja) na zasadach przedstawicielstwa bezpośredniego dokonywanie zgłoszeń celnych w Państwa imieniu. Dodatkowo, stosownie do art. 18a ust. 2 w związku z art. 18d ustawy o podatku od towarów i usług, dalej jako: „Ustawa o VAT” zawarli Państwo z Agencją umowę o przedstawicielstwo podatkowe w zakresie VAT.

Państwa Spółka nabywała od spółki z siedzibą w Rosji rury stalowe, które były przeznaczone do wywozu z Polski do Niemiec w ramach Wewnątrzwspólnotowych Dostaw Towarów. Agencja w Państwa imieniu zgłaszała te towary do procedury celnej przywozu (importu) Naczelnikowi (…) Urzędu Celno-Skarbowego w (…).

W zgłoszeniach celnych towary były zgłaszane jako objęte kontyngentem (korzystające z preferencji celnych) a odnośnie VAT jako zwolnione z tego podatku w związku z procedurą 42 (przeznaczone do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów). Procedura 42 realizuje zwolnienie importu z VAT wynikające z § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (j.t. w Dz.U. z 2020 r., poz. 1983). W efekcie, w poświadczeniu zgłoszenia celnego (PZC) jako metodę zapłaty cła (A00) wskazano kod (L) - brak obowiązku zapłaty należności celnych. W odniesieniu do VAT (B00) jako metodę płatności wskazano kod (Z) - całkowite zwolnienie z VAT ze względu na rozliczenie tego podatku w procedurze 42. W efekcie przywozowe należności celno-podatkowe nie były pobierane.

Importowane rury stalowe Państwa Spółka dostarczała do Niemiec w ramach Wewnątrzwspólnotowych Dostaw Towarów. Agencja, jako przedstawiciel podatkowy zadeklarowała te dostawy w deklaracji VAT-13. Po dopuszczeniu towarów do obrotu okazało się, że zostały one objęte kontyngentem tylko w części. Wobec tego od części importowanych towarów nieobjętych kontyngentem należało zapłacić cło według stawki 25%.

Agencja, w trybie przepisów celnych oraz art. 33 ust. 3 ustawy o VAT, wystąpiła w Państwa imieniu do organu celnego z wnioskami o określenie niezaksięgowanych kwot należności celnych oraz określenie różnic między kwotami podatku VAT w prawidłowej wysokości a kwotami wykazanymi w zgłoszeniach celnych. Po rozpatrzeniu tych wniosków Naczelnik (…) Urzędu Celno-Skarbowego w (…) wydał we wrześniu i październiku 2021 r. decyzje, którymi zmienił zgłoszenia celne w ten sposób, że określił niezaksięgowane kwoty należności celnych oraz określił różnice między VAT z tytułu importu w prawidłowej wysokości a VAT już wykazanym w zgłoszeniach celnych. Organ celny poinformował, że określone w decyzji kwoty należy wpłacić wraz z odsetkami na rachunek bankowy urzędu skarbowego w (…). Praktyką polskich organów celnych jest, iż w przypadku zmiany zgłoszenia celnego wydają one decyzję, w której określają kwoty VAT do zapłaty. Organy celne nie uwzględniają zwolnienia z VAT wynikającego z procedury 42 twierdząc, iż takie zwolnienie przysługuje tylko odnośnie kwot wykazanych w zgłoszeniu celnym. Jako podstawę prawną przedmiotowych decyzji organ celno-skarbowy wskazał m.in.: art. 5 ust.1 pkt 3, ust. 2, art. 17 ust. 1 pkt 1, art. 19a ust. 9, art. 30b ust. 1, ust. 4, ust. 5, art. 33 ust. 3, ust. 6 , art. 34 ust. 3, ust. 4, art. 37 ust. 1, ust. 1a, ust. 1aa, art. 41 ust. 1, art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Państwa Spółka dokonała zapłaty podatku od towarów i usług w kwotach wynikających z decyzji Naczelnika (\`(...)\`)kiego Urzędu Celno-Skarbowego w (…).

Nabyte przez Spółkę od kontrahenta z siedzibą w Rosji rury stalowe wykorzystane zostały do wykonania czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej. Były przedmiotem wewnątrzwspólnotowych dostaw z Polski do Niemiec.

W uzupełnieniu wniosku, w odpowiedzi na pytania dotyczące wskazania:

1) z jakiego powodu Państwa Spółka nie jest/nie była dotychczas zarejestrowana dla celów VAT na terytorium Polski - należy wskazać (opisać) czy i jakie czynności Państwa Spółka wykonuje/wykonywała w Polsce, tj. czy oprócz importu towarów będących przedmiotem późniejszej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów Państwa Spółka prowadzi/prowadziła na terytorium Polski inną sprzedaż, w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.),

2) czy transakcja będąca przedmiotem zapytania stanowi import towarów (rur stalowych), w rozumieniu art. 2 pkt 7 ustawy o VAT,

3) czy decyzje wydane we wrześniu i październiku 2021 r. przez Naczelnika (…) Urzędu Celno-Skarbowego w (…) określają kwotę podatku VAT należną z tytułu importu towarów i wskazują Państwa Spółkę jako podmiot, który na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT był zobowiązany do zapłaty tej należności,

4) kiedy Państwa Spółka otrzymała decyzje wydane przez Naczelnika (…) Urzędu Celno-Skarbowego w (…) i kiedy Państwa Spółka dokonała zapłaty kwoty podatku wynikającej z ww. decyzji (należy wskazać konkretną datę),

5) kiedy doszło do przemieszczenia towarów, będących przedmiotem wniosku (rur stalowych nabytych przez Państwa od kontrahenta z siedzibą w Rosji), w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (należy wskazać konkretną datę).

wskazali Państwo następująco:

1) Państwa Spółka nie była i nie jest zarejestrowana na terytorium Polski dla potrzeb VAT, gdyż jedynymi czynnościami opodatkowanymi VAT jakie wykonywała na terytorium Polski był import towarów i następujące po imporcie wewnątrzwspólnotowe dostawy importowanych towarów. Wszystkie te transakcje w ramach przedstawicielstwa podatkowego VAT Spółki rozliczała i deklarowała na rzecz Spółki Agencja celna. Oprócz tych czynności Spółka nie wykonywała i nie wykonuje na terytorium kraju innej sprzedaży w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

2) Będące przedmiotem zapytania transakcje stanowią import, w rozumieniu art. 2 pkt 7 ustawy VAT.

3) Adresatem przedmiotowych decyzji wydanych przez Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w (…) jest (…) GmbH, reprezentowana przez (…) Sp. z o.o.

W podstawie prawnej wydanej decyzji organ celno-skarbowy wskazał m.in. art. 17 ust. 1 pkt 1, art. 30b ust. 1, ust. 4, ust. 5, art. 33 ust. 3, ust. 6, art. 37 ust. 1, ust. 1a, ust. 1aa ustawy o VAT.

W przedmiotowych decyzjach organ celno-skarbowy określił różnicę między kwotą podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów w prawidłowej wysokości a kwotą podatku już wykazaną w zgłoszeniu celnym.

Podmiotem zobowiązanym do zapłaty podatku VAT w świetle przedmiotowych decyzji była Państwa Spółka.

4) Wszystkie przedmiotowe decyzje wydane przez Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w (…) zostały doręczone przedstawicielowi Spółki we wrześniu 2021 r. Przedstawiciel ten przekazał Spółce 8 z tych decyzji w dniu 15 września 2021 r. oraz kolejnych 14 decyzji w dniu 18 września 2021 r.

Określona w przedmiotowych 22 decyzjach różnica podatku od towarów i usług została łącznie zapłacona przez Spółkę wraz z odsetkami i kosztami dodatkowymi w dniu 7 lipca 2022 r.

### Pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku

### Czy Spółce, po jej zarejestrowaniu się dla celów VAT w Polsce, będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego określonego w decyzjach Naczelnika (…) Urzędu Celno-Skarbowego w (…) (z września i października 2021 r.) w deklaracjach VAT złożonych przez Spółkę we własnym imieniu za miesiące, w których Spółka otrzymała te decyzje i czy w razie braku sprzedaży będzie mogła wykazać ten VAT do zwrotu na rachunek bankowy.

### Państwa stanowisko w sprawie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku

Państwa zdaniem, w przypadku, gdy zarejestrują się Państwo dla potrzeb VAT w Polsce to będą mogli w deklaracjach złożonych we własnym imieniu odliczyć lub wykazać do zwrotu na rachunek bankowy VAT naliczony zawarty w przedmiotowych decyzjach Naczelnika (…) Urzędu Celno-Skarbowego w (…) (z września i października 2021 r.), jeśli nie został on odliczony przez przedstawiciela podatkowego w Państwa imieniu.

Państwa zdaniem, będą Państwo mogli wykazać VAT naliczony zawarty w przedmiotowych decyzjach w deklaracjach VAT złożonych przez Państwa we własnym imieniu za miesiące, w których Państwa Spółka otrzymała te decyzje.

Jak stanowi przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi w przypadku importu towarów - kwota podatku:

a) wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego,

b) należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a,

c) wynikająca z deklaracji importowej, w przypadku, o którym mowa w art. 33b,

d) wynikająca z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2-3 i art. 34.

Z kolei z ust. 10d niniejszego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje:

1) w przypadku stosowania w imporcie towarów uproszczenia, o którym mowa w art. 182 unijnego kodeksu celnego - za okres rozliczeniowy, w którym podatnik dokonał wpisu do rejestru zgłaszającego; obniżenie kwoty podatku należnego następuje pod warunkiem dokonania przez podatnika zapłaty podatku wykazanego w dokumencie celnym stanowiącym zgłoszenie uzupełniające dotyczące tego okresu rozliczeniowego, z zastrzeżeniem art. 33a;

2) w przypadku decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2-3 oraz art. 34 - w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał decyzję; obniżenie kwoty podatku należnego następuje pod warunkiem dokonania przez podatnika zapłaty podatku wynikającego z decyzji.

Zgodnie z art. 86 ust. 10d pkt 2 ustawy o VAT, podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w imporcie towarów. Powinien tego dokonać w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał decyzję. Obniżenie kwoty podatku należnego następuje pod warunkiem dokonania przez podatnika zapłaty podatku wynikającego z decyzji. Mając powyższe na względzie, Państwa zdaniem, warunkiem skorzystania z prawa do odliczenia VAT naliczonego, wynikającego z decyzji organu celno-skarbowego, jest spełnienie ogólnych przesłanek z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, takich jak posiadanie statusu podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, w tym prowadzenie działalności gospodarczej, istnienie związku podatku naliczonego ze sprzedażą opodatkowaną oraz zapłata podatku wynikającego z decyzji.

Podatnikami, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, są m.in. osoby prawne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie zaś do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców.

Natomiast w myśl art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą i w jej ramach, jako podatnik VAT dokonała importu rur stalowych, które następnie zostały objęte Wewnątrzwspólnotową Dostawą Towarów. Co więcej, Spółka dokonała zapłaty podatku od towarów i usług w wysokości wynikającej z decyzji Naczelnika (…) Urzędu Celno-Skarbowego w (…). Biorąc powyższe pod uwagę nie może być wątpliwości, że warunki do odliczenia VAT zawartego w przedmiotowych decyzjach wynikające z art. 86 ustawy o VAT są spełnione. W świetle powyższego należy stwierdzić, że prawo odliczenia VAT naliczonego wynikającego z decyzji organu celno-skarbowego przysługuje Spółce, bowiem zostały spełnione przesłanki z przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w tym zapłacony został podatek VAT wynikający z decyzji organu celno-skarbowego.

Wątpliwości mogą budzić techniczne aspekty prawa do odliczenia VAT, gdyż w momencie otrzymania decyzji nie byli Państwo zarejestrowani dla potrzeb VAT w Polsce, ale z drugiej strony posiadali Państwo przedstawiciela podatkowego, który zgodnie z art. 18d ust. 1 wykonuje w imieniu własnym, ale na rzecz podatnika obowiązki tego podatnika, o których mowa w art. 18c ust. 1 pkt 1, tj. obowiązki podatnika w zakresie rozliczenia podatku oraz informacji podsumowujących, o których mowa w art. 100 ust. 1 a także w zakresie prowadzenia ewidencji i przechowywania dokumentów.

Jak stanowi przepis art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z treści art. 88 ust. 4 ustawy nie wynika, by do nabycia uprawnienia do odliczenia kwoty podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania decyzji. Tak więc podatnik, w zakresie, w jakim nabyte towary wykorzystuje do czynności opodatkowanych, nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury lub decyzji, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi się zarejestrować jako czynny podatnik VAT.

W świetle powołanych wyżej przepisów art. 15 ust. 1 oraz art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, a ponadto mając na względzie, iż adresatem decyzji organu celno-skarbowego była Spółka jako podmiot zobowiązany do zapłaty podatku od towarów i usług, bezsprzecznie uznać należy, że podatnikiem VAT z tytułu opisanych w stanie faktycznym transakcji jest Spółka.

Z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, po spełnieniu określonych warunków, przysługuje podatnikowi. W rozliczaniu podatników wynikających z importu towarów, Spółka korzystała z usług przedstawiciela podatkowego.

Jak stanowi przepis art. 18c ust. 1 ustawy o VAT, przedstawiciel podatkowy wykonuje w imieniu i na rzecz podatnika, dla którego został ustanowiony:

1) obowiązki tego podatnika w zakresie rozliczania podatku, w tym w zakresie sporządzania deklaracji podatkowych oraz informacji podsumowujących, o których mowa w art. 100 ust. 1, a także w zakresie prowadzenia i przechowywania dokumentacji, w tym ewidencji, na potrzeby podatku;

2) inne czynności wynikające z przepisów o podatku od towarów i usług, jeżeli został do tego upoważniony w umowie.

W myśl natomiast art. 18d ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku podatnika, który:

1) dokonuje na terytorium kraju wyłącznie importu towarów, których miejscem przeznaczenia jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju i wywóz z terytorium kraju jest dokonywany przez importera tych towarów w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, oraz

2) nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny

\- przedstawiciel podatkowy wykonuje, w imieniu własnym i na rzecz tego podatnika, obowiązki tego podatnika, o których mowa w art. 18c ust. 1 pkt 1, oraz - jeżeli umowa tak stanowi - inne czynności tego podatnika, o których mowa w art. 18c ust. 1 pkt 2.

Stosownie do ust. 2 niniejszego przepisu, podatnik, o którym mowa w ust. 1, odpowiada solidarnie z przedstawicielem podatkowym za zobowiązanie podatkowe, które przedstawiciel podatkowy rozlicza w imieniu własnym na rzecz tego podatnika.

Ustawa o VAT wskazuje, że przedstawiciel podatkowy wykonuje w imieniu i na rzecz podatnika, dla którego został ustanowiony:

1) obowiązki w zakresie rozliczania podatku, w tym w zakresie sporządzania deklaracji podatkowych oraz informacji podsumowujących, o których mowa w art. 100 ust. 1 ustawy o VAT, a także w zakresie prowadzenia i przechowywania dokumentacji, w tym ewidencji, na potrzeby podatku;

2) inne czynności wynikające z przepisów o podatku od towarów i usług, jeżeli został do tego upoważniony w umowie.

W zakresie prowadzenia rozliczeń VAT przedstawiciel podatkowy w takim przypadku składa deklaracje VAT i informacje podsumowujące VAT-UE w imieniu własnym, lecz na rzecz podatnika, dla którego został ustanowiony. Przedstawiciel taki zobowiązany jest do prowadzenia i przechowywania dokumentacji dot. rozliczania VAT (w tym ewidencji VAT). Dodatkowo, przedstawiciel podatkowy wykonuje także inne czynności wynikające z przepisów o VAT, jeżeli został do tego upoważniony w umowie przedstawicielstwa. W przypadku importu przedstawiciel przejmuje obowiązki podatnika i odpowiada za wykonane czynności, jak gdyby sam dokonywał importu towarów, a następnie ich przemieszczenia w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy.

Jak zostało wskazane, warunkiem skorzystania z prawa do odliczenia VAT naliczonego, wynikającego z decyzji organu celno-skarbowego, jest spełnienie ogólnych przesłanek z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, takich jak posiadanie statusu podatnika VAT, prowadzenie działalności gospodarczej, istnienie związku podatku naliczonego ze sprzedażą opodatkowaną oraz zapłata podatku wynikającego z decyzji. Zapłaty podatku dokonała Państwa Spółka. Związek między nabywanymi towarami i usługami dotyczy transakcji opodatkowanych w ramach prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej. Państwa zdaniem, prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z decyzji organu celno-skarbowego przysługuje Państwa Spółce.

Stoją Państwo na stanowisku, iż prawo odliczenia VAT zawartego w przedmiotowych decyzjach może być zrealizowane w dwojaki sposób:

‒ Agencja, jako przedstawiciel podatkowy działający na Państwa rzecz dokona odliczenia VAT naliczonego wynikającego z przedmiotowych decyzji we własnym imieniu, tj. we własnych deklaracjach podatkowych traktując VAT naliczony z decyzji dla Państwa tak jak jej własny podatek naliczony w całości związany ze sprzedażą opodatkowaną. Agencja powinna zwrócić Państwu kwotę odpowiadającą odliczonemu na Państwa rzecz VAT, albo

‒ Państwa Spółka, jako podatnik VAT może w każdej chwili zarejestrować się w Polsce jako podatnik VAT. Po uzyskaniu statusu podatnika „czynnego” VAT w Polsce może we własnym imieniu dokonać odliczenia podatku naliczonego zawartego w decyzjach organu celno-skarbowego.

Państwa zdaniem, nie będą Państwo musieli uwzględniać w swoich deklaracjach czynności ujętych na Państwa rzecz w deklaracjach złożonych przez Agencję. Celem ustanowienia instytucji przedstawiciela podatkowego jest m.in. zapewnienie podatnikom zagranicznym ułatwień w rozliczaniu VAT, w szczególności zwolnienie z konieczności rejestracji dla potrzeb VAT w kraju importu. W okresie obowiązywania umowy o przedstawicielstwo podmiotem obowiązanym do rozliczenia VAT za Państwa jest Agencja. Powinna więc rozliczać zarówno VAT należny jaki i naliczony. Pomimo ustanowienia przedstawiciela podatkowego Państwa Spółka ma prawo zarejestrować się dla potrzeb VAT w Polsce w każdym czasie i dokonać rozliczenia podatku. Ustanowienie przedstawiciela podatkowego powoduje, że Państwa Spółka nie ma takiego obowiązku, ale zawarcie umowy z przedstawicielem podatkowym nie wyklucza prawa Państwa Spółki do rejestracji dla celów VAT i dokonania rozliczenia VAT samodzielnie w zakresie w jakim nie zrobił tego przedstawiciel podatkowy.

W opinii Spółki, podmiotem uprawnionym do skorzystania z prawa do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z decyzji organu celno-skarbowego jest Państwa Spółka. Technicznie podatek naliczony zawarty w przedmiotowych decyzjach organu celno-skarbowego może być odliczony przez Agencję jako przedstawiciela podatkowego, która uczyni to w imieniu własnym, ale na Państwa rzecz albo po zarejestrowaniu się dla potrzeb VAT w Polsce również samodzielnie przez Państwa. Jak już zostało wskazane z art. 88 ust. 4 ustawy o VAT nie wynika, by do nabycia uprawnienia do odliczenia kwoty podatku naliczonego koniecznym było posiadanie w Polsce statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury, czy też powstania uprawnienia do odliczenia VAT na innej podstawie.

Warto również zaznaczyć, że w wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie C-400/98 Trybunał stwierdził, że prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest uzależnione od dokonania wcześniejszej rejestracji dla celów podatku VAT. Potwierdzeniem takiej tezy mogą być także wyroki TSUE w sprawach C-268/83 oraz C-110/94, gdzie TSUE wskazał, że powstanie prawa do odliczenia nie zależy od formalnego uznania statusu podatnika przez organy podatkowe. Nabywane jest ono automatycznie, z chwilą uzyskania statusu podatnika, którym się staje już w momencie pierwszych inwestycji związanych z przyszłą działalnością gospodarczą.

Zatem Państwa Spółka, po dokonaniu rejestracji dla celów VAT w Polsce, będzie uprawniona do odliczenia VAT wynikającego z decyzji Naczelnika (…) Urzędu Celno-Skarbowego w (…) w zakresie w jakim nie uczyniła tego Agencja działająca na Państwa rzecz jako przedstawiciel podatkowy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 1 ustawy:

Przez terytorium kraju – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Jak stanowi art. 2 pkt 5 ustawy:

Przez terytorium państwa trzeciego – rozumie się przez to terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy:

Przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 7 ustawy:

Przez import towarów należy rozumieć przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Ponadto, art. 13 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

W myśl art. 13 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy:

Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1) podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

2) osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Przy czym, stosownie do art. 13 ust. 6 ustawy:

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Zatem, co do zasady, przy spełnieniu warunków dotyczących podmiotów biorących udział w transakcji, w przypadku gdy w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ustawy następuje wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE występuje wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Zachodzi wówczas transakcja wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w sprzedaży, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie.

Ponadto, na podstawie art. 13 ust. 3 ustawy:

Za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest - w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.

Stosownie do art. 17 ust. 1b ustawy:

W przypadku gdy podmioty, o których mowa w ust. 1 pkt 1, ustanowiły przedstawiciela podatkowego, o którym mowa w art. 18d ust. 1, podatnikiem jest ten przedstawiciel podatkowy - w zakresie, w jakim działa w imieniu własnym na rzecz tych podmiotów.

Jednocześnie art. 18a ust. 2 ustawy, stanowi że:

Podatnik posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju może ustanowić przedstawiciela podatkowego.

Zgodnie z art. 18c ustawy:

1\. Przedstawiciel podatkowy wykonuje w imieniu i na rzecz podatnika, dla którego został ustanowiony:

1) obowiązki tego podatnika w zakresie rozliczania podatku, w tym w zakresie sporządzania deklaracji podatkowych oraz informacji podsumowujących, o których mowa w art. 100 ust. 1, a także w zakresie prowadzenia i przechowywania dokumentacji, w tym ewidencji, na potrzeby podatku;

2) inne czynności wynikające z przepisów o podatku od towarów i usług, jeżeli został do tego upoważniony w umowie.

2\. Przedstawiciel podatkowy odpowiada solidarnie z podatnikiem za zobowiązanie podatkowe, które przedstawiciel podatkowy rozlicza w imieniu i na rzecz tego podatnika.

W myśl art. 18d ustawy:

1\. W przypadku podatnika, który:

1) dokonuje na terytorium kraju wyłącznie importu towarów, których miejscem przeznaczenia jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju i wywóz z terytorium kraju jest dokonywany przez importera tych towarów w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, oraz

2) nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny

\- przedstawiciel podatkowy wykonuje, w imieniu własnym i na rzecz tego podatnika, obowiązki tego podatnika, o których mowa w art. 18c ust. 1 pkt 1, oraz - jeżeli umowa tak stanowi - inne czynności tego podatnika, o których mowa w art. 18c ust. 1 pkt 2.

2\. Podatnik, o którym mowa w ust. 1, odpowiada solidarnie z przedstawicielem podatkowym za zobowiązanie podatkowe, które przedstawiciel podatkowy rozlicza w imieniu własnym na rzecz tego podatnika.

Zatem, ustawa o podatku od towarów i usług przewiduje dwie formy przedstawiciela podatkowego, tj. przedstawiciela działającego w imieniu i na rzecz mocodawcy (tzw. przedstawiciel podatkowy bezpośredni) oraz przedstawiciela działającego w imieniu własnym i na rzecz mocodawcy (tzw. przedstawiciel podatkowy pośredni).

Przedstawiciel podatkowy, o którym w art. 18c ust. 1 ustawy (przedstawiciel podatkowy bezpośredni) wykonuje w imieniu i na rzecz podatnika, dla którego został ustanowiony obowiązki tego podatnika w zakresie rozliczania podatku, w tym m.in. składa w jego imieniu deklaracje VAT, przechowuje rejestry tego podatku oraz wykonuje inne czynności wynikające z przepisów o podatku od towarów i usług, jeżeli został do tego upoważniony w umowie.

Druga forma przedstawicielstwa podatkowego uregulowana w art. 18d ustawy dedykowana jest do podatników, którzy nie posiadają w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, nie są zarejestrowani w Polsce dla celów VAT i którzy dokonują wyłącznie importu towarów przeznaczonych do bezpośredniego wywozu do innego państwa Unii Europejskiej w ramach wewnątrzwspólnotowego przemieszczenia towarów. Zatem, ta forma przedstawicielstwa stanowi uproszczenie dla podatnika, który dokonuje importu towarów będących następnie przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

W myśl art. 5 pkt 15, 18 i 19 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego Unijny Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L 269 z 10 października 2013 r. str. 1 ze zm.) – zwanym dalej UKC:

\- „zgłaszający” oznacza osobę, która składa zgłoszenie celne, deklarację do czasowego składowania, przywozową deklarację skróconą, wywozową deklarację skróconą, zgłoszenie do powrotnego wywozu lub powiadomienie o powrotnym wywozie we własnym imieniu, albo osobę, w której imieniu takie zgłoszenie, deklaracja lub powiadomienie są składane;

\- „dług celny” oznacza nałożony na określoną osobę obowiązek zapłaty stosownej kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych, określonej dla danych towarów na mocy obowiązujących przepisów prawa celnego;

\- „dłużnik” oznacza każdą osobę odpowiedzialną za dług celny.

Na mocy art. 77 UKC:

1\. Dług celny w przywozie powstaje w wyniku objęcia towarów nieunijnych podlegających należnościom celnym przywozowym jedną z następujących procedur celnych:

a) dopuszczenia do obrotu, w tym na mocy przepisów o końcowym przeznaczeniu;

b) odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem z należności celnych przywozowych.

2\. Dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego.

3\. Dłużnikiem jest zgłaszający. W przypadku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem jest również osoba, na której rzecz dokonuje się zgłoszenia celnego (\`(...)\`).

Natomiast z art. 26a ust. 1 ustawy wynika, że:

Miejscem importu towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej.

Przy tym, zgodnie z art. 33 ust. 1 ustawy:

Podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 1b, są obowiązani do obliczenia i wykazania w:

1) zgłoszeniu celnym albo

2) rozliczeniu zamknięcia, o którym mowa w art. 175 rozporządzenia 2015/2446, w przypadkach, o których mowa w art. 324 lub art. 325 rozporządzenia 2015/2447

\- kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek, z zastrzeżeniem art. 33b.

W myśl art. 33 ust. 2a ustawy:

Jeżeli po zwolnieniu towaru, o którym mowa w art. 194 unijnego kodeksu celnego, organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym, rozliczeniu zamknięcia albo decyzji kwota podatku została wykazana nieprawidłowo albo nie została określona w prawidłowej wysokości, naczelnik urzędu celno-skarbowego wydaje decyzję określającą różnicę między kwotą podatku w prawidłowej wysokości a kwotą podatku już wykazaną albo określoną.

Natomiast zgodnie z art. 33 ust. 3 ustawy:

Po przyjęciu zgłoszenia celnego lub po przedstawieniu rozliczenia zamknięcia podatnik może wystąpić z wnioskiem do naczelnika urzędu celno-skarbowego o wydanie decyzji określającej różnicę między kwotą podatku w prawidłowej wysokości a kwotą podatku już wykazaną albo określoną.

Jak stanowi art. 33a ust. 1 ustawy:

Podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny może rozliczyć kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów.

Jednocześnie, na podstawie art. 33a ust. 2 ustawy:

Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem:

1) przedstawienia przez podatnika naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, wydanych nie wcześniej niż 6 miesięcy przed dokonaniem importu:

a) zaświadczeń o braku zaległości we wpłatach należnych składek na ubezpieczenie społeczne oraz we wpłatach poszczególnych podatków stanowiących dochód budżetu państwa, przekraczających odrębnie z każdego tytułu, w tym odrębnie w każdym podatku, odpowiednio 3% kwoty należnych składek i należnych zobowiązań podatkowych w poszczególnych podatkach; udział zaległości w kwocie składek lub podatku ustala się w stosunku do kwoty należnych wpłat za okres rozliczeniowy, którego dotyczy zaległość,

b) potwierdzenia zarejestrowania podatnika jako podatnika VAT czynnego.

2)(uchylony)

3) dokonywania zgłoszeń celnych przez przedstawiciela bezpośredniego lub pośredniego w rozumieniu przepisów celnych.

Zgodnie z art. 37 ust. 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany zapłacić kwotę podatku określoną w decyzjach naczelnika urzędu celno-skarbowego, o których mowa w art. 33 ust. 2-3 oraz art. 34, w terminie 10 dni, licząc od dnia doręczenia tych decyzji.

Natomiast w myśl art. 37 ust. 1a ustawy:

W przypadku gdy kwota podatku należnego z tytułu importu towarów została określona w decyzjach, o których mowa w art. 33 ust. 2-3 oraz w art. 34, naczelnik urzędu skarbowego właściwy do poboru kwoty należności celnych przywozowych wynikających z długu celnego pobiera od niepobranej kwoty podatku odsetki z uwzględnieniem wysokości i zasad obowiązujących na potrzeby odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem ust. 1aa i 1ab, z tym że ich wysokość jest liczona od dnia następującego po dniu powstania obowiązku podatkowego do dnia powiadomienia o wysokości należności podatkowych.

Przy czym, zgodnie z § 4 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień z dnia 20 grudnia 2013 r. ( Dz.U. z 2020 r. poz. 1983 ze zm.), zwanego dalej „Rozporządzeniem”:

Zwalnia się od podatku import towarów w przypadku, gdy miejscem przeznaczenia tych towarów jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju i wywóz z terytorium kraju tych towarów nastąpi w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Natomiast, w myśl § 4 ust. 7 i 8 Rozporządzenia:

7\. W przypadku gdy importer ustanowił przedstawiciela podatkowego, o którym mowa w art. 18d ust. 1 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się pod warunkiem że przedstawiciel podatkowy:

1) w momencie importu podał swój ważny numer identyfikacji podatkowej, przyznany mu na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych;

2) przedstawił kopię umowy ustanawiającej go przedstawicielem podatkowym.

8\. Przepisy ust. 2 pkt 1 lit. b i c, pkt 2 i 3, ust. 3, 5 i 6 stosuje się odpowiednio do przedstawiciela podatkowego, o którym mowa w ust. 7.

Jednocześnie w myśl art. 96 ust. 1 ustawy:

Podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Przy czym, jak stanowi art. 96 ust. 3a ustawy:

Przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników, którzy ustanowili przedstawiciela podatkowego, o którym mowa w art. 18d ust. 1.

Na podstawie art. 97 ust. 1 ustawy:

Podatnicy, o których mowa w art. 15, podlegający obowiązkowi zarejestrowania jako podatnicy VAT czynni, są obowiązani przed dniem dokonania pierwszej wewnątrzwspólnotowej dostawy lub pierwszego wewnątrzwspólnotowego nabycia zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego w zgłoszeniu rejestracyjnym, o którym mowa w art. 96, o zamiarze rozpoczęcia wykonywania tych czynności.

Zgodnie zaś z art. 97 ust. 3a ustawy:

Przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników, którzy ustanowili przedstawiciela podatkowego, o którym mowa w art. 18d ust. 1.

W myśl art. 99 ust. 1 ustawy:

Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c, art. 133 i art. 138g ust. 2.

Jednakże, stosownie do art. 99 ust. 8a ustawy:

W przypadku podatnika wymienionego w art. 15, innego niż zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, który ustanowił przedstawiciela podatkowego, o którym mowa w art. 18d ust. 1, deklaracje podatkowe składa we własnym imieniu na jego rzecz przedstawiciel podatkowy za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu.

Z wniosku wynika, że Państwa Spółka (spółka kapitałowa prawa niemieckiego) jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej w Niemczech i nie jest zarejestrowana dla celów podatku VAT w Polsce. Ustanowili Państwo w Polsce przedstawiciela bezpośredniego - agencję celną (Agencja) oraz dodatkowo, zawarli Państwo z Agencją umowę o przedstawicielstwo podatkowe w zakresie VAT, na podstawie art. 18a ust. 2 w zw. z art. 18d ustawy.

Przedmiotem wniosku jest sytuacja, w której w ramach importu towarów, kupili Państwo od spółki z siedzibą w Rosji rury stalowe, które były przeznaczone do wywozu z Polski do Niemiec w ramach wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów. Towary, w zgłoszeniach celnych zgłaszane były jako towary objęte kontyngentem i zwolnione z podatku VAT w związku z procedurą 42, która realizuje zwolnienie importu z podatku VAT wynikające z § 4 Rozporządzenia. W związku z tym, przywozowe należności celno-podatkowe nie były pobierane. Po dopuszczeniu towarów do obrotu okazało się, że towary zostały objęte kontyngentem tylko w części, w związku z czym od części importowanych towarów nieobjętych kontyngentem należało zapłacić cło wg stawki 25%. Na wniosek Agencji, Naczelnik (\`(...)\`) Urzędu Celno-Skarbowego wydał decyzje, w których określił różnicę między kwotą podatku VAT z tytułu importu towarów w prawidłowej wysokości a kwotą podatku wykazaną uprzednio w zgłoszeniu celnym. Ich adresatem oraz podmiotem zobowiązanym do zapłaty wynikającego z nich podatku VAT jest Państwa Spółka.

Zapłacili Państwo różnicę podatku VAT określoną w ww. decyzjach łącznie z odsetkami i kosztami dodatkowymi.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy po zarejestrowaniu się dla celów VAT w Polsce będą Państwo mieli prawo do odliczenia VAT naliczonego określonego w decyzjach organu celno-skarbowego w deklaracjach VAT złożonych przez Państwa we własnym imieniu, za miesiące, w których otrzymali Państwo te decyzje oraz czy w razie braku sprzedaży będą Państwo mogli wykazać ten podatek do zwrotu na rachunek bankowy.

Odnosząc się do wątpliwości dotyczących prawa do odliczenia podatku naliczonego wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 2 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi w przypadku importu towarów kwota podatku:

a) wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego,

b) należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a,

c) wynikająca z deklaracji importowej, w przypadku, o którym mowa w art. 33b,

d) wynikająca z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2-3 i art. 34.

Jednocześnie jak stanowi art. 86 ust. 10d pkt 2 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w przypadku decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2-3 oraz art. 34 - w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał decyzję; obniżenie kwoty podatku należnego następuje pod warunkiem dokonania przez podatnika zapłaty podatku wynikającego z decyzji.

Zatem, jak wynika z powołanego przepisu, w przypadku otrzymania decyzji organu celno-skarbowego podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w danym okresie rozliczeniowym, pod warunkiem, że dokonał zapłaty podatku wynikającego z tej decyzji.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Natomiast, na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Na podstawie art. 87 ust. 5a ustawy:

W przypadku gdy podatnik nie wykonał w okresie rozliczeniowym czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz czynności wymienionych w art. 86 ust. 8 pkt 1, podatnikowi przysługuje zwrot kwoty podatku naliczonego, podlegającego odliczeniu od podatku należnego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą na terytorium kraju lub poza tym terytorium, w terminie 180 dni od dnia złożenia rozliczenia, z zastrzeżeniem art. 86 ust. 19. Na sporządzony na piśmie wniosek podatnika urząd skarbowy dokonuje zwrotu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, w terminie 60 dni, jeżeli podatnik złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe. Przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a-2c oraz ust. 4a-4f stosuje się odpowiednio.

Z przytoczonych przepisów wynika, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony jedynie w takim zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Stosownie do art. 168 lit. e) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, ze zm.):

Jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, który jest zobowiązany zapłacić – VAT należnego lub zapłaconego z tytułu importu towarów na terytorium tego państwa członkowskiego.

Oznacza to, że podatnik jest uprawniony do odliczenia podatku VAT należnego lub zapłaconego w związku z importem towarów do państwa członkowskiego, w którym przeprowadza on transakcje podlegające opodatkowaniu w zakresie, w jakim te (importowane) towary są wykorzystywane do celów tych opodatkowanych transakcji.

Należy zauważyć, że do odliczenia kwot podatku z tytułu importu towarów uprawnieni są podatnicy będący podatnikami z tytułu importu towarów, a więc podatnicy, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła.

Państwa Spółka była podmiotem zobowiązanym do zapłaty kwot podatku wynikającego z decyzji wydanych przez Naczelnika (…) Urzędu Celno-Skarbowego, co pozwala przyjąć, że są Państwo podatnikiem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Z kolei, w wyroku z 25 czerwca 2015 r. w sprawie C-187/14 DSV Road, TSUE rozpatrywał m.in. prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu importu towarów przez przewoźnika. W orzeczeniu tym TSUE wskazał, że zgodnie z art. 168 lit. e) dyrektywy 2006/112/WE prawo do odliczenia istnieje wówczas, gdy przywiezione towary są wykorzystywane na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika. Jednocześnie Trybunał przypomniał, że przesłanka ta jest spełniona jedynie wtedy, gdy koszt świadczeń powodujących naliczenie podatku jest włączony w cenę poszczególnych transakcji objętych podatkiem należnym lub w cenę towarów lub usług świadczonych przez podatnika w ramach jego działalności gospodarczej. Ponieważ w sprawie badanej przez TSUE wartość przewożonych towarów nie stanowi części kosztów składających się na cenę zafakturowaną przez przewoźnika, którego działalność ogranicza się do przewozu tych towarów za wynagrodzeniem, przesłanki zastosowania art. 168 lit. e) dyrektywy VAT nie zostały spełnione. Zatem jeżeli zgłoszenie towarów do odprawy celnej dokonywane jest przez przewoźnika, który na podstawie przepisów celnych może zostać zobowiązany do uiszczenia zobowiązania wynikającego z cła oraz podatku VAT z tytułu importu towarów, uiszczony przez tego przewoźnika należny podatek z tytułu importu towarów nie będzie stanowił u niego podatku naliczonego i nie będzie podlegał odliczeniu. Te same zasady w kwestii odliczania podatku naliczonego będą dotyczyły wszystkich podmiotów, które w rozumieniu przepisów Wspólnotowego Kodeksu Celnego mogą być uznane za dłużników i zobowiązane do uiszczenia należnego podatku VAT z tytułu importu towarów (np. przedstawiciele pośredni, agencje celne, przewoźnicy, podmioty dokonujące importu towarów na rzecz innych podmiotów itd.). W każdym przypadku należy zatem badać, czy koszt towarów powodujących naliczenie podatku z tytułu importu jest włączony w cenę transakcji objętych podatkiem należnym (w cenę towarów lub usług), świadczonych przez tego konkretnego podatnika w ramach jego działalności gospodarczej.

W analizowanej sprawie, Państwa Spółka w ramach importu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 7 ustawy, nabywała rury stalowe od podmiotu z siedzibą w Rosji i wywoziła je do Niemiec w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Agencja jako Państwa przedstawiciel zgłaszała te towary do procedury celnej przywozu (importu) Naczelnikowi (…) Urzędu Celno-Skarbowego w (…). Z uwagi na zastosowanie procedury 42, która realizuje zwolnienie importu z podatku VAT na podstawie § 4 Rozporządzenia, w odniesieniu do dostaw objętych wnioskiem nie były pobierane przywozowe należności celno-podatkowe. Towary, w zgłoszeniach celnych były zgłaszane jako towary objęte kontyngentem (korzystające z preferencji celnych) i zwolnione z podatku VAT. W poświadczeniu zgłoszenia celnego (PZC) jako metodę zapłaty cła (A00) wskazano kod (L) - brak obowiązku zapłaty należności celnych, natomiast w odniesieniu do podatku VAT (B00) jako metodę płatności wskazano kod (Z) - całkowite zwolnienie z VAT ze względu na rozliczenie tego podatku w procedurze 42. Jednakże część importowanych przez Państwa towarów nie została objęta kontyngentem, w związku z czym Naczelnik (…) Urzędu Celno-Skarbowego w (…) wydał decyzje, w których określił różnicę między kwotą podatku VAT z tytułu importu towarów w prawidłowej wysokości a kwotą podatku wykazaną uprzednio w zgłoszeniu celnym. Adresatem przedmiotowych decyzji oraz podmiotem zobowiązanym do zapłaty wynikającego z nich podatku VAT jest Państwa Spółka. Agencja przekazała Państwu przedmiotowe decyzje we wrześniu 2021 r. (8 decyzji 15 września 2021 r., kolejne 14 decyzji 18 września 2021 r.). Natomiast Państwo zapłacili różnicę podatku VAT określoną w ww. decyzjach łącznie z odsetkami i kosztami dodatkowymi 7 lipca 2022 r.

Jak wskazano, kwestia prawa do odliczenia VAT z tytułu importu towarów uregulowana została w art. 86 ustawy, zgodnie z którym podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przy czym - stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 2 lit. d) ustawy - w przypadku importu towarów kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego bądź kwota podatku wynikająca z decyzji, o której mowa w art. 33 ust. 3 ustawy. Jednocześnie, jak wskazał TSUE w wyroku z dnia 25 czerwca 2015 r. w sprawie C-187/14 DSV Road, koszt świadczeń powodujących naliczenie podatku powinien być włączony w cenę poszczególnych transakcji objętych podatkiem należnym lub w cenę towarów lub usług świadczonych przez podatnika w ramach jego działalności gospodarczej.

Wskazali Państwo, że zlecili Państwo Agencji, na zasadach przedstawicielstwa bezpośredniego, dokonywanie zgłoszeń celnych w Państwa imieniu. Dodatkowo, na podstawie art. 18a ust. 2 w zw. z art. 18d ustawy zawarli Państwo z Agencją umowę o przedstawicielstwo podatkowe w zakresie VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że w przypadku dokonywania importu towarów poprzez przedstawiciela podatkowego (pośredniego lub bezpośredniego), co do zasady, przedstawiciel ten jedynie deklaruje i opłaca podatek VAT od importu. Podatek ten jest następnie zwracany mu przez podmiot, który dokonuje importu. Należy jednak zaznaczyć, że przedstawiciel nie pokrywa wydatków związanych z importowanymi towarami, ani nie jest właścicielem tych towarów, zatem nie można ustalić bezpośredniego i ścisłego związku między kosztami poniesionymi z tymi towarami a transakcjami przeprowadzanymi w ramach swojej działalności gospodarczej. Obowiązkiem przedstawiciela jest zapewnienie, co do zasady, dokonania odprawy celnej w ramach swojej działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Pomimo, że obowiązujące przepisy zobowiązują przedstawiciela do zapłaty podatku VAT z tytułu importu towarów, to jednak zapłacony przez tego przedstawiciela należny podatek z tytułu importu towarów nie stanowi u niego podatku naliczonego i nie podlega odliczeniu. Powyższe dotyczy zarówno przedstawiciela pośredniego jak i bezpośredniego. Zatem, rola przedstawiciela ogranicza się jedynie do „czynności technicznej” zadeklarowania podatku, natomiast podmiotem uprawnionym do odliczenia podatku pozostaje podatnik. Odnosząc powyższe do sytuacji przedstawionej we wniosku należy zatem podkreślić, że przedstawiciel podatkowy działający na Państwa rzecz nie może dokonać odliczenia VAT naliczonego wynikającego z decyzji organu celno-skarbowego we własnym imieniu, tj. we własnych deklaracjach podatkowych traktując VAT naliczony z decyzji wydanych dla Państwa tak jak swój własny podatek naliczony w całości związany ze sprzedażą opodatkowaną. Ponieważ jak wskazano, przedstawiciel zarówno pośredni jak bezpośredni wyłącznie deklaruje i opłaca podatek a nie nabywa prawa do jego odliczenia. Towary będące przedmiotem importu nie są bowiem wykorzystywane przez przedstawiciela w jego działalności gospodarczej (koszt towarów importowanych przez Państwa nie jest włączony w cenę transakcji objętych podatkiem należnym dokonywanych przez przedstawiciela).

Realizując transakcję objętą wnioskiem, Państwa Spółka korzystała z procedury 42 skutkującej zwolnieniem importu od podatku VAT wynikające z § 4 Rozporządzenia, dla której ustanowili Państwo przedstawiciela pośredniego. Wiąże się to z możliwością korzystania przez podatnika z uproszczenia jakim jest brak konieczności dokonania rejestracji dla celów VAT w Polsce w sytuacji, gdy miejscem przeznaczenia towarów importowanych jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju i gdy wywóz z terytorium kraju tych towarów nastąpi w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Z wniosku wynika, że część zaimportowanych przez Państwa towarów utraciła możliwość zwolnienia od podatku z tytułu importu towarów, które dalej były przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Utrata ww. zwolnienia od podatku powoduje, że wobec Spółki przestaje obowiązywać instytucja przedstawiciela podatkowego (pośredniego), o którym mowa art. 18d ust. 1 ustawy. W konsekwencji, obowiązek rozliczenia podatku VAT związanego z przemieszczeniem zaimportowanego towaru z Polski do Niemiec przechodzi na dostawcę towaru, tj. na Spółkę. Zatem, skoro jak Państwo wskazują, dostarczyli Państwo towary do Niemiec w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, to tym samym, w związku z dokonaniem w Polsce pierwszej czynności, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy powinni Państwo dokonać rejestracji dla celów VAT w Polsce, na podstawie art. 96 ust. 1 w zw. z art. 97 ust. 1 ustawy i wykazać wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że brak rejestracji Spółki w Polsce dla celów VAT w okresie dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (brak numeru VAT UE dostawcy) oznacza, że dostawy będące przedmiotem zapytania nie spełniają warunku, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 3 ustawy, w myśl którego wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Dodatkowo wskazać należy, że jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy - Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego w (…) wydał dla Państwa decyzje uwzględniające różnicę między kwotą podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów w prawidłowej wysokości a kwotą podatku wykazaną w zgłoszeniu celnym - we wrześniu 2021 r. Jednocześnie, wskazali Państwo jednoznacznie, że importowane rury stalowe dostarczali Państwo do Niemiec w ramach wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów oraz, że Spółka nie jest zarejestrowana dla celów podatku od towarów i usług w Polsce. Powyższe pozwala przyjąć, że dokonana przez Państwa wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów miała miejsce przed dokonaniem rejestracji Spółki dla celów VAT w Polsce.

Przy tym, rury stalowe nabyte od kontrahenta z siedzibą w Rosji zostały wykorzystane przez Państwa do wykonania czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej, tj. były przedmiotem wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów z Polski do Niemiec. Jednocześnie jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy wszystkie decyzje organu celno-skarbowego otrzymali Państwo we wrześniu 2021 r. natomiast 7 lipca 2022 r. zapłacili Państwo różnicę podatku VAT określoną w ww. decyzjach łącznie z odsetkami i kosztami dodatkowymi.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy uznać, że po dokonaniu zapłaty różnicy między kwotą podatku VAT z tytułu importu towarów w prawidłowej wysokości a kwotą podatku wykazaną uprzednio w zgłoszeniu celnym, mają Państwo prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z decyzji Naczelnika (…) Urzędu Celno-Skarbowego, na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2 pkt 2 lit. d) ustawy. Powyższe prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje Państwu - stosownie do art. 86 ust. 10d pkt 2 ustawy, w rozliczeniu za okres, w którym otrzymali Państwo decyzję organu celno-skarbowego. Przy czym, jeżeli w tym okresie rozliczeniowym nie wykonali Państwo czynności opodatkowanych na terytorium kraju, o których mowa w art. 5 ustawy oraz czynności wymienionych w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, przysługuje Państwu prawo do zwrotu podatku, na podstawie art. 87 ust. 5a ustawy.

Zatem, po dokonaniu rejestracji dla celów VAT w Polsce w związku z dokonanymi przez Spółkę dostawami wewnątrzwspólnotowymi mogą Państwo wykazać podatek VAT wynikający z decyzji organu celno-skarbowego jako podatek naliczony w deklaracji złożonej przez Spółkę.

Zatem stanowisko, z którego wynika, że w przypadku, gdy zarejestrują się Państwo dla potrzeb VAT w Polsce to będą Państwo mogli w złożonych deklaracjach we własnym imieniu odliczyć lub wykazać do zwrotu na rachunek bankowy VAT podatek naliczony zawarty w decyzjach Naczelnika (…) Urzędu Celno-Skarbowego za miesiące, w których otrzymali Państwo te decyzje należy uznać za **prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie podkreślić należy, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, niniejsza interpretacja wydana została w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy (Państwa Spółki), nie wywołuje zatem skutków prawnych dla innych uczestników opisanej transakcji (Agencji).

W uzupełnieniu wniosku wyrazili Państwo wątpliwości dotyczące zasadności wezwania o przeformułowanie pytania tak aby problem przedstawiony we wniosku dotyczył wyłącznie Wnioskodawcy.

W odpowiedzi na powyższe wyjaśniamy, że w myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Z powyższej regulacji wynika, że interpretacja wydawana jest w indywidualnej sprawie zainteresowanego, który składa wniosek o jej wydanie. Z wnioskiem może wystąpić osoba, u której wystąpił lub może wystąpić określony stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) rodzące określone konsekwencje w sferze prawa podatkowego. Wnioskodawca może pytać tylko o własną sytuację prawnopodatkową, a nie o sytuację prawnopodatkową innego podmiotu.

Należy również zwrócić uwagę na funkcję ochronną interpretacji, wynikającą z art. 14k-14nb Ordynacji podatkowej. Wnioskodawca, który wystąpił o interpretację, uzyskuje ochronę prawną przewidzianą w przepisach art. 14k § 1 oraz art. 14m Ordynacji podatkowej.

Mając powyższe na uwadze, Organ słusznie wezwał Państwa o doprecyzowanie pytania. Problem przedstawiony we wniosku nie może bowiem dotyczyć praw i obowiązków innego podmiotu niż Wnioskodawca (Państwa Spółka). W związku z tym, w interpretacji wydanej dla Państwa nie możemy odpowiedzieć wprost na pierwotnie zadane pytanie - czy Agencja ma prawo zadeklarować w swojej deklaracji podatkowej VAT naliczony wynikający z decyzji organu celno-skarbowego, choć kwestia ta jest związana z Państwa sytuacją prawnopodatkową.

Agencja nie spełnia definicji osoby „zainteresowanej” w rozumieniu art. 14b Ordynacji podatkowej, w związku z czym nawet gdyby Organ udzielił odpowiedzi na pytanie czy Agencja może zadeklarować w swojej deklaracji podatkowej VAT naliczony to i tak z uwagi na to, że skutki podatkowe związane z udzieleniem interpretacji indywidualnej prawa podatkowego dotyczą podmiotu, który o nią wystąpił (Państwa Spółki), nie mogłaby korzystać z ochrony jaka wynika z faktu udzielenia interpretacji Państwa Spółce.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).