Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-581/09-7/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-11-17
Teza: obowiązki podatkowe Spółki z tytułu odpłatnego nabycia udziałów od udziałowca będącego osobą fizyczną, w celu ich umorzenia
Słowa kluczowe: kapitał-kapitał zakładowy; kapitał-kapitał zapasowy; obowiązek-obowiązek podatkowy; osoba-osoby fizyczne; przychód; spółki; udział-nabycie udziałów; udział-umorzenie udziałów; udziałowiec; zyski
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 18.08.2009 r. (data wpływu 19.08.2009 r.) oraz w uzupełnieniu wniosku z dnia 20.10.2009 r. (data nadania 20.10.2009 r., data wpływu 20.10.2009 r.) stanowiącego odpowiedź na wezwanie z dnia 14.10.2009 r. Nr IPPB2/415-581/09-2/MG i Nr IPPB3/423-554/09-2/PD (data nadania 15.10.2009 r., data doręczenia 19.10.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków podatkowych Spółki z tytułu odpłatnego nabycia udziałów od udziałowca będącego osobą fizyczną, w celu ich umorzenia - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19.08.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków podatkowych Spółki z tytułu odpłatnego nabycia udziałów od udziałowca będącego osobą fizyczną, w celu ich umorzenia.

Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, wezwano Wnioskodawcę pismem z dnia 14.10.2009 r. Nr IPPB2/415-581/09-2/MG i Nr IPPB3/423-554/09-2/PD do jego uzupełnienia poprzez:

*   przedstawienie dokumentu (odpowiednio wypis z KRS lub kopii poświadczonej za zgodność z oryginałem przez osoby do tego upoważnione), z którego wynika sposób reprezentacji Spółki w zakresie oświadczeń woli i podpisywania dokumentów, w tym umocowanie Pani Barbary P. do występowania w imieniu Wnioskodawcy z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca prawidłowo uzupełnił braki formalne wniosku w ustawowym terminie, pismem z dnia 20.10.2009 r. (data nadania 20.10.2009 r., data wpływu 20.10.2009 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych nabędzie własne udziały celem ich umorzenia. Umorzenie będzie dobrowolne, dokonane za wynagrodzeniem odpowiadającym wartości rynkowej udziałów, określonej przez rzeczoznawcę. Umorzenie będzie dokonane z czystego zysku.

Na kapitale zapasowym Spółki figuruje zysk za ubiegłe lata obrotowe. Umowa Spółki przewiduje umorzenie udziałów z kapitału zapasowego za zgodą wspólników. Spółka rozważa również umorzenie udziałów poprzez obniżenie kapitału podstawowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Jakie obowiązki podatkowe po stronie Spółki wywoła odpłatne nabycie udziałów od osoby fizycznej, w celu ich umorzenia?
2.  Czy umorzenie udziałów, nabytych uprzednio w tym celu, z czystego zysku (zysk zgromadzony na kapitale zapasowym z lat ubiegłych oraz zysk roku bieżącego), albo umorzenie takich udziałów poprzez obniżenie kapitału zakładowego, prowadzi do powstania przychodu w Spółce lub po stronie udziałowców?

Przedmiotowa interpretacja indywidualna udzielona została w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do pytania pierwszego, natomiast w odniesieniu do pytania drugiego rozpatrzona została odrębnym pismem. Odpowiedź w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych udzielona została odrębną interpretacją indywidualną. z dnia 26.10.2009 r. Nr IPPB3/423-554/09-6/PD.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Spółka uważa, że w związku z dokonaniem na rzecz osoby fizycznej wypłaty z tytułu nabycia udziałów w celu umorzenia, Spółka pełnić będzie funkcję płatnika i ciążyć będą na niej następujące obowiązki:

1.  obowiązek poboru podatku zryczałtowanego wg stawki 19% (art. 41 ust. 4, w związku z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PlT);
2.  obowiązek przekazania kwoty pobranego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby Spółki (art. 42 ust. 1 ustawy o PlT);
3.  obowiązek złożenia deklaracji w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby Spółki (art. 42 ust. 1a ustawy o PlT);
4.  obowiązek przesłania, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika - imiennej informacji o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1 (art. 42 ust. 2 pkt 1 ustawy o PlT); informację tą należy sporządzić i przekazać również wówczas, gdy na podstawie ustawy Spółka nie będzie obowiązana do poboru podatku (art. 42 ust. 6 ustawy o PIT).

Zgodnie z art. 30a ust. 6 ustawy o PlT zryczałtowany podatek z tytułu zbycia udziałów w celu umorzenia pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1, 2 i 4, ust. 5a i 5d. W związku z tym, obliczając kwotę podatku zryczałtowanego Spółka, jako płatnik, zobowiązana jest ustalić wysokość dochodu, ponieważ to dochód (a nie przychód) z tytułu zbycia udziałów w celu umorzenia podlega opodatkowaniu (art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o PIT). Dokonując obliczenia dochodu zdaniem Spółki, powinna oprzeć się o wiarygodne dane dostarczone przez podatnika i zastosować przepis art. 24 ust. 5d ustawy o PlT. Zgodnie z tym przepisem, dochodem z umorzenia udziałów jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Spółka twierdzi, iż określając dochód stanowiący podstawę do obliczenia podatku zryczałtowanego z tytułu nabycia przez Spółkę w celu umorzenia udziałów, które:

1.  podatnik nabył w drodze darowizny lub spadku, Spółka pomniejszy należny podatnikowi przychód o wartość udziałów z dnia nabycia darowizny lub spadku;
2.  podatnik nabył w inny sposób, Spółka pomniejszy należny podatnikowi przychód o wartość kosztów ustalonych zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, wskutek umorzenia udziałów uprzednio w tym celu nabytych nie dojdzie do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu ani w Spółce, ani u udziałowców Spółki. Zdarzenie takie nie prowadzi do powstania przysporzenia, które mogłoby zostać uznane za przychód w rozumieniu przepisów art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ani art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowisko to odnosi się zarówno do umorzenia udziałów z czystego zysku, jak i do umorzenia z obniżeniem kapitału podstawowego.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w dotychczasowych stanowiskach Ministerstwa Finansów, w tym w szczególności w następujących interpretacjach indywidualnych:

*   interpretacja indywidualna z dnia 12.05.2009 r. Nr IPPB3/423-145/09-2/JB,

*   interpretacja indywidualna z dnia 13.11.2008 r. Nr ILPB3/423-498/08-3/EK,

*   interpretacja indywidualna z dnia 16.12.2008 r. Nr ILPB3/423-600/08-4/DS,

*   interpretacja indywidualna z dnia 23.12.2008 r. Nr IPPB3/423-1472/08-2/JB.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), źródłem przychodów są m. in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe.

Pełen katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 ww. ustawy, w myśl którego za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się, m. in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatkowej).

Zasady umorzenia udziałów w spółce określa ustawa z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.).

Stosownie do treści art. 199 § 1 ww. ustawy udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe).

Odnosząc się zaś do skutków podatkowych dobrowolnego umorzenia udziałów zauważyć należy, że następstwem uchwały o umorzeniu udziałów jest nabycie przez spółkę własnych udziałów. Jednocześnie należy zwrócić uwagę, iż może się ono odbyć za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia.

Powyższe ma istotne znaczenie z punktu widzenia skutków podatkowych wynikających z umorzenia udziałów, gdyż występują one jedynie po stronie tych wspólników, których udziały są umarzane i tylko wówczas, gdy umorzenie następuje za wynagrodzeniem.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji).

Natomiast w myśl art. 24 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji).

Do ustalania dochodu (podstawy opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym z tytułu odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki w celu ich umorzenia) należy stosować zasadę zawartą w treści art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą dochodem z umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Z treści art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 22 ust. 1f ww. ustawy w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji) albo wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

1.  nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) albo wkładów z dnia ich objęcia - jeżeli te udziały (akcje) albo wkłady zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część,
2.  wartości przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg przedsiębiorstwa, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji) albo wkładów, nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia.

Zgodnie natomiast z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Zgodnie z cytowanym powyżej przepisem art. 24 ust. 5d ustawy, w przypadku umorzenia udziałów nabytych w drodze spadku lub darowizny, koszty uzyskania przychodów ustala się do wysokości wartości rynkowej przedmiotu spadku lub darowizny z dnia ich nabycia, a zatem, jak słusznie podniosła Spółka koszty te winny być ustalone w oparciu o wiarygodne dokumenty, bowiem to na Spółce ciążą obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku i związana z nimi odpowiedzialność płatnika. Tak więc należy przyjąć, że wartość tę ustala się zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz.768).

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy. Należy zaznaczyć, że w świetle art. 30a ust. 6 ww. ustawy zryczałtowany podatek dochodowy m. in. od dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, w tym od dochodu ze sprzedaży udziałów w celu umorzenia, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania. Przepis ten ma jednak tylko takie znaczenie, że nie pozwala na pomniejszanie przychodu ze sprzedaży udziałów w celu umorzenia o inne koszty niż wymienione w przepisach wskazanych w art. 24 ust. 5d ustawy. Oznacza to, że opodatkowaniu podlega dochód ustalony dokładnie według zasad przewidzianych w art. 24 ust. 5d ww. ustawy.

Ze względu na to, iż art. 24 ust. 5d ww. ustawy znajduje się w rozdziale 5 ustawy „Szczególne zasady ustalania dochodu” trzeba uznać, że przepis ten ma pierwszeństwo przed art. 30a ust. 6 ww. ustawy, czyli w razie umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną, koszty uzyskania przychodów ustala się.

Ponadto, stosownie do zapisu art. 41 ust. 4 ustawy, płatnik (Spółka), jest obowiązana pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych m. in. w art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy.

Na podstawie art. 42 ust. 1 omawianej ustawy płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty zryczałtowanego podatku, w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

W myśl natomiast art. 42 ust. 1a ustawy, w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru (PIT-8AR).

W świetle powołanych wyżej przepisów prawa oraz treści opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego, należy zgodzić się ze stanowiskiem Spółki w zakresie pytania numer jeden wniosku, bowiem w ocenie organu podatkowego Spółka w sposób prawidłowy nakreśliła spoczywające na niej, jako na płatniku zryczałtowanego podatku dochodowego obowiązki wynikające z odpłatnego nabycie udziałów w celu ich umorzenia, od udziałowca będącego osobą fizyczną.

W tym miejscu tut. organ wskazuje, iż w treści stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania numer jeden w lit. d), powołano wynikające z art. 42 ust. 2 pkt 1 ustawy podatkowej unormowania mówiące o spoczywającym na płatniku, czyli Spółce - obowiązku przesłania, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika - imiennej informacji o wysokości dochodu oraz - obowiązku sporządzenia i przekazania przedmiotowej informacji również wówczas, gdy na podstawie ustawy Spółka nie będzie obowiązana do poboru podatku (art. 42 ust. 6 ustawy o PIT).

Zdaniem tut. organu przywołane przez Spółkę art. 42 ust. 2 pkt 1 oraz art. 42 ust. 6 ww. ustawy nie mają zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.