Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.592.2017.1.KM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-20
Teza: Brak opodatkowania usług zarządzania świadczonych na podstawie zawartej umowy.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; kontrakt-kontrakt menedżerski; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 9 sierpnia 2017 r. (data wpływu 21 sierpnia 2017 r.), uzupełnionym w dniu 20 października 2017 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania usług zarządzania świadczonych na podstawie zawartej umowy ‒ **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek uzupełniony w dniu 20 października 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania usług zarządzania świadczonych na podstawie zawartej umowy.

W złożonym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

R., określany dalej jako Wnioskodawca, pełni funkcję Prezesa Zarządu „G.” Sp. z o.o. z siedzibą w G., określanej dalej jako Spółka. Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej.

W dniu 14 czerwca 2017 r. Wnioskodawca zawarł ze Spółką umowę o świadczenie usług zarządzania, określaną dalej jako Umowa, na podstawie której Spółka powierzyła Wnioskodawcy świadczenie usług zarządzania Spółką.

Zgodnie z Umową świadczenie usług zarządzania będzie polegało w szczególności na:

1.  działaniu w imieniu i na rzecz Spółki,
2.  prowadzeniu spraw Spółki we wszystkich aspektach jej działalności w sposób zgodny z Aktem Założycielskim i Uchwałami organów Spółki oraz obowiązującymi przepisami, Regulaminami Wewnętrznymi i innymi przepisami obowiązującymi w Spółce współdziałając z pozostałymi Członkami Zarządu Spółki,
3.  reprezentowaniu Spółki wobec podmiotów trzecich zgodnie ze sposobem reprezentacji wynikającym z Aktu Założycielskiego, reprezentowaniu Spółki wobec jej pracowników,
4.  realizacji Celów Zarządczych i innych stawianych przed Spółką oraz realizacji misji publicznej lub zadań o charakterze użyteczności publicznej.

Ponadto w Umowie wskazano, że Wnioskodawca zobowiązany jest w szczególności do:

1.  zaciągania zobowiązań i rozporządzania prawami w imieniu Spółki i na jej rzecz zgodnie z Aktem Założycielskim Spółki i uwzględnieniem wymogów Kodeksu spółek handlowych, racjonalnego gospodarowania środkami finansowanymi Spółki,
2.  opracowywania zgodnie z regulacjami obowiązującymi w Spółce rocznych i wieloletnich planów rzeczowo-finansowych, a po zatwierdzeniu przez właściwy organ Spółki ich wykonywania,
3.  wykonywania Uchwał organów Spółki, chyba że ich wykonanie stanowiłoby naruszenie przepisów prawa.
4.  bieżącego i terminowego zgłaszania do sądu rejestrowego okoliczności podlegających wpisowi oraz składania sprawozdań finansowych i innych dokumentów zgodnie z obowiązującymi przepisami,
5.  prowadzenia spraw w tym sądowych, administracyjnych niezbędnych do obrony interesów Spółki w szczególności poprzez reprezentowanie Spółki w postępowaniach, udzielania stosownych pełnomocnictw.

Umowa została zawarta w związku z regulacją ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz.U. z 2016 r. poz. 1202 z późn. zm.).

Warunki świadczenia usług zarządzania:

Miejscem wykonywania Umowy przez Wnioskodawcę jest siedziba Spółki oraz każde inne miejsce na terenie Rzeczpospolitej Polskiej i poza jej granicami, w którym zaistnieje konieczność wykonywania zadań związanych z działalnością Spółki.

Świadczenie usług zarządzania przez Wnioskodawcę poza siedzibą Spółki trwające nieprzerwane 4 (cztery) dni robocze i więcej wymaga zawiadomienia Przewodniczącego Rady Nadzorczej, a w przypadku jego nieobecności Wiceprzewodniczącego Rady Nadzorczej Spółki.

Świadczenie usług zarządzania przez Wnioskodawcę jest wykonywane w warunkach pełnej dyspozycyjności, a w siedzibie Spółki następuje w takich ramach czasowych jakie są niezbędne do zarządzania Spółką zgodnie z treścią Umowy.

Wnioskodawca jest zobowiązany do dokumentowania swojej obecności w siedzibie Spółki, w innych miejscach świadczenia usług, wyjazdów w celu wykonywania usług zarządzania oraz dni innej przerwy w świadczeniu usług zarządzania poprzez podpisywanie ewidencji prowadzonej przez Spółkę. Niezależnie od wskazanej wyżej ewidencji, Wnioskodawca jest zobowiązany prowadzić ewidencję obejmującą każdorazowo miesiąc kalendarzowy wskazującą ilość godzin i minut czasu wykonywania usług objętych Umową.

Wnioskodawca jest uprawniony do 30 (trzydziestu) dni przerwy w świadczeniu usług zarządzania w okresie roku kalendarzowego przypadającego na dni robocze z zachowaniem prawa do wynagrodzenia przewidzianego Umową.

Zasady korzystania przez Wnioskodawcę z mienia Spółki:

Zgodnie z Umową Spółka przekazuje Wnioskodawcy do wyłącznego korzystania w celu należytego wykonania Umowy urządzenia techniczne, wyposażenie oraz inne mienie Spółki, wymienione w załączonym do Umowy protokole zdawczo - odbiorczym. Korzystanie z mienia Spółki w innym celu aniżeli należyte wykonanie Umowy może nastąpić na podstawie odrębnej umowy zawartej ze Spółką.

Wnioskodawca zobowiązany jest dbać o powierzone mienie z należytą starannością i zabezpieczyć je przed uszkodzeniem i utratą.

Wnioskodawca jest zobowiązany do udostępniania Spółce powierzonego mu mienia na każde jej żądanie, przy czym żądanie w tym zakresie winno być uzasadnione między innymi względami konieczności serwisu, konserwacji, naprawy, wymiany, przeglądu, uaktualnienia oprogramowania, konieczności zainstalowania aplikacji.

W przypadku gdy Wnioskodawca nie korzysta z samochodu służbowego, uprawniony jest do korzystania z samochodu prywatnego do celów podróży związanej z wykonywaniem usług zarządzania poza siedzibą Spółki i innymi miejscami świadczenia usług przez Spółkę, z tego tytułu ustalono limit do 500 km miesięcznie na jazdy lokalne.

Korzystanie przez Wnioskodawcę z telefonu służbowego komórkowego i stacjonarnego w związku z wykonywaniem usług zarządzania nie jest ograniczone limitem, a koszty z tego tytułu ponosi Spółka. Wnioskodawca ma prawo do korzystania z poczty elektronicznej prowadzonej dla Spółki oraz z konta indywidualnego poczty elektronicznej prowadzonego przez Spółkę dla Wnioskodawcy.

Wnioskodawca jest uprawniony do korzystania z samodzielnego pomieszczenia biurowego o standardzie stosownym do wykonywanej funkcji wraz z możliwością korzystania z części wspólnych budynku, w którym znajduje się siedziba Spółki wraz z wyposażeniem, z urządzeń technicznych ogólnie dostępnych Spółce. Spółka zapewnia Wnioskodawcy artykuły biurowe własnym staraniem i na własny koszt.

Koszty związane z zakupem, utrzymaniem, konserwacją, serwisowaniem, naprawami, przeglądami, ubezpieczeniem mienia stanowiącego zasób Spółki, z którego korzysta Wnioskodawca, obciążają Spółkę. W przypadku samochodu służbowego Spółka będzie pokrywała wszelkie koszty używania samochodu służbowego, w tym w szczególności: paliwa, oleju, płynów hamulcowych, chłodzących i do spryskiwaczy, serwisu, przeglądów technicznych, zakupu koniecznego wyposażenia dodatkowego, oraz zakupu części i materiałów eksploatacyjnych. Spółka będzie ubezpieczała samochód służbowy w zakresie OC, NNW, AC i ponosiła koszty składek.

Wynagrodzenie Wnioskodawcy za świadczenie usług zarządzania:

Z tytułu wykonywania usług zarządzania objętych Umową przez Wnioskodawcę oraz sprawowania funkcji Prezesa Zarządu w Spółce Wnioskodawcy należne jest wynagrodzenie składające się z części stałej stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe oraz części zmiennej wynagrodzenia stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy Spółki.

Część zmienna wynagrodzenia Wnioskodawcy, stanowiąca wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy Spółki, uzależniona jest od poziomu realizacji celów zarządczych z uwzględnieniem stopnia realizacji misji publicznej albo stopnia realizacji zadań publicznych w okresie stanowiącym podstawę ustalenia wynagrodzenia uzupełniającego. Część zmienna wynagrodzenia nie może przekroczyć 30 % (trzydziestu procent) wynagrodzenia podstawowego Wnioskodawcy w poprzednim roku obrotowym z tym zastrzeżeniem, że część zmienna wynagrodzenia za rok obrotowy 2017 może być ustalona w innej wysokości nie mniejszej niż wskazana wyżej. Wygaśnięcie mandatu do sprawowania funkcji członka zarządu w Spółce nie powoduje utraty prawa do części zmiennego wynagrodzenia w wysokości proporcjonalnej do okresu pełnienia funkcji w roku obrotowym.

W treści Umowy Strony przyjęły, że Zarządzający z tytułu wykonywania Umowy będzie uzyskiwał przychody z działalności wykonywanej osobiście zgodnie z art. 13 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.).

Odpowiedzialność Wnioskodawcy za świadczenie usług zarządzania:

Zasady odpowiedzialności Wnioskodawcy za świadczenie usług zarządzania opisano w Umowie w sposób następujący.

Wnioskodawca ponosi wobec Spółki odpowiedzialność kontraktową za niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązań objętych Umową.

Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec Spółki za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez Wnioskodawcę Umowy lub wykonywania funkcji członka zarządu będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania Umowy lub naruszenia przepisów prawa jeżeli nastąpiło to z winy umyślnej lub rażącego niedbalstwa. Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z realizacją Umowy.

Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu Spółki wynikającą z przepisów prawa, a w szczególności z Kodeksu spółek handlowych.

Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności związanej z ryzykiem w zarządzaniu i ryzykiem prowadzenia działalności gospodarczej Spółki, o ile nastąpiło to w ramach dozwolonego i uzasadnionego ryzyka jeżeli Wnioskodawca je podejmował zgodnie z przepisami prawa i nie można przypisać Wnioskodawcy winy umyślnej lub rażącego niedbalstwa

Spółka zobowiązała się zawrzeć na rzecz Wnioskodawcy umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej Wnioskodawcy za szkody wyrządzone w związku z wykonaniem Umowy oraz w związku z pełnieniem przez Wnioskodawcę funkcji członka zarządu Spółki i utrzymania jej w mocy przez cały okres trwania Umowy, a także przez dalszy okres 12 miesięcy od dnia wygaśnięcia lub rozwiązania Umowy. Spółka będzie uiszczała składki z tytułu wyżej wymienionego ubezpieczenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy świadczenie przez Wnioskodawcę usług zarządzania na rzecz Spółki na warunkach określonych w Umowie stanowi wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 w zw. z ust. 3 pkt 3) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, a co za tym idzie, czy Wnioskodawca z uwagi na świadczenie opisanych usług posiada status podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle obowiązujących przepisów prawa świadczenie przez Wnioskodawcę usług zarządzania na rzecz Spółki na warunkach określonych w Umowie nie stanowi samodzielnego wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a co za tym idzie Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności, przy czym zgodnie z ust. 2 powołanego przepisu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Stosownie do treści art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą nie uważa się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (określanej dalej jako ustawa o PIT) jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

W tym miejscu należy zauważyć, iż w art. 13 pkt 9 ustawy o PIT wymieniono przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze

W świetle powyższego świadczenie usług zarządzania w oparciu o kontrakt menadżerski nie będzie stanowiło wykonywanej samodzielnie działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, jeżeli spółka i zarządzający będą związani stosunkiem prawnym określającym warunki wykonywania zleconych czynności przez zarządzającego, wynagrodzenie zarządzającego oraz odpowiedzialność spółki wobec osób trzecich za czynności wykonywane przez zarządzającego.

Orzecznictwo organów podatkowych i sądów administracyjnych dostarcza wskazówek dotyczących oceny, czy członkowie zarządu spółki kapitałowej świadczący usługi zarządzania na rzecz spółki na podstawie kontraktu menadżerskiego są podatnikami podatku od towarów i usług. Przykładowo w wyroku z dnia 28 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Łd 1314/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi stwierdził, że wnioskodawczym, będąca członkiem zarządu spółki zatrudnionym na podstawie umowy o świadczenie usług, nie jest podatnikiem VAT, gdyż jej działalności nie można przypisać spełnienia warunku samodzielności, który stanowi immanentną cechę działalności gospodarczej w rozumieniu VAT. WSA wskazał, m.in., co następuje: „Jako członek zarządu-menadżer działa w ramach struktury organizacyjnej zarządzanej Spółki, nie ponosi kosztów swej działalności, wynagrodzenie nie jest uzależnione od ekonomicznego ryzyka i działa jedynie w imieniu i na rzecz zarządzanej Spółki, która za jego działania ponosi odpowiedzialność za wyrządzoną szkodę osobom trzecim. Nie działa on w warunkach ryzyka, niepewności, np. co do popytu, konkurencji, czy ostatecznego rezultatu własnego przedsiębiorstwa. Nie wykonuje swojej działalności w swoim imieniu i na własny rachunek lecz w imieniu zarządzanej Spółki”.

Podobne stanowisko przyjął również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 10 lutego 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 1315/15 który stwierdził, co następuje: „W realiach niniejszej sprawy Panowie M L. i C.W. działali bowiem w ramach struktury organizacyjnej zarządzanej Spółki, co do zasady nie ponosili kosztów swej działalności, a ich wynagrodzenie nie było uzależnione od ekonomicznego ryzyka. Działali w imieniu i na rzecz zarządzanej Spółki, która ponosiła za nich odpowiedzialność za szkodę wyrządzoną osobom trzecim. Menedżerowie nie działali też w warunkach ryzyka, niepewności, np. co do popytu, konkurencji, czy ostatecznego rezultatu własnego przedsiębiorstwa. Działalność ta nie była zatem wykonywana w ramach własnej działalności, prowadzonej w swoim imieniu i na własny rachunek, lecz w imieniu zarządzanej Spółki”.

Należy jednocześnie zauważyć, iż w wyroku z dnia 30 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1479/13, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że: „Samo to, że menadżer jest jednocześnie członkiem zarządu spółki, nie oznacza więc, że tylko z tego powodu nie ma on przymiotu podatnika podatku. Nie ma więc uzasadnienia stanowisko Sądu pierwszej instancji, że ze względu tylko na przynależność organizacyjną członka zarządu do spółki nie może on wykonywać samodzielnie działalności gospodarczej. Chcąc ocenić, czy jest on podatnikiem podatku VAT, czy też nie, należy dokonać analizy kontraktu menadżerskiego w celu ustalenia, czy stosunek ten ma cechy charakterystyczne dla stosunku pracy, czy też dla umowy cywilnoprawnej pod kątem przesłanek określonych w art. 15 ust. 3 pkt 3”.

W świetle powyższego stanowiska NSA to, czy członek zarządu spółki kapitałowej świadczący usługi zarządzania na podstawie kontraktu menadżerskiego będzie podatnikiem VAT, uzależnione będzie od treści konkretnego stosunku prawnego wiążącego go z zarządzaną spółką.

Informacji odnośnie cech stosunku prawnego nawiązanego między spółką a zarządzającym, które przemawiają za uznaniem zarządzającego za podatnika podatku od towarów i usług, dostarcza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 czerwca 2016 r., sygn. akt I FSK 83/15, w uzasadnieniu którego Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził m.in., co następuje: „Wyłączeniu spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług podlegają bowiem czynności, których zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3) u.p.t.u. nie uznaje się za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu tej ustawy pod warunkiem, że podmioty uzyskujące te przychody związane są ze zlecającym ich wykonanie więzami tworzącymi stosunek prawny co do warunków ich wykonania, wynagrodzenia oraz odpowiedzialności zlecającego za wykonanie tych czynności wobec osób trzecich. \[\`(...)\`\] Chcąc ocenić, czy menadżer będący członkiem zarządu jest podatnikiem podatku od towarów i usług, należy przeprowadzić analizę kontraktu menadżerskiego w celu ustalenia, czy stosunek ten ma cechy charakterystyczne dla stosunku pracy, czy też dla umowy cywilnoprawnej pod kątem przesłanek określonych w art. 15 ust. 3 pkt) u.p.t.u. Przy ocenie tej należy mieć przy tym na uwadze odrębność stosunku organizacyjno-prawnego członka zarządu spółki i stosunku wynikającego z zawartego kontraktu. \[\`(...)\`\] Tymczasem Skarżący we wniosku wyraźnie zaznaczył, że w umowie menadżerskiej zastrzeżono, że ponosi on odpowiedzialność za szkody wyrządzone w związku z wykonywaniem swoich obowiązków nie tylko wobec Spółki, ale również wobec osób trzecich. Tym samym zakres jego odpowiedzialności wykracza poza ramy odpowiedzialności członka zarządu przyjęte w Kodeksie spółek handlowych oraz granice odpowiedzialności kontraktowej wytyczone przez Kodeks cywilny. \[\`(...)\`\]

Ponadto Skarżący korzysta z daleko idącej autonomii w organizacji wykonywania swoich zadań. \[\`(...)\`\] Powyższe przemawia za stwierdzeniem, że w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku Skarżący wykonywał działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.t.u., do której nie ma zastosowania wyłączenie przewidziane w art. 15 ust. 3 pkt 3) tej ustawy”.

Uwzględniając przytoczone wyżej orzecznictwo należy stwierdzić, że świadczenie przez Wnioskodawcę usług zarządzania na warunkach określonych w Umowie nie stanowi wykonywanej samodzielnie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż znajduje do niej zastosowanie wyłączenie przewidziane w art. 15 ust. 3 pkt 3 tej ustawy.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że Wnioskodawca świadcząc usługi zarządzania działa w ramach struktury organizacyjnej Spółki, stojąc na jej czele jako członek organu zarządzającego. Działa przy tym w imieniu i na rzecz Spółki, reprezentując ją wobec osób trzecich. W Umowie przewidziano, że Wnioskodawca świadczy usługi zarządzania z wykorzystaniem mienia należącego do Spółki. Koszty korzystania przez Wnioskodawcę z mienia Spółki (m.in. telefon służbowy, pomieszczenie biurowe, materiały biurowe) ponosi Spółka. Wnioskodawca jest zobowiązany do udostępniania Spółce powierzonego mu mienia na każde jej żądanie. Ponadto Spółka ponosi koszty związane z zakupem, utrzymaniem, konserwacją, serwisowaniem, naprawami, przeglądami, ubezpieczeniem mienia stanowiącego zasób Spółki, z którego korzysta Wnioskodawca.

Należy ponadto zauważyć, że Wnioskodawca nie ponosi ryzyka ekonomicznego związanego z działalnością Spółki, w szczególności nie działa w warunkach ryzyka, niepewności co do popytu, konkurencji czy ostatecznego rezultatu działalności Spółki. Wysokość uzyskiwanego przez niego wynagrodzenia co do zasady nie jest uzależniona od wyników świadczenia usług zarządzania. Przeważająca część wynagrodzenia Wnioskodawcy ma charakter stały, niezależny od stopnia realizacji celów Spółki, jej wyników finansowych czy też ryzyka rynkowego. Od poziomu realizacji celów zarządczych Spółki (które w ogóle nie muszą się odnosić do wyników ekonomicznych Spółki) uzależniona jest jedynie wysokość części zmiennej wynagrodzenia, która nie może przekroczyć 30 % wynagrodzenia podstawowego Wnioskodawcy w poprzednim roku obrotowym. Część zmienna wynagrodzenia Wnioskodawcy wykazuje podobieństwo do występującego w stosunkach pracowniczych zmiennego składnika wynagrodzenia w postaci premii. Wnioskodawca przy dochowaniu należytej staranności, niezależnie od osiągnięcia zysku przez Spółkę, będzie zatem zawsze uprawniony do otrzymania wynagrodzenia, podczas gdy podmiot działający w ramach samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej nawet w przypadku dochowania należytej staranności musi się liczyć z poniesieniem straty wynikającej z ryzyka rynkowego.

Powyższe dowodzi, że przy świadczeniu usług zarządzania Wnioskodawca nie ponosi typowego ryzyka ekonomicznego charakterystycznego dla działalności gospodarczej.

Ponadto w Umowie przewidziano prawo Wnioskodawcy do przerwy w świadczeniu usług z zachowaniem prawa do wynagrodzenia, które przewiduje znaczne podobieństwo do występującego w stosunkach pracowniczych urlopu wypoczynkowego. W świetle przytoczonego wyżej wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16.06.2016r., sygn. akt I FSK 83/15, ukształtowanie treści kontraktu menadżerskiego w sposób posiadający cechy charakterystyczne dla stosunku pracowniczego przemawia za przyjęciem, że członek zarządu spółki świadczący usługi zarządzania w oparciu o taką umowę cywilnoprawną nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W Umowie zastrzeżono wyraźnie, że Wnioskodawca nie będzie ponosił odpowiedzialności wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku ze świadczeniem usług zarządzania na podstawie Umowy. Powyższe należy w ocenie Wnioskodawcy interpretować w ten sposób, że Spółka zadośćuczyni zasadnym roszczeniom osób trzecich skierowanym przeciwko Wnioskodawcy w związku ze świadczeniem usług zarządzania. W świetle obowiązujących przepisów prawa na podstawie umowy zawartej między Spółką a Wnioskodawcą nie jest możliwe skuteczne wyłączenie możliwości skierowania przez osoby trzecie roszczeń związanych ze świadczeniem usług zarządzania przeciwko Wnioskodawcy. Należy jednocześnie zaznaczyć, że zaistnienie takich roszczeń jest mało prawdopodobne, gdyż Wnioskodawca będzie występował wobec osób trzecich w imieniu Spółki, jako członek jej organu zarządzającego, a nie w imieniu własnym. Obowiązki Wnioskodawcy polegają w znacznej mierze na działaniu w imieniu Spółki oraz reprezentowaniu jej wobec osób trzecich. Na zakres odpowiedzialności Spółki oraz Wnioskodawcy wobec osób trzecich mają wpływ nie tylko postanowienia Umowy, ale również obowiązujące przepisy prawa, w tym m.in. art. 416 Kodeksu cywilnego, który stanowi, że osoba prawna jest obowiązana do naprawienia szkody wyrządzonej z winy jej organu. Wobec powyższego należy stwierdzić, że poniesienie przez Wnioskodawcę odpowiedzialności wobec osób trzecich w związku ze świadczeniem usług zarządzania może wystąpić jedynie wyjątkowo, w sytuacjach określonych w bezwzględnie obowiązujących przepisach prawa (m. in. art. 299 § 1 Kodeksu spółek handlowych, na podstawie którego członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiada solidarnie ze spółką za jej zobowiązania, jeżeli egzekucja prowadzona przeciwko spółce okaże się bezskuteczna).

Ponadto Spółka, w celu ułatwienia dochodzenia i zaspokojenia swoich potencjalnych roszczeń odszkodowawczych z tytułu nienależytego wykonania Umowy, zobowiązała się ubezpieczyć Wnioskodawcę od odpowiedzialności cywilnej za szkody wyrządzone w związku ze świadczeniem usług zarządzania oraz opłacać składkę ubezpieczeniową. Powyższe nie ma jednak wpływu na zakres odpowiedzialności Wnioskodawcy wobec osób trzecich w związku ze świadczeniem usługi zarządzania.

Należy wreszcie wskazać, że Wnioskodawca nie ma swobody w zakresie wyboru sposobu świadczenia usług zarządzania w ramach Umowy. Zasadą jest świadczenie usług w siedzibie Spółki, na co wskazuje obowiązek dokumentowania obecności w niej przez Wnioskodawcę. Wykonywanie zadań poza siedzibą Spółki nie zależy od swobodnego uznania Wnioskodawcy, ale jest zdeterminowanie realnymi potrzebami Spółki.

Podsumowując, należy stwierdzić, że Wnioskodawcę łączy ze Spółką stosunek zobowiązaniowy posiadający cechy określone w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT. Umowa określa warunki świadczenia usług zarządzania oraz zasady wynagradzania Wnioskodawcy, jak również zabezpiecza Wnioskodawcę przed potencjalnymi roszczeniami osób trzecich związanymi ze świadczeniem usług zarządzania w zakresie dopuszczalnym w świetle obowiązujących przepisów prawa. Przewidziany w Umowie zakres odpowiedzialności Wnioskodawcy nie wykracza poza ramy odpowiedzialności członka zarządu przewidziane w Kodeksie .spółek handlowych oraz granice odpowiedzialności kontraktowej wytyczone przez Kodeks cywilny. Ponadto świadczenie usług zarządzania odbywa się z wykorzystaniem infrastruktury zapewnionej przez Spółkę i na jej koszt, a stosunek cywilnoprawny wiążący Wnioskodawcę ze Spółką zawiera elementy właściwe dla stosunku pracowniczego (m.in. prawo Wnioskodawcy do przerwy w świadczeniu usług z zachowaniem wynagrodzenia, brak ponoszenia przez Wnioskodawcę ryzyka ekonomicznego działalności Spółki, zasadnicza niezależność wysokości wynagrodzenia Wnioskodawcy od popytu, konkurencji czy wyników działalności Spółki).

W świetle powyższego świadczenie przez Wnioskodawcę usług zarządzania na rzecz Spółki na podstawie Umowy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 cyt. ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei art. 15 ust. 3 ww. ustawy stanowi, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1–6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 i 2048 oraz z 2017 r. poz. 60, 528, 648 i 859);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2–9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie z art. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

1) (uchylony); 2) przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych; 3) przychody z działalności duchownych, osiągane z innego tytułu niż umowa o pracę; 4) przychody z działalności polskich arbitrów uczestniczących w procesach arbitrażowych z partnerami zagranicznymi; 5) przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7; 6) przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9; 7) przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych; 7a) przychody otrzymywane przez członków Rady Mediów Narodowych; 8) przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od: a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością – z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9; 9) przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Z cytowanego przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy podatku od towarów i usług wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym, a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

*   wykonywania tych czynności,
*   wynagrodzenia, oraz
*   odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem, użycie słowa „samodzielnie” w kontekście art. 15 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy, wyklucza opodatkowanie pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący więzi (stosunek podporządkowania) między pracodawcą a pracownikiem co do (w zakresie) warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Oznacza to, że przychody z tytułu wykonywanych czynności nie tylko winny być wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz także spełnione muszą zostać pozostałe kryteria przedmiotowe określające m.in. czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi. Nie stanowią bowiem samodzielnej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, tylko i wyłącznie te czynności, gdy pomiędzy zlecającym ich wykonanie i wykonującym zlecone czynności istnieją więzy tworzące stosunek prawny w zakresie warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Odnośnie dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, że każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje, jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia.

Nie będzie więc podatnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług osoba, która w ramach podpisanej umowy, tworzyć będzie ze zlecającym więzi analogiczne ze stosunkiem pracy, nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami. Tylko spełnienie wymogów wyłączających samodzielność działania poprzez zawarcie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze, że w zasadzie każdy stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje, określa wynagrodzenie oraz przynajmniej podstawowe warunki wykonywania czynności, należy uznać, że „odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich” jest kryterium kluczowym dla oceny charakteru prawno-podatkowego danego podmiotu. Jest to czynnik odróżniający na gruncie ustawy VAT prowadzenie działalności gospodarczej (przesłanki warunkującej status podatnika podatku VAT) od innego rodzaju aktywności zawodowej nie powodującej powstania podmiotowości prawno-podatkowej na gruncie ww. ustawy. Istotna jest w tym przypadku analiza istoty odpowiedzialności, wynikającej z charakteru stosunku prawnego łączącego Wnioskodawcę (Spółkę) oraz zarządzającego.

Pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane zostało również w drugim akapicie art. 9 (1) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE. W myśl tego artykułu działalnością gospodarczą jest wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

W akapicie pierwszym, artykuł 9 (1) Dyrektywy 2006/112/WE, określa osobę, która może stać się podatnikiem, jako każdą osobę, która niezależnie prowadzi w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Artykuł 10 Dyrektywy 2006/112/WE wyjaśnia znaczenie terminu „samodzielnie” użytego w art. 9 (1). Stwierdza on, że warunek określony w art. 9 (1) stwierdza, że działalność gospodarcza prowadzona „samodzielnie” wyklucza pracowników i inne osoby z podatku VAT, o ile są one związane z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący relacje między pracodawcą a pracownikiem w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

W celu określenia granic pojęcia „działalności gospodarczej” i „podatnika” należy przypomnieć art. 9 (2) i 12 (1) Dyrektywy 2006/112/WE.

Artykuł 9 (2) Dyrektywy 2006/112/WE stwierdza, że poza osobami, o których mowa w ust. 1, za podatnika uznawana jest każda osoba, która okazjonalnie dokonuje dostawy nowego środka transportu wysyłanego lub transportowanego do nabywcy przez sprzedawcę, przez nabywcę albo na rzecz sprzedawcy lub nabywcy, do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium państwa członkowskiego, ale na terytorium Wspólnoty. Przy czym, artykuł 12 (1) stanowi, że „państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi (\`(...)\`)”.

Dyrektywa 2006/112/WE wskazuje na bardzo szeroki zakres działalności gospodarczej, obejmujący wszystkie etapy produkcji, dystrybucji i dostarczania towarów i usług. To, że działalność gospodarcza, która ma być traktowana jako taka, nie jest działalnością wykonywaną okazjonalnie, nie oznacza, że działalność ta, aby mieścić się w zakresie podatku VAT, musi osiągnąć pewną liczbę operacji lub osiągnąć określony poziom dochodu. Decydującym elementem jest wola lub zamiar osoby dokonującej czynności, aby brać udział w produkcji, dystrybucji lub dostarczaniu dóbr lub usług. Elementem definiującym działalność gospodarczą na gruncie przepisów Dyrektywy jest to, że osoba, w celu wykonywania swoich działań, wykorzystuje zasoby ludzkie lub rzeczowe w taki sam sposób, jak są one wykorzystywane przez producenta, handlowca lub osoby świadczące usługi. Działalność gospodarcza w rozumieniu Dyrektywy będzie miała miejsce, gdy zaistnieje zamiar wykorzystania i zorganizowania środków w celu wzięcia udziału w produkcji, dystrybucji towarów lub świadczeniu usług.

Przedmiotowe zagadnienie było również przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (orzeczenia w sprawie C-202/90 Ayuntamiento de Sevilla przeciwko Recaudadores de Tributos de las Zonas primera v. segunda, C-235/85 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Niderlandów). TSUE w ww. orzeczeniach wskazał, że za samodzielną nie będzie mogła być uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością.

Ponadto, zgodnie z opinią R(\`(...)\`). Tesauro z dnia 4 czerwca 1991 r. do sprawy C-202/90, co się tyczy warunków pracy należy przeanalizować czy pracownik jest niejako zintegrowany z organizacją pracodawcy (\`(...)\`) czy i w jakim zakresie może swobodnie zorganizować swoją działalność. Jest oczywistym, że możliwość swobodnego zorganizowania (wybór współpracowników, struktury niezbędne do wykonywania zadań, godziny pracy), jak też brak zintegrowania w przedsiębiorstwie czy w administracji stanowią elementy typowe dla działalności wykonywanej w sposób samodzielny. Jednakże poddanie się niektórym dyrektywom jak też pewnej kontroli czy władzy dyscyplinarnej pracodawcy, które odnajdujemy również w stosunku pracy nie wykluczają charakteru samodzielnego działalności. Co się tyczy warunków wynagrodzenia, okoliczność, że wynagrodzenie (także to określone ustawą) jest proporcjonalne do usług i charakter przypadkowy, który z tego wynika stanowią jasne wskaźniki istnienia stosunku samodzielnej pracy. Nie ma wątpliwości, że ryzyko w ramach stosunku pracy podporządkowanej spoczywa tylko na pracodawcy. W zakresie odpowiedzialności wskazano, że należy badać czy pracownik jest odpowiedzialny wobec osób trzecich za czynności i działania, które można mu przypisać (pkt 6).

Z kolei w wyroku z dnia 18 października 2007 r. sprawa C-355/06 J.A. van der Steen, Trybunał wskazał, że osoba fizyczna, która wykonuje wszystkie prace w imieniu i na rachunek spółki na podstawie umowy o pracę wiążącej ją z tą spółką, będąc ponadto jedynym wspólnikiem, zarządzającym i członkiem personelu pracowniczego tej spółki, sama nie jest podatnikiem. Uznano bowiem, że istnieje stosunek podporządkowania pomiędzy ww. obydwoma zainteresowanymi podmiotami. J.A. van der Steen, świadcząc usługi jako pracownik, nie działał we własnym imieniu, na własny rachunek lub na własną odpowiedzialność, lecz na rachunek i na odpowiedzialność spółki, która ponosiła de facto ryzyko gospodarcze – zawierała umowy z klientami i wykonywała na ich rzecz usługi o charakterze gospodarczym.

Dokonując wykładni art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług należy wskazać, że za niespełniające warunku samodzielności należy uznać czynności prawne zawarte między podmiotami, które w swej istocie zbliżone są do umowy o pracę kreujące stosunek podporządkowania co się tyczy warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności wobec osób trzecich. Powyższe potwierdza również uchwała NSA z dnia 12 stycznia 2009 r. w sprawie sygn. akt I FPS 3/08, w której wskazano, że za samodzielną działalność nie będzie mogła zostać uznana działalność, która jest stosunkiem pracy lub stosunkiem do niego bardzo zbliżonym, ponieważ wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością.

Analiza opisu sprawy w kontekście przywołanych przepisów prawa, przy uwzględnieniu wniosków płynących z przywołanego orzecznictwa, prowadzi do stwierdzenia, że należy się zgodzić z Pana stanowiskiem, że w przedstawionych okolicznościach sprawy, czynności, które wykonuje jako zarządzający na rzecz Spółki, na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy – Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z realizacją Umowy, ponosi wobec Spółki odpowiedzialność kontraktową za niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązań objętych Umową oraz za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez Wnioskodawcę Umowy lub wykonywania funkcji członka zarządu będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania Umowy lub naruszenia przepisów prawa jeżeli nastąpiło to z winy umyślnej lub rażącego niedbalstwa. Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu Spółki wynikającą z przepisów prawa, a w szczególności z Kodeksu spółek handlowych.

Z umowy tej wynika również, że świadcząc przedmiotowe czynności Zarządzający działa w ramach struktury organizacyjnej Spółki, którą zarządza, wykorzystując jej infrastrukturę techniczną oraz jej zasoby, co oznacza, że Zarządzający nie ponosi ryzyka ekonomicznego prowadzonej działalności, a wynagrodzenie, które otrzymuje, składa się z wynagrodzenia stałego i zmiennego.

Ponadto wskazano, że umowa została zawarta w związku z regulacjami zawartymi w ustawie z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2016 r., poz. 1202), a otrzymywane wynagrodzenie stanowi przychody, o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.).

W tych okolicznościach należy uznać, że wykonywane przez Zarządzającego czynności na rzecz Spółki nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem, gdyż spełnione są wszystkie warunki zawarte w art. 15 ust. 3 pkt 3 tej ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku opodatkowania czynności realizowanych przez Zarządzającego na podstawie umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.