Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.1053.2022.2.MT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-02
Teza: W zakresie ustalenia źródła przychodu z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; lokal-lokal mieszkalny; mieszkanie-sprzedaż mieszkania; nieruchomości-obrót nieruchomościami
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Definicje ustawowe.-Definicja działalności gospodarczej.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z działalności gospodarczej.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychód z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

17 listopada 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 10 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia źródła przychodu z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 stycznia 2023 r. (data wpływu 12 stycznia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Ma Pani nieograniczony obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, ze zm.) o podatku dochodowym od osób fizycznych – dalej PDOFU.

Jest Pani opodatkowana podatkiem liniowym na podstawie art. 30c PDOFU. Prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą od 19 stycznia 2022 r. pod firm X (NIP: (…)). Dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych prowadzi Pani podatkową księgę przychodów i rozchodów na podstawie Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Wraz z drugim współwłaścicielem (pasierbica) w dniu 21 lutego 2022 r. zawarła Pani, jako Nabywca przedwstępną umowę sprzedaży lokalu mieszkalnego ze Spółką „A. Sp. Z o.o.” z siedzibą w (\`(...)\`) (KRS: (…)), zwanym dalej Deweloperem. Deweloper zobowiązał się do sprzedaży na odrębną własność w udziałach wynoszących po 50/100 części na rzecz Pani oraz drugiego współwłaściciela wraz z odpowiednim udziałem w nieruchomości wspólnej. Lokal mieszkalny został oznaczony roboczo symbolem K3/16 i jest lokalem wyodrębnionym w nieruchomości, dla której Sąd Rejonowy (\`(...)\`) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer (…). Transakcja obejmuje również udział we własności miejsca parkingowego w garażu podziemnym, na który również została zawarta umowa przedwstępna z Panią oraz drugim współwłaścicielem. Dokonała Pani opisanego zakupu w celu zaspokojenia własnych i pasierbicy potrzeb mieszkaniowych.

Po kilku miesiącach od zawarcia umowy przedwstępnej wraz ze współwłaścicielem lokalu mieszkalnego uznała Pani, że lokal nie spełnia założonych indywidualnych potrzeb z powodów technicznych. Rozmieszczenie oraz liczba pomieszczeń w lokalu mieszkalnym jest zbyt mała, aby mieszkanie spełniało swój cel długoterminowo.

W dniu 18 lipca 2022 r. wraz ze współwłaścicielem zawarła Pani w formie aktu notarialnego (Repozytorium (…)) umowę sprzedaży ogółu praw i obowiązków z umowy przedwstępnej. W związku z powyższym wraz ze współwłaścicielem oświadczyła Pani, że wskazujecie nowego nabywcę określonego we wspomnianym wyżej akcie notarialnym, jako osobę która przystąpi zamiast was do przyrzeczonej umowy sprzedaży z Deweloperem.

Ze środków uzyskanych z cesji umowy przedwstępnej na nowego właściciela zamierza Pani w niedalekiej przyszłości dokonać zakupu kolejnej nieruchomości. Nieruchomość ta również ma zostać zakupiona na zaspokojenie własnych i pasierbicy potrzeb mieszkaniowych w okresie kontynuowania przez nią (pasierbicę) studiów.

Ponadto planuje Pani w perspektywie kilku lat (w ramach swojej działalności gospodarczej lub spółki kapitałowej założonej z pasierbicą - na ten moment forma prawna prowadzenia firmy nie jest jeszcze określona) rozpocząć aktywność w zakresie inwestowania w nieruchomości. Celem będzie dokonywanie inwestycji na rynku nieruchomości mieszkalnych w dużych miastach Polski. Inwestycje te będą polegać na zakupie nieruchomości jako formy lokowania środków pieniężnych, następnie ich wykańczania, a w dalszej kolejności sprzedaży w okresie zależnym przede wszystkim od wahań cen nieruchomości na rynku. Będą one stanowiły towary w ramach prowadzonej działalności. Tym samym może dojść do zbiegu okresów, będzie Pani prowadzić działalność gospodarczą w ww. obszarze, a jednocześnie dokonywać sprzedaży swojej nieruchomości prywatnej, nabytej jeszcze przed rozpoczęciem aktywności w zakresie inwestowania w nieruchomości mieszkalne.

W związku z powyższym ma Pani wątpliwości, czy będzie Pani mogła uznać, że sprzedaż drugiego mieszkania będzie w przyszłości dokonana poza prowadzoną działalnością gospodarczą.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

Wskazała Pani, że

1) Przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Panią pod nazwą X jest projektowanie architektoniczne, które jest objęte kodami PKD 71.11.Z - Działalność w zakresie architektury oraz PKD 74.10.Z - Działalność w zakresie specjalistycznego projektowania. W ramach działalności nie dokonuje Pani czynności związanych z obrotem nieruchomościami.

2) Drugi lokal mieszkalny nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Pani działalności gospodarczej oraz nie był wykorzystywany w tej działalności.

3) Obecnie jest Pani współwłaścicielem nieruchomości mieszkalnej (\`(...)\`), przy ul. (…), które jest obecnie drugim mieszkaniem wspomnianym we wniosku o wydanie interpretacji. W dniu 9 listopada 2022 r. nastąpiło podpisanie aktu notarialnego (Repertorium (…)).

4) Poza wspomnianym we wniosku mieszkaniem, nie dokonywała Pani wcześniej sprzedaży innych nieruchomości.

5) Nie będzie Pani prowadziła działań marketingowych w celu sprzedaży drugiego mieszkania. Sprzedaż nieruchomości nastąpi za pośrednictwem usług pośrednika nieruchomości

### Pytanie

Czy przychód uzyskany z planowanej sprzedaży przez Panią nieruchomości będzie stanowił przychód ze źródła przychodów pozarolnicza działalność gospodarcza, czy może będzie stanowił przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji czy przychód ten będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

**Pani stanowisko w sprawie**

W analizowanym stanie przyszłym dokona Pani sprzedaży mieszkania w ramach zarządzania majątkiem prywatnym, a przychód ze sprzedaży nieruchomości będzie stanowił przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mimo, że będzie prowadziła Pani w tym czasie działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami mieszkalnymi.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 PDOFU przez pozarolniczą działalność gospodarczą należy rozumieć działalność zarobkową wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 PDOFU. Tym samym do uznania, że w danej sytuacji mamy do czynienia z działalnością gospodarczą w rozumieniu PDOFU, niezbędne jest, aby działania były podejmowane dla celów zarobkowych w sposób zorganizowany i ciągły. Podobnie wskazuje ustawa prawo przedsiębiorców w art. 3, gdzie działalność gospodarcza zdefiniowana jest jako zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły.

Należy w tym miejscu wskazać, że w analizowanym stanie przyszłym, w przypadku prowadzenia przez Panią działalności gospodarczej związanej z obrotem nieruchomości mieszkalnych (rozpoznawanych w ramach tej działalności jako towary) powstały z tej działalności dochód będzie należało przyporządkować do źródła „pozarolnicza działalność gospodarcza” (art. 10 ust. 1 pkt 3) a nie do źródła „odpłatne zbycie nieruchomości” (art. 10 ust. 1 pkt 8).

Na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 1 PDOFU, przychodem z działalności gospodarczej są m.in. przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c tego artykułu. Z kolei zgodnie z art. 14 ust. 2c PDOFU, do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e dot. m.in. podatku od zbycia nieruchomości stosuje się odpowiednio.

Co istotne, w art. 14 ust. 2c nie jest mowa ogólnie o lokalach mieszkalnych wykorzystywanych na potrzeby działalności - przepis ten jest przepisem szczególnym względem art. 14 ust. 2 pkt 1, dlatego też należy go analizować w kontekście lokalów mieszkalnych, ale tylko takich, które wskazano w art. 14 ust. 2 pkt 1 – czyli będących środkiem trwałym w działalności. Co prawda znaczenie językowe słowa wykorzystać (ust. 2c) wskazuje na użycie czegoś dla osiągnięcia jakiegoś celu, czy też o posłużeniu się czym, aby zrealizować własne cele i wydaje się, że również lokale mieszkalne będące towarem wpisują się w ww. definicję, to jednak mimo to ust. 2c odnosi się do lokali mieszkalnych będących środkiem trwałym, a nie towarem. Przeciwne wnioskowanie prowadziłoby do sytuacji, w której podatnik prowadzi bez wątpienia działalność gospodarczą w zakresie handlu mieszkaniami, jednak praktycznie całość dochodu z tej działalności byłaby opodatkowana poza nią, tj. zgodnie z art. 30e PDOFU (a podatnik płaciłby minimalną składkę zdrowotną). Tym samym w analizowanym zdarzeniu przyszłym podatek od dochodu ze sprzedaży lokali mieszkalnych rozpoznanych wcześniej w ramach działalności gospodarczej jako towar będzie należało rozliczyć w ramach tej działalności.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, planuje Pani w przyszłości sprzedać drugie mieszkanie, które nabędzie na własne oraz pasierbicy cele mieszkaniowe na okres studiów pasierbicy. W momencie sprzedaży tego mieszkania prawdopodobnie rozszerzy już Pani prowadzoną przez siebie działalność gospodarczą o inwestowanie na rynku nieruchomości mieszkalnych. W związku z tym ma Pani wątpliwość, czy dochód ze sprzedaży tego drugiego mieszkania będzie Pani mogła rozpoznać w ramach zarządzania majątkiem prywatnym, tj. poza prowadzoną działalnością gospodarczą.

W Pani ocenie w analizowanym stanie przyszłym dokona Pani sprzedaży mieszkania w ramach zarządzania majątkiem prywatnym mimo, że będzie Pani prowadziła w tym czasie działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami mieszkalnymi. W momencie nabycia drugiej nieruchomości (po sprzedaży pierwszej) będzie Pani co prawda prowadzić jednoosobową działalność gospodarczą, jednak samo nabycie odbędzie się w ramach zarządzania majątkiem prywatnym, a jego celem będzie tylko i wyłącznie zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych (oraz pasierbicy). Tym samym planowane jego zbycie za kilka lat (po zakończeniu studiów pasierbicy) również należałoby przyporządkować do zarządzania majątkiem prywatnym, niezależnie od tego, że w okresie tym planuje Pani już prowadzić działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami mieszkalnymi - nabędzie je Pani bowiem wyłącznie dla realizacji własnych celów mieszkaniowych. Tym samym ww. odpłatne zbycie drugiego lokalu mieszkalnego w przyszłości nie nastąpi w Pani opinii w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu przytoczonego wyżej przepisu art. 5a pkt 6 PDOFU. Dochód ze sprzedaży drugiego mieszkania będzie należało opodatkować na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 PDOFU, a nie z prowadzonej działalności gospodarczej.

W momencie nabycia drugiej nieruchomości nie wprowadzi Pani jej do swojej działalności gospodarczej. Nieruchomość ta nie zostanie również zaewidencjonowana jako środek trwały bądź towar w ramach tej działalności. Ponadto będzie Pani pomieszkiwać w tym lokalu do momentu jego sprzedaży, realizując tym samym cel mieszkaniowy, o którym mowa powyżej. Tym samym w Pani ocenie nie spełni Pani w tym zakresie definicji działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 PDOFU. W kontekście zakupu i późniejszej odsprzedaży tej drugiej nieruchomości nie będzie Pani działać w sposób ciągły i zorganizowany i choć transakcja będzie dokonywana dla celów zarobkowych to należy ją określić jako incydentalną. Ponadto sam cel zarobkowy nie jest tu wystarczający do uznania, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą. Co do zasady osoby fizyczne sprzedające swój majątek prywatny w celu realizacji określonych celów przy okazji dbają również o uzyskanie możliwie wysokiej ceny z jego sprzedaży - takie działania z pewnością nie stanowią przesłanki do uznania ich jako wykonywanych w ramach działalności gospodarczej i mają służyć zabezpieczeniu interesów prywatnych tych osób.

Nie ulega wątpliwości, że nabycie lokali mieszkalnych w celu dalszej ich odsprzedaży, a następnie ich sprzedaż wymaga znacznego stopnia zorganizowania oraz zaangażowania znacznych środków i takich działań nie można traktować jako realizowanych w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Dlatego też planuje Pani o ten zakres rozszerzyć w przyszłości swoją działalność gospodarczą, w ramach której działania te (od zakupu nieruchomości, jego ewidencji jako towaru, modernizacji i dalszej odsprzedaży) będą realizowane. Do tego jednak czasu Pani działania związane z zakupem drugiej nieruchomości (po sprzedaży pierwszej), mają na celu włącznie zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych (oraz pasierbicy) i nie są realizowane w sposób zorganizowany, czy ciągły. Dlatego też dochód z przyszłej sprzedaży drugiego mieszkania będzie należało w Pani ocenie opodatkować w ramach źródła przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a), gdyż nie nastąpi ono w wykonaniu działalności gospodarczej - mimo że takowa będzie prowadzona w momencie sprzedaży tego drugiego mieszkania.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które Pani przedstawiła jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. 2022 r. poz. 2647 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d. innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że dokonane poza działalnością gospodarczą odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu.

W rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu a tym samym kwota uzyskana z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia. W związku z tym, dla określenia skutków podatkowych tego typu transakcji istotne jest ustalenie daty, od jakiej należy liczyć bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie.

Przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

‒ odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

‒ zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy:

Źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Wskazać należy, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków:

\- po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową,

\- po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz,

\- po trzecie, w sposób ciągły.

Tak więc, działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1\. jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu;

2\. wykonywana jest w sposób ciągły; jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy, istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter;

3\. prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Zatem, każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Zasadniczego znaczenia dla rozstrzygnięcia tak zarysowanego problemu nabiera kwestia ustalenia właściwych relacji między regulacją art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w związku z art. 5a pkt 6), a art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) tej ustawy. Sygnalizowane w judykaturze problemy związane ze stosowaniem tych przepisów biorą się z tego, że z ich treści trudno wyinterpretować w sposób jednoznaczny, gdzie przebiega granica między tym, co stanowi obrót nieprofesjonalny, a tym co należy rozpoznawać jako czynności związane z prowadzeniem pozarolniczej działalności gospodarczej (wyrok NSA z 5 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 379/14, z 9 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 1423/14, z 9 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 773/13 i inne).

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Prowadzenie działalności gospodarczej we własnym imieniu oznacza, że związane z działalnością prawa i obowiązki dotyczą osoby fizycznej, która ją prowadzi; podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

W związku z powyższym, aby określoną działalność uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, musi ona mieć charakter zarobkowy. Działalność jest zarobkowa wtedy, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby działalność gospodarcza wykonywana była w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Zatem, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 3 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Po 919/14: „Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.o.f.”

Przez powtarzalność rozumie się ponadto cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód jednego z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy. Ustalenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma kluczowe znaczenie dla ustalenia sposobu opodatkowania przychodu.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Panią do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości, o których mowa we wniosku i uzupełnieniu.

Z informacji przedstawionych we wniosku i uzupełnienia wynika, że:

1\. Od 19 stycznia 2022 r. prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem jest projektowanie architektoniczne. W ramach tej działalności nie dokonuje Pani czynności związanych z obrotem nieruchomościami.

2\. Wraz z pasierbicą w dniu 21 lutego 2022 r. zawarła Pani, jako Nabywca przedwstępną umowę sprzedaży lokalu mieszkalnego. Dokonała Pani opisanego zakupu w celu zaspokojenia własnych i pasierbicy potrzeb mieszkaniowych. Lokal nie spełniał założonych indywidualnych potrzeb z powodów technicznych. Dlatego też w dniu 18 lipca 2022 r. wraz ze współwłaścicielem zawarła Pani w formie aktu notarialnego umowę sprzedaży ogółu praw i obowiązków z umowy przedwstępnej.

3\. Ze środków uzyskanych z cesji umowy przedwstępnej na nowego właściciela zakupiła Pani w dniu 9 listopada 2022 r. kolejny lokal mieszkalny. Lokal ten również został zakupiony na zaspokojenie własnych i pasierbicy potrzeb mieszkaniowych w okresie kontynuowania przez nią (pasierbicę) studiów. Planowane jest w przyszłości zbycie tego lokalu mieszkalnego.

4\. Lokal ten nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Pani działalności gospodarczej oraz nie był wykorzystywany w tej działalności.

5\. Obecnie jest Pani współwłaścicielem lokalu mieszkalnego zakupionego w dniu 9 listopada 2022 r.

6\. Poza wspomnianym we wniosku lokalem mieszkalnym, nie dokonywała Pani wcześniej sprzedaży innych nieruchomości.

7\. Nie będzie Pani prowadziła działań marketingowych w celu sprzedaży drugiego lokalu mieszkalnego. Sprzedaż lokalu mieszkalnego nastąpi za pośrednictwem usług pośrednika nieruchomości.

8\. W perspektywie kilku lat planuje Pani rozpocząć aktywność w zakresie inwestowania w nieruchomości. Inwestycje te będą polegać na zakupie nieruchomości jako formy lokowania środków pieniężnych, następnie ich wykańczania, a w dalszej kolejności sprzedaży w okresie zależnym przede wszystkim od wahań cen nieruchomości na rynku. Będą one stanowiły towary w ramach prowadzonej działalności.

9\. Może dojść do zbiegu okresów, w których będzie Pani prowadzić działalność gospodarczą w ww. obszarze, a jednocześnie dokonywać sprzedaży swojej nieruchomości prywatnej, nabytej jeszcze przed rozpoczęciem aktywności w zakresie inwestowania w nieruchomości mieszkalne.

W związku z powyższym ma Pani wątpliwości, czy będzie Pani mogła uznać, że sprzedaż drugiego lokalu mieszkalnego będzie w przyszłości dokonana poza prowadzoną działalnością gospodarczą.

W przedmiotowej sprawie, planowane przez Panią czynności polegające na sprzedaży lokalu mieszkalnego zakupionego w dniu 9 listopada 2022 r. wskazują, że nie będą one miały charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem.

Okoliczności opisane we wniosku nie wskazują, że planowana sprzedaż nastąpi w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która wyczerpywałaby znamiona działalności gospodarczej, określone w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zakres, stopień zaangażowania, i cel Pani działania wskazuje, że będą to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. W związku z tym, kwota uzyskana ze sprzedaży udziału w prawie własności wskazanego we wniosku lokalu mieszkalnego nie będzie stanowić przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 omawianej ustawy. Skutki podatkowe tych czynności należy więc ocenić w kontekście przesłanek wynikających z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Zatem przyjmując za Panią, że sprzedawany lokal mieszkalny został zakupiony na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w prawie własności tego lokalu mieszkalnego nie będzie stanowić dla Pani źródła przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, które nastąpi w wyniku wykonania działalności gospodarczej. Sprzedaż lokalu mieszkalnego dokonana do 31 grudnia 2027 r. będzie stanowiła źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlegała opodatkowaniu zgodnie z art. 30e ww. ustawy.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonaliśmy wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we zdarzenie przyszłe będzie zgodne ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nie przeprowadzamy postępowania dowodowego, lecz opieramy się jedynie na zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja indywidualna wywoła skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji będzie pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanego przez Panią w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pani zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. 2022 r. poz. 2651 ze zm.).