Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1865/08/11-6/S/MK/KOM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-06-30
Teza: 1) Czy w świetle przepisów art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym po 1 czerwca 2005 r., nieodpłatne przekazanie przez Spółkę towarów, należących do jej przedsiębiorstwa, na cele związane z tym przedsiębiorstwem polegające na realizacji strategii marketingowej Spółki podlega opodatkowaniu VAT, a w konsekwencji czy w przypadku nieodpłatnego przekazania tego typu towarów w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, w odniesieniu do których Spółka dokonała odliczenia VAT naliczonego w związku z ich nabyciem, Spółka jest zobowiązana do naliczenia VAT należnego w myśl art. 7 ust 2 ustawy o VAT? 2) Czy w przypadku uznania, że opisane wyżej wydania towarów nie stanowią czynności podlegającej opodatkowaniu VAT Spółka ma (zachowuje) prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów, które są następnie przedmiotem przekazania?
Słowa kluczowe: materiały-materiały reklamowe; odliczenia-prawo do odliczenia; promocja-akcja promocyjna; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; przekazanie-przekazanie nieodpłatne rzeczy; próbki-próbki materiałów/towarów; towar-przekazanie towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 grudnia 2008r. (data wpływu 22 grudnia 2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności nieodpłatnego przekazywania towarów i prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich zakupem - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 grudnia 2008r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieodpłatnego przekazania towarów oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem towarów będących przedmiotem nieodpłatnego przekazania.

W dniu 26 lutego 2009r. wezwano Wnioskodawcę (data otrzymania wezwania 03.03.2009r.) o przedstawienie wyczerpującego zaistniałego stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi działalność w zakresie dystrybucji alkoholi. Spółka zakupuje alkohole, a następnie sprzedaje je na polskim rynku. W związku z tą działalnością Spółka podejmuje różnego rodzaju działania promocyjne i reklamowe będące realizacją jej strategii marketingowej, która ma na celu zwiększenie sprzedaży i umocnienie pozycji Spółki na rynku. W ramach działań prowadzonych do realizacji strategii marketingowej, Spółka m.in. przekazuje nieodpłatnie różnego rodzaju towary hurtownikom oraz klientom detalicznym. Przekazywane nieodpłatnie towary na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem nie stanowią prezentów małej wartości ani próbek w rozumieniu art. 7 ust. 4 i 7 ustawy o VAT. Spółka dokonuje odliczenia naliczonego VAT związanego z nabyciem towarów, które następnie są wydawane w ramach powyższych akcji reklamowych i promocyjnych.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 10 marca 2009r. Spółka wyjaśnia, iż dokonuje nieodpłatnych przekazań różnego rodzaju towarów, których odbiorcą są hurtownicy jak i klienci indywidualni. Spółka dokonuje nieodpłatnych wydań zarówno wyrobów alkoholowych, których Spółka jest dystrybutorem, jak również produkty niealkoholowe, jak wykorzystywane w trakcie degustacji kieliszki, szklanki, formy do lodów itp. opatrzone logo marek wyrobów alkoholowych. Spółka przekazuje również nieodpłatnie różnego rodzaju materiały reklamowe np. koszulki, kasetony reklamowe, torby, breloki, również opatrzone logiem. Przy dokonaniu nieodpłatnego wydania, Spółka każdorazowo dokonuje określenia wartości przekazywanego towaru zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004r. (Dz. U. 2004r., Nr 54, poz. 535 z późn. zm., dalej :ustawa o VAT”). W przypadku, gdy wartość towaru przekracza wskazaną w tym artykule kwotę )do 31 grudnia 2008r. – 5 zł, zaś od 01 stycznia 2009r. – 10 zł), Spółka nalicza podatek VAT należny od tej dostawy, gdyż nie prowadzi ewidencji osób, na rzecz których dokonuje nieodpłatnych przekazań. Spółka pragnie nadmienić, iż w przypadku gdy przekazywane nieodpłatnie towary spełniają przewidziane przez art. 7 ust. 7 ustawy o VAT wymogi do sklasyfikowania ich jako próbki, Spółka nie nalicza VAT należnego od ich dostaw. Wartość przekazanych nieodpłatnie towarów od 01.01.2009r. do chwili obecnej wyniosła 895 485,22 zł. Nieodpłatne przekazania wyżej wymienionych towarów mają na celu promocję i szerzenie znajomości oraz budowanie świadomości marek wyrobów alkoholowych dystrybuowanych przez Spółkę wśród nabywców. W ten sposób Spółka realizuje swoją strategię marketingową, której celem jest zwiększenie sprzedaży i umocnienie swojej pozycji na rynku. W konsekwencji wydania te są związane ze sprzedażą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z polityką firmy, na początku każdego roku finansowego, formułowana jest tzw. strategia marketingowa, w której ustalane są m.in. kierunki działań, jakie Spółka będzie podejmować w celu zapewnienia skutecznej promocji swoich wyrobów, a co za tym idzie zwiększenie ich sprzedaży. Jednym z takich działań jest nieodpłatne wydanie towarów.

Spółka pragnie podkreślić, iż prowadzone przez nią działania mające na celu promocję i reklamę towarów są w pełni zgodne z przepisami ustawy z dnia 26 października 1982r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (Dz. U. 2007r., Nr 70, poz. 473 z późn. zm.) tj. są prowadzone w miejscach i na zasadach określonych przez tą ustawę. Spółka każdorazowo przed wprowadzeniem nowej formy promocji i reklamy swoich produktów weryfikuje jej zgodność z przepisami tej ustawy. W działaniach swoich kieruje się również zasadami etycznymi opisanymi w wewnętrznym dokumencie firmy, zwanym Kodeksem Marketingowym.

Spółka pragnie nadmienić, iż działania te polegają na m.in. na:

*   przekazaniu wyrobów alkoholowych kontrahentom w celach promocyjnych dla rozwijania kanałów dla tych wyrobów i zwiększenia obrotów Spółki,
*   organizowanie promocji polegających na nieodpłatnym wydaniu dodatkowo kilku butelek alkoholu przy zakupie określonej ilości alkoholu,
*   organizowanie degustacji alkoholu wewnątrz pomieszczeń hurtowni, wydzielonych stoisk lub punktów prowadzonych wyłącznie sprzedaż napojów alkoholowych oraz na terenie punktów prowadzących sprzedaż napojów alkoholowych przeznaczonych do spożycia w miejscu sprzedaży,
*   przekazaniu wyrobów alkoholowych w celach degustacji potencjalnym nabywcom hurtowym,
*   przekazanie wyrobów alkoholowych w ramach prezentów świątecznych dla pracowników podmiotom współpracujących ze Spółką,
*   przekazaniu gadżetów i materiałów reklamowych opatrzonych logiem marek wyrobów alkoholowych, których dystrybutorem jest Spółka, również w miejscach i na zasadach, gdzie pozwala na to ustawa o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi.

Spółka pragnie podkreślić, iż dokonuje wydatków, które zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992r. (Dz. U. 2000, Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), klasyfikuje jako wydatki na reprezentację i reklamę. W sytuacji, w której wydatki sklasyfikowane zostają do grupy wydatków na reprezentację, Spółka zalicza je następnie do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów. Przykładem takich wydatków na przekazanie alkoholi jako prezentów świątecznych dla pracowników podmiotom współpracujących ze Spółką.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle przepisów art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym po 1 czerwca 2005 r., nieodpłatne przekazanie przez Spółkę towarów, należących do jej przedsiębiorstwa, na cele związane z tym przedsiębiorstwem polegające na realizacji strategii marketingowej Spółki podlega opodatkowaniu VAT, a w konsekwencji czy w przypadku nieodpłatnego przekazania tego typu towarów w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, w odniesieniu do których Spółka dokonała odliczenia VAT naliczonego w związku z ich nabyciem, Spółka jest zobowiązana do naliczenia VAT należnego w myśl art. 7 ust 2 ustawy o VAT?
2.  Czy w przypadku uznania, że opisane wyżej wydania towarów nie stanowią czynności podlegającej opodatkowaniu VAT Spółka ma (zachowuje) prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów, które są następnie przedmiotem przekazania?

Zdaniem Wnioskodawcy:

AD. 1

Zdaniem Wnioskodawcy w świetle przepisów art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym po 1 czerwca 2005r., nieodpłatne przekazanie przez Spółkę towarów należących do jej przedsiębiorstwa, w ramach realizowanych przez Spółkę działań promocyjnych i reklamowych związanych bezpośrednio z prowadzonym przez Spółkę przedsiębiorstwem nie podlega opodatkowaniu VAT. W konsekwencji, w przypadku nieodpłatnego wydania towarów w związku z prowadzonym przez Spółkę przedsiębiorstwem - wydania ich w ramach działań promocyjnych i reklamowych organizowanych przez Spółkę, w sytuacji gdy Spółka dokonała odliczenia VAT naliczonego w związku z nabyciem wydawanych towarów, Spółka nie jest zobowiązana do naliczenia VAT należnego wmyśl art. 7 ust 2 ustawy o VAT.

Czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT zostały wymienione w przepisie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem opodatkowaniu podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów (podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług) rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem w szczególności: przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia w szczególności darowizny - jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Zdaniem Spółki, w myśl cytowanych powyżej przepisów dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeśli jest odpłatna. Co do zasady zatem, nieodpłatna dostawa towarów nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak wskazano powyżej, od tej zasady ustawodawca przewidział jednak wyjątek określony w art. 7 ust. 2 ustawy o /AT. W świetle przepisu art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, przez podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT dostawę towarów rozumie się również „przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w tym nieodpłatne przekazania towarów, inne niż dokonane na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia.

Spółka pragnie podkreślić, iż na gruncie prawa podatkowego dominującym sposobem interpretowania przepisów prawa podatkowego jest ustalenie ich treści zgodnie ze znaczeniem słów i sformułowań użytych w analizowanych przepisach, a zatem zgodnie z wykładnią językową. Zgodnie z teorią prawa, wykładnia językowa wyznacza ramy dopuszczalnej wykładni przepisu zarówno dla wykładni funkcjonalnej, jak i systemowej i jest stosowana w pierwszej kolejności. Spółki pragnie jednocześnie zwrócić uwagę na fakt, iż przywołana zasada prymatu wykładni językowej nad innymi rodzajami interpretacji prawnej znalazła zastosowanie również w licznych wyrokach sądów administracyjnych orzekających w kwestiach podatkowych. W związku z powyższym, w opinii Spółki, przyjęcie literalnej wykładni art. 7 ust. 2 ustawy o VAT nie powinno budzić wątpliwości. Z literalnej wykładni treści tego przepisu wynika jednoznacznie, iż nieodpłatne przekazanie towarów podlega opodatkowaniu jedynie w przypadku, gdy jest dokonywane na cele nie związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. A contrario nieodpłatne przekazanie towarów, które pozostaje w związku z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem nie podlega opodatkowaniu VAT.

Spółka pragnie w tym miejscu zwrócić uwagę, iż przepisy o VAT nie definiują pojęcia związku z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem”. W opinii Spółki, związkiem takim charakteryzują się wszystkie te czynności, które podejmowane są przez podatnika w toku prowadzenia przez niego działalności, w celu realizacji założonych przez tego podatnika funkcji gospodarczych. Przykładowo, do takich czynności można zaliczyć wszystkie działania podejmowane przez podatnika w bezpośrednim związku z realizacją procesu usługowego (bądź procesu sprzedaży), czynności związane z utrzymaniem zaplecza administracyjnego, jak również działania związane z reklamą a także promocją podatnika i jego produktów. Konsekwentnie, nieodpłatne przekazanie towarów na cele promocyjno-reklamowe wykazuje ścisły związek z prowadzeniem przez podatnika przedsiębiorstwa, a zatem nie jest ono czynnością objętą zakresem przedmiotowym przepisu art. 7 ust. 2 ani art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Należy przy tym wskazać, iż powyższe podejście jest szczególnie uzasadnione brzmieniem przepisów ustawy o VAT, które nabrały mocy prawnej z dniem 1 czerwca 2005 r. W myśl art. 7 ust. 3 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym po tej dacie, przepisu art. 7 ust. 2 „nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek”. W obecnej formie art. 7 ust 3 ustawy o VAT nie odnosi się już do przekazań związanych bezpośrednio z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem, jak to miało miejsce przed 1 czerwca 2005 r. Zestawiając zatem brzmienie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT z ust. 3 tego artykułu, zdaniem Spółki nie powinno ulegać wątpliwości, że opodatkowaniu podlega wyłącznie nieodpłatne przekazanie towarów należących do przedsiębiorstwa na cel inny niż związany z prowadzonym przez Spółkę przedsiębiorstwem. Stąd, nie powinno podlegać opodatkowaniu nieodpłatne przekazanie wszelkich towarów na cele związane z prowadzeniem jej przedsiębiorstwa. Zdaniem Spółki nie budzi wątpliwości fakt, iż przekazywanie towarów w ramach działań w zakresie promocji i reklamy wiąże się nierozerwalnie z przedsiębiorstwem (działalnością) Spółki. Spółka zwraca uwagę, że celem akcji w ramach, których wydaje ona nieodpłatnie towary jest zwiększenie zainteresowania hurtowników i klientów indywidualnych towarami Spółki. W rezultacie, dokonując nieodpłatnych przekazań towarów Spółka wpływa na zwiększenie swojej sprzedaży opodatkowanej VAT oraz umocnienie pozycji na rynku.

W konsekwencji, należy stwierdzić, iż opisane w stanie faktycznym nieodpłatne przekazanie przez Spółkę towarów nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Dodatkowo Spółka pragnie podkreślić, iż przedmiot opodatkowania, zgodnie z art. 217 Konstytucji RP, musi wynikać z przepisów ustawowych, a skoro przedmiot opodatkowania z przepisów tych nie wynika to należy uznać go za pozostający poza zakresem opodatkowania.

W omawianym przypadku przepisy art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT nie wskazują wprost na obowiązek opodatkowania VAT nieodpłatnych przekazań towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, to należy uznać tego typu czynności za pozostające poza zakresem opodatkowania VAT.

Analiza przepisów dotyczących nieodpłatnych świadczeń na gruncie ustawy o VAT była przedmiotem wyroków polskich sądów administracyjnych. Spółka pragnie zwrócić uwagę na następujące wyroki:

*   Wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 3 kwietnia 2007 r. (sygn. akt. I SA/Wr 152/07), w którym WSA stwierdził, że zmiany wprowadzone do ustawy VAT, które nabrały mocy prawnej z dniem 01 czerwca 2005r. usunęły zapisy będące źródłem rozbieżnych interpretacji i największych kontrowersji związanych z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. Niespójny zapis ust. 3 zastąpiono brzmieniem przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek”. (\`(...)\`). Obecnie zestawiając brzmienie art. 7 ust. 2 ustawy z ust. 3 nie powinno ulegać wątpliwości, że opodatkowaniu podlega wyłącznie nieodpłatne przekazanie towarów należących do przedsiębiorstwa na cel inny niż związany z prowadzoną działalnością. Natomiast ze znowelizowanych przepisów art. 7 ust. 3-7 ustawy wynika, że nie podlega opodatkowaniu nieodpłatne przekazanie, mające charakter darowizny, wszelkich towarów na cele związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa podatnika. (\`(...)\`). Brzmienie literalne art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT od 1 czerwca 2005 r. nie daje żadnych możliwości wywiedzenia z niego, że nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów na cele związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem podlega opodatkowaniu VAT, jako zrównane z odpłatną dostawą towarów.
*   Wyrok WSA w Warszawie z dnia 17 sierpnia 2007 r. (sygn. akt. III SA/Wa 984/07), w którym stwierdzono, że przepisy art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 czerwca 2005 r., nie dają podstaw do przyjęcia, (odmiennie niż było to przed tą datą), że w warunkach określonych w tych przepisach za odpłatną dostawę towarów należy uznawać także przekazanie towarów bez wynagrodzenia na cele związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem.
*   Wyrok WSA w Warszawie z dnia 25 września 2007 r. (sygn. III SA/Wa 811/07), w którym WSA stwierdził, iż z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r. w brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005 r. nie da się wywieść obowiązku opodatkowania nieodpłatnych przekazań towarów na cele związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa podatnika.
*   WSA w Warszawie z dnia 11 stycznia 2008 r. (sygn. III SA/Wa 152/07), w którym WSA stwierdził, podobnie jak WSA we Wrocławiu w wyżej cytowanym wyroku, iż literalne brzmienie art. 7 ust. 2 i 3 ustawy VAT nie pozwala wywieść, że nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów na cele związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem podlega opodatkowaniu VAT, jako zrównane z odpłatną dostawą. Zastosowanie wykładni prowspólnotowej, dostosowującej w tym zakresie polskie unormowanie do uregulowań zawartych w powołanych wyżej Dyrektywach, pozostawałoby zaś w sprzeczności z gramatycznym brzmieniem art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy VAT, a co za tym idzie prowadziłoby do niedopuszczalnej wykładni contra legem. Z tego powodu sąd uznał, że nieodpłatne przekazanie towarów w ramach programu partnerskiego nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.
*   Wyrok WSA w Rzeszowie, z dnia 14 lutego 2008 r. (sygn. I SA/Rz 875/07), w którym WSA stwierdził, iż literalne brzmienie art. 7 ust. 2 i 3 ustawy VAT nie pozwała wywieść, że nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów na cele związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem podlega opodatkowaniu VAT, jako zrównane z odpłatną dostawą. Zastosowanie wykładni prowspólnotowej, dostosowującej w tym zakresie polskie unormowanie do uregulowań zawartych w powołanych wyżej Dyrektywach, pozostawałoby zaś w sprzeczności z gramatycznym brzmieniem art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy VAT, a co za tym idzie prowadziłoby do niedopuszczalnej wykładni contra legam. Z tego powodu sąd uznał, że nieodpłatne przekazanie towarów opatrzonych logo podatnika nie podlega opodatkowaniu VAT.
*   Wyrok WSA w Łodzi, z dnia 8 kwietnia 2008r. (sygn. I SA/Łd 233/08), w którym WSA stwierdził, że nieodpłatne przekazanie towarów podlega opodatkowaniu tylko wówczas, gdy przedmiotem przekazania przez podatnika są towary należące do przedsiębiorstwa podatnika, przekazanie następuje na cele niezwiązane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem i podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub części. W konsekwencji opodatkowaniu VAT podlega jedynie takie nieodpłatne przekazanie towarów należących do podatnika, które nie służy celom prowadzonego przedsiębiorstwa. W ocenie sądu gadżety reklamowe przekazywane kontrahentom oraz nagrody wydawane w ramach programu lojalnościowego warunku tego nie spełniają.
*   Wyrok WSA w Warszawie, z dnia 13 maja 2008 r. (sygn. I SA/Wa 422/08), w którym WSA w całości poparł argumentację zaprezentowaną przez WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 3 kwietnia 2007 r. (sygn. akt. I SA/Wr 152/07).
*   Wyrok NSA z dnia 13 maja 2008 r. (sygn. I FSK 800/07), w którym w ustnym uzasadnieniu NSA stanął na stanowisku, iż wykładnia gramatyczna obecnego art. 7 ust. 3 ustawy o VAT pozostaje w sprzeczności z postanowieniami Dyrektywy. W ocenie NSA nie można dokonywać prowspólnotowej wykładni przepisu w sytuacji, gdy byłoby to sprzeczne z ustawą o VAT z 2004r. Prowspólnotowa wykładnia może być dokonywana wówczas, kiedy przepis jest prawidłowo implementowany i gdy nie godzi to w interesy jednostki, która stosuje się do przepisu prawa krajowego w brzmieniu obowiązującym. ETS wielokrotnie wskazywał, że władze krajowe nie mogą powoływać się przeciw jednostkom na przepisy dyrektywy, której jeszcze nie implementowano. Dlatego zdaniem sądu prowspólnotowa wykładnia w tym przypadku godziłaby w wyrażoną w art. 217 Konstytucji RP zasadę wyłączności ustawowej w sprawach podatkowych. W tej sytuacji, w świetle art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT z 2004 r. nie stanowi dostawy towarów przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele wiążące się z tym przedsiębiorstwem, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów.
*   Wyrok WSA w Szczecinie z dnia 29 maja 2008 r. (sygn. akt. I SA/Sz 52/08), w którym w uzasadnieniu stwierdzono, iż przekazanie kontrahentom bez wynagrodzenia nagród rzeczowych jest w myśl art. 7 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r. przekazaniem towarów należących do przedsiębiorstwa na cel związany z działalnością tego przedsiębiorstwa. Sąd stanął na stanowisku, iż biorąc powyższe pod uwagę, nagrody dla kontrahentów nie stanowią dostawy towarów i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Po wyroku NSA z dnia 13 maja 2008 r. (I FSK 600/07) WSA w Szczecinie nie ma już wątpliwości, że kwestia interpretacji art. 7 ust. 2 ustawy o VAT została jednoznacznie wyjaśniona, bowiem NSA stwierdził, że „nie stanowi dostawy towarów przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele wiążące się z tym przedsiębiorstwem.
*   Wyrok NSA z dnia 25 czerwca 2008 r. (sygn. I FSK 743/08), w którym NSA stwierdził, że w świetle art. 7 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od 01 czerwca 2005 roku nie stanowi dostawy przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa, na cele wiążące się z tym przedsiębiorstwem, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów. W uzasadnieniu wyroku NSA uznał, że nic można czynić prowspólnotowej wykładni krajowych przepisów podatkowych, która prowadząc do wykładni contra legem tych przepisów poprzez rozszerzenie wynikającego z nich zakresu przedmiotowego opodatkowania (obowiązku podatkowego), godziłaby jednocześnie w wyrażoną w art. 217 Konstytucji RP zasadę wyłączności ustawowej w sprawach podatkowych, wymagającej jasnego i zrozumiałego dla adresatów, określenia tego zakresu w przepisie podatkowym rangi ustawowej. NSA potwierdził, że przedmiotu opodatkowania (czynności rodzących powstanie obowiązku podatkowego) nie można domniemywać i określać go w oparciu o stosowanie wykładni celowościowej lub prowspólnotowej, prowadzącej do rozszerzenia obowiązku podatkowego na czynności, które w świetle treści interpretowanych przepisów, nie są objęte takim obowiązkiem.
*   Wyrok WSA w Warszawie z dnia 20 sierpnia 2008 r. (sygn. III SA/Wa 539/08), w którym WSA nie podzielił argumentacji organów podatkowych, które wywodziły, że art. 7 ust. 2 ustawy o VAT dotyczy także przekazania towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem. Zdaniem WSA, stwierdzenie takie jest sprzeczne z literalnym brzmieniem art. 7 ust. 2, który jednoznacznie nawiązuje do przekazania na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego (podatnika) przedsiębiorstwem”. Ponadto, jeśli ratio legis tego przepisu byłoby objęcie zarówno przekazania towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, jak i na cele z nim niezwiązane, wówczas ustawodawca zrezygnowałby ze wskazania celu przekazania, odwołując się jedynie do samej czynności przekazania; cele bowiem ujęte jako „związane” i „niezwiązane” - czyli pozostałe, dopełniają do całości tak określony możliwy zbiór przekazań. Dodatkowo WSA uznał, że oparcie się na literalnej wykładni art. 7 ust. 2 ustawy o VAT nie sprawia, iż przepis ust. 3 tego artykułu przy zastosowaniu takiej wykładni statuuje wyłączenie z zakresu opodatkowania czynności, które nie podlegają opodatkowaniu. Zdaniem WSA nie można bowiem zgodzić się z poglądem organu, iż przekazanie drukowanych materiałów reklamowych lub próbek towarów zawsze będzie realizowało cele związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. W konsekwencji, WSA orzekł, że nieodpłatne przekazanie towaru pracownikom z tytułu uczestnictwa w programie lojalnościowym pozostaje w związku z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą więc nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 7 ustawy o VAT z 2004r.

Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że w świetle brzmienia przepisów art. 7 ustawy o VAT obowiązujących po 1 czerwca 2005 r. nieodpłatne wydanie wszelkiego rodzaju towarów, należących do przedsiębiorstwa Spółki na cele związane z prowadzeniem tego przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu VAT. W konsekwencji, w przypadku nieodpłatnego wydania tego typu towarów w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą (prowadzonym przedsiębiorstwem), w odniesieniu do których Spółka dokonała odliczenia VAT naliczonego w związku z ich nabyciem, Spółka nie będzie zobowiązana do naliczenia podatku VAT należnego w myśl art. 7 ust. 2 ustawy o VAT.

AD. 2

W ocenie Spółki ma ona prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów, będących przedmiotem nieodpłatnych przekazań, które zgodnie z wyżej reprezentowanym stanowiskiem Spółki nie podlegają opodatkowaniu VAT. W szczególności, w sytuacji, gdy Spółka nabywa różnego rodzaju towary i usługi, które są następnie nieodpłatnie wydawane ma ona prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy ich zakupie, gdyż nabyte towary i usługi służą Spółce do wykonywania czynności związanych z prowadzoną działalnością opodatkowaną VAT - niezbędnych do sprzedaży produktów alkoholowych na polskim rynku. Na przysługujące Spółce prawo do odliczenia nie ma wpływu zdaniem Spółki fakt, że nabyte towary będą w ramach działań promocyjno-marketingowych przekazane nieodpłatnie w sposób, który nie powoduje obowiązku rozpoznawania przy ich wydaniu obowiązku podatkowego w VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1. ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi służą do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Na gruncie powyższego przepisu, warunkiem zaistnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego jest istnienie związku towarów i usług obciążonych podatkiem naliczonym z wykonywanymi przez ich nabywcę (podatnika) czynnościami opodatkowanymi. Zdaniem Spółki fakt, że nieodpłatne wydawanie towarów w celach promocyjnych i reklamowych, nie jest (zgodnie z argumentacją przedstawioną w pierwszej części wniosku) czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT, nie powoduje, że można mówić o braku związku nabycia tych towarów z wykonywanymi przez ich nabywcę (podatnika) czynnościami opodatkowanymi.

Podstawową czynnością opodatkowaną wykonywaną przez Spółkę jest sprzedaż produktów alkoholowych. Nabycie towarów, które są wydawane w ramach akcji promocyjno- marketingowych, jest niezaprzeczalnie pośrednio związane z tą czynnością. Nieodpłatne wydania będące przedmiotem niniejszego wniosku, służą intensyfikacji działalności opodatkowanej VAT poprzez powiększanie ilości nabywców sprzedawanych przez Spółkę alkoholi. Prowadzenie akcji promocyjno-marketingowych (na które składają się m.in. nieodpłatne przekazania towarów) jest w gospodarce wolnorynkowej wręcz niezbędnym elementem aktywności gospodarczej Spółki. Stąd, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Spółka ma prawo do odliczenia VAT przy nabyciu towarów i usług, wydawanych nieodpłatnie w ramach prowadzonych działań promocyjno-marketingowych.

Spółka pragnie zwrócić uwagę, iż przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie precyzuje sposobu powiązania, jaki musi wystąpić pomiędzy towarami i usługami obciążonymi naliczonym VAT a realizowanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi, by znalazł on zastosowanie (by wystąpiło prawo do odliczenia naliczonego VAT). W szczególności, w swym literalnym brzmieniu przepis nie zawęża prawa do odliczenia do przypadków, w których związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi jest bezpośredni.

Mając na uwagę powyższe, Spółka jest zdania, iż prawo do odliczenia naliczonego VAT przysługuje również w przypadku zakupu towarów i usług stanowiących tzw. koszty pośrednie, które w sposób bezpośredni nie wiążą się z żadną czynnością opodatkowaną dokonywaną przez podatnika bądź też wiążą się z czynnością, która sama w sobie nie podlega opodatkowaniu, pod warunkiem, że w bardziej ogólnej perspektywie, towary i usługi te są niezbędne dla prowadzenia przez podatnika jego działalności gospodarczej. W takim bowiem wypadku, dany koszt i związany z nim podatek, pomimo braku bezpośredniego związku z czynnością opodatkowaną (np. sprzedażą produktów alkoholowych) stanowi koszt działalności podatnika a zarazem element cenotwórczy jego towarów lub usług, który zwiększy podstawę opodatkowania i kwotę wykazanego przez niego podatku należnego. Kwestionowanie takiego sposobu rozumowania powodowałoby, że np. VAT naliczony przy zakupie energii elektrycznej zużytej do oświetlenia sali spotkań w Spółce służącej do spotkań z potencjalnymi klientami lub do spotkań wewnętrznych działu marketingu, nie mógłby być odliczamy, gdyż nie są to czynności podlegające opodatkowaniu VAT. Takie stanowisko jest zdaniem Spółki oczywiście niedopuszczalne.

Reasumując, w ocenie Spółki uznanie, iż zakup towarów przekazywanych następnie nieodpłatnie w ramach działań reklamowych i promocyjnych związany jest jedynie z czynnościami nieodpłatnymi oznaczałoby pominięcie w analizie podatkowej niezwykle istotnego faktu, iż wydatki te stanowią element działań marketingowych Spółki, a więc stanowią składnik zespołu czynności dokonywanych przez Spółkę w celu maksymalizacjj wolumenu obrotu opodatkowanego VAT. Spółka pragnie zwrócić uwagę, iż celem nieodpłatnego przekazania towarów nie jest samo przysporzenie na rzecz obdarowanych, ale zwiększenie poprzez to przysporzenie ilości sprzedawanych produktów. Tym samym istnieje związek pomiędzy zakupem analizowanych towarów, będących następnie przedmiotem nieodpłatnego przekazania na rzecz hurtowników i klientów indywidualnych w ramach akcji promocyjnych, z realizowanymi przez Spółkę czynnościami opodatkowanymi. Związek ten może być określany mianem „pośredniego”, gdyż towary i usługi te nie są przedmiotem sprzedaży (a tym samym - bezpośrednim źródłem VAT należnego), lecz jest on nierozerwalny i w analizowanej sytuacji - bezsprzeczny. Ponadto podkreślenia wymaga, iż w celu pełnej realizacji wykształconej na gruncie orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: ETS) tzw. zasady neutralności VAT, określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo do odliczenia naliczonego VAT powinno się pojmować w sposób jak najszerszy tak, by prawo to mogło znaleźć zastosowanie zarówno w odniesieniu do nabycia towarów i usług, których związek z realizowanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi ma charakter bezpośredni (jak np. towary handlowe), jak również, gdy towary i usługi są pośrednio związane z tymi czynnościami.

W ocenie Spółki, nie może ulegać wątpliwości, iż przy dokonywaniu wykładni przepisów prawa, organy podatkowe powinny mieć na uwadze dotychczasowe orzecznictwo ETS ukształtowane na tle prawa wspólnotowego. W opinii Spółki, wykładnia prowspólnotowa ma na celu uzupełnienie zasady bezpośredniego wpływu przepisów prawa wspólnotowego w zakresie celów wyznaczonych przez te przepisy. Obowiązek tego rodzaju wykładni wynika z art. 10 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską, zgodnie z którym „Państwa Członkowskie podejmą wszelkie właściwe środki o charakterze ogólnym lub szczegółowym w celu zapewnienia realizacji zobowiązań wynikających z niniejszego Traktatu lub z działalności podejmowanej przez instytucje Wspólnoty, jak również z orzecznictwa ETS (np. w wyrokach w sprawach C-32/74 i C-1 11/75).

Kwestia prawa do odliczenia naliczonego VAT w przypadku towarów i usług, które charakteryzują się pośrednim związkiem z realizowanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi była przedmiotem orzeczeń ETS m.in. w następujących sprawach:

*   w wyroku w sprawie C-465/03 ETS stwierdził, iż zgodnie z brzmieniem art. 17 (1) i (2) VI Dyrektywy, Kretztechnik przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT obciążającego wydatki poniesione przez tę spółkę w związku z różnymi świadczeniami wykonywanymi na jej rzecz w ramach przeprowadzonej przez nią emisji akcji”. ETS uznał, iż pomimo tego, że emisja akcji jest czynnością, która nie podlega opodatkowaniu VAT, podatek naliczony bezpośrednio związany z tą emisją podlega odliczeniu, jako że ma ona zapewnić finansowanie dla dalszej działalności podatnika, co ma związek z wykonywanymi przez tego podatnika czynnościami opodatkowanymi.

*   W wyroku w sprawie C-408/98 ETS stwierdził, że jeśli różnorodne usługi nabywane przez zbywcę w celu dokonania zbycia całości aktywów lub ich części mają bezpośredni związek z wyraźnie wyodrębnioną częścią jego działalności gospodarczej, tak iż koszty tych usług stanowią element kosztów ogólnych tej części działalności, a wszystkie transakcje związane z tą częścią jego działalności podlegają VAT, może on odliczyć całość VAT naliczonego na poniesionych przez siebie kosztach nabycia usług”. W wyroku tym ETS uznał; iż podatek naliczony bezpośrednio związany ze zbyciem części aktywów przedsiębiorstwa, będącej czynnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT podlega odliczeniu.

Spółka pragnie zaznaczyć, iż przytoczone powyżej wyroki ETS, dotyczące interpretacji art. 17 (2) VI Dyrektywy (przepisu mającego zasadniczo identyczne brzmienie, co art. 86 ust. 1 ustawy o VAT), oparte były na zbliżonym stanie faktycznym do tego, który dotyczy Spółki (w obu przypadkach kwestią sporną było prawo do odliczenia VAT naliczonego od zakupu towarów i usług jedynie pośrednio związanych z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT).

Spółka pragnie także zwrócić uwagę, iż kwestia odliczenia VAT naliczonego w związku z nabyciem towarów, będących następnie przedmiotem nieodpłatnego przekazania na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem była przedmiotem rozstrzygnięcia polskich sądów administracyjnych. W szczególności:

*   WSA w Warszawie, w wyroku z dnia 13 maja 2008 r. (sygn. I SA/Wa 422/08) stwierdził, iż okoliczność, że przekazywane przez podatnika nieodpłatnie towary zgodnie z dosłownym brzmieniem art. 7 ust. 2 ustawy o VAT nie podlegają opodatkowaniu nie pozbawia podatnika uprawnienia do odliczenia od podatku należnego podatku naliczonego przy nabyciu przekazywanych towarów.

Określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego należy wiązać z towarami i usługami nabywanymi w celu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem chodzi tutaj o zakupy towarów, które przez podatnika w stanie przetworzonym lub nieprzetworzonym są odsprzedawane, a także o towary i usługi, które służą wykonywaniu działalności, jednakże nie wchodzą bezpośrednio do substancji wytwarzanych przez podatnika towarów i usług np. różne wydatki kosztowe o charakterze ogólnym - najem pomieszczeń biurowych, obsługa prawna, usługi biurowe porządkowe itp. Zdaniem Sądu, do tego rodzaju wydatków zaliczają się także wydatki na towary, które następnie w formie prezentów przekazywane są różnym podmiotom w ramach prowadzonej akcji promocyjnej. Inaczej rzecz ujmując, wydatki te mają na celu generowanie sprzedaży opodatkowanej, a zatem w związku z tymi wydatkami podatnik ma prawo do określonego w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawa do odliczenia podatku naliczonego.

*   Podobne stanowisko zajął WSA w Warszawie w wyroku z dnia 13 lipca 2007 r. (sygn. III SA/Wa 3537/06), w którym WSA stwierdził, iż nieodpłatne przekazanie gminie infrastruktury towarzyszącej (drogi dojazdowej lub wiaduktu do centrum handlowego) nie powoduje obowiązku naliczenia należnego VAT, gdyż jest to czynność związaną z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem.

Jednocześnie, niepodleganie VAT nie oznacza, że podatnik nie może odliczyć nieodpłatnego przekazania w związku z prowadzonym przedsiębiorstwem, naliczonego przy zakupach z tym związanych, gdyż wyłączenie z opodatkowania VAT nie stawia podatnika w sytuacji ostatecznego konsumenta.

*   Powyższe podejście potwierdzone zostało również w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 lipca 2007 r. (sygn. III SA/Wa 1255/07), a także w wyroku z dnia 14 sierpnia 2007 r. (sygn. III SA/Wa 1444/07), w którym sąd wskazał dodatkowo, iż określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego należy wiązać z towarami i usługami nabywanymi w celu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem chodzi tutaj o zakupy towarów, które przez podatnika w stanie przetworzonym lub nieprzetworzonym są odsprzedawane, a także o towary i usługi, które służą wykonywaniu działalności, jednakże nie wchodzą bezpośrednio do substancji wytwarzanych przez podatnika towarów i usług np. różne wydatki kosztowe o charakterze ogólnym - najem pomieszczeń biurowych, obsługa prawna, usługi biurowe porządkowe itp. Zdaniem Sądu do tego rodzaju wydatków zaliczają się także wydatki na towary, które następnie w formie prezentów przekazywane są różnym podmiotom w ramach prowadzonej akcji promocyjnej. Cel promocji, jakim jest zachęcanie nabywców do kupowania wyrobów podatnika przesądza o tym, że wydatki te ponoszone są w celu związanym ze sprzedażą opodatkowaną. Inaczej rzecz ujmując, wydatki te mają na celu generowanie sprzedaży opodatkowanej, a zatem w związku z tymi wydatkami podatnik ma prawo do określonego w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawa do odliczenia podatku naliczonego. Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 maja 2008 r. (sygn. akt I FSK 600/07) oraz w następstwie tego wyroku Wojewódzkie Sądy Administracyjne we Wrocławiu (wyrok z dnia z dnia 20 maja 2008 r., sygn. akt. I SA/Wr 126/08) i Szczecinie (wyrok z dnia 29 maja 2008 r., sygn. akt. I SA/Sz 52/08). Stanowisko Spółki jest również podzielane w praktyce polskich organów podatkowych. Spółka pragnie przytoczyć pismo Naczelnika DUS z dnia 12 października 2006 r. (sygn. PPII/443/11398/55750/06), w którym organ ten w odniesieniu do organizowanych przez podatnika nieodpłatnych przewozów pracowniczych uznał, iż „w przedmiotowej sprawie organizowanie transportu pracownikom nie stanowi odpłatnego świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednoczesnym istnieniem prawa podatnika do obniżenia kwoty należnego podatku od towarów i usług o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT.

Spółka stoi zatem na stanowisku, że posiada ona prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług, które są następnie przedmiotem nieodpłatnych przekazań na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem.

W dniu 19 marca 2009 r. wydana została interpretacja indywidualna nr IPPP2/443-1865/08-3/MK, w której stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku uznane zostało za nieprawidłowe. W interpretacji stwierdzono, że w przypadku:

*   przekazania wyrobów alkoholowych kontrahentom w celach promocyjnych dla rozwijania kanałów dla tych wyrobów i zwiększenia obrotów Spółki,
*   organizowania promocji polegających na nieodpłatnym wydaniu dodatkowo kilku butelek alkoholu przy zakupie określonej ilości alkoholu,
*   przekazania wyrobów alkoholowych w ramach prezentów świątecznych dla pracowników podmiotom współpracujących ze Spółką,
*   przekazania gadżetów i materiałów reklamowych opatrzonych logiem marek wyrobów alkoholowych, których dystrybutorem jest Spółka, również w miejscach i na zasadach, gdzie pozwala na to ustawa o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi

mamy do czynienia z nieodpłatnym przekazaniem, które stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, (o ile przy ich nabyciu Spółka miała prawo do odliczenia podatku naliczonego) i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W odniesieniu do prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem przekazanych nieodpłatnie ww. towarów prawo do odliczenia przysługuje, w takiej części w jakiej zakupione towarów są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Odrębnym zagadnieniem jest natomiast:

*   organizowanie degustacji alkoholu wewnątrz pomieszczeń hurtowni, wydzielonych stoisk lub punktów prowadzących wyłącznie sprzedaż napojów alkoholowych oraz na terenie punktów prowadzących sprzedaż napojów alkoholowych przeznaczonych do spożycia w miejscu sprzedaży,
*   przekazaniu wyrobów alkoholowych w celach degustacji potencjalnym nabywcom hurtowym.

Zgodnie z wcześniej cytowanym art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu tylko zużycie na rzecz podmiotów wymienionych w ww. przepisie. Nie podlegają zatem opodatkowaniu nieodpłatne czynności zużycia towarów na cele reprezentacji i reklamy w ramach działalności przedsiębiorstwa, w przypadku, gdy beneficjentem jest kontrahent przedsiębiorcy – osoba trzecia, nie będąca pracownikiem, udziałowcem ani inną osobą, która została określona w tym przepisie. Stwierdzić przy tym należy, iż prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikowi zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Pismem z dnia 07 kwietnia 2009r. (data wpływu 10 kwietnia 2009r.) Strona wezwała Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie do usunięcia naruszenia prawa wynikającego z wydania interpretacji indywidualnej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, w piśmie znak IPPP2/443-1865/08-4/MK z dnia 27 kwietnia 2009r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie stwierdził podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W dniu 29 maja 2009r. (data wpływu 01 czerwca 2009r.) Spółka wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, za pośrednictwem tut. Organu, skargę na interpretację indywidualną z dnia 19 marca 2009 r. znak IPPP2/443-1865/08-3/MK.

WSA w Warszawie w wyroku z dnia 10 listopada 2009r., sygn. akt III SA/Wa 1119/09 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną i stwierdził, iż skarga jest zasadna. W orzeczeniu napisano, że kwestia nieodpłatnego przekazania towarów została uregulowana w treści art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. I tak, zgodnie z art. 7 ust. 2, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny - jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części. Stosownie zaś do art. 7 ust. 3, przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Zaznaczenia wymaga, że przepis art. 7 ust. 3 ustawy o VAT z dniem 1 czerwca 2005 r. został zmieniony na skutek nowelizacji ustawy o VAT, dokonanej ustawą z dnia 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 90, poz. 756), który przed nowelizacją stanowił, że przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli ich przekazanie (wręczenie) wiązało się bezpośrednio z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. Zmiana, o której mowa wyżej, w istotny sposób wpłynęła na wykładnię normy ust. 2 art. 7 ustawy o VAT, której odczytywanie w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 maja 2005 r. następowało przez pryzmat art. 7 ust. 3 z uwzględnieniem prowspólnotowej wykładni tego unormowania.

Wykładnia art. 7 ust. 3 obowiązującego przed nowelizacją była przedmiotem rozważań sądów administracyjnych, które uznały, że w świetle art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 31 maja 2005 r., przez dostawę towarów należało rozumieć również przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele wiążące się z tym przedsiębiorstwem, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów. Bezpośrednie powiązanie określonej czynności (przekazania wymienionych towarów) z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem, czyli celami działalności gospodarczej podatnika prowadziło do przyjęcia takiej wykładni wymienionych przepisów art. 7 ust. 2 i 3, która z jednej strony pozostawała w zgodzie z prawem wspólnotowym (art. 5 ust. 6 Szóstej Dyrektywy, obecnie art. 16 Dyrektywy Rady 2006/11 2/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej), czyli była wykładnią prowspólnotową, a z drugiej - nie pozostawała w sprzeczności z gramatycznym brzmieniem tych przepisów, a więc nie prowadziła do rezultatów sprzecznych z efektami wykładni językowej, czyli do niedopuszczalnej wykładni contra legem. Jednak taka wykładnia, wskazująca, że czynności, do których odwoływał się art. 7 ust. 3 (w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 czerwca 2005 r.), mieściły się w zakresie przedmiotowym ust. 2 tego artykułu, była możliwa tylko przy brzmieniu ust. 3 odwołującego się w końcowym fragmencie - podobnie jak art. 5 ust. 6 Szóstej Dyrektywy (obecnie art. 16 Dyrektywy 2006/1 I2NyE) - do bezpośredniego związku tych czynności z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem (w Szóstej Dyrektywie - z celami działalności podatnika, a w Dyrektywie 2006/1 12JWE - z celami działalności przedsiębiorstwa podatnika), który to fragment uzasadniał przyjęcie poglądu, że spójna wykładnia tych przepisów wskazuje, że zakres przedmiotowy, do którego odnosiły się te przepisy, obejmował przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane i niezwiązane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem.

W stanie prawnym obowiązującym od 1 czerwca 2005 r., a więc na skutek nowelizacji ustawy o VAT, w świetle art. 7 ust. 2 i ust. 3 w związku z art. 5 ust. 6 Szóstej Dyrektywy (obecnie art. 16 Dyrektywy 2006/1 12/WE), nastąpiło zawężenie zakresu przedmiotowego opodatkowania w porównaniu do unormowań wspólnotowych, których celem było objęcie opodatkowaniem również nieodpłatnych przekazań towarów, które związane były z prowadzonym przedsiębiorstwem.

Z literalnego brzmienia części wstępnej art. 7 ust. 2 ustawy o VAT wynika, że odnosi się on do takiego przekazania towarów, które nastąpiło wyłącznie na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem, co oznacza, że przepis ten wyłącza spod opodatkowania takie nieodpłatne przekazanie towarów, które zostało dokonane na cele związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika.

Sąd nie podziela argumentacji organu podatkowego, że w oparciu o przepisy ustawy o VAT w powiązaniu z regulacją wspólnotową, w sytuacji, gdy Wnioskodawcy przysługiwało przy nabyciu lub wyprodukowaniu przedmiotowych towarów prawo do całkowitego lub częściowego odliczenia podatku naliczonego, to wówczas takie nieodpłatne przekazanie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Organ podatkowy odwołał się do przepisów art. 5 ust. 6 Szóstej Dyrektywy i art. 16 Dyrektywy 2006/11 2/WE stwierdzając, że swoją dyspozycją obejmują one każde nieodpłatne zbycie towarów, zarówno do celów innych niż prowadzona działalność gospodarcza, jak i do celów tej działalności i uznał, iż dokonana interpretacja przepisów krajowych zgodna jest z celami powołanych Dyrektyw.

Art. 5 ust. 6 Szóstej Dyrektywy (obecnie art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE) stanowi, iż wykorzystanie przez podatnika towarów stanowiących część majątku jego przedsiębiorstwa do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników, które przekazuje nieodpłatnie lub, w ujęciu ogólnym, które przeznacza do celów innych niż prowadzona przez niego działalność, gdy VAT od powyższych towarów lub ich części podlegał w całości lub w części odliczeniu, jest uznawane za odpłatną dostawę towarów. Za odpłatną dostawę towarów nie uznaje się jednakże wykorzystania do celów działalności przedsiębiorstwa podatnika towarów stanowiących prezenty o niskiej wartości i próbki.

Analiza treści powołanego przepisu wspólnotowego w zestawieniu z przepisem art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, prowadzi do wniosku, że ustawodawca krajowy uzależnił powstanie obowiązku podatkowego od oceny, czy nieodpłatne przekazanie towarów jest lub nie jest związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. Tymczasem zależność taka z punktu widzenia przepisów unijnych (z wyłączeniem prezentów o niskiej wartości i próbek), jest prawnie nieistotna. Przepisy ustawy krajowej są więc bardziej liberalne, ponieważ nie traktują nieodpłatnego przekazania towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem jako opodatkowanej dostawy, Dyrektywa zaś wskazuje na powinność opodatkowania takiej czynności. Oznacza to, iż wspomnianą nowelizacją dokonano wadliwej implementacji przepisów wspólnotowych na skutek odstąpienia od brzmienia zdania drugiego art. 5 ust. 6 Szóstej Dyrektywy (obecnie art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE).

Transpozycja dyrektywy do prawa krajowego powinna być dokonana w sposób zgodny z przepisami Konstytucji, w wypadku obowiązków podatkowych w szczególności z art. 217. Nie może bowiem być stosowana taka wykładnia prawa krajowego, która będzie prowadziła do nakładania na podatnika obowiązków niewyrażonych wprost w prawie krajowym. Przedmiotu opodatkowania (czynności rodzących powstanie obowiązku podatkowego) nie można bowiem domniemywać i określać w oparciu o stosowanie wykładni celowościowej lub prowspólnotowej, prowadzącej do rozszerzenia obowiązku podatkowego na czynności, które w świetle treści interpretowanych przepisów nie są objęte takim obowiązkiem.

W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 czerwca 2005 r. wykładnia przepisów art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług, pozwalająca w zgodzie z art. 5 ust. 6 Szóstej Dyrektywy (art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE) na opodatkowanie przekazywanych towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, musi zostać uznana za niedopuszczalną wykładnię contra legem, naruszającą przy tym art. 217 i art. 2 Konstytucji. Sąd administracyjny, jako sąd europejski zobowiązany do dokonywania wykładni prowspólnotowej przepisów prawa podatkowego, winien jej dokonywać tak dalece, jak to jest możliwe, aby osiągnąć wymagany dyrektywą stan rzeczy (prawny, gospodarczy, społeczny), jednak rezultaty tej wykładni - przez rozszerzenie zakresu obowiązku podatkowego poza granice zakreślone przepisami krajowych ustaw podatkowych - nie mogą naruszać zasad wynikających z obowiązujących przepisów Konstytucji, godząc w prawa podatników.

W sytuacji zatem wadliwej implementacji art. 5 ust. 6 Szóstej Dyrektywy (art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE) w ramach regulacji zawartej w art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, brak jest podstaw do dokonywania wykładni w sposób odpowiadający treści powołanej regulacji Dyrektywy. Podkreślić w tym miejscu należy, iż na Polsce jako państwie członkowskim ciąży obowiązek właściwej implementacji przepisów wspólnotowych, a co za tym idzie, jeżeli implementacja okazała się nieprecyzyjna, nie jest możliwe wyciąganie z tego negatywnych konsekwencji dla podatnika z uwagi na celowość Dyrektywy.

Na akceptację zasługuje stanowisko Wnioskodawcy, iż przekazania towarów opisane w stanie faktycznym sprawy, dokonywane w ramach akcji reklamowych i promocyjnych, pozostają w związku z jego przedsiębiorstwem. W sytuacji bowiem, gdy przedmiotem prowadzonej działalności jest sprzedaż towarów, rzeczą oczywistą jest, że działania reklamowe, wpływające na zwiększenie obrotu, pozostają w związku z zakresem prowadzonej działalności gospodarczej.

Sąd stwierdził, że w myśl art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005 r., nie stanowi dostawy towarów przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do przedsiębiorstwa w ramach akcji promocyjno-reklamowych, na cele wiążące się z tym przedsiębiorstwem, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów. Dokonana przez organ podatkowy interpretacja, że co do zasady każde nieodpłatne przekazanie towarów należących do przedsiębiorstwa, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów, jest w analizowanym stanie prawnym nieprawidłowa. Nieodpłatnego przekazania towarów na cele związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem, nie można zaliczyć do zakresu objętego art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym po dniu 1 czerwca 2005r.

Od powyższego wyroku Organ podatkowy wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z dnia 25.02.2011 r. sygn. akt I FSK 267/10 oddalił skargę kasacyjną, wniesioną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie. NSA orzekł, że przekazanie po dniu 1 czerwca 2005 r. przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem nie stanowi dostawy towarów w świetle art. 7 ust. 2 i 3 u.p.t.u., nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów.

W dniu 13.04.2011 r. do tut. organu wpłynął prawomocny wyrok WSA w Warszawie z dnia 10.11.2009 r. sygn. III SA/Wa 1119/09 uchylający ww. interpretację, w którym Sąd poparł stanowisko Spółki przedstawione w ww. wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego biorąc pod uwagę rozstrzygnięcia zawarte w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 listopada 2009r. sygn. akt III SA/Wa 1119/09 i Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 lutego 2011r. sygn. akt I FSK 267/10 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie opodatkowania czynności nieodpłatnego przekazywania towarów i prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich zakupem uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.