Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-969/11/AŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-01-27
Teza: skutki podatkowe sprzedaży przez spadkobiercę wywłaszczonej nieruchomości
Słowa kluczowe: nieruchomości; spadkobiercy; wywłaszczenie; zwrot
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2011 r. (data wpływu do tut. Biura – 25 października 2011 r.), uzupełnionym w dniach 21 i 30 grudnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości uprzednio wywłaszczonej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 października 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości uprzednio wywłaszczonej. Jako, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z dnia 19 grudnia 2011 r. znak: IBPB II/1/436-454/11/AŻ oraz IBPB II/1/415-969/11/AŻ wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Wniosek uzupełniono w dniu 21 grudnia 2011 r. (uiszczenie opłaty) oraz 30 grudnia 2011 r. (pozostałe braki formalne).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Skarb Państwa wywłaszczył dziadka Wnioskodawczyni z posiadanych gruntów aktem notarialnym umowy kupna - sprzedaży z 1986 r. Zgodnie z dokumentacją przedmiotowe grunty niezbędne były Skarbowi Państwa pod budownictwo wielorodzinne. Dziadek Wnioskodawczyni zmarł w 2004 r. Postępowanie spadkowe zostało przeprowadzone w 2005 r. Spadkobiercami zostało dwóch synów spadkodawcy (ojciec Wnioskodawczyni i brat ojca), dziedziczących po ½ części każdy. Ojciec Wnioskodawczyni zmarł w dniu 18 stycznia 2007 r. Postępowanie spadkowe zostało przeprowadzone w dniu 24 października 2007 r.; spadek nabyli - żona spadkodawcy oraz jego syn i córka (Wnioskodawczyni) po 1/3 części każdy. Do 2010 r. Wnioskodawczyni nie posiadała wiedzy, że można wystąpić o zwrot wywłaszczonej nieruchomości niewykorzystanej zgodnie z pierwotnym celem. W marcu 2010 r. Wnioskodawczyni wraz z innymi spadkobiercami wystąpiła z roszczeniem o zwrot części niewykorzystanych gruntów. Prawomocną decyzją Starosty z dnia 20 czerwca 2011 r. orzeczono o zwrocie części wywłaszczonej i niewykorzystanej nieruchomości pod warunkiem zwrotu na rzecz Gminy zwaloryzowanego odszkodowania za zwróconą nieruchomość. W sierpniu 2011 r. nastąpił zwrot zwaloryzowanego odszkodowania oraz sprzedaż ww. gruntów (nieruchomości).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, iż w zawartej przez jej dziadka umowie kupna - sprzedaży (w formie aktu notarialnego) jest napisane „(\`(...)\`) w oparciu o art. 8 ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości (Dz. U. 22, poz. 99) sprzedaję Skarbowi Państwa nieruchomość opisaną wcześniej”. W akcie notarialnym nie został wskazany cel zakupu nieruchomości przez Skarb Państwa, jednakże Starosta w treści uzasadnienia swojej decyzji o zwrocie nieruchomości wskazuje, że „(\`(...)\`) zgodnie z dokumentacją znajdującą się w aktach sprawy nieruchomość niezbędna była Skarbowi Państwa pod budownictwo wielorodzinne”.

Wnioskodawczyni wskazała również, iż na decyzji Starosty dotyczącej zwrotu nieruchomości widnieje pieczęć o treści „(\`(...)\`) decyzja niniejsza jest ostateczna i wykonalna z dniem 12 lipca 2011 r. (\`(...)\`)”.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawczyni ma zgłosić otrzymany spadek, a jeżeli tak, to w którym urzędzie skarbowym i na jakim formularzu?
2.  Czy od otrzymanego spadku należy zapłacić podatek?
3.  Czy Wnioskodawczyni ma zapłacić podatek od sprzedaży przedmiotowych gruntów, a jeżeli tak, to w którym urzędzie i od jakiej wartości (czy od ceny sprzedaży czy też od różnicy ceny sprzedaży i zapłaconego zwaloryzowanego odszkodowania)?

Wnioskodawczyni uważa, iż w związku z zaistniałą sytuacją nie musi zgłaszać otrzymanego spadku i płacić podatku ponieważ na rozprawie spadkowej po ojcu sędzia poinformował spadkobierców, że postanowienie obejmuje wszystkie stany z przeszłości, jak i te, które w przyszłości mogą być ujawnione, a o których w tym momencie nie było wiadomo.

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie musi ona również płacić podatku od sprzedaży przedmiotowych gruntów, gdyż jest to restytucja czyli przywrócenie stanu sprzed wywłaszczenia.

Na tle zaistniałego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych w przedmiocie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości uprzednio wywłaszczonej. W zakresie podatku od spadków i darowizn wydano odrębną interpretację znak: IBPB II/1/436-454/11/AŻ.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

*   nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
*   spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
*   prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że aby sprzedaż nieruchomości lub jej części (lub udziału w nieruchomości) nie stanowiła w ogóle źródła przychodu, to sprzedaż ta winna nastąpić po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Skarb Państwa wywłaszczył dziadka Wnioskodawczyni z posiadanych gruntów aktem notarialnym umowy kupna-sprzedaży z 1986 r. W akcie notarialnym powołany został art. 8 ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości (Dz. U. Nr 22, poz. 99). Dziadek Wnioskodawczyni zmarł w 2004 r. Postępowanie spadkowe zostało przeprowadzone w 2005 r. Spadkobiercami zostało dwóch synów spadkodawcy (ojciec Wnioskodawczyni i jego brat), dziedziczących po ½ części każdy. Ojciec Wnioskodawczyni zmarł w dniu 18 stycznia 2007 r. Postępowanie spadkowe zostało przeprowadzone w 2007 r.; spadek nabyli - żona spadkodawcy oraz jego syn i córka (Wnioskodawczyni) po 1/3 części każdy. W marcu 2010 r. Wnioskodawczyni wraz z innymi spadkobiercami wystąpiła z roszczeniem o zwrot części niewykorzystanych gruntów. Prawomocną decyzją z dnia 12 lipca 2011 r. orzeczono o zwrocie części wywłaszczonej i niewykorzystanej nieruchomości. Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, iż nie musi płacić podatku od sprzedaży przedmiotowych gruntów, gdyż jest to restytucja czyli przywrócenie stanu sprzed wywłaszczenia.

Wywłaszczenie nieruchomości jest instytucją, za pomocą której państwo wkracza w sferę indywidualnych praw obywateli dla osiągnięcia celów o szczególnej doniosłości publicznej. Ustawodawca regulujący instytucję wywłaszczenia nieruchomości ustanowił równocześnie gwarancję, że wywłaszczona nieruchomość będzie wykorzystywana wyłącznie zgodnie z celem, na który dokonano wywłaszczenia. Gwarancją tą jest instytucja zwrotu nieruchomości, jeżeli nieruchomość stała się zbędna z punktu widzenia celu, na który dokonano wywłaszczenia. Celem tej gwarancji jest przywrócenie stanu stosunków własnościowych panujących przed wywłaszczeniem.

Stosownie art. 136 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.) poprzedni właściciel lub jego spadkobierca mogą żądać zwrotu wywłaszczonej nieruchomości lub jej części, jeżeli stała się ona zbędna na cel określony w decyzji o wywłaszczeniu.

W myśl art. 140 ust. 1 ww. ustawy w razie zwrotu wywłaszczonej nieruchomości poprzedni właściciel lub jego spadkobierca zwraca Skarbowi Państwa lub właściwej jednostce samorządu terytorialnego, w zależności od tego, kto jest właścicielem nieruchomości w dniu zwrotu, ustalone w decyzji odszkodowanie, a także nieruchomość zamienną, jeżeli była przyznana w ramach odszkodowania.

Zgodnie z ust. 2 cytowanego wyżej artykułu odszkodowanie pieniężne podlega waloryzacji, z tym że jego wysokość po waloryzacji, z zastrzeżeniem art. 217 ust. 2, nie może być wyższa niż wartość rynkowa nieruchomości w dniu zwrotu, a jeżeli ze względu na rodzaj nieruchomości nie można określić jej wartości rynkowej, nie może być wyższa niż jej wartość odtworzeniowa.

Zaznaczyć należy, iż powołane powyżej przepisy – stosownie do treści art. 216 ust. 2 pkt 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami – stosuje się do ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami wywłaszczeniu nieruchomości (t.j. Dz. U. z 1991 r. Nr 30, poz. 127 ze zm.)

Decyzja o zwrocie nieruchomości pełni funkcję restytucyjną, przywraca bowiem prawo własności nieruchomości. Przywrócenie prawa własności nieruchomości następuje jej poprzedniemu właścicielowi lub jego następcom prawnym. Decyzja ta jest więc zdarzeniem prawnym zmieniającym podmiotową stronę stosunku prawnorzeczowego odnośnie zwracanej nieruchomości. Decyzja ta jest środkiem prawnym, który usuwa skutki pewnego zdarzenia prawnego, w tym przypadku wywłaszczenia, doprowadzając do takiego stanu, jakby wywłaszczenia nie było, co oznacza, że w sensie prawnym, w dniu śmierci, spadkodawca dysponował nieruchomością, był jej właścicielem. Innymi słowy w przypadku zwrotu nieruchomości nie mamy więc do czynienia z kreowaniem prawa własności tylko z jego przywróceniem. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie nie można mówić o przeniesieniu prawa własności na zasadach ogólnych wynikających z przepisów o charakterze cywilnoprawnym, ale jedynie o restytucji (przywróceniu) stanu sprzed wywłaszczenia.

Wobec powyższego oddanie nieruchomości uprzednio wywłaszczonej z uwagi na to, iż nie została ona wykorzystana na cel, na który dokonano wywłaszczenia należy traktować jako swoistą restytucję stosunków własnościowych sprzed wywłaszczenia. Ponieważ zaś prawo do zwrotu wywłaszczonej nieruchomości znajduje swe źródło w nabyciu spadku zatem datą nabycia przez Wnioskodawczynię zwróconej nieruchomości (udziału w niej) jest data nabycia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy (jej ojca). Gdyby bowiem wywłaszczenie nieruchomości nie miało miejsca na dzień śmierci spadkodawca (ojciec Wnioskodawczyni) mógłby dysponować nieruchomością (udziałem w niej), mógłby posiadać tę nieruchomość (udział w niej). Ojciec Wnioskodawczyni zmarł w 2007 r. zatem, jako że nie upłynął jeszcze pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpłatne zbycie przedmiotowej nieruchomości stanowi źródło przychodu i w świetle obowiązujących uregulowań dochód uzyskany z tego tytułu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawczyni, w którym wyklucza ona konieczność uiszczenia podatku z tytułu sprzedaży przedmiotowych gruntów, z uwagi na restytucję czyli przywrócenie stanu sprzed wywłaszczenia, jest zupełnie niewłaściwe. Restytucja nie jest nabyciem własności a jedynie przywróceniem stosunków majątkowych panujących przed wywłaszczeniem. Przychód ze sprzedaży nie wystąpiłby zatem jedynie wówczas, gdyby od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie przez Wnioskodawczynię sprzedawanej nieruchomości – w przedmiotowej sprawie moment nabycia jest określony datą śmierci spadkodawcy, po którym Wnioskodawczyni dziedziczy – do dnia jej sprzedaży upłynęło 5 lat. Skoro w zaistniałym stanie faktycznym nabycie przez Wnioskodawczynię nastąpiło w 2007 r. (tj. w dacie śmierci ojca, wcześniej bowiem - zgodnie z instytucją restytucji - właścicielem nieruchomości był jej ojciec) a sprzedaż nastąpiła w 2011 r. - nie upłynął zatem 5 letni okres liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie. Tym samym odpłatne zbycie nieruchomości stanowi w przedstawionym stanie faktycznym dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 r. Jednakże w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 01 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W opisanym stanie faktycznym nabycie miało miejsce - jak wyżej wykazano – w 2007 r., a zatem do dochodu uzyskanego ze zbycia (sprzedaży) określonego we wniosku zastosowanie będą miały uregulowania ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 01 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 01 stycznia 2009 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z treścią art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (\`(...)\`) - art. 19 ust. 1 ww. ustawy.

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ww. ustawy).

Wysokość nakładów, o których mowa w art. 22 ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2008r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2.  lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4.  prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

\-jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

W zaistniałym stanie faktycznym przedmiotem sprzedaży były grunty zatem wskazane zwolnienie nie znajdzie zastosowania.

Reasumując, stwierdzić należy, iż jako że sprzedaż nieruchomości w 2011 r. nastąpiła przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie (tj. w 2007 r. - z datą śmierci spadkodawcy), to przychód uzyskany ze sprzedaży tej nieruchomości podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 30e ww. ustawy. Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości a kosztami uzyskania przychodu.

Wskazana przez Wnioskodawczynię w treści pytania kwota zapłaconego zwaloryzowanego odszkodowania nie ma jednak wpływu na ustalenie podstawy opodatkowania, gdyż oznacza jedynie zwrot - na rzecz Gminy - pieniędzy wcześniej otrzymanych tytułem odszkodowania za wywłaszczenie nieruchomości. Nie jest zatem żadnym wydatkiem poniesionym na nabycie nieruchomości. W opisanym stanie faktycznym Wnioskodawczyni weszła bowiem we władanie nieruchomości (jej udziału) w wyniku restytucji (przywrócenia) stanu sprzed wywłaszczenia. W zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży właściwym Organem podatkowym będzie naczelnik urzędu skarbowego właściwy wg miejsca zamieszkania Wnioskodawczyni, stosownie do treści § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005r. w sprawie właściwości organów podatkowych (Dz. U. Nr 165, poz. 1371 ze zm.).

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.