Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-232/16/BJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-05-20
Teza: uznanie sprzedaży Zakładu Produkcyjnego za czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; syndycy; upadłość; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. 2015, poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 5 kwietnia 2016 r. (data wpływu 11 kwietnia 2016 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży Zakładu Produkcyjnego za czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 kwietnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży Zakładu Produkcyjnego za czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Przedsiębiorstwo K. H. S. „…” S.A. w upadłości likwidacyjnej (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) znajduje się w K. przy ul. T. i jest od kilkudziesięciu lat wiodącym producentem szkła gospodarczego w Polsce oraz jednym z producentów na świecie (działalność podstawowa). W roku 1990 nastąpiło przekształcenie Przedsiębiorstwa Państwowego K. H. S. „..” w jednoosobową spółkę Skarbu Państwa pod firmą K. H. S. „..” S.A. Na przełomie lat 2007/2008 r. K. H. S. „…” S.A. przejęły Hutę Szkła Gospodarczego „..” S.A. Grupa Kapitałowa „…” z siedzibą w T. poprzez połączenie obu spółek. Po dokonanym przejęciu, majątek przejętej spółki został oznaczony jako Zakład Produkcyjny T., znajdujący się na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej w K. – Podstrefa w T.

W dniu 27 marca 2009 r. została ogłoszona upadłość obejmująca likwidację majątku K. H. S. „…” S.A.

Rada Wierzycieli wyraziła zgodę na prowadzenie przez Syndyka przedsiębiorstwa upadłej spółki, w której jest zatrudnione około 2.200 osób na wszystkich koniecznych stanowiskach zarządczych, administracyjnych, produkcyjnych, handlowych i obsługi technicznej.

Od dnia ogłoszenia upadłości syndyk prowadzi przedsiębiorstwo upadłego (działalność produkcyjną) w siedzibie spółki w K. przy ul. T., zaś działalność produkcyjna w Zakładzie Produkcyjnym T. była prowadzona do końca października 2012 r., zaś od 1 listopada 2012 r. linie technologiczne, maszyny, urządzenia i wyposażenie zostały przeniesione do siedziby przedsiębiorstwa w K. przy ul. T., gdzie zostały wykorzystane do dalszej działalności produkcyjnej, w wyniku czego w Zakładzie Produkcyjnym w T. nie jest prowadzona działalność produkcyjna, zaś zakład ten po opróżnieniu z maszyn, urządzeń i wyposażenia został przeznaczony do odrębnej sprzedaży jako nieruchomość zabudowana budynkami, i wyłączona ze zbywanej części przedsiębiorstwa (dalej „Zakład w T.”). Rada Wierzycieli w czerwcu 2010 r. wyraziła zgodę na odstąpienie od sprzedaży przedsiębiorstwa upadłego w całości.

W związku z powyższym Syndyk dokonał reorganizacji (restrukturyzacji) przedsiębiorstwa upadłego celem wydzielenia zakładu produkcyjnego przy ul. T. w K. i przeprowadzenia w nim programu inwestycyjno-remontowego celem sprzedaży (dalej jako: Zakład Produkcyjny). Zakład ten jako mający być przedmiotem zbycia jest przedmiotem niniejszego wniosku.

Do odrębnej sprzedaży przewidziane są pozostałe składniki majątku trwałego, praw majątkowych, akcji i udziałów w spółkach, wierzytelności i praw, które nie są konieczne do prowadzenia działalności w zakresie Zakładu Produkcyjnego, w tym te wchodzące w skład Zakładu w T. Zakład Produkcyjny (w K., w którym prowadzona jest działalność produkcyjna) oraz Zakład w T. (obecnie składający się z nieruchomości przeznaczonych do zbycia oraz nielicznego personelu zajmującego się ochroną i konserwacją nieruchomości) są wyodrębnione geograficznie, znajdując się odpowiednio w K. i T. Dodatkowo, pomiędzy nimi zachodzi pełne wyodrębnienie funkcjonalne, jako, iż Zakład Produkcyjny w K. zajmuje się działalnością operacyjną opisaną powyżej (produkcja szkła gospodarczego), podczas gdy Zakład w T. obejmuje nieruchomości przeznaczone do zbycia i nie prowadzi działalności o charakterze produkcyjnym. Dodatkowo jeśli chodzi o wyodrębnienie organizacyjne, to w dokumentach Spółki bezpośrednio podległe Syndykowi pozostają jednostki: Dyrektora Generalnego (będącego odpowiedzialnym za Zakład w K. i w stosunku do którego podległe są poszczególne pozycje oraz działy i wydziały Zakładu w K.) oraz odrębnie Zakładu w T. Wyodrębnienie finansowe Zakładu w K., w tym składników majątkowych przeznaczonych do zbycia jest możliwe poprzez identyfikację na poziomie prowadzonych ksiąg składników majątkowych wchodzących w jego skład.

Jednocześnie Sędzia-komisarz wyraził zgodę na wyłączenie z części przedsiębiorstwa przeznaczonego do zbycia niewykorzystywanych do działalności produkcyjnej nieruchomości zabudowanych budynkami produkcyjnymi oraz parkingu, położonych w K. przy ul. G. oraz niezabudowanej nieruchomości przy ul. T., które nie były wykorzystywane do działalności produkcyjnej przez upadłego od około 2005 r. i w których nie znajdowały się żadne linie technologiczne, maszyny i urządzenia. Sędzia-komisarz wyraził również zgodę na wyłączenie z tej części przedsiębiorstwa nieruchomości po zlikwidowanym Zakładzie Produkcyjnym w T. oraz innych ruchomości niezwiązanych z Zakładem Produkcyjnym. Pozostałe składniki majątkowe Spółki nie będące przedmiotem sprzedaży nie służą działalności podstawowej i mają być przeznaczone do zbycia na rzecz podmiotów zewnętrznych i zaspokojeniu wierzycieli Upadłego. To samo dotyczy wyłączonych ze sprzedaży składników majątkowych takich jak środki pieniężne czy należności.

Do odrębnej sprzedaży zostały przeznaczone ruchomości w postaci samochodów osobowych, ciężarowych i przyczepy z racji na ich wiek, zużycie oraz brak przydatności w działalności produkcyjnej, które były przez Syndyka systematycznie sprzedawane. Aktywa te nie wejdą w skład masy majątkowej będącej przedmiotem zbycia, o którą pyta Wnioskodawca w ramach niniejszego wniosku.

Do chwili obecnej część ww. składników masy upadłości niezwiązanych z wydzieloną częścią przedsiębiorstwa została przez Syndyka sprzedana.

Celem wykonania planu likwidacyjnego, Syndyk ogłosił przetarg na sprzedaż Zakładu Produkcyjnego, w skład którego wchodzą w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące zorganizowaną część przedsiębiorstwa (firma),
2.  nieruchomości położone w K. przy ul. T., województwo P. wykorzystywane do działalności produkcyjnej.
3.  ruchomości, w tym:

1.  urządzenia techniczne do produkcji wyrobów ze szkła,
2.  zapasy rozumiane jako materiały, półprodukty i produkty w toku, produkty gotowe i towary,

5.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości oraz ruchomości,
6.  koncesje, licencje, zezwolenia,
7.  patenty i prawa własności przemysłowej; majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

Zgodnie z warunkami przetargu, oferta musi zawierać zobowiązanie oferenta do wykonania czynności prawnych i faktycznych wynikających z prowadzenia Zakładu Produkcyjnego, a w szczególności przejęcia i wykonania zobowiązań syndyka wynikających z:

1.  umów handlowych, w szczególności takich jak: o współpracy, sprzedaży, zamówień, rezerwacji, potwierdzonych cenników, potwierdzonych cen – na produkcję wyrobów ze szkła przyjętych przez syndyka do realizacji do dnia podpisania umowy sprzedaży przedmiotowej części przedsiębiorstwa, zgodnie ze wszystkimi warunkami tych umów, w szczególności dotyczącymi ilości, ceny, jakości, terminu i warunków dostawy, przechowywania, warunków gwarancyjnych,
2.  pozostałych umów, a w szczególności: o reklamę, o sponsoring, z dostawcami sprzedawcami gazu, energii elektrycznej, wody i odbioru ścieków, usług komunalnych, usług telekomunikacyjnych, najmu, zakupu surowców, o roboty budowlane, inwestycyjnych, o dostawę urządzeń, innych mających na celu zakupy materiałów, surowców, towarów, maszyn, innych ruchomości oraz praw majątkowych.

Zgodnie z warunkami przetargu oferent również między innymi:

1.  stanie się stroną (pracodawcą) w umowach o pracę pracowników, na podstawie art. 231 kodeksu pracy (z wyjątkiem pracowników przyporządkowanych do Zakładu w T.).
2.  na nabywcę przechodzą wszelkie koncesje, zezwolenia, licencje i ulgi, które zostały udzielone K. H. S. „…” S.A. w upadłości likwidacyjnej, chyba że ustawa lub decyzja o ich udzieleniu stanowi inaczej.
3.  będzie zobowiązany do wykonania czynności prawnych i faktycznych wynikających z prowadzenia nabytej części przedsiębiorstwa, o których mowa powyżej.

Zgodnie z warunkami przetargu (ogłoszenia o przetargu na sprzedaż części przedsiębiorstwa), w skład sprzedawanej części przedsiębiorstwa (Zakładu Produkcyjnego) nie wchodzą rzeczy i prawa nie opisane w punkcie ogłoszenia o przetargu na sprzedaży części przedsiębiorstwa, a w szczególności:

1.  środki pieniężne, w tym zwłaszcza w kasach i na rachunkach bankowych,
2.  wierzytelności, w tym zwłaszcza należności i roszczenia,
3.  prawa z papierów wartościowych,
4.  udziały i akcje,
5.  prawa majątkowe w postaci niewykorzystanych – do dnia sprzedaży Zakładu Produkcyjnego – uprawnień do emisji dwutlenku węgla,
6.  nadpłacone podatki i opłaty,
7.  księgi i dokumenty niezwiązane z częścią przedsiębiorstwa w ruchu K. H. S. „…” S.A. w upadłości likwidacyjnej.

Zbywany Zakład Produkcyjny służy w Spółce do prowadzenia działalności podstawowej w zakresie produkcji i sprzedaży szkła, przy czym składniki majątkowe, które zostaną wyodrębnione z tego Zakładu przed sprzedażą (opisane powyżej) i nie będą przedmiotem transakcji stanowią aktywa, które mają być przeznaczone do odrębnego zbycia (lub spłaty wierzycieli).

Nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zgodnie z regulacjami ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe, nie odpowiada za zobowiązania Upadłego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż Zakładu Produkcyjnego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż Zakładu Produkcyjnego nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako sprzedaż spełniająca definicję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Z powyższego wynika zatem, że w celu uznania, że przedmiotem transakcji jest zorganizowana część przedsiębiorstwa spełnione zostać powinny następujące warunki:

1.  zbywany majątek stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej,
3.  zorganizowana część przedsiębiorstwa mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Sposób rozumienia tych regulacji jest przedmiotem bogatego orzecznictwa.

Jednym z kluczowych orzeczeń jest tu wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 10 listopada 2011 r. o sygn. C-444/10 w sprawie Christel Schriever. Trybunał wskazał tu na cel regulacji wyłączających z opodatkowania VAT transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części i idący za tym funkcjonalny, a nie tylko literalny charakter tego wyłączenia. Jak wskazał tu Trybunał regulacja ta „ma za zadanie umożliwić państwom członkowskim ułatwienie przekazywania przedsiębiorstw lub części przedsiębiorstw, poprzez uproszczenie tych transakcji i unikanie naruszenia płynności finansowej nabywcy nadmiernym obciążeniem podatkowym, które i tak odzyskałby on następnie poprzez odliczenie naliczonego podatku VAT”. I dalej „jak z tego wynika, stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej”. Przy czym co istotne „kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”. Dla przykładu TSUE podkreślił, iż „jeżeli działalność gospodarcza nie wymaga użytkowania konkretnych pomieszczeń lub pomieszczeń wyposażonych w stałe instalacje konieczne do jej prowadzenia, przekazanie aktywów w rozumieniu art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy może mieć miejsce również bez przekazania prawa własności nieruchomości”. Co istotne Trybunał orzekł, iż „jak wynika z powyższych rozważań, w celu ustalenia, czy transakcja mieści się w pojęciu przekazania aktywów w rozumieniu szóstej dyrektywy, należy dokonać całościowej oceny okoliczności faktycznych, w jakich transakcja ta następuje. W ramach tej oceny szczególne znaczenie będzie mieć charakter działalności gospodarczej, o którą chodzi”.

Orzeczenie to jest tym istotniejsze, iż wskazany przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT powinien być interpretowany z uwzględnieniem treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, który stanowi, iż w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

Stąd, co istotne, z powyższego orzecznictwa wynika, iż weryfikacja czy zbywany zespół składników majątkowych spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinna zostać przeprowadzona z uwzględnieniem charakteru działalności, o którą chodzi.

Mając na uwadze powyższe, należy przeanalizować, czy zbywana część przedsiębiorstwa spełnia przesłanki wydzielenia, tj.: (i) stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, (ii) zespół ten jest wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej, (iii) zorganizowana część przedsiębiorstwa mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, mając w szczególności na uwadze charakter prowadzonej działalności.

Zbywana część majątku jako zespół składników materialnych i niematerialnych.

Jak Wnioskodawca wskazywał w opisie zdarzenia przyszłego, przedmiotem transakcji zbycia części przedsiębiorstwa będzie zespół funkcjonalnie ze sobą połączonych składników materialnych i niematerialnych, wyodrębnionych w ramach struktury organizacyjnej Wnioskodawcy jako Zakład Produkcyjny i służących działalności podstawowej. Owo wyodrębnienie przejawia się w aspekcie, iż zbyty będzie cały zestaw istniejących składników majątkowych, które służą prowadzeniu działalności podstawowej w Spółce – w szczególności zbyciu, będzie podlegał szereg składników majątkowych materialnych, w tym wymienione w opisie niniejszego wniosku ruchomości i nieruchomości, oraz również składniki niematerialne, takie jak np. firma przedsiębiorstwa, prawa wynikające z umów, koncesje, licencje, zezwolenia, patenty i prawa własności przemysłowej, etc.

Jak również wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w związku ze sprzedażą na nabywcę przejdzie szereg obowiązków, w tym do wykonania czynności prawnych i faktycznych, wynikający m.in. z umów handlowych, takich jak umowy sprzedaży, zamówień, rezerwacji etc., oraz innych umów, takich jak umowy o reklamę, sponsoring czy innych umów z dostawcami.

Ponadto opisana transakcja skutkować będzie przejściem zatrudnionych pracowników Zakładu Produkcyjnego na nabywcę, w trybie art. 231 kodeksu pracy. W konsekwencji nowym pracodawcą tych pracowników stanie się podmiot nabywający wydzieloną część przedsiębiorstwa.

Podsumowując, sprzedawana część przedsiębiorstwa stanowi zespół składników majątkowych materialnych i niematerialnych ściśle powiązanych ze sobą i służących działalności podstawowej (produkcyjnej).

Jednocześnie zgodnie z art. 317 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe nabywca przedsiębiorstwa upadłego nabywa je w stanie wolnym od obciążeń i nie odpowiada za zobowiązania upadłego. Wszelkie obciążenia na składnikach przedsiębiorstwa wygasają, z wyjątkiem obciążeń wymienionych w art. 313 ust. 3.

Fakt braku odpowiedzialności za zobowiązania upadłego nie może stanowić o braku uznania zbywanego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Jak wskazują organy podatkowe w takim przypadku niezbędnym jest uwzględnienie specyfiki zbycia w trybie regulacji prawa upadłościowego. Jak wskazywał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 17 lipca 2014 r., o sygn. IPPP1/443-506/14-4/Igo „Należy zauważyć, że w praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym majątku zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności. W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której z czynności zbycia przedsiębiorstwa wyłączone zostaną księgi handlowe oraz roszczenia odszkodowawcze wobec dzierżawców. Wyłączenie tych elementów spośród zespołu składników przedsiębiorstwa mających być przedmiotem zbycia spowodowane jest specyfiką sytuacji, w jakiej znajduje się przedsiębiorstwo Zbywającego po ogłoszeniu upadłości”. W interpretacji tej Dyrektor Izby Skarbowej potwierdził, iż mimo, że w skład zespołu zbywanych składników majątkowych nie wchodziły zobowiązania, to zbycie to nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Analogicznie przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 30 września 2014 r. (sygn. ITPP2/443-1137/14/EK) za prawidłowe (z odstąpieniem od uzasadnienia) zostało uznane stanowisko podatnika, iż „Należy podkreślić, że definicja ZCP zawarta w ustawie o CIT i VAT wyraźnie wskazuje, że zespół składników majątkowych wchodzących w jego skład powinien zawierać także zobowiązania. Nie może to jednak dotyczyć postępowania upadłościowego, gdyż wyłączenie zobowiązań upadłego powstałych przed datą ogłoszenia upadłości jest zgodnie z przepisami ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 60, poz. 535) vide art. 317 ust. 2, jednak nie pozbawia to opisanych zakładów cechy zorganizowania. Wyłączenie zaś ze sprzedaży środków pieniężnych, niektórych należności oraz ksiąg handlowych założonych przez syndyka uzasadnione jest istotą postępowania upadłościowego i prowadzenia likwidacji majątku w toku tego postępowania. Stosownie do treści art. 317 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, nabywca przedsiębiorstwa upadłego lub jego zorganizowanych części nabywa je w stanie wolnym od obciążeń i nie odpowiada za zobowiązania upadłego. Wszelkie obciążenia na składnikach przedsiębiorstwa wygasają, z wyjątkiem obciążeń wymienionych w art. 313 ust. 3 i 4 Prawa upadłościowego i naprawczego (vide interpretacja indywidualna Ministerstwa Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 3 marca 2014 r., znak: ITPP2/443-22/14/EK). Natomiast stosownie do art. 313 ust. 1 ww. ustawy, sprzedaż dokonywana w postępowaniu upadłościowym ma skutki sprzedaży egzekucyjnej. Nabywca składników masy upadłości nie odpowiada za zobowiązania upadłego, w tym za zobowiązania podatkowe, także powstałe po ogłoszeniu upadłości. Zgromadzone przez syndyka środki pieniężne muszą być przeznaczone zgodnie z planem podziału funduszy masy wobec wierzycieli”.

Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 9 czerwca 2015 r., sygn. nr IBPP3/4512-343/15/KG, dotyczącej klasyfikowania oddziału kopalni jako ZCP uznał za prawidłowe stanowisko podatnika odstępując od uzasadnienia – zgodnie z tym stanowiskiem: „aby uznać, że mamy do czynienia z ZCP, nie jest wymagane, aby na nabywcę przeszły wszystkie należności i zobowiązania wchodzące w skład danej jednostki. (\`(...)\`) Nawet więc jeśli zobowiązania i należności nie zostaną przeniesione, nie oznacza, to, że zbywana masa majątkowa nie może być uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa”.

Na klasyfikację zbywanego majątku jako ZCP nie będzie miało wpływu, iż do zbywanego majątku nie są przypisane środki pieniężne. Kwestia ta znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 października 2015 r., sygn. IPPP3/4512-790/15-2/RM, gdzie potwierdzono tezę podatnika, zgodnie z którą nie będzie opodatkowana VAT transakcja sprzedaży składników majątkowych tworzących przedsiębiorstwo również gdy: „W celu uniknięcia wątpliwości, strony Umowy sprzedaży wskazały w jej treści, iż środki pieniężne na rachunkach bankowych prowadzonych dla nabywanych przedsiębiorstw oraz wszelkie należności pieniężne należne do dnia zawarcia Umowy sprzedaży na podstawie jakiejkolwiek umowy, której stroną są sprzedawcy w związku z działalnością przedsiębiorstw nie będą należały do zbywanych przedsiębiorstw, i tym samym nie przejdą na Spółkę w wyniku zawarcia Umowy sprzedaży”. Analogicznie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 9 czerwca 2015 r„ sygn. nr IBPP3/4512-343/15/KG uznał za ZCP przekazywaną Kopalnię, gdzie wskazano, iż „Do Kopalni B. nie są alokowane środki pieniężne – zarządzanie nimi odbywa się na poziomie Spółki (\`(...)\`)”.

Wyodrębnienie organizacyjne, finansowe oraz funkcjonalne

Z powyższego wynika zatem, że przedmiot wyżej opisanej transakcji nie stanowi jedynie przypadkowego zbioru składników, ale jest wyodrębniony w działalności K. H. S. „…” S.A jako główny trzon prowadzonego biznesu (Zakład Produkcyjny). Wobec tego, ponieważ ze zbywanej części majątku zostaną wydzielone tylko pewne składniki, które nie będą podlegały zbyciu, (które jednak nie służą bezpośrednio prowadzonej działalności podstawowej, takie jak wskazywane już udziały i akcje, prawa z papierów wartościowych etc.), podczas gdy cały pozostały zespół składników niematerialnych i materialnych wykorzystywanych do prowadzenia działalności w ramach Zakładu Produkcyjnego będzie podlegał zbyciu, uprawnionym jest twierdzenie, że jest to zespół składników wydzielonych organizacyjnie z przedsiębiorstwa, gdyż w praktyce stanowi on podstawę całej głównej działalności operacyjnej Spółki.

Jak wskazano Zakład Produkcyjny (w K. w którym prowadzona jest działalność produkcyjna i który podlega zbyciu, które jest przedmiotem niniejszego wniosku) oraz Zakład w T. (obecnie składający się z nieruchomości przeznaczonych do zbycia oraz nielicznego personelu zajmującego się ochroną i konserwacją nieruchomości) są wyodrębnione geograficznie znajdując się odpowiednio w K. i T. Dodatkowo pomiędzy nimi zachodzi pełne wyodrębnienie funkcjonalne, jako, iż Zakład Produkcyjny w K. zajmuje się działalnością operacyjną opisaną powyżej (produkcja szkła gospodarczego), podczas gdy Zakład w T. obejmuje nieruchomości przeznaczone do zbycia. Dodatkowo w dokumentach Spółki bezpośrednio podległe Syndykowi pozostają jednostki: Dyrektora Generalnego (będącego odpowiedzialnym za Zakład w K. i w stosunku do którego podległe są poszczególne pozycje oraz działy i wydziały Zakładu w K.) oraz odrębnie Zakładu w T. Wyodrębnienie finansowe oznacza z kolei określonego rodzaju odrębność na poziomie finansowym przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Zgodnie z przedstawionym opisem składniki majątkowe przeznaczone do zbycia są identyfikowalne na poziomie prowadzonych ksiąg

Punktem odniesienia przy ocenie odrębności funkcjonalnej zbywanej części przedsiębiorstwa powinna być rola, jaką zespół tych składników odgrywał w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa Spółki i na ile stanowił w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość. Odnosząc się tutaj do stanowiska jednolicie prezentowanego przez organy podatkowe, wyodrębnienie funkcjonalne powinno być rozumiane jako przeznaczenie zespołu do realizacji określonych zadań gospodarczych. Innymi słowy, zorganizowana część przedsiębiorstwa musi obejmować elementy niezbędne do samodzielnego wykonywania działań gospodarczych, które realizuje w strukturze przedsiębiorstwa (tak m.in.: interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 17 kwietnia 2015 r. nr IBPP3/4512-113/15/MN, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 5 stycznia 2015 r. nr IBPP4/443-436/14/LG).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka zajmuje się produkcją szkła gospodarczego, co stanowi przedmiot jej podstawowej działalności. Zbywana część przedsiębiorstwa to Zakład Produkcyjny w oparciu, o który wykonywana jest w całości podstawowa działalność w zakresie produkcji i sprzedaży szkła. Wobec tego, biorąc pod uwagę fakt, że przedmiot analizowanej sprzedaży stanowi część przedsiębiorstwa zajmująca się w praktyce całkowicie podstawową działalnością Spółki, należy z całą pewnością uznać, że jest on funkcjonalnie wyodrębniony w całym przedsiębiorstwie.

Zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo

Ostatnim warunkiem koniecznym do uznania zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest jego zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, co należy rozumieć jako „potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielny podmiot gospodarczy” (tak Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 13 października 2014 r., sygn. IPTPP2/443-499/14-6/JSz). Miarodajnym kryterium jest zatem ustalenie, czy w skład zespołu składników będącym przedmiotem sprzedaży wchodzi minimum elementów, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności realizowanej przed zbyciem nie byłoby możliwe (na odrębność niezbędną do samodzielnego funkcjonowania na rynku wskazywał m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 18 marca 2014 r., sygn. IBPP3/443-1516/13/AŚ oraz ten sam organ w interpretacji z dnia 8 stycznia 2014 r., sygn. ITPP2/443-1080/13/PS).

W opinii Wnioskodawcy zespół składników, które podlegają sprzedaży do nabywcy, obejmujący pracowników (stających się z mocy prawa pracownikami nabywającego), nieruchomość, środki trwałe, inne ruchomości, przejęte umowy i rozpoznawalną na rynku firmę przedsiębiorstwa pozwalają na samodzielne kontynuowanie procesu produkcji i sprzedaży szkła gospodarczego, tj. kontynuowanie działalności w zakresie odpowiadającym działalności prowadzonej przez Spółkę.

Zbywane składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa również u zbywcy, gdyż z chwilą ich sprzedaży nie będzie możliwe dalsze prowadzenie przez zbywcę działalności, zaś z chwilą zbycia nabywca będzie mógł prowadzić działalność w takim samym zakresie jak zbywca z wykorzystaniem nabytych składników majątkowych. Co istotne jak wskazano zgodnie z warunkami przetargu, oferta musi zawierać zobowiązanie oferenta do wykonania czynności prawnych i faktycznych wynikających z prowadzenia Zakładu Produkcyjnego, a w szczególności przejęcia i wykonania zobowiązań syndyka wynikających z: umów handlowych, w szczególności takich jak: o współpracy, sprzedaży, zamówień, rezerwacji etc., pozostałych umów, a w szczególności: o reklamę, o sponsoring, z dostawcami sprzedawcami gazu, energii elektrycznej, wody i odbioru ścieków etc.

Zgodnie z warunkami przetargu oferent również między innymi:

1.  stanie się stroną (pracodawcą) w umowach o pracę pracowników, na podstawie art. 231 kodeksu pracy (z wyjątkiem pracowników przyporządkowanych do Zakładu w T.),
2.  na nabywcę przechodzą wszelkie koncesje, zezwolenia, licencje i ulgi, które zostały udzielone K. H. S. „…” S.A. w upadłości likwidacyjnej, chyba że ustawa lub decyzja o ich udzieleniu stanowi inaczej,
3.  będzie zobowiązany do wykonania czynności prawnych i faktycznych wynikających z prowadzenia nabytej części przedsiębiorstwa, o których mowa powyżej. Jednocześnie Spółka wskazuje, że na zdolność funkcjonowania wydzielonej części przedsiębiorstwa na rynku nie będzie wpływać okoliczność, że przy sprzedaży tej części biznesu na nabywcę nie przejdą aktywa, które nie są niezbędne do prowadzenia działalności produkcyjnej, a które pozostaną w Spółce jako mające służyć zbyciu/zaspokojeniu wierzycieli takie jak: środki pieniężne, wierzytelności (w tym należności i roszczenia), prawa z papierów wartościowych, udziały i akcje, prawa majątkowe w postaci niewykorzystanych do dnia sprzedaży uprawnień do emisji dwutlenku węgla, nadpłacone podatki i opłaty oraz księgi i dokumenty niezwiązane z wydzielaną częścią przedsiębiorstwa. Jak wskazano te składniki majątkowe nie mają bowiem wpływu na zdolność działalności zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. na produkcję i sprzedaż szkła gospodarczego.

Organy podatkowe i sądy administracyjne wielokrotnie podkreślały bowiem, że kluczowym dla określenia, czy dana część przedsiębiorstwa stanowi ZCP nie jest okoliczność, że na nabywcę przechodzą wszystkie związane z tą działalnością składniki majątkowe, ale wystarczającym jest, że przechodzą te, które są niezbędne do prowadzenia (kontynuowania) dotychczasowej działalności gospodarczej. Wobec tego dla przykładu można wskazać, np. w zakresie wierzytelności, które nie będą przechodziły na nabywcę, na stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 9 czerwca 2015 r., sygn. nr IBPP3/4512-343/15/KG, gdzie organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko podatnika odstępując od uzasadnienia – zgodnie z tym stanowiskiem: „aby uznać, że mamy do czynienia z ZCP, nie jest wymagane, aby na nabywcę przeszły wszystkie należności i zobowiązania wchodzące w skład danej jednostki. (\`(...)\`) Nawet więc jeśli zobowiązania i należności nie zostaną przeniesione, nie oznacza, to, że zbywana masa majątkowa nie może być uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa”. Należy tu również zaznaczyć, że w kontekście uregulowań wspólnotowych (art. 19 Dyrektywy 112) oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (wyrok z 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes, C-497/01; wyrok z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Luydenscheid przeciwko Christem Schriever), nie ma podstaw do przyjęcia, że przeniesienie należności i zobowiązań pieniężnych jest okolicznością decydującą o braku uznania danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeśli przedmiotowy zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Pogląd powyższy podzielił również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 kwietnia 2014 r. sygn. akt I FSK 779/13 (LEX 1480723).

Innym przykładem w tym zakresie są stanowiska dotyczące sytuacji, gdzie na nabywcę nie przechodzą rachunki bankowe i środki pieniężne związane z prowadzoną działalnością, np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 października 2015 r., sygn. IPPP3/4512-790/15-2/RM, potwierdzono tezę podatnika, zgodnie z którą nie będzie opodatkowana VAT transakcja sprzedaży składników majątkowych tworzących przedsiębiorstwo również gdy: „W celu uniknięcia wątpliwości, strony Umowy sprzedaży wskazały w jej treści, iż środki pieniężne na rachunkach bankowych prowadzonych dla nabywanych przedsiębiorstw oraz wszelkie należności pieniężne należne do dnia zawarcia Umowy sprzedaży na podstawie jakiejkolwiek umowy, której stroną są sprzedawcy w związku z działalnością przedsiębiorstw nie będą należały do zbywanych przedsiębiorstw, i tym samym nie przejdą na Spółkę w wyniku zawarcia Umowy sprzedaży”.

Wyłączenie przedmiotowych składników majątkowych z transakcji sprzedaży ZCP znajduje uzasadnienie w tym, że cena sprzedaży w przypadku ich uwzględnienia musiałaby zostać zwiększona o wartość tych składników majątkowych, a co byłoby czynnością bez żadnego uzasadnienia ekonomicznego i faktycznego dla nabywcy, w szczególności ze względu na fakt, iż te składniki majątkowe pozostają bez znaczenia dla możliwości kontynuowania prowadzonej w ZCP działalności przez nabywcę.

Bez znaczenia dla możliwości prowadzenia dalszej działalności wydzielonej części przedsiębiorstwa pozostaje również okoliczność, że Syndyk dokonał wcześniej zbycia części majątku Spółki – jak bowiem wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, ta część majątku to przede wszystkim niewykorzystywane do prowadzenia działalności produkcyjnej nieruchomości oraz zbędne i wyeksploatowane samochody osobowe i ciężarowe – skoro nie były one wykorzystywane w działalności lub traciły dla niej przydatność, to nie można argumentować, że są one konieczne do prowadzenia tej działalności.

Podkreślić tutaj należy również fakt, że na nabywcę przejdą pracownicy zatrudnieni na stanowiskach zarządczych, administracyjnych, produkcyjnych, handlowych i obsługi technicznej, co pozwoli na obsługę bieżącej produkcji i każdego etapu związanego z produkcją i sprzedażą szkła przez nabywcę – kupujący będzie więc mógł podjąć ze wspomnianą załogą działalność nabytej części przedsiębiorstwa. Co więcej, na kupującego przedmiotową część przedsiębiorstwa przejdą podpisane umowy handlowe, co umożliwi mu prowadzenie działalności już od momentu jej przejęcia, realizując dotychczasowe i zakontraktowane zobowiązania handlowe.

Podsumowując rozważania w zakresie zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, zdaniem Wnioskodawcy, Zakład Produkcyjny będący przedmiotem sprzedaży jest zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych w ramach przedsiębiorstwa upadłego, zdolnym do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej na każdym szczeblu przedsiębiorstwa począwszy od etapu pozyskania klienta i projektowania wyrobów, poprzez etap produkcji, a kończąc na etapie sprzedaży i dystrybucji wyrobów włącznie z procedurami zarządzania i systemami księgowymi, logistycznymi, kadrowymi oraz ich obsługą, co od dnia ogłoszenia upadłości ma miejsce. Mając na względzie przedstawione uwagi, zbywany Zakład Produkcyjny stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ jest on zespołem składników materialnych i niematerialnych, charakteryzuje się odrębnością w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej oraz po sprzedaży może funkcjonować na rynku jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Z tych przyczyn stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest zasadne i niezbędne jest przyjęcie, że zbycie Zakładu Produkcyjnego, jako spełniającego definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie stanowiło czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przepis art. 2 pkt 6 ww. ustawy o VAT stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku VAT. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia”, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Kwestią wymagającą interpretacji w niniejszej sprawie jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Ww. przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest także wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W ocenie tut. Organu wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości WE w sprawie C-497/01.

W wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes przeciwko Administration de lenregistrement et des domaines Trybunał zwracając uwagę, że niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń – innych niż te, o których mowa w Dyrektywie podkreślił, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa. Przypomnieć też należy, że z żadnego przepisu nie wynika, że działalność nabywcy ma być rodzajowo tożsama z działalnością zbywcy zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem o oparciu o otrzymany zespół składników stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa nabywca ma mieć potencjalną możliwość prowadzenia działalności gospodarczej takiej samej lub innej.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Organu, dla uznania, że zbywana część składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, o których mowa we wniosku, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z przedsiębiorstwem będącym w upadłości likwidacyjnej, zasadnym jest odwołanie się do przepisów ustawy z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 233 ze zm.).

Z treści art. 306 ww. ustawy prawo upadłościowe wynika, że po ogłoszeniu upadłości syndyk niezwłocznie przystępuje do spisu inwentarza i oszacowania masy upadłości oraz sporządzenia planu likwidacyjnego. Syndyk składa sędziemu-komisarzowi spis inwentarza wraz z planem likwidacyjnym w terminie trzydziestu dni od dnia ogłoszenia upadłości. Plan likwidacyjny określa proponowane sposoby sprzedaży składników majątku upadłego, w szczególności sprzedaży przedsiębiorstwa, termin sprzedaży, preliminarz wydatków oraz ekonomiczne uzasadnienie dalszego prowadzenia działalności gospodarczej.

Z treści art. 308 ust. 1 ww. ustawy wynika, że po sporządzeniu spisu inwentarza i sprawozdania finansowego albo po złożeniu pisemnego sprawozdania ogólnego syndyk przeprowadza likwidację masy upadłości.

Na podstawie art. 311 ust. 1 ww. ustawy, likwidacji masy upadłości dokonuje się przez sprzedaż z wolnej ręki lub w drodze przetargu lub aukcji przedsiębiorstwa upadłego w całości lub jego zorganizowanych części, nieruchomości i ruchomości, wierzytelności oraz innych praw majątkowych wchodzących w skład masy upadłości albo przez ściągnięcie wierzytelności od dłużników upadłego i wykonanie innych jego praw majątkowych.

Stosownie do brzmienia art. 313 ust. 1 ustawy, sprzedaż dokonana w postępowaniu upadłościowym ma skutki sprzedaży egzekucyjnej. Nabywca składników masy upadłości nie odpowiada za zobowiązania podatkowe upadłego, także powstałe po ogłoszeniu upadłości.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące jest zatem to, aby w zbywanym majątku zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Z treści wniosku wynika, że część przedsiębiorstwa (Zakład Produkcyjny), jest wyodrębniony pod względem funkcjonalnym, ze względu na działalność operacyjną (produkcja szkła gospodarczego). Jeśli chodzi o wyodrębnienie organizacyjne, to w dokumentach Spółki bezpośrednio podległe Syndykowi pozostają jednostki: Dyrektora Generalnego (będącego odpowiedzialnym za Zakład w K. i w stosunku do którego podległe są poszczególne pozycje oraz działy i wydziały Zakładu w K.) oraz odrębnie Zakładu w T. Wyodrębnienie finansowe Zakładu w K., w tym składników majątkowych przeznaczonych do zbycia jest możliwe przez identyfikację na poziomie prowadzonych ksiąg składników majątkowych wchodzących w jego skład. Syndyk ogłosił przetarg na sprzedaż Zakładu Produkcyjnego, w skład którego wchodzą w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące zorganizowaną część przedsiębiorstwa (firma),
2.  nieruchomości położone w K. przy ul. T., województwo P. wykorzystywane do działalności produkcyjnej.
3.  ruchomości, w tym:

1.  urządzenia techniczne do produkcji wyrobów ze szkła,
2.  zapasy rozumiane jako materiały, półprodukty i produkty w toku, produkty gotowe i towary,

5.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości oraz ruchomości,
6.  koncesje, licencje, zezwolenia,
7.  patenty i prawa własności przemysłowej; majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

Zgodnie z warunkami przetargu, oferta musi zawierać zobowiązanie oferenta do wykonania czynności prawnych i faktycznych wynikających z prowadzenia Zakładu Produkcyjnego, a w szczególności przejęcia i wykonania zobowiązań syndyka wynikających z:

1.  umów handlowych, w szczególności takich jak: o współpracy, sprzedaży, zamówień, rezerwacji, potwierdzonych cenników, potwierdzonych cen - na produkcję wyrobów ze szkła przyjętych przez syndyka do realizacji do dnia podpisania umowy sprzedaży przedmiotowej części przedsiębiorstwa, zgodnie ze wszystkimi warunkami tych umów, w szczególności dotyczącymi ilości, ceny, jakości, terminu i warunków dostawy, przechowywania, warunków gwarancyjnych,
2.  pozostałych umów, a w szczególności: o reklamę, o sponsoring, z dostawcami sprzedawcami gazu, energii elektrycznej, wody i odbioru ścieków, usług komunalnych, usług telekomunikacyjnych, najmu, zakupu surowców, o roboty budowlane, inwestycyjnych, o dostawę urządzeń, innych mających na celu zakupy materiałów, surowców, towarów, maszyn, innych ruchomości oraz praw majątkowych.

Zgodnie z warunkami przetargu oferent stanie się stroną (pracodawcą) w umowach o pracę pracowników, na podstawie art. 231 kodeksu pracy (z wyjątkiem pracowników przyporządkowanych do Zakładu w T.), na nabywcę przejdą wszelkie koncesje, zezwolenia, licencje i ulgi, które zostały udzielone Wnioskodawcy, chyba że ustawa lub decyzja o ich udzieleniu stanowi inaczej. Oferent będzie zobowiązany do wykonania czynności prawnych i faktycznych wynikających z prowadzenia nabytej części przedsiębiorstwa.

Analiza przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w kontekście przywołanych wyżej regulacji prawnych prowadzi do wniosku, że przedmiotem planowanej transakcji będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Wskazać należy, że sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa w upadłości likwidacyjnej, mimo że – z uwagi na specyfikę postępowania upadłościowego – zostaną z niej wyłączone środki pieniężne, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych, udziały i akcje, prawa majątkowe w postaci niewykorzystanych – do dnia sprzedaży Zakładu Produkcyjnego – uprawnień do emisji dwutlenku węgla, nadpłacone podatki i opłaty, księgi i dokumenty niezwiązane z częścią przedsiębiorstwa, będzie nosiła znamiona czynności, do której zastosowanie będzie miał art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem wymienione we wniosku zbywane składniki majątkowe – Zakład Produkcyjny – mieszczą się w pojęciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku VAT, a co za tym idzie, planowana transakcja zbycia nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym transakcja sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.