Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4441-54/13/17-7/S/IG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-03
Teza: Usługi wymienione we wniosku, wykonywane przez Wnioskodawcę na podstawie umów zawartych z towarzystwami ubezpieczeniowymi, zaliczone przez Organ do czynności wsparcia o charakterze techniczno-administracyjnym, realizowane w trakcie obowiązywania umowy pomiędzy zakładem ubezpieczeń a ubezpieczającymi, nie stanowią usług pośrednictwa ubezpieczeniowego, które na mocy art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy zostały objęte zwolnieniem, bowiem same w sobie nie są czynnościami oddającymi istotę „pośrednictwa” – nie zmierzają do zawarcia umowy ubezpieczenia, lecz stanowią ich odrębny element, poboczny względem usługi pośrednictwa, tym samym zastosowanie znajduje art. 43 ust. 14 ustawy. Zatem ww czynności, nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, wobec czego będą opodatkowane podatkiem VAT przy zastosowaniu stawki podstawowej, która od 1 stycznia 2011 r. wynosi 23%.
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; pośrednictwo; stawka-stawki podatku-stawka podstawowa podatku; ubezpieczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 maja 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 3187/13 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 4 maja 2017 r.), stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2013 r. (data wpływu 27 maja 2013 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia dla świadczonych usług polegających na:

*   oferowaniu klientom ubezpieczenia zgodnie z najlepszą wiedzą, przyjmowaniu deklaracji przystąpienia do ubezpieczenia, wystawianiu i przesyłaniu klientowi polisy ubezpieczenia, informowaniu klientów ubezpieczającego o zakresie i warunkach ubezpieczenia, zapewnianiu klientom ubezpieczającego dostępu do ogólnych warunków ubezpieczenia, obliczaniu składki zgodnie z umową ubezpieczenia, obliczaniu wysokości prowizji przysługującej ubezpieczającemu lub koncesjonerowi za wykonane zgodnie z umową czynności oraz przekazania tej prowizji odpowiedniemu podmiotowi, przekazaniu do zakładu ubezpieczeń zainkasowanej składki, przesyłaniu do zakładu ubezpieczeń zestawień zawierających informacje takie jak: liczba ubezpieczonych, łączne saldo zadłużenia będące podstawą obliczenia składki, składka łączna, składka łączna pomniejszona o prowizję Wnioskodawcy, dostarczania innych informacji, których zasadnie zażąda zakład ubezpieczeń, przekazania ubezpieczającemu odpowiednich dokumentów niezbędnych do obsługi umowy ubezpieczenia – **jest prawidłowe**.
*   przyjmowania wniosków o rozwiązanie ubezpieczenia, wystawiania indywidualnych certyfikatów ubezpieczenia, wystawiania duplikatów indywidualnych certyfikatów ubezpieczenia, wystawiania aneksów do indywidualnych certyfikatów ubezpieczenia, obsługi infolinii dostępnej dla ubezpieczonych oraz pracowników, przesyłania do zakładu ubezpieczeń pisemnej informacji o zgłoszeniu szkody, wprowadzaniu w życie zmian w umowach ubezpieczenia lub dotyczących obsługi ubezpieczeń w terminie określonym przez zakład ubezpieczeń, obliczania kwoty do zwrotu i dokonywania zwrotu składki ubezpieczonemu lub ubezpieczającemu w określonych w umowie przypadkach, sprawdzaniu poprzez uzyskanie potwierdzenia u ubezpieczającego ważności ochrony ubezpieczeniowej z tytułu umowy ubezpieczenia uzyskiwania od ubezpieczającego informacji niezbędnych do ustalenia wartości świadczenia w związku ze złożonym roszczeniem, gromadzeniu i poświadczaniu za zgodność z oryginałem dokumentów niezbędnych do rozpatrzenia roszczenia zgodnie z umową ubezpieczenia, dostarczaniu osobom uprawnionym odpowiednich formularzy związanych ze zgłoszeniem roszczeń, doręczonych uprzednio przez zakład ubezpieczeń, oraz informowaniu o brakujących dokumentach niezbędnych do ustalenia odpowiedzialności zakładu ubezpieczeń, niezwłocznym doręczeniu zakładowi ubezpieczeń kompletnych dokumentów niezbędnych do rozpatrzenia roszczenia zgodnie z zapisami umowy ubezpieczenia, przekazywaniu brokerowi reprezentującemu ubezpieczającego, pisemnej informacji o zgłoszonych szkodach oraz statusie ich likwidacji w trakcie trwania ubezpieczenia – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 maja 2013 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia dla świadczonych usług.

Dotychczasowy przebieg postępowania:

W dniu 23 sierpnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak: IPPP3/443-472/13-2/IG, w której uznał za częściowo prawidłowe oraz za częściowo za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie zwolnienia od podatku dla świadczonych usług.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 23 sierpnia 2015 r. znak: IPPP3/443-472/13-2/IG wniósł pismem z dnia 11 września 2013 r. (data nadania 12 września 2013 r.) wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra i Finansów pismem z dnia 15 października 2013 r. znak: IPPP3/443-472/13-4/IG stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 23 sierpnia 2013 r. znak: IPPP3/443-472/13-2/IG złożył skargę w dniu 14 listopada 2013 r. (data wpływu 18 listopada 2013 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 22 maja 2014 r. sygn. akt: III SA/Wa 3187/13 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 23 sierpnia 2013 r. znak: IPPP3/443-472/13-2/IG.

Nieprawomocny wyrok WSA w Warszawie wpłynął do Organu 28 lipca 2014 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający z upoważnienia Ministra Finansów w dniu 25 sierpnia 2015 r. wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie za pośrednictwem WSA w Warszawie skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 maja 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 3187/13 doręczonego w dniu 28 lipca 2014 r. Postanowieniem z dnia 21 stycznia 2016 r. sygn. akt I FSK 1767/14 Naczelny Sąd Administracyjny zawiesił toczące się w sprawie postępowanie kasacyjne. Postanowieniem z dnia 1 czerwca 2016 r. sygn. I FSK 176714 Naczelny Sąd Administracyjny podjął zawieszone postępowanie. Pismem z dnia 4 listopada 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający z upoważnienia Ministra Rozwoju i Finansów złożył do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie za pośrednictwem WSA w Warszawie wniosek o cofnięcie skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w dniu 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1767/14/14 wydał postanowienie w którym postanowił o umorzeniu postępowania kasacyjnego (data wpływu 28 listopada 2016 r.).

Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 maja 2014 r. uchylający interpretację indywidualną wpłynął do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej Krajowa Informacja Skarbowa w Bielsku Białej w dniu 4 maja 2017 r.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie - zastosowania zwolnienia dla usług pośrednictwa ubezpieczeniowego wymaga ponownego rozpatrzenia przez Organ wydający interpretacje indywidualne.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca posiada status agenta ubezpieczeniowego zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz. U. z 2003 r., Nr 124, poz. 1154 ze zm.). Działając na rzecz zakładu ubezpieczeń Wnioskodawca jako agent ubezpieczeniowy pośredniczył w zawarciu pomiędzy zakładem ubezpieczeń a ubezpieczającymi grupowych umów ubezpieczenia. Zakres czynności związanych z wykonaniem umowy ubezpieczenia, do których zobowiązany jest Wnioskodawca, polegających na obsłudze zawartych umów ubezpieczenia, został określony w umowach trójstronnych, z udziałem zakładów ubezpieczeń oraz ubezpieczających. Zgodnie z postanowieniami tych umów, Wnioskodawca zobowiązany jest do:

*   oferowania klientom ubezpieczenia zgodnie z najlepszą wiedzą,
*   przyjmowania deklaracji przystąpienia do ubezpieczenia od ubezpieczającego,
*   przyjmowania wniosków o rozwiązanie indywidualnej ochrony ubezpieczeniowej,
*   wystawiania indywidualnych certyfikatów ubezpieczenia,
*   wystawiania duplikatów indywidualnych certyfikatów ubezpieczenia,
*   wystawiania aneksów do indywidualnych certyfikatów ubezpieczenia,
*   wystawiania potwierdzeń do ubezpieczenia,
*   wystawiania i przesyłania klientowi polisy ubezpieczenia,
*   informowania klientów ubezpieczającego o zakresie i warunkach ubezpieczenia,
*   zapewnienia klientom ubezpieczającego dostępu do ogólnych warunków ubezpieczenia,
*   obliczenia składki zgodnie z umową ubezpieczenia,
*   obliczania wysokości prowizji przysługującej ubezpieczającemu lub koncesjonerowi za wykonane zgodnie z umową czynności oraz przekazania tej prowizji odpowiedniemu podmiotowi,
*   przekazania do zakładu ubezpieczeń zainkasowanej składki,
*   przesyłania do zakładu ubezpieczeń zestawień zawierających informacje takie jak: liczba ubezpieczonych, łączne saldo zadłużenia będące podstawą obliczenia składki, składka łączna, składka łączna pomniejszona o prowizję Wnioskodawcy,
*   dostarczania innych informacji, których zasadnie zażąda zakład ubezpieczeń,
*   obsługi infolinii dostępnej dla ubezpieczonych oraz pracowników ubezpieczającego, za pośrednictwem której udzielane są informacje dotyczące zawartych ubezpieczeń, zwłaszcza o zakresie i warunkach zawartego ubezpieczenia, o możliwości i zasadach doubezpieczania, przyjmowane są zgłoszenia szkody oraz informowanie o dalszej procedurze postępowania w związku z wystąpieniem szkody, a także informacje na temat innych spraw związanych z funkcjonowaniem ubezpieczenia, zgłoszonych przez ubezpieczonych za pośrednictwem infolinii,
*   przesyłania do zakładu ubezpieczeń, który prowadzi likwidację szkód, pisemnej informacji o zgłoszeniu szkody przez ubezpieczonego,
*   przekazania ubezpieczającemu odpowiednich dokumentów niezbędnych do obsługi umowy ubezpieczenia,
*   wprowadzania w życie zmian w umowach ubezpieczenia lub dotyczących obsługi ubezpieczeń w terminie określonym przez zakład ubezpieczeń,
*   obliczania kwoty do zwrotu i dokonywania zwrotu składki ubezpieczonemu lub ubezpieczającemu w określonych w umowie przypadkach,
*   sprawdzania poprzez uzyskanie potwierdzenia u ubezpieczającego ważności ochrony ubezpieczeniowej z tytułu umowy ubezpieczenia,
*   uzyskiwania od ubezpieczającego informacji niezbędnych do ustalenia wartości świadczenia w związku ze złożonym roszczeniem,
*   gromadzenia i poświadczania za zgodność z oryginałem dokumentów niezbędnych do rozpatrzenia roszczenia zgodnie z umową ubezpieczenia,
*   dostarczania osobom uprawnionym odpowiednich formularzy związanych ze zgłoszeniem roszczeń, doręczonych uprzednio przez zakład ubezpieczeń, oraz informowania o brakujących dokumentach niezbędnych do ustalenia odpowiedzialności zakładu ubezpieczeń,
*   niezwłocznego doręczenia zakładowi ubezpieczeń kompletnych dokumentów niezbędnych do rozpatrzenia roszczenia zgodnie z zapisami umowy ubezpieczenia,
*   przekazywania brokerowi reprezentującemu ubezpieczającego, pisemnej informacji o zgłoszonych szkodach oraz statusie ich likwidacji.

Wnioskodawca, posiadając status agenta ubezpieczeniowego, jest również stroną ogólnych umów agencyjnych z zakładem ubezpieczeń, a załączniki do ww. umów regulują zasady wykonywania czynności agencyjnych na rzecz zakładu ubezpieczeń związanych z obsługą przez Wnioskodawcę umowy grupowego ubezpieczenia na życie, zawieranej z ubezpieczającym. Postanowienia ww. załączników wprawdzie nie zawierają odesłania do umów trójstronnych, jednak częściowo - w zakresie obowiązków Wnioskodawcy - są tożsame z postanowieniami tych umów w zakresie obsługi umowy grupowego ubezpieczenia, częściowo stanowią ich uszczegółowienie.

Ww. załączniki do umowy agencyjnej przewidują wynagrodzenie prowizyjne dla Wnioskodawcy liczone jako procent od sumy składek zebranych za dany miesiąc. W chwili obecnej podstawą rozliczeń pomiędzy stronami są postanowienia załączników do umowy agencyjnej. Postanowienia umów o współpracy nie mają zatem zastosowania w zakresie wynagrodzenia dla Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy od 1 stycznia 2011 r. świadczenie wskazanych wyżej usług związanych z obsługą przez pośrednika ubezpieczeniowego grupowych umów ubezpieczenia podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług czy też na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. z 2001 r., Nr 54, poz. 535 ze zm.) jest od tego podatku zwolnione?

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie wskazanych w pytaniu usług jest nadal zwolnione z podatku od towarów i usług.

Przedmiotowa wątpliwość może zdaniem Wnioskodawcy pojawić się w związku z faktem, iż zakres czynności, do których zobowiązany jest Wnioskodawca, został bezpośrednio określony w treści umowy trójstronnej zawartej pomiędzy Wnioskodawcą, zakładem ubezpieczeń a ubezpieczającym, natomiast załączniki do umowy agencyjnej (która jest podstawą rozliczeń pomiędzy stronami) stanowią w pewnym zakresie powtórzenie, w pewnym zaś - uszczegółowienie tych czynności.

Nie ma zdaniem Wnioskodawcy wątpliwości co do faktu, iż w myśl art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) - dalej zwanej „ustawą o VAT”, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 roku, usługi świadczone przez Wnioskodawcę były zwolnione od podatku od towarów i usług. Zwolnienie z podatku wynikało z załącznika nr 4 do ustawy, który odwoływał się do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 roku w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług /Dz. U. Nr 89, poz. 844/). Zgodnie z dotychczas obowiązującym stanem prawnym zakresem zwolnienia były m. in. usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego (agentów ubezpieczeniowych) a także „czynności pomocnicze związane z ubezpieczeniami, pozostałe” (67.20.10-00.90 wg PKWiU z 1997r.). W kontekście zwolnienia z VAT usług świadczonych przez Wnioskodawcę kwestią indyferentną było zasadniczo określenie charakteru tych czynności. Nawet gdyby nie były one kwalifikowane jako usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, z pewnością można by je bowiem zakwalifikować jako czynności pomocnicze związane z ubezpieczeniami.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie nowelizacja ustawy o VAT, wprowadzona ustawą z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2010 r., Nr 226, poz. 1476) stanowiąca implementację dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 2006, Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą”. Zgodnie z przepisem art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają z opodatkowania transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych. W nowelizacji zmieniono zasady uznawania usług za zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT poprzez enumeratywne wyliczenie w ustawie usług zwolnionych, rezygnując ze stosowanego dotychczas odwołania do odpowiednich punktów Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37) ustawy o VAT zwalnia się od podatku „usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji”. Natomiast po wejściu nowelizacji w życie, podstawą prawną do zwolnienia z VAT nie jest już dłużej sama w sobie możliwość zakwalifikowania danych czynności jako usług pomocniczych do ubezpieczeń.

Jednocześnie przepis art. 43 ust. 13 ww. ustawy stanowi, iż zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi zwolnionej z VAT, wymienionej powyżej, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z przepisem cytowanym w akapicie poprzednim. Jednak tego ostatniego zwolnienia nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w akapicie poprzednim (art. 43 ust. 14 ww. ustawy).

W przedmiotowej sprawie konieczne jest ustalenie możliwości zakwalifikowania dokonywanych przez Wnioskodawcę czynności jako czynności pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych. Po dniu 01.01.2011 r. w odniesieniu do opisywanej współpracy Wnioskodawcy z zakładem ubezpieczeń stanowi to bowiem warunek konieczny uznania czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę za zwolnione z VAT.

W kontekście brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 37) ustawy o VAT wydaje się, iż kluczową kwestią dla ustalenia jakie usługi będą korzystały ze zwolnienia z VAT jest zdefiniowanie terminu „usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych”. Ustawodawca nie zawarł definicji tego rodzaju w znowelizowanej ustawie o VAT. Wobec powyższego należy uznać, że dla potrzeb podatkowych można skorzystać z definicji pośrednictwa ubezpieczeniowego, przewidzianej w ustawie o pośrednictwie ubezpieczeniowym z dnia 22 maja 2003 r. (Dz. U. z 2003 r., Nr 124, poz. 1154 ze zm.), która stanowi implementację dyrektywy 2002/92/WE. W myśl art. 2 ust. 1 ww. ustawy: „Pośrednictwo ubezpieczeniowe polega na wykonywaniu przez pośrednika za wynagrodzeniem czynności faktycznych lub czynności prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia”. Zgodnie zaś z art. 4 pkt 1) czynnościami agencyjnymi są czynności dokonywane w imieniu lub na rzecz zakładu ubezpieczeń, polegające na pozyskiwaniu klientów, wykonywaniu czynności przygotowawczych zmierzających do zawierania umów ubezpieczenia, zawieraniu umów ubezpieczenia oraz uczestniczeniu w administrowaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia, także w sprawach o odszkodowanie, jak również na organizowaniu i nadzorowaniu czynności agencyjnych. Z kolei dyrektywa 2002/92/WE definiuje usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego jako działalność polegająca na wprowadzaniu, proponowaniu lub przeprowadzaniu innych prac przygotowawczych do zawarcia umów ubezpieczenia lub zawieraniu takich umów, lub udzielaniu pomocy w administrowaniu i wykonywaniu takich umów, w szczególności w przypadku „roszczenia” (art. 2 ust. 1 dyrektywy). Podatnik ma prawo oczekiwać, że zastosowanie w ustawie podatkowej wyrażenia „usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych” nastąpiło z uwzględnieniem definicji pośrednictwa ubezpieczeniowego w ustawie wprost regulującej tego typu działalność. Co więcej, również sądy, dokonując interpretacji ustawy o podatku od towarów i usług, korzystają z regulacji zawartej w ustawach z innych dziedzin prawa. Przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w dniu 21 grudnia 2011r. (I SA/Gd 885/11) wydał wyrok, w którym wskazał, że pojęcie działalności ubezpieczeniowej na gruncie polskiego prawa podatkowego wyjaśniane być może poprzez stosowanie zewnętrznej wykładni systemowej uględniającej definicję uregulowaną w ustawie z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi polegają przede wszystkim na wykonywaniu czynności przygotowawczych zmierzających do udzielania ochrony ubezpieczeniowej (informowanie ubezpieczonych o zakresie i warunkach ubezpieczenia, zapewnianie ubezpieczonym dostępu do ogólnych warunków ubezpieczenia, obliczanie składki zgodnie z umową ubezpieczenia) oraz uczestniczeniu w administrowaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia, także w sprawach o odszkodowanie (pozostałe). Pośrednictwo ubezpieczeniowe w rozumieniu ustawy może być wykonywane wyłącznie przez agentów ubezpieczeniowych lub brokerów ubezpieczeniowych. W zaistniałym stanie faktycznym podmiot świadczący usługi działa w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń, co zostało bezpośrednio wskazane w Umowie o Współpracy. Wnioskodawca bez wątpienia świadczy usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, gdyż:

1.  posiada status agenta ubezpieczeniowego,
2.  działa na rzecz zakładu ubezpieczeń,
3.  dokonywane czynności polegają na wykonywaniu czynności faktycznych, związanych przede wszystkim z administrowaniem i wykonywaniem umów ubezpieczenia i są charakterystyczne dla działalności agenta ubezpieczeniowego,
4.  otrzymuje za świadczone usług odpowiednie wynagrodzenie (prowizję).

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę - wymienione w umowach o współpracy oraz powtórzone uszczegółowione w załącznikach do umów agencyjnych stanowią pośrednictwo pomiędzy zakładem ubezpieczeń a ubezpieczającym oraz ubezpieczonymi. Są więc one niewątpliwie usługami pośrednictwa ubezpieczeniowego, nie stanowią też elementu usług pośrednictwa w rozumieniu art. 43 ust. 14 ustawy o VAT. Pomimo nieprecyzyjnego określenia jakie elementy składowe usługi pośrednictwa są wyłączone ze zwolnienia z opodatkowania, należy przypuszczać, iż chodzi przede wszystkim o usługi polegające na czynnościach pośrednictwa wykonywanych dla agentów/brokerów ubezpieczeniowych przez inne podmioty, nieposiadające statusu pośrednika ubezpieczeniowego.

Wnioskodawca zresztą nie wykonuje tych czynności w oparciu o stosunek umowny z innym pośrednikiem ubezpieczeniowym, a działa bezpośrednio w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń. Wymaga również podkreślenia, iż Wnioskodawca pośredniczył w zawarciu generalnej umowy ubezpieczenia, a obecnie wykonywane usługi polegają na pośrednictwie w wykonywaniu tejże umowy. Generalna umowa ubezpieczenia (w odróżnieniu od indywidualnych „klasycznych” umów ubezpieczenia - np. mieszkania czy autocasco) zawierana jest bowiem na czas nieokreślony, a w ramach tejże umowy dochodzi do powstawania (i wygasania) wielu stosunków ubezpieczeniowych. Kluczowa zatem staje się rola pośrednika ubezpieczeniowego przy wykonywaniu tejże umowy i administrowaniu nią.

Nawet jednak gdyby zakwestionować powyższe stanowisko, należy stwierdzić, że nowelizacja ustawy o VAT stanowi implementację dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. W celu uściślenia zakresu usług pośrednictwa ubezpieczeniowego zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT należałoby więc przeanalizować uregulowania Dyrektywy. Nie wdając się w rozważania na temat możliwości bezpośredniego jej stosowania, należy z pewnością uznać, że przepisy prawa polskiego trzeba przynajmniej interpretować przez pryzmat brzmienia Dyrektywy. Zgodnie z art. 135 ust. 1 pkt a), państwa członkowskie zwalniają z opodatkowania transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych. Porównując brzmienie Dyrektywy z art. 43 ust. 1 pkt 37) ustawy o VAT należy mieć na uwadze, że usługi określone w polskiej ustawie o VAT jako usługi pośrednictwa w zakresie usług ubezpieczeniowych powinny odpowiadać usługom pokrewnym usługom ubezpieczeniowym świadczonym przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych. W orzeczeniu z 3 marca 2005 r. w sprawie Staatssecretaris van Financien v. Arthur Andersen & Co. Accountants c.s. (sygn. C - 472/03) ETS wskazał, że zwolnienie to ma zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy pośrednik działa wobec ubezpieczonego jako podmiot niezależny od ubezpieczyciela. Ponadto Rzecznik Generalny sporządzający na wniosek sędziów opinię prawną w przedmiotowej sprawie podkreślił, że „Pojęcie to \[usług pokrewnych\] kładzie nacisk - w obrębie dziedziny takiej jak rozpowszechnianie produktów ubezpieczenia, której modus operandi cechuje duża złożoność i różnorodność - na działanie zewnętrzne pośrednika ubezpieczeniowego, czyli jego pozycję pośrednika pomiędzy ubezpieczającym a zakładem ubezpieczeniowym, co jest nieodzownie związane z istnieniem relacji pomiędzy tymi dwiema stronami. (\`(...)\`) pojęcie usług pokrewnych jest wystarczająco szerokie, aby mogło ono teoretycznie obejmować swoim zakresem wszystkie usługi, które są powiązane z usługami ubezpieczeniowymi, a zatem które mogą być uznane za usługi pokrewne tym czynnościom. Jednakże prawodawca wspólnotowy wyraźnie ograniczył zakres zwolnienia wyłącznie do tej części usług, które są świadczone przez brokerów lub pośredników ubezpieczeniowych. Zakwalifikowanie osoby, która domaga się zwolnienia, jako brokera lub pośrednika ubezpieczeniowego jest zatem elementem kluczowym, pozwalającym na ustalenie istnienia działalności pokrewnej czynnościom ubezpieczeniowym, która na mocy art. 13 część R lit. a podlega zwolnieniu z opodatkowania. W przedmiotowej sytuacji usługi świadczone przez Wnioskodawcę są niewątpliwie ściśle powiązane z usługami ubezpieczeniowymi. Jednocześnie Wnioskodawca działa w sposób autonomiczny i całkowicie niezależny od ubezpieczyciela, pośrednicząc pomiędzy zakładem ubezpieczeń a ubezpieczającym. Spełnione jest oczywiście również kryterium podmiotowe, wymagające posiadania statusu agenta ubezpieczeniowego.

Ponadto usługa pośrednictwa ubezpieczeniowego powinna zostać uznana za usługę kompleksową, czyli usługę jednorodną, której podział na dwa odrębne rodzaje usług byłby sztuczny i nie mógłby stanowić podstawy uznania zasadności podziału kwoty należnej za tę usługę na odmiennie opodatkowane części (tak o usługach turystycznych SN w wyroku z dnia 21.05.2002 r. III RN 66/01, również wyrok NSA z dnia 22.09.2011, II FSK 586/10, uchwała NSA z 08.11.2010, I FSP 3/10). Jeżeli przyjąć, że istotą usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego jest doprowadzenie do zawarcia umowy ubezpieczenia oraz że w zakres tej usługi wchodzi również szereg świadczeń polegających na obsłudze zawartych umów, to całość takiej usługi powinna być zwolniona z opodatkowania. Z samej zresztą istoty umowy agencyjnej wynika, że oprócz pośredniczenia przy zawieraniu umów lub ich zawierania w imieniu dającego zlecenie obejmuje ona szereg czynności pomocniczych, takich jak przyjmowanie dla dającego zlecenie zapłaty za świadczenie, które spełnia za dającego zlecenie, oraz do przyjmowania dla niego świadczeń, za które płaci, jak również do odbierania zawiadomień o wadach oraz oświadczeń dotyczących wykonania umowy, którą zawarł w imieniu dającego zlecenie (art. 759 kodeksu cywilnego). Podkreślenia wymaga fakt, że wynagrodzenie Wnioskodawcy jest płacone Wnioskodawcy na podstawie postanowień aneksu do umowy agencyjnej jest pochodną liczby oraz wartości zawartych umów, a Wnioskodawca nie otrzymuje żadnego dodatkowego wynagrodzenia za czynności związane z obsługą umów już zawartych.

W związku z powyższym zasadne jest twierdzenie, że świadczenie wskazanych w pytaniu usług nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT z uwagi na zwolnienie przedmiotowych usług z opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w kontekście wniosków płynących z orzeczenia WSA w Warszawie z dnia 22 maja 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 3187 uznaje się za prawidłowe w zakresie:

*   zastosowania zwolnienia dla usług pośrednictwa ubezpieczeniowego polegających na: oferowaniu klientom ubezpieczenia zgodnie z najlepszą wiedzą, przyjmowaniu deklaracji przystąpienia do ubezpieczenia, wystawianiu i przesyłaniu klientowi polisy ubezpieczenia, informowaniu klientów ubezpieczającego o zakresie i warunkach ubezpieczenia, zapewnianiu klientom ubezpieczającego dostępu do ogólnych warunków ubezpieczenia, obliczaniu składki zgodnie z umową ubezpieczenia, obliczaniu wysokości prowizji przysługującej ubezpieczającemu lub koncesjonerowi za wykonane zgodnie z umową czynności oraz przekazania tej prowizji odpowiedniemu podmiotowi, przekazaniu do zakładu ubezpieczeń zainkasowanej składki, przesyłaniu do zakładu ubezpieczeń zestawień zawierających informacje takie jak: liczba ubezpieczonych, łączne saldo zadłużenia będące podstawą obliczenia składki, składka łączna, składka łączna pomniejszona o prowizję Wnioskodawcy, dostarczania innych informacji, których zasadnie zażąda zakład ubezpieczeń, przekazania ubezpieczającemu odpowiednich dokumentów niezbędnych do obsługi umowy ubezpieczenia

oraz **nieprawidłowe** w zakresie:

*   zastosowania zwolnienia dla usług przyjmowania wniosków o rozwiązanie ubezpieczenia, wystawiania indywidualnych certyfikatów ubezpieczenia, wystawiania duplikatów indywidualnych certyfikatów ubezpieczenia, wystawiania aneksów do indywidualnych certyfikatów ubezpieczenia, obsługi infolinii dostępnej dla ubezpieczonych oraz pracowników, przesyłania do zakładu ubezpieczeń pisemnej informacji o zgłoszeniu szkody, wprowadzaniu w życie zmian w umowach ubezpieczenia lub dotyczących obsługi ubezpieczeń w terminie określonym przez zakład ubezpieczeń, obliczania kwoty do zwrotu i dokonywania zwrotu składki ubezpieczonemu lub ubezpieczającemu w określonych w umowie przypadkach, sprawdzaniu poprzez uzyskanie potwierdzenia u ubezpieczającego ważności ochrony ubezpieczeniowej z tytułu umowy ubezpieczenia uzyskiwania od ubezpieczającego informacji niezbędnych do ustalenia wartości świadczenia w związku ze złożonym roszczeniem, gromadzeniu i poświadczaniu za zgodność z oryginałem dokumentów niezbędnych do rozpatrzenia roszczenia zgodnie z umową ubezpieczenia, dostarczaniu osobom uprawnionym odpowiednich formularzy związanych ze zgłoszeniem roszczeń, doręczonych uprzednio przez zakład ubezpieczeń, oraz informowaniu o brakujących dokumentach niezbędnych do ustalenia odpowiedzialności zakładu ubezpieczeń, niezwłocznym doręczeniu zakładowi ubezpieczeń kompletnych dokumentów niezbędnych do rozpatrzenia roszczenia zgodnie z zapisami umowy ubezpieczenia, przekazywaniu brokerowi reprezentującemu ubezpieczającego, pisemnej informacji o zgłoszonych szkodach oraz statusie ich likwidacji.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) (art. 7 ust. 1 ustawy). W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Co do zasady stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Warto nadmienić, iż zgodnie z treścią art. 146a pkt 1 ustawy, obowiązującego od dnia 01 stycznia 2011 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W tym miejscu należy zaznaczyć, iż z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy punktu 37, regulującego zwolnienia od podatku usług ubezpieczeniowych, usług reasekuracyjnych i usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych.

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, wprowadzonym w życie w dniu 01 stycznia 2011 r., zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Jednocześnie ustawodawca w art. 43 ust. 13 ww. ustawy wskazał, iż zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41. Zgodnie z ust. 14, ww. przepisu nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca posiada status agenta ubezpieczeniowego zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz. U. z 2003 r., Nr 124, poz. 1154 ze zm.). Działając na rzecz zakładu ubezpieczeń Wnioskodawca jako agent ubezpieczeniowy pośredniczył w zawarciu pomiędzy zakładem ubezpieczeń a ubezpieczającymi grupowych umów ubezpieczenia. Zakres czynności związanych z wykonaniem umowy ubezpieczenia, do których zobowiązany jest Wnioskodawca, polegających na obsłudze zawartych umów ubezpieczenia, został określony w umowach trójstronnych, z udziałem zakładów ubezpieczeń oraz ubezpieczających. Zgodnie z postanowieniami tych umów, Wnioskodawca zobowiązany jest do:

*   oferowania klientom ubezpieczenia zgodnie z najlepszą wiedzą,
*   przyjmowania deklaracji przystąpienia do ubezpieczenia od ubezpieczającego,
*   przyjmowania wniosków o rozwiązanie indywidualnej ochrony ubezpieczeniowej,
*   wystawiania indywidualnych certyfikatów ubezpieczenia,
*   wystawiania duplikatów indywidualnych certyfikatów ubezpieczenia,
*   wystawiania aneksów do indywidualnych certyfikatów ubezpieczenia,
*   wystawiania potwierdzeń do ubezpieczenia,
*   wystawiania i przesyłania klientowi polisy ubezpieczenia,
*   informowania klientów ubezpieczającego o zakresie i warunkach ubezpieczenia,
*   zapewnienia klientom ubezpieczającego dostępu do ogólnych warunków ubezpieczenia,
*   obliczenia składki zgodnie z umową ubezpieczenia,
*   obliczania wysokości prowizji przysługującej ubezpieczającemu lub koncesjonerowi za wykonane zgodnie z umową czynności oraz przekazania tej prowizji odpowiedniemu podmiotowi,
*   przekazania do zakładu ubezpieczeń zainkasowanej składki,
*   przesyłania do zakładu ubezpieczeń zestawień zawierających informacje takie jak: liczba ubezpieczonych, łączne saldo zadłużenia będące podstawą obliczenia składki, składka łączna, składka łączna pomniejszona o prowizję Wnioskodawcy,
*   dostarczania innych informacji, których zasadnie zażąda zakład ubezpieczeń,
*   obsługi infolinii dostępnej dla ubezpieczonych oraz pracowników ubezpieczającego, za pośrednictwem której udzielane są informacje dotyczące zawartych ubezpieczeń, zwłaszcza o zakresie i warunkach zawartego ubezpieczenia, o możliwości i zasadach doubezpieczania, przyjmowane są zgłoszenia szkody oraz informowanie o dalszej procedurze postępowania w związku z wystąpieniem szkody, a także informacje na temat innych spraw związanych z funkcjonowaniem ubezpieczenia, zgłoszonych przez ubezpieczonych za pośrednictwem infolinii,
*   przesyłania do zakładu ubezpieczeń, który prowadzi likwidację szkód, pisemnej informacji o zgłoszeniu szkody przez ubezpieczonego,
*   przekazania ubezpieczającemu odpowiednich dokumentów niezbędnych do obsługi umowy ubezpieczenia,
*   wprowadzania w życie zmian w umowach ubezpieczenia lub dotyczących obsługi ubezpieczeń w terminie określonym przez zakład ubezpieczeń,
*   obliczania kwoty do zwrotu i dokonywania zwrotu składki ubezpieczonemu lub ubezpieczającemu w określonych w umowie przypadkach,
*   sprawdzania poprzez uzyskanie potwierdzenia u ubezpieczającego ważności ochrony ubezpieczeniowej z tytułu umowy ubezpieczenia,
*   uzyskiwania od ubezpieczającego informacji niezbędnych do ustalenia wartości świadczenia w związku ze złożonym roszczeniem,
*   gromadzenia i poświadczania za zgodność z oryginałem dokumentów niezbędnych do rozpatrzenia roszczenia zgodnie z umową ubezpieczenia,
*   dostarczania osobom uprawnionym odpowiednich formularzy związanych ze zgłoszeniem roszczeń, doręczonych uprzednio przez zakład ubezpieczeń, oraz informowania o brakujących dokumentach niezbędnych do ustalenia odpowiedzialności zakładu ubezpieczeń,
*   niezwłocznego doręczenia zakładowi ubezpieczeń kompletnych dokumentów niezbędnych do rozpatrzenia roszczenia zgodnie z zapisami umowy ubezpieczenia,
*   przekazywania brokerowi reprezentującemu ubezpieczającego, pisemnej informacji o zgłoszonych szkodach oraz statusie ich likwidacji.

Wnioskodawca, posiadając status agenta ubezpieczeniowego, jest również stroną ogólnych umów agencyjnych z zakładem ubezpieczeń, a załączniki do ww. umów regulują zasady wykonywania czynności agencyjnych na rzecz zakładu ubezpieczeń związanych z obsługą przez Wnioskodawcę umowy grupowego ubezpieczenia na życie, zawieranej z ubezpieczającym. Postanowienia ww. załączników wprawdzie nie zawierają odesłania do umów trójstronnych, jednak częściowo - w zakresie obowiązków Wnioskodawcy - są tożsame z postanowieniami tych umów w zakresie obsługi umowy grupowego ubezpieczenia, częściowo stanowią ich uszczegółowienie.

Ww. załączniki do umowy agencyjnej przewidują wynagrodzenie prowizyjne dla Wnioskodawcy liczone jako procent od sumy składek zebranych za dany miesiąc. W chwili obecnej podstawą rozliczeń pomiędzy stronami są postanowienia załączników do umowy agencyjnej. Postanowienia umów o współpracy nie mają zatem zastosowania w zakresie wynagrodzenia dla Wnioskodawcy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy od 1 stycznia 2011 r. świadczenie wskazanych wyżej usług związanych z obsługą przez pośrednika ubezpieczeniowego grupowych umów ubezpieczenia podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług czy też na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. z 2001 r., Nr 54, poz. 535 ze zm.) jest od tego podatku zwolnione.

Odnosząc się do opisu stanu faktycznego i obowiązujących w tym zakresie przepisów należy zauważyć, że żadna z norm prawa krajowego, czy też prawa europejskiego nie przewiduje definicji „usług złożonych”. Konstrukcja ta powstała na gruncie orzecznictwa TSUE, nadając określone cechy tym czynnościom i opisując rodzaj relacji pomiędzy nimi. W tym też przypadku proces subsumcji będzie przebiegał odmiennie, bowiem odniesienia okoliczności sprawy (stanu faktycznego) nie należy szukać w regulacjach prawnych, a w tezach wyroków TSUE, podejmujących to zagadnienie.

I tak, zgodnie z dotychczasowym dorobkiem orzeczniczym, w przypadku czynności powiązanych ekonomicznie i funkcjonalnie ze sobą w taki sposób, że stanowią jedno świadczenie z gospodarczego i ekonomicznego punktu widzenia, wskazane jest ich traktowanie jako jednej nierozłącznej całości także dla celów opodatkowania VAT. Jeżeli kilka świadczeń dokonywanych przez podatnika na rzecz klienta jest ze sobą tak ściśle związane, że tworzy obiektywnie jedno świadczenie z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia, to nie należy dla celów podatkowych sztucznie dzielić takiego świadczenia.

Zdaniem tut. Organu, przy kwalifikacji danych świadczeń w kontekście uznania ich za usługi złożone, należy przede wszystkim patrzeć przez pryzmat fundamentalnej zasady, zgodnie z którą każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne. Dopiero jako odstępstwo od tej zasady, na zasadzie wyjątku dopuszczającego możliwość scalenia świadczeń w jedno. Warto, w tym miejscu przywołać orzeczenie NSA z dnia 01 czerwca 2011 r. sygn. akt I FSK 869/10, które także ma swój udział w pojmowaniu koncepcji świadczeń złożonych. W tym wyroku NSA zasygnalizował ryzyko zbyt szerokiego rozumienia świadczeń złożonych, co prowadziłoby do zniekształcenia systemu VAT.

Sąd dokonując analizy świadczeń złożonych w świetle dotychczasowego orzecznictwa TSUE stwierdził, iż „wnioski, co do kwalifikacji danego kompleksu zdarzeń gospodarczych jako świadczenia złożonego, nie mogą być pozbawione waloru obiektywnego albowiem zakres i sposób opodatkowania świadczenia nie może być zależny jedynie od woli stron transakcji.” NSA zwrócił także uwagę na istotną rzecz z punktu widzenia całości systemu podatku VAT, stwierdzając, iż „nazbyt szerokie postrzeganie złożoności świadczeń przesuwałoby granicę ich rozpoznania w sposób, który prowadziłby do pogorszenia funkcjonalności systemu VAT przez akceptowanie rozwiązań czyniących ten system nieprzejrzystym i pozostawiającym podatnika w niepewności, co do przyjętego sposobu rozliczenia danej dostawy lub świadczonej usługi”.

Tut. Organ pragnie przywołać jedno z orzeczeń TSUE z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07, opierający się na dotychczasowych tezach tego sądu w zakresie usług kompleksowych, w którym stwierdzono, iż „każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne” (również wyrok z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06). Wyrok ten sformułował kryteria przesądzające o tym, kiedy występuje świadczenie złożone. Ma ono zatem miejsce w sytuacji, gdy:

*   świadczenie pomocnicze nie stanowi celu samego w sobie, lecz stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z usługi podstawowej,

*   poszczególne czynności są ze sobą tak ściśle związane, że ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny,

*   kiedy nie istnieje możliwość nabywania danego świadczenia od podmiotów zewnętrznych,

*   kiedy nie istnieje możliwość odrębnego fakturowania za daną czynność.

Usługa kompleksowa zawiera zatem kilka czynności (usług) opodatkowanych różnymi stawkami podatku VAT, z tym, że jedna z nich jest usługą główną, przeważającą, nadającą danej usłudze jej główny charakter, przy czym wszystkie zmierzają do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego wskazanej w umowie. Usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez usługi pomocniczej usługi głównej.

Spółka stoi na stanowisku, iż przedmiotowe usługi świadczone jako agent ubezpieczeniowy na rzecz zakładu ubezpieczeniowego będą stanowiły nierozerwalną złożoną usługę, która będzie objęta zwolnieniem od VAT. Zaznaczyć należy, iż tut. Organ nie sprzeciwia się rozumieniu samej istoty świadczeń złożonych, jednakże odnosząc powyższe do zaprezentowanego stanu faktycznego, w pierwszej kolejności, aby w ogóle mówić o usłudze kompleksowej należy podążając za wnioskami wynikającymi z orzeczeń TSUE – wyszczególnić usługę podstawową oraz świadczenia pomocnicze. I tak, co nie budzi jakichkolwiek wątpliwości ze strony Spółki, ani organu podatkowego, za usługę zasadniczą należy uznać usługę pośrednictwa ubezpieczeniowego. Co z kolei rozumie się pod pojęciem „pośrednictwa ubezpieczeniowego” zostało szczegółowo wyjaśnione w dalszej części niniejszej interpretacji. Niemniej jednak na potrzeby wyznaczenia zakresu usługi głównej przy badaniu złożoności, tut. Organ pragnie nadmienić, że w świetle orzeczeń TSUE, „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy.(…)”. Innymi słowy, usługa zasadnicza polegająca na pośrednictwie ubezpieczeniowym sprowadza się do wykonywania czynności zmierzających do zawarcia umowy pomiędzy klientem a towarzystwem ubezpieczeniowym. Stąd też w opinii organu podatkowego, finalnym momentem kończącym ww. usługę pośrednictwa jest doprowadzenie do zawarcia umowy ubezpieczenia, skojarzenia dwóch stron. Przy tak wyznaczonej granicy usługi zasadniczej (pośrednictwa), należy ocenić kwestionowane czynności pod względem uznania ich za usługi pomocnicze. Aby mogły takimi być, co już zaznaczono powyżej - nie mogą stanowić one celu samego w sobie, lecz być środkiem do korzystania na jak najlepszych warunkach z usługi podstawowej.

Przy takim opisie cech usług pomocniczych, nie można w opinii tut. Organu wnioskować, iż duża część czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę, już po zawarciu umowy przez ubezpieczyciela z ubezpieczonym, sprowadzających się w istocie do obsługi umów ubezpieczenia, w trakcie ich trwania, w szczególności polegająca na:

przyjmowania wniosków o rozwiązanie ubezpieczenia, wystawiania indywidualnych certyfikatów ubezpieczenia, wystawiania duplikatów indywidualnych certyfikatów ubezpieczenia, wystawiania aneksów do indywidualnych certyfikatów ubezpieczenia, obsługi infolinii dostępnej dla ubezpieczonych oraz pracowników, przesyłania do zakładu ubezpieczeń pisemnej informacji o zgłoszeniu szkody, wprowadzaniu w życie zmian w umowach ubezpieczenia lub dotyczących obsługi ubezpieczeń w terminie określonym przez zakład ubezpieczeń, obliczania kwoty do zwrotu i dokonywania zwrotu składki ubezpieczonemu lub ubezpieczającemu w określonych w umowie przypadkach, sprawdzaniu poprzez uzyskanie potwierdzenia u ubezpieczającego ważności ochrony ubezpieczeniowej z tytułu umowy ubezpieczenia uzyskiwania od ubezpieczającego informacji niezbędnych do ustalenia wartości świadczenia w związku ze złożonym roszczeniem, gromadzeniu i poświadczaniu za zgodność z oryginałem dokumentów niezbędnych do rozpatrzenia roszczenia zgodnie z umową ubezpieczenia, dostarczaniu osobom uprawnionym odpowiednich formularzy związanych ze zgłoszeniem roszczeń, doręczonych uprzednio przez zakład ubezpieczeń, oraz informowaniu o brakujących dokumentach niezbędnych do ustalenia odpowiedzialności zakładu ubezpieczeń, niezwłocznym doręczeniu zakładowi ubezpieczeń kompletnych dokumentów niezbędnych do rozpatrzenia roszczenia zgodnie z zapisami umowy ubezpieczenia, przekazywaniu brokerowi reprezentującemu ubezpieczającego, pisemnej informacji o zgłoszonych szkodach oraz statusie ich likwidacji - służy lepszemu wykorzystaniu usługi zasadniczej (pośrednictwa ubezpieczeniowego).

Inaczej mówiąc, błędnym byłoby twierdzenie uznające czynności wykonywane po wykonaniu usługi sprowadzającej się do zawarcia umowy ubezpieczenia, za czynności służące lepszemu jej wykonaniu. W świetle wspomnianej relacji usług pomocniczych względem usługi głównej, tylko takie czynności mogą być usługami pomocniczymi, które zmierzają do lepszego (łatwiejszego, efektywniejszego) wykonania usługi głównej tj. czynności, które wspierają usługę zasadniczą w trakcie jej świadczenia. Jednakże w omawianym przypadku, nieuzasadnionym byłoby rozszerzenie pojęcia usług pomocniczych na te czynności, które obejmują usługi wykonywane po wykonaniu usługi głównej tj. po zawarciu umowy ubezpieczenia. Podkreślić natomiast należy, że ww. czynności są świadczone po zakończeniu usługi głównej.

Zajmując się drugą z ww. cech usług kompleksowych akcentującą ścisłe powiązanie usług pomocniczych z usługą główną, TSUE zwraca uwagę na to, że jakiekolwiek próby ich rozłączenia przybierałyby sztuczny charakter. Oznacza to, że całkowicie nienaturalnym w ekonomicznym, bądź gospodarczym ujęciu byłoby rozłączenie. Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, zdaniem tut. Organu, w opisanej sytuacji wykonywane przez Spółkę czynności, można jednoznacznie podzielić na te które dotyczą pośrednictwa ubezpieczeniowego zwolnione z podatku, oraz czynności techniczne związane jednoznacznie z realizacją zawartej umowy przez ubezpieczyciela z ubezpieczonym. Inne założenie powodowałoby wprowadzenie podwójnych standardów, gdzie z jednej strony możliwym jest dowolne oddzielenie jednych czynności od pozostałych zgodnie z wolą stron, przy czym całe świadczenie nie traci swojego charakteru, natomiast gdy te czynności mają już być dzielone ze względów podatkowych – staje się to niemożliwe, i przybiera sztuczny charakter. Takie rozumowanie jest niespójne.

Pozostałe cechy opisujące usługi kompleksowe, takie jak brak możliwości nabywania danego świadczenia od podmiotów zewnętrznych, oraz brak możliwości odrębnego fakturowania za daną czynność, zdaniem tut. Organu można analizować wspólnie, z uwagi na ich zbliżone rozumienie. Dopuszczalność wyboru przez podmiot nabywający usługi spośród wszystkich czynności wyłącznie części z nich pozwala przypuszczać, że podmiot może być zainteresowany jedynie wykonaniem niektórych spośród zlecanych usług, natomiast inny potencjalnie może zlecić odrębnemu podmiotowi, który przykładowo przedstawi bardziej konkurencyjną ofertę. Stąd też, w opinii Organu, opierając się na przedstawionym opisie sprawy, istnieje możliwość nabywania części świadczeń od zewnętrznych podmiotów, co w rezultacie także umożliwiałoby odrębne fakturowanie.

Zdaniem tut. Organu przy ocenie szeregu czynności wykonywanych na rzecz jednego usługobiorcy pod kątem kwalifikacji prawno-podatkowej nie można kierować się tylko i wyłącznie spojrzeniem z punktu widzenia nabywcy tych usług, bowiem w rezultacie mogłoby to prowadzić do wypaczenia istoty usług kompleksowych i wprowadzeniu pełnej dowolności przy ich identyfikowaniu. Należy raz jeszcze zaznaczyć, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne. Dopiero za pewne odstępstwo i wyjątek należy uznać potraktowanie kilku świadczeń za jedno złożone. Stąd też, po przeprowadzeniu szczegółowej analizy zagadnienia kompleksowości wymienionych czynności, zdaniem organu podatkowego, nie można uznać wskazanych czynności za usługi pomocnicze do usługi głównej – pośrednictwa ubezpieczeniowego, i w następstwie, traktować jako odrębne świadczenie.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera legalnej definicji pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, w związku z czym w celu właściwego zrekonstruowania normy prawnej ujętej w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy należy odnieść się do zewnętrznych aktów prawa, dotyczących niniejszej materii. Aktem regulującym przedmiotowe zagadnienie jest ustawa z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz. U. Nr 124, poz. 1154 ze zmianami), zwanej dalej UPU, zgodnie z regulacjami której, wykonywane za wynagrodzeniem czynności faktyczne lub prawne związane z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia stanowią szeroko pojęte pośrednictwo ubezpieczeniowe. W szczególności zakres czynności agencyjnych w rozumieniu art. 4 pkt 1 powyższej ustawy obejmuje:

*   pozyskiwanie klientów,

*   wykonywanie czynności przygotowawczych zmierzających do zawierania umów ubezpieczenia,

*   zawieranie umów ubezpieczenia,

*   uczestniczenie w administrowaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia, także w sprawach o odszkodowanie,

*   organizowanie i nadzorowanie czynności agencyjnych.

Art. 2 pkt 2 ww. ustawy określa, iż pośrednictwo ubezpieczeniowe jest wykonywane wyłącznie przez agentów ubezpieczeniowych lub brokerów ubezpieczeniowych, z zastrzeżeniem art. 3. Z kolei art. 7 ust. 1 tejże ustawy wskazuje, iż agentem ubezpieczeniowym jest przedsiębiorca wykonujący działalność agencyjną na podstawie umowy agencyjnej zawartej z zakładem ubezpieczeń i wpisany do rejestru agentów ubezpieczeniowych.

Konfrontując przedstawione przez Spółkę w opisie stanu faktycznego czynności z zakresu pośrednictwa ubezpieczeniowego z przytoczonymi powyżej czynnościami wymienionymi w ustawie o pośrednictwie ubezpieczeniowym należy stwierdzić, iż w obliczu oceny danej czynności w kontekście zastosowania zwolnienia od podatku, prymat należy jednak oddać orzecznictwu TSUE, przed ustawą o działalności ubezpieczeniowej, chociażby z uwagi na autonomiczność prawa podatkowego, wyrażającego się tym, że kwestie kształtujące zobowiązania podatnika powinny wynikać przede wszystkim z ustaw podatkowych, często wspomagając się w procesie ich wykładni orzeczeniami TSUE, jak to ma miejsce w przedmiotowej sprawie. Tut. Organ nie odrzuca także możliwości posługiwania się pomocniczo ustawami rodzajowo zbieżnymi z tematyką zwolnień od VAT, jednakże w niniejszych okolicznościach, należy w pierwszej kolejności oprzeć się na dorobku orzeczniczym TSUE.

W celu rozstrzygnięcia co w świetle ww. przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem „pośrednictwa” warto odnieść się do wyroku w sprawie sygn. C-453/05 gdzie TSUE stwierdził, że „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.

Natomiast w sprawie C-235/00 TSUE wskazał, że znaczenia słowa „negocjacje”, w kontekście art. 13B(d)(5), „odnosi się ono do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy.

Z drugiej strony, nie stanowi negocjacji sytuacja, w której jedna ze stron powierza podwykonawcy część formalności administracyjnych związanych z umową, takich jak udzielanie informacji drugiej stronie oraz przyjmowanie i przetwarzanie wniosków, zapisów na papiery wartościowe, będące przedmiotem umowy. W takim przypadku, podwykonawca zajmuje tę samą pozycję, jak strona sprzedająca produkt finansowy i nie jest zatem pośrednictwem”.

Z powyższego wynika, że nie stanowi pośrednictwa w przedmiotowym zakresie gdy zaistnieją następujące przesłanki:

*   podmiot „pośredniczący” przyjmuje rolę którejkolwiek ze stron umowy,

*   działalność „pośrednika” polega na świadczeniu usług wchodzących w zakres umowy dotyczącej produktu finansowego,

*   działalność „pośrednika” polega na świadczeniu usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów.

Ponadto, żeby uznać daną działalność za pośrednictwo konieczne jest aby pośrednik wykonał przynajmniej niektóre z niżej wymienionych czynności:

*   wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy,

*   uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę,

*   prowadzenie negocjacji polegających na jednoznacznie określonym akcie mediacji,

*   nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron.

Powyższe oczywiście nie oznacza, iż pośrednik nie może wykonywać dodatkowych czynności jednakże aby czynności te można było zaliczyć do czynności pośredniczących konieczne jest aby wywoływały lub miały na celu wywołania skutku dla wszystkich stron transakcji. Innymi słowy konieczne jest aby skutek tych czynności odnalazł odzwierciedlenie w zawartej umowie pomiędzy stronami.

Odnosząc się zatem do kwestii zastosowania zwolnienia dla opisywanych we wniosku usług polegających na obsłudze umów ubezpieczenia, w trakcie ich trwania, w szczególności polegających na: przyjmowania wniosków o rozwiązanie ubezpieczenia, wystawiania indywidualnych certyfikatów ubezpieczenia, wystawiania duplikatów indywidualnych certyfikatów ubezpieczenia, wystawiania aneksów do indywidualnych certyfikatów ubezpieczenia, obsługi infolinii dostępnej dla ubezpieczonych oraz pracowników, przesyłania do zakładu ubezpieczeń pisemnej informacji o zgłoszeniu szkody, wprowadzaniu w życie zmian w umowach ubezpieczenia lub dotyczących obsługi ubezpieczeń w terminie określonym przez zakład ubezpieczeń, obliczania kwoty do zwrotu i dokonywania zwrotu składki ubezpieczonemu lub ubezpieczającemu w określonych w umowie przypadkach, sprawdzaniu poprzez uzyskanie potwierdzenia u ubezpieczającego ważności ochrony ubezpieczeniowej z tytułu umowy ubezpieczenia uzyskiwania od ubezpieczającego informacji niezbędnych do ustalenia wartości świadczenia w związku ze złożonym roszczeniem, gromadzeniu i poświadczaniu za zgodność z oryginałem dokumentów niezbędnych do rozpatrzenia roszczenia zgodnie z umową ubezpieczenia, dostarczaniu osobom uprawnionym odpowiednich formularzy związanych ze zgłoszeniem roszczeń, doręczonych uprzednio przez zakład ubezpieczeń, oraz informowaniu o brakujących dokumentach niezbędnych do ustalenia odpowiedzialności zakładu ubezpieczeń, niezwłocznym doręczeniu zakładowi ubezpieczeń kompletnych dokumentów niezbędnych do rozpatrzenia roszczenia zgodnie z zapisami umowy ubezpieczenia, przekazywaniu brokerowi reprezentującemu ubezpieczającego, pisemnej informacji o zgłoszonych szkodach oraz statusie ich likwidacji, świadczonych poza usługami pośrednictwa ubezpieczeniowego należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Zatem, w pierwszej kolejności należy określić jakie czynności miał na myśli prawodawca formułując w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwolnienie dla świadczonych usług ubezpieczeniowych, usług reasekuracyjnych i usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych.

Terminy używane do określenia zwolnień od podatku przewidziane w artykule 13 Dyrektywy muszą być wiernie interpretowane, jako że stanowią wyjątki od ogólnej zasady, która mówi, że podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika (patrz w szczególności sprawa 348/87 Stichting Uitvoering Financiele Acties (1989) ECR 1737, paragraf 13 i sprawa C-287/00 Commission v Germany (2002) ECR I-5811, paragraf 43). Jest ustalonym prawem precedensowym, że zwolnienia te stanowią niezależne pojęcia prawa wspólnotowego, którego celem jest uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych Państwach Członkowskich.

W związku z powyższym, tut. Organ wydając interpretację w stanie prawnym od dnia 1 stycznia 2011 r. określa ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów. Dyrektywa nie podaje definicji transakcji ubezpieczeniowych, ani usług pokrewnych świadczonych przez maklerów i pośredników ubezpieczeniowych. Natomiast, „czynność ubezpieczeniowa”, w ogólnie przyjętym rozumieniu, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy.

Czynność ubezpieczeniowa, w każdym przypadku związana jest z istnieniem stosunku umownego między usługodawcą, który domaga się zwolnienia (od podatku) a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym.

Jeśli chodzi o transakcje ubezpieczeniowe TSUE w sprawie C-8/01 orzekł, że istotą transakcji ubezpieczeniowej jest w ogólnym rozumieniu, iż ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki (sprawy: Card Protection Plan C-349/96, paragraf 17 i Skandia C-240/99, paragraf 37). Trybunał wprawdzie orzekł, że wyrażenie „transakcje ubezpieczeniowe” nie obejmuje wyłącznie transakcji dokonywanych przez samych ubezpieczycieli, ale zasadniczo jest na tyle obszerne, że obejmuje zapewnienie ochrony ubezpieczeniowej przez podatnika, który sam nie jest ubezpieczycielem, ale w kontekście polisy blokowej dostarcza swoim klientom taką ochronę, korzystając z wpływów od ubezpieczyciela, który przyjmuje na siebie ryzyko objęte w ubezpieczeniu (sprawy: Card Protection Plan, paragraf 22 i Skandia, paragraf 38). Jednak w akapicie 41 sprawy Skandia Trybunał podtrzymał stanowisko, że zgodnie z definicją transakcji ubezpieczeniowych zawartą w akapicie 39 niniejszego wyroku okazuje się, iż tożsamość osoby, której świadczy się usługę, jest istotna w rozumieniu definicji rodzaju usług objętych artykułem 13B(a) szóstej dyrektywy i że transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym.

Biorąc pod uwagę opis sprawy należy stwierdzić, iż Wnioskodawca nie wykonuje czynności ubezpieczeniowych. Czynność ubezpieczeniowa, w rozumieniu TSUE, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy. Spółka nie występuje w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia będzie zobowiązany do świadczenia na rzecz ubezpieczonego Klienta. Zauważyć należy, iż „czynność ubezpieczeniowa”, w każdym wypadku związana będzie z istnieniem stosunku umownego między ubezpieczycielem, który na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia z tego podatku, a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym. Natomiast z opisanego stanu faktycznego wynika, iż między Wnioskodawcą a klientami nie istnieje żaden stosunek prawny ubezpieczenia.

Odnosząc się do czynności wymienionych przez Spółkę, opisanych szczegółowo w stanie faktycznym należy dokonać ich podziału na:

1.  czynności wykonywane jako agent ubezpieczeniowy, który pośredniczy w zawarciu umowy ubezpieczenia pomiędzy zakładem ubezpieczeń a ubezpieczającymi,
2.  czynności wsparcia o charakterze techniczno-administracyjnym realizowane w trakcie obowiązywania umowy pomiędzy zakładem ubezpieczeń a ubezpieczającymi.

Uwzględniając wnioski płynące z orzecznictwa TSUE, usługa jaką Wnioskodawca posiadający status agenta ubezpieczeniowego wykonuje dla Zakładu Ubezpieczeń polegająca na wykonywaniu usług zmierzających do zawarcia umowy ubezpieczenia oraz związanych z nimi istotnych czynności takich jak: oferowanie klientom ubezpieczenia zgodnie z najlepszą wiedzą, przyjmowanie deklaracji przystąpienia do ubezpieczenia, wystawianie i przesyłanie klientowi polisy ubezpieczenia, informowanie klientów ubezpieczającego o zakresie i warunkach ubezpieczenia, zapewnianie klientom ubezpieczającego dostępu do ogólnych warunków ubezpieczenia, obliczanie składki zgodnie z umową ubezpieczenia, obliczanie wysokości prowizji przysługującej ubezpieczającemu lub koncesjonerowi za wykonane zgodnie z umową czynności oraz przekazanie tej prowizji odpowiedniemu podmiotowi, przekazanie do zakładu ubezpieczeń zainkasowanej składki, przesyłanie do zakładu ubezpieczeń zestawień zawierających informacje takie jak: liczba ubezpieczonych, łączne saldo zadłużenia będące podstawą obliczenia składki, składka łączna, składka łączna pomniejszona o prowizję Wnioskodawcy, dostarczanie innych informacji, których zasadnie zażąda zakład ubezpieczeń, przekazanie ubezpieczającemu odpowiednich dokumentów niezbędnych do obsługi umowy ubezpieczenia, stanowi pośrednictwo ubezpieczeniowe, co w konsekwencji daje podstawę do zastosowania zwolnienia od podatku VAT niniejszych usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w stosunku do czynności wymienionych powyżej zaliczonych przez Organ do czynności, jakie Wnioskodawca świadczy jako agent ubezpieczeniowy, który pośredniczy w zawarciu umowy ubezpieczenia pomiędzy zakładem ubezpieczeń a ubezpieczającymi należy uznać za prawidłowe.

Natomiast w stosunku do czynności takich jak: przyjmowanie wniosków o rozwiązanie ubezpieczenia, wystawianie indywidualnych certyfikatów ubezpieczenia, wystawianie duplikatów indywidualnych certyfikatów ubezpieczenia, wystawianie aneksów do indywidualnych certyfikatów ubezpieczenia, obsługa infolinii dostępnej dla ubezpieczonych oraz pracowników, przesyłanie do zakładu ubezpieczeń pisemnej informacji o zgłoszeniu szkody, wprowadzanie w życie zmian w umowach ubezpieczenia lub dotyczących obsługi ubezpieczeń w terminie określonym przez zakład ubezpieczeń, obliczanie kwoty do zwrotu i dokonywania zwrotu składki ubezpieczonemu lub ubezpieczającemu w określonych w umowie przypadkach, sprawdzanie poprzez uzyskanie potwierdzenia u ubezpieczającego ważności ochrony ubezpieczeniowej z tytułu umowy ubezpieczenia, uzyskiwanie od ubezpieczającego informacji niezbędnych do ustalenia wartości świadczenia w związku ze złożonym roszczeniem, gromadzenie i poświadczanie za zgodność z oryginałem dokumentów niezbędnych do rozpatrzenia roszczenia zgodnie z umową ubezpieczenia, dostarczanie osobom uprawnionym odpowiednich formularzy związanych ze zgłoszeniem roszczeń, doręczonych uprzednio przez zakład ubezpieczeń, oraz informowanie o brakujących dokumentach niezbędnych do ustalenia odpowiedzialności zakładu ubezpieczeń, niezwłoczne doręczenie zakładowi ubezpieczeń kompletnych dokumentów niezbędnych do rozpatrzenia roszczenia zgodnie z zapisami umowy ubezpieczenia, przekazywanie brokerowi reprezentującemu ubezpieczającego, pisemnej informacji o zgłoszonych szkodach oraz statusie ich likwidacji, należy stwierdzić, iż stanowią one jedynie czynności wsparcia o charakterze techniczno-administracyjnym, które nie mieszczą się w zakresie usług ubezpieczeniowych, nawet jeżeli pośrednio są związane z tymi usługami świadczonymi przez Ubezpieczyciela – Towarzystwo Ubezpieczeniowe Spółka nie uczestniczy w żadnym stopniu w świadczeniu usług w zakresie ubezpieczenia. W zakresie świadczonych usług dokonuje wyłącznie czynności techniczne, wsparcia, obsługi umów ubezpieczenia.

Wymienione czynności nie są także czynnościami wchodzącymi w zakres czynności wykonywanych przez Spółkę w ramach pośrednictwa ubezpieczeniowego, bowiem co do istoty, na co także wskazuje grupowanie Wnioskodawcy, stanowią obsługę umów ubezpieczenia w trakcie ich trwania. Innymi słowy nie zmierzają one do zawarcia umowy pomiędzy klientem a towarzystwem ubezpieczeniowym, a stanowią wyłącznie wtórne czynności dotyczące uprzednio zawartych umów ubezpieczenia. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że wyżej wymienione czynności wykonywane przez Wnioskodawcę stanowią więc jedynie czynności faktyczne. Czynności te obejmują obsługę pewnych procesów związanych ze świadczeniem przez Ubezpieczyciela, usług ubezpieczania swoich klientów, jednak same w sobie takimi usługami nie są. Wszystkie te wyżej wymienione czynności stanowią jedynie czynności wsparcia o charakterze techniczno-administracyjnym realizowane w trakcie obowiązywania umowy pomiędzy zakładem ubezpieczeń a ubezpieczającymi.

Usługi wymienione we wniosku, wykonywane przez Wnioskodawcę na podstawie umów zawartych z towarzystwami ubezpieczeniowymi, zaliczone przez Organ do czynności wsparcia o charakterze techniczno-administracyjnym, realizowane w trakcie obowiązywania umowy pomiędzy zakładem ubezpieczeń a ubezpieczającymi, nie stanowią usług pośrednictwa ubezpieczeniowego, które na mocy art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy zostały objęte zwolnieniem, bowiem same w sobie nie są czynnościami oddającymi istotę „pośrednictwa” – nie zmierzają do zawarcia umowy ubezpieczenia, lecz stanowią ich odrębny element, poboczny względem usługi pośrednictwa, tym samym zastosowanie znajduje art. 43 ust. 14 ustawy. Zatem ww czynności, nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, wobec czego będą opodatkowane podatkiem VAT przy zastosowaniu stawki podstawowej, która od 1 stycznia 2011 r. wynosi 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w stosunku do tych czynności należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.