Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1037/12-3/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-01-04
Teza: dokumentowanie kwoty należnego Spółce wynagrodzenia
Słowa kluczowe: faktura; noty-nota obciążająca; obrót; taksówki; usługi-usługi taksówkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 25.09.2012 r. (data wpływu 05.10.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania kwoty należnego Spółce wynagrodzenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 05.10.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania kwoty należnego Spółce wynagrodzenia.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

Spółka W. Sp. z o.o., uzyskała w dniu 30.11.2011 r., licencje na wykonywanie transportu drogowego TAXI, oraz posiada zezwolenie na łączność bezprzewodową. Z uwagi na powyższe, zamierza rozpocząć wykonywanie transportu drogowego „przewóz osób TAXI” sklasyfikowane wg PKWiU 49.32. W tym celu Spółka zamierza podpisać wiele umów z podmiotami gospodarczymi oraz osobami fizycznymi dalej zwanymi Klientami, którzy będą zamawiać (rezerwować) usługę przewozu osób TAXI. Spółka posiada bazę techniczno-logistyczną oraz samochodową, służącą do realizowania zamówień przewozu osób TAXI. W ramach łączności telefonicznej oraz bezprzewodowej drogą radiową, będzie ustalać z Klientami i współpracującymi kierowcami w ramach umów zleceń, sposób realizacji usługi. Spółka, będzie użyczać w tym celu kierowcom, urządzenia nadawczo-odbiorcze, będące własnością Spółki. Spółka nie będąc w stanie wykonać wszystkich zamawianych umów usług przewozu osób TAXI, w celu ich zrealizowania, zamierza podpisywać z osobami fizycznymi prowadzącymi własne działalności gospodarcze, mającymi stosowne uprawnienia kierowców TAXI, umowy o realizację pojazdami Spółki, przewóz osób TAXI. W pojazdach tych będą zainstalowane kasy fiskalne, które to kasy będą zarejestrowane na Spółkę. Do części samochodów Spółka będzie miała tytuł prawny w ramach ich 100% własności a do części w ramach ich ułamkowej współwłasności, przy czym pojazdy te będą wprowadzone na środki trwałe Spółki. Spółka zamierza również wykorzystywać do wykonywania ww. usług samochody leasingowane przez Spółkę. Dodatkowo, o ile również i powyższe okaże się zbyt małą ilością pojazdów do zrealizowania w 100% zamawianych usług przewozu osób TAXI, Spółka zamierza w ramach umów gospodarczych, podpisać kolejne umowy z podwykonawcami, tj. kierowcami prowadzącymi własne działalności gospodarcze, z tym, że dysponującymi własnymi samochodami, dysponującymi licencjami do przewozu osób TAXI. Tacy kierowcy, będą świadczyli na rzecz Spółki usługi w ramach przewozu TAXI, jako podwykonawcy do realizacji usługi Spółki (przewozu osób TAXI). W tych pojazdach będą znajdowały się kasy fiskalne będące własnością kierujących tymi samochodami. Samochody te nie będą ani własnością ani współwłasnością Spółki.

We wszystkich wyżej wymienionych przypadkach umów o współpracy z kierowcami na rzecz Spółki, Spółka będzie podpisywać umowy z klientami na świadczenie usług przewozu osób TAXI w ten sposób, że bez względu jaki podmiot gospodarczy będzie współrealizował usługę TAXI, to Spółka będzie wystawiać faktury VAT na rzecz Klientów, za świadczone usługi przewozu osób TAXI. Spółka, będzie więc otrzymywała 100% wynagrodzenia od Klientów za zrealizowany przewóz osób. W ramach rozliczeń z kierowcami (podwykonawcami), współrealizującymi przewóz osób TAXI, Spółka na podstawie specjalnego oprogramowania, będzie rozliczać się z poszczególnymi podwykonawcami wg ilości wykonywanych przez nich przewozów, potrącając przy tym umówioną (ryczałtową lub procentową) kwotę, a pozostałą część należnego wynagrodzenia, przekaże według faktur czy rachunków, wystawionych przez podwykonawców (kierowców), na ich konto bankowe, lub w gotówce, w trakcie dokonywania co miesięcznych z nimi rozliczeń. Spółka w umowach z podwykonawcami (kierowcami), będącymi podmiotami gospodarczymi, dokona zapisu umownego, że potrącanie należnej Spółce kwoty, zostanie wykazane na podstawie refaktury czy też „noty uznaniowej”.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  (we wniosku ORD-IN oznaczone numerem 3) Czy z uwagi na zatrzymanie przez Spółkę, umówionej kwoty należnego Spółce wynagrodzenia, Spółka może uczynić to poprzez „notę uznaniową”, czy też powinna to być faktura (refaktura) VAT?
2.  (we wniosku ORD-IN oznaczone numerem 4) Czy o ile w przypadku pytania nr 3 miałaby to być faktura VAT za potrącenie kwoty należnego Spółce wynagrodzenia od podwykonawców, wystarczy wskazanie w treści takiej faktury „refaktura za świadczenie usługi przewozu osób” i jej opodatkowanie stawką 8% VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W stanie prawnym od 1 stycznia 2011 r. z uwagi na ustawę z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 226, poz. 1476), w myśl art. 5a u.p.t.u. towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5 u.p.t.u. (tj. czynności, podlegających opodatkowaniu), wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Co istotne, od 2011 r., w przypadkach, gdy przepisy z zakresu VAT powołują symbole PKWiU, są to symbole PKWiU z 2008 r., a nie jak było to do 31 grudnia 2010 r. symbole PKWiU z 1997 r. Obowiązująca obecnie Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług – dalej PKWiU z 2008 r., stanowi załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. nr 207, poz. 1293). Jednocześnie zaznacza się, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonego art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw, związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. nr 238, poz. 1578 ze zm.) oraz zmienionego art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 257, poz. 1726), stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Przepis art. 41 ust. 2 ustawy, stanowi więc, że dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 ustawy, stawka podatku wynosi 8%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. W przypadku usług przewozu osób transportem samochodowym, prawodawca przewidział kontynuację stawki preferencyjnej z lat poprzednich, z tym, że obecnie w wysokości 8% VAT co wynika z art. 41 ust. 2 z uwagi na załącznik nr 3 pozycja 155-157, wskazując:

*   poz. 155 PKWiU 49.31 – Transport lądowy pasażerski, miejski i podmiejski

*   poz. 156 PKWiU 49.32 – Usługi taksówek osobowych

*   poz. 157 PKWiU 49.39 – Pozostały transport lądowy pasażerski, gdzie indziej niesklasyfikowany.

Zmieniona ustawa o podatku od towarów i usług (u.p.t.u.) – od 1 stycznia 2011 r., posługuje się nadal pojęciem usług transportu (przewozu) osób, czy taksówek osobowych, chociaż ich nie definiuje, tak jak i poprzednio ustawy o VAT nie definiowały, z tym, że wskazuje na PKWiU, jak to czyniła w poprzednim stanie prawnym, z tym, że obecnie wg PKWiU z 2008.

Z uwagi na powyższe, należy nadal posiłkować się w interesującej Spółkę kwestii na potrzeby przewozu osób, wskazaniami zawartymi w PKWiU 2008, sekcja H. Spółkę będzie więc interesować poz. 156 (PKWiU 49.32) oraz poz. 157 (PKWiU 49.39), ww. załącznika nr 3 do ustawy. Należy jeszcze dodać, że ustawodawca nie zawęża tu poprzez wskazanie na daną usługę z danego grupowania i nie używa symbolu „ex” dla wymienionych usług w pozycjach 156 i 157 załącznika nr 3, tym samym wszystkie mieszczące się kategorie usług wg PKWiU 49.32 oraz 49.39 są objęte wyjątkiem art. 41 ust. 2 u.p.t.u., a wiec można przy ich wykonywaniu stosować stawka 8% VAT.

W grupowaniu PKWiU 49.32.11 znajdują się – USŁUGI TAKSÓWEK OSOBOWYCH z wyłączaniem wynajmu samochodów osobowych, które sklasyfikowano pod symbolem PKWiU 49.32.12, tym samym pozwala to dla obu ww. kategorii usług, przy ich wykonywaniu stosować stawkę 8% VAT, od 1 stycznia 2011 r.

W grupowaniu PKWiU 49.39 – dla rozpatrywanego zagadnienia będzie brany jedynie pod uwagę POZOSTAŁY TRANSPORT LĄDOWY PASAŻERSKI, GDZIE INDZIEJ NIESKLASYFIKOWANY – PKWiU 49.39.39 i grupowanie to jak czytamy na stronie GUS obejmuje:

*   transport lądowy pasażerski i pozarozkładowy, realizowany pojazdami z kierowcą gdzie indziej niesklasyfikowany,

*   przewozy pojazdów, bagażu, zwierząt i innych rzeczy należących do pasażera, bez dodatkowej opłaty.

W konsekwencji, jeżeli świadczone przez Spółkę usługi transportu pasażerskiego, będą mieściły się we wskazanych powyżej grupowaniach PKWiU z 2008 r. (49.31, 49.32, 49.39), wówczas usługi te podlegają opodatkowaniu według stawki VAT w wysokości 8%.

Z kolei w sekcji H – USŁUGI WSPOMAGAJACE TRANSPORT znajdujemy – Pozostałe usługi wspomagające transport drogowy wg PKWiU 52.21.29.0 – przy czym stawka VAT dla tych usług to 23%.

W sekcji N – USŁUGI ADMINISTROWANIA I USŁUGI WSPIERAJĄCE wg PKWiU 79.11.14 – Usługi rezerwacji związane z wynajmem samochodów – tu również stawka VAT to 23%.

Spółka chcąc realizować na rzecz Klientów usługi przewozu osób, podpisze najpierw pisemne lub zawrze telefoniczne umowy z Klientami, a następnie w ramach ich realizacji, telefonicznie (lub radiowo) poprzez zgłoszenie (zarejestrowane w pamięci elektronicznej), będzie świadczona usługa przewozu osób TAXI, przez Spółkę na rzecz Klienta przez współpracujących kierowców. W umowach podpisanych z Klientami, Spółka będzie zobowiązana świadczyć Klientowi ww. usługę przewozu osób TAXI wg. zapotrzebowania Klienta, samochodami osobowymi kierowanymi przez współpracujących ze Spółką kierowców, jak również w ramach podpisanych z tymi kierowcami umów gospodarczych. Przy czym, będą to wszystkie wyżej wymienione grupy kierowców, a więc świadczący usługę samochodami Spółki, oraz świadczący usługę własnymi samochodami z własnymi licencjami TAXI. Samochody, którymi będzie Spółka realizowała przewóz osób TAXI, raz będą to samochody będące własnością Spółki, lub ułamkową współwłasnością (i wciągnięte na stan środków trwałych Spółki), lub samochody które będą leasingowane przez Spółkę, przy czym, kasy fiskalne w nich zainstalowane będą zarejestrowane na Spółkę. W pozostałych przypadkach, jak przewiduje Spółka, samochodami będącymi własnością kierowców mających stosowne uprawnienia do świadczenia usług TAXI, w których to będą to ich własne kasy fiskalne, zarejestrowane na poszczególnych właścicieli tych samochodów.

Klienci, o ile wyrażą na to zgodę, a przewiduje się, że może to być w 90% przypadkach, otrzymają specjalne karty rabatowo-rozliczeniowe, służące do zarówno ich identyfikacji jak i identyfikacji kierowcy realizującego przewóz osób TAXI, wskazując wartość kursu oraz określony zakres i dzień jego wykonania.

Techniczne rozliczenia przez Spółkę ww. usługi, świadczonej na rzecz Klienta, będzie wyglądało w ten sposób, że to Spółka będzie zobowiązana do wystawienia jednej faktury VAT na koniec miesiąca, na podstawie zbiorczego zestawienia wykonanych przewozów, które to zbiorcze zestawienie otrzyma Klient wraz z fakturą VAT w stawce 8% (przewóz osób TAXI). Klient z kolei po weryfikacji zestawienia na podstawie faktury, dokona przelania całej kwoty wynikającej z ww. faktury na konto Spółki. Spółka z kolei po zatrzymaniu (potrąceniu) należnej jej kwoty umownej (będącej wynikiem porozumienia zawartego w umowie z kierowcami – mając na uwadze ilość zrealizowanych usług), wystawi na rzecz kierowców (przedsiębiorców), dokument obciążeniowy (nota uznaniowa), a pozostała kwota z otrzymanego od Klienta wynagrodzenia, zostanie wpłacona kierowcy na podstawie wystawionych przez kierowców (przedsiębiorców) faktur VAT lub rachunków (w przypadku kierowców nie będących zarejestrowanym podatnikiem VAT).

Spółka zauważa, że faktury, to dokument stwierdzający dokonywanie sprzedaży (zob. art. 106 ust. 1 u.p.t.u), a więc dokonywanie odpłatnych dostaw towarów, odpłatnego świadczenia usług, eksportu towarów oraz wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów (zob. art. 2 pkt 22 u.p.t.u.). Potrącając kierowcom (podwykonawcom) umówioną Spółce należność, nie dochodzi tu jak się wydaje, do świadczenia mającego charakter usługi, lecz świadczenia pieniężnego w postaci umówionego potrącenia i dlatego wg Spółki, czynność taka powinna być udokumentowana w tym przypadku „notą uznaniową”. W sytuacji bowiem opisanej wyżej, strony (Spółka i kierowcy), o ile umówią się że koszty zabezpieczenia i utrzymania infrastruktury techniczno-logistycznej poniesione przez Spółkę, niezbędnej do realizowania przewozu osób TAXI, będą zawracane Spółce przez podwykonawców (kierowców) a umowa dotyczyć będzie pokrycia kosztów w części przypadającej na poszczególnych kierowców, i nie będzie przesądzać kto będzie nabywcą usług związanych z realizacją usług przewozu osób TAXI, wydaje się słusznym wystawienie noty obciążeniowej przez Spółkę na rzecz kierowców.

Jak wskazuje bowiem uznany specjalista prawa podatkowego, Pan Adam Bartosiewicz w komentarzu VAT wydanie 5, stan 01.06.2011 (publikowany LEX 2011 – wydanie elektroniczne) „przez refakturowanie usług – obok czynności odsprzedaży usług – rozumie się również poniesienie określonych kosztów na rzecz klienta (tu kierowcy przypis autora), którymi jest następnie obciążany. Nie następuje jak się wydaje wówczas „kupno” i „odsprzedaż” usługi przez pośrednika (tu Spółkę przypis autora), lecz poniesienie (czy też nawet wyłożenie), przez pośrednika kosztów zakupu usługi świadczonej na rzecz odbiorcy. Ta forma refakturowania i jej skutki określone są w przepisach unijnych. Z art. 79 lit. c) dyrektywy VAT z 2006 r. wynika, że jeśli podatnik przy wykonywaniu czynności na rzecz swojego klienta ponosi pewne koszty usług świadczonych bezpośrednio na rzecz klienta, a następnie tymi kosztami obciąża klienta, to koszty te nie wchodzą do podstawy opodatkowania, pod warunkiem ich wyodrębnienia i oddzielnego ewidencjonowania na tzw. koncie rozrachunkowym. Podatnik może zatem nie obejmować podatkiem kosztów ponoszonych czy też wykładanych dla swego klienta i później na tego klienta przenoszonych, pod warunkiem, że odrębnie ewidencjonuje takie koszty i nie odlicza od nich podatku”.

Regulacje dotyczące tej postaci refakturowania, jak zauważa Adam Bartosiewicz w polskiej ustawie o VAT jednak się nie znalazły, pomimo to, jak dalej wskazuje autor, można na ich podstawie dowodzić słuszność stawianej tezy o „nocie uznaniowej” dla potrąconych kwot, do czego przychyla się również Spółka, z uwagi na realizowane w przyszłości potracenia.

Należy tu jedynie jeszcze wskazać, że o ile dany kierowca nie zrealizuje w danym miesiącu przejazdów, wówczas Spółka nie obciąża kierowcy żadnymi kwotami. Nie mamy więc tu do czynienia ze stałą miesięczną opłatą abonamentową za sam udział w przedsiębiorstwie, a jedynie z kwotami umownymi wynikającymi z wykonanych usług. Spółka, z uwagi na warunki umowy z podwykonawcami (kierowcami), dokonywać będzie jedynie (redystrybuować) po potrąceniu należnej Spółce kwoty, pozostałą jej część na rzecz kierowców współrealizujących przewóz osób TAXI. Tak więc, w kwocie przekazanej przez Klienta Spółce, a następnie przez Spółkę kierowcom, zawarty będzie pierwiastek kwoty należnej Spółce od Klienta i od kierowcy za usługę korzystania z infrastruktury Spółki, przy realizacji przez kierowców przewozu osób TAXI. Należałoby zatem uznać, że potrącenie należnej Spółce kwoty, jest czynnością, zdarzeniem pozostającym poza zakresem przedmiotowym VAT. Mamy tu jedynie przeniesienie (pokrycie kosztów), które skutkuje w tym wypadku tylko transferem pieniędzy. Nie mamy tu do czynienia z żadną konsumpcją. Spółka uważa zatem, że wystarczające byłoby tytułem potrącenia ustalonymi umownymi kwotami za pomocą „noty uznaniowej”.

Zdaniem Spółki, z uwagi na powyższe oraz fakt, że opodatkowana podatkiem od towarów i usług w obrocie krajowym jest dostawa towarów oraz świadczenie usług, a więc określone czynności, tym samym nie dotyczy to transferów (płatności) pieniężnach. Nie każda bowiem płatność podlega podatkowi od towarów i usług, lecz wyłącznie taka, która stanowi wynagrodzenie za czynność opodatkowaną a z tą przy potrącaniu nie mamy tu do czynienia (patrz art. 5 ust. 1 w zw. z art. 29 ust. 1 u.p.t.u.).

Można zastanowić się nad przypadkiem refakturowania o którym mowa w art. 8 ust. 2a u.p.t.u., który to przepis wskazuje że w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Mamy wówczas w istocie do czynienia z odsprzedażą usług, czy też świadczeniem usług za pomocą osoby trzeciej (tu Spółka). Można by więc z uwagi na treść art. 8 ust. 2a u.p.t.u., wnioskować o konieczność jednak fakturowania VAT (refatury) przez Spółkę na rzecz kierowców, z uwagi na fakt, że podatnik dokonujący refakturowania (tu Spółka) posiada wówczas status wykonawcy świadczenia usługi i jako taka powinna stosować regulacje właściwe dla odsprzedawanych usług (a więc przewozu osób TAXI). Można bowiem uznać, iż w przedmiotowej sprawie, mamy do czynienia z trzema podmiotami (Klient, Spółka i kierowcy), gdzie Klient będzie wpłacał Spółce całą kwotę za usługę przewozu osób TAXI, z kolei kierowcy będą za swoje usługi przewozu osób TAXI, obciążać Spółkę fakturami VAT (a w przypadku podatników nie zarejestrowanych na potrzeby VAT rachunkami). O ile przyjąć, że Spółka miałaby wystawiać faktury VAT (refaktury) na rzecz kierowców zamiast „noty uznaniowej”, z uwagi na charakter kwoty potrąconej, będziemy wówczas mieli tu jak się wydaje do czynienia ze świadczeniem usługi głównej, tj. przewozu osób TAXI, opodatkowanej stawką VAT 8% (art. 41 ust. 2 z uwagi na załącznik nr 3 pozycja 156). Spółka będzie bowiem obciążać kierowców na podstawie faktury (refaktury). Sprzedaż z tych refaktur, należałoby wówczas wykazać w deklaracji VAT jako sprzedaż krajową, w tej części która dotyczy sprzedaży ze stawką obniżoną (8% VAT) i to bez względu czy Spółka będzie refaturować usługi na rzecz podatników VAT czy też nie będących zarejestrowanymi podatnikami VAT (zwolnionymi podmiotowo). Powyższe wynika wg Spółki z faktu, że w obecnie obowiązującym stanie prawnym od 01.12.2008 r., cała odsprzedawana usługa opodatkowana powinna być stawką właściwą dla danego rodzaju usługi. Implikuje to także konieczność opodatkowania wedle stawki właściwej, usługi świadczonej przez podatnika zwolnionego podmiotowo. Ze zwolnienia korzysta bowiem konkretny podatnik, a nie refakturowana usługa, przy czym podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku (art. 30 ust. 3 u.p.t.u.). Przepis ww. – wprawdzie odwołując się do podstawy opodatkowania ale jednak – potwierdza, że refakturujący jest (na potrzebny VAT) świadczącym refakturowaną usługę. To z kolei implikuje konieczność opodatkowania refakturowanej usługi w sposób właściwy dla tej usługi, z uwagi na jej charakter.

Wskazać w tym miejscu należy, że art. 30 ust. 3 u.p.t.u. stanowi, że w przypadku odsprzedaży usług podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku. Chodzi tutaj oczywiście o „kwotę należną pomniejszoną o kwotę podatku” jaka jest należna podatnikowi z tytułu odsprzedaży usług, a nie jaką jest zobowiązany zapłacić podatnik podmiotowi, od którego kupuje usługi. W żadnej mierze, nie można na podstawie niniejszej regulacji wyciągnąć wniosku, że podatnik (Spółka) dokonujący refakturowania powinien odsprzedawać usługi przez siebie nabywane bez żadnej marży czy też pomniejszając w szczególnych przypadkach wartość obrotu. A zatem możliwość dokonania odsprzedaży usług nie jest uzależniona od faktu doliczenia marży czy jej braku lub nawet zmniejszenia obrotu. Marża w aspekcie dokonania refakturowania powinna być zatem irrelewantna (a wiec nieistotna przypis autora) na co wskazuje w komentarzu Mariusz Jabłoński – doktorant w Katedrze Prawa finansowego na Wydziale Prawa i Administracji UŚ w Katowicach, doradca podatkowy w KPFK dr Piotr Rojek Sp. z o.o., były pracownik Izby Skarbowej w Katowicach oraz były trener Ministerstwa Finansów z zakresu podatku od towarów i usług – Refaktorowanie usług złożonych – ABC – Wolters Kluwer – wydanie elektroniczne.

Co do kwestii dotyczącej niezmiennego charakteru usługi, należy zauważyć, że klasyfikacja usługi uzależniona jest w wielu wypadkach od końcowego efektu działalności. Dlatego też inaczej klasyfikowana będzie np. usługa przewozu osób TAXI wówczas, gdy jest ona świadczona przez przewoźnika TAXI (a więc w tym również przez Spółkę), a inaczej gdy świadczeniobiorcą tej usługi (podmiotem nabywającym usługę i refakturującą ją na inny podmiot), będzie np. podmiot prowadzący działalność hotelarską, który formalnie zobowiązał się świadczyć takie usługi swoim gościom („odsprzedając” te usługi nabywane wcześniej od przewoźnika TAXI – a wiec m.in. i od Spółki). We wskazanym przykładzie, dla podmiotu prowadzącego działalność hotelarską, świadczenie usługi przewozu osób, jest czynnością pomocniczą względem świadczonej usługi hotelarskiej, która to czynność nie podlega odrębnej klasyfikacji statystycznej. Jako taka (tj. niepodlegająca klasyfikacji) w zasadzie nie może być odrębnym od usługi podstawowej przedmiotem sprzedaży. Tu z kolei powstać może wątpliwość, czy możliwe jest rozbijanie, dzielenie usługi na poszczególne elementy, w przypadku gdy część z nich miałaby być „refakturowana”. Zgodnie bowiem z ogólną zasada wyrażoną w art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. oraz w art. 2 ust. 1 lit. a) dyrektywy VAT z 2006 r. opodatkowaniu VAT podlega dostawa towarów oraz świadczenie usług. Z przepisów tych wynika również zasada odrębnego opodatkowania VAT każdego świadczenia. W konsekwencji każde świadczenie (usługa bądź dostawa towarów) powinno podlegać opodatkowaniu VAT według zasad ustalanych indywidualnie dla tej transakcji (moment powstania obowiązku podatkowego, stawka VAT). W praktyce jednak, bardzo często zdarzają się sytuacje, w których jedna transakcja obejmuje w istocie dwie bądź więcej czynności, które dopiero w połączeniu ze sobą tworzą całość, oceniając z perspektywy ekonomicznej bądź z perspektywy oczekiwań nabywcy.

Pytanie, które w takiej jak wyżej sytuacji powstaje, dotyczy wówczas sposobu opodatkowania VAT tego typu transakcji, w szczególności zaś, czy należy dla celów VAT opodatkować odrębnie każdą z takich czynności, czy też z uwagi na kompleksowy charakter danego świadczenia przyjąć inny sposób opodatkowania VAT. Jak wiemy w tej sprawie jest już ustalona jednolita linia orzecznicza polskich sądów ale i Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS).

ETS najpierw potwierdził, że w przypadku gdy dane świadczenie o charakterze kompleksowym stanowi dla przeciętnego konsumenta całość, to wówczas nie należy go rozbijać na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedno wsączenie, wedle elementu, który nadaje całemu świadczeniu charakter dominujący (zob. uzasadnienie wyroku ETS w orzeczeniach z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie Card Protection Plan Ltd v. Commissioners of Customs & Excise C-349/96, czy wyrok z dnia 22 października 2009 r. w sprawie Swiss Re Germany Holding GmbH v. Finanzamt Munchen fur Korperschften, C- 242/08. ETS wskazał, że dla ustalenia, czy w danym przypadku mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym, czy też zespołem odrębnych świadczeń istotne jest dokonanie analizy danej transakcji z punktu widzenia jej sensu ekonomicznego. Wydaje się że trudnej wyobrazić sobie bardziej konkretne i jasne warunki definicji usługi złożonej a w tym przypadku przewozu TAXI wykonywanego przez Spółkę.

Na tle ww. wykładni ETS, ale i innych orzeczeń ETS, znalazło ostatecznie odzwierciedlenie w jednolitej obecnie linii orzeczniczej polskich sądów administracyjnych ale i Sądu Najwyższego z dnia 21 maja 2002 r. (syg. III RN 66/01, Mo. Pod. 2002, nr 12, poz. 33), z których dowiadujemy się, że w żaden sposób nie można sztucznie rozdzielać usług złożonych. Ponieważ jednak potrafiły zapadać i odmienne, sprzeczne orzeczenia polskich sądów, co do usług złożonych, ostatecznie powzięta została Uchwała NSA w składzie siedmiu sędziów z dnia 8 listopada 2010 r., I FPS 3/10 – w zakresie braku możliwości oddzielnego refakturowania usług pomocniczych w stosunku do usługi głównej (ubezpieczeniowej przy świadczeniu usługi głównej, tj. leasingu). Jej skutki są dalekosiężne, gdyż w kolejnych orzeczeniach NSA np. w sprawie usług złożonych w wyroku z dnia 25 stycznia 2011 r., i FSK 983/09, NSA orzekł, że refakturowane koszty ubezpieczenia, jako usługi związanej z najmem, powinny zwiększać podstawę opodatkowania VAT. Nie będą więc objęte zwolnieniem z tego podatku.

Potwierdzeniem niejako powyższego, jest wyrok ETS z dnia 2 grudnia 2010 r., C-276/09, Everything Everywher (dawniej T-mobile UK), który stwierdził, że o ile usługi które mają być refakturowane a są ze sobą tak związane, że ich rozdzielenie miałoby sztuczny charakter to należy rozpoznać, które świadczenia należy uznać za główne, a które za świadczenie lub świadczenia dodatkowe. W szczególności świadczenie należy uznać za dodatkowe w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla Klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego. Warto dodać, jak wskazał w tym wyroku ETS, że element dominujący określa się z punktu widzenia przeciętnego konsumenta oraz z uwzględnieniem, w ramach całościowej oceny, wagi jakościowej, a nie tylko ilościowej elementów świadczenia usług w stosunku do elementów np. dostawy towarów.

Wydaje się w świetle przedstawionych wyżej orzeczeń i ustaleń w tym zakresie, że bezsporny i nierozerwalny wydaje się tu związek usług przewozu osób realizowanych przez Spółkę wraz z infrastrukturą techniczno-logistyczną np. rezerwacja, na rzecz Klientów, w tym Spółki na rzecz kierowców, a tych z kolei na rzecz Spółki, aby ostatecznie to Spółka mogła wyświadczyć usługę główną na rzecz Klienta. Z punktu widzenia Klienta (jak wskazuje ETS), element dominujący to usługa przewozu osób TAXI. Nie można bowiem zrealizować tej usługi, tak samo jak równorzędnej tej usłudze „wynajmu samochodu osobowego z kierowcą”, bez korzystania czy to z infrastruktury Spółki w tym jej rezerwacji, która jest nierozerwalnie związana z możliwościami techniczno-logistycznymi jakimi dysponuje Spółka, dla realizacji celu usługi TAXI, jak również usług podwykonawców.

Raz więc jeszcze należy tu podkreślić, że o ile miała to by być faktura VAT (refaktura) a nie nota uznaniowa, Spółki na rzecz kierowców, w przypadku potrącenia kierowcom realizującym przewóz osób TAXI, z kwoty obrotu Spółki, to Spółka zauważa, że z uwagi na powyższe rozważania, wszystkie usługi pomocnicze, bez których to Spółka nie byłaby w stanie zrealizować usługi głównej tj. przewozu osób TAXI na rzecz Klienta, w tym usług kierowców na rzecz Spółki, znajdzie tu zastosowanie opodatkowanie podatkiem VAT w stawce 8% zgodnie z art. 41 ust. 2 z uwagi na załącznik nr 3 poz. 155-157.

W kontekście usług złożonych, warto również zwrócić uwagę na art. 29 ust. 1 u.p.t.u., gdyż jego brzmienie (jak wskazuje utrwalone orzecznictwo NSA), wskazuje na konieczność przyporządkowania określonych usług pomocniczych do usługi podstawowej, umożliwiając tym samym zakwalifikowanie ich jako jednej usługi złożonej. Podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 u.p.t.u. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych poprzez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W wyroku z dnia 10 grudnia 2009 r., III SA/Wa 1022/09, WSA w Warszawie, wskazał, że wykładnia art. 29 ust. 1 u.p.t.u. „(…) z uwzględnieniem unormowań Dyrektywy VAT (poprzednio VI Dyrektywy – przyp. sądu), jest w pełni uzasadniona i zapewnia prawidłową interpretację tego przepisu. Sformułowanie – „koszty ubezpieczenia pobierane przez dostawcę lub usługodawcę” zawarte w art. 78 Dyrektywy VAT oznacza, że do podstawy opodatkowania winny być wliczone także koszty dodatkowe bezpośrednio związane z zasadniczą dostawą towarów lub usług, w tym prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, którymi dostawca obciąża nabywcę lub klienta”. Również w tym wyroku Sąd ten opowiedział się za traktowaniem usługi leasingu wraz z ubezpieczeniem przedmiotu leasingu jako jednej kompleksowej usługi. Uznał, powołując się na orzecznictwo ETS (sprawy: C-349/96, C-41/04, C-111/050), że z uwagi na to, że mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym, do podstawy opodatkowania, obok wartości leasingu należy włączyć również koszty ubezpieczenia i do tak ujętej całości świadczenia zastosować jednolitą stawkę podatku właściwą dla usługi zasadniczej, czyli usługi leasingu.

Po prawidłowym zidentyfikowaniu usługi złożonej (kompleksowej) do całości świadczenia należy zastosować przepisy odnoszące się do usługi głównej. W przypadku gdy świadczenie główne i świadczenie lub świadczenia dodatkowe są opodatkowane tą samą stawką podatku właściwie nie będzie miało znaczenia, czy refakturujemy usługę kompleksową, czy też odsprzedawalibyśmy odrębnie świadczenia cząstkowe. Tak naprawdę zagadnienie usług złożonych nabiera znaczenia, gdy składają się one z czynności zwolnionych lub niepodlegających opodatkowaniu i opodatkowanych albo opodatkowanych różnymi stawkami VAT. Warto w tym miejscu przywołać jeszcze na potwierdzenie powyższego art. 65 § 2 ustawy z dnia 23.04.1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. nr 16, poz. 93 z późn. zm.) – dalej zwany k.c. W umowach należy badać, jaki był zgodny zamiar stron i cel umowy, aniżeli opierać się na jej dosłownym brzmieniu. Za wiążący uznaje się sens oświadczenia woli, w jakim zrozumiała go zarówno strona składająca, jak i odbierająca to oświadczenie. Zgodny zamiar stron wyraża się w uzgodnieniu istotnych okoliczności bądź w samej umowie, bądź poza nią. Zamiarem stron, tj. Spółki, kierowców i Klientów i jednocześnie celem zawieranych w przyszłości umów ma być dokonanie przewozu osób samochodami osobowymi TAXI.

Kwestia świadczeń złożonych, jak wskazano, nie została uregulowana w ustawie o podatku od towarów i usług ani w Dyrektywie VAT, jednak podstawowe zasady opisujące jak postępować w takich przypadkach, zostały wypracowane przez orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz krajowych sądów administracyjnych. Dokonując refaktury usług złożonych konieczne jest więc odwołanie się do wspomnianego orzecznictwa.

Biorąc pod uwagę powyższe, oraz fakt, że Spółka będzie świadczyła usługi przewozu osób TAXI na rzecz Klientów, w tym poprzez podwykonawców (kierowców), to w tej sytuacji, rozwiązanie polegające na potrąceniu należnych Spółce kwot od kierowców, poprzez wystawienie przez Spółkę faktur VAT (refaktur) w stawce VAT 8%, a nie „not uznaniowych”, na rzecz kierowców, jest w ocenie Spółki mniej właściwe, z uwagi na podmiotowy rodzaj (potrącenia) i choć jak wskazano wyżej nie wynika to z ustawowych regulacji polskiej ustawy o VAT, to jednak opierając się na wykładni art. 79 lit. c) dyrektywy VAT z 2006 r., należy uznać (o ile będą w przyszłości podejmowane takie działania), za prawidłowo udokumentowane potrąconych (zatrzymanych) kwot. Jak już wyżej wskazano z uwagi na art. 86 ust. 1 u.p.t.u. ale i art. 2 I dyrektywy UE, który znajduje odzwierciedlenie w art. 2 dyrektywy VAT z 2006 r., mamy tu do czynienia z podstawowa cechą podatku od wartości dodanej w tym przypadku jego neutralności, wyrażonej w proporcjonalności i faktycznego opodatkowania konsumpcji. Każde inne zachowanie, spowoduje ewidentne pogorszenie funkcjonalności systemu podatku VAT, obciążając nadmiernie tylko jeden podmiot (tu Spółkę), nie będący przy tym konsumentem tej usługi.

Tak więc, w przypadku pytania nr 3, możliwym będzie zastosowanie „noty uznaniowej” w stosunku do potrącanych przez Spółkę kwot. O ile jednak Spółka byłaby zobowiązana do wystawiania faktur VAT z tytułu potrącanych kwot, wówczas odpowiadając na pytanie nr 4, byłyby to refaktury VAT, a stawka opodatkowania to 8% VAT, z uwagi na art. 41 ust. 2 i załącznik nr 3 pozycja 155-157, w związku z art. 8 ust. 2a u.p.t.u. mając na uwadze art. 30 ust. 3 u.p.t.u.

W przedmiotowym stanie faktycznym, stanowisko Wnioskodawcy zostało oparte w całości na opinii uzyskanej od doradcy podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, iż oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (dostawa towarów czy też usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Natomiast w myśl art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Z wniosku wynika, że Spółka uzyskała licencję na wykonywanie transportu drogowego TAXI, oraz posiada zezwolenie na łączność bezprzewodową. Z uwagi na powyższe, zamierza rozpocząć wykonywanie transportu drogowego „przewóz osób TAXI” sklasyfikowane wg PKWiU 49.32. W tym celu Spółka zamierza podpisać wiele umów z podmiotami gospodarczymi oraz osobami fizycznymi dalej zwanymi Klientami, którzy będą zamawiać (rezerwować) usługę przewozu osób TAXI. Spółka posiada bazę techniczno-logistyczną oraz samochodową, służącą do realizowania zamówień przewozu osób TAXI. W ramach łączności telefonicznej oraz bezprzewodowej drogą radiową, będzie ustalać z Klientami i współpracującymi kierowcami w ramach umów zleceń, sposób realizacji usługi. Spółka, będzie użyczać w tym celu kierowcom, urządzenia nadawczo-odbiorcze, będące własnością Spółki. Spółka nie będąc w stanie wykonać wszystkich zamawianych umów usług przewozu osób TAXI, w celu ich zrealizowania, zamierza podpisywać z osobami fizycznymi prowadzącymi własne działalności gospodarcze, mającymi stosowne uprawnienia kierowców TAXI, umowy o realizację pojazdami Spółki, przewóz osób TAXI. W pojazdach tych będą zainstalowane kasy fiskalne, które to kasy będą zarejestrowane na Spółkę. Do części samochodów Spółka będzie miała tytuł prawny w ramach ich 100% własności a do części w ramach ich ułamkowej współwłasności, przy czym pojazdy te będą wprowadzone na środki trwałe Spółki. Spółka zamierza również wykorzystywać do wykonywania ww. usług samochody leasingowane przez Spółkę. Dodatkowo, o ile również i powyższe okaże się zbyt małą ilością pojazdów do zrealizowania w 100% zamawianych usług przewozu osób TAXI, Spółka zamierza w ramach umów gospodarczych, podpisać kolejne umowy z podwykonawcami, tj. kierowcami prowadzącymi własne działalności gospodarcze, z tym, że dysponującymi własnymi samochodami, dysponującymi licencjami do przewozu osób TAXI. Tacy kierowcy, będą świadczyli na rzecz Spółki usługi w ramach przewozu TAXI, jako podwykonawcy do realizacji usługi Spółki (przewozu osób TAXI). W tych pojazdach będą znajdowały się kasy fiskalne będące własnością kierujących tymi samochodami. Samochody te nie będą ani własnością ani współwłasnością Spółki. We wszystkich wyżej wymienionych przypadkach umów o współpracy z kierowcami na rzecz Spółki, Spółka będzie podpisywać umowy z Klientami na świadczenie usług przewozu osób TAXI w ten sposób, że bez względu jaki podmiot gospodarczy będzie współrealizował usługę TAXI, to Spółka będzie wystawiać faktury VAT na rzecz Klientów, za świadczone usługi przewozu osób TAXI. Spółka, będzie więc otrzymywała 100% wynagrodzenia od Klientów za zrealizowany przewóz osób. W ramach rozliczeń z kierowcami (podwykonawcami), współrealizującymi przewóz osób TAXI, Spółka na podstawie specjalnego oprogramowania, będzie rozliczać się z poszczególnymi podwykonawcami wg ilości wykonywanych przez nich przewozów, potrącając przy tym umówioną (ryczałtową lub procentową) kwotę, a pozostałą część należnego wynagrodzenia, przekaże według faktur czy rachunków, wystawionych przez podwykonawców (kierowców), na ich konto bankowe, lub w gotówce, w trakcie dokonywania co miesięcznych z nimi rozliczeń. Spółka w umowach z podwykonawcami (kierowcami), będącymi podmiotami gospodarczymi, dokona zapisu umownego, że potrącanie należnej Spółce kwoty, zostanie wykazane na podstawie refaktury czy też „noty uznaniowej”.

Wątpliwości Spółki dotyczą kwestii dokumentowania zatrzymanej przez Spółkę, umówionej kwoty należnego wynagrodzenia.

Zdaniem Spółki, potrącając kierowcom (podwykonawcom) umówioną należność, nie dochodzi tu do świadczenia mającego charakter usługi, lecz świadczenia pieniężnego w postaci umówionego potrącenia i dlatego czynność taka powinna być udokumentowana w tym przypadku „notą uznaniową”.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz opisane zdarzenia przyszłe należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie potrącona należność nie będzie stanowiła wynagrodzenia za odpłatną dostawę towarów na rzecz kierowców. Poza tym, potrącona należność nie będzie stanowiła wynagrodzenia za odpłatne świadczenie usług przez Spółkę na rzecz kierowców. Należy zauważyć, iż przedmiotową kwotę Spółka otrzyma w ramach uregulowania przez Klienta FV wystawionej na jego rzecz przez Spółkę za świadczone usługi przewozu osób TAXI. Tak więc, przedmiotowa kwota stanowi wynagrodzenie Spółki należne od Klienta za wyświadczoną usługę przewozu osób TAXI.

Reasumując, w przedmiotowym przypadku potrącona należność nie będzie stanowić wynagrodzenia za czynności wymienione w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy świadczone na rzecz kierowców, zatem nie są to czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, Spółka nie powinna dokumentować potrąconej kwoty fakturami VAT wystawionymi na rzecz kierowców.

Odnosząc się do kwestii wystawiania not uznaniowych zauważyć trzeba, że na gruncie przepisów dotyczących podatku VAT brak jest przeciwwskazań dla dokumentowania czynności niepodlegających opodatkowaniu zwykłymi rachunkami, notami księgowymi lub innymi dowodami księgowymi zewnętrznymi, w rozumieniu ustawy o rachunkowości. Niemniej jednak, nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów.

Z uwagi na uznanie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 za prawidłowe, odpowiedź na pytanie 4 jest bezprzedmiotowa.

Końcowo należy wskazać, iż niniejsza interpretacja rozstrzyga jedynie w zakresie dokumentacji kwoty należnego Spółce wynagrodzenia (tj. pytań oznaczonych we wniosku ORD-IN numerami 3 i 4) natomiast w zakresie określenia właściwej stawki dla usług przewozu osób taxi (tj. pytań oznaczonych we wniosku ORD-IN numerami 1 i 2) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.