Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP2.4512.1043.2016.2.KO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-06
Teza: w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy lokali mieszkalnych
Słowa kluczowe: nieruchomości; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 grudnia 2016 r. (data wpływu 28 grudnia 2016 r.), uzupełniony pismem z 15 lutego 2017 r. (data wpływu 16 lutego 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy lokali mieszkalnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy lokali mieszkalnych.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 15 lutego 2017 r. (data wpływu 16 lutego 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 7 lutego 2017 r. znak: 2461-IBPP2.4512.1043.2016.2.KO.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 11 sierpnia 2016 r. w związku z podziałem spółki Z „J B” Sp. z o.o. poprzez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu Spółek Handlowych doszło do przeniesienia na spółkę B N Sp. z o.o. (dalej również jako Spółka lub Wnioskodawca) jako spółkę przejmującą, części majątku w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa Z „J B” Sp. z o.o. jako spółki dzielonej. W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa Z „J B” Sp. z o.o. wchodziły między innymi nieruchomości. W związku z powyższym w dniu 11 sierpnia 2016 r. spółka B N Sp. z o.o. stała się współwłaścicielem w 70/100 części nieruchomości położonej w K, składającej się działek nr 9/1 o pow. 0,0107 ha i 9/2 o pow. 0,0356 ha, zabudowanej budynkiem mieszkalnym przy al., dla której Sąd Rejonowy, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (kamienicę czynszową). Nieruchomość ta została nabyta przez spółkę dzieloną Z „J B” Sp. z o.o. w dniu 21 marca 2016 r. na podstawie umowy sprzedaży.

Budynek pochodzi z przełomu XIX i XX wieku i znajduje się w złym stanie technicznym. Kamienica podlega ochronie konserwatorskiej. W budynku znajdują się lokale mieszkalne, a sam budynek według wiedzy Spółki był zamieszkały od jego wybudowania. Poza Wnioskodawcą aktualnie jest jeszcze dwoje współwłaścicieli posiadających odpowiednio udziały w 25/100 części i 5/100 części.

W części budynku przypadającej Spółce i współwłaścicielowi posiadającemu udział w 5/100 części znajduje się 30 lokali mieszkalnych. Na dzień zakupu nieruchomości przez Spółkę dzieloną w stosunku do 1 ze wskazanych wyżej mieszkań obowiązywała umowa najmu, która została następnie rozwiązana w związku z planowanym remontem. W części kamienicy przypadającej współwłaścicielowi posiadającemu udział w 25/100 części, stanowiącej jedno jej piętro, znajdują się mieszkania, które są wedle wiedzy Spółki aktualnie użytkowane. Nieruchomość jako całość jest budynkiem z lokatorami. Wszystkie lokale mieszkalne były zamieszkałe, w tym wynajmowane na pobyt stały od kilkudziesięciu lat.

Spółka ma siedzibę w Polsce i jest zarejestrowana dla potrzeb podatku od towarów i usług (VAT) jako podatnik VAT czynny. Spółka nabyła udziały w nieruchomości na podstawie zdarzenia, przy którym nie wystąpił podatek VAT. Również Spółka dzielona nabyła udziały w tej nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży, przy której nie wystąpił podatek VAT. Spółka dzielona jako nabywca miała natomiast obowiązek uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych (PCC), który uiściła.

W związku z powyższym sprzedaż dokonana na rzecz spółki dzielonej stanowiła czynność zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT. Cena zakupu udziałów w nieruchomości nie zawierała podatku VAT, tym samym kupującemu (spółce dzielonej) nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Prawo to nie przysługiwało również Spółce w związku z nabyciem nieruchomości w drodze podziału przez wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Spółka wykonała w budynku prace porządkowe i planuje poniesienie określonych wydatków w związku z pracami, które zamierza przeprowadzić w budynku, tj. m.in. w zakresie odnowienia elewacji zewnętrznej, wymiany stolarki okiennej, wymiany izolacji, wymiany pokrycia dachu kamienicy, wymiany przyłączy wodnokanalizacyjnych, założenie nowej instalacji elektrycznej w całej kamienicy, ocieplenie kamienicy od strony podwórza za zgodą konserwatora, remont klatki schodowej.

Docelowo Spółka planuje wyodrębnienie lokali mieszkalnych w budynku i założenie dla nich odrębnych ksiąg wieczystych. Lokale mieszkalne będą przygotowywane do sprzedaży w tzw. stanie deweloperskim. Niezwłocznie po zakończeniu prac budowlanych Spółka planuje dokonać sprzedaży wyodrębnionych lokali. Zakończenie robót planowane jest na lipiec 2017 r. Budynek został nabyty przez spółkę dzieloną, a następnie Spółkę w celu dalszej odsprzedaży. Nieruchomość stanowi towar handlowy. Nieruchomość nie będzie stanowić środka trwałego Spółki, w rozumieniu art. 16a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.) \[dalej jako ustawa o CIT\]. Podobnie wyodrębnione lokale mieszkalne nie będą stanowiły środków trwałych Spółki. Wnioskodawca całą nieruchomość, w tym wyodrębnione lokale mieszkalne traktował będzie jako swój towar handlowy. Intencją Spółki jest bowiem sprzedaż lokali mieszkalnych.

Szacunkowy koszt planowanych robót przekroczy wartość 30% zakupu nieruchomości. Z uwagi na to, że nieruchomość stanowi u Spółki towar handlowy, nakłady ponoszone na nieruchomość, mimo, że mają za cel podniesienie jakości całej nieruchomości jak i poszczególnych lokali, nie mogą być traktowane jako ulepszenie, ponieważ zgodnie z ustawą o CIT o ulepszeniu można mówić tylko w odniesieniu do środków trwałych.

Powierzchnia użytkowa każdego z mieszkań nie przekracza 150 m2 - mieszkania te są zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) \[dalej jako ustawa o VAT lub ustawa\]. Według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych budynki kwalifikuje się jako mieszkalne wówczas, gdy udział powierzchni mieszkalnej do całej powierzchni użytkowej budynku wynosi co najmniej 50%. W omawianym przypadku obiekt budowlany posiada symbol PKOB 1122.

Od nabycia udziałów przez spółkę dzieloną nieruchomość ani żadna jej część nie była oddana do użytkowania w wykonaniu czynności opodatkowanych przez Spółkę. Ponadto, nieruchomość ani żadna jej część przypadająca Spółce nie jest obecnie przedmiotem umowy najmu, dzierżawy czy też umowy o charakterze podobnym. Na dzień składania wniosku Spółka nie odlicza podatku naliczonego od wydatków związanych z nieruchomością z uwagi na to, że według Spółki poczynione wydatki nie są (nie będą) wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Wedle wiedzy Spółki poprzedni właściciele nie dokonywali ulepszeń, które miałyby wpływ na wystąpienie „kolejnego” pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Świadczy o tym stan techniczny kamienicy z dnia zakupu.

Pismem z 15 lutego 2017 r. Wnioskodawca uzupełnił zdarzenie przyszłe następująco:

1) Czy w wyniku prowadzonych prac przez Wnioskodawcę w kamienicy zostaną wytworzone nowe lokale mieszkalne czy też będą to stare lokale mieszkalne, które zostaną jedynie przygotowane do sprzedaży w tzw. stanie deweloperskim?

W wyniku prowadzonych prac w kamienicy nie zostaną wytworzone nowe lokale mieszkalne, natomiast stare lokale mieszkalne zostaną przygotowane do sprzedaży w tzw. stanie deweloperskim.

2) Jeśli zostaną wytworzone nowe lokale mieszkalne to należy wskazać:

1.  Czy Wnioskodawcy przy wytworzeniu nowych lokali będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?
2.  Czy wystąpi, jeśli tak to kiedy pierwsze zajęcie (używanie) nowo powstałych lokali (należy odnieść się do każdego lokalu)?
3.  Czy po ewentualnym pierwszym zajęciu (używaniu) poszczególnych lokali do dnia dostawy poszczególnych lokali przez Wnioskodawcę minie okres krótszy/dłuższy niż 2 lata (należy odnieść się do każdego lokalu)?
4.  Czy po stworzeniu nowych lokali do daty ich sprzedaży poszczególne lokale będą przedmiotem najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, jeśli tak to należy wskazać daty najmu poszczególnych lokali?
5.  Czy po ewentualnym oddaniu poszczególnych lokali w najem, dzierżawę do dnia dostawy poszczególnych lokali przez Wnioskodawcę minie okres krótszy/dłuższy niż 2 lata?
6.  Czy poszczególne lokale będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku (należy odnieść się do każdego lokalu)?

Nie dotyczy.

3) W przypadku gdy przedmiotem sprzedaży przez Wnioskodawcę będą stare lokale mieszkalne które jedynie zostały przygotowane do sprzedaży w tzw. stanie deweloperskim należy wskazać:

a) Kiedy (w jakim roku) wystąpiło pierwsze zajęcie (używanie) poszczególnych lokali będących przedmiotem sprzedaży (należy odnieść się do każdego lokalu)?

Wnioskodawca nie posiada dokładnej wiedzy odnośnie dat zasiedlenia poszczególnych lokali, lokale zostały zapewne zasiedlone bezpośrednio po wybudowaniu kamienicy, co miało miejsce na przełomie XIX i XX wieku.

b) Czy po pierwszym zajęciu (używaniu) poszczególnych lokali do dnia dostawy poszczególnych lokali przez Wnioskodawcę minie okres dłuższy niż 2 lata?

Tak.

c) Czy poszczególne lokale będące przedmiotem sprzedaży były przedmiotem najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, jeśli tak to należy wskazać daty najmu poszczególnych lokali?

Według wiedzy Wnioskodawcy lokale nie były przedmiotem najmu.

d) Czy poszczególne lokale były/są wykorzystywane przez Wnioskodawcę i poprzednika prawnego wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku?

Lokale były towarem handlowym i nie były w ogóle wykorzystywane w działalności gospodarczej. Wnioskodawca nabył je jako towar handlowy i nie wykorzystuje ich w ramach działalności gospodarczej.

4) Czy budynek stanowił u poprzednika prawnego towar handlowy czy środek trwały? Kamienica stanowiła u poprzednika prawnego towar handlowy.

5) Czy poprzednik prawny ponosił wydatki na ulepszenie budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w stosunku do którego Wnioskodawca lub jego poprzednik prawny miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli poniósł takie wydatki to były one niższe czy wyższe niż 30% wartości początkowej tego budynku oraz kiedy zakończono ulepszenia?

Nie ponosił.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż lokali mieszkalnych wyodrębnionych w nabytym budynku jako odrębne nieruchomości, w których przeprowadzono określone w opisie zdarzenia przyszłego prace, w okolicznościach tam wskazanych, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż ta będzie podlegać opodatkowaniu według stawek podatku VAT wynoszących 8%?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Spółka jest zdania, że sprzedaż poszczególnych lokali mieszkalnych wyodrębnionych w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego korzystać będzie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary - na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - na mocy art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatki od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - według art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak się wskazuje pojęcie „pierwsze zasiedlenie” należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Użyty w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunek „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” należy pominąć w drodze prounijnej wykładni art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT. W konsekwencji po dokonaniu korekty przepis powyższy należy odczytać w następujący sposób: „pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady - musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem). Podkreślić w tym miejscu należy, że termin „ulepszenia” zawarty w ustawie o podatku od towarów i usług odwołuje się do przepisów o podatku dochodowym.

Na marginesie wskazać należy, że stosownie do art. 2 pkt 12 ustawy - przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z póżn. zm.):

1.  budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów;
2.  budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem. Według tego rozporządzenia, budynki o trzech i więcej mieszkaniach sklasyfikowane zostały w grupie 1l22.

Mając powyższe na uwadze Spółka podkreśla, że budynek, a w nim poszczególne lokale mieszkalne, był używany w okresie znacznie dłuższym niż dwa lata po pierwszym zasiedleniu. Zatem sprzedaż tych lokali będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Ponadto lokale będące przedmiotem sprzedaży nie będą stanowić środka trwałego, a co za tym idzie nie mogą ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, ponieważ pojęcie ulepszenia, do którego odwołuje się ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy, odsyła do przepisów o podatku dochodowym i dotyczy ulepszenia środków trwałych.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Spółka jedynie nabyła budynek, w którym zamierza wyodrębniać lokale mieszkalne, oraz ponieść określone wydatki związane z prowadzeniem prac w budynku zmierzających do poprawy stanu technicznego budynku oraz wydzielenia lokali mieszkalnych i przygotowania ich do sprzedaży w tzw. stanie deweloperskim. Przedmiotem sprzedaży przez Spółkę będą wyłącznie lokale mieszkalne, które powstały w wyniku wyodrębnienia istniejących wcześniej lokali mieszkalnych jako odrębnych nieruchomości lokalowych. W sprawie według wiedzy Spółki poprzedni właściciele nie dokonywali ulepszeń, które miałyby wpływ na wystąpienie kolejnego pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Jednocześnie od pierwszego zasiedlenia ww. lokali mieszkalnych do planowanej dostawy upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

Mając na uwadze stan faktyczny Spółka stoi na stanowisku, że przyszła sprzedaż wyodrębnionych z nabytej nieruchomości lokali mieszkalnych, które stanowią dla Spółki towar handlowy, stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako dostawa towarów - zgodnie z art. 7 ustawy. Natomiast Spółka z tytułu tych dostaw stanie się podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącym działalnością gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, ponieważ zakupiła przedmiotową nieruchomość, z której wyodrębniła przedmiotowe lokale, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, tj. przyszłej dostawy, a co za tym idzie osiągnięcia przychodów. Spółka nabyła jednak nieruchomość na podstawie zdarzeń prawnych, które stanowiły czynności czynność zwolnioną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, w tym spółka dzielona nabyła tę nieruchomość na podstawie umowy sprzedaży, która stanowiła czynność zwolnioną z opodatkowania wskazanym wyżej podatkiem. Również wcześniejsze nabycia nieruchomości były transakcjami nieopodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Ponadto, Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie wyodrębnionych lokali mieszkalnych i użytkowych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej przedmiotowego obiektu, w stosunku do których miała prawo do odliczenia podatku od towarów i usług.

W sprawie nastąpiło pierwsze zasiedlenie kamienicy. Powyższe wynika z faktu, że pierwszym użytkownikiem po wybudowaniu przedmiotowej kamienicy były osoby fizyczne. Ponadto od pierwszego zasiedlenia do momentu planowanej dostawy upłynie okres dłuższy niż dwa lata. W konsekwencji powyższego, planowana sprzedaż wyodrębnionych lokali mieszkalnych będzie spełniała przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy,

W związku z tym, że w przedmiotowej sprawie - dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a jest zbędne. W ocenie Spółki, bez znaczenia dla takiego rozstrzygnięcia pozostaje okoliczność, że planowana wartość wydatków poniesionych na prace przeprowadzone w budynku (kamienicy) oraz w poszczególnych lokalach będzie wyższa niż 30% ceny nabycia nieruchomości.

Na zakończenie Spółka odwołuje się do analogicznych stanowisk prezentowanych organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Podobne stanowisko przyjął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 1 grudnia 2014 r. (sygn. IBPP2/443-829/14/IK), Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacjach indywidualnych z dnia 26 lutego 2014 r. (sygn. ILPP1/443-1081/13-4/MK), z dnia 11 lipca 2016 r. (sygh- ILPP1/4512-1 -288/16-3/HW) oraz z dnia 29 czerwca 2016 r. (sygn. ILPP3/4512-1-78/16-4/JO).

Biorąc wszystkie powyższe okoliczności pod uwagę jako, że dostawa przez Spółkę wyodrębnionych lokali mieszkalnych nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynie okres dłuższy niż dwa lata, to przyszła sprzedaż ww. lokali będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 1 ustawy).

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W świetle art. 41 ust. 2 ustawy dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Jak stanowi art. 41 ust. 12 ustawy stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Stosownie do art. 41 ust. 12b ustawy do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

W tym miejscu zwrócić należy uwagę, że ustawodawca, w powołanym wyżej art. 41 ust. 12-12c, przyznał prawo do zastosowania obniżonej stawki podatku VAT w wysokości 8% m.in. do dostawy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zaliczając jednocześnie do tego budownictwa m.in. obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części z wyłączeniem lokali użytkowych.

Na podstawie art. 2 pkt 12 ustawy przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Natomiast zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy. W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających. Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie ww. Dyrektywy państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami ww. Dyrektywy oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystania ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b, w świetle art. 43 ust. 7a, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy wskazać, że jak stanowi art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm.), jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3 500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3 500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Powyższy przepis wskazuje, że na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. Pod pojęciem tym należy rozumieć takie czynności jak przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja środka trwałego, które podnoszą jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi innych cech użytkowych.

Zatem nieruchomość (lokale, budynki), która nie będzie stanowić środka trwałego u Wnioskodawcy nie może ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, ponieważ pojęcie ulepszenia, do którego odwołuje się ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy odsyła do przepisów o podatku dochodowym dotyczących ulepszenia środków trwałych.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w dniu 11 sierpnia 2016 r. stał się współwłaścicielem w 70/100 części nieruchomości położonej w K. Budynek pochodzi z przełomu XIX i XX wieku i znajduje się w złym stanie technicznym. W wyniku prowadzonych prac w kamienicy nie zostaną wytworzone nowe lokale mieszkalne, natomiast stare lokale mieszkalne zostaną przygotowane do sprzedaży w tzw. stanie deweloperskim. Wnioskodawca nie posiada dokładnej wiedzy odnośnie dat zasiedlenia poszczególnych lokali, lokale zostały zapewne zasiedlone bezpośrednio po wybudowaniu kamienicy, co miało miejsce na przełomie XIX i XX wieku. Po pierwszym zajęciu (używaniu) poszczególnych lokali do dnia dostawy poszczególnych lokali przez Wnioskodawcę minie okres dłuższy niż 2 lata. Lokale nie były przedmiotem najmu. Lokale były towarem handlowym i nie były w ogóle wykorzystywane w działalności gospodarczej. Wnioskodawca nabył je jako towar handlowy i nie wykorzystuje ich w ramach działalności gospodarczej. Kamienica stanowiła u poprzednika prawnego towar handlowy.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa lokali mieszkalnych wyodrębnionych w nabytym budynku będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bowiem jak wskazał wyżej Wnioskodawca w wyniku prowadzonych prac w kamienicy nie zostaną wytworzone nowe lokale mieszkalne, a stare lokale mieszkalne (niebędące środkiem trwałym) zostały zasiedlone bezpośrednio po wybudowaniu kamienicy, co miało miejsce na przełomie XIX i XX wieku i pomiędzy pierwszym zajęciem (używaniem) lokali a dniem ich dostawy przez Wnioskodawcę minie okres dłuższy niż 2 lata.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, w szczególności gdy przedmiotem dostawy przez Wnioskodawcę będą nowo wytworzone lokale mieszkalne, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.