Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-605/13-6/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-10-28
Teza: Art. 86 ust. 7b, udział procentowy przy odliczeniu podatku naliczonego
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 23 lipca 2013 r. (data wpływu 25 lipca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 października 2013 r. (data wpływu 16 października 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z:

*   wydatkami poniesionymi na budowę hali sportowej i braku obowiązku określenia sposobu ustalenia proporcji – **jest nieprawidłowe,**

*   wydatkami bieżącymi, na remont, modernizację– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT czynności dzierżawy hali sportowej,

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi na budowę hali sportowej i sposobu ustalenia proporcji,

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami bieżącymi, na remont, modernizację oraz sposobu ustalenia proporcji.

Pismem z dnia 14 października 2013 r. wniosek został uzupełniony poprzez doprecyzowanie opisu sprawy i własnego stanowiska, przeformułowanie pytania oraz opłatę.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania dzierżawy hali sportowej na rzecz Gminnego Ośrodka Kultury (dalej: GOK) i związanego z tym prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z budową hali sportowej oraz wydatkami ponoszonymi na halę sportową, będącą przedmiotem dzierżawy.

Gmina (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT od dnia 1.01.2007 r. Wnioskodawca od 2008 r. do 2012 r. realizował inwestycję w zakresie budowy hali sportowej. Inwestycja została zrealizowana w 2012 roku, co potwierdza protokół odbioru końcowego z dnia 12.11.2012 r. Rozliczenie zrealizowanej inwestycji (płatność ostatniej faktury) nastąpiło w dniu 2.04.2013 r. Całkowita wartość kosztorysowa zadania inwestycyjnego wyniosła 3 003 400,00 zł, w tym kredyty i pożyczki w wysokości 2 000 000,00 zł oraz dofinansowanie ze środków Funduszu Rozwoju Kultury Fizycznej i Sportu w wysokości 828 500,00 zł. Gmina nabywała towary i usługi od poszczególnych wykonawców. Powyższe wydatki są dokumentowane fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT.

Hala w 2013 roku zostanie odpłatnie wydzierżawiona na rzecz nowo tworzonego Gminnego Ośrodka Kultury i Sportu (dalej GOK). Podmiot ten będzie prowadził działalność w zakresie udostępniania hali użytkownikom. GOK jako samorządowa instytucja kultury, będzie działał w szczególności na podstawie ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (ustawa ta nadaje GOK osobowość prawną) oraz ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych.

Hala po jej wydzierżawieniu dla GOK będzie wykorzystywana przez Gminę wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Gmina zawrze odpłatną umowę dzierżawy z Gminnym Ośrodkiem Kultury. Hala po jej wydzierżawieniu zachowa swoje dotychczasowe przeznaczenie służące rozwojowi kultury fizycznej.

Wydatki na budowę hali sportowej były ponoszone w przeszłości, ale również będą ponoszone w przyszłości na jej utrzymanie.

Celem statutowym GOK będzie między innymi:

*   prowadzenie działalności służącej upowszechnianiu kultury fizycznej, sportu i rekreacji wśród mieszkańców Gminy,

*   propagowanie i organizacja różnych form uprawiania sportu i zajęć rekreacji ruchowej,

*   rozbudzanie i zaspokajanie zainteresowań oraz potrzeb aktywnego uczestnictwa dzieci, młodzieży i dorosłych w różnorodnych formach kultury fizycznej, sportu i rekreacji, organizowanie klubami i stowarzyszeniami sportowymi, zakładami pracy, grupami środowiskowymi, itp. o charakterze sportowym, rekreacyjnym i kulturalnym,

*   poszerzanie oferty sportowo-rekreacyjnej oraz unowocześnienie istniejącej bazy, jak również pozyskiwanie nowych obiektów służących rozwojowi kultury fizycznej.

Gmina przystępowała do realizacji przedmiotowej inwestycji w celu realizacji zadań związanych z wykonywaniem zadań publicznych, które nie są objęte podatkiem VAT. Na tym etapie nie było wiadomo, czy oprócz czynności związanych z wykonywaniem zadań publicznych świadczone będą inne usługi opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Hala sportowa była wykorzystywana po oddaniu jej do celów:

1.  realizacji zadań związanych z wykonywaniem zadań publicznych, które nie są objęte podatkiem VAT,
2.  świadczenia usług w zakresie odpłatnego udostępniania mieszkańcom i innym osobom pomieszczeń hali. Usługi te Gmina aktualnie wykonuje bezpośrednio a po utworzeniu GOK (Gminny Ośrodek Kultury), której to Gmina przekaże obiekt hali w trybie umowy cywilnoprawnej (umowa najmu), od której to Gmina dalej będzie opłacała należny podatek VAT.

Do tej pory Gmina nie dokonała odliczenia VAT-u naliczonego od poniesionych wydatków inwestycyjnych i bieżących. Gmina nie miała pewności, czy była do tego uprawniona.

Budowa hali sportowej była realizowana przez Gminę w ramach zadań własnych. Budowa i udostępnianie hali sportowej należy do zadań własnych Gminy w świetle art. 7 ust 1 pkt 9 i pkt 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. z 2001 r., nr 142, poz. 1591 ze zm.), tj. zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie kultury fizycznej.

Faktury dokumentujące ponoszone wydatki na budowę hali sportowej były wystawiane na Gminę. Hala sportowa po zakończeniu procesu inwestycyjnego oraz rozliczeniu zadania została zaliczona przez Gminę do środków trwałych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, wartość przekracza 15 000 zł (wartość hali 3 003 400,00 zł). W przyszłości Gmina będzie ponosić kolejne wydatki inwestycyjne (np. remonty, modernizacje) oraz bieżące dotyczące hali. Faktury dokumentujące ponoszone wydatki na bieżące utrzymanie hali będą wystawiane na Gminę. Hala sportowa została oddana do użytkowania w dniu 12.11.2012 r.

W piśmie z dnia 14 października 2013 r. Wnioskodawca wskazał, iż efekty inwestycji od początku jej realizacji miały być wykorzystywane do:

*   czynności opodatkowanych - w zakresie dzierżawy części lub całości obiektu (odpłatne udostępnianie mieszkańcom i innym osobom (podmiotom gospodarczym) pomieszczeń hali);

*   czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT - w zakresie realizacji bezpośrednio przez Gminę zadań publicznych poprzez prowadzenie działalności służącej upowszechnianiu kultury fizycznej, sportu i rekreacji wśród mieszkańców Gminy.

Efekty inwestycji od momentu oddania do użytkowania do nadal (przekazanie w dzierżawę całego obiektu planowane jest dopiero w przyszłości) są wykorzystywane do:

*   czynności opodatkowanych (j.w.);

*   czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (j.w.).

W związku z zamiarem wykorzystywania efektów inwestycji od początku jej realizacji zarówno do czynności opodatkowanych jak i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (nie występują czynności zwolnione od podatku), Gmina ma możliwość:

*   częściowego wyodrębnienia i przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi oraz niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w zakresie kosztów eksploatacji i ewentualnych prac remontowych po oddaniu inwestycji do używania, poprzez wykorzystanie analitycznej ewidencji księgowej kosztów (tzw. koszty bezpośrednie);

*   proporcjonalnego rozliczenia kwot podatku naliczonego w zakresie kosztów związanych z utrzymaniem całości obiektu oraz kosztów zarządzania obiektem.

W zakresie ponoszonych wydatków związanych z realizacją inwestycji natomiast nie ma możliwości wyodrębnienia kwot podatku naliczonego w taki sposób, aby możliwym było przyporządkowanie ich odrębnie do czynności opodatkowanych oraz odrębnie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, ze względu na fakt, iż na etapie realizacji inwestycji nie było możliwości określenia, które części obiektu będą wykorzystywane w celu wykonywania określonych czynności. Inwestycja była realizowana jako całość, dodatkowo poszczególne pomieszczenia lub elementy infrastruktury obiektu wykorzystywane są (lub w zamierzeniu miały być w przyszłości zarówno do czynności opodatkowanych (wynajem, dzierżawa) jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Jednocześnie uzupełniając odpowiedzi na powyższe pytania poza zakres wskazany w wezwaniu z dnia 8.10.2013 r., Wnioskodawca wyjaśnia, że w przypadku planowanego oddania całości obiektu (efektów zrealizowanej inwestycji) w długoterminową dzierżawę Gminnemu Ośrodkowi Kultury na zasadach określonych we wniosku z dnia 23.07.2013 r., w przypadku podtrzymania stanowiska Wnioskodawcy, iż dzierżawa ta będzie w całości podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, od momentu oddania w dzierżawę po stronie Gminy wystąpią wyłącznie czynności opodatkowane podatkiem VAT, a efekty inwestycji oraz ponoszone w trakcie trwania umowy dzierżawy koszty w całości będą dotyczyły wyłącznie sprzedaży opodatkowanej tym podatkiem.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 14 października 2013 r.).

1.  Czy w związku z planowanym wykorzystywaniem efektów zrealizowanej inwestycji (budowa hali sportowej) po przekazaniu obiektu w dzierżawę Gminnemu Ośrodkowi Kultury i Sportu, Wnioskodawca będzie miał możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją inwestycji do momentu jej przekazania do użytkowania (zakończenia inwestycji), a jeżeli tak, to czy prawo to będzie przysługiwało mu w całości czy też w części? W przypadku częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację inwestycji w jaki sposób powinna być ustalona proporcja? (pytanie nr 2 wniosku ORD-IN)
2.  Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami bieżącymi (kosztami eksploatacji, bieżących remontów, kosztami administracyjnymi) poniesionymi do momentu oddania obiektu w dzierżawę dla GOK, w części dotyczącej bezpośrednio czynności opodatkowanych, jeżeli takie wyodrębniono oraz w części dotyczącej kosztów ogólnych utrzymania i administrowania obiektem, z wyłączeniem tylko podatku naliczonego związanego bezpośrednio wyłącznie z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT (jeżeli takie wyodrębniono)? Czy odliczenie podatku naliczonego z tytułu ponoszonych wydatków bieżących (j.w.) w zakresie, w jakim nie ma możliwości bezpośredniego przypisania ich do czynności opodatkowanych lub niepodlegających opodatkowaniu powinno być dokonywane w całości czy też w części (proporcjonalnie), a jeżeli w części, to w jaki sposób należy określić tę proporcję? (pytanie nr 3 wniosku ORD-IN)
3.  Czy po wydzierżawieniu obiektu na rzecz GOK, jeżeli Gmina w dalszym ciągu będzie ponosiła wydatki związane z utrzymaniem obiektu, jego remontami lub modernizacją, będzie Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia całości podatku naliczonego od tych wydatków? (pytanie nr 4 wniosku ORD-IN)

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 14 października 2013 r.), zgodnie z przepisami art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z kolei art. 90 ust. 1 i 2 ustawy stanowi, iż w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, iż w przypadku występowania czynności opodatkowanych podatnik uzyskuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie, w jakim związany jest on z tymi czynnościami, poprzez wyodrębnienie wydatków bezpośrednio służących czynnościom opodatkowanym, lub poprzez zastosowanie odliczenia proporcjonalnego.

W przedstawionym we wniosku z dnia 23.07.2013 r. zdarzeniu przyszłym, tj. dzierżawie obiektu na rzecz Gminnego Ośrodka Kultury i Sportu, która to czynność, zdaniem Wnioskodawcy, będzie stanowiła czynność opodatkowaną podatkiem VAT, efekty zrealizowanej inwestycji będą w całości wykorzystywane w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych tym podatkiem. Od momentu oddania obiektu w dzierżawę bowiem, nie będą wykonywane na obiekcie inne czynności, w tym niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT ani od niego zwolnione. Również wydatki bieżące ponoszone przez Gminę, o ile takie wystąpią po zawarciu umowy (w tym koszty napraw, remontów, modernizacji czy koszty administracyjne) będą związane wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, z wyłączeniem wydatków odnoszących się bezpośrednio do czynności wykonywanych w poprzednich okresach.

Natomiast w okresie od przyjęcia inwestycji do użytkowania do momentu oddania obiektu w dzierżawę, Gmina wykonywała zarówno czynności opodatkowane, jak i czynności niepodlegające opodatkowaniu. Ze względu na możliwość wyodrębnienia w sposób obiektywny wydatków związanych z bieżącym funkcjonowaniem obiektu, istnieje możliwość przypisania ich odpowiednio do czynności opodatkowanych, jak i czynności niepodlegających opodatkowaniu, bądź też ustalenia proporcji w zakresie kosztów ogólnych.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu prawo:

*   do odliczenia podatku naliczonego od całości wydatków związanych z realizacją inwestycji do dnia jej przyjęcia do użytkowania, gdyż są one bezpośrednio związane z czynnościami opodatkowanymi dotychczas wykonywanymi przez Gminę (odpłatne wynajmowanie pomieszczeń lub dzierżawa części obiektu) lub planowanymi w przyszłości (dzierżawa obiektu);

*   do odliczenia podatku naliczonego od bieżących kosztów związanych z funkcjonowaniem i utrzymaniem obiektu, jeżeli takie wystąpią po stronie Gminy, w okresie po oddaniu obiektu w dzierżawę i dotyczącym tego okresu, w tym wydatków na remonty i modernizację obiektu w okresie dzierżawy;

*   do odliczenia podatku naliczonego od wydatków dotyczących bezpośrednio czynności opodatkowanych, wykonywanych w okresie od dnia przyjęcia obiektu do użytkowania do dnia oddania go w dzierżawę, jeżeli można te kwoty bezpośrednio przypisać do czynności opodatkowanych;

*   do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego, w zakresie wydatków bieżących, które dotyczą zarówno czynności opodatkowanych jak i niepodlegających opodatkowaniu, w okresie od zakończenia Inwestycji do dnia oddania obiektu w dzierżawę.

Wnioskodawcy nie przysługuje natomiast prawo do odliczenia podatku naliczonego w przypadku ponoszenia wydatków związanych bezpośrednio wyłącznie z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu, jeżeli takie zostaną wyodrębnione.

Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek ustalania proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, dotyczy wyłącznie przypadku, w którym wykonywane są czynności opodatkowane oraz czynności zwolnione od podatku. Nie można bowiem przepisów ustawy stosować w odniesieniu do czynności, do których ustawa nie ma zastosowania, a w przypadku niniejszego wniosku występują obecnie tylko czynności opodatkowane lub wyłączone spod regulacji ustawy o VAT. Zatem ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego wystąpi wyłącznie w odniesieniu do wydatków związanych bezpośrednio z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, natomiast w pozostałych przypadkach, zarówno w odniesieniu do wydatków bieżących jak i wydatków inwestycyjnych, Wnioskodawca zachowa prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego, bez obowiązku ustalania proporcji i dokonywania odliczenia proporcjonalnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z:

*   wydatkami poniesionymi na budowę hali sportowej i braku obowiązku określenia sposobu ustalenia proporcji – **jest nieprawidłowe,**

*   wydatkami bieżącymi, na remont, modernizację – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie kultury fizycznej.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. przepisem art. 86 ust. 7b ustawy, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Przy czym przez wytworzenie nieruchomości, stosownie do art. 2 pkt 14a ustawy rozumieć należy wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W świetle art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20 (wyłączenie w przypadku Wnioskodawcy nie ma zastosowania).

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni lub pośredni związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jak wskazano powyżej najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu podatnikowi podatku VAT realizację prawa do odliczenia jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Jednocześnie oceny czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości należy dokonać w momencie realizowania zakupów zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy. Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Natomiast jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminie określonym w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Wyrazem ścisłej zależności między uprawnionym odliczeniem podatku naliczonego, a wykonywaniem czynności opodatkowanych są regulacje zawarte w art. 90 oraz art. 91 ustawy, które w sposób technicznoprawny uzupełniają generalną zasadę wyrażoną w wyżej cyt. art. 86 ust. 1 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. (art. 90 ust. 3 ustawy).

Z uwagi na brzmienie cyt. przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku.

W odniesieniu do stosowanej metody wyodrębnienia podatku wskazać należy, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, winien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy. Ważne jest jedynie by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi. Jednakże należy podkreślić, iż wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, a nie organ podatkowy w trybie interpretacji indywidualnej.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Z cytowanych powyżej regulacji art. 90 wynika, iż proporcja ustalana jest w oparciu o obrót. Natomiast obrotem, w myśl art. 29 ust. 1 ustawy, jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Przy obliczaniu proporcji istotne jest zatem ustalenie, czy analizowane czynności stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a więc czy w odniesieniu do nich istnieje obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy. W sytuacji, gdy są to czynności niebędące sprzedażą (niestanowiące obrotu, tj. czynności niepodlegające opodatkowaniu) – wówczas nie uwzględnia się ich przy ustalaniu proporcji.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie powinny być uwzględniane w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W konsekwencji, w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi, których nie można jednoznacznie przypisać do jednego rodzaju działalności, nie stosuje się odliczenia częściowego wg proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w uchwale 7 sędziów NSA z dnia 24 października 2011 r. sygn. I FPS 9/10, gdzie Sąd wskazał: „(\`(...)\`) w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej wyżej ustawy”.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina, będąca zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, od 2008 r. do 2012 r. realizował inwestycję w zakresie budowy hali sportowej. Inwestycja została zrealizowana w 2012 roku, co potwierdza protokół odbioru końcowego z dnia 12.11.2012 r. Rozliczenie zrealizowanej inwestycji (płatność ostatniej faktury) nastąpiło w dniu 2.04.2013 r. Gmina nabywała towary i usługi od poszczególnych wykonawców. Powyższe wydatki są dokumentowane fakturami z wykazanymi na nich kwotami VAT, wystawianymi na Gminę.

Hala w 2013 roku zostanie odpłatnie wydzierżawiona na rzecz nowo tworzonego Gminnego Ośrodka Kultury i Sportu. Podmiot ten będzie prowadził działalność w zakresie udostępniania hali użytkownikom. Hala po jej wydzierżawieniu dla GOK będzie wykorzystywana przez Gminę wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Gmina zawrze odpłatną umowę dzierżawy z Gminnym Ośrodkiem Kultury. Hala po jej wydzierżawieniu zachowa swoje dotychczasowe przeznaczenie służące rozwojowi kultury fizycznej.

Wydatki na budowę hali sportowej były ponoszone w przeszłości, ale również będą ponoszone w przyszłości na jej utrzymanie.

Gmina przystępowała do realizacji przedmiotowej inwestycji w celu realizacji zadań związanych z wykonywaniem zadań publicznych, które nie są objęte podatkiem VAT. Na tym etapie nie było wiadomo, czy oprócz czynności związanych z wykonywaniem zadań publicznych świadczone będą inne usługi opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Hala sportowa była wykorzystywana po oddaniu jej do celów:

1.  realizacji zadań związanych z wykonywaniem zadań publicznych, które nie są objęte podatkiem VAT,
2.  świadczenia usług w zakresie odpłatnego udostępniania mieszkańcom i innym osobom pomieszczeń hali. Usługi te Gmina aktualnie wykonuje bezpośrednio a po utworzeniu GOK (Gminny Ośrodek Kultury), której to Gmina przekaże obiekt hali w trybie umowy cywilnoprawnej (umowa najmu), od której to Gmina dalej będzie opłacała należny podatek VAT.

Do tej pory Gmina nie dokonała odliczenia VAT-u naliczonego od poniesionych wydatków inwestycyjnych i bieżących. Gmina nie miała pewności, czy była do tego uprawniona.

Budowa hali sportowej była realizowana przez Gminę w ramach zadań własnych.

Faktury dokumentujące ponoszone wydatki na budowę hali sportowej były wystawiane na Gminę. Hala Sportowa po zakończeniu procesu inwestycyjnego oraz rozliczeniu zadania została zaliczona przez Gminę do środków trwałych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, wartość przekracza 15 000 zł. W przyszłości Gmina będzie ponosić kolejne wydatki inwestycyjne (np. remonty, modernizacje) oraz bieżące dotyczące hali.

Efekty inwestycji od początku jej realizacji miały być wykorzystywane do:

*   czynności opodatkowanych - w zakresie dzierżawy części lub całości obiektu (odpłatne udostępnianie mieszkańcom i innym osobom (podmiotom gospodarczym) pomieszczeń hali;

*   czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT - w zakresie realizacji bezpośrednio przez Gminę zadań publicznych poprzez prowadzenie działalności służącej upowszechnianiu kultury fizycznej, sportu i rekreacji wśród mieszkańców Gminy.

Efekty inwestycji od momentu oddania do użytkowania do nadal (przekazanie w dzierżawę całego obiektu planowane jest dopiero w przyszłości) są wykorzystywane do:

*   czynności opodatkowanych;

*   czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z zamiarem wykorzystywania efektów inwestycji od początku jej realizacji zarówno do czynności opodatkowanych jak i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (nie występują czynności zwolnione od podatku), Gmina ma możliwość:

*   częściowego wyodrębnienia i przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi oraz niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w zakresie kosztów eksploatacji i ewentualnych prac remontowych po oddaniu inwestycji do używania, poprzez wykorzystanie analitycznej ewidencji księgowej kosztów (tzw. koszty bezpośrednie);

*   proporcjonalnego rozliczenia kwot podatku naliczonego w zakresie kosztów związanych z utrzymaniem całości obiektu oraz kosztów zarządzania obiektem.

W zakresie ponoszonych wydatków związanych z realizacją inwestycji natomiast nie ma możliwości wyodrębnienia kwot podatku naliczonego w taki sposób, aby możliwym było przyporządkowanie ich odrębnie do czynności opodatkowanych oraz odrębnie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, ze względu na fakt, iż na etapie realizacji inwestycji nie było możliwości określenia, które części obiektu będą wykorzystywane w celu wykonywania określonych czynności. Inwestycja była realizowana jako całość, dodatkowo poszczególne pomieszczenia lub elementy infrastruktury obiektu wykorzystywane są (lub w zamierzeniu miały być w przyszłości zarówno do czynności opodatkowanych (wynajem, dzierżawa) jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu.

W przypadku planowanego oddania całości obiektu (efektów zrealizowanej inwestycji) w długoterminową dzierżawę Gminnemu Ośrodkowi Kultury, od momentu oddania w dzierżawę po stronie Gminy wystąpią wyłącznie czynności opodatkowane podatkiem VAT, a efekty inwestycji oraz ponoszone w trakcie trwania umowy dzierżawy koszty w całości będą dotyczyły wyłącznie sprzedaży opodatkowanej tym podatkiem.

Ad. 1

Mając na uwadze opis sprawy stwierdzić należy, iż w zakresie wydatków na budowę hali sportowej Wnioskodawca od początku realizacji inwestycji zamierzał je wykorzystywać do czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wydatki te ponosił w latach 2008-2012 i nie dokonywał odliczenia podatku naliczonego na bieżąco. Wobec powyższego w pierwszej kolejności należy zauważyć, iż stosownie do art. 86 ust. 13 ustawy, podatnik może obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. A zatem w zakresie wydatków, w stosunku do których prawo do odliczenia podatku naliczonego powstało w roku 2008, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Natomiast w zakresie wydatków dotyczących budowy hali sportowej, w stosunku do których prawo do odliczenia powstało w latach 2009-2010, które Wnioskodawca od początku realizacji inwestycji miał zamiar wykorzystywać zarówno do czynności opodatkowanych, jak i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie miał zamiaru wykorzystywać do czynności zwolnionych, a Gmina nie ma obiektywnej możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i niepodlegającymi podatkowi VAT, to – w świetle uchwały siedmiu sędziów (sygn. akt I FPS 9/10) - Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Przechodząc natomiast do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego wydatków na budowę hali sportowej, poniesionych po 31 grudnia 2010 r. stwierdzić należy, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. należy mieć na uwadze unormowania zawarte w art. 86 ust. 7b ustawy.

Cytowany na wstępie przepis art. 86 ust. 7b ustawy, ustanawia szczególny tryb obliczania podatku naliczonego od nabycia bądź wytworzenia nieruchomości (w tym ponoszonych nakładów) w sytuacji, w której dana nieruchomość ma być używana zarówno na cele działalności gospodarczej, jak i na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością. Niniejsza regulacja ma zastosowanie wówczas, gdy dana nieruchomość (której dotyczy podatek naliczony) nie jest wykorzystywana wyłącznie w prowadzonej działalności gospodarczej. Obejmuje ona sytuacje, w których nieruchomość ma przeznaczenie mieszane, to znaczy jest wykorzystywana w działalności gospodarczej, jak i na cele niestanowiące działalności gospodarczej tj. na cele realizacji zadań własnych Gminy.

Zatem powyższy przepis nakłada obowiązek określenia wysokości udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość została lub zostanie wykorzystana do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

W świetle tego przepisu Wnioskodawca zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z tym, iż ani przepisy ustawy, ani przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają zapisu dotyczącego sposobu wyliczenia tych części, to można przyjąć różne rozwiązania. Warto nadmienić, iż zastosowane przez Wnioskodawcę metody, czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia jaka część realizowanej inwestycji związana będzie z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana będzie dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na Wnioskodawcy.

Unormowanie to ma charakter doprecyzowujący ogólną zasadę w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z nieruchomością stanowiącą majątek przedsiębiorstwa podatnika, wykorzystywaną zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, i jest zgodny z normą prawną wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy.

Ponadto zgodnie z art. 90a ust. 1 ustawy, obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., w przypadku gdy w ciągu 120 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym nieruchomość stanowiąca część przedsiębiorstwa podatnika została przez niego oddana w użytkowanie, nastąpi zmiana w stopniu wykorzystania tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej, dokonuje się korekty podatku naliczonego odliczonego przy jej nabyciu lub wytworzeniu. Korekty, o której mowa w zdaniu pierwszym, dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła ta zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty. Jeżeli podatnik wykorzystuje tę nieruchomość w działalności gospodarczej również do czynności zwolnionych od podatku bez prawa do odliczeń, korekta powinna uwzględniać proporcję określoną w art. 90 ust. 3–10, zastosowaną przy odliczeniu.

Stosownie natomiast do art. 90a ust. 2 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 1, przepisu art. 8 ust. 2 nie stosuje się.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż w stosunku do wydatków poniesionych od dnia 1 stycznia 2011 r., związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony od ww. wydatków ponoszonych na budowę hali sportowej, nie od całości poniesionych wydatków, ale tylko według udziału procentowego zgodnie z art. 86 ust. 7b ustawy, w związku z art. 2 pkt 14a ustawy, bowiem w niniejszej sprawie w zakresie działalności gospodarczej hala sportowa jest wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych. A zatem Gmina jest zobowiązana określić udział procentowy, o którym mowa w powyższym przepisie tj. w jakim stopniu hala sportowa będzie wykorzystywana na potrzeby prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej, w rozumieniu powołanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy. W zakresie realizacji zadań własnych Gmina nie jest bowiem uznawana za podatnika (co wynika z art. 15 ust. 6 ustawy), tym samym nie wykonuje samodzielnie działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Jednocześnie należy zauważyć, iż w przedmiotowej sprawie skoro w momencie dokonywania korekty deklaracji w celu skorzystania z odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych od 1 stycznia 2011r., hala sportowa jest już oddana do użytkowania, to udział procentowy, o którym mowa z art. 86 ust. 7b ustawy, w związku z art. 2 pkt 14a ustawy tj. w jakim stopniu hala sportowa jest wykorzystywana na potrzeby prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej po oddaniu jej do użytkowania - jest już znany.

Gmina zatem korygując deklaracje podatkowe w celu skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych od 1 stycznia 2011 r. jest w stanie ustalić ww. udział procentowy w oparciu o faktyczne wykorzystywanie hali sportowej do działalności gospodarczej po oddaniu jej do użytkowania, a zatem winna dokonać odliczenia według tego udziału. W konsekwencji wówczas po oddaniu hali sportowej do użytkowania nie nastąpi zmiana udziału procentowego, o którym mowa w art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, i Gmina nie będzie zobowiązana do dokonania odpowiedniej korekty podatku naliczonego od tych wydatków inwestycyjnych.

Z kolei w przypadku, gdy Gmina w ciągu 120 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym hala sportowa została oddana w użytkowanie przekaże tę halę sportową w dzierżawę to nastąpi zmiana w stopniu wykorzystania tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej, o której mowa w art. 86 ust. 7b ustawy i Gmina powinna dokonać odpowiedniej korekty podatku naliczonego od ww. wydatków inwestycyjnych, w trybie art. 90a ust. 1 ustawy.

Zauważyć również należy, iż prawidłowe określenie udziału procentowego, o którym mowa w art. 86 ust. 7b i art. 90a ustawy, a w konsekwencji części podatku naliczonego, związanej z czynnościami opodatkowanymi, należy do podatnika. Natomiast ocena prawidłowości przyjętych rozwiązań może nastąpić jedynie w drodze przeprowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy organ pierwszej instancji.

Tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z budową hali sportowej oraz braku obowiązku określenia sposobu ustalenia proporcji, uznać należy je za nieprawidłowe.

Ad.2

W odniesieniu natomiast do wydatków bieżących (koszty eksploatacji, bieżące remonty, koszty administracyjne), ponoszonych do momentu oddania obiektu hali sportowej w dzierżawę, należy stwierdzić, iż skoro w danym okresie rozliczeniowym będą one wykorzystywane zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych, jak i niepodlegających opodatkowaniu, a Gmina – jak wskazała we wniosku – będzie miała możliwość przyporządkowania określonych zakupów do działalności opodatkowanej, to zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie, w jakim wydatki będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Natomiast nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków, które będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Z kolei w przypadku wydatków bieżących (koszty eksploatacji, bieżące remonty, koszty administracyjne), ponoszonych do momentu oddania obiektu hali sportowej w dzierżawę, wykorzystywanych zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych, jak i niepodlegających opodatkowaniu, oraz nie będą wykorzystywane do czynności zwolnionych z opodatkowania, wobec których Gmina nie ma obiektywnej możliwości ich przyporządkowania do poszczególnych rodzajów działalności tj. opodatkowanej lub niepodlegającej, to – w świetle uchwały siedmiu sędziów (sygn. akt I FPS 9/10) - Wnioskodawcy będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. W konsekwencji pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków będzie przysługiwać, o ile Wnioskodawca obiektywnie nie będzie w stanie dokonać bezpośredniej alokacji kwoty podatku naliczonego związanego wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi.

Zatem oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami bieżącymi ponoszonymi do momentu oddania budynku hali sportowej w dzierżawę uznać należy za prawidłowe.

W świetle okoliczności przedstawionych we wniosku oraz w świetle niniejszego rozstrzygnięcia, pytanie Wnioskodawcy w zakresie sposobu określenia proporcji staje się bezprzedmiotowe.

Ad. 3

Należy zauważyć, iż z wniosku wynika, że w przyszłości Gmina planuje oddanie wybudowanej hali sportowej w dzierżawę na rzecz Gminnego Ośrodka Kultury. W przypadku planowanego oddania całości obiektu (efektów zrealizowanej inwestycji) w długoterminową dzierżawę Gminnemu Ośrodkowi Kultury, od momentu oddania w dzierżawę po stronie Gminy wystąpią wyłącznie czynności opodatkowane podatkiem VAT, a ponoszone w trakcie trwania umowy dzierżawy koszty związane z utrzymaniem obiektu, jego remontami lub modernizacją w całości będą dotyczyły wyłącznie sprzedaży opodatkowanej tym podatkiem.

W świetle powyższego, w przypadku wydatków, które po oddaniu w dzierżawę będą ponoszone na utrzymanie obiektu i jego remonty oraz modernizację stwierdzić należy, iż Wnioskodawcy z tego tytułu będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ ponoszone ww. wydatki będą miały związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Przy czym prawo to będzie przysługiwało, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami ponoszonymi, po oddaniu hali sportowej w dzierżawę, na utrzymanie obiektu i jego remonty oraz modernizację uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi na budowę hali sportowej i sposobu ustalenia proporcji oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami bieżącymi, na remont, modernizację oraz sposobu ustalenia proporcji. Natomiast wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności dzierżawy hali sportowej został rozpatrzony interpretacją indywidualną Nr IPTPP2/443-605/13-5/AW.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.