Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.767.2022.1.KF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-02
Teza: Uznanie przychodu wypłacanego Pracownikom działu marketingowego z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów jako przychodu z tytułu działalności w zakresie twórczości audialnej i audiowizualnej.
Słowa kluczowe: działalność; koszt-koszty uzyskania przychodów; obowiązek-obowiązek płatnika; pracownik; twórcy; utwory; utwory-utwór audiowizualny
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.-Rodzaje działalności związanych korzystaniem przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych w zakresie 50% kosztów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 9b-pkt 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie uznania przychodu wypłacanego Pracownikom działu marketingowego z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów jako przychodu z tytułu działalności w zakresie twórczości audialnej i audiowizualnej, jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

5 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Zatrudniają Państwo na podstawie umowy o pracę pracowników działu marketingowego (dalej jako: „Pracownicy”). Pracownicy są zatrudnieni na następujących stanowiskach:

(\`(...)\`).

Do obowiązków ww. Pracowników należy m.in.:

1) tworzenie scenariuszy reklam sponsorskich TV (billboard),

2) tworzenie scenariuszy reklam sponsorskich radiowej (billboard),

3) tworzenie scenariuszy reklam TV,

4) tworzenie scenariuszy reklam radiowych,

5) tworzenie scenariuszy reklam internetowych,

6) tworzenie scenariuszy animacji do reklam TV,

7) stworzenie autorskiego hasła reklamowego jako element scenariusza reklamy,

8) praca nad postprodukcyjną wersją scenariusza (czas poświęcony po zaakceptowanym offline na autorskie uwagi do spotu telewizyjnego, mające wpływ na finalny wygląd reklamy, tj. postprodukcyjnej wersji scenariusza).

Pracownicy Państwa działu marketingowego, o których mowa wyżej, zajmują się przygotowywaniem kampanii reklamowych. Działania podejmowane przez Pracowników w celu wykonania ww. obowiązków służbowych mają charakter twórczy. Czynności wykonywane przez Pracowników prowadzą do powstania scenariusza reklamy sponsorskiej radiowej lub telewizyjnej (billboardu sponsorskiego), reklamy radiowej, telewizyjnej lub internetowej bądź animacji do reklamy TV.

Pracownicy biorą udział w opracowaniu koncepcji w zakresie realizacji ww. reklam lub animacji poprzez tworzenie ogólnej wizji reklamy/animacji, zgłaszanie pomysłów i uwag co do układu wizualnego reklamy telewizyjnej lub internetowej, wybór ścieżki dźwiękowej, dawanie wytycznych dla osób zajmujących się urzeczywistnieniem koncepcji danej reklamy czy animacji: grafików, reżyserów i osób zajmujących się montażem reklam itp. Ponadto, Pracownicy zajmują się tworzeniem storyboard – serii obrazów i szkiców, stanowiących wskazówki przy filmowaniu reklam czy przygotowywaniu animacji oraz tworzeniem nowych haseł reklamowych na potrzeby scenariusza reklamy.

Pomysły Pracowników dotyczące układu wizualnego reklam nie są spisywane. Przechowują Państwo jednak poszczególne wersje układu wizualnego reklam (np. klatka po klatce są umieszczane w archiwum). Przechowują Państwo również udokumentowane pomysły Pracowników na hasła wykorzystywane w reklamach, storyboard’y tworzone przez ww. Pracowników czy tzw. prevki animacji – wersje poglądowe animacji wykonywane przez grafików zgodnie z uwagami Pracowników. Ostatecznym efektem ich pracy w tym zakresie jest spisany scenariusz reklamy lub animacji (archiwizowany przez Państwo).

Praca nad scenariuszem reklamy radiowej, reklamy internetowej i animacji kończy się powstaniem spisanej wersji finalnej scenariusza. Praca nad scenariuszem reklamy sponsorskiej telewizyjnej/reklamy telewizyjnej kończy się w momencie powstania tzw. offline (wersji filmu reklamowego po wstępnym montażu, która również jest zachowywana przez Państwo dla celów dowodowych). Ewentualnie, w ramach postprodukcyjnej pracy nad takim (zaakceptowanym już) scenariuszem wnoszone są dalsze autorskie uwagi, które mogą wpłynąć na ostateczny wygląd reklamy (zmiany dokonane po uwagach Pracowników dokumentowane są pośrednimi wersjami spotu reklamowego i wersji finalnej).

Poza przygotowywaniem scenariusza reklam do obowiązków Pracowników należy tworzenie koncepcji logotypów i opakowań nowych produktów oraz istotnych zmian opakowań/logotypów, stron internetowych, reklam prasowych, reklam internetowych, reklamowych materiałów drukowanych, a także wnoszenie uwag do opracowania układu wizualnego reklam, opracowania układu projektów stron internetowych, opracowania układu projektów materiałów reklamowych, nazw produktów, opracowania projektów logotypów i opakowań nowych produktów. Urzeczywistnieniem koncepcji i uwag Pracowników zajmują się co do zasady graficy zatrudnieni przez Państwo (w niektórych przypadkach również graficy z zewnętrznych firm). Pomysły Pracowników są przez Państwo spisywane i archiwizowane.

Pracownicy wykonują również zdjęcia z przeznaczeniem do wykorzystania w działalności reklamowej Spółki (zdjęcia są zachowywane w Państwa dokumentacji). Oprócz tego, w ramach wykonywania obowiązków służbowych Pracownicy zajmują się innymi czynnościami niemającymi charakteru pracy twórczej.

Umowy o pracę zawierane z Pracownikami przewidują podział wynagrodzenia na część związaną z przenoszeniem na pracodawcę (Państwo) praw autorskich do utworów wytworzonych przez Pracowników oraz na część dotyczącą wykonywania innych obowiązków służbowych niebędących praca twórczą.

Jak wskazują zapisy umów o pracę:

_„Obowiązki ze stosunku pracy obejmują także działalność twórczą, której rezultaty spełniają przesłanki utworu, o którym mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W związku z tym wynagrodzenie Pracownika zostanie podzielone na:_

\- _część wynagrodzenia określoną kwotowo, do którego zastosowanie będzie miała zryczałtowana stawka 50% kosztów uzyskania przychodów stanowiąca wynagrodzenie z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do stworzonych przez pracownika utworów w wyniku wykonywania obowiązków służbowych,_

\- _część wynagrodzenia za pracę określoną kwotowo obejmującą wynagrodzenie związane z wykonywaniem innych obowiązków pracowniczych niezwiązanych z tworzeniem utworów w rozumieniu ustawy o prawie autorskim oraz prawach pokrewnych._

_Tak określone wynagrodzenie będzie ustalane każdorazowo za dany miesiąc pracy”._

Scenariusze reklam i ich wersje pośrednie, nagrane reklamy, zdjęcia wykonywane przez Pracowników, spisane pomysły i uwagi, spisane nazwy i ich wersje pośrednie, storyboard i inne efekty pracy twórczej Pracowników są archiwizowane w wersji elektronicznej na wskazanym przez Państwo dysku pamięci. Zgodnie z zapisami zawieranych umów o pracę, przeniesienie praw autorskich przez Pracowników na Państwa rzecz dokonuje się poprzez umieszczenie autorskich utworów w wersji elektronicznej na dysku pamięci wskazanym przez Państwo. Z chwilą przyjęcia utworu przez Państwo majątkowe prawa autorskie do przyjętego utworu przeniesione będą na Państwo bez potrzeby składania dodatkowych oświadczeń.

### Pytania

1\. Do jakiej grupy przychodów wymienionych w art. 22 ust. 9b pkt 1-8 updof należy zaliczyć przychody osiągane przez Pracowników z tytułu czynności opisanych w stanie faktycznym?

2\. Czy możliwe jest zastosowanie do przychodów osiąganych przez Pracowników z tytułu czynności opisanych w stanie faktycznym 50 proc. kosztów uzyskania przychodów?

Przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia jest odpowiedź na pytanie nr 1. Natomiast w zakresie pytania nr 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

### Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie, pierwsze pytanie dotyczy kwalifikacji przychodów osiąganych przez Pracowników z tytułu czynności opisanych w stanie faktycznym, do właściwej grupy przychodów wymienionych w art. 22 ust. 9b pkt 1-8 updof.

Zgodnie z art. 22 ust. 9b updof, przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu:

1) działalności twórczej w zakresie architektury, architektury' wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;

2) działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;

3) produkcji audialnej i audiowizualnej;

4) działalności publicystycznej;

5) działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;

6) działalności konserwatorskiej;

7) prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 oraz z 2020 r. poz. 288), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;

8) działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

W Państwa ocenie, przychody Pracowników należy zaliczyć do grupy przychodów uzyskiwanych z tytułu twórczości audialnej i audiowizualnej (art. 22 ust. 9b pkt 1 updof).

Zarówno przepisy updof, jak i przepisy ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm., dalej jako: „upaipp”) nie definiują pojęcia „twórczości audialnej i audiowizualnej”.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN ((\`(...)\`)), „twórczość” oznacza „tworzenie czegoś, zwłaszcza dzieł sztuki” lub „ogół dzieł stworzonych przez kogoś, zwykle przez artystę”. Takimi „dziełami” – jak wskazuje Słownik – są utwory literackie, naukowe lub artystyczne, zwłaszcza o dużej wartości. W związku z czym należy przyjąć, że w wyniku twórczości audialnej i audiowizualnej powstają utwory audialne i audiowizualne.

Według Słownika, zwrot „audialny” oznacza odnoszący się do wrażeń słuchowych; odnoszący się do urządzeń i metod operujących dźwiękiem, natomiast „audiowizualny” to odnoszący się do urządzeń i metod operujących dźwiękiem i obrazem.

Z powyższego wynika, iż „utworem audialnym” będzie np. słuchowisko radiowe, czy też reklama radiowa (tak też m.in. J. Barta, Prawo autorskie 2017 oraz K. Grzybczyk. Reklama i jej twórcy w prawie autorskim \[w:\] Monitor Prawniczy nr 2, 1999), bowiem odnoszą się wyłącznie do wrażeń słuchowych odbiorcy.

„Utworem audiowizualnym” określa się natomiast utwór złożony z serii obrazów wywołujących wrażenie ruchu i jako przykłady takiego utworu wskazano m.in. filmy, wideoklipy, reklamy telewizyjne ((\`(...)\`)).

Podobnie wskazują autorzy komentarzy do upaipp – zgodnie z ich stanowiskiem „utwór audiowizualny” to wytwór niematerialny posiadający cechy utworu, a także, że jest to „dzieło ustalone w postaci serii połączonych ze sobą obrazów sprawiających wrażenie ruchu z dźwiękiem lub bez (\`(...)\`)” (J. Szczotka, Wprowadzenie do ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Lublin 1994; A. Michalak, Dozwolony użytek utworu audiowizualnego w reklamie \[w:\] Monitor Prawniczy nr 2. 2003). Do utworów audiowizualnych zaliczają utwory telewizyjne, wideoklipy, dzieła multimedialne, reklamy audiowizualne (por. P. Ślęzak, Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, 2017).

Zgodnie z treścią art. 69 upaipp, współtwórcami utworu audiowizualnego są osoby, które wniosły wkład twórczy w jego powstanie, a w szczególności: reżyser, operator obrazu, twórca adaptacji utworu literackiego, twórca stworzonych dla utworu audiowizualnego utworów muzycznych lub słowno-muzycznych oraz twórca scenariusza.

Z powyższych rozważań wynika zatem, iż w ramach twórczości audialnej i audiowizualnej powstają utwory audialne (odnoszące się wyłącznie do wrażeń słuchowych, np. reklamy radiowe) i utwory audiowizualne (odnoszące się do wrażeń wzrokowych i słuchowych, np. reklamy telewizyjne). Za ich współtwórcę uznaje się m.in. twórcę scenariusza.

Samo pojęcie „utworu” zdefiniowane zostało w art. 1 ust. 1 upaipp jako każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Art. 1 ust. 2 upaipp wymienia rodzaje utworów zaliczając do nich m.in. utwory audiowizualne (w tym filmowe).

Uznanie danego rezultatu działalności człowieka za „utwór” możliwe jest tylko w przypadku spełnienia przez ów rezultat przesłanki „twórczości”, na którą składa się:

1) oryginalność,

2) indywidualność

(por. J. Barta. R. Markiewicz, Komentarz PrAut, 2011; E. Ferenc-Szydełko, Komentarz PrAut, 2016; J. Sieńczyło-Chlabicz, J. Banasiuk, J. Zaręba. Z. Zawadzka, Prawo własności intelektualnej, Warszawa 2009).

Zgodnie z wykładnią językową termin „oryginalny” oznacza „samoistny, swoisty, nie będący naśladownictwem lub przeróbką, nie fałszowany, autentyczny” (por. M. Szymczak, Słownik języka polskiego, red. M. Szymczak. Warszawa 1998). Wskazana przesłanka oryginalności może być rozumiana w sposób subiektywny bądź obiektywny.

Subiektywne rozumienie tej przesłanki zakłada, że jest ona zrealizowana wówczas, gdy istnieje subiektywnie nowy wytwór intelektu. W tym przypadku chodzi o nowość podmiotową i zorientowaną retrospektywnie, tzn. że utwór ma być oryginalny dla samego twórcy, a nie musi być obiektywnie nowy (tak też wyrok Sądu Najwyższego z 6 marca 2014 r., sygn. akt V CSK 202/13). Subiektywne rozumienie przesłanki oryginalności jest też przyjęte w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości, które wymaga, by utwór stanowił „wyraz własnej twórczości intelektualnej swego autora” (wyrok Trybunału Sprawiedliwości z 22 grudnia 2010 r., sygn. akt C-393/09).

Obiektywna koncepcja oryginalności zakłada z kolei interpersonalny charakter oryginalności, a więc niepowtarzalność i odróżnialność danego dzieła od innych rozpowszechnionych wcześniej utworów. Stanowisko to znajduje odzwierciedlenie w wyroku Sądu Najwyższego z 13 stycznia 2006 r. sygn. akt III CSK 40/05, w którym sąd wskazał, że „nie może natomiast być uznany za utwór i objęty ochroną prawa autorskiego taki przejaw ludzkiej aktywności umysłowej, któremu brak cech dostatecznie indywidualizujących, tj. odróżniających go od innych wytworów podobnego rodzaju i przeznaczenia”.

Oryginalność dzieła nie wystarczy jednak by uznać go za utwór. Musi ono charakteryzować się pewną indywidualnością. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie, m.in. Sąd Apelacyjny w Warszawie, który w wyroku z 18 lutego 2009 r., sygn. akt I ACa 809/08 wyjaśnił, że „sama jednak oryginalność nie jest warunkiem wystarczającym do zakwalifikowania danego rezultatu pracy jako utworu. Niezbędne jest bowiem nadto, by charakteryzował się on indywidualnością”.

Z kolei, „indywidualny” oznacza „właściwy tylko danej jednostce, osobniczy, odrębny, swoisty” (por. M. Szymczak, Słownik języka polskiego, Warszawa 1998). Indywidualny charakter utworu oznacza zatem, że jest w nim odciśnięte osobiste piętno twórcy i przez ten fakt utwór jest statystycznie niepowtarzalny. W orzecznictwie podkreśla się, że odciśnięcie indywidualnego piętna autora w utworze test możliwe tylko wtedy, gdy proces tworzenia pozostawia pewną swobodę twórczą i niej jest z góry zdeterminowany przez przepisy prawa, schemat, zasady techniczne lub wysoce skonkretyzowane wskazówki zamawiającego utwór, a zatem autor dysponuje „swobodnymi i twórczymi wyborami” (wyrok Trybunału Sprawiedliwości z 1 grudnia 2011 r., sygn. akt C-145/10).

Mając na uwadze powyższe, za „utwór” należy uznać każdy przejaw twórczości oryginalny dla samego twórcy, cechujący się niepowtarzalnością oraz dający się odróżnić od innych rozpowszechnionych wcześniej utworów i przypisać danej jednostce (autorowi). Dodatkowo twórca ma pozostawioną swobodę twórczą i nic jest ograniczany poprzez np. wysoce skonkretyzowane wskazówki zamawiającego utwór.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego wszystkie czynności wykonywane przez Pracowników prowadzą do powstania finalnej, spisanej wersji scenariusza reklamy (telewizyjnej, radiowej, internetowej). Na czynności wykonywane przez Pracowników składają się:

\- opracowywanie koncepcji scenariusza reklamy – jej układu wizualnego (w tym animacji) oraz ścieżki dźwiękowej,

\- tworzenie haseł reklamowych,

\- tworzenie storyboard (serii obrazów i szkiców stanowiących wskazówki przy filmowaniu reklamy),

\- tworzenie prevki (wersji poglądowych animacji),

\- prace postprodukcyjne.

Pracownicy od podstaw opracowują cały scenariusz reklamy – efekty ich pracy nie są przeróbką i nie mają swojego wiernego odpowiednika w przeszłości, tj. posiadają cechę nowości. Można więc uznać, iż spełniają przesłankę „oryginalności”, a więc jedną z tych, które determinują uznanie danego rezultatu działalności człowieka za „utwór”.

Ponadto, Pracownicy mają pozostawioną swobodę twórczą, ich pomysły nie są ograniczane, czy determinowane poprzez np. daleko idące i ingerujące wskazówki Pracodawcy (zamawiającego utwór) – ich prace charakteryzuje więc również „indywidualność”.

Należy zatem uznać, iż efekty pracy Pracowników można uznać za „utwór”. Takie stanowisko potwierdza również piśmiennictwo – „reklama, jako przejaw twórczej myśli ludzkiej, spełnia wymogi stawiane utworowi w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (\`(...)\`). Przy szeroko rozumianym pojęciu „utworów” reklamę należałoby traktować na równi z innymi rodzajami twórczości podlegającej ochronie na podstawie przepisów o prawie autorskim. Trudno byłoby wtedy zaprzeczyć, że reklama, czy to w postaci afisza, telewizyjnego spotu czy radiowej wersji słowno-muzycznej, jako „przejaw działalności twórczej” mieści się w jego granicach. Gorzej z jej „indywidualnym charakterem”. Większość reklam opiera się bowiem na sprawdzonych wzorcach, pozwalających przy zminimalizowaniu ryzyka osiągnąć w miarę pewny efekt. Rezultatem tego jest schematyzm postępowania stojący w sprzeczności z „indywidualnym charakterem” utworu. Jednak w powodzi reklam stypizowanych pojawiają się, i to wcale nie tak rzadko, reklamy, którym „indywidualnego charakteru” nie można odmówić. Ujednolicenie formy i treści większości pojawiających się na naszym rynku reklam, moim zdaniem, nie stanowi podstawy, by nie uznać reklamy za utwór. Twierdzenie to zdaje się pośrednio potwierdzać brzmienie art. 1 ust. 2 PrAut, zgodnie z którym przedmiotem prawa autorskiego są szczególności utwory plastyczne, fotograficzne, muzyczne i słowno-muzyczne, audiowizualne, a zatem niemal wszystkie pola, na których prowadzona jest działalność reklamowa. Kolejnego argumentu popierającego tę tezę dostarczają postanowienia art. 4 PrAut stwierdzającego, że nie stanowią przedmiotu prawa autorskiego proste informacje prasowe. Wyłączenie tych informacji, jako pozbawionych pierwiastka twórczego, nasuwać może przypuszczenie, że reklama, pomimo jej „informacyjnego” charakteru, nie stanowi prostej formy przekazania wiadomości, lecz przez rozbudowanie elementów twórczych w niej zawartych, nakazuje poddanie jej regulacjom prawa autorskiego. Wychodzę z założenia, że skoro w chwili uchwalania PrAut reklama jako przejaw działalności gospodarczej była już powszechnie znana, a mimo to ustawodawca nie dokonał jej wykluczenia, jak to uczynił w art. 4 PrAut z prostymi informacjami prasowymi, to mamy do czynienia z jego świadomym działaniem mającym na celu poddanie reklamy przepisom prawa autorskiego. Więcej – samo opracowanie materiałów reklamowych może polegać na działalności twórczej, której rezultat podlega ochronie” (por. P. Białecki, Reklama jako utwór \[w:\] Monitor Prawniczy nr 10 z 1998 r.).

Efekty pracy Pracowników w postaci pomysłów dotyczących układu wizualnego reklam nie są spisywane (ale są przechowywane – np. klatka po klatce zamieszczane w Państwa archiwum), natomiast pomysły na hasła wykorzystywane w reklamach, storyboardy, czy prevki są odpowiednio przez Państwo dokumentowane i przechowywane. Finalna postać tych prac, tj. gotowy scenariusz reklamy, jest przez Państwo spisywany i archiwizowany.

W tym miejscu zaznaczyć należy, iż „ustalenie utworu, w zależności od jego rodzaju i charakteru, może nastąpić nie tylko przez utrwalenie go pismem lub rysunkiem, ale także w inny sposób na tyle indywidualizujący i konkretyzujący, ażeby mógł oddziaływać artystycznie. Gdy chodzi o dzieła sztuki kinematograficznej, to z istoty rzeczy wynika, że ich byt wymaga utrwalenia w scenariuszach lub fotografiach. Sam scenariusz może być jednak utrwalony w jakikolwiek sposób: zarówno w postaci ustnej, jak i pisemnej” (por. wyrok SN z 29 października 1979 r., sygn. akt IV CR 353/79).

Podsumowując powyższe rozważania wskazać należy zatem, iż w ramach twórczości audialnej i audiowizualnej powstają utwory audialne i audiowizualne, za które uznaje się także reklamy radiowe i telewizyjne. Współtwórcami takich utworów są także m.in. twórcy scenariuszy. Efekty pracy Pracowników (tj. gotowe scenariusze reklamy) można uznać za „utwór” w rozumieniu upaipp, bowiem spełniają przesłanki „oryginalności” i „indywidualności”. Gotowe scenariusze reklamy są odpowiednio utrwalane i przechowywane przez Państwo.

Reasumując, w Państwa ocenie, przychody osiągane przez Pracowników należy zakwalifikować do przychodów uzyskiwanych z tytułu twórczości audialnej i audiowizualnej (art. 22 ust. 9b pkt 1 updof).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z tego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w tej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Według art. 12 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Stosownie natomiast do art. 12 ust. 4 cytowanej ustawy:

Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

W myśl art. 31 ww. ustawy:

Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej ,,zakładami pracy'', są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Koszty uzyskania przychodów zostały natomiast uregulowane w przepisach rozdziału 4 omawianej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z art. 22 ust. 1 tej ustawy:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Natomiast z art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy wynika, że:

Koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Przy czym, w myśl art. 22 ust. 9a ww. ustawy:

W roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie do art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu:

1) działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;

2) działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;

3) produkcji audialnej i audiowizualnej;

4) działalności publicystycznej;

5) działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;

6) działalności konserwatorskiej;

7) prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 oraz z 2020 r. poz. 288), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;

8) działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3, takich jak „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”, natomiast ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.).

Według art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W świetle natomiast art. 1 ust. 2 tej ustawy:

Przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1) wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);

2) plastyczne;

3) fotograficzne;

4) lutnicze;

5) wzornictwa przemysłowego;

6) architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;

7) muzyczne i słowno-muzyczne;

8) sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;

9) audiowizualne (w tym filmowe).

W rozumieniu prawa autorskiego jako twórczy traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat.

Przedmiotem prawa autorskiego są wszelkie przejawy działalności twórczej o indywidualnym charakterze bez względu na to, czy są to dzieła artystyczne, utwory naukowe lub literackie.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że zatrudniają Państwo na podstawie umowy o pracę pracowników działu marketingowego. Pracownicy działu marketingowego, o których mowa we wniosku, zajmują się przygotowywaniem kampanii reklamowych. Działania podejmowane przez Pracowników w celu wykonania ww. obowiązków służbowych mają charakter twórczy. Czynności wykonywane przez Pracowników prowadzą do powstania scenariusza reklamy sponsorskiej radiowej lub telewizyjnej (billboardu sponsorskiego), reklamy radiowej, telewizyjnej lub internetowej bądź animacji do reklamy TV. Pracownicy ci otrzymują wynagrodzenie, z którego określona kwotowo część stanowi wynagrodzenie z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do stworzonych przez nich utworów w wyniku wykonywania obowiązków służbowych.

Państwa wątpliwości dotyczą kwalifikacji przychodów osiąganych przez Pracowników z tytułu czynności opisanych w stanie faktycznym, do właściwej grupy przychodów wymienionych w art. 22 ust. 9b pkt 1-8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W Państwa ocenie, przychody Pracowników należy zaliczyć do grupy przychodów uzyskiwanych z tytułu twórczości audialnej i audiowizualnej.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje „działalności w zakresie twórczości audialnej i audiowizualnej”, ani też nie odsyła w celu wyjaśnienia zakresu tych pojęć do innych przepisów prawa. Poszukując znaczenia tych pojęć, należy odnieść się do języka powszechnego.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN – działalność oznacza:

1) „zespół działań podejmowanych w jakimś celu”,

2) „funkcjonowanie czegoś lub oddziaływanie na coś”,

natomiast twórczy oznacza:

1) „mający na celu tworzenie; też: będący wynikiem tworzenia”,

2) „dotyczący twórców”.

Proces tworzenia utworu audialnego lub utworu audiowizualnego składa się z szeregu czynności koniecznych do stworzenia tego utworu. Na poszczególnych etapach tego procesu efekty pracy, które powstają, z reguły posiadają cechę nowości. Jednak cecha ta nie jest warunkiem wystarczającym do uznania danej działalności za twórczą i zastosowania z tego tytułu 50% kosztów uzyskania przychodów. Działalność twórcza musi obok cechy nowości posiadać również indywidualny charakter. Tylko rezultaty takiej działalności mogą być uznane za utwór.

Zatem użyty w art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „działalność w zakresie twórczości audialnej i audiowizualnej” odnosi się do ogółu działań, które posiadają cechę nowości i są podejmowane w celu tworzenia utworów audialnych i audiowizualnych. W związku z powyższym, wskazaną w art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych „działalność w zakresie twórczości audialnej i audiowizualnej” należy rozumieć jako korzystanie i rozporządzanie prawami autorskimi do wszelkich utworów, które powstają w związku z ogółem działań podejmowanych w celu tworzenia utworów audialnych i audiowizualnych.

Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych mimo, że w art. 1 ust. 2 pkt 9 jako podlegający ochronie prawnoautorskiej wymienia utwór audiowizualny nie definiuje tego pojęcia. Należy zatem odwołać się do definicji terminu „audiowizualny”.

Wyraz „audiowizualny”, wg Słownika języka polskiego PWN, oznacza „słyszalny i widzialny, odnoszący się do urządzeń i metod operujących dźwiękiem i obrazem”. Natomiast użycie spójnika „i” oznacza, że obie czynności powinny być spełnione równocześnie.

W uzasadnieniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 24 maja 2006 r. (sygn. akt K 5/05) wskazano że:

„utworem audiowizualnym jest utwór (a więc przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze) wyrażony za pomocą serii następujących po sobie obrazów, z dźwiękiem lub bez dźwięku, utrwalony na jakimkolwiek nośniku umożliwiającym wielokrotne odtwarzanie, wywołujący wrażenie ruchu”.

W wyroku z 20 listopada 2012 r., sygn. I ACa 176/10, Sąd Apelacyjny w Gdańsku stwierdził natomiast, że:

„Według poglądów przedstawicieli doktryny utworem audiowizualnym jest nie tylko „klasyczny” film fabularny, lecz także spektakl teatralny, film dokumentalny czy reklama telewizyjna”.

Natomiast termin „audio”, według tego samego słownika, oznacza „służący do nagrywania i odtwarzania dźwięków”. Z kolei „utwory audialne”, to utwory „odnoszące się do wrażeń słuchowych”. Tym samym, za utwór audialny może zostać uznana m.in. reklama radiowa.

Tym samym, w ramach twórczości audialnej i audiowizualnej powstają utwory audialne i audiowizualne, za które uznaje się także reklamy radiowe i telewizyjne. Współtwórcami takich utworów są m.in. twórcy scenariuszy.

Jak wynika bowiem z art. 69 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Współtwórcami utworu audiowizualnego są osoby, które wniosły wkład twórczy w jego powstanie, a w szczególności: reżyser, operator obrazu, twórca adaptacji utworu literackiego, twórca stworzonych dla utworu audiowizualnego utworów muzycznych lub słowno-muzycznych oraz twórca scenariusza.

W konsekwencji, opisane we wniosku czynności wykonywane przez Pracowników prowadzące do powstania scenariusza reklamy sponsorskiej radiowej lub telewizyjnej (billboardu sponsorskiego), reklamy radiowej, telewizyjnej lub internetowej bądź animacji do reklamy TV, mogą zostać uznane za działalność w zakresie twórczości audialnej i audiowizualnej.

**Mając zatem na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis okoliczności sprawy należy stwierdzić****, że w przedstawionym stanie faktycznym, przychody Pracowników, w części dotyczącej przeniesienia przez nich na Państwo autorskich praw majątkowych do konkretnych stworzonych przez nich utworów, będą stanowić przychody uzyskiwane z działalności w zakresie twórczości audialnej i audiowizualnej, o której mowa w art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).