Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-526/08-4/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2008-11-24
Teza: 1. Czy środki przelewane w celu wyrównania ujemnego lub dodatniego salda na rachunku Spółki w Y Bank do „0” na koniec każdego dnia roboczego (dalej: „kwoty bazowe”), transferowane w ramach systemu cash pooling, będą stanowiły dla Spółki przychody podatkowe/koszty uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych? 2. Czy odsetki płacone/otrzymywane przez Spółkę w związku z uczestnictwem w systemie cash poolingu będą stanowiły koszty uzyskania przychodów/przychody podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych na zasadzie kasowej? 3. Czy odsetki płacone przez Spółkę w związku z uczestnictwem w systemie cash poolingu będą podlegały ograniczeniom w zakresie niedostatecznej kapitalizacji, wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: cash pooling; kapitalizacja-niedostateczna kapitalizacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki; pożyczka; przychód; płatnik; umowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 21 sierpnia 2008 r. (data wpływu 27.08.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z umową cash poolingu oraz zastosowania przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 o niedostatecznej kapitalizacji w związku z umową cash poolingu – **jest prawidłowe** (pytanie 1-3).

UZASADNIENIE

W dniu 27 sierpnia 2008 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 06 listopada 2008 r. (data wpływu 07.11.2008 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z umową cash poolingu oraz zastosowania przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 o niedostatecznej kapitalizacji w związku z umową cash poolingu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

ZZ Sp. z o.o. zamierza przystąpić do systemu kompleksowego zarządzania płynnością finansową, w ramach grupy kapitałowej (systemu cash pooling). W ramach planowanej struktury, środki pieniężne będą faktycznie przesyłane pomiędzy poszczególnymi uczestnikami systemu (tzw. zero-balancing cash pooling).

Podmiotem zarządzającym i posiadaczem rachunku głównego będzie WW z siedzibą w Belgii. Rachunek główny będzie prowadzony w PLN przez X Bank AG z siedzibą w Niemczech lub przez inny bank z siedzibą w państwie członkowskim Unii Europejskiej innym niż Polska (dalej: „Bank Zagraniczny”).

Spółka będzie jednym z uczestników systemu i posiadaczem rachunku operacyjnego, prowadzonego w PLN przez spółkę Y Bank S.A. z siedzibą w Polsce (dalej: „Y Bank”). Spółka będzie również posiadaczem rachunku technicznego prowadzonego w PLN przez Bank Zagraniczny.

Pozostałymi uczestnikami systemu będą inne spółki z Grupy XX, posiadające rachunki prowadzone w PLN przez Y Bank i Bank Zagraniczny.

Transfery środków pieniężnych będą na pierwszym etapie dokonywane pomiędzy rachunkiem operacyjnym Spółki w Y Bank i rachunkiem technicznym Spółki w Banku Zagranicznym. Na kolejnym etapie, transfery środków w ramach systemu będą dokonywane pomiędzy rachunkiem technicznym ZZ w Banku Zagranicznym, a rachunkiem głównym WW w Banku Zagranicznym. W szczególności, w przypadku, gdy na koniec dnia roboczego na rachunku operacyjnym ZZ w Y Bank wykazywane będzie saldo dodatnie, Y Bank dokona transferu środków z tego rachunku na rachunek techniczny Spółki, prowadzony przez Bank Zagraniczny. Następnie, środki zostaną przetransferowane z rachunku technicznego Spółki w Banku Zagranicznym na rachunek główny WW w tym banku. W sytuacji natomiast, kiedy na koniec dnia roboczego na rachunku Spółki w Y Bank wykazywane będzie saldo ujemne, Bank Zagraniczny dokona transferu środków z rachunku technicznego Spółki w Banku Zagranicznym na rachunek operacyjny Spółki prowadzony przez Y Bank, a następnie z rachunku głównego WW na rachunek techniczny Spółki w Banku Zagranicznym tak, aby saldo ujemne wykazywane na tym rachunku zostało wyrównane do „0”. W konsekwencji, na koniec każdego dnia roboczego, saldo wykazywane na rachunku Spółki w Banku Zagranicznym, a także w Y Bank będzie równe „0”.

Jednocześnie, w określonych odstępach czasu Spółka będzie obciążana przez WW odsetkami za korzystanie z udostępnionych jej środków finansowych, lub też jej rachunek uznawany będzie odsetkami w związku z przekazaniem nadwyżek finansowych do WW, zależnie od sumy i charakteru transferów dokonywanych w danym okresie.

Transakcje będą rozliczane w PLN, tj. wpływy i wypływy z rachunku operacyjnego Spółki w Y Bank, jak również z rachunku technicznego Spółki w Banku Zagranicznym będą dokonywane w PLN.

Podobne transfery środków będą dokonywane pomiędzy WW a pozostałymi polskimi spółkami z Grupy XX, uczestniczącymi w systemie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

1.  Czy środki przelewane w celu wyrównania ujemnego lub dodatniego salda Spółki do „0” na koniec każdego dnia roboczego (dalej: „kwoty bazowe”), transferowane w ramach systemu cash pooling, będą stanowiły dla Spółki przychody podatkowe/koszty uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy odsetki płacone/otrzymywane przez Spółkę w związku z uczestnictwem w systemie cash poolingu będą stanowiły koszty uzyskania przychodów/przychody podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych na zasadzie kasowej?
3.  Czy odsetki płacone przez Spółkę w związku z uczestnictwem w systemie cash poolingu będą podlegały ograniczeniom w zakresie niedostatecznej kapitalizacji, wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
4.  Czy odsetki wypłacane przez ZZ na rzecz WW będą podlegać opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: podatkiem u źródła) w przypadku posiadania przez ZZ certyfikatu rezydencji podatkowej WW w Belgii?
5.  Czy w odniesieniu do odsetek wypłacanych przez ZZ na rzecz WW „kwotę dochodu zwolnionego z opodatkowania”, o której mowa w opisie do pola nr 42, części D.4 formularza IFT-2R, stanowi kwota brutto odsetek rozliczanych każdorazowo po zakończeniu każdego okresu i otrzymanych przez WW?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytania nr 1-3.

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  przelewy kwot bazowych (wyrównujących saldo rachunku operacyjnego Spółki w Y Bank do „0” na koniec każdego dnia roboczego), dokonywane w ramach działania systemu cash pooling, nie będą stanowiły dla Spółki przychodów podlegających opodatkowaniu ani kosztów uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.
2.  odsetki płacone przez Spółkę w związku z otrzymywaniem środków finansowych z rachunku głównego WW będą stanowiły dla Spółki koszty uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych w momencie zapłaty, a odsetki otrzymywane przez Spółkę w związku z nadwyżkami przelewanymi na rachunek główny WW będą stanowiły dla Spółki przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych powstałe w momencie otrzymania.
3.  w odniesieniu do odsetek płaconych przez Spółkę w związku z uczestnictwem w systemie cash pooling nie znajdą zastosowania ograniczenia w zakresie niedostatecznej kapitalizacji, wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia szczegółowo swoje stanowisko.

W przedmiocie pytania 1.

Neutralny charakter przekazywanych kwot bazowych dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do kosztów uzyskania przychodów zalicza się koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Jednocześnie, przychodami podatkowymi, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a tej ustawy, do przychodów nie zalicza się natomiast zwróconych innych wydatków, nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Spółka zwraca uwagę, że przepływy środków pieniężnych dokonywane pomiędzy rachunkami Spółki a rachunkiem głównym WW w Banku Zagranicznym w ramach systemu kompleksowego zarządzania płynnością finansową grupy będą miały charakter udostępniania środków ZZ innym podmiotom biorącym udział w systemie cash poolingu lub też korzystania przez Spółkę ze środków należących do innych podmiotów. W wyniku dokonywanych transferów nie będzie natomiast dochodziło do trwałego przeniesienia środków finansowych na inny podmiot. Transfery będą więc miały charakter zwrotny i nie będą skutkowały ani trwałym przekazaniem środków finansowych na rzecz innego podmiotu, ani trwałym przysporzeniem majątkowym po stronie Spółki.

W związku z tym, w świetle powołanych przepisów, zdaniem Spółki, transfery nadwyżek środków pieniężnych z rachunku operacyjnego Spółki w Y Bank (za pośrednictwem rachunku technicznego Spółki w Banku Zagranicznym) na rachunek główny WW w Banku Zagranicznym nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów Spółki dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Jednocześnie, transfery środków pieniężnych z rachunku głównego WW, wyrównujące ujemne saldo rachunku operacyjnego Spółki w Y Bank do „0” (dokonywane za pośrednictwem rachunku technicznego Spółki w Banku Zagranicznym) nie będą w ocenie Spółki stanowiły przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Spółka zaznacza, że podobne stanowisko znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Przykładowo, stanowisko takie zajął Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu w interpretacji z 12 czerwca 2006 r. (sygn. 1473/546/WD/423/36/06/TC), jak również Naczelnik Małopolskiego Urzędu Skarbowego w interpretacji wydanej 24 lutego 2006 r. (sygn. DP1/423-87/05/16258/06).

W przedmiocie pytania 2.

Zaliczenie odsetek do kosztów uzyskania przychodów lub przychodów podlegających opodatkowaniu dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Niezależnie od powyższego, Spółka zwraca uwagę, że zgodnie z przepisem art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nie otrzymanych odsetek od należności, w tym również udzielonych pożyczek (kredytów). Jednocześnie, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 tej ustawy, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Powołane przepisy wskazują, że odsetki nie stanowią przychodów podlegających opodatkowaniu lub odpowiednio, kosztów uzyskania przychodów, o ile nie są one faktycznie zapłacone (lub skapitalizowane). Tym samym, odsetki, które zostały faktycznie zapłacone należy zaklasyfikować do przychodów lub kosztów podatkowych na zasadzie kasowej (z wyjątkiem sytuacji, do których odnoszą się art. 16g ust. 3 i ust. 4 ww. ustawy, gdy odsetki zapłacone przez podatnika - będąc jednocześnie składnikiem ceny nabycia/kosztu wytworzenia środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych - stanowią element wartości początkowej tych środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w związku z uczestnictwem w systemie kompleksowego zarządzania płynnością finansową grupy, ZZ będzie okresowo obciążana odsetkami za korzystanie ze środków finansowych należących do innych uczestników systemu, lub też, w zależności od charakteru transferów pieniężnych dokonywanych w danym okresie, będzie otrzymywała stosowne odsetki w zamian za udostępnianie swoich środków finansowych innym podmiotom.

W świetle powołanych wyżej przepisów, a także ogólnej zasady, zgodnie z którą do kosztów podatkowych zalicza się koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zabezpieczenia ich źródła, w ocenie ZZ, odsetki, którymi Spółka będzie obciążana, będą stanowiły dla niej koszty uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych w momencie obciążenia rachunku Spółki (chyba, że zastosowanie znajdą art. 16g ust. 3 lub ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Jednocześnie, Spółka stoi na stanowisku, że otrzymywane odsetki będą stanowiły przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, do rozpoznania których Spółka będzie zobowiązana w momencie uznania rachunku Spółki.

Spółka zauważa, że takie stanowisko potwierdzają interpretacje wydane przez Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie 24 i 25 maja 2007 r. (sygn. odpowiednio 1471/DPR1/423-27/07/KK/2 oraz 1471/DPR1/423-27/07/KK/1).

W przedmiocie pytania 3.

Brak zastosowania ograniczeń w zakresie niedostatecznej kapitalizacji, wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez określone podmioty, w części, w jakiej zadłużenie spółki wobec pożyczkodawcy przekroczy łącznie trzykrotność jej kapitału zakładowego. Ograniczenie to dotyczy pożyczek udzielanych spółce przez udziałowca posiadającego co najmniej 25% udziałów spółki, udziałowców posiadających łącznie co najmniej 25% udziałów spółki lub przez inną spółkę, jeśli ten sam udziałowiec posiada co najmniej po 25% udziałów w spółce udzielającej pożyczkę i spółce będącej pożyczkobiorcą. Powyższe przepisy regulujące kwestię tzw. „niedostatecznej kapitalizacji” ograniczają zatem możliwość ujęcia w kosztach podatkowych odsetek od pożyczek udzielanych spółkom przez ich udziałowców i spółki-siostry (przy spełnieniu określonych warunków).

Niemniej jednak, należy zauważyć, iż przepisy tej ustawy określają w sposób szczegółowy, co należy rozumieć pod pojęciem pożyczki dla celów przepisów o niedostatecznej kapitalizacji. Zgodnie z art. 16 ust. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przez pożyczkę, do której zastosowanie mają przepisy o niedostatecznej kapitalizacji „rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy (\`(...)\`)”.

Zdaniem Spółki, z powołanego wyżej przepisu wynika, że w analizowanym przypadku regulacje odnośnie niedostatecznej kapitalizacji nie znajdują zastosowania. Przepis ten jasno określa bowiem, że umową pożyczki, do której stosuje się ograniczenia przepisów o niedostatecznej kapitalizacji, jest umowa zawierana pomiędzy dwoma podmiotami, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na biorącego pożyczkę pewną określoną sumę pieniędzy. Tę samą sumę pieniędzy biorący pożyczkę zobowiązuje się zwrócić.

W analizowanym przypadku nie dochodzi natomiast do zawarcia umowy, w której określony podmiot zobowiązywałby się do przeniesienia określonej sumy pieniędzy na rzecz innego podmiotu (w tym Spółki). Podmioty biorące udział w systemie cash poolingu wyrażają jedynie gotowość użyczenia swoich środków finansowych na pewien czas innym podmiotom uczestniczącym w systemie. Tym samym, przystąpienie do umowy cash poolingu nie wiąże się z określeniem sumy środków finansowych, które dany podmiot będzie udostępniał.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, użyczanie środków finansowych innym podmiotom z grupy w ramach systemu kompleksowego zarządzenia płynnością finansową (cash pooling) nie wypełnia przesłanek pozwalających na uznanie ich za pożyczkę w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do której znajdują zastosowanie przepisy o niedostatecznej kapitalizacji.

W konsekwencji, w ocenie Spółki, zaliczenie odsetek wypłacanych przez ZZ w wyniku uczestnictwa w systemie cash pooling do kosztów uzyskania przychodów nie będzie podlegało ograniczeniom wynikającym z tych przepisów.

Spółka zwraca uwagę, że stanowisko, zgodnie z którym operacje wykonywane w ramach systemu cash pooling nie powodują konieczności zastosowania przepisów o niedostatecznej kapitalizacji, znajduje potwierdzenie w ugruntowanej praktyce organów skarbowych. Stanowisko takie prezentują m.in. Naczelnik Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu w interpretacjach z dnia 5 września 2007 r. (sygn. ZD/4061-120/07) oraz 28 września 2007 r. (sygn. ZD/4061-212/07), Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w interpretacji z 18 kwietnia 2006 r. (sygn. 1472/ROP1/423-84-122/06/AJ), Naczelnik Opolskiego Urzędu Skarbowego w interpretacji z 19 maja 2006 r. (sygn. PD/423-9/GC/2006), czy Naczelnik Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w interpretacji z 29 maja 2006 r. (sygn. RO/436-2/06).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Odpowiedź na pytanie 1

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Do przychodów, w myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 cytowanej ustawy, nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Z kolei zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Kosztami uzyskania przychodu są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Aby wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów, należy zatem ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz możliwość osiągnięcia przychodu.

Z zastrzeżenia art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że są wydatki, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą. Katalog takich wydatków zawarty został w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ww. ustawy stanowi, iż, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów) z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, iż środki finansowe przelewane pomiędzy stronami uczestniczącymi w cash poolingu nie stanowią przychodów ani kosztów ich uzyskania.

Odpowiedź na pytanie 2

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze. Natomiast do przychodów nie zalicza się m.in. kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów) - ust. 4 pkt 2 wskazanego przepisu, co oznacza, że przychód stanowią jedynie naliczone i otrzymane odsetki.

Z kolei z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a i pkt 11 ww. ustawy wynika, iż kosztami uzyskania przychodów są naliczone i zapłacone lub skapitalizowane odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się naliczonych lecz niezapłaconych odsetek od pożyczek albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Natomiast w myśl art. 16 ust. 1 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów odsetki, prowizje i różnice kursowe od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji.

Odsetki zapłacone przez Wnioskodawcę w ramach realizacji umowy cash pooling mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, pod warunkiem, że nie będą miały miejsca ograniczenia, o których mowa wyżej, tzn. odsetki zostaną zapłacone, nie będzie miało miejsca umorzenie tych odsetek, spłata tych odsetek nie będzie stanowiła zwiększenia kosztów inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji, zaś zaciągnięcie kredytu będzie się wiązało z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z treści wniosku wynika, że Spółka, na podstawie umowy, zobowiązana będzie do zapłaty odsetek od salda ujemnego.

Zawierając więc umowę z bankiem na usługi zarządzania płynnością finansową, Wnioskodawca musi liczyć się z pokrywaniem tego rodzaju kosztów. Ponieważ ww. wydatki wynikające z umowy wiążą się z usprawnieniem zarządzania środkami finansowymi Spółki jako jednego z członków grupy kapitałowej, a więc generalnie pozostają w związku z działalnością mającą wpływ na uzyskiwanie przychodów, Wnioskodawca przyjmuje, że stanowią one koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Skoro Spółka jako członek grupy kapitałowej zawrze umowę cash pooling z Bankiem, która ma na celu zwiększenie efektywności zarządzania środkami pieniężnymi, efektywne finansowanie bieżących potrzeb oraz poprawę płynności finansowej i będzie zobowiązana do zapłaty odsetek od salda ujemnego, jeżeli takie w Spółce wystąpi, będzie miała prawo zaliczenia tych odsetek do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich faktycznej zapłaty, o ile zapłacone odsetki i prowizje nie będą zwiększać kosztów inwestycji w czasie ich realizacji. Ww. wydatki pozostają bowiem w ścisłym związku z prowadzoną działalnością gospodarczą mającą wpływ na uzyskiwane przychody. Z kolei odsetki otrzymywane przez Spółkę stanowić będą przychód w momencie ich faktycznego otrzymania, tj. uznania rachunku bieżącą kwotą odsetek.

Odpowiedź na pytanie 3

Umowa „cash poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy (rachunek główny) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem, tzw. pool leadera, którym może być wyspecjalizowany bank, jak również jednostka z grupy. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja cash poolingu, stanowiąca sposób gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących w umowie podmiotów zawiera w sobie pewne elementy umowy pożyczki, lecz nie wyczerpuje istotnych jej znamion.

Definicja pożyczki, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, została zawarta w art. 16 ust. 7b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z ze zm.). Zgodnie z tą definicją, „pożyczką” jest każda umowa, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy; przez pożyczkę tę rozumie się także emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę.

W przypadku umowy cash poolingu mamy do czynienia przynajmniej z trzema podmiotami, tzn. podmiotem mającym saldo dodatnie na rachunku głównym, podmiotem posiadającym debet na rachunku głównym oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu. Uczestnik tego systemu, który wykazuje saldo dodatnie nie wie, czy środki jego zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak i jej przedmiot. Z konstrukcji umowy cash poolingu wynika jednak, iż to bank udziela dziennych kredytów umawiającym się spółkom, natomiast spłacający kredyt uczestnik systemu wstępuje w prawa wierzyciela banku wobec kredytobiorcy w celu żądania zwrotu kwoty spłaconego przez niego kredytu.

Na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

*   pkt 60 – odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki – w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni,
*   pkt 61 – odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych udziałowców (akcjonariuszy) oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki – w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Zgodnie z tymi przepisami, w przypadkach kiedy zadłużenie podatnika będącego spółką kapitałową przewyższy trzykrotność kapitału zakładowego, to zapłacone odsetki przez spółkę (lub ich część) od pożyczek udzielonych tej spółce przez podmioty w określony sposób z nią powiązane nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Z przedstawionego przez Spółkę opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż w przedmiotowej sprawie umowę cash poolingu mają zamiar zawrzeć podmioty powiązane. Jednak uwzględniając konstrukcję tej umowy, z której wynika, iż to Bank jest podmiotem oferującym tę usługę, należy stwierdzić, że wyżej przytoczone przepisy dotyczące tzw. niedostatecznej kapitalizacji (art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ww. ustawy) nie będą miały w przedmiotowej sprawie zastosowania, bowiem to Bank przenosi środki finansowe dostępne na rachunkach podmiotu, wykazującego saldo dodatnie, na rzecz drugiego podmiotu wykazującego saldo ujemne.

Reasumując, odsetki płacone przez Spółkę w ramach umowy cash poolingu nie będą podlegały przepisom o niedostatecznej kapitalizacji.

Wniosek Spółki w zakresie pytań 4-5, został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 24 listopada 2008 r., nr ILPB3/423-526/08-5/MC.

Jednocześnie informuje się, iż w zakresie zdarzeń przyszłych dotyczących:

*   podatku od czynności cywilnoprawnych, wydana została interpretacja w dniu 14 listopada 2008 r., nr ILPB2/436-111/08-2/AJ oraz
*   podatku od towarów i usług, wydane zostały interpretacje w dniu 19 listopada 2008 r., nr ILPP1/443-779/08-2/EWW oraz ILPP1/443-779/08-3/EWW.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.