Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.669.2020.4.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-05
Teza: prawa do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych i otrzymanych w okresie poprzedzającym rejestrację jako podatnik VAT czynny (pytanie nr 2 wniosku)
Słowa kluczowe: mieszkanie-zakup mieszkania; odliczenia-brak prawa do odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług-rejestracja dla potrzeb podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2020 r. (data wpływu 3 listopada 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 1 stycznia 2021 r. (data wpływu 1 stycznia 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 28 grudnia 2020 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.669.2020.2.KP (doręczone stronie w dniu 29 grudnia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych i otrzymanych w okresie poprzedzającym rejestrację jako podatnik VAT czynny (pytanie nr 2 wniosku) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 listopada 2020 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych i otrzymanych w okresie poprzedzającym rejestrację jako podatnik VAT czynny (pytanie nr 2 wniosku). Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 1 stycznia 2021 r. (data wpływu 1 stycznia 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 28 grudnia 2020 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.669.2020.2.KP.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca w kwietniu 2019 roku wraz z bratem nabył na rynku pierwotnym od dewelopera po ½ udziału w zakupionym mieszkaniu do majątku prywatnego. W tym samym roku, to jest we wrześniu 2019 roku, Wnioskodawca wraz z bratem dokonał sprzedaży tego mieszkania. Od samego początku intencją Wnioskodawcy był zakup tego mieszkania w celu jego prywatnego wynajmowania. Na tamtą chwilę, czyli w kwietniu 2019 roku wraz z bratem Wnioskodawca posiadał już 2 mieszkania (po ½ udziału), które wynajmował prywatnie, rozliczając się w formie ryczałtu (8,5%). To zakupione mieszkanie miało być kolejnym, które Wnioskodawca chciał wynajmować prywatnie. Jednak ze względu na nie do końca jasne przepisy wskazujące od ilu konkretnie mieszkań wynajem traktowany jest jako działalność gospodarcza, Wnioskodawca postanowił, że nie będzie wynajmować tego mieszkania i je sprzedał.

Wnioskodawca chciał uniknąć sytuacji, że przy kolejnym mieszkaniu, które by wynajmował, czyli już trzecie w Jego przypadku będzie musiał założyć działalność gospodarczą do rozliczenia wszystkich wynajmowanych mieszkań. Dlatego właśnie Wnioskodawca zdecydował się na sprzedaż tego mieszkania, co miało miejsce we wrześniu 2019 roku. Transakcję sprzedaży tego mieszkania Wnioskodawca rozliczył prywatnie w ramach PIT-39, ponieważ nie upłynęło 5 lat od momentu zakupu nieruchomości.

Mniej więcej w podobnym czasie, gdy Wnioskodawca szukał już kupca na to mieszkanie kupione z bratem po ½ udziału, doszedł do wniosku, że chciałby zająć się handlowaniem mieszkaniami. Nigdy wcześniej tego nie robił. W tym celu Wnioskodawca założył pierwszą swoją działalność gospodarczą - PKD - 68.10.Z Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek we wrześniu 2019 roku. NIP – (…).

Podsumowując, Wnioskodawca 15 kwietnia 2019 r. zakupił od dewelopera z bratem po ½ udziału mieszkanie do majątku prywatnego. Następnie 19 września 2019 r. założył działalność gospodarczą - (PKD - 68.10.Z Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek). NIP – (…). Następnie 20 września 2019 r. dokonał rejestracji jako czynny podatnik VAT a 26 września 2019 r. Wnioskodawca sprzedał to mieszkanie kupione prywatnie z bratem po ½ udziału. Sprzedaż mieszkania nabytego do majątku prywatnego po ½ udziału z bratem od dewelopera, miała miejsca kilka dni później niż założenie działalności gospodarczej. Od momentu założenia działalności gospodarczej Wnioskodawca kupił kolejne 2 mieszkania od dewelopera już do działalności gospodarczej, które planuje sprzedać. Zakup tych 2 lokali miał miejsce pod koniec 2019 roku, odpowiednio w listopadzie i w grudniu 2019 roku. W tej sytuacji Wnioskodawca chciałby upewnić się, że w Jego przypadku rozliczenie sprzedaży tego mieszkania nabytego wspólnie z bratem do majątków prywatnych w kwietniu 2019 roku, a więc kilka miesięcy wcześniej przed założoną działalnością gospodarczą, zostało zrobione prawidłowo w formie PIT-39. Co prawda sprzedaż mieszkania miała miejsce kilka dni po założeniu przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i zarejestrowaniu się jako czynny podatnik VAT, jednak w momencie zakupu tego mieszkania, czyli w kwietniu 2019 roku, Wnioskodawca nie planował jeszcze, że będzie handlował mieszkaniami. Dlatego nie miał założonej działalności gospodarczej, nastąpiło to kilka miesięcy później. Dodatkowo mieszkanie Wnioskodawca nabył wspólnie z bratem po ½ udziału do majątków prywatnych. Dopiero kolejne dwa mieszkania nabył już osobiście do swojej działalności gospodarczej pod koniec 2019 roku.

W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca wskazał, że nie opodatkował sprzedaży tego udziału stawką VAT, ponieważ rozliczył sprzedaż tego udziału prywatnie, tak jak opisał we wniosku składając PIT-39. Wnioskodawca nie rozliczał sprzedaży tego udziału mieszkania w działalności gospodarczej. Przy zakupie udziału tego mieszkania nie było zamiarem Wnioskodawcy jego późniejsza sprzedaż. Mieszkanie nabył wspólnie z bratem po ½ udziału do majątków prywatnych. Działalność gospodarczą w zakresie handlu mieszkaniami Wnioskodawca założył kilka miesięcy później. Mieszkanie nie było przedmiotem najmu ani nie było wykorzystywane w innych celach. Zamiarem Wnioskodawcy przy zakupie tego mieszkania, tak jak opisał we wniosku, było początkowo wynajęcie go, ale nigdy nie zrobił tego, a później realizacja własnych potrzeb mieszkaniowych bądź rodziny. Gdyby Wnioskodawca nie sprzedał tego mieszkania to zapewne tak właśnie by się wydarzyło, czyli mieszkanie zostałoby wynajęte, a w przyszłości by posłużyło do realizacji potrzeb mieszkaniowych własnych bądź w dalszej przyszłości rodziny. Jednak ze względu na nie do końca jasne przepisy wskazujące od ilu konkretnie mieszkań wynajem mieszkań traktowany jest jako działalność gospodarcza, Wnioskodawca postanowił z bratem, że nie będzie wynajmować kolejnego mieszkania i sprzedał je we wrześniu 2019 roku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku gdyby organ stwierdził, że to mieszkanie nabyte z bratem po ½ udziału do majątku prywatnego w kwietniu 2019 roku, Wnioskodawca powinien rozliczyć w ramach działalności gospodarczej, to ze względu, że był to zakup mieszkania od dewelopera Wnioskodawca ma możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego na fakturze od dewelopera z kwietnia 2019 roku, jeśli działalność gospodarczą założył kilka miesięcy później, czyli we wrześniu 2019 roku i dopiero wtedy zarejestrował się jako czynny podatnik podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W przypadku Wnioskodawcy kupując to mieszkanie w kwietniu 2019 roku Wnioskodawca nie planował jeszcze, że będzie w przyszłości handlował mieszkaniami. Dlatego kupując to mieszkanie nie miał założonej działalności gospodarczej. To nastąpiło dopiero kilka miesięcy później. Dodatkowo Wnioskodawca nabył mieszkanie wspólnie z bratem po ½ udziału do majątków prywatnych. Dopiero kolejne dwa mieszkania Wnioskodawca nabył już osobiście do swojej działalności gospodarczej pod koniec 2019 roku, już po jej założeniu.

Ponadto ustawodawca nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją do celów VAT. Warunkiem jest by zakupione towary i usługi były wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej. W celu realizacji tego prawa konieczne jest również dopełnienie obowiązku rejestracji jako podatnik VAT. Ten warunek został spełniony, gdyż Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy o VAT (Podatek VAT można odliczyć 5 lat wstecz, korygując pierwotną deklarację). Aby skorzystać z tej możliwości, przedsiębiorca powinien wygenerować korektę deklaracji VAT za pierwszy okres, w którym zyskał prawo do odliczenia VAT (innymi słowy, w tym przypadku nie może wybrać jednego z dwóch kolejnych okresów). Tutaj także istnieje pewne ograniczenie terminowe - korekty można dokonać najpóźniej do 5 lat, licząc od początku roku, w którym nastąpiło prawo do obniżenia podatku. Warto pamiętać, żeby wraz z korektą deklaracji napisać uzasadnienie przyczyn korekty.

Dlatego Wnioskodawca uważa, że Ustawa o VAT nie pozbawia Go jako podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej (oraz ewentualnie spełniać inne warunki określone w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług). Niemniej ustawodawca dla realizacji tego prawa narzucił podatnikom obowiązek rejestracji jako podatnicy VAT czynni.

Jako dowód Wnioskodawca przedstawia poniższą interpretację indywidualną: 1061-IPTPP1.4512.647.2016.1.MW „Potwierdzają to organy podatkowe, przykładowo w interpretacji indywidualnej z 18 stycznia 2017 r., 1061-IPTPP1.4512.647.2016.1.MW, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał, że „Wnioskodawczyni ma prawo do złożenia druku VAT-R, wykazując jako datę rozpoczęcia działalności gospodarczej dzień 2 maja 2016 r. i zgłoszenia jako pierwszego miesiąca do złożenia deklaracji VAT-7 - maj 2016 r. W konsekwencji, Wnioskodawczyni - na podstawie art. 86 ustawy - ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług służących wykonywaniu czynności opodatkowanych podatkiem VAT, wystawianych na Jej rzecz od momentu rozpoczęcia działalności gospodarczej, w deklaracjach VAT-7 za właściwe okresy rozliczeniowe na zasadach określonych w ww. art. 86 ustawy, pomimo że faktycznego zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R Wnioskodawczyni dokonała dopiero 25 września 2016 r., w którym wskazała datę rozpoczęcia działalności gospodarczej 2 maja 2016 r.”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – w oparciu o art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Należy jednak zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Z powyższych przepisów wynika, że umowa najmu jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wynajmującego polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Wobec tego, umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i pobierania pożytków, w związku z czym stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie przedmiotu najmu przez najemcę. Oznacza to, że czynność polegająca na wynajmie nieruchomości w zamian za uzyskane wynagrodzenie spełnia warunki do uznania tej czynności za świadczenie usługi, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Ponadto, należy stwierdzić, że będący usługą najem, wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywana jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych, bez względu na to, czy najem będzie prowadzony w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sam charakter stosunku prawnego, jaki kształtuje umowa najmu, wskazuje, że ma on długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe. Zatem, co do zasady, najem stanowi odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT oraz stanowi działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca 15 kwietnia 2019 roku wraz z bratem nabył od dewelopera ½ udziału w mieszkaniu zakupionym do majątku prywatnego. W tym samym roku, we wrześniu 2019 roku, Wnioskodawca dokonał sprzedaży tego mieszkania. Od samego początku intencją Wnioskodawcy był zakup tego mieszkania w celu jego prywatnego wynajmowania. Na tamtą chwilę, czyli w kwietniu 2019 roku wraz z bratem Wnioskodawca posiadał już 2 mieszkania (po ½ udziału), które wynajmował prywatnie, rozliczając się w formie ryczałtu (8,5%). To zakupione mieszkanie miało być kolejnym, które Wnioskodawca chciał wynajmować prywatnie. Jednak ze względu na niejasne przepisy dotyczące traktowania wynajmu mieszkań jako działalności gospodarczej, Wnioskodawca postanowił, że nie będzie wynajmować tego mieszkania i je sprzedał. Wnioskodawca chciał uniknąć sytuacji, że przy kolejnym mieszkaniu, które by wynajmował, czyli już trzecie w Jego przypadku, będzie musiał założyć działalność gospodarczą do rozliczenia wszystkich wynajmowanych mieszkań. W czasie, gdy Wnioskodawca szukał nabywcy na to mieszkanie, stwierdził, że będzie prowadził handel mieszkaniami. W tym celu Wnioskodawca 19 września 2019 r. założył działalność gospodarczą - (PKD - 68.10.Z Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek). Następnie Wnioskodawca 20 września 2019 r. dokonał rejestracji jako czynny podatnik VAT a 26 września 2019 r. sprzedał ww. mieszkanie. Od momentu założenia działalności gospodarczej Wnioskodawca kupił kolejne 2 mieszkania od dewelopera do działalności gospodarczej, które planuje sprzedać. Zakup tych 2 lokali miał miejsce pod koniec 2019 roku, odpowiednio w listopadzie i w grudniu 2019 roku. Sprzedaż mieszkania miała miejsce kilka dni po założeniu przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i zarejestrowaniu się jako czynny podatnik VAT. Wnioskodawca uznał, że udział w ww. mieszkaniu kupił prywatnie, nie odliczał podatku VAT przy jego nabyciu, więc sprzedał je poza działalnością gospodarczą i nie opodatkował sprzedaży tego udziału stawką VAT. Przy zakupie udziału tego mieszkania nie było zamiarem Wnioskodawcy jego późniejsza sprzedaż. Mieszkanie nie było przedmiotem najmu ani nie było wykorzystywane w innych celach. Zamiarem Wnioskodawcy przy zakupie tego mieszkania, było początkowo wynajęcie go, ale nigdy nie zrobił tego, a później realizacja własnych potrzeb mieszkaniowych bądź rodziny. Gdyby Wnioskodawca nie sprzedał tego mieszkania to zapewne mieszkanie zostałoby wynajęte, a w przyszłości posłużyłoby do realizacji potrzeb mieszkaniowych własnych bądź w dalszej przyszłości rodziny.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy ma prawo do odliczenia podatku VAT z faktury od dewelopera z kwietnia 2019 roku dokumentującej nabycie udziału w mieszkaniu, jeśli działalność gospodarczą założył we wrześniu 2019 roku i dopiero wtedy zarejestrował się jako czynny podatnik.

W kontekście niniejszej sprawy, należy w pierwszej kolejności zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing, itp.).

Istota umowy najmu wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz najemcy. Najemca za oddaną mu w najem rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą, a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Z treści przywołanego wyżej art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W konsekwencji, najem nieruchomości (lokalu) stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym, wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że Wnioskodawca zakupił udział w przedmiotowym lokalu, w celu jego wynajmowania, de facto w celu wykorzystywania go przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Ponadto Wnioskodawca we wrześniu 2019 r. zarejestrował działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami i od 20 września 2019 r. jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Sprzedaży udziału w ww. lokalu dokonał dnia 26 września 2019 r. będąc już czynnym podatnikiem podatku VAT.

Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, dokonał sprzedaży udziału w mieszkaniu, która to czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być opodatkowana właściwą stawką podatku albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Należy zauważyć, że zarówno w treści ustawy o VAT, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli i ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Jeżeli dostawa nie spełnia kryteriów do zwolnienia określonego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, w następnej kolejności konieczne jest przeanalizowanie podstawy do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Na mocy tego przepisu zwolniona jest dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie do sprzedaży opisanej nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem ww. lokalu nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 jest spełnienie dwóch przesłanek wskazanych w tym przepisie, tj. dostawa nie może być dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części powinien upłynąć okres dłuższy niż 2 lata.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca zakupił udział w mieszkaniu w kwietniu 2019 r., tym samym doszło do jego pierwszego zasiedlenia w tej dacie. Następnie Wnioskodawca sprzedał udział w tym mieszkaniu we wrześniu 2019 r., należy więc stwierdzić, że sprzedaż udziału w ww. mieszkaniu odbyła się po pierwszym zasiedleniu, lecz przed upływem dwóch lat od jego pierwszego zasiedlenia. Zatem z uwagi na niespełnienie warunków opisanych w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dostawa udziału w mieszkaniu nie będzie objęta ww. zwolnieniem.

Ponadto jak wynika z art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powołanego przepisu wynika, że podatnicy, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni nie mają prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z dokonywanych zakupów towarów i usług.

W niniejszej sprawie w stosunku do lokalu będącego przedmiotem sprzedaży Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z jego nabyciem, ponieważ nie był zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT (korzystał ze zwolnienia podmiotowego zgodnie z art. 113 ustawy). Ponadto Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie ww. lokalu. W związku z czym spełnione są łącznie dwa warunki konieczne do zastosowania zwolnienia, określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Zatem analiza opisu sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że transakcja zbycia udziału w lokalu będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Tym samym Wnioskodawca powinien w deklaracji dla podatku VAT za wrzesień 2019 r. wykazać sprzedaż udziału w mieszkaniu jako dostawę towarów zwolnioną z podatku VAT.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego na fakturze od dewelopera z kwietnia 2019 roku, gdy działalność gospodarczą założył we wrześniu 2019 roku i dopiero wtedy zarejestrował się jako czynny podatnik należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są lub będą w przyszłości wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Jednocześnie, przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanego wyżej przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, wynika że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, przy czym zastrzeżenie zawarte w tym przepisie nie ma zastosowania w tej sprawie.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Należy zauważyć, że ustawodawca przewiduje zwolnienie podmiotowe od podatku VAT dla pewnej grupy podatników. Regulacje w tym zakresie zawarte zostały w art. 113 ustawy.

W myśl art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Jak stanowi art. 113 ust. 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 9, mogą zrezygnować ze zwolnienia określonego w ust. 1 i 9 pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia, a w przypadku podatników rozpoczynających w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, którzy chcą zrezygnować ze zwolnienia od pierwszej wykonanej czynności – przed dniem wykonania tej czynności.

Art. 113 ust. 13 ustawy zawiera katalog czynności, które wyłączają możliwość korzystania z limitu do zwolnienia z podatku VAT.

W myśl art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Z kolei zgodnie z art. 96 ust. 3 ustawy, podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Natomiast na mocy art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u wszystkich podatników, o ile wykażą, że zakupy były związane z bieżącą lub przyszłą działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji jest niezbędny wyłącznie do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego. Trzeba rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia od momentu skorzystania z tego prawa. Realizacja prawa do odliczenia następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć – najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa – wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika.

Zatem należy stwierdzić, że ustawa o VAT nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej (oraz ewentualnie spełniać inne warunki określone w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług). Niemniej ustawodawca dla realizacji tego prawa narzucił podatnikom obowiązek rejestracji jako podatnicy VAT czynni.

Zgodnie z powoływanymi wyżej regulacjami, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, gdy nabycie udziału w lokalu mieszkalnym nastąpiło w okresie, kiedy Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia, gdyż korzystał On ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 113 ustawy. W związku z tym, że zakup nieruchomości nastąpił w okresie, gdy Wnioskodawca nie był zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, to ww. zakup był dokonany na potrzeby działalności zwolnionej z podatku VAT.

Zatem biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w omawianej sprawie warunek uprawniający do odliczenia nie został spełniony, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – poczyniony w kwietniu 2019 r. zakup udziału w mieszkaniu nie służył Wnioskodawcy do wykorzystywania go w bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej. Ponadto Wnioskodawca świadczył usługi wynajmu lokali, które to usługi nie podlegają wyłączeniu z korzystania z limitu do zwolnienia podmiotowego z podatku VAT, zatem nie wystąpiły przesłanki zawarte w art. 113 ust. 13 ustawy. W związku z tym Wnioskodawca świadcząc ww. usługi mógł korzystać ze zwolnienia od podatku VAT w ramach limitu wskazanego w art. 113 ustawy 1 lub 9 ustawy.

Podsumowując, Wnioskodawca nie może odliczyć podatku naliczonego z faktury dokumentującej poniesienie wydatków na zakup udziału w mieszkaniu w kwietniu 2019 r., tj. przed dokonaniem rejestracji jako podatnik VAT czynny, ponieważ warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Natomiast jak wynika z opisu sprawy przedmiotowe mieszkanie nie było wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych w bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej, a także sprzedaż udziału w lokalu podlegała zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Tut. Organ informuje, że w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (pytanie nr 1 wniosku) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy podkreślić, że zostały one potraktowane jako element argumentacji Wnioskodawcy. Nie mogły one jednak wpłynąć na ocenę prawidłowości analizowanej kwestii, gdyż interpretacje te są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym, natomiast Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do § 2 ww. artykułu przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.