Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-301/12/BJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-06-12
Teza: Opodatkowania podatku od nieruchomości.
Słowa kluczowe: czynsz; nieruchomości-podatek od nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2012 r. (data wpływu 13 marca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 6 czerwca 2012 r. r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatku od nieruchomości– **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 marca 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 4 czerwca 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatku od nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Zespół Szkół na podstawie umowy wydzierżawia Spółce jawnej, budynek Ośrodka Wczasowego. Zgodnie z zapisem w umowie Zespół Szkół, jako wydzierżawiający nie ponosi odpowiedzialności za majątek położony w granicach przedmiotu dzierżawy, to dzierżawca ponosi odpowiedzialność za wszelkie szkody powstałe w przedmiocie umowy, chyba że do powstania szkody doszło na skutek okoliczności leżących po stronie poszkodowanego lub wydzierżawiającego. Dzierżawca ma obowiązek ubezpieczyć przedmiot od ognia i innych zdarzeń losowych. Zgodnie z umową dzierżawca, na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej sporządza deklaracje i odprowadza podatek wobec Gminy Miasto, jak również zobowiązuje się do zapłaty na rzecz Wydzierżawiającego czynszu dzierżawnego w wysokości wynikającej z przetargu. Stawka czynszu jest corocznie waloryzowana o wskaźnik wzrostu cen i towarów (tzw. wskaźnik inflacji), począwszy od dnia 1 stycznia 2011 r. oraz powiększona o należny podatek VAT, obowiązujący w dniu wystawienia faktury. Zapłata następuje na podstawie faktury VAT przelewem na rachunek bankowy Wydzierżawiającego z dołu do 10-go dnia każdego miesiąca następnego. Koszty związane z utrzymaniem przedmiotu umowy w ruchu, tj. w szczególności koszty energii elektrycznej, dostawy wody, wywozu nieczystości, usług telekomunikacyjnych ponosi dzierżawca.

Dzierżawca nie wywiązał się z umowy w zakresie zapłaty podatku od nieruchomości za lata 2010, 2011 i 2012, wobec powyższego Zespól Szkół, jako sprawujący trwały zarząd nieruchomością uregulował ww. podatek. W wyniku zaistniałej sytuacji Zespół Szkół zamierza obciążyć dzierżawcę, który prowadzi działalność usługową, kwotą zaległego podatku od nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy kwotę zaległego podatku od nieruchomości należy powiększyć o podatek VAT 23%?

Zdaniem Zespołu Szkół, stosownie do treści art. 6 ustawy Ordynacja podatkowa, podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy wynikające z ustawy podatkowej. W zamian za wpłacony podatek od nieruchomości podatnikowi nie przysługuje wzajemne świadczenie ze strony Gminy. Podatek od nieruchomości nie może być podmiotem sprzedaży, podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podatek sam w sobie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż podatek od nieruchomości nie podlega opodatkowaniu wg stawki 23% tylko „zwolnionej”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 wskazanej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast art. 8 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Sam charakter stosunku prawnego, jaki kształtuje umowa dzierżawy wskazuje, iż ma ona charakter długotrwały, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe. W konsekwencji dzierżawa składników majątku stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Ustawodawca nie zdefiniował, jakie koszty wydzierżawiającego mieszczą się w pojęciu „czynszu”, a obciążenie nimi dzierżawcy zależy wyłącznie od zawartej umowy.

Zauważyć należy, że jak wynika z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, postawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z wolą ustawodawcy kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Pojęcie kwoty należnej (obrotu) z tytułu sprzedaży należy łączyć z pojęciem wynagrodzenia, czy zapłaty, które jest sprzedawcy należne z tytułu jego świadczenia na rzecz nabywcy. Uregulowanie wynikające z art. 29 ust. 1 ustawy, stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.). Stosownie do art. 73 powołanej Dyrektywy, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi wynagrodzenie (zapłatę), które dostawca towarów lub świadczący usługi otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytułu wykonanych czynności, łącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takich dostaw. Przepis art. 73 Dyrektywy posługuje się pojęciem zapłaty (wynagrodzenia), którą dostawca lub świadczący usługę otrzymał lub ma otrzymać, a ustawodawca polski stanowi o obrocie, którym jest kwota należna z tytułu sprzedaży. Mimo różnic w nazewnictwie należy uznać, że pojęcia te sobie odpowiadają.

Jak stanowi art. 78 Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje również podatki, opłaty i podobne należności z wyłączeniem podatku od wartości dodanej. Zgodnie z tym samym przepisem Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje dodatkowe koszty, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, którymi dostawca obciąża nabywcę lub klienta. Państwa Członkowskie mogą uznać za dodatkowe koszty wydatki będące przedmiotem odrębnej umowy. Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania.

Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zauważyć należy, że z treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, iż to nie odpłatność sama w sobie podlega opodatkowaniu, a świadczenie, za które odpłatność przysługuje. Podatek od nieruchomości nie jest ani towarem, ani usługą w rozumieniu art. 7 i art. 8 tej ustawy.

W świetle postanowień art. 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej.

Jest to więc świadczenie pieniężne nieekwiwalentne (w zamian za wpłacony podatek od nieruchomości podatnikowi nie przysługuje wzajemne świadczenie ze strony gminy). Z tych też względów podatek od nieruchomości nie może być przedmiotem sprzedaży lub innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a w efekcie nie podlega on refakturowaniu. Podatek ten ma charakter majątkowy i związany jest z posiadanym majątkiem, a nie obrotem uzyskiwanym z tytułu posiadania nieruchomości.

Zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości ciąży na wydzierżawiającym, jako właścicielu i nie może być w drodze umowy przeniesione na osobę dzierżawcy ze skutkiem zwalniającym wydzierżawiającego z obowiązku podatkowego. Strony stosunku cywilnoprawnego, którymi w przypadku zawarcia umowy dzierżawy są wydzierżawiający i dzierżawca mogą jednak w ramach swobody w kształtowaniu łączących je stosunków zobowiązaniowych, zawrzeć w umowie postanowienie co do zwrotu należności z tytułu ponoszonych przez wydzierżawiającego opłat lub kosztów związanych z utrzymaniem nieruchomości, a więc również z tytułu podatku od nieruchomości i wówczas jest to należność obciążająca dzierżawcę, wynikająca z odpłatnego świadczenia usługi najmu.

W myśl ogólnych zasad ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku świadczenia konkretnej usługi, nie powinno się wyodrębniać poszczególnych jej elementów, które na tę usługę się składają i opodatkowywać ich osobno. Usługodawca bowiem sprzedaje określoną usługę, a nie elementy (koszty), które się na nią składają. Znajduje to potwierdzenie w brzmieniu przepisu art. 29 ust. 1 ustawy, którego treść wskazuje, że podstawą opodatkowania opłat za używanie lokalu użytkowego jest cała kwota należna z tytułu wykonania usługi. A zatem przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest opłata eksploatacyjna związana z danym lokalem, jako wynagrodzenie za usługę, a nie poszczególne elementy, z uwzględnieniem których opłata ta została skalkulowana.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Zespół Szkół wydzierżawia budynek. Zgodnie z zawartą umową podatek od nieruchomości winien być płacony przez dzierżawcę. Jednakże dzierżawca nie wywiązał się z umowy w zakresie zapłaty podatku od nieruchomości za lata 2010, 2011 i 2012, wobec powyższego Zespół Szkół, jako sprawujący trwały zarząd nieruchomością uregulował ww. podatek. W wyniku zaistniałej sytuacji Zespół Szkół zamierza obciążyć dzierżawcę (który prowadzi działalność usługową) kwotą zaległego podatku od nieruchomości.

Uwzględniając opis zdarzenia przyszłego oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, że czynności, za które pobierane są przez Zespół Szkół opłaty od dzierżawcy należy traktować jako kompleksową usługę, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, przy zastosowaniu stawki podatku tożsamej dla usługi głównej. Wszystkie składniki czynszu dzierżawnego, w tym podatek od nieruchomości stanowią elementy cenotwórcze usługi, jaką Zespół Szkół wykonuje na rzecz użytkownika budynku i w konsekwencji należy zastosować jednolitą stawkę podatku w odniesieniu do całości kwoty należnej. Zespół Szkół zobowiązany jest zatem traktować równowartość podatku od nieruchomości, jako część kwoty należnej z tytułu świadczonej usługi, a zatem do wliczenia do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług również elementu kalkulacyjnego, jakim jest podatek od nieruchomości, którym obciążany jest odpowiednio dzierżawca.

Wobec powyższego kwota podatku od nieruchomości, jako część kosztu dzierżawy podlegać będzie opodatkowaniu według stawki 23 %, stosownie do art. 41 ust.1 ustawy w zw. z art. 146a pkt 1 tej ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.