Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.126.2025.1.KW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-26
Teza: Niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT czynności
udostępnienia pasa drogowego drogi wewnętrznej, za który
jest pobierana opłata.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu
drogi-pas drogowy
drogi-pas drogowy-zajęcie pasa drogowego
zadania-zadania własne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 6

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 lutego 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT czynności
    udostępnienia pasa drogowego drogi wewnętrznej, za które pobierają Państwo opłaty.

    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Gmina A (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym podatnikiem VAT
    czynnym. Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego na podstawie art. 1 ust. 2
    ustawy z dnia 24 lipca 1998 r. o wprowadzeniu zasadniczego trójstopniowego podziału
    terytorialnego państwa (t. j. Dz. U. z 1998 r. Nr 96 poz. 603 ze zm.), uczestniczy w
    sprawowaniu władzy publicznej zgodnie z art. 16 ust. 2 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r.
    Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (t. j. Dz. U. z 1997 r. Nr 78 poz. 483 ze zm.; dalej:
    Konstytucja) oraz wykonuje zadania publiczne niezastrzeżone przez Konstytucję lub
    ustawy dla organów innych władz publicznych (art. 163 Konstytucji).
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U.
    z 2024 r. poz. 1465 ze zm.; dalej jako: ustawa o samorządzie gminnym), Gmina posiada
    osobowość prawną oraz wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
    odpowiedzialność. Samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne
    Wnioskodawca wykonuje zadania własne określone m.in. w art. 7 ustawy o samorządzie
    gminnym, do których to zadań należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, a w
    szczególności sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu
    drogowego, stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym.
    Wnioskodawca jako zarządca dróg zawiera umowy cywilnoprawne na zajęcie pasa
    drogowego dróg wewnętrznych (nieposiadających nadanej kategorii) stanowiących
    własność Gminy A.
    Zasady zajmowania pasa drogowego dróg wewnętrznych zostały określone w Zarządzeniu
    nr (...) Wójta Gminy A z dnia 31 grudnia 2019 r. w sprawie określenia zasad zajmowania
    pasa drogowego dróg wewnętrznych (dalej: Zarządzenie) i w jego załącznikach, a
    Zarządzenie to zostało wydane na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o
    drogach publicznych (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2068 ze zm.). Wykonanie zarządzenia
    powierzone zostało Naczelnikowi (...).
    Zgodnie z Zarządzeniem umowy zawierane są z zajmującym pas drogowy na wyłączność,
    w celu:
    1) prowadzenia w pasie drogowym dróg wewnętrznych robót niezwiązanych z budową,
      przebudową, remontem, utrzymaniem i ochroną dróg;
    2) umieszczania w pasie drogowym dróg wewnętrznych urządzeń infrastruktury
      technicznej niezwiązanych z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu
      drogowego;
    3) umieszczenia w pasie drogowym dróg wewnętrznych obiektów budowlanych
      niezwiązanych z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego
      oraz reklam;
    4) zajęcia pasa drogowego dróg wewnętrznych na prawach wyłączności;
    5) w celach innych niż wymienione w pkt 1-3.
    Podjęcie przez Gminę czynności zmierzających do zawarcia umowy następuje po złożeniu
    wniosku przez zainteresowany podmiot. Wniosek na zajęcie pasa drogowego drogi
    wewnętrznej w celu prowadzenia w pasie drogowym dróg wewnętrznych robót
    niezwiązanych z budową, przebudową, remontem, utrzymaniem i ochroną dróg oraz
    umieszczania w pasie drogowym dróg wewnętrznych urządzeń infrastruktury technicznej
    niezwiązanych z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego,
    powinien zawierać w szczególności:
    1) imię i nazwisko oraz adres lub nazwę i siedzibę podmiotu występującego o zajęcie pasa
      drogowego;

    2) cel zajęcia pasa drogowego;
    3) lokalizację i powierzchnię zajętego pasa drogowego;
    4) planowany okres zajęcia pasa drogowego;
    5) szczegółowy plan sytuacyjny w skali 1:1000 lub 1:1500, z zaznaczeniem granic i
      podaniem wymiarów planowanej powierzchni zajęcia pasa drogowego;
    6) zatwierdzony projekt organizacji ruchu, jeżeli zajęcie pasa drogowego wpływa na ruch
      drogowy lub ogranicza widoczność na drodze albo powoduje wprowadzenie zmian w
      istniejącej organizacji ruchu pojazdów lub pieszych;
    7) uzgodnienie z Zarządcą (Gminą) lokalizacji urządzenia w pasie drogowym, sposobu
      zabezpieczenia prac oraz ich oznakowania w rejonie przewidywanego zajęcia;
    8) uzgodnienie z Zarządcą drogi (Gminą) zakresu, zasad i technologii odbudowy
      nawierzchni i chodników po robotach rozkopowych;
    9) ostateczną decyzję o pozwoleniu na budowę lub przyjęcie zgłoszenia przez Wydział (...) -
      jeśli jest wymagane;
    10) inne dokumenty na żądanie Gminy.
    Zajmujący pas drogowy na wyłączność zawiadamia pisemnie Gminę o zakończeniu robót i
    przywróceniu zajmowanego odcinka pasa drogowego drogi wewnętrznej do poprzedniego
    stanu użyteczności.
    Gmina dokonuje niezwłocznie odbioru zajmowanego odcinka pasa drogowego drogi
    wewnętrznej, sporządzając na tę okoliczność protokół odbioru.
    Wniosek na zajęcie pasa drogowego drogi wewnętrznej w celu umieszczenia w pasie
    drogowym drogi wewnętrznej obiektów budowlanych niezwiązanych z potrzebami
    zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego oraz reklam lub w innych celach,
    powinien określać:
    1) imię i nazwisko oraz adres lub nazwę i siedzibę podmiotu występującego o zajęcie pasa
      drogowego;
    2) cel zajęcia pasa drogowego;
    3) lokalizację i powierzchnię zajętego pasa drogowego;
    4) planowany okres zajęcia pasa drogowego, a w przypadku reklam powierzchnię reklamy;
    5) szczegółowy plan sytuacyjny w skali 1:1000 lub 1:1500, z zaznaczeniem granic i
      podaniem wymiarów planowanej powierzchni zajęcia pasa drogowego, a w przypadku
      umieszczenia reklamy - z podaniem jej wymiarów;
    6) zatwierdzony projekt organizacji ruchu, jeżeli zajęcie pasa drogowego wpływa na ruch
      drogowy lub ogranicza widoczność na drodze albo powoduje wprowadzenie zmian w
      istniejącej organizacji ruchu pojazdów lub pieszych;
    7) uzgodnienie z Zarządcą (Gminą) lokalizacji obiektu lub reklamy w pasie drogowym,
      sposobu zabezpieczenia prac oraz ich oznakowania w rejonie przewidywanego zajęcia;
    8) uzgodnienie z Zarządcą zakresu, zasad i przywrócenia pasa drogowego do stanu
      użyteczności;
    9) decyzję o pozwoleniu na budowę lub przyjęcie zgłoszenia przez Wydział (...) - jeśli jest
      wymagane;
    10) inne dokumenty na żądanie Gminy.
    Zawiadomienie Gminy o zajęciu pasa drogowego drogi wewnętrznej na wyłączność w celu
    usunięcia awarii urządzeń związanych z obsługą drogi następuje w formie pisemnej. Do
    zawiadomienia należy dołączyć plan sytuacyjny oraz sposób oznakowania zajmowanego
    odcinka pasa drogowego.

    Z tytułu zajęcia pasa drogi wewnętrznej na podstawie zawartych umów Gmina pobiera
    opłaty, a ich wysokość ustalana jest zgodnie z Zarządzeniem, w którym zróżnicowano
                                      2wysokość opłat za dzień lub rok zajmowania powierzchni 1 m pasa drogowego w
    zależności od rodzaju zajęcia. Wysokość opłaty nie jest regulowana art. 40 ustawy o
    drogach publicznych.

## Pytanie

Czy udostępnianie pasa drogowego drogi wewnętrznej, za które Gmina pobiera opłaty,
    stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, udostępnianie pasa drogowego drogi wewnętrznej, za które
    Gmina pobiera opłaty, nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.; dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają: odpłatna dostawa towarów i
    odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1
    pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w
    art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej
    lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy
    towarów w rozumieniu art. 7 (...).
    Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające
    na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.
    Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów
    władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań
    nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z
    wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    W związku z powyższym organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są
    wyłączone z kręgu podatników VAT w zakresie czynności nałożonych przepisami prawa,
    dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe
    oraz ma zastosowanie przy spełnieniu przez ten organ dwóch warunków:
    - jego podmiotem jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ;
    - odnosi się jedynie do czynności nałożonych przepisami prawa, dla których powołano te
      organy, z wyłączeniem czynności realizowanych na podstawie zawartych umów
      cywilnoprawnych.

    Organy władzy publicznej nie są podatnikami VAT w związku z realizacją zadań, które
    podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu
    należności, opłaty lub składki.
    Organy te są natomiast podatnikami VAT w przypadku wykonywanych przez nie czynności
    na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi natomiast
    charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają
    te podmioty z kategorii podatników, zaś czynności o charakterze cywilnoprawnym
    skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników VAT, a realizowane przez nie odpłatne
    dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu VAT.
    Zasadniczo więc wyłączone z opodatkowania VAT są czynności wykonywane przez
    podmioty prawa publicznego (organy władzy publicznej i urzędy obsługujące te organy) w
    ramach sprawowanego przez nie władztwa publicznego.
    Co ważne, dokonując wykładni art. 15 ust. 6 ustawy o VAT należy zauważyć, że celem tej
    regulacji jest wyłączenie wszelkich organów władzy publicznej oraz innych organów
    podlegających prawu publicznemu z kategorii podatników VAT w odniesieniu do czynności
    wykonywanych przez te podmioty w charakterze władz publicznych. Podatnikiem VAT jest
    więc również organ władzy publicznej oraz urząd obsługujący ten organ, jeżeli w stosunku
    do określonej czynności lub transakcji zachowuje się jak podmiot gospodarczy. Z tego
    właśnie względu ustawodawca uznał w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, że organy (urzędy) nie
    są podatnikami w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
    dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na
    podstawie umów cywilnoprawnych.
    Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8
    marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.; dalej jako:
    ustawa o samorządzie gminnym), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i
    na własną odpowiedzialność.
    Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie
    sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych
    podmiotów.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych
    potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne
    obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.
    Jak stanowi art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym, gmina oraz inna gminna osoba
    prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o
    charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej
    ustawie.
    Stosownie do art. 9 ust. 3 ustawy o samorządzie gminnym, formy prowadzenia gospodarki
    gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej,
    określa odrębna ustawa.
    W myśl art. 30 ust. 2 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań wójta należy w
    szczególności gospodarowanie mieniem komunalnym.
    Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 320 ze zm.; dalej: ustawa o drogach publicznych), drogi, drogi rowerowe,
    parkingi oraz place przeznaczone do ruchu pojazdów, niezaliczone do żadnej z kategorii
    dróg publicznych i niezlokalizowane w pasie drogowym tych dróg są drogami
    wewnętrznymi.
    Jak stanowi art. 8 ust. 2 ustawy o drogach publicznych, budowa, przebudowa, remont,
    utrzymanie, ochrona i oznakowanie dróg wewnętrznych oraz zarządzanie nimi należy do
    zarządcy terenu, na którym jest zlokalizowana droga, a w przypadku jego braku - do
    właściciela tego terenu.

    Z kolei w świetle art. 8 ust. 3 ustawy o drogach publicznych, także do zarządcy terenu, na
    którym zlokalizowana jest droga, a w przypadku jego braku do właściciela terenu należy
    finansowanie inwestycji związanych z urządzeniem a następnie utrzymaniem drogi
    wewnętrznej.
    Organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego
    właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu,
    utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi (art. 19 ust. 1 ustawy o drogach
    publicznych).
    Według art. 19 ust. 2 pkt 4 ustawy o drogach publicznych, zarządcami dróg, z
    zastrzeżeniem ust. 3, 5, 5a i 8, są dla dróg gminnych - wójt (burmistrz, prezydent miasta).
    Na mocy art. 21 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, zarządca drogi, o którym mowa w
    art. 19 ust. 2 pkt 2-4 i ust. 5, może wykonywać swoje obowiązki przy pomocy jednostki
    organizacyjnej będącej zarządem drogi, utworzonej odpowiednio przez sejmik
    województwa, radę powiatu lub radę gminy. Jeżeli jednostka taka nie została utworzona,
    zadania zarządu drogi wykonuje zarządca.
    Jak wynika z art. 39 ust. 1 pkt 1 ustawy o drogach publicznych, zabrania się dokonywania
    w pasie drogowym czynności, które mogłyby powodować niszczenie lub uszkodzenie drogi
    i jej urządzeń albo zmniejszenie jej trwałości oraz zagrażać bezpieczeństwu ruchu
    drogowego (...).
    Zgodnie z art. 39 ust. 3 ustawy o drogach publicznych, w szczególnie uzasadnionych
    przypadkach, z wyjątkiem ust. 31, lokalizowanie w pasie drogowym urządzeń obcych oraz
    reklam może nastąpić wyłącznie za zezwoleniem właściwego zarządcy drogi, wydawanym
    w drodze decyzji administracyjnej - zezwolenie nie jest wymagane w przypadku wydania
    decyzji, o której mowa w ust. 7, lub w przypadku zawarcia umowy, o której mowa w ust.
    7a lub w art. 22 ust. 2, 2a lub 2c (...).
    Na podstawie art. 40 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, zajęcie pasa drogowego na cele
    niezwiązane z budową, przebudową, remontem, utrzymaniem i ochroną dróg, wymaga
    zezwolenia zarządcy drogi, wydanego w drodze decyzji administracyjnej - zezwolenie nie
    jest wymagane w przypadku zawarcia umowy, o której mowa w art. 22 ust. 2, 2a lub 2c.
    Na mocy art. ust. 40 ust. 2 ustawy o drogach publicznych, zezwolenie, o którym mowa w
    ust. 1, dotyczy:
    1) prowadzenia robót w pasie drogowym;
    2) umieszczania w pasie drogowym liniowych urządzeń obcych;
    3) umieszczania w pasie drogowym urządzeń obcych innych niż wymienione w pkt 2 oraz
      reklam;
    4) zajęcia pasa drogowego na prawach wyłączności w celach innych niż wymienione w pkt
      1-3.
    W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 4 pkt 1 i 2 ustawy o drogach publicznych:
    1) pas drogowy - wydzielony liniami rozgraniczającymi grunt wraz z przestrzenią nad i pod
      jego powierzchnią, w którym jest lub będzie usytuowana droga;
    2) droga - budowlę składającą się z części i urządzeń drogi, budowli ziemnych, lub
      drogowych obiektów inżynierskich, określonych w przepisach wydanych na podstawie
      art. 7 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, stanowiącą całość techniczno-
      użytkową, usytuowaną w pasie drogowym i przeznaczoną do ruchu lub postoju
      pojazdów, ruchu pieszych, ruchu osób poruszających się przy użyciu urządzenia
      wspomagającego ruch, jazdy wierzchem lub pędzenia zwierząt.
    W myśl art. 40 ust. 3 ustawy o drogach publicznych, za zajęcie pasa drogowego pobiera się
    opłatę.

    Na podstawie art. 40 ust. 12 ustawy o drogach publicznych, za zajęcie pasa drogowego:
    1) bez zezwolenia zarządcy drogi lub bez zawarcia umowy, o której mowa w art. 22 ust. 2,
                                    1  42a lub 2c, lub bez decyzji, o której mowa w art. 39 ust. 3 lub 3,
    2) z przekroczeniem terminu zajęcia określonego w zezwoleniu zarządcy drogi lub w
      umowie, o której mowa w art. 22 ust. 2, 2a lub 2c, lub w decyzji, o której mowa w art.
          1  439 ust. 3 lub 3,
    3) o powierzchni większej niż określona w zezwoleniu zarządcy drogi lub w umowie, o
                                                    1której mowa w art. 22 ust. 2, 2a lub 2c, lub w decyzji, o której mowa w art. 39 ust. 3
        4lub 3
    - zarządca drogi wymierza, w drodze decyzji administracyjnej, karę pieniężną w wysokości
    10-krotności opłaty ustalanej zgodnie z ust. 4-6.
    Biorąc pod uwagę powyższe, działania zarządców dróg mieszczą się w zakresie czynności
    o charakterze publicznoprawnym i wynikają z wykonywania przez jednostki państwowe
    władztwa publicznoprawnego.
    Zgodnie z art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 1530 ze zm.; dalej: ustawa o finansach publicznych), dochodami
    publicznymi są daniny publiczne, do których zalicza się: podatki, składki, opłaty, wpłaty z
    zysku przedsiębiorstw państwowych i jednoosobowych spółek Skarbu Państwa oraz
    banków państwowych, a także inne świadczenia pieniężne, których obowiązek ponoszenia
    na rzecz państwa, jednostek samorządu terytorialnego, państwowych funduszy celowych
    oraz innych jednostek sektora finansów publicznych wynika z odrębnych ustaw.
    Natomiast w myśl art. 60 pkt 7 ustawy o finansach publicznych, środkami publicznymi
    stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym są w
    szczególności następujące dochody budżetu państwa, dochody budżetu jednostki
    samorządu terytorialnego albo przychody państwowych funduszy celowych: dochody
    pobierane przez państwowe i samorządowe jednostki budżetowe na podstawie
    odrębnych ustaw.
    Mając na uwadze powyższe regulacje oraz stan faktyczny należy wskazać, że Gmina,
    pobierając opłaty za zajęcie pasa drogowego drogi wewnętrznej wykonuje działania
    mieszczące się w zakresie jej zadań własnych (czynności z obszaru publicznoprawnego).
    Zatem, opłaty te, jako danina o charakterze publicznym nie stanowią zapłaty za
    świadczenie usług.
    Tym samym należy uznać, że w zakresie realizacji przedmiotowych zadań nałożonych
    odrębnymi przepisami prawa Gmina jest adresatem normy prawnej określonej w art. 15
    ust. 6 ustawy o VAT, a więc zdaniem Wnioskodawcy, pobierane opłaty za zajęcie pasa
    drogowego drogi wewnętrznej na podstawie umów nie podlegają opodatkowaniu VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Zatem organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu
    podatników podatku od towarów i usług – w zakresie czynności nałożonych przepisami
    prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-
    przedmiotowe i ma zastosowanie przy spełnieniu przez ten organ dwóch warunków:
    · jego podmiotem jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ;
    · odnosi się jedynie do czynności nałożonych przepisami prawa, dla których powołano
        te organy, z wyłączeniem czynności realizowanych na podstawie zawartych umów
        cywilnoprawnych.
    Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku
    od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa
    publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są
    natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez
    nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału
    stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym
    wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze
    cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów
    i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Generalnie zatem wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług są czynności
    wykonywane przez podmioty prawa publicznego (organy władzy publicznej i urzędy
    obsługujące te organy) w ramach sprawowanego przez nie władztwa publicznego.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od
    towarów i usług. Jako zarządca dróg zawieracie Państwo umowy cywilnoprawne na zajęcie

    pasa drogowego dróg wewnętrznych (niezaliczonych do żadnej kategorii dróg
    publicznych) stanowiących Państwa własność. Zajęcie pasa drogowego drogi wewnętrznej
    odbywa się za odpłatnością w celu:
    1) prowadzenia w pasie drogowym dróg wewnętrznych robót niezwiązanych z budową,
      przebudową, remontem, utrzymaniem i ochroną dróg;
    2) umieszczania w pasie drogowym dróg wewnętrznych urządzeń infrastruktury
      technicznej niezwiązanych z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu
      drogowego;
    3) umieszczenia w pasie drogowym dróg wewnętrznych obiektów budowlanych
      niezwiązanych z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego
      oraz reklam;
    4) zajęcia pasa drogowego dróg wewnętrznych na prawach wyłączności;
    5) w celach innych niż wymienione w pkt 1-3.
    Czynności te wykonują Państwo poprzez Wydział (...). Z tytułu zajęcia pasa drogi
    wewnętrznej na podstawie umowy cywilnoprawnej pobierają Państwo opłatę. Zasady
    zajmowania pasa drogowego dróg wewnętrznych zostały określone w Zarządzeniu nr (...)
    Wójta Gminy (...) z dnia 31 grudnia 2019 r. w sprawie określenia zasad zajmowania pasa
    drogowego dróg wewnętrznych i w jego załącznikach.
    Istota problemu sprowadza się zatem do ustalenia, czy wykonując czynności z obszaru
    publicznoprawnego, spełniają Państwo obie wskazane w art. 15 ust. 6 ustawy przesłanki,
    tj. czy są Państwo organem władzy publicznej oraz czy pobieranie określonych opłat jest
    czynnością ze sfery cywilnoprawnej, czy publicznoprawnej.
    Należy zaznaczyć, że takie pojęcia jak „organ władzy publicznej”, czy „urzędy obsługujące
    te organy” nie zostały zdefiniowane w ustawie o podatku od towarów i usług. Choć w wielu
    aktach normatywnych ustawodawca posługuje się pojęciem „władza publiczna”, czy
    „organy władzy publicznej”, to jednocześnie nigdzie nie definiuje tych pojęć.
    Dokonując wykładni art. 15 ust. 6 ustawy należy więc zauważyć, że celem tej regulacji jest
    wyłączenie wszelkich organów władzy publicznej oraz innych organów podlegających
    prawu publicznemu z kategorii podatników VAT w odniesieniu do czynności
    wykonywanych przez te podmioty w charakterze władz publicznych. Podatnikiem podatku
    od towarów i usług jest więc również organ władzy publicznej oraz urząd obsługujący ten
    organ, jeżeli w stosunku do określonej czynności lub transakcji zachowuje się jak podmiot
    gospodarczy. Z tego właśnie względu, ustawodawca uznał w art. 15 ust. 6 ustawy, że
    organy (urzędy) nie są podatnikami w zakresie realizowanych zadań nałożonych
    odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem
    czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Na mocy art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. gminnych dróg, ulic, mostów,
      placów oraz organizacji ruchu drogowego.
    W świetle art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

      W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także
      zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.
    Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym:
      Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą
      wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w
      przypadkach określonych w odrębnej ustawie.
    Stosownie do art. 9 ust. 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      Formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o
      charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.
    W myśl art. 30 ust. 2 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zadań wójta należy w szczególności gospodarowanie mieniem komunalnym.
    Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 320 ze zm.):
      Organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego
      właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu,
      utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi.
    W myśl art. 19 ust. 2 ustawy o drogach publicznych:
      Zarządcami dróg, z zastrzeżeniem ust. 3, 5, 5a i 8, są dla dróg:
      1) krajowych - Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad;
      2) wojewódzkich - zarząd województwa;
      3) powiatowych - zarząd powiatu;
      4) gminnych - wójt (burmistrz, prezydent miasta).
    Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:
      Zarządca drogi, o którym mowa w art. 19 ust. 2 pkt 2-4 i ust. 5, może wykonywać
      swoje obowiązki przy pomocy jednostki organizacyjnej będącej zarządem drogi,
      utworzonej odpowiednio przez sejmik województwa, radę powiatu lub radę gminy.
      Jeżeli jednostka taka nie została utworzona, zadania zarządu drogi wykonuje
      zarządca.
    Stosownie do art. 39 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:
      Zabrania się dokonywania w pasie drogowym czynności, które mogłyby powodować
      niszczenie lub uszkodzenie drogi i jej urządzeń albo zmniejszenie jej trwałości oraz
      zagrażać bezpieczeństwu ruchu drogowego (...).
    Jednak art. 39 ust. 3 ustawy o drogach publicznych stanowi, że:
      W szczególnie uzasadnionych przypadkach lokalizowanie w pasie drogowym
      urządzeń obcych oraz reklam, może nastąpić wyłącznie za zezwoleniem właściwego
      zarządcy drogi, wydawanym w drodze decyzji administracyjnej - zezwolenie nie jest
      wymagane w przypadku zawarcia umowy, o której mowa w ust. 7 lub w art. 22 ust. 2,
      2a lub 2c (...).
    Stosownie do przepisu art. 40 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:
      Zajęcie pasa drogowego na cele niezwiązane z budową, przebudową, remontem,
      utrzymaniem i ochroną dróg, wymaga zezwolenia zarządcy drogi, wydanego w
      drodze decyzji administracyjnej - zezwolenie nie jest wymagane w przypadku
      zawarcia umowy, o której mowa w art. 22 ust. 2, 2a lub 2c.
    Według art. 40 ust. 2 ustawy o drogach publicznych:

      Zezwolenie, o którym mowa w ust. 1, dotyczy:
      1) prowadzenia robót w pasie drogowym;
      2) umieszczania w pasie drogowym liniowych urządzeń obcych;
      3) umieszczania w pasie drogowym urządzeń obcych innych niż wymienione w pkt 2
        oraz reklam;
      4) zajęcia pasa drogowego na prawach wyłączności w celach innych niż wymienione
        w pkt 1-3.
    W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 4 pkt 1 i pkt 2 ustawy o drogach
    publicznych:
      Użyte w ustawie określenia oznaczają:
      pas drogowy - wydzielony liniami rozgraniczającymi grunt wraz z przestrzenią nad i
      pod jego powierzchnią, w którym jest lub będzie usytuowana droga;
      droga - budowlę składającą się z części i urządzeń drogi, budowli ziemnych, lub
      drogowych obiektów inżynierskich, określonych w przepisach wydanych na
      podstawie art. 7 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane, stanowiącą całość
      techniczno-użytkową, usytuowaną w pasie drogowym i przeznaczoną do ruchu lub
      postoju pojazdów, ruchu pieszych, ruchu osób poruszających się przy użyciu
      urządzenia wspomagającego ruch, jazdy wierzchem lub pędzenia zwierząt.
    W myśl przepisu art. 40 ust. 3 ustawy o drogach publicznych:
      Za zajęcie pasa drogowego pobiera się opłatę.
    Zgodnie z art. 40 ust. 11 ustawy o drogach publicznych:
      Opłatę, o której mowa w ust. 3, ustala, w drodze decyzji administracyjnej, właściwy
      zarządca drogi przy udzielaniu zezwolenia na zajęcie pasa drogowego (...).
    Stosownie do przepisu art. 40 ust. 12 ustawy o drogach publicznych:
      Za zajęcie pasa drogowego:
      1) bez zezwolenia zarządcy drogi lub bez zawarcia umowy, o której mowa w art. 22
                                          1  4ust. 2, 2a lub 2c, lub bez decyzji, o której mowa w art. 39 ust. 3 lub 3,
      2) z przekroczeniem terminu zajęcia określonego w zezwoleniu zarządcy drogi lub w
        umowie, o której mowa w art. 22 ust. 2, 2a lub 2c, lub w decyzji, o której mowa w
                1  4art. 39 ust. 3 lub 3,
      3) o powierzchni większej niż określona w zezwoleniu zarządcy drogi lub w umowie,
        o której mowa w art. 22 ust. 2, 2a lub 2c, lub w decyzji, o której mowa w art. 39
            1  4ust. 3 lub 3
      – zarządca drogi wymierza, w drodze decyzji administracyjnej, karę pieniężną w
      wysokości 10-krotności opłaty ustalanej zgodnie z ust. 4-6.
    Działania zarządców dróg mieszczą się zatem w zakresie czynności o charakterze
    publicznoprawnym i wynikają z wykonywania przez jednostki państwowe władztwa
    publicznoprawnego.
    Zgodnie z art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 1530 ze zm.):
      Dochodami publicznymi są:
      daniny publiczne, do których zalicza się: podatki, składki, opłaty, wpłaty z zysku
      przedsiębiorstw państwowych i jednoosobowych spółek Skarbu Państwa oraz
      banków państwowych, a także inne świadczenia pieniężne, których obowiązek
      ponoszenia na rzecz państwa, jednostek samorządu terytorialnego, państwowych
      funduszy celowych oraz innych jednostek sektora finansów publicznych wynika z
      odrębnych ustaw.
    W myśl art. 60 pkt 7 ustawy o finansach publicznych:

      Środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o
      charakterze publicznoprawnym są w szczególności następujące dochody budżetu
      państwa, dochody budżetu jednostki samorządu terytorialnego albo przychody
      państwowych funduszy celowych: dochody pobierane przez państwowe i
      samorządowe jednostki budżetowe na podstawie odrębnych ustaw.
    Pobieranie opłat za zajęcie pasa drogi wewnętrznej jest działaniem mieszczącym się w
    zakresie Państwa zadań własnych, a więc daniną o charakterze publicznym, która nie
    stanowi zapłaty za świadczenie usług. Należy uznać, że w zakresie realizacji ww. zadań
    nałożonych odrębnymi przepisami prawa są Państwo adresatem normy prawnej, o której
    mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.
    Zatem stwierdzam, że udostępnianie pasa drogowego drogi wewnętrznej, za które
    pobierają Państwo opłaty, nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem
    od towarów i usług.
    Państwa stanowisko uznaję za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku
    (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie
    mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. Ponoszą Państwo
    ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile
    rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem
    stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając
    przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu
    faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej,
    bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła
    w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu
    przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
      · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
      · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
        Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.