Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-179/10-3/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-12-06
Teza: Jeżeli po cesji umów za wartość początkową środków trwałych uznać należy wartość historyczną, to czy Spółka traktować może umowy te nadal jako leasing operacyjny do celów podatkowych, biorąc pod uwagę okres trwania leasingu jako całość (przed cesją oraz po cesji)?
Słowa kluczowe: leasing; leasing-leasing operacyjny; leasing-umowa cesji leasingu; opłata-opłata wstępna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 02 września 2010 r. (data wpływu 06.09.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podatkowej „przeniesionych” na spółkę kapitałową (spółkę z o.o.) umów leasingowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 06 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   ustalenia wartości kapitału będącej podstawą kwalifikacji podatkowej „przeniesionych” na spółkę kapitałową (spółkę z o.o.) umów leasingowych,
*   kwalifikacji podatkowej „przeniesionych” na spółkę kapitałową (spółkę z o.o.) umów leasingowych,
*   kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca prowadzi indywidualną działalność gospodarczą pod nazwą X w zakresie produkcji prefabrykatów budowlanych (w szczególności betonowych), ich dostawy do klientów oraz doradztwa technicznego w zakresie budownictwa, a także sprzedaży materiałów budowlanych. Ponadto prowadzi również działalność deweloperską oraz w zakresie dzierżawy nieruchomości.

W skład prowadzonej działalności wchodzą m.in. następujące składniki majątkowe:

1.  zakłady produkcji prefabrykatów budowlanych (nieruchomości, maszyny i urządzenia),
2.  specjalistyczna baza transportowa służąca dostawom produktów do klientów (np. samochody wyposażone w zestawy rozładunkowe (\`(...)\`)),
3.  znak towarowy zarejestrowany przez Wnioskodawcę w trakcie prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej, prawo do domeny komputerowej, prawa z umów z klientami i dostawcami, np. umów z bankami, firmami leasingowymi, pracownicy oraz zobowiązania wobec nich wynikające z zawartych umów, baza klientów firmy, należności i zobowiązania oraz środki pieniężne, uzyskane koncesje, licencje i zezwolenia, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, tajemnice przedsiębiorstwa - technologia i organizacja produkcji.

Część składników majątku, takie jak: samochody ciężarowe, osobowe, maszyny i urządzenia użytkowane są przez Wnioskodawcę na podstawie umów leasingu. Umowy te spełniają warunki zapisane w art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Opłaty leasingowe miesięczne odnoszone są bezpośrednio w koszty podatkowe. Opłaty wstępne rozliczane są w koszty podatkowe w stosunku do długości okresów umów.

Jako przyszły udziałowiec Wnioskodawca zamierza wnieść wszystkie niezbędne składniki do prowadzenia działalności w zakresie produkcji prefabrykatów budowlanych (w tym związane z nią należności i zobowiązania) tytułem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej (np. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) dalej „Spółka”, z wyłączeniem składników majątkowych Wnioskodawcy służących działalności deweloperskiej - budowie i sprzedaży domów jednorodzinnych oraz pozostałych aktywów Wnioskodawcy (np. innych nieruchomości gruntowych), które są przedmiotem umów dzierżawy lub nie służą obecnie prowadzeniu działalności gospodarczej.

Nowoutworzona Spółka będzie kontynuowała działalność prowadzoną przez Wnioskodawcę w zakresie produkcji prefabrykatów budowlanych.

W ramach planowanej transakcji nastąpi również przejęcie dotychczasowych pracowników w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1976 r. - Kodeks Pracy, a także cesja umów prawa cywilnego (w tym umów leasingu), funkcjonalnie związanych z działalnością produkcyjną.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

1.  Czy Spółka po przejęciu umów leasingu za wartość początkową środków trwałych w leasingu uznać powinna wartość kapitału pozostałą do spłaty na dzień zawarcia cesji? Czy też wartość historyczną wynikającą z umów leasingu zawartych pierwotnie przez Wnioskodawcę (przed cesją umów)?
2.  Jeżeli po cesji umów za wartość początkową środków trwałych uznać należy wartość historyczną, to czy Spółka traktować może umowy te nadal jako leasing operacyjny do celów podatkowych, biorąc pod uwagę okres trwania leasingu jako całość (przed cesją oraz po cesji)?
3.  Jeżeli Wnioskodawca wartość nierozliczonych opłat wstępnych od umów leasingu podlegających cesji refakturuje dla Spółki jako koszty związane z cesją umów, czy Spółka w tej sytuacji będzie mogła uznać wartość tych opłat za koszt podatkowy w dacie cesji, czy powinna rozliczyć go w stosunku do okresów trwania umów?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2. Jednocześnie wniosek Zainteresowanego w zakresie pytań nr 1 i 3 został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami w dniu 06 grudnia 2010 r. odpowiednio nr ILPB4/423-179/10-2/ŁM oraz nr ILPB4/423-179/10-4/ŁM.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli jednak za wartość początkową środków trwałych po dokonaniu cesji uznać należy wartość historyczną z dnia zawarcia umów przez Wnioskodawcę, to analogicznie odnosimy się do całej umowy. Umowy leasingu, które realizowane są przez Wnioskodawcę spełniają warunki zapisane w art. 23b ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

*   zwarte zostały na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji,
*   suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych.

Na podstawie cesji prawa i obowiązków nastąpi jedynie zmiana korzystającego. Podstawowy okres umowy nie ulegnie zmianie, nie zmieni się przedmiot umowy. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako podstawowy warunek dla uznania rat leasingowych za koszty podatkowe wskazuje jedynie przedstawione wyżej warunki, które muszą być spełnione w podstawowym okresie umowy. Odwołują się więc do samej umowy, a nie do umowy w okresie, w którym korzystającym był dany podmiot. W momencie cesji nie dojdzie do zawarcia nowej umowy. Nastąpi zmiana jednej ze stron tej samej (nadal trwającej) umowy. Dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy, przy analizie umowy leasingu do celów podatkowych, należy brać okres umowy jako całości (przed cesją oraz po cesji). Jeżeli umowy te spełniają kryteria dla uznania rat leasingowych jako koszty podatkowe dla Wnioskodawcy to spełniają je również dla Spółki i pozwalają Spółce zaliczyć raty leasingowe do kosztów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób prawnych reguluje rozdział 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

Zgodnie z art. 17a pkt 1 ww. ustawy, ilekroć w rozdziale tym jest mowa o umowie leasingu – rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Stosownie do treści art. 17b ust. 1 ww. ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1.  została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2.  suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

W myśl natomiast art. 17b ust. 2 tej ustawy, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6,
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. Nr 26, poz. 143, z 1998 r. Nr 160, poz. 1063 oraz z 1999 r. Nr 49, poz. 484 i Nr 101, poz. 1178)

\- do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 17f - 17h.

Jak wynika z powyższego, jeżeli zawarto umowę leasingu spełniającą wymienione wyżej warunki, to ponoszone na jej podstawie opłaty stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego.

Odpowiednikiem powyższych przepisów, ale mających zastosowanie do podatników będących osobami fizycznymi są regulacje art. 23a pkt 1 oraz art. 23b ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.)

Regulacje ujęte w rozdziale 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie określają natomiast skutków podatkowych zawarcia umowy cesji leasingu podatkowego na rzecz innego podmiotu. Zatem, przystąpienie do umowy leasingu nowego korzystającego oznacza, iż w pełni uzasadnionym staje się konieczność zbadania, czy na dzień cesji umowa ta stanowi dla tego podmiotu podatkową umowę leasingową. Nie można bowiem mówić o kontynuacji podatkowej umowy leasingowej w sytuacji, gdy korzystającym został nowy podatnik i przystępuje on do umowy, której okres obowiązywania jest już krótszy, niż w momencie podpisywania jej przez pierwszego korzystającego.

Zgodnie bowiem z art. 17l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do opodatkowania stron umowy zawartej na czas nieoznaczony lub na czas oznaczony, lecz niespełniającej warunków, określonych w art. 17b ust. 1 pkt 2 lub art. 17f ust. 1 lub art. 17i ust. 1, stosuje się przepisy, o których mowa w art. 12 - 16, dla umów najmu i dzierżawy.

Fakt, iż w świetle przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), w trakcie trwania umowy leasingu jest dopuszczalna cesja umowy leasingu z leasingobiorcy na osobę trzecią nie może oznaczać automatycznego wstąpienia tej osoby w podatkowe uprawnienia pierwotnego leasingobiorcy. Nie w każdym bowiem przypadku umowa ta będzie spełniała warunki przewidziane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych dla podatkowej umowy leasingu, zdefiniowanej w art. 17b ust. 1, art. 17f ust. 1 lub art. 17i ust. 1 ustawy podatkowej.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą (Wnioskodawca) wniesie do spółki kapitałowej (spółki z o.o.) różnego rodzaju składniki majątkowe, w tym m. in. maszyny, urządzenia oraz specjalistyczna baza transportowa. Część wymienionych składników użytkowane są przez Wnioskodawcę na podstawie umów leasingowych spełniających warunki zapisane w art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spółka z o.o. przejmie przedmiotowe umowy na podstawie umowy cesji.

W interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 06 grudnia 2010 r. nr ILPB4/423-179/10-2/ŁM, tut. Organ wskazał, iż spółka kapitałowa (spółka z o.o.) po przejęciu umów leasingu – jako nowy korzystający - za podstawę ponownej klasyfikacji „przeniesionych” umów leasingu, w które wstąpi w drodze cesji, przyjąć powinna sumę opłat pozostających do spłaty po podpisaniu umowy cesji oraz „historyczną” wartość początkową składników majątkowych stanowiących przedmioty tychże umów.

Wobec powyższego, jeżeli w następstwie dokonanej cesji umów leasingu spółka z o.o. zostanie nowym korzystającym, a przedmiotowe umowy nie będą spełniały warunków określonych w art. 17b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zastosowanie znajdą przepisy, o których mowa w art. 12 – 16 tejże ustawy, dla umów najmu i dzierżawy. Natomiast jeżeli warunki określone w powołanym przepisie zostaną spełnione, przedmiotowe umowy nie utracą charakteru podatkowej umowy leasingu.

Reasumując, w przypadku, kiedy spółka kapitałowa (spółka z o.o.) – jako nowy korzystający - dokona ponownej klasyfikacji w odniesieniu do „przeniesionych” umów leasingu, w które wstąpi w drodze cesji i stwierdzi, że umowy te nie spełniają warunku określonego w art. 17b ust. 1 pkt 2, to zastosowanie znajdą przepisy, o których mowa w art. 12 - 16 dla umów najmu i dzierżawy. Tym samym, umowy takie stracą status podatkowej umowy leasingu. W przeciwnym przypadku, podatkowy status tych umów nie ulegnie zmianie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie dodaje się, że wniosek Zainteresowanego w zakresie przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi w dniu 06 grudnia 2010 r. nr ILPB1/415-1001/10-2/AO oraz nr ILPB1/415-1001/10-3/AO.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.