Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.129.2017.1.ZK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-29
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymane na podstawie Umowy środki pieniężne (Zaliczka) na poczet przyszłych usług produkcyjnych Spółka powinna potraktować jako wpłatę na poczet usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT, a co za tym idzie przychód z tego tytułu nie powinien zostać rozpoznany w dacie otrzymania Zaliczki? W którym momencie Spółka powinna rozpoznawać przychody z tytułu usług produkcyjnych wynikających z zawartej Umowy?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; moment; przychód; zaliczka
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 czerwca 2017 r. (data wpływu 3 lipca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie momentu powstania wskazanego we wniosku przychodu podatkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 lipca 2017 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie momentu powstania wskazanego we wniosku przychodu podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Sp. z o.o. (dalej również „Spółka”) jest spółką prawa polskiego założoną w celu umożliwienia współpracy w ramach formuły joint venture pomiędzy japońskim producentem i dystrybutorem urządzeń elektrycznych X Co. oraz Y Sp. z o.o. należącą do międzynarodowej Grupy kapitałowej funkcjonującej na rynku oprzyrządowania do produkcji opakowań i przetwórstwa tworzyw sztucznych.

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja na zlecenie wszelkiego rodzaju wyrobów z tworzyw sztucznych dostarczanych przez zamawiające podmioty. W tym zakresie, Spółka w dniu 29 listopada 2016 r. zawarła umowę o świadczenie usług produkcyjnych (dalej: „Umowa”) ze szwajcarskim podmiotem Z (dalej: „Kontrahent”). Na mocy Umowy Spółka świadczyć będzie usługi na rzecz Kontrahenta polegające na wytwarzaniu uchwytów i innych komponentów maszynek do golenia w oparciu o materiały przez niego powierzone. Usługi świadczone będą w okresie od 26 czerwca 2017 r. do 26 czerwca 2022 r. (przy czym Kontrahent będzie miał możliwość przedłużenia Umowy na kolejne 3 lata). W ramach usługi produkty będą wytwarzane w wyznaczonych, szacunkowych ilościach.

Zgodnie z postanowieniami Umowy, po podpisaniu kontraktu, ale jeszcze przed rozpoczęciem prac Spółka otrzymała od Kontrahenta środki pieniężne na poczet przyszłych usług produkcyjnych wskazanych w Umowie (dalej: „Zaliczka”). Płatność została udokumentowana fakturą zaliczkową VAT wystawioną przez Spółkę oraz dokonana na konto Spółki przed rozpoczęciem jakichkolwiek prac objętych Umową. Przedmiotowa Zaliczka dotyczy wszystkich lat, za które Spółka zobowiązana będzie świadczyć usługi produkcyjne na rzecz Kontrahenta. Ponadto, zgodnie z Umową, w przypadku, gdy po zakończeniu świadczenia usług do dnia 31 grudnia 2021 r. Spółka nie wykorzysta całej kwoty Zaliczki, będzie ona zobowiązana do zwrotu pozostałej części na konto Kontrahenta bez zbędnej zwłoki, tj. do dnia 30 stycznia 2022 r. Wynagrodzenie należne Spółce z tytułu świadczenia usług wskazanych w Umowie kalkulowane będzie na podstawie ilości wytworzonych (oraz dostarczonych) w danym miesiącu przez Spółkę produktów i uzgodnionych cen jednostkowych poszczególnych produktów.

W świetle postanowień Umowy, usługi wykonywane przez Wnioskodawcę fakturowane będą na Kontrahenta w okresach miesięcznych. Termin płatności faktury został określony na 30 dni od dnia doręczenia. Na wystawianych fakturach ujęte zostaną informacje o:

1.  okresie za jaki świadczone są usługi,
2.  ilości dostarczonych produktów składające się na wartość usług wykonanych w danym miesiącu,
3.  wysokości kwoty równej 45% wartości usług wykonanych w danym miesiącu, która odnosiła się będzie do - odpowiedniej części otrzymanej uprzednio Zaliczki (ta część nie będzie podlegała bieżącej odpłatności),
4.  wartości usług wykonanych w danym miesiącu pomniejszonej o wartość przypadającej na tę płatność części Zaliczki (ta część będzie podlegała bieżącej odpłatności).

Biorąc powyższe pod uwagę, należy zauważyć, że otrzymana przez Spółkę Zaliczka, o której mowa powyżej, zgodnie z intencją stron zaliczana będzie proporcjonalnie na poczet usług, które wykonywane będą przez nią w okresie trwania Umowy. Kwota otrzymanej Zaliczki będzie stopniowo kompensowana stosownie do płatności z tytułu wykonania usług produkcyjnych wskazywanej każdorazowo na miesięcznej fakturze. Innymi słowy, faktura będzie wystawiana przez Spółkę na Kontrahenta każdorazowo na pełną kwotę równą wartości usług wykonanych w danym miesiącu, przy czym Kontrahent nie wpłaci pełnej kwoty, bowiem część tejże, tj. 45% zostanie potrącana z otrzymanej Zaliczki, a jedynie dopłaci resztę kwoty, tj. 55% jej wartości z własnych środków.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymane na podstawie Umowy środki pieniężne (Zaliczka) na poczet przyszłych usług produkcyjnych Spółka powinna potraktować jako wpłatę na poczet usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT, a co za tym idzie przychód z tego tytułu nie powinien zostać rozpoznany w dacie otrzymania Zaliczki?
2.  W którym momencie Spółka powinna rozpoznawać przychody z tytułu usług produkcyjnych wynikających z zawartej Umowy?

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka otrzymane na podstawie Umowy środki pieniężne (Zaliczka) na poczet przyszłych usług produkcyjnych powinna potraktować jako zaliczkę (przedpłatę) na poczet usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm. dalej: „ustawy o CIT”, a co za tym idzie przychód z tego tytułu nie powinien zostać rozpoznany w dacie otrzymania Zaliczki.

Na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Dla prawidłowego zrozumienia dyspozycji powyższego przepisu należy sięgnąć do wykładni systemowej dokonywanej w ramach całej normy z art. 12 ustawy o CIT. Otóż art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT wskazuje, że przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 tejże ustawy są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. W konsekwencji brzmienie powołanego unormowania jako zasadę wprowadza rozpoznawalność przychodu w sytuacji gdy mamy do czynienia z otrzymaniem pieniędzy, czy też wartości pieniężnych. Ponadto, jak stanowi art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Co istotne dla uznania, że dane przysporzenie majątkowe ma cechy przychodu podatkowego konieczne jest wykazanie, że owo przysporzenie ma charakter definitywny. Owa definitywność przychodu zakłada zaś jego bezzwrotność, trwałość i ostateczność, tak, iż wpłacone środki pieniężne uznawane są za należne podmiotowi je otrzymującemu.

Potwierdzają to interpretacje prawa podatkowego, w tym m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 2 grudnia 2016 r. Znak: 1462-IPPB3.4510.905. 2016.1.AG, wskazał, że o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, lub pomniejsza pasywa. Otrzymane świadczenie może być uznane za przychód, jeżeli ma ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że podatnik uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi, a więc takie którym może on rozporządzać jak właściciel. Jednocześnie, do przychodów podatkowych, podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Podobnie ten sam organ w interpretacjach z 23 marca 2016 r. Znak: IPPB3/4510-61/16-3/AG, z 9 września 2015 r. Znak: IPPB3/4510-695/15-2/AG, czy Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 10 maja 2016 r. Znak: IBPB-1-1/4510-83/16/SG. Analogiczne stanowisko przyjmuje się w orzecznictwie administracyjnym, np. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 lutego 2013 r. sygn. akt II FSK 1248/11, w którym wskazano, że Należy zauważyć, iż z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem jest ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Przychodem jest zatem takie przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, które definitywnie powiększa aktywa osoby prawnej \[\`(...)\`\]. Podatek dochodowy od osób prawnych ma cechy podatku powszechnego obejmującego swoim zakresem przedmiotowym wszelkie uzyskiwane w ciągu roku podatkowego przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bez względu na ich charakter. Podobnie NSA w wyrokach z 21 kwietnia 2017 r. sygn. akt II FSK 869/15, z 12 lipca 2016 r. sygn. akt II FSK 1154/14 oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 10 marca 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 225/15.

Spółka pragnie zauważyć, że w kontekście ww. rozważań przysporzenie uważane za przychód podatkowy musi mieć charakter definitywny, podczas gdy przedpłata (zaliczka) nie ma takiego charakteru - ze względu na każdorazową możliwość jej zwrotu przed terminem wykonania usługi, na poczet której została wpłacona.

Sensem wyłączenia z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT, jest niedopuszczenie do sytuacji, w ramach której dane przysporzenie majątkowe pozbawione cechy definitywności zostałoby uznane za przychód podatkowy. Przepis ten dotyczy bowiem tylko tych przysporzeń majątkowych, które nie stanowią przychodów podatkowych. W unormowaniu tym chodzi zatem o takie zdarzenia gospodarcze, co do których zapłata w momencie jej dokonywania nie jest ostateczna, albowiem osoba wpłacająca dane przysporzenie ma możliwość wycofania się z usługi, czy też dostawy towarów.

Należy w tym miejscu podkreślić, że art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT to przepis szczególny. Regulacje zawarte w powyższym przepisie stanowią zatem odstępstwo od ogólnej reguły ustalania przychodu z działalności gospodarczej, a warunkiem jego zastosowania jest okoliczność, że otrzymane lub należne kwoty mają charakter zaliczek (przedpłat) na poczet usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.

Warto nadmienić, że samo pojęcie zaliczki nie zostało zdefiniowane w żadnej ustawie podatkowej. Definicji takiej nie zawiera również ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121 - winno być tj. Dz.U. z 2017 r., poz. 459; dalej: „KC”). Niemniej jednak, to właśnie w ostatnim z wymienionych aktów prawnych należy poszukiwać źródła tego pojęcia.

Zasadza się ono w ekwiwalentności świadczeń przy umowach wzajemnych, które zakładają obowiązek świadczenia jednej strony przy istnieniu takiego obowiązku drugiej strony stosunku zobowiązaniowego. W sytuacji zaś, gdy jedna ze stron umowy wzajemnej odstępuje od świadczenia na rzecz drugiej strony zobowiązana jest zwrócić tej drugiej stronie wszystko co otrzymała od niej na mocy umowy. Co więcej może żądać nie tylko zwrotu tego, co świadczyła, lecz również naprawienia szkody wynikłej z niewykonania zobowiązania (vide: art. 494 KC).

Ponadto, posiłkując się definicją wskazaną w internetowym słowniku języka polskiego (vide: http://sjp.pwn.pl/sjp/zaliczka;2542924.himl), zaliczka to część należności wpłacana lub wypłacana z góry na poczet należności. Zatem zaliczkę wpłaca się na poczet przyszłej dostawy towarów lub przyszłego wykonania usługi przed faktyczną dostawą lub faktycznym wykonaniem usługi.

Z powyższego można wysnuć wniosek, że aby otrzymane pieniądze stanowiły zaliczkę powinny być spełnione następujące przesłanki:

1.  pieniądze powinny być otrzymane przed wykonaniem usługi/wydaniem towaru;
2.  pieniądze są wpłacane na poczet określonego świadczenia, które zostanie wykonane w okresie późniejszym (ponieważ są one wpłacane na poczet danej należności).

Dodatkowo należy zauważyć, że świadczenie zaliczkowe zakłada zwrot, w sytuacji gdy druga strona odstępuje od umowy. Również w ramach przedpłaty, która zakładać może obowiązek uiszczenia całej ceny przed dokonaniem usługi konieczne jest dopuszczenie możliwości zwrotu świadczenia wraz z odstąpieniem od umowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w kontekście powyższych komentarzy odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy uznać, że otrzymane na podstawie Umowy środki pieniężne (Zaliczka) na poczet przyszłych usług produkcyjnych stanowią stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT zaliczkę na poczet usług, jakie zostaną wykonane w przyszłości, o czym świadczą następujące przesłanki:

*   zapłata Zaliczki na poczet usług produkcyjnych otrzymana została przez Spółkę przed wyświadczeniem usługi, przy czym w momencie otrzymania zapłaty żadna część tej usługi nie była jeszcze wykonana (dlatego też w tej sytuacji nie mamy do czynienia z zapłatą za częściowe wykonanie usługi);
*   z treści Umowy zawartej z Kontrahentem wprost wynika, że zapłata Zaliczki dokonywana jest na poczet określonego świadczenia, tj. na poczet usług produkcyjnych, polegających na wytworzeniu szacowanych ilości produktów, które wykonywane będzie przez Spółkę w okresie trwania Umowy. W przypadku usług, na które dokonywana jest wpłata, nie ma żadnych wątpliwości jakie świadczenie objęte jest wolą stron co do jego spełnienia w przyszłości;
*   wykonanie usług produkcyjnych jest odroczone w czasie; dopiero wytworzenie przez Spółkę produktów wiązało się będzie z wystąpieniem przychodu należnego podlegającego opodatkowaniu;
*   zapłata Zaliczki na poczet usługi produkcyjnych w momencie jej dokonywania nie jest ostateczna, albowiem podmiot wpłacający przysporzenie ma możliwość wycofania się z usługi. Wnioskodawca pragnie w tym miejscu zauważyć, że zgodnie z treścią zawartej Umowy, otrzymane na jej podstawie środki pieniężne traktowane są jako zaliczka na poczet przyszłych usług produkcyjnych. Za neutralnością podatkową zaliczki na gruncie przepisów ustawy o CIT przemawia fakt, że przy odstąpieniu od umowy wzajemnej, zaliczki (w przeciwieństwie do zadatków) podlegają, co do zasady, zwrotowi zgodnie z art. 494 KC.

W związku z przedstawionymi argumentami, zdaniem Spółki, ani fakt otrzymania przedmiotowych środków, ani fakt wystawienia faktury dokumentującej otrzymaną zaliczkę nie powodują powstania przychodu w zakresie podatku CIT (tj. są to zdarzenia neutralne na gruncie Ustawy CIT). Przychód związany z otrzymaniem kwoty zaliczki może powstać wyłącznie dopiero w sytuacji, gdy wpłacona kwota straci swój charakter zaliczkowy, tj. będzie dotyczyć już dokonanych dostaw i usług i będzie mieć charakter ostateczny.

Przedstawione powyżej stanowisko znajduje swoje potwierdzenie także w następujących interpretacjach:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 20 grudnia 2016 r. Znak: 2461-IBPB-1-1. 4510.318.2016.1.BK: „Przysporzenie uważane za przychód podatkowy musi mieć charakter definitywny, podczas gdy przedpłata (zaliczka) nie ma takiego charakteru - ze względu na każdorazową możliwość jej zwrotu przed terminem wykonania usługi, na poczet której została wpłacona. Fakt, że dana wpłata stanowi zaliczkę (przedpłatę) na poczet konkretnej usługi, która zostanie wykonana w następnym okresie sprawozdawczym, musi zatem wynikać z postanowień zawartej przez strony umowy i znajdować odzwierciedlenie w treści dokumentacji. Tak właśnie jest w przypadku Wnioskodawcy. W umowie wskazane jest sposób płatności na rzecz przyszłej usługi oraz sposób rozliczenia; materiał stanowi części robót stałych włącznie z pozycjami obejmującymi same dostawy, które mają być dostarczone przez Wykonawcę. Wykonawca nie sprzedaje więc materiału lecz usługę w postaci realizacji robót. Otrzymana kwota w wysokości 80% ceny materiału wynikającej z rozbicia cenowego (potrzebnych do realizacji robót stałych i po ich wykonaniu rozliczona) według Wnioskodawcy nie stanowi zapłaty z góry” lecz zaliczkę. Przepisy podatkowe nie definiują pojęć „zaliczki” i „płatności z góry”. Minister Finansów w piśmie z 26 kwietnia 2007 r., DD6-8213-373/MD/07/6913/06, odnosząc się do wpłaty ostatecznej i definitywnej odróżnia ją od zapłaty zaliczki, która podlega w późniejszym terminie rozliczeniu lub zwrotowi.
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 3 czerwca 2016 r. Znak: IPPB6/4510-274/16- 2/AP: Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy moment wystawienia tzw. faktury zaliczkowej na poczet wpłaty przez Kontrahenta zaliczki, z tytułu doprowadzenia stopnia zaawansowania prac do poziomu przewidzianego w planie płatności zaliczek nie powoduje powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy. Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowe zaliczki należy traktować jako należności, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT, przede wszystkim ze względu na ich charakter.

Mając na względzie powyższe, za prawidłowe i w pełni uzasadnione uznać należy stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymane na podstawie Umowy środki pieniężne (Zaliczka) na poczet przyszłych usług produkcyjnych Spółka powinna potraktować jako zaliczkę (przedpłatę) na poczet usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT, a co za tym idzie przychód z tego tytułu nie powinien zostać rozpoznany w dacie otrzymania Zaliczki.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody z tytułu usług produkcyjnych wynikających z zawartej Umowy, Spółka powinna rozpoznawać ostatniego dnia miesięcznego okresu rozliczeniowego określonego na fakturze, w wysokości odpowiadającej pełnej kwocie usług wykonanych w danym miesiącu.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Za datę powstania przychodu, o którym mowa powyżej uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury, albo uregulowania należności.

W oparciu o wyżej przytoczone przepisy należy wskazać, że zasadniczo przychód należny powstaje w dniu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub częściowego wykonania usługi. A jeśli te czynności jeszcze nie nastąpiły, ale miało miejsce wystawienie faktury, względnie uregulowanie należności - to z tym dniem podatnik obowiązany jest wykazać przychód. Zatem przychód należy rozpoznać w momencie wystąpienia najwcześniejszego z wymienionych zdarzeń.

Od tej ogólnej reguły ustawodawca przewidział jednak pewne wyjątki. Jak stanowi art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Przepis art. 12 ust. 3c ustawy o CIT ma więc charakter lex specialis w stosunku do przepisu art. 12 ust. 3a tejże ustawy, zawierającego generalne zasady podatkowego momentu rozpoznawania przychodu związanego z działalnością gospodarczą, o których mowa na wstępie.

W rezultacie ustawa o CIT przewiduje rozpoznanie przychodu podatkowego na zasadzie określonej w art. 12 ust. 3c wyłącznie, jeżeli:

1.  wynika on z wykonanej usługi,
2.  strony ustalą, że rozliczenie następuje w okresach rozliczeniowych.

Ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „okresu rozliczeniowego”. Wobec powyższego, wykładnia tego terminu wymaga odniesienia się do jego znaczenia funkcjonującego w języku powszechnym. Przywołując internetowy słownik języka polskiego (vide: http://sjp.pwn.pl) „okres” - to czas trwania czegoś, przedział czasowy, wyodrębniony ze względu na określone wydarzenie, czas, w którym ma miejsce jakieś zjawisko cykliczne i po jego upływie powtarza się jego przebieg, natomiast „rozliczenie” - to uregulowanie wzajemnych należności, załatwienie z kimś spraw finansowych. Na gruncie ustawy o CIT, „okres rozliczeniowy” oznacza zatem stały przedział czasowy, wyodrębniony ze względu na obowiązek uregulowania przez dane podmioty spraw finansowych, np. miesiąc, kwartał, rok itp. Aby moment opodatkowania został ustalony zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, muszą zostać spełnione wyżej określone przesłanki. Istotna jest przy tym konieczność właściwego ukształtowania warunków umowy, w której okres rozliczeniowy powinien być ustalony jasno i precyzyjnie. Przede wszystkim, strony powinny ustalić, że usługa będzie rozliczana w okresach rozliczeniowych (np. miesięcznie, kwartalnie, rocznie etc.).

Z powyższego wynika wniosek, że określenie okresu rozliczeniowego pozostaje wyłącznie w gestii stron, które łączy stosunek cywilnoprawny. Wobec powyższego, data powstania przychodu zależy od postanowień umowy co do terminu dokonywania rozliczeń. Podkreślenia wymaga, że w art. 12 ust. 3c ustawy o CIT wprowadzono jedno ograniczenie co do „odroczenia” terminu rozpoznania przychodu podatkowego. Przychód taki powinien powstać bowiem nie rzadziej niż raz w roku. Sformułowanie „nie rzadziej niż raz w roku” oznacza, że okres rozliczeniowy nie może być dłuższy niż 12 miesięcy.

W przypadku usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych przychód z tytułu usług powinien być określany w ostatnim dniu przyjętego przez strony okresu rozliczeniowego, a data wystawienia faktury oraz termin płatności nie decydują o terminie powstania przychodu. Stanowisko takie zostało potwierdzone w wydawanych dotychczas interpretacjach indywidualnych, przykładowo w interpretacjach wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 23 czerwca 2015 r. Znak: IPPB6/4510-75/15-2/AK i 12 czerwca 2013 r. Znak: IPPB5/423-203/13-2/KS, Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi 28 lutego 2012 r. Znak: IPTPB3/423-10/12-4/PM.

W przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, Spółka wskazała, że Umowa zawierana jest na czas określony, a usługi wykonywane przez Wnioskodawcę fakturowane będą na Kontrahenta w okresach miesięcznych. Ponadto, miesięczny okres rozliczeniowy każdorazowo będzie wskazany na wystawionej fakturze. Zgodnie z tymi okresami Spółka będzie się rozliczała z pobranej w odpowiadającej części kwoty zaliczki, faktycznej wartości usług wykonanych w danym miesiącu.

Dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy, zawarta między stronami Umowa, przewidująca miesięczne okresy rozliczeniowe powoduje, że usługi produkcyjne świadczone w jej ramach należy rozliczać zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT. W konsekwencji, przychody z tytułu usług produkcyjnych wynikających z zawartej Umowy Wnioskodawca powinien rozpoznawać ostatniego dnia miesięcznego okresu rozliczeniowego określonego na fakturze.

Biorąc pod uwagę powyższe, a także argumentację przemawiającą za tym, że otrzymane na podstawie Umowy środki pieniężne (Zaliczka) na poczet przyszłych usług produkcyjnych są wyłączone z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT (a co za tym idzie przychód z tego tytułu nie powinien zostać rozpoznany w dacie otrzymania Zaliczki), Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przedstawiony sposób rozpoznania przychodu z tytułu usług produkcyjnych odnosić się będzie do pełnej kwoty usług wykonanych na rzecz Kontrahenta w danym miesiącu. W szczególności, sposób ten będzie miał zastosowanie do sposobu ujęcia dla CIT Zaliczki otrzymanej w ramach Umowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w zakresie zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.