Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-422/09-3/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-09-29
Teza: Czy w przypadku sprzedaży przez spółkę komandytową Nieruchomości wniesionych do tej spółki aportem koszty nabycia Nieruchomości na dzień ich sprzedaży należy ustalić w wysokości wartości początkowej Nieruchomości pomniejszonej o sumę dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych? Czy w przypadku sprzedaży przez Spółkę udziału (ogółu praw i obowiązków) w spółce komandytowej należy ustalić koszty nabycia udziału w tej spółce w wysokości wartości rynkowej przedmiotu wkładu z dnia dokonania aportu (wartości wykazanej w akcie notarialnym zawartym na okoliczność wniesienia wkładu)?
Słowa kluczowe: akt-akt notarialny; aport; koszt; sprzedaż; spółki-spółka komandytowa; udział; wartość-wartość rynkowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia z dnia 07.07.2009 r. (data wpływu 09.07.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w momencie zbycia przez Wnioskodawcę ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej (pytanie nr 2)– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 09.07.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w momencie zbycia przez Wnioskodawcę ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawiony następujący stan faktyczny / zdarzenie przyszłe:

A. GmbH (dalej: Spółka) jest spółką prawa niemieckiego, która działa poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o PDOP. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w Polsce, polegającą na wynajmie powierzchni biurowych.

Spółka zamierza przystąpić w charakterze komandytariusza do spółki komandytowej działającej na gruncie prawa polskiego oraz dokonać aportu nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem biurowym (dalej: Nieruchomości) do tej spółki komandytowej. Komplementariuszem spółki komandytowej będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce. Nieruchomości zostaną wprowadzone do ewidencji środków trwałych spółki komandytowej w wartości określonej na dzień wniesienia przez wspólników, nie wyższej od ich wartości rynkowej.

Spółka przewiduje, że w związku z realizacją założeń biznesowych w przyszłości dokona zbycia udziału (ogółu praw i obowiązków) w spółce komandytowej. Alternatywnie, Nieruchomość wniesiona w postaci aportu zostanie zbyta bezpośrednio przez spółkę komandytową.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku sprzedaży przez spółkę komandytową Nieruchomości wniesionych do tej spółki aportem koszty nabycia Nieruchomości na dzień ich sprzedaży należy ustalić w wysokości wartości początkowej Nieruchomości pomniejszonej o sumę dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych?
2.  Czy w przypadku sprzedaży przez Spółkę udziału (ogółu praw i obowiązków) w spółce komandytowej należy ustalić koszty nabycia udziału w tej spółce w wysokości wartości rynkowej przedmiotu wkładu z dnia dokonania aportu (wartości wykazanej w akcie notarialnym zawartym na okoliczność wniesienia wkładu)?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie nr 2. W przedmiocie pytania nr 1 wydana została odrębna interpretacja indywidualna.

Zdaniem Wnioskodawcy(ad. do pytania nr 2):

Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku sprzedaży ogółu praw i obowiązków komandytariusza lub też komplementariusza w spółce komandytowej koszty uzyskania przychodów na dzień sprzedaży tych praw należy ustalić w wysokości wartości rynkowej aportu wniesionego do spółki komandytowej z dnia jego wniesienia określonej w akcie notarialnym, zawartym na okoliczność wniesienia wkładu.

1\. Pojęcie ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej

Pod pojęciem udziału w spółce komandytowej należy rozumieć ogół praw i obowiązków wspólnika spółki komandytowej. Zgodnie z art. 10 § 1 ustawy z 15 września 2000r Kodeks spółek handlowych (dalej: KSH), ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej jest zbywalny, niemniej może zostać przeniesiony na inny podmiot tylko wówczas, gdy umowa spółki tak stanowi. Dodatkowo, zgodnie z art. 10 § 2 KSH ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną osobę tylko po uzyskaniu pisemnej zgody wszystkich pozostałych wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. Po spełnieniu wyżej przedstawionych wymogów nie ma przeszkód do zbycia udziału w spółce komandytowej.

Zdaniem Spółki, zbycie udziału w spółce komandytowej należy traktować jako zbycie prawa majątkowego Prawo majątkowe jest bowiem definiowane jako prawo podmiotowe pozostające w ścisłym związku ekonomicznym z interesem uprawnionego. Jest to określone uprawnienie podmiotu pozostające w związku z jego majątkiem. Udział w spółce komandytowej spełnia wyżej wymienione przesłanki definicji prawa majątkowego, przyjętej w linii interpretacyjnej organów podatkowych. W konsekwencji powyższego, w opinii Spółki, do określania przychód Spółki ze zbycia udziału w spółce komandytowej należy stosować przepisy art. 14 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., nr 54, poz. 654, ze zm. dalej, jako „ustawa o PDOP”).

2\. Ustalenie przychodu ze zbycia udziału w spółce komandytowej

Stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o PDOP, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych (w przedstawionej sprawie -udziału w spółce osobowej) jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Zgodnie z powyższym, w sytuacji zbycia przez Spółkę udziału w spółce komandytowej, na dzień zbycia tego udziału powstanie dla Spółki przychód podatkowy w wysokości ceny określonej w stosownej umowie sprzedaży udziału, z zastrzeżeniem, że cena umowna nie będzie znacznie odbiegać od wartości rynkowej tego udziału.

3\. Ustalenie kosztu uzyskania przychodów na dzień zbycia udziału w spółce komandytow

Co do zasady, zgodnie z art. 15 ust.1 ustawy o PDOP, kosztami uzyskania przychodów są wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP. Ponadto, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, (\`(...)\`) wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych (\`(...)\`).

Konstrukcja prawna spółek osobowych (do których zgodnie z postanowieniami KSH zaliczana jest spółka komandytowa) jest odrębna od konstrukcji prawnej spółek kapitałowych. W szczególności, różnica ta jest widoczna w odmiennych przepisach prawnych dotyczących udziału w spółkach osobowych oraz udziałów i akcji w spółkach kapitałowych. Należy zaznaczyć, że wkład wnoszony do spółek osobowych reprezentuje jedynie prawo podmiotu do udziału w zyskach w spółce osobowej, nie może być natomiast utożsamiany z pojęciem udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, gdyż te po pierwsze są podzielne (w przeciwieństwie do „udziału” w spółce komandytowej), a po wtóre składają się, zgodnie z art. 152 KSH, na kapitał zakładowy, który w spółce komandytowej nie występuje. Co więcej, stosownie do art. 122 KSH, w przypadku spółki komandytowej nie można mówić o zbyciu udziałów posiadanych w spółce, ale o zbyciu ogółu praw i obowiązków wspólnika. Ponieważ zbycie ogółu praw i obowiązków w spółce komendowej jest czynnością odrębną od zbycia udziałów w spółce kapitałowej, art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP nie znajdzie w tym przypadku zastosowania.

Biorąc powyższe pod uwagę, Spółka stoi na stanowisku, że katalog wyłączeń określony w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sprawie. Natomiast ze względu na fakt, że ekonomicznym kosztem nabycia przez Wnioskodawcę praw i obowiązków w spółce osobowej była wartość rynkowa Nieruchomości, zdaniem Spółki dla przychodu ze sprzedaży ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej koszty uzyskania przychodów należy określić w wysokości wartości rynkowej wkładu wniesionego do spółki komandytowej z dnia jego wniesienia, określonej w akcie utworzenia spółki i innych aktach notarialnych zawieranych na okoliczność wprowadzenia do spółki dodatkowych wkładów. Tym samym, dochodem do opodatkowania będzie różnica pomiędzy kwotą uzyskaną ze zbycia ogółu praw i obowiązków, a wartością wkładów wniesionych do spółki komandytowej w wysokości określonej w odpowiednich aktach notarialnych (art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP).

Podobne stanowisko do przedstawionego powyżej zajął także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (interpretacja z dnia 24 lutego 2009 r., sygn. IPPB3/423-1663/08-2/MS), który stwierdził, że „w momencie zbycia praw i obowiązków w spółce komandytowej przez Wnioskodawcę, należy rozpoznać przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 i art. 14 ust. 1 ustawy o PDOP oraz koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 cyt. ustawy w wartości wniesionego wkładu określonego w umowie spółki komandytowej”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.