Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.391.2018.4.JO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-20
Teza: Opodatkowanie licytacyjnej sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: grunty-grunt niezabudowany; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 4 lipca 2018 r. (data wpływu 6 lipca 2018 r.) uzupełnione pismem Strony z dnia 29 sierpnia 2018 r. (data wpływu 3 września 2018 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 24 sierpnia 2018 r. (skutecznie doręczone Stronie w dniu 27 sierpnia 2018 r.) oraz pismem Strony z dnia 7 września 2018 r. (data wpływu 12 września 2018 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 6 września 2018 r. (skutecznie doręczone Stronie w dniu 6 września 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży Nieruchomości oraz prawa Nabywcy do obniżenia podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż ww. Nieruchomości – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 6 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży Nieruchomości oraz prawa do obniżenia podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż ww. Nieruchomości. Wniosek został uzupełniony pismem Strony z dnia 29 sierpnia 2018 r. (data wpływu 3 września 2018 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 24 sierpnia 2018 r. znak: 0114-KDIP1-1.4012.391.2018.2.JO oraz pismem Strony z dnia 7 września 2018 r. (data wpływu 12 września 2018 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 6 września 2018 r. znak: 0114-KDIP1-1.4012.391.2018.3.JO.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: P. sp. z o.o.
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Y. sp. z o.o.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

1.  Ogólny opis planowanej Transakcji

P. sp. z o.o. (dalej: Nabywca lub Kupujący) zamierza nabyć za wynagrodzeniem (dalej: Transakcja) od Y. sp. z o.o. (dalej: Zbywca lub Sprzedający) nieruchomość funkcjonującą pod nazwą C. (dalej: Nieruchomość).

Nabywca oraz Zbywca w dalszej części wniosku będą określani również łącznie jako Strony Transakcji lub Zainteresowani. Zainteresowani są podmiotami powiązanymi osobowo oraz kapitałowo. Siedziba Stron Transakcji mieści się w tym samym miejscu.

Strony Transakcji planują przeprowadzić Transakcję w drugiej połowie 2018 r. (nie wcześniej niż po dniu 26 lipca 2018 r.).

Zarówno Sprzedający, jak i Kupujący, są i będą zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi w momencie Transakcji.

Na dzień Transakcji, stanowiąca przedmiot Transakcji Nieruchomość obejmować będzie udziały w prawie własności, udziały w prawie użytkowania wieczystego oraz prawo użytkowania wieczystego kilkudziesięciu działek gruntu, w tym działek gruntu zabudowanych dwoma budynkami magazynowymi (dalej: Budynek 4 i Budynek 5) oraz infrastrukturą towarzyszącą tym budynkom (tj. pozostałymi obiektami budowlanymi m.in. w postaci innych budynków np. wartownią, budowli np. wjazdem, drogami wewnętrznymi, parkingami, chodnikami, placami manewrowymi, ogrodzeniem, masztami oświetleniowymi, instalacjami, kanalizacją, zbiornikiem retencyjnym, zbiornikiem wody pożarowej, tzw. bypassem elektrycznym, itd.) oraz udziały w Budynku 4 i Budynku 5 oraz udziały w infrastrukturze towarzyszącej tym budynkom (w postaci innych budynków/budowli).

Cena za stanowiącą przedmiot Transakcji Nieruchomość nie będzie obejmowała Budynku 4 oraz infrastruktury mu towarzyszącej w zakresie, w jakim została oddana Nabywcy do wyłącznego korzystania na podstawie wspomnianej poniżej umowy quo ad usum.

1.  Status i historia Nieruchomości

W szczególności, na dzień Transakcji, stanowiąca przedmiot Transakcji Nieruchomość obejmować będzie:

*   udziały w prawie własności działek gruntu o numerach ewidencyjnych:
    *   691/4 - zabudowana Budynkiem 4,
    *   692/4 - zabudowana Budynkiem 4,
    *   693/4 - zabudowana Budynkiem 4 wraz z infrastrukturą towarzyszącą, dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr;
    *   7 - zabudowana Budynkiem 4, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą;

(Zainteresowani wskazują przy tym, iż pozostałe udziały w prawie własności ww. działek gruntu należą do Nabywcy);

*   udziały w prawie użytkowania wieczystego działek gruntu o numerach ewidencyjnych:
    *   1046/10 - na której mogą się znajdować/znajdują się pozostałości starej infrastruktury kolejowej (które nie mają żadnej wartości ekonomicznej),
    *   1048/10 - zabudowana infrastrukturą towarzyszącą Budynkowi 4,
    *   336/10 - zabudowana Budynkiem 4 wraz z infrastrukturą towarzyszącą,
    *   396/10 - na której mogą się znajdować/znajdują się pozostałości starej infrastruktury kolejowej (które nie mają żadnej wartości ekonomicznej),
    *   397/10 - zabudowana Budynkiem 4 wraz z infrastrukturą towarzyszącą, dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr;
    *   1035/9 - zabudowana infrastrukturą towarzyszącą Budynkowi 4,
    *   1170/9 - zabudowana Budynkiem 4 wraz z infrastrukturą towarzyszącą,
    *   1175/9 - zabudowana Budynkiem 4 wraz z infrastrukturą towarzyszącą,
    *   1171/9 - zabudowana Budynkiem 5 wraz z infrastrukturą towarzyszącą,
    *   1172/9 - zabudowana Budynkiem 5 wraz z infrastrukturą towarzyszącą,
    *   1173/9 - zabudowana infrastrukturą towarzyszącą Budynkowi 5,
    *   1174/9 - zabudowana Budynkiem 5 wraz z infrastrukturą towarzyszącą, dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr;
    *   1039/9 - zabudowana Budynkiem 5, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr;
    *   1168/9 - zabudowana Budynkiem 4 wraz z infrastrukturą towarzyszącą,
    *   1169/9 - zabudowana Budynkiem 5 wraz z infrastrukturą towarzyszącą, dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr;

(Zainteresowani wskazują przy tym, iż pozostałe udziały w prawie użytkowania wieczystego ww. działek gruntu należą do Nabywcy);

*   1109/9 - zabudowana infrastrukturą towarzysząca Budynkowi 4,
*   1236/9 - zabudowana infrastrukturą towarzyszącą Budynkowi 4,
*   1237/9 - zabudowana Budynkiem 5 wraz z infrastrukturą towarzyszącą, dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr;
*   1113/9 - na której znajduje się droga szutrowa,
*   1119/9 - na której znajduje się droga szutrowa, dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr;

(Zainteresowani wskazują przy tym, iż pozostałe udziały w prawie użytkowania wieczystego ww. działek gruntu należą do Nabywcy oraz C. sp. z o.o.);

*   prawo użytkowania wieczystego działek gruntu o numerach ewidencyjnych:
    *   284/68 - zabudowana infrastrukturą towarzyszącą Budynkowi 4 i Budynkowi 5 (w postaci drogi, która została nabyta wraz z tą działką gruntu),
    *   281/9 - zabudowana infrastrukturą towarzyszącą Budynkowi 4 i Budynkowi 5 w postaci drogi i przyłącza gazowego, które zostały nabyte wraz z tą działką gruntu),
    *   287/10 - zabudowana infrastrukturą towarzyszącą Budynkowi 5,dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr;

*   udziały w Budynku 4 i Budynku 5 oraz udziały w infrastrukturze towarzyszącej tym budynkom (w postaci innych budynków/budowli).

Strony Transakcji jednocześnie zastrzegają, że jeszcze przed Transakcją może zostać zniesione współużytkowanie wieczyste działek gruntu o numerach ewidencyjnych: 1236/9 i 1237/9 z C. sp. z o.o., w wyniku którego Zbywcy i Nabywcy przypadnie prawo użytkowania wieczystego działki gruntu o numerze ewidencyjnym 1237/9, a C. sp. z o.o. przypadnie prawo użytkowania wieczystego działki gruntu o numerze ewidencyjnym 1236/9. W takim przypadku, na dzień Transakcji, stanowiąca przedmiot Transakcji Nieruchomość obejmować będzie ponadto przypadające Zbywcy w wyniku zniesienia współużytkowania wieczystego ww. działek gruntu udziały w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu o numerze ewidencyjnym 1237/9, a z jej przedmiotu zostaną zaś wyłączone udziały w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu o numerze ewidencyjnym 1236/9 (które przypadną C. sp. z o.o.). Ostateczna decyzja o zniesieniu współużytkowania wieczystego działek gruntu o numerach ewidencyjnych: 1236/9 i 1237/9 na dzień złożenia niniejszego Wniosku nie została jednakże jeszcze podjęta (jest to m.in. uzależnione od zgody banku finansującego C. sp. z o.o.).

Zgodnie z obowiązującym na dzień złożenia niniejszego Wniosku miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (Uchwała Rady Miasta w z dnia 9 sierpnia 2007 r., zmieniona Uchwałą Rady Miasta z dnia 29 marca 2018 r.), Nieruchomość położona jest na terenach o przeznaczeniu: tereny produkcyjne, tereny dróg publicznych, tereny kolejowe.

Sprzedający nabył Nieruchomość na podstawie umów sprzedaży w latach 2007-2014, tj.:

*   na podstawie umowy sprzedaży z dnia 4 czerwca 2007 r.:
    *   prawo własności działek gruntu o numerach ewidencyjnych: 691/4, 692/4, 693/4, 7,
    *   prawo użytkowania wieczystego działek gruntu o numerach ewidencyjnych: 1046/10, 1048/10, 336/10, 396/10, 397/10, 1035/9, 1170/9, 1175/9, 1171/9, 1172/9, 1173/9, 1174/9, 1168/9, 1169/9,
    *   udział 4/6 w prawie użytkowania wieczystego działek gruntu o numerach ewidencyjnych: 1236/9, 1237/9, 1109/9,
    *   udział 1/3 w prawie użytkowania wieczystego działek gruntu o numerach ewidencyjnych: 1113/9, 1119/9;

*   na podstawie umowy sprzedaży z dnia 10 czerwca 2009 r.:
    *   prawo użytkowania wieczystego działki gruntu o numerze ewidencyjnym: 1039/9, udział 1/6 w prawie użytkowania wieczystego działek gruntu o numerach ewidencyjnych: 1236/9, 1237/9, 1109/9;

*   na podstawie umowy sprzedaży z dnia 10 grudnia 2014 r.:
    *   prawo użytkowania wieczystego działek gruntu o numerach ewidencyjnych: 284/68, 281/9, 287/10.

Nabycie prawa własności działek gruntu o numerach ewidencyjnych: 691/4, 692/4, 693/4, 7, prawa użytkowania wieczystego działek gruntu o numerach ewidencyjnych: 1046/10, 1048/10, 336/10, 396/10, 397/10, 1039/9, udziału 1/6 w prawie użytkowania wieczystego działek gruntu o numerach ewidencyjnych: 1236/9, 1237/9, 1109/9 podlegało opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 22%.

Nabycie prawa użytkowania wieczystego działek gruntu o numerach ewidencyjnych: 284/68, 281/9, 287/10 podlegało opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23%.

Nabycie prawa użytkowania wieczystego działek gruntu o numerach ewidencyjnych: 1035/9, 1170/9, 1175/9, 1171/9, 1172/9, 1173/9, 1174/9, 1168/9, 1169/9, udziału 4/6 w prawie użytkowania wieczystego działek gruntu o numerach ewidencyjnych: 1236/9, 1237/9, 1109/9, udziału 1/3 w prawie użytkowania wieczystego działek gruntu o numerach ewidencyjnych: 1113/9, 1119/9 było zwolnione z opodatkowania VAT.

W dniu 20 lutego 2013 r. Sprzedający sprzedał na podstawie umowy sprzedaży na rzecz Kupującego:

*   udział 173576/218587 w prawie własności działek gruntu o numerach ewidencyjnych: 691/4, 692/4, 693/4, 7 (obecnie Sprzedający ma udział 45011/218587, Kupujący - 173576/218587),

*   udział 173576/218587 w prawie użytkowania wieczystego działek gruntu o numerach ewidencyjnych: 1046/10, 1048/10, 336/10, 396/10, 397/10, 1035/9, 1170/9, 1175/9, 1171/9, 1172/9, 1173/9, 1174/9, 1039/9, 1168/9, 1169/9 (obecnie Sprzedający ma udział 45011/218587, Kupujący - 173576/218587),

*   udział 867880/1311522 w prawie użytkowania wieczystego działek gruntu o numerach ewidencyjnych: 1236/9, 1237/9, 1109/9 (obecnie Sprzedający ma udział 225055/1311522, Kupujący - 867880/1311522, C. sp. z o.o. - 218587/1311522),

*   udział 173576/655761 w prawie użytkowania wieczystego działek gruntu o numerach ewidencyjnych: 1113/9, 1119/9 (obecnie Sprzedający ma udział 45011/655761, Kupujący - 173576/655761, C. sp. z o.o. - 437174/655761),

*   oraz odpowiadający im udział w prawie własności stanowiących odrębne nieruchomości obiektów budowlanych znajdujących się na moment zawarcia tej umowy na ww. działkach, tj. Budynku 4 wraz z infrastrukturą mu towarzyszącą.

Cena za przedmiot ww. umowy sprzedaży z dnia 20 lutego 2013 r. obejmowała m.in. Budynek 4 oraz infrastrukturę mu towarzyszącą w zakresie, w jakim została oddana Nabywcy do wyłącznego korzystania na podstawie wspomnianej poniżej umowy quo ad usum.

W ramach ww. umowy sprzedaży z dnia 20 lutego 2013 r. na Nabywcę zostały przeniesione prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z umów najmu/dzierżawy dotyczących Budynku 4 i infrastruktury mu towarzyszącej, a ponadto niektóre zobowiązania i należności Zbywcy ściśle związane z Budynkiem 4 i infrastrukturą mu towarzyszącą oraz ww. umowami najmu/dzierżawy, w szczególności prawa wynikające z gwarancji jakości lub rękojmi (wynikające z umów o roboty budowlane), prawa autorskie do projektów architektonicznych, prawa wynikające z instrumentów zabezpieczenia umów najmu, posiadane kwoty depozytów najemców, wszelkie dokumenty dotyczące przedmiotu tej umowy (w tym także istniejące polisy ubezpieczeniowe) itd.

Ww. umowa sprzedaży z dnia 20 lutego 2013 r. podlegała opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23% (w związku ze złożeniem przez jej strony zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT).

W dniu 20 lutego 2013 r. Sprzedający i Kupujący zawarli również tzw. umowę quo ad usum, w której określili „sposób korzystania, zarządzania, podziału kosztów i zysków oraz innych aspektów dotyczących wspólnej Nieruchomości”, oddając sobie nawzajem określone w tej umowie części tej nieruchomości do wyłącznego korzystania. Podział ten został poprowadzony zasadniczo pod obrysem istniejącego na moment zawarcia tej umowy Budynku 4 oraz infrastruktury mu towarzyszącej (która to część została oddana do wyłącznego korzystania Nabywcy) oraz pod obrysem nieistniejącego na moment zawarcia tej umowy (lecz planowanego) Budynku 5 oraz infrastruktury mu towarzyszącej (która to cześć została oddana do wyłącznego korzystania Zbywcy) - podział ten nie pokrywa się z granicami działek gruntu. W przedmiotowej umowie została określona również tzw. cześć przeznaczona do wspólnego użytku.

Na Nieruchomości Zbywca wybudował w latach 2008-2009 Budynek 4 wraz z infrastrukturą mu towarzyszącą oraz w roku 2016 Budynek 5 wraz z infrastrukturą mu towarzyszącą (na podstawie m.in. pozwolenia na budowę z dnia 12 czerwca 2008 r. - w odniesieniu do Budynku 4 oraz infrastruktury mu towarzyszącej i pozwolenia na budowę z dnia 13 kwietnia 2016 r. - w odniesieniu do Budynku 5 oraz infrastruktury mu towarzyszącej), a w 2015 roku dodatkowo tzw. bypass elektryczny (stanowiący również część infrastruktury towarzyszącej Budynkowi 4 i Budynkowi 5). Ponadto na początku 2017 r. Zbywca przebudował Budynek 5 (na podstawie pozwolenia na przebudowę z dnia 3 stycznia 2017 r.). Na działkach gruntu o numerach ewidencyjnych: 284/68 i 281/9 znajdują się obecnie budowle w postaci drogi i przyłącza gazowego, które nie zostały wybudowane przez Zbywcę (zostały nabyte wraz z tymi działkami gruntu).

W dniu 29 września 2009 r. zostało wydane pozwolenie na użytkowanie w odniesieniu do Budynku 4 oraz infrastruktury mu towarzyszącej. W dniu 26 lipca 2016 r. zostało wydane pozwolenie na użytkowanie Budynku 5 oraz infrastruktury mu towarzyszącej. Pozwolenie na użytkowanie w związku z ww. przebudową Budynku 5 nie było wymagane.

Po oddaniu do użytkowania, Budynek 4 oraz infrastruktura mu towarzysząca i Budynek 5 oraz infrastruktura mu towarzysząca nie były ulepszane w wyniku poniesienia wydatków stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej każdego z tych obiektów budowlanych. Również na dzień Transakcji Budynek 4 oraz infrastruktura mu towarzysząca i Budynek 5 oraz infrastruktura mu towarzysząca nie zostaną ulepszone w wyniku poniesienia wydatków stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej każdego z tych obiektów budowlanych.

W związku z nabywaniem towarów i usług związanych z budową/przebudową Budynku 4 oraz infrastruktury mu towarzyszącej i Budynku 5 oraz infrastruktury mu towarzyszącej, wykorzystywanych przez Zbywcę do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT (polegającej na odpłatnym najmie powierzchni wchodzących w skład Nieruchomości), Zbywcy przysługiwało i przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług.

Powierzchnia Budynku 4 (wraz z co najmniej częścią infrastruktury jej towarzyszącej np. w postaci miejsc parkingowych, placu manewrowego) była okresowo (począwszy od dnia 16 sierpnia 2010 r.) oddawana do użytkowania na podstawie odpłatnych umów najmu lub dzierżawy. Na dzień Transakcji powierzchnia Budynku 4 nie będzie w 100% oddana do użytkowania na podstawie odpłatnych umów najmu lub dzierżawy (100% oddanie do użytkowania nastąpi w październiku 2018 r.), niemniej jednak powierzchnia ta była już wcześniej przedmiotem odpłatnych umów najmu.

Powierzchnia Budynku 5 (wraz z co najmniej częścią infrastruktury jej towarzyszącej np. w postaci miejsc parkingowych, placu manewrowego) była okresowo (począwszy od dnia 31 lipca 2016 r.) oddawana do użytkowania na podstawie odpłatnych umów najmu lub dzierżawy. Powierzchnia Budynku 5 została w 100% oddana do użytkowania na podstawie odpłatnych umów najmu lub dzierżawy (100% oddanie do użytkowania nastąpiło w marcu 2017 r.).

Część powierzchni działek gruntu została ponadto oddana do użytkowania na podstawie odpłatnych umów najmu/dzierżawy pod maszt telefonii komórkowej.

Pozostała powierzchnia Nieruchomości nie była dotąd przedmiotem odpłatnych umów najmu lub dzierżawy (nie można jednak wykluczyć, że na dzień Transakcji przynajmniej jej część będzie również przedmiotem odpłatnych umów najmu lub dzierżawy).

1.  Przedmiot i okoliczności towarzyszące Transakcji

Mając na uwadze, że cena za Nieruchomość stanowiącą przedmiot Transakcji nie będzie obejmowała Budynku 4 oraz infrastruktury mu towarzyszącej w zakresie, w jakim została oddana Nabywcy do wyłącznego korzystania na podstawie wspomnianej powyżej umowy quo ad usum, co do zasady, prawa, obowiązki, zobowiązania i należności ściśle związane z Budynkiem 4 i infrastrukturą mu towarzyszącą nie będą przedmiotem planowanej Transakcji (ponadto - jak wskazano wyżej - prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z umów najmu/dzierżawy dotyczących Budynku 4 i infrastruktury mu towarzyszącej oraz niektóre zobowiązania i należności Zbywcy ściśle związane z Budynkiem 4 i infrastrukturą mu towarzyszącą oraz ww. umowami najmu/dzierżawy zostały przeniesione na Nabywcę na podstawie umowy sprzedaży z dnia 20 lutego 2013 r.).

W ramach Transakcji na Nabywcę zostaną przeniesione prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z umów najmu/dzierżawy dotyczących Budynku 5 i infrastruktury mu towarzyszącej, ponadto niektóre zobowiązania i należności Zbywcy ściśle związane z Budynkiem 5 i infrastrukturą mu towarzyszącą oraz ww. umowami najmu/dzierżawy, w szczególności:

*   prawa wynikające z gwarancji jakości lub rękojmi (wynikające z umów o roboty budowlane),

*   prawa autorskie do projektów architektonicznych,

*   prawa z tytułu gwarancji bankowej na zabezpieczenie usuwania wad,

*   wszelkie dokumenty dotyczące przedmiotu Transakcji, tj. w szczególności dokumenty prawne dotyczące Nieruchomości, umowy najmu, umowy dzierżawy, oryginały pozwoleń i decyzji administracyjnych, dokumentacja techniczna oraz projektowa i powykonawcza.

Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło, co do zasady, przeniesienie pozostałych praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem Budynku 5 i infrastruktury mu towarzyszącej. Lista elementów, które nie zostaną przeniesione na Nabywcę w wyniku Transakcji obejmuje w szczególności:

*   umowę Facility Management (obsługa techniczna, ochrona, sprzątanie letnie i zimowe, odśnieżanie dachów),

*   umowę na doradztwo środowiskowe,

*   umowę na usługi związane z aplikacją R.,

*   umowę na usługi związane z platformą S.,

*   umowę na prewencyjną kontrolę obiektu w zakresie bezpieczeństwa pożarowego,

*   umowę ubezpieczenia obiektu,

*   umowę na zarządzanie obiektem.

W związku z planowaną Transakcją, Zbywca rozwiąże powyższe umowy zawarte z różnymi podmiotami dokonując rozliczenia zobowiązań i należności z nich wynikających.

Po Transakcji na Nabywcy będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Budynku 5 i infrastruktury mu towarzyszącej. Nabywca zawrze nowe umowy dotyczące zapewnienia prawidłowego ich funkcjonowania w zakresie, w jakim uzna to za uzasadnione. Jednocześnie ze względów biznesowych jest bardzo prawdopodobne, iż część z nowo zawartych przez Nabywcę umów będzie zawarta z dotychczasowymi dostawcami usług na rzecz Zbywcy. Może się również okazać, że w stosunku do niektórych z tych umów, zamiast wskazanej powyżej konstrukcji (w której Zbywca rozwiązuje określoną umowę), Nabywca wstąpi w prawa i obowiązki Zbywcy. Jednakże nie jest to opcja preferowana przez Strony Transakcji i jeśli będzie miała miejsce, to będzie to sytuacja wyjątkowa.

Ponadto, przedmiotem Transakcji między Zbywcą i Nabywcą nie będą prawa i obowiązki z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Zbywcę (nie są one bezpośrednio związane z Nieruchomością), w szczególności:

*   umowy rachunków bankowych Zbywcy,

*   umowy związane z bieżącą działalnością gospodarczą Zbywcy,

*   umowy związane z finansowaniem działalności gospodarczej Zbywcy i zabezpieczeniem tego finansowania,

*   umowy o świadczenie usług księgowych,

*   środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie,

*   tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy,

*   księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostaną przekazane Nabywcy),

*   nazwa przedsiębiorstwa (firma) Zbywcy.

Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników.

Nieruchomość, będąca przedmiotem planowanej Transakcji, nie stanowi i nie będzie stanowić formalnie i organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Zbywcy w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Po przeprowadzeniu planowanej Transakcji Nieruchomość nie będzie stanowić również formalnie i organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Nabywcy w działalności gospodarczej prowadzonej przez Nabywcę.

Zbywca nie prowadzi osobnych ksiąg w stosunku do Nieruchomości.

Przedmiotem działalności gospodarczej Zbywcy jest odpłatny najem/dzierżawa powierzchni Nieruchomości.

Po nabyciu Nieruchomości od Zbywcy, Nabywca zamierza prowadzić działalność gospodarczą, obejmującą najem lub dzierżawę powierzchni Nieruchomości podlegającą opodatkowaniu VAT. Nabywca planuje wykonywać ww. działalność gospodarczą przy wykorzystaniu własnych zasobów (względnie, przy pomocy profesjonalnych usługodawców) oraz w oparciu o własny know-how w tym zakresie.

Nabywca i Zbywca zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie VAT w odniesieniu do dostawy Nieruchomości. Przed dniem Transakcji Nabywca i Zbywca złożą właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie VAT Transakcji (w części podlegającej zwolnieniu od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT), spełniające wymogi określone w art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT.

W związku ze sprzedażą Nieruchomości, Zbywca zamierza wystawić na Nabywcę stosowną fakturę VAT.

W piśmie z dnia 29 sierpnia 2018 r. Wnioskodawca wskazuje:

1.  Działka 693/4 - zabudowana jest Budynkiem 4 wraz z infrastrukturą towarzyszącą, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr. W skład infrastruktury towarzyszącej wchodzi w przypadku tej działki: parking, fragment drogi dojazdowej, płot oraz zbiornik i silos (zgodnie z kartoteką budynków). W rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.) dalej: „Ustawa” w opinii Spółki:
    *   parking znajdujący się na powierzchni działki stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy);
    *   fragment drogi dojazdowej stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy);
    *   płot stanowi urządzenie budowlane (art. 3 pkt 9 Ustawy);
    *   zbiornik stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy);
    *   silos stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy).
2.  Działka 1046/10 - zabudowana starą infrastrukturą kolejową (brak wartości ekonomicznej), dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr. W rozumieniu przepisów Ustawy w opinii Spółki:
    *   infrastruktura kolejowa stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy).
3.  Działka 1048/10 - zabudowana infrastrukturą towarzyszącą, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr. W skład infrastruktury towarzyszącej wchodzi: fragment zbiornika przeciwpożarowego, płot. W rozumieniu przepisów Ustawy w opinii Spółki:
    *   zbiornik stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy);
    *   płot stanowi urządzenie budowlane (art. 3 pkt 9 Ustawy).
4.  Działka 336/10 - zabudowana Budynkiem 4 wraz z infrastrukturą towarzyszącą, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr. W skład infrastruktury towarzyszącej wchodzi: parking, fragment drogi dojazdowej, zbiornik przeciwpożarowy, płot; zgodnie z kartoteką budynków: zabudowana pozostałym budynkiem niemieszkalnym (wiata). W rozumieniu przepisów Ustawy w opinii Spółki:
    *   parking znajdujący się na powierzchni działki stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy);
    *   fragment drogi dojazdowej stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy);
    *   zbiornik przeciwpożarowy stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy);
    *   płot stanowi urządzenie budowlane (art. 3 pkt 9 Ustawy);
    *   wiata stanowi budowle (art. 3 pkt 3 Ustawy).
5.  Działka 396/10 - zabudowana starą infrastrukturą kolejową (brak wartości ekonomicznej), dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr. W rozumieniu przepisów Ustawy w opinii Spółki:
    *   infrastruktura kolejowa stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy).
6.  Działka 397/10 - zabudowana Budynkiem 4 wraz z infrastrukturą towarzyszącą, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr. W skład infrastruktury towarzyszącej wchodzi: parking, płot. W rozumieniu przepisów Ustawy w opinii Spółki:
    *   parking znajdujący się na powierzchni działki stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy);
    *   płot stanowi urządzenie budowlane (art. 3 pkt 9 Ustawy).
7.  Działka 1035/9 - zabudowana infrastrukturą towarzyszącą Budynkowi 4, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr. W skład infrastruktury towarzyszącej wchodzi: fragment drogi dojazdowej, kontener; zgodnie z kartoteką budynków: zabudowana budynkiem przemysłowym. W rozumieniu przepisów Ustawy w opinii Spółki:
    *   fragment drogi dojazdowej stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy);
    *   kontener jest tymczasowym obiektem budowlanym (art. 3 pkt 5 Ustawy);
    *   budynek przemysłowy stanowi budynek (art. 3 pkt 2 Ustawy).
8.  Działka 1170/9 - zabudowana infrastrukturą towarzyszącą Budynkowi 4 dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr. W skład infrastruktury towarzyszącej wchodzi: fragment drogi dojazdowej oraz parking; zgodnie z kartoteką: zabudowana dwoma pozostałymi budynkami niemieszkalnymi. W rozumieniu przepisów Ustawy w opinii Spółki:
    *   fragment drogi dojazdowej stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy);
    *   parking znajdujący się na powierzchni działki stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy);
    *   budynki niemieszkalne stanowią budynki (art. 3 pkt 2 Ustawy).
9.  Działka 1175/9 - zabudowana Budynkiem 4 wraz z infrastrukturą towarzyszącą, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr. W skład infrastruktury towarzyszącej wchodzi: fragment drogi dojazdowej oraz parking. W rozumieniu przepisów Ustawy w opinii Spółki:
    *   fragment drogi dojazdowej stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy);
    *   parking znajdujący się na powierzchni działki stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy).
10.  Działka 1171/9 - zabudowana Budynkiem 5 wraz z infrastrukturą towarzyszącą, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr. W skład infrastruktury towarzyszącej wchodzi: parking. W rozumieniu przepisów Ustawy w opinii Spółki:
    *   parking znajdujący się na powierzchni działki stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy).
11.  Działka 1172/9 - zabudowana Budynkiem 5 wraz z infrastrukturą towarzyszącą, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr. W skład infrastruktury towarzyszącej wchodzi: parking, fragment drogi wewnętrznej, płot. W rozumieniu przepisów Ustawy w opinii Spółki:
    *   parking znajdujący się na powierzchni działki stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy);
    *   fragment drogi wewnętrznej stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy);
    *   płot stanowi urządzenie budowlane (art. 3 pkt 9 Ustawy).
12.  Działka 1173/9 - zabudowana infrastrukturą towarzyszącą Budynkowi 5, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr. W skład infrastruktury towarzyszącej wchodzi: fragment drogi wewnętrznej, płot oraz kontener. W rozumieniu przepisów Ustawy w opinii Spółki:
    *   fragment drogi wewnętrznej stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy);
    *   płot stanowi urządzenie budowlane (art. 3 pkt 9 Ustawy);
    *   kontener jest tymczasowym obiektem budowlanym (art. 3 pkt 5 Ustawy).
13.  Działka 1174/9 - zabudowana Budynkiem 5 wraz z infrastrukturą towarzyszącą dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr. W skład infrastruktury towarzyszącej wchodzi: parking, fragment drogi wewnętrznej, płot. W rozumieniu przepisów Ustawy w opinii Spółki:
    *   parking znajdujący się na powierzchni działki stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy);
    *   fragment drogi wewnętrznej stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy);
    *   płot stanowi urządzenie budowlane (art. 3 pkt 9 Ustawy);
14.  Działka 1168/9 - zabudowana Budynkiem 4 wraz z infrastrukturą towarzyszącą, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr. W skład infrastruktury towarzyszącej wchodzi: fragment drogi wewnętrznej, parking, budynek niemieszkalny. W rozumieniu przepisów Ustawy w opinii Spółki:
    *   parking znajdujący się na powierzchni działki stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy);
    *   fragment drogi wewnętrznej stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy);
    *   budynek niemieszkalny stanowi budynek (art. 3 pkt 2 Ustawy).
15.  Działka 1169/9 - zabudowana Budynkiem 5 wraz z infrastrukturą towarzyszącą, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr. W skład infrastruktury towarzyszącej wchodzi: fragment drogi wewnętrznej, parking, budynek niemieszkalny. W rozumieniu przepisów Ustawy w opinii Spółki:
    *   parking znajdujący się na powierzchni działki stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy);
    *   fragment drogi wewnętrznej stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy);
    *   budynek niemieszkalny stanowi budynek (art. 3 pkt 2 Ustawy).
16.  Działka 1109/9 - zabudowana infrastrukturą towarzysząca Budynkowi 4, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr. W skład infrastruktury towarzyszącej wchodzi: fragment płotu oraz infrastruktura kolejowa w postaci torów kolejowych. W rozumieniu przepisów Ustawy w opinii Spółki:
    *   infrastruktura kolejowa stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy);
    *   fragment płotu stanowi urządzenie budowlane (art. 3 pkt 9 Ustawy).
17.  Działka 1236/9 - zabudowana infrastrukturą towarzysząca Budynkowi 4, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr. W skład infrastruktury towarzyszącej wchodzi: fragment płotu. W rozumieniu przepisów Ustawy w opinii Spółki:
    *   fragment płotu stanowi urządzenie budowlane (art. 3 pkt 9 Ustawy).
18.  Działka 1237/9 - zabudowana Budynkiem 5 wraz z infrastrukturą towarzyszącą dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr. W skład infrastruktury towarzyszącej wchodzi: fragment płotu oraz fragment drogi wewnętrznej. W rozumieniu przepisów Ustawy w opinii Spółki:
    *   fragment płotu stanowi urządzenie budowlane (art. 3 pkt 9 Ustawy);
    *   fragment drogi wewnętrznej stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy).
19.  Działka 1113/9 - na której znajduje się droga szutrowa, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr. W rozumieniu przepisów Ustawy w opinii Spółki:
    *   droga szutrowa stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy).
20.  Działka 1119/9 - na której znajduje się droga szutrowa, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr. W rozumieniu przepisów Ustawy w opinii Spółki:
    *   droga szutrowa stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy).
21.  Działka 284/68 - zabudowana infrastrukturą towarzyszącą Budynkowi 4 i Budynkowi 5 (w postaci drogi, która została nabyta wraz z tą działką gruntu), dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr. W rozumieniu przepisów Ustawy w opinii Spółki:
    *   droga stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy).
22.  Działka 281/9 - zabudowana infrastrukturą towarzyszącą Budynkowi 4 i Budynkowi 5 (w postaci drogi i przyłącza gazowego, które zostały nabyte wraz z tą działką gruntu), dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr. W rozumieniu przepisów Ustawy w opinii Spółki:
    *   droga stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy).
    *   przyłącze gazowe stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy).
23.  Działka 287/10 - zabudowana infrastrukturą towarzyszącą Budynkowi 5, dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr. W skład infrastruktury towarzyszącej wchodzi: niewielki fragment drogi dojazdowej. W rozumieniu przepisów Ustawy w opinii Spółki:
    *   fragment drogi dojazdowej stanowi budowlę (art. 3 pkt 3 Ustawy).

W piśmie z dnia 7 września 2018 r. Wnioskodawca wskazuje, że:

1.  Pierwsze oddanie do użytkowania w stosunku do budowli znajdujących się na działkach nr 1046/10 oraz 396/10 w opinii Spółki miało miejsce z momentem oddania ich do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Taką okoliczność w opinii Spółki była transakcja sprzedaży z dnia 4 czerwca 2007 r. (akt notarialny), na podstawie której Y. sp. z o.o. (oceny zbywca – daj jako „Zbywca”) stał się właścicielem przedmiotowych działek. W stosunku do działek nr 1113/9 oraz nr 1199/9, Zbywca nabył je również na podstawie ww. umowy sprzedaży. W opinii Spółki w stosunku do budowli na ww. działkach także wtedy doszło do pierwszego oddania ich do użytkowania.
2.  Zbywca po nabyciu przedmiotowych działek (tj. 1046/10, 396/10, 1113/9, 1119/9) wykorzystywał je oraz wszelkie budowle na nich się znajdujące dla potrzeb swojej działalności gospodarczej polegającej na najmie powierzchni w C. (tj. wyłącznie do działalności opodatkowanej VAT). Spółka nie wykorzystywała nigdy ww. budowli do działalności zwolnionej z VAT.
3.  Transakcja sprzedaży działek nr 1046/10 oraz 396/10 z dnia 4 czerwca 2007 r., na podstawie której Zbywca stał się właścicielem działek podlegała opodatkowaniu VAT. Zbywca wykorzystywał ww. działki wraz z budowlami do działalności opodatkowanej VAT. W konsekwencji Zbywcy przysługiwało prawo do dokonania odliczenia VAT z tytułu nabycia przedmiotowych budowli. W stosunku do działek nr 1113/9 oraz nr 1119/9 wraz ze zlokalizowaną na nich drogą szturmową Zbywca nabył je (ówcześnie jako działki nr 1046/9 oraz1049/9) na podstawie umowy sprzedaży. Transakcja ta w tej części podlegała zwolnieniu z VAT (w konsekwencji Zbywca nie mógł odliczyć podatku VAT). Działki wraz z naniesieniami (w postaci drogi szturmowej) są wykorzystywane do działalności gospodarczej Zbywcy opodatkowanej VAT.
4.  Zbywca w przypadku przedmiotowych działek nie dokonywał żadnych nakładów po ich nabyciu.
5.  Zbywca nie ponosił wydatków na ulepszenie przedmiotowych nieruchomości po ich nabyciu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w zakresie podatku od towarów i usług:

1.  Czy dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT?
2.  Czy dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT, przy czym stawką właściwą dla sprzedaży Nieruchomości będzie stawka podstawowa VAT (obecnie w wysokości 23%)?
3.  Czy Nabywca będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji?

Stanowisko Zainteresowanych (w tym uzupełnione pismem z dnia 7 września 2018 r.) w zakresie podatku od towarów i usług:

1.  Dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT.
2.  Dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT, przy czym stawką właściwą dla sprzedaży Nieruchomości będzie stawka podstawowa VAT (obecnie w wysokości 23%).
3.  Nabywca będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji.

Uzasadnienie do pytania nr 1

1.  Opodatkowanie VAT dostawy Nieruchomości - zasady ogólne

W celu odpowiedzi na pytania Zainteresowanych zadane w niniejszym Wniosku, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy Transakcja będzie podlegała przepisom Ustawy o VAT, a następnie, czy nie będzie zwolniona z VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 6, jako dostawa towarów traktowane jest również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste, a zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 7, zbycie praw, o których mowa w pkt 6 również traktowane jest jako dostawa towarów.

Towarami, zgodnie z art. 2 pkt 6 Ustawy VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Mając na uwadze powyższe, w kontekście pytań zadanych we Wniosku, w pierwszej kolejności należy przeanalizować czy planowana Transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

1.  Brak przesłanek uzasadniających uznanie Transakcji za zbycie „przedsiębiorstwa” i wyłączenia na tej podstawie Transakcji spod zakresu VAT

2.1. Normatywna definicja przedsiębiorstwa oraz jego zorganizowanej części

Przepisy Ustawy VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż - dla celów VAT - pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego. W myśl regulacji zawartej w tym przepisie, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

*   koncesje, licencje i zezwolenia,

*   patenty i inne prawa własności przemysłowej,

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

*   tajemnicę przedsiębiorstwa,

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei - w myśl regulacji art. 2 pkt 27e) Ustawy VAT - przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

2.2 Przedmiot Transakcji vs. elementy normatywnej definicji przedsiębiorstwa

Zdaniem Zainteresowanych, nie można uznać, że przedmiot Transakcji (Nieruchomość) stanowi przedsiębiorstwo Zbywcy. Wynika to z faktu, iż przedmiot planowanej Transakcji, w ocenie Zainteresowanych, nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności, Transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego, wchodzących w skład definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy.

Prawidłowość stanowiska, iż brak któregokolwiek ze składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa powinien skutkować uznaniem, iż Transakcja nie może zostać uznana za podlegające opodatkowaniu na mocy art. 6 pkt 1 Ustawy VAT zbycie przedsiębiorstwa potwierdzona została również w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych przez polskie organy podatkowe. Jako przykład można przytoczyć:

*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 marca 2013 r. (IPPP3/443-1221/12-2/KT), zgodnie z którą: „(\`(...)\`) Nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa. Sama Nieruchomość nie wyczerpuje bowiem przytoczonej definicji przedsiębiorstwa z art. 55(1) Kodeksu cywilnego. Planowanej transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących jego funkcjonowanie. Przy Zbywcy pozostaną bowiem podstawowe elementy składające się na przedsiębiorstwo, w tym, w szczególności, nazwa przedsiębiorstwa, środki pieniężne zgromadzone przez Zbywcę, bieżące zobowiązania i należności związane z prowadzonym wynajmem, zobowiązania związane z rozliczeniem mediów, know-how związany z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni, księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem Zbywcy”;

*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 stycznia 2013 r. (IPPP1/443-1235/12-2/Igo), zgodnie z którą: „(\`(...)\`) przedsiębiorstwo obejmuje całość aktywów posiadanych przez podatnika odpowiednio zorganizowanych w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem zbycie przez podatnika tylko części swoich aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, nawet jeżeli przedmiotem zbycia jest zdecydowana większość składników majątkowych”;

*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 listopada 2011 r. (nr ILPP1/443-1108/11-5/AW) stwierdzając, że „przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym. Ponadto, nie można traktować jako przedsiębiorstwo wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie obejmować ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności”.

2.3 Przedmiot Transakcji vs. Całość organizacyjna i funkcjonalna

W doktrynie i orzecznictwie podkreśla się, iż określone składniki majątkowe dla uznania za przedsiębiorstwo muszą stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Tymczasem w ramach planowanej Transakcji Nabywca nabędzie jedynie Nieruchomość. W konsekwencji - po nabyciu Nieruchomości - Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą w odniesieniu do Nieruchomości, przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz, zasadniczo, na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi.

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Z uwagi na fakt, iż Nabywca nabędzie jedynie wybrane składniki majątkowe Zbywcy, nie można - zdaniem Zainteresowanych - uznać, iż jest to zespół elementów, oraz elementy te łączy więź o charakterze organizacyjnym.

Z powyższych względów, zdaniem Zainteresowanych nie ma podstaw, aby Transakcję zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

W szczególności, w ocenie Stron przedmiot Transakcji nie umożliwia dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Dla prowadzenia takiej działalności niezbędne jest uzupełnienie przedmiotu Transakcji o szereg dodatkowych elementów, co po dniu Transakcji będzie pozostawało w gestii Nabywcy.

1.  Brak przesłanek uzasadniających uznanie Transakcji za zbycie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” i wyłączenia na tej podstawie Transakcji spod zakresu VAT

3.1 Zorganizowana część przedsiębiorstwa

Składniki majątku będące przedmiotem analizowanej Transakcji nie mogą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP), o której mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

Zgodnie z powoływaną już wyżej definicją z art. 2 pkt 27e) Ustawy VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą organów podatkowych (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 stycznia 2012 r. nr IBPP3/443-1122/11/AM, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 marca 2012 r. nr IPTPP2/443-850/11-2/PR, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 grudnia 2011 r. nr ILPP2/443-1309/11-2/Akr, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 listopada 2011 r. nr IPPP1/443-1372/11-2/AW) z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Powyższe oznacza, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych aktywów i pasywów, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewien zorganizowany zespół tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

Dlatego też, zdaniem Zainteresowanych, o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. (co potwierdzone jest w praktyką organów podatkowych). Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

3.2 Odrębność organizacyjna

W opisanym zdarzeniu przyszłym zbywana w ramach Transakcji Nieruchomość nie została formalnie wydzielona w strukturze organizacyjnej Zbywcy. Nie stanowi ona odrębnego działu, wydziału czy też oddziału, lecz zespół składników majątkowych. Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym zespołu składników majątkowych zbywanych w ramach Transakcji.

Zdaniem Zainteresowanych odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej ZCP. Co więcej, odrębność organizacyjna wymaga, by możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności gospodarczej prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu.

3.3 Odrębność finansowa

Odrębność finansową, zdaniem Zainteresowanych, należy rozpatrywać na płaszczyźnie formalnej. Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg prowadzenia odrębnej księgowości, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności ZCP od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie można wskazać odrębności finansowej przedmiotu planowanej Transakcji, Zbywca nie prowadzi bowiem osobnych ksiąg w stosunku do Nieruchomości.

3.4 Samodzielność ZCP

Samodzielność ZCP, zdaniem Zainteresowanych, oznacza, że wyodrębnione składniki majątku muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo. Zdaniem Zainteresowanych, dopiero w gestii Nabywcy będzie leżało takie zorganizowanie nabywanych składników majątku i dodanie nowych składników, aby mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej.

W konsekwencji, zdaniem Stron elementy planowanej Transakcji nie mogą zostać uznane za samodzielną część przedsiębiorstwa.

3.5 Przedmiot Transakcji vs. normatywna definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Ponadto podkreślenia wymaga, że w skład zbywanej masy majątkowej nie wchodzi szereg zobowiązań Zbywcy. Przepis art. 2 pkt 27e Ustawy VAT wprost wskazuje na zobowiązania jako niezbędny element zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Potwierdzają to również organy podatkowe. W interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 27 kwietnia 2011 r. nr ILPP1/443-173/11-3/AK Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał: „Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż przeznaczony do zamiany przez zbywcę majątek nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wynikającej z art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ nie obejmuje całości zobowiązań. Tym samym nie spełnia wszystkich kryteriów wymienionych w tym przepisie”.

Tym samym, składniki majątku zbywane przez Zbywcę w ramach Transakcji nie mogą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

3.6 Podsumowanie argumentacji w zakresie braku możliwości uznania przedmiotu Transakcji za ZCP bądź przedsiębiorstwo

W ocenie Zainteresowanych przedmiot planowanej Transakcji nie wykazuje odrębności organizacyjnej, finansowej ani nie stanowi zespołu składników majątkowych, wraz z zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze. W rezultacie planowana Transakcja nie będzie mogła zostać uznana za zbycie ZCP, o którym mowa w art. 2 pkt 27e Ustawy VAT.

W ocenie Stron przedmiotem Transakcji nie jest również przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Podsumowując zdaniem Zainteresowanych Transakcja:

*   będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1) Ustawy VAT i

*   nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom Ustawy VAT, określonym w art. 6 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie do pytania nr 2

1.  Stawka VAT właściwa dla planowanej Transakcji

4.1 Zastosowanie stawki podstawowej

Jak już wskazano powyżej, przedmiotowa Transakcja w ocenie Zainteresowanych będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1) Ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom Ustawy o VAT, określonym w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 Ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 Ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Dostawa nieruchomości podlega więc, co do zasady, opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej.

Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W treści Ustawy o VAT ustawodawca przewidział sytuacje, w których dostawa nieruchomości podlega zwolnieniu z VAT.

Mając na uwadze powyższe, w kontekście pytań postawionych przez Zainteresowanych, należy również przeanalizować, czy planowana Transakcja nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT.

4.2 Podleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT w odniesieniu do Nieruchomości

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT jest więc konieczność wykorzystywania towarów, w tym również nieruchomości, będących przedmiotem dostawy wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług oraz brak prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu, imporcie lub wytworzeniu.

Odnosząc powyższe do Transakcji opisanej w niniejszym Wniosku należy wskazać, że w ocenie Zainteresowanych nie podlega ona zwolnieniu na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, w związku z faktem, że Nieruchomość była wykorzystywana przez Zbywcę do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, a zatem nie była wykorzystywana (tym bardziej wyłącznie) na cele działalności zwolnionej z VAT.

Podsumowując, w odniesieniu do Transakcji nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

4.3 Podleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji terenów niezabudowanych. Zgodnie z dotychczasową praktyką, przez tereny niezabudowane uznać należy tereny, na których nie znajdują się żadne budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego.

Tereny budowlane zdefiniowane zostały w art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT jako grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak zostało to wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, na działkach gruntu o numerach ewidencyjnych: 1046/10, 396/10 znajdują się pozostałości starej infrastruktury kolejowej (które nie mają żadnej wartości ekonomicznej), a na działkach gruntu o numerach ewidencyjnych: 1113/9, 1119/9 znajduje się droga szutrowa. Zdaniem Zainteresowanych Stron, pozostałości starej infrastruktury kolejowej oraz droga szutrowa nie mogą być traktowane jako obiekty budowlane (budynki/budowle), w konsekwencji więc dla celów opodatkowania VAT należałoby traktować te działki gruntu jako tereny niezabudowane. Podobne stanowisko, w szczególności co do dróg o charakterze gruntowym itp., było prezentowane przez organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych np. w interpretacji indywidualnej DIS w Łodzi z dnia 5 marca 2012 r., IPTPP1/443-999/11-8/MH.

Mając zaś na uwadze, że Nieruchomość (w tym ww. działki gruntu) jest zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczona pod zabudowę, dostawa działek gruntu o numerach ewidencyjnych: 1046/10, 396/10, 1113/9, 1119/9 nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT. W konsekwencji, do jej dostawy zastosowanie znajdzie stawka podstawowa VAT.

4.4 Podleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT

4.4.1. Pojęcie „pierwszego zasiedlenia”

Na podstawie regulacji zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, zwolniona od podatku została dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 Ustawy VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

*   wybudowaniu lub

*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Przepisy Ustawy VAT wprowadzające zwolnienie dostawy budynków oraz budowli w zależności od daty dokonania pierwszego zasiedlenia stanowią implementację art. 135 ust. 1 lit. j) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.) (dalej: Dyrektywa 112), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: dostawy budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu, inne niż dostawy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a).

Wprawdzie Dyrektywa 112, choć posługuje się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, to go nie definiuje i nie wprowadza też dodatkowych warunków go określających. W swoim orzecznictwie (jakkolwiek niedotyczącym stricte zdefiniowania ww. pojęcia) Trybunał Sprawiedliwości UE (dalej: TSUE) nie miał wątpliwości, że mamy do czynienia z pierwszym zasiedleniem w sytuacji, gdy mówimy o podmiocie, który wybudował budynek na własnym gruncie i wykorzystywał go dla celów własnej działalności (por. wyrok TS Gemeentes-Hertogenbosch, C-92/13, EU:C:2014:2188).

Kwestia prawidłowej wykładni przepisów wprowadzających definicję pierwszego zasiedlenia była również przedmiotem rozważań NSA. W wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. akt I FSK 382/14 NSA wskazał wprost, iż polski ustawodawca dokonał nieuprawionego zawężenia definicji „pierwszego zasiedlenia” w porównaniu do definicji wynikającej z Dyrektywy 112. Zdaniem NSA, „wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W konsekwencji, zgodnie ze stanowiskiem NSA, celem zapewnienia skuteczności normom Dyrektywy 112 „należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) Ustawy VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Należy więc przyjąć, że wbrew literalnemu brzmieniu obowiązujących przepisów, pierwszemu zasiedleniu nie musi towarzyszyć czynność opodatkowana VAT, ale przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć faktyczne zasiedlenie budynku (oddanie go do faktycznego użytkowania).

Powyższa wykładnia została również potwierdzona w wyroku TSUE z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie, ECLI:EU:C:2017:869 (w którym TSUE rozstrzygnął, że: „Artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

Należy podkreślić, że wyrok w sprawie C-308/16 precyzyjnie określił, że użytkowanie budynku (niezależnie od tego, czy jest on nowy, czy też przebudowany/ulepszony) przez jego właściciela nieprzerwanie przez co najmniej przez dwa lata jest zrównane z pierwszą dostawą i jego późniejsza sprzedaż jest zwolniona z VAT. Dlatego też należy stwierdzić, że powszechnie obowiązująca wykładnia art. 2 pkt 14) Ustawy o VAT w zakresie pierwszego zasiedlenia stoi w sprzeczności z wykładnią zaprezentowaną w tym wyroku.

Powyższy wyrok znalazł swoje odzwierciedlenie w najnowszej praktyce organów podatkowych - wykładnia definicji pierwszego zasiedlenia wynikająca z tego wyroku została potwierdzona w wydanych w ostatnim czasie indywidualnych interpretacjach podatkowych, m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej z dnia 16 lutego 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.708.2017.2.KO), gdzie organ stwierdził że „w związku z powyższym w przypadku zastosowania przez Sprzedawcę wykładni pierwszego zasiedlenia wynikającej z orzecznictwa TSUE należałoby stwierdzić, że do pierwszego zasiedlenia doszło w odniesieniu do wszystkich budynków i budowli znajdujących się na działkach nr 14/1, 15/1 i 15/3 i że wszystkie budynki i budowle po pierwszym zasiedleniu były wykorzystywane przez Sprzedającego co najmniej 2 lata w prowadzonej działalności”;

*   interpretacji indywidualnej z dnia 24 stycznia 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.653.2017.1.RR), gdzie organ stwierdził, że „zatem Trybunał potwierdził, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika - bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku. Przy czym, TSUE jednakowo traktuje pierwsze zasiedlenie po wybudowaniu obiektu, jak i po jego ulepszeniu. W obu przypadkach Trybunał twierdzi, że do pierwszego zasiedlenia wystarczy rozpoczęcie jego użytkowania. (\`(...)\`) Jak wskazał Wnioskodawca, Sprzedający nabył Nieruchomość w 1990 r. na podstawie decyzji Urzędu Wojewódzkiego. W momencie nabycia na Nieruchomości znajdowały się Obiekty nr 1, 3, 4, 5, 6, 7, 8. Obiekt nr 2 został wybudowany przez Sprzedającego w 1995 r. Wysokość nakładów na ulepszenie Obiektów nr 1, 3, 6, 7, 8 przekroczyła kwotę stanowiącą 30% wartości początkowej poszczególnych Obiektów. Ostatnie ulepszenia - w stosunku do Obiektu nr 6 miały miejsce w 2005 r. W stosunku do pozostałych ww. Obiektów (nr 1, 3, 7, 8), ostatnie ulepszenia miały miejsce przed 2005 r. Po dokonaniu ulepszeń Obiekty były w dalszym ciągu wykorzystywane na potrzeby prowadzenia przez T własnej działalności gospodarczej, podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Pozostałe Obiekty nie były ulepszane w stopniu przekraczającym 30% ich wartości początkowej. Zatem w niniejszej sprawie stwierdzić należy, że do pierwszego zasiedlenia Obiektów znajdujących się na Nieruchomości doszło w momencie ich wykorzystywania w prowadzonej przez Sprzedającego działalności”;

*   interpretacji indywidualnej z dnia 7 lutego 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.703.2017.1.AO), gdzie organ stwierdził, że „zatem po dokonaniu w 2002 r. ulepszeń ww. budynku przekraczających 30% jego wartości początkowej doszło do ponownego pierwszego zasiedlenia w związku z jego użytkowaniem do prowadzonej działalności gospodarczej. Ponadto od daty tego zasiedlenia upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Zatem w odniesieniu do budynków znajdujących się na działce nr 709 nastąpiło pierwsze zasiedlenie i od momentu pierwszego zasiedlenia poszczególnych budynków do daty sprzedaży upłynął okres dłuższy niż 2 lata”;

*   interpretacji indywidualnej z dnia 16 stycznia 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.618.2017.2.AO), gdzie organ stwierdził, że „zatem Trybunał potwierdził, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika - bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku. Przy czym, TSUE jednakowo traktuje pierwsze zasiedlenie po wybudowaniu obiektu, jak i po jego ulepszeniu. W obu przypadkach Trybunał twierdzi, że do pierwszego zasiedlenia wystarczy rozpoczęcie jego użytkowania”;

*   interpretacji indywidualnej z dnia 16 lutego 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.708.2017.2.KO) gdzie organ stwierdził, że „w przypadku niezgodności prawa krajowego z prawem UE, to podatnik może zastosować obowiązujące normy prawa krajowego albo bezpośrednio zastosować przepisy Dyrektywy z uwzględnieniem wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia przedstawionego w wyroku C-308/16, zaś organy podatkowe są obowiązane respektować rozstrzygnięcie TSUE zawarte w wyroku C-308/16. Tym samym ocena planowanej dostawy pod kątem zwolniona z VAT powinna być dokonana przy uwzględnieniu przyjętej przez podatnika definicji pierwszego zasiedlenia”.

Biorąc powyższe pod uwagę podatnicy mają prawo stosować wykładnie pierwszego zasiedlenia jaka zaprezentowana jest w normach prawa krajowego lub też zastosować wykładnie zaprezentowaną w orzecznictwie TSUE, w szczególności w wyroku w sprawie C-308/16, a organy podatkowe mają obowiązek respektować wybór podatnika.

4.4.2. Podleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT

W ocenie Zainteresowanych, w odniesieniu do Budynku 4 i infrastruktury mu towarzyszącej pierwsze zasiedlenie nastąpiło najpóźniej w dniu 20 lutego 2013 r., tym samym pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a planowaną Transakcją upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

W konsekwencji, do dostawy Nieruchomości w części w jakiej dotyczy Budynku 4 i infrastruktury mu towarzyszącej znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Opierając się na przedstawionej w przytoczonym powyżej wyroku w sprawie C-308/16 wykładni pojęcia „pierwszego zasiedlenia”, zdaniem Zainteresowanych pierwsze zasiedlenie w odniesieniu do Budynku 5 oraz infrastruktury mu towarzyszącej nastąpiło w momencie oddania ich do użytkowania na podstawie pozwolenia na użytkowanie z dnia 26 lipca 2016 r.

Mając więc na uwadze (jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego), że planowana Transakcja zostanie dokonana po dniu 26 lipca 2018 r., pomiędzy pierwszym zasiedleniem Budynku 5 oraz infrastruktury mu towarzyszącej, a planowaną Transakcją upłynie okres dłuższy niż 2 lata (należy bowiem uznać, że te obiekty budowlane były w istocie przez ten okres wykorzystywane przez Zbywcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej opodatkowanej VAT - choć nie od razu zostały w 100% wynajęte/wydzierżawione na podstawie odpłatnych umów najmu/dzierżawy, Zbywca wybudował je z zamiarem ich wykorzystania w takim właśnie celu).

W związku z powyższym, do dostawy Nieruchomości w części w jakiej dotyczy Budynku 5 i infrastruktury mu towarzyszącej znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 (czyli zwolnienia dostawy budynku, budowli lub ich części dokonywanego po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia) i wybrać opodatkowanie VAT dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Jak zaznaczono powyżej w opisie zdarzenia przyszłego, zarówno Zbywca, jak i Nabywca, będą na moment Transakcji czynnymi podatnikami VAT, a zatem pierwszy z warunków dla wybrania opodatkowania VAT Transakcji, wymienionych w powołanym przepisie art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, należy uznać za spełniony.

W związku z tym, skoro Zbywca i Nabywca Nieruchomości złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży Nieruchomości, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 Ustawy o VAT, drugi z warunków dla wybrania opodatkowania VAT Transakcji, wymienionych w powołanym przepisie art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, również będzie można uznać za spełniony.

W tym miejscu Zainteresowane Strony chciałyby dodatkowo zwrócić uwagę, że w przypadku, którym organy podatkowe uznałyby jednak, że:

*   działki gruntu o numerach ewidencyjnych: 1046/1, 396/10, na których znajdują się pozostałości starej infrastruktury kolejowej (które nie mają żadnej wartości ekonomicznej);

*   działki gruntu o numerach ewidencyjnych: 1113/9, 1119/9, na których znajduje się droga szutrowa

stanowią jednak tereny zabudowane, powyższe konkluzje dotyczące zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT również znalazłyby do nich zastosowanie.

Nie ulega bowiem wątpliwości, że w stosunku do starej infrastruktury kolejowej pomiędzy pierwszym jej zasiedleniem (które potencjalnie mogło nastąpić w dniu 4 czerwca 2007 r., tj. w momencie nabycia tych działek gruntu przez Zbywcę na podstawie umowy sprzedaży podlegającej w tym zakresie opodatkowaniu VAT), a planowaną Transakcją upłynął okres 2 lat. W opinii Zainteresowanych podobna sytuacja będzie miała miejsce w stosunku do działek 1113/9, 1119/9, które również zostały nabyte w ramach powyższej transakcji - tj. w dniu 4 czerwca 2007 r.

W konsekwencji, w związku ze złożeniem przez Zbywcę i Nabywcę Nieruchomości do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży Nieruchomości, oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 Ustawy o VAT, Transakcja w tym zakresie również podlegałaby opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23%.

W opinii Spółki w związku z faktem, że w stosunku do budowli zlokalizowanych na działkach nr 1046/10, 396/10, 1113/9 oraz nr 1119/9 doszło w przeszłości do pierwszego zasiedlenia (co najmniej dwa lata przed transakcja sprzedaży) znajdzie zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm., dalej: „ustawa o VAT”). W konsekwencji w związku z planowanym przez Zbywcę i Spółkę złożeniem przed dniem dokonania sprzedaży Nieruchomości (w tym przedmiotowych działek) oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 11 Ustawy o VAT, transakcja w tym zakresie również podlegać będzie opodatkowaniu VAT według stawki 23%.

W opinii Spółki należy przyjąć, że pierwsze zasiedlenie nie musi towarzyszyć czynności opodatkowanej VAT. Przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć faktyczne wykorzystanie (oddanie do użytkowania). Powyższa wykładnia została również potwierdzona w wyroku TSUE z dnia 16 listopada 2017 r. w prawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie.

4.5. Podleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, wskazany przepis znajduje zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Tymczasem, w ocenie Zainteresowanych, dostawa Nieruchomości będzie objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT ponieważ co najmniej 2 lata przed Transakcją miało już miejsce jej pierwsze zasiedlenie.

Powyższe sposób opodatkowania VAT potwierdza przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji sygn. IPPP1/443-1218/11-2/AW z dnia 7 września 2011 r. wskazując, że: „ Art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy ma z kolei zastosowanie do dostawy budynków, nieobjętych zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 ustawy. Ponieważ planowana sprzedaż została już objęta zwolnieniem na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, pkt 10a nie będzie miał zastosowania w sprawie”.

Gdyby jednak organy podatkowe uznały, że pomiędzy pierwszym zasiedleniem Nieruchomości, a planowaną Transakcją nie upłynął okres dłuższy niż 2 lata, do planowanej Transakcji w tym zakresie nie znalazłoby zastosowania zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Aby możliwe było zastosowanie zwolnienia z VAT dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, spełnione muszą być łącznie następujące warunki:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do odliczenia podatku VAT;
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do odliczenia VAT, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W związku z nabywaniem towarów i usług związanych z Nieruchomością, wykorzystywanych przez Sprzedającego do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT, Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług. Nie są więc spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych do Transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

4.6 Podsumowanie stanowiska Zainteresowanych odnośnie stawki VAT właściwej dla planowanej Transakcji

Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych Transakcja - w części, w jakiej jej przedmiot obejmuje tereny niezabudowane - będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej (obecnie 23 %). W odniesieniu zaś do pozostałej części znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. W związku z czym, skoro Zbywca i Nabywca Nieruchomości złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży Nieruchomości, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 Ustawy o VAT, przedmiotowa Transakcja będzie również podlegać w tej części opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej (23%). Proporcjonalnie w tej samej części dostawa gruntu, na którym znajdują się ww. obiekty budowlane będzie również opodatkowana VAT zgodnie z dyspozycją art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie do pytania nr 3

1.  Prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji przez Nabywcę

Zdaniem Zainteresowanych, elementem kluczowym dla rozstrzygnięcia o prawie do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości przez Nabywcę, zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, jest potwierdzenie faktu, iż Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wynika bowiem z treści art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli, zatem, dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Na dzień dokonania Transakcji Nabywca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i będzie spełniać ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 Ustawy o VAT.

Nabywca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie najmu i dzierżawy powierzchni nieruchomości, tj. działalność gospodarczą opodatkowaną VAT. Nieruchomość opisana we Wniosku będzie przez niego wykorzystywana po nabyciu do czynności opodatkowanych VAT.

W świetle powyższego zdaniem Zainteresowanych, po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu od Zbywcy prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywca będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości w ramach Transakcji.

Powyższe zostało również potwierdzone w interpretacji indywidualnej z dnia 16 stycznia 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.618.2017.2.AO), w której organ ten stwierdził, że „w konsekwencji, skoro Spółka będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny i planowana transakcja nabycia przedmiotowej nieruchomości spełnia warunki dla uznania jej za czynność opodatkowaną podatkiem VAT (dokonując rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT) Spółce, po nabyciu nieruchomości i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej jej faktyczne nabycie, będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę nieruchomości w zakresie w jakim Spółka będzie wykorzystywała nieruchomość do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Ad. 1

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w ustawie Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto art. 552 Kodeksu cywilnego stanowi, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości” - wyrok NSA z dnia 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11).

Zatem, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 ust. 27e ustawy, pod którym to pojęciem rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług będziemy mieli do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Aby uznać, że dany zespół składników majątkowych i niemajątkowych stanowi ZCP, powinien on być wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej, funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne polega na tym, że działalność zorganizowanej części przedsiębiorstwa dotyczy jednej ze sfer działalności, które są prowadzone odrębnie (niezależnie od siebie) oraz dla których działalności został przydzielony określony majątek (zespół składników materialnych i niematerialnych) oraz określeni pracownicy. Ponadto konieczne jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa miała swoje miejsce w strukturze organizacyjnej jako odrębna jednostka organizacyjna: dział, wydział, oddział itp., przy czym, wyodrębnienie organizacyjne powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Co istotne, wyodrębnienie organizacyjne powinno występować w istniejącym przedsiębiorstwie, co oznacza, że niewystarczający do spełniania tej przesłanki będzie fakt, że zespół składników będzie mógł być organizacyjnie wyodrębniony u nabywcy, w sytuacji gdy takie wyodrębnienie nie zachodzi u sprzedającego.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Odrębność funkcjonalna ZCP sprowadza się do realizacji określonych zadań gospodarczych, wyodrębnionych w ramach funkcji przedsiębiorstwa. W powyższym zakresie, punktem odniesienia jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa i na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość.

W konsekwencji, dany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) powinien być zdolny do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, po jego zbyciu na rzecz nabywcy, tak jakby był oddzielnym przedsiębiorstwem. Co ważne, kontynuowanie działalności nie powinno wymagać dodatkowych nakładów finansowych czy też przeprowadzenia restrukturyzacji organizacyjnej przejętych składników.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza nabyć za wynagrodzeniem od Zbywcy nieruchomość funkcjonującą pod nazwą C.

W ramach Transakcji na Nabywcę zostaną przeniesione prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z umów najmu/dzierżawy dotyczących Budynku 5 i infrastruktury mu towarzyszącej, ponadto niektóre zobowiązania i należności Zbywcy ściśle związane z Budynkiem 5 i infrastrukturą mu towarzyszącą oraz ww. umowami najmu/dzierżawy, w szczególności:

*   prawa wynikające z gwarancji jakości lub rękojmi (wynikające z umów o roboty budowlane),

*   prawa autorskie do projektów architektonicznych,

*   prawa z tytułu gwarancji bankowej na zabezpieczenie usuwania wad,

*   wszelkie dokumenty dotyczące przedmiotu Transakcji, tj. w szczególności dokumenty prawne dotyczące Nieruchomości, umowy najmu, umowy dzierżawy, oryginały pozwoleń i decyzji administracyjnych, dokumentacja techniczna oraz projektowa i powykonawcza.

Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło, co do zasady, przeniesienie pozostałych praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem Budynku 5 i infrastruktury mu towarzyszącej. Lista elementów, które nie zostaną przeniesione na Nabywcę w wyniku Transakcji obejmuje w szczególności:

*   umowę Facility Management (obsługa techniczna, ochrona, sprzątanie letnie i zimowe, odśnieżanie dachów),

*   umowę na doradztwo środowiskowe,

*   umowę na usługi związane z aplikacją R.,

*   umowę na usługi związane z platformą S.,

*   umowę na prewencyjną kontrolę obiektu w zakresie bezpieczeństwa pożarowego,

*   umowę ubezpieczenia obiektu,

*   umowę na zarządzanie obiektem.

W związku z planowaną Transakcją, Zbywca rozwiąże powyższe umowy zawarte z różnymi podmiotami dokonując rozliczenia zobowiązań i należności z nich wynikających.

Po Transakcji na Nabywcy będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Budynku 5 i infrastruktury mu towarzyszącej. Nabywca zawrze nowe umowy dotyczące zapewnienia prawidłowego ich funkcjonowania w zakresie, w jakim uzna to za uzasadnione. Jednocześnie ze względów biznesowych jest bardzo prawdopodobne, że część z nowo zawartych przez Nabywcę umów będzie zawarta z dotychczasowymi dostawcami usług na rzecz Zbywcy. Może się również okazać, że w stosunku do niektórych z tych umów, zamiast wskazanej powyżej konstrukcji (w której Zbywca rozwiązuje określoną umowę), Nabywca wstąpi w prawa i obowiązki Zbywcy. Jednakże nie jest to opcja preferowana przez Strony Transakcji i jeśli będzie miała miejsce, to będzie to sytuacja wyjątkowa.

Ponadto, przedmiotem Transakcji między Zbywcą i Nabywcą nie będą prawa i obowiązki z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Zbywcę (nie są one bezpośrednio związane z Nieruchomością), w szczególności:

*   umowy rachunków bankowych Zbywcy,

*   umowy związane z bieżącą działalnością gospodarczą Zbywcy,

*   umowy związane z finansowaniem działalności gospodarczej Zbywcy i zabezpieczeniem tego finansowania,

*   umowy o świadczenie usług księgowych,

*   środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie,

*   tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy,

*   księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostaną przekazane Nabywcy),

*   nazwa przedsiębiorstwa (firma) Zbywcy.

Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników. Nieruchomość, będąca przedmiotem planowanej Transakcji, nie stanowi i nie będzie stanowić formalnie i organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Zbywcy w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Po przeprowadzeniu planowanej Transakcji Nieruchomość nie będzie stanowić również formalnie i organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Nabywcy w działalności gospodarczej prowadzonej przez Nabywcę. Zbywca nie prowadzi osobnych ksiąg w stosunku do Nieruchomości.

Przedmiotem działalności gospodarczej Zbywcy jest odpłatny najem/dzierżawa powierzchni Nieruchomości. Po nabyciu Nieruchomości od Zbywcy, Nabywca zamierza prowadzić działalność gospodarczą, obejmującą najem lub dzierżawę powierzchni Nieruchomości podlegającą opodatkowaniu VAT. Nabywca planuje wykonywać ww. działalność gospodarczą przy wykorzystaniu własnych zasobów (względnie, przy pomocy profesjonalnych usługodawców) oraz w oparciu o własny know-how w tym zakresie.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że planowanej Transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy, zatem jej przedmiotem nie będzie funkcjonalnie i organizacyjnie powiązany zespół, stanowiący przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, lecz składniki majątkowe (grunt wraz z budynkami i budowlami) nieposiadające zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

Przedmiot planowanej transakcji nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Planowanej transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie jakichkolwiek należności oraz zobowiązań Zbywcy. Ponadto z wniosku wynika, że wymienione aktywa nie są organizacyjnie i finansowo wyodrębnionym w istniejącym przedsiębiorstwie zespołem składników materialnych i niematerialnych.

W analizowanej sprawie przedmiotem transakcji będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy. Tym samym planowana Transakcja dostawy Nieruchomości stanowić będzie przeniesienie własności konkretnych składników majątkowych, a więc dostawę towarów opodatkowaną podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem – w rozumieniu ww. przepisu) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Zatem w świetle powołanego wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicja pierwszego zasiedlenia, o której mowa powyżej została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy przy tym wskazać, że jak wynika z art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynek, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy. W myśl tego przepisu w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W praktyce oznacza to, że dostawa gruntu będzie opodatkowana stawką właściwą dla dostawy budynków, a gdy dostawa budynków będzie zwolniona od podatku VAT, wówczas zwolnienie ma zastosowanie do pełnej wartości transakcji. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budynku”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r. poz. 1202, z późn. zm.).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową – art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Zgodnie z art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane, obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Zatem należy wskazać, że urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Urządzenia te należy traktować jako elementy przynależne do budynku i opodatkować łącznie z tym budynkiem, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne.

Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Z opisu sprawy wynika, że stanowiąca przedmiot Transakcji Nieruchomość obejmować będzie:

*   udziały w prawie własności działek gruntu o numerach ewidencyjnych:
    *   691/4 - zabudowana Budynkiem 4,
    *   692/4 - zabudowana Budynkiem 4,
    *   693/4 - zabudowana Budynkiem 4 wraz z infrastrukturą towarzyszącą,
    *   7 - zabudowana Budynkiem 4

*   udziały w prawie użytkowania wieczystego działek gruntu o numerach ewidencyjnych:
    *   1046/10 - na której znajdują się pozostałości starej infrastruktury,
    *   1048/10 - zabudowana infrastrukturą towarzyszącą Budynkowi 4,
    *   336/10 - zabudowana Budynkiem 4 wraz z infrastrukturą towarzyszącą,
    *   396/10 - na której znajdują się pozostałości starej infrastruktury kolejowej,
    *   397/10 - zabudowana Budynkiem 4 wraz z infrastrukturą towarzyszącą,;
    *   1035/9 - zabudowana infrastrukturą towarzyszącą Budynkowi 4,
    *   1170/9 - zabudowana Budynkiem 4 wraz z infrastrukturą towarzyszącą,
    *   1175/9 - zabudowana Budynkiem 4 wraz z infrastrukturą towarzyszącą,
    *   1171/9 - zabudowana Budynkiem 5 wraz z infrastrukturą towarzyszącą,
    *   1172/9 - zabudowana Budynkiem 5 wraz z infrastrukturą towarzyszącą,
    *   1173/9 - zabudowana infrastrukturą towarzyszącą Budynkowi 5,
    *   1174/9 - zabudowana Budynkiem 5 wraz z infrastrukturą towarzyszącą,
    *   1039/9 - zabudowana Budynkiem 5;
    *   1168/9 - zabudowana Budynkiem 4 wraz z infrastrukturą towarzyszącą,
    *   1169/9 - zabudowana Budynkiem 5 wraz z infrastrukturą towarzyszącą,
    *   1109/9 - zabudowana infrastrukturą towarzysząca Budynkowi 4,
    *   1236/9 - zabudowana infrastrukturą towarzyszącą Budynkowi 4,
    *   1237/9 - zabudowana Budynkiem 5 wraz z infrastrukturą towarzyszącą,;
    *   1113/9 - na której znajduje się droga szutrowa,
    *   1119/9 - na której znajduje się droga szutrowa,;

*   prawo użytkowania wieczystego działek gruntu o numerach ewidencyjnych:
    *   284/68 - zabudowana infrastrukturą towarzyszącą Budynkowi 4 i Budynkowi 5 (w postaci drogi, która została nabyta wraz z tą działką gruntu),
    *   281/9 - zabudowana infrastrukturą towarzyszącą Budynkowi 4 i Budynkowi 5 w postaci drogi i przyłącza gazowego, które zostały nabyte wraz z tą działką gruntu),
    *   287/10 - zabudowana infrastrukturą towarzyszącą Budynkowi 5;

*   udziały w Budynku 4 i Budynku 5 oraz udziały w infrastrukturze towarzyszącej tym budynkom.

Cena za przedmiot Transakcji nie będzie obejmowała Budynku 4 oraz infrastruktury mu towarzyszącej, gdyż Sprzedający w dniu 20 lutego 2013 r. sprzedał na podstawie umowy sprzedaży Nabywcy: udział 173576/218587 w prawie własności działek gruntu o nr: 691/4, 692/4, 693/4, 7 (obecnie Sprzedający ma udział 45011/218587), udział 173576/218587 w prawie użytkowania wieczystego działek gruntu o nr: 1046/10, 1048/10, 336/10, 396/10, 397/10, 1035/9, 1170/9, 1175/9, 1171/9, 1172/9, 1173/9, 1174/9, 1039/9, 1168/9, 1169/9 (obecnie Sprzedający ma udział 45011/218587), udział 867880/1311522 w prawie użytkowania wieczystego działek gruntu o nr: 1236/9, 1237/9, 1109/9 (obecnie Sprzedający ma udział 225055/1311522), udział 173576/655761 w prawie użytkowania wieczystego działek gruntu o nr: 1113/9, 1119/9 (obecnie Sprzedający ma udział 45011/655761) oraz odpowiadający im udział w prawie własności stanowiących odrębne nieruchomości obiektów budowlanych znajdujących się na moment zawarcia tej umowy na ww. działkach, tj. Budynku 4 wraz z infrastrukturą mu towarzyszącą.

Cena za przedmiot ww. umowy sprzedaży obejmowała m.in. Budynek 4 oraz infrastrukturę towarzyszącą w zakresie w jakim została oddana Nabywcy do wyłącznego korzystania na podstawie umowy quo ad usum z dnia 20 lutego 2013 r. Zatem przedmiot Transakcji będzie obejmował wyłącznie Budynek 5 wraz z infrastrukturą towarzyszącą (zakwalifikowane przez Wnioskodawcę jako budynki, budowle, obiekty budowlane oraz urządzenia budowlane – szczegółowo wymienione w opisie zdarzenia przyszłego). Zbywca wybudował w 2016 r. Budynek 5 wraz z infrastrukturą mu towarzyszącą (na podstawie pozwolenia na budowę z dnia 13 kwietnia 2016 r.), a w 2015 r. dodatkowo tzw. bypass elektryczny (stanowiący również część infrastruktury towarzyszącej Budynkowi 4 i Budynkowi 5). Ponadto na początku 2017 r. Zbywca przebudował Budynek 5 (na podstawie pozwolenia na przebudowę z dnia 3 stycznia 2017 r.). Na działkach gruntu o numerach ewidencyjnych: 284/68 i 281/9 znajdują się obecnie budowle w postaci drogi i przyłącza gazowego, które nie zostały wybudowane przez Zbywcę (zostały nabyte wraz z tymi działkami gruntu).

W dniu 26 lipca 2016 r. zostało wydane pozwolenie na użytkowanie Budynku 5 oraz infrastruktury mu towarzyszącej. Pozwolenie na użytkowanie w związku z ww. przebudową Budynku 5 nie było wymagane. Po oddaniu do użytkowania, Budynek 5 oraz infrastruktura mu towarzysząca nie były ulepszane w wyniku poniesienia wydatków stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej każdego z tych obiektów budowlanych. Również na dzień Transakcji Budynek 5 oraz infrastruktura mu towarzysząca nie zostaną ulepszone w wyniku poniesienia wydatków stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej każdego z tych obiektów budowlanych.

W związku z nabywaniem towarów i usług związanych z budową/przebudową Budynku 5 oraz infrastruktury mu towarzyszącej, wykorzystywanych przez Zbywcę do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT (polegającej na odpłatnym najmie powierzchni wchodzących w skład Nieruchomości), Zbywcy przysługiwało i przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług.

Powierzchnia Budynku 5 (wraz z co najmniej częścią infrastruktury jej towarzyszącej np. w postaci miejsc parkingowych, placu manewrowego) była okresowo (począwszy od dnia 31 lipca 2016 r.) oddawana do użytkowania na podstawie odpłatnych umów najmu lub dzierżawy. Powierzchnia Budynku 5 została w 100% oddana do użytkowania na podstawie odpłatnych umów najmu lub dzierżawy (100% oddanie do użytkowania nastąpiło w marcu 2017 r.).

Część powierzchni działek gruntu została ponadto oddana do użytkowania na podstawie odpłatnych umów najmu/dzierżawy pod maszt telefonii komórkowej.

Pozostała powierzchnia Nieruchomości nie była dotąd przedmiotem odpłatnych umów najmu lub dzierżawy (nie można jednak wykluczyć, że na dzień Transakcji przynajmniej jej część będzie również przedmiotem odpłatnych umów najmu lub dzierżawy).

Przedmiotem wątpliwości Zainteresowanych jest kwestia opodatkowania podatkiem VAT dostawy Nieruchomości w ramach Transakcji.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.

Tak więc, w ocenie NSA, w świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT należy przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy wskazać, że przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia” jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1 z późn. zm.) państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

W dniu 16 listopada 2017 r. Trybunał Sprawiedliwości w wyroku C-308/16 odpowiedział na pytanie prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia. TSUE w wyroku tym przyznał rację spółce Kozuba uznając, że pierwsze zasiedlenie w sprawie będącej przedmiotem postępowania głównego, nie musi być związane z czynnością opodatkowaną, gdyż takie stanowisko nie znajduje oparcia w treści przepisów Dyrektywy 2006/112/WE. TSUE w ww. wyroku orzekł, że „Artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

Zatem Trybunał potwierdził, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku. Przy czym, TSUE jednakowo traktuje pierwsze zasiedlenie po wybudowaniu obiektu, jak i po jego ulepszeniu. W obu przypadkach Trybunał twierdzi, że do pierwszego zasiedlenia wystarczy rozpoczęcie jego użytkowania.

W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności i przywołanych przepisów, z uwzględnieniem przepisów Dyrektywy i wskazanego wyżej orzecznictwa należy stwierdzić, że do pierwszego zasiedlenia Budynku 5 oraz infrastruktury towarzyszącej nastąpiło w momencie wydania do użytkowania powierzchni w Budynku 5 przez Zbywcę od dnia 31 lipca 2016 r. To oznacza, że transakcja sprzedaży Nieruchomości w odniesieniu do Budynku 5 i infrastruktury mu towarzyszącej, gdzie od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu sprzedaży upływie okres co najmniej dwóch lat oraz okres dłuższy niż 2 lata, będzie mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Również dostawa budowli (drogi i przyłącze gazowe) znajdujących na działkach nr 284/68 i 281/9 również będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż doszło do ich pierwszego zasiedlenia (tj. w grudniu 2014 r.) oraz od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Na Nieruchomości znajdują się również budowle w postaci: starej infrastruktury kolejowej na działkach nr 1046/10 i 396/10 oraz drogi szturmowej na działkach nr 1113/9 i 1119/9, które Zbywca nabył na podstawie umowy sprzedaży z dnia 4 czerwca 2007 r. Nabycie prawa własności działek gruntu o nr 1048/10 i 396/10 podlegało opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 22%, natomiast nabycie prawa wieczystego użytkowania działek gruntu nr 1113/9 i 1119/9 było zwolnione z opodatkowania VAT. Zbywca nie ponosił wydatków na ulepszenie przedmiotowych działek po ich nabyciu. Ponadto Zbywca po nabyciu działek nr 1046/10, 396/10, 1113/9, 1119/9 wykorzystywał je oraz wszelkie budowle na nich się znajdujące dla potrzeb swojej działalności gospodarczej polegającej na najmie powierzchni w C. (wyłącznie do działalności opodatkowanej VAT).

Tak więc, do pierwszego zasiedlenia budowli (starej infrastruktury kolejowej i drogi szturmowej) nastąpiło w momencie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. na podstawie transakcji sprzedaży w dniu 4 czerwca 2007 r., co oznacza, że dostawa ta będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż od momentu ich pierwszego zasiedlenia minie ponad 2 lata. Poza tym, co istotne, Zbywca nie ponosił wydatków na ulepszenie przedmiotowych budowli.

Ponieważ dostawa ww. naniesień korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, nie ma potrzeby analizowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wcześniej wyjaśniono, zwolnienie z podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy dostawca i nabywca mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy wskazanych powyżej obiektów.

Jak wynika z opisu sprawy Zbywca oraz Nabywca są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT oraz planują przed dniem Transakcji złożenie zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania transakcji podatkiem VAT.

Ponadto, w opisie sprawy wskazano, że przedmiotem transakcji będą również udziały w działkach gruntu nr: 691/4, 692/4, 693/4, 7, 1048/10, 336/10, 397/10, 1035/9, 1170/9, 1175/9, 1168/9, 1236/9, 1109/9, na których znajduje się Budynek 4 wraz z infrastrukturą mu towarzyszącą, w zakresie w jakim została oddana Nabywcy do wyłącznego korzystania na podstawie umowy quo ad usum z dnia 20 lutego 2013 r. i nie będą stanowiły przedmiotu transakcji sprzedaży. W związku z planowaną Transakcją, przeniesione zostanie prawo do rozporządzania wyłącznie w odniesieniu do udziału w ww. działkach gruntu”.

Wobec tak przedstawionego opisu oraz obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że skoro znajdujące się na ww. działkach gruntu naniesienia w postaci Budynku 4 oraz infrastruktury mu towarzyszącej będące własnością Nabywcy, to nie sposób przyjąć, że Sprzedający dokona dostawy gruntu wraz ze znajdującymi się na nim naniesieniami. Tak więc, w przypadku planowanej dostawy Nieruchomości w odniesieniu do ww. działek przedmiotem dostawy będą wyłącznie działki gruntu, a więc Budynek 4 oraz infrastruktura mu towarzyszącą nie mogą być uwzględnione przy ustalaniu stawki podatku VAT.

Należy wskazać, że w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przy czym przez tereny budowlane – w myśl art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem, ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347/1, z późn. zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 - Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen - „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na postawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Wskazać w tym miejscu należy, że wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zawartego w przytoczonym wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z obowiązującym na dzień złożenia wniosku miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Nieruchomość położona jest na terenach o przeznaczeniu: tereny produkcyjne, tereny dróg publicznych, tereny kolejowe.

Zatem, w świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że działki nr 691/4, 692/4, 693/4, 7, 1048/10, 336/10, 397/10, 1035/9, 1170/9, 1175/9, 1168/9, 1236/9, 1109/9 o przeznaczeniu pod tereny produkcyjne, tereny dróg publicznych, tereny kolejowe - według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego spełniają definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, do ich dostawy nie znajdzie zastosowanie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Skoro nie można zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy (tj. teren ma charakter budowlany), to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest konieczność wykorzystywania towarów, w tym również nieruchomości, będących przedmiotem dostawy wyłącznie do działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe okoliczności należy stwierdzić, że dostawa ww. działek nie będzie również korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż z okoliczności sprawy wynika, że ww. grunt nie był wykorzystywany wyłącznie do działalności zwolnionej z podatku VAT.

W konsekwencji przedmiotowa transakcja sprzedaży części Nieruchomości (tj. działek 691/4, 692/4, 693/4, 7, 1048/10, 336/10, 397/10, 1035/9, 1170/9, 1175/9, 1168/9, 1236/9, 1109/9) będzie opodatkowana stawką VAT w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze powyższe, odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należy wskazać, że dostawa części Nieruchomości co do zasady, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż odbędzie się ona w okresie przekraczającym 2 lata od pierwszego zasiedlenia. Jednakże po złożeniu przez Nabywcę i Zbywcę zgodnego oświadczenia woli przed dniem dokonania Transakcji o rezygnacji ze zwolnienia z VAT dostawy części Nieruchomości (w zakresie w jakim dostawa ta podlegałaby zwolnieniu z VAT z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia) będzie opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Zainteresowanych, że dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 23%, należy uznać za prawidłowe.

Jednocześnie należy podkreślić, że przedmiotem sprzedaży w odniesieniu do udziałów w działkach o nr 691/4, 692/4, 693/4, 7, 1048/10, 336/10, 397/10, 1035/9, 1170/9, 1175/9, 1168/9, 1236/9, 1109/9 będzie wyłącznie grunt, a Budynek 4 oraz infrastruktura mu towarzyszącą nie mogą być uwzględnione przy ustalaniu stawki podatku VAT, gdyż jak wskazano w opisie sprawy stanowią własność Nabywcy, zatem nie sposób przyjąć, że Sprzedający dokona dostawy gruntu wraz ze znajdującymi się na nim ww. naniesieniami.

Ad. 3

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą także kwestii, czy Nabywca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającej z prawidłowo wystawionej przez Zbywcę faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyżej powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z nabyciem których podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z wniosku wynika, że zarówno Zbywa, jak i Nabywca są czynnymi zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT, a po nabyciu Nieruchomości Nabywca zamierza prowadzić działalność gospodarcza, obejmującą najem lub dzierżawę powierzchni Nieruchomości podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem, w odniesieniu do nabycia Nieruchomości nie zachodzi także żadna okoliczność wyłączająca prawo do odliczenia VAT na podstawie art. 88 ustawy, w szczególności dostawa ta będzie podlegała opodatkowaniu VAT według podstawowej stawki podatku na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

W konsekwencji po dokonaniu dostawy Nieruchomości przez Zbywcę i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu ww. Nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy, tzn. Nabywca jako podatnik VAT w ramach czynności opodatkowanych nabędzie Nieruchomość z zamiarem jej wykorzystania do czynności opodatkowanych.

W związku z powyższym stanowisko Zainteresowanych należało uznać prawidłowe.

Końcowo należy wskazać, że niniejszego rozstrzygnięcia dokonano przy uwzględnieniu przyjętej przez Wnioskodawcę wykładni definicji pierwszego zasiedlenia. W związku z rozstrzygnięciem zawartym w orzeczeniu TSUE w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection podatnik ma bowiem prawo do zastosowania obowiązujących norm prawa krajowego albo może bezpośrednio zastosować przepisy Dyrektywy z uwzględnieniem wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia przedstawionego w orzecznictwie sądowym, w tym w wyroku C-308/16.

W niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług (pytania oznaczone we wniosku jako nr 1-3). Natomiast w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 4) wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.