Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1192/10/SD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-12-17
Teza: Czy zgodnie z przepisami ustawy o pdop, wyodrębniony oddział Spółki Wnoszącej będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o pdop?
Słowa kluczowe: aport; koszt-koszty uzyskania przychodów; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; wartości-wartości niematerialne i prawne; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 17 września 2010 r.), uzupełnionym w dniu 03 grudnia 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy wyodrębniony oddział wniesiony do Spółki będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) - jest **prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 września 2010 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy wyodrębniony oddział wniesiony do Spółki będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 22 listopada 2010 r. Znak IBPBI/2/423-1192/10/SD wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniu 03 grudnia 2010 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest powiązana z inną spółką kapitałową (dalej „Spółka Wnosząca”), która zamierza wnieść do Spółki aport w postaci jej oddziału.

Ze względu na wzrost skali działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę Wnoszącą w drodze reorganizacji Spółka Wnosząca zamierza powołać oddział, którego przedmiotem działalności będzie promocja i marketing, w tym promocja i marketing znaków towarowych oraz zarządzanie prawami własności intelektualnej, m.in. w postaci zarejestrowanego znaku towarowego Spółki Wnoszącej.

Wyodrębniony oddział Spółki Wnoszącej będzie posiadał następujące cechy, tj.:

1\. Wyodrębnienie organizacyjne.

Spółka Wnosząca powoła oddział, który przejmie część podstawowej działalności Spółki Wnoszącej w postaci promocji, marketingu oraz zarządzania prawami własności intelektualnej, w tym znakami towarowymi. W oddziale będą zatrudnieni trzej pracownicy, którzy do tej pory wykonywali zadanie związane z tą częścią działalności, która zostanie przeniesiona do oddziału, w tym wskazany zostanie kierownik oddziału odpowiedzialny za zarządzanie tą jednostką. Do oddziału alokowane zostaną składniki majątkowe niezbędne do jego prowadzenia m.in. wyposażenie biura, sprzęt komputerowy, oraz inne środki trwałe wartości niematerialne i prawne funkcjonalnie związane z przedmiotem działalności oddziału, w tym znaki towarowe, umowy gospodarcze, a także część środków znajdujących się na rachunku bankowym Spółki, należności i zobowiązania handlowe oraz inne zobowiązania np. z tytułu umów o pracę.

Oddział posiadać będzie własną nazwę oraz siedzibę, jak również zostanie ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym jako oddział Spółki Wnoszącej. W konsekwencji, oddział zostanie formalnie wyodrębniony w strukturze Spółki Wnoszącej.

W skład oddziału nie będzie wchodzić własność lub inne prawo do korzystania z nieruchomości. Wynika to ze specyfiki działalności prowadzonej przez Spółkę Wnoszącą. Uwzględniając tę specyfikę, wystarczające jest wyposażenie oddziału w pomieszczenia biurowe, udostępniane na podstawie umowy najmu/podnajmu.

Będą one wystarczające do prowadzenia działalności przez Spółkę. Spółka Wnosząca zawrze ze Spółką umowę najmu/podnajmu pomieszczeń biurowych używanych przez oddział.

Podsumowując, wydzielony zestaw składników majątkowych w ocenie Spółki jest kompleksowy i zapewnia zaplecze majątkowe potrzebne do prowadzenia działalności również w razie potrzeby do samodzielnego pełnienia zadań do których jest przeznaczony.

2\. Wyodrębnienie finansowe.

Spółka Wnosząca zamierza utworzyć oddział samodzielnie sporządzający bilans (jednostka samobilansująca w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości). W ramach prowadzonej dokumentacji rachunkowej do oddziału zostaną przepisane należności i zobowiązania związane z funkcjonowaniem oddziału, np. z tytułu wynagrodzenia za pracę pracowników zatrudnionych w oddziale, umów gospodarczych.

3\. Wyodrębnienie funkcjonalne.

Przedmiotem działalności prowadzonej przez oddział będzie promocja i marketing, jak również związane z tą działalnością zarządzanie prawami własności intelektualnej w postaci praw do znaków towarowych.

Tym samym, Spółka otrzyma tytułem wkładu niepieniężnego zespół składników majątkowych stanowiących łącznie wyodrębniony organizacyjne, finansowo i funkcjonalnie zespół składników majątkowych służących realizacji określonych zadań gospodarczych, tj. oddział Spółki Wnoszącej.

Przedmiot działalności gospodarczej Spółki będzie pokrywał się z przedmiotem działalności oddziału. Zatem Spółka będzie prowadziła działalność w zakresie promocji i marketingu z wykorzystaniem znaków towarowych oraz Spółka będzie nimi zarządzała. Znaki towarowe, z których prawa byłyby m.in. przedmiotem wkładu, są zarejestrowane i wynikają z ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (tj. Dz. U. z 2003 r., Nr 119, poz. 1117 ze zm., dalej: „PWPU”).

Przedmiot aportu zwiększy kapitał zakładowy Spółki, a udziały w podwyższonym kapitale zakładowym o wartości nominalnej odpowiadającej wartości zorganizowanej części przedsiębiorstwa wniesionej tytułem wkładu niepieniężnego zostaną wydane Spółce Wnoszącej aport. Wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa tytułem wkładu niepieniężnego do Spółki, wiązać się powinno z powstaniem dodatniej wartości firmy w rozumieniu ustawy o pdop, tj. nadwyżki wartości nominalnej wydanych udziałów nad wartością rynkową składników majątkowych zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jednakże do czasu ostatecznego ustalenia wartości przedmiotu aportu powstanie dodatniej wartości firmy jest niepewne.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy zgodnie z przepisami ustawy o pdop, wyodrębniony oddział Spółki Wnoszącej będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o pdop? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Spółki, przedmiotem aportu (oddział) do Spółki jest zorganizowana cześć przedsiębiorstwa, gdyż spełnia przesłanki ustanowione w art. 4a pkt 4 ustawy o pdop. Stanowi odpowiednio wyodrębniony, zarówno finansowo jak i organizacyjnie zespół składników materialnych oraz niematerialnych (w tym zobowiązania), gotowy w razie potrzeby do samodzielnego pełnienia zadań gospodarczych do których jest przeznaczony.

Ustawa o pdop, nie określa definicji pojęcia przedsiębiorstwa, jednakże przedmiotową definicję zawiera art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964, Nr 16, poz. 93, ze zm.), zgodnie z którym przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności.

Jak z powyższego wynika, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa pozostają ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze pewnych elementów, których jedyną cechą wspólną jest to, że są one własnością jednego podmiotu.

Ustawa o pdop, w art. 4a pkt 4 wprowadza natomiast pojęcie „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, które dla celów podatkowych oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przepisy ustawy o pdop, nie określają w jaki sposób wyodrębniona organizacyjnie powinna być dana masa majątkowa by stanowić ZCP, w szczególności jakiego charakteru powinno być takie wyodrębnienie.

Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 października 2008 r. (winno być 17 października 2008 r.), Znak JLPB3/423-496/08-2/HS). Dodatkowo „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp" (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lutego 2009 r., Znak IPPB5/423-165/08-6/MB).

Jak wskazano w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Spółka Wnosząca powoła oddział. Oddział będzie posiadać własną strukturę organizacyjną, na której czele będzie stał kierownik odpowiedzialny za zarządzanie jednostką. Oddział będzie posiadać własną nazwę oraz siedzibę i dodatkowo zostanie ujawniony jako oddział Spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym. W konsekwencji, oddział zostanie formalnie wyodrębniony w strukturze Spółki Wnoszącej.

Zdaniem Spółki, należy uznać, że oddział będzie spełniać wszelkie wymogi związane z wyodrębnieniem organizacyjnym w ramach Spółki Wnoszącej dla uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o pdop.

Powyższe stanowisko Spółki zostało potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 23 października 2009 r. Znak ILPB3/423-588/09-6/EK, zgodnie z którą: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)."

W skład oddziału nie będzie wchodzić własność lub inne prawo do korzystania z nieruchomości. Wystarczające dla działalności Spółki będą umowy najmu/podnajmu powierzchni biurowych zawarte ze Spółką Wnoszącą. Podsumowując, wydzielony zestaw składników majątkowych w ocenie Spółki jest kompleksowy i zapewnia zaplecze majątkowe potrzebne do prowadzenia działalności przez Spółkę.

Spółka stoi także na stanowisku, iż przedmiot aportu będzie wyodrębniony finansowo. Oddział będzie bowiem jednostką samodzielnie sporządzającą bilans. Dokumentacja księgowa oddziału będzie zawierała wszelkie należności oraz zobowiązania związane z funkcjonowaniem oddziału.

Kolejno należy podkreślić, że oddział, jako zorganizowany i wyodrębniony zespół składników majątkowych będzie przystosowany do pełnienia określonych zadań gospodarczych, którymi będą zadania związane z promocją i marketingiem oraz zarządzaniem własnością intelektualną, w tym znakiem towarowym Spółki Wnoszącej.

Powyższe świadczy o tym, że oddział przygotowany będzie do samodzielnego pełnienia stawianych mu zadań gospodarczych i będzie mógł potencjalnie stanowić niezależne przedsiębiorstwo. Dodatkowym elementem świadczącym o stopniu zorganizowania oddziału Spółki będzie również dodatnia wartość firmy (w przypadku gdy wystąpi), która powstanie w Spółce. Dowodem na to będzie również fakt, że Spółka będzie kontynuować zadania gospodarcze pełnione uprzednio przez oddział.

W kontekście powyżej przedstawionych argumentów, Spółka jest zdania, że kwalifikacja mającego powstać oddziału jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest prawidłowa i zgodna z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o pdop. Oznacza to, że przedmiotem aportu do Spółki będzie oddział Spółki Wnoszącej stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o pdop.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej „ustawa o pdop”), ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

1.  stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),
2.  jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

W świetle powyższych przepisów oraz w oparciu o przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, iż wyodrębniony oddział Spółki Wnoszącej będący przedmiotem aportu do Spółki, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o pdop.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w sprawach będących przedmiotem pytań oznaczonych we wniosku numerami od 2 do 4 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.