Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-78a/14/PST
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-05-16
Teza: Czy począwszy od dnia 12 czerwca 2013 r. Wnioskodawca może zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy aktualizujące wartość należności z tytułu udzielonych kredytów i pożyczek, których nieściągalność została uprawdopodobniona?
Słowa kluczowe: kasa-spółdzielcza kasa oszczędnościowo-kredytowa; koszt-potrącalność kosztów; nieściągalność-uprawdopodobnienie nieściągalności; odpisy-odpisy aktualizujące
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2014 r. (data wpływu 18 lutego 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy począwszy od 12 czerwca 2013 r. Wnioskodawca może zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy aktualizujące wartość należności z tytułu udzielonych kredytów i pożyczek, które zostaną dokonane i których nieściągalność zostanie uprawdopodobniona – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 18 lutego 2014 r. złożono ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy począwszy od 12 czerwca 2013 r. Wnioskodawca może zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy aktualizujące wartość należności z tytułu udzielonych kredytów i pożyczek, które zostaną dokonane i których nieściągalność zostanie uprawdopodobniona.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe).

Spółdzielcza Kasa Oszczędnościowo-Kredytowa prowadzi działalność na podstawie przepisów ustawy z 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych (Dz. U. z 2012 r., poz. 855 ze zm., dalej: „Ustawa SKOK”).

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca świadczy na rzecz swoich członków usługi finansowe obejmujące w szczególności udzielanie im pożyczek i kredytów.

W przypadku wystąpienia zaległości w spłacie wymagalnych należności z tytułu udzielonych przez Wnioskodawcę kredytów i pożyczek, Wnioskodawca na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z 15 stycznia 2013 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 99, dalej: „Rozporządzenie”) oraz przepisów ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jednolity opublikowany w Dz. U. z 2013 r., poz. 330, dalej: „Ustawa o rachunkowości”) tworzy w księgach rachunkowych odpisy aktualizujące wartość tych należności.

Zgodnie z powołanymi przepisami, kwoty odpisów aktualizujących wartość należności z tytułu udzielonego kredytu lub pożyczki obejmować mogą, oprócz należności głównej, także należności z tytułu:

*   naliczonych odsetek umownych;

*   naliczonych odsetek karnych,

*   nieopłaconych w terminie składek ubezpieczeniowych dotyczących ubezpieczenia kredytów (Wnioskodawca pośredniczy w opłaceniu składki jako agent towarzystwa ubezpieczeń),

*   opłat windykacyjnych, np. z tytułu wezwania do spłaty, za wypowiedzenie kredytu/pożyczki itp.,

*   zasądzonych kosztów zastępstwa procesowego,

*   zasądzonych innych kosztów procesowych (na podstawie wyroku sądu).

Odpisy aktualizujące wartość należności z tytułu udzielonych przez Wnioskodawcę kredytów i pożyczek tworzone są przez Wnioskodawcę na podstawie przepisów Ustawy o rachunkowości oraz obowiązujących u Wnioskodawcy zasad rachunkowości z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z 17 września 2013 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1137), w okolicznościach i w wysokości określonej na podstawie tych przepisów. Występowały faktycznie i będą występować także w przyszłości sytuacje, w których odpis aktualizujący dokonywany przez Wnioskodawcę nie dotyczy całej wartości należności, ale dokonywany jest w wysokości odpowiadającej części tej należności. W późniejszym czasie, po wystąpieniu dodatkowych przesłanek wysokość dokonanego odpisu jest (będzie) zwiększana, aż do momentu, w którym odpisana zostanie pełna kwota należności. W przypadku zmiany lub odpadnięcia przesłanek, dla których Wnioskodawca utworzył odpis aktualizujący wartość należności, zgodnie z warunkami określonymi we wskazanych przepisach w sprawie rachunkowości, odpis ulega rozwiązaniu w całości lub w części.

W odniesieniu do odpisów aktualizujących wartość należności tworzonych przez Wnioskodawcę występują obecnie lub mogą wystąpić w przyszłości, następujące okoliczności:

\- śmierć dłużnika, wykreślenie dłużnika z ewidencji działalności gospodarczej, postawienie dłużnika w stan likwidacji, ogłoszenie upadłości dłużnika obejmującej likwidację majątku;

\- wszczęcie wobec dłużnika postępowania upadłościowego z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego;

\- opóźnienie w spłacie kapitału pożyczki i kredytu lub odsetek od tych należności, przekraczającego 6 miesięcy oraz dodatkowo:

*   wierzytelność jest przez dłużnika kwestionowana na dradze powództwa sądowego, albo
*   wierzytelność skierowana została na drogę postępowania egzekucyjnego, albo
*   brak jest możliwości ustalenia miejsca pobytu dłużnika oraz ujawnienia jego majątku mimo podjęcia przez Wnioskodawcę działań zmierzających do ustalenia tego miejsca i majątku.

Z dniem 12 czerwca 2013 r. weszły w życie przepisy ustawy z 28 maja 2013 r. o zmianie ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., nr 613, dalej: „Ustawa nowelizująca”), która w art. 2 zawiera zmiany do ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity opublikowany w Dz. U. z 2011 r., nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „Ustawa CIT”). Zmiany wprowadzone do Ustawy CIT polegają na dodaniu do art. 16 ust. 1 Ustawy CIT punktu 26b, zgodnie z którym nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów w spółdzielczych kasach oszczędnościowo kredytowych opisów aktualizujących wartość należności z wyjątkiem odpisów aktualizujących wartość należności z tytułu udzielonych pożyczek i kredytów, utworzonych zgodnie z przepisami o rachunkowości, pomniejszonych o wartość odpisów aktualizujących dotyczących odsetek od tych pożyczek i kredytów, których nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 2a pkt 3. W art. 16 Ustawy CIT Ustawa nowelizująca dodała także przepis ust. 2a pkt 3 oraz ust. 2e.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy począwszy od dnia 12 czerwca 2013 r. Wnioskodawca może zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy aktualizujące wartość należności z tytułu udzielonych kredytów i pożyczek, których nieściągalność została uprawdopodobniona?
2.  Czy zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów podlegają odpisy aktualizujące wartość należności z tytułu udzielonych kredytów i pożyczek, których nieściągalność została uprawdopodobniona, wyłączne w części w jakiej dotyczą należności głównej (kapitału) udzielonego kredytu lub pożyczki?
3.  W którym momencie Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość odpisów aktualizujących wartość należności z tytułu udzielonych kredytów i pożyczek, których nieściągalność została uprawdopodobniona?
4.  W jaki sposób postępować należy z rozwiązywanymi odpisami aktualizującymi wartość należności, które tylko w części stanowiły koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26b Ustawy CIT, w części zaś zostały zawiązane przed wejściem wżycie wskazanego przepisu i nie podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedz w zakresie pytania pierwszego. Wniosek w części dotyczącej pytania drugiego, trzeciego i czwartego zostanie rozpatrzony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Wnioskodawca wskazuje, że stosownie do brzmienia art. 13 zdanie pierwsze Ustawy nowelizującej, ustawa ta weszła w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia, za wyjątkiem wskazanych w pkt 1-4 przepisów, pośród których nie został wymieniony art. 2 Ustawy nowelizującej, dotyczący zmian wprowadzanych w Ustawie CIT. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, zmiana polegająca na dodaniu do Ustawy CIT przepisów art. 16 ust. 1 pkt 26b, ust. 2a pkt 3 oraz ust. 2e Ustawy CIT weszła w życie z dniem 12 czerwca 2013 r., tj. po upływie 14 dni od 28 maja 2013 r., w którym to dniu nastąpiła publikacja Dziennika Ustaw zawierającego Ustawę nowelizującą.

Zgodnie z art. 2 pkt 2 Ustawy nowelizującej, do art. 16 ust. 1 Ustawy CIT dodany został punkt 26b, zgodnie z którym nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów w spółdzielczych kasach oszczędnościowo kredytowych opisów aktualizujących wartość należności z wyjątkiem odpisów aktualizujących wartość należności z tytułu udzielonych pożyczek i kredytów, utworzonych zgodnie z przepisami o rachunkowości, pomniejszonych o wartość odpisów aktualizujących dotyczących odsetek od tych pożyczek i kredytów, których nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 2a pkt 3 w art. 16 Ustawy CIT. Ustawa nowelizująca w art. 2 pkt 2 dodała do Ustawy CIT przepis art. 16 ust. 2e, w myśl którego w spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych podstawę dokonywania odpisów aktualizujących, o których mowa w ust. 1 pkt 26b pomniejsza się o wartość zabezpieczeń wymienionych w ust. 2b w takim zakresie, w jakim kasa pomniejszy podstawę tworzenia odpisów aktualizujących zaliczanych do kosztów na podstawie przepisów o rachunkowości.

Z powyższego wynika zatem, zdaniem Wnioskodawcy, że na mocy zmian wprowadzonych w Ustawie CIT przez Ustawę nowelizującą Wnioskodawca uzyskał prawo do zaliczania do podatkowych kosztów uzyskania przychodów odpisów aktualizujących wartość należności z tytułu udzielonych pożyczek i kredytów, utworzonych zgodnie z przepisami o rachunkowości, których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Stosownie do art. 16 ust. 2a pkt 3 Ustawy CIT, dodanego przez art. 2 pkt 2 lit. b Ustawy nowelizującej, za uprawdopodobnienie nieściągalności należności od wartości której utworzono odpis aktualizujący jej wartość uznaje się:

\- spełnienie warunku określonego w pkt 1 lit a), tj. jeżeli dłużnik zmarł, został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość obejmująca likwidację majątku; lub

\- wszczęcie postępowania upadłościowego z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego; lub

\- istnienie opóźnienia w spłacie kapitału pożyczki i kredytu lub odsetek od tych należności, przekraczającego 6 miesięcy jeżeli dodatkowo:

*   spełniony jest warunek określony w ust. 1 lit d), tj. wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika na drodze powództwa sądowego, albo
*   wierzytelność została skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo
*   miejsce pobytu dłużnika jest nieznane i nie został ujawniony jego majątek mimo podjęcia przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową działań zmierzających do ustalenia tego miejsca i majątku.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, począwszy od dnia 12 czerwca 2013 r., w przypadku wystąpienia wyżej wskazanych okoliczności faktycznych i prawnych, Wnioskodawca będzie mógł uznać, że nieściągalność wierzytelności z tytułu udzielonego kredytu lub pożyczki została uprawdopodobniona, co umożliwi Wnioskodawcy zaliczenie dokonanego odpisu aktualizującego wartość takiej należności do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10–562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.