Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-691/15-3/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-26
Teza: Zryczałtowany podatek dochodowy od osób prawnych od należności wypłacanych na rzecz zagranicznych kontrahentów w związku uczestnictwem Spółki w targach promocyjnych na terytorium Czech.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; targi; usługi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643 z póżn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 31 lipca 2015 r. (data wpływu 5 sierpnia 2015 r.) uzupełnionego pismem z dnia 8 października 2015 r. (data wpływu 22 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia usług od kontrahentów z siedzibą na terytorium Czech – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia usług od kontrahentów z siedzibą na terytorium Czech.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) prowadzi działalność wydawniczą i dystrybucyjną na rynku specjalistycznych czasopism medycznych. Spółka jest rezydentem podatkowym w Polsce podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (art. 3 ust. 1 ustawy o CIT).

Spółka, w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, uczestniczy w targach branżowych organizowanych na terytorium Czech. Obecność Spółki na targach daje możliwość nawiązania kontaktu z potencjalnymi kontrahentami i zaprezentowania swoich towarów szerokiemu gronu odbiorców.

W związku z uczestnictwem w targach na terytorium Czech, Spółka ponosi opłaty na rzecz nierezydentów obejmujące świadczenia organizatora targów polegające m.in. na wynajmie powierzchni wystawowej, organizacji stoiska targowego oraz wpisie do katalogu wystawców. Od kontrahentów na terytorium Czech Spółka otrzymała certyfikaty rezydencji.

W piśmie z dnia 8 października (data wpływu 22 października 2015 r.) Spółka poinformowała, że usługi będące przedmiotem wniosku są wykonywane przez okres od jednego do kilku dni, nie przekraczają łącznie 6 miesięcy w jakimkolwiek 12 – miesięcznym okresie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy płatności dokonywane na rzecz nierezydentów w związku z uczestnictwem Spółki w targach promocyjnych na terytorium Czech podlegają w Polsce opodatkowaniu na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT i w związku z tym Wnioskodawca jest co do zasady zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych w tym zakresie?

Zdaniem Wnioskodawcy, płatności dokonywane na rzecz nierezydentów w związku z uczestnictwem Spółki w zagranicznych targach promocyjnych na terytorium Czech nie podlegają w Polsce opodatkowaniu na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT i w związku z tym Wnioskodawca nie jest, co do zasady, zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych w tym zakresie.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ograniczony obowiązek podatkowy i i ego zakres na gruncie ustawy o CIT

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Nierezydenci opodatkowani są zatem zgodnie z zasadą źródła (W. Nykiel (red.), Polskie prawo podatkowe, Difin, Warszawa 2013).

Powyższa regulacja wyraża tzw. ograniczony obowiązek podatkowy, z którym związana jest zasada jurysdykcji podatkowej państwa, opierająca się przede wszystkim na zasadzie terytorialności. Jest ona odzwierciedleniem prawa każdego państwa, w ramach swojej suwerenności, do nakładania i pobierania podatków na własnym terytorium od własnych obywateli, jak również od znajdujących się na terytorium tego państwa obywateli, bądź rezydentów innych państw, egzekwowania podatków, a także rozstrzygania sporów związanych z realizacją obowiązków podatkowych (wyrok NSA z dnia 13 czerwca 2013 r., sygn. II FSK 3243/12). Wnioskodawca podkreśla zatem, że zakres opodatkowania dochodów osiąganych przez nierezydentów w Polsce jest ograniczony.

W związku z powyższym, w stosunku do niektórych dochodów (przychodów) uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia zryczałtowanego podatku dochodowego (tzw. podatku u źródła) od tych dochodów (przychodów) spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Należy zaznaczyć, że dochód (przychód) podmiotu niemającego polskiej rezydencji będzie opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych wyłącznie wtedy, gdy przepisy ustawy o CIT takie opodatkowanie przewidują (P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz LEX 2015).

Zakres opodatkowania przychodów nierezydentów w Polsce

Katalog przychodów nierezydentów, podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce określony został w art. 21 oraz art. 22 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, przychodów:

1.  z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2.  z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, 2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów
3.  z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,
4.  uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej - ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

W świetle art. 21 ust. 2 ustawy o CIT powyższe przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

Celem niniejszego wniosku jest uzyskanie prawnopodatkowej kwalifikacji przychodów nierezydentów z tytułu dokonywanych przez Spółkę płatności związanych z jej uczestnictwem w targach na terytorium Czech w świetle art. 21 ust. 1 ustawy o CIT i potwierdzenie, że z tytułu przedmiotowych płatności Spółka nie będzie zobowiązana do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego na gruncie ww. ustawy, gdyż płatności te nie są objęte zakresem powołanego przepisu.

W kontekście powyższych zasad ograniczonego opodatkowania nierezydentów na terytorium Polski, obowiązek płatników podatku określony został w art. 26 ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. la-le. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym Wnioskodawca występowałby w roli płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, o ile wystąpiłby obowiązek podatkowy w zakresie dokonywanych płatności.

Brak obowiązku poboru podatku u źródła w związku z płatnościami związanymi z organizacją targów na gruncie ustawy o CIT

W ocenie Wnioskodawcy, płatności, o których mowa w opisie zdarzenia przyszłego, dokonywane przez Spółkę na rzecz nierezydentów nie są objęte z żadną z kategorii przychodów wskazanych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT ani nie mają charakteru podobnego do płatności wskazanych w tym przepisie.

Kwalifikacja płatności jako należności o charakterze licencyjnym

W szczególności, przychody uzyskiwane przez organizatorów targów nie powinny być kwalifikowane jako przychody z użytkowania urządzenia handlowego, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Należy zaznaczyć, że zarówno ustawodawstwie polskim, jak i w prawie międzynarodowym, w tym umowach międzynarodowych, których stroną jest Polska nie zawarto definicji pojęcia „urządzenia handlowego”. Zdaniem Wnioskodawcy, należy zatem zastosować wykładnię językową powyższego terminu, gdyż jak wskazuje się w doktrynie, wykładnia ta ma podstawowe znaczenie w procesie dokonywania wykładni przepisów prawa podatkowego (A. Mariański, Rozstrzyganie wątpliwości na korzyść podatnika. Zasada prawa podatkowego, Wolters Kluwer, Warszawa 2011).

Zgodnie z definicją słownikową, urządzenie to „mechanizm lub zespół mechanizmów, służący do wykonania określonych czynności” (Internetowy Słownik Języka Polskiego PWN, http://sjp.pwn.pl/sjp/urzadzenie;2533403.html). Natomiast handel definiowany jest jako „działalność polegająca na kupnie sprzedaży łub wymianie towarów i usług” (Internetowy Słownik Języka Polskiego PWN). Zatem urządzeniem handlowym będzie mechanizm lub zespół mechanizmów, który wykorzystywany jest do działalności handlowej, rozumianej jako kupno, sprzedaż lub wymiana towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe definicje stwierdzić należy, że w pojęciu „użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia handlowego” nie mieści się nabycie usług organizacyjnych polegających m.in. na wynajmie powierzchni wystawowej, organizacji stoiska targowego, wpisie do katalogu wystawców i innych świadczeń związanych z prezentacją Spółki na przedmiotowych targach. Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż udział Spółki w targach ma na celu przede wszystkim promocję Spółki i jej wydawnictwa, jest to element kampanii promocyjnej (reklamowej). Partycypacja w tego rodzaju wydarzeniach umożliwia nawiązanie kontaktów handlowych z potencjalnymi kontrahentami, a także zapoznanie szerokiego kręgu interesantów z ofertą wydawniczą Spółki. Uznanie faktu korzystania ze stoiska na targach promocyjnych za użytkowanie urządzenia handlowego byłoby zatem sprzeczne z wykładnią językową tego pojęcia użytego przez Ustawodawcę.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż stanowisko, zgodnie z którym wykorzystanie stoiska na targach promocyjnych nie stanowi użytkowania urządzenia handlowego w rozumieniu przepisów art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT potwierdza również praktyka organów podatkowych, a w szczególności:

*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 lutego 2015 r. o sygnaturze IBPBI/2/423-1395/14/BG, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „Mając na uwadze powyższe definicje stwierdzić należy, że w pojęciu «użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia handlowego» nie mieści się nabycie usług polegających na wynajmie powierzchni wystawowej, organizacji stoiska targowego oraz wpisie do katalogu wystawców. Stoisko wystawowe lub targowe nie jest bowiem urządzeniem handlowym - nie służy bezpośrednio do handlu towarami lub usługami Spółki, lecz związane jest z szeroko rozumianą prezentacją firmy."
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 sierpnia 2014 r. o sygnaturze IBPBI/2/423-662/14/BG, w której organ stwierdził, że: „ W świetle powyższego należy stwierdzić, że uzyskiwane przez podmioty zagraniczne przychody osiągane z tytułu organizacji stanowisk targowych lub wystawowych nie mieszczą się w kategorii przychodów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 updop jako użytkowanie urządzenia handlowego a tym samym nie stanowią należności licencyjnej w świetle art. 12 polsko-duńskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Oznacza to, że Spółka dokonując wypłaty należności na rzecz spółki duńskiej z tytułu organizacji stoisk targowych nie jest obowiązana na podstawie art. 26 ust. 1 updop do pobrania od tej należności zryczałtowanego podatku dochodowego na podstawie przepisów updop. ”

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku z udziałem w targach promocyjnych organizowanych na terytorium Czech, nie spoczywa na nim obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób i prawnych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, ponieważ stoiska targowego nie można uznać za urządzenie handlowe, o którym mowa w tym przepisie.

Kwalifikacja płatności jako wynagrodzenia za usługi reklamowe

W ocenie Wnioskodawcy przychody nierezydentów z tytułu płatności dokonywanych przez Spółkę w związku z uczestnictwem w targach na terytorium Czech nie powinny być również kwalifikowane jako przychody z tytułu usług reklamowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

Zgodnie z definicją słownikową, reklama to „działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu i konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług” (Internetowy Słownik Języka Polskiego PWN). Wnioskodawca pragnie jednak podkreślić, że usługi nabywane przez Spółkę na terytorium Czech ograniczają się do czynności organizacyjnych związanych z wpisem na listę wystawców, nabyciem prawa do wykorzystania przestrzeni wystawienniczej, ustawieniem stoiska, możliwością zaprezentowania Spółki podczas panelu konferencyjnego itp. W zakres czynności organizatorów targów, na rzecz których następuje wypłata wynagrodzenia przez Spółkę, nie wchodzi reklama czy promocja Spółki, dlatego nie sposób uznać ich świadczeń związanych z organizacją targów branżowych za usługi reklamowe. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że jedynym podmiotem wykonującym czynności promocyjne w trakcie organizowanych na terytorium Czech targów jest sama Spółka działająca przez swoich uprawnionych przedstawicieli.

Pomocniczo, należy wskazać, iż usługi reklamowe i usługi organizacji targów zostały odmiennie sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU): PKWiU 73.1 - usługi reklamowe; PKWiU 82.3 - usługi związane z organizacją kongresów, targów i wystaw. Zdaniem Wnioskodawcy, kwalifikacja taka świadczyć może o konieczności odmiennego traktowania tych dwóch rodzajów usług i płatności z nimi związanych. Zatem usługa organizacji targów dla Wnioskodawcy przez podmioty zagraniczne na terytorium Czech nie powinna stanowić usługi reklamowej w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

Zdaniem Spółki, płatności związane z uczestnictwem Wnioskodawcy w targach nie są również związane ze ; „świadczeniami o charakterze podobnym” do świadczeń wskazanych w ustawie, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. Choć wykładnia językowa wyrażenia „świadczeń o charakterze podobnym” prowadzi do konstatacji, że katalog z art. 21 ust. 1 pkt 2a należy zakwalifikować jako wyliczenie o charakterze otwartym, to nie oznacza to, że katalog ten jest nieograniczony, a w szczególności za nieprawidłowe uznać należałoby stanowisko, iż hipoteza normy prawnej zawartej w przedmiotowym przepisie obejmuje swoim zakresem wszystkie usługi niematerialne (W. Dmoch, Podatek dochodowy od osób prawnych Komentarz, LEGALIS 2015).

Za świadczenia o podobnym charakterze należy zatem uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron. Innymi słowy, lista ta obejmuje takie świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być inaczej nazwane.

Tymczasem, jak wskazano powyżej, świadczenia organizatorów targów ograniczają się do czynności o charakterze technicznym i organizacyjnym. Nie powinny być one zatem uznane za świadczenia o charakterze podobnym do usług reklamowych, gdyż ich przedmiotem nie jest aktywna promocja działalności uczestnika targów. Jedynym podmiotem wykonującym czynności o charakterze promocyjnym jest sam uczestnik targów (w analizowanym przypadku Spółka) działający poprzez swoich przedstawicieli. W konsekwencji uznać należy, że czynności dokonywane przez organizatorów targów nie noszą znamion reklamy Wnioskodawcy, nie stanowią również kategorii usług podobnych do usług reklamowych.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż pogląd, w świetle którego usługa organizacji stoiska na targach promocyjnych nie stanowi usługi reklamowej ani usługi o charakterze podobnym w rozumieniu przepisów art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT potwierdza również praktyka organów podatkowych, a w szczególności:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 18 lutego 2015 r. o sygnaturze IBPBI/2/423-1395/14/BG, w której stwierdził, że: „\[\`(...)\`\] z cyt. art. 21 ust. 1 pkt 2a updop wynika, że należności płacone za organizację uczestnictwa w targach nie zostały literalnie wymienione jako podlegające opodatkowaniu „podatkiem u źródła”, jak również nie sposób uznać ich za przychody ze świadczeń o charakterze podobnym do świadczeń wymienionych w tym przepisie w szczególności do usług reklamowych. Tym samym przychody uzyskane przez podmioty zagraniczne z tytułu ww. usług nie są objęte zakresem przedmiotowym ww. przepisów. Oznacza to, że Spółka dokonując wypłaty należności na rzecz podmiotów zagranicznych z tytułu organizacji stoisk targowych i wystawowych nie jest obowiązana, na podstawie art. 26 ust. 1 updop, do pobrania od tej należności zryczałtowanego podatku dochodowego na podstawie przepisów updop. "
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 28 sierpnia 2014 r. o sygnaturze IBPB1/2/423-662/14/BG, w której uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „Usługa świadczona przez duńską spółkę, polegająca na organizacji stoiska targowego/wystawowego nie jest więc usługą podobną do wymienionych w art. 21 ust 1 pkt 2a updop."
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 16 lipca 2011 r. o sygnaturze ITPB3/423-211a/11/AM, w której stwierdził, że: „W niniejszej sprawie Spółka wypłaca podmiotom zagranicznym należności wynikające z uczestnictwa Wnioskodawcy w organizowanych przez te podmioty targach na terytorium państwa ich siedziby. Tego rodzaju świadczenia ze strony tychże kontrahentów nie mieszczą się jednakże w katalogu zawartym w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy, gdyż nie stanowią usługi reklamowej, jak również nie mają podobnego do niej charakteru. Wprawdzie zapłata dokonywana przez Spółkę jest efektem skorzystania ze stworzonej przez kontrahentów możliwości wzięcia udziału w wystawie handlowej mającej na celu reklamę swoich produktów, niemniej jednak jest ona prowadzona przez samego wystawcę. Tym samym nie może być mowy o świadczeniu tej usługi na rzecz Wnioskodawcy przez podmiot zewnętrzny. Skutkiem powyższego jest brak konieczności pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od dokonanych wskazanym we wniosku przedsiębiorcom zagranicznym wypłat za udział Spółki w targach."

Miejsce źródła dochodów nierezydentów

Niezależnie od powyższej argumentacji, Wnioskodawca pragnie wskazać, że konstrukcja ograniczonego obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o CIT (omówiona we wstępnej części uzasadnienia niniejszego wniosku) uniemożliwia opodatkowanie dochodów nierezydentów, których źródłem nie jest Polska. Aby źródłem przychodów danego podmiotu była Rzeczypospolita Polska i uznać go można było za podatnika zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, musi istnieć swoisty „łącznik podatkowy” (na co wskazał m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia i 5 listopada 2009 r., sygn. IIFSK 2194/08).

Zdaniem Wnioskodawcy, rezultatem wykładni językowej pojęcia „dochodu osiąganego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej” powinna być konkluzja, że w odniesieniu do podatników posiadających siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, świadczących swoje usługi w całości poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i których efekt ekonomiczny jest związany z terytorium innego państwa niż Polska, nie i powstaje ograniczony obowiązek podatkowy na gruncie ustawy o CIT.

W związku z powyższym Spółka stoi na stanowisku, że nie będą na niej ciążyć obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego, gdyż podmioty zagraniczne, z usług których Spółka korzysta, nie będą objęte ograniczonym obowiązkiem podatkowym w Polsce.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż powyżej prezentowane stanowisko, zgodnie z którym w przypadku usług, które wykonywane są za granicą, i tam też wystąpią skutki świadczonych usług, nie dojdzie do powstania ograniczonego obowiązku podatkowego w rozumieniu art. 3 ust 2 ustawy o CIT jest również akceptowane przez sądy administracyjne, a w szczególności:

*   w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 czerwca 2011 r., sygn. II FSK 138/10, dotyczącym analogicznej regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym sąd uznał, że: „ W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w efekcie wyżej przeprowadzonej wykładni systemowej, uwzględniającej charakter cywilistyczny w.w. umowy, nie można na gruncie u.p.d.o.f. pojęcia "dochody osiągane" utożsamiać z pojęciem "dochody wypłacane, pochodzące, otrzymywane z terytorium Polski". Pod pojęciem "terytorium, z którym wiąże się osiąganie dochodów" należy rozumieć miejsce, gdzie dokonują się czynności lub położone są nieruchomości (źródło), które generują dochód i są jego przyczyną sprawczą. Czynnością taką nie jest wypłata pieniędzy, wyplata jest elementem finalnym całego procesu osiągania dochodu."
*   w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 listopada 2009 r., sygn. II FSK 2194/08, w którym orzeczono, że: „Wbrew więc twierdzeniom Dyrektora IS (s. 4 skargi kasacyjnej), na gruncie polskiego prawa podatkowego nie można wiązać ograniczonego obowiązku podatkowego nierezydenta z uzyskaniem przychodu od kontrahenta, który jest spółką polską, na postawie umowy o wykonanie usług, których realizacja nie jest związana z terytorium Rzeczypospolitej. ”
*   w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 lipca 2014 r., sygn. III SA/Wa 430/14, w którym orzeczono, że: „Sens wyrażeń użytych przez ustawodawcę w art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p. stanowi zatem granicę dopuszczalnej wykładni zawartej w nim normy prawnej. Treść tego przepisu nie pozwala wiązać ograniczonego obowiązku podatkowego nierezydenta z uzyskaniem przychodu od kontrahenta będącego spółką polską, na postawie umowy o wykonanie usług, których realizacja nie jest związana z terytorium Polski. Podkreślić należy, iż przepis ten nie zawiera przesłanki odnoszącej się do podmiotu wypłacającego podatnikowi - nierezydentowi należność (wynagrodzenie). W świetle tego przepisu bez znaczenia jest więc także okoliczność, że usługę podmiotowi zagranicznemu zleca polski przedsiębiorca (Skarżąca) oraz że wypłata wynagrodzenia za wykonanie usługi dokonywana jest z majątku polskiego przedsiębiorcy. ”

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku z płatnościami dokonywanymi z tytułu udziału Spółki w targach promocyjnych organizowanych na terytorium Czech, nie spoczywa na nim obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Wnioskodawca nie będzie zatem występował w przedmiotowym zakresie jako płatnik podatku u źródła z tytułu przychodów uzyskiwanych przez nierezydentów na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej także: updop), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W powyższej regulacji wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jego rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła. Niezależnie od miejsca lokalizacji siedziby danego podmiotu - opodatkowaniu w danym państwie podlegać będą te dochody, które w państwie tym powstały. W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 updop.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2a updop podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1.  z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2.  a. z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze -ustala się w wysokości 20 % przychodów.

W art. 21 updop wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potracenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta.

Z dokonaniem wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p., a więc, między innymi, z tytułu świadczeń doradczych i innych o podobnym charakterze (art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p.), wiąże się obowiązek płatnika, ciążący, między innymi, na osobach prawnych będących przedsiębiorcami, polegający na pobraniu w dniu dokonania wypłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat (art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p.). Obowiązek ten nie ma jednak charakteru bezwzględnego, uzależniony jest bowiem od tego, czy umożliwia to mająca zastosowanie w konkretnym przypadku, wiążąca Polskę umowa o zapobieganiu podwójnemu opodatkowaniu. Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.p., przepisy ust. 1, odnoszące się do opodatkowania przychodów nierezydentów, uzyskanych na terytorium Polski, stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska; ponadto art. 22a u.p.d.o.p. obowiązek uwzględnienia umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, rozszerza na stosowanie przepisów art. 20-22 u.p.d.o.p.

Jeżeli zatem umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania (zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu), której Polska jest stroną stoi na przeszkodzie przekształceniu się obowiązku podatkowego nierezydenta w zobowiązanie podatkowe, zobowiązanie podatkowe nie powstaje, a polski przedsiębiorstwa zwolniony jest z obowiązku płatnika.

Na mocy art. 26 ust. 1 zd. drugie u.p.d.o.p. zwolnienie się polskiego podatnika z obowiązku płatnika możliwe jest jednak wyłącznie pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Uzyskanie certyfikatu rezydencji od kontrahenta zagranicznego jest zatem formalnym warunkiem zastosowania umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie zwolnienia polskiego kontrahenta podatnika-nierezydenta od obowiązków płatnika.

Dopiero udokumentowanie rezydencji podatkowej podatnika w sposób prawem przewidziany pozwala odnieść się do właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i zbadać, czy i na jakich zasadach nierezydent podatkowy może być opodatkowany w Polsce. Brak takiego certyfikatu oznacza, że nie można określić rezydencji podatkowej kontrahenta zagranicznego, co wyklucza możliwość zastosowania danej umowy o zapobieganiu podwójnemu opodatkowaniu; jest więc rzeczą oczywistą, że samo oświadczenie podatnika, że ma siedzibę na terytorium danego kraju, lub oświadczenie płatnika, że jego kontrahent ma siedzibę na terytorium danego kraju, nie uprawnia do zastosowania w sprawie odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Trzeba dodać, że dysponowanie lub niedysponowanie stosownym certyfikatem było w przedmiotowej sprawie elementem przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, stanowiącego podstawę wydanej interpretacji. Stwierdzenie przez Wnioskodawcę dysponowania certyfikatem rezydencji zagranicznych kontrahentów daje możliwość zastosowania odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W przedmiotowej sprawie znajdą zatem zastosowanie postanowienia umowy zawartej między Rzeczypospolitą Polską a Republiką Czeską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatku od dochodów i majątku, podpisanej w Warszawie dnia 13 września 2011 r. (Dz. U. 2012 poz. 991; dalej: „umowa polsko-czeska”).

Należy zwrócić uwagę, na przepis art. 7 ust. 1 umowy polsko - czeskiej, zgodnie z którym zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowanie w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Dochód, który osiąga (osiągnie) podmiot czeski w wyniku wykonania przedmiotowych usług nie jest (nie zostanie) objęty postanowieniami któregokolwiek z artykułów umowy polsko – czeskiej regulujących jasno określone kategorie dochodów. Zatem do tak uzyskanego dochodu znajdują (znajdą) zastosowanie postanowienia art. 20 ust. 1 umowy polsko - czeskiej, zgodnie z którym części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Czech, bez względu na to gdzie są osiągane, a nieobjęte postanowieniami poprzednich artykułach niniejszej umowy, podlegają opodatkowaniu tylko na terytorium Czech.

Zatem płatności dokonywane przez Spółkę na rzecz podmiotu czeskiego nie są (nie będą) objęte dyspozycją art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Oznacza to, że podmiot polski dokonujący wypłaty takich należności nie jest (nie będzie) zobowiązany do potrącenia od nich zryczałtowanego podatku dochodowego. W takiej sytuacji, dochód podmiotu czeskiego w postaci wynagrodzenia, jakie otrzyma należy kwalifikować jako „zyski przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 7 umowy polsko - czeskiej. Zyski te podlegają (będą podlegać) opodatkowaniu tylko w państwie siedziby podmiotu, który dochód taki uzyskuje, (w rozpatrywanej sprawie na terytorium Czech), o ile podmiot zagraniczny nie posiada zakładu na terytorium Polski.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.