Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.666.2021.1.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-02-10
Teza: dotyczy ustalenia, czy wydatki poniesione przez Spółkę na budowę Budynku, będą stanowić koszty kwalifikowane inwestycji, o których mowa w § 8 ust. 1 i tym samym będą zwiększać limit pomocy publicznej w formie zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o PDOP przysługującego Spółce.
Słowa kluczowe: decyzja-decyzja o wsparciu; pomoc-pomoc publiczna
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe-Dochody uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie o wspieraniu nowych inwestycji (WNI)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1-pkt 34; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1-pkt 34a

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, w części nieprawidłowe
===================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

10 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy wydatki poniesione przez Spółkę na budowę Budynku, będą stanowić koszty kwalifikowane inwestycji, o których mowa w § 8 ust. 1 i tym samym będą zwiększać limit pomocy publicznej w formie zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o PDOP przysługującego Spółce.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką komandytową (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) posiadającą siedzibę na terytorium RP i posiada nieograniczony podatkowy w Polsce.

Wnioskodawca zauważa, że z uwagi na nowelizacje przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2021 r., Spółka w 2021 r. uzyskała status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych i dla celów podatku dochodowego jest traktowana jak osoba prawna.

Wskazać jednak należy, że Spółka, zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. 2020 poz. 2123, dalej „ustawa zmieniająca”) postanowiła, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2 ustawy zmieniającej, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, będzie stosować w odniesieniu do Spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej Spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W konsekwencji, Spółka uzyskała status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

W ramach swojej działalności operacyjnej Spółka prowadzi produkcję detergentów pod marką własną oraz produktów do kąpieli, a także produkcję kontraktową pod markami klienta (private tabel). Poza działalnością produkcyjną, Spółka prowadzi również działalność handlową, w ramach której zajmuje się m.in. sprzedażą herbat. Spółka prowadzi działalność poprzez sprzedaż hurtową, gdzie jej produkty sprzedawane są do poszczególnych kontrahentów, którzy następnie dystrybuują produkty Spółki do konsumentów. Sprzedaż ta jest realizowana zarówno do kontrahentów z Polski, jak również z zagranicy.

W celu dostosowania się do dynamicznie zmieniających się warunków rynkowych oraz utrzymania konkurencyjnej pozycji wobec innych podmiotów obecnych na rynku, Spółka zdecydowała się na realizację przedsięwzięć gospodarczych ukierunkowanych na zwiększenie zdolności produkcyjnych istniejącego przedsiębiorstwa. Inwestycje te zostały objęte decyzją o wsparciu na realizację nowej inwestycji nr (…) z dnia 30 października 2020 r. oraz decyzją o wsparciu na realizację nowej inwestycji nr (…) z dnia 8 stycznia 2020 r. (dalej „Decyzje”).

Wskazane Decyzje ważne są przez okres 12 lat od dnia ich wydania. Ponadto, zgodnie z treścią obu otrzymanych Decyzji, Spółka zobowiązana została do poniesienia minimalnych kosztów inwestycji w terminie do dnia 31 grudnia 2023 r. Wskazany termin jest jednocześnie datą zakończenia realizowanych Inwestycji.

W ramach planowanych przedsięwzięć inwestycyjnych Spółka planuje budowę nowego oraz rozbudowę istniejącego już zakładu produkcyjnego, w ramach których uruchomione zostaną nowe linie produkcyjne, a także zmodernizowane zostaną już istniejące maszyny i urządzenia produkcyjne oraz istniejące budynki i infrastruktura towarzysząca. W związku z realizacją wskazanych inwestycji, Spółka zamierza ponieść szereg wydatków inwestycyjnych, które obejmą m.in. nabycie gruntów wraz z zabudowaniami, nabycie nowych i modernizację istniejących maszyn i urządzeń produkcyjnych, utworzenie infrastruktury pomocniczej, w tym m.in. powierzchni magazynowych, infrastruktury towarzyszącej, nabycie nowych pozostałych środków trwałych i modernizację istniejących.

Jednym z elementów przedsięwzięć inwestycyjnych jest budowa budynku, który zostanie podzielony na dwie części, tj. cześć produkcyjną oraz część w której będą zlokalizowane biura (dalej: „Budynek”). Do części administracyjnej zostaną przeniesione funkcje związane bezpośrednio z produkcją, takie jak planowanie produkcji, dział badawczo-rozwojowy zajmujący się rozwojem produktów Spółki, logistyka oraz niezbędne do prawidłowego funkcjonowania działalności produkcyjnej zaplecze biurowo-administracyjne w postaci działu kadrowego, finansowego i obsługi administracyjnej. W konsekwencji w nowo wybudowanym budynku (poza samą cześć produkcyjną) umieszczone zostaną pomieszczenia niezbędne do realizacji podstawowych procesów produkcyjnych Spółki, wymagających przestrzeni biurowych. Podkreślenia wymaga jednak, że bez tych działów Spółka nie byłaby w stanie realizować działalności produkcyjnej oraz zwiększyć swoich zdolności produkcyjnych i są one bezpośrednio związane z procesami produkcyjnymi. Przykładowo, bez działań planowania produkcji nie jest możliwa realizacja produkcji w Spółce. Podobnie bez działu B+R, nie jest możliwe produkowanie nowych wyrobów i zwiększanie oferty produktowej Spółki.

Spółka w ramach Inwestycji będzie prowadziła działalność na terenie wskazanym w Decyzjach z wykorzystaniem zarówno nowych, wcześniej istniejących, jak i zmodernizowanych budynków, budowli, maszyn, urządzeń oraz innych środków trwałych. W szczególności Wnioskodawca podkreśla, że prowadzi już działalność gospodarczą w jednym z zakładów położonych na terenie określonym w Decyzjach, w zakresie części wyrobów lub usług sklasyfikowanych w tych pozycjach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), które zostały wskazane w Decyzjach. W związku z otrzymanymi Decyzjami, Wnioskodawca zamierza korzystać ze wsparcia z tytułu poniesionych nakładów inwestycyjnych.

### Pytanie

Czy wydatki poniesione przez Spółkę na budowę Budynku, będą stanowić koszty kwalifikowane inwestycji, o których mowa w § 8 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz.U. z 2018 r., poz. 1713, dalej: „Rozporządzenie”), i tym samym będą zwiększać limit pomocy publicznej w formie zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o PDOP, przysługującego Spółce?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione na budowę Budynku, będą stanowić koszty kwalifikowane inwestycji, o których mowa w § 8 ust. 1 Rozporządzenia, i tym samym będą zwiększać limit pomocy publicznej w formie zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o PDOP, przysługującego Spółce.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r., przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ponadto, zgodnie z art. 3 Ustawy o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. 2020 poz. 1752, dalej „ustawa o WNI”), wsparcie na realizację nowej inwestycji jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o PDOP, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. poz. 1162, z 2019 r. poz. 1495 oraz z 2020 r. poz. 1086), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Przepis art. 17 ust. 4 ustawy o PDOP, wskazuje natomiast, że powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy o WNI, decyzję o wsparciu wydaje się na realizację nowej inwestycji, która spełnia kryteria:

a) ilościowe,

b) jakościowe.

Jednocześnie zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o WNI, kryteria ilościowe oznaczają minimalne koszty inwestycji uzależnione od poziomu bezrobocia w powiecie, w którym ma być realizowana nowa inwestycja, szczegółowo określone w przepisach wydanych na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 2 (\`(...)\`).

Co więcej, w myśl art. 2 pkt 7 ustawy o WNI, przez koszty kwalifikowane nowej inwestycji rozumie się koszty inwestycji kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną z tytułu nowej inwestycji pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu lub dwuletnie koszty pracy, jakie mogą być uwzględnione przy określaniu maksymalnej pomocy publicznej, ponoszone w okresie ważności decyzji o wsparciu.

Również, zgodnie z § 5 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia, maksymalna dopuszczalna wielkość pomocy publicznej na realizację nowej inwestycji udzielanej przedsiębiorcy z tytułu kosztów nowej inwestycji jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą określonych w § 8 ust. 1, które nie mogą być wyższe niż maksymalne koszty kwalifikowane, o których mowa w § 8 ust. 7. Z kolei zgodnie z § 8 ust. 7 Rozporządzenia, maksymalna wysokość kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji, jakie są uwzględniane przy określeniu maksymalnej wysokości pomocy publicznej, nie może przekroczyć 130% kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji, do których poniesienia w określonym terminie zobowiązał się przedsiębiorca.

Katalog kosztów kwalifikowanych został wskazany w § 8 ust. 1 Rozporządzenia. Zgodnie z tą regulacją do kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje zalicza się koszty będące:

1) kosztem związanym z nabyciem gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego,

2) ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych (ŚT), pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku

podatnika i zaliczenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

3) kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych,

4) ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych (WNiP) związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how i nieopatentowanej wiedzy

technicznej,

5) kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli - pod warunkiem, że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 3 lata, licząc od terminu

zakończenia nowej inwestycji,

6) ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz

obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy)

\- pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu wydanej dla konkretnej lokalizacji.

Z literalnego brzmienia wskazanych powyżej przepisów wynika, że wydatek poniesiony przez przedsiębiorcę będzie stanowił koszt kwalifikowany pod warunkiem spełnienia (łącznie) następujących warunków:

1) musi być związany (funkcjonalnie) z nową inwestycją,

2) musi zostać poniesiony w okresie ważności decyzji o wsparciu (a więc po jej wydaniu i przed określonym w niej terminem zakończenia inwestycji),

3) musi zostać poniesiony „w danej lokalizacji” (a więc dla zakładu, dla którego wydano decyzję, a nie np. dla drugiego, w którym produkuje się to samo, ale gdzie indziej).

W konsekwencji niezbędne jest więc, aby poniesione wydatki, które mają zostać uznane za koszty kwalifikowane, były „związane z nową inwestycją”.

Jednocześnie Wnioskodawca zauważa, że zgodnie z art. 2 pkt 1 Ustawy o WNI, „nowa inwestycja” stanowi inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego przedsiębiorstwa, zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacją produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w przedsiębiorstwie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa.

Jednocześnie z literalnego brzmienia wskazanych przepisów wynika, że wszystkie wydatki wskazane w § 8 ust. 1 Rozporządzenia, są kosztami kwalifikowanymi przy założeniu, że spełniają powyżej wskazane warunki pozwalające uznać, że są ponoszone w związku z realizacją nowej inwestycji. Z tego względu wszystkie wydatki mieszczące się w katalogu wskazanym w § 8 ust. 1 Rozporządzenia, które zostały poniesione w ramach jej realizacji, stanowią koszty kwalifikowane, zwiększające wartość realizowanej inwestycji w rozumieniu przepisów Rozporządzenia.

Powyższe potwierdzają również przepisy ustawy o PDOP. Należy bowiem zauważyć, że zgodnie z wskazanym wyżej art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o PDOP, zwolnieniu podlegają przychody uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu. Jednocześnie w art. 17 ust. 5 ustawy o PDOP, doprecyzowano, że zwolnienia podatkowe, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w decyzji o wsparciu. Ze wskazanych przepisów jednoznacznie wynika, że jedynym relewantnym prawnie kryterium zwolnienia jest miejsce uzyskiwania dochodów, a nie ich ścisły, bezpośredni związek (lub nawet jakikolwiek związek) z działalnością produkcyjną.

Co istotne, ze wskazanym wyżej stanowiskiem Wnioskodawcy zgadzają się Sądy Administracyjne, czego przykładem jest wyrok WSA w Warszawie z dnia 19 stycznia 2021 r. sygn. III SA/Wa 1706/20, w którym Sąd wskazał, że „Choć wskazane zwiększenie zdolności produkcyjnej, dywersyfikacja i zasadnicza zmiana są niewątpliwie konstytutywnymi cechami nowej inwestycji w rozumieniu art. 2 pkt 1 lit. a ustawy o wspieraniu nowych inwestycji, to występowanie tych cech w danej inwestycji przedsiębiorcy przesądzone jest przez sam fakt wydania decyzji o wsparciu (art. 13 ust. 1 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji), przez co nie można po raz kolejny weryfikować ich występowania na etapie nieuprawnionej selekcji wydatków wynikających w § 8 ust. 1 ww. rozporządzenia. Prawodawca uznał bowiem jednoznacznie, że każdy wydatek - lege non distinguente - określony w tymże § 8 ust. 1 rozporządzenia, jest kosztem kwalifikującym się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje. Z treści tego przepisu nie wynikają żadne celowościowe ograniczenia w zaliczaniu wydatków do takich kosztów. (\`(...)\`) Za prawidłowością stanowiska zaprezentowanego w skardze przemawiają także dalsze przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i rozporządzenia wykonawczego z 28 sierpnia 2018 r. Otóż z art. 21 ust. 1 pkt 63b u.p.d.o.f. wynika, że wolne od podatku są dochody podatników uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, zaś z ust. 5a wywnioskować należy, że jedynym relewantnym prawnie kryterium zwolnienia jest miejsce uzyskiwania dochodów, a nie ich ścisły, bezpośredni związek (lub jakikolwiek związek) z działalnością produkcyjną lub inną. Ten ostatni przepis stanowi przecież, że zwolnienie podatkowe, o którym mowa w ust. 1 pkt 63b art. 21 ustawy, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w decyzji o wsparciu.”

W zakresie interpretacji wskazanych przepisów, w opinii Wnioskodawcy, należy odwołać się również do Rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. uznające niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu Tekst mający znaczenie dla EOG (dalej: „Rozporządzenie 651/2014”), które określa, jakie warunki powinna spełnić pomoc regionalna udzielona przez Państwo członkowskie, aby mogła zostać uznana, za zgodną z prawem Unii Europejskiej.

Mając to na uwadze należy wskazać, że zgodnie z art. 14 ust. 3 Rozporządzenia 651/2014, regionalna pomoc inwestycyjna może być przyznawana na obszarach objętych pomocą, które spełniają warunki określone w art. 107 ust. 3 lit. a Traktatu, pomoc może być przyznana na inwestycję początkową niezależnie od wielkości przedsiębiorstwa beneficjenta. Na obszarach objętych pomocą, które spełniają warunki określone w art. 107 ust. 3 lit. c Traktatu, pomoc może być przyznana dla MŚP na dowolną formę inwestycji początkowej. Pomoc dla dużych przedsiębiorstw może zostać przyznana wyłącznie na inwestycję początkową na rzecz nowej działalności gospodarczej w danym obszarze.

Jednocześnie, zgodnie z art. 14 ust. 4 Rozporządzenia 651/2014, za koszty kwalifikowalne uznaje się:

a) Koszty inwestycji w rzeczowe aktywa trwałe oraz wartości niematerialne i prawne;

b) Szacunkowe koszty płacy wynikające z utworzenia miejsc pracy w następstwie inwestycji początkowej, obliczone za okres dwóch lat lub

c) Połączenie kosztów wchodzących w zakres lit. a i b nieprzekraczających kwoty a lub b, w zależności od tego, która z tych kwot jest wyższa.

Co istotne, poprzez początkową inwestycję, zgodnie z art. 2 pkt. 49 Rozporządzenia 651/2014, rozumie się:

a) inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego zakładu, zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego zakładu, dywersyfikacją produkcji zakładu poprzez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w zakładzie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego zakładu; lub

b) nabycie aktywów należących do zakładu, który został zamknięty lub zostałby zamknięty, gdyby zakup nie nastąpił, przy czym aktywa nabywane są przez inwestora niezwiązanego ze sprzedawcą i wyklucza się samo nabycie akcji lub udziałów przedsiębiorstwa.

Jednocześnie, jak wskazuje się w doktrynie (M. Dargas-Draganik, J. Formela, Ustawa o wspieraniu nowych inwestycji. Komentarz, Warszawa 2019), definicja „Inwestycja początkowa” jest, co do zasady, tożsama z definicją „nowej inwestycji”, wynikającą z ustawy o WNI. Jedynym wyjątkiem jest to, że ustawodawca zastąpił w polskiej ustawie zawarte w unijnych przepisach słowo „zakład” słowem „przedsiębiorstwo”.

Z tego względu Wnioskodawca wskazuje, że również ze wskazanych powyżej regulacji Rozporządzenia 651/2014 wynika, że za koszty kwalifikowane inwestycji, która mogą zostać objęta pomocą regionalna, uznaje się wydatki na rzeczowe aktywa trwałe oraz wartości niematerialne, które są „związane z nową inwestycją”.

Powyższe jednoznacznie wskazuje, że głównym kryterium, które warunkuje możliwości zaliczenia danego wydatku do kosztów kwalifikowanych inwestycji jest jego funkcjonalne powiązanie z realizowaną inwestycją i działalnością, która będzie w ramach tej inwestycji prowadzona.

Jednocześnie jak wskazano w opisie stanu faktycznego (winno być: oraz zdarzenia przyszłego), Spółka w ramach realizowanej inwestycji ponosi m.in. wydatki na wytworzenie Budynku, który zostanie podzielony na dwie części, tj. cześć produkcyjna oraz część, w której będą zlokalizowane biura. Co istotne, budynek będzie stanowić środek trwały w rozumieniu przepisów ustawy o PDOP i będzie wykorzystywany na cele działalności objętej Decyzją. Jednocześnie, zdaniem Spółki, również cześć biurową Budynku należy uznać za funkcjonalnie związaną z nową inwestycją. W opinii Wnioskodawcy, posiadanie zaplecza administracyjnego jest niezbędne do prawidłowego funkcjonowania przedsiębiorstwa. Należy przede wszystkim zauważyć, że bez powierzchni, w której zlokalizowane są takie działy jak dział planowania produkcji, dział badawczo-rozwojowy zajmujący się rozwojem produktów Spółki, dział logistyki czy dział finansowy, Spółka nie mogłaby realizować szeregu czynności, które są kluczowe dla:

a) realizacji celu inwestycji jakim jest zwiększenie mocy produkcyjnych oraz

b) prowadzenia działalności objętej Decyzjami o Wsparciu.

Przestrzeń, w której mają zostać zlokalizowane biura, ma być bowiem przeznaczona m.in. na potrzeby realizacji procesu zakupów, zarządzania dostawami, dokonywania rozliczeń finansowych oraz podatkowych Spółki, weryfikacji kontrahentów oraz stanu ich należności, dokonywanie zamówień na surowce i komponenty niezbędne do produkcji, jak również kwestii kadrowych zatrudnionych przez Spółkę pracowników, w tym również nowych pracowników, zatrudnionych z uwagi na zwiększenie mocy produkcyjnych. Bez wykonywania wskazanych powyżej czynności, Spółka nie byłaby w stanie zwiększyć swoich zdolności produkcyjnych, a tym samym cel inwestycji nie mógłby zostać zrealizowany.

Ponadto należy również zauważyć, że w części, w której zlokalizowane zostaną biura, będą również usytuowane działy wykonujące funkcje bezpośrednio związane z produkcją. Do działów tych należy zaliczyć dział planowania produkcji, dział badawczo-rozwojowy zajmujący się rozwojom produktów czy dział logistyki. Bez tych działów, działalność produkcyjna nie mogłaby być przez Spółkę realizowana i stanowią one integralną część procesu produkcyjnego.

Oceniając wpływ inwestycji na zwiększenie zdolności produkcyjnych przedsiębiorstwa, nie można ograniczać się jedynie do samej infrastruktury związanej z produkcją (maszyny produkcyjne, hale produkcyjne), ale należy brać pod uwagę wszystkie elementy składowe inwestycji, bez których zwiększenie mocy produkcyjnych nie byłoby możliwe. Działalność produkcyjna nie ogranicza się wyłącznie do hali produkcyjnej, na której usytuowane zostały maszyny produkcyjne, ale również do działalności związanej z planowaniem produkcji, rozwojem produktów czy organizacją kwestii logistyczno-magazynowych. Funkcje te mają kluczowy wpływ na funkcjonowanie działalności produkcyjnej.

Spółka podkreśla, że budowa Budynku wraz z częścią, w której zlokalizowane zostaną biura, jest ściśle związana ze zwiększeniem mocy produkcyjnych Spółki. W wyniku realizowanej inwestycji zwiększy się bowiem znacząco ilość i zakres obowiązków realizowanych przez takie działy jak dział planowania produkcji, B+R, logistyka, kadry czy dział księgowo - finansowy. Jednocześnie, z uwagi na zwiększoną ilość pracy będącej efektem zwiększania zdolności produkcyjnych Spółki w wyniku realizacji inwestycji, działy te będą potrzebować więcej miejsca m.in. dla nowo zatrudnionych osób czy większą ilość dokumentów. Co więcej należy również zauważyć, że gdyby nie realizacja inwestycji opisanej w stanie faktyczny (winno być: oraz zdarzeniu przyszłym) niniejszego wniosku, wskazane powyżej działy związane bezpośrednio z produkcją takie jak dział produkcji, dział B+R czy dział logistyki, jak również zaplecze biurowo-administracyjne w postaci dział kadrowego, finansowego i obsługi administracyjnej, nie zostałyby przeniesione do nowego budynku. Gdyby inwestycja w budowę Budynku w części, w której zostaną zlokalizowane biura była celem samym w sobie, Spółka nie realizowałaby inwestycji, której celem jest zwiększenie mocy produkcyjnych a inwestycję mającą na celu wybudowanie wyłącznie budynku administracyjnego.

Opisane powyżej okoliczności jednoznacznie wskazują, że realizowane prace związane z budową nowego Budynku z częścią administracyjną, są ściśle związane z realizowaną inwestycją mającą na celu zwiększenie mocy produkcyjnych. Z tego względu należy uznać, że wybudowanie w ramach realizowanej przez Spółkę inwestycji Budynku jest niezbędne do prawidłowego funkcjonowania i realizowania działalności produkcyjnej. Z tego względu Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zaliczeniu do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu przepisów Rozporządzenia, będą podlegać wydatki zawierające się rodzajowo w katalogu kosztów określonym w § 8 ust. 1 Rozporządzenia, które zostaną poniesione na budowę Budynku.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki te spełniają wszystkie warunki, pozwalające na uznanie ich za koszt kwalifikowany:

1) są związane funkcjonalnie z nową inwestycją (będą wykorzystywane do prowadzenie działalności objętej DOW). Jak wskazano wyżej, cześć administracyjna budynku jest

niezbędna do prawidłowego funkcjonowania działalności produkcyjnej i zwiększenia mocy produkcyjnych Spółki;

2) koszty związane z budową zostaną poniesione w okresie obowiązywania Decyzji;

3) Budynek zostanie usytuowany w lokalizacji, która została wskazana w Decyzji (wydatki na budowę zostaną tam poniesione);

4) Budynek będzie stanowić środek trwały Spółki.

Wnioskodawca wskazuje przy tym, że znane jest mu stanowisko zaprezentowane w Objaśnieniach podatkowych z dnia 8 marca 2020 r. dotyczących sposobu ustalania dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym, osiągniętego z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (dalej „Objaśnienia”). W omawianych Objaśnieniach wskazano m.in. przykład nr 11 zgodnie z którym „uznanie poniesionych wydatków za koszty kwalifikowane jest uzależnione od tego, czy dane koszty będą miały wpływ na działalność produkcyjną przedsiębiorstwa. Za koszty kwalifikowane należy uznać koszty poniesione w związku z uruchomieniem nowych linii produkcyjnych w dotychczas zajmowanym budynku administracyjnym, co jest równoznaczne ze zwiększeniem zdolności produkcyjnych przedsiębiorstwa. Nie można uznać kosztów wybudowania nowego budynku administracyjnego jako kosztów kwalifikowanych, gdyż ta inwestycja nie przyczynia się do wzrostu zdolności produkcyjnych.”

Mając to na uwadze Wnioskodawca zwraca uwagę, że Objaśnienia w zakresie, opisanym w przykładzie 11, są jednak całkowicie nieadekwatne do sytuacji Spółki, opisanej w niniejszym wniosku w związku z czym nie mogą mieć do sytuacji Spółki zastosowania. W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, że opisywany w Objaśnieniach przykład odnosi się do sytuacji, w której inwestycja w budynek administracyjny jest osobnym przedsięwzięciem inwestycyjnym - co nie ma miejsca w niniejszej sprawie. Ponadto, w sytuacji opisanej w Objaśnieniach, inwestycja faktycznie nie przyczynia się do zwiększenia zdolności produkcyjnych. W przypadku opisanym w niniejszym wniosku jest inaczej - Spółka planuje jedynie stworzenie powierzchni biurowych w ramach budynku zakładu produkcyjnego, do której przeniesione zostaną funkcje związane bezpośrednio z produkcją, takie jak planowanie produkcji, dział badawczo-rozwojowy zajmujący się rozwojom produktów Spółki, logistyka oraz niezbędne do prawidłowego funkcjonowania działalności produkcyjnej zaplecze biurowo-administracyjne w postaci działu kadrowego, finansowego i obsługi administracyjnej. W konsekwencji, w nowo wybudowanym budynku (poza samą cześć produkcyjną) umieszczone zostaną pomieszczenia niezbędne do realizacji podstawowych procesów produkcyjnych Spółki, wymagające przestrzeni biurowych. Oznacza to, że powierzchnie biurowe, jakie powstaną w ramach inwestycji realizowanej przez Spółkę, przyczynią się do zwiększenia mocy produkcyjnych (np. w ten sposób, że zostaną wykorzystane przez dział B+R, który opracowywać będzie nowe produkty, które będą produkowane na liniach produkcyjnych, będących przedmiotem nowej inwestycji). Jak już wskazano wyżej bez tych działów Spółka nie byłaby w stanie realizować działalności produkcyjnej oraz zwiększyć swoich zdolności produkcyjnych.

Co więcej, nawet gdyby przyjąć hipotetyczne założenie - co zdaniem Wnioskodawcy w niniejszym stanie faktyczny nie ma miejsca - że wydane Objaśnienia mają zastosowanie do sytuacji Spółki to należy zauważyć, że objaśnienia podatkowe nie są źródłem prawa oraz nie mogą modyfikować, uzupełniać lub w jakikolwiek inny sposób zmieniać przepisów stanowionego prawa podatkowego, którego źródłem są ustawy i rozporządzenia. Jednocześnie jak wskazano wyżej, literalne brzmienie istniejących przepisów nie budzi wątpliwości w zakresie tego, że planowane przez Spółkę wydatki związane ze stworzeniem powierzchni biurowych, Spółka może zaliczyć do koszów kwalifikowanych.

Wskazane powyżej stanowisko potwierdzają również sądy administracyjne, czego przykładem jest wyrok WSA w Warszawie z dnia 19 stycznia 2021 r. sygn. III SA/Wa 1706/20. W orzeczeniu tym wskazano „z tych powodów Sąd zgadza się z zarzutem skargi, że zawężając definicję kosztów kwalifikowanych Dyrektor naruszył wskazane w skardze przepisy prawa materialnego. Organ jawnie przekroczył literalne, jasne brzmienie tych przepisów, co zresztą - poniekąd - zostało przyznane w interpretacji i w odpowiedzi na skargę, a to w ten sposób, że jedyną „podstawę prawną” poglądu Dyrektora stały się wydane na podstawie art. 14a Ordynacji podatkowej Objaśnienia z 6 marca 2020 r. Tymczasem takie objaśnienia nie są źródłem prawa, nie mogą modyfikować, uzupełniać lub w jakikolwiek inny sposób zmieniać przepisów stanowionego prawa podatkowego, którego źródłem są ustawy i rozporządzenia”.

Podsumowując, z uwagi na wykorzystanie Budynku do działalności wskazanej w Decyzjach, który zostanie wyposażony w zaplecze biurowo-administracyjne, do którego zostaną przeniesione działy związane bezpośrednio z produkcją, takie jak planowanie produkcji, dział badawczo-rozwojowy zajmujący się rozwojem produktów, logistyka oraz działy administracyjne, do których należy zaliczyć dział kadrowy, finansowy i obsługi administracyjnej, wydatki na jego budowę będą stanowić koszty kwalifikowane inwestycji, o których mowa w § 8 ust. 1 Rozporządzenia, oraz będą zwiększać kwotę zwolnienia przysługującego Wnioskodawcy zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o PDOP.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, w zakresie ustalenia, czy wydatki poniesione przez Spółkę na budowę Budynku, będą stanowić koszty kwalifikowane inwestycji, o których mowa w § 8 ust. 1, i tym samym będą zwiększać limit pomocy publicznej w formie zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, przysługującego Spółce, w części przeznaczonej na budowę:

\- części produkcyjnej budynku oraz części, w której będą zlokalizowane biura planowania produkcji, dział badawczo-rozwojowy zajmujący się rozwojem produktów Spółki, logistyka – jest prawidłowe,

\- zaplecza biurowo-administracyjnego w postaci działu kadrowego, finansowego i obsługi administracyjnej - jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 2 i art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm., dalej „k.s.h.”) - spółka komandytowa jest osobową spółką prawa handlowego.

Zauważyć trzeba, że na gruncie prawnym obowiązującym do końca 2020 r. spółka komandytowa nie była samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowiły odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegały natomiast dochody poszczególnych wspólników tej spółki.

Na mocy art. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123; dalej: „Ustawa nowelizująca”) przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), mają, co do zasady, zastosowanie również do spółek komandytowych.

Zgodnie ze znowelizowanym brzmieniem art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W związku z powyższym uległa również zmianie definicja spółki, przez którą, od dnia 1 stycznia 2021 r. zgodnie z art. 4a pkt 21 lit. c ustawy o CIT, należy również rozumieć spółki, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a, mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ustawodawca przewidział jednak odstępstwo od tej zasady. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 Ustawy nowelizującej, w przypadku spółek komandytowych oraz spółek jawnych, które z dniem 1 stycznia 2021 r. uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce, w tym z tytułu objęcia (nabycia) i zbycia udziałów tej spółki, wystąpienia z tej spółki lub jej likwidacji, przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od dnia 1 stycznia 2021 r., z zastrzeżeniem ust. 2.

Jak wynika z art. 12 ust. 2 Ustawy nowelizującej, spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

Tym samym, z dniem 1 stycznia 2021 r. lub 1 maja 2021 r. spółki komandytowe stały się odrębnymi, samodzielnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Tym samym, spółka komandytowa przestała być spółką transparentną podatkowo. W konsekwencji, działalność prowadzona przez spółkę komandytową odpowiednio od powyższych dat nie może być traktowana jak działalność prowadzona przez wspólnika. Zaś wspólnicy tych spółek będący podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, uzyskują z tytułu uczestnictwa w tych spółkach przychody z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Wracając do Ustawy nowelizującej, szczególną uwagę należy zwrócić na zawarty w niej art. 13 ust. 1, z którego wynika, że do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Z przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca stał się podatnikiem podatku dochodowego od osob prawnych z dniem 1 maja 2021 r. Zatem, intencją Wnioskodawcy jest uzyskanie rozstrzygnięcia w kwestii możliwości zaliczenia wydatków poniesionych przez Spółkę na budowę Budynku jako kosztów kwalifikowanych inwestycji, o których mowa w § 8 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz.U. z 2018 r., poz. 1713, dalej: „rozporządzenie o WNI”), od 1 maja 2021 r.

Na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2020 r., poz. 1752 ze zm., dalej: „ustawa o WNI”), został wprowadzony mechanizm wsparcia dla przedsiębiorców w postaci zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu nowej inwestycji.

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy:

wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej „wsparciem”, jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”, „updop”), w brzmieniu obowiązującym do końca grudnia 2021 r.:

wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. poz. 1162), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Natomiast, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 34austawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

wolne od podatku są dochody podatników dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2020 r. poz. 1752), i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami

Na podstawie art. 17 ust. 4 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Natomiast, zgodnie z brzmieniem obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy o WNI, przez nową inwestycję należy rozumieć:

a) inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego zakładu, zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego zakładu,

dywersyfikacją produkcji zakładu przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w zakładzie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego

istniejącego zakładu lub

b) nabycie aktywów należących do zakładu, który został zamknięty lub zostałby zamknięty, gdyby zakup nie nastąpił, przy czym aktywa nabywane są przez przedsiębiorcę

niezwiązanego ze sprzedawcą i wyklucza się samo nabycie akcji lub udziałów przedsiębiorstwa.

Natomiast, zgodnie z art. 4 tej ustawy:

zwolnienie od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi pomoc regionalną, przy czym wielkość tej pomocy publicznej nie może przekroczyć jej maksymalnej dopuszczalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 14 ust. 3.

Należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 13 ust. 1 ww. ustawy:

wsparcie udzielane jest przedsiębiorcy realizującemu nową inwestycję, w drodze decyzji, zwanej dalej „decyzją o wsparciu”.

Przedmiotem decyzji o wsparciu – w myśl art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o WNI – jest nowa inwestycja podatnika, realizowana w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, która nie została wyłączona stosownymi regulacjami, wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1 tego przepisu.

Treść decyzji o wsparciu została wskazana w art. 15 ustawy o WNI, i określa okres obowiązywania decyzji, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, wymienione w punktach od 1 do 6.

Odnosząc się do kosztów kwalifikowanych inwestycji stanowiących podstawę do wyliczenia dopuszczalnej wielkości zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, Organ wskazuje, co następuje.

Zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia o WNI,

maksymalna dopuszczalna wielkość pomocy publicznej na realizację nowej inwestycji udzielanej przedsiębiorcy z tytułu:

1) kosztów nowej inwestycji jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą określonych w § 8 ust. 1, które nie mogą być wyższe niż maksymalne koszty kwalifikowane, o których mowa w § 8 ust. 7, lub

2) zatrudnienia określonej liczby pracowników w związku z nową inwestycją jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o składki obowiązkowe, takie jak składki na ubezpieczenie społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników

\- z zastrzeżeniem § 6 ust. 4.

Decydującym kryterium o uznaniu kosztów danej inwestycji za koszt kwalifikowany ma rodzaj poniesionych wydatków, oraz w przypadku kosztów związanych z nabyciem, bądź wytworzeniem środków trwałych, spełnienie przez te składniki majątku kryterium kompletności i zdatności do użytku w dniu przyjęcia go do używania.

Prawo do zwolnienia z opodatkowania dochodu z tytułu realizacji nowej inwestycji jest uzależnione od poniesienia kosztów kwalifikowanych. Katalog ponoszonych wydatków, które można uznać za koszty kwalifikowane, określa § 8 ust. 1 rozporządzenia o WNI. Jak wynika z tego przepisu, do kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje zalicza się koszty będące:

1) kosztem związanym z nabyciem gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego,

2) ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika i zaliczenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

3) kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych,

4) ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how i nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3,

5) kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli - pod warunkiem że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku mikroprzedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców - co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji,

6) ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy

\- pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu wydanej dla konkretnej lokalizacji.

Stosownie do § 9 ust. 1 rozporządzenia o WNI:

wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł te koszty po dniu wydania decyzji o wsparciu, aż do wygaśnięcia decyzji o wsparciu lub wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej.

Przy czym, stosownie do § 9 ust. 2 ww. rozporządzenia,

Warunkiem korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego z tytułu:

1) kosztów inwestycji jest:

a) utrzymanie własności składników majątku, z którymi były związane wydatki inwestycyjne - przez okres nie krótszy niż:

\- 5 lat - w przypadku dużych przedsiębiorców,

\- 3 lata - w przypadku mikroprzedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców

\- od dnia ich wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, przy czym nie wyklucza się wymiany przestarzałych instalacji lub sprzętu w związku z szybkim rozwojem technologicznym,

b) utrzymanie nowej inwestycji w regionie, w którym udzielono wsparcia, przez okres nie krótszy niż:

\- 5 lat - w przypadku dużych przedsiębiorców,

\- 3 lata - w przypadku mikroprzedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców

\- od dnia zakończenia nowej inwestycji;

2) zatrudnienia określonej liczby pracowników jest utrzymanie każdego miejsca pracy przez okres co najmniej:

a) 5 lat - w przypadku dużych przedsiębiorców,

b) 3 lata - w przypadku mikroprzedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców

\- licząc od dnia jego utworzenia.

Z kolei w § 10 rozporządzenia, określono w szczegółach sposób kalkulacji przysługującego limitu pomocy publicznej (§ 10 ust. 3 rozporządzenia).

Zgodnie z § 10 ust. 1 rozporządzenia:

koszty kwalifikowane nowej inwestycji oraz wielkość pomocy są dyskontowane na dzień uzyskania decyzji o wsparciu.

Przytoczone powyżej przepisy, określają następujące warunki, aby dany wydatek zakwalifikować do objęcia pomocą (uznać za koszt kwalifikowany), tj.:

\- koszt musi być poniesiony w okresie ważności decyzji o wsparciu,

\- środki trwałe nabyte lub wytworzone we własnym zakresie muszą zostać wpisane do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i uznane za taki środek lub wartość, oraz utrzymane co najmniej 5 lat, a w przypadku mikro-, małych i średnich przedsiębiorców, co najmniej 3 lata licząc od dnia ich wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

\- najem lub dzierżawa gruntów, budynków i budowli musi trwać co najmniej 5 lat, a w przypadku mikro-, małych i średnich przedsiębiorców, co najmniej 3 lata,

\- po upływie najmu lub dzierżawy w postaci leasingu finansowego przedsiębiorca jest zobowiązany do nabycia aktywów, wartości niematerialne i prawne w zakresie transferu technologii muszą być wykorzystywane wyłącznie w zakładzie, na rzecz którego przedsiębiorca otrzymuje wsparcie, muszą być ujęte w aktywach tego zakładu co najmniej 5 lat, a w przypadku mikro-, małych i średnich przedsiębiorców co najmniej 3 lata, muszą być nabyte na warunkach rynkowych od osoby trzeciej niepowiązanej z nabywcą oraz muszą podlegać amortyzacji zgodnie z przepisami o podatku dochodowym.

Warunkiem uznania kosztów nowej inwestycji jest udział co najmniej 25% kosztów własnych przedsiębiorcy lub z zewnętrznych źródeł finansowania, przy czym za koszty własne lub zewnętrzne źródła finansowania nie uznaje się środków pozyskanych w wyniku udzielonego publicznego wsparcia, bez względu na jego formę i przeznaczenie.

Nie każdy koszt mieszczący się w katalogu kosztów kwalifikowanych może być uznany za kwalifikowany. Jeżeli realizowana inwestycja nie powoduje zwiększenia zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacji produkcji albo zasadniczej zmiany dotyczącej procesu produkcyjnego, nie spełnia tym samym wymagań zawartych w definicji nowej inwestycji.

Również kosztem kwalifikowanym nie są wydatki związane z nabyciem posiadanych, przed wydaniem decyzji o wsparciu, aktywów, jeżeli nowa inwestycja realizowana jest z uwzględnieniem posiadanych przez podatnika aktywów w zakresie istnienia ścisłych powiązań istniejącej inwestycji i nowej inwestycji.

Zatem, prawo do zwolnienia z opodatkowania dochodu z tytułu realizacji nowej inwestycji jest uzależnione od poniesienia kosztów kwalifikowanych.

Natomiast, uznanie poniesionych wydatków za koszty kwalifikowane jest uzależnione od tego, czy dane koszty będą miały wpływ na proces produkcji (usług) przedsiębiorstwa, w sposób konkretyzujący nową inwestycję.

Analizując powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że określają one następujące warunki, aby dany wydatek będący kosztem związanym z nabyciem środków trwałych zakwalifikować do objęcia pomocą, wydatek ten musi:

\- stanowić koszty inwestycji,

\- zostać poniesiony na terenie określonym w decyzji o wsparciu,

\- być poniesiony w okresie ważności decyzji o wsparciu,

\- środki trwałe nabyte lub wytworzone we własnym zakresie muszą zostać wpisane do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i uznane za taki środek lub wartość, oraz utrzymane co najmniej 5 lat, a w przypadku mikro-, małych i średnich przedsiębiorców, co najmniej 3 lata licząc od dnia ich wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika m.in., że w ramach planowanych przedsięwzięć inwestycyjnych Spółka planuje budowę nowego oraz rozbudowę istniejącego już zakładu produkcyjnego, w ramach, których uruchomione zostaną nowe linie produkcyjne, a także zmodernizowane zostaną już istniejące maszyny i urządzenia produkcyjne oraz istniejące budynki i infrastruktura towarzysząca. Jednym z elementów przedsięwzięć inwestycyjnych jest budowa budynku, który zostanie podzielony na dwie części, tj. cześć produkcyjną oraz część w której będą zlokalizowane biura (dalej: „Budynek”). Do części administracyjnej zostaną przeniesione funkcje związane bezpośrednio z produkcją, takie jak planowanie produkcji, dział badawczo-rozwojowy zajmujący się rozwojem produktów Spółki, logistyka oraz niezbędne do prawidłowego funkcjonowania działalności produkcyjnej zaplecze biurowo-administracyjne w postaci działu kadrowego, finansowego i obsługi administracyjnej. W konsekwencji, w nowo wybudowanym budynku (poza samą cześcią produkcyjną) umieszczone zostaną pomieszczenia niezbędne do realizacji podstawowych procesów produkcyjnych Spółki, wymagających przestrzeni biurowych.

Warunku uznania za koszty kwalifikowane, które będą miały wpływ na działalność produkcyjną Spółki nie sposób dopatrzyć się w wydatkach poniesionych przez Spółkę na budowę zaplecza biurowo-administracyjnego w postaci działu kadrowego, finansowego i obsługi administracyjnej.

Stanowisko tut. Organu potwierdza treść przykładów zawartych w Objaśnieniach podatkowych z 6 marca 2020 r. (przykłady nr 3 i 11) w których wskazano, że za koszt kwalifikowany należy uznać koszty poniesione w związku z uruchomieniem nowych linii produkcyjnych w dotychczas zajmowanym budynku administracyjnym, co jest równoznaczne ze zwiększeniem zdolności produkcyjnych przedsiębiorstwa. Tym samym, za koszt kwalifikowany nowej inwestycji nie sposób uznać wydatków poniesionych na wybudowanie m.in. zaplecza biurowo-administracyjnego jako kosztów kwalifikowanych, gdyż ta inwestycja nie przyczynia się do wzrostu zdolności produkcyjnych.

Kosztem może być natomiast koszt dotyczący zakupu maszyn i urządzeń oraz dostosowania pomieszczeń byłego budynku administracyjnego. Inwestycja w budynek o charakterze administracyjnym nie spełnia natomiast definicji nowej inwestycji, określonej w art. 2 pkt 1 ustawy o WNI. Zaplecze administracyjno-biurowe każdego przedsiębiorstwa służy innym celom niż właściwy proces produkcji w przedsiębiorstwie.

W przykładzie nr 11 ww. Objaśnień wskazano, że „Uznanie poniesionych wydatków za koszty kwalifikowane jest uzależnione od tego, czy dane koszty będą miały wpływ na działalność produkcyjną przedsiębiorstwa.Za koszty kwalifikowane należy uznać koszty poniesione w związku z uruchomieniem nowych linii produkcyjnych w dotychczas zajmowanym budynku administracyjnym, co jest równoznaczne ze zwiększeniem zdolności produkcyjnych przedsiębiorstwa. Nie można uznać kosztów wybudowania nowego budynku administracyjnego jako kosztów kwalifikowanych, gdyż ta inwestycja nie przyczynia się do wzrostu zdolności produkcyjnych”.

W świetle powyższego, zdaniem Organu, wydatki poniesione przez Spółkę na budowę budynku w części produkcyjnej oraz związanej bezpośrednio z produkcją, tj. planowanie produkcji, dział badawczo-rozwojowy zajmujący się rozwojem produktów Spółki, logistyka, mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane nowej inwestycji, bowiem ich budowa wywierać będzie wpływ na proces produkcji w nowej inwestycji.

Warunków tych nie będą spełniały natomiast wydatki związane z budową zaplecza biurowo-administracyjnego w postaci działu kadrowego, finansowego i obsługi administracyjnej, które to wydatki ponoszone są przez Spółkę niezależnie od faktu uzyskania decyzji o wsparciu nowej inwestycji i w istocie pozostają bez wpływu na proces produkcji w nowej inwestycji, gdyż w ocenie Organu zaplecze administracyjne, biurowe czy socjalne każdego przedsiębiorstwa służy innym celom niż właściwy proces produkcji w przedsiębiorstwie.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa podatkowego i wyjaśnienia Organu w świetle przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że aby poniesione wydatki mogły być uznane jako koszty kwalifikowane, wydatki te muszą stanowić koszty inwestycji, tj. mieć wpływ na działalność produkcyjną przedsiębiorstwa. Warunek ten w przypadku opisanym we wniosku nie został w całości spełniony. Tym samym, nie można zgodzić się w całości ze stanowiskiem Wnioskodawcy.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie ustalenia, czy wydatki poniesione przez Spółkę na budowę Budynku, będą stanowić koszty kwalifikowane inwestycji, o których mowa w § 8 ust. 1, i tym samym będą zwiększać limit pomocy publicznej w formie zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, przysługującego Spółce, w części przeznaczonej na budowę:

\- części produkcyjnej budynku oraz części, w której będą zlokalizowane biura planowania produkcji, dział badawczo-rozwojowy zajmujący się rozwojem produktów Spółki, logistyka – należało uznać za prawidłowe,

\- zaplecza biurowo-administracyjnego w postaci działu kadrowego, finansowego i obsługi administracyjnej - należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).