Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-51/15-4/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-04-20
Teza: Sprzedaż mieszkań w odniesieniu do udziału nabytego w 1979 r. nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ terminu pięcioletniego i nie podlega opodatkowaniu. Natomiast dochód uzyskany ze sprzedaży udziału nabytego w spadku po zmarłym mężu oraz udziału nabytego w wyniku ugody sądowej będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, chyba że objęty zostanie zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: mieszkanie; nieruchomości; spadek; spadek-dział spadku; sprzedaż; ugody
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 9 stycznia 2015 r. (data wpływu 14 stycznia 2015 r.) uzupełnione pismem, które wpłynęło w dniu 19 marca 2015 r. (data nadania 13 marca 2015 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 3 marca 2015 r. Nr IPPB4/4511-51/15-2/JK (data nadania 4 marca 2015 r., data doręczenia 12 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokali mieszkalnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokali mieszkalnych.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia z dnia 3 marca 2015 r. Nr IPPB4/4511-51/15-2/JK (data nadania 4 marca 2015 r., data doręczenia 12 marca 2015 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego.

Pismem, które wpłynęło w dniu 19 marca 2015 r. (data nadania 13 marca 2015 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

We wniosku i w uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dnia 25 listopada 2014 r. w Kancelarii Notarialnej Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży części nieruchomości gruntowej składającej się z działki numer 36, o obszarze 2,950 m2. Na niej znajduje się dwukondygnacyjny murowany budynek mieszkalny o powierzchni użytkowej 200 m2 oraz budynek gospodarczy o powierzchni użytkowej 40 m2.

W takim stanie Wnioskodawczyni nabyła tę nieruchomość dnia 29 października 1979 r., jako darowiznę od swojej matki. Zapis w akcie notarialnym umowy darowizny § 2 brzmi: „Anna B. oświadcza, że daruje swojej córce Renacie W. i jej mężowi Stefanowi W. opisaną w paragrafie pierwszym aktu nieruchomość z zaznaczeniem, że nieruchomość ta stanowić będzie ich wspólność ustawową, a Renata i Stefan W. darowiznę tę przyjmują.”

Po śmierci męża (20 maja 2011 roku) odbyło się postępowanie spadkowe (22 listopada 2011 r. w Sądzie Rejonowym), w wyniku którego Wnioskodawczyni nabyła prawo do 1/4 części nieruchomości. Pozostałe części otrzymali synowie Janusz i Ryszard oraz córka Mariola, każde po jednej czwartej. W wyniku ugody zawartej przed Sądem Rejonowym dnia 13 lutego 2012 r. Wnioskodawczyni nabyła udział wynoszący 1/2 części przedmiotowej nieruchomości, bez spłat i dopłat na rzecz uczestników postępowania (dzieci). Nabycie tegoż udziału zostało zgłoszone do opadatkowania i ustalony na podstawie ustawy z dnia 28 lipca 1983 roku o podatku od spadków i darowizn podatek od spadku został przez Wnioskodawczynię zapłacony.

Na podstawie decyzji Burmistrza z dnia 5 marca 2014 r., działka gruntu o numerze 36 obszarze 2,950 m2 uległa podziałowi na:

*   działkę Nr 36/1 o obszarze 1,376 m2, zabudowaną dwukondygnacyjnym budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej 200 m2 oraz budynkiem gospodarczym o powierzchni użytkowej 40 m2, oraz
*   niezabudowaną działkę gruntu Nr 36/2 o obszarze 1,587 m2 przeznaczoną na cele budowlane.

W budynku mieszkalnym (działka Nr 36/1) na drugiej kondygnacji znajdują się dwa samodzielne lokale mieszkalne: lokal mieszkalny Nr 3 o powierzchni użytkowej 50,20 m2 oraz lokal Nr 4 o powierzchni użytkowej 44,50 m2, co stanowi łącznie 94,70 m2. Z własnością tychże lokali związany jest udział w nieruchomości wspólnej wynoszący odpowiednio: dla lokalu Nr 3 – 746/2304 i dla lokalu Nr 4 – 445/2304 części, którą stanowi działka gruntu numer 36/1 o obszarze 1,376 m2 oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Dnia 25 listopada 2014 r. w obecności notariusza Kancelarii Notarialnej Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży tychże lokali mieszkalnych, wraz z ich udziałami w części wspólnej, za cenę odpowiednio: lokal mieszkalny Nr 3 – siedemdziesiąt dziewięć tysięcy złotych (79.000 zł) oraz lokal Nr 4 – siedemdziesiąt tysięcy złotych (70.000 zł).

Wnioskodawczyni została pouczona o treści art. 10, art. 19 ust. 1, art. 21 ust. 1 pkt 131 i art. 30e ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych, Dz. U. Nr 51, poz. 307 z 2010 r., z późn. zm.).

W uzupełnieniu, które wpłynęło w dniu 19 marca 2015 r. Wnioskodawczyni doprecyzowała, że na dzień sprzedaży nieruchomości posiadała i nadal posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Niemczech. Mieszka tam nieprzerwanie od 1991 r. W wyniku ugody zawartej z pozostałymi spadkobiercami, Jej dziećmi, Wnioskodawczyni stała się właścicielką całej nieruchomości Nr 36. Ugoda z dnia 13 lutego 2012 r. zawarta przed Sądem Rejonowym nie dotyczyła działu spadku. Podczas tego postępowania sądowego pozostali spadkobiercy (czyli syn Janusz, syn Ryszard, córka Mariola) zrzekli się swoich udziałów spadkowych na Wnioskodawczynię.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w powyższej sytuacji przychód ze sprzedaży będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy sprzedaż części tej nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ nastąpiła po pięciu latach, licząc od końca roku, w którym nastąpiło jej nabycie?

Zdaniem Wnioskodawczyni, przedmiotem sprzedaży są dwa lokale mieszkalne wraz z ich udziałami w części wspólnej nieruchomości, o powierzchni łącznej 94,70 m2, co nie stanowi nawet połowy powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego (całkowita powierzchnia użytkowa 200 m2). Po podziale działki Nr 36 na dwie odrębne, budynek mieszkalny, a w nim lokale Nr 3 i 4, znajdują sią na działce Nr 36/1 o powierzchni 1,376 m2, co również nie stanowi nawet połowy powierzchni całkowitej gruntu (tj. 2,950 m2). Zatem Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży części nieruchomości, jaką otrzymała w charakterze darowizny od matki w roku 1979. Ponieważ sprzedaż ta nastąpiła w okresie dłuższym niż pięć lat (licząc od dnia 29 października 1979 r.), w ocenie Wnioskodawczyni nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Połowa części nieruchomości, której właścicielem Wnioskodawczyni stała sie w wyniku postępowania spadkowego po zmarłym mężu i późniejszej ugody z dziećmi, pozostała nienaruszona i nadal jest Jej własnością.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do treści art. 3 ust. 1a cytowanej ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast art. 3 ust. 2a przytoczonej ustawy stanowi, że osoby fizyczne nie posiadające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osobę, która nie posiada miejsca zamieszkania w Polsce uważa się, zgodnie z art. 3 ust. 2b pkt 4 ww. ustawy, w szczególności dochody (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Przepis art. 4a tej ustawy stanowi, że wymienione wyżej przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisaną dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90), dochód, osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego (włączając dochód z gospodarstwa rolnego lub leśnego), położonego w drugim Umawiającym się Państwie, może być opodatkowany w tym drugim Państwie.

Określenie „majątek nieruchomy” ma takie znaczenie, jakie nadaje mu prawo tego Umawiającego się Państwa, na terytorium którego dany majątek jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie przynależne do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których zastosowanie mają przepisy prawa powszechnego dotyczące nieruchomości gruntowych, prawa użytkowania nieruchomości, jak również prawa do stałych lub zmiennych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji złóż mineralnych, źródeł i innych zasobów naturalnych; statki morskie, statki żeglugi śródlądowej i statki powietrzne nie stanowią majątku nieruchomego (art. 6 ust. 2 ww. umowy).

Stosownie do art. 13 ust. 1 ww. umowy, zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, z przeniesienia własności majątku nieruchomego w rozumieniu art. 6 i położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Użycie w umowie sformułowania „może być opodatkowany” oznacza, że dochód z majątku nieruchomego jest opodatkowany w Polsce, o ile polskie ustawy podatkowe przewidują ich opodatkowanie. Wobec tego należy stwierdzić, że w świetle powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz polsko – niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przychody ze sprzedaży nieruchomości położonej w Polsce przez osobę zamieszkałą w Niemczech podlegają opodatkowaniu w Polsce, według zasad wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni na dzień sprzedaży nieruchomości posiadał i posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Niemczech, mieszka tam nieprzerwanie od 1991 r. Wobec tego należy stwierdzić, że w świetle powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz umowy zawartej między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec, przychody ze sprzedaży nieruchomości położonej w Polsce przez osobę zamieszkałą w Niemczech podlegają opodatkowaniu w Polsce, według zasad wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, sprzedaż ta nie jest źródłem przychodu i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dokonując oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości dokonanego przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, trzeba zawsze ustalić w jakim brzmieniu przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stosować. Ocena prawna skutków podatkowych w przypadku sprzedaży nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości jest skonkretyzowana bowiem odrębnie dla nieruchomości nabytych do 31 grudnia 2006 r., od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. i odrębnie dla nieruchomości nabytych od 1 stycznia 2009 r.

Z powyższych uregulowań prawnych wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości lub udziału w niej decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia tej nieruchomości i forma prawna jej nabycia.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni w dniu 25 listopada 2014 r. dokonała sprzedaży części nieruchomości gruntowej składającej się z zabudowanej dwukondygnacyjnym budynkiem mieszkalnym oraz budynkiem gospodarczym działki Nr 36. Nieruchomość tę Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła w darowiźnie w dniu 29 listopada 1979 r. do majątku wspólnego małżonków. Po śmierci męża, w dniu 20 maja 2011 r. odbyło się postępowanie spadkowe w wyniku którego Wnioskodawczyni nabyła prawo do 1/4 części nieruchomości. Pozostałe części otrzymało troje dzieci Wnioskodawczyni, każde po 1/4 części. W wyniku ugody sądowej zawartej w dniu 13 lutego 2012 r. pozostali spadkobiercy zrzekli się swoich udziałów spadkowych na rzecz Wnioskodawczyni. Tym samym, w wyniku ugody Wnioskodawczyni stała się właścicielką całej nieruchomości Nr 36. Na podstawie decyzji Nr 2/2014 z dnia 5 marca 2014 r. powyższa nieruchomość uległa podziałowi, m.in. na działkę Nr 36/1 o obszarze 1,376 m2, zabudowaną dwukondygnacyjnym budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej 200 m2 oraz budynkiem gospodarczym o powierzchni użytkowej 40 m2. W budynku mieszkalnym na drugiej kondygnacji znajdują się dwa samodzielne lokale mieszkalne: lokal mieszkalny Nr 3 o powierzchni użytkowej 50,20 m2 oraz lokal Nr 4 o powierzchni użytkowej 44,50 m2, co stanowi łącznie 94,70 m2. Z własnością tychże lokali związany jest udział w nieruchomości wspólnej wynoszący odpowiednio: dla lokalu Nr 3 – 746/2304 i dla lokalu Nr 4 – 445/2304 części, którą stanowi działka gruntu numer 36/1 o obszarze 1,376 m2 oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali. Dnia 25 listopada 2014 r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży tychże lokali mieszkalnych, wraz z ich udziałami w części wspólnej.

Wyjaśnić w pierwszej kolejności należy, że zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Przez pojęcie darowizny rozumieć należy typ umowy nazwanej, opisany w ustawie Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane przepisami ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2012 r., poz. 788). Zgodnie z treścią art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). W myśl natomiast art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Wspólność majątkowa ustaje m.in. z chwilą śmierci jednego ze współmałżonków. Zgodnie z art. 501 Kodeksu, w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Z chwilą ustania wspólności ustawowej dochodzi do przekształcenia współwłasności łącznej, a każdy z małżonków może rozporządzać swoim udziałem w majątku wspólnym, który według domniemania jest równy udziałowi drugiego współmałżonka.

Zgodnie z art. 922 ustawy Kodeks cywilny, spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy (spadkodawców) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Tak więc, dniem nabycia spadku przez Wnioskodawczynię oraz pozostałych spadkobierców jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast postanowienie Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobierców do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Stosownie do treści art. 1035 Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. Jednak zgodnie z art. 1036 Kodeksu cywilnego istnieje możliwość rozporządzenia przez spadkobierców prawem lub rzeczą należącą do spadku, mimo istnienia współwłasności, jeśli następuje to za zgodną wolą wszystkich spadkobierców.

Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Za datę nabycia nieruchomości lub prawa – w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz zniesienie współwłasności zostało dokonane bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia współwłasności podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

W wyniku zawartej w dniu 13 lutego 2012 r. ugody sądowej pozostali spadkobiercy zrzekli się na rzecz Wnioskodawczyni nabytych w spadku udziałów w nieruchomości, w związku z czym Wnioskodawczyni znalazła się w posiadaniu całej nieruchomości. Tym samym, nie ulega wątpliwości, że w wyniku zawartej ugody sądowej udział Wnioskodawczyni uległ powiększeniu, zwiększył się stan jej majątku osobistego. W tym przypadku, mamy więc do czynienia z nabyciem części nieruchomości.

W świetle powyższego, dokonując oceny skutków podatkowych sprzedaży części nieruchomości stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni nabyła ww. nieruchomość w trzech datach: w 1979 r. w darowiźnie od matki do majątku wspólnego małżonków, w dniu 20 maja 2011 r. w spadku po zmarłym mężu oraz w dniu 13 lutego 2012 r. w części odpowiadającej wartości udziałów nabytych od pozostałych spadkobierców w wyniku zawarcia ugody sądowej. Fakt późniejszego wydzielenia dwóch lokali mieszkalnych w tym przypadku jest bez znaczenia. Wnioskodawczyni nie nabyła bowiem żadnej nowej nieruchomości, jedynie wydzieliła dwa mieszkania z tej już posiadanej, dlatego też wydzielenie mieszkań nie będzie miało w tym przypadku znaczenia.

Przy czym, nie można zgodzić się z Wnioskodawczynią, że sprzedając dwa wyodrębnione lokale mieszkalne dokonała sprzedaży konkretnie tej części nieruchomości, jaką otrzymała w charakterze darowizny od matki w roku 1979, zaś połowa części nieruchomości, której właścicielem Wnioskodawczyni stała sie w wyniku spadkobrania po zmarłym mężu i późniejszej ugody z dziećmi, pozostała nienaruszona i nadal jest Jej własnością.

Stanowisko Wnioskodawczyni jest błędne, nie można przyjąć, że sprzedane lokale mieszkalne konkretnie stanowiły udział w nieruchomości nabyty w darowiźnie od matki. Wbrew przekonaniu Wnioskodawczyni, nie można mówić o nabyciu w darowiźnie konkretnej połowy nieruchomości. W rozpatrywanej sprawie, na mocy umowy darowizny, Wnioskodawczyni wraz z mężem byli współwłaścicielami nieruchomości, każdy z nich posiadał udział we współwłasności wynoszący 1/2. Ani Wnioskodawczyni, ani jej małżonek nie byli właścicielami połowy nieruchomości rozumianej jako określona powierzchnia nieruchomości, byli właścicielami udziału 1/2 w nieruchomości. Do masy spadkowej po małżonku nie należała więc określona powierzchnia nieruchomości, ale udział 1/2 w nieruchomości. Zatem zarówno w darowiźnie od matki, jak i w spadku po małżonku Wnioskodawczyni nie nabyła konkretnej części nieruchomości, lecz nabyła odpowiednio: w wyniku darowizny 1/2 udziału, w wyniku spadkobrania 1/8 udziału a także w wyniku zawartej ugody sądowej 3/8 udziału w każdym metrze kwadratowym tej nieruchomości.

Sprzedając więc lokale mieszkalne, Wnioskodawczyni nie sprzedała konkretnej połowy nieruchomości, którą nabyła w darowiźnie od matki, sprzedała udział w nieruchomości nabyty w 1979 r., udział nabyty w spadku po zmarłym w 2011 r. mężu, jak i udział nabyty w 2012 r. w wyniku zawartej ugody sądowej.

Dlatego nabycie przez Wnioskodawczynię sprzedanej części nieruchomości nastąpiło niewątpliwie w trzech datach, tj. zarówno w 1979 r., w 2011 r., jak i w 2012 r. Na sprzedane lokale mieszkalne składały się zatem udziały nabyte w tych trzech ww. datach. Nieuprawnione jest zatem twierdzenie, że Wnioskodawczyni sprzedała wyłącznie połowę nieruchomości nabytą w darowiźnie od matki. Wnioskodawczyni nabywając kolejno w poszczególnych latach udziały w nieruchomości nabywała prawo do każdego metra kwadratowego tej nieruchomości w takiej wielkości i w takiej dacie jak nabywany udział. Zatem nabywając w 1979 r. udział 1/2 w nieruchomości Wnioskodawczyni stała się właścicielem 1/2 w każdym metrze kwadratowym tej nieruchomości. Wnioskodawczyni nabywając bowiem ww. udział w prawie własności nieruchomości stała się jej współwłaścicielem, co oznacza że miała prawo do każdego metra kwadratowego w tej nieruchomości. Podobnie nabywając kolejne udziały w nieruchomości w spadku oraz w wyniku ugody sądowej Wnioskodawczyni w kolejnych datach nabyła udziały w każdym jej metrze kwadratowym. W momencie nabycia udziału w prawie własności każdy ze współwłaścicieli staje się bowiem współwłaścicielem całej nieruchomości będącej przedmiotem współwłasności, a więc każdego metra kwadratowego tej nieruchomości. Zbywając lokale mieszkalne, Wnioskodawczyni nie zbyła więc części nieruchomości stanowiącej udział nabyty tylko w darowiźnie. Sprzedane lokale mieszkalne były nabywane odpowiednio w trzech datach: w 1979 r., w 2011 r. oraz w 2012 r.

Z uwagi zatem na fakt, że nabycie nieruchomości nastąpiło odpowiednio w części w 1979 r., w części w 2011 r. oraz w części w 2012 r., pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy należy liczyć oddzielnie w stosunku do każdego udziału jaki Wnioskodawczyni nabyła.

Biorąc więc powyższe pod uwagę, sprzedaż mieszkań w 2014 r., w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 1979 r. w darowiźnie do wspólności małżeńskiej nie będzie stanowiła źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ została dokonana po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Natomiast, sprzedaż mieszkań, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2011 r. w spadku po zmarłym mężu oraz udziałowi nabytemu w 2012 r. w wyniku zawarcia ugody sądowej, nastąpiła przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, w związku z tym stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaś dochód uzyskany z tej sprzedaży będzie opodatkowany według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39) wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Należny podatek, wynikający z tego zeznania jest płatny w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 45 ust. 1b ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30 ust. 5 ww. ustawy).

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

Podsumowując, mając na uwadze powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, że sprzedaż mieszkań w odniesieniu do udziału nabytego w 1979 r. nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ terminu pięcioletniego i nie podlega opodatkowaniu. Natomiast dochód uzyskany ze sprzedaży udziału nabytego w spadku po zmarłym mężu oraz udziału nabytego w wyniku ugody sądowej będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, chyba że objęty zostanie zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo, należy wskazać, że jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego, który wystąpił w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu

na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.