Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.599.2024.2.JO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-01-28
Teza: Uznanie Świadczeń objętych Zamówieniem jako świadczenia kompleksowego, określenie miejsca opodatkowania Świadczeń, prawo do odliczenia oraz brak obowiązku wystawienia faktur w mechanizmie podzielonej płatności.
Słowa kluczowe: maszyny; mechanizm podzielonej płatności (MPP; split payment); obciążenia-odwrotne obciążenie; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; świadczenie-miejsce świadczenia usług; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług na rzecz podatnika; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług związanych z nieruchomościami ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Elementy faktury ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Obowiązek wystawienia faktury ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Określenie przypadków, w których faktury mogą zawierać zakres danych węższy niż określony w art. 106e; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1a. Mechanizm podzielonej płatności -Zastosowanie mechanizmu podzielonej płatności  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e-ust. 1-pkt 18; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e-ust. 1-pkt 18a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e-ust. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1a-art. 108a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1a-art. 108a-ust. 1a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1a-art. 108a-ust. 1b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1a-art. 108a-ust. 2

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest
    prawidłowe.
    Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
    29 października 2024 r. wpłynął za pośrednictwem ePUAP Państwa wniosek wspólny o
    wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania Świadczeń objętych
    Zamówieniem jako świadczenia kompleksowego, określenia miejsca opodatkowania
    Świadczeń, prawa do odliczenia oraz braku obowiązku wystawienia faktur w mechanizmie
    podzielonej płatności. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 9
    stycznia 2025 r. (wpływ ePUAP 9 stycznia 2025 r.).
    Treść wniosku wspólnego jest następująca:
    Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem
      1) Zainteresowany będący stroną postępowania:
          A.
      2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:
          B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
    Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
    A. („A.” lub „Spółka”) jest spółką prawa francuskiego wchodzącą w skład wielonarodowej
    grupy C. Group („Grupa”).
    A. posiada siedzibę działalności gospodarczej we Francji.
    A. jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce. Spółka jest również
    zarejestrowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce.
    A. prowadzi działalność gospodarczą w branży przemysłu stalowego w dwóch obszarach:
    produkcja i sprzedaż maszyn dla przemysłu stalowego oraz usługi doradcze.
    W ramach prowadzonej działalności:
          A. nabywa w Polsce w ramach transakcji wewnątrzwspólnotowych oraz
          importu maszyny („Maszyny”).
          A. wykazuje te transakcje jako WNT w polskiej informacji podsumowującej oraz
          deklaracji VAT (JPK_V7M) naliczając należny podatek VAT z tytułu WNT,
          nabywane w ramach WNT Maszyny nie są gotowe do użycia. Maszyny to
          skomplikowane urządzenia i wymagają wykonania odpowiednich instalacji oraz
          zaprogramowania, aby działały zgodnie z przeznaczeniem (automatyka). A.
          zleca dokonanie tego typu prac podmiotom zewnętrznym,

          następnie Maszyny wraz z całą automatyką są sprzedawane przez A. na
          terytorium Polski na rzecz polskiej spółki z Grupy, która przy jej wykorzystaniu
          świadczy usługi dla kontrahenta z branży przemysłu stalowego.
    W ramach opisanego powyżej modelu biznesowego A. nawiązała współpracę z polskim
    kontrahentem B. Sp. z o.o („B.”).
    B. jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce.
    B. prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie usług inżynieryjnych (w tym w
    zakresie układów automatyki kontrolno-sterującej) i nie jest powiązana ani kapitałowo ani
    osobowo z A.
    W ramach współpracy z B., Spółka A.:
        Złożyła w B. zamówienie („Zamówienie”) na zaprojektowanie i wykonanie systemu
        przeznaczonego do precyzyjnych i automatycznych cięć bez pozostawiania
        zadziorów.
        Zakres prac wykonywanych przez B. w ramach Zamówienia obejmuje przede
        wszystkim („Świadczenia”):
          prace z zakresu automatyki maszyn, w tym:
        o zaprojektowanie struktury programowania automatyki i sterowania,
        o urządzenia automatyki, oprogramowanie i licencje,
        o wdrożenie systemu sterowania,
        o projekt i wdrożenie systemów bezpieczeństwa dla maszyn,
        o systemy sterowania połączone z urządzeniami zewnętrznymi, takimi jak
          serwomechanizmy, enkodery itp., za pomocą sieci przemysłowej,
        o integrację systemów zewnętrznych w głównym systemie sterowania,
        o dokumentację automatyki,
        o uruchomienie systemu przez technika na miejscu,
        o wsparcie techniczne,
          prace techniczne z zakresu okablowania oraz bezpieczeństwa, w tym:
        o instalacja kabli zasilających oraz wykonanie okablowania technologicznego,
        o wdrożenie urządzeń bezpieczeństwa (przyciski awaryjne, wyłącznik
          krańcowy bramy bezpieczeństwa),
        o dostarczenie kabli M12 prefabrykowanych,
        o połączenie światłowodowe między pomieszczeniami sterowniczymi,
        o dostawę dwóch kontenerów – pomieszczenia „sterówki” oraz pomieszczenia
          MCC, na potrzeby montażu sterownic (szafy sterowania wyposażone w
          kontrolery PLC) oraz terminacji okablowania zasilającego i sterowniczego

          (okablowanie pomiędzy poszczególnymi elementami maszyny a szafą
          sterowniczą) – docelowo kontenery są elementem maszyny i są niezbędne
          aby odpowiednio zaprogramowana Maszyna mogła prawidłowo
          funkcjonować,
        o sterownice znajdujące się w kontenerach są dostarczane przez A.,
        o wykonanie zasilania elektrycznego sterownic z punktu styku (rozłącznik)
          celem dostarczenia energii elektrycznej z punktu styku do kontenera.
          świadczenia dodatkowe w stosunku do wskazanych powyżej, w ramach
          których A. nabywa:
        o mobilny panel sterujący do Maszyny z usługą programowania – panel jest
          niezbędny do sterowania Maszyną,
        o usługa wykonania podsystemu (podprogramu) raportowania (usługa
          polegała na dodatkowej pracy programistycznej),
        o dostawa i uruchomienie szafy SCB wyposażonej w dodatkowy sterownik
          oraz router na potrzeby integracji oraz przyszłej komunikacji Maszyny z
          systemem nadzorczym huty, dla której będą wykonywane usługi cięcia,
        o usługa wykonania podsystemu pomiarowego (pomiar długości/szerokości).
        Wszystkie Świadczenia wykonywane w ramach Zamówienia są ze sobą ściśle
        powiązane i ich wykonywanie wymaga ścisłej koordynacji (automatyka nie działa
        prawidłowo bez odpowiedniego okablowania i wdrożenia odpowiednich urządzeń i
        vice versa).
        Wszystkie wyżej opisane Świadczenia objęte są jednym Zamówieniem.
        Część Świadczeń objętych Zamówieniem B. zleca do wykonania podwykonawcy
        („Podwykonawca”):
          B. pełni nadzór nad wszystkimi Świadczeniami, w tym wykonywanymi przez
          Podwykonawcę,
          prace wykonywane przez Podwykonawcę są realizowane w ścisłej współpracy
          z B.
    Intencją A. było zamówienie całości prac od jednego podmiotu, tak aby po ich wykonaniu
    A. otrzymała Maszynę, która posiada kompleksową automatykę i jest zaprogramowana w
    taki sposób by mogła spełniać swoje funkcje (precyzyjne i bezpieczne cięcie metali). Z
    biznesowego punktu widzenia odrębne nabywanie poszczególnych usług i dostaw przez A.
    nie byłoby uzasadnione i utrudniałoby osiągnięcie oczekiwanego rezultatu.
    B. wystawia faktury:
        zaliczkową - obejmującą 45% wartości prac technicznych,
        faktury częściowe wystawiane zgodnie z zaawansowaniem prac,
        końcową - po wykonaniu całego Świadczenia.

    Maszyny są posadowione na fundamentach, przy czym:
        Maszyny posiadają własny fundament (odrębny od fundamentu budynku, w
        którym stoją),
        Maszyny nie są na stałe przymocowane do fundamentów, tj. są przymocowane za
        pomocą śrub, przy czym możliwy jest demontaż Maszyn i ich relokacja bez
        uszkodzenia konstrukcji budynku czy Maszyny (po relokacji Maszyna mogłaby być
        używana w innym miejscu).
    A. nie zatrudnia na terytorium Polski żadnych pracowników, nie deleguje pracowników do
    Polski na stałe lub okresowo oraz nie sprawuje kontroli nad pracownikami usługodawców,
    takiej jaką posiada nad własnym personelem.
    B. działa jako niezależny, samodzielny podmiot gospodarczy na własny rachunek i ryzyko.
    A. bezpośrednio nie nadzoruje, nie zarządza ani nie kontroluje działalności B., ani nie
    wydaje bezpośrednich instrukcji pracownikom B.
    A. nie posiada na terytorium Polski maszyn i innych urządzeń niezbędnych do
    samodzielnego wykonywania działalności gospodarczej na terytorium Polski.
    A. nie wynajmuje w Polsce żadnych nieruchomości.
    A. nie ma żadnego tytułu prawnego do korzystania z jakichkolwiek nieruchomości w
    Polsce.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego.
    W odpowiedzi na zadane pytanie:
    „czy Świadczenie objęte Zamówieniem wykonywane przez B. sp. z o.o. mieści się w
    załączniku nr 15 do ustawy o podatku do towarów i usług”
    wskazali Państwo, że:
        jak wskazano w uzasadnieniu do wniosku w ocenie Spółki Świadczenia opisane w
        stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wykonywane przez B. na rzecz A. stanowią
        tzw. świadczenie kompleksowe, w ramach którego świadczeniem głównym jest
        usługa automatyki,
        w ocenie Spółki usługa automatyki nie jest zawarta w załączniku nr 15 do ustawy o
        VAT i jako taka nie jest objęta mechanizmem podzielonej płatności.
    Pytania (doprecyzowane w uzupełnieniu)
    1) Czy Świadczenia objęte Zamówieniem stanowią tzw. świadczenie kompleksowe, w
      ramach którego świadczeniem głównym jest usługa z zakresu automatyki maszyn i
      jako taka nie podlega ona opodatkowaniu VAT w Polsce z uwagi na to, że miejscem
      świadczenia tej usługi przez B. na rzecz A. jest terytorium Francji, i w konsekwencji A.
      nie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego na fakturach dokumentujących
      nabycie Świadczenia objętego Zamówieniem od B., z uwagi na to że usługa ta nie
      podlega opodatkowaniu VAT w Polsce i w związku z tym faktury dokumentujące
      przedmiotową usługę nie powinny zawierać podatku VAT?”
    2) Czy B. jest zobowiązana do wskazania „mechanizmu podzielonej płatności” na
      fakturach wystawianych na rzecz A. z tytułu Świadczenia?
    Stanowisko Zainteresowanych w sprawie (doprecyzowane w uzupełnieniu)

    Ad. 1
    Świadczenia objęte Zamówieniem stanowią tzw. świadczenie kompleksowe, w ramach
    którego świadczeniem głównym jest usługa z zakresu automatyki maszyn i jako taka nie
    podlega ona opodatkowaniu VAT w Polsce z uwagi na to, że miejscem świadczenia tej
    usługi jest terytorium Francji i w konsekwencji A. nie przysługuje prawo do odliczenia VAT
    naliczonego na fakturach dokumentujących nabycie Świadczenia objętego Zamówieniem
    B., z uwagi na to że usługa ta nie podlega opodatkowaniu VAT w Polsce i w związku z tym
    faktury dokumentujące przedmiotową usługę nie powinny zawierać podatku VAT.
    Ad 2.
    B. nie jest zobowiązana do wskazania „mechanizmu podzielonej płatności” na fakturach
    wystawianych na rzecz A. z tytułu Świadczenia.
    Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych
    Ad. 1
    Świadczenia objęte Zamówieniem jako tzw. świadczenie kompleksowe w ramach którego
    świadczeniem głównym jest usługa z zakresu automatyki maszyn
    Opodatkowaniu VAT w Polsce podlegają, m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne
    świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT).
    Odpłatna dostawa towarów rozumiana jest jako przeniesienie prawa do rozporządzania
    towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT). Towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6
    ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przez odpłatne
    świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej
    lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy
    towarów (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT).
    Świadczenia wchodzące w skład Zamówienia opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu
    przyszłym wykonywane przez B. na rzecz A. obejmują zatem zarówno świadczenie usług,
    jak i dostawę towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. W takim przypadku należy
    określić czy Świadczenia te należy traktować dla potrzeb VAT jako tzw. jedno świadczenie
    kompleksowe, czy każde ze świadczeń należy traktować i opodatkować odrębnie.
    Ani przepisy ustawy o VAT, ani przepisy Dyrektywy VAT nie zawierają definicji świadczenia
    kompleksowego. Zagadnienie to było jednak wielokrotnie poruszane przez Trybunał
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), m.in. w następujących orzeczeniach:
      - TSUE z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11, cyt.:
    „W tym zakresie Trybunał orzekł, że jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co
    najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika są ze
    sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie
    gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (zob. podobnie wyrok z
    dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen i OV Bank, Zb.Orz. s.
    I-9433, pkt 22; ww. wyrok w sprawie Everything Everywhere, pkt 24 i 25).
    Ponadto jest tak również, jeżeli jeden lub kilka świadczeń należy uznać za świadczenie
    główne, natomiast pozostałe świadczenie lub świadczenia stanowią świadczenie lub
    świadczenia dodatkowe, traktowane z punktu widzenia podatkowego tak jak świadczenie
    główne. W szczególności świadczenie należy uznać za dodatkowe w stosunku do
    świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy
    skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego (zob. podobnie wyrok z dnia
    25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 CPP, Rec. s. I-973, pkt 30; ww. wyrok w sprawie Part
    Service, pkt 52, a także wyrok z dnia 10 marca 2011 r. w sprawach połączonych, C-497/09,
    C-499/09, C- 501/09 i C-502/09 Bog i in., dotychczas nieopublikowany w Zbiorze, pkt 54).”
      - orzeczenie TSUE z dnia 5 października 2023 r. w sprawie C-505/22, cyt.:

    „W celu ustalenia, czy podatnik dokonuje kilku odrębnych świadczeń głównych, czy też
    jednego świadczenia, należy zidentyfikować elementy charakterystyczne rozpatrywanej
    transakcji, patrząc z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Łańcuch poszlak, na
    który powołuje się w tym celu, obejmuje różne elementy: pierwsze, o charakterze
    intelektualnym i o decydującym znaczeniu, zmierzające do ustalenia tego, czy elementy
    rozpatrywanej transakcji są nierozerwalnie związane bądź nie, oraz jej celu
    gospodarczego, niezależnie od tego, czy jest tylko jeden, czy nie, i drugie, o charakterze
    materialnym, niemające decydującego znaczenia, wspierające jednak w odpowiednim
    razie analizę tych pierwszych elementów, takie jak dostęp odrębny lub wspólny do danych
    usług lub istnienie zafakturowania jednego lub odrębnego (wyrok z dnia 4 marca 2021 r.,
    Frenetikexito, C-581/19, EU:C:2021:167, pkt 39 i przytoczone tam orzecznictwo).
    Po drugie, transakcja gospodarcza stanowi jedno świadczenie, gdy należy uznać, że co
    najmniej jeden element stanowi świadczenie główne, natomiast inne elementy należy
    uważać za świadczenie lub świadczenia pomocnicze, z punktu widzenia podatkowego
    traktowane tak samo jak świadczenie główne (wyrok z dnia 4 marca 2021 r., Frenetikexito,
    C-581/19, EU:C:2021:167, pkt 40 i przytoczone tam orzecznictwo).”
      - orzeczenie TSUE z dnia 4 marca 2021 r. w sprawie C-581/19, cyt.:
    „Z orzecznictwa Trybunału wynika, że pierwszym kryterium, które należy wziąć pod uwagę
    w tym względzie, jest brak samodzielnego celu świadczenia z punktu widzenia
    przeciętnego konsumenta. Zatem świadczenie należy uznać za pomocnicze w stosunku do
    świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz środek,
    dzięki któremu można lepiej skorzystać z usługi głównej [wyrok z dnia 2 lipca 2020 r.,
    Blackrock Investment Management (UK), C-231/19, EU:C:2020:513, pkt 29 i przytoczone
    tam orzecznictwo].
    Drugie kryterium, które stanowi w rzeczywistości wskazówkę istnienia pierwszego, dotyczy
    uwzględnienia wartości każdego ze świadczeń składających się na transakcję gospodarczą,
    przy czym jedna z nich jest minimalna, a nawet marginalna w stosunku do drugiej (zob.
    podobnie wyrok z dnia 22 października 1998 r., Madgett i Baldwin, C-308/96 i C-94/97, EU:
    C:1998:496, pkt 24).”
    Istotę świadczenia kompleksowego oraz jego cechy charakterystyczne zostały również
    przedstawione w opinii Rzecznik Generalnej Juliane Kokott z dnia 22 października 2020 r.
    w sprawie C–581/19, cyt.:
    „22. W przypadku jednego świadczenia złożonego kilka elementów świadczenia tworzy
    świadczenie sui generis. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału takie świadczenie występuje
    w sytuacji, w której dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności dokonane
    przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno,
    niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny
    (13). Trybunał ustala, czy ma to miejsce, określając elementy charakterystyczne (14), a tym
    samym istotę danej transakcji (15), „z punktu widzenia przeciętnego konsumenta” (16).
    23. Decydującym czynnikiem jest zatem to, czy przeciętny konsument (tj. przeciętny
    świadczeniobiorca) postrzega otrzymane świadczenie jako wiele niezależnych świadczeń,
    czy też jedno pojedyncze świadczenie. Kluczowym kryterium jest w tym przypadku
    powszechny odbiór, a więc to, co rozumie pod tym ogół ludności. Ustanawiając kryterium
    „przeciętnego konsumenta”, Trybunał posługuje się typizacją, którą stosuje również w
    innych obszarach prawa (17). (...)
    25. Cechą charakterystyczną jednego świadczenia złożonego jest nierozerwalność jego
    poszczególnych elementów (18). W przypadku jednego świadczenia złożonego
    poszczególne jego elementy stapiają się ze sobą, tworząc nowe, niezależne świadczenie, w
    związku z czym w powszechnym odbiorze występuje tylko jedno pojedyncze świadczenie.
    (...)

    30. Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel
    gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na
    połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego.
    W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy
    wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27).”
    Zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą TSUE aby dane świadczenie zostało uznane za
    świadczenie złożone (kompleksowe) powinno zatem składać się z różnych czynności,
    których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie kompleksowe składa
    się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do
    wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze.
    Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w
    sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia
    zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia
    kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest
    zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać
    czynności głównej bez czynności pomocniczej.
    Z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być zatem dzielone dla
    celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe,
    obejmujące kilka świadczeń pomocniczych.
    Powyższe stanowisko zostało również przyjęte przez polskie sądy administracyjne i organy
    podatkowe, np.:
      - w wyroku NSA z dnia 9 lutego 2023 r. sygn. akt I FSK 2170/19, cyt.:
    „Powyższe wnioski znajdują potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości
    Unii Europejskiej, który wskazał w jakich sytuacjach można mówić o kompleksowości
    świadczeń, stwierdzając, że w szczególności świadczenie należy uznać za dodatkowe w
    stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie,
    lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego (...)”
      - Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 marca 2023 r., sygn.
        0114- KDIP4-3.4012.753.2022.1.DM, cyt.:
    „W kontekście powyższego stwierdzić należy, że ze świadczeniem usługi złożonej
    (kompleksowej) mamy do czynienia wówczas, gdy świadczenie usługodawcy jest
    rozbudowane i obejmuje dwie lub więcej pojedynczych czynności (świadczeń), będących
    elementami częściowego zobowiązania strony transakcji. Jednocześnie usługa taka, jeśli
    może zostać uznana za usługę o charakterze złożonym, podlega opodatkowaniu według
    zasad właściwych dla świadczenia podstawowego, głównego.
    Ponadto, jeżeli w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą
    wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter
    samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności
    kompleksowej.”
    Biorąc pod uwagę powyższe aby dane świadczenie zostało uznane za świadczenie
    kompleksowe dla potrzeb VAT muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:
      1. Świadczenie wykonywane na rzecz nabywcy składa się z kilku dostaw towarów/usług.
      2. Dostawy towarów/usługi wchodzące w skład tego świadczenia są ze sobą ściśle
        powiązane i służą realizacji jednego celu.
      3. W ramach świadczenia można wyróżnić świadczenie główne oraz świadczenia
        pomocnicze, które to świadczenia pomocnicze nie stanowią celu samego w sobie,
        lecz są środkiem do realizacji celu dominującego.
    W stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku, wszystkie powyższe
    warunki są spełnione, o czym świadczy poniższe uzasadnienie.

    Ad 1.
    Zgodnie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Zamówienie złożone przez A.
    obejmuje liczne świadczenia, w tym prace z zakresu automatyki maszyn, prace techniczne
    z zakresu okablowania i bezpieczeństwa oraz inne świadczenia dodatkowe.
    Ad 2.
    W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym:
        A. złożyła jedno Zamówienie na zaprojektowanie i wykonanie kompleksowego
        systemu przeznaczonego do precyzyjnych i automatycznych cięć wykonywanych
        przez Maszynę, bez pozostawiania zadziorów,
        intencją A. było zamówienie całości prac od jednego podmiotu, tak aby po ich
        wykonaniu Maszyna, którą A. uprzednio nabyła, posiadała kompleksową
        automatykę i była zaprogramowana w taki sposób by mogła spełniać swoje funkcje
        (precyzyjne i bezpieczne cięcie metali),
        wszystkie Świadczenia wykonywane w ramach Zamówienia są ze sobą ściśle
        powiązane i ich wykonywanie wymaga ścisłej koordynacji (automatyka nie działa
        prawidłowo bez odpowiedniego okablowania i wdrożenia odpowiednich urządzeń),
        A. nie jest zainteresowana odrębnym nabyciem poszczególnych usług i dostaw
        składających się na kompleksową automatykę ponieważ:
          nabycie poszczególnych elementów Świadczenia od różnych podmiotów nie
          gwarantuje zapewnienia realizacji celu (automatyki Maszyny zapewniającej
          precyzyjne i bezpieczne cięcie metali), którą to realizację zapewnia wyłącznie
          całe Świadczenie objęte Zamówieniem,
          B. posiada wiedzę jakie komponenty są wymagane dla realizacji celu Spółki.
          Jakkolwiek komponenty te zostały określone w Zamówieniu, nie jest możliwe
          osiągnięcie tego celu poprzez nabycie tylko części z nich,
        A. nie jest zainteresowana nabyciem poszczególnych usług czy dostaw
        wchodzących w skład Zamówienia, gdyż same w sobie nie realizowałyby one
        potrzeb A. – poszczególne świadczenia nie stanowią celu samego w sobie, dopiero
        wykonanie wszystkich Świadczeń wchodzących w skład Zamówienia realizuje cel A.,
        tj. odpowiednie zaprogramowanie (automatykę) Maszyny.
    W świetle powyższego, Świadczenia wchodzące w skład Zamówienia są ze sobą ściśle
    powiązanie i służą realizacji jednego celu, a ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.
    Ad 3.
    Cel A. jest jasno określony - takie zaprogramowanie (automatyka) uprzednio nabytej
    Maszyny aby pełniła ona swoje funkcje (precyzyjne i bezpieczne cięcie metali). W ocenie
    Spółki nie ulega zatem wątpliwości, że:
        usługą główną w ramach Świadczenia jest usługa automatyki,
        wszystkie pozostałe świadczenia mają charakter pomocniczy - nie stanowią one
        bowiem celu samego w sobie, lecz służą realizacji usługi głównej.
    Przy czym zgodnie z powołaną powyżej Opinią Rzecznik Generalnej w sprawie C#581/19 w
    przypadku świadczenia kompleksowego, cyt.: Waga poszczególnych elementów

    świadczenia słusznie nie ma tu znaczenia. To, czy jedno świadczenie złożone okaże się
    dostawą towarów w rozumieniu art. 14 ust. 1, czy też usługą w rozumieniu art. 24 ust. 1
    dyrektywy VAT, jest również kwestią wyłącznie powszechnego odbioru.
    Wnioski:
        Mając na uwadze powołane argumenty nie ulega wątpliwości, że spełnione są
        wszystkie przesłanki do uznania Świadczenia opisanego w stanie faktycznym
        /zdarzeniu przyszłym za tzw. świadczenie kompleksowe ponieważ:
          na świadczenie to składa się kilka usług/dostaw,
          dostawy/ usługi te są ze sobą ściśle powiązane i służą realizacji jednego celu
          jakim jest wykonanie automatyki Maszyny zapewniającej precyzyjne i
          bezpieczne cięcie metali,
          świadczeniem głównym jest w tym przypadku usługa automatyki, natomiast
          pozostałe czynności wchodzące w skład Świadczenia mają charakter
          pomocniczy służący wyłącznie prawidłowej realizacji świadczenia głównego.
        W tym stanie rzeczy Świadczenia wykonywane przez B. na rzecz A. stanowią tzw.
        świadczenie kompleksowe.
        W ramach świadczenia kompleksowego świadczenie główne stanowi usługa
        automatyki. Pozostałe czynności wchodzące w skład Świadczenia stanowią
        świadczenia pomocnicze.
    Opodatkowanie VAT usługi automatyki
    Zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą w przypadku świadczenia kompleksowego
    poszczególne elementy świadczenia tracą swoją niezależność, a ocenie podlega jedno
    świadczenie w całości – vide C-581/19. Świadczenie kompleksowe jest zatem
    opodatkowane według zasad VAT obowiązujących dla świadczenia głównego.
    Jako że w ocenie Spółki:
        świadczeniem głównym w ramach opisanego w stanie faktycznym/zdarzeniu
        przyszłym Świadczenia jest usługa (usługa automatyki),
        całe Świadczenie podlega opodatkowaniu VAT wg zasad właściwych dla usług.
    Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług na rzecz podatników
    jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności
    gospodarczej, chyba że usługi są świadczone na rzecz stałego miejsca działalności
    gospodarczej lub zajdzie jeden z wyjątków z art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art.
    28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy o VAT.
    Przepisy ustawy o VAT zawierają szczególne regulacje w zakresie miejsca świadczenia
    usług w przypadku usług:
        związanych z nieruchomością (art. 28e ustawy o VAT),
        usług transportu (art. 28f ustawy o VAT),
        usług wstępu na imprezy (art. 28g ustawy o VAT),
        usług restauracyjnych i cateringowych (art. 28i ustawy o VAT),
        usług krótkoterminowego wynajmu środków transportu (art. 28j ustawy o VAT),
        usług turystyki (art. 28n ustawy o VAT).

    Nie ulega wątpliwości, że dla usług automatyki nie mają zastosowania zasady szczególne
    określone w art. 28f (usługi transportu), art. 28g (usługi wstępu na imprezy), art. 28i (usługi
    restauracyjne i cateringowe), art. 28j (usługi krótkoterminowego wynajmu środków
    transportu), ani art. 28n (usługi turystyki). Należy zatem rozważyć czy w przypadku usług
    automatyki ma zastosowanie przepis art. 28e ustawy o VAT.
    Przepis art. 28e ustawy o VAT wskazuje, iż, cyt.:
    „Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych
    przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania
    w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca
    przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług
    przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i
    nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.”
    Przepis art. 28e ustawy stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium nie
    usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest nieruchomość. Usługi, które jej
    wprost dotyczą, mają być opodatkowane według jej miejsca położenia. Kryterium
    położenia nieruchomości jest tu zatem decydujące - determinuje ono docelowo miejsce
    opodatkowania usługi związanej z daną nieruchomością. Co istotne, zasada wyrażona w
    art. 28e ustawy obejmuje wyłącznie usługi, które dotyczą konkretnej nieruchomości i są z
    nią ściśle związane - jedynie wówczas można w praktyce zastosować opodatkowanie w
    miejscu położenia nieruchomości.
    Ustawa o VAT nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z
    nieruchomościami”. Określenia te zostały jednak zdefiniowane Rozporządzeniem
    Wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284,
    s. 1) zmieniającym Rozporządzenie Wykonawcze Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca
    2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie
    wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77, str. 1, z późn. zm.) –
    zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011.
    Zgodnie z art. 13b rozporządzenia 282/2011 do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE
    za „nieruchomość” uznaje się:
      a) każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może
        stać się przedmiotem własności i posiadania;
      b) każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone
        powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób
        zdemontować lub przenieść;
      c) każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji,
        bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy,
        schody i windy;
      d) każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub
        konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku
        lub konstrukcji.
    Jednocześnie w myśl art. 31a ust. 1 Rozporządzenia 282/2011 usługi związane z
    nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie
    te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi
    uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w
    następujących przypadkach:
      a) gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy
        usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia
        świadczonych usług;
      b) gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają
        na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

    W kontekście usług wykonywanych na maszynach i ich klasyfikacji jako usług związanych z
    nieruchomościami wypowiedział się TSUE w wyroku z 2 lipca 2020 r. w sprawie C-215/19,
    cyt.:
    „Tymczasem w niniejszej sprawie wydaje się, po pierwsze, że szafy serwerowe nie
    stanowią w żaden sposób integralnej części budynku, w którym są one zainstalowane,
    ponieważ budynku tego nie można uznać w ich braku za „niepełny” pod względem
    konstrukcyjnym, a po drugie, że owe szafy serwerowe, które przymocowane są do
    podłoża za pomocą śrub i w związku z tym mogą być przeniesione bez zniszczenia lub
    zmiany budynku, nie są nadto zainstalowane „na stałe”. Wobec tego nie wydaje się, by
    tego rodzaju szafy serwerowe można było uznać za nieruchomości mogące stanowić
    przedmiot wynajmu objętego zwolnieniem z VAT na podstawie art. 135 ust. 1 lit. l)
    dyrektywy VAT, czego zbadanie należy do wspomnianego sądu.”
    Z powyższego wyroku wynika, że usługi wykonywane na maszynach mogą zostać uznane
    za usługi związane z nieruchomością, jedynie w przypadku gdy owe maszyny są na trwałe
    związane z nieruchomością. O trwałym związku z nieruchomością świadczy:
        brak możliwości przeniesienia maszyn bez zniszczenia lub zmiany budynku,
        uznanie maszyny za integralną część budynku (bez maszyny budynek jest
        „niepełny” pod względem konstrukcyjnym).
    Mając na uwadze powyższe w ocenie Spółki usługi automatyki nie stanowią usług
    związanych z nieruchomością, ponieważ jak wskazano w opisie stanu faktycznego
    /zdarzenia przyszłego:
        Maszyny posiadają własny fundament (odrębny od fundamentu budynku, w
        którym stoją),
        Maszyny nie są na stałe przymocowane do fundamentów, tj. są przymocowane za
        pomocą śrub, przy czym możliwy jest demontaż Maszyn i ich relokacja bez
        uszkodzenia konstrukcji budynku czy Maszyny (po relokacji Maszyna mogłaby być
        używana w innym miejscu).
    Powyższe stanowisko Spółki znajduje również potwierdzenie w wydawanych przez
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacjach indywidualnych, np.:
      - interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 sierpnia 2024 r. sygn.
        0114-KDIP1-2.4012.288.2024.4.RM, cyt.:
    „Natomiast należy zgodzić się z Państwem, że do usług wykonywanych przez Spółkę za
    pomocą Podwykonawcy, tj. zakupu (w tym RFQ, wybór, transport, jakość), odbiór i
    magazynowanie przedmiotów dostarczonych przez Spółkę i innych przedmiotów, montaż
    wszystkich przedmiotów dostarczonych przez Spółkę i innych przedmiotów, testowania i
    weryfikacji końcowego montażu oraz certyfikacji i dokumentacji zgodnie z normami CE –
    nie znajduje zastosowania art. 28e ustawy. Spółka wskazała, że dostarczony sprzęt, tj.
    jednostki kontenerowe (jedna część (...) i jedna część do (...)) jest integralnie
    przymocowany do podłoża na płaskiej powierzchni betonowej, ale nie jest zintegrowany z
    żadnymi innymi stałymi budynkami lub podobnymi strukturami. Maszyna może być
    podniesiona przez odpowiednie urządzenie dźwigowe po usunięciu połączeń z innymi
    usługami i mocowań do powierzchni betonowej. Po usunięciu maszyny, naprawy będą
    wymagały fundamenty, które po niej pozostaną.
    Państwa zdaniem, usługi realizowane na rzecz Klienta (za pomocą Podwykonawcy) nie
    stanowią usług związanych z nieruchomościami, o których mowa w art. 28e ustawy w
    związku z czym miejscem opodatkowania nie jest miejsce położenia nieruchomości.”

      - interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 kwietnia 2024 r. sygn.
        0112-KDIL1-3.4012.75.2024.1.AKS, cyt.:
    „Biorąc pod uwagę powołane przepisy oraz wskazane we wniosku informacje należy
    stwierdzić, że opisane we wniosku usługi, nie mają bezpośredniego związku z
    nieruchomością w rozumieniu art. 28e ustawy. Tym samym ww. usługi nie stanowią usług,
    do których znajduje zastosowanie art. 28e ustawy.
    Jak wskazał Wnioskodawca - Urządzenia są w sposób nietrwały zamontowane do podłoża
    (np. posadzki), tzn. po ustawieniu Urządzenia w podłożu jest wiercony otwór a Urządzenie
    jest przymocowywane za pomocą kotew stalowych rozporowych lub innej śruby. W każdej
    chwili możliwe jest odkręcenie kotwy (śruby) i przemieszczenie Urządzenia. Dotyczy to
    zarówno przypadku pierwszego, jak i przypadku drugiego, z tym że w przypadku
    pierwszym Urządzenia są najczęściej montowane w budynku (np. w hali produkcyjnej),
    natomiast w drugim przypadku Urządzenia mogą być montowane również w innych
    obiektach, np. w obiekcie trafostacji. Niemniej jednak w każdym przypadku odkręcenie
    kotwy (śruby) nie powoduje uszkodzenia lub zmiany budynku (obiektu) lub Urządzenia.
    Urządzenia nie są związane z konkretnym budynkiem, tzn. Urządzenie może być
    umieszczone w dowolnym budynku, co więcej, Urządzenie, które raz zostało umieszczone
    w danym budynku może być przeniesione do innego budynku.”
    Wniosek:
    Przepis art. 28e ustawy o VAT nie ma zastosowania do usługi automatyki będącej
    świadczeniem głównym w ramach Świadczenia wykonywanego przez B. na rzecz A.
    Do opodatkowania usługi automatyki będzie miał zatem zastosowanie przepis art. 28b
    ustawy o VAT, zgodnie z którym, cyt.:
    „1. Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest
    miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności
    gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2–4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art.
    28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
    2. W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności
    gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności
    gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia
    działalności gospodarczej.”
    Usługa automatyki będzie zatem podlegała opodatkowaniu VAT w miejscu siedziby
    usługobiorcy (A.), tj. we Francji, pod warunkiem, że A. nie posiada w Polsce stałego miejsca
    prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego usługa ta byłaby świadczona.
    Brak stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski
    Definicja pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie została
    zawarta ani w ustawie o VAT, ani w żadnych przepisach wykonawczych do tej ustawy.
    Pojęcie to ma swoje źródło w Dyrektywie 2006/112/WE, a zdefiniowane zostało w
    Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. do Dyrektywy
    Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od
    wartości dodanej (dalej: Rozporządzenie Rady).
    Zgodnie z treścią art. 11 Rozporządzenia Rady:
    „1. Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia
    działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby
    działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia
    - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie
    zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług
    świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności
    gospodarczej.

    2. Na użytek stosowania następujących artykułów „stałe miejsce prowadzenia działalności
    gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności
    gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które
    charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza
    personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:
      a) art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
      b) począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
      c) do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
      d) art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.
    3. Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by
    uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.”
    Jednocześnie, w punkcie 14 preambuły do Rozporządzenia Rady wskazano:
        „Aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania
        transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak (...) stałe
        miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (...).
        Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów
        powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać
        orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.”
    W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) ukształtowała
    się jednolita linia orzecznictwa w zakresie definicji „stałego miejsca prowadzenia
    działalności gospodarczej”. W wyroku z dnia 27 czerwca 2007 r. do sprawy C-73/06 Planzer
    Luxembourg Sari przeciwko Bundeszentralamt fur Steuern, TSUE stwierdził, że:
    „pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie
    stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług
    (...). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz
    strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie
    umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny”.
    Biorąc zatem pod uwagę definicję stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej
    wynikającą z Rozporządzenia Rady, dokonując oceny, czy dane przedsiębiorstwo posiada
    stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju należy
    zweryfikować czy łącznie spełnione zostały następujące warunki:
    I. wystarczająca stałość miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, oraz
    II. obecność odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, oraz
    III. możliwość odbioru i wykorzystania usług świadczonych do własnych potrzeb tego
        stałego miejsca.
    W definicji pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” zawartej w art.
    11 ust. 1 Rozporządzenia Rady zastosowano koniunkcję poprzez użycie spójnika „oraz”, co
    oznacza, że wypełnienie dyspozycji zawartej w tej definicji wymaga spełnienia wszystkich
    wskazanych w niej przesłanek.
    W przypadku, gdy nie jest spełniony chociażby jeden z wyżej wymienionych warunków, nie
    można uznać, że obecność danego podmiotu na terytorium państwa członkowskiego nosi
    znamiona stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów
    o VAT.
    Ad I. Wystarczająca stałość miejsca prowadzenia działalności gospodarczej

    Warunek wystarczającej stałości miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie został
    zdefiniowany ani w ustawie o VAT, ani w Dyrektywie 2006/112/WE, ani też w
    rozporządzeniach wykonawczych do tych aktów prawnych.
    Jeżeli chodzi o pojęcie „stały” – zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego „stały” to inaczej
    «pozostający w tym samym miejscu i położeniu» «trwale związany z jakimś miejscem»
    (https://sjp.pwn.pl/szukaj/stały.html). Stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej
    musi zatem charakteryzować się pewnym określonym stopniem zaangażowania, które
    pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu w sposób trwały,
    nieprzemijający.
    Sposób wykładni warunku wystarczającej stałości miejsca prowadzenia działalności
    gospodarczej prezentują niżej cytowane orzeczenia TSUE:
      - wyrok TSUE z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie C-168/84 Gunter Berkholz, przeciwko
        Finanzamt Gamburg-Mitte-Altstand, cyt.:
    „Z kontekstu koncepcji użytych w art. 9 oraz z jego celu wynika, że, jak stwierdzono
    powyżej, usług tych nie można uznać za świadczone w miejscu prowadzenia działalności
    innym, niż miejsce siedziby usługodawcy, chyba że to miejsce prowadzenia działalności
    jest pewnych minimalnych rozmiarów oraz stale obecne są w nim zasoby zarówno
    ludzkie, jak i techniczne konieczne do świadczenia usług. (...)
    Na pierwsze pytanie Finanzgericht należy zatem odpowiedzieć następująco: art. 9(1) VI
    Dyrektywy z 17.5.1977 r. należy interpretować tak, iż instalacja dla celów prowadzenia
    działalności komercyjnej, takiej jak eksploatacja automatów do gry, na pokładzie statku
    żeglującego po otwartym morzu poza terytorium kraju może być uznana za stałe miejsce
    prowadzenia działalności w rozumieniu tego przepisu jedynie, jeśli to stałe miejsce
    prowadzenia działalności pociąga za sobą stałą obecność zasobów tak ludzkich, jak i
    technicznych, koniecznych do świadczenia tych usług i nie jest właściwe uznanie tych
    usług za wykonane w miejscu, gdzie usługodawca posiada swoją siedzibę.”
      - wyrok TSUE z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie C-190/95 ARO Lease BV przeciwko
        Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam, cyt.:
    „Z celu art. 9 oraz kontekstu, w którym użyto w nim przedmiotowych pojęć, wyraźnie
    wynika, że nie można uznać usług za świadczone w miejscu prowadzenia działalności
    innym, niż główne miejsce prowadzenia działalności, chyba że to inne miejsce
    prowadzenia działalności posiada minimalny poziom stabilności wynikający ze stałej
    obecności zarówno zasobów ludzkich, jak i technicznych, koniecznych do świadczenia
    usług. (...)”
    Orzeczenia C-168/84, C-190/95 oraz C-73/06 zostały wprawdzie wydane w oparciu o
    nieobowiązujące już przepisy art. 9 ust. 1 szóstej dyrektywy (Szósta dyrektywa Rady z dnia
    17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w
    odniesieniu do podatków obrotowych — wspólny system podatku od wartości dodanej:
    ujednolicona podstawa wymiaru podatku), jednak mają one zastosowanie również do
    wykładni przepisu art. 44 Dyrektywy 2006/112/WE, co potwierdza orzecznictwo TSUE,
    przykładowo wyrok TSUE z dnia 16 października 2014 r. w sprawie C-605/12 Welmory sp. z
    o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Gdańsku.
    Powyższe potwierdza również linia interpretacyjna Dyrektora Krajowej Informacji
    Skarbowej oraz orzecznicza, w tym:
      - interpretacja indywidualna z 8 maja 2024 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.106.2024.2.RST,
        cyt.:
    „Dodatkowo do przyjęcia istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej
    ważne jest również, aby miejsce to charakteryzowało się „wystarczającą stałością”, czyli
    strukturą o wystarczającej (minimalnie wymaganej dla prowadzenia działalności
    gospodarczej) trwałości poprzez zorganizowanie zasobów ludzkich i zaplecza

    technicznego tak, aby miały one możliwości wykorzystania usług dla własnych potrzeb.
    Zatem, decydujący jest fakt, że struktura funkcjonująca przez określony czas
    charakteryzuje się wystarczającą stałością, a nie została założona dla potrzeb
    przemijających”
      - wyrok NSA z 29 lipca 2021 r. sygn. I FSK 660/1, cyt.:
    „Z powyższej opinii wynika, że w przypadku, gdy przedsiębiorca zagraniczny wykorzystuje
    znajdujące się w kraju zaplecze personalne i techniczne innego podmiotu, dla wypełnienia
    kryterium „stałości” przy ocenie istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności
    gospodarczej konieczne jest:
        zawarcie umów o świadczeniu usług lub umów najmu dotyczących zaplecza
        technicznego i personalnego, które nie podlegają rozwiązaniu w krótkim czasie,
        posiadanie przez zagraniczny podmiot kontroli nad zapleczem personalnym i
        technicznym oraz dysponowanie nim w sposób porównywalny do sytuacji, w której
        zaplecze personalne i techniczne stanowiłoby własność zagranicznego podatnika.”
    Przenosząc powyższe na grunt sprawy będącej przedmiotem niniejszego Wniosku należy
    uznać, że warunek odpowiedniej stałości nie jest przez Spółkę spełniony, ponieważ A.:
        nie posiada na terytorium Polski oddziału (filii), ani biura,
        nie ma żadnego tytułu prawnego do korzystania z jakichkolwiek nieruchomości w
        Polsce,
        nie wynajmuje w Polsce żadnych nieruchomości,
        nie posiada na terytorium Polski żadnych maszyn ani urządzeń niezbędnych do
        samodzielnego wykonywania działalności gospodarczej,
        nie zatrudnia na terytorium Polski żadnych pracowników, nie deleguje
        pracowników do Polski na stałe lub okresowo oraz nie sprawuje kontroli nad
        pracownikami usługodawców, takiej jaką posiada nad własnym personelem.
    Wniosek: W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym warunek wystarczającej
    stałości miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie zostanie spełniony.
    Ad II. Obecność odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego
    Zarówno orzecznictwo TSUE, jak i sama definicja „stałego miejsca prowadzenia
    działalności gospodarczej” jednoznacznie wskazują, że aby dane miejsce traktować dla
    potrzeb VAT jako stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, musi ono
    charakteryzować się „odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i
    technicznego”. Zastosowanie koniunkcji poprzez użycie spójnika „i” oznacza, że przesłanka
    ta będzie spełniona wyłącznie wówczas, gdy dane miejsce posiada zarówno odpowiednią
    strukturę personalną, jak i odpowiednią strukturę techniczną. Znajduje to również
    potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, przykładowo wyrok
    NSA z dnia 16 lutego 2016 r., sygn. akt I FSK 2004/13, cyt.:
    „Drugą z przesłanek, którą należy wziąć pod uwagę przy kwalifikacji stałego miejsca
    prowadzenia działalności to odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i
    technicznego.(...)
    Dla uznania bowiem danego miejsca za stałe miejsce prowadzenia działalności konieczne
    jest spełnienie dwóch warunków – obecności personelu oraz zaplecza technicznego. Stałe

    miejsce prowadzenia działalności to struktura wyposażona zarówno w środki techniczne,
    jak i w czynnik ludzki. Bez czynnika ludzkiego dana struktura nie jest stałym miejsce
    prowadzenia działalności.”
    W myśl poglądów prezentowanych w orzecznictwie, dla uznania danego miejsca za stałe
    miejsce prowadzenia działalności konieczne jest spełnienie łącznie dwóch warunków, tj.
    obecności personelu oraz zaplecza technicznego (zob. wyrok o sygn. I FSK 1783/19).
    Istotne jest podkreślenie roli wykorzystywanego w tym zakresie spójnika „oraz”.
    Konsekwencją jego stosowania jest uznanie, że warunki dotyczące istnienia obecności
    personelu oraz zaplecza technicznego powinny zostać spełnione bezwzględnie łącznie.
    Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, A.:
        nie posiada na terytorium Polski oddziału (filii), ani biura,
        nie ma żadnego tytułu prawnego do korzystania z jakichkolwiek nieruchomości w
        Polsce,
        nie wynajmuje w Polsce żadnych nieruchomości,
        nie posiada na terytorium Polski żadnych maszyn ani urządzeń niezbędnych do
        samodzielnego
        wykonywania działalności gospodarczej,
        nie zatrudnia na terytorium Polski żadnych pracowników, nie deleguje
        pracowników do Polski na stałe lub okresowo oraz nie sprawuje kontroli nad
        pracownikami usługodawców, takiej jaką posiada nad własnym personelem.
    Wniosek: Mając powyższe na uwadze, nie ma żadnych wątpliwości, że A. nie posiada w
    Polsce wystarczającej struktury w zakresie zaplecza technicznego oraz osobowego. Zatem
    warunek odpowiedniej struktury technicznej i personalnej również nie jest spełniony.
    Ad III. Możliwość odbioru i wykorzystania usług świadczonych do własnych potrzeb tego
    stałego miejsca
    Jak wynika z treści przepisu art. 11 ust. 1 Rozporządzenia Rady dla wykreowania stałego
    miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie wystarczy, że dany podmiot posiada w
    Polsce jakąkolwiek strukturę w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. Struktura
    ta musi umożliwiać jej odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb
    stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.
    Co więcej zgodnie z wyrokiem TSUE z 7 kwietnia 2022 r. do sprawy C-333/20 Berlin
    Chemie A. Menarini SRL, to samo zaplecze nie może być wykorzystywane jednocześnie do
    świadczenia i odbioru tych samych usług, cyt.:
    „ 54 Wreszcie, z akt sprawy wynika, że w sprawie w postępowaniu głównym zaplecze
    personalne i techniczne, które zostało udostępnione spółce niemieckiej przez spółkę
    rumuńską i które zdaniem rumuńskich organów podatkowych pozwala na wykazanie
    istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności spółki niemieckiej w Rumunii, stanowi
    również zaplecze, dzięki któremu spółka rumuńska świadczy usługi na rzecz spółki
    niemieckiej. Tymczasem to samo zaplecze nie może być wykorzystywane jednocześnie do
    świadczenia i odbioru tych samych usług.”
    Powyższe potwierdza również:
      - najnowsza linia interpretacyjna Dyrektora KIS, np. interpretacja indywidualna z 20
        lutego 2023 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.541.2022.2.JO, cyt.:
    „Innymi słowy, co do zasady jeden podmiot nie powinien być uznany za stałe miejsce
    prowadzenia działalności innego podmiotu, przynajmniej w zakresie usług które dla tego
    innego podmiotu świadczy. Zatem analizując zawarty we wniosku opis stanu faktycznego

    oraz zdarzenia przyszłego w kontekście przedstawionego orzecznictwa, należy wskazać, że
    to samo zaplecze byłoby wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i odbioru tych
    samych usług - tym samym zgodnie z najnowszym wyrokiem TSUE C-333/20 z 7 kwietnia
    2022 r. takie miejsce nie powinno być uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności.”
      - wyrok NSA z 11 października 2022 r., sygn. I FSK 396/21, cyt.:
    „Dla realizacji tych warunków Skarżąca powinna dysponować w Polsce nie tylko strukturą
    charakteryzującą się wystarczającą stałością, lecz także ta struktura umożliwiała w
    zakresie zaplecza personalnego i technicznego, odbiór w Polsce i wykorzystywanie usług
    świadczonych przez spółkę polską do własnych potrzeb działalności gospodarczej tego
    stałego miejsca (konsumpcja nabytych usług w Polsce). (...) Ponadto zwrócić należy uwagę,
    że nie można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej”
    zagranicznego usługobiorcy w rozumieniu art. 11 ust. 1 rozporządzenia Rady (UE) Nr 282
    /2011 w zw. z art. 28b ust. 2 u.p.t.u., jeżeli to samo zaplecze personalne i techniczne, które
    ma zostać udostępnione spółce zagranicznej przez spółkę krajową, i które zdaniem
    organów podatkowych pozwala na wykazanie istnienia stałego miejsca prowadzenia
    działalności spółki zagranicznej w kraju, stanowi również zaplecze, dzięki któremu spółka
    krajowa świadczy usługi na rzecz spółki zagranicznej - Skarżącej. To samo bowiem
    zaplecze personalne i techniczne nie może być wykorzystywane jednocześnie do
    świadczenia i odbioru tych samych usług (por. wyrok TSUE z dnia 7 kwietnia 2022 r. w
    sprawie C-333/20, pkt 54).”
    Mając na uwadze powyższe, warunek możliwości odbioru i wykorzystania usług
    świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca nie będzie spełniony, ponieważ:
        A. jest podmiotem prawa francuskiego i to terytorium Francji jest miejscem
        prowadzenia podstawowej działalności A.,
        jak zostało powyżej wskazane, A. nie posiada zaplecza zarówno technicznego jak i
        personalnego, a więc bez wątpienia Spółka nie posiada również na terytorium
        Polski takiej wystarczającej struktury by umożliwić jej odbiór i wykorzystywanie
        usług świadczonych do własnych potrzeb stałego miejsca prowadzenia działalności
        gospodarczej,
        A. nie ma również możliwości odbioru usług za pośrednictwem zaplecza B.,
        ponieważ B. świadcząc usługi działa jako podmiot samodzielny, na własny rachunek
        i ryzyko, przy wykorzystaniu własnych aktywów i pracowników.
    Wniosek:
    Mając na uwadze powyższe, jako że:
        warunek wystarczającej stałości miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie
        będzie spełniony,
        warunek odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego
        nie będzie spełniony,
        warunek posiadania możliwości odbioru i wykorzystania usług świadczonych do
        własnych potrzeb tego stałego miejsca nie będzie spełniony,
    - A. nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.
    Podsumowując:

        Świadczenia opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wykonywane przez
        B. na rzecz A. stanowią tzw. świadczenie kompleksowe, w ramach którego
        świadczeniem głównym jest usługa automatyki.
        Usługa automatyki podlega opodatkowaniu według zasad ogólnych określonych w
        art. 28b ust. 1 ustawy o VAT i w konsekwencji nie podlega ona opodatkowaniu VAT
        w Polsce, gdyż miejscem jej opodatkowania jest terytorium Francji (miejsce siedziby
        A., będącej usługobiorcą).
    Ad. 2 Brak obowiązku wskazania „mechanizmu podzielonej płatności” na fakturach
    wystawianych na rzecz A. z tytułu Świadczenia
    Zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT w przypadku faktur, w których kwota
    należności ogółem przekracza kwotę 15 000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie
    obcej, przy czym do przeliczania na złote kwot wyrażonych w walucie obcej stosuje się
    zasady przeliczania kwot stosowane w celu określenia podstawy opodatkowania,
    obejmujących dokonaną na rzecz podatnika dostawę towarów lub świadczenie usług, o
    których mowa w załączniku nr 15 do ustawy – wyrazy „mechanizm podzielonej płatności”
    są obowiązkowym elementem na fakturze.
    Zgodnie z art. 108a ustawy o VAT, cyt.:
    „1. Podatnicy, którzy otrzymali fakturę z wykazaną kwotą podatku, przy dokonywaniu
    płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury mogą zastosować mechanizm
    podzielonej płatności.
    1a. Przy dokonywaniu płatności za nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr
    15 do ustawy, udokumentowane fakturą, w której kwota należności ogółem przekracza
    kwotę 15 000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej, podatnicy są obowiązani
    zastosować mechanizm podzielonej płatności. Do przeliczania na złote kwot wyrażonych
    w walucie obcej stosuje się zasady przeliczania kwot stosowane w celu określenia
    podstawy opodatkowania.
    1b. Podatnik obowiązany do wystawienia faktury, o której mowa w art. 106e ust. 1 pkt
    18a, jest obowiązany do przyjęcia płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury z
    zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności.”
    Celem zastosowania mechanizmu podzielonej płatności jest rozdzielenie płatności w taki
    sposób, że kwota VAT jest przelewana na specjalny rachunek VAT, a kwota netto na
    standardowy rachunek bankowy. Mechanizm podzielonej płatności ma zatem
    zastosowanie wyłącznie do transakcji, dla których miejscem świadczenia jest terytorium
    Polski i jako takie podlegają one opodatkowaniu VAT w Polsce (na fakturze jest wykazana
    kwota VAT).
    Określenie „mechanizm podzielonej płatności” musi być wskazywany na fakturach,
    wyłącznie w przypadku gdy są łącznie spełnione następujące warunki:
      1) transakcja podlega opodatkowaniu VAT w Polsce,
      2) kwota należności ogółem przekracza 15 000 zł lub jej równowartość wyrażoną w
        walucie obcej,
      3) dostawa towarów / świadczenie usług jest dokonywane na rzecz podatnika,
      4) faktura dokumentuje dostawę towarów / świadczenie usług, o których mowa w
        załączniku nr 15 do ustawy o VAT.
    W przypadku gdy chociaż jeden z wyżej wymienionych warunków nie jest spełniony,
    sprzedawca (wystawca faktury) nie ma obowiązku umieszczenia wyrażenia „mechanizm
    podzielonej płatności” na fakturze.
    Jak wskazano w uzasadnieniu do pytania 1) w ocenie Spółki:

        Świadczenia opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wykonywane przez
        B. na rzecz A. stanowią tzw. świadczenie kompleksowe, w ramach którego
        świadczeniem głównym jest usługa automatyki.
        Usługa automatyki podlega opodatkowaniu według zasad ogólnych określonych w
        art. 28b ust. 1 ustawy o VAT i w konsekwencji nie podlega ona opodatkowaniu VAT
        w Polsce, gdyż miejscem jej opodatkowania jest terytorium Francji (miejsce siedziby
        A., będącej usługobiorcą).
    Wniosek: Jako że usługa automatyki nie podlega opodatkowaniu VAT w Polsce, B. nie jest
    zobowiązana do wskazania „mechanizmu podzielonej płatności” na fakturach
    wystawianych na rzecz A. z tytułu Świadczenia.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:
      1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
      2) eksport towarów;
      3) import towarów na terytorium kraju;
      4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
      5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w
    sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od
    towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności
    określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.
    Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do 28o ustawy.
    I tak, stosownie do art. 28a ustawy:
      Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:
      1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

      a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w
        art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez
        względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
      b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest
        zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku
        od wartości dodanej;
      2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji
        nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub
        świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu
        do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.
    Wskazany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta
    ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem
    według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą.
    Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w
    art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące
    działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw
    trzecich.
    Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:
      Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest
      miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności
      gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust.
      1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
    Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy:
      W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności
      gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba
      działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce
      prowadzenia działalności gospodarczej.
    Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na
    rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1
    i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu
    w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla
    stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w
    innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia
    tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa
    jest świadczona.
    Jednakże w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy dotyczące podatku od
    towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z
    takich kategorii są usługi związane z nieruchomościami.
    I tak, zgodnie z art. 28e ustawy:
      Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług
      świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami,
      usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak
      ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i
      używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac
      budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce
      położenia nieruchomości.
    Przepis art. 28e ustawy - jak wynika z jego brzmienia - stanowi wyjątek od zasady,
    przyjmując jako kryterium nie usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest
    nieruchomość. Usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według jej
    miejsca położenia. Kryterium położenia nieruchomości jest tu zatem decydujące -

    determinuje ono docelowo miejsce opodatkowania usługi związanej z daną
    nieruchomością. Co istotne, zasada wyrażona w art. 28e ustawy obejmuje wyłącznie
    usługi, które dotyczą konkretnej nieruchomości - jedynie wówczas można w praktyce
    zastosować opodatkowanie w miejscu położenia nieruchomości.
    Także Dyrektywa Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.) w art. 47
    przewiduje, że:
      Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością, w tym usług
      rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze
      hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w
      miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania
      nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac
      budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest
      miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.
    Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z
    nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw
    oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził rozporządzeniem wykonawczym Rady
    (UE) nr 1042/2013 z 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284 z 26.10.2013 r., s. 1)
    zmianę do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r.
    ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego
    systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, ze zm.) -
    zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 - dotyczącą pojęcia „nieruchomość”, jak
    również wyjaśnił, na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”.
    Zgodnie z art. 13b rozporządzenia 282/2011:
      Do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się:
      a) każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która
        może stać się przedmiotem własności i posiadania;
      b) każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim
        osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy
        sposób zdemontować lub przenieść;
      c) każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji,
        bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy,
        schody i windy;
      d) każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub
        konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku
        lub konstrukcji.
    W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011:
      Usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112
      /WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z
      daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni
      związek z nieruchomością w następujących przypadkach:
      a) gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element
        składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia
        świadczonych usług;
      b) gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i
        mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.
    Według art. 31a ust. 2 lit. m rozporządzenia 282/2011:
      Ustęp 1 obejmuje w szczególności instalację lub montaż maszyn lub sprzętu, które
      po zainstalowaniu lub zamontowaniu są uznane za nieruchomość.

    Natomiast zgodnie z art. 31a ust. 3 lit. f rozporządzenia 282/2011:
      Ustęp 1 nie ma zastosowania do instalacji lub montażu maszyn lub sprzętu,
      utrzymania i naprawy oraz kontroli maszyn lub sprzętu, jak również nadzoru nad
      maszynami lub sprzętem, które nie są lub nie stają się częścią nieruchomości.
    Zatem szczególne miejsce świadczenia określone w art. 28e ustawy dotyczy wyłącznie
    usług, które ściśle odnoszą się do konkretnej określonej co do miejsca położenia
    nieruchomości. W konsekwencji usługą związaną z nieruchomością nie jest każda dowolna
    usługa wykazująca chociażby najmniejszy związek z daną nieruchomością, lecz jedynie
    usługa, która wprost odnosi się do konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości
    będącej też centralnym punktem usługi bądź też, ma na celu zmianę prawnego lub
    fizycznego stanu konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości.
    Natomiast kwestie dokumentowania transakcji gospodarczych regulują przepisy rozdziału
    „Faktury” Działu XI.
    Zgodnie z art. 106a pkt 2 lit. a) ustawy:
      Przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług
      dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę
      działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z
      którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju
      siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności
      gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo
      zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy
      miejscem świadczenia jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium
      kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca
      towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana
      przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnik.
    Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także
      dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2,
      dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości
      dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej
      niebędącej podatnikiem.
    W myśl art. 106e ust. 1 pkt 12-14 i 18 ustawy:
      Faktura powinna zawierać:
      10) kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu
        wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej
        netto;
      12) stawkę podatku;
      13) sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi
        stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
      14) kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty
        dotyczące poszczególnych stawek podatku;
      18) w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym
        do rozliczenia podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym
        charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy „odwrotne obciążenie”.
    Natomiast z art. 106e ust. 5 pkt 1 ustawy wynika, że:
      Faktura może nie zawierać w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. a -
      danych określonych w ust. 1 pkt 10 i 12-14.

    Z powołanych przepisów wynika, że podatnik dokonujący sprzedaży zobowiązany jest do
    udokumentowania tej czynności poprzez wystawienie faktury. Faktura jest dokumentem
    (dowodem) potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego dokonanego przez
    podatnika VAT.
    Należy zauważyć, że faktura jest dokumentem sformalizowanym, który powinien spełniać
    szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna
    faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze.
    Jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej
    faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, wówczas podatnik wystawia
    fakturę korygującą (np. pomyłka w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek
    innej pozycji faktury). Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych,
    prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o
    rzetelności wystawionego dokumentu.
    Z treści wniosku wynika, że A. jest spółką prawa francuskiego wchodzącą w skład
    międzynarodowej Grupy. A. prowadzi działalność gospodarczą w branży przemysłu
    stalowego w dwóch obszarach: produkcja i sprzedaż maszyn dla przemysłu stalowego
    oraz usługi doradcze. W ramach prowadzonej działalności A. nabywa w Polsce w ramach
    transakcji WNT oraz importu Maszyny, które wymagają wykonania odpowiednich instalacji
    oraz zaprogramowania aby działać zgodnie z przeznaczeniem (automatyka), co A. zleca
    podmiotom trzecim. Następnie Maszyny wraz z całą automatyką są sprzedawane przez A.
    na terytorium kraju na rzecz polskiej spółki z Grupy, która przy jej wykorzystaniu świadczy
    usługi dla kontrahenta z branży przemysłu stalowego. W związku tym modelem
    biznesowym A. nawiązała współpracę z polskim kontrahentem - B. sp. z o.o. („B.”) i złożyła
    zamówienie w B. na zaprojektowanie i wykonanie systemu przeznaczonego do
    precyzyjnych i automatycznych cięć bez pozostawiania zadziorów.
    W pierwszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia miejsca opodatkowania
    Świadczenia objętego Zamówieniem nabywanego przez A. od polskiego kontrahenta B.
    oraz prawa do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie tego
    Świadczenia od B.
    Uważacie Państwo, że skoro A. nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności
    gospodarczej w Polsce to usługi nabywane od B. należy opodatkować na podstawie art.
    28b ust. 1 ustawy. W konsekwencji A. nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego
    wynikającego z faktur wystawionych przez B.
    Odnośnie przedstawionych wątpliwości należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów
    i usług nie zawiera definicji stałego miejsca prowadzenia działalności. Pojęcie to jest
    jednak pojęciem wspólnotowym.
    Dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji
    podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności
    gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z
    15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w
    sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE l 77 z 23.03.2011,
    str.1, ze zm.) zwanego dalej „rozporządzeniem 282/2011”.
    Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego
    rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu
    VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w
    szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz
    miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności
    określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie
    wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia,
    jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach
    członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

    Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że:
      Aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji
      podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba
      działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności
      gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie
      możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić
      stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo
      Trybunału Sprawiedliwości.
    W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:
      Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia
      działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby
      działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego
      rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią
      strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i
      wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca
      prowadzenia działalności gospodarczej.
    Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:
      Na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia
      działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby
      działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego
      rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią
      strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu
      świadczenie usług, które wykonuje:
      a) art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
      b) począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112
        /WE;
      c) do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
      d) art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.
    Jak stanowi art. art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011:
      Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający,
      by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.
    Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:
      Na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia
      działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy
      charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w
      zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy
      towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.
    Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując
    się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje
    odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do
    prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności
    gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest
    prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona
    w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym
    zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94
    Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease BV, C-260/95 Commissioners of Customs
    and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12
    Welmory Sp. z o.o.

    Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z
    przedmiotowego rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo
    Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów
    administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których
    zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak
    wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny,
    niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności
    charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala
    na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy
    też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która
    stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale.
    Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-
    rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla
    uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest
    istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który
    samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w
    stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn.
    powtarzalny i nieprzemijający.
    Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w
    oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.
    Zgodnie z tym przepisem:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot
    posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy
    wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany
    oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych
    podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i
    zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności
    podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce
    prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz
    także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust.
    1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce
    prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających
    środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne
    również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i
    korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.
    Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w
    danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i
    technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu
    wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem
    personalnym i technicznym.
    Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w
    danym państwie personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się
    odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie.
    Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy
    zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura.

    Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i
    technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca
    prowadzenia działalności w innym kraju.
    Odnosząc powyższe do sytuacji przedstawionej we wniosku należy wskazać, że jak wynika
    z wniosku – A. nie posiada na terytorium Polski maszyn ani innych urządzeń, niezbędnych
    do samodzielnego wykonywania działalności gospodarczej na terytorium Polski, jak
    również nie wynajmuje w Polsce żadnych nieruchomości, ani też nie ma żadnego tytułu
    prawnego do korzystania z jakichkolwiek nieruchomości w Polsce. Ponadto A. nie
    zatrudnia ani nie deleguje żadnych pracowników na terytorium Polski na stałe lub
    okresowo, oraz nie sprawuje kontroli nad pracownikami usługodawców, takiej jak posiada
    nad własnym personelem. Co istotne, A. również nie posiada na terytorium Polski
    oddziału (filii), przedstawicielstwa ani biura. Zatem należy zgodzić się z Państwem, że A.
    nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.
    W celu prawidłowego opodatkowania nabywanych Świadczeń w ramach Zamówienia od
    B. należy ustalić miejsce świadczenia tych usług, jednakże żeby tego dokonać konieczne
    jest w pierwszej kolejności zidentyfikowanie z jaką usługą, czy z jakimi usługami, mamy do
    czynienia. W okolicznościach przedmiotowej sprawy należy rozważyć kwestię tzw.
    świadczeń złożonych.
    I tak, co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i
    usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna
    usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie
    powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Pojedyncze świadczenie ma
    miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę
    zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do
    których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej.
    Wskazać również należy, że ani Dyrektywa 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w
    sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 z 11
    grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwana dalej „Dyrektywą”, ani też przepisy krajowe nie
    zawierają definicji świadczenia złożonego. Brak również szczególnych uregulowań
    dotyczących przesłanek uznawania danego świadczenia za świadczenie złożone. Ocena, w
    jakich okolicznościach świadczenia powiązane należy traktować jako świadczenia
    jednolite, kształtowana jest na bazie orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej.
    W wyroku TSUE z 6 lipca 2006 r. w sprawie C-251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd,
    Trybunał stwierdził, że należy dać prymat ochronie zasady nierozszerzania zwolnienia
    podatkowego nad traktowaniem kilku dostaw jako świadczenia złożonego,
    opodatkowanego wedle zasad dotyczących świadczenia głównego. Każde odstępstwo od
    zasadniczej stawki podatku od towarów i usług powinno być zatem interpretowane ściśle i
    ta ogólna zasada musi być brana bezwzględnie pod uwagę przy ocenie okoliczności
    konkretnej sprawy.
    W pewnych jednak okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być
    wykonywane oddzielnie, a zatem, odpowiednio, prowadzić do opodatkowania lub
    zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, gdy nie są one niezależne (np. wyrok
    TSUE z 2 grudnia 2010 r. w sprawie C-276/09 Everything Everywhere Ltd - pkt 23).
    Orzecznictwo TSUE zawiera wskazówki dotyczące warunków jakie muszą być spełnione
    żeby uznać określony zespół świadczeń za świadczenie złożone.
    Jedna transakcja występuje zatem wtedy, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub
    więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą
    obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie
    miałoby charakter sztuczny. Ponadto, jeżeli jedno świadczenie stanowi świadczenie
    główne, natomiast pozostałe świadczenia stanowią świadczenia dodatkowe/pomocnicze,
    to traktowane są one z punktu widzenia podatkowego tak jak świadczenie główne tj.

    dzielące los prawny świadczenia głównego. W szczególności świadczenie należy uznać za
    dodatkowe/pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla
    klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia
    głównego tj. stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z tego
    świadczenia (np. wyrok TSUE z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan
    Ltd – pkt 29, wyrok z 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 – pkt 16; wyrok z 17 stycznia
    2013 r., w sprawie C-224/11 – pkt 30; lub też wyrok TSUE z 27 czerwca 2013 r. w sprawie C-
    155/12 RR Donnelley Global Tumkey Solutions Poland sp. z o.o. – pkt 21).
    Poza tym w wyroku z 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service Srl Trybunał
    wskazał, że aby stwierdzić, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową, należy w
    pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej
    czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych
    świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie. W orzeczeniu tym Trybunał wskazał na
    konieczność dokonania analizy charakteru transakcji także z punktu widzenia nabywcy, z
    uwagi na fakt, że to właśnie perspektywa nabywcy powinna być podstawą do ustalenia,
    jaki był rzeczywisty charakter świadczenia. Tak również TSUE orzekł w wyroku z 10 marca
    2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09 Bog i inni gdzie
    wskazał, że: „W szczególności świadczenie należy uznać za dodatkowe w stosunku do
    świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy
    skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego”.
    Natomiast w wyroku z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV,
    OV Bank NV, Trybunał wskazał, że art. 2 (1) VI Dyrektywy „należy interpretować w ten
    sposób, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez
    podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak
    ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której
    rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności
    stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej”.
    Powyższe oznacza, że dla oceny, czy w danej sytuacji są spełnione przesłanki dla uznania
    danego zespołu świadczeń za jedno świadczenie kompleksowe jest ocena, czy w
    przypadku wydzielenia poszczególnych świadczeń, dla nabywcy będą one miały istotną
    wartość. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że
    samodzielnie nie przynoszą wymaganej, praktycznej korzyści z punktu widzenia
    przeciętnego konsumenta. Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub
    odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowanie
    do poszczególnych jego elementów odrębnych cen.
    Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą
    wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter
    samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności
    kompleksowej.
    Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że zakres prac wykonywanych przez B. w
    ramach Zamówienia obejmuje następujące Świadczenia: prace z zakresu automatyki
    maszyn (zaprojektowanie struktury programowania automatyki i sterowania, urządzenia
    automatyki, oprogramowanie i licencje, wdrożenie systemu sterowania, projekt i
    wdrożenie systemów bezpieczeństwa dla maszyn, systemy sterowania połączone z
    urządzeniami zewnętrznymi, takimi jak serwomechanizmy, enkodery itp., za pomocą sieci
    przemysłowej, integrację systemów zewnętrznych w głównym systemie sterowania,
    dokumentację automatyki, uruchomienie systemu przez technika na miejscu, wsparcie
    techniczne); prace techniczne z zakresu okablowania oraz bezpieczeństwa (instalacja kabli
    zasilających oraz wykonanie okablowania technologicznego, wdrożenie urządzeń
    bezpieczeństwa (przyciski awaryjne, wyłącznik krańcowy bramy bezpieczeństwa),
    dostarczenie kabli M12 prefabrykowanych, połączenie światłowodowe między
    pomieszczeniami sterowniczymi, dostawę dwóch kontenerów – pomieszczenia „sterówki”
    oraz pomieszczenia MCC, na potrzeby montażu sterownic (szafy sterowania wyposażone

    w kontrolery PLC) oraz terminacji okablowania zasilającego i sterowniczego (okablowanie
    pomiędzy poszczególnymi elementami maszyny a szafą sterowniczą) – docelowo
    kontenery są elementem maszyny i są niezbędne aby odpowiednio zaprogramowana
    Maszyna mogła prawidłowo funkcjonować, sterownice znajdujące się w kontenerach są
    dostarczane przez A., wykonanie zasilania elektrycznego sterownic z punktu styku
    (rozłącznik) celem dostarczenia energii elektrycznej z punktu styku do kontenera);
    świadczenia dodatkowe (mobilny panel sterujący do Maszyny z usługą programowania –
    panel jest niezbędny do sterowania Maszyną, usługa wykonania podsystemu
    (podprogramu) raportowania (usługa polegała na dodatkowej pracy programistycznej),
    dostawa i uruchomienie szafy SCB wyposażonej w dodatkowy sterownik oraz router na
    potrzeby integracji oraz przyszłej komunikacji Maszyny z systemem nadzorczym huty, dla
    której będą wykonywane usługi cięcia, usługa wykonania podsystemu pomiarowego
    (pomiar długości/szerokości)).
    Wszystkie Świadczenia wykonywane w ramach Zamówienia są ze sobą ściśle powiązane i
    ich wykonywanie wymaga ścisłej koordynacji (automatyka nie działa prawidłowo bez
    odpowiedniego okablowania i wdrożenia odpowiednich urządzeń i vice versa).
    Intencją A. było zamówienie całości prac od jednego podmiotu, tak aby po ich wykonaniu
    A. otrzymała Maszynę, która posiada kompleksową automatykę i jest zaprogramowana w
    taki sposób by mogła spełniać swoje funkcje (precyzyjne i bezpieczne cięcie metali). Z
    biznesowego punktu widzenia odrębne nabywanie poszczególnych usług i dostaw przez A.
    nie byłoby uzasadnione i utrudniałoby osiągnięcie oczekiwanego rezultatu.
    Mając na uwadze informacje wskazane w opisie sprawy należy uznać, że wszystkie
    Świadczenia w realizowane przez B. w ramach Zamówienia, na które składają się prace z
    zakresu automatyki, prace techniczne z zakresu okablowania i bezpieczeństwa oraz
    świadczenia dodatkowe stanowią świadczenie złożone (kompleksowe). Jak Państwo
    wskazaliście Świadczenia wykonywane w ramach Zamówienia są ze sobą powiązane, a ich
    wykonanie wymaga ścisłej koordynacji (automatyka nie działa prawidłowo bez
    odpowiedniego okablowania i wdrożenia odpowiednich urządzeń). Ponadto to B. posiada
    wiedzę jakie komponenty są wymagane dla realizacji celu A., i nie jest możliwe osiągnięcie
    tego celu poprzez nabycie tylko części z tych komponentów. Również nabycie
    poszczególny elementów Świadczenia od różnych podmiotów, na co wskazujecie Państwo
    w uzasadnieniu, nie gwarantuje zapewnienia realizacji celu A. (automatyki Maszyny
    zapewniającej precyzyjne i bezpieczne cięcie metali), którą to realizację zapewnia
    wyłącznie całe Świadczenie objęte Zamówieniem. Zatem wymienione świadczenia są ze
    sobą tak blisko związane, że tworzą w obiektywny sposób jedno niepodzielne świadczenie,
    a ich podział byłby sztuczny i nieuzasadniony. Jak wynika bowiem z okoliczności sprawy
    czynności te nie stanowią dla A. celu samego w sobie, lecz jako środek służący jak
    najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego, czyli wykonanie automatyki Maszyny.
    A. nie jest bowiem zainteresowany nabyciem poszczególnych usług czy dostaw
    wchodzących w skład Zamówienia, a wyłącznie uzyskaniem końcowego efektu
    ekonomicznego w postaci otrzymania dla swojej Maszyny, kompleksowej automatyki
    zaprogramowanej tak aby spełniała swoje funkcje jakim jest precyzje i bezpieczne cięcie
    metali.
    Odnośnie wątpliwości związanych z ustaleniem miejsca opodatkowania usług nabywanych
    przez A. należy stwierdzić, że opisane we wniosku usługi, nie mają bezpośredniego
    związku z nieruchomością w rozumieniu art. 28e ustawy. Jak sami Państwo wskazali we
    wniosku, usługi te będą wykonywane na Maszynach, które choć są posadowione na
    fundamentach (mają własny fundament odrębny od fundamentu budynku w którym
    stoją) to Maszyny te nie są na stałe przytwierdzone do tego fundamentu, tj. są
    przymocowane za pomocą śrub, i możliwy jest ich demontaż oraz relokacja bez
    uszkodzenia budynku czy Maszyny, zaś po relokacji Maszyna mogłaby być używana w
    innym miejscu. Oznacza to, że w sytuacji przedstawionej we wniosku nie ma zastosowania
    art. 28e ustawy.

    W tym przypadku miejsce świadczenia, a tym samym opodatkowania świadczenia
    kompleksowego polegającego na wykonaniu usługi z zakresu automatyki maszyn należy
    określić na podstawie art. 28b ustawy. Co istotne A. jako usługobiorca posiada siedzibę
    działalności gospodarczej we Francji i jednocześnie nie będzie posiadała w Polsce stałego
    miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Tym samym, ww. usługa świadczona
    przez B. na rzecz A. będzie opodatkowana w kraju siedziby A., tj. we Francji.
    Przechodząc do zagadnienia związanego z prawem do odliczenia podatku naliczonego
    należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi:
      1) suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
      usługi.
    W myśl art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
      96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Jak wynika z cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od
    towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których
    następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona powyżej zasada wyklucza
    zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do
    czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności
    zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.
    Ponadto ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego
    pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych oraz
    niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa
    listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego.
    I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Zgodnie z powołanymi przepisami, odliczeniu podlega kwota podatku naliczonego, która
    wynika z otrzymanych przez podatnika faktur - w przypadku gdy transakcja ma charakter
    transakcji krajowej i podatnik nabywa towar/usługę od kontrahenta, który działa jako
    polski podatnik VAT i wystawia fakturę na podstawie polskich przepisów o VAT.

    Jednocześnie, stosownie do powołanego art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, podatnik nie może
    skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie
    dlatego, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega
    opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    Jak już ustaliłem miejscem opodatkowania usług nabywanych przez A. od B. - stosownie
    do art. 28 ust. 1 ustawy – jest terytorium Francji. Oznacza to, że faktury dokumentujące
    wykonanie usług przez B. na rzecz A. nie powinny zawierać m.in. stawki i kwoty podatku
    (art. 106e ust. 5 pkt 1 ustawy), powinny jednak zawierać adnotację „odwrotne obciążenie”.
    W konsekwencji A. (podmiot nieposiadający siedziby ani stałego miejsca prowadzenia
    działalności gospodarczej na terytorium Polski) nie ma prawa do odliczenia podatku
    naliczonego z tytułu zakupu ww. usług, ponieważ transakcje te nie są objęte zakresem
    opodatkowania VAT w Polsce.
    Zatem stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
    Ponadto wątpliwości Zainteresowanych dotyczą również kwestii, czy B. jest zobowiązana
    do wskazania „mechanizmu podzielonej płatności” na fakturach wystawianych na rzecz A.
    z tytułu Świadczenia.
    I tak, zgodnie z art. 108a ust. 1 ustawy:
      Podatnicy, którzy otrzymali fakturę z wykazaną kwotą podatku, przy dokonywaniu
      płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury mogą zastosować mechanizm
      podzielonej płatności.
    Jak stanowi art. 108a ust. 1a ustawy:
      Przy dokonywaniu płatności za nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr
      15 do ustawy, udokumentowane fakturą, w której kwota należności ogółem
      przekracza kwotę 15.000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej,
      podatnicy są obowiązani zastosować mechanizm podzielonej płatności. Do
      przeliczania na złote kwot wyrażonych w walucie obcej stosuje się zasady
      przeliczania kwot stosowane w celu określenia podstawy opodatkowania.
    Na podstawie art. 108a ust. 1b ustawy:
      Podatnik obowiązany do wystawienia faktury, o której mowa w art. 106e ust. 1 pkt
      18a, jest obowiązany do przyjęcia płatności kwoty należności wynikającej z tej
      faktury z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności.
    W myśl art. 108a ust. 2 ustawy:
      Zastosowanie mechanizmu podzielonej płatności polega na tym, że:
      1) zapłata kwoty odpowiadającej całości albo części kwoty podatku wynikającej z
        otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek VAT;
      2) zapłata całości albo części kwoty odpowiadającej wartości sprzedaży netto
        wynikającej z otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek bankowy albo na
        rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, dla których jest
        prowadzony rachunek VAT, albo jest rozliczana w inny sposób.
    Natomiast art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy stanowi, że:
      Faktura powinna zawierać w przypadku faktur, w których kwota należności ogółem
      przekracza kwotę 15.000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej,
      obejmujących dokonaną na rzecz podatnika dostawę towarów lub świadczenie
      usług, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy - wyrazy „mechanizm
      podzielonej płatności”, przy czym do przeliczania na złote kwot wyrażonych w
      walucie obcej stosuje się zasady przeliczania kwot stosowane w celu określenia
      podstawy opodatkowania.

    Załącznik nr 15 do ustawy – stanowiący „Wykaz towarów i usług, o których mowa w art.
    105a ust. 1, art. 106e ust. 1 pkt 18a, art. 108a ust. 1a oraz art. 108e ustawy” – zawiera
    zamkniętą listę towarów i usług, w przypadku których faktura dokumentująca ich dostawę
    lub świadczenie musi zawierać adnotację „mechanizm podzielonej płatności”.
    Z powołanych wyżej przepisów wynika, że obowiązek wystawiania faktur z adnotacją
    „mechanizm podzielonej płatności” będzie istnieć, jeżeli łącznie spełnione będą trzy
    warunki, tj. faktura:
        będzie wystawiana na kwotę należności ogółem (kwotę brutto) przekraczającą
        15.000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej;
        będzie dokumentować dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w
        załączniku nr 15 do ustawy;
        czynności będą dokonywane na rzecz podatnika.
    Obowiązek bezwzględnego stosowania mechanizmu podzielonej płatności dotyczy
    wyłącznie konkretnych towarów i usług enumeratywnie wymienionych w załączniku nr 15
    do ustawy. Podkreślenia wymaga, że zapis art. 108a ust. 1 pkt 1a ustawy, wprowadza
    obowiązek zastosowania mechanizmu podzielonej płatności przy regulowaniu należności
    z faktury, w której wartość sprzedaży brutto przekracza 15 000 zł lub równowartość tej
    kwoty.
    W analizowanej sprawie usługa automatyki, jak Państwo wskazaliście, nie jest wymieniona
    w załączniku nr 15 do ustawy, w którym zawarte są towary i usługi z obowiązkiem
    bezwzględnego stosowania mechanizmu podzielonej płatności. Jednocześnie usługi
    świadczone przez B. stanowią usługi do których ma zastosowanie art. 28b ust. 1 ustawy, w
    związku z czym nie podlegają one opodatkowaniu na terytorium Polski i wystawiane przez
    B. faktury nie powinny zawierać polskiej stawki podatku VAT, tylko adnotację „odwrotne
    obciążenie”. W konsekwencji, skoro faktury wystawione są przez B. na zasadach
    odwrotnego obciążenia, należy wskazać, że w tej sytuacji nie wystąpi obowiązek
    stosowania mechanizmu podzielonej płatności, gdyż mamy do czynienia z fakturą
    wystawioną bez wykazanego podatku VAT, który podlegałby obowiązkowej zapłacie w
    mechanizmie podzielonej płatności. Zatem B. nie ma obowiązku oznaczania faktur
    wystawianych dla A. z tytułu Świadczenia w ramach Zamówienia z adnotacją „mechanizm
    podzielonej płatności”.
    W konsekwencji stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2 uznaję za
    prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:
        zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który
        obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz
        zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który
        obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383

        ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego.
    Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do
    interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

A. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma
    prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r
    Ordynacji podatkowej.