Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.277.2020.1.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-13
Teza: Gminie przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją przebudowy i modernizacji świetlic wiejskich na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz przepisów rozporządzenia w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-odliczenie podatku; projekt; proporcja; świetlica
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 16 czerwca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją projektów inwestycyjnych w Miejscowości\_1 i w Miejscowości\_2 - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją projektów inwestycyjnych w Miejscowości\_1 i w Miejscowości\_2.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W 2019 r. Gmina zrealizowała projekt pod nazwą „(…)”. Istniejący budynek świetlicy wiejskiej i remizy OSP w Miejscowości\_1 poddano modernizacji poprzez: budowę zadaszonego tarasu, wymianę pokrycia dachu wraz z robotami towarzyszącymi, docieplenie ścian zewnętrznych, fundamentów oraz stropu poddasza; częściową wymianę stolarki okiennej i drzwiowej, przemalowanie wszystkich ścian i sufitów, montaż balustrad zewnętrznych i oświetlenia; przebudowę schodów zewnętrznych wraz z wykonaniem daszku nad wejściem; remont posadzki w garażu; montaż ogniw fotowoltaicznych; montaż wentylacji mechanicznej; remont instalacji wewnętrznych i zagospodarowanie terenu (wykonanie utwardzenia, budowa bezodpływowego zbiornika na deszczówkę wraz z kanalizacją deszczową, zieleń). Inwestycja była dofinansowana z Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego w ramach działania „Realizacja lokalnych strategii rozwoju kierowanych przez społeczność” w ramach Priorytetu 4 „Zwiększenie zatrudnienia i spójności terytorialnej”, objętego programem operacyjnym „Rybactwo i morze”. Podatek VAT stanowił wydatek niekwalifikowalny projektu.

W 2019 r. Gmina zrealizowała również projekt pod nazwą „(…)”. Inwestycja polegała na: rozbudowie istniejącego budynku świetlicy i remizy OSP w Miejscowości\_2 o przedsionek oraz zadaszony taras zewnętrzny; wymianie pokrycia dachowego; dociepleniu ścian zewnętrznych, fundamentów oraz stropu; częściowej wymianie stolarki okiennej i drzwiowej; przemalowaniu wszystkich ścian i sufitów; montażu balustrad zewnętrznych i oświetlenia; modernizacji schodów zewnętrznych wraz z wymianą daszków; budowie pochylni zewnętrznej; remoncie posadzki w garażu; montażu ogniw fotowoltaicznych; montażu wentylacji mechanicznej; remoncie instalacji wewnętrznych oraz zagospodarowaniu terenu. Inwestycja była dofinansowana w ramach Poddziałania 19.2 „Wsparcie na wdrażanie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Podatek VAT stanowił wydatek niekwalifikowalny projektu.

Poprzez wykonanie tych inwestycji Gmina realizuje zadania własne wynikające z przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U z 2020 r. poz. 713), tj. zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty m.in. w sprawach kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych; utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych; zieleni gminnej i zadrzewień; promocji gminy; porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego; wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej.

Obydwa budynki oraz wytworzona infrastruktura objęta ww. projektami stanowią własność Gminy i służą przede wszystkim do wypełniania zadań publicznoprawnych, czyli czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zarówno budynek świetlicy wiejskiej i remizy OSP w Miejscowości\_1, jak i budynek świetlicy wiejskiej i remizy OSP w Miejscowości\_2 są i będą wykorzystywane nieodpłatnie na cele gminne np. na rzecz społeczności lokalnej w celu organizacji zajęć integracyjnych dla dzieci i dorosłych, przeprowadzenia wyborów, zebrań wiejskich, spotkań mieszkańców, rad sołeckich, realizacji zadań Ochotniczych Straży Pożarnych.

Ponadto, w czasie niekolidującym z wykorzystywaniem przedmiotowych budynków na cele gminne, pomieszczenia świetlicy wiejskiej w Miejscowości\_1 oraz świetlicy wiejskiej w Miejscowości\_2 są i mogą być odpłatnie wynajmowane mieszkańcom, przedsiębiorcom, stowarzyszeniom oraz innym podmiotom w celu organizacji imprez okolicznościowych (np. wesela, spotkania rodzinne), spotkań, szkoleń itp. Najem odbywa się na podstawie umów cywilnoprawnych zawieranych z zainteresowanymi podmiotami, wysokość odpłatności odnośnie każdej świetlicy wiejskiej jest określona w zarządzeniu burmistrza. Przychody z tego tytułu Gmina opodatkowuje podatkiem od towarów i usług w stawce podstawowej, podatek VAT należny Gmina rozlicza w deklaracji dla podatku od towarów i usług składanej do urzędu skarbowego. Odpłatność za najem świetlic wiejskich stanowi dochód gminy. Obsługa administracyjna świetlic wiejskich, w tym czynności związane z odpłatnym udostępnianiem dokonywane są w Urzędzie Miejskim.

Poniesione przez Gminę wydatki na realizację projektu dotyczącego budynku świetlicy wiejskiej i remizy OSP w Miejscowości\_1 oraz projektu dotyczącego budynku świetlicy wiejskiej i remizy OSP w Miejscowości\_2 służą zarówno czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT (realizacja zadań własnych gminy), jak i czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT (odpłatny najem). Gmina nie jest w stanie określić zakresu wykorzystania tych obiektów do poszczególnych rodzajów czynności, gdyż jest on i będzie on uzależniony każdorazowo od zapotrzebowania na obie te formy udostępniania. Przedmiotowe budynki w Miejscowości\_1 i Miejscowości\_2 nie są natomiast w żadnym stopniu wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych i jednocześnie korzystających ze zwolnienia z VAT.

Faktury VAT dokumentujące poniesienie wydatków inwestycyjnych dotyczących budynku w Miejscowości\_2 oraz budynku w Miejscowości\_1 zostały wystawione na Gminę. Podatek VAT wykazany na tych fakturach nie został przez Gminę odliczony. Gmina nie ma możliwości dokonania bezpośredniej alokacji poniesionych wydatków do poszczególnych rodzajów czynności (opodatkowane, niepodlegające opodatkowaniu), jakim służą te obiekty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy Gminie przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu\_1 „(…)”?

Czy Gminie przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu\_2 „(…)”?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Gminie przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu\_1 „(…)”.

Gminie przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu\_2 „(…)”.

Uzasadnienie:

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.Dz.U. z 2020 r. poz. 106 z późn.zm., dalej: ustawa o VAT) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo to przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne określone w art. 88 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione w związku z realizacją projektu\_1 „(…)” oraz projektu\_2 „(…)” mają związek zarówno z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT (odpłatny najem świetlic), jak i z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT (nieodpłatne użytkowanie w związku z zadaniami własnymi gminy). W konsekwencji, Gminie przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych na Gminę i dokumentujących poniesienie tych wydatków.

Jednocześnie, zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Ustawodawca wskazał w art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, że minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz.U. z 2015 r. poz. 2193).

Zdaniem Wnioskodawcy, proporcja ustalona zgodnie z § 3 ust. 2 ww. Rozporządzenia dla Urzędu Miejskiego znajdzie zastosowanie do odliczenia przez Gminę podatku VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją projektu dotyczącego budynku w Miejscowości\_1 oraz projektu dotyczącego budynku w Miejscowości\_2. Wydatki poniesione przez Gminę na realizację dwóch opisanych w niniejszym wniosku projektów są wykorzystywane zarówno do celów działalności gospodarczej (tj. opodatkowanej VAT - odpłatny najem świetlic), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (tj. działalność niepodlegająca opodatkowaniu VAT - nieodpłatne użytkowanie w związku z zadaniami własnymi gminy), a przyporządkowanie ich do jednego rodzaju działalności nie jest możliwe.

Podsumowując, Gminie przysługuje na podstawie art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 2a ustawy o VAT oraz przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. prawo do odliczenia części podatku VAT od wydatków inwestycyjnych poniesionych w związku z realizacją projektu\_1 „(…)” oraz projektu\_2 „(…)”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: nabycia towarów i usług, dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści powołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych.

Zgodnie art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W myśl art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy (art. 86 ust. 2d ustawy), przy czym podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu (art. 86 ust. 2e ustawy).

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

I tak, według art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

W myśl art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku (art. 90 ust. 9a ustawy).

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

W tym miejscu należy wskazać, że w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji (art. 86 ust. 2h ustawy).

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie delegacji zawartej w ww. przepisie zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193, z późn. zm.), zwane dalej rozporządzeniem.

Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników, w tym jednostek samorządu terytorialnego, sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia – ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to: urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, jednostkę budżetową, zakład budżetowy.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.

W myśl z § 3 ust. 2 rozporządzenia, jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100 / DUJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

DUJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia – przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

1.  dokonywanych przez podatników:
    *   odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
    *   odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
    *   eksportu towarów,
    *   wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
2.  odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia przez dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego rozumie się dochody obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o:

1.  dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych,
2.  zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy
3.  dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego,
4.  środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego,
5.  wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,
6.  kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki samorządu terytorialnego,
7.  odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia, dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu:

1.  dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
2.  transakcji dotyczących:
    1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,
    2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38 – 41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych jednostki budżetowej (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.

Zaproponowana przez ustawodawcę metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT. Z uwagi na fakt, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego (czy też jednostki budżetowej realizującej zadania jednostek samorządu terytorialnego) utrudnione jest wyliczenie „obrotu” uzyskanego z tytułu czynności pozostających poza systemem VAT, przyjęto zasadę – dla celów zastosowania sposobu obliczenia proporcji – że całkowity „obrót” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT w danej jednostce budżetowej odpowiada wysokości zrealizowanych przez tę jednostkę budżetową dochodów wykonanych (z uwzględnieniem otrzymanych dotacji przekazanych tej jednostce budżetowej z budżetu jednostki samorządu terytorialnego).

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Mieszczą się tutaj również działania, czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, które jednak nie generują opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatną działalność statutową).

Definicja podatnika zawarta jest w art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według przywołanego wyżej ust. 2 – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zaznaczyć trzeba, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Jak stanowi art. 7 ust. 1 ww. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy, które szczególności obejmują sprawy m.in. kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych; utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych; zieleni gminnej i zadrzewień; promocji gminy; porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego; wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej; o czym mowa odpowiednio w pkt 10, 15, 12, 18, 14, 17.

Należy dodać, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów takich jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do przywołanego wyżej art. 15 ust. 6 ustawy.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina zrealizowała w 2019 r. dwa Projekty inwestycyjne:

1.  „(…)”, polegający na modernizacji budynku i zagospodarowaniu terenu świetlicy wiejskiej i remizy OSP w Miejscowości\_1,
2.  „(…)”, polegający na rozbudowie istniejącego budynku świetlicy i remizy OSP w Miejscowości\_2 oraz zagospodarowaniu terenu.

Faktury VAT dokumentujące poniesienie wydatków inwestycyjnych dotyczących budynku w Miejscowości\_2 oraz budynku w Miejscowości\_1 zostały wystawione na Gminę. Podatek VAT wykazany na tych fakturach nie został przez Gminę odliczony.

Obydwa budynki oraz wytworzona infrastruktura objęta ww. Projektami stanowią własność Gminy i służą przede wszystkim do wypełniania zadań publicznoprawnych, czyli czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zarówno budynek świetlicy wiejskiej i remizy OSP w Miejscowości\_1, jak i budynek świetlicy wiejskiej i remizy OSP w Miejscowości\_2 są i będą wykorzystywane nieodpłatnie na cele gminne np. na rzecz społeczności lokalnej w celu organizacji zajęć integracyjnych dla dzieci i dorosłych, przeprowadzenia wyborów, zebrań wiejskich, spotkań mieszkańców, rad sołeckich, realizacji zadań Ochotniczych Straży Pożarnych.

Ponadto, w czasie niekolidującym z wykorzystywaniem przedmiotowych budynków na cele gminne, pomieszczenia świetlicy wiejskiej w Miejscowości\_1 oraz świetlicy wiejskiej w Miejscowości\_2 są i mogą być odpłatnie wynajmowane mieszkańcom, przedsiębiorcom, stowarzyszeniom oraz innym podmiotom w celu organizacji imprez okolicznościowych (np. wesela, spotkania rodzinne), spotkań, szkoleń itp. Najem odbywa się na podstawie umów cywilnoprawnych zawieranych z zainteresowanymi podmiotami, wysokość odpłatności odnośnie każdej świetlicy wiejskiej jest określona w zarządzeniu burmistrza. Przychody z tego tytułu Gmina opodatkowuje podatkiem od towarów i usług w stawce podstawowej, podatek VAT należny Gmina rozlicza w deklaracji dla podatku od towarów i usług składanej do urzędu skarbowego. Odpłatność za najem świetlic wiejskich stanowi dochód gminy. Obsługa administracyjna świetlic wiejskich, w tym czynności związane z odpłatnym udostępnianiem dokonywane są w Urzędzie Miejskim.

Poniesione przez Gminę wydatki na realizację projektu dotyczącego budynku świetlicy wiejskiej i remizy OSP w Miejscowości\_1 oraz projektu dotyczącego budynku świetlicy wiejskiej i remizy OSP w Miejscowości\_2 służą zarówno czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT (realizacja zadań własnych gminy), jak i czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT (odpłatny najem). Przedmiotowe budynki w Miejscowości\_1 i Miejscowości\_2 nie są natomiast w żadnym stopniu wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych i jednocześnie korzystających ze zwolnienia z VAT.

Gmina nie jest w stanie określić zakresu wykorzystania tych obiektów do poszczególnych rodzajów czynności, gdyż jest on i będzie on uzależniony każdorazowo od zapotrzebowania na obie te formy udostępniania. Gmina nie ma możliwości dokonania bezpośredniej alokacji poniesionych wydatków do poszczególnych rodzajów czynności (opodatkowane, niepodlegające opodatkowaniu), jakim służą te obiekty.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy Gminie przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu\_1 pn. „(…)” oraz projektu\_2 pn. „(…)”.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem dla określenia, czy Wnioskodawcy przysługuje w całości bądź w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur dokumentujących poniesione wydatki w ramach realizacji projektu, istotny jest charakter związku występującego między zakupami a prowadzoną przez Gminę działalnością gospodarczą.

Odnosząc się do zmodernizowanego w ramach Projektu budynku świetlicy wiejskiej i remizy OSP w Miejscowości\_1 oraz do przebudowywanego i rozbudowywanego w ramach Projektu budynku świetlicy wiejskiej i remizy OSP w Miejscowości\_2 należy stwierdzić, że – jak wynika z opisu sprawy – budynki te są wykorzystywane w dwojaki sposób: nieodpłatnie na cele gminne (np. na rzecz społeczności lokalnej w celu organizacji zajęć integracyjnych dla dzieci i dorosłych, przeprowadzenia wyborów, zebrań wiejskich, spotkań mieszkańców, rad sołeckich, realizacji zadań Ochotniczych Straży Pożarnych) oraz odpłatnie na podstawie umów cywilnoprawnych (wynajem mieszkańcom i innym podmiotom w celu organizacji imprez okolicznościowych, spotkań, szkoleń).

Zatem analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że skoro towary i usługi nabywane w związku z realizacją zadań są i będą wykorzystywane – jak wskazał w opisie sprawy Wnioskodawca – zarówno do czynności wykonywanych poza zakresem działalności gospodarczej, tj. czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej, tj. czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a Gmina nie jest w stanie przypisać wydatków do poszczególnych rodzajów czynności, tj. opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu VAT, to podatnik winien dokonać wyliczenia kwoty podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej, zgodnie z art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz przepisów rozporządzenia.

W konsekwencji należy stwierdzić, że Gminie przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją projektu\_1 pn.: „(…)” oraz projektu\_2 pn. „(…)”, na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz przepisów rozporządzenia.

Jednocześnie należy zauważyć, że jeżeli wyliczona przez Gminę zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz przepisów rozporządzenia proporcja nie przekroczy 2%, to w świetle art. 86 ust. 2g w zw. z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy, Gmina ma prawo uznać, że proporcja wynosi 0% i w tym przypadku może nie odliczać podatku naliczonego związanego z opisanymi ww. inwestycjami.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii kwalifikowalności podatku od towarów i usług, gdyż organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczenia wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych, ponieważ kwestię tę rozstrzygają przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytań) Wnioskodawcy. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.