Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-281/15-2/RR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-06-12
Teza: 8% stawka podatku na dostawę lokali mieszkalnych wraz z prawem do części wspólnych
Słowa kluczowe: dostawa; lokal-lokal mieszkalny; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 26 marca 2015 r. (data wpływu 1 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku na dostawę lokali mieszkalnych wraz z prawem do części wspólnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 kwietnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku na dostawę lokali mieszkalnych wraz z prawem do części wspólnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, Spółka Akcyjna (dalej również jako „Spółka”), będąca zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej, na której posadowiony jest budynek (dalej również jako budynek), który zgodnie z rejestrem budynków pełni funkcję mieszkalną. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zamierza dokonać modernizacji budynku polegającej na poprawie standardu lokali mieszkalnych i części wspólnych. Inwestycja jest obecnie w trakcie realizacji. Spółka uzyskała już zaświadczenia o samodzielności poszczególnych lokali, a w najbliższej przyszłości zamierza przystąpić do wyodrębnienia ksiąg wieczystych dla każdego z mieszkań oraz dokonywać ich sprzedaży klientom zainteresowanym nabyciem lokalu mieszkalnego. Wnioskodawca nie planuje wydzielenia żadnych lokali użytkowych - budynek będzie pełnił wyłącznie funkcję mieszkalną, powierzchnia poszczególnych lokali będących przedmiotem umów sprzedaży nie będzie przekraczać 150 m2. Mieszkania będą oddawane w stanie surowym (deweloperskim).

Z każdym lokalem mieszkalnym związane będzie prawo do korzystania z części wspólnych. Częścią wspólną będą również komórki i miejsca postojowe, przy czym w tym przypadku przedmiotem sprzedaży będzie prawo do wyłącznego korzystania z konkretnej wskazanej w umowie części wspólnej nieruchomości (konkretna komórka i konkretne miejsce postojowe). Klient nabywać będzie całość, a więc mieszkanie wraz z prawem do korzystania z części wspólnej, w tym wyłącznego korzystania z miejsca postojowego i/lub komórki lokatorskiej za określoną łączną cenę. Do każdego mieszkania będzie przypisane prawo do korzystania z części wspólnej, natomiast nie do każdego mieszkania będzie przypisane prawo do wyłącznego korzystania z miejsca parkingowego czy komórki (komórek i miejsc parkingowych jest mniej). Księgi wieczyste będą ustanowione dla każdego lokalu mieszkalnego oddzielnie. Natomiast części wspólne, komórki lokatorskie oraz miejsca postojowe nie zostaną wyodrębnione jako samodzielne lokale - nie zostaną dla nich założone odrębne księgi wieczyste. Przeniesienie własności lokali mieszkalnych wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego i/lub komórki lokatorskiej będzie dokonane jedną transakcją - jednym aktem notarialnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż lokali mieszkalnych określona w umowie jako sprzedaż lokali wraz z prawem do części wspólnych, w tym wyłącznym prawem do korzystania z komórki i/lub miejsca postojowego będzie podlegała opodatkowaniu jedną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż lokali mieszkalnych wraz z prawem do części wspólnych, w tym prawem do wyłącznego korzystania z miejsc postojowych i/lub komórek lokatorskich powinna być objęta 8% stawką podatku od towarów i usług, właściwą dla dostawy lokalu mieszkalnego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.; dalej: u.p.t.u.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 u.p.t. U., „przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`)”. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.t.u., „przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`)”.

Pojęcie towaru zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 6 u.p.t.u., zgodnie z którym przez towary „rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii”.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 21 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewiduje się dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

Art. 41 ust. 2 ustawy stanowi, że dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 u.p.t.u., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 21 art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Na mocy art. 41 ust. 12 u.p.t.u., „stawkę podatku, o której mowa w ust. 2 stosuje się do dostawy, budowy, remontu i modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym”. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 u.p.t.u. ust. 12a, „rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w polskiej klasyfikacji, obiektów budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w polskiej klasyfikacji obiektów, :budowlanych w dziale ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b”.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się natomiast:

*   budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;

*   lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2 (art. 41 ust. 12b u.p.t.u.).

Zgodnie z ust. 12c powołanego artykułu, „w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni - przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej”.

Pojęcie „obiekt budownictwa mieszkaniowego” zostało objaśnione w art. 2 pkt 12 u.p.t.u., zgodnie z którym przez obiekt budownictwa mieszkaniowego rozumie się „budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w polskiej klasyfikacji obiektów budowlanych w dziale 11”.

W dziale 11 PKOB mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje następujące grupy budynków: 111 - budynki; mieszkalne jednorodzinne, 112 - budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - budynki zbiorowego zamieszkania. Modernizowany budynek należy włączyć do wyżej określonego działu 11 jako budynek wielomieszkaniowy.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustawy nie zawiera definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, dlatego uzasadnione jest posiłkowanie się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. Nr 80, poz. 903; dalej: u.w.l.).

Zgodnie z art. 2 ust. 2 u.w.l „samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych”. Z kolei zgodnie z ustępem 4 ww. artykułu „do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej pomieszczeniami przynależnymi”.

Jednocześnie wskazać należy na definicję lokalu użytkowego zawartą w § 3 pkt 14 rozporządzenia ministra infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2002 r. Nr 75, poz. 690, z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem, pod pojęciem lokalu użytkowego należy rozumieć jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym. Pod pojęciem pomieszczenia technicznego – zgodnie z pkt 12 , wskazanego wyżej paragrafu - należy rozumieć pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku, natomiast przez pomieszczenie gospodarcze - pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych (§ 3 pkt 13 cyt. rozporządzenia), i zdaniem Spółki, dostarczane przez nią mieszkania - jako spełniające kryteria uznania ich za samodzielne lokale mieszkalne - będą stanowiły obiekty zaliczone do budownictwa objętego społecznym programem, mieszkaniowym i tym samym znajdzie do nich zastosowanie obniżona stawka podatku 8%. Komórki lokatorskie oraz miejsca postojowe będą przy tym stanowić integralną część danego lokalu. Przeniesienie praw do części wspólnej nieruchomości odbędzie się w ramach jednej jednolitej transakcji, dla której zastosowanie znajdzie jedna stawka podatku. Jednocześnie nie zajdą żadne przesłanki dla uznania, że miejsca postojowe oraz komórki lokatorskie stanowić będą odrębne lokale użytkowe, opodatkowane wg stawki podstawowej.

Spółka będzie dokonywała sprzedaży lokali mieszkalnych wraz z udziałem w części wspólnej. Części wspólne, w tym miejsca postojowe oraz komórki lokatorskie nie będą objęte odrębną księgą wieczystą. Klient nie będzie miał możliwości nabycia części wspólnej nieruchomości w oderwaniu od nabycia samego lokalu mieszkalnego. Przeniesienie prawa do lokalu wraz z częściami wspólnymi objęte zostanie jednym aktem notarialnym, stanowiąc jednolite świadczenie. Przedmiotem umowy będzie samodzielny lokal mieszkalny wraz z udziałem w częściach wspólnych, w ramach którego określony zostanie sposób korzystania z części nieruchomości wspólnej w ten sposób, że nabywca będzie mógł nabyć prawo do wyłącznego korzystania z komórki i/lub miejsca parkingowego. W takim stanie rzeczy cała dostawa lokalu wraz z udziałem w częściach wspólnych i powinna podlegać opodatkowaniu wg stawki 8% przewidzianej dla dostawy lokalu mieszkalnego.

Powyższe stanowisko Spółki potwierdzają liczne interpretacje podatkowe oraz orzecznictwo sądowe.

1.  Tak np. - Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 czerwca 2011 r., I FSK 1051/10: „zgodnie ze stanem faktycznym przedstawionym we wniosku podatnika przedmiotem czynności opodatkowanej, która jest źródłem wniosku o interpretacje przepisów, jest sprzedaż samodzielnych lokali mieszkalnych, będących odrębnymi nieruchomościami. W skład lokali mieszkalnych jako ich części składowe przynależą m.in. podziemne pomieszczenia garażowe. Zatem przedmiotem dostawy będzie niewątpliwie część budynku, która nie jest lokalem użytkowym. Warto również podkreślić, że przedmiotem obrotu, a więc dostawy nie mogłoby być pomieszczenie garażowe. Nie jest to bowiem samodzielny lokal o innym przeznaczeniu niż mieszkalne. Lokal ten nie został wyodrębniony w odrębną nieruchomość. Skoro zatem garaże nie mogą być przedmiotem obrotu, to nie mogą być traktowane jako odrębny towar w rozumieniu art. 2 pkt 6 VAT. Pomieszczenia garażowe, pomimo, że nie pełnią funkcji mieszkaniowych są jednak integralną częścią samodzielnego lokalu mieszkalnego. Przedmiotem sprzedaży obok własności lokalu mieszkalnego jest nie garaż, czy samo miejsce postojowe, ale prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego o konkretnej powierzchni, znajdującego się w hali garażowej dla samochodu osobowego, które jest integralnie związane z prawem własności do lokalu mieszkalnego. Wyodrębnione miejsca postojowe nie mogą być przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży, gdyż nie stanowią samodzielnych lokali użytkowych, ze względu na fakt, że nie stanowią wydzielonych trwałymi ścianami izb w obrębie budynku”.
2.  Z kolei NSA z dnia 17 czerwca 2010, I FSK 967/09 - wskazał w związku z tym, że: „(\`(...)\`) za prawidłowe należy uznać stanowisko, że jeżeli wraz z prawem własności lokalu mieszkalnego przedmiotem sprzedaży będzie prawo do wyłącznego korzystania z miejsca parkingowego o konkretnej powierzchni (miejsce postojowe) lub garaż, który nie został wyodrębniony jako samodzielny lokal użytkowy i jest integralnie związany z prawem własności konkretnego lokalu mieszkalnego, to sprzedaż tego lokalu wraz z prawem do korzystania z wyodrębnionego miejsca parkingowego lub garażu znajdującego się w danym budynku (jak i poza jego obrębem, lecz w ramach tej samej nieruchomości gruntowej) podlegać będzie jednej stawce podatku od VAT, która jest właściwa dla lokalu mieszkalnego”.
Analogiczne faktycznie stanowisko zajął także Naczelny sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 stycznia 2009 r. (sygn. I FSK 1798/07).3.  Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji podatkowej z dnia 17 października 2014 r. IBPP2/443-698/14/WN, rozpatrywał podatkowo następujący stan faktyczny: „umowa deweloperska zobowiązuje wspólników spółki cywilnej do wyodrębnienia i przeniesienia na własność lokali mieszkalnych wraz z komórką lokatorską, jako częścią przynależną do lokalu mieszkalnego oraz sprzedaży miejsca postojowego lub miejsc postojowych w garażu wielostanowiskowym, znajdującym się w hali garażowej, jako prawem do wyłącznego korzystania z części wspólnych nieruchomości, która to nie stanowi samodzielnego lokalu (nie będzie posiadała odrębnej księgi wieczystej). Miejsca postojowe nie mogą być przedmiotem odrębnej sprzedaży, gdyż nie stanowią samodzielnych lokali użytkowych. Każde miejsce postojowe posiada określony numer, który został przyporządkowany do lokalu mieszkalnego. Po analizie przepisów organ stwierdził w tym zakresie, że: „odnosząc powołane wyżej przepisy prawa do przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że w sytuacji gdy w ramach jednej nieruchomości następuje sprzedaż lokalu mieszkalnego o powierzchni do 150 m2, tj. zaliczonego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym wraz ze sprzedażą prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego znajdującego się w kondygnacji podziemnej w tym samym budynku, które to prawo jest integralnie związane z prawem własności lokalu mieszkalnego, to sprzedaż ta ma charakter jednej transakcji i podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla lokalu mieszkalnego, tj. 8% podatku VAT, na podstawie art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 2 oraz art. 146a pkt 2 ustawy, z uwzględnieniem przepisów art. 41 ust. 12c”.
4.  Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 2 stycznia 2014 r. uznał, iż: „odnosząc powołane przepisy prawa do przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu sprawy, należy stwierdzić, że dokonując dostawy lokalu mieszkalnego wraz z pomieszczeniem przynależnym (pomieszczenie gospodarcze), prawem do wyłącznego korzystania z miejsca parkingowego lub garażu podziemnego oznaczonego konkretnym numerem oraz udziałem we współwłasności nieruchomości wspólnej, wnioskodawca dokonuje czynności, w której występuje jeden przedmiot umowy sprzedaży.
W związku z powyższym, w sytuacji gdy w ramach jednej transakcji następuje sprzedaż lokalu mieszkalnego o powierzchni poniżej 150 m2 wraz ze stosownym udziałem w częściach wspólnych nieruchomości, w ramach której określono sposób korzystania z części nieruchomości wspólnej w ten sposób, że przydzielono nabywcy prawo do korzystania z pomieszczenia gospodarczego oraz określonego miejsca parkingowego lub określonego garażu podziemnego, to sprzedaż ta ma charakter jednej transakcji i na podstawie art. 41 ust. 2, w związku z art. 146a oraz z art. 41 ust. 12 ustawy będzie podlegać opodatkowaniu 8% stawką podatku VAT, o ile będzie objęta jedną księgą wieczystą”.5.  Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji podatkowej z dnia 11 lipca 2013 r. ILPP2/4441-17/13-3/SJ, wskazał, że: „zatem, jeżeli w ramach jednej nieruchomości następuje sprzedaż na odrębną własność lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym udziałem w jej częściach wspólnych, w ramach którego określono sposób korzystania z części nieruchomości wspólnej w ten sposób, że przydzielono nabywcy prawo do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego, dla którego (jak również dla całego podziemnego pomieszczenia garażowego) nie zostaną założone odrębne księgi wieczyste, znajdującego się wewnątrz budynku lub na zewnątrz budynku, integralnie związanego z prawem własności lokalu mieszkalnego, to sprzedaż ta stanowi jednolite świadczenie. Miejsce postojowe nie może być wówczas odrębnym od lokalu mieszkalnego przedmiotem obrotu. Tylko w takim przypadku sprzedaż ta ma charakter jednej transakcji zbycia lokalu mieszkalnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego i w całości stanowi przedmiot jednej czynności cywilnoprawnej, tj. umowy sprzedaży opodatkowanej - na podstawie art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy - obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8%. Reasumując, planowana sprzedaż lokalu mieszkalnego z udziałem w nieruchomości wspólnej, wraz z jednoczesnym ustanowieniem na podstawie umowy quad usum - bez dodatkowo wyodrębnionej opłaty (w cenie lokalu) - prawa do korzystania z miejsc postojowych wewnątrz i na zewnątrz budynków, przy założeniu, iż przedmiotowe miejsca postojowe, nie mogą być przedmiotem samodzielnego obrotu (sprzedawane będą zawsze wraz z lokalem mieszkalnym), ma charakter jednej transakcji i na podstawie art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 21 art. 146a pkt 2 ustawy podlegać będzie opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku w wysokości 8%”.
6.  Dodatkowo wskazać można na: interpretację Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 marca 2014 r. ITPP1/443-1284/13/AP czy wyrok wojewódzkiego sądu administracyjnego w Krakowie z dnia 29 września 2009 r., I Sa/Kr 506/09.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.