Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-416/14-7/AA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-07-16
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w sytuacji zbycia nieruchomości otrzymanej w wyniku umorzenia udziałów oraz wystąpienia ze spółki osobowej.
Słowa kluczowe: koszt; nieruchomości; spółki-wystąpienie ze spółki; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 7 kwietnia 2014 r. (data wpływu: 16 kwietnia 2014 r.), uzupełnionym 7 lipca 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w sytuacji zbycia nieruchomości otrzymanej w wyniku:

*   umorzenia udziałów – **jest prawidłowe,**
*   wystąpienia ze spółki osobowej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie: kapitałów pieniężnych (pytanie 1); skutków podatkowych otrzymania nieruchomości w wyniku wystąpienia ze spółki komandytowej (pytanie nr 2); przychodu z tytułu zbycia nieruchomości otrzymanej w wyniku umorzenia udziałów lub w wyniku wystąpienia ze spółki osobowej (pytanie nr 3); oraz w zakresie kosztów uzyskania przychodów w sytuacji zbycia nieruchomości otrzymanej w wyniku umorzenia udziałów lub w wyniku wystąpienia ze spółki osobowej (pytanie nr 4).

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 oraz art. 14f § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 27 czerwca 2014 r. znak ILPB2/436-103/14-2/MK ILPB1/415-416/14-2/AA ILPP5/443-98/14-2/KG, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 30 czerwca 2014 r., a w dniu 7 lipca 2014 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 3 lipca 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną z miejscem zamieszkania w Polsce oraz podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku PIT w Polsce („Wnioskodawca”).

Wnioskodawca jest m.in. wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą i miejscem zarządu w Polsce, podlegającej w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku CIT („Spółka”). Kapitał zakładowy Spółki wynosi 2.800.000 zł i został wpłacony w całości w gotówce.

Spółka jest właścicielem m.in. niezabudowanych nieruchomości (gruntów) składającej się z 36 działek gruntu – stanowiących tereny przeznaczone pod zabudowę o łącznej pow. 5,6 ha, położonych w m. B., W. oraz W., dla których księgi wieczyste prowadzą odpowiednio Sądy Rejonowe w G. i K. („Nieruchomości”). Wszystkie Nieruchomości są przeznaczone w planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę. Na Nieruchomościach nie jest obecnie prowadzona działalność gospodarcza, ale Nieruchomości te były kupione przez Spółkę w celu przeznaczenia przez Spółkę do dalszej sprzedaży (m.in. w wyniku parcelacji większych działek gruntu kupionych przez Spółkę). Łączna szacowana wartość rynkowa Nieruchomości wynosi ok 4.850.000 zł (wg wyceny 6.900.000 zł) i jest wyższa niż cena ich zakupu.

Obecnie planowane jest podjęcie przez walne zgromadzenie wspólników Spółki uchwały o umorzeniu części udziałów Spółki, w wyniku którego kapitał zakładowy Spółki ulegnie obniżeniu. Wypłata kwot należnych wspólnikom Spółki (w tym Wnioskodawcy) wynikająca z tytułu wynagrodzenia za umorzenie udziałów Spółki, nastąpi w postaci przeniesienia własności Nieruchomości o wartości rynkowej odpowiadającej kwocie należnej każdemu ze wspólników Spółki (w tym Wnioskodawcy) z tytułu obniżenia kapitału zakładowego Spółki.

Planowane jest też, że do Spółki przystąpią dwie spółki z o.o. z siedzibą i miejscem zarządu w Polsce, podlegające nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku CIT w Polsce. Następnie, Wspólnicy Spółki planują przekształcenie Spółki w spółkę komandytową z siedzibą i miejscem zarządu w Polsce („Spółka Komandytowa”) w trybie przepisów Kodeksu Spółek Handlowych. Na dzień przekształcenia Spółki w Spółkę Komandytową w kapitale własnym, obok kapitału podstawowego, Spółka będzie posiadała m.in. następującą pozycję: kapitał zapasowy utworzony z zysków za 2008 r. w kwocie 600.000 zł, co do którego podjęto uchwałę o wypłacie, przy czym faktycznie do wypłaty nie doszło. Kapitały własne Spółki są dodatnie, przy czym Spółka wykazuje niepokryte straty z lat ubiegłych i stratę za 2013 r. w wysokości 400.000 zł.

W uzupełnieniu informacji Wnioskodawca podał, że ww. nieruchomości nabyła Spółka poprzez kupno tych nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży.

W wyniku dokonanego przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółki) w spółkę komandytową, proporcja udziału w zysku spółki komandytowej należna wspólnikom Spółki będzie odpowiadała proporcji ich udziału w kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przed przekształceniem. Cały majątek spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stanie się z dniem przekształcenia majątkiem spółki osobowej (spółki przekształconej) (tj. majątkiem Spółki Komandytowej). Na moment przekształcenia Spółki w Spółkę Komandytową: (i) nie zostanie dokonana wypłata zysków przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością do jej wspólników, (ii) kapitał zakładowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stanie się w całości wkładem wspólników do spółki komandytowej, a (iii) niepodzielony zysk i pozostałe pozycje kapitałów własnych spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (z wyjątkiem kapitału podstawowego) nie podwyższające wkładów do spółki komandytowej zostaną przeniesione na kapitał zapasowy spółki komandytowej. Tym samym w związku z przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz nie ulegnie zmianie majątek tej spółki. Celem wspólników Spółki nie jest likwidacja spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, a jedynie zmiana formy organizacyjno-prawnej tej spółki. Dotychczasowa działalność gospodarcza spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie po przekształceniu kontynuowana przez spółkę osobową (spółkę komandytową) w takim samym rodzaju i rozmiarze. Wspólnikami Spółki Komandytowej będę te same osoby fizyczne, w takiej samej proporcji, które są wspólnikami Spółki (Wnioskodawca będzie komandytariuszem Spółki).

Możliwe jest również, że Wnioskodawca wystąpi ze Spółki Komandytowej oraz otrzyma wynagrodzenie z tytułu wystąpienia w postaci Nieruchomości (udziału w Nieruchomości).

Jest możliwe, że Wnioskodawca dokona odpłatnego zbycia Nieruchomości (udziału w Nieruchomości) nabytych w wyniku (i) wypłaty za umorzone udziały lub (ii) wystąpienia ze Spółki Komandytowej. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami.

Odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca nie prowadzi ani nie planuje prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami.

Przedstawiony opis zdarzenia przyszłego wynika z wniosku ORD-IN oraz jego uzupełnienia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w sytuacji zbycia nieruchomości otrzymanej w wyniku umorzenia udziałów lub w wyniku wystąpienia ze spółki osobowej.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, w razie sprzedaży przez Wnioskodawcę Nieruchomości (udziału w Nieruchomości) przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie Nieruchomości (udziału w Nieruchomości) - nabytych przez Wnioskodawcę w wyniku umorzenia udziałów Spółki oraz wystąpienia ze Spółki Komandytowej - kosztem uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy będzie (1) nominalna wartość umorzonych udziałów Spółki, za które jest przenoszona Nieruchomość na Wnioskodawcę - w przypadku nabycia Nieruchomości (udziału w Nieruchomości jako wynagrodzenie za umorzenie udziałów Spółki), albo (2) cena nabycia Nieruchomości (udziału Nieruchomości) przez Spółkę - w przypadku nabycia Nieruchomości (udziału w Nieruchomości w wyniku wystąpienia ze Spółki Komandytowej)?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, w razie sprzedaży przez Wnioskodawcę Nieruchomości (udziału w Nieruchomości) przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie Nieruchomości (udziału w Nieruchomości) - nabytych przez Wnioskodawcę w wyniku umorzenia udziałów Spółki oraz wystąpieniem ze Spółki Komandytowej - kosztem uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy będzie (1) nominalna wartość umorzonych udziałów Spółki, za które jest przenoszona Nieruchomość na Wnioskodawcę - w przypadku nabycia Nieruchomości (udziału w Nieruchomości jako wynagrodzenie za umorzenie udziałów Spółki), albo (2) cena nabycia Nieruchomości (udziału Nieruchomości) przez Spółkę - w przypadku nabycia Nieruchomości (udziału w Nieruchomości w wyniku wystąpienia ze Spółki Komandytowej).

Art. 22 ust. 6c ustawy o PIT stanowi, iż „koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a-c (ustawy o PIT) (…) stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania”. Jak stanowi art. 22 ust. 6d ustawy o PIT „za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takie części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowani podatkiem od spadków i darowizn”.

W sytuacji, gdy nabycie Nieruchomości (udziału w Nieruchomości) nastąpi w wyniku wypłaty wynagrodzenia za umorzone udziały Spółki, wówczas dla Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodu w podatku PIT będzie nominalna wartość umorzonych udziałów Spółki, za które jest przenoszona Nieruchomość na Wnioskodawcę.

Natomiast w sytuacji, gdy nabycie Nieruchomości (udziału w Nieruchomości) nastąpi w wyniku wystąpienia Wnioskodawcy ze Spółki Komandytowej, wówczas dla Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodu będzie cena nabycia Nieruchomości (udziału w Nieruchomości) z dnia nabycia Nieruchomości przez Spółkę. Przyjęcie innego stanowiska powodowałoby, iż wydatki jakie zostały poczynione na nabycie Nieruchomości przez Spółkę nie mogłyby być w ogóle (nigdy) uwzględnione w podatku dochodowym w przypadku opisanym w zdarzeniu przyszłym we wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie kosztów uzyskania przychodów w sytuacji zbycia nieruchomości otrzymanej w wyniku:

*   umorzenia udziałów – **jest prawidłowe,**
*   wystąpienia ze spółki osobowej – **jest nieprawidłowe.**

Przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę osobową nie jest traktowane jak likwidacja spółki kapitałowej i powstanie nowego podmiotu (spółki osobowej), a jedynie jako proces zmierzający do zmiany formy prawnej prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013, poz. 1030 ze zm.). Zgodnie z art. 551 § 1 wskazanej ustawy spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształcona). Z dniem przekształcenia, tj. z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą, a sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (art. 552 Kodeksu spółek handlowych). Jednocześnie, wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 ww. ustawy). Zgodnie z zasadą wskazaną w art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (tzw. sukcesja uniwersalna). W ramach tej sukcesji, majątek spółki przekształcanej (którego składniki są wyceniane w związku z procesem przekształcenia) staje się majątkiem spółki przejmowanej.

Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.). Ogólna zasada w tym zakresie wyrażona została w art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) w związku z art. 93 § 1 powoływanej ustawy, zgodnie z którym osobowa spółka handlowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Taki stan prawny pozwala jednoznacznie stwierdzić, że proces przekształcenia się spółek jest związany z sukcesją podatkową spółki przekształconej. Skutkiem takiego przekształcenia jest utrata podmiotowości prawnej, przez spółkę przekształconą natomiast spółka przekształcona uzyskuje podmiotowość prawną z dniem wpisu do rejestru sądowego. Przewidziana w Ordynacji podatkowej zasada następstwa prawnego ma charakter sukcesji uniwersalnej, czyli oznacza przejście praw i obowiązków z jednego podmiotu (względnie z dwóch lub więcej, w zależności od rodzaju transformacji) na inny podmiot (podmioty).

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Odnosząc się do zagadnienia dotyczącego kosztów uzyskania przychodów w sytuacji zbycia nieruchomości otrzymanej w wyniku umorzenia udziałów należy podnieść co następuje.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródło przychodów stanowi odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zgodnie z zapisem art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 6c ustawy koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Z analizy wniosku wynika, że Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Wynagrodzenie to przyjmie postać nieruchomości lub udziału w nieruchomości.

Nieruchomość nie będzie wykorzystywana w działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie wyklucza sprzedaży udziału w nieruchomości, przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub udziału w nieruchomości.

Kosztem uzyskania przychodu, w przypadku zbycia nieruchomości nabytej uprzednio jako wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów w spółce z o.o., będzie wartość otrzymanego wynagrodzenia za umarzane udziały, które to wynagrodzenie przyjmie postać nieruchomości lub udziału w nieruchomości. Ważnym jest, że – jak również wskazał Wnioskodawca – wartość rynkowa nieruchomości (udziału w nieruchomości) odpowiadać będzie kwocie należnej każdemu ze wspólników spółki (w tym Wnioskodawcy) z tytułu obniżenia kapitału zakładowego spółki – innymi słowy wartości umarzanych udziałów.

W przypadku, gdy w wyniku umorzenia udziałów spółki w postaci przeniesienia własności nieruchomości (udziału w nieruchomości), której wartość rynkowa – co wynika z treści pytania oznaczonego nr 1 dotyczącego pozostałej problematyki w podatku dochodowym od osób fizycznych – równa jest kwocie nominalnej umorzonych udziałów spółki na moment nabycia nieruchomości (udziału w nieruchomości), kosztem uzyskania przychodów w przypadku zbycia tej nieruchomości (udziału w nieruchomości) przez Wnioskodawcę będzie wartość nominalna umarzanych udziałów.

Zatem, prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy, że w razie sprzedaży przez Wnioskodawcę nieruchomości (udziału w nieruchomości) przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie w wyniku umorzenia udziałów spółki, kosztem uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy będzie nominalna wartość umorzonych udziałów spółki, za które jest przenoszona nieruchomość na Wnioskodawcę.

Odnosząc się do zagadnienia dotyczącego kosztów uzyskania przychodów w sytuacji zbycia nieruchomości otrzymanej w wyniku wystąpienia ze spółki osobowej, tut. Organ zauważa co następuje.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Jak podaje przepis art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

W świetle powyższego, wielkość przychodu przypadającego na podatnika (wspólnika spółki osobowej) określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. Taką samą zasadę należy zastosować przy określaniu kosztów uzyskania przychodu, zysków i strat przypadających na wspólnika.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady, do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, określone w art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 ww. ustawy.

Z treści wniosku wynika, że wskutek wystąpienia ze spółki osobowej – powstałej z przekształcenia spółki kapitałowej – Wnioskodawca otrzyma składniki majątku o charakterze niepieniężnym, tj. nieruchomości lub udział w nieruchomościach. Nieruchomości te zostały nabyte przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Odnosząc się do sposobu ustalania kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia nieruchomości otrzymanych w wyniku wystąpienia ze spółki, tut. Organ zauważa co następuje.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Natomiast przepis art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ww. ustawy stanowi, że do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2 nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Przy odpłatnym zbyciu ww. składników majątku zastosowanie znajdzie art. 24 ust. 3d powołanej ustawy. W myśl tego przepisu, dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę; przepisy art. 22 ust. 8a stosuje się odpowiednio.

Stosownie do treści art. 22 ust. 8a ustawy, w przypadku odpłatnego zbycia przez spółkę niebędącą osobą prawną rzeczy i praw będących przedmiotem wkładu do takiej spółki za koszt uzyskania przychodu uważa się:

1.  wartość początkową przyjętą przez spółkę w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ustaloną zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4, pomniejszoną o sumę odpisów amortyzacyjnych - jeżeli rzeczy te lub prawa były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych spółki;
2.  wartość poniesionych wydatków na nabycie albo wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli rzeczy te lub prawa nie były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych spółki.

Mając na uwadze przytoczone regulacje prawne oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że w celu ustalenia dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości otrzymanych w wyniku wystąpienia ze spółki osobowej Wnioskodawca powinien pomniejszyć przychód uzyskany z ich odpłatnego zbycia o wydatki poniesione na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczone w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez spółkę – zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym jednak zauważyć, że kosztem uzyskania przychodu będzie wartość wkładu wniesionego przez Wnioskodawcę do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (która zostanie przekształcona w spółkę osobową), w takiej części, jaką będzie stanowiła wartość otrzymanych wskazanych składników majątku spółki osobowej do wartości całego majątku otrzymanego w związku z wystąpieniem ze spółki osobowej (w postaci ewentualnych środków pieniężnych jak i składników majątku).

Stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej ustalenia kosztów uzyskania przychodów w sytuacji zbycia nieruchomości otrzymanej z tytułu wystąpienia ze spółki osobowej należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że w dniu 16 lipca 2014 r. wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   kapitałów pieniężnych (pytanie nr 1) został rozstrzygnięty odrębną interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-416/14-4/AA,
*   skutków podatkowych otrzymania nieruchomości w wyniku wystąpienia ze spółki komandytowej (pytanie nr 2), został rozstrzygnięty odrębną interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-416/14-5/AA,
*   przychodu z tytułu zbycia nieruchomości otrzymanej w wyniku umorzenia udziałów lub w wyniku wystąpienia ze spółki osobowej (pytanie nr 3), został rozstrzygnięty odrębną interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-416/14-6/AA.

Natomiast w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, a także podatku od towarów i usług, wniosek zostanie rozstrzygnięty odrębnymi pismami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.