Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.934.2022.4.MSO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-31
Teza: Interpretacja indywidualna w zakresie braku zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy VAT do transakcji dostawy działki nr (…) zabudowanej Budynkiem i Budowlami, niepodlegania zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT transakcji dostawy działki nr (…) zabudowanej Budynkiem i Budowlami, prawa Kupującego do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Państwa w związku ze sprzedażą opisanej we wniosku Nieruchomości.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 14-lit. a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 14-lit. b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10-lit. a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10-lit. b

**Interpretacja indywidualna** –

**stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie:

\- braku zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy VAT do transakcji dostawy działki nr (…) zabudowanej Budynkiem i Budowlami jest prawidłowe,

\- niepodlegania zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT transakcji dostawy działki nr (…) zabudowanej Budynkiem i Budowlami jest nieprawidłowe,

\- prawa Kupującego do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Państwa w związku ze sprzedażą opisanej we wniosku Nieruchomości jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

20 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, m.in. podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania zbywanych składników majątku za przedsiębiorstwo lub za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, opodatkowania planowanej Transakcji oraz prawa do odliczenia podatku VAT.

Uzupełnili go Państwo pismem z 1 marca 2023 r. (data wpływu 1 marca 2023 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

E sp. z o.o. (Kupujący)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

M Sp. z o.o. (Sprzedający)

### Opis stanu faktycznego

Wstęp

M spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jako sprzedający (dalej: „Sprzedający”) oraz E spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jako kupujący (dalej: „Kupujący”) dokonały dnia (…) czerwca 2022 roku transakcji sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem produkcyjno-magazynowym z zapleczem biurowo-socjalnym oraz budowlami, zlokalizowanej w (…), gmina (…), województwo (…), przy ulicy (…), wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w dalszej części opisu stanu faktycznego (dalej: „Transakcja”). Sprzedający oraz Kupujący będą w dalszej części łącznie określani jako „Wnioskodawcy” lub „Strony”.

Przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie wspólnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest potwierdzenie konsekwencji podatkowych na gruncie podatku od towarów i usług (w tym prawa Kupującego do dokonania odliczenia VAT) oraz podatku od czynności cywilnoprawnych dokonanej Transakcji. W dalszych punktach Wnioskodawcy przedstawią: (pkt 2) opis nieruchomości będącej przedmiotem dokonanej Transakcji, (pkt 3) zarys działalności Sprzedającego i Kupującego, (pkt 4) okoliczności nabycia nieruchomości przez Sprzedającego oraz jej wykorzystanie w działalności gospodarczej Sprzedającego, (pkt 5) szczegółowy zakres Transakcji, a także (pkt 6) opis działalności, którą Kupujący i Sprzedający prowadzą po Transakcji.

2\. Opis nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji

W ramach Transakcji Kupujący nabył od Sprzedającego prawo własności nieruchomości składającej się z:

\- działki gruntu o powierzchni (…) ha, położonej w województwie (…), powiecie (…), gminie (…), miejscowości (…) przy ulicy (…), o numerze ewidencyjnym (…) obręb ewidencyjny (…), dla której Sąd Rejonowy dla (…), IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW o nr (…), oznaczonej jako Ba – tereny przemysłowe (dalej łącznie: „Grunt”), zabudowanej naniesieniami w postaci:

\- budynku magazynowego („Budynek”) o łącznej powierzchni użytkowej (…) m2,

\- naniesień stanowiących budowle w rozumieniu Prawa budowlanego: (dalej łącznie: „Budowli”), tj.:

\- chodników, parkingów, dróg, szlabanów parkingowych, ogrodzeń zewnętrznych, urządzeń reklamowych,

\- wiaty na palety, wiaty śmietnikowej, wiaty na rowery, wiaty dla palących,

\- przyłączy i linii kablowych zmiennych, osłony rurowej do kabli, sieci elektrycznych zewnętrznych,

\- rozdzielni kontenerowej, kontenerowej stacji transformatorowej,

\- oświetlenia lampowego, monitoringu, linii kablowej, światłowodowej, przyłącza telekomunikacyjnego,

\- przyłącza wodociągowego, komory wodomierzowej, sieci wodociągowej i kanalizacji,

\- zewnętrznej sieci gazowej, stacji gazowej, szafek gazowych.

Grunt, Budynek i Budowle będą dalej określane łącznie jako „Nieruchomość”.

Budynek oraz Budowle znajdujące się na Nieruchomości zostały wzniesione przez poprzedniego sprzedającego oraz oddane do użytkowania w 2018 roku. Po nabyciu Nieruchomości przez Sprzedającego Budowle nie były przez Sprzedającego ulepszane. Najemca dokonał jednak ulepszeń Budynku, które na przestrzeni lat przekraczały łącznie 30% wartości początkowej Budynku. Ulepszenia miały miejsce w latach 2019-2022 i zostały zakończone na moment Transakcji.

Od momentu oddania Budynku oraz Budowli do użytkowania powierzchnia Budynku oraz Budowle stanowiące infrastrukturę pomocniczą, z której korzystał najemca były wynajmowane. Jednocześnie należy wskazać, że na moment złożenia niniejszego wniosku cała powierzchnia Budynku została już wydana do użytkowania najemcy na podstawie zawartej umowy najmu.

Przez Grunt przechodzą / znajdują się w nich instalacje wchodzące w skład przedsiębiorstwa podmiotów trzecich, które w świetle Prawa budowlanego powinny być kwalifikowane jako budowle. Na Gruncie w 2018 roku została ustanowiona nieodpłatna, nieograniczona w czasie służebność przesyłu na rzecz przedsiębiorstwa przesyłowego. Z perspektywy prawnej, zgodnie z art. 49 Kodeksu cywilnego, takie instalacje nie są traktowane jako część składowa gruntu, ponieważ należą do przedsiębiorstwa przesyłowego. W konsekwencji, takie instalacje nie były przedmiotem transakcji.

Ponadto należy wskazać, że:

\- Drogi, parkingi, chodniki, wiaty itp. naniesienia wchodzące w skład Nieruchomości były przeznaczone również do korzystania przez najemców (w ramach umów najmu podlegających opodatkowaniu VAT);

\- Na moment złożenia niniejszego wniosku jak również na moment Transakcji umowa dotycząca dotychczas wynajmowanej powierzchni Budynku nie została rozwiązana (zgodnie z art. 678 § 1 Kodeksu Cywilnego, prawa i obowiązki z umowy najmu przeszły na Kupującego);

\- Pewne części Budynku (pomieszczenia o przeznaczeniu technicznym) nie będą – ze względu na swoją naturę – przeznaczone pod wynajem na rzecz najemców i nie będą przez nich bezpośrednio użytkowane. Takie powierzchnie są jednak niezbędne do właściwego funkcjonowania Budynku i – stanowiąc jego integralną część – służą działalności polegającej na wynajmie powierzchni Budynku (podlegającej opodatkowaniu VAT);

\- Pewne powierzchnie Budynku mogły być też udostępniane zewnętrznym usługodawcom na potrzeby świadczonych przez nich usług;

\- Budowle były i są elementami służącymi funkcjonowaniu Budynku jako całości zgodnie z ich przeznaczeniem i – w odróżnieniu od powierzchni samego Budynku – nie były zasadniczo przedmiotem samodzielnych umów najmu. Podobnie jednak jak powierzchnie Budynku o charakterze technicznym, takie Budowle były i są jednak niezbędne do właściwego funkcjonowania lub wspierały funkcjonalnie Budynek i służyły działalności polegającej na wynajmie powierzchni Budynku (podlegającej opodatkowaniu VAT).

3\. Zarys działalności Sprzedającego i Kupującego

Sprzedający jest spółką prowadzącą działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT, obejmującą w szczególności realizację projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków (41.10.Z). Sprzedający nie zatrudniał i nie zatrudnia żadnych pracowników celem wykonywania pracy związanej z Nieruchomością. Wszelkie czynności związane z realizacją jego działalności gospodarczej odnośnie do Nieruchomości były wykonywane na podstawie umów usługowych, zawartych z innymi podmiotami. Na skutek Transakcji nie doszło do przejścia zakładu na podstawie art. 231 Kodeksu pracy.

Nieruchomość opisana w niniejszym wniosku nie stanowiła odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności prowadzonej przez Sprzedającego. Sprzedający nie prowadził również w stosunku do niej odrębnych ksiąg rachunkowych. Nieruchomość stanowiła główne aktywa Sprzedającego.

Kupujący jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Po nabyciu opisanej we wniosku Nieruchomości, Kupujący prowadzi działalność gospodarczą, obejmującą wynajem na cele komercyjne (usługowe i handlowe) powierzchni znajdujących się w Budynku, podlegającą opodatkowaniu VAT (Kupujący nie wykorzystuje Nieruchomości dla celów działalności zwolnionej z VAT lub niepodlegającej VAT). Nabycie Nieruchomości nastąpiło zatem wyłącznie w celu prowadzenia przez Kupującego działalności gospodarczej w zakresie odpłatnego wynajmu powierzchni na cele komercyjne. Kupujący prowadzi powyższą działalność w oparciu o własne zasoby, względnie w oparciu o zasoby podwykonawców. Kupujący nie świadczy usług w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania Nieruchomości ani jej części na cele mieszkaniowe.

Zarówno Sprzedający jak i Kupujący są oraz na moment Transakcji byli zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT w Polsce.

Dodatkowo Wnioskodawcy wskazują, że nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., „Ustawa CIT”). Pomiędzy Wnioskodawcami nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w art. 32 ust. 2 ustawy o VAT.

4\. Okoliczności nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego oraz jej wykorzystanie w działalności gospodarczej Sprzedającego Prawo własności Gruntu zostało nabyte przez Sprzedającego na podstawie umowy sprzedaży prawa własności Nieruchomości zawartej w roku 2019.

Na moment nabycia Nieruchomości Grunt był zabudowany Budynkiem oraz Budowlami. Budynek oraz Budowle zostały wzniesione w 2018 roku.

Po nabyciu Nieruchomości Sprzedający wykorzystywał przedmiotową Nieruchomość jedynie w celu wykonywania działalności opodatkowanej polegającej na długoterminowym wynajmie powierzchni Budynku i czerpaniu dochodów z wynajmu. Nieruchomość nie była nigdy wykorzystywana do wykonywania działalności zwolnionej z VAT ani niepodlegającej opodatkowaniu VAT. Poszczególne części składowe Nieruchomości, w tym Budynek podlegający wynajmowi na rzecz najemcy, zostały ujęte jako środki trwałe w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony w związku ze wszystkimi wydatkami poniesionymi na zakup Nieruchomości.

W okresie do momentu Transakcji Sprzedający zapewniał bieżące funkcjonowanie Nieruchomości przy wykorzystaniu zewnętrznych dostawców usług – tj. w szczególności Sprzedający był stroną następujących umów w tym zakresie:

\- umów na dostawę usług do Nieruchomości (np. umów na obsługę techniczną, sprzątanie powierzchni wspólnych, serwis urządzeń, ochronę itp. („Umowy Serwisowe”);

\- umów na dostawę mediów do Nieruchomości („Umowy na Dostawę Mediów”).

Jak już wskazano powyżej, Budynek został oddany do użytkowania w 2018 roku, a całość powierzchni znajdujących się w Budynku była już przedmiotem umowy najmu zawartej przez Sprzedającego. Na dzień złożenia niniejszego wniosku umowa ta jest kontynuowana przez kolejnego wynajmującego, tj. Kupującego.

5\. Przedmiot i okoliczności towarzyszące Transakcji

W ramach Transakcji (lub – odpowiednio – w związku z Transakcją) na Kupującego zostały przeniesione w szczególności:

1) Nieruchomość, tj. prawo własności Gruntu zabudowanego Budynkiem i Budowlami zlokalizowanymi na Gruncie, w tym własność wszystkich instalacji dostarczających media będących własnością Sprzedającego;

2) prawa wynikające z Dokumentu Zabezpieczenia Najmu (tj. gwarancji spółki macierzystej z dnia (…) 2020 r. wystawionej przez (…), przekazanej Sprzedającemu jako wynajmującemu przez najemcę zgodnie z punktem 8 umowy najmu);

3) Wszystkie Prawa Autorskie w zakresie, w jakim przysługiwały one Sprzedającemu (tj. majątkowe prawa autorskie do utworów i stosowne zgody na wykonywanie praw zależnych oraz udzielanie dalszych zgód na podstawie umowy z (…) sp. z o.o. z dnia (…) listopada 2018 r. oraz umowy z (…) sp. z o.o. z dnia 20 października 2017 r. i w zakresie określonym w tych umowach),

4) prawa wynikające z gwarancji jakości wykonania i rękojmi ustawowej (tj. wynikające z umowy zawartej z (…) sp. z o.o. w dniu 20 października 2017 r. oraz wszystkie prawa z bankowej gwarancji wykonania usług utrzymania, udzielonej przez (…) dotyczącej zobowiązań gwarancyjnych z dnia 27 grudnia 2018 r.).

W celu uniknięcia wątpliwości Wnioskodawcy wskazują również, że przeniesienie powyższych składników w ramach Transakcji nastąpiło w prawnie dopuszczalnym zakresie (tj. o ile nie wystąpiły ograniczenia natury prawnej) oraz o ile poszczególne składniki istniały na dzień Transakcji i przysługiwały Sprzedającemu.

W ramach Transakcji nie doszło do przeniesienia na Kupującego w szczególności następujących elementów:

1) praw i obowiązków wynikających z Umów na Dostawę Mediów oraz Umów Serwisowych. Na dzień Transakcji lub około tej daty Umowy o Dostawę Mediów oraz Umowy Serwisowe zostały wypowiedziane lub rozwiązane. Należy przy tym dodać, iż Kupujący we własnym zakresie zawarł lub zawrze w przyszłości nowe umowy na dostawę mediów/umowy serwisowe, z preferowanymi przez siebie dostawcami mediów/ usług serwisowych (przy czym nie można wykluczyć, że mogli to być dostawcy, którzy dostarczali media do Nieruchomości w okresie przed Transakcją);

2) praw i obowiązków wynikających z umów i dokumentów innych niż wymienione w powyższym opisie zakresu Transakcji, takich jak prawa i obowiązki wynikające z dokumentów finansowania (w szczególności z umów pożyczek oraz umowy kredytu bankowego) oraz umów z profesjonalnymi doradcami podatkowymi, prawnymi i księgowymi Sprzedającego (w tym umowy o prowadzenie ksiąg);

3) dokumentacji prawnej i księgowej, w tym np. kopii ksiąg rachunkowych i kopii dokumentów księgowych Sprzedającego, a także kopii dokumentów podatkowych Sprzedającego;

4) praw i obowiązków Sprzedającego wynikających z umów rachunków bankowych zawartych przez Sprzedającego i bank;

5) praw i obowiązków wynikających z polis ubezpieczeniowych;

6) praw i obowiązków wynikających z Umowy o Zarządzanie Nieruchomością.

W ramach Transakcji nie doszło do przeniesienia na Kupującego należności i zobowiązań Sprzedającego (z zastrzeżeniem wyjątków opisanych w niniejszym wniosku). W szczególności, w ramach Transakcji nie doszło do przeniesienia na Kupującego praw i obowiązków wynikających z kredytów bankowych służących finansowaniu działalności Sprzedającego.

Dodatkowo Wnioskodawcy wskazują co następuje:

\- Miejsce Nieruchomości w strukturze działalności Sprzedającego: Nieruchomość stanowiła kluczowe aktywo Sprzedającego, zaś sprzedaż Nieruchomości (oraz wynajem powierzchni) stanowił główne źródło przychodów operacyjnych Sprzedającego.

\- Umowa najmu: umowa najmu z obecnym najemcą nie została rozwiązana w związku z Transakcją.

\- Przejściowe korzystanie przez Kupującego z umów zawartych przez Sprzedającego: Jak wskazano, intencją Wnioskodawców było rozwiązanie Umów o Dostawę Mediów i Umów Serwisowych z dniem Transakcji lub około tej daty i zawarcie z dniem Transakcji nowych umów w tym zakresie przez Kupującego. Nie zostało jednak wykluczone tymczasowe korzystanie przez Kupującego z praw wynikających z niektórych z powyższych umów zawartych przez Sprzedającego (do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Kupującego i przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń pomiędzy Wnioskodawcami) – np. wówczas sytuacji, gdy warunki umów wiążące Sprzedającego z dostawcami (w tym umowne okresy wypowiedzenia) nie umożliwiały ich rozwiązania lub wypowiedzenia ze skutkiem na datę Transakcji lub około tej daty. Niemniej, w takim wypadku Sprzedający wypowiedziałby przedmiotowe umowy w związku z Transakcją i rozpocząłby się bieg okresów ich wypowiedzenia. W wyjątkowych sytuacjach mogło też się zdarzyć, że dana umowa byłaby kontynuowana przez Sprzedającego (dotyczy to umów, które przewidują kary lub dodatkowe opłaty z powodu wcześniejszego ich rozwiązania).

\- Brak przejścia zakładu pracy: Sprzedający nie zatrudnia pracowników.

\- Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności prowadzonej przez Sprzedającego. Sprzedający nie prowadził również w stosunku do Nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych.

W umowie sprzedaży Sprzedający oraz Kupujący udzielili sobie standardowych zapewnień. Zapewnienia te dotyczyły w szczególności umocowania Sprzedającego oraz Kupującego do zawarcia umowy, tytułu prawnego do Nieruchomości i pozostałych aktywów przenoszonych na podstawie umowy, długów i zobowiązań, kwestii podatkowych, umów najmu, ubezpieczenia, pozwoleń administracyjnych, postępowań sądowych, własności intelektualnej, kwestii środowiskowych, zgodności ze stanem prawnym i faktycznym i kompletności materiałów z analizy prawnej i technicznej Nieruchomości (jest to standardowa praktyka w przypadku takich transakcji).

Na dzień Transakcji Wnioskodawcy byli zarejestrowani w Polsce jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług. Transakcja została udokumentowana fakturą wystawioną przez Sprzedającego. Wraz z zawarciem umowy Strony Transakcji złożyły oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT, aby zabezpieczyć Transakcję w sytuacji, w której według organów podatkowych wartość ulepszeń nie przekraczałaby 30% wartości początkowej i Nieruchomość podlegałaby zwolnieniu na podstawie przepisów Ustawy o VAT.

6\. Opis działalności Kupującego i Sprzedającego po Transakcji

Od dnia nabycia Nieruchomości, Kupujący prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wynajmie Nieruchomości. Działalność ta podlega opodatkowaniu VAT. Powyższa działalność jest prowadzona przez Kupującego przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz przy pomocy profesjonalnych usługodawców.

Mając na uwadze, że:

(1) w ramach Transakcji na Kupującego nie przeszły prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie nieruchomością

(2) zasadniczo dokonano wypowiedzenia umów serwisowych, umów o dostawę mediów przed Transakcją lub około tej daty;

(3) w ramach Transakcji na Kupującego nie przeszły prawa i obowiązki z umów z profesjonalnymi doradcami podatkowymi, prawnymi i księgowymi Sprzedającego;

(4) Sprzedający nie zatrudniał żadnych pracowników i w związku z tym nie zostali oni w żaden sposób przejęci przez Kupującego w ramach Transakcji

w celu wykorzystywania Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, Kupujący – w oparciu o własne zasoby (przy czym Kupujący nie zatrudnia żadnych pracowników) lub na podstawie umów z podmiotami zewnętrznymi – zapewnił: (1) zarządzanie Nieruchomością, (2) dostawę mediów oraz świadczenie innych usług niezbędnych dla bieżącego funkcjonowania Nieruchomości, (3) zabezpieczenie obsługi kwestii podatkowych, prawnych i księgowych dotyczących obsługi Nieruchomości.

Podjęcie przez Kupującego kroków w powyższym zakresie było niezbędne do zapewnienia właściwego funkcjonowania Nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem w strukturze Kupującego – tj. wynajmem powierzchni biurowej, usługowej i handlowej.

Przesłanie pełnomocnictwa wraz z dowodami należnej opłaty skarbowej, z którego wynika prawo do reprezentowania Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania – M sp. z o.o. przez doradcę podatkowego, Pana (…), w przedmiocie pozyskania interpretacji w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych

W piśmie z 1 marca 2023 r. uzupełnili Państwo opis sprawy o następujące informacje:

Ad. 1 i 2

Spółka pragnie podkreślić, iż w celu udzielenia odpowiedzi na pytania Wnioskodawców zawartych we wniosku wspólnym o wydanie interpretacji indywidualnej konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, oraz czy żadne z wyłączeń opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

Zdaniem Spółki, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – przedsiębiorstwo oraz ZCP – w oparciu o przytoczone w wezwaniu ich definicje ustawowe zawarte w art. 551 Kodeksu cywilnego oraz art. 2 pkt 27e) ustawy o VAT, ma kluczowe znaczenie dla oceny sytuacji podatkowej Wnioskodawców, gdyż rozstrzyga o podleganiu dokonanej Transakcji opodatkowaniu VAT bądź PCC, a związane z tym obciążenie podatkowe w postaci PCC lub kosztu finansowania VAT przed otrzymaniem jego zwrotu ma istotny wpływ na stopień rentowności dokonanej inwestycji. W związku z tym, zdaniem Spółki, interpretacja terminów użytych w art. 6 pkt. 1 ustawy o VAT powinna być przedmiotem interpretacji indywidualnej dokonanej przez organ, a nie elementem stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawców. Zawarta w wezwaniu z dnia 14 lutego 2023 r. prośba (cytowana powyżej) o uzupełnienie opisu stanu faktycznego wprost odwołuje się do rozumienia pojęcia „przedsiębiorstwa” (z art. 551 Kodeksu cywilnego) oraz definicji legalnej ZCP (z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT). Stąd – zdaniem Spółki – to organ wydający interpretację jest zobowiązany do dokonania wykładni tych terminów, tj., „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i, tym samym, do dokonania klasyfikacji przedmiotu dokonanej Transakcji (tj. oceny, czy przedstawiona w opisie stanu faktycznego Transakcja będzie dotyczyła zbycia przedsiębiorstwa, ZCP, czy też indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa ani ZCP).

Uprawnienie i obowiązek organów do dokonania takiej klasyfikacji znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach sądów administracyjnych – m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego („NSA”) z dnia 4 listopada 2010 r. (sygn. akt II FSK 1019/09), w wyroku NSA z dnia 6 stycznia 2010 r. (sygn. akt I FSK 1216/09), w wyroku NSA z dnia 9 października 2008 r. (sygn. akt I FSK 1239/07), w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego („WSA”) w Krakowie z dnia 9 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Kr 1691/11), w wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 26 maja 2009 r. (sygn. akt I SA/Bd 197/09) oraz w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 10 lutego 2009 r. (sygn. akt I SA/Gl 1044/08).

W tym miejscu natomiast Spółka raz jeszcze prawnie wskazać, że:

a. składniki majątkowe stanowiące przedmiot Transakcji, której klasyfikacja na gruncie przepisów ustawy o VAT oraz PCC stanowi przedmiot zapytania Wnioskodawców, zostały szczegółowo wymienione i opisane w pkt 5 (str. 8 Wniosku); ponadto (na str. 8 i 9 Wniosku) wskazano również składniki majątkowe należące do Zbywcy, które nie są przedmiotem Transakcji; w zakresie odpowiedzi na pytanie II 1) Organu, Spółka pragnie zatem odesłać do tej części przedstawionego opisu stanu faktycznego,

b. W szczególności, jak wskazano we Wniosku, w ramach Transakcji nie doszło do przeniesienia na Kupującego praw i obowiązków związanych z umowami na dostawy mediów i usług serwisowych, usług z profesjonalistami w dziedzinach doradztwa podatkowego, doradztwa prawnego i księgowości, dokumentacji prawnej i księgowej, praw i obowiązków wynikających z rachunków bankowych zawartych pomiędzy Sprzedającym a bankiem, praw i obowiązków z polis ubezpieczeniowych, praw i obowiązków wynikających z Umowy o Zarządzaniu Nieruchomością a także praw i obowiązków wynikających z kredytów bankowych służących finansowaniu działalności Sprzedającego,

c. Przedmiot Transakcji nie był u Sprzedającego wyodrębniony organizacyjnie, ponieważ nie stanowił odrębnego działu, wydziału czy oddziału wydzielonego w ramach prowadzonej działalności przez Sprzedającego, ani nie były prowadzone w stosunku do Nieruchomości oddzielne księgi rachunkowe.

d. Przedmiot Transakcji nie był u Sprzedającego wyodrębniony finansowo, ponieważ Sprzedający nie prowadził w stosunku do Nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych, Nieruchomość była obsługiwana przez wysoko wykwalifikowanych usługodawców zewnętrznych (biuro rachunkowe oraz podmiot świadczący usługi z zakresu zarządzania nieruchomościami). W ramach Transakcji nie doszło do przeniesienia dokumentacji księgowej w tym np. kopii ksiąg rachunkowych i kopii dokumentów księgowych, a także kopii dokumentów podatkowych, ani żadnych zobowiązań związanych z finansowaniem Nieruchomości.

e. Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiot Transakcji nie był na moment Transakcji w stanie niezależnie działać gospodarczo w oderwaniu od innych składników dotychczasowego właściciela Nieruchomości. W szczególności Właściciel musiał zapewnić zewnętrznych dostawców usług zarządzania Nieruchomością, dostawców usług księgowych, zawrzeć umowy z dostawcami mediów, umowy rachunków bankowych itp. by być w stanie za pomocą nabytych składników majątku prowadzić działalność z zakresu najmu.

Tym niemniej, jak Wnioskodawca wskazał powyżej, to organ wydający interpretację jest zobowiązany do dokonania wykładni tych terminów, tj., „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa (w tym do oceny, na podstawie przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego nabyte składniki majątku mogłyby funkcjonować jako samodzielny podmiot gospodarczy) i, tym samym, do dokonania klasyfikacji przedmiotu planowanej Transakcji (tj. oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja będzie dotyczyła zbycia przedsiębiorstwa, ZCP, czy też indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa ani ZCP).

Ad. 3)

Ulepszenia (nakłady) poniesione przez Najemcę zostały w pełni ukończone przed Transakcją, tj. odpowiednie prace związane z poszczególnymi etapami ulepszeń zostały zakończone i rozliczone przez Najemcę z wykonawcami tych prac przed Transakcją. Koszty poniesione przez Najemcę nie zostały jednak przeniesione na Sprzedającego, tym samym nie zostały rozliczone przez Najemcę ze Sprzedającym.

Ad. 4)

Jak wspomniano w odpowiedzi na pytanie nr 3, ulepszenia zostały rozliczone przez Najemcę z wykonawcami poszczególnych prac przed Transakcją (kwiecień 2022 r.), jednakże Najemca nie rozliczył ulepszeń ze Sprzedającym, tym samym ulepszenia nie zwiększyły efektywnie wartości środka trwałego po stronie Sprzedającego.

**Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług**

1) Czy sprzedaż Nieruchomości stanowiła dostawę odrębnych składników majątkowych, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w konsekwencji Transakcja ta podlegała opodatkowaniu na podstawie przepisów Ustawy o VAT?

2) Czy dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji podlegała w całości opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT i jako taka nie podlegała zwolnieniu od VAT, w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, 10 ani pkt 10a Ustawy o VAT?

3) Czy po dokonaniu Transakcji, z uwagi na wykorzystywanie Nieruchomości przez Kupującego do celów działalności opodatkowanej VAT, Kupujący był uprawniony do: (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT) po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, oraz do (ii) zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 Ustawy o VAT)?

### Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

Zdaniem Wnioskodawców:

1\. Zdaniem Wnioskodawców, sprzedaż Nieruchomości stanowiła dostawę odrębnych składników majątkowych, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w konsekwencji Transakcja ta podlegała opodatkowaniu na podstawie przepisów Ustawy o VAT.

2\. Zdaniem Wnioskodawców, dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji podlegała opodatkowaniu VAT jako dostawa budynków, budowli lub ich części w związku z dokonywaniem dostawy w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Nieruchomość nie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 10 lub pkt 10a Ustawy o VAT.

3\. Zdaniem Wnioskodawców po dokonaniu Transakcji, z uwagi na wykorzystywanie Nieruchomości przez Kupującego wyłącznie do celów działalności opodatkowanej VAT Kupujący był uprawniony do: (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT) po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, oraz (ii) zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

UZASADNIENIE

Uwaga wstępna dotycząca interesu Wnioskodawców w zakresie uzyskania interpretacji

Z uwagi na to, że Kupujący i Sprzedający uczestniczyli w tym samym stanie faktycznym, zgodnie z art. 14b § 1 w związku z art. 14r § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, występują o wydanie interpretacji we wniosku wspólnym.

Określenie, czy Transakcja podlegała opodatkowaniu VAT z punktu widzenia Sprzedającego wpływało na jego obowiązki w zakresie rozpoznania obowiązku podatkowego na gruncie VAT, wystawienia faktury VAT na rzecz Kupującego oraz rozliczenia podatku VAT należnego do właściwego urzędu skarbowego.

Z punktu widzenia Kupującego, określenie czy Transakcja podlegała opodatkowaniu VAT bezpośrednio wpływało na wysokość ceny należnej za przedmiot Transakcji (tj. czy będzie ona powiększona o należny podatek VAT), na prawo do odliczenia podatku VAT zapłaconego jako część ceny oraz na obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stąd każda ze stron Transakcji ma interes prawny w tym, aby wystąpić z wnioskiem wspólnym o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, dotyczącej tego samego stanu faktycznego.

1\. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1

I. Uwagi wstępne

W celu rozstrzygnięcia, czy nabycie Nieruchomości w ramach Transakcji powinno być opodatkowane VAT, w pierwszej kolejności konieczne jest ustalenie, czy przedmiotowa Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania podatkiem VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, dostawa nieruchomości komercyjnych, a taki charakter ma Nieruchomość, stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Dopiero w przypadku uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: również jako „ZCP”) możliwe jest wyłączenie takiej transakcji z zakresu opodatkowania. Sytuacja taka stanowi jednak wyjątek od ogólnej zasady powszechności opodatkowania. Mając na uwadze, że wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania mają charakter wyjątkowy, powinny podlegać ścisłej, literalnej wykładni. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Ministerstwo Finansów w Objaśnieniach podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r. „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej: „Objaśnienia”).

W celu dokonania prawidłowej oceny, czy dana transakcja podlega VAT, konieczne jest ustalenie czy jej przedmiot będzie stanowił przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawców, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część – ma kluczowe znaczenie dla oceny ich sytuacji podatkowej, gdyż rozstrzyga o tym, że Transakcja powinna była zostać wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawców, organ wydający interpretację powinien dokonać wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i, tym samym, dokonać oceny, czy przedstawiona w opisie stanu faktycznego Transakcja powinna była zostać wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

II. Brak możliwości uznania przedmiotu Transakcji za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa

Zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą oraz stanowiskiem organów podatkowych, z powyższej definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki: (1) istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, (2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, (3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, (4) zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze. Odnośnie do definicji przedsiębiorstwa, należy wskazać, że nie została ona wyrażona w przepisach Ustawy o VAT, ale wynika z przepisów kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 551 kodeksu cywilnego (Dz.U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm., t.j. z dnia 8.10.2020 r.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmującym w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne oraz tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wnioskodawcy pragną wskazać, że zgodnie z Objaśnieniami „przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, uwzględnić należy następujące okoliczności: i. zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz ii. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji”. Minister Finansów podkreśla, że w przypadku dostawy wynajętej nieruchomości „uznać należy daną transakcję za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria: i. przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności; ii. nabywca – w ramach swojej działalności – ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Zgodnie z Objaśnieniami, ustalając czy przenoszony zespół składników majątkowych umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i czy jest do jej prowadzenia wystarczający, należy wziąć pod uwagę czy taki zespół składników majątkowych nie będzie wymagać od nabywcy: i. angażowania innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub ii. podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Zdaniem Ministra Finansów, „W celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy: i. prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów; ii. umowy o zarządzanie nieruchomością; iii. umowy zarządzania aktywami; iv. należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem. (…) Dodatkowo, za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy”. W świetle powyższych Objaśnień, należy przypomnieć istotne, wskazane przez Wnioskodawców elementy Transakcji. I tak, przedmiotem Transakcji były składające się na Nieruchomość: Grunt, Budynek i Budowle oraz niektóre prawa i obowiązki ściśle związane z Nieruchomością (dotyczące praw własności intelektualnej itd.). Natomiast przedmiotem Transakcji nie były objęte (a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania na nabycie Nieruchomości i sfinansowanie budowy Budynku wraz z przynależnościami (b) umowa o zarządzenie nieruchomością, czy też (c) umowy zarządzania aktywami. W konsekwencji, Wnioskodawcy pragną wskazać, że spośród elementów, których przeniesienie warunkuje możliwość uznania przenoszonego zespołu składników za umożliwiający kontynuowanie działalności prowadzonej przez zbywcę, przedmiot Transakcji zawierał jedynie „standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych”, czyli Nieruchomość. Do przedmiotu Transakcji wszedł tylko jeden z czterech dodatkowych elementów wskazanych przez Ministra Finansów, co zdaniem Wnioskodawców jednoznacznie wskazuje na to, że przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części. Mając również na uwadze utrwaloną linię orzeczniczą oraz stanowisko organów podatkowych w zakresie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zdaniem Wnioskodawców przedmiotem Transakcji nie była zorganizowana część przedsiębiorstwa ani przedsiębiorstwo, w szczególności z uwagi na fakt, iż: (i) w ramach Transakcji na Kupującego nie zostały przeniesione zobowiązania (w szczególności z tytułu ewentualnych kredytów związanych z Nieruchomością), (ii) Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności prowadzonej przez Sprzedającego, oraz (iii) zakres Transakcji ograniczony został w praktyce do Nieruchomości (tj. zasadniczo do Gruntu, Budynku i Budowli), zatem nie sposób uznać, aby zespół tychże składników mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Z przytoczonych wyżej okoliczności wynika, że podjęcie przez Kupującego działalności w oparciu o nabywane składniki majątkowe wymaga przedsięwzięcia przez niego szeregu czynności, takich jak np. zawarcie umów z dostawcami mediów (w zakresie w jakim zostaną rozwiązane przez Sprzedającego), ubezpieczenia, umów o zarządzanie nieruchomością, zapewnienie obsługi księgowej, prawnej itd. Bez tych działań, w oparciu wyłącznie o nabywane w ramach Transakcji składniki majątkowe, Kupujący nie byłby w stanie prowadzić działalności gospodarczej polegającej na inwestowaniu w wynajęte nieruchomości komercyjne i zwiększaniu ich wartości poprzez aktywne zarządzanie tymi nieruchomościami. Innymi słowy, zespół składników majątkowych będący przedmiotem Transakcji nie miał w przedsiębiorstwie Sprzedającego zdolności do niezależnego funkcjonowania jak samodzielny podmiot gospodarczy, z uwagi na fakt, że bez zapewnienia opisanych powyżej funkcji, które nie zostały przekazane Kupującemu w ramach Transakcji (ani w żaden inny sposób), nie jest on wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni komercyjnych w sposób samoistny. Dopiero po uzupełnieniu przedmiotu Transakcji przez Kupującego o dodatkowe elementy zapewniające realizację funkcji związanych z wynajęciem Budynku, utrzymaniem i obsługą najemców, zarządzaniem Budynkiem, jego obsługą techniczną, dostawami mediów oraz różnorakich usług (np. pobieranie płatności czynszowych, rozliczanie opłat eksploatacyjnych, zarządzanie dostawcami usług bieżącego utrzymania) będzie on mógł służyć mu do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni komercyjnych. Jak wynika z opisu stanu faktycznego, działalność gospodarcza Sprzedającego polegała na wynajmowaniu powierzchni Budynku, wzniesionego przez poprzedniego właściciela. Na moment dokonania Transakcji umowa najmu z obecnym najemcą nie została co prawda wypowiedziana, jednak niewypowiadanie umów najmu z wieloletnimi najemcami stanowi praktykowane na rynku postępowanie w przypadku takich transakcji. Kupujący po nabyciu Nieruchomości miał zamiar również prowadził działalność polegającą na wynajmie powierzchni Nieruchomości. Mimo zbieżności rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej, przedmiotem Transakcji była jedynie Nieruchomość. Jak już zostało wskazane we wcześniejszej części niniejszego wniosku, w ramach Transakcji nie przeszły na Kupującego zawarte umowy ani inne składniki majątku Sprzedającego, niezbędne celem prowadzenia przedmiotowej działalności gospodarczej. Końcowo należy zauważyć, że brak podstaw do uznania transakcji sprzedaży nieruchomości wraz z pewnymi ściśle z nią związanymi prawami i obowiązkami (w tym, przejęciem na mocy art. 678 § 1 Kodeksu Cywilnego praw i obowiązków z umów najmu) za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 listopada 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.444.2019.3.EW, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.721.2018.3.KBR, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.722.2018.3.RR, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP4.4012.688.2018.2.KM, interpretacja indywidualna z dnia 29 czerwca 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.198.2020.3.KS, interpretacja indywidualna z 3 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.220.2021.3.MM, interpretacja indywidualna z 10 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.322.2021.2.IG czy też interpretacja indywidualna z 14 września 2021, sygn. 0114-KDIP4-3.4012.528.2021.3.DS). Mając na względzie powyżej przedstawione regulacje, zdaniem Wnioskodawców przedmiotem Transakcji nie była zorganizowana część przedsiębiorstwa ani przedsiębiorstwo.

III. Pojęcie przedsiębiorstwa wyrażone w doktrynie prawa

Jak wskazano powyżej, określając przedsiębiorstwo w art. 551 k.c., wskazano przykładowy katalog składników niematerialnych i materialnych, które tworząc pewną całość organizacyjną, służą do prowadzenia działalności gospodarczej. Obok tych składników, w skład przedsiębiorstwa może wchodzić wiele czynników nawet niekiedy nieuchwytnych, trudno mierzalnych, niewymiernych, takich jak rynek czy klientela (A. Kidyba, Prawo handlowe, 2008, s. 34, zwraca jeszcze uwagę na lokalizację, dobrą bądź złą renomę). Bez wspomnianych czynników trudno byłoby wyobrazić sobie przedsiębiorstwo, a można zaryzykować twierdzenie, że wspomniane czynniki determinują istnienie przedsiębiorstwa, a nie tylko wpływają na jego wartość (pr. zbior. pod red. Kidyba Andrzej, Kodeks cywilny. Komentarz. Tom I. Część ogólna, wyd. Wolters Kluwer 2012, wyd. II).

W doktrynie i orzecznictwie podkreśla się, iż – w celu uznania określonych składników majątkowych za przedsiębiorstwo – muszą one stanowić całość pod względem organizacyjnym oraz funkcjonalnym. Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Okolicznością determinującą możliwość uznania określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych za przedsiębiorstwo jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zespół składników tworzących przedsiębiorstwo musi być zatem swoiście zorganizowany, musi funkcjonować w określonym otoczeniu i musi być naznaczony pewnymi elementami, które zadecydują o tym, że będziemy mieli do czynienia z przedsiębiorstwem, a nie luźnym zbiorem składników niematerialnych i materialnych.

Samo zebranie czy przestrzenne usytuowanie pewnych składników z reguły nie tworzy jeszcze przedsiębiorstwa. Z tego powodu przedsiębiorstwo nie jest jedynie sumą składników niematerialnych i materialnych wchodzących w jego skład, lecz samoistnym dobrem o wartości majątkowej (M. Poźniak-Niedzielska, Pojęcie przedsiębiorstwa a jego majątek, AUMCS XXIX 1982, nr 8, s. 130). Dopiero czynnik organizacyjny oparty na kryterium funkcjonalności i celowości zestawienia składników pozwala uznać ten zespół za przedsiębiorstwo. Gdyby było inaczej, to zawsze każde zestawienie składników przynosiłoby albo sukces, albo porażkę w działalności gospodarczej. Element organizacyjny przedsiębiorstwa został wyraźnie podkreślony przez nowelizację komentowanego przepisu dokonaną ustawą z dnia 14 lutego 2003 r. o zmianie ustawy – Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 49, poz. 408) i umieszczenie na pierwszym miejscu niematerialnych elementów przedsiębiorstwa. Przez taką kolejność ustawodawca podkreśla rolę, jaką odgrywają niematerialne składniki przedsiębiorstwa, takie jak klientela i renoma, bez których nie mogłoby ono, o ile w ogóle, istnieć, to przynajmniej normalnie funkcjonować (M. Poźniak-Niedzielska, Zbycie przedsiębiorstwa w świetle zmian w kodeksie cywilnym, PiP 1991, z. 6, s. 34). W konsekwencji wartość przedsiębiorstwa nie jest równa sumie wartości jego składników, ale jest odpowiednio wyższa o wartość owych czynników niematerialnych, a zwłaszcza czynnika organizacyjnego (wyr. NSA z dnia 24 listopada 1999 r., I SA/Kr 1189/99, Lex nr 43968). Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym będzie zatem element organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości. Występowanie wspomnianego elementu organizacji pozwala odróżnić przedsiębiorstwo od majątku, gdyż ten jest przedmiotem organizacji i stanowi jedynie zbiór elementów wchodzących w skład zorganizowanej całości, jaką jest przedsiębiorstwo (wyr. SN z dnia 3 grudnia 2009 r., II CSK 215/09, Lex nr 551060).

Kluczowym jest, aby przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia stanowiło całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Zbywany majątek powinien stanowić na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisanych przedsiębiorstwu. Nawet w przypadku wyłączenia z zakresu transakcji zbycia przedsiębiorstwa niektórych elementów, pomiędzy pozostałymi zbywanymi składnikami majątkowymi muszą zostać zachowane związki funkcjonalne w taki sposób, aby przekazany majątek mógł posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-3.4012.657.2018.2.SM).

W kontekście powyższych uwag należy wskazać, że przedmiot transakcji będzie ograniczony zasadniczo do zbycia samej Nieruchomości. Przedmiotem Transakcji nie będzie bowiem zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, pozostających ze sobą w takim związku funkcjonalnym, by być zdolnym do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedmiotem Transakcji będą bowiem wyłącznie wybrane elementy, które same w sobie nie warunkują prowadzenia działalności w zakresie najmu w sposób niezakłócony, nie można więc uznać, że łączy je więź o charakterze organizacyjnym.

Na kwestię, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem niejednokrotnie zwracano uwagę w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyrok NSA z dnia 22 stycznia 1997 r., sygn. SA/Sz 2724/95; wyrok NSA z dnia 24 listopada 1999 r., sygn. I SA/Kr 1189/99 oraz wyrok WSA w Gdańsku z dnia 4 grudnia 2013 r., sygn.: I SA/Gd 1205/13, utrzymany w mocy przez wyrok NSA z dnia 25 czerwca 2015 r., sygn.: I FSK 572/14). IV. Pojęcie transferu przedsiębiorstwa (jego zorganizowanej części) w prawie unijnym Należy dodatkowo zauważyć, iż pojęcie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (z ang. „totality of assets of part thereof”) stanowi pojęcie prawa unijnego, które zostało zdefiniowane w orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) dotyczących VAT.

Wnioskodawcy pragną przy tym zwrócić uwagę, iż zgodnie z treścią orzeczenia TSUE w sprawie C-497/01 Zita Modes Sarl „pojęcie transferu, za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia, lub wniesienia do spółki całego lub części majątku przedsiębiorstwa, powinno być interpretowane w taki sposób, że obejmuje ono przeniesienie przedsiębiorstwa lub jego niezależnej części w tym środki trwałe i obrotowe zdolne do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, a nie tylko proste zbycie aktywów takich jak wyroby gotowe” (podkreślenie – Wnioskodawcy).

Orzeczenie to definiuje zakres pojęcia transferu przedsiębiorstwa (jego zorganizowanej części), w rozumieniu art. 5 ust. 8 tzw. VI Dyrektywy VAT17, którego transpozycję do krajowego porządku prawnego stanowi art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Zakres przedmiotowy obydwu przepisów powinien zatem być analogiczny, co oznacza że tezy wspomnianego orzeczenia TSUE wyznaczają granice interpretacji pojęcia „przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa” użytego w przepisach krajowych.

Jak wynika z powyższej definicji sformułowanej przez TSUE, dla zaistnienia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu VAT, niezbędne jest by składniki weń wchodzące mogły samodzielnie, tj. bez dodawania żadnych dodatkowych elementów lub modyfikowania istniejących samodzielnie realizować zadania gospodarcze, tj. na przykład:

\- nabywać towary lub usługi niezbędne do prowadzenia takiej działalności, w szczególności posiadać ważne umowy zakupu towarów lub usług z dostawcami towarów lub usług niezbędnych dla prowadzenia działalności gospodarczej,

\- być zdolnym do wytworzenia towarów lub usług, które mogłyby być przedmiotem sprzedaży,

\- posiadać kontakty z klientami (w tym zawarte umowy sprzedaży, najmu, dzierżawy, etc.) wytwarzanych przez przedsiębiorstwo towarów lub usług lub też know-how odnośnie do tego, jak wejść w kontakty z tymi klientami,

\- posiadać odpowiednią obsługę administracyjną (rachunki bankowe, umowy na stałą obsługę prawną, administracyjną, biurową, etc.).

W ocenie Wnioskodawców, zespół składników będący przedmiotem omawianej transakcji w żadnym wypadku nie byłby zdolny do tego, by samodzielnie (bez wzbogacenia go o dodatkowe elementy i składniki majątkowe) realizować jakiekolwiek zadania gospodarcze lub działać jako niezależny i samodzielny przedsiębiorca. Jak bowiem wskazano w opisie stanu faktycznego, przedmiotem dostawy będzie co do zasady wyłącznie Nieruchomość.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawców, Transakcja nie obejmuje kluczowych składników, które mają istotne znaczenie dla prowadzenia działalności w zakresie wynajmu Nieruchomości. W konsekwencji – po nabyciu od Sprzedającego Nieruchomości – Kupujący będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą m.in. na wynajmie Nieruchomości, przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz, zasadniczo, na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. Zdaniem Wnioskodawców, fakt ten dodatkowo potwierdza, że w wyniku planowanej dostawy nie dojdzie do przeniesienia całości przedsiębiorstwa Sprzedawcy, a jedynie poszczególnych składników jego majątku.

W świetle powyższych uwag, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, iż dostawa Nieruchomości nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i tym samym do transakcji tej stosuje się przepisy ustawy o VAT.

Stanowisko organów podatkowych

Powyższe wnioski znajdują potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych. Przykładowo:

\- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 14 stycznia 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.721.2018.3.KBR wskazał, że transakcja dostawy gruntu wraz z nieruchomością biurową, podczas której na kupującego nie zostaną przeniesione m.in. (i) umowy o zarządzanie Nieruchomością, (ii) tajemnice przedsiębiorstwa, nazwy i know-how Sprzedającego w zakresie prowadzenia działalności polegającej na komercyjnym wynajmie nieruchomości oraz związanego z metodologią wyszukiwania i utrzymania portfolio najemców o zróżnicowanym profilu działalności, (iii) umowy związane z bieżącą obsługą działalności Sprzedającego, w tym umowy na usługi księgowe, umowy na doradztwo prawne, umowy z pośrednikiem w zakresie wynajmu nieruchomości, umowy rachunku bankowego Sprzedającego, (iv) należności i zobowiązania Sprzedającego związane z funkcjonowaniem Nieruchomości oraz ogólnie z działalnością Sprzedającego, w tym wierzytelności Sprzedającego z tytułu umów najmu (czynsze i inne należności) nie będzie stanowić sprzedaży przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy – Kodeks cywilny. W interpretacji organ podkreślił, że „planowanej transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników wchodzących w skład normatywnej definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa. Przedmiotem zbycia będą niektóre składniki majątkowe Sprzedającego, niezdolne bez odpowiedniego zorganizowania do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej”.

\- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 26 czerwca 2018 r., o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.267.2018.3.AZ, wskazał, że dostawa gruntu zabudowanego kompleksem sześciu budynków biurowo-magazynowych, oddanych do użytkowania na podstawie umów najmu – bez przenoszenia na nabywcę (i) praw i obowiązków wynikających z umów związanych z ubezpieczeniem nieruchomości oraz zarządzaniem nieruchomością, (ii) umów związanych z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa, (iii) rachunków bankowych, (iv) pracowników Sprzedającego – nie może zostać uznana za zbycie przedsiębiorstwa. W interpretacji Dyrektor KIS stwierdził, iż „zbycie składników materialnych nie wyczerpuje definicji przedsiębiorstwa na gruncie prawa cywilnego, gdyż większość istotnych elementów tworzących u Wnioskodawcy przedsiębiorstwo nie jest objęta transakcją sprzedaży. Zatem w ocenie Organu, w przedmiotowej sprawie nie można mówić o zespole składników niematerialnych i materialnych, zorganizowanych w taki sposób, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia u nabywcy działalności gospodarczej”. Co więcej, wskazano, że „analiza przedstawionych okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że planowana transakcja sprzedaży nieruchomości nie będzie także sprzedażą zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Aby można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym przenoszonych składników, musiałyby one pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół. Tymczasem, w analizowanym przypadku składniki będące przedmiotem transakcji nie stanowią takich autonomicznych, zorganizowanych zespołów”.

\- Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 4 stycznia 2016 r., sygn. IBPP3/4512-784/15/JP, w której to przedmiotem zbycia było prawo użytkowania wieczystego zabudowanych działek gruntu wraz z posadowionym na nich budynkiem biurowym, budowlami oraz niezbędnymi urządzeniami, instalacjami, systemami i wyposażeniem, wskazał, że „nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie w strukturze Sprzedawcy na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze; nie stanowi ona także oddziału Sprzedającego wyodrębnionego w KHS. Ponadto przedmiotem zbycia nie są ani należności ani zobowiązania pomimo, że one występują. Brak jest także przypisanych do niej pracowników, co oznacza że Nieruchomość nie może samodzielnie realizować jakiekolwiek zadania gospodarcze. (\`(...)\`) W świetle powyższego należy stwierdzić, że tzw. Nieruchomość, nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT”.

\- Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 29 kwietnia 2013 r., o sygn. ILPP1/443-81/13-4/AWa, wskazał, że w przypadku nabycia nieruchomości wraz z określonymi składnikami majątkowymi z nimi związanymi – z wyłączeniem takich składników jak: (i) zawarte przez zbywającego umowy z dostawcami mediów, pośrednikami nieruchomości, podmiotami świadczącymi na rzecz zbywającego usługi serwisowe dotyczące elementów wyposażenia budynku, (ii) inne wierzytelności i inne prawa majątkowe związane z nabywanymi nieruchomościami, (iii) zobowiązania wynikające z zawartych przez zbywającego umów o pracę, (iv) umowy ubezpieczenia, (v) środki pieniężne, (vi) umowa o rachunek bankowy zbywającego, (vii) księgi rachunkowe i podatkowe zbywającego, (viii) zawarte przez zbywającego umowy licencyjne oraz o świadczenie usług marketingowych, (ix) firma zbywającego – nie będzie stanowiło przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a wskazany powyżej „zespół składników majątkowych obejmujących wyłącznie: Nieruchomości i ich przynależności, wraz z gwarancjami bankowymi i poręczeniami stanowiącymi zabezpieczenie należności Zbywającego oraz umowami najmu z najemcami powierzchni usługowo-handlowych, miejsc postojowych oraz lokali biurowych położonych w budynku posadowionym na ww. Nieruchomościach, nie uzyska samodzielności gospodarczej i nie będzie realizował jej w praktyce. Tym samym, zespół ten nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Opisane składniki majątkowe stanowią jedynie sumę tych składników, brak im bowiem w stopniu dostatecznym cech „zorganizowania”.

\- Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 15 kwietnia 2013 r., o sygn. IPPP1/443-133/13-4/MP, potwierdził stanowisko wnioskodawcy będącego nabywcą, że nabycie od przedsiębiorcy nieruchomości wykorzystywanych w celu wynajmu biur, z zamiarem prowadzenia działalności w postaci najmu powierzchni lub dalszego obrotu nabytymi aktywami, bez przenoszenia na nabywcę m.in. umowy z zarządcą nabywanej nieruchomości, umów z dostawcami mediów, umowy o usługi księgowe, wymagalnych należności, zobowiązań z tytułu pożyczek udzielonych sprzedającemu, ksiąg oraz umowy dotyczącej siedziby sprzedającego nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

\- Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 16 lipca 2014 r., o sygn. ILPP1/443-319/14-5/AI, w której w stanie faktycznym Wnioskodawca zaznaczył, iż w ramach transakcji nabycia nieruchomości nie wstąpi w szereg praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, które są związane z obecnym wykonywaniem działalności gospodarczej przez dostawcę w zakresie wynajmowania pomieszczeń handlowych i usługowych na terenie nieruchomości, stwierdził iż „należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że do sprzedaży nieruchomości nie będzie mieć zastosowania art. 6 ust. 1 ustawy. Sprzedawana nieruchomość nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, bowiem – jak wynika z opisu sprawy przedstawiony zespół składników majątkowych będący przedmiotem nabycia, nie został wyodrębniony na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej”. VI. Konkluzja Biorąc powyższe pod uwagę, przedmiot Transakcji nie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W związku z powyższym, Transakcja nie była wyłączona z zakresu opodatkowania VAT, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W konsekwencji, zbycie Nieruchomości przez Sprzedającego nastąpiło w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, tj. w ramach odpłatnej dostawy towarów.

2\. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2

Dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji podlegała w całości opodatkowaniu VAT oraz nie podlegała zwolnieniom od VAT.

Sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji stanowiła dostawę Gruntu wraz z posadowionymi na nim Budynkiem i infrastrukturą towarzyszącą w postaci Budowli.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego przepisu wynika, że w celu prawidłowego ustalenia zasad opodatkowania dostawy nieruchomości konieczna jest analiza statusu podatkowego znajdujących się na nieruchomości budynków oraz budowli.

Zgodnie z ogólną zasadą sprzedaż nieruchomości zabudowanych dokonywaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej należy traktować jako odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części, potencjalnie może mieć jednak zastosowanie jedno z ze zwolnień określonych w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9, 10 i 10a Ustawy o VAT.

W kontekście powyższego, Wnioskodawcy chcieliby zauważyć, że w odniesieniu do Transakcji nie znalazło zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, obejmujące dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeśli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak bowiem wynika z opisu stanu faktycznego, Nieruchomość nie była do dnia Transakcji wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT. Ponadto, przy nabyciu Nieruchomości, Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tym samym, przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie zostały spełnione.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwolnieniu podlega dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Grunt zabudowany był Budynkiem i Budowlami. Tym samym, dostawa Gruntu wchodzącego w skład Nieruchomości nie była objęta zwolnieniem przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT i dzieliła traktowanie VAT właściwe dla dostawy Budynkiem i Budowlami znajdujących się na Gruncie.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami:

(i) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

(ii) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT (w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw), przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu kupującemu lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

\- wybudowaniu, lub

\- ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W celu ustalenia czy zastosowanie znajdzie wskazane zwolnienie, należy w pierwszej kolejności ustalić, czy względem Budynku i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości nastąpiło przed lub na moment Transakcji pierwsze zasiedlenie.

W tym kontekście Wnioskodawcy zwracają uwagę, że zgodnie z ugruntowaną praktyką pojęcie pierwszego zasiedlenia interpretowane jest szeroko, jako obejmujące także wykorzystywanie nieruchomości przez dany podmiot na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (z którym to wykorzystaniem nie wiąże się wydanie nieruchomości w ramach czynności opodatkowanych). Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawców należy uznać, że do pierwszego zasiedlenia Budynku oraz towarzyszących im Budowli doszło początkowo po oddaniu ich do użytkowania w wykonywaniu czynności opodatkowanych lub rozpoczęciu wykorzystywania na własne potrzeby, tj. ponad 2 lata temu. Na moment dokonania Transakcji odnośnie do całej powierzchni Budynku oraz do wszystkich Budowli zostało dokonane pierwsze zasiedlenie.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawców można by uznać, że do pierwszego zasiedlenia Budynku znajdującego się na Nieruchomości oraz Budowli doszło w 2018 r., to jest w momencie przekazania pierwszych powierzchni w Budynku najemcom po ich wybudowaniu i oddaniu do faktycznego używania w ramach zawartych umów najmu przez poprzedniego sprzedającego.

Jednocześnie Wnioskodawcy zwracają uwagę, że na moment Transakcji nie istniały powierzchnie użytkowe w Budynku, które na moment Transakcji nie były nigdy objęte umowami zawartymi z najemcami.

Należy również mieć na względzie, że w latach 2019-2022, tj. od momentu nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego do dnia dokonania Transakcji, najemca tejże Nieruchomości dokonywał ulepszeń na Nieruchomości, których łączna wartość przekroczyła 30% wartości początkowej Budynku. Dlatego też należy uważać, że pierwsze zasiedlenie miało miejsce w roku 2022, kiedy zakończyły się prace ulepszające Budynek, które zwiększyły o 30% wartość Nieruchomości.

W konsekwencji, w odniesieniu do Nieruchomości nie powinno znaleźć zastosowania zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, ze względu na fakt, iż pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Transakcja powinna zatem podlegać opodatkowaniu VAT.

Nawet jednak gdyby, hipotetycznie, np. w przypadku ponownego przeliczenia wartości inwestycji, okazałoby się że wartość ulepszeń nie przekracza 30% wartości początkowej Budynku i transakcja podlegałaby zwolnieniu od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT – ze względu na fakt, że Wnioskodawcy złożyli w treści umowy przenoszącej własność zgodne oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT – przepis ten nie znalazłby zastosowania. Transakcja wciąż więc podlegałaby opodatkowaniu VAT.

Na marginesie Wnioskodawcy pragną zaznaczyć, że złożenie oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia od VAT umotywowane było faktem, iż Wnioskodawcy na moment dokonania Transakcji nie znali ostatecznej wartości ulepszeń dokonanych na Nieruchomości.

Nie znajduje tu również zastosowania zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a, ponieważ dokonującemu ich dostawy (Sprzedającemu) przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, co uniemożliwia spełnienie pierwszego warunku zastosowania wskazanego zwolnienia.

W konsekwencji należy uznać, że Transakcja przeniesienia własności Nieruchomości podlegała podatkowaniu VAT, tym samym nie mogła podlegać zwolnieniu od opodatkowania.

3\. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3

Biorąc pod uwagę, że sprzedaż Nieruchomości nie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części oraz była opodatkowana VAT, wyłączenie prawa do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego lub zwrotu nadwyżki VAT naliczonego wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania. Konsekwentnie, w celu oceny, czy Kupującemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego (oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego) należy przeanalizować spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów/usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego przy ich nabyciu/wytworzeniu. Po nabyciu Nieruchomości Kupujący prowadzi działalność polegającą na wynajmie komercyjnym powierzchni Nieruchomości. Taki typ działalności, jako odpłatne świadczenie usług, podlega co do zasady opodatkowaniu VAT według stawki VAT podstawowej (obecnie na poziomie 23%). Nieruchomość jest obecnie wynajmowana przez Kupującego. W konsekwencji, jak wynika z powyższego, nabycie Nieruchomości było związane z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W świetle powyższego, po dokonaniu przedmiotowej Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupującemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu Nieruchomości i wykazany na przedmiotowej fakturze VAT, gdyż spełniony był warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Jednocześnie, w myśl art. 86 ust. 10 ust. 10b i ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstało w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy lub w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT. Podsumowując, Kupujący miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości, jak również w przypadku, gdy w danym okresie rozliczeniowym wartość podatku naliczonego (w tym podatku naliczonego w związku z Transakcją) przewyższała wartość podatku należnego wykazanego w tym okresie rozliczeniowym, Kupujący był uprawniony do wystąpienia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego z wnioskiem o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, na wskazany przez Kupującego rachunek bankowy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko Państwa w zakresie podatku od towarów i usług w zakresie:

\- braku zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy VAT do transakcji dostawy działki nr (…) zabudowanej Budynkiem i Budowlami jest prawidłowe,

\- niepodlegania zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT transakcji dostawy działki nr (…) zabudowanej Budynkiem i Budowlami jest nieprawidłowe,

\- prawa Kupującego do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Państwa w związku ze sprzedażą opisanej we wniosku Nieruchomości jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki, budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), dalej: Kodeks cywilny. Zgodnie z tym przepisem

przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1\. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2\. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3\. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4\. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5\. koncesje, licencje i zezwolenia;

6\. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7\. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8\. tajemnice przedsiębiorstwa;

9\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Ponadto art. 552 Kodeksu cywilnego stanowi, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 27 e ww. ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

\- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

\- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

\- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

\- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15).

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że przedmiotem transakcji była działka gruntu o numerze ewidencyjnym (…), zabudowana naniesieniami w postaci: budynku magazynowego oraz budowlami w rozumieniu Prawa budowlanego:, tj.: chodnikami, parkingami, drogami, szlabanami parkingowymi, ogrodzeniami zewnętrznymi, urządzeniami reklamowymi, wiatami na palety, wiatami śmietnikowymi, wiatami na rowery, wiatami dla palących, przyłączami i liniami kablowymi, osłonami rurowymi do kabli, sieci elektrycznych zewnętrznych, rozdzielnią kontenerową, kontenerową stacją transformatorową, oświetleniami lampowymi, monitoringiem, liniami kablowymi, światłowodowymi, przyłączami telekomunikacyjnymi, przyłączami wodociągowymi, komorami wodomierzeniowymi, sieciami wodociągowymi i kanalizacją, zewnętrzną siecią gazową, stacją gazową, szafkami gazowymi. Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności prowadzonej przez Sprzedającego. Sprzedający nie prowadził również w stosunku do Nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych. W ramach Transakcji nie doszło do przeniesienia na Kupującego praw i obowiązków związanych z umowami na dostawy mediów i usług serwisowych, usług z profesjonalistami w dziedzinach doradztwa podatkowego, doradztwa prawnego i księgowości, dokumentacji prawnej i księgowej, praw i obowiązków wynikających z rachunków bankowych zawartych pomiędzy Sprzedającym a bankiem, praw i obowiązków z polis ubezpieczeniowych, praw i obowiązków wynikających z Umowy o Zarządzaniu Nieruchomością a także praw i obowiązków wynikających z kredytów bankowych służących finansowaniu działalności Sprzedającego. Sprzedający nie zatrudniał i nie zatrudnia żadnych pracowników celem wykonywania pracy związanej z Nieruchomością. Nieruchomość nie stanowiła odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności prowadzonej przez Sprzedającego. Sprzedający nie prowadził również w stosunku do niej odrębnych ksiąg rachunkowych.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej Transakcji sprzedaży nie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Sprzedaż prawa własności działki nr (…) zabudowanej Budynkiem oraz Budowlami nie stanowiła również zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Zbywana Nieruchomość nie stanowiła na dzień przed dokonaniem transakcji sprzedaży zespołu składników wyodrębnionych organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego.

Zbywana Nieruchomość nie posiadała zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się bowiem możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Powyższe potwierdza zatem jednoznacznie, że Nieruchomość, będąca przedmiotem planowanej transakcji, nie może zostać uznana za przedsiębiorstwo ani zorganizowaną część przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Zatem w okolicznościach niniejszej sprawy, planowana Transakcja sprzedaży zabudowanej działki o numerze ewidencyjnym (…) nie stanowił transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Transakcja ta podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów, w tym gruntów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 ustawy, dla dostawy nieruchomości niezabudowanych (pkt 9 ww. przepisu) oraz nieruchomości stanowiących budynki, budowle lub ich części (pkt 10 i pkt 10a) spełniających określone w tych przepisach warunki, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie uprawa użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1\. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2\. złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów – zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 ww. ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

a) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

b) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

c) adres budynku, budowli lub ich części.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Budynek oraz Budowle znajdujące się na Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji zostały wzniesione przez poprzedniego sprzedającego oraz oddane do użytkowania w 2018 roku. Po nabyciu Nieruchomości przez Sprzedającego Budowle nie były przez Sprzedającego ulepszane. Najemca dokonał jednak ulepszeń Budynku, które na przestrzeni lat przekraczały łącznie 30% wartości początkowej Budynku. Ulepszenia miały miejsce w latach 2019-2022 i zostały zakończone na moment Transakcji. Ulepszenia (nakłady) poniesione przez Najemcę zostały w pełni ukończone przed Transakcją, tj. odpowiednie prace związane z poszczególnymi etapami ulepszeń zostały zakończone i rozliczone przez Najemcę z wykonawcami tych prac przed Transakcją. Najemca nie rozliczył ulepszeń ze Sprzedającym, tym samym ulepszenia nie zwiększyły efektywnie wartości środka trwałego po stronie Sprzedającego.

Przedmiotem sprzedaży jest działka o numerze ewidencyjnym (…) zabudowana Budynkiem oraz Budowlami, które zostały wzniesione przez poprzedniego sprzedającego oraz oddane do użytkowania w 2018 roku. Zatem pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT całej Nieruchomości – włączając w to Budowle – miało miejsce najpóźniej w 2018 r., czyli w momencie nabycia Nieruchomości przez aktualnego Zbywcę, w drodze czynności opodatkowanej VAT. Zbywca nie poniósł (i przed Transakcją nie będzie ponosił) wydatków na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) Budynku i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości, o których mowa w art. 2 pkt 14) lit. b) ustawy o VAT, tj. o wartości stanowiącej co najmniej 30% wartości początkowej budynków, budowli lub ich części. Wprawdzie Najemca poniósł nakłady przekraczające 30% wartości początkowej obiektów, jednakże nie zostały one rozliczone ze Sprzedającym a zatem nie zwiększyły wartości środka trwałego. W konsekwencji nie będą one miały wpływu na ponowne pierwsze zasiedlenie Budynku i Budowli znajdujących się na działce nr (…).

Na nieruchomości znajdują się również instalacje należące do przedsiębiorstwa przesyłowego, które nie będą przedmiotem planowanej Transakcji.

Odnosząc się do dostawy Budynku i Budowli, wskazać należy, że dostawa tych obiektów jest dostawą po pierwszym zasiedleniu. Jak wynika z opisu sprawy pierwsze zajęcie Budynku i Budowli miało miejsce w 2018 r. i Sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie. Z uwagi na fakt, że od pierwszego używania Budynku i Budowli minął okres dłuższy niż dwa lata, dostawa tych obiektów będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W konsekwencji dostawa gruntu czyli działki o numerze ewidencyjnym (…), na którym posadowione są Budynek i Budowle opisane we wniosku, przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy, również objęta jest zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Zwolnienie z podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy dostawca i nabywca mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy wskazanych powyżej obiektów.

Ze złożonego wniosku wynika, że w odniesieniu do dostawy Nieruchomości opisanej we wniosku, przed dniem jej dostawy, Sprzedający i Kupujący złożyli zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT o rezygnacji ze zwolnienia z VAT i wyborze opodatkowania VAT dla dostawy tej nieruchomości. Zatem transakcja dostawy Budynku i Budowli będzie podlegała opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT dla przedmiotu dostawy. Przy czym uwzględniając zapis art. 29a ust. 8 ustawy, sprzedaż gruntu, na którym posadowione są ww. obiekty będzie również opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji planowana sprzedaż Budynku i Budowli wraz z gruntem będzie czynnością opodatkowaną podatkiem podatku od towarów i usług, niekorzystającą ze zwolnienia.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 w myśl którego dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji podlegała opodatkowaniu VAT jako dostawa Budynku i Budowli w związku z dokonywaniem dostawy w ciągu dwóch lat od pierwszego zasiedlenia jest nieprawidłowe.

Przechodząc do kwestii objętej zakresem pytania nr 3 a dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego przez przyszłego Nabywcę Nieruchomości wskazać należy, że:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit.a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

W myśl art. 86 ust. 11 ww. ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 terminy składania deklaracji podatkowych ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że po przeprowadzeniu Transakcji Kupujący zamierza wykorzystywać Nieruchomość w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Sprzedający i Kupujący posiadali na moment dokonania Transakcji status podatników VAT czynnych. Ponadto Zainteresowani złożyli, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dla dostawy Budynku i Budowli i wybrali opodatkowanie podatkiem VAT Budynku i Budowli, będących przedmiotem sprzedaży.

W konsekwencji, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Kupujący jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedającego w związku ze sprzedażą Nieruchomości. W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego, Kupujący jest uprawniony do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

Kwestia dotycząca podatku od czynności cywilnoprawnych jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Podkreślić ponadto należy, że ewentualna ocena zasadności zwrotu różnicy podatku VAT leży w kompetencji właściwego dla nabywcy organu podatkowego tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego/Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego.

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1\. z zastosowaniem art. 119a;

2\. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3\. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

E Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa).