Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1329/09/MO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-01-28
Teza: Czy ustanowienie służebności przesyłu na rzecz Spółki przez właściciela nieruchomości bez wynagrodzenia wiąże się z powstaniem dla Podatnika przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, zgodnie z art. 12 ust.1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: dystrybucja (rozprowadzanie); energia-energia elektryczna; przychód-przychód podlegający opodatkowaniu; służebność; zobowiązanie-ustalenie zobowiązania-ustalanie zobowiązania podatkowego; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 30 października 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy zawarcie umowy służebności przesyłu bez wynagrodzenia wiąże się z wystąpieniem nieodpłatnego świadczenia w Spółce – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 października 2009 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy zawarcie umowy służebności przesyłu bez wynagrodzenia wiąże się z wystąpieniem nieodpłatnego świadczenia w Spółce.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Przedmiotem działalności Spółki jest, przede wszystkim, dystrybucja energii elektrycznej oraz wykonywanie robót ogólnobudowlanych w zakresie przesyłowych i rozdzielczych linii elektroenergetycznych. Spółka jest właścicielem urządzeń energetycznych (np. linie, stacje transformatorowe), które wykorzystuje w celu zapewnienia ciągłej i niezakłóconej dostawy energii elektrycznej swoim odbiorcom w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Urządzenia te często są posadowione na nieruchomościach stanowiących własność osób trzecich. Umiejscowienie urządzeń powoduje konieczność pozyskania prawa do korzystania z nieruchomości w ograniczonym zakresie zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń.

W tym celu Spółka zawiera umowy ustanawiające na nieruchomościach nie należących do Spółki służebność przesyłu w formie aktu notarialnego. Umowy mogą być zawierane w trakcie realizacji procesu inwestycyjnego związanego z budową infrastruktury elektroenergetycznej lub mogą być następstwem wystąpienia właściciela nieruchomości lub Spółki z żądaniem ustanowienia służebności przesyłu w związku z istniejącą i posadowioną na jego gruncie infrastrukturą. Ustanowienie służebności przesyłu może mieć charakter odpłatny lub nieodpłatny. Służebność przesyłu obciąża z reguły nieruchomość bezterminowo i nie jest określona w umowie datą końcową; wygasa najpóźniej wraz z likwidacją przedsiębiorstwa i przechodzi ona na każdorazowego właściciela przedsiębiorstwa lub urządzeń.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy ustanowienie służebności przesyłu na rzecz Spółki przez właściciela nieruchomości bez wynagrodzenia wiąże się z powstaniem dla Podatnika przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, zgodnie z art. 12 ust.1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Spółki, ustanowienie na podstawie art. 3051-3055 służebności przesyłu bez wynagrodzenia nie stanowi dla Spółki nieodpłatnego świadczenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, ze zm.), do przychodów podatkowych zalicza się wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (\`(...)\`).

Aby Spółka uzyskała przychód, musi dojść do nieodpłatnego świadczenia.

Zdaniem Podatnika, przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne (tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu) przysporzenie w majątku podmiotu mające konkretny wymiar.

Zgodnie z treścią art. 3051 Kodeksu cywilnego, nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu). Służebność przesyłu jest ograniczonym prawem rzeczowym związanym z własnością nieruchomości i przechodzi na nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę urządzeń. Umowa ustanowienia służebności nie powoduje zatem powstania relacji o charakterze zobowiązaniowym. W szczególności, żadna ze stron umowy nie będzie wykonywała na rzecz drugiej strony jakichkolwiek świadczeń, których skutkiem będzie powstanie przysporzenia majątkowego dla jednej z nich, kosztem majątku drugiej z nich.

Zgodnie art. 353 Kodeksu cywilnego świadczenie zarówno odpłatne jak i nieodpłatne stanowi przedmiot stosunku zobowiązaniowego. A zatem do nieodpłatnego świadczenia dochodzi nie przy każdym zdarzeniu prawnym lub gospodarczym, ale wówczas, gdy tym zdarzeniem jest taki stosunek zobowiązaniowy, w którym korzyść uzyskuje jedna ze stron. Spółka zwraca uwagę, że cywilistyczne świadczenie polega na działaniu lub zaniechaniu, gdy tymczasem przy ustanowieniu służebności przesyłu dochodzi do wyrażenia zgody przez właściciela nieruchomości na znoszenie pewnego stanu faktycznego.

Nie jest to więc ani działanie, którego skutkiem jest zwiększenie się lub nie zmniejszenie się majątku przedsiębiorstwa przesyłowego, ani zaniechanie skutkujące analogicznymi zdarzeniami. Z zaniechaniem skutkującym powstaniem nieodpłatnego świadczenia mamy zdaniem Spółki do czynienia co najwyżej wtedy, gdyby właściciel nieruchomości odstąpił od ustalenia wynagrodzenia, będącego obowiązkowym elementem prawa rzeczowego w postaci służebności. Służebność przesyłu (tak jak zresztą każda inna służebność), może, ale nie musi być ustanowiona za wynagrodzeniem. Mając zatem na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że ustanowienie nieodpłatnej służebności przesyłu na rzecz przedsiębiorcy, aby wywierało skutki na gruncie podatku dochodowego, musiałoby mieć charakter świadczenia wykonanego na rzecz tego przedsiębiorcy (działania, zaniechania lub innej czynności powodującej wymierny wpływ na działalność tego podmiotu), a po drugie, aby było to świadczenie nieodpłatne będące dochodem do opodatkowania, przedsiębiorca musiałby uzyskać w następstwie jej ustanowienia korzyść majątkową i musiałby ją uzyskać wyłącznie on. Tymczasem ustanowienie służebności stwarza jedynie warunki umożliwiające normalne i niezakłócone wykonywanie działalności opodatkowanej, polegającej na dostarczaniu energii. Umowa ustanowienia służebności przesyłu powoduje powstanie określonych praw, które nie mają charakteru zobowiązaniowego, a rzeczowy. Skoro więc nie możemy tej instytucji prawnej jaką jest służebność, zaklasyfikować jako „świadczenie", tym bardziej nie ma podstaw by mówić tu o świadczeniu nieodpłatnym jako źródle przychodów w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z uwagi na powyższe, według Podatnika ustanowienie nieodpłatnej służebności przesyłu przez właścicieli nieruchomości nie stanowi dla Spółki przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń i w związku z tym, nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Służebność przesyłu określa zakres w jakim przedsiębiorca przesyłowy może korzystać z cudzej nieruchomości, na której znajdują się (lub mają się znajdować) jego urządzenia przesyłowe, tj. wszelkie konstrukcje i instalacje tworzące linie do doprowadzania i odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia o podobnym przeznaczeniu. Źródłem służebności przesyłu jest umowa zawarta w formie aktu notarialnego między przedsiębiorcą przesyłowym i właścicielem gruntu, na którym są lub mają zostać zainstalowane urządzenia przesyłowe. Umowa ta powinna szczegółowo określać zakres czynności, które przedsiębiorca przesyłowy może wykonywać w stosunku do nieruchomości. Gdy przedsiębiorca przesyłowy lub właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy, np. jeśli strony nie mogą dojść do porozumienia w kwestii jej warunków, można ustanowić służebność przesyłu w drodze orzeczenia sądowego. W takim przypadku istnieje również podstawa do ustalenia wynagrodzenia dla właściciela nieruchomości.

Istotą służebności przesyłu jest możliwość korzystania przez przedsiębiorcę z nieruchomości stanowiącej prywatną własność w określonym zakresie, tj. wybudowania i korzystania z urządzeń określonych w art. 49 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) w sposób zgodny z przeznaczeniem tych urządzeń (art. 3051 – 3054). Ustanowienie tej służebności może być zarówno odpłatne, jak i nieodpłatne - zależne jest to tylko od woli kontrahentów. Pod względem prawnym i gospodarczym zasadnicza cecha służebności przesyłu tkwi w powszechnej możliwości ustanowienia odpowiedniego wynagrodzenia.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. – zwanej dalej „updop”), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 jest wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez zakłady budżetowe, gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych, spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Niezależnie od formy nieodpłatnej realizacji praw lub innych tego rodzaju świadczeń do wyceny przychodu podatkowego tego rodzaju świadczeń stosuje się wartości rynkowe.

Na podstawie bowiem art. 12 ust. 5 updop, wartość otrzymanych nieodpłatnie rzeczy lub praw określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem m.in. czasu i miejsca ich uzyskania.

Sposób ustalania przychodu z tytułu świadczeń nieodpłatnych określony został w art. 12 ust. 6 updop. Zgodnie z pkt 4 tego przepisu, wartość tego rodzaju świadczeń ustala się na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Ponieważ ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć pod pojęciem świadczenie nieodpłatne, konieczne jest odwołanie do przepisów prawa cywilnego, a także orzecznictwa i doktryny. W orzecznictwie ugruntował się pogląd, iż przez nieodpłatne świadczenie rozumieć należy takie zdarzenia prawne i gospodarcze, dotyczące działalności gospodarczej, których skutkiem jest świadczenie nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku osoby prawnej, mające konkretny wymiar finansowy.

Podstawową cechą nieodpłatnego świadczenia jest taka sytuacja, że otrzymujący przysporzenie, w tym przypadku przedsiębiorstwo przesyłowe, nie będzie zobowiązane do jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego, np. obniżenia ceny z tytułu świadczonej usługi. W ujęciu prawnym i gospodarczym zasadnicza cecha służebności przesyłu tkwi w regule ustalenia odpowiedniego wynagrodzenia. Jeżeli zatem zostanie zawarta umowa służebności przesyłu bez wynagrodzenia, ma miejsce przysporzenie majątkowe mające konkretny wymiar finansowy, polegające na tym, iż przedsiębiorstwo przesyłowe nie będzie zobowiązane płacić za korzystanie z cudzej nieruchomości. Przy ocenie skutków podatkowych konieczne jest również uwzględnienie stosowanych instrumentów rynkowych. Jeżeli uzyskane korzyści nie wynikają ze stosowania zasad rynkowych, wówczas zachodzą przesłanki do określenia przychodu podatkowego.

Biorąc pod uwagę powyższe nie można uznać, iż ustanowiona nieodpłatna służebność przesyłu nie powoduje dla Spółki przysporzenia majątkowego, albowiem wykorzystywanie w sposób nieodpłatny obcych gruntów w celu prowadzenia działalności gospodarczej rodzi dla niej przysporzenie - nie musi płacić za grunt na którym posadowione są urządzenia służące prowadzonej przez Spółkę działalności. Reasumując, w stanie faktycznym zaistniałym w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 updop.

Stanowisko Spółki jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.