Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.447.2023.2.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-05
Teza: Brak możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego na Fakturach dokumentujących nabycie usług unieszkodliwiania odpadów pochodzenia zwierzęcego.
Słowa kluczowe: decyzja; inspekcja-Państwowa Inspekcja Weterynaryjna; odliczenia-prawo do odliczenia; zniszczenie-utylizacja
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

9 sierpnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 3 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z Faktur otrzymanych od Usługodawców za wykonanie usługi unieszkodliwienia odpadów pochodzenia zwierzęcego, do której przysługuje odszkodowanie. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

A.G. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Podatnik”) jest osobą fizyczną prowadzącą hodowlę drobiu na terytorium Polski w ramach gospodarstwa rolnego, będącą działami specjalnymi produkcji rolnej w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy o PIT (…). Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania w Polsce oraz podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku PIT w Polsce. Uzyskiwane przychody z prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej Wnioskodawca rozlicza na zasadach z art. 30c ustawy o PIT (tj. podatkiem liniowym). Wnioskodawca jest również czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca jest również wspólnikiem spółki jawnej (…) Spółka jawna (dalej: „Spółka jawna”, której przedmiotem działalności zgodnie z klasyfikacją PKD jest chów i hodowla drobiu (PKD 01.47.Z).

W związku z wystąpieniem w kwietniu i maju 2021 r. w gospodarstwie Wnioskodawcy na fermach położonych w miejscowościach (…), wysoce zjadliwej grypy ptaków, Powiatowy Lekarz Weterynarii w (…) wydał następujące decyzje: (i) decyzja nr (…) z (…) r. (znak: (…)); (ii) decyzja nr (…) z (…) r. (znak: (…)), zgodnie z którymi uznał gospodarstwo Wnioskodawcy na fermach położonych w miejscowościach: (…), za skażone wysoce zjadliwą grypą ptaków i nakazał niezwłocznie uśmiercenie na terenie gospodarstwa ptaków utrzymywanych w gospodarstwie w sposób pozwalający uniknąć jakiegokolwiek ryzyka rozprzestrzeniania się czynnika chorobotwórczego tj. wirusa wysoce zaraźliwej grypy ptaków zarówno w trakcie uśmiercania zwierząt i po ich uśmierceniu (dalej: „Decyzje”).

Wnioskodawca zlecił wykonanie usługi unieszkodliwiania odpadów pochodzenia zwierzęcego, tj. odbiór i utylizację padłych sztuk drobiu i jaj, utylizację sztuk padłych, załadunek padłych i zabitych sztuk drobiu przeznaczonych do utylizacji z ferm położonych w miejscowościach: (…) podmiotom świadczącym usługi w zakresie unieszkodliwiana odpadów pochodzenia zwierzęcego (dalej: „Usługodawcy”). Za wykonane usługi unieszkodliwiania odpadów pochodzenia zwierzęcego Usługodawcy wystawili na rzecz Wnioskodawcy faktury dokumentujące wykonanie usługi zgodnie z nakazem organu, tj. Powiatowego Lekarza Weterynarii w (…) (dalej: „Faktury”).

Wnioskodawca (jako Cedent) oraz Usługodawcy (jako Cesjonariusze) zawarli umowy przelewu wierzytelności, w których wskazano, iż m.in.: (i) Wnioskodawca jest dłużnikiem Usługodawcy z tytułu usług wykonanych przez Usługodawcę w związku z wystąpieniem na fermach Wnioskodawcy ogniska choroby wysoce zjadliwej grypy ptaków, polegających na odbiorze i unieszkodliwieniu surowca zgodnie ze zleceniami, (ii) Wnioskodawcy w oparciu o art. 49 ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o ochronie zdrowia zwierząt oraz zwalczaniu chorób zakaźnych zwierząt (t. j. Dz. U. z 2020.1421), dalej: „ustawa o ochronie zdrowia zwierząt”, przysługuje roszczenie od Skarbu Państwa (Powiatowego Inspektoratu Weterynarii w (…)) zwrot faktycznie poniesionych kosztów związanych z zabiciem lub ubojem zwierząt, transportowaniem zwierząt lub zwłok zwierzęcych albo unieszkodliwieniem zwłok zwierzęcych (wierzytelność przyszła) - wysokość tych kosztów wynika z Faktur wystawionych przez Usługodawcę i stanowi iloczyn ilości odebranego surowca z fermy Wnioskodawcy i ceny 1200 zł netto za 1 tonę odebranego surowca/ceny 1,50 zł netto za 1 sztukę zebranych ptaków, (iii) Wnioskodawca przelewa w sposób bezwarunkowy na rzecz Usługodawcy swoją przyszłą wierzytelność wobec Skarbu Państwa i upoważnia Usługodawcę do wystąpienia w jego imieniu wobec Skarbu Państwa z żądaniem zwrotu kosztów (dalej: „Umowy przelewu wierzytelności”).

Usługodawcy zawarli z Inspekcją Weterynaryjną - Powiatowym Lekarzem Weterynarii porumienienia, w których wskazali, iż: (i) Usługodawca (jako podmiot niezbędny) otrzymał zlecenia od Wnioskodawcy (jako podmiot zobowiązany) do wykonania nakazów wynikających z Decyzji, (ii) wynagrodzenie Usługodawcy za wykonanie usługi nie będzie uiszczone bezpośrednio przez Wnioskodawcę lecz wynagrodzenie to rozumiane jako koszty Wnioskodawcy, o których mowa w art. 49 ust. 11 ustawy o ochronie zdrowia zwierząt uregulowane zostanie przez terenowy organ Inspekcji Weterynaryjnej powiatu (…), a Wnioskodawca przedłoży Umowę przelewu wierzytelności, faktury (tj. faktury oraz inne konieczne dokumenty (np. dokumenty handlowe)), (iii) przedłożenie przez Usługodawcę Umowy przelewu wierzytelności jest równoznaczne z wystąpieniem o zwrot kosztów dokonanym w imieniu Wnioskodawcy wobec Skarbu Państwa (Powiatowego Inspektoratu Weterynarii w (…)), na podstawie upoważnienia zawartego w Umowie przelewu wierzytelności (dalej: „Porozumienia”).

Na dzień złożenia wniosku Powiatowy Inspektorat Weterynarii dokonał zapłaty Faktur na rzecz Usługodawców.

Nabywane przez Wnioskodawcę towary i usługi w związku z prowadzoną hodowlą drobiu, wykorzystywane są do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

### Pytanie

### Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na Fakturach zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT?

### Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na Fakturach zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Ponadto, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W ocenie Wnioskodawcy wydatki poniesione na odbiór i utylizacje padłych zwierząt oraz jaj mają związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością opodatkowaną, a zatem Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Poniesienie tego wydatku było warunkiem koniecznym do kontynuacji prowadzenia działalności, bez tego wydatku prowadzenie działalności, tj. sprzedaży opodatkowanej nie byłoby możliwe. W analizowanej sprawie, nie zachodzą żadne z okoliczności określone w art. 88 ustawy o VAT wyłączające prawo Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego, a zatem Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z przedmiotowej faktury.

Jeśli zaś idzie o prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z faktem sfinansowania wydatku ze środków pochodzących z budżetu państwa przez organy Inspekcji Weterynaryjnej, wskazać należy, że brak jest regulacji uniemożliwiających podatnikowi odliczenie podatku VAT w związku z faktem sfinansowania zakupu przez inny podmiot. Jedynym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W związku z powyższym w ocenie Wnioskodawcy pokrycie wydatków związanych z odbiorem i utylizacją padłego drobiu oraz jaj (w tym i podatku naliczonego) przez organ Inspekcji Weterynaryjnej ze środków pochodzących z budżetu państwa nie pozbawia Wnioskodawcy prawa do odliczenia podatku VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy,

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W opisie sprawy podał Pan informacje, z których wynika, że:

*   w związku z wystąpieniem w Pana gospodarstwie wysoce zjadliwej grypy ptaków, Powiatowy Lekarz Weterynarii wydał decyzje, zgodnie z którymi uznał Pana gospodarstwo za skażone wysoce zjadliwą grypą ptaków i nakazał niezwłocznie uśmiercenie na terenie gospodarstwa ptaków utrzymywanych w gospodarstwie, w sposób pozwalający uniknąć jakiegokolwiek ryzyka rozprzestrzeniania się czynnika chorobotwórczego;
*   zlecił Pan wykonanie usługi unieszkodliwiania odpadów pochodzenia zwierzęcego podmiotom świadczącym usługi w tym zakresie – Usługodawcom;
*   za wykonane usługi unieszkodliwiania odpadów pochodzenia zwierzęcego Usługodawcy wystawili na Pana rzecz faktury dokumentujące wykonanie usługi zgodnie z nakazem organu;
*   Pan (jako Cedent) oraz Usługodawcy (jako Cesjonariusze) zawarli umowy przelewu wierzytelności, w których wskazano, że:
*   jest Pan dłużnikiem Usługodawcy z tytułu ww. usług,
*   przysługuje Panu roszczenie od Skarbu Państwa - zwrot faktycznie poniesionych kosztów związanych z zabiciem lub ubojem zwierząt, transportowaniem zwierząt lub zwłok zwierzęcych albo unieszkodliwieniem zwłok zwierzęcych (wierzytelność przyszła) - wysokość tych kosztów wynika z Faktur wystawionych przez Usługodawcę,
*   przelewa Pan w sposób bezwarunkowy na rzecz Usługodawcy swoją przyszłą wierzytelność wobec Skarbu Państwa i upoważnia Usługodawcę do wystąpienia w jego imieniu wobec Skarbu Państwa z żądaniem zwrotu kosztów;

‒ na dzień złożenia wniosku Powiatowy Inspektorat Weterynarii dokonał zapłaty Faktur na rzecz Usługodawców.

Pana wątpliwości w niniejszej sprawie dotyczą kwestii, czy przysługuje Panu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na Fakturach otrzymanych od Usługodawców.

Aby ocenić, czy przysługuje Panu prawo do odliczenia podatku VAT w związku z otrzymanymi Fakturami za wykonane usługi unieszkodliwiania odpadów pochodzenia zwierzęcego, należy w pierwszej kolejności przeanalizować, czy przyznany Panu zwrot faktycznie poniesionych wydatków stanowi wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1) w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;

2) świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Trzeba podkreślić, że oba ww. warunki muszą być spełnione, aby świadczenie jako usługa podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

A zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Tym samym, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane będą przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy towarów lub świadczenia usług mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zauważyć trzeba, że stosownie do art. 44 ust. 1 pkt 1-5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o ochronie zdrowia zwierząt oraz zwalczania chorób zakaźnych zwierząt (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1075):

w celu zwalczania chorób zakaźnych zwierząt podlegających obowiązkowi zwalczania powiatowy lekarz weterynarii, w drodze decyzji, może:

1) nakazać odosobnienie, strzeżenie lub obserwację zwierząt chorych lub zakażonych albo podejrzanych o zakażenie lub o chorobę;

2) wyznaczyć określone miejsce jako ognisko choroby;

3) zakazać wydawania świadectw zdrowia, dokumentów handlowych lub przewozowych;

4) nakazać zabicie lub ubój zwierząt chorych lub zakażonych, podejrzanych o zakażenie lub o chorobę albo zwierząt z gatunków wrażliwych na daną chorobę zakaźną zwierząt;

5) nakazać oczyszczenie i odkażenie miejsc oraz środków transportu, a także odkażenie, zniszczenie lub usunięcie w sposób wykluczający niebezpieczeństwo szerzenia się choroby zakaźnej zwierząt pasz, ściółki, nawozów naturalnych w rozumieniu przepisów o nawozach i nawożeniu, oraz przedmiotów, z którymi miały kontakt zwierzęta chore, zakażone lub podejrzane o zakażenie lub o chorobę.

Zgodnie z art. 49 ust. 1 ww. ustawy o ochronie zdrowia zwierząt oraz zwalczania chorób zakaźnych zwierząt:

za bydło, świnie, owce, kozy, konie, kury, kaczki, gęsi, indyki, perlice, przepiórki, kuropatwy, bażanty, strusie (Struthio camelus), jeleniowate utrzymywane w warunkach fermowych (jeleń szlachetny - Cervus elaphus, jeleń sika - Cervus nippon i daniel - Dama dama), rodziny pszczele (pszczoła miodna - Apis mellifera) oraz ryby słodkowodne zabite lub poddane ubojowi z nakazu organów Inspekcji Weterynaryjnej albo za takie zwierzęta padłe w wyniku zastosowania zabiegów nakazanych przez te organy przy zwalczaniu chorób zakaźnych zwierząt podlegających obowiązkowi zwalczania przysługuje odszkodowanie ze środków budżetu państwa.

W myśl art. 49 ust. 2 ustawy o ochronie zdrowia zwierząt oraz zwalczania chorób zakaźnych zwierząt:

odszkodowanie przysługuje w wysokości wartości rynkowej zwierzęcia.

Na mocy art. 49 ust. 3 ustawy o ochronie zdrowia zwierząt oraz zwalczania chorób zakaźnych zwierząt:

wartość rynkową zwierzęcia określa się na podstawie średniej z 3 kwot oszacowania przyjętych przez powiatowego lekarza weterynarii oraz 2 rzeczoznawców wyznaczonych przez tego lekarza z prowadzonej przez niego listy rzeczoznawców.

Stosownie do art. 49 ust. 5 ustawy o ochronie zdrowia zwierząt oraz zwalczania chorób zakaźnych zwierząt:

odszkodowanie ze środków budżetu państwa przysługuje również za zniszczone z nakazu organu Inspekcji Weterynaryjnej przy zwalczaniu chorób zakaźnych zwierząt podlegających obowiązkowi zwalczania produkty pochodzenia zwierzęcego w rozumieniu przepisów o produktach pochodzenia zwierzęcego, jaja wylęgowe, pasze oraz sprzęt, które nie mogą być poddane odkażaniu.

W myśl art. 49 ust. 6 ustawy o ochronie zdrowia zwierząt oraz zwalczania chorób zakaźnych zwierząt:

odszkodowanie, o którym mowa w ust. 5, przysługuje w wysokości wartości rynkowej zniszczonych produktów pochodzenia zwierzęcego w rozumieniu przepisów o produktach pochodzenia zwierzęcego, jaj wylęgowych, pasz oraz sprzętu, określonej na podstawie średniej z 3 kwot oszacowania przyjętych przez powiatowego lekarza weterynarii oraz 2 rzeczoznawców wyznaczonych przez tego lekarza z prowadzonej przez niego listy rzeczoznawców.

Zgodnie z art. 49 ust. 8 ustawy o ochronie zdrowia zwierząt oraz zwalczania chorób zakaźnych zwierząt:

decyzja w sprawie odszkodowania wydana przez powiatowego lekarza weterynarii jest ostateczna. Posiadacz zwierzęcia niezadowolony z tej decyzji może, w terminie miesiąca od dnia jej doręczenia, wnieść powództwo do sądu rejonowego.

Jak stanowi art. 49 ust. 11 ustawy o ochronie zdrowia zwierząt oraz zwalczania chorób zakaźnych zwierząt:

podmiotowi, który poniósł koszty związane z zabiciem lub ubojem zwierząt, transportowaniem zwierząt lub zwłok zwierzęcych albo unieszkodliwieniem zwłok zwierzęcych, wykonując nakazy, o których mowa w ust. 1 i 5, przysługuje ze środków budżetu państwa zwrot faktycznie poniesionych wydatków.

W tym miejscu należy przeanalizować również kwestie związane z odszkodowaniami. Przepisy podatkowe nie definiują pojęcia „odszkodowania”, w związku z tym, należy posiłkować się regulacjami zawartymi w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.). I tak, zgodnie z art. 361 § 1 i 2 ustawy Kodeks cywilny:

zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła.

W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

W myśl art. 363 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego:

naprawienie szkody powinno nastąpić, według wyboru poszkodowanego, bądź przez przywrócenie stanu poprzedniego, bądź przez zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej. Jednakże gdyby przywrócenie stanu poprzedniego było niemożliwe albo gdyby pociągało za sobą dla zobowiązanego nadmierne trudności lub koszty, roszczenie poszkodowanego ogranicza się do świadczenia w pieniądzu.

Jeżeli naprawienie szkody ma nastąpić w pieniądzu, wysokość odszkodowania powinna być ustalona według cen z daty ustalenia odszkodowania, chyba że szczególne okoliczności wymagają przyjęcia za podstawę cen istniejących w innej chwili.

Według art. 471 Kodeksu cywilnego:

dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie – co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Ustalanie statusu wypłaconego odszkodowania, jako wynagrodzenia za czynności podlegające bądź niepodlegające opodatkowaniu VAT, należy więc oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem. Zatem, jeżeli płatność o charakterze odszkodowawczym nie będzie miała bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia z Pana strony, wówczas kwota otrzymanego odszkodowania nie będzie stanowiła wynagrodzenia za czynności wymienione w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, tak więc podatek VAT od odszkodowania nie wystąpi.

W tym miejscu trzeba zaznaczyć, że bez znaczenia pozostaje nazwa danej płatności. Istotnym jest natomiast, czy stanowi ona zapłatę za konkretne świadczenie czy też jest odszkodowaniem. Jeżeli płatności o charakterze odszkodowawczym nie będą miały bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wówczas kwota otrzymanego odszkodowania będzie wynagrodzeniem za czynności wymienione w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, zatem podatek VAT od odszkodowania nie wystąpi.

Biorąc pod uwagę cyt. wyżej przepisy ustawy o podatku od towarów i usług zauważyć należy, że aby dana czynność (dostawa towarów, czy też świadczenie usług) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego. Otrzymana zapłata powinna być zatem konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Z opisu sprawy wynika, że w związku z wystąpieniem w Pana gospodarstwie wysoce zjadliwej grypy ptaków, Powiatowy Lekarz Weterynarii wydał decyzje, zgodnie z którymi uznał Pana gospodarstwo za skażone wysoce zjadliwą grypą ptaków i nakazał niezwłocznie uśmiercenie na terenie gospodarstwa ptaków utrzymywanych w gospodarstwie, w sposób pozwalający uniknąć jakiegokolwiek ryzyka rozprzestrzeniania się czynnika chorobotwórczego. W związku z powyższym zlecił Pan wykonanie usługi unieszkodliwiania odpadów pochodzenia zwierzęcego podmiotom świadczącym usługi w tym zakresie – Usługodawcom. Za wykonane usługi unieszkodliwiania odpadów pochodzenia zwierzęcego Usługodawcy wystawili na Pana rzecz faktury dokumentujące wykonanie usługi zgodnie z nakazem organu. Wynagrodzenie Usługodawcy za wykonanie usługi nie będzie uiszczone bezpośrednio przez Pana, lecz wynagrodzenie to, rozumiane jako Pana koszty, o których mowa w art. 49 ust. 11 ustawy o ochronie zdrowia zwierząt, zostało uregulowane przez terenowy organ Inspekcji Weterynaryjnej, a Pan przedłożył Umowę przelewu wierzytelności, faktury (tj. faktury oraz inne konieczne dokumenty (np. dokumenty handlowe)).

Zatem mając na uwadze przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że otrzymana od Powiatowego Lekarza Weterynarii kwota odszkodowania, wypłacona na podstawie art. 49 ust. 11 ustawy o ochronie zdrowia zwierząt oraz zwalczaniu chorób zakaźnych zwierząt, nie jest płatnością za świadczenie usługi na rzecz Powiatowego Lekarza Weterynarii. Między stronami nie miało miejsca przekazanie towarów (w celu dysponowania towarem jak właściciel) za wynagrodzeniem, a więc nie wystąpiła dostawa towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

Otrzymany zwrot kosztów nie stanowi również wynagrodzenia za świadczoną usługę, lecz odszkodowanie, które jest efektem strat powstałych w związku z decyzją Powiatowego Lekarza Weterynarii. Wobec powyższego, nie jest spełniona przesłanka istnienia związku pomiędzy wypłaconym odszkodowaniem a otrzymaniem świadczenia wzajemnego.

Zatem, przyznana Panu kwota odszkodowania wynikająca z Faktur wystawionych przez Usługodawców, nie stanowi wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wymienione w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z Faktur za wykonane usługi unieszkodliwiania odpadów pochodzenia zwierzęcego, w związku z którymi przysługuje odszkodowanie należy zauważyć, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zatem, dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku pomiędzy dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością opodatkowaną generującą podatek należny.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują, jaki związek musi istnieć pomiędzy zakupami a sprzedażą, żeby podatnik mógł skorzystać z prawa do odliczenia. Związek ten może być bezpośredni (wydatek na nabycie towaru, który następnie zostanie przez podatnika sprzedany), bądź pośredni. O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast pośredni związek nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy występuje wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Powyższe regulacje oznaczają, że aby stwierdzić, czy podatnikowi podatku od towarów i usług przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, należy zbadać wyłącznie związek ponoszonych wydatków z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi, przy czym związek ten musi mieć charakter niewątpliwy, lecz niekoniecznie bezpośredni. Podatnik musi wykazać związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (t. j. Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.). Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Zasada neutralności podatku VAT, a także kwestia pośredniego związku pomiędzy podatkiem naliczonym VAT a czynnościami opodatkowanymi jako warunku wystarczającego do zachowania prawa do odliczenia VAT były przedmiotem licznych orzeczeń TSUE m.in.: wyrok z 15 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95 (Państwo Belgijskie v. Ghent Coal Terminal NV), wyrok z 22 lutego 2001 r. w sprawie C-408/96 (Abbey National plc v. Commissioners of Customs & Excisie), wyrok z 26 maja 2005 r. w sprawie C-465/03 (Kretztechnik AG v. Finanzamt Linz), wyrok z 27 września 2001 r. w sprawie C-16/00 (CIBO Particiations SA v. Directeur region al des impots du Nord-Pas-de-Calats). TSUE podkreślał, że co do zasady, prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przysługuje podatnikom wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek poniesionych wydatków ze sprzedażą opodatkowaną. Jednakże, brak bezpośredniego związku z konkretną czynnością podlegającą opodatkowaniu nie wyklucza prawa do odliczenia podatku VAT w przypadku tzw. kosztów ogólnych działania podatnika, o ile koszty te mogą być przypisane do działalności podatnika podlegającej opodatkowaniu VAT.

W orzeczeniu z 27 września 2001 r. w sprawie CIBO Participations SA (C-16/00) Trybunał doszedł do wniosku, że aby możliwe było odliczenie VAT naliczonego, musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy wydatkiem a sprzedażą opodatkowaną VAT, co oznacza, że wydatek musi stanowić element kosztowy sprzedaży opodatkowanej. Niemniej TSUE stwierdził, że wydatki na doradztwo związane z procesem przejmowania spółek zależnych przez CIBO stanowią koszty ogólne, mające związek z działalnością opodatkowaną tej spółki.

W świetle przedstawionych okoliczności sprawy i przywołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że w tej konkretnej sytuacji nie zachodzi związek pomiędzy nabyciem przez Pana usług unieszkodliwiania odpadów pochodzenia zwierzęcego, tj. odbioru i utylizacji padłych sztuk drobiu i jaj z ferm należących do Pana gospodarstwa rolnego, a prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą w zakresie hodowli drobiu. We wniosku wskazał Pan, że wydatki poniesione zostały w związku z nakazem Powiatowego Lekarza Weterynarii. Ponadto, jak wykazano wyżej, przyznana kwota odszkodowania nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem, kwoty wykazane na Fakturach otrzymanych od Usługodawców nie mają związku z wykonywanymi przez Pana czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji, nie ma Pan możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego na Fakturach, gdyż nie został spełniony jeden z warunków określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, jakim jest związek nabywanych towarów i usług z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja dotyczy wniosku wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`).Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).