Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-732/08-2/HS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-01-27
Teza: Jaki kurs waluty powinien być zastosowany do ustalenia różnic kursowych w momencie otrzymania należności i zapłaty zobowiązań w walutach obcych przy założeniu, że nie dojdzie do faktycznej wymiany waluty obcej na PLN?
Słowa kluczowe: koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; kurs; kurs-kurs faktycznie zastosowany; kurs-kurs średni NBP; przeliczanie-przeliczanie wartości; przychód; przychód-przychody w walutach obcych; rachunki-rachunek walutowy; różnica; różnica-różnice kursowe; różnica-różnice kursowe-dodatnie różnice kursowe; różnica-różnice kursowe-różnice kursowe zrealizowane; różnica-różnice kursowe-ujemne różnice kursowe; waluta; waluta-kurs walut; waluta-stosowanie kursu walut; waluta-waluta obca
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2008 r. (data wpływu 04.11.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalania różnic kursowych w momencie otrzymania należności w walucie obcej i stosowania właściwego kursu do jej przeliczania – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04 listopada 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalania różnic kursowych w momencie:

*   otrzymania należności w walucie obcej i stosowania właściwego kursu do jej przeliczania,
*   zapłaty zobowiązań w walucie obcej i stosowania właściwego kursu do jego przeliczania.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka zamierza dokonywać wielu transakcji w walutach obcych (sprzedaż produktów, towarów i usług oraz zakup materiałów, towarów i usług) powodujących powstanie należności i zobowiązań w walutach obcych (EUR, USD). Otrzymanie należności nastąpi na rachunek bankowy prowadzony w walutach obcych.

Podobnie zapłata zobowiązań nastąpi z rachunku prowadzonego w walutach obcych. W powyższych sytuacjach nie dojdzie do faktycznej wymiany waluty na PLN. Operacje te nie spowodują faktycznej sprzedaży lub kupna waluty przez Spółkę ani przez bank prowadzący rachunek. Do ustalenia różnic kursowych Spółka zamierza stosować kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania należności i z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień zapłaty zobowiązania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaki kurs waluty powinien być zastosowany do ustalenia różnic kursowych w momencie otrzymania należności i zapłaty zobowiązań w walutach obcych przy założeniu, że nie dojdzie do faktycznej wymiany waluty obcej na PLN?

Zdaniem Wnioskodawcy, do ustalenia różnic kursowych powstających przy zapłacie zobowiązań i otrzymaniu należności w walutach obcych, w przypadku gdy nie dochodzi do faktycznej wymiany waluty obcej na PLN, należy stosować kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień operacji, zgodnie z art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który mówi, że jeżeli nie jest możliwe określenie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu przyjmuje się średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Określenie faktycznie zastosowanego kursu waluty nie będzie możliwe ponieważ nie dojdzie do faktycznej wymiany waluty na PLN.

Zgodnie z art. 15a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3 ww. ustawy.

Jednocześnie w art. 15a ust. 2 pkt 1 i 2 oraz art. 15a ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawa definiuje sposób obliczania tych różnic jako różnicę pomiędzy przychodem należnym lub poniesionym kosztem przeliczonym na PLN według kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu (art. 15a ust. 6 ww. ustawy), a wartością tego przychodu w dniu jego otrzymania lub kosztu w dniu jego zapłaty przeliczoną według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia. Ponieważ w związku z otrzymaniem zapłaty należności lub uregulowaniem zobowiązania Spółka nie będzie dokonywać faktycznej wymiany waluty na PLN nie jest możliwe ustalenie faktycznie zastosowanego kursu waluty. Zatem zgodnie z art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu przyjmuje się średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Zdaniem Spółki, kurs faktycznie zastosowany wystąpi jedynie w przypadku faktycznej wymiany waluty obcej na PLN, a w tym przypadku taka wymiana nie nastąpi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy, w części dotyczącej ustalania różnic kursowych w momencie otrzymania należności w walucie obcej i stosowania właściwego kursu do jej przeliczania, w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 15a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Dodatnie różnice kursowe powstają, w myśl art. 15a ust. 2 ww. ustawy, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5,
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Natomiast ujemne różnice kursowe powstają, zgodnie z art. 15a ust. 3, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5,
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Powołane powyżej przepisy wyraźnie określają sytuacje, kiedy powstają różnice kursowe mające wpływ na wysokość podstawy opodatkowania, a mianowicie:

*   gdy wartość przychodu należnego w walucie obcej w dniu jego powstania dla celów podatkowych jest inna niż jego wartość w dniu faktycznego otrzymania;
*   gdy wartość kosztu podatkowego w walucie obcej w dniu jego zarachowania jest inna niż jego wartość w dniu zapłaty;
*   wartość środków (wartości pieniężnych) w walucie obcej w dniu ich nabycia (wpływu na rachunek bankowy) jest inna niż ich wartość w dniu ich wypływu z tego rachunku;
*   wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest inna niż jego wartość w dniu zwrotu;
*   wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jej otrzymania jest inna niż jego wartość w dniu spłaty.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

W związku z powyższym, ustalanie podatkowych różnic kursowych w odniesieniu do przychodów podatkowych odbywa się w sposób następujący. I tak, przychody należne Spółki określone w walucie obcej z tytułu sprzedaży (wynikające z wystawionej faktury ostatecznej lub biorąc pod uwagę art. 12 ust. 3 – 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) przelicza się na złote wg kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodów (art. 12 ust. 2 ww. ustawy). Tak ustalone przychody są podstawą do obliczenia podatkowych różnic kursowych przy uwzględnieniu dokonywanych przez kontrahentów wpłat w walucie obcej, bowiem w rachunku podatkowym ujmuje się tylko i wyłącznie zrealizowane różnice kursowe.

Następnie w dniu otrzymania przychodu należnego w walucie obcej, wpłatę taką należy przeliczyć – stosownie do art. 15a ust. 2 pkt 1 oraz art. 15a ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - wg faktycznie zastosowanego kursu tej waluty.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia „faktycznie zastosowanego kursu waluty”. Z interpretacji przepisów istniejących w tej kwestii wynika, iż są to wszelkie kursy walutowe zastosowane przez podatnika, w tym bankowe, również przy transakcjach walutowych związanych z indywidualną umową z bankiem. Faktycznie zastosowany kurs walutowy nie jest kursem faktycznie zrealizowanym, dlatego nie należy go wiązać wyłącznie z sytuacjami związanymi z zakupem lub sprzedażą walut. Jest to kurs faktycznie użyty m. in. do ustalenia określonej wartości różnicy kursowej. Faktycznie zastosowany kurs to również taki, po którym dokonuje się faktycznej wyceny w danym dniu, koniecznej dla ustalenia różnic kursowych, m. in. w dacie wpływu waluty obcej na bankowy rachunek walutowy. Przy operacjach bankowych w celu ustalenia różnic kursowych dokonuje się przeliczeń waluty obcej po kursie bankowym, a więc kursie faktycznie zastosowanym. A zatem do wyceny wartości wpływu waluty należy przyjmować kurs bankowy, tj. kurs faktycznie zastosowany.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka będzie dokonywać sprzedaży produktów, towarów i usług. Transakcje te wyrażone będą w walucie obcej (EUR, USD). Otrzymanie należności nastąpi na rachunek bankowy Spółki prowadzony w walucie obcej.

Mając powyższe na względzie, należy przyjąć, że podatkowe rozliczanie różnic kursowych – w dacie otrzymania przychodu podatkowego - powinno być dokonywane według faktycznie zastosowanego kursu walutowego, pomimo, że nie ma miejsca operacja sprzedaży waluty. Zatem kursem faktycznie zastosowanym, w przypadku Spółki, będzie kurs kupna banku, z którego usług Ona korzysta.

Wobec powyższego, gdy wartość przychodu należnego w walucie obcej w dniu jego powstania dla celów podatkowych jest nisza / wyższa niż jego wartość w dniu faktycznego otrzymania, to wówczas powstaną dodatnie / ujemne różnice kursowe, które stanowią – w myśl art. 15a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – odpowiednio przychody podatkowe lub koszty uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie informuje się, iż w części dotyczącej ustalania różnic kursowych w momencie zapłaty zobowiązań w walucie obcej i stosowania właściwego kursu do jego przeliczania, wydana została odrębna interpretacja indywidualna z dnia 27 stycznia 2009 r. nr ILPB3/423-732/08-3/HS.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.