Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.5.2019.2.DC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-14
Teza: Określenie podstawy opodatkowania w przypadku wniesienia aportu w postaci Nieruchomości do Spółki komandytowej oraz prawa do pomniejszenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej wniesienie do Spółki komandytowej aportu.
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości; odliczenia; spółki; udział
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2018 r. (data wpływu 3 stycznia 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 25 lutego 2019 r. (data wpływu 25 lutego 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania w przypadku wniesienia aportu w postaci Nieruchomości do Spółki komandytowej oraz prawa do pomniejszenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej wniesienie do Spółki komandytowej aportu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania w przypadku wniesienia aportu w postaci Nieruchomości do Spółki komandytowej oraz prawa do pomniejszenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej wniesienie do Spółki komandytowej aportu. Wniosek uzupełniono pismem w dniu 25 lutego 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, czynnym podatnikiem VAT.

W przyszłości Wnioskodawca zamierza przystąpić do spółki komandytowej (dalej: Spółka komandytowa), w której będzie jednym ze wspólników – komplementariuszem. Zakres działalności Spółki komandytowej będzie obejmował m.in.: handel nieruchomościami i udzielanie pożyczek. Spółka komandytowa będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT (wniosek o rejestrację na VAT obejmie okres od pierwszego dnia rejestracji spółki w KRS).

Wnioskodawca planuje wnieść do spółki komandytowej wkład niepieniężny w postaci nieruchomości gruntowej niezabudowanej (dalej: Nieruchomość). Nieruchomość nie stanowi przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nieruchomość będzie wnoszona przez podatnika VAT w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a Nieruchomość spełnia definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 Ustawy VAT, w związku z czym transakcja wniesienia aportu będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z tytułu transakcji wniesienia aportu Wnioskodawca wystawi fakturę VAT, w której wskazana zostanie wartość netto wnoszonego aportu oraz kwota podatku VAT.

Zapłatą, jaką Wnioskodawca otrzyma w zamian za aport, będzie udział kapitałowy w Spółce komandytowej z którym łączą się określone prerogatywy (prawa i obowiązki), jakie przysługują wspólnikowi spółki osobowej, w szczególności prawo do zysku Spółki komandytowej.

Podatek należny VAT ustalony przez Wnioskodawcę od przekazania aportu, zostanie ujawniony w deklaracji podatkowej VAT-7 Wnioskodawcy, złożonej za miesiąc powstania obowiązku podatkowego w związku z tą czynnością i rozliczony z właściwym urzędem skarbowym.

Kwota VAT należnego z tytułu omawianej transakcji aportu, wynikająca z odpowiedniej faktury VAT wystawionej przez Wnioskodawcę, uregulowana zostanie przez Spółkę komandytową na rzecz Wnioskodawcy w formie pieniężnej. W umowie Spółki komandytowej wprost wskazane zostanie, że Wnioskodawca obejmuje wkład (udział kapitałowy) równy wartości netto Nieruchomości, a Spółka komandytowa obowiązana jest do uiszczenia równowartości kwoty VAT wynikającej z faktury za aport w formie pieniężnej na rzecz Wnioskodawcy, w określonym w umowie terminie.

Wartość wkładu (udziału kapitałowego) wniesionego przez Wnioskodawcę do Spółki komandytowej i określonego w umowie Spółki komandytowej odpowiadać będzie wartości rynkowej netto Nieruchomości (tj. wartości rynkowej Nieruchomości określonej bez podatku VAT).

Podsumowując, intencją Wnioskodawcy jest wniesienie wkładem Nieruchomości w zamian za udział kapitałowy (ogół praw i obowiązków) Spółki komandytowej równy wartości Nieruchomości bez podatku VAT, który to podatek uiszczony na rzecz urzędu skarbowego przez Wnioskodawcę, będzie docelowo zapłacony Wnioskodawcy przez Spółkę komandytową w formie pieniężnej. Nie jest przy tym wykluczone, że Spółka komandytowa zapłaci Wnioskodawcy podatek VAT wynikając z faktury aportowej po uzyskaniu zwrotu podatku VAT z urzędu skarbowego ze środków pieniężnych pochodzących z całości lub części z tego zwrotu.

Spółka komandytowa jako podmiot zajmujący się obrotem nieruchomościami i posiadający w tym zakresie odpowiednie kompetencje, poszukiwać będzie potencjalnego nabywcy Nieruchomości i po znalezieniu nabywcy, sprzeda Nieruchomość (czynność opodatkowana VAT).

W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwość co do prawidłowego rozliczenia transakcji.

W uzupełnieniu do wniosku jako Wnioskodawca wskazał, że:

*   na moment złożenia wniosku oraz niniejszej odpowiedzi przedmiotowa Spółka komandytowa nie jest spółką istniejącą (jeszcze nie powstała),
*   planowana nazwa (firma) Spółki komandytowej to (…),
*   planowana siedziba (adres siedziby) Spółki komandytowej to (…),
*   w sprawie celowości i chęci założenia Spółki komandytowej zawarte zostało porozumienia ustne pomiędzy przyszłymi wspólnikami, a jednym z elementów przygotowawczych do założenia Spółki komandytowej jest rozstrzygnięcie istniejących wątpliwości podatkowych, co było powodem złożenia przedmiotowego wniosku o interpretację.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku ustalenia w umowie Spółki komandytowej, że w zamian za aport Wnioskodawca obejmie udział kapitałowy w Spółce komandytowej o wartości odpowiadającej wartości netto wnoszonej do Spółki komandytowej Nieruchomości, przy jednoczesnym zobowiązaniu Spółki komandytowej do zapłaty Wnioskodawcy równowartości podatku VAT wynikającego z faktury aportowej, to podstawą opodatkowania VAT dla takiego aportu będzie wartość netto Nieruchomości?
2.  Czy Spółka komandytowa w opisanym zdarzeniu przyszłym będzie uprawniona do pomniejszenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, wykazanego na fakturze dokumentującej wniesienie do Spółki komandytowej aportu, wystawionej przez Wnioskodawcę?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  W przypadku ustalenia w umowie Spółki komandytowej, że w zamian za aport Wnioskodawca obejmie udział kapitałowy w Spółce komandytowej o wartości odpowiadającej wartości netto wnoszonej do Spółki komandytowej Nieruchomości, przy jednoczesnym zobowiązaniu Spółki komandytowej do zapłaty podatku VAT wynikającego z faktury aportowej, podstawą opodatkowania VAT dla takiego aportu będzie wartość netto Nieruchomości.
2.  Spółka komandytowa w opisanym stanie sprawy będzie uprawniona do pomniejszenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, wykazanego na fakturze dokumentującej wniesienie do Spółki komandytowej aportu, wystawionej przez Wnioskodawcę.

UZASADNIENIE

Ad 1)

Zgodnie z art. 29a ust. 1 Ustawy VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 Ustawy VAT, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze, mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Dodatkowe elementy wchodzące w skład podstawy opodatkowania zostały określone w art. 29a ust. 3 Ustawy VAT. W myśl tego przepisu, podstawa opodatkowania obejmuje:

*   podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku,
*   koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z powyższego przepisu wynika, iż kwota podatku VAT nie jest elementem wchodzącym w skład podstawy opodatkowania. Innymi słowy, podstawa opodatkowania przy wniesieniu aportu powinna być ustalona bez uwzględnienia kwoty podatku VAT wynikającej z faktury. W świetle art. 105 k.s.h. umowa spółki komandytowej powinna zawierać m.in. określenie wkładów wnoszonych przez każdego wspólnika i ich wartość. Z kolei stosownie do treści art. 48 § 2 w zw. z art. 103 k.s.h. wkład wspólnika może polegać na przeniesieniu lub obciążeniu własności rzeczy lub innych praw, a także na dokonaniu innych świadczeń na rzecz spółki. Na mocy art. 50 § 1 k.s.h., udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu. Udział kapitałowy w spółce komandytowej może być rozumiany jako określenie partycypacji w zyskach i stratach.

W świetle powyższych regulacji należy wskazać, że przedmiotem wkładu do spółki komandytowej mogą być również wartości niematerialne oraz rzeczy. Jak podkreślają organy podatkowe, w przypadku wniesienia do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego ekwiwalentem przedmiotu aportu jest udział kapitałowy. Pogląd taki został zaprezentowany m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 stycznia 2016 r., znak IPPP3/4512-874/15-3/JF: „(\`(...)\`) przedmiotem wkładu niepieniężnego może być wszystko, co nie będąc pieniądzem, przedstawia jakąkolwiek wartość ekonomiczną mogącą się składać na udział kapitałowy. Za aport uważa się wkład niepieniężny wniesiony do spółki na pokrycie udziałów, w postaci wartości niematerialnych (praw) lub rzeczy. Wniesienie wkładu wiąże się z przeniesieniem na spółkę wszelkich praw do przedmiotu wkładu, a więc także prawa własności, jeżeli przysługuje ono wspólnikowi”.

Zatem wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółki komandytowej, nie skutkuje tym, że powstanie kwota należna (cena do zapłaty) w zamian za przedmiot wkładu. Ekwiwalentem dla wnoszącego będzie w tym przypadku wartość udziału kapitałowego przysługującego Spółce w zamian za ten wkład.

Zgodnie z art. 2 pkt 27b Ustawy VAT przez wartość rynkową rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju. W przypadku, gdy nie można ustalić porównywalnej dostawcy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

*   w odniesieniu do towarów – kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
*   w odniesieniu do usług – kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż art. 29a Ustawy VAT, regulujący sposób ustalenia podstawy opodatkowania, nie określa podstawy opodatkowania na podstawie wartości rynkowej dla czynności, dla których nie ustalono ceny. Wnioskodawca może zatem ustalić, że wartość aportu będzie odpowiadać wartości rynkowej netto Nieruchomości, bez uwzględniania podatku VAT. W takim wypadku Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawienia faktury VAT z tytułu wniesienia aportu, a równowartość kwoty podatku VAT wynikająca z faktury nie zostanie uwzględniona w wysokości udziału kapitałowego, który będzie przysługiwał Wnioskodawcy z tytułu wniesionego do Spółki aportu. Innymi słowy, Wnioskodawca obejmie udział kapitałowy w Spółce o wartość odpowiadającą wartości netto wnoszonego wkładu niepieniężnego. Wartość netto Nieruchomości, rozumiana jako wartość rynkowa netto Nieruchomości (bez podatku VAT), będzie zatem równa wartości udziału kapitałowego, obejmowanego przez Wnioskodawcę w Spółce komandytowej.

Z uwagi na treść art. 29a ust. 6 Ustawy VAT, zgodnie z którym podstawa opodatkowania nie zawiera podatku VAT, zdaniem Wnioskodawcy wskazany sposób rozliczenia wniesienia aportu będzie skutkował powiększeniem podstawy opodatkowania (wartości netto Nieruchomości) o kwotę podatku VAT, która nie zostanie uwzględniona w wysokości obejmowanego przez Wnioskodawcę udziału kapitałowego w Spółce komandytowej, czyli tzw. metodą „od stu”.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, m.in. cytowanej powyżej interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 stycznia 2016 r., znak IPPP3/4512-874/l 5-3/JF: „Skoro zatem – jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego – przedmiotem wkładu będą towar, lub usługi opodatkowane podatkiem od towarów i usług, a strony umownie określą wartość wkładu niepieniężnego w kwocie X ustaloną na poziomie cen rynkowych pomniejszonych (niezawierających) o VAT, to należy uznać, że ogół otrzymanych praw i obowiązków zostanie wyceniony na wartość wnoszonego przedmiotu aportu netto i konsekwentnie podstawą opodatkowania będzie kwota odpowiadająca wartości wniesionego aportu o wartości X, tj. pomniejszona o kwotę podatku VAT.

Zatem, podstawą opodatkowania w podatku od towarów i usług w przypadku wniesienia przez Spółkę przedmiotu wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej będzie ustalona przez wspólników w umowie spółki komandytowej wartość udziału kapitałowego przysługującego Spółce pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług. Wobec tego skoro wartość wkładu w wysokości X ustalona zostanie jako wartość netto (niezawierająca VAT), zatem na podstawie art. 29a ustawy podstawą opodatkowania będzie kwota X”.

Uwzględniając powyższe, przy tak określonym udziale kapitałowym w zamian za wkład niepieniężny, podstawa opodatkowania powinna być określana metodą „od stu”.

Ad 2)

Stosownie do art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 Ustawy VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jeżeli wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci Nieruchomości będzie uznane za dostawę towarów, to w związku z tym Spółce komandytowej będzie w stosunku do tej transakcji przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. w szczególności odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT oraz gdy towary i usługi, w związku z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Podstawowym warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupionych towarów lub usług z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których konsekwencją jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Jak wyżej zaznaczono, nabyta przez Spółkę komandytową Nieruchomość będzie przez nią wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno, tzw. przesłanek pozytywnych, jak i niezaistnienia, tzw. przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 Ustawy VAT.

W pierwszej kolejności należy rozważyć, czy w niniejszej sprawie spełnione będą przesłanki pozytywne.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 Ustawy VAT prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Ustawa VAT warunkuje więc możliwość skorzystania z prawa do odliczenia od powstania obowiązku podatkowego w stosunku do towarów i usług, których dotyczy odliczenie. Stosownie do art. 19a ust. 1 Ustawy VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Zatem z chwilą dokonania dostawy towaru (przeniesienia własności nieruchomości w wyniku aportu) spełniona zostanie pierwsza przesłanka umożliwiająca Spółce komandytowej skorzystanie z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Drugą przesłanką pozytywną jest posiadanie przez podatnika faktury VAT dokumentującej określoną czynność.

W przypadku Spółki komandytowej zastosowanie znajdzie art. 86 ust. 10b pkt 1 Ustawy VAT, który stanowi, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. Zatem Spółka komandytowa nabędzie prawo do odliczenia z chwilą powstania obowiązku podatkowego u Wnioskodawcy, a faktyczna możliwość skorzystania przez Spółkę z prawa do odliczenia będzie przysługiwać najwcześniej w tym okresie, w którym Spółka otrzyma fakturę dokumentującą nabycie Nieruchomości drogą aportu.

W przedmiotowym przypadku nie znajdą też zastosowania, tzw. przesłanki negatywne wykluczające możliwości obniżenia podatku należnego o wysokość podatku naliczonego wykazanego na fakturze, o których mowa w art. 88 Ustawy VAT.

W szczególności nie znajdzie zastosowania art. 88 ust. 3 pkt 4 lit. b Ustawy VAT, który stwierdza, że nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego faktura, która podaje kwotę niezgodną z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością.

Przepis ten znalazłby zastosowanie w sytuacji, gdyby kwota podana na fakturze dokumentująca wniesienie wkładu niepieniężnego nie wskazywała rzeczywistej „ceny” (rozumianej tu jako ekwiwalentu w postaci udziału kapitałowego w Spółce komandytowej) Nieruchomości uzgodnionej między Wnioskodawcą a Spółką komandytową będącą nabywcą tego aportu. W przedmiotowej sprawie nie dojdzie jednak do takiej sytuacji, gdyż cena wykazana na fakturze będzie jednocześnie rzeczywistą ceną uzgodnioną pomiędzy stronami transakcji – to jest będzie odpowiadać wartości udziału kapitałowego otrzymanemu przez Wnioskodawcę, w zamian za wniesienie wkładu w postaci Nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy na brak prawa do odliczenia nie ma także wpływu fakt, że cena wynikająca z faktury aportowej zostanie „zapłacona” częściowo w formie przysługującemu Wnioskodawcy udziału kapitałowego, a częściowo w formie pieniężnej (kwota VAT wynikająca z faktury).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Pojęcie „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, obejmuje więc wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług mieszczą się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, według której sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Wkład niepieniężny czyli aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aport pieniężny), rzeczy lub prawa (aport rzeczowy) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. Czynność wniesienia aportu (w zależności od jego przedmiotu) może spełniać przesłanki uznania jej za dostawę towarów w świetle art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub za świadczenie usług w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych).

Pozostaje więc konieczność rozstrzygnięcia, czy transakcja ta jest odpłatna, czy nieodpłatna.

Z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a zapłatą istnieje adekwatny związek.

Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów/akcji spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść.

O czynności dokonanej za wynagrodzeniem można mówić w sytuacji, gdy:

*   istnieje ścisły związek pomiędzy wykonanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty na relacjach cywilnoprawnych pomiędzy podmiotami,
*   wynagrodzenie może być wyrażone w pieniądzu,
*   związek, o którym mowa powyżej ma charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że odpłatność następuje za dane świadczenie.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 102 Kodeksu spółek handlowych, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Stosownie do art. 105 Kodeksu spółek handlowych, umowa spółki komandytowej powinna zawierać:

1.  firmę i siedzibę spółki;
2.  przedmiot działalności spółki;
3.  czas trwania spółki, jeżeli jest oznaczony;
4.  oznaczenie wkładów wnoszonych przez każdego wspólnika i ich wartość;
5.  oznaczony kwotowo zakres odpowiedzialności każdego komandytariusza wobec wierzycieli (sumę komandytową).

W myśl art. 107 § 1 Kodeksu spółek handlowych, jeżeli wkładem komandytariusza do spółki jest w całości lub w części świadczenie niepieniężne, umowa spółki określa przedmiot tego świadczenia (aport), jego wartość, jak również osobę wspólnika wnoszącego takie świadczenie niepieniężne.

Zatem wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu rzeczowego) do spółki prawa handlowego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby jednak dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. W przyszłości Wnioskodawca zamierza przystąpić do Spółki komandytowej, w której będzie jednym ze wspólników – komplementariuszem. Spółka komandytowa będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Przedmiotowa Spółka komandytowa nie jest spółką istniejącą. W sprawie celowości i chęci założenia Spółki komandytowej zawarte zostało porozumienia ustne pomiędzy przyszłymi wspólnikami. Znana jest nazwa Spółki komandytowej oraz jej siedziba.

Wnioskodawca planuje wnieść do Spółki komandytowej wkład niepieniężny w postaci nieruchomości gruntowej niezabudowanej. Nieruchomość będzie wnoszona przez podatnika VAT w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Z tytułu transakcji wniesienia aportu Wnioskodawca wystawi fakturę VAT, w której wskazana zostanie wartość netto wnoszonego aportu oraz kwota podatku VAT. Zapłatą, jaką Wnioskodawca otrzyma w zamian za aport, będzie udział kapitałowy w Spółce komandytowej z którym łączą się określone prerogatywy (prawa i obowiązki), jakie przysługują wspólnikowi spółki osobowej, w szczególności prawo do zysku Spółki komandytowej. Kwota VAT należnego z tytułu omawianej transakcji aportu, wynikająca z odpowiedniej faktury VAT wystawionej przez Wnioskodawcę, uregulowana zostanie przez Spółkę komandytową na rzecz Wnioskodawcy w formie pieniężnej. W umowie Spółki komandytowej wprost wskazane zostanie, że Wnioskodawca obejmuje wkład (udział kapitałowy) równy wartości netto Nieruchomości, a Spółka komandytowa obowiązana jest do uiszczenia równowartości kwoty VAT wynikającej z faktury za aport w formie pieniężnej na rzecz Wnioskodawcy, w określonym w umowie terminie. Wartość wkładu (udziału kapitałowego) wniesionego przez Wnioskodawcę do Spółki komandytowej i określonego w umowie Spółki komandytowej odpowiadać będzie wartości rynkowej netto Nieruchomości (tj. wartości rynkowej Nieruchomości określonej bez podatku VAT).

W pierwszej kolejności Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy w przypadku ustalenia w umowie Spółki komandytowej, że w zamian za aport Wnioskodawca obejmie udział kapitałowy w Spółce komandytowej o wartości odpowiadającej wartości netto wnoszonej do Spółki komandytowej Nieruchomości, przy jednoczesnym zobowiązaniu Spółki komandytowej do zapłaty Wnioskodawcy równowartości podatku VAT wynikającego z faktury aportowej, to podstawą opodatkowania VAT dla takiego aportu będzie wartość netto Nieruchomości.

Mając zatem na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że wniesienie aportem Nieruchomości do Spółki komandytowej stanowi w myśl art. 7 ust. 1 ustawy odpłatną dostawę towarów i zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 2 ustawy, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia – koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.

Przepis ust. 2 stosuje się odpowiednio do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 4 (art. 29a ust. 3 ustawy).

W przypadku świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2, podstawą opodatkowania jest koszt świadczenia tych usług poniesiony przez podatnika (art. 29a ust. 5 ustawy).

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 ustawy wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Zaznaczyć również należy, że w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy z 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1830), użyte w ustawie określenie cena oznacza wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę. W cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym. Przez cenę rozumie się również stawkę taryfową.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług co do zasady nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny.

Jak wskazał Wnioskodawca, wartość wkładu (udziału kapitałowego) wniesionego przez Wnioskodawcę do Spółki komandytowej i określonego w umowie Spółki komandytowej odpowiadać będzie wartości rynkowej netto Nieruchomości (tj. wartości rynkowej Nieruchomości określonej bez podatku VAT).

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania będzie wszystko co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzyma z tytułu wniesienia aportem Nieruchomości do Spółki komandytowej. Należy zaznaczyć, że to strony czynności cywilnoprawnej ustalają kwotę należną z tytułu sprzedaży w zawartej przez siebie umowie. Przepisy prawa podatkowego również pozostawiają stronom transakcji rozstrzygnięcie kwestii, czy wynagrodzenie wypłacone w zamian za dostawę towarów uwzględnia podatek od towarów i usług, i stanowi kwotę brutto, czy nie uwzględnia podatku od towarów i usług, i stanowi kwotę netto.

Jak wynika z cytowanego wyżej art. 29a ust. 1 i ust. 6 pkt 1 ustawy, podstawą opodatkowania, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi, dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku.

Wysokość kwoty należnej od nabywcy, czyli ceny sprzedaży, powyższy przepis, ani inne przepisy prawa podatkowego nie regulują. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, które regulują konsekwencje publiczno-prawne dokonania sprzedaży towaru lub wyświadczenia usługi – nie określają wysokości ceny ustalonej przez strony umowy cywilnej.

W prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. W związku z tym, przy ustalaniu wysokości należności ustawodawca nie ingeruje, poza wyjątkiem określonym w art. 32 ustawy, w sferę podejmowania decyzji, co do sposobu określenia należności (ceny – tj. jej wysokości oraz czy winna być ona uzgodniona w zawartej pomiędzy kontrahentami umowie jako wartość bez podatku VAT, tzw. cena netto, czy też wartość z podatkiem VAT, tzw. cena brutto) za sprzedawany towar. Ze wskazanych przepisów wynika natomiast, że podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie podstawą opodatkowania dla czynności wniesienia aportem Nieruchomości do Spółki komandytowej, będzie zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy w związku z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy – wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzyma od Spółki z tytułu dokonania aportu, pomniejszone o kwotę podatku VAT.

Skoro przedmiotem aportu będzie Nieruchomość opodatkowana podatkiem od towarów i usług, a strony w umowie określą wartość wkładu niepieniężnego w kwocie netto (niezawierającej VAT) oraz strony w umowie postanowią, że równowartość podatku VAT zostanie przez Spółkę komandytową zapłacona, to należy uznać, że udział kapitałowy, tj. ogół otrzymanych praw i obowiązków w Spółce komandytowej zostanie wyceniony na wartość wnoszonego przedmiotu aportu w kwocie netto.

W związku z powyższym, skoro wartość aportu ustalona zostanie jako wartość netto, tj. bez uwzględniania podatku VAT, a podatek VAT naliczony od wartości netto zostanie zapłacony przez Spółkę komandytową, zatem na podstawie art. 29a ustawy, podstawą opodatkowania będzie kwota odpowiadająca wartości netto wniesionego aportu, tj. pomniejszona o wartość podatku VAT, który zostanie zapłacony przez Spółkę komandytową.

Zatem, w przypadku ustalenia w umowie Spółki komandytowej, że w zamian za aport Wnioskodawca obejmie udział kapitałowy w Spółce komandytowej o wartości odpowiadającej wartości netto wnoszonej do Spółki komandytowej Nieruchomości, przy jednoczesnym zobowiązaniu Spółki komandytowej do zapłaty Wnioskodawcy równowartości podatku VAT wynikającego z faktury aportowej, to podstawą opodatkowania VAT dla takiego aportu będzie wartość netto Nieruchomości.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Zainteresowanego dotyczą także kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z otrzymaniem Nieruchomości w drodze aportu przez Spółkę komandytową.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ jak wskazał Wnioskodawca Spółka komandytowa będzie czynnym podatnikiem VAT, a Nieruchomość będzie wykorzystywana przez tę Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Podsumowując, Spółka komandytowa w opisanym zdarzeniu przyszłym będzie uprawniona do pomniejszenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, wykazanego na fakturze dokumentującej wniesienie do Spółki komandytowej aportu, wystawionej przez Wnioskodawcę.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Wskazać należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytań) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.