Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.507.2020.2.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-23
Teza: Brak opodatkowania czynności przekazania zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w związku ze zbyciem na rzecz nowoutworzonej instytucji kultury zespołu składników majątkowych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do korekty uprzednio odliczonego podatku naliczonego, ani zapłaty podatku VAT należnego.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; składnik-składnik majątkowy; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2020 r. (data wpływu 17 września 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 7 grudnia 2020 r. (data wpływu 7 grudnia 2020 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 30 listopada 2020 r. (doręczone dnia 30 listopada 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności przekazania zespołu składników majątkowych za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT oraz skutków podatkowych tego przekazania - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 września 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności przekazania zespołu składników majątkowych za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT oraz skutków podatkowych tego przekazania. Złożony wniosek uzupełniono pismem z dnia 7 grudnia 2020 r. (data wpływu 7 grudnia 2020 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 30 listopada 2020 r. (doręczone dnia 30 listopada 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług i rozlicza podatek VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi zgodnie z ustawą z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (t.j. Dz. U. 2018, poz. 280).

Jedną z jednostek organizacyjnych Gminy jest jednostka budżetowa (…). Zakres działalności jednostki określa Statut (…), przyjęty uchwałą nr (…) Rady Miasta (…) z dnia 25 października 2018 r. w sprawie zmiany nazwy miejskiej jednostki budżetowej z (…) na (…) oraz nadania nowego statutu. Przedmiotem działalności (…) jest prowadzenie działań edukacyjnych, naukowych, kulturalnych, rekreacyjnych, prospołecznych oraz działań w zakresie ochrony środowiska.

Zgodnie z § 7 Statutu, (…) realizuje swoje cele statutowe podejmując następujące działania:

1.  tworzenie i udostępnianie wystaw stałych, czasowych i eksponatów;
2.  organizowanie lub współorganizowanie zajęć edukacyjnych, zwiedzania z przewodnikiem, imprez plenerowych, pokazów, spotkań, konferencji, warsztatów, szkoleń, imprez lub uroczystości o charakterze edukacyjnym, naukowym, kulturalnym, artystycznym;
3.  prowadzenie aktywnej edukacji przy wykorzystaniu nowoczesnych metod kształcenia oraz propagowanie idei uczenia się przez całe życie;
4.  wspieranie działań zmierzających do rozwoju gospodarki opartej na wiedzy;
5.  tworzenie zaplecza edukacyjnego i naukowego poszerzającego regionalną bazę dydaktyczną;
6.  opracowanie, publikację i rozpowszechnienie wydawnictw z zakresu działalności statutowej;
7.  inicjowanie, wspieranie i realizowanie projektów społecznych
8.  prowadzenie działalności promocyjnej (…);
9.  rewaloryzację konserwatorską i ochronę obiektów zabytkowych.

Dodatkowo (…) może prowadzić następującą działalność w zakresie użyteczności publicznej, nie wykraczającej poza sferę zadań publicznych:

1.  użyczanie, najem lub dzierżawa składników mienia (…), w tym sal konferencyjnych, wystaw lub eksponatów;
2.  organizowanie konferencji, imprez kulturalnych, naukowych, edukacyjnych, artystycznych oraz innych spotkań okolicznościowych na potrzeby podmiotów zewnętrznych;
3.  usługi szkoleniowe;
4.  usługi gastronomiczne i noclegowe;
5.  prowadzenie parkingów;
6.  usługi związane z obsługą ruchu turystycznego;
7.  sprzedaż pamiątek;
8.  usługi reklamowe.

Realizacja wszystkich powyższych działań przez jednostkę budżetową (…) stanowi na gruncie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. 2020, poz. 106, dalej: u.p.t.u.), działalność gospodarczą objętą podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 15 ust. 2 u.p.t.u. Jednostka budżetowa (…) nie wykonuje czynności niepodlegających VAT.

(…) świadczy i sprzedaje usługi na rzecz osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej.

W związku z realizowaniem czynności opodatkowanych (…) nabywa określone towary i usługi, w tym środki trwałe.

(…) stanowi wyodrębnioną organizacyjnie strukturę, wyposażoną w składniki majątkowe, które są wykorzystywane do prowadzenia własnej działalności gospodarczej. W skład majątku jakim dysponuje (…) wchodzą nieruchomości, pozostałe środki trwałe oraz wyposażenie służące prowadzonej działalności, wierzytelności i zobowiązania w stosunku do dostawców, księgi i dokumenty związane z prowadzoną działalnością.

Nieruchomości zostały przez Gminę wydzielone i przekazane (…) do zarządzania w formie tzw. trwałego zarządu, Wnioskodawca pozostaje jednak właścicielem tego majątku. Stosownie do art. 43 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r. poz. 2204, dalej u.g.n.) trwały zarząd jest formą prawną władania nieruchomością przez jednostkę organizacyjną. Jednostka organizacyjna ma prawo korzystania z nieruchomości oddanej w trwały zarząd, w tym w szczególności do korzystania z nieruchomości w celu prowadzenia działalności należącej do zakresu jej działania. Trwały zarząd ustanawia się decyzją administracyjną właściwego organu - może mieć on charakter odpłatny lub nieodpłatny. W przypadku jednostki budżetowej (…) ustanowiony na jej rzecz trwały zarząd ma charakter odpłatny. Należy podkreślić, że zgodnie z art. 50 u.g.n. do trwałego zarządu w sprawach nieuregulowanych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego o użytkowaniu.

Mocą decyzji (…) Miasta z dnia 15 stycznia 2013 r., znak (…) na rzecz jednostki budżetowej (…), zostało ustanowione prawo trwałego zarządu na nieruchomościach stanowiących własność Gminy (…) położonych w (…), obręb (…), obejmujących działki nr: 1/4 o powierzchni 242 m2, 1/11 o powierzchni 1.159 m2, 1/13 o powierzchni 750 m2, 1/14 o powierzchni 1.195 m2, 1/17 o powierzchni 12.176 m2, 5 o powierzchni 940 m2 objęte księgą wieczystą (…); 1/5 o powierzchni 83.161 m2, 1/8 o powierzchni 2.232 m2, 1/21 o powierzchni 4.532 m2, 1/23 o powierzchni 89.855 m2 objęte księgą wieczystą (…); nr 4/2 o powierzchni 3.072 m2 objętą księgą wieczystą (…); działkę nr 4/4 o powierzchni 580 m2 objętą księgą wieczystą (…); a także na nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa w użytkowaniu wieczystym Gminy Miasta (…) położonej w (…) obręb (…), obejmującej działkę nr 4/1 o powierzchni 1.120 m2, objętej księgą wieczystą (…). Prawo to zostało ustanowione na czas nieokreślony, z dniem 1 lutego 2013 r.

Dodatkowo decyzją (…) Miasta (…) z dnia 31 lipca 2014 r. znak (…) na rzecz jednostki budżetowej (…) zostało ustanowione prawo trwałego zarządu na nieruchomości stanowiącej własność Gminy Miasta (…) położonej w (…), obręb (…), obejmującej działkę nr 1/3 o powierzchni 2.134 m2 objętej księgą wieczystą (…). Prawo to zostało ustanowione na czas nieokreślony, z dniem 1 września 2014 r.

Zamiarem Wnioskodawcy jest przekształcenie jednostki budżetowej (…) w samorządową instytucję kultury, która w rezultacie jako samodzielny podmiot prawny będzie mogła jeszcze aktywniej i efektywniej rozwijać działalność w obszarze kultury i edukacji kulturalnej, zyskując ogromny potencjał do poszerzenia kręgu odbiorców i rozbudowy profilu swojej działalności zarówno na rynku ogólnopolskim, jak i zagranicznym.

Stosownie do postanowień art. 9 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t.j. Dz. U. 2020, poz. 194, dalej u.o.p.d.k.), jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną, tworząc samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym. Podmioty tworzące instytucje kultury to tzw. organizatorzy (art. 10 ust. 1 u.o.p.d.k).

W tym miejscu należy podkreślić, że prawo nie reguluje wprost procedury przekształcenia jednostki budżetowej w samorządową instytucję kultury - w istocie doprowadzenie do przekształcenia wymaga: likwidacji istniejącej jednostki budżetowej (stosownie do przepisów art. 12 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 869, dalej u.f.p), a następnie utworzenia samorządowej instytucji kultury (stosownie do przepisów u.p.o.d.k.). Jako organizator instytucji kultury Wnioskodawca ma obowiązek zapewnić jej środki niezbędne do rozpoczęcia i prowadzenia działalności kulturalnej oraz do utrzymania obiektu, w którym ta działalność jest prowadzona (art. 12 u.p.o.d.k.).

Projekt uchwały Rady Miasta (…) w sprawie likwidacji jednostki budżetowej (…) w celu utworzenia samorządowej instytucji kultury pod nazwą (…)o raz nadania Statutu nowoutworzonej samorządowej instytucji kultury stwierdza, że z dniem 31 grudnia 2020 r. likwiduje się jednostkę budżetową (…), w celu utworzenia samorządowej instytucji kultury pod nazwą (…). Z dniem 1 stycznia 2021 r. tworzy się samorządową instytucję kultury pod nazwą (…) i z dniem jej utworzenia:

(1) pracownicy zatrudnieni w likwidowanej jednostce budżetowej stają się pracownikami samorządowej instytucji kultury pod nazwą (…) w trybie art. 23(1) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy,

(2) należności i zobowiązania likwidowanej jednostki budżetowej stają się należnościami i zobowiązaniami samorządowej instytucji kultury pod nazwą (…),

(3) środki pieniężne w kasie i na rachunkach jednostki budżetowej (…) podlegają wpłacie na rachunek bankowy Gminy Miasta (…).

Powyższe postanowienia pozostają w zgodzie z art. 12 u.f.p., zgodnie z którym rada gminy, dokonując likwidacji jednostki, określa przeznaczenie mienia będącego w zarządzie jednostki. Należności i zobowiązania likwidowanej jednostki przejmuje co do zasady urząd jednostki samorządu terytorialnego, jednakże w sytuacji gdy likwidując jednostkę budżetową rada gminy postanawia o utworzeniu jej w nowej formie organizacyjno-prawnej może również zdecydować o przejęciu należności i zobowiązań likwidowanej jednostki przez nową jednostkę. W aktualnym stanie prawnym nie ma natomiast możliwości przejęcia przez nową instytucję kultury środków pieniężnych w kasie i na rachunkach bankowych likwidowanej jednostki budżetowej. Środki te są dochodami budżetu gminy i muszą zostać wpłacone na rachunek bankowy Gminy Miasta (…), podobnie jak niewykorzystane środki na wydatki budżetowe.

Jednocześnie, w treści przedmiotowego projektu uchwały wyraża się zgodę na wyposażenie samorządowej instytucji kultury (…) w majątek likwidowanej jednostki budżetowej i znajdujący się w jej zarządzie, w tym na:

(1) oddanie na rzecz samorządowej instytucji kultury pod nazwą (…) w odpłatne użytkowanie, na czas nieoznaczony, nieruchomości położonych w (…), obręb (…), obejmujących działki: nr: 1/3 o powierzchni 2.134 m2, 1/4 o powierzchni 242 m2, 1/11 o powierzchni 1.159 m2, 1/13 o powierzchni 750 m2, 1/14 o powierzchni 1.195 m2, 1/17 o powierzchni 12.176 m2, 5 o powierzchni 940 m2 objęte księgą wieczystą (…); działki nr: 1/5 o powierzchni 83.161 m2, 1/8 o powierzchni 2.232 m2, 1/21 o powierzchni 4.532 m2, 1/23 o powierzchni 89.855 m2 objęte księgą wieczystą (…); działkę nr 4/2 o powierzchni 3.072 m2 objętą księgą wieczystą (…); działkę nr 4/4 o powierzchni 580 m2 objętą księgą wieczystą (…),

(2) oddanie na rzecz samorządowej instytucji kultury pod nazwą (…) w odpłatne użytkowanie na czas oznaczony do dnia 5 grudnia 2030 r. nieruchomości stanowiącej działkę nr 4/1, obręb (…), o powierzchni 1.120 m2, objętej księgą wieczystą (…), zabudowanej budynkiem biurowo-administracyjnym.

(3) wyposażenie samorządowej instytucji kultury pod nazwą (…) w majątek ruchomy, który zostanie określony w wykazie sporządzonym zarządzeniem Prezydenta Miasta (…). Zarządzenie zostanie sporządzone wg stanu na dzień 31 grudnia 2020 r.

W skład majątku ruchomego, przeznaczonego na wyposażenie samorządowej instytucji kultury wchodzą także środki trwałe, w stosunku do których na Wnioskodawcy ciąży obowiązek dokonywania korekt w ciągu 5 lat, o którym mowa w art. 91 ust. 2 u.p.t.u. Wyposażenie samorządowej instytucji kultury w majątek ruchomy będzie wyposażeniem nieodpłatnym.

Gmina Miasta (…) zamierza więc zlikwidować jednostkę budżetową (…), a zespół składników służący dotychczas wykonywaniu zadań Gminy z zakresu kultury, przeznaczyć na wyposażenie nowoutworzonej instytucji kultury (…). Instytucja ta, kontynuować będzie działalność jednostki budżetowej, przy zaangażowaniu dotychczasowych składników majątku (zdarzenie przyszłe).

Przeprowadzona likwidacja jednostki budżetowej nie będzie miała więc charakteru faktycznej likwidacji majątku i zaprzestania prowadzenia działalności przez likwidowaną jednostkę, a polegać będzie na zmianie formy prowadzenia tej działalności.

W nadesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że na rzecz nowopowstałej instytucji kultury przekazane będą wszystkie elementy dotychczasowej jednostki budżetowej. Stosownie do postanowień cytowanego w opisie stanu faktycznego projektu uchwały Rady Miasta (…) w sprawie likwidacji jednostki budżetowej (…) w celu utworzenia samorządowej instytucji kultury pod nazwą (…) oraz nadania Statutu nowoutworzonej samorządowej instytucji kultury z dniem jej utworzenia:

1.  pracownicy zatrudnieni w likwidowanej jednostce budżetowej stają się pracownikami samorządowej instytucji kultury pod nazwą (…) w trybie art. 23(1) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy,
2.  należności i zobowiązania likwidowanej jednostki budżetowej stają się należnościami i zobowiązaniami samorządowej instytucji kultury pod nazwą (…).

Ponadto, projekt uchwały zawiera również zgodę na wyposażenie powstającej instytucji kultury w majątek likwidowanej jednostki budżetowej i majątek znajdujący się w jej zarządzie.

Przedmiotem przekazania na rzecz nowopowstałej instytucji kultury będą:

1.  należności i zobowiązania likwidowanej jednostki budżetowej;
2.  nieruchomości znajdujące się obecnie w trwałym zarządzie bądź administrowaniu jednostki budżetowej;
3.  zespół pracowników zatrudnionych w likwidowanej jednostce (dojdzie do przejścia zakładu pracy na nowego pracodawcę w trybie art. 23(1) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy),
4.  wszystkie środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, stanowiące obecnie elementy wyposażenia jednostki budżetowej (…) oraz wszystkie elementy wyposażenia nie będące środkami trwałymi (przykładowo: meble, wyposażenie sal konferencyjnych, komputery, oprogramowanie, pojazdy i in.). Szczegółowa lista zostanie sporządzona w wyniku inwentaryzacji stanu majątku jednostki budżetowej (…) przygotowanej na dzień przekształcenia.

Z powyższego jasno wynika, że przekazaniu na rzecz nowopowstałej instytucji kultury podlegać będą wszystkie elementy składające się na jednostkę budżetową i znajdujący się w jej dyspozycji majątek. W aktualnym stanie prawnym nie ma jedynie możliwości przejęcia przez nową instytucję kultury środków pieniężnych w kasie i na rachunkach bankowych likwidowanej jednostki budżetowej, bowiem środki te są dochodami budżetu gminy i muszą zostać wpłacone na rachunek bankowy Gminy Miasta (…), podobnie jak niewykorzystane środki na wydatki budżetowe.

Składniki majątku, będące przedmiotem przekazania, będą wyodrębnione pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Odnosząc się szczegółowo do kwestii odrębności organizacyjnej i finansowej Wnioskodawca wyjaśnia, że składniki będące przedmiotem przekazania są wyodrębnione w ramach podatnika tj. Gminy Miasta (…), jako jednostka budżetowa (…).

Stosownie do przepisu art. 11 ustawy o finansach publicznych jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Jednostki budżetowe – w tym również (…) – nie posiadają osobowości prawnej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 u.f.p. jednostka budżetowa działa na podstawie statutu, który określa przede wszystkim jej nazwę, siedzibę i przedmiot działalności ( działalności podstawową oraz działalność uboczną).

Podstawą wyodrębnienia organizacyjnego i funkcjonalnego jednostki budżetowej (…) a co za tym idzie również podstawą wyodrębnienia majątku będącego przedmiotem przekazania do nowoutworzonej instytucji kultury w związku z planowanym przekształceniem jednostki budżetowej, jest jej statut.

Statut (…), stanowiący załącznik do Uchwały (…) Rady Miasta (…) z dnia 25 października 2018 r. ( zmienionej Uchwalą (…) Rady Miasta (…) z dnia 30 maja 2019 r.) określa jednoznacznie, że (…) jest jednostką budżetową Gminy Miasta (…), nie posiada osobowości prawnej, a nadto stwierdza że siedzibą (…) jest miasto (…), a (…) działa na terenie Rzeczpospolitej Polskiej i zagranicą.

(…) posiada własny znak graficzny. Zgodnie z postanowieniami § 26 Statutu, wyposażone jest również w mienie niezbędne do realizacji celów statutowych. Szczegółowy zakres działalności (…) określony w Statucie wyznacza niezbędne wyposażenie w majątek. Środki trwałe i wyposażenie, składające się na majątek (…), ujęte są w odrębnej ewidencji.

O odrębności organizacyjnej i funkcjonalnej (…) świadczą dobitnie przepisy rozdziału 4 Statutu. Zgodnie z § 11 (…) kieruje i reprezentuje na zewnątrz jednoosobowo dyrektor, do obowiązków którego należy:

(1) działanie w zakresie wynikającym ze Statutu, przepisów prawa oraz pełnomocnictw udzielonych przez Prezydenta Miasta (…);

(2) określanie strategii (…);

(3) kształtowanie i koordynowanie działalności merytorycznej (…);

(4) tworzenie warunków do właściwej realizacji celów i zadań (…) a także

(5) wykonywanie czynności pracodawcy w stosunku do osób zatrudnionych w (…).

Wnioskodawca podkreśla, że Dyrektor może również zaciągać zobowiązania do wysokości kwot określonych w planie finansowym (…).

(…) posiada Regulamin organizacyjny nadany przez dyrektora, określający organizację wewnętrzną (…) oraz zakres zadań poszczególnych komórek organizacyjnych. Stosownie do postanowień regulaminu, w skład struktury organizacyjnej (…) wchodzą zespoły, działy oraz samodzielne stanowiska, tworząc następującą strukturę:

1.  Dyrektor kieruje Zespołem ds. organizacji w skład którego wchodzi:
    1.  Dział Finansów,
    2.  Dział Administracji,
    3.  Samodzielne stanowisko ds. funduszy pomocowych,
    4.  Samodzielne stanowisko ds. komunikacji wewnętrznej i HR;
2.  Zastępca dyrektora ds. programowych kieruje Zespołem ds. programowych, w skład którego wchodzi:
    1.  Dział Edukacji i Popularyzacji Nauki,
    2.  Dział Projektów Kulturalnych,
    3.  Dział Marketingu,
    4.  Dział Obsługi Klienta;
3.  Zastępca dyrektora ds. inwestycji i eksploatacji kieruje Zespołem ds. inwestycji i eksploatacji, w skład którego wchodzi:
    1.  Dział Inwestycji,
    2.  Dział Eksploatacji.

Wnioskodawca podkreśla, że (…) dysponuje również własną strategią działania, ujętą w dokumencie pn. Plan rozwoju (…) 2018-2021.

Przekazywane składniki majątku będą posiadały pełną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot.

Obecne uwarunkowania funkcjonowania jednostki budżetowej (…) świadczą niezaprzeczalnie, zdaniem Wnioskodawcy, że podlegający przekazaniu zespół składników majątkowych ma zdolność do niezależnego działania.

W pierwszej kolejności Wnioskodawca wskazuje, że nowoutworzona instytucja kultury, która ma kontynuować działalność prowadzoną obecnie przez jednostkę budżetową (…), zostanie wyposażona w całość majątku znajdującego się obecnie w dyspozycji (…) (z uwzględnieniem właściwej formy prawnej wyposażenia w nieruchomości, co zostało wyczerpująco opisane we wniosku).

Ponadto, nowoutworzona instytucja kultury stanie się nowym pracodawcą zespołu zatrudnionego obecnie w jednostce budżetowej na zasadzie art. 23 (1) kodeksu pracy. Należy podkreślić, że zespół ten wykonuje obecnie samodzielnie całość zadań jednostki budżetowej (…) - jest więc zdolny do niezależnego działania. W ramach zespołu, wykonywane są zarówno czynności organizacyjne, programowe, jak i związane z eksploatacją i inwestycjami.

Przywołany powyżej regulamin organizacyjny świadczy nadto o ustrukturyzowanym charakterze prowadzonej przez jednostkę budżetową (…) działalności. Składniki materialne i niematerialne podlegające przekazaniu do nowoutworzonej instytucji kultury, pozostają ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, że stanowią zespół (a nie wyłącznie zbiór) elementów umożliwiających samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej.

Ze względu na zachowanie funkcjonalnych związków pomiędzy poszczególnymi składnikami majątku, jak również wobec kompletności przekazywanych elementów, możliwe jest kontynuowanie działalności gospodarczej jako samodzielny podmiot.

Przekazane składniki majątku będą również wyodrębnione na płaszczyźnie finansowej.

Odnosząc się do kwestii wyodrębnienia finansowego składników majątku (…), będących przedmiotem przekazania do nowoutworzonej instytucji kultury Wnioskodawca wskazuje przede wszystkim na regulację ustawy o finansach publicznych, tj. art. 11 ust. 3 zgodnie z którym podstawą gospodarki finansowej jednostki budżetowej jest plan dochodów i wydatków, zwany planem finansowym.

Stosownie do postanowień Statutu podstawą gospodarki finansowej (…) jest roczny plan finansowy opracowany i zatwierdzony przez dyrektora na podstawie uchwały budżetowej Rady Miasta (…). Do wysokości kwot określonych w planie finansowym (…), zatwierdzonym przez Radę Miasta (…), Dyrektor (…) może samodzielnie zaciągać zobowiązania z tytułu dostaw towarów i zakupu usług.

(…) posiada wyodrębniony, w ramach podatnika - Gminy Miasta (…), plan kont. Sporządza również własny, osobny rachunek zysków i strat oraz bilans, które wchodzą do łącznego sprawozdania finansowego Gminy Miasta (…). Środki trwałe i wyposażenie (…) ujęte są w odrębnej, dedykowanej (…) ewidencji.

(…) dysponuje również przynależnymi mu rachunkami bankowymi. Tzw. rachunek wydatków, zasilany środkami z Miasta zgodnie z planem finansowym, znajduje się w samodzielnej dyspozycji jednostki. Podobnie, wpływy z prowadzonej przez (…) sprzedaży rozliczane są przez tzw. rachunek dochodów przynależny wyłącznie (…) - dochody z tego rachunku odprowadzane są następnie na rachunek bankowy Miasta, stosownie do przepisów ustawy o finansach publicznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przekazanie zespołu składników majątkowych pozostających w dyspozycji jednostki budżetowej (…) do nowoutworzonej instytucji kultury (…) w ramach jej pierwszego wyposażenia stanowi zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1) w związku z art. 2 pkt 27e u.p.t.u.?
2.  Czy w związku ze zbyciem na rzecz nowoutworzonej instytucji kultury (…)zespołu składników majątkowych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w tym środków trwałych w stosunku do których na Wnioskodawcy ciąży obowiązek dokonywania korekt, o których mowa w art. 91 ust. 2 u.p.t.u., nowoutworzona samorządowa instytucja kultury (…) będzie kontynuować korektę podatku naliczonego, stosownie do art. 91 ust. 9 u.p.t.u., a Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do korekty uprzednio odliczonego podatku naliczonego, ani zapłaty podatku VAT należnego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Uzasadnienie pytania nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie zespołu składników majątkowych pozostających w dyspozycji jednostki budżetowej (…) do nowoutworzonej instytucji kultury (…) w ramach jej pierwszego wyposażenia stanowi zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 6 pkt 1 u.p.t.u., przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa, stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 27e) u.p.t.u. rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Należy podkreślić, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w art. 2 pkt 27e) u.p.t.u. ma charakter nieostry, a w orzecznictwie podkreśla się, że ocena, czy w danym przypadku mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, musi być dokonywana in concreto (tak: wyrok WSA we Wrocławiu z 27 maja 2011 r., sygn. III SA/Wa 2982/10).

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, a więc w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: (1) organizacyjnej, (2) finansowej i (3) funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 5 czerwca 2018 r. I SA/Gd 55/18: „Zawarte w art. 2 pkt 27e u.p.t.u. pojęcie: „finansowego wyodrębnienia w istniejącym przedsiębiorstwie”, należy rozumieć jako obiektywne istnienie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z określonymi składnikami majątku, a nie, istnieniem finansowego wyodrębnienia - dokonanego formalnie przez prowadzącego przedsiębiorstwo.”, podobnie: wyrok WSA w Warszawie z dnia 10 marca 2016 r., sygn. III SA/Wa 455/15: „Wyodrębnienie może nastąpić na podstawie stosowanego w jednostce planu kont, ale również w przypadku, gdy takie wyodrębnienie nie jest dokonane na poziomie zakładowego planu kont, ale faktycznie można powiązać dane finansowe z poszczególnymi częściami składowymi przedsiębiorstwa.”).

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Odnosząc powyższe do okoliczności analizowanego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazuje, że zespół składników majątkowych, przekazywanych do nowoutworzonej samorządowej instytucji kultury (…), stanowią składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania - co wynika wprost z treści projektu uchwały Rady Gminy) służące realizacji określonego celu gospodarczego (prowadzenie działalności wskazanej w statucie i mającej przymiot działalności gospodarczej). Ponadto, składniki te są wyodrębnione w ramach istniejącego przedsiębiorstwa jako jednostka budżetowa Gminy Miasta (…). Wyodrębnienie to ma charakter organizacyjny, finansowy i funkcjonalny. Jednostka budżetowa (…) dysponuje wydzielonym na cele prowadzenia przez nią działalności majątkiem gminy, które to mienie pozostaje do wyłącznej dyspozycji jednostki, posiada własne regulacje zapewniające jej odrębność organizacyjną - ma statut, regulamin organizacyjny, regulamin pracy. Jednostka budżetowa (…) posiada własną strukturę organizacyjną, zapewniającą zarówno podejmowanie decyzji zarządczych, jak i własne wykonawstwo w oparciu o zatrudnionych pracowników. Jednostka jest stroną umów o pracę z (…). Jako jednostka budżetowa, pokrywa swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadza na rachunek budżetu Gminy Miasta (…). Podstawą gospodarki finansowej jednostki budżetowej jest tzw. plan finansowy. Definiowanie wydatków i potrzeb na potrzeby tworzenia planu, a także późniejsza jego realizacja należy do kompetencji dyrektora jednostki - jednostka jest zatem wyodrębniona pod względem finansowym. Również zespół zadań, które realizuje jednostka budżetowa (…) pozwala na stwierdzenie, iż ma ona swoje miejsce w strukturze organizacyjnej Gminy Miasta (…), jako w pełni wyodrębniona pod względem funkcjonalnym jednostka organizacyjna.

Potencjalnie zatem, abstrahując od przyjętej formy organizacyjnej istniejącej w chwili obecnej, jednostka budżetowa mogłaby w ocenie Wnioskodawcy stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Nie ulega więc wątpliwości, że stanowi ona zorganizowaną część przedsiębiorstwa tj. Gminy Miasta (…).

Postanowienia projektu uchwały Rady Miasta jednoznacznie wskazują na wolę wyposażenia nowoutworzonej samorządowej instytucji kultury (…) we wszystkie elementy niezbędne do kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez jednostkę budżetową (…) - w szczególności w nieruchomości, majątek ruchomy, należności i zobowiązania, a także pracowników (którzy stają się pracownikami instytucji kultury stosownie do art. 23 (1) Kodeksu pracy. Działalność nowoutworzonej instytucji kultury będzie dalej realizowana za pomocą tego samego zespołu pracowników i w oparciu o te same nieruchomości. Zgodnie z projektem ww. uchwały, nieruchomości znajdujące się do chwili likwidacji w trwałym zarządzie jednostki budżetowej, zostaną przekazane instytucji kultury w odpłatne użytkowanie, instytucja kultury zostanie także wyposażona w majątek ruchomy. Oznacza to, iż nastąpi sukcesja w zakresie prawa pracy oraz zobowiązań. W konsekwencji, zdaniem Gminy, sukcesja powinna nastąpić również w kwestiach podatku VAT.

W orzecznictwie wskazuje się jednoznacznie, że o tym, czy doszło do zbycia przedsiębiorstwa (czy też: zorganizowanej części przedsiębiorstwa) decyduje zakres przekazanego majątku, który musi być wystarczający do stwierdzenia, że na nabywcę przeszło minimum dóbr materialnych i niematerialnych, koniecznych do podjęcia przez niego takiej działalności gospodarczej, jaką prowadził zbywca - nawet mimo wyłączenia niektórych składników (tak: wyrok Sądu Najwyższego z 8 kwietnia 2003 r., sygn. IV CKN 51/2001). Sądy administracyjne wskazują nawet, że zespół składników niematerialnych materialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, niezawierający praw do nieruchomości, może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie wykonujące te zadania (tak: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 24 listopada 2009 r., sygn. I SA/Gd 494/2009). Podobnie, zorganizowana część przedsiębiorstwa nie musi w dniu jej wniesienia jako aportu mieć lokalizacji wynikającej z prawa do dysponowania nieruchomością (tak: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 19 października 2011 r., sygn. I SA/Gd 744/11).

Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem, dla zbycia przedsiębiorstwa wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej (tak: Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 kwietnia 2018 r., sygn. I FSK 1204/16).

Odnosząc powyższe do analizowanego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazuje, że obecnie jednostka budżetowa (…) włada nieruchomościami jako posiadacz zależny, na podstawie ustanowionego na jej rzecz trwałego zarządu - które jest jednak niemożliwe do przeniesienia wprost na instytucję kultury - jest to bowiem formuła prawnie zarezerwowana dla jednostek organizacyjnych gminy nieposiadających osobowości prawnej. Choć niedopuszczalne jest ustanowienie trwałego zarządu na rzecz instytucji kultury, jako posiadającej odrębną od gminy osobowość prawną, to niewątpliwie w omawianym przypadku dojdzie do przeniesienia posiadania nieruchomości przeznaczonych do kontynuowania działalności gospodarczej z likwidowanej jednostki budżetowej na tworzoną instytucję kultury (…), przy czym posiadanie przez instytucję kultury będzie wykonywane w oparciu o ustanowione prawo użytkowania uregulowane w kodeksie cywilnym.

Zatem nowoutworzona samorządowa instytucja kultury (…) zostanie wyposażona w prawo odpłatnego użytkowania nieruchomości, które to prawo jest całkowicie wystarczające do kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez Wnioskodawcę w formule jednostki budżetowej (…). W świetle powołanego orzecznictwa nie ulega bowiem wątpliwości, że fakt iż w stosunku do nieruchomości nie przewidziano przeniesienia prawa własności nie wpływa na możliwość uznania dokonanej transakcji za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Skoro bowiem przedsiębiorstwo, czy jego zorganizowana część nie musi zawierać praw do nieruchomości to tym bardziej pozostaje zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa zespół składników majątkowych, w skład którego wchodzi posiadanie nieruchomości przeznaczonych do kontynuowania działalności gospodarczej.

W związku w powyższym, przekazanie przez Wnioskodawcę do nowoutworzonej Instytucji Kultury (…) składników majątku wykorzystywanych obecnie do prowadzenia działalności gospodarczej w formie jednostki budżetowej (…) (w tym: przeniesienie posiadania nieruchomości) stanowi zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1) w związku z art. 2 pkt 27e u.p.t.u.

Uzasadnienie pytania nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku ze zbyciem na rzecz nowoutworzonej instytucji kultury (…) zespołu składników majątkowych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w tym środków trwałych w stosunku do których na Wnioskodawcy ciąży obowiązek dokonywania korekt, o których mowa w art. 91 ust. 2 u.p.t.u., nowoutworzona samorządowa instytucja kultury (…) będzie kontynuować korektę podatku naliczonego, stosownie do art. 91 ust. 9 u.p.t.u., a Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do korekty uprzednio odliczonego podatku naliczonego ani zapłaty podatku VAT należnego.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 9 u.p.t.u. w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem administracyjnym nabywca przedsiębiorstwa jest następcą prawnym zbywcy. W konsekwencji, w zakresie rozliczeń VAT związanych z przekazanym przedsiębiorstwem nabywca może korzystać ze wszystkich uprawnień, które przysługiwały zbywcy. W szczególności, następuje przeniesienie na nabywcę zasad dotyczących opodatkowania VAT w odniesieniu do czynności związanych z nabytym mieniem na warunkach identycznych jakie obowiązywałyby zbywcę gdyby do zbycia nie doszło (tak: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 października 2011 r., sygn. I FSK 1660/10).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, istnieje więc szczególne rozwiązanie, niezależne od unormowań zawartych w Ordynacji podatkowej, regulujące prawa i obowiązki następców prawnych w sytuacji nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawarte w art. 6 ust. 1 u.p.t.u. Podkreśla się, że unormowanie to stanowi lex specialis wobec rozwiązań zawartych w Ordynacji podatkowej (tak: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 16 października 2014 r., sygn. I SA/Rz 670/14).

Takie podejście koresponduje z rozwiązaniami funkcjonującymi na gruncie prawa europejskiego. Art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 2006.347.1 z dnia 11 grudnia 2006 r., dalej: Dyrektywa 112) stanowi o pełnym następstwie w zakresie podatku od towarów i usług związanym z wnoszonym przedsiębiorstwem. Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 112 (zdanie pierwsze) w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. Ze względu na okoliczność, iż u.p.t.u. dokonuje implementacji Dyrektywy 112 do polskiego systemu prawnego, należy w pierwszej kolejności dokonywać jej wykładni w zgodzie z postanowieniami Dyrektywy.

Przyjęta w art. 6 pkt 1 u.p.t.u. opcja wyłączenia z opodatkowania zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa wymaga uznania, że w przypadku zbycia tak określonego przedmiotu, jego nabywca traktowany jest jako następca prawny podatnika dokonującego zbycia. Tym samym zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie skutkuje w sferze wcześniejszych odliczeń podatku dokonanych przez podatnika-zbywcę, a ponadto nakłada na nabywcę, jako beneficjenta praw i obowiązków zbywcy, obowiązek dokonywania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, do których zobowiązany byłby również zbywca przedsiębiorstwa. Zgodnie z zasadą neutralności podatku VAT, to nabywca przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, jako następca zbywającego jest uprawniony do dokonania korekt podatku naliczonego.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach podatkowych. Przykładowo, w interpretacji z 30 kwietnia 2008 r. o sygn. ILPP1/443-155/08-2/BD, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu odniósł się do skutków w VAT likwidacji jednostki budżetowej i utworzenia w jej miejsce instytucji kultury: „Stosownie natomiast do art. 91 ust. 9 ww. ustawy, w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału), o których mowa w art. 6 pkt 1, korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana odpowiednio przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zakładu (oddziału). W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych należy stwierdzić, że w przypadku nowoutworzonego podmiotu nie występuje obowiązek dokonania korekty podatku VAT.”

W innej interpretacji tego organu, z dnia 8 stycznia 2010 r. o sygn. ILPP2/443-1353/09-5/AK czytamy: „przekazanie przez Gminę mienia komunalnego w postaci aportu do spółki prawa handlowego utworzonej stosownie do określonej przepisami procedury przekształcenia zakładu budżetowego nie spowoduje skutków w postaci obowiązku korekty podatku naliczonego odliczonego przez Zakład, ani również obowiązku zapłaty przez Zakład podatku VAT należnego. (\`(...)\`) W związku z powyższym, na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy w utworzonej w miejsce Zakładu spółce jako następcy prawno-podatkowym wystąpi obowiązek kontynuacji korekt podatku naliczonego, określonych przepisami art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.”

W tym zakresie Wnioskodawca wskazuje też na wyrok NSA z dnia 30 listopada 2017 r. o sygn. I FSK 670/17, gdzie sąd uznał, że wystawa artystyczna lub historyczna może być z punktu widzenia opodatkowania podatkiem od towarów i usług traktowana jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e u.p.t.u. NSA stwierdza: „nie można zatem wystawy artystycznej lub historycznej (Wystawy Głównej) traktować jako zwykłego zbioru niepowiązanych ze sobą aktywów. Wystawa artystyczna lub historyczna może być z punktu widzenia opodatkowania podatkiem od towarów i usług traktowana jako „zorganizowana część przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, jeżeli jest przedmiotem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Działalnością tą jest bowiem „(\`(...)\`) wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców”. Ten element stanu faktycznego mocno eksponowano we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, wskazując, że „(\`(...)\`) Wystawa Główna to projekt składający się z elementów materialnych (instalacje, urządzenia, eksponaty) oraz niematerialnych (np. koncepcja artystyczna, prawa autorskie), które tworzą jedną całość przede wszystkim z punktu widzenia spełnianej funkcji, jaką jest prezentowanie określonych treści zwiedzającym, oraz z zespołu ekspertów”. Podkreślono także, że opodatkowana działalność obejmuje m.in. opodatkowaną sprzedaż biletów zwiedzającym, odrębnie na Wystawę Główną lub także na wystawy czasowe (str. 13 uzasadnienia wniosku o wydanie interpretacji). Wydając zaskarżoną interpretację, w której przyjęto, że Wystawa Główna była wyłącznie „zbiorem rzeczy i praw, a nie zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych zdolnym do realizacji określonych zadań gospodarczych”, całkowicie pominięto powyższe istotne elementy stanu faktycznego.”

Uwzględniając powyższe, w okolicznościach analizowanego zdarzenia przyszłego nie ulega wątpliwości, że w związku ze zbyciem na rzecz nowoutworzonej instytucji kultury (…) zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będzie ona kontynuować korektę podatku naliczonego, stosownie do art. 91 ust. 9 u.p.t.u. Zatem Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do korekty uprzednio odliczonego podatku naliczonego, ani do zapłaty podatku VAT należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jednocześnie jak stanowi art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Według definicji zawartej art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy wskazać również art. 552 Kodeksu cywilnego, którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zaznaczenia wymaga jednak, że samo nazwanie jednostki określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne rozumiane jest jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część musi – obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystraczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarzącym.

Zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjne i funkcjonalnie całość). Wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza od opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową. Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadku gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl Trybunał stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego. Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie TSUE należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług i rozlicza podatek VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi. Jedną z jednostek organizacyjnych Gminy Miasta (…) jest jednostka budżetowa (…). Zakres działalności jednostki określa Statut (…), przyjęty uchwałą nr (…)Rady Miasta (…) z dnia 25 października 2018 r. w sprawie zmiany nazwy miejskiej jednostki budżetowej z (…) na (…) oraz nadania nowego statutu. Przedmiotem działalności (…) jest prowadzenie działań edukacyjnych, naukowych, kulturalnych, rekreacyjnych, prospołecznych oraz działań w zakresie ochrony środowiska.

Zgodnie ze Statutem, (…) realizuje swoje cele statutowe podejmując następujące działania:

1.  tworzenie i udostępnianie wystaw stałych, czasowych i eksponatów;
2.  organizowanie lub współorganizowanie zajęć edukacyjnych, zwiedzania z przewodnikiem, imprez plenerowych, pokazów, spotkań, konferencji, warsztatów, szkoleń, imprez lub uroczystości o charakterze edukacyjnym, naukowym, kulturalnym, artystycznym;
3.  prowadzenie aktywnej edukacji przy wykorzystaniu nowoczesnych metod kształcenia oraz propagowanie idei uczenia się przez całe życie;
4.  wspieranie działań zmierzających do rozwoju gospodarki opartej na wiedzy;
5.  tworzenie zaplecza edukacyjnego i naukowego poszerzającego regionalną bazę dydaktyczną;
6.  opracowanie, publikację i rozpowszechnienie wydawnictw z zakresu działalności statutowej;
7.  inicjowanie, wspieranie i realizowanie projektów społecznych;
8.  prowadzenie działalności promocyjnej (…);
9.  rewaloryzację konserwatorską i ochronę obiektów zabytkowych.

Dodatkowo (…) może prowadzić następującą działalność w zakresie użyteczności publicznej, nie wykraczającej poza sferę zadań publicznych:

1.  użyczanie, najem lub dzierżawa składników mienia (…), w tym sal konferencyjnych, wystaw lub eksponatów;
2.  organizowanie konferencji, imprez kulturalnych, naukowych, edukacyjnych, artystycznych oraz innych spotkań okolicznościowych na potrzeby podmiotów zewnętrznych;
3.  usługi szkoleniowe;
4.  usługi gastronomiczne i noclegowe;
5.  prowadzenie parkingów;
6.  usługi związane z obsługą ruchu turystycznego;
7.  sprzedaż pamiątek;
8.  usługi reklamowe.

Realizacja wszystkich powyższych działań przez jednostkę budżetową (…) stanowi na gruncie przepisów ustawy o VAT, działalność gospodarczą objętą podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 15 ust. 2 u.p.t.u. Jednostka budżetowa (…) nie wykonuje czynności niepodlegających VAT. (…) świadczy i sprzedaje usługi na rzecz osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej. W związku z realizowaniem czynności opodatkowanych (…) nabywa określone towary i usługi, w tym środki trwałe.

(…) stanowi wyodrębnioną organizacyjnie strukturę, wyposażoną w składniki majątkowe, które są wykorzystywane do prowadzenia własnej działalności gospodarczej. W skład majątku jakim dysponuje (…) wchodzą nieruchomości, pozostałe środki trwałe oraz wyposażenie służące prowadzonej działalności, wierzytelności i zobowiązania w stosunku do dostawców, księgi i dokumenty związane z prowadzoną działalnością. Decyzjami Prezydenta Miasta (…) z 2013 r. i z 2014 r. zostało ustanowione prawo trwałego zarządu na nieruchomościach stanowiących własność Gminy Miasta (…).

Zamiarem Wnioskodawcy jest przekształcenie jednostki budżetowej (…) w samorządową instytucję kultury, która w rezultacie jako samodzielny podmiot prawny będzie mogła jeszcze aktywniej i efektywniej rozwijać działalność w obszarze kultury i edukacji kulturalnej, zyskując ogromny potencjał do poszerzenia kręgu odbiorców i rozbudowy profilu swojej działalności zarówno na rynku ogólnopolskim, jak i zagranicznym.

Na rzecz nowopowstałej instytucji kultury przekazane będą wszystkie elementy dotychczasowej jednostki budżetowej.

Z dniem utworzenia instytucji kultury pracownicy zatrudnieni w likwidowanej jednostce budżetowej stają się pracownikami samorządowej instytucji kultury pod nazwą (…) a należności i zobowiązania likwidowanej jednostki budżetowej stają się należnościami i zobowiązaniami samorządowej instytucji kultury pod nazwą (…).

Ponadto, projekt uchwały zawiera również zgodę na wyposażenie powstającej instytucji kultury w majątek likwidowanej jednostki budżetowej i majątek znajdujący się w jej zarządzie.

Reasumując przedmiotem przekazania na rzecz nowopowstałej instytucji kultury będą:

1.  należności i zobowiązania likwidowanej jednostki budżetowej;
2.  nieruchomości znajdujące się obecnie w trwałym zarządzie bądź administrowaniu jednostki budżetowej;
3.  zespół pracowników zatrudnionych w likwidowanej jednostce (dojdzie do przejścia zakładu pracy na nowego pracodawcę w trybie art. 23(1) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy),
4.  wszystkie środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, stanowiące obecnie elementy wyposażenia jednostki budżetowej (…) oraz wszystkie elementy wyposażenia nie będące środkami trwałymi (przykładowo: meble, wyposażenie sal konferencyjnych, komputery, oprogramowanie, pojazdy i in.). Szczegółowa lista zostanie sporządzona w wyniku inwentaryzacji stanu majątku jednostki budżetowej (…) przygotowanej na dzień przekształcenia.

W aktualnym stanie prawnym nie ma jedynie możliwości przejęcia przez nową instytucję kultury środków pieniężnych w kasie i na rachunkach bankowych likwidowanej jednostki budżetowej, bowiem środki te są dochodami budżetu gminy i muszą zostać wpłacone na rachunek bankowy Gminy Miasta (…), podobnie jak niewykorzystane środki na wydatki budżetowe.

Składniki majątku, będące przedmiotem przekazania, będą wyodrębnione pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Przekazywane składniki majątku będą posiadały pełną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot.

O wyodrębnieniu funkcjonalnym i organizacyjnym świadczy fakt, że jednostka ta posiada szczegółowy zakres działalności określony w Statucie, który wyznacza niezbędne wyposażenie w majątek. Środki trwałe i wyposażenie, składające się na majątek (…), ujęte są w odrębnej ewidencji.

O odrębności organizacyjnej i funkcjonalnej (…) świadczą przepisy rozdziału 4 Statutu. Zgodnie z § 11 (…) kieruje i reprezentuje na zewnątrz jednoosobowo dyrektor, do obowiązków którego należy:

(1) działanie w zakresie wynikającym ze Statutu, przepisów prawa oraz pełnomocnictw udzielonych przez Prezydenta Miasta (…);

(2) określanie strategii (…);

(3) kształtowanie i koordynowanie działalności merytorycznej (…);

(4) tworzenie warunków do właściwej realizacji celów i zadań (…) a także

(5) wykonywanie czynności pracodawcy w stosunku do osób zatrudnionych w (…).

Należy podkreślić, że Dyrektor może również zaciągać zobowiązania do wysokości kwot określonych w planie finansowym (…).

(…) posiada Regulamin organizacyjny nadany przez dyrektora, określający organizację wewnętrzną (…) oraz zakres zadań poszczególnych komórek organizacyjnych. Stosownie do postanowień regulaminu, w skład struktury organizacyjnej (…) wchodzą zespoły, działy oraz samodzielne stanowiska, tworząc następującą strukturę:

1.  Dyrektor kieruje Zespołem ds. organizacji w skład którego wchodzi:
    1.  Dział Finansów,
    2.  Dział Administracji,
    3.  Samodzielne stanowisko ds. funduszy pomocowych,
    4.  Samodzielne stanowisko ds. komunikacji wewnętrznej i HR;
2.  Zastępca dyrektora ds. programowych kieruje Zespołem ds. programowych, w skład którego wchodzi:
    1.  Dział Edukacji i Popularyzacji Nauki,
    2.  Dział Projektów Kulturalnych,
    3.  Dział Marketingu,
    4.  Dział Obsługi Klienta;
3.  Zastępca dyrektora ds. inwestycji i eksploatacji kieruje Zespołem ds. inwestycji i eksploatacji, w skład którego wchodzi:
    1.  Dział Inwestycji,
    2.  Dział Eksploatacji.

Należy podkreślić, że (…) dysponuje również własną strategią działania, ujętą w dokumencie pn. Plan rozwoju (…) 2018-2021.

Przekazywane składniki majątku będą posiadały pełną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot. Nowoutworzona instytucja kultury, zostanie wyposażona w całość majątku znajdującego się obecnie w dyspozycji (…) stanie się również nowym pracodawcą zespołu zatrudnionego obecnie w jednostce budżetowej. Zespół ten wykonuje obecnie samodzielnie całość zadań jednostki budżetowej (…) - jest więc zdolny do niezależnego działania. W ramach zespołu, wykonywane są zarówno czynności organizacyjne, programowe, jak i związane z eksploatacją i inwestycjami.

(…) posiada również roczny plan finansowy opracowany i zatwierdzony przez dyrektora na podstawie uchwały budżetowej Rady Miasta (…). Do wysokości kwot określonych w planie finansowym (…), zatwierdzonym przez Radę Miasta (…), Dyrektor (…) może samodzielnie zaciągać zobowiązania z tytułu dostaw towarów i zakupu usług.

(…) posiada wyodrębniony, w ramach podatnika - Gminy Miasta (…), plan kont. Sporządza również własny, osobny rachunek zysków i strat oraz bilans, które wchodzą do łącznego sprawozdania finansowego Gminy Miasta (…). Środki trwałe i wyposażenie (…) ujęte są w odrębnej, dedykowanej (…) ewidencji.

(…) dysponuje również przynależnymi mu rachunkami bankowymi. Tzw. rachunek wydatków, zasilany środkami z Miasta zgodnie z planem finansowym, znajduje się w samodzielnej dyspozycji jednostki. Podobnie, wpływy z prowadzonej przez (…) sprzedaży rozliczane są przez tzw. rachunek dochodów przynależny wyłącznie (…) - dochody z tego rachunku odprowadzane są następnie na rachunek bankowy Miasta, stosownie do przepisów ustawy o finansach publicznych. Świadczy to również o wyodrębnieniu finansowym.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy przekazanie zespołu składników majątkowych pozostających w dyspozycji jednostki budżetowej (…) do nowoutworzonej instytucji kultury (…) w ramach jej pierwszego wyposażenia stanowi zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy w zw. z art. 2 pkt 27e tej ustawy.

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po przekazaniu do nowego podmiotu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez ten podmiot.

W odniesieniu do wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że Gmina realizując zadania wynikające z zapisów ustawy o samorządzie gminnym może prowadzić działalność gospodarczą w różnym zakresie. Uwzględnienie powyższego prowadzi do wniosku, że przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego w przypadku Gminy stanowią wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe związane z całokształtem prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej. W związku z tym, że przedmiotem przeniesienia majątku – jak wynika z treści wniosku – będą składniki związane wyłącznie z dotychczasową działalnością jednostki budżetowej (…) w zakresie prowadzenia działań edukacyjnych, naukowych, kulturalnych, rekreacyjnych, prospołecznych oraz działań w zakresie ochrony środowiska, przedmiotem przekazania do samorządowej instytucji kultury nie będzie przedsiębiorstwo, lecz jego zorganizowana część.

Wnoszony przez Wnioskodawcę do instytucji kultury wkład w postaci zespołu materialnych i niematerialnych składników majątkowych będzie bowiem posiadał cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy, tj. stanowić będzie funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, które zarazem mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W analizowanym przypadku przedmiotem wkładu będą wszystkie składniki majątkowe (materialne oraz niematerialne), przypisane do jednostki budżetowej (…) – mienie będące dotychczas w posiadaniu tej jednostki oraz mienia, które miała ona prawo użytkować. Samorządowa instytucja kultury ma kontynuować działalność prowadzoną aktualnie przez jednostkę budżetową (…). Ponadto, nowoutworzona instytucja kultury stanie się nowym pracodawcą zespołu zatrudnionego obecnie w jednostce budżetowej (na zasadzie art. 231 Kodeksu pracy). Zespół ten wykonuje obecnie samodzielnie całość zadań jednostki budżetowej (…) - jest więc zdolny do niezależnego działania. W ramach zespołu, wykonywane są zarówno czynności organizacyjne, programowe, jak i związane z eksploatacją i inwestycjami. Składniki materialne i niematerialne podlegające przekazaniu do nowoutworzonej instytucji kultury, pozostają ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, że stanowią zespół (a nie wyłącznie zbiór) elementów umożliwiających samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej. Ze względu na zachowanie funkcjonalnych związków pomiędzy poszczególnymi składnikami majątku, jak również wobec kompletności przekazywanych elementów, możliwe jest kontynuowanie działalności gospodarczej jako samodzielny podmiot.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że przekazanie zespołu składników majątkowych pozostających w dyspozycji jednostki budżetowej (…) do nowoutworzonej instytucji kultury (…), będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ będzie odznaczać się odrębnością organizacyjną, funkcjonalną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że wyodrębnione organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo, składniki majątku jednostki budżetowej (…) w momencie przekazania do nowopowstałej jednostki kultury, będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. W związku z tym przedmiotowa transakcja będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii, czy w związku ze zbyciem na rzecz nowoutworzonej instytucji kultury (…) zespołu składników majątkowych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w tym środków trwałych w stosunku do których na Wnioskodawcy ciąży obowiązek dokonywania korekt, o których mowa w art. 91 ust. 2 ustawy, nowoutworzona samorządowa instytucja kultury (…) będzie kontynuować korektę podatku naliczonego, stosownie do art. 91 ust. 9 ustawy, a Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do korekty uprzednio odliczonego podatku naliczonego, ani zapłaty podatku VAT należnego.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty ( art. 91 ust. 4 ustawy).

W myśl art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Stosownie do art. 91 ust. 8 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Natomiast w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa jak stanowi art. 91 ust 9 ustawy.

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści powołanych przepisów, prowadzi do wniosku, że skoro w momencie zbycia wyodrębniona część przedsiębiorstwa będzie posiadać cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, to będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa i do czynności jej zbycia, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie będą miały zastosowania.

W takim przypadku Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku, o której mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy, odliczonego w związku z nabyciem towarów i usług wchodzących w skład przedmiotowej jednostki budżetowej. Obowiązek dokonania ewentualnej korekty podatku naliczonego, zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy, zostanie przeniesiony na podmiot nabywający zorganizowaną część przedsiębiorstwa czyli nowopowstałą instytucję kultury.

Zatem, mając na uwadze powyższe należy wskazać, że w związku ze zbyciem na rzecz nowoutworzonej instytucji kultury (…) zespołu składników majątkowych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do korekty uprzednio odliczonego podatku naliczonego, ani zapłaty podatku VAT należnego. Obowiązek dokonywania korekt, o których mowa w art. 91 ust. 2 ustawy, przejmie nowoutworzona samorządowa instytucja kultury (…) która będzie kontynuować korektę podatku naliczonego, stosownie do art. 91 ust. 9 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.