Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP4/443-127/14-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-06-02
Teza: Czy Fundacja może zastosować zwolnienie z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust 1 pkt 21 lub 31 lub 33 odnośnie sprzedaży imiennych „kostek” czy też powinna opodatkować sprzedaż stawką podstawową?
Słowa kluczowe: fundacje; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług

Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 18 lutego 2014 r. (data wpływu 21 lutego 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 maja 2014 r. (data wpływu 13 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT świadczenia usług w związku ze „sprzedażą imiennych „kostek”” na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 lub pkt 31 lub pkt 33 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zwolnienia z podatku VAT świadczenia usług w związku ze „sprzedażą imiennych „kostek”” na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 lub pkt 31 lub pkt 33.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 7 maja 2014 r. w zakresie doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (ostatecznie przedstawiony w uzupełnieniu wniosku).

Fundacja powstała w roku 1990. Skupia architektów, plastyków, przedsiębiorców i urbanistów. Jednym z jej celów jest przemiana ulicy \`(...)\` w ścisły, centralny deptak i wypromowanie jej jako nowoczesne centrum miasta z jednoczesnym zachowaniem historycznego i kulturowego dziedzictwa.

Od początku powstania Fundacja jest stałym animatorem zdarzeń, akcji i inicjatyw budujących nowy wymiar i społeczne znaczenie ulicy \`(...)\`. Większość z nich stała się powtarzalnymi cyklicznie imprezami jak: majowe Święto \`(...)\` czy Regaty \`(...)\` Podczas ich trwania miały miejsce przedsięwzięcia, czerpiące swój rodowód ze sztuki współczesnej - happeningu czy land-artu. M.in. w środku lata na ulicy wyrosła lodowa piramida, przez całą długość ulicy kilka tysięcy ludzi przeciągało linę (rekord zapisany w Księdze Rekordów Guinessa) i wiele innych.

Wśród wydarzeń organizowanych w przestrzeni ulicy przez Fundację trzeba wspomnieć również o Urodzinach \`(...)\` i Gwiazdce.

Od 1990 roku Fundacja organizuje doroczny konkurs na Najlepsze Wnętrze Roku. Konkurs jest inspiracją dla projektantów i inwestorów do działań w kierunku doskonalenia jakości estetycznej i wykonawczej oraz wzbogacania i kreowania „\`(...)\` stylu” współczesnych wnętrz użytkowych.

Ważnym przedsięwzięciem z obszaru kultury, którego inicjatorem i organizatorem jest Fundacja, jest konkurs fotograficzny „\`(...)\`”. Jego głównym celem jest budowanie w formie artystycznej pozytywnego wizerunku X. Uznanym społecznie osiągnięciem jest Pomnik \`(...)\` – składający się z ok. 13 tysięcy ufundowanych przez \`(...)\` i przyjaciół X, imiennych kostek, wbudowanych w posadzkę ulicy \`(...)\`. Kontynuacją jest Pomnik \`(...)\`. Jego głównym celem jest budowanie związków emocjonalnych mieszkańców i przyjaciół X z miastem.

Fundacja jest wpisana do rejestru Organizacji Pożytku Publicznego.

Zgodnie z zapisami statutu celami Fundacji są:

1.  Rewaloryzacja i rewitalizacja ulicy \`(...)\` oraz centrum X;
2.  Zachowanie historycznego charakteru tej ulicy i centrum X oraz ich znaczenia dla łódzkiej kultury;
3.  Kompleksowe rozwiązywanie występujących tam problemów mieszkaniowych, handlowych, usługowych, oświatowych, kulturalnych etc.;
4.  Popularyzacja wiedzy o ulicy \`(...)\` w dziejach X i jej dzisiejszym znaczeniu;
5.  Rozwój wszelkich form działalności naukowej, oświatowej i kulturalnej, w szczególności wiążących się z ulicą \`(...)\` i centrum miasta X;
6.  Utrzymywanie więzi z emigracją pochodzącą z X.

Fundacja realizuje swe cele przez:

1.  Podejmowanie, prowadzenie i wspieranie finansowe prac budowlanych, remontowo-budowlanych, adaptacyjnych oraz konserwacyjnych przy ulicy \`(...)\` i w jej sąsiedztwie;
2.  Inspirowanie, prowadzenie i wspieranie prac naukowo-badawczych;
3.  Inspirowanie, podejmowanie i wspieranie działalności kulturalnej, oświatowej i wydawniczej;
4.  Współpracę z innymi organizacjami, organami państwa, podmiotami gospodarczymi i osobami fizycznymi;
5.  Opiniowanie przedsięwzięć wiążących się z celami Fundacji.

Przedmiotem działań Fundacji jest obecnie współpraca z Urzędem Miasta X w celu realizacji w określonym czasie przebudowy ulicy …. W ramach przebudowy w nawierzchnię ulicy będą wbudowane imienne „kostki” stanowiące Pomnik … w X. Pomnik jest zbiorem imiennych kostek z tytułami Fundatorów, które ułożone zostaną w porządku numerycznym w nawierzchni Ulicy.

1.  Fundacja jest pomysłodawcą, wnioskodawcą i inicjatorem pomysłu realizacji „Pomnika …” w X
2.  Wbudowanie imiennych „kostek" tworzących Pomnik jest odpłatne dla fundatorów Pomnika. Fundatorem Pomnika jest osoba fizyczna lub osoba prawna, która wypełni imienny formularz zgłoszenia, w którym wybiera tekst, który ma się znajdować na „kostce” (imię i nazwisko, nazwa) oraz wpłaci na konto Fundacji lub gotówką określoną w formularzu kwotę.
3.  W porozumieniu zawartym z Urzędem Miasta X Fundacja, jako podmiot pełniący szczególną rolę i funkcję w procesie modernizacji nawierzchni ulicy …, zobowiązuje się do następujących prac i czynności:
    1.  sporządzenia projektu plastycznego nawierzchni Pomnika, który będzie m.in. obejmował i uwzględniał:
        *   projekt graficzny, w tym istniejący Pomnik …,
        *   wartości kulturowe,
        *   byłą, obecną i przewidywaną specyfikę oraz rolę tego fragmentu ulicy … w X, przedłożenia ww. projektu plastycznego pod ocenę, opinię, decyzję m.in.:
            *   Prezydentowi Miasta
            *   Wojewódzkiemu Konserwatorowi Zabytków
            *   Architektowi Miasta
            *   Projektantowi, wykonującemu dla Miasta projekt wykonawczy – przebudowy ulicy na odcinku od Placu.
            *   Opinii publicznej.
    2.  uzyskania na „kostkę”, zgodnie z odpowiednimi przepisami prawa budowlanego, aprobaty technicznej o dopuszczenie do stosowania na nawierzchnię jezdni lub certyfikat zgodności w tym zakresie z Polską Normą,
    3.  utrzymania wymiarowego modułu „kostek” oraz powierzchni objętych ich układaniem, który będzie zależny od pozostałych elementów jezdni nie tworzących Pomnika,
    4.  promocji Pomnika polegającej m.in. na:
        *   Opracowaniu zasad udziału osób i firm w budowie Pomnika,
        *   Prowadzenie biura budowy Pomnika,
        *   Pozyskiwaniu sponsorów,
        *   Prowadzeniu zbiórki środków,
        *   Promocji Pomnika w mediach,
        *   Organizacji uroczystej oprawy związanej z wbudowaniem imiennych „kostek”,
        *   Uroczystego odsłonięcia Pomnika.
    5.  sprzedaży imiennych „kostek”,
    6.  wydawania certyfikatów osobom i firmom uczestniczącym w budowie Pomnika,
    7.  wykonania i dostarczenia projektu wykonawczego na ułożenie imiennych „kostek”:
    8.  zlecenia wykonania i zakupu imiennych „kostek” oraz Ich dostawy do wyłonionego przez Miasto wykonawcy przebudowy ulicy … (w tym zakresie dostawca (wytwórca) musi spełnić wymogi Prawa Budowlanego, a także wymaganie dotyczące Polskich Norm i wszelkich atestów, a także udzielić gwarancji na co najmniej 3 lata oraz posiadać polisę ubezpieczeniową od odpowiedzialności cywilnej w okresie wykonywania tych prac lub robót.
    9.  pełnienia nadzoru autorskiego, w tym plastycznego, bezpośrednio nad układaniem imiennych „kostek" oraz udział w naradach roboczych na budowie i pracach komisji odbiorowych,
    10.  konserwacji Pomnika w okresie 15-letnim, jego ochrony, polegającej na wymianie zniszczonych imiennych „kostek”, z zastrzeżeniem, że nie dokonuje się ich wymiany w przypadku:
    11.  usuwania awarii sieciowej infrastruktury podziemnej,
    12.  gdy sprawca nieodwracalnych zmian jest znany.
4.  Równocześnie z przebudową istniejącego „Pomnika …”, budową „Pomnika …”, Fundacja zaprojektuje i wykona w identycznej technologii identyczne „kostki” z tytułem wybitnych postaci i instytucji ważnych dla tożsamości X. Wszystkie te obiekty ustanowią razem „Pomnik …” - obiekt sztuki o wyjątkowej formie i znaczeniu promocyjnym dla miasta w skali ogólnoświatowej.
5.  Poddane dystrybucji imienne „kostki” Pomnika są realizowane w unikatowej, opracowanej przez Fundację, technologii - rzeźbiarskiego, indywidualnego wykonania modeli, specjalnego procesu odlewania i unikatowej metody trwałego połączenia z barwionym betonem.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że Fundacja jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Czynności wykonywane przez Fundację i wpisane do KRS to głównie z zakresu PKWIU 94.99, ale również 91.03, 79.12, 93.29, 58.1l. Jednakże Fundacja dostała indywidualną interpretację z GUS odnośnie usług, które są przedmiotem wniosku do Ministerstwa Finansów. Poniżej cytat z pisma:

Odpowiadając na pismo z dnia 18.02.2014 r., L.Dz. BF/9/2014, Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego uprzejmie informuje, że zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. (Dz, U. Nr 251, poz. 1885 z późru zm.) - działalność fundacji objęta jest zakresem, działu PKD 94 „Działalność organizacji członkowskich”.

Dział ten obejmuje m.in. działalność organizacji, których członkowie zainteresowani są rozwojem i dobrą koniunkturą pewnych grup przemysłu lub handlu (włączając rolnictwo), rozwojem gospodarczym i ogólnym pewnych regionów,, szczególną dyscypliną nauki lub pewną działalnością zawodową itp. Główną działalnością takich organizacji jest: działalność informacyjna, reprezentowanie interesów członków przed instytucjami rządowymi, public relations, negocjację z pracownikami, itp.

Zaklasyfikowanie działalności: fundacji do działu PKD 94 nie wyklucza zaliczenia usług świadczonych przez tę organizację, według PKWiU, w grupowaniach innych niż objęte działem PKWiU 94 „Usługi świadczone przez organizacje członkowskie”.

Podstawowym kryterium klasyfikacyjnym jest rodzaj wykonywanych czynności i ich końcowy efekt. Przedmiotem klasyfikacji są określone czynności świadczone niezależnie od charakteru wykonawcy lub odbiorcy i niezależnie od tego, czy zostały wykonane odpłatnie czy też nieodpłatnie.

W związku z powyższym projektowanie, promocja, wyprodukowanie (przy pomocy podwykonawcy), sprzedaż, wydawanie certyfikatów osobom kupującym, bazaltowych kostek brukowych z imionami i nazwiskami lub nazwami fundatorów, mieści się w grupowaniu obejmującym produkowany wyrób:

PKWIU 23.70.12.0 - „Pozostałe kamienie ozdobne i budowlane poddane obróbce oraz wyroby z nich; pozostałe sztucznie barwione ziarna i proszek z kamienia naturalnego; wyroby z łupków Aglomerowanych”.

Zgodnie z interpretacją GUS, działania Fundacji w omawianym zakresie mieszczą, się w grupowaniu PKWIU 23.70.12.0.

Nabywcy kostek nie są członkami Fundacji, ponieważ Fundacja nie jest instytucją posiadającą jakichkolwiek członków.

Fundacja uważa, że jest organizacją o charakterze politycznym, związkowym, patriotycznym, filozoficznym, filantropijnym lub obywatelskim, ponieważ celami Fundacji określonymi w statucie są:

*   Rewaloryzacja i rewitalizacja ulicy … oraz centrum X;

*   Zachowanie historycznego charakteru tej ulicy i centrum X oraz ich znaczenia dla … kultury;

*   Kompleksowe rozwiązywanie występujących tam problemów mieszkaniowych, handlowych, usługowych, oświatowych, kulturalnych etc.;

*   Popularyzacja wiedzy o ulicy … w dziejach X i jej dzisiejszym znaczeniu;

*   Rozwój wszelkich form działalności naukowej, oświatowej i kulturalnej, w szczególności wiążących się z ulicą … i centrum miasta X;

*   Utrzymywanie więzi z emigracją pochodząca z X.

Na podstawie indywidualnej interpretacji IPPP2/443-991/11-2/JO, Fundacja nie ma wątpliwości, iż jest organizacją o wskazanym charakterze.

Fundacja nie pobiera składek, ponieważ nie posiada członków.

Fundacja nie jest wpisana do rejestru instytucji kultury. Jest organizacją o charakterze kulturalnym, tak jak to opisała we wniosku. Nadzór nad Fundacją sprawuje Ministerstwo Kultury ( § 4 Statutu).

Fundacja wystąpiła z wnioskiem o interpretację w tym zakresie do organu kontrolującego realizację zadań statutowych, czyli Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego. Poniżej cytat z pisma:

W związku z pismem z dnia 18.02.2014 r. zn. BF/11/2014 uprzejmie informuję, że ustawa z dnia 27 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. Zm.) w art. 14 a i nast., przewiduje szczególny tryb i zasady wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego. Właściwe w tym zakresie są organy podatkowe - Minister Finansów lub dyrektorzy właściwych izb skarbowych.

Zgodnie z nim, Ministerstwo Kultury i Dziedzictwa Narodowego nie jest władne osądzać, czy Fundacja jest instytucją o charakterze kulturalnym. Instytucją odpowiedzialną za prawidłową klasyfikację w tym zakresie jest Ministerstwo Finansów, ponieważ pojęcie to znajduje się w przepisach prawa podatkowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Fundacja może zastosować zwolnienie z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust 1 pkt 21 lub 31 lub 33 odnośnie sprzedaży imiennych „kostek” czy też powinna opodatkować sprzedaż stawką podstawową?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z ustawą o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie „Działalnością pożytku publicznego jest działalność społecznie użyteczna, prowadzona przez organizacje pozarządowe w sferze zadań publicznych określonych w ustawie”.

Fundacja jest wpisana do rejestru Organizacji Pożytku Publicznego oraz działa na podstawie przytoczonej ustawy.

Fundacja, zgodnie z zapisami statutu, realizuje zadania o charakterze kulturalnym, zaś organem kontrolującym realizację zadań statutowych jest Ministerstwo Kultury i Dziedzictwa Narodowego. Zgodnie z zapisami ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej „Działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury”, zaś „Działalność kulturalną mogą prowadzić osoby prawne, osoby fizyczne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej”.

Na podstawie przytoczonych przepisów ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie oraz ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej Fundacja stoi na stanowisku, że sprzedaż imiennych „kostek” „Pomnika …” mieści się w działaniach statutowych Fundacji i powinna być zwolniona z podatku od towarów i usług. Fundacja uważa, że ma wręcz możliwość wyboru, ponieważ może zastosować zwolnienie zgodnie z art. 43 ust 1 pkt 21 lub pkt 31 lub pkt 33.

Zdaniem Wnioskodawcy znowelizowana Ustawa o podatku od towarów i usług nie wystarczająco definiuje zakres przedstawionego stanu faktycznego. Wnioskodawca proponuje oprzeć się na klasyfikacji PKWiU. Zgodnie z przytoczoną klasyfikacją usługi świadczone przez Fundację na rzecz fundatorów „Pomnika …” można zakwalifikować do działu 94 „Usługi świadczone przez organizacje członkowskie, gdzie indziej nie sklasyfikowane”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Klasyfikacją statystyczną dotyczącą towarów i usług, która ma zastosowanie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, od dnia 1 stycznia 2011 r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej , osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7(…).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 2c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Jednakże, zarówno w przepisach ustawy, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej, przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku w stosunku do niektórych czynności, bądź zwolnienie.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 8%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednocześnie, zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy, dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wbudowuje w nawierzchnie ulicy „kostki”, które będą zawierać nazwę lub imię i nazwisko fundatora, który uiści na konto Fundacji określoną w formularzu kwotę.

W związku z tym nie dochodzi do przeniesienia na rzecz fundatorów prawa do rozporządzania „imiennymi kostkami” jak właściciel, a zatem mamy do czynienia w tym przypadku ze świadczeniem usług o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczeń zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

I tak, w myśl przepisu art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez niezależne grupy osób na rzecz swoich członków, których działalność jest zwolniona z podatku lub w zakresie której członkowie ci nie są uznawani za podatników, w celu świadczenia swoim członkom usług bezpośrednio niezbędnych do wykonywania tej działalności zwolnionej lub wyłączonej od podatku, w przypadku gdy grupy te ograniczają się do żądania od swoich członków zwrotu kosztów do wysokości kwoty indywidualnego udziału przypadającego na każdego z nich w ogólnych wydatkach tych grup, poniesionych we wspólnym interesie, jeżeli zwolnienie nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 132 ust. 1 lit. F) Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku wartości dodanej, na mocy którego, państwa członkowskie zwalniają (…) usługi świadczone przez niezależne grupy osób, których działalność jest zwolniona z VAT lub w związku z którą nie są one uznawane za podatników, w celach świadczenia swoim członkom usług bezpośrednio niezbędnych do wykonywania tej działalności, gdy grupy te ograniczają się do żądania od swoich członków całkowitego zwrotu przypadającej im części we wspólnie poniesionych wydatkach, pod warunkiem że zwolnienie to nie spowoduje zakłócenie konkurencji.

Ww. zwolnienie stanowi odrębną regulację odnoszącą się do usług świadczonych przez niezależne grupy osób, których działalność jest zwolniona z VAT lub nie objęta tym podatkiem na rzecz członków tych grup, o ile wynagrodzenie za te usługi stanowi wyłącznie zwrot poniesionych kosztów, a cel ich świadczenia jest ściśle związany z działalnością tych osób. Dodatkowym warunkiem jest brak ryzyka pogorszenia warunków konkurencji.

Z powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy wynika, że warunkiem koniecznym do zastosowania zwolnienia od podatku jest:

*   istnienie jednostki (niezależna grupa osób) świadczącej usługi dla osób, które są jej członkami;

*   członkowie są albo podatnikami prowadzącymi działalność, która jest zwolniona od podatku, albo osobami, które nie są uznawane – w związku z prowadzoną działalnością – za podatników;

*   usługi świadczone przez grupę są „bezpośrednio niezbędne” dla wykonywania przez członków grupy własnej działalności, która jest zwolniona od podatku VAT lub w związku z którą członkowie grupy nie są uznawania za podatników;

*   usługi są świadczone po kosztach („całkowity zwrot”) – grupa nie może generować zysku;

*   zwolnienie od podatku VAT świadczonych usług nie może naruszać zasad konkurencji.

Co szczególnie istotne z powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy wynika, że zwolnienie od podatku ma zastosowanie w przypadku spełnienia wszystkich wskazanych w nim warunków. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, iż powyższe zwolnienie od podatku nie ma zastosowania.

Z opisu sprawy wynika, że Przedmiotem działań Fundacji jest obecnie współpraca z Urzędem Miasta X w celu realizacji w określonym czasie przebudowy ulicy …. W ramach przebudowy w nawierzchnię ulicy będą wbudowane imienne „kostki” stanowiące Pomnik … w X. Pomnik jest zbiorem imiennych kostek z tytułami Fundatorów, które ułożone zostaną w porządku numerycznym w nawierzchni Ulicy.

Projektowanie, promocja, wyprodukowanie (przy pomocy podwykonawcy), sprzedaż, wydawanie certyfikatów osobom kupującym, bazaltowych kostek brukowych z imionami i nazwiskami lub nazwami fundatorów, mieści się w grupowaniu obejmującym produkowany wyrób: PKWIU 23.70.12.0 - Pozostałe kamienie ozdobne i budowlane poddane obróbce oraz wyroby z nich; pozostałe sztucznie barwione ziarna i proszek z kamienia naturalnego; wyroby z łupków Aglomerowanych”.

Zgodnie z interpretacją GUS, działania Fundacji w omawianym zakresie mieszczą się w grupowaniu PKWIU 23.70.12.0.

Nabywcy kostek nie są członkami Fundacji, ponieważ Fundacja nie jest instytucją posiadającą jakichkolwiek członków.

Fundacja uważa, że jest organizacją o charakterze politycznym, związkowym, patriotycznym, filozoficznym, filantropijnym lub obywatelskim, ponieważ wynika to z celów Fundacji określonych w jej statucie. Fundacja nie pobiera składek, ponieważ nie posiada członków.

Fundacja nie jest wpisana do rejestru instytucji kultury. Jest organizacją o charakterze kulturalnym, tak jak to opisała we wniosku. Nadzór nad Fundacją sprawuje Ministerstwo Kultury ( § 4 Statutu). Fundacja jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Jak wskazano wyżej jednym z warunków, które muszą być spełnione w celu skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21 ustawy jest to by świadczenie usług odbywało się na rzecz swoich członków będących jednocześnie podmiotami prowadzącymi działalność, która jest zwolniona lub w związku z którą nie są one uznawane za podatników VAT. Przy czym działalność, o której mowa w powyższym przepisie obejmuje czynności wymienione w przepisach od art. 15 do art. 18 ustawy, które dokonywane są przez świadczeniodawców na rzecz konsumentów.

Z opisu sprawy wynika że, Fundacja nie świadczy usługi wbudowania w nawierzchnię ulicy przedmiotowych „kostek” na rzecz swoich członków ponieważ, jak wskazał Wnioskodawca, Fundacja nie posiada członków.

Fundacja świadczy usługę wbudowania w nawierzchnię ulicy „imiennej kostki” dowolnej osobie fizycznej lub osobie prawnej, która wypełni imienny formularz zgłoszenia, w którym wybiera tekst, który ma się znajdować na „kostce” (imię i nazwisko, nazwa) oraz wpłaci na konto Fundacji lub gotówką określoną w formularzu kwotę.

Uwzględniając powyższe, należy stwierdzić że, nie zostały spełnione przesłanki wymienione w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 21, ponieważ Fundacja nie świadczy usługi dla osób, które są jej członkami, gdyż Fundacja nie posiada jakichkolwiek członków. Tym samym powyższe zwolnienie nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. l dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), państwa członkowskie zwalniają transakcje świadczenia usług, a także dostawę towarów ściśle z nimi związanych, w zakresie zbiorowego interesu swoich członków w zamian za składkę ustaloną zgodnie ze statutem, przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku mające cele natury politycznej, związkowej, religijnej, patriotycznej, filozoficznej, filantropijnej lub obywatelskiej, pod warunkiem że to zwolnienie podatkowe nie spowoduje zakłóceń konkurencji.

Należy zwrócić uwagę, iż powołana powyżej regulacja prawa wspólnotowego wskazuje po pierwsze na charakter omawianych organizacji, określając że chodzi wyłącznie o organizacje niedochodowe. Po drugie przepis ten wyraźnie i wyczerpująco wskazuje, jaki profil działalności danej organizacji skutkuje objęciem usług wykonywanych przez nią na rzecz członków zwolnieniem podatkowym. Wskazuje się tutaj na organizacje realizujące cele polityczne, związkowe, religijne, patriotyczne, filozoficzne, dobroczynne, obywatelskie. Zawarto także warunek, że zwolnienie jest udzielane wówczas, jeżeli nie powoduje to pogorszenia warunków konkurencji. Tym samym, przepis art. 132 ust. 1 lit. l dyrektywy 2006/112/WE Rady formułuje trzy warunki, od których spełnienia zależy zwolnienie. Po pierwsze, zwolnienie dotyczy organizacji niedochodowych. Po drugie o określonym charakterze i rodzaju – chodzi mianowicie o organizacje niedochodowe realizujące cele polityczne, związkowe, religijne, patriotyczne, filozoficzne, dobroczynne, obywatelskie. Po trzecie, zwolnienie jest udzielane wówczas, gdy nie powoduje to zakłócenia konkurencji. Wszystkie te warunki powinny być spełnione łącznie. Niespełnienie choćby jednego z nich wyklucza zwolnienie.

Odzwierciedleniem powołanego wyżej art. 132 ust. 1 lit. l dyrektywy 2006/112/WE Rady, stanowiącym wyraz implementacji przepisów unijnych do polskiego prawa podatkowego, jest art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 31 ustawy, zwalnia się od podatku usługi oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną, realizowane przez:

1.  kościoły i związki wyznaniowe, o których mowa w przepisach o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej oraz w przepisach o stosunku Państwa do kościołów i innych związków wyznaniowych,
2.  organizacje powołane do realizacji celów o charakterze politycznym, związkowym, patriotycznym, filozoficznym, filantropijnym lub obywatelskim

\- w zakresie interesu zbiorowego swoich członków, wykonywane na rzecz ich członków w zamian za składki, których wysokość i zasady ustalania wynikają z przepisów statutowych tych podmiotów, pod warunkiem że podmioty te nie są nastawione na osiąganie zysków, jeżeli zwolnienie nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji.

Art. 43 ust. 17 ustawy stanowi, iż zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Natomiast według art. 43 ust. 18 ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Z powołanych wyżej przepisów prawa wynika, że zwolnieniu od podatku VAT podlegają usługi świadczone przez organizacje realizujące określone cele, w zakresie interesu zbiorowego swoich członków, wykonywane na rzecz ich członków w zamian za składki, których wysokość i zasady ustalania wynikają z przepisów statutowych tych podmiotów, pod warunkiem że podmioty te nie są nastawione na osiąganie zysków i jeżeli zwolnienie nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji.

Przywołany powyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy formułuje warunki, od których zależy zwolnienie, a mianowicie:

*   zwolnienie dotyczy organizacji, które nie są nastawione na osiąganie zysku z tytułu prowadzonej działalności;

*   są organizacjami o określonym charakterze i rodzaju – organizacje realizujące cele polityczne, związkowe, patriotyczne, filozoficzne, filantropijne i obywatelskie;

*   czynności wykonywane są w zakresie interesu zbiorowego swoich członków i na rzecz ich członków w zamian za składki;

*   zwolnienie jest udzielane wówczas, gdy nie powoduje to zakłócenia konkurencji.

Niespełnienie choćby jednego z ww. warunków wyklucza zastosowania zwolnienia, o którym mowa w cytowanej powyżej regulacji.

Zdaniem Wnioskodawcy, Fundacja jest organizacją o charakterze politycznym, związkowym, patriotycznym, filozoficznym, filantropijnym lub obywatelskim, ponieważ wynika to z celów Fundacji określonych w statucie. Jednakże z opisu sprawy wynika, że fundatorzy „kostek” nie są członkami Fundacji, ponieważ Fundacja nie jest instytucją posiadającą jakichkolwiek członków. Tak więc świadczone przez Fundację usługi związane z wbudowaniem w nawierzchnię przedmiotowych „kostek” nie są czynnościami wykonywanymi w zakresie interesu zbiorowego członków i na ich rzecz w zamian za składki.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że nie zostały wypełnione przesłanki wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b i tym samym zwolnienie to nie będzie miało w rozpatrywanym przypadku zastosowania.

Z kolei art. 43 ust 1 pkt 33 ustawy stanowi, że zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

1.  podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,
2.  indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Natomiast na podstawie art. 132 ust. 1 lit. n Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1 ze zm.) państwa członkowskie zwalniają świadczenie niektórych usług kulturalnych, a także dostawę towarów ściśle z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego lub inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie.

Wynika zatem z tego, że ustawodawca europejski dał państwom członkowskim możliwość określenia, które podmioty niebędące podmiotami prawa publicznego, świadczące usługi kulturalne, będą mogły korzystać ze zwolnienia z VAT.

Zatem warunkiem zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, jest spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług (kulturalnych), jak i przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy. Ustawodawca zwalnia od podatku usługi kulturalne świadczone przez ściśle określone grupy podmiotów.

W analizowanej sprawie zwrócić uwagę należy na cel zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy. Brzmienie tego przepisu wskazuje, że ze zwolnienia od podatku korzystać mogą usługi kulturalne oraz dostawa towarów ściśle z tymi usługami związana.

Dla rozstrzygnięcia czy świadczenie usług związanych z wbudowaniem w nawierzchnię ulicy przedmiotowych „kostek” podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1pkt 33 istotne jest zbadanie czy w tym przypadku mamy do czynienia z usługą kulturalną.

Rozpatrując to zagadnienie, należy mieć na uwadze, że powyższe zwolnienie jest implementacją przepisów Dyrektywy 2006/112/WE. W Rozdziale 2 Dyrektywy, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, w Artykule. 132 ust. 1 pkt n) przewidziano zwolnienie dla świadczenia niektórych usług kulturalnych, a także dostawy towarów ściśle z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego lub inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie.

Zasadne w tym kontekście jest odwołanie się do ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. 2012 poz. 406 z poźn. zm.). W świetle art. 1 tej ustawy działalność kulturalna w rozumieniu tej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury. Zwrócić należy uwagę na ust. 2 tego przepisu, w myśl którego „Państwo sprawuje mecenat nad działalnością kulturalną, polegający na wspieraniu i promocji twórczości, edukacji i oświaty kulturalnej, działań i inicjatyw kulturalnych oraz opieki nad zabytkami”. Ten ostatni przepis jest ważny o tyle, że precyzuje on zakres zadań i obszar działalności, która została przypisana do zadań Państwa , objętych jego mecenatem – a celem zwolnień w interesie publicznym było przede wszystkim uniknięcie opodatkowania tych właśnie obszarów aktywności, w których dostarczanie usług należy co do zasady do obowiązków państwa i są to usługi mające służyć wspieranym przez państwo interesom obywateli. Już samo użycie pojęć takich jak „twórczość” , „edukacja” czy „oświata” z dopełnieniem „kulturalna”, wskazuje, że nie chodzi w tym przypadku o każdą twórczość, każdą działalność oświatową czy edukacyjną, ale o te, które dotyczą kultury przyjmowanej zatem w znaczeniu węższym. Doprecyzowania obszarów kultury objętych mecenatem państwa dokonano w rozporządzeniu Ministra Kultury z dnia 1 września 2005 r. w sprawie zakresu zadań objętych mecenatem państwa, szczegółowego trybu składania wniosków o udzielenie licencji oraz przekazywania i rozliczania udzielnych dotacji (Dz. U. z 2005 r., Nr 177, poz. 1474 z poźn. zm.). W ramach tych zadań wymieniono: 1) podtrzymywanie i rozpowszechnianie tradycji narodowej i państwowej; 2) upowszechnianie i promocję twórczości artystycznej; 3) upowszechnianie i promocję czytelnictwa; 4) promocję kultury polskiej za granicą; 5) zachowanie, waloryzację i ochronę dziedzictwa kulturowego, w tym ochronę polskiego dziedzictwa kulturowego za granicą; 6) budowę i modernizację infrastruktury kulturalnej; 7) tworzenie warunków do ekspozycji, zakupów i upowszechniania sztuki współczesnej; 8) zachowanie i upowszechnianie tradycji regionalnej i kultury ludowej; 9) tworzenie i wdrażanie systemów informatycznych w sferze kultury; 10) edukację kulturalną społeczeństwa.

Jak wynika ze sprawy Wnioskodawca dokonuje wbudowania w nawierzchnię ulicy „kostek” na których znajdować się będzie nazwa lub imię i nazwisko fundatora, który wypełni imienny formularz i dokona określonej w formularzu wpłaty na konto Fundacji. Dokonując wbudowania przedmiotowych kostek w nawierzchnię ulicy Wnioskodawca świadczy na rzecz fundatorów kostek usługi o charakterze promującym konkretnego fundatora „kostki”. Wbudowanie w nawierzchnię ulicy przedmiotowych „kostek” trudno natomiast zakwalifikować do którejkolwiek z kategorii wymienionych we wspomnianym wyżej rozporządzeniu.

Mając na uwadze powyższe oraz przytoczone przepisy należy stwierdzić, że Fundacja nie świadczy w przedmiotowej sprawie usług kulturalnych określonych w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 33 na rzecz fundatorów Pomnika. Nie można uznać bowiem wbudowania w nawierzchnię ulicy „kostek”, jako usługi kulturalnej. Tym samym nie została wypełniona przesłanka przedmiotowa wynikająca z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy. Ponieważ dla zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 33 konieczne jest spełnienie zarówno przesłanki dot. podmiotu jak i rodzaju świadczonych usług niewypełnienie już jednej z nich skutkuje tym, że wynikające z niego zwolnienie nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Tym samym rozpatrywanie czy Fundacja jest podmiotem wymienionym w tym przepisie jest bezprzedmiotowe.

W związku z tym, iż świadczenie usług związane ze „sprzedażą imiennych „kostek”” nie podlega zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 21, pkt 31 i pkt 33 oraz ustawodawca nie przewidział w załącznikach do ustawy dla czynności opisanych przez Wnioskodawcę obniżonej stawki podatku, to na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy świadczenie to podlega opodatkowaniu 23% stawką podatku.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż Fundacja ma wręcz możliwość wyboru, ponieważ może zastosować zwolnienie zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 21 lub pkt 31 lub pkt 33, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wskazać należy, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisanym stanie faktycznym, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.