Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-343/11-5/JN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2011-10-21
Teza: Należy stwierdzić, że obowiązujące regulacje prawne dopuszczają przesyłania faktur pocztą elektroniczną w postaci pliku PDF. Jest to równoważne w skutkach podatkowych z przesyłaniem faktury w formie papierowej, o ile zostanie zapewniona autentyczność pochodzenia i integralność treści przedmiotowych faktur, o której mowa w cyt. rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. Jeżeli - jak wskazał Wnioskodawca - przyjęte przez Niego oraz jego kontrahentów zasady zapewnią autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur, to Wnioskodawca będzie mógł dokonywać odliczenia podatku na podstawie otrzymanych faktur VAT w formie PDF w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy. Obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych faktur Wnioskodawca będzie mógł dokonywać w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał pocztą elektroniczną z załączoną w formacie PDF, bądź w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 10 pkt 1 oraz ust. 11 ustawy).
Słowa kluczowe: dokumentowanie; faktura; faktura-faktura elektroniczna; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2011 r. (data wpływu), uzupełnionym pismami z dnia 29 września 2011 r. (data wpływu 3 października 2011 r.) oraz z dnia 12 października 2011 r. (data wpływu 14 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur otrzymanych drogą elektroniczną oraz możliwości ich przechowywania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur otrzymanych drogą elektroniczną oraz możliwości ich przechowywania. Pismem z dnia 29 września 2011 r. oraz 12 października 2011 r. wniosek został uzupełniony o doprecyzowanie zdarzenia przyszłego oraz kwestie związane z reprezentacją.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W toku prowadzonej działalności Wnioskodawca dokonuje zakupów towarów i usług. Przedmiotowe transakcje są dokumentowane fakturami VAT, wystawianymi oraz przesyłanymi przez kontrahentów Wnioskodawcy w formie papierowej za pośrednictwem poczty lub kuriera (ewentualnie wręczanymi osobiście).

W celu usprawnienia przepływu faktur Wnioskodawca oraz jego kontrahenci rozważają zmianę stosowanego dotychczas sposobu przesyłania faktur poprzez odstąpienie od ich wystawiania i przesyłania w formie papierowej i zastąpienie ich fakturami elektronicznymi przesyłanymi za pośrednictwem poczty elektronicznej w formacie PDF.

Wnioskodawca zamierza zawrzeć z kontrahentami pisemne porozumienie w sprawie wystawiania i przesyłania faktur w formie elektronicznej, w którym wyrażona zostanie akceptacja takiej formy fakturowania przez strony oraz będą określone procedury gwarantujące autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur. W szczególności Wnioskodawca zamierza ustalić, że w celu wyświetlenia wystawionej oraz otrzymanej faktury zarówno Wnioskodawca jak i jego kontrahenci będą posługiwać się programem „Adobe Reader” - popularnym czytnikiem formatu PDF, udostępnionym za darmo przez firmę Adobe bądź innym czytnikiem bez możliwości modyfikacji plików w formacie PDF.

Ponadto procedura zawarta w porozumieniu będzie stanowić, że wystawiane oraz otrzymywane przez Wnioskodawcę faktury będą przesyłane pocztą elektroniczną w formie plików PDF z określonego adresu e-mail. Wysyłka faktur będzie dokonywana z zabezpieczonych loginem i hasłem zarówno komputera jak i oprogramowania. Oprogramowanie obsługiwane będzie przez uprawnionego do tego pracownika, który będzie mógł opuścić swoje stanowisko pracy po uprzednim wylogowaniu się i wygaszeniu ekranu.

Faktury otrzymywane w formie pliku PDF będą przechowywane przez Wnioskodawcę jako papierowe wydruki faktur z plików PDF w podziale na okresy rozliczeniowe przez okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W piśmie z dnia 29 września 2011 r. Wnioskodawca wskazał, iż jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy otrzymywane przez Wnioskodawcę faktury w formacie PDF w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego stanowią faktury elektroniczne w rozumieniu przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. (Dz. U. Nr 249, poz. 1661; dalej: Rozporządzenie), w szczególności gwarantują autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury, oraz uprawniają Wnioskodawcę do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych faktur w dacie otrzymania poczty elektronicznej z załączoną fakturą w przypadkach, o których mowa w art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej: ustawa o VAT?
2.  Czy w świetle przepisów § 6 Rozporządzenia w związku z art. 86 ustawy o VAT faktury otrzymane przez Wnioskodawcę drogą elektroniczną, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, mogą być przechowywane jako papierowe wydruki faktur z plików elektronicznych w podziale na okresy rozliczeniowe przez okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, w szczególności czy taki papierowy wydruk pliku elektronicznego gwarantuje autentyczność pochodzenia i integralność treści oraz stanowi dla Wnioskodawcy podstawę do pomniejszenia kwot VAT należnego o kwoty VAT naliczonego na zasadach analogicznych, które odnoszą się do faktur wystawianych w formie papierowej w zakresie, w jakim nabywane towary (usługi) wykorzystywane są przez odbiorcę do czynności opodatkowanych, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Faktury w formacie PDF otrzymywane przez Wnioskodawcę w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego stanowią faktury elektroniczne w rozumieniu przepisów Rozporządzenia bowiem gwarantują autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury oraz uprawniają Wnioskodawcę do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych faktur w dacie otrzymania poczty elektronicznej z załączoną fakturą (w przypadkach, o których mowa w art. 86 ust 10 pkt 1 ustawy o VAT) przy założeniu, że spełnione będą ogólne przesłanki prawa do odliczenia wynikające z art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej: ustawa o VAT.
2.  Z uregulowań rozporządzenia jednoznacznie wynika, że faktury otrzymywane przez Wnioskodawcę w formie elektronicznej oraz przechowywane w formie papierowych wydruków, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, stanowią podstawę do pomniejszenia kwot VAT należnego o kwoty VAT naliczonego na tych samych zasadach, które odnoszą się do faktur wystawianych w formie papierowej, w zakresie, w jakim nabywane towary (usługi) wykorzystywane są do czynności opodatkowanych, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Ad. 1

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia faktury mogą być przesyłane, w tym udostępniane, w formie elektronicznej w dowolnym formacie elektronicznym, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tego sposobu przesyłania faktur przez odbiorcę faktury. Akceptacja albo jej cofnięcie może być wyrażona w formie pisemnej lub w formie elektronicznej. Ponadto, zgodnie z § 4 Rozporządzenia faktury mogą być przesyłane w formie elektronicznej pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury.

Powyższe oznacza, że podstawowym warunkiem dopuszczalności elektronicznego fakturowania jest wyrażanie zgody na taką formę fakturowania przez odbiorcę faktury. W sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku, warunek ten będzie spełniony poprzez zawarcie przez Wnioskodawcę odpowiedniego porozumienia w formie pisemnej, w którym zostanie wyrażona akceptacja przez strony elektronicznego fakturowania.

Kolejnym wymogiem, niezbędnym do uznania dokumentu za fakturę elektroniczną w rozumieniu przepisów rozporządzania, jest zapewnienie autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury. Definicje autentyczności pochodzenia faktury oraz integralności treści faktury wprowadził § 2 ust. 1 rozporządzenia. Przez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się „pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury”. O integralności treści faktury mówimy z kolei w przypadku, gdy „w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura”. Kwestią kluczową jest zatem udowodnienie i uzyskanie pewności co do tożsamości osoby dokonującej dostawy towarów (świadczącej usługę) i wystawcy faktury oraz faktu, iż w fakturze nie zmieniono danych, które ona zawiera. Powyższe sformułowania sprowadzają się do zapewnienia, że faktura została wystawiona przez konkretnego podatnika, oraz że treść dokumentu nie zmieniła się w trakcie przesyłu do odbiorcy.

W myśl § 2 ust. 2 rozporządzenia autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:

1.  bezpiecznego podpisu elektronicznego w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz. U. nr 130, poz. 1450 ze zm.), weryfikowanego za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu, lub
2.  elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa, dotycząca tej wymiany, przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej danych.

Rozporządzenie podaje zatem przykładowe metody zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury tj. zastosowanie bezpiecznego podpisu elektronicznego lub elektronicznej wymiany danych (EDI). Jest to jednak otwarty katalog metod, co potwierdza zastosowanie wyrażenia „w szczególności” w tym przepisie. Podatnicy mogą zatem stosować dowolne metody przesyłania faktur elektronicznych o ile zagwarantują one spełnienie warunków autentyczności i integralności, o których mowa w ust. 1 wspomnianego przepisu.

Zdaniem Wnioskodawcy, faktury wystawione w formacie PDF i przesyłane pocztą elektroniczną w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, będą spełniały wymogi określone w rozporządzeniu, ponieważ w takim samym stopniu jak faktury papierowe pozwalają zidentyfikować pochodzenie faktury oraz uniemożliwiają zmianę danych, które powinna zawierać faktura.

Rozporządzenie nie określa, czy autentyczność pochodzenia i integralność treści należy zapewnić stosując rozwiązania informatyczne, czy też odpowiednio udokumentowane rozwiązania proceduralne. Nie nakłada obowiązku stosowania rozwiązań matematycznych w szczególności kryptograficznych, informatycznych - zakupu odpowiednich urządzeń, oprogramowania, czy też odpowiednio opisanych rozwiązań biznesowych (np. opisanych w umowie procedur). W ocenie Wnioskodawcy wystarczającymi dla spełnienia warunku autentyczności pochodzenia i integralności treści przy fakturowaniu w formacie PDF jest opracowanie w formie pisemnej i wdrożenie procedur, które gwarantują przestrzeganie opisanych poniżej zasad:

*   wyświetlanie faktur przy pomocy programu ,,Acrobat Reader" bez możliwości modyfikacji plików w formacie PDF,

*   wysyłanie faktur z zabezpieczonych loginem i hasłem zarówno komputera jak i oprogramowania,

*   oprogramowanie obsługiwane jest przez uprawnionego do tego pracownika, który może opuścić swoje stanowisko pracy po uprzednim wylogowaniu się i wygaszeniu ekranu,

*   wysłanie faktur z określonego adresu e-mail.

Faktem jest, że przy wykorzystaniu specjalistycznej wiedzy możliwe jest „podszywanie się” pod nadawcę wiadomości i takie zredagowanie jej treści aby sprawiała ona wrażenie pochodzącej od nadawcy. Istnieją również programy służące do obróbki graficznej dające możliwość zmiany zawartości faktury. Należy jednak mieć na uwadze, że jest to działanie przestępcze, a podobnej operacji sfałszowania dokumentu można dokonać w stosunku do faktury papierowej.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na główny cel wprowadzonych od 1 stycznia 2011 r. przepisów Rozporządzenia, jakim jest jednakowe traktowanie (w szczególności przez organy skarbowe) faktur papierowych i elektronicznych. Minister Finansów w uzasadnieniu do projektu Rozporządzenia wskazał, że „celem zaproponowanych zmian jest uproszczenie obrotu tymi fakturami tak, aby faktury elektroniczne stały się realną alternatywą dla faktur papierowych".

Ponadto, w uzasadnieniu projektu zmian do rozporządzenia z 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2008 r. Nr 212, poz. 1337), które obowiązują od 1 stycznia 2011 r., Minister Finansów przedstawił, iż „Proponowane zmiany wraz ze zmianami przepisów wykonawczych dotyczących sposobu przesyłu faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępnienia organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej mają na celu przede wszystkim upowszechnienie fakturowania w formie elektronicznej, ujednolicenie traktowania faktur papierowych elektronicznych oraz umożliwienie przechowywania faktur papierowych w formie elektronicznej czy elektronicznych w formie papierowej, co powinno przyczynić się do ułatwienia dokumentowania obrotu gospodarczego”.

Dodatkowo w opublikowanej na stronie internetowej Ministerstwa Finansów broszurze „Najważniejsze zmiany w VAT od dnia 1 stycznia 2011 r." Minister Finansów podkreślił, że uproszczenie to polega w szczególności na „umożliwieniu wystawiania i przesyłania faktur elektronicznych w dowolnym formacie elektronicznym (PDF, doc. i inne, udostępniane na serwerze wystawcy, jak również np. przesyłane mailem)”.

Należy również pamiętać, że rozporządzenie dostosowuje polskie przepisy do wymogów znowelizowanej Dyrektywy Rady 2010/45/UE z 13 lipca 2010 r., która zmierza m.in. do liberalizacji obowiązujących zasad przesyłania i przechowywania faktur elektronicznych oraz doprowadzenia do stanu, w którym faktury papierowe i elektroniczne będą traktowane jednakowo.

W związku z powyższym, Wnioskodawca może przyjąć rozwiązanie dające ten sam stopień pewności co do autentyczności i integralności treści, jak dla faktur papierowych przesyłanych klasyczną pocztą. Nie można zatem stawiać innych warunków zapewniających autentyczność pochodzenia i integralność treści dla faktur elektronicznych i papierowych. Z racji tego, że dla faktur papierowych przesyłanych klasyczną pocztą nie jest wymagane uniemożliwienie sfałszowania danych na fakturze, nie można tego wymagać od faktur przesyłanych drogą elektroniczną. Zdaniem Wnioskodawcy, faktury wystawione w formacie PDF i przesyłane pocztą elektroniczną, w takim samym stopniu jak faktury papierowe przesyłane klasyczną pocztą, uniemożliwiają zmianę danych, które powinna zawierać faktura, w szczególności danych dotyczących podatku VAT i autentyczności pochodzenia. Wynika to z faktu, że obecnie dostępne oprogramowanie, w takim samym stopniu umożliwia, niezgodne z prawem, wytworzenie zawierającej zmienione istotne dane faktury czy to w postaci papierowej, czy w postaci elektronicznej.

Należy również mieć na uwadze, że na podstawie art. 274c Ordynacji podatkowej organy podatkowe są upoważnione do żądania od kontrahentów podatnika przedstawienia dokumentów, w zakresie objętym kontrolą u podatnika, w celu sprawdzenia ich prawidłowości i rzetelności. Organy podatkowe mają zatem możliwość weryfikacji prawidłowości wystawienia i przesłania faktur elektronicznych w formacie PDF poprzez porównanie faktur otrzymanych przez nabywcę z fakturami wystawionymi przez sprzedawcę, a tym samym zbadanie autentyczności ich pochodzenia oraz potwierdzenie integralności treści.

Podsumowując, Wnioskodawca zamierza wdrożyć we współpracy z kontrahentami opisane powyżej procedury gwarantujące autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur w PDF przesyłanych za pomocą poczty elektronicznej tj.:

*   zawrzeć z kontrahentami pisemne porozumienie w sprawie wystawiania i przesyłania faktur w formie elektronicznej, w którym wyrażona zostanie akceptacja takiej formy fakturowania przez strony oraz będą określone procedury gwarantujące autentyczność pochodzenia i integralność faktur,

*   ustalić, że obie strony w celu wyświetlania faktur będą używać programu „Adobe Reader" bądź innego czytnika formatu PDF bez możliwości modyfikacji plików w formacie PDF,

*   ustalić, że wystawiane oraz otrzymywane przez Wnioskodawcę faktury będą przesyłane pocztą elektroniczną w formie plików PDF z określonego adresu e-mail,

*   zapewnić, że wysyłka faktur będzie dokonywana z zabezpieczonych loginem i hasłem zarówno komputera jak i oprogramowania, zaś oprogramowanie obsługiwane będzie przez uprawnionego do tego pracownika, który będzie mógł opuścić swoje stanowisko pracy po uprzednim wylogowaniu się i wygaszeniu ekranu.

Zdaniem Wnioskodawcy oznacza to, że wystawiane i otrzymywane przez Wnioskodawcę faktury będą spełniać wymogi przewidziane przepisami Rozporządzenia i stanowić będą faktury elektroniczne w rozumieniu tych przepisów.

W konsekwencji, należy uznać, że Wnioskodawca wystawiając faktury w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego będzie spełniał obowiązek dokumentacyjny określony w art. 106 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur w PDF otrzymanych za pośrednictwem poczty elektronicznej w dacie otrzymania poczty elektronicznej z załączoną fakturą (w przypadkach, o których mowa w art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT), przy założeniu spełnienia ogólnych warunków dających prawo odliczenia VAT, o których mowa w art. 86 ustawy o VAT.

Ad. 2

Na podstawie rozporządzenia MF faktury przesłane drogą elektroniczną mogą być przechowywane przez odbiorcę w podziale na okresy rozliczeniowe, w dowolny sposób pod warunkiem, że będzie on zgodny z wymogami określonymi w § 6 rozporządzenia.

Skoro prawodawca dla określenia sposobu przechowywania faktur elektronicznych przez odbiorców użył w § 6 rozporządzenia przymiotnika „dowolny”, oznacza to, że zasadniczo pozostawił wybór formy przechowywania faktur przesłanych drogą elektroniczną w gestii odbiorców, którzy w praktyce będą tego rodzaju faktury przechowywać. Swoboda w tym zakresie nie ma charakteru bezwzględnego; ograniczona została przez określenie warunków, jakim wybrany sposób przechowywania faktur otrzymanych drogą elektroniczną przez odbiorcę (Wnioskodawcę) powinien odpowiadać, by można go było uznać za zgodny z rozporządzeniem.

Według § 6 rozporządzenia sposób przechowania faktur otrzymanych drogą elektroniczną stosowany przez odbiorcę zapewniać ma:

1.  autentyczność pochodzenia faktury, integralność jej treści oraz czytelność zawartych w niej danych od dnia wystawienia do dnia upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego,
2.  łatwe ich odszukanie oraz
3.  bezzwłoczny dostęp do faktur na żądanie organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej. Wszystkie wskazane warunki powinny zostać spełnione łącznie.

W § 2 rozporządzenia sprecyzowano, że „autentyczność pochodzenia faktury” należy rozumieć jako pewność co do tożsamości wystawcy faktury; natomiast „integralność treści” zapewniać ma niezmienność (niemożliwość modyfikacji) danych objętych jej treścią.

Mając to na uwadze, należy uznać, że faktura elektroniczna otrzymana przez Wnioskodawcę w formie pliku PDF załączonego do wiadomości elektronicznej, a następnie wydrukowana oraz przechowywana przez Wnioskodawcę w postaci wydruku z pliku elektronicznego, spełnia wszystkie warunki określone w § 6 rozporządzenia.

Po pierwsze, faktura przechowywana w postaci wydruku z pliku elektronicznego, otrzymanego w postaci załącznika do wiadomości elektronicznej, zapewnia autentyczność pochodzenia faktury, zdefiniowaną przez rozporządzenie jako pewność co do tożsamości wystawcy. W treści faktury obligatoryjnie zawarte muszą być (i w praktyce są) bowiem dane dotyczące jej wystawcy (sprzedawcy towarów lub usług) zgodnie z wymogami wnikającymi z § 5 ust. 1 rozporządzenia MF z 28 marca 2011 r. (Dz. U. nr 68, poz. 360; dalej: rozporządzenie MF z 28 marca 2011 r.). W rezultacie wydruk faktury z pliku elektronicznego będący papierowym odzwierciedleniem tego samego pliku istniejącego w formie elektronicznej, nie pozostawi żadnych wątpliwości co do tego, kto jest faktycznym wystawcą faktury. Za uzasadniony należy zatem uznać wniosek, że pewność co do tożsamości wystawcy faktury zapewni w równym stopniu faktura w postaci elektronicznej, jak i faktura w postaci wydruku z tego pliku (papierowa postać faktury otrzymanej w formie elektronicznej). Okoliczność, że plik elektroniczny (faktura) będzie przechowywany w formie wydruku papierowego, zamiast pliku elektronicznego pozostanie tym samym bez wpływu na fakt zachowania autentyczności pochodzenia faktury. Tożsamość wystawcy wynika wg Wnioskodawcy z danych wystawcy zawartych w treści dokumentu, niezależnie od tego, w jakiej postaci dokument ten jest wystawiany, przesyłany i przechowywany. Dodatkowo warto podkreślić, że dokument, który nie zawierałby danych jednoznacznie określających podmiot będący wystawcą faktury, nie spełniałby przesłanek umożliwiających uznanie go za fakturę (niezależnie od postaci, w jakiej zostałaby ona utrwalona) w rozumieniu przepisów rozporządzenia MF z 28 marca 2011 r., a tym samym nie byłaby fakturą w świetle tego rozporządzenia.

Po drugie, faktura w formie papierowego wydruku gwarantuje integralność treści, rozumianą jako niemożliwość modyfikacji (usunięcia lub zmiany) zawartych w fakturze danych. Co więcej, w ocenie Wnioskodawcy wydruk z pliku elektronicznego (typu PDF) zapewnia integralność treści faktury nawet w stopniu wyższym, aniżeli jej odpowiednik zachowany wyłącznie w postaci elektronicznej, a na pewno w stopniu nie mniejszym niż ten, który zapewnia faktura papierowa. Gdyby bowiem czysto hipotetycznie założyć, że dane objęte fakturą istniejącą w formie nieedytowalnego pliku przesłanego jako załącznik do wiadomości elektronicznej mogą jednak (niezależnie od faktycznych możliwości technicznych w tym zakresie) zostać w jakikolwiek sposób zmienione, skuteczne dokonanie takiej zmiany wydaje się być daleko bardziej realne w odniesieniu do samego pliku, niż względnie jego papierowej postaci (wydruku). Dodatkowo, warto wskazać, że wszelkie ewentualne próby zmiany danych objętych treścią faktury mogą być, co do zasady, podejmowane w odniesieniu do faktur funkcjonujących w obrocie zarówno w postaci papierowej, jak również elektronicznej, które następnie zostaną wydrukowane. W razie zaistnienia takiego zdarzenia powinny one być rozpatrywane w kontekście normy zawartej w art. 270 § 1 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. - Kodeks karny (podrabianie lub przerabianie dokumentów).

Nie ulega wątpliwości, że okoliczność przechowywania faktur w formie papierowych wydruków z plików elektronicznych zapewnia również czytelność zawartych w fakturach danych oraz nie stoi na przeszkodzie łatwemu ich odszukaniu oraz zapewnieniu bezzwłocznego dostępu do faktur na żądanie organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej.

Wynika stąd, że na gruncie przepisów rozporządzenia podatnik (tu: Wnioskodawca), w ramach przyznanej przez przepisy swobody co do wyboru metody (sposobu) przechowywania faktur elektronicznych, może przechowywać e-faktury w sposób dowolny, w tym także w formie papierowych wydruków faktur z plików elektronicznych pod warunkiem, że wybrany sposób przechowania:

1.  będzie realizowany w podziale na okresy rozliczeniowe (u Wnioskodawcy przyjęty okres rozliczeniowy dla celów VAT wynosi miesiąc, zatem faktury otrzymywane w postaci elektronicznej przechowywane byłyby przez Wnioskodawcę w podziale na okresy miesięczne) oraz
2.  będzie spełniać łącznie wszystkie przesłanki z § 6 rozporządzenia MF.

Konsekwentnie, skoro z obowiązujących przepisów wynika, że papierowy wydruk faktury elektronicznej powinien być traktowany jako dokument o ważności i skuteczności tożsamej z fakturą w formie papierowej, należy uznać, że Wnioskodawca, jako podatnik podatku od towarów i usług może pomniejszać kwoty VAT należnego o kwoty VAT naliczonego na podstawie papierowych wydruków faktur elektronicznych, otrzymywanych w postaci plików elektronicznych załączanych do wiadomości elektronicznej na tych samych zasadach, które odnoszą się do faktur wystawianych w formie papierowej w zakresie, w jakim nabywane towary (usługi) wykorzystywane są przez Spółkę do czynności opodatkowanych, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a cyt. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1 cyt. ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, o czym stanowi art. 86 ust. 11 cyt. ustawy.

Z ww. przepisów wynika, iż podstawą do odliczenia podatku naliczonego są otrzymane przez podatnika faktury VAT dokumentujące nabycie towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 cyt. ustawy.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl § 19 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 68, poz. 360) faktury i faktury korygujące są wystawiane co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca. Stosownie do § 19 ust. 2 powołanego rozporządzenia, przepisu ust. 1 nie stosuje się do faktur i faktur korygujących przesyłanych w formie elektronicznej. W przypadku tych faktur sprzedawca przesyła je, w tym udostępnia, nabywcy, zachowując je jednocześnie w swojej dokumentacji.

Jednocześnie w myśl § 21 ust. 1 powołanego rozporządzenia podatnicy są obowiązani przechowywać faktury oraz faktury korygujące, a także duplikaty tych dokumentów, do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zgodnie z ust. 2. podatnicy przechowują faktury, faktury korygujące, a także duplikaty tych dokumentów, w podziale na okresy rozliczeniowe w dowolny sposób zapewniający:

1.  autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego;
2.  łatwe ich odszukanie;
3.  organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej umożliwiający tym organom również przetwarzanie danych w nich zawartych.

Autentyczność pochodzenia, o której mowa w ust. 2 pkt 1, oznacza pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury (§ 21 ust. 3).

Integralność treści, o której mowa w ust. 2 pkt 1, oznacza, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura (§ 21 ust. 4).

Od dnia 1 stycznia 2011 r. sposób i warunki przysyłania oraz przechowywania faktur w formie elektronicznej reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. Nr 249 poz. 1661), wydane na podstawie delegacji zawartej w art. 106 ust. 10 i 11 ustawy.

W myśl § 3 ust. 1 i ust. 2 ww. rozporządzenia, faktury mogą być przesyłane, w tym udostępniane, w formie elektronicznej w dowolnym formacie elektronicznym, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tego sposobu przesyłania faktur przez odbiorcę faktury, zwanej dalej „akceptacją”. Akceptacja albo jej cofnięcie może być wyrażona w formie pisemnej lub w formie elektronicznej.

Zgodnie z § 4 ww. rozporządzenia, faktury mogą być przesyłane w formie elektronicznej pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury. § 2 ust. 1 rozporządzenia definiuje pojęcia: autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej treści. I tak przez:

*   autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury;

*   integralność treści faktury rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura.

Stosownie do § 2 ust. 2 ww. rozporządzenia, autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:

1.  bezpiecznego podpisu elektronicznego w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz. U. Nr 130 poz. 1450 ze zm.), weryfikowanego za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu, lub
2.  elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa, dotycząca tej wymiany, przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej danych.

W myśl § 6 cyt. rozporządzenia, faktury przesłane drogą elektroniczną są przechowywane w podziale na okresy rozliczeniowe w dowolny sposób zapewniający:

1.  autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego;
2.  łatwe ich odszukanie;
3.  organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur.

Dodatkowo § 8 cyt. rozporządzenia, wskazuje, że faktury przesyłane w formie elektronicznej i przechowywane w tej formie udostępniane są organowi podatkowemu i organowi kontroli skarbowej w trybie umożliwiającym tym organom bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawarte.

Na podstawie powyższego należy stwierdzić, że gdy w rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej jest mowa o fakturach, należy pod tym pojęciem rozumieć zarówno „fakturę pierwotną” jak też „fakturę korygującą” albowiem ustawodawca w akcie prawnym regulującym ogólne zasady wystawiania faktur ustala normę zgodnie z którą w formie elektronicznej można przyjąć zarówno „fakturę pierwotną” jak też „fakturę korygującą”. Dodatkowo zauważyć należy, iż w powołanym wyżej rozporządzeniu brak jest wymogu aby faktury korygujące do faktur wystawionych i przesłanych w formie elektronicznej były wystawiane i przesyłane w tej formie.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że w celu usprawnienia przepływu faktur Wnioskodawca oraz jego kontrahenci rozważają zmianę stosowanego dotychczas sposobu przesyłania faktur poprzez odstąpienie od ich wystawiania i przesyłania w formie papierowej i zastąpienie ich fakturami elektronicznymi przesyłanymi za pośrednictwem poczty elektronicznej w formacie PDF.

Wnioskodawca zamierza zawrzeć z kontrahentami pisemne porozumienie w sprawie wystawiania i przesyłania faktur w formie elektronicznej, w którym wyrażona zostanie akceptacja takiej formy fakturowania przez strony oraz będą określone procedury gwarantujące autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur.

Wnioskodawca zamierza wdrożyć we współpracy z kontrahentami opisane powyżej procedury gwarantujące autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur w PDF przesyłanych za pomocą poczty elektronicznej tj.:

*   zawrzeć z kontrahentami pisemne porozumienie w sprawie wystawiania i przesyłania faktur w formie elektronicznej, w którym wyrażona zostanie akceptacja takiej formy fakturowania przez strony oraz będą określone procedury gwarantujące autentyczność pochodzenia i integralność faktur,

*   ustalić, że obie strony w celu wyświetlania faktur będą używać programu „Adobe Reader" bądź innego czytnika formatu PDF bez możliwości modyfikacji plików w formacie PDF,

*   ustalić, że wystawiane oraz otrzymywane przez Wnioskodawcę faktury będą przesyłane pocztą elektroniczną w formie plików PDF z określonego adresu e-mail,

*   zapewnić, że wysyłka faktur będzie dokonywana z zabezpieczonych loginem i hasłem zarówno komputera jaki i oprogramowania, zaś oprogramowanie obsługiwane będzie przez uprawnionego do tego pracownika, który będzie mógł opuścić swoje stanowisko pracy po uprzednim wylogowaniu się i wygaszeniu ekranu.

Faktury otrzymywane w formie pliku PDF będą przechowywane przez Wnioskodawcę jako papierowe wydruki faktur z plików PDF w podziale na okresy rozliczeniowe przez okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Mając na uwadze przedstawiony wyżej opis sprawy oraz przytoczone przepisy prawa należy stwierdzić, że obowiązujące regulacje prawne dopuszczają przesyłania faktur pocztą elektroniczną w postaci pliku PDF. Jest to równoważne w skutkach podatkowych z przesyłaniem faktury w formie papierowej, o ile zostanie zapewniona autentyczność pochodzenia i integralność treści przedmiotowych faktur, o której mowa w cyt. rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r.

Jeżeli - jak wskazał Wnioskodawca - przyjęte przez Niego oraz jego kontrahentów zasady zapewnią autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur, to Wnioskodawca będzie mógł dokonywać odliczenia podatku na podstawie otrzymanych faktur VAT w formie PDF w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy. Obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych faktur Wnioskodawca będzie mógł dokonywać w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał pocztą elektroniczną z załączoną w formacie PDF, bądź w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 10 pkt 1 oraz ust. 11 ustawy).

Przy czym bez znaczenia dla ww. prawa do obniżenia podatku od towarów i usług o podatek naliczony pozostaje okoliczność, że faktury otrzymane przez Wnioskodawcę drogą elektroniczną będą przechowywane w formie papierowej. Jednakże w zakresie przechowywania należy zaznaczyć bezwzględny wymóg zachowania przez Wnioskodawcę autentyczności pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego; a ponadto łatwe ich odszukanie i zapewnienie organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur.

Reasumując stanowisko Spółki należało uznać za prawidłowe.

Końcowo wskazać należy, że ocena prawidłowości wypełnienia warunków zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści przesyłanych faktur wymaga wiedzy specjalistycznej. Zatem tej oceny będzie mógł dokonać właściwy organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w toku kontroli podatkowej lub skarbowej, bowiem postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, stosownie do treści art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, opiera się jedynie na interpretacji prawa podatkowego. Przepisy te – jak wskazano wyżej – nie określają konkretnych wymogów technicznych w przedmiotowym zakresie, tak więc każde rozwiązanie techniczne, o ile zagwarantuje spełnienie wymogów prawa podatkowego będzie prawidłowe. Podkreśla się także, iż tut. Organ przy wydawaniu interpretacji nie dysponuje odpowiednimi narzędziami, w tym określonymi w Dziale IV ustawy Ordynacja podatkowa, umożliwiającymi przeprowadzenie postępowania, w trakcie którego mógłby pozyskać wiedzę specjalistyczną.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.