Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1100/13/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-02-07
Teza: Czy Spółka powinna rozpoznać wewnątrzwspólnotową dostawę towarów z Polski do Francji? Czy Spółka ma prawo do zastosowania stawki 0%? Czy w deklaracji VAT UE Spółka powinna wykazać wewnąrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz francuskiego odbiorcy? Czy z tytułu usług świadczonych przez niemieckiego kontrahenta Spółka powinna rozpoznać import usług? Czy Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu importu usług?
Słowa kluczowe: dokumenty; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; import-import usług; odliczenia-odliczenie podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2013 r. (data wpływu dnia 11 października 2013 r.), uzupełnionym w dniach 10 i 31 stycznia 2014 r. (daty wpływu), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów przemieszczenia leków z terytorium Polski na terytorium Francji, po ich zapakowaniu na terytorium Niemiec – **jest nieprawidłowe,**

*   prawa do zastosowania 0% stawki podatku do ww. dostawy – **jest nieprawidłowe,**

*   obowiązku wykazania jej w deklaracji VAT UE – **jest nieprawidłowe,**

*   rozpoznania importu usług z tytułu pakowania ww. towaru – **jest prawidłowe,**

*   prawa do odliczenia podatku od importu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 października 2013 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniach 10 i 31 stycznia 2014 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów przemieszczenia leków z terytorium Polski na terytorium Francji, po ich zapakowaniu na terytorium Niemiec, prawa do zastosowania 0% stawki podatku do ww. dostawy, obowiązku wykazania jej w deklaracji VAT UE, rozpoznania importu usług z tytułu pakowania ww. towaru oraz prawa do odliczenia podatku od importu.

We wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest producentem leków dla zwierząt. Jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Została również zarejestrowana jako podatnik dla transakcji wewnątrzwspólnotowych VAT UE. Spółka zamierza dokonywać wewnątrzwspólnotowych dostaw leków z terytorium Polski na terytorium Francji. Nabywcą towaru będzie firma francuska zarejestrowana dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych we Francji. Spółka będzie posiadała dokumenty potwierdzające przemieszczenie towarów z Polski do Francji. Towary w pierwszej kolejności zostaną przemieszczone przez Spółkę na terytorium Niemiec, gdzie zleci niemieckiej firmie zapakowanie leków w specjalne pojemniki. Po ich zapakowaniu przemieści je na terytorium Francji. Produkcja leków będzie w całości i wyłącznie dokonywana na zlecenie podmiotu z Francji. Na podstawie zamówienia ilościowego Spółka zakupi surowiec i wytworzy produkt. W realizacji tego zamówienia będzie jednym z podwykonawców firmy z Francji. Spółka będzie odpowiedzialna za:

*   produkcję leku według standardów przedstawionych przez firmę francuską;

*   przetransponowanie leków na terytorium Niemiec;

*   nadzór nad rozlaniem leku w pipety przez niemieckiego kontrahenta;

*   kontrolę odbioru jakości rozlanego w pipety produktu;

*   rozliczenie strat po odbiorze jakościowym;

*   wystawienie faktur na firmę francuską.

Po wyprodukowaniu leków Spółka będzie zobligowana postępować zgodnie z wytycznymi firmy francuskiej. Finalnie całość produkcji jest dostarczana do Francji. Przeniesienie prawa do rozporządzania lekami jak właściciel nastąpi po ich przemieszczeniu na terytorium Niemiec. Spółka będzie zobligowana do przemieszczenia tych towarów w imieniu firmy francuskiej na terytorium Niemiec, nadzorowanie ich przepakowania w pipety oraz do obliczenia strat. Spółka będzie organizowała transport z Polski do Niemiec. Firma Francuska będzie organizowała transport z Niemiec do Francji. W wystawionej fakturze jako nazwa towaru zostanie ujęty produkt finalny „pipety leku". Spółka nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od wartości dodanej na terenie Niemiec.

W związku z powyższym opisem, we wniosku i jego uzupełnieniu, zadano następujące pytania.

*   Czy Spółka powinna rozpoznać wewnątrzwspólnotową dostawę towarów z Polski do Francji?

*   Czy Spółka ma prawo do zastosowania stawki 0%?

*   Czy w deklaracji VAT UE Spółka powinna wykazać wewnąrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz francuskiego odbiorcy?

*   Czy z tytułu usług świadczonych przez niemieckiego kontrahenta Spółka powinna rozpoznać import usług?

*   Czy Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu importu usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, pomimo tego, że towary będą pakowane w Niemczech będzie to wewnąrzwspólnotowa dostawa towarów z Polski do Francji.

Odnosząc się do pytania drugiego Spółka wskazała, że przy spełnieniu ustawowych warunków będzie miała prawo do zastosowania stawki 0%.

Zdaniem Spółki, odnoszącej się do pytania trzeciego, w deklaracji VAT UE powinna wykazać WDT z Polski do Francji.

Odnosząc się do pytania czwartego Spółka stwierdziła, że usługa pakowania leków będzie stanowiła dla niej import usług podlegający opodatkowaniu w Polsce.

Zdaniem Spółki, odnoszącej się do pytania piątego, ze względu na to, że nabycie usług będzie związane z działalnością opodatkowaną, na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a) będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Spółka wskazała, że niniejszą tematykę normuje ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) zwana w dalszej części „ustawą" lub „ustawą o VAT".

Ad. 1 i 2

Po powołaniu treści art. 13 ust. 1 ww. ustawy Spółka stwierdziła, że regulacje tej ustawy wskazują, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów ma miejsce, pod warunkiem że nabywca towarów jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Cytując treść art. 13 ust. 3 ustawy zauważyła, że zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług, nie każde przemieszczenie towarów z jednego do drugiego kraju unijnego, bez przeniesienia prawa własności, rozumiane jest jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Po powołaniu treści art. 13 ust. 4 pkt 5 ww. ustawy Spółka stwierdziła, że przemieszczenie towarów z Polski do Niemiec nie będzie stanowiło wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, pod warunkiem, że po wykonaniu na nich usług, towary zostaną przemieszczone z Niemiec do Francji na rzecz finalnego odbiorcy. Wobec powyższego, w celu uznania danej dostawy za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów konieczne będzie spełnienie następujących warunków:

*   wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju,

*   nabywca towarów jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Zdaniem Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym spełnione są wszystkie przesłanki pozwalające na uznanie opisanej transakcji za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której stanowi art. 13 ust. 1 ustawy. Poniżej Spółka przedstawia argumenty przemawiające za prawidłowością przyjętego przez stanowiska:

*   Nastąpi wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytoriom kraju. W przedstawionym stanie faktycznym warunek wywozu towaru z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego zostanie spełniony. Przemieszczenie własnych towarów będzie odbywał się z terytorium Polski do Niemiec, a dalej do Francji,

*   Nabywca towarów jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Drugi z warunków wskazany w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług także został przez Spółkę spełniony. Przemieszczenie własnych towarów dokonywane jest na rzecz spółki, która zarejestrowana jest dla podatku od wartości dodanej na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego tj. we Francji. Zdaniem Spółki, niewątpliwie w przedstawionym stanie faktycznym, mamy do czynienia z transakcją wewnątrzwspólnotowej dostawy (własnych) towarów. Z uwagi na to, że na podstawie przepisów, można uznać tą transakcje za WDT, to Spółka będzie miała prawo do zastosowania 0% stawki pod warunkiem, że (art. 42 ust. 1 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług):

*   podatnik dokona dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów,

*   podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, będzie posiadał w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium,

Warunki wskazane przez ustawę w zakresie posiadania właściwego i ważnego numeru identyfikacyjnego dla transakcji wewnątrzwspólnotowych oraz posiadania dowodów potwierdzających dostarczenie własnych towarów na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju również zostaną przez Spółkę spełnione.

Po powołaniu treści art. 43 ust. 3 ustawy Spółka stwierdziła, że jak wykazała w opisie stanu faktycznego, będzie dysponowała dokumentami, z których będzie wynikało, że towary wymienione na fakturze i w specyfikacji zostaną dostarczone do nabywcy.

Reasumując, zdaniem Spółki, będzie przysługiwało jej prawo do zastosowania stawki 0% podatku dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów z Polski do Francji.

Ad. 3

Po powołaniu treści art. 100 ust 1 pkt 1 ustawy Spółka stwierdziła, że w informacji podsumowującej VAT EU powinna wykazać wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz francuskiego odbiorcy.

Ad. 4

Prace związane z pakowaniem leków dla zwierząt w specjalne pojemniki na terenie Niemiec będą stanowiły dla Spółki import usług. Miejscem opodatkowania ww. transakcji będzie Polska (art. 28b ustawy). W tej transakcji Podatnik na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 rozliczy podatek należny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   uznania za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów przemieszczenia leków z terytorium Polski na terytorium Francji, po ich zapakowaniu na terytorium Niemiec – jest nieprawidłowe,

*   prawa do zastosowania 0% stawki podatku do ww. dostawy – jest nieprawidłowe,

*   obowiązku wykazania jej w deklaracji VAT UE – jest nieprawidłowe,

*   rozpoznania importu usług z tytułu pakowania ww. towaru – jest prawidłowe,

*   prawa do odliczenia podatku od importu - jest nieprawidłowe.

Zgodnie art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z treści przepisu art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5 - w myśl art. 13 ust. 1 ustawy - rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z art. 13 ust. 3 ustawy, za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Stosownie do treści ust. 4 pkt 5 ww. artykułu, przemieszczenia towarów, o którym mowa w ust. 3, przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz nie uznaje się za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, w przypadku gdy towary mają być przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonanej przez tego podatnika, jeżeli przemieszczenie towarów następuje na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego, do którego dokonywana jest ta wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 13 ust. 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Przepis art. 41 ust. 1 ustawy stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 41 ust. 3 ustawy, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 - zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy - są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towaru z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  uchylony
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku
4.  uchylony
\- z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Zgodnie z ust. 4 ww. artykułu, w przypadku wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez ich nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz dokumentu, o którym mowa w ust. 3 pkt 3, powinien posiadać dokument zawierający co najmniej:

1.  imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów;
2.  adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania nabywcy;
3.  określenie towarów i ich ilości;
4.  potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
5.  rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary, lub numer lotu - w przypadku gdy towary przewożone są środkami transportu lotniczego.

W myśl ust. 11 powyższego artykułu, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Na podstawie ust. 14 ww. artykułu, przepisy ust. 1-4, 11 i 12 stosuje się odpowiednio do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3.

Zgodnie z art. 42 ust. 12 ustawy, jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie został spełniony przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za:

1.  okres kwartalny - podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za ten okres; podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za następny okres rozliczeniowy ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres rozliczeniowy nie posiada dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2;
2.  okres miesięczny - podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za ten okres; podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za kolejny po następnym okresie rozliczeniowym okres rozliczeniowy ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatnik za ten kolejny po następnym okresie rozliczeniowym okres rozliczeniowy nie posiada dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2.

Stosownie do ust. 12a tegoż artykułu, w przypadkach, o których mowa w ust. 12, otrzymanie dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2, upoważnia podatnika do wykazania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów ze stawką 0% w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za okres rozliczeniowy, w którym dostawa ta została dokonana, i dokonania korekty deklaracji podatkowej oraz odpowiednio informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1.

W myśl art. 100 ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych wewnątrzwspólnotowych dostawach towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 i 3, do których ma zastosowanie art. 42 ust. 1, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej - zwane dalej "informacjami podsumowującymi".

Ustęp 3 ww. artykułu stanowi, że informacje podsumowujące składa się za okresy miesięczne, w terminie do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonania transakcji, o których mowa w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4, 6 i 7.

W myśl art. 2 pkt 9 ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:

1.  w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
2.  w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Dla celów określenia miejsca świadczenia usług, ustawodawca odrębnie zdefiniował pojęcie podatnika. Z art. 28a ustawy wynika, że na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
,2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

3.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Stosownie do treści art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z ust. 2 pkt 4 lit. a) ww. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca.

Na podstawie ust. 8 pkt 1 tegoż artykułu, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz powołanych regulacji prowadzi do stwierdzenia, że skoro – jak wynika z treści uzupełnienia wniosku – przeniesienie prawa do rozporządzania lekami jak właściciel nastąpi po ich przemieszczeniu na terytorium Niemiec przemieszczenie ww. towarów z terytorium Polski na terytorium Francji - wbrew stanowisku Spółki – nie będzie stanowić wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż w tym przypadku wystąpią dwie dostawy: pierwsza - z terytorium Polski na terytorium Niemiec, a druga - z terytorium Niemiec na terytorium Francji. W tak przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego okolicznościach, nie będzie miał zastosowanie art. 13 ust. 4 pkt 5 powołanej ustawy, gdyż nie ma zastosowania w sytuacji, gdy w takcie przemieszczenia towarów na terytorium innego państwa członkowskiego następuje kolejna dostawa. W sytuacji opisanej we wniosku przemieszczenie leków z terytorium Polski na terytorium Niemiec będzie stanowiło wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3 ustawy. Natomiast dostawa z terytorium Niemiec na terytorium Francji nie będzie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z powyższym Spółka – wbrew jej stanowisku - nie będzie miała prawa do zastosowania 0% stawki podatku do dostawy dokonanej na rzecz firmy francuskiej i tym samym obowiązku wykazania tej dostawy w tzw. „informacji podsmowujacej” (VAT UE), o której mowa w art. 100 ust. 1 pkt 1 ustawy. Natomiast będzie miała prawo do zastosowania 0% stawki podatku do dostawy dokonanej z terytorium Polski na terytorium Niemiec, o ile będzie zarejestrowana w Niemczech do transakcji wewnątrzwspólnotowych w momencie dokonania ww. czynności i będzie posiadała dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3 ww. ustawy, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpi dostawa. Powyższą dostawę zobowiązana będzie wykazać w tzw. „informacji podsmowujacej” (VAT UE), o której mowa w art. 100 ust. 1 pkt 1 ustawy. W przeciwnym wypadku planowana dostawa będzie opodatkowana według stawki obowiązującej dla sprzedawanego leku na terytorium Polski i Spółka nie będzie zobowiązana wykazać jej ww. informacji.

W związku z tym, że Spółka jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a powołanej ustawy, miejscem świadczenia i opodatkowania usług polegających na pakowaniu leków – na podstawie art. 28b ww. ustawy - będzie terytorium Polski, tj. miejsce, w którym posiada siedzibę.

Z uwagi na fakt, że z treści wniosku nie wynika, żeby usługodawca (firma niemiecka) posiadał siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium Polski, Spółka jako nabywca usług będzie zobowiązana do rozpoznania ich importu. Ponieważ powyższe usługi będą wykorzystywane do dostaw towarów dokonywanych przez Spółkę poza terytorium kraju (tj. na terytorium Niemiec), a kwoty podatku naliczonego z tytułu importu tych usług mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium Polski, – na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, a nie jak błędnie wskazała w stanowisku na mocy ust. 2 pkt 4 lit. a) ww. artykułu - będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku z tytułu importu tych usług o ile będzie posiadała dokumenty, z których jednoznacznie będzie wynikał związek odliczonego podatku z tymi czynnościami i nie zajdą wyłączenia określone w art. 88 ustawy.

Jednocześnie informuje się, że zagadnienie, o którego interpretację Spółka wystąpiła w uzupełnieniu wniosku z dnia 31 stycznia 2014 r. zostanie załatwione odrębnym rozstrzygnięciem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.