Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-489/14/ŁCz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-07-30
Teza: niepodzielone zyski
Słowa kluczowe: kapitał-kapitały pieniężne; przekształcanie; spółki-spółka osobowa; udział; zyski-zysk niepodzielony
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – po ponownym rozpatrzeniu, w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 14 stycznia 2014 r. sygn. akt II FSK 368/12, wniosku z 27 września 2010 r. (data otrzymania 30 września 2010 r.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione w ww. wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytowo-akcyjną oraz wynikającej z tego zdarzenia konieczności opodatkowania zgromadzonego na kapitale zapasowym zysku z lat ubiegłych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 września 2010 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytowo-akcyjną oraz wynikającej z tego zdarzenia konieczności opodatkowania zgromadzonego na kapitale zapasowym zysku z lat ubiegłych.

W dniu 21 grudnia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał indywidualną interpretację Znak: IBPBII/2/415-1049/10/ŁCz, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe stwierdzając, że pod pojęciem „niepodzielnych zysków” – użytym w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – należy rozumieć wartości niepodzielonych między udziałowców wszelkich zysków spółki kapitałowej. Zyski, które nie zostały podzielone i wypłacone wspólnikom w formie dywidendy, lecz gromadzono je w kapitałach własnych spółki jako kapitał zapasowy, odpowiadają pojęciu „niepodzielone zyski” użytemu w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytowo-akcyjną, równowartość niepodzielonych zysków – a więc także tych zgromadzonych na kapitale zapasowym spółki z o.o. – stanowić będzie u wspólników spółki będących osobami fizycznymi dochód, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4. Tym samym spółka komandytowo-akcyjna będzie zobowiązana, jako płatnik, do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych. Stosownie bowiem do art. 41 ust. 4c ww. ustawy – spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana, jako płatnik, pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, od dochodu określonego w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8.

Pismem z 7 stycznia 2011 r. (otrzymano 13 stycznia 2011 r.) wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które udzielono odpowiedzi pismem z 11 lutego 2011 r. Znak: IBPBII/2/415W-4/11/ŁCz odmawiając zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa skutecznie doręczono 16 lutego 2011 r.

Pismem z 15 marca 2011 r. (data otrzymania 18 marca 2011 r.) wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną.

Pismem z 18 kwietnia 2011 r. Znak: IBPB II/2/4160-5/11/ŁCz Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

W wyniku rozpatrzenia skargi, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 4 października 2011 r. sygn. akt I SA/Kr 656/11 oddalił skargę na interpretację indywidualną.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu kasacji wniesionej przez Stronę od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 4 października 2011 r., wyrokiem z 14 stycznia 2014 r. sygn. akt II FSK 368/12 uchylił zaskarżony wyrok w całości oraz uchylił zaskarżoną interpretację. Wyrok otrzymano 7 kwietnia 2014 r. natomiast akta sprawy 13 maja 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie:

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca (razem z pozostałymi wspólnikami) rozważa możliwość przekształcenia wskazanej wyżej spółki z o.o. w spółkę osobową – spółkę komandytowo-akcyjną w trybie przewidzianym w art. 551-570 oraz art. 575-576 Kodeksu spółek handlowych. Wspólnicy wskazanej wyżej spółki nie wypłacali osiągniętego przez spółkę zysku w postaci dywidendy dla wspólników, lecz uchwałami Zgromadzenia Wspólników przeznaczali go na kapitał zapasowy spółki. Przekształcając spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytowo-akcyjną wspólnicy mają zamiar przeznaczyć kapitał zakładowy spółki z o.o. na kapitał podstawowy (wkład) do spółki komandytowo-akcyjnej, natomiast środki zgromadzone jako kapitał zapasowy spółki z o.o. przeznaczą na kapitał zapasowy utworzony w przekształconej spółce komandytowo-akcyjnej. Wartość wkładów wspólników w spółce komandytowo-akcyjnej po przekształceniu będzie zatem odpowiadała ich udziałowi w kapitale zakładowym spółki z o.o. a środki zgromadzone na kapitale zapasowym nie podwyższą wkładów wspólników w spółce komandytowo-akcyjnej. Należy wskazać przy tym, że umowa spółki z o.o. nie zawiera żadnych postanowień modyfikujących czy też ograniczających uprawnienie Zgromadzenia Wspólników spółki z o.o. do podejmowania decyzji o podziale zysku, pozostawiając Zgromadzeniu Wspólników spółki z o.o. pełną kompetencję do podejmowania decyzji w powyższym zakresie.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółkę komandytowo-akcyjną powstanie po jego stronie na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowany przychód (dochód) z tytułu przekształcenia spółki a w szczególności czy zyski spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z lat ubiegłych przeznaczane przez Zgromadzenie Wspólników na kapitał zapasowy spółki nie będą stanowiły na dzień przekształcenia przychodu Wnioskodawcy w rozumieniu art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w części odpowiadającej udziałom przysługującym Wnioskodawcy w spółce z o.o.) i czy nie będą podlegały opodatkowaniu jako zyski niepodzielone w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zyski spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z lat ubiegłych przeznaczane przez Zgromadzenie Wspólników spółki z o.o. na kapitał zapasowy spółki (i wykazywane w bilansie spółki po stronie pasywów jako kapitał zapasowy) nie będą stanowiły na dzień przekształcenia spółki z o.o. w spółkę osobową (spółkę komandytowo-akcyjną) przychodu (dochodu) Wnioskodawcy (wspólnika spółki z o.o.) z tytułu przychodu z kapitałów pieniężnych w ogólności, a w szczególności przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Wnioskodawca za własne przyjmuje stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wyrażone w uzasadnieniu wyroku z 10 grudnia 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 1059/09, w którym to Sąd stwierdził że „w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni. Pojęcie przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych zostało zdefiniowane w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zdanie pierwsze, poprzedzające wyliczenie konkretnych stanów faktycznych), który to przepis stanowi, iż dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału. Z przepisu tego wynika, że dochodem z udziału w zyskach osób prawnych jest każdy dochód uzyskany z tego udziału, jeżeli został on faktycznie uzyskany. \[\`(...)\`\] sformułowanie „dochód faktycznie uzyskany” należy rozumieć jako dochód faktycznie otrzymany (wypłacony) lub jako dochód postawiony do dyspozycji, co oznacza pozostawienie podatnikowi przysługujących mu pieniędzy i wartości pieniężnych, aby mógł on z nich swobodnie korzystać (swobodnie zdecydować o sposobie ich wykorzystania). Zatem według zasady ogólnej określonej w zdaniu pierwszym przytoczonego art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – dochodem z udziału w zyskach osób prawnych nie jest dochód (przychód), który nie został faktycznie uzyskany. Przepis ten jednak, w kolejnych zapisach, czyni wyłom od tej zasady uznając za dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych także wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe. Zgodnie bowiem z art. 24 ust. 5 pkt 8 dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia. Użyty w tym przepisie zwrot „w tym także” oznacza, iż ustawodawca nakazał uznać za przychód faktycznie uzyskany z udziału w zyskach osób prawnych również przychód, który nie odpowiada ogólnym zasadom tego przychodu (tj. nie pochodzi z udziału w zysku osoby prawnej lub nie został faktycznie otrzymany), ale spełnia warunki określone m.in. w pkt 8. Tak więc nawet, jeśli wspólnicy spółki kapitałowej faktycznie nie uzyskali zysku osiągniętego przez tę spółkę i tak, w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, jako ich dochód będzie traktowany ten zysk, chyba że zysk został podzielony.

Wskazane przez Wnioskodawcę środki pochodzące z zysku przeznaczone na kapitał zapasowy nie będą zatem podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z chwilą przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytowo-akcyjną, gdyż nie stanowią w rozumieniu art. 25 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodu faktycznie otrzymanego (wypłaconego lub postawionego do dyspozycji podatnika), a nadto nie stanowią zysków niepodzielonych w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kluczowe dla przyjęcia powyższego stanowiska jest prawidłowe zinterpretowanie pojęcia „zysków niepodzielonych”. Wobec faktu, że ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje w żaden sposób tego pojęcia odnieść się należy w tym zakresie do przepisów Kodeksu spółek handlowych (dalej „k.s.h.”). W sposób wyraźny Kodeks spółek handlowych nie kształtuje definicji „zysków niepodzielonych”, jednakże sens przedmiotowego sformułowania wyinterpretować można przede wszystkim z art. 231 § 2 pkt 2 k.s.h., zgodnie z którym jednym z podstawowych zadań Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników jest powzięcie uchwały o podziale zysku albo pokrycie straty, jeżeli zgodnie z art. 191 § 2 k.s.h. sprawy te nie zostały wyłączone spod kompetencji Zgromadzenia Wspólników. Zysk spółki zostaje zatem podzielony w momencie powzięcia przez Zgromadzenie Wspólników uchwały w przedmiocie jego rozdysponowania (o ile umowa spółki nie zawiera odmiennych postanowień). Należy zauważyć, że Zgromadzenie Wspólników może dokonać podziału zysku za dany rok obrotowy w różny sposób, zarówno przeznaczając ten zysk (w całości lub części) na wypłatę dywidendy dla wspólników, przekazując zysk (w całości lub części) na kapitały wewnętrzne spółki (rezerwowy, zapasowy) lub np. na pokrycie straty z lat ubiegłych. Każda ze wskazanych powyżej form rozdysponowania zysku spółki musi być uznana za podzielenie zysku, o którym mowa w art. 231 k.s.h. Zatem przeznaczenie zysku na kapitał zapasowy spółki powoduje, iż kwoty na ten kapitał przeznaczone nie stanowią zysku niepodzielonego, a co za tym idzie nie stanowią przychodu w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie są opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych po przekształceniu spółki z o.o. w spółkę osobową. Przedstawione stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w przywoływanym już wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 10 grudnia 2009r. (sygn. akt III SA/Wa 1059/09), w którym to Sąd wyraźnie stwierdził że: niepodzielony zysk to taki zysk, który nie został podzielony ani między wspólników, ani w żaden inny sposób. W art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (…) ustawodawca zdecydował, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe. W rozumieniu tego przepisu dochodem nie jest więc zysk podzielony. Ustawodawca nie zawęził działania tego przepisu wyłącznie do zysków niepodzielonych między wspólników. Wobec tego każdy dozwolony podział zysku wyklucza zastosowanie wskazanego przepisu w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową. Odmienne stanowisko nie wynika wprost z omawianego przepisu, a to oznacza, iż zawężenie działania tego przepisu wyłącznie do zysków niepodzielonych między wspólników prowadziłoby do nałożenia obowiązku podatkowego na podstawie wykładni prawa, a nie przepisu prawa, co z kolei jest niedopuszczalne przez wzgląd na postanowienia art. 217 Konstytucji RP.”

W dniu 21 grudnia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał indywidualną interpretację Znak: IBPBII/2/415-1049/10/ŁCz, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe stwierdzając, że pod pojęciem „niepodzielnych zysków” – użytym w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – należy rozumieć wartości niepodzielonych między udziałowców wszelkich zysków spółki kapitałowej. Zyski, które nie zostały podzielone i wypłacone wspólnikom w formie dywidendy, lecz gromadzono je w kapitałach własnych spółki jako kapitał zapasowy, odpowiadają pojęciu „niepodzielone zyski” użytemu w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytowo-akcyjną, równowartość niepodzielonych zysków – a więc także tych zgromadzonych na kapitale zapasowym spółki z o.o. – stanowić będzie u wspólników spółki będących osobami fizycznymi dochód, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4. Tym samym spółka komandytowo-akcyjna będzie zobowiązana, jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych. Stosownie bowiem do art. 41 ust. 4c ww. ustawy – spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana, jako płatnik, pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, od dochodu określonego w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8.

Wnioskodawca zaskarżył, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie zarzucając, że jest ona niezgodna z prawem.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 4 października 2011 r. sygn. akt I SA/Kr 656/11 oddalił skargę na interpretację indywidualną Ministra Finansów z 21 grudnia 2010 r.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu kasacji Strony od powyższego wyroku, wyrokiem z 14 stycznia 2014 r. sygn. akt II FSK 368/12 uchylił zaskarżony wyrok w całości oraz uchylił zaskarżoną interpretację.

Jak podkreślił Sąd spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy wykładni przepisu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Z treści powyższego przepisu wynika, że dochodem z udziału w zyskach osób prawnych jest nie tylko ten dochód, który został faktycznie otrzymany. Na mocy tego przepisu, dochodem faktycznie otrzymanym jest również wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe.

Jak wywiódł skład orzekający analizując omawiany przepis należy udzielić odpowiedzi na pytanie o znaczenie pojęcia „niepodzielnego zysku”. Powyższym zagadnieniem zajmował się Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyrokach z 29 listopada 2011 r. sygn. akt II FSK 930/10, z 8 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1050/10, z 19 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FSK 1863/10, stwierdził, że pomimo iż pojęcie „niepodzielony zysk” nie zostało zdefiniowane w ustawie podatkowej ani też w Kodeksie spółek handlowych, to w sytuacji, gdy zysk ten został rozdysponowany zgodnie z umową spółki, poprzez np. jego przekazanie na kapitał zapasowy czy rezerwowy, nie jest on już zaliczany do kategorii zysków niepodzielonych w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawodawca w powołanym przepisie podatkowym nie zawęził jego działania wyłącznie do zysków niepodzielonych między wspólników.

Wobec tego każdy dozwolony przepisami k.s.h. podział zysku wyklucza zastosowanie art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową.

Za takim rozumieniem omawianego przepisu przemawia konstytucyjna zasada wynikająca z art. 217 Konstytucji RP, zgodnie z którą nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków zastrzeżone jest wyłącznie w drodze ustawy.

Reasumując należy stwierdzić, że każda uchwała podjęta przez zgromadzenie wspólników w trybie art. 231 § 2 k.s.h. jest uchwałą o podziale zysku. Skoro zysk został rozdysponowany poprzez jego przekazanie np. na kapitał zapasowy czy rezerwowy, nie jest on już zaliczany do kategorii zysków niepodzielonych. Powyższy podział zysku wyklucza zastosowanie art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową.

Biorąc pod uwagę powyższe orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego jak również treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), który stanowi, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, po ponownym rozpatrzeniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z 27 września 2010 r. stwierdza, co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – w brzmieniu ustawy obowiązującym w 2010 r. – do źródeł przychodów zalicza się kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychodem z kapitałów pieniężnych są m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną.

Zgodnie zaś z art. 24 ust. 5 pkt 8 ww. ustawy – dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że w momencie przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową dochodem z udziału w zyskach osób prawnych jest nie tylko ten dochód, który został faktycznie otrzymany przez wspólników spółki kapitałowej, ale również „wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe”. Zatem nawet gdy wspólnicy spółki kapitałowej nie uzyskali faktycznego zysku, to i tak w momencie jej przekształcenia w spółkę osobową ich dochodem będzie ten zysk, chyba że został on podzielony.

Termin „zysk niepodzielony” nie jest zdefiniowany ani w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030). Jednak w celu ustalenia jego znaczenia należy odwołać się do przepisów tego ostatniego aktu.

Zgodnie z art. 191 § 1-§ 3 Kodeksu spółek handlowych – wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników, z uwzględnieniem przepisu art. 195 § 1. Umowa spółki może przewidywać inny sposób podziału zysku, z uwzględnieniem przepisów art. 192-197. Jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, zysk przypadający wspólnikom dzieli się w stosunku do udziałów.

W myśl art. 231 § 2 pkt 2 ustawy Kodeks spółek handlowych – przedmiotem obrad zwyczajnego zgromadzenia wspólników powinno być powzięcie uchwały o podziale zysku albo pokryciu straty, jeżeli zgodnie z art. 191 § 2 sprawy te nie zostały wyłączone spod kompetencji zgromadzenia wspólników.

Treść art. 191 § 2 Kodeksu spółek handlowych wskazuje, że podzielenie zysku może nastąpić nie tylko między wspólników. Możliwe jest ponadto przeznaczenie go na inne cele niż do podziału między wspólników. Takim innym celem mogą być tantiemy dla członków organów, pracowników, przekazanie środków na cele społeczne i rozwojowe, przekazanie środków na inne fundusze (zapasowe, rezerwowe), utworzenie funduszy amortyzacyjnych (umorzeniowych w celu wypłat kwot za umorzone udziały).

Przepisy Kodeksu spółek handlowych dopuszczają zatem podział zysku na cele związane z działalnością spółki i jej rozwojem, który to podział jednocześnie wyłącza prawo do dywidendy. Tym samym skoro pojęcie „podział zysku” niekoniecznie oznacza podział tego zysku pomiędzy wspólników, to uchwałę zgromadzenia wspólników o przeznaczeniu zysku na inne cele, w tym na kapitał zapasowy i rezerwowy, należy również uznać za uchwałę o podziale zysku. Oznacza to, że prawidłowo rozdysponowany zgodne z przepisami Kodeksu spółek handlowych zysk np. na kapitał zapasowy nie jest już zyskiem niepodzielonym w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tym samym nie stanowi dochodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie badanego przepisu.

Odnosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że w konsekwencji przekazania zysku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na kapitał zapasowy – w momencie przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową nie powstanie dochód (przychód), o jakim stanowi art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ uznać należy, że zysk został podzielony. Skoro tak, to nie wystąpi wartość „niepodzielonych zysków” w rozumieniu tego przepisu. Tak więc u wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (w tym u Wnioskodawcy) w momencie przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytowo-akcyjną, zysk z lat poprzednich wypracowany przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością i zgromadzony na kapitale zapasowym, na dzień przekształcenia nie będzie stanowić u wspólników spółki będącymi osobami fizycznymi przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, podlegającego opodatkowaniu na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) – w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.