Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.312.2018.4.IF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-22
Teza: wydatki związane z uiszczeniem opłaty eksploatacyjnej stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów
Słowa kluczowe: kopalnia (wyrobisko górnicze); koszt-koszty pośrednie; opłata-opłata eksploatacyjna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 5 czerwca 2018 r. (data wpływu 11 czerwca 2018 r.) uzupełnionego pismem z dnia 26 lipca 2018 r. (data nadania 27 lipca 2018 r., data wpływu 30 lipca 2018 r.) na wezwanie z dnia 18 lipca 2018 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.312.2018.1.IF (data nadania 18 lipca 2018 r., data odbioru 24 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty eksploatacyjnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty eksploatacyjnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jako rolnik prowadzi działalność pozarolniczą pod nazwą Kopalnia Kruszyw. Specyfiką tej działalności jest odprowadzenie opłaty eksploatacyjnej za wydobyte kruszywo (piasek) która odprowadzana jest do Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej jak i do Urzędu Gminy na terenie której znajduje się kopalnia. Opłata ta stanowi w Jego przypadku główny koszt związany z prowadzoną działalnością, ponieważ wszystkie inne koszty związane z wydobyciem i transportem piasku były ponoszone przez firmę zewnętrzną której powierzył realizację tego zadania.

Opłatę tą uiszcza się zgodnie z rozporządzeniem do 30 stycznia następnego roku tj. w tym przypadku do 30.01.2018 roku za rok 2017. Związane jest to z koniecznością dokonania pomiarów przez mierniczego górniczego sporządzania przez niego odpowiednich map z naniesionym wydobyciem, a następnie przekazaniem tej dokumentacji do geologa nadzorującego wydobycie z kopalni kruszywa i przeliczenie przez niego dokonanych pomiarów na wydobyte tony kruszywa. Jak widać proces ten jest dość skomplikowany i czasochłonny dlatego ustawodawca wyznaczył okres 30 dni na wywiązanie się z obowiązku dokonania opłaty wydobywczej. W tym też terminie Wnioskodawca dokonał opłaty, która w Jego przypadku wyniosła 252 901 zł. W związku z poniesionym kosztem za rok 2017 Wnioskodawca wystąpił do Urzędu Skarbowego o zwrot nadpłaconego podatku dochodowego uiszczonego w formie comiesięcznych zaliczek w łącznej wysokości 71 054 zł. Urząd Skarbowy stwierdził, że powyższej opłaty za rok 2017 Wnioskodawca nie może zaliczyć do kosztów roku 2017, ponieważ opłata została dokonana w styczniu 2018 roku i może być zaliczona do kosztów za rok 2018. Dla Wnioskodawcy sytuacja ta jest niezrozumiała i wynika z niej, że z uwagi na fakt iż kończy tą działalność w 2018 roku ze względu na wyczerpanie złoża po uiszczeniu opłaty za rok 2018 która będzie znów głównym kosztem Jego działalności, Wnioskodawca nigdy nie będzie w stanie odzyskać nienależnie zapłaconego podatku dochodowego za rok 2017. Według stwierdzenia Urzędu Skarbowego Wnioskodawca winien zapłacić podatek dochodowy od podatku jakim niewątpliwie jest opłata wydobywcza, co zdaniem Wnioskodawcy jest sytuacją wysoce absurdalną.

Wnioskodawca wskazał, że kiedy jakoby przekroczył kwotę graniczną należnego podatku dochodowego od przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej wynoszącej za rok 2017 3 300 zł tj. według wydanego zaświadczenia przez Urząd Skarbowy w kwocie 72 218 zł, a po uwzględnieniu opłaty wydobywczej byłaby to kwota 1 164 zł, Wnioskodawca jest automatycznie przenoszony z KRUS do ZUS ze względu na przekroczenie limitu - co sprawia dodatkowe obciążenia finansowe Wnioskodawcy.

Pismem z dnia 26 lipca 2018 r. Wnioskodawca uzupełnił własne stanowisko oraz stan faktyczny o następujące informacje:

*   osiągnięte przychody z działalności gospodarczej w roku 2017 opodatkowane były na zasadach ogólnych, natomiast od 2018 r. opłacany jest podatek liniowy,
*   przychody i koszty są ewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów,
*   koszty uzyskania przychodów są rozliczane metodą uproszczoną.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy opłatę eksploatacyjną przypisaną ściśle do roku w którym dokonano wydobycia piasku , której datę wpłaty ustalił ustawodawca do 31 stycznia roku następnego, można zaliczyć do zwykłych kosztów pośrednich uzyskania przychodu, które zalicza się z datą zapłaty?

Zdaniem Wnioskodawcy, opłata eksploatacyjna za 2017 r. powinna być zaliczona do kosztów 2017 roku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym przepisie ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie, jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo-skutkowego, tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie tego źródła. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Innymi słowy, podstawową cechą kosztu podatkowego jest związek tego kosztu z przychodem (ewentualnie z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów). Istotne znaczenie ma również cel, w jakim został poniesiony.

Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie wydatki, które łącznie spełniają następujące warunki:

*   zostały faktycznie poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, tzn. pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami,

*   nie zostały wymienione w art. 23 ustawy, zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów,

*   są odpowiednio udokumentowane.

Jednocześnie należy wskazać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodu, nie stwarza domniemania, że wszystkie pozostałe koszty, które nie są wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostają z mocy samego prawa uznane za koszty podlegające odliczeniu. Innymi słowy, poniesienie wydatku, który nie został wyłączony w art. 23, nie oznacza, że wydatek taki automatycznie będzie uznany za koszt uzyskania przychodów. Podatnik ma bowiem możliwość odliczenia od przychodów wszelkich kosztów pod warunkiem, że mają one związek z przychodem z prowadzonej działalności gospodarczej, a ich poniesienie ma, bądź może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, czy też zachowanie albo zabezpieczenie źródła tego przychodu.

W przypadku źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Konstrukcja kosztów uzyskania przychodów oparta jest więc na swoistej klauzuli generalnej, zgodnie z którą podatnik ma możliwość odliczania wszelkich kosztów, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, bądź zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodu.

Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków, należy wziąć pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Ponadto, za koszt uzyskania przychodu można uznać taki wydatek, który został poniesiony przez podatnika w sposób rzeczywisty (definitywny). Wydatek musi zostać faktycznie poniesiony w sensie realnym, tzn. musi nastąpić uszczuplenie zasobów finansowych podatnika. Jednocześnie jednak zwrócić należy także uwagę na konieczność właściwego udokumentowania poniesionych wydatków. Tylko bowiem wydatek prawidłowo udokumentowany może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Przy czym, sposób dokumentowania ponoszonych kosztów uzależniony jest od rodzaju prowadzonych przez podatnika ksiąg podatkowych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jako rolnik prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą – kopalnię kruszyw. Przychody i koszty ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów metodą uproszczoną. W związku z zakresem prowadzonej działalności Wnioskodawca jest zobowiązany do uiszczenia opłaty eksploatacyjnej za wydobytą kopalinę – piasek. Opłatę tą uiszcza się zgodnie z rozporządzeniem do 30 stycznia następnego roku tj. w tym przypadku do 30.01.2018 roku za rok 2017. W tym też terminie Wnioskodawca dokonał opłaty, która w Jego przypadku wyniosła 252 901 zł.

Zgodnie z art. 137 ust. 1 ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. Prawo geologiczne i górnicze ( Dz. U. z 2017 r., poz. 2126) powyższej ustawy, okresem rozliczeniowym z tytułu opłaty eksploatacyjnej jest półrocze liczone odpowiednio od dnia 1 stycznia do dnia 30 czerwca i od dnia 1 lipca do dnia 31 grudnia.

Przedsiębiorca, który uzyskał koncesję na wydobywanie kopaliny ze złoża, samodzielnie ustala wysokość opłaty eksploatacyjnej należnej za okres rozliczeniowy i przed upływem miesiąca następującego po tym okresie wnosi ją na rachunki bankowe gminy, na terenie której jest prowadzona działalność, oraz Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, bez wezwania (art. 137 ust. 2).

Zatem, rozważając kwestię momentu ujęcia w kosztach podatkowych opłaty eksploatacyjnej, należy wskazać na treść art. 22 ust. 4 ww. ustawy, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10.

Przepis ten ustanawia ogólną regułę, w myśl której koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów mogą zaliczać wydatki do kosztów uzyskania przychodów w roku ich poniesienia, bez względu na to, kiedy zostały uzyskane przychody, z którymi te koszty są bezpośrednio związane.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów stosownie do art. 22 ust. 6b ww. ustawy w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Zauważyć przy tym należy, iż definicja momentu poniesienia kosztu zawarta w ww. art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy wszystkich podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, niezależnie od przyjętej metody ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że wydatki związane z uiszczeniem opłaty eksploatacyjnej stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów – są bowiem związane z funkcjonowaniem działalności Wnioskodawcy i wywiązywaniem się przez Niego z obowiązków nałożonych przepisami prawa. Wydatki te, stosownie do art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są potrącalne w dacie ich poniesienia, czyli w 2018 r.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.