Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1186/12/KJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-02-26
Teza: Zwolnienie od podatku VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług kursów prawa jazdy kat. A, A1, B, B1, C, C1, D, D1, T, B+E, C+E, D+E, D1+E, kursów prawa jazdy kat. A2 i AM, szkoleń wstępnych i okresowych dla kierowców zawodowych, oraz szkoleń instruktorów nauki jazdy.
Słowa kluczowe: stawka-stawki podatku; usługi-usługi edukacyjne; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2012r. (data wpływu 13 listopada 2012r.) uzupełnionym pismem z dnia 23 stycznia 2013. (data wpływu 28 stycznia 2013r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług:

*   kursów prawa jazdy kat. B, B1, C, C1, D, D1, T, B+E, C+E, D+E, D1+E – **jest prawidłowe,**
*   kursów prawa jazdy kat. A, A1, A2 i AM – **jest nieprawidłowe,**
*   szkoleń wstępnych i okresowych dla kierowców zawodowych – **jest prawidłowe,**
*   szkoleń instruktorów nauki jazdy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 listopada 2012r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług kursów prawa jazdy kat. A, A1, B, B1, C, C1, D, D1, T, B+E, C+E, D+E, D1+E, kursów prawa jazdy kat. A2 i AM, szkoleń wstępnych i okresowych dla kierowców zawodowych, oraz szkoleń instruktorów nauki jazdy.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23 stycznia 2013. (data wpływu 28 stycznia 2013r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 14 stycznia 2013r. znak: IBPP1/443-1186/12/KJ.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą prowadząca działalność gospodarczą oraz czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą Y i świadczy usługi m.in. z zakresu edukacji PKD 85.53 Z - pozaszkolne formy edukacji z zakresu nauki jazdy i pilotażu oraz PKD 85.59 B pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane. Nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz świadczone przez Niego szkolenia nie stanowią usług kształcenia zawodowego wymienione w art. 43 ust. 26 ustawy o VAT.

Organizowane przez Wnioskodawcę szkolenia i kursy szczegółowo regulują przepisy:

1.  Ustawy z dnia 20 czerwca 1997r. prawo o ruchu drogowym (Dz. U. nr 98 z 1997r. poz. 602 z późn. zm.).
2.  Ustawy z dnia 6 września 2001r. o transporcie drogowym (Dz. U. nr 125 z 2007r. poz. 874 z późn zm.).
3.  Ustawy z dnia 28 października 2002r. o przewozie drogowym towarów niebezpiecznych (Dz. U. 199 z 2002r. poz. 1671 z późn zm.).
4.  Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 15 września 2005r. w sprawie kursów dokształcających dla kierowców przewożących towary niebezpieczne (Dz. U. nr 187 z 2005r. poz. 1571).
5.  Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 8 października 2003r. w sprawie uzyskiwania certyfikatów kompetencji zawodowych w transporcie drogowym (Dz. U. nr 176 z 2003r. poz.1720 z późn. zm.).
6.  Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 21 stycznia 2004r. w sprawie wydawania uprawnień do kierowania pojazdami (Dz. U. nr 24 z 2004r. poz. 215 z późn. zm.).
7.  Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 27 października 2005r. w sprawie szkolenia, egzaminowania i uzyskiwania uprawnień przez kierujących pojazdami, instruktorów i egzaminatorów (Dz. U. nr 217 z 2005r. poz.1834).

Należy podkreślić, że ww. przepisy poszczególnych ustaw i rozporządzeń wykonawczych określają zarówno długość trwania samego kursu, jego zakres tematyczny jak i wymogi wobec ośrodków szkoleniowych, które takie kursy prowadzą (warunki lokalowe, wyposażenie, wyposażenie dydaktyczne, plac do wykonywania manewrów, posiadanie co najmniej jednego pojazdu przystosowanego do nauki jazdy, zatrudnienie co najmniej jednego instruktora).

Zgodnie z ww. przepisami Wnioskodawca prowadzi kursy prawa jazdy kategorii A, A1, B, B1, C, C1, D, D1,T, B+E, C+E, D+E, Cl +E, D1+E, a na mocy zmian w ww. przepisach od 1 stycznia 2013r. będzie także organizował kursy prawa jazdy kategorii A2 i AM.

Wnioskodawca organizuje także szkolenia wstępne i okresowe dla kierowców zawodowych, szkolenia ADR (przewóz towarów niebezpiecznych), szkolenia instruktorów nauki jazdy.

Odbiorcami świadczonych usług są m. in.:

1.  Osoby fizyczne, które chcą zdobyć prawo jazdy kategorii A lub B,
2.  Osoby fizyczne, które chcą poszerzyć swoje kwalifikacje zdobywając nowe uprawnienia albo się przekwalifikować,
3.  Osoby fizyczne, które myślą o rozpoczęciu działalności gospodarczej w zakresie przewozów towarów i osób,
4.  Osoby prawne, które nabywają usługi szkoleniowe dla swoich pracowników - kierowców zawodowych,
5.  Instytucje państwowe - na przykład urzędy pracy, które wysyłają na kursy osoby bezrobotne w celu przekwalifikowania zawodowego.

Ponadto Wnioskodawca nadmienia, że posiada akredytację tylko i wyłącznie na kategorie C, D, E, na pozostałe kategorie nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz że świadczone przez Niego usługi w żadnym stopniu nie są finansowane ze środków publicznych.

W uzupełnieniu z dnia 23 stycznia 2013r. Wnioskodawca poinformował, że:

Ad 1.Jeżeli chodzi o przepisy, które regulują formy i zasady prowadzenia szkoleń wszystkich kategorii są to:

1.Ustawa z dnia 5 stycznia 2011r. o kierujących pojazdami:

Art. 6 ustawy określa rodzaje uprawnień do kierowania pojazdami - kategorie,

Art. 8 określa minimalny wiek wymagany do kierowania pojazdami wszystkich kategorii,

Art. 11 określa jakie warunki musi spełnić osoba ubiegająca się o prawo jazdy wszystkich kategorii,

Rozdział 4 – art. 21 – art. 27 określa warunki i tryb szkoleń osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami wszystkich kategorii,

Rozdział 5 – art. 28 i 31 określa warunki i obowiązki jakie musi spełniać ośrodek szkolenia kierowców.

2.Rozporządzenie Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 13 lipca 2012r. w sprawie szkolenia osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami, instruktorów i wykładowców.

Rozporządzenie to określa:

*   szczegółowe wymagania w zakresie wyposażenia dydaktycznego, warunków lokalowych i placu manewrowego - rozdział 2 ww. rozporządzenia
*   szczegółowy program szkoleń
*   rozdział 3
*   Par. 5 - szkolenie na kategorie a, b, c, d
*   Par. 8 -11 określa liczbę godzin zajęć teoretycznych i praktycznych wszystkich kategorii oraz tryb przeprowadzania tych zajęć
*   Par. 18 - 20 określa warunki przeprowadzania egzaminów wewnętrznych na wszystkie kategorie,
*   szczegółowe warunki i tryb prowadzenia dokumentacji przez ośrodki szkolenia oraz wzory dokumentów związanych z prowadzeniem szkolenia na wszystkie kategorie - rozdział 3 par. 6 i 7 oraz par. 12-17 ww. rozporządzenia,
*   szczegółowe warunki szkolenia instruktorów i wykładowców - rozdział 4 i 5 ww. rozporządzenia.

3,Ustawa z dnia 6 września 2001r. o transporcie drogowym oraz ustawa z dnia 17 listopada 2006r. o zmianie ustawy o transporcie drogowym oraz o zmianie ustawy - prawo o ruchu drogowym art. 39 - szkolenie wstępne i okresowe kierowców zawodowych,

4.Rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 1 kwietnia 2010r. w sprawie szkolenia kierowców wykonujących przewóz drogowy określa szczegółowe wymagania w stosunku do przedsiębiorcy prowadzącego ośrodek Szkolenia – par. 3 i 4, warunki prowadzenia szkolenia w ramach kwalifikacji wstępnej i okresowej – par. 5 - 12 rozporządzenia.

5.szkolenia w zakresie ADR (przewóz towarów niebezpiecznych) w najbliższym czasie nie będą wykonywane.

Ad 2.Szkolenia na kategorię A, A1, A2 i AM są zlecane zarówno przez pracodawcę osoby ubiegającej się o prawo jazdy jak i przez osoby fizyczne na użytek prywatny lub w celu uatrakcyjnienia swojej oferty na rynku pracy. Pracodawcami zlecającymi szkolenia w ww. kategoriach są np. straż graniczna, poczta polska, a posiadanie prawa jazdy na te kategorie umożliwia podjęcie pracy np. w zakładach usługowych lub gastronomicznych - dowóz posiłków na zamówienie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy usługi szkolenia nauki jazdy kierowców zawodowych jak i osób fizycznych chcących nabyć nowe umiejętności, zdobyć dodatkowe kwalifikacje są zwolnione z podatku VAT na mocy art. 43 ust. 29 pkt a) ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 4 marca 2004r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, od 1 stycznia 2011r. świadczone przez Niego usługi szkolenia kierowców zawodowych i szkolenia organizowane dla osób fizycznych chcących zdobyć określone uprawnienia można zaliczyć do usług zwolnionych na mocy art. 43 ust. 29 pkt a) jako usługi kształcenia zawodowego. Ustawodawca nie wykluczył w przepisach żadnej kategorii prawa jazdy, która nie objęta by była wspomnianym przepisem. Nie ma wątpliwości, że organizowane przez Niego kursy mają na celu doskonalenie zawodowe obecnych bądź przyszłych pracowników. Podnoszą ich kompetencje zawodowe, kwalifikacje oraz atrakcyjność na rynku pracy. Systematyczne doskonalenie w sferze umiejętności osobistych, społecznych i zawodowych staje się niezbędne w realiach ciągle zmieniającego się rynku pracy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie:

*   kursów prawa jazdy kat. B, B1, C, C1, D, D1, T, B+E, C+E, D+E, D1+E – **za prawidłowe,**
*   kursów prawa jazdy kat. A, A1, A2 i AM – **za nieprawidłowe,**
*   szkoleń wstępnych i okresowych dla kierowców zawodowych – **za prawidłowe,**
*   szkoleń instruktorów nauki jazdy – **za prawidłowe.**

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt ścisłego powiązania z sobą zagadnień będących przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, tut. organ udzielił na nie odpowiedzi w jednej interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym,

\-oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\-oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Powyższe regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006r. (Dz. Urz. UE L 347, s. 1 ze zm.), zwolnione jest kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, iż usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy VAT podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli. W żadnym przepisie Dyrektywy nie została jednak wskazana definicja „interesu publicznego”, nie zostały również określone podmioty, które mogą działać „w interesie publicznym”. Oznacza to, że zarówno komercyjne przedsiębiorstwa jaki i niekomercyjne organizacje mogą prowadzić działalność z zakresu „interesu publicznego”.

Wskazać należy - co podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Ponadto należy zaznaczyć, iż od dnia 1 lipca 2011r. obowiązuje rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77, s. 1), które wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż jego przepisy z dniem 1 lipca 2011r. stały się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 282/2011 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. W myśl postanowień art. 44 tego rozporządzenia, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady, obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

W okresie od dnia 1 lipca 2006r. do 30 czerwca 2011r., tożsame uregulowanie powyższej kwestii było zawarte w art. 14 rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 288, s. 1).

Analizując powołaną wyżej regulację art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że warunkiem zwolnienia od podatku usług w zakresie kształcenia jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Z kolei, aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie ust. 1 pkt 29 powyższego artykułu, szkolenia muszą obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą, czy zawodem lub muszą mieć na celu uzyskanie, czy uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Dodatkowo należy spełnić jeden ze wskazanych poniżej warunków, tj.:

*   formy i zasady tych szkoleń muszą wynikać z odrębnych od podatkowych aktów prawnych,
*   na świadczone szkolenia uzyskano akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty,
*   szkolenia muszą być finansowane w całości ze środków publicznych.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest osobą prowadzącą działalność gospodarczą oraz czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą Y i świadczy usługi m.in. z zakresu edukacji PKD 85.53 Z - pozaszkolne formy edukacji z zakresu nauki jazdy i pilotażu oraz PKD 85.59 B pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane. Nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz świadczone przez Niego szkolenia nie stanowią usług kształcenia zawodowego wymienione w art. 43 ust. 26 ustawy o VAT.

Wnioskodawca prowadzi kursy prawa jazdy kategorii A, A1, B, B1, C, C1, D, D1,T, B+E, C+E, D+E, Cl +E, D1+E, a na mocy zmian w ww. przepisach od 1 stycznia 2013r. będzie także organizował kursy prawa jazdy kategorii A2 i AM. Wnioskodawca organizuje także szkolenia wstępne i okresowe dla kierowców zawodowych oraz szkolenia instruktorów nauki jazdy.

Odbiorcami świadczonych usług są m. in.:

*   Osoby fizyczne, które chcą zdobyć prawo jazdy kategorii A lub B,
*   Osoby fizyczne, które chcą poszerzyć swoje kwalifikacje zdobywając nowe uprawnienia albo się przekwalifikować,
*   Osoby fizyczne, które myślą o rozpoczęciu działalności gospodarczej w zakresie przewozów towarów i osób,
*   Osoby prawne, które nabywają usługi szkoleniowe dla swoich pracowników - kierowców zawodowych,
*   Instytucje państwowe - na przykład urzędy pracy, które wysyłają na kursy osoby bezrobotne w celu przekwalifikowania zawodowego.

Organizowane przez Wnioskodawcę szkolenia wszystkich kategorii są oparte o formy i zasady wynikające z następujących przepisów:

*   Ustawa z dnia 5 stycznia 2011r. o kierujących pojazdami: art. 6, art. 8, art. 11, rozdział 4 – art. 21 – art. 27, rozdział 5 – art. 28 i 31.
*   Rozporządzenie Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 13 lipca 2012r. w sprawie szkolenia osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami, instruktorów i wykładowców, rozdział 2, rozdział 3, rozdział 4 i 5.
*   Ustawa z dnia 6 września 2001r. o transporcie drogowym oraz ustawa z dnia 17 listopada 2006r. o zmianie ustawy o transporcie drogowym oraz o zmianie ustawy - prawo o ruchu drogowym art. 39,
*   Rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 1 kwietnia 2010r. w sprawie szkolenia kierowców wykonujących przewóz drogowy określa szczegółowe wymagania w stosunku do przedsiębiorcy prowadzącego ośrodek Szkolenia – par. 3 i 4, par. 5 – 12.

Szkolenia na kategorię A, A1, A2 i AM są zlecane zarówno przez pracodawcę osoby ubiegającej się o prawo jazdy jak i przez osoby fizyczne na użytek prywatny lub w celu uatrakcyjnienia swojej oferty na rynku pracy. Pracodawcami zlecającymi szkolenia w ww. kategoriach są np. straż graniczna, poczta polska, a posiadanie prawa jazdy na te kategorie umożliwia podjęcie pracy np. w zakładach usługowych lub gastronomicznych - dowóz posiłków na zamówienie.

Wnioskodawca nadmienia, że posiada akredytację tylko i wyłącznie na kategorie C, D, E, na pozostałe kategorie nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz że świadczone przez Niego usługi w żadnym stopniu nie są finansowane ze środków publicznych.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, iż Wnioskodawca nie może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT, gdyż nie jest jednostką objętą systemem oświaty, nie jest uczelnią ani innym podmiotem wymienionym w ww. artykule, zatem zwolnienie określone w tym przepisie nie może być zastosowane.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, istotne jest – w pierwszej kolejności - uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

Wskazać należy, iż szkolenie osób ubiegających się o wydanie prawa jazdy jest ściśle uregulowane w przepisach ustawy z dnia 5 stycznia 2011 r. o kierujących pojazdami (Dz. U. Nr 30, poz. 151 ze zm.) oraz w przepisach wykonawczych tej ustawy. Art. 3 ust. 1 powołanej ustawy stanowi iż, kierującym pojazdem może być osoba, która osiągnęła wymagany wiek i jest sprawna pod względem fizycznym i psychicznym oraz spełnia jeden z następujących warunków:

1.  posiada umiejętność kierowania pojazdem w sposób niezagrażający bezpieczeństwu, nieutrudniający ruchu drogowego i nienarażający kogokolwiek na szkodę oraz odpowiedni dokument stwierdzający posiadanie uprawnienia do kierowania pojazdem;
2.  odbywa w ramach szkolenia naukę jazdy;
3.  zdaje egzamin państwowy.

Na mocy art. 3 ust. 2 ww. ustawy, kierującym pojazdem może być również osoba, która odbywa szkolenie w ramach kwalifikacji wstępnej, kwalifikacji wstępnej przyspieszonej, kwalifikacji wstępnej uzupełniającej lub kwalifikacji wstępnej uzupełniającej przyspieszonej, o których mowa w przepisach rozdziału 7a ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2007r. Nr 125, poz. 874, z późn. zm.), i jest sprawna pod względem fizycznym i psychicznym.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ww. ustawy osoba ubiegająca się o uzyskanie uprawnienia do kierowania motorowerem, pojazdem silnikowym lub uprawnienia do kierowania tramwajem może rozpocząć szkolenie nie wcześniej niż 3 miesiące przed osiągnięciem minimalnego wieku, o którym mowa odpowiednio w art. 8 lub 9, wymaganego od kierującego pojazdem objętego tym uprawnieniem, a jeżeli osobą tą jest uczeń uczestniczący w zajęciach szkolnych w szkole, w której podstawa programowa kształcenia w zawodzie przewiduje uzyskanie umiejętności kierowania pojazdem silnikowym, okres ten wynosi 12 miesięcy.

Osoba, która nie ukończyła 18 lat, może rozpocząć szkolenie za pisemną zgodą rodzica lub opiekuna (ust. 2).

Zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy szkolenie osoby ubiegającej się o uzyskanie uprawnienia do kierowania motorowerem, pojazdem silnikowym lub uprawnienia do kierowania tramwajem odbywa się w formie:

1.  kursu;
2.  zajęć szkolnych - w zakresie uprawnienia do kierowania pojazdami silnikowymi, z wyłączeniem uprawnień w zakresie prawa jazdy kategorii A1, A2 i A.

Wymagania w stosunku do podmiotów prowadzących szkolenie w zakresie wyposażenia dydaktycznego, warunków lokalowych, placu manewrowego i pojazdów przeznaczonych do szkolenia, program szkolenia osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami silnikowymi, tramwajami oraz kandydatów na instruktorów i egzaminatorów; warunki i tryb uzyskiwania uprawnień do kierowania pojazdami silnikowymi i tramwajami, szkolenia i egzaminowania osób ubiegających się o te uprawnienia lub podlegających sprawdzeniu kwalifikacji oraz wzory dokumentów z tym związanych w brzmieniu obowiązującym do dnia 18 stycznia 2013r. zostały uregulowane w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 27 października 2005r. w sprawie szkolenia, egzaminowania i uzyskiwania uprawnień przez kierujących pojazdami, instruktorów i egzaminatorów (Dz. U. Nr 217 poz. 1834 ze zm.).

W myśl § 5 ust. 1. ww. rozporządzenia, osoba ubiegająca się o prawo jazdy lub pozwolenie podlega szkoleniu, które obejmuje:

1.  szkolenie podstawowe - przed przystąpieniem po raz pierwszy do egzaminu państwowego, w zakresie określonej kategorii prawa jazdy lub pozwolenia;
2.  szkolenie dodatkowe - każdorazowo po trzykrotnym kolejnym uzyskaniu negatywnego wyniku z części teoretycznej lub odpowiednio z części praktycznej egzaminu państwowego;
3.  szkolenie uzupełniające - przeprowadzane na wniosek osoby szkolonej.

§ 5 ust. 2 tego rozporządzenia stanowi, iż szkolenie:

1.  podstawowe i dodatkowe przeprowadza się zgodnie z programem szkolenia kandydatów na kierowców lub motorniczych określonym w załączniku nr 3 do rozporządzenia;
2.  uzupełniające - przeprowadza się w zakresie ustalonym przez osobę szkoloną i kierownika ośrodka szkolenia kierowców.

Stosownie do § 7 ust. 1 cyt. rozporządzenia, przeprowadzenie poszczególnych zajęć teoretycznych i praktycznych jest potwierdzane w karcie przeprowadzonych zajęć, każdorazowo po ich zakończeniu przez osobę prowadzącą zajęcia i osobę szkoloną.

Zgodnie z § 10 ust. 1 tego rozporządzenia, po ukończeniu szkolenia podstawowego lub dodatkowego kierownik ośrodka szkolenia kierowców wydaje zaświadczenie o ukończeniu szkolenia dla osób ubiegających się o prawo jazdy odpowiedniej kategorii, zwane dalej „zaświadczeniem”, osobom, które:

1.  posiadają wiedzę i umiejętności określone w charakterystyce absolwenta kursu;
2.  uzyskały pozytywny wynik egzaminu wewnętrznego.

W myśl § 10 ust. 2 cyt. rozporządzenia, wzór zaświadczenia określa załącznik nr 4 do rozporządzenia. W zaświadczeniu umieszcza się imię, nazwisko i numer instruktora prowadzącego, o którym mowa w § 15 (§ 10 ust. 3 ww. rozporządzenia).

§ 10 ust. 4 ww. rozporządzenia stanowi, iż po wydaniu zaświadczenia lub po zakończeniu szkolenia uzupełniającego, do książki ewidencji osób szkolonych wpisuje się:

1.  liczbę godzin zajęć teoretycznych i praktycznych przeprowadzonych w danym ośrodku szkolenia kierowców lub szkole;
2.  numer wydanego zaświadczenia;
3.  datę zakończenia szkolenia;
4.  numer instruktora prowadzącego, o którym mowa w § 15;
5.  rodzaj odbytego szkolenia.

Stosowanie do § 22 tego rozporządzenia, sprawdzenie kwalifikacji do kierowania pojazdami silnikowymi i tramwajami odbywa się w formie egzaminu państwowego składającego się, z zastrzeżeniem § 25 ust. 2, z części teoretycznej i części praktycznej, przeprowadzanego na warunkach i w trybie określonych w instrukcji przeprowadzania egzaminu państwowego na prawo jazdy stanowiącej załącznik nr 5 do rozporządzenia, zwanej dalej „instrukcją egzaminowania”.

Zgodnie z § 35 ust.1 ww. rozporządzenia, kandydat na instruktora nauki jazdy i instruktor nauki jazdy podlega szkoleniu, które obejmuje:

1.szkolenie podstawowe - przed przystąpieniem po raz pierwszy do egzaminu przed komisją egzaminacyjną powołaną przez wojewodę;

2.szkolenie dodatkowe:

1.  każdorazowo po dwukrotnym uzyskaniu negatywnego wyniku egzaminu, o którym mowa w pkt 1,
2.  jeżeli rozszerza posiadany zakres uprawnień instruktora,
3.  jeżeli został skreślony z ewidencji instruktorów z powodu określonego w art. 107 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Na mocy § 35 ust. 2 cyt rozporządzenia, szkolenia, o których mowa w ust. 1, prowadzi się na warunkach i w trybie określonym w programie szkolenia kandydatów na instruktorów i instruktorów nauki jazdy stanowiącym załącznik nr 6 do rozporządzenia.

Natomiast w brzmieniu obowiązującym od dnia 19 stycznia 2013r. powyższe wymagania zostały uregulowane w rozporządzeniu Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 13 lipca 2012r. w sprawie szkolenia osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami, instruktorów i wykładowców (Dz. U. z 2012r., poz. 1019).

Zgodnie z § 1 rozporządzenie określa:

1.szczegółowe wymagania w zakresie wyposażenia dydaktycznego, warunków lokalowych i placu manewrowego:

1.  ośrodków szkolenia kierowców i innych podmiotów prowadzących szkolenie osób ubiegających się o uzyskanie uprawnienia do kierowania motorowerem, pojazdami silnikowymi lub tramwajem,
2.  ośrodków szkolenia kierowców i innych podmiotów prowadzących szkolenie osób ubiegających się o uzyskanie uprawnienia do kierowania motorowerem, pojazdami silnikowymi lub tramwajem, spełniających dodatkowe wymagania w zakresie, o którym mowa w art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 5 stycznia 2011 r. o kierujących pojazdami;

2.szczegółowy program:

1.  szkolenia osób ubiegających się o uzyskanie uprawnienia do kierowania motorowerem, pojazdami silnikowymi lub tramwajem,
2.  szkolenia kandydatów na instruktorów i instruktorów oraz kandydatów na wykładowców i wykładowców,
3.  3-dniowych warsztatów doskonalenia zawodowego dla instruktorów i wykładowców;

3.szczegółowe warunki i tryb:

1.  postępowania z dokumentami dotyczącymi osób ubiegających się o uzyskanie uprawnienia do kierowania motorowerem, pojazdami silnikowymi lub tramwajem i kandydatów na instruktorów oraz wzory stosowanych dokumentów,
2.  prowadzenia dokumentacji przez ośrodki szkolenia kierowców;

4.wzory dokumentów związanych z prowadzeniem szkolenia.

Stosownie do § 5 ww. rozporządzenia:

1.Szkolenie osoby ubiegającej się o uzyskanie uprawnienia do kierowania motorowerem, pojazdami silnikowymi lub uprawnienia do kierowania tramwajem jest przeprowadzane jako:

1.  szkolenie podstawowe - przed przystąpieniem po raz pierwszy do egzaminu państwowego, w zakresie określonej kategorii prawa jazdy lub pozwolenia;
2.  szkolenie uzupełniające - przeprowadzane na wniosek osoby, która ukończyła szkolenie podstawowe.

2.Szkolenie:

1.  podstawowe - przeprowadza się zgodnie ze szczegółowym programem szkolenia kandydatów na kierowców lub motorniczych określonym w załączniku nr 1 do rozporządzenia;
2.  uzupełniające - przeprowadza się w zakresie ustalonym przez osobę szkoloną i kierownika ośrodka szkolenia kierowców, na podstawie szczegółowego programu szkolenia, o którym mowa w pkt 1.

3.W przypadku osób ubiegających się o uprawnienie do kierowania pojazdami w zakresie prawa jazdy kategorii:

*   B1 lub B - posiadających prawo jazdy kategorii C lub D,
*   AM, A1, A2, A, B1, B, C1, C, D1 lub D - posiadających odpowiednio prawo jazdy kategorii AM, A1, A2, A, B1, B, C1, C, D1 lub D z ograniczeniem do prowadzenia tylko pojazdów z automatyczną skrzynią biegów

\-uznaje się, że te osoby odbyły szkolenie podstawowe w ramach procedury uzyskiwania dotychczas posiadanych uprawnień.

W myśl § 7 pkt 1 ww. rozporządzenia przeprowadzenie poszczególnych zajęć w ramach szkolenia jest potwierdzane w karcie przeprowadzonych zajęć każdorazowo po ich zakończeniu przez osobę prowadzącą zajęcia i osobę szkoloną.

Zgodnie z § 9 ww. rozporządzenia godzina zajęć w zakresie części teoretycznej szkolenia równa się 45 minutom, a zajęć w zakresie części praktycznej szkolenia - 60 minutom.

Szkolenie instruktorów i wykładowców zawarte zostało w rozdziale 4 i 5 ww. rozporządzenia. Określona została m. in. liczba godzin zajęć teoretycznych i praktycznych oraz zakres tematyczny przeprowadzanych szkoleń.

Zgodnie z art. 39a ust. 1 ustawy z dnia 6 września 2001r. o transporcie drogowym (t.j. Dz. U. Nr 125, poz. 1371 ze zm.) przedsiębiorca lub inny podmiot wykonujący przewóz drogowy może zatrudnić kierowcę, jeżeli osoba ta:

1.ukończyła:

a.18 lat - w przypadku kierowcy prowadzącego pojazd samochodowy, dla którego wymagane jest posiadanie prawa jazdy kategorii:

*   C lub C + E, o ile uzyskał on odpowiednią kwalifikację wstępną,
*   C1 lub C1 + E, o ile uzyskał on odpowiednią kwalifikację wstępną przyśpieszoną,

b.21 lat - w przypadku kierowcy prowadzącego pojazd samochodowy, dla którego wymagane jest posiadanie prawa jazdy kategorii:

*   C lub C + E, o ile uzyskał on odpowiednią kwalifikację wstępną przyśpieszoną,
*   D lub D + E, o ile uzyskał on odpowiednią kwalifikację wstępną,
*   D1 lub D1 + E, o ile przewóz wykonywany jest na liniach regularnych, których trasa nie przekracza 50 km i o ile kierowca uzyskał odpowiednią kwalifikację wstępną przyśpieszoną,

c.23 lata - w przypadku kierowcy prowadzącego pojazd samochodowy, dla którego wymagane jest posiadanie prawa jazdy kategorii D lub D + E, o ile uzyskał on odpowiednią kwalifikację wstępną przyśpieszoną;

2.posiada odpowiednie uprawnienie do kierowania pojazdem samochodowym, określone w ustawie z dnia 20 czerwca 1997r. - Prawo o ruchu drogowym (w brzmieniu obowiązującym do dnia 18 stycznia 2013r.);

posiada odpowiednie uprawnienia do kierowania pojazdem samochodowym, określone w ustawie z dnia 5 stycznia 2011r. o kierujących pojazdami z zastrzeżeniem ust. 1a (w brzmieniu obowiązującym od dnia 19 stycznia 2013r.);

3.nie ma przeciwwskazań zdrowotnych do wykonywania pracy na stanowisku kierowcy;

4.nie ma przeciwwskazań psychologicznych do wykonywania pracy na stanowisku kierowcy;

5.uzyskała kwalifikację wstępną lub kwalifikację wstępną przyśpieszoną, zwane dalej "kwalifikacją";

6.ukończyła szkolenie okresowe.

1a.Kierowca posiadający prawo jazdy kategorii D albo D+E do ukończenia 23. roku życia może być zatrudniony wyłącznie przy wykonywaniu regularnych przewozów osób na liniach komunikacyjnych na trasie nieprzekraczającej 50 km (w brzmieniu obowiązującym od dnia 19 stycznia 2013r.).

W myśl art. 39b ust. 1, ust. 2 i ust. 3 ww. ustawy do uzyskania kwalifikacji może przystąpić osoba:

1.która na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej:

1.  przebywa co najmniej 185 dni w roku ze względu na więzi osobiste lub zawodowe, albo
2.  studiuje od co najmniej sześciu miesięcy i przedstawi zaświadczenie potwierdzające ten fakt, lub

2.niebędąca obywatelem państwa członkowskiego Unii Europejskiej, mająca zamiar wykonywać przewozy na rzecz podmiotu mającego siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

3.która nie ma przeciwwskazań zdrowotnych i psychologicznych do wykonywania pracy na stanowisku kierowcy(w brzmieniu obowiązującym od dnia 19 stycznia 2013r.).

Kierowca obowiązany jest uzyskać kwalifikację, odpowiednio do pojazdu samochodowego, którym zamierza wykonywać przewóz drogowy, w zakresie bloków programowych określonych odpowiednio do kategorii prawa jazdy:

1.  C1, C1 + E, C i C + E;
2.  D1, D1 + E, D i D + E.

Kwalifikacja obejmuje zajęcia teoretyczne i praktyczne oraz testy kwalifikacyjne.

W myśl postanowień art. 39b1 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 ww. ustawy zajęcia, o których mowa w art. 39b ust. 3, przeprowadzane są w formie:

1.  zajęć szkolnych dla uczniów - w szkole, jeżeli w programie nauczania jest przewidziane uzyskanie kwalifikacji kierowcy wykonującego przewóz drogowy, albo
2.  kursu kwalifikacyjnego - w ośrodku szkolenia.

Zajęcia teoretyczne i praktyczne, o których mowa w art. 39b ust. 3ww. ustawy, obejmują:

1.  kształcenie zawodowe w zakresie racjonalnego kierowania pojazdem, z uwzględnieniem przepisów bezpieczeństwa, w tym:

1.  znajomość właściwości technicznych i zasad działania elementów bezpieczeństwa pojazdu,
2.  umiejętność optymalizacji zużycia paliwa,
3.  umiejętność zapewnienia bezpieczeństwa w związku z przewożonym towarem,
4.  umiejętność zapewnienia bezpieczeństwa pasażerom,
5.  umiejętność bezpiecznego mocowania ładunku;

3.  kształcenie zawodowe w zakresie umiejętności stosowania przepisów dotyczących wykonywania transportu drogowego;
4.  kształcenie zawodowe w zakresie zagrożeń związanych z wykonywanym zawodem, w tym bezpieczeństwo na drodze i bezpieczeństwo dla środowiska;
5.  kształcenie zawodowe w zakresie obsługi i logistyki, w tym kształtowanie wizerunku firmy oraz znajomość rynku w przewozie drogowym i jego organizacji.

Testy kwalifikacyjne, o których mowa w art. 39b ust. 3 ww. ustawy, przeprowadzane są:

1.  przez Okręgową Komisję Egzaminacyjną, po zakończeniu zajęć szkolnych dla uczniów, o których mowa w ust. 1 pkt 1, w ramach zewnętrznego egzaminu potwierdzającego kwalifikacje zawodowe, albo
2.  w ośrodku szkolenia, po zakończeniu zajęć teoretycznych i praktycznych, przez trzyosobową komisję egzaminacyjną, zwaną dalej "komisją", powołaną przez wojewodę.

Zgodnie z art. 39b2 ww. ustawy kierowca, który uzyskał kwalifikację w zakresie określonego bloku programowego, o którym mowa w art. 39b ust. 2, i zamierza wykonywać przewozy innymi pojazdami samochodowymi niż te, dla których wymagane jest prawo jazdy odpowiadające zakresowi uzyskanej kwalifikacji, obowiązany jest odbyć odpowiednią kwalifikację uzupełniającą lub kwalifikację uzupełniającą przyśpieszoną. Przepisy art. 39a ust. 1 i art. 39b1 stosuje się odpowiednio.

Jak stanowi art. 39d ust. 1 - ust. 6 ww. ustawy do szkolenia okresowego może przystąpić osoba:

1.która na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej:

1.  przebywa co najmniej 185 dni w roku ze względu na więzi osobiste lub zawodowe, albo
2.  studiuje od co najmniej sześciu miesięcy i przedstawi zaświadczenie potwierdzające ten fakt;

2.wykonująca przewóz drogowy na rzecz podmiotu mającego siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Kierowca obowiązany jest co pięć lat, począwszy od dnia uzyskania świadectwa kwalifikacji zawodowej poświadczającego uzyskanie kwalifikacji, ukończyć szkolenie okresowe odpowiednio do pojazdu, którym wykonuje przewóz drogowy.

Kierowca może odbywać szkolenie okresowe w jednej z następujących form:

1.  kursu okresowego;
2.  cyklu zajęć rozłożonych w okresie pięciu lat, obejmującego program kursu okresowego.

Szkolenie okresowe jest prowadzone w ośrodku szkolenia w zakresie bloków programowych określonych odpowiednio do kategorii prawa jazdy:

1.  C1, C1+E, C i C+E;
2.  D1, D1+E, D i D+E.

Kierowca, który zaprzestał wykonywania przewozu drogowego przez okres uniemożliwiający spełnienie obowiązku, o którym mowa w ust. 2, przed ponownym przystąpieniem do wykonywania przewozu obowiązany jest ukończyć szkolenie okresowe.

Kierowca wykonujący przewóz drogowy różnymi pojazdami, dla których wymagane jest posiadanie prawa jazdy co najmniej dwóch kategorii, o których mowa w ust. 4, może ukończyć szkolenie okresowe z zakresu jednego bloku programowego.

Szczegółowe warunki prowadzenia szkolenia w ramach kwalifikacji wstępnej, kwalifikacji wstępnej przyspieszonej, kwalifikacji wstępnej uzupełniającej, kwalifikacji wstępnej uzupełniającej przyspieszonej, szkoleń okresowych oraz zajęć odbywanych w ramach szkolenia okresowego zostały uregulowane w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 1 kwietnia 2010r. w sprawie szkolenia kierowców wykonujących przewóz drogowy (Dz. U. Nr 53, poz. 314).

Zakres tematyczny i czas trwania bloków programowych kwalifikacji wstępnej, kwalifikacji wstępnej przyspieszonej, kwalifikacji wstępnej uzupełniającej, kwalifikacji wstępnej uzupełniającej przyspieszonej oraz szkoleń okresowych i zajęć w ramach szkoleń okresowych określone zostały w załączniku nr 1 i nr 2 do ww. rozporządzenia.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazać należy, iż świadczone usługi w postaci kursów prawa jazdy kat. B, B1, C, C1, D, D1, T, B+E, C+E, D+E, D1+E mieszczą się co do zasady w pojęciu usług kształcenia zawodowego. Warunkiem uzyskania prawa jazdy kategorii C, D jest posiadanie prawa jazdy kategorii B. Warunkiem uzyskania prawa jazdy kategorii B+E, C+E, D+E jest posiadanie odpowiedniego prawa jazdy kategorii B, C, D. Również usługi szkolenia osób ubiegających się o wydanie prawa jazdy kategorii B i B1, z uwagi na fakt, iż jest to obecnie jeden z podstawowych wymogów, jakie stawia się kandydatom do pracy na różne stanowiska, należy uznać za kształcenie zawodowe. Nadmienić należy, iż prawo jazdy kategorii B1 uprawnia do kierowania trójkołowym lub czterokołowym pojazdem samochodowym o masie własnej nie przekraczającej 550 kg, z wyjątkiem motocykla.

Również szkolenia wstępne i okresowe dla kierowców zawodowych oraz szkolenia instruktorów nauki jazdy mieszczą się co do zasady w pojęciu usług kształcenia zawodowego.

Nie można natomiast za kształcenie zawodowe uznać co do zasady szkolenia osób ubiegających się o wydanie prawa jazdy kategorii A, A1, A2 i AM bowiem nie stanowią one ani kategorii niezbędnej do wykonywania konkretnego zawodu, ani również, tak jak ma to miejsce w przypadku ww. kategorii B, powszechnie już obowiązującego wymagania do podjęcia pracy.

Mogą jednak zdarzyć się sytuacje, w których to właśnie pracodawca skieruje swojego przyszłego bądź obecnego pracownika na szkolenie w zakresie kat. A, A1, A2 lub AM w celu nabycia uprawnień do wykonywania zawodu takiego jak: kolportażysta poczty, ulotek, osoba do rozwożenia pizzy itp. i w tym wypadku nabyte w trakcie szkolenia wiedza i umiejętności zostaną wykorzystane do wykonywanej pracy.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że zasady przeprowadzania przedmiotowych kursów i szkoleń zostały ściśle uregulowane:

*   w zakresie kursów prawa jazdy wszystkich kategorii oraz instruktorów nauki jazdy są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w przepisach ustawy o kierujących pojazdami oraz rozporządzeniu Ministra Infrastruktury w sprawie szkolenia, egzaminowania i uzyskiwania uprawnień przez kierujących pojazdami, instruktorów i egzaminatorów i rozporządzeniu Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej w sprawie Szkolenia osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami, instruktorów i wykładowców,
*   w zakresie szkoleń wstępnych i okresowych dla kierowców zawodowych są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w przepisach ustawy o transporcie drogowym oraz rozporządzeniu Ministra Infrastruktury w sprawie szkolenia kierowców wykonujących przewóz drogowy.

Oznacza to, że spełniona jest też druga przesłanka umożliwiająca korzystanie ze zwolnienia od podatku tzn. przedmiotowe kursy i szkolenia prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, tym samym będą one korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy w zakresie kursów prawa jazdy kat. B, B1, C, C1, D, D1, T, B+E, C+E, D+E, D1+E, szkoleń wstępnych i okresowych dla kierowców zawodowych, oraz szkoleń instruktorów nauki jazdy należało uznać za prawidłowe. Natomiast w zakresie kursów prawa jazdy kat. A, A1, A2 i AM należało uznać za nieprawidłowe, gdyż jak wskazano powyżej, kategorie te będą mogły skorzystać ze zwolnienia jedynie w przypadkach gdy szkolenie w tym zakresie będzie związane z wykonywaną przez uczestnika szkolenia pracą, w pozostałych przypadkach kursy prawa jazdy kat. A, A1, A2 i AM należy opodatkować 23% stawką VAT.

Z opisu sprawy wynika również, że Wnioskodawca posiada akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty na kategorie C, D, E. Jednak w związku z tym, iż świadczenie usług w tym zakresie spełnia już warunki o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT to dalsze badanie ewentualnego spełnienia przesłanek wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług jest bezcelowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.