Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.390.2018.2.JG1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-22
Teza: Możliwość zastosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskanego przychodu.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-koszty uzyskania przychodów-podwyższenie kosztów uzyskania przychodów; prawa-prawa autorskie; umowa-umowa o dzieło
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 lipca 2018 r. (data wpływu 16 lipca 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 25 lipca 2018 r. (data nadania 26 lipca 2018 r., data wpływu 1 sierpnia 2018 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie tut. Organu Nr 0114-KDIP3-2.4011.390.2018.1.JG1 z dnia 20 lipca 2018 r. (data doręczenia 24 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskanego przychodu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskanego przychodu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

8 stycznia 2018 roku spółka B. Sp. z o.o. (dalej: “Spółka”, „Wnioskodawca”) zawarła umowę o dzieło wraz z przeniesieniem praw autorskich (dalej: „Umowa”). Umowa została zawarta z wykonawczynią (dalej „Autor”), która na mocy Umowy zobowiązała się do napisania dwóch utworów w postaci podręczników dydaktycznych z zakresu finansów i rachunkowości (dalej „Utwory”). Autor dostarczy Wnioskodawcy Utwory w postaci elektronicznej do dnia 30 listopada 2018 roku. Umowa przewiduje przeniesienie majątkowych praw autorskich do Utworów na Spółkę. Zgodnie z Umową Utwory zostaną przygotowane pod względem merytorycznym i językowym ze starannością, jakiej należy oczekiwać od utworu naukowego. Utwory będą przejawem samodzielnej działalności twórczej Autora o indywidualnym charakterze oraz nie będą naruszały praw autorskich osób trzecich.

Z dniem przyjęcia Utworów, o którym mowa w Umowie, Wnioskodawca nabywa prawo do korzystania z Utworów i rozporządzania nimi bez ograniczeń terytorialnych na następujących polach eksploatacji:

1.  wprowadzania Utworów do pamięci komputera, w tym serwerów systemów informatycznych;
2.  zwielokrotniania Utworów dowolną techniką, a zwłaszcza w postaci: książek kopiowanych techniką drukarską, e-booków, w sieciach informatycznych, CD-ROM-ów, pendrive’ów;
3.  najmu i użyczania egzemplarzy;
4.  udostępniania Utworów w ramach usługi na żądanie odbiorcy dostępnej w sieciach informatycznych;
5.  udzielania zezwolenia na wykonywanie praw zależnych w stosunku do opracowań powstałych na podstawie Utworów.

Przeniesienie przez Autora majątkowych praw autorskich do Utworów na Spółkę nastąpi bez ograniczeń czasowych i terytorialnych.

W Umowie przewidziano, że Autor ma prawo do umieszczenia na egzemplarzach Utworów jego imienia i nazwiska.

Zgodnie z Umową Autor otrzyma (w terminie 7 dni od dnia przekazania Utworów) od Wnioskodawcy wynagrodzenie ustalone łącznie z tytułu stworzenia oraz dostarczenia Spółce jednego Utworu wraz z przeniesieniem do niego praw autorskich. Wynagrodzenie z tytułu stworzenia oraz dostarczenia Spółce drugiego Utworu wraz z przeniesieniem do niego praw autorskich też zostało określone łącznie, jako jedna kwota.

Ponieważ złożony wniosek zawierał braki formalne, pismem z dnia 20 lipca 2018 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.390.2018.1.JG1 wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych. W odpowiedzi na wezwanie, Wnioskodawca w ustawowym terminie udzielił odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytania, tj.:

1.  Doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego o następujące informacje:
    1.  Czy wykonawca, w stosunku do którego Wnioskodawca jest płatnikiem, jest twórcą w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych? Tak, wykonawca, w stosunku do którego Wnioskodawca jest płatnikiem, jest twórcą w rozumieniu ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
    2.  Czy praca wykonywana przez wykonawcę ma charakter twórczy, której efektem jest powstanie utworów w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych? Tak, praca wykonywana przez wykonawcę ma charakter twórczy, której efektem jest powstanie utworów w rozumieniu ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Utwory te są wyrażone słowem, znakami graficznymi oraz charakteryzują się oryginalnością i indywidualnością. O oryginalności i indywidualności decyduje fakt, że utwory te stanowią rezultat indywidualnego procesu myślowego. Jednocześnie będą one uzewnętrznione jako podręczniki dydaktyczne w postaci zwłaszcza książek kopiowanych techniką drukarską, e-booków, CD-ROM-ów, pendrive’ów.
    3.  Czy wykonywane przez wykonawcę prace posiadają charakter twórczy związany z działalnością twórczą w zakresie literatury lub inną wskazaną w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Proszę o wskazanie elementów, które wskazują na taki charakter tych utworów. Wykonywane przez wykonawcę prace posiadają charakter twórczy związany z działalnością twórczą w zakresie literatury, tj. jedną z dziedzin wskazanych w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z uwagi na brak definicji pojęcia „literatura” w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca, sięgając do wykładni językowej, chciałby wskazać w tym miejscu na definicję tego pojęcia w Słowniku Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl). Zgodnie z tą definicją literatura to powieści, dramaty, wiersze itp. mające wartość artystyczną oraz książki i artykuły z zakresu jakiejś nauki, specjalności. Biorąc pod uwagę powyższe, można wskazać następujące elementy wskazujące na charakter twórczy utworów związany z działalnością w zakresie literatury:
        *   powstałe utwory będą podręcznikami dydaktycznymi z zakresu finansów i rachunkowości zatytułowanymi „T…” oraz „R…”, które zgodnie z Umową mogą być zwielokrotniane zwłaszcza w postaci: książek kopiowanych techniką drukarską, e-booków, w sieciach informatycznych, CD-ROM-ów, pendrive’ów;
        *   zgodnie z umową zawartą pomiędzy Wnioskodawcą a wykonawcą utwory zostaną przygotowane pod względem merytorycznym i językowym ze starannością, jakiej należy oczekiwać od utworu naukowego.
    4.  Czy kwota wynagrodzenia stanowi honorarium za stworzenie dzieła oraz czy jest wyznacznikiem rzeczywistej wartości utworu (tj. czy kwota wynagrodzenia jest ustalona na podstawie wartości rynkowej przekazanego prawa autorskiego), czy też ustalona jest w inny sposób? Proszę dokładnie wyjaśnić, w jaki sposób i na podstawie jakich przesłanek kwota wynagrodzenia jest ustalana.

Kwota wynagrodzenia stanowi honorarium za stworzenie dzieł (utworów w postaci podręczników dydaktycznych z zakresu finansów i rachunkowości) oraz ich dostarczenie wraz z przeniesieniem do nich praw autorskich Wnioskodawcy. Kwota wynagrodzenia została wyznaczona jako rzeczywista wartość utworów. Została ona ustalona na podstawie przesłanek w postaci: wartości użytkowej utworów, ich jakości (wymaganej zapisami zawartymi w Umowie, tj. m.in. odnoszącymi się do staranności, jakiej należy oczekiwać od utworu naukowego), złożoności oraz potencjalnej wartości rynkowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że w związku z wypłacanym przez nią wynagrodzeniem z tytułu zawartej z Autorem Umowy ma ona możliwość zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu (w wysokości 50% uzyskanego przychodu Autora), tj. zastosowania w myśl art. 41 ust. 1 ustawy o PIT art. 22 ust. 9 pkt 3 tej ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z wykonywaniem obowiązków płatnika w myśl art. 41 ust. 1 ustawy o PIT, w stosunku do wypłacanego przez niego wynagrodzenia z tytułu zawartej z Autorem Umowy ma on możliwość zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu (w wysokości 50% uzyskanego przychodu Autora) zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z treścią art. 41 ust. 1 ustawy o PIT osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności osobom określonym w art. 3 ust. 1, z tytułu działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, są obowiązane jako płatnicy pobierać zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W przypadku osób, które uzyskują przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy o dzieło przysługują, zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy o PIT, koszty uzyskania przychodów - w wysokości 20% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Jednakże inaczej jest traktowana sprawa kosztów uzyskania przychodów w przypadku uzyskiwania przez twórców i autorów przychodów z tytułu wykonywania usług na podstawie umów cywilnoprawnych. O zastosowaniu 50-proc. kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu, jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego.

W takim przypadku koszty uzyskania przychodów ustala się zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, który stanowi, że koszty uzyskania przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Stosownie do art. 22 ust. 9a ustawy o PIT łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 (85 528 PLN).

Z kolei zgodnie z art. 22 ust. 9b ustawy o PIT (w dotychczasowym brzmieniu, tj. do dnia 19 lipca 2018), przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności:

1.  twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, urbanistyki, literatury pięknej, sztuk plastycznych, muzyki, fotografiki, twórczości audiowizualnej, programów komputerowych, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
2.  badawczo-rozwojowej oraz naukowo-dydaktycznej;
3.  artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej i estradowej, reżyserii teatralnej i estradowej, sztuki tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki, instrumentalistyki, kostiumografii, scenografii;
4.  w dziedzinie produkcji audiowizualnej reżyserów, scenarzystów, operatorów obrazu i dźwięku, montażystów, kaskaderów;
5.  publicystycznej.

Należy dodać, że zgodnie z art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, który wchodzi w życie 19 lipca 2018 roku, art. 22 ust. 9b ustawy o PIT otrzyma następujące brzmienie: „Przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu:

1.  działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
2.  działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;
3.  produkcji audialnej i audiowizualnej;
4.  działalności publicystycznej;
5.  działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;
6.  działalności konserwatorskiej;
7.  prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 880 i 1089 oraz z 2018 r. poz. 650), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;
8.  działalności badawczo-rozwojowej, naukowo-dydaktycznej, naukowej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.”

Ustawa o PIT nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT, takich jak „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”, zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę Prawo autorskie.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2017 poz. 880 tj. ze zm., dalej „ustawa o PAiPP”) przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Stosownie do art. 1 ust. 2 Prawa autorskiego przedmiotem prawa autorskiego są w szczególności utwory:

*   wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);

*   plastyczne;

*   fotograficzne;

*   lutnicze;

*   wzornictwa przemysłowego;

*   architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;

*   muzyczne i słowno-muzyczne;

*   sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;

*   audiowizualne (w tym filmowe).

W świetle powyższego, przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami, występują wówczas gdy spełnione są dwie przesłanki:

*   wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu.

*   osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego.

Reasumując, aby możliwe było zastosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia Autora, spełnione powinny być warunki sformułowane na podstawie wyżej powołanych przepisów, tj.:

*   dzieło stworzone przez Autora jest przedmiotem prawa autorskiego, a więc spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o PAiPP;

*   Autor jest twórcą w rozumieniu tej ustawy i uzyskiwanie przychodu przez Autora wynika z korzystania przez niego z tychże praw lub rozporządzania tymi prawami;

*   Autor uzyskuje przychód z tytułu działalności, o której mowa w art. 22 ust. 9b ww. ustawy o PIT;

*   oraz w związku z powyższymi warunkami - fakt korzystania przez podatnika z prawa autorskiego powinien być udokumentowany.

W związku z powyżej wyszczególnionymi warunkami, należałoby w następnym kroku dokonać weryfikacji, czy będę one spełnione w przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

1.  Weryfikacja, czy wyniki pracy „twórczej” Autora mogą być traktowane jako przedmiot prawa autorskiego

Zgodnie z Umową efektem prac wykonywanych przez Autora będą dwa utwory, tj. podręczniki dydaktyczne z zakresu finansów i rachunkowości zatytułowane: „T…” oraz „R…”. W opinii Spółki, wskazane w Umowie Utwory stanowią utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim w dziedzinie nauki, a sam Autor jest twórcą w rozumieniu tej ustawy. Warto dodać, że w świetle art. 8 ust. 2 ustawy o PAiPP domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu. Utwory, zgodnie z § 5 Umowy, mogą być oznaczone imieniem i nazwiskiem Autora. Niewątpliwie stanowi to oczywiste potwierdzenie autorstwa powstałych Utworów. Dzieła te są wyrażone słowem, znakami graficznymi oraz charakteryzują się oryginalnością i indywidualnością. O oryginalności i indywidualności decyduje fakt, że Utwory te stanowią rezultat indywidualnego procesu myślowego. Jednocześnie są one uzewnętrznione jako podręczniki dydaktyczne w postaci m.in. książek kopiowanych techniką drukarską, e-booków, CD-ROM-ów, pendrive’ów.

Możliwość zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodów do przychodów z tytułu umów o dzieło z przeniesieniem praw autorskim, w ramach których wykonawcy są zobowiązani do opracowania swoistych dzieł często są przedmiotem zapytań kierowanych do organów podatkowych. I tak, m.in. w interpretacji z 2 maja 2018 roku o znaku 0112-KDIL3-1.4011.169.2018.2.KF, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że preferencyjne koszty uzyskania przychodów mogą być zastosowane, o ile:

*   opracowane przez wykonawcę dzieło będzie stanowić utwór w rozumieniu przepisów ustawy o PAiPP,

*   z treści umowy o dzieło wynikać będzie, że majątkowe prawa autorskie przeniesione zostaną na zamawiającego,

*   cała kwota wynagrodzenia określonego w umowie dotyczyć będzie przeniesienia praw autorskich,

*   dzieło jest wytworem działalności o charakterze wymienionym w art. 22 ust. 9b ustawy o PIT.

1.  Weryfikacja, czy dzieło Autora jest wytworem działalności o charakterze wymienionym w art. 22 ust. 9b ustawy o PIT (w brzmieniu obowiązującym od 19 lipca 2018 roku)

Nowelizacja ustawy o PIT w zakresie stosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodów, która weszła w życie 1 stycznia 2018 roku, zawęziła dziedziny o charakterze twórczym objęte preferencyjnymi kosztami uzyskania przychodów, poprzez wprowadzenie art. 22 ust. 9b ustawy o PIT, a w nim katalogu działalności, w stosunku do których koszty te można stosować. W świetle tego przepisu koszty te będą miały zastosowanie m.in. do przychodów z tytułu działalności naukowo-dydaktycznej oraz literatury pięknej. Natomiast brzmienie tego przepisu obowiązujące od 19 lipca 2018 roku wskazuje, że podwyższone koszty uzyskania przychodu mogą być stosowane m.in. do przychodów z tytułu działalności naukowo-dydaktycznej oraz literatury, czyli bez ograniczenia do literatury pięknej.

Należy zauważyć, że w przepisach prawa oraz doktrynie trudno znaleźć definicje pojęcia działalności „naukowo-dydaktycznej” wprowadzonego od 1 stycznia 2018 roku do ustawy. Ustawodawca go nie wyjaśnia, a także Słownik Języka Polskiego nie posiada definicji dla określenia „naukowo-dydaktyczny”, zatem z uwagi na brak definicji prawnej lub naukowej wprowadzonego do ustawy pojęcia, można je rozumieć szeroko i rozdzielnie. Na szerokie i rozdzielnie postrzeganie tego typu działalności wskazują także organy podatkowe w wydawanych interpretacjach podatkowych, m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach z 16 marca 2018 r. (nr 0112-KDIL3-1.4011.370.2017.2.KF) oraz z 12 kwietnia 2018 r. (nr 0114-KDIP3-3.4011.56.2018.2.LZ). Organy podkreślają także, że art. 22 ust. 9b ustawy o PIT nie odsyła do odrębnych przepisów. Zatem jego stosowania nie można ograniczyć wyłącznie do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności naukowo - dydaktycznej nauczycieli akademickich, o których nowa w art. 108 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. z 2017 r., poz. 2183, z późn. zm.), który stanowi, że nauczycielami akademickimi są: pracownicy naukowo - dydaktyczni, pracownicy naukowi, dyplomowani bibliotekarze oraz dyplomowani pracownicy dokumentacji i informacji naukowej.

W związku z powyższym należy uznać, że działalność naukowo-dydaktyczna w rozumieniu art. 22 ust. 9b powinna obejmować swym zakresem: działalność naukową, działalność dydaktyczną oraz działalność naukowo - dydaktyczną, przy jednoczesnym spełnieniu przesłanki jaką jest stworzenie dzieła (utworu) w ramach tej działalności (art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT).

Należy stwierdzić, że w świetle powyższych rozważań działalność Autora mogłaby, co do zasady, być postrzegana jako działalność o znamionach działalności naukowo-dydaktycznej, gdyż niewątpliwie Utwory będące efektem jego prac będą miały charakter dydaktyczny.

Zgodnie z obowiązującym do dnia 19 lipca 2018 roku brzmieniem art. 22 ust. 9b ustawy o PIT, jako działalność właściwą do której można byłoby zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodów, wymienia się także literaturę piękną. Należy przy tym zaznaczyć, że 4 lipca 2018 roku ogłoszono w Dz. U. 2018 poz. 1291 tekst ustawy z 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Zgodnie z art. 1 pkt 4 tej ustawy, który wchodzi w życie 19 lipca 2018 roku, wprowadzone będą zmiany w art. 22 ust. 9b ustawy o PIT skutkujące tym, że z podwyższonych kosztów będą mogli korzystać twórcy wszelakiej literatury. Ministerstwo Finansów zrezygnowało bowiem z zawężenia preferencji tylko do literatury pięknej. Wobec tego w ten sam sposób będą mogli rozliczać się z podatku zarówno pisarze i poeci, jak i autorzy literatury użytkowej, poradników, podręczników, albumów i innych publikacji. W świetle zmienionego art. 22 ust. 9b ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym od 19 lipca 2018 roku, zdaniem Wnioskodawcy, nie powinno być już żadnych wątpliwości, że przychody Autora są uzyskiwane z tytułu działalności wymienionej w art. 22 ust. 9b ustawy o PIT, a tym samym są właściwe do zastosowania do nich kosztów uzyskania przychodów w wartości 50% uzyskanego przychodu.

1.  Weryfikacja, czy uzyskiwanie przychodu przez Autora wynika z korzystania przez niego z praw autorskich lub rozporządzania tymi prawami

Należy podkreślić, że aby możliwe było zastosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia Autora, powinno ono być bezpośrednio związane z korzystaniem przez niego z praw autorskich lub rozporządzania tymi prawami.

Zgodnie z interpretacją Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 kwietnia 2018 r., znak 0114-KDIP3-3.4011.56.2018.2.LZ dla zastosowania normy wynikającej z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT istotne jest, aby utwór faktycznie powstał oraz, że za przejęcie utworu zapłacono konkretną wartość. Honorarium ma stanowić zapłatę za korzystanie z praw autorskich przysługujących twórcy. Natomiast w interpretacji indywidualnej z 2 maja 2018 r. o nr 0112-KDIL3-1.4011.169.2018.2.KF, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że jedną z okoliczności warunkujących fakt, że zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT jest fakt, że cała kwota wynagrodzenia określonego w umowie o dzieło (umowa dotycząca opracowania opisów filmów; działalność z zakresu publicystyki) dotyczyć będzie przeniesienia praw autorskich.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka pragnie wskazać, iż nie ulega wątpliwości, że uzyskiwanie przychodu przez Autora wynika z korzystania przez niego z praw autorskich lub rozporządzania tymi prawami. Bowiem w Umowie określono łączne wynagrodzenia za stworzenie i dostarczenie Spółce Utworów wraz z przeniesieniem do nich praw autorskich.

1.  Weryfikacja, czy fakt korzystania przez podatnika z prawa autorskiego jest należycie udokumentowany

Zgodnie z interpretacją indywidualną z 2 maja 2018 r. o znaku 0112-KDIL3-1.4011.169.2018.2.KF: Fakt korzystania przez podatnika z prawa autorskiego powinien być udokumentowany, gdyż warunkiem zastosowania kosztów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest, aby zaistniał utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, twórca udzielił licencji na korzystanie z danego utworu, względnie by doszło do rozporządzenia majątkowymi prawami autorskimi do tworzonego dzieła.

Wnioskodawca chciałby wskazać, iż nie ulega wątpliwości, że w analizowanym przypadku warunek należytego udokumentowania zostanie spełniony. Efektem działalności twórczej będą Utwory w postaci podręczników dydaktycznych z zakresu finansów i rachunkowości, opublikowane oraz oznaczone imieniem i nazwiskiem Autora.

Podsumowując, w opinii Spółki, wszystkie warunki, których spełnienie pozwala na zastosowanie kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskanego przychodu do wynagrodzenia z tytułu Umowy zawartej pomiędzy Spółką a Autorem, są spełnione. Zatem nie ma żadnych przeciwwskazań, aby Wnioskodawca w związku z wykonywaniem obowiązków płatnika określonych w art. 41 ust. 1 ustawy o PIT, w stosunku do wypłacanego przez niego wynagrodzenia z tytułu zawartej z Autorem Umowy zastosował podwyższone koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 2 ww. ustawy dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W treści art. 10 ust. 1 omawianej ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie w pkt 1 wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Natomiast w myśl postanowień art. 13 pkt 2 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych.

Zgodnie z art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.) strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Stosownie do art. 627 Kodeksu cywilnego przez umowę o dzieło przyjmujący zamówienie zobowiązuje się do wykonania oznaczonego dzieła, a zamawiający do zapłaty wynagrodzenia.

Wysokość wynagrodzenia za wykonanie dzieła można określić przez wskazanie podstaw do jego ustalenia. Jeżeli strony nie określiły wysokości wynagrodzenia ani nie wskazały podstaw do jego ustalenia, poczytuje się w razie wątpliwości, że strony miały na myśli zwykłe wynagrodzenie za dzieło tego rodzaju. Jeżeli także w ten sposób nie da się ustalić wysokości wynagrodzenia, należy się wynagrodzenie odpowiadające uzasadnionemu nakładowi pracy oraz innym nakładom przyjmującego zamówienie (art. 628 § 1 Kodeksu cywilnego).

W świetle art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są prawa majątkowe, za które uważa się w szczególności: przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zawarte w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyliczenie praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy jako odrębne źródło przychodów ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności”. Przyjęcie przez ustawodawcę otwartego katalogu tych przychodów pozwala na zaliczenie do tej kategorii wszystkich innych przychodów z praw majątkowych.

O kwalifikacji do danego źródła przychodu przesądza treść danej umowy, a nie forma zobowiązania stosunku prawnego (umowa o dzieło, czy umowa zlecenia). Gdy przedmiotem umowy są prawa autorskie to przychody z tego tytułu zalicza się do praw majątkowych, bez względu na podmiot, z którym zawarta została umowa, jak i moment jej zawarcia (przed stworzeniem utworu – dzieła, czy też po jego powstaniu).

Zatem, wynagrodzenie wypłacone twórcom z tytułu praw autorskich, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw, z reguły będzie stanowiło dla tych osób przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W przypadku osoby, która uzyskuje przychody z tytułów określonych w art. 13 pkt 2, 4, 6 i 8, przysługują, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów w wysokości 20% uzyskanego przychodu, z tym, że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Natomiast w przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami, ustawodawca dopuścił możliwość stosowania 50% kosztów uzyskania przychodu. Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Stosownie do art. 22 ust. 9a ww. ustawy, w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Jednocześnie należy zauważyć, że z dniem 1 stycznia 2018 r. na mocy art. 1 pkt 8 lit. f ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. poz. 2175) dodano do art. 22 ustęp 9b, zgodnie z którym: przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności:

1.  twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, urbanistyki, literatury pięknej, sztuk plastycznych, muzyki, fotografiki, twórczości audiowizualnej, programów komputerowych, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
2.  badawczo-rozwojowej oraz naukowo-dydaktycznej;
3.  artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej i estradowej, reżyserii teatralnej i estradowej, sztuki tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki, instrumentalistyki, kostiumografii, scenografii;
4.  w dziedzinie produkcji audiowizualnej reżyserów, scenarzystów, operatorów obrazu i dźwięku, montażystów, kaskaderów;
5.  publicystycznej.

Natomiast ustawą z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2018 r., poz. 1291) wprowadzono zmiany w brzmieniu art. 22 ust. 9b, które weszły w życie z dniem 19 lipca 2018 r. i mają zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2018 r.

Zgodnie z art. 22 ust. 9b, który został zmieniony ww. ustawą, przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu:

1.  działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
2.  działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;
3.  produkcji audialnej i audiowizualnej;
4.  działalności publicystycznej;
5.  działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;
6.  działalności konserwatorskiej;
7.  prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;
8.  działalności badawczo-rozwojowej, naukowo-dydaktycznej, naukowej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Z powyższego przepisu wynika zatem, że tylko ww. rodzaje działalności pozwalają na zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 22 ust. 10 ustawy: jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio. Przepis ust. 10 stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a (art. 22 ust. 10a ustawy).

Powołany przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że ustalenie, czy określony przychód został osiągnięty z tytułu korzystania z praw autorskich lub pokrewnych (lub rozporządzania tymi prawami), i podatnik jest twórcą, czy też artystą wykonawcą należy ocenić w świetle odrębnych przepisów, czyli przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

O zastosowaniu podwyższonych kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje zatem fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za korzystanie z praw autorskich i pokrewnych (lub rozporządzania tymi prawami) do utworu, będącego przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191, z późn. zm.).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych we wskazanej regulacji, takich jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”, zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ww. ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W świetle art. 1 ust. 2 tej ustawy: w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2.  plastyczne;
3.  fotograficzne;
4.  lutnicze;
5.  wzornictwa przemysłowego;
6.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7.  muzyczne i słowno-muzyczne;
8.  sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9.  audiowizualne (w tym filmowe).

Ochroną objęty może być wyłącznie sposób wyrażenia; nie są objęte ochroną odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne (art. 1 ust. 21 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności (art. 1 ust. 3 i ust. 4 cytowanej ustawy).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy: prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast z przepisu art. 8 ust. 2 ww. ustawy wynika, że: domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Ponadto w rozumieniu prawa autorskiego jako twórczy traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami występują wówczas, gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych (autorskich) w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, że przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zatem, aby możliwe było zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodu, warunkiem koniecznym jest, aby pracownik w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy stworzył utwór w rozumieniu art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, czyli aby wynik jego działań nosił cechy indywidualnej twórczości oraz pracownik dokonał rozporządzania prawami albo skorzystał ze swoich praw. Pojęcia „korzystanie” i „rozporządzanie” nie są dokładnie zdefiniowane w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Jednak należy uznać, że przeniesienie praw autorskich lub udzielanie licencji na korzystanie z utworów lub przedmiotów praw pokrewnych na zakład pracy mieści się w ich zakresie.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, Spółka zawarła umowę o dzieło wraz z przeniesieniem praw autorskich. Umowa została zawarta z wykonawczynią, która na mocy Umowy zobowiązała się do napisania dwóch utworów w postaci podręczników dydaktycznych z zakresu finansów i rachunkowości. Zgodnie z Umową, Autor dostarczy Wnioskodawcy Utwory w postaci elektronicznej do dnia 30 listopada 2018 roku. Umowa przewiduje przeniesienie majątkowych praw autorskich do Utworów na Spółkę. Zgodnie z Umową Utwory zostaną przygotowane pod względem merytorycznym i językowym ze starannością, jakiej należy oczekiwać od utworu naukowego. Utwory będą przejawem samodzielnej działalności twórczej Autora o indywidualnym charakterze oraz nie będą naruszały praw autorskich osób trzecich. Kwota wynagrodzenia stanowi honorarium za stworzenie dzieł (utworów w postaci podręczników dydaktycznych z zakresu finansów i rachunkowości) oraz ich dostarczenie wraz z przeniesieniem do nich praw autorskich Wnioskodawcy. Kwota wynagrodzenia została wyznaczona jako rzeczywista wartość utworów. Została ona ustalona na podstawie przesłanek w postaci: wartości użytkowej utworów, ich jakości (wymaganej zapisami zawartymi w Umowie, tj. m.in. odnoszącymi się do staranności, jakiej należy oczekiwać od utworu naukowego), złożoności oraz potencjalnej wartości rynkowej.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje działalności w zakresie „literatura”, ani też nie odsyła w celu wyjaśnienia zakresu tego pojęcia do innych przepisów prawa. Poszukując znaczenia tego pojęcia, należy odnieść się do języka powszechnego. Zgodnie z definicjami słownikowymi, literatura to:

1.  powieści, dramaty, wiersze itp. mające wartość artystyczną,
2.  książki i artykuły z zakresu jakiejś nauki, specjalności (Słownik Języka Polskiego PWN, www.sjp.pwn.pl).

Stworzenie dwóch utworów w postaci podręczników dydaktycznych z zakresu finansów i rachunkowości przez wykonawcę na podstawie zawartych z nią umów o dzieło można zaliczyć do działalności twórczej w zakresie literatury i w związku z tym można zastosować do nich przepis art. 22. ust. 9 pkt 3 ww. ustawy.

Należy podkreślić, że Wnioskodawca jako płatnik, powinien mieć na względzie, że ustawodawca ukształtował rolę płatnika, jako pośrednika pomiędzy podatnikiem i organem podatkowym, tym samym nałożył na płatnika obowiązek prawidłowego obliczenia, poboru i odprowadzenia w ciągu roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy od wypłacanych pracownikom wynagrodzeń i innych świadczeń wypłaconych lub postawionych do dyspozycji pracownika.

Zatem, biorąc pod uwagę przytoczone wyżej przepisy prawa oraz okoliczności przedstawione we wniosku, w szczególności wskazanie, że:

*   efektem pracy wykonywanej przez osobę, z którą zawarta jest umowa o dzieło (Autor) są utwory w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wykonywana praca jest pracą o charakterze twórczym, zaś Autor jest twórcą w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,

*   prace wykonywane przez Autora, mieszczą się w obszarze literatury, czyli działalności o której mowa w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   honorarium otrzymywane przez Autora, jest wynagrodzeniem za stworzenie i przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworu w rozumieniu ustawy przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jego wysokość jest wyznaczona jako rzeczywista wartość utworów

uznać należy, że w związku z wypłaconym wynagrodzeniem z tytułu zawartej Umowy z Autorem, Wnioskodawca jako płatnik, będzie miał możliwość zastosowania 50% zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Należy również podkreślić, że przedmiotu niniejszej interpretacji nie stanowi ocena prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy w kwestii uznania efektów pracy zleceniobiorcy za utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Ocena stanowiska Wnioskodawcy została dokonana jedynie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w świetle której ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisów aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Końcowo, odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych, wskazać należy, że rozstrzygnięcia te nie są wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organu podatkowego dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, w określonym stanie faktycznym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.