Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1147/09-2/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-02-26
Teza: Stawka podatku dla refakturowania usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków.
Słowa kluczowe: koszt; refakturowanie; stawka; usługi; woda-dostarczanie wody; zużycie; ścieki; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007r. Nr 112, poz.770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 01.12.2009r. (data wpływu 07.12.2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania właściwej stawki podatku dla refakturowania usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07.12.2009r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania właściwej stawki podatku dla refakturowania usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi działalność w zakresie wynajmu powierzchni magazynowych w budynku użytkowym.

Przy ul\`(...)\` w L. znajduje się pasaż budynków użytkowych magazynowych i lokali biurowych. Powyższy pasaż jest własnością trzech właścicieli posiadających odrębną własność budowlano-gruntową. Budynek ten wyposażony jest w jedno przyłącze wodno-kanalizacyjne znajdujące się na terenie jednego z właścicieli, tj. Spółki, i powyższa spółka jest obciążana całością zużytych mediów.

W związku z powyższym Spółka dokonuje dwóch czynności:

1.  wynajmuje lokale dla swoich Najemców za określoną w umowie kwotę czynszu i dokonuje rozliczenia na poszczególnych Najemców zużycia mediów wystawiając refakturę poniesionych kosztów,
2.  refakturuje media dla pozostałych właścicieli budynku.

Na mocy zawartych umów najmu Spółka odrębnie fakturuje czynsz za wynajmowane powierzchnie magazynowe i odrębnie refakturuje koszty zużycia mediów (wody, energii cieplnej, energii elektrycznej) przez Najemców, stosując cenę zawartą w umowie z dostawcą mediów pomnożoną przez ilość zużytych mediów na podstawie odczytów z podlicznika. Kwota określona na refakturach wystawianych na Najemców odpowiada cenie zawartej na fakturze otrzymywanej przez Spłkę od dostawców mediów.

Natomiast pozostałych właścicieli budynku Spółka obciąża refakturą odzwierciedlającą zużycie przez nich mediów (woda i ścieki) w danym miesiącu, stosując, tak samo jak w przypadku Najemców, cenę z pierwotnej faktury, a ilość określając poprzez odczyt zainstalowanych podliczników. W tym przypadku Spółka nie świadczy żadnej usługi głównej, lecz przenosi ciężar kosztów na innych właścicieli budynku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka ma prawo refakturować zużycie wody i odprowadzanie ścieków stosując 7% preferencyjną stawkę VAT, określoną w załączniku nr 3 poz. 138 ustawy o VAT, zarówno wobec własnych Najemców jak i wobec innych właścicieli budynku?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Spółka ma prawo zastosować stawką preferencyjną, gdyż z umów najmu wynika odrębne rozliczanie kosztów eksploatacyjnych (medialnych) i nie są one czynszotwórcze.

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno w pierwszym jak i w drugim przypadku, Spółka, dokonując refaktur, ma prawo obciążać Najemców i właścicieli stawką 7% za zużycie wody i odprowadzanie ścieków. Wieloletnia praktyka w tym zakresie ukształtowana przez sądy i piśmiennictwo, która jako warunek refakturowania w preferencyjnych stawkach wymienia:

„Pierwsze to konieczność występowania trzech osób: odbiorcy, faktycznego i formalnego usługodawcy. Po drugie: cena, która jest w refakturze musi wynikać bezpośrednio z ceny zapisanej w fakturze wystawionej przez faktycznego na formalnego usługodawcę. Trzeci: gdy wchodzi w grę częściowe refakturowanie to i częściowa odpłatność musi wynikać z ceny świadczenia pierwotnego. Czwarte: że ostateczny usługobiorca korzysta w jakiś sposób z tej usługi. Piąty: w umowie zawartej między usługodawcą formalnym, a usługobiorcą jest wyraźnie powiedziane, że ta usługa jest przedmiotem świadczenia, czyli jest wydzielona jako odrębny przedmiot fakturowania.” - sprawia, że stanowisko Spółki, Jej zdaniem, jest poprawne i ma Ona prawo ‚„zastosować stawkę właściwą dla danej usługi albo zwolnienie” (Janusz Zubrzycki Leksykon VAT „Stawka na refakturze” str. 277).

Spółka jest zdania, że skoro z zawartych umów wynika odrębne fakturowanie każdej usługi, to refaktura wystawiona na wodę zarówno w pierwszym jak i w drugim przypadku powinna być opodatkowana wg stawki 7%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie o art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez świadczenie usług - zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Podstawowa stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c , art. 83 , art. 119 ust. 7 , art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie, zarówno w treści ww. ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej ustawodawca przewidział, w odniesieniu do niektórych czynności, zastosowanie zwolnienia lub stawek obniżonych, tj. 0%, 3% i 7%. I tak, zgodnie z zapisem art. 41 ust. 2 dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%. W załączniku tym w pozycji 138 wymienione zostały usługi objęte symbolem PKWiU 41.00.2, tj. Usługi w zakresie rozprowadzania wody, natomiast w pozycji 153 usługi objęte symbolem PKWiU 90.0, tj. Usługi w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usługi sanitarne i pokrewne.

W oparciu o art. 29 ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z zapisu art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, którą zgodnie z art. 2 pkt 22, jest również odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Polskie prawo podatkowe nie definiuje pojęć „refakturowanie kosztów” i „refakturowanie usług”. Regulacje w tym zakresie zostały natomiast zawarte w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L z 2006, Nr 347/1 ze zm.).

Stosownie do przepisów art. 79 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, podstawa opodatkowania nie obejmuje m. in. kwot otrzymanych przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy, a zaksięgowanych na koncie przejściowym podatnika. Podatnik zobowiązany jest do udokumentowania rzeczywistej kwoty poniesionych wydatków i nie może odliczyć podatku naliczonego dotyczącego tych transakcji.

„Refakturowanie” usług reguluje art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot „refakturujący” daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przerzucenie kosztów na inną firmę nie może być więc potraktowane inaczej niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Powołane regulacje nie znalazły odzwierciedlenia w przepisach ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług. Jednak przyjęta praktyka jak i orzecznictwo dopuszcza sytuację, gdy koszty niektórych usług, których odbiorcą jest inny podmiot niż podmiot obciążony przez ich wykonawcę, mogą być w ramach zawartych umów przenoszone na faktycznego odbiorcę poprzez wystawianie tzw. refaktur.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że zakup towarów oraz usług (tzw. mediów) przez podatnika we własnym imieniu, jak również w dalszej kolejności ich odprzedaż na rzecz innych podmiotów, wypełnia dyspozycję definicji określonej w art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. A zatem, ponieważ czynność refakturowania to nic innego jak odsprzedaż usług określonego rodzaju, czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, w oparciu o przepis art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka prowadzi działalność w zakresie wynajmu powierzchni magazynowych w budynku użytkowym. Na mocy zawartych umów najmu Spółka odrębnie fakturuje czynsz za wynajmowane powierzchnie i odrębnie refakturuje koszty zużycia mediów (w tym dostarczania wody oraz odprowadzania ścieków) przez Najemców, stosując cenę zawartą w umowie z dostawcą mediów pomnożoną przez ilość zużytych mediów na podstawie odczytów z podlicznika. Kwota określona na refakturach wystawianych na Najemców odpowiada cenie zawartej na fakturze otrzymywanej przez Spółkę od dostawców mediów.

Powyższe wskazuje, że wolą stron zawartych umów najmu było odrębne, niezależne od czynszu, rozliczanie opłat za media. Wnioskodawca w takim przypadku – odsprzedając nabyte od innych podmiotów usługi podlegające opodatkowaniu – sam też wykonuje czynności opodatkowane tym podatkiem. Spółka obowiązana jest zatem wystawić z tego tytułu fakturę (tzw. refakturę) dokumentującą dokonanie sprzedaży usługi, stosując stawkę właściwą dla danego świadczenia.

Ponadto w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca wskazuje, że opisany budynek, będący przedmiotem wynajmu, należy do trzech współwłaścicieli posiadających odrębną własność budowlano-gruntową. Budynek ten wyposażony jest w jedno przyłącze wodno-kanalizacyjne znajdujące się na terenie jednego z właścicieli, tj. Spółki (Wnioskodawcy), która jest obciążana całością kosztów zużytych mediów. Natomiast pozostałych właścicieli budynku Spółka obciąża refakturą odzwierciedlającą zużycie przez nich mediów (woda i odbiór ścieków) w danym miesiącu stosując, tak samo jak w przypadku Najemców, cenę z pierwotnej faktury, a ilość określając poprzez odczyt zainstalowanych podliczników. W tym przypadku również Spółka, jak wskazuje, nie świadczy żadnej usługi głównej, lecz przenosi ciężar poniesionych kosztów na pozostałych właścicieli budynku.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że Wnioskodawca – w odniesieniu do części poniesionych kosztów opłat za media - działa w imieniu własnym, lecz na rachunek innego podmiotu. A zatem poniesione koszty, gdzie odbiorcą jest inny podmiot (w niniejszej sprawie współwłaściciele budynku) niż podmiot obciążony (Wnioskodawca) przez dostawcę usługi, powinny zostać przeniesione przez Wnioskodawcę, na podstawie zawartej pomiędzy stronami umowy, na faktycznego odbiorcę. Tym samym wydatki poniesione przez Spółkę na zakup przedmiotowych mediów winny być przedmiotem odsprzedaży dla pozostałych właścicieli budynku w takiej części, w jakiej faktycznie dotyczą tych podmiotów. Przeniesienie tych kosztów winno zostać udokumentowane poprzez wystawienie przez Wnioskodawcę na podmiot będący faktycznym odbiorcą świadczenia faktury VAT („refaktury”), z zastosowaniem właściwej stawki podatku.

Reasumując, Spółka ma prawo refakturować koszty zużycia wody i odprowadzania ścieków na Najemców, a także na pozostałych właścicieli budynku, stosując stawkę podatku VAT w wysokości 7%, przewidzianą przez ustawodawcę dla tego rodzaju usług – zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z załącznikiem nr 3 poz. 138 i 153 ustawy o podatku od towarów i usług – analogicznie do faktur wystawionych dla Wnioskodawcy przez dostawcę przedmiotowych świadczeń.

Dodatkowo wskazać należy, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie reguluje zasad zawierania między stronami umów oraz zasad ustalania cen, natomiast organy podatkowe nie mają prawa ingerować w zawierane umowy i przyjęty w nich sposób rozliczeń pomiędzy kontrahentami, chyba, że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, a to może być stwierdzone jedynie w drodze postępowania podatkowego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację, w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.