Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.506.2017.3.AKO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-28
Teza: W zakresie opodatkowania planowanej przez Wnioskodawcę (w ramach umowy zamiany) dostawy działki nr 525/1 oraz w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania dla tej dostawy.
Słowa kluczowe: działki; grunty-grunt niezabudowany; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; powiat; stawka; stawka-stawki podatku; teren-teren niezabudowany; zamiana
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2017 r. (data wpływu 25 września 2017 r.), uzupełnionym na wezwanie tut. Organu z dnia 10 października 2017 r. (doręczone dnia 11 października 2017 r.) pismem z dnia 12 października 2017 r. (data wpływu 16 października 2017 r.), a także pismem z dnia 23 października 2017 r. (data wpływu 26 października 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania planowanej przez Wnioskodawcę (w ramach umowy zamiany) dostawy działki oraz w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania dla tej dostawy – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania planowanej przez Wnioskodawcę (w ramach umowy zamiany) dostawy działki nr 525/1 oraz w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania dla tej dostawy.

Powyższy wniosek został uzupełniony na wezwanie tut. Organu nr 0114-KDIP4.4012.506.2017.1.AKO z dnia 10 października 2017 r. (doręczone dnia 11 października 2017 r.) pismem z dnia 12 października 2017 r. (data wpływu 16 października 2017 r.).

Wniosek uzupełniony został ponadto pismem z dnia 23 października 2017 r. (data wpływu 26 października 2017 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Powiat na podstawie uchwały Rady Powiatu planuje zamianę działki będącej własnością Powiatu oznaczonej nr ewid. 525/1, dla której Sąd Rejonowy prowadzi KW, na działki będące własnością Województwa oznaczone nr ewid. 3624/4 oraz 3624/5. Wartości zamienionych działek są nierówne, natomiast zamiana obu nieruchomości na podstawie art. 14 ust. 3 odbędzie się, zgodnie z cytowaną uchwałą Rady Powiatu, bez dopłat. Wartość działki Powiatu to 181 000,00 zł, natomiast wartość działek Województwa to 144 230,00 zł.

Działka Powiatu o nr 525/1 częściowo objęta jest ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego pod przeznaczenie drogi publicznej. Dotyczy to powierzchni 74 m2. W pozostałej części swojej powierzchni 2 805 m2 działka ta nie jest objęta ani ustaleniami planu miejscowego ani decyzji o warunkach zabudowy lub lokalizacji celu publicznego. Wartość jednego m2 tej działki wg operatu szacunkowego to 62,81 zł. Działka stanowi grunt niezabudowany.

Natomiast nieruchomość Województwa to działki:

*   nr 3624/4 – (niezabudowana) objęta w części ustaleniami jako poszerzenie drogi publicznej, w pozostałej części jest nie objęta ustaleniami planu miejscowego ani decyzji o warunkach zabudowy lub ustaleniami o lokalizacji celu publicznego,

*   nr 3624/5 – działka zabudowana budynkami garażowymi nie objęta ustaleniami planu miejscowego ani obowiązującej decyzji o warunkach zabudowy lub lokalizacji celu publicznego

(zwolnienie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług – VAT).

W nadesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że przy nabyciu nieruchomości, tj. działki nr ewid. 525/1 będącej przedmiotem planowanej zamiany, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Działka nabyta została nie w drodze czynności prawnej, ale w drodze decyzji stwierdzającej nabycie mienia z mocy prawa przez Powiat. Opisana działka nie była i nadal nie jest wykorzystywana do działalności zwolnionej od podatku. Uprzednio była wyłącznie oddana w nieodpłatny z mocy ustawy o systemie oświaty trwały zarząd na rzecz szkoły, obecnie nie jest przedmiotem ani trwałego zarządu ani innych umów o charakterze obligacyjnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy zamiana będzie opodatkowana w stosunku do każdej strony zamiany podatkiem VAT?
2.  Jaka będzie podstawa opodatkowania do wystawienia faktur VAT z obu stron, wobec faktu, że zamiana odbywa się bez dopłaty (przy nierównej wartości przedmiotu zamiany)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1)

Obie strony wystawią faktury VAT, z tym że opodatkowaniu podatkiem VAT w stawce 23% podlegać będzie tylko ta część powierzchni działek, która jest objęta ustaleniami mpzp. W stosunku do Powiatu będzie to:

74 m2 x 62,81 = 4 647,94 x 23% = 1 069,03 zł – stanowi podatek VAT,

grunt o powierzchni 2 085 m2 x 62,81 zł – zwolniony z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Analogicznie fakturę winno wystawić Województwo , opodatkowując podatkiem VAT grunt dz. 2624/4 w części objętej planem miejscowym, tj. 3 339,25 zł x 23% = 768,03 zł VAT.

Reszta powierzchni nie objętej planem miejscowym ani decyzji o warunkach zabudowy lub o lokalizacji celu publicznego będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Ad 2)

Wobec zamiany bez dopłaty podstawa opodatkowania będzie taka sama dla obu stron transakcji, mimo nierównej wartości transakcji zamiany. Z uwagi na to wartość netto faktur będzie taka sama.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja rozstrzyga przedstawione zdarzenie przyszłe wyłącznie w zakresie skutków podatkowych planowanej transakcji dostawy działek dokonywanej przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przy czym towarami – w myśl art. 2 pkt 6 powołanej ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy o VAT).

W świetle powyższego grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ww. ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zauważyć należy, że z przywołanej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT regulacji nie wynika, że odpłatność za czynność dostawy towarów lub świadczenia usług powinna mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (towar lub usługa otrzymana jako zapłata), albo mieszaną – zapłata w części pieniężna a w części rzeczowa. Zatem dla uznania czynności za odpłatną, musi zaistnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego, stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

W myśl powyższych regulacji prawnych należy uznać, że zamiana towarów, co do zasady jest czynnością objętą zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług ponieważ w jej wyniku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel.

Z opisanej we wniosku sytuacji wynika, że Wnioskodawca – Powiat – na podstawie uchwały Rady Powiatu planuje zamianę działki będącej własnością Powiatu na działki będące własnością Województwa. Wartości ww. działek są nierówne, natomiast zamiana obu nieruchomości odbędzie się bez dopłat. Wartość działki Powiatu to 181 000,00 zł, natomiast wartość działek Województwa to 144 230,00 zł.

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do ustalenia, czy zamiana ta będzie opodatkowana podatkiem VAT.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459, z późn. zm.), przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy. Przepis art. 604 Kodeksu cywilnego daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży. Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. Zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 158 Kodeksu cywilnego, umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Zatem umowa przeniesienia własności nieruchomości (również w drodze zamiany) jest czynnością cywilnoprawną. Z uwagi na powyższe przepisy należy stwierdzić, że umowa zamiany towarów na gruncie podatku od towarów i usług jest niczym innym jak dwiema odpłatnymi dostawami towarów. W konsekwencji, przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy zamiany stanowi odpłatną dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (ust. 2 ww. artykułu).

Jednocześnie, jak stanowi art. 15 ust. 6 cyt. ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to więc wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko bowiem w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W konsekwencji, w odniesieniu do opisanej we wniosku czynności cywilnoprawnej polegającej na zamianie nieruchomości gruntowych, Wnioskodawca nie będzie korzystać z wyłączenia określonego w art. 15 ust. 6 ww. ustawy, a w efekcie wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Tym samym, opisana we wniosku czynność będzie stanowiła dla Powiatu odpłatną dostawę towarów, która, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podstawowa stawka podatku – w myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku bądź zwolnienie od podatku.

I tak, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe uregulowanie oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – korzystają ze zwolnienia od podatku.

Wnioskodawca wskazał, że działka Powiatu o nr 525/1 częściowo objęta jest ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, z przeznaczeniem pod drogę publiczną, dotyczy to powierzchni 74 m2. W pozostałej części swojej powierzchni (2 805 m2) działka ta nie jest objęta ani ustaleniami planu miejscowego ani decyzji o warunkach zabudowy lub lokalizacji celu publicznego. Działka stanowi grunt niezabudowany.

Skoro zatem działka nr 525/1 została objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego w części dotyczącej powierzchni 74 m2 z przeznaczeniem pod drogę publiczną, to w świetle ww. definicji zawartej w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, działka ta w tej części będzie stanowić teren budowlany i w konsekwencji planowana transakcja zamiany będzie – w tej części – opodatkowana podatkiem VAT według stawki podstawowej VAT 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, gdyż do transakcji tej nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy.

W pozostałej części swojej powierzchni, tj. 2 805 m2, działka nr 525/1, jako grunt niezabudowany, nieobjęty ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ani decyzji o warunkach zabudowy lub lokalizacji celu publicznego, nie spełnia definicji terenu budowlanego, o którym mowa w ww. art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, i w konsekwencji planowana transakcja zamiany będzie – w tej części – korzystała ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 9 tej ustawy.

Jednocześnie należy zauważyć, że w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku określone art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak bowiem wynika z opisu sprawy, opisana działka nr 525/1 nie była i nie jest wykorzystywana do działalności zwolnionej od podatku – a zatem nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania tego przepisu.

Tym samym opodatkowaniu podatkiem VAT w stawce 23% podlegać będzie tylko ta cześć powierzchni działki, która jest objęta ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, zaś reszta powierzchni nieobjętej planem miejscowym ani decyzją o warunkach zabudowy lub o lokalizacji celu publicznego będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT dla opisanej transakcji zamiany działek.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak stanowi ust. 6 pkt 1 ww. artykułu, podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku.

Należy zauważyć, że uregulowanie wynikające z ww. art. 29a ust. 1 i ust. 6 ustawy, stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.). Przepis ten stanowi, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia

Stosownie do przepisu art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Trzeba podkreślić, że uzależnienie podstawy opodatkowania od zapłaty faktycznie otrzymanej przez podatnika jest regułą bezwzględnie obowiązującą (z zastrzeżeniem wyjątków wyraźnie przewidzianych przez Dyrektywę VAT). Państwa członkowskie nie mogą ustanawiać innych reguł ustalania podstawy obliczania podatku np. dla niektórych rodzajów towarów.

Kolejnym problemem dotyczącym podstawy opodatkowania transakcji są zasady ustalania wysokości zapłaty, kiedy ma ona w całości lub w części formę inną niż pieniężna. Wynagrodzenie niepieniężne może stanowić dostawa towarów lub świadczenie usług dokonywane w zamian za otrzymane świadczenie (barter). W przypadku transakcji barterowych istotne jest więc ustalenie, czy dostawa towarów lub świadczenie usług będą mogły być w każdej sytuacji uznane za zapłatę.

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ukształtował się pogląd, zgodnie z którym, aby czynności takie mogły być uznane za zapłatę, muszą zostać spełnione następujące warunki:

*   istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dokonywanymi wymiennie czynnościami dostawy towarów lub świadczenia usług, czyli pomiędzy czynnością opodatkowaną a otrzymaną za nią zapłatą,

*   istnienie możliwości określenia wartości świadczonych usług lub dostarczanych towarów w pieniądzu.

Pierwszy warunek jest odzwierciedleniem ogólnej zasady związku zapłaty z dokonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Natomiast spełnienie drugiego jest niezbędne do kwotowego określenia podstawy opodatkowania umożliwiającego ustalenie podatku należnego, który może być wyrażony tylko w formie pieniężnej. Dlatego też, gdy strony transakcji barterowej nie ustalą w umowie pieniężnej wartości dostawy towarów lub usługi świadczonej w ramach zapłaty, w celu określenia podstawy opodatkowania należy dążyć do ustalenia ich wartości wyrażonej w pieniądzu. Ustalenie to powinno opierać się na podstawowej zasadzie, stanowiącej, że opodatkowana jest zapłata faktycznie otrzymana przez podatnika. W praktyce wybór metody ustalenia wysokości zapłaty w transakcjach barterowych zależy od okoliczności transakcji.

Jak wynika z utrwalonego orzecznictwa TSUE, podstawą opodatkowania dostawy towarów lub świadczenia usług jest wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane z tego tytułu. Owo wynagrodzenie jest zatem wartością subiektywną, czyli rzeczywiście otrzymaną, a nie wartością oszacowaną według kryteriów obiektywnych. Ponadto wspomniane wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu (np. wyrok z 19 grudnia 2012 r. w sprawie C-549/11 i z 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09).

Jeżeli wartość ta nie jest kwotą pieniędzy uzgodnioną między stronami, powinna ona, jako wartość subiektywna, odpowiadać wartości, jaką dla odbiorcy ma usługa będąca wynagrodzeniem za dostawę towarów, oraz kwocie, jaką byłby on skłonny za tę usługę zapłacić (wyrok z 2 czerwca 1994 r. w sprawie C-33/93).

Wobec powyższego w przypadku zamiany towarów za podstawę opodatkowania należy uznać, zgodnie z ogólnymi zasadami wynikającymi z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane z tytułu dostawy towaru, które stanowi wartość subiektywną stanowiącą odzwierciedlenie wartości, jaką dla odbiorcy ma towar będący wynagrodzeniem za dostawę towaru (kwota, jaką byłby on skłonny zapłacić).

Jeśli zatem Wnioskodawca określi w umowie zamiany wartość (cenę) dostarczanego towaru, to podstawą opodatkowania ww. dostawy w ramach umowy zamiany będzie wartość pieniężna ustalona przez strony w umowie stanowiąca zapłatę.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1830) cena oznacza wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę. W cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym. Przez cenę rozumie się również stawkę taryfową.

Z przytoczonych regulacji ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że podstawą opodatkowania jest zapłata z tytułu dokonanej dostawy (np. w formie zamiany), pomniejszona o kwotę należnego podatku, tj. wartość netto (bez podatku). Przy czym to strony (a nie organ podatkowy) dokonujące czynności cywilnoprawnych określają w zawieranych przez siebie umowach wartość – cenę, za którą dokonują transakcji. Zatem analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych, a zwłaszcza kwestii wartości planowanych transakcji, nie mieści się w ramach postępowania określonego w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Z opisu sprawy wynika, że wartość nieruchomości Powiatu będącej przedmiotem zamiany ustalona została w wysokości 181 000,00 zł, a wartość nieruchomości stanowiących własność Województwa – w wysokości 144 230,00 zł. Jednocześnie strony ustaliły, że transakcja ma nastąpić bez obowiązku dopłat wynikających z różnicy ceny zamienianych nieruchomości. W związku z planowaną transakcją zamiany nieruchomości opisanych we wniosku Powiat nie otrzyma od Województwa żadnych środków pieniężnych.

Zauważyć należy, że uzgodnienie stron transakcji zamiany nieruchomości bez obowiązku dopłaty różnicy wartości nieruchomości stanowi podstawę aby twierdzić, że wartość nieruchomości nie przekracza wartości nieruchomości Województwa. Zatem, o ile – jak wskazano we wniosku – jedynym wynagrodzeniem Powiatu od nabywcy (Województwa ) będzie otrzymana w wyniku zamiany nieruchomość o wartości 144 230,00 zł, to ta wartość pomniejszona o kwotę należnego podatku, będzie stanowiła – zgodnie z brzmieniem art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – podstawę opodatkowania. Ta kwota stanowi zatem wynagrodzenie (zapłatę) Powiatu ustalone z kontrahentem i rzeczywiście otrzymane za dostawę nieruchomości.

W konsekwencji należy przyjąć, że skoro strony transakcji zamiany rezygnują z dopłat, to podstawę opodatkowania należy przyjąć w wysokości odpowiadającej wartości niższej z zamienianych nieruchomości.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania planowanej (w ramach umowy zamiany) dostawy działki nr 525/1 oraz w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania dla tej dostawy należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie należy wskazać, że w ramach postępowania interpretacyjnego organ podatkowy nie ocenia poprawności dokonanych przez podatnika wyliczeń rachunkowych przedstawionych w opisie sprawy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że niniejsze postanowienie dotyczy wyłącznie skutków podatkowych planowanej przez Powiat czynności zamiany działek. W pozostałym zakresie – tj. w zakresie dotyczącym skutków podatkowych planowanej przez Województwo czynności zamiany działek – zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.