Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-903/10-2/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-12-15
Teza: Należy stwierdzić, iż przychód uzyskiwany przez Wnioskodawcę z tytułu udziału w charakterze komandytariusza w polskiej Spółce z o.o. Spółka komandytowa będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce, czyli w państwie źródła. W państwie rezydencji komandytariusza znajdzie natomiast zastosowanie odpowiednia metoda eliminacji podwójnego opodatkowania. Opodatkowanie nastąpi wg reguł opisanych przez Wnioskodawcę w lit. c zadanego pytania. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.
Słowa kluczowe: dochód-dochody uzyskiwane za granicą; komandytariusz; Niemcy; spółki-spółka komandytowa; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zyski-udział w zyskach
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 30.09.2010 r. (data wpływu 06.10.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodów z tytułu udziału w zyskach i startach Sp. z o.o. Sp. komandytowa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 06.10.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodów z tytułu udziału w zyskach i startach Sp. z o.o. Sp. komandytowa.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest obywatelem niemieckim, mającym miejsce zamieszkania na terytorium Niemiec oraz na terytorium Polski. Ponieważ Wnioskodawca ma miejsce zamieszkania zarówno na terytorium Polski jak i Niemiec, swoją rezydencję podatkową ustalił na podstawie artykułu 4 ust. 2 lit a) umowy między Rzeczypospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku z dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005r. Nr 12, poz. 90; dalej: u.u.p.o.), tj. w oparciu o swój ośrodek interesów życiowych. Ów ośrodek interesów życiowych w przypadku Wnioskodawcy znajduje się na terytorium Niemiec, gdzie ma on ściślejsze powiązania osobiste (rodzina bliższa i dalsza, przyjaciele i znajomi) i gospodarcze (inne formy aktywności w zakresie działalności zarobkowej). Na terytorium Polski Wnioskodawca bierze udział w życiu gospodarczym poprzez udział w charakterze komandytariusza w spółce A. Sp. z o.o. Sp. komandytowa, w której posiada 96% udział w zyskach i stratach. Oprócz tego Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce A. Sp. z o.o.

Spółka A. Sp. z o.o. Sp. komandytowa osiąga przychody z tytułu świadczenia usług wykończeniowych prac blacharskich na powierzonym majątku ruchomym. Usługi te świadczy dla podmiotów posiadających siedzibę poza granicami Polski. W tym celu oddelegowuje pracowników do Niemiec, Rosji i Indii. Spółka wystawia faktury VAT bezpośrednio na nabywców usług. Wcześniej Spółka otrzymywała także przychody z tytułu prowizji od sprzedaży kontraktów tego samego rodzaju. Jednakże nie fakturowała bezpośrednio nabywców za wykonane usługi blacharskie lecz ostatecznego nabywcę kontraktów, czyli Spółkę K. w wysokości 40% stawki godzinowej wynikającej ze sprzedanego kontraktu. Spółka nie posiada na terytoriach krajów, w których wykonuje wymienione usługi i do których deleguje pracowników zakładów w rozumieniu artykułu 5 u.u.p.o.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

W jaki sposób powinny zostać opodatkowane dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu udziału w zyskach i stratach spółki A. Sp. z o.o. Sp. komandytowa:

1.  w całości zgodnie z ustawodawstwem polskim, natomiast w ogóle nie powinny być uwzględniane w procesie ustalania wysokości daniny publicznoprawnej podlegającej wpłacie na rachunek niemieckiego organu podatkowego,
2.  w całości zgodnie z ustawodawstwem niemieckim, natomiast w ogóle nie powinny być uwzględniane w procesie ustalania wysokości daniny publicznoprawnej podlegającej wpłacie na rachunek polskiego organu podatkowego,
3.  w całości zgodnie z ustawodawstwem polskim, natomiast w procesie ustalania wysokości daniny publicznoprawnej podlegającej wpłacie na rachunek niemieckiego organu podatkowego zastosowanie winna znaleźć jedna z metod unikania podwójnego opodatkowania określona w artykule 24 ust. 1 u.u.p.o.,
4.  w całości zgodnie z ustawodawstwem niemieckim, natomiast w procesie ustalania wysokości daniny publicznoprawnej podlegającej wpłacie na rachunek polskiego organu podatkowego zastosowanie winna znaleźć jedna z metod unikania podwójnego opodatkowania określona w artykule 24 ust. 1 u.u.p.o.,

Zdaniem Wnioskodawcy Spółka komandytowa, w której - z tytułu uczestnictwa w niej - Wnioskodawca osiąga dochody, jest spółką osobową niemającą osobowości prawnej. Nie podlega ona zatem zgodnie z treścią art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, z późn. zm.; dalej: u.p.d.o.p.) opodatkowaniu tym podatkiem. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają natomiast wspólnicy tej spółki, w przypadku zainteresowanego - podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca podnosi, iż należy mieć tutaj na uwadze treść art. 8 ust 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z póżn. zm.; dalej: u.p.d.o.f.), który ustanawia regułę, iż przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. Według Wnioskodawcy wobec powyższego, dochód z udziału w spółce komandytowej, jest dla Wnioskodawcy, podlegającemu ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski, z rezydencją podatkową na terytorium Niemiec, zyskiem przedsiębiorstwa niemieckiego, osiągniętego na terytorium Polski poprzez położony tutaj zakład.

Stosownie do treści art. 3 ust 1 u.p.d.o.f., osoby fizyczne, jeżeli mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsce zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Natomiast ust 2a tegoż artykułu stanowi, iż osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy). Pamiętać również należy, iż art. 4a tej ustawy wskazuje, że przepisy art. 3 ust 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Oznacza to, że w przedstawionym stanie faktycznym koniecznym jest odwołanie się do regulacji u. u.p.o.

Artykuł 4 ust 4 u.u.p.o. wprowadza w odróżnieniu od innych umów tego rodzaju, których stroną jest Polska, pewną szczególną regulację w odniesieniu do spółek osobowych. Mianowicie przepis ten wskazuje, iż uważa się, że spółka osobowa ma siedzibę w tym Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się miejsce jej faktycznego zarządu. Oznacza to tym samym, iż spółkę osobową jako taką należy uznać za przedsiębiorstwo tego kraju, w którym umiejscowiona jest jej siedziba, czyli w praktyce najczęściej jest to kraj, w którym spółka taka jest zarejestrowana. W przypadku Wnioskodawcy siedziba spółki komandytowej, określona na potrzeby przepisów normujących zasady unikania podwójnego opodatkowania będzie zlokalizowana na terytorium Polski. Należy również zaznaczyć, iż tak sformułowany przepis artykułu 4 ust. 4 u.u.p.o.. oraz jego miejsce w systematyce aktu, nie nadaje spółce osobowej podmiotowości w takim zakresie, aby samoistnie mogła się ona stać przedsiębiorstwem, a jedynie w ujęciu funkcjonalnym stanowi zakład przedsiębiorstwa wspólnika, oczywiście przy spełnieniu warunków istnienia takiego zakładu, określonych w artykule 5 u.u.p.o.

Zgodnie z dyspozycją art. 7 ust. 1 tejże umowy, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa (Niemiec) podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie (Niemczech), chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie (Polsce) poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie (Polsce), jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Z kolei wg art. 5 ust. 2 u.u.p.o. określenie zakład obejmuje w szczególności:

1.  miejsce zarządu,
2.  filię,
3.  biuro,
4.  fabrykę,
5.  warsztat,
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych,
7.  plac budowy lub prace budowlane albo instalacyjne, jeżeli trwają dłużej niż dwanaście miesięcy.

Według wnioskodawcy, nie ulega zatem wątpliwości, iż na gruncie międzynarodowego prawa podatkowego, jeżeli spółka osobowa jako podmiot transparentny pod względem podatkowym prowadzi działalność w państwie, w którym jest zorganizowana, to wspólnik tej spółki posiada w tym państw/e zakład i podlega w nim opodatkowaniu od zysków osiągniętych poprzez ten zakład. W przedmiotowej sytuacji oznacza to, iż spółka osobowa działająca w Polsce konstytuuje zakład niemieckiej osoby fizycznej, która jest jej wspólnikiem. Wnioskodawcę należy zatem traktować jako podmiot zagraniczny prowadzący działalność na terytorium Polski za pośrednictwem zakładu.

Analiza powyższego zapisu w realiach niniejszej sprawy wskazuje m.in., że dochód przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, jako osoby fizycznej, co do zasady opodatkowany jest w państwie rezydencji czyli w Niemczech. W państwie zakładu - w Polsce opodatkowany jest wyłącznie dochód uzyskany z tego zakładu, czyli z udziału w zysku spółki komandytowej. Stosownie natomiast do treści artykułu 24 ust 1 u.u.p.o. zysk ten w Niemczech będzie zwolniony z opodatkowania, jednak uwzględniony wyłącznie w celu ustalenia efektywnej stawki opodatkowania podatkiem dochodowym do dochodu podlegającego opodatkowaniu zgodnie z ustawodawstwem krajowym Niemiec. Reasumując zatem, wg Wnioskodawcy, w okolicznościach niniejszej sprawy dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu udziału w zyskach i stratach spółki A. Sp. z o.o. Sp. komandytowa winny zostać opodatkowane wedle reguł określonych pod lit. c) pytania zamieszczonego w poz. 55 niniejszego wniosku o interpretację. Powyższy pogląd zasługuje na pełną aprobatę m.in. w obliczu:

*   postanowienia Ministra Finansów w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 12.04. 2006 r. sygn. PB4-6/SR-033-096-64-180/06,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31.03.2010 r., sygn. IPPB5/423-25/10-2/AJ,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11.05.2010 r., sygn. IPPB5/423-72/10-4/IŚ,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28.09.2009 r., sygn. IPPB5/423-406/09-4/PS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Na podstawie art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy). Z powyższego wynika, iż kryterium decydującym o rodzaju obowiązku podatkowego jest miejsce zamieszkania, zdefiniowane w art. 3 ust. 1a ww. ustawy. Jeśli miejsce to będzie znajdować się na terytorium RP, wystąpi nieograniczony obowiązek podatkowy.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem "lub", co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika "lub" w sformułowaniu "centrum interesów osobistych lub gospodarczych" dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle cytowanego wyżej art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Jeżeli natomiast wymienione powyżej kryteria okażą się niewystarczające dla ustalenia rezydencji podatkowej, należy sięgnąć do stosownych postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej stosownie do art. 3 ust. 2b ww. ustawy, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Zgodnie z art. 4a ww. ustawy, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W myśl art. 4 ust. 1 Umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90), w rozumieniu niniejszej umowy określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, każdą jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ww. Umowy jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status będzie określony według następujących zasad:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych),
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa,
3.  jeżeli osoba przebywa zazwyczaj w obu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem,
4.  jeżeli osoba jest obywatelem obydwu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, to właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną tę kwestię w drodze wzajemnego porozumienia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest obywatelem niemieckim, mającym miejsce zamieszkania zarówno na terytorium Niemiec jak i na terytorium Polski. Ośrodek interesów życiowych Wnioskodawcy znajduje się na terytorium Niemiec, gdzie ma on ściślejsze powiązania osobiste (rodzina bliższa i dalsza, przyjaciele i znajomi) i gospodarcze (inne formy aktywności w zakresie działalności zarobkowej). Na terytorium Polski Wnioskodawca jest komandytariuszem w spółce A. Sp. z o.o. Sp. komandytowa, w której posiada 96% udział w zyskach i stratach oraz jest wspólnikiem w spółce A. Sp. z o.o.

W związku z powyższym, mając na uwadze fakt, iż Wnioskodawca centrum interesów osobistych i gospodarczych posiada w Republice Federalnej Niemiec a w Polsce posiada tylko udziały w dwóch spółkach, należy uznać, że jego miejsce zamieszkania znajduje się w Niemczech.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 Umowy między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec

*   określenie "osoba" oznacza osobę fizyczną, spółkę oraz każde inne zrzeszenie osób (art. 3 ust. 1 lit b) ww. umowy);

*   określenie "spółka" oznacza osobę prawną lub inną jednostkę, którą dla celów podatkowych traktuje się jako osobę prawną (art. 3 ust. 1 lit. c) ww. umowy);

*   określenia "przedsiębiorstwo jednego Umawiającego się Państwa" i "przedsiębiorstwo drugiego Umawiającego się Państwa" oznaczają odpowiednio przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie lub przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie (art. 3 ust. 1 lit. d) ww. umowy);

W myśl art. 7 ust. 1 ww. Umowy zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ww. Umowy jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład, to z zastrzeżeniem postanowień ustępu 3 niniejszego artykułu, w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca mając miejsce zamieszkania w Republice Federalnej Niemiec osiąga na terenie Polski jako komandytariusz zyski z polskiej Spółki z o.o. Spółka komandytowa.

Mając na uwadze powyższe uregulowania, należy stwierdzić, iż Wnioskodawca traktowany jest jako przedsiębiorca, ponieważ osiągać będzie dochody z udziału w polskiej Spółce z o.o. Spółka komandytowa. Rozpatrzenie kwestii opodatkowania w Polsce zysku Wnioskodawcy osiąganego z udziału w ww. polskiej spółce wymaga w związku z tym ustalenia, czy Wnioskodawca działać będzie w Polsce poprzez zakład.

Przesłanki powstania zakładu zostały określone w art. 5 ust. 1 i ust. 2 Umowy między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec. Zakład oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Określenie "zakład" obejmuje w szczególności: miejsce zarządu, filię, biuro, fabrykę, warsztat, kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych, oraz plac budowy lub prace budowlane albo instalacyjne tylko wtedy, jeżeli trwają one dłużej niż dwanaście miesięcy.

Tak więc, aby można było mówić o zakładzie przede wszystkim musi istnieć placówka, która ma stały charakter i za pośrednictwem której wykonywana powinna być działalność przedsiębiorstwa.

Należy również wskazać, iż stosownie do art. 5 ust. 4 umowy polsko-niemieckiej, nie stanowią zakładu:

1.  placówki, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostarczania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa,
2.  dobra lub towary należące do przedsiębiorstwa, utrzymywane wyłącznie dla składowania, wystawiania lub dostarczania,
3.  dobra lub towary należące do przedsiębiorstwa utrzymywane wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo,
4.  stała placówka utrzymywana wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu uzyskiwania informacji dla przedsiębiorstw,
5.  stała placówka utrzymywana przez przedsiębiorstwo dla jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym.

W praktyce międzynarodowej przyjęło się - przy spełnieniu przesłanek powstania „zakładu”, określonymi przepisami umowy międzynarodowej (istnienie placówki, stały charakter placówki, wykonywanie działalności przedsiębiorstwa) - że przedsiębiorstwo spółki osobowej stanowi "zakład" wspólników. Również na gruncie wyżej podanej definicji, w przypadku Spółki z o. o. Spółka komandytowa mającej siedzibę na terytorium RP dojdzie do powstania zakładu niemieckiego komandytariusza w Polsce, ponieważ siedziba tej Spółki spełnia przesłanki „stałej placówki”.

W myśl postanowień dotyczących metody unikania podwójnego opodatkowania zawartych w art. 24 ust. 1 lit. a) umowy polsko-niemieckiej, w przypadku osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Republice Federalnej Niemiec, dochód uzyskiwany w Rzeczypospolitej Polskiej lub mienie położone w Rzeczypospolitej Polskiej, które zgodnie z niniejszą umową może podlegać opodatkowaniu w Rzeczypospolitej Polskiej, podlega wyłączeniu z podstawy wymiaru podatku niemieckiego.

Jednak zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. lit. c) ww. umowy do dochodu w rozumieniu artykułów 7 i 10 oraz do majątku stanowiącego podstawę takiego dochodu, zamiast postanowień litery a), mają zastosowanie postanowienia litery b), chyba że osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Republice Federalnej Niemiec dowiedzie, że wpływy brutto zakładu w roku obrachunkowym, w którym zysk został osiągnięty, lub wpływy brutto spółki mającej siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej w roku obrachunkowym, za który dywidendy zostały rozdzielone, osiągane są wyłącznie lub prawie wyłącznie z działalności objętej paragrafem 8 ustęp 1 pkt 1 do 6 Niemieckiej Ustawy o zasadach opodatkowania transakcji międzynarodowych ("Außensteuergesetz") lub z udziałów objętych paragrafem 8 ustęp 2 tej ustawy; to samo ma zastosowanie do majątku nieruchomego służącego zakładowi (artykuł 6 ustęp 4) oraz do zysków z przeniesienia własności takiego majątku nieruchomego (artykuł 13 ustęp 1) oraz do majątku ruchomego stanowiącego majątek zakładowy zakładu (artykuł 13 ustęp 3).

Zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. lit. b) ww. umowy na poczet niemieckiego podatku od dochodu zalicza się, z uwzględnieniem postanowień niemieckiego prawa o zaliczaniu podatku zagranicznego, podatek polski zapłacony zgodnie z prawem polskim i zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy.

Ponadto w myśl art. 24 ust. 1 lit. lit. d) ww. umowy Republika Federalna Niemiec zastrzega sobie prawo do wzięcia pod uwagę dochodu i majątku wyłączonego z opodatkowania niemieckiego na podstawie niniejszej umowy, przy ustalaniu stawki podatku od pozostałego dochodu i majątku.

Mając na uwadze powyższe uregulowania należy zatem stwierdzić, iż niemiecki komandytariusz, będący rezydentem Niemiec, uzyskuje na terenie Polski przychody i ponosi koszty z udziału w spółce osobowej. W tej części, w której komandytariusz uzyskuje dochody z udziału w Spółce Komandytowej, uznaje się, że prowadzi on „przedsiębiorstwo Niemiec” na terenie Polski. Oznacza to, że do opodatkowania dochodów komandytariusza będzie miał zastosowanie w takiej sytuacji, co do zasady, art. 7 umowy polsko-niemieckiej, zgodnie z którym jego zyski z udziału w Spółce z o.o. Spółka komandytowa podlegają opodatkowaniu w Polsce, czyli w państwie źródła, przy czym opodatkowanie zysków następuje w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. W państwie rezydencji komandytariusza znajdzie natomiast zastosowanie odpowiednia metoda eliminacji podwójnego opodatkowania.

Artykuł 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku, oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

W świetle cytowanych przepisów uzyskane przez spółkę osobową przychody oraz poniesione koszty uzyskania przychodów podlegają rozliczeniu u jej wspólników, proporcjonalnie do ich udziałów w spółce.

Reasumując mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, iż przychód uzyskiwany przez Wnioskodawcę z tytułu udziału w charakterze komandytariusza w polskiej Spółce z o.o. Spółka komandytowa będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce, czyli w państwie źródła. W państwie rezydencji komandytariusza znajdzie natomiast zastosowanie odpowiednia metoda eliminacji podwójnego opodatkowania. Opodatkowanie nastąpi wg reguł opisanych przez Wnioskodawcę w lit. c zadanego pytania.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1Maja 10, 09-402 Płock.