Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-970/12-3/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-12-17
Teza: W zakresie uznania czynności Wnioskodawcy polegających na znalezieniu nabywcy Nieruchomości za świadczenie usług.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; opodatkowanie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27.09.2012r. (data wpływu 27.09.2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności Wnioskodawcy polegających na znalezieniu nabywcy Nieruchomości za świadczenie usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27.09.2012r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności Wnioskodawcy polegających na znalezieniu nabywcy Nieruchomości za świadczenie usług.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka S.A. (dalej: Wnioskodawca lub Korzystający) prowadzi działalność na rynku nieruchomości komercyjnych, przede wszystkim w zakresie wynajmu powierzchni handlowej. Wnioskodawca zawarł jako korzystający umowę leasingu operacyjnego oraz umowę zobowiązującą do sprzedaży przedmiotu leasingu (dalej: Umowa Leasingu) z dwiema spółkami jako finansującymi (dalej: Finansujący). Przedmiotem leasingu jest centrum handlowe, składające się z nieruchomości gruntowych będących przedmiotem własności lub użytkowania wieczystego oraz budynków, budowli oraz innych urządzeń wzniesionych na tym gruncie (zwane dalej: Nieruchomością). Każdemu z Finansujących przysługuje 50% udziału we własności lub prawie użytkowania wieczystego nieruchomości wchodzących w skład Nieruchomości. Nieruchomość została nabyta przez Finansujących w 2005 r. po spełnieniu się warunków wejścia w życie leasingu określonych w Umowie Leasingu. Po nabyciu Nieruchomości Finansujący oddali ją Korzystającemu do odpłatnego używania i pobierania pożytków w ramach Umowy Leasingu (tzw. leasing zwrotny) na okres 15 lat (dalej: Podstawowy Okres Leasingu). Na koniec Podstawowego Okresu Leasingu, zgodnie z Umową Leasingu, na żądanie Finansujących lub Korzystającego, nastąpi zbycie Nieruchomości na rzecz Korzystającego po cenie niższej niż wartość początkowa Nieruchomości (dalej: Cena Sprzedaży po Upływie Leasingu), co jest zgodne z naturą ekonomiczną leasingu operacyjnego, jak i przepisami ustawy o PDOP dotyczącymi umów leasingu.

W dniu 22 września 2005 r., jeszcze przed datą nabycia Nieruchomości przez Finansujących oraz rozpoczęciem leasingu, Finansujący oraz Korzystający zawarli porozumienie (dalej: Porozumienie), zgodnie z którym w przypadku znalezienia przez Korzystającego podmiotu zainteresowanego nabyciem Nieruchomości w trakcie Podstawowego Okresu Leasingu (dalej: Kupujący), Finansujący zgodzą się na sprzedaż Nieruchomości na rzecz Kupującego wskazanego przez Korzystającego, przy spełnieniu wskazanych w Porozumieniu warunków (w związku z taką sprzedażą Umowa Leasingu zostałaby rozwiązana). Jeden z warunków dotyczy ceny sprzedaży na rzecz Kupującego - powinna ona odpowiadać wartości rynkowej Nieruchomości na dzień złożenia oferty oraz nie powinna być niższa niż suma m.in.:

1.  Wszystkich zaległych opłat leasingowych i innych kwot wymagalnych, lecz nie zapłaconych przez Korzystającego na dzień rozwiązania Umowy Leasingu wraz z należnymi odsetkami.
2.  Wszystkich opłat leasingowych, które, gdyby Nieruchomość nie została sprzedana na rzecz Kupującego, byłyby należne na rzecz Finansujących za pozostałą część Podstawowego Okresu Leasingu, powiększonych o Cenę Sprzedaży po Upływie Leasingu, zdyskontowanych z zastosowaniem stopy procentowej odpowiadającej kosztowi finansowania (EURIBOR).
3.  Kosztów i innych dodatkowych obciążeń, w tym również podatkowych, poniesionych przez Finansujących na skutek sprzedaży Nieruchomości oraz/lub przedterminowego rozwiązania Umowy Leasingu.

(Określony powyżej minimalny poziom ceny sprzedaży Nieruchomości, zaspakajający interes ekonomiczny Finansujących, zwany będzie dalej: Wynagrodzeniem Finansujących).

Zgodnie z postanowieniami powyższego Porozumienia, planowane jest dokonanie sprzedaży Nieruchomości przez Finansujących na rzecz Kupującego. W przypadku dokonania planowanej sprzedaży Nieruchomości, w związku z podjęciem przez Korzystającego aktywnych działań związanych z poszukiwaniem nabywcy Nieruchomości i doprowadzeniem do zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości oraz uzyskania akceptowalnej dla wszystkich stron Porozumienia ceny sprzedaży Nieruchomości należnej od Kupującego, Korzystającemu należna będzie od Finansujących prowizja w wysokości różnicy pomiędzy ceną zapłaconą przez Kupującego na rzecz Finansujących a Wynagrodzeniem Finansujących (dalej: Prowizja).

W świetle powyższego, Finansujący oraz Korzystający zawarli Porozumienie, którego ekonomiczny sens zakłada, iż część ceny sprzedaży Nieruchomości na rzecz Kupującego stanowiąca zwrot kwoty finansowania wraz z wynagrodzeniem z tytułu tego finansowania (opisane szerzej powyżej) należna będzie Finansującym, natomiast pozostała część ceny powinna przypaść ekonomicznemu właścicielowi Nieruchomości, czyli Korzystającemu. Warto zaznaczyć, że sprzedaż Nieruchomości na rzecz Kupującego w trakcie Podstawowego Okresu Leasingu, jak i następujące po nim rozliczenia między Korzystającym i Finansującymi wynikające z Porozumienia są korzystne zarówno dla Finansujących, jak i Korzystającego. Okoliczności te są korzystne dla Finansujących, gdyż w ich efekcie uzyskają oni cenę sprzedaży Nieruchomości (w tym, Wynagrodzenie Finansujących), bez konieczności oczekiwania na zakończenie Umowy Leasingu. Z kolei, Korzystający uzyska znaczną kwotę w postaci Prowizji, odpowiadającą kwocie, którą uzyskałby dopiero w razie nabycia Nieruchomości po zakończeniu Umowy Leasingu i jej dalszej odsprzedaży na rzecz podmiotu trzeciego. Wnioskodawca zakłada, że wartość Nieruchomości w momencie jej sprzedaży na rzecz Kupującego będzie znacznie wyższa od jej wartości z 2004/2005 roku. W efekcie, Prowizja wypłacana przez Finansujących na rzecz Korzystającego będzie stanowiła istotny procent ceny sprzedaży Nieruchomości na rzecz Kupującego.

Finansujący oraz Korzystający nie są w żaden sposób powiązani ze sobą kapitałowo lub osobowo.

W obecnej chwili ostateczny nabywca Nieruchomości nie jest jeszcze znany.

Planowane jest ponadto, iż Wnioskodawca zawrze z innym podmiotem (dalej: Cesjonariusz) umowę cesji prawa do Prowizji za wynagrodzeniem (dalej: Umowa Cesji).

W przypadku zawarcia w przyszłości Umowy Cesji, na jej podstawie, Wnioskodawca przekaże na rzecz Cesjonariusza prawo do uzyskania przyszłej płatności Prowizji (dalej: Prawo do Prowizji). Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż w ramach Umowy Cesji nie doszłoby do przeniesienia ogółu praw i obowiązków przysługujących Wnioskodawcy z tytułu zawarcia Porozumienia, a jedynie do przeniesienia uprawnienia Wnioskodawcy do otrzymania płatności Prowizji w przyszłości.

Z własnymi wnioskami o interpretację podatkową dotyczącymi wypłaty Prowizji wystąpią także Finansujący.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy podjęcie przez Wnioskodawcę w zamian za Prowizję aktywnych działań zmierzających do znalezienia Kupującego będzie stanowiło odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż podjęcie przez Wnioskodawcę w zamian za Prowizję aktywnych działań zmierzających do znalezienia Kupującego będzie stanowiło odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT, w związku z czym, Wnioskodawca będzie obowiązany do rozliczenia podatku VAT należnego oraz wystawienia faktur na rzecz Finansujących. Podstawę opodatkowania VAT będzie stanowiła kwota netto Prowizji.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1) ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

W praktyce podatkowej przyjmuje się, iż czynność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT pod warunkiem, że:

1.  czynność ta będzie stanowiła świadczenie w rozumieniu prawa cywilnego;
2.  istnieje konsument usługi;
3.  usługa świadczona jest na zasadzie odpłatności;
4.  wykonujący usługę działa w charakterze podatnika VAT.

Ad. 1 (czynności stanowi świadczenie).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), usługą jest świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Jak wskazuje się w doktrynie prawa podatkowego: „pojęcie świadczenia - składające się na istotę usługi - należy interpretować zgodnie z jego cywilnoprawnym rozumieniem. Przez świadczenie trzeba będzie zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy. \[..\]. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie. Dodatkowo podkreśla się więc powszechność opodatkowania. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie VAT stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.” (A Bartosiewicz, R Kubacki, Komentarz VAT, Warszawa 2010, s. 154). Stanowisko to jest także podzielane przez organy podatkowe: „Pojęcie świadczenia składającego się na istotę usługi przedstawione dla potrzeb podatku od towarów i usług jest zgodne z cywilistycznym rozumieniem usług. Jak wskazuje art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), świadczenie może polegać na działaniu albo zaniechaniu.” (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 maja 2012 r., sygn. IPPP2/443-318/12-2/KOM).

Z cytowanego powyżej powszechnie akceptowanego stanowiska doktryny oraz organów podatkowych jednoznacznie wynika, że każde świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy określonym zachowaniu mieści się w tak sformułowanej definicji usługi. W przedmiotowej sprawie działanie Wnioskodawcy będzie polegało na pośrednictwie w zbyciu Nieruchomości. Wnioskodawca będzie podejmował szereg czynności ukierunkowanych na zawarcie transakcji sprzedaży Nieruchomości polegających w szczególności na poszukiwaniu potencjalnych nabywców Nieruchomości, przekazaniu im informacji oraz dokumentów dotyczących Nieruchomości, ułatwieniu im weryfikacji stanu technicznego Nieruchomości, prowadzeniu negocjacji czy pomocy w przygotowaniu dokumentów transakcyjnych. Podejmowanie takich czynności niewątpliwie należy uznać za spełnienie świadczenia w rozumieniu prawa cywilnego.

Ad. 2 (istnieje konsument usługi).

Usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, a więc podmiot odnoszący konkretne korzyści o charakterze majątkowym (choćby potencjalne) wiążące się z danym świadczeniem (por. A Bartosiewicz, R Kubacki, Komentarz VAT, Warszawa 2010, s. 154-155 oraz interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 marca 2012 r. (IPPP1/443-1760/11-3/PR): „Mając na uwadze ogólne reguły konstrukcyjne systemu VAT, wskazać należy, iż usługa jest takim świadczeniem, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, beneficjent świadczenia odnoszący z niego korzyść”). W analizowanym przypadku konsumentem usługi świadczonej przez Wnioskodawcę będą Finansujący. Finansujący nabędą od Korzystającego usługę polegającą na wyszukaniu przez Korzystającego podmiotu zainteresowanego zakupem od Finansujących Nieruchomości. Niewątpliwie, bez aktywnego działania ze strony Korzystającego, w szczególności w zakresie wyszukiwania potencjalnych nabywców Nieruchomości, prezentacji im oferty sprzedaży Nieruchomości oraz negocjacji z nimi warunków sprzedaży Nieruchomości, nie dojdzie do sprzedaży tej Nieruchomości w przyszłości. Zatem, z uwagi na fakt, że Finansujący są właścicielami Nieruchomości i to oni otrzymają cenę sprzedaży Nieruchomości (w tym, Wynagrodzenie Finansujących), będą oni bezsprzecznie beneficjantami usługi świadczonej przez Korzystającego.

Powyższej konkluzji nie zmienia fakt, że Prowizja płatna na rzecz Korzystającego będzie stanowiła istotny procent ceny sprzedaży Nieruchomości na rzecz Kupującego. Zgodnie bowiem ze wskazaną w opisie zdarzenia przyszłego ekonomiką Umowy Leasingu i sprzedaży Nieruchomości, Finansujący, jako podmioty finansujące Korzystającego, są zainteresowani uzyskaniem zwrotu finansowania udzielonego Korzystającemu wraz z dodatkowym wynagrodzeniem. Natomiast pozostała część ceny sprzedaży uzyskana od Kupującego, wynikająca głównie z niezależnego od stron wzrostu wartości Nieruchomości, powinna przypaść ekonomicznemu właścicielowi Nieruchomości, czyli Korzystającemu. W oparciu o takie właśnie założenia ekonomiczne skalkulowana została Prowizja należna Korzystającemu z tytułu usługi pośrednictwa w zbyciu Nieruchomości. Zapewnia ono obu nie powiązanym ze sobą kapitałowo stronom (Finansującym i Korzystającemu) oczekiwane przez nich korzyści biznesowe.

Ad. 3 (odpłatność usługi)

Opodatkowaniu podlega, co do zasady, odpłatne świadczenie usług. Aby uznać dane świadczenie uznać za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. W analizowanym przypadku istnienie stosunku prawnego, kreującego obowiązek zapłaty wynagrodzenia w postaci Prowizji, wynika z zawartego Porozumienia. Należy więc uznać, iż powyższy warunek zakwalifikowania usługi świadczonej przez Wnioskodawcę za czynność podlegająca VAT należy uznać za spełniony.

W doktrynie podatkowej wskazuje się ponadto, iż „odpłatność ma miejsce wtedy gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym. \[\`(...)\`\] Bezpośredni związek \[\`(...)\`\] istnieje wówczas, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść na rzecz dostawy towaru lub świadczącego usługę i jeżeli świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności \[orzeczenie ETS z 8.03.1988 r. w sprawie C-102/86 pomiędzy Apple and Pear Development Council a Commissioneres of Customs Excise (Wielka Brytania)\] (J. Zubrzycki, Leksykon VAT. Tom 1, Wrocław 2012, s. 68).

Podobne stanowisko zajmują organy podatkowe: „Ponadto świadczenie jest podatkowane, jeżeli jest odpłatne, czyli odbywa się za wynagrodzeniem. Przy czym musi istnieć związek pomiędzy świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem, tj. ze stosunku prawnego musi wynikać korzyść otrzymującego świadczenie i związane z tę korzyścią wynagrodzenie.” Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 marca 2012 r. (IPPP1/443-1760/11-3/PR)).

Zgodnie z Porozumieniem, w przypadku wykonania przez Korzystającego usługi pośrednictwa, tj. dojścia do skutku planowanej sprzedaży Nieruchomości na rzecz Kupującego, Korzystającemu przysługiwać będzie ustalone w Porozumieniu wynagrodzenie w postaci Prowizji. Sposób wyliczenia kwoty Prowizji należnej korzystającemu został precyzyjnie określony w Porozumieniu. W efekcie należy uznać, iż istnieje bezpośredni związek pomiędzy usługą pośrednictwa świadczoną przez Wnioskodawcę a wynagrodzeniem z tytułu świadczenia tej usługi w postaci Prowizji.

W świetle przedstawionych powyżej argumentów, usługa pośrednictwa świadczona przez Korzystającego na rzecz Finansujących będzie stanowiła odpłatne świadczenie usług podlegające, co do zasady, opodatkowaniu VAT.

Ad. 4 (działanie w charakterze podatnika VAT).

Powyższa usługa będzie jednak podlegała opodatkowaniu VAT pod warunkiem, iż świadcząc ją Korzystający będzie działał w charakterze podatnika VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - na mocy art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne raz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Uznać zatem należy, że w sytuacji przedstawionej we wniosku, Wnioskodawca będzie działał w charakterze podatnika z tytułu wykonywanej czynności (świadczenia usługi pośrednictwa). Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca prowadzi działalność na rynku nieruchomości komercyjnych polegającą między innymi na wynajmie nieruchomości na własny rachunek oraz zarządzaniu nieruchomościami wykonywanemu na zlecenie. W efekcie świadczenie usług pośrednictwa będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż będzie dokonane w związku z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. W związku z powyższym, po wykonaniu usługi, tj. po sfinalizowaniu sprzedaży Nieruchomości przez Finansujących na rzecz Kupującego, Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawienia faktur VAT na rzecz Finansujących, dokumentujących wykonanie usługi.

Powyższej konkluzji nie zmienia fakt, że przed otrzymaniem kwoty Prowizji Wnioskodawca może dokonać cesji Prawa do Prowizji na rzecz Cesjonariusza. Zgodnie bowiem z art. 99 ust. 1 oraz art. 103 ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek rozliczenia podatku VAT należnego spoczywa na podatniku, czyli na podmiocie, który wyświadczył usługę. W zdarzeniu przyszłym, którego dotyczy niniejszy wniosek, pomimo ewentualnej cesji Prawa do Prowizji, to Wnioskodawca będzie w dalszym ciągu podmiotem, który działając w charakterze podatnika będzie świadczył usługę na rzecz Finansujących. Ewentualna cesja Prawa do Prowizji w żaden sposób nie wpłynie na powyższą kwalifikację. W związku z powyższym, to na Wnioskodawcy w dalszym ciągu będzie spoczywał obowiązek rozliczenia podatku VAT należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie podstawy opodatkowania świadczonej przez Wnioskodawcę usługi zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.