Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-794/09-4/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-12-11
Teza: Czy przedstawiony sposób rozliczenia wierzytelności z tytułu podatku VAT, powstałego w związku z transakcją wniesienia aportem nieruchomości przez Spółkę do spółki komandytowej, w zamian za zwiększenie wartości nominalnej posiadanych udziałów w spółce komandytowej, będzie rodził jakieś skutki podatkowe w podatku dochodowym?
Słowa kluczowe: aport; kompensata; należność-potrącenie należności; nieruchomości; przychód; przychód-powstanie przychodu; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; spółki-wkład do spółki; wkład-wkłady niepieniężne; wspólnik; zobowiązanie-potrącenie (kompensata) zobowiązań
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2009 r. (data wpływu 18 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych rozliczenia wierzytelności z tytułu podatku VAT, powstałego w związku z transakcją wniesienia aportem nieruchomości przez Spółkę do spółki komandytowej, w zamian za zwiększenie wartości wkładu wniesionego do tej spółki **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 września 2009 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 12 listopada 2009 r. (data wpływu 19 listopada 2009 r.) oraz z dnia 09 grudnia 2009 r. (data wpływu 10 grudnia 2009 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych rozliczenia wierzytelności z tytułu podatku VAT, powstałego w związku z transakcją wniesienia aportem nieruchomości przez Spółkę do spółki komandytowej, w zamian za zwiększenie wartości wkładu wniesionego do tej spółki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest osobą prawną, której podstawowym przedmiotem działalności jest zagospodarowanie i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Prowadząc wyłącznie działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. w związku z tym, dokonując zakupów towarów i usług (w tym środków trwałych, wyposażenia i środków obrotowych) na potrzeby związane z prowadzoną działalnością, obniża podatek należny o kwoty podatku naliczonego określone w otrzymywanych fakturach zakupu tych towarów i usług. w związku z rozdzieleniem działalności Spółki, będzie Ona budować obiekty na własny rachunek, a nowo powstała spółka komandytowa będzie świadczyć usługi w dziedzinie najmu lokali mieszkalnych i usługowych.

Aby osiągnąć zamierzony cel, Wnioskodawca planuje wnieść aportem nieruchomość, na którą składają się grunty oraz lokale mieszkalne i usługowe ujęte w ewidencji wnoszącego aport odpowiednio jako towary i wyroby gotowe do spółki komandytowej w zamian za udziały. w nowo powstałej spółce osobowej nabyte nieruchomości będą środkami trwałymi ze względu na rodzaj prowadzonej działalności.

Wnioskodawca w celu rozliczenia podatku VAT powstałego w wyniku transakcji aportu zamierza rozliczyć wierzytelność w zamian za zwiększenie wartości nominalnej posiadanych udziałów w spółce komandytowej. Po pierwsze, Spółka podejmie uchwałę o podwyższeniu kapitału o wartość wierzytelności, którą jest podatek VAT, i o pokryciu go wkładem pieniężnym.

W tym momencie, spółka komandytowa będzie miała roszczenie wobec Wnioskodawcy, jako wspólnika, o wniesienie gotówki. Po drugie, skoro nowo powstała spółka będzie miała roszczenie wobec wspólnika, a wspólnik wobec spółki i to w tej samej wysokości obydwie spółki podpiszą porozumienie o potrąceniu wzajemnych wierzytelności, co w konsekwencji, doprowadzi do wygaśnięcia zobowiązania i wierzytelności z tytułu VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Czy przedstawiony sposób rozliczenia wierzytelności z tytułu podatku VAT, powstałego w związku z transakcją wniesienia aportem nieruchomości przez Spółkę do spółki komandytowej, w zamian za zwiększenie wartości nominalnej posiadanych udziałów w spółce komandytowej, będzie rodził jakieś skutki podatkowe w podatku dochodowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiony sposób rozliczenia podatku VAT, czyli poprzez konwersję wierzytelności na podwyższenie kapitału zakładowego nie będzie wywoływał żadnych skutków w podatku dochodowym, gdyż jest to pewna forma „kompensaty”, a dokładniej rzecz ujmując czynność zwana potrąceniem umownym.

Pismem uzupełniającym z dnia 09 grudnia 2009 r. Spółka wyjaśniła, iż w związku z użyciem we wniosku zwrotu: „w związku ze zwiększeniem wartości nominalnej posiadanych udziałów”, w stosunku do spółki komandytowej, w której zgodnie z art. 105 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych z dnia 15 września 2000 r. wraz ze zmianami („Umowa spółki komandytowej powinna zawierać: oznaczenie wkładów wnoszonych przez każdego wspólnika i ich wartość”) mamy do czynienia z wartością wkładu, a nie jak zostało to określone w przedmiotowym wniosku.

Dlatego też Spółka dokonuje sprostowania, w stosunku do ww. stwierdzenia, które powinno brzmieć: „w związku ze zwiększeniem wartości wkładu wniesionego przez Spółkę do spółki komandytowej”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 498 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. u. Nr 16, poz. 93 ze zm.), gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Powyższe oznacza, iż potrącenie wierzytelności jest jedną z form wygaśnięcia zobowiązania w wyniku wykonania świadczenia poprzez umorzenie wzajemnych wierzytelności między stronami. Wygaśnięcie zobowiązania przez potrącenie (kompensata wierzytelności), następuje wówczas, gdy jedna strona jest w stosunku do drugiej dłużnikiem i jednocześnie wierzycielem, tj. ma zarówno wierzytelności, jak i zobowiązania względem drugiej strony. Potrącenie, pomimo, iż dotyczy zobowiązań do świadczeń tego samego rodzaju (z reguły pieniężnych), prowadzi do zaliczenia jednej wierzytelności na poczet drugiej. Dochodzi w ten sposób do zaspokojenia wierzyciela i osiągnięcia tym samym celu zobowiązania.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1 - 3 stosuje się odpowiednio.

Z kolei stosownie do art. 12 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychód określony w ust. 1 pkt 7 powstaje w dniu:

1.  zarejestrowania spółki kapitałowej albo
2.  wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki kapitałowej, albo
3.  wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji związane jest z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. u. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółkami kapitałowymi są: spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółka akcyjna, natomiast do spółek osobowych zalicza się: spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo – akcyjną (art. 4 § 1 pkt 1 tej ustawy). Ponadto, analizując przepisy Kodeksu spółek handlowych, należy stwierdzić, iż generalnie w przypadku spółek osobowych nie występuje pojęcie kapitału zakładowego. Pojęcie takiego kapitału występuje przede wszystkim w spółkach kapitałowych, tj. spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 152 Kodeksu spółek handlowych) i spółce akcyjnej (art. 302 Kodeksu spółek handlowych). Jednakże w drodze regulacji szczególnej, kapitał zakładowy występuje również w spółkach komandytowo – akcyjnych (art. 126 Kodeksu spółek handlowych).

Pomimo tego, stwierdzić należy, iż z treści powołanego art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jednoznacznie wynika, że dotyczy on jedynie określenia przychodu stanowiącego nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Powołany art. 12 ust. 1 pkt 7 w związku z ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Dodatkowo wskazać należy, iż o przychodzie można mówić wtedy, gdy następuje trwałe i definitywne przysporzenie majątkowe. Tymczasem w przypadku wkładu wnoszonego przez wspólnika do spółki osobowej nie występuje definitywny przyrost majątku, ponieważ zgodnie z Kodeksem spółek handlowych wkład taki może być zwrócony w całości lub części.

Spółki osobowe prawa handlowego nie posiadają osobowości prawnej, a z punktu widzenia prawa podatkowego obowiązanymi do zapłaty podatku od osiąganych przez nie dochodów (podatnikami) są jej poszczególni wspólnicy. z tego też względu, skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółek osobowych, a odnoszące się do jej wspólników będących osobami prawnymi, należy rozpatrywać w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak wynika z art. 5 ust. 1 tej ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. w przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 ww. ustawy).

W świetle przepisów Kodeksu spółek handlowych, w części dotyczącej spółek osobowych, rzeczy i prawa wniesione tytułem wkładu, a także nabyte lub uzyskane przez spółkę w inny sposób, stanowią jej majątek. Majątek spółki osobowej przez czas jej trwania jest traktowany jako majątek odrębny od majątku osobistego każdego z jej wspólników. Wspólnik ma w nim tylko nieoznaczony żadnym ułamkiem udział. Dla stosunków własności oznacza to współwłasność łączną.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca planuje wnieść aportem nieruchomość, na którą składają się grunty oraz lokale mieszkalne i usługowe do spółki komandytowej w zamian za udziały. w nowo powstałej spółce osobowej nabyte nieruchomości będą środkami trwałymi ze względu na rodzaj prowadzonej działalności.

W celu rozliczenia podatku VAT powstałego w wyniku transakcji aportu, Spółka zamierza rozliczyć wierzytelność w zamian za zwiększenie wartości wkładu wniesionego przez Spółkę do spółki komandytowej. Po pierwsze, Spółka podejmie uchwałę o podwyższeniu kapitału o wartość wierzytelności, którą jest podatek VAT, i o pokryciu go wkładem pieniężnym.

W tym momencie, spółka komandytowa będzie miała roszczenie wobec Wnioskodawcy, jako wspólnika, o wniesienie gotówki. Po drugie, Spółka będzie miała roszczenie wobec spółki komandytowej z tytułu podatku VAT w tej samej wysokości. w związku z tym, obydwie spółki podpiszą porozumienie o potrąceniu wzajemnych wierzytelności, co w konsekwencji doprowadzi do wygaśnięcia zobowiązania Spółki i jej wierzytelności z tytułu VAT.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że zwiększenie wartości wkładu wniesionego przez Spółkę do spółki komandytowej w zamian za wkład pieniężny, w związku z rozliczeniem podatku VAT powstałego w wyniku wcześniejszej transakcji aportu (polegającym na potrąceniu wzajemnych wierzytelności i zobowiązań obu spółek), nie spowoduje przysporzenia po stronie Spółki, a co za tym idzie nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego po stronie Spółki, o którym mowa w art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 9 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług. Zatem, podatek VAT jako element ceny należnej obciąża bezpośrednio nabywcę towaru lub usługi i pozostaje neutralny dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Wobec powyższego, w ramach przedstawionego sposobu rozliczenia wzajemnych wierzytelności i zobowiązań między Wnioskodawcą a spółką komandytową, równowartość podatku VAT należnego po stronie Spółki z tytułu transakcji wniesienia do spółki komandytowej aportu w postaci nieruchomości, nie będzie stanowić przychodu podatkowego dla Wnioskodawcy.

Reasumując powyższe, przedstawiony sposób rozliczenia wierzytelności z tytułu podatku VAT, powstałego w związku z transakcją wniesienia aportem nieruchomości przez Spółkę do spółki komandytowej, w zamian za zwiększenie wartości wkładu wniesionego do tej spółki, nie będzie rodził skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie nadmienia się, iż wniosek Spółki dotyczący:

*   podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy wartość rynkowa wnoszonego przez Wnioskodawcę aportu w zamian za udziały powinna być w kwocie brutto czy netto został rozpatrzony odrębnym postanowieniem wydanym w dniu 11 grudnia 2009 r. ILPP2/443-1240/09-4/EN,
*   podatku od towarów i usług w zakresie kompensaty wierzytelności został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 11 grudnia 2009 r. nr ILPP2/443-1240/09-5/EN,
*   podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie zmiany umowy spółki został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 11 grudnia 2009 r. nr ILPB2/436-182/09-4/MK.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.