Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.363.2020.1.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-26
Teza: określenie powiązania pomiędzy wspólnikami spółki komandytowej w kontekście zastosowania art. 15e ust. 1 ustawy o CIT
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; limit; podmiot-podmioty powiązane; spółki-spółka komandytowa; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2020 r. (data wpływu 29 grudnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia, czy po uzyskaniu przez Spółkę statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych Spółka będzie zobowiązana wyłączyć usługi świadczone przez Usługodawców z kosztów uzyskania przychodów na zasadach wskazanych w art. 15e ww. ustawy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2020 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia, czy po uzyskaniu przez Spółkę statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych Spółka będzie zobowiązana wyłączyć usługi świadczone przez Usługodawców z kosztów uzyskania przychodów na zasadach wskazanych w art. 15e ww. ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką komandytową.

Na mocy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw, spółki komandytowe od dnia 1 stycznia 2021 r. lub od dnia 1 maja 2021 r. staną się podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Wspólnicy Spółki mogą świadczyć na jej rzecz m.in. usługi wymienione w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT. Podstawą prawną do świadczenia usług objętych wnioskiem będzie umowa zawarta ze wspólnikiem, a nie stosunek prawny spółki przewidujący określone świadczenia wspólnika na rzecz spółki.

Wspólnicy spółki, których dotyczy wniosek (dalej: „Usługodawcy”) nie będą podmiotami mającymi miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w rozporządzeniu, o którym mowa w art. 11j ust. 2 ustawy o CIT. Pomiędzy nimi a Spółką nie będą istniały również powiązania, o których mowa w art. 11a ust. 1 pkt 4 lit. a, b i d ustawy o CIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy po uzyskaniu przez Spółkę statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych Spółka będzie zobowiązana wyłączyć usługi świadczone przez Usługodawców z kosztów uzyskania przychodów na zasadach wskazanych w art. 15e ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Po uzyskaniu przez Spółkę statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych Spółka nie będzie zobowiązana wyłączyć usług świadczonych przez Usługodawców z kosztów uzyskania przychodów na zasadach wskazanych w art. 15e ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Art. 15e ustawy o CIT przewiduje wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów części kosztów poniesionych bezpośrednio lub pośrednio na rzecz:

1.  podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2 ustawy o CIT, lub
2.  podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Usługodawcy nie będą podmiotami mającymi miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w rozporządzeniu, o którym mowa w art. 11j ust. 2 ustawy o CIT. Nie będą oni również podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lit a, b, d ustawy o CIT.

Należy więc rozważyć, czy w stanie prawnym, który będzie obowiązywał od 1 stycznia 2021 r. Spółka Komandytowa, będąca podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i jej wspólnik będą podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lit. c ustawy o CIT, tzn. czy sam fakt pozostawania przez daną osobę wspólnikiem spółki będzie konstytuował powiązanie w rozumieniu wskazanego przepisu.

W tym kontekście należy zwrócić uwagę, że zarówno w obecnym stanie prawnym jak i w stanie prawnym, który będzie obowiązywał od 1 stycznia 2021, pojęcie spółki niebędącej osobą prawną obejmuje wyłącznie jednostki, które nie są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 4a pkt 14 ustawy o CIT pod pojęciem spółki niebędącej osobą prawną rozumie się spółkę inną niż określona w pkt 21. Pojęcie to nie obejmuje więc spółek komandytowych będących podatnikami, które od 1 stycznia 2021 r. wymienione będą w art. 4a pkt 21 lit. c ustawy o CIT.

W efekcie, ponieważ Usługodawcy nie będą osobami powiązanymi wobec Spółki ani też nie będą podmiotami mającymi miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w rozporządzeniu, o którym mowa w art. 11j ust. 2 ustawy o CIT, art. 15e ustawy o CIT nie znajdzie do nich zastosowania.

W efekcie, ponieważ Usługodawcy nie będą osobami powiązanymi wobec Spółki, ani też nie będą podmiotami mającymi miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w rozporządzeniu, o którym mowa w art. 11j ust. 2 ustawy o CIT, art. 15e ustawy o CIT nie znajdzie do nich zastosowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na mocy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw, Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) od dnia 1 maja 2021 r. nabędzie status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, co wynika z art. 2 pkt 1 tej ustawy (Dz.U. z 2020 r., poz. 2123).

Celem regulacji zawartych w tej ustawie jest między innymi zmniejszenie obciążeń podatkowych w podatku dochodowym dla szerokiej grupy podatników podatku dochodowego, w szczególności dla małych podatników, uproszczenie w zasadach rozliczania podatku dochodowego oraz uszczelnienie systemu podatkowego i eliminowanie nieuczciwej konkurencji podatkowej poprzez wyrównywanie zasad opodatkowania podatkiem dochodowym podatników będących w analogicznej sytuacji gospodarczej.

W ramach realizacji powyższych celów, treścią ww. ustawy wprowadzone zostały do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r, poz. 1406, z późn. zm. dalej: „ustawa o CIT”) nowe regulacje, które nadają spółce komandytowej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Polski status podatnika podatku CIT ( przed 1 stycznia 2021 r., taka spółka traktowana była jako podmiot podatkowo transparentny).

Zgodnie z art. 4a pkt 21 lit. c) ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to: Spółki, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a, mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Pod pojęciem spółki niebędącej osoba prawną rozumie się spółkę inną niż określoną w pkt 21.

W związku z tym, przepisy ustawy o CIT mają również zastosowanie do spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Niemniej jednak, ww. spółki osobowe nadal są jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej, a o ich ustroju przesądzają przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1526).

W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, ilekroć w rozdziale 1a jest mowa o podmiotach powiązanych, oznacza to:

1.  podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub
2.  podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:
    *   ten sam inny podmiot lub
    *   małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub
3.  spółkę niemającą osobowości prawnej i jej wspólników, lub
4.  podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej – spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, stosownie do art. 11a ust. 2 ustawy o CIT, rozumie się:

1.  posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:
    1.  udziałów w kapitale lub
    2.  praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub
    3.  udziałów lub praw do udziału w zyskach lub majątku lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub
2.  faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub
3.  pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest spółką komandytową, w której komplementariuszem jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Wspólnicy Spółki mogą świadczyć na jej rzecz m.in. usługi wymienione w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT. Podstawą prawną do świadczenia usług objętych wnioskiem będzie umowa zawarta ze wspólnikiem, a nie stosunek prawny spółki przewidujący określone świadczenia wspólnika na rzecz spółki.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy Spółka po uzyskaniu statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych nie będzie zobowiązana wyłączyć usług świadczonych przez Usługodawców z kosztów uzyskania przychodów na zasadach wskazanych w art. 15e ustawy o CIT.

W ocenie Wnioskodawcy, po uzyskaniu statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych Spółka nie będzie zobowiązana wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie usług na zasadach wskazanych w art. 15e ustawy o CIT.

Okoliczności przedstawione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym oraz uzasadnieniu własnego stanowiska Wnioskodawcy prowadzą jednak do innych wniosków.

Należy wskazać, że jak wynika z Kodeksu spółek handlowych komplementariusz spółki komandytowej ma prawo reprezentowania spółki oraz prawo i obowiązek prowadzenia jej spraw. Prawo komplementariusza do reprezentowania spółki dotyczy wszystkich czynności sądowych i pozasądowych spółki. Prawa reprezentowania spółki nie można ograniczyć ze skutkiem wobec osób trzecich. Każdy komplementariusz może bez uprzedniej uchwały komplementariuszy prowadzić sprawy spółki nieprzekraczające zakresu zwykłych czynności spółki. Komplementariusz jest zobowiązany do wniesienia wkładu do spółek i ma on prawo udziału w ich zysku.

Nie można pominąć faktu, że wspólnicy (Usługodawcy) podejmują decyzję najważniejszą – o utworzeniu Spółki, tym samym uczestniczą w jej zarządzaniu wywierając wpływ na decyzje gospodarcze jednostki.

Powyższe przesądza zatem o istnieniu powiązań o charakterze ustrojowym pomiędzy wspólnikami spółki osobowej, niemającej osobowości prawnej, o których mowa w art. 11a ust. 1 pkt 4 lit. c ustawy o CIT.

Podsumowując, w rozpatrywanej sprawie, zgodnie z przywołanymi przepisami, stwierdzić należy, że Usługodawcy ( wspólnicy) będą osobami powiązanymi wobec Spółki, zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 4 lit. c ustawy o CIT. Fakt uzyskania przez Wnioskodawcę statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych nie będzie tożsamy z nadaniem spółce komandytowej osobowości prawnej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia, czy po uzyskaniu przez Spółkę statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych Spółka będzie zobowiązana wyłączyć usługi świadczone przez Usługodawców z kosztów uzyskania przychodów na zasadach wskazanych w art. 15e ww. ustawy, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.