Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-761/13/BM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-09-02
Teza: w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o proporcję sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej oraz sposobu obliczenia tej proporcji
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; korekta; odliczenia-odliczenie podatku; proporcja; struktury
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 maja 2013r. (data wpływu 23 maja 2013r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 sierpnia 2013r. (data wpływu 22 sierpnia 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o proporcję sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej oraz sposobu obliczenia tej proporcji - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 maja 2013r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o proporcję sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej oraz sposobu obliczenia tej proporcji.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 20 sierpnia 2013r. (data wpływu 22 sierpnia 2013r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 13 sierpnia 2013r. znak: IBPP1/443-448/13/BM.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W 2013 roku Wnioskodawca zamierza skorzystać z prawa art. 90 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług i dokonać korekty deklaracji podatku VAT naliczonego za okres od 1 stycznia 2008r. do 30 kwietnia 2013r.

W 2008 roku podatnikiem podatku VAT był Urząd Gminy.

Art. 90 ust. 6. ustawy określa że „do obrotu, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości (\`(...)\`), w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie”.

Gmina nie ma możliwości bezpośredniego przyporządkowania niektórych czynności opodatkowanych podatkiem VAT naliczonym do konkretnego obszaru działalności, nie jest też w stanie jednoznacznie określić czy czynności te są wykonywane do celów działalności opodatkowanej, zwolnionej czy niepodlegającej opodatkowaniu.

Gmina prowadzi sprzedaż opodatkowaną i zwolnioną z tytułu umów najmu i dzierżawy nieruchomości.

1.  W Urzędzie Gminy są stanowiska zajmujące się obszarem działalności z tytułu najmu i dzierżawy nie dające się konkretnie przyporządkować do tego obszaru działalności to:
2.  stanowisko ds. gospodarki gruntami (osoba zajmująca się zawieraniem umów z tytułu najmu i dzierżawy), stanowisko ds. księgowości budżetowej (osoby wystawiające faktury, księgowanie faktur, prowadzone postępowania egzekucyjne należności), radca prawny (obsługa prawna, reprezentowanie przed sądem w spawach egzekucyjnych), konserwator (konserwacja i naprawy), kadra zarządzająca: Wójt Gminy, Zastępca Wójta Gminy, Sekretarz Gminy, Skarbnik Gminy - nadzór nad czynnościami związanymi z najmem i dzierżawą nieruchomości.
3.  Gmina posiada budynek wielofunkcyjny (Wiejski Dom Kultury PKD 9004Z), w którym znajdują się lokale użytkowe (najem opodatkowany: Poczta, Telekomunikacja, ODR, apteka oraz umowa bezpłatnego użyczenia - Gminne Centrum Kultury i Czytelnictwa w J.), lokale mieszkalne oddane do użytkowania na podstawie umów bezpłatnego użyczenia lokali oraz lokale, które w chwili obecnej nie są zajmowane pod żadną działalność. Gmina ponosi koszty dotyczące funkcjonowania tego obiektu dotyczącego całego budynku np. uzdatnianie wody czy przeprowadziła termomodernizację budynku. Kosztów tych nie da konkretnie przyporządkować do działalności opodatkowanej, ale można wyliczyć w stosunku do całego obiektu, jaki procent powierzchni obiektu przeznaczony jest dla sprzedażny opodatkowanej (najem opodatkowany -19,5%), a jaki tej sprzedaży nie podlega (umowy bezpłatnego użyczenia oraz lokale nie wykorzystywane pod żadną działalność- 81,5% całej powierzchni budynku).
4.  Gmina posiada budynek administracyjny (PKD 9411 Z), w którym znajdują się lokale mieszkalne (najem opodatkowany) oraz umowa bezpłatnego użyczenia - Gminny Zakład Gospodarki Komunalnej w J. oraz lokale które w chwili obecnej nie są zajmowane pod żadną działalność. Gmina ponosi koszty dotyczące funkcjonowania tego obiektu dotyczące całego budynku np. uzdatnianie wody, konserwacje, przeprowadzona została inwestycja polegająca na termomodernizacji budynku. Kosztów tych nie da się konkretnie przyporządkować do działalności opodatkowanej, ale można wyliczyć w stosunku do całego obiektu, jaki procent powierzchni obiektu przeznaczony jest dla sprzedażny opodatkowanej najem opodatkowany - 45%), a jaki tej sprzedaży nie podlega opodatkowaniu (umowy bezpłatnego użyczenia oraz lokale nie wykorzystywane pod żadną działalność- 55,0% całej powierzchni budynku).
5.  W 2009 roku Gmina zawarła umowę na użytkowanie wieczyste gruntów, które były częściowo przeznaczone pod budownictwo mieszkaniowe, a częściowo jako grunty rolne. Za pierwszą opłatę oraz kolejne opłaty roczne (2010-2012) za użytkowanie wieczyste zostały wystawione faktury gdzie grunty pod budownictwo mieszkaniowe zostały opodatkowane stawką 22% VAT, a do gruntów rolnych zastosowano zwolnienie z VAT.
6.  W 2010 roku wyniku powodzi na gruntach stwierdzono osuwisko czynne. W dniu 7 lutego 2013r. na podstawie wyroku sądowego umowa o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste została unieważniona. W związku z tym w kwietniu 2013 roku Gmina dokonała korekty faktur z tytułu opłat za użytkowanie wieczyste za lata 2009-2012.

Gmina w 2013 roku dokonała sprzedaży samochodu pożarniczego za kwotę 6.000 zł zakupionego w 1976 roku. Fakturę Gmina dla nabywcy wystawiła jako zwolnioną z opodatkowania VAT.

Wnioskodawca w piśmie z dnia 20 sierpnia 2013r. wskazał, że wydatki poniesione przez Gminę, o odliczenie których Gmina pyta, mają charakter cenotwórczy w odniesieniu do czynności opodatkowanych jak i czynności zwolnionych od podatku.

Grunty oddane w 2009 roku w użytkowanie wieczyste były zaliczane przez Gminę do środków trwałych od 1991 roku.

Grunty oddane w użytkowanie wieczyste nie były wykorzystywane przez Gminę do wykonywania działalności komercyjnej, nie były też wykorzystywane bezpośrednio przez Gminę na jej potrzeby (odłogi).

Faktury VAT z tytułu opłat za użytkowanie wieczyste gruntów w okresie od 2009r. do 2011r. były wystawiane na Urząd Gminy, z NIP-em Urzędu Gminy, natomiast w okresie od 1 stycznia 2012r. do 30 kwietnia 2013r. są wystawiane na Gminę z NIP-em Gminy.

Samochód wykorzystywany był do realizacji zadań własnych Gminy, art. 7, ust. 1, pkt 14 ustawy o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013, Nr 594, z późn. zm.). Samochód nie był wykorzystywany komercyjnie.

Nie wszystkie wydatki wymienione w pytaniu 2.1 stanowią czynności opodatkowane podatkiem VAT (np. niektóre szkolenia są zwolnione z opodatkowania VAT). Wydatki nie stanowiące czynności opodatkowanych podatkiem VAT są udokumentowane rachunkiem. Natomiast wydatki stanowiące czynności opodatkowane są udokumentowane fakturami VAT z naliczonym podatkiem VAT.

Wszystkie wydatki wymienione w pytaniu 2.1 służą Gminie zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych, zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu. Niektóre wydatki można przyporządkować do działalności opodatkowanej np. rozmowy telefoniczne - stanowisko ds. gospodarki gruntami posiada własny numer wewnętrzny, który jest wyszczególniony w specyfikacji do faktury z operatorem telefonii, więc wartości ze specyfikacji do indywidualnego numeru telefonicznego można przyporządkować do działalności opodatkowanej.

Oprócz najmu i dzierżawy występuje sprzedaż opodatkowana, (okazjonalna) z tytułu sprzedaży złomu (po likwidacji środków trwałych lub wyposażenia, w stosunku do których nie był odliczany VAT naliczony), odsprzedaż dokumentacji projektów budowlano-wykonawczych (w stosunku do których nie był odliczany VAT naliczony), obciążenia pracowników za rozmowy telefoniczne prywatne (odliczany jest VAT naliczony).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1\. Czy Gmina ma prawo dokonać obniżenia podatku VAT należnego o podatek naliczony, proporcją sprzedaży opodatkowanej do zwolnionej głównie z ciągłych umów najmu i dzierżawy nieruchomości? 2. 1)Czy z tytułu następujących czynności nie dających się konkretnie przyporządkować do tego obszaru działalności na wyżej wymienionych stanowiskach można obniżyć VAT należy o VAT naliczony proporcją: badania okresowe profilaktyczne, szkolenia, zakup materiałów biurowych i papierniczych, tonery, telefony, energia elektryczna, gaz, aktualizacja programów komputerowych: program lex, programy do wystawiania i ewidencji faktur, finansowo-księgowe, materiały do remontów i konserwacji budynków, inwestycje polegające na remoncie budynku Urzędu Gminy (termomodernizacja zewnętrzna budynku, remont generalny wewnątrz, montaż instalacji solarnej, zakup kserokopiarki ogólnodostępnej oraz montaż centrali telefonicznej)? 2. 2)Czy Gmina obniża podatek należny o podatek naliczony:

1.  proporcją sprzedaży opodatkowane do zwolnionej?
2.  proporcją powierzchni lokali zajmowanych pod sprzedaż opodatkowaną, a powierzchnią lokali niepodłegających opodatkowaniu 19,5%/81,5%?

2\. 3)Czy Gmina obniża podatek należny o podatek naliczony:

1.  proporcją sprzedaży opodatkowane do zwolnionej?
2.  proporcją powierzchni lokali zajmowanych pod sprzedaż opodatkowaną, a powierzchnią lokali niepodłegających opodatkowaniu ~45,0%/55,0%?

3\. Czy zgodnie z art. 90 ust. 5 nie wliczać obrotu uzyskanego z tytułu użytkowania wieczystego do obliczenia proporcji obrotu sprzedaży opodatkowanej do zwolnionej? 4. Czy sprzedaż samochodu będzie ujmowana do wyliczenia proporcji sprzedaży opodatkowanej do zwolnionej za 2013 rok?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1\. Gmina ma prawo dokonać obniżenia podatku VAT należnego o podatek naliczony, proporcją sprzedaży opodatkowanej do zwolnionej z tytułu umów najmu i dzierżawy nieruchomości. 2.1). Gmina z tytułu czynności nie dających się konkretnie przyporządkować do obszaru działalności opodatkowanej na wymienionych stanowiskach - można proporcją określoną w art. 90 ust. 3 i 4 ustawy o podatku od towarów i usług obniżyć VAT należy o VAT naliczony na badania okresowe profilaktyczne, szkolenia, zakup materiałów biurowych i papierniczych, tonery, telefony, energia elektryczna, gaz, aktualizacja programów komputerowych: program lex, programy do wystawiania i ewidencji faktur, finansowo-księgowe, materiały do remontów i konserwacji budynków, inwestycje polegające na remoncie budynku Urzędu Gminy (termomodernizacja zewnętrzna budynku, remont generalny wewnątrz, montaż instalacji solarnej, zakup kserokopiarki ogólnodostępnej oraz montaż centrali telefonicznej). 2.2). Gmina obniża podatek należny o podatek naliczony proporcją sprzedaży opodatkowanej do zwolnionej, zgodnie z art. 90 ust.3 i 4 ustawy o podatku od towarów i usług. 2.3). Gmina obniża podatek należny o podatek naliczony proporcją sprzedaży opodatkowanej do zwolnionej, zgodnie z art. 90 ust.3 i 4 ustawy o podatku od towarów i usług. 3. Zgodnie z art. 90 ust. 5 nie wlicza się do obrotu uzyskanego z tytułu użytkowania wieczystego do obliczenia proporcji określonej w art. 90 ust. 3 i 4 ustawy o podatku od towarów i usług. 4. Sprzedaż samochodu nie będzie ujmowana do wyliczenia proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 i 4 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013r., obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Działalność gospodarcza (zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013r.) obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1, ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Zatem Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną jest podatnikiem podatku od towarów i usług w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Gmina, stosownie do art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2001r. Nr 142, poz. 1591 ze zm., a od 23 maja 2013r. t.j. Dz. U. z 2013r. poz. 594) jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

Zasady odliczania podatku naliczonego związanego z wykonywaniem czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, zostały uregulowane szczegółowo w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przepis art. 90 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W myśl art. 90 ust. 2 ustawy o VAT jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ww. ustawy proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W oparciu o art. 90 ust. 4 ww. ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 3 określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ww. ustawy).

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie (art. 90 ust. 6 ustawy o VAT).

Zgodnie z ust. 10 analizowanego artykułu, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji w skali roku, była mniejsza niż 500 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%,
2.  nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa stwierdzić należy, iż na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Ponadto należy podkreślić, iż przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu. Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

Do obrotu ustalonego w oparciu o zasady wynikające z art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, nie wlicza się:

1.  obrotu z tytułu dostawy środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są one zaliczane do środków trwałych podatnika, używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy o VAT),
2.  sporadycznych transakcji dotyczących nieruchomości oraz sporadycznych usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41 (art. 90 ust. 6 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy o VAT).

Z cytowanych powyżej regulacji art. 90 ustawy o VAT wynika, iż proporcja ustalana jest w oparciu o obrót. Natomiast obrotem, w myśl art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Dokonując analizy cyt. wyżej przepisów stwierdzić należy, iż na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Trzeba więc uznać, że czynności niepodlegające opodatkowaniu nie są w ogóle objęte zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, zatem nie uwzględnia się ich do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży o której mowa w art. 90 ustawy o VAT. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w uchwale 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 października 2011r., sygn. akt I FPS 9/10, gdzie w pkt 8.15. Sąd wskazał: „(…) w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej wyżej ustawy”.

W związku z powyższym, wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży.

Fakt ten nie stanowi jednakże przesłanki do przyznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wykonywaniem czynności niepodlegających opodatkowaniu. Oznacza to jedynie, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT znajdują się poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług oraz ich wykonywanie, nie może stanowić podstawy do realizowania przewidzianych w niej praw.

Obowiązek określony w art. 90 ust. 1 ustawy polega na faktycznym wyodrębnieniu wskazanych kwot w oparciu o rzeczywiste i racjonalne kryteria. Wyodrębnienie to winno nastąpić zgodnie ze stanem rzeczywistym, aby określić jaką część danego towaru czy usługi podatnik rzeczywiście wykorzystuje do wskazanych czynności. Zatem istotne jest, czy podatnik ma realną możliwość przyporządkowania określonych towarów i usług danym czynnościom. Ocena ta musi być dokonana w oparciu o obiektywną analizę ogółu okoliczności towarzyszących przedmiotowym czynnościom.

Zaznaczyć należy, iż sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną od podatku musi mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami konkretnej sprawy. Zatem o dopuszczalności stosowania metody rozliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną w żadnym razie nie mogą decydować względy natury pragmatycznej czy też celowościowej. Zatem jeśli nawet podatnikowi byłoby wygodniej posługiwać się proporcją, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy, to zawsze powinien przede wszystkim poszukiwać możliwości wyodrębnienia kwot podatku.

Z wniosku wynika, że Gmina nie ma nie ma możliwości bezpośredniego przyporządkowania niektórych czynności opodatkowanych podatkiem VAT naliczonym do konkretnego obszaru działalności, nie jest też w stanie jednoznacznie określić czy czynności te są wykonywane do celów działalności opodatkowanej, zwolnionej czy niepodlegającej opodatkowaniu.

Gmina prowadzi sprzedaż opodatkowaną i zwolnioną z tytułu umów najmu i dzierżawy nieruchomości.

W Urzędzie Gminy są stanowiska zajmujące się obszarem działalności z tytułu najmu i dzierżawy nie dające się konkretnie przyporządkować do tego obszaru działalności to:

stanowisko ds. gospodarki gruntami (osoba zajmująca się zawieraniem umów z tytułu najmu i dzierżawy), stanowisko ds. księgowości budżetowej (osoby wystawiające faktury, księgowanie faktur, prowadzone postępowania egzekucyjne należności), radca prawny (obsługa prawna, reprezentowanie przed sądem w spawach egzekucyjnych), konserwator (konserwacja i naprawy), kadra zarządzająca: Wójt Gminy, Zastępca Wójta Gminy, Sekretarz Gminy, Skarbnik Gminy - nadzór nad czynnościami związanymi z najmem i dzierżawą nieruchomości.

Gmina posiada budynek wielofunkcyjny (Wiejski Dom Kultury PKD 9004Z), w którym znajdują się lokale użytkowe (najem opodatkowany: Poczta, Telekomunikacja, ODR, apteka oraz umowa bezpłatnego użyczenia - Gminne Centrum Kultury i Czytelnictwa), lokale mieszkalne oddane do użytkowania na podstawie umów bezpłatnego użyczenia lokali oraz lokale, które w chwili obecnej nie są zajmowane pod żadną działalność. Gmina ponosi koszty dotyczące funkcjonowania tego obiektu dotyczącego całego budynku np. uzdatnianie wody czy przeprowadziła termomodernizację budynku. Kosztów tych nie da konkretnie przyporządkować do działalności opodatkowanej, ale można wyliczyć w stosunku do całego obiektu, jaki procent powierzchni obiektu przeznaczony jest dla sprzedażny opodatkowanej (najem opodatkowany -19,5%), a jaki tej sprzedaży nie podlega (umowy bezpłatnego użyczenia oraz lokale nie wykorzystywane pod żadną działalność- 81,5% całej powierzchni budynku).

Gmina posiada budynek administracyjny (PKD 9411 Z), w którym znajdują się lokale mieszkalne (najem opodatkowany) oraz umowa bezpłatnego użyczenia - Gminny Zakład Gospodarki Komunalnej w J. oraz lokale które w chwili obecnej nie są zajmowane pod żadną działalność. Gmina ponosi koszty dotyczące funkcjonowania tego obiektu dotyczące całego budynku np. uzdatnianie wody, konserwacje, przeprowadzona została inwestycja polegająca na termomodernizacji budynku. Kosztów tych nie da się konkretnie przyporządkować do działalności opodatkowanej, ale można wyliczyć w stosunku do całego obiektu, jaki procent powierzchni obiektu przeznaczony jest dla sprzedażny opodatkowanej najem opodatkowany - 45%), a jaki tej sprzedaży nie podlega opodatkowaniu (umowy bezpłatnego użyczenia oraz lokale nie wykorzystywane pod żadną działalność- 55,0% całej powierzchni budynku).

W 2009 roku Gmina zawarła umowę na użytkowanie wieczyste gruntów, które były częściowo przeznaczone pod budownictwo mieszkaniowe, a częściowo jako grunty rolne. Za pierwszą opłatę oraz kolejne opłaty roczne (2010-2012) za użytkowanie wieczyste zostały wystawione faktury gdzie grunty pod budownictwo mieszkaniowe zostały opodatkowane stawką 22% VAT, a do gruntów rolnych zastosowano zwolnienie z VAT.

W 2010 roku wyniku powodzi na gruntach stwierdzono osuwisko czynne. W dniu 7 lutego 2013r. na podstawie wyroku sądowego umowa o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste została unieważniona. W związku z tym w kwietniu 2013 roku Gmina dokonała korekty faktur z tytułu opłat za użytkowanie wieczyste za lata 2009-2012.

Gmina w 2013r. dokonała sprzedaży samochodu pożarniczego za kwotę 6.000 zł zakupionego w 1976 r. Fakturę Gmina dla nabywcy wystawiła jako zwolnioną z opodatkowania VAT.

Grunty oddane w 2009 roku w użytkowanie wieczyste były zaliczane przez Gminę do środków trwałych od 1991r. i nie były wykorzystywane przez Gminę do wykonywania działalności komercyjnej, nie były też wykorzystywane bezpośrednio przez Gminę na jej potrzeby (odłogi).

Faktury VAT z tytułu opłat za użytkowanie wieczyste gruntów w okresie od 2009r. do 2011r. były wystawiane na Urząd Gminy, z NIP-em Urzędu Gminy, natomiast w okresie od 1 stycznia 2012r. do 30 kwietnia 2013r. są wystawiane na Gminę z NIP-em Gminy.

Samochód wykorzystywany był do realizacji zadań własnych Gminy, art. 7, ust. 1, pkt 14 ustawy o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013, Nr 594, z późn. zm.). Samochód nie był wykorzystywany komercyjnie.

Wnioskodawca wskazał, że nie wszystkie wydatki wymienione w pytaniu 2.1 stanowią czynności opodatkowane podatkiem VAT (np. niektóre szkolenia są zwolnione z opodatkowania VAT). Wydatki nie stanowiące czynności opodatkowanych podatkiem VAT są udokumentowane rachunkiem. Natomiast wydatki stanowiące czynności opodatkowane są udokumentowane fakturami VAT z naliczonym podatkiem VAT.

Wszystkie wydatki wymienione w pytaniu 2.1 służą Gminie zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych, zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu. Niektóre wydatki można przyporządkować do działalności opodatkowanej np. rozmowy telefoniczne - stanowisko ds. gospodarki gruntami posiada własny numer wewnętrzny, który jest wyszczególniony w specyfikacji do faktury z operatorem telefonii, więc wartości ze specyfikacji do indywidualnego numeru telefonicznego można przyporządkować do działalności opodatkowanej.

Oprócz najmu i dzierżawy występuje sprzedaż opodatkowana, (okazjonalna) z tytułu sprzedaży złomu (po likwidacji środków trwałych lub wyposażenia, w stosunku do których nie był odliczany VAT naliczony), odsprzedaż dokumentacji projektów budowlano-wykonawczych (w stosunku do których nie był odliczany VAT naliczony), obciążenia pracowników za rozmowy telefoniczne prywatne (odliczany jest VAT naliczony).

Odnośnie ustalenia czy z tytułu czynności obiektywnie niedających się przyporządkować do konkretnego obszaru działalności można obniżyć VAT należy o VAT naliczony w oparciu o proporcję, należy stwierdzić, iż w przypadku, gdy Gmina ponosi wydatki związane jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi od podatku oraz niepodlegającymi opodatkowaniu i nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania tych wydatków do konkretnego obszaru działalności, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach zakupu przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy. Należy dodać, iż w celu wyliczenia proporcji, o której mowa w ww. przepisie, winna uwzględnić stosunek sprzedaży opodatkowanej do sprzedaży ogółem.

Do wyliczania proporcji nie należy natomiast ujmować czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem jeśli Wnioskodawca prowadzi sprzedaż opodatkowaną i zwolnioną z tyt. umów najmu i dzierżawy i nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania zakupów do konkretnej działalności, to Wnioskodawca winien dokonać odliczenia z zastosowaniem proporcji sprzedaży opodatkowanej do sprzedaży ogółem.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii, czy odliczenie podatku naliczonego związanego z danymi wydatkami w budynku wielofunkcyjnym i administracyjnym, w których Wnioskodawca wykonuje czynności opodatkowane i niepodlegajace opodatkowaniu należy dokonać proporcją sprzedaży opodatkowanej do zwolnionej czy proporcją powierzchni.

W odniesieniu do powyższego należy stwierdzić, że w przypadku wydatków ogólnych związanych z czynnościami tych budynków opodatkowanymi oraz niepodlegającymi opodatkowaniu, co do których Wnioskodawca nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania ich tylko do jednego rodzaju działalności, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków w pełnej wysokości.

Ze stanu faktycznego wynika bowiem, że w tych budynkach występuje wyłącznie sprzedaż opodatkowana i niepodlegająca opodatkowaniu, nie ma natomiast sprzedaży zwolnionej.

W odniesieniu natomiast do takich wydatków jak np. termomodernizacja czy remont Wnioskodawca winien ustalić czy wydatki te będą stanowiły ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym i jeśli tak, to odliczenia należy dokonać zgodnie z art. 86 ust. 7b ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Jednocześnie przez wytworzenie nieruchomości, zgodnie z art. 2 pkt 14a ustawy o VAT, należy rozumieć wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Przepisy powyższe obowiązują od dnia 1 stycznia 2011r. Zatem w przypadku wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę na ulepszenie, stanowiące wytworzenie nieruchomości w rozumieniu ustawy o VAT, od 1 stycznia 2011r. należy odliczyć w sposób określony w tych właśnie przepisach, tj. według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Jeżeli natomiast wydatki na te cele poniesiono przed 1 stycznia 2011r. to Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków w pełnej wysokości, przy jednoczesnym braku sprzedaży zwolnionej oraz braku obiektywnej możliwości przyporządkowania zakupów do działalności opodatkowanej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również uwzględnienia w kalkulacji wartości współczynnika struktury sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT obrotu z tytułu:

*   odpłatnego oddania gruntów w użytkowanie wieczyste,
*   sprzedaży samochodu pożarniczego.

Należy zwrócić uwagę, że ograniczenie wynikające z art. 90 ust. 5 ustawy o VAT wskazuje, iż nie jest wystarczające samo tylko posiadanie danego towaru, bowiem „użytkownikiem” w rozumieniu tego przepisu jest jedynie taki właściciel, który do momentu sprzedaży korzysta z towaru w ten sposób, że faktycznie go używa.

Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „używanie”, wobec czego należy odwołać się do znaczenia językowego użytego w powołanym wyżej przepisie sformułowania. Zgodnie z definicją zawartą we „Współczesnym słowniku języka polskiego” pod red. B. Dunaja (Wydawnictwo Langenscheidt Polska Sp. z o.o., Warszawa 2007), słowo „używać” oznacza stosować coś, użytkować, posługiwać się czymś, robić z czegoś użytek. Za używanie nie można więc uznać posiadania towaru, któremu nie towarzyszy faktyczne jego wykorzystywanie. Zatem środek trwały oddany w najem, dzierżawę nie spełnia ww. warunku.

Natomiast ograniczenie zawarte w art. 90 ust. 6 ustawy o VAT wskazuje, że do obrotu w rozumieniu ust. 3 tego artykułu, nie wlicza się obrotu uzyskanego ze sporadycznych transakcji dotyczących nieruchomości oraz sporadycznych transakcji dotyczących usług pośrednictwa finansowego.

Zarówno w ustawie, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „sporadycznie”. Z definicji słownikowych wynika, iż sporadyczny to: „zjawiający się, występujący od czasu do czasu, nieregularnie, przypadkowy”. Sporadyczność oznacza występowanie danych zdarzeń w sposób incydentalny, lecz nie wyklucza ich powtarzalności. Jednakże powtarzalność nie może przerodzić się w stały element prowadzonej działalności. Zatem transakcje sporadyczne to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności.

Powyższe regulacje dotyczące proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego stanowią implementację do polskiego porządku prawnego prawa unijnego, bowiem w świetle art. 174 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006r., proporcja podlegająca odliczeniu jest kwotą ułamkową złożoną z następujących kwot:

1.  w liczniku, całkowitej wysokości obrotu w danym roku, z wyłączeniem VAT, uzyskanego z transakcji, które dają prawo do odliczenia zgodnie z art. 168 i 169;
2.  w mianowniku, całkowitej wysokości obrotu w danym roku, z wyłączeniem VAT, uzyskanego z transakcji uwzględnionych w liczniku oraz transakcji, które nie dają nie dają prawa do odliczenia.

Państwa członkowskie mogą uwzględnić w mianowniku wysokość subwencji innych niż subwencje bezpośrednio związane z ceną dostaw towarów lub świadczenia usług, o których mowa w art. 73.

W drodze odstępstwa od ust. 1, przy obliczaniu proporcji podlegającej odliczeniu nie uwzględnia się następujących kwot:

1.  wysokości obrotu uzyskanego z dostaw dóbr inwestycyjnych używanych przez podatnika do potrzeb jego przedsiębiorstwa;
2.  wysokości obrotu uzyskanego z transakcji związanych z pomocniczymi transakcjami w zakresie nieruchomości i z pomocniczymi transakcjami finansowymi;
3.  wysokości obrotu uzyskanego z transakcji, o których mowa w art. 135 ust. 1 lit. b)-g), jeżeli są to transakcje pomocnicze.

Wskazać należy, iż ww. przepis art. 90 ust. 5 ustawy, jest bezpośrednią implementacją regulacji wynikającej z art. 174 ust. 2 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którą, w drodze odstępstwa od ust. 1 (sposób wyliczenia proporcji stosowanej przy odliczaniu podatku naliczonego), przy obliczaniu proporcji podlegającej odliczeniu nie uwzględnia się wysokości obrotu uzyskanego z dostaw dóbr inwestycyjnych używanych przez podatnika do potrzeb jego przedsiębiorstwa.

Pojęcie „dóbr inwestycyjnych”, z których korzysta podatnik w swoim przedsiębiorstwie nie może obejmować tych dóbr, których sprzedaż ma dla danego podatnika charakter zwykłej działalności gospodarczej. Gdy sprzedaż ta stanowi zwykłą i podlegającą opodatkowaniu działalność podatnika, należy uwzględnić uzyskany z niej obrót przy obliczaniu części podatku naliczonego podlegającej odliczeniu.

Ze stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z wniosku wynika, że w 2009 roku Gmina zawarła umowę na użytkowanie wieczyste gruntów, które były częściowo przeznaczone pod budownictwo mieszkaniowe, a częściowo jako grunty rolne. Za pierwszą opłatę oraz kolejne opłaty roczne (2010-2012) za użytkowanie wieczyste zostały wystawione faktury gdzie grunty pod budownictwo mieszkaniowe zostały opodatkowane stawką 22% VAT, a do gruntów rolnych zastosowano zwolnienie z VAT.

W świetle powyższego obrót uzyskany z odpłatnego oddania gruntów w użytkowanie wieczyste nie może być uważany za wchodzący w zakres pojęcia dóbr inwestycyjnych używanych przez Wnioskodawcę do potrzeb jego działalności (na potrzeby działalności – art. 90 ust. 5 ustawy o VAT).

Sformułowanie bowiem z art. 90 ust. 5 ustawy „używanych na potrzeby działalności podatnika” dotyczące środków trwałych należy rozumieć jako niebędących przedmiotem jego zwykłej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Tymczasem oddanie przez Gminę gruntów w użytkowanie wieczyste należy do przedmiotu jej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, a nie jest wykonywane okazjonalnie z uwagi np. na zbędność określonego środka trwałego (np. sprzedaż budynku, w którym mieści się siedziba Urzędu Gminy).

Mając na uwadze powyższe oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że przy kalkulacji wartości współczynnika struktury sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, Wnioskodawca winien uwzględnić obrót z tytułu odpłatnego oddania gruntów w użytkowanie wieczyste. Należy zauważyć, iż przedmiotowych transakcji nie można objąć wyłączeniem, o którym mowa w art. 90 ust. 5 ustawy, gdyż są przejawem zwykłej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Ponadto, przedmiotowych transakcji nie można objąć wyłączeniem, o którym mowa w art. 90 ust. 6 ustawy, gdyż ww. transakcje nie stanowią transakcji sporadycznych.

Natomiast odnośnie dokonanej przez Wnioskodawcę w 2013 roku sprzedaży samochodu pożarniczego, wykorzystywanego do realizacji zadań własnych Gminy zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 14 ustawy o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013, Nr 594, z późn. zm.), należy stwierdzić, że jeżeli samochód ten był środkiem trwałym Wnioskodawcy wykorzystywanym przez Wnioskodawcę do wykonywania zadań własnych Gminy, na potrzeby Gminy, to jego sprzedaż nie będzie ujmowana do wyliczenia proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 i 4 ustawy o podatku od towarów i usług.

Końcowo należy również dodać, że dokonując odliczenia Wnioskodawca musi mieć na uwadze przepisy art. 88 ustawy o VAT, wskazujące przypadki, w których odliczenie podatku je niemożliwe. I tak przykładowo art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT stanowi, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że niektóre z dokonanych zakupów mogą być czynnościami zwolnionymi od podatku, np. Wnioskodawca wskazał na niektóre szkolenia. Zatem w przypadku, gdy Wnioskodawca dokona zakupu takich towarów czy usług, które będą zwolnione od podatku lub nie będą w ogóle podlegały opodatkowaniu, to Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia ani w całości ani w części, nawet gdyby te zakupy służyły w jakimś zakresie czynnościom opodatkowanym.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy ocenione całościowo należało uznać za nieprawidłowe, gdyż organ nie podzielił zdania Wnioskodawcy w pełnym zakresie we wszystkich podanych przez Wnioskodawcę kwestiach.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja nie dotyczy prawidłowości przyporządkowania wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności do działalności opodatkowanej, zwolnionej czy niepodlegającej opodatkowaniu, gdyż nie było to przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, ani też nie przedstawiono w tym zakresie własnego stanowiska.

Interpretacja nie może też odnosić się do poprawności wskazanych przez Wnioskodawcę wyliczeń procentowych, gdyż poprawność dokonywanych prze podatników wyliczeń może być ewentualnie przedmiotem oceny w toku postępowania podatkowanego na podstawie dokumentacji źródłowej.

W pozostałym zakresie objętym wnioskiem ORD-IN zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.