Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD2/033/5/KBF/10/52
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2010-06-30
Teza: Od jakiej kwoty należy zapłacić 10% podatek dochodowy od osób fizycznych, w sytuacji, gdy kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości nie zostanie wydatkowana na własne cele mieszkaniowe?
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomości wspólne; nieruchomości-zbycie nieruchomości; przychód-opodatkowanie przychodu; udział; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60, z późn. zm.), Minister Finansów zmienia, z urzędu, interpretację indywidualną z dnia 30 listopada 2007r., Nr ITPB1/415-264/07/BK, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w imieniu Ministra Finansów na wniosek Pani Reginy K. z dnia 17 września 2007r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, gdyż **stwierdza jej nieprawidłowość**.****

****

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając na podstawie § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 30 listopada 2007r. w imieniu Ministra Finansów interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości. Interpretacja wydana została na wniosek Pani Reginy K. z dnia 17 września 2007r.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni w dniu 16 maja 2001r. nabyła wraz z mężem udział wynoszący 2483/10000 części nieruchomości gruntowej (działka nr 78/2). Nabycie tej nieruchomości nastąpiło do majątku wspólnego małżonków. W dniu 8 stycznia 2002r. zmarł mąż Wnioskodawczyni. Na podstawie postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku z dnia 2 września 2002r. spadek po nim nabyli: Pani Regina K. (4/16 części) oraz dzieci spadkodawcy (po 3/16 części). W dniu 13 maja 2003r. na podstawie umowy o dział spadku Pani Regina K. nabyła własność udziałów, które przypadły w spadku dzieciom spadkodawcy. W dniu 5 lutego 2004r. działka nr 78/2 została podzielona na działki o numerach: 78/3, 78/4, 78/5, 78/6, 78/7. Następnie w dniu 26 kwietnia 2004r. Pani Regina K. i pozostali współwłaściciele przedmiotowych działek podpisali umowę o zniesieniu współwłasności nieruchomości w taki sposób, że działka nr 78/5 stała się wyłączną własnością Wnioskodawczyni, natomiast Pani Regina K. od tej pory nie posiadała udziałów w pozostałych działkach. W dniu 31 marca 2006r. Wnioskodawczyni sprzedała działkę nr 78/5 za cenę 281.691,36 zł i złożyła oświadczenie, że przychód ten przeznaczy w ciągu dwóch lat na cele mieszkaniowe.

W związku z powyższym Pani Regina K. zadała we wniosku pytanie, od jakiej kwoty będzie musiała zapłacić 10% podatek, jeżeli nie wydatkuje przychodu na cele mieszkaniowe.

Zdaniem Wnioskodawczyni, „połowa uzyskanej ceny jest zwolniona od podatku dochodowego”, ponieważ udział w wysokości 1/2 nabyła w drodze spadkobrania po mężu i w drodze umowy o dział spadku od jej dzieci. Natomiast z uwagi na to, iż w wyniku zniesienia współwłasności Wnioskodawczyni otrzymała nieruchomość nr 78/5, której „metraż nie przekroczył metrażu wynikającego z (\`(...)\`) udziału w nieruchomości”, który przysługiwał jej przed podpisaniem umowy o zniesienie współwłasności, to „umowa ta nie stanowi źródła przychodu i dla wymiaru podatku jest obojętna”. W związku z tym, zdaniem Pani Reginy K. „podatek powinien być wymierzony od połowy przychodu ze sprzedaży działki i taka kwota, tj. 140.845,68 zł, powinna być wydatkowana na cele mieszkaniowe w ciągu 2 lat od daty sprzedaży”.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, na wniosek Pani Reginy K., interpretację indywidualną, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe i stwierdził, iż: „W świetle (\`(...)\`) przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy, zwolnieniem nie zostały objęte przychody ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych nabytych w drodze działu spadku. Z instytucją działu spadku mamy więc do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Może on nastąpić na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu, na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Nie zmienia to jednak faktu, iż dział spadku jest zawsze konsekwencją wcześniejszego nabycia spadku. Nabycie nieruchomości i praw majątkowych, wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy, nie stanowi zatem nabycia w drodze spadku w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości nabytych w drodze działu spadku nie korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego. Stąd wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak też stan jej majątku osobistego. Ponadto, wskazać należy, iż zgodnie z art. 195 ww. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zmianami), współwłasność istnieje wówczas, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. (\`(...)\`) Podstawowym sposobem zniesienia współwłasności jest fizyczny podział rzeczy wspólnej, który następuje umową zniesienia współwłasności w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej rzeczy wspólnej, a wielkość tej części powinna odpowiadać wielkości udziału we współwłasności. W przypadku, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu musi być traktowany w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego.

W sytuacji przedstawionej przez Wnioskodawcę, udział w nieruchomości gruntowej oznaczonej jako działka 78/2, wynoszący 2483/10000 zakupiła Pani wraz z mężem do majątku wspólnego w dniu 16.05.2001r. Część tego udziału przypadającą w ramach wspólności małżeńskiej (połowę tego udziału) nabyła zatem Pani w 2001r. Oznacza to, że zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy, zbycie tego udziału przez Panią w dniu 31.03.2006r., tj. przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, spowoduje powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Po śmierci męża, z mocy ustawy, jako jeden ze spadkobierców nabyła Pani 4/16 części będącej przedmiotem spadku tj. połowy posiadanego przez Państwa udziału w nieruchomości. W tej więc części (4/16 z połowy udziału) nabyła Pani udział w nieruchomości w drodze spadku. Przychód ze zbycia udziału w nieruchomości w tej części jest wobec tego zwolniony od opodatkowania.

Na podstawie umowy z dnia 13.05.2003r. o dział spadku i zniesienie współwłasności, udziały w nieruchomości, które uprzednio przypadły czwórce Pani dzieci (każde z nich otrzymało po 3/16 części udziału będącego przedmiotem spadku) stały się Pani własnością. Powyższe spowodowało, że udział jaki przysługiwał Pani w nieruchomości uległ powiększeniu o 3/4 z połowy udziału, tj. tej jego części, która w ramach wspólności małżeńskiej przysługiwała Pani mężowi i była przedmiotem spadku (3/4 z połowy udziału to 3/8 udziału). Od tego dnia musi być traktowany w kategorii nabycia. Jak wykazano uprzednio, przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w części nabytej w drodze działu spadku (ponad udział spadkowy), nie jest zwolniony z opodatkowania, jako że nabycie w tej części nie nastąpiło w drodze spadku.

Z kolei, na podstawie decyzji wydanej w 2004r. przedmiotowa nieruchomość oznaczona nr 78/2 uległa podziałowi na 5 mniejszych działek oznaczonych kolejno nr 78/3, 78/4, 78/5, 78/6, 78/7. W wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości z dnia 26.04.2004r. działka oznaczona nr 78/5 stała się Pani wyłączną własnością, a w stosunku do pozostałych działek utraciła Pani udział w prawie własności. Dokonanie przedmiotowego zniesienia współwłasności nie spowodowało nabycia nieruchomości ponad posiadany udział przed zniesieniem współwłasności, gdyż powierzchnia 1,224 m² nabytej nieruchomości nie przekroczyła metrażu przysługującego Pani udziału w nieruchomości. Tym samym dla celów zryczałtowanego podatku dochodowego ta czynność prawna nie stanowi nabycia.”

W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał, iż jeżeli Wnioskodawczyni nie spełni warunku określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości będzie podlegał opodatkowaniu 10% podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem organu upoważnionego „przychodem tym będzie 7/8 kwoty otrzymanej ze sprzedaży udziału w nieruchomości, tj. wartość odpowiadająca części udziału nabytej w 2001r. w drodze kupna na zasadach współwłasności małżeńskiej, tj. (połowa kwoty przychodu) oraz wartość wyliczona proporcjonalnie do wielkości udziałów jakie przypadły Pani w drodze działu spadku i zniesienia współwłasności w 2003r., tj. 3/8 przychodu (3/8 + 1/2 = 7/8).”

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r., Nr 51, poz. 307, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588, z późn. zm.), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007r.

Zgodnie z tymi zasadami opodatkowaniu podlega przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy. Podatek wynosi 10% tego przychodu i jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, chyba że podatnik w tym samym terminie złoży oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczy na tzw. cele mieszkaniowe, określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e) ustawy. W terminie płatności podatku podatnik jest obowiązany złożyć deklarację (PIT-23) o osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, objętych zryczałtowanym podatkiem dochodowym. (art. 28 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006r.)

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006r.) wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), w całości, jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny.

Powołane zwolnienie przedmiotowe było przedmiotem interpretacji sądów administracyjnych. W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany został pogląd, że pod pojęciem „nabycie w drodze spadku” mieści się zarówno nabycie na podstawie postanowienia o stwierdzenie nabycia spadku jak i nabycie nieruchomości lub prawa majątkowego w drodze działu spadku (wyroki NSA: z dnia 12 października 2004r., sygn. akt FSK 476/2004, z dnia 15 września 2004r., sygn. akt FSK 477/2004 i z tego samego dnia sygn. akt FSK 483/2004 oraz z dnia 8 lutego 2007r., sygn. akt II FSK 187/2006). Oznacza to, że zwolnienie przedmiotowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r.) obejmuje również przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych nabytych uprzednio w drodze działu spadku.

Uwzględniając powyższe, należy stwierdzić, iż Wnioskodawczyni nabyła w 2001r. na zasadzie wspólności małżeńskiej udział w wysokości 1/2 udziału stanowiącego 2483/10000 części nieruchomości gruntowej (działka nr 78/2). Natomiast pozostałą część w wysokości 1/2 tego udziału nabyła w drodze spadku, tj. na skutek dziedziczenia ustawowego oraz działu spadku. W związku z tym, iż nieruchomość oznaczona nr 78/2 została podzielona na pięć działek, a następnie zniesiono współwłasność tych działek w taki sposób, że działka nr 78/5 przypadła na wyłączną własność Wnioskodawczyni i jak twierdzi Wnioskodawczyni nie nabyła na skutek tej czynności prawnej nic ponad przysługujący jej udział we współwłasności, to należy uznać, iż czynność ta nie wywołuje skutków prawnych na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości w wysokości 1/2 udziału w tej nieruchomości nabytego w 2001r. na zasadzie wspólności małżeńskiej będzie podlegał opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 28 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006r.), w tej części, w której nie zostanie wydatkowany w okresie 2 lat od dnia sprzedaży na tzw. cele mieszkaniowe, określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e) ustawy.

Natomiast przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości w wysokości 1/2 udziału w tej nieruchomości nabytego przez Wnioskodawczynię w drodze spadku (dziedziczenia ustawowego i działu spadku) wolny jest od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r.).

W świetle powyższego należało, z urzędu, zmienić interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość polegającą na uznaniu, iż „Nabycie nieruchomości i praw majątkowych, wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy, nie stanowi (\`(...)\`) nabycia w drodze spadku w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości nabytych w drodze działu spadku nie korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego”.

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.

****