Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.59.2021.1.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-05
Teza: W zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z zakupem i montażem Instalacji.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 lutego 2021 r. (data wpływu 3 lutego 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z zakupem i montażem Instalacji - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z zakupem i montażem Instalacji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Gmina (dalej: „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca realizuje/będzie realizował inwestycję w zakresie odnawialnych źródeł energii pn. „(…)” (dalej: „Projekt”), polegającą na zakupie i montażu instalacji kolektorów słonecznych, pieców na biomasę, pomp aerotermalnych, pomp geotermalnych oraz ogniw fotowoltaicznych (dalej: „Instalacje”) w/na/przy budynkach stanowiących własność mieszkańców Gminy (dalej: „Mieszkańcy” lub „Właściciele nieruchomości”).

Co do zasady kolektory słoneczne oraz ogniwa fotowoltaiczne są/będą instalowane na dachach budynków mieszkalnych. W jednostkowych przypadkach, gdy instalacja kolektorów/urządzeń fotowoltaicznych na dachach tych budynków byłaby nieuzasadniona lub niemożliwa, dopuszczono techniczną możliwość zainstalowania kolektorów/urządzeń fotowoltaicznych zakotwiczonych do ich ścian. Urządzenia te zainstalowane na dachach i zakotwiczone do ściany budynku stanowią zatem instalacje wykonywane w obrysie budynku mieszkalnego.

Budynki mieszkalne objęte przedmiotową inwestycją (na potrzeby których zamontowane zostaną/zostały Instalacje) są budynkami mieszkalnymi stałego zamieszkania sklasyfikowanymi w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Ponadto zgodnie z powołaną powyżej klasyfikacją wspomniane budynki stanowią jednorodzinne budynki mieszkalne (sklasyfikowane w PKOB pod grupą 111).

Instalacje są/będą wykonywane na jednorodzinnych budynkach mieszkalnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2, w których nie jest prowadzona działalność gospodarcza oraz działalność agroturystyczna.

Gdyby montaż kolektorów słonecznych oraz ogniw fotowoltaicznych na dachach budynków mieszkalnych lub zakotwiczenie ww. urządzeń do ich ścian okazały się niemożliwe, mogą się zdarzyć przypadki, że kolektory słoneczne oraz urządzenia fotowoltaiczne zostaną zamontowane na gruncie, bądź też na budynkach gospodarczych znajdujących się na nieruchomościach należących do Mieszkańców. W takich przypadkach omawiane urządzenia są/będą przy tym wykorzystywane wyłącznie na potrzeby jednorodzinnych budynków mieszkalnych, z którymi są/będą one funkcjonalnie związane.

Gmina wskazuje, że piece na biomasę oraz pompy aerotermalne w całości będą montowane w budynkach stanowiących własność Mieszkańców. Będą więc one stanowiły instalacje wykonywane w obrębie budynku mieszkalnego. Jednocześnie, pompy geotermalne będą montowane poza budynkami stanowiącymi własność Mieszkańców, ze względu na konieczność wykonania odwiertów w gruncie.

Realizowany przez Gminę Projekt jest finansowany zarówno ze środków własnych Gminy, jak również ze środków zewnętrznych. W tym zakresie Gmina zawarła z A. umowę nr (…) z dnia 19 maja 2020 r. na dofinansowanie Projektu ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014 2020 (dalej: „Umowa o dofinansowanie”).

Projekt jest realizowany na podstawie kontraktu na roboty z wyłonionym przez Gminę wykonawcą (dalej: „Wykonawca”), u którego Gmina zakupiła usługę montażu i uruchomienia Instalacji. Faktury z tytułu realizacji Projektu wystawiane są/będą każdorazowo na Gminę z podaniem numeru NIP Gminy.

W związku z realizacją Projektu Gmina planuje podpisać z Mieszkańcami umowy, których celem będzie ustalenie wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych stron, związanych z montażem i eksploatacją Instalacji (dalej: „Umowy”).

Przedmiotem Umowy będzie ustalenie wzajemnych zobowiązań stron w ramach realizowanej przez Gminę na rzecz Mieszkańca usługi elektromodernizacji/termomodernizacji, polegającej w szczególności na montażu Instalacji na nieruchomości Mieszkańca, będącej jego własnością/współwłasnością, przekazaniu Instalacji do korzystania Mieszkańcowi, a następnie na własność.

Umowy będą przewidywać, że po zakończeniu prac montażowych sprzęt i urządzenia wchodzące w skład Instalacji zamontowane na nieruchomości Mieszkańca pozostają własnością Gminy przez cały okres trwania Umowy. Jednocześnie, począwszy od terminu zakończenia i odbioru prac montażowych Gmina udostępni Mieszkańcowi sprzęt i urządzenia wchodzące w skład Instalacji do korzystania zgodnie z jej przeznaczeniem do zakończenia okresu trwania Umowy. Wraz z upływem okresu trwania Umowy kompletna Instalacja stanie się własnością Mieszkańca (w ramach odpłatności uiszczonej przez Mieszkańca z tytułu realizowanej na jego rzecz usługi elektromodernizacji/termomodernizacji na podstawie Umowy - tj. bez potrzeby zawierania odrębnej umowy).

Z tytułu realizacji przez Gminę na rzecz Mieszkańca usługi elektromodernizacji/termomodernizacji Mieszkaniec zobowiązany będzie do zapłaty na rzecz Gminy wynagrodzenia.

Niedokonanie przez Mieszkańca zapłaty na rzecz Gminy wynagrodzenia będzie równoznaczne z rezygnacją Mieszkańca ze świadczenia Gminy na jego rzecz w ramach Projektu oraz rozwiązaniem Umowy. Oznacza to, że w sytuacji braku dokonania zapłaty wynagrodzenia przez Mieszkańca Gmina nie wykona na jego rzecz usługi elektromodernizacji/termomodernizacji, tj. nie zamontuje u niego Instalacji ani nie udostępni mu jej do korzystania ani też finalnie na własność. Zapłata wynagrodzenia w wysokości określonej w Umowie będzie warunkiem koniecznym do realizacji Umowy przez Gminę.

Poza zapłatą ww. wynagrodzenia Umowy nie będą przewidywały pobierania jakichkolwiek innych opłat od Mieszkańców z tytułu realizacji przez Gminę usługi elektromodernizacji/termomodernizacji. Należy w szczególności zaznaczyć, że zarówno korzystanie przez Mieszkańca z Instalacji w okresie obowiązywania Umowy, jaki i przeniesienie na Mieszkańca własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania Umowy - realizowane będzie przez Gminę w ramach usługi elektromodernizacji/termomodernizacji i Gmina nie będzie pobierać z tego tytułu żadnego dodatkowego wynagrodzenia.

W przypadku jednak wystąpienia dodatkowych kosztów nieprzewidzianych przez Gminę na etapie planowania realizacji inwestycji (np. wzrost kosztów montażu Instalacji), wynagrodzenie z tytułu usługi elektromodernizacji/termomodernizacji może ulec odpowiedniemu zwiększeniu, a Mieszkaniec zobowiązany będzie do jego zapłaty w terminie wskazanym przez Gminę.

Umowy zawarte zostaną na czas określony - od dnia ich podpisania do upływu 5 lat od dnia zatwierdzenia zakończenia realizacji Projektu. Gmina nie wyklucza przy tym, iż wskazany powyżej okres trwania Umów może ulec zmianie.

Dodatkowo, dla potrzeb realizacji Projektu Umowy będą przewidywać, iż Mieszkaniec oddaje Gminie do bezpłatnego używania część nieruchomości, na której montowana jest/będzie Instalacja, na okres robót oraz na okres świadczenia usługi elektromodernizacji/termomodernizacji. Mieszkaniec wyraża jednocześnie zgodę na przeprowadzenie tam niezbędnych prac związanych z montażem Instalacji oraz przeprowadzenie innych koniecznych robót związanych ze świadczeniem ww. usług.

Gmina wskazuje, że niniejszy wniosek o interpretację dotyczy wyłącznie prawa Gminy do odliczenia VAT naliczonego związanego z Projektem. Wszelkie inne kwestie podatkowe związane z inwestycją w Instalacje, w tym w szczególności kwestia określenia, czy usługa Gminy na rzecz Mieszkańców podlega opodatkowaniu i wedle jakiej stawki - mogą stanowić przedmiot odrębnych wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego oraz wiążącej informacji stawkowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gmina ma/będzie miała pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z zakupem i montażem Instalacji na nieruchomościach Mieszkańców?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina ma/będzie miała pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z zakupem i montażem Instalacji na nieruchomościach Mieszkańców.

Uzasadnienie

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści tej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku VAT, w sytuacji gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W zaistniałej sytuacji zakupione przez Gminę towary i usługi (zakup i montaż Instalacji), wykonane na zlecenie Gminy przez wybranego przez nią Wykonawcę, są bezpośrednio związane ze świadczeniem przez Gminę na rzecz Mieszkańców usług elektromodernizacji/termomodernizacji. Związek ten jest oczywisty i w najwyższym stopniu bezpośredni, gdyż nabywane przez Gminę świadczenia są w pełni wykorzystywane przez Gminę w ramach świadczonej przez nią usługi elektromodernizacji/termomodernizacji (montaż Instalacji jest niezbędny dla realizacji usługi elektromodernizacji/termomodernizacji). Gmina nabywa usługę wykonania Instalacji, zapewnia koordynację procesu inwestycyjnego, odpowiedni nadzór i rozliczenie administracyjno-finansowe (zgody, odbiory, dofinansowanie itp.), a następnie wykorzystuje stanowiącą jej własność Instalację do świadczenia usług elektromodernizacji/termomodernizacji. Z drugiej strony Gmina otrzyma od Mieszkańców określone w Umowach wynagrodzenie za jej świadczenia.

Co więcej, należy tu podkreślić, że związek dokonywanych przez Gminę zakupów ze sprzedażą opodatkowaną istnieje od samego początku przedmiotowej inwestycji, gdyż już w fazie jej planowania Gmina zamierzała pobrać od Mieszkańców opłatę, która warunkowała świadczenie przez Gminę usług elektromodernizacji/termomodernizacji. Zamiary te znajdą swoje odzwierciedlenie w treści Umów z Mieszkańcami.

W świetle powyższego należy uznać, że Gmina ma/będzie miała pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z realizacją świadczonych przez nią usług elektromodernizacji/termomodernizacji.

Stanowisko Gminy, zgodnie z którym ma ona prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach od wykonawców odpowiedzialnych za dostawę i montaż Instalacji, zostało potwierdzone w licznych interpretacjach podatkowych wydanych w podobnych stanach faktycznych, m.in. przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 22 listopada 2013 r., sygn. ITPP2/443-889/13/AW, w której Dyrektor wskazał, iż „Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją ww. projektu w części dotyczącej instalacji kolektorów słonecznych na budynkach mieszkańców, pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy, ograniczających to prawo, gdyż spełniona będzie podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych”;

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 28 sierpnia 2015 r. o sygn. IPTPP3/4512-184/15-7/OS. W wydanej interpretacji organ podatkowy stwierdził, że „(\`(...)\`) w przedmiotowej sprawie są spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a wydatki poniesione w związku z realizacją projektu, dotyczące instalacji kolektorów słonecznych na budynkach osób fizycznych, są związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług”;

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 20 czerwca 2018 r. (sygn. 0115-KDIT1-2.4012.354.2018.2.PS);

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 16 października 2019 r. (sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.454.2019.2.MO);

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 4 czerwca 2020 r. (sygn. 0114-KDIP4-1.4012.155.2020.1.BS);

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 18 czerwca 2020 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.297.2020.2.ABU).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. Ponadto, należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na mocy art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 s.1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższych przepisów, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713 z późn. zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Gmina) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca realizuje/będzie realizował inwestycję w zakresie odnawialnych źródeł energii pn. „(…)” (Projekt), polegającą na zakupie i montażu instalacji kolektorów słonecznych, pieców na biomasę, pomp aerotermalnych, pomp geotermalnych oraz ogniw fotowoltaicznych (Instalacje) w/na/przy budynkach stanowiących własność mieszkańców Gminy (Mieszkańcy lub Właściciele nieruchomości).

Piece na biomasę oraz pompy aerotermalne w całości będą montowane w budynkach stanowiących własność Mieszkańców. Będą więc one stanowiły instalacje wykonywane w obrębie budynku mieszkalnego. Jednocześnie, pompy geotermalne będą montowane poza budynkami stanowiącymi własność Mieszkańców, ze względu na konieczność wykonania odwiertów w gruncie.

Realizowany przez Gminę Projekt jest finansowany zarówno ze środków własnych Gminy, jak również ze środków zewnętrznych. W tym zakresie Gmina zawarła z A. umowę z dnia 19 maja 2020 r. na dofinansowanie Projektu ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 (Umowa o dofinansowanie).

Projekt jest realizowany na podstawie kontraktu na roboty z wyłonionym przez Gminę wykonawcą (Wykonawca), u którego Gmina zakupiła usługę montażu i uruchomienia Instalacji. Faktury z tytułu realizacji Projektu wystawiane są/będą każdorazowo na Gminę z podaniem numeru NIP Gminy.

W związku z realizacją Projektu Gmina planuje podpisać z Mieszkańcami umowy, których celem będzie ustalenie wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych stron, związanych z montażem i eksploatacją Instalacji (Umowy).

Przedmiotem Umowy będzie ustalenie wzajemnych zobowiązań stron w ramach realizowanej przez Gminę na rzecz Mieszkańca usługi elektromodernizacji/termomodernizacji, polegającej w szczególności na montażu Instalacji na nieruchomości Mieszkańca, będącej jego własnością/współwłasnością, przekazaniu Instalacji do korzystania Mieszkańcowi, a następnie na własność.

Umowy będą przewidywać, że po zakończeniu prac montażowych sprzęt i urządzenia wchodzące w skład Instalacji zamontowane na nieruchomości Mieszkańca pozostają własnością Gminy przez cały okres trwania Umowy. Jednocześnie, począwszy od terminu zakończenia i odbioru prac montażowych Gmina udostępni Mieszkańcowi sprzęt i urządzenia wchodzące w skład Instalacji do korzystania zgodnie z jej przeznaczeniem do zakończenia okresu trwania Umowy. Wraz z upływem okresu trwania Umowy kompletna Instalacja stanie się własnością Mieszkańca (w ramach odpłatności uiszczonej przez Mieszkańca z tytułu realizowanej na jego rzecz usługi elektromodernizacji/termomodernizacji na podstawie Umowy - tj. bez potrzeby zawierania odrębnej umowy).

Z tytułu realizacji przez Gminę na rzecz Mieszkańca usługi elektromodernizacji/termomodernizacji Mieszkaniec zobowiązany będzie do zapłaty na rzecz Gminy wynagrodzenia.

Niedokonanie przez Mieszkańca zapłaty na rzecz Gminy wynagrodzenia będzie równoznaczne z rezygnacją Mieszkańca ze świadczenia Gminy na jego rzecz w ramach Projektu oraz rozwiązaniem Umowy. Oznacza to, że w sytuacji braku dokonania zapłaty wynagrodzenia przez Mieszkańca Gmina nie wykona na jego rzecz usługi elektromodernizacji/termomodernizacji, tj. nie zamontuje u niego Instalacji ani nie udostępni mu jej do korzystania, ani też finalnie na własność. Zapłata wynagrodzenia w wysokości określonej w Umowie będzie warunkiem koniecznym do realizacji Umowy przez Gminę.

Poza zapłatą ww. wynagrodzenia Umowy nie będą przewidywały pobierania jakichkolwiek innych opłat od Mieszkańców z tytułu realizacji przez Gminę usługi elektromodernizacji/termomodernizacji. Należy w szczególności zaznaczyć, że zarówno korzystanie przez Mieszkańca z Instalacji w okresie obowiązywania Umowy, jaki i przeniesienie na Mieszkańca własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania Umowy - realizowane będzie przez Gminę w ramach usługi elektromodernizacji/termomodernizacji i Gmina nie będzie pobierać z tego tytułu żadnego dodatkowego wynagrodzenia.

W przypadku jednak wystąpienia dodatkowych kosztów nieprzewidzianych przez Gminę na etapie planowania realizacji inwestycji (np. wzrost kosztów montażu Instalacji), wynagrodzenie z tytułu usługi elektromodernizacji/termomodernizacji może ulec odpowiedniemu zwiększeniu, a Mieszkaniec zobowiązany będzie do jego zapłaty w terminie wskazanym przez Gminę.

Umowy zawarte zostaną na czas określony - od dnia ich podpisania do upływu 5 lat od dnia zatwierdzenia zakończenia realizacji Projektu. Gmina nie wyklucza przy tym, iż wskazany powyżej okres trwania Umów może ulec zmianie.

Dodatkowo, dla potrzeb realizacji Projektu Umowy będą przewidywać, że Mieszkaniec oddaje Gminie do bezpłatnego używania część nieruchomości, na której montowana jest/będzie Instalacja, na okres robót oraz na okres świadczenia usługi elektromodernizacji/termomodernizacji. Mieszkaniec wyraża jednocześnie zgodę na przeprowadzenie tam niezbędnych prac związanych z montażem Instalacji oraz przeprowadzenie innych koniecznych robót związanych ze świadczeniem ww. usług.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości, czy Gmina ma/będzie miała pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z zakupem i montażem Instalacji na nieruchomościach Mieszkańców.

Biorąc pod uwagę przywołane powyżej przepisy ustawy należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata wynagrodzenia. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy faktura dokumentująca zapłatę jest fakturą potwierdzającą uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów, czy świadczenia usług, natomiast w pozostałych przypadkach faktura zawsze dokumentuje czynność, a nie płatność, gdyż opodatkowaniu podlega właśnie czynność.

Uznanie danego świadczenia za odpłatne wymaga istnienia stosunku prawnego pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, w okolicznościach, gdy w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dana czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dokonującego dostawy lub świadczącego usługę.

Wskazać przy tym należy, że czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. W istocie okoliczność, czy transakcja została dokonana po cenie niższej, czy też wyższej od kosztu świadczenia, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania transakcji jako „czynności odpłatnej” w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, ponieważ wystarczające jest istnienie bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług a świadczeniem wzajemnym (wynagrodzeniem) rzeczywiście otrzymanym przez podatnika.

W analizowanej sprawie podstawą do wykonania przez Wnioskodawcę określonych czynności na rzecz Mieszkańców będą zawarte Umowy, ustalające zobowiązania stron, związane z montażem i eksploatacją Instalacji na nieruchomościach Mieszkańców. Zgodnie z ww. Umowami, Gmina zamontuje i udostępni do korzystania Instalację następnie wraz z upływem okresu trwania umowy Instalacja stanie się własnością Mieszkańca. Mieszkańcy za montaż i eksploatację Instalacji na ich nieruchomościach a następnie przejęcie ich na własność będą zobowiązani do zapłaty wynagrodzenia. Zapłata wynagrodzenia określonego w Umowie jest warunkiem koniecznym do realizacji Umowy przez Gminę. Poza zapłatą ww. wynagrodzenia Umowy nie przewidują pobierania jakichkolwiek innych opłat z tytułu realizacji ww. świadczeń. W przypadku jednak wystąpienia dodatkowych kosztów nieprzewidzianych przez Gminę na etapie planowania realizacji inwestycji (np. wzrost kosztów montażu Instalacji), wynagrodzenie z tytułu usługi elektromodernizacji/termomodernizacji może ulec odpowiedniemu zwiększeniu, a Mieszkaniec zobowiązany będzie do jego zapłaty w terminie wskazanym przez Gminę.

Z okoliczności sprawy wynika zatem, że zapłata wynagrodzenia przez Mieszkańców będzie pozostawała w bezpośrednim związku ze świadczeniem usług realizowanych na rzecz tych Mieszkańców. Należy przy tym zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, Wnioskodawca zawierając Umowy z Mieszkańcami wchodzi w rolę świadczącego usługę. Tym samym, w związku z otrzymaniem wynagrodzenia, po stronie Gminy powstanie obowiązek podatkowy. W związku z powyższym, gdy na podstawie Umowy, z jednej strony nastąpi zapłata wynagrodzenia przez Mieszkańców, a Gmina zrealizuje swoje zobowiązania dotyczące Instalacji, nastąpi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Rozważając możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z prawa do odliczenia podatku naliczonego, dotyczącego wydatków związanych z zakupem i montażem Instalacji, należy wskazać, że w myśl art. 86 ustawy o VAT, jednym z najistotniejszych warunków, który pozwala podatnikowi na realizację tego prawa jest związek dokonanych zakupów z wykonaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W rozpatrywanej sprawie zakupione i montowane w ramach Projektu Instalacje będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych. Świadczenia, które wykona Wnioskodawca w ramach podpisanych z Mieszkańcami umów cywilnoprawnych będą stanowić odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Wnioskodawca będzie świadczyć ww. usługi w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i dla tych czynności występować będzie w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Tym samym spełniona zostanie podstawowa przesłanka, warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek nabywanych i montowanych Instalacji z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

W konsekwencji, Wnioskodawca ma/będzie miał prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego, wykazanego na fakturach zakupowych, związanych z zakupem i montażem Instalacji na nieruchomościach Mieszkańców. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, będzie przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.