Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.42.2017.2
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-29
Teza: w drodze darowizny udziałów polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością
Słowa kluczowe: darowizna; kapitał-kapitały pieniężne; przychód; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział-sprzedaż udziałów; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 marca 2017 r. (data wpływu 3 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztu uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieodpłatnie nabytych w drodze darowizny udziałów polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztu uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieodpłatnie nabytych w drodze darowizny udziałów polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w przyszłości może zostać obdarowanym przez ojca (nieodpłatne nabycie) udziałami polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wskazane w zdaniu poprzedzającym nieodpłatne nabycie udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może lecz nie musi podlegać odpowiedniemu podatkowi od spadków i darowizn. Intencją Wnioskodawcy będzie sprzedać otrzymane w darowiźnie udziały spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w przyszłości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy po opodatkowaniu darowizny zgodnie z przepisami ustawy o podatku od spadków i darowizn, wartość tak opodatkowanych, nieodpłatnie nabytych przez Wnioskodawcę udziałów polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie mogła, w momencie ich sprzedaży przez Wnioskodawcę, stanowić koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy lub praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, w związku z którymi, zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, został określony przychód, a także w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy, praw lub innych świadczeń będących przedmiotem wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f, kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem aktualizacji dokonanej zgodnie z odrębnymi przepisami, jest odpowiednio:

1.  wartość przychodu określonego na podstawie art. 11 ust. 2 i 2a albo
2.  wartość przychodu określonego na podstawie art. 11 ust. 2b powiększona o wydatki na nabycie częściowo odpłatnych rzeczy lub praw albo innych świadczeń, albo
3.  równowartość wierzytelności (należności) uregulowanej przez wykonanie świadczenia niepieniężnego (w naturze), o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f, pomniejszonej o naliczony w związku z przekazaniem tego świadczenia niepieniężnego podatek od towarów i usług

\- pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku wykazania przez Wnioskodawcę przychodu z tytułu nieodpłatnego nabycia (darowizny) udziałów w polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (w wysokości określonej odpowiednimi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych m.in. art. 11 ust. 2, 2a lub 2b tejże), do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć wartość tego przychodu, pomniejszoną o sumę odpisów amortyzacyjnych. W konsekwencji powyższego, w przypadku sprzedaży przez Wnioskodawcę nieodpłatnie nabytych udziałów polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, opodatkowanych uprzednio odpowiednim podatkiem od spadków i darowizn, wartość tak opodatkowanych, nieodpłatnie nabytych przez Wnioskodawcę udziałów polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (z uwzględnieniem odpisów amortyzacyjnych) będzie mogła, w momencie ich sprzedaży przez Wnioskodawcę, stanowić koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 z późn. zm.) przepisów ww. ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2017 r., poz. 833) – podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. darowizny.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459) przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w przyszłości może zostać obdarowanym przez ojca (nieodpłatne nabycie) udziałami polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wskazane w zdaniu poprzedzającym nieodpłatne nabycie udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może lecz nie musi podlegać odpowiedniemu podatkowi od spadków i darowizn. Intencją Wnioskodawcy będzie sprzedać otrzymane w darowiźnie udziały w spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w przyszłości.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy wyjaśnić, że otrzymanie udziałów polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w drodze umowy darowizny, niezależnie od tego, czy darowizna ta będzie opodatkowana podatkiem od spadków i darowizn czy też będzie korzystała z opodatkowania tym podatkiem, a następnie sprzedaż tych udziałów przez Wnioskodawcę stanowią dwa odrębne zdarzenia, które należy ocenić niezależnie od siebie pod względem skutków prawnych jakie wywołały. Stąd też podlegają opodatkowaniu dwoma różnymi podatkami.

Otrzymanie w drodze umowy darowizny udziałów polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie podlegało podatkowi od spadków i darowizn, co wynika z przywołanego powyżej art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Natomiast sprzedaż tych samych udziałów polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (niezależnie od tego czy będą one opodatkowane podatkiem od spadków i darowizn czy też będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn) będą podlegały podatkowi dochodowemu jako przychód z kapitałów pieniężnych.

Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych. Przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c, pkt 6, 7 i 9-10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 (art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Art. 19 ust. 1 w związku z art. 17 ust. 2 ustawy stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Sposób opodatkowania dochodów ze zbycia udziałów określa art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia m.in. udziałów, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy dochodem z tytułu odpłatnego zbycia udziałów jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.

Zatem podstawa opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych występuje tylko wtedy, gdy cena sprzedawanych udziałów przewyższa koszt ich nabycia, jeśli taki został poniesiony przez podatnika osiągającego przychód.

Zgodnie z art. 22f ust. 1 przedmiotowej ustawy podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22 ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Jak stanowi art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na m.in. objęcie lub nabycie udziałów, wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów.

Przy nabyciu udziałów w drodze darowizny element wydatku czy kosztu ponoszenia więc nie występuje, ponieważ obdarowany nabywa przedmiot darowizny pod tytułem darmym, nieodpłatnie. W przypadku otrzymania darowizny obdarowany obciążony może być jedynie obowiązkiem zapłaty podatku od spadków i darowizn.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 105 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolniona z opodatkowania może być jedynie ta część dochodu ze sprzedaży udziałów, która odpowiada zapłaconemu podatkowi od spadków i darowizn, o ile taki podatek zostanie przez Wnioskodawcę zapłacony.

Mając na względzie powołane przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że po opodatkowaniu darowizny udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością zgodnie z przepisami ustawy o podatku od spadków i darowizn, wartość tak opodatkowanych, nieodpłatnie nabytych przez Wnioskodawcę udziałów polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie będzie mogła w momencie ich sprzedaży przez Wnioskodawcę stanowić kosztu uzyskania przychodu. Zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 105 ustawy będzie mogła podlegać natomiast ta część dochodu ze sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadająca kwocie zapłaconego podatku od spadków i darowizn.

Ponadto organ wskazuje, że art. 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do którego Wnioskodawca odwołał się we własnym stanowisku nie ma zastosowania w sprawie, ponieważ ma on zastosowanie w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy lub praw otrzymanych nieodpłatnie a także innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, w związku z którymi, zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, został określony przychód, a także w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy, praw lub innych świadczeń będących przedmiotem wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f. W analizowanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca otrzyma w drodze umowy darowizny od ojca udziały polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, a więc pod tytułem darmym. Ewentualnie opodatkowanie otrzymanej darowizny podatkiem od spadków i darowizn nie spowoduje, że darowizna ta będzie świadczeniem nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym, w związku z którym stosownie do art. 11 ust. 2-2b określono przychód.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4 , 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.