Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-567/10/HS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-07-27
Teza: Czy otrzymanie pieniędzy wynikających z wyżej wymienionego zdarzenia przyszłego będzie stanowiło dla wnioskodawcy przychód w rozumieniu art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych objętym 18% podatkiem dochodowym? Jeżeli będzie to przychód, to czy wnioskodawca może jako koszty uzyskania tego przychodu wykazać opłaty notarialne towarzyszące wniesieniu udziałów przy zawiązaniu spółki oraz wartość opłacanych udziałów, które zostały obniżone i w konsekwencji zwrócone wnioskodawcy w formie pieniężnej?
Słowa kluczowe: kapitał-kapitał zakładowy-obniżenie kapitału zakładowego; koszt-koszty uzyskania przychodów-podwyższenie kosztów uzyskania przychodów; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; wartość-wartość nominalna; zwrot; zyski-udział w zyskach osób prawnych
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 kwietnia 2010r. (data wpływu do tut. Biura 28 kwietnia 2010r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych obniżenia kapitału zakładowego spółki z o.o. i zwrotu pieniędzy wspólnikowi - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 kwietnia 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych obniżenia kapitału zakładowego spółki z o.o. i zwrotu pieniędzy wspólnikowi.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki z o.o. Wspólnicy spółki w przyszłości planują obniżyć kapitał zakładowy na podstawie art. 263 Kodeksu spółek handlowych (nie mylić z umorzeniem zawartym w art. 199 Kodeksu spółek handlowych). Z tego tytułu wnioskodawcy zostanie zwrócona kwota pieniędzy odpowiadająca obniżonej części kapitału zakładowego spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy otrzymanie pieniędzy wynikających z wyżej wymienionego zdarzenia przyszłego będzie stanowiło dla wnioskodawcy przychód w rozumieniu art. 24 ust. 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. Nr 14, poz. 176 ze zm.) objętym 18% podatkiem dochodowym?

Jeżeli będzie to przychód, to czy wnioskodawca może jako koszty uzyskania tego przychodu wykazać opłaty notarialne towarzyszące wniesieniu udziałów przy zawiązywaniu spółki oraz wartość opłaconych udziałów, które zostały obniżone i w konsekwencji zwrócone wnioskodawcy w formie pieniężnej?

Zdaniem wnioskodawcy, otrzymanie pieniędzy z tytułu obniżenia kapitału zakładowego spółki z o.o. będzie dla wnioskodawcy przychodem podlegajacym opodatkowaniu 18% podatkiem dochodowym. Jeżeli wnioskodawca otrzyma zwrot udziałów w wysokości 200 000 zł to do kosztów uzyskania przychodu będzie mógł zaliczyć koszty opłacenia tych udziałów w wartości nominalnej oraz odpowiednią część opłat notarialnych. Wyliczenie podstawy opodatkowania, zdaniem wnioskodawcy, będzie wygladać następująco (wartość udziału 1000 zł – obniżenie kapitału zakładowego o 200 udziałów):

otrzymanie pieniędzy z tyt. obniżenia kapitału ------------------- + 200 000 zł

otrzymanie pieniędzy z tyt. obniżenia kapitału---------------------+ 200 000 zł

opłaty notarialne przypadające na część zwróconą -------------------- - 500 zł

podstawa do opodatkowania --------- ---------------------------------- - 500 zł

Podsumowując, podstawa opodatkowania będzie ujemna, czyli nie wystąpi konieczność odprowadzenia podatku dochodowego z tego zdarzenia.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłami przychodów są: kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Natomiast w świetle z art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również:

1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3.  podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni),
4.  wartość dokonanych na rzecz udziałowców i akcjonariuszy nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Pojęcie dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych zostało zdefiniowane w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl tego artykułu dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

1.  dochód z umorzenia udziałów (akcji),
2.  dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji),
3.  wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej,
4.  dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej,
5.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
6.  w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych,
7.  w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem,
8.  wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że wspólnicy spółki z .o. o. planują w przyszłości podjąć decyzję o obniżeniu kapitału zakładowego spółki na podstawie art. 263 Kodeksu spółek handlowych. Wnioskodawca podkreśla, iż nie nastąpi to w trybie art. 199 k.s.h. Obniżenie kapitału zakładowego polega na zmianie wartości kapitału zakładowego poprzez stosowne sformułowanie w umowie spółki i zapisy w bilansie. Obniżenie kapitału zakładowego pozostaje w ścisłym związku z umorzeniem udziałów. Może odbyć się poprzez likwidację udziałów (umorzenie udziałów), poprzez zmniejszenie wartości udziałów (umorzenie cząstki udziałów) lub przy zastosowaniu obu technik łącznie. Możemy wyróżnić realne obniżenie kapitału zakładowego, które wiąże się z wypłata kwot dla wspólników albo nominalne obniżenie kapitału zakładowego, które nie wiąże się z wypłatą dla wspólników, ale odbywając się za ich zgodą polega na przepisaniu zapisów bilansu z kapitału zakładowego na kapitał zapasowy czy rezerwowy.

Ustawa z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 2000 Nr 94, poz. 1037 ze zm.) w art. 263 § 1 stanowi, iż uchwała o obniżeniu kapitału zakładowego powinna określać wysokość, o jaką kapitał zakładowy ma być obniżony, oraz sposób obniżenia, a w § 2, że przepisy niniejszego działu dotyczące wysokości kapitału zakładowego oraz udziału stosuje się do obniżenia kapitału zakładowego. Przepis określa więc procedurę dokonania obniżenia kapitału zakładowego, a nie jego tryb (podstawę prawną).

Wnioskodawca w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie wskazał w sposób jednoznaczny sposobu (trybu) dokonania obniżenia kapitału zakładowego spółki z o.o. Niemniej, jak wynika z wniosku, w związku z obniżeniem kapitału zakładowego spółki wnioskodawcy zostanie zwrócona kwota pieniędzy odpowiadająca obniżonej części kapitału zakładowego spółki; obniżenie kapitału zakładowego będzie miało zatem charakter realny.

Wobec tego należy stwierdzić, że otrzymana przez wnioskodawcę kwota stanowić będzie przychód z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej, gdyż będzie przychodem faktycznie otrzymanym. Będzie to przychód, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W takim przypadku – co do zasady - ma zastosowanie art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, gdyż przychód osiągnięty przez udziałowców (wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) stanowi jeden z rodzajów przychodów z udziału w zyskach osób prawnych. Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy. (art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy).

Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1, 2 i 4, ust. 5a i 5d (art. 30a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie bowiem do art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, są jako płatnicy obowiązane pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Jednakże na gruncie wymienionego wcześniej art. 24 ust. 5 ustawy – który stanowi normę szczególną w stosunku do art. 30a ust. 6 ustawy - opodatkowaniu podlega dochód otrzymany przez wspólnika, a nie otrzymany przychód.

Sposób obliczenia dochodu osoby fizycznej uzyskanego z tytułu zwrotu części wartości kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością został uregulowany w art. 24 ust. 5d ww. ustawy, zgodnie z którym dochodem z umorzenia udziałów lub akcji w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Przy czym zasadnym jest odniesienie przepisów dotyczących podatkowych skutków umorzenia udziałów (akcji) do obniżenia wartości nominalnej udziałów (akcji) ze względu na efekt tej czynności w postaci obniżenia kapitału zakładowego, taki sam jak umorzenie udziałów (akcji) przez ich unicestwienie.

Z wniosku wynika, że udziały w spółce z o.o. zostały objęte w zamian za wkład pieniężny, zatem zastosowanie znajdzie art. 23 ust 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Tym samym wydatki na objęcie udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością poniesione przez wnioskodawcę w momencie jej zawiązania stanowią koszt uzyskania przychodu w części przypadającej na udziały unicestwione. Zauważyć należy, że koszty uzyskania przychodów nie muszą być równe wpłacie dokonanej w celu pokrycia kapitału zakładowego nowo zawiązanej Spółki, odpowiadającej nominalnej wartości udziałów. Kosztami objęcia udziałów są bowiem wszelkie wydatki, których poniesienie związane było z objęciem udziałów.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż w przypadku zwrotu wspólnikowi spółki z ograniczoną odpowiedzialnością kwoty powstałej z tytułu obniżenia kapitału zakładowego opodatkowaniu będzie podlegała różnica pomiędzy przychodem uzyskanym w związku z umorzeniem udziałów lub/i obniżeniem wartości udziałów, a wydatkami poniesionymi na ich objęcie. Odnosząc się wprost do pytania wnioskodawcy, może on jako koszty uzyskania przychodu wykazać zarówno opłaty notarialne towarzyszące objęciu udziałów przy zawiązywaniu spółki oraz wartość opłaconych udziałów, o które został obniżony kapitał zakładowy.

W przypadku gdy przychód z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej będzie równy lub mniejszy kosztowi uzyskania przychodu nie wystąpi dochód do opodatkowania. W tej sytuacji na płatniku nie będą ciążyły obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku, wynikające z art. 41 ust. 4 ustawy, albowiem jak wyżej wskazano, to na spółce ciążyć będzie obowiązek obliczenia i poboru podatku.

Stanowisko wnioskodawcy nie mogło zostać uznane za prawidłowe z uwagi na twierdzenie wnioskodawcy, iż ewentualny przychód podlegałby opodatkowaniu 18 % podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jak wykazano w niniejszej interpretacji podlegałby opodatkowaniu 19 % zryczałtowanym podatkiem dochodowym, do którego obliczenia, pobrania i odprowadzenia na konto właściwego urzędu skarbowego byłaby zobowiązana jako płatnik spółka z o.o., a nie osobiście wnioskodawca.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie ul. Kraszewskiego 4A, 35-016 po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.