Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.40.2017.2.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-05
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie przychodu podatkowego z tytułu przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową.
Słowa kluczowe: majątek; przekształcanie; przychód; spółki-spółka jawna; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; wkład; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 21 marca 2017 r. (data wpływu 30 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodu podatkowego z tytułu przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny – uzupełniony pismami z 27 marca 2017 r. (data wpływu 29 marca 2017 r.), z 13 marca 2017 r. (data wpływu 31 maja 2017 r.) oraz z 29 maja 2017 r. (data wpływu 31 maja 2017 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodu podatkowego z tytułu przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącego stroną postępowania;**
*   **Zainteresowanego A niebędącego stroną postępowania;**
*   **Zainteresowanego B niebędącego stroną postępowania;**
*   **Zainteresowanego C niebędącego stroną postępowania;**

**

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca – jednym ze wspólników w spółce jawnej (dalej „Spółka”). Spółka jawna będzie przekształcona w przyszłości w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością („Spółka Przekształcona”). W związku z przekształceniem Wnioskodawca nie wniesie do Spółki Przekształconej żadnego nowego majątku, a także nie otrzyma od Spółki jakiegokolwiek zwrotu wkładu uprzednio wniesionego do Spółki.

W uzupełnieniu do powyższego opisu Wnioskodawca doprecyzował, że:

*   po przekształceniu wartość kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie odpowiadała wkładowi spółki jawnej,
*   w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (spółce przekształconej) będą uczestniczyć wszyscy wspólnicy spółki jawnej (spółki przekształcanej),
*   po przekształceniu wartość udziałów w zysku każdego wspólnika spółki jawnej będzie odpowiadała udziałowi każdego wspólnika w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, tj. będzie zachowana ekwiwalentność udziałów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy na moment przekształcenia Spółki ze spółki jawnej do spółki z ograniczoną działalnością nie wystąpi po stronie Wnioskodawcy przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Zainteresowanych na moment przekształcenia Spółki ze spółki jawnej do spółki z ograniczoną działalnością nie wystąpi po stronie Wnioskodawcy przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych (dalej „k.s.h”) spółka jawna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inna spółkę handlową (spółkę przekształconą), w szczególności w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Przekształcenie spółki w inną spółkę polega na modyfikacji formy ustrojowej (typu) spółki. Modyfikacja ta zakłada, że nie jest konieczne rozwiązanie dotychczasowej spółki i utworzenie na jej miejsce innej, nowej spółki. Zarówno przed i po przekształceniu mamy do czynienia z tym samym podmiotem, który jedynie zmienia swą formę prawną. Istnieje wiec tożsamość podmiotu przekształcanego i przekształconego. Pogląd taki jest powszechnie akceptowany zarówno przez doktrynę, jak i orzecznictwo sądowe.

W związku z powyższym w przypadku przekształcenia spółki jawnej w spółkę z o.o. zastosowanie znajduje zasada kontynuacji, a nie zasada sukcesji uniwersalnej, gdyż nie występują tutaj dwa różne podmioty. Zasadę kontynuacji wyraża bowiem expressis verbis art. 553 k.s.h., który stanowi, że spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa spółki przekształcanej.

Zasada kontynuacji wyklucza zatem istnienie stadiów pośrednich pomiędzy spółką przekształcaną i przekształconą (nie wystąpi tym samym spółka z ograniczoną odpowiedzialnością „w organizacji”).

Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru przedsiębiorców. Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (art. 552 k.s.h.). Z dniem przekształcenia:

1.  spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (art. 553 § 1 k.s.h.) – kontynuacja na płaszczyźnie przedmiotowej, oraz
2.  wspólnicy spółki przekształcanej, ale tylko uczestniczący w przekształceniu (art. 564 k.s.h.) stają się wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 k.s.h.) – kontynuacja na płaszczyźnie podmiotowej.

Uzupełnieniem rozwiązania przyjętego w k.s.h. jest art. 93a Ordynacji podatkowej, który stanowi, że osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej (np. spółki jawnej) wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

„Kontynuacja podmiotowa” oznacza, że z dniem przekształcenia wspólnicy spółki przekształcanej (spółki jawnej) uczestniczący w przekształceniu stają się wspólnikami spółki przekształconej (spółki z o.o.). Wspólnicy spółki przekształconej nie składają żadnego oświadczenia o objęciu udziałów spółki przekształconej, bowiem ich udział w spółce przekształconej po złożeniu oświadczenia o uczestnictwie w przekształceniu następuje ex lege z dniem przekształcenia.

Podobnie wykluczona jest możliwość wnoszenia wkładów do spółki przekształconej przez wspólników spółki przekształcanej. Majątek spółki przekształcanej (spółki jawnej) staje się z dniem przekształcenia majątkiem spółki przekształconej (spółki z o.o.) z mocy samego prawa, tzn. przez cały czas należy do tego samego podmiotu.

Nie dochodzi tym samym do likwidacji spółki przekształcanej (spółki jawnej), a jedynie do zmiany jej formy prawnej. Spółka jawna nie jest traktowana jako podmiot likwidowany, gdyż działalność gospodarcza będzie kontynuowana przy wykorzystaniu tego samego majątku przez następcę prawnego (spółkę z o.o.), natomiast wspólnik spółki przekształcanej (Wnioskodawca) staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem spółki przekształconej (spółki z o.o.).

W konsekwencji przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową jest neutralne podatkowo dla wspólników spółki przekształcanej. Z powyższego wynika, że podatnicy spółki przekształcanej nie uzyskują dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu, ponieważ majątek spółki przekształcanej nie ulega likwidacji i zwrotowi podatnikowi, lecz jest majątkiem przekształconej spółki kapitałowej. Przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową to proces zmierzający do zmiany formy prawnej przedsiębiorstwa. Tym samym u wspólnika przekształcanej spółki osobowej nie powstaje w chwili przekształcenia zobowiązanie podatkowe od dochodów (przychodów) z udziałów przekazanych do majątku spółki przekształconej (spółki kapitałowej).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca wśród źródeł przychodów wymienia kapitały pieniężne.

W art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako kapitały pieniężne wymieniona została wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową nie powinno być oceniane z zastosowaniem tego przepisu. W wyniku przekształcenia spółki jawnej w spółkę z o.o. wspólnicy spółki jawnej nie wnoszą bowiem wkładu niepieniężnego do spółki z o.o. w zamian za objęcie udziałów. W związku z przekształceniem Wnioskodawca jako wspólnik spółki z o.o. złoży jedynie oświadczenie o uczestnictwie w spółce przekształconej, nie będąc zobowiązanym do żadnego świadczenia na rzecz spółki przekształconej.

Natomiast pojęcie dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych zostało zawarte w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej. Podstawowym kryterium dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód faktycznie uzyskany. Za dochód faktycznie uzyskany należy uznać taki dochód, którym podatnik może sam rozporządzać, a więc dochód rzeczywiście mu wypłacony lub pozostawiony do dyspozycji.

Mając na uwadze fakt, że spółka przekształcana nie jest traktowana jako podmiot likwidowany, gdyż działalność gospodarcza będzie kontynuowana przy wykorzystaniu tego samego majątku przez następcę prawnego, natomiast wspólnik spółki przekształcanej staje się z dniem przekształcenia podatnikiem spółki przekształconej, w związku z tym majątek spółki przekształcanej staje się majątkiem spółki przekształconej zgodnie z art. 555 Kodeksu spółek handlowych.

Z powyższego wynika, że podatnicy spółki przekształcanej nie uzyskują dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu, ponieważ majątek spółki przekształcanej nie ulega likwidacji i zwrotowi podatnikowi, lecz jest majątkiem przekształconej spółki akcyjnej. Przekształcenie spółki osobowej w spółkę akcyjną to proces zmierzający do zmiany formy prawnej przedsiębiorstwa. Tym samym u udziałowca przekształcanej spółki osobowej nie powstaje w chwili przekształcenia zobowiązanie podatkowe od dochodów (przychodów) z udziałów przekazanych do majątku spółki przekształconej (spółki z o.o.).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, na moment przekształcenia Spółki ze spółki jawnej do spółki z ograniczoną działalnością nie wystąpi po stronie Wnioskodawcy przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

**