Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-1280/15-4/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-03-16
Teza: skutki podatkowe związane ze sprzedażą nieruchomości nabytych w spadku; nieruchomości zabudowane zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10; nieruchomości niezabudowane wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT
Słowa kluczowe: nieruchomości; spadek; użyczenie; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni - przedstawione we wniosku z 27 grudnia 2015 r. (data wpływu 31 grudnia 2015 r.) uzupełnionym pismem z 19 lutego 2016 r. (data wpływu 24 lutego 2016 r.) na wezwanie Organu z 5 lutego 2016 r. znak sprawy IPPP2/4512-1280/15-2/AO (skutecznie doręczone 17 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży udziału w nieruchomościach zabudowanych i zwolnienia tej sprzedaży na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT - **jest prawidłowe,**
*   opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży udziału w nieruchomościach niezabudowanych i zwolnienia tej sprzedaży na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 grudnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych związanych ze sprzedażą nieruchomości nabytych w spadku. Niniejszy wniosek uzupełniony został pismem z 19 lutego 2016 r. (data wpływu 24 lutego 2016 r.) na wezwanie Organu z 5 lutego 2016 r. znak sprawy IPPP2/4512-1280/15-2/AO (data doręczenia17 lutego 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Ojciec Wnioskodawczyni, który prowadził działalność gospodarczą jako osoba fizyczna zmarł 18 kwietnia 2015 r. Nie pozostawił testamentu.

Do prowadzonej działalności gospodarczej ojciec wykorzystywał m.in. położone w L. nieruchomości następujących kategorii:

1.  nieruchomości zabudowane budynkami biurowymi i produkcyjnymi,
2.  części budynków biurowych i produkcyjnych posiadanych we współwłasności z innym przedsiębiorcą - X.,
3.  grunty niezabudowane posiadane we własności samoistnej i w użytkowaniu wieczystym oraz
4.  grunty niezabudowane posiadane we współwłasności z X.

Majątek dziedziczony przez Wnioskodawczynię z bratem i macochą w równych częściach po 1/3 obejmuje w sumie kilkanaście nieruchomości (działek), nabywanych przez spadkodawcę w latach 1992-2012. Akt poświadczenia dziedziczenia u notariusza był podpisany 24 kwietnia 2015 r. W tym samym dniu przed notariuszem spadkobiercy złożyli oświadczenie o przyjęciu spadku z dobrodziejstwem inwentarza.

Zakup każdej nieruchomości zabudowanej i niezabudowanej był zwolniony od podatku od towarów i usług, a dostawa nieruchomości zabudowanych nie była dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Każdy ze spadkobierców prowadzi swoją działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT: Wnioskodawczyni i jej brat prowadzą działalność pozarolniczą, natomiast macocha prowadzi działalność rolniczą. Wszyscy spadkobiercy są czynnymi podatnikami VAT.

Spadkobiercy chcąc uregulować możliwość samodzielnego prowadzenia zorganizowanych części przedsiębiorstw/gospodarstw rolnych, w okresie przejściowym (tj. do dnia dokonania działu spadku albo częściowego działu spadku) zawarli w dniu 8 maja 2015 r. „Porozumienie w zakresie użyczenia składników majątkowych”, dalej Porozumienie, na mocy którego Wnioskodawczyni i macocha użyczyły bratu, w ramach przysługujących im udziałów w masie spadkowej, składniki majątkowe tej masy, które wchodzą w skład zorganizowanego przedsiębiorstwa tak, aby brat mógł samodzielnie prowadzić po ojcu zorganizowaną część przedsiębiorstwa w L., obejmującą w szczególności nieruchomości opisane powyżej.

Nieruchomości zabudowane nie były w przeszłości ani teraz modernizowane, poza bieżącą niezbędną konserwacją, której wartość nie przekroczyła kwoty 30% wartości początkowej. Obecnie planuje się sprzedaż działek zabudowanych i niezabudowanych, o których mowa wyżej. W związku z tym u spadkobierców powstała wątpliwość odnośnie opodatkowania sprzedaży tych nieruchomości podatkiem VAT.

W odpowiedzi na wezwanie Organu Wnioskodawczyni doprecyzowała przedstawione zdarzenie przyszłe wskazując, że:

*   Prowadzona przez Wnioskodawczynię działalność gospodarcza obejmuje wg PKD: 68.20.Z, 47.24.Z, 47.99.Z, 49.41.Z, 55.20.Z, 56.21.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 63.99.Z, 68.10.Z, 68.31.Z, 70.22.Z, 73.20.Z, 74.10.Z, 74.20.Z, 9.12.Z, 79.90.C, 82.30.Z, 82.99.Z, 86.90. A, 93.13.Z, 93.29.Z, 96.04.Z. Jako przeważająca w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej wpisany jest 68.20.Z „Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi”, ale działalność tę Wnioskodawczyni wykonuje na nieruchomościach posiadanych niezależnie, we współwłasności małżeńskiej z mężem Leszkiem O. W dodatkowym miejscu wykonywania działalności, tj. w K., przeważająca PKD to 55.20.Z - „Obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania”.
*   Udziały w nieruchomościach kategorii a) i b) zostały użyczone Bratu w ramach umowy użyczenia od momentu przejęcia przez Brata w tej części działalności gospodarczej po Ojcu. Działalność ta jest niedochodowa i koszt poniesionych strat na tej działalności Wnioskodawczyni pokrywa solidarnie z Bratem i Macochą.

Udziały w nieruchomościach kategorii c) i d) nie są wykorzystywane dla celów działalności gospodarczej i są traktowane jako nabyte w drodze spadku do majątku prywatnego. Dwie działki nr 5 i 4/6 były wyłączone z działalności Ojca w 2009 roku, pozostałe działki, tj. o numerach: 222, 1/34, 3/2, 6/6, 6/7, 6/34, 7/8, 7/6, 6/24, 6/26, 6/21 i 6/22 zostały wyłączone 28 grudnia 2015 roku.

*   Udziały w odziedziczonych nieruchomościach kategorii c) i d) Wnioskodawczyni traktuje jako wykorzystywane przez nią w celach prywatnych.
*   Osobiście Wnioskodawczyni nie wykorzystywała udziałów w odziedziczonych nieruchomościach położonych w L. na cele własnej działalności gospodarczej.
*   Po użyczeniu Bratu udziałów w nieruchomościach zabudowanych kategorii a) i b) były i są one wykorzystywane na cele kontynuowania przez Brata tej części działalności gospodarczej po Ojcu, m.in. na cele najmu opodatkowanego VAT według stawki 23%. Działalność ta nie pokrywa kosztów utrzymania nieruchomości w zakresie podatku od nieruchomości i opłat za użytkowanie wieczyste i koszt poniesionych strat w tym zakresie Wnioskodawczyni pokrywa solidarnie z Bratem i Macochą.
*   Przed planowaną sprzedażą nieruchomości ani Wnioskodawczyni ani żaden ze spadkobierców nie zamierza ponosić nakładów na podwyższenie wartości nieruchomości, z wyjątkiem niezbędnych napraw i remontów bieżących (np. naprawa cieknącego dachu), które jednak w żadnym przypadku nie zbliżą się nawet do kwoty 30% wartości nieruchomości.
*   Przed sprzedażą nie będą prowadzone żadne działania marketingowe, w tym ogłoszenia. Wnioskodawczyni nie wyklucza współpracy z agencją pośrednictwa w obrocie nieruchomości przy sprzedaży.
*   Na budynki biurowe i produkcyjne znajdujące się zarówno na nieruchomości w kategorii a) i nieruchomości w kategorii b) nie były ponoszone wydatki, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, przekraczające 30% wartości początkowej poszczególnego budynku zarówno przez Spadkobierców, jak i przez Spadkodawcę.
*   W odniesieniu do Porozumienia o użyczeniu w zakresie składników majątkowych Wnioskodawczyni informuje, że użyczyła wraz z Macochą w ramach przysługujących im udziałów w masie spadkowej, składniki majątkowe tej masy, które wchodzą w skład zorganizowanego przedsiębiorstwa tak, aby Brat mógł samodzielnie prowadzić zorganizowaną część przedsiębiorstwa pod nazwą „D.” w L. Umowa została zawarta na czas oznaczony do dnia dokonania działu spadku albo częściowego działu spadku, obejmującego składniki majątkowe objęte Porozumieniem. Do dziś nie został dokonany dział spadku w zakresie tych składników majątkowych, ponieważ zamierzeniem jest wspólna sprzedaż tych składników majątku. Porozumienie w zakresie użyczenia nie przewidywało odpłatności. Wnioskodawczyni zaznacza, że działalność ta nie pokrywa kosztów utrzymania nieruchomości w zakresie podatku od nieruchomości i opłat za użytkowanie wieczyste i koszt poniesionych strat w tym zakresie Wnioskodawczyni pokrywa solidarnie z Bratem Macochą.
*   Na nieruchomości w kategorii a) i kategorii b) nie były dokonywane naniesienia przekraczające 30% wartości zarówno przez Spadkobierców jak i Spadkodawcę. Pierwsze zasiedlenie tych nieruchomości nastąpiło w latach 70-tych XX wieku. Część lokali w tych nieruchomościach jest przedmiotem najmu. Umowy najmu są zawierane z różnymi podmiotami w różnym okresie od 1993 roku do chwili obecnej. Aktualnie jest to 95 umów dotyczących różnych powierzchni i części budynków. Umowy są obciążone podatkiem od towarów i usług w wysokości 23%.

W kategorii b) w udziale należącym do X. wykonuje on swoją statutową działalność gospodarczą (badania laboratoryjne i produkcja na potrzeby badawcze).

Kategorie c) i d) nie są wynajmowane ani dzierżawione.

*   W stosunku do nieruchomości niezabudowanych kategorii c) i d) położonych w L. nie powstał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. W stosunku do działek nr 5 i części ówczesnej działki 3, obecnie 3/2 w dniu 10 marca 20108 roku została wydana decyzja o warunkach zabudowy dla inwestycji obejmującej budowę zespołu zabudowy wielorodzinnej wraz z niezbędnym zagospodarowaniem terenu. W stosunku do pozostałych nieruchomości nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu określających ich przeznaczenie pod zabudowę. Wszystkie nieruchomości znajdują na terenach dla których w dniu 30 sierpnia 2007 roku została podjęta uchwała Rady Miejskiej w L. w sprawie przystąpienia do sporządzenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla części obszaru miasta L. Zgodnie z informacją Prezydenta Miasta z dnia 3 listopada 2015 roku plan taki jeszcze nie powstał.

W kontekście wyjaśnienia Wnioskodawczyni wskazała, że grunty niezabudowane nie są obecnie wykorzystywane w działalności gospodarczej i prawdopodobnie będą zbywane przez Spadkobierców w odrębnej transakcji jako majątek prywatny odziedziczony po Ojcu, należący w 1/3 do poszczególnych spadkobierców. Ponadto Wnioskodawczyni wskazuje, że sprzedaż będzie dokonana łącznie przez 3 Spadkobierców, każdy po swojej 1/3.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaż udziału w nieruchomości zabudowanej budynkami użytkowymi, nabytej w drodze dziedziczenia po ojcu, który za życia jako samoistny właściciel wykorzystywał ją w swojej działalności gospodarczej, i która to nieruchomość w całości (dzięki Porozumieniu zawartemu pomiędzy spadkobiercami) wykorzystywana jest w kontynuowanej przez brata Wnioskodawczyni działalności gospodarczej w L.?
2.  Czy będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług zbycie udziału w objętej spadkiem nieruchomości zabudowanej budynkami produkcyjnymi i biurowymi, posiadanej na współwłasność z X., który to udział w nieruchomości w całości (dzięki Porozumieniu zawartemu pomiędzy spadkobiercami) jest nadal wykorzystywany w działalności gospodarczej prowadzonej przez jednego ze spadkobierców?
3.  Czy sprzedaż działek niezbudowanych, które nabył ojciec w całości, a obecnie objęte są spadkiem, dla których nie powstał plan zagospodarowania przestrzennego i które w wyniku spadkobrania zostały przeniesione do majątku osobistego spadkobierców i nie są / nie będą wykorzystywane w działalności gospodarczej, będzie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług?
4.  Czy sprzedaż udziałów w działkach niezabudowanych posiadanych przez ojca we współwłasności z X., dla których nie powstał plan zagospodarowania przestrzennego i które w ramach spadku przypadły Wnioskodawczyni, będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług

Stanowisko Wnioskodawczyni,

Stanowisko odnośnie pytania 1 i 2

Zdaniem Wnioskodawczyni, z tytułu sprzedaży udziałów w powyższych nieruchomościach zabudowanych położonych w L. będzie ona podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz, 1054 ze zm,), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT. Jednocześnie sprzedaż budynków wraz z gruntem będzie zwolniona od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.

Uzasadnienie:

Odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (art. 5 ust.1 pkt 1 ustawy). W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w ust. 2 artykułu 15 - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, „zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata”.

Przez pierwsze zasiedlenie - w myśl art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

*   wybudowaniu lub
*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Dostawa udziałów w przedmiotowych nieruchomościach zabudowanych, użytkowanych przez ojca jako samoistny właściciel i we współwłasności z X. będzie spełniała powyższe warunki w momencie sprzedaży.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Zgodnie z ust. 11 tego artykułu, oświadczenie, o którym w ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy:
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29a ust. 8 ustawy).

Zatem, grunty zabudowane podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla budynku lub budowli, które się na nim znajdują. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Należy również wskazać, że w przypadku zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy istnieje możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania tej czynności. Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z ust. 11 artykułu 43 ustawy, oświadczenie, o którym w ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy:
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Uwzględniając przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że transakcja zbycia udziału w nieruchomości zabudowanej (tj. gruntu wraz z posadowionymi na nim budynkami) będzie spełniała definicję dostawy towarów i jako taka będzie korzystać ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług w powiązaniu z zasadą wynikającą z powołanego wcześniej art. 29a ust. 8 tej ustawy – o ile nie zostanie wybrana opcja opodatkowania, wskazana w art. 43 ust. 10 ustawy. Wynika to z faktu, że ww. dostawa nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia (zasiedlenie to nastąpiło najpóźniej z chwilą nabycia nieruchomości przez właściciela lub współwłaścicieli), a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynęło więcej niż 2 lata.

Powyższe stanowisko zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji nr ITPP2/443-194/10/MDZ dnia 4 czerwca 2010 r.

Odnośnie pytania 3 i pytania 4 Wnioskodawczyni uważa, że należy odwołać się do przepisów art. 43 ust. 1 pkt 9 zgodnie z którymi „zwalnia się dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.” W słowniczku terminów zawartych art. 2 ustawy o VAT, w punkcie 33 pod pojęciem „tereny zabudowane” rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.”

Dodatkowo, dostawa działek niezabudowanych bądź udziału w działkach niezabudowanych posiadanych we współwłasności z X. będzie dokonywana poza działalnością gospodarczą, z majątku osobistego spadkobierców. Dostawa taka nie będzie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, będzie natomiast opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W piśmie uzupełniającym złożony wniosek Wnioskodawczyni stwierdziła, że sprzedaż udziałów należących do Wnioskodawczyni zarówno we współwłasności z innymi spadkobiercami (kategoria c) jak i we współwłasności z X. (kategoria d), zdaniem Wnioskodawczyni będzie zwolniona od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest

*   **prawidłowe** w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży udziału w nieruchomościach zabudowanych i zwolnienia tej sprzedaży na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT,
*   **nieprawidłowe** w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży udziału w nieruchomościach niezabudowanych i zwolnienia tej sprzedaży na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 cyt. ustawy przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W świetle przywołanych przepisów grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów. W konsekwencji, sprzedaż nieruchomości jest traktowana jako czynność objęta przedmiotowym zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.) własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Zatem prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielne kilku osobom. Na tym polega współwłasność. Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Z kolei zgodnie z art. 196 § 1 ww. Kodeksu współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, jako wyłącznego prawa współwłaściciela, zasadą jest, że każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W ujęciu cywilistycznym istotą umowy sprzedaży jest to, że sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Art. 45 ww. Kodeksu definiuje rzeczy jako przedmioty materialne.

Zatem, w zakresie pojęcia towarów, jako rzeczy oraz ich części mieści się współwłasność jako prawo do rzeczy wspólnej. W konsekwencji, towarem jest udział w prawie własności nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, według których państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy udziały lub inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części - art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347/1 z późn. zm.).

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT zbycie nieruchomości, jak również udziału w prawie własności nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ww. ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne więc dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W konsekwencji, właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Zatem wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni otrzymała w drodze spadku majątek po zmarłym ojcu wraz z bratem i macochą, w równych częściach po 1/3. Majątek ten obejmuje w sumie kilkanaście nieruchomości (działek), nabywanych przez spadkodawcę w latach 1992-2012. Zakup każdej nieruchomości zabudowanej i niezabudowanej był zwolniony od podatku od towarów i usług, a dostawa nieruchomości zabudowanych nie była dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Ojciec Wnioskodawczyni do prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystywał m.in. położone w L. nieruchomości następujących kategorii:

1.  nieruchomości zabudowane budynkami biurowymi i produkcyjnymi,
2.  części budynków biurowych i produkcyjnych posiadanych we współwłasności z innym przedsiębiorcą - X.,
3.  grunty niezabudowane posiadane we własności samoistnej i w użytkowaniu wieczystym oraz
4.  grunty niezabudowane posiadane we współwłasności z X..

Każdy ze spadkobierców prowadzi swoją działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT: Wnioskodawczyni i jej brat prowadzą działalność pozarolniczą, natomiast macocha prowadzi działalność rolniczą. Wszyscy spadkobiercy są czynnymi podatnikami VAT. Prowadzona przez Wnioskodawczynię działalność gospodarcza obejmuje wg PKD: 68.20.Z, 47.24.Z, 47.99.Z, 49.41.Z, 55.20.Z, 56.21.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 63.99.Z, 68.10.Z, 68.31.Z, 70.22.Z, 73.20.Z, 74.10.Z, 74.20.Z, 9.12.Z, 79.90.C, 82.30.Z, 82.99.Z, 86.90. A, 93.13.Z, 93.29.Z, 96.04.Z. Jako przeważająca działalność w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej wpisany jest 68.20.Z „Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi”. Działalność tę Wnioskodawczyni wykonuje na nieruchomościach posiadanych niezależnie we współwłasności małżeńskiej z mężem Leszkiem O. Osobiście Wnioskodawczyni nie wykorzystywała udziałów w odziedziczonych nieruchomościach położonych w L. na cele własnej działalności gospodarczej.

Spadkobiercy chcąc uregulować możliwość samodzielnego prowadzenia zorganizowanych części przedsiębiorstw/gospodarstw rolnych w okresie przejściowym (tj. do dnia dokonania działu spadku albo częściowego działu spadku) zawarli w dniu 8 maja 2015 r. „Porozumienie w zakresie użyczenia składników majątkowych” na mocy którego Wnioskodawczyni i macocha użyczyły bratu, w ramach przysługujących im udziałów w masie spadkowej, składniki majątkowe tej masy, które wchodzą w skład zorganizowanego przedsiębiorstwa tak, aby brat mógł samodzielnie prowadzić po ojcu zorganizowaną część przedsiębiorstwa pod nazwą „D.” w L., obejmującą w szczególności nieruchomości opisane powyżej. Udziały w nieruchomościach kategorii a) i b) zostały użyczone Bratu w ramach umowy użyczenia od momentu przejęcia przez Brata w tej części działalności gospodarczej po Ojcu. Porozumienie w zakresie użyczenia nie przewidywało odpłatności. Po użyczeniu Bratu udziałów w nieruchomościach zabudowanych w kategorii a) i b) były i są one wykorzystywane na cele kontynuowania przez Brata tej części działalności gospodarczej po Ojcu, m.in. na cele najmu opodatkowanego VAT według stawki 23%. Działalność ta jest niedochodowa, nie pokrywa ona kosztów utrzymania nieruchomości w zakresie podatku od nieruchomości i opłat za użytkowanie wieczyste. Koszt poniesionych strat na tej działalności Wnioskodawczyni pokrywa solidarnie z Bratem i Macochą. Umowa została zawarta na czas oznaczony do dnia dokonania działu spadku albo częściowego działu spadku, obejmującego składniki majątkowe objęte Porozumieniem. Do dziś nie został dokonany dział spadku w zakresie tych składników majątkowych, ponieważ zamierzeniem jest wspólna sprzedaż tych składników majątku.

Obecnie planuje się sprzedaż działek zabudowanych i niezabudowanych, o których mowa wyżej. W związku z tym u spadkobierców powstała wątpliwość odnośnie opodatkowania sprzedaży tych nieruchomości podatkiem VAT. Ponadto Wnioskodawczyni wskazuje, że sprzedaż będzie dokonana łącznie przez 3 Spadkobierców, każdy po swojej 1/3.

Ad 1 i 2

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że nieruchomości zabudowane, które Wnioskodawczyni zamierza sprzedać, dzięki Porozumieniu zawartemu pomiędzy spadkobiercami, wykorzystywane są w kontynuowanej przez brata Wnioskodawczyni działalności gospodarczej. Udziały w nieruchomościach w przedstawionej we wniosku kategorii a) i kategorii b) zostały użyczone Bratu w ramach umowy użyczenia od momentu przejęcia przez Brata w tej części działalności gospodarczej po Ojcu. Porozumienie w zakresie użyczenia nie przewidywało odpłatności. Jednakże po użyczeniu Bratu udziałów w nieruchomościach zabudowanych - kategorie a) i b) - były i są one wykorzystywane na cele kontynuowania przez Brata tej części działalności gospodarczej po Ojcu, m.in. na cele najmu opodatkowanego VAT według stawki 23%. Działalność ta jest niedochodowa i koszt poniesionych strat na tej działalności Wnioskodawczyni pokrywa solidarnie z Bratem i Macochą.

Zgodnie z art. 710 Kodeksu cywilnego przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Stosownie do treści art. 712 § 2 ww. Kodeksu bez zgody użyczającego biorący nie może oddać rzeczy użyczonej osobie trzeciej do używania.

W świetle powyższych przepisów, w związku z oddaniem w ramach umowy użyczenia udziałów w nieruchomościach zabudowanych i wykorzystywaniem ich w kontynuowanej przez Brata Wnioskodawczyni działalności gospodarczej poprzez oddanie ich w opodatkowany podatkiem od towarów i usług wynajem Wnioskodawczyni staje się podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i de facto - podatnikiem podatku VAT zdefiniowanym w art. 15 ust. 1 ww. ustawy, bez względu na to czy wykorzystywane do działalności gospodarczej nieruchomości zabudowane przynoszą zysk czy powodują straty. Należy bowiem zauważyć, że podatnikiem podatku od towarów i usług są osoby wykonujące działalność, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W konsekwencji, zgodzić się należy z Wnioskodawczynią, że z tytułu sprzedaży udziałów w nieruchomościach zabudowanych, o których mowa we wniosku będzie występować w roli podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wynika z wniosku, przedmiotowe nieruchomości zabudowane zostały użyczone bratu celem wykorzystywania w kontynuowanej przez brata Wnioskodawczyni działalności gospodarczej m.in. na cele najmu opodatkowanego podatkiem VAT. Tak więc sprzedaż udziałów w nieruchomościach zabudowanych w przedstawionych przez Wnioskodawczynię we wniosku kategoriach a) i b) jako czynność odpłatnej dostawy towarów wykonywanej przez podatnika w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, zgodnie z art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ustawa o podatku od towarów i usług w art. 2 pkt 14 definiuje pojęcie pierwszego zasiedlenia, przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można mówić o pierwszym zasiedleniu, zgodnie ze wskazanym art. 2 pkt 14 ww. ustawy musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie dotyczyć może każdej czynności objętej przedmiotowym zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, mocą której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania. Tym samym, może to być zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług.

Przy czym, jak wynika z art. 43 ust. 10 ww. ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ww. ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że spadkodawca majątek swój nabył w latach 1992-2012. Zakup każdej nieruchomości zabudowanej i niezabudowanej był zwolniony od podatku od towarów i usług, a dostawa nieruchomości zabudowanych nie była dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Pierwsze zasiedlenie tych nieruchomości nastąpiło w latach 70-tych XX wieku. Na budynki biurowe i produkcyjne znajdujące się zarówno na nieruchomości w kategorii a) i nieruchomości w kategorii b) nie były ponoszone wydatki, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, przekraczające 30% wartości początkowej poszczególnego budynku zarówno przez Spadkobierców, jak i przez Spadkodawcę. Część lokali w tych nieruchomościach jest przedmiotem najmu. Umowy najmu są zawierane z różnymi podmiotami w różnym okresie od 1993 roku do chwili obecnej. Aktualnie jest to 95 umów dotyczących różnych powierzchni i części budynków. Umowy są obciążone podatkiem od towarów i usług w wysokości 23%. W nieruchomościach we wskazanej przez Wnioskodawczynię w kategorii b), czyli nieruchomościach posiadanych we współwłasności z X. wykonuje on swoją statutową działalność gospodarczą (badania laboratoryjne i produkcja na potrzeby badawcze).

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności należy uznać, że skoro na budynki biurowe i produkcyjne znajdujące się na otrzymanej w drodze spadku po ojcu nieruchomości w kategorii a), jak i nieruchomości w kategorii b) nie były ponoszone wydatki, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, przekraczające 30% wartości początkowej poszczególnego budynku zarówno przez Spadkobierców, jak i przez Spadkodawcę to planowana sprzedaż tych nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Taką samą stawką podatku VAT w zw. Z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT objęte będzie zbycie gruntu, na którym posadowione są budynki biurowe i produkcyjne. Niniejsza sprzedaż budynków nie będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż do pierwszego zasiedlenia doszło w momencie nabycia nieruchomości zabudowanych przez spadkodawcę i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną sprzedażą upłynie okres dłuższy niż dwa lata. Jak wskazano we wniosku spadkodawca nabył w latach 1992-2012 kilkanaście nieruchomości i zakup każdej nieruchomości był zwolniony od podatku od towarów i usług. Tym samym, wobec przedstawionych przez Wnioskodawczynię informacji pierwsze zasiedlenie w rozumieniu ww. przepisu miało miejsce w momencie zakupu nieruchomości zabudowanych, które to czynności były opodatkowane podatkiem VAT w stawce zwolnionej. Przy czym, do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług nie mogło dojść w latach 70-tych XX wieku, ponieważ w tym okresie nie obowiązywała ustawa o podatku od towarów i usług zgodnie z przepisami której budynki biurowe i produkcyjne znajdujące się na nieruchomościach zabudowanych we wskazanych przez Wnioskodawczynię kategoriach a) i b) byłyby oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Natomiast oddanie lokali w tych nieruchomościach w opodatkowany najem od 1993 r. będzie już kolejną czynnością opodatkowaną dotyczącą przedmiotowych nieruchomości zabudowanych. Definicja pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do przedmiotowych nieruchomości zabudowanych wypełniona została więc wcześniej niż oddanie lokali w opodatkowany najem, tj. w dniu nabycia nieruchomości przez spadkodawcę.

W konsekwencji, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług udziału w nieruchomości zabudowanej w kategorii a) i nieruchomości w kategorii b), z możliwością zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Organ zauważa, że wobec wypełnienia, w odniesieniu do przedmiotowych nieruchomości zabudowanych, warunków przewidujących zwolnienie od podatku na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy brak jest podstaw do analizy zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie przedstawionego we wniosku pytania nr 1 i pytania nr 2 jest prawidłowe.

Ad. 3 i 4

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów trudno natomiast w analizowanej sprawie Wnioskodawczynię uznać za podatnika podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą udziału w nieruchomościach niezabudowanych w przedstawionych we wniosku w kategoriach c) i d). Brak jest przesłanek wskazujących na to, że Wnioskodawczyni w odniesieniu do sprzedaży tych nieruchomości, stanowiących majątek osobisty, działać będzie w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak już wskazano, podstawowym kryterium dla opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie sprzedającego nieruchomość w odniesieniu do nieruchomości można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Należy zauważyć, że problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. Trybunał Sprawiedliwości UE w sprawach C-180/10 i C-181/10 orzekł, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W konsekwencji, dostawę nieruchomości należy uznać za objętą podatkiem, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W przypadku kiedy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem – zbycie nieruchomości nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Z treści wniosku wynika, że udziały w nieruchomościach niezabudowanych w przedstawionych we wniosku kategoriach c) i d) Wnioskodawczyni traktuje jako wykorzystywane przez nią w celach prywatnych. Nieruchomości niezabudowane nabyte w drodze spadku do majątku prywatnego nie są wykorzystywane dla celów działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni wskazała, że osobiście nie wykorzystywała udziałów w odziedziczonych nieruchomościach położonych w L. na cele własnej działalności gospodarczej. Kategorie c) i d) nie są wynajmowane ani dzierżawione. Przed planowaną sprzedażą nieruchomości ani Wnioskodawczyni ani żaden ze spadkobierców nie zamierza ponosić nakładów na podwyższenie wartości nieruchomości. Przed sprzedażą nie będą też prowadzone żadne działania marketingowe, w tym ogłoszenia. Wnioskodawczyni nie wyklucza współpracy z agencją pośrednictwa w obrocie nieruchomości przy sprzedaży.

W konsekwencji, okoliczności niniejszej sprawy wskazują, że w stosunku do sprzedaży przedmiotowych nieruchomości niezabudowanych określonych we wniosku w kategoriach c) i d) brak jest przesłanek pozwalających uznać Wnioskodawczynię za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Z przestawionego opisu zdarzenia przyszłego nie wynika taka aktywność Wnioskodawczyni, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w stosunku do sprzedawanych nieruchomości niezabudowanych. W niniejszej sprawie Wnioskodawczyni nabyła niezabudowane nieruchomości w drodze spadku. Wnioskodawczyni wprawdzie prowadzi działalność gospodarczą jednakże oświadczyła, że udziały w nieruchomościach kategorii c) i d) nie są wykorzystywane dla celów działalności gospodarczej i nieruchomości te Wnioskodawczyni traktuje jako wykorzystywane przez nią w celach prywatnych. Wnioskodawczyni wskazała ponadto, że osobiście nie wykorzystywała udziałów w odziedziczonych nieruchomościach położonych w L. na cele własnej działalności gospodarczej. Kategorie c) i d) nie są wynajmowane ani dzierżawione. Ponadto z wniosku wynika, że Wnioskodawczyni nie podjęła ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami w odniesieniu do przedmiotowych nieruchomości niezabudowanych. Przed planowaną sprzedażą nieruchomości Wnioskodawczyni nie zamierza ponosić nakładów na podwyższenie wartości nieruchomości. Przed sprzedażą nie będą też prowadzone żadne działania marketingowe, w tym ogłoszenia. Wnioskodawczyni nie wyklucza jedynie współpracy z agencją pośrednictwa w obrocie nieruchomości przy sprzedaży. Zatem sprzedaż udziałów w nieruchomościach niezabudowanych, o których mowa we wniosku nie będzie dokonana w ramach działalności gospodarczej. Sprzedaż ww. nieruchomości niezabudowanych nastąpi w ramach rozporządzania własnym majątkiem i jest działaniem w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

W konsekwencji, wobec przedstawionych we wniosku okoliczności w analizowanej sprawie sprzedaż udziału w nieruchomościach niezabudowanych przedstawionych w kategorii c) i d) niniejszego wniosku nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawczyni przy ww. sprzedaży nie będzie występowała w roli podatnika podatku od towarów i usług. Przedmiotowa sprzedaż stanowić będzie zwykłe wykonywanie prawa własności. Zatem wbrew twierdzeniu Wnioskodawczyni czynność sprzedaży nieruchomości niezabudowanych, o których mowa we wniosku nie będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie objętym pytaniem nr 3 i 4 wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Organ zauważa, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Wnioskodawczyni, w sytuacji kiedy pozostali spadkobiercy chcą uzyskać interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego w przedmiotowym zakresie muszą wystąpić z odrębnymi wnioskami.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.