Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-454/11/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-06-14
Teza: Zwolnienie od opodatkowania czynności wniesienia w drodze aportu do spółki prawa handlowego sieci wodociągowo-kanalizacyjnej.
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; urząd-urząd miejski; wkład-wkłady niepieniężne; zasiedlenie; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2011 r. (data wpływu 28 marca 2011 r.), uzupełnionym w dniu 6 czerwca 2011 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia sieci wodociągowo-kanalizacyjnej w formie aportu do spółki prawa handlowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 marca 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 6 czerwca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia sieci wodociągowo-kanalizacyjnej w formie aportu do spółki prawa handlowego.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Miasto, w 2010 r. zrealizowało projekt inwestycyjny (dofinansowany ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013), polegający na modernizacji i rozbudowie drogi publicznej na terenie miasta. W ramach projektu, poza robotami drogowymi, wykonano również sieć wodociągowo-kanalizacyjną. Realizując inwestycję Miasto, jako inwestor, nie dokonywało odliczenia podatku od towarów i usług, ponieważ nie prowadzi sprzedaży wody ani odbioru ścieków, a więc budowa sieci nie służyła wykonywaniu czynności opodatkowanych.

Do zadań Miasta, jako gminy, należy zaspokajanie potrzeb społeczności lokalnej w zakresie zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków (ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym – art. 7 ust. 1 pkt 3). Miasto realizuje to zadanie poprzez utworzoną w tym celu spółkę komunalną „P.” Sp. z o.o. (ustawa z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej – art. 2). Tak więc Miasto nie prowadzi sprzedaży wody i odbioru ścieków, jako że czynności te wykonuje spółka komunalna i ona nalicza i odprowadza podatek od towarów i usług od sprzedaży usług wodno-kanalizacyjnych. Ponieważ spółka komunalna jest właścicielem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej w mieście i prowadzi zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków, właściwe jest przekazanie przez Miasto wybudowanej w ww. projekcie sieci wodno-kanalizacyjnej do tej spółki. Pozwoli to na prawidłowe gospodarowanie infrastrukturą, w tym jej amortyzację.

Sieć wodociągowo-kanalizacyjna będąca przedmiotem wniosku, została odebrana protokolarnie 19 października 2010 r. Ww. budowla, do czasu wniesienia jej aportem do spółki komunalnej prowadzącej gospodarkę wodno-ściekową w imieniu samorządu, użytkowana jest nieodpłatnie przez tą spółkę na zasadzie użyczenia. Przedmiotowa budowla, stanowiąca własność Miasta, użytkowana jest zgodnie z jej przeznaczeniem przez spółkę komunalną prowadzącą całość gospodarki wodno-ściekowej. Tymczasowo użytkowanie budowli odbywa się na zasadzie użyczenia, a docelowo Miasto chce wnieść budowlę aportem do spółki, co umożliwi nie tylko jej wykorzystanie, ale również odtwarzanie. Wartość nakładów inwestycyjnych poniesionych na przedmiotową budowlę wyniosła 2.044.842,27 zł brutto, z czego 1.921.065,35 zł to wartość nowych środków trwałych, a 123.776,92 zł to nakłady poniesione na istniejące środki (stanowiące własność spółki komunalnej). Przedmiotowa budowla jest środkiem trwałym dopiero niedawno wybudowanym i Miasto nie przewiduje ponoszenia żadnych nakładów na jej ulepszenia. Budowla ta została podłączona do miejskiej sieci wodociągowo-kanalizacyjnej i stanowi jej integralną część. Miasto na żadnym etapie nie dokonywało odliczenia podatku naliczonego, ponieważ nie prowadzi sprzedaży wody ani odbioru ścieków, a użytkowanie budowli prowadzone jest na zasadzie użyczenia przez powołaną w tym celu spółkę komunalną, której Miasto powierzyło prowadzenie swojego zadania ustawowego z zakresu zaopatrzenia w wodę i odprowadzania i oczyszczania ścieków.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy podniesienie kapitału spółki komunalnej „P.” Sp. z o.o. przez Miasto, pokryte wkładem niepieniężnym w postaci sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, wybudowanej w trakcie projektu drogowego (aport), jest czynnością zwolnioną od podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku od towarów i usług dostawę budowli (sieci wodociągowo-kanalizacyjnej) pod warunkiem, że w stosunku do tego obiektu nie przysługiwało dokonującemu jego dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W niniejszej sprawie, Miastu nie przysługiwało takie prawo, ponieważ budowa przedmiotowej sieci wodociągowo-kanalizacyjnej nie służyła wykonywaniu czynności opodatkowanych, bowiem inwestor, tj. Miasto nie prowadzi sprzedaży usług wodno-kanalizacyjnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przez „towary”, w myśl art. 2 pkt 6 cytowanej ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Dostawa towarów mieści się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, który stanowi, iż sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa cywilnego lub handlowego spełnia definicję dostawy zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy, a tym samym uznawane jest za sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, gdyż czynność ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu wiąże się z odpłatnością, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą mającą charakter rzeczowy, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów lub akcji w podwyższonym kapitale zakładowym), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania wnoszonym towarem jak właściciel.

Stawka podatku, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 -12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1, wprowadzonym do ustawy art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), którego zdanie wstępne zostało zmienione art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, zgodnie z zapisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z treści powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt, bądź go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę lub najem, bowiem zarówno sprzedaż, dzierżawa, czy najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy, zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a cyt. ustawy).

Zauważyć jednocześnie należy, iż zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z ust. 11 tego artykułu, oświadczenie, o którym w ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Wskazać należy, iż zgodnie z zapisem art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.), przez obiekt budowlany należy rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury.

Budowlę stanowi – w myśl pkt 3 tego artykułu - każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W myśl dyspozycji art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nie oznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Tak więc użyczenie jest umową sprowadzającą się do nieodpłatnego oddania rzeczy do używania.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie istotne jest ustalenie, czy planowany aport budowli (sieci wodociągowo-kanalizacyjnej) może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy wobec tego ustalić, czy aport przedmiotowego obiektu zostanie dokonany w ramach pierwszego zasiedlenia, czy po nim.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że skoro ww. budowla została odebrana protokołem z dnia 19 października 2010 r. i od tego czasu jest użytkowana nieodpłatnie przez spółkę komunalną na podstawie umowy użyczenia, nie nastąpiło jej pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż nie miało miejsca oddanie sieci do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Oznacza to brak możliwości, skorzystania przy planowanej transakcji, ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy.

Jakkolwiek przedmiotowa dostawa nie będzie mogła być objęta zwolnieniem od podatku na podstawie wskazanego powyżej przepisu, należy rozważyć możliwość zastosowania zwolnienia przewidzianego dyspozycją art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Należy mieć na względzie fakt, iż ustawodawca uzależnił tę możliwość od braku prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponieważ z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Miastu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do przedmiotowej budowli i nie ponosiło wydatków na jej ulepszenie zostaną – jak słusznie zauważył Wnioskodawca - spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, na podstawie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.