Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.374.2024.1.JM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-06-10
Teza: Zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 157 ustawy o PIT w związku z otrzymaniem świadczeń od fundacji rodzinnej.
Słowa kluczowe: fundacje-fundacja rodzinna; kapitał-kapitał podstawowy; sukcesja; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Pozostałe zwolnienia.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 157

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

10 kwietnia 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 157 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z otrzymaniem świadczeń od fundacji rodzinnej.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Jest Pan osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym i podlega opodatkowaniu w Polsce od całości osiąganych dochodów niezależnie od miejsca ich uzyskania. Rozważa Pan przeprowadzenie procesu sukcesji swojego majątku oraz umożliwienie dalszej jego integracji, a także zarządzania nim w sposób pozwalający na zachowanie aktywności w sferze gospodarczej i dostarczanie środków utrzymania przyszłym pokoleniom. W tym celu planuje Pan ustanowić fundację rodzinną z siedzibą w Polsce (dalej: „FR”). FR zostanie ustanowiona, a następnie zarejestrowana w oparciu o przepisy UFR.

Będzie Pan jednym z dwóch fundatorów FR. Drugim fundatorem będzie Pana żona (dalej zwani łącznie jako „Fundatorzy”). Fundatorzy zawarli umowę o rozdzielności majątkowej małżeńskiej (tzw. intercyzę). Kapitał założycielski fundacji zostanie pokryty gotówką. Następnie Fundatorzy darują FR posiadane przez siebie udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Aby lepiej zobrazować planowane działanie i ułatwić uzyskanie odpowiedzi na zadane we wniosku pytania, przyjmuje Pan założenia, że dokona Pan darowizny 45% udziałów o wartości rynkowej 9.000.000 zł (słownie: dziewięć milionów złotych). Z kolei Pana Żona, będąca drugim fundatorem, daruje do FR 5% udziałów o wartości rynkowej 1.000.000 zł (słownie: jeden milion złotych). Zarówno Pan, jak i Pana Żona, posiadają ww. udziały w swoich majątkach prywatnych. FR będzie posiadała wyłącznie dwóch Fundatorów.

Fundatorzy dopełnią wszelkich obowiązków wynikających z UFR celem prawidłowego ustanowienia i rejestracji Fundacji. Statut Fundacji będzie przewidywał, że Fundatorzy są jednocześnie beneficjentami Fundacji. W przyszłości Fundatorzy planują nadać status beneficjenta również swoim dzieciom. Ze statutu Fundacji będzie precyzyjnie wynikało, w jakich okolicznościach i pod jakimi warunkami beneficjenci (a więc również - Fundatorzy) będą mogli otrzymywać świadczenia pieniężne lub niepieniężne z Fundacji (dalej: „Świadczenia”) celem zaspokojenia bieżących lub szczególnych potrzeb. Świadczenia te będą stanowić świadczenia, o których mowa w art. 2 ust. 2 UFR oraz w rozumieniu art. 20 ust. 1g ustawy o PIT.

W związku z powyższym, powziął Pan wątpliwość w odniesieniu do możliwości zastosowania zwolnienia z podatku dochodowego na zasadzie określonej w art. 21 ust. 1 pkt 157 w zw. z ust. 49 ustawy o PIT, jak również w sposobie ustalenia proporcji Pana przychodów, objętych ww. zwolnieniem, z tytułu otrzymania lub postawienia do dyspozycji Świadczeń od Fundacji.

### Pytania

### 1) Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym mienie wniesione do Fundacji przez Pana Żonę, będącą jednocześnie drugim z Fundatorów, należy zaliczyć do mienia wniesionego przez Fundatora na potrzeby obliczania dla Pana proporcji, o której mowa w art. 27 ust. 4 w zw. z art. 28 ust. 1 i 2 UFR?

### 2) Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym w związku z otrzymaniem lub postawieniem do dyspozycji Świadczeń od Fundacji, będzie Pan korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 157 w zw. z ust. 49 ustawy o PIT w odniesieniu do pełnej kwoty otrzymanego Świadczenia?

### Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1
-----

Pana zdaniem, prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym na potrzeby obliczania proporcji dla Pana, mienie wniesione do Fundacji przez małżonka będącego również drugim Fundatorem (w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego - Pana Żony) należy zaliczyć do mienia wniesionego przez Fundatora w rozumieniu art. 27 ust. 4 w zw. z art. 28 ust. 1 i 2 UFR.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ad. 2
-----

Pana zdaniem, prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym w związku z otrzymaniem lub postawieniem do dyspozycji Świadczeń od Fundacji będzie Pan korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 157 w zw. z ust. 49 ustawy o PIT w odniesieniu do pełnej kwoty otrzymanego Świadczenia.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Uzasadnienie Pana stanowiska
----------------------------

Ad. 1
-----

Zgodnie z Ustawą o fundacji rodzinnej:

1) Prawa majątkowe wniesione przez fundatora albo osoby inne niż fundator do fundacji rodzinnej, ze wskazaniem osoby wnoszącej mienie oraz z określeniem rodzaju i wartości każdego z wniesionych składników mienia, w wysokości określonej według stanu i cen z chwili ich wniesienia oraz ich wartości podatkowej, zamieszcza się w spisie mienia (art. 27 ust. 1 UFR).

2) Dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych określa się proporcję wartości mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przez każdego z fundatorów lub przez fundację rodzinną (art. 28 ust. 1 UFR).

3) Mienie wniesione do fundacji rodzinnej w drodze darowizny albo spadku przez fundatora lub jego małżonka, zstępnych, wstępnych lub rodzeństwo - uważa się za wniesione przez fundatora a mienie wniesione przez inne osoby - uważa się za wniesione przez fundację rodzinną (art. 28 ust. 2 pkt 1 i 2 UFR).

4) Proporcję, o której mowa w art. 28 ust. 1, określa się dla danego fundatora w części, w jakiej pozostaje suma wartości składników mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przypadająca na tego fundatora do wartości sumy mienia wniesionego przez wszystkich fundatorów i fundację rodzinną. Proporcję, o której mowa w art. 28 ust. 1, określa się każdorazowo w przypadku wniesienia mienia do fundacji rodzinnej (art. 29 pkt. 1 i 2 UFR).

Przepis art. 28 ust. 2 pkt 1 UFR w zamkniętym katalogu wskazuje zatem, że jako mienie wniesione przez fundatora należy traktować mienie wniesione przez niego samego lub jego małżonka, zstępnych, wstępnych lub rodzeństwo. Należy podkreślić, że powyższy przepis nie wskazuje żadnych dodatkowych warunków po stronie ww. osób, np. takich czy pełnią one określone funkcje w stosunku do fundacji (np. fundatora czy beneficjenta). Zgodnie z powszechnie przyjętym w doktrynie stanowiskiem, w procesie wykładni przepisów prawa podatkowego podstawowe znaczenie ma wykładnia językowa. W świetle jednej z reguł wykładni_, lege non distenguente_, nie wolno interpretatorowi wprowadzać rozróżnień znaczenia użytych w przepisie słów tam, gdzie nie wprowadza ich ustawodawca. Zgodnie z brzmieniem art. 28 ust. 1 UFR dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych określa się proporcję wartości mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przez każdego z fundatorów lub przez fundację rodzinną, przy czym mienie wniesione do fundacji rodzinnej w drodze darowizny albo spadku przez:

_1)_ „fundatora lub jego małżonka, zstępnych, wstępnych lub rodzeństwo - _uważa się za wniesione przez fundatora”;_

2) „inne osoby - _uważa się za wniesione przez fundację rodzinną”._

Ustawodawca w powyższym zakresie nie wskazuje, że przy określaniu ,,mienia wniesionego przez fundatora’’ należy wprowadzać jakiekolwiek rozróżnienie między jego małżonkiem, zstępnymi, wstępnymi lub rodzeństwem, z uwagi na to, jaka jest ich rola/funkcja w fundacji. Zatem w sytuacji, w której sam ustawodawca nie zdecydował się na wprowadzenie takiego rozróżnienia, to należy uznać, że dopuszczalne jest zakwalifikowanie mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przez małżonka będącego jednocześnie np. innym beneficjentem lub fundatorem fundacji, jako ,,mienia wniesionego przez fundatora’’. Powyższą wykładnię potwierdza sięgnięcie także do treści innych przepisów (kontekst systemowy) oraz całego szeregu wyznaczników takich jak cele, funkcje regulacji prawnej oraz przekonania moralne. Prawidłowość powyższego stanowiska Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie chociażby w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 kwietnia 2013 roku, sygn. II OSK 2417/1, w którym Sąd wskazał, że.:

_1)_ _„Wykładnią prawa jest operacja myślowa nie ograniczająca się do wykładni jednego przepisu (zwłaszcza ograniczona jedynie do wykładni językowej), lecz operacja, w toku której dokonuje się przekładu zbioru przepisów ogłoszonych w aktach prawodawczych na zbiór norm postępowania równoznaczny jako całość z danym zbiorem przepisów.”_

_2)_ _„Koniecznym jest sięgnięcie do zasad wykładni, zgodnie z którymi znaczenie przepisu zależy nie tylko od jego językowego sformułowania (kontekst językowy), ale także od treści innych przepisów (kontekst systemowy) oraz całego szeregu wyznaczników pozajęzykowych takich jak cele, funkcje regulacji prawnej i przekonania moralne.”_

Co za tym idzie, zasadność uwzględnienia mienia małżonka pełniącego również określone role/funkcje w fundacji, np. innego beneficjenta lub fundatora, do „mienia wniesionego przez fundatora” powinna zostać oceniona również w oparciu o uzasadnienie projektu UFR. zgodnie z którym głównymi założeniami towarzyszącymi wprowadzeniu do polskiego porządku prawnego ustawy o fundacji rodzinnej jest:

1) kompleksowe wzmocnienie narzędzi prawnych do przeprowadzenia procesów sukcesyjnych poprzez dodatnie do systemu prawa instytucji służącej do gromadzenia rodzinnego majątku;

2) minimalizowanie ryzyka nieudanej sukcesji i gwarantowanie kontynuacji działalności biznesowej;

3) zapewnienie ochrony przed podziałem majątku rodzinnego oraz zapewnienie ciągłości przedsiębiorstwa prywatnego dla celów zabezpieczenia rodziny.

Zgodnie z powyższym, kwestię zakwalifikowania mienia wniesionego przez małżonka należy również rozpatrywać w kontekście celu i funkcji wprowadzenia UFR. Przyjęcie zastrzeżenia, w którym majątek wniesiony przez małżonka fundatora (pełniącego również określone role/funkcje w fundacji, np. innego beneficjenta lub fundatora) należałoby zakwalifikować do „majątku wniesionego przez fundację rodzinną” byłoby w sposób rażący niezgodne z celem wprowadzenia regulacji dotyczących fundacji rodzinnych, w zakresie zaburzenia harmonijnego budowania oraz zarządzania majątkiem rodzinnym. W uzasadnieniu projektu UFR ustawodawca wskazał, że:

„W przypadku, gdy mienie zostanie wniesione przez fundatora lub jego małżonka, zstępnych, wstępnych lub rodzeństwo będzie uważane za wniesione przez fundatora. W pozostałych przypadkach będzie uważane za wniesione przez fundację rodzinną. Traktowanie mienia wniesionego przez małżonka, zstępnych, wstępnych lub rodzeństwo fundatora tak samo jak mienia wniesionego przez samego fundatora pozwoli beneficjentom z „grupy zero” uzyskać większą korzyść z tytułu zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, niż by to miało miejsce, gdyby mienie to było traktowane jak mienie wniesione przez fundację rodzinną.”

Konsekwentnie, uznanie, że „mienie wniesione przez fundatora” nie jest tożsame z mieniem wniesionym również przez osobę najbliższą w ww. rozumieniu (a pełniącej również określone role/funkcje w fundacji, np. innego beneficjenta lub fundatora), automatycznie powoduje, że dany beneficjent będący fundatorem nie skorzysta z pełnego zwolnienia z PIT, mimo uczestnictwa w fundacji rodzinnej wyłącznie jego osób najbliższych. Z pełnego zwolnienia nie skorzystają też wtedy pozostali beneficjenci należący do najbliższej rodziny względem takiego fundatora. Taki kierunek wykładni jest nie do pogodzenia z literalnym brzmieniem, ale i wskazaną wyżej funkcją analizowanych przepisów.

Na prawidłowość Pana stanowiska wskazuje również argument arytmetyczny, mający odzwierciedlenie w art. 29 ust. 1 UFR o brzmieniu:

_1\._ _Proporcję, o której mowa w art. 28 ust. 1, określa się w części, w jakiej pozostaje suma wartości składników mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przypadająca na tego fundatora lub fundację rodzinną do wartości sumy mienia wniesionego przez wszystkich fundatorów i fundację rodzinną._

W przypadku przyjęcia prawidłowej koncepcji zakładającej, że mienie wniesione przez małżonka (pełniącego również określone role/funkcje w fundacji, np. innego beneficjenta lub fundatora) zalicza się do „mienia wniesionego przez fundatora”, bez względu na fakt, czy ten małżonek pełni lub nie inne role/funkcje w fundacji, to proporcja dla Pana wynosi 1 (10.000.000 złotych i 10.000.000 złotych w mianowniku), a proporcja dla sumy mienia wniesionego przez fundację rodzinną wynosi 0 (0 złotych w liczniku i 10.000.000 złotych w mianowniku). Zatem suma tych dwóch proporcji wynosi 1. Brzmienie art. 28 ust. 1 UFR wskazuje na konieczność rozróżnienia kategorii „mienia wniesionego przez fundatora” i „mienia wniesionego przez fundację” z uwagi na dychotomiczny charakter tego podziału. Każdy składnik wniesionego mienia musi być zaliczony do jednej z dwóch kategorii i zgodnie z założeniem ustawodawcy nie może być zaliczony do obu kategorii jednocześnie. Tylko taki wniosek jak przez Pana przedstawiony da się zatem pogodzić, również od strony arytmetycznej, z zasadami wyrażonymi w ww. przepisach.

Mając na uwadze powyższe argumenty, stanowisko przedstawione przez Pana w odniesieniu do pytania nr 1 zasługuje na uznanie za prawidłowe.

Ad. 2

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 157 lit. b) ustawy o PIT, wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 20 ust. 1g, beneficjenta fundacji rodzinnej z tytułu świadczenia, o którym mowa w art. 2 ust 2 UFR, pod warunkiem, że beneficjentem jest fundator albo osoba będąca w stosunku do fundatora osobą, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - z zastrzeżeniem ust. 49.

Natomiast w myśl art. 20 ust. 1g ustawy o PIT, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się przychody z tytułu otrzymania lub postawienia do dyspozycji świadczenia, o którym mowa w art. 2 ust. 2 UFR. Jeżeli przedmiotem świadczenia lub otrzymanym mieniem nie są pieniądze lub wartości pieniężne, przychód powstaje w ostatnim dniu miesiąca, w którym podatnik otrzymał mienie bądź świadczenie. W przypadku świadczenia bądź mienia przysługującego za okres dłuższy niż miesiąc, przychód powstaje w ostatnim dniu każdego miesiąca, w którym świadczenie bądź mienie przysługuje.

Zgodnie z art. 21 ust. 49 ww. ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 157, stosuje się do części przychodów:

1) fundatora albo osoby będącej w stosunku do fundatora osobą, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, uprawnionych do otrzymania mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej,

2) beneficjenta będącego fundatorem albo osobą będącą w stosunku do fundatora osobą, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn

\- odpowiadającej proporcji, o której mowa w art. 27 ust. 4 UFR, według stanu na dzień uzyskania przychodu.

Wskazane wyżej przepisy ustawy o PIT zapewniają zatem zastosowanie zwolnienia z opodatkowania świadczeń otrzymanych od fundacji rodzinnej przez beneficjentów będących fundatorami lub należących do tzw. „zerowej grupy podatkowej” fundatora, do której zgodnie z ustawą od spadków i darowizn, zalicza się: małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę.

Oprócz bycia Fundatorem Fundacji, jest Pan także osobą najbliższą w ww. rozumieniu względem swojego małżonka, tj. drugiego Fundatora Fundacji. Spełnia zatem warunek podmiotowy do zastosowania zwolnienia z PIT dla świadczeń wypłacanych jemu przez Fundację.

Ponadto należy podkreślić, w ślad za uzasadnieniem Pana stanowiska z pytania nr 1, że na potrzeby ustalenia proporcji do celów zwolnienia, mienie wniesione przez Pana małżonki (będącej również drugim Fundatorem) należy zakwalifikować do mienia wniesionego przez samego Pana. Zgodnie z ww. przepisem proporcja dla Pana wyniesie 1.

Powyższe przepisy jednoznacznie zatem wskazują, że jeżeli całe mienie fundacji zostało do niej wniesione przez osoby wskazane w tym przepisie, to świadczenia otrzymane od fundacji przez te osoby będą zwolnione z całości z PIT. Zatem świadczenia wypłacane przez Fundację do Pana powinny w całości korzystać ze zwolnienia z PIT, w realiach zdarzenia przyszłego wskazanego we wniosku.

Przytoczone stanowisko znajduje także potwierdzenie w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej np. z dnia 5 października 2023 r., sygn. akt 0114-KDIP3-1.4011.698.2023.3.MK1 czy z 14 listopada 2023 r., sygn. akt 0112-KDIL2-1.4011.755.2023.1.KF.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko przedstawione przez Pana w odniesieniu do pytania nr 2 zasługuje na uznanie za prawidłowe.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ustawą z 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej został wprowadzony do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych m.in. art. 5a pkt 50, zgodnie z którym:

Ilekroć w ustawie jest mowa o fundacji rodzinnej - oznacza to fundację rodzinną oraz fundację rodzinną w organizacji, o których mowa w ustawie z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. poz. 326).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o fundacji rodzinnej:

Fundacja rodzinna jest osobą prawną utworzoną w celu gromadzenia mienia, zarządzania nim w interesie beneficjentów oraz spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów. Fundator określa w statucie szczegółowy cel fundacji rodzinnej.

W świetle art. 2 ust. 2 ww. ustawy:

Przez świadczenie rozumie się składniki majątkowe, w tym środki pieniężne, rzeczy lub prawa, przeniesione na beneficjenta albo oddane beneficjentowi do korzystania przez fundację rodzinną albo fundację rodzinną w organizacji, zgodnie ze statutem i listą beneficjentów.

Art. 17 ustawy o fundacji rodzinnej stanowi, że:

Fundator wnosi do fundacji rodzinnej mienie na pokrycie funduszu założycielskiego o wartości określonej w statucie, nie niższej niż 100.000 zł.

Na podstawie art. 20 ustawy o fundacji rodzinnej:

Fundacja rodzinna nie może zwracać fundatorowi mienia wniesionego na pokrycie funduszu założycielskiego ani w całości, ani w części, chyba że ustawa stanowi inaczej.

Jak wynika z art. 20 ust. 1g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się również przychody z tytułu otrzymania lub postawienia do dyspozycji świadczenia, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej, oraz mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej. Jeżeli przedmiotem tego świadczenia lub tym mieniem nie są pieniądze lub wartości pieniężne, przychód powstaje w ostatnim dniu miesiąca, w którym podatnik otrzymał takie świadczenie lub mienie, a w przypadku świadczenia lub mienia przysługującego za okres dłuższy niż miesiąc, przychód powstaje w ostatnim dniu każdego miesiąca, za który takie świadczenie lub mienie przysługuje.

Zgodnie z obowiązującym od 22 maja 2023 r. art. 21 ust. 1 pkt 157 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 20 ust. 1g:

a) fundatora albo osoby będącej w stosunku do fundatora osobą, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2021 r. poz. 1043, z 2022 r. poz. 1846 i 2180 oraz z 2023 r. poz. 326), uprawnionych do otrzymania mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej,

b) beneficjenta fundacji rodzinnej z tytułu świadczenia, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej, jeżeli beneficjentem jest fundator albo osoba będąca w stosunku do fundatora osobą, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn

\- z zastrzeżeniem ust. 49.

W myśl art. 21 ust. 49 ww. ustawy:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 157, stosuje się do części przychodów:

a) fundatora albo osoby będącej w stosunku do fundatora osobą, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, uprawnionych do otrzymania mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej,

b) beneficjenta będącego fundatorem albo osobą będącą w stosunku do fundatora osobą, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn

\- odpowiadającej proporcji, o której mowa w art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej, według stanu na dzień uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 4a ust. 1 ustawy z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 596 ze zm.):

1\. Zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:

1) zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8 oraz ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia - w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4, oraz

2) w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a ich wartość doliczona do wartości majątku nabytego dotychczas od tej samej osoby w roku, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, i w okresie 5 lat poprzedzających ten rok przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 - udokumentują ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek płatniczy nabywcy, na jego rachunek, inny niż płatniczy, w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej lub przekazem pocztowym.

Stosownie do art. 27 ustawy o fundacji rodzinnej:

1\. Prawa majątkowe wniesione przez fundatora albo osoby inne niż fundator do fundacji rodzinnej, ze wskazaniem osoby wnoszącej mienie oraz z określeniem rodzaju i wartości każdego z wniesionych składników mienia, w wysokości określonej według stanu i cen z chwili ich wniesienia oraz ich wartości podatkowej, zamieszcza się w spisie mienia.

2\. Fundator sporządza spis mienia wnoszonego do fundacji rodzinnej na pokrycie funduszu założycielskiego.

3\. Zarząd aktualizuje spis mienia i odpowiada za aktualność tego spisu.

4\. W spisie mienia zamieszcza się informację o aktualnych proporcjach, o których mowa w art. 28 ust. 1, dla każdego z fundatorów oraz fundacji rodzinnej.

5\. Spis mienia sporządza się w formie pisemnej.

Art. 28 ustawy o fundacji rodzinnej stanowi, że:

1\. Dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych określa się proporcję wartości mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przez każdego z fundatorów lub przez fundację rodzinną.

2\. Mienie wniesione do fundacji rodzinnej w drodze darowizny albo spadku przez:

1) fundatora lub jego małżonka, zstępnych, wstępnych lub rodzeństwo - uważa się za wniesione przez fundatora;

2) inne osoby - uważa się za wniesione przez fundację rodzinną.

3\. W przypadku gdy do fundacji rodzinnej mienie wnosi wspólny zstępny, wstępny albo rodzeństwo więcej niż jednego fundatora, mienie uważa się za wniesione przez wszystkich tych fundatorów w równych częściach.

Zgodnie z art. 29 ustawy o fundacji rodzinnej:

1\. Proporcję, o której mowa w art. 28 ust. 1, określa się w części, w jakiej pozostaje suma wartości składników mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przypadająca na tego fundatora lub fundację rodzinną do wartości sumy mienia wniesionego przez wszystkich fundatorów i fundację rodzinną.

2\. Proporcję, o której mowa w art. 28 ust. 1, określa się każdorazowo w przypadku wniesienia mienia do fundacji rodzinnej.

Z przepisów ustawy o fundacji rodzinnej wynika zatem, że każdorazowo w przypadku wniesienia mienia do fundacji rodzinnej określa się proporcję. Ta proporcja ma bezpośrednie przełożenie na wysokość opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych świadczeń dokonywanych przez fundację na rzecz beneficjentów.

Zasadą jest zatem, że świadczenia otrzymywane od fundacji przez:

*   fundatora i jego małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, uprawnionych do otrzymania mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej;
*   a także beneficjenta fundacji z tytułu świadczenia, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o fundacji rodzinnej jeżeli beneficjentem jest fundator albo jego małżonek, zstępni, wstępni, pasierb, rodzeństwo, ojczym i macocha,

podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Jednakże zakres tego zwolnienia wyznaczony jest stosunkiem wartości składników mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przypadającej na tego fundatora lub fundację rodzinną do wartości sumy mienia wniesionego przez wszystkich fundatorów i fundację rodzinną.

Z przepisu art. 21 ust. 49 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 157, stosuje się do części wskazanych przychodów odpowiadającej proporcji, o której mowa w art. 27 ust. 4 ustawy o fundacji rodzinnej, według stanu na dzień uzyskania przychodu.

Odesłanie do art. 27 ust. 4 ustawy o fundacji rodzinnej zawarte w art. 21 ust. 49 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć w ten sposób, że proporcja, o której mowa w art. 27 ust. 4 ustawy o fundacji rodzinnej oznacza:

1) w odniesieniu do danego fundatora - proporcję wartości mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przez tego fundatora w stosunku do wartości mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przez wszystkich fundatorów i fundację rodzinną,

2) w odniesieniu do osoby będącej w stosunku do danego fundatora osobą, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn - proporcję ustaloną dla tego fundatora zgodnie z pkt 1 powyżej,

3) w odniesieniu do osoby będącej osobą, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, w stosunku do więcej niż jednego fundatora - sumę proporcji ustalonych zgodnie z pkt 1 powyżej dla wszystkich fundatorów, w stosunku do których ta osoba jest osobą, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Dodatkowo należy wyjaśnić, że mienie wniesione do fundacji rodzinnej w drodze darowizny albo spadku przez małżonka, zstępnych, wstępnych lub rodzeństwo danego fundatora można, zgodnie z art. 28 ust. 2 pkt 1 ustawy o fundacji rodzinnej, uznać za wniesione przez tego fundatora **tylko o ile małżonek, zstępni, wstępni lub rodzeństwo tego fundatora nie są jednocześnie pozostałymi fundatorami fundacji rodzinnej.**

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym wskazał Pan, że będzie Pan jednym z fundatorów fundacji rodzinnej. Drugim Fundatorem będzie Pana żona. Zakłada Pan, że dokona Pan darowizny 45% udziałów o wartości rynkowej 9.000.000 zł, zaś Pana żona daruje do fundacji rodzinnej 5% udziałów o wartości rynkowej 1.000.000 zł.

Skoro, Pana małżonka zostanie drugim fundatorem fundacji rodzinnej, to mienie wniesione przez Nią nie można zaliczyć do mienia wniesionego przez Fundatora na potrzeby obliczania dla Pana proporcji, o której mowa w art. 27 ust. 4 w zw. z art. 28 ust. 1 i 2 ustawy o fundacji rodzinnej.

W Pana przypadku - dla celów zwolnienia z podatku - proporcję Fundatora należy obliczyć poprzez podzielenie wartości mienia wniesionego przez Pana (licznik ułamka) przez sumę mienia wniesionego przez Pana oraz mienia wniesionego przez Pana żonę (mianownik ułamka).

W rezultacie każde wniesienie mienia przez żonę jako drugiego fundatora będzie powodowało konieczność aktualizacji omawianej proporcji, a jej wartość w odniesieniu do Pana nie wyniesie 1.

Zatem, w związku z ewentualnym otrzymaniem lub postawieniem do dyspozycji świadczeń od Fundacji, będzie Pan korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 157 w zw. z ust. 49 w części odpowiadającej proporcji, o której mowa w art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej.

Na potrzeby zwolnienia w podatku dochodowym należy się kierować aktualną/ostatnią proporcją ustaloną zgodnie z przepisami ustawy o fundacji rodzinnej (ustaloną na moment ostatniego wniesienia mienia do fundacji rodzinnej, z uwzględnieniem wartości mienia i statusu osób wnoszących mienie na moment tego wniesienia) zamieszczoną w spisie mienia.

Stwierdzam więc, że Pana stanowisko jest **nieprawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Powołane przez Pana interpretacje wydane zostały w indywidualnych sprawach podatników i kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, przy tym dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie. Interpretacje te dotyczą innego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Ponadto w interpretacjach powołanych przez Pana wskazano, że zwolnieniu podlega tylko ta część świadczeń, która odpowiada proporcji, o której mowa w art. 27 ust. 4 ustawy o fundacji rodzinnej.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).