Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-889b/12/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-11-05
Teza: Czy w związku z podziałem Spółki przez wydzielenie (jeżeli wydzielenie następować będzie z kapitału zapasowego tej spółki, tj. kapitał zakładowy Nowej Spółki zostanie podwyższony ze środków zgromadzonych na kapitale zapasowym Spółki) powstanie po stronie Wnioskodawcy dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli majątek przejmowany w wyniku podziału Spółki oraz majątek pozostający w Spółce stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa?
Słowa kluczowe: podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; płatnik; spółki-spółka kapitałowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 9 sierpnia 2012 r. (data wpływu 21 sierpnia 2012 r.), uzupełnionym w dniu 8 października 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie konsekwencji podatkowych planowanego podziału przez wydzielenie występujących po stronie Wnioskodawcy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie konsekwencji podatkowych planowanego podziału przez wydzielenie występujących po stronie Wnioskodawcy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe oraz stan faktyczny.

Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski. W związku z tym podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Obecnie jest jednym z udziałowców spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka"). Pozostałym udziałowcem w Spółce są również osoby fizyczne będące polskimi rezydentami podatkowymi. Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i rezydentem podatkowym w Polsce. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu i posiada wyodrębnione cztery oddziały. Jeden z oddziałów prowadzi działalność wymagającą posiadania koncesji. Oddziały nie są samobilansujące, jednakże prowadzone w spółce księgi podatkowe pozwalają ustalić dochód przypadający na poszczególne oddziały. Ponadto oddziały Spółki dysponują własnymi zasobami lokalowymi, wyposażeniem, przypisane są nim zobowiązania i należności, a także pozostają pod odrębnym kierownictwem osób zarządzających poszczególnymi oddziałami. Obecnie planowany jest podział Spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm., dalej: „KSH") poprzez wydzielenie z tej spółki składników majątkowych, które zostaną przeniesione na nowo zawiązaną spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Nowa Spółka").

Wydzielenie nastąpi z kapitałów zapasowych Spółki bez obniżenia jej kapitału zakładowego - stosownie do art. 532 § 2 w zw. z art. 542 § 4 KSH. Kapitał zakładowy Nowej Spółki zostanie utworzony ze środków przekazanych na kapitał zapasowy Spółki (tj. bez „unicestwienia" udziałów należących do udziałowców Spółki). Należy przy tym zaznaczyć, że kapitał zapasowy Spółki tworzony z zysków lat poprzednich został podzielony poprzez jego zaangażowanie w bieżącą działalność Spółki, a w tym zaciągnięte zobowiązania, prowadzone inwestycje, nabyte towary i wyposażenie oddziałów Spółki. W związku z podziałem przez wydzielenie, na Nową Spółkę przeniesiona zostanie część majątku Spółki, a dotychczasowym udziałowcom wydane zostaną udziały. Udziałowcy Spółki, poza udziałami w Nowej Spółce, nie uzyskają w związku z podziałem Spółki przez wydzielenie, żadnych innych korzyści majątkowych (np. dopłat). Wartość nominalna udziałów otrzymanych przez udziałowców Spółki w kapitale zakładowym Nowej Spółki będzie odpowiadać wartości rynkowej majątku wydzielanego ze Spółki. Ewentualnie, wartość nominalna udziałów w Nowej Spółce otrzymanych przez udziałowców Spółki może być niższa od wartości rynkowej majątku wydzielanego ze Spółki. Jeśli taka sytuacja wystąpi, spowoduje to powstanie tzw. agio, które zostanie przekazane na kapitał zapasowy Nowej Spółki.

Podział Spółki dokonany zostanie z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, bowiem przeprowadzenie restrukturyzacji Spółki w drodze podziału przez wydzielenie jednego lub więcej działów do Nowej Spółki umożliwi osiągnięcie następujących celów:

*   zracjonalizowanie działalności gospodarczej Spółki poprzez formalnoprawne rozdzielenie odrębnych rodzajów działalności gospodarczej,
*   umożliwienie kierownictwu dedykowanemu do poszczególnych rodzajów działalności zaangażowania się w jeden konkretny rodzaj działalności tj. działalność handlową wymagającą koncesji i pozostałą,
*   wydzielenie ze Spółki działalności koncesjonowanej ograniczającej swobodę podejmowania działalności w pozostałym zakresie,
*   wyeliminowanie ryzyka jakie wywołuje konieczność zaangażowania wysokiego kapitału na potrzeby działalności koncesjonowanej dla pozostałych rodzajów działalności i ich rozwoju.

W omawianym przypadku wydzielenia do Nowej Spółki w trybie podziału przez wydzielenie, następujące składniki majątkowe (materialne i niematerialne, w tym zobowiązania) byłyby przedmiotem wydzielenia:

*   nieruchomości inwestycyjne,
*   inwestycje w obcych środkach trwałych (budynkach),
*   środki trwałe w budowie,
*   należności,
*   zobowiązania związane z funkcjonowaniem oddziału (dostawy mediów, przedpłaty, zobowiązania wobec wykonawców robót budowlanych, z tytułu usług architektoniczno-inżynieryjnych itp.),
*   zobowiązania zaciągnięte na sfinansowanie nieruchomości,
*   zobowiązania z tytułu kredytów bankowych,
*   wszelkie prawa wynikające z zawartych umów najmu i dzierżawy, pozwoleń na budowę, umów na dostawę mediów, umów na ochronę nieruchomości, itp.,
*   zobowiązania wobec pracowników oddziału,
*   pracownicy związani z działalnością oddziału, środki pieniężne.

Majątek wydzielany przez Spółkę do Nowej Spółki będzie na dzień podziału stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP") w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wydzielany do Nowej Spółki oddział jest zaopatrzony w taki zespół składników materialnych i niematerialnych oraz posiada ustanowioną kadrę zarządzającą i pracowników, którzy przeszliby do Nowej Spółki, że może samodzielnie generować dochód jak odrębne przedsiębiorstwo. Ponadto pozostające w Spółce oddziały również dysponują składnikami majątkowymi i kadrą pracowniczą i zarządzającą, która generuje dochód i stanowić może odrębne przedsiębiorstwo.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 2).

Czy w związku z podziałem Spółki przez wydzielenie (jeżeli wydzielenie następować będzie z kapitału zapasowego tej spółki, tj. kapitał zakładowy Nowej Spółki zostanie podwyższony ze środków zgromadzonych na kapitale zapasowym Spółki) powstanie po stronie Wnioskodawcy dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli majątek przejmowany w wyniku podziału Spółki oraz majątek pozostający w Spółce stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa?

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze sposób wyodrębnienia Oddziału w Spółce, jak również pełnione przez niego zadania gospodarcze oraz charakter oraz ilość składników majątkowych wchodzących w skład wydzielanego Oddziału, niewątpliwie uprawnione jest twierdzenie, iż spełniony jest warunek dotyczący zdolności funkcjonowania Oddziału jako samodzielne przedsiębiorstwo. Podkreślenia wymaga fakt, iż już obecna działalność Oddziału charakteryzuje się daleko idącym wyodrębnieniem oraz samodzielnością. Oddział posiada zespół przypisanych do niego składników majątkowych, które są wystarczające dla potrzeb prowadzenia działalności przedsiębiorstwa. W konsekwencji, Oddział posiada zdolność do funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo po jego wyodrębnieniu do Nowej Spółki.

W świetle przedstawionych powyżej argumentów, zdaniem Wnioskodawcy, Oddział, który ma zostać wydzielony ze Spółki do Nowej Spółki, spełnia definicję zawartą w art. 5a pkt 4) Ustawy PIT, a tym samym stanowi on zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu tego przepisu.

Jednocześnie nie ulega wątpliwości, iż również majątek pozostający w Spółce po wydzieleniu stanowił będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Zespół składników materialnych i niematerialnych pozostający w Spółce spełniał bowiem będzie wszystkie opisane powyżej warunki do przyjęcia takiej kwalifikacji. W Spółce pozostaną po podziale wszystkie składniki majątkowe (w tym zobowiązania), które nie zostaną wydzielone do Nowej Spółki w ramach Oddziału. Przede wszystkim, Spółka kontynuować będzie działalność. W Spółce pozostaną wszystkie środki trwałe, wyposażenie, umowy, środki pieniężne, należności i zobowiązania, poza tymi, które wydzielone zostaną do Nowej Spółki w ramach Oddziału. W Spółce pozostanie również personel związany z działalnością niekoncesjonowaną. Zatem majątek pozostający w Spółce stanowić będzie de facto całkowicie zorganizowaną działalność gospodarczą, posiadającą pełną zdolność do funkcjonowania, jako odrębne przedsiębiorstwo na rynku.

Mając na uwadze powyższą argumentację, w pełni uzasadnione jest twierdzenie, iż zarówno majątek przejmowany przez Nową Spółkę na skutek podziału, jak i majątek pozostający w Spółce stanowił będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Jak wskazano w powołanym art. 24 ust. 5 pkt 7) Ustawy PIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej.

Z przepisu tego wynika zatem, że nie jest opodatkowana taka sytuacja, w której majątek przenoszony do spółki przejmującej lub nowo zawiązanej oraz majątek pozostający w spółce dzielonej przez wydzielenie stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa. Z uwagi na fakt, iż w opisanym zdarzeniu przyszłym zarówno majątek wydzielany do Nowej Spółki, jak i majątek pozostający w Spółce stanowić będą ZCP, planowany podział przez wydzielenie nie będzie skutkował uzyskaniem przez Wnioskodawcę przychodu (dochodu), o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7) Ustawy PIT.

Poprawność powyższego stanowiska znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych, a tytułem przykładu można wskazać następujące pisma: interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19 lutego 2009 r. (nr IPPB1/415-1429/08-2/MT), interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej z 16 grudnia 2010 r. (nr IPPB2/415-830/10-2/AS, nr IPPB2/415-798/10-4/AS, nr IPPB2/415-797/10-4/AS), interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 22 listopada 2010 r. (nr ITPB1/415-848b/10/MR).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ustawy, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

W myśl przepisu art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również:

1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3.  podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni),
4.  wartość dokonanych na rzecz udziałowców i akcjonariuszy nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b,

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 7 ww. ustawy dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 5a pkt 4 ww. ustawy, jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Biorąc zatem pod uwagę literalną treść art. 24 ust. 5 pkt 7 ww. ustawy należy stwierdzić, iż ww. przepis odnosi się do dwóch sytuacji, tj. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie. W pierwszym przypadku ustawodawca wskazuje, iż przychód występuje w sytuacji gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, natomiast w drugim przypadku prawodawca uznał, iż przychód wystąpi w sytuacji gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w Spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem ażeby skorzystać z wyłączenia z przychodów obydwie części majątku muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz stanu faktycznego należy stwierdzić, iż skoro – jak wskazano we wniosku - zarówno majątek wydzielany ze Spółki jak i pozostający w niej będzie stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa wówczas z tytułu opisanego we wniosku podziału przez wydzielenie po stronie Wnioskodawcy nie dojdzie do powstania przychodu podatkowego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie oceny stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do powiązanego z nim pytania. Jednocześnie podkreślenia wymaga, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.