Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP3.4512.679.2016.3.ISZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-12-14
Teza: Podstawę opodatkowania VAT paliw silnikowych nabywanych wewnątrzwspólnotowo, zgodnie z art. 30a ust. 2a i 2b ustawy o VAT, należy ustalić stosując ceny z Biuletynu Informacji Publicznej Ministerstwa Finansów obowiązujące na dzień wprowadzenia paliw silnikowych do składu podatkowego, rozumianego jako moment rozładowania całości dostawy, w którym możliwe jest ostateczne ustalenie całkowitej ilości paliw silnikowych.
Słowa kluczowe: opodatkowanie-podstawa opodatkowania; pakiet; paliwo; skład-skład podatkowy; wyroby-wyroby energetyczne-paliwa silnikowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 4-art. 103

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 6 września 2016 r. (data wpływu 15 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

1.  ustalenia momentu wprowadzenia paliw silnikowych do składu podatkowego dla potrzeb art. 103 ust. 5a pkt 2 ustawy - **jest prawidłowe**,
2.  określenia momentu ustalenia podstawy opodatkowania dla wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 września 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia momentu wprowadzenia paliw silnikowych do składu podatkowego dla potrzeb art. 103 ust. 5a pkt 2 ustawy oraz w zakresie określenia momentu ustalenia podstawy opodatkowania dla wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest podmiotem zajmującym się magazynowaniem oraz przeładunkiem paliw płynnych. Wnioskodawca prowadzi swoją działalność poprzez sieć baz paliw, stanowiących składy podatkowe, w których magazynowane są usługowo wyroby akcyzowe należące do podmiotów trzecich.

Z dniem 1 sierpnia 2016 r. weszła w życie ustawa z dnia 7 lipca 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, wprowadzając tzw. „pakiet paliwowy”. Zawiera ona szereg zmian mających na celu ograniczenie szarej strefy w obrocie paliwami silnikowymi.

Jedno z wprowadzanych rozwiązań dotyczy wprowadzenia w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego paliw silnikowych obowiązku obliczania i wpłacania podatku VAT w terminie 5 dni od dnia ich wprowadzenia do składu podatkowego. Przedmiotowe zmiany dotyczą Wnioskodawcę bezpośrednio. Zgodnie bowiem z nowym art. 17a ustawy o VAT będzie ona jako podmiot prowadzący skład podatkowy dokonujący nabycia wewnątrzwspólnotowego paliw silnikowych na rzecz innego podmiotu, płatnikiem podatku VAT z tytułu tego rodzaju nabyć.

Spółka pragnie zwrócić uwagę, że dostawy paliwa silnikowego będą wprowadzane do składu podatkowego nawet przez kilka dni ze względu na konieczność rozładunku środków transportowych. W zależności od miejsca położenia składu podatkowego będą to np. tankowce lub wahadła kolejowe. W przypadku tych środków transportu tankowce lub wahadła kolejowe proces rozładunku może trwać nawet kilka dni. Niejednokrotnie (tankowce) jest możliwe, że rozładunek danej dostawy będzie dokonywany partiami w sposób przerywany, ze względów logistycznych. Każdego dnia wystawiany będzie dowód składowy, na którym będzie udokumentowana ilość rozładowanych danego dnia paliw silnikowych. Dopiero jednak w ostatnim dniu rozładunku będzie możliwe ustalanie ostatecznej ilości wprowadzonych do składu podatkowego paliw silnikowych, uwzględniając m.in. straty (ubytki) przy rozładunku. Data ostatniego dnia rozładunku podlegać będzie wpisaniu do projektu raportu odbioru w rozumieniu przepisów ustawy akcyzowej.

Spółka powzięła w związku z powyższym wątpliwości, kiedy występuje moment wprowadzenia nabywanych wewnątrzwspólnotowo paliw ciekłych do składu podatkowego o którym mowa w art. 103 ust. 5a pkt 2 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy jako moment wprowadzenia paliw silnikowych do składu podatkowego o którym mowa w art. 103 ust. 5a pkt 2 ustawy o VAT należy rozumieć moment rozładowania całości dostawy paliw silnikowych, w którym możliwe jest ostateczne ustalenie całkowitej ilości paliw silnikowych?
2.  Czy podstawę opodatkowania VAT paliw silnikowych nabywanych wewnątrzwspólnotowo, zgodnie z art. 30a ust. 2a i 2b ustawy o VAT, należy ustalić stosując ceny z Biuletynu Informacji Publicznej Ministerstwa Finansów obowiązujące na dzień wprowadzenia paliw silnikowych do składu podatkowego, rozumianego jako moment rozładowania całości dostawy w którym możliwe jest ostateczne ustalenie całkowitej ilości paliw silnikowych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Zdaniem Wnioskodawcy, za moment wprowadzenia paliw silnikowych do składu podatkowego o którym mowa w art. 103 ust. 5a pkt 2 ustawy o VAT należy rozumieć moment rozładowania całości dostawy paliw silnikowych, co umożliwi ustalenie całkowitej ich ilości dostarczanych w ramach danego nabycia wewnątrzwspólnotowego do składu podatkowego.
2.  Zdaniem Wnioskodawcy, podstawę opodatkowania VAT paliw silnikowych nabywanych wewnątrzwspólnotowo, zgodnie z art. 30a ust. 2a i 2b ustawy o VAT, należy ustalić stosując ceny z Biuletynu Informacji Publicznej Ministerstwa Finansów obowiązujące na dzień wprowadzenia paliw silnikowych do składu podatkowego, rozumianego jako moment rozładowania całości dostawy w którym możliwe jest ostateczne ustalenie całkowitej ilości paliw silnikowych.

Uzasadnienie stanowiska Spółki.

Ad 1.

(i)

Zgodnie z art. 103 ust. 5a pkt 2 ustawy o VAT podatnik - a w świetle treści art. 17a również płatnik jest obowiązany, bez wezwania naczelnika urzędu celnego, do obliczania i wpłacania kwot podatku na rachunek izby celnej właściwej w zakresie wpłat podatku akcyzowego w terminie 5 dni od dnia wprowadzenia tych towarów z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju do składu podatkowego.

Ustalenie ilości paliwa silnikowego powinno zostać więc dokonane w momencie wprowadzenia do składu podatkowego.

(ii)

W opinii Wnioskodawcy dopiero w momencie rozładowania całej partii wyrobów jest możliwe określenie faktycznej ilości paliw silnikowych nabytych wewnątrzwspólnotowo. Dopiero wtedy można też mówić o wprowadzeniu paliw do składu podatkowego.

Stanowisko Spółki, na gruncie przepisów akcyzowych, potwierdza wyrok TSUE z dnia 28 stycznia 2016 r. w sprawie C-64/15 BP Europa SE. W pkt 32 explicite Trybunał stwierdza, iż „ze względu na to, iż akcyza jest podatkiem od konsumpcji, jak stanowi motyw 9 dyrektywy 2008/118, opartym na ilości wyrobów oferowanych do konsumpcji, moment wymagalności tego podatku należy określić w taki sposób, aby można było dokładnie zmierzyć ilość danych wyrobów. Jednocześnie w tym samym wyroku w pkt 33 TSUE podkreślił, iż „gdyby przyjęcie dostawy należało uważać za dokonane od chwili, w której środek transportu wyrobów akcyzowych dotarł na miejsce przeznaczenia, gdy jednak odbiorca nie mógł jeszcze zmierzyć faktycznie dostarczonej ilości, wymagalność podatku następowałaby wówczas z naruszeniem wymogów związanych z samym charakterem rozpatrywanego podatku, który zakłada, jak stwierdzono w punkcie poprzednim, dokładne poznanie ilości wyrobów dopuszczonych do konsumpcji. Z tego względu w sytuacji takiej jak w postępowaniu głównym przyjęcie dostawy danych wyrobów nie może być uważane za dokonane przed całkowitym rozładunkiem środka transportu zawierającego te wyroby.”

Na konieczność określania ilości w ten sposób wskazują również aspekty praktyczne.

Ilość wyrobów wprowadzanych do składu podatkowego powinna być dokładnie ewidencjonowana i księgowana. Dopiero po wprowadzeniu całości wyrobów sporządzany jest projekt raportu odbioru i zostaje zakończone przemieszczanie w rozumieniu przepisów akcyzowych. Na taki wymóg wskazuje TSUE w cyt. wyroku: „Zgodnie z art. 16 ust. 2 lit d) dyrektywy 2008/118, aby wprowadzał on do składu podatkowego i księgował wszelkie wyroby akcyzowe w procedurze zawieszenia poboru akcyzy zaraz po zakończeniu przemieszczania, i koordynując w ten sposób te czynności materialne i księgowe z zakończeniem przemieszczania, prawodawca Unii zamierzał umieścić to zakończenie w momencie, w którym dane wyroby zostały faktycznie odebrane przez prowadzącego skład i w którym ich ilość mogła zostać dokładnie zmierzona do celów zaksięgowania w dokumentach składu.”

Wnioskodawca wskazuje, że moment wprowadzenia do składu danej dostawy paliw silnikowych jest uzależniony od zastosowanego środka transportu oraz innych okoliczności faktycznych. Niejednokrotnie w przypadku rozładunku powstają bowiem ubytki/straty, których łączna ilość możliwa jest dopiero po zakończeniu całej dostawy i wystawieniu ostatniego z dowodów składowych. Obliczanie ilości na podstawie dowodów składowych byłoby niepraktyczne również z tego powodu, że musiałaby ona potem być korygowana z dnia na dzień ze względu na powstałe w trakcie wyładunku straty i ubytki.

Zdaniem Spółki powyższe uwagi dotyczące określania ilości wyrobu akcyzowego, jakim jest paliwo silnikowe, znajdują odpowiednie zastosowanie w przypadku określania tej ilości dla celów ustalenia podstawy opodatkowania VAT z tytułu WNT. Jest to konsekwencją tego, że przepisy ustawy o VAT wprowadzone w ramach „pakietu paliwowego” odwołują wprost do przepisów dotyczących nabycia wewnątrzwspólnotowego w rozumieniu ustawy akcyzowej.

Ad. 2.

(i)

Zgodnie z art. 30a ust. 2a i 2b ustawy o VAT do ustalenia podstawy opodatkowania można do określenia kwoty zapłaty lub ceny nabycia stosować ceny paliw silnikowych znajdujące się w BIP Ministerstwa Finansów.

Dla określenia podstawy opodatkowania według art. 30a ust. 2a i 2b ustawy o VAT musi być znana ilość wprowadzanych do składu podatkowego paliw silnikowych. Jeżeli znana jest ostateczna ilość wprowadzonych do składu paliw, ustalenie podstawy opodatkowania następuje poprzez przemnożenie ceny określonej w BIP Ministerstwa Finansów przez ilość paliw.

Ze względów praktycznych dla ustalenia podstawy opodatkowania należy zastosować ceny z Biuletynu Informacji Publicznej Ministerstwa Finansów na dzień momentu wprowadzenia do składu podatkowego, określanego zgodnie z uwagami wskazanymi przez Spółkę w stanowisku do pytania 1 w niniejszej interpretacji.

Dzień wprowadzenia paliw silnikowych do składu podatkowego rozumiany jako dzień zakończenia rozładunku dostawy ma po pierwsze to znaczenie, że to on jest wskazywany w projekcie raportu odbioru na podstawie przepisów akcyzowych.

Po drugie, ustalanie podstawy opodatkowania w ten sposób umożliwia uwzględnienie ewentualnych wahań z dnia na dzień związanych z ubytkami lub stratami powstałymi przy rozładunku. W konsekwencji taka metoda wyłącza konieczność wielokrotnego korygowania podstawy opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Z dniem 1 sierpnia 2016 r. nastąpiły zmiany w rozliczaniu podatku od towarów i usług z tytułu dokonania transakcji wewnątrzwspólnotowych nabyć paliw silnikowych, których wytwarzanie lub którymi obrót wymaga uzyskania koncesji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. – Prawo energetyczne (Dz. U. z 2012 r. poz. 1059, z późn. zm.). Zmiany te wprowadzone zostały ustawą z dnia 7 lipca 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1052) i są ukierunkowane na uszczelnienie poboru podatku VAT w zakresie obrotu paliwami z zagranicą.

I tak, od dnia 1 sierpnia 2016 r. obowiązuje art. 17a ustawy o VAT, zgodnie z którym płatnikiem podatku od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 103 ust. 5a pkt 1 i 2, jest odpowiednio zarejestrowany odbiorca lub podmiot prowadzący skład podatkowy, dokonujący na rzecz podmiotu, o którym mowa w art. 48 ust. 9 lub art. 59 ust. 8 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, wewnątrzwspólnotowego nabycia w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 sierpnia 2016 r. art. 103 ust. 5a ustawy, w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, których wytwarzanie lub którymi obrót wymaga uzyskania koncesji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, podatnik jest obowiązany, bez wezwania naczelnika urzędu celnego, do obliczania i wpłacania kwot podatku na rachunek izby celnej właściwej w zakresie wpłat podatku akcyzowego:

1.  w terminie 5 dni od dnia, w którym towary te zostały wprowadzone do określonego we właściwym zezwoleniu miejsca odbioru wyrobów akcyzowych - jeżeli towary są nabywane wewnątrzwspólnotowo w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym przez zarejestrowanego odbiorcę z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym;
2.  w terminie 5 dni od dnia wprowadzenia tych towarów z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju do składu podatkowego;
3.  z chwilą przemieszczenia tych towarów na terytorium kraju - jeżeli towary są przemieszczane poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym.

Stosownie do ust. 5b tego przepisu, w przypadku, o którym mowa w ust. 5a pkt 3, obliczenie i wpłacenie kwoty podatku może nastąpić w terminie 5 dni od otrzymania towarów na terytorium kraju, jeżeli podatnik, najpóźniej na 3 dni robocze przed przemieszczeniem towarów na terytorium kraju, złoży do naczelnika urzędu celnego właściwego w sprawie rozliczania podatku akcyzowego zgłoszenie o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym, o którym mowa w art. 78 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym.

Przepisy ust. 5a pkt 1 i 2 stosuje się odpowiednio, jeżeli podatek jest pobierany przez płatnika (art. 103 ust. 5c ustawy).

Zgodnie z art. 103 ust. 5d ustawy o VAT, organem właściwym w zakresie zobowiązań z tytułu kwot podatku, o których mowa w ust. 5a, jest organ podatkowy właściwy w sprawie rozliczania podatku akcyzowego.

Wnioskodawca w złożonym wniosku wskazał, że jest podmiotem zajmującym się magazynowaniem oraz przeładunkiem paliw płynnych. Spółka prowadzi swoją działalność poprzez sieć baz paliw, stanowiących składy podatkowe, w których magazynowane są usługowo wyroby akcyzowe należące do podmiotów trzecich. Zgodnie z art. 17a ustawy o VAT, Spółka jako podmiot prowadzący skład podatkowy dokonujący nabycia wewnątrzwspólnotowego paliw silnikowych na rzecz innego podmiotu, będzie płatnikiem podatku VAT z tytułu tego rodzaju nabyć. Dostawy paliwa silnikowego będą wprowadzane do składu podatkowego nawet przez kilka dni ze względu na konieczność rozładunku środków transportowych. W zależności od miejsca położenia składu podatkowego będą to np. tankowce lub wahadła kolejowe. W przypadku tych środków transportu (tankowce lub wahadła kolejowe) proces rozładunku może trwać nawet kilka dni. Niejednokrotnie (tankowce) jest możliwe, że rozładunek danej dostawy będzie dokonywany partiami w sposób przerywany, ze względów logistycznych. Każdego dnia wystawiany będzie dowód składowy, na którym będzie udokumentowana ilość rozładowanych danego dnia paliw silnikowych. Dopiero jednak w ostatnim dniu rozładunku będzie możliwe ustalanie ostatecznej ilości wprowadzonych do składu podatkowego paliw silnikowych, uwzględniając m. in. straty (ubytki) przy rozładunku. Data ostatniego dnia rozładunku podlegać będzie wpisaniu do projektu raportu odbioru w rozumieniu przepisów ustawy akcyzowej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy jako moment wprowadzenia paliw silnikowych do składu podatkowego o którym mowa w art. 103 ust. 5a pkt 2 ustawy o VAT należy rozumieć moment rozładowania całości dostawy paliw silnikowych, w którym możliwe jest ostateczne ustalenie całkowitej ilości paliw silnikowych.

Przepis art. 103 ust. 5a pkt 2 ustawy w powiązaniu z art. 103 ust. 5c ustawy o VAT, wskazuje że termin wpłaty podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych przez płatnika uzależniony jest od precyzyjnego określenia dnia wprowadzenia tych towarów z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju do składu podatkowego.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 ust. 1 pkt 27 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 25 marca 2014 r. (Dz.U. z 2014 r. poz. 752 z późn. zm.), raport odbioru jest to raport składany za pośrednictwem Systemu stanowiący dowód, że przemieszczanie wyrobów akcyzowych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy zostało zakończone.

Natomiast przez System, w myśl definicji zawartej w art. 2 ust. 1 pkt 26 ww. ustawy, rozumie się krajowy system teleinformatyczny służący do obsługi przemieszczania wyrobów akcyzowych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, w szczególności do przesyłania e-AD, raportu odbioru i raportu wywozu, unieważnienia e-AD, zmiany miejsca przeznaczenia oraz zawiadomienia o zmianie miejsca przeznaczenia, o których mowa w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 684/2009 z dnia 24 lipca 2009 r. w sprawie wykonania dyrektywy Rady 2008/118/WE w odniesieniu do skomputeryzowanych procedur przemieszczania wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy (Dz.Urz. UE L 197 z 29.07.2009, str. 24, z późn. zm.).

Zaznaczyć również należy, że zgodnie z art. 41a ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, przemieszczanie wyrobów akcyzowych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy kończy się z chwilą odbioru wyrobów akcyzowych przez podmiot odbierający w przypadkach, o których mowa w art. 40 ust. 1 pkt 1 lit. b i pkt 2 lit. a i c oraz ust. 2 pkt 1, 2, 6-9, pkt 10 lit. a-c i pkt 11 lit. a-c.

Jednocześnie art. 41e ustawy o podatku akcyzowym reguluje obowiązki odbiorcy wyrobów akcyzowych (w tym również paliw silnikowych) w zakresie obowiązku przesłania do Systemu powiadomienia o przybyciu przemieszczanych wyrobów akcyzowych (Projektu raportu).

Stosownie do art. 41e ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, w przypadku otrzymania z Systemu informacji o zamiarze przeprowadzenia przez właściwego naczelnika urzędu celnego kontroli odebranych wyrobów akcyzowych podmiot odbierający ma obowiązek przesłania do Systemu powiadomienia o przybyciu przemieszczanych wyrobów akcyzowych niezwłocznie po ich odbiorze. Podmiot odbierający nie dokonuje rozładunku wyrobów do momentu przeprowadzenia kontroli.

W myśl ust. 2 tego przepisu, podmiot odbierający przesyła do Systemu projekt raportu odbioru niezwłocznie po:

1.  przeprowadzeniu kontroli odebranych wyrobów akcyzowych albo
2.  odbiorze wyrobów akcyzowych, w przypadku nieotrzymania, do momentu odbioru tych wyrobów, informacji z Systemu o zamiarze przeprowadzenia kontroli odebranych wyrobów akcyzowych

\- nie później jednak niż w ciągu 5 dni roboczych od dnia zakończenia przemieszczania.

Zatem w celu określenia momentu dostawy produktów (paliw płynnych) do składu podatkowego należy brać pod uwagę, bez jakiegokolwiek odniesienia się do środków transportu, którymi towary te są dostarczane, faktyczny ich odbiór przez odbiorcę, a nie tylko sam transport do odbiorcy ich zawartości. Za moment wprowadzenia paliw silnikowych do składu podatkowego należy uznać dzień zakończenia rozładunku tych wyrobów, co pozwoli na stwierdzenie jaka faktycznie ilość wyrobów została dostarczona do składu podatkowego. Powyższe wynika z faktu, że aby ustalić ilość wyrobów wprowadzonych do składu podatkowego należy najpierw zakończyć przemieszczanie tych wyrobów akcyzowych (paliw silnikowych) w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. Zgodnie zaś z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 28 stycznia 2016 r. w sprawie C-64/15 BP Europa SE przeciwko Hauptzollamt Hamburg-Stadt i stanowiskiem Komisji Europejskiej, przemieszczanie wyrobów akcyzowych w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy kończy się w chwili gdy odbiorca tych wyrobów dokonał całkowitego rozładunku środka transportu. Dopiero bowiem po dokonaniu całkowitego rozładunku danego środka transportu zawierającego paliwa silnikowe, ich odbiorca może określić ilość faktycznie odebranych towarów. W tym momencie możliwym jest bowiem stwierdzenie, czy brakuje części tych wyrobów w stosunku do ilości, jaka miała zostać dostarczona. Przy tym dla jednej przesyłki, po zakończeniu przemieszczania towarów powinien być sporządzony jeden raport odbioru, o którym mowa w art. 41e ustawy o podatku akcyzowym. Wobec tego nie można uznać, że wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego następuje partiami. W związku z tym należy przyjąć jedną datę wprowadzenia całości przesyłki do składu podatkowego.

W opisanym we wniosku zdarzeniu Spółka wskazuje, że w przypadku transportu paliw silnikowych środkami transportu typu tankowce lub wahadła kolejowe, proces rozładunku może trwać nawet kilka dni. Niejednokrotnie (tankowce) jest możliwe, że rozładunek danej dostawy będzie dokonywany partiami w sposób przerywany, ze względów logistycznych. Każdego dnia wystawiany będzie dowód składowy, na którym będzie udokumentowana ilość rozładowanych danego dnia paliw silnikowych. Dopiero jednak w ostatnim dniu rozładunku będzie możliwe ustalanie ostatecznej ilości wprowadzonych do składu podatkowego paliw silnikowych, uwzględniając m. in. straty (ubytki) przy rozładunku. Data ostatniego dnia rozładunku podlegać będzie wpisaniu do projektu raportu odbioru w rozumieniu przepisów ustawy akcyzowej.

Wobec tego, pomimo że Wnioskodawca we wniosku wyraźnie wskazał, że każdego dnia wystawiany będzie dowód składowy, na którym będzie udokumentowana ilość rozładowanych danego dnia paliw silnikowych, to nie można uznać, że w dniu wystawienia dowodu składowego następuje wprowadzenie wskazanej na tym dokumencie ilości paliw silnikowych do składu podatkowego. W trakcie wyładunku paliw silnikowych transportowanych środkami transportu typu tankowce lub wahadła kolejowe powstają bowiem straty i ubytki, których łączna ilość możliwa jest do ustalenia dopiero po zakończeniu całej dostawy i wystawieniu ostatniego z dowodów składowych. Dopiero tak obliczona ilość paliw silnikowych odzwierciedla faktyczną ilość wprowadzonych tych towarów do składu podatkowego.

Zatem, w tak przedstawionych przez Wnioskodawcę okolicznościach należy stwierdzić, że za moment wprowadzenia paliw silnikowych do składu podatkowego, o którym mowa w art. 103 ust. 5a pkt 2 ustawy o VAT, należy rozumieć moment rozładowania całości dostawy paliw silnikowych, w którym możliwe jest ostateczne ustalenie całkowitej ilości paliw silnikowych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia momentu wprowadzenia paliw silnikowych do składu podatkowego dla potrzeb art. 103 ust. 5a pkt 2 ustawy, należało uznać za prawidłowe.

Stosownie do art. 30a ust. 1 ustawy – do ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, w tym również dokonywanego na podstawie art. 12a ust. 4-6, stosuje się odpowiednio art. 29a ust. 1, 6, 7, 10 i 11.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do obowiązującego od dnia 1 sierpnia art. 30a ust. 2a ustawy, do ustalenia podstawy opodatkowania - w celu obliczenia i wpłacenia kwot podatku - w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 103 ust. 5a, można stosować odpowiednio tylko przepis art. 29a ust. 1 albo 2, z tym że w celu określenia kwoty zapłaty lub ceny nabycia przyjmuje się ceny paliw silnikowych udostępniane w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Natomiast w myśl ust. 2b tego przepisu, ceny paliw silnikowych, o których mowa w ust. 2a, udostępnia się, na okresy dwutygodniowe, ostatniego dnia roboczego tygodnia poprzedzającego ten okres, uwzględniając ceny hurtowe paliw silnikowych w Rzeczypospolitej Polskiej.

W zakresie obliczania podstawy opodatkowania VAT z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych po dniu 1 sierpnia 2016 r., należy wskazać, że dla określenia podstawy opodatkowania z tytułu WNT paliw silnikowych zastosowanie znajduje, co do zasady, przepis art. 30a ust. 1 ustawy o VAT.

Podmioty obowiązane do obliczania i wpłacania podatku z tytułu WNT paliw silnikowych, co do zasady, określają podstawę opodatkowania na zasadach ogólnych przewidzianych dla wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w art. 30a ust. 1 ustawy o VAT. Podstawą opodatkowania jest zatem wszystko, co stanowi zapłatę, którą dostawca otrzymał lub ma otrzymać oraz podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku VAT, a także koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy. Do podstawy opodatkowania nie wlicza się natomiast kwot rabatów, opustów czy obniżek cen.

Niemniej jednak z uwagi na możliwe trudności z określeniem wszystkich elementów wchodzących w skład podstawy opodatkowania dla wewnątrzwspólnotowej dostawy paliw a jednocześnie konieczność obliczenia i wpłacenia podatku na rachunek właściwej izby celnej w terminach przewidzianych w art. 103 ust. 5a i 5b ustawy, ustawodawca przewidział w art. 30a ust. 2a i 2b ustawy o VAT szczególny sposób ustalania podstawy opodatkowania z tytułu WNT paliw silnikowych, który ma charakter fakultatywny.

Zastosowanie tej uproszczonej metody oznacza, że w celu określenia podstawy opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 lub 2 ustawy, przyjmuje się ceny paliw silnikowych udostępniane cyklicznie (na okresy dwutygodniowe) w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie Ministerstwa Finansów, dalej jako „BIP MF”: http://www.mf.gov.pl/ministerstwo-finansow/dzialalnosc/ceny-paliw-dla-potrzeb-vat. Ceny te udostępnia się ostatniego dnia roboczego tygodnia poprzedzającego okres dwutygodniowy. W tej szczególnej sytuacji, w podstawie opodatkowania nie uwzględnia się pozostałych elementów, które zostałyby wliczone do podstawy opodatkowania na zasadach ogólnych, w tym wskazanych w art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT podatków, opłat i innych należności o podobnym charakterze, a więc również podatku akcyzowego czy opłaty paliwowej.

W przedstawionych we wniosku okolicznościach Wnioskodawca wskazał, że jako podmiot prowadzący skład podatkowy i nabywający wewnątrzwspólnotowo paliwa silnikowe. Wnioskodawca, zgodnie z art. 17a ustawy o VAT będzie, jako podmiot prowadzący skład podatkowy dokonujący nabycia wewnątrzwspólnotowego paliw silnikowych na rzecz innego podmiotu, płatnikiem podatku VAT z tytułu tego rodzaju nabyć.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również tego, czy podstawę opodatkowania VAT paliw silnikowych nabywanych wewnątrzwspólnotowo, zgodnie z art. 30a ust. 2a i 2b ustawy o VAT, należy ustalić stosując ceny z Biuletynu Informacji Publicznej Ministerstwa Finansów obowiązujące na dzień wprowadzenia paliw silnikowych do składu podatkowego, rozumianego jako moment rozładowania całości dostawy, w którym możliwe jest ostateczne ustalenie całkowitej ilości paliw silnikowych.

Niewątpliwie dla ustalenia podstawy opodatkowania oraz wyliczenia kwoty podatku podlegającego wpłacie przez płatnika na konto właściwej izby celnej, kluczowym jest ustalenie ilości wprowadzonych do składu podatkowego paliw silnikowych. Ustalenie podstawy opodatkowania następuje bowiem poprzez pomnożenie ceny określonej w BIP MF przez ilość paliw.

W przedstawionych przez Wnioskodawcę okolicznościach sprawy za moment wprowadzenia paliw silnikowych do składu podatkowego, o którym mowa w art. 103 ust. 5a pkt 2 ustawy o VAT, należy rozumieć moment rozładowania całości dostawy paliw silnikowych. Natomiast obliczenie wysokości kwot podatku VAT z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych jest dokonywane na dzień zaistnienia zdarzenia jakim jest moment wprowadzenia paliwa do składu podatkowego.

Wobec tego, podstawę opodatkowania VAT paliw silnikowych nabywanych wewnątrzwspólnotowo, zgodnie z art. 30a ust. 2a i 2b ustawy o VAT, należy ustalić stosując ceny z Biuletynu Informacji Publicznej Ministerstwa Finansów obowiązujące na dzień wprowadzenia paliw silnikowych do składu podatkowego, rozumianego jako moment rozładowania całości dostawy, w którym możliwe jest ostateczne ustalenie całkowitej ilości paliw silnikowych.

Wobec tego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia momentu ustalenia podstawy opodatkowania dla wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.