Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/4512-351/15-6/JSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-09-14
Teza: Brak obowiązku rozliczenia podatku na terytorium kraju.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; transakcja-transakcja łańcuchowa (szeregowa); świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 8 czerwca 2015 r. (data wpływu 15 czerwca 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 25 sierpnia 2015 r. (data wpływu 28 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku rozliczenia podatku na terytorium kraju, w przypadku transakcji objętej zakresem pytania nr 3 wniosku ORD-IN **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   rozliczenia wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium RP, a następnie dostawy krajowej z zastosowaniem stawki podatku w wysokości 23%, w przypadku transakcji objętej zakresem pytania nr 1 wniosku ORD-IN,

*   rozliczenia wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium RP, a następnie eksportu towarów z prawem do zastosowania stawki podatku w wysokości 0%, w przypadku transakcji objętej zakresem pytania nr 2 wniosku ORD-IN,

*   braku obowiązku rozliczenia podatku na terytorium kraju oraz obowiązku dokonania rejestracji na terytorium państwa zakupu towaru, w przypadku transakcji objętej zakresem pytania nr 3 wniosku ORD-IN.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 25 sierpnia 2015 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. z siedzibą w … (dalej: Spółka) zamierza dokonywać transakcji trójstronnych w ramach Unii Europejskiej oraz poza nią. Schemat transakcji polega na zakupie towaru na terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej (np. Niemcy) a następnie dostawie tego towaru poza terytorium państwa zakupu. Dostawa towaru każdorazowo będzie miała miejsce na rzecz polskiego podatnika podatku od towarów i usług. Przykładowo Spółka dokonuje zakupu towarów na terytorium Niemiec. Zakupiony towary jest dostarczany bezpośrednio z terytorium Niemiec na terytorium Holandii na rzecz polskiego podatnika podatku od towarów i usług, który dla potrzeb tej transakcji podaje polski numer VAT UE. Przy tym samym wariancie Spółka może dokonać dostawy na rzecz polskiego podatnika podatku od towarów i usług, przy czym towar będzie transportowany na terytorium Turcji.

Spółka przewiduje dwa modele postępowania:

1.  w pierwszym przypadku zakupiony przez Spółkę towar jest przemieszczany z państwa zakupu (np. Niemcy) na terytorium RP, a następnie w ramach odrębnego transportu Spółka dokona dostawy towaru na rzecz polskiego podatnika. Za transport na odcinku państwo zakupu towarów - Polska, i Polska państwo przeznaczenia wskazane przez nabywcę towaru zapłaty dokonuje Spółka. Za drugi odcinek transportu towarów Spółka wystawi refekturę kosztów na swojego klienta,
2.  w drugim przypadku zakupiony towar zostanie bezpośrednio przetransportowany z terytorium Państwa nabycia (np. Niemcy) do państwa przeznaczenia z pominięciem terytorium RP.

W obu wariantach podmiotem organizującym transport towaru jest Spółka. W wariancie pierwszym Spółka część transportu refakturuje na swojego kontrahenta.

W piśmie z dnia 25 sierpnia 2015 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że:

1.  W odpowiedzi na pytanie „Czy Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług? wskazał „Tak”.
2.  W odpowiedzi na pytanie „Czy Wnioskodawca jest podatnikiem zarejestrowanym dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych?” wskazał „Tak”.
3.  Przedmiotem transakcji będą towary związane z przedmiotem działalności Wnioskodawcy, którą jest m.in. produkcja łożysk, kół zębatych, przekładni, elementów napędowych, elektrycznych silników, prądnic i transformatorów.
4.  Kontrahent będący polskim podatnikiem podatku od towarów i usług posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski i jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Ponadto w zakresie transakcji objętej zakresem pytania nr 1 wniosku ORD-IN Wnioskodawca wskazał, że:

1.  W odpowiedzi na pytanie „Czy kontrahent, od którego Wnioskodawca nabędzie towary, jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) lub podatnikiem podatku od wartości dodanej?” wskazał, że kontrahent jest podatnikiem podatku od wartości dodanej.
2.  W odpowiedzi na pytanie „Czy nabyte przez Wnioskodawcę towary, o których mowa we wniosku, będą służyć działalności gospodarczej Wnioskodawcy?” wskazał „Tak”.
3.  W odpowiedzi na pytanie „Czy w przypadku dostawy przedmiotowych towarów na rzecz polskiego podatnika, nastąpi wywóz ww. towarów z terytorium kraju? Jeżeli tak, to należy wskazać na terytorium jakiego państwa nastąpi wywóz?” wskazał: Tak nastąpi wywóz z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej - Spółka nie wie na terytorium jakiego państwa bowiem zależeć to będzie od decyzji Kontrahenta Spółki. W świetle przepisów prawa i stanu faktycznego nie jest istotne na terytorium konkretnego państwa towar zostanie przetransportowany, a jedynie czy państwo to jest członkiem Unii Europejskiej.
4.  Tak jak wskazano we wniosku o interpretację Kontrahent, na rzecz którego Wnioskodawca dokona dostawy przedmiotowych towarów, będzie zarejestrowany dla potrzeb podatku od towarów i usług wyłącznie na terytorium RP i będzie posługiwał się wyłącznie numerem VAT PL. Nie będzie zatem ani podatnikiem ani osobą prawną zarejestrowaną dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych poza terytorium RP.
5.  W odpowiedzi na pytanie „Czy Wnioskodawca będzie dokonywał dostawy, objętej zakresem zadanego pytania nr 1 na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej?” wskazał: tak jak wskazano we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dostawa będzie dokonana na rzecz polskiego podatnika VAT, który dla potrzeb tej transakcji posłuży się numerem VAT poprzedzonym kodem PL.
6.  W odpowiedzi na pytanie „Czy dostawa ww. towarów, na rzecz polskiego podatnika, u Wnioskodawcy nie będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?” wskazał: Nie będzie zwolniona z opodatkowania na podstawie wskazanych przepisów.

W zakresie transakcji objętej zakresem pytania nr 2 wniosku ORD-IN Wnioskodawca wskazał, że:

1.  W odpowiedzi na pytanie „Czy kontrahent, od którego Wnioskodawca nabędzie towary, jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) lub podatnikiem podatku od wartości dodanej?” wskazał, że kontrahent jest podatnikiem podatku od wartości dodanej.
2.  W odpowiedzi na pytanie „Czy nabyte przez Wnioskodawcę towary, o których mowa we wniosku, będą służyć działalności gospodarczej Wnioskodawcy?” wskazał „Tak”.
3.  W odpowiedzi na pytanie „Czy w przypadku dostawy przedmiotowych towarów na rzecz polskiego podatnika, ww. towary będą wysyłane lub transportowane z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej? Jeżeli tak, to należy wskazać na terytorium jakiego państwa nastąpi wysyłka lub transport towarów?” wskazał: Tak będą wysyłane poza terytorium Unii Europejskie co będzie spełniać definicję eksportu towarów wynikającą z art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Spółka nie wie na terytorium jakiego państwa towary zostaną wywiezione. Z punktu widzenia stanu prawnego i faktycznego nie ma znaczenia państwo przeznaczenia istotne jest wyłącznie spełnienie kryteriów wynikających z definicji eksportu towarów.
4.  W odpowiedzi na pytanie „Czy Wnioskodawca będzie posiadał dokument (dokumenty) potwierdzający wywóz przedmiotowych towarów poza terytorium Unii Europejskiej?” wskazał „Tak”.

W zakresie transakcji objętej zakresem pytania nr 3 wniosku ORD-IN Wnioskodawca wskazał, że:

1.  W odpowiedzi na pytanie „Na terytorium jakiego państwa ww. towary będą bezpośrednio przetransportowane z terytorium państwa nabycia?” wskazał: na terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej niebędącego Rzeczpospolitą Polską.
2.  W odpowiedzi na pytanie „Jakie reguły (warunki) Incoterms (stanowiące zbiór międzynarodowych reguł, określających warunki sprzedaży) będą stosowane do transakcji objętych zakresem zadanego pytania nr 3?” wskazał: mogą być zastosowane warunki EXW, DAP lub DDP.
3.  Moment nabycia prawa przez Wnioskodawcę do rozporządzania nabytymi towarami jak właściciel, każdorazowo zależeć będzie od zastosowanych warunków Incoterms (EXW lub DAP), natomiast Wnioskodawca nabędzie prawo do rozporządzania towarami jak właściciel na terenie kraju nabycia.
4.  Podmiot, na rzecz którego Wnioskodawca dokona dostawy towarów będzie nabywał prawo do rozporządzania przedmiotowymi towarami jak właściciel w zależności od zastosowanych dla danej transakcji warunków Incoterms. Jeżeli zastosowane będą warunki EXW lub DAP będzie to terytorium Państwa nabycia, a w przypadku zastosowania warunku DDP będzie to terytorium Państwa przeznaczenia.
5.  Tak jak wskazano we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podmiotem organizującym transport towaru będzie Wnioskodawca. Wnioskodawca składa firmie, od której dokonuje zakupu towarów, zlecenie na transport z podaniem adresu przeznaczenia wspomnianego towaru. Koszty tego transportu obciążają Wnioskodawcę.
6.  W odpowiedzi na pytanie „Czy dostawa towarów dokonywana na rzecz Wnioskodawcy będzie odbywać się po uprzednim złożeniu zamówienia przez Wnioskodawcę?” wskazał „Tak”.
7.  Zapłata przez Wnioskodawcę za przedmiotowe towary będzie odbywać się po ich dostarczeniu do ostatecznego klienta wskazanego przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka przy stosowaniu wariantu opisanego w lit. b) stanu faktycznego jest obowiązana do rozliczenia podatku na terytorium kraju oraz czy jest obowiązana do dokonania rejestracji na terytorium państwa zakupu towaru w związku z dokonaniem dostawy bezpośrednio z terytorium tego państwa na terytorium innego państwa UE lub państwa trzeciego? (oznaczone we wniosku ORD-IN jako pytanie nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowej transakcji nie jest obowiązana rozliczać na terytorium RP bowiem dostawa ma miejsce poza terytorium kraju. W przypadku powtarzalności tych transakcji na terytorium danego państwa UE innego niż Polska Spółka będzie obowiązana do dokonania rejestracji na terytorium tego państwa. Kluczowe znaczenie w kontekście tego pytania mają przepisy dotyczące miejsca świadczenia dla potrzeb opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. miejscem dostawy towarów jest w przypadku:

1.  towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy;
2.  towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz - miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane; nie uznaje się za instalację lub montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem;
3.  towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem dostawy towarów niewysyłanych (np. dostawa przez kontrahenta Niemieckiego na rzecz Spółki) jest miejsce, gdzie towary znajdują się w momencie dostawy (Niemcy). Natomiast w przypadku towarów wysyłanych miejscem dostawy jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Z powyższymi przepisami koresponduje art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w myśl, którego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług dokonane na terytorium kraju. Oznacza to, że dostawa dokonana na terytorium innego państwa niż Polska (np. Niemiec) nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. bowiem zastosowanie znajdą przepisy państwa Unii Europejskiej, na terytorium którego dostawa towarów ma miejsce. Stosownie do przepisów obowiązujących na terytorium tego Państwa Spółka będzie musiała dokonać rejestracji na terytorium tego państwa dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wyjaśnić, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie kwestii objętej pytaniem nr 3 wniosku ORD-IN w zakresie braku obowiązku rozliczenia podatku na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez terytorium kraju – zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 4 ustawy).

Towarami – w świetle art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 2 pkt 8 ustawy przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

\-jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych;

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Według art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do dyspozycji art. 9 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Natomiast art. 9 ust. 2 ustawy stanowi, iż wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów ma miejsce pod warunkiem, że:

1.  nabywcą towarów jest:
    1.  podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika,
    2.  osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. a – z zastrzeżeniem art. 10;
2.  dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit. a.

Z kolei według art. 13 ust. 1 ustawy – przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z ust. 2 ww. artykułu, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Na podstawie art. 13 ust. 6 ustawy – wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Wskazać należy, że miejsce świadczenia to nic innego jak miejsce opodatkowania danej czynności. Zatem, jego określenie ma istotne znaczenie dla prawidłowego ustalenia państwa, w którym powstanie obowiązek podatkowy z tytułu danej czynności.

W przepisach art. 7 ust. 8 i art. 22 ust. 1 – 4 ustawy, uregulowano zasady dotyczące określenia miejsca świadczenia przy dostawie towarów w przypadku transakcji łańcuchowych (szeregowych), tj. transakcji, w których występuje kilka podmiotów dokonujących obrotu tym samym towarem, przy czym towar trafia bezpośrednio od pierwszego do ostatniego podmiotu w łańcuchu.

Stosownie do art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Transakcja łańcuchowa cechuje się zatem tym, że towar, będący przedmiotem więcej niż jednej transakcji, jest fizycznie wydawany tylko raz bezpośrednio ostatniemu nabywcy. Każda z dostaw w transakcji łańcuchowej traktowana jest odrębnie, co oznacza, że dla każdej z nich odrębnie ustalane jest też miejsce dokonania dostawy.

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Z postanowień zawartych w ust. 2 powołanego artykułu, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. wynika, że w przypadku, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru są przyporządkowane tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie.

Na podstawie ust. 3 art. 22 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów która:

1.  poprzedza wysyłkę lub transport towarów uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów,
2.  następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, iż w przypadku transakcji łańcuchowych, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie jest przemieszczany tylko od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, wówczas przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport). Z uwagi na to, że dokonywane jest tylko jedno przemieszczenie towarów, to tylko jedna dostawa może być uznana za dostawę „ruchomą” towarów, pozostałe zaś są dostawami „nieruchomymi”.

Zauważyć w tym miejscu należy, iż wprowadzona od dnia 1 kwietnia 2013 r. zmiana cytowanego przepisu art. 22 ust. 2 ustawy oznacza, że przyporządkowanie wysyłki lub transportu będzie bezpośrednio wynikać z warunków dostawy. Powyższa zmiana tego przepisu ma zatem charakter doprecyzowujący dotychczasowe jego brzmienie.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy w świetle powołanych przepisów prawa, wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą przepisy art. 22 ustawy dotyczące ustalenia miejsca świadczenia przy dostawie towarów odnośnie transakcji łańcuchowych. W omawianej sytuacji wystąpią bowiem dwie dostawy tego samego towaru, tj. dostawa pomiędzy kontrahentem, z innego państwa członkowskiego, od którego Wnioskodawca nabędzie towary a Wnioskodawcą oraz dostawa pomiędzy Wnioskodawcą a polskim podatnikiem, na rzecz którego Wnioskodawca dokona dostawy towarów. Towary, będące przedmiotem wniosku, będą transportowane bezpośrednio do polskiego podatnika, na rzecz którego Wnioskodawca dokona dostawy towarów na terytorium innego państwa UE lub państwa trzeciego.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca nabędzie prawo do rozporządzania towarami jak właściciel na terenie kraju nabycia, natomiast podmiot, na rzecz którego Wnioskodawca dokona dostawy towarów będzie nabywał prawo do rozporządzania przedmiotowymi towarami jak właściciel w zależności od zastosowanych dla danej transakcji warunków Incoterms (jeżeli zastosowane będą warunki EXW lub DAP będzie to terytorium Państwa nabycia, a w przypadku zastosowania warunku DDP będzie to terytorium Państwa przeznaczenia), z kolei podmiotem organizującym transport towaru będzie Wnioskodawca.

Wobec powyższego, w przypadku gdy podmiot, na rzecz którego Wnioskodawca dokona dostawy towarów będzie nabywał prawo do rozporządzania przedmiotowymi towarami jak właściciel na warunkach EXW lub DAP, czyli na terytorium Państwa nabycia należy stwierdzić, iż w świetle całokształtu warunków dostawy wynikających z opisu sprawy dostawa pomiędzy kontrahentem, z innego państwa członkowskiego, od którego Wnioskodawca nabędzie towary a Wnioskodawcą będzie dostawą „nieruchomą”. Natomiast dostawa pomiędzy Wnioskodawcą a polskim podatnikiem, na rzecz którego Wnioskodawca dokona dostawy towarów uznać należy za dostawę „ruchomą”. Tym samym, miejscem świadczenia dostawy towarów na rzecz Wnioskodawcy uznaje się na podstawie art. 22 ust. 3 pkt 1 ustawy za dokonaną w miejscu rozpoczęcia transportu towarów tj. na terytorium innego państwa członkowskiego. Natomiast miejscem świadczenia dostawy towarów pomiędzy Wnioskodawcą a polskim podatnikiem, na rzecz którego Wnioskodawca dokona dostawy towarów ustalonym jak dla towarów transportowanych w myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, będzie miejsce, w którym towary te znajdują się w momencie rozpoczęcia transportu do nabywcy, czyli w przedmiotowej sprawie na terytorium innego państwa członkowskiego.

Z kolei, w przypadku gdy podmiot, na rzecz którego Wnioskodawca dokona dostawy towarów będzie nabywał prawo do rozporządzania przedmiotowymi towarami jak właściciel na warunkach DDP, czyli na terytorium Państwa przeznaczenia należy stwierdzić, że transakcję dostawy towaru na rzecz Wnioskodawcy uznać należy za dostawę „ruchomą”. Natomiast dostawa pomiędzy Wnioskodawcą a polskim podatnikiem, na rzecz którego Wnioskodawca dokona dostawy towarów, będzie dostawą „nieruchomą”. Zatem, miejscem świadczenia dostawy towarów pomiędzy kontrahentem, z innego państwa członkowskiego, od którego Wnioskodawca nabędzie towary a Wnioskodawcą, ustalonym jak dla towarów transportowanych w myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, będzie miejsce, w którym towary te znajdują się w momencie rozpoczęcia transportu do nabywcy, czyli w przedmiotowej sprawie na terytorium innego państwa członkowskiego. Natomiast dostawę towarów na rzecz polskiego podatnika, na rzecz którego Wnioskodawca dokona dostawy towarów, uznaje się na podstawie art. 22 ust. 3 pkt 2 ustawy za dokonaną w miejscu zakończenia transportu towarów tj. w państwie przeznaczenia na terytorium innego państwa członkowskiego.

Z powyższego wynika zatem, że żadna z dwóch wyżej opisanych transakcji dostawy towarów nie będzie opodatkowana na terytorium kraju tj. Rzeczypospolitej Polskiej. Podkreślić bowiem należy, że VAT jest podatkiem o charakterze terytorialnym. Opodatkowaniu tym podatkiem na terytorium Polski podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium kraju. W myśl natomiast powołanych wyżej przepisów miejscem świadczenia ww. dostaw towarów nie będzie terytorium kraju.

W konsekwencji, w świetle powołanych przepisów oraz przedstawionych okoliczności sprawy, przedmiotowe transakcje dostawy towarów nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, a zatem Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozliczenia podatku VAT na terytorium kraju.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 dotyczącego braku obowiązku rozliczenia podatku na terytorium kraju wniosku ORD-IN należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie rozliczenia podatku na terytorium kraju, w przypadku transakcji objętej zakresem pytania nr 3 wniosku ORD-IN.

Natomiast wniosek w zakresie:

*   rozliczenia wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium RP, a następnie dostawy krajowej z zastosowaniem stawki podatku w wysokości 23%, w przypadku transakcji objętej zakresem pytania nr 1 wniosku ORD-IN,

*   rozliczenia wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium RP, a następnie eksportu towarów z prawem do zastosowania stawki podatku w wysokości 0%, w przypadku transakcji objętej zakresem pytania nr 2 wniosku ORD-IN.

*   obowiązku dokonania rejestracji na terytorium państwa zakupu towaru, w przypadku transakcji objętej zakresem pytania nr 3 wniosku ORD-IN,

został załatwiony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.