Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.306.2019.2.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-24
Teza: skutki podatkowe zbycia udziału w lokalu mieszkalnym
Słowa kluczowe: dożywocie; nabycie; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 kwietnia 2019 r. (data wpływu 14 maja 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 lipca 2019 r. (data wpływu 11 lipca 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia udziału w lokalu mieszkalnym – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 kwietnia 2019 r. do Ministerstwa Finansów wpłynęło pismo Wnioskodawcy z dnia 25 kwietnia 2019 r. dotyczące skutków podatkowych zbycia udziału w lokalu mieszkalnym, które pismem z dnia 7 maja 2019 r., nr DPP7.057.110.2019.WAZ, zostało przekazane przez Ministerstwo Finansów do załatwienia zgodnie z właściwością przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (data wpływu 14 maja 2019 r.).

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 27 czerwca 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.306.2019.1.KK, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 27 czerwca 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 3 lipca 2019 r.). W dniu 11 lipca 2019 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku z dnia 8 lipca 2019 r. (data nadania 8 lipca 2019 r.).

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca wraz z żoną przynajmniej 5 lat opiekowali się ciocią i wujkiem, którzy mieli jedynego syna. Syn dzieci nie miał. Żona syna nie interesowała się losem teściów. Ciocia, po chorobie, zmarła w dniu 31 sierpnia 2017 r. Od tego momentu stan zdrowia wuja uległ stopniowemu, ale systematycznemu pogorszeniu. Nie potrafił on zaakceptować śmierci żony i istniała konieczność zintensyfikowania działań opiekuńczych Wnioskodawcy i żony. Wuj odmawiał bowiem wspólnego zamieszkania z Wnioskodawcą i żoną, twierdząc, że ma własne mieszkanie, znajomych sąsiadów, licząc na dalszą pomoc małżonków, w szczególności w zakresie zapewnienia jemu wyżywienia, opieki medycznej itp. W ramach hospicjum domowego, Wnioskodawca wraz z żoną załatwili wujowi opiekę pielęgniarską, lekarską i rehabilitacyjną (miał problem z poruszeniem się, nie wychodził z domu). Osoby te odwiedzały go w towarzystwie Wnioskodawcy i żony przynajmniej raz w tygodniu. Synowa cały czas nie odwiedzała wuja, nie interesowała się jego losem.

W 2009 r. wuj wraz z żoną sporządził testament, z którego wynikało, że mieszkanie, po ich śmierci, przejmie synowa. Z uwagi jednak na brak zainteresowania losem teściowej i teścia, w dniu 13 lipca 2018 r., wuj sporządził testament, z którego wynikało, że odwołuje on w całej rozciągłości testament sporządzony w dniu 26 maja 2009 r., gdzie synowa miała być spadkobierczynią oraz powołuje do całości spadku córkę kuzyna – żonę Wnioskodawcy.

W dniu 8 marca 2019 r. został sporządzony akt notarialny w postaci umowy o dożywocie, na podstawie którego Wnioskodawca wraz z żoną przejęli lokal mieszkalny do majątku wspólnego. Po śmierci wuja Wnioskodawca wraz z żoną nie są zainteresowani zamieszkaniem w tym lokalu, z uwagi na znaczny stopień zniszczenia i konieczność przeprowadzenia gruntownego remontu oraz posiadania własnego mieszkania w innej dzielnicy. Mieszkanie to zostało wystawione na sprzedaż i jego zbycie nastąpi przed upływem pięciu lat.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

Czy na podstawie uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 listopada 2014 r., sygn. akt II FPS 4/14, Wnioskodawca może ubiegać się o zwolnienie z podatku dochodowego od osób fizycznych, mając na uwadze notarialnie sporządzoną umowę o dożywocie, a w szczególności świadczone bezpłatnie usługi pomocnicze gwarantujące prawidłowe funkcjonowanie, mimo podeszłego wieku i stanu zdrowia, cioci i wuja?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma On obowiązku zapłaty podatku w przypadku zbycia mieszkania uzyskanego, w wyniku zawarcia umowy o dożywocie przed upływem pięciu lat.

W uzupełnieniu Wnioskodawca dodał, że w przypadku zbycia nieruchomości na podstawie umowy o dożywociu nie jest możliwe określenie przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r., Nr 51, poz. 307, z późn. zm.) na zasadach wynikających z art. 19 ust. 1 i 3 tej ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Wobec powyższego, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca wraz z żoną przynajmniej 5 lat opiekowali się ciocią i wujkiem. Ciocia, po chorobie, zmarła w dniu 31 sierpnia 2017 r. Od tego momentu stan zdrowia wuja uległ stopniowemu, ale systematycznemu pogorszeniu. Istniała konieczność zintensyfikowania działań opiekuńczych Wnioskodawcy i żony. W ramach hospicjum domowego, Wnioskodawca wraz z żoną załatwili wujkowi opiekę pielęgniarską, lekarską i rehabilitacyjną (miał problem z poruszeniem się, nie wychodził z domu).

W dniu 13 lipca 2018 r. został sporządzony testament, w którym powołano do całości spadku po wujku, żonę Wnioskodawcy.

Natomiast w dniu 8 marca 2019 r. został sporządzony akt notarialny w postaci umowy o dożywocie, na podstawie którego Wnioskodawca wraz z żoną przejęli od wujka lokal mieszkalny do majątku wspólnego. Po śmierci wuja, Wnioskodawca wraz z żoną nie są zainteresowani zamieszkaniem w tym lokalu z uwagi na znaczny stopień zniszczenia i konieczność przeprowadzenia gruntownego remontu oraz posiadania własnego mieszkania w innej dzielnicy miasta. Mieszkanie to zostało wystawione na sprzedaż.

Zgodnie z art. 908 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.) – jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym. Charakterystyczną cechą takiej umowy jest więc ekwiwalentność świadczeń stron tej umowy, przy czym w doktrynie uznaje się, że jest to ekwiwalentność rozumiana w sensie subiektywnym, a nie obiektywnym, co oznacza, że świadczenia stron względem siebie nie muszą mieć tego samego wymiaru ekonomicznego, ustalanego według kryteriów obiektywnych. Podkreślenia wymaga, że tego rodzaju umowy zaliczane są do odpłatnych czynności prawnych, które charakteryzują się tym, iż każda ze stron uzyskuje jakąś korzyść majątkową (niekoniecznie w postaci pieniężnej). Umowa dożywocia ma więc charakter umowy zobowiązującej, odpłatnej i wzajemnej.

Wobec powyższego, Wnioskodawca w dniu 8 marca 2019 r. nabył wraz żoną w drodze umowy o dożywocie lokal mieszkalny, który zamierzają sprzedać. Oznacza to, że odpłatne zbycie udziału Wnioskodawcy w przedmiotowym lokalu mieszkalnym przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie w drodze umowy o dożywocie, tj. w okresie do dnia 31 grudnia 2024 r., stanowić będzie dla Niego źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Należy zauważyć, że Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym w drodze umowy sprzedaży, a nie w drodze umowy o dożywocie. W drodze umowy o dożywocie Wnioskodawca wraz z żoną w dniu 8 marca 2019 r., nabył udział w tym lokalu.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Natomiast stosownie do art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

W świetle art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena określona w umowie, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością) np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości.

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych ustala się w zależności od sposobu nabycia zbywanej nieruchomości lub prawa majątkowego bądź na podstawie art. 22 ust. 6c, bądź art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę odpłatny charakter analizowanej wyżej umowy, kosztem uzyskania przychodu w przypadku zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze dożywocia, ustalić należy w oparciu o treść art. 22 ust. 6c ustawy.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Organ podatkowy wyjaśnia, że wskazany we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 listopada 2014 r., sygn. akt II FPS 4/14 dotyczy sytuacji, w której podatnik nabywa nieruchomość i zbywa ją w drodze umowy dożywocia, przed upływem pięciu lat od dnia jej nabycia. W związku z tym, przy zbyciu rzeczy w drodze umowy dożywocia nie powstaje przychód podlegający opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca nabywa udział w lokalu mieszkalnym w drodze umowy dożywocia, a następnie chce dokonać odpłatnego zbycia tego udziału w drodze umowy sprzedaży. Na skutek odpłatnego zbycia udziału w lokalu przed upływem pięciu lat od jego nabycia, powstaje przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podkreślić należy, że w tej sytuacji podnoszone we wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej argumenty dotyczące opieki Wnioskodawcy nad wujem, nie mają wpływu na Jego obowiązki podatkowe związane z odpłatnym zbyciem (sprzedażą) udziału w lokalu mieszkalnym.

Nadmienić należy, że stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę udziału w lokalu mieszkalnym nabytym w 2019 r. w drodze umowy o dożywocie, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, będzie stanowiło źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu na podstawie przepisów tej ustawy. Podstawą obliczenia podatku z tytułu odpłatnego zbycia tego udziału, będzie dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem ustalonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszona o udokumentowane koszty odpłatnego zbycia nieruchomości) a kosztami uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto nadmienia się, że wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Organ podatkowy nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do weryfikacji i oceny dokumentów załączonych do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem w sprawie oceny prawnej tego zdarzenia.

Jednocześnie wskazać należy, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym, niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Wnioskodawcy jako osoby występującej z wnioskiem, nie wywiera natomiast skutku prawnego dla żony Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.