Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-158a/13/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-05-29
Teza: Brak opodatkowania zbycia w drodze zamiany nieruchomości gruntowej.
Słowa kluczowe: dostawa; działki; grunty; grunty-sprzedaż gruntów; majątek-majątek osobisty; nieruchomości; plan-plan zagospodarowania przestrzennego; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2013 r. (data wpływu 19 lutego 2013 r.), uzupełnionym w dniu 20 maja 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania zbycia w drodze zamiany nieruchomości gruntowej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 lutego 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zbycia w drodze zamiany nieruchomości gruntowej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 17 listopada 2002 r. otrzymała Pani wraz z bratem w drodze spadku po zmarłej matce nieruchomość, z której wyodrębniono działki Nr 34/3 i 34/5. Masę spadkową stanowiła nieruchomość Nr 34 o pow. 82,00 a, znajdująca się w miejscowości Cz., pow. B., woj. P.

Postanowienie Sądu Rejonowego w L. dotyczące stwierdzenia nabycia przez Panią i brata przedmiotowego spadku w ½ części dla każdego, uprawomocniło się w dniu 11 czerwca 2008 r. Do przeprowadzenia tego postępowania sądowego została Pani zobligowana przez Urząd Gminy w Cz. w związku z przebudową skrzyżowania dróg wojewódzkich, obręb Cz. oraz przejęciem części należącej do Pani i brata działki pod tę budowę.

Część należącej do Pani i brata działki Nr 34, działka 34/1 została w 2008 roku przejęta na mocy ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr.193, poz.11194 t.j. z późn. zm.), przez Zarząd Dróg Wojewódzkich w G., pod budowę ronda na skrzyżowaniu dróg wojewódzkich, obręb Cz.

Następnie Wójt Gminy Cz. zaproponował Pani i bratu przedmiotową zamianę działek, aby nie kwestionować decyzji lokalizacyjnej, dotyczącej ww. inwestycji w zakresie oddziaływania jej na środowisko.

W związku z tym Rada Gminy Cz. podjęła w dniu 30 grudnia 2008 r. uchwałę w sprawie zamiany zdegradowanej części działki nr 34/2 o pow. ok. 0.1700 ha położonej w obrębie geodezyjnym Cz., stanowiącej Pani i brata współwłasność na działki Nr 45/9 i 45/10 o łącznej pow.0.2978 ha, położone w obrębie geodezyjnym Ł., stanowiące własność Gminy Cz.

Zauważyła Pani, że jedynym i bezpośrednim powodem zamiany ww. działek jest realizacja celu publicznego, jakim była budowa ronda na skrzyżowaniu dróg wojewódzkich nr 211 i nr 212, obręb Cz. Nie prowadzi Pani działalności gospodarczej oraz nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ani innego podatku pośredniego. Zamiana powyższa ma charakter incydentalny. Nieruchomość przeznaczona do zamiany jest terenem niezabudowanym, przeznaczonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod:

1.  działka 34/3 – drogę,
2.  działka 34/5 – grunty orne, łąki trwałe.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 20 maja 2013 r. wskazała Pani, że przedmiotowa umowa zamiany nieruchomości między Panią i bratem a Urzędem Gminy jest umową zamiany za dopłatą ze strony osób fizycznych.

Rzeczoznawca wycenił wszystkie ww. działki.

W każdym z operatów szacunkowych jest zapis: „oszacowana wartość rynkowa nieruchomości gruntowej (działki) obliczona w podejściu porównawczym jest najbardziej prawdopodobną ceną, możliwą do osiągnięcia na wolnym rynku. Określona wartość rynkowa nieruchomości mieści się w przedziale cen transakcyjnych uzyskiwanych za nieruchomości podobne w obrocie rynkowym”.

Działki gminy Nr 45/9 i 45/10 to działki obecnie niezabudowane, ale przeznaczone pod budowę. Dwie działki gminy Nr 45/9 i 45/10 zostały wycenione łącznie na kwotę: 51748zł + 51678zł = 103426 zł.

Działka 34/3 należąca do Pani i brata, to droga gminna (takie miała przeznaczenie od momentu nabycia jej w drodze spadku), została wyceniona na kwotę 7146 zł, natomiast działka 34/5 to łąka i grunty orne (tak była wykorzystywana od momentu jej nabycia w drodze spadku). Została wyceniona na kwotę 31135 zł.

Dwie działki Nr 34/5 i 34/3, zostały wycenione łącznie na kwotę: 31135 zł + 7146 zł = 38281 zł. Różnica do zapłaty przez Panią i brata wynosi:103426 zł - 38271 zł = 65145 zł. Wysokość tej kwoty do dopłaty Gminie z tytułu zamiany działek jest w Pani ocenie słuszna.

Gmina natomiast żąda od Pani i brata jeszcze dodatkowo podatku VAT w wysokości 25431,56 zł. Oblicza to w następujący sposób:

103426 zł x 23% = 23787,98 zł (jako, że działki gminy Nr 45/9 i 45/10 są przeznaczone pod zabudowę i nie przysługuje zwolnienie od podatku od towarów i usług; ponadto Gmina uważa, że ceny podane przez rzeczoznawcę są cenami netto),

oraz

7146zł x 23%= 1643,58zł (od działki 34/3 przeznaczonej pod drogę), czyli łącznie dodatkowo Gmina żąda od Pani i brata:

23787,98zł + 1643,58zł = 25431,56 zł jako należnego podatku VAT z tytułu zamiany działek.

Wójt Gminy ustnie poinformował Panią i brata o wysokości (25431,56 zł) podatku VAT do zapłaty oraz o sposobie jego wyliczenia. Natomiast w formie pisemnej poinformował Panią i brata, że nieruchomość, jak również gminy nie mogą być zwolnione od podatku VAT.

Poinformował również, że nie ma kompetencji prawnych do przedmiotowego zwolnienia - mając na myśli kwotę 25431,56zł obliczoną jako należny podatek VAT z tytułu przedmiotowej zamiany nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy propozycja Gminy Cz. w zakresie obciążenia Pani i brata podatkiem VAT, w wysokości 25431,56 zł jest prawidłowa?
2.  Czy ceny działek określone przez rzeczoznawcę jako „wolnorynkowe mieszczące się w przedziale cen transakcyjnych uzyskiwanych za nieruchomości podobne w obrocie rynkowym” są cenami brutto, czy też cenami netto jak chce uznać Gmina Cz.?
3.  Czy Gmina może obciążyć Panią i brata podatkiem VAT od dostarczenia do zamiany działki Nr 34/3 przeznaczonej pod drogę?
4.  Skoro nie jest Pani podatnikiem podatku od towarów i usług w zakresie obrotu nieruchomościami, dostarczając do zamiany dwie działki otrzymane w spadku po rodzicach, to czy pomimo tego jest Pani obowiązana do odprowadzenia podatku od towarów i usług od dostawy działek?
5.  Czy Gmina może w ogóle pobrać podatek VAT od dostawy działek należących do Pani i brata?

Pani zdaniem zamiana gruntu nabytego w drodze spadku przez Panią i brata jako współwłaścicieli nie oznacza wykonywania działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i nie podlega opodatkowaniu. Na potwierdzenie powyższego powołała Pani treść stanowiska zawartego w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 sierpnia 2011 r. nr IPPP3/443-673/11-8/JF.

Również Ministerstwo Finansów w odpowiedzi na interpretację poselską (nr 8306/12) odniosło się do problemu opodatkowania VAT osób prywatnych, sprzedających nieruchomości gruntowe. Ministerstwo Finansów wskazało, że zasadniczo dostawa gruntów jest opodatkowana VAT. Jednak dla uznania określonych zachowań za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Badając kwestię opodatkowania transakcji sprzedaży większej liczby nieruchomości, należy mieć na uwadze m.in. czy dana transakcja stanowi czynność dokonaną w ramach zarządu majątkiem osobistym.(Gazeta prawna DGP nr 195/2012).

Takie jest stanowisko Ministerstwo Finansów w przypadku sprzedaży większej liczby nieruchomości. Pani wraz z bratem zamienia po raz pierwszy i jedyny nieruchomość otrzymaną w spadku.

Podatek od towarów i usług nie jest w Pani ocenie należny, ponieważ nie prowadzi Pani ani brat działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami, ani też nie można uznać, że zamiana nieruchomości otrzymanej w drodze spadku, oznacza wykonywanie działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Korzysta Pani wraz z bratem z przysługującego im prawa rozporządzania własnym majątkiem. Zatem powinna Pani zapłacić wójtowi tylko kwotę wynikającą z różnicy cen określonych przez rzeczoznawcę, tj. kwotę 65145 zł.

Podsumowując zauważyła Pani, że w świetle obowiązujących przepisów prawa, Pani jako współwłaściciel udziału we współwłasności gruntu nabytego w spadku po zmarłej matce, dokonując zamiany na inną nieruchomość gminną korzysta z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem, a zatem czynność ta nie oznacza wykonywania działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Wobec tego transakcja dostawy nieruchomości (współwłasności) nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z tym nie jest Pani zobowiązana do zapłaty podatku VAT z tytułu ww. zamiany.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Art. 7 ust. 1 cytowanej ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 powołanej wyżej ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w ust. 2 ww. artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 1 pkt 12 lit. a) ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 35) cytowany powyżej art. 15 ust. 2 otrzymuje z dniem 1 kwietnia 2013 r. następujące brzmienie: „Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Z treści powołanego wyżej art. 15 ust. 1 ustawy nie wynika, że odpłatność za czynność dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć zawsze postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (towar lub usługa otrzymana jako zapłata), albo mieszaną – zapłata w części pieniężna a w części rzeczowa. Zatem dla uznania czynności za odpłatną musi zaistnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego, stanowiącego wynagrodzenie za tą czynność.

Ponadto zauważyć należy, iż przez umowę zamiany, zgodnie z art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując jednocześnie w charakterze dostawcy jak i nabywcy.

Do zamiany według dyspozycji zawartej w art. 604 Kodeksu cywilnego, stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Umowa zamiany jest umową wzajemną bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. Tym samym umowa zamiany skutkuje wzajemnym przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel – każda ze stron wchodzi we władanie nabytego towaru jak właściciel.

Jak wynika z powyższego, umowa zamiany na gruncie podatku od towarów i usług stanowi dwie odrębne odpłatne dostawy towarów. W związku z tym każda ze stron transakcji dokonuje odpłatnej dostawy i aby ocenić czy transakcja ta podlega opodatkowaniu należy zbadać wynikające z niej obowiązki podatkowe dla każdej ze stron odrębnie. Na gruncie przepisów podatku od towarów i usług nie jest możliwe rozłożenie opodatkowania czynności zamiany na obie zamieniające się strony transakcji. O opodatkowaniu każdej z wymienionych dostaw decyduje wykonywanie jej w ramach działalności gospodarczej.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w 2002 r. otrzymała Pani wraz z bratem w drodze spadku po zmarłej matce nieruchomość, z której wyodrębniono działki Nr 34/3 i 34/5. Część przedmiotowej nieruchomości, została w 2008 roku przejęta na mocy ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych przez Zarząd Dróg Wojewódzkich w G., pod budowę ronda na skrzyżowaniu dróg wojewódzkich, obręb Cz. Wójt Gminy Cz. zaproponował Pani i bratu zamianę przedmiotowych działek na działki nr 45/9 i 45/10 za dopłatą. Zarówno działki należące do Pani i brata, jak i działki gminne są przeznaczone pod zabudowę. Zauważyła Pani, że jedynym powodem zamiany ww. działek jest realizacja celu publicznego, jakim była budowa ronda na skrzyżowaniu dróg wojewódzkich. Nie prowadziła Pani działalności gospodarczej ani nie była podatnikiem podatku od towarów i usług, a dokonując dostawy przedmiotowych działek w drodze zamiany, korzysta Pani z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym trudno uznać Panią za podatnika podatku od towarów i usług, w związku z dostawą działek w drodze zamiany. Z wniosku bowiem nie wynika, aby w związku z zamianą tych działek wykonywała Pani czynności charakterystyczne dla wykonywania działalności gospodarczej. Ponadto pomimo, iż grunt spełnia definicję towaru, o którym mowa w art. 2 pkt 6 ustawy, to nie można uznać, że dokonując zamiany części odziedziczonej w spadku po zmarłej matce przedmiotowej nieruchomości działać będzie Pani w charakterze handlowca. W konsekwencji dokonując dostawy działek gruntu w drodze zamiany korzystać będzie Pani z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Zatem ww. czynności sprzedaży oznaczają działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. Dokonywać będzie Pani zbycia gruntu należącego do majątku prywatnego.

Reasumując należy stwierdzić - mając również na uwadze aktualne orzecznictwo sądowe \[w tym wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10)\] - że okazjonalna sprzedaż nieruchomości gruntowej nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest normatywnych przesłanek, aby uznać Panią za podatnika tego podatku.

Podkreślić należy, iż powyższe orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, np. NSA z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt I FSK 1658/11), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1656/11) oraz WSA z dnia 1 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 670/11), z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11), które zapadły na tle wyroku Trybunału.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy prawa podatkowego, jak również orzecznictwo sądowe stwierdzić należy, iż w tym konkretnym przypadku dostawa w drodze zamiany nieruchomości gruntowej nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dokonując sprzedaży gruntu otrzymanego w drodze spadku, korzystać bowiem będzie Pani z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem.

Ponadto wskazać należy, iż niniejsza interpretacja nie wywiera skutków podatkowoprawnych względem współwłaściela otrzymanej w drodze spadku nieruchomości gruntowej, niebędącego zainteresowanym, o którym mowa w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Końcowo informuje się, że niniejsza interpretacja indywidualna została wydana wyłącznie w zakresie kwestii opodatkowania zbycia w drodze zamiany nieruchomości gruntowej, której jest Pani współwłaścicielką, natomiast w pozostałej części, dotyczącej opodatkowania dostawy działek przeznaczonych do zamiany przez Gminę oraz ustalenia podstawy opodatkowania dla tej czynności przez Gminę jako drugiej strony umowy zamiany, wydane zostało postanowienie znak ITPP1/443-158a/13-2/AP.

W związku z tym przedmiotem oceny tutejszego organu nie może być stwierdzenie Pani, zawarte we własnym stanowisku, cyt. „Zatem powinna Pani zapłacić wójtowi tylko kwotę wynikającą z różnicy cen określonych przez rzeczoznawcę, tj. kwotę 65145 zł.”

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.