Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP1.4512.1008.2016.2.AL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2017-02-28
Teza: W zakresie: - uznania Nieruchomości niezabudowanej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz możliwości wyłączenia planowanej dostawy spod zastosowania ustawy o podatku od towarów i usług, - możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT - na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT - planowanej dostawy Nieruchomości niezabudowanej przeznaczonej pod zabudowę.
Słowa kluczowe: budowa-działka pod budowę; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; dostawa; grunty-grunt niezabudowany; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 16 grudnia 2016 r. (data wpływu 20 grudnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z 14 lutego 2017 r. (data wpływu 17 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania Nieruchomości niezabudowanej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz możliwości wyłączenia planowanej dostawy spod zastosowania ustawy o podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe,**
*   możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT - na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT - planowanej dostawy Nieruchomości niezabudowanej przeznaczonej pod zabudowę – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 grudnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Nieruchomości niezabudowanej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT - na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT - planowanej dostawy Nieruchomości niezabudowanej przeznaczonej pod zabudowę.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 14 lutego 2017 r. (data wpływu 17 lutego 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 1 lutego 2017 r. znak: 2461-IBPP1.4512.1008.2016.1.AL.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego prowadzącą działalność gospodarczą w formie spółki komandytowej pod firmą S. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w X, wpisaną do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS: xxx. Komplementariuszem Wnioskodawcy jest Spółka Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w X, wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego rejestru Sądowego pod numerem KRS: xxx. Główna działalność gospodarcza przedsiębiorstwa Wnioskodawcy polega na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami, kupnie oraz sprzedaży nieruchomości na własny rachunek, a także z realizacją projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, dalej jako: „u.p.t.u”.

Na podstawie umowy sprzedaży, zawartej w dniu 9 lutego 2015r. przed Notariuszem T.S. w Kancelarii Notarialnej w X, Rep. xxx, Wnioskodawca nabył od Gminy Miejskiej nieruchomość gruntową niezabudowaną położoną w X, jedn. ewid. X, obręb xx, składającą się z działki o nr 115/77 o powierzchni 0,0721 ha, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy w X prowadzi księgę wieczystą o nr KW: xxx, dalej jako: „Nieruchomość”. Zgodnie z oświadczeniem sprzedającego transakcja ta podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a to na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u.

Z informacji widniejących w rejestrze gruntów wynika, że Nieruchomość położona jest na terenach oznaczonych symbolem Bp, tj. na terenach zurbanizowanych niezabudowanych lub w trakcie zabudowy.

Oprócz Nieruchomości, w skład prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa nie wchodzą żadne inne środki trwałe. Jedynymi przychodami, jakie osiągało przedsiębiorstwo Wnioskodawcy w roku 2016, są przychody z tytułu czynszu najmu Nieruchomości, w wysokości 2.500,00 złotych netto miesięcznie (na podstawie umowy najmu Nieruchomości, która wygasła z dniem 30 listopada 2016r.) oraz odsetki kapitałowe, jakie spółka uzyskała w tym roku z tytułu udzielonych i zwróconych już pożyczek. Wnioskodawca ma jednocześnie zobowiązania z tytułu niespłaconej pożyczki wobec spółki wchodzącej w zakres grupy kapitałowej Wnioskodawcy w wysokości 726.000,00 złotych oraz zobowiązanie wobec swojego komplementariusza z tytułu niewypłaconego zysku w wysokości 203.909,98 złotych. Wnioskodawca zatrudnia także dwie osoby na podstawie umów zlecenia - koszt wynagrodzenia miesięcznego tych osób wynosi łącznie 540 złotych. Przedsiębiorstwo Wnioskodawcy nie posiada żadnych innych aktywów i pasywów oprócz wyżej opisanych. Nieruchomość nie stanowi formalnie organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy i nie są prowadzone dla niej odrębne księgi.

Dla obszaru, w którym położona jest Nieruchomość nie ma obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego. Dlatego też w dniu 28 października 2016 r. Prezydent Miasta wydał, w sprawie prowadzonej pod numerem: xxx, decyzję o nr xxx ustalającą warunki zabudowy dla zamierzenia inwestycyjnego pn. „Budowa budynku biurowego wraz z infrastrukturą techniczną i komunikacyjną, garażem wbudowanym oraz zagospodarowaniem terenu położonego na działce nr 115/77 obr. xx, a także w zakresie infrastruktury technicznej i komunikacyjnej (z usunięciem istniejących kolizji) na działkach nr 1 15/77, 115/76, 110/16, 264/3 obr. xx przy ul. W. w X oraz zjazdem z dz. dr. nr 264/3 i 110/16 obr. xx (ul. W.) na teren inwestycji, jaki stanowi dz. nr 115/77 obr. xx”. Decyzja ta została wydana na wniosek złożony przez spółkę AB sp. z o.o. działającą na zlecenie Wnioskodawcy i dotyczy budowy wyżej opisanej inwestycji na Nieruchomości. Na dzień składania niniejszego wniosku decyzja ta nie jest jednakże ostateczna, bowiem została zaskarżona do Samorządowego Kolegium Odwoławczego. W dacie sprzedaży będzie obowiązywać decyzja WZ, która ma być ostateczna. Oprócz tego aktualnie toczy się postępowanie administracyjne w przedmiocie wydania kolejnej decyzji ustalającej warunki zabudowy dla Nieruchomości, tym razem dotyczącej zabudowy mieszkaniowej.

Wnioskodawca planuje sprzedać Nieruchomość osobie trzeciej. Umowa sprzedaży dotyczyć będzie wyłącznie samej Nieruchomości. W szczególności wraz z prawem własności do wyżej opisanej działki nabywca nie nabędzie całego szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów związanych z Nieruchomością, jak również nie zostanie przeniesiona na nabywcę wyżej wymieniona decyzja ustalająca warunki zabudowy (w razie jej ostateczności). Po transakcji sprzedaży to na nabywcy będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości i to on zawrze nowe umowy dotyczące zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości w zakresie, w jakim uzna to za uzasadnione. Ponadto przedmiotem planowanej umowy sprzedaży Nieruchomości nie będą prawa, obowiązki, zobowiązania i należności z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę, jako że nie są one bezpośrednio związane z Nieruchomością. W szczególności na nabywcę nie przejdą zobowiązania z tytułu udzielonej Wnioskodawcy pożyczki bądź zobowiązania z tytułu zawartych umów zlecenia, jak również wartości niematerialne i prawne składające się na wartość przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, takie jak: know-how, reputacja spółki, ustalone procesy biznesowe, listy klientów, kontakty w branży budowlanej, dostęp do rynków czy kontakty z instytucjami finansowymi.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, iż:

1) Przedmiotem dostawy (planowanej umowy sprzedaży) będzie wyłącznie opisana Nieruchomość niezabudowana.

Przedmiotem dostawy nie będzie/nie będą:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Wnioskodawcy lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
*   własność innych nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości (Wnioskodawca nie posiada żadnych innych składników rzeczowych i praw rzeczowych, a nabywca jest zainteresowany wyłącznie nabyciem jedynej nieruchomości należącej do Wnioskodawcy),
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych (prawa takie Wnioskodawcy nie przysługują, a nabywca jest zainteresowany wyłącznie nabyciem jedynej nieruchomości należącej do Wnioskodawcy),
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, albowiem przedmiotem umowy ma być wyłącznie nieruchomość,
*   koncesje, licencje i zezwolenia albowiem Wnioskodawca nie posiada żadnych koncesji, licencji i zezwoleń, a nabywca jest zainteresowany wyłącznie nabyciem jedynej nieruchomości należącej do Wnioskodawcy,
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej (Wnioskodawcy nie przysługują żadne patenty i inne prawa własności przemysłowej),
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnica przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wnioskodawca wyjaśnia, że nabywca nie jest zainteresowany żadnymi innymi składnikami majątku Wnioskodawcy poza opisaną Nieruchomością.

2) Będąca przedmiotem dostawy Nieruchomość niezabudowana nie stanowi w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy wyodrębnionego organizacyjnie i finansowo (w tym zobowiązania) zespołu składników materialnych i niematerialnych, albowiem oprócz Nieruchomości,

3) Będąca przedmiotem dostawy opisana Nieruchomość niezabudowana nie jest wyodrębniona funkcjonalnie.

4) Wnioskodawca stoi na stanowisku, że poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych, nie jest możliwe przyporządkowanie przychodów i kosztów należności i zobowiązań do tej części przedsiębiorstwa (nieruchomość niezabudowana), która będzie przedmiotem transakcji.

5) Wnioskodawca uważa, że wyłącznie w oparciu o zbywany przez niego składnik majątku jakim jest niezabudowana Nieruchomość nie możliwe jest rozpoczęcie przez nabywcę prowadzenia działalności gospodarczej.

6) Przyczyną wyłączenia z dostawy zobowiązań z tytułu udzielonej Wnioskodawcy pożyczki, bądź zobowiązania z tytułu zawartych umów zlecenia jest fakt, iż nabywca jest zainteresowany nabyciem wyłącznie Nieruchomości. Nabywca nie jest zainteresowany żadnymi innymi składnikami majątkowymi

7) Planowana transakcja nie będzie obejmować przeniesienia na nabywcę praw i obowiązków, należności z tytułu umów związanych z Nieruchomością, jak również nie zostanie przeniesiona na nabywcę decyzja ustalająca warunki zabudowy, jak również wartości niematerialne i prawne składające się na wartość przedsiębiorstwa Wnioskodawcy tj. know-how, reputacja spółki, ustalone procesy biznesowe, listy klientów, kontrakty w branży budowlanej, dostęp do rynków czy kontakty z instytucjami finansowymi

8) Nabywca nie przejmie ksiąg rachunkowych związanych z nieruchomością.

9) Z posiadanych przez Wnioskodawcę informacji wynika, że będąca przedmiotem planowanej dostawy Nieruchomość niezabudowana będzie stanowić dla nabywcy część szerszego terenu inwestycji, na którym nabywca lub jego następca prawny planuje realizację inwestycji polegającej na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych. Jednakże ostateczna decyzja co do sposobu wykorzystywania przedmiotowej Nieruchomości na cele realizacji inwestycji deweloperskiej pozostaje wyłącznie w gestii nabywcy, który nie będzie podmiotem powiązanym ani osobowo, ani kapitałowo z Wnioskodawcą. Nie wiadomo zatem, jakie ostatecznie decyzje biznesowe podejmie nabywca w odniesieniu do Nieruchomości, po jej nabyciu, w szczególności, czy będzie realizował inwestycję deweloperską samodzielnie, czy też np. zadysponuje Nieruchomością na rzecz podmiotu trzeciego, który taką inwestycję będzie realizował.

Ponadto w nawiązaniu do punktu IV wezwania z dnia 1 lutego 2017 roku nr 2461-IBPP1.4521.1008.2016.1.AL Wnioskodawca wyjaśnia, że w dniu dostawy nieruchomości, wydana dla nieruchomości decyzja o warunkach zabudowy nie będzie ostateczna.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisanym powyżej stanie faktycznym Nieruchomość stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w rozumieniu art. 2 pkt 27e u.p.t.u.?
2.  Czy w opisanym powyżej stanie faktycznym Nieruchomość, co do której wydana została niestateczna decyzja ustalająca warunki zabudowy, stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 u.p.t.u.?
3.  Czy w opisanym powyżej stanie faktycznym sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług czy też będzie podlegała wyłączeniu spod zastosowania ustawy na zasadzie art. 6 pkt 1 z uwagi na zakwalifikowanie tej transakcji jako sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 1 lutego 2017 roku nr 2461-IBPP1.4521.1008.2016.1.AL (punkt IV wezwania), w uzupełnieniu wniosku z dnia 16 grudnia 2016 roku Wnioskodawca precyzuje pytania przyporządkowane do zdarzenia przyszłego w następujący sposób:

1.  Czy w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała wyłączeniu spod stosowania ustawy o podatku od towarów i usług na zasadzie art. 6 pkt 1 u.p.t.u. z uwagi na zakwalifikowanie tej transakcji jako sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy?
2.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, gdy w odniesieniu do Nieruchomości będącej przedmiotem dostawy (sprzedaż) będzie obowiązywała nieostateczna decyzja WZ, sprzedaż tej nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako transakcja sprzedaży nieruchomości stanowiącej teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 u.p.t.u., czy też będzie podlegała zwolnieniu spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług na zasadzie art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u.?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Pytanie 1:

Zgodnie z treścią przepisu art. 2 pkt 27e u.p.t.u.: przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespól składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Definicja ta była wielokrotnie poddawana analizie sądów administracyjnych. W wyroku z dnia 4 października 2011 r. (I FSK 1589/10) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, iż: dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 555 ze zm.) konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, co oznacza, że zespół ten nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, i w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji, przez zespól tak wyodrębnionych składników majątkowych, jego określonych zadań gospodarczych. Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w wyroku z dnia 18 marca 2011 r. (III SA/Wa 1765/10) stwierdził, iż: zorganizowana część przedsiębiorstwa musi charakteryzować się odpowiednim stopniem wyodrębnienia finansowego i organizacyjnego. Przez wyodrębnienie organizacyjne należy rozumieć umieszczenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej przedsiębiorcy przykładowo jako oddział, zakład lub dział spółki zajmujący się prowadzeniem określonego rodzaju działalności, ale także każdą inną formę wyodrębnienia organizacyjnego (nie musi ono mieć sformalizowanego charakteru). Bardziej istotne jest kryterium funkcjonalne wskazujące, że zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić część przedsiębiorstwa, prowadzonego przez podatnika, zdolną do samodzielnego działania. Natomiast wyodrębnienie finansowe nie musi koniecznie oznaczać, że zorganizowana część przedsiębiorstwa jest zobowiązana do samodzielnego sporządzania bilansu. Wystarczające jest wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów np. rachunkowości zarządczej, polegające w szczególności na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem danej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” obejmuje składniki materialne i niematerialne, które połączone funkcjonalnie mogą stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Warunek wyłączenia z art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 555 ze zm.) będzie zatem spełniony wtedy, gdy przedmiotem transakcji będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa mogąca samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Jeśli nabywane przez spółkę składniki majątkowe nie są w powyższy sposób wyodrębnione w przedsiębiorstwie spółki zależnej (spółek zależnych), tym samym nie stanowią one zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e wskazanej ustawy. Identyczne stanowisko zostało także wyrażone w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 września 2011 r. (I FSK 1383/10), z dnia 12 czerwca 2013r., (I FSK 1090/12) oraz z dnia 17 kwietnia 2014r. (I FSK 779/13), w wyroku WSA w Lublinie z dnia 2 listopada 201 lr. (I SA/Lu 554/11) bądź w wyroku WSA w Warszawie z dnia 21 czerwca 2012r. (III SA/Wa 2836/1 1), jak również w interpretacjach indywidualnych, chociażby w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 grudnia 2015r. (IPPP1/4512-1114/15-2/KR) lub w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 marca 2016r. (IBPP3/45 12-15/16/ASz), który stwierdził, iż: wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć -wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową. Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki; 1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań; 2) zespół ten jest finansowo i organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie: 3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych; 4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące iw, zadania gospodarcze. Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstw a jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Szczególnego przytoczenia wymaga także wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 6 października 1995r. (SA/Gd 1959/94), zgodnie z którym: Sprzedaż poszczególnych elementów przedsiębiorstwa, choćby nawet przedstawiały one znaczną wartość w porównaniu z wartością całego przedsiębiorstwa, nie stanowi podstawy do uznania, iż faktycznie nastąpiła jego sprzedaż.

W przedmiotowym stanie faktycznym Nieruchomość stanowi jedyny rzeczowy składnik majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, z którym związany był w zasadzie także jedyny przychód osiągany przez przedsiębiorstwo (czynsz najmu). Pomimo tego, w ocenie Wnioskodawcy, Nieruchomość nie stanowi zorganizowanej części jego przedsiębiorstwa, bowiem nie spełnia wymogu wyodrębnienia organizacyjno-finansowego, o którym mowa w art. 2 pkt 27e u.p.t.u. Nieruchomość nie posiada bowiem ani własnej samodzielności finansowej, ani nie ma możliwości wyodrębnienia funkcjonalnego Nieruchomości w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy w taki sposób, aby mogła samodzielnie realizować zadania gospodarcze jako odrębne i niezależne od Wnioskodawcy przedsiębiorstwo.

Pytanie 2:

Zgodnie z art. 2 pkt 33 u.p.t.u. przez teren budowlany należy rozumieć teren o takim przeznaczeniu wynikającym z zakwalifikowania w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, bądź w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania (por. także wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 kwietnia 20I4r., III SA/Wa 3010/13 lub wyrok NSA z dnia 15 października 2014r., I FSK 1115/13). W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, dalej jako: u.p.z.p., kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów1 zamkniętych, należy do zadań własnych gminy. Jak stanowi art. 4 ust. 1 u.p.z.p., ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie, sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Ustęp 2 tego przepisu stanowi z kolei, że: w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym; I) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego; 2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

0 przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Z podanych powyżej przepisów nie wynika wprost, czy sprzedaż nieruchomości niezabudowanej objętej nieostateczną decyzją ustalającą warunki zabudowy rodzi obowiązek zapłaty podatku VAT od takiej transakcji. Według Wnioskodawcy dla uznania, że sprzedawany teren jest terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 u.p.t.u. wystarczające jest wydanie choćby nieostatecznej decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, a co za tym idzie, w wyżej przedstawionym stanie faktycznym, jeśli sprzedaż Nieruchomości zostanie dokonana zanim decyzja stanie się ostateczna to będzie podlegała opodatkowani u podatkiem od towarów i usług.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie, przede wszystkim w licznym interpretacjach indywidualnych. Jak wskazane zostało w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 października 2014 r., IPPP3/443-901/14-3/JK,: jak wskazano wyżej o możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy decyduje status lub przeznaczenie gruntu. Wskazana norma prawna nie ma zastosowania do transakcji sprzedaży nieruchomości niezabudowanych lub o przeznaczeniu innym niż budowlane. Stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 33 ustawy przeznaczenie gruntu ustala się na podstawie dokumentów prawa miejscowego określonych w ustawie czyli miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego a w przypadku braku takiego planu zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Jak wynika z opisu sprawy dla gruntów będących przedmiotem dostawy zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy, zatem wskazane terenu stanowią tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Bez znaczenia dla klasyfikacji danych terenów pozostaje fakt, że wydane decyzje nie są ostateczne, lub nadano im rygor natychmiastowej wykonalności bądź nie nadano takiego rygoru. Jak wyjaśniono wyżej decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu potwierdza możliwe lub nie zagospodarowania terenu i sposób jego zabudowy, nie zmienia jego przeznaczenia. Zatem w odniesieniu do omawianej sytuacji wydane decyzje o warunkach zabudowy wskazują, że dane tereny są gruntami przeznaczonymi pod zabudowę. Końcowo należy zauważyć - na co zwrócił uwagę również Wnioskodawca - że wydana decyzja nie ostateczna wiąże Organ, który ją wydal i odwołanie od niej może wnieść Strona, jednak złożenie odwołania od decyzji nie zmienia charakteru gruntu może jedynie wstrzymać realizację inwestycji na danej nieruchomości, lub jej zakres. Stanowisko to potwierdzone zostało także w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 października 2015 r., IPPP1/4512-867/15-6/MP, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 lutego 2015 r., IPPP2/443-1154/14-3/KBr, lub w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 listopada 2015 r. IPPP1/4512-868/15-6/MK jak również w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 czerwca 2016 r. IBPP1/4512-174/16/MG.

Pytanie 3:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 u.p.t.u. przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Art. 6 pkt 1 u.p.t.u. stanowi, że: przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z kolei art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. stanowi, że: zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, przy czym przez pojęcie terenów budowlanych, stosownie do art. 2 pkt 33 u.p.t.u., należy rozumieć teren o takim przeznaczeniu wynikającym z zakwalifikowania w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, bądź w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania Z uwagi na wydanie przez Prezydenta Miasta Krakowa niestatecznej decyzji ustalającej warunki zabudowy w stosunku do Nieruchomości, uznać należy, że Nieruchomość i tak - kwalifikuje się pod kategorię terenów budowlanych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u., co znajduje potwierdzenie w przytoczonych powyżej interpretacjach indywidualnych.

Zdaniem Wnioskodawcy zawarcie umowy sprzedaży Nieruchomości w dacie, w której w obrocie prawny będzie funkcjonować wydana dla Nieruchomości decyzja WZ (choćby nieostateczna) będzie więc stanowiło transakcję opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Nieruchomość, co potwierdza wyżej przytoczone orzecznictwo, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, a co za tym idzie nie znajdzie w niniejszym przypadku zastosowania przepis art. 6 pkt 1 u.p.t.u. Ponadto, z uwagi na to, iż Nieruchomość stanowić będzie terenu budowlanego, nie znajdzie również zastosowania wyłączenie spod opodatkowania takiej transakcji sprzedaży ustalone w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u.

W związku z uzupełnieniem wniosku z dnia 16 grudnia 2016 r. Wnioskodawca wyjaśnia, że zawarty w kolumnie H. 82 wniosku z dnia 16 grudnia 2016 r. opis stanowiska własnego (wskazany jako odnoszący się do pytania nr l) odnosi się w całości do pytania nr l wskazanego w niniejszym uzupełnieniu wniosku, to jest do pytania:

Czy w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała wyłączeniu spod stosowania ustawy o podatku od towarów i usług na zasadzie art. 6 pkt 1 u.p.t.u. z uwagi na zakwalifikowanie tej transakcji jako sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy?

Jednocześnie w uzupełnieniu stanowiska własnego Wnioskodawca wskazuje, że z uwagi na fakt, iż przedstawionym zdarzeniu przyszłym Nieruchomość będzie jedynym składnikiem, który będzie przedmiotem sprzedaży na rzecz nabywcy, brak jest podstaw do uznania, że sprzedaż tej nieruchomości będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27c u.p.t.u. Powyższe oznacza, że nie znajdzie w tej sytuacji zastosowania przepis art. 6 pkt 1 u.p.t.u., który stanowi, że przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a zatem dostawa przedmiotowej Nieruchomości nie będzie podlegała wyłączeniu spod zastosowania ustawy, o podatku od towarów i usług. Przedmiotowa transakcja będzie podlegała regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług.

Z kolei zawarty w kolumnie H. 82 wniosku i kolumnie H.12 Załącznika nr 01/01 do wniosku opis stanowiska własnego Wnioskodawcy (wskazany jako odnoszący się do pytania nr 2) odnosi się w całości do pytania nr 2 wskazanego w niniejszym uzupełnieniu wniosku, to jest do pytania:

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, gdy w odniesieniu do Nieruchomości będącej przedmiotem dostawy (sprzedaż) będzie obowiązywała nieostateczna ostateczna decyzja WZ sprzedaż tej nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako transakcja sprzedaży nieruchomości stanowiącej teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 u.p.t.u., czy też będzie podlegała zwolnieniu spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług na zasadzie art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u.

Jednocześnie Wnioskodawca wyjaśnia, że precyzuje niniejszym swoje dotychczasowe stanowisko zawarte w kolumnie H.12 Załącznika nr 01/01 do wniosku o wydanie interpretacji (wskazane tam jako odnoszące się do pytania nr 3) w ten sposób iż wskazuje, że stanowisko to odnosi się aktualnie w całości do pytania nr 2 wskazanego w niniejszym uzupełnieniu wniosku, to jest do pytania:

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, gdy w odniesieniu do Nieruchomości będącej przedmiotem dostawy (sprzedaż) będzie obowiązywała nieostateczna ostateczna decyzja WZ, sprzedaż tej nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako transakcja sprzedaży nieruchomości stanowiącej teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 u.p.t.u., czy też będzie podlegała zwolnieniu spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług na zasadzie art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u.

Jednocześnie w uzupełnieniu swojego stanowiska w odniesieniu do tego pytania. Wnioskodawca wyjaśnia, co następuje:

Biorąc pod uwagę fakt, iż zdaniem Wnioskodawcy planowana transakcja będzie podlegała ustawie o podatku VAT, z uwagi na fakt, iż w odniesieniu do tej transakcji nie znajdzie zastosowania przepis art. 6 pkt 1 u.p.t.u., ustalenie skutków podatkowych tej transakcji na gruncie podatku VAT winno nastąpić z uwzględnieniem przepisów ustawy o podatku VAT

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Pod pojęciem towaru - w myśl art. 2 pkt 6 tej ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Grunty spełniają powyższą definicję towarów, wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju. Z kolei według regulacji art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż przeznaczenie pod zabudowę, a więc nie będących terenami budowlanymi. Zgodnie zaś z art. 2 pkt 33 ustawy przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Biorąc pod uwagę fakt, iż będąca przedmiotem planowanej dostawy Nieruchomość będzie w dacie sprzedaży niezabudowana i w dacie sprzedaży będzie obowiązywała w stosunku do tej Nieruchomości nieostateczna decyzja WZ (a więc stanowić będzie teren budowlany), zaś przedmiotem sprzedaży będzie wyłącznie przedmiotowa Nieruchomość, brak będzie podstaw do zastosowania zwolnienia przedmiotowej dostawy z opodatkowania podatkiem VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. Nieruchomość ta będzie To zaś zdaniem Wnioskodawcy oznacza, że przedmiotowa transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako dostawa nieruchomości niezabudowanej, przeznaczonej pod zabudowę w rozumieniu art. 2 pkt 33 u.p.t.u.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie uznania Nieruchomości niezabudowanej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz możliwości wyłączenia planowanej dostawy spod zastosowania ustawy o podatku od towarów i usług,
*   **prawidłowe** – w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT - na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT - planowanej dostawy Nieruchomości niezabudowanej przeznaczonej pod zabudowę.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na ścisłe powiązanie tematyki poruszanej we wniosku, tut. organ postanowił ująć kwestie dotyczące opisanych zdarzeń przyszłych w jednej interpretacji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 710, ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – wskazując, iż jej przepisów nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – nie zdefiniował co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności, jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport).

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „przedsiębiorstwa”. Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 380 ze zm.).

Zgodnie z jego treścią przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jak wynika z powołanego przepisu, wchodzące w skład przedsiębiorstwa składniki materialne i niematerialne powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Aby zatem, w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników mógł zostać zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej – musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Transakcja mająca za przedmiot zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. Podkreślić należy, że na gruncie przytaczanego przepisu istnieje możliwość umownego wyłączenia pewnych elementów z transakcji zbycia przedsiębiorstwa, ale tylko wówczas, gdy elementy te nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa. W przeciwnym wypadku, danej transakcji nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Zgodnie natomiast z przepisem art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powyższego wynika, że podstawowym wymogiem uznania, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Tym samym, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Jak wynika z wniosku w dniu 9 lutego 2015 r. Wnioskodawca nabył od Gminy Nieruchomość gruntową niezabudowaną składającą się z działki o nr 115/77 o powierzchni 0,0721 ha. Transakcja ta podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Dla obszaru, w którym położona jest Nieruchomość nie ma obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego. W dniu 28 października 2016 r. Prezydent Miasta wydał decyzję nr xxx ustalającą warunki zabudowy dla zamierzenia inwestycyjnego pn. „Budowa budynku biurowego wraz z infrastrukturą techniczną i komunikacyjną, garażem wbudowanym oraz zagospodarowaniem terenu położonego na działce nr 115/77 obr. xx, a także w zakresie infrastruktury technicznej i komunikacyjnej (z usunięciem istniejących kolizji) na działkach nr 1 15/77, 115/76, 110/16, 264/3 obr. xx przy ul. W. w X. oraz zjazdem z dz. dr. nr 264/3 i 110/16 obr. xx (ul. R.) na teren inwestycji, jaki stanowi dz. nr 115/77 obr. xx”. Decyzja ta została wydana na wniosek złożony przez spółkę AB sp. z o.o. działającą na zlecenie Wnioskodawcy i dotyczy budowy wyżej opisanej inwestycji na Nieruchomości.

Wnioskodawca planuje sprzedać Nieruchomość osobie trzeciej. Umowa sprzedaży dotyczyć będzie wyłącznie samej Nieruchomości.

Oprócz Nieruchomości, w skład prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa nie wchodzą żadne inne środki trwałe. Jedynymi przychodami, jakie osiągało przedsiębiorstwo Wnioskodawcy w roku 2016 są przychody z tytułu czynszu najmu Nieruchomości, (na podstawie umowy najmu Nieruchomości, która wygasła z dniem 30 listopada 2016 r.) oraz odsetki kapitałowe, jakie spółka uzyskała w tym roku z tytułu udzielonych i zwróconych już pożyczek. Wnioskodawca ma jednocześnie zobowiązania z tytułu niespłaconej pożyczki wobec Spółki wchodzącej w zakres grupy kapitałowej Wnioskodawcy oraz zobowiązanie wobec swojego komplementariusza z tytułu niewypłaconego zysku. Wnioskodawca zatrudnia także dwie osoby na podstawie umów zlecenia. Przedsiębiorstwo Wnioskodawcy nie posiada żadnych innych aktywów i pasywów oprócz wyżej opisanych. Nieruchomość nie stanowi formalnie organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy i nie są prowadzone dla niej odrębne księgi.

W szczególności wraz z prawem własności do wyżej opisanej działki nabywca nie nabędzie całego szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów związanych z Nieruchomością, jak również nie zostanie przeniesiona na nabywcę wyżej wymieniona decyzja ustalająca warunki zabudowy (w razie jej ostateczności). Po transakcji sprzedaży to na nabywcy będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości i to on zawrze nowe umowy dotyczące zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości w zakresie, w jakim uzna to za uzasadnione. Ponadto przedmiotem planowanej umowy sprzedaży Nieruchomości nie będą prawa, obowiązki, zobowiązania i należności z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę, jako że nie są one bezpośrednio związane z Nieruchomością. W szczególności na nabywcę nie przejdą zobowiązania z tytułu udzielonej Wnioskodawcy pożyczki bądź zobowiązania z tytułu zawartych umów zlecenia, jak również wartości niematerialne i prawne składające się na wartość przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, takie jak: know-how, reputacja spółki, ustalone procesy biznesowe, listy klientów, kontakty w branży budowlanej, dostęp do rynków czy kontakty z instytucjami finansowymi.

Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca przedmiotem dostawy nie będzie/nie będą:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Wnioskodawcy lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
*   własność innych nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości (Wnioskodawca nie posiada żadnych innych składników rzeczowych i praw rzeczowych, a nabywca jest zainteresowany wyłącznie nabyciem jedynej nieruchomości należącej do Wnioskodawcy),
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych (prawa takie Wnioskodawcy nie przysługują, a nabywca jest zainteresowany wyłącznie nabyciem jedynej nieruchomości należącej do Wnioskodawcy),
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, albowiem przedmiotem umowy ma być wyłącznie nieruchomość,
*   koncesje, licencje i zezwolenia albowiem Wnioskodawca nie posiada żadnych koncesji, licencji i zezwoleń, a nabywca jest zainteresowany wyłącznie nabyciem jedynej nieruchomości należącej do Wnioskodawcy,
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej (Wnioskodawcy nie przysługują żadne patenty i inne prawa własności przemysłowej),
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnica przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę przytoczone przepisy prawa oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż w niniejszej sprawie nie dojdzie do zbycia przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa, bowiem nie wszystkie wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy zostaną przekazane nabywcy. Wnioskodawca zaoferował bowiem do sprzedaży wyłącznie samą Nieruchomość stanowiącą grunt. Ponadto Wnioskodawca podał, że wyłącznie w oparciu o zbywany przez niego składnik majątku jakim jest niezabudowana nieruchomość nie jest możliwe rozpoczęcie przez nabywcę prowadzenia działalności gospodarczej. Nieruchomość niezabudowana będzie bowiem stanowić dla nabywcy część szerszego terenu inwestycji, na którym nabywca lub jego następca prawny planuje realizację inwestycji polegającej na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych. Jednakże ostateczna decyzja co do sposobu wykorzystywania przedmiotowej Nieruchomości na cele realizacji inwestycji deweloperskiej pozostaje wyłącznie w gestii nabywcy, który nie będzie podmiotem powiązanym ani osobowo, ani kapitałowo z Wnioskodawcą.

Zatem w przedmiotowej sprawie nie dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa.

Natomiast aby stwierdzić, czy dokonana przez Wnioskodawcę dostawa może być uznana za dostawę zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT należy zbadać czy w niniejszym przypadku wystąpią przesłanki, o których mowa w cytowanym artykule, a zatem czy Wnioskodawca dokona dostawy organizacyjnie i finansowo wyodrębnionego w istniejącym przedsiębiorstwie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego będąca przedmiotem planowanej dostawy Nieruchomość niezabudowana nie stanowi w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy wyodrębnionego organizacyjnie i finansowo (w tym zobowiązania) zespołu składników materialnych i niematerialnych,

Będąca przedmiotem dostawy opisana Nieruchomość niezabudowana nie jest wyodrębniona funkcjonalnie.

Poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych, nie jest możliwe przyporządkowanie przychodów i kosztów należności i zobowiązań do tej części przedsiębiorstwa (nieruchomość niezabudowana), która będzie przedmiotem transakcji.

Ponadto wyłącznie w oparciu o zbywany przez niego składnik majątku jakim jest niezabudowana Nieruchomość nie jest możliwe rozpoczęcie przez nabywcę prowadzenia działalności gospodarczej.

Z dostawy wyłączone zostaną zobowiązania z tytułu udzielonej Wnioskodawcy pożyczki, bądź zobowiązania z tytułu zawartych umów zlecenia z uwagi na fakt, iż nabywca jest zainteresowany nabyciem wyłącznie Nieruchomości. Nabywca nie jest zainteresowany żadnymi innymi składnikami majątkowymi.

Dokonując analizy przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż planowane zbycie wymienionego we wniosku składnika nie może być uznane za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, bowiem nie można mówić o łącznym spełnieniu przesłanek przemawiających za takim uznaniem. Nie nastąpi bowiem wyodrębnienie zobowiązań i należności wyłącznie dla przedmiotu sprzedaży, a zatem nie można mówić o wyodrębnieniu finansowym. Ponadto przedmiot sprzedaży nie stanowi zespołu organizacyjnie wyodrębnionego w istniejącym przedsiębiorstwie.

Sama Nieruchomość nie posiada potencjalnej zdolności do prowadzenia działalności gospodarczej.

Tym samym nie zostaną spełnione przesłanki przemawiające za uznaniem przedmiotowej Nieruchomości za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Ponieważ zbycie Nieruchomości nie może być uznane za dostawę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zatem w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania przepis art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym należy uznać za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, iż brak jest podstaw do uznania, że sprzedaż tej Nieruchomości będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e u.p.t.u., co znacza, że nie znajdzie w tej sytuacji zastosowania przepis art. 6 pkt 1 u.p.t.u., a zatem dostawa przedmiotowej Nieruchomości nie będzie podlegała wyłączeniu spod zastosowania ustawy o podatku od towarów i usług. Przedmiotowa transakcja będzie podlegała regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do postanowień art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy o VAT w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2018 r. z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Przy czym towarami – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwolniona jest od podatku VAT dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (art. 2 pkt 33 ustawy).

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2016 r., poz. 778, ze zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl art. 4 ust. 2 cyt. ustawy – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego. Decyzja o warunkach zabudowy jest aktem planistycznym, którego przedmiotem jest określenie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu, jest to akt odnoszący się do przyszłego stanu danego terenu. W wydawanej decyzji określa się uwarunkowania prawne realizacji zmian zabudowy i zagospodarowania terenu.

Należy wskazać, że miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego ustala przeznaczenie terenu, natomiast decyzja takiego przeznaczenia nie ustala. Wydanie decyzji o warunkach zabudowy może odbywać się tylko w zgodzie z istniejącym przeznaczeniem terenu. Zatem decyzja o warunkach zabudowy sankcjonuje jedynie - zgodnie z ogólnym przeznaczeniem danego terenu - możliwe bądź nie zagospodarowania terenu i sposób jego zabudowy.

Stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę. Przepis art. 2 pkt 33 ustawy, odpowiada treści wskazanego orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustala się na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca ma zamiar dokonać zbycia Nieruchomości niezabudowanej tj. działki nr 115/77, dla której brak jest obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Dla przedmiotowej działki w dniu 28 października 2016 r. została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dotycząca budowy budynku biurowego wraz z infrastrukturą techniczną i komunikacyjną, garażem wbudowanym oraz zagospodarowania terenu. Przy czym na moment dostawy wydana dla nieruchomości decyzja o warunkach zabudowy nie będzie ostateczna.

Wątpliwości Wnioskodawcy odnoszą się do zastosowania dla dostawy przedmiotowej działki zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Jak wskazano wyżej o możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy decyduje status lub przeznaczenie gruntu. Wskazana norma prawna ma zastosowanie do transakcji sprzedaży nieruchomości niezabudowanych o przeznaczeniu innym niż budowlane. Stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 33 ustawy przeznaczenie gruntu ustala się na podstawie dokumentów prawa miejscowego określonych w ustawie czyli miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego a w przypadku braku takiego planu zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Jak wynika z opisu sprawy dla Nieruchomości – działki nr 115/77 - będącej przedmiotem planowanej dostawy - została wydana decyzja o warunkach zabudowy, zatem wskazany teren stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Bez znaczenia dla klasyfikacji danych terenów pozostaje fakt, że wydana decyzja nie będzie ostateczna na dzień dostawy. Decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu potwierdza możliwe zagospodarowanie terenu i sposób jego zabudowy, nie zmienia jego przeznaczenia. Zatem w odniesieniu do omawianej sytuacji wydana decyzja o warunkach zabudowy wskazuje, że dany teren tj. działka 115/77 stanowi grunt przeznaczony pod zabudowę.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż planowana dostawa Nieruchomości tj. działki 115/77 nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na mocy cyt. art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT z uwagi na fakt, iż przedmiotem dostawy będzie teren budowlany, co wynikać będzie z wydanej dla tej działki decyzji o warunkach zabudowy.

Przedmiotowa dostawa działki nr 115/77 nie będzie mogła również korzystać ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy stwierdzić, iż opisane zwolnienie z podatku VAT nie będzie miało zastosowania w odniesieniu do dostawy towarów, gdy towar został nabyty od podatnika VAT, jednakże dostawa korzystała ze zwolnienia z tego podatku.

Z wniosku wynika, iż Wnioskodawca nabył 9 lutego 2015 r. od Gminy Miejskiej ww. Nieruchomość gruntową niezabudowaną, składającą się z działki nr 115/77, a transakcja ta podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy wprowadzono – z dniem 1 stycznia 2014 r. – zmianę mającą na celu pełniejsze odwzorowanie przepisu art. 136 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), umożliwiającego zastosowanie zwolnienia od podatku dla dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, jeżeli przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy od 1 stycznia 2014 r., dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Brak prawa do odliczenia należy odczytywać w kontekście tez zawartych w wyroku TSUE z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finans A/S przeciwko Skatteministeriet (pkt 24-26). W sprawie tej Trybunał wskazuje, że:

„Zwolnienie przewidziane w art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy może obejmować zatem jedynie dostawy towarów, przy których nabyciu wyłączone było, na podstawie ustawodawstwa krajowego, prawo do odliczenia. Treść tego artykułu nie może być w tym aspekcie interpretowana w inny sposób, który umożliwiłby uniknięcie sytuacji, w której podatnik pozbawiony możliwości skorzystania z takiego zwolnienia podlegałby podwójnemu opodatkowaniu (pkt 24).

Jeśli tego rodzaju ustawodawstwo, jak to rozpatrywane w postępowaniu przed sądem krajowym, przewiduje, iż przedsiębiorstwa, których działalność polega na wynajmie pojazdów mechanicznych mogą odliczyć podatek od zakupów przeznaczonych na tę działalność, to wynika z tego, iż nabycie pojazdu przez tego rodzaju przedsiębiorstwo nie dotyczy w rozumieniu art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 tej dyrektywy. Nie można zatem uznawać, że odsprzedaż tego pojazdu zalicza się do dostaw podlegających zwolnieniu przewidzianemu w owym art. 13 część B lit. c. Okoliczność, że przy takim nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia z tego względu, że – podobnie jak w sprawie przed sądem krajowym – nastąpiło ono od sprzedawców, którzy sami nie mogli, zgodnie z ustawodawstwem krajowym, odliczyć podatku naliczonego od dokonanych przez nich zakupów pojazdów i stąd nie zadeklarowali naliczonego podatku VAT, jest bez znaczenia dla kwalifikacji tego nabycia do celów stosowania owego art. 13 (pkt 25).

W tej sytuacji (…) art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie jest z nim sprzeczne ustawodawstwo krajowe, które poddaje opodatkowaniu podatkiem VAT czynności, w ramach których podatnik odsprzedaje, po przeznaczeniu na potrzeby swojego przedsiębiorstwa, towary, przy których nabyciu nie miało zastosowania wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 zmienionej dyrektywy 77/388, i to mimo tego, że przy owym nabyciu, od podatnika pozbawionego możliwości zadeklarowania podatku VAT, nie przysługiwało z tego względu prawo do odliczenia (pkt 26)”.

W art. 13 część B lit. c szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE. L Nr 145, str. 1) wskazano, że nie naruszając innych przepisów Wspólnoty, Państwa Członkowskie zwalniają, na warunkach, które ustalają w celu zapewnienia właściwego i prostego zastosowania zwolnień od podatku i zapobieżenia oszustwom podatkowym, unikaniu opodatkowania lub nadużyciom: dostawy towarów przeznaczonych w całości dla działalności, która jest zwolniona od podatku na podstawie art. 28 ust. 3 lit. b), jeśli dla tych towarów nie przedsięwzięte zostały odliczenia podatkowe, jak również dla towarów, od których nabycia lub produkcji nie przysługiwało na podstawie art. 17 ust. 6 prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z art. 17 ust. 6 szóstej Dyrektywy – przed upływem najwyżej czterech lat od daty wejścia w życie niniejszej dyrektywy, Rada, stanowiąc jednogłośnie na wniosek Komisji, podejmie decyzję, które wydatki nie będą się kwalifikowały do odliczenia podatku od wartości dodanej. Odliczenie podatku od wartości dodanej nie będzie w żadnym przypadku obejmowało wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z działalnością gospodarczą, takich jak wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkowe lub wydatki reprezentacyjne.

TSUE w podanym wyżej wyroku orzekł, że art. 13 część B lit. c szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej Dyrektywą Rady 94/5/WE z dnia 14 lutego 1994 r., należy interpretować w ten sposób, że nie jest z nim sprzeczne ustawodawstwo krajowe, które poddaje opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej czynności, w ramach których podatnik odsprzedaje, po przeznaczeniu na cele swojego przedsiębiorstwa, towary, przy których nabyciu nie miało zastosowanie wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 zmienionej dyrektywy 77/388, i to mimo tego, że przy owym nabyciu, od podatnika pozbawionego możliwości zadeklarowania podatku VAT, nie przysługiwało z tego względu prawo do odliczenia.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   \-towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   \-przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy – co ma miejsce w przedmiotowej sprawie.

Podkreślić należy, że w przedmiotowej sprawie uwzględniając wyżej powołane orzeczenie TSUE nie został spełniony warunek dotyczący braku prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu Nieruchomości przez Wnioskodawcę. Wskazać należy, że działkę nr 115/77 Wnioskodawca nabył od Gminy, a jej dostawa na rzecz Wnioskodawcy korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Zatem w momencie nabycia przedmiotowej Nieruchomości przez Wnioskodawcę nie można mówić, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu działki nr 115/77 lub, że takie prawo mu nie przysługiwało, ponieważ dostawa korzystała ze zwolnienia od podatku. Zauważyć należy, że nie można uznać, iż skoro dostawa gruntu korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, to Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do jego odliczenia.

Mając na uwadze powyższe w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, iż nie zostanie spełniony jeden z warunków przedstawionych w tym przepisie. Nie można bowiem uznać, że Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w momencie nabycia działki nr 115/77 w sytuacji gdy dostawa na rzecz Wnioskodawcy korzystała ze zwolnienia od podatku.

Biorąc powyższe pod uwagę planowana dostawa Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT przy zastosowaniu 23% stawki podatku VAT na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1ustawy o VAT.

Zatem za prawidłowe uznać należy stanowisko Wnioskodawcy, iż brak jest podstaw do zastosowania zwolnienia przedmiotowej dostawy Nieruchomości z opodatkowania podatkiem VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT oraz, że zawarcie umowy sprzedaży Nieruchomości w dacie, w której w obrocie prawnym będzie funkcjonować wydana dla Nieruchomości decyzja WZ (choćby nieostateczna) będzie stanowiło transakcję opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Na marginesie należy zauważyć, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne zostały wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny i stanowisko Wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tut. organ nie jest nimi związany.

Należy podkreślić także, iż na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie mogą wpłynąć powołane przez Wnioskodawcę orzeczenia Wojewódzkich Sądów Administracyjnych i Naczelnego Sądu Administracyjnego, bowiem stanowią one rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osądzonych w określonych stanach faktycznych. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. Nr 78 poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Organ podatkowy jest zatem zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie zgodnie z art. 57a skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.