Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-317/12-4/IR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-12-27
Teza: 1. Czy Spółka postępuje prawidłowo stosując średni kurs NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wpływu bądź wypływu środków z rachunku walutowego wynikającego z otrzymania należności bądź zapłaty zobowiązań Spółki, w sytuacji gdy nie dochodzi do operacji przewalutowania w następstwie sprzedaży lub zakupu określonej waluty? 2. Czy Spółka postępuje prawidłowo stosując kurs ogłaszany przez bank, w którym posiada rachunek z dnia wpływu bądź wypływu środków z rachunku walutowego wynikającego z otrzymania należności bądź zapłaty zobowiązań Spółki w sytuacji gdy dochodzi do operacji przewalutowania w następstwie sprzedaży lub zakupu określonej waluty?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; kurs-kurs średni NBP; należność; przewalutowanie; różnica-różnice kursowe; zobowiązanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz.749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 28 sierpnia 2012 r. (data wpływu 11 września 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 grudnia 2012 r. (data wpływu 21 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalania dodatnich i ujemnych różnic kursowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 września 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalania dodatnich i ujemnych różnic kursowych.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14 h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz.749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), pismem z dnia 5 grudnia 2012 r., wystąpił do Wnioskodawcy o uzupełnienie wniosku, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie, skutecznie doręczone dnia 11 grudnia 2012 r., dnia 21 grudnia 2012 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku, w dniu 17 grudnia 2012 r. dokonano wpłaty brakującej opłaty.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (po uzupełnieniu).

1.  W oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka zobowiązana jest do rozliczania dodatnich i ujemnych różnic kursowych, przy obliczaniu których uwzględnia się kurs faktycznie zastosowany (tzw. metoda podatkowa). W przypadku otrzymania należności w walucie obcej nie można mówić o kursie faktycznie zastosowanym, gdyż nie dochodzi do faktycznej wymiany waluty. Z tego względu do wyceny zapłaty należności na rachunek walutowy i do kasy walutowej Spółka przyjmuje średni kurs NBP z dnia poprzedzającego otrzymanie przychodu. Również w przypadku wypływu (rozchodu) waluty obcej z rachunku walutowego lub kasy walutowej (np. w związku z uregulowaniem zobowiązania w walucie obcej) nie dochodzi do faktycznej wymiany waluty i dlatego także w tym przypadku Spółka stosuje średni kurs NBP, z dnia poprzedzającego dzień rozchodu waluty.
2.  W oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka zobowiązana jest do rozliczania dodatnich i ujemnych różnic kursowych, przy obliczaniu których uwzględnia się kurs faktycznie zastosowany (tzw. metoda podatkowa). W przypadku wpływu na rachunek walutowy lub do kasy walutowej należności w walucie polskiej dochodzi do zastosowania konkretnego kursu przy operacji polegającej na zamianie wartości wyrażonej w walucie polskiej na walutę obcą. Wówczas do wyceny otrzymanych należności Spółka stosuje kurs ogłaszany przez bank, w którym posiada rachunek z dnia, w którym operacja wpływu na rachunek walutowy miała miejsce. Zasada ta dotyczy również wypływu (rozchodu) z rachunku walutowego lub kasy walutowej z tytułu zapłaty zobowiązania wyrażonego w walucie polskiej. Ponieważ dochodzi do faktycznej wymiany waluty Spółka stosuje kurs ogłaszany przez bank, w którym posiada rachunek walutowy.

W związku z powyższym zostały zadane następujące pytania: (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 14 grudnia 2012 r.):

1.  Czy Spółka postępuje prawidłowo stosując średni kurs NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wpływu bądź wypływu środków z rachunku walutowego wynikającego z otrzymania należności bądź zapłaty zobowiązań Spółki, w sytuacji gdy nie dochodzi do operacji przewalutowania w następstwie sprzedaży lub zakupu określonej waluty?
2.  Czy Spółka postępuje prawidłowo stosując kurs ogłaszany przez bank, w którym posiada rachunek z dnia wpływu bądź wypływu środków z rachunku walutowego wynikającego z otrzymania należności bądź zapłaty zobowiązań Spółki w sytuacji gdy dochodzi do operacji przewalutowania w następstwie sprzedaży lub zakupu określonej waluty?

Zdaniem Wnioskodawcy, (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku z dnia 14 grudnia 2012 r.):

1.  Na podstawie przepisów podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka jest zobowiązana do rozliczania dodatnich i ujemnych różnic kursowych. Ww. różnice ustalane są z uwzględnieniem kursu faktycznie zastosowanego w oparciu o art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ww. przepisy nie definiują pojęcia kursu faktycznie zastosowanego, natomiast zgodnie z pojawiającymi się w tym zakresie interpretacjami, kurs faktycznie zastosowany to taki, po jakim dokonuje się faktycznej wyceny wpływu należności bądź zapłaty zobowiązań w celu ustalania różnic kursowych. W związku z powyższym, jeżeli nie dochodzi do przewalutowania otrzymywanej należności lub płaconego zobowiązania, wówczas należy zastosować kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania operacji.
2.  Na podstawie przepisów podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka jest zobowiązana do rozliczania dodatnich i ujemnych różnic kursowych. Ww. różnice ustalane są z uwzględnieniem kursu faktycznie zastosowanego w oparciu o art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ww. przepisy nie definiują pojęcia kursu faktycznie zastosowanego, natomiast zgodnie z pojawiającymi się w tym zakresie interpretacjami, kurs faktycznie zastosowany to taki, po jakim dokonuje się faktycznej wyceny otrzymania należności bądź zapłaty zobowiązań w celu ustalania różnic kursowych. W związku z powyższym, jeżeli dochodzi do przewalutowania otrzymywanej należności lub płaconego zobowiązania, wówczas należy zastosować kurs faktycznie zastosowany, czyli kurs banku, w którym Spółka posiada rachunek z dnia dokonania operacji przewalutowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

*   art. 15a, albo

*   przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

Należy zauważyć, że konsekwencją wprowadzonych od 1 stycznia 2007 r. zmian w sposobie rozpoznawania różnic kursowych (w tym art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) jest ich wyodrębnienie w przychodach i kosztach podatkowych. Zatem, różnice kursowe jako element przychodów i kosztów podatkowych bezpośrednio rzutują na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Prawidłowe wyliczenie podatku uzależnione jest więc m.in. od właściwego ustalenia różnic kursowych, w tym od zastosowania właściwego kursu waluty do przeliczenia danej transakcji, czy też operacji finansowej. Toteż, w myśl art. 15a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Art. 15a. ust. 1. ww. ustawy stanowi, iż różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

1.  Dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

1.  Ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:
    1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
    2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
    3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;
    4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;
    5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Zgodnie z treścią art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przy obliczaniu różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

W myśl art. 15a ust. 6 ww. ustawy przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w ust. 2 i 3, rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu.

W konsekwencji, jeżeli podatnik nie kupuje, ani nie sprzedaje waluty lub nie następuje faktyczne (rzeczywiste) zastosowanie kursu waluty, tj. nie dochodzi do przewalutowania otrzymywanej należności lub płaconego zobowiązania (np. przez bank do przeliczenia wpływu środków z tytułu otrzymywanej należności lub wypływu środków z tytułu zapłaty zobowiązania po konkretnym, rzeczywistym kursie przeliczeniowym), wówczas zastosowanie znajdzie kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień (zdanie drugie wyżej powołanego znowelizowanego przepisu art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W świetle powyższych stwierdzeń, należy zatem przyjąć, że „faktycznie zastosowany kurs waluty” jest kursem, który był w istocie, rzeczywiście, realnie zastosowany. Kurs waluty mógł być rzeczywiście (realnie) zastosowany tylko wtedy, gdy na jego podstawie, w oparciu o wyrażoną w nim cenę waluty, doszło do przeprowadzenia operacji finansowej przewalutowania - do wyrażenia w danej walucie wartości pieniężnej określonej pierwotnie w innej walucie.

Reasumując, biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis stanu faktycznego, należy stwierdzić, że:

*   jeżeli nie dochodzi do przewalutowania otrzymywanej należności lub płaconego zobowiązania z zastosowaniem faktycznego kursu - wówczas dla celów ustalenia podatkowych różnic kursowych, począwszy od dnia 1 stycznia 2012 r., zastosowanie znajduje kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania danej operacji,

*   jeżeli dochodzi do przewalutowania otrzymywanej należności lub płaconego zobowiązania w następstwie sprzedaży lub zakupu określonej waluty - wówczas dla celów ustalenia podatkowych różnic kursowych, należy przyjąć faktycznie zastosowany kurs waluty, tj. kurs realnie zastosowany do przeprowadzenia operacji finansowej przewalutowania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.