Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-617/09/IB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-10-14
Teza: 1. Czy renta otrzymywana z Bułgarii podlega opodatkowaniu w Polsce? 2. Czy bank jako płatnik jest zobowiązany do naliczenia i poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłacanej emerytury zagranicznej z tytułu pracy w Bułgarii osobie mającej miejsce zamieszkania w Polsce? 3. Czy urząd skarbowy dokona korekty i zwrotu nadpłaconych kwot podatku odprowadzonych przez bank?
Słowa kluczowe: Bułgaria; renta; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 6 lipca 2009 r. (data wpływu 16 lipca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania renty otrzymywanej z Bułgarii - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania renty otrzymywanej z Bułgarii. Wezwaniem z dnia 29 września 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy zwrócił się o uzupełnienie wniosku w zakresie wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego. Pismem z dnia 5 października 2009 r. (data wpływu 7 października 2009 r.) uzupełniono wniosek w ww. zakresie.

W przedmiotowym wniosku oraz uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Jest Pani obywatelką Polski, na stałe zamieszkałą w Polsce. Od 2001 r. pobiera Pani emeryturę krajową wypłacaną przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych. Decyzją z dnia 18 stycznia 2005 r. bułgarski Narodowy Instytut Ubezpieczeń przyznał Pani częściową emeryturę zagraniczną. Emeryturę bułgarską otrzymuje Pani jako przekaz zagraniczny przelewany na konto w banku – z uwagi na niskie kwoty świadczenia w rozliczeniach co pół roku. Zagraniczną część emerytury wypłaca bułgarska instytucja Narodowy Instytut Ubezpieczeń Dyrekcja „Europejska Integracja i Umowy Międzynarodowe”. Świadczenie to jest opodatkowane w Republice Bułgarii. Bank ten jako płatnik – od roku 2005 do chwili obecnej – nalicza i pobiera zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłacanej emerytury zagranicznej z tytułu pracy w Bułgarii, w wysokości 19% kwoty.

W przesłanym uzupełnieniu wniosku wskazano, iż w latach 2005-2009 miała Pani stałe miejsce zamieszkania w Polsce. W Polsce zamierza Pani mieszkać na stałe do chwili śmierci. W 1959 r. rozpoczęła Pani studia w Bułgarii na Akademii. Po ukończeniu studiów w 1964 r. wyszła za mąż za obywatela bułgarskiego i mieszkała w Bułgarii. Otrzymała Pani kartę stałego pobytu i rozpoczęła pracę w wyuczonym zawodzie (mgr inż. rolnik), którą wykonywała przez okres 12 lat. Bułgarię, wraz z całą rodziną opuściła Pani na stałe w 1978 r. i zamieszkała w Polsce. W 2001 r. z racji osiągniętego wieku emerytalnego przyznano Pani emeryturę krajową, którą pobiera Pani do chwili obecnej. Z powodu trudnej sytuacji finansowej (mąż cudzoziemiec nie wykonywał pracy zarobkowej) w 2004 r. ubiegała się Pani o zaliczenie stażu pracy w Bułgarii celem podwyższenia sumy świadczenia emerytalnego. W styczniu 2005 r. przyznano Pani cząstkową emeryturę bułgarską, którą otrzymuje Pani do chwili obecnej i która wpłynęła na obniżenie sumy przyznanej emerytury krajowej. Emerytura bułgarska jest wypłacana w ramach systemu ubezpieczeń socjalnych Republiki Bułgarii.

W latach 2005-2008 nie składała Pani dodatkowych zeznań podatkowych, gdyż poza emeryturą krajową oraz „cząstkową” zagraniczną nie posiada innych dochodów i nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej. Uważała Pani, iż obowiązki rozliczeniowe wykonują w Pani imieniu ZUS oraz bank (otrzymywała Pani kopie PIT-11).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy renta otrzymywana z Bułgarii podlega opodatkowaniu w Polsce?
2.  Czy bank jako płatnik jest zobowiązany do naliczenia i poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłacanej emerytury za
3.  Czy urząd skarbowy dokona korekty i zwrotu nadpłaconych kwot podatku odprowadzonych przez bank?

Zdaniem Wnioskodawcy świadczenie emerytalne otrzymywane z Bułgarii powinno być wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Bank realizujący wypłatę emerytury z Bułgarii nie powinien potrącać kwot podatku dochodowego, ponieważ świadczenie to jest już opodatkowane w Republice Bułgarii na podstawie umowy między Polską a Bułgarią z dnia 11 kwietnia 1994 r. w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku. Interpretacja indywidualna pozwoli Pani na działania o zaprzestanie pobierania zaliczek przez bank i zwrot nadpłaconych kwot przez urząd skarbowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w zakresie opodatkowania renty otrzymywanej z Bułgarii.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Natomiast zgodnie z art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego lub stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia, oraz od innych dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (tzw. ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 4a ww. ustawy, art. 3 ust. 1 i ust. 2a stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

Art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r., stanowi, że osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się zatem bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Jeżeli natomiast wymienione powyżej kryteria okażą się niewystarczające dla ustalenia rezydencji podatkowej, należy sięgnąć do stosownych postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

W przesłanym uzupełnieniu wskazała Pani, iż w latach 2005-2009 miała stałe miejsce zamieszkania w Polsce. W 1959 r. rozpoczęła Pani studia w Bułgarii, po ukończeniu których wyszła za mąż za obywatela bułgarskiego i zamieszkała w Bułgarii. Otrzymała kartę stałego pobytu i rozpoczęła pracę w wyuczonym zawodzie, którą wykonywała przez okres 12 lat. Bułgarię, wraz z całą rodziną, opuściła Pani na stałe w 1978 r. i zamieszkała w Polsce.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, należy więc stwierdzić, iż w latach 2005-2009 miała Pani miejsce zamieszkania dla celów podatkowych (rezydencję podatkową i nieograniczony obowiązek podatkowy) w Polsce.

W myśl art. 18 ust. 1 umowy z dnia 11 kwietnia 1994 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Bułgarii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1995 r. Nr 137, poz. 679) z uwzględnieniem postanowień artykułu 19 ustęp 2, emerytury i inne podobne świadczenia, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie z tytułu wcześniejszej pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Stosownie do art. 18 ust. 2 ww. umowy z uwzględnieniem postanowień ustępu 1, emerytury i inne świadczenia, wypłacane w ramach systemu ubezpieczeń socjalnych Umawiającego się Państwa, jego jednostki terytorialnej lub władzy lokalnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż renta otrzymywana z Bułgarii z tytułu wcześniejszej pracy najemnej, wypłacana osobie mającej miejsce zamieszkania w Polsce, podlega co do zasady opodatkowaniu tylko w Polsce. Wyjątek dotyczy jednak sytuacji, gdy świadczenia są wypłacane w ramach systemu ubezpieczeń socjalnych w Bułgarii. Wtedy, stosownie do art. 18 ust. 2 ww. umowy, podlegają one opodatkowaniu tylko w państwie źródła, tj. w Bułgarii.

Mając na względzie powyższe, renta wypłacana Pani w ramach systemu ubezpieczeń socjalnych Bułgarii, podlega opodatkowaniu, zgodnie z powołanym art. 18 ust. 2 umowy międzynarodowej, tylko w Bułgarii i tym samym nie podlega opodatkowaniu w Polsce. W takiej sytuacji natomiast płatnik (bank) w Polsce nie powinien od tych należności pieniężnych pobierać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Natomiast zgodnie z art. 24 ust. 1 ww. umowy jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w drugim Umawiającym się Państwie, to pierwsze wymienione Państwo zwolni, z uwzględnieniem postanowień ustępu 2, taki dochód lub majątek od opodatkowania. Jednakże przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby może zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był tak właśnie zwolniony z opodatkowania.

Jednocześnie, w rozliczeniu rocznym do wypłacanego przez ZUS świadczenia należy zastosować postanowienia art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Jak wynika z treści uzupełnienia wniosku, w latach 2005-2008 nie składała Pani zeznań podatkowych, ponieważ poza emeryturą krajową oraz zagraniczną z Bułgarii nie miała innych dochodów i nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej.

Uważała Pani, iż obowiązki rozliczeniowe wykonują w Pani imieniu ZUS oraz bank. Jednocześnie jednak informuje Pani, iż otrzymywała kopie PIT-11.

W kontekście powyższego należy wskazać, iż stosownie do art. 34 ust. 7 ww. ustawy organy rentowe są obowiązane, w terminie do końca lutego, po upływie roku podatkowego, sporządzić i przekazać roczne obliczenie podatku, według ustalonego wzoru, podatnikom uzyskującym dochód z emerytur i rent, rent strukturalnych, rent socjalnych, świadczeń przedemerytalnych, zasiłków przedemerytalnych i nauczycielskich świadczeń kompensacyjnych oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych; obowiązek ten nie dotyczy podatników:

1.  w stosunku do których ustał obowiązek poboru zaliczek,
2.  którym zaliczki były ustalane w sposób określony w art. 32 ust. 1a-1c, chyba że podatnik przed końcem roku podatkowego złoży oświadczenie o rezygnacji z zamiaru opodatkowania w sposób określony w art. 6 ust. 2 lub ust. 4,
3.  w stosunku do których, na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, zwolniono organ rentowy w całości lub w części z obowiązku poboru zaliczek na podatek dochodowy,
4.  którym nie pobierano zaliczek na podatek dochodowy stosownie do postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W przypadku gdy organ rentowy nie jest obowiązany do dokonania rocznego obliczenia podatku, o którym mowa powyżej, wówczas sporządza w terminie do końca lutego, po upływie roku podatkowego, imienną informację o wysokości uzyskanego dochodu, według ustalonego wzoru, i w tym samym terminie przekazuje podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika (art. 34 ust. 8 ww. ustawy).

Informacja roczna za rok 2005 i lata następne sporządzana jest na formularzu PIT-11A, której aktualny wzór określony został w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie określenia wzoru rocznego obliczenia podatku wraz z informacją o wysokości dochodu, do sporządzenia których obowiązane są organy rentowe (Dz.U. Nr 234, poz.1575).

Należy przy tym zauważyć, iż ten sam druk formularza PIT-40A/PIT-11A jest wykorzystywany do różnych celów (bądź jako roczne obliczenie, bądź jako roczna informacja).

W sytuacji więc gdy podatnik otrzymuje informacje PIT-11A, ma obowiązek składania zeznań podatkowych. Stosownie do art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

Z kolei przesłanki, których łączne zaistnienie powoduje, że podatek obliczony w PIT-40A jest podatkiem należnym za dany rok podatkowy, zostały określone w art. 34 ust. 9 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem jeżeli podatnik poza dochodami uzyskanymi od organu rentowego:

1.  nie uzyskał w roku podatkowym innych dochodów, z wyjątkiem określonych w art. 30-30c oraz art. 30e,
2.  nie korzysta z odliczeń, z zastrzeżeniem ust. 10-10b,
3.  nie korzysta z możliwości łącznego opodatkowania jego dochodów z dochodami małżonka bądź nie korzysta z możliwości opodatkowania, o którym mowa w art. 6 ust. 4,
4.  nie uzyskał dochodów powodujących obliczenie należnego podatku w sposób określony w art. 27 ust. 8,
5.  (uchylony),
6.  nie ma obowiązku doliczenia kwot uprzednio odliczonych, z zastrzeżeniem ust. 11,

*   podatek wynikający z rozliczenia rocznego obniżony o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej w roku podatkowym przez organ rentowy ze środków podatnika, jest podatkiem należnym od podatnika za dany rok, chyba że naczelnik urzędu skarbowego wyda decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego w innej wysokości.

Mając na względzie powyższe, z uwagi na uzyskanie dochodów z tytułu emerytury z Bułgarii powodującej obliczenie należnego podatku od dochodów z tytułu emerytury krajowej w sposób określony w art. 27 ust. 8 ustawy, miała Pani obowiązek złożenia zeznań podatkowych i obliczenia należnego podatku niezależnie od tego, czy w latach 2005-2008 otrzymywała Pani od organu rentowego informacje PIT-11A czy też obliczenie roczne PIT-40A.

W przypadku zdarzenia przyszłego interpretacja dotyczy stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H.Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.