Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.460.2022.2.APR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-04
Teza: Refakturowanie opłat za media z taką samą stawką podatku VAT za jaką zostały one nabyte.
Słowa kluczowe: media; najem; refakturowanie; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Elementy składowe podstawy opodatkownia; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 6-pkt 2

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest **prawidłowe**.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

4 sierpnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy refakturowania opłat za media z taką samą stawką podatku VAT za jaką zostały one nabyte. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 27 października 2022 r. (wpływ 2 listopada 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Spółka A sp. z o.o. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT (podatek od towarów i usług).

W ramach swojej działalności (podstawowy przedmiot działalności detaliczna sprzedaż paliw na stacjach paliw), ma również zawarte umowy z podmiotami gospodarczymi na wynajem lokali użytkowych. Umowy z najemcami dotyczą opłat za zajmowane powierzchnie pod działalność gospodarczą i opłat za dostarczane media tj. m. in. energia elektryczna, gaz, pobór wody i odprowadzanie ścieków, wywóz nieczystości.

W ramach zawartych umów najmu najemcy są zobowiązani do uiszczenia na rzecz spółki A sp. z o.o. czynszu za wynajem (opodatkowanego stawką VAT 23%) oraz kosztów związanych z funkcjonowaniem wynajmowanych pomieszczeń refakturowanych odrębną pozycją na fakturze tj.: pobór wody i odprowadzanie ścieków (rozliczany zgodnie z podlicznikiem) - stawka 8% VAT; dostaw energii elektrycznej - stawka 23% VAT (energia elektryczna jest rozliczana na podstawie wskazań podliczników); dostaw gazu - stawka 23% VAT (gaz jest rozliczany na podstawie wskazań podliczników), wywóz nieczystości - stawka 8%.

Na podstawie art. 146db pkt 1 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 lutego 2022 r. do dnia 31 lipca 2022 dla: energii elektrycznej stawka podatku wynosi 5%, oraz na podstawie art. 146da pkt 1 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 lutego 2022 r. do dnia 31 lipca 2022 dla gazu stawka podatku wynosi 0%.

Media nie stanowią elementu kalkulacyjnego ceny usługi najmu. Stanowią odrębny składnik umowy. Na tej podstawie co miesiąc jest wystawiana faktura za czynsz oraz refakturowane są koszty zużycia mediów. Refaktura jest wystawiana w oparciu o wskazania indywidualnych podliczników i ceny z faktur źródłowych (średnia cena na fakturze).

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego**

Lokale użytkowe będące przedmiotem najmu, nie są objęte systemem odbierania odpadów komunalnych na mocy uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, o której mowa w art. 6c ust. 2 ustawy o utrzymaniu czystości i porządki w gminach.

Spółka A sp. z o.o. ma zawartą umowę na wywóz nieczystości z B Sp. z o.o. Usługi świadczone przez podmiot są dokumentowane fakturą VAT wystawianą na koniec każdego miesiąca.

Najemcy nie mają osobnych kontenerów na odpady. Spółka otrzymuje jeden dokument potwierdzający wywóz nieczystości od podmiotu, z którym ma zawartą umowę. Koszty wywozu nieczystości są dzielone proporcjonalnie do ilości lokali użytkowych.

Najemcy lokali użytkowych nie mają możliwości wyboru świadczeniodawców dostawy energii elektrycznej, gazu, wody i odprowadzania ścieków oraz wywozu nieczystości, o tym decyduje wynajmujący.

### Pytanie

Czy w świetle podatku od towarów i usług wnioskodawca może stosować do refakturowanych mediów taką samą stawkę podatku VAT za jaką nabył te media?

### Państwa stanowisko w sprawie

Możliwość refakturowania przewiduje art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik działając we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten otrzymał i wyświadczył te usługi.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zdaniem Wnioskodawcy, ostatecznym nabywcą usług w ramach udostępnienia mediów w wynajmowanych przez spółkę A sp. z o.o. lokalach użytkowych jest najemca, tym samym występuje tu ciąg świadczeń. Najpierw świadczenie usług w ramach udostępnienia mediów wykonuje zakład - dostawca mediów do tego uprawniony wystawiając fakturę VAT na rzecz Spółki w oparciu o zawarte umowy, następnie Spółka „odsprzedaje” te usługi najemcom lokali, przy czym zobowiązanie do dostarczenia mediów wynika z zawartych umów.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Artykuł 8 ust. 2a ustawy o VAT stanowi, że „podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi”.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Skoro wyświadczył usługi, a usługi te podlegają z ustawy stawce VAT 0%, 5%, 8%, to zdaniem Wnioskodawcy, zasadne jest stosowanie tej samej stawki przy refakturach.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zdaniem Wnioskodawcy, istnieje możliwość refakturowania mediów z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT, tym bardziej, że przenosi koszty mediów na najemców na podstawie dokumentów pierwotnych bez doliczania marży. Refakturowane media są opodatkowane odrębnie od najmu, z zastosowaniem stawki właściwej dla gazu, energii, wody i odprowadzania ścieków, wywozu nieczystości.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zdaniem Wnioskodawcy, w tej sprawie istotne znaczenie ma wyrok TSUE z dnia 16 kwietnia 2015 r. w sprawie C-42/14 wskazał, że usługa dostarczania mediów może być odrębna od usługi najmu. Najemca ma swobodny wybór zużycia mediów w ilości, jakiej sobie życzy. Zużycie ustalane jest na podstawie odczytu indywidualnych liczników i fakturowane w zależności od rzeczywistego zużycia. Ponadto istnieje możliwość wyboru dostawcy usług. Nie zachodzi zatem wtedy kompleksowość, wskutek czego nie może znaleźć zastosowania ta sama stawka podatku VAT co dla usług najmu.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Mając na uwadze powyższe argumenty, zdaniem Wnioskodawcy istnieje możliwość refakturowania mediów z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT dla poszczególnych mediów, zważywszy na fakt, że w umowie określono, iż czynsz najmu nie obejmuje kosztów mediów, a Spółka przenosi koszty mediów na najemców na podstawie wskazań indywidualnych podliczników oraz cen z faktur pierwotnych bez doliczania marży.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Na podstawie art. 146db pkt 1 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 lutego 2022 r. do dnia 31 lipca 2022 dla energii elektrycznej stawka podatku wynosi 5%, oraz na podstawie art. 146da pkt 1 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 lutego 2022 r. do dnia 31 lipca 2022 r. dla gazu stawka podatku wynosi 0%. Zdaniem Wnioskodawcy, zatem sprzedaż energii i gazu (refakturowana przez wynajmującego na rzecz najemcy) powinna być w tym okresie tj. od dnia 1 lutego 2022 r do dnia 31 lipca 2022 również opodatkowana odpowiednio tymi stawkami, a nie stawką podstawową 23%.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

**Ocena stanowiska**
--------------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest **prawidłowe**.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”,

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Na podstawie art. 8 ust. 2a ustawy,

w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przepis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem „odsprzedaży” usług. W związku z tym nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż (z marżą czy bez) powinny być zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje usługowe.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabywa ją we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej. Jest on traktowany najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Zatem konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przepis art. 29a ust. 6 ustawy precyzuje dodatkowe elementy, jakie obejmuje podstawa opodatkowania. Jak stanowi ww. przepis:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Aby czynność, która stanowi dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu ustawy podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonywana przez podmiot działający w charakterze podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Kwestię zawierania umów reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).

Zasada swobody umów zapisana jest w art. 3531 Kodeksu cywilnego:

Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane. Umowa najmu jest cywilnoprawną umową, która nakłada zarówno wynajmującego, jak i najemcę określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową wzajemną. Wynajmujący oddaje rzeczy do używania a najemca płaci umówiony czynsz. Umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Zatem najem stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. W ramach swojej działalności mają Państwo również zawarte umowy z podmiotami gospodarczymi na wynajem lokali użytkowych. Umowy z najemcami dotyczą opłat za zajmowane powierzchnie pod działalność gospodarczą i opłat za dostarczane media tj. m. in. energia elektryczna, gaz, pobór wody i odprowadzanie ścieków, wywóz nieczystości.

W ramach zawartych umów najmu najemcy są zobowiązani do uiszczenia na Państwa rzecz czynszu za wynajem (opodatkowanego stawką VAT 23%) oraz kosztów związanych z funkcjonowaniem wynajmowanych pomieszczeń refakturowanych odrębną pozycją na fakturze, tj.: pobór wody i odprowadzanie ścieków (rozliczany zgodnie z podlicznikiem) - stawka 8% VAT; dostaw energii elektrycznej - stawka 23% VAT (energia elektryczna jest rozliczana na podstawie wskazań podliczników); dostaw gazu - stawka 23% VAT (gaz jest rozliczany na podstawie wskazań podliczników), wywóz nieczystości - stawka 8%.

Media nie stanowią elementu kalkulacyjnego ceny usługi najmu. Stanowią odrębny składnik umowy. Na tej podstawie co miesiąc jest wystawiana faktura za czynsz oraz refakturowane są koszty zużycia mediów. Refaktura jest wystawiana w oparciu o wskazania indywidulanych podliczników i ceny z faktur źródłowych (średnia cena na fakturze).

Lokale użytkowe będące przedmiotem najmu, nie są objęte systemem odbierania odpadów komunalnych na mocy uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, o której mowa w art. 6c ust. 2 ustawy o utrzymaniu czystości i porządki w gminach. Spółka A sp. z o.o. ma zawartą umowę na wywóz nieczystości z B Sp. z o.o. Usługi świadczone przez podmiot są dokumentowane fakturą wystawianą na koniec każdego miesiąca. Najemcy nie mają osobnych kontenerów na odpady. Spółka otrzymuje jeden dokument potwierdzający wywóz nieczystości od podmiotu, z którym ma zawartą umowę. Koszty wywozu nieczystości są dzielone proporcjonalnie do ilości lokali użytkowych.

Najemcy lokali użytkowych nie mają możliwości wyboru świadczeniodawców dostawy energii elektrycznej, gazu, wody i odprowadzania ścieków oraz wywozu nieczystości, o tym decyduje wynajmujący.

Państwa wątpliwości w analizowanej sprawie dotyczą kwestii, czy w świetle podatku od towarów i usług mogą Państwo stosować do refakturowanych mediów taką samą stawkę podatku VAT za jaką nabyli Państwo te media.

Z powołanych wyżej regulacji wynika, że świadczona przez Państwa usługa najmu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Dla rozstrzygnięcia kwestii, będącej przedmiotem Państwa wniosku, należy odnieść się do problematyki świadczenia złożonego.

Każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, powinno być traktowane jako odrębne i niezależne.

Jeżeli w skład świadczenia złożonego wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowania do poszczególnych jego elementów odrębnych cen.

Jeżeli natomiast dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował TSUE w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zasadniczo, zgodnie z wyrokiem TSUE z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96, każde świadczenie usług musi być uznawane za odrębne i niezależne, przy czym nie należy dokonywać sztucznego podziału świadczeń, które z ekonomicznego punktu widzenia obejmują jedną usługę. W sprawach wątpliwych należy więc brać pod uwagę okoliczności dokonywania transakcji, które – jak wynika z wyroku TSUE z 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 – mają na celu określenie, czy wykonywane czynności są ze sobą na tyle ściśle związane, że można je uznać za jedno świadczenie, którego podział miałby charakter sztuczny.

W tym miejscu należy wskazać, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 16 kwietnia 2015 r. w sprawie C-42/14 (Wojskowa Agencja Mieszkaniowa), kierując się ogólną zasadą, zgodnie z którą każde świadczenie należy traktować jako odrębne, rozstrzygnął, że najem nieruchomości i związane z nim: dostawa wody, energii elektrycznej, energii cieplnej oraz wywóz nieczystości, co do zasady należy uważać za odrębne i niezależne świadczenia, które winno się oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku od wartości dodanej, chyba, że elementy transakcji, które obejmują również ekonomiczne przesłanki zawarcia umowy, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Zatem usługi należy uznać za odrębne, gdy najemca ma możliwość wyboru ilości ich zużycia, a tym samym kryterium zużycia będzie jednym z czynników decydujących o odrębności świadczeń.

W związku z tym, co do zasady, towarzyszące najmowi nieruchomości dostawy towarów i usług, np. dostawa energii elektrycznej i cieplnej, powinny być uważane za odrębne świadczenia, jeżeli najemca ma możliwość wyboru sposobu korzystania z nich (tj. danych towarów i usług) poprzez decydowanie o wielkości ich zużycia. Sytuacja taka występuje w szczególności w przypadku odrębnego rozliczania zużycia tych mediów w oparciu o wskazania liczników lub podliczników. Taką samą zasadę należy również przyjąć w przypadku, gdy umowa przewiduje odrębne rozliczanie mediów, a wysokość opłaty z tego tytułu ustalana jest w umowie na podstawie kryteriów innych niż opomiarowanie według liczników, uwzględniających zużycie tych mediów przez najemcę. Takimi innymi kryteriami mogą być przykładowo liczba osób korzystających z nieruchomości, czy też powierzchnia nieruchomości. Ponadto, jeżeli przesłanki ekonomiczne zawarcia umowy będą wskazywały, że faktyczne wydzielenie i oddzielne rozliczenie mediów obiektywnie odzwierciedla zużycie mediów, to świadczenia te powinny być traktowane odrębnie (przykładowo, rozdzielenie kosztów mediów na poszczególnych najemców na podstawie wskazań jednego licznika wg przyjętych w umowie obiektywnych kryteriów podziału).

Natomiast w przypadku, gdy wyodrębnienie wskazanych powyżej mediów miałoby charakter sztuczny, świadczenia takie należy traktować jako jedną usługę najmu. Sytuacja taka będzie miała miejsce przykładowo w przypadku wynajmu lokali biurowych pod klucz gotowych do użytku wraz z dostawą mediów lub w przypadku krótkotrwałego najmu nieruchomości w celach wakacyjnych lub zawodowych, jeżeli świadczenia takie są wykonywane na rzecz najemcy bez możliwości oddzielenia mediów. W takiej bowiem sytuacji, na płaszczyźnie ekonomicznej świadczenia te stanowią jedną całość. Wówczas też pobierana jest stała kwota wynagrodzenia za najem, bez względu na ilość zużycia mediów (innymi słowy bez uwzględnienia kryterium zużycia mediów). Okoliczności te wskazują, że celem zawarcia takiej umowy było wynajęcie lokalu gotowego do użytku wraz z odpowiednimi mediami.

Ponadto, również w wyroku NSA z 7 października 2015 r., o sygn. akt I FSK 906/15 Sąd wskazał, że w przypadku mediów w postaci zużycia wody, energii elektrycznej i cieplnej, odprowadzania ścieków, co do zasady powinny być uważane za odrębne świadczenia od usługi najmu, jeżeli najemca ma możliwość wyboru sposobu korzystania z danych towarów i usług poprzez decydowanie o wielkości zużycia. Taka sytuacja wystąpi wówczas, gdy zostały przyjęte kryteria umożliwiające określenie faktycznego zużycia mediów. W szczególności, taka sytuacja występuje w przypadku rozliczania zużycia tych mediów w oparciu o wskazania liczników. Możliwe jest jednak przyjęcie przez strony umowy innego sposobu ustalenia faktycznego zużycia mediów, np. w oparciu o liczbę osób korzystających z wynajmowanych pomieszczeń.

Zatem, przy podatkowej kwalifikacji świadczeń polegających na dostawie towarów i świadczeniu usług związanych z usługą najmu nieruchomości, w każdym przypadku należy uwzględniać rzeczywisty przebieg transakcji.

Biorąc powyższe rozstrzygnięcie pod uwagę, należy podzielić pogląd, że świadczenie złożone będzie mieć miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy będzie miała charakter świadczenia podstawowego i świadczenia pomocniczego (lub świadczeń pomocniczych), a zatem takich, które umożliwiają skorzystanie (względnie lepsze skorzystanie) ze świadczenia podstawowego lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego. Jeżeli jednak świadczenia te można, bez popadania w sztuczność, rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa niezależnie opodatkowane świadczenia.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz orzecznictwo TSUE należy wskazać, że najem nieruchomości i związane z nim ww. koszty, co do zasady należy uważać za odrębne i niezależne świadczenia, które to świadczenia podlegają opodatkowaniu wg stawek właściwych dla danej czynności.

Zatem w świetle powyższego wskazać należy, że w przypadku obciążania najemców lokali kosztami związanymi z funkcjonowaniem wynajmowanych pomieszczeń tj. pobór wody i odprowadzanie ścieków, dostaw energii elektrycznej, dostaw gazu, wywóz nieczystości, brak jest podstaw do traktowania ww. opłat jako elementu kalkulacyjnego opłaty czynszowej usługi najmu.

Jak wynika z cytowanych wyżej przepisów i orzecznictwa sądów, w przypadku, gdy faktyczne wydzielenie i oddzielne rozliczenie mediów obiektywnie odzwierciedla ich zużycie, to świadczenia te powinny być traktowane jako odrębne i niezależne od usługi najmu.

W analizowanym przypadku, wskazane media są rozliczane odrębnie od czynszu najmu. Pobór wody i odprowadzanie ścieków rozliczane są zgodnie z podlicznikiem. Dostawa energii elektrycznej i gazu rozliczane są na podstawie wskazań podliczników. Koszty wywozu nieczystości są dzielone proporcjonalnie do ilości lokali użytkowych. Media nie stanowią elementu kalkulacyjnego ceny usługi najmu. Stanowią odrębny składnik umowy. Na tej podstawie co miesiąc jest wystawiana faktura za czynsz oraz refakturowane są koszty zużycia mediów. Refaktura jest wystawiana w oparciu o wskazania indywidulanych podliczników i ceny z faktur źródłowych (średnia cena na fakturze). Najemca ma swobodny wybór zużycia mediów w ilości, w jakiej sobie życzy. Zużycie ustalane jest na podstawie odczytu indywidualnych liczników i fakturowane w zależności od rzeczywistego zużycia.

Czynności powyższe powinny być zatem rozliczane niezależnie od usługi najmu i – co do zasady – opodatkowane odpowiednio stawkami podatku VAT właściwymi dla danego rodzaju świadczenia.

W świetle powyższego brak jest podstaw, aby uznać, że dostawa mediów jest nierozerwalnie związana z najmem lokalu, a ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Nie tworzą one bowiem obiektywnie tylko jednego niepodzielnego świadczenia, tj. nie stanowią kompleksowej usługi najmu lokali. Zatem, w przypadku najmu lokali usługa dostawy mediów, których zużycie rozliczane jest w oparciu o podliczniki a w przypadku wywozu nieczystości koszty dzielone są proporcjonalnie do ilości lokali użytkowych, powinna być opodatkowana według stawek właściwych dla dostawy poszczególnych czynności (mediów). Dlatego też, odsprzedaż ww. mediów powinni Państwo fakturować jako usługi opodatkowane właściwą dla nich stawką VAT.

Zatem, Państwa stanowisko jest **prawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Nadmienia się, że w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi w zakresie zadanego pytania i przedstawionego stanowiska. Inne kwestie nieobjęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone. W szczególności kwestia ta dotyczy rozstrzygnięcia w zakresie stawki podatku dla objętych wnioskiem towarów i usług.

Zgodnie z art. 14b § 1a Ordynacji podatkowej:

W zakresie objętym wiążącymi informacjami stawkowymi, o których mowa w przepisach ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, nie wydaje się interpretacji indywidualnych.

Tym samym, kwestia ustalenia wysokości stawki podatku VAT dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być rozstrzygnięta tylko w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy. Stosownie do tego przepisu:

Wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej ,,WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).