Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-826/09-3/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-12-16
Teza: Czy w związku z wniesieniem przez Spółkę wkładu niepieniężnego do Spółki Komandytowej powstanie dla Spółki przychód zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: aport; przychód; przychód-powstanie przychodu; spółki; spółki-spółka jawna; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; spółki-wkład do spółki; wkład-wkłady niepieniężne; znak-znak towarowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2009 r. (data wpływu 23 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu z tytułu wniesienia przez Spółkę do spółki komandytowej znaku towarowego stanowiącego wkład niepieniężny **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 września 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   powstania przychodu z tytułu wniesienia przez Spółkę do spółki komandytowej znaku towarowego stanowiącego wkład niepieniężny,
*   ustalenia wartości początkowej znaku towarowego stanowiącego wkład niepieniężny, wniesiony przez Spółkę do spółki komandytowej,
*   kosztów uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży znaku towarowego stanowiącego wkład niepieniężny, wniesiony przez Spółkę do spółki komandytowej,
*   określenia skutków podatkowych zwrotu wkładu (także częściowego) wniesionego przez Spółkę do spółki komandytowej,
*   możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych nabytego w drodze wkładu niepieniężnego znaku towarowego,
*   określenia przychodu z tytułu otrzymanej od spółki komandytowej kwoty podatku VAT należnego z tytułu wniesienia znaków towarowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca należy do Grupy Kapitałowej (dalej: GK). Spółka jest właścicielem znaku towarowego. Znak ten został zarejestrowany wg ustalonego projektu, na podstawie decyzji Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej z 23 lutego 1998 r. oraz na podstawie decyzji Urzędu Patentowego z 11 lutego 2002 r. Przedmiotowy znak został wniesiony w ramach przedsiębiorstwa do Spółki w formie aportu przez spółkę jawną w 1999 r. Od 2000 r. Spółka pobiera opłaty od spółek powiązanych z tytułu korzystania ze znaku towarowego.

Spółka zamierza przystąpić jako komandytariusz do spółki komandytowej (dalej: Spółka Komandytowa). Na poczet swojego wkładu Spółka wniesie znak towarowy (wartość kapitału zakładowego zostanie określona w umowie spółki w kwocie równej wartości rynkowej znaku nie powiększonej o VAT), uzyskując tym samym prawo do udziału w zysku Spółki Komandytowej. Spółka będzie partycypować w zysku Spółki Komandytowej zgodnie z umową Spółki Komandytowej. Przedmiot wkładu nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Wniesienie znaku towarowego aportem oraz podwyższenie kapitału w wyniku tej transakcji będzie uregulowane zgodnie z wymogami Kodeksu spółek handlowych w jednym akcie notarialnym.

Spółka Komandytowa będzie wykorzystywać znak towarowy będący przedmiotem aportu w ramach swojej działalności poprzez udzielenie licencji na odpłatne korzystanie ze znaku towarowego wybranym spółkom z GK.

Spółka jest podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT), zarejestrowanym w charakterze podatnika VAT czynnego. Spółka Komandytowa będzie podatnikiem podatku VAT oraz będzie zarejestrowana w charakterze podatnika VAT czynnego. Przedmiotowa transakcja zostanie zgodnie z przepisami ustawy o VAT opodatkowana na zasadach ogólnych (22% VAT) właściwych dla odpłatnego świadczenia usług. w efekcie, Spółka udokumentuje analizowaną transakcję wniesienia znaku towarowego aportem fakturą VAT.

W odniesieniu do opodatkowania transakcji wniesienia wkładu do spółki osobowej podatkiem VAT, jeżeli stanowisko przedstawione przez Spółkę zostanie uznane za prawidłowe, Spółka przyjmie następujący sposób rozliczenia podatku :

*   Spółka wystawi na rzecz Spółki Komandytowej fakturę VAT obejmującą wartość wkładu (jako wartość netto) oraz wartość podatku VAT obliczoną od wartości netto wg odpowiedniej stawki; podatek VAT wykazany na fakturze zostanie przekazany przez Spółkę do urzędu skarbowego zgodnie z przepisami ustawy o VAT,
*   Spółka Komandytowa wyda na rzecz Spółki udziały o wartości równej wartości netto wkładu,
*   Spółka Komandytowa odliczy podatek VAT naliczony wykazany na fakturze wystawionej przez Spółkę; podatek zostanie zwrócony Spółce Komandytowej na zasadach przewidzianych w ustawie o VAT,
*   Spółka Komandytowa dokona zapłaty na rzecz Spółki pozostałej części kwoty brutto określonej na fakturze, tj. kwoty podatku VAT określonej na fakturze.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z wniesieniem przez Spółkę wkładu niepieniężnego do Spółki Komandytowej powstanie dla Spółki przychód zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Jak należy określić wartość początkową wnoszonego przez Spółkę znaku towarowego w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki Komandytowej?
3.  Czy w przypadku sprzedaży przez Spółkę Komandytową wniesionego do niej w formie wkładu niepieniężnego znaku towarowego, Spółka powinna rozpoznać jako koszt uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży taką część wartości początkowej tego znaku towarowego ustalonej na moment wniesienia do spółki osobowej (zgodnie z umową osobowej spółki handlowej) pomniejszonej o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych, która odpowiada udziałowi Spółki w zysku Spółki Komandytowej?
4.  Czy w przypadku zwrotu wkładu (także częściowego) wniesionego przez Spółkę do Spółki Komandytowej, opodatkowaniu w Spółce podlegać będzie wyłącznie nadwyżka (o ile taka zaistnieje) kwoty wypłacanej Spółce przy zwrocie wkładu w Spółce Komandytowej nad wartością tego wkładu określoną w umowie Spółki Komandytowej na dzień wniesienia wkładu?
5.  Czy Spółka może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od nabytego w drodze wkładu niepieniężnego zarejestrowanego znaku towarowego począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu wprowadzenia znaku towarowego do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych?
6.  Czy przelana na konto przez Spółkę Komandytową kwota podatku VAT na wartości wkładu netto wynikającego z faktury dokumentującej wniesienie aportu przez Spółkę będzie stanowić przychód podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych po stronie?

Spółka wnosi te pytania jako osoba planująca utworzenie nowej spółki komandytowej w rozumieniu art. 14n Ordynacji podatkowej.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1. Wniosek Spółki w zakresie pozostałych pytań pozostawiono bez rozpatrzenia postanowieniem wydanym w dniu 16 grudnia 2009 r. nr ILPB3/423-826/09-4/MM.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wniesienia do Spółki Komandytowej wkładu niepieniężnego nie powstaje dla Spółki wnoszącej aport przychód w podatku dochodowym od osób prawnych z uwagi na fakt, że w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest szczególnego przepisu określającego konsekwencje podatkowe wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej przez spółkę kapitałową.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem osoby prawnej jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. z kolei, stosownie do art. 12 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychód określony w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powstaje w dniu:

1.  zarejestrowania spółki kapitałowej albo
2.  wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo
3.  wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.

Zdaniem Spółki, przepis zawarty w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma zastosowania w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. u. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółkami kapitałowymi są: spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółka akcyjna. Natomiast zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka komandytowa zaliczana jest do spółek osobowych.

Jednocześnie jak wynika z przepisów Kodeksu spółek handlowych, w przypadku spółki komandytowej nie występuje pojęcie kapitału zakładowego. Pojęcie kapitału zakładowego występuje wyłącznie w spółkach kapitałowych, tj. spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 152 KSH) i spółce akcyjnej (art. 302 KSH), a ze spółek osobowych tylko w spółce komandytowo - akcyjnej (art. 126 KSH).

Jako, że w spółce komandytowej nie występuje pojęcie kapitału zakładowego, należy stwierdzić, iż przepis zawarty w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 12 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajduje zastosowania w przedstawionym stanie faktycznym.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera przepisów analogicznych do art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do wkładu niepieniężnego do spółek osobowych. Zgodnie z zasadami prawa podatkowego, podatek może być należny wyłącznie w przypadku, gdy istnieje ustawowa podstawa do jego nałożenia. w omawianej sytuacji ustawa nie odnosi się i nie określa obowiązku podatkowego w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, co w konsekwencji oznacza, że zdarzenie to nie powoduje powstania obowiązku podatkowego.

Ponadto, w świetle przyjętej doktryny prawa podatkowego o przychodzie można mówić jedynie wtedy, gdy następuje trwałe i definitywne przysporzenie majątkowe. w przypadku wkładu wnoszonego przez wspólnika do spółki komandytowej nie występuje definitywny przyrost majątku, ponieważ zgodnie z Kodeksem spółek handlowych wkład taki może być zwrócony w całości lub części.

W konsekwencji, zgodnie ze stanowiskiem Spółki wniesienie znaku towarowego jako wkładu niepieniężnego do Spółki Komandytowej nie generuje przychodu podatkowego ani dla Spółki ani dla pozostałych wspólników Spółki Komandytowej.

Jednocześnie Spółka pragnie wskazać, że przedstawione stanowisko było niejednokrotnie potwierdzane przez organy podatkowe, m.in. w następujących pismach organów podatkowych:

*   indywidualnej interpretacji Ministra Finansów wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 lipca 2009 r. (sygn. IPPB3/423-308/09-4/MS),
*   indywidualnej interpretacji Ministra Finansów wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 20 maja 2009 r. (sygn. IPPB5/423-129/09-2/PS),
*   indywidualnej interpretacji Ministra Finansów wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 grudnia 2008 r. (sygn. IPPB3/423-1484/08-2/MS).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1 - 3 stosuje się odpowiednio.

Z kolei stosownie do art. 12 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychód określony w ust. 1 pkt 7 powstaje w dniu:

1.  zarejestrowania spółki kapitałowej albo
2.  wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki kapitałowej, albo
3.  wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji związane jest z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. u. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółkami kapitałowymi są: spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółka akcyjna, natomiast do spółek osobowych zalicza się: spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo - akcyjną (art. 4 § 1 pkt 1 tej ustawy). Ponadto, analizując przepisy Kodeksu spółek handlowych, należy stwierdzić, iż generalnie w przypadku spółek osobowych nie występuje pojęcie kapitału zakładowego. Pojęcie takiego kapitału występuje przede wszystkim w spółkach kapitałowych, tj. spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 152 Kodeksu spółek handlowych) i spółce akcyjnej (art. 302 Kodeksu spółek handlowych). Jednakże w drodze regulacji szczególnej, kapitał zakładowy występuje również w spółkach komandytowo - akcyjnych (art. 126 Kodeksu spółek handlowych).

Pomimo tego, stwierdzić należy, iż z treści powołanego art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jednoznacznie wynika, że dotyczy on jedynie określenia przychodu stanowiącego nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca, będący spółką akcyjną, zamierza przystąpić jako komandytariusz do spółki komandytowej. Jako wkład do tej spółki Wnioskodawca zamierza wnieść znak towarowy.

Wobec powyższego, powołany art. 12 ust. 1 pkt 7 w związku z ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że wniesienie przez Spółkę znaku towarowego do spółki osobowej prawa handlowego, tytułem wkładu niepieniężnego, nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego po stronie Spółki.

Dodatkowo wskazać należy, iż o przychodzie można mówić wtedy, gdy następuje trwałe i definitywne przysporzenie majątkowe. Tymczasem w przypadku wkładu wnoszonego przez wspólnika do spółki osobowej nie występuje definitywny przyrost majątku, ponieważ zgodnie z Kodeksem spółek handlowych wkład taki może być zwrócony w całości lub części.

Spółki osobowe prawa handlowego nie posiadają osobowości prawnej, a z punktu widzenia prawa podatkowego obowiązanymi do zapłaty podatku od osiąganych przez nie dochodów (podatnikami) są jej poszczególni wspólnicy. z tego też względu, skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółek osobowych, a odnoszące się do jej wspólników będących osobami prawnymi, należy rozpatrywać w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak wynika z art. 5 ust. 1 tej ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. w przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 ww. ustawy).

W świetle przepisów Kodeksu spółek handlowych, w części dotyczącej spółek osobowych, rzeczy i prawa wniesione tytułem wkładu, a także nabyte lub uzyskane przez spółkę w inny sposób, stanowią jej majątek. Majątek spółki osobowej przez czas jej trwania jest traktowany jako majątek odrębny od majątku osobistego każdego z jej wspólników. Wspólnik ma w nim tylko nieoznaczony żadnym ułamkiem udział. Dla stosunków własności oznacza to współwłasność łączną.

Reasumując powyższe, wniesienie znaku towarowego jako wkładu niepieniężnego przez Spółkę do spółki komandytowej nie spowoduje przysporzenia po stronie Spółki, a co za tym idzie nie powstanie też przychód podatkowy, o którym mowa w art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.