Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1454/12/IK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-05-15
Teza: Czy w odniesieniu do wysokości czynszu dzierżawnego z tytułu dzierżawy Pływalni świadczonej przez Gminę na rzecz Spółki organy podatkowe będą uprawnione do określenia wysokości obrotu na podstawie art. 32 ustawy o VAT?
Słowa kluczowe: opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podmiot-podmioty powiązane; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 32

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 26 listopada 2012 r. (data wpływu 29 listopada 2012 r.), uwzględniając postanowienie rozstrzygające w przedmiocie zażalenia na postanowienie znak ITPP1/443Z-2/13/IK o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozstrzygnięcia, czy w odniesieniu do wysokości czynszu dzierżawnego z tytułu dzierżawy Pływalni świadczonej przez Gminę na rzecz Spółki mają zastosowanie przepisy art. 32 ustawy o VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 listopada 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozstrzygnięcia, czy w odniesieniu do wysokości czynszu dzierżawnego z tytułu dzierżawy Pływalni świadczonej przez Gminę na rzecz Spółki mają zastosowanie przepisy art. 32 ustawy o VAT.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina N. (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest obecnie zarejestrowanym podatnikiem VAT i posiada własny Numer Identyfikacji Podatkowej (dalej: „NIP”).

W Gminie funkcjonuje Spółka, w której Gmina posiada 100% udziałów. Spółka została utworzona na podstawie uchwały Rady Miejskiej w N. na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. f, g, oraz h ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”). Zgodnie z treścią aktu założycielskiego Spółka, prowadzi głównie działalność w zakresie zarządzania nieruchomościami, będącymi własnością Gminy, a także wykonuje roboty budowlane w głównej mierze w zakresie instalacji wodno-kanalizacyjnych, jak również świadczy usługi w zakresie sprzedaży energii cieplnej. Przedmiotem działalności Spółki jest także realizacja zadania własnego Gminy, w zakresie prowadzenia obiektu Pływalni, wynikającego z art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym. Gmina pragnie wskazać, iż zgodnie z treścią aktu założycielskiego Spółki, w przypadku wystąpienia po stronie Spółki straty w związku z ww. działalnością, Gmina jest zobowiązana do jej pokrycia w formie dopłat do Spółki.

W latach 2008-2012 Gmina ponosiła koszty związane z realizacją inwestycji w zakresie budowy Pływalni. W czerwcu 2012 r. podpisana została umowa dzierżawy Pływalni do Spółki. Umowa zaczęła obowiązywać od 1 lipca 2012 r. W oparciu o tę umowę Spółka uprawniona jest w szczególności do pobierania korzyści m.in. z biletów wstępu. Wysokość miesięcznego czynszu dzierżawnego została określona na kwotę 3 000 zł netto. Gmina pragnie wskazać, iż Pływalnia jest wykorzystywana przez Spółkę wyłącznie do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT. W szczególności nie jest wykorzystywana do działalności zwolnionej z VAT.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż Spółka co do części swojej działalności posiada pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego, natomiast co do części takowego prawa nie posiada. Spółka deklaruje bowiem oprócz działalności opodatkowanej VAT także obroty z tytułu działalności zwolnionej. W konsekwencji w zakresie, w jakim nie jest możliwe przyporządkowanie dokonanych zakupów do czynności dających lub niedających prawa do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o alokację bezpośrednią w rozumieniu art. 86 ust. l ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, Spółka stosuje odliczenie podatku naliczonego w oparciu o proporcję VAT.

Gmina posiada interpretację indywidualną w zakresie możliwości dokonania korekty deklaracji VAT-7, celem odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją inwestycji w zakresie budowy Pływalni. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w treści interpretacji indywidualnej z dnia 24 sierpnia 2012 r. znak ITPP2/443-655/12/AP potwierdził stanowisko Gminy, w świetle którego w przypadku oddania Pływalni w dzierżawę do Spółki po zakończeniu jej budowy, Gmina będzie miała pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami w zakresie tej inwestycji.

W związku z powyższym postawiono następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym w odniesieniu do wysokości czynszu dzierżawnego z tytułu dzierżawy Pływalni świadczonej przez Gminę na rzecz Spółki organy podatkowe będą uprawnione do określenia wysokości obrotu na podstawie art. 32 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym nie istnieją podstawy do określenia przez organ podatkowy wysokości obrotu w oparciu o art. 32 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ w przedstawionej sytuacji nie są spełnione przesłanki wskazane w art. 32 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w szczególności w związku z faktem, iż Pływalnia będzie wykorzystywana przez Spółkę wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jedną z przesłanek zastosowania regulacji art. 32 ustawy jest występowanie między kontrahentami określonych powiązań. Związek ten zgodnie z art. 32 ust. 2-4 ustawy istnieje, jeżeli między kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy. Należy podkreślić, iż ustawodawca wskazuje w art. 32 ust. 4 ustawy, iż powiązania kapitałowe mają miejsce wtedy, gdy jeden z kontrahentów lub jedna z osób posiada lub dysponuje, bezpośrednio lub pośrednio prawem głosu wynoszącym, co najmniej 5% wszystkich praw głosu.

Zatem w związku z faktem, że Gmina posiada 100% udziałów w Spółce, podmioty te stanowią podmioty powiązane kapitałowo w rozumieniu art. 32 ust. 4 ustawy.

Odnosząc treść art. 29 ust. 1 do powyższego należy podkreślić, iż zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z ustawy, podstawą opodatkowania jest kwota określona przez strony w sposób autonomiczny. Wyjątek od ww. zasady został uregulowany w artykule 32 ustawy. Regulacja ta określa zasady postępowania w sytuacji, w której podatnik, na skutek zdarzeń i okoliczności w niej wskazanych, doprowadził np. do zaniżenia obrotu, a w konsekwencji zaniżenia podstawy opodatkowania i kwoty należnego podatku.

Na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 1 ustawy, organ podatkowy określa wysokość obrotu na bazie wartości rynkowej (netto), jeżeli łącznie spełnione zostaną następujące przesłanki, tj.: (…). Niewystąpienie jakiejkolwiek z tych przesłanek powoduje, że przepis art. 32 ustawy o VAT nie może być zastosowany.

Podstawą opodatkowania w przypadku zastosowania analizowanego przepisu art. 32 ustawy o VAT nie jest zatem zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, kwota należna z tytułu sprzedaży lecz kwota wynikająca z decyzji organu podatkowego. Decyzja ta ma charakter deklaratoryjny, tj. określa wysokość obrotu.

Gmina wskazuje, że przepisy dotyczące określenia podstawy opodatkowania przez organ podatkowy w przypadku transakcji między podmiotami powiązanymi są oparte na regulacjach Dyrektywy 2006/112 z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Dyrektywa 2006/112”).

Gmina podkreśla, iż nie jest możliwe rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy bez posłużenia się wykładnią funkcjonalną (celowościową) art. 80 Dyrektywy 2006/112. Regulacja art. 80 Dyrektywy 2006/112, w szczególności jej cel, tj. zapobieżenie uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania, który to stanowi kluczowy element tejże regulacji na gruncie prawa wspólnotowego, powinien być uwzględniany przy analizie polskich regulacji.

Gmina uzasadniając powyższe stwierdzenie, powołuje wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 listopada 2011 r. (sygn. I FSK 155/11) oraz z dnia 26 lutego 2009 r. (sygn. I FSK 1898/07), z których wynika, iż w przypadku, gdy wykładnia językowa przepisu jest niewystarczająca, konieczne jest odniesienie się do funkcji i celu normy prawnej.

Dlatego też w opinii Gminy dla potrzeb kwalifikacji prawnej konkretnego stanu faktycznego zasadnicze znaczenie ma kryterium celu określonego w art. 80 ust. 1 Dyrektywy 2006/112. Regulacja art. 80 Dyrektywy 2006/112 pozwala na zastosowanie art. 32 ustawy wyłącznie w sytuacji, gdy występuje ryzyko uchylania się od opodatkowania lub unikania opodatkowania. W sytuacji gdy podatnik dokonuje pełnego odliczenia podatku na podstawie alokacji bezpośredniej ww. ryzyko nie występuje, a więc art. 32 ustawy nie znajdzie zastosowania.

Na potwierdzeniu powyższego Gmina powołuje poglądy doktryny, w szczególności K. Sachs, R. Namysłowski, Dyrektywa VAT. Komentarz, Wolters Kluwer Polska Warszawa 2008 r.

W ocenie Gminy, Dyrektywa 2006/112 nie daje podstaw do ingerowania w wartość obrotów w sytuacji, gdy odpowiednia strona transakcji ma pełne prawo do odliczenia podatku VAT w odniesieniu do danej transakcji i tym samym nie prowadzi w żaden sposób do uszczuplenia dochodów skarbu państwa.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w wyroku TSUE w sprawie Bałkan and Sea Properties ADSIC z dnia 26 kwietnia 2012 r. o sygn. C-621/10 i C-129/11, w którym TSUE wskazał iż: „artykuł 80 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - dalej dyrektywa 2006/112, należy interpretować w ten sposób, że ustanowione w nim warunki stosowania są wyczerpujące, a zatem uregulowanie krajowe nie może przewidywać na podstawie tego przepisu, iż podstawę opodatkowania stanowi wartość wolnorynkowa transakcji w wypadkach innych niż wymienione w rzeczonym przepisie, w szczególności gdy - czego zbadanie należy do sądu krajowego - podatnik korzysta z pełnego prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej. W okolicznościach takich, jak w sprawach przed sądem krajowym, art. 80 ust. 1 dyrektywy 2006/112 przyznaje zainteresowanym spółkom prawo do bezpośredniego powoływania się na niego w celu sprzeciwienia się stosowaniu przepisów krajowych niezgodnych z tym przepisem. W braku możliwości dokonania wykładni uregulowania krajowego w zgodności z owym art. 80 ust. 1 sąd krajowy powinien nie stosować żadnego przepisu tego uregulowania, który jest z nim sprzeczny”.

Ponadto, jak wskazał Rzecznik Generalny w treści opinii odnoszącej się do przedmiotowej sprawy: „(\`(...)\`) gdy towary lub usługi są dostarczane lub świadczone po sztucznie niskiej lub sztucznie wysokiej cenie między stronami, którym w związku z transakcją przysługuje pełne prawo do odliczenia - na tym etapie nie występuje uchylanie się od opodatkowania czy unikanie opodatkowania”.

Zdaniem Gminy, odnosząc powyższe rozważania na grunt regulacji krajowych, należy podkreślić, iż jeżeli nabywca nie ma „pełnego” prawa do odliczenia podatku naliczonego, to w jego najlepszym interesie jest to, aby kwota podatku naliczonego była jak najmniejsza. Jeśli więc na skutek transakcji z podmiotem powiązanym strony w sztuczny sposób zaniżą wysokość obrotu, to organ podatkowy może mieć możliwość interwencji na podstawie regulacji art. 32 Ustawy o VAT. Natomiast bez wykazania efektywnego uchylania się od opodatkowania przepis ten nie powinien mieć zastosowania.

Ponadto jak zaznacza Gmina przepis ten, jako przepis o charakterze wyjątkowym, nie może być interpretowany rozszerzająco, co podkreślił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 23 września 2010 r. o sygn. I SA/Po 522/10.

W ocenie Gminy pojęcie „pełne prawo odliczenia podatku naliczonego” użyte w art. 32 ustawy o VAT należy rozumieć jako pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z daną transakcją. Gmina pragnie wskazać, iż takie rozumienie ww. regulacji jest zgodne z jej wykładnią celowościową, gdyż celem jej wprowadzenia jest zapobieżenie uchylaniu się lub unikaniu opodatkowania. Co warto podkreślić w sytuacji, gdy podatnikowi w odniesieniu do danej transakcji przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego, analizowane ryzyko nie występuje.

Gmina wskazuje również, iż art. 32 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania w sytuacji, gdy podatnik stosuje w danym miesiącu rozliczenie proporcjonalne na podstawie art. 90 ustawy o VAT, ale w odniesieniu do towaru (usługi) nabytego od podmiotu powiązanego odlicza podatek naliczony w oparciu o alokację bezpośrednią. Wynika to z faktu, iż w odniesieniu do usługi nabytej od podmiotu powiązanego podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w powołanych przez Gminę poglądach doktryny . (T. Michalik, VAT 2010, C.H. Beck, Warszawa 2010 r.).

Kluczowe, w ocenie Gminy, dla rozwiązania analizowanego problemu jest rozstrzygnięcie, czy jeżeli Spółka będzie wykonywała czynności opodatkowane (dzierżawa Pływalni będzie związana wyłącznie z ich wykonywaniem), to będzie Jej przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem przedmiotowej usługi dzierżawy. Zdaniem Gminy na tak postawione pytanie należy odpowiedzieć twierdząco.

W odniesieniu do powyższego Gmina wskazuje, iż w przedstawionym stanie faktycznym art. 32 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania, gdyż dzierżawa Pływalni będzie związana wyłącznie z wykonywaniem czynności opodatkowanych, a w konsekwencji Spółce, będącej nabywcą usługi będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z jej nabyciem w oparciu o alokację bezpośrednią.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 maja 2009 r. o sygn. IPPP1-443-198/09-4/AK. Przedmiotem analizowanej interpretacji indywidualnej było rozstrzygnięcie zagadnienia, czy art. 32 ustawy o VAT znajdzie zastosowanie, gdy między podmiotami występuje związek o charakterze kapitałowym mający wpływ na wysokość wynagrodzenia z tytułu dzierżawy wagonów kolejowych, w sytuacji gdy przedmiotowa dzierżawa będzie związana wyłącznie z wykonywaniem czynności opodatkowanych podmiotu będącego usługobiorcą.

W treści powyższej interpretacji organ podatkowy wskazał, iż gdy dany podmiot nabywa usługę wyłącznie w celu wykorzystywania jej z związku czynnościami opodatkowanymi, to organy podatkowe nie będą uprawnione do szacowania podstawy opodatkowania, gdyż nabywca będzie miał pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Reasumując, zdaniem Gminy, aby zastosowanie znalazł art. 32 ustawy o VAT spełnione muszą zostać wszystkie przesłanki przewidziane w tej regulacji jak również jednocześnie spełniony musiałby zostać cel wprowadzenia tej normy prawnej, tj. potrzeba zapobieżenia w danym przypadku uchylania się od opodatkowania lub unikania opodatkowania. W konsekwencji w ocenie Gminy, jeżeli Spółka będzie wykonywała w związku z działalnością prowadzoną na Pływalni jedynie czynności opodatkowane, to Spółce będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem przedmiotowej usługi dzierżawy w oparciu o alokację bezpośrednią. Dlatego też regulacja art. 32 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania w analizowanym przypadku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 cyt. ustawy. Jak stanowi art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Zatem świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu jest każde świadczenie usług mające charakter odpłatny.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W świetle art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej niż rzeczywista wartość tych towarów i usług. Taka sytuacja nie różni się niczym od normalnej sprzedaży towaru z zyskiem. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży i nie ma znaczenia, że podatnik w danej chwili sprzedaje ten towar bądź usługę za cenę znacznie niższą.

Wyjątek od powyższych zasad ogólnych zachodzi w sytuacjach wskazanych w art. 32 ustawy. Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy, przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje związek, o którym mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

1.  niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, 88 i 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, 88 i 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku,
3.  wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, 88 i 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

\-organ podatkowy określa wysokość obrotu na podstawie wartości rynkowej pomniejszonej o kwotę podatku, jeżeli okaże się, że związek ten miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

W myśl art. 2 pkt 27b ustawy o podatku od towarów i usług przez wartość rynkową rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

1.  w odniesieniu do towarów - kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
2.  w odniesieniu do usług - kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług;

Stosownie do art. 32 ust. 2 ustawy, związek, o którym mowa w ust. 1, istnieje, gdy między kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy. Związek ten istnieje także, gdy którakolwiek z wymienionych osób łączy funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne u kontrahentów.

Przez powiązania rodzinne, o których mowa w ust. 2, rozumie się małżeństwo oraz pokrewieństwo lub powinowactwo do drugiego stopnia (art. 32 ust. 3 ustawy).

Natomiast przez powiązania kapitałowe, o których mowa w ust. 2 – w świetle art. 32 ust. 4 ustawy - rozumie się sytuację, w której jedna z osób lub jeden z kontrahentów posiada prawo głosu wynoszące co najmniej 5% wszystkich praw głosu lub dysponuje bezpośrednio lub pośrednio takim prawem.

Ponadto, w ust. 5 cyt. artykułu postanowiono, iż przepisy ust. 1-4 nie mają zastosowania w przypadku transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi, w odniesieniu do których właściwy organ podatkowy, na podstawie ustawy - Ordynacja podatkowa, wydał decyzję o uznaniu prawidłowości wyboru i stosowania metody ustalania ceny transakcyjnej między podmiotami powiązanymi.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy wskazać, iż dla zastosowania przez organ podatkowy szczególnej procedury określania obrotu, nie jest wystarczające spełnienie tylko niektórych powyższych przesłanek. Konieczne jest bowiem łączne spełnienie przesłanek:

*   istnienie związku między kontrahentami,

*   ustalenie ceny nieodpowiadającej cenie rynkowej w warunkach określonych w przepisach,

*   wykazanie, że przyczyną ustalenia takiej ceny był związek pomiędzy kontrahentami

Tym samym, aby mogło dojść do oszacowania obrotu, organ podatkowy musi wykazać, że wystąpienie którejkolwiek z wymienionych i omówionych powyżej okoliczności miało wpływ na wartość podstawy opodatkowania VAT naliczanej z tytułu dokonania danej dostawy towarów.

Z treści wniosku wynika, że w latach 2008 -2012 Gmina ponosiła koszty związane z budową Pływalni. W czerwcu 2012 r. Gmina wydzierżawia Pływalnię Spółce, w której posiada 100% udziałów. Czynsz dzierżawny wynosi 3000 zł netto. Gminie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z budową Pływalni, która została następnie oddana w dzierżawę.

Z powyższego wynika, że pomiędzy Stronami umowy istnieją powiązania o charakterze kapitałowym, o których mowa w cyt. art. 32 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż Gmina posiada 100% udziałów w Spółce, tj. w Spółce z którą wiąże go umowa dzierżawy Pływalni. Ponadto cena ustalona pomiędzy Stronami z tytułu świadczenia usług dzierżawy przez Gminę na rzecz Spółki jest niższa od wartości rynkowej, która obowiązuje dla tego typu usług.

Niemniej jednak, jak wskazano we wniosku Pływalnia jest wykorzystywana przez Spółkę wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, Spółce zatem przysługuje i będzie przysługiwało, na mocy art. 86 ust. 1 cyt. ustawy, pełne prawo do obniżenia podatku naliczonego związanego z nabyciem usług dzierżawy. Wówczas nie zajdą przesłanki określone w art. 32 ust. 1 pkt 1 w części stanowiącej, iż „(…) nabywca towarów nie ma zgodnie z art. 86, 88 i 90 oraz przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego”.

Wobec powyższego, skoro nie są spełnione w całości warunki określone w art. 32 ust. 1 ustawy, organ podatkowy nie będzie upoważniony do określenia wysokości obrotu na podstawie wartości rynkowej pomniejszonej o kwotę podatku.

Końcowo należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony stan faktyczny (zdarzenie przyszłe), z którego wynika, iż nabywcy usług przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z przedmiotem działalności. Niniejsze stwierdzenie nie było przedmiotem analizy tut. organu, bowiem w tym zakresie nie zadano pytania oraz nie przedstawiono własnego stanowiska.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – ( t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.