Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-2.4011.130.2019.1.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-19
Teza: Skutki podatkowe zawarcia umowy powiernictwa występujące po stronie powierzającego.
Słowa kluczowe: dywidendy; powiernictwo; powiernictwo-zlecenia powiernicze; przychód; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział-sprzedaż udziałów; udział-udział w spółce; umowa-umowa powiernictwa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 marca 2019 r. (data wpływu 28 marca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powstałych w związku z wykonaniem umowy powiernictwa związanych z:

*   wypłatą dywidendy przez spółkę i przekazaniem jej przez Powiernika na rzecz Powierzającego – **jest prawidłowe**,
*   nieodpłatnym przeniesieniem własności udziałów – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powstałych w związku z wykonaniem umowy powiernictwa związanych z:

*   wypłatą dywidendy przez spółkę i przekazaniem jej przez Powiernika na rzecz Powierzającego,
*   nieodpłatnym przeniesieniem własności udziałów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca (dalej także „Powierzający”) będący osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce zawarł z Osobą trzecią (dalej: „Powiernik”) umowę powiernictwa (dalej: „Umowa”), na podstawie której zlecił Powiernikowi: zawarcie umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z kapitałem zakładowym w wysokości 30 000,00 zł (300 udziałów o wartości nominalnej 100 zł każdy), objęcie 100 udziałów w spółce, w tym 90 udziałów w imieniu własnym, ale na rzecz Powierzającego, 10 udziałów w imieniu i na swoją rzecz; zgłoszenie Spółki do Krajowego Rejestru Sądowego, a także wykonywanie wszelkich praw wynikających z udziałów, objętych w imieniu własnym ale na rzecz Powierzającego, w Spółce, przy jednoczesnym stosowaniu się do instrukcji i poleceń Powierzającego (pozostałe udziały w spółce miały zostać objęte przez Powiernika na tożsamych zasadach na podstawie umów powiernictwa zawartych między Powiernikiem, a Innymi Osobami). Wnioskodawca zobowiązał się do zapewnienia środków finansowych niezbędnych do objęcia udziałów przez Powiernika zgodnie z Umową.

W wykonaniu Umowy Wnioskodawca przekazał Powiernikowi kwotę odpowiadającą wysokości wkładu pieniężnego Powierzającego, została utworzona i zarejestrowana przez Powiernika spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; Powiernik objął zgodnie z Umową 100 udziałów (90 w imieniu własnym ale na rzecz Powierzającego, 10 w imieniu własnym i na swoją rzecz), przy czym Wnioskodawca mimo tego, że nie występuje w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego jako wspólnik Spółki, jest właścicielem 90 udziałów Spółki (pozostałe udziały w Spółce zostały objęte przez Powiernika na tożsamych zasadach na podstawie umów powiernictwa zawartych między Powiernikiem a innymi Osobami).

Fakt działania przez Powiernika na rachunek Powierzającego pozostaje niejawny dla osób trzecich. Zgodnie z umową powierniczą, Powiernik, w zakresie wykonywania praw i obowiązków z udziałów, których nie jest właścicielem, w szczególności wykonywania prawa głosu z udziałów, zobowiązany jest stosować się do dyspozycji i wskazań Powierzającego. Wszelkie pożytki, w szczególności dywidendy, lub ciężary z udziałów, nie będących własnością Powiernika, przypadają Powierzającemu lub jego obciążają. Za pełnione czynności Powiernik otrzyma określone wynagrodzenie.

Po zakończeniu Umowy, a także w sytuacjach wskazanych w Umowie, Powiernik obowiązany jest przenieść na Powierzającego nieodpłatnie całość udziałów, których właścicielem jest Powierzający oraz wydać Powierzającemu, nieodpłatnie, wszystkie niewydane korzyści wynikające z objęcia udziałów, których właścicielem jest Powierzający.

Wnioskodawca nie wyklucza, że Umowa w czasie jej trwania zostanie zmieniona, ale nie zmienią się przedmiotowo istotne postanowienia, w szczególności dotyczące charakteru umowy (stosunek powiernictwa), obowiązku nieodpłatnego przeniesienia udziałów na rzecz Powierzającego; możliwe są jedynie zmiany np. w zakresie wysokości wynagradzania Powiernika, szczegółowych obowiązków Powiernika związanych z wykonywaniem uprawnień związanych z posiadaniem udziałów, itp., będących własnością Powierzającego. Zdaniem Wnioskodawcy nie ma to wpływu na rozstrzygnięcie merytoryczne wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku wypłaty dywidendy przez spółkę i jej przekazanie przez Powiernika na rzecz Powierzającego, w części udziałów, które Powiernik objął w imieniu własnym ale na rzecz Powierzającego, Wnioskodawca jako Powierzający uzyska przychód z kapitałów pieniężnych na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy przeniesienie przez Powiernika na rzecz Powierzającego udziałów, objętych przez Powiernika w imieniu własnym, ale na rzecz Powierzającego w wykonaniu Umowy nie spowoduje powstania przychodu u Powierzającego do opodatkowania.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wypłaty dywidendy przez spółkę i jej przekazania przez Powiernika Powierzającemu, w zakresie udziałów objętych przez Powiernika w imieniu własnym ale na rzecz Powierzającego, Powierzający uzyska przychód z kapitałów pieniężnych na gruncie PDOF. Przeniesienie przez Powiernika na rzecz Powierzającego udziałów w spółce, które Powiernik objął w swoim imieniu ale na rzecz Powierzającego, nie spowoduje powstania u Powierzającego przychodu podlegającego opodatkowaniu.

UZASADNIENIE

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 ze zm., także PDOF), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają więc wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku w drodze rozporządzenia wydanego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

Pod pojęciem przychodu należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Jednocześnie do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, które stanowić będą trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów podlegających opodatkowaniu decyduje definitywny charakter tego przysporzenia, w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono majątek podatnika.

Katalog źródeł przychodów został określony w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią, źródłami przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (art. 10 ust. 1 pkt 7).

W obrocie gospodarczym zarówno osoby fizyczne, jak i osoby prawne, nie muszą działać osobiście, dopuszczalne jest działanie także przez inne osoby np. powiernika, który na zewnątrz działa jako samodzielny podmiot prawa, jednak z mocy wewnętrznego porozumienia z inną osobą, na rzecz której działa, nie występuje we własnym interesie, lecz na rzecz powierzającego.

Powiernictwo jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim. Podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 3531 ustawy Kodeks cywilny zasada swobody umów. Najczęściej podstawą do skonstruowania umowy powierniczej jest umowa zlecenia.

Istota zlecenia powierniczego polega na tym, że na zewnątrz występuje powiernik, który dokonuje nabycia pewnej rzeczy lub prawa we własnym imieniu, ale na rzecz zleceniodawcy. Jak wynika z art. 734 i 735 Kodeksu cywilnego - istotą umowy zlecenia jest odpłatne (prowizja) lub nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie lub jeżeli tak stanowi umowa w imieniu własnym, lecz na rachunek zlecającego.

Jak wskazano wyżej, przychodem jest każde przysporzenie majątkowe, mające konkretny wymiar finansowy, otrzymane jako świadczenie pieniężne, rzeczowe lub też jako świadczenie nieodpłatne lub częściowo odpłatne. Tak wiec w celu określenia, co stanowi przychód podatnika, należy zidentyfikować stosunek prawny leżący u podstaw otrzymania przez podatnika kwoty należnej. Jest to tym bardziej istotne, że w niektórych przypadkach kwoty otrzymane nie są kwotami należnymi. Dotyczyć to może w szczególności umowy powierniczej. W przypadkach, gdy podatnik działa na rzecz kogoś innego, kwotami należnymi nie są kwoty otrzymane od osoby, która jest drugą stroną umowy zawieranej i wykonywanej przez powiernika, lecz wynagrodzenie wypłacane podatnikowi przez osobę, na rzecz której działa.

Ze względu na specyfikę łączącego strony Umowy stosunku powiernictwa, realizacja przez Powiernika postanowień Umowy będzie dla niego neutralna podatkowo na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, jednocześnie wywoływać będzie określone skutki podatkowe dla Powierzającego.

Biorąc pod uwagę powyższe:

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOF, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy. Zasadniczo zatem wypłata dywidendy powinna skutkować u wspólnika powstaniem przychodu z udziału w zyskach prawnych. W związku jednak z zawartą Umową rzeczywistym beneficjentem wypłaconej dywidendy (w zakresie udziałów objętych przez Powiernika na rzecz Powierzającego) będzie Powierzający. Pomimo więc, że Powiernik formalnie posiada udziały Powierzającego, to z uwagi na zawartą Umowę nie uzyska przychodu z tytułu udziału w zysku spółki.

Podatnikiem PDOF z tytułu dywidendy wypłaconej przez spółkę kapitałową w części dotyczącej udziałów objętych w imieniu własnym ale na rzecz Powierzającego, będzie Wnioskodawca- Powierzający.

Podsumowując, w przypadku wypłaty dywidendy i jej przekazania przez Powiernika na rzecz Powierzającego, Wnioskodawca jako powierzający uzyska przychód z kapitałów pieniężnych zgodnie z PDOF.

90 udziałów Powiernik objął w imieniu własnym, ale na rzecz Powierzającego; Powiernik objął udziały ze środków na objęcie otrzymanych od Powierzającego. Tym samym rzeczywistym właścicielem tych udziałów jest Powierzający. Objęcie udziałów na rzecz Powierzającego nie ma charakteru definitywnego, gdyż zgodnie z Umową, w określonych sytuacjach lub po jej wygaśnięciu Powiernik zobowiązany będzie do ich zwrotu, co nastąpi nieodpłatnie. Powiernik zatem nie posiada udziałów objętych w imieniu Powierzającego, w celu używania czy pobierania pożytków dla siebie, a jedynie będzie je utrzymywać w swoim majątku do momentu, aż nie będzie musiał zwrócić ich faktycznemu właścicielowi, czyli Powierzającemu.

Pomimo zatem formalnego objęcia udziałów przez Powiernika, to Powierzający jest faktycznym ich właścicielem. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, przeniesienie udziałów przez Powiernika na rzecz Powierzającego będzie czynnością neutralną na gruncie podatku dochodowego.

Wnioskodawca wskazuje także, że stanowisko dotyczące skutków podatkowych umów powiernictwa jest powszechnie akceptowane przez:

1.  organy podatkowe w wydawanych indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego - przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 26 sierpnia 2016 r. (IPPB2/4511-510/16-4/MG), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z 15 stycznia 2019 r. (0114-KDIP3-2.4011.559.2018.2.AK1)
2.  orzecznictwo sądowe - przykładowo wyrok z 9 czerwca 2017 r. Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. akt II FSK 1370/15), wyrok z 9 listopada 2004 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (sygn. akt III SA 3031/03), wyrok z 13 stycznia 2015 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku (I SA/Gd 1219/14),
3.  doktrynę prawa podatkowego - tytułem przykładu: M. Chudzik, „Opodatkowanie czynności powierniczych podatkami dochodowymi”, Monitor Podatkowy 2006/2/16; Anna Pęczyk –Tofel „Wypłata, dywidendy na rzecz powiernika” Monitor Podatkowy 2011/8.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych w zakresie skutków podatkowych powstałych w związku z wykonaniem umowy powiernictwa związanych z:

*   wypłatą dywidendy przez spółkę i przekazaniem jej przez Powiernika na rzecz Powierzającego – **jest prawidłowe**
*   nieodpłatnym przeniesieniem własności udziałów – **jest prawidłowe**.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychód należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego – zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Pod pojęciem przychodu należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca (Powierzający) jest osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Zainteresowany zawarł z osobą trzecią (Powiernikiem) umowę powiernictwa, na podstawie której zlecił powiernikowi zawarcie umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z kapitałem zakładowym w wysokości 30 000,00 zł (300 udziałów o wartości nominalnej 100 zł każdy), objęcie 100 udziałów w spółce, w tym 90 udziałów w imieniu własnym, ale na rzecz Powierzającego, 10 udziałów w imieniu i na swoją rzecz; zgłoszenie Spółki do Krajowego Rejestru Sądowego, a także wykonywanie wszelkich praw wynikających z udziałów, objętych w imieniu własnym ale na rzecz Powierzającego, w Spółce, przy jednoczesnym stosowaniu się do instrukcji i poleceń Powierzającego. Wnioskodawca zobowiązał się do zapewnienia środków finansowych niezbędnych do objęcia udziałów przez Powiernika zgodnie z Umową. W wykonaniu Umowy Wnioskodawca przekazał Powiernikowi kwotę odpowiadającą wysokości wkładu pieniężnego Powierzającego, została utworzona i zarejestrowana przez Powiernika spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; Powiernik objął zgodnie z Umową 100 udziałów (90 w imieniu własnym ale na rzecz Powierzającego, 10 w imieniu własnym i na swoją rzecz), przy czym Wnioskodawca mimo tego, że nie występuje w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego jako wspólnik Spółki, jest właścicielem 90 udziałów Spółki (pozostałe udziały w Spółce zostały objęte przez Powiernika na tożsamych zasadach na podstawie umów powiernictwa zawartych między Powiernikiem a innymi Osobami). Fakt działania przez Powiernika na rachunek Powierzającego pozostaje niejawny dla osób trzecich. Zgodnie z umową powierniczą, Powiernik, w zakresie wykonywania praw i obowiązków z udziałów, których nie jest właścicielem, w szczególności wykonywania prawa głosu z udziałów, zobowiązany jest stosować się do dyspozycji i wskazań Powierzającego. Wszelkie pożytki, w szczególności dywidendy, lub ciężary z udziałów, nie będących własnością Powiernika, przypadają Powierzającemu lub jego obciążają. Za pełnione czynności Powiernik otrzyma określone wynagrodzenie. Po zakończeniu Umowy, a także w sytuacjach wskazanych w Umowie, Powiernik obowiązany jest przenieść na Powierzającego nieodpłatnie całość udziałów, których właścicielem jest Powierzający oraz wydać Powierzającemu, nieodpłatnie, wszystkie niewydane korzyści wynikające z objęcia udziałów, których właścicielem jest Powierzający.

Wyjaśnić należy, że w obrocie gospodarczym zarówno osoby fizyczne jak i prawne, a także jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej (spółki osobowe) nie muszą działać osobiście, dopuszczalne jest działanie przez przedstawiciela. Istota przedstawicielstwa w prawie cywilnym polega na tym, że pewna osoba dokonuje w imieniu i na rzecz innego podmiotu czynności prawne. Osoba, która dokonuje czynności określana jest mianem przedstawiciela, natomiast osoba, w imieniu której czynność jest dokonywana – mianem reprezentowanego.

Jeżeli czynność dokonana przez przedstawiciela mieści się w granicach umocowania udzielonego przez reprezentowanego, wywołuje ona bezpośredni skutek dla podmiotu, który udzielił pełnomocnictwa. Powszechnie wskazuje się, że prawu cywilnemu znane są także inne podobne instytucje, które pełnią funkcje zbliżone do przedstawicielstwa, przy czym nie należy ich utożsamiać z przedstawicielstwem.

Od tej instytucji należy odróżnić np. powiernika, który na zewnątrz działa jako samodzielny podmiot prawa, jednak z mocy wewnętrznego porozumienia z inną osobą, na rzecz której działa, nie występuje we własnym interesie.

Powiernictwo jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim. Podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025) zasada swobody kontraktowej. Zgodnie z tym przepisem – strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Najczęściej podstawą do skonstruowania umowy powierniczej jest umowa zlecenia. Prawa i obowiązki stron tej umowy należy zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu. Istota zlecenia powierniczego polega na tym, że na zewnątrz występuje powiernik, który dokonuje nabycia pewnej rzeczy lub prawa we własnym imieniu, ale na rzecz zleceniodawcy. Jak wynika z art. 734 i 735 Kodeksu cywilnego – istotą umowy zlecenia jest odpłatne (prowizja) lub nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie lub jeżeli tak stanowi umowa w imieniu własnym, lecz na rachunek zlecającego. W tym ostatnim wypadku wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma charakter powierniczy (fiducjarny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 zdanie 2 Kodeksu cywilnego).

W związku z zwartą umową powiernictwa Wnioskodawca powziął między innymi wątpliwość: czy w przypadku wypłaty dywidendy przez spółkę i jej przekazania przez Powiernika na rzecz Powierzającego, w części udziałów, które Powiernik objął w imieniu własnym ale na rzecz Powierzającego, Wnioskodawca jako Powierzający uzyska przychód z kapitałów pieniężnych na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Katalog źródeł przychodów został określony w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z nim źródłami przychodów są:

1.  stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;
2.  działalność wykonywana osobiście;
3.  pozarolnicza działalność gospodarcza;
4.  działy specjalne produkcji rolnej;
5.  (uchylony);
6.  najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą;
7.  kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c;
8.  odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    4.  innych rzeczy,−jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;

8a. działalność prowadzona przez zagraniczną jednostkę kontrolowaną;

8b. niezrealizowane zyski, o których mowa w art. 30da;

1.  inne źródła.

Natomiast stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy – za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, że ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o spółce, oznacza to m.in. spółkę posiadającą osobowość prawną (art. 5a pkt 28 cyt. ustawy).

W odniesieniu do wypłaty dywidendy przez spółkę, której udziały posiada w danym momencie Powiernik należy wyjaśnić, że choć uprawnionym w sposób formalny do oddania głosu z posiadanych udziałów w spółce za lub przeciw wypłacie dywidendy będzie Powiernik jako formalny udziałowiec spółki, to jednak ze względu na zapisy umowy powiernictwa będzie on zobowiązany do wykonywania zaleceń Wnioskodawcy. Tym samym to Wnioskodawca de facto decyduje o podziale zysku i wypłacie dywidendy, nie zaś Powiernik, który jedynie przekazuje w sposób formalny jego wolę.

Zatem wprawdzie podmiotem, który uzyskuje formalnie dywidendę od spółki będzie Powiernik, ale zgodnie z umową powiernictwa dywidenda ta przypada Powierzającemu (Wnioskodawcy). Przysporzenie majątkowe z tytułu dywidendy następuje więc po stronie Powierzającego, tj. Wnioskodawcy. W konsekwencji, skutki podatkowe wypłaty dywidendy należy rozpoznawać po stronie Wnioskodawcy.

Reasumując, wypłata dywidendy przez spółkę w części udziałów objętych przez Powiernika w imieniu własnym, ale na rzecz Powierzającego, będzie stanowić przychód Wnioskodawcy z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy u Powierzającego powstanie przychód w związku z przeniesieniem przez Powiernika na rzecz Powierzającego udziałów, objętych przez Powiernika w imieniu własnym, ale na rzecz Powierzającego w wykonaniu Umowy.

Jak wynika z treści powołanego art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem będzie każde przysporzenie majątkowe, mające konkretny wymiar finansowy, otrzymane jako świadczenie pieniężne, rzeczowe lub też jako świadczenie nieodpłatne lub częściowo odpłatne. Co do zasady, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danego podatnika decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa on aktywa tej osoby. Konsekwencją przyjęcia tezy o charakterze przychodu, jako definitywnego przysporzenia w majątku podatnika jest uznanie, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko te przychody, które nie mają charakteru zwrotnego. W celu określenia, co stanowi przychód podatnika, należy zidentyfikować stosunek prawny leżący u podstaw danej czynności.

W odniesieniu do czynności nieodpłatnego przeniesienia przez Powiernika na rzecz Powierzającego własności udziałów należy wyjaśnić, że wprawdzie podmiotem, który formalnie nabył udziały jest Powiernik, ale zgodnie z umową powiernictwa właścicielem udziałów jest Powierzający. W ramach tego przeniesienia następuje faktycznie otrzymanie przez Powierzającego swoich udziałów. Zatem przeniesienie własności udziałów w spółce przez powiernika na rzecz Wnioskodawcy w wykonaniu zobowiązania Powiernika wynikającego z umowy powierniczej należy uznać za neutralne podatkowo dla Wnioskodawcy z punktu widzenia podatku dochodowego, ponieważ w ramach tego przeniesienia własności następuje de facto otrzymanie przez Wnioskodawcę swoich własnych aktywów. Innymi słowy przeniesienie z Powiernika na Powierzającego własności udziałów będzie immanentną cechą łączącego ich stosunku prawnego, a nie niezależnym samoistnym świadczeniem, które zaskutkowałoby po stronie Wnioskodawcy przysporzeniem majątkowym.

Podsumowując, nieodpłatne przeniesienie przez Powiernika na rzecz Wnioskodawcy własności udziałów, które nastąpi na podstawie opisanej Umowy, nie doprowadzi do powstania po stronie Wnioskodawcy przysporzenia majątkowego skutkującego powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Nabycie własności udziałów przez Wnioskodawcę od Powiernika będzie neutralne na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych, wskazać należy, że stanowisko przyjęte w tych orzeczeniach nie może stanowić samodzielnej podstawy prawnej stanowiska tut. Organu. Powyższe wynika przede wszystkim z przeszkód natury formalnoprawnej. Zgodnie bowiem z art. 153 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia.

Z kolei w odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnej sprawie i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.