Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-102/12-2/WS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-04-23
Teza: Skutki podatkowe związane z nieodpłatnym objęciem lub nabyciem akcji.
Słowa kluczowe: akcja; akcja-objęcie (nabycie) akcji; akcjonariusz; pracownik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 stycznia 2012 r. (data wpływu 23 stycznia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z nieodpłatnym objęciem lub nabyciem akcji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z nieodpłatnym objęciem lub nabyciem akcji.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest pracownikiem X (dalej: spółka polska), która wchodzi w skład grupy należącej do Y z siedzibą we Francji (dalej: Akcjonariusz).

W celu stworzenia akcjonariatu pracowniczego we Francji, prawo francuskie wprowadziło mechanizm bezpłatnego przyznawania akcji pracownikom i osobom na stanowiskach kierowniczych w ramach grupy. Artykuł francuskiego kodeksu handlowego przewiduje, że w celu stworzenia planu przydziału bezpłatnych akcji walne zgromadzenie wspólników francuskiej spółki emitującej akcje musi upoważnić radę dyrektorów do przydzielania bezpłatnych akcji. Bezpłatne akcje, które mają zostać przydzielone, mogą być akcjami istniejącymi, znajdującymi się w posiadaniu spółki emitującej te akcje (tj. akcjami własnymi) lub akcjami, które maję zostać wyemitowane w przyszłości (poprzez zamianę rezerw na kapitał zakładowy).

Upoważnienie, o którym mowa powyżej zostało udzielone radzie dyrektorów Akcjonariusza przez walne zgromadzenie Akcjonariusza uchwałą z dnia 19 maja 2010 r., zastąpioną następnie przez uchwałę z dnia 18 maja 2011 r. Zgodnie z powyższym upoważnieniem, z przydziału bezpłatnych akcji Akcjonariusza skorzystać mogą nie tylko pracownicy i osoby na kierowniczych stanowiskach Akcjonariusza, ale również francuskich i zagranicznych spółek pośrednio i bezpośrednio zależnych, w których Akcjonariusz posiada określony procent akcji - w tym pracownicy i osoby na kierowniczych stanowiskach spółki polskiej.

Program Objęcia Bezpłatnych Akcji obejmuje m.in. Powszechny Plan Pracowniczy. Akcje, które mają zostać przydzielone bezpłatnie przez Akcjonariusza pracownikom spółki polskiej w ramach tego planu będą obejmowały wyłącznie akcje nowej emisji. Rada dyrektorów Akcjonariusza korzystając z upoważnienia udzielonego uchwałą walnego zgromadzenia Akcjonariusza ustaliła szczegóły określające beneficjentów Powszechnego Planu Pracowniczego oraz warunki, na jakich bezpłatne akcje zostaną przydzielone.

Akcjonariusz poniesie koszt realizacji Programu Przydziału Bezpłatnych Akcji. Oznacza to, że koszt nabycia bezpłatnych akcji nie będzie refakturowany na lokalne spółki zależne, w tym na spółkę polską.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię w związku z nieodpłatnym objęciem lub nabyciem akcji Akcjonariusza podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie objęcia (nabycia) tych akcji?

Zdaniem Wnioskodawczyni, dochód uzyskany w związku z nieodpłatnym objęciem lub nabyciem akcji Akcjonariusza nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie objęcia (nabycia) tych akcji.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c). Stosownie do treści art. 11 ust. 1 powyższej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:

1.  odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,
2.  realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż akcje Akcjonariusza spółki polskiej będą przydzielane nieodpłatnie określonym pracownikom tej spółki. W ramach Programu Przydziału Bezpłatnych Akcji:

1.  pracownicy spełniający określone kryteria uzyskują prawo nieodpłatnego objęcia w przyszłości określonej liczby akcji Akcjonariusza,
2.  powyższe prawa nie są zbywalne i niemożliwe jest dokładne określenie ich wartości,
3.  przyznanie akcji jest uzależnione od spełnienia przez grupę kapitałową należącą do Akcjonariusza określonych parametrów (np. co do wyników finansowych na poziomie Akcjonariusza),
4.  pracownicy spółki polskiej spełniający określone kryteria obejmą akcje nowej emisji (lub nabędą akcje już istniejące); emisja nowych akcji Akcjonariusza w ramach Programu, jak również nabycie istniejących akcji nastąpi w drodze uchwał walnego zgromadzenia Akcjonariusza, które upoważniły radę dyrektorów Akcjonariusza do szczegółowego ustalenia listy beneficjentów Powszechnego Planu Pracowniczego oraz warunków, na jakich bezpłatne akcje zostaną przydzielone,
5.  parametry Programu zostały określone przez radę dyrektorów Akcjonariusza na podstawie szczegółowego upoważnienia udzielonego jej w drodze uchwał walnego zgromadzenia Akcjonariusza.

Mając zatem na uwadze powyższe okoliczności faktyczne i prawne należy stwierdzić, że po stronie pracowników spółki polskiej (w tym Wnioskodawczyni) w momencie realizacji uprawnienia do nieodpłatnego otrzymania akcji niewątpliwie będzie miało miejsce przysporzenie majątkowe, ponieważ pracownicy ci otrzymają akcje mające określoną wartość, nie ponosząc kosztu ich nabycia. Należy jednak zauważyć, iż ustawodawca odroczył moment powstania obowiązku podatkowego dotyczącego dochodu uzyskanego z tytułu objęcia (nabycia) akcji przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia.

Zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia, a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Zasadę określoną w zdaniu pierwszym stosuje się odpowiednio do dochodu stanowiącego nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie od spółki posiadającej osobowość prawną, która objęła (nabyła) te akcje wyłącznie w celu przeniesienia tytułu ich własności na osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji.

Zasada, o której mowa w ust. 11, nie ma zastosowania do dochodu osiągniętego ze zbycia akcji, przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji (art. 24 ust. 12 ww. ustawy). Natomiast stosownie do art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazane powyżej przepisy art. 24 ust. 11 i 12 mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia (nabycia) akcji spółek, których siedziba znajduje się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Z powyższego wynika, że dochód uzyskany przez pracowników spółki polskiej z tytułu objęcia lub nabycia akcji Akcjonariusza nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia lub nabycia tych akcji, jeżeli Akcjonariusz ma siedzibę na terytorium Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz jeżeli akcje Akcjonariusza są obejmowane (nabywane) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia Akcjonariusza.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie warunki zastosowania art. 24 ust. 11 i 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są spełnione z następujących powodów: po pierwsze, pracownicy spółki polskiej obejmują lub nabywają akcje Akcjonariusza, który jest spółką z siedzibą we Francji, a więc na terytorium Unii Europejskiej (art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Po drugie, pracownicy spółki polskiej obejmują lub nabywają akcje Akcjonariusza na podstawie uchwał walnego zgromadzenia Akcjonariusza, które upoważniły Radę Dyrektorów Akcjonariusza do szczegółowego określenia warunków Programu. Wprawdzie szczegółowe warunki Programu określone są przez uchwałę Rady Dyrektorów Akcjonariusza, jednakże następuje to wyłącznie w granicach upoważnienia udzielonego Radzie Dyrektorów uchwałami walnego zgromadzenia Akcjonariusza. Bez uchwał walnego zgromadzenia Akcjonariusza objęcie (nabycie) akcji Akcjonariusza nie byłoby możliwe. Rolę Rady Dyrektorów można by porównać do roli pełnomocnika działającego na rachunek i w imieniu mocodawcy stosownie do udzielonego mu upoważnienia. W ocenie Wnioskodawczyni nie zmienia to faktu, że pierwotną podstawą objęcia (nabycia) przez pracowników spółki polskiej akcji Akcjonariusza są uchwały walnego zgromadzenia Akcjonariusza. Natomiast uchwała Rady Dyrektorów ma raczej charakter techniczny. Dlatego też warunek określony w art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy również uznać za spełniony. Podobnie przyjął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 kwietnia 2011 r. (sygn. II FSK 1410/10).

Wobec tego dochód powstały w momencie realizacji prawa do nieodpłatnego nabycia akcji, w wysokości nadwyżki pomiędzy wartością rynkową objętych (nabytych) akcji a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie będzie podlegał opodatkowaniu w dacie objęcia lub nabycia akcji, również w przypadku, gdy nadwyżka ta wynosić będzie 100% wartości akcji, tj. gdy akcje są obejmowane lub nabywane nieodpłatnie. Na mocy art. 24 ust. 11 w zw. z art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, następuje odroczenie opodatkowania do momentu odpłatnego zbycia akcji. W momencie zbycia akcji przez osobę uprawnioną powstanie, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z kapitałów pieniężnych, z którego poszczególni uczestnicy programu winni rozliczyć się osobiście.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. la pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14 i dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, i obliczyć należny podatek dochodowy (art. 30b ust. 6 ww. ustawy). W terminie określonym w art. 45 ust. 1, tj. do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b (art. 45 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy). W tym samym terminie, z zastrzeżeniem ust. 7, podatnicy są obowiązani wpłacić należny podatek dochodowy wynikający z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 1 (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy).

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię w związku z nieodpłatnym objęciem lub nabyciem akcji Akcjonariusza nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Oznacza to, że w momencie nieodpłatnego objęcia lub nabycia przez Wnioskodawczynię akcji Akcjonariusza nie powstanie po Jej stronie obowiązek podatkowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361, określanej w dalszej części również jako: updof) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni może przystąpić do udziału w programie motywacyjnym zorganizowanym przez Akcjonariusza spółki, w której jest zatrudniona. Akcjonariusz ma siedzibę na terytorium Francji. Udział w programie będzie polegał na nieodpłatnym objęciu bądź nabyciu przez Zainteresowaną akcji Akcjonariusza na podstawie uchwały walnego zgromadzenia Akcjonariusza. Koszty programu poniesie Akcjonariusz, co oznacza, że koszt nabycia bezpłatnych akcji nie będzie refakturowany na pracodawcę Wnioskodawczyni.

W myśl art. 3 ust. 1 updof, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Powołane przepisy – w myśl art. 4a updof – stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej 20 czerwca 1975 r. w Warszawie (Dz. U. z 1977 r. Nr 1, poz. 5), części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania w jednym z Umawiających się Państw, bez względu na to skąd pochodzą, a o których nie było mowy w poprzednich artykułach niniejszej umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Z powyższego przepisu wynika, iż wszelkie dochody osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce nie wymienione wprost w innych przepisach wyżej wskazanej umowy podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce.

Z uwagi na fakt, iż w powoływanej umowie międzynarodowej nie zostały określone przychody z tytułu otrzymania (przez osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski) akcji w ramach uczestnictwa w programie motywacyjnym organizowanym przez spółkę z siedzibą na terytorium Francji w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie ww. art. 21 ust. 1 umowy, a więc ewentualne przychody z ww. tytułu będą podlegały opodatkowaniu wyłącznie w Polsce.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 updof, przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednocześnie stosownie do art. 11 ust. 2 cyt. ustawy wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a omawianej ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Skoro w przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni obejmie bądź nabędzie nieodpłatnie akcje w ramach udziału w programie motywacyjnym, stwierdzić należy, że po Jej stronie – w momencie realizacji uprawnienia do ich nieodpłatnego otrzymania – dojdzie niewątpliwie do przysporzenia majątkowego, ponieważ otrzyma akcje określonej wartości nie ponosząc kosztów ich nabycia.

Tak więc skoro w momencie otrzymania akcji dochodzi do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, istotnym jest ustalenie źródła tego przychodu.

W przepisie art. 10 updof polski ustawodawca zawarł katalog źródeł przychodów.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W punkcie 9 ww. ustępu 1 art. 10 updof, jako źródło przychodów wskazano natomiast inne źródła.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Z uwagi na fakt użycia przez ustawodawcę (zarówno w art. 12 jak i art. 20) sformułowania „w szczególności” stwierdzić należy, iż definicja przychodów ze stosunku pracy jak i przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w komentowanych przepisach.

Zatem otrzymanie akcji może zostać zaliczone jako przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 updof albo jako przychód z innych źródeł skonstytuowany w art. 20 cyt. ustawy.

Kwalifikowanie źródła uzyskania przychodu uzależnione jest od podmiotu, który ponosi koszty funkcjonowania programu motywacyjnego.

Z przedstawionego we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Akcjonariusz spółki będącej pracodawcą Wnioskodawczyni (spółka z siedzibą na terytorium Republiki Francji) poniesie koszt realizacji Programu Przydziału Bezpłatnych Akcji (nie będzie on refakturowany na pracodawcę Zainteresowanej). Tak więc uzyskany przychód nie jest przychodem, ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód z tytułu nieodpłatnego otrzymania akcji należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł, o których mowa powołanym powyżej art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 11 ust. 1 ww. ustawy. Przychód ten należy rozpoznać w momencie przyznania akcji.

W tym miejscu należy wskazać jednakże na treść art. 24 ust. 11 updof, stosownie do którego dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Zasadę określoną w zdaniu pierwszym stosuje się odpowiednio do dochodu stanowiącego nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie od spółki posiadającej osobowość prawną, która objęła (nabyła) te akcje wyłącznie w celu przeniesienia tytułu ich własności na osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji.

W myśl art. 24 ust. 12 cyt. ustawy powyższa zasada, nie ma zastosowania do dochodu osiągniętego ze zbycia akcji, przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji.

Stosownie do art. 24 ust. 12a updof, cyt. powyżej przepisy art. 24 ust. 11 i 12 mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia (nabycia) akcji spółek, których siedziba znajduje się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Zgodnie z wykładnią językową wskazanych powyżej przepisów, a także zakazem rozszerzającego interpretowania przepisów zawierających preferencje podatkowe stwierdzić należy, iż przepisy te odraczają moment opodatkowania dochodu wynikającego z różnicy między wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie), w sytuacji gdy spełnione są wskazane w nim warunki t.j.:

*   musi nastąpić objęcie (nabycie) akcji,
*   osoby obejmujące (nabywające) te akcje muszą być uprawnione do takiego nabycia na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej ich emitentem.

Skoro z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni w ramach uczestnictwa w programie motywacyjnym otrzyma nieodpłatnie akcje spółki prawa francuskiego na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy tej spółki, stwierdzić należy, iż spełnione zostaną ustawowe kryteria określone w art. 24 ust. 11 updof, warunkujące odroczenie momentu opodatkowania przychodu z tytułu nabycia akcji do momentu odpłatnego zbycia tychże akcji.

Reasumując, stwierdzić należy, iż w przedstawionej sprawie dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię w związku z nieodpłatnym objęciem lub nabyciem akcji nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie objęcia (nabycia) tych akcji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.