Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/4511-737/15-3/MH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-02-23
Teza: Czy zapewnienie oddelegowanym pracownikom możliwości skorzystania z miejsc noclegowych, we wskazanym we wniosku zakresie, tj. sfinansowanych przez pracodawcę, w związku z realizacją przywołanych inwestycji (kontraktów), winno być potraktowane jako przychód pracownika podlegający opodatkowaniu, od którego Spółka jest zobowiązana do poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: nocleg; przychód; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) w zw. z art. 16 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 1649) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 13 listopada 2015 r. (data wpływu 18 listopada 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 lutego 2016 r. (data wpływu 8 lutego 2016 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych finansowania pracownikom noclegów w czasie wykonywania obowiązków służbowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych finansowania pracownikom noclegów w czasie wykonywania obowiązków służbowych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 26 stycznia 2016 r., Nr IPTPB1/4511-737/15-2/MH, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 26 stycznia 2016 r. (data doręczenia 28 stycznia 2016 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 3 lutego 2016 r. (data wpływu 8 lutego 2016 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 4 lutego 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej także: „Spółka”), prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz poza granicami kraju. Głównym przedmiotem działalności jest świadczenie usług w zakresie wykonywania, montażu i konserwacji urządzeń oraz instalacji wykorzystywanych w energetyce/przemyśle. Realizowane na terenie Polski oraz poza jej granicami usługi mają zróżnicowany charakter, zarówno pod względem okresu ich trwania, liczby zaangażowanych pracowników, jak też lokalizacji.

Pracownicy Spółki, zarówno świadczący pracę w ramach inwestycji realizowanych na terenie Polski, jak i zagranicą, wykonują pracę w formie przeniesienia służbowego, tj. czasowej zmiany miejsca wykonywania pracy dokonywanej za zgodą pracownika (zwanej dalej: „oddelegowaniem”), w oparciu o stosowne aneksy do umów o pracę poszczególnych pracowników. Taka forma oddelegowania nie stanowi podróży służbowej, w rozumieniu przepisów prawa pracy, dlatego też Spółka nie wypłaca pracownikom diet i innych świadczeń, które przysługiwałyby pracownikom, gdyby odbywali podróże służbowe.

W związku z faktem, że praca jest realizowana poza stałym miejscem zamieszkania oddelegowanych pracowników, Spółka udostępnia im możliwość skorzystania z bezpłatnych miejsc noclegowych. Udostępnienie tych miejsc noclegowych wynika z konieczności umożliwienia pracownikom wykonywania ich obowiązków pracowniczych, poza miejscem ich zamieszkania i w ocenie Wnioskodawcy, leży w interesie pracodawcy – zapewniając Mu możliwość zrealizowania zawartego kontraktu oraz podwyższając efektywność prowadzonych czynności. Co do zasady, noclegi zapewniane są w kwaterach prywatnych lub hotelach robotniczych, co uzależnione jest od uwarunkowań lokalnych. W zależności od przewidywanej ilości pracowników, niezbędnych do realizacji danej inwestycji, Spółka zapewnia odpowiednią liczbę miejsc noclegowych – występują przy tym sytuacje, w których Wnioskodawca wynajmuje kwatery u różnych podmiotów, których standard jest zróżnicowany, podobnie jak i należny wynajmującym czynsz (zapłata). Liczba pracowników Spółki realizujących poszczególne inwestycje zmienia się w czasie – nie będąc stałą – przy czym, Wnioskodawca utrzymuje cały czas odpowiednią liczbę (bazę) miejsc noclegowych, bez względu na to, czy są one faktycznie wykorzystywane czy też nie.

W piśmie z dnia 3 lutego 2016 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca dodał, że pracownicy zatrudniani są na podstawie umów o pracę na czas określony lub nieokreślony. Ich skierowanie do pracy w ramach realizacji konkretnej inwestycji (kontraktu pozyskanego przez Wnioskodawcę) następuje w drodze aneksu do umowy o pracę – zmieniającego czasowo miejsce wykonywania pracy. Pracownicy korzystają z noclegów dobrowolnie, gdyż pracodawca (Wnioskodawca) nie dysponuje instrumentami, które mogłyby ich przymusić do skorzystania z takiego świadczenia (nocowania w konkretnym miejscu). Jednocześnie jednak, w ocenie Wnioskodawcy, nie korzystają oni z tych świadczeń z własnej inicjatywy, gdyż gdyby nie inicjatywa pracodawcy, w zakresie zapewnienia pracownikom możliwości skorzystania z bezpłatnych miejsc noclegowych, wynikająca z faktu realizacji przez Wnioskodawcę konkretnego kontraktu zawartego z inwestorem i głównym wykonawcą prac, to pracownik nigdy by nie skorzystał z takiego świadczenia, gdyż nie miałby ku temu racjonalnych powodów – skoro nie zamieszkuje na stałe w miejscowości (w niektórych przypadkach także zagranicznej), do której kierowany jest przez pracodawcę (Wnioskodawcę), utrzymując nadal dotychczasowe miejsce zamieszkania na terenie kraju, gdzie najczęściej przebywa jego rodzina – z którą pracownik żyje w rozłące w związku z wyjazdem na miejsce realizacji inwestycji. Skorzystanie przez pracownika z bezpłatnych miejsc noclegowych, oferowanych przez Wnioskodawcę nie prowadzi do powiększenia aktywów pracowników, gdyż ich majątek nie ulega powiększeniu w wyniku zapewnienia im możliwości skorzystania z bezpłatnego miejsca noclegowego. Jednocześnie zaś pracownik nie unika wydatków, które musiałby ponieść – co jest podyktowane tym, że gdyby nie inicjatywa pracodawcy (Wnioskodawcy), który kieruje swoich pracowników do realizacji kontraktów, które są realizowane poza stałym miejscem zamieszkania poszczególnych pracowników (w tym poza granicami kraju), to pracownicy ci nigdy nie musieliby ponieść ocenianych wydatków, związanych z zapewnieniem miejsc noclegowych w miejscowościach, w których realizowane są prace, gdyż nie mieliby ku temu racjonalnych podstaw; w szczególności zaś wobec faktu, że mają już na terenie kraju swoje miejsce zamieszkania, w którym ogniskuje się ich ośrodek aktywności życiowej. Wyłącznym powodem dla którego jest im zapewniona możliwość skorzystania z bezpłatnego zakwaterowania jest fakt realizacji przez ich pracodawcę (Wnioskodawcę) kontraktu, który został zawarty z inwestorem/głównym wykonawcą prac.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zapewnienie oddelegowanym pracownikom możliwości skorzystania z miejsc noclegowych, we wskazanym we wniosku zakresie, tj. sfinansowanie noclegów przez pracodawcę, w związku z realizacją przywołanych inwestycji (kontraktów), winno być potraktowane jako przychód pracownika podlegający opodatkowaniu, od którego Spółka jest zobowiązana do poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawionym w uzupełnieniu wniosku, w opisanym stanie faktycznym, wartość noclegu finansowanego przez Spółkę, z którego pracownik korzysta wyłącznie w związku z wykonywaną w wyznaczonym miejscu pracą (kontraktem realizowanym przez pracodawcę), nie stanowi dla pracownika przychodu do opodatkowania, od którego Spółka jest zobowiązana do poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W pierwszej kolejności Wnioskodawca podkreśla, że zgodnie z art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1991 r., Nr 80, poz. 350, z późn. zm.; dalej: „ustawa o PIT”), jako pracodawca, zobowiązany jest do obliczenia i pobrania od osób, które uzyskują od Niego przychody ze stosunku pracy, zaliczki na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych. Jest więc płatnikiem przywołanego podatku. Zgodnie zaś z art. 32 ust. 1 – 2 ustawy o PIT, przy ustalaniu dochodu, od którego należy pobrać zaliczkę, w przypadku pracowników, należy brać pod uwagę przede wszystkim przychody, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. Nie bez znaczenia jest też fakt, że zgodnie z art. 39 ustawy o PIT na płatnikach, o których mowa w art. 31 ustawy o PIT, ciąży obowiązek przekazania podatnikowi, jak i właściwemu urzędowi skarbowemu, imiennych informacji dotyczących osiągniętych przez pracowników przychodów/pobranych zaliczek na poczet podatku. Stąd istotne jest stwierdzenie, co dokładnie stanowi przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w przywołanym art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.

Zgodnie z przywołanym art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. W konsekwencji, przychodami ze stosunku pracy są nie tylko wypłaty pieniężne, ale również wartość innych otrzymanych lub pozostawionych do dyspozycji pracownika świadczeń pieniężnych lub rzeczowych, wynikających ze stosunku pracy. W szczególności, przychodami ze stosunku pracy jest wartość innych nieodpłatnych świadczeń otrzymanych przez pracownika.

Ustawa o PIT nie zawiera definicji pojęcia „inne nieodpłatne świadczenie”, co w praktyce może budzić wątpliwości, co do zakresu opodatkowania świadczeń, które pracownik może otrzymać w związku z pozostawaniem w stosunku pracy, w tym także tych, które są ściśle związane z działalnością gospodarczą pracodawcy, a nie potrzebami osobistymi pracownika.

Powyższe uwagi należy odnieść do zapewnienia na koszt Spółki noclegów w związku z wykonywaniem obowiązków służbowych przez pracowników w zakresie opisanym w stanie faktycznym. W ocenie Wnioskodawcy, w takim przypadku, nie mamy do czynienia z przychodem po stronie oddelegowanego pracownika, w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, od którego Spółka musiałaby – jako płatnik – pobierać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Taki tok rozumowania wspierają najnowsze interpretacje indywidualne, które wydali Dyrektorzy Izb Skarbowych w …oraz w….

W interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 czerwca 2015 r., Nr IPPB2/4511-353/15-2/MK1, uznał za prawidłowe stanowisko, wedle którego „(\`(...)\`) wartość noclegu finansowanego przez Spółkę, z którego Pracownik korzysta wyłącznie w związku z wykonywaną w wyznaczonym obszarze pracą, oraz wartość zwracanych Pracownikom kosztów przejazdów do miejsca wykonywania pracy, nie stanowi dla Pracownika przychodu do opodatkowania, od którego Spółka jest zobowiązana do poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.”

W interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w… z dnia 13 maja 2015 r., Nr IBPBII/1/4511-116/15/MK, uznał z kolei za prawidłowe stanowisko, wedle którego: „(\`(...)\`) ponoszenie przez pracodawcę wydatków w celu zapewnienia noclegów pracownikowi – przyjmując wskazane przez Trybunał Konstytucyjny i sądy administracyjne kryterium oceny – jest świadczeniem poniesionym w interesie pracodawcy, bo to jemu przynosi konkretną i wymierną korzyść w postaci prawidłowo i efektywnie wykonanej przez pracownika pracy. Przepisy prawa pracy nie nakładają na pracownika obowiązku ponoszenia za pracodawcę wydatków związanych ze świadczeniem pracy. Wszystkie koszty związane ze świadczeniem pracy przez pracownika pokrywa pracodawca. Zapewnienie noclegu przez pracodawcę pracownikowi służy wyłącznie realizacji obowiązku pracowniczego – pracownik nie ma tutaj żadnej swobody w zarządzaniu i rozporządzeniu tym świadczeniem; wykorzystuje je w konkretnym celu – wykonaniu swoich obowiązków pracowniczych. Natomiast dla pracownika, jako osoby fizycznej – podatnika podatku dochodowego, poza relacją pracowniczą, nie powstaje tu przysporzenie. Korzyść ze świadczeń spełnianych na jego rzecz nie jest przez niego wynoszona na zewnątrz stosunku pracy i nie stanowi dochodu, będącego przedmiotem opodatkowania.”

Wnioskodawca zgadza się z zacytowanymi fragmentami interpretacji indywidualnych, które wydały Organy podatkowe. Nurt ten znajduje także potwierdzenie w treści orzeczeń sądów administracyjnych. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, w wyroku z dnia 19 września 2014 r., sygn. akt II FSK 2280/12, że: „(\`(...)\`) jakkolwiek skorzystanie ze świadczenia w postaci noclegu wykupionego przez pracodawcę niewątpliwie następuje za zgodą pracownika, niemniej świadczenie to nie jest spełnione w jego interesie, ale w interesie pracodawcy oraz nie przynosi pracownikowi korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby ponieść. Jak już wcześniej wspomniano, udostępnienie miejsc noclegowych pracownikom leży wyłącznie w interesie pracodawcy, a nie pracowników, którzy swoje potrzeby mieszkaniowe zaspokajają w innym miejscu i w inny sposób oraz którzy – gdyby nie konieczność wywiązania się z obowiązków wynikających z umowy o pracę – nie mieliby powodu do ponoszenia kosztu takich noclegów.”

Zdaniem Wnioskodawcy, źródłem tych rozstrzygnięć jest stanowisko, które Trybunał Konstytucyjny przedstawił w ramach wyroku z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, gdzie podkreślono, w ramach przekrojowej analizy orzeczniczej dotyczącej kwestii tzw. „nieodpłatnych świadczeń w naturze, że: „(\`(...)\`) za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

*   po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

*   po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

*   po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).”

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, nie została spełniona druga z przesłanek, które sformułował Trybunał Konstytucyjny. Oceniane świadczenie, nawet jeśli istnieje możliwość jego ewidencjonowania i przypisania indywidualnie danemu pracownikowi, co może budzić wątpliwości, jest spełniane w interesie pracodawcy, nie zaś pracownika – wiążąc się z możliwością realizacji przez pracodawcę kontraktu z zamawiającym/głównym wykonawcą – tym samym nie stanowiąc przychodu dla pracownika.

Rozwijając przedmiotowe zagadnienie należy zauważyć, że kontrakty Wnioskodawcy zawierane z inwestorami/głównymi wykonawcami, co dotyczy przede wszystkim zagranicy, zakładały, że musiał On zapewnić swoim pracownikom świadczenia bytowe na warunkach nie gorszych niż obowiązujące pracowników „krajowych” (w tym w szczególności w zakresie zakwaterowania). Nie sposób przy tym zakładać, że oddelegowani pracownicy w przypadku braku impulsu ze strony pracodawcy i przeniesienia ich do pracy za granicę (poza miejsce stałego zamieszkania), z własnej inicjatywy dokonaliby wynajmu nieruchomości w miejscu (kraju), gdzie rzeczywiście świadczyli później pracę. Obrazuje to, że dla oddelegowanych pracowników nie powstawała w istocie jakakolwiek korzyść ze stosunku pracy; w szczególności zaś nie była ona wynoszona niejako „na zewnątrz” stosunku pracy i nie stanowiła ich wzbogacenia. Powyższa teza jest tym bardziej uzasadniona, że bezsporne powinno być, że oddelegowani pracownicy w trakcie pobytu za granicą (poza miejscem stałego zamieszkania) mieli na utrzymaniu rodziny, które pozostały w Polsce – ponosili nadal związane z tym koszty. Co więcej, z punktu widzenia poszczególnych pracowników, obowiązek świadczenia pracy poza granicami kraju (poza miejscem stałego zamieszkania) mógł być przecież niekorzystny i uciążliwy, chociażby z pobudek rodzinnych, czy też życiowych. Nie sposób wobec tego przyjąć, że pracownicy odnieśli z tego tytułu wymierną korzyść, stanowiącą ich wzbogacenie poprzez zaoszczędzenie im wydatków (których zresztą nigdy by nie ponieśli, gdyby nie oddelegowanie do świadczenia pracy poza miejscem ich stałego zamieszkania – z inicjatywy pracodawcy w związku z pozyskaniem przez niego kontraktów dotyczących poszczególnych inwestycji).

Powyższe okoliczności przemawiają za stanowiskiem Wnioskodawcy, w którego ocenie, wartość noclegu finansowanego przez Spółkę, z którego pracownik korzysta wyłącznie w związku z wykonywaną w wyznaczonym obszarze pracą, nie stanowi dla pracownika przychodu do opodatkowania, od którego Spółka jest zobowiązana do poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Nie są bowiem spełnione przesłanki, które wyznaczył Trybunał Konstytucyjny w orzeczeniu z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, dające podstawę do przyjęcia, że zaistniał dla pracowników przychód ze stosunku pracy, gdyż spełniane przez pracodawcę (Spółkę) świadczenie leżało w jego interesie, wiążąc się z umożliwieniem realizacji kontraktu, który zawarł z inwestorem/głównym wykonawcą, nie zaś interesie pracowników, którzy przy braku inicjatywy ze strony pracodawcy nigdy nie ponieśliby analogicznych wydatków, tj. nie wynajęli miejsc noclegowych w miejscowościach do których oddelegował ich pracodawca.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 11 ust. 1 powołanej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie zaś z art. 12 ust. 1 cyt. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Zgodnie z art. 31 ww. ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Wobec niezdefiniowania w ustawie podatkowej pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” zasadne jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia ukształtowanego w orzecznictwie sądowym, zgodnie z którym nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym – generalnie – jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów), bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Z powodu niejednolitości stanowisk sądowych dotyczących kwestii „nieodpłatnego świadczenia”, zasadniczego znaczenia nabrał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947), w którym Trybunał Konstytucyjny dokonał ustalenia, jakie kryteria decydują o zakwalifikowaniu nieodpłatnego świadczenia, jako przychodu pracownika z tytułu stosunku pracy. Trybunał Konstytucyjny wskazał, że za przychód pracownika mogą być uznane takie świadczenia, które:

*   zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

*   zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

*   przyniosły wymierną korzyść (również w postaci zaoszczędzenia wydatku), przypisaną indywidualnemu pracownikowi (korzyść ta nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Pokreślić też należy, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego, z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz poza granicami kraju. Głównym przedmiotem działalności jest świadczenie usług w zakresie wykonywania, montażu i konserwacji urządzeń oraz instalacji wykorzystywanych w energetyce/przemyśle. Pracownicy zatrudniani są na podstawie umów o pracę na czas określony lub nieokreślony i wykonują pracę w formie przeniesienia służbowego, tj. czasowej zmiany miejsca wykonywania pracy dokonywanej za ich zgodą (zwanej dalej: „oddelegowaniem”), w oparciu o stosowne aneksy do umów o pracę. Taka forma oddelegowania nie stanowi podróży służbowej, w rozumieniu przepisów prawa pracy, dlatego też Spółka nie wypłaca pracownikom diet i innych świadczeń, które przysługiwałyby pracownikom, gdyby odbywali podróże służbowe.

W związku z faktem, że praca jest realizowana poza stałym miejscem zamieszkania oddelegowanych pracowników, Spółka udostępnia im możliwość skorzystania z bezpłatnych miejsc noclegowych. Noclegi te zapewniane są w kwaterach prywatnych lub hotelach robotniczych – co uzależnione jest od uwarunkowań lokalnych.

Należy zaznaczyć, że są świadczenia, które gwarantują higieniczne i bezpieczne warunki pracy i służą jej organizacji (umożliwiają prawidłowe wykonywanie pracy), których spełnienie leży przede wszystkim w interesie pracodawcy w celu odpowiedniego zorganizowania własnej działalności gospodarczej, która musi być nastawiona ze swej istoty na osiągnięcie przychodów. W takim przypadku pracownik korzysta z tych świadczeń (w ramach wykonywania przypisanej pracy), jednak dla niego jest to korzyść niewychodząca na zewnątrz stosunku pracy i niestanowiąca dochodu, będącego przedmiotem opodatkowania.

Skorzystanie przez pracowników – w ramach oddelegowania – ze świadczenia w postaci bezpłatnego zakwaterowania w kwaterach prywatnych lub hotelach robotniczych niewątpliwie następować będzie za zgodą pracownika, niemniej świadczenie to nie będzie spełnione w interesie pracownika, ale w interesie pracodawcy oraz nie przyniesie pracownikowi korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby ponieść. Udostępnienie bezpłatnego zakwaterowania pracownikom w ramach oddelegowania leżeć będzie wyłącznie w interesie pracodawcy, a nie samych pracowników, którzy – gdyby nie konieczność wywiązania się z obowiązków służbowych – nie mieliby powodu do korzystania z wynajmowanych przez Wnioskodawcę prywatnych kwater czy hoteli.

W konsekwencji, przyjąć należy, że mimo bardzo szerokiego ujęcia w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodów ze stosunku pracy, nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny, uznać należy, że zapewnienie przez Wnioskodawcę oddelegowanym pracownikom możliwości skorzystania z miejsc noclegowych, w związku z realizacją inwestycji (kontraktów) nie generuje po stronie pracowników przychodu do opodatkowania. Wydatki ponoszone są bowiem w interesie pracodawcy, a co za tym idzie, pracownicy nie otrzymują od Wnioskodawcy jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego. W związku z powyższym, z tytułu dokonywania ww. świadczeń, na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki płatnika wynikające z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w…, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.