Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/415-579/11-5/AKr
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2011-12-20
Teza: 1.W którym momencie akcjonariusz S.K.A. (Wnioskodawca) uzyska przychód w związku z posiadaniem akcji S.K.A.? W zeznaniu za który rok podatkowy akcjonariusz będzie zobowiązany wykazać uzyskany przychód? 2.W którym momencie akcjonariusz S.K.A. (Wnioskodawca) będzie zobowiązany wpłacić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: akcjonariusz; dywidendy; przychód-przychód z działalności gospodarczej; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; zaliczka-zaliczka na podatek; zyski-wypłata z zysku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2011 r. (data wpływu 22 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów akcjonariusza spółki komandytowo - akcyjnej **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów akcjonariusza spółki komandytowo - akcyjnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest członkiem spółdzielni pracy, która ma zamiar przekształcić się w spółkę komandytowo – akcyjną (dalej S.K.A.). Po przekształceniu Wnioskodawca będzie akcjonariuszem S.K.A. Jeżeli S.K.A. uzyska w roku obrotowym zysk, a walne zgromadzenie S.K.A. za zgodą wszystkich komplementariuszy podejmie uchwałę o podziale części zysku przypadającej akcjonariuszom pomiędzy akcjonariuszy - Wnioskodawca otrzyma część zysku S.K.A. przeznaczonego do podziału pomiędzy akcjonariuszy obliczoną stosownie do liczby i rodzaju posiadanych przez Wnioskodawcę akcji (dywidendę).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  W jaki sposób opodatkowany jest przychód akcjonariusza S.K.A. (Wnioskodawcy) uzyskiwany w związku z posiadaniem akcji S.K.A.?
2.  Czy przychód akcjonariusza S.K.A. (Wnioskodawcy) uzyskiwany w związku z posiadaniem akcji S.K.A. może być opodatkowany podatkiem liniowym?
3.  W którym momencie akcjonariusz S.K.A. (Wnioskodawca) uzyska przychód w związku z posiadaniem akcji S.K.A.? W zeznaniu za który rok podatkowy akcjonariusz będzie zobowiązany wykazać uzyskany przychód?
4.  W którym momencie akcjonariusz S.K.A. (Wnioskodawca) będzie zobowiązany wpłacić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych?
5.  Czy podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodu uzyskanego przez akcjonariusza (Wnioskodawcę) w związku z posiadaniem akcji S.K.A. odprowadza podatnik, czy S.K.A. jako płatnik?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego jest odpowiedź na pytania zawarte w pkt 3 i 4 W zakresie pytań zawartych w pkt 1, 2 i 5 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód po stronie akcjonariusza S.K.A. powstanie jedynie w momencie, gdy część zysku spółki zostanie przeznaczona uchwałą walnego zgromadzenia za zgodą wszystkich komplementariuszy do podziału pomiędzy akcjonariuszy stosownie do liczby i rodzaju posiadanych przez nich akcji. Przychód ten podatnik będzie zobowiązany wykazać w zeznaniu podatkowym za rok, w którym uzyskał przychód.

Zgodnie z art. 126 § l pkt 2 K.s.h. w zakresie stosunku prawnego akcjonariuszy w S.K.A. stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej. Konsekwencją tej regulacji jest to, że na podstawie art. 347 § 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 K.s.h. prawo do udziału w zysku akcjonariusza spółki powstaje dopiero z chwilą wykazania tego zysku w sprawozdaniu finansowym spółki i jego przeznaczenia przez walne zgromadzenie do wypłaty akcjonariuszom za zgodą wszystkich komplementariuszy. Z tą chwilą (a więc dopiero po spełnieniu określonych w K.s.h. przestanek) akcjonariusz nabywa roszczenie o wypłatę należnej mu części zysku (dywidendy).

Przepisy K.s.h. przewidują możliwość comiesięcznego podziału zysku tylko w stosunku do komplementariuszy oraz do innych wspólników spółek osobowych. Dywidenda jest zatem jedynym przychodem, jaki może otrzymać akcjonariusz S.K.A.

Zgodnie z art. 14. ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust 1 pkt 3 (a więc również przychód uzyskiwany przez akcjonariuszy S.K.A), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W przypadku przychodów z tej działalności nie jest istotny moment otrzymania wartości pieniężnych. Kwotą należną jest kwota, której podatnik może się skutecznie domagać od drugiego podmiotu (wymagalna wierzytelność).

Takie stanowisko jest powszechne w orzecznictwie: np. wyrok NSA z dnia 20 września 2007 r., II FSK 1028/2006, wyrok NSA z dnia 30 marca 2011 r., II FSK 1925/2009, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 5 lutego 2009 r., I SA/Gd 771/2008, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 22 lipca 2009 r., I SA/Wr 1063/2009 i inne.

Przychód akcjonariusza S.KA. - stosownie do powyższych przepisów K.s.h. oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - powstanie w tym momencie, w którym po stronie akcjonariusza powstanie wierzytelności wobec S.K.A. o wypłatę dywidendy w określonej kwocie, a zatem z chwilą podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie za zgodą wszystkich komplementariuszy o przeznaczeniu zysku S.K.A. do wypłaty akcjonariuszom stosownie do liczby i rodzaju posiadanych przez nich akcji. Wierzytelność ta stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jest bowiem przychodem z udziału w spółce niebędącej osobą prawną w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychód, o którym mowa powyżej podatnik będzie zobowiązany wykazać w zeznaniu podatkowym za rok, w którym ten przychód uzyskał. Jeżeli zatem S.KA. uzyska za rok 2012 zysk, a walne zgromadzenie S.KA za zgodą wszystkich komplementariuszy podejmie w roku 2013 uchwałę o podziale części tego zysku przypadającej akcjonariuszom pomiędzy akcjonariuszy - i akcjonariusz otrzyma część zysku S.KA., to akcjonariusz wykaże ten przychód w zeznaniu podatkowym za rok 2013.

Zaprezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje swoje poparcie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 marca 2011 r., II FSK 1925/2009 (ad. 3).

W ocenie Wnioskodawcy akcjonariusz S.K.A. będzie zobowiązany wpłacić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych za ten miesiąc, w którym akcjonariusz uzyska przychód, a więc roszczenie o wypłatę dywidendy przez S.K.A.

Sposób powstawania przychodu u akcjonariusza S.K.A. ma wpływ na zastosowanie wobec niego przepisów dotyczących wpłacania zaliczek na podatek dochodowy na podstawie art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z tym przepisem, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 ww. ustawy są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust 3, z zastrzeżeniem ust 3f-3h,

Zgodnie z art. 44 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik prowadzący działalność gospodarczą ma obowiązek uiszczania co miesiąc zaliczek na podatek dochodowy, począwszy od miesiąca w którym dochód ten przekroczył kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku.

Artykuł 44 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy odwołuje się do art. 14 tej ustawy, który w ust. 1 zd. 1, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W przypadku przychodów z tej działalności nie jest istotny moment otrzymania wartości pieniężnych. Kwotą należną jest kwota, której podatnik może się skutecznie domagać od drugiego podmiotu (wymagalna wierzytelność).

Takie stanowisko jest powszechne w orzecznictwie: np. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 5 lutego 2009 r., I SA/Gd 771/2008, wyrok NSA z dnia 20 września 2007 r., 11 FSK 1028/2006., wyrok NSA z dnia 30 marca 2011 r., II FSK 1925/2009 i inne.

Zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 30 marca 2011 r., II FSK 1925/2009, skoro u akcjonariusza S.K.A. w trakcie roku podatkowego nie powstaje przychód należny, to tym samym niemożliwe jest zastosowanie art. 44 ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten powstaje dopiero w momencie powstania roszczenia akcjonariusza o wypłatę dywidendy. W takiej sytuacji konieczne jest zastosowanie reguły ogólnej przewidzianej w art. 9 ust. 2 ww. ustawy, przy czym biorąc pod uwagę, że w odniesieniu do uzyskanego przychodu z zysku, u akcjonariusza nie wystąpią koszty uzyskania przychodu, to przychodem (dochodem) podlegającym opodatkowaniu będzie cała kwota należna. Ponieważ zgodnie z art. 44 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek wpłacania zaliczki powstaje dopiero z miesiącem, w którym dochód podatnika przekroczył kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku, to w sytuacji, gdy akcjonariusz nie uzyska przychodu w ciągu roku podatkowego, obowiązek zaliczki nigdy nie powstanie.

Natomiast uzyskanie przychodu, rodzi obowiązek wpłacenia zaliczki za ten miesiąc, w którym dochód powstał i wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym.

Takie samo stanowisko wynika z wyroku NSA z dnia 5 maja 2011 r., II FSK 2148/2009 oraz z wyroku NSA z dnia 5 maja 2011 r., II FSK 2126/2009.

Stanowisko to jest także powszechne w orzecznictwie sądów wojewódzkich, np. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 22 lipca 2009 r., I SA/Wr 1063/2009 i inne.

W ocenie Wnioskodawcy Jego pogląd należy uznać za prawidłowy także z następujących przyczyn:

1.  akcjonariusz uzyska dochód tylko pod warunkiem, że S.KA osiągnie w roku obrotowym zysk, a walne zgromadzenie S.K.A. za zgodą wszystkich komplementariuszy podejmie uchwałę o podziale części zysku przypadającej akcjonariuszom pomiędzy akcjonariuszy (muszą być zatem spełnione oba te warunki kumulatywnie) - przy czym jeśli nawet w jednym miesiącu S.K.A. osiągnęłaby zysk, to za cały rok podatkowy może odnotować stratę. W trakcie roku podatkowego akcjonariusz nie ma wiedzy, czy po zakończeniu roku podatkowego uzyska jakikolwiek dochód z realizacji praw z akcji,
2.  akcje w S.K.A. mogą być przedmiotem publicznego obrotu i zmieniać wielokrotnie właściciela w ciągu roku podatkowego. Uprawnionymi do dywidendy za dany rok podatkowy są na mocy art. 348 § 2 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 K.s.h. ci akcjonariusze, którym przysługiwało prawo do akcji w dniu powzięcia uchwały przez walne zgromadzenie za zgodą wszystkich komplementariuszy o podziale zysku. Akcjonariusz, który dokonał zbycia akcji przed tą datą nie będzie miał prawa do dywidendy. W trakcie roku podatkowego akcjonariusz nie ma wiedzy, czy nadal będzie akcjonariuszem w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. Zaliczkowe opodatkowanie dochodu z realizacji praw wynikających z akcji przez akcjonariuszy S.K.A. prowadziłoby częstokroć do opodatkowania przychodu, którego faktycznie akcjonariusz nie uzyska. Trzeba byłoby uznać, iż ustawodawca pozwolił na to, aby obowiązek podatkowy był zupełnie oderwany od zdarzenia powodującego powstanie przychodu,
3.  S.K.A. może emitować dwa rodzaje akcji: imienne i na okaziciela (art. 334 § 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 K.s.h.), co powoduje - w przypadku wprowadzenia akcji do publicznego obrotu i rozproszenia kapitału akcyjnego - niewykonalność obowiązku comiesięcznego ustalania części dochodu przypadającego na akcjonariusza. Akcjonariusz nie ma faktycznego dostępu do danych finansowych S.K.A. (jako inwestor pasywny nie prowadzi spraw spółki, nie ma wglądu do ksiąg handlowych), a więc nie może pozyskiwać informacji o wysokości dochodu przypadającego w przeliczeniu na jego akcje co miesiąc w trakcie roku podatkowego. Zgodnie z zasadą impossibilium nulla obligatio est podatnik nie może być zobowiązany do wykonania rzeczy niemożliwych, w tym wypadku obliczania wysokości zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych bez posiadania szczegółowych danych finansowych spółki (ad. 4).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) spółka osobowa to - spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo - akcyjna.

Spółka komandytowo - akcyjna jest spółką osobową mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem (art. 125 Kodeksu spółek handlowych).

Z kolei art. 147 § 1 ww. ustawy stanowi, iż komplementariusz i akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej.

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem (akcjonariuszem) spółki komandytowo - akcyjnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) wyszczególnia m. in. dwa odrębne źródła przychodów, tj.:

*   pozarolniczą działalność gospodarczą (pkt 3),

*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) - c) (pkt 7).

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy, jako działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4 - 9.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, czyli z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Artykuł 8 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy).

Stosownie do art. 9a ust. 2 cyt. wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

W myśl art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub ust. 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30, 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W świetle cytowanych przepisów, uzyskane przez spółkę osobową przychody oraz poniesione koszty uzyskania przychodów podlegają rozliczeniu u jej wspólników (w przypadku spółki komandytowo - akcyjnej zarówno u komplementariuszy, jak i akcjonariuszy), proporcjonalnie do ich udziałów w spółce. Natomiast dochód osiągnięty z tytułu udziału w spółce komandytowo - akcyjnej stanowić będzie, dla jej wspólnika - osoby fizycznej, dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej, podlegający opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ww. ustawy lub po spełnieniu przez podatnika warunków określonych przepisami art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może być opodatkowany zgodnie z art. 30c ust. 1 tej ustawy, tj. 19% podatkiem, określanym potocznie jako „podatek liniowy”.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że dochód osiągnięty z tytułu udziału w spółce komandytowo - akcyjnej stanowić będzie dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej, opodatkowany zgodnie z wybraną formą opodatkowania.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (tj. pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przypadający na wspólnika spółki komandytowo - akcyjnej dochód powinien być ustalony na podstawie prowadzonych przez spółkę ksiąg rachunkowych, do prowadzenia których jest zobowiązana na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.).

Zgodnie bowiem z treścią art. 24 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, u podatników którzy zgodnie z obowiązującymi ich zasadami rachunkowości sporządzają sprawozdanie finansowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Jak stanowi art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 – są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f - 3h.

Podatnicy, o których mowa ust. 1, są obowiązani wpłacać zaliczki miesięczne. Wysokość zaliczek za miesiące do listopada roku podatkowego, z zastrzeżeniem ust. 3f, ustala się w następujący sposób:

1.  obowiązek wpłacania zaliczki powstaje, poczynając od miesiąca, w którym dochody te przekroczyły kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku,
2.  zaliczkę za ten miesiąc stanowi podatek obliczony od tego dochodu według zasad określonych w art. 26, 27 i 27b,
3.  zaliczkę za dalsze miesiące ustala się w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku a sumą zaliczek za miesiące poprzedzające (art. 44 ust. 3 ww. ustawy).

Stosownie do przepisu art. 44 ust. 3f cyt. ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 1, opodatkowani na zasadach określonych w art. 30c (podatek w wysokości 19%), są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje właściwy naczelnik urzędu skarbowego, zaliczki miesięczne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonym zgodnie z art. 30c, a sumą należnych zaliczek za poprzednie miesiące, z uwzględnieniem art. 27b.

Zaliczki miesięczne, od dochodów wymienionych w ust. 1, za okres od stycznia do listopada, uiszcza się w terminie do dnia 20 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczkę za grudzień, w wysokości zaliczki należnej za listopad, uiszcza się w terminie do dnia 20 grudnia roku podatkowego. Zaliczki kwartalne za okres od pierwszego do trzeciego kwartału roku podatkowego podatnicy uiszczają w terminie do dnia 20 każdego miesiąca następującego po kwartale, za który wpłacana jest zaliczka. Zaliczka za ostatni kwartał jest uiszczana w wysokości zaliczki za kwartał poprzedni, w terminie do dnia 20 grudnia (art. 44 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Natomiast obowiązek składania zeznań o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu został określony w art. 45 ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którym podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

Podatnicy opodatkowani podatkiem liniowym, zgodnie z art. 45 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązani są, w terminie określonym w ust. 1, składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty).

Zatem, akcjonariusz spółki komandytowo - akcyjnej ma obowiązek wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku osiągnięcia przez spółkę dochodu z działalności gospodarczej w danym roku.

Należy podkreślić, że na gruncie prawa podatkowego obowiązki akcjonariusza w spółce komandytowo - akcyjnej kształtowane są odrębnie od obowiązków akcjonariusza w spółce akcyjnej.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m. in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni.

Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 30a ust. 1 pkt 4 powołanej ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów), w tym z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Zauważyć jednak należy, że dywidendy wypłacane przez spółkę komandytowo - akcyjną nie są dywidendami, o których mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, czego konsekwencją jest brak obowiązku poboru podatku przez spółkę w związku z ich wypłatą.

Spółkę komandytowo - akcyjną, pomimo podobieństw w wielu elementach do spółki akcyjnej odróżnia od niej brak osobowości prawnej. Wynika to bezpośrednio z art. 4 § 1 pkt 1 oraz art. 125 Kodeksu spółek handlowych. Spółka komandytowo - akcyjna, jako spółka osobowa nie podlega także podatkowi dochodowemu od osób prawnych - zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.).

Zważywszy zatem, że spółka komandytowo - akcyjna nie jest osobą prawną, akcjonariusze będący osobami fizycznymi nie mogą uzyskiwać z niej dochodu w postaci dywidend, o jakich mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wniosek powyższy wypływa z gramatycznej wykładni cytowanych przepisów, odwołujących się do dochodów z dywidend oraz innych dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Brak osobowości prawnej spółki komandytowo - akcyjnej - w myśl koncepcji ustawodawcy - przesądza o braku możliwości kwalifikowania uzyskiwanych dywidend jako dywidend od osób prawnych (do czego odwołuje się wprost art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Dochód z dywidendy w spółce komandytowo - akcyjnej w rzeczywistości jest niczym innym jak dochodem spółki, który uprzednio wszyscy wspólnicy w tym akcjonariusze mieli obowiązek opodatkowywać w ciągu roku, jako dochód z działalności gospodarczej.

Mając możliwość uzyskania okresowych danych dotyczących sumy przychodów i sumy kosztów uzyskanych w okresie obrachunkowym przez spółkę niemającą osobowości prawnej wspólnik takiej spółki ma możliwość wywiązać się z obowiązków, jaki nakłada na niego art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Techniczny sposób uzyskiwania przez wspólników ww. informacji za każdy okres sprawozdawczy pozostaje w sferze porozumienia się wspólników (akcjonariuszy spółki komandytowo - akcyjnej) ze spółką.

Tak więc nie ma podstaw, aby z faktu, iż na gruncie K.s.h. (art. 347 § 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 K.s.h.) podział zysku za rok obrotowy, w części przypadającej akcjonariuszom spółki komandytowo - akcyjnej następuje na podstawie sprawozdania finansowego, zbadanego przez biegłego rewidenta i który określony jest uchwałą walnego zgromadzenia, wywodzić brak możliwości wywiązania się akcjonariuszy z obowiązków wynikających z art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płacenia zaliczek na podatek w trakcie roku.

Kodeks spółek handlowych jest prawem ustrojowym spółek handlowych, co oznacza, że zawiera przepisy regulujące tworzenie, organizację, funkcjonowanie, rozwiązywanie, a także łączenie, podział i przekształcanie spółek handlowych. Z tych między innymi względów, należy rozdzielić znaczenie pojęcia "zysk" używanego w K.s.h. i pojęcia "dochód" stanowiące podstawę obliczenia podatku i zaliczek na podatek, na gruncie przepisów ustawy. Przepisy innych ustaw nie mogą modyfikować w sposób dorozumiany prawa podatkowego, bez jednoznacznej regulacji w tych kwestiach. Odróżnić należy ujęcie rachunkowe (jak np. zawarte w normach K.s.h.) od ujęcia podatkowego, z którego wynikają instytucje prawne wskazujące na moment uzyskania przychodu, jako kreujący obowiązek podatkowy i skutkujący ukształtowaniem podstawy opodatkowania, a także podatku i zaliczek na podatek. Przepisy, które nie mieszczą się w systemie prawa podatkowego nie mogą wykluczać stosowania norm podatkowych tylko dlatego, że w praktyce mogą potencjalnie spowodować komplikacje w obliczeniu świadczenia podatkowego (np. zaliczek na podatek). Obowiązki podatkowe kształtują przepisy ustaw podatkowych, zatem argumentacja oparta na regulacjach K.s.h., jest niezasadna w zakresie kształtowania obowiązków publicznoprawnych.

Reasumując, Wnioskodawca w związku z uzyskiwanymi dochodami z tytułu udziału w zysku spółki komandytowo - akcyjnej zobowiązany jest w trakcie roku do wpłacania zaliczek na podatek dochodowy, a po zakończeniu roku podatkowego złożyć stosowne zeznanie podatkowe. Konsekwencją powyżej dokonanej kwalifikacji prawnej w stosunku do uzyskiwanego przez Wnioskodawcę, jako akcjonariusza spółki komandytowo - akcyjnej przychodu z tytułu udziału w zysku tej spółki, wykonywanego przez wypłatę „dywidendy’ – środków pieniężnych na podstawie uchwały walnego zgromadzenia, brak jest obowiązku jego opodatkowania, gdyż zysk ten winien być opodatkowany przez Zainteresowanego w ciągu roku podatkowego jako przychód z działalności gospodarczej.

W odniesieniu do powołanych w treści wniosku orzeczeń sądów administracyjnych stwierdzić należy, że stanowiska w nich zawarte dotyczą indywidualnych spraw i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację, gdyż nie stanowią przepisów prawa materialnego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.