Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD10/033/127/ZDA/14/RWPD-12175
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-03-14
Teza: Czy wydatki ponoszone w związku z organizacją spotkań w restauracji z inwestorem, inspektorem nadzoru budowlanego, członkami komisji odbioru technicznego, kontrahentami stanowią koszty uzyskania przychodu dla Spółki?
Słowa kluczowe: artykuły-artykuły spożywcze; kontrahent; koszt-koszty uzyskania przychodów; posiłki; reprezentacja; usługi-usługi gastronomiczne; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa) Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną wydaną w dniu 12 października 2010 r. znak: ITPB3/423-356a/10/MK przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, w ten sposób, iż stwierdza, że stanowisko „S.” S.A. przedstawione we wniosku z dnia 8 lipca 2010 r. o wydanie interpretacji indywidualnej z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych dotyczące możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na usługi gastronomiczne poniesione w restauracji podczas spotkań z przedstawicielami głównego inwestora, inspektora nadzoru budowlanego oraz dla członków komisji odbioru technicznego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

Zgodnie ze zdarzeniem przyszłym przedstawionym we wniosku z dnia 8 lipca 2010 r. przez „S.” S.A. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka), Spółka działa w branży budownictwa elektroenergetycznego. Oferuje kompleksowe usługi i indywidualne rozwiązania w zakresie infrastruktury elektroenergetycznej i telekomunikacyjnej. Zajmuje się budową stacji transformatorowych i linii elektroenergetycznych.

W ramach prowadzonej działalności spółka organizuje spotkania z przedstawicielami głównego inwestora, inspektora nadzoru budowlanego oraz dla członków komisji odbioru technicznego danego projektu w celu omówienia spraw dotyczących inwestycji. Na spotkaniach omawiane są bieżące sprawy budowy dla przykładu; częściowe odbiory techniczne zgodnie z harmonogramem do umowy, omawia się warunki wprowadzenia poprawek w wykonaniu prac, ustala się ewentualne zmiany w budowie oraz możliwość złożenia reklamacji, dyskutuje się odnośnie rodzaju kupowanych materiałów oraz wyborze ich producenta. Dodatkowo poddawane są dyskusji mogące się pojawić opóźnienia wraz z omówieniem ich przyczyn oraz konsekwencji z tym związanych.

Powyższe spotkania mają charakter trzytorowy:

1.  Pierwszy to taki, gdzie warunki na budowie pozwalają zorganizować spotkanie z inwestorem, inspektorem, członkami komisji odbioru technicznego. Na budowie znajduje się pomieszczenie socjalno-gospodarcze, kontener lub inny tego typu obiekt, w którym to kierownik budowy organizuje drobny poczęstunek. Poczęstunek składa się z zakupu kawy, herbaty, śmietanki do kawy, cukru, słodyczy, ciastek, soków, wody.
2.  Drugim rodzajem spotkania są spotkania, które odbywają się w restauracji. Forma ta ma miejsce, gdyż kierownictwo budowy nie ma technicznej możliwości przeprowadzenia rozmów służbowych z przedstawicielami inwestora lub członkami komisji odbioru technicznego. Budowy znajdują się na otwartym terenie w środku czyjegoś gospodarstwa rolnego kolokwialnie ujmując „w szczerym polu”. Linia przebiega przez długość kilkunastu kilometrów ponad zabudowaniami i ponad gruntami rolnymi. Powyższe spotkania wielokrotnie trwają do późnych godzin wieczornych, gdyż komisja odbioru technicznego musi dokonać sprawdzenia montażu przewodów napowietrznych linii elektroenergetycznych wraz z naciągiem tych przewodów oraz sprawdzenia konstrukcji wsporczych przewodów, a co za tym idzie pokonać odległość kilku kilometrów dziennie. Wszelkie uwagi i poprawki jakie ma Komisja muszą być uwzględnione przez wykonawcę, dlatego też dopełnienie wszelkich formalności oraz przeprowadzenie rozmów służbowych odbywa się w punkcie gastronomicznym. Takie spotkanie nie ma charakteru wytwornej i okazałej kolacji, obiadu czy zorganizowanej imprezy. Podczas spotkania Spółka omawia tylko i wyłącznie sprawy dotyczące konkretnej inwestycji. Celem tego spotkania nie jest okazanie przepychu. Wydatki dotyczące spotkań dokumentowane są w formie faktur VAT.
3.  Trzecim rodzajem są spotkania organizowane w siedzibie firmy. Przedstawiciele Inwestora, kontrahenci, rozmawiają z członkami zarządu lub dyrektorami pionów budów liniowych bądź stacyjnych o bieżących sprawach realizacji inwestycji i możliwości modyfikacji umów. Podczas takich spotkań podawana jest kawa, herbata, ciastka, woda.

**W związku z tym zadano pytanie,** czy wydatki ponoszone w każdej z tych trzech sytuacji w związku z organizacją spotkań z Inwestorem, inspektorem nadzoru budowlanego, członkami komisji odbioru technicznego, kontrahentami stanowią koszty uzyskania przychodu dla Spółki

Przedmiot interpretacji indywidualnej ITPB3/423-356a/10/MK odnosi się do zdarzenia przyszłego w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na poczęstunek w restauracji, lokalu gastronomicznym (zdarzenie przyszłe wskazane w punkcie drugim).

Wniosek Spółki w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na poczęstunek kontrahentów, kooperantów poza siedzibą firmy (punkt pierwszy i trzeci wskazany we wniosku) został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi.

Zdaniem Spółki, może ona zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, wydatki ponoszone w ramach wszystkich trzech wyżej opisanych sytuacji. Wydatki te związane są z organizacją spotkań: zakup kawy, herbaty, słodyczy, obiad w restauracji z przedstawicielami Inwestora lub członkami komisji odbioru technicznego.

Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 z późn. zm; dalej: updop) kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1. W art. 16 ust 1 pkt 28 updop z kosztów uzyskania przychodów ustawodawca wyłączył wydatki na reprezentację, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Spółka wskazała, że ze względu na brak definicji legalnej pojęcia „reprezentacja” należy odwołać się do znaczenia tego słowa na gruncie języka polskiego zgodnie z definicją zawartą w słowniku języka polskiego pod redakcją prof. Stanisława Dubisza „reprezentacja” oznacza okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związanej ze stanowiskiem, pozycją społeczną. Przenosząc tę definicję na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przyjąć należy, iż „reprezentacja” to występowanie w imieniu firmy wiążące się z okazałością w celu wywołania jak najlepszego wrażenia przy reprezentowaniu firmy. Zatem celem wydatków na reprezentację jest m.in. stworzenie utrwalenie wizerunku firmy.

Spółka uważa, że ponoszone przez nią wydatki nie mają charakteru reprezentacyjnego. Zaproponowanie Inwestorowi czy członkom komisji odbioru technicznego kawy, herbaty, ciastek, słodyczy, soku, obiadu w restauracji nie jest działaniem o charakterze nadzwyczajnym, lecz powszechnie spotykaną praktyką przez firmy.

Organizacja spotkania nie wiąże się z chęcią zaimponowania Inwestorowi czy członkom komisji bądź inspektorowi okazałością. W czasie spotkania omawiane są sprawy dotyczące budowy inwestycji stacji transformatorowej lub linii elektroenergetycznej, które to są podstawową działalnością spółki. Ponadto ww. koszty są bezpośrednio związane z przychodem, gdyż są one zabudżetowane w rozliczeniu konkretnej inwestycji. Nie są to spontaniczne wydatki, lecz planowane i wliczone w przewidywaną marżę na projekcie. Powyższe spotkania prowadzą do sfinalizowania spraw formalnych i możliwości zakończenia poszczególnych etapów budowy, a co za tym idzie wystawienia faktury częściowej lub końcowej przez Spółkę za zakończony etap prac.

Ponadto czas trwania odbiorów technicznych przez komisję poszczególnych etapów budowy bądź kontroli ze strony inspektora nadzoru budowlanego na placu budowy zostaje wydłużony do późnych godzin wieczornych. Forma pracy wymaga dokładnej weryfikacji poszczególnych etapów prac budowlanych inwestycji. Komisja musi sprawdzić każdy element pod względem jakości i sprawności w jego funkcjonowaniu i działaniu na budowie. Ponadto inspektor nadzoru budowlanego w trakcie kontroli, czyli postępowań administracyjnych, sprawdza przede wszystkim posiadanie pozwolenia na budowę, wykonywanie robót zgodnie z tym pozwoleniem i zatwierdzonym projektem oraz to, czy roboty nie są przeprowadzane w sposób zagrażający zdrowiu, życiu i bezpieczeństwu mienia. Zakończenie tych czynności wymaga dodatkowo dopełnienia formalności a co za tym idzie stworzenia odpowiednich warunków socjalnych do sporządzenia niezbędnej dokumentacji z kontroli inspektora. Dobre wychowanie oraz powszechnie przyjęte zasady wymagają poczęstowania kontrahenta, inwestora, członka komisji, inspektora kawą czy herbatą.

Dodatkowo Spółka organizując takie spotkanie dla ww. odbiorców w restauracji, w punkcie gastronomicznym, nie działa z zamiarem pokazania przepychu, lecz ze względów technicznych i braku miejsca na budowie. Zazwyczaj jednorazowe koszty zakupu kawy, herbaty, ciastek, obiadu, kolacji w restauracji nie przekraczają kwot 50 zł za jednokrotny zakup, co – zdaniem Wnioskodawcy - jest dowodem na to, że Spółce nie przyświeca cel zaimponowania odbiorcy.

Reasumując przygotowanie drobnego poczęstunku składającego się z kawy, herbaty, wody ciastek, obiadu, kolacji nie jest czymś nadzwyczajnym, lecz jest powodowane zasadami dobrego wychowania. Bardzo często podczas prac komisji członkowie przebywają kilka godzin dziennie na otwartym terenie pracując niejednokrotnie w wysokich lub niskich temperaturach - co tym bardziej uzasadnia przygotowanie drobnego poczęstunku.

Ponadto Spółka wychodzi z założenia, że tańszym i szybszym sposobem organizacji miejsca do rozmów jest skorzystanie ze stolika w restauracji, a nie wynajmowanie odpowiedniego lokalu i organizowanie cateringu, co jest bardziej czasochłonne oraz kosztowniejsze i może powodować obniżenie rentowności na projekcie a tym samym niższe wpływy podatkowe do budżetu Państwa.

Jednym słowem korzystanie ze stolika w restauracji jest efektywniejszym sposobem stworzenia miejsca do rozmów, natomiast koszt zamówionego poczęstunku stanowi koszt wynajęcia stolika w restauracji. Wszyscy są zadowoleni, członkowie komisji, inwestor, inspektor, gdyż mieli możliwość w spokoju porozmawiać i zregenerować siły oraz Spółka, która ponosi niższe koszty organizacji takiego spotkania. Ponadto na ww. spotkaniach Spółka nie prowadzi działań marketingowych prowadzących do poprawy wizerunku firmy tylko skupia się na omawianiu biznesowych spraw dotyczących inwestycji.

Na potwierdzenie swojego stanowiska spółka przytacza przykładowo interpretację Dyrektora Izby Skarbowe w Warszawie znak IPPB5/4240-24/09-2/AM oraz znak IPPB3/423-1220/08-2/MW.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając z upoważnienia Ministra Finansów (na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego; Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), wydał w dniu 12 października 2010 r. interpretację indywidualną nr ITPB3/423-356a/10/MK, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważa, co następuje.

Na podstawie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może z urzędu zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

W ocenie Ministra Finansów stanowiska wyrażonego w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 12 października 2010 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (Nr ITPB3/423-356a/10/MK), nie można uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem za koszty uzyskania przychodu, uważa się takie wydatki, których poniesienie przez podatnika jest spowodowane racjonalnym dążeniem i obiektywną możliwością osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia tego źródła i które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 updop.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem, a przychodem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu lub na jego zachowanie oraz zabezpieczenie. Stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 28 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Analiza orzecznictwa wskazuje na występowanie poważnych wątpliwości, co do wykładni normy wynikającej z wyżej wymienionych przepisów updop. Sądy administracyjne w swoich orzeczeniach wyrażały pogląd, że skoro ustawodawca nie zdefiniował w sposób jednoznaczny pojęcia reprezentacji, należy posiłkować się definicją słownikową, iż reprezentacja to „okazałość”, „wystawność”, „wytworność” (por. wyroki z dnia 25 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2200/10 i z dnia 27 września 2012 r., sygn. akt II FSK392/11).

W innych orzeczeniach sądy administracyjne uznawały, że termin „reprezentacja” oznacza „przedstawicielstwo”, a nie „wystawność”, „okazałość”, „wytworność” (por. wyrok z dnia 25 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1445/10 i z dnia 29 czerwca 2012 r. , sygn. akt II FSK 2571/10 i II FSK 2572/10). Powołane rozbieżności w orzeczeniach sądów administracyjnych w zakresie kosztów reprezentacji wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów znalazły swoje podsumowanie w wydanym, w składzie siedmiu sędziów wyroku NSA z dnia 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11.

W wyroku tym Sąd podkreślił potrzebę indywidualnej oceny stanu faktycznego konkretnej sprawy dotyczącej kwalifikowania kosztów (wydatków) jako kosztów reprezentacji, wskazując, że wymienienie w przepisach podatkowych jako przykładowych kosztów reprezentacji wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności, napojów, w tym alkoholowych nie przesądza ich o wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów. Kwalifikacja każdego przypadku powinna być odrębna, pod kątem warunków i okoliczności uzasadniających ich poniesienie.

Dla kwalifikacji danych wydatków jako wydatków na reprezentację wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów nie jest istotne miejsce podawania poczęstunków, świadczenia usług gastronomicznych tzn. nie bierze się pod uwagę tego, czy poczęstunki odbywają się w siedzibie firmy czy też poza nią. Dla oceny takich wydatków nie są także istotne takie cechy jak wystawność, wytworność, okazałość poczęstunków. Nie ma bowiem możliwości skonstruowania miernika dla określenia poziomu wystawności, wytworności itp. jednakowego dla wszystkich podmiotów gospodarczych.

Sąd wskazał ponadto, że za wydatki na zakup żywności, napojów i usług gastronomicznych, wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 updop należy uznać te, których wyłącznym lub dominującym celem jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, czy działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z uczestnikami takich spotkań.

Także w wyroku z dnia 16 października 2013 r. sygn. akt II FSK 2442/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć właśnie przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest właśnie wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny”. Jednocześnie w wyroku tym Sąd orzekł, iż kosztami uzyskania przychodu będą wydatki na usługi gastronomiczne w restauracjach nabywane podczas spotkań biznesowych, których celem jest tylko i wyłącznie omówienie z kontrahentami spraw handlowych.

Ponadto Sąd zaznaczył, że na podatniku spoczywać będzie ciężar wykazania, że określone wydatki poniesione zostały w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów oraz, że nie były one ukierunkowane na kształtowanie wizerunku firmy, lecz stanowiły element aktywności gospodarczej.

Biorąc powyższe pod uwagę - w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, z którego wynika, że Wnioskodawca ponosi wydatki na posiłki w restauracji, lokalu gastronomicznym, podczas spotkań z przedstawicielami głównego inwestora, inspektora nadzoru budowlanego oraz dla członków komisji odbioru technicznego danego projektu, których celem jest omówienie spraw dotyczących inwestycji – stwierdzić należy, że wydatki takie nie powinny być wyłączone z kosztów uzyskania przychodów i zaliczane do kosztów reprezentacji. W konsekwencji, stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy).