Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP3/4512-394/16/JC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-09-15
Teza: Odpłatna dostawa nieruchomości gruntowej niezabudowanej i nieruchomości gruntowych zabudowanych.
Słowa kluczowe: budowle; budynek; dostawa; grunty-grunt niezabudowany; grunty-grunt zabudowany; grunty-sprzedaż gruntów; nieruchomości; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 21 lipca 2016 r. (data wpływu 25 lipca 2016 r.), uzupełnionym w dniu 13 września 2016 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości gruntowej niezabudowanej i nieruchomości gruntowych zabudowanych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 lipca 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości gruntowej niezabudowanej i nieruchomości gruntowych zabudowanych

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne.

Spółka … (dalej jako: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest producentem konserw rybnych.

Spółka na podstawie aktu notarialnego z dnia … 2009 r. (nr Rep. A: …) nabyła od przedsiębiorstwa … sp.j. prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z położonymi na tym gruncie budynkami na działkach o numerach 369, 370, 371, tj.:

*   prawo wieczyste użytkowania gruntu, ze stawką zw. z VAT.
*   budynki i budowle położone na w/w działkach, ze stawką zw. VAT.

W dniu … 2016 r. Wójt Gminy … wydał Decyzję zatwierdzającą projekt podziału nieruchomości położonej w obrębie …, ozn. geod. nr 369 na działki nr 369/1 oraz 369/2.

W dniu … 2016 r. Wójt Gminy … wydał Decyzję o warunkach zabudowy dla działek o nr ew. gr. 369 (nr 369/1 oraz 369/2), 370, 371, obręb geodezyjny ….

W rezultacie, charakterystyka działek przedstawiała się następująco:

*   działka o nr 369/1 - jest w całości niezabudowana, przy czym działkę jednocześnie obejmuje decyzja o warunkach zabudowy. Działka została sprzedana na podstawie aktu notarialnego z dnia … 2016 r. (Rep. A nr …)
*   działka o nr 369/2 - jest zabudowana budynkiem „wiatą o konstrukcji betonowej z magazynem z opakowań.” Działka została sprzedana w dniu … 2016 r. ze stawką VAT 23% dla użytkowania wieczystego i stawką VAT zw. dla budynku „wiaty o konstrukcji betonowej z magazynem z opakowań.”
*   działka o nr 370 - jest zabudowana kilkoma budynkami:

1.  dwukondygnacyjnym murowanym budynkiem biuro-mieszkalnym,
2.  dwukondygnacyjnym murowanym budynkiem produkcyjno-mieszkaniowym,
3.  jednokondygnacyjnym murowanym budynkiem kotłowni,
4.  dwukondygnacyjnym murowanym budynkiem biurowym,
5.  jednokondygnacyjnym murowanym budynkiem socjalnym,
6.  jednokondygnacyjną murowaną halą produkcyjną,
7.  murowanym budynkiem suszarni,
8.  stalowej konstrukcji komorą chłodniczą nr 1,
9.  stalowej konstrukcji komorą chłodniczą nr 2,
10.  utwardzonym placem manewrowym,
11.  w części wiatą na tarcicę o konstrukcji betonowej, która zachodzi na działkę 370 i 371. Działka została sprzedana na podstawie aktu notarialnego z dnia … 2016 r. (Rep. A nr …)

*   działka o nr 371 - jest częściowo zabudowana z uwagi na fakt, iż na działkę „zachodzi”, część wiaty na tarcicę o konstrukcji betonowej (położonej częściowo na działce nr 370 i „zachodzącej” na działkę nr 371.Działka została sprzedana na podstawie aktu notarialnego z dnia … 2016 r. (Rep. A nr …)

Po zakupie w/w działek, na nieruchomości nie były prowadzone żadne prace budowlane, działki te były pobudowane budynkami w dacie zakupu tych działek od przedsiębiorstwa … sp.j. Działki te były zakupione przez … na cele prowadzenia działalności gospodarczej, która polega (podobnie jak działalność Wnioskodawcy) na dystrybucji przetworów mięsnych i rybnych na terenie całego kraju i produkcji konserw. W ocenie Wnioskodawcy doszło do pierwszego zasiedlenia tych budynków.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka dokonując sprzedaży przedmiotowej nieruchomości tj. działki oznaczonej numerem 369/1, stanowiącą niezabudowaną działkę w stosunku do której została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu - prawidłowo zastosowała stawkę 23% podatku VAT?
2.  Czy Spółka dokonując sprzedaży przedmiotowej nieruchomości tj. działki oznaczonej numerem 369/2, stanowiącą zabudowaną działkę budynkiem - wiatą o konstrukcji betonowej z magazynem z opakowań, powinna była zastosować stawkę VAT zwolniony dla całej nieruchomości, z uwagi na fakt, iż sprzedaży podlegało użytkowanie wieczyste gruntu wraz z posadowionym na działce budynkiem?
3.  Czy Spółka dokonując sprzedaży przedmiotowej nieruchomości tj. działki oznaczonej numerem 370, stanowiącą zabudowaną działkę kilkoma budynkami, gdzie budynki korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT - to Spółka prawidłowo stawkę VAT zwolnioną dla całej nieruchomości (użytkowanie wieczyste + posadowione budynki)?
4.  Czy Spółka dokonując sprzedaży przedmiotowej nieruchomości tj. działki oznaczonej numerem 371, stanowiącą częściowo zabudowaną działkę budynkiem wiaty na tarcicę o konstrukcji betonowej, gdzie budynek korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT - to Spółka prawidłowo zastosowała stawkę VAT zwolnioną dla całej nieruchomości (użytkowanie wieczyste + posadowione budynki)?

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, zważywszy że działka 369/1 jest niezabudowana i posiada jednocześnie obejmującą ją decyzję o warunkach zabudowy - dlatego działka nie może być zwolniona z VAT i Spółka prawidłowo zastosowała stawkę podatku VAT 23%, tj. zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9) ustawy o VAT, zgodnie z którym to przepisem zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, tereny budowlane to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zważywszy, że działka posiada obejmującą ją decyzję o warunkach zabudowy to nie znajduje w stosunku do tej działki zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9) ustawy o VAT

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka dokonując sprzedaży przedmiotowej nieruchomości tj. działki oznaczonej numerem 369/2, stanowiącej zabudowaną działkę, budynkiem - wiatą o konstrukcji betonowej z magazynem z opakowań, postąpiła nieprawidłowo, ponieważ powinna była zastosować stawkę VAT zwolniony dla całej nieruchomości (użytkowanie wieczyste + posadowiony budynek), z uwagi na fakt, iż sprzedaży podlegało użytkowanie wieczyste gruntu wraz z posadowionym na działce budynkiem.

Powyższe wynika z faktu, iż podlegający sprzedaży budynek, korzystał ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT, z kolei, grunt dzieli losy budynku, czyli skoro budynek był zwolniony to i grunt powinien zostać sprzedany ze stawką zwolnioną. Wynika to z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Co do zasady, grunt (prawo wieczystego użytkowania gruntu) będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku. Przepis ten obejmuje swoim zakresem także sprzedaż gruntów będących w użytkowaniu wieczystym.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka dokonując sprzedaży przedmiotowej nieruchomości tj. działki oznaczonej numerem 370, stanowiącej zabudowaną działkę, prawidłowo zastosowała stawkę VAT zwolniony dla całej nieruchomości (użytkowanie wieczyste + posadowiony budynek), z uwagi na fakt, iż sprzedaży podlegało użytkowanie wieczyste gruntu wraz z posadowionymi na działce budynkami.

Powyższe wynika z faktu, iż podlegające sprzedaży budynki, korzystały ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT, z kolei, grunt dzieli losy budynku, czyli skoro budynki były zwolnione to i grunt powinien zostać sprzedany ze stawką zwolnioną. Wynika to z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Co do zasady, grunt (prawo wieczystego użytkowania gruntu) będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku. Przepis ten obejmuje swoim zakresem także sprzedaż gruntów będących w użytkowaniu wieczystym.

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka dokonując sprzedaży przedmiotowej nieruchomości tj. działki oznaczonej numerem 371, stanowiącej zabudowaną częściowo działkę budynkiem - wiatą o konstrukcji betonowej z magazynem z opakowań, prawidłowo zastosowała stawkę VAT zwolniony dla całej nieruchomości (użytkowanie wieczyste + posadowiony budynek), z uwagi na fakt, iż sprzedaży podlegało użytkowanie wieczyste gruntu wraz z posadowionym na działce budynkiem.

Powyższe wynika z faktu, iż podlegający sprzedaży budynek, korzystał ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT, z kolei, grunt dzieli losy budynku, czyli skoro budynek był zwolniony to i grunt powinien zostać sprzedany ze stawką zwolnioną. Wynika to z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Co do zasady, grunt (prawo wieczystego użytkowania gruntu) będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku. Przepis ten obejmuje swoim zakresem także sprzedaż gruntów będących w użytkowaniu wieczystym.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Według art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przedstawionych przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9) ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Tereny budowlane - stosownie do treści art. 2 pkt 33) ustawy o VAT - są to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (dalej: „u.o.p.p.”), ustawa określa:

1.  zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej,
2.  zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy.

Natomiast art. 4 ust. 1 u.o.p.p. stanowi, że ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

O przeznaczeniu terenu decydują więc akty prawa miejscowego - miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy.

Generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonych pod zabudowę - są zwolnione od podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9) ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Stosownie do art. 2 pkt 33) ustawy o VAT, tereny budowlane to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Natomiast z uwagi na fakt, iż zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy przedmiotowa działka o numerze 369/1 została przeznaczona pod zabudowę - to pomimo tego, iż przedmiotem planowanej dostawy będzie działka 369/1 niezabudowana - to ich dostawa będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT - z uwagi na fakt, iż działka ta jest objęta przedmiotowa decyzją o warunkach zabudowy, czyli nie znajduje w niniejszej sprawie zastosowania zwolnienie z podatku VAT o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9) ustawy o VAT.

Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka dokonując sprzedaży przedmiotowych nieruchomości prawidłowo zastosowała 23% stawkę podatku VAT w stosunku do całości niezabudowanej działki 369/1.

Jednocześnie Spółka wskazuje, że Wnioskodawca nie wykorzystywał przedmiotowej działki do czynności zwolnionych od podatku, zatem nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT - prowadzi opodatkowaną działalność gospodarczą w zakresie produkcji konserw.

Wnioskodawca jednocześnie wskazuje, że analogiczne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 21 czerwca 2015 r. Nr IBPP1/4512-347/16/ES „Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nie wykorzystywał przedmiotowych działek do czynności zwolnionych od podatku, zatem nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. W związku z powyższym dostawa działek nr 5615 i 5616 będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawka podatku VAT na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że skoro przedmiotem planowanej dostawy będą działki niezabudowane, które zgodnie z obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego gminy są terenami przeznaczonymi pod zabudowę, ich dostawa będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawka podatku VAT zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, zatem, Gmina dokonując sprzedaży przedmiotowych nieruchomości powinna zastosować 23% stawkę podatku VAT w stosunku do całości każdej z nieruchomości, należało uznać za prawidłowe.„

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 2, 3 i 4

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 6) ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy ruchome oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 2 pkt 22) ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawę towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zauważyć tutaj należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT dla uznania, iż dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność" za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, w związku z planowaną dostawą nieruchomości na której posadowione są przedmiotowe budynki - Wnioskodawcę należy uznać za podatnika podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT- podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy o VAT - podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Na mocy art. 29a ust. 7 ustawy o VAT - podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Należy zauważyć, iż uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 i ust. 6 ustawy o VAT, stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Dyrektywa”).

Stosownie do art. 73 Dyrektywy, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi wynagrodzenie (zapłatę), które dostawca towarów lub świadczący usługi otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytułu wykonanych czynności, łącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takich dostaw.

Zgodnie z podstawową zasadą wynikającą z artykułu 73 Dyrektywy, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dokonanie czynności mieszczącej się w katalogu czynności opodatkowanych. Kryterium takie jest jednym z najbardziej obiektywnych i oczywistych sposobów ustalenia podstawy wymiaru podatku, odnosi się bowiem do konkretnych kwot będących w rzeczywistości elementem transakcji. Użycie tego pojęcia w definicji podstawy opodatkowania jest również efektem sposobu zdefiniowania zakresu opodatkowania w ramach wspólnego systemu VAT, którym jest, zgodnie z artykułem 2 VI Dyrektywy „odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług”. Zgodnie z powyższą definicją w przypadku transakcji dokonywanych przez podatnika podstawą opodatkowania jest zatem zapłata (wynagrodzenie) ustalona przez strony transakcji.

Według art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy zaś art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o VAT, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 9) ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z treści wyżej cytowanych przepisów wynika, że opodatkowaniu podlega dostawa, której przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 u.o.p.p. - ustawa określa:

1.  zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej,
2.  zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy - przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

Natomiast art. 4 ust. 1 i ust. 2 u.o.p.p. przestrzennym stanowi, że ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego,
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - art. 2 pkt 14) ustawy o VAT - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywą 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że:

„(\`(...)\`) definicja »pierwszego zasiedlenia (zajęcia)« zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - rozumie sie przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku - zgodnie z art. 2 pkt 14) ustawy o VAT w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE - musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a) tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a) ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a) ustawy o VAT, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Należy zauważyć, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to. że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT. również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2) ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2) ustawy o VAT, od dnia 1 stycznia 2014 r., dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) -wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jednym z warunków zastosowania zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) towarów, będących przedmiotem dostawy.

Kolejnym warunkiem zastosowania zwolnienia z podatku VAT jest konieczność wykorzystywania towarów, będących przedmiotem dostawy przez podatnika, wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku VAT. Oznacza to, że towary te muszą zostać wykorzystane choć jeden raz na cele takiej działalności. W konsekwencji z tego zwolnienia nie może skorzystać dostawa towarów „handlowych" oraz takich towarów, które nigdy nie zostały wykorzystane, choć zostały zakupione w takim celu. Warunek wykorzystania wyłącznie na cele działalności zwolnionej oznacza, że od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie takiej działalności, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2) ustawy o VAT, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Brak prawa do odliczenia należy odczytywać w kontekście tez zawartych w wyroku TSUE z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finans A/S przeciwko Skatteminisłeriet (pkt 24-26). W sprawie tej Trybunał wskazuje, że:

„Zwolnienie przewidziane w art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy może obejmować zatem jedynie dostawy towarów, przy których nabyciu wyłączone było, na podstawie ustawodawstwa krajowego, prawo do odliczenia. Treść tego artykułu nie może być w tym aspekcie interpretowana w inny sposób, który umożliwiłby uniknięcie sytuacji, w której podatnik pozbawiony możliwości skorzystania z takiego zwolnienia podlegałby podwójnemu opodatkowaniu (pkt 24). Jeśli tego rodzaju ustawodawstwo, jak to rozpatrywane w postępowaniu przed sądem krajowym, przewiduje, iż przedsiębiorstwa, których działalność polega na wynajmie pojazdów mechanicznych mogą odliczyć podatek od zakupów przeznaczonych na tę działalność, to wynika z tego, iż nabycie pojazdu przez tego rodzaju przedsiębiorstwo nie dotyczy w rozumieniu art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust 6 tej dyrektywy. Nie można zatem uznawać, że odsprzedaż tego pojazdu zalicza się do dostaw podlegających zwolnieniu przewidzianemu w owym art. 13 część B lit. c. Okoliczność, że przy takim nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia z tego względu, że - podobnie jak w sprawie przed sądem krajowym - nastąpiło ono od sprzedawców, którzy sami nie mogli, zgodnie z ustawodawstwem krajowym, odliczyć podatku naliczonego od dokonanych przez nich zakupów pojazdów i stąd nie zadeklarowali naliczonego podatku VAT, jest bez znaczenia dla kwalifikacji tego nabycia do celów stosowania owego art. 13 (pkt 25).

W tej sytuacji (\`(...)\`) art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie jest z nim sprzeczne ustawodawstwo krajowe, które poddaje opodatkowaniu podatkiem VAT czynności, w ramach których podatnik odsprzedaje, po przeznaczeniu na potrzeby swojego przedsiębiorstwa, towary, przy których nabyciu nie miało zastosowania wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 zmienionej dyrektywy 77/388, i to mimo tego, że przy owym nabyciu, od podatnika pozbawionego możliwości zadeklarowania podatku VAT, nie przysługiwało z tego względu prawo do odliczenia (pkt 26)”.

W art. 13 część B lit. c szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku wskazano, że nie naruszając innych przepisów Wspólnoty, Państwa Członkowskie zwalniają, na warunkach, które ustalają w celu zapewnienia właściwego i prostego zastosowania zwolnień od podatku i zapobieżenia oszustwom podatkowym, unikaniu opodatkowania lub nadużyciom: dostawy towarów przeznaczonych w całości dla działalności, która jest zwolniona od podatku na podstawie art. 28 ust. 3 lit. b), jeśli dla tych towarów nie przedsięwzięte zostały odliczenia podatkowe, jak również dla towarów, od których nabycia lub produkcji nie przysługiwało na podstawie art. 17 ust. 6 prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z art. 17 ust. 6 szóstej Dyrektywy - przed upływem najwyżej czterech lat od daty wejścia w życie niniejszej dyrektywy, Rada, stanowiąc jednogłośnie na wniosek Komisji, podejmie decyzję, które wydatki nie będą się kwalifikowały do odliczenia podatku od wartości dodanej. Odliczenie podatku od wartości dodanej nie będzie w żadnym przypadku obejmowało wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z działalnością gospodarczą, takich jak wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkowe lub wydatki reprezentacyjne.

TSUE w podanym wyżej wyroku orzekł, że art. 13 część B lit. c szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej Dyrektywą Rady 94/5/WE z dnia 14 lutego 1994 r., należy interpretować w ten sposób, że nie jest z nim sprzeczne ustawodawstwo krajowe, które poddaje opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej czynności, w ramach których podatnik odsprzedaje, po przeznaczeniu na cele swojego przedsiębiorstwa, towary, przy których nabyciu nie miało zastosowanie wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 zmienionej dyrektywy 77/388, i to mimo tego, że przy owym nabyciu, od podatnika pozbawionego możliwości zadeklarowania podatku VAT, nie przysługiwało z tego względu prawo do odliczenia.

Z opisu sprawy wynika, że działki o numerach 369/2, 370 oraz 371 są zabudowane, tj.:

*   działka o nr 369/2 - jest zabudowana budynkiem „wiatą o konstrukcji betonowej z magazynem z opakowań.”
*   działka o nr 370 - jest zabudowana kilkoma budynkami.
*   działka o nr 371 - jest zabudowana jest częściowo zabudowana z uwagi na fakt, iż na działkę „zachodzi”, część wiaty na tarcicę o konstrukcji betonowej (położonej częściowo na działce nr 370 i „zachodzącej" na działkę nr 371.

W celu ustalenia czy dla ww. nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania czy też opodatkowanie stawką podstawową należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem ww. budynków nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

W kontekście definicji pierwszego zasiedlenia - w rozumieniu nadanym przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz orzecznictwem TSUE - należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nastąpiło pierwsze zasiedlenie przedmiotowych budynków, bowiem działki te zostały zakupione w 2009 r. na podstawie faktury VAT (data wystawienia i data sprzedaży: ….) od przedsiębiorstwa … spółka jawna, które to nieruchomości zostały zakupione przez … na cele prowadzonej przez to przedsiębiorstwo działalności gospodarczej, polegającej (podobnie jak działalność Wnioskodawcy), dystrybucji przetworów mięsnych i rybnych na terenie całego kraju i produkcji konserw. Innymi słowy, w ocenie Wnioskodawcy doszło do pierwszego zasiedlenia tych budynków przez poprzedniego ich właściciela.

Jednocześnie z uwagi na fakt, że po ich zakupie przez Wnioskodawcę na podstawie aktu notarialnego z dnia … 2009 r. (nr Rep. A: …) na budynkach, o których mowa we wniosku, nie były ponoszone nakłady na ich ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej tych obiektów, a ponadto od ich pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata, to zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

A zatem dostawa przedmiotowych zabudowanych nieruchomości na działkach 369/2, 370 i 371, korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT, o ile strony transakcji nie wybrałyby opcji opodatkowania zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT (co nie nastąpiło).

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części posadowione na tym gruncie. Zatem, jeżeli strony transakcji nie wybrałyby opcji opodatkowania - to dostawa ww. budynków powinna być zwolniona od podatku VAT, a tym samym dostawa działek (użytkowania wieczystego) nr 369/2, 370 i 371, na których znajdują się ww. budynki, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy o VAT również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Podkreślić należy, że w przedmiotowej sprawie uwzględniając wyżej powołane orzeczenie TSUE nie został spełniony warunek dotyczący braku prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości przez Wnioskodawcę.

Wskazać należy - jak wynika z okoliczności sprawy - Wnioskodawca dokonał nabycia przedmiotowej nieruchomości na podstawie faktury VAT nr … i faktury … (obie z dnia … 2009 r.,) ze stawką zw. zarówno od budynków (faktura nr: …), jak i użytkowania wieczystego (faktura nr …) tj. z VAT zw., tym samym w momencie nabycia przedmiotowej nieruchomości przez Wnioskodawcę nie wystąpił podatek od towarów i usług.

Przy czym, w takiej sytuacji nie można mówić, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości lub, że takie prawo mu nie przysługiwało, ponieważ z uwagi na brak danego podatku dostawa nie mogła być nim obciążona. Zauważyć należy, że nie można uznać, iż skoro danego podatku w momencie nabycia nieruchomości nie było, to Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do jego odliczenia.

Jednocześnie należy zauważyć, iż - jak wynika z okoliczności sprawy - działki o nr 369/2, 370 i 371 nie były wykorzystywane do czynności zwolnionych z podatku od towarów i usług.

Tym samym, do dostawy tych działek o nr 369/2, 370 i 371 nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2) ustawy o VAT.

Z uwagi na powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, zważywszy, że:

*   działka o nr 369/2 - jest zabudowana budynkiem oraz biorąc pod uwagę to, że została przez Wnioskodawcę sprzedana w dniu … 2016 r. (Faktura VAT: …) z zastosowaniem dwóch różnych stawek VAT, tj. stawki VAT od użytkowania wieczystego w wysokości 23% oraz stawki VAT od budynku (wiaty o konstrukcji betonowej z magazynem opakowań) ze stawką zwolnioną z VAT - to w ocenie Wnioskodawcy, Wnioskodawca powinien był zastosować dla całej nieruchomości stawkę odpowiednią dla budynków (grunt dzieli losy posadowionych na nim budynków - zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT), czyli zarówno użytkowanie wieczyste, jaki i budynki powinny zostać sprzedane ze stawką zwolnioną. A zatem, Wnioskodawca postąpił nieprawidłowo wystawiając fakturę z dwoma różnymi stawkami VAT i powinien skorygować faktura VAT: … określając VAT zw. dla całej nieruchomości.
*   działka o nr 370 - jest zabudowana kilkoma budynkami i zostały spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia, dlatego też, dostawa przedmiotowych budynków znajdujących się na nieruchomości, korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT, a tym samym dostawa działki (użytkowania wieczystego) 370, na których znajdują się ww. budynki, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy o VAT również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.
*   działka o nr 371 - jest częściowo zabudowana z uwagi na fakt, iż na działkę „zachodzi”, część wiaty na tarcicę o konstrukcji betonowej (położonej częściowo na działce nr 370 i „zachodzącej" na działkę nr 371, to również należy uznać, że zostały spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia, dlatego też, dostawa przedmiotowych budynków znajdujących się na nieruchomości, korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT, a tym samym dostawa działki (użytkowania wieczystego) 371, na których znajduje się częściowo posadowiony budynek, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy o VAT również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca wskazuje, że analogiczne stanowisko w sprawie opodatkowania sprzedaży nieruchomości na której posadowione są budynki zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 1061-IPTPP2.4512.122.2016.2.SM z dnia 6 lipca 2016 r., a także Dyrektorzy Izb Skarbowych w wielu innych interpretacjach prawa podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanów prawnych obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzeń.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych tutejszy organ informuje, że wydane zostały one w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Natomiast w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnego tut. organ informuje, że w myśl zasady wyrażonej w art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) zostały on wydane w indywidualnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły.

Należy zaznaczyć, że niniejsze rozstrzygniecie zapadło przy założeniu, że obiekty, o których mowa we wniosku, stanowią budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm.).

Końcowo należy wskazać, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku okoliczności, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.