Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-483/14-4/MK1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-08-22
Teza: W przypadku umorzenia udziałów, jakie posiadać będzie Spółka brytyjska w Spółce z o.o., bez wynagrodzenia (obniżenie kapitału zakładowego) i objęciu udziałów o tej samej wartości nominalnej przez pozostałych w Spółce z o.o. wspólników w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego, powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego jest dochodem z udziału w zyskach osób prawnych, bez względu na źródło podwyższenia tego kapitału.
Słowa kluczowe: kapitał-kapitał zakładowy-podwyższenie kapitału zakładowego; udział-objęcie udziałów; udział-umorzenie udziałów; udziałowiec; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 26 maja 2014 r. (data wpływu 29 maja 2014 r.) oraz piśmie z dnia 22 lipca 2014 r. (data wpływu 24 lipca 2014 r.) uzupełniającym braki wniosku na wezwanie Nr IPPB2/415-483/14-2/MK1 z dnia 18 lipca 2014 r. (data odbioru 21 lipca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych objęcia udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki z o.o. **\- jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych objęcia udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki z o.o.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osoba fizyczną - polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca planuje założyć wraz z inną osobą fizyczną - polskim rezydentem podatkowym (dalej jako „Drugi wspólnik”) oraz spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prawa brytyjskiego (dalej jako „Spółka brytyjska”), spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością prawa polskiego (dalej jako „Spółka z o.o.”). Spółka brytyjska, na pokrycie udziałów obejmowanych w Spółce z o.o., wniesie jako wkład niepieniężny akcje (dalej jako „Akcje”) w spółce akcyjnej prawa polskiego (dalej jako „Spółka akcyjna”), w całości na kapitał zakładowy. Tym samym Spółka brytyjska obejmie w Spółce z o.o. udziały o wartości nominalnej równej wartości rynkowej Akcji, przedstawionej w dniu objęcia udziałów. W przyszłości niewykluczone jest jednak, że Spółka brytyjska będzie chciała wystąpić z tak utworzonej struktury. Operacja ta odbyłaby się poprzez umorzenie udziałów Spółki brytyjskiej w Spółce z o.o., za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia. Ponieważ zamiarem wspólników byłoby wówczas pozostawienie kapitału zakładowego Spółki z o.o. na niezmienionym poziomie, doszłoby do jednoczesnego obniżenia i podwyższenia kapitału zakładowego. Udziały przysługujące niegdyś Spółce brytyjskiej, o które obniżono by kapitał zakładowy Spółki z o.o., zostałyby objęte w podwyższonym jednocześnie kapitale zakładowym tejże spółki przez Wnioskodawcę i Drugiego wspólnika. W dalszej przyszłości, już po przeprowadzeniu ww. zmian w składzie wspólników Spółki z o.o., możliwa jest sprzedaż Akcji, wniesionych na początku wkładem do Spółki z o.o., przez tą spółkę.

Wnioskodawca informuje, że pytania nr 2 i 3 zadaje jako osoba planująca założenie Sp. z o.o.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 18 lipca 2014 r. Nr IPPB2/415-483/14-2/MK1 na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie, z jakich środków zostanie podwyższony kapitał zakładowy; jak będzie wyglądać od strony technicznej operacja obniżenia i jednoczesnego podwyższenia kapitału zakładowego oraz w jaki sposób zostanie przeprowadzone podwyższenie kapitału zakładowego - w terminie 7 dni pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wniosek uzupełniono w terminie pismem z dnia 22 lipca 2014 r. (data wpływu 24 lipca 2014 r., data nadania w placówce pocztowej 22 lipca 2014 r.).

W piśmie uzupełniającym wniosek Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Należy zaznaczyć, że na podwyższony kapitał zakładowy nie zostaną wniesione dodatkowe wkłady - podwyższenie zostanie dokonane ze środków już znajdujących się na kapitale zakładowym Spółki. Będzie to możliwe dzięki temu, że w momencie umorzenia udziałów Spółki brytyjskiej w Spółce (obniżenie, kapitału zakładowego Spółki), Spółce brytyjskiej nie zostanie przyznane żadne wynagrodzenie. Środki, które Spółka brytyjska wniosła na pokrycie kapitału zakładowego Spółki, nie zostaną jej zwrócone, lecz wykorzystane do przywrócenia kapitału zakładowego do pierwotnej wysokości. Dla porządku należy przypomnieć, że ww. środki to akcje dające większość praw głosu w polskiej spółce akcyjnej.
2.  Procedura obniżenia kapitału zakładowego z jego jednoczesnym podwyższeniem, określona w art. 254 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz.1030) przewiduje zdjęcie z zarządu obowiązku przeprowadzenia postępowania konwokacyjnego w przypadku zajścia łącznie dwóch przesłanek, tj. obniżenia kapitału zakładowego bez zwrotu wspólnikom wpłat dokonanych na ten kapitał, oraz jednoczesnego podwyższenia kapitału co najmniej do pierwotnej wysokości. Operacja taka poddana jest mniej ostrym regułom, ponieważ nie tylko nie narusza interesów wierzycieli, ale wzmacnia ich pozycję. Techniczne przeprowadzenie omawianego procesu ma miejsce w dwóch uchwałach podjętych, podczas jednego Zgromadzenia Wspólników. Uchwały Zgromadzenia powinny szczegółowo określać wartość pierwotną udziałów, ich wartość po umorzeniu oraz ostateczną wartość i ilość po zakończeniu całego procesu. Podwyższenie kapitału zakładowego musi nastąpić co najmniej do jego pierwotnej wysokości. Protokół Zgromadzenia Wspólników zawierający uchwały o obniżeniu oraz jednoczesnym podwyższeniu kapitału zakładowego powinna być zgłoszona do sądu rejestrowego, z zastrzeżeniem, że wpis do rejestru jest konstytutywny.
3.  Jak wskazano w odpowiedzi do pytania nr 2, podczas jednego Zgromadzenia Wspólników zostaną podjęte dwie uchwały. Pierwsze będzie: dotyczyć obniżenia kapitału zakładowego Spółki poprzez umorzenie bez wynagrodzenia udziałów Spółki brytyjskiej. Druga - podwyższenia kapitału do pierwotnej wysokości. Udziały w podwyższonym kapitale obejmą dotychczasowi wspólnicy (z wyłączeniem Spółki brytyjskiej) - nie będą jednak oni wnosić dodatkowych wkładów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy w przypadku umorzenia udziałów, jakie posiadać będzie Spółka brytyjska w Spółce z o.o., bez wynagrodzenia (obniżenie kapitału zakładowego) i objęciu udziałów o tej samej wartości nominalnej przez pozostałych w Spółce z o.o. wspólników (jednoczesne podwyższenie kapitału zakładowego), powstanie przychód dla Wnioskodawcy?
2.  Czy Spółka z o.o. podlegać będzie podatkowi od czynności cywilnoprawnych w związku z jednoczesnym obniżeniem i podwyższeniem jej kapitału zakładowego?
3.  Czy w przypadku sprzedaży przez Spółkę z o.o., wniesionych do niej tytułem wkładu niepieniężnego, przez Spółkę brytyjską, Akcji, kosztem uzyskania przychodu będzie wartość nominalna udziałów wydanych Spółce brytyjskiej, nawet jeżeli do sprzedaży dojdzie już po umorzeniu udziałów Spółki brytyjskiej (obniżenie kapitału zakładowego) i objęciu udziałów o tej samej wartości nominalnej przez pozostałych w Spółce z o.o. wspólników (jednoczesne podwyższenie kapitału zakładowego)?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie nr 1 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych i podatku dochodowego od osób prawnych zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1.

W przypadku umorzenia udziałów, jakie posiadać będzie Spółka brytyjska w Spółce z o.o., bez wynagrodzenia (obniżenie kapitału zakładowego) i objęciu udziałów o tej samej wartości nominalnej przez pozostałych w Spółce z o.o. wspólników (jednoczesne podwyższenie kapitału zakładowego), nie powstanie przychód u Wnioskodawcy, jako pozostałego w Spółce z o.o. wspólnika.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm. - dalej jako „PIT"), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych. Do Wnioskodawcy stosuje się zatem ustawę o PIT. Zgodnie zaś z art. 10 ust. 1 PIT, źródłami przychodów są:

1.  stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;
2.  działalność wykonywana osobiście;
3.  pozarolnicza działalność gospodarcza;
4.  działy specjalne produkcji rolnej;
5.  (uchylony);
6.  najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nie-rolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą;
7.  kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c;
8.  odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    4.  innych rzeczy,\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie: w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;
9.  inne źródła.

Zdaniem Wnioskodawcy, zdarzenie w postaci objęcia przez Wnioskodawcę dodatkowych udziałów w Spółce z o.o., w wyniku jednoczesnego obniżenia i podwyższenia kapitału zakładowego Spółki z o.o., spowodowanego umorzeniem udziałów posiadanych w Spółce z o.o. przez Spółkę brytyjską, może być rozpatrywane jedynie w kategoriach źródła przychodu nr 7, tj. kapitałów pieniężnych i praw majątkowych. W ramach zaś tego źródła przychodów, zdaniem Wnioskodawcy, ww. zdarzenie można rozpatrywać jedynie w kontekście przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (art. 17 ust. 1 pkt 4 PIT) lub nominalnej wartości udziałów objętych w spółce w zamian za wkład niepieniężny (art. 17 ust. 1 pkt 9 PIT).

Zgodnie z brzmieniem wstępu do art. 24 ust. 5 PIT, dochodem z udziału w zyskach osób prawnych jest jedynie dochód faktycznie uzyskany z tego udziału. Przez „dochód faktycznie uzyskany z tego udziału” należy rozumieć część zysku osoby prawnej przypadającej podatnikowi na podstawie tytułu prawnego do zysku osoby prawnej, przeniesionej na rzecz danego podatnika, „faktycznie otrzymanej” przez tego podatnika. Użyte dalej przez Ustawodawcę w tym przepisie sformułowanie „w tym także” precyzuje zakres pojęciowy faktycznego uzyskania dochodu. Skoro ustawodawca posłużył się słowami „w tym”, wskazującymi na zawieranie się tego co po nich następuje w granicach znaczeniowych wcześniejszej ogólnej definicji, to jego wolą nie było rozszerzenie tej definicji udziału w zyskach, lecz tylko jej doprecyzowanie. Sformułowania zamieszczone po słowach „w tym także” nie mogą więc prowadzić do rozciągnięcia obowiązku podatkowego na przychody nie pochodzące z zysku osoby prawnej. Powyższą konkluzję można odnaleźć w m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 lipca 2002 r. (sygn. I SA/Kr 1625/00). Co więcej, żaden z rodzajów dochodów wymienionych w art. 24 ust. 5 PIT nie powstaje, jeżeli świadczenie nie zostało faktycznie przez wspólnika otrzymane.

W przedmiotowej sprawie w wyniku jednoczesnego obniżenia i podwyższenia kapitału zakładowego nie dojdzie do rozdysponowania zysku Spółki z o.o. (udziały przysługujące wcześniej Spółce brytyjskiej zostaną objęte przez pozostałych w Spółce z o.o. wspólników, bez konieczności wnoszenia przez nich dodatkowych wkładów. Kwota, o którą w wyniku umorzenia zostanie obniżony kapitał zakładowy, zostanie przeksięgowana na kapitał zapasowy, a następnie powrotnie na kapitał zakładowy, przy czym będzie to operacja o charakterze technicznym, a efektem będzie pozostawienie kapitału zakładowego w dotychczasowej wysokości i tej samej wysokości wkładów, z których kapitał ten został utworzony), zatem nie można mówić o powstaniu dochodu z udziału w zyskach osób prawnych. Co więcej, pozostali w Spółce z o.o. wspólnicy nie otrzymają faktycznie żadnego świadczenia i nie dojdzie po ich stronie do trwałego przysporzenia - wystąpi ono dopiero w momencie otrzymania dywidendy (lub partycypacji w zyskach Spółki z o.o. w inny sposób) lub sprzedaży udziałów w Spółce z o.o. Tym samym po stronie Wnioskodawcy nie powstanie dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w wyniku jednoczesnego obniżenia i podwyższenia kapitału zakładowego Spółki z o.o. Przywołany kierunek wykładni został również potwierdzony przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 12 maja 2011 r., sygn. IPPB3/423-95/11-6/JB.

W opinii Wnioskodawcy, w wyniku jednoczesnego obniżenia i podwyższenia kapitału zakładowego Spółki z o.o., również nie dojdzie u niego do powstania przychodu w wysokości nominalnej wartości udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny. Jak bowiem wskazuje art. 17 ust. 1 pkt 9 PIT, do powstania przychodu dochodzi, gdy w zamian za udziały wydawany jest wkład niepieniężny. Tymczasem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wniesienia żadnego wkładu w zamian za udziały objęte w wyniku jednoczesnego obniżenia i podwyższenia kapitału zakładowego Spółki z o.o.

Podsumowując, u Wnioskodawcy nie powstanie przychód w przypadku umorzenia udziałów, jakie posiadać będzie Spółka brytyjska w Spółce z o.o., bez wynagrodzenia (obniżenie kapitału zakładowego) i objęciu udziałów o tej samej wartości nominalnej przez pozostałych w Spółce z o.o. wspólników (jednoczesne podwyższenie kapitału zakładowego), w tym przez Wnioskodawcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Tryb umarzania udziałów reguluje art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030).

Przepisy te stanowią, że udziały mogą zostać umorzone w jeden z trzech sposobów, tj. w przypadku, gdy statut spółki tak stanowi (umorzenie automatyczne), za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziałów przez spółkę w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). W każdym z tych trzech przypadków dochodzi do umorzenia udziałów.

W myśl art. 199 § 4 Kodeksu spółek handlowych, umowa spółki może stanowić, że udział ulega umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników. Stosuje się wówczas przepisy o umorzeniu przymusowym. Natomiast art. 199 § 5 mówi, że w przypadku ziszczenia się określonego w umowie spółki zdarzenia, o którym mowa w § 4, zarząd powinien powziąć niezwłocznie uchwałę o obniżeniu kapitału zakładowego, chyba że umorzenie udziału następuje z czystego zysku.

Bezpośrednim skutkiem umorzenia jest zmniejszenie łącznej wartości nominalnej posiadanych przez wspólników udziałów. Za zgodą wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością umorzenie udziałów może nastąpić bez wynagrodzenia. W takim przypadku następuje nieodpłatne nabycie udziałów przez spółkę.

Umorzenie dobrowolne dokonywane jest za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę. W rzeczywistości więc nie chodzi tu w pierwszym rzędzie o umorzenie, ale o czynność prawną nabycia udziału przez spółkę w celu umorzenia (art. 200 Kodeksu spółek handlowych). Umorzenie nastąpi w przyszłości. Zatem w przypadku umorzenia dobrowolnego dochodzi do nabycia udziałów przez spółkę i odrębnie do ich umorzenia – w dwóch etapach działań. Chodzi więc o rodzaj transakcji, czynność prawną, która jest podstawą umorzenia dobrowolnego.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z póżn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego Wnioskodawca jest osobą fizyczną - polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca planuje założyć wraz z inną osobą fizyczną - polskim rezydentem podatkowym oraz spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prawa brytyjskiego, spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością prawa polskiego (dalej jako „Spółka z o.o.”). Spółka brytyjska, na pokrycie udziałów obejmowanych w Spółce z o.o., wniesie jako wkład niepieniężny akcje w spółce akcyjnej prawa polskiego w całości na kapitał zakładowy. Tym samym Spółka brytyjska obejmie w Spółce z o.o. udziały o wartości nominalnej równej wartości rynkowej Akcji, przedstawionej w dniu objęcia udziałów. W przyszłości niewykluczone jest jednak, że Spółka brytyjska będzie chciała wystąpić z tak utworzonej struktury. Operacja ta odbyłaby się poprzez umorzenie udziałów Spółki brytyjskiej w Spółce z o.o., za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia. Ponieważ zamiarem wspólników byłoby wówczas pozostawienie kapitału zakładowego Spółki z o.o. na niezmienionym poziomie, doszłoby do jednoczesnego obniżenia i podwyższenia kapitału zakładowego. Udziały przysługujące niegdyś Spółce brytyjskiej, o które obniżonoby kapitał zakładowy Spółki z o.o., zostałyby objęte w podwyższonym jednocześnie kapitale zakładowym tejże spółki przez Wnioskodawcę i Drugiego wspólnika. W dalszej przyszłości, już po przeprowadzeniu ww. zmian w składzie wspólników Spółki z o.o., możliwa jest sprzedaż Akcji, wniesionych na początku wkładem do Spółki z o.o., przez tą spółkę.

Na podwyższony kapitał zakładowy nie zostaną wniesione dodatkowe wkłady - podwyższenie zostanie dokonane ze środków już znajdujących się na kapitale zakładowym Spółki. Będzie to możliwe dzięki temu, że w momencie umorzenia udziałów Spółki brytyjskiej w Spółce (obniżenie kapitału zakładowego Spółki), Spółce brytyjskiej nie zostanie przyznane żadne wynagrodzenie. Środki, które Spółka brytyjska wniosła na pokrycie kapitału zakładowego Spółki, nie zostaną jej zwrócone, lecz wykorzystane do przywrócenia kapitału zakładowego do pierwotnej wysokości.

Podczas jednego Zgromadzenia Wspólników zostaną podjęte dwie uchwały. Pierwsze będzie dotyczyć obniżenia kapitału zakładowego Spółki poprzez umorzenie bez wynagrodzenia udziałów Spółki brytyjskiej. Druga - podwyższenia kapitału do pierwotnej wysokości. Udziały w podwyższonym kapitale obejmą dotychczasowi wspólnicy (z wyłączeniem Spółki brytyjskiej) - nie będą jednak oni wnosić dodatkowych wkładów.

W wyniku podjęcia uchwały podczas Zgromadzenia Wspólników dotyczącej podwyższenia kapitału Spółki do pierwotnej wysokości należy wskazać, że zgodnie z art. 431 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych podwyższenie kapitału zakładowego wymaga zmiany statutu i następuje w drodze emisji nowych akcji lub podwyższenia wartości nominalnej dotychczasowych akcji.

W myśl art. 442 § 1 ww. Kodeksu spółek handlowych walne zgromadzenie może podwyższyć kapitał zakładowy, przeznaczając na to środki z kapitałów rezerwowych utworzonych z zysku, jeżeli mogą być one użyte na ten cel (podwyższenie kapitału zakładowego ze środków spółki), w tym także z kapitałów rezerwowych utworzonych w przypadku określonym w art. 457 § 2, kapitałów rezerwowych utworzonych z zysku, które zgodnie ze statutem nie mogą być przeznaczone do podziału między akcjonariuszy oraz z kapitału zapasowego. Należy jednakże pozostawić taką część kapitałów, które mogą być przeznaczone do podziału, jaka odpowiada niepokrytym stratom oraz akcjom własnym.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów są między innymi kapitały pieniężne i prawa majątkowe.

Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce lub spółdzielni, w tym również:

1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3.  podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
4.  wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Z kolei przepis art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach – dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej spółki albo spółdzielni.

Użyte w ww. przepisie wyrażenie „dochód faktycznie uzyskany z tego udziału” należy rozumieć jako dochód należny udziałowcowi, a nie dochód przyszły. Ponadto wyrażenie to w sposób szeroki definiuje pojęcie dochodu z udziału w zyskach, włączając do jego obszaru enumeratywnie wymienione w analizowanym przepisie dochody, których związek z zyskiem osoby prawnej nie musi być bezpośredni. Świadczy o tym ustawowy zwrot „w tym także” i następujące po nim wyliczenie.

Analiza art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, że nie jest istotne źródło finansowania dochodu podatnika z tytułu posiadanego przez niego udziału w osobie prawnej. Znaczenie ma natomiast to, że dochód ten ma swoje źródło w samym fakcie bycia właścicielem udziału w osobie prawnej, a więc wynika z samego faktu posiadania udziału danej spółki.

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Obowiązki płatnika w przypadku dochodów z udziału w zyskach osób prawnych reguluje art. 41 ust. 4 ww. ustawy, zgodnie z którym płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 1 (m.in. osoby prawne), są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Natomiast w myśl art. 41 ust. 5 ww. ustawy w razie przeznaczenia dochodu na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach funduszu udziałowego płatnicy, o których mowa w ust. 4, pobierają zryczałtowany podatek dochodowy w terminie 14 dni od dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu rejestrowego o dokonaniu wpisu o podwyższeniu kapitału zakładowego, albo w przypadku braku wymogu rejestracji podwyższenia kapitału zakładowego od dnia podjęcia przez walne zgromadzenie uchwały o podwyższeniu tego kapitału, a w spółdzielniach od dnia podjęcia przez walne zgromadzenie uchwały o podwyższeniu funduszu udziałowego.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenia przyszłe stwierdzić należy, że każde podwyższenie kapitału zakładowego osoby prawnej z jej środków finansowych, bez względu na źródło pochodzenia tych środków, rodzi po stronie wspólnika dochód do opodatkowania.

W konsekwencji u Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu, od którego Spółka, jako płatnik będzie miała obowiązek pobrania 19% zryczałtowanego podatku dochodowego w terminie 14 dni od dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu rejestrowego o dokonaniu wpisu o podwyższeniu kapitału zakładowego, a następnie przekazania go do właściwego urzędu skarbowego.

Zatem twierdzenie Wnioskodawcy jakoby przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych nie powstał w sytuacji podwyższenia kapitału zakładowego Spółki w wyniku przeprowadzenia czynności umorzenia udziałów spółki brytyjskiej jest nieprawidłowe. Tym samym podwyższenie kapitału zakładowego Spółki, w której Wnioskodawca będzie udziałowcem i objęcie przez Wnioskodawcę udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spowoduje powstanie u Wnioskodawcy, jako wspólnika, tj. osoby fizycznej przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W wyniku podwyższenia kapitału zakładowego udziały w Spółce posiadane przez Wnioskodawcę ulegną zmianie i w tym przypadku przychodem będzie kwota odpowiadająca zwiększeniu wartości dotychczasowych udziałów (akcji). Przychód (dochód) ten będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji należy stwierdzić, że w przypadku umorzenia udziałów, jakie posiadać będzie Spółka brytyjska w Spółce z o.o., bez wynagrodzenia (obniżenie kapitału zakładowego) i objęciu udziałów o tej samej wartości nominalnej przez pozostałych w Spółce z o.o. wspólników w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego, powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego jest dochodem z udziału w zyskach osób prawnych, bez względu na źródło podwyższenia tego kapitału.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, które zdaniem wnioskodawcy przemawiają za słusznością stanowiska przedstawionego we wniosku podkreślić należy, iż jakkolwiek orzeczenia kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie faktycznym. Orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.