Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.984.2021.3.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-09
Teza: Ulga IP Box.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-jednoosobowa działalność gospodarcza; IP Box; komputery-program komputerowy; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; programy
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30cb

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 12 listopada 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 5 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 stycznia 2022 r. (wpływ 18 stycznia 2022 r.) oraz pismem z 31 marca 2022 r. (wpływ 1 kwietnia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych

Wnioskodawca od dnia 1 sierpnia 2011 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której świadczy usługi informatyczne. Przedmiot działalności gospodarczej według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD 2007) przedstawia się następująco:

1) 62.01.Z ‒ Działalność związana z oprogramowaniem (przeważający),

2) 62.02.Z ‒ Działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki,

3) 62.03.Z ‒ Działalność związana z zarządzaniem urządzeniami informatycznymi,

4) 62.09.Z ‒ Pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych,

5) 63.12.Z ‒ Działalność portali internetowych,

6) 72.19.Z ‒ Badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych,

7) 73.11.Z ‒ Działalność agencji reklamowych,

8) 95.11.Z ‒ Naprawa i konserwacja komputerów i urządzeń peryferyjnych.

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy o PIT i rozlicza podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej ‒ podatkiem liniowym, na podstawie art. 30c ustawy o PIT. Dokumentację podatkową dla potrzeb rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych Wnioskodawca prowadzi w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W dniu 5 lipca 2016 r. Wnioskodawca zawarł umowę o świadczenie usług konsultacyjnych (dalej: „Umowa”) na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”).

Zgodnie z Umową Spółka dostarcza usługi do różnorodnych klientów powiązanych z rozwojem złożonych systemów IT, natomiast Wnioskodawca jest ekspertem w dziedzinie rozwoju złożonych systemów IT.

Spółka powierza Wnioskodawcy zlecenie, a Podatnik przyjmuje zlecenie i zobowiązuje się w imieniu Spółki wykonać poniżej określone czynności/usługi na rzecz klienta Spółki:

a) w zakresie świadczenia usług i wykonania czynności w charakterze Konsultanta/Analityka Biznesowego i Systemowego dla klienta Spółki;

b) w zakresie wykonywania usług zlecanych bezpośrednio przez klienta Spółki;

c) w razie konieczności, Podatnik zobowiązany jest do wykonywania okresowych podróży służbowych.

Usługi konsultacyjne dotyczą wykonywania konkretnych zleceń lub udzielania ogólnego wsparcia konsultacyjnego na rzecz klienta Spółki wskazanego w określonej umowie w czasie obowiązywania Umowy ze Spółką.

Opisana we wniosku działalność jest działalnością prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę w celu wytworzenia nowych, ulepszonych produktów, procesów lub usług, które są oferowane w tej działalności.

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą i osobiście zajmuje się tworzeniem oprogramowania, a także odpowiada za jakość świadczonych usług oraz ich rezultat. Ma swobodę w doborze sposobu, planowania, wykonania i zarządzania pracą.

Powyższego nie zmienia fakt, że Wnioskodawca, realizując zadania wynikające z Umowy, współpracuje również z innymi podmiotami wykonującymi usługi na rzecz Spółki oraz z pracownikami i współpracownikami klientów Spółki. Wnioskodawca oraz każda z osób współpracujących co do zasady odpowiedzialny jest za inne części projektu na rzecz klientów zewnętrznych Spółki.

Wnioskodawca jest analitykiem biznesowym i systemowym. Nie pisze fizycznie kodu źródłowego jako programista, ale jest jego twórcą na etapie poprzedzającym pracę programisty. Kod źródłowy danego oprogramowania powstaje na bazie stworzonej przez podatnika dokumentacji i przeprowadzonych analiz biznesowo-systemowych. Wnioskodawca ma zatem bezpośredni wkład w tworzeniu kodu.

Wnioskodawca w latach 2019 i następnych prowadził kilka projektów na rzecz klientów Spółki.

Pierwszy projekt polegał na wdrożeniu nowej aplikacji mobilnej na terminale z systemem operacyjnym Android, które pozwalały na cyfryzację procesu obsługi klientów przez kierowców (dostawców). Aplikacja jest zintegrowana z centralnym systemem transportowym i przekazuje wszelkie niezbędne informacje do realizacji procesu transportu. Dzięki aplikacji możliwe było wyeliminowanie papierowego obiegu dokumentów (koncepcja paperless).

Podatnik w ramach projektu jest autorem założeń oprogramowania, w tym dokumentacji technicznej. Opracowuje również nowe algorytmy i integrację aplikacji oraz interfejsu.

Podatnik był odpowiedzialny za:

a) zebranie wymagań biznesowych oraz opracowanie nowych procesów biznesowych,

b) konsultacje z dostawcami zewnętrznymi,

c) opracowanie makiet aplikacji, funkcjonalności, schematów działania, przepływów nowej aplikacji na platformie x, która umożliwia monitorowanie, zarządzanie i zabezpieczanie firmowych lub osobistych urządzeń przenośnych pracowników (oprogramowanie x),

d) stworzenie nowej integracji między systemami w oparciu o technologię x (interfejs programistyczny),

e) stworzenie nowej integracji pomiędzy systemami (z systemem do pomiarów warunków temperaturowych w transporcie) opartej o wbudowane intencje (obiekty służące do komunikacji) na platformie x opracowanie nowych połączeń bazodanowych oraz koncepcja rozbudowy samej bazy danych,

f) opracowanie koncepcji rozbudowy integracji z hurtownią danych (data warehouse),

g) stworzenie nowej integracji oraz rozbudowa istniejącej w oparciu o technologię Kanonicznej Szyny Usług,

h) koncepcje nowych funkcjonalności (m.in. eliminacja kolejnych dokumentów papierowych, w tym papierowych listów przewozowych).

Podatnik był odpowiedzialny za stworzenie analizy biznesowo-systemowej, która była podstawą do stworzenia specyfikacji projektu (design specification). Specyfikacja projektu (design specification) to szczegółowy dokument zawierający listę punktów dotyczących produktu lub procesu.

Specyfikacja projektu może obejmować, bez ograniczeń, zestawienia materiałów; schematy, listy zatwierdzonych dostawców, części, ogólne i specjalne rysunki i procedury dotyczące produkcji i montażu; wspomagane komputerowo pliki do projektowania i produkcji; unikalne rysunki kontrolne specyfikacji materiałowej; materiały i chemia produkcyjna; procedury testowe, oprogramowanie i sprzęt; rysunki komponentów i inne rysunki kontroli źródła. Specyfikacja projektu jest najważniejszym elementem fazy badania cyklu projektowania.

Na podstawie stworzonej specyfikacji projektu Podatnik mógł przekazać programistom co należy zmienić, dostosować i ulepszyć w systemie klienta Spółki.

W ramach kolejnego projektu Podatnik uczestniczył w rozbudowie platformy do zarządzania zasobami informacyjnymi w przedsiębiorstwie klienta Spółki (x) o nowe funkcjonalności, które wspierają jego cyfrową transformację.

Podatnik w ramach projektu był odpowiedzialny za:

a) weryfikację prac nad projektem, a także dostawy i konsultacje,

b) opracowanie nowych funkcjonalności związanych z wdrażaniem e-faktury oraz przenoszeniem, cyfryzacją kolejnych dokumentów,

c) opracowanie koncepcji nowych integracji z systemami dziedzinowymi przy wykorzystaniu x (interfejsu programowania aplikacji),

d) opracowanie koncepcji działania nowego komponentu do zarządzania procesami.

Następny projekt polegał na stworzeniu dla klienta Spółki, innowacyjnej na skalę branży, aplikacji typu self-service (na platformy x), która umożliwia bezpieczne przyjęcie towaru bez kontaktu z dostawcą i tym samym przeciwdziałanie COVID-19. Dodatkowo aplikacja posiadała funkcję potwierdzania zaległych dostaw.

Podatnik w ramach projektu był odpowiedzialny za:

a) zebranie wymagań i opracowanie nowych procesów biznesowych,

b) konsultacje z dostawcami zewnętrznymi,

c) opracowanie makiet aplikacji, funkcjonalności, schematów działania, przepływów nowej aplikacji na platformie Android,

d) stworzenie nowej integracji między systemami opartej o technologię x,

e) rozbudowę aplikacji o nowe funkcjonalności oraz integrację z hurtownią danych w kolejnym etapie.

Kolejny projekt, w którym uczestniczył Podatnik, polegał na wdrożeniu nowego systemu do obsługi e-faktur u klienta Spółki poprzez zintegrowanie się z wiodącym dostawcą systemów księgowych w branży. Wdrożenie systemu zautomatyzowało obieg e-faktur w przedsiębiorstwie klienta Spółki. Podatnik w ramach projektu był odpowiedzialny za rozbudowę integracji między poszczególnymi systemami. Dodatkowo opracował nowy model metadanych dla nowych dokumentów.

Ostatni projekt polegał na opracowaniu systemu do dystrybucji szczepionek przeciw COVID-19. Do głównej funkcji powstałego systemu należy obsługa procesu dystrybucji szczepionek począwszy od momentu zlecenia transportu, a skończywszy na dostarczeniu szczepionek do apteki/szpitala. Wprowadzenie systemu stanowiło duże wsparcie logistyczne i usprawniło klientowi Spółki zarządzanie transportem szczepionek. W ramach projektu Podatnik był odpowiedzialny za koncepcję rozwiązania i opis funkcjonalny dla części systemu powiązanej z transportem szczepionek na COVID-19 na terenie Polski w oparciu o systemy x a także odpowiadał za rozbudowę integracji pomiędzy poszczególnymi systemami.

Na następne miesiące Wnioskodawca planuje dalsze prace na rzecz klientów Spółki, w szczególności rozwijanie i ulepszanie o nowe moduły, elementy systemów/aplikacji występujących u klientów Spółki.

W ramach wszystkich projektów Wnioskodawca tworzy dokumentację projektową programów komputerowych/aplikacji/systemów. Wnioskodawca dostarcza wszelką dokumentację do klientów Spółki w zależności od potrzeb.

W ramach każdego z powyższych projektów Podatnik sprawuje nadzór nad realizacją prac deweloperskich. Podatnik rozumie również kod źródłowy i czasami dokonuje w nim niewielkich zmian.

Jako analityk biznesowo-systemowy Podatnik był każdorazowo odpowiedzialny za opracowanie koncepcji programu komputerowego/aplikacji/systemu i ich nowych funkcji na podstawie zebranych wcześniej wymagań biznesowych klienta Spółki.

Aplikacje/systemy, jako dodatkowe funkcjonalności, to kombinacje komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego w celu wykonania określonych czynności, a więc spełniają definicję programu komputerowego. Wnioskodawca brał udział w tworzeniu kompleksowego oprogramowania, stale rozwija go poprzez projektowanie nowych funkcjonalności/ulepszeń.

Ulepszenie lub rozwijanie istniejących funkcjonalności (np. w aplikacji) polega na:

a) poprawianiu błędów w dotychczasowych rozwiązaniach;

b) wprowadzaniu zmian pozwalających na szybszą pracę rozwiązań;

c) zwiększaniu możliwości np. aplikacji;

d) przetwarzaniu większej ilości danych.

Ulepszenie i rozwijanie wprowadzane jest poprzez dodawanie nowych lub modyfikowanie istniejących komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego bądź wynikowego. Wnioskodawca ulepsza i rozwija program komputerowy (aplikacje, system, oprogramowanie), poprzez analizowanie zupełnie nowych rozwiązań i tworzenie do nich dokumentacji, które następnie przekazywane są do programistów.

Sam charakter pracy Wnioskodawcy w swej naturze jest procesem twórczym. Każde zadanie lub problem można rozwiązać na wiele różnych sposobów przy wykorzystaniu wielu dostępnych narzędzi. Wybór, dostosowanie oraz ulepszenie już istniejących rozwiązań zależy tylko i wyłącznie od jego wiedzy, doświadczenia oraz wyobraźni. Podatnik wybiera bowiem rodzaj i sposób analizowania danych celem możliwości zastosowania ich do nowych lub ulepszonych programów/aplikacji/systemów i przygotowuje do nich analizę wraz z potrzebną dokumentacją.

Wskazać należy, iż programy komputerowe ze swojej natury rzadko są jednak tworzone przez jedną osobę. Częściej są one aktem współtworzenia przez dwie lub większą liczbę osób, np. zespołu projektowego. Tak też jest w tym wypadku, całość nowej funkcjonalności tworzy zespół projektowy, którego częścią jest Podatnik.

Wnioskodawca, realizując zadania wynikające z Umowy, współpracuje wobec tego z innymi analitykami, projektantami, programistami i testerami wykonującymi usługi na rzecz Spółki oraz pracownikami i współpracownikami klientów Spółki. W praktyce występują sytuacje, że nad jednym projektem z punktu widzenia Spółki pracuje kilku projektantów, analityków, programistów i testerów, przy czym taki projekt standardowo dzielony jest na mniejsze zadania, za które każdy odpowiada osobno za poszczególne elementy tworzonego programu komputerowego. Wnioskodawca ma wiedzę, jakie zadania wykonują inni projektanci, analitycy, programiści i testerzy współpracujący w zakresie, w jakim jest to niezbędne dla zapewnienia prawidłowego wykonywania powierzonych mu zadań. Wnioskodawca oraz pozostałe osoby nie mają natomiast uprawnień, aby ingerować w daną część pracy innego projektanta, analityka, programisty czy testera.

Wnioskodawca wykonuje więc swoje zadania od początku do końca samodzielnie, na własny rachunek i odpowiedzialność. Spółka ma natomiast prawo do weryfikacji jakości pracy wykonywanej przez Wnioskodawcę i ewentualnie wniesienia do niej uwag.

Tworzone oprogramowanie służy zwiększeniu wydajności i sprawności klienta Spółki, a także w celu spełnienia określonych wymogów prawnych. Zadaniem tworzonego programu jest zwiększenie efektywności lub tempa pracy w przedsiębiorstwach klienta, a także redukcja kosztów ich działalności. Tworzony przez Wnioskodawcę element oprogramowania jest

zwykle wykorzystywane do zbierania, utrwalania i przetwarzania informacji, jak również do wykorzystywania zebranych informacji w celu optymalizacji funkcjonowania przedsiębiorstw.

Wnioskodawca zgodnie z Umową jest odpowiedzialny za prowadzenie nadzoru nad świadczonymi Usługami, z wyszczególnieniem czasu poświęconego na te usługi przy zachowaniu wszelkich ustalonych przez klienta Spółki procedur w zakresie rejestracji czasu realizacji usług. Ponadto do obowiązków Podatnika należy również comiesięczne przekazywanie Spółce ewidencji godzinowej (określającej czas świadczenia usług).

Proces realizacji zlecenia informatycznego (projektu), tj. tworzenia nowego produktu (programu komputerowego, którego zapisem jest kod źródłowy) lub ulepszania istniejącego produktu o nową funkcjonalność (wymagającego również stworzenia w tym zakresie nowego kodu źródłowego), standardowo składa się z następujących etapów:

1\. Etap wstępny ‒ obejmuje on konsultacje z klientem Spółki dotyczące celów, jakie mają być osiągnięte w projekcie. Podczas konsultacji klient przedstawia własne oczekiwania co do parametrów i funkcjonalności oprogramowania, zasobów jakie może udostępnić Spółce w tym celu, oraz czasu, w jakim projekt ma zostać zrealizowany. Na podstawie tych informacji oraz własnej wiedzy i doświadczenia Wnioskodawca wstępnie analizuje możliwość zrealizowania projektu przy użyciu określonych zasobów. W związku z faktem, że Wnioskodawca nie dysponuje standardowo gotowymi rozwiązaniami informatycznymi pozwalającymi na realizację projektu ani gotowymi analizami do stworzenia nowych kodów źródłowych, w trakcie tego etapu dochodzi do ustalenia poziomu niepewności co do możliwości realizacji projektu przy użyciu określonych zasobów, tj. Wnioskodawca ocenia, jakie jest ryzyko niepowodzenia projektu.

2\. Etap tworzenia oprogramowania ‒ obejmuje on wszelkie czynności podejmowane przez Wnioskodawcę w celu realizacji zlecenia klienta Spółki, tj. spełnienie wymogów funkcjonalnych, zaplanowanie prac nad analizą możliwości wprowadzenia nowych lub ulepszonych funkcjonalności, przeprowadzenie analizy, sporządzenie dokumentacji projektowej w zakresie wykonanych analiz.

3\. Etap końcowy ‒ obejmuje on zamknięcie projektu i podsumowanie wyników prac. W trakcie tego etapu ma miejsce akceptacja wyników pracy Wnioskodawcy przez klienta Spółki lub zakomunikowanie klientowi, że przy danym stanie zasobów nie jest możliwe stworzenie produktu spełniającego oczekiwania klienta lub dokonanie ulepszeń tego produktu o nową funkcjonalność zgodnie z oczekiwaniami. W przypadku braku możliwości realizacji zlecenia zgodnie z oczekiwaniami klienta podczas tego etapu omawiane jest również kwestia ewentualnego zwiększenia zasobów do realizacji zadania lub zmiana charakteru wykorzystanych zasobów lub też zmniejszenie oczekiwań klienta w stosunku do kodu źródłowego, który ma zostać wytworzony.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług). Działalność prowadzona jest w sposób systematyczny, tj. uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

Działalność Wnioskodawcy w zakresie analizowania możliwości zmiany lub wprowadzenia nowego kodu źródłowego nie ma charakteru rutynowych lub okresowych zmian, lecz stanowią systematyczny rozwój konkretnego produktu (poczynając od jego projektowania, poprzez analizę biznesową i systemową przeprowadzoną przez Podatnika). Systematyczność działania Wnioskodawcy w zakresie realizowanych usług na rzecz Spółki przejawia się w tym, że Wnioskodawca planuje realizację projektów i prowadzi te projekty, przyjmując dla nich określone cele do osiągnięcia, harmonogramy realizacji i dostępne mu zasoby. Działalność Wnioskodawcy ma ponadto określony cel ‒ jest nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań w ramach prowadzonej przez niego jednoosobowej działalności gospodarczej.

Dodatkowo należy wskazać, że działania Wnioskodawcy nie mają charakteru jednorazowego, lecz są prowadzone w sposób ciągły i zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie jakości świadczonych usług w przyszłości. Oprogramowanie jest tworzone, rozwijane i ulepszane w sposób systematyczny według najlepszych praktyk, jakie Wnioskodawca wypracował w ramach działalności gospodarczej jako osoba posiadające odpowiednie kompetencje w zakresie tworzenia technologii informatycznych.

Na potrzeby niniejszego wniosku Wnioskodawca oświadcza, że tworzenie przez niego oprogramowania opiera się każdorazowo o dostępną aktualnie wiedzę w dziedzinie technologii informacyjnych (IT) oraz w dziedzinie analiz systemowych i biznesowych. Z kolei projektowane i tworzone produkty (oprogramowanie komputerowe) stanowią produkty nowe lub ulepszone funkcjonalnie w stosunku do tych dotychczas tworzonych przez Wnioskodawcę.

Podatnik ma prawo powierzać wykonanie całości lub części Usług osobom trzecim (konsultantom) w ramach zespołu, z którym pracuje. Dodatkowo Wnioskodawca, wyłącznie za wyraźną pisemną zgodą Spółki, może dokonać zmian osób trzecich (konsultantów) osobiście wskazanych/zaakceptowanych przez klienta Spółki oraz związanych z zespołem.

Analizy i dokumentacja wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Element twórczy Wnioskodawcy w tworzeniu oprogramowania polega na dokładnej analizie systemowej i zebranie informacji celem możliwości utworzenia nowego lub poprawienia obecnego kodu źródłowego, wprowadzając w nim zupełnie nową funkcjonalność. Podatnik w ramach swojej pracy przygotowuje również szczegółową dokumentację, która zawiera analizy oraz informacje o możliwości wprowadzenia nowego lub ulepszonego kodu źródłowego. Trzeba mieć jednak na uwadze, że oprogramowanie jako całość to ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów.

Spółce przysługują wszelkie prawa majątkowe do systemów, programów, dokumentacji, utworów, dzieł oraz wszelkich rezultatów usług (dalej również jako „Utwory”) wytworzonych przez Podatnika na zlecenie Spółki i/lub klientów Spółki. Wszelkie prawa do wyżej ww. Utworów i produktów wytworzonych w ramach usług, włącznie z dokumentacją opracowaną przez Wnioskodawcę zostaną przekazane Spółce i/lub klientom Spółki. Spółka i/lub klienci Spółki mogą w każdym przypadku bez dalszych opłat zwielokrotniać, utrwalać, udostępniać, wykorzystywać, modyfikować, rozwijać i generalnie wykorzystywać dostarczone Utwory i rozwiązania na wszystkich polach eksploatacji w każdy możliwy sposób znany obecnie i możliwy do uzyskania w przyszłości. Bez dodatkowych opłat Spółka i/lub klienci Spółki mają prawo do sprzedaży lub udzielenia osobom trzecim licencji na korzystanie z Utworów i rozwiązań w całości lub częściowo. Spółka i/lub klienci Spółki mają prawo przenieść na osoby trzecie majątkowe prawa autorskie do rozwiązania lub Utworu za opłatą lub bez.

W przypadku wytworzenia przez Wnioskodawcę utworów stanowiących program komputerowy, Spółce przysługuje zatem prawo do otrzymania wytworzonych przez Wnioskodawcę analiz wraz z pełną dokumentacją projektową.

W przypadku rozwiązania Umowy, Wnioskodawca jest natomiast zobowiązany wydać Spółce wszelkie dokumenty, informacje i dane, niezależnie od nośnika, na którym zostały sporządzone, otrzymane przez Wnioskodawcę w związku z wykonywaniem prac na rzecz Spółki lub klientów, jeżeli stanowią one własność Spółki bądź klientów.

Usługi powinny być świadczone w godzinach pracy klienta Spółki, jednakże Podatnik ustala swoje godziny pracy samodzielnie, kierując się niezbędnością przestrzegania uzgodnionych okresów umownych.

Wynagrodzenie miesięczne zostało określone na podstawie sumy zryczałtowanej stawki godzinowej. Kwota należna Wnioskodawcy obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie na Spółkę autorskich praw majątkowych na wszystkich polach eksploatacji wymienionych w Umowie.

Wszelkie dodatkowe wynagrodzenie zostanie wypłacone Podatnikowi po uprzedniej zgodzie wyrażonej w formie pisemnej, w tym również elektronicznej przez klienta Spółki.

Wynagrodzenie to ma charakter jednorodny i niepodzielny, stanowiąc zapłatę za wszystkie czynności Wnioskodawcy niezbędne do wykonania Umowy. Wnioskodawcy nie przysługuje odrębne wynagrodzenie za korzystanie z jakiegokolwiek utworu na każdym odrębnym polu eksploatacji. Wnioskodawca nie zachowuje wyłącznego prawa do zezwalania na wykonywanie zależnego prawa autorskiego. Dodatkowe wynagrodzenie Wnioskodawcy nie przysługuje również za wykonywanie nadzoru autorskiego.

W celu kalkulacji wynagrodzenia Wnioskodawca prowadzi ewidencję czynności wykonywanych w ramach konkretnego projektu i czasu świadczenia usług przyporządkowanego na wykonanie tych czynności. Ewidencja ta pozwala na wyodrębnienie czasu świadczenia usług polegającego bezpośrednio na tworzeniu kodu źródłowego (i w konsekwencji oprogramowania) oraz na pozostałe czynności wykonywane na rzecz Spółki, które z tworzeniem kodu nie są związane lub związane są jedynie pośrednio.

Dodatkowo Podatnik jest również zobowiązany do comiesięcznego przekazania do Spółki wykazu przepracowanych godzin, w celu dalszego obciążenia tymi godzinami klienta Spółki.

Wynagrodzenie wypłacane jest na podstawie faktur wystawianych co miesiąc przez Wnioskodawcę. Jednocześnie Podatnik zobowiązany jest do dostarczenia wraz z fakturą zestawienie zrealizowanych usług (w formie uzgodnionej z klientem Spółki, na rzecz którego realizowane są usługi).

W związku ze sposobem kalkulacji wynagrodzenia Wnioskodawca osiąga przychód z autorskiego prawa majątkowego uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że realizując zadania wynikające z zawartej Umowy, Wnioskodawca zajmuje się przede wszystkim zadaniami związanymi z tworzeniem kodu źródłowego, tj. analizą biznesowo-systemową oraz szczegółową dokumentacją. Pozostałe zadania umowne mają charakter dodatkowy i uzupełniający w stosunku do zadań zmierzających do tworzenia kodów źródłowych.

W części dotyczącej zadań związanych z wytworzeniem i/lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej wypłacone wynagrodzenie jest wynagrodzeniem z tytułu przeniesienia autorskiego prawa majątkowego. W tej części przeniesienie autorskiego prawa majątkowego jest konsekwencją i istotą świadczenia i tym samym wynagrodzenie w tej części nie jest wypłacane za inne elementy niebędące prawem własności intelektualnej. W pozostałym zakresie wypłacone wynagrodzenie nie jest natomiast związane z przeniesieniem autorskiego prawa majątkowego.

Czynności na związane i niezwiązane z wytworzeniem i/lub ulepszeniem oprogramowania pozwala wyodrębnić prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja czynności opisana we wniosku.

W związku ze świadczeniem usług Wnioskodawca ponosi lub będzie ponosił w szczególności następujące koszty:

1\. _Koszty zakupu sprzętu komputerowego_

Oprogramowanie wytwarzane jest przy pomocy komputera, zapisywane w jego pamięci i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby w ogóle jego zapisanie i odtworzenie.

2\. _Koszty zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych (np. drukarka, mikrofon, słuchawki)_

Sam sprzęt komputerowy nie jest wystarczający dla sprawnego tworzenia oprogramowania przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków oprogramowania. Stąd też przedsiębiorca konsekwentnie usprawnia posiadany sprzęt komputerowy poprzez wymianę jego podzespołów oraz wykorzystywanych urządzeń peryferyjnych. W szybko zmieniającym się świecie technologii niekorzystanie przez Wnioskodawcę z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby efektywnie do spadku wydajności jego pracy. Tym samym koszty zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych jest niezbędny dla świadczenia Usług.

3\. _Koszty zakupu urządzeń telekomunikacyjnych (telefonu komórkowego)_

Jako przedsiębiorca, Wnioskodawca nie świadczy usług we wskazanym miejscu pod ścisłym kierownictwem przełożonego i co do zasady ma dowolność w zakresie kształtowania miejsca świadczenia Usługi, gdy jego obecność w konkretnym miejscu i czasie nie jest wymagana, co ma miejsce zwłaszcza przy samym pisaniu kodu źródłowego (wyjątkiem są np. spotkania z klientami Spółki, jeżeli nie odbywają się za pośrednictwem środków komunikowania się na odległość). Wnioskodawca dla sprawnej i terminowej realizacji konkretnego projektu musi mieć jednak możliwość szybkiego głosowego kontaktu na odległość z klientem, a klient musi mieć możliwość skontaktowania się z Wnioskodawcą w razie konieczności. Z uwagi na powyższe, posiadanie urządzenia telekomunikacyjnego w postaci telefonu komórkowego jest niezbędne.

Ponadto, wytwarzane oprogramowanie może zdarzyć się, że klient oczekuje, aby stworzone oprogramowanie mogło być wykorzystywane zarówno z poziomu urządzenia stacjonarnego, jak i mobilnego, takiego jak smartfon czy tablet. Wobec powyższego Wnioskodawca musi mieć możliwość weryfikacji jego jakości, poprawności działania i ogólnego doświadczenia użytkownika nie tylko za pomocą komputera stacjonarnego, lecz również przy wykorzystaniu urządzeń mobilnych. Budowanie oprogramowania tak, aby działało ono sprawnie na urządzeniach mobilnych, nie jest zatem dla Wnioskodawcy wyborem, a koniecznością.

4\. _Koszty zakupu usług telekomunikacyjnych (abonament telefoniczny i dostęp do Internetu)_

Oprogramowanie zarówno w procesie jego produkcji, jak i dalszego funkcjonowania wykorzystuje dostęp do sieci Internet. Jego wytworzenie, testowanie i dalsze wykorzystywanie nie byłoby możliwe bez dostępu do sieci. W świetle powyższego Wnioskodawca zmuszony jest do zapewnienia łączności sprzętu komputerowego z siecią Internet. Ponadto, sprawne realizowanie Usług wymaga często szybkiej komunikacji telefonicznej i poniesienia kosztów związanych z zakupem usług telekomunikacyjnych w tym zakresie.

5\. _Koszty zakupu specjalistycznej literatury związanej z wytworzeniem oprogramowania_

Oprogramowanie wywarzane jest przede wszystkim na podstawie wiedzy i doświadczenia Wnioskodawcy. Dla jego decydującego kształtu kluczowe znacznie mają przede wszystkim posiadane przez niego informacje specjalne i wiedza specjalistyczna. W tym celu ustawicznie pogłębia on swój zasób wiedzy, zakupując literaturę specjalistyczną. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że pozyskanie tego rodzaju informacji nie jest możliwe za pomocą źródeł bezpłatnych (biblioteki, źródła internetowe), gdyż poziom specjalizacji wymagany przez literaturę przedmiotu i tempo jej zmian sprawia, że zasadne jest korzystanie jedynie z najnowszych, profesjonalnych publikacji. Te nie są jednak dostępne w bibliotekach (z uwagi tempo zmian) ani w Internecie (gdyż są tam dodatkowo płatne).

6\. _Koszty szkoleń_

Celem zakupu szkoleń jest poszerzanie własnej wiedzy w zakresie technologii informacyjnych celem sprawniejszego świadczenia Usług. Jak wskazano już powyżej, oprogramowanie wywarzane jest przede wszystkim na podstawie wiedzy i doświadczenia Wnioskodawcy.

7\. _Koszty zakupu sprzętu papierniczo-biurowego_

Sprzęt papierniczo-biurowy Wnioskodawca wykorzystuje czasem do zapisu dokumentacji projektowej, jak i dla bieżących kwestii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (pisma urzędowe, inna korespondencja), gdy wykorzystanie narzędzi informatycznych jest utrudnione lub niemożliwe.

8\. _Koszty obsługi księgowej_

Wnioskodawca ponosi koszty obsługi księgowej prowadzonej działalności przez podmiot zewnętrzny (biuro rachunkowe).

9\. _Koszty leasingu/amortyzacji samochodu osobowego_

10\. _Koszty zakupu części samochodowych (np. ogumienia)_

11\. _Koszty zakupu paliwa_

12\. _Koszty utrzymania samochodu (zakup ubezpieczenia, przeglądy gwarancyjne, wymiany płynów eksploatacyjnych)._

Samochód jest Wnioskodawcy niezbędny celem bezpośredniego kontaktu z klientami finalnymi Spółki oraz w celu przemieszczania się do siedziby Spółki w razie potrzeby. Wnioskodawca potrzebuje w związku z powyższym sprawnego samochodu, dlatego zdaniem Wnioskodawcy koszty leasingu, ale także czynności serwisowych i paliwa są bezpośrednio związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą polegającą na wytwarzaniu oprogramowania.

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, Wnioskodawca przyporządkowuje wydatki do przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego według proporcji. Proporcja ustalona jest jako stosunek przychodów ze zbycia autorskiego prawa do programu komputerowego do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie. Podstawą sporządzenia proporcji jest prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja czasu świadczenia usług.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności, Wnioskodawca chciałby skorzystać z przewidzianej w art. 30ca ustawy o PIT preferencji IP BOX w rozliczeniu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata podatkowe 2019 i następne.

Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że posiada i prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, obejmujące wydatki od początku realizacji działalności zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego, poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Ewidencja jest prowadzona na bieżąco i zawiera comiesięczne zestawienie dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca.

Do składania wniosków o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w tym zakresie zachęca podatników Ministerstwo Finansów w pkt 75 „Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez _prawa własności intelektualnej ‒ IP Box”. Ze_ względu bowiem na dynamikę zmian w budowie i funkcjonowaniu programów komputerowych, a także ze względu na brak wykształconej praktyki stosowania przepisów o IP Box w tej materii, ogólne objaśnienia podatkowe nie stanowię adekwatnej instytucji prawnej zapewniającej ochronę prawnopodatkową dla wnioskodawcy.

W piśmie z 18 stycznia 2022 r. (wpływ 18 stycznia 2022 r.) stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na nastepujące pytania:

_W sytuacji gdy rozwija/ulepsza Pan oprogramowanie prosimy wskazać, czy:_

_a)_ _jest Pan właścicielem lub współwłaścicielem oprogramowania, które Pan rozwija/ulepsza; jeżeli nie ‒ to czy w stosunku do tego oprogramowania posiada Pan wyłączną licencję, tj. umowę, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez Pana z tego prawa;_

_b)_ _Pana działania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania;_

_c)_ _w wyniku podjętych przez Pana czynności powstaje odrębny od tego oprogramowania utwór (nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego), podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:_

‒ _jeżeli tak ‒ czy przenosi Pan całość autorskich praw majątkowych, otrzymując w zamian wynagrodzenie za sprzedaż tego prawa,_

‒ _jeżeli nie ‒ czy Pana wynagrodzenie jest tylko wynagrodzeniem za efekty swoich prac badawczo-rozwojowych?_

W przypadku gdy Wnioskodawca ulepsza (rozwija) oprogramowanie komputerowe, o którym mowa we wniosku, to nie jest właścicielem lub współwłaścicielem tego oprogramowania ani użytkownikiem posiadającym prawo do jego użytkowania na podstawie licencji wyłącznej, tj. umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawcę z autorskiego prawa do programu komputerowego.

Wnioskodawca działa na zlecenie podmiotu będącego właścicielem tego oprogramowania, jako podwykonawca Spółki.

Działania podejmowane przez podatnika zmierzają do poprawy użyteczności i funkcjonalności oprogramowania. Odpowiedź na to pytanie została zawarta we wniosku cyt. „Tworzone oprogramowanie służy zwiększeniu wydajności i sprawności klienta Spółki, a także w celu spełnienia określonych wymogów prawnych. Zadaniem tworzonego programu jest zwiększenie efektywności lub tempa pracy w przedsiębiorstwach klienta, a także redukcja kosztów ich działalności”.

Nowe elementy funkcjonalności dodane, wprowadzone do danego oprogramowania, które zostały wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności, stanowią odrębne od tego oprogramowania programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Na to pytanie Podatnik udzielił odpowiedzi we wniosku cyt. „Analiza i dokumentacja wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych”.

W tej części Wnioskodawca tworzy ulepszone programy komputerowe, które następnie odsprzedaje w cenie usługi. Przenosi wobec tego na Spółkę do ulepszonego oprogramowania prawa autorskie na wszelkich polach eksploatacji (zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych).

_Czy sprzęt komputerowy stanowi środek trwały, od którego dokonuje Pan odpisów amortyzacyjnych?_

Sprzęt komputerowy nie stanowi środka trwałego. Ze względu na wartość początkową, nieprzekraczającą 10.000 zł sprzęt podlega ujęciu bezpośrednio w koszty podatkowe.

_Co należy rozumieć pod pojęciem kosztów zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych; pod tym pojęciem Pan wskazał np. drukarka, mikrofon, słuchawki, w związku z tym prosimy doprecyzować, czy pod tym pojęciem ma Pan na myśli również inne wydatki, jeśli tak ‒ prosimy wskazać jednoznacznie jakie?_

Wnioskodawca w ramach zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych dokonał lub dokona zakupu:

‒ drukarki,

‒ mikrofonu,

‒ słuchawek,

‒ kary graficznej,

‒ głośników,

‒ dysków,

‒ części do chłodzenia komputera,

‒ pamięć RAM,

‒ procesorów,

‒ płyt głównych,

‒ ładowarek,

‒ tuszy i tonerów do drukarki,

‒ akcesoriów do prawidłowej obsługi zakupionych części do komputera.

Wszystkie wydatki są wydatkami pośrednio związanymi z dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (za wyjątkiem ewentualnie literatury oraz szkoleń, które mogą być bezpośrednio związane z dochodami z kwalifikowanego IP). Podatnik prowadzi ewidencje na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na podstawie której jest w stanie wyodrębnić dochody bezpośrednio i pośrednio związane z kwalifikowanym IP.

Katalog wymieniony we wniosku jest katalogiem przykładowym (otwartym). Jak wskazano bowiem we wniosku, _„_W związku ze świadczeniem usług Wnioskodawca ponosi lub będzie ponosił w szczególności następujące koszty”. Wobec tego nie wszystkie z wymienionych wydatków (kosztów) faktycznie zostały poniesione. Część z nich Podatnik planuje ponieść w późniejszych latach.

_Czy podzespoły komputerowe i urządzenia peryferyjne stanowią środki trwałe, od których dokonuje Pan odpisów amortyzacyjnych?_

Podzespoły komputerowe i urządzenia peryferyjne nie stanowią środka trwałego. Ze względu na ich wartość początkową nie przekraczającą 10.000 zł podlegają one ujęciu bezpośrednio w koszty podatkowe.

_Czy telefon komórkowy stanowi środek trwały, od którego dokonuje Pan odpisów amortyzacyjnych?_

Telefon komputerowy nie stanowi środka trwałego. Ze względu na wartość początkową nieprzekraczającą 10.000 zł podlega ona ujęciu bezpośrednio w koszty podatkowe.

_Co należy rozumieć pod pojęciem kosztów zakupu specjalistycznej literatury związanej z wytworzeniem oprogramowania?_

Wnioskodawcy wydaje się, że na potrzeby wniosku nie da się już bardziej szczegółowo opisać tego wydatku.

Chodzi tu o literaturę mającą na celu zwiększenie zasobu wiedzy Wnioskodawcy w dziedzinie oprogramowania dla sprawnej realizacji prowadzonych projektów oraz wykonywania działalnością w zakresie szeroko pojętego IT.

Jeżeli Organ uznaje ten opis za niewystarczający, Wnioskodawca zwraca się z prośbą o pominięcie tego fragmentu opisu zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego (pkt 5 opisu kosztów), tak jakby go w oryginalnym wniosku nie było.

Wszystkie wydatki są wydatkami pośrednio związanymi z dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (za wyjątkiem ewentualnie literatury oraz szkoleń, które mogą być bezpośrednio związane z dochodami z kwalifikowanego IP). Podatnik prowadzi ewidencje na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na podstawie której jest w stanie wyodrębnić dochody bezpośrednio i pośrednio związane z kwalifikowanym IP.

Katalog wymieniony we wniosku jest katalogiem przykładowym (otwartym). Jak wskazano bowiem we wniosku, „W związku ze świadczeniem usług Wnioskodawca ponosi lub będzie ponosił w szczególności następujące koszty”_._ Wobec tego nie wszystkie z wymienionych wydatków (kosztów) faktycznie zostały poniesione. Część z nich Podatnik planuje ponieść w późniejszych latach.

_Co należy rozumieć pod pojęciem kosztów zakupu sprzętu papierniczo-biurowego?_

Wnioskodawca w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej zakupuje lub będzie zakupywał następujący sprzęt papierniczo-biurowy:

‒ papier ksero,

‒ długopisy,

‒ ołówki,

‒ zakreślacze,

‒ markery,

‒ temperówki,

‒ gumki,

‒ dziurkacze,

‒ zszywacze,

‒ zszywki,

‒ małe karteczki,

‒ karteczki samoprzylepne,

‒ zeszyty,

‒ folie

‒ koszulki,

‒ koperty,

‒ spinacze,

‒ taśmy klejące,

‒ kleje,

‒ nożyczki,

‒ korektory,

‒ tablica suchościeralna,

‒ tonery i tusze.

Wszystkie wydatki są wydatkami pośrednio związanymi z dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (za wyjątkiem ewentualnie literatury oraz szkoleń, które mogą być bezpośrednio związane z dochodami z kwalifikowanego IP). Podatnik prowadzi ewidencję na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na podstawie której jest w stanie wyodrębnić dochody bezpośrednio i pośrednio związane z kwalifikowanym IP.

Katalog wymieniony we wniosku jest katalogiem przykładowym (otwartym). Jak wskazano bowiem we wniosku, „W związku ze świadczeniem usług Wnioskodawca ponosi lub będzie ponosił w szczególności następujące koszty”. Wobec tego nie wszystkie z wymienionych wydatków (kosztów) faktycznie zostały poniesione. Część z nich Podatnik planuje ponieść w późniejszych latach.

_Czy sprzęt biurowy stanowi środki trwałe, od których dokonuje Pan odpisów amortyzacyjnych?_

Sprzęt biurowy nie stanowi środka trwałego. Ze względu na wartość początkową nie przekraczającą 10.000 zł podlega on ujęciu bezpośrednio w koszty podatkowe.

_Co należy rozumieć pod pojęciem kosztów zakupu części samochodowych; pod tym pojęciem Pan wskazał np. ogumienia, w związku z tym prosimy doprecyzować, czy pod tym pojęciem ma Pan na myśli również inne wydatki, jeśli tak - prosimy wskazać jednoznacznie jakie?_

Wnioskodawca zakupił lub zakupi części do samochodów osobowych. Dokonał zakupu następujących części:

‒ ogumienie wraz z wymianą,

‒ wycieraczek,

‒ płyn do spryskiwaczy,

‒ klocki hamulcowe,

‒ tarcze hamulcowe,

‒ olej silnikowy.

Dodatkowo dokonuje corocznych przeglądów samochodu osobowego.

Wszystkie wydatki są wydatkami pośrednio związanymi z dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (za wyjątkiem ewentualnie literatury oraz szkoleń, które mogą być bezpośrednio związane z dochodami z kwalifikowanego IP). Podatnik prowadzi ewidencje na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na podstawie której jest w stanie wyodrębnić dochody bezpośrednio i pośrednio związane z kwalifikowanym IP.

Katalog wymieniony we wniosku jest katalogiem przykładowym (otwartym). Jak wskazano bowiem we wniosku, „W związku ze świadczeniem usług Wnioskodawca ponosi lub będzie ponosił w szczególności następujące koszty”. Wobec tego nie wszystkie z wymienionych wydatków (kosztów) faktycznie zostały poniesione. Część z nich Podatnik planuje ponieść w późniejszych latach.

_Czy w odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji wyodrębnia Pan każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej?_

Podatnik prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję umożliwiającą wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

_Zważywszy na informację zawartą w treści wniosku, że zamierza Pan skorzystać z przewidzianej w art. 30ca ustawy o PIT preferencji IP BOX w rozliczeniu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2019 i następne, prosimy jednoznacznie wskazać, czy opisane i wyeksponowane we wniosku oraz uzupełnieniu (na skutek wezwania) informacje/dane/warunki obowiązywały/obowiązują w roku 2019 i latach następnych, których dotyczy opisany stan faktyczny i zdarzenia przyszłe?_

Dane zawarte we wniosku oraz uzupełnieniu odnoszą się do roku 2019 i lat następnych, w których to Wnioskodawca zamierza skorzystać z preferencji IP BOX.

Wnioskodawca w latach następnych będzie prowadził działalność gospodarczą w takich samych okolicznościach faktycznych, jak w przedstawionym zdarzeniu.

Oczywiście Wnioskodawca nie może tu wskazać, jakie dokładnie projekty będzie realizować w przyszłości, ale charakter świadczonych usług nie ulegnie zmianie.

_Czy i w jaki sposób obliczy Pan tzw. wskaźnik nexus (art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)?_

Wnioskodawca oblicza wskaźnik _nexus_ zgodnie z wzorem wynikającym z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Ewidencja jest skonstruowana w sposób umożliwiający przypisanie do każdego wpisywanego do niej kosztu odpowiedniego oznaczenia (a, b, c lud d), odpowiadającego wzorowi ustawowemu, tj.:

a ‒ prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b ‒ nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c ‒ nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d ‒ nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, i tym samym pozwalającego na przyporządkowanie kosztu do poszczególnych kategorii kosztów we wzorze _nexus_ oraz na ustalenie łącznych kosztów w poszczególnych kategoriach.

Wskazać należy, iż Podatnik ustala wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jako iloczyn:

‒ dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i

‒ wskaźnika _nexus_ obliczonego według wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% Podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

‒ dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

‒ czynnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Obliczając dochód z kwalifikowanego IP, Wnioskodawca stosuje się do objaśnień Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej ‒ IP BOX, z których wynika co następuje: „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

W piśmie z 31 marca 2022 r. (wpływ 1 kwietnia 2022 r.) stanowiącym uzupełnienie wniosku udzielił Pan odpowiedzi na następujące pytania:

_Czy rezultatem Pana pracy jest dokumentacja projektowa rozumiana jako instrukcje przeznaczone do komputera, które pozwalałby przekształcić je do postaci kodu źródłowego?_

Rezultatem pracy podatnika jest analiza biznesowo-systemowa oraz dokumentacja projektowa, która zawiera instrukcje przeznaczone do komputera, które pozwalają przekształcić je do postaci kodu źródłowego.

Stanowią one zatem bazę do stworzenia kodu źródłowego, ich celem jest umożliwienie utworzenia nowego lub poprawienia obecnego kodu źródłowego.

Odpowiedź na to pytanie była jednoznacznie wskazana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej cyt.: „Wnioskodawca jest analitykiem biznesowym i systemowym. Nie pisze fizycznie kodu źródłowego jako programista, ale jest jego twórcą na etapie poprzedzającym pracę programisty. **Kod źródłowy danego oprogramowania powstaje na bazie stworzonej przez podatnika dokumentacji** i przeprowadzonych analiz biznesowo-systemowych. Wnioskodawca ma zatem bezpośredni wkład w tworzeniu kodu”.

Dodatkowo Wnioskodawca rozumie kod źródłowy i czasami sam dokonuje w nim niewielkich zmian, a w ramach projektu jest autorem założeń oprogramowania, w tym właśnie dokumentacji technicznej oraz opracowuje nowe algorytmy i integrację aplikacji oraz interfejsu. Wnioskodawca ma zatem bezpośredni wkład w tworzeniu kodu.

_Czy w ramach projektów powstały instrukcje komend adresowanych do komputera, czy też zbiór zleceń dla informatyków realizujących kolejne etapy projektu?_

W ramach projektu Wnioskodawca tworzył i tworzy nowe instrukcje komend adresowanych do komputera oraz modyfikuje istniejące już komendy.

Okoliczność ta również została już wskazana we wniosku, cyt.: „Ulepszenie i rozwijanie wprowadzane jest poprzez dodawanie nowych lub modyfikowanie istniejących komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego bądź wynikowego”.

Obok instrukcji komend Wnioskodawca tworzy specyfikację projektu, czyli szczegółowy dokument zawierający listę punktów dotyczących produktu lub procesu, który to jest najważniejszym elementem fazy badania cyklu projektowania. Może ona obejmować, bez ograniczeń, zestawienia materiałów; schematy; listy zatwierdzonych dostawców; części; ogólne i specjalne rysunki i procedury dotyczące produkcji i montażu; wspomagane komputerowo pliki do projektowania i produkcji; unikalne rysunki kontrolne specyfikacji materiałowej; procedury testowe, oprogramowanie i sprzęt; rysunki komponentów i inne rysunki kontroli źródła. Na podstawie specyfikacji projektu Wnioskodawca może przekazać programistom, co należy zmienić, dostosować i ulepszyć w systemie.

_W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że „Nowe elementy funkcjonalności dodane, wprowadzone do danego oprogramowania, które zostały wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności, stanowią odrębne od tego oprogramowania programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskimi prawach pokrewnych (\`(...)\`)”, w związku z tym prosimy wskazać, co Pan rozumie przez opisany przez siebie program komputerowy, do którego majątkowe prawa autorskie przenosi na Spółkę._

Wnioskodawca rozumie przez opisany przez siebie program komputerowy zgodnie z objaśnieniami Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej ‒ IP Box. Ze względu na brak ustawowej definicji pojęcia „program komputerowy” oraz brak precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego” w świetle polskiego prawa konieczne jest odniesienie się do pozaustawowych źródeł interpretacji tego pojęcia oraz ustalenia zakresu przedmiotowej ochrony prawnej. Wynika z nich, że pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

Dodatkowo w pkt 7 preambuły Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych (Dz.Urz.UE.L 2009 Nr 111) znajduje się reguła przewidująca, że: „do celów niniejszej dyrektywy pojęcie program komputerowy obejmuje programy w jakiejkolwiek formie, w tym programy zintegrowane ze sprzętem komputerowym; pojęcie to obejmuje również przygotowawcze prace projektowe prowadzące do rozwoju programu komputerowego z zastrzeżeniem, że charakter prac przygotowawczych jest taki, że program komputerowy może korzystać z nich na późniejszym etapie”.

Zgodnie z ww. definicjami, wyniki usług świadczonych przez Wnioskodawcę również kwalifikują się jako program komputerowy.

_Co zawiera dokumentacja projektowa, czy np. szczegółowe specyfikacje określające architekturę systemu informatycznego, specyfikacje programu komputerowego, specyfikację interfejsów, specyfikacje struktury danych, specyfikacje algorytmów?_

Dokumentacja projektowa tworzona przez Wnioskodawcę zawiera szczegółowe specyfikacje określające architekturę systemu informatycznego, specyfikacje programu komputerowego, specyfikację interfejsów, specyfikacje struktury danych oraz specyfikacje algorytmów.

_Czy dokumentacja, którą Pan tworzy, pozwala odtworzyć instrukcje przeznaczone dla komputera i przekształcić je do postaci kodu źródłowego?_

Tak, dokumentacja, którą Wnioskodawca tworzy, pozwala odtworzyć instrukcje przeznaczone dla komputera i przekształcić je do postaci kodu źródłowego.

Realizując zadania wynikające z zawartej Umowy, Wnioskodawca zajmuje się przede wszystkim zadaniami związanymi z tworzeniem kodu źródłowego, tj. analizą biznesowo- systemową oraz szczegółową dokumentacją. Stanowią one bazę do stworzenia kodu źródłowego, a ich celem jest umożliwienie utworzenia nowego lub poprawienia obecnego kodu źródłowego.

Odpowiedź na to pytanie była jednoznacznie wskazana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej cyt.: „Wnioskodawca jest analitykiem biznesowym i systemowym. Nie pisze fizycznie kodu źródłowego jako programista, ale jest jego twórcą na etapie poprzedzającym pracę programisty. **Kod źródłowy danego oprogramowania powstaje na bazie stworzonej przez podatnika dokumentacji** i przeprowadzonych analiz biznesowo-systemowych. Wnioskodawca ma zatem bezpośredni wkład w tworzeniu kodu”.

Dodatkowo Wnioskodawca rozumie kod źródłowy i czasami sam dokonuje w nim niewielkich zmian, a w ramach projektu jest autorem założeń oprogramowania, w tym właśnie dokumentacji technicznej oraz opracowuje nowe algorytmy i integrację aplikacji oraz interfejsu. Wnioskodawca ma zatem bezpośredni wkład w tworzeniu kodu.

_Czy tworzy Pan samodzielnie algorytmy programu w ramach prac zespołu projektowego tworzącego wspólnie oprogramowanie jako całość?_

Wnioskodawca wszystkie projekty i zadania z nimi związane wykonuje w ramach swojej działalności gospodarczej, a więc wykonuje je od początku do końca samodzielnie, na własny rachunek oraz odpowiedzialność. W ramach prac zespołu projektowego oprócz dokumentacji i analiz Podatnik tworzy samodzielnie algorytmy, co zostało wskazane we wniosku, cyt.: „Podatnik w ramach projektu jest autorem założeń oprogramowania, w tym dokumentacji technicznej. Opracowuje również nowe algorytmy i integrację aplikacji oraz interfejsu”.

_W opisie sprawy wskazał Pan, że Wszelkie prawa do ww. Utworów i produktów wytworzonych w ramach usług, włącznie z dokumentacją opracowaną przez Wnioskodawcę zostaną przekazane Spółce i/lub klientom Spółki (\`(...)\`), w związku z tym prosimy wskazać, czy wraz z współtwórcami odpowiedzialnymi za poszczególne części programu komputerowego przenosi Pan na Spółkę majątkowe prawa autorskie do programu jako całość, czy też przenosi Pan na Spółkę prawa majątkowe tylko do wytworzonej przez siebie części, tj. czy na rzecz Spółki przenoszone są przez Pana wyłącznie utwory, tj. analizy i dokumentacja?_

Wnioskodawca przenosi na Spółkę majątkowe prawa autorskie do wytworzonego w toku swojej działalności programu komputerowego jako całości. Obejmują one zarówno wytworzoną dokumentację projektową, która zawiera instrukcje przeznaczone do komputera, które pozwalają przekształcić je do postaci kodu źródłowego, jak i kod źródłowy, który jest wynikiem bezpośredniej twórczości Wnioskodawcy.

Podatnik podkreśla, że samodzielnie realizuje projekt, który jest odrębny od projektów realizowanych przez pozostałych współpracowników Spółki. Wnioskodawca wykonuje więc swoje zadania od początku do końca samodzielnie, na własny rachunek i odpowiedzialność.

Wynik pracy Wnioskodawcy stanowi odrębny program komputerowy od programów tworzonych przez innych współpracowników Spółki.

Zgodnie z objaśnieniami Ministra Finansów „pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs”.

Wnioskodawca nie przenosi zatem praw autorskich „wraz z współtwórcami odpowiedzialnymi za poszczególne części programu komputerowego” w tym znaczeniu, że działa tu razem z nimi jako jedna strona transferu kwalifikowanego IP. Pozostałe współpracujące przenoszą prawa autorskie we własnym zakresie, w który Wnioskodawca nie ingeruje, acz oczywiście w procesie tworzenia oprogramowania niezbędna jest komunikacja pomiędzy poszczególnymi osobami działającymi na rzecz Spółki lub klienta Spółki.

Jak wskazano we wniosku: „Powyższego nie zmienia fakt, że Wnioskodawca realizując zadania wynikające z Umowy współpracuje również z innymi podmiotami wykonującymi usługi na rzecz Spółki oraz z pracownikami i współpracownikami klientów Spółki. Wnioskodawca oraz każda z osób współpracujących co do zasady odpowiedzialny jest za inne części projektu na rzecz klientów zewnętrznych Spółki”.

Z kolei zawarty we wniosku fragment: „Wskazać należy, iż programy komputerowe ze swojej natury rzadko są jednak tworzone przez jedną osobę. Częściej są one aktem współtworzenia przez dwie lub większą liczbę osób, np. zespołu projektowego. Tak też jest w tym wypadku, całość nowej funkcjonalności tworzy zespół projektowy, którego częścią jest Podatnik” nie oznacza „wspólnego” przeniesienia praw autorskich do jednego programu komputerowego przez wszystkie osoby zaangażowane w większy projekt, gdyż rezultatem tego projektu nie musi być jeden program komputerowy, lecz wiele programów komputerowych, za które poszczególne osoby odpowiadają samodzielnie.

_Czy dokumentacja projektowa podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?_

Dokumentacja projektowa tworzona przez Wnioskodawcę podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zostało to jasno wskazane we wniosku, cyt.: „Analizy i dokumentacja wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych”.

Dodatkowo, jak wskazuje się w literaturze odnoszącej się do prawa autorskiego ‒ J. Krysińska \[w:\] Prawo autorskie i prawa pokrewne. Komentarz, red. W. Machała, R. M. Sarbiński, Warszawa 2019, LEX - „proces ten może się rozpoczynać już wraz ze stworzeniem szczegółowej dokumentacji projektowej. Wówczas już na tym etapie, tj. tworzenia tzw. flow charts, mamy do czynienia z przejawem indywidualnej wartości twórczej. Podsumowując, program komputerowy podlega ochronie także w sytuacji, gdy został utrwalony w odręcznie sporządzonych notatkach, w dokumentacji projektowej itp.”. Zacytowany fragment potwierdza, iż dokumentacja projektowa, jako proces tworzenia programu komputerowego, również podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

### Pytania

1\. Czy działalność Wnioskodawcy w zakresie tworzenia jednego z etapów programów komputerowych (kodów źródłowych) jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w związku z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT?

2\. Czy na podstawie art. 30ca ustawy o PIT w zeznaniach rocznych za lata podatkowe 2019 i następne Wnioskodawca będzie mógł zastosować stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 5% do dochodu uzyskiwanego z tytułu przeniesienia autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego?

3\. Czy w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, koszt ten może zostać uwzględniony przy obliczaniu dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, proporcjonalnie, w stosunku, w jakim pozostaje wysokość przychodów ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej do łącznych przychodów Wnioskodawcy?

### Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie – w odniesieniu do pytania nr 1 – działalność prowadzona przez Wnioskodawcę w zakresie tworzenia kodów źródłowych (stanowiących zapis oprogramowania) spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Prowadzone prace polegające na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie Wnioskodawcy. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę stanowi oryginalny wytwór twórczej pracy.

Prace wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują ponadto wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Działalność Wnioskodawcy przyczynia się do tworzenia i rozwoju nowoczesnych rozwiązań informatycznych przy wykorzystaniu i rozwijaniu wiedzy z zakresu najnowszych technologii IT. Należy także podkreślić, że prace nad oprogramowaniem mają charakter systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), z nastawieniem na rozwój i ulepszanie programów komputerowych w przyszłości.

Jak wskazał ponadto Minister Finansów w objaśnieniach z dnia 15 lipca 2019 r., „W związku z tym, że ustawodawca dla potrzeb preferencji IP Box, czy też ulgi B+R, nie zdefiniował sformułowania »zwiększenia zasobów wiedzy«, nie jest jasne czy zasoby wiedzy odnoszą się do wiedzy ogólnej, wiedzy pracowników, wiedzy w przedsiębiorstwie, czy też wiedzy w danej dziedzinie przemysłowej lub naukowej. Nie ma zatem przeszkód, aby przyjąć, że sformułowanie »zwiększenie zasobów wiedzy« odnosi się wyłącznie do wiedzy danego przedsiębiorstwa, gdyż ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy”_._

W Pana ocenie – w odniesieniu do pytania nr 2 ‒ na podstawie art. 30ca ustawy o PIT w zeznaniach rocznych za lata podatkowe 2019 i następne może zastosować stawkę podatku w wysokości 5% do dochodu uzyskiwanego z tytułu przeniesienia autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy ‒ Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa zmieniająca wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej.

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej, i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy, czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

„(\`(...)\`) Dochodem kwalifikującym się do ulgi lnnovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

(\`(...)\`) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac”.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

‒ podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej ‒ w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług ‒ w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT).

Jak wynika z powyższych regulacji, podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP BOX.

Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

W przypadku podatników, którzy nie prowadzą ksiąg rachunkowych, wymóg zapewnienia wyodrębnionej ewidencji dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP może być spełniony poprzez sporządzanie techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 5% od kwalifikowanych dochodów ze sprzedaży autorskiego oprogramowania w przypadku tworzenia Utworów i prowadzenia do nich oddzielnej ewidencji.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie ‒ definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów ‒ podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Jak wskazano we wniosku, programy komputerowe ze swojej natury rzadko są jednak tworzone przez jedną osobę. Częściej są one aktem współtworzenia przez dwie lub większą liczbę osób, np. zespołu projektowego. Tak też jest w tym wypadku, całość nowej funkcjonalności tworzy zespół projektowy, którego częścią jest Podatnik.

Wnioskodawca, realizując zadania wynikające z Umowy, współpracuje wobec tego z innymi analitykami, projektantami, programistami i testerami wykonującymi usługi na rzecz Spółki. W praktyce występują sytuacje, że nad jednym projektem z punktu widzenia Spółki pracuje kilku projektantów, analityków, programistów i testerów, przy czym taki projekt standardowo dzielony jest na mniejsze zadania, za które każdy odpowiada osobno za poszczególne elementy tworzonego programu komputerowego. Wnioskodawca ma wiedzę, jakie zadania wykonują inni projektanci, analitycy, programiści i testerzy współpracujący w zakresie, w jakim jest to niezbędne dla zapewnienia prawidłowego wykonywania powierzonych mu zadań. Wnioskodawca oraz pozostałe osoby nie mają natomiast uprawnień, aby ingerować w daną część pracy innego projektanta, analityka, programisty czy testera. Wnioskodawca wykonuje więc swoje zadania od początku do końca samodzielnie, na własny rachunek i odpowiedzialność. Spółka ma natomiast prawo do weryfikacji jakości pracy wykonywanej przez Wnioskodawcę i ewentualnie wniesienia do niej uwag.

W takich przypadkach prawa autorskie do programu komputerowego mogą przysługiwać jego współtwórcom na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, ze zm.; dalej: „ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych”), w którym przewidziano, że „współtwórcom przysługuje prawo autorskie wspólnie”.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych każdy ze współtwórców może wykonywać prawo autorskie do swojej części utworu mającej samodzielne znaczenie, bez uszczerbku dla praw pozostałych współtwórców.

Wnioskodawca chce wskazać, iż udział współtwórców w tworzeniu programu komputerowego w tym wypadku ma charakter wertykalny, czyli polega m.in. na uczestnictwie w różnych etapach powstawania programu.

W wyroku Sądu Najwyższego z dnia 10 lutego 1970 r., sygn. II CR 666/69 za zasadniczą cechę dzieła współtwórców Sąd Najwyższy uznał element łączności wkładu twórczego kilku autorów, przy czym współtwórczość wyrażać ma się w tym, że dzieło stanowi niepodzielną całość, jest wspólne i nierozdzielne pod względem procesu twórczego, który doprowadził do jego powstania. Twórcza praca autorów może pozostawać w stosunku do siebie pod względem czasu bądź jako równoczesna, bądź jako następująca jedna po drugiej twórczość każdego ze współtwórców. Zdaniem Sądu Najwyższego powinna jednak między nimi zachodzić taka relacja, że każda z nich z osobna nie doprowadziłaby do stworzenia samodzielnego dzieła określonego rodzaju.

Pojęcie tworzenia i ulepszania programów komputerowych należy rozumieć bardzo szeroko ‒ jest to bowiem pewien proces, od pomysłu i analizowania możliwości napisania nowego kodu źródłowego lub odpowiedniej modyfikacji, projektowania, przez fizyczne pisanie kodu, aż do testowania i wdrażania, bez których nie ma możliwości wprowadzenia produktu finalnego w postaci nowej aplikacji/systemu/oprogramowania czy też funkcjonalności w aplikacji/systemie/oprogramowaniu już istniejącym.

W pkt 7 preambuły Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych (Dz.Urz.UE.L 2009 Nr 111) znajduje się reguła przewidująca, że: „do celów niniejszej dyrektywy pojęcie program komputerowy obejmuje programy w jakiejkolwiek formie, w tym programy zintegrowane ze sprzętem komputerowym; pojęcie to obejmuje również przygotowawcze prace projektowe prowadzące do rozwoju programu komputerowego z zastrzeżeniem, że charakter prac przygotowawczych jest taki, że program komputerowy może korzystać z nich na późniejszym etapie”. Tak też jest w wypadku Wnioskodawcy, który przygotowuje niezbędne analizy i dokumentację do projektu, która później wykorzystywana jest przez zespół programistów.

Jak wskazuje się w literaturze odnoszącej się do prawa autorskiego i praw pokrewnych ‒ J. Krysińska \[w:\] Prawo autorskie i prawa pokrewne. Komentarz, red. W. Machała, R. M. Sarbiński, Warszawa 2019, LEX ‒ „program komputerowy powstaje etapami. W uproszczeniu proces ten przedstawia się następująco:

1) sformułowanie/oznaczenie celu/problemu;

2) analiza problemu (określenie informacji/danych wejściowych oraz stworzenie koncepcji, sposobu postępowania w celu osiągnięcia pożądanego stanu końcowego, czyli uzyskania oczekiwanych informacji wyjściowych przy uwzględnieniu ograniczeń sprzętowych i środowiska programowego (platformy software'owej);

3) projektowanie algorytmu (przez pojęcie algorytmu należy rozumieć zbiór reguł postępowania mający na celu przetworzenie informacji wejściowych w informacje wyjściowe w skończonej liczbie kroków/działań); istotne jest to, że może istnieć wiele algorytmów służących rozwiązaniu tego samego problemu);

4) implementacja algorytmu, tj. zapisanie programu w postaci flow chart (dokumentacja projektowa) i następnie przetłumaczenie go do formy kodu źródłowego programu, który to kod następnie powinien zostać poddany procesowi przetwarzania np. kompilacji, asemblacji itp. w celu otrzymania kodu wykonywalnego;

5) testowanie (przyjmując uproszczoną definicję ‒ jest to postępowanie mające na celu wykrycie usterek programu komputerowego powodujących jego nieprawidłowe działanie, które wynikają z błędu programisty na jednym z etapów tworzenia programu, najczęściej w procesie tworzenia kodu źródłowego);

6) eksploatacja”.

Aplikacje/systemy, jako dodatkowe funkcjonalności, to kombinacje komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego w celu wykonania określonych czynności, a więc spełniają definicję programu komputerowego. Wnioskodawca brał udział w tworzeniu kompleksowego oprogramowania, stale rozwija go poprzez projektowanie nowych funkcjonalności/ulepszeń.

Ulepszenie lub rozwijanie istniejących funkcjonalności (np. w aplikacji) polega na:

a) poprawianiu błędów w dotychczasowych rozwiązaniach;

b) wprowadzaniu zmian pozwalających na szybszą pracę rozwiązań;

c) zwiększaniu możliwości np. aplikacji;

d) przetwarzaniu większej ilości danych.

Ulepszenie i rozwijanie wprowadzane jest poprzez dodawanie nowych lub modyfikowanie istniejących komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego bądź wynikowego. Wnioskodawca ulepsza i rozwija program komputerowy (aplikacje, system, oprogramowanie), poprzez analizowanie zupełnie nowych rozwiązań i tworzenie do nich dokumentacji, które następnie przekazywane są do programistów.

Po stworzeniu analiz systemowych, Podatnik przygotowuje specjalistyczną dokumentację. Wnioskodawca dostarcza wszelką dokumentację wraz z analizami do klienta Spółki w zależności od potrzeb. Poprzez to przenosi na Spółkę prawo autorskie do tworzonej dokumentacji zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W doktrynie naukowej, jak i w orzecznictwie dotyczącej prawa autorskiego stwierdzono jednoznacznie, iż:

a) „materiały są traktowane jako jeden ze sposobów wyrażenia programu komputerowego, pod warunkiem że są szczegółowe w stopniu umożliwiającym postępującemu rutynowo programiście »zakodować« je do postaci kodu źródłowego bądź przeprowadzić tę operację za pomocą odpowiedniego oprogramowania” (A. Michalak red., Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 ‒ art. 74);

b) nie ma natomiast znaczenia, jaki kształt bądź formułę przybiorą w konkretnym przypadku przygotowawcze materiały projektowe, przykładowo mogą być to odręczne notatki, wydruk, dokumentacja techniczna, wytwórcza bądź użytkowa (wyrok Sądu Apelacyjnego w Łodzi z 4 luty 2010 r., sygn. I ACa 912/09, niepubL; wyrok Sądu Apelacyjnego w Łodzi z 27.2.2013 r., sygn. I ACa 1157/12).

Analizy i dokumentacja wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Jak wskazuje się bowiem w literaturze odnoszącej się do prawa autorskiego ‒ J. Krysińska \[w:\] Prawo autorskie i prawa pokrewne. Komentarz, red. W. Machała, R. M. Sarbiński, Warszawa 2019, LEX ‒ „proces ten może się rozpoczynać już wraz ze stworzeniem szczegółowej dokumentacji projektowej. Wówczas już na tym etapie, tj. tworzenia tzw. flow charts, mamy do czynienia z przejawem indywidualnej wartości twórczej. Podsumowując, program komputerowy podlega ochronie także w sytuacji, gdy został utrwalony w odręcznie sporządzonych notatkach, w dokumentacji projektowej itp”.

Sam charakter pracy Wnioskodawcy w swej naturze jest procesem twórczym. Każde zadanie lub problem można rozwiązać na wiele różnych sposobów przy wykorzystaniu wielu dostępnych narzędzi. Wybór, dostosowanie oraz ulepszenie już istniejących rozwiązań zależy tylko i wyłącznie od jego wiedzy, doświadczenia oraz wyobraźni. Podatnik wybiera bowiem rodzaj i sposób analizowania danych celem możliwości zastosowania ich do nowych lub ulepszonych programów/aplikacji/systemów i przygotowuje do nich analizę wraz z potrzebną dokumentacją.

Wnioskodawca w opisie zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wskazał, że rozwija oprogramowanie poprzez tworzenie kodu źródłowego. Stworzenie nowego kodu źródłowego prowadzi w istocie do powstania nowego oprogramowania komputerowego lub ulepszeniu funkcjonalności dotychczas istniejącego oprogramowania, poprzez poszerzenie go o nowe zastosowania. Praca polegająca na wykonywaniu tych czynności ma charakter jednoznacznie twórczy, nie jest efektem działań powtarzalnych, a jej wynikiem jest zmodyfikowany, stworzony od początku kod źródłowy, będący nowym wytworem intelektu podlegającym ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do którego Wnioskodawca traci prawa własności, z chwilą przeniesienia ich na Spółkę.

Reasumując:

1) podatnik w ramach własnej działalności badawczo-rozwojowej wytworzył kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawo do programu komputerowego, które podlega ochronie według przepisów prawa polskiego,

2) podatnik osiągnął dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

3) podatnik prowadzi ewidencję, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, dochód z odpłatnego zbycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

W Pana ocenie – w odniesieniu do pytania nr 3 ‒ w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, koszt ten może zostać uwzględniony przy obliczaniu dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, proporcjonalnie, w stosunku, w jakim pozostaje wysokość przychodów ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej do łącznych przychodów Wnioskodawcy.

Jak wskazano już powyżej, zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Z kolei zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Mając na uwadze powyższe regulacje, w realiach sprawy istotne jest przyporządkowanie kosztów prowadzonej działalności do przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zadanie to wypełnia ewidencja prowadzona przez podatnika, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT.

Koszty ponoszone przez Podatnika mają i będą mieć często charakter kosztów pośrednich, związanych z całokształtem prowadzonej działalności gospodarczej, a nie tylko z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, co oznacza, że w kalkulacji dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej mogą one zostać uwzględnione częściowo.

Zdaniem Wnioskodawcy, racjonalnym sposobem pośredniej alokacji tych kosztów dla potrzeb preferencji IP Box jest zatem przyporządkowanie ich w takiej samej proporcji, w jakiej przychód związany ze sprzedażą kwalifikowanych praw własności intelektualnej pozostaje do łącznego przychodu Wnioskodawcy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 poz. 478 i 619),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych – oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt tej sprawy, wyraźnie podkreślamy, że w celu stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Tymczasem z opisu sprawy przedstawionego we wniosku wynika m.in., że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której świadczy usługi informatyczne. Realizując zadania wynikające z Umowy, współpracuje Pan z innymi podmiotami wykonującymi usługi na rzecz Spółki oraz pracownikami i współpracownikami klientów Spółki. Wykonuje Pan swoje zadania od początku do końca samodzielnie na własny rachunek i odpowiedzialność. Ulepsza Pan i rozwija program komputerowy (aplikacje, system, oprogramowanie), przez analizowanie zupełnie nowych rozwiązań i tworzenie do nich dokumentacji, które następnie przekazywane są do programistów. W ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje Pan dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług). Działalność prowadzona jest w sposób systematyczny, tj. uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia. Działalność Pana w zakresie analizowania możliwości zmiany lub wprowadzenia nowego kodu źródłowego nie ma charakteru rutynowych lub okresowych zmian, lecz stanowią systematyczny rozwój konkretnego produktu (poczynając od jego projektowania, przez analizę biznesową i systemową przeprowadzoną przez Pana). Systematyczność Pana działań w zakresie realizowanych usług na rzecz Spółki przejawia się w tym, że planuje Pan realizację projektów i prowadzi je, przyjmując dla nich określone cele do osiągnięcia, harmonogramy realizacji i dostępne mu zasoby. Pana działalność ma ponadto określony cel ‒ jest nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań w ramach prowadzonej przez Pana jednoosobowej działalności gospodarczej. Analizy i dokumentacja wytwarzane przez Pana w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Ponadto wskazał Pan, że rezultatem Pana pracy jest analiza biznesowo-systemowa oraz dokumentacja projektowa, która zawiera instrukcje przeznaczone do komputera, które pozwalają przekształcić je do postaci kodu źródłowego. Stanowią one zatem bazę do stworzenia kodu źródłowego, ich celem jest umożliwienie utworzenia nowego lub poprawienia obecnego kodu źródłowego. W ramach projektu tworzył Pan i tworzy nowe instrukcje komend adresowanych do komputera oraz modyfikuje istniejące już komendy. Obok instrukcji komend tworzy Pan specyfikację projektu, czyli szczegółowy dokument zawierający listę punktów dotyczących produktu lub procesu, który to jest najważniejszym elementem fazy badania cyklu projektowania. Realizując zadania wynikające z zawartej Umowy, zajmuje się Pan przede wszystkim zadaniami związanymi z tworzeniem kodu źródłowego, tj. analizą biznesowo-systemową oraz szczegółową dokumentacją. Wszystkie projekty i zadania z nimi związane wykonuje Pan w ramach swojej działalności gospodarczej, a więc wykonuje je od początku do końca samodzielnie, na własny rachunek oraz odpowiedzialność.

Na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz cytowanych przepisów stwierdzamy, że przedstawione we wniosku Pana działania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

**Reasumując – podejmowana przez Pana działalność polegająca na tworzeniu jednego z etapów programów komputerowych (kodów źródłowych) jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w związku z 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.**

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Pana z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:


| (a + b) * 1,3 
| a + b + c + d 

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Natomiast w myśl art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Na podstawie art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

W myśl art. 30cb ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady _nexus_. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do opisu sprawy, wskazujemy, że:

1) w ramach indywidualnej działalności gospodarczej tworzy i rozwija Pan programy komputerowe (dokumentacje projektowe, aplikacje, kody źródłowe i algorytmy);

2) wykonuje Pan powyższe czynności w ramach prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

3) rezultatem Pana pracy jest analiza biznesowo-systemowa oraz dokumentacja projektowa, która zawiera instrukcje przeznaczone do komputera, które pozwalają przekształcić je do postaci kodu źródłowego; stanowią one zatem bazę do stworzenia kodu źródłowego, ich celem jest umożliwienie utworzenia nowego lub poprawienia obecnego kodu źródłowego;

4) dodatkowo rozumie Pan kod źródłowy i czasami sam dokonuje w nim niewielkich zmian, a w ramach projektu jest autorem założeń oprogramowania, w tym właśnie dokumentacji technicznej, oraz opracowuje nowe algorytmy i integrację aplikacji oraz interfejsu; ma Pan zatem bezpośredni wkład w tworzeniu kodu;

5) opracowuje Pan również nowe algorytmy i integrację aplikacji oraz interfejsu;

6) przenosi Pan na Spółkę majątkowe prawa autorskie do wytworzonego w toku swojej działalności programu komputerowego jako całości; obejmują one zarówno wytworzoną dokumentację projektową, która zawiera instrukcje przeznaczone do komputera, które pozwalają przekształcić je do postaci kodu źródłowego, jak i kod źródłowy, który jest wynikiem Pana bezpośredniej twórczości;

7) wynik Pana pracy stanowi odrębny program komputerowy od programów tworzonych przez innych współpracowników Spółki;

8) dokumentacja projektowa tworzona przez Pana podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

9) uzyskuje Pan dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi;

10) prowadzi Pan na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję i wyodrębnia w niej: każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej; przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej; koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

11) dane zawarte we wniosku oraz uzupełnieniu odnoszą się do roku 2019 i lat następnych, w których zamierza Pan skorzystać z preferencji IP Box.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Na podstawie powyższego stwierdzamy, że dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (tu: programu komputerowego obejmującego wytworzoną dokumentację projektową, jak i kod źródłowy) uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi, który to program komputerowy stanowi utwór prawnie chroniony i został wytworzony w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że może Pan skorzystać z preferencyjnego opodatkowania według stawki 5% dochodów z tego tytułu, począwszy od 2019 r.

W tym miejscu zwracamy także uwagę, że opodatkowaniu preferencyjną stawką podatkową w wysokości 5% może podlegać wyłącznie dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnych uzyskany w danym roku podatkowym.

Ponadto, o ile podstawą opodatkowania preferencyjną stawką podatkową jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych IP osiągniętych w roku podatkowym, to wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika _nexus_ obliczonego według wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co istotne, podatnik ma obowiązek ustalenia odrębnych wskaźników _nexus_ dla poszczególnych kwalifikowanych IP. Wymaga przy tym zaznaczenia, że opodatkowaniu 5% stawką nie będzie podlegał cały uzyskany przez Pana dochód z prowadzonej działalności i świadczenia usług na rzecz Spółki, lecz suma przemnożonych przez wskaźniki _nexus_ dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. autorskich praw do programów komputerowych uwzględnionych w cenie sprzedaży świadczonej usługi na rzecz Spółki.

Zgodnie z art. 30ca ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.):

Do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 23o stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 30ca ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.):

Do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepisy art. 23o i 23p stosuje się odpowiednio.

Dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej „zawartego” w cenie danego produktu lub usługi winien być ustalany na podstawie zasady ceny rynkowej (zgodnie z przepisami art. 23o i art. 23p ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Przez odpowiednie stosowanie zasad cen transferowych do obliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej rozumie się również stosowanie metod weryfikacji cen transferowych oraz przepisów wykonawczych w tym zakresie.

Zatem stwierdzamy, że dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie produktu/usługi określa się, stosując metodę najbardziej odpowiednią w danych okolicznościach i wybraną spośród wymienionych w art. 23p ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Reasumując –** **na podstawie art. 30ca ustawy o PIT w zeznaniach rocznych za lata podatkowe 2019 i następne będzie mógł Pan zastosować stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 5% do dochodu uzyskiwanego z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.**

Wątpliwość Pana budzi również kwestia alokowania konkretnego kosztu poniesionego w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego i możliwości uwzględnienia poniesionego kosztu przy obliczaniu dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

W celu określenia takich kosztów zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, powinien spełniać warunki:

· pozostawać w związku przyczynowym z przychodami lub źródłem przychodów i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

· nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

· być właściwie udokumentowany.

W odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów uwzględnionych w celu określenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej wskazać należy, że muszą to być koszty funkcjonalnie związane z przychodami osiąganymi z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, które w sposób bezpośredni albo pośredni przyczyniły się do powstania takiego przychodu. Jeżeli w ramach działalności badawczo-rozwojowej wytwarzanych jest więcej kwalifikowanych praw IP oraz oprócz dochodów kwalifikowanych uzyskuje Pan także inne dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, które nie mogą zostać opodatkowane w ramach ulgi IP Box, to przy określaniu tych kosztów ważne jest też zastosowanie właściwej proporcji.

Podkreślenia przy tym wymaga, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

· dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

· wskaźnika _nexus_ obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Objaśnienia podatkowe z 15 lipca 2019 r. wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik _nexus_) również kosztów pośrednich, ale nie wskazują, w jaki sposób takie koszty należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

W celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Stosownie do art. 22 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.):

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2.

W myśl natomiast art. 22 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.):

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 lit. c, pkt 153 lit. c i pkt 154 w zakresie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zwracamy też uwagę, że przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy również mieć na względzie obowiązujące podatnika zasady potrącalności kosztów.

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu, który poniósł Pan w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, może Pan przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według ustalonej proporcji jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do Pana przychodów ogółem z prowadzonej działalności w danym okresie.

**Reasumując ‒ w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Pana w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi, koszt ten może zostać uwzględniony przy obliczaniu dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, proporcjonalnie, w stosunku, w jakim pozostaje wysokość przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi do Pana łącznych przychodów z prowadzonej działalności w danym okresie.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy :

· stanów faktycznych, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

· zdarzeń przyszłych, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Przedmiotem interpretacji nie była ewentualna kwalifikacja opisanych we wniosku wydatków do kosztów uzyskania przychodu przy obliczaniu dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 tej ustawy.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).