Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.141.2022.1.WL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-04-19
Teza: Podleganie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży udziałów w niezabudowanej działce.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

24 lutego 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z dnia 7 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży udziałów w niezabudowanej działce, wydzielonej z działki nr 1.

Uzupełnili go Państwo pismem z 13 kwietnia 2022 r. (data wpływu).

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowana będąca stroną postępowania:

\- A

ul. \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\`,

2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

‒ B

ul. \`(...)\`, \`(...)\`,

‒ C

ul. \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\`,

‒ D

ul. \`(...)\`, \`(...)\`,

‒ E

\`(...)\`, \`(...)\`.

Treść wniosku jest następująca.

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawcy są osobami fizycznymi (dalej jako „Sprzedający”) nieprowadzącymi działalności gospodarczej. Będąc osobami fizycznymi Wnioskodawcy nie są zarejestrowani jako podatnicy podatku od towarów i usług (dalej jako „ustawa VAT”). Sprzedający są współwłaścicielami działek gruntu o numerze ewidencyjnym 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 oraz 1 o łącznym obszarze … ha położonych w miejscowości \`(...)\`, gmina \`(...)\`, powiat \`(...)\`, województwo \`(...)\`. Nieruchomość objęta jest prowadzoną przez Sąd Rejonowy w \`(...)\` wydział IV Ksiąg Wieczystych, księgą wieczystą numer \`(...)\`, w której jako współwłaściciele wpisani są: A w udziale wynoszącym 5/8 części na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego oraz dziedziczenia ustawowego, E w udziale wynoszącym 3/32, C w udziale wynoszącym 3/32, D w udziale wynoszącym 3/32, B w udziale wynoszącym 3/32 na podstawie dziedziczenia ustawowego.

Nabycie przedmiotowych udziałów nastąpiło w drodze dziedziczenia ustawowego po zmarłym w dniu \`(...)\` 2000 r. F na podstawie ustawy w udziale wynoszącym: żona A w wysokości 1/4 oraz dzieci E, C, D, B w udziałach wynoszących po 3/16 części każde z nich, co stwierdzone zostało postanowieniem o stwierdzenie nabycia spadku. Spadek nie był obciążony zapisem zwykłym i windykacyjnym, a Sprzedający do chwili obecnej nie dokonali umownego ani sądowego działu spadku po Spadkodawcy.

Przedmiotowa nieruchomość stanowi nieruchomość rolną w rozumieniu art. 46 § 1 ustawy Kodeks Cywilny. Wyżej wymieniona działka gruntu nie jest przedmiotem dzierżawy, nie stanowi lasu, nie leży na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz parku narodowego. Na nieruchomości nie są posadowione budynki ani budowle, jest to grunt niezabudowany nieogrodzony, nie posiada uzbrojeń w media, posiada dostęp do drogi publicznej. Będąca przedmiotem sprzedaży część działki gruntu nie stanowi przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Jest wolna od wszelkich długów i ciężarów publicznych. Dla terenu, na którym znajduje się nieruchomość brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Wnioskodawcy nie prowadzili działań marketingowych zmierzających do zbycia nieruchomości, takich jak zamieszczanie ogłoszeń w prasie czy Internecie oraz nie podejmowali działań zmierzających do podniesienia atrakcyjności działek, czy zwiększenia ich wartości.

Podział geodezyjny przedmiotowej działki nie nastąpił jeszcze. Sprzedający planują podział nieruchomości, tj. działki ewidencyjnej nr 1, w wyniku, którego powstanie m.in. działka gruntu o obszarze … m2 stanowiąca przedmiot niniejszej umowy oraz działka gruntu o obszarze ok. … m2.

W dniu \`(...)\` 2021 r. Wnioskodawcy zawarli z Nabywcą przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości (dalej „Umowy przedwstępne”) określające zasady i warunki przyszłej transakcji sprzedaży nieruchomości na rzecz Nabywcy. Przedmiotem sprzedaży jest wydzielona fizycznie niezabudowana część działki gruntu o numerze 1 1, która stanowić będzie działkę gruntu o projektowanym obszarze około \`(...)\` m2. Nabywcą jest: spółka \`(...)\` Sp. z. o.o. z siedzibą w \`(...)\` (dalej "Nabywca") , która reprezentowana jest przez osobę upoważnioną. Strony mają zamiar zawrzeć Warunkową Umowę Sprzedaży wymienionej nieruchomości.

W umowie przedwstępnej Wnioskodawcy zobowiązali się do uzyskania ostatecznej decyzji zatwierdzającej podział działki numer 1 zgodnie z koncepcją podziału, w wyniku którego powstanie planowana inwestycja, tj. Nieruchomość \`(...)\` 1 oraz założenia odrębnej księgi wieczystej. Sprzedający doprowadzą do zmiany treści służebności gruntowych, w ten sposób, że nie będą wykonywane na terenie przedmiotowej nieruchomości. Zobowiązali się do nieobciążania nieruchomości do czasu zawarcia Warunkowej Umowy Sprzedaży, ani też innymi prawa ustanowionymi na rzecz osób trzecich.

Wnioskodawcy udzielili Nabywcy zezwolenia do występowania w imieniu Sprzedających w sprawach dotyczących działki. Zgodnie z ww. umową wszelkich czynności prawnych zmierzających do realizacji planowanej inwestycji na przedmiotowej nieruchomości dokona Nabywca, między innymi:

a) Uzyska prawomocną decyzję o warunkach zabudowy zezwalającą na realizację inwestycji polegającej na budowie restauracji \`(...)\` wraz z infrastrukturą

b) Uzyska ostateczną decyzję o pozwoleniu na budowę zjazdu z publicznego dla nieruchomości

c) Uzyska przydziały i warunki przyłączenia mediów dla restauracji

d) Wykona na własny koszt badanie fizyko-chemiczne gruntu nieruchomości, które potwierdzą brak czynnych sieci technicznych lub nieujawnionych podziemnych budowli oraz wykażą brak istnienia zanieczyszczenia powierzchni ziemi

e) Uzyska warunki przełożenia przyłączy objętych służebnością przesyłu oraz zgodę na zmianę obszaru wykonywania służebności

Ponadto Wnioskodawcy w umowie zezwolili spółce \`(...)\` Sp. z o.o. na podejmowanie wszelkich niezbędnych działań, w tym na występowanie do wszelkich instytucji, urzędów, organów i innych podmiotów, w sprawach z przeprowadzeniem procesu inwestycyjnego. Zgoda ta jest równoznaczna z przyznaniem Nabywcy prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane.

### Pytanie

Czy przedmiotowa transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą, dalej jako: ,,ustawa VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2.  eksport towarów,
3.  import towarów na terytorium kraju,
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego artykułu u.p.t.u. wynika, iż opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów w świetle art. 7 ust. 1 u.p.t.u., o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Natomiast, stosownie do art. 8 ust. 1 u.p.t.u., przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 u.p.t.u., w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Wymienione czynności w art. 7 ustawy stanowiące dostawę towarów oraz czynności stanowiące świadczenie usług w rozumieniu art. 8 podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w momencie, gdy wykonuje je podmiot będący podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych

Zatem należy uznać, że definicja działalności gospodarczej ma charakter uniwersalny z uwagi na fakt, iż mianem „podatnika” można nazwać wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

W rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy prowadzenie działalności nie oznacza dokonywana sprzedaż przez osobę fizyczną swojego majątku osobistego okazjonalnie oraz taka, która nie zmierza do nadania jej stałego charakteru. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. W przypadku, gdy wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

„Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego (TSUE w sprawie C-291/92 Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht)

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy Wnioskodawcy, w celu dokonania sprzedaży działki na rzecz Spółki, z którą zawarli umowę przedwstępną, będą podejmować aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania za podmiot prowadzący działalność gospodarczą a tym samym za podatnika VAT, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Za prowadzenie działalności gospodarczej w przypadku sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną należy uznać czynności przybierające formę zawodową, czego przejawem jest aktywność osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Biorąc pod uwagę powyższe czynniki, należy stwierdzić, że czynności podjęte przez Wnioskodawców oraz czynności, które zobowiązali się podjąć w umowie przedwstępnej takie jak: uzyskanie ostatecznej decyzji zatwierdzającej podział działki numer 1 zgodnie z koncepcją podziału, w wyniku którego powstanie planowana inwestycja oraz założenia odrębnej księgi wieczystej, czy dokonanie zmiany treści służebności gruntowych, w ten sposób, że nie będą wykonywane na terenie przedmiotowej nieruchomości, nie wykraczają poza zwykły zarząd majątkiem prywatnym.

Jednakże należy zwrócić uwagę na kwestie dokonywanych czynności przez Nabywcę oraz udzielenia zezwolenia wobec Spółki na podejmowanie wszelkich niezbędnych działań. Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika, że na podstawie przedwstępnej umowy to Nabywca dokona wszelkich czynności umożliwiających realizację inwestycji. Ponadto dzięki zezwoleniu przez Wnioskodawców, Nabywca będzie mógł podejmować wszelkie niezbędne działania, między innymi na występowanie do wszelkich instytucji, urzędów, organów i innych podmiotów, w sprawach z przeprowadzeniem procesu inwestycyjnego. Zgoda ta jest równoznaczna z przyznaniem Nabywcy prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane.

W związku z tym należy uznać, że Nabywca będzie dokonywał szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą działki, między innymi uzyska prawomocną decyzję o warunkach zabudowy zezwalającą na realizację inwestycji polegającej na budowie restauracji \`(...)\` wraz z infrastrukturą; ostateczną decyzję o pozwoleniu na budowę zjazdu z publicznego dla nieruchomości; przydziały i warunki przyłączenia mediów dla restauracji; warunki przełożenia przyłączy objętych służebnością przesyłu oraz zgodę na zmianę obszaru wykonywania służebności. A także wykona na własny koszt badanie fizyko-chemiczne gruntu nieruchomości, które potwierdzą brak czynnych sieci technicznych lub nieujawnionych podziemnych budowli oraz wykażą brak istnienia zanieczyszczenia powierzchni ziemi.

Zatem fakt, że działania te nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawców, ale przez osoby trzecie, nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Sprzedających. Czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawców. Z kolei osoby trzecie, dokonując wymienionych w umowie przedwstępnej działań, uatrakcyjnią przedmiotową działkę stanowiącą nadal własność Wnioskodawców. Działania te wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną wykonane w sferze prawnopodatkowej. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega grunt o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem Wnioskodawcy zaangażowali środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, tj. wykazały aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Należy uznać, że podejmowane działania wykluczają sprzedaż przedmiotowej nieruchomości gruntowej w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że sprzedaż działki będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawcy będą działali jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1) określone udziały w nieruchomości,

2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego:

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela.

Stosownie do art. 198 ustawy Kodeks cywilny:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek, udziałów w działkach), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zatem dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Tym samym nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy, w celu dokonania sprzedaży udziałów w niezabudowanej działce, wydzielonej z działki nr 1, Pani jako Zainteresowana będąca stroną postępowania oraz Zainteresowani niebędący stroną postępowania będziecie podejmowali aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co będzie skutkowało koniecznością uznania Pani, jako Zainteresowanej będącą stroną postępowania oraz Zainteresowanych niebędących stroną postępowania za podmioty prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatników podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w \`(...)\` (C-2/10), dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z ww. orzeczenia C-180/10 i C-2/10 wynika również, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 535 ustawy Kodeks cywilny:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 ustawy Kodeks cywilny, w myśl którego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 389 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Stosownie do art. 389 § 2 ustawy Kodeks cywilny:

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Zgodnie z powołanymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że w dniu \`(...)\` 2021 r. zawarli Państwo z Nabywcą przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości określającą zasady i warunki przyszłej transakcji sprzedaży nieruchomości na rzecz Nabywcy.

Udzielili Państwo Nabywcy zezwolenia do występowania w Państwa imieniu w sprawach dotyczących działki. Zgodnie z ww. umową wszelkich czynności prawnych zmierzających do realizacji planowanej inwestycji na przedmiotowej nieruchomości dokona Nabywca, między innymi:

a) Uzyska prawomocną decyzję o warunkach zabudowy zezwalającą na realizację inwestycji polegającej na budowie restauracji \`(...)\` wraz z infrastrukturą

b) Uzyska ostateczną decyzję o pozwoleniu na budowę zjazdu z publicznego dla nieruchomości

c) Uzyska przydziały i warunki przyłączenia mediów dla restauracji

d) Wykona na własny koszt badanie fizyko-chemiczne gruntu nieruchomości, które potwierdzą brak czynnych sieci technicznych lub nieujawnionych podziemnych budowli oraz wykażą brak istnienia zanieczyszczenia powierzchni ziemi

e) Uzyska warunki przełożenia przyłączy objętych służebnością przesyłu oraz zgodę na zmianę obszaru wykonywania służebności

Ponadto zezwolili Państwo spółce \`(...)\` Sp. z o.o. na podejmowanie wszelkich niezbędnych działań, w tym na występowanie do wszelkich instytucji, urzędów, organów i innych podmiotów, w sprawach z przeprowadzeniem procesu inwestycyjnego. Zgoda ta jest równoznaczna z przyznaniem Nabywcy prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane.

Wobec tego, pomimo że działania w postaci uzyskania prawomocnej decyzji o warunkach zabudowy, pozwolenia na budowę zjazdu z publicznego dla nieruchomości, uzyskania przydziałów i warunków przyłączenia mediów dla restauracji na działce wydzielonej z działki nr 1, nie będą podejmowane bezpośrednio przez Panią, jako Zainteresowaną będącą stroną postępowania oraz przez Zainteresowanych niebędących stroną postępowania, ale przez osoby trzecie (Nabywcę) nie oznacza to, że pozostają one bez wpływu na sytuację prawną Pani, jako Zainteresowanej będącej stroną postępowania oraz na sytuację prawną Zainteresowanych niebędących stroną postępowania. Bowiem osoby trzecie, dokonując ww. działań uatrakcyjnią działkę, wydzieloną z działki nr 1, której Pani, jako Zainteresowana będąca stroną postępowania oraz Zainteresowani niebędący stroną postępowania jesteście współwłaścicielami. Działania te dokonywane za pełną zgodą Pani, jako Zainteresowanej będącej stroną postępowania oraz Zainteresowanych niebędących stroną postępowania, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności przedmiotowej działki jako towaru i wzrost jej wartości. Do czasu sprzedaży działka, wydzielona z działki nr 1, której Pani, jako Zainteresowana będąca stroną postępowania oraz Zainteresowani niebędący stroną postępowania jesteście współwłaścicielami, będzie podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Pani, jako Zainteresowanej będącej stroną postępowania oraz w sferze prawnopodatkowej Zainteresowanych niebędących stroną postępowania.

Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Pani, jako Zainteresowanej będącej stroną postępowania oraz Zainteresowanych niebędących stroną postępowania, a sprzedaż udziałów w niezabudowanej działce, wydzielonej z działki nr 1, będzie stanowić realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Opisane działania Pani, jako Zainteresowanej będącej stroną postępowania oraz Zainteresowanych niebędących stroną postępowania wskazują na aktywność w przedmiocie zbycia udziałów w niezabudowanej działce, wydzielonej z działki nr 1, porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Udzielenie Nabywcy zezwoleń do dokonania wskazanych wyżej czynności wskazuje na podjęcie przez Panią, jako Zainteresowaną będącą stroną postępowania oraz przez Zainteresowanych niebędących stroną postępowania świadomych działań mających na celu sprzedaż udziałów w niezabudowanej działce, wydzielonej z działki nr 1.

Z całokształtu opisanego zespołu konkretnych czynności wynika, że sprzedaż udziałów w niezabudowanej działce, wydzielonej z działki nr 1, nastąpi w warunkach wskazujących na działania w ramach działalności gospodarczej. Podejmowane przez Panią, jako Zainteresowaną będącą stroną postępowania oraz przez Zainteresowanych niebędących stroną postępowania działania nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Zatem, sprzedaż udziałów w niezabudowanej działce, wydzielonej z działki nr 1, będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Pani, jako Zainteresowana będąca stroną postępowania oraz Zainteresowani niebędący stroną postępowania będziecie działali w charakterze podatników podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Tym samym, sprzedaż udziałów w niezabudowanej działce, wydzielonej z działki nr 1, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Pani A (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).