Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-41/15/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-03-11
Teza: Czy wskazane w stanie faktycznym [zgodnie z „przedmiotem wniosku” powinno być zdarzeniu przyszłym] składniki majątkowe, które stanowią elementy wyposażenia budynków lub są ulokowane w zbiornikach, stanowią odrębne środki trwałe podlegające amortyzacji według odpowiednich stawek określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: amortyzacja; części-część składowa; definicja; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2015 r. (data wpływu 28 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów podatkowych wydatków związanych z realizacją inwestycji, uzupełnionym pismem z dnia 23 lutego 2015 r. (data wpływu 26 lutego 2015 r.) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów podatkowych wydatków związanych z realizacją inwestycji. Ww. wniosek nie spełniał wymogów formalnych. Wobec tego pismem z dnia 12 lutego 2015 r. Nr ITPB3/4510-41/15-2/AW wezwano Spółkę do jego uzupełnienia. Niniejsze zostało dokonane w dniu 26 lutego 2015 r. (data wpływu).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką akcyjną, prowadzącą działalność na terytorium Polski. Zadaniem Spółki jest budowa i eksploatacja instalacji skroplonego gazu ziemnego, tj. X przeznaczonego do sprowadzania, wyładunku i regazyfikacji skroplonego gazu ziemnego wraz z instalacjami pomocniczymi i zbiornikami magazynowymi wykorzystywanymi w procesie regazyfikacji i dostarczania gazu ziemnego do systemu przesyłowego (dalej „X”). X będzie instalacją służącą do wyładunku i regazyfikacji wraz z instalacjami służącymi do procesowego składowania oraz urządzeniami służącymi do świadczenia usług dodatkowych takich jak przeładunek na cysterny kolejowe lub samochodowe, przeładunek na mniejsze jednostki pływające oraz bunkrowanie statków gazem.

Inwestycja polegająca na budowie X jest realizowana w oparciu o kontrakt podpisany z Generalnym Realizatorem Inwestycji (GRI), na który składa się konsorcjum kilku firm budowlano-montażowych.

W budynkach znajdujących się na terenie X umieszczone zostaną następujące urządzenia i instalacje:

*   wentylatory, nagrzewnice, centrale wentylacyjne, konwektory i inne urządzenia związane z systemem HVAC (Heating, Ventilation, Air Conditioning),
*   sieci wody przeciwpożarowej,
*   instalacje wykrywania pożaru i gazu.

Ponadto w zbiornikach na skroplony gaz ulokowane będą niskociśnieniowe pompy.

W uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała, że:

*   Składniki majątkowe, o których mowa we wniosku będą stanowić własność Spółki;
*   Składniki majątkowe, o których mowa w przedmiotowym wniosku będą przez Spółkę nabyte bądź wytworzone we własnym zakresie;
*   Spółka przewiduje wykorzystywanie składników majątkowych, o których mowa w przedmiotowym wniosku przez okres dłuższy niż rok;
*   Składniki majątkowe, o których mowa w przedmiotowym wniosku zostaną przez Spółkę przyjęte do używania;
*   Składniki majątkowe, o których mowa w przedmiotowym wniosku będą kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania przez Spółkę;
*   Składniki majątkowe, o których mowa w przedmiotowym wniosku będą wykorzystywane przez Spółkę na potrzeby prowadzonej przez nią działalności gospodarczej albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy określonej w art. 17a ust. I ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
*   Wskazane w opisie zdarzenia przyszłego składniki majątkowe stanowić mogą pojedyncze środki trwałe lub kompleks środków trwałych zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. Nr 242, poz. 1622);
*   Wnioskodawca zamierza zakwalifikować składniki majątkowe wskazane we wniosku do grup w KŚT 1, 2, 3, 4, 5, 6 i 8.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wskazane w stanie faktycznym \[zgodnie z „przedmiotem wniosku” powinno być zdarzeniu przyszłym\] składniki majątkowe, które stanowią elementy wyposażenia budynków lub są ulokowane w zbiornikach, stanowią odrębne środki trwałe podlegające amortyzacji według odpowiednich stawek określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wymienione powyżej składniki majątkowe powinny stanowić odrębne środki trwałe do celów amortyzacji podatkowej z uwagi na ich kompleksowość i wyodrębnienie oraz spełnienie przez nie innych wskazanych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych warunków.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16 zawierającego katalog wydatków enumeratywnie wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów.

Z brzmienia wskazanego wyżej przepisu wyraźnie wynika, że Spółka, jako podmiot prowadzący księgi rachunkowe i dokonujący odpisów amortyzacyjnych, powinna skrupulatnie przestrzegać zasad i stawek określonych w obowiązujących regulacjach podatkowych. Tym samym, jeżeli dane aktywo spełnia warunki pozwalające na uznanie go za środek trwały, Spółka powinna ustalić dla niego odpowiednią stawkę amortyzacyjną wynikającą z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz dokonywać odpisów amortyzacyjnych na zasadach określonych w tej ustawie.

Z uwagi na powyższe, zdaniem Spółki, istotne jest określenie, co należy rozumieć pod pojęciem środka trwałego.

Zgodnie z Załącznikiem 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie określenia stawek amortyzacyjnych, rodzaj środka trwałego należy ustalić w oparciu o Klasyfikację Środków Trwałych („KŚT”) zawartą w Rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. (Dz. U. z 2010 r., Nr 242, poz. 1622, z późn. zm.) w sprawie klasyfikacji środków trwałych (KTŚ) („Rozporządzenie KŚT”).

Mając powyższe na uwadze należy wskazać, że zgodnie z objaśnieniami wstępnymi w Części 1 Rozporządzenia KŚT „za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może być nim budynek, maszyna, pojazd techniczny itp. Jedynie w nielicznych przypadkach dopuszcza się przyjęcie za pojedynczy obiekt obiektu zbiorczego, którym może być np. zespół przewodów rurociągowych lub zespół latarni jednego typu, użytkowanych na terenie osiedla, ulicy, zakładach pracy, zespoły komputerowe itp.”.

Na powyższe wyjaśnienia powołuje się również doktryna prawa podatkowego (tak m.in.: „Podatek dochodowy od osób prawnych” - komentarz pod redakcją J. Marciniaka, rok 2006. s. 633).

Zgodnie natomiast z art. 16a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych amortyzacji podlegają środki trwałe nabyte lub wytworzone we własnym zakresie obejmujące budowle, budynki, lokale będące odrębną własnością, maszyny, urządzenia i środki transportu oraz inne przedmioty, przy czym powinny być one kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania oraz wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy tub leasingu.

Spółka uważa, że w tym miejscu warto przywołać również definicję środka trwałego wynikającą z art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r., Nr 330, poz. 330, z pózn. zm.), zgodnie z którą środkami trwałymi są rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku, przeznaczone na potrzeby jednostki. Zalicza się do nich m.in. maszyny i urządzenia, środki transportu i inne rzeczy.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, opisane poniżej składniki majątkowe spełniają wymienione wyżej kryteria wymagane dla uznania ich za środki trwałe.

Regulacje KŚT, do których odsyłają przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych klasyfikują opisane w stanie faktycznym składniki stanowiące wyposażenie budynku lub ulokowane w zbiornikach, jako odrębne środki trwałe.

Należy ponadto zauważyć, że przepisy Rozporządzenia KŚT znajdują bezpośrednie odzwierciedlenie w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, a w szczególności w Załączniku Nr 1 do tej ustawy, w którym od statystycznego zaszeregowania uzależnia się wysokość stawki amortyzacyjnej dla celów podatkowych.

Skoro Rozporządzenie KŚT oraz ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wykazują poszczególne składniki, jako odrębne środki trwałe, przyjęcie założenia, że tak nie jest oznaczałoby stwierdzenie, że ustawa ta jest aktem prawnym sprzecznym wewnętrznie, co z kolei byłoby niezgodne nie tylko z samymi zasadami wykładni prawa (wykładni literalnej, systemowej), ale również zakładałoby nieracjonalność samego ustawodawcy. Nałoży bowiem zauważyć, że zasada racjonalności ustawodawcy oraz brak sprzeczności wewnętrznej stanowią podstawowe zasady systemu prawnego w Polsce.

W ocenie Spółki oznacza to, że w konsekwencji składniki majątkowe (wszystkie wymienione w KŚT) powinny być w analogiczny sposób traktowane jako odrębne środki trwałe na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

Na poparcie powyższego stwierdzenia, Spółka przybliża specyfikę poszczególnych składników majątkowych.

Wentylatory, nagrzewnice, centrale wentylacyjne, konwektory, klimatyzatory i inne urządzenia związane z systemem HVAC (Heating, YentUation, Air Conditioning).

Wentylatory są urządzeniami przeznaczonymi do wentylowania pomieszczeń na potrzeby bytowe budynków. Możliwe jest ich sklasyfikowane w rodzaju 652 KŚT jako urządzenia wentylacyjne.

Centrale wentylacyjne wraz z nagrzewnicami są zespołem urządzeń składającym się z nagrzewnic i chłodnic oraz automatyki sterującej. Centrale wentylacyjne stanowią urządzenia do obróbki i cyrkulacji powietrza i są nieodzowną częścią instalacji ogrzewania, wentylacji lub klimatyzacji. Podstawową funkcją HVAC jest pobranie powietrza zewnętrznego, jego obróbka i dostarczenie świeżego powietrza do budynków. Całe zużyte powietrze jest usuwane, co zapewnia utrzymanie wymaganej jakości powietrza. W zależności od wymaganej temperatury obrabianego powietrza, świeże powietrze jest albo podgrzewane przez agregat lub przez nagrzewnicę, albo jest chłodzone przez chłodnicę. Urządzenia te będą sklasyfikowane przez Spółkę w rodzaju 653 KŚT urządzenia klimatyzacyjne.

Klimatyzatory natomiast są urządzeniami, które można sklasyfikować w rodzaju 653 KŚT jako urządzenia klimatyzacyjne.

Wymienione wyżej urządzenia wentylacji i klimatyzacji to kompleksowy system montowany w jedną całość na obiekcie na kondygnacjach technicznych, w poszczególnych pomieszczeniach szachtach, lub na dachu składający się z podzespołów (głównie ww. wymienionych) w tym oprogramowania, uzbrojenia, urządzeń i innych elementów, a także sieci przewodów oraz instalacji rozprowadzających powietrze. System ten zamontowany jest w sposób umożliwiający jego rozmontowanie i odłączenie od budynków bez uszczerbku zarówno dla budynków, jak i systemu wentylacyjnego. Zadaniem systemu jako całości jest zapewnienie odpowiedniego komfortu cieplnego, jak i wymianę powietrza zużytego na świeże.

W tym miejscu, Spółka podkreśla, że system ten może być wymontowany z budynków w całości, a następnie zainstalowany w innych budynkach, przy czym demontaż systemu nie powoduje jego zniszczenia, utraty funkcjonalności, uszkodzenia albo konieczności zmiany przeznaczenia użytkowego.

Mając powyższe na uwadze, z punktu widzenia kryteriów techniczno-użytkowych, a w szczególności możliwości eksploatacji systemu po jego ewentualnym demontażu, system – zdaniem Spółki – należałoby uznać za kompletny i w konsekwencji zdatny do dalszego użytku.

Charakter urządzeń wentylacyjnych i klimatyzacyjnych jako odrębnych środków trwałych potwierdza m.in. interpretacja wydana przez Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 17 lipca 2007 r. (sygn. 1471/DPR2/423-65/07/AB). W interpretacji tej organ podatkowy uznał, że klimatyzator może stanowić odrębny środek trwały, stwierdzając, że: „urządzenia klimatyzacyjnego nie należy kwalifikować jako wyposażenia w rozumieniu przepisów rozporządzenia w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT), gdyż nie jest ono trwale wmontowane w konstrukcję budynku (jak przykładowo wymienione w rozporządzeniu instalacje sanitarne (\`(...)\`) oraz normalne wyposażenie budynku np. wbudowane meble) i w dowolnym momencie może zostać odłączone od budynku bez uszczerbku zarówno dla budynku, jak i urządzenia”.

Ponadto stanowisko takie zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w:

*   Warszawie w dniu 23 kwietnia 2014 r., sygn. IPPB5/423-365/14-2/IŚ,
*   Katowicach w dniu 2 października 2013 r., sygn. IBPBI/1/415-638/13/ZK,
*   Warszawie w dniu 8 lutego 2012 r., sygn. IPPB1/415-1053/11-2/ES,
*   Poznaniu w dniu 19 grudnia 2012 r., sygn. ILPB4/423-313/12-2/DS.

Sieci wody przeciwpożarowej.

Instalacja sieci wody przeciwpożarowej składa się z instalacji hydrantowej, której głównymi elementami są rurociągi rozprowadzone po powierzchni budynków oraz hydranty. Instalacja jest podłączona do zewnętrznej instalacji przeciwpożarowej składającej się z rurociągu, pomp i zbiornika zapasu wody pożarowej, instalacja stanowi urządzenie gaśnicze.

Instalacja sieci wody przeciwpożarowej to niezależne, odrębne urządzenia zamontowane w budynkach, które mogą być odłączone od nich bez szkody dla budynków oraz tych urządzeń.

Ponadto, posiada ona wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania, jako całość, zgodnie z przeznaczeniem, i jest zdatna do użytku niezależnie od zmiany miejsca ich instalacji.

Instalacja sieci wody przeciwpożarowej jest przytwierdzona do budynków w taki sposób, że można ją odłączyć bez uszczerbku dla budynków, jak również dla niej samej. Tym samym, nie można uznać, że jest ona trwale związana z budynkami. Ponadto, instalacja sieci wody przeciwpożarowej nie musi być definitywnie przypisana tytko do jednego budynku i powinna być wyodrębniona jako środek trwały z uwagi na fakt, że stanowi ona element szybciej zużywalny niż sam budynek, jako że wymaga większych nakładów na konserwacje i remonty bieżące.

Mając powyższe na uwadze, z punktu widzenia kryteriów techniczno-użytkowych, a w szczególności możliwości eksploatacji instalacji po jej ewentualnym demontażu, instalacja tę należałoby uznać za środek trwały kompletny i w konsekwencji zdatny do użytku.

Jednocześnie, Spółka podkreśla, że instalacja ta zostanie wyodrębniona jako osobny środek trwały w KŚT w rodzaju 663 – Urządzenia przeciwpożarowe.

Prawidłowość powyższego podejścia potwierdził na przykład Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 23 kwietnia 2014 r., sygn.. IPPB5/423-365/14-2/IŚ.

Instalacje wykrywania pożaru i gazu.

Instalacja wykrywania pożaru i gazu – jest przeznaczona do wykrywania i sygnalizowania obecności gazów toksycznych lub wybuchowych oraz pożaru. System umożliwia przesłanie sygnału o zaistniałej sytuacji i natychmiastowe powiadomienie użytkowników i jednostek nadzorująco-kontrolujących pracę instalacji poprzez sygnalizatory. Dzięki temu chroni życie i zdrowie pracowników oraz zabezpiecza przed zniszczeniem budynku i urządzeń o znacznej wartości. Instalacja wykrywania pożaru i gazu przeznaczona jest do ciągłego monitorowania obszaru zagrożonego obecnością gazów toksycznych i wybuchowych oraz pojawieniem się pożaru. W przypadku zaistnienia zagrożenia niebezpiecznym stężeniem gazu oraz pożaru, system, poza sygnalizacją lokalną zagrożenia, może umożliwiać uruchomienie urządzeń współpracujących takich jak: zewnętrzna sygnalizacja lub urządzenia peryferyjne (wentylatory, wyciągi, nawiewy, blokady, itp.).

System ten stanowi kompleksowy zespół urządzeń zdatnych do użytku w takiej postaci, w jakiej zostały zmontowane. System ten posiada wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania jako całość zgodnie z przeznaczeniem. Jednocześnie, mając na uwadze sposób jego zamontowania w budynkach należy uznać, że system ten nie jest trwale związany z budynkiem, gdyż można go odłączyć bez uszkodzenia konstrukcji budynku, jak również składających się na ten system urządzeń. Zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych system ten można wyodrębnić jako kompleksowy środek trwały zaklasyfikowany do podgrupy 66, rodzaj 669 – Pozostałe urządzenia nieprzemysłowe lub do podgrupy 66, rodzaj 663 – Urządzenia przeciwpożarowe.

Prawidłowość powyższego podejścia potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 8 lutego 2012 r., sygn. IPPB1/415-1053/11-2/ES.

Niskociśnieniowe pompy.

Niskociśnieniowe pompy służą do przepompowywania skroplonego gazu do układu rurociągów prowadzących w dalszej kolejności do regazyfikatorów, w których dokonywana jest regazyfikacja skroplonego gazu. Pompy te stanowią konstrukcyjnie odrębne urządzenia od zbiorników, wewnątrz których są zamontowane. Pompy posiadają wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania jako całość zgodnie z ich przeznaczeniem. Jednocześnie, mając na uwadze sposób ich zamontowania w zbiornikach należy uznać, że nie są one trwale związane ze zbiornikami, gdyż można je odłączyć bez uszkodzenia konstrukcji zbiorników i samych pomp.

Ponadto pompy te powinny być wyodrębniona jako środek trwały z uwagi na fakt, że stanowią one element szybciej zużywamy niż same zbiorniki i wymagają większych nakładów na konserwacje i remonty bieżące.

Mając powyższe na uwadze, z punktu widzenia kryteriów techniczno-użytkowych, a w szczególności możliwości eksploatacji pomp po ich ewentualnym demontażu, pompy te należałoby uznać za środki trwałe kompletne i w konsekwencji zdatne do użytku. Jednocześnie, Spółka podkreśla, że pompy te zostaną wyodrębnione jako osobne środki trwałe, którym zostanie przypisana właściwa grupa KŚT.

W opinii Spółki, wszystkie opisane wyżej składniki majątku mogą zostać uznane za odrębne środki trwale o ile (i) zostaną nabyte przez Spółkę (ii) będą stanowić jej własność, (iii) będą kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia ich do używania, (iv) ich przewidywany okres używania będzie dłuższy niż rok, oraz (v) będą wykorzystywane na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki.

Mając na uwadze przedstawiony wyżej opis poszczególnych obiektów, w ocenie Spółki, nie powinno budzić wątpliwości ich zakwalifikowanie do odrębnych środków trwałych z punktu widzenia zarówno kryteriów wynikających z przepisów, jak i z praktyki organów podatkowych.

Wszystkim analizowanym składnikom majątkowym – w ocenie Spółki – można bowiem przypisać cechy kompletności i zdatności do użytku w momencie przyjęcia do używania, zawierają one wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem. Ponadto są to urządzenia nabyte przez Spółkę i wykorzystywane na potrzeby związane z działalnością gospodarczą.

Przepisy podatkowe nie wyjaśniają, jak należy rozumieć te pojęcia kompletnych i zdatnych do użytku środków trwałych, niemniej jednak w literaturze przedmiotu („Podatek dochodowy od osób prawnych” – komentarz pod redakcją J. Marciniaka, rok 2006, s. 533) wskazuje się, że składnik majątku spełnia te kryteria, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, a ponadto, jeżeli jest sprawny technicznie i zalegalizowany prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie (o ile taka legalizacja jest wymagana).

Ponadto organy podatkowe oraz doktryna prawa podatkowego stoją również na stanowisku, że pojęcie użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych „kompletne i zdatne do użytku” nie oznacza, że mają one być zdolne do samodzielnej pracy (przykładowo cytowana już interpretacja Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 17 lipca 2007 r. (sygn. 1471/DPR2/423-65/07/AB).

W ocenie Spółki, nie należy przy wyodrębnianiu środków trwałych posługiwać się kryterium samodzielności, gdyż większość urządzeń i instalacji jest tak skonstruowana oraz ma takie przeznaczenie, że żeby prawidłowo funkcjonować wymaga współpracy i podłączenia do innych urządzeń. W przeciwnym wypadku doprowadziłoby to do sytuacji, że żadnego urządzenia nie dałoby się wyodrębnić do celów amortyzacji i zastosować przewidzianych dla nich stawek amortyzacyjnych (np. większość urządzeń wymaga dla prawidłowego działania przynajmniej połączenia z siecią elektryczną, zapewniającego im zasilanie).

Wszystkie składniki majątkowe będące przedmiotem niniejszego zapytania zawsze funkcjonują jako element w pewnym stopniu przyczyniający się do poprawy lub umożliwienia funkcjonowania innych środków trwałych. Powyższe jednak nie oznacza konieczności zaliczania ich do wartości początkowej tych środków trwałych jako urządzeń pomocniczych, bowiem takie podejście doprowadziłoby do sytuacji, w której wymienione w załączniku do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stawki faktycznie nigdy nie znalazłyby zastosowania, co podważałoby sens wprowadzania przedmiotowych uregulowań.

Dodatkowo, Spółka zaznaczyła, że są to urządzenia i instalacje połączone z budynkami i zbiornikami tylko do okresowego użytku, gdyż zużywają się nieporównywalnie szybciej niż budynek oraz zbiorniki i mogą być wymieniane. Co więcej, Jednostka wskazuje, że analizowane urządzenia i instalacje podlegają wymianie i bieżącym remontom ze względu na ich szybkie zużywanie się lub z uwagi na szybki postęp technologiczny.

Za przedstawianym stanowiskiem Spółki w odniesieniu do wszystkich będących przedmiotem niniejszego zapytania urządzeń i instalacji przemawia również fakt, że te urządzenia i instalacje zostały zaklasyfikowane jako odrębne środki trwale według Klasyfikacji Środków Trwałych, którym przypisuje się odrębne stawki amortyzacyjne zgodnie z załącznikiem Nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Gdyby przyjąć rozumowanie opierające się na założeniu, że wszystkie urządzenia i instalacje wewnątrz budynków powinny zostać zaliczone do tych budynków, prowadziłoby to do wniosku, że ustawodawca bezprzedmiotowo zawarł w załączniku Nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wykaz stawek amortyzacyjnych dla szeregu środków trwałych sklasyfikowanych w Rozporządzeniu KŚT. Powyższe przemawia – zdaniem Spółki – za przyjęciem, że wszystkie wymienione składniki majątkowe stanowią odrębne środki trwale podlegające amortyzacji dla celów podatkowych na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych oraz według stawek przewidzianych w załączniku Nr 1 do tej ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych, z uwagi na to, że składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia.

Jak stanowi bowiem art. 15 ust. 6 powołanej ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a–16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl art. 16a ust. 1 tej ustawy, amortyzacji podlegają – z zastrzeżeniem art. 16c – stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Tak więc, aby dany składnik majtku był uznany za środek trwały musi spełniać następujące warunki:

*   stanowić własność lub współwłasność podatnika – amortyzacji podatkowej podlegają wyłącznie środki trwałe, do których przysługuje podatnikowi prawo własności, z wyjątkiem środków używanych przez leasingobiorcę na podstawie umowy leasingu finansowego oraz tych wymienionych w art. 16a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   być kompletnym i zdatnym do użytku w dniu przyjęcia do używania – ustawodawca nie określił bliżej tych warunków, jednakże należy stwierdzić, że warunki te spełnia składnik majątku, który jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, ponadto sprawne technicznie i zalegalizowane prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie,
*   przewidywany jego okres używania musi być dłuższy niż rok – o tym, jak długo będzie używany dany składnik decyduje sam podatnik,
*   powinien być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu,
*   nie może być wymieniony w katalogu środków trwałych zawartym w art. 16c ustawy.

Zgodnie z art. 16f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy (z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej) dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b.

Jednocześnie – w myśl art. 16h ust. 1 pkt 1 tej ustawy – odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Stosownie natomiast do art. 16d ust. 2 ww. ustawy podatkowej, składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że składniki majątkowe, o których mowa w przedmiotowym wniosku, tj. wentylatory, nagrzewnice, centrale wentylacyjne, konwektory i inne urządzenia związane z systemem HVAC (Heating, Ventilation, Air Conditioning), sieci wody przeciwpożarowej, instalacje wykrywania pożaru i gazu, które stanowią elementy wyposażenia budynków lub są ulokowane w zbiornikach:

*   będą stanowić własność Spółki;
*   będą przez Spółkę nabyte bądź wytworzone we własnym zakresie;
*   będą wykorzystywanie przez Spółkę przez okres dłuższy niż rok;
*   zostaną przez Spółkę przyjęte do używania;
*   będą kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania przez Spółkę;
*   będą wykorzystywane przez Spółkę na potrzeby prowadzonej przez nią działalności gospodarczej albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy określonej w art. 17a ust. I ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
*   mogą stanowić pojedyncze środki trwałe lub kompleks środków trwałych zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. Nr 242, poz. 1622);
*   zostaną zakwalifikowane do grup 1, 2, 3, 4, 5, 6 i 8 KŚT.

Analiza powyższego prowadzi do wniosku, że przedmiotowe składniki majątkowe mogą stanowić odrębne środki trwałe podlegające amortyzacji według odpowiednich stawek określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy przy tym zauważyć, że organ interpretacyjny nie jest uprawniony do dokonywania klasyfikacji środków trwałych do odpowiedniej grupy. Klasyfikacji tej powinien dokonać sam podmiot gospodarczy przy ewentualnej pomocy uprawnionego organu statystycznego.

Klasyfikacja środków trwałych do poszczególnych grup dokonuje się na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych KŚT. Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustalaniu stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. Przepisy tego rozporządzenia nie stanowią jednakże przepisów prawa podatkowego zdefiniowanych w przepisie art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Tym samym, minister właściwy do spraw finansów publicznych nie ma uprawnienia do interpretowania tych przepisów w trybie wydawania indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, określonych w art. 14b § 1 tej ustawy. Potwierdzenie tego faktu – choć niewątpliwie może stanowić element postępowań podatkowych lub kontrolnych – nie może zostać dokonane w ramach kompetencji przysługujących organowi upoważnionemu w ramach postępowania w sprawie wydawania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Obowiązek dokonania prawidłowej klasyfikacji środka trwałego do odpowiedniej grupy KŚT ciąży na podatniku. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania składnika majątku zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem o wskazanie symbolu (grupy) środka trwałego oraz wydanie opinii do Urzędu Statystycznego w Łodzi. Niniejsze wynika z Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zgodnie z którym zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane, według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej (pkt 1). Natomiast w przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania m. in. środka trwałego według Klasyfikacji Środków Trwałych zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem do Urzędu Statystycznego w Łodzi, który udziela informacji w zakresie stosowania standardów klasyfikacyjnych (pkt 2 Komunikatu). W przypadkach uzasadnionych skomplikowanym charakterem problemu, Prezes Głównego Urzędu Statystycznego – w porozumieniu z właściwymi ministrami lub na ich wniosek – wydaje interpretacje standardów klasyfikacyjnych stosowanych w statystyce, ewidencji i dokumentacji oraz rachunkowości, a także w urzędowych rejestrach i systemach informacyjnych administracji publicznej, wymienionych w ust. 2, w formie komunikatów, ogłaszanych w Dzienniku Urzędowym GUS (pkt 4 Komunikatu).

Dodatkowo należy podkreślić, że niniejsze rozstrzygnięcie zostało dokonane w oparciu o przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i uzupełnieniu tego wniosku opis zdarzenia przyszłego, bowiem zakres i przedmiot sprawy administracyjnej o wydanie interpretacji prawa podatkowego określa treść wniosku, co oznacza, że organ interpretacyjny jest ściśle związany stanem faktycznym albo zdarzeniem przyszłym przedstawionym we wniosku, a przepisy działu II rozdziału 1a Ordynacji podatkowej nie dają uprawnienia do samodzielnego ustalania i weryfikowania tego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych, z uwagi na przedmiot i charakter wydawanych w jego toku rozstrzygnięć, jest postępowaniem szczególnym, odrębnym, do którego nie mają bezpośredniego zastosowania inne (poza wskazanymi w ustawie) przepisy Ordynacji podatkowej, w szczególności nie jest postępowaniem dowodowym, które może być prowadzone w toku kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego lub czynności sprawdzających. Organ wydający interpretację indywidualną nie może więc zbadać w sensie merytorycznym „sprawy podatkowej” wynikającej z przytoczonego we wniosku zdarzenia lecz jedynie pozytywnie lub negatywnie ocenić, z przytoczeniem przepisów prawa podatkowego, czy stanowisko pytającego zawarte we wniosku odnoszące się do regulacji przepisów materialnego prawa podatkowego jest słuszne i znajduje oparcie w okolicznościach przedstawionego zdarzenia. Organ wydający interpretację przepisów prawa podatkowego nie może przy tym prowadzić postępowania ani podejmować rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego trybu orzekania, w tym w postępowaniu kontrolnym czy podatkowym prowadzonym w oparciu o konkretną dokumentację.

Ponadto wskazać należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie kwestii kwalifikacji wymienionych we wniosku składników majątkowych do środków trwałych, jako elementów odrębnych od budynków lub zbiorników i możliwości amortyzacji tych składników majątku z zastosowaniem właściwych stawek amortyzacyjnych. Z uwagi na zakres wniosku – a w szczególności postawione pytanie – nie podlega ocenie w ramach tej interpretacji indywidualnej stanowisko Spółki w zakresie kwalifikacji przedmiotowych środków trwałych do odpowiedniego rodzaju KŚT.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.