Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.877.2022.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-01
Teza: Możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego w odniesieniu do otrzymanego odszkodowania.
Słowa kluczowe: inwestycje; odszkodowania; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 29

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

24 listopada 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 24 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 stycznia 2023 r. (wpływ 26 stycznia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego (wynikający z wniosku i jego uzupełnienia)

Drogą spadku nabyła Pani udział 1/8 w nieruchomości gruntowej zabudowanej oznaczonej w ewidencji i budynków jako działka nr 1/2 położonej w obrębie N., gmina N. w następujący sposób:

· 1/12 udziału w nieruchomości tytułem spadku po zmarłym w dniu xx lutego 2017 r. Pani ojcu (Pani ojciec nabył udział ww. nieruchomości po zmarłej w 2005 r. matce);

· 1/24 udziału w nieruchomości tytułem spadku po zmarłej w dniu xx października 2018 r. Pani matce (Pani matka nabyła udział ww. nieruchomości po zmarłym w dniu xx lutego 2017 r. mężu tj. Pani ojcu).

Dnia 29 listopada 2019 r. Wojewoda (…) wydał decyzję nr (…) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej: „(\`(...)\`)", która przebiegała przez powyższą działkę. Zgodnie z otrzymanym Postanowieniem Wojewody (…) z dnia (…) kwietnia 2021 r. powyższa decyzja po rozpatrzeniu odwołań stała się ostateczna z dniem 7 maja 2020 r.

Decyzja ta zatwierdziła podział nieruchomości dokonany w celu wydzielenia gruntów niezbędnych do realizacji ww. inwestycji drogowej działek. Z dniem w którym ww. decyzja Wojewody (…) stała się ostateczna ww. nieruchomość przeszła z mocy prawa na własność Skarbu Państwa. W dniu 22 listopada 2021 r. Wojewoda (…) wydał decyzję, w której orzekł o ustaleniu odszkodowania w wysokości (\`(...)\`) zł z tytułu przejęcia na Skarb Państwa prawa własności ww. nieruchomości na rzecz jej dotychczasowych współwłaścicieli, w tym na Pani rzecz w kwocie (\`(...)\`) zł z tytułu udziału 1/8 części w nieruchomości. Kwotę odszkodowania w wysokości (\`(...)\`) zł z tytułu udziału 1/8 części w nieruchomości otrzymała Pani przelewem bankowym w dniu 19 stycznia 2022 r.

Wojewoda (…) ww. decyzję z 22 listopada 2021 r. o ustaleniu odszkodowania z tytułu przejęcia na Skarb Państwa prawa własności ww. nieruchomości na rzecz jej dotychczasowych współwłaścicieli wydał na podstawie art. 12 ust. 4a, 4f, 4g, 5, art. 18 ust. 1, 1e pkt 1, ust. 1f, art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (tj. Dz. U. z 2020 poz. 1363 z późn. zm.), art. 128 ust. 1, art. 130 ust. 2, art. 134 ust. 1, 2, 4, art. 135 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tj. Dz. U. z 2021, poz. 1899 z późn. zm.) oraz § 36 ust. 1, 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego (tj. Dz. U. z 2021 r. poz. 555).

Otrzymane odszkodowanie należne było w związku z wywłaszczeniem na rzecz Skarbu Państwa na podstawie Decyzji Wojewody (…) z dnia 29 listopada 2019 r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej prawa własności nieruchomości oznaczonej jako działka 1/2 położona w obrębie N. gmina N. Przedmiotowa decyzja zezwalająca na realizację inwestycji drogowej polegającej na budowie drogi (\`(...)\`), wydana została w oparciu o przepisy ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych. Zgodnie z art. 12 ust. 5 przywołanej ustawy do ustalenia i wypłacenia odszkodowania za nieruchomości stające się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami. Potwierdzeniem niniejszego jest zapis podstawy prawnej Decyzji Wojewody (…) z dnia 22 listopada 2021 r. orzekającej o ustaleniu odszkodowania w oparciu, o którą dokonano wypłaty odszkodowania wskazując, że podstawę jej wydania stanowią między innymi art. 128 ust.1, art. 130 ust. 2, art. 134 ust. 1, 2, 4, art. 135 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami.

### Pytanie

Czy otrzymane odszkodowanie jest zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych?

### Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie, otrzymane odszkodowanie z tytułu przejęcia przez Skarb Państwa prawa własności ww. nieruchomości na cele realizacji inwestycji drogowej korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Bowiem odszkodowanie to zostało wypłacone stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami. Dodatkowo wywłaszczoną nieruchomość nabyła Pani w drodze spadku po zmarłych rodzicach, czyli nabycie miało charakter nieodpłatny. Nie pozwala to na ustalenie ceny nabycia. Cena nie stanowiła elementu nabycia, co oznacza, że nie został spełniony jeden warunek wyłączający zastosowanie zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy,

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6,9,10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Rodzaje źródeł przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie w pkt 9 wymieniono „inne źródła".

W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy,

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności" wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawodawca sformułował bowiem tak wskazany przepis, aby stanowił on kategorię otwartą. Zatem, o przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Nie oznacza to jednak, że wszystkie odszkodowania podlegają opodatkowaniu. Niektóre z nich, wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych określonym w art. 21 ust. 1 ww. ustawy, podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego. Jednakże należy podkreślić, że korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Treść zacytowanego przepisu wskazuje, że podstawowym warunkiem uprawniającym do zwolnienia danego przychodu z opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy, jest uzyskanie przychodu m.in. z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami.

Zwolnienie nie przysługuje jednak jeżeli łącznie spełnione zostaną następujące warunki:

· nabycie nieruchomości nastąpiło w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego lub odpłatnym zbyciem oraz

· cena jej nabycia była o co najmniej 50% niższa od wysokości odszkodowania lub ceny zbycia.

Zatem w przypadku, gdy spełniony zostanie tylko jeden z warunków albo niespełniony żaden z nich, uzyskany przychód będzie korzystał ze zwolnienia.

Warunkiem niezbędnym do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest otrzymanie m.in. odszkodowania, które przyznane zostało stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami.

W przypadku nabywania nieruchomości pod drogi, na zasadach określonych w ustawie z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1363, z późn. zm.) - zwanej również „specustawą" drogową, prawodawca zdecydował się na całkowite oddzielenie od siebie postępowań o wywłaszczenie i o odszkodowanie.

Z chwilą wejścia w życie ww. ustawy do katalogu zawartego w art. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2021 r., poz. 1899, ze zm.) dodany został zapis w pkt 11, że: ustawa nie narusza innych ustaw w zakresie dotyczącym gospodarki nieruchomościami, a w szczególności ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych.

Przywołany art. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami zawiera ogólne wyłączenie stosowania jej przepisów, ale tylko w takim zakresie, w jakim nie narusza to zasad określonych w wymienionych ustawach. Ustawodawca przyznał zatem pierwszeństwo w stosowaniu regulacjom zawartym w ustawach wymienionych w tym przepisie, przed zasadami wynikającymi z ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Powyższy przepis ma charakter normy kolizyjnej co oznacza, że przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami mają charakter uzupełniający w stosunku do innych ustaw, w zakresie spraw nieuregulowanych w tych ustawach. Tym samym nabywanie nieruchomości pod drogi, na zasadach określonych w „specustawie" drogowej ma charakter szczególny wobec wywłaszczenia regulowanego przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami; przepisy ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych stanowią lex specialis w stosunku do przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami.

O takiej relacji wymienionych wyżej aktów prawnych świadczy również kompleksowość regulacji zawartej w „specustawie” drogowej oraz odesłanie zawarte w art. 23 tej ustawy, zgodnie z którym:

w sprawach nieuregulowanych w niniejszym rozdziale stosuje się przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Z zacytowanego przepisu wynika, że w zakresie nieuregulowanym w jej rozdziale 3 (nabywanie nieruchomości pod drogi) stosuje się przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Stosownie do treści art. 11a ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo wykonujący zadania zlecone z zakresu administracji rządowej starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych, wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Zgodnie z treścią art. 11f ust. 1 pkt 6 ww. ustawy

Decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

W myśl przepisu art. 12 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1) własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,

2) własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych

\- z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Na podstawie przepisu art. 12 ust. 4f ww. ustawy:

Odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

Zgodnie z art. 12 ust. 5 ww. ustawy:

do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18.

Na podstawie przepisu 18 ust. 1 wspomnianej ustawy:

Wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania.

Stosownie do art. 23 ww. ustawy:

w sprawach nieuregulowanych w niniejszym rozdziale stosuje się przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Ustawa o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych wymieniona jest w art. 2 pkt 11 ustawy o gospodarce nieruchomościami jako ustawa w zakresie dotyczącym gospodarki nieruchomościami.

Na podstawie art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

W myśl art. 130 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Ustalenie wysokości odszkodowania następuje po uzyskaniu opinii rzeczoznawcy majątkowego, określającej wartość nieruchomości.

W analizowanej sprawie odszkodowanie zostało wypłacone stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami. Ponadto udziały w przedmiotowej nieruchomości zostały nabyte przez Panią nieodpłatnie, tj. w drodze spadku, co nie pozwala na ustalenie ich ceny nabycia. Zatem brak ceny mający miejsce w przypadku nabycia w drodze spadku oznacza, że nie została spełniona jedna z przesłanek wyłączających zastosowanie zwolnienia przedmiotowego (cena nie stanowiła elementu nabycia, zatem nie była o co najmniej 50% niższa od wysokości odszkodowania lub ceny zbycia).

Skoro więc, w rozpatrywanej sprawie nie został spełniony jeden z warunków wykluczający możliwość zastosowania omawianego zwolnienia, zatem przysługuje Pani prawo do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z uzyskaniem przedmiotowego odszkodowania.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).