Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.310.2025.2.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-08-13
Teza: Odpłatne udostępnienie Infrastruktury na rzecz Dzierżawcy
oraz prawo do odliczenia podatku w związku z realizacją
Inwestycji.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu
dzierżawa
odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
podlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.
    Uzupełnili go Państwo pismem z 11 lipca 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść
    wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Gmina (...) (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od
    towarów i usług (dalej: „VAT”). Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie
    gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 z późn. zm.) (dalej: „Ustawa o samorządzie
    gminnym”) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności
    cywilnoprawnych.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 i 5 Ustawy o samorządzie gminnym do zadań własnych
    Gminy należą sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony
    środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej oraz ochrony zdrowia.
    W ramach wykonywania ww. zadań Gmina realizuje inwestycję pn. „(...)” (dalej:
    „Inwestycja”). Przedmiotem Inwestycji jest budowa nowego obiektu gminnej przychodni
    zdrowia wyposażonego w pracownię rehabilitacji (dalej: „(...)”) wraz z zagospodarowaniem
    terenu oraz infrastrukturą towarzyszącą na działkach o nr ewidencyjnych (...) i (...) obręb
    (...) (dalej łącznie infrastruktura wybudowana w ramach Inwestycji, obejmująca w
    szczególności Budynek Ośrodka Zdrowia, jako: „Infrastruktura”).
    Zakres prac w ramach Inwestycji obejmuje w szczególności: (i) rozbiórkę budynku
    gospodarczego, położonego na miejscu, na którym budowana jest Infrastruktura, (ii)
    roboty budowlane związane z budową Infrastruktury, (iii) wyposażenie gabinetów
    rehabilitacji, znajdujących się w Budynku Ośrodka Zdrowia, zgodnie ze specyfikacją.
    Inwestycja jest realizowana z dofinansowaniem z środków Rządowego Funduszu Polski
    Ład: Programu Inwestycji Strategicznych.
    W ramach realizacji Inwestycji zostaną wykonane m.in. następujące roboty budowlane:
        roboty rozbiórkowe,
        roboty konstrukcyjne,
        roboty instalacyjne,
        roboty wykończeniowe,
        zagospodarowanie terenu
    (dalej: „Roboty budowlane”).
    Ponadto, w ramach realizacji Inwestycji wykonawca wyposaży gabinety rehabilitacji
    znajdujące się w Budynku Ośrodka Zdrowia m.in. w poniższe elementy: (i) ciężarki
    miękkie, (ii) pas do stabilizacji odcinka lędźwiowego lub klatki piersiowej, (iii) pętlę Glissona
    z orczykiem, (iv) rowerki rehabilitacyjne do rąk/nóg/barku z możliwością montażu do
    kabiny UGULa wpisane do rejestru wyrobów medycznych, (v) aparat do elektroterapii, (vi)
    drewnianą drabinkę gimnastyczną rehabilitacyjną i (vii) stoły do rehabilitacji (dalej łącznie
    jako: „Wyposażenie”). W dalszej części wniosku pojęcie Infrastruktura będzie obejmowało
    również swoim zakresem Wyposażenie.
    W związku z realizacją Inwestycji Gmina ponosi/poniesie szereg wydatków, w tym wydatki
    na Roboty budowlane, Wyposażenie, wykonanie dokumentacji projektowej oraz usługi
    pełnienia funkcji inspektora nadzoru inwestorskiego nad Inwestycją (dalej: „Wydatki”).

    Wydatki związane z realizacją Inwestycji są/będą każdorazowo dokumentowane
    wystawianymi przez dostawców/wykonawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina
    oznaczona jest/będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.
    Od początku realizacji Inwestycji zamierzeniem Gminy było, aby po zakończeniu Inwestycji
    cała powierzchnia Infrastruktury, wraz z Wyposażeniem, została odpłatnie udostępniona
    podmiotowi realizującemu usługi opieki zdrowotnej/rehabilitacyjne. W związku z tym
    Gmina niezwłocznie po zrealizowaniu Inwestycji i oddaniu do użytkowania Infrastruktury
    zamierza w całości odpłatnie udostępnić Infrastrukturę powstałą w ramach Inwestycji,
    wraz z częściami działek na której się ta Infrastruktura znajduje, na rzecz podmiotu
    trzeciego (dalej: „Dzierżawca”) na podstawie umowy dzierżawy (dalej: „Umowa”).
    Dzierżawca będzie podmiotem prawa prywatnego, niepowiązanym z Gminą i
    wyspecjalizowanym w branży usług rehabilitacyjnych/usług opieki zdrowotnej. Dzierżawca
    za pomocą Infrastruktury będzie świadczył usługi rehabilitacyjne/opieki zdrowotnej.
    Dzierżawa Infrastruktury przez Gminę na rzecz Dzierżawcy podyktowana jest faktem, iż
    Gmina dąży do zapewnienia mieszkańcom Gminy profesjonalnych usług rehabilitacyjnych
    /usług opieki zdrowotnej, a Dzierżawca posiada w tym względzie odpowiednie zasoby
    organizacyjne, kadrowe i techniczne, aby prowadzić rozpatrywaną działalność.
    Jednocześnie zasobów takich nie posiada Gmina i bez istotnych zmian organizacyjnych
    oraz poważnych obciążeń finansowych nie byłby w stanie zapewnić świadczenia ww. usług
    samodzielnie.
    W ramach przedmiotowej Umowy wartość czynszu dzierżawnego, który będzie pobierany
    przez Gminę za udostępnienie Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji, zostanie
    skalkulowana w wysokości odpowiadającej wartości Inwestycji przemnożonej przez
    stawkę amortyzacji Infrastruktury zrealizowanej w ramach Inwestycji. Zamiarem Gminy
    jest, by w okresie amortyzacji Infrastruktury Gmina uzyskała co najmniej zwrot
    poniesionych przez Gminę nakładów na realizację Inwestycji. W tym względzie Gmina chce
    zapewnić, aby skalkulowana wysokość czynszu dzierżawnego na bazie umowy dzierżawy
    Infrastruktury pomiędzy Gminą a Dzierżawcą została skalkulowana z uwzględnieniem
    realiów rynkowych.
    Zamiarem Gminy jest, by Umowa, w ramach której Gmina wydzierżawi na rzecz
    Dzierżawcy Infrastrukturę została zawarta na początek na okres 1 roku. Po tym okresie, w
    przypadku zgodnej woli obu stron i zgodnie z obecnymi założeniami Gminy, Umowa
    ulegnie przedłużeniu na czas nieokreślony lub zostanie zawarta nowa umowa dzierżawy
    Infrastruktury z Dzierżawcą na czas nieokreślony, jeżeli okaże się to konieczne ze
    względów prawno-administracyjnych.
    Gmina zaznacza, że na chwilę obecną nie została jeszcze ustalona dokładna wysokość
    wynagrodzenia (czynszu dzierżawnego) z tytułu planowanej dzierżawy Infrastruktury (w
    szczególności z uwagi na fakt, że na ten moment znana jest wyłącznie szacowana wartość
    Inwestycji). Dokładna wysokość wynagrodzenia (czynszu dzierżawnego) zostanie ustalona
    po zakończeniu Inwestycji, tj. wówczas, gdy znana będzie całkowita wartość nakładów
    inwestycyjnych. Niemniej Gmina zastosuje metodologię kalkulacji czynszu wskazaną
    powyżej (tj. biorąc pod uwagę stawkę amortyzacji Infrastruktury powstałej w ramach
    Inwestycji). Tak ustalony czynsz zostanie powiększony o podatek VAT, jeżeli tutejszy Organ
    potwierdzi prawidłowość stanowiska Gminy dotyczącego pytania nr 1, tj. że odpłatne
    udostępnienie Infrastruktury na rzecz Dzierżawcy na podstawie Umowy będzie stanowiło
    po stronie Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze
    zwolnienia z VAT.
    Infrastruktura będzie wykorzystywana przez Dzierżawcę do świadczenia m.in. odpłatnych
    usług rehabilitacyjnych/usług opieki zdrowotnej. Opłaty uiszczane z tytułu
    przedmiotowych usług będą stanowić dochód Dzierżawcy. Z kolei Gmina z tytułu
    dzierżawy Infrastruktury będzie pobierała od Dzierżawcy określone w Umowie
    wynagrodzenie (czynsz dzierżawny), które będzie stanowić dochód Gminy.

    Gmina podkreśla, że Infrastruktura wykorzystywana będzie przez Gminę wyłącznie i w
    całości na potrzeby odpłatnego udostępnienia na rzecz Dzierżawcy na podstawie Umowy.
    Żadna część Infrastruktury nie będzie wykorzystywana bezpośrednio przez Gminę do jej
    działalności, w tym nie będzie wykorzystywana przez jednostki budżetowe Gminy, np. OSP
    ani na potrzeby Urzędu Gminy, ani też nie będzie wykorzystywana przez jednostki
    organizacyjne Gminy.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji,
    zostanie ona wpisana do wykazu nieruchomości Gminy przeznaczonych do dzierżawy.
    Przedmiotowy wykaz zostanie na okres 21 dni wywieszony do publicznej informacji
    (tablica ogłoszeń, BIP, prasa). W tym czasie zainteresowani oferenci będą mogli złożyć
    swoją ofertę/wniosek wraz z wyrażeniem chęci dzierżawy Infrastruktury. Po wyborze
    najkorzystniejszej oferty Gmina zawrze umowę dzierżawy Infrastruktury z wyłonionym
    Dzierżawcą.
    Szacowana wartość realizowanej Inwestycji, tj. łączne wydatki na Roboty budowlane,
    Wyposażenie, wykonanie dokumentacji projektowej oraz usługi pełnienia funkcji
    inspektora nadzoru inwestorskiego, wynosi(...) zł netto oraz (...) zł brutto.
    Kwota uzyskanego dofinansowania Inwestycji wynosi (...) zł brutto. Wszystkie pozostałe
    koszty pokrywane są/będą z wkładu własnego Gminy. Na chwilę obecną szacowana kwota
    wkładu własnego wyniesie (...) zł brutto ((...) zł netto).
    Szacowana wysokość czynszu dzierżawnego z tytułu udostępnienia Infrastruktury
    powstałej w ramach Inwestycji będzie wynosić miesięcznie około (...) zł netto oraz (...) zł
    brutto. Natomiast szacowana roczna wysokość czynszu dzierżawnego z tytułu
    udostępnienia Infrastruktury w ramach Inwestycji będzie wynosić około (...) zł netto, (...) zł
    brutto.
    Stawka amortyzacji Infrastruktury zrealizowanej w ramach Inwestycji, którą
    Wnioskodawca zamierza stosować będzie wynosiła w stosunku do:
      a) budynku 2,5 procent;
      b) pompy ciepła 14 procent;
      c) instalacji fotowoltaicznej 10 procent.
    Na marginesie Gmina zaznacza, że nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób
    prawnych i będzie dokonywać odpisów amortyzacyjnych wyłącznie dla celów
    rachunkowych od Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji.
    Wartość czynszu dzierżawnego została/zostanie oszacowana (ustalona) na podstawie
    obecnej prognozy kosztów realizacji Inwestycji, stawki amortyzacji dotyczącej
    Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji oraz okoliczności, iż koszty utrzymania w
    odpowiednim stanie technicznym Infrastruktury po oddaniu jej Dzierżawcy w odpłatną
    dzierżawę będą pokrywane przez Dzierżawcę. Jednocześnie dokładna wysokość czynszu
    dzierżawnego zostanie ustalona po zakończeniu Inwestycji, tj. wówczas, gdy znana będzie
    całkowita wartość nakładów inwestycyjnych (Wydatków), przy uwzględnieniu czynników, o
    których mowa w zdaniu poprzednim.
    Roczne wynagrodzenie należne Gminie wynikające z umowy dzierżawy będzie stanowiło
    3,42% wartości Inwestycji.
    Zgodnie z planowanymi zapisami umowy, która zostanie zawarta przez Gminę z
    Dzierżawcą, koszty utrzymywania powstałej Infrastruktury w odpowiednim stanie
    technicznym po oddaniu jej w dzierżawę pokrywał będzie Dzierżawca.
    W ocenie Gminy, miesięczny obrót z tytułu wynagrodzenia należnego Gminie
    wynikającego z umowy dzierżawy Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji nie będzie
    znaczący dla budżetu Gminy. Roczne dochody z tytułu czynszu dzierżawnego, szacowane

    na około (...) zł brutto ((...) zł netto) rocznie, w stosunku do rocznych planowanych
    dochodów ogółem Gminy w 2025 r. wynoszących (...) zł (zgodnie z zarządzeniem Wójta
    Gminy w (...) Nr (...) z dnia 23 czerwca 2025 roku w sprawie zmian w budżecie Gminy (...) na
    2025 rok), będą wynosić około 0,22%.
    Pytania
    1. Czy w przedstawionych okolicznościach odpłatne udostępnienie Infrastruktury na rzecz
      Dzierżawcy na podstawie Umowy będzie stanowiło po stronie Gminy czynność
      podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT?
    2. Czy w przedstawionych okolicznościach Gminie przysługuje/będzie przysługiwało
      prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących
      Wydatki związane z realizacją Inwestycji?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad. 1.
    Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionych okolicznościach, odpłatne udostępnienie
    Infrastruktury na rzecz Dzierżawcy na podstawie Umowy będzie stanowiło po stronie
    Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT.
    Ad. 2.
    Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionych okolicznościach Gminie przysługuje/będzie
    przysługiwało prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur
    dokumentujących Wydatki związane z realizacją Inwestycji.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
    Ad. 1
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające
    na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.
    Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 Ustawy o VAT, nie uważa się za podatników
    organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie
    realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których
    zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych.
    Zgodnie z przytoczonymi powyżej przepisami Ustawy o VAT, w niektórych sytuacjach
    jednostki samorządu terytorialnego mogą być podatnikami VAT z tytułu wykonywanych
    czynności. Gminy wyposażone są w osobowość prawną oraz w określonym zakresie
    wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT.
    Tym samym, należy uznać, iż spełniają zawartą w ww. przepisie definicję podatnika VAT, o
    ile działania gmin są realizowane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Pogląd taki w odniesieniu do czynności wykonywanych przez jednostki samorządu
    terytorialnego na podstawie umów cywilnoprawnych wyraził wielokrotnie Naczelny Sąd
    Administracyjny (dalej jako: „NSA”), m.in. w wyroku z dnia 26 sierpnia 2010 r. I FSK 1303
    /09, w którym wskazano, iż „w efekcie unormowania zawartego w art. 15 ust. 6 ustawy o
    VAT, gmina jest podatnikiem podatku VAT w zakresie, w jakim dokonuje czynności na
    podstawie umów cywilnoprawnych”.

    Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki
    samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one ich zadań własnych, podmioty te
    powinny być uznawane za podatników VAT.
    Stosownie do art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna
    dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl
    art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do
    rozporządzania towarami jak właściciel.
    Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde
    świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
    niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.
    Mając na uwadze, iż umowa dzierżawy jest niewątpliwie umową cywilnoprawną
    uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r.
    poz. 1061 z późn. zm.), w opinii Gminy, w ramach wykonywania przedmiotowej czynności,
    tj. odpłatnego udostępniania Infrastruktury na rzecz Dzierżawcy na podstawie Umowy,
    Gmina będzie działała w roli podatnika VAT.
    Konsekwentnie, mając na uwadze, iż w związku z dzierżawą Infrastruktury na rzecz
    Dzierżawcy (i) Gmina będzie działała w tym zakresie w roli podatnika VAT oraz (ii) będzie
    wykonywała odpłatne usługi za wynagrodzeniem, ponieważ Dzierżawca będzie uiszczał
    czynsz dzierżawny Gminie z tytułu przekazanej jej na podstawie Umowy Infrastruktury,
    przedmiotowa transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatne
    świadczenie usług. Jednocześnie, dzierżawa Infrastruktury na rzecz Dzierżawcy nie będzie
    podlegała zwolnieniu z VAT, ponieważ ani w Ustawie o VAT, ani innych przepisach
    dotyczących VAT nie zostało przewidziane zwolnienie z VAT dla tego rodzaju transakcji. W
    konsekwencji, w ocenie Gminy, odpłatne udostępnienie Infrastruktury na rzecz
    Dzierżawcy na podstawie Umowy będzie stanowiło po stronie Gminy czynność
    podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT.
    Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdzają interpretacje Dyrektora Krajowej
    Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”), które zostały wydane w stanach faktycznych
    zbliżonych do sytuacji Gminy. Przykładowo Dyrektor KIS w interpretacji z 9 maja 2023 r.,
    sygn. 0113#KDIPT1#1.4012.272.2023.2.AK stwierdził, m.in. że „Analiza okoliczności sprawy
    oraz powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że odpłatne udostępnienie przez
    Miasto na rzecz Spółki majątku Inwestycji, na podstawie umowy dzierżawy, za które
    Miasto będzie pobierało wynagrodzenie, będzie stanowiło czynność podlegającą
    opodatkowaniu VAT (będzie czynnością cywilnoprawną)” oraz „odpłatne udostępnienie
    majątku Inwestycji, na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy będzie stanowiło
    usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z
    art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku”.
    Ponadto, w interpretacji 15 lutego 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.19.2023.2.APR
    Dyrektor KIS wskazał, że „W analizowanej sprawie najistotniejszym elementem, który
    decyduje o opodatkowaniu czynności polegającej na odpłatnym udostępnianiu
    (dzierżawie) budynku Ośrodka zdrowia jest to, że czynność ta jest/będzie wykonywana
    przez Państwa na podstawie umowy cywilnoprawnej (umowy dzierżawy). (...)
    Podsumowując, odpłatne udostępnianie budynku Ośrodka zdrowia na rzecz podmiotu
    trzeciego stanowi/będzie stanowić po Państwa stronie czynność podlegającą
    opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku”.
    Podobnie Dyrektor KIS rozstrzygnął m.in. w interpretacji z 4 czerwca 2024 r., sygn. 0114-
    KDIP4-1.4012.146.2024.2.AM, w interpretacji z 21 grudnia 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-
    1.4012.539.2023.2.AM, interpretacji z 18 grudnia 2023 r., sygn. 0112-KDIL1-
    1.4012.576.2023.2.WK oraz interpretacji z 11 grudnia 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-
    1.4012.486.2023.3.AM.
    Ad. 2

    Stosownie do treści art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej
    sytuacji. W świetle ust. 2 niniejszego przepisu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma
    podatku określona w fakturach otrzymanych przez podatnika.
    Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika zatem, iż prawo do odliczenia VAT naliczonego
    przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj. (i) nabywcą towarów/usług jest
    podatnik VAT oraz (ii) nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do
    wykonywania czynności opodatkowanych VAT.
    Zdaniem Gminy, w analizowanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, w związku z
    zamiarem pobierania opłat za dzierżawę na podstawie umowy cywilnoprawnej - Umowy,
    powyższe przesłanki są/zostaną spełnione i tym samym stosownie do art. 86 ust. 1 Ustawy
    o VAT, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia VAT
    naliczonego wykazanego na fakturach VAT dokumentujących Wydatki związane z
    Inwestycją.
    Należy bowiem zauważyć, jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia
    przyszłego, że Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym i w związku z
    realizacją Inwestycji oraz planowaną dzierżawą Infrastruktury na rzecz Dzierżawcy
    występuje/będzie występowała jako podatnik VAT. A więc pierwsza przesłanka z art. 86
    ust. 1 Ustawy o VAT do pełnego odliczenia VAT jest i będzie spełniona w rozpatrywanej
    sytuacji Gminy. W kontekście drugiej przesłanki, tj. wykorzystania wydatków związanych z
    realizacją Inwestycji do wykonywania czynności opodatkowanych VAT należy zauważyć, że
    Gmina będzie wykorzystywać Infrastrukturę, powstałą na skutek Inwestycji, wyłącznie i w
    całości na potrzeby odpłatnego udostępnienia na rzecz Dzierżawcy na podstawie Umowy,
    a więc do opłatnego świadczenia usług, opodatkowanych VAT i niekorzystających ze
    zwolnienia z VAT. W związku z tym również druga przesłanka warunkująca prawo do
    odliczenia VAT, na mocy art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, zostanie spełniona w rozpatrywanym
    przypadku Gminy.
    W konsekwencji, ze względu na spełnienie przesłanek zawartych w art. 86 ust. 1 Ustawy o
    VAT Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnych kwot podatku
    naliczonego z faktur dokumentujących Wydatki związane z realizacją Inwestycji.
    Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdza interpretacja Dyrektora KIS z 9 maja
    2023 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.272.2023.2.AK, w której Dyrektor KIS stwierdził, że
    „Analiza powyższego prowadzi zatem do wniosku, że w omawianej sprawie warunki, o
    których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy są/będą spełnione, ponieważ Państwa Miasto jest
    zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a wydatki poniesione przez Państwa Miasto
    na realizację Inwestycji - jak wskazano wyżej - będą miały związek z wykonywanymi
    czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, tj. odpłatnym
    udostępnieniem Infrastruktury, która powstanie w ramach Inwestycji, na podstawie
    umowy dzierżawy. Ponadto, z okoliczności sprawy nie wynika, aby Miasto Infrastrukturę
    powstałą w trakcie realizacji Inwestycji wykorzystywało w inny sposób niż wydzierżawienie
    jej odpłatnie na mocy umowy cywilnoprawnej Spółce. Państwa Miasto ma/będzie miała
    prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki
    na realizację Inwestycji pn. „...”, bowiem zakupy te będą miały związek z czynnościami
    opodatkowanymi podatkiem VAT, tj. odpłatnym udostępnieniem Infrastruktury, która
    powstanie w ramach ww. Inwestycji, na podstawie umowy cywilnoprawnej. Prawo to
    przysługuje/będzie przysługiwało Państwa Miastu w przypadku niezaistnienia przesłanek
    negatywnych z art. 88 ustawy”.
    Podobne stanowisko zostało przedstawione również w interpretacji z 16 kwietnia 2025 r.,
    sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.198.2025.1.KS, w interpretacji z 7 lutego 2025 r., sygn. 0112-
    KDIL3.4012.826.2024.2.KFK, w interpretacji indywidualnej z dnia 4 czerwca 2024 r., sygn.
    0114-KDIP4-1.4012.146.2024.2.AM, w interpretacji z 27 września 2023 r., sygn. 0112-KDIL1-

    2.4012.291.2023.2.DS, interpretacji z 19 września 2023 r., sygn. 0112-KDIL1-
    1.4012.394.2023.2.JKU, interpretacji z 21 sierpnia 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-
    2.4012.372.2023.2.ASZ oraz interpretacji z 18 sierpnia 2023 r., sygn. 0113-KDIPT1-
    2.4012.494.2023.2.SM.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług reguluje ustawa z dnia 11 marca
    2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwana dalej „ustawą”.
    Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Art. 2 pkt 6 i 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:
      6) towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie
      energii;
      22) sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne
      świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową
      dostawę towarów.
    Art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede
    wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu,
    które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego. Stronami tego
    stosunku są:
        odbiorca (nabywca) usługi, oraz
        podmiot świadczący usługę.
        Świadczenie jest odpłatne, gdy istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym
        usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi wypłacane jest wynagrodzenie.
        Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za
        nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że ze stosunku prawnego, na podstawie którego
        wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz
        świadczącego usługę.

    Przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii
    Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych Dyrektywą Rady 2006/112
    /WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości
    dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), zwaną dalej Dyrektywą 2006/112/WE.
    Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w
    Dyrektywie 2006/112/WE są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).
    W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania
    wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE. Definicja świadczenia usług stanowi
    dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu
    podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.
    Aby czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana
    przez podatnika
    Art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status.
    Są uznawane za podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności:
        inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań, oraz
        mieszczące się w ramach ich zadań, ale wykonywane na podstawie umów
        cywilnoprawnych.
    Jeśli zaś organ władzy publicznej podejmuje realizację zadań jako podmiot prawa
    publicznego, wówczas nie jest podatnikiem VAT, nawet jeśli pobiera należności, opłaty lub
    składki.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności – czy są to czynności
    publicznoprawne czy cywilnoprawne.
    Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.
    j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.).
    Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
    Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
      niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy ochrony zdrowia.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od
    towarów i usług. W ramach wykonywania zadań realizują Państwo inwestycję pn. „(...)”.
    Przedmiotem Inwestycji jest budowa nowego obiektu gminnej przychodni zdrowia
    wyposażonego w pracownię rehabilitacji wraz z zagospodarowaniem terenu oraz
    infrastrukturą towarzyszącą. Po zrealizowaniu Inwestycji i oddaniu do użytkowania
    Infrastruktury zamierzają Państwo w całości odpłatnie udostępnić Infrastrukturę powstałą
    w ramach Inwestycji, na rzecz podmiotu trzeciego na podstawie umowy dzierżawy.
    Dzierżawca będzie podmiotem prawa prywatnego, niepowiązanym z Państwem i
    wyspecjalizowanym w branży usług rehabilitacyjnych/usług opieki zdrowotnej. Dzierżawca
    za pomocą Infrastruktury będzie świadczył usługi rehabilitacyjne/opieki zdrowotnej.
    Szacowana wartość realizowanej Inwestycji wynosi (...) zł brutto. Szacowana roczna
    wysokość czynszu dzierżawnego z tytułu udostępnienia Infrastruktury w ramach
    Inwestycji będzie wynosić około (...) zł brutto. Roczne wynagrodzenie należne Gminie
    wynikające z umowy dzierżawy będzie stanowiło 3,42% wartości Inwestycji.
    Sformułowali Państwo wątpliwości, czy odpłatne udostępnienie Infrastruktury na rzecz
    Dzierżawcy na podstawie Umowy będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu
    VAT, niekorzystającą ze zwolnienia.
    Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r.
    poz. 1061 ze zm.):
    Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do
    używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca
    zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.
    Umowa dzierżawy jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem
    świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i
    pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego
    czynszu. Umowa dzierżawy jest umową cywilnoprawną, która nakłada na strony –
    zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.
    Umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z
    cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie przedmiotu dzierżawy
    przez dzierżawcę.
    W odniesieniu do tej czynności nie działają Państwo jako organ władzy publicznej i nie
    mogą Państwo skorzystać z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6
    ustawy.
    Wykonując cywilnoprawną umowę dzierżawy, występują Państwo w charakterze
    podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Czynność
    odpłatnego udostępnienia Infrastruktury na rzecz Dzierżawcy stanowi usługę, która
    podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w
    zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.
    Ani przepisy ustawy ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują
    zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na dzierżawie majątku na rzecz
    zewnętrznych podmiotów, za którą jest pobierane wynagrodzenie, w związku z czym
    usługa ta nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.
    Zatem odpłatne udostępnienie Infrastruktury na rzecz Dzierżawcy na podstawie Umowy
    będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
    niekorzystającą ze zwolnienia z VAT.

    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
    Państwa wątpliwości dotyczą także prawa do odliczenia podatku naliczonego
    wynikającego z faktur dokumentujących Wydatki związane z realizacją Inwestycji.
    Podstawowe zasady odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1
    ustawy:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje
    gdy:
        towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych,
        podatek odlicza zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT.
    Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami
    opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyłącza jednocześnie możliwość odliczania
    podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, czyli gdy są wykorzystywane do czynności
    zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu.
    Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem, że:
        spełnione zostały przesłanki pozytywne, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy oraz
        nie zaistniały przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy.
    W art. 88 ustawy określone są wyjątki, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    W analizowanej sprawie występują Państwo w charakterze podatnika VAT, świadczącego
    opodatkowane usługi na rzecz podmiotu zewnętrznego – dzierżawcy. A zatem towary i
    usługi, nabyte w związku z realizacją Inwestycji, są/będą przez Państwa wykorzystywane
    do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    Tym samym, spełniona jest/będzie podstawowa przesłanka warunkująca prawo do
    odliczenia podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, czyli związek
    dokonywanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych przez podatnika
    VAT.
    Zatem przysługuje/będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku
    naliczonego z faktur dokumentujących Wydatki związane z realizacją Inwestycji – pod
    warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu
    prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

    Interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa pytań). Inne
    kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku – nie mogą być
    zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.
    Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie
    interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany
    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).
    Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile
    rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem
    faktycznym i zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku.
    Interpretację oparto w szczególności na informacjach, że wysokość czynszu dzierżawnego
    została ustalona na poziomie 3,42% wartości Inwestycji.
    W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu
    sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
    Gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-
    skarbowej zostanie określone, że ustalona w umowie dzierżawy wysokość czynszu będzie
    odbiegała od realiów rynkowych i nie będzie równa wartości rynkowej, czy też uniemożliwi
    zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych i będzie skalkulowana na zbyt niskim
    poziomie lub też, że Infrastruktura wykonana w ramach inwestycji nie będzie
    wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych (np. posłuży również do
    realizacji Państwa zadań własnych) lub umowa dzierżawy zostanie rozwiązana,
    interpretacja nie wywoła skutków prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się
        Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
      dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje

    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.