Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4010.184.2018.2.PB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-28
Teza: ustalenia czy dodatkowe wpłaty dokonywane przez najemców na poczet wykupu mieszkania będą stanowić dla Spółki przychód i powstanie obowiązku podatkowego w podatku CIT.
Słowa kluczowe: najemcy; przychód; towarzystwo-Towarzystwo Budownictwa Społecznego (TBS)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 6 lipca 2018 r. (data wpływu 13 lipca 2018 r.), uzupełnionym pismem, które wpłynęło 31 sierpnia 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy dodatkowe wpłaty dokonywane przez najemców na poczet wykupu mieszkania będą stanowić dla Spółki przychód i powstanie obowiązku podatkowego w podatku CIT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy dodatkowe wpłaty dokonywane przez najemców na poczet wykupu mieszkania będą stanowić dla Spółki przychód i powstanie obowiązku podatkowego w podatku CIT. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 14 sierpnia 2018 r. Znak: 0111-KDIB2-3.4010.184.2018.1.PB, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano pismem, które wpłynęło 31 sierpnia 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W ramach wykonywania polityki mieszkaniowej miasta \`(...)\` Spółka z o.o. realizuje program (…), dla którego zastosowanie mają postanowienia Regulaminu. W Regulaminie zapisano, iż oprócz czynszu najemca będzie wpłacał dodatkową kwotę. Dodatkowa wpłata może być przeznaczona w przyszłości na zakup mieszkania (ewentualnie zwrócona najemcy, gdy zrezygnuje z zakupu). Kwota dodatkowej wpłaty stanowić będzie różnicę pomiędzy czynszem najmu, a sumą kosztów: remontów, zarządu nieruchomością oraz kwotą spłaty kredytu wraz z odsetkami. W programie jest zapisane, iż każdy najemca może w przyszłości dokonać wykupu mieszkania. Najemca jednak po spłacie wszystkich kosztów związanych z mieszkaniem (m.in. kredytu) nie musi dokonywać zakupu mieszkania. Najemca rezygnując z najmu będzie miał zwracaną kwotę, którą wpłacił. Czyli kwota dodatkowa wpłacana może być przeznaczona przez najemcę na zakup mieszkania lub mu zwrócona. Podsumowując, w okresie najmu Uczestnik Programu będzie ponosił następujące opłaty:

1.  czynsz najmu na pokrycie: kosztów remontów, zarządu nieruchomością,
2.  spłaty kredytu wraz z odsetkami
3.  oraz dodatkowej wpłaty, która może w przyszłości zostać przeznaczona na poczet wykupu mieszkania.

Tym samym dodatkowa kwota wpłaty może być przeznaczona na wykup mieszkania. Reasumując, TBS realizując politykę mieszkaniową poza opłatami na utrzymanie nieruchomości i spłatę zaciągniętego kredytu będzie pobierał od najemców dodatkową kwotę. Kwota ta ma być przeznaczona w przyszłości na wykup mieszkania przez najemcę. Wpłaty będą księgowane na odpowiednich kontach przypisanych do poszczególnych najemców.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy kwoty (dodatkowe wpłaty wpłacane przez najemców) otrzymywane przez TBS winny stanowić przychód Spółki i tym samym być opodatkowane podatkiem CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania tym podatkiem jest - z zastrzeżeniem wypadków, o których mowa w art. 21 i 22 - dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich został on osiągnięty.

Podstawę opodatkowania stanowi natomiast dochód ustalony zgodnie z zasadami określonymi w art. 7 albo w art. 7a ust. 1 tej ustawy po odliczeniu wartości wskazanych w art. 18 ust. 1. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. W sytuacji, gdy koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł, z których dochód jest wolny od podatku oraz kosztów uzyskania tych przychodów (art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ww. ustawy). Oznacza to, że dochody wolne od podatku nie są uwzględniane przy wyliczeniu podstawy opodatkowania (straty).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje wiele przypadków, w których przysporzenia dla podatnika nie powodują powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT nie stanowią przychodów podatkowych wszelkie pobrane wpłaty lub zarachowane należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Jak zatem wynika z zapisu ww. przepisu art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.

Stan faktyczny, który został szczegółowo zaprezentowany w części prezentującej stan sprawy pokazuje, iż wpłaty dokonywane przez najemców nie mają charakteru definitywnego. Strony umowy ustaliły, że powyższe wpłaty będą zaliczone na zakup mieszkania. Zakup mieszkania nastąpi dopiero po całkowitej zapłacie wszystkich kosztów (spłata kosztów budowy mieszkania). Kwoty uiszczane na rzecz Spółki będą księgowane jako wpłaty na przyszły wykup mieszkania. Wpłata kwoty dodatkowej ma jedno przeznaczenie - na wykup mieszkania. Kwestia zwrotu wynika jedynie z rozliczenia. Najemca nie będzie wpłacał jej z przeznaczeniem do zwrotu. Jeśli po 23 latach najemca nie podejmie decyzji o wykupie, to nie oznacza, że Spółka zwróci mu dotychczas wpłacone pieniądze. Wtedy albo rezygnuje z najmu, dokonuje się rozliczenia i następuje zwrot albo mieszka dalej płacąc tylko kwotę czynszu, pozostając nadal z możliwością wykupu. Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, iż ewentualny przychód powstanie dopiero w momencie sprzedaży mieszkania. Odpowiadając na pytanie należy uznać, iż powyższe wpłaty na przyszły wykup nie stanowią przychodu u Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zasady działania towarzystw budownictwa społecznego określone zostały w rozdziale 4 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1020). Zgodnie z art. 23 ust. 1 powołanej ustawy towarzystwa budownictwa społecznego mogą być tworzone w formie:

1.  spółek z ograniczoną odpowiedzialnością,
2.  spółek akcyjnych,
3.  spółdzielni osób prawnych.

Z treści art. 27 ust. 1 cytowanej ustawy wynika z kolei, iż przedmiotem działania towarzystwa jest budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu.

Stosownie do art. 27 ust. 2 towarzystwo może również:

1\. nabywać lokale mieszkalne i budynki mieszkalne oraz niemieszkalne, w celu rozbudowy, nadbudowy i przebudowy, w wyniku której powstaną lokale mieszkalne;

2\. przeprowadzać remonty i modernizację obiektów przeznaczonych na zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych na zasadach najmu;

3\. wynajmować lokale użytkowe znajdujące się w budynkach towarzystwa;

4\. sprawować na podstawie umów zlecenia zarząd nieruchomościami mieszkalnymi i niemieszkalnymi niestanowiącymi jego własności;

4a. sprawować zarząd nieruchomościami wspólnymi stanowiącymi w ułamkowej części jego współwłasność;

5\. prowadzić inną działalność związaną z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, w tym budować lub nabywać budynki w celu sprzedaży znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1036 ze zm., dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Z art. 7 ust. 2 tej ustawy wynika z kolei, że dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie;

Z kolei w myśl art. 12 ust. 3 ww. ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Z kolei zgodnie z treścią art. 12 ust. 3a updop, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Tak więc, regułą jest, że przychód powstaje w dacie następujących zdarzeń: wydanie rzeczy, zbycie prawa majątkowego lub wykonanie usługi albo częściowe wykonanie usługi, nie później niż w dniu wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Równocześnie w myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Z powołanych wyżej regulacji wynika, że o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, lub pomniejsza pasywa. Otrzymane świadczenie może być uznane za przychód, jeżeli ma ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że podatnik uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi, a więc takie którym może on rozporządzać jak właściciel. Jednocześnie, do przychodów podatkowych, podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

Z opisu sprawy wynika, że wpłaty będą księgowane na odpowiednich kontach przypisanych do poszczególnych najemców, a w sytuacji gdy najemca zrezygnuje z dalszego najmu cała wpłacona dodatkowo kwota zostanie mu zwrócona. Można zatem stwierdzić, że do czasu sprzedaży mieszkania dotychczasowym najemcom kwoty przez nich wpłacane nie mają dla Wnioskodawcy charakteru przysporzenia majątkowego.

Biorąc pod uwagę treść cytowanego przepisu art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wpłata w okresie od dnia jej dokonania na rzecz Wnioskodawcy do czasu zawarcia pomiędzy Wnioskodawcą a najemcą umowy sprzedaży nie stanowi przychodu Wnioskodawcy dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. W tym okresie ww. wkład gotówkowy stanowi pobraną wpłatę na poczet należności z tytułu sprzedaży mieszkania jaka dokona się w przypadku podjęcia przez najemcę decyzji o jego wykupieniu. Dopiero z dniem zawarcia umowy sprzedaży środki zgromadzone na odpowiednim koncie przypisanym do najemcy decydującego się na wykup mieszkania - staną się przychodem podatkowym Wnioskodawcy na podstawie art. 12 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, w świetle art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dodatkowe wpłaty dokonywane przez najemców, które mogą w przyszłości zostać przeznaczone na wykup mieszkania nie powodują po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu, tym samym nie skutkują powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.