Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1-2/4512-1-32/16-3/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-10-25
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie określenia momentu od jakiego należy liczyć okres korekty podatku naliczonego od nabytych maszyn i sprzętu ogrodniczego.
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku naliczonego; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia; środek-środek trwały
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 lipca 2016 r. (data wpływu 28 lipca 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 13 października 2016 r. (data wpływu 14 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu od jakiego należy liczyć okres korekty podatku naliczonego od nabytych maszyn i sprzętu ogrodniczego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu od jakiego należy liczyć okres korekty podatku naliczonego od nabytych maszyn i sprzętu ogrodniczego. Wniosek uzupełniono w dniu 14 października 2016 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność usługową związaną z zagospodarowaniem terenów zieleni od dnia 21 marca 2011 r. Od dnia rozpoczęcia działalności Zainteresowany korzystał ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. W miesiącu październiku 2013 r. Wnioskodawca przekroczył limit uprawniający do zwolnienia podmiotowego i w tym samym miesiącu dokonał na formularzu VAT-R rejestracji jako podatnik VAT czynny i do dnia dzisiejszego prowadzi działalność w całości opodatkowaną podatkiem VAT.

W 2011 r. Wnioskodawca inwestował w maszyny i sprzęt ogrodniczy. Użytkowanie zakupionych urządzeń Wnioskodawca rozpoczynał bezpośrednio po ich zakupie, jednak w wyniku przeoczenia żadna z zakupionych maszyn nie została ujęta w ewidencji środków trwałych. Ustawa o podatku dochodowym zabrania wpisywania do ewidencji środków trwałych z datą wsteczną, wobec czego zakupione w 2011 r. maszyny zostały ujęte w ewidencji środków trwałych z datą 1 lipca 2016 r., jedna z nich ma wartość początkową przekraczającą 15.000 zł, a pozostałe mają wartość niższą niż 15.000 zł. W 2012 r. Wnioskodawca również inwestował w środki trwałe, wartość początkowa niektórych z nich przekracza kwotę 15.000 zł, wszystkie kupione w 2012 r. środki trwałe również były wykorzystywane w prowadzonej przez Zainteresowanego działalności gospodarczej od razu po ich zakupie, jednak każda z maszyn stanowiąca środek trwały została ujęta w ewidencji środków trwałych dopiero z datą 30 kwietnia 2014 r.

Wszystkie zakupione maszyny i urządzenia (zarówno te kupione w 2011 r., jak i w 2012 r.) są wykorzystywane w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej do dziś, Wnioskodawca posiada również faktury VAT dokumentujące poniesione wydatki, na których widnieją jego dane wraz z numerem NIP.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

Od dnia rozpoczęcia działalności, tj. 21 marca 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r. podatek dochodowy Wnioskodawca odprowadzał na zasadach określonych w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Od dnia 1 stycznia 2013 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. Zainteresowany prowadził Podatkową Księgę Przychodów i Rozchodów odprowadzając podatek na zasadach w art. 27 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast od dnia 1 stycznia 2014 r. do chwili obecnej, dochód z działalności Wnioskodawca opodatkowuje na zasadach określonych w art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wszystkie zmiany dotyczące wyboru formy opodatkowania zgłaszane były w urzędzie skarbowym w obowiązującym terminie.

W 2011 r. Zainteresowany inwestował w sprzęt ogrodniczy i wyposażenie, zakupił następujące pozycje, wszystkie poniższe kwoty wyrażone są w walucie polskiej (zł):

1.  Kosiarka spalinowa – wartość zakupu netto 1.219,51, wartość początkowa ujęta w ewidencji środków trwałych 1.237,50, użytkowana od dnia 23 listopada 2011 r.
2.  Dmuchawa spalinowa – wartość zakupu netto 1.788,62, wartość początkowa wg ewidencji środków trwałych 1.840,62, użytkowana od dnia 11 listopada 2011 r.
3.  Kosa spalinowa – wartość zakupu netto 2.234,96, wartość początkowa wg ewidencji środków trwałych 2.107,60, użytkowana od dnia 21 maja 2011 r.
4.  Odkurzacz – wartość zakupu netto 974,80, wartość początkowa wg ewidencji środków trwałych 919,20, użytkowany od dnia 21 maja 2011 r.
5.  Pilarka spalinowa – wartość zakupu netto 2.276,42, wartość początkowa wg ewidencji środków trwałych 2.277,28, użytkowana od dnia 2 września 2011 r.
6.  Urządzenie z zespołem koszącym – wartość zakupu netto 19.139,84, wartość początkowa wg ewidencji środków trwałych 17.774,14, użytkowany od dnia 19 kwietnia 2011 r.
7.  Rozsiewacz – wartość zakupu netto 1.020,73, wartość początkowa wg ewidencji środków trwałych 947,85, użytkowany od dnia 19 kwietnia 2011 r.
8.  Zbieracz trawy – wartość zakupu netto 1.604,88, wartość początkowa wg ewidencji środków trwałych 1.490,37, użytkowany od dnia 19 kwietnia 2011 r.
9.  Nożyce do żywopłotu dwustronne – wartość zakupu netto 1.756,96, wartość początkowa wg ewidencji środków trwałych 1.631,65, użytkowane od dnia 19 kwietnia 2011 r.
10.  Kosiarka spalinowa – wartość zakupu netto 2.276,63, wartość początkowa wg ewidencji środków trwałych 2.114,18.
11.  Skartyfikator – wartość zakupu netto 2.827,64, wartość początkowa wg ewidencji środków trwałych 2.625,82.

Wartość początkowa powyższych środków trwałych jest wartością zakupu brutto (w momencie ich zakupu działalność nie była opodatkowana podatkiem VAT) pomniejszoną o odpisy amortyzacyjne przypadające w okresie rozliczenia podatku dochodowego na zasadzie ryczałtu ewidencjonowanego.

W 2012 r. Wnioskodawca również inwestował i zakupił następujące pozycje:

1.  Ciągnik – wartość zakupu netto 51.219,51, użytkowany od dnia 30 czerwca 2012 r., wartość początkowa wg ewidencji środków trwałych 57.855,00, data wprowadzenia do ewidencji środków trwałych dnia 30 kwietnia 2014 r.
2.  Glebogryzarka – wartość zakupu netto 23.780,00, wartość początkowa wg ewidencji środków trwałych 27.174,96, użytkowana od dnia 12 lipca 2012 r., data wprowadzenie do ewidencji środków trwałych dnia 30 kwietnia 2012 r.
3.  Siekiera rozłupująca – wartość zakupu netto 184,59, użytkowana od dnia 31 maja 2012 r., nie ujęta w ewidencji wyposażenia, ani środków trwałych.
4.  Widły do kopania 133400 – 2 sztuki, wartość netto za sztukę 69,44, użytkowane od dnia 31 maja 2012 r., nie ujęte w ewidencji wyposażenia, ani środków trwałych.
5.  Szpadel metalowy ostry – 2 sztuki wartość netto za sztukę 61,02, użytkowane od dnia 31 maja 2012 r., nie ujęte w ewidencji wyposażenia, ani środków trwałych.
6.  Szufla węglarka – wartość zakupu netto 53,99, użytkowana od dnia 31 maja 2012 r., nie ujęta w ewidencji wyposażenia, ani środków trwałych.

Wartości początkowe pozycji 1 i 2 wyliczone są analogicznie jak tych środków trwałych zakupionych w 2011 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy okres 5-letniej korekty podatku VAT naliczonego od nabycia środków trwałych o wartości początkowej przekraczającej 15.000 zł należy liczyć od roku, w którym ujęto je w ewidencji środków trwałych, czy od roku, w którym rozpoczęto ich faktyczne wykorzystywanie w prowadzonej działalności gospodarczej?
2.  Czy okres 12 miesięcznej korekty podatku VAT naliczonego od nabycia środków trwałych i wyposażenia o wartości nieprzekraczającej 15.000 zł należy liczyć od daty ich wpisu do ewidencji, czy od daty ich faktycznego użytkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Dla środków trwałych o wartości początkowej przekraczającej 15.000 zł 5-letni okres korekty powinien rozpoczynać się od momentu ich faktycznego użytkowania, czyli dla środków trwałych nabytych w 2011 r. Wnioskodawca powinien dokonać korekty w wysokości 3/5 podatku VAT naliczonego, czyli każdą 1/5 w miesiącu styczniu, w latach: 2014, 2015 i 2016, natomiast dla środków trwałych nabytych w 2012 r. Wnioskodawcy przysługuje korekta w wysokości 4/5 podatku VAT naliczonego w deklaracjach za styczeń, w latach 2014, 2015, 2016 i 2017.

Ad 2

Dla środków trwałych i wyposażenia o wartości początkowej nieprzekraczającej 15.000 zł okres 12-miesięcznej korekty podatku VAT naliczonego powinno liczyć się od miesiąca, w którym rozpoczęto ich faktyczne użytkowanie do momentu zmiany, czyli dla środków trwałych i wyposażenia nabytego w 2011 r. nie przysługuje Wnioskodawcy korekta podatku VAT. Natomiast w związku z zarejestrowaniem się jako podatnika VAT od miesiąca października 2013 r. w deklaracji składanej za październik 2013 r. Wnioskodawcy przysługuje pełna korekta podatku VAT naliczonego od środków trwałych i wyposażenia o wartości nieprzekraczającej 15.000 zł użytkowanych od dnia 1 października 2012 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu, nabycia towarów i usług.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w art. 91 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Przepis art. 91 ust. 2 ustawy stanowi, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio (art. 91 ust. 2a ustawy).

Na mocy art. 91 ust. 3 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W świetle art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W myśl art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi (art. 91 ust. 7 ustawy).

Na mocy art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Stosownie do art. 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Przepis art. 91 ust. 7c ustawy stanowi, że jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

W świetle art. 91 ust. 7d ustawy, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany przeznaczenia środka trwałego, tj. zarówno w sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.

Z opisu sprawy wynika, że od dnia rozpoczęcia działalności, tj. od dnia 21 marca 2011 r. Zainteresowany korzystał ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. W miesiącu październiku 2013 r. Wnioskodawca przekroczył limit uprawniający do zwolnienia podmiotowego, dokonał rejestracji jako podatnik VAT czynny i do dnia dzisiejszego prowadzi działalność w całości opodatkowaną podatkiem VAT. W 2011 r. Wnioskodawca inwestował w maszyny i sprzęt ogrodniczy. Użytkowanie zakupionych urządzeń Wnioskodawca rozpoczynał bezpośrednio po ich zakupie, jednak w wyniku przeoczenia żadna z zakupionych maszyn nie została ujęta w ewidencji środków trwałych. Ustawa o podatku dochodowym zabrania wpisywania do ewidencji środków trwałych z datą wsteczną, wobec czego zakupione w 2011 r. maszyny zostały ujęte w ewidencji środków trwałych z datą 1 lipca 2016 r., jedna z nich ma wartość początkową przekraczającą 15.000 zł (poz. 6), a pozostałe (poz. 1-5, 7-11) mają wartości niższe niż 15.000 zł. W 2012 r. Wnioskodawca również inwestował w środki trwałe, wartość początkowa dwóch maszyn (poz. 1-2) przekracza kwotę 15.000 zł, a pozostałe wyposażenie ma wartość niższą niż 15.000 zł (poz. 3-6). Wszystkie kupione w 2012 r. środki trwałe były również wykorzystywane w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej od razu po ich zakupie, jednak tylko 2 maszyny (poz. 1-2) jako środek trwały zostały ujęte w ewidencji środków trwałych dopiero z datą 30 kwietnia 2014 r., a wyposażenie wymienione w poz. 3-6, nie zostało w ogóle ujęte w ewidencji wyposażenia, ani środków trwałych. Wszystkie zakupione maszyny i urządzenia (zarówno te kupione w roku 2011 jak i 2012) są wykorzystywane w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej do dziś, Wnioskodawca posiada również faktury VAT dokumentujące poniesione wydatki, na których widnieją jego dane wraz z numerem NIP.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia od kiedy należy liczyć okres korekty VAT naliczonego od nabycia przedmiotowych maszyn i sprzętu ogrodniczego, tj. czy od roku, w którym je ujęto w ewidencji środków trwałych czy od roku, w którym rozpoczęto ich faktyczne wykorzystywanie w prowadzonej działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy przywołać treść przepis art. 91 ust. 2 ustawy, który stanowi, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, których wartość początkowa przekracza 15.000 zł, korekty dokonuje się w ciągu 5 kolejnych lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Z kolei, w przypadku środków trwałych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Jak wynika z opisu sprawy i jego uzupełnienia, Wnioskodawca w 2011 r. i 2012 r. zakupił maszyny i sprzęt ogrodniczy, których użytkowanie rozpoczynał bezpośrednio po ich zakupie, jednak żadna z zakupionych maszyn i urządzeń nie została ujęta w ewidencji środków trwałych bezpośrednio po ich zakupie. Maszyny zakupione w 2011 r. (poz. 1-11) zostały ujęte w ewidencji środków trwałych dopiero z dniem 1 lipca 2016 r., z kolei maszyny nabyte w 2012 r. (poz. 1-2) zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych z dniem 30 kwietnia 2014 r., natomiast pozostałe wyposażenie zakupione w 2012 r. (poz. 3-6), nie zostało w ogóle wprowadzone do ewidencji środków trwałych.

Mając powyższe na uwadze, w przedmiotowej sprawie zakupione przez Wnioskodawcę w 2011 r. i 2012 r. maszyny i sprzęt ogrodniczy stanowią w istocie środki trwałe (z wyłączeniem wyposażenia zakupionego w 2012 r. wymienionego w poz. 3-6). W tej sytuacji zastosowanie znajdą powołane wyżej regulacje zawarte w art. 91 ust. 2 ustawy, dające prawo do dokonania odliczenia podatku naliczonego poprzez korektę podatku na zasadach przewidzianych w tym przepisie.

Jednakże analiza powołanych wyżej przepisów na tle przedstawionego opisu sprawy prowadzi do wniosku, że dokonując w 2011 r. i 2012 r. zakupu sprzętu ogrodniczego i wyposażenia Wnioskodawca działał jako podatnik podmiotowo zwolniony od podatku VAT, na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy, zatem zakupu sprzętu i wyposażenia dokonano z zamiarem wykorzystania go do sprzedaży zwolnionej. W październiku 2013 r. po przekroczeniu limitu wynikającego z art. 113 ust. 1 ustawy Zainteresowany dokonał rejestracji jako podatnik VAT czynny, zatem zmianie uległo przeznaczenie zakupionego w 2011 r. i 2012 r. sprzętu i wyposażenia, tj. pojawił się związek z czynnościami opodatkowanymi. Wobec powyższego nastąpiła zmiana przeznaczenia środków trwałych wymienionych w opisie sprawy, co spowoduje konieczność dokonania korekty podatku naliczonego, z uwagi na fakt, że środki te będą służyć już czynnościom opodatkowanym.

Korekta dotyczyć powinna środków trwałych, których przeznaczenie zmieniło się w okresie 5 lat od roku, w którym oddano je do użytkowania, jeżeli wartość początkowa tych środków trwałych przekracza kwotę 15.000 zł. Odnosząc się do obowiązku dokonania korekty środków trwałych, których wartość początkowa nie przekracza kwoty 15.000 zł, to należy wskazać, że korekty nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym zakupione towary oddano do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Reasumując:

Ad. 1

Korekty podatku naliczonego odnoszącego się do środków trwałych o wartości początkowej przekraczającej 15.000 zł należy dokonać na zasadach przewidzianych w art. 91 ust. 7a ustawy w zw. z art. 91 ust. 2 ustawy. Korekty tej dokonuje się w ciągu 5 kolejnych lat, licząc od roku, w którym środki te zostały oddane do użytkowania, a nie od momentu ujęcia ich w ewidencji środków trwałych.

Ad. 2

Korekty podatku naliczonego odnoszącego się do środków trwałych o wartości początkowej nieprzekraczającej 15.000 zł należy dokonać zgodnie z art. 91 ust. 7c ustawy w zw. z art. 91 ust. 2 ustawy. Korekty tej dokonuje się jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym zakupione towary oddano do użytkowania, nie upłynęło 12 miesięcy. Termin korekty należy liczyć od momentu oddania przedmiotowych środków trwałych do użytkowania do momentu zmiany ich przeznaczenia.

Z kolei, w przypadku wyposażenia o wartości początkowej nieprzekraczającej 15.000 zł, które nie zostało wprowadzone do ewidencji środków trwałych, znajdzie zastosowanie przepis art. 91 ust. 7b ustawy dotyczący towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a w zw. z art. 91 ust. 7c ustawy. Korekty tej dokonuje się od końca okresu rozliczeniowego, w którym zakupione towary oddano do użytkowania, nie upłynęło 12 miesięcy. Termin korekty należy liczyć od momentu oddania przedmiotowego wyposażenia do użytkowania do momentu zmiany ich przeznaczenia.

W związku z powyższym należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że dla środków trwałych o wartości początkowej przekraczającej 15.000 zł 5-letni okres korekty powinien rozpoczynać się od momentu ich faktycznego użytkowania, z kolei dla środków trwałych i wyposażenia o wartości początkowej nieprzekraczającej 15.000 zł okres 12-miesięcznej korekty podatku VAT naliczonego powinno liczyć się od miesiąca, w którym rozpoczęto ich faktyczne użytkowanie do momentu zmiany ich przeznaczenia.

Dodatkowo tut. Organ informuje, że korekty dotyczącej środków trwałych, których wartość początkowa przekracza 15.000 zł należy dokonać w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia (styczeń – w przypadku rozliczenia miesięcznego lub 1 kwartał w przypadku rozliczenia kwartalnego), w wysokości 1/5 kwot podatku naliczonego przy nabyciu ww. sprzętu.

W związku z powyższym, w przypadku wykorzystania urządzenia zakupionego w 2011 r. (poz. 6) do czynności opodatkowanych w październiku 2013 r., oddanego do użytkowania w 2011 r. minęło już 5 lat od oddania go do użytkowania, zatem Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do korekty podatku naliczonego od jego nabycia.

Z kolei, w przypadku wykorzystania maszyn zakupionych w 2012 r. (poz. 1 i 2) do czynności opodatkowanych w październiku 2013 r., oddanych do użytkowania w 2012 r. istnieje możliwość odliczenia 1/5 kwoty podatku naliczonego za każdy rok, w którym maszyny te były wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Korekty tej będzie więc można dokonać za 2013 r. (w 2014 r.), a następnie za rok 2014 (w 2015 r.) i 2015 (w 2016 r.) i 2016 (w 2017 r.), czyli łącznie 4/5 podatku naliczonego.

Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia w odniesieniu do środków trwałych o wartości początkowej nieprzekraczającej kwoty 15.000 zł (poz. 1-5, 7-11) zakupionych w 2011 r. i użytkownych bezpośrednio po ich zakupie, ponieważ między oddaniem ich do użytkowania w 2011 r., a wykorzystaniem ich do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. w październiku 2013 r. upłynął okres 12 miesięcy.

Wnioskodawca nie będzie również zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego w odniesieniu do wyposażenia zakupionego w 2012 r. (wymienionego w pkt 3-6), bowiem między oddaniem ich do użytkowania (31 maja 2012 r.), a wykorzystaniem ich do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. w październiku 2013 r. upłynął okres 12 miesięcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.