Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/4510-1-133/15-3/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-07-06
Teza: Podatek dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania współczynnika 80% przychodów z działalności polegającej na udostępnianiu składników majątku, zaliczania do przychodów z działalności polegającej na udostępnianiu składników majątku przychodów z ich sprzedaży na rzecz najemcy oraz zaliczania do przychodów z działalności polegającej na udostępnianiu składników majątku przychodów z ich sprzedaży na rzecz podmiotu trzeciego.
Słowa kluczowe: ciągnik-ciągnik siodłowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing-leasing operacyjny; odsetki; pożyczka; przychód; przyczepa; samochód; sprzedaż; umowa-umowa leasingu; umowa-umowa najmu; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 3 kwietnia 2015 r. (data wpływu 9 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   zastosowania współczynnika 80% przychodów z działalności polegającej na udostępnianiu składników majątku – **jest prawidłowe,**
*   zaliczania do przychodów z działalności polegającej na udostępnianiu składników majątku przychodów z ich sprzedaży na rzecz najemcy – **jest prawidłowe,**
*   zaliczania do przychodów z działalności polegającej na udostępnianiu składników majątku przychodów z ich sprzedaży na rzecz podmiotu trzeciego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości uznania zawartych umów najmu za podatkowe umowy leasingu operacyjnego,
*   zastosowania współczynnika 80% przychodów z działalności polegającej na udostępnianiu składników majątku,
*   zaliczania do przychodów z działalności polegającej na udostępnianiu składników majątku przychodów z ich sprzedaży na rzecz najemcy,
*   zaliczania do przychodów z działalności polegającej na udostępnianiu składników majątku przychodów z ich sprzedaży na rzecz podmiotu trzeciego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

„A” Sp. z o.o. (dalej „Spółka”) jest podmiotem, którego podstawowa działalność polega na wykonywaniu działalności gospodarczej w zakresie udostępniania ciągników siodłowych, samochodów ciężarowych, naczep i przyczep do samochodów ciężarowych − na podstawie umów najmu. Przychody z tej działalności stanowią większość przychodów Spółki, wykazywanych przez nią w sprawozdaniu finansowym.

Zgodnie z ogólnymi warunkami najmu, obowiązującymi dla wszystkich umów najmu zawieranych przez Spółkę, umowy te zawierane są na minimalny okres obowiązywania najmu. Po upływie uzgodnionego czasu trwania umowy wykluczone jest jego przedłużenie bez zwrotu przedmiotu najmu.

W celu zabezpieczenia swoich interesów, w szczególności w celu zminimalizowania strat związanych z opóźnieniami w zwrocie przedmiotu najmu przez najemców, Spółka zamieszcza w ogólnych warunkach najmu zapisy, zgodnie z którymi jeżeli najemca nie zwróci przedmiotu najmu w uzgodnionym terminie, to Spółka − niezależnie od dalszych roszczeń − może za okres nieprawnego zatrzymania zażądać należnego czynszu w podwójnej wysokości.

Ponadto w poszczególnych umowach najmu, do których mają zastosowanie ogólne warunki najmu, o których mowa powyżej, znajdują się także zapisy, zgodnie z którymi okres najmu rozpoczyna się w dniu przekazania przedmiotu najmu, zgodnie z podpisanym protokołem przekazania i kończy się w dniu zwrotu przedmiotu najmu, zgodnie z protokołem zwrotu, jednak nie przed upływem uzgodnionego okresu najmu.

W praktyce oznacza to, że Spółka zawiera umowy najmu na czas określony, tj. skonkretyzowany każdorazowo w umowie najmu minimalny okres najmu, przy czym faktyczny okres najmu może być dłuższy i trwać do dnia zwrotu przedmiotu najmu do Spółki.

Zdarzają się sytuacje gdy po zakończeniu umowy najmu, będące jej przedmiotem ciągniki siodłowe, samochody ciężarowe, naczepy i przyczepy do samochodów ciężarowych są odsprzedawane najemcy lub innemu podmiotowi (najczęściej współpracownikowi najemcy, który faktycznie korzystał z przedmiotu najmu, świadcząc na rzecz najemcy usługi transportowe).

Najemcami są osoby prawe lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą.

Spółka nie jest bankiem ani instytucją kredytową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w sytuacji gdy:
    1.  minimalny okres najmu, na który Spółka zawiera umowę najmu ciągników siodłowych, samochodów ciężarowych, naczep lub przyczep do samochodów ciężarowych stanowi co najmniej 40% normatywnego okresu ich amortyzacji (tj. 35 miesięcy dla ciągników siodłowych oraz przyczep i naczep do samochodów ciężarowych i 24 miesiące dla samochodów ciężarowych),
    2.  suma ustalonych opłat w umowie najmu, pomniejszona o należny podatek od towarów usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej będących przedmiotem najmu ciągników siodłowych, samochodów ciężarowych, naczep lub przyczep do samochodów ciężarowych, a w przypadku zawarcia przez Spółkę następnej umowy najmu ciągników siodłowych, samochodów ciężarowych naczep lub przyczep do samochodów ciężarowych będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej ich wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy najmu− taką umowę najmu należy traktować jako umowę leasingu w rozumieniu art. 17a pkt 1 ustawy o CIT?
2.  Czy jeżeli co najmniej 80% przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych uzyskanych przez Spółkę w roku podatkowym będą stanowić przychody z działalności polegającej na udostępnianiu składników majątkowych na podstawie umów najmu, o których mowa powyżej (kwalifikowanych jako umowy leasingu w rozumieniu art. 17a ust. 1 ustawy o CIT), to w razie wyboru przez Spółkę zasad zaliczania odsetek od pożyczek do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15c ustawy o CIT, warunek, o którym mowa w art. 15c ust. 5 ustawy o CIT, będzie miał zastosowanie?
3.  Czy do przychodów z działalności polegającej na udostępnianiu składników majątkowych na podstawie umów leasingu w rozumieniu art. 17a pkt 1 ustawy o CIT, o których mowa w art. 15c ust. 5 pkt 2 lit. a ustawy o CIT, wlicza się przychody ze sprzedaży ciągników siodłowych, samochodów ciężarowych, naczep i przyczep do samochodów ciężarowych będących przedmiotem umów najmu (kwalifikowanych jako umowy leasingu w rozumieniu art. 17a ust. 1 ustawy o CIT) na rzecz najemcy?
4.  Czy do przychodów z działalności polegającej na udostępnianiu składników majątkowych na podstawie umów leasingu w rozumieniu art. 17a pkt 1 ustawy o CIT, o których mowa w art. 15c ust. 5 pkt 2 lit. a ustawy o CIT, wlicza się przychody ze sprzedaży ciągników siodłowych, samochodów ciężarowych, naczep i przyczep do samochodów ciężarowych będących przedmiotem umów najmu (kwalifikowanych jako umowy leasingu w rozumieniu art. 17a ust. 1 ustawy o CIT) na rzecz podmiotu trzeciego?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie drugie, trzecie i czwarte. Jednocześnie wniosek Spółki w zakresie pytania nr 1 został rozpatrzony odrębną interpretacją z 6 lipca 2015 r. nr ILPB4/4510-1-133/15-2/ŁM.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Spółki, jeżeli co najmniej 80% przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych uzyskanych przez Spółkę w roku podatkowym będą stanowić przychody z działalności polegającej na udostępnianiu składników majątkowych na podstawie umów najmu, o których mowa powyżej (kwalifikowanych jako umowy leasingu w rozumieniu art. 17a ust. 1 ustawy CIT), to w razie wyboru przez Spółkę zasad zaliczania odsetek od pożyczek do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15c ustawy o CIT, warunek, o którym mowa w art. 15c ust. 5 ustawy o CIT, nie będzie miał zastosowania.

Zgodnie z art. 15c ust. 1 ustawy o CIT spółki, które otrzymały pożyczkę w rozumieniu art. 16 ust. 7b ustawy o CIT od podmiotów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT, mogą nie stosować wynikających z tych przepisów ograniczeń w zaliczaniu odsetek od takiej pożyczki do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli zdecydują o stosowaniu zasad określonych w art. 15c ustawy o CIT.

Zgodnie natomiast z art. 15c ust. 2 ustawy o CIT zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym mogą podlegać odsetki od pożyczek, w tym udzielonych przez podmioty niepowiązane, w wysokości nieprzekraczającej wartości odpowiadającej iloczynowi wartości stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego obowiązującej w ostatnim dniu roku poprzedzającego rok podatkowy powiększonej o 1,25 punktu procentowego i wartości podatkowej aktywów w rozumieniu przepisów o rachunkowości, w tym ujętych zgodnie z wartością nominalną kwot udzielonych pożyczek, z wyjątkiem wartości niematerialnych i prawnych. Wartość tych aktywów określa się według stanu na ostatni dzień danego roku podatkowego.

Ponadto, zgodnie z art. 15c ust. 5 ustawy o CIT, wartość odsetek od pożyczek podlegająca zaliczeniu w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów nie może być wyższa niż wartość odpowiadająca 50% zysku z działalności operacyjnej, ustalonego za dany rok podatkowy zgodnie z ustawą o rachunkowości. Warunku tego nie stosuje się jednak do podatników będących instytucją finansową, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 7 lit. c i d ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. − Prawo bankowe (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 128), jeżeli co najmniej 80% przychodów uzyskanych w roku podatkowym przez podatników udostępniających składniki majątkowe na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1, stanowią przychody z tej działalności, w tym przychody ze sprzedaży przedmiotu umowy leasingu, oraz z działalności polegającej na udzielaniu pożyczek na potrzeby współfinansowania inwestycji w ramach Polityki Spójności, Wspólnej Polityki Rolnej lub Wspólnej Polityki Rybołówstwa (art. 15c ust. 5 pkt 2 lit. a ustawy o CIT).

Stosownie zaś do art. 4 ust. 1 pkt 7 lit. c Prawa bankowego określenie „instytucja finansowa” oznacza podmiot niebędący bankiem ani instytucją kredytową, którego podstawowa działalność będąca źródłem większości przychodów polega na wykonywaniu działalności gospodarczej w zakresie udostępniania składników majątkowych na podstawie umowy leasingu.

W kontekście powyższego należy zwrócić uwagę że:

*   Spółka nie jest bankiem ani instytucją kredytową,
*   podstawową działalność Spółki stanowi udostępnianie m.in. ciągników siodłowych samochodów ciężarowych, naczep i przyczep do samochodów ciężarowych, na podstawie umów najmu,
*   przychody z tej działalności stanowią większość przychodów Spółki, wykazywanych przez nią w sprawozdaniu finansowym.

W świetle powyższego, jeżeli większość przychodów Spółki stanowić będą przychody z umów najmu stanowiących umowy leasingu w rozumieniu art. 17a pkt 1 ustawy o CIT (z uwagi na wystąpienie okoliczności opisanych w pytaniu 1), Spółka spełniać będzie kryteria uznania jej za instytucję finansową w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 7 lit. c Prawa bankowego.

Z kolei, w sytuacji gdy co najmniej 80% przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych uzyskanych przez Spółkę w roku podatkowym, będą stanowiły przychody z działalności polegającej na udostępnianiu składników majątkowych na podstawie umów najmu stanowiących umowy leasingu, o których mowa w art. 17a ust. 1 ustawy o CIT (z uwagi na wystąpienie okoliczności opisanych w pytaniu 1), do Spółki nie będzie miał zastosowania warunek, o którym mowa w art. 15c ust. 5 ustawy o CIT − na mocy art. 15c ust. 5 pkt 2 lit. a ustawy o CIT.

Oznacza to, że w razie wyboru przez Spółkę zasad zaliczania odsetek od pożyczek do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15c ustawy o CIT, Spółka będzie uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym odsetek od pożyczek, w tym udzielonych przez podmioty niepowiązane, w wysokości nieprzekraczającej wartości odpowiadającej iloczynowi wartości stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego obowiązującej w ostatnim dniu roku poprzedzającego rok podatkowy powiększonej o 1,25 punktu procentowego i wartości podatkowej aktywów w rozumieniu przepisów o rachunkowości, w tym ujętych zgodnie z wartością nominalną kwot udzielonych pożyczek, z wyjątkiem wartości niematerialnych i prawnych (według stanu na ostatni dzień danego roku podatkowego).

Wartość odsetek od pożyczek podlegająca zaliczeniu w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów, nie będzie przy tym ograniczona limitem, o którym mowa w art. 15c ust. 5 ustawy o CIT, tj. będzie mogła być wyższa niż wartość odpowiadająca 50% zysku z działalności operacyjnej, ustalonego za dany rok podatkowy zgodnie z ustawą o rachunkowości.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

Art. 15c ust. 5 pkt 2 lit. a ustawy o CIT stanowi, że warunku ograniczającego kwotę odsetek od pożyczek jaka może stanowić koszty uzyskania przychodów do kwoty 50% zysku z działalności operacyjnej, nie stosuje się do podatników będących instytucja finansową w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 7 lit. c i d Prawa bankowego, jeżeli co najmniej 80% przychodów uzyskanych w roku podatkowym przez podatników udostępniających składniki majątkowe na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1, stanowią przychody z tej działalności, w tym przychody ze sprzedaży przedmiotu umowy leasingu, oraz z działalności polegającej na udzielaniu pożyczek na potrzeby współfinansowania inwestycji w ramach Polityki Spójności, Wspólnej Polityki Rolnej lub Wspólnej Polityki Rybołówstwa.

Z regulacji tych wynika zatem wprost, do przychodów z działalności polegającej na udostępnianiu składników majątkowych na podstawie umów leasingu w rozumieniu art. 17a pkt 1 ustawy o CIT, o których mowa w art. 15c ust. 5 pkt 2 lit. a ustawy o CIT, wlicza się przychody ze sprzedaży ciągników siodłowych, samochodów ciężarowych, naczep i przyczep do samochodów ciężarowych będących przedmiotem umów najmu (kwalifikowanych jako umowy leasingu w rozumieniu art. 17a ust. 1 ustawy o CIT) na rzecz najemcy.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4.

Zdaniem Spółki do podobnych wniosków należy dojść w przypadku, gdy po zakończeniu umowy najmu, będące jej przedmiotem ciągniki siodłowe, samochody ciężarowe, naczepy i przyczepy do samochodów ciężarowych są odsprzedawane innemu niż najemca podmiotowi (najczęściej współpracownikowi najemcy, który faktycznie korzystał z przedmiotu najmu, świadcząc na rzecz najemcy usługi transportowe).

Przepis art. 15c ust. 5 pkt 2 lit. a ustawy o CIT nie zawiera bowiem żadnego odniesienia do tego, kto ma być nabywcą sprzedawanego przedmiotu umowy najmu. Wystarczającą przesłanką do zastosowania tego przepisu jest zatem sam fakt sprzedaży rzeczy będącej wcześniej przedmiotem umowy najmu (kwalifikowanej jako umowa leasingu w rozumieniu art. 17a ust. 1 ustawy o CIT), niezależnie od tego na rzecz kogo ta sprzedaż jest dokonywana.

W świetle powyższego uznać należy, że do przychodów z działalności polegającej na udostępnianiu składników majątkowych na podstawie umów leasingu w rozumieniu art. 17a pkt 1 ustawy o CIT, o których mowa w art. 15c ust. 5 pkt 2 lit. a ustawy o CIT, wlicza się przychody ze sprzedaży ciągników siodłowych, samochodów ciężarowych, naczep i przyczep do samochodów ciężarowych będących przedmiotem umów najmu (kwalifikowanych jako umowy leasingu w rozumieniu art. 17a ust. 1 ustawy o CIT) na rzecz podmiotu trzeciego.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie zastosowania współczynnika 80% przychodów z działalności polegającej na udostępnianiu składników majątku jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 3.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie zaliczania do przychodów z działalności polegającej na udostępnianiu składników majątku przychodów z ich sprzedaży na rzecz najemcy jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 4.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie zaliczania do przychodów z działalności polegającej na udostępnianiu składników majątku przychodów z ich sprzedaży na rzecz podmiotu trzeciego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.