Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-283/13/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-06-13
Teza: Opodatkowanie i rozliczenie czynności wykonywanych w ramach umowy cash poolingu.
Słowa kluczowe: opodatkowanie-podstawa opodatkowania; proporcja; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2013 r. (data wpływu 25 marca 2013 r.), uzupełnionym w dniach 21 i 23 maja 2013 r. (daty wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i rozliczenia czynności wykonywanych w ramach umowy cash poolingu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 marca 2013 r. złożono wniosek, uzupełniony w dniach 21 i 23 maja 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i rozliczenia czynności wykonywanych w ramach umowy cash poolingu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i jest spółką zależną jednego z największych światowych koncernów chemicznych z siedzibą w Norwegii, lidera międzynarodowego rynku nawozowego. Koncern jest firmą o globalnym zasięgu, zajmującą się produkcją środków dla rolnictwa oraz ochrony środowiska. Jako największy na świecie dostawca nawozów mineralnych prowadzi swoją działalność w ponad 50 krajach, m.in. w Polsce. Koncern nie posiada w Polsce zarówno siedziby, jak i stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka, w celu lepszego zarządzania płynnością finansową i zasobami pieniężnymi rozważa przystąpienie do kompleksowego systemu rozliczeń w ramach, tzw. cash poolingu. System ten będzie zorganizowany przez koncern z siedzibą w Norwegii, który będzie pełnić rolę tzw. agenta rozliczeniowego systemu (Pool Leadera). Rozliczenia będą dokonywane przy udziale zagranicznego banku oraz banku polskiego, których rola będzie ograniczona do założenia i utrzymywania rachunków rozliczeniowych oraz wykonywania przelewów pieniężnych związanych z systemem. System cash pooling, do którego Spółka zamierza przystąpić, będzie opierać się na następujących założeniach:

1\. Rozliczenia w ramach ww. systemu będą dokonywane przez bank z siedzibą w Niemczech oraz bank z siedzibą w Polsce, na podstawie umowy zawartej pomiędzy Spółką, koncernem i ww. bankami.

2\. Koncern, działający jako agent rozliczeniowy, otworzy w banku rachunek rozliczeniowy (tzw. rachunek główny lub rachunek techniczny), za pośrednictwem którego realizowane będą operacje zarządzania płynnością finansową uczestników systemu. Wynagrodzenie dla banków z tytułu pośredniczenia w operacjach zarządzania płynnością finansową płacone będzie przez koncern, na podstawie uzgodnień zawartych w aneksie zawartym pomiędzy koncernem a bankami. Spółka nie będzie ponosić z tego tytułu żadnych kosztów, w szczególności nie będzie wypłacać bankom żadnego wynagrodzenia;

3\. Spółka jako uczestnik cash poolingu będzie posiadać odrębny rachunek bankowy w polskim banku, tzw. subkonto uczestniczące w systemie rozliczeń.

4\. Transfery pieniężne w ramach cash poolingu będą dokonywane pomiędzy subkontem a rachunkiem głównym.

5\. Operacje zarządzania płynnością finansową będą polegać w szczególności na:

*   transferowaniu środków zgromadzonych na subkontach uczestników systemu cash pooling na rachunek główny (tzw. koncentracja środków na rachunku podstawowym),
*   transfery będą następować automatycznie pod koniec każdego dnia roboczego (założeniem jest, aby każde subkonto posiadało na koniec każdego dnia roboczego saldo zerowe),
*   środki zgromadzone na rachunku głównym będą w dalszej kolejności rozdzielane pomiędzy uczestników systemu w zależności od indywidualnych zapotrzebowań - nadwyżki pozostawać będą na rachunku głównym, zaś deficyty na subkontach pokrywane będą ze środków zgromadzonych na rachunku głównym,
*   w konsekwencji ww. operacji subkonta uczestników systemu będą pod koniec każdego dnia wyzerowane. Wygenerowane nadwyżki środków pieniężnych będą natomiast zgromadzone na rachunku głównym,
*   wszystkie rachunki bankowe uczestniczące w systemie rozliczeń prowadzone będą w złotówkach (PLN).

6\. Spółka, poza umową podstawową z koncernem i bankami zawrze odrębną umowę z koncernem dotyczącą, tzw. wewnętrznego konta bankowego. Konto to założone zostanie w ramach wewnętrznego systemu bankowego „CashPooler" celem odrębnego księgowania każdej transakcji wykonanej w ramach systemu cash pooling. Księgowania odbywać się będą w tej samej dacie i kwocie co księgowania na rachunku głównym (będą odzwierciedlać wszelkie operacje dokonywane pomiędzy subkontami a rachunkiem głównym). Rachunek wewnętrzny stworzony będzie celem dokonywania rozliczeń odsetkowych pomiędzy Spółką a agentem rozliczeniowym. Na podstawie księgowań dokonanych na ww. koncie koncern będzie kalkulować należne wynagrodzenie, a Spółka kontrolować wysokość uzyskanego przychodu (z otrzymanych odsetek) bądź wygenerowanych kosztów (odsetki zapłacone) dla celów księgowych i podatkowych. Spółka nie będzie otrzymywać od pozostałych uczestników cash poolingu jakiegokolwiek wynagrodzenia z tytułu realizacji ww. umowy, w szczególności za udostępnianie środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku wewnętrznym biorącym udział w systemie rozliczeń. Spółka nie świadczy w tym zakresie żadnych usług finansowych, co znajduje także potwierdzenie w odpisie aktualnym z rejestru przedsiębiorców, w dziale 3, rubryka 1 – przedmiot działalności, w której działalność finansowa nie została wymieniona.

7\. Rozliczenia odsetkowe w ramach systemu cash pooling oraz zasady ustalania wynagrodzenia Pool Leadera będą wyglądać następująco:

*   jeśli za dany dzień na rachunku wewnętrznym danego uczestnika wystąpi saldo dodatnie to przysługiwać mu będą odsetki kredytowe,
*   jeśli za dany dzień na rachunku wewnętrznym uczestnika wystąpi saldo ujemne rozliczeń pomiędzy rachunkami bankowymi uczestniczącymi w systemie, uczestnik będzie z tego tytułu obciążony odsetkami debetowymi,
*   rozliczenia te dokonywane są w oparciu o salda zaksięgowane na rachunku wewnętrznym Spółki na bazie miesięcznej,
*   wysokość odsetek ustalana będzie na podstawie wewnętrznych uregulowań odnośnie transakcji finansowych pomiędzy podmiotami z koncernu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

*   Czy w ramach przedstawionej struktury cash pooling Spółka jako uczestnik będzie wykonywać usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, czy też jedynym podmiotem świadczącym usługi zarządzania płynnością będzie w opisanej strukturze agent rozliczeniowy?
*   Czy w związku z uczestnictwem w strukturze cash poolingu i planowanym nabywaniem w tym zakresie usług świadczonych przez agenta rozliczeniowego, Spółka jako podatnik będzie zobowiązana do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu dokonanego importu usług?
*   W jaki sposób należy określić podstawę opodatkowania w stosunku do usług świadczonych na rzecz Spółki przez agenta rozliczeniowego?
*   Czy w świetle przepisów ww. ustawy, usługi świadczone przez agenta rozliczeniowego na rzecz Spółki w ramach struktury cash poolingu będą podlegały zwolnieniu od podatku?
*   Czy wartość usług nabywanych przez Spółkę od agenta w ramach cash-poolingu powinna być uwzględniania przy kalkulacji, tzw. współczynnika zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy wyrażonym we wniosku i jego uzupełnieniu, powołującego treść art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w roli świadczącego usługi występować będzie wyłącznie koncern, tj. agent rozliczeniowy. To on będzie wykonywał wszelkie czynności składające się na kompleksową usługę zarządzania środkami pieniężnymi Spółki, w szczególności będzie wykonywał czynności faktyczne i prawne, jak np. operacje związane z przelewami środków finansowych i zwrotnymi przelewami tych środków, a także rozliczeniami związanymi z tymi przelewami. Pomiędzy Spółką a pozostałymi podmiotami będącymi uczestnikami cash poolingu (w szczególności Pool Leaderem i bankiem zagranicznym) nie będzie istniał żaden stosunek prawny, w ramach którego spełniane byłyby świadczenia wzajemne. Obciążenie subkont następować będzie automatycznie, bez konieczności zawierania odrębnych umów między podmiotami, które przystąpią do struktury cash poolingu. Jedynym podmiotem przejawiającym aktywność w zakresie zarządzania środkami finansowymi będzie Pool Leader, pobierający za pełnioną funkcję wynagrodzenie wkalkulowane w wysokość naliczanych odsetek według schematu przedstawionego powyżej. Spółka podniosła, że czynności wykonywane przez nią jako uczestnika cash poolingu sprowadzające się do utworzenia i utrzymywania subkonta umożliwiającego dokonywanie transferów środków pieniężnych pomiędzy rachunkiem wewnętrznym a głównym nie będą stanowić odrębnego świadczenia usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Czynności te będą jedynie elementem pomocniczym usług świadczonych przez Pool Leadera. Tym samym odsetki kredytowe, które Spółce będą przysługiwać w przypadku, gdy za dany dzień na subkoncie wystąpi saldo dodatnie, nie będą stanowiły Jej wynagrodzenia za świadczenie usług. Spółka stwierdziła, że jak wskazała powyżej, pomiędzy nią a Pool Leaderem nie będzie zachodzić jakiekolwiek świadczenie usług, za które należnym wynagrodzeniem byłyby odsetki powstałe w wyniku realizacji umowy o cash pooling. Będzie więc jedynie odbiorcą usług świadczonych w ramach struktury cash poolingu. W konsekwencji, czynności wykonywane przez nią nie będą stanowiły odrębnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Będą jedynie elementami pomocniczymi dla usług świadczonych na rzecz Spółki przez koncern. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, m.in. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 maja 2011 r., sygn. IPPP3/443-275/11-4/JF, z dnia 26 kwietnia 2011 r., sygn. IPPP1-443-1306/10-6/IC i z dnia 12 kwietnia 2011 r., sygn. IPPP1-443-167/11-2/IC oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 października 2010 r. sygn. IBPP2/443-543/10/ASz, których fragmenty zacytowała.

Zdaniem Spółki, w przypadku gdy usługi zarządzania środkami finansowymi świadczone będą na Jej rzecz przez agenta rozliczeniowego nieposiadającego na terytorium Polski zarówno siedziby jak i stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej będą podlegały opodatkowaniu jako import usług na terytorium kraju. Do rozliczenia w zakresie podatku tej transakcji obowiązana będzie Spółka stając się podatnikiem jako nabywca przedmiotowych usług. Po powołaniu treści art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług wskazała, że powyższa reguła stosowana jest domyślnie, tj. jeśli dana usługa nie znajduje się w katalogu wyjątków, zastosowanie ma zasada ogólna wyrażona w powołanym artykule. Na mocy aktualnie obowiązujących przepisów ww. ustawy w zakresie miejsca świadczenia usług, w stosunku do czynności wykonywanych na rzecz Spółki w ramach cash poolingu, nie przewidziano wyjątków od ogólnej zasady. Regulacje art. 28b ustawy, po spełnieniu określonych warunków znajdą w przedmiotowej sprawie zastosowanie. Po powołaniu treści art. 2 pkt 9 oraz art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, Spółka wskazała, że Jej stanowisko potwierdzają m. in.: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w piśmie z dnia 12 października 2010 r. sygn. IBPP2/443-751/10/ASz oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w piśmie z dnia 21 września 2010 r. sygn. ITPP1/443-607b/10/MN, których fragmenty zacytowała.

Zdaniem Spółki, podstawą opodatkowania będzie wynagrodzenie agenta rozliczeniowego w postaci kwoty odsetek debetowych obciążających Jej rachunek (naliczonych według schematu opisanego w stanie faktycznym), które będzie pobierane w oparciu o odrębną umowę dotyczącą wewnętrznych rachunków bankowych, jaka będzie zawarta pomiędzy Spółką a koncernem. Po powołaniu treści art. 29 ust. 1 i 17 ustawy o podatku od towarów i usług stwierdziła, że jak zostało przedstawione w przedmiotowej sprawie agent rozliczeniowy będzie w oparciu o planowaną umowę cash poolingu uprawniony do pobierania stosownego wynagrodzenia za pełnioną funkcję, a także do naliczania odsetek z tytułu korzystania ze środków finansowych przez uczestników systemu i udostępniania ich innym uczestnikom. W ocenie Spółki, jako całość świadczenia należnego Pool Leaderowi, będącego podstawą opodatkowania podatkiem w zakresie importu usług, należy zatem rozumieć kwotę opłaty z tytułu administrowania Jej środkami pieniężnymi (wkalkulowaną w wysokość odsetek) oraz wynagrodzenie z tytułu oprocentowania udostępnionych przez agenta rozliczeniowego środków własnych. Powyższy pogląd potwierdzają, m. in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w piśmie z dnia 12 października 2010 r. sygn. IBPP2/443-752/10/ASz oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w piśmie z dnia 22 września 2010 r. sygn. IPPP1-443-661/10-4/BS.

Zdaniem Spółki, usługi cash poolingu nabywane przez nią a świadczone na Jej rzecz przez agenta rozliczeniowego, stanowiące usługi w zakresie kompleksowego zarządzania płynnością finansową, zaliczyć należy do usług pośrednictwa finansowego, które będą przedmiotowo zwolnione na mocy art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy, którego treść powołała. W ocenie Spółki, powyższe zwolnienie odnosi się także do usług jakie będzie nabywać w ramach umowy jaka zostanie przez nią podpisana z agentem rozliczeniowym i bankiem zagranicznym. Stwierdziła, że jak wskazała w stanie faktycznym, podstawowym elementem struktury cash poolingu będzie przekazywanie i transferowanie środków pieniężnych zgromadzonych na subkontach uczestników na rachunek główny agenta rozliczeniowego. Podmiotem pośredniczącym w ww. operacjach, a także w kontaktach z bankiem zagranicznym będzie agent rozliczeniowy, tj. koncern. W konsekwencji, w ocenie Spółki, wszelkie czynności dokonywane przez agenta rozliczeniowego mieścić się będą w katalogu czynności zwolnionych, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie. Obrót z tytułu tych czynności, w postaci odsetek wypłaconych agentowi rozliczeniowemu przez Spółkę jako usługobiorcę, będzie stanowił obrót zwolniony z opodatkowania w Polsce. Powyższe stanowisko zostało wielokrotnie potwierdzone przez organy skarbowe, m.in. w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 maja 2011 r., sygn. IPPP3/443-302/11-4/SM.

Zdaniem Spółki, koszty ponoszone w związku realizacją planowanej umowy zarządzania środkami finansowymi (cash poolingu), w szczególności odsetki wypłacane z tytułu zawartej umowy, nie powinny być uwzględniane w kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług. Po powołaniu treści art. 90 ust. 1-4 ustawy stwierdziła, że z przepisów tych wynika, iż proporcja ustalana jest w oparciu o obrót (to z obrotu bowiem wydziela się wartości potrzebne do jej wyliczenia). Podniosła, iż pojęcie obrotu zostało zdefiniowane w art. 29 ust. 1 ustawy, którego treść przytoczyła. Po powołaniu treści art. 2 ust. 22 ustawy wskazała, że definicja „obrotu” nie obejmuje importu usług, czyli sytuacji, w której podatnikiem z tytułu świadczenia usług w Polsce przez podmiot zagraniczny jest nabywca. W opinii Spółki, mimo że import usług jest wykazywany również po stronie podatku należnego, nie powinien być uwzględniany przy kalkulacji współczynnika. Stwierdziła, że przy obliczaniu współczynnika proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, nie uwzględnia się importu usług, gdyż nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy. Tym samym nie powinna uwzględniać odsetek należnych agentowi od zaangażowanych przez niego własnych środków oraz opłat za zarządzanie transakcją, o których mowa we wniosku, przy obliczaniu proporcji wynikającej z art. 90 ust. 3 ustawy. Pogląd taki został wyrażony np. w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 maja 2011 r., sygn. IPPP3/443-302/11-4/SM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.