Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/415-334/11-2/KSU
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2011-09-08
Teza: Wnioskodawca nie będzie mógł skorzystać z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., w odniesieniu do dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości tj. gruntu wraz z wybudowanym domem jednorodzinnym, których nabycie nastąpiło w 2007 r.
Słowa kluczowe: nabycie; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; umowa-umowa warunkowa; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2011 r. (data wpływu 1 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodów ze sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodów ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 16 czerwca 2011 r. Wnioskodawca aktem notarialnym Nr X/2011 dokonał sprzedaży nieruchomości tj. domu jednorodzinnego w stanie surowym wraz z gruntem. Grunt, na którym został wybudowany dom został nabyty dnia 29 listopada 2006 r. w formie aktu notarialnego X/2006 na podstawie umowy warunkowej sprzedaży. Należność za grunt została uiszczona w dniu podpisania aktu tj. 29 listopada 2006 r. W akcie tym poprzedni właściciele działki dokonali sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy i Jego małżonki działki rolnej, pod warunkiem, że Agencja Nieruchomości Rolnych – Skarb Państwa, nie wykona przysługującego jej prawa pierwokupu. Agencja Nieruchomości Rolnych nie skorzystała z prawa pierwokupu, oświadczając powyższe w piśmie z dnia 12 grudnia 2006 r. i w dniu 31 stycznia 2007 r. został sporządzony akt notarialny Nr X/2007. tj. umowa przeniesienia własności oraz przeniesienie posiadania. Na nabytym gruncie został wybudowany dom jednorodzinny na podstawie pozwolenia na budowę z dnia 2 czerwca 2010 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca może skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży gruntu wraz z wybudowanym domem jednorodzinnym?

Zdaniem Wnioskodawcy, ze względu na nabycie i zapłatę za grunt dnia 29 listopada 2006 r., może On skorzystać w momencie sprzedaży ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131. Podaje także, że złożył w urzędzie skarbowym w terminie 14 dni PIT-23 i stosowne oświadczenie o tym, iż pieniądze uzyskane ze sprzedaży przeznaczy na cele mieszkaniowe. Mimo, że przeniesienie własności nastąpiło 31 stycznia 2007 r., ze względu na oczekiwanie na wypowiedzenie się Agencji Nieruchomości Rolnych, Wnioskodawca był już właścicielem nabytego gruntu na podstawie aktu sporządzonego w 2006 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych mogą być osiągane z wykonywania różnych czynności faktycznych i prawnych, które zostały sklasyfikowane przez ustawodawcę według źródeł przychodów. Katalog źródeł przychodów zawarty jest w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)- c) ww. ustawy podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego sprzedaż nieruchomości stanowi, wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródło przychodu podatkowego, jeśli ma ona miejsce przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie lub wybudowanie. Jeśli natomiast odpłatne zbycie następuje po upływie tego okresu nie powstaje przychód (nie ma miejsce opodatkowanie podatkiem dochodowym).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca w dniu 29 listopada 2006 r. zawarł warunkową umowę sprzedaży, przedmiotem której było zobowiązanie Wnioskodawcy do nabycia niezabudowanej nieruchomości. Warunkiem zawarcia transakcji poprzez zawarcie umowy sprzedaży było nieskorzystanie z prawa pierwokupu przez Agencję Nieruchomości Rolnych – Skarb Państwa. Z uwagi na nie wykonanie prawa pierwokupu przez ww. instytucję, w dniu 31 stycznia 2007 r. została sporządzona umowa przeniesienia własności oraz przeniesienie posiadania ww. nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy. Na nabytym gruncie został wybudowany dom jednorodzinny na podstawie pozwolenia na budowę z dnia 2 czerwca 2010 r.

W dniu 16 czerwca 2011 r. aktem notarialnym Wnioskodawca dokonał sprzedaży nieruchomości tj. gruntu wraz z wybudowanym na niej domem jednorodzinnym w stanie surowym.

Z uwagi na fakt, iż w analizowanym stanie faktycznym zawarta w dniu 31 stycznia 2007 r. umowa przenosząca prawo własności niezabudowanej nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy została poprzedzona zawarciem w 2006 r. warunkowej umowy sprzedaży, w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć kwestię ustalenia daty jej nabycia.

Ustawodawca w cytowanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisie posługuje się terminem nabycie. Termin „nabycie” oznacza każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy w ramach spadku, innej jednostronnej czynności, na podstawie aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości. Tak więc nabycie rozumiane jest jako uzyskanie tytułu własności (nabycie własności) lub uzyskanie określonego prawa (nabycie prawa). Nabyć nieruchomość lub prawo majątkowe można m.in. zakupując.

Prawo podatkowe jako autonomiczna gałąź prawa odwołuje się do pojęć i instytucji prawnych ukształtowanych w innych dziedzinach prawa w przypadku zawarcia między osobami fizycznymi i osobami prawnymi umów o charakterze cywilnoprawnych do prawa cywilnego. Zarówno warunkowa umowa sprzedaży jak i umowa sprzedaży są umowami cywilnoprawnymi uregulowanymi przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.)

Zgodnie z normami prawa cywilnego zawarcie warunkowych umów sprzedaży i w efekcie zapłata ceny za zakup nieruchomości w momencie ich sporządzenia ani czasookres w którym uprawione instytucje nie skorzystały z prawa pierwokupu w żaden sposób nie przenoszą prawa własności nieruchomości. Nabycie prawa własności nieruchomości następuje dopiero w momencie zawarcia – w wykonaniu warunkowej umowy sprzedaży – umowy sprzedaży przenoszącej własność.

W odniesieniu do zawartej warunkowej umowy sprzedaży wyjaśnić należy, iż zgodnie z art. 157 § 1 ww. ustawy Kodeksu cywilnego własność nieruchomości nie może być przeniesiona pod warunkiem ani z zastrzeżeniem terminu. Równocześnie w świetle art. 157 § 2 Kodeksu cywilnego, jeżeli umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości została zawarta pod warunkiem lub z zastrzeżeniem terminu, do przeniesienia własności potrzebne jest dodatkowe porozumienie stron obejmujące ich bezwarunkową zgodę na niezwłoczne przejście własności. Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione (art. 158 Kodeksu cywilnego).

Analizując zatem kwestię umowy warunkowej na gruncie prawa podatkowego zauważyć należy, że zobowiązanie płynące z warunkowej umowy sprzedaży nieruchomości wykonuje się dopiero w momencie zawarcia w formie aktu notarialnego ostatecznej umowy przenoszącej własność nieruchomości – umowy sprzedaży nieruchomości. Istotnie zapis zawarty w 2006 r. warunkowej umowy sprzedaży nieruchomości i jednoczesna zapłata ceny za zakup tejże nieruchomości są bez znaczenia dla oceny prawnopodatkowych skutków w przedmiotowej sprawie bowiem na skutek powyższych czynności Wnioskodawca nie nabył prawa własności do objętej taką umową nieruchomości, a jedynie nastąpiło zobowiązanie zbywcy do przeniesienia prawa własności w określonym terminie. Skoro więc w przypadku zawarcia warunkowej umowy sprzedaży nie można mówić o przeniesieniu własności nieruchomości, tym samym w świetle prawa niedopuszczalnym byłoby utożsamianie powyższego faktu z nabyciem prawa własności w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie, z którym umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba, że przepis szczególny stanowi inaczej albo, że strony inaczej postanowiły. Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego (art. 158 k.c.).

Sprzedaż w rozumieniu cywilnoprawnym ma charakter umowy wzajemnej, do której odnosi się wyrażona w art. 488 k.c. zasada jednoczesnego wykonania świadczeń, tj. przeniesienia własności rzeczy lub praw i zapłacenia sprzedawcy ceny. Jednakże przepis ten przewiduje również wyjątki, z których najważniejsze znaczenie ma umowa pomiędzy stronami, albowiem w granicach zasady swobody umów Kodeksu cywilnego strony mogą ustalić, że przedmiotem ustanowionej w art. 353 zawarciem definitywnej umowy sprzedaży kupujący może zapłacić część lub całość ceny.

Przyjęcie przez sprzedawcę ceny (zaliczki, przedpłaty) określonej z tytułu sprzedaży nieruchomości następuje na podstawie umowy przedwstępnej (warunkowej umowy sprzedaży), zobowiązującej do przeniesienia własności nieruchomości a więc do zawarcia w przyszłości oznaczonej umowy, którą Kodeks cywilny w art. 389 określa mianem umowy przyrzeczonej.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, iż w momencie sporządzenia w dniu 29 listopada 2006 r. warunkowej umowy sprzedaży, której przedmiotem było nabycie niezabudowanej działki i jednoczesna zapłata przez Wnioskodawcę ceny za zakup ww. nieruchomości jak również oczekiwanie czy uprawnione instytucje skorzystają z prawa pierwokupu, Wnioskodawcy nie przysługiwało żadne prawo własności do nieruchomości objętej ww. umową, a jedynie istniało zobowiązanie zbywcy do przeniesienia własności nieruchomości na Jego rzecz. Przepisy kodeksu cywilnego jednoznacznie wskazują, że przeniesienie własności nieruchomości następuje z chwilą zawarcia aktu notarialnego ostatecznej umowy rozporządzającej - umowy sprzedaży przenoszącej własność nieruchomości zawartej w wyniku wykonania warunkowej umowy sprzedaży. Prawo własności do ww. nieruchomości Wnioskodawca nabył dopiero w momencie zawarcia umowy przenoszącej prawo własności nieruchomości, która miała miejsce w dniu 31 stycznia 2007 r. Tym samym w niniejszej sprawie nie będą miały zastosowania przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r.

Z uwagi na fakt, iż umowa przenosząca prawo własności nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy została zawarta w dniu 31 stycznia 2007 r., to z tą datą należy utożsamiać nabycie przez Wnioskodawcę praw własności nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Oznacza to że skutki podatkowe sprzedaży gruntu przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, co ma miejsce w niniejszej sprawie, należy oceniać na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Należy bowiem mieć na uwadze, iż ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.), zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6c koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów o których mowa w ust. 6c ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Wnioskodawca w złożonym wniosku powołuje się na art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym artykułem, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Jednakże należy zauważyć, że ww. przepis prawa podatkowego dotyczy zwolnienia z opodatkowania dochodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, których nabycie nastąpiło po dniu 31 grudnia 2008 r. Zatem nie będzie on miał zastosowania w niniejszej sprawie z uwagi na fakt, iż nabycie nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży, miało miejsce w 2007 r., a w tej sytuacji stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz wskazane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż Wnioskodawca nie będzie mógł skorzystać z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., w odniesieniu do dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości tj. gruntu wraz z wybudowanym domem jednorodzinnym, których nabycie nastąpiło w 2007 r.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.