Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-331/15-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-06-26
Teza: w zakresie uznania wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej jako transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 2 kwietnia 2015 r. (data wpływu 7 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej jako transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 kwietnia 2015 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej jako transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

G. sp. z o.o. (dalej: „G.” lub „Spółka”) świadczy szeroko pojęte usługi agencji marketingowych, domów mediowych, nowoczesnych usług marketingowych w mediach społecznościowych, realizowane przy użyciu najnowszych technologii, w szczególności narzędzi komunikacji elektronicznej (tzw. „nowe media”).

Ze względu na silny rozwój Spółki i krystalizację określonych kompetencji w ramach Spółki, Spółka systemowo uporządkowała swoją działalność poprzez wydzielenie poszczególnych grup odpowiadających rodzajom generowanego przychodu. Wydzielenie to zostało oparte na przesłankach:

*   identyfikacji poszczególnego klienta i charakterystyki usług, które są dedykowane temu klientowi oraz
*   funkcji (kompetencji) świadczonych przez dane osoby/zespoły/działy wymagające organizacyjnego i funkcjonalnego dostosowania do wymagań poszczególnych klientów.

W drodze uchwały Zarządu Spółki, na początku 2014 roku G. dokonała formalnego podziału organizacyjnego G., m.in. w celu uporządkowania i zintegrowania jednostek organizacyjnych wspierających działalność portali internetowych. Przeprowadzony podział organizacyjny pozwolił na zwiększenie efektywności realizacji wyspecjalizowanych usług marketingowych.

Spółka w ramach podziału organizacyjnego wydzieliła ze swej struktury określoną grupę komórek organizacyjnych, które, zdaniem Spółki, stanowią jedną wyspecjalizowaną całość odzwierciedlającą komplementarne wobec siebie funkcje i generującą jedną grupę przychodów (dalej: „Dział Serwisów Internetowych”), w ramach której wiodącą funkcję pełnił Zespół działający pod nazwą „P.”. Zespół ten odpowiedzialny był za:

*   zarządzanie posiadanymi lub użytkowanymi przez sobie serwisami internetowymi (portalami) przez rozwój tych serwisów,
*   pozycjonowanie strony poprzez określone działania animacyjne na portalach społecznościowych oraz klubach (funpage’ach),
*   nadzór nad stroną merytoryczną portali i ich kształtem,
*   zarządzanie powierzchnią/prawem do przestrzeni na danym portalu poprzez zamieszczanie na nim określonych reklam Klientów.

Oprócz Zespołu P., w strukturach G. funkcjonują następujące komórki organizacyjne generujące odmienny od wskazanego wyżej rodzaj przychodów:

*   Dział Agencja marketingowa - dział, którego działania nakierowane są na realizację usług marketingowych na rzecz określonego Klienta w mediach społecznościowych, poprzez realizację tzw. emocjonalnej komunikacji marek z użytkownikami, wewnątrz społeczności;
*   Dział Video - dział, którego celem jest kompleksowe prowadzenie kampanii marketingowych, realizacja spotów marketingowych, nagrań video oraz filmów reklamowych na kierowanych na pozycjonowanie określonych produktów Klienta oraz
*   Zespół M., funkcjonujący w Dziale Serwisów Internetowych - odpowiedzialny za przeprowadzanie specjalnych akcji marketingowych nakierowanych na budowanie świadomości marki, pozycjonowanie marki, poszczególnych produktów Klientów.

Do wskazanego Zespołu P. zostali przypisani pracownicy oraz osoby współpracujące, które wypełniają następujące kompetencje determinujące pracę tego zespołu np. redaktorzy naczelni, redaktorzy poszczególnych serwisu, copywriterzy, vlogerzy, dyrektorzy - osoby integrujące prace poszczególnych funkcji z zapotrzebowaniem zgłaszanym przez klientów tej działalności.

Z uwagi na charakter prowadzonej działalności, do tego Zespołu została przypisana określona infrastruktura techniczna oraz sprzęt wykorzystywany do komunikowania się z Klientami, czy też odbiorcami treści poszczególnych serwisów.

Spółka zidentyfikowała oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo w postaci nazwy P., uporządkowała strukturę własnościową znaków towarowych oraz praw autorskich majątkowych do utworów graficznych, w tym oznaczenia „P.”.

Spółka przypisała również umowy o współpracy w działalności reklamowej w Internecie z oznaczonymi Klientami, poszczególne umowy związane z obsługą zespołu (telekomunikacyjne, obsługi i hostingu stron internetowych, najmu, czy też określone usługi afiliacyjne), określone prawa autorskie majątkowe do treści, wpisów i artykułów zamieszczonych na przypisanych do przedsiębiorstwa portalach, bazy klientów, know-how dotyczący poszczególnych procesów akwizycji użytkowników na portale, autorskie rozwiązania dotyczące projektowania i śledzenia konwersji użytkowników, projektowania architektury informacji, usability, typografii, ikonografii oraz brandingu, monetyzacji portali za pośrednictwem wielu strumieni przychodów, a także bazy firm podwykonawczych, bazy wydawców, strategie komunikacji marketingowej, systemy rabatowe, know-how oraz autorskie prawa majątkowe do: prezentacji sprzedażowych, analizy rynków, autorskich badań focusowych, badań grup docelowych, autorskich systemów motywujących efektywną sprzedaż, systemów prowizyjnych, mediaplanów, szablonów do prowadzenia zintegrowanych kampanii marketingowych, matryc dla kampanii on-line, autorskich materiałów edukacyjnych dla klientów, materiałów szkoleniowych, materiałów video, materiałów graficznych oraz inne prawa majątkowe.

Przedstawiony powyżej podział organizacyjny i przypisanie majątku Spółki do poszczególnych funkcji został przygotowany w związku z zamiarem dalszego rozwoju wyodrębnionych działalności przedsiębiorstwa oraz pozyskania inwestora strategicznego do jednego z wydzielonych obszarów działalności. Spółka założyła, że zdecydowanie łatwiej będzie pozyskać strategicznego inwestora w przypadku, gdy wyodrębniony obszar działalności będzie kontrolowany z poziomu innego niezależnego podmiotu, do którego zostanie przeniesiona wydzielona część działalności przedsiębiorstwa. Przygotowując się do tego kroku, w marcu 2014 roku Spółka, w ramach umowy przedwstępnej sprzedaży przedsiębiorstwa, oddała w odpłatne używanie (dzierżawę) do nowo powstałej spółki zależnej P. sp. z o.o. zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej pod nazwą P. (dalej zdefiniowany w umowie jako „przedsiębiorstwo”).

Spółka rozwiązała część umów o współpracę z osobami zajmującymi się przygotowaniem treści i materiałów do poszczególnych serwisów internetowych. Po czym, spółka zależna zawarła z tymi oznaczonymi osobami nowe umowy o współpracę. Spółka przeniosła również część praw i obowiązków wynikających z poszczególnych umów dotyczących działalności tej części przedsiębiorstwa na spółkę zależną. Docelowo założono prawie roczny czas weryfikacji, czy nowo powstała spółka zależna w ramach umowy, w której otrzymała w dzierżawę część przedsiębiorstwa G. (działającego jako wyodrębniony organizacyjnie Zespół P.) będzie w stanie funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo.

Obecnie, strony wykonały postanowienia przyrzeczonej umowy i ostatecznie dokonały przeniesienia przedsiębiorstwa (działającego jako wyodrębniony organizacyjnie Zespół P.) na spółkę zależną (na zasadach podwyższenia kapitału zakładowego w spółce zależnej poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego do tej spółki). Tym samym, działalność wydzielonego przedsiębiorstwa działającego w formie jednego z zespołów Spółki, na początku w ramach dzierżawy przedsiębiorstwa, a obecnie w ramach definitywnego przeniesienia jest kontynuowana w nowym podmiocie. Na nową spółkę zostały przeniesione również zobowiązania przypisane do tego zespołu, między innymi związane z pozyskanym finansowaniem na prowadzenie działalności tego przedsiębiorstwa.

Spółka wskazuje, że do momentu oddania w dzierżawę na podstawie przedwstępnej umowy sprzedaży przedsiębiorstwa (tj. zidentyfikowanego i wydzielonego przez Spółkę Zespołu P.) - Spółka prowadziła odrębną ewidencję księgową umożliwiającą określenie przychodów i kosztów związanych z realizowanymi działaniami Spółki w zakresie prowadzonych serwisów internetowych. Od momentu wydania przedsiębiorstwa P. spółce zależnej, ewidencję w zakresie określonych kosztów i przychodów prowadziła spółka zależna, Spółka zaś naliczała wyłącznie należny jej czynsz dzierżawny.

Spółka, przed oddaniem w dzierżawę, posiadała wyodrębnioną ewidencję wskazanych wyżej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, będących częścią tej działalności, ponadto prowadzona ewidencja umożliwiała precyzyjne wskazanie zobowiązań i należności przypisanych do tej wydzielonej działalności Spółki. Przez okres trwania umowy dzierżawy, za wyjątkiem pojedynczych umów, aktywów czy zobowiązań, które pozostały przy G. do czasu realizacji umowy przyrzeczonej, ewidencja rachunkowa wyodrębnionej części przedsiębiorstwa w znacznej mierze była prowadzona przez dzierżawcę, tj. spółkę zależną od G.

Mając na uwadze fakt, iż spółka zależna nie posiadała wcześniej kompetencji, ani zasobów umożliwiających prowadzenie działalności marketingowej w zakresie obsługi serwisów internetowych, można wskazać, że działalność Zespołu P. oraz przypisane składniki majątku, w tym wartości niematerialne i prawne oraz zasoby ludzkie pozwoliły na weryfikację, czy w okresie umowy dzierżawy, tak oznaczone przedsiębiorstwo będzie w stanie samodzielne funkcjonować na rynku i tym samym realizować określone zadania i cele gospodarcze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w wyniku wniesienia do innej spółki kapitałowej zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej pod nazwą P. (Zespół P.) jako wkładu niepieniężnego do spółki w zamian za nowo wyemitowane udziały w tej spółce, doszło do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT jest wyłączona z opodatkowania VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, czynność wniesienia do innej spółki kapitałowej zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej pod nazwą P. (Zespół P.) jako wkładu niepieniężnego do spółki w zamian za nowo wyemitowane udziały w tej spółce (dalej jako: „Transakcja”) stanowiła transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, a zatem czynność ta była wyłączona z opodatkowania VAT.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Zdaniem Wnioskodawcy - Transakcja była wyłączona z zakresu opodatkowania VAT.

W szczególności Transakcja została uznana za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Spółka stoi na stanowisku, że opisany we wniosku Zespół P. stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W konsekwencji, Transakcja jako taka nie podlegała VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz zgodnie z art. 4a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest: „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Zespół P., który pierwotnie funkcjonował w strukturach organizacyjnych Spółki a następnie został przekazany innej spółce kapitałowej w ramach dzierżawy przedsiębiorstwa, stanowił zespół składników wyodrębnionych funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo w ramach G., a w konsekwencji powinien zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.

Na gruncie powyższych przepisów oraz w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych, dany zespół składników można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa gdy:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie oraz jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych;
2.  zespół tych składników jest wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  zespół tych składników jest wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;
4.  zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego, składniki te muszą pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należy je traktować, jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie, nie zaś zespół przypadkowych elementów, których jedyną cechą jest to, że stanowią własność jednego podmiotu. W ocenie Spółki, pomiędzy składnikami, które funkcjonują w ramach Zespołu P., istnieje wyraźny związek funkcjonalny. Wyodrębniony Zespół P. to taka część przedsiębiorstwa Spółki, do której można przypisać określone kompetencje i funkcje realizowane w oparciu o przydzielone wyłącznie do tego zespołu składniki materialne i niematerialne, w stosunku do której nie zachodzą trwałe interakcje z innymi działami.

Zdaniem Spółki, zgodnie z przedstawionym opisem, zespół składników składających się na Zespół P. nie stanowi zbioru przypadkowych elementów, lecz jest zespołem składników powiązanych ze sobą w sposób funkcjonalny i celowy. Składniki te tworzą pewną całość, bowiem na tej podstawie mogą samodzielnie generować określone przychody gospodarcze czego namacalnym przykładem jest funkcjonowanie tego Zespołu w odrębnym podmiocie prawnym przez okres prawie jednego roku.

O wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 października 2012 r., nr IPPP2/443-879/12-4/BH). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 września 2012 r., nr IPPP1/443-547/12-2/MPe, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lutego 2009 r., nr IPPB5/423-165/08-6/MB, podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 3 marca 2008 r. nr IP-PB3-423-524/07-2/MB).

Mając na uwadze powyższe, kryteria wyodrębnienia organizacyjnego zostały spełnione. Struktura organizacyjna przedsiębiorstwa Spółki, uwzględniająca Zespół P. jako wyodrębnioną, zorganizowaną część przedsiębiorstwa, została potwierdzona w regulacjach wewnętrznych Spółki, tj. w uchwale zarządu w sprawie organizacji Spółki, w regulaminie organizacyjnym Spółki oraz schemacie organizacyjnym.

Zdaniem Spółki, Zespół P. stanowi także zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębnionych finansowo. O wyodrębnieniu finansowym Zespołu świadczy m.in. to, że do czasu dzierżawy tego Zespołu zidentyfikowanego przez Spółkę jako przedsiębiorstwo, Spółka prowadziła odrębne rejestry środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Ponadto, do Zespołu przyporządkowywane zostały przychody i koszty oraz zobowiązania i należności związane z jego działalnością.

Zdaniem Spółki, zespół składników stanowiący Zespół P. posiada także zdolność do funkcjonowania jak niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Zespół ten stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników, stworzony i przygotowany do prowadzenia określonej działalności gospodarczej, tj. zarządzanie posiadanymi przez siebie serwisami internetowymi i realizacją usług marketingowych na rzecz klientów zewnętrznych Spółki na tych portalach. Jako możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze należy wskazać fakt, iż w związku z dotychczasową dzierżawą, a następnie wniesieniem tego Zespołu aportem, inna spółka kapitałowa miała możliwość zweryfikowania, czy możliwa była autonomia tego Zespołu jako podmiotu samodzielnie realizującego działalność gospodarczą.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się między innymi do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zdaniem Spółki, ustawa o VAT nie precyzuje jak należy rozumieć pojęcie „zbycie”. Konsekwentnie zatem pojęcie „zbycia” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie sprzedaży, czy też poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu).

Mając na uwadze wspomnianą praktykę organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, Spółka stoi na stanowisku, iż wniesienie aportem zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej pod nazwą P. (Zespół P.) jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki, spełnia definicję „zbycia” w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W konsekwencji, zdaniem Spółki, Transakcja nie podlegała opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Z kolei przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii – art. 2 pkt 6 ustawy.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem, wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Podkreślić należy, że interpretacji pojęcia „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, określonego w art. 2 pkt 27e ustawy, należy dokonywać w ramach wykładni prowspólnotowej z uwzględnieniem cyt. normy art. 19 Dyrektywy 112. Regulacja ta natomiast była przedmiotem orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01) Trybunał stwierdził, że „(…) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że - w świetle tej normy dyrektywy - nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christem Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca w celu uporządkowania i zintegrowania jednostek organizacyjnych wspierających działalność portali internetowych dokonał formalnego podziału organizacyjnego. Przeprowadzony podział organizacyjny pozwolił na zwiększenie efektywności realizacji wyspecjalizowanych usług marketingowych.

Spółka w ramach podziału organizacyjnego wydzieliła ze swej struktury określoną grupę komórek organizacyjnych, które, zdaniem Spółki, stanowią jedną wyspecjalizowaną całość odzwierciedlającą komplementarne wobec siebie funkcje i generującą jedną grupę przychodów (dalej: „Dział Serwisów Internetowych”), w ramach której wiodącą funkcję pełnił Zespół działający pod nazwą „P.”. Spółka w marcu 2014 roku, w ramach umowy przedwstępnej sprzedaży przedsiębiorstwa, oddała w odpłatne używanie (dzierżawę) do nowo powstałej spółki zależnej P. sp. z o.o. zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej pod nazwą P. (dalej zdefiniowany w umowie jako „przedsiębiorstwo”). Następnie strony dokonały przeniesienia przedsiębiorstwa (działającego jako wyodrębniony organizacyjnie Zespół P.) na spółkę zależną (na zasadach podwyższenia kapitału zakładowego w spółce zależnej poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego do tej spółki). Tym samym, działalność wydzielonego przedsiębiorstwa działającego w formie jednego z zespołów Spółki, na początku w ramach dzierżawy przedsiębiorstwa, a obecnie w ramach definitywnego przeniesienia jest kontynuowana w nowym podmiocie. Na nową spółkę zostały przeniesione również zobowiązania przypisane do tego zespołu, między innymi związane z pozyskanym finansowaniem na prowadzenie działalności tego przedsiębiorstwa. Spółka wskazuje, że do momentu oddania w dzierżawę na podstawie przedwstępnej umowy sprzedaży przedsiębiorstwa (tj. zidentyfikowanego i wydzielonego przez Spółkę Zespołu P.) - Spółka prowadziła odrębną ewidencję księgową umożliwiającą określenie przychodów i kosztów związanych z realizowanymi działaniami Spółki w zakresie prowadzonych serwisów internetowych. Od momentu wydania przedsiębiorstwa P. spółce zależnej, ewidencję w zakresie określonych kosztów i przychodów prowadziła spółka zależna, Spółka zaś naliczała wyłącznie należny jej czynsz dzierżawny. Spółka, przed oddaniem w dzierżawę, posiadała wyodrębnioną ewidencję wskazanych wyżej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, będących częścią tej działalności, ponadto prowadzona ewidencja umożliwiała precyzyjne wskazanie zobowiązań i należności przypisanych do tej wydzielonej działalności Spółki. Przez okres trwania umowy dzierżawy, za wyjątkiem pojedynczych umów, aktywów czy zobowiązań, które pozostały przy G. do czasu realizacji umowy przyrzeczonej, ewidencja rachunkowa wyodrębnionej części przedsiębiorstwa w znacznej mierze była prowadzona przez dzierżawcę, tj. spółkę zależną od G.

Z uwagi na powołane przepisy prawa, wykazane orzecznictwo oraz przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego należy stwierdzić, że czynność wniesienia do innej spółki kapitałowej zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej pod nazwą P. (Zespół P.) jako wkładu niepieniężnego do spółki w zamian za nowo wyemitowane udziały w tej spółce (dalej jako: „Transakcja”) stanowiła transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, a zatem czynność ta była wyłączona z opodatkowania VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w wyżej przedstawionym zakresie jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.