Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1530/11-3/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-02-28
Teza: Posiłki sprzedawane „na wynos” lub zamówione z dostawą do klienta, traktowane jako towar w postaci gotowych posiłków i dań sklasyfikowanych w grupowaniu 10.85.1 PKWiU, podlegają opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 5 %.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; gastronomia; klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU); posiłki; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25.11.2011 r. (data wpływu 30.11.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za dostawę towarów i zastosowania właściwej stawki podatku dla sprzedaży dań „na wynos” oraz z dostawą do klienta - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30.11.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za dostawę towarów i zastosowania właściwej stawki podatku dla sprzedaży dań „na wynos” oraz z dostawą do klienta.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji artykułów spożywczych, napojów, jak również handlu detalicznego z wyłączeniem handlu detalicznego pojazdami samochodowymi. Spółka posiada sieć placówek, w których przygotowuje i serwuje swoim klientom dania (pizza, burrito, lasagne, kebab, sałatki, antrykot i skrzydełka z kurczaka, desery, kanapki, zapiekanki, pieczywo etc.) na miejscu, na wynos bądź na telefon z dostawą. Dania te przygotowywane są przez wykwalifikowanych pracowników Spółki z wcześniej przygotowywanych składników. Istnieje możliwość spożycia posiłków wewnątrz lokalu z obsługą kelnerską oraz z użyciem odpowiedniej infrastruktury, tj. stołów, krzeseł, naczyń etc. Klienci Spółki mogą także zamawiać zapakowane dania na wynos, telefonicznie bądź w placówce, odebrać je i skonsumować poza placówką - bez obsługi kelnerskiej. Klienci Spółki mogą również zamówić zapakowane danie telefonicznie wraz z dostawą do konkretnego miejsca. Spółka korzysta w tym celu ze swoich kierowców. Po wykonaniu tych czynności dochodzi do zapłaty.

Spółka nabywa od podmiotu trzeciego lasagne oraz skrzydełka z kurczaka. Lasagne i skrzydełka są przygotowane (panierowane, przyprawione, upieczone) już w momencie dostarczenia ich do Spółki. Spółka podgrzewa jedynie te posiłki przed wydaniem klientowi.

Gotowe desery: sernik, frappucino i szarlotka są dostarczane Spółce przez podmioty trzecie. Spółka jedynie wydaje klientowi ciasta. Oprócz tego Spółka nabywa gotowe sosy do pizzy. Sosy są opakowane w saszetkach i są dostarczone klientom bez żadnych modyfikacji ze strony Spółki.

Pieczywo (bułki-ciabatki i chleb) jest dostarczane Spółce przez podmioty trzecie. Spółka wydaje klientowi zamówioną ilość pieczywa. W przypadku bułek-ciabatek Spółka doprawia je serem i sosem czosnkowym, a następnie podgrzewa przed wydaniem klientowi.

Pozostałe posiłki są przygotowywane przez Spółkę w jej lokalach. Co do zasady są to posiłki ustandaryzowane. Odstępstwem od tej zasady może być pizza, antrykot z kurczaka i pasty (makarony). W odniesieniu do tych posiłków istnieje możliwość przygotowania ze składników skomponowanych przez klienta. Jest to jednak wyjątkowa sytuacja, zdecydowanie częściej Spółka wydaje standardowe posiłki wymienione powyżej.

Zdaniem Spółki, sprzedaż dań będących przedmiotem niniejszego wniosku należy traktować jako towar - gotowe posiłki i dania sklasyfikowane według PKWiU 10.85.1, z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu pow. 1,2 %.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wyżej wymienione dania wydawane klientom na wynos i dania dostarczane klientowi do konkretnego miejsca stanowią w świetle obecnie obowiązujących przepisów dostawę gotowych posiłków i dań, dla których właściwa jest 5% stawka podatku?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, dania wydawanie klientom „na wynos” oraz dania dostarczane klientowi do konkretnego miejsca stanowią dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, dla której właściwa stawka VAT wynosi 5%.

Na poprawność wskazanego stanowiska wskazuje brzmienie przepisów ustawy o VAT, orzecznictwa krajowego, przepisów wspólnotowych oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE).

Zgodnie z obecnie obowiązującymi przepisami, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust 1 ustawy o VAT). Natomiast przez odpłatną dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT). Definicja towaru zawarta jest w art. 2 ust. 6 ustawy o VAT. Towarami na gruncie ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Wyżej wymienione regulacje mają swoje odzwierciedlenie w odpowiednich przepisach wspólnotowych (Dyrektywa 112).

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że do uznania danej transakcję za dostawę towarów na gruncie ustawy o VAT konieczne jest spełnienie następujących przesłanek:

1.  przedmiotem dostawy musi być towar, a więc rzecz;
2.  musi nastąpić przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Spółka stoi na stanowisku, że sprzedawane przez nią dania gotowe „na wynos”, jak również z dostawą do klienta, spełniają obie wymienione przesłanki. Na mocy umowy zawartej pomiędzy Spółką a klientem, Spółka wykonuje świadczenie, którego konsekwencją jest powstanie dania gotowego - towaru. Wskutek zawartej z klientem transakcji dochodzi także do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Na podkreślenie zasługuje fakt, że elementy usługowe transakcji, tj. ustandaryzowane przygotowanie posiłku, pakowanie posiłków i ich dowóz do klienta, są jedynie częścią świadczenia złożonego - dostawy towarów i nie mogą decydować o charakterze usługowym całej transakcji. Świadczenie wykonywane przez Spółkę ma charakter złożony, składa się na nie szereg elementów, takich jak przygotowanie dania gotowego ze standardowych składników, pakowanie i wydanie klientowi. Ewentualnie, zatrudnieni w Spółce kierowcy zawożą danie gotowe na adres wskazany przez klienta. Klient nabywając towar na wynos bądź z dostawą zawiera umowę na określonych warunkach Nie korzysta z obsługi kelnerskiej czy też z infrastruktury wewnątrz lokalu przeznaczonej dla klientów zamawiających dania na miejscu.

W ustawie o VAT brak jest instytucji świadczenia złożonego, dlatego też badając dokonywane przez Spółkę transakcje należy odnieść się do przyjętej praktyki organów i sądów, w szczególności TSUE.

TSUE w swym wyroku z 10.03.2011 r. w połączonych sprawach: C-497/09, C-499/09, C-501/09 i 502/09 stwierdził, że „ustalenie, czy świadczenie złożone, jak w sprawach przed sądem krajowym, należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług, wymaga wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących”. TSUE dodał ponadto, że ponieważ chodzi o jedno świadczenie, zakwalifikowanie transakcji jako dostawy towarów lub świadczenia usług uzależnione jest od całości okoliczności faktycznych, z uwzględnieniem - z punktu widzenia konsumentów - elementów przeważających jakościowo. Na tej podstawie TSUE dokonał oceny transakcji polegającej na sprzedaży w przyczepach i stanowiskach gastronomicznych kiełbasek, frytek, hot-dogów itd., jako dostawy towarów. W tym kontekście TSUE stwierdził: „Należy w tej kwestii stwierdzić, po pierwsze, że sprzedaż tego rodzaju produktów zakłada ich gotowanie lub podgrzanie, co stanowi usługę, którą należy wziąć pod uwagę w ramach całościowej oceny transakcji w celu jej zakwalifikowania jako dostawa towarów lub świadczenie usług”.

„W działalności będącej przedmiotem postępowań nie występują kelnerzy, nie doradza się w rzeczywistości klientom, nie ma serwisu w ścisłym znaczeniu, polegającego na przekazywaniu zamówienia do kuchni, układaniu dań na talerzach, podawaniu ich klientom, brak zamkniętych i ogrzewanych lokali przeznaczonych do konsumpcji dostarczonych produktów, brak szatni i toalet, brak też, co do zasady, naczyń, mebli i nakryć stołowych”. Elementy te łącznie mogłyby przeważyć i doprowadzić do stwierdzenia, że w konkretnym przypadku można mówić o świadczeniu usługi gastronomicznej, a nie o dostawie towaru - gotowego dania.

Zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie TSUE poglądem, świadczenie złożone stanowiące całość pod względem ekonomicznym powinno podlegać opodatkowaniu na takich zasadach jak świadczenie główne.

Pogląd taki wynika między innymi z orzeczenia TSUE w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP), w którym czytamy, że „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej.”

Odnosząc stwierdzenia przedstawione przez TSUE w powyższych wyrokach do stanu faktycznego będącego przedmiotem niniejszego wniosku, należy stwierdzić, że dokonywana przez Spółkę sprzedaż dań „na wynos” oraz dostawa do klienta stanowią dostawę towarów, a nie usługę gastronomiczną. Istotą świadczenia jest bowiem towar, a nie związane z nim dodatkowe elementy usługowe, takie jak pakowanie czy dostawa. Elementy usługowe nie mają, z punktu widzenia klienta, istotnego znaczenia jakościowego, mają jedynie charakter pomocniczy. Dla klienta istotne jest danie gotowe, który otrzymuje, a nie fakt jego zapakowania i dostarczenia.

Klienci Spółki zamawiając dania „na wynos” bądź z dostawą nie korzystają z infrastruktury znajdującej się w lokalach Spółki, stołów, krzeseł talerzy etc. Nie jest im świadczona również obsługa kelnerska. Nie występują zatem elementy, które mogłyby decydować o zakwalifikowaniu sprzedaży dań jako usługi gastronomicznej.

Dostawa towarów - dań gotowych nie może zostać uznana za usługę gastronomiczną, również ze względu na fakt, że cena dania gotowego stanowi wyraźnie większą część całkowitego kosztu transakcji. W przypadku zakupu dania gotowego z dostawą Spółka może pobierać opłatę za jego dowóz (jeśli dostawa ma być zrealizowana do miejsca poza obszarem działania danego lokalu), która jednak w porównaniu z wartością zamawianego dania ma charakter znikomy.

W tym kontekście należy zwrócić uwagę na wyrok TSUE w sprawie C-111/05 Aktiebolaget NN z dnia 29 marca 2007 r. W wyroku tym TSUE stwierdził, że „transakcja obejmująca dostawę i ułożenie kabla światłowodowego łączącego dwa państwa członkowskie i znajdującego się częściowo poza terytorium Wspólnoty winna być uznana za dostawę towarów (\`(...)\`) jeżeli z okoliczności wynika, że po przeprowadzeniu przez dostawcę prób funkcjonowania kabel będzie przekazany klientowi, który będzie mógł rozporządzać nim jak właściciel, cena samego kabla stanowi wyraźnie większą część całkowitego kosztu transakcji, a usługi świadczone przez dostawcę ograniczają się do ułożenia kabla, bez zmiany jego charakteru i bez przystosowania go do specyficznych potrzeb klienta”.

Uznanie sprzedawanych „na wynos” bądź z dostawą gotowych posiłków za towar, a nie usługę gastronomiczną, powoduje konieczność zastosowania odpowiedniej stawki VAT.

Zdaniem Spółki sprzedaż dań będących przedmiotem niniejszego wniosku należy traktować jako towar - gotowe posiłki i dania sklasyfikowane według PKWiU 10.85.1, z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu pow. 1,2 %. Sprzedaż ta powinna być opodatkowana według stawki 5 % (art. 41 ust. 2a ustawy o VAT i poz. 28 załącznika nr 10 do tej ustawy).

Spółka pragnie zaznaczyć, że tożsame stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w swych interpretacjach indywidualnych z dnia 24.05.2011 r. sygnatura IPPP1/443-260/11-4/AS oraz z dnia 29.07.2011 r. sygnatura IPPP2-443-543/11-2/IZ.

Podsumowując argumentację Spółki, zgodnie z przepisami krajowymi jak i wspólnotowymi oraz orzecznictwem TSUE, sprzedaż posiłków „na wynos” bądź z dostawą stanowi jedno złożone świadczenie dla celów VAT. Świadczenie to powinno zostać uznane za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Wszelkie czynności mające na celu przygotowanie posiłków do sprzedaży (elementy usługowe takie jak podgrzanie, zapakowanie i dostawa na wskazany adres) stanowią jedynie czynności dodatkowe w stosunku do dominującego elementu całości świadczenia, jakim jest sprzedaż towaru w postaci gotowego posiłku. W konsekwencji, dla takiej dostawy towarów właściwa stawka VAT wynosi 5 %.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności określony został odpowiednio w art. 7 oraz art. 8 cyt. ustawy.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Treść wyżej powołanych przepisów nie odbiega od regulacji przewidzianych w Dyrektywie 112.

Jak wynika z art. 2 pkt 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.06.347.1 z dnia 11 grudnia 2006r.), opodatkowaniu VAT podlegają (…) odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze. Przepis ten odpowiada art. 2 pkt 1 Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U.UE.L.77.145.1), zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej podlega dostawa towarów lub usług świadczona odpłatnie na terytorium kraju przez podatnika, który jako taki występuje.

Z treści natomiast art. 14 ust. 1 Dyrektywy 112, wynika, iż "dostawa towarów" oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel. Pojęcie „dostawy towarów” w Szóstej Dyrektywie definiował art. 5 ust. 1, który stanowił, iż "dostawa towaru" oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania dobrami materialnymi jako właściciel.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 Dyrektywy 112, "świadczenie usług" oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów. Natomiast w świetle art. 6 ust. 1 Szóstej Dyrektywy, termin "świadczenie usług" oznacza każdą transakcję niestanowiącą dostawy towarów w rozumieniu art. 5.

Z treści art. 6 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej wynika, iż „usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy”. Zgodnie z art. 6 ust. 2, za usługi cateringowe i restauracyjne w rozumieniu ust. 1 nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających.

Powyższe uregulowania, które na mocy art. 65 tego rozporządzenia weszły w życie z dniem 1 lipca 2011 r., określają cechy charakterystyczne oraz sposób identyfikacji usług cateringowych i restauracyjnych.

Ze złożonego wniosku wynika, iż Spółka w ramach działalności gospodarczej prowadzi sieć placówek, w których przygotowuje i serwuje swoim klientom dania (m.in. pizza, kebab, sałatki, skrzydełka z kurczaka, desery, zapiekanki etc.) na miejscu, „na wynos” bądź na telefon z dostawą do klienta. Dania te przygotowywane są przez pracowników Spółki z wcześniej przygotowywanych składników. Klienci mają możliwość spożycia posiłków w lokalu z obsługą kelnerską oraz z użyciem odpowiedniej infrastruktury, tj. stołów, krzeseł, naczyń etc., lub też mogą zamawiać, telefonicznie bądź w placówce, zapakowane dania „na wynos”, i skonsumować poza placówką - bez obsługi kelnerskiej. Klienci mogą również zamówić zapakowane danie telefonicznie wraz z dostawą do konkretnego miejsca. Spółka korzysta w tym celu ze swoich kierowców. Dania takie jak lasagne oraz skrzydełka z kurczaka Spółka nabywa od podmiotu trzeciego i są one przygotowane już w momencie dostarczenia ich do Spółki. Spółka podgrzewa jedynie te posiłki przed wydaniem klientowi. Również gotowe desery są dostarczane Spółce przez podmioty trzecie, Spółka jedynie wydaje klientowi ciasta. Oprócz tego Spółka nabywa gotowe sosy do pizzy, które są opakowane w saszetkach i dostarczone klientom bez żadnych modyfikacji ze strony Spółki. Pieczywo jest dostarczane Spółce przez podmioty trzecie. W przypadku bułek-ciabatek Spółka doprawia je serem i sosem czosnkowym, a następnie podgrzewa przed wydaniem klientowi. Pozostałe posiłki są przygotowywane przez Spółkę w jej lokalach. Co do zasady są to posiłki ustandaryzowane.

Wnioskodawca klasyfikuje ww. posiłki według PKWiU 10.85.1 jako „gotowe posiłki i dania, z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu pow. 1,2 %”.

W ocenie Spółki, sprzedaż dań będących przedmiotem zapytania (dania wydawane klientom „na wynos” oraz zamówione z dostawą do klienta) należy traktować kompleksowo – łącznie ze świadczeniami pomocniczymi - jako dostawę towaru.

Na poparcie własnego stanowiska Spółka powołuje orzeczenia TSUE, które zapadły w sprawach C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09 oraz C-349/96 i C-111/05, a także interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowe w Warszawie w podobnych sprawach.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż mając do czynienia z kilkoma czynnościami, które składają się w rezultacie na jedno zasadnicze świadczenie, możemy mówić o pewnym kompleksie usług. Zagadnienie to było przedmiotem wielu orzeczeń wydawanych zarówno przez TSUE, jak i sądy administracyjne. Wspólną tezą, jaką można sformułować na ich podstawie, jest twierdzenie, iż w sytuacji, gdy „dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej”.

Należy również podkreślić, iż w wyroku C-349/96 w sprawie Card Protection Plan Ltd, TSUE stwierdził, że „pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Z analizy powyższego wynika zatem, iż rozstrzygając, czy w konkretnej sprawie mamy do czynienia z jednym bądź wieloma świadczeniami, istotne jest dokonanie tej analizy z punktu widzenia klienta, odbiorcy tych czynności. Poza tym, ustalenie, czy świadczenie złożone należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług, wymaga wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących.

Wnioskodawca wskazał, iż na jego działalność składa się szereg czynności, których głównym elementem i jednocześnie istotą jest sprzedaż gotowego posiłku. Nie ulega wątpliwości, iż w tym właśnie celu (w celu nabycia konkretnego towaru/posiłku), klient składa zamówienie. Wszelkie dodatkowe czynności podejmowane przez Spółkę zmierzają do osiągnięcia tego właśnie rezultatu. Dostawa zamówionego posiłku pod wskazany adres jest w tym przypadku czynnością pomocniczą, która służy lepszemu (konkurencyjnemu) wykonaniu świadczenia głównego. Klient nie zamawia bowiem usługi transportowej (dostawy) jakiegokolwiek towaru, lecz nabywa konkretny posiłek.

Uwzględniając powyższe, w kontekście przedstawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, że sprzedaż ”na wynos” posiłków typu fast-food w lokalach należących do Wnioskodawcy, jak i posiłków z dostawą do klienta po wcześniejszym ich zamówieniu przez niego telefonicznie, stanowi dostawę towarów, a nie świadczenie usług. Nabywca w/w produktów (posiłków) nie oczekuje żadnych dodatkowych świadczeń, poza zakupem w/w produktów. Bez wpływu na przedstawioną ocenę prawnopodatkową pozostaje fakt, iż ze sprzedażą tych towarów wiąże się wykonywanie przez pracownika danego lokalu czynności polegających m.in. na podgrzaniu produktów, przygotowaniu posiłku, zapakowaniu go, dowiezieniu do klienta pod wskazany adres itp. Powyższym czynnościom, w całym świadczeniu, nie można przypisać charakteru dominującego, przeważającego, pozwalającego na uznanie całości wykonywanych czynności za świadczenie usług. W związku z powyższym należy uznać, iż w stanie faktycznym wskazanym przez Spółkę mamy do czynienia z kompleksową dostawą towarów.

Stanowisko powyższe pozostaje w zgodzie m.in. z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 Faaborg-Gelting Linien, w którym Trybunał wprowadził rozróżnienie na transakcje dotyczące działalności restauracyjnej i transakcje dotyczące żywności na wynos. Zgodnie z tym orzecznictwem, transakcje dotyczące działalności restauracyjnej (świadczenia usług) „charakteryzuje ciąg elementów i czynności, od przygotowania posiłku do jego fizycznego podania”, wśród których dostawa artykułów żywnościowych stanowi tylko jeden ze składników, a przeważa zdecydowanie świadczenie usług. Z żywnością na wynos (dostawą towarów) mamy do czynienia, jeżeli poza dostawą artykułów żywnościowych „transakcji nie towarzyszą usługi mające na celu organizację konsumpcji na miejscu w odpowiednim otoczeniu”.

W pkt 14 ww. wyroku Trybunał orzekł, iż „działalność restauracyjną charakteryzuje szereg elementów i czynności, wśród których dostawa żywności jest tylko jedną ze składowych i gdzie zdecydowanie przeważają usługi. (…) Odwrotnie jest natomiast, gdy transakcja dotyczy artykułów żywnościowych na wynos i nie wiąże się ze świadczeniem usług służących organizacji konsumpcji na miejscu w odpowiednich warunkach.”

Do powyższego wyroku odniósł się również TSUE w orzeczeniu z dnia 10 marca 2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09, podtrzymując argumentację przedstawioną w wyroku w sprawie Faaborg-Gelting Linien. W przedmiotowym orzeczeniu Trybunał, odnosząc się do kwestii, czy sprzedaż w przyczepach i na stoiskach gastronomicznych kiełbasek, frytek i innych gotowych produktów do spożycia na miejscu na ciepło, stanowi dostawę towarów, wskazał, iż „w działalności będącej przedmiotem postępowań w sprawach C-497/09 i C-501/09 nie występują kelnerzy, nie doradza się w rzeczywistości klientom, nie ma serwisu w ścisłym znaczeniu, polegającego na przekazywaniu zamówienia do kuchni, układaniu dań na talerzach i podawaniu ich klientom, brakuje zamkniętych i ogrzewanych lokali przeznaczonych do konsumpcji dostarczonych produktów, brakuje szatni i toalet, brakuje też, co do zasady, naczyń, mebli i nakryć stołowych.” W pkt 70 ww. orzeczenia Trybunał podkreślił, iż „elementy świadczenia usług wskazane przez sąd krajowy polegają bowiem jedynie na istnieniu podstawowych urządzeń, to jest prostych kontuarów do konsumpcji bez miejsc siedzących, pozwalających ograniczonej liczbie klientów na konsumpcję na miejscu, na świeżym powietrzu. Tego rodzaju podstawowe urządzenia wymagają jedynie nieznacznej działalności ludzkiej. Zatem elementy te stanowią jedynie świadczenia dodatkowe w minimalnym zakresie i nie zmieniają dominującego charakteru świadczenia głównego, jakim jest dostawa towarów.”

Ponadto Trybunał zauważył, iż „przeważającym elementem tych transakcji w ich całościowym ujęciu jest dostawa gotowych dań lub artykułów żywnościowych (…), a udostępnienie podstawowych urządzeń pozwalających ograniczonej liczbie klientów na konsumpcję na miejscu ma charakter wyłącznie dodatkowy i drugorzędny. (…) konsumpcja na miejscu, która nie stanowi zasadniczej cechy owej transakcji, nie może determinować jej charakteru.”

Orzeczenia TSUE, powołane powyżej i wskazane przez Wnioskodawcę, jak i orzeczenia polskich sądów administracyjnych, potwierdzają stanowisko Spółki, zgodnie z którym sprzedaż posiłków „na wynos” oraz z dostawą do klienta stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. W myśl art. 2 pkt 30 ustawy, przez „PKWiU ex” - rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Wyjaśnić należy, iż klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy, jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.). Należy wskazać, iż to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem wykonywanych czynności.

Zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach.

Ze złożonego wniosku wynika, iż w ocenie Wnioskodawcy opisane w stanie faktycznym posiłki sprzedawane „na wynos” oraz dostarczane klientom na zamówienie winny być klasyfikowane jako gotowe posiłki i dania poprzez referencję do grupowania 10.85.1 PKWiU.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 - 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w przepisach ustawy, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej, przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku w stosunku do niektórych czynności. Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Należy zaznaczyć, iż z dniem 1 stycznia 2011 r. zmianie uległy stawki podatku od towarów i usług. Stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%. i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy, dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%. Natomiast w przywołanym załączniku w poz. 28 wymienione są „gotowe posiłki i dania, z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu, powyżej 1,2 %”, sklasyfikowane pod symbolem PKWiU - ex 10.85.1.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, iż będące przedmiotem zapytania posiłki, sprzedawane przez Spółkę w Jej lokalach „na wynos” lub zamówione z dostawą do klienta, traktowane jako towar w postaci gotowych posiłków i dań sklasyfikowanych w grupowaniu 10.85.1 PKWiU, podlegają opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 5 %, na mocy wyżej powołanego art. 41 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług..

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.