Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD6/033-39e/MZG/09/PK-339
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2012-06-18
Teza: kwalifikacja prawna wydatków poniesionych w związku z ubieganiem się o dofinansowanie projektu realizowanego w ramach środków unijnych
Słowa kluczowe: dofinansowanie; doradztwo; dotacja; inwestycje-wydatki inwestycyjne; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-zwrot kosztów; programy-Sektorowy Program Operacyjny; refundacja; wniosek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

Zmiana Interpretacji Indywidualnej

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 6, poz. 60, z późn. zm.) Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową – w zakresie uzasadnienia, interpretację indywidualną z dnia 29 sierpnia 2008 r., nr ITPB3/423-367/08/PS, przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, w ten sposób, że uznaje, iż stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 maja 2008 r. (data wpływu 9 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie kwalifikacji prawnej wydatków poniesionych w związku z ubieganiem się o dofinansowanie projektu realizowanego w ramach środków unijnych – **jest nieprawidłowe**.

Uzasadnienie

W dniu 9 lipca 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów doradztwa związanych z przyznaniem dotacji na zadanie inwestycyjne.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka realizuje inwestycję w ramach Sektorowego Programu Operacyjnego Wzrost konkurencyjności przedsiębiorstw, działanie 2.3 Wzrost konkurencyjności małych i średnich przedsiębiorstw poprzez inwestycję. Na realizację przedmiotowej inwestycji Spółka otrzymała dotację w kwocie 1250000 zł. W ramach działania zrealizowano:

*   zakup linii technologicznej spawania i kontroli zbiorników LPG, której wartość nabycia wyniosła 1146091,15 zł,
*   zakup linii lakierowania proszkowego, której wartość nabycia wyniosła 1530000 zł.

W procesie przyznania dotacji na przedmiotową inwestycję Wnioskodawca skorzystał z usług firmy doradczej, która w ramach zawartej umowy udziela pomocy poprzez sprawowanie kontroli nad sprawozdawczością dotyczącą realizacji i rozliczania zadań objętych umową o przyznanie dotacji oraz przygotowanie odpowiednich dokumentów w celu ostatecznego rozliczenia dotacji w tym wniosku o wypłatę dotacji. Zgodnie z zawartą umową z firmą doradczą za wskazane usługi zostało wypłacone zleceniobiorcy wynagrodzenie, na które składały się: miesięczne wynagrodzenie zryczałtowane za doradztwo i sprawowanie kontroli nad sprawozdawczością dotyczącą realizacji i rozliczania zadań objętych umową o przyznanie dotacji oraz wynagrodzenie prowizyjne po pozytywnym rozpatrzeniu przez instytucję wniosku o wypłatę dotacji. Koszt usługi doradczej został w całości pokryty ze środków własnych firmy i ujęty jako wydatek niezakwalifikowany do refundacji.

Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego, Spółka zwróciła się z pytaniem, czy wydatki poniesione na usługi doradcze związane z przyznaniem dotacji na zadanie inwestycyjne w ramach Sektorowego Programu Operacyjnego Wzrost konkurencyjności przedsiębiorstw, zwiększają cenę nabycia środków trwałych sfinansowanych częściowo dotacją?

W ocenie Spółki do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku zastosowanie będą miały następujące przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: art. 15 ust. 1, art. 15 ust. 6, art. 16g ust. 1, art. 16g ust. 3 oraz art. 16 ust. 1 pkt 48. Zdaniem Spółki wydatki na usługi doradcze powinny być zaliczone do wartości początkowej środków trwałych, jako wydatki związane z ich nabyciem poniesione przed przyjęciem do używania, z uwagi na art. 16g ust. 3. Na wartość początkową środka trwałego ma wpływ nie tylko cena zapłacona zbywcy środka trwałego, ale także koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 29 sierpnia 2008 r. interpretację indywidualną (nr ITPB3/423-367/07/PS), w której stanowisko Spółki uznał za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ podatkowy stwierdził, iż zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. nr 74, poz. 397, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Definicja ta obejmuje zarówno te wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia. Nie ma przy tym znaczenia, czy oczekiwany w chwili poniesienia wydatku skutek rzeczywiście zaistniał. Istotna jest jedynie obiektywna ocena celowości danego wydatku.

W ocenie organu podatkowego dla kwalifikacji prawnej wydatków na przygotowanie wniosku o środki unijne konieczne jest zatem ustalenie, czy ich poniesienie wiąże się z osiąganiem przychodów przez Spółkę. W pierwszej kolejności należy więc ocenić, czy dofinansowanie przyznawane w ramach wskazanego programu jest przychodem podatkowym.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na treść art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stosownie do którego nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

Przy czym wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Środki pomocowe otrzymane przez Spółkę stanowią wobec tego refundację wydatków na inwestycję, czyli wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów. Zgodnie natomiast z przepisem art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów podatkowych nie zalicza się zwróconych innych wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. Refundacja kosztów realizacji przedmiotowej inwestycji w ramach Sektorowego Programu Operacyjnego Wzrost konkurencyjności przedsiębiorstw, nie stanowi przychodu podatkowego Spółki.

Zatem przedmiotowe wydatki na usługi doradztwa związane z przyznaniem tej refundacji nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ nie odnoszą się one do przychodu podatkowego.

Organ podatkowy wskazał, iż zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku. Artykuł 7 ust. 3 pkt 3 tej ustawy stanowi natomiast, iż przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2 (…).

Odnosząc się do kwestii zaliczenia wartości wydatków poniesionych na usługi doradztwa, związane z przyznaniem środków z Sektorowego Programu Operacyjnego, do wartości początkowej środków trwałych należy wskazać, iż zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia. Za cenę nabycia stosownie do treści art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Katalog wydatków wpływających na wartość początkową środka trwałego nie ma charakteru zamkniętego. Z powyższego wynika jednak, iż do wartości początkowej środka trwałego zaliczyć można tylko wydatki ściśle związane z nabyciem bądź wytworzeniem tego środka trwałego. W tym też kontekście, stwierdzić należy, iż poniesione wydatki stanowiące wynagrodzenie firmy doradczej, świadczącej usługi doradztwa polegające na sprawowaniu kontroli nad sprawozdawczością dotyczącą realizacji i rozliczania zadań objętych umową o przyznanie dotacji oraz przygotowaniu odpowiednich dokumentów w celu ostatecznego rozliczenia dotacji, w tym wniosku o wypłatę dotacji, nie mogą być uznane za wydatki ściśle związane z nabyciem lub wytworzeniem środków trwałych, gdyż są to wydatki związane z uzyskaniem dofinansowania, które służy finansowaniu danej inwestycji. W konsekwencji wydatki te nie mogą powiększać wartości początkowej ww. środków trwałych.

Z uwagi na powyższe Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał, iż wydatki poniesione na usługi doradcze związane z przyznaniem dofinansowania na zadanie inwestycyjne nie będą zwiększały wartości początkowej środków trwałych, jak również nie będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważa, co następuje.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

W ocenie Ministra Finansów, stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 29 sierpnia 2008 r. (nr ITPB3/423-367/07/PS) nie można uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1. Warunkiem koniecznym pozwalającym zakwalifikować dany wydatek do kosztów podatkowych jest istnienie związku pomiędzy wydatkiem a prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Należy również podkreślić, że wszystkie poniesione wydatki powinny być rzeczywiście poniesione przez podatnika oraz zostać właściwie udokumentowane.

W myśl natomiast art. 16g ust. 1 pkt 1 updop w zw. z ust. 3 tego artykułu, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w razie odpłatnego nabycia uważa się cenę ich nabycia, czyli kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Z treści powyższego nie wynika, aby wydatki poniesione na usługi doradcze polegające na kontroli realizacji inwestycji, a także przygotowanie odpowiednich dokumentów w celu ostatecznego rozliczenia dotacji w tym wniosku o wypłatę dotacji, w związku z ubieganiem się o dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej, miały wpływ na ustalenie bądź podwyższenie wartości początkowej tych składników majątku podatnika. Nie są to bowiem wydatki związane z zakupem środka trwałego, które mogłyby powiększać jego wartość początkową.

Wydatki na opracowanie wniosku powinny być oceniane – pod względem skutków podatkowych – w oparciu o przepisy dotyczące kosztów uzyskania przychodów. Na uwadze należy mieć, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dokonują jednocześnie podziału kosztów na koszty bezpośrednio związane z przychodami i koszty pośrednie (koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami).

Jako koszty pośrednie przyjmowane są przede wszystkim koszty funkcjonowania podatnika o charakterze ogólnym, których ponoszenie jest związane z prowadzeniem działalności. Koszty sporządzenia wniosku o dotację z funduszy unijnych, mogą zostać potraktowane jako koszty funkcjonowania podatnika, prawidłowego prowadzenia przez niego działalności, a więc jako koszty ponoszone w celu zachowania (zabezpieczenia) źródła przychodów. Koszty z omawianego tytułu nie powinny być natomiast uznawane jako koszty bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodów w postaci dotacji ze środków unijnych. Tym samym koszty poniesione przez Spółkę na przygotowanie wniosku o dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej, mogą podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym postanowiono jak w osnowie.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa stosownie do zapisu art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 tej ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).