Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-1458/15-4/KF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-01-19
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.
Słowa kluczowe: dotacja; dyrektor; szkoły-szkoła niepubliczna; wynagrodzenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 października 2015 r. (data wpływu 28 października 2015 r.), uzupełnionym w dniu 11 stycznia 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 30 grudnia 2015 r. nr ILPB1/4511-1-1458/15-2/KF Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie wysłano w dniu 30 grudnia 2015 r., skutecznie doręczono w dniu 7 stycznia 2016 r., natomiast w dniu 11 stycznia 2016 r. do tut. Organu wpłynęło uzupełnienie wniosku stanowiące odpowiedź na ww. wezwanie (nadane w polskiej placówce pocztowej w dniu 8 stycznia 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą polegającą na prowadzeniu niepublicznej szkoły podstawowej o uprawnieniach szkoły publicznej oraz niepublicznego przedszkola (PKD: 8520Z szkoły podstawowe, 8510Z wychowanie przedszkolne, 8010C działalność edukacyjna zespołów szkół w zakresie przedszkoli i szkolnictwa podstawowego, 8560Z działalność wspomagająca edukację).

Działalność ta oparta jest na przepisach ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (zwanej dalej „USO”), a konkretnie art. 82-90a tej ustawy. Szkoła podstawowa i przedszkole są wpisane do rejestru placówek oświatowych; wpis do ewidencji niepublicznych szkół i placówek oświatowych (…).

Źródłem finansowania działalności są wpłaty – dotacja budżetowa otrzymywana z jednostki samorządu terytorialnego. Szkoła i przedszkole nie ma czesnego, w całości jednostki są utrzymywane z otrzymywanych dotacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy dochód (wynagrodzenie) z tytułu pełnienia funkcji dyrektora szkoły ds. administracyjnych i nauczyciela pokrywane w całości z dotacji otrzymywanych od jednostek samorządu terytorialnego korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych?
2.  Czy dochód, o którym mowa w pytaniu nr 1 powinien być brany pod uwagę przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy?
3.  Czy dochód, o którym mowa w pytaniu nr 1 powinien być wykazywany w rocznym zeznaniu dla celów rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 1, dochód (wynagrodzenie) z tytułu pełnienia funkcji dyrektora szkoły ds. administracyjnych pokrywane w całości z dotacji otrzymywanych od jednostek samorządu terytorialnego korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych. Otrzymywane dotacje z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego są dotacjami w rozumieniu przepisów o finansach publicznych. Na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej „UPDOF”) są one zwolnione z podatku dochodowego, a zatem w konsekwencji wynagrodzenie (dochód) pokryty w całości z tych dotacji będzie również zwolniony.

W odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2, zdaniem Wnioskodawcy, dochód, o którym mowa w pytaniu nr 1 nie jest brany pod uwagę przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy. Przepis art. 44 UPDOF mówiący o konieczności obliczania okresowych zaliczek na podatek dochodowy poprzez art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2 UPDOF odwołuje się do przepisu art. 9 ust. 1 UPDOF, który stanowi, że nie podlegają opodatkowaniu dochody wymienione m.in. w art. 21. A zatem, jako konsekwencja zwolnienia dochodów, o których mowa w zapytaniu, z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 UPDOF, nie uwzględnia się ich przy wyliczaniu wartości zaliczek na podatek.

Natomiast w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 3, zdaniem Wnioskodawcy, dochód, o którym mowa w pytaniu nr 1 nie jest wykazywany w rocznym zeznaniu dla celów rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych. Podstawa takiego stanowiska jest identyczna, jak dla punktu 2. Art. 45 UPOOF również odwołuje się do przepisu art. 9 ust. 1, z którego wynika, że nie podlegają opodatkowaniu dochody zwolnione.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne wydane przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 12 sierpnia 2014 r., Znak: IBPBI/1/415-607/14/ESZ,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 11 czerwca 2014 r., Znak: ILPB1/415-353/14-2/TW,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 22 maja 2014 r., Znak ITPB1/415-279/14/MP.

Dotacje są przekazywane przez jednostkę samorządu terytorialnego (gminę) i na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są zwolnione z opodatkowania.

Możliwość przekazywania dotacji przez jednostki samorządu terytorialnego na rzecz podmiotów również będących podmiotami prywatnymi przewidują przepisy art. 218-221 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych. Środki te przeznacza Wnioskodawca na pokrycie bieżących kosztów funkcjonowania szkoły i przedszkola, w tym wynagrodzenia pracowników zatrudnionych na podstawie stosunku pracy oraz umów cywilnoprawnych.

Koszty poniesione z dotacji nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Wnioskodawca prowadzi szkołę i przedszkole osobiście i jednocześnie sprawuje w nim funkcję dyrektora. Osoba dyrektora „jest częścią szkoły i przedszkola”, a koszty jego utrzymania należą do wydatków bieżących. Katalog wydatków jakie mogą być sfinansowane z ww. dotacji określa art. 90 ust. 3d ustawy z 7 września 1991 r. o systemie oświaty. Zgodnie z nim, z dotacji otrzymywanych z budżetu gminy na pokrycie wydatków bieżących szkoły i przedszkola Wnioskodawca może finansować m.in. wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej przedszkole i pełniącej funkcję dyrektora przedszkola. Wynagrodzenie za pełnienie funkcji dyrektora niepublicznej szkoły i przedszkola pokrywa z dotacji.

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie pobierane przez osobę prowadzącą szkołę niepubliczną i przedszkole niepubliczne i pełniącą w nim funkcję dyrektora, finansowane z dotacji z budżetu gminy otrzymanej na prowadzenie placówki, jest zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy. Wynagrodzenie to stanowi dla Wnioskodawcy przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej zwolniony z opodatkowania na podstawie cyt. powyżej ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Osoby fizyczne osiągające dochody z prowadzenia niepublicznych szkół i przedszkoli w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r., Nr 256, poz. 2572, z późn. zm.) są podatnikami podatku dochodowego w myśl przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.).

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie zaś do treści art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W świetle cytowanej powyżej definicji działalności gospodarczej, zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzenie szkół niepublicznych o uprawnieniach szkół publicznych oraz niepublicznych przedszkoli, o których mowa w ustawie o systemie oświaty, jest rodzajem aktywności określonej jako działalność podjęta w celu zarobkowym, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Zatem na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z prowadzenia przez osobę fizyczną niepublicznej szkoły podstawowej o uprawnieniach szkoły publicznej oraz niepublicznego przedszkola stanowią przychody ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z kolei w myśl art. 14 ust. 2 pkt 2 cytowanej ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu, należy stwierdzić, że ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji, dopłat i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

*   dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,
*   ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę powyższe, środki finansowe pochodzące z dotacji i przeznaczone na sfinansowanie wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji dyrektora szkoły ds. administracyjnych i nauczyciela, co do zasady stanowią przychód z działalności gospodarczej.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 129 powoływanej ustawy, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Zwolnienie wynikające z powyższego przepisu dotyczy każdego rodzaju dotacji, która spełnia dwa warunki, a mianowicie jest dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych oraz pochodzi z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Łączne spełnienie powyższych elementów jest warunkiem koniecznym, ale i wystarczającym do stwierdzenia, że dotacja jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z treści art. 218 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 885, z późn. zm.) wynika, że z budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogą być udzielane dotacje podmiotowe, o ile odrębne ustawy tak stanowią.

Taką odrębną ustawą jest ustawa z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty.

W myśl art. 90 ust. 1 ww. ustawy, niepubliczne przedszkola, w tym specjalne, szkoły podstawowe i gimnazja, w tym z oddziałami integracyjnymi, z wyjątkiem szkół podstawowych specjalnych i gimnazjów specjalnych oraz szkół podstawowych artystycznych, otrzymują dotacje z budżetu gminy.

Zgodnie natomiast z art. 90 ust. 2 cytowanej wyżej ustawy, niepubliczne szkoły podstawowe specjalne i gimnazja specjalne oraz szkoły ponadgimnazjalne o uprawnieniach szkół publicznych, w tym z oddziałami integracyjnymi, otrzymują dotacje z budżetu powiatu.

Zatem dotacje przyznane niepublicznej szkole podstawowej o uprawnieniach szkoły publicznej oraz niepublicznemu przedszkolu z jednostki samorządu terytorialnego na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty, przeznaczone na działalność oświatową, są dotacjami w rozumieniu ustawy o finansach publicznych.

W związku z tym, dotacje otrzymane przez Wnioskodawcę stanowią przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, który korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Jednocześnie zgodnie z art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8.

Natomiast stosownie do cytowanego uprzednio art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zatem, skoro otrzymane przez Wnioskodawcę środki z dotacji zwolnione są z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie wskazanych przepisów, to nie mają one wpływu na podstawę opodatkowania i wysokość należnego podatku. W związku z tym Wnioskodawca nie jest zobowiązany obliczać i pobierać zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od tych dochodów oraz nie należy wykazywać ich w zeznaniu podatkowym.

Przechodząc na grunt rozpatrywanej sprawy, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że Wnioskodawca prowadząc niepubliczną szkołę podstawową o uprawnieniach szkoły publicznej oraz niepubliczne przedszkole uzyskuje przychody, które są rozliczane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym otrzymana dotacja nie stanowi dla Wnioskodawcy wynagrodzenia za pracę, lecz przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, który zwolniony jest z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku ze zwolnieniem z opodatkowania wskazanego dochodu, nie jest on brany pod uwagę przy obliczaniu zaliczek na podatek, a także wykazywany w rocznym zeznaniu dla celów rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.