Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.114.2020.2.SP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-19
Teza: Opodatkowanie podatkiem u źródła wypłat dokonywanych na rzecz zagranicznych podmiotów w związku z nabywanymi usługami zdalnej obsługi klientów i dealerów krajowych.
Słowa kluczowe: podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; podmiot-podmiot zagraniczny-nabycie od podmiotu zagranicznego; podmiot-podmioty powiązane; usługi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2020 r. (data wpływu 17 marca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 maja 2020 r. (data nadania 21 maja 2020 r., data wpływu 22 maja 2020 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie nr 0114-KDIP2-1.4010.114.2020.1.SP z dnia 14 maja 2020 r. (data wysyłki 14 maja 2020 r., data doręczenia 19 maja 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania podatkiem u źródła wypłat dokonywanych na rzecz zagranicznych podmiotów w związku z nabywanymi usługami zdalnej obsługi klientów i dealerów krajowych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania podatkiem u źródła wypłat dokonywanych na rzecz zagranicznych podmiotów w związku z nabywanymi usługami zdalnej obsługi klientów i dealerów krajowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

A. sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca, A. lub Spółka) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i rezydentem podatkowym w Polsce, a w konsekwencji podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przedmiotem działalności A. jest dystrybucja samochodów osobowych i dostawczych marki B., w tym demonstracyjnych, na polskim rynku, oraz sprzedaż części zamiennych do nich.

Sprzedaż samochodów osobowych i dostawczych odbywa się w Polsce poprzez sieć autoryzowanych dealerów, zarówno niepowiązanych kapitałowo, jak i powiązanych kapitałowo z Wnioskodawcą (dalej: Dealerzy Krajowi).

Podstawowym celem Wnioskodawcy jest generowanie jak najlepszych wyników sprzedaży samochodów na polskim rynku. Z tej perspektywy niezwykle istotne jest także utrzymanie prestiżu marki i wysokiej jakości usług posprzedażowych świadczonych po nabyciu samochodów od Dealerów Krajowych przez klientów docelowych (dalej: Klienci).

W celu utrzymania wysokiej jakości usług oraz zoptymalizowania procesów biznesowych w Spółce związanych z obsługą Klientów (m.in. poprzez skrócenie czasu oczekiwania przez Klientów na poszczególne usługi) oraz obsługą Dealerów Krajowych, Spółka nabywa usługi zdalnej obsługi Dealerów Krajowych oraz Klientów od zagranicznych podmiotów powiązanych z grupy kapitałowej C. (dalej: Grupa C), nieposiadających siedziby ani zarządu na terytorium Polski, a zatem niebędących polskimi rezydentami podatkowymi (dalej: Podmioty Zagraniczne).

Usługi nabywane są na podstawie odrębnych umów zawartych przez Wnioskodawcę. Zgodnie z niniejszymi umowami A. jest zobowiązana wypłacać Podmiotom Zagranicznym wynagrodzenie za zdalną obsługę Dealerów Krajowych i zdalną obsługę Klientów na podstawie otrzymanych faktur. Może się zdarzyć, że wartość wynagrodzenia wypłacona przez Spółkę do danego Podmiotu Zagranicznego przekroczy w trakcie roku kwotę 2 mln zł.

Usługi zdalnej obsługi Klientów („Service Agreement on the European Customer Relationship Services”)

Zgodnie z umową dotyczącą usług zdalnej obsługi Klientów, Podmiot Zagraniczny jest zasadniczo pierwszym kontaktem dla Klienta w przypadku:

1.  usterki/awarii samochodu marki,
2.  reklamacji produktów marki B. lub usług świadczonych przez podmioty dedykowane do obsługi Klientów marki B. bądź
3.  pytań związanych z Grupą C., i obejmują w szczególności:
    *   wsparcie pomocy drogowej („Roadside Assistance Process”),
    *   obsługę reklamacji („Customer Service Complaints Process”) oraz
    *   obsługę zapytań klienckich („Customer Service Enquiry Process”).

Telefoniczne wsparcie pomocy drogowej

Nadrzędnym celem tego procesu jest zapewnienie Klientom mobilności, tj. umożliwienie jak najszybszej naprawy samochodu Klienta w przypadku problemów technicznych z zakupionym samochodem oraz przyznanie dodatkowych środków pomocy dla uprawnionych do tego Klientów (np. udostępnienie samochodu zastępczego przez Dealera Krajowego albo zagranicznego dealera marki B. (dalej Dealerzy).

Proces zapewniania wsparcia pomocy drogowej rozpoczyna się od odebrania telefonu od Klienta, którego samochód uległ awarii. W trakcie rozmowy telefonicznej identyfikowany jest dzwoniący, rodzaj samochodu będącego przedmiotem zgłoszenia oraz zaistniały problem (awaria). Na podstawie otrzymanych informacji wskazywane jest dostępne rozwiązanie problemu. W tym zakresie istotne jest, że na tym etapie rozwiązanie problemu nie jest wdrażane, a konsultant telefoniczny zakładający sprawę/przyjmujący zgłoszenie nie jest odpowiedzialny za jego wdrożenie.

Kolejnym etapem procesu jest zapisanie zgłoszenia wraz z powyższymi informacjami i przekazanie go Dealerowi/współpracującemu podmiotowi w celu rozwiązania problemu. Do obowiązków Dealera/współpracującego podmiotu należy wysłanie technika na miejsce zdarzenia (awarii) samochodu i zdanie raportu z jego działań do Podmiotu Zagranicznego.

Odpowiedzialność za wdrożenie rozwiązania zaistniałego problemu spoczywa na Dealerze/ współpracującym podmiocie. W przypadku, gdy naprawa na miejscu nie jest możliwa, Dealer/ podmiot współpracujący przetransportuje samochód do autoryzowanego warsztatu.

Podsumowując, zgodnie z umową, na usługi wsparcia pomocy drogowej świadczone przez Podmiot Zagraniczny na rzecz Spółki składają się następujące czynności:

*   obsługa kontaktów z Klientem,

*   organizacja pomocy drogowej, czyli:
    *   odbieranie zgłoszeń telefonicznych,
    *   wprowadzanie i aktualizowanie informacji o Kliencie i samochodzie,
    *   otwarcie zgłoszenia w systemie i zidentyfikowanie potencjalnego problemu
    *   sprawdzenie uprawnień przysługujących Klientowi w wyniku awarii,
    *   wybór sposobu usunięcia awarii,
    *   wsparcie w zakresie problemów technicznych,
    *   wybór podmiotu (Dealer/podmiot współpracujący) udzielającego pomocy drogowej,
    *   przekazanie sprawy Dealerowi/podmiotowi współpracującemu,
    *   uzyskanie informacji zwrotnej od Dealera/podmiotu współpracującego i zamknięcie sprawy.

Powyższe czynności wykonywane przez Podmiot Zagraniczny mają charakter techniczno-administracyjny. Podmiot Zagraniczny przy podejmowaniu decyzji co do sposobu usunięcia awarii czy wyboru podmiotu udzielającego pomocy nie ma swobody – wybór sposobu usunięcia awarii oraz właściwego do dokonania naprawy podmiotu podyktowany jest wewnętrznymi wytycznymi obowiązującymi w Grupie C i sprowadza się do sprawdzenia czy określone w tychże wytycznych kryteria zostały spełnione. Innymi słowy, czynności te są natury wtórnej i powtarzalnej. Podmiot Zagraniczny samodzielnie nie opracowuje rozwiązań problemów technicznych, wskazuje jedynie Klientowi dostępne już rozwiązania.

Obsługa reklamacji

Podmiot Zagraniczny, uczestnicząc w procesie składania reklamacji, odpowiedzialny jest za przyjęcie reklamacji od Klienta, zebranie niezbędnych do jej rozpatrzenia informacji oraz przeanalizowanie treści reklamacji, a następnie założenie odpowiedniego zgłoszenia w systemie. Kolejnym krokiem jest przypisanie przez Podmiot Zagraniczny reklamacji właściwego powodu biznesowego oraz sprawdzenie czy jest możliwe wystosowanie standardowej odpowiedzi do Klienta.

W przypadku, gdy wystosowanie takiej odpowiedzi nie jest możliwe, Podmiot Zagraniczny przekazuje reklamację Wnioskodawcy lub zewnętrznym specjalistom w celu otrzymania dodatkowych informacji. Po zebraniu wszystkich niezbędnych informacji i wyborze rozwiązania zgłoszenia Podmiot Zagraniczny przekazuje Klientowi ostateczną odpowiedź w zakresie rozpatrzenia reklamacji.

Podmiot Zagraniczny nie jest odpowiedzialny za prowadzenie baz danych niezbędnych do obsługi reklamacji. Za dostarczenie informacji zwrotnej umożliwiającej ostateczne rozpatrzenie reklamacji i rozwiązanie zawartego w niej problemu odpowiedzialni są właściwi Dealerzy. Czynności dokonywane przez Podmiot Zagraniczny ograniczają się do techniczno-administracyjnej obsługi zgłaszanych reklamacji.

Obsługa zapytań klienckich

W ramach tej usługi Podmiot Zagraniczny odpowiedzialny jest za obsługę zapytań od Klientów dotyczących informacji korporacyjnych o Grupie C oraz produktach i usługach oferowanych przez podmioty z tej Grupy, zebranie informacji niezbędnych do udzielenia odpowiedzi na pytanie, jeżeli nie jest możliwe skorzystanie ze standardowej odpowiedzi, założenie i obsługę zleceń w systemie. Podmiot Zagraniczny nie przygotowuje pierwotnej informacji. Opracowanie specjalistycznych informacji niezbędnych do udzielenia odpowiedzi na zadane pytania jest zadaniem Wnioskodawcy lub innych właściwych podmiotów z Grupy C posiadających wiedzę w przedmiotowym zakresie. Do obowiązków Podmiotu Zagranicznego nie należy również utrzymanie baz danych służących do udzielenia odpowiedzi na zapytania klienckie.

Zapytania mogą dotyczyć następujących obszarów: sprzedaży, produktów, informacji korporacyjnej, usług. Niemniej celem obsługi zapytań klienckich nie jest świadczenie usług reklamowych. Podmiot Zagraniczny nie ma zadania promowania produktów i usług oferowanych przez Grupę C, a jedynie udzielenie rzetelnej informacji zainteresowanemu Klientowi. Tym samym czynności dokonywane przez Podmiot Zagraniczny ograniczają się do techniczno-administracyjnej obsługi zapytań klienckich.

Usługi zdalnej obsługi Dealerów Krajowych („Framework Agreement on Intra-Group Services”)

Zgodnie z umową dotyczącą usług zdalnej obsługi Dealerów Krajowych świadczonych Podmiot Zagraniczny, usługi te mają na celu zoptymalizowanie (zmniejszenie) liczby przychodzących połączeń/zapytań do poszczególnych pracowników Wnioskodawcy. Dodatkowo, przedmiotowe usługi przekładają się na usprawnienie przepływu korespondencji pomiędzy siecią Dealerów Krajowych.

Zgodnie z umową, Podmiot Zagraniczny jest odpowiedzialny za wsparcie Wnioskodawcy w następujących obszarach:

*   obsługi zapytań Dealerów Krajowych dotyczących procedur posprzedażowych, bądź informacji o systemach wykorzystywanych przez dywizję samochodów osobowych,

*   obsługi zapytań Dealerów Krajowych dotyczących wsparcia przy naprawie samochodów,

*   obsługi roszczeń z umów serwisowych zgłaszanych przez Dealerów Krajowych.

Obsługa zapytań dotyczących procedur posprzedażowych/informacji o wykorzystywanych systemach polega na (i) przyjęciu zapytania Dealera Krajowego oraz (ii) udzieleniu odpowiedzi na zadane pytanie, bądź wskazanie innego podmiotu/departamentu należącego do Grupy C, który może na nie odpowiedzieć lub alternatywnie przekazanie zapytania do Wnioskodawcy.

Obsługa zapytań w zakresie wsparcia przy naprawie samochodów polega na wskazaniu dostępnego rozwiązania technicznego, bądź przekazanie sprawy do Wnioskodawcy (w przypadku bardziej złożonych problemów).

W ramach obsługi roszczeń Podmiot Zagraniczny decyduje o zasadności roszczeń z tytułu umów serwisowych lub w przypadku bardziej złożonych zgłoszeń, przekazuje sprawę do Wnioskodawcy.

Zgodnie z umową, Wnioskodawca obowiązany jest do utrzymania baz danych, w tym informacji o Dealerach Krajowych, zapewnienie Podmiotowi Zagranicznemu dostępu do informacji, systemów, procesów oraz osób kontaktowych niezbędnych do świadczenia wyżej opisanych usług.

Wnioskodawca pismem z dnia 19 maja 2020 r. (data wpływu 22 maja 2020 r.) uzupełnił stan faktyczny o dane podmiotów zagranicznych.

(…)

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy usługi zdalnej obsługi Klientów nabywane od Podmiotu Zagranicznego stanowią usługi wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 865., ze zm.), dalej: „ustawa o CIT”, a w konsekwencji, czy na Wnioskodawcy, jako podmiocie dokonującym wypłat na rzecz Podmiotu Zagranicznego, ciąży obowiązek pobrania w dniu dokonania wypłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat, na podstawie art. 26 ust. 1 lub ust. 2e ustawy o CIT?
2.  Czy usługi zdalnej Obsługi Dealerów Krajowych nabywane od Podmiotu Zagranicznego stanowią usługi wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, a w konsekwencji, czy na Wnioskodawcy, jako podmiocie dokonującym wypłat na rzecz Podmiotu Zagranicznego, ciąży obowiązek pobrania w dniu dokonania wypłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat, na podstawie art. 26 ust. 1 lub ust. 2e ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  przedstawione w stanie faktycznym usługi zdalnej obsługi Klientów nabywane od Podmiotu Zagranicznego nie stanowią usługi wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, a w konsekwencji nie ciąży na nim, jako podmiocie dokonującym wypłat na rzecz Podmiotu Zagranicznego, obowiązek pobrania w dniu dokonania wypłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat na podstawie art. 26 ust. 1 lub ust. 2e ustawy o CIT.
2.  przedstawione w stanie faktycznym usługi zdalnej Obsługi Dealerów Krajowych nabywane od Podmiotu Zagranicznego stanowią usługi odmienne od tych wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, a w konsekwencji nie ciąży na nim, jako podmiocie dokonującym wypłat na rzecz Podmiotu Zagranicznego, obowiązek pobrania w dniu dokonania wypłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat na podstawie art. 26 ust. 1 lub ust. 2e ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT ustala się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 20% przychodów uzyskiwanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: RP) przez podatników o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT (nieposiadających na terytorium RP siedziby ani zarządu) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze.

W myśl art. 26 ust. 1 ustawy o CIT osoby prawne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Na podstawie natomiast art. 26 ust. 2e ustawy o CIT, jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 przekracza kwotę 2 000 000 zł, osoby prawne są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2 000 000 zł:

1.  z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;
2.  bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W świetle powyższego, w pierwszej kolejności kluczowe jest ustalenie, czy usługi zdalnej obsługi Klientów i usługi zdalnej obsługi Dealerów Krajowych świadczone przez Podmioty Zagraniczne mieszczą się w katalogu usług, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. Z perspektywy ustalenia zakresu usług objętych art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT istotne jest, że katalog wymienionych w tym artykule usług niematerialnych jest katalogiem zamkniętym. Podejście to znajduje potwierdzenie zarówno w doktrynie, jak i orzecznictwie sądów administracyjnych.

Przykładowo:

„W art. 21 ust. 1 PDOPrU dodanie pkt 2a powoduje rozszerzenie zakresu przedmiotowego świadczeń, których wypłacenie na rzecz podatnika podlegającego ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (art. 3 ust. 2 PDOPrU) rodzi obowiązek pobrania przez wypłacającego (płatnika) zryczałtowanego podatku dochodowego (w wysokości 20% przychodu). Sama konstrukcja tego uregulowania do końca 2003 r. była wadliwa, gdyż użycie w nim zwrotu „w szczególności” oznaczało, że wszystkie usługi niematerialne mieszczą się w zakresie hipotezy powołanego przepisu. Podane w nim rodzaje usług miały jedynie przykładowy charakter. Wobec braku podatkowej, a nawet ogólnoprawnej definicji pojęcia „usługi niematerialne” za usługi tego rodzaju należy uznać usługi niematerialne w rozumieniu potocznym. Są nimi usługi niedotyczące przedmiotów materialnych. Z dniem 1.1.2004 r. wprowadzono doprecyzowanie tych usług. Są nimi usługi z tytułu świadczeń; doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze.” (W. Modzelewski, J. Pyssa (red.), Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 16, Warszawa 2020),

„Artykuł 21 ust. 1 pkt 2a PDOPrU zastosowanie znajduje nie tylko do expressis verbis wymienionych w nim świadczeń, lecz także do świadczeń o podobnym charakterze. Wykładnia językowa tego unormowania powinna więc prowadzić do wniosku, iż katalog wymienionych w nim usług o charakterze niematerialnym jest katalogiem otwartym. Niemniej ograniczenie tej otwartości stanowi podobieństwo pomiędzy świadczeniami wprost w nim wymienionymi a świadczeniami będącymi przedmiotem analizy w każdym konkretnym przypadku. Opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem u źródła na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej będą podlegały jedynie te świadczenia niematerialne, niewymienione wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a PDOPrU, które wykazują liczne i istotne cechy wspólne z którymkolwiek z określonych w tym unormowaniu świadczeń. Chodzi tu o to, aby elementy świadczeń o podobnym charakterze były w takiej proporcji, by elementy charakterystyczne dla świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a PDOPrU znacząco przeważały nad elementami właściwymi dla innych świadczeń.” (K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red ), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 3, Warszawa 2019),

„W aktualnym brzmieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.p. świadczenia w nim wymienione można podzielić na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą tworzą świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych. W tej drugiej grupie mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.p., ale posiadające również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. Dla uznania, że świadczenie nie wymienione wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a jest objęte jego zakresem decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych.” (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 2369/15).

Podsumowując, z analizy doktryny oraz orzecznictwa sądów administracyjnych należy wywieść, że każda usługa, która nie jest:

*   wymieniona wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT oraz

*   nie przeważają w niej elementy właściwie dla usług wymienionych w tym przepisie,

– nie mieści się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

Dla określenia charakteru usług zdalnej obsługi Klientów i zdalnej obsługi Dealerów Krajowych nabywanych przez Wnioskodawcę od Podmiotów Zagranicznych niezbędne będzie zbadanie zakresu poszczególnych kategorii usług opisanych w art. 21 ust 1 pkt 2 ustawy o CIT, celem sprawdzenia czy usługi te mieszą się wprost w kategorii usług doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń lub przeważają w nich elementy charakterystyczne dla wyżej wymienionych usług.

Usługi doradcze

Według Słownika Języka Polskiego PWN pojęcie „doradztwo” oznacza „udzielanie fachowych porad”, a pojęcie „doradzać” oznacza „udzielić porady, wskazywać sposób postępowania w jakiejś sprawie.”

Organy podatkowe szeroko analizują pojęcie „doradztwa” w swojej praktyce. Przykładowo w interpretacji z dnia 26 września 2019 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.251.2019.3.BG Dyrektor Krajowej Informacji zwraca uwagę, że: „(\`(...)\`) można wyróżnić charakterystyczne dla doradztwa elementy, a mianowicie:

1.  niezależna orientacja – słowa takie jak „perspektywa” i „obiektywizm” sygnalizują niezależną pozycję doradcy; doradca nie akceptuje automatycznie problemu i faktów podanych przez klienta, ale niezależnie od klienta formułuje swoją ocenę;
2.  specjalne kwalifikacje – aby sporządzić niezależną ocenę i stworzyć użyteczne wskazania, doradcy muszą posiadać wyjątkową wprawę i umiejętności; zdolności doradcy wywodzą się nie tylko z praktycznego doświadczenia, lecz także z wysokiego stopnia osobistej integralności; termin „kwalifikacje” w tym przypadku oznacza uznanie przez innych fachowców w tej dziedzinie;
3.  serwis doradczy – doradztwo stanowi pomoc, a nie ścisłe wykonywanie obowiązków związanych z zarządzaniem; współpraca doradcy z klientem polega na tym, że to właśnie klient ponosi końcową odpowiedzialność za wynajęcie i skorzystanie z pomocy doradcy oraz zaakceptowanie lub odrzucenie jego zaleceń;
4.  identyfikacja i analiza problemu – jednym z zasadniczych obszarów aktywności doradcy musi być orientacja w problemie; oznacza to, że przekazuje on klientowi to czego ten problem dotyczy, spogląda na ten problem „od wewnątrz” w celu określenia jego stopnia ważności, po czym jeśli jest to niezbędne, na nowo określa ten problem i identyfikuje jego przyczyny;
5.  rozwiązywanie problemu i wdrożenie rozwiązania (lub nadzorowanie wdrożenia) – jest to bardzo ważny obszar działania; doradca jest wynajmowany w celu doprowadzenia do rozwoju organizacji (a nie po to, by utrzymać istniejący stan rzeczy) (zob. Urszula Skurzyńska-Sikora, Istota, pojęcie i rodzaje doradztwa, Lublin 1997 r., s. 167-168).”

W powyższym zakresie Wnioskodawca wskazuje, że ani usługi zdalnej obsługi Klientów i zdalnej obsługi Dealerów Krajowych świadczone przez Podmioty Zagraniczne nie wymagają specjalnych kwalifikacji, w szczególności pracownicy tych spółek nie muszą posiadać wyjątkowej wprawy ani umiejętności.

Zadania pracowników Podmiotów Zagranicznych sprowadzają się do czynności administracyjno- technicznych, które nie wymagają od pracowników ponadprzeciętnych kwalifikacji, czy wyróżniającej się wiedzy, a jedynie wdrażania procedur funkcjonujących w Grupie C wspomagających świadczenie usług zdalnej obsługi Klienta i Dealera Krajowego.

Oznacza to, że Podmioty Zagraniczne podczas udzielania informacji Klientom i Dealerom Krajowym opierają się na procedurach funkcjonujących w Grupie C, a nie własnej wiedzy czy doświadczeniu. Nie sposób zatem zakwalifikować prostego przekazywania informacji opracowanych przez inne podmioty jako szeroko pojętego doradztwa lub usługi o charakterze podobnym.

Jakkolwiek Podmiot Zagraniczny przy świadczeniu usługi wsparcia pomocy drogowej dokonuje wstępnego skategoryzowania problemu, jest to jedynie pobieżna analiza oparta wyłącznie na niezweryfikowanych informacjach uzyskanych od Klienta. Podmiot Zagraniczny nie naprawia samodzielnie usterki, nie wskazuje też właściwego sposobu jej usunięcia – przekazuje jedynie zebrane informacje wybranemu przez siebie serwisantowi (Dealerowi lub współpracującemu podmiotowi). Podmiot Zagraniczny nie jest więc odpowiedzialny za wdrożenie rozwiązania problemu zgłoszonego przez Klienta.

Ewentualne elementy doradcze w usługach świadczonych przez Podmioty Zagraniczne mają charakter pomocniczy i nie stanowią istoty tych usług. Zgodnie z powołanym wyżej wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego, aby uznać daną usługę za usługę za świadczenie opisane w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, elementy charakterystyczne dla takiego świadczenia muszą przeważać nad pozostałymi.

W niniejszym stanie faktycznym elementy takie, w opinii Wnioskodawcy, nie przeważają i są szczątkowe. Głównym celem świadczonych przez Podmioty Zagraniczne usług zdalnej obsługi Klientów i Dealerów Krajowych jest wsparcie i usprawnienie procesu obsługi Klienta oraz Dealera Krajowego poprzez bycie pierwszym kontaktem dla ww. interesariuszy w zakresach przewidzianych w ww. umowach. Dzięki temu proste, rutynowe informacje są udzielane zarówno Klientowi jak i Dealerowi Krajowemu bez zbędnej zwłoki i bez angażowania wyspecjalizowanych podmiotów w Grupie C, takich jak Wnioskodawca. Zgodnie z przedstawionym w stanie faktycznym opisem usług w przypadku, gdy wymagana jest fachowa wiedza do rozwiązania problemu Klienta lub Dealera Krajowego, Podmioty Zagraniczne nie są uprawnione do podjęcia samodzielnie działań na rzecz Klienta lub Dealera Krajowego. Proces ten jest przejmowany przez podmiot, który posiada specjalistyczne kwalifikacje pozwalające na fachowe rozwiązanie problemu, np. przez Wnioskodawcę.

Usługi księgowe

Słownik Języka Polskiego definiuje księgowość jako „prowadzenie ksiąg, w które wpisuje się wpływy, wydatki, transakcje i inne zmiany stanu majątkowego przedsiębiorstwa lub instytucji”, bądź „dział biura, przedsiębiorstwa, instytucji, którego zadaniem jest prowadzenie ksiąg rachunkowych”.

Podmioty Zagraniczne zgodnie z treścią zawartych umów, nie prowadzą ksiąg rachunkowych Wnioskodawcy. Zatem usługi świadczone przez nich stanowią usługi inne niż księgowe.

Usługi badania rynku

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 19 grudnia 2019 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.419.2019.4.MS definiuje usługi badania rynku „jako zespół czynności polegających na gromadzeniu informacji o zjawiskach i procesach na rynku, ich przyczynach, stanie aktualnym i tendencjach rozwojowych. Usługi te mają przyczynić się m.in. do zwiększenia sprzedaży. Celem badań rynku jest zdobycie informacji o kształtowaniu się mechanizmów rynkowych takich, jak popyt, podaż, ceny, potencjału, zachowania, zwyczaje, preferencje, lojalność oraz wrażliwość cenowa konsumentów, działania konkurencji, funkcjonowanie systemu dystrybucji, sprzedaży itp. Usługi badania rynku mają dostarczyć informacji nieodzownych w procesie podejmowania decyzji.”

W tym zakresie Wnioskodawca wskazuje, że usługi świadczone przez Podmioty Zagraniczne nie polegają na aktywnym zbieraniu jakichkolwiek informacji o procesach zachodzących na rynkach. Celem nabywanych usług jest obsługa zgłoszeń dokonywanych przez Dealerów Krajowych i Klientów poprzez m.in. przyjęcie i zapisanie danych danego zgłoszenia, czyli udokumentowanie zgłoszenia.

Ewentualne zbieranie informacji przez Podmioty Zagraniczne podczas świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy (poprzez wprowadzanie informacji o zgłoszeniach i wykonywanych czynnościach do systemu) ma charakter pomocniczy i służy jedynie skutecznemu wykonaniu właściwej usługi, jaką jest obsługa konkretnego problemu lub zapytania ze strony Klienta albo Dealera Krajowego. Otrzymywane w ten sposób informacje w szczególności nie dotyczą procesów i zjawisk zachodzących na rynku.

Podsumowując, w opinii Wnioskodawcy usługi świadczone przez Podmioty Zagraniczne nie stanowią usług badania rynku, ani nie są usługami o podobnym charakterze do tychże usług.

Usługi prawne

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 19 grudnia 2019 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.419.2019.4.MS definiuje usługi prawne jako „wysoko wyspecjalizowane usługi odnoszące się do różnych dziedzin prawa zazwyczaj znajdujące wyraz poprzez udzielanie porad i konsultacji prawnych, sporządzanie opinii prawnych, opracowywanie projektów aktów prawnych oraz występowanie przed urzędami i sądami w charakterze pełnomocnika lub obrońcy.”

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Podmiot Zagraniczny, uczestnicząc w procesie składania reklamacji, odpowiedzialny jest za przyjęcie reklamacji, zebranie niezbędnych do jej rozpatrzenia informacji oraz przeanalizowanie treści reklamacji, a następnie założenie odpowiedniego zgłoszenia w systemie. Jedynie w przypadku standardowej odpowiedzi, Podmiot Zagraniczny może udzielić informacji zwrotnej Klientowi. W przeciwnej sytuacji przekazuje sprawę do rozwiązania w Spółce lub innemu podmiotowi posiadającemu specjalistyczną wiedzę.

Zgodnie ze stanem faktycznym przedstawionym w niniejszym wniosku, w przypadku konieczności wyczerpującego odniesienia się do treści reklamacji to Wnioskodawca lub wyspecjalizowany podmiot jest odpowiedzialny za przygotowanie opinii w tym zakresie. W ocenie Wnioskodawcy, usługi świadczone przez Podmiot Zagraniczny nie są zatem usługami prawnymi ani świadczeniami o podobnym charakterze do usług prawnych.

Podmiot Zagraniczny uczestnicząc w procesie obsługi roszczeń Dealerów Krajowych również nie sporządza opinii, ani nie udziela porad, czy konsultacji prawnych Wnioskodawcy.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że zarówno obsługa reklamacji jak i roszczeń sprowadza się w istocie do czynności administracyjnych, nie wymaga specjalistycznej wiedzy, w szczególności nie są to usługi wysoko wyspecjalizowane.

Konkludując, usługi nabywane przez Wnioskodawcę od Podmiotów Zagranicznych nie stanowią usług prawnych, ani usług o podobnym charakterze.

Usługi reklamowe

Słownik Języka Polskiego PWN definiuje reklamę jako „działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług”.

Usługi zdalnej obsługi Klientów świadczone przez Podmiot Zagraniczny dotyczą jedynie dotychczasowych Klientów (obsługi posprzedażowej), a nie potencjalnych. Ich celem nie jest promowanie czy zachęcenie dotychczasowych Klientów do skorzystania z dodatkowych usług Wnioskodawcy. W przypadku obsługi zapytań klienckich, działania Podmiotu Zagranicznego mają charakter czysto informacyjny oraz nie są bezpośrednio nakierowane na zachęcenie Klientów do zakupu nowych produktów Spółki (w szczególności udzielane odpowiedzi dotyczą wyłącznie określonych zapytań i nie są poszerzane o inne produkty/usługi, do nabycia których można byłoby Klienta zachęcać).

Podmiot Zagraniczny zajmujący się zdalną obsługą Dealerów Krajowych również świadczy usługi na rzecz Wnioskodawcy skierowane do jej dotychczasowych kontrahentów (Dealerów Krajowych). Celem tych usług również nie jest zachęcenie Dealerów Krajowych do kolejnych zakupów, ale udzielenie wsparcia Dealerom Krajowym.

W zakres usług świadczonych przez Podmioty Zagraniczne nie wchodzi opracowywanie jakichkolwiek treści marketingowych ani prowadzenie kampanii reklamowych.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, usługi zdalnej obsługi Klientów i zdalnej obsługi Dealerów Krajowych świadczone przez Podmioty Zagraniczne nie są usługami reklamowymi, ani usługami o podobnym charakterze.

Według słownika języka polskiego zarządzać znaczy „sprawować nad czymś zarząd”. W orzecznictwie sądów administracyjnych definiuje się zarządzanie jako „zrobienie czegoś za pomocą wysiłków innych osób” (por. B. Kudrycka, B.G. Peters, P.J. Suwaj, Nauka administracji, Warszawa 2009); organizowanie działań dla osiągnięcia określonych celów przy zachowaniu zasad skuteczności i sprawności organizacyjnej z uwzględnieniem realnej odpowiedzialności za osiągnięte rezultaty (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 czerwca 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 491/15).

W tym kontekście Wnioskodawca wskazuje, że w ramach świadczonych usług Podmioty Zagraniczne nie zajmują się organizacją działań Wnioskodawcy – to Wnioskodawca powierza tym podmiotom wykonanie precyzyjnie określonych zadań. Podmioty Zagraniczne nie posiadają również w tym zakresie swobody podejmowania decyzji, np. co do zmiany sposobu świadczenia danej usługi, czy charakteru samego procesu, w którego obsługę są zaangażowane. Co więcej, realna odpowiedzialność za rezultat obsługi Klienta i Dealera Krajowego spoczywa na Spółce – również wizerunkowe.

Kontrola definiowana jest przez Słownik Języka Polskiego PWN jako „sprawdzanie czegoś, zestawianie stanu faktycznego ze stanem wymaganym”, „nadzór nad kimś lub nad czymś”.

Istotą usług świadczonych przez Podmioty Zagraniczne nie jest kontrola poszczególnych obszarów działalności Wnioskodawcy, a wsparcie i usprawnienie procesu obsługi Klientów i Dealerów Krajowych poprzez wykonanie konkretnych działań, za które finalnie odpowiedzialność ponosi Spółka.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, nabywane usługi nie spełniają warunków do uznania za usługi zarządzania i kontroli lub usługi o podobnym charakterze.

Usługi przetwarzania danych

Jeżeli chodzi o przetwarzanie danych to należy wskazać, że zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN przetworzyć oznacza ; . Powyższa definicja aprobowana jest również przez organy podatkowe, które na jej gruncie twierdzą, że: „przetwarzanie danych polega zatem na przekształcaniu treści i postaci danych wejściowych; usługi przetwarzania danych mają zatem charakter odtwórczy i obejmują elementy takie jak: porządkowanie, archiwizowanie, zabezpieczenie oraz udostępnianie zbiorów danych” (interpretacja indywidualna nr 0114-KDIP2-1.4010.308.2019.2.JS wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 30 września 2019 r.)

Wnioskodawca podkreśla, że to on jest odpowiedzialny za utrzymywanie zbiorów danych niezbędnych do świadczenia usług przez Podmioty Zagraniczne.

Zasadniczym celem usług świadczonych przez Podmioty Zagraniczne nie jest opracowywanie zebranych już danych, a bieżące wsparcie administracyjno-techniczne (czyli np. wprowadzenie pewnych danych do systemu). Dane są wprawdzie wykorzystywane w ramach świadczonych usług, ale jedynie jako środek do ich realizacji.

W ocenie Wnioskodawcy, usługi zdalnej obsługi Klientów i zdalnej obsługi Dealerów Krajowych nabywane od Podmiotów Zagranicznych nie stanowią usług przetwarzania danych. Nie jest to także przeważający element świadczonej usługi przez ww. podmioty.

Usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu

Usługi zdalnej obsługi Klientów i zdalnej obsługi Dealerów Krajowych świadczone przez Podmioty Zagraniczne nie są w żaden sposób związane z rekrutacją pracowników czy pozyskiwaniem personelu.

Usługi gwarancji i poręczeń

W myśl Słownika Języka Polskiego PWN gwarancja to «poręczenie, że coś nastąpi albo że jest prawdziwe» lub «zobowiązanie producenta do bezpłatnej naprawy lub wymiany wyrobu na inny, w razie gdyby w określonym czasie ujawniły się w nim jakieś wady» bądź «odpowiedzialność osoby trzeciej za zobowiązania dłużnika wobec wierzyciela», podczas gdy poręczenie to «pisemne zobowiązanie wobec wierzyciela do wykonania zobowiązania dłużnika, w razie gdyby ten go nie wykonał».

Usługi opisane w przedmiotowym wniosku, które są świadczone przez Podmioty Zagraniczne nie mieszczą się w wyżej wymienionych definicjach gwarancji ani poręczeń. Nie zawierają również żadnych elementów charakterystycznych dla wyżej wymienionych usług. Gwarancja jako taka jest udzielana Klientowi bądź Dealerowi Krajowemu przez Wnioskodawcę i na żadnym etapie świadczenia usług przez Podmioty Zagraniczne nie jest na nie cedowana.

Końcowo, Wnioskodawca pragnie wskazać, że w jego ocenie usługi świadczone przez Podmioty Zagraniczne powinny w świetle polskiej klasyfikacji statystycznej zostać zaklasyfikowane jako usługi centrów telefonicznych (call center) o symbolu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług 82.20.10.0. lub jako usługi w zakresie informacji, gdzie indziej niesklasyfikowane o symbolu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług 63.99.10.0.

Zgodnie z Wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) – wersja z dnia 25.03.2019 r. Grupowanie 82.20.10.0 – Usługi centrów telefonicznych (call center) obejmuje udzielanie informacji klientom przez telefon, podczas gdy Grupowanie 63.99.10.0. – Usługi w zakresie informacji, gdzie indziej niesklasyfikowane obejmuje: usługi w zakresie wyszukiwania informacji, wykonywane na zlecenie, usługi w zakresie kompilowania faktów i informacji, inne niż sporządzanie list adresowych, zautomatyzowane udzielanie informacji, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Zdaniem Wnioskodawcy wyżej wymienione Grupowania Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług pokrywają się w przeważającej mierze z zakresem usług zdalnej obsługi Klientów i zdalnej obsługi Dealerów Krajowych świadczonych przez Podmioty Zagraniczne. Możliwość sklasyfikowani usług Podmiotów Zagranicznych jako usług centrów telefonicznych oraz usług udzielania informacji, a zatem usług innych niż zgrupowane w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług pod kategoriami dotyczącymi usług doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń jest dodatkowym argumentem przemawiającym za brakiem możliwości zaklasyfikowania usług zdalnej obsługi Klientów i zdalnej obsługi Dealerów Krajowych świadczonych przez Podmioty Zagraniczne do katalogu usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

Podsumowując, usługi zdalnej obsługi Klientów i zdalnej obsługi Dealerów Krajowych świadczone na rzecz A przez Podmioty Zagraniczne, zdaniem Wnioskodawcy, nie należą do żadnej z kategorii usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. W usługach tych nie przeważają również elementy charakterystyczne dla usług wymienionych w tym przepisie. W związku z tym usługi będące przedmiotem niniejszego wniosku nie stanowią również usług podobnych do usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

W konsekwencji, w świetle opisanego stanu faktycznego jak i przytoczonej powyżej argumentacji zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Przychody osiągane przez Podmiot Zagraniczny nie podlegają opodatkowaniu w Polsce podatkiem u źródła, a w konsekwencji nie ciąży na Spółce, jako podmiocie dokonującym wypłat na rzecz Podmiotu Zagraniczny z tytułu świadczonych przez nią usług zdalnej obsługi Klientów, obowiązek pobrania w dniu dokonania wypłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat na podstawie art. 26 ust. 1 lub ust. 2e ustawy o CIT.
2.  Przychody osiągane przez Podmiot Zagraniczny nie podlegają opodatkowaniu w Polsce podatkiem u źródła, a w konsekwencji nie ciąży na Spółce, jako podmiocie dokonującym wypłat na rzecz Podmiotu Zagranicznego z tytułu świadczonych przez nią usług zdalnej obsługi Dealerów Krajowych, obowiązek pobrania w dniu dokonania wypłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat na podstawie art. 26 ust. 1 lub ust. 2e ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania podatkiem u źródła wypłat dokonywanych na rzecz zagranicznych podmiotów w związku z nabywanymi usługami zdalnej obsługi klientów i dealerów krajowych należy uznać za prawidłowe.

Zakres podmiotowy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza bądź siedziba lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 865, z późn. zm. – dalej: „updop”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 3 ust. 3 updop, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
2.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
3.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
4.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym albo instytucji wspólnego inwestowania, w których co najmniej 50% wartości aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
5.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
6.  niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.

Zgodnie z art. 3 ust. 5 updop, za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Katalog takich przychodów został określony w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 updop.

Na podstawie art. 21 ust. 1 updop podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1.  z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2.  z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, 2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze – ustala się w wysokości 20% przychodów.

W myśl art. 21 ust. 2 updop, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z treści ww. przepisów wynika, że od niektórych przychodów osiąganych na terytorium Polski przez podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu pobierany jest podatek dochodowy w sposób zryczałtowany. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 updop.

Art. 26 ust. 1 updop stanowi, że osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2.000.000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Zgodnie z art. 26 ust. 2e updop, jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ww. ustawy przekracza kwotę, o której mowa w ust. 1, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę, o której mowa w ust. 1:

1.  z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-le;
2.  bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że w aktualnym brzmieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a updop świadczenia w nim wymienione można podzielić na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą tworzą świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych. W tej drugiej grupie mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, ale posiadające również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. Dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop jest objęte jego zakresem decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych.

Dane świadczenie można zakwalifikować do katalogu usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop po każdorazowej analizie treści samej umowy oraz po osiągnięciu jednoznacznego wniosku, że zawiera ona istotne elementy świadczeń wymienionych w tym przepisie. O tym, czy dane świadczenie można zakwalifikować do usług opodatkowanych podatkiem zryczałtowanym decydujące znaczenie ma treść uregulowania samej umowy oraz zakres faktycznie wykonanych czynności, a nie tylko nazewnictwo.

W opinii Organu interpretacyjnego kluczowe znaczenie przy analizie konkretnego świadczenia pod kątem „podobieństwa” ma zatem precyzyjne określenie istoty tego świadczenia.

Pojęcia usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze, które są objęte zakresem przedmiotowym art. 21 ust. 1 pkt 2a updop nie zostały zdefiniowane w powołanej ustawie. Wobec braku w ustawie powyższych definicji należy, zdaniem Organu podatkowego, posiłkowo odwołać się przede wszystkim do wykładni językowej tych pojęć.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN „doradztwo” oznacza udzielanie fachowych porad, natomiast termin „doradzać” znaczy udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Użyty w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych termin „usługi doradztwa” należy rozumieć w związku z tym szeroko.

Potwierdza to jednolite orzecznictwo sądów administracyjnych, według którego termin „doradztwo” obejmować może szereg usług doradczych np. podatkowe, prawne, finansowe i inne (zob. wyrok NSA z dnia 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1567/12, wyrok NSA z dnia 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1441/13, wyrok NSA z dnia 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1530/13, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 28 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Po 1202/14, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 28 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 175/12, wyrok WSA w Łodzi z dnia 16 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Łd 168/13). Według sądów administracyjnych, odwołując się do powszechnego języka polskiego można stwierdzić, że przez doradztwo rozumie się udzielanie fachowych zaleceń, porad, zwłaszcza prawnych, ekonomicznych czy finansowych. Stosownie do definicji podanej w ww. słowniku, poradnictwo to „zorganizowana forma udzielania porad w jakimś zakresie”. Doradca to ten co udziela fachowych zaleceń czy porad, wskazówek, to ktoś, kto posiadaną wiedzę wykorzystuje na wskazywanie najlepszych, najbardziej optymalnych rozwiązań, nakłaniając odbiorcę takiej usługi do zastosowania się do rady, porady, wskazówki, dyrektywy postępowania. Zdaniem sądów administracyjnych, świadczenie usługi doradztwa należy postrzegać jako wykorzystanie swojej wiedzy, znajomości rzeczy poprzez wskazywanie najlepszych, najskuteczniejszych rozwiązań do ich zastosowania do danego problemu.

Również w doktrynie przedmiotu przyjmuje się szerokie ujęcie terminu usługi doradcze, uznając, że doradztwo, w bardzo ogólnym znaczeniu, jest usługą świadczoną przez jedną osobę/instytucje na rzecz drugiej osoby/instytucji, która zleca wykonanie tej usługi. W literaturze przedmiotu bardzo różnorodnie formułowane są zadania stojące przed usługami doradczymi, np. doradztwo określane jest jako:

*   przejęcie zadań,

*   pośrednictwo w zakresie przekazywania wiedzy,

*   pośrednictwo w przekazywaniu specjalnych informacji,

*   pomoc w rozwiązywaniu problemów,

*   pomoc w podejmowaniu decyzji,

*   przekazywanie informacji zmniejszających ryzyko,

*   przygotowanie i przekazywanie informacji służących rozwiązaniu kompleksowych problemów,

*   przekazywanie specyficznej wiedzy, celem usprawnienia działań,

*   identyfikacja i rozwiązywanie problemów,

*   przekazywanie zaleceń dotyczących usprawniania działań oraz pomoc w ich wdrożeniu,

*   dawanie wskazówek dotyczących postępowania.

Doradcy mogą więc pomóc zleceniodawcy w przygotowaniu decyzji, rozwiązaniu problemów, usprawnieniu działania itp. Biorąc powyższe pod uwagę, można przyjąć, że usługi doradztwa stanowią usługi zlecone przez daną organizację (klienta) i wykonanie przez odpowiednio przygotowane i wykwalifikowane osoby (doradców), które pomagają zidentyfikować występujące problemy organizacyjne, zanalizować istniejące trudności, sformułować rozwiązanie badanych problemów, oraz które – w przypadku wyrażenia takiego życzenia przez klienta – pomagają we wdrożeniu rozwiązania.

Działalność doradcza może dotyczyć różnych dziedzin, obszarów i obiektów, a zatem może być rozpatrywana w wielu aspektach.

Pod pojęciem „księgowość” internetowy Słownik języka polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl) rozumie „prowadzenie ksiąg, w które wpisuje się wpływy, wydatki, transakcje i inne zmiany stanu majątkowego przedsiębiorstwa lub instytucji”. Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, że usługi nabywane przez Spółkę od podmiotów zagranicznych, w żadnym wypadku nie są związane z jakimikolwiek świadczeniami księgowymi lub świadczeniami podobnymi do księgowych.

Przez usługi badania rynku należy rozumieć zespół czynności polegających na gromadzeniu informacji o zjawiskach i procesach na rynku, ich przyczynach, stanie aktualnym i tendencjach rozwojowych. Usługi te mają przyczynić się m.in. do zwiększenia sprzedaży. Celem badań rynku jest zdobycie informacji o kształtowaniu się mechanizmów rynkowych takich, jak popyt, podaż, ceny, potencjału, zachowania, zwyczaje, preferencje, lojalność oraz wrażliwość cenowa konsumentów, działania konkurencji, funkcjonowanie systemu dystrybucji, sprzedaży itp. Usługi badania rynku mają dostarczyć informacji nieodzownych w procesie podejmowania decyzji. Mimo, iż badania te nie wykluczają w sposób całkowity ryzyka, to jednak ich zastosowanie wyraźnie ogranicza ryzyko wpisane w działalność biznesową i przyczynia się do tego, że podejmowane decyzje będą w mniejszym zakresie obarczone błędami.

Usługi prawne to wysoko wyspecjalizowane usługi odnoszące się do różnych dziedzin prawa zazwyczaj znajdujące wyraz poprzez udzielanie porad i konsultacji prawnych, sporządzanie opinii prawnych, opracowywanie projektów aktów prawnych oraz występowanie przed urzędami i sądami w charakterze pełnomocnika lub obrońcy. Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, że nabywane przez Wnioskodawcę usługi od podmiotów zagranicznych, w żadnym wypadku nie są związane z jakimikolwiek usługami prawnymi lub świadczeniami podobnymi do usług prawnych.

Pojęcie „reklama” wg „Słownika języka polskiego” pod red. M. Szymczyka (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2002 r.) oznacza rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję i inne podobne środki, np. plakaty, napisy i ogłoszenia służące temu celowi.

Internetowy słownik języka polskiego PWN podaje, że reklama to:

*   działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług,

*   plakat, napis, ogłoszenie, krótki film itp. służące temu celowi.

Jak wynika z uzasadnienia wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-530/09 kluczowe dla uznania, danego świadczenia za usługę reklamy jest powiązanie z przekazaniem komunikatu mającego na celu poinformowanie publiczności o istnieniu bądź jakości produktu lub usług.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przy wykładni przepisów ustawy dotyczących reklamy przeważa wykładnia gramatyczna. W wyroku z dnia 12 czerwca 1997 r., sygn. akt I SA/Ka 192-193/97 Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, że reklama to działanie mające kształtować popyt poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach w celu zachęcenia ich do nabycia towarów od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego. Reklama musi zawierać elementy wartościujące towar lub zachęcające do jego kupna, a za reklamę należy uznać wszystko, co zawiera informacje, które nie są niezbędne do zawarcia umowy (I. Konieczna, J. Ruszyński, Problematyka kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w podatku dochodowym od osób prawnym w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Poznań 1997, s. 29-30).

Według J. Kamińskiego i W. Maruchina za reklamę należy uznać wszystko to, co zawiera informacje dodatkowe, które nie są niezbędne do złożenia oferty czy zawarcia umowy (J. Kamiński, W. Maruchin, Ustawa o VAT. Komentarz, Wyd. 2, Warszawa 1996, s. 52-53). Natomiast autorzy „Komentarza do podatku dochodowego od osób prawnych” B. Brzeziński i M. Kalinowski (B. Brzeziński, M. Kalinowski, Komentarz do podatku dochodowego od osób prawnych, Warszawa 1996, s. 143-144) uznają za reklamę działania, których celem jest kształtowanie popytu poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach bądź usługach, ich cechach i przeznaczeniu w celu zachęcenia ich do nabywania towarów bądź usług od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego. Technicznym sposobem reklamy może być ogłoszenie prasowe, radiowe lub telewizyjne, a także plakat czy afisz stały, a ponadto rozsyłanie folderów i innych informacji handlowych nabywcom. Nie znaczy to jednak, że tylko te media mogą być wykorzystane do rozpowszechniania informacji i reklamy.

Z kolei pod pojęciem usług reklamowych rozumie się wszelką działalność promocyjną, w wyniku której lub w trakcie której następuje przekazywanie treści mających za zadanie informować o istnieniu lub cechach oferowanych towarów lub usług w celu zwiększenia sprzedaży tych produktów. Usługi reklamowe mogą być wykonywane zarówno przez podmioty, które profesjonalnie zajmują się świadczeniem usług reklamowych, jak i podmioty, dla których wykonanie usługi reklamowej nie jest realizowane w ramach ich podstawowej działalności gospodarczej.

Według Słownika języka polskiego PWN „zarządzać”, oznacza kierować, administrować czymś” (E. Sobol, Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 1996). W tym kontekście, za zarządzanie należy uznać władcze uprawnienie w stosunku do realizowanego projektu lub działalności gospodarczej. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, „kierować” oznacza „stać na czele czegoś, wskazywać sposób postępowania”. Z kolei kontrola, to: 1) porównanie stanu faktycznego ze stanem wymaganym i ustalanie ewentualnych odstępstw, sprawdzanie, czy coś jest zgodne z obowiązującymi przepisami, 2) nadzór nad czymś albo nad kimś, czuwanie nad prawidłowym przebiegiem czegoś, wpływ na rozwój wydarzeń.

Zarządzanie zatem jest to celowe podejmowanie, przez odpowiednie osoby (kadrę), decyzji i działań prowadzących – dzięki wykorzystaniu posiadanych zasobów – do osiągnięcia złożonych celów w sposób skuteczny i sprawny (racjonalny), lub celowe dysponowanie tymi zasobami.

Według organu podatkowego pojęcie „zarządzania”, musi być rozumiane szeroko jako zbiór różnorodnych czynności i działań zmierzających do osiągnięcia określonego celu związanego z interesem (potrzebą) danego przedmiotu zarządzania. Jest to zestaw metod i technik opartych na akceptowanych zasadach zarządzania (administrowania) używanych do planowania, oceny i kontrolowania pożądanych rezultatów.

Powyższa definicja „zarządzania” zyskała aprobatę w orzecznictwie sądów administracyjnych. Dla przykładu można wymienić wyrok WSA w Warszawie z dnia 19 czerwca 2015 r. (sygn. akt III SA/Wa 491/15), wyrok WSA w Warszawie z dnia 19 kwietnia 2017 r. (sygn. akt III SA/Wa 875/16) oraz wyrok WSA w Warszawie z dnia 24 lipca 2017 r. (sygn. akt III SA/Wa 2118/16).

Pojęcie „zarządzania i kontroli”, musi być zatem rozumiane szeroko jako zbiór różnorodnych czynności i działań zmierzających do osiągnięcia określonego celu związanego z interesem (potrzebą) danego przedmiotu zarządzania i kontroli.

W odniesieniu do definicji obejmującej przetwarzanie danych wskazać należy, że zgodnie ze SJP „przetworzyć” oznacza «przekształcić coś twórczo»; «opracować zebrane dane, informacje itp., wykorzystując technikę komputerową»; przetwarzanie danych polega zatem na przekształcaniu treści i postaci danych wejściowych; usługi przetwarzania danych mają zatem charakter odtwórczy i obejmują elementy takie jak: porządkowanie, archiwizowanie, zabezpieczenie oraz udostępnianie zbiorów danych.

Przetwarzanie danych związane jest zatem z opracowywaniem określonych danych przy wykorzystywaniu mocy obliczeniowej i zasobów pamięci infrastruktury komputerowej (hardware i software).

Usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu to usługi związane z pozyskiwaniem ofert pracy, wyszukiwaniem pracowników oraz kierowaniem ich do pracy. Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, że usługi, o których mowa we wniosku, nie są w żadnym wypadku związane z jakimikolwiek usługami rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu lub świadczeniami o podobnym charakterze.

Umowa poręczenia uregulowana została w art. 876-887 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tj. Dz.U. z 2019 r. poz. 1145). Poręczenie jest umową jednostronnie zobowiązującą, w której poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał. Zgodnie z art. 805 i nast. Kodeksu cywilnego, przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę. Wskazać należy, że świadczenie ubezpieczyciela polega w szczególności na zapłacie: przy ubezpieczeniu majątkowym – określonego odszkodowania za szkodę powstałą wskutek przewidzianego w umowie wypadku, a przy ubezpieczeniu osobowym – umówionej sumy pieniężnej, renty lub innego świadczenia w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku w życiu osoby ubezpieczonej.

Jako ostatnia pozostała do ustalenia kwestia, czy usługi te mieszczą się w kategorii „gwarancji”. Jak wskazano w wyjaśnieniach Ministerstwa Finansów opublikowanych na stronie internetowej, gwarancja również jest umową jednostronnie zobowiązującą. Na podstawie tej umowy gwarancji gwarant zobowiązuje się na rzecz beneficjenta gwarancji, że po spełnieniu przez beneficjenta określonych warunków zapłaty, wykona on na rzecz beneficjenta świadczenie pieniężne (suma gwarancyjna). Umowa gwarancji nie ma swojej regulacji ustawowej, z wyjątkiem fragmentarycznej regulacji zawartej w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (tj. Dz.U. z 2019 r. poz. 2357) (art. 80 i nast.), dotyczącej jednego z jej rodzajów, tj. umowy gwarancji bankowej. Zgodnie z przepisem art. 81 tej ustawy „gwarancją bankową jest jednostronne zobowiązanie banku-gwaranta, że po spełnieniu przez podmiot uprawniony (beneficjenta gwarancji) określonych warunków zapłaty, które mogą być stwierdzone określonymi w tym zapewnieniu dokumentami, jakie beneficjent załączy do sporządzonego we wskazanej formie żądania zapłaty, bank ten wykona świadczenie pieniężne na rzecz beneficjenta gwarancji – bezpośrednio albo za pośrednictwem innego banku”.

W świetle powyższych konstatacji, w ocenie tut. Organu podatkowego nabywanie przez Wnioskodawcę od zagranicznych podmiotów powiązanych usług z zakresu Call Center nie wypełnia zakresu znaczeniowego usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, a w szczególności nie stanowi usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń, ani świadczeń o podobnym charakterze.

Według Organu za takim stwierdzeniem przemawiają różnice funkcjonalne – ww. usługi pełnią inną funkcję, realizuje inne podstawowe cele gospodarcze (zapewnienie wymaganej obsługi kontaktów z Klientem, obsługa reklamacji oraz zapytań klienckich organizacja pomocy drogowej, obsługa zapytań Dealerów Krajowych dotyczących procedur posprzedażowych, informacji o systemach, wsparcia przy naprawach samochodów oraz obsługi roszczeń z umów serwisowych zgłaszanych przez Dealerów Krajowych – wszystkie te działania podejmowane są w ramach działań wypracowanych i udostępnionych przez Wnioskodawcę), niż usługi wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, inna jest ich istota.

W związku w powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny w sprawie będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.