Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.213.2020.2.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-20
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z najmu.
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; najem; nieruchomości; opodatkowanie; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; przychód
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 24 stycznia 2020 r. (data wpływu 20 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z najmu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismami: z 20 kwietnia 2020 r. (data wpływu 20 kwietnia 2020 r.) i 11 maja 2020 r. (data wpływu 11 maja 2020 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z najmu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczymi otrzymała od swojego ojca darowiznę w formie pieniężnej. Otrzymane środki pieniężne stanowią jej majątek odrębny, tj. nie wchodzą w skład wspólności ustawowej małżeńskiej. Wnioskodawczyni przeznaczyła kwotę otrzymaną w darowiźnie na zakup lokalu na wynajem (lokal w apartamentowcu w nadmorskiej miejscowości). W dniu 7 marca 2018 r. została zawarta umowa przedwstępna ustanowienia odrębnej własności lokalu i jego sprzedaży. Płatność za przedmiotowy lokal odbywa się ratalnie, na podstawie faktur zaliczkowych. Inwestycja będzie gotowa do odbioru 28 lutego 2020 r.

Lokal zostanie wydany w stanie deweloperskim, wobec tego po odbiorze lokalu Wnioskodawczyni planuje jego wykończenie i wyposażenie. W maju lub czerwcu 2020 r. Wnioskodawczyni planuje rozpocząć wynajem krótkoterminowy (wakacyjny) tego lokalu. Prowadzenie spraw związanych z wynajmem albo zostanie zlecone w całości firmie zewnętrznej (poszukiwanie klientów, sprzątanie etc.), albo Wnioskodawczyni będzie samodzielnie znajdować klientów, za pośrednictwem odpowiednich portali internetowych (…). Poza ww. lokalem Wnioskodawczyni posiada w majątku odrębnym lokal mieszkalny położony w (…), wynajmowany wyłącznie na cele mieszkaniowe, z którego dochód opodatkowany jest w formie zryczałtowanej stawką 8,5%.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Jest zatrudniona na umowie o pracę w wymiarze pełnego etatu, co jest głównym źródłem jej dochodu. Wnioskodawczyni nie pracuje w branży związanej z najmem nieruchomości i nie jest z taką branżą związana. Jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT i dokonuje odliczenia podatku należnego od naliczonego z tytułu faktur zaliczkowych za zakup przedmiotowego lokalu, zgodnie z interpretacją indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 maja 2018 r. Po odbiorze lokalu Wnioskodawczyni zamierza odliczać VAT należny od naliczonego wynikającego z faktur VAT uzyskanych w związku z nabywaniem towarów i usług w celu wykończenia i wyposażenia lokalu. Po zakończeniu remontu Wnioskodawczyni rozpocznie sprzedaż – wynajem krótkookresowy lokalu.

Wnioskodawczyni nie planuje dalszych inwestycji w nieruchomości.

W uzupełnieniu z 20 kwietnia 2020 r. Wnioskodawczyni wskazała, że towary i usługi związane z remontem lokalu będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych. Remont lokalu obejmuje wykończenie i wyposażenie.

Ponadto w piśmie z 11 maja 2020 r. Wnioskodawczyni wskazała również, że:

W sprawie mamy do czynienia z najmem mieszkania na podstawie umowy najmu, określającej zarówno przedmiot najmu, jak i wysokość czynszu. Umowa zawarta będzie na długi okres, umożliwiając najemcy podnajem lokali.

Na zasadzie podnajmu – niedokonywanego przez Wnioskodawczynię – lokal będzie udostępniany do zakwaterowania osób na zasadach ustalanych przez firmę zewnętrzną. W przeważającym zakresie mogą być to pobyty krótkoterminowe.

Prowadzenie spraw związanych z wynajmem zostanie zlecone w całości firmie zewnętrznej, z którą Wnioskodawczyni podpisze umowę najmu:

1.  dalsze umowy podnajmu będą zawierane przez najemcę, jego własnym staraniem Najemca, a nie Wnioskodawczyni będzie zawierał dalsze umowy najmu (podnajmu),
2.  Wnioskodawczyni będzie otrzymywać czynsz najmu od najemcy na własny rachunek; Najemca będzie pobierał opłaty (czynsz) za podnajem na własny rachunek,
3.  Wnioskodawczyni nie będzie rozliczała się z najemcą ponad to, co wynika z umowy najmu, a więc otrzymywać będzie kwotę stanowiącą czynsz najmu za oddany w najem lokal. Ponadto strony ustalą w umowie najmu, że obowiązek dokonywania bieżących napraw obciążać będzie Wnioskodawczynię. Wnioskodawczyni również pokrywać będzie opłaty administracyjne związane z lokalem oraz opłaty za media na podstawie rachunków wystawionych przez dostawców usług, oraz innych opłat związanych z utrzymywaniem lokalu na rzecz Wspólnoty Mieszkaniowej. Najemca będzie więc zobligowany jedynie do zapłaty na rzecz Wnioskodawczyni czynszu najmu w stałej wysokości,
4.  Wnioskodawczyni będzie otrzymywała czynsz za każdy miesiąc z góry w terminie do dnia 10-tego każdego miesiąca.

Lokal nie będzie wykorzystywany na własne potrzeby mieszkaniowe Wnioskodawczyni.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Jaką formę opodatkowania przychodu przyjąć w przedstawionym zdarzeniu przyszłym?

Zdaniem Wnioskodawczyni w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawczyni ma rozpocząć wynajem krótkoterminowy lokalu.

Zgodnie z art. 6 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (dalej „ustawa”) opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, a dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje odpowiednie przepisy ustawy o podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy do ww. przychodów ewidencjonowanych ryczałt wynosi 8,5 % do kwoty 100 000 zł; od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów. Ww. ryczałt ma zastosowanie, o ile podatnik złoży Naczelnikowi Urzędu Skarbowego odpowiednie oświadczenie o wyborze tej formy opodatkowania.

W szczególności podkreślenia wymaga, iż Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej, wobec tego w jej ocenie osiągane w zdarzeniu przyszłym dochody nie mogą być opodatkowane ryczałtem 17% określonym w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. e ustawy. Usługi najmu opisane w zdarzeniu przyszłym nie spełniają wymogów prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym albo wszystkie czynności związane z wykonywaniem i obsługą najmu krótkoterminowego (sprzątanie, szukanie i obsługa najemców etc.) będzie zlecone firmie zewnętrznej i Wnioskodawczyni nie będzie podejmować żadnych czynności faktycznych związanych ze świadczeniem usług najmu terminowego, będzie jedynie osiągać przychód z tego tytułu, albo wykonywane przez nią czynności będą ograniczać się do korzystania z odpowiedniego portalu pośredniczącego.

Ponadto Wnioskodawczyni będzie wynajmować krótkoterminowo tylko jeden lokal, co również nie uzasadnia rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej.

W ocenie Wnioskodawczyni w opisanym zdarzeniu przyszłym najem stanowić będzie dla Wnioskodawczyni źródło przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a ustawy w związku z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym dochody z tego źródła będą mogły być opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym według stawki określonej w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy, tj. 8,5%, pod warunkiem złożenia w odpowiednim terminie właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego oświadczenia o wyborze tej formy opodatkowania. W przypadku braku złożenia oświadczenia o wyborze tej formy opodatkowania, osiągany przychód winien być opodatkowany na zasadach ogólnych tj. według skali podatkowej 18% i 32% lub podatkiem liniowym 19%, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.): przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

W ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.) wskazane zostały poszczególne źródła przychodów oraz sposoby opodatkowania dochodów z każdego z tych źródeł.

Według przepisów tej ustawy – odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),
*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera definicję pojęcia działalności gospodarczej, wyrażoną w art. 5a pkt 6. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu: za działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zgodnie z art. 5b ust. 1 ww. ustawy – z zakresu przedmiotowego pozarolniczej działalności gospodarczej wykluczone zostały czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z powyższych przepisów wynika, że aby dane przychody zostały zaliczone do źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, muszą być łącznie spełnione trzy podstawowe warunki:

*   zaistniały przesłanki pozytywne, o których mowa w art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy, pozwalające na stwierdzenie, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą,
*   nie wystąpiły przesłanki negatywne, o których mowa w art. 5b ust. 1 tej ustawy oraz
*   wykluczono, że uzyskane przychody są zaliczane do jednego z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

Do grupy przychodów z działalności gospodarczej należą także przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą – zgodnie z brzmieniem art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza albo jako odrębne źródło przychodów (tzw. najem prywatny). Jeśli najem faktycznie spełnia obiektywne przesłanki uznania go za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 przywołanej ustawy lub jego przedmiotem są składniki majątku związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, to powinien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności, niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Jak wskazano wyżej, aby daną działalność uznać za działalność gospodarczą, musi ona być prowadzona we własnym imieniu i łącznie spełniać warunki:

*   celu zarobkowego,
*   ciągłości,
*   zorganizowanego charakteru.

Działalność zarobkowa to działalność, która daje możliwość wygenerowania zysku i ma na celu zapewnienie określonego dochodu. Jednak nawet ewentualna strata będąca wynikiem działalności nastawionej na zysk nie pozbawia jej takiego charakteru, gdyż istotny jest tu sam zamiar osiągnięcia dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają natomiast czynności nastawione wyłącznie na zaspokojenie własnych potrzeb osoby, która je podejmuje.

Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Wiąże się z planowym charakterem działań i realizacją w sposób ciągły zamierzeń ukierunkowanych na osiąganie i zwiększanie zysków. Przesłanki ciągłości nie należy rozumieć jako konieczności wykonywania działalności bez przerwy – do jej zachowania wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikała intencja powtarzania określonego zespołu konkretnych czynności w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Prowadzenie działalności w sposób zorganizowany oznacza działanie metodyczne, systematyczne, uporządkowane, przebiegające według planu, przy udziale specjalnie dobranych środków, służących uzyskaniu dochodu. Na takie zorganizowanie w odniesieniu do najmu mogą wskazywać (chociaż nie są decydujące) zwłaszcza niektóre okoliczności – takie jak dopełnienie obowiązków formalnych w zakresie zarejestrowania przedsiębiorcy, współpraca z podmiotami profesjonalnymi, świadczenie dodatkowych usług, czy znaczna liczba wynajmowanych nieruchomości lub podpisywanych umów.

Należy przy tym podkreślić, że nie ma podstaw, aby kwalifikować do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podejmowanych przez podatnika działań, które mieszczą się w ramach zwykłego wykonywania prawa własności, tzn. mają na celu zwyczajowe gospodarowanie majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb osobistych podatnika lub jego rodziny. Działań z zachowaniem normalnych, zwyczajowo przyjętych w takich przypadkach reguł gospodarności nie należy utożsamiać z działalnością gospodarczą.

Wskazane wyżej przesłanki w każdym przypadku należy rozważyć indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy opisu sprawy. Przy tym decydującego znaczenia nie ma tu subiektywne przekonanie podatnika o właściwej, jego zdaniem, kwalifikacji przychodów do danego źródła, ale to, czy w okolicznościach faktycznych danej sprawy omawiane kryteria zostały rzeczywiście spełnione.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy wybiorą opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Z przytoczonego powyżej przepisu wynika zatem, że przychody z najmu można opodatkować ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, ale tylko wtedy, gdy kwalifikują się one do przychodów ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni zakupiła lokal (ze środków otrzymanych od ojca w formie darowizny) na wynajem w apartamentowcu w nadmorskiej miejscowości. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej. Prowadzenie spraw związanych z wynajmem zostanie zlecone w całości firmie zewnętrznej, z którą Wnioskodawczyni podpisze umowę najmu. Umowa zawarta będzie na długi okres, umożliwiający najemcy podnajem lokali. Na zasadzie podnajmu, niedokonywanego przez Wnioskodawczynię – lokal będzie udostępniany do zakwaterowania osób na zasadach ustalanych przez firmę zewnętrzną. W przeważającym zakresie mogą to być pobyty krótkoterminowe. Wnioskodawczyni wskazała także, że posiada w majątku odrębnym inny lokal mieszkalny, wynajmowany wyłącznie na cele mieszkaniowe, z którego dochód opodatkowuje w formie zryczałtowanej 8,5% stawką. Wnioskodawczyni jest zatrudniona na podstawie umowy o pracę, co jest głównym źródłem jej dochodu. Wnioskodawczyni nie pracuje w branży związanej z najmem nieruchomościami.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa i opisany we wniosku opis sprawy, należy stwierdzić, że skoro najem lokalu nie będzie odbywać się w warunkach prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także lokal nie będzie składnikiem majątku związanym z działalnością gospodarczą, to Wnioskodawczyni przysługiwać będzie prawo do kwalifikowania przychodów z tytułu najmu tego lokalu do odrębnego źródła przychodów, jakim jest najem, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy. Istotny w tym zakresie jest charakter zawartych umów najmu składników majątku niezwiązanych z działalnością gospodarczą oraz sposób wykonywania tego najmu.

Zatem czynności związane z najmem lokalu, o którym mowa we wniosku, generują przychody ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z najmu tego lokalu mogą podlegać opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w art. 2 ust. 1a oraz art. 6 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. 2019 r., poz. 43, z późn. zm.), według stawki przewidzianej w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a tej ustawy, tj. 8,5% do kwoty 100 000 zł, natomiast od nadwyżki ponad tę kwotę według stawki 12,5%.

Reasumując – dochody Wnioskodawczyni, które będzie uzyskiwać z najmu lokalu w apartamentowcu, będą mogły zostać zaliczone do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, i będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych jako najem prywatny.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie należy wskazać, że wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług został rozstrzygnięty odrębnym pismem.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.