Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1076a/09/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-03-05
Teza: Uznanie zwrotu kosztów reklamacji za świadczenie usług na terytorium kraju podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22%.
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; koszt-zwrot kosztów; nabycie-nabycie wewnątrzwspólnotowe; reklamacje; rekompensata; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 9

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 grudnia 2009 r. (data wpływu 10 grudnia 2009 r.), uzupełnionym w dniu 15 lutego 2010 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zwrotu kosztów reklamacji za świadczenie usług na terytorium kraju podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22% - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 grudnia 2009 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 15 lutego 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zwrotu kosztów reklamacji za świadczenie usług na terytorium kraju podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22%.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Przedmiotem Pana działalności jest sprzedaż części i akcesoriów do pojazdów samochodowych. Niekiedy zdarza się, że ze względu na wady zakupionego towaru odbiorcy zwracają go w ramach reklamacji (w tym przypadku jest Pan gwarantem wobec swoich odbiorców, natomiast dla Pana gwarantem jest dostawca części).

W takiej sytuacji wystawia swoim odbiorcom faktury korygujące, jako efekt uznania reklamacji. Z tym momentem ten etap rozliczenia z odbiorcami zostaje zakończony.

Następny etap to rozliczenie Pana z dostawcą, dotyczące części będących przedmiotem reklamacji. Jako nabywca części, będących przedmiotem reklamacji, zwraca się do określonego dostawcy części o uznanie danej reklamacji i skorygowanie wcześniej dokonanego zakupu.

Mechanizm rozliczenia z tytułu reklamacji przez dostawców części jest dwojaki. Pierwszy polega na tym, że części zwracane są dostawcy, natomiast dostawca uznając reklamację wystawia Panu fakturę korygującą.

Drugi mechanizm rozliczania reklamacji, który stosowany jest przez dostawców zagranicznych (tj. kontrahentów unijnych), polega na tym, że w ramach zawartego porozumienia lub umowy dany dostawca uznaje Pana z tytułu reklamacji kwotą, stanowiącą określony procent zrealizowanego obrotu (zrealizowanych zakupów) w umownym okresie czasu (półrocznie lub rocznie). W tym przypadku uznanie reklamacji nie wiąże się ze zwrotem przez Pana zareklamowanych części. Części te pozostają w magazynie, a następnie, na podstawie protokołu likwidacji, zdejmowane są ze stanu magazynowego i jako złom są sprzedawane w skupie złomu.

Dostawcy po zakończeniu umownego okresu wystawiają na Pana rzecz dokumenty uznaniowe określane jako „credit note” lub „gutschrift”, w treści wpisując: koszty gwarancji, koszty reklamacji (garantiekosten).

Uznanie Pana przez dostawcę z tytułu reklamacji zakupionych wcześniej części, kwotą stanowiącą określony procent zrealizowanego obrotu (dokonanych zakupów) jest rekompensatą za części. Kwotą tą nie są objęte dodatkowe usługi związane z załatwianiem reklamacji (np. naprawa, transport). Rozliczenie finansowe z tytułu reklamacji następuje na podstawie dokumentu uznaniowego poprzez potrącenie przez Pana kwoty przysługującej z tego tytułu, z bieżących płatności dla danego dostawcy. Reklamacje rozliczane w ww. sposób są dla Pana znacznym uproszczeniem i pokrywają wartość zareklamowanych części, co z ekonomicznego punktu jest zadowalające.

Po otrzymaniu dokumentu uznaniowego z tytułu rozliczenia reklamacji, kwotę wykazaną na dokumencie uznaniowym traktuje Pan jako kwotę brutto, zawierającą 22% podatek od towarów i usług. Wartość z tego dokumentu przeliczana jest według średniego kursu euro ogłoszonego przez NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego (tj. dzień wystawienia noty uznaniowej przez kontrahenta zagranicznego).

Uzyskana kwota, stanowiąca rozliczenie z tytułu reklamacji części, wykazywana jest w deklaracji VAT-7, jako świadczenie usług na terytorium kraju, opodatkowane 22% podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym, w uzupełnieniu z dnia 11 lutego 2010 r., zadano następujące pytanie.

Czy kwota przyznana na podstawie noty uznaniowej z tytułu rozliczenia reklamacji części, jest świadczeniem usług na terytorium kraju podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22%?

Zdaniem Wnioskodawcy, cytującego treść art. 31 ust. 1 oraz art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, w przedstawionym stanie faktycznym, ze względu na to, iż w związku z uznanymi reklamacjami nie następuje zwrot towarów, brak jest podstawy do zmniejszenia obrotu z tytułu wewnąrzwspólnotowego nabycia towarów, a otrzymanie noty uznaniowej jest formą rekompensaty z tytułu reklamacji i jest to świadczenie przez Pana usług związanych z reklamacjami. Wskazał, że na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług przyjął, iż miejscem świadczenia usług związanych z reklamacją jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, natomiast stawkę podatku określił w oparciu o art. 41 ust. 1 tej ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. Nr 54, poz. 535 ze zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą) usługi, jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady - niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

W świetle art. 31 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów jest kwota, jaką nabywający jest obowiązany zapłacić.

Przy ustalaniu podstawy opodatkowania, o której mowa w ust. 1, przepis art. 29 ust. 4 stosuje się odpowiednio (ust. 3 ww. artykułu)

Zgodnie z treścią art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Celem określenia zasadniczych cech stosunku gwarancyjnego, który co do zasady jest elementem cywilistycznie rozumianej umowy sprzedaży, należy przytoczyć w niezbędnym zakresie przepisy odrębne regulujące to zagadnienie.

Zgodnie z art. 556 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) sprzedawca jest odpowiedzialny względem kupującego, jeżeli rzecz sprzedana ma wadę zmniejszającą jej wartość lub użyteczność ze względu na cel w umowie oznaczony albo wynikający z okoliczności lub z przeznaczenia rzeczy, jeżeli rzecz nie ma właściwości, o których istnieniu zapewnił kupującego, albo jeżeli rzecz została kupującemu wydana w stanie niezupełnym (rękojmia za wady fizyczne).

Stosownie do art. 577 § 1 Kodeksu cywilnego, w wypadku, gdy kupujący otrzymał od sprzedawcy dokument gwarancyjny co do jakości rzeczy sprzedanej, poczytuje się w razie wątpliwości, że wystawca dokumentu (gwarant) jest obowiązany do usunięcia wady fizycznej rzeczy lub do dostarczenia rzeczy wolnej od wad, jeżeli wady te ujawnią się w ciągu terminu określonego w gwarancji.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej sprzedaje Pan wyroby (części zamienne) swoich dostawców, pełniąc jednocześnie obowiązki gwaranta wobec swoich odbiorców (nabywców). Zgodnie z przyjętym sposobem realizacji uprawnień gwarancyjnych, w niektórych przypadkach nabywcy zwracają części, natomiast Pan, nie zwracając ich swoim dostawcom, otrzymuje - po ustalonym okresie rozliczeniowym - zwrot wartości zareklamowanych części, wyliczony na podstawie wielkości obrotu zrealizowanego w tym okresie. Zwrot kosztów odbywa się na podstawie wystawionych przez dostawców not uznaniowych („credit note” lub „gutschrift”). Co do zasady pokrywa on wartość zareklamowanych części i nie obejmuje wartości dodatkowych usługi związanych z załatwianiem reklamacji (np. naprawa, transport).

Na tym tle przedstawiono wątpliwość dotyczącą prawidłowości uznania zwrotu kosztów w ramach reklamacji za świadczenie usług na terytorium kraju, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22%.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny, przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, a przede wszystkim zakres ustawowej definicji świadczenia usług, jak również powołane przepisy odrębne, należy stwierdzić, że rozliczenia gwarancyjne dokonywane między Panem a dostawcami, nie są elementem wzajemnych świadczeń (wykonaniem określonej czynności w zamian za wynagrodzenie), które wypełniałyby znamiona świadczenia usług.

Tym samym otrzymywanie takiej rekompensaty, która nie jest wynagrodzeniem za usługę świadczoną niezależnie od dokonywanej wymiany handlowej, nie rodzi obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Zatem fakt jej otrzymania, jako neutralny podatkowo nie może mieć swojego odzwierciedlenia w deklaracji VAT-7, jako sprzedaż opodatkowana stawką 22%.

Jednocześnie biorąc pod uwagę zapisy art. 31 ust. 3 w zw. z art. 29 ust. 4 ustawy, należy stwierdzić, że kwoty wynikające z uznanych przez dostawców reklamacji zobowiązują Pana do skorygowania podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. W takim bowiem przypadku kwoty otrzymane, w ramach uwzględnionych roszczeń gwarancyjnych, zmniejszają kwoty, które zobowiązany był Pan zapłacić w sytuacji rozpoznania wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów.

Na powyższą kwalifikację prawnopodatkową, nie ma wpływu podnoszony przez Pana fakt braku zwrotu dostawcom zareklamowanych towarów. Co prawda art. 29 ust. 4 ustawy jako jedną z przyczyn zmniejszenia podstawy opodatkowania wymienia zwrot towarów, jednak obok tego przewiduje również obowiązek korekty obrotu w przypadku uznania reklamacji. Są to przyczyny niezależne i samodzielne. W niniejszym przypadku zwrot towarów nie ma miejsca, ale występuje uznana reklamacja, wiążąca się ze zryczałtowanym zwrotem wartości zareklamowanych części, jako jednoznaczna podstawa korekty obrotu, który powstał w związku z uprzednim rozpoznaniem wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów o określonej wartości.

Wobec tego, że na gruncie przedstawionego stanu faktycznego, brak jest podstaw do rozpoznania usługi podlegającej opodatkowaniu, bezprzedmiotowe stało się określanie miejsca świadczenia, a w konsekwencji, pozostałych elementów konstrukcyjnych podatku (w tym stawki podatku).

Ponadto wskazuje się, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii prawidłowości przeliczania kwot określonych na notach uznaniowych w walucie obcej (euro), gdyż nie przedstawiono w tym zakresie własnego stanowiska oraz nie postawiono pytania.

Końcowo informuje się, że kwestie: uznania zwrotu „kosztów dodatkowych” reklamacji za świadczenie usług na terytorium kraju podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22% oraz miejsca świadczenia usług, stawki podatku dla nich właściwej i przeliczania kwot wyrażonych w walutach obcych, zostały rozstrzygnięte w interpretacjach indywidualnych odpowiednio nr ITPP2/443-1076b/09/MD oraz nr ITPP2/443-1076c/09/MD.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.