Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.20.2020.1.HS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-08
Teza: Czy podatek od czynności cywilnoprawnych powinien zostać zapłacony od wartości wkładu w postaci pracy własnej nowego wspólnika, czy też – mając na uwadze charakter tego wkładu – nie powstanie obowiązek uiszczenia analizowanego podatku?
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności cywilnoprawne; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; spółki; spółki-spółka osobowa; umowa-umowa spółki; umowa-zmiana umowy; wkład; wspólnik
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, który wpłynął do Organu 10 lutego 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki cywilnej przez nowego wspólnika wkładu w postaci własnej pracy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 lutego 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki cywilnej przez nowego wspólnika wkładu w postaci własnej pracy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest wspólnikiem (aktualnie) dwuosobowej spółki cywilnej (prowadzonej pod firmą Zakład Usługowo-Handlowy X. Spółka Prawa Cywilnego). Zakładając spółkę Wnioskodawca wniósł do niej wkład w postaci własnej pracy i otrzymał w zamian udziały równe udziałom drugiego ze wspólników (który również wniósł do spółki udział w postaci jego pracy). Wnioskodawca wraz ze wspólnikiem chcą podjąć uchwałę o zmianie umowy spółki cywilnej, na mocy której do spółki przyjęty zostanie nowy wspólnik, który w zamian za wkład w postaci własnej pracy obejmie udziały w wysokości 49%, Wnioskodawca zachowa swój dotychczasowy udział (50%), zaś udział drugiego z dotychczasowych wspólników obniżony zostanie do 1%. W ten sposób zachowana zostanie ciągłość spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy podatek od czynności cywilnoprawnych powinien zostać zapłacony od wartości wkładu w postaci pracy własnej nowego wspólnika, czy też – mając na uwadze charakter tego wkładu – nie powstanie obowiązek uiszczenia analizowanego podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy spółki.

Stosownie do art. 1a pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – użyte w tej ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną.

Z treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub zmiany tej umowy.

Stosownie do art. 4 pkt 9 ww. ustawy, przy umowie spółki cywilnej, obowiązek podatkowy ciąży na wspólnikach. W myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podstawę opodatkowania przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego – stanowi wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy. Stawka podatku od umowy spółki wynosi 0,5 % (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy należy stwierdzić, iż na gruncie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku wniesienia do spółki (ad causam: spółki cywilnej) wkładu polegającego na świadczeniu własnej pracy na rzecz tej spółki – nie zaistnieje okoliczność powodująca podwyższenie podstawy opodatkowania w podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie wkładu w formie świadczenia własnej pracy.

Wkład w postaci świadczenia pracy nie powoduje podwyższenia kapitału zakładowego spółki, a ponadto jest wtórne do jej majątku, wobec czego od tego wkładu nie nalicza się podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie bowiem z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – czynnością podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem jest tylko wniesienie lub podwyższenie takiego wkładu, który powoduje zwiększenie majątku spółki. Nie trzeba zatem opłacać podatku od czynności cywilnoprawnych od wkładu będącego zobowiązaniem się do świadczenia na rzecz spółki pracy lub usług.

Wnioskodawca wskazuje, iż mimo że świadczenie pracy oznacza dla Spółki pewną korzyść ekonomiczną, to nie można takiego wkładu uznać za składnik majątku spółki. Także w świetle prawa bilansowego – wykonanie przez wspólnika przyszłych świadczeń na rzecz spółki z całą pewnością nie zalicza się do kategorii aktywów (A. Helin, A. Bernaziuk, R. Kowalski, Kapitały własne w świetle prawa handlowego, bilansowego i podatkowego w różnych formach działalności gospodarczej, Warszawa 2006, s. 90).

Ze względu na powyższy przepis ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie ma więc podstaw do opodatkowania takiego wkładu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1519 ze zm.) – podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy – w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy przy spółce osobowej uważa się wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

Stosownie do art. 1a pkt 1 ww. ustawy – użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza – spółkę cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy – obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

W myśl art. 4 pkt 9 ww. ustawy – obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży przy umowie spółki cywilnej – na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki – na spółce. Natomiast, jeżeli obowiązek podatkowy ciąży na kilku podmiotach albo na stronach umowy zamiany, albo wspólnikach spółki cywilnej, zobowiązanymi solidarnie do zapłaty podatku są odpowiednio te podmioty, strony umowy zamiany albo wspólnicy spółki cywilnej (art. 5 ust. 2 ww. ustawy).

Podstawę opodatkowania w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy przy umowie spółki stanowi:

1.  przy zawarciu umowy – wartość wkładów do spółki osobowej albo wartość kapitału zakładowego,
2.  przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego – wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy,
3.  przy dopłatach – kwota dopłat,
4.  przy pożyczce udzielonej spółce przez wspólnika – kwota lub wartość pożyczki,
5.  przy oddaniu spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania – roczna wartość nieodpłatnego używania, którą przyjmuje się w wysokości 4% wartości rynkowej rzeczy lub prawa majątkowego oddanego do nieodpłatnego używania,
6.  przy przekształceniu lub łączeniu spółek – wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia,
7.  przy przeniesieniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej rzeczywistego ośrodka zarządzania spółki kapitałowej lub jej siedziby – wartość kapitału zakładowego.

Stawka podatku od umowy spółki wynosi 0,5% (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych). Taką samą stawkę stosuje się również przy zmianach umowy spółki.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Wnioskodawca wraz ze wspólnikiem chcą podjąć uchwałę o zmianie umowy spółki cywilnej, na mocy której do spółki przyjęty zostanie nowy wspólnik, który w zamian za wkład w postaci własnej pracy obejmie udziały w wysokości 49%, Wnioskodawca zachowa swój dotychczasowy udział (50%), zaś udział drugiego z dotychczasowych wspólników obniżony zostanie do 1%. W ten sposób zachowana zostanie ciągłość spółki. Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy podatek od czynności cywilnoprawnych powinien zostać zapłacony od wartości wkładu w postaci pracy własnej nowego wspólnika, czy też – mając na uwadze charakter tego wkładu – nie powstanie obowiązek uiszczenia analizowanego podatku.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że z brzmienia art. 1 ust. 3 pkt 1 oraz art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że zmiana umowy spółki osobowej związana z wniesieniem wkładu podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych wyłącznie wtedy, gdy wartość tego wkładu powiększa majątek spółki i powoduje podwyższenie podstawy opodatkowania. Tym samym, wniesienie przez wspólnika do spółki osobowej (tu: cywilnej) wkładu, uznać należy za zmianę umowy spółki podlegającą opodatkowaniu wymienionym podatkiem, tylko wówczas, gdy wartość tego wkładu powoduje zwiększenie majątku spółki.

Tymczasem w opisanej sytuacji wniesienie jako wkładu do spółki świadczenia w postaci własnej pracy nie powoduje podwyższenia podstawy opodatkowania. Świadczenie w postaci pracy własnej nie będzie się wiązało z wniesieniem lub podwyższeniem wkładu wspólników powodującym zwiększenie majątku spółki cywilnej ani też z żadną inną z czynności kwalifikowanych na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jako zmiana umowy spółki osobowej. Oznacza to, że opisana we wniosku zmiana umowy spółki cywilnej nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zatem w rozpatrywanej sprawie, w przypadku wniesienia do spółki cywilnej wkładu polegającego na świadczeniu pracy przez wspólnika na rzecz spółki, nie zaistnieje okoliczność powodująca podwyższenie podstawy opodatkowania w podatku od czynności cywilnoprawnych. Oznacza to, że na Wnioskodawcy, jako jednym ze wspólników spółki cywilnej nie będzie ciążył obowiązek podatkowy.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku

z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres ElektronicznejSkrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.