Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/4510-1-7/15-2/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-04-07
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń w związku z umową cash-poolingu.
Słowa kluczowe: cash pooling; grupa-grupa kapitałowa; podmiot-podmioty powiązane; świadczenie-świadczenie nieodpłatne; świadczenie-świadczenie wzajemne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 12 stycznia 2015 r. (data wpływu 14 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń w związku z umową cash-poolingu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń w związku z umową cash-poolingu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową mającą siedzibę na terytorium Polski (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) i podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Wnioskodawca przystąpił do umowy świadczenia usługi zarządzania płynnością w formie limitów dziennych (dalej: Umowa cash poolingowa). Stronami Umowy cash poolingowej oprócz Spółki są także inne spółki należące do tej samej grupy kapitałowej i będące podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ustawy o PDOP oraz bank będący podmiotem świadczącym usługi zarządzania płynnością na podstawie Umowy cash poolingowej.

Zgodnie z postanowieniami Umowy cash poolingowej bank realizuje zlecenia płatnicze spółek, członków Umowy cash poolingowej, do wartości przyznanych poszczególnym spółkom limitów dziennych. Wartość wykorzystanego w danym dniu limitu dziennego przez spółkę będącą stroną Umowy cash poolingowej zasadniczo powinna zostać spłacona na koniec każdego dnia. W przypadku natomiast, gdy wartość limitu dziennego nie zostanie spłacona przez spółkę będącą stroną Umowy cash poolingowej, bank jest upoważniony do obciążenia pozostałych spółek będących stronami Umowy cash poolingowej kwotą niespłaconego przez daną spółkę limitu dziennego.

Wysokość limitów dziennych przysługujących poszczególnym spółkom na podstawie Umowy cash poolingowej jest przyznana przez bank zgodnie z procedurą obowiązującą w banku i zostanie wskazana w załączniku do Umowy cash poolingowej.

Jednocześnie, zgodnie z postanowieniami Umowy cash poolingowej, każda spółka będąca stroną Umowy cash poolingowej poręczy względem banku spłatę wszystkich limitów dziennych do wysokości określonej w załączniku do Umowy cash poolingowej oraz spłatę odsetek należnych od wszystkich limitów dziennych do wysokości nieprzekraczającej określonej części poręczenia danej spółki.

Ze względu na fakt, że na podstawie Umowy cash poolingowej spłatę zobowiązań wynikających z Umowy cash poolingowej poręczać będą miały wyłącznie Spółki będące stronami Umowy cash poolingowej, Spółki będące stronami Umowy cash poolingowej nie planują obciążać się wzajemnie z tytułu poręczeń stanowiących zabezpieczenie Umowy cash poolingowej.

Udzielenie przez spółki będące stronami Umowy cash poolingowej poręczeń stanowi warunek konieczny do zawarcia tej umowy z bankiem będący podmiotem świadczącym usługi zarządzania płynnością na podstawie Umowy cash poolingowej.

Niniejszy wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego, czyli poręczeń udzielanych od 2015 roku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku faktem, że strony Umowy cash poolingowej nie będą obciążać się wzajemnie z tytułu poręczeń zabezpieczających Umowę cash poolingową Spółka będzie zobowiązana rozpoznawać przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych z tytułu otrzymanych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń?

Zdaniem Wnioskodawcy poręczanie przez strony Umowy cash poolingowej zobowiązań względem banku wynikających z tej umowy będzie stanowiło świadczenie o charakterze ekwiwalentnym, w związku z czym w przypadku braku wzajemnych obciążeń nie spowoduje po stronie Spółki powstania obowiązku rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W przepisach ustawy o PDOP nie została zamieszczona definicja przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, w praktyce w celu ustalenia zakresu znaczeniowego pojęcia przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych odwołuje się do definicji wypracowanej przez doktrynę oraz do zamieszczonego w ustawie o PDOP katalogu takich przychodów.

Zgodnie z wypracowaną przez doktrynę definicją przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, przychodem takim są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne, powoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym (tak np. J. Marciniuk, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Komentarz do art. 12, nb. 1, Legalis 2011).

Katalog przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych został zawarty w art. 12 ust. 1 ustawy o PDOP. Ze względu na użyty w tym przepisie zwrot „w szczególności”, wyliczenie zawarte w art. 12 ust. 1 ustawy o PDOP nie ma charakteru enumeratywnego, a kategorie przychodów w nim wymienione stanowią tylko przykładowe rodzaje przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Ze względu na fakt, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, spółki będące stronami Umowy cash poolingowej nie będą się wzajemnie obciążały za poręczenia udzielone w ramach Umowy cash poolingowej, zdaniem Spółki, jedynym przepisem, który mógłby mieć zastosowanie jest art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP, zgodnie z którym do przychodów zalicza się w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.

W ustawie o PDOP nie została zawarta definicja nieodpłatnego świadczenia, aczkolwiek w art. 12 ust. 6 ustawy o PDOP zostały wskazane sposoby ustalania jego wartości.

Zgodnie z przyjmowanym poglądem pojęcie nieodpłatnego świadczenia na gruncie ustawy o PDOP ma szerszy zakres znaczeniowy niż w prawie cywilnym, gdyż obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (tak np. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale FPS 9/02 z dnia 18 listopada 2002 r. oraz w uchwale II FPS 1/06 z dnia 16 października 2006 r.).

W związku z powyższym za nieodpłatne świadczenie należy uznać uzyskaną przez podatnika wymierną korzyść majątkową niezwiązaną z koniecznością poniesienia przez niego wydatku, powstania kosztu, z powstaniem obowiązku uiszczenia wynagrodzenia, spełnienia świadczenia lub inną formą ekwiwalentu.

W konsekwencji za cechę charakterystyczną nieodpłatnego świadczenia należy uznać fakt, że w przypadku nieodpłatnego świadczenia otrzymujący takie świadczenie nie jest zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Z drugiej strony, świadczenia uzyskanego przez podatnika w sytuacji, gdy spełniający świadczenie uzyskuje albo ma uzyskać w przyszłości wzajemnie jakieś inne przysporzenie majątkowe, nie należy traktować jako nieodpłatnego świadczenia.

Mając na uwadze powyższe rozstrzygnięcie kwestii powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia wymaga zbadania, czy na skutek zaistniałej sytuacji podatnik uzyska korzyści majątkowej bez konieczności spełnienia świadczenia ekwiwalentnego.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, Spółka przystępując do Umowy cash poolingowej w ramach tejże umowy będzie poręczała zobowiązania wynikające z Umowy cash poolingowej tak jak inne spółki będące stronami tej umowy, do kwoty wskazanej w umowie lub załączniku do umowy.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, poręczenia udzielonego przez inne spółki będące stronami Umowy cash poolingowej w odniesieniu do zobowiązań Spółki wynikających z Umowy cash poolingowej nie będzie można traktować jako nieodpłatnego świadczenia otrzymanego przez Spółkę, gdyż na podstawie Umowy cash poolingowej Spółka także będzie poręczała zobowiązania innych spółek będących stronami Umowy cash poolingowej wynikające z tej umowy. Ponadto kwota, do której Spółka będzie poręczała w ramach Umowy cash poolingowej będzie taka sama jak kwota poręczana przez pozostałe spółki będące stronami Umowy cash poolingowej. Tym samym, w ocenie Spółki, w zamian za otrzymane świadczenie w postaci poręczenia zobowiązań Spółki z tytułu Umowy cash poolingowej, Spółka będzie wykonywała świadczenie ekwiwalentne, jakim będzie poręczanie zobowiązań innych Spółek będących stronami Umowy cash poolingowej.

O ekwiwalentnym charakterze wzajemnych świadczeń z tytułu poręczeń udzielanych przez każdą ze spółek będących stronami Umowy cash poolingowej, w ocenie Spółki, świadczy również fakt, że wartość kwoty poręczanej przez każdą ze spółek w ramach Umowy cash poolingowej będzie taka sama. Tym samym w ramach Umowy cash poolingowej nie będzie występowała sytuacja, w której któraś ze spółek będących stronami Umowy cash poolingowej otrzymywałaby poręczenie o wyżej kwocie niż kwota poręczana przez daną spółkę.

Jednocześnie Spółka pragnie wskazać, że udzielenie poręczeń w ramach Umowy cash poolingowej przez spółki będące stronami tej stanowi warunek konieczny do zawarcia tej umowy z bankiem będący podmiotem świadczącym usługi zarządzania płynnością na podstawie Umowy cash poolingowej i będzie stanowiło formę zabezpieczenia banku przed ewentualną niewypłacalnością poszczególnych spółek będących stronami Umowy cash poolingowej. W rezultacie, w ocenie Spółki, faktycznym beneficjentem poręczeń udzielonych przez Spółki będące stronami Umowy cash poolingowej będzie bank świadczący usługi zarządzania płynnością na podstawie Umowy cash poolingowej.

Natomiast spółki będące stronami Umowy cash poolingowej dzięki udzielaniu poręczeń w ramach Umowy cash poolingowej będą miały możliwość czerpania korzyści wynikających z Umowy cash poolingowej w postaci ułatwienia w zarządzaniu płynnością finansową oraz obniżenia kosztów pozyskiwania finansowania. Tym samym, w ocenie Spółki, udzielanie przez spółki będące stronami Umowy cash poolingowej należy uznać nie tylko za działanie ekwiwalentne, ale również uzasadnione ekonomicznie.

Reasumując, zdaniem Spółki, poręczanie przez strony Umowy cash poolingowej wszystkich zobowiązań względem banku wynikających z tej umowy będzie stanowiło świadczenie o charakterze ekwiwalentnym, w związku z czym w przypadku braku wzajemnych obciążeń z tego tytułu nie spowoduje po stronie Spółki powstania obowiązku rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Spółka pragnie wskazać, że zaprezentowane powyżej stanowisko, zgodnie z którym w związku z brakiem wzajemnych obciążeń w przypadku poręczeń udzielanych w ramach umowy cash poolingowej, znajduje swoje odzwierciedlenia w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, czego przykładem są:

*   interpretacja indywidualna IBPBI/2/423-39/14/AK wydana 4 kwietnia 2014 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, w której organ podatkowy stwierdził, że „udzielone wzajemne zabezpieczenia i gwarancje w ramach umowy cash poolingu nie są nieodpłatnymi świadczeniami powodującymi powstanie przychodu dla Spółki na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop”;
*   interpretacja indywidualna ILPB4/23-337/12-2/DS wydana 8 stycznia 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w której organ podatkowy stwierdził, że „świadczenia występujące pomiędzy podmiotami powiązanymi ze sobą umową cash pooling (wzajemne poręczenia) nie mają charakteru świadczeń nieodpłatnych (częściowo odpłatnych) w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W szczególności, wskazać należy, iż celem spółek uczestniczących w umowie cash pooling jest osiągnięcie oszczędności związanych z kosztami finansowymi, czy też administracyjnymi, nie zaś uzyskanie nieodpłatnego przysporzenia lub dokonanie takiego przysporzenia na rzecz innego uczestnika umowy cash pooling. Świadczenia spółek uczestniczących w cash pooling uznać należy, co do zasady za świadczenia wzajemne, za współdziałanie przy wykonaniu zobowiązania, gdyż wynikają one z istoty umów tego typu”;
*   interpretacja indywidualna IPTPB3/423-358/12-2/MF wydana 31 grudnia 2012 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, w której organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko, zgodnie z którym „poręczenia udzielane pomiędzy poszczególnymi Uczestnikami Umowy cash poolingu (w tym Spółkę) nie mają charakteru świadczeń nieodpłatnych (częściowo odpłatnych) w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W tej sytuacji, fakt uzyskania w ramach cash poolingu poręczeń od innych Uczestników bez ponoszenia dodatkowej odpłatności na ich rzecz, nie spowoduje powstania dla Spółki przychodu z tytułu uzyskania nieodpłatnych świadczeń”;
*   interpretacja indywidualna IPPB5/423-778/12-4/JC wydana 21 listopada 2012 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w której organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko, zgodnie z którym „Mając na uwadze fakt, iż świadczeniu otrzymanemu przez Spółkę od Agenta (tj. gwarancja/poręczenie na rzecz N. spłaty zobowiązań Spółki, wynikających z uczestnictwa w Cash-poolingu) towarzyszy wzajemne, analogiczne i ekwiwalentne świadczenie Spółki na rzecz Agenta (tj. gwarancja/poręczenie na rzecz N. spłaty zobowiązań Agenta, wynikających z uczestnictwa w Cash-poolingu), w analizowanym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) nie dojdzie; do »uzyskania korzyści kosztem innego podmiotu«, które jest »niezwiązane z kosztami lub inną forma ekwiwalentu«. W konsekwencji, nie dojdzie do otrzymania przez Spółkę nieodpłatnego lub częściowo nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądu administracyjnego nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, że – zdaniem Organu podatkowego – tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w niniejszym postępowaniu. W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację. Natomiast odwołanie się do publikacji podatkowej, jako że co do zasady nie stanowi ona źródła prawa, także nie jest wiążące dla organu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.