Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.518.2021.2.MAT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-04
Teza: skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z 14 lipca 2021 r. (data wpływu 20 lipca 2021 r.) uzupełnionym pismami z 16 lipca 2021 r. (data wpływu 20 lipca 2021 r.), z 9 sierpnia 2021 r. (data wpływu 17 sierpnia 2021 r.), oraz z 6 października 2021 r. (data wpływu 12 października 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z 23 września 2021 r. (doręczone 29 września 2021 r.), w zakresie:

*   braku opodatkowania transakcji sprzedaży Nieruchomości - **jest nieprawidłowe,**
*   zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy Nieruchomości - **jest nieprawidłowe**,
*   prawa Nabywcy do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem Nieruchomości - **jest prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

20 lipca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania transakcji sprzedaży Nieruchomości, zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy Nieruchomości oraz prawa Nabywcy do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem Nieruchomości. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismami z 16 lipca 2021 r. (data wpływu 20 lipca 2021 r.), z 9 sierpnia 2021 r. (data wpływu 17 sierpnia 2021 r.), oraz z 6 października 2021 r. (data wpływu 12 października 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z 23 września 2021 r. (doręczone 29 września 2021 r.).

**We wniosku złożonym przez:**

\- Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

(…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

\- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Panią (…)

**przedstawiono następujący** **stan faktyczny, ostatecznie sprecyzowany w uzupełnieniach do wniosku:**

(…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej wyszukuje i kupuje grunty, które są atrakcyjne z punktu widzenia prowadzonych przez siebie inwestycji. Nabywca zainteresował się nieruchomością stanowiącą współwłasność Pani (…) (dalej jako: „Sprzedająca”).

(…) zamierza nabyć nieruchomość na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, tj. realizacją inwestycji w postaci parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego.

Pani (…)- wraz ze swoim małżonkiem - (…), aktem notarialnym rep. A nr (…) z 20 kwietnia 2021 r. zawarła z (…) Sp. z o. o. z siedzibą w (…), pod adresem: (…),(…), zarejestrowanej w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem: (…) (dalej jako: „(…)”, „Kupujący”) reprezentowaną przez Pana (…) umowę przedwstępną sprzedaży wolnej od wszelkich praw i obciążeń osób trzecich (z wyjątkiem obciążających nieruchomość służebności przesyłu na rzecz dostawców mediów, ustanowionych za uprzednią zgodą Kupującego) niezabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę gruntu nr 1 o obszarze 2,4641 ha położonej w (…), przy ul. (…), gminie Miasto (…), powiecie (…), województwie (…), aktualnie wchodzącej w skład nieruchomości uregulowanej w księdze wieczystej nr (…) (dalej jako: „Nieruchomość”).

W dziale II księgi wieczystej nr (…) jako właściciele na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej wpisani są: (…)i (…). W działach III i IV powołanej księgi żadnych wpisów nie ma. Do żadnego działu tej księgi wieczystej nie zarejestrowano żadnej wzmianki o wniosku.

Sprzedający w ww. akcie notarialnym oświadczyli, że Nieruchomość nabyli do majątku objętego wspólnością ustawową, od osób fizycznych, na podstawie umowy darowizny udokumentowanej aktem notarialnym sporządzonym 14 stycznia 1992 r.

Zgodnie z okazanym wypisem z rejestru gruntów z 28 stycznia 2021 r. wydanym z upoważnienia Starosty (…), znak: (…) dla działki gruntu nr 1, działka ta położona jest w jednostce ewidencyjnej (…), obrębie\`(...)\`, przy ul. (…) i zawiera obszar 2,4641 ha, sposób korzystania: RIIIa, Rlllb, RIVa, RIVb, RV - grunty orne.

Zgodnie z okazanym zaświadczeniem o przeznaczeniu terenu wydanym 21 stycznia 2020 r. z upoważnienia Prezydenta Miasta (…), znak: (…), działka gruntu nr 1 wchodząca w skład nieruchomości objęta jest obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego miasta (…) dla obszaru \`(...)\` - przy autostradzie, uchwalonym uchwałą nr (…) Rady Miejskiej w (…) z 24 października 2013 r., zgodnie z którym działka gruntu nr 1 położona w (…), przy ul. (…) znajduje się na terenach oznaczonych symbolami 5P - teren obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oraz usług handlu o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m2 oraz \`(...)\` - teren drogi publicznej - ulicy lokalnej.

Jak oświadczyli Sprzedający w podpisanej umowie przedwstępnej:

· Nieruchomość nie jest obciążona żadnymi ograniczonymi prawami rzeczowymi, prawami i roszczeniami osób trzecich (w tym także nieujawnionymi w księdze wieczystej), w tym umowami dzierżawy, prawem najmu lub użyczenia, ograniczeniami w rozporządzaniu nimi, w tym prawem pierwokupu, a nadto na Nieruchomości nie jest prowadzone gospodarstwo rolne, ani nie znajdują się one na terenie parku narodowego ani specjalnej strefy ekonomicznej.

*   Nieruchomość wolna jest od zadłużeń, a także nie jest przedmiotem postępowania cywilnego lub administracyjnego, w tym także wywłaszczeniowego, postępowania o scalenie lub podział nieruchomości lub postępowania rozgraniczeniowego.
*   Działka gruntu nr 1 jest nieogrodzona, niezabudowana i posiada dostęp do drogi publicznej - ul. \`(...)\`.
*   Opłaty związane z eksploatacją Nieruchomości, a także wszelkie podatki z nią związane były przez Sprzedających regulowane i z tego tytułu na dzień zawarcia umowy przedwstępnej nie istniały żadne zaległości, a w szczególności uiszczono należny podatek od nieruchomości. Nadto, Sprzedający zobowiązali się, że żadne takie zaległości nie będą istnieć w dacie zawarcia umów sprzedaży.
*   Nie zalegają z podatkami ani innymi świadczeniami publicznoprawnymi, do których stosuje się przepisy ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, co w dacie zawarcia umowy sprzedaży potwierdzą uzyskane przez Sprzedających zaświadczenia z urzędu gminy i urzędu skarbowego wydane w trybie art. 306g powołanej ustawy Ordynacja podatkowa, a nadto zaświadczenia ZUS lub KRUS.
*   Sprzedający nie są stroną żadnych umów, których przedmiotem jest działka gruntu nr 1, w tym także przedwstępnych lub zobowiązujących do zbycia lub obciążenia działki gruntu nr 1.
*   Nie istnieją żadne spory pomiędzy Sprzedającymi, a właścicielami lub posiadaczami nieruchomości przylegających do Nieruchomości lub z nimi sąsiadujących, dotyczące granic, immisji lub służebności, praw lub środków dotyczących dostępu lub innych praw dotyczących Nieruchomości.
*   Sprzedający nie nabyli Nieruchomości od Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego.
*   Wobec Sprzedających nie toczy się postępowanie egzekucyjne oraz nie istnieją żadne inne ograniczenia w rozporządzaniu Nieruchomością. Według wiedzy Sprzedających na terenie działki nr 1 ani pod jej powierzchnią nie znajdują się odpady uniemożliwiające przeprowadzenie planowanej przez Kupującego inwestycji, polegającej na wybudowaniu budynku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego.
*   Według wiedzy Sprzedających działka gruntu nr 1 nie jest zanieczyszczona w stopniu przekraczającym standardy wynikające z obowiązujących przepisów oraz nie wymaga rekultywacji, ponadto Sprzedający nie byli zobowiązani do zapłaty żadnych opłat ani kar związanych z korzystaniem lub zanieczyszczeniem środowiska oraz naruszeniem jakichkolwiek przepisów w zakresie ochrony środowiska.
*   Działka gruntu nr 1 nie jest zadrzewiona i nie jest objęta żadną formą ochrony środowiska.
*   Nieruchomość jest wolna od wad fizycznych uniemożliwiających lub utrudniających korzystanie z Nieruchomości zgodnie z ich przeznaczeniem oraz jest wolna od wad prawnych.
*   Według wiedzy Sprzedających w Nieruchomości nie występują wady ukryte.
*   Zgodnie z okazanym zaświadczeniem o przeznaczeniu terenu wydanym 27 stycznia 2020 r. z upoważnienia Prezydenta Miasta (…) działka gruntu nr 1 nie znajduje się w obszarze zdegradowanym, ani w obszarze rewitalizacji, w związku z czym Miastu (…) nie przysługuje prawo pierwokupu ustanawiane w takiej uchwale - zgodnie z art. 11 ust. 1 pkt 1) ustawy z 9 października 2015 r. o rewitalizacji oraz art. 109 ust. 1 pkt 4a) lub 4b) ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami.
*   Działka gruntu nr 1 nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasów, a nadto dla tej działki nie została wydana decyzja na podstawie art. 19 ust. 3 ustawy z 28 września 1991 r. o lasach, wobec czego Skarbowi Państwa reprezentowanemu przez Lasy Państwowe, nie przysługuje prawo pierwokupu, o którym mowa w art. 37a ust. 1 wymienionej ustawy o lasach.
*   Na działce gruntu nr 1 nie znajdują się wody śródlądowe stojące, ani inne wody znajdujące się w zagłębieniach terenu powstałych w wyniku działalności człowieka, do których stosuje się przepisy o śródlądowych wodach stojących w rozumieniu ustawy z 20 lipca 2017 r. Prawo wodne, w związku z czym Skarbowi Państwa nie przysługuje w stosunku do tej działki prawo pierwokupu, o którym mowa w art. 217 ust. 13 tejże ustawy.
*   Stan Nieruchomości wynikający z okazanych przy niniejszym akcie notarialnym dokumentów jest zgodny z rzeczywistym stanem prawnym oraz z oświadczeniami złożonymi przez Sprzedających i nie uległ zmianie od daty wydania tych dokumentów.
*   Nieruchomość nie stanowi, ani nie stanowiła zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
*   Sprzedający nie prowadzą działalności gospodarczej i nie są podatnikami podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zaś sprzedaż przedmiotów sprzedaży nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.
*   W stosunku do Sprzedających nie zostało wszczęte jakiekolwiek postępowanie upadłościowe oraz nie istnieją podstawy do wszczęcia postępowania upadłościowego w stosunku do Sprzedających i Sprzedający są w stanie spełnić swoje zobowiązania.
*   Nie istnieją żadne okoliczności, które mogłyby stanowić podstawę wszczęcia postępowań sądowych, w tym na podstawie art. 59 i art. 527 i następnych Kodeksu cywilnego, administracyjnych lub egzekucyjnych, mogących utrudnić realizację roszczeń wynikających z umowy udokumentowanej przedmiotowym aktem notarialnym lub doprowadzić do uznania umowy udokumentowanej przedmiotowym aktem notarialnym za nieważną albo bezskuteczną oraz nie istnieją roszczenia osób trzecich, których wykonanie byłoby całkowicie lub częściowo niemożliwe wskutek zawarcia umowy udokumentowanej przedmiotowym aktem notarialnym lub umowy sprzedaży.

Zgodnie z informacjami pozyskanymi bezpośrednio od Sprzedającej działka gruntu nr 1:

*   została nabyła na podstawie umowy darowizny z 1992 r. Nabycie nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług, ani podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Nieruchomość nie została nabyta od Skarbu Państwa, ani jednostki samorządu terytorialnego,
*   nie jest zabudowana - nie znajdują się na niej budynki, budowle lub ich części - w tym także obiekty liniowe, a także jakiekolwiek inne naniesienia, czy elementy uzbrojenia. Powierzchnia Nieruchomości nie została także w żaden sposób utwardzona.
*   nie była w przeszłości dzielona, ani łączona.

Ponadto:

*   na Nieruchomości nie zostały wydzielone drogi wewnętrzne. Działka nr 1 nie została uzbrojona, ani ogrodzona. Jednocześnie nie podejmowano działań mających na celu wydzielenie dróg wewnętrznych, uzbrojenie lub ogrodzenie.
*   działka gruntu nr 1 była dzierżawiona - w okresie od 2 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r. Panu (\`(...)\`). Nieruchomość nie będzie dzierżawiona, ani wynajmowana do dnia jej zbycia. Nieruchomość nie była przedmiotem zatrzymania lub prawa dożywocia.
*   Nieruchomość nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Działka nr 1 była wykorzystywana do działalności rolniczej i był uiszczany podatek rolny,
*   Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej,
*   pani (…) nie zabiegała o uchwalenie Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego dla sprzedawanej Nieruchomości lub o dokonanie jego zmiany,
*   poza zawarciem umowy z pośrednikiem Sprzedająca nie podejmowała żadnych innych czynności mających na celu sprzedaż Nieruchomości - to Kupujący jako pierwszy wyszedł z propozycją nabycia Nieruchomości.

Pani (…)wraz z małżonkiem jest także współwłaścicielem innych nieruchomości - tj. działki nr 2, 3, 4, 5 oraz 6, jednakże obecnie nie planuje ich sprzedawać.

Zgodnie z treścią przedwstępnej umowy sprzedaży, Sprzedający i Kupujący zobowiązali się zawrzeć umowę sprzedaży, na mocy której Sprzedająca sprzeda Kupującemu wolną od wszelkich praw i obciążeń osób trzecich (z wyjątkiem obciążających nieruchomość służebności przesyłu na rzecz dostawców mediów, ustanowionych za uprzednią zgodą Kupującego) niezabudowaną nieruchomość stanowiącą działkę gruntu nr 1, a Kupujący wskazaną Nieruchomość kupi, po spełnieniu się tzw. „Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży”.

Umowa przyrzeczona dotycząca sprzedaży Nieruchomości - tj. działki gruntu nr 1 zostanie zawarta po spełnieniu się określonych w umowie przedwstępnej, następujących Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży:

1.  uzyskanie zaświadczeń, wydanych przez urząd skarbowy, urząd gminy i w trybie art. 306g ustawy Ordynacja podatkowa oraz zaświadczeń wydanych przez ZUS lub KRUS potwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z płatnością należnych podatków i innych należności publicznoprawnych;
2.  przeprowadzenie przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego Przedmiotu Sprzedaży i uznanie przez Kupującego, według jego oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące;
3.  uzyskanie przez Kupującego na jego koszt ustaleń, z których wynikałoby, iż warunki gruntowo-środowiskowe Nieruchomości umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego inwestycji;
4.  potwierdzenie, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną, gaz, włączenia do układu drogowego, oraz odprowadzenia ścieków i wód deszczowych) umożliwiają realizację inwestycji na przedmiotowej Nieruchomości;
5.  potwierdzenie, że Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej;
6.  uzyskanie przez Kupującego - na jego koszt i jego staraniem, warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód właściwych podmiotów, w tym dostawców mediów oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji państwowej, na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na terenie Nieruchomości, które to media (gazociągi, linie energetyczne, wodociągi, rurociągi, linie telekomunikacyjne) mogą kolidować z planowaną przez Kupującego inwestycją, a zmiana ich przebiegu jest niezbędna do uzyskania przez Kupującego decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę inwestycji;
7.  uzyskanie przez Kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zamierzonej przez Kupującego inwestycji;
8.  przedstawienie przez Kupującego uchwały Wspólników Kupującego, wyrażającej zgodę na nabycie Nieruchomości;
9.  dostarczenie następujących dokumentów:

\- wypis z rejestru gruntów wraz z wyrysem z mapy ewidencyjnej dla Nieruchomości,

\- wypis z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla Nieruchomości,

\- zaświadczenie wydane przez właściwego starostę powiatu, że Nieruchomość nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasów, a nadto, że dla Nieruchomości nie została wydana decyzja na podstawie art. 19 ust. 3 ustawy z 28 września 1991 r. o lasach.

Strony w umowie przedwstępnej postanowiły, że Kupujący ma prawo żądać zawarcia umowy przyrzeczonej do upływu daty ostatecznej, pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z Warunków Zawarcia Umowy Przyrzeczonej - pod warunkiem złożenia Sprzedającym przez Kupującego oświadczenia o zrzeczeniu się prawa żądania spełnienia któregokolwiek z tych Warunków Zawarcia Umowy Przyrzeczonej.

W umowie przedwstępnej, Pani (…) wraz z małżonkiem, udzielili osobom reprezentującym Kupującego pełnomocnictw, z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do dokonywania w imieniu Sprzedających, lecz na koszt Kupującego, następujących czynności:

· przeglądanie akt (w tym dokumentów i pism) księgi wieczystej nr (…), a nadto składania wniosków o sporządzenie kserokopii i fotokopii z akt oraz do odbioru takich kserokopii, a także przeglądania i sporządzania kopii dokumentów stanowiących podstawę zamieszczenia wzmianek w powołanej wyżej księdze wieczystej,

· uzyskiwanie od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości, koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego Nieruchomości,

· uzyskiwanie wypisów z ewidencji gruntów i budynków oraz wyrysów z map ewidencyjnych dotyczących Nieruchomości, w tym uzyskiwania archiwalnych materiałów geodezyjnych,

· uzyskanie zaświadczenia w przedmiocie objęcia Nieruchomości uproszczonym planem urządzenia lasu lub decyzją, o której mowa w art. 19 ust. 3 powołanej ustawy o lasach,

· wystąpienie w imieniu Sprzedających do właściwych podmiotów, celem uzyskania technicznych warunków przyłączenia do sieci elektroenergetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej, umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do układu drogowego, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru, a nadto zawarcia w imieniu Sprzedających umów przyłączenia do sieci oraz umów określających warunki włączenia do układu drogowego,

· wystąpienie w imieniu Sprzedających do właściwych organów w celu uzyskania - na koszt Kupującego - decyzji zezwalającej na wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości oraz decyzji o wykonaniu nasadzeń zastępczych,

· wystąpienie w imieniu Sprzedających do właściwych organów w celu uzyskania decyzji o wyłączeniu Nieruchomości z produkcji rolniczej, zmiany klasyfikacji gruntów we właściwych rejestrach oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie,

· wystąpienie w imieniu Sprzedających do właściwych organów w celu uzyskania decyzji o wyłączeniu Nieruchomości z produkcji leśnej,

· złożenie oświadczenia woli w imieniu właścicieli Nieruchomości o braku sprzeciwu wobec wydanych decyzji związanych z realizacją inwestycji na Nieruchomości.

Wszystkie koszty oraz opłaty związane z warunkami technicznymi, decyzjami i ww. dokumentami, w tym koszty wynikające z obowiązków i opłat nałożonych przedmiotowymi decyzjami, będą obciążały Kupującego.

Zgodnie z treścią umowy przedwstępnej, Sprzedający wyrazili zgodę na cesję (w drodze jednej lub więcej czynności prawnych) wszelkich praw i obowiązków wynikających z tej umowy przez Kupującego na rzecz osoby trzeciej, w tym spółki mającej siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej.

Obecnie planowane jest dokonanie cesji praw i obowiązków z umowy przedwstępnej na (…) Sp. z o. o. (dalej jako: „Cesjonariusz”, „Nabywca”). Na podstawie umowy cesji (…) Sp. z o. o. przeniesie na Nabywcę wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umowy przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości. W związku z tym, umowa przyrzeczona zostanie zawarta pomiędzy Sprzedającymi, a Cesjonariuszem.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że z uwagi na opisane poniżej okoliczności wniosek nie dotyczy już zdarzeń przyszłych, ale stanów faktycznych.

22 lipca 2021 r., przed notariuszem (…), prowadzącym kancelarię notarialną przy ulicy\`(...)\` w (…) doszło do zawarcia Umowy Sprzedaży objętej aktem notarialnym rep. A nr \`(...)\` (dalej: „Umowa Sprzedaży”) - pomiędzy (…) (dalej: „Sprzedająca”), działającą razem ze współwłaścicielem przedmiotu sprzedaży Panem (…) (dalej zbiorczo: „Sprzedający”), a nabywcą przedmiotu sprzedaży - spółką (…) Sp. z o. o. (dalej: „Kupujący”). Przedmiot sprzedaży stanowi Nieruchomość, tj. działka gruntu nr 1 o obszarze 2,4641 ha, objęta księgą wieczystą nr (…).

Do zawarcia Umowy Sprzedaży doszło w wyniku przejęcia przez Kupującego praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej z 20 kwietnia 2021 r., objętej aktem notarialnym rep. A nr (…) (dalej: „Umowa Przedwstępna”) - wskutek zawarcia umowy cesji zawartej pomiędzy Kupującym, a spółką (…) Sp. z o. o. działającą jako Cedent, objętej aktem notarialnym rep. A nr (…) z 22 lipca 2021 r.

Sprzedający razem z Kupującym ustalili w protokole przyjęcia depozytu z 22 lipca 2021 r. rep. \`(...)\`, sposób płatność należności z tytułu zawarcia Umowy Sprzedaży.

W Umowie Sprzedaży Sprzedająca oświadczyła, że sprzedaje Kupującemu Nieruchomość za cenę w kwocie (…)zł brutto - kwotę (…) zł netto powiększoną o podatek VAT według stawki 23% w wysokości (…)zł. Kupujący oświadczył, że Nieruchomość za powołaną cenę kupuje.

Strony oświadczyły, że cena płatna jest Sprzedającej przez Kupującego w następujący sposób:

· kwota (…) zł zostanie wpłacona na zasadach określonych w protokole przyjęcia depozytu,

· kwota (…) zł zostanie zatrzymana na rachunku depozytowym Kancelarii Notarialnej i zostanie wypłacona na zasadach określonych w protokole przyjęcia depozytu.

Strony oświadczyły, że zawarcie Umowy Sprzedaży objętej niniejszym aktem notarialnym powoduje ziszczenie się warunku wydania części depozytu w kwocie (…) zł Sprzedającej, wobec czego żądają wypłaty środków pieniężnych Sprzedającej, zgodnie z postanowieniami protokołu przyjęcia depozytu. Jednocześnie Strony stwierdziły, że część ceny w kwocie (…)zł zostanie zapłacona Sprzedającej przez Kupującego na zasadach określonych w protokole przyjęcia depozytu, poprzez zwolnienie środków pieniężnych z rachunku depozytowego kancelarii notarialnego, zgodnie z postanowieniami protokołu przyjęcia depozytu.

Jak wskazano w Umowie Sprzedaży, jeżeli zgodnie z uzyskaną interpretacją podatkową sprzedaż Nieruchomość będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych:

*   Strony zobowiązują się najpóźniej w terminie 14 dni licząc od dnia uzyskania przez nich informacji o wydaniu interpretacji zawrzeć umowę zmiany umowy sprzedaży Nieruchomości objętej niniejszym aktem notarialnym, w sposób uwzględniający opodatkowanie sprzedaży Nieruchomości podatkiem od czynności cywilnoprawnych,
*   Sprzedająca zobowiązuje się, iż zwróci Kupującemu wypłaconą zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy kwotę zapłaconej połowy podatku od towarów i usług w kwocie (…) zł, w terminie 2 dni roboczych od daty jej zwrotu na rachunek bankowy Sprzedającego.

Ponadto, w Umowie Sprzedaży Sprzedająca złożyła oświadczenie o poddaniu się egzekucji na podstawie art. 777 § 1 pkt 4 Kodeksu postępowania cywilnego co do wykonania obowiązku zapłaty na rzecz Kupującego kwoty 1.062.161,40 zł. Sprzedająca oświadczyła, że zdarzeniem, od którego uzależnione jest wykonanie obowiązku przez Sprzedającą będzie bezskuteczny upływ terminu, określonego w nadanym za pomocą przesyłki rejestrowanej, pisemnym wezwaniu do zapłaty należności, przesłanym do Sprzedającej przez Kupującego, z powołaniem się na niewykonanie zobowiązania pieniężnego przez Sprzedającą, wynikającego z postanowień niniejszej umowy. Wystarczającym będzie udowodnienie tego zdarzenia przez Kupującego poprzez dołączenie do wniosku o nadanie temu aktowi klauzuli wykonalności drugiego egzemplarza powyższego wezwania z podpisami notarialnie poświadczonymi, a także potwierdzenia nadania przesyłki rejestrowanej na adres Sprzedającej.

Kupujący ma prawo wystąpić o nadanie temu aktowi klauzuli wykonalności najpóźniej w terminie do 31 grudnia 2022 r.

Wnioskodawca wskazał, że:

a) Sprzedająca nie posiada statusu rolnika ryczałtowego w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług;

b) Sprzedająca wraz ze swoim małżonkiem - Panem (…) uzyskiwali z przedmiotowej działki płody rolne przeznaczone do dalszej odsprzedaży;

c) Sprzedająca nie dokonywała wcześniej (oprócz wskazanej we wniosku) sprzedaży nieruchomości;

d) z informacji przekazanych przez Sprzedającą wynika, iż działka przez cały okres posiadania była wykorzystywana wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku VAT;

e) w trakcie trwania umowy przedwstępnej, a przed cesją wykonane były następujące czynności: uzyskanie zaświadczeń z urzędu gminy, urzędu skarbowego, ZUS - o niezaleganiu z płatnością należnych podatków i innych należności publicznoprawnych;

f) Nabywca będzie wykorzystywał zakupioną działkę do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług;

g) Nabywca jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1.  Czy sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającą na rzecz Nabywcy będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającą będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług?
3.  W przypadku uznania, iż sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającą na rzecz Nabywcy będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług - czy Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu Nieruchomości?

**Zdaniem Zainteresowanych:**

Ad. 1)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 u.p.t.u. przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1. rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towary definiuje się natomiast jako rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 u.p.t.u.).

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 u.p.t.u., zgodnie z którym przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza jednak nie tylko czynnik przedmiotowy, tj. dokonanie odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, ale również czynnik podmiotowy, a zatem czynności te muszą być wykonane przez podatnika podatku VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza definiowana jest jako wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Obejmuje ona w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Brzmienie przywołanych przepisów wskazuje na to, że dostawa towarów, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy jest realizowana przez podmiot, który w ramach tej właśnie czynności działa jako podatnik wykonujący samodzielną działalność gospodarczą. Opodatkowaniu podatkiem VAT podlegać będzie zatem wyłącznie profesjonalny obrót nieruchomościami, tj. taki, który jest dokonywany przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą w tym zakresie - podatników VAT.

Z powyższego wynika, że opisana we wniosku o interpretację planowana sprzedaż Nieruchomości wypełnia przesłanki odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 u.p.t.u. Jednakże, Pani (…) działając jako Sprzedawca, nie może zostać uznana za podatnika w rozumieniu przepisów o podatku VAT.

Kluczową kwestią dla oceny charakteru działań sprzedawcy pod kątem możliwości uznania go za podatnika podatku od towarów i usług, jest zbadanie ogółu okoliczności danej transakcji w celu stwierdzenia, czy sprzedawca nieruchomości angażuje w związku z jej dokonaniem środki podobne do tych wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w danym zakresie. Nie podlega bowiem opodatkowaniu taka dostawa towarów (w tym nieruchomości), która stanowi przejaw zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, nawet gdyby była dokonywana przez podmiot zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10), Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10) wskazał, iż jeżeli osoba w celu dokonania sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, należy uznać ją za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.

TSUE określił również w tym wyroku, w jakich przypadkach można uznać, iż zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, wskazując, iż mogą one polegać na uzbrojeniu terenu, czy na podejmowaniu działań marketingowych.

W oparciu o powołany wyrok TSUE ukształtowała się linia orzecznicza polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) w wyroku z 17 marca 2017 r. sygn. akt I FSK 1643/15, przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności.

Odnosząc się do wskazanych przez TSUE oraz NSA przesłanek do uznania, iż sprzedawca działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w pierwszej kolejności wskazać należy na cel nabycia działki, która będzie stanowić przedmiot sprzedaży.

Jak zostało przedstawione w opisie stanu faktycznego, Pani (…) nabyła działkę na podstawie umowy darowizny udokumentowanej aktem notarialnym sporządzonym w 1992 r. Na Nieruchomości nie są posadowione żadne budynki, budowle lub ich części. Pani (…) nie podejmowała żadnych czynności, ani prac związanych z utwardzeniem nawierzchni Nieruchomości. Nigdy nie ponosiła również innych nakładów pieniężnych mających związek z ewentualnym przygotowaniem Nieruchomości do sprzedaży.

Do wszelkich czynności związanych z przygotowaniem przedmiotu sprzedaży do transakcji, w tym do uzyskania niezbędnych pozwoleń, zaświadczeń i innych dokumentów, zostali upoważnieni przedstawiciele Kupującego tj. (…) Sp. z o. o. na podstawie udzielonego notarialnie pełnomocnictwa. Wszelkie działania związane ze sprzedażą Nieruchomości podejmowane są oraz ewentualnie będą już po podjęciu przez Panią (…) decyzji o zbyciu posiadanego mienia oraz nie są realizowane bezpośrednio przez nią, ale przez podmiot zainteresowany zakupem Nieruchomości. Działania te podejmowane są oraz ewentualnie będą z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia przede wszystkim w interesie (…) Sp. z o. o. Korzyść z podejmowanych przez (…) Sp. z o. o. działań dla Pani (…) będzie jedynie wypadkową działań (…) Sp. z o. o. jako podmiotu zainteresowanego nabyciem Nieruchomości. Jednocześnie, na co należy zwrócić w danej sprawie szczególną uwagę to to, że przyczyną dla powstania korzyści Pani (…) są działania (…) Sp. z o. o.

Oznacza to, że:

· korzyść Pani (…) w przedstawionym stanie faktycznym nie powstałaby, gdyby nie działania podmiotu zainteresowanego nabyciem Nieruchomości, tj. (…) Sp. z o. o.,

· przyczyną powstania korzyści dla (…) sp. z o. o. nie jest działanie Pani (…).

Analizując zachowanie Pani (…) w kontekście pojęcia działalności gospodarczej należy zauważyć, że zachowanie to odbiega od zachowań właściwych dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, dla których charakterystyczne jest podejmowanie działań o charakterze aktywnym, a nie jedynie działań biernych polegających na nieczynieniu.

To wszystko wyłącza możliwość uznania Pani (…) za podmiot profesjonalnie trudniący się obrotem nieruchomościami i zarazem podatnika podatku od towarów i usług.

Analogicznie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej wydanej z 25 listopada 2015 r. sygn. IPPP2/4512-939/15-2/BH odnoszącej się do zbliżonego stanu faktycznego. Do momentu zawarcia umowy przedwstępnej z Inwestorem Wnioskodawca nie prowadził na przedmiotowej nieruchomości żadnych prac, w szczególności nie dokonał jej podziału, uzbrojenia w przyłącza do sieci wodnej, kanalizacyjnej, elektrycznej itp., nie występował z wnioskiem o wydanie decyzji o udzielenie pozwolenia na budowę.

Na podstawie zawartych umów przedwstępnych oraz udzielonych Inwestorowi pełnomocnictw, Inwestor dokonywał oraz dokonuje działań celem uzbrojenia terenu poprzez doprowadzenie mediów do poszczególnych działek (gaz, prąd, urządzenia służące do doprowadzania oraz odprowadzania wody). Co istotne powyższe działania Inwestora nie mają już żadnego wpływu na cenę nieruchomości, która została przez strony ustalana wcześniej na podstawie umowy przedwstępnej, nie są też wykonywane w celu podniesienia wartości nieruchomości ani zwiększenia jej atrakcyjności celem dodatkowych profitów dla Wnioskodawcy.

Działania w zakresie uzbrojenia podejmuje na własny koszt Inwestor. Ponadto pełnomocnik, w imieniu Wnioskodawcy zawarł na podstawie udzielonego pełnomocnictwa dwie umowy sprzedaży działki gruntu oraz udziału w gruncie, wydzielonych w wyniku działań pełnomocnika, bezpośrednio z osobami fizycznymi - kontrahentami inwestora, realizującego na ich rzecz inwestycję budowlaną na gruncie uprzednio należącym do Wnioskodawcy. W wyniku zawartych umów sprzedaży Wnioskodawca otrzymał zapłatę bezpośrednio od osób fizycznych - kontrahentów Inwestora.

Zdaniem Organu okoliczności rozpatrywanej sprawy nie pozwalają uznać Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług, w związku z planowaną sprzedażą działek wydzielonych z przedmiotowej nieruchomości. Brak jest przesłanek wskazujących na to, że Wnioskodawca w odniesieniu do planowanej sprzedaży działek stanowiącej majątek prywatny będzie działał w charakterze „handlowca” w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT.

Podobne stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawce przyjął w interpretacji indywidualnej z 17 lutego 2017 r. sygn. 1462-IPPP3.4512.906.2016.1.IG.

Zwrócić należy ponadto uwagę, że żaden z warunków zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży nie jest w bezpośredni sposób powiązany działaniami, jakie mogą zostać podjęte na podstawie pełnomocnictwa. Ponadto, nie można pominąć okoliczności, że warunki, od których uzależnione jest zawarcie umowy przyrzeczonej, zastrzeżone zostały na korzyść (…) Sp. z o.o. Fakt takiego zastrzeżenia jednoznacznie wskazuje, że działania, do podjęcia których uprawniały pełnomocnictwa udzielone przez Panią (…) nie mogą być rozpatrywane jako działania kreujące i podejmowane w ramach działalności gospodarczej Pani (…). Kolejną kwestią do rozważenia pozostaje ocena, czy Pani (…) podejmowała działania marketingowe w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, (…) Sp. z o.o. sam dotarł do Sprzedającej, szukając nieruchomości odpowiadających potrzebom prowadzonej działalności gospodarczej. Sprzedająca nie podejmowała działań marketingowych, pozostając w tym zakresie stroną bierną.

Pani (…) dla Nieruchomości nigdy nie występowała z wnioskiem o wydanie decyzji o ustalenie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu. Ponadto, nie podejmowała działań, które zmierzałyby do sporządzenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla Nieruchomości.

Biorąc pod uwagę zakres podjętych przez Panią (…) działań, a w zasadzie ich brak, gdyż wszelka aktywność nakierowana na zbycie Nieruchomości wynikała z działań podmiotów trzecich (tj. (…) Sp. z o.o. wystąpił z ofertą nabycia Nieruchomości) podkreślić należy, że Pani (…) nie angażowała żadnych typowych i powszechnych środków charakterystycznych dla podmiotów „profesjonalnych”. Zasadniczo aktywność Pani (…) sprowadza się do wyrażenia zgody na sprzedaż udziału w Nieruchomości. Oznacza to, że działania Sprzedającej mieszczą się i są kwalifikowane jako zarząd majątkiem prywatnym.

W orzecznictwie wskazuje się, że jeżeli sprzedawca dokonując sprzedaży nieruchomości nie zachowywał się jak handlowiec, ale jak osoba wykonująca swoje prawo własności, to nie można uznać go za podatnika podatku od towarów i usług - przykładem jest wyrok NSA z 7 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 1022/15. Ponadto, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 9 lutego 2010 r. sygn. akt I SA/Po 1015/09 ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, ani nawet formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności - bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika od towarów i usług.

Jak wynika z interpretacji indywidualnych na aktywność „handlową” osoby fizycznej sprzedającej działki wskazywać musi ciąg okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 15 kwietnia 2013 r., znak: IPTPP2/443-107/13-4/KW).

Z powyższej analizy jednoznacznie wynika, że Pani (…) nie podjęła szeregu działań, które wskazywałyby na zamiar prowadzenia profesjonalnej działalności gospodarczej. W szczególności nie dokonała czynności, które zdaniem TSUE wprost wskazują na prowadzenie działalności gospodarczej (nie uzbroiła terenu, nie prowadziła zorganizowanych działań marketingowych). Jej głównym celem jest sprzedaż Nieruchomości jednemu nabywcy.

Dla uznania Pani (…)za podatnika podatku od towarów i usług nie ma także znaczenia zakres sprzedaży i uzyskany z tego tytułu zysk. Warto wskazać w tym miejscu na wyrok NSA z 7 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1289/10, w którym Sąd podkreślił, że to, że sprzedaż miała i ma na celu pozyskanie środków pieniężnych, samo w sobie nie ma przesądzającego znaczenia, jak chce organ, bo każda sprzedaż ma, co do zasady, taki cel.

Całokształt przytoczonych okoliczności przemawia za tezą, że Pani (…) nie zachowywała się jak profesjonalista zajmujący się obrotem nieruchomościami, lecz jak osoba wykonująca swoje prawo współwłasności.

W związku z powyższym, należy uznać, iż w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedająca nie będzie działała jako podatnik podatku od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek świadczących o tym, że podejmowana przez nią aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości, mogłaby być porównana do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami.

Ad. 2)

Jak wskazuje art. 41 ust. 1 u.p.t.u. w związku z art. 146aa u.p.t.u., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%. W związku z tym, co do zasady dostawa gruntu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, tj. 23%. Dostawa gruntów nie zawsze jednak wiąże się z opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, jako że w niektórych przypadkach zastosowanie może mieć zwolnienie przedmiotowe.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, na działce gruntu numer 1 nie znajdują się budynki, budowle lub ich części. Ponadto, nie znajdują się na nich jakiekolwiek inne naniesienia oraz elementy uzbrojenia. Powierzchnia Nieruchomości nie została utwardzona. W związku z tym - przedmiotem sprzedaży będą tereny niezabudowane (działka gruntu).

Zgodnie z art. 2 pkt 33 u.p.t.u., przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 19 kwietnia 2018 r. sygn. akt I SA/Łd 195/18, opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane. Z kolei dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z okazanym zaświadczeniem o przeznaczeniu terenu wydanym 21 stycznia 2020 r. z upoważnienia Prezydenta Miasta (…), znak: (…), działka gruntu nr 1 wchodząca w skład nieruchomości objęta jest obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego miasta (…) dla obszaru \`(...)\` - przy \`(...)\`, uchwalonym uchwałą nr (…) Rady Miejskiej w (…) z 24 października 2013 r., zgodnie z którym działka gruntu nr 1 położona w (…), przy ul. (…) znajduje się na terenach oznaczonych symbolami 5P - teren obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oraz usług handlu o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m2 oraz \`(...)\` - teren drogi publicznej - ulicy lokalnej.

W świetle powyższych ustaleń, w przypadku uznania stanowiska Zainteresowanych za nieprawidłowe w zakresie pytania nr 1, w ocenie Zainteresowanych dostawa Nieruchomości przez Sprzedającą na rzecz Nabywcy będzie objęta zwolnieniem z podatku od towarów i usług z uwagi na dokonanie dostawy terenu niezabudowanego stanowiącego teren budowlany.

Ad. 3)

Zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Na podstawie tego przepisu stwierdza się zatem, iż jeśli zakup gruntu będzie służył działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, to możliwe jest odliczenie od tego zakupu podatku VAT.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wyraźnie wynika, że Nabywca, który wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z umowy przedwstępnej, będzie wykorzystywał opisaną Działkę do wykonywania czynności opodatkowanych. Jak wskazano wyżej, Nabywca zamierza realizować na ww. Nieruchomości inwestycję w postaci parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego, która będzie inwestycją związaną z wykonywaną przez Nabywcę działalnością gospodarczą, a przez to opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. W związku z tym spełniona jest podstawowa przesłanka warunkująca prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

W takim przypadku, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania, iż sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającą na rzecz Nabywcy będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. działki.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:**

· **braku opodatkowania transakcji sprzedaży Nieruchomości - jest nieprawidłowe,**

· **zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy Nieruchomości - jest nieprawidłowe,**

· **prawa Nabywcy do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem Nieruchomości - jest prawidłowe.**

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1) określone udziały w nieruchomości,

2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek, udziałów w działkach), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedanej działki istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Sprzedająca w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Jej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Z opisu sprawy wynika, że (…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej wyszukuje i kupuje grunty, które są atrakcyjne z punktu widzenia prowadzonych przez siebie inwestycji. Nabywca zainteresował się nieruchomością stanowiącą współwłasność Sprzedającej. Sprzedająca - wraz ze swoim małżonkiem - 20 kwietnia 2021 r. zawarła z (…) Sp. z o. o. umowę przedwstępną sprzedaży niezabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę gruntu nr 1.

Sprzedający w ww. akcie notarialnym oświadczyli, że Nieruchomość nabyli do majątku objętego wspólnością ustawową, od osób fizycznych, na podstawie umowy darowizny udokumentowanej aktem notarialnym sporządzonym 14 stycznia 1992 r. Nabycie nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług

Przedmiotowa działka objęta jest obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym znajduje się na terenach oznaczonych symbolami 5P - teren obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oraz usług handlu o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m2 oraz \`(...)\` - teren drogi publicznej - ulicy lokalnej.

Nieruchomość nie jest zabudowana - nie znajdują się na niej budynki, budowle lub ich części - w tym także obiekty liniowe, a także jakiekolwiek inne naniesienia, czy elementy uzbrojenia. Powierzchnia Nieruchomości nie została także w żaden sposób utwardzona. Nieruchomość nie była w przeszłości dzielona, ani łączona. Na Nieruchomości nie zostały wydzielone drogi wewnętrzne. Nie podejmowano działań mających na celu wydzielenie dróg wewnętrznych, uzbrojenie lub ogrodzenie.

Działka była dzierżawiona - w okresie od 2 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r. Nieruchomość nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Działka nr 1 była wykorzystywana do działalności rolniczej i był uiszczany podatek rolny. Sprzedająca nie zabiegała o uchwalenie Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego dla sprzedawanej Nieruchomości lub o dokonanie jego zmiany. Poza zawarciem umowy z pośrednikiem, Sprzedająca nie podejmowała żadnych innych czynności mających na celu sprzedaż Nieruchomości - to Kupujący jako pierwszy wyszedł z propozycją nabycia Nieruchomości. Sprzedająca wraz z małżonkiem jest także współwłaścicielem innych nieruchomości, jednakże obecnie nie planuje ich sprzedawać.

Zgodnie z treścią przedwstępnej umowy sprzedaży, Sprzedający i Kupujący zobowiązali się zawrzeć umowę sprzedaży, na mocy której Sprzedająca sprzeda Kupującemu wolną od wszelkich praw i obciążeń osób trzecich (z wyjątkiem obciążających nieruchomość służebności przesyłu na rzecz dostawców mediów, ustanowionych za uprzednią zgodą Kupującego) niezabudowaną nieruchomość stanowiącą działkę gruntu nr 1, a Kupujący wskazaną Nieruchomość kupi, po spełnieniu się tzw. „Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży”.

Umowa przyrzeczona dotycząca sprzedaży Nieruchomości zostanie zawarta po spełnieniu się określonych w umowie przedwstępnej, następujących Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży, m.in.:

*   uzyskanie zaświadczeń, wydanych przez urząd skarbowy, urząd gminy i w trybie art. 306g ustawy Ordynacja podatkowa oraz zaświadczeń wydanych przez ZUS lub KRUS potwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z płatnością należnych podatków i innych należności publicznoprawnych;
*   uzyskanie przez Kupującego na jego koszt ustaleń, z których wynikałoby, iż warunki gruntowo-środowiskowe Nieruchomości umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego inwestycji;
*   potwierdzenie, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną, gaz, włączenia do układu drogowego, oraz odprowadzenia ścieków i wód deszczowych) umożliwiają realizację inwestycji na przedmiotowej Nieruchomości;
*   potwierdzenie, że Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej;
*   uzyskanie przez Kupującego - na jego koszt i jego staraniem, warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód właściwych podmiotów, w tym dostawców mediów oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji państwowej, na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na terenie Nieruchomości, które to media (gazociągi, linie energetyczne, wodociągi, rurociągi, linie telekomunikacyjne) mogą kolidować z planowaną przez Kupującego inwestycją, a zmiana ich przebiegu jest niezbędna do uzyskania przez Kupującego decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę inwestycji;
*   uzyskanie przez Kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zamierzonej przez Kupującego inwestycji;
*   dostarczenie następujących dokumentów:

\- wypis z rejestru gruntów wraz z wyrysem z mapy ewidencyjnej dla Nieruchomości,

\- wypis z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla Nieruchomości,

\- zaświadczenie wydane przez właściwego starostę powiatu, że Nieruchomość nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasów, i że dla Nieruchomości nie została wydana decyzja na podstawie art. 19 ust. 3 ustawy z 28 września 1991 r. o lasach.

Strony w umowie przedwstępnej postanowiły, że Kupujący ma prawo żądać zawarcia umowy przyrzeczonej do upływu daty ostatecznej, pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z Warunków Zawarcia Umowy Przyrzeczonej.

W umowie przedwstępnej, Sprzedająca udzieliła osobom reprezentującym Kupującego pełnomocnictw, z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do dokonywania w Jej imieniu, lecz na koszt Kupującego czynności, m.in.:

*   przeglądanie akt księgi wieczystej, a nadto składania wniosków o sporządzenie kserokopii i fotokopii z akt oraz do odbioru takich kserokopii, a także przeglądania i sporządzania kopii dokumentów stanowiących podstawę zamieszczenia wzmianek w ww. księdze wieczystej.
*   uzyskiwanie od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości, koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego Nieruchomości.
*   uzyskiwanie wypisów z ewidencji gruntów i budynków oraz wyrysów z map ewidencyjnych dotyczących Nieruchomości, w tym uzyskiwania archiwalnych materiałów geodezyjnych,
*   wystąpienie w imieniu Sprzedających do właściwych podmiotów, celem uzyskania technicznych warunków przyłączenia do sieci elektroenergetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej, umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do układu drogowego, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru, a nadto zawarcia w imieniu Sprzedających umów przyłączenia do sieci oraz umów określających warunki włączenia do układu drogowego.
*   wystąpienie w imieniu Sprzedających do właściwych organów w celu uzyskania - na koszt Kupującego - decyzji zezwalającej na wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości oraz decyzji o wykonaniu nasadzeń zastępczych.
*   wystąpienie w imieniu Sprzedających do właściwych organów w celu uzyskania decyzji o wyłączeniu Nieruchomości z produkcji rolniczej oraz produkcji leśnej.

22 lipca 2021 r., doszło do zawarcia Umowy Sprzedaży pomiędzy Sprzedającą, a nabywcą przedmiotu sprzedaży - spółką (…) Sp. z o. o. (Kupującym). Przedmiot sprzedaży stanowi działka nr 1. Do zawarcia Umowy Sprzedaży doszło w wyniku przejęcia przez Kupującego praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej z 20 kwietnia 2021 r., wskutek zawarcia umowy cesji zawartej pomiędzy Kupującym, a spółką (…) Sp. z o. o. działającą jako Cedent, objętej aktem notarialnym z 22 lipca 2021 r.

Sprzedająca nie posiada statusu rolnika ryczałtowego. Sprzedająca uzyskiwała z przedmiotowej działki płody rolne przeznaczone do dalszej odsprzedaży. Sprzedająca nie dokonywała wcześniej (oprócz wskazanej we wniosku) sprzedaży nieruchomości. Z informacji przekazanych przez Sprzedającą wynika, iż działka przez cały okres posiadania była wykorzystywana wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku VAT. W trakcie trwania umowy przedwstępnej, a przed cesją wykonane były następujące czynności: uzyskanie zaświadczeń z urzędu gminy, urzędu skarbowego, ZUS - o niezaleganiu z płatnością należnych podatków i innych należności publicznoprawnych.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy, wątpliwości Zainteresowanych w pierwszej kolejności dotyczą określenia, czy sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającą na rzecz Nabywcy była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży nieruchomości Sprzedająca spełnia przesłanki do uznania Jej za podatnika podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Sprzedająca podejmowała działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 693 § 1 cyt. ustawy, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W kontekście niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, bez względu na to, czy dzierżawa jest prowadzona w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ww. ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony (art. 108 Kodeksu cywilnego).

Z regulacji art. 109 ww. ustawy wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 ww. ustawy, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniony do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Sprzedająca zawarła z Kupującym przedwstępną umowę sprzedaży. W umowie przedwstępnej, Sprzedająca udzieliła osobom reprezentującym Kupującego pełnomocnictw do dokonywania w imieniu Sprzedającej następujących czynności, m.in.: zawarcia w imieniu Sprzedających umów przyłączenia do sieci oraz umów określających warunki włączenia do układu drogowego, wystąpienia w imieniu Sprzedającej do właściwych organów w celu uzyskania decyzji zezwalającej na wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości oraz decyzji o wykonaniu nasadzeń zastępczych oraz uzyskania decyzji o wyłączeniu Nieruchomości z produkcji rolniczej oraz produkcji leśnej. Na podstawie umowy cesji Kupujący przeniósł na Nabywcę wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umowy przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości.

Sprzedająca, dokonując opisanych we wniosku czynności, podejmowała działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazała aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Dokonana przez Sprzedającą sprzedaż niezabudowanej Nieruchomości, będącej uprzednio przedmiotem dzierżawy, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, stanowiła dostawę dokonaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Dzierżawa przez Sprzedającą Nieruchomości spowodowała, że utraciła ona charakter majątku prywatnego. Wykorzystywanie przez Sprzedającą w sposób ciągły dla celów zarobkowych tej Nieruchomości spowodowało, że działka ta była wykorzystywana w prowadzonej przez Sprzedającą działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego. Działka będąca przedmiotem Sprzedaży była przez Sprzedającą dzierżawiona w okresie od 2 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r. Wskazuje to na fakt, że była to czynność, która pozwalała Sprzedającej czerpać zyski w związku z posiadaną Nieruchomością, a w konsekwencji czynność tę należy uznać za odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, i które na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W kontekście niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.). Tym samym posiadana nieruchomość służyła do wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że podejmowane przez Sprzedającą działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż tej Nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym. W analizowanej sprawie występują okoliczności, które wskazują, że sprzedaż Nieruchomości niezabudowanej stanowi działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Sprzedająca z tytułu tej transakcji jest podatnikiem podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy. Zachodzą bowiem przesłanki pozwalające na uznanie Sprzedającej w związku z transakcją sprzedaży nieruchomości za podatnika podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpiły przesłanki stanowiące podstawę uznania Sprzedającej za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność dostawy Nieruchomości podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem, sprzedaż przez Panią (…) udziału w działce nr 1 należy uznać za dostawę dokonaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy i w konsekwencji sprzedaż ww. udziału w działce stanowiła – wskazaną w art. 7 ust. 1 ustawy – dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 należało uznać za **nieprawidłowe**.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą również określenia, czy sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającą podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 - Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen - „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2021 r. poz. 741 ze zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem sprzedaży była niezabudowana działka nr 1. Przedmiotowa nieruchomość objęta jest obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym znajduje się na terenach oznaczonych symbolami 5P - teren obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oraz usług handlu o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m2 oraz \`(...)\` - teren drogi publicznej - ulicy lokalnej.

W konsekwencji należy wskazać, że ww. działka spełnia definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza możliwość zastosowania do jej sprzedaży zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W niniejszej sprawie oba warunki uprawniające do zwolnienia sprzedaży udziału w prawie własności działki na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie zostały spełnione. Działka była dzierżawiona - w okresie od 2 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r. Ponadto, jak wskazano we wniosku, Sprzedająca uzyskiwała z przedmiotowej działki płody rolne przeznaczone do dalszej odsprzedaży, a więc nie można uznać, że przez cały okres posiadania działka wykorzystywana była do działalności zwolnionej od podatku VAT. Z okoliczności sprawy wynika, że działka wykorzystywana była do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Co więcej, Sprzedająca nabyła nieruchomość w 1992 roku od osób fizycznych, na podstawie umowy darowizny. Tym samym transakcja pozostawała poza podatkiem VAT. Nie można zatem uznać, że Sprzedającej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. Nie zostały więc spełnione oba warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędne do zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

W analizowanej sprawie dla dostawy opisanej we wniosku działki nr 1 nie znajdzie zatem zastosowanie również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że zbycie przez Sprzedającą opisanej Nieruchomości stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy, i nie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, a w rezultacie Sprzedająca zobowiązana była do naliczenia podatku VAT z tytułu sprzedaży tej Nieruchomości.

Zatem, stanowisko Zainteresowanych, w odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 2, należało uznać za **nieprawidłowe**.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą również prawa Nabywcy do odliczenia podatku od towarów i usług w związku z nabyciem Nieruchomości.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Nabywca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Zakupioną działkę wykorzystywał będzie do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie, w przedmiotowej sprawie nie zaistniała przesłanka negatywna określona w ww. art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, bowiem – jak wykazano wyżej – dokonana sprzedaż Nieruchomości nie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Zatem, Nabywcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem Nieruchomości. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku zostały spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W konsekwencji, Nabywcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości.

W świetle powyższego stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należało uznać za **prawidłowe**.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga kwestie skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości dla Sprzedającej, natomiast nie rozstrzyga dla współwłaściciela Nieruchomości.

Odnosząc się do przywołanych przez Zainteresowanych w uzasadnieniu własnego stanowiska wyroków sądów należy zaznaczyć, że każdy z wyroków zapada na gruncie unikalnego stanu faktycznego, i w zasadzie wyłącznie do niego się ogranicza. Ocena omawianej kwestii, tj. skutków sprzedaży nieruchomości nie jest kwestią uniwersalną, dającą się odnieść do ogólnych okoliczności w analizowanych sprawach, lecz opiera się na wielu przesłankach podnoszonych wyżej przez organ podatkowy i powinna być dokonywana z punktu widzenia każdego odrębnego stanu faktycznego.

Również w odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, należy zwrócić uwagę na to, że interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą innych organów wydających interpretacje indywidualne w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających interpretacjom. Również interpretacje powołane przez Zainteresowanych na poparcie własnego stanowiska rozstrzygają w odmiennych stanach faktycznych od sytuacji przedstawionej we wniosku.

Przede wszystkim we wskazanych wyrokach i interpretacjach zakres okoliczności faktycznych jest inny niż w przedmiotowej sprawie. Ponadto specyfika działalności podmiotów jest na tyle różnorodną, że niekiedy nawet podobne okoliczności faktyczne nie spowodują analogicznych konsekwencji prawnopodatkowych, a tym samym nie mogą być tożsamo traktowane.

Zatem z uwagi na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw, powołane przez Zainteresowanych interpretacje indywidualne i orzeczenia sądowe nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.