Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-138/13/DM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-04-30
Teza: Brak opodatkowania otrzymanego dofinansowania, brak opodatkowania wpłat mieszkańców na budowę przyzagrodowych oczyszczalni ścieków otrzymanych w 2011 r. i do końca czerwca 2012 r., prawa do obniżenia podatku naliczonego z tytułu budowy oczyszczalni, opodatkowania nieodpłatnego przeniesienia własności nakładów poniesionych przez Gminę.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; podatek-podatek naliczony; wpłata; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 lutego 2013 r. (data wpływu 13 lutego 2013 r.) uzupełnionym w dniu 15 kwietnia 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania otrzymanego dofinansowania, braku opodatkowania wpłat mieszkańców na budowę przyzagrodowych oczyszczalni ścieków otrzymanych w 2011 r. i do końca czerwca 2012 r., prawa do obniżenia podatku naliczonego z tytułu budowy oczyszczalni, opodatkowania nieodpłatnego przeniesienia własności nakładów poniesionych przez Gminę – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 lutego 2013 r. został złożony wniosek uzupełnionym w dniu 15 kwietnia 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanego dofinansowania, opodatkowania wpłat mieszkańców na budowę przyzagrodowych oczyszczalni ścieków otrzymanych w 2011 r. i do końca czerwca 2012 r., prawa do obniżenia podatku naliczonego z tytułu budowy oczyszczalni, opodatkowania nieodpłatnego przeniesienia własności nakładów poniesionych przez Gminę.

W złożonym wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina od dnia 1 lipca 2012 r. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W listopadzie 2010 r. Gmina zawarła z Samorządem Województwa umowę o przyznanie pomocy w ramach działania „P” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013. Na podstawie zawartej umowy, Gmina zobowiązała się do realizacji zadania „R”. Realizacja zadania obejmuje m.in. budowę przydomowych oczyszczalni ścieków. Przydomowe oczyszczalnie nie są połączone z siecią sanitarną. Koszty budowy przydomowych oczyszczalni będą finansowane: ze środków własnych Gminy, z dofinansowania ze środków unijnych oraz z indywidualnych wpłat od mieszkańców (przyszłych użytkowników) przydomowych oczyszczalni. Wpłaty przez mieszkańców dokonywane są na podstawie zawartych umów, których przedmiotem jest określenie zasad i trybu partycypacji przez mieszkańca w kosztach inwestycji pod nazwą „B”. Na mocy zapisów umownych mieszkaniec zobowiązuje się do poniesienia części kosztów przedmiotowej budowy w określonej umową kwocie. Partycypujący zobowiązuje się do wpłacenia całości należności najpóźniej na miesiąc przed rozpoczęciem inwestycji przez Gminę, jeśli mieszkaniec nie wpłaci całości przypadających na niego kosztów, oczyszczalnia i tak będzie wybudowana i podłączona, a wpłatę mieszkaniec ureguluje w terminie późniejszym. Część umownych wpłat (zaliczek) przez mieszkańców została dokonana przed 1 lipca 2012 r., tj. w okresie kiedy Gmina nie była czynnym podatnikiem podatku VAT. W związku z zawartymi ww. umowami, Gmina z mieszkańcami (przyszłymi użytkownikami) zawarła kolejną umowę, której przedmiotem jest ustalenie zasad przekazywania oczyszczalni w używanie oraz korzystanie z gruntu stanowiącego własność mieszkańca, nazwaną „Umowa-użyczenia”, w której Gmina jest „Użyczającym”, a mieszkaniec „Biorącym do używania”. W ramach tej umowy jej strony oświadczają, że są współwłaścicielami oczyszczalni ścieków o określonej pojemności oraz, że „Biorący w używanie” zezwala na korzystanie (nieodpłatne) z działki gruntowej dla celów budowlanych związanych z realizacją zadania „B”. Powyższe umowy zawierane są na czas oznaczony, nie krótszy niż 10 lat. Po zakończeniu umowy, Gmina przekaże nieodpłatnie na wyłączną własność mieszkańca poniesione przez Gminę nakłady na przedmiotowe oczyszczalnie ścieków.

W celu wykonania zadania Gmina zawierać będzie umowę o roboty budowlane z firmą budowlaną wyłonioną w drodze przetargu. Po zakończeniu robót Wykonawca wystawi dla Gminy fakturę z należnym podatkiem VAT.

W uzupełnieniu wniosku, przywołując art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, Gmina wskazała, że skorzystała z tego zwolnienia. Ponadto odnośnie otrzymanych przed dniem 1 lipca 2012 r. wpłat (zaliczek) „na poczet partycypacji w kosztach budowy (usług budowlanych) związanych z budową przydomowych oczyszczalni ścieków” zauważyła, że w trzech przypadkach wpłata obejmowała całość kwoty i była dokonana przed dniem 1 lipca 2012 r., w pozostałych przypadkach przed 1 lipca 2012 r. były dokonane tylko częściowe wpłaty.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy otrzymane przez Gminę dofinansowanie ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013 na pokrycie części kosztów związanych z budową przydomowych oczyszczalni ścieków jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy otrzymane przez Gminę w roku 2011 i do końca czerwca 2012, czyli przed uzyskaniem statusu czynnego podatnika VAT, wpłaty (zaliczki) od mieszkańców na poczet partycypacji w kosztach inwestycji, są opodatkowane podatkiem VAT, biorąc pod uwagę fakt, że faktury za usługi budowlane związane z budową przydomowych oczyszczalni ścieków zostaną wystawione przez Gminę po wykonaniu robót (przewidywany termin – 31 maja 2013 r.)?
3.  Czy w „zakresie, w jakim kwoty podatku naliczonego wynikające z faktury Wykonawcy dokumentującej nabycie usług budowlanych, na budowę przydomowych oczyszczalni ścieków, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwot podatku VAT zawartego w w/w fakturze”?
4.  Czy nieodpłatne (po zakończeniu umów-użyczenia) przeniesienie własności nakładów poczynionych przez Gminę na budowę przydomowych oczyszczalni ścieków będzie skutkować opodatkowaniem tej czynności podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane dofinansowanie na budowę przydomowych oczyszczalni ścieków jest dotacją podmiotową, nie może zwiększać obrotu bowiem celem dofinansowania, które ma otrzymać Gmina jest pokrycie kosztów (częściowe) inwestycji w ramach zadania własnego gminy (dofinansowanie podmiotowe). Tak więc otrzymane przez Gminę dofinansowanie ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013 na pokrycie kosztów budowy przydomowych oczyszczalni ścieków nie jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

W uzasadnieniu stanowiska odnośnie pytania 2, Gmina wskazała, że wpłaty (zaliczki) otrzymane przed 1 lipca 2012 r. od mieszkańców na poczet partycypacji w kosztach budowy (usług budowlanych) związanych z budową przydomowych oczyszczalni ścieków nie powinny być opodatkowane należnym podatkiem VAT. W dniu ich otrzymania Gmina nie była, w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, czynnym podatnikiem podatku VAT. W stosunku do powyższych wpłat nie powstał bowiem obowiązek podatkowy określony przepisami ustawy podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do pytania 3, Gmina zauważyła, że pomiędzy Gminą a mieszkańcami (na podstawie zawartych umów) zaistniała więź o charakterze zobowiązaniowym. Gmina za umownym wynagrodzeniem realizuje budowę przydomowych oczyszczalni ścieków. Otrzymane po dniu 1 lipca 2012 r. wpłaty (zaliczki) od mieszkańców na poczet partycypacji w kosztach budowy (usług budowlanych) związanych z budową przydomowych oczyszczalni ścieków są opodatkowane należnym podatkiem VAT. Gminie przysługiwać więc będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych w ramach realizacji budowy przydomowych oczyszczalni ścieków. Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a usługi budowlane nabyte w związku z realizacją budowy przydomowych oczyszczalni ścieków zostały wykorzystane do czynności opodatkowanych.

Zdaniem Gminy, w odniesieniu do pytania 4, po zakończeniu umów-użyczenia, nieodpłatne przeniesienie własności nakładów poczynionych przez Gminę na budowę przydomowych oczyszczalni ścieków (z wyłączeniem wartości dotacji), będzie skutkować opodatkowaniem tej czynności podatkiem VAT. Skoro bowiem Gminie przysługiwało prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego od wykonanych usług budowlanych w związku z realizacją budowy przydomowych oczyszczalni ścieków, to nieodpłatne przekazanie nakładów „na budowę tychże” skutkować będzie opodatkowaniem tej czynności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust.1 ww. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 2 cyt. ustawy za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r.);
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Należy w tym miejscu podkreślić, że aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dana czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dokonującego dostawy lub świadczącego usługę.

Ponadto nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - stosownie do treści art. 15 ust. 2 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r. - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r., ww. przepis stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 cyt. ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 247 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powyższego wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2001r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Stosownie do art. 6 ust. 1 cyt. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Ponadto, jak wynika z treści unormowań prawnych zawartych w ustawie z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t.j. Dz. U. z 2006 r., Nr 123 poz. 858 ze zm.) do zapewnienia budowy urządzeń wodociągowych i urządzeń kanalizacyjnych obowiązane jest, zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ww. ustawy przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne. Natomiast jak stanowi art. 15 ust. 2 cyt. ustawy realizację budowy przyłączy do sieci oraz studni wodomierzowej, pomieszczenia przewidzianego do lokalizacji wodomierza głównego i urządzenia pomiarowego zapewnia na własny koszt osoba ubiegająca się o przyłączenie nieruchomości do sieci.

Z powołanych wyżej przepisów wynika zatem, że gmina w ramach zadań własnych zobowiązana jest do zapewnienia budowy urządzeń wodociągowych i urządzeń kanalizacyjnych, czyli tzw. sieci rozprowadzających. Nie jest natomiast zobowiązana do realizacji budowy przyłączy do sieci, gdyż powyższe zapewnia na własny koszt osoba ubiegająca się o przyłączenie nieruchomości do sieci.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze (art. 29 ust. 2 ustawy).

Z kolei stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) cyt. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług, który to przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Odnosząc się do pytania oznaczonego nr 1 w zakresie opodatkowania otrzymanej dotacji wskazać należy, że powołany przepis art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oznacza, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usługi.

Dla określenia, czy dana dotacja, subwencja i inne dopłaty o podobnym charakterze są, czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Z treści cytowanych przepisów wynika, iż w sytuacji, gdy podatnik w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję lub inną dopłatę o podobnym charakterze), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia usług.

Kryterium uznania dotacji (subwencji lub innej dopłaty) za zwiększającą obrót stanowi zatem stwierdzenie, iż dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast dotacja niedająca się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu tym podatkiem, służąca pokryciu ogólnych kosztów działalności podatnika nie stanowi obrotu – w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 ustawy – czyli nie zwiększa podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności (czy też kosztów realizacji konkretnego zadania) nie podlega opodatkowaniu.

Z treści wniosku wynika, iż z Samorządem Województwa Gmina zawarła umowę o przyznanie pomocy w ramach działania objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013. Na podstawie zawartej umowy Gmina zobowiązała się do realizacji zadania „R”. Realizacja zadania obejmuje m.in. budowę przydomowych oczyszczalni ścieków. Jak wynika z wniosku celem dofinansowania „jest pokrycie kosztów (częściowe) inwestycji w ramach zadania własnego Gminy (dofinansowanie podmiotowe)”.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż skoro pozyskane dofinansowanie stanowi dotację mającą na celu pokrycie kosztów realizowanego zadania, a nie dotację mającą na celu sfinansowanie ceny sprzedaży, uznać należy, że przyznane na taki cel dofinansowanie jako nie spełniające przesłanki dotacji wynikającej z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, nie stanowi obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, w sytuacji, gdy otrzymana dotacja, nie ma wpływu na cenę świadczonych usług, tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ustosunkowując się natomiast do kwestii związanej z opodatkowaniem otrzymanych przez Gminę w 2011 r. i do końca czerwca 2012 r. zaliczek „na poczet partycypacji w kosztach budowy (usług budowlanych) związanych z budową przydomowych oczyszczalni” obejmujących w trzech przypadkach całość kwoty należnej, w pozostałych zaś wpłatę częściową, wskazać należy, że skoro w dacie ich otrzymania Gmina korzystała ze zwolnienia podmiotowego w podatku od towarów i usług określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - przy założeniu, że takie uprawnienie Gminie przysługiwało i nie zachodziły przesłanki go wyłączające - w stosunku do otrzymanych ww. wpłat nie powstał obowiązek podatkowy określony przepisami ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku bowiem podatników zwolnionych podmiotowo od podatku (ze względu na nieprzekroczenie limitu sprzedaży), brak jest obowiązku rozliczania VAT.

Uwzględniając z kolei brzmienie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, z którego wynika, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach w nim określonych uwarunkowane jest od tego aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, stwierdzić należy, że Gminie przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych w ramach realizacji inwestycji związanej z budową przyzagrodowych oczyszczalni ścieków w zakresie, w jakim podatek naliczony wynikający z otrzymanych przez Gminę faktur związany będzie z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W tym zakresie należy bowiem zauważyć, że otrzymane przez Gminę, na podstawie zawartych z mieszkańcami umów, wpłaty (zaliczki) od dnia 1 lipca 2012 r. podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stanowiąc wynagrodzenie z tytułu świadczenia na ich rzecz odpłatnych usług.

Mając na uwadze powołane przepisy, podzielić należy także stanowisko odnośnie kwestii związanej z opodatkowaniem planowanego nieodpłatnego przeniesienia własności nakładów poczynionych przez Gminę na budowę przydomowych oczyszczalni ścieków.

W niniejszej sprawie znajdzie zastosowanie regulacja zawarta w art. 8 ust. 2, w świetle którego, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również „wszelkie nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika”. Ustawa nie określa, co należy rozumieć przez usługi świadczone do celów działalności gospodarczej, wobec czego, odwołując się do orzecznictwa w tym zakresie uznać należy, że powyższe sformułowanie należy rozumieć jako ściśle związane z celem i działalnością konkretnego podmiotu. W doktrynie przyjęto, iż usługi związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa to takie usługi, które są wykonywane nieodpłatnie w związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej podmiotu, potrzebami związanymi z funkcjonowaniem prowadzonego przedsiębiorstwa”. Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, iż opisanych czynności nie można uznać za niezbędne do prowadzonej przez Gminę „działalności”.

Zatem, zamierzona czynność nieodpłatnego przekazania nakładów stanowić będzie odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ww. przepisu, podlegające zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu tym podatkiem.

W tym miejscu zauważyć należy, że przepis art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie uzależnia, faktu opodatkowania nieodpłatnego świadczenia usług na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika, od prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tym świadczeniem.

Zauważyć należy, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii zasadności korzystania przez Gminę ze zwolnienia podmiotowego przewidzianego w art. 113 ustawy, ponieważ nie przedstawiono w tym zakresie własnego stanowiska (a zatem wydając interpretację powyższe przyjęto jako element stanu faktycznego).

Interpretacja nie odnosi się także do zagadnienia związanego z określeniem podstawy opodatkowania w przypadku nieodpłatnego przeniesienia własności nakładów poczynionych przez Gminę - a zatem nie oceniono zawartego we własnym stanowisku stwierdzenia „(z wyłączeniem wartości dotacji)” - bowiem kwestia ta wykracza poza zakres żądania interpretacji sformułowany w postawionym pytaniu.

Ponadto tut. organ nie ustosunkował się do kwestii związanej z fakturowaniem świadczonych czynności, jako że Gmina nie przedstawiła w tym zakresie własnego stanowiska.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.