Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-206/16-6/AA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-04-28
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych darowizny prawa ochronnego na znak towarowy.
Słowa kluczowe: amortyzacja; darowizna; patenty-prawo patentowe; przychód; spółki-spółka jawna; wartość-wartość początkowa; wspólnik; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 lutego 2016 r. (data wpływu 1 marca 2016 r.), uzupełnionym w dniach 7 i 21 kwietnia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od prawa ochronnego na znak towarowy otrzymanego w drodze darowizny – **jest prawidłowe,**
*   sposobu ustalenia wartości początkowej prawa ochronnego na znak towarowy otrzymanego w drodze darowizny – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   skutków podatkowych darowizny prawa ochronnego na znak towarowy,
*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od prawa ochronnego na znak towarowy otrzymanego w drodze darowizny,
*   sposobu ustalenia wartości początkowej prawa ochronnego na znak towarowy otrzymanego w drodze darowizny.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14f § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 8 kwietnia 2016 r. znak ILPB1/4511-1-206/16-2/AA ILPP1/4512-1-146/16-2/AS na podstawie art. 169 § 1 i § 2 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 13 kwietnia 2016 r., natomiast w dniu 21 kwietnia 2016 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 18 kwietnia 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, będący osobą fizyczną, posiada status polskiego rezydenta podatkowego, podlegającego w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości osiąganych przez siebie dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2012 poz. 361), dalej zwaną „u.p.d.o.f.” Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce jawnej (dalej zwana „Spółką”). Dochody z działalności tej Spółki opodatkowywane są na poziomie jej wspólników, w tym Wnioskodawcy i podlegają u Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z zastosowaniem stawki liniowej, stosownie do art. 9a ust. 2 w zw. z art. 30c u.p.d.o.f. W najbliższym czasie w Spółce rozpoczęty zostanie proces przekształcenia w spółkę komandytową. Wnioskodawca w spółce przekształconej uzyska status komandytariusza.

Wnioskodawcy oraz jego żonie przysługuje ponadto autorskie prawo majątkowe do utworu w postaci znaku towarowego słowno-graficznego. Na znak ten do tej pory nie zostało udzielone prawo ochronne. Nie został również złożony wniosek o jego rejestrację w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej. Żona Wnioskodawcy zamierza jednak wycofać się z prowadzonej działalności, w związku z czym planuje darować swój udział w autorskim prawie majątkowym Wnioskodawcy. Tym samym, Wnioskodawcy przysługiwać będzie pełnia praw autorskich majątkowych do znaku towarowego.

Z uwagi na fakt, że główna działalność prowadzona jest za pośrednictwem Spółki, która używa również opisanego powyżej znaku do oznaczania produktów lub usług, Wnioskodawca, po otrzymaniu wspomnianej powyżej darowizny od żony, dzięki której uzyska pełnię autorskich praw majątkowych do znaku towarowego, zamierza przenieść przysługujące mu autorskie prawo majątkowe do tego znaku na rzecz Spółki. Wnioskodawca planuje, że przeniesienie nastąpi w formie umowy darowizny już po zakończonym procesie przekształcenia w spółkę komandytową. Tym samym, Spółka stanie się jedynym podmiotem, któremu przysługiwać będzie pełnia praw autorskich praw majątkowych do znaku, tzn. będzie uprawniona do zgłoszenia znaku do rejestracji, udzielania na niego licencji, czy nawet zbycia.

W uzupełnieniu do wniosku doprecyzowano opis zdarzenia przyszłego, przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 16 lutego 2016 r., poprzez wskazanie, że możliwym jest, iż darowizna autorskiego prawa majątkowego, której skutki podatkowe są przedmiotem wniosku, nie zostanie dokonana dopiero po przekształceniu spółki jawnej w spółkę komandytową, w której Wnioskodawca posiada status wspólnika, bowiem przekształcenie to z uwagi na czynniki zewnętrzne, może zostać wstrzymane i przeprowadzone w bliżej nieokreślonym terminie.

Wnioskodawca w stanie faktycznym, przedstawionym we wskazanym wniosku podkreślił, że planowane jest rozpoczęcie procesu przekształcania spółki, w której posiada on obecnie status wspólnika, ze spółki jawnej na spółkę komandytową oraz, że darowizna autorskiego prawa majątkowego nastąpi dopiero po zakończonym procesie przekształcenia. Możliwe jest jednakże, że proces przekształcenia jeśli się rozpocznie, zostanie wstrzymany do bliżej nieokreślonego terminu, co pozwala twierdzić, że jeśli wstrzymanie przekształcenia nastąpi lub spółka jawna w ogóle procesu przekształcenia nie rozpocznie, darowizna autorskiego prawa majątkowego zostanie dokonana pomimo braku przekształcenia w spółkę komandytową, tzn. zostanie dokonana na spółkę w jej obecnej formie prawnej, tj. spółki jawnej. Tym samym, stwierdzić należy, że darowizna autorskiego prawa majątkowego nie jest w pełni uzależniona od uprzedniego przekształcenia spółki jawnej w spółkę komandytową i będzie mogła nastąpić zarówno przed jak i po ewentualnym przekształceniu.

Jednocześnie Wnioskodawca podkreślił, że powyższe doprecyzowanie nie wpływa na zadane we wniosku pytania oraz uzasadnienie prawne, bowiem spółka do której nastąpi darowizna autorskiego prawa majątkowego, jest spółką jawną, tzn. spółką osobową, transparentną podatkowo, której dochody opodatkowywane są na poziomie jej wspólników, a ponadto planowanym było przekształcenie jej formy prawnej w inną spółkę osobową, tj. spółkę komandytową, która również jest spółką transparentną podatkowo i jej dochody opodatkowywane są na poziomie jej wspólników. Tym samym, niezależnie od tego, czy darowizna autorskiego prawa majątkowego zostanie dokonana przed przekształceniem spółki jawnej, czy po przekształceniu spółki jawnej w komandytową, będzie ona dokonywana na rzecz spółki osobowej, transparentnej podatkowo, w której Wnioskodawca będzie wspólnikiem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

1.  Czy w razie zawarcia przez Wnioskodawcę umowy darowizny ze Spółką, w której Wnioskodawca na moment zawarcia umowy darowizny będzie wspólnikiem, której przedmiotem będzie autorskie prawo majątkowe do znaku towarowego, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym, z któregokolwiek ze źródeł przychodów, jako wspólnika tej spółki?
2.  Czy prawidłowym jest, że nabyte w drodze umowy darowizny przez Spółkę autorskie prawo majątkowe do znaku towarowego, z uwagi na fakt, iż ta wykorzystuje go na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, podlega amortyzacji w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji, czy odpisy amortyzacyjne od autorskiego prawa majątkowego do znaku towarowego stanowią koszty uzyskania przychodu Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki, od momentu rozpoczęcia amortyzacji, tj. począwszy od miesiąca, następującego po miesiącu, w którym nastąpiło wprowadzenie autorskiego prawa majątkowego do znaku towarowego do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jako wartości niematerialnej i prawnej, stosownie do udziału w zyskach Spółki, przysługującego Wnioskodawcy?
3.  Czy prawidłowym będzie ustalenie wartości początkowej autorskiego prawa majątkowego do znaku towarowego nabytego w formie darowizny przez Spółkę, w wysokości wartości początkowej, równej wartości rynkowej tego znaku, chyba że umowa darowizny określi jego wartość w niższej wysokości?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania oznaczone nr 2 i nr 3 w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od prawa ochronnego na znak towarowy otrzymanego w drodze darowizny, oraz sposobu ustalenia wartości początkowej prawa ochronnego na znak towarowy otrzymanego w drodze darowizny.

Natomiast w dniu 28 kwietnia 2016 r. wniosek w części dotyczącej pytania nr 1 w zakresie skutków podatkowych darowizny prawa ochronnego na znak towarowy został rozstrzygnięty odrębną interpretacją indywidualną nr ILPB1/4511-1-206/16-5/AA.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 1, w związku z dokonaniem przez niego darowizny prawa ochronnego na znak towarowy na rzecz Spółki, w której jest on wspólnikiem, nie powstanie po jego stronie jakikolwiek przychód podatkowy, z któregokolwiek ze źródeł przychodów, podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym w wysokości wartości przedmiotu darowizny.

Na wstępie zauważyć należy, że ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361), dalej zwana „u.p.d.o.f.”, nie definiuje pojęcia „darowizna”, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do definicji, zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 roku - Kodeks cywilny (Dz. U. 2014. 121 j.t.), dalej zwana „k.c.”.

Zgodnie z art. 888 § 1 k.c. „przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.” Podstawową cechą tej umowy oraz warunkiem koniecznym do jej zawarcia jest jej nieodpłatność. Przez pojęcie „nieodpłatności” należy rozumieć taką sytuację, w której obdarowany, w zamian za otrzymaną darowiznę lub w związku z jej otrzymaniem, nie jest zobowiązany do jakichkolwiek świadczeń na rzecz darczyńcy - ani w chwili otrzymania darowizny, ani w przyszłości. Tym samym, skutkiem darowizny jest wyłącznie jednostronne przysporzenie po stronie podmiotu obdarowanego. Darczyńca, w związku z dokonaniem darowizny nie otrzymuje od obdarowanego nic w zamian, bezpłatny charakter darowizny oznacza, że Wnioskodawca nie otrzyma od Spółki żadnego (pieniężnego ani niepieniężnego) świadczenia wzajemnego.

Spółka, która będzie podmiotem obdarowanym jest spółką transparentną podatkowo (pozostanie taką również po przekształceniu w spółkę komandytową), co oznacza, że przychody tej spółki opodatkowywane są na poziomie jej wspólników - to wspólnicy są podatnikami podatku dochodowego od przychodów (dochodów) spółki jawnej lub komandytowej. Zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f., przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Niewątpliwie przychód przypadający na wspólnika z tytułu uczestnictwa w Spółce kwalifikować należy na gruncie ustawy jako przychód z działalności gospodarczej, stosownie do art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f., zgodnie z którym, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. „przychodami są z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.” Ponadto, zgodnie z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. „za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont \[\`(...)\`\]”. W myśl natomiast art. 14 ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f., przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125. Ustalenie wartości otrzymanych nieodpłatnych świadczeń następuje natomiast zgodnie z art. 11 ust. 2 u.p.d.o.f., stosownie do którego „wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania”.

Przeniesienie autorskiego prawa majątkowego do znaku towarowego w drodze umowy darowizny należy zakwalifikować na gruncie u.p.d.o.f.. do kategorii świadczeń w naturze. Brak jest ustawowej definicji pojęcia „świadczenia w naturze”, natomiast potoczne rozumienie tego pojęcia nakazuje uznać, że dotyczy ono dokonywania świadczeń innych niż w pieniądzu, czyli w postaci przeniesienia własności rzeczy lub praw, szczególnie na podstawie umowy cywilnoprawnej, np. umowy darowizny.

Podsumowując powyższe, przekazanie na rzecz Spółki autorskiego prawa majątkowego do znaku towarowego w formie umowy darowizny stanowi na gruncie u.p.d.o.f. świadczenie w naturze, którego wartość, ustalona zgodnie z art. 11 ust. 2 u.p.d.o.f. stanowi przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 11 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f., jednakże tylko wtedy, jeśli spełniona zostanie przesłanka, wynikająca z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. stanowiąca, iż wskazane świadczenia podlegają opodatkowaniu pod warunkiem, że zostały one otrzymane (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 5 lutego 1997 roku, sygn. SA/Sz 1191/96). Z uwagi na fakt, że Spółka która będzie obdarowanym jest transparentna podatkowo, Wnioskodawca jako wspólnik, dokonujący darowizny na jej rzecz, na gruncie przepisów podatkowych de facto zostanie uznany za świadczącego samemu sobie.

Innymi słowy, aby nieodpłatne świadczenie stanowiło przychód do opodatkowania musi być ono faktycznie przez tego podatnika „otrzymane”. Jednakże nie może być przedmiotem wątpliwości, iż nie można otrzymać świadczenia „od samego siebie”, a z taką sytuacją mamy do czynienia w opisie zdarzenia przyszłego, gdzie Wnioskodawca będący wspólnikiem Spółki przenosi na tę Spółkę w formie darowizny autorskie prawo majątkowe do znaku towarowego. Istotą przepisów stanowiących o opodatkowaniu wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń jest fakt, że świadczenie w naturze dokonywane jest pomiędzy dwoma podatnikami. W przedmiotowej sytuacji, z uwagi na fakt, że Spółka jest transparentna podatkowo, brak jest dwóch podmiotów, będących podatnikami, bowiem Wnioskodawca będzie zarówno darczyńcą, jak i podatnikiem podatku należnego z tytułu otrzymania świadczenia w naturze. Otrzymanie wiąże się z nabyciem czegoś, czego wcześniej się nie miało. Zatem w analizowanej sytuacji należy przyjąć, iż pod względem podatkowym mamy do czynienia z przeniesieniem poszczególnych składników majątkowych w ramach tego samego majątku podatnika. Gdyby przyjąć, że darowizna ta powoduje po stronie wspólnika Spółki, który jest darczyńcą, powstanie przychodu do opodatkowania, mielibyśmy do czynienia z sytuacją, w której nieodpłatne świadczenie przez dany podmiot powodowałoby powstanie u tej samej osoby przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym. Byłby to więc przypadek, gdzie Wnioskodawca otrzymywałby świadczenia od siebie samego. Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiot darowizny nie wpływa na jego kwalifikację prawną jako nieodpłatnego świadczenia, w tym przypadku świadczenia od samego siebie. Mając to na uwadze należy uznać za zasadne stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym darowizna na rzecz Spółki, w której będzie on wspólnikiem nie spowoduje powstania u niego przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym z jakiegokolwiek źródła przychodów.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone m.in. w piśmie Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2002 roku, nr PB4/AK-031-23/02, zgodnie z którym, jeżeli wspólnik spółki osobowej wykonuje świadczenie na rzecz tej spółki, to z podatkowego punktu widzenia jest to świadczenie „dla siebie samego” w takim zakresie, w jakim „przychody i koszty spółki osobowej” stanowią jego przychody i jego koszty. Jeżeli więc, takie świadczenia są odpłatne, to u takiego wspólnika przychody równe są jego kosztom, jeżeli zaś wspomniane świadczenia są nieodpłatne, u tego wspólnika nie wystąpi ani przychód, ani koszt. Jednocześnie, w takim przypadku, nie będzie można mówić o uzyskaniu ani przez spółkę osobową, ani przez tego wspólnika przychodu „z tytułu otrzymanych nieodpłatnych świadczeń”, bowiem spółka nie jest podatnikiem podatku dochodowego, a wspólnik - w sensie podatkowym – „świadczył samemu sobie”. Stanowisko to następnie zostało potwierdzone przez Ministra Finansów w piśmie z 9 sierpnia 2013 roku, w którym wskazano, że aktualne pozostaje stanowisko wyrażone w piśmie z 4 kwietnia 2002 roku, nr PB4/AK-031-23/02.

Potwierdzeniem stanowiska Wnioskodawcy są ponadto interpretacje indywidualne wydawane przez Dyrektorów Izb Skarbowych z upoważnienia Ministra Finansów, por:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 28 grudnia 2012 roku, nr ILPB1/415-946/12-3/AA;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 marea 2014 roku, nr IBPBI/l/415-1282/13/SK;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 lipca 2014 roku, nr ILPB1/415-490/14-2/AG;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 listopada 2013 roku, nr ILPB1/415-895/13-4/AA;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 marca 2015 roku, nr ILPB1/415-1405/14-4/AN;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 października 2013 roku, nr IBPBI/1/415-771/13/AB;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 stycznia 2015 roku, nr ILPB1/415-1208/14-4/AP;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 stycznia 2015 roku, nr ILPB1/415-1240/14-2/AP.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 2, jako wspólnik Spółki osobowej, będzie uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej w postaci autorskiego prawa majątkowego do znaku towarowego, nabytego w drodze umowy darowizny przez Spółkę osobową oraz zaliczania ich do kosztów uzyskania przychodów, stosownie do posiadanego udziału w zyskach tej spółki.

Stosownie do art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012, poz. 361, dalej: u.p.d.o.f.), jeśli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej. Jak stanowi art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f., przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zgodnie z art. 8 ust. la u.p.d.o.f., przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, lub działów specjalnych produkcji rolnej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 4, osiąganych przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c, nie łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Oznacza to, że Spółka jest transparentna na cele podatku dochodowego - podatnikiem nie jest Spółka, ale jej wspólnicy, czyli m.in. Wnioskodawca, jako jej wspólnik. Wobec powyższego, kwestie związane z amortyzacją środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których nabycia dokona Spółka - istotne w kontekście rozliczeń podatkowych Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki, będącego osobą fizyczną - powinny być rozpatrywane na gruncie przepisów u.p.d.o.f.

Należy mieć ponadto na względzie, iż dochód Wnioskodawcy z tytułu udziału w Spółce opodatkowany jest zgodnie z treścią art. 30c u.p.d.o.f., bowiem Wnioskodawca rozlicza podatek z tytułu dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej według stawki liniowej. Stosownie do art. 30c ust. 1 u.p.d.o.f., podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30 i 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód ustalony zgodnie z art. 9 ust. 1, 2, 3, 3a i 5, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e i ust. 4 zdanie pierwsze lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25. Dochód ten podatnicy mogą pomniejszać o składki na ubezpieczenie społeczne określone w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a i pkt 2a oraz wpłaty na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego określone w art. 26 ust. 1 pkt 2b. Wysokość składek i wpłat ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie (art. 30c ust. 2). Na podstawie art. 9 ust. 2 u.p.d.o.f., dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. „kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23”. Ponadto, stosownie do treści art. 22 ust. 8 u.p.d.o.f. „kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.”

Stosownie do treści art. 22b ust. 1 u.p.d.o.f. „amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

*   spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
*   spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
*   prawo do domu jednorodzinnego spółdzielni mieszkaniowej,
*   autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
*   licencje,
*   prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
*   wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how),
*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W katalogu wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, przy spełnieniu określonych przesłanek, wymienione zostały m.in. autorskie lub pokrewne prawa majątkowe.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że znak towarowy podlegać będzie amortyzacji podatkowej, jako wartość niematerialna i prawna, gdy spełnione zostaną następujące warunki:

*   został wymieniony w katalogu wartości niematerialnych i prawnych, o którym mowa w art. 22b ust. 1 u.p.d.o.f.,
*   został nabyty przez Spółkę osobową,
*   będzie wykorzystywany przez Spółkę osobową w prowadzonej działalności gospodarczej,
*   będzie wykorzystywany przez Spółkę osobową, a przewidywany okres wykorzystywania znaku towarowego jest dłuższy niż rok.

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie z powyżej wskazanych przesłanek zostaną spełnione. Przede wszystkim, nabyty znak towarowy jest przedmiotem autorskiego prawa majątkowego, o którym mowa w art. 22b ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.

U.p.d.o.f. nie zawiera regulacji dotyczących autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych, a zatem w celu określenia zakresu podmiotowego i przedmiotowego praw, o których mowa w art. 22b ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., niezbędne jest odniesienie do ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. 2006. 90. 631), dalej zwana: „u.a.p.p.”.

W myśl art. 1 ust. 1 u.a.p.p., „przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór)”. Ponadto, stosownie do art. 1 ust. 2 u.a.p.p. „w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

*   wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe),
*   plastyczne,
*   fotograficzne,
*   lutnicze,
*   wzornictwa przemysłowego,
*   architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne,
*   muzyczne i słowno-muzyczne,
*   sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne,
*   audiowizualne (w tym filmowe).

Jednocześnie, zgodnie z art. 1 ust. 3 i 4 u.a.p.p. utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności.

Na mocy art. 8 ust. 1 u.a.p.p. „prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej”. Omawiana ustawa wyróżnia przy tym autorskie prawa osobiste, chroniące nieograniczoną w czasie i niepodlegającą zrzeczeniu się lub zbyciu więź twórcy z utworem (art. 16 u.a.p.p.) oraz autorskie prawa majątkowe, rozumiane jako przysługujące twórcy wyłączne prawo do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji oraz do wynagrodzenia za korzystanie z utworu (art. 17 u.a.p.p.). Niemniej jednak przepisy u.p.d.o.f. umożliwiają dokonywanie odpisów amortyzacyjnych wyłącznie od autorskich praw majątkowych, bowiem de facto tylko one mogą spełnić warunek nabycia tego prawa przez podmiot, w którym będzie ono amortyzowane, jako wartość niematerialna i prawna, określony art. 22 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 pkt 1 u.a.p.p. „jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy”. Powyższe oznacza, że nabycie przez Spółkę osobową niezarejestrowanego znaku towarowego, stanowiącego autorskie prawo majątkowe, w drodze umowy darowizny, spełnia warunki do uznania go za prawnie skuteczne w świetle u.a.p.p.

Jednocześnie, na podstawie art. 120 ust. 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 roku - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. 2013. 1410), dalej zwana „p.w.p.”, „znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa”. Ponadto, stosownie do art. 120 ust. 2 p.w.p. „znakiem towarowym może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy”.

Mając powyższe na uwadze, nabyty na podstawie pisemnej umowy darowizny niezarejestrowany znak towarowy stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze i w związku z tym jest utworem w rozumieniu przepisów u.a.p.p., w odniesieniu do którego przysługują prawa ochronne wynikające z przepisów u.a.p.p., niezależnie od faktu, czy są objęte, czy też nie ochroną wynikającą z rejestracji w Urzędzie Patentowym RP.

Spółka osobowa będzie mieć prawo do dysponowania nabytym znakiem towarowym na wszystkich znanych w chwili nabycia polach eksploatacji. Znak ten został wielokrotnie utrwalony m.in. na drukowanych materiałach informacyjnych, jest używany do oznaczenia przedsiębiorstwa i świadczonych usług, a także utrwalany na materiałach handlowych i informacyjnych. Tym samym, nabyty przez Spółkę znak towarowy stanowi utwór i jest przedmiotem autorskich praw majątkowych. U.p.d.o.f. nie zawiera żadnych regulacji dotyczących przesłanek formalnych, mających wpływ na prawo do amortyzacji autorskiego prawa majątkowego. Oznacza to, że przedmiot autorskiego prawa majątkowego (w omawianej sprawie - znak towarowy) może być amortyzowany, niezależnie od rejestracji takiego utworu w Urzędzie Patentowym w rozumieniu p.w.p. Zarejestrowanie utworu w rozumieniu u.a.p.p. w Urzędzie Patentowym nie jest bowiem obowiązkiem, a jedynie prawem jego właściciela. Objęcie utworu (znaku towarowego) prawem ochronnym w rozumieniu p.w.p. ma wyłącznie na celu zabezpieczenie praw, przysługujących jego właścicielowi, a samo zarejestrowanie utworu w Urzędzie Patentowym nie wpływa na charakter prawny takiego utworu.

Tym samym, ewentualne zarejestrowanie przedmiotowego znaku towarowego w Urzędzie Patentowym nie wpłynie na jego kwalifikację, jako przedmiotu autorskiego prawa majątkowego (utwór). Takie stanowisko, zdaniem Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w doktrynie. Tytułem przykładu w opinii prof. dr hab. J. Barta - znaki towarowe, zwłaszcza graficzne, czy słowno-graficzne, niezależnie od tego, że stają się przedmiotem praw wyłącznych w wyniku rejestracji w Urzędzie Patentowym, niejednokrotnie też wykazują cechy utworów i korzystają z ochrony opartej o przepisy prawa autorskiego (System Prawa Prywatnego Prawo autorskie Tom 13, Warszawa 2003. wyd. CR Beck, str. 21-28). W związku z tym, w niniejszej sprawie możliwa jest tzw. ochrona kumulowana po dokonaniu rejestracji znaku towarowego na gruncie p.w.p., która jednak pozostaje bez wpływu na kwalifikację prawną utworu, jako przedmiotu prawa autorskiego (por. m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 lipca 2013 r., znak: IPPB1/415-623/13-2/EC).

Analiza przepisów u.a.p.p. oraz p.w.p. prowadzi zdaniem Wnioskodawcy do konkluzji, że autorskie prawo majątkowe do utworu w postaci niezarejestrowanego znaku towarowego, które spełni przesłanki, wynikające z art. 22b ust. 1 u.p.d.o.f. może, jako wartość niematerialna i prawna, podlegać amortyzacji podatkowej.

Jak wynika zatem z art. 22b ust. 1 u.p.d.o.f. podlegającymi amortyzacji wartościami niematerialnymi i prawnymi są wskazane w jego treści prawa (w tym również autorskie prawa majątkowe), które spełniają następujące warunki:

*   zostały nabyte,
*   nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres ich używania przekracza rok,
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto odnosząc się do zawartych w u.p.d.o.f. przepisów dotyczących amortyzacji, należy zauważyć, że ustawodawca przewiduje dwa sposoby wejścia w posiadanie przez podatnika składników majątkowych podlegających amortyzacji - wytworzenie we własnym zakresie i nabycie, przy czym status podlegających amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych mogą mieć wyłącznie składniki majątku nabyte, a nie wytworzone przez podatnika (art. 22a-22b u.p.d.o.f.).

Nabycie prawa własności składnika majątku może nastąpić w formie sprzedaży, zamiany, wkładu niepieniężnego, darowizny, spadku, czy na podstawie innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości.

Mając powyższe na uwadze, w związku z faktem, że autorskie prawo majątkowe do utworu w postaci niezarejestrowanego znaku towarowego zostanie nabyte przez Spółkę w drodze umowy darowizny, w dniu przyjęcia do używania będzie nadawało się do używania, przewidywany okres jego używania będzie dłuższy niż rok oraz będzie wykorzystywane przez Spółkę na potrzeby związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą, to w ocenie Wnioskodawcy, przedmiotowe autorskie prawo majątkowe będzie mogło podlegać amortyzacji w rozumieniu u.p.d.o.f.

Zgodnie z art. 22f ust. 1 u.p.d.o.f „podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b”. Ponadto, stosownie do art. 22d ust. 2 u.p.d.o.f. „składniki majątku, o których mowa w art. 22a- 22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.” W przedmiotowej sprawie powoływany przepis znajdzie zastosowanie, ponieważ zgodnie z wyceną biegłego rzeczoznawcy wartość przedmiotowego autorskiego prawa majątkowego do utworu w postaci niezarejestrowanego znaku towarowego będzie wyższa od 3.500,00 złotych.

Zgodnie z art. 22h ust. 1 u.p.d.o.f. „odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 23 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.”

Uwzględniając wskazane przepisy u.p.d.o.f., za prawidłowe należy uznać wprowadzenie autorskiego prawa majątkowego w postaci niezarejestrowanego znaku towarowego do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki najpóźniej w miesiącu przekazania go do używania oraz prawidłowym jest, że odpisy amortyzacyjne od autorskiego prawa majątkowego są dokonywane od pierwszego miesiąca po miesiącu, w którym zostało ono wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki.

Ponadto, wskazać należy, że w myśl art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) u.p.d.o.f., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Zatem, kosztem uzyskania przychodów są również odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane od składników majątku nabytych w drodze spadku lub darowizny, spełniających warunki pozwalające uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne. Uznać tym samym należy, że odpisy amortyzacyjne, dokonywane od autorskiego prawa majątkowego w postaci niezarejestrowanego znaku towarowego, będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodu Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki, bowiem z uwagi na ich nabycie w drodze umowy darowizny, nie znajdzie zastosowania wyłączenie możliwości uznania odpisów amortyzacyjnych za koszty uzyskania przychodów od składników majątku, nabytych nieodpłatnie.

Reasumując, mając na uwadze powyższe wskazać należy, że spółka osobowa, której Wnioskodawca będzie wspólnikiem może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od otrzymanego w drodze darowizny niezarejestrowanego znaku towarowego stanowiącego przedmiot prawa autorskiego, które to odpisy stanowić będą mogły koszty uzyskania przychodu Wnioskodawcy, jako wspólnika tej spółki, stosownie do jego udziału w zysku tej Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 3, wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej w postaci niezarejestrowanego znaku towarowego stanowiącego przedmiot prawa autorskiego nabytego w drodze umowy darowizny należy ustalić wedle jego wartości rynkowej z dnia dokonania darowizny, chyba że umowa darowizny wskazuje niższą wartość.

Zgodnie z art. 22f ust. 1 u.p.d.o.f. „podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.”

Jak Wnioskodawca wskazał już w uzasadnieniu do pytania oznaczonego numerem 1, niezarejestrowany znak towarowy, stanowiący autorskie prawo majątkowe, spełnia przesłanki do uznania go za wartość niematerialną i prawną, stosownie do art. 22b ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., a u Wnioskodawcy, po dokonaniu darowizny na rzecz Spółki osobowej, powstanie obowiązek wprowadzenia go do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z art. 22d ust. 2 u.p.d.o.f.

Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych regulują przepisy art. 22g u.p.d.o.f. Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. „za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości”.

Mając na uwadze powyższe, w przypadku otrzymania przez Spółkę osobową w drodze darowizny niezarejestrowanego znaku towarowego, stanowiącego autorskie prawo majątkowe, znak ten, jako wartość niematerialna i prawna podlegał będzie wprowadzeniu do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki osobowej według wartości początkowej równej wartości rynkowej tego znaku, chyba że umowa darowizny określi tę wartość w niższej wysokości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

W myśl art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatki na nabycie, wytworzenie i ulepszenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Stosownie do treści art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Zatem, kosztem uzyskania przychodów są również odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane od składników majątku nabytych w drodze darowizn.

Zgodnie z art. 22b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
7.  wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

− o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych, na nabycie których wydatki rozpoznawane powinny być jako koszt podatkowy w formie odpisów amortyzacyjnych. Oznacza to, że prawa, które nie zostały wymienione wprost w tej ustawie jako wartości niematerialne i prawne nie mogą zostać zaliczone do tej kategorii. Tym samym nie podlegają amortyzacji.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że spółka osobowa, której Wnioskodawca jest wspólnikiem, w drodze darowizny otrzyma znak towarowy, który nie został jeszcze zgłoszony do rejestracji, celem udzielenia na niego prawa ochronnego. Przedmiotowy znak towarowy będzie wykorzystywany na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej w okresie dłuższym niż rok.

Mając na uwadze powyższe, w pierwszej kolejności należy określić, czy prawo do znaku towarowego spełnia przesłanki uznania go za podlegającą amortyzacji wartość niematerialną i prawną, o której mowa w art. 22b ust. 1 ww. ustawy.

Należy wyjaśnić, że prawo do znaku towarowego w rozumieniu art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako prawo podmiotowe dotyczy wyłącznie prawa do znaku zarejestrowanego, które ten status nabywa z chwilą rejestracji. Przymiotu tego nie posiada znak towarowy niezarejestrowany. Oznacza to, że pod pojęciem użytym w ww. przepisie mieszczą się tylko te prawa podmiotowe do znaku towarowego, które mają charakter bezwzględnego prawa majątkowego, tj. znaki towarowe, na które Urząd Patentowy wydał decyzję w sprawie udzielenia prawa ochronnego. Decyzja ta bowiem tworzy podmiotowe prawo używania znaku towarowego i oznaczania nim towarów i usług jako bezwzględne prawo majątkowe. Prawo ochronne jest więc – wyłącznym prawem podmiotowym o czasowej i terytorialnej skuteczności. W konsekwencji, znaków towarowych, które nie zostały zarejestrowane w Urzędzie Patentowym, czy też w Urzędzie ds. Harmonizacji Rynku Wewnętrznego i które na moment wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie będą objęte prawem ochronnym, nie można uznać za prawa określone w ustawie Prawo własności przemysłowej, które stosownie do treści art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowią wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji.

Zgodnie natomiast z treścią art. 22b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania autorskie lub pokrewne prawa majątkowe. Jak wynika z cytowanego unormowania, podlegającymi amortyzacji wartościami niematerialnymi i prawnymi są autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, które spełniają następujące warunki:

*   zostały nabyte,
*   nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres ich używania przekracza rok,

– są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Prawa, o których mowa w art. 22b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, normuje ustawa z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631, z późn. zm.).

W myśl art. 1 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności – zgodnie z art. 1 ust. 2 ww. ustawy – przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2.  plastyczne;
3.  fotograficzne;
4.  lutnicze;
5.  wzornictwa przemysłowego;
6.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7.  muzyczne i słowno-muzyczne;
8.  sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9.  audiowizualne (w tym filmowe).

Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną (art. 1 ust. 3 powołanej ustawy). Ochrona przewidziana przepisami ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Omawiana ustawa wyróżnia przy tym:

*   autorskie prawa osobiste, chroniące nieograniczoną w czasie i niepodlegającą zrzeczeniu się lub zbyciu więź twórcy z utworem (art. 16), oraz
*   autorskie prawa majątkowe, rozumiane jako przysługujące twórcy wyłączne prawo do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji oraz do wynagrodzenia za korzystanie z utworu (art. 17).

Jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy (art. 41 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy). Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych wymaga zachowania formy pisemnej pod rygorem nieważności (art. 53 tej ustawy).

Biorąc powyższe pod uwagę, należy wskazać, że w analizowanej sprawie, niezarejestrowany znak towarowy będący przedmiotem prawa autorskiego, stanowi utwór w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dlatego też, niezarejestrowany znak towarowy, nabyty w drodze darowizny stanowi podlegającą amortyzacji wartość niematerialną i prawną, o której mowa w art. 22b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto wyjaśnić należy, że w odniesieniu do możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych tutejszy Organ stwierdza, że w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy).

Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (art. 5b ust. 2 ww. ustawy).

Wnioskodawca zatem słusznie uważa, że jako wspólnik Spółki osobowej, będzie uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej w postaci niezarejestrowanego znaku towarowego stanowiącego przedmiot autorskiego prawa majątkowego, nabytego w drodze umowy darowizny przez Spółkę osobową oraz zaliczania ich do kosztów uzyskania przychodów, stosownie do posiadanego udziału w zyskach tej spółki.

Przechodząc natomiast do zagadnienia dotyczącego ustalenia wartości początkowej darowanego autorskiego prawa majątkowego w postaci niezarejestrowanego znaku towarowego, zauważyć należy co następuje.

Zgodnie z art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Podstawę naliczenia odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa, której zasady ustalania zawarto w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób – wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości (art. 22g ust. 1 pkt 3 powołanej ustawy).

W myśl art. 19 ust. 3 ww. ustawy, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnej i prawnej (prawo do znaku towarowego) nabytych w drodze darowizny, należy ustalić wg wartości rynkowej z dnia nabycia, z zastosowaniem cytowanego wyżej przepisu art. 19. W konsekwencji, zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość początkowa nie może być wyższa niż wartość rynkowa tego składnika.

Podsumowując, wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej nabytej w drodze darowizny, należy ustalić według wartości rynkowej z dnia nabycia, z zastosowaniem cytowanego wyżej przepisu art. 19, chyba że umowa darowizny określi tę wartość w niższej wysokości. Jednocześnie począwszy od miesiąca, następującego po miesiącu, w którym nastąpiło wprowadzenie znaku towarowego do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jako autorskiego prawa majątkowego, odpisy amortyzacyjne obliczone od ustalonej zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wartości początkowej będą stanowić koszt uzyskania przychodów, stosownie do udziału przysługującego Wnioskodawcy w zyskach spółki jawnej.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od niezarejestrowanego znaku towarowego, stanowiącego przedmiot prawa autorskiego, nabytego w drodze umowy darowizny oraz w zakresie ustalenia wartości początkowej tego znaku należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Natomiast w odniesieniu do powołanych w treści wniosku orzeczeń sądów administracyjnych, należy podkreślić, że nie mogą one wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Wskazane rozstrzygnięcia zapadły bowiem w innych sprawach i nie mają mocy wiążącej w omawianym przypadku.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, że wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług zostanie rozstrzygnięty odrębną interpretacją.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.