Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063.ILPB1-3.4510.55.2016.2.DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-12-21
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika.
Słowa kluczowe: programy; programy-program motywacyjny; programy-programy lojalnościowe; promocja-akcja promocyjna; sprzedaż-sprzedaż premiowa; towar; towar-sprzedaż towarów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko spółki komandytowej spółka z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2016 r. (data wpływu 27 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 października 2016 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony o brakującą opłatę 1 grudnia 2016 r. – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką osobową prawa handlowego z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zarejestrowaną jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie hurtowego i detalicznego handlu kosmetykami i akcesoriami kosmetycznymi, w dominującej części kosmetykami fryzjerskimi i akcesoriami fryzjerskimi (dalej łącznie zwanymi w skrócie „Kosmetykami”).

W zakresie sprzedaży hurtowej Wnioskodawca kieruje swoją ofertę m.in. do przedsiębiorców (osób fizycznych i spółek), którzy w ramach wykonywanej działalności gospodarczej prowadzą salony fryzjerskie i kosmetyczne na terytorium Rzeczypospolitej, w ramach których świadczą usługi fryzjerskie lub kosmetyczne oraz sprzedają kosmetyki i akcesoria kosmetyczne, w tym fryzjerskie (dalej łącznie zwanych w skrócie „Salonami”). Salony należą do bardzo ważnych kontrahentów Wnioskodawcy, ponieważ łącznie generują ok. 5-6 mln złotych przychodów w skali roku.

Na rynku Kosmetyków daje się zauważyć stale rosnącą konkurencję, a w szczególności coraz aktywniejsze działania marketingowe podmiotów konkurencyjnych wobec Wnioskodawcy kierowane do Salonów. W związku z tym Wnioskodawca postanowił zorganizować program lojalnościowy dla Salonów (dalej zwany w skrócie „Programem”). Jego celem jest biznesowe związanie Salonów z Wnioskodawcą oraz zwiększenie przez Wnioskodawcę wartości przychodów ze sprzedaży do Salonów towarów, których Wnioskodawca jest wyłącznym dystrybutorem na rynku polskim (co ma nastąpić poprzez zwiększenie częstotliwości i wartości zakupów tych towarów przez Salony).

Wnioskodawca jest organizatorem Programu, natomiast czynności techniczno-organizacyjne dotyczące Programu, w szczególności komunikacja z uczestnikami, wydania i wysyłki towarów nabywanych przez uczestników w ramach Programu od Wnioskodawcy, jak również rozpatrywanie reklamacji, wykonywane są przez koordynatora Programu działającego w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy (dalej zwanego w skrócie „Koordynatorem”). Koordynatorem Programu jest podmiot trzeci (profesjonalna agencja marketingowa), niepowiązany kapitałowo, osobowo ani majątkowo z Wnioskodawcą.

Uczestnikami Programu mogą być wyłącznie przedsiębiorcy (osoby fizyczne i spółki) w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, pozostających w stosunkach handlowych z Wnioskodawcą, którzy w ramach wykonywanej działalności gospodarczej prowadzą salony fryzjerskie i kosmetyczne na terytorium Rzeczypospolitej, w ramach których świadczą usługi fryzjerskie lub kosmetyczne oraz sprzedają kosmetyki i akcesoria kosmetyczne, w tym fryzjerskie. Osoba fizyczna może być uczestnikiem Programu, działając wyłącznie w charakterze przedsiębiorcy w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, a nie może nim być w charakterze konsumenta w rozumieniu przepisu art. 22(1) Kodeksu cywilnego.

Uczestnikiem Programu zasadniczo może być każdy klient Wnioskodawcy będący Salonem. W tym zakresie Wnioskodawca nie przewiduje żadnych ograniczeń podmiotowych, a krąg podmiotów do udziału w Programie jest potencjalnie nieograniczony.

Jedynie na zasadzie wyjątku Uczestnikami Programu nie mogą być podmioty powiązane z Wnioskodawcą, tzn.: (i) osoby fizyczne będące wspólnikami, pracownikami lub współpracownikami Wnioskodawcy ani (ii) osoby fizyczne będące członkami zarządu komplementariusza Wnioskodawcy, ani (iii) osoby fizyczne będące członkami najbliższej rodziny osób wskazanych w pkt (i) lub (ii), czyli wstępni, zstępni, rodzeństwo, małżonkowie, rodzice małżonków i osoby pozostające w stosunku przysposobienia. Uczestnikami Programu nie mogą być również jednostki organizacyjne (spółka cywilna, spółka jawna, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna), w których wspólnikami lub członkami organów zarządzających lub nadzorczych są: (i) osoby fizyczne będące wspólnikami, pracownikami lub współpracownikami Wnioskodawcy lub (ii) osoby fizyczne będące członkami zarządu komplementariusza Wnioskodawcy, lub (iii) osoby fizyczne będące członkami najbliższej rodziny osób wskazanych w pkt (i) lub (ii), wstępni, zstępni, rodzeństwo, małżonkowie, rodzice małżonków i osoby pozostające w stosunku przysposobienia. Te ograniczenia związane są wyłącznie z koniecznością zapewnienia prawidłowego przebiegu Programu i wyeliminowania sytuacji, które mogą rodzić wątpliwości z uwagi na bliskie powiązania między uczestnikiem a Wnioskodawcą.

Program organizowany jest na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i prowadzony za pomocą serwisu internetowego Programu dostępnego na stronie internetowej Wnioskodawcy. Program uruchomiony został w dniu 17 października na czas nieokreślony – do odwołania.

Istotą Programu jest to, że w jego ramach Salony będą mogły nabywać od Wnioskodawcy określone towary i usługi po promocyjnej cenie uwzględniającej specjalny rabat i wynoszącej po tym rabacie 1,00 zł (jeden złoty i zero groszy) netto + VAT każde (dalej zwane w skrócie „Bonusami”), jednakże pod warunkiem że zgromadzą w Programie odpowiednią liczbę punktów przyznawanych za nabycie od Wnioskodawcy towarów objętych Programem.

Przykładowo: w przypadku zgromadzenia 1.340 punktów uczestnik będzie mógł za cenę 1,00 zł netto + VAT kupić wagę fryzjerską z wyświetlaczem oraz funkcją tarowania, w przypadku zgromadzenia 5.570 punktów uczestnik będzie mógł za cenę 1,00 zł netto + VAT kupić roczną prenumeratę czasopisma „(\`(...)\`)”, a w przypadku zgromadzenia 26.000 punktów uczestnik będzie mógł za cenę 1,00 zł netto + VAT kupić specjalny odkurzacz fryzjerski.

Bonusami są towary i usługi, które mogą być wykorzystane przez Salony w prowadzonej przez nie działalności gospodarczej, m.in. wyposażenie salonów fryzjerskich i kosmetycznych, w szczególności sprzęt i akcesoria fryzjerskie (np. sterylizatory), sprzęt i akcesoria kosmetyczne (np. frezarki, lampy UV), sprzęt i akcesoria komputerowe i RTV (np. tablety), małe meble salonowe (np. wieszaki na ubrania, stojaki na parasole), sprzęt do utrzymania czystości w salonie (np. mopy, parownice), prenumeraty czasopism oraz szkolenia z zakresu fryzjerstwa.

Wartość Bonusów, bez uwzględnienia specjalnego rabatu przyznanego w ramach programu, przekracza 1 zł netto + VAT, a w przypadku części z Bonusów – przekracza także kwotę 760 zł brutto (tj. z VAT). Przeważającą część Bonusów stanowią towary i usługi, które nie znajdują się w stałej ofercie handlowej Wnioskodawcy, i które będą nabywane dla celów programu lojalnościowego od podmiotów trzecich niepowiązanych z Wnioskodawcą, w tym od Koordynatora.

Sprzedaż Bonusów dokumentowana będzie fakturą VAT.

Towarami objętymi Programem, za których nabycie przyznawane są punkty uprawniające później uczestników do nabywania Bonusów po promocyjnej cenie 1,00 zł netto + VAT każdy, są znajdujące się w aktualnej ofercie Wnioskodawcy towary, których Wnioskodawca jest wyłącznym dystrybutorem na rynku polskim (dalej zwane w skrócie „Towarami Premiowanymi”). Towary premiowane sprzedawane są Salonom po cenach standardowych, tj. takich, jakie zostały ustalone z poszczególnymi Salonami w wyniku standardowego procesu ofertowania i ewentualnych rozmów negocjacyjnych.

Punkty uprawniające uczestnika do nabywania Bonusów po promocyjnej cenie 1,00 zł netto + VAT są zapisywane na jego koncie. Punkty te nie są żadnym środkiem płatniczym i nie podlegają wymianie na pieniądze, towary, usługi lub inne świadczenia.

Co do zasady każdy uczestnik otrzymuje 100 Punktów na start, a kolejne Punkty przyznawane są wyłącznie za zakupy Towarów Premiowanych dokonane bezpośrednio od Wnioskodawcy w okresie udziału uczestnika w Programie, tj. od dnia przystąpienia do Programu do dnia ustania uczestnictwa w Programie. Jednakże Salon, który dokona rejestracji w Programie do dnia 30.11.2016 r., nie otrzymuje 100 punktów na start lecz otrzymuje punkty za zakupy Towarów Premiowanych dokonane bezpośrednio od Wnioskodawcy począwszy od dnia 01.09.2016 r. (czyli w okresie przed rozpoczęciem Programu).

Punkty przyznawane są wyłącznie za te zakupy Towarów Premiowanych, które zostały w pełni zapłacone przez Salon zgodnie z warunkami handlowymi ustalonymi między Wnioskodawcą a Salonem. Punkty nie są jednak przyznawane za zakupy Towarów Premiowanych dokonane w sklepie internetowym prowadzonym przez Wnioskodawcę.

Co do zasady liczba punktów przyznawanych przez Wnioskodawcę za zakup Towarów Premiowanych obliczana jest według wartości netto (bez VAT) dokonanych zakupów przy zastosowaniu zasady, że za każdy 1 (jeden) zł netto (bez VAT) zakupów uczestnik otrzymuje 1 (jeden) punkt, natomiast grosze są pomijane przy obliczaniu ilości punktów. Czyli żeby zdobyć 1.340 punktów, które uprawniają uczestnika do nabycia za cenę 1,00 zł netto + VAT wagi fryzjerskiej z wyświetlaczem oraz funkcją tarowania, uczestnik musi kupić Towary Premiowane za łączną kwotę 1.340 zł netto + VAT.

Regulamin Programu przewiduje jednak możliwość organizowania w jego ramach akcji specjalnych, podczas trwania których będą obowiązywały zmodyfikowane zasady przyznawania punktów za zakupy Towarów Premiowanych lub nabywania Bonusów, w szczególności możliwe będzie uzyskanie dodatkowych punktów za zakup określonych przez Spółkę Towarów Premiowanych. Przykładowo: za zakup w czasie trwania akcji specjalnej Towarów Premiowanych określonej przez Wnioskodawcę marki uczestnik otrzyma punkty w ilości podwójnej, czyli za każdy 1 (jeden) zł netto (bez VAT) zakupów Salon otrzyma 2 (dwa) punkty.

W przypadku zakupu przez uczestnika Bonusu po promocyjnej cenie 1,00 zł (jeden złoty i zero groszy) netto + VAT, niezwłocznie po takim zakupie (przyjęciu zamówienia), z konta uczestnika odejmowane są Punkty w liczbie wymaganej do nabycia tego Bonusu po promocyjnej cenie 1,00 zł (jeden złoty i zero groszy) netto + VAT. Punkty są odejmowane z konta uczestnika także w przypadku zwrotu Towaru Premiowanego (wówczas z konta uczestnika odejmowane są punkty uprzednio przyznane za zakup zwróconego Towaru Premiowanego).

Uczestnik nie może sprzedawać ani w inny sposób zbywać innym osobom uzyskanych punktów pod żadnym tytułem – ani odpłatnym, ani darmym. W razie śmierci lub likwidacji uczestnika Programu przyznane punkty tracą ważność (przepadają) i nie przechodzą na spadkobierców lub następców prawnych.

Poszczególne Bonusy wraz z liczbą punktów uprawniających do nabycia danego Bonusu po promocyjnej cenie 1,00 zł (jeden złoty i zero groszy) netto + VAT określone są w katalogu Bonusów zamieszczonym w Serwisie Internetowym Programu.

Uczestnik uprawniony jest do nabycia od Wnioskodawcy Bonusu po promocyjnej cenie 1,00 zł (jeden złoty i zero groszy) netto + VAT każdy pod warunkiem zgromadzenia na swoim koncie określonej dla danego Bonusu liczby punktów uprawniającej do nabycia tego Bonusu po promocyjnej cenie 1,00 zł (jeden złoty i zero groszy) netto + VAT. Jeżeli liczba Punktów widocznych na koncie uczestnika jest niższa niż liczba punktów, które uprawniają do nabycia danego Bonusu po promocyjnej cenie 1,00 zł (jeden złoty i zero groszy) netto + VAT, zamówienie Bonusu jest niemożliwe, w szczególności nie jest możliwa jakakolwiek pieniężna dopłata do Bonusu.

Bonusy nie podlegają zwrotowi ani wymianie na ekwiwalent pieniężny, ani na inne Bonusy. Uczestnik nie może przenieść prawa do zakupu Bonusu po promocyjnej cenie 1,00 zł (jeden złoty i zero groszy) netto + VAT na osobę trzecią ani na innego uczestnika.

Bonusy mogą być kupowane po promocyjnej cenie 1,00 zł (jeden złoty i zero groszy) netto + VAT w terminie 30 dni: od daty zakończenia Programu, od daty rezygnacji przez Salon z udziału w Programie lub od daty wykluczenia Salonu z Programu przez Spółkę.

Salon może w dowolnym momencie zrezygnować z udziału w Programie. Z ważnych powodów Spółka może w każdym czasie wykluczyć Salon z Programu ze skutkiem natychmiastowym. Ustanie uczestnictwa w Programie następuje również na skutek zakończenia Programu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Czy w związku ze sprzedażami towarów i usług po promocyjnej cenie 1 zł netto + VAT (opisanymi wcześniej jako Bonusy), których Wnioskodawca będzie dokonywał w ramach organizowanego przez siebie programu lojalnościowego na rzecz swoich klientów będących przedsiębiorcami prowadzącymi salony fryzjerskie i kosmetyczne (opisanymi wcześniej jako Salony) uczestniczących w tym programie, na Wnioskodawcy – jako organizatorze programu i sprzedawcy Bonusów po promocyjnej cenie 1 zł netto + VAT – będą spoczywały jakiekolwiek obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób prawnych, w tym także związane z ewentualnym częściowo odpłatnym nabyciem Bonusów przez uczestników programu lojalnościowego, w szczególności obowiązki związane z sporządzaniem informacji i deklaracji oraz pobieraniem i odprowadzeniem na rachunek organu podatkowego podatku lub zaliczki na podatek?

Zdaniem Wnioskodawcy w związku ze sprzedażami towarów i usług po promocyjnej cenie 1 zł netto + VAT (opisanymi wcześniej jako Bonusy), których Wnioskodawca będzie dokonywał w ramach organizowanego przez siebie programu lojalnościowego na rzecz swoich klientów będących przedsiębiorcami prowadzącymi salony fryzjerskie i kosmetyczne (opisanymi wcześniej jako Salony) uczestniczących w tym programie, nie będą spoczywać na nim żadne obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób prawnych, w szczególności żadne obowiązki związane z sporządzaniem informacji i deklaracji oraz pobieraniem i odprowadzeniem na rachunek organu podatkowego podatku lub zaliczki na podatek.

Po stronie Salonów – nabywców Bonusów po promocyjnej cenie 1 zł netto + VAT – nie powstaje bowiem w związku z ich nabyciem od Wnioskodawcy przychód, który podlegałby opodatkowaniu w rozumieniu właściwych przepisów ustawy o podatku dochodowych od osób prawnych – w szczególności nie powstaje przychód z tytułu nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego nabycia (otrzymania) bonusów.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodami są wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. Wartość otrzymanych rzeczy lub praw, w tym otrzymanych nieodpłatnie, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania (art. 12 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Wartością rzeczy lub praw częściowo odpłatnych stanowiącą przychód podatnika jest różnica między wartością tych rzeczy lub praw, ustaloną według zasad określonych w ust. 5, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przepis art. 14 ust. 3 stosuje się odpowiednio (art. 12 ust. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Wartość świadczeń w naturze, w tym nieodpłatnych świadczeń, ustala się – co do zasady – według cen stosowanych wobec innych odbiorców, według cen zakupu lub na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia (art. 12 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Wartością świadczeń częściowo odpłatnych stanowiącą przychód podatnika jest różnica między wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 6, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przepis art. 14 ust. 3 stosuje się odpowiednio (art. 12 ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Na gruncie przepisów podatkowych nieodpłatne lub częściowo odpłatne nabycie (świadczenie) może zatem mieć miejsce w przypadku transakcji zawieranych na warunkach odbiegających od warunków rynkowych (cen rynkowych). Niemniej jednak, w ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionej sytuacji sprzedaż towarów i usług w ramach programu lojalnościowego po promocyjnej cenie uwzględniającej specjalny rabat i wynoszącej 1 zł netto + VAT jest w pełni uzasadniona i jako taka nie może zostać uznana za odbiegającą od warunków rynkowych.

W powyższym zakresie Wnioskodawca stoi na stanowisku, że pojęcie wartości rynkowej może być interpretowane różnie w zależności od stanu faktycznego i dlatego należy je rozpatrywać każdorazowo w zależności od okoliczności konkretnego przypadku, tj. z uwzględnieniem kontekstu, charakteru danej transakcji i jej uwarunkowań ekonomicznych.

Zorganizowanie opisywanego programu lojalnościowego przez Wnioskodawcę, którego istotą jest umożliwienie nabywania jego klientom (Salonom) określonych towarów i usług po promocyjnej cenie 1 zł netto + VAT (Bonusów), ma na celu zwiększenie przychodów Wnioskodawcy ze sprzedaży towarów, których Wnioskodawca jest wyłącznym dystrybutorem na rynku polskim. Wprowadzenie programu lojalnościowego w założeniu Wnioskodawcy doprowadzi do wzrostu wielkości, a przede wszystkim wartości jego obrotów towarami, których Wnioskodawca jest wyłącznym dystrybutorem na rynku polskim.

Ponadto udzielany poszczególnym klientom (Salonom) znaczny rabat cenowy pozwalający na nabycie towarów i usług za promocyjną cenę 1 zł netto + VAT ściśle wiąże się z określonym zachowaniem tych klientów. Żeby zyskać możliwość nabycia towaru i usług po promocyjnej cenie 1 zł netto + VAT, muszą oni wcześniej nabyć od Wnioskodawcy określoną wartość towarów, których Wnioskodawca jest wyłącznym dystrybutorem na rynku polskim. Tym samym prowadzony program lojalnościowy jest niewątpliwie uzasadniony ekonomicznie, skoro rabat cenowy udzielony nabywcy przy zakupie towaru lub usługi (Bonusu) za 1 zł netto + VAT znajdzie pokrycie w wartości zakupionych bezpośrednio od Wnioskodawcy towarów, których Wnioskodawca jest wyłącznym dystrybutorem na rynku polskim.

Takie działania, zdaniem Wnioskodawcy, posiadają uzasadnienie ekonomiczne, które świadczy o zachowaniu rynkowego charakteru transakcji (w tym ceny).

Należy także zauważyć, że organizowany przez Wnioskodawcę program lojalnościowy nie ogranicza kręgu uprawnionych do uczestnictwa, gdyż potencjalnie mogą w nim uczestniczyć wszyscy przedsiębiorcy z branży, do której adresowany jest program (czyli branży salonów fryzjerskich i kosmetycznych) pozostający w stosunkach handlowych z Wnioskodawcą, tj. nabywający od Wnioskodawcy towary (z wyłączeniem jedynie określonych podmiotów powiązanych z Wnioskodawcą). Powoduje to, że wszyscy oni na jednakowych warunkach mogą korzystać z możliwości, jakie stwarza program, i nabywać od Wnioskodawcy określone towary i usługi po promocyjnej cenie 1 zł netto + VAT. W konsekwencji nie ma wśród klientów Wnioskodawcy rozróżnienia na takich, którzy mogą przystąpić do programu lojalnościowego i korzystać z możliwości nabywania określonych towarów i usług po promocyjnej cenie 1 zł netto + VAT, oraz na takich, którzy nie mogą przystąpić do programu, przystąpić i korzystać z możliwości nabywania określonych towarów i usług po promocyjnej cenie 1 zł netto + VAT.

Natomiast wyłączenie z programu lojalnościowego podmiotów powiązanych w określony sposób ze Spółką możliwości nierynkowego kształtowania transakcji wynikających z powiązań pomiędzy Spółką a uczestnikami programu.

Istotne również jest to, że akcje promocyjne takiego rodzaju (których istotą jest umożliwienie nabywania klientom określonych towarów i usług po promocyjnej cenie 1 zł netto + VAT) są często stosowane przez przedsiębiorców różnych branż, w związku z czym nie można ich uznawać za takie, które odbiegają od warunków rynkowych.

Niezależnie od powyższego należy zauważyć, że w przypadku przedsiębiorców mamy do czynienia z zasadą, że to sami przedsiębiorcy (a w przypadku przedsiębiorców będących spółkami, które nie są podatnikami podatku dochodowego – ich wspólnicy) deklarują i odprowadzają od przychodów (dochodów) osiąganych w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej właściwy podatek dochodowy (lub zaliczki na jego poczet) i w tym zakresie nie występuje instytucja płatnika. Z tego powodu, nawet gdyby uznać, że uczestnicy programu organizowanego przez Wnioskodawcę, osiągają jakikolwiek przychód w związku z nabywaniem od Wnioskodawcy w ramach tego programu określonych towarów i usług po promocyjnej cenie 1 zł netto + VAT, to na Wnioskodawcy nie ciążyłyby żadne obowiązki płatnika, w szczególności obowiązki związane z sporządzaniem informacji i deklaracji oraz pobieraniem i odprowadzeniem na rachunek organu podatkowego podatku lub zaliczki na podatek.

Mając na uwadze powyższe argumenty Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku ze sprzedażami towarów i usług po promocyjnej cenie 1 zł netto + VAT (opisanymi wcześniej jako Bonusy), których Wnioskodawca będzie dokonywał w ramach organizowanego przez siebie programu lojalnościowego na rzecz swoich klientów będących przedsiębiorcami prowadzącymi salony fryzjerskie i kosmetyczne (opisanymi wcześniej jako Salony) uczestniczących w tym programie, nie będą spoczywać na nim żadne obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób prawnych, w szczególności żadne obowiązki związane z sporządzaniem informacji i deklaracji oraz pobieraniem i odprowadzeniem na rachunek organu podatkowego podatku lub zaliczki na podatek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie hurtowego i detalicznego handlu kosmetykami i akcesoriami kosmetycznymi. Spółka wprowadziła program lojalnościowy (dalej: Program), który skierowany jest do przedsiębiorców (osób fizycznych i spółek), którzy w ramach wykonywanej działalności gospodarczej prowadzą salony fryzjerskie i kosmetyczne na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Osoba fizyczna może być uczestnikiem Programu, działając wyłącznie w charakterze przedsiębiorcy. Jedynie na zasadzie wyjątku uczestnikami Programu nie mogą być podmioty powiązane z Wnioskodawcą. Zgodnie z regulaminem Programu za zakupy w określonym terminie określonych towarów z oferty Wnioskodawcy przyznawane są punkty. Po zgromadzeniu odpowiedniej ilości punktów uczestnicy programu mogą zakupić określony towar, bądź usługę po promocyjnej cenie uwzględniającej specjalny rabat i wynoszącej po tym rabacie 1 zł netto + VAT (dalej zwane „Bonusami”), jednak pod warunkiem że zgromadzą w Programie odpowiednią liczbę punktów przyznawanych za nabycie od Wnioskodawcy towarów objętych Programem. Wartość Bonusów, bez uwzględnienia specjalnego rabatu przyznanego w ramach programu, przekracza 1 zł netto + VAT, a w przypadku części z Bonusów – przekracza także kwotę 760 zł brutto (tj. z VAT).

Na wstępie należy zauważyć, że podatek dochodowy od osób prawnych należy do kategorii podatków o tzw. „otwartym stanie faktycznym”, co sprowadza się do opodatkowania dochodu osiągniętego w okresie rocznym. Dlatego też jego podstawową formą obliczenia i poboru jest jego samoobliczenie przez podatnika. Wyjątek od tej zasady stanowią tzw. „zamknięte stany faktyczne”, tj. jednorazowe zdarzenia rodzące obowiązek podatkowy w podatku zryczałtowanym.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.): płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Stosownie do art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016, poz. 1888 ze zm.): osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Jak stanowi art. 26 ust. 3 tej ustawy: płatnicy, o których mowa w ust. 1, przekazują kwoty podatku w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zgodnie z ust. 1, 2-2b i 2d pobrano podatek, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2 oraz podatników będących osobami uprawnionymi z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych, których tożsamość nie została płatnikowi ujawniona w trybie przewidzianym w ustawie, o której mowa w art. 4a pkt 15, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania. Płatnicy są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w:

1.  art. 3 ust. 1 – informację o wysokości pobranego podatku,
2.  art. 3 ust. 2, oraz urzędowi skarbowemu – informację o dokonanych wypłatach i pobranym podatku

– sporządzone według ustalonego wzoru.

Obowiązek przesłania tych informacji podatnikom oraz urzędowi skarbowemu nie powstaje w przypadku i w zakresie określonych w ust. 2a zdanie pierwsze.

Stosownie do art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1.  z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2.  z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

– ustala się w wysokości 20% przychodów;

1.  z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,
2.  uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej

– ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

Przepis ten ma zastosowanie w stosunku do podatników podlegających w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. podatników, którzy nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu. Jednocześnie regulacja ta zawiera katalog przychodów, z tytułu otrzymania których nierezydenci podlegają opodatkowaniu na terytorium Polski, a także ustala wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

Jednocześnie Organ wskazuje, że katalog przychodów, o których mowa w niniejszej regulacji określa art. 10 ust. 1 tej ustawy. Przepis ten zawiera szczególną definicję dochodu odnosząc ją do dochodu pochodzącego z udziału w zyskach osób prawnych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

1.  dochód z umorzenia udziałów (akcji);

1a) przychód z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1;

1b) przychód ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1;

1.  (uchylony)
2.  wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki;
3.  dochód spółki przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach – dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej spółki albo spółdzielni;
4.  w przypadku połączenia lub podziału spółek – dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych;
5.  w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem;
6.  zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d;
7.  wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej – w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia;
8.  odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3.

Zatem w przypadku podatników podatku dochodowego od osób prawnych podmiot wypłacający tym podatnikom należności staje się płatnikiem tego podatku wówczas, gdy należności te dotyczą tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przytoczonych regulacji wynika, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje w art. 26 dla osób prawnych i jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej oraz będących przedsiębiorcami osób fizycznych dokonujących wypłat należności z tyt. wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1 obowiązki płatnika do pobrania, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych.

Wobec powyższego należy wskazać, że sprzedaż towarów lub usług w cenie 1 zł netto + VAT w ramach Programu, nie mieści się w żadnym z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym na Wnioskodawcy nie spoczywa obowiązek płatnika i nie jest on zobowiązany do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od uczestników będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu udziału w Programie.

Reasumując – w związku ze sprzedażami towarów i usług po promocyjnej cenie 1 zł netto + VAT (opisanymi w zdarzeniu przyszłym jako Bonusy), których Wnioskodawca będzie dokonywał w ramach organizowanego przez siebie programu lojalnościowego na rzecz swoich klientów będących przedsiębiorcami prowadzącymi salony fryzjerskie i kosmetyczne (opisanymi w zdarzeniu przyszłym jako Salony), będącymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych uczestniczących w tym programie, na Wnioskodawcy – jako organizatorze programu i sprzedawcy Bonusów po promocyjnej cenie 1 zł netto + VAT – nie będą spoczywały jakiekolwiek obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób prawnych, w tym także związane z ewentualnym częściowo odpłatnym nabyciem Bonusów przez uczestników programu lojalnościowego, w szczególności obowiązki związane z sporządzaniem informacji i deklaracji oraz pobieraniem i odprowadzeniem na rachunek organu podatkowego podatku lub zaliczki na podatek.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo informuje się, że w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.