Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-900/08-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-09-03
Teza: Czy opłacona przez spółkę składka ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członka zarządu spółki w ramach zbiorczej i niepodzielnej polisy dotyczącej ubezpieczenia członków zarządu, rady nadzorczej oraz pracowników stanowi dla członka zarządu przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu działalności wykonywanej osobiście?
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie rady nadzorczej; członkowie-członkowie zarządu; odpowiedzialność-odpowiedzialność cywilna; przychód-przychody nieodpłatne; umowa-umowa ubezpieczenia; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 05.06.2008 r. (data wpływu 06.06.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania świadczeń na rzecz członków zarządu i innych osób w postaci sfinansowania bezimiennego ubezpieczenia OC – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 06.06.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania świadczeń na rzecz członków zarządu i innych osób w postaci sfinansowania bezimiennego ubezpieczenia OC.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest członkiem zarządu w Spółce Akcyjnej, która zawarła w swoim imieniu umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej obejmującej członków zarządu, rady nadzorczej, a także pracowników spółki. Umowa obliguje ubezpieczyciela do pokrycia w razie powstania szkody z tytułu nieprawidłowego działania powyższych osób następujących kosztów: szkód, kosztów obrony, kosztów postępowań przygotowawczych, kosztów grzywien i kar cywilnoprawnych, kosztów odzyskania dobrego imienia, kosztów porad prawnych, kosztów oskarżenia/zaskarżenia. Objęcie ubezpieczeniem nie zależało od wyrażenia zgody przez osoby objęte ubezpieczeniem, nie są one również stronami umowy ubezpieczenia. Stosunki łączące członków zarządu i spółkę zostały uregulowane w kontraktach menedżerskich (umowa cywilnoprawna). Poniesienie przez spółkę kosztów ubezpieczenia ma na celu zabezpieczenie interesów spółki, szczególnie w celu ochrony dobrego wizerunku spółki wobec kontrahentów. Kwota odszkodowania z ubezpieczenia będzie wypłacana na rzecz podmiotu, który w wyniku działalności pracownika lub organu spółki poniósł szkodę. Polisa wystawiona została na spółkę i nie wskazuje imiennie osób, których dotyczy ubezpieczenie. Katalog osób objętych ubezpieczeniem jest otwarty, ponieważ w trakcie trwania okresu ubezpieczenia mogą zachodzić zmiany w organach spółki, a także zmiany pracowników objętych ubezpieczeniem. Polisa opiewa na stałą kwotę niezależnie od ilości osób objętych ubezpieczeniem i nie ma możliwości proporcjonalnego przyporządkowania kwoty przypadającej na poszczególne osoby objęte ubezpieczeniem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opłacona przez spółkę składka ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członka zarządu spółki w ramach zbiorczej i niepodzielnej polisy dotyczącej ubezpieczenia członków zarządu, rady nadzorczej oraz pracowników stanowi dla członka zarządu przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu działalności wykonywanej osobiście?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Przychodami zgodnie z definicją wskazaną w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są z zastrzeżeniem art. 14—16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3 otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się m. in. przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 13 pkt 9 updof) . Zdaniem podatnika nie można uznać aby wartość składki ubezpieczenia przypadająca proporcjonalnie na członka zarządu objętego ubezpieczeniem stanowiła dla niego przychód z nieodpłatnych świadczeń powstający w ramach stosunku łączącego go ze spółką. Świadczenie pieniężne ponoszone przez spółkę na rzecz członków zarządu objętych polisą nie posiada charakteru przysporzenia, bowiem podatnicy ci nie uzyskują w rezultacie jego poniesienia żadnej korzyści. Brak tej cechy, jako podstawowej dla kwalifikacji świadczenia jako nieodpłatnego przesądza o braku istnienia przychodu po stronie osób objętych ubezpieczeniem. Ponadto przepis art. 11 ust. 1 updof wskazuje, iż aby dane świadczenie stanowić mogło przychód podlegający opodatkowaniu musi być praktycznie otrzymane, co należy rozumieć jako realne powiększenie wartości majątku podmiotu na rzecz, którego dokonano świadczenia. W przypadku objęcia członków zarządu spółki składką ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej nie dochodzi do wzrostu wartości ich majątku. Jedyne przysporzenie to uniknięcie ewentualnej odpowiedzialności materialnej za szkody dokonane w ramach wykonywanych obowiązków służbowych, które sprowadza się raczej do uniknięcia potencjalnego uszczuplenia majątku, niż wzrostu jego wartości. Konstrukcja ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej oznacza emisję środków pieniężnych na rzecz podmiotu, który w wyniku działań bądź zaniechań ubezpieczonego poniósł szkodę. Za nieuzasadniony uznać należy także pogląd, w myśl którego sumę ubezpieczenia należy proporcjonalnie podzielić przez ilość osób ubezpieczonych i doliczyć do ich przychodu. Jest to nieuzasadnione ze względu na zróżnicowany zakres odpowiedzialności tych osób, a także na fakt, że w trakcie trwania ochrony ubezpieczeniowej mogą zachodzić zmiany ilościowe i jakościowe w tym zakresie. W świetle powyższego podatnik stoi na ta stanowisku, że opłacenie przez spółkę składki ubezpieczenia OC na jego rzecz jako członka zarządu nie stanowi dla niego przychodu z nieodpłatnych świadczeń w ramach działalności wykonywanej osobiście.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1, tejże ustawy, z którego treści wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze oraz innych nieodpłatnych świadczeń. Dotyczy to zarówno podatników osiągających przychody ze stosunku pracy, jak i podatników osiągających przychody z innych źródeł.

W praktyce, w pojęciu przychodu mieści się każda realna korzyść, jaką uzyskał podatnik. Do tych korzyści zaliczyć należy również kwoty składek na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej pokrywanych przez Spółkę członkom zarządu. Wobec braku przepisów zwalniających je z opodatkowania stanowią one, co do zasady, przychód podlegający opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę. Stosownie bowiem do przepisów art. 808 § 1 Kodeksu cywilnego ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie chyba, że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia. Jednocześnie zgodnie z § 2 tego artykułu roszczenie o zapłatę składki przysługuje ubezpieczycielowi wyłącznie przeciwko ubezpieczającemu.

Zgodnie z przepisami art. 822 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej ubezpieczyciel zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, wobec których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo ubezpieczony.

Z treści tego przepisu wynika, że umowa ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej nie musi koniecznie dotyczyć osoby ubezpieczającej. Osoba ta może zawrzeć umowę, której przedmiotem ubezpieczenia będzie odpowiedzialność za szkody spowodowane przez inną osobę (np. członka zarządu). Sytuacja, w której składka opłacana jest przez inną osobę niż ta, w której interesie majątkowym zawierana jest umowa powoduje powstanie przychodu u osoby, na rzecz, której zawierana jest umowa. Jest ona bowiem odstępstwem od ogólnej zasady pokrywania kosztów ubezpieczenia przez podmiot, którego interesów umowa dotyczy.

Przychody członków organów zarządzających osób prawnych są kwalifikowane do źródeł, których rodzaj określany jest w zależności od sposobu, w jaki powierzono członkowi zarządu wykonywanie obowiązków. Stosownie do powyższego, członkowie zarządu mogą osiągać przychody ze źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. m.in.

*   ze stosunku służbowego, stosunku pracy, w tym spółdzielczego stosunku pracy, członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracy nakładczej, emerytury lub renty (pkt 1),

*   z działalności wykonywanej osobiście (pkt 2).

Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna.

Jak wynika ze złożonego wniosku, polisa ubezpieczeniowa wymienia jako ubezpieczonych członków zarządu, rady nadzorczej, a także pracowników spółki- czyli obejmuje grupę osób jako całość, bezimiennie. Jednocześnie z opisu stanu faktycznego wynika, że przedmiot ubezpieczenia ma stanowić odpowiedzialność cywilna za szkody wyrządzone przez ubezpieczonych z tytułu ich nieprawidłowego działania.

Stosunki łączące członków zarządu i spółkę zostały uregulowane w kontraktach menedżerskich (umowa cywilnoprawna).

W sytuacji natomiast sprawowania funkcji zarządzania na podstawie kontraktu menadżerskiego, otrzymana korzyść jest zaliczana do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Argument Spółki, iż składka ubezpieczeniowa jest bezimienna i nie jest przypisana do konkretnej osoby, w tym przypadku nie znajduje uzasadnienia, gdyż w chwili wpłaty składki, znany jest skład zarządu.

Ilość członków zarządu i rady nadzorczej pełniących swe funkcje w okresie objętym ubezpieczeniem oraz ich dane osobne znajdują się niewątpliwie w posiadaniu Spółki. W rezultacie można więc wskazać każdą osobę, która jest objęta tym ubezpieczeniem, a także okres w którym korzysta z ochrony ubezpieczeniowej z ochrony ubezpieczeniowej. Uwzględniając następnie wysokość zapłaconej składki oraz okres ubezpieczenia można ustalić wysokość przychodu uzyskanego przez daną osobę.

Tak więc nie ma podstaw, aby umowę ubezpieczenia „bezimienną” obejmującą wszystkich członków zarządu traktować jako zdarzenie niepowodujące przysporzenia po stronie ww. osób. Członkowie zarządu osiągają korzyść finansową, ponieważ nie są zobowiązani do zapłaty składki ubezpieczeniowej na własne ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej, gdyż pokrywa tę składkę za nich Spółka. Dzięki takiemu działaniu u członków zarządu dochodzi do przysporzenia w majątku, gdyż inny podmiot ponosi za nich koszt finansowy ubezpieczenia, a tym samym nie muszą oni uszczuplać swojego majątku. Z tej też przyczyny składkę ubezpieczeniową ponoszoną na rzecz członków zarządu przez Spółkę należy zaliczyć do przychodów tychże członków. Osoby te są beneficjentami ubezpieczenia, gdyż dzięki niemu nie będą narażone na dochodzenie przez osoby trzecie wobec nich roszczeń, wynikających z podejmowanych działań zarządzających. W konsekwencji, składki opłacone przez Spółkę na przedmiotowe ubezpieczenie stanowić będą nieodpłatne świadczenie w rozumieniu przepisów art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzyskane przez osoby objęte tym ubezpieczeniem. Nieodpłatnym świadczeniem będzie, zatem zapewnienie ochrony członkom zarządu przed ewentualnymi stratami finansowymi wynikającymi z obowiązku pokrycia szkód powstałych w wyniku podjętych przez nich decyzji, w sytuacji, kiedy za tę ochronę w postaci polisy członkowie zarządu nie płacą.

Stosownie do art. 11 ust. 2a pkt 2 ww. ustawy wartość pieniężną świadczeń ustala się - jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione, - według cen zakupu. Zatem w przedmiotowej sprawie wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia należy ustalić na podstawie cen zakupu usługi ubezpieczeniowej opłaconej przez spółkę.

Nadmienić należy, iż kwota składki rozkłada się solidarnie na wszystkich członków zarządu objętych przedmiotowym ubezpieczeniem. Składka w częściach odpowiadających poszczególnym członkom zarządu stanowi dla nich przychód z działalności wykonywanej osobiście.

Skoro są to nieodpłatne świadczenia ponoszone przez Spółkę za osoby, z którymi łączą je różne stosunki prawne to przychód u tych osób powstanie w momencie poniesienia tych świadczeń przez Spółkę, a więc w momencie zapłaty składki ubezpieczeniowej.

W przypadku członków zarządu, których przychody stanowią przychody określone w art. 13 pkt 9 ww. ustawy, obowiązki płatnika na Spółkę nakłada art. 41 ust. 1 ww. ustawy, który stanowi iż osoby prawne i ich jednostki organizacyjne, które dokonują wypłaty należności osobom określonym w art. 3 ust. 1, z tytułu działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy w wysokości 19 % należności pomniejszonej o koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz pomniejszonej o składki potrącone przez płatnika w danym miesiącu na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Reasumując, składka ubezpieczeniowa z tytułu odpowiedzialności cywilnej płacona przez Spółkę za członków zarządu, którzy wykonują swoje obowiązki na podstawie kontraktu menadżerskiego, stanowić będzie przychód ww. osób i z tego tytułu na Spółce ciążą obowiązki płatnika.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.