Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-566/13-4/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-10-28
Teza: Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji, sposób odliczenia, prawo do odliczenia podatku VAT od bieżących wydatków związanych z utrzymaniem inwestycji po jej zakończeniu.
Słowa kluczowe: budynek; czynności-czynności opodatkowane; dzierżawa; odliczenia-prawo do odliczenia; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 18 lipca 2013 r. (data wpływu 23 lipca 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 30 września 2013 r. (data wpływu 3 października 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji „…” i sposobu odliczenia;

*   prawa do odliczenia podatku VAT od bieżących wydatków związanych z utrzymaniem inwestycji po jej zakończeniu;

–**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji „…” i sposobu odliczenia;

*   prawa do odliczenia podatku VAT od bieżących wydatków związanych z utrzymaniem inwestycji po jej zakończeniu.

Pismem z dnia 30 września 2013 r. (data wpływu 3 października 2013 r.) uzupełniono wniosek poprzez doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego oraz w zakresie prawa do reprezentacji.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina realizuje inwestycję w ramach zadań własnych w postaci „…” (2010–2013). Inwestycja jest finansowana ze środków własnych gminy oraz z pomocy finansowej z udziałem środków z Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich – umowa nr … z dnia 29 grudnia 2010 r. pomiędzy Samorządem Województwa a Gminą. Zgodnie z tą umową dofinansowanie – przyznana pomoc to kwota 188.239,00 zł. Planowany całkowity koszt inwestycji to ok. 578.862,22 zł.

Świetlica to budynek parterowy z poddaszem użytkowym. Na parterze przewidziano trzy sanitariaty publiczne (w tym dla niepełnosprawnych), pomieszczenia usługowe z własnym zapleczem, natomiast na poddaszu: pokój administracyjny, salę konferencyjną z balkonem, pomieszczenie gospodarczo – magazynowe, loggię widokową.

Celem inwestycji jest podniesienie jakości przestrzeni publicznej i infrastruktury społecznej oraz zwiększenie dostępności do infrastruktury kultury dla mieszkańców oraz turystów. Inwestycja przyczyni się do zaspokojenia potrzeb społecznych i kulturowych mieszkańców wsi oraz promowania obszarów wiejskich. Podatek VAT jest kosztem niekwalifikowalnym. Właścicielem świetlicy jest Gmina.

Gmina realizując inwestycję nie sądziła, że pojawi się jakaś inna możliwość ekonomicznego jej wykorzystania. Po wstępnych rozmowach i ustaleniach w miesiącu czerwcu 2013 r. pojawiła się możliwość oddania w płatną dzierżawę budowaną inwestycję dla Stowarzyszenia. Inwestycja – świetlica, będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych. Świetlica zostanie wydzierżawiona odpłatnie na podstawie umowy cywilnoprawnej działającemu Stowarzyszeniu.

Stowarzyszenie posiada osobowość prawną i działa na mocy ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (Dz. U. 01.79.855 z późn. zm.) od 17 września 2008 roku (decyzja Sądu Rejonowego o powołaniu stowarzyszenia).

Celem Stowarzyszenia jest:

1.  inicjowanie i wspieranie działań mających na celu wszechstronny rozwój społeczny, kulturalny i gospodarczy miejscowości … i …;
2.  wspieranie działań związanych z ochroną środowiska;
3.  szerzenie i umacnianie przywiązania do miejscowości wśród mieszkańców;
4.  upowszechnianie znajomości dziejów historycznych;
5.  opieka nad zabytkami;
6.  troska o piękno i estetyczny wygląd miejscowości … i …;
7.  inspirowanie do twórczego działania ich mieszkańców;
8.  prowadzenie zorganizowanych form opieki nad dziećmi, np. punktu przedszkolnego, kolonii, wycieczek.

Stowarzyszenie realizuje swoje działania poprzez:

1.  prowadzenie działalności edukacyjnej i kulturalnej, występowanie z wnioskami i projektami do fundacji i innych organizacji pozarządowych wspierających działalność edukacyjną i kulturalną;
2.  prowadzenie działalności mającej na celu wypromowanie miejscowości i regionu;
3.  prowadzenie zajęć, szkoleń, imprez, obozów, kursów edukacyjnych, sportowych, turystycznych i kulturalnych oraz innych działań dla dzieci, młodzieży i osób dorosłych z miejscowości … i …;
4.  organizowanie pomocy i opieki dla osób starszych i niepełnosprawnych;
5.  organizowanie wsparcia dla dzieci z rodzin w trudnej sytuacji materialnej;
6.  edukację ekologiczną mieszkańców, popularyzację rolnictwa ekologicznego;
7.  kultywowanie tradycji regionalnych wsi … i … oraz gminy …;
8.  współdziałanie z władzami gminy, instytucjami wojewódzkimi oraz innymi organizacjami społecznymi;
9.  działalność na rzecz upowszechnienia turystyki, sportu i rekreacji oraz aktywnego wypoczynku;
10.  podejmowanie w ramach obowiązujących przepisów innych przedsięwzięć związanych z realizacją celów Stowarzyszenia.

Gmina będzie posiadała dochody z tytułu usług związanych z wynajmem i usługami zarządzania nieruchomościami niemieszkalnymi własnymi lub wydzierżawionymi (PKWiU 68.20.12.0.). Zakupy udokumentowane są fakturami VAT wystawionymi na Gminę. Takie faktury już wystąpiły m.in. za projekt budowlany (19 lipca 2010r.), za przyłącze do sieci (15 czerwca 2012 r.), za projekty wykonawcze (6 lipca 2012 r.), za roboty (31 października 2012 r.), za nadzór budowlany (28 listopada 2012 r.).

Budowana inwestycja nigdy nie była i nie jest wykorzystywana do czynności zwolnionych, opodatkowanych ani nie podlegających opodatkowaniu. Ciągle jest na etapie budowy i wykończenia. Gmina nie dokonywała jakichkolwiek odliczeń podatku VAT w związku z ww. inwestycją. Inwestycja po jej zakończeniu zostanie wpisana w księgi rachunkowe gminy jako środek trwały. Gmina również po oddaniu w dzierżawę jako właściciel może ponosić wydatki dotyczące tej inwestycji, tj. utrzymanie, remonty, naprawy, konserwacje, potwierdzane wystawianymi na Gminę fakturami VAT.

Gmina jest podmiotem zarejestrowanym jako czynny podatnik od towarów i usług od 1 stycznia 2008 r. (lata 2005–2007 to Urząd Gminy był zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT). Składa do właściwego urzędu skarbowego comiesięczne deklaracje VAT-7. Zgodnie z interpretacją indywidualną wydaną dla Gminy z dnia 24 października 2007 r. podatnikiem podatku od towarów i usług jest wyłącznie gmina jako jednostka samorządu terytorialnego.

Faktury VAT dokumentujące nabycie towarów i usług związanych z realizacją projektu dotyczącego Budowy świetlicy wiejskiej z funkcją obsługi ruchu turystycznego są wystawiane na Gminę. Odnośnie zaś wydatków bieżących na utrzymanie inwestycji, faktury również będą wystawiane na Gminę.

Decyzja o sposobie wykorzystania inwestycji do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (umowa dzierżawy) została podjęta w miesiącu czerwcu 2013 r. Od miesiąca czerwca 2013 r. inwestycja jest realizowana z zamiarem wykorzystywania jej do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Do tego momentu przedmiotowa inwestycja była realizowana dla planowanych czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (bezpłatne użytkowanie).

Przedmiotowa dzierżawa będzie obejmowała cały obiekt świetlicy wiejskiej. Inwestycja po jej zakończeniu zostanie wpisana w księgi rachunkowe Gminy jako środek trwały, którego wartość początkowa przekroczy kwotę 15.000 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy Gmina będąca podatnikiem podatku VAT może obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z inwestycji „…” w związku z wydatkami poniesionymi z tytułu zakupu usług, robót i materiałów dotyczących inwestycji?
2.  W jaki sposób takiego odliczenia Gmina powinna dokonać?
3.  Czy Gmina może również odliczać podatek VAT od bieżących wydatków związanych z utrzymaniem ww. inwestycji po jej zakończeniu?

Zdaniem Wnioskodawcy, w oparciu o ustawę z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym art. 2 ust. 1 gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów (art. 1 ust. 1 ww. ustawy). Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej. Szczególnie zadania własne gminy obejmują sprawy kultury w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków, kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, utrzymania obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 9, 10 pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym).

Przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (§ 13 ust. 1 pkt 12) zwalniają od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług art. 86 ust. 1 w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 14, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17, 19 oraz art. 124. Zatem zgodnie z powyższym podatnikowi (gminie) przysługuje prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w sytuacji gdy nabywane towary i usługi, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Pamiętać należy, aby związek inwestycji z tymi zakupami był bezsporny.

Dzierżawa ma charakter odpłatny i opodatkowany. Jeżeli zatem zrealizowana umowa dzierżawy będzie objęta opodatkowaniem VAT to spełniony będzie warunek z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. co wskazuje na prawo gminy do odliczenia podatku naliczonego. W myśl art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Czynność oddania rzeczy do używania jest czynnością dokonaną na mocy umowy cywilnoprawnej, zatem jest wyłączona ze zwolnienia zgodnie z ww. przepisami rozporządzenia Ministra Finansów. Umowa dzierżawy nie przenosi własności rzeczy. Decyzja o zmianie sposobu wykorzystywania inwestycji w kwestii wykorzystywania budowanej inwestycji ze związanej z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu na opodatkowaną została podjęta w miesiącu czerwcu 2013 roku. Wobec powyższego nastąpiła zmiana przeznaczenia towarów i usług nabywanych do wytworzenia środka trwałego jeszcze przed jego oddaniem do użytkowania.

Stosowanie do art. 91 ust. 7d ustawy o VAT, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystywania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana. Odnośnie więc zakupów dokonanych do czerwca 2013 r. korekty podatku naliczonego należy dokonać w całości, jednorazowo w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia zakupionych towarów i usług. Ponieważ zmiana przeznaczenia towarów i usług nabytych do wytworzenia środka trwałego nastąpiła w czerwcu 2013 r. należy dokonać odliczenia w deklaracji za ten miesiąc na zasadach wynikających z przepisów art. 91 ust. 1-3 w związku z art. 91 ust. 7 i 8 ustawy o VAT.

Odnośnie pozostałych zakupów dokonanych od czerwca 2013 r. Gmina powinna obniżyć kwotę podatku należnego na bieżąco przez kolejne miesiące, w których nastąpiło takie prawo.

Odnośnie zaś wydatków ponoszonych na utrzymanie inwestycji będą one również związane ze świadczoną usługą dzierżawy. Spełniona zatem będzie również w tym przypadku przesłanka, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy dotyczące związku wydatków z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni lub pośredni związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jak wskazano powyżej najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu podatnikowi podatku VAT realizację prawa do odliczenia jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Jednocześnie oceny czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości należy dokonać w momencie realizowania zakupów zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10–13 ustawy. Zauważyć jednak należy, iż jego realizacja została obostrzona pewnymi ograniczeniami ustawowymi wynikającymi z art. 88 i 90 ww. ustawy oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego (art. 91 ustawy).

Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Natomiast jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminie określonym w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Jak wynika z powyższego wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo – przedmiotowego.

Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione dwa warunki:

1.  dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy,
2.  odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa i do realizacji których zostały one powołane.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem zarejestrowanym jako czynny podatnik od towarów i usług. Gmina realizuje inwestycję w ramach zadań własnych w postaci „…” (2010–2013). Inwestycja jest finansowana ze środków własnych gminy oraz z pomocy finansowej z udziałem środków z Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich.

Od miesiąca czerwca 2013 r. inwestycja jest realizowana z zamiarem wykorzystywania jej do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Do tego momentu przedmiotowa inwestycja była realizowana dla planowanych czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (bezpłatne użytkowanie). Przedmiotowa dzierżawa będzie obejmowała cały obiekt świetlicy wiejskiej. Budowana inwestycja ciągle jest na etapie budowy i wykończenia. Inwestycja po jej zakończeniu zostanie wpisana w księgi rachunkowe Gminy jako środek trwały, którego wartość początkowa przekroczy kwotę 15.000 zł. Gmina nie dokonywała jakichkolwiek odliczeń podatku VAT w związku z ww. inwestycją. Gmina również po oddaniu w dzierżawę jako właściciel może ponosić wydatki dotyczące tej inwestycji, tj. utrzymanie, remonty, naprawy, konserwacje, potwierdzane wystawianymi na Gminę fakturami VAT. Faktury VAT dokumentujące nabycie towarów i usług związanych z realizacją projektu dotyczącego budowy świetlicy wiejskiej z funkcją obsługi ruchu turystycznego są wystawione na Gminę. Takie faktury już wystąpiły m.in. za projekt budowlany (19 lipca 2010r.), za przyłącze do sieci (15 czerwca 2012 r.), za projekty wykonawcze (6 lipca 2012 r. ), za roboty (31 października 2012 r.), za nadzór budowlany (28 listopada 2012 r.). Odnośnie zaś wydatków bieżących na utrzymanie inwestycji, faktury również będą wystawiane na Gminę.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

W świetle powyższego należy zauważyć, iż umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno dzierżawcę, jak i wydzierżawiającego – określone przepisami obowiązki. Wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

A zatem umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne.

Wobec powyższego oddanie w ramach umowy dzierżawy, tj. czynności cywilnoprawnej innemu podmiotowi nieruchomości skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie wydzierżawiającego i tym samym stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Realizacja prawa do odliczenia podatku została obostrzona ograniczeniami ustawowymi wynikającymi z artykułów 88 i 90 ustawy o podatku od towarów i usług oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego wynikającymi z art. 91 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl zaś ust. 2 art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Z kolei art. 91 ust. 7 ustawy stanowi, że przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania (art. 91 ust. 8 ustawy).

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany przeznaczenia m. in. środka trwałego, tj. zarówno w sytuacji gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.

Przez środki trwałe – w świetle art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r., poz. 330, z późn. zm.) – rozumie się rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki.

Jak wskazano we wniosku inwestycja była realizowana dla planowanych czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (bezpłatne użytkowanie). Od miesiąca czerwca 2013 r. inwestycja jest realizowana z zamiarem wykorzystywania jej do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Przedmiotowa dzierżawa będzie obejmowała cały obiekt świetlicy wiejskiej. Budowana inwestycja ciągle jest na etapie budowy i wykończenia.

W wyniku podjęcia przez Gminę decyzji o oddaniu budynku w dzierżawę, o ile – jak wynika z wniosku – nigdy nie był wykorzystywany do działalności zwolnionej lub niepodlegającej opodatkowaniu, nie nastąpi zmiana przeznaczenia tego budynku, lecz zmiana przeznaczenia towarów i usług nabytych do jego wytworzenia, gdyż decyzja o przekazaniu w dzierżawę została podjęta przed oddaniem powstałego środka trwałego do użytkowania.

W konsekwencji, w przypadku wykonywania przez Gminę ww. czynności opodatkowanych, będzie Jej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z budową budynku świetlicy, o ile nie wystąpią ograniczenia przewidziane w art. 88 ustawy.

W celu realizacji ww. uprawnienia, w odniesieniu do wydatków poniesionych przed zmianą przeznaczenia (tj. do czerwca 2013 r.), Gmina będzie zobowiązana do dokonania korekty nieodliczonego uprzednio podatku naliczonego, na zasadach określonych w art. 91 ust. 8 ustawy (jednorazowo w deklaracji podatkowej złożonej za okres, w którym podjęto decyzję o przeznaczeniu budynku w dzierżawę).

Natomiast w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych poniesionych od dnia, kiedy zmieniono przeznaczenie budynku (tj. od czerwca 2013 r.), odliczenia Gmina winna będzie dokonywać w terminach wskazanych w art. 86 ust. 10 –13.

W sytuacji natomiast, gdy po zawarciu umowy dzierżawy Gmina będzie ponosić wydatki na utrzymanie, remonty, naprawy, konserwacje potwierdzone wystawionymi na Gminę fakturami, będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazać należy, że organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.