Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-1055/11-4/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-01-27
Teza: W zakresie określenia wartości majątku Spółki PW przejętego przez Wnioskodawcę w wysokości nie wyższej niż wartość rynkowa
Słowa kluczowe: cena; majątek; przedsiębiorstwa; przetarg; rzeczoznawca; sprzedaż; syndycy; wartość-wartość początkowa; wartość-wartość rynkowa; wierzytelność; wycena; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14.10.2011 r. (data wpływu 20.10.2011 r.) oraz piśmie z dnia 19.01.2012 r. (data nadania 20.01.2012 r., data wpływu 24.01.2012 r.), uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 12.01.2012 r. Nr IPPB5/423-1055/11-2/DG (data nadania 13.01.2012 r., data doręczenia 17.01.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   określenia wartości majątku Spółki PW przejętego przez Wnioskodawcę w wysokości nie wyższej niż wartość rynkowa – **jest prawidłowe,**
*   sposobu ustalenia przychodu – **jest prawidłowe,**
*   kwalifikacji przejętego majątku Spółki PW – **jest prawidłowe,**
*   ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przejęcia majątku za wierzytelności jakie przysługiwały Wnioskodawcy wobec Spółki PW w postępowaniu upadłościowym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

1.  Wnioskodawca — spółka akcyjna z siedzibą i miejscem zarządu w Polsce, podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku CIT w Polsce („Wnioskodawca”). Wnioskodawca posiada 100 % udziałów w spółce z siedzibą i miejscem zarządu w Polsce, podlegającej w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku CIT („Spółka PW”).
2.  Wnioskodawca posiada wobec Spółki PW:
    1.  wierzytelność z tytułu zapłaty poręczenia bankowego, oraz
    2.  wierzytelności nabyte od osób trzecich po cenie zakupu niższej od ich wartości nominalnej („Wierzytelności”).Wartość nominalna Wierzytelności przekracza ponad dwukrotnie wartość zapłaconą przez Wnioskodawcę z tytułu poręczenia bankowego i ceny nabycia wierzytelności od osób trzecich. Jeżeli bowiem przyjąć wartość zapłaty przez Wnioskodawcę na 90 jednostek, to wartość nominalna Wierzytelności wynosi 200 jednostek.
3.  W dniu 23 lutego 2011 r., Spółka PW złożyła do Sądu Rejonowego wniosek o zmianę sposobu prowadzenia postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku Spółki PW na postępowanie z możliwością zawarcia układu likwidacyjnego („Wniosek o Zmianę Postępowania”). We Wniosku o Zmianę Postępowania, Spółka PW zawarła następujące propozycje układowe przewidujące m.in.:
    1.  spłatę wszystkich wierzycieli zaliczonych do kategorii czwartej, z wyłączeniem wierzytelności Wnioskodawcy, oraz
    2.  przejęcie majątku Spółki PW przez Wnioskodawcę.
4.  W dniu 10 maja 2011 r., Sąd Rejonowy wydał postanowienie, którym zmienił sposób prowadzenia postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku Spółki PW na postępowanie z możliwością zawarcia układu likwidacyjnego (sygn. akt xx/11), („Postanowienie SR z 10 maja 2011 r.”). W Postanowieniu SR z 10 maja 2011 r., Sąd Rejonowy wskazał, iż Wnioskodawca za przysługujące mu wobec Spółki PW - Wierzytelności dokona przejęcia majątku Spółki PW - wobec bezskuteczności prób zbycia majątku Spółki PW (przetarg został zorganizowany przez syndyka, ze względu jednak na brak ofert, sprzedaż majątku Spółki PW nie doszła do skutku). Postanowienie SR z 10 maja 2011 r. jest prawomocne.
5.  W dniu 26 września 2011 r., Sąd Rejonowy wydał postanowienie w przedmiocie zatwierdzenia układu przyjętego w ramach toczącego się postępowania upadłościowego Spółki PW. Zatwierdzony układ zakłada całkowite zaspokojenie wierzycieli mniejszościowych zaliczonych do kategorii IV, z wyłączeniem wierzytelności przysługujących Wnioskodawcy, ze środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach upadłego w terminie miesiąca od dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu o zatwierdzeniu układu, przy jednoczesnym przejęciu majątku upadłego przez wierzyciela większościowego (Wnioskodawcę) oraz pokryciu przez niego kosztów postępowania związanych z realizacją układu. Postanowienie o zatwierdzeniu układu nie jest jeszcze prawomocne.
6.  W ramach przejęcia majątku Spółki PW, Wnioskodawca przejmie więc wszystkie składniki, które służyły Spółce PW do prowadzenia przez nią działalności gospodarczej, w tym prawa i obowiązki wynikające z umów kredytowych, własność nieruchomości i ruchomości oraz wszelkie inne należności i zobowiązania, a także pracowników Spółki PW. Wg wykazu środków trwałych Spółki PW, wartość gruntów to 6,98%, budynków to 83,67%, maszyn i urządzeń to 7,62 %, środków transportu to 1,43 %, pozostałe to 0,30% wartości przedsiębiorstwa.
7.  Wartość majątku Spółki PW wg wyceny biegłego jest wyższa niż wartość wskazana jako minimalna cena sprzedaży majątku Spółki PW w ostatnim bezskutecznym przetargu zorganizowanym przez syndyka. Wartość majątku Spółki PW wg wyceny biegłego jest też wyższa niż wartość zapłacona przez Wnioskodawcę z tytułu poręczenia bankowego i ceny nabycia wierzytelności od osób trzecich, natomiast jest niższa niż wartość nominalna Wierzytelności. Jeżeli przyjąć wartość zapłat przez Wnioskodawcę na 90 jednostek przy wartości nominalnej Wierzytelności - 200 jednostek, to wartość wyceny majątku Spółki PW przez biegłego wynosi 120 jednostek.
8.  Przedsiębiorstwo Spółki PW jest dzierżawione przez Wnioskodawcę, i jest w nim prowadzona działalność gospodarcza.

Z uzupełnienia do wniosku z dnia 19 stycznia 2012 r. (data wpływu 24.01.2012 r.), wynika, że Postanowieniem z dnia 26 września 2011 r., Sąd Rejonowy zatwierdził układ przyjęty w ramach toczącego się postępowania upadłościowego Spółki PW. Układ ten zakłada całkowite zaspokojenie wierzycieli mniejszościowych zaliczonych do kategorii IV, z wyłączeniem wierzytelności przysługujących Wnioskodawcy, ze środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku upadłego w terminie miesiąca od dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu o zatwierdzeniu układu, przy jednoczesnym przejęciu majątku upadłego przez Wnioskodawcę oraz pokryciu przez niego kosztów postępowania związanych z realizacją układu.

Jak wynika z art. 271 ust. 1 Prawa upadłościowego i naprawczego „układ może przewidywać również zaspokojenie wierzycieli poprzez likwidację majątku upadłego (układ likwidacyjny). Likwidacja przeprowadzana jest według przepisów ustawy o likwidacji masy upadłości, chyba że układ przewiduje przejęcie majątku upadłego przez wierzycieli lub inny sposób likwidacji.” Natomiast treść art. 293 ust. 1 zd. pierwsze i drugie Prawa upadłościowego i naprawczego stanowi, iż „po uprawomocnieniu się postanowienia zatwierdzającego układ sąd wydaje postanowienie o zakończeniu postępowania upadłościowego. Jeżeli zawarto układ likwidacyjny, postanowienie o zakończeniu postępowania upadłościowego wydaje się po przeprowadzeniu likwidacji.” Z treści powyższych przepisów wynika, iż w przypadku zawarcia układu likwidacyjnego polegającego na przejęciu majątku upadłego przez wierzyciela nie przeprowadza się postępowania likwidacyjnego. Natomiast, układ przewidujący przejęcie majątku upadłego przenosi własność majątku upadłego na wierzyciela z chwilą uprawomocnienia się postanowienia zatwierdzającego układ.

W ramach przejęcia majątku Spółki PW, Wnioskodawca przejmie więc wszystkie składniki, które służyły Spółce PW do prowadzenia przez nią działalności gospodarczej, w tym prawa i obowiązki wynikające z umów kredytowych, własność nieruchomości i ruchomości oraz wszelkie inne należności i zobowiązania, a także pracowników Spółki PW. Wnioskodawca nie może więc kontynuować dzierżawy przedsiębiorstwa Spółki PW ze względu na to, iż w wyniku przejęcia majątku Spółki PW stał się właścicielem tego przedsiębiorstwa. Oznacza to, że stosunek prawny jaki wiązał Spółkę PW oraz Wnioskodawcę przestał istnieć na skutek zaniku istotnych elementów stosunku zobowiązaniowego. Warunkiem koniecznym trwania zobowiązania jest istnienie dwóch stron - wierzyciela i dłużnika, a w przypadku zaniku jednej z nich zobowiązanie wygasa. Nikt nie może sam od siebie żądać spełnienia świadczenia, a także go egzekwować.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, wartość majątku Spółki PW, który zostanie przejęty przez Wnioskodawcę za Wierzytelności, jakie przysługiwały Wnioskodawcy wobec Spółki PW, będzie równa wartości rynkowej ustalonej wg wyceny rzeczoznawcy, która to wartość jest wyższa od wartości wskazanej jako minimalna cena sprzedaży majątku Spółki PW w ostatnim bezskutecznym przetargu ogłoszonym przez syndyka?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, stanowi przychód Wnioskodawcy w podatku CIT w miesiącu nabycia majątku Spółki PW - różnica pomiędzy kwotą zapłaconą przez Wnioskodawcę z tytułu poręczenia bankowego i, ceny nabycia wierzytelności od osób trzecich a wynikającą z wyceny rzeczoznawcy wartością majątku Spółki PW, który zostanie przejęty przez Wnioskodawcę za Wierzytelności jakie przy sługiwały Wnioskodawcy wobec Spółki PW?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, majątek Spółki PW - który służył Spółce PW do prowadzenia działalności gospodarczej - który zostanie przejęty przez Wnioskodawcę za Wierzytelności jakie przysługiwały Wnioskodawcy wobec Spółki PW, stanowi „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o CIT w zw. z art. 55¹ Kodeksu Cywilnego?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, ustalenie wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabytego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa Spółki PW może nastąpić poprzez podział wartości z wyceny rzeczoznawcy uwzględniając proporcje poszczególnych składników majątku wynikającej z wykazu środków trwałych Spółki PW?
5.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, przejęcie majątku Spółki PW przez Wnioskodawcę za Wierzytelności jakie przysługiwały Wnioskodawcy wobec Spółki PW, stanowi transakcję zbycia przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt l ustawy o VAT?
6.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, przejęcie majątku Spółki PW przez Wnioskodawcę za Wierzytelności jakie przysługiwały Wnioskodawcy wobec Spółki PW, nie podlega opodatkowaniu podatkiem PCC?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej są zagadnienia dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych, tj. pytania nr 1, 2, 3 oraz 4.

W części dotyczącej podatku od towarów i usług, tj. pytania nr 5 wydana została w dniu 17.01.2012 r. interpretacja indywidualna Nr IPPP3/443-1385/11-2/KT, natomiast odnośnie podatku od czynności cywilnoprawnych, tj. pytania nr 6, wydana została w dniu 13.01.2012 r. interpretacja indywidualna Nr IPPB2/436-461/11-2/AF.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, wartość majątku Spółki PW, który zostanie przejęty przez Wnioskodawcę za Wierzytelności jakie przysługiwały Wnioskodawcy wobec Spółki PW, będzie równa wartości rynkowej ustalonej wg wyceny rzeczoznawcy, która to wartość jest wyższa od wartości wskazanej jako minimalna cena sprzedaży majątku Spółki PW w ostatnim bezskutecznym przetargu ogłoszonym przez syndyka.

Zgodnie z art. 268 ustawy z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1361 ze zm.) „jeżeli sąd ogłosił upadłość obejmującą likwidację majątku upadłego, propozycje układowe mogą zgłosić upadły, syndyk i rada wierzycieli. Sąd zmieni sposób prowadzenia postępowania na postępowanie z możliwością zawarcia układu, jeżeli są podstawy do takiej zmiany. Na postanowienie sądu przysługuje zażalenie.” W Postanowieniu SR z 10 maja 2011 r. wskazano, iż „za uwzględnieniem odnośnego wniosku upadłego \[tj. Wniosku o Zmianę Postępowania\] przemawia przede wszystkim dotychczasowa bezskuteczność likwidacji masy upadłości oraz prognozowana przez syndyk jej dalsza długotrwałość, a przede wszystkim koszty związane (…) ponadto, w przypadku likwidacji masy upadłości, zważywszy na dotychczasową bezskuteczność prób zbycia całego przedsiębiorstwa, syndyk zobowiązany byłby prowadzić likwidację poszczególnych składników masy upadłości co rodziłoby z kolei konieczność zaprzestania działalności gospodarczej prowadzonej przez zakład upadłego i dokonania zwolnień 65 pracowników zatrudnionych w tymże zakładzie”.

W ocenie Wnioskodawcy, zaakceptowanie przez Sąd - Wniosku o Zmianę Postępowania (co nastąpiło na podstawie postanowienia z dnia 26 września 2011 r.), tj. propozycji przejęcia majątku Spółki PW za Wierzytelności jakie przysługują Wnioskodawcy wobec Spółki PW oraz następnie faktyczne przejęcie przez Wnioskodawcę majątku Spółki PW, będzie skutkowało kontynuacją działalności gospodarczej, jaka była dotychczas prowadzona przez Spółkę PW.

Zasadnym jest zatem przyjąć, iż wobec bezskuteczności prób zbycia majątku Spółki PW (przedsiębiorstwa) przez syndyka oraz kontynuacji działalności gospodarczej, Wnioskodawca nabędzie majątek Spółki PW (przedsiębiorstwa) w wartości rynkowej ustalonej wg wyceny rzeczoznawcy, nawet jeżeli jest ona wyższa od wartości wskazanej jako minimalna cena sprzedaży majątku Spółki PW w ostatnim bezskutecznym przetargu ogłoszonym przez syndyka. Z punktu widzenia Wnioskodawcy, w zamian za Wierzytelność otrzyma on majątek Spółki PW. W ocenie Wnioskodawcy, wartość wskazana jako minimalna cena sprzedaży majątku Spółki PW wystawiona w ostatnim bezskutecznym przetargu nie może być wzięta pod uwagę ze względu na specyfikę przejęcia majątku w postępowaniu upadłościowym. Natomiast cena ustalona przez rzeczoznawcę stanowi obiektywną wartość przedsiębiorstwa Spółki PW.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, stanowi przychód Wnioskodawcy w podatku CIT w miesiącu nabycia majątku Spółki PW - różnica pomiędzy kwotą zapłaconą przez Wnioskodawcę z tytułu poręczenia bankowego i ceny nabycia wierzytelności od osób trzecich a wynikającą z wyceny rzeczoznawcy wartości majątku Spółki PW, który zostanie przejęty przez Wnioskodawcę za Wierzytelności jakie przysługiwały Wnioskodawcy wobec Spółki PW.

W ocenie Wnioskodawcy, ze względu na to, iż wartość majątku Spółki PW nabytego w zamian za wierzytelności przysługujące Wnioskodawcy (stanowisko Wnioskodawcy w pkt 1 Wniosku) jest wyższa niż kwota zapłacona przez Wnioskodawcę z tytułu poręczenia bankowego i ceny nabycia Wierzytelności od osób trzecich, różnica ta stanowi przychód Wnioskodawcy w podatku CIT w miesiącu nabycia majątku Spółki PW przez Wnioskodawcę.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, majątek Spółki PW - który służył Spółce PW do prowadzenia działalności gospodarczej - który zostanie przejęty przez Wnioskodawcę za Wierzytelności jakie przysługiwały Wnioskodawcy wobec Spółki PW, stanowi „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o CIT w zw. z art. 55¹ Kodeksu Cywilnego.

Art. 4a pkt 3 ustawy o CIT stanowi, że „ilekroć w ustawie \[o CIT\] jest mowa o przedsiębiorstwie - oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. „Ustawa o VAT nie zawiera definicji przedsiębiorstwa, ale z zasad wykładni systemowej wynika wniosek, iż również na gruncie ustawy o VAT należy uznać za „przedsiębiorstwo” - przedsiębiorstwo w rozumieniu Kodeksu Cywilnego. Przedsiębiorstwo zostało zdefiniowane w art. 551 Kodeksu Cywilnego, z którego wynika, że „przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: (1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); (2) własność nieruchomości lub ruchomości w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; (3) prawa wynikające z umów najmu dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; (3) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych środki pieniężne; (4) koncesje, licencje i zezwolenia; (5) patenty i inne prawa własności przemysłowej; (6) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; (7) tajemnice przedsiębiorstwa; (8) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej”.

Potwierdzeniem ww. stanowiska Wnioskodawcy jest to, iż w przypadku Spółki PW występują oba aspekty niezbędne do uznania, iż w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej istnieje przedsiębiorstwo w rozumieniu ww. przepisów \[tj. aspekt funkcjonalny „przeznaczenie do prowadzenia działalności gospodarczej” oraz aspekt organizacyjny „zorganizowany jako całość zespół składników majątkowych”\]. Bezsprzecznym jest bowiem fakt, iż Spółka PW w sposób ciągły i zorganizowany przy pomocy składników majątkowych, które mają być przejęte przez Wnioskodawcę, prowadziła działalność gospodarczą i z tego tytułu, osiągała przychody. Na powyższe, nie wpływa to, iż wobec różnych działań i operacji dokonanych w trakcie funkcjonowania Spółki PW wszczęto postępowanie upadłościowe Spółki PW. W związku z tym, iż przedmiotem będzie zespół wszystkich składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) związanych z działalnością prowadzoną przez Spółką PW bez wątpienia majątek Spółki PW należy uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o CIT w zw. z art. 55¹ Kodeksu Cywilnego.

Wnioskodawca wskazuje na to, iż ma interes prawny w ustaleniu, że majątek Spółki PW stanowi przedsiębiorstwo, ze względu na postanowienia (i) ustawy o CIT co do powstania i amortyzacji wartości firmy, oraz (ii) ustawy o VAT co do przejścia obowiązków W zakresie korekty podatku VAT na nabywcę przedsiębiorstwa.

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, ustalenie wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabytego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa Spółki PW może nastąpić na podstawie wyceny rzeczoznawcy, z uwzględnieniem proporcji poszczególnych składników majątku wynikającej z wykazu środków trwałych Spółki PW.

Art. 16g ust. 10 ustawy o CIT stanowi, iż „w razie nabycia w drodze kupna (\`(...)\`) przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

1.  suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z \[ art . 16g\] ust. 2;
2.  różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z \[ art. 16g \] ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi - w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy”.

Art. 16g ust. 2 ustawy o CIT stanowi, iż „wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z \[ art . 16g \] ust. 3 i 5 (\`(...)\`) a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego (\`(...)\`) przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części odpowiednio z dnia kupna (\`(...)\`).”

Wnioskodawca uważa, iż wartość rynkowa przedsiębiorstwa Spółki PW wynika z wyceny rzeczoznawcy. Natomiast ustalenie wartości rynkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych może - w tym przypadku - nastąpić wg wykazu środków trwałych Spółki PW, w którym wartość gruntów to 6,98%, budynków to 83,67%, maszyn i urządzeń to 7,62 %, środków transportu to 1,43 %, pozostałe to 0,30% wartości przedsiębiorstwa, poprzez odniesienie wartości netto środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wymienionych w tym wykazie do wartości rynkowej całego przedsiębiorstwa Spółki PW (skorygowanej o wartość nominalną składników majątku nie będących środkami trwałymi oraz wartościami niematerialnymi i prawnymi, np. należności), z zachowaniem proporcji wynikającej z ww. wykazu.

Jeżeli więc wg wykazu środków trwałych Spółki PW, suma wartości netto środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wynosi 50 jednostek, a wartość przedsiębiorstwa Spółki PW wynosi wg wyceny rzeczoznawcy 120 jednostek, to mnożymy wartość każdego ze środków trwałych oraz każdej z wartości niematerialnych i prawnych razy 2,4. W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji nabycia przedsiębiorstwa Spółki PW nie można mówić o „wartości firmy” w sytuacji, gdy nie doszła do skutku w postępowaniu upadłościowym sprzedaż majątku Spółki PW po cenie sprzedaży niższej niż wycena majątku Spółki PW dokonana przez rzeczoznawcę, a jednocześnie Spółka PW wynajmuje całe przedsiębiorstwo Wnioskodawcy, który prowadzi w nim swoją działalność gospodarczą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stwierdzam co następuje:

*   Odpowiedź na pytanie nr 1, 2 oraz 3

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   określenia wartości majątku Spółki PW przejętego przez Wnioskodawcę w wysokości nie wyższej niż wartość rynkowa – uznaje się **za prawidłowe,**
*   sposobu ustalenia przychodu – uznaje się **za prawidłowe,**
*   kwalifikacji przejętego majątku Spółki PW – uznaje się **za prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w ww. zakresie.

*   Odpowiedź na pytanie nr 4

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego** w zakresie ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa – uznaje się **za nieprawidłowe.**

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca posiada wobec Spółki PW:

1.  wierzytelność z tytułu zapłaty poręczenia bankowego, oraz
2.  wierzytelności nabyte od osób trzecich po cenie zakupu niższej od ich wartości nominalnej („Wierzytelności”).

Spółka PW złożyła do Sądu wniosek o zmianę sposobu prowadzenia postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku Spółki PW na postępowanie z możliwością zawarcia układu likwidacyjnego („Wniosek o Zmianę Postępowania”). We Wniosku o Zmianę Postępowania, Spółka PW zawarła następujące propozycje układowe przewidujące m.in.:

spłatę wszystkich wierzycieli zaliczonych do kategorii czwartej, z wyłączeniem wierzytelności Wnioskodawcy, oraz1.  przejęcie majątku Spółki PW przez Wnioskodawcę.

W dniu 10 maja 2011 r., Sąd wydał postanowienie, którym zmienił sposób prowadzenia postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku Spółki PW na postępowanie z możliwością zawarcia układu likwidacyjnego („Postanowienie SR z 10 maja 2011 r.”). W Postanowieniu SR z 10 maja 2011 r., Sąd wskazał, iż Wnioskodawca za przysługujące mu wobec Spółki PW - Wierzytelności dokona przejęcia majątku Spółki PW - wobec bezskuteczności prób zbycia majątku Spółki PW. Sąd wydał postanowienie o zatwierdzeniu układu przyjętego w ramach toczącego się postępowania upadłościowego Spółki PW.

W ramach przejęcia majątku Spółki PW, Wnioskodawca przejmie więc wszystkie składniki, które służyły Spółce PW do prowadzenia przez nią działalności gospodarczej, w tym prawa i obowiązki wynikające z umów kredytowych, własność nieruchomości i ruchomości oraz wszelkie inne należności i zobowiązania, a także pracowników Spółki PW. Wg wykazu środków trwałych Spółki PW, wartość gruntów to 6,98%, budynków to 83,67%, maszyn i urządzeń to 7,62 %, środków transportu to 1,43 %, pozostałe to 0,30% wartości przedsiębiorstwa.

Wartość majątku Spółki PW wg wyceny biegłego jest wyższa niż wartość wskazana jako minimalna cena sprzedaży majątku Spółki PW w ostatnim bezskutecznym przetargu zorganizowanym przez syndyka. Wartość majątku Spółki PW wg wyceny biegłego jest też wyższa niż wartość zapłacona przez Wnioskodawcę z tytułu poręczenia bankowego i ceny nabycia wierzytelności od osób trzecich, natomiast jest niższa niż wartość nominalna Wierzytelności. Jeżeli przyjąć wartość zapłat przez Wnioskodawcę na 90 jednostek przy wartości nominalnej Wierzytelności - 200 jednostek, to wartość wyceny majątku Spółki PW przez biegłego wynosi 120 jednostek.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego, należy podkreślić, iż na podstawie przepisu art. 271 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1361 ze zm.), układ może przewidywać również zaspokojenie wierzycieli poprzez likwidację majątku upadłego (układ likwidacyjny). Likwidacja przeprowadzana jest według przepisów ustawy o likwidacji masy upadłości, chyba że układ przewiduje przejęcie majątku upadłego przez wierzycieli lub inny sposób likwidacji”. Natomiast treść art. 293 ust. 1 Prawa upadłościowego i naprawczego stanowi, iż „po uprawomocnieniu się postanowienia zatwierdzającego układ sąd wydaje postanowienie o zakończeniu postępowania upadłościowego. Jeżeli zawarto układ likwidacyjny, postanowienie o zakończeniu postępowania upadłościowego wydaje się po przeprowadzeniu likwidacji”.

Z treści powyższych przepisów wynika, iż w przypadku zawarcia układu likwidacyjnego polegającego na przejęciu majątku upadłego przez wierzyciela nie przeprowadza się postępowania likwidacyjnego. Natomiast, układ przewidujący przejęcie majątku upadłego przenosi własność majątku upadłego na wierzyciela z chwilą uprawomocnienia się postanowienia zatwierdzającego układ.

W ramach przejęcia majątku Spółki PW, Wnioskodawca przejmie więc wszystkie składniki, które służyły Spółce PW do prowadzenia przez nią działalności gospodarczej, w tym prawa i obowiązki wynikające z umów kredytowych, własność nieruchomości i ruchomości oraz wszelkie inne należności i zobowiązania, a także pracowników Spółki PW.

W celu dokonania oceny stanowiska Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy w niniejszej sprawie wystąpiła dodatnia wartość firmy. Wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki. Powyższa definicja wynika z przepisu art. 16g ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), dalej ustawa o CIT.

Tak zwana wartość firmy (goodwill), jest pojęciem, którym określa się część wartości przedsiębiorstwa wynikającą z jego pozycji rynkowej (renomy, klienteli, położenia, zdolności do generowania zysków). Wartość firmy ma charakter ściśle indywidualny, podlegając odrębnej wycenie w odniesieniu do każdego przedsiębiorstwa z osobna. Powstaje ona w toku działalności, przedsiębiorstwa i stanowi swego rodzaju odbicie tego, co nie znajduje odzwierciedlenia w jego księgach handlowych. Dlatego nie figuruje w księgach handlowych pierwotnego właściciela przedsiębiorstwa, a podlega ujawnieniu dopiero w księgach jego nabywcy. Z punktu widzenia przepisów prawa podatkowego wartość firmy ma znaczenie dwojakie. Po pierwsze, ustalenie dodatniej wartości firmy decyduje o łącznej wartości początkowej nabytych w ramach przedsiębiorstwa środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Po drugie, wartość firmy, jako wartość niematerialna i prawna, podlega amortyzacji podatkowej w przypadku nabycia przedsiębiorstwa m.in. w drodze kupna.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę, że istotne jest odróżnienie wartości firmy w rozumieniu podatkowym od wartości firmy w rozumieniu ekonomicznym.

Wartość początkowa firmy w znaczeniu podatkowym jest wartością, która wynika z zastosowania algorytmu przewidzianego przepisami prawa podatkowego. Jako taka, jest ona obiektywna i niezależna od stron transakcji, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo. Jeżeli przy nabyciu (zakupie) przedsiębiorstwa powstanie nadwyżka ceny nabycia nad wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupowanego przedsiębiorstwa, to wówczas wystąpi dodatnia wartość początkowa firmy, którą nabywca poprzez odpisy amortyzacyjne może rozliczyć jako koszty podatkowe.

Przy nabyciu przedsiębiorstwa wartością początkową firmy, od której dokonuje się odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych, jest dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa a wartością rynkową składników majątkowych. W prawie bilansowym istnieje też pojęcie ujemnej wartości firmy”, która może pojawić się, gdy nabywca zapłaci za przedsiębiorstwo mniej niż wynosi suma wartości rynkowej wszystkich składników, tzn. cena nabycia jest niższa od wartości godziwej aktywów netto przedsiębiorstwa („okazyjny zakup”). Ujemna wartość firmy jest wyłącznie kategorią bilansową i jej rozliczenie w księgach rachunkowych nie powoduje bezpośrednio skutków podatkowych. W prawie bilansowym ujemna wartość firmy poprzez rozliczenia międzyokresowe przychodów ma wpływ na wynik finansowy kupującego, natomiast dla celów podatkowych ujemna wartość firmy nie stanowi przychodu. Zgodnie z przepisem art. 16g ust. 10 ustawy o CIT, który znajdzie zastosowanie w opisanym stanie faktycznym, w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

1.  suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2;
2.  różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi - w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

Z opisanego stanu faktycznego wynika, iż w niniejszej sprawie nie występuje dodatnia wartość firmy, o której mowa w art. 16g ust. 2 updop. Wartość majątku Spółki PW wg wyceny biegłego jest wyższa niż wartość zapłacona przez Wnioskodawcę z tytułu poręczenia bankowego i ceny nabycia wierzytelności od osób trzecich. Jeżeli przyjąć wartość zapłat przez Wnioskodawcę na 90 jednostek, to wartość wyceny majątku Spółki PW przez biegłego wynosi 120 jednostek. Zatem cena nabycia jest niższa od wartości rynkowej składników majątkowych wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa.

Tym samym, właściwą metodą określenia łącznej wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych będzie nie suma ich wartości rynkowej, o której mowa w art. 16g ust. 10 pkt 1 updop, lecz wartość wynikająca z art. 16g ust. 10 pkt 2 updop, tj. różnica pomiędzy ceną nabycia przedsiębiorstwa ustaloną zgodnie z art. 16g ust. 3 i 5 ustawy, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Należy również podkreślić, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a nie od ich łącznej wartości początkowej. Przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stosuje się odpowiednio art. 14 (art. 16g ust. 12 ustawy o CIT).

Należy jednocześnie podkreślić, że w sytuacji nabycia przedsiębiorstwa Spółki PW można mówić o „wartości firmy”. Przesłanki negatywne wymienione przez Wnioskodawcę, tj. sytuacja, gdy nie doszła do skutku w postępowaniu upadłościowym sprzedaż majątku Spółki PW po cenie sprzedaży niższej niż wycena majątku Spółki PW dokonana przez rzeczoznawcę, a jednocześnie Spółka PW wynajmuje całe przedsiębiorstwo Wnioskodawcy, który prowadzi w nim swoją działalność gospodarczą, nie stanowią w niniejszej sprawie podstawy do niemożności określenia wartości początkowej firmy. Z wniosku bowiem wynika, co Wnioskodawca podkreślił dodatkowo w piśmie uzupełniającym z dnia 19.01.2012 r., że Wnioskodawca w wyniku przejęcia majątku Spółki PW stał się właścicielem tego przedsiębiorstwa, zatem nie kontynuuje dzierżawy przedsiębiorstwa Spółki PW. Bez wpływu na początkową wartość firmy należy uznać również fakt, że w postępowaniu upadłościowym nie doszła do skutku sprzedaż majątku Spółki PW po cenie sprzedaży w przetargu zorganizowanym przez syndyka. Podkreślenia wymaga bowiem fakt, że Wnioskodawca za przysługujące mu wobec Spółki PW - Wierzytelności dokonał przejęcia majątku Spółki PW. Ta okoliczność decyduje zatem o konieczności ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa.

Reasumując, w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, ustalenie wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabytego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa Spółki PW, musi nastąpić w oparciu o przepis art. 16g ust. 10 pkt 2 ustawy o CIT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie na uwagę zasługuje okoliczność, iż zarówno pełna weryfikacja prawidłowości dokonanej kwalifikacji prawnopodatkowej w odniesieniu do określonego rzeczywistego stanu faktycznego jak również wysokość wartości majątku Spółki PW przyjętej przez Wnioskodawcę w wysokości wartości rynkowej ustalonej wg wyceny rzeczoznawcy, która jest wyższa od wartości wskazanej w przetargu ogłoszonym przez syndyka, może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

W postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej Organ podatkowy wyraża jedynie swój pogląd w sprawie rozumienia określonych przepisów nie przesądzając o zindywidualizowanym obowiązku podatkowym Strony. W postępowaniu w trybie określonym w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Organ podatkowy rozstrzyga jedynie w granicach wyznaczonych opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), treścią przedstawionych pytań oraz stanowiskiem wyrażonym przez Wnioskodawcę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.