Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.223.2021.2.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-27
Teza: 1. Czy kwota wydatkowana przez Wnioskodawcę na objęcie weksla w posiadanie stanowi koszt uzyskania przychodu? 2. W jakiej wysokości i kiedy rozpoznać przychód ze zwrotu/przeniesienia weksla? 3. Czy w przypadku przeniesienia weksla za kwotę poniżej sumy jaką za weksel zapłacił Wnioskodawca może rozpoznać stratę z przeniesienia weksla, a jeżeli tak to z jakiego źródła i jakim momencie? 4. Jaką stawką należy opodatkować dochody z obrotu wekslami prowadzonego na powyżej opisanych zasadach i do jakiego źródła przychodów je zaliczyć? 5. Dochód z jakiego źródła przychodów obniżają koszty na obsługę bieżącą przedsiębiorstwa?
Słowa kluczowe: dyskonto; koszt-koszty uzyskania przychodów; papier-papiery wartościowe; przychód; przychód-źródła przychodu; stawka; strata; weksel
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 maja 2021 r. (data wpływu 18 maja 2021 r.), uzupełnionym 3 sierpnia 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   ustalenia możliwości i momentu uznania za koszt podatkowy kwoty wydatkowanej na objęcie weksla - **jest nieprawidłowe,**
*   ustalenia:

*   wysokości rozpoznania przychodu ze zwrotu/przeniesienia weksla - **jest prawidłowe,**
*   momentu rozpoznania przychodu ze zwrotu/przeniesienia weksla - **jest nieprawidłowe,**

*   ustalenia możliwości i momentu powstania straty podatkowej z tytułu przeniesienia weksla - **jest prawidłowe,**
*   stawki opodatkowania przychodu z obrotu wekslami - **jest nieprawidłowe,**
*   alokacji kosztów, przychodów i straty ponoszonej przez Wnioskodawcę do określonego źródła przychodów - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 maja 2021 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   ustalenia możliwości i momentu uznania za koszt podatkowy kwoty wydatkowanej na objęcie weksla,
*   ustalenia wysokości i momentu rozpoznania przychodu ze zwrotu/przeniesienia weksla,
*   ustalenia możliwości i momentu powstania straty podatkowej z tytułu przeniesienia weksla,
*   stawki opodatkowania przychodu z obrotu wekslami,
*   alokacji kosztów, przychodów i straty ponoszonej przez Wnioskodawcę do określonego źródła przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 23 lipca 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.223.2021.1.BD wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 3 sierpnia 2021 r.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca jest małym podatnikiem. Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na obrocie wekslami. Wnioskodawca obejmuje w posiadanie weksle zupełne (nie zabezpieczają innych stosunków prawnych, są całkowicie wypełnione w chwili ich objęcia przez Spółkę), które są na niego indosowane. Z chwilą ich objęcia w posiadanie Wnioskodawca ponosi wydatek - płaci umówioną kwotę za weksel (zazwyczaj niższą od sumy wekslowej wskazanej na wekslu - dyskonto).

W przypadku wykupu weksla w terminie Wnioskodawca uzyskuje z wykupu weksla przez podmiot zobowiązany (np. wystawcę, indosanta, poręczyciela) kwotę pieniężną przewyższającą sumę za jaką weksel objął w posiadanie.

Zdarza się jednak, że podmiot zobowiązany nie wykupuje weksla w terminie za środki pieniężne, ale wręcza Wnioskodawcy kolejny weksel (na co musi uzyskać zgodę Wnioskodawcy), za który (tj. kolejny weksel) podmiot zobowiązany winien otrzymać od Wnioskodawcy określoną sumę pieniężną. W takim przypadku podmiot zobowiązany płaci środkami pieniężnymi jedynie za część sumy wekslowej, a roszczenie o zapłatę pozostałej części sumy wekslowej jest potrącane z sumą pieniężną jaką powinien otrzymać podmiot zobowiązany za kolejny wręczany Wnioskodawcy weksel. Taki kolejny weksel będzie podlegał wykupowi w przyszłości.

Mogą się również zdarzyć przypadki, że Wnioskodawca nie otrzyma zapłaty za objęty przez niego w posiadanie weksel.

W takim przypadku Wnioskodawca może kierować sprawę do sądu, albo przenieść weksel na inny podmiot w zamian za zapłatę określonej sumy pieniężnej.

W uzupełnieniu wniosku z 1 sierpnia Wnioskodawca wskazał również, że:

*   przez pojęcie zwrotu/przeniesienia weksla Wnioskodawca rozumie następujące sytuacje:
    1.  zwrot weksla na rzecz podmiotu zobowiązanego - to sytuacja, w której wystawca weksla lub inny podmiot zobowiązany wekslowo (np. poręczyciel) wykupuje weksel w zamian za zwrot dokumentu weksla (wydanie weksla płacącemu za weksel podmiotowi zobowiązanemu z weksla),
    2.  przeniesienie weksla na rzecz podmiotu trzeciego – to sytuacja, w której wobec niewykupienia weksla przez podmiot zobowiązany wekslowo (wystawcę lub np. poręczyciela) Wnioskodawca przenosi uprawnienia z weksla w drodze indosu na rzecz innego podmiotu niż podmiot zobowiązany wekslowo. Innymi słowy Spółka może znaleźć podmiot, na który przeniesie prawa z weksla przez indos za zapłatą na jej rzecz określonej sumy pieniężnej i wówczas wyda przedmiotowy weksel temu podmiotowi. Może tego dokonać dopiero po upływie terminu płatności weksla. Z czynności tej Wnioskodawca może uzyskać sumę wyższą, równą lub niższą od tej jaką sama zapłaciła za weksel.Powyższe czynności są uregulowane przepisami ustawy z dnia 28 kwietnia 1936 r. - Prawo wekslowe.
*   weksel nie posiada „ceny emisyjnej” jako takiej; w omawianych przypadkach nowy/kolejny weksel będzie wystawiany (co do zasady) na sumę wekslową odpowiadającą sumie poprzedniego weksla, a nabywany przez Wnioskodawcę z dyskontem takim jak przy pierwszym wekslu.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1.  Czy kwota wydatkowana przez Wnioskodawcę na objęcie weksla w posiadanie stanowi koszt uzyskania przychodu w momencie poniesienia wydatku, uzyskania przychodu z tytułu zwrotu/przeniesienia tego weksla na rzecz podmiotu zobowiązanego lub podmiotu trzeciego lub w momencie wyegzekwowania kwoty wskazanej na wekslu, czy też w innym momencie, a jeżeli tak to jakim?
2.  W jakiej wysokości i kiedy rozpoznać przychód ze zwrotu/przeniesienia weksla?
3.  Czy w przypadku przeniesienia weksla za kwotę poniżej sumy jaką za weksel zapłacił Wnioskodawca może rozpoznać stratę z przeniesienia weksla, a jeżeli tak to z jakiego źródła i jakim momencie?
4.  Jaką stawką należy opodatkować dochody z obrotu wekslami prowadzonego na powyżej opisanych zasadach i do jakiego źródła przychodów je zaliczyć?
5.  Dochód z jakiego źródła przychodów obniżają koszty na obsługę bieżącą przedsiębiorstwa (usługi prawne, księgowe, koszty prowadzenia biura, koszty sądowe, komornicze)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Kwota wydatkowana przez Wnioskodawcę na objęcie weksla w posiadanie stanowi koszt uzyskania przychodu w momencie poniesienia wydatku - zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej „uCIT”).

Ad. 2

Przychód ze zwrotu/przeniesienia weksla należy rozpoznać z chwilą przyjęcia płatności za weksel, niezależnie od tego czy będzie to zapłata wyłącznie w formie pieniężnej, czy również poprzez dokonanie potrącenia, co wynika z art. 12 ust. 3a uCIT. Wysokość przychodu to kwota jaką Wnioskodawca uzyska ze zwrotu/przeniesienia weksla (łącznie w formie pieniężnej lub poprzez dokonanie potrącenia).

Ad. 3

W przypadku przeniesienia weksla za kwotę poniżej sumy jaką za weksel zapłaciła Wnioskodawczyni może ona rozpoznać stratę z przeniesienia weksla w chwili dokonania przeniesienia weksla (art. 7 ust. 2 uCIT). Będzie to strata z innych źródeł przychodów.

Ad. 4

Dochody z obrotu wekslami prowadzonego na powyżej opisanych zasadach należy zaliczyć do innych źródeł przychodów i opodatkować stawką 9% (19 ust. 1 pkt 2 uCIT).

Ad. 5

Koszty na obsługę bieżącą przedsiębiorstwa (usługi prawne, księgowe, koszty prowadzenia biura, koszty sądowe, komornicze) obniżają dochód z innych źródeł przychodów.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się w części za prawidłowe, a w części za nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Na podstawie art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Jak stanowi art. 14 ust. 1 ustawy o CIT, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej.

Z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT wynika, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Ustawa o CIT nie zawiera definicji kosztu „bezpośredniego” oraz kosztu „pośredniego”. Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru. Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie, np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Katalog wydatków podlegających wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów zawarty został w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

I tak, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie obrotu wekslami. Działalność ta polega na obejmowaniu w posiadanie weksli zupełnych (wypełnionych w chwili ich objęcia), które są indosowane na Spółkę. W związku z objęciem weksla Wnioskodawca ponosi wydatek, płaci kwotę zazwyczaj niższą od sumy wekslowej wskazanej na wekslu – dyskonto.

Następnie weksle mogą być wykupywane przez podmiot zobowiązany – wystawcę, indosanta, poręczyciela. W przypadku wykupu weksla w terminie Spółka uzyskuje kwotę pieniężną przewyższającą sumę za jaką objęła weksel w posiadanie.

Mogą również wystąpić sytuacje, w których podmiot zobowiązany nie wykupi weksla w terminie za środki pieniężne, ale wręcza Wnioskodawcy kolejny weksel, za który podmiot zobowiązany powinien otrzymać od Wnioskodawcy określoną sumę pieniężną. W tym przypadku podmiot zobowiązany płaci środkami pieniężnymi jedynie za część sumy wekslowej, a roszczenie o zapłatę pozostałej części jest potrącane z sumą pieniężną jaką powinien otrzymać podmiot zobowiązany za kolejny wręczany Wnioskodawcy weksel. Weksel ten będzie podlegał wykupowi w przyszłości.

Może również wystąpić sytuacja, w której Wnioskodawca nie otrzyma zapłaty za objęty przez niego weksel. W takim przypadku Spółka może kierować sprawę do sądu albo przenieść weksel na inny podmiot w zamian za zapłatę określonej sumy pieniężnej.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia ustalenia skutków podatkowych obrotu wekslami.

Ustawa o CIT nie zawiera definicji pojęcia „papiery wartościowe”. Definicję taką zawiera ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1128 ze zm.) w art. 5a pkt 11, która w tym zakresie odsyła do rozumienia pojęcia papiery wartościowe jako pojęcia, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2017 r. poz. 1768 ze. zm.). Natomiast zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, przepisów ustawy nie stosuje się do weksli i czeków w rozumieniu przepisów prawa wekslowego i czekowego. Powyższe nie oznacza jednak, że definicję papierów wartościowych stworzoną przez ustawodawcę dla potrzeb podatku PIT można przenieść wprost na grunt innej ustawy np. CIT. Należy założyć racjonalność ustawodawcy i przyjąć, że brak tożsamej definicji na gruncie ustawy CIT jest zabiegiem celowym, w związku z tym oceny, czy weksel jest papierem wartościowym należy dokonać, biorąc pod uwagę również inne regulacje prawne, w tym ustawę z dnia 28 kwietnia 1936 r. Prawo wekslowe (Dz.U. z 2016 r. poz. 160).

Z treści tej ustawy wynika, że weksel jest papierem wartościowym wierzycielskim mającym cechy ściśle przez prawo określone (art. 1 i art. 101 pr. weksl.), w którym wystawca albo sam przyrzeka zapłatę określonej sumy pieniężnej (weksel własny), albo poleca zapłatę osobie trzeciej - trasatowi (weksel trasowany). W modelu prawa wekslowego funkcjonującego w polskim systemie prawa, „zobowiązanie wekslowe jest niezależne od stosunku prawnego, który był gospodarczą przyczyną jego zaciągnięcia. Stanowisko w tym zakresie wyraźnie formułowała doktryna prawa i orzecznictwo sądowe, np. wyrok Sądu Apelacyjnego w Poznaniu z 20 sierpnia 2008 r. sygn. akt I ACa 521/08, Lex nr 466426: „Jeżeli posiadaczem weksla jest remitent czyli pierwszy wierzyciel, to przysługują mu dwa roszczenia: ze stosunku podstawowego (kauzalnego) oraz z weksla”, postanowienie Sądu Najwyższego z 13 lutego 2009 r. sygn. akt II CSK 452/08, Lex nr 599754: „Posiadaczowi takiego weksla, będącemu pierwszym wierzycielem, przysługuje, w odniesieniu do wystawcy, zarówno roszczenie ze stosunku podstawowego, jak i z weksla, z tym, że tylko raz może on uzyskać zaspokojenie swej wierzytelności i do niego należy wybór roszczenia” lub wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z dnia 6 lutego 2020 r. sygn. akt I SA/Go 169/18: „Weksel jest papierem wartościowym sporządzonym w ściśle określonej przepisami prawa wekslowego formie, zawierającym bezwarunkowe przyrzeczenie wystawcy zapłacenia określonej sumy pieniężnej we wskazanym miejscu i czasie określonej osobie”.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia należy stwierdzić, że opisane powyżej cechy weksli pozwalają na ich zaklasyfikowanie do szerokiej kategorii pojęcia papierów wartościowych.

Ad. 1 i 2

Co do określenia skutków podatkowych wynikających z objęcia, a także zwrotu/przeniesienia weksla w pierwszej kolejności zauważyć należy, że jak wskazano powyżej, weksle są papierami wartościowymi, a co za tym idzie przy ustaleniu momentu rozpoznania kosztów uzyskania przychodów pozostających w związku z ich nabywaniem należy wziąć pod uwagę powołany wcześniej art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT.

W takiej sytuacji kwota wydatkowana przez Wnioskodawcę na objęcie weksla stanowi koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy, w momencie ich odpłatnego zbycia lub wykupu, a więc w momencie rozpoznania przychodu z tego tytułu.

Taka wykładnia wynika wprost z brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT.

W świetle przedstawionych wyjaśnień, w rozpatrywanej sprawie kwota wydatkowana przez Wnioskodawcę za weksel stanowi/będzie stanowić koszt uzyskania przychodu w momencie wykupu weksla przez jego wystawcę lub inny podmiot zobowiązany wekslowo albo w momencie przeniesienia weksla, a nie w momencie poniesienia wydatku, jak chce Wnioskodawca.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy zawartych w pytaniu nr 2 oraz mając na uwadze określenie momentu powstania przychodu ze zwrotu weksla wskazać należy, analogicznie do powyższych wyjaśnień, że będzie to moment wykupu weksla przez jego wystawcę lub inny podmiot zobowiązany wekslowo.

Natomiast momentem powstania przychodu z tytułu przeniesienia weksla będzie data indosowania weksla przez Spółkę na rzecz innego podmiotu niż podmiot zobowiązany wekslowo, zaś jego wysokość będzie równa kwocie zbycia.

Indosowanie weksla za odpłatnością odpowiada sytuacji określonej w powołanym wcześniej art. 14 ust. 1 ustawy o CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym wysokość przychodu odpowiada kwocie jaką Wnioskodawca uzyska ze zwrotu/przeniesienia weksla jest zatem prawidłowe.

Za nieprawidłowe należy jednak uznać stanowisko dotyczące momentu rozpoznania przychodu. Wnioskodawcy wskazał, że niezależnie od tego czy płatność z tytułu zbycia weksla będzie dokonywana wyłącznie w formie pieniężnej, czy również poprzez dokonanie potrącenia przychód należy rozpoznać z chwilą przyjęcia płatności za weksel.

Powołany wcześniej art. 12 ust. 3a ustawy o CIT (na który zresztą Wnioskodawca we własnym stanowisku wskazuje) nakazuje rozpoznać przychód nie w momencie otrzymania zapłaty (przyjęcia płatności), ale w momencie gdy przychód stanie się należny.

Z tej przyczyny stanowisko Spółki w tej części nie może być uznane za prawidłowe.

Ad. 3, 4, 5

Mając natomiast na uwadze stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się do możliwości rozpoznania straty z tytułu przeniesienia weksla zauważyć należy, że z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT wynika, iż dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zatem, w sytuacji gdy wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie weksla będą przewyższały kwotę jaką Spółka uzyska z tytułu przeniesienia weksla Wnioskodawca będzie mógł rozpoznać stratę na tej operacji. Natomiast momentem właściwym do rozpoznania ww. straty będzie moment wykupu weksla przez jego wystawcę lub inny podmiot zobowiązany wekslowo albo moment przeniesienia weksla.

Wobec powyższego, w przypadku przeniesienia weksla za kwotę poniżej sumy jaką za weksel zapłacił Wnioskodawca, Spółka może rozpoznać stratę w momencie przeniesienia tego weksla, w tym przypadku będzie to moment przeniesienia weksla na rzecz innego podmiotu niż podmiot zobowiązany wekslowo.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości i momentu powstania straty podatkowej z tytułu przeniesienia weksla jest prawidłowe.

Uzasadnienie prawne, co do kwalifikacji poniesionej straty do źródła przychodów zostanie przedstawione w dalej części interpretacji.

Dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych nr 4 i 5 wskazać należy, że ustając podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych należy mieć na uwadze specyficzny charakter instrumentu jakim jest weksel.

W literaturze przedmiotu weksle traktuje się jako jeden z rodzajów papierów wartościowych. Na powyższe wskazują liczne artykuły, czy opracowania naukowe. Przykładowo, w komentarzu do Kodeksu cywilnego pod redakcją Jerzego Ciszewskiego oraz Piotra Nazaruka (Wydawnictwo WKP 2019) wskazano, że „Ze względu na rodzaj praw inkorporowanych w dokumencie należy wyróżnić papiery wartościowe związane ze stosunkami zobowiązaniowymi, które można podzielić na papiery inkorporujące wierzytelności pieniężne (np. weksle, czeki, obligacje uprawniające do świadczenia pieniężnego) (…)”.

Jak już na wstępie wskazano ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji pojęcia „papiery wartościowe”. Zatem zasadnym jest także odwołanie się do przepisów ustawy - Prawo wekslowe.

Z treści tej ustawy wynika, że weksel jest papierem wartościowym wierzycielskim mającym cechy ściśle przez prawo określone (art. 1 i art. 101 ww. ustawy), w którym wystawca albo sam przyrzeka zapłatę określonej sumy pieniężnej (weksel własny), albo poleca zapłatę osobie trzeciej - trasatowi (weksel trasowany).

W modelu prawa wekslowego funkcjonującego w polskim systemie prawa, „zobowiązanie wekslowe jest niezależne od stosunku prawnego, który był gospodarczą przyczyną jego zaciągnięcia. Charakterystyczną cechą weksla jest abstrakcyjność stosunku wekslowego, która oznacza że sam dokument weksla nie jest związany z jakimikolwiek innymi czynnościami prawnymi (np. umową), a więc zapłata sumy wekslowej nie może być uzależniona od jakichkolwiek innych okoliczności czy warunków.

Stanowisko w tym zakresie wyraźnie formułowała doktryna prawa i orzecznictwo sądowe. Zgodnie z wyrokiem Sądu Apelacyjnego w Poznaniu z 20 sierpnia 2008 r. sygn. akt I ACa 521/08, Lex nr 466426: „Jeżeli posiadaczem weksla jest remitent czyli pierwszy wierzyciel, to przysługują mu dwa roszczenia: ze stosunku podstawowego (kauzalnego) oraz z weksla”.

Potwierdzeniem jest także postanowienie Sądu Najwyższego z 13 lutego 2009 r. sygn. akt II CSK 452/08, Lex nr 599754, zgodnie z którym: „Posiadaczowi takiego weksla, będącemu pierwszym wierzycielem, przysługuje, w odniesieniu do wystawcy, zarówno roszczenie ze stosunku podstawowego, jak i z weksla, z tym, że tylko raz może on uzyskać zaspokojenie swej wierzytelności i do niego należy wybór roszczenia”

Powyższe stanowisko potwierdza również wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 6 lutego 2020 r. sygn. akt I SA/Go 169/18 wskazujący, że: „Weksel jest papierem wartościowym sporządzonym w ściśle określonej przepisami prawa wekslowego formie, zawierającym bezwarunkowe przyrzeczenie wystawcy zapłacenia określonej sumy pieniężnej we wskazanym miejscu i czasie określonej osobie”.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia stwierdzić zatem należy, że opisane powyżej cechy weksli pozwalają na ich zaklasyfikowanie do szerokiej kategorii pojęcia papierów wartościowych.

W tym miejscu zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadzają podział przychodów osób prawnych na dwie kategorie, tj. przychody z zysków kapitałowych oraz przychody z innych źródeł przychodów.

I tak, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 ustawy o CIT).

Stosownie natomiast do art. 7b ust. 1 ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się:

1.przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym:

1.  dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych,
2.  przychody z umorzenia udziału (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości,
3.  przychody z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,
4.  przychody ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,
5.  wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3,
6.  równowartość zysku osoby prawnej oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przeznaczonego na podwyższenie jej kapitału zakładowego, równowartość nadwyżki bilansowej spółdzielni przeznaczonej na podwyższenie funduszu udziałowego oraz równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej osoby prawnej lub spółki,
7.  dopłaty otrzymane w przypadku połączenia lub podziału spółek przez wspólników spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych,
8.  przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa,
9.  zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d,
10.  wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, z tym że przychód określa się na dzień przekształcenia,
11.  odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3,
12.  odsetki od pożyczki udzielonej osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, jeżeli wypłata odsetek od takiej pożyczki lub ich wysokość uzależnione są od osiągnięcia zysku przez tę osobę prawną lub spółkę lub od wysokości tego zysku (pożyczka partycypacyjna),
13.  przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:
    *   przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,
    *   przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
    *   przychody spółki dzielonej,
14.  przychód ze zmniejszenia kapitału akcyjnego w prostej spółce akcyjnej;

2.przychody z tytułu wniesienia do osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, wkładu niepieniężnego;

3.inne, niż określone w pkt 1 i 2, przychody z udziału (akcji) w osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, w tym:

1.  przychody ze zbycia udziału (akcji), w tym ze zbycia dokonanego celem ich umorzenia,
2.  przychody uzyskane w wyniku wymiany udziałów;

4.przychody ze zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną;

5.przychody ze zbycia wierzytelności uprzednio nabytych przez podatnika oraz wierzytelności wynikających z przychodów zaliczanych do zysków kapitałowych;

6.przychody:

1.  z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika,
2.  z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,
3.  z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,
4.  z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,
5.  ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c,
6.  z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

Przepis art. 7b ust. 1 zawiera zamknięty katalog przychodów, które należy zakwalifikować do przychodów z zysków kapitałowych. Wskazane zostały w nim konkretne transakcje gospodarcze kreujące przychód podatkowy z zysków kapitałowych co oznacza, że wszelkie inne przychody niewymienione w tym przepisie nie będą zaliczane do tej kategorii przychodów.

Odnosząc się do powyższego zauważyć należy, że jak wcześniej wskazano, weksle są jednym z rodzajów papierów wartościowych.

Należy zatem uznać, że art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. b ustawy o CIT nakazujący zaliczenie przychodów z papierów wartościowych do tzw. zysków kapitałowych, będzie obejmował swoją dyspozycją również przychody z weksli. W myśl bowiem art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. b ustawy o CIT za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów lub kosztów, niezaliczonych do zysków kapitałowych.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że wszelkie przysporzenia z obrotu wekslami stanowią zatem przychody z zysków kapitałowych.

Tym samym, nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy wskazujące, że zarówno strata z przeniesienia weksla, jak i przychody z obrotu wekslami należy zaliczyć do innych źródeł przychodów.

Odnosząc się z kolei do kwestii ustalenia jaką stawką należy opodatkować przychody z obrotu wekslami zauważyć należy, że zgodnie z treścią art. 19 ust. 1 ustawy o CIT, podatek, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, wynosi:

1.  19% podstawy opodatkowania;
2.  9% podstawy opodatkowania od przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych - w przypadku podatników, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2 000 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

Stosownie do art. 19 ust. 1c ustawy o CIT, Przepisu ust. 1 pkt 2 nie stosuje się do:

1.  spółki dzielonej,
2.  podatnika, który wniósł tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału:
    1.  uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, lub
    2.  składniki majątku uzyskane przez tego podatnika w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli ten podatnik posiadał udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników

\-w roku podatkowym, w którym dokonano podziału albo wniesiono wkład, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym.

Zgodnie z art. 19 ust. 1d ustawy o CIT, podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 2, stosują stawkę podatku, o której mowa w tym przepisie, jeżeli posiadają status małego podatnika.

Z kolei, warunek, o którym mowa w ust. 1d, nie dotyczy podatników rozpoczynających prowadzenie działalności, z zastrzeżeniem ust. 1a i 1c, w roku rozpoczęcia tej działalności (art. 19 ust. 1e ustawy o CIT).

Jak stanowi art. 7b ust. 2 ustawy o CIT, w przypadku ubezpieczycieli, banków, podmiotów, o których mowa w art. 15c ust. 16 pkt 3, 4, 15 i 16, instytucji finansowych w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe oraz podmiotów, o których mowa w art. 3 pkt 21 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, przychody wymienione w ust. 1, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a i f, zalicza się do przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Definicja „małego podatnika” została zawarta w art. 4a pkt 10 ustawy o CIT. Zgodnie z tą definicją, ilekroć w ustawie jest mowa o małym podatniku – oznacza to podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

Odnosząc powyższe do ww. wyjaśnień zauważyć należy, że jak wcześniej wskazano, wszelkie przysporzenia Wnioskodawcy z obrotu wekslami stanowią z przychody z zysków kapitałowych. Natomiast z ww. przepisów wynika, że zastosowanie stawki wynikającej z art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT ma zastosowanie do przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych. Tym samym, tego rodzaju przychody nie mogą podlegać opodatkowaniu 9% stawką.

Powyższe jednoznacznie wskazuje, że do przychodów z działalności gospodarczej Wnioskodawcy polegającej na obrocie wekslami należy stosować 19% stawkę opodatkowania.

Zatem, nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy wskazujące, że przychody z obrotu wekslami należy opodatkować stawką 9%.

Na taką ocenę stanowiska Wnioskodawcy bez wpływu pozostaje wskazana w opisie sprawy okoliczność, że posiada on status „małego podatnika”. Podkreślić także należy, że z okoliczności sprawy nie wynika aby Spółka była jednym z podmiotów wskazanych w art. 7b ust. 2 ustawy o CIT, do których ograniczenie w stosowaniu preferencyjnej stawki podatkowej nie będzie miało zastosowania.

Mając natomiast na uwadze okoliczność ustalenia do jakiego źródła przychodów należy zaliczyć koszty na obsługę bieżącą przedsiębiorstwa wskazać należy, że koszty te jako dotyczące funkcjonowania przedsiębiorstwa jako całości powinny być alokowane do przychodów z zysków kapitałowych.

Wymaga podkreślenia, że koszty bieżącego funkcjonowania przedsiębiorstwa są związane z ogółem działalności Spółki jakim jest obrót wierzytelnościami w postaci weksli zupełnych. Natomiast, jak wskazano powyżej, wszelkie przysporzenia Wnioskodawcy z obrotu wekslami stanowią/stanowić będą z przychody z zysków kapitałowych.

Powyższe jednoznacznie wskazuje, że działalność Wnioskodawcy dotyczy w całości obrotu wierzytelnościami i koszty ponoszone na bieżącą obsługę przedsiębiorstwa jako koszty wspierające uzyskiwanie przychodów z obrotu wierzytelnościami powinny być alokowane do źródła przychodów z zysków kapitałowych i z tego źródła powinny obniżać dochód do opodatkowania.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy dotyczące ustalenia, dochód z jakiego źródła przychodów obniżają koszty ponoszone na bieżącą obsługę przedsiębiorstwa jest nieprawidłowe.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   ustalenia możliwości i momentu uznania za koszt podatkowy kwoty wydatkowanej na objęcie weksla - jest nieprawidłowe,
*   ustalenia:
    *   wysokości rozpoznania przychodu ze zwrotu/przeniesienia weksla - jest prawidłowe,
    *   momentu rozpoznania przychodu ze zwrotu/przeniesienia weksla - jest nieprawidłowe,
*   ustalenia możliwości i momentu powstania straty podatkowej z tytułu przeniesienia weksla - jest prawidłowe,
*   stawki opodatkowania przychodu z obrotu wekslami - jest nieprawidłowe,
*   alokacji kosztów, przychodów i straty ponoszonej przez Wnioskodawcę do określonego źródła przychodów - jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.