Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-663b/08/MT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-02-26
Teza: Czy powstałe różnice kursowe związane z zapłatą za udziały powinny wpłynąć na wartość udziałów, czy też należałoby je odnieść bezpośrednio w koszty, bądź przychody finansowe w okresie powstania tych różnic?
Słowa kluczowe: różnica-różnice kursowe; udział-nabycie udziałów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 13 listopada 2008 r. (data wpływu 17 listopada 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie różnic kursowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 listopada 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie m.in. różnic kursowych, uzupełniony pismem Spółki z dnia 2 lutego 2008 r. (data wpływu 9 lutego 2008 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka w dniu 11 lipca 2008 r. na podstawie trzech umów nabyła 100% udziałów w innej spółce. Jedna umowa zbycia udziałów, zawarta z osobą zagraniczną, została wyrażona w walucie EURO, pozostałe dwie, zawarte z osobami krajowym - w PLN. Źródłami finansowania tego zakupu były:

*   pożyczka wyrażona w EURO, udzielona przez wspólnika Spółki (nierezydenta), na podstawie umowy z dnia 18 czerwca 2008 r. - przelewy w dniach 2 lipca 2008 r. oraz 10 lipca 2008 r.

*   kredyt bankowy z dnia 10 lipca 2008 r.

Zapłata za udziały z umowy wyrażonej w EURO nastąpiła jeszcze przed podpisaniem ostatecznej umowy zbycia udziałów, w dniu 9 lipca 2008 r. z rachunku walutowego Spółki. Wobec tego, iż wartość udziałów z umowy zbycia udziałów wyrażona w EURO została przeliczona po średnim kursie NPB z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień jej zawarcia, a zapłata po kursie sprzedaży banku, z którego korzysta Spółka, powstały różnice kursowe od tej transakcji. Powstały również różnice kursowe z tytułu wyceny pożyczki wyrażonej w EURO, a zapłatą za udziały w PLN.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy zapłacony podatek od czynności cywilnoprawnych od umowy pożyczki oraz odsetki od tej umowy do dnia nabycia udziałów powinny powiększyć cenę ich nabycia, czy też wydatki te powinny obciążyć bieżące koszty uzyskania przychodów w okresie poniesienia wydatku?
2.  Czy zapłacone odsetki od przedmiotowej umowy pożyczki mogą stanowić koszt uzyskania przychodów w okresie zapłaty?
3.  Czy takie koszty kredytu bankowego, jak prowizja powinny zwiększyć wartość nabytych udziałów, czy też należałoby je odnieść bezpośrednio w koszty Spółki?
4.  Czy koszty odsetek od przedmiotowego kredytu będą stanowić koszt uzyskania przychodów w okresie zapłaty?
5.  Czy powstałe różnice kursowe związane z zapłatą za udziały powinny wpłynąć na wartość udziałów, czy też należałoby je odnieść bezpośrednio w koszty, bądź przychody finansowe w okresie powstania tych różnic?

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania piątego. Wniosek Spółki w zakresie pozostałych pytań zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie różnic kursowych, należy zauważyć, że na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poniesione w walutach obcych koszty przelicza się na złote według średniego kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia danego kosztu. Ponadto, jeżeli wartość takiego kosztu po przeliczeniu na złote jest wyższa lub niższa od jego wartości w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia, to wówczas powstają różnice kursowe, odpowiednio dodatnie (zwiększające przychody podatkowe) lub ujemne (zwiększające koszty uzyskania przychodów) – art. 15a ust. 2 pkt 2 lub odpowiednio ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z art. 15 ust. 1 tej ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Za koszt poniesiony uważa się w tym wypadku koszt wynikający z zawartej umowy kupna - sprzedaży udziałów, zaś za dzień zapłaty - dzień uregulowania zobowiązania (art. 15a ust. 7 omawianej ustawy). Powstała w tej sytuacji na rozrachunkach zrealizowana różnica kursowa (nie koryguje ceny nabycia udziałów) będzie stanowiła koszt lub przychód podatkowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

W przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca zawarł z osobą zagraniczną umowę nabycia udziałów w spółce. W związku z faktem, że cena nabycia tych udziałów została ustalona i zapłacona w EURO, Spółka rozważa kwestię powstania różnic kursowych w związku z tą transakcją.

W sytuacji ponoszenia kosztów w walucie obcej, różnice kursowe powstają w przypadkach wskazanych w art. 15 ust. 2 pkt 2 i ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

*   dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia (art. 15a ust. 2 pkt 2);

*   ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia (art. 15a ust. 3 pkt 2).

Za koszt poniesiony, o którym mowa w powołanych przepisach, uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku). Dniem zapłaty, jest natomiast dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności (art. 15a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w powyższych przepisach, rozumie – zgodnie z art. 15a ust. 6 omawianej ustawy – się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu.

Należy ponadto podkreślić, że w sytuacji, gdy faktycznie zastosowany kurs waluty, o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 3, jest wyższy lub niższy odpowiednio o więcej niż powiększona lub pomniejszona o 5% wartość kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty, organ podatkowy może wezwać strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie kursu waluty. W razie niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają zastosowanie faktycznego kursu waluty, organ podatkowy określi ten kurs opierając się na kursach walut ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski (art. 15a ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W analizowanym stanie faktycznym, Spółka przekazała osobie zagranicznej kwotę będąca równowartością ceny udziałów, a następnie zawarła z nią umowę sprzedaży tych udziałów. Przekazana kwota pieniężna miała charakter zaliczki (przedpłaty) na poczet ceny sprzedaży i do chwili zawarcia umowy nie może być uznana za koszt uzyskania przychodów. Niewątpliwie stanowi ona jednak element ostatecznego rozliczenia kosztów uzyskania przychodu.

Na mocy art. 15 ust. 1 zdanie drugie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. Tak ustalone koszty uzyskania przychodów są podstawą do obliczenia różnic kursowych przy uwzględnieniu zapłaconych zaliczek (art. 15a ust. 2 pkt 2, art. 15a ust. 3 pkt 2 tej ustawy).

W analizowanym przypadku, zapłacona zaliczka w walucie obcej w całości pokrywała należność wynikającą z zawartej umowy nabycia udziałów. Różnice kursowe obliczamy zatem jako różnicę między:

*   wartością kosztu poniesionego, tj. kosztu wynikającego z umowy kupna – sprzedaży, przeliczonego po średnim kursem NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień zawarcia umowy, a

*   wartością tego kosztu z dnia dokonania przedpłaty, przeliczoną według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia, tj. według kursu banku Wnioskodawcy z tego dnia.

W przypadku natomiast, gdyby Spółka otrzymała fakturę (rachunek) dokumentującą nabycie udziałów, różnice te ustala się jako różnicę między:

*   wartością kosztu poniesionego, tj. kosztu wynikającego faktury (rachunku), przeliczonego po średnim kursie NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień jego poniesienia, a

*   wartością tego kosztu z dnia dokonania przedpłaty, przeliczoną według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia, tj. według kursu banku Wnioskodawcy z tego dnia.

Ustalone w powyższy sposób dodatnie i ujemne różnice kursowe powiększają odpowiednio przychody i koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70 - 561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.