Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-52/11/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-03-21
Teza: Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego prawidłowym jest skorzystanie ze zwolnienia podmiotowego, w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w powiązaniu z ustawą z dnia 2 grudnia 2009 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, sprzedaży usług świadczonych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym 2011 r.?
Słowa kluczowe: zwolnienie-zwolnienie podmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 13 stycznia 2011 r. (data wpływu 17 stycznia 2011 r.). o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia podmiotowego – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 stycznia 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia podmiotowego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Posiada Pan certyfikat księgowy wydany przez Ministra Finansów, na podstawie którego stosownie do art. 76 ust. 4 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. Nr 152, poz. 1223 ze zm.), jest Pan uprawniony do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych. Z dniem 1 września 2009 r. rozpoczął Pan działalność gospodarczą. W ramach prowadzonej działalności wykonuje Pan czynności sklasyfikowane wg PKD z 2007 r. pod kodem 6920Z – działalność rachunkowo-księgowa, doradztwo podatkowe oraz sklasyfikowane wg PKWiU pod symbolem 69.20.2: usługi rachunkowo-księgowe. Świadczone usługi obejmują przede wszystkim prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ewidencji przychodów i ksiąg rachunkowych na zlecenie i na rzecz klientów (osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą oraz osób prawnych). Zakres świadczonych usług to:

*   prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ewidencji przychodów i ksiąg rachunkowych,
*   sporządzanie sprawozdań finansowych,
*   prowadzenie rejestrów sprzedaży i zakupów VAT, przygotowanie na ich podstawie deklaracji w zakresie podatku od towarów i usług,
*   obliczanie, rozliczanie zaliczek na podatek dochodowy przedsiębiorców i ich pracowników oraz sporządzanie stosownych informacji (deklaracji podatkowych),
*   podpisywanie oraz składanie deklaracji (informacji) w imieniu przedsiębiorców do urzędów skarbowych,
*   obliczanie (rozliczanie) składek ZUS dotyczących przedsiębiorców i ich pracowników i przygotowanie stosownych deklaracji (raportów) do ZUS,
*   prowadzenie ewidencji środków trwałych oraz ewidencja wyposażenia,
*   sporządzanie listy płaci prowadzenie indywidualnych kart przychodów pracowników,
*   prowadzenie akt osobowych pracowników.

W ramach wykonywanych czynności nie świadczy Pan usług w zakresie doradztwa podatkowego. Nie udziela i nie będzie udzielał Pan porad prawnych, sporządzone i podpisywane deklaracje podatkowe są tylko elementem kompleksowej usługi w zakresie rachunkowości. Nie wykonuje Pan żadnych czynności, o których mowa w art. 113 ust. 13 ustawy o VAT. W dniu 1 września 2009 r. dokonał Pan rejestracji jako podatnik VAT czynny i do roku bieżącego nie korzystał ze zwolnienia na mocy art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT. W dniu 14 stycznia 2011 r. złożył Pan we właściwym urzędzie skarbowym druk VAT-R wraz z oświadczeniem o zamiarze skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w powiązaniu z art. 2 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, a w Pana przypadku łączna wartość sprzedaży opodatkowanej w 2010 r. była wyższa niż 100.000 zł i nie przekroczyła 150.000 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego prawidłowym jest skorzystanie ze zwolnienia podmiotowego, w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w powiązaniu z ustawą z dnia 2 grudnia 2009 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, sprzedaży usług świadczonych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym 2011 r.?

Pana zdaniem, zakres świadczonych usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie kwalifikuje się do czynności, o których mowa w art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy o VAT. W związku z tym możliwe jest skorzystanie ze zwolnienia od podatku w 2011 r. na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w powiązaniu z ustawą z dnia 2 grudnia 2009 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, gdy łączna wartość sprzedaży opodatkowanej w 2010 r. była wyższa niż 100.000 zł i nie przekroczyła 150.000 zł, pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego w terminie do dnia 15 stycznia 2011 r. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy Pan kompleksowe usługi księgowe (w tym sporządzanie wraz z podpisywaniem deklaracji podatkowych) na rzecz konkretnego zleceniodawcy, które mieszczą się w PKWiU 29.20.2 – usługi rachunkowo-księgowe. Klasyfikacja ta nie obejmuje doradztwa podatkowego. Dodatkowo należy mieć na uwadze, iż o prawie podatnika do korzystania ze zwolnienia VAT, gdy świadczy usługi księgowe decyduje ustawa o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie akty wykonawcze, a nie ustawa o doradztwie podatkowym. Świadczone usługi nie mieszczą się w zakresie doradztwa. Zawodowe wykonywanie czynności doradztwa podatkowego zastrzeżone jest bowiem wyłącznie dla podmiotów do tego uprawnionych. Według ustawy o doradztwie podatkowym osobami uprawnionymi do wykonywania czynności doradczych są: osoby fizyczne wpisane na listę doradców podatkowych, adwokaci i radcy prawni, biegli rewidenci (uprawnień tych Pan nie posiada). Czynności polegające na sporządzaniu deklaracji i zeznań podatkowych w istocie rzeczy są zewnętrzną operacją programu księgowego sprowadzającą się do wygenerowania z programu komputerowego deklaracji na podstawie wcześniej zaksięgowanych (zaewidencjonowanych) dokumentów księgowych, sporządzanych list płac, wprowadzonych rachunków dotyczących umów cywilnoprawnych. Opisana czynność sporządzania deklaracji ma charakter techniczny, a nie prawny choćby z tego względu, że deklaracje sporządzane są na podstawie innych dokumentów w szczególności ksiąg rachunkowych. Ich wykonywanie wymaga zatem wiedzy z zakresu księgowości podatków, a wiedzę tą posiadają podmioty uprawnione do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Czynności tych nie można dopisać do czynności doradztwa mieszczącego się w grupowaniu PKWiU 69.20.3 – usługi doradztwa podatkowego. Skoro nomenklatura PKWiU różnicuje usługi w zakresie doradztwa podatkowego i usługi rachunkowo-księgowe, to nieuzasadnione jest zrównanie tych usług. Dlatego też ma Pan prawo skorzystać ze zwolnienia podmiotowego VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl postanowień art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z brzmieniem art. 8 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy – obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. – zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Należy zauważyć, iż ww. przepis otrzymał takie brzmienie na podstawie art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 2 grudnia 2009 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 215, poz. 1666). Natomiast w art. 2 ust. 1 tej ustawy wskazano, iż kwotę, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, dla 2010 r. przyjmuje się w wysokości 100 000 zł. W 2011 r. podatnicy, u których łączna wartość sprzedaży opodatkowanej w 2010 r. była wyższa niż 100 000 zł i nie przekroczyła 150 000 zł, mogą skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy wymienionej w art. 1, pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego w terminie do dnia 15 stycznia 2011 r., z zastrzeżeniem ust. 5 (art. 2 ust. 4 ustawy).

W myśl art. 113 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług podatnik, który utracił prawo do zwolnienia od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1.

Stosownie zaś do art. 113 ust. 13 cyt. ustawy, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do importu towarów i usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz podatników:

1.  dokonujących dostaw:

1.  wyrobów z metali szlachetnych lub z udziałem tych metali,
2.  towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, z wyjątkiem energii elektrycznej (PKWiU 35.11.10.0) i wyrobów tytoniowych w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym,
3.  nowych środków transportu,
4.  terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę;

3.  świadczących usługi prawnicze oraz usługi w zakresie doradztwa, a także usługi jubilerskie;
4.  niemających siedziby lub miejsca zamieszkania na terytorium kraju.

Minister Finansów w § 26 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), określił listę towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku, określone w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy, stanowiącą załącznik do rozporządzenia. Od 1 stycznia 2011 r. pod pozycją 13 tego załącznika wskazano, że wyłączenie ze zwolnienia od podatku dotyczy „doradztwa, z wyłączeniem doradztwa rolniczego związanego z uprawą roślin i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego”.

Ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie definiują pojęcia doradztwa. W potocznym rozumieniu termin „doradztwo” obejmuje szereg usług doradczych, t.j.: podatkowe, prawne, finansowe. Zakres znaczeniowy pojęcia „usługi w zakresie doradztwa” jest szerszy niż termin „usługi w zakresie doradztwa podatkowego”. Wobec braku w ustawie definicji doradztwa należy posiłkowo odwołać się do wykładni językowej. Zgodnie z Małym Słownikiem Języka Polskiego PWN, Warszawa 1994 „doradzać” znaczy udzielić porady, podać, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Doradztwo jest zatem udzieleniem fachowych zaleceń, porad, zwłaszcza ekonomicznych. Użyty w ustawie o podatku od towarów i usług termin „usługi w zakresie doradztwa” należy rozumieć w związku z tym szeroko.

Jednym z rodzajów doradztwa jest doradztwo podatkowe.

Czynności doradztwa podatkowego, zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym (t.j. Dz. U. z 2008 r. Nr 73, poz. 443) obejmują:

1.  udzielanie podatnikom, płatnikom i inkasentom, na ich zlecenie lub na ich rzecz, porad, opinii i wyjaśnień z zakresu ich obowiązków podatkowych;
2.  a. prowadzenie, w imieniu i na rzecz podatników, płatników i inkasentów, ksiąg podatkowych i innych ewidencji do celów podatkowych oraz udzielanie im pomocy w tym zakresie;
3.  sporządzanie, w imieniu i na rzecz podatników, płatników i inkasentów, zeznań i deklaracji podatkowych lub udzielanie im pomocy w tym zakresie.

Z kolei ust. 2 powołanego artykułu stanowi, iż zawodowe wykonywanie czynności, o których mowa w ust. 1, zastrzeżone jest wyłącznie dla podmiotów uprawnionych w rozumieniu ustawy.

Natomiast podmiotami uprawnionymi do zawodowego wykonywania czynności, o których mowa w art. 2 ust. 1, są: osoby fizyczne, wpisane na listę doradców podatkowych; adwokaci i radcowie prawni; biegli rewidenci.

Treść przytoczonego wyżej przepisu art. 2 ust. 1 cyt. ustawy o doradztwie podatkowym wskazuje, że aby zaliczyć określone czynności do doradztwa podatkowego muszą się one mieścić w zakresie czynności wymienionych we wskazanym artykule, a w ramach poszczególnych punktów wymienione tam elementy muszą wystąpić łącznie. Oznacza to, że w przypadku prowadzenia ksiąg podatkowych, musi się to odbywać w imieniu i na rzecz podatników wraz z udzielaniem pomocy w tym zakresie. Podobnie rzecz się ma przy sporządzaniu deklaracji i zeznań podatkowych.

Zasady wykonywania czynności w zakresie usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych określa ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.).

Jak wynika z art. 76a ust. 1 tej ustawy, usługowe prowadzenie ksiąg rachunkowych jest działalnością gospodarczą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, polegającą na świadczeniu usług w zakresie czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6.

W myśl art. 76a ust. 2 ww. ustawy, przedsiębiorcy wykonujący działalność, o której mowa w ust. 1, są również uprawnieni do wykonywania działalności obejmującej:

1.  prowadzenie, w imieniu i na rzecz podatników, płatników i inkasentów, ksiąg podatkowych i innych ewidencji do celów podatkowych oraz udzielanie im pomocy w tym zakresie,
2.  sporządzanie, w imieniu i na rzecz podatników, płatników i inkasentów, zeznań i deklaracji podatkowych lub udzielanie im pomocy w tym zakresie

*   w zakresie określonym odrębnymi przepisami.

Stosownie do zapisu art. 76a ust. 3 powołanej ustawy, działalność, o której mowa w ust. 1 i 2, mogą wykonywać:

1.  przedsiębiorcy będący osobami fizycznymi, jeżeli są uprawnieni do wykonywania czynności z zakresu usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych;
+2.  pozostali przedsiębiorcy, pod warunkiem, że czynności z tego zakresu będą wykonywane przez osoby uprawnione do wykonywania czynności z zakresu usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Natomiast zgodnie z art. 76a ust. 4 ww. ustawy, uprawnione do wykonywania czynności z zakresu usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych są, z zastrzeżeniem ust. 6, osoby posiadające certyfikat księgowy, osoby wpisane do rejestru biegłych rewidentów lub na listę doradców podatkowych.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż prowadzi Pan działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług rachunkowo-księgowych. Osiągnięty w 2010 r. przez Pana obrót przekroczył kwotę 100.000 zł ale nie przekroczył kwoty 150.000 zł. Wnioskodawca posiada certyfikat księgowy uprawniający do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca m.in. prowadzi księgi przychodów i rozchodów, rejestry zakupów i sprzedaży VAT, ewidencję środków trwałych i wyposażenie oraz sporządza i podpisuje deklaracje podatkowe.

Mając na uwadze wskazane przepisy należy zauważyć, że o wyłączeniu ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w poz. 13 załącznika do ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., decyduje kwalifikacja, bądź istota wykonywanych czynności. Biorąc po uwagę przytoczone powyżej przepisy stwierdzić należy, że w sytuacji świadczenia jedynie usług rachunkowo-księgowych (przy założeniu, że nie są to usługi w zakresie doradztwa), podatnikowi przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia podmiotowego od podatku od towarów i usług.

Trzeba podkreślić, iż poza wykonywaniem wyłącznie usług rachunkowo-księgowych, podpisuje Pan w imieniu klientów deklaracje podatkowe.

Należy wskazać, iż zgodnie z art. 80a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), jeżeli odrębne ustawy nie stanowią inaczej, deklaracja, w tym deklaracja składana za pomocą środków komunikacji elektronicznej, może być podpisana także przez pełnomocnika podatnika, płatnika lub inkasenta.

Natomiast stosownie do zapisu art. 137 § 1 Ordynacji podatkowej, pełnomocnikiem strony może być osoba fizyczna mająca pełną zdolność do czynności prawnych.

Skoro z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż poza wykonywaniem wyłącznie usług rachunkowo-księgowych, sporządza i podpisuje Pan również deklaracje podatkowe, które to usługi uznaje się za czynności doradztwa podatkowego, to w przedmiotowej sprawie będzie miało zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Oznacza to, że w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym, nie ma Pan możliwości korzystania ze zwolnienia podmiotowego.

Końcowo należy zauważyć, iż brak uprawnień do wykonywania usług w zakresie doradztwa podatkowego, nie przesadza o faktycznym charakterze wykonywanych usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, ul. Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.