Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.577.2020.1.MZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-18
Teza: W zakresie skutków podatkowych podziału spółki przez wydzielenie
Słowa kluczowe: podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; spółki-podział spółki przez wydzielenie; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udziałowiec
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 23 września 2020 r. (data wpływu 25 września 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych podziału spółki przez wydzielenie - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych podziału spółki przez wydzielenie.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: P. R.,
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: P. A.,
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: P. B.,

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Zainteresowani są osobami fizycznymi mającymi miejsce zamieszkania w Polsce i podlegającymi w Polsce opodatkowaniu podatkiem PIT od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Zainteresowani są wspólnikami Spółki z o.o. (dalej: „Spółka”). Przedmiotem działalności Spółki jest przede wszystkim dystrybucja owoców (bananów i ananasów), a także transport i sprzedaż innych towarów (dalej: „C.”). Ponadto, Spółka jest w posiadaniu infrastruktury związanej z obsługą podróżnych na tzw. miejscach obsługi podróżnych (dalej: „MOP”), która składa się przede wszystkim z budynków handlowo-usługowych, stacji paliw, myjni samochodowych, parkingów i elementów infrastruktury towarzyszącej, a także restauracji i hoteli dla podróżnych. MOP znajdują się na terenie (…). Dodatkowo Spółka prowadzi działalność w zakresie MOP na wynajmowanych nieruchomościach położonych w (…).

W celu zwiększenia przejrzystości prowadzonej działalności, wzmocnienia efektywności ekonomicznej działalności prowadzonej przez Spółkę, Spółka podjęła decyzję o wyodrębnieniu w ramach swojej struktury działów odpowiedzialnych za każdy z sektorów. Spółka na mocy Uchwały Zarządu Spółki (dalej: „Uchwała”) formalnie wydzieli w ramach przedsiębiorstwa Spółki dwie zorganizowane części przedsiębiorstwa w postaci niezależnych od siebie działów: jeden zajmujący się działalnością związaną z dystrybucją owoców (głownie bananów), transportem i sprzedażą innych towarów, drugi zajmujący się działalnością związaną z obsługą podróżnych na terenie MOP (budynki handlowo-usługowe hotele i restauracje przeznaczone dla podróżnych, stacje paliw i myjnie). Uchwała (wraz z załącznikami) szczegółowo będzie określać zasady wydzielenia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego.

W rezultacie w ramach Spółki będą funkcjonować dwie ZCP:

*   część obejmująca zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę w zakresie obsługi podróżnych (dalej: „Pion MOP”);

*   część obejmująca zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę w zakresie pozostałej działalności Spółki, w szczególności związanej z dystrybucją owoców (bananów i ananasów), transportem i sprzedażą towarów pozostałych (dalej: „Pion C.”);

\- dalej łącznie: „Piony”.

W ramach powyższych Pionów będzie prowadzona cała operacyjna działalność gospodarcza Spółki.

W wyniku podjęcia i realizacji Uchwały, w Spółce powstaną dwie niezależne od siebie jednostki, prowadzące odrębne działalności z użyciem innych składników majątkowych (przy czym funkcje administracyjne są wykonywane w ramach jednej nieruchomości). W rezultacie oba Piony będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa Spółki, wyodrębnione organizacyjne, finansowo i funkcjonalnie w następujący sposób:

Wyodrębnienie organizacyjne Pionów

Oba Piony zostaną organizacyjnie wyodrębnione w strukturze Spółki na mocy Uchwały. Nazwy Pionów będą używane dla celów porządkowych i organizacyjnych przez pracowników i członków organów Spółki. W uzasadnionym zakresie pojawią się w oznaczeniach majątkowych, dokumentach wewnętrznych i innych aktach. W zakresie dokonywanych czynności prawnych z osobami trzecimi działania obu Pionów będą dokonywane bezpośrednio pod firmą Spółki. Do każdego z Pionów Spółka przyporządkuje pracowników umożliwiających samodzielną i niezależną działalność każdego z Pionów. Co więcej, na mocy Uchwały do każdego z Pionów przyporządkowane zostaną materialne i niematerialne składniki majątkowe Spółki (ich lista będzie załączona do Uchwały).

Wyodrębnienie finansowe Pionów

Spółka w celu prowadzenia rozliczeń poszczególnych pionów wyodrębniła osobne konta do ewidencji dla każdego rodzaju działalności. Ewidencja prowadzona jest na osobnych kontach syntetycznych lub analitycznych. Spółka posiada jeden plan kont dla całej działalności – jeden zespół kont. W zespole 4 koszty ewidencjonowane są razem, natomiast jest osobna ewidencja na kontach zespołu 5 – dla każdego rodzaju działalności (również są wyodrębnione konta dla kosztów ogólnych spółki). Odnośnie przychodów oraz kosztów sprzedanych towarów to od razu jest ewidencja osobna na kontach analitycznych do konta 700 oraz 710. Natomiast ewidencja należności i zobowiązań jest na jednych kontach syntetycznych – wyodrębnienia można dokonać po numerach ewidencyjnych dokumentów. Dla każdej działalności Spółka posiada osobną numerację dokumentów. Dotyczy to również kosztów ogólnych spółki, które ewidencjonowane są pod jednym numerem dokumentu (służy to ewidencji zdarzeń związanych z kosztami ogólnego zarządu, których nie da się jednoznacznie przyporządkować wyłącznie do jednego z Pionów.

Spółka wyodrębni również osobny rachunek bankowy dla Pionu MOP co ma służyć prawidłowej ewidencji wpływów i rozchodów związanych z jego działalnością. Z uwagi na skalę działalności prowadzonej przez Spółkę mogą się zdarzyć jednak sytuacje, w których nie wszystkie wpływy i rozchody Pionu MOP będą przechodzić przez przypisany do niego rachunek. Z uwagi na wszystkie powyższe informacje, a w szczególności wydzielenie odpowiednich kont księgowych możliwe jest przypisanie przychodów i kosztów Spółki zarówno do Pionu MOP, jak i do Pionu C. Przykładowo, Spółka może w swojej ewidencji wyodrębnić przychody z obsługi podróżnych na stacjach paliw i myjniach przypisanych do Pionu MOP oraz koszty eksploatacji/zarządzania powyższymi składnikami majątkowymi, które będą oznaczone w ewidencji jako dotyczące Pionu MOP Spółka identyfikuje również w prowadzonej ewidencji należności od wynajmujących pomieszczenia w hotelach dla podróżnych oraz zobowiązania wobec dostawców mediów czy dostawców innych usług związanych z funkcjonowaniem hoteli i restauracji. W takim samym zakresie możliwe jest zidentyfikowanie powstałych przychodów i rozchodów związanych z Pionem C.

Wyodrębnienie funkcjonalne Pionów

Oba Piony będą stanowić dwa niezależne zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, stanowiących majątek niezbędny do prowadzenia przypisanej do nich działalności. Do Pionu MOP, oprócz budynków, w których znajdują się punkty handlowo-usługowe, hotele oraz restauracje, a także myjni, stacji paliw i elementów infrastruktury towarzyszącej (np. chodniki, podjazdy, parkingi) oraz nieruchomości, na których powyższe elementy są posadowione, zostaną przyporządkowane w szczególności:

*   inne środki trwałe, zapasy oraz wyposażenie i sprzęty niestanowiące środków trwałych, niezbędne do prowadzenia działalności przez Pion MOP,

*   środki finansowe niezbędne do prowadzenia bieżącej działalności Pionu MOP,

*   koncesja na obrót paliwami ciekłymi na stacjach paliw,

*   umowy najmu i pozostałe umowy związane z działalnością Pionu MOP,

*   wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów przypisanych do Pionu MOP, w tym pożyczek i kredytów oraz kredyt na bieżącą obsługę tego Pionu,

*   należności i zobowiązania publicznoprawne, związane z działalnością Pionu MOP,

*   pracownicy, wykonujący czynności związane z przypisaną działalnością.

Natomiast do Pionu C. oprócz prawa własności nieruchomości, na terenie których wykonywana jest działalność związana z dystrybucją owoców, jak również flotą samochodów odpowiedzialnych za transport wraz z elementami infrastruktury towarzyszącej (np. chodniki, podjazdy, parkingi) oraz infrastrukturą niezbędną, zostaną przyporządkowane w szczególności:

*   inne środki trwałe oraz wyposażenie i sprzęty niestanowiące środków trwałych oraz zapasy niezbędne do prowadzenia działalności w ramach Pionu C.,

*   środki finansowe niezbędne do prowadzenia bieżącej działalności Pionu C.,

*   umowy związane z działalnością Pionu C. (w tym umowy najmu),

*   wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów przypisanych do Pionu C., w tym pożyczki i kredyty,

*   należności i zobowiązania publicznoprawne, związane z działalnością Pionu C.,

*   pracownicy, wykonujący czynności związane z przypisaną działalnością.

Do Pionu C. przypisane zostaną umowy dystrybucyjne z dotychczasowymi klientami, a także umowy w zakresie transportu, co oznacza, że jednostka ta będzie posiadać niezależne źródło przychodów. Pion C. będzie czerpać zyski przede wszystkim z tytułu umów w zakresie dystrybucji owoców, a także usług transportowych i sprzedaży innych towarów, wobec czego są one osiągane z tzw. zewnętrznego strumienia i nie mają charakteru wewnętrznego. Jednocześnie Pion MOP będzie czerpać zyski przede wszystkim z obsługi podróżnych, która to działalność nie będzie wchodzić w zakres Pionu C. i pozostanie całkowicie niezależna. Obecnie, Spółka korzysta z usług podmiotu zewnętrznego w zakresie obsługi prawnej, gospodarczej i administracyjnej Pionu MOP Po wyodrębnieniu Pionu MOP oraz Pionu C. współpraca między podmiotami będzie kontynuowana – Pion MOP obsługiwany będzie przez podmiot zewnętrzny, natomiast Pion C. poprzez pracowników Spółki przypisanych do określonych zadań administracyjnych. Mając na uwadze powyższe, oba Piony będą dysponować „własnymi” składnikami materialnymi i niematerialnymi, w tym tytułami prawnymi do nieruchomości, umowami, należnościami i zobowiązaniami. Zatem oba Piony będą mogły stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące swoje zadania gospodarcze.

Planowany Podział Spółki

W przyszłości Zainteresowani rozważają dokonanie w ramach Spółki prawnego wydzielenia i przeniesienia Pionu do innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (lub innej spółki kapitałowej) istniejącej w momencie dokonywania tych czynności (dalej: „Spółka Przejmująca”) Pionu MOP w drodze podziału przez wydzielenie w trybie art. 528 § 1 w zw. z art. 529 § 1 pkt 4 KSH (dalej: „Podział”), który przewiduje przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną. W wyniku Podziału, Pion MOP zostałby przeniesiony do Spółki Przejmującej, natomiast Spółka nadal prowadziłaby działalność obejmującą swoim zakresem działalność Pionu C. Spółka i Spółka Przejmująca mają i w momencie Podziału będą mieć tych samych udziałowców (te same osoby będą wspólnikami obydwu spółek).

Wnioskodawca podkreśla, iż Podział zostanie dokonany po podjęciu i zrealizowaniu Uchwały, w wyniku czego Pion MOP w momencie Podziału będzie stanowił już wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie jednostkę w strukturze Spółki (m.in. Pion MOP będzie osiągał samodzielnie przychody na podstawie zawartych z podmiotami trzecimi umów w zakresie obsługi podróżnych na terenie MOP).

Planowany Podział Spółki ma na celu przede wszystkim uproszczenie i zwiększenie efektywności ekonomicznej działalności prowadzonej przez Spółkę poprzez przypisanie Spółce i Spółce Przejmującej praw/ obowiązków oraz przychodów/ kosztów z danej działalności. W wyniku tej czynności Spółka oraz Spółka Przejmująca odpowiedzialne będą za właściwe działania dotyczące wyłącznie danego podmiotu, tj. Spółka za działalność prowadzoną przez Pion C., a Spółka Przejmująca za działania dotyczące Pionu MOP

W konsekwencji Zainteresowani zakładają, że podejmowane obecnie kroki przyczynią się do:

*   wzmocnienia pozycji rynkowej Spółki poprzez skoncentrowanie działalności na jej działalności operacyjnej;

*   zapewnienia efektywnego zarządzania w zakresie działalności traktowanej obecnie jako pomocnicza - dzięki wydzieleniu Pionu MOP oraz przydzieleniu do niego kadry menedżersko-zarządczej procesy decyzyjne ulegną znacznemu skróceniu, a nadzór nad działalnością będzie bardziej efektywny (skupiony na jednym głównym przedmiocie działalności);

*   dywersyfikacji ryzyka gospodarczego, ekonomicznego oraz prawnego prowadzenia działalności – dzięki temu, w sytuacji ewentualnego niepowodzenia jednego z rodzajów działalności spowodowanego np. pogarszającą się sytuacją na rynku, wszelkie ryzyka z tym związane będą ponoszone przez jeden podmiot, co nie doprowadzi do pogorszenia sytuacji innych podmiotów;

*   zwiększenia przejrzystości finansowej – oddzielne rozliczenia oraz wyniki księgowe i podatkowe omawianych podmiotów pozwolą na łatwiejszą kontrolę rentowności prowadzonych działalności i identyfikowaniu ewentualnych nieprawidłowości;

*   przygotowania struktury Spółki do planowanych działań sukcesyjnych w związku z rozważanym przekazaniem prowadzonej działalności gospodarczej młodszemu pokoleniu.

W wyniku Podziału Pionu MOP z mocy prawa stanie się częścią Spółki Przejmującej, na którą zostaną przeniesione wszelkie składniki majątkowe i zobowiązania do niego przypisane, a także wszelkie prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów związanych z jego funkcjonowaniem, co zgodnie z art. 534 § 1 KSH szczegółowo opisane będzie w planie Podziału Spółki. W rezultacie, zgodnie z zasadą sukcesji uregulowaną w art. 531 § 1 KSH, Spółka Przejmująca wstąpi z dniem Podziału w prawa i obowiązki Spółki, określone w planie podziału. W związku z Podziałem do Spółki Przejmującej zostaną przeniesieni wszyscy pracownicy wcześniej przypisani do Pionu MOP (w zakresie osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę wydzielenie i przeniesienie Pionu MOP będzie miało charakter przejścia części zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy). W rezultacie działalność Pionu MOP po dokonaniu Podziału nie ulegnie zmianie.

Jednocześnie, Spółka Przejmująca w dalszym ciągu będzie korzystać z usług podmiotu zewnętrznego w zakresie obsługi prawnej, gospodarczej i administracyjnej związanej z działalnością przenoszonego Pionu MOP Spółka Przejmująca będzie więc korzystać z usług doświadczonego i zaznajomionego z przedmiotem działalności Pionu MOP podmiotu, co zapewni sprawną jej kontynuację.

Dodatkowo, stosownie do art. 531 § 2 KSH, na spółkę przejmującą lub spółkę nowo zawiązaną powstałą w związku z podziałem przechodzą z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku spółki dzielonej, a które zostały przyznane spółce dzielonej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej.

Z uwagi na powyższy przepis na Spółkę Przejmującą przejdą wszelkie koncesje, zezwolenia oraz ulgi, które przypisane zostały do Pionu MOP, a co do których ustawa nie stanowi inaczej. W odniesieniu do koncesji na obrót paliwami ciekłymi należy wskazać, że przepisy ustawy z 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (dalej: „Prawo energetyczne”) nie wyłączają sukcesji administracyjnoprawnej. W konsekwencji koncesja na obrót paliwami ciekłymi przejdzie z dniem Podziału na Spółkę Przejmującą, umożliwiając jej dalsze prowadzenie działalności w tym zakresie. Ponadto Spółka, zgodnie z treścią uzyskanej koncesji, poinformuje wcześniej pisemnie Prezesa URE o planowanych działaniach, co w intencji Spółki przyczyni się do zapewnienia przejścia działalności Pionu MOP w zakresie obrotu paliwami ciekłymi bez zakłóceń.

Po Podziale Spółka nadal będzie prowadzić działalność w zakresie C., natomiast Spółka Przejmująca przejmie zadania Pionu MOP Wnioskodawca wskazuje, że sposób przeprowadzenia Podziału pozwoli na dalsze prowadzenie działalności w zakresie C. przez Spółkę w sposób niezmieniony i niezakłócony. Spółka w dalszym ciągu dysponować będzie składnikami majątkowymi, zobowiązaniami oraz wartościami niematerialnymi, które służą działalności Pionu C. zarówno w sposób bezpośredni (w tym zapasy, etc.), jak i pośredni (w tym pomieszczenia biurowe, osoby zatrudnione na stanowiskach administracyjnych). W szczególności Spółka w dalszym ciągu będzie dysponować tytułami prawnymi do nieruchomości, na terenie których prowadzona jest działalność Pionu C. W rezultacie, pomimo Podziału oraz przeniesienia części składników majątkowych do Spółki Przejmującej, Spółka będzie mogła samodzielnie kontynuować prowadzenie działalności Pionu C. w sposób niezmienny i niezależny.

Mając na uwadze powyższe, w następstwie Podziału, zarówno w ramach Pionu MOP, jak i Działu C., prowadzona będzie zasadniczo taka sama działalność gospodarcza jak dotychczas - z tą różnicą, iż będą one realizowane przez odrębne podmioty prawne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy w opisywanym zdarzeniu przyszłym, w przypadku Podziału Spółki, majątek pozostały w Spółce (Pion C.) oraz majątek wydzielany i przekazywany do Spółki Przejmującej (Pion MOP) spełniać będą wymogi definicji ZCP w rozumieniu art. 5a pkt 4 Ustawy PIT?
2.  Czy w przypadku planowanego Podziału, po stronie Zainteresowanych, powstanie przychód, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 Ustawy o PIT?

Zdaniem Zainteresowanych,

Ad. 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania pierwszego, w przypadku Podziału Spółki zarówno majątek pozostały w Spółce (Pion C.), jak i majątek wydzielany i przekazywany do Spółki Przejmującej (Pion MOP) będą spełniać wymogi definicji ZCP w rozumieniu art. 5a pkt 4 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm., dalej: „Ustawa PIT”).

Ad. 2)

Natomiast w odniesieniu do pytania drugiego, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku planowanego Podziału, Zainteresowani nie uzyskają przychodu podatkowego zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 7 Ustawy PIT.

Uzasadnienie

Ad. 1)

Art. 5a pkt 4 Ustawy PIT definiuje ZCP jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wskazane w opisie zdarzenia przyszłego Piony stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 Ustawy PIT, ponieważ obejmować będą organizacyjnie i finansowo wyodrębnione w przedsiębiorstwo zespoły składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), przeznaczone do realizacji określonych i odrębnych od siebie zadań gospodarczych. Powyższe powoduje zarazem, że Piony mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące wskazane zadania.

W kontekście powyższego, dla potwierdzenia, iż Piony stanowią ZCP, konieczne jest spełnienie następujących przesłanek:

*   piony powinny być wyodrębnione pod względem organizacyjnym;

*   piony powinny być wyodrębnione pod względem finansowym;

*   piony powinny być wyodrębnione pod względem funkcjonalnym tak, aby mogły samodzielnie służyć wykonywaniu określonej działalności gospodarczej.

Wyodrębnienie organizacyjne

Pierwszym elementem definiującym ZCP jest wydzielenie „organizacyjne”, co oznacza, że odrębny pod względem organizacyjnym zespół składników materialnych i niematerialnych powinien mieć swoje miejsce w strukturze organizacyjnej jako dział, oddział, pion, wydział itp.

W perspektywie wyodrębnienia organizacyjnego, istotne jest formalne potwierdzenie struktury organizacyjnej, tzn. jego dokonanie na bazie statusu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Takie stanowisko było wielokrotnie wyrażane przez organy podatkowe, m.in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w:

*   interpretacji indywidualnej z dnia 8 listopada 2019 r., znak: 0113-KDIPT2-3.4011.501.2019.1.IR;

*   interpretacji indywidualnej z dnia 16 października 2019 r., znak: 0112-KDIL3-3.4011.257.2019.5.MC;

*   interpretacji indywidualnej z dnia 26 czerwca 2019 r., znak: 0115-KDIT3.4011.178.2019.4.DP.

Mając to na uwadze, Wnioskodawca podkreśla, iż na podstawie Uchwały nastąpi formalne wyodrębnienie organizacyjne obu Pionów w strukturze Spółki. Jednocześnie każdy z działów będzie posiadać swoja nazwę, co również będzie wskazane w Uchwale. Wydzielenie Pionów będzie się wiązać też z przypisaniem każdemu z nich własnego, odrębnego zakresu działalności. Dodatkowo, wydzielenie organizacyjne nastąpi na płaszczyznach majątkowych, personalnych i zarządczych, co od strony formalnej uregulowane zostanie w Uchwale. Okoliczności te zostały opisane poniżej, wraz ze wskazaniem istnienia samodzielności gospodarczej każdego z Pionów. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, warunek wyodrębnienia organizacyjnego zespołów składników materialnych i niematerialnych składających się na oba Piony w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki zostanie spełniony.

Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe stanowi sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Takie rozumienie podzielają organy podatkowe, m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w:

*   interpretacji indywidualnej z dnia 8 listopada 2019 r., znak: 0113-KDIPT2-3.4011.501.2019.1.IR;

*   interpretacji indywidualnej z dnia 16 października 2019 r., znak: 0112-KDIL3-3.4011.257.2019.5.MC;

*   interpretacji indywidualnej z dnia 26 czerwca 2019 r., znak: 0115-KDIT3.4011.178.2019.4.DP.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza konieczności prowadzenia dla ZCP odrębnej księgowości, czy też samodzielnego sporządzania bilansu (przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 lutego 2020 r., znak: 0114-KDIP2-2.4010.538.2019.2.RK).

W ocenie Wnioskodawcy oba Piony będą spełniać kryteria wydzielenia finansowego. Będzie to zrealizowane poprzez przypisanie każdemu z nich przychodów i kosztów, zarówno poprzez odpowiednie rejestrowanie (numerowanie) wystawianych oraz otrzymywanych dokumentów księgowych, jak również poprzez ich księgowanie na odrębnych kontach syntetycznych i analitycznych. Ponadto wewnętrzne dokumenty Spółki pozwolą na przypisanie do każdego Pionu przynależnych do nich aktywów i pasywów. Dodatkowo, dla przejrzystości przepływów pieniężnych, każda z ZCP posiadać będzie własny rachunek bankowy, poprzez który, w ramach możliwości, otrzymuje i realizuje płatności związane z własną działalnością. Z uwagi na skalę prowadzonej przez Spółkę działalności mogą się jednak zdarzyć sytuacje, w których nie wszystkie wpływy i rozchody Pionu MOP będą przechodzić przez rachunek bankowy właściwy dla tego pionu.

W ocenie Wnioskodawcy, wyodrębnione w strukturze Spółki Piony spełniać będą warunek wyodrębnienia finansowego.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza przeznaczenie ZCP do realizacji określonych zadań gospodarczych. ZCP powinna więc stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. ZCP powinna posiadać zdolność funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, a więc umożliwiać podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego ZCP sprowadza się w zasadzie do ustalenia, czy jako pewna odrębna całość jest ona w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku już od momentu jej wyodrębnienia. Istota wydzielenia jest zatem stworzenie zespołu składników materialnych i niematerialnych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Powyższe rozumienie przepisów podatkowych zostało wielokrotnie potwierdzone w interpretacjach, m.in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w:

*   interpretacji indywidualnej z dnia 8 listopada 2019 r., znak: 0113-KDIPT2-3.4011.501.2019.1.IR;

*   interpretacji indywidualnej z dnia 16 października 2019 r., znak: 0112-KDIL3-3.4011.257.2019.5.MC;

*   interpretacji indywidualnej z dnia 26 czerwca 2019 r., znak: 0115-KDIT3.4011.178.2019.4.DP.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, zarówno Pion MOP, jak i Pion C. posiadać będą zdolność gospodarczą, umożliwiającą prowadzenie niezależnej od siebie działalności gospodarczej. Przesadzać o tym będą przypisane im w Uchwale składniki majątku, zasób kadrowy, autonomia decyzyjna/ menedżerska oraz przyznane kompetencje zarządzania „własnym” zasobem kadrowym i majątkiem.

Oba Piony posiadać będą swój własny zespół pracowniczy (zatrudniony zarówno na podstawie umów o pracę, jak i umów cywilnoprawnych). Przypisanie pracowników zostanie przeprowadzone w oparciu o kryterium zadań przypisanych do poszczególnych podmiotów. Przypisani pracownicy będą pokrywać potrzeby kadrowe wynikające z realizowanych zadań. Podział zespołu pracowniczego Spółki dotyczyć będzie pracowników zajmujących się ściśle wykonywaną działalnością gospodarczą. W zakresie prac o charakterze administracyjnym związanych z działalnością Pionu MOP, Spółka Przejmująca w dalszym ciągu będzie korzystać z usług podmiotu zewnętrznego, natomiast część pracowników odpowiedzialna za zadania administracyjne w zakresie Pionu C. pozostanie zatrudniona w Spółce.

W ocenie Wnioskodawcy powyższe nie decyduje o braku możliwości realizacji samodzielnych zadań gospodarczych przez każdy z Pionów, co zostało podkreślone m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 marca 2012 r., sygn. II FSK 1643/10, w którym wskazano, że zawarta w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych definicja nie wymaga, aby zespół składników, o którym w niej mowa, obejmował wszelkie elementy obsługi funkcjonowania przedsiębiorstwa, gdyż zawęża ona pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do składników materialnych i niematerialnych pozwalających na realizację określonych zadań gospodarczych, jako niezależne przedsiębiorstwo. Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych.

Powyższe rozumienie przepisów prawa podatkowego na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych znajduje przełożenie również na interpretacje pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartej w ustawie PIT, z uwagi na tożsamość użytych przez ustawodawcę pojęć.

W zakresie prowadzonej działalności, zarówno Spółka, jak i Pion MOP posiadać będą zasób kadrowy pokrywający ich zapotrzebowanie.

Piony posiadać też będą zespoły składników majątkowych niezbędnych do prowadzenia ich działalności gospodarczej. Co istotne, składniki materialne i niematerialne majątku, które wchodzić będą w skład poszczególnych Pionów, pozostawać będą we wzajemnych relacjach takich, że można mówić o nich jako o zorganizowanym zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów. Zatem mogłyby one funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwa, a więc każdy z Pionów – ze względu na stopień powiązań i zależności – będzie mógł służyć realizacji określonego celu gospodarczego.

Jednocześnie podział składników majątkowych niezbędnych do prowadzenia samodzielnej działalności będzie pozwalał na prowadzenie niezależnej działalności przez Piony. Każdy z tych Pionów posiadać będzie bowiem nie tylko składniki mienia niezbędne do prowadzenia stricte działalności gospodarczej, ale również posiadać będzie zasoby pozwalające na zaspokojenie własnych potrzeb biurowych, administracyjnych, prawnych itp. (w tym w oparciu o umowy zezwalające na korzystanie z pomieszczeń biurowych). Dodatkowo, do każdego Pionu przypisane zostaną umowy związane z ich działalnością. Do Pionu MOP przypisana zostanie koncesja na obrót paliwami ciekłymi na stacjach paliw.

Samodzielność gospodarcza Pionów polegać też będzie na przypisaniu każdemu z nich autonomii decyzyjnej. Będzie ona realizowana przede wszystkim w sprawach bieżącej działalności gospodarczej tj. zakupu/ zbywania składników majątku (prowadzenie własnej polityki majątkowej). Natomiast o zdolności gospodarczej każdego z tych podmiotów przesądzać będzie faktycznie prowadzona przez nie działalność. Korzystając z przypisanych zasobów personalnych i majątkowych:

*   Pion C. będzie faktycznie prowadzić działalność gospodarczą przede wszystkim w zakresie dystrybucji owoców, transportu i sprzedaży innych towarów,

*   Pion MOP prowadzić będzie faktycznie działalność gospodarczą przede wszystkim w zakresie obsługi podróżnych na terenie MOP (obsługa podróżnych na stacjach paliw, myjniach oraz w hotelach i restauracjach czy w punktach handlowo-usługowych).

W świetle powyższego, Pion MOP oraz Pion C. spełniać będą warunki do uznania każdego z nich za ZCP. Będą one miały taki charakter zarówno w chwili ich wyodrębnienia w strukturze Spółki, jak również zachowają go na moment planowanego Podziału oraz po jego dokonaniu, kiedy działać będą w dwóch odrębnych podmiotach gospodarczych, tj. Pion C. w Spółce, a Pion MOP w Spółce Przejmującej. Bez zmian pozostaną bowiem wszystkie opisane powyżej elementy, świadczące o samodzielności gospodarczej oraz wydzieleniu organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym obu Pionów. W ocenie Wnioskodawcy, oba opisane w zdarzeniu przyszłym Piony spełniać będą na moment Podziału oraz po jego dokonaniu definicję ZCP zawartą w art. 5a pkt 4 Ustawy PIT.

Ad. 2

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 7 Ustawy PIT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2018 r. przychodem jest w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa – ustalona na dzień podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objecie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje w tego udziałowca wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem. Powyższa regulacja znajdzie więc zastosowanie m.in. przy podziale przez wydzielenie, gdy na spółkę przejmującą przeniesione zostaną składniki majątku niestanowiące ZCP lub na spółkę zostanie przeniesiona ZCP, lecz majątek pozostający w spółce dzielonej nie będzie stanowić ZCP.

Tym samym, mając na uwadze argumenty przedstawione w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, ponieważ w momencie Podziału Spółki oraz po jego dokonaniu oba opisane powyżej Piony będą miały charakter ZCP w rozumieniu art. 5a pkt 4 Ustawy PIT, Zainteresowani nie uzyskają przychodu podatkowego zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 7 Ustawy PIT.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają następujące interpretacje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

1.  z dnia 9 lipca 2020 r., znak: 0113-KDIPT2-3.4011.368.2020.2.KS;
2.  z dnia 23 czerwca 2020 r., znak: 0112-KDIL2-2.4011.345.2020.2.MM;
3.  z dnia 15 czerwca 2020 r., znak: 0113-KDIPT2-3.4011.271.2020.4.IR.

W świetle przywołanych argumentów oraz wyżej zaprezentowanych poglądów organów podatkowych, Wnioskodawca zwraca się z prośbą o potwierdzenie, że przedstawione stanowisko i rozumienie treści przepisów prawa podatkowego jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Zainteresowanych.

Ponadto należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenie sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że – zdaniem Organu – teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w tym postępowaniu. W odniesieniu do powołanych przez Zainteresowanych interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretacje.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we (…) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.