Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-404/13-2/KOM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-06-25
Teza: Możliwość dokonania na podstawie art. 89a korekty podatku należnego w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku; podatek-podatek należny; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a-art. 89a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29.04.2013 r. (data wpływu 2.05.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości dokonania na podstawie art. 89a korekty podatku należnego w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2.05.2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości dokonania na podstawie art. 89a korekty podatku należnego w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka S.A (Wnioskodawca). zawarł z Generalną Dyrekcją Dróg Krajowych i Autostrad - dalej (kontrahent), kontrakt na projekt i budowę autostrady. W trakcie realizacji kontraktu Wnioskodawca wystawił na zrealizowaną część robót fakturę VAT nr\`(...)\`.. na kwotę netto 24.068.309,64 zł i VAT 5.535.711,22 zł, która została przyjęta przez kontrahenta.

Przedmiotowa faktura została wystawiona 23.08.2012 r. i otrzymana przez kontrahenta w dniu 24.08.2012 r. Termin płatności został na fakturze określony na 30 dzień od daty otrzymania faktury.

Mając na uwadze datę otrzymania faktury przez kontrahenta i datę płatności, całą zapłatę Wnioskodawca powinien otrzymać najpóźniej do 23.09.2012 r.

Na dzień pisania niniejszego wniosku Wnioskodawca nie otrzymał zapłaty z wymienionej wyżej faktury na kwotę brutto 26.846.101,64 zł.

Należy również nadmienić, iż na wymienioną kwotę kontrahent przysłał Wnioskodawcy notę obciążeniową tytułem nie wywiązania się z kwestii formalnych realizacji kontraktu. Przedmiotowa nota została odesłana przez Wnioskodawcę z uwagi na brak podstaw jej wystawienia.

W księgach Wnioskodawcy z uwagi na odesłanie noty dalej widnieje dług na kwotę 26.846.101,64 zł.

Wobec przytoczonego stanu faktycznego Wnioskodawca z uwagi na brak zapłaty z faktury nr 7\`(...)\`. kwoty 26.846.101,64 zł, skorzystał w miesiącu lutym 2013 r. z instytucji „złych długów”, zgodnie z art. 89a ustawy VAT.

Wnioskodawca złożył zawiadomienie VAT-ZD wraz z korektą deklaracji VAT-7 za miesiąc luty 2013 r., bowiem w tym okresie wypadał dzień uprawdopodobnienia się nieściągalnej wierzytelności.

Przed skorzystaniem z instytucji „złych długów” Wnioskodawca sprawdził ponadto w Urzędzie Skarbowym (właściwym dla dłużnika), iż kontrahent jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Sprawdzono również z wynikiem pozytywnym inne przesłanki z art. 89a ustawy VAT, warunkujące zastosowanie instytucji „złych długów”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym należało zastosować instytucję złych długów z art. 89a ustawy VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Z opisanego stan faktycznego wynika, iż kontrahent nie zapłacił z faktury VAT nr 7\`(...)\`. kwoty netto w wysokości 21.826.098,89 zł i kwoty VAT w wysokości 5.020.003 zł. Ponadto ustalono we właściwym urzędzie skarbowym, iż kontrahent jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Sprawdzono również z wynikiem pozytywnym inne przesłanki z art. 89a ust. 2 ustawy VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, zaistniały stan faktyczny wypełnia hipotezę art. 89a ustawy VAT, bowiem nieściągalność powyższej kwoty netto i VAT uprawdopodobniła się w lutym 2013r. oraz spełnione zostały inne przesłanki warunkujące skorzystanie z instytucji „złych długów” opisane w stanie faktycznym.

Wobec powyższego Wnioskodawca prawidłowo zastosował instytucję „złych długów” z art. 89a ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wstępnie zauważa, iż z dniem 1 stycznia 2013 r. na podstawie art. 11 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012r., poz. 1342) uległy zmianie, będące przedmiotem niniejszej interpretacji, przepisy art. 89a i 89b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), przy czym art. 89a ust. 2 pkt 4 i 6 oraz art. 89b ust. 5 zostały uchylone.

Jednakże zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy z dnia 16 listopada 2012 r., do wierzytelności powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy art. 89a i art. 89b ustawy zmienianej w art. 11, w brzmieniu dotychczasowym, z zastrzeżeniem ust. 2.

Zgodnie zaś z ust. 2 tegoż przepisu, art. 89a i art. 89b ustawy zmienianej w art. 11, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się również do wierzytelności powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, których nieściągalność została, zgodnie z art. 89a ust. 1a ustawy zmienianej w art. 11, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, uprawdopodobniona po dniu 31 grudnia 2012 r.

Należy zauważyć, iż z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż przedmiotowy wniosek dotyczy wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona po dniu 31 grudnia 2012 r.

Mając na względzie powyższe, oraz powołany powyżej przepis art. 23 ww. ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce, przedmiotowej interpretacji dokonano w oparciu o przepisy art. 89a i 89b ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r.

Zasady rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności zostały określone w przepisach art. 89a i art. 89b ustawy.

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy, podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

W myśl art. 89a ust. 1a ww. ustawy, nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną, w przypadku gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Na podstawie art. 89a, ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki:

*   dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;

*   na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, o której mowa w ust. 1:
    *   wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,
    *   dłużnik nie jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;

*   od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona.

Zgodnie z ust. 3 wskazanego artykułu, korekta o której mowa w ust.1, może nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, pod warunkiem że do dnia złożenia przez wierzyciela deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie.

W przypadku, gdy po złożeniu deklaracji podatkowej, w której dokonano korekty, o której mowa w ust. 1, należność zastała uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, wierzyciel obowiązany jest do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana lub zbyta. W przypadku częściowego uregulowania należności, podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego zwiększa się w odniesieniu do tej części (art. 89a ust. 4 ww. ustawy).

Jak wynika z zapisu art. 89a ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, wierzyciel obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty, o której mowa w ust. 1, zawiadomić o tej korekcie właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego wraz z podaniem kwot korekty oraz danych dłużnika.

Zgodnie z treścią art. 89a ust. 7 ustawy, przepisów ust. 1–5 nie stosuje się, jeżeli między wierzycielem a dłużnikiem istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2–4.

Należy podkreślić, że powyższe przepisy mają na celu uregulowanie sytuacji, do których dochodzi często w obrocie gospodarczym, a mianowicie, gdy kontrahent pomimo wcześniejszego zobowiązania nie uiszcza zapłaty za dostarczony towar czy też wykonaną usługę. Jest to sytuacja wyjątkowo niekorzystna dla sprzedawcy, ponieważ nie tylko nie otrzymuje on pieniędzy za towar/usługę, ale również jest zobowiązany do zapłaty należnego VAT, jaki powstał z tytułu dokonanej transakcji. Jednocześnie nabywca towaru lub usługi ma możliwość odliczenia podatku naliczonego. Nie ma znaczenia dla celów poboru VAT kwestia, czy podatnik dokonujący sprzedaży otrzymał zapłatę za dostarczony nabywcy towar lub wykonaną na jego rzecz usługę, stąd takie nieuregulowane wierzytelności określa się mianem „złych długów”.

Racjonalny ustawodawca wprowadził jednakże regulację prawną pozwalającą na zminimalizowanie negatywnych skutków jakie powstają dla sprzedawcy w sytuacji, gdy nierzetelny nabywca nie zapłaci za towar lub też wykonaną usługę. Mowa tu o instytucji noszącej nazwę „ulga na złe długi”.

Skorzystanie z ulgi na złe długi przez podatnika-sprzedawcę i skorygowanie przezeń podatku należnego wiąże się bowiem z obowiązkami w zakresie korekty podatku naliczonego przez podatnika-nabywcę. Zastosowanie trybu korekty podatku powoduje de facto, że konstrukcyjnie przestaje istnieć podatek należny, przez co przestaje też faktycznie istnieć podatek naliczony, który można by odliczyć. Stąd też konieczna jest korekta podatku naliczonego. Element ten realizuje podstawową cechę podatku od towarów i usług, jaką jest jego neutralność. Tak więc warunkiem skorzystania z ulgi na złe długi jest po prostu istnienie długu.

Z powołanych wyżej regulacji wynika, iż dokonanie korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego jest możliwe w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150. dzień od terminu płatności wierzytelności, pod warunkiem jednak, że do dnia złożenia deklaracji, w której dokonuje się korekty, wierzytelność nie zostanie uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie. Wierzyciel może zrealizować przysługujące mu prawo do korekty w terminie późniejszym, jednak należy mieć na uwadze, że korekta ta może być dokonana wyłącznie w ciągu 2 lat, licząc od końca roku, w którym została wystawiona faktura dokumentująca nieuregulowaną wierzytelność.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zawarł z kontrahentem kontrakt na projekt i budowę autostrady A-2 i w trakcie realizacji kontraktu wystawił na zrealizowaną część robót fakturę VAT nr 7\`(...)\`.. na kwotę netto 24.068.309,64 zł i VAT 5.535.711,22 zł, która została przyjęta przez kontrahenta. Przedmiotowa faktura została wystawiona 23.08.2012 r. i otrzymana przez kontrahenta w dniu 24.08.2012 r. Termin płatności został na fakturze określony na 30 dzień od daty otrzymania faktury, zatem całą zapłatę Wnioskodawca powinien otrzymać najpóźniej do 23.09.2012 r. Do dnia złożenia niniejszego wniosku Wnioskodawca nie otrzymał zapłaty z wymienionej wyżej faktury na kwotę brutto 26.846.101,64 zł.

Wnioskodawca z uwagi na brak zapłaty z faktury nr 7\`(...)\`. kwoty 26.846.101,64 zł, skorzystał w miesiącu lutym 2013 r. z instytucji „złych długów”, zgodnie z art. 89a ustawy VAT.

Wnioskodawca złożył zawiadomienie VAT-ZD wraz z korektą deklaracji VAT-7 za miesiąc luty 2013 r., bowiem w tym okresie wypadał dzień uprawdopodobnienia się nieściągalnej wierzytelności.

Przed skorzystaniem z instytucji „złych długów” Wnioskodawca sprawdził ponadto w Urzędzie Skarbowym (właściwym dla dłużnika), iż kontrahent jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Sprawdzono również z wynikiem pozytywnym inne przesłanki z art. 89a ustawy VAT, warunkujące zastosowanie instytucji „złych długów”.

W świetle powyższego Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy prawidłowo zastosował instytucję złych długów w sytuacji opisanej w stanie faktycznym.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny wskazać należy, że Wnioskodawca w przedstawionych we wniosku okolicznościach mógł skorzystać z instytucji „złych długów”, bowiem spełnione zostały wszystkie przesłanki, o których mowa w art. 89a ustawy, warunkujące zastosowanie tego przepisu, tj.:

*   wierzytelność nieściągalna została uprawdopodobniona w lutym 2013 r.,
*   zarówno Wnioskodawca, jak i dłużnik, na dzień złożenia korekty deklaracji, byli podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni, a dłużnik nie był w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji,
*   od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona,
*   do dnia złożenia przez Wnioskodawcę deklaracji podatkowej i niniejszego wniosku, wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie,
*   Wnioskodawca złożył zawiadomienie VAT-ZD wraz z korektą deklaracji VAT-7 za miesiąc luty 2013 r.

Tak więc Wnioskodawca zgodnie z art. 89a ustawy, miał prawo do korekty podatku należnego za miesiąc luty 2013 r. z tytułu wierzytelności nieściągalnej w odniesieniu do kwoty podatku należnego wynikającego z faktury nr 7\`(...)\`.. wykazanego w deklaracji podatkowej VAT-7.

Stanowisko Wnioskodawcy należy uznać zatem za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. jedn. Dz. U. z 2012, poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.