Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD10/033/320/RDX/13/RWPD-135175
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-11-12
Teza: wyliczenie wskaźnika przychodów zwolnionych do przychodów ogółem
Słowa kluczowe: dochód-dochody wolne od podatku; działalność-zezwolenie na prowadzenie działalności; koszt-koszty uzyskania przychodów; proporcja; rachunkowość; rozliczanie (rozliczenia); strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.; dalej: Ordynacja podatkowa) Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 1 kwietnia 2010 r. Nr ILPB3/423-75/10-2/MM w ten sposób, iż uznaje stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 stycznia 2010 r. o wydanie interpretacji indywidualnej z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych dotyczące wyliczenia wskaźnika przychodów zwolnionych do przychodów ogółem - **za prawidłowe**.

UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 1 stycznia 2010 r. Spółka (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie wyliczania wskaźnika przychodów zwolnionych do przychodów ogółem.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka prowadzi działalność w branży włókienniczej. Teren, na którym zlokalizowany jest zakład został objęty statusem terenu Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej SSE). W dniu 18 stycznia 2008 r. Spółka uzyskała zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie strefy. W ramach planowanej inwestycji, Spółka zamierza dokonać określonych wydatków inwestycyjnych oraz zatrudnić nowych pracowników. Inwestycja polega na rozbudowie istniejącego zakładu produkcyjnego.

Spółka korzysta ze zwolnienia w podatku dochodowym na zasadach określonych w § 5 ust. 2a rozporządzenia o SSE. Przepis ten stanowi, że przedsiębiorcom, których zakład obejmowany jest obszarem SSE, prawo do korzystania ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych przysługuje dopiero po wypełnieniu warunków zapisanych w zezwoleniu.

W sierpniu 2009 r. Spółka spełniła kryteria do zastosowania zwolnienia, w związku z powyższym, począwszy od miesiąca września 2009 r. rozpoczęła korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego w stosunku do dochodu osiąganego na działalności strefowej.

Do dnia 31 sierpnia Spółka opodatkowywała osiągane przychody na ogólnych zasadach.

W celu spełnienia wymogów określonych w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka dokonała szczegółowej analizy ponoszonych kosztów w celu właściwego przyporządkowania ich do przychodów zwolnionych oraz opodatkowanych. Dla tych kosztów ogólnych, dla których nie można było w sposób racjonalny, w oparciu o techniczne kryteria dokonać ich bezpośredniego przypisania do przychodów zwolnionych oraz opodatkowanych, zastosowano przepisy art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka płaci miesięczne zaliczki na podatek dochodowy zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano pytanie.

Czy przy wyliczaniu wskaźnika przychodów zwolnionych do przychodów ogółem, który służy do przyporządkowania kosztów wspólnych do odpowiednich źródeł przychodów należy uwzględniać przychody za okres korzystania ze zwolnienia?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka do końca sierpnia 2009 r. rozliczała się z podatku dochodowego na zasadach ogólnych. Począwszy od września 2009 r. Spółka rozpoczęła korzystanie z ulgi w podatku dochodowym i w tym celu wyliczyła dochód do opodatkowania odrębnie dla działalności zwolnionej oraz opodatkowanej.

Koszty ogólne, których nie można było przypisać do poszczególnych działalności w sposób bezpośredni, przyporządkowano w oparciu o klucz przychodowy określony w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na potrzeby ustalenia kosztów podatkowych przypadających na działalność zwolnioną („strefową”), Spółka użyła klucza przychodowego uwzględniającego proporcję przychodów zwolnionych („strefowych”) do przychodów ogółem uzyskanych w okresie korzystania z ulgi.

W szczególności, na potrzeby ustalenia dochodu podatkowego w miesiącu wrześniu klucz podziałowy uwzględniał przychody zwolnione miesiąca września i przychody ogółem miesiąca września, a przy wyliczaniu dochodu do opodatkowania w październiku przychody zwolnione narastająco za miesiąc wrzesień i październik oraz przychody ogółem za miesiące wrzesień i październik.

Spółka rozważała zastosowanie klucza przychodowego, który uwzględniałby przychody zwolnione z okresu stosowania zwolnienia oraz przychody ogółem z całego okresu rozliczeniowego. W wypadku ustalania podstawy opodatkowania za miesiąc wrzesień oznaczałoby to, że klucz podziałowy uwzględnia przychody zwolnione za wrzesień oraz przychody ogółem za okres od stycznia do września. Spółka uznała jednak, iż zastosowanie takiego klucza, chociaż niesprzeczne z zapisami art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie oddaje w sposób właściwy faktu, iż Spółka rozpoczęła korzystanie ze zwolnienia z podatku w trakcie okresu rozliczeniowego.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając z upoważnienia Ministra Finansów (na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego; Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), wydał 1 kwietnia 2010 r. interpretację indywidualną Nr ILPB3/423-75/10-2/MM, w której uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z przepisem art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

W ocenie Ministra Finansów, stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, wyrażonego w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 1 kwietnia 2010 r. Nr ILPB3/423-75/10-2/MM nie można uznać za prawidłowe.

Dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym. Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2014 r. poz. 851 ze zm. dalej: updop), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Jednocześnie art. 17 ust. 4 updop stanowi, że powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 updop jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Stosownie do art. 15 ust. 2a updop zasadę tę stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 updop stosuje się odpowiednio.

Z powyższego wynika, że w sytuacji braku możliwości przypisania danych kosztów do poszczególnych źródeł przychodów, aby ustalić jaka część kosztów powinna obniżać dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, podatnik powinien zastosować proporcję przychodów podlegających opodatkowaniu do ogólnej sumy osiągniętych w danym roku przychodów.

Należy zauważyć, że art. 15 ust. 2 upodp znajduje zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy w danym okresie funkcjonują dwa różne źródła dochodów, tj. opodatkowane i nieopodatkowane/zwolnione i nie ma możliwości ustalenia kosztów uzyskania przychodów przypadających na poszczególne źródła. Z całej ogólnej sumy przychodów i kosztów podatkowych podatnik musi wyodrębnić te, które mają wpływ na dochód podlegający opodatkowaniu i wyeliminować te, które nie powinny mieć tego wpływu. Jeżeli określone źródło dochodów zostało utworzone w trakcie roku podatkowego, wówczas uwzględnia się porównywalne dane, tj. przychody od daty powstania tego źródła w trakcie roku podatkowego (a nie od początku roku podatkowego).

W świetle przedstawionego stanu faktycznego, gdy podmiot rozpoczyna działalność zwolnioną od miesiąca września 2010 r., dla obliczenia wysokości kosztów uzyskania przychodów przypadających na dochód zwolniony, Spółka zobowiązana będzie do zastosowania klucza przychodowego, uwzględniającego proporcję przychodów zwolnionych („strefowych”) do przychodów ogółem uzyskanych wyłącznie w okresie korzystania z ulgi. Na potrzeby ustalenia dochodu podlegającego zwolnieniu w miesiącu wrześniu klucz podziałowy powinien objąć przychody zwolnione z miesiąca września i przychody ogółem również z miesiąca września, a przy wyliczaniu dochodu podlegającego zwolnieniu w październiku przychody zwolnione narastająco za miesiąc wrzesień i październik oraz przychody ogółem za miesiące wrzesień i październik. Spółka nie powinna stosować proporcji przychodów zwolnionych z okresu korzystania ze zwolnienia do przychodów ogółem z całego okresu rozliczeniowego (tj. od początku roku podatkowego, czyli od stycznia 2010 r.).

W związku z tym stanowisko Spółki należało uznać za prawidłowe.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy).