Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.177.2022.1.LK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-08
Teza: Uznanie Wnioskodawczyni i jej córek za podatników podatku VAT z tytułu sprzedaży nieruchomości wydzielonych z działek nr 1 i 2.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość budowlana; nieruchomości-nieruchomość rolna; pełnomocnictwo; podatnik-podatnik czynny
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

22 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 20 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania Wnioskodawczyni i jej córek za podatników podatku VAT z tytułu sprzedaży nieruchomości wydzielonych z działek nr 1 i 2. Uzupełnili go Państwo pismem z 6 czerwca 2022 r. (data wpływu 6 czerwca 2022 r.) oraz pismem z 13 czerwca 2022 r. na wezwanie Organu z 13 czerwca 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

### Zainteresowane, które wystąpiły z wnioskiem

### 1) Zainteresowaną będąca stroną postępowania:

### ‒ Pani E. G.

### 2) Zainteresowane niebędące stroną postępowania:

### ‒ Pani A. G.

‒ Pani K. M.

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni wraz z córkami zawarły 25 stycznia 2022 r. umowę przedwstępną ze Spółkę (dalej „Spółka”), na podstawie której Wnioskodawczyni wraz z córkami zobowiązują się sprzedać Spółce, w stanie wolnym od jakichkolwiek praw osób trzecich, obciążeń, roszczeń i hipotek całe przysługujące im udziały (tj. po 1/3 części przysługującej każdej z Zainteresowanych), we współwłasności nieruchomości o łącznej powierzchni dwa hektary sześć tysięcy dwadzieścia trzy metry kwadratowe 2,6023 ha, stanowiącej działki ewidencyjne o numerach 1 i 2, objętej księgą wieczystą (dalej „Nieruchomość”).

Z uwagi na okoliczność, że opis zdarzenia przyszłego dotyczy zarówno Wnioskodawczyni jak i jej córek, występują one łącznie z wnioskiem wspólnym o wydanie interpretacji indywidualnej w trybie art. 14r § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, wskazując jednocześnie Wnioskodawczynię jako stronę postępowania. W dalszej części wniosku, Wnioskodawczyni oraz jej córki są łącznie zwane „Zainteresowanymi”.

Zainteresowane są osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, podlegające w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, niezależnie od miejsca osiągania przychodów. Spółka zobowiązuje się wyżej opisaną niezabudowaną Nieruchomość we wskazanych udziałach za wyżej umówioną łączną cenę kupić, za pieniądze pochodzące z majątku Spółki i na potrzeby Spółki. Udziały w powyższej Nieruchomości, Zainteresowane nabyły do majątku prywatnego na podstawie dziedziczenia ustawowego po mężu Wnioskodawczyni, tj. J. G. zmarłym 28 kwietnia 2008 roku, na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego o stwierdzeniu nabycia spadku. Nieruchomość będąca przedmiotem umowy przedwstępnej jest niezabudowana, nie stanowi i nie stanowiła przedmiotu najmu, dzierżawy, ani użyczenia i posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej. Przedmiotowa Nieruchomość nie była i obecnie nie jest wykorzystywana przez Zainteresowane na cele związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, w tym działalności rolniczej. Ponadto Nieruchomość nie stanowiła środków trwałych, nie była też ujęta w ewidencji środków trwałych. Zainteresowane nie są i nie były podatnikiem podatku VAT. Nabycie udziałów w nieruchomości nie nastąpiło w ramach czynności opodatkowanych podatkiem VAT, z tego tytułu Zainteresowane nie miały prawa do odliczenia podatku VAT, gdyż nabycie Nieruchomości nie stanowiło czynności opodatkowanej VAT.

Nieruchomość nie jest położona na obszarze rewitalizacji, o którym mowa w art. 8 ustawy z dnia 9 października 2015 roku o rewitalizacji ani na obszarze Specjalnej Strefy Rewitalizacji, o której mowa w rozdziale 5 ustawy z dnia 9 października 2015 roku o rewitalizacji. Również nie stanowi lasu w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 roku o lasach. W skład działki numer 1 wchodzą grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych o powierzchni 0,1040 ha (Lzr-PslV), pastwiska trwałe o powierzchni 0,1069 ha (PslV) i grunty orne - o powierzchni 0,8091 ha (RIVa). W skład działki numer 2 o powierzchni 1,5823 ha wchodzą nieużytki o powierzchni 0,2742 ha (N) i grunty orne o powierzchni 1,3081 ha (RIVa).

Zainteresowane przedłożyły m.in. zaświadczenie wydane przez Burmistrza Miasta, z którego wynika, że działki 1 i 2 są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i są usytuowane w granicach jednostek urbanistycznych oznaczonych symbolami A-3 P oraz A-5 ZR. Na rysunku planu oznaczonego symbolem A-3 P przewidziano jako funkcję podstawową: przemysł, usługi uciążliwe, usługi nieuciążliwe w szczególności handel, składy, magazyny, działalność hurtową warsztatową oraz dystrybucję takich towarów jak: gaz, paliwa płynne i inne. Na rysunku planu oznaczonego symbolem A-5 ZR przewidziano jako funkcję podstawową: zieleń nieurządzoną, łąki, pastwiska, nieużytki; jako funkcję uzupełniającą: zalesienia; zabrania się lokalizowania wszelkiej zabudowy kubaturowej. Podane dane w umowie przedwstępnej zgodne są ze stanem faktycznym i prawnym oraz ich udziały w Nieruchomości nie są obciążone prawami lub roszczeniami osób trzecich, w tym roszczeniami wynikającymi z umowy dożywocia, ograniczonymi prawami rzeczowymi, żadnymi hipotekami przymusowymi, żadnymi długami. Nie została również doręczona żadna decyzja organów podatkowych dotycząca zaległości podatkowych, ani nie toczy się żadne postępowanie mogące skutkować wydaniem takiej decyzji, że nie toczy się postępowanie dotyczące ustanowienia hipoteki przymusowej, że ich udziały w tej nieruchomości nie są przedmiotem postępowania wieczystoksięgowego, egzekucyjnego, upadłościowego, naprawczego, sądowego, administracyjnego, arbitrażowego lub układowego, ani, że nie toczy się postępowanie reprywatyzacyjne w stosunku do przedmiotowej nieruchomości, oraz, że zawarta umowa przedwstępna nie narusza żadnych praw osób trzecich, mogących mieć wpływ na jej wykonanie, a nie wymaga zgody osoby trzeciej i że żadnej osoby fizycznej ani prawnej nie przysługuje prawo pierwokupu lub odkupu i że żadnej osobie prawnej lub fizycznej nie służy roszczenie o przeniesienie ich udziałów we własności tej nieruchomości lub o ustanowienie na nich ograniczonego prawa rzeczowego.

Podpisując umowę przedwstępną sprzedaży Zainteresowane przyjęły do wiadomości i zaakceptowały, że na działce numer 2 Spółka nabywająca ma zamiar usytuować farmę fotowoltaiczną służąca wytwarzaniu energii na potrzeby Kupującego oraz osób trzecich. Zainteresowane nie mają jednak żadnego wpływu na prace projektowe i zakres inwestycji, gdyż zostaną one szczegółowo dookreślone przez Spółkę po nabyciu Nieruchomości.

Strony zobowiązują się zawrzeć umowę przyrzeczoną sprzedaży najpóźniej do dnia 31 sierpnia 2022 roku. Przyrzeczona umowa sprzedaży zostanie zawarta pod następującymi warunkami:

1\. ziszczenia się (spełnienia) warunku w postaci uzyskania prawomocnych decyzji administracyjnych Starosty i innych, właściwych dla przygotowanej inwestycji, organów władzy, dotyczących pozwolenia na budowę farmy fotowoltaicznej na działce numer 2 wraz ze wszystkimi decyzjami towarzyszącymi,

2\. ziszczenia się (spełnienia) warunku w postaci uzyskania prawomocnej zgody Dyrektora Generalnego, wyrażonej w drodze decyzji administracyjnej, na nabycie Nieruchomości przez Spółkę,

3\. uzyskania przez Kupującego zgody korporacyjnej na nabycie Nieruchomości stanowiącej działki ewidencyjne numer 1 i 2 o łącznej powierzchni 2,6023 ha położonej w (…), zapisanej w księdze wieczystej numer (…) prowadzonej przez (…).

Zainteresowane oświadczają, że działki mają charakter nieruchomości rolnych wskutek czego wystąpią z wnioskiem o wyrażenie zgody przez Dyrektora Generalnego wyrażonej w drodze decyzji administracyjnej, na nabycie przedmiotowej Nieruchomości przez Spółkę.

Zainteresowane, udzielają zgody na dysponowanie przez Spółkę nabywana Nieruchomością w celu przygotowania Jej do realizacji planowanej przez Spółkę inwestycji, w tym w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskanie zgód, opinii itp. oraz udostępniają Spółce Nieruchomość będącą przedmiotem niniejszej umowy celem przeprowadzenia badań gruntu.

Ponadto upoważniają ww. Spółkę oraz wyrażają zgodę na wykonywanie na terenie przedmiotowej Nieruchomości wszelkich koniecznych badań archeologicznych, geologicznych i technicznych gruntów w zakresie niezbędnym do przeprowadzenie inwestycji oraz wyrażają zgodę na wielokrotne wejście i wjazd na teren przedmiotowej Nieruchomości lub podmiotów, którym Spółka zleci wykonanie powyżej opisanych badań.

Ponadto udzielają Spółce pełnomocnictwa z prawem do udzielenia dalszych pełnomocnictw do występowania przed wszystkimi osobami fizycznym i prawnymi, organami władzy, administracji państwowej i samorządowej, urzędami we wszystkich sprawach związanych z przygotowaniem planowanej przez Spółkę inwestycji oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń opisanych w niniejszym akcie (umowie przedwstępnej).

Zainteresowane, działając w imieniu i na rzecz Spółki oświadczają, że wszelkie koszty związane z realizacją wszystkich wymienionych czynności poniesie Spółka. Zainteresowane zobowiązują się udzielić w osobnym dokumencie pełnomocnictwa do reprezentowania ich w toku postępowań administracyjnych związanych z planowaną przez Spółkę inwestycję na Nieruchomości. Spółka kupująca w przypadku nie zawarcia umowy przyrzeczonej zobowiązana jest do przywrócenia stanu poprzedniego nieruchomości.

Zainteresowane wyraziły również zgodę na występowanie przez przedstawicieli Spółki lub wskazane przez nią osoby fizyczne lub prawne do gestorów wszelkich mediów, w tym w szczególności energii elektrycznej, wody i kanalizacji, sieci ciepłowniczej, melioracji o wydanie lub przeniesienie na rzecz Spółki warunków technicznych przyłącza mediów do powyżej opisanej Nieruchomości i uzyskania zaświadczeń o zapewnieniu dostawy mediów do Niej.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawczyni ustaliła z przyszłym nabywcą, że przed dokonaniem sprzedaży nieruchomości o której mowa w treści wniosku, która ma być przedmiotem sprzedaży, zostanie ona podzielona na trzy mniejsze działki. Podział działki będzie dokonywany z inicjatywy Wnioskodawczyni.

### Pytanie

### Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, Zainteresowane z tytułu planowanej sprzedaży Działek Budowlanych będą występowały w charakterze podatników podatku od towarów i usług, a w konsekwencji czy planowana sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

### Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, Zainteresowane z tytułu planowanej sprzedaży Działek Budowlanych nie będą występowały w charakterze podatników podatku od towarów i usług, a w konsekwencji planowana sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. z 2021. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawa o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarowi odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jak stanowi art. 2 ust. 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1\. Określone udziały w nieruchomości

2\. Prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości

3\. Udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Należy podkreślić, że na gruncie przepisów ustawy o VAT, również zbycie udziału w towarze tj. udziału we współwłasności nieruchomości - stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

W świetle powołanych powyżej przepisów zarówno budynki, budowle oraz grunt, jak i udziały spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 powyższej ustawy.

Natomiast należy wyraźnie podkreślić że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywa 2006/112/WE Rady, podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultat takiej działalności.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlanych” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy).

Warunkiem opodatkowania tej czynności podatkiem od towarów i usług, w świetle przepisów ustawy o VAT, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność jest ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług , po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Zatem dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania towaru (nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, powinien być uznany za podatnika tego podatku.

Tym samym, wykorzystanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży udziału we współwłasności nieruchomości, jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby osobiste, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Przyjmując zatem, że sprzedając nieruchomość dana osoba fizyczna działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy) czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich, lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku VAT wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Przywołane w opisie zdarzenia przyszłego okoliczności faktyczne nie świadczą o aktywności Zainteresowanych porównywalnej z działaniami podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomości.

Udziały we współwłasności w nieruchomości Zainteresowane nabyły do majątku prywatnego na podstawie dziedziczenia ustawowego po J. G. zmarłym 28 kwietnia 2008 roku w (…) stwierdzonego prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego o stwierdzeniu nabycia spadku po J. G. Księga wieczysta numer (…) prowadzona przez Sąd Rejonowy w (…).

Obecnie Zainteresowane jako osoby fizyczne, niezarejestrowane jako czynni podatnicy VAT zamierzają sprzedać powyższą nieruchomość Spółce. Sprzedawana działka ma charakter nieruchomości rolnej, nie jest zabudowana i nie była w żaden sposób wykorzystywana przez Zainteresowane. Są to grunty zadrzewione i zakrzewione, pastwiska trwałe, nieużytki. Sprzedawana działka nie była udostępniana przez Zainteresowane osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych, również Zainteresowane nie podjęły jakichkolwiek działań zmierzających do zwiększenia wartości działki.

W kontekście powyższych rozważań Zainteresowane nie są podatnikami VAT, bowiem są osobami fizycznymi, które dokonały jednorazowej oraz okazjonalnej transakcji za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzą zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej a tylko wyzbywają się majątku osobistego. W kwestii opodatkowania sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne wypowiedział się TSUE w orzeczeniu z 15 września 2011 r., w sprawach C-180/10 i C-181/10, czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej.

Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem stosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Inaczej jest w wypadku, gdy Zainteresowane podejmują aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo zostały podjęte działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał ponadto stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Zatem wykluczone z grona podatników są osoby fizyczne w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu dalszej odsprzedaży bądź wykonania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Jak wyjaśnił Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 26 kwietnia 2019 r., 0112-KDIL1-2.4012.83.2019.2.TK, nie jest podatnikiem VAT ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Podkreślić więc należy, że w kwestii opodatkowania VAT dostawy gruntu istotne jest czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W przypadku przedstawionego zdarzenia przyszłego powyższych działań Zainteresowane nie podjęły.

W związku z planowaną sprzedażą udziałów we współwłasności w nieruchomości Zainteresowane podpisały ze Spółką umowę przedwstępną zawierającą m. in. następujące postanowienia: zgodę na wykonywanie na terenie przedmiotowej Nieruchomości wszelkich koniecznych badań archeologicznych, geologicznych i technicznych gruntów. Z treści umowy przyrzeczonej wynika, że Wnioskodawczyni wraz z córkami udzieliły zgody na dysponowanie przez Spółkę nabywaną nieruchomością w celu przygotowania ww. nieruchomości do realizacji planowanej przez tę spółkę inwestycji w tym w zakresie wystąpienia z wnioskiem pozwolenia na budowę uzyskanie zgód, opinii itp., oraz udostępniają Kupującemu nieruchomość będąca przedmiotem umowy przedwstępnej celem przeprowadzenia badań gruntu. Ponadto upoważniają ww. Spółkę oraz wyrażają niezbędnym do przeprowadzenia planowanej przez spółkę na tej Nieruchomości inwestycji oraz wyrażenia zgody na wielokrotne wejście i wjazd na teren przedmiotowej Nieruchomości lub podmiotów , którym Spółka zleci wykonanie powyżej opisanych badań. Ponadto udzieliły Spółce pełnomocnictwa z prawem do udzielenia dalszych pełnomocnictw do występowania przed wszystkimi osobami fizycznym i prawnymi, organami władzy administracji państwowej i samorządowej urzędami we wszystkich sprawach związanych z przygotowaniem planowanej przez Spółkę Kupującą inwestycji oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń.

Spółka kupująca w przypadku nie zawarcia umowy przyrzeczonej zobowiązana jest do przywrócenia nieruchomości stanu poprzedniego.

Odnosząc się do zapisów umowy przedwstępnej w pierwszej kolejności należy rozstrzygać czy przedmiotowa sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu VAT. Z uwagi na powyższe, dla właściwej oceny stanowiska Zainteresowanych niezbędne jest ustalenie skutków zawarcia umowy przedwstępnej i udzielonego pełnomocnictwa Spółce. Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego - przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz a kupujący zobowiązuje się odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu Cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego - umowa, przez którą jedna ze stron lub strony zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

W okolicznościach niniejszej sprawy, do 30 sierpnia 2022 roku, czyli do momentu faktycznego przeniesienia własności nieruchomości, grunt pozostaje własnością Zainteresowanych. Zawarcie umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości miało na celu uzyskanie przez kupującego szeregu decyzji oraz pozwoleń.

Zdaniem Zainteresowanych, analiza wskazanych powyżej okoliczności oraz tezy wynikające z powołanych wyroków i interpretacji indywidualnych pozwalają twierdzić, że czynności podejmowane przez Zainteresowanych w związku z planowaną sprzedażą działek nie kwalifikują się jako czynności wykonywane przez „profesjonalnych” handlowców, gdyż jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego - Zainteresowane weszły w posiadanie ww. działek na skutek postępowania spadkowego po zmarłym mężu/ojcu, nie ponosiły żadnych nakładów w celu przygotowania działek do sprzedaży, nie prowadziły i nie będą prowadzić działań marketingowych wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia, nie posiadają również podstawowej wiedzy dotyczącej obrotu nieruchomościami oraz obowiązków z tym związanych.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, należy wskazać, ze Zainteresowane - w związku z planowaną sprzedażą działek będą działać w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym. Oznacza to, że Zainteresowanym nie można przypisać przymiotu podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, zatem sprzedaż Działek Budowlanych będzie poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiły Panie we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931), zwanej dalej ustawą,

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy,

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach, rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą VAT”,

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1) określone udziały w nieruchomości,

2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Wskazać także należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia podatnik i działalność gospodarcza, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy,

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ww. ustawy,

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Z przytoczonych regulacji prawnych wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Zatem dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zasadne jest zatem wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, aportu, darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. Trybunał w orzeczeniu tym potwierdził, że dla uznania danego majątku za prywatny, istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Zatem „majątek prywatny” to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r. sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny, to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania towaru (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika tego podatku. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym również nieruchomości, jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby osobiste, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działek istotne jest, czy w danej sprawie Wnioskodawczyni w celu dokonania sprzedaży gruntów podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Jej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Przejawem takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia jednej z wymienionych czynności, tylko wtedy działania Sprzedającej przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). TSUE orzekł w tej sprawie, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Ze wskazanych regulacji należy wywnioskować, że w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów, udziału w gruntach) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni wraz z córkami zawarły 25 stycznia 2022 r. umowę przedwstępną ze Spółką, na podstawie której Wnioskodawczyni wraz z córkami zobowiązują się sprzedać Spółce, przysługujące im udziały, we współwłasności nieruchomości stanowiące działki ewidencyjne o numerach 1 i 2. Zainteresowane są osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej.

Udziały w powyższej Nieruchomości, Zainteresowane nabyły do majątku prywatnego na podstawie dziedziczenia ustawowego po mężu Wnioskodawczyni. Nieruchomość będąca przedmiotem umowy przedwstępnej jest niezabudowana, nie stanowi i nie stanowiła przedmiotu najmu, dzierżawy, ani użyczenia i posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej. Nieruchomość nie była i obecnie nie jest wykorzystywana przez Zainteresowane na cele związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, w tym działalności rolniczej. Ponadto Nieruchomość nie stanowiła środków trwałych, nie była też ujęta w ewidencji środków trwałych.

Zainteresowane nie są i nie były podatnikiem podatku VAT. Nabycie udziałów w nieruchomości nie nastąpiło w ramach czynności opodatkowanych podatkiem VAT, z tego tytułu Zainteresowane nie miały prawa do odliczenia podatku VAT.

Nieruchomość nie jest położona na obszarze rewitalizacji, o którym mowa w art. 8 ustawy z dnia 9 października 2015 roku o rewitalizacji ani na obszarze Specjalnej Strefy Rewitalizacji, o której mowa w rozdziale 5 ustawy z dnia 9 października 2015 roku o rewitalizacji. Również nie stanowi lasu w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 roku o lasach. W skład działki numer 1 o powierzchni 1,02 ha wchodzą grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych o powierzchni 0,1040 ha (Lzr-PslV), pastwiska trwałe o powierzchni 0,1069 ha (PslV) i grunty orne - o powierzchni 0,8091 ha (RIVa). W skład działki numer 2 o powierzchni 1,5823 ha wchodzą nieużytki o powierzchni 0,2742 ha (N) i grunty orne o powierzchni 1,3081 ha (RIVa). Zainteresowane przedłożyły m.in. zaświadczenie wydane przez Burmistrza Miasta z 26 listopada 2021 r., z którego wynika, że działki 1 i 2 są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i są usytuowane w granicach jednostek urbanistycznych oznaczonych symbolami A-3 P oraz A-5 ZR. Na rysunku planu oznaczonego symbolem A-3 P przewidziano jako funkcję podstawową: przemysł, usługi uciążliwe, usługi nieuciążliwe w szczególności handel, składy, magazyny, działalność hurtową warsztatową oraz dystrybucję takich towarów jak: gaz, paliwa płynne i inne. Na rysunku planu oznaczonego symbolem A-5 ZR przewidziano jako funkcję podstawową: zieleń nieurządzoną, łąki, pastwiska, nieużytki; jako funkcję uzupełniającą: zalesienia; zabrania się lokalizowania wszelkiej zabudowy kubaturowej.

Strony zobowiązują się zawrzeć umowę przyrzeczoną sprzedaży najpóźniej do dnia 31 sierpnia 2022 roku. Przyrzeczona umowa sprzedaży zostanie zawarta pod następującymi warunkami:

1\. ziszczenia się (spełnienia) warunku w postaci uzyskania prawomocnych decyzji administracyjnych Starosty Wąbrzeskiego i innych, właściwych dla przygotowanej inwestycji, organów władzy, dotyczących pozwolenia na budowę farmy fotowoltaicznej na działce numer 2 wraz ze wszystkimi decyzjami towarzyszącymi,

2\. ziszczenia się (spełnienia) warunku w postaci uzyskania prawomocnej zgody Dyrektora Generalnego, wyrażonej w drodze decyzji administracyjnej, na nabycie Nieruchomości przez Spółkę,

3\. uzyskania przez Kupującego zgody korporacyjnej na nabycie Nieruchomości stanowiącej działki ewidencyjne numer 1 i 2.

Zainteresowane w związku z tym, że działki mają charakter nieruchomości rolnych wystąpią z wnioskiem o wyrażenie zgody przez Dyrektora Generalnego, wyrażonej w drodze decyzji administracyjnej, na nabycie przedmiotowej Nieruchomości przez Spółkę.

Zainteresowane, udzieliły zgody na dysponowanie przez Spółkę nabywaną Nieruchomością w celu przygotowania Jej do realizacji planowanej inwestycji, w tym w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskanie zgód, opinii itp. oraz udostępniają Spółce Nieruchomość będącą przedmiotem niniejszej umowy celem przeprowadzenia badań gruntu. Ponadto upoważniają ww. Spółkę oraz wyrażają zgodę na wykonywanie na terenie przedmiotowej Nieruchomości wszelkich koniecznych badań archeologicznych, geologicznych i technicznych gruntów w zakresie niezbędnym do przeprowadzenie inwestycji oraz wyrażają zgodę na wielokrotne wejście i wjazd na teren przedmiotowej Nieruchomości lub podmiotów, którym Spółka zleci wykonanie powyżej opisanych badań. Ponadto udzielają Spółce pełnomocnictwa z prawem do udzielenia dalszych pełnomocnictw do występowania przed wszystkimi osobami fizycznym i prawnymi, organami władzy, administracji państwowej i samorządowej, urzędami we wszystkich sprawach związanych z przygotowaniem planowanej przez Spółkę inwestycji oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń opisanych w niniejszym akcie (umowie przedwstępnej).

Zainteresowane, działając w imieniu i na rzecz Spółki oświadczyły, że wszelkie koszty związane z realizacją wszystkich wymienionych czynności poniesie Spółka oraz zobowiązały się udzielić w osobnym dokumencie pełnomocnictwa do reprezentowania ich w toku postępowań administracyjnych związanych z planowaną przez Spółkę inwestycję na Nieruchomości.

Spółka kupująca w przypadku nie zawarcia umowy przyrzeczonej zobowiązana jest do przywrócenia stanu poprzedniego nieruchomości.

Zainteresowane wyraziły również zgodę na występowanie przez przedstawicieli Spółki lub wskazane przez nią osoby fizyczne lub prawne do gestorów wszelkich mediów, w tym w szczególności energii elektrycznej, wody i kanalizacji, sieci ciepłowniczej, melioracji o wydanie lub przeniesienie na rzecz Spółki warunków technicznych przyłącza mediów do powyżej opisanej Nieruchomości i uzyskania zaświadczeń o zapewnieniu dostawy mediów do Niej. Wnioskodawczyni przed dokonaniem sprzedaży nieruchomości podzieliła ją na trzy mniejsze działki.

Na tle powyższego wątpliwości Zainteresowanych dotyczą opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziałów w nieruchomości stanowiącej działki wydzielone z działek nr 1 i 2.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano.

Z uwagi na powyższe, dla właściwej oceny stanowiska Wnioskodawczyni niezbędne będzie dokonanie analizy skutków zawarcia umowy przedwstępnej i udzielenia pełnomocnictwa Spółce.

Należy w tym miejscu wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, regulują przepisy ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360), zwanej dalej Kodeksem cywilnym.

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży zawartymi w art. 535 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Artykuł 389 § 2 Kodeksu cywilnego wskazuje, że:

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej. Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego, umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, na kwestię udzielania pełnomocnictw, uregulowaną w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu:

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że:

Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W rozpatrywanej sprawie w ramach zawartej umowy przedwstępnej do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej przyszły nabywca ma prawo m.in.: występować z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskaniem zgód, opinii itp. oraz przeprowadzać badania gruntu. Ponadto Zainteresowane wyraziły zgodę na wykonywanie na terenie przedmiotowej Nieruchomości wszelkich koniecznych badań archeologicznych, geologicznych i technicznych gruntów w zakresie niezbędnym do przeprowadzenia inwestycji oraz wyraziły zgodę na wielokrotne wejście i wjazd na teren przedmiotowej Nieruchomości lub podmiotów, którym Spółka zleci wykonanie powyżej opisanych badań.

Ponadto Zainteresowane udzielają Spółce pełnomocnictwa z prawem do udzielenia dalszych pełnomocnictw do występowania przed wszystkimi osobami fizycznym i prawnymi, organami władzy, administracji państwowej i samorządowej, urzędami we wszystkich sprawach związanych z przygotowaniem planowanej przez Spółkę inwestycji oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń opisanych w niniejszym akcie (umowie przedwstępnej). Zainteresowane zobowiązują się udzielić w osobnym dokumencie pełnomocnictwa do reprezentowania ich w toku postępowań administracyjnych związanych z planowaną przez Spółkę inwestycję na Nieruchomości. Wyraziły również zgodę na występowanie przez przedstawicieli Spółki lub wskazane przez nią osoby fizyczne lub prawne do gestorów wszelkich mediów, w tym w szczególności energii elektrycznej, wody i kanalizacji, sieci ciepłowniczej, melioracji o wydanie lub przeniesienie na rzecz Spółki warunków technicznych przyłącza mediów do powyżej opisanej Nieruchomości i uzyskania zaświadczeń o zapewnieniu dostawy mediów do Niej.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Zainteresowanych. Z kolei osoby trzecie dokonując ww. działań uatrakcyjnią przedmiotową działkę będącą nadal własnością Zainteresowanych. Działania te dokonywane za pełną zgodą Zainteresowanych, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Zainteresowanych. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że udzielenie przez Zainteresowane stosownych pełnomocnictw potencjalnemu Kupującemu skutkować będzie tym, że wszystkie ww. czynności podejmowane przez Kupującego będą podejmowane przez Zainteresowane w Ich imieniu i na Ich korzyść, ponieważ to Zainteresowane będą stroną w postępowaniu o uzyskanie stosownych decyzji, pozwoleń oraz dokonania wszelkich czynności związanych z przedmiotową nieruchomością.

Ponadto z wniosku wynika, że przed dokonaniem sprzedaży nieruchomości o której mowa w treści wniosku, która ma być przedmiotem sprzedaży, zostanie ona podzielona na trzy mniejsze działki. Podział działki będzie dokonywany z inicjatywy Wnioskodawczyni. Zainteresowane wystąpiły również do Dyrektora Generalnego, o wyrażenie zgody na nabycie przedmiotowej Nieruchomości przez Spółkę.

Całokształt powyższych okoliczności w żaden sposób nie może świadczyć o działaniu Zainteresowanych zmierzającym do wykonywania jedynie prawa własności majątku osobistego w celu wykorzystania na potrzeby prywatne. Zainteresowane dokonując opisanych we wniosku czynności (również wykonywanych przez Pełnomocnika), będą podejmowały bowiem działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, tj. będą wykazywały aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. W niniejszej sprawie wystąpiły więc okoliczności, które łącznie wskazują, że sprzedaż nieruchomości wydzielonych z działek 1 i 2 stanowić będzie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Zainteresowane jako Sprzedające z tytułu tej transakcji będą podatnikami podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, Zainteresowane z tytułu transakcji sprzedaży nieruchomości wydzielonych z działek 1 i 2 będą podatnikami podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy wykonującym działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Dostawa udziałów w ww. działkach będzie zatem podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Powołana przez Zainteresowane interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 kwietnia 2019 r. nr 0112-KDIL1-2.4012.83.2019.2.TK w pełni popiera stanowisko Organu wyrażone w niniejszej interpretacji. Organ w powołanej interpretacji stwierdził m. in., że: „po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy), co wskazuje, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży nieruchomości podejmuje on pewne działania w sposób zorganizowany. W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Wnioskodawcę działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowej nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym Zainteresowanego”, uznając tym samym Wnioskodawcę za podatnika podatku VAT prowadzącego działalność gospodarczą.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowaną, który jest stroną postępowania
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Pani E. G. (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).