Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-575/12/LG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-03-25
Teza: Uznanie wydzielonej części firmy za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz wyłączenie spod opodatkowania transakcji zbycia tej części firmy
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2012r. (data wpływu 17 grudnia 2012r.), uzupełnionego pismami z dnia 28 lutego 2013r. (data wpływu 1 marca 2013r. oraz 7 marca 2013r.) oraz pismem z dnia 7 marca 2013r. (data wpływu 12 marca 2013r.) i z dnia 7 marca 2013r. (data wpływu 13 marca 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wydzielonej części firmy Wnioskodawcy za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz wyłączenie spod opodatkowania transakcji jego zbycia – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2012r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wydzielonej części firmy Wnioskodawcy za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz wyłączenie spod opodatkowania transakcji jego zbycia.

Ww. wniosek został uzupełniony pismami z dnia 28 lutego 2013r. będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 20 lutego 2013r. znak: IBPP3/443-575/12/LG oraz dwoma pismami z dnia 7 marca 2013r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

FHU „X" zajmująca się linią regularnych przewozów pasażerskich na trasie A-B posiadająca autobusy i busy, planuje założyć nową spółkę z o.o. i wnieść aportem zorganizowaną część przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań należności, środków pieniężnych, leasingów, kredytów bankowych, licencji, pracowników, przy pomocy których będzie można prowadzić oddzielne przedsiębiorstwo z wyłączeniem nieruchomości będącej jej własnością. Nieruchomość ta ma być przedmiotem długotrwałej umowy najmu pomiędzy spółką cywilną a nowo powstałą spółką z o.o.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 28 lutego 2013r. Wnioskodawca wskazał, że Spółka będzie organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa będzie miała swoje miejsce w strukturze organizacyjnej. Posiadająca swoją politykę rachunkowości i zespół kont, nowa spółka przejmie prawa i obowiązki wynikające z umów leasingowych, najmu i dzierżawy, które są bezpośrednio związane z nowo powstającą spółką. Na nową spółkę zostanie wydzielona część przedsiębiorstwa związana z prowadzeniem regularnej linii przewozów pasażerów. Może ona stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, który będzie obejmował cały majątek obecnie istniejącego przedsiębiorstwa z wyłączeniem tylko nieruchomości, jaką stanowi biurowiec. Przesłankę wyodrębnienia finansowego należy rozumieć jako sposób prowadzenia ewidencji księgowej pozwalający na wyodrębnienie majątku, przychodów, kosztów oraz należności i zobowiązań w stosunku do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, pełnej samodzielności finansowej, czy też samodzielnym sporządzaniem bilansu. Prowadzona przez firmę ewidencja księgowa umożliwiać będzie ustalenie wyniku finansowego oraz podatkowego osiąganego przez wydzieloną spółkę. Sposób wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego nowej spółki z o.o., w strukturze przedsiębiorstwa F.H.U. „X” oraz wchodzące w skład działu składniki majątkowe, zasoby ludzkie pozwalają stwierdzić, iż stanowi odrębną jednostkę organizacyjną.

Nowa spółka będzie zajmowała się linią regularnych przewozów pasażerskich. Posiada przeszkolonych pracowników, przeszło 50 osób, których obowiązki dotyczą wyłącznie działalności związanej z przewozem pasażerów.

Spółka nabywa nie tylko składniki majątkowe (materialne, niematerialne oraz zobowiązania) będących w posiadaniu F.H.U. „X”, lecz także wstępuje w prawa i obowiązki wynikające z umów leasingu, najmu oraz dzierżawy, które są bezpośrednio związane. Przede wszystkim zaś przejmuje wydzieloną część zakładu pracy w rozumieniu art. 23¹ Kodeksu Pracy.

Dla Firmy F.H.U. „X” wydaje się bez znaczenia dla uznania nabywanego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, z wyłączenie nieruchomości będących jej własnością. Nieruchomość ta ma być przedmiotem długotrwałej umowy najmu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy część firmy, która będzie przedmiotem aportu jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa i czy przy wniesieniu aportu Wnioskodawca nie będzie musiał płacić podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, wyłączenie nieruchomości z przedmiotu aportu w opisanej sytuacji nie pozbawia przedmiotu aportu, cech właściwych dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Charakter prowadzonej działalności gospodarczej (przewozy pasażerskie) nie niweczy możliwości kontynuowania działalności na podstawie umowy najmu.

Nowa spółka spełnia przesłankę wyodrębnienia finansowego.

Nowa spółka ma możliwość funkcjonowania w formie samodzielnego przedsiębiorstwa realizując określone zadania gospodarcze.

Wydzielana przez Wnioskodawcę spółka z o.o. składająca się z opisanych powyżej składników materialnych i niematerialnych, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Ponadto w piśmie z dnia 7 marca 2013r. Wnioskodawca stwierdził, iż zbycie części przedsiębiorstwa jest włączone spod zakresu ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. z 2011r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Pojęcie „transakcji zbycia", należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, „zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Ww. przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT natomiast stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Istotne znaczenie w powyższej definicji ma końcowy jej fragment. W celu ustalenia zatem, czy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, zbadać należy, czy nabyty zespół składników majątkowych stanowić mógłby samodzielnie działające przedsiębiorstwo. Wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Ponadto wymogiem do uznania, aby zespół składników stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jest to by stanowił on zespół składników materialnych i niematerialnych - w tym zobowiązań. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie tut. organu, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

W wyroku z dnia 27 listopada 2003r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01) Trybunał stwierdził, że „(…) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy dyrektywy – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christem Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia "przekazania całości lub części majątku", wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Tym bardziej, elementem tym nie mogą być obciążające zorganizowaną część przedsiębiorstwa zobowiązania. W tym zakresie Trybunał uznał bowiem, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Podkreślić również należy, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku sygn. akt I FSK 1062/10 podtrzymał wyrok WSA w Poznaniu (sygn. akt I SA/Po 132/10) w zakresie uznania za czynność opodatkowaną wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa z wyłączeniem nieruchomości. Sąd I instancji wskazał na składniki wymienione przez Spółkę składające się na jej przedsiębiorstwo i uznał, że charakter prowadzonej działalności gospodarczej (handel), zagwarantowanie korzystania z nieruchomości na podstawie umowy najmu, sprawiają, że wyłączenie ze składników przedsiębiorstwa nieruchomości nie niweczy możliwości kontynuowania działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie.

Zgodnie z opisem sprawy przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest przewóz pasażerów regularnymi liniami na trasie A-B. Zamiarem Wnioskodawcy jest założenie spółki z o.o. i wniesienie do niej aportem części swojego przedsiębiorstwa, z wyłączeniem nieruchomości (biurowca), która to będzie przedmiotem długotrwałej umowy pomiędzy Wnioskodawcą a nową spółką. Przedmiotem aportu będą składniki materialne i niematerialne, zobowiązania oraz będzie to wydzielona część zakładu pracy w rozumieniu art. 23¹ Kodeksu Pracy. Nowa spółka przejmie prawa i obowiązki wynikające z umów leasingowych, najmu i dzierżawy, które są bezpośrednio związane z nowo powstającą spółką. Prowadzona przez firmę ewidencja księgowa umożliwiać będzie ustalenie wyniku finansowego oraz podatkowego osiąganego przez wydzieloną spółkę. Nowa spółka będzie zajmowała się również tak jak Wnioskodawca linią regularnych przewozów pasażerskich.

Przedmiotem złożonego wniosku przez Wnioskodawcę jest kwestia czy część firmy (bez nieruchomości) mająca być przedmiotem aportu można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz czy ta transakcja będzie wyłączona spod opodatkowania podatkiem VAT.

Odnosząc wyżej przedstawiony opis sprawy do powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, iż wydzieloną przez Wnioskodawcę część firmy realizującą określone zadania gospodarcze będzie można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, gdyż będzie odznaczała się odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Reasumując stwierdzić należy, że zbycie w formie aportu części firmy spełniającego wymogi zorganizowanej części przedsiębiorstwa określone w art. 2 pkt 27 e ustawy nie będzie podlegało pod regulację ustawy o podatku od towarów i usług zgodnie z postanowieniem art. 6 ust. 1 ustawy, zatem nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Ponadto informuje się, iż w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania uznania wydzielonej części firmy Wnioskodawcy za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz wyłączenie spod opodatkowania transakcji jego zbycia.

Natomiast kwestie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku dochodowego od osób prawnych są przedmiotem odrębnych rozstrzygnięć.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.