Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-671/14-2/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-09-09
Teza: obowiązek podatkowy dla usług nadzoru i zarządzania kontraktem na roboty budowlane
Słowa kluczowe: nadzór-nadzór inwestorski; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; usługi-wykonanie usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 9 czerwca 2014 r. (data wpływu 12 czerwca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług nadzoru i zarządzania kontraktem na roboty budowlane - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 czerwca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług nadzoru i zarządzania kontraktem na roboty budowlane.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Firma w ramach swojej działalności świadczy usługi:

*   zarządzania i nadzoru inwestorskiego nad robotami budowlanymi w obszarze infrastruktury drogowej, kolejowej, sanitarnej, wodnej;

*   projektowania, w tym studia, koncepcje, projekty budowlane i wykonawcze oraz uzgodnienia projektowe;

*   konsultingu technicznego, obejmującego m. in. opracowywanie dokumentacji przetargowej, doradztwo i ewaluacje projektów.

Sp. z o.o. zawarło umowę z Miejskim Przedsiębiorstwem Wodociągów i Kanalizacji (Zamawiający). Umowa została zawarta na okres powyżej roku. Podstawowym zakresem działań na tym kontrakcie jest prowadzenie przez Sp. z o.o. (Inżyniera) nadzoru i zarządzanie kontraktem na roboty budowlane (m. in. weryfikacja dokumentacji projektowej, kontrolowanie i rozliczanie wykonywanych robót budowlanych, potwierdzenie zakończenia robót poprzez dokonywanie stosownego wpisu do dziennika budowy, potwierdzającego zakres wykonanych robót w danym okresie rozliczeniowym, sporządzanie wszelkiej niezbędnej dokumentacji itp.). Do zadań Wnioskodawcy należy przygotowanie raportów (początkowego, miesięcznych, kwartalnych, końcowego) z zakresu wykonanych prac nadzoru w danym okresie rozliczeniowym. Czas w jakim Wnioskodawca ma przygotować i przedstawić Zamawiającemu ww. raport jest następujący - 21 dni po zakończeniu odpowiedniego kwartału.

Poza płatnością początkową i końcową faktury wystawiane są kwartalnie. Podstawą wystawienia faktury przez Wnioskodawcę jest zatwierdzenie przez Zamawiającego sporządzonego przez Inżyniera odpowiednio Raportu Wstępnego, Raportów okresowych, raportu Końcowego Kontraktu, Raportu Końcowego Inżyniera w sposób określony w umowie i stwierdzone podpisami upoważnionych stron, lub nie wniesienie przez Zamawiającego uwag do tych raportów w wymaganym terminie. Jeżeli Zamawiający nie przekaże na piśmie żadnych uwag do raportów w terminie 30 dni od daty ich otrzymania, raporty będą uważane za zatwierdzone przez Zamawiającego. W przypadku raportu kwartalnego, będzie to stanowiło dla Inżyniera podstawę do wystawienia odpowiedniej faktury.

Firma wystawiła fakturę na podstawie zatwierdzenia raportu miesięcznego za luty 2011 r. i raportu kwartalnego za okres grudzień-luty 2014. Raporty przekazano Zamawiającemu w dniu 21 marca 2014 r., a ich akceptację otrzymano pismem w dniu 22 kwietnia 2014 r.

Fakturę wystawiono w następujący sposób: data wykonania usługi 22 kwietnia 2014 (w tym dniu zostały spełnione wszystkie warunki wynikające z umowy), natomiast data wystawienia faktury 22 kwietnia 2014.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy obowiązek podatkowy powstał w chwili zatwierdzenia raportów (miesięcznego i kwartalnego) będącego potwierdzeniem wykonania usługi w dniu 22 kwietnia 2014 r., czy z chwilą przekazania raportu kwartalnego w dniu 21 marca 2014 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy

Usługi należy uznać za wykonane po spełnieniu wszystkich wymagań zawartych w umowie, a więc po zatwierdzeniu odpowiednich raportów. Jednocześnie Wnioskodawca uznaje dzień akceptacji raportu jako dzień powstania obowiązku podatkowego tj. 22 kwietnia 2014 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Istotą stosunku świadczenia jest każde zachowanie się na rzecz innej osoby (podmiotu). Świadczenie jest zatem dwustronnym stosunkiem prawnym i wymaga podmiotu pełniącego rolę odbiorcy (konsumenta świadczenia, nabywcy usługi) oraz podmiotu świadczącego (wykonującego czynności, świadczącego usługę). Tak więc określone ustawą o podatku od towarów i usług „świadczenie na rzecz” obejmuje świadczenie na rzecz skonkretyzowanych, a nawet zindywidualizowanych podmiotów (ostatecznych konsumentów).

Jak wynika z art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Z powyższej regulacji wynika zatem, że strony w umowach zobowiązaniowych mogą stosunek cywilnoprawny ukształtować według własnego uznania. Zaznaczyć należy, że strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane.

Z dniem 1 stycznia 2014 r. weszły w życie przepisy dotyczące m.in. powstania obowiązku podatkowego wprowadzone ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw. Art. 1 pkt 17 ustawy zmieniającej, z dniem 1 stycznia 2014 r. wprowadził do obecnie obowiązującej ustawy o VAT art. 19a, zaś art. 1 pkt 50 – art. 106a – 106q.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę (art. 19a ust. 2 ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W myśl art. 106i ust. 1 ustawy o VAT fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy (art. 106i ust. 2 ustawy o VAT).

Na podstawie art. 106i ust. 7 znowelizowanej Ustawy o VAT, faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed 1) dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usług; 2) otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę na nadzór i zarządzanie kontraktem na roboty budowlane. W ramach zawartej umowy Wnioskodawca jest zobowiązany do weryfikacji dokumentacji projektowej, kontrolowania i rozliczania wykonywanych robót budowlanych, potwierdzenia zakończenia robót poprzez dokonywanie stosownego wpisu do dziennika budowy, potwierdzającego zakres wykonanych robót w danym okresie rozliczeniowym, sporządzania wszelkiej niezbędnej dokumentacji. Zawarta umowa zobowiązuje Zainteresowanego do przygotowywania raportów (początkowego, miesięcznych, kwartalnych, końcowego) z zakresu wykonanych prac w danym okresie rozliczeniowym. Wnioskodawca jest ponadto zobligowany do przygotowania i przedstawienia Zamawiającemu odpowiedniego raportu w terminie 21 dni od zakończenia odpowiedniego kwartału. Podstawą do wystawienia faktury jest zatwierdzenie przez Zamawiającego odpowiedniego raportu w sposób określony w umowie i stwierdzenie podpisami upoważnionych Stron, lub nie wniesienie przez Zamawiającego żadnych uwag w terminie 30 dni od daty ich otrzymania. Wnioskodawca wystawił fakturę na podstawie zatwierdzonego raportu miesięcznego za luty 2011 r. oraz raportu kwartalnego za okres grudzień – luty 2014 r. Raporty zostały przekazane Zamawiającemu w dniu 21 marca 2014 r. a ich akceptację otrzymano pismem w dniu 22 kwietnia 2014 r. Wnioskodawca w wystawionej w dniu 22 kwietnia 2004 r. fakturze wskazał dzień wykonania usługi 22 kwietnia 2014 r.

Wątpliwości Wnioskodawcy odnoszą się kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego dla raportu miesięcznego za luty 2011 r. oraz kwartalnego za okres grudzień-luty 2014 r., przekazanych Zamawiającemu w dniu 21 marca 2014 r. i zatwierdzonych pismem otrzymanym w dniu 22 kwietnia 2014 r. Zdaniem Zainteresowanego obowiązek podatkowy powstanie w dniu 22 kwietnia 2014 r. tj. w dniu w którym zostały spełnione wszystkie warunki wynikające z umowy.

Z uwagi na powołane przepisy prawa oraz elementy stanu faktycznego wskazać należy, że w niniejszej sprawie moment powstania obowiązku podatkowego wyznacza art. 19a ust. 1 ustawy. W myśl powołanej normy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi. O wykonaniu świadczonych przez Wnioskodawce usług będzie decydować faktyczne wykonanie tych usług wynikające z charakteru świadczenia.

Ze złożonego wniosku wynika, że Spółka w ramach zawartej z Zamawiającym umowy, zobowiązana jest do świadczenia usługi nadzoru i zarządzania kontraktem na roboty budowlane. Z zapisów kontraktu wynika, że Spółka dokonuje m. in do weryfikacji dokumentacji projektowej, kontrolowania i rozliczania wykonanych robót budowlanych, potwierdzenia zakończenia robót poprzez wykonanie stosownych spisów do dziennika budowy potwierdzającego zakres wykonanych robót w danym okresie rozliczeniowym, sporządzenia wszelkiej niezbędnej dokumentacji. Ponadto do zadań Wnioskodawcy należy przygotowanie raportów z zakresu wykonanych przez Spółkę prac nadzoru w danym okresie rozliczeniowym i przekazanie ich do Zamawiającego. Zatem należy zauważyć, że wystawienie poszczególnych raportów potwierdza fakt wykonania przez Wnioskodawcę usług będących przedmiotem umowy zawartej z Zamawiającym. Tym samym należy wskazać, że momentem powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych usług nadzoru i zarządzania będzie ów moment sporządzenia raportu. To w chwili sporządzenia raportu Wnioskodawca potwierdza wykonane danego zakresu prac - dochodzi do faktycznego zakończenia czynności do których zobowiązana jest Spółka.

Nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że moment powstania obowiązku podatkowego należy utożsamiać z chwilą akceptacji przekazanych raportów przez Zamawiającego (w omawianej sprawie 22 kwietnia 2014 r.). Jak wynika z umowy zawartej pomiędzy stronami akceptacja raportu przez Zamawiającego stanowi jedynie pokwitowanie spełnienia świadczenia, potwierdza jego wykonanie, jednak nie determinuje powstania obowiązku podatkowego. Data akceptacji raportu przez Zamawiającego nie stanowi daty faktycznego wykonania danego zakresu prac. Analogicznie moment przekazania raport przez Spółkę do Zamawiającego (w omawianej sprawie 21 marca 2014 r.) nie będzie mógł być uznany za moment powstania obowiązku podatkowego. Zawarta przez Strony umowa zobowiązuje Spółkę do przekazania raportów Zamawiającemu jednak, w chwili dostarczenia raportów Zamawiającemu nie dochodzi do faktycznego wykonania usług. Zwłaszcza, że terminy sporządzenia raportów, przekazania do Zamawiającego oraz ich akceptacji znacznie się od siebie różnią - odbiegają od siebie – co może powodować nieuprawnione przesunięcie momentu powstania obowiązku podatkowego.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że dla usług nadzoru i zarządzania kontraktem na roboty budowlane obowiązek podatkowego z tytułu wykonanie jednego z etapów wskazanych czynności, powstanie stosownie do art. 19a ust. 1 ustawy z chwilą faktycznego ich wykonania, którą dla omawianej sytuacji będzie dzień sporządzenia raportów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.