Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.911.2023.3.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-18
Teza: W zakresie sposobu ustalenia podstawy opodatkowania w sytuacji wypłaty dywidendy lub zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy, pochodzącej z zysku osiągniętego w okresie opodatkowania Ryczałtem oraz zastosowania mechanizmu odliczenia przewidzianego w art. 30a ust. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do wypłaty zaliczek na poczet przewidywanej dywidendy.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-jednoosobowa działalność gospodarcza; podatek-podatek ryczałtowy; spółki-przekształcenie spółki; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.-Zasady pobierania zaliczek.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 19

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe
=========================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego

zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie:

*   sposobu ustalenia podstawy opodatkowania w sytuacji wypłaty dywidendy lub zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy, pochodzącej z zysku osiągniętego w okresie opodatkowania Ryczałtem (pytanie nr 1) – **jest nieprawidłowe;**
*   zastosowania mechanizmu odliczenia przewidzianego w art. 30a ust. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do wypłaty zaliczek na poczet przewidywanej dywidendy (pytanie nr 2) – **jest prawidłowe**;

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

18 października 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych i podatku dochodowego od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

P. B. („Wnioskodawca”) prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą (\`(...)\`) i jest polskim rezydentem podatkowym.

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest prowadzenie sprzedaży, odkupu i wynajmu pojemników oraz kontenerów na odpady. Wnioskodawca zajmuje się także wynajmem pojazdów do odbioru i wywozu odpadów.

Wnioskodawca planuje dokonać przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością („Spółka Przekształcona”), której będzie jedynym udziałowcem.

Spółka Przekształcona będzie posiadała siedzibę na terytorium Polski oraz będzie podlegać w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu niezależnie od miejsca osiągania dochodów (przychodów).

W pierwszym roku podatkowym po przekształceniu Spółka przekształcona będzie opodatkowana w sposób standardowy (19% stawką podatku dochodowego od osób prawnych).

Następnie Spółka Przekształcona planuje wybór opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych (dalej „Ryczałt”).

W ramach Ryczałtu Spółka przekształcona nie będzie uprawniona do stosowania określonej w art. 28o ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej "ustawa o CIT"), obniżonej 10% stawki Ryczałtu (nie będzie spełniała definicji małego podatnika lub podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności gospodarczej).

Zastosowanie w stosunku do Spółki przekształconej będzie miała podstawowa 20% stawka, o której mowa w art. 28o ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Wnioskodawca przewiduje możliwość wystąpienia sytuacji, w której zysk bilansowy osiągnięty w danym roku obrotowym opodatkowania Ryczałtem zostanie mu przez Spółkę Przekształconą wypłacony w trakcie roku, w formie zaliczek na poczet dywidendy na warunkach określonych w art. 195 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.; dalej: "k.s.h."), tj. o ile zatwierdzone sprawozdanie finansowe za poprzedni rok obrotowy Spółki przekształconej wykaże zysk.

Spółka przekształcona podejmując decyzję o wypłacie zaliczki na dywidendę ustali jej wysokość zgodnie z zasadami wynikającymi z k.s.h. Spółka przekształcona na podstawie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647, ze zm., dalej: „ustawa o PIT”), dokonując wypłaty zaliczki na poczet dywidendy dla Wnioskodawcy, jako płatnik będzie zobowiązana do obliczenia i pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych oraz do odprowadzenia należnej kwoty podatku na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

W konsekwencji to na Spółce przekształconej jako płatniku będzie ciążył obowiązek ustalenia właściwej podstawy opodatkowania, a także kwoty należnego podatku.

W związku z powyższym Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy podstawą opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych zaliczki na poczet dywidendy, będzie kwota zysku przeznaczonego do podziału (tj. zaliczka na dywidendę brutto), czy też kwota zysku wypłacana Wnioskodawcy po potrąceniu należnego do zapłaty przez Spółkę przekształconą Ryczałtu (tj. zaliczka na dywidendę netto).

Dalsza wątpliwość wiąże się natomiast z możliwością zastosowania mechanizmu odliczenia, o którym mowa w art. 30a ust. 19 ustawy o PIT, w odniesieniu do potencjalnie wypłacanych Wnioskodawcy zaliczek na poczet dywidendy.

Pytania
-------

1\. Czy w razie wypłaty przez Spółkę przekształconą zaliczki na poczet dywidendy, podstawą opodatkowania podatkiem dochodowym będzie kwota faktycznie wypłaconego Wnioskodawcy zysku po potrąceniu należnego do zapłaty przez Spółkę przekształconą Ryczałtu (tj. zaliczka na dywidendę netto)?

2\. Czy w razie wypłaty przez Spółkę przekształconą zaliczki na poczet dywidendy Spółka przekształcona będzie mogła zastosować mechanizm odliczenia, o którym mowa w art. 30a ust. 19 ustawy o PIT, tj. odliczyć od kwoty zryczałtowanego podatku od zaliczki na poczet dywidendy 70% kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowemu udziału Wnioskodawcy w zysku spółki (liczonego na dzień nabycia przez Wnioskodawcę prawa do wypłaty zaliczki na poczet dywidendy) i należnego Ryczałtu od tej wypłaty zaliczki na poczet dywidendy na rzecz Wnioskodawcy?

Przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia jest odpowiedź na Pana pytania nr 1 i 2 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pana stanowisko w sprawie
-------------------------

**Ad 1**

Zdaniem Wnioskodawcy, w razie wypłaty przez Spółkę przekształconą zaliczki na poczet dywidendy, podstawą opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dalej "podatek PIT") będzie kwota faktycznie wypłaconego Wnioskodawcy zysku po potrąceniu należnego do zapłaty przez Spółkę przekształconą Ryczałtu (tj. zaliczka na dywidendę netto).

**Ad 2**

Zdaniem Wnioskodawcy, w razie wypłaty przez Spółkę przekształconą zaliczki na poczet dywidendy, Spółka przekształcona będzie mogła zastosować mechanizm odliczenia, o którym mowa w art. 30a ust. 19 ustawy o PIT.

**Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 i 2**

Przepisy ustawy o CIT Mając na uwadze treść art. 28m ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT, opodatkowaniu Ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania Ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku).

W tym zakresie konieczne jest wskazanie na treść art. 28m ust. 2 ustawy o CIT, który stanowi, że przepis ust. 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio do wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy (podzielonego zysku). Tym samym, wyżej wymieniony przepis szczególny, utożsamia wypłatę zaliczek na poczet dywidendy na potrzeby opodatkowania Ryczałtem z wypłatą dywidendy po zakończonym roku podatkowym (obrotowym). Co do zasady, podstawę opodatkowania Ryczałtem stanowi suma dochodu z tytułu podzielonego zysku i dochodu z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat ustalona w miesiącu, w którym podjęto uchwałę o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto (art. 28n ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT).

Zgodne natomiast z treścią art. 28o ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, wysokość Ryczałtu wynosi 20% podstawy opodatkowania - w przypadku podatnika innego niż mały podatnik oraz podatnik rozpoczynający prowadzenie działalności. Tym samym, mając powyższe na uwadze, kwota zysku netto Spółki przekształconej (tj. Zaliczka na dywidendę netto), osiągniętego w roku podatkowym (obrotowym), w którym Spółka przekształcona jest opodatkowana Ryczałtem, która jest wypłacana wspólnikom w formie zaliczki na poczet dywidendy będzie stanowiła podstawę opodatkowania Ryczałtem. Wysokość należnego podatku (Ryczałtu) należy obliczyć stosując stawkę 20%, a kwota po potrąceniu należnego Ryczałtu może być wypłacona przez Spółkę przekształconą Wnioskodawcy.

Przepisy ustawy o PIT Na gruncie przepisów ustawy o PIT, kwota wypłaconych wspólnikom zaliczek na poczet dywidendy co do zasady stanowi dla tych wspólników przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT.

Powyższe wynika z definicji przychodów z kapitałów pieniężnych, za które uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT).

Z kolei dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału. Mając na uwadze powyższe, zaliczki na poczet dywidendy wypłacane wspólnikom w trakcie roku podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym (podatkiem PIT) w wysokości 19% (art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT).

W tym miejscu należy jednak zaznaczyć, że do przyjętej w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT zasady ogólnej ustawodawca wprowadził preferencję dla podatników, którzy wybrali Ryczałt jako formę opodatkowania CIT, zgodnie z którą wspólnikom spółek opodatkowanych Ryczałtem przysługuje prawo do obniżenia należnego podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku otrzymania (wypłacenia) dywidendy (w tym zaliczki na poczet dywidendy).

Co do zasady, wysokość owego odliczenia jest uzależniona od stawki Ryczałtu, jaką opodatkowany jest zysk wypłacany przez Spółkę do wspólników (co do zasady 70% Ryczałtu zapłaconego przez Spółkę jako podatnika innego niż mały podatnik oraz podatnik rozpoczynający prowadzenie działalności).

Podkreślenia wymaga, że zgodnie z treścią art. 41 ust. 4ab ustawy o PIT spółki, które dokonują wypłaty należności z tytułu podzielonych zysków spółki osiągniętych w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o CIT, są obowiązane jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 19 ustawy o PIT.

Z powyższego wynika zatem, że Spółka przekształcona jako płatnik pobierający podatek PIT od wypłaconej dywidendy (w tym zaliczek na poczet dywidendy) jest obowiązana stosować pomniejszenie podatku PIT o stosowną część kwoty Ryczałtu zapłaconą przez Spółkę przekształconą (por. Uzasadnienie do projektu ustawy z dnia 26 lipca 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustawy).

Wykładnia językowa i celowościowa art. 30a ust. 19 ustawy o PIT.

Należy w tym miejscu również wskazać na cel wprowadzanego przepisu, który w swoim założeniu – właśnie poprzez stosowanie mechanizmu odliczenia części CIT zapłaconego przez spółkę od PIT wspólnika – miał przyczynić się do zwiększenia zainteresowania opodatkowaniem Ryczałtem jako modelu korzystniejszego niż zasady ogólne CIT.

Zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. brzmieniem przepisu art. 30a ust. 19 ustawy o PIT zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez wspólnika z wypłat podzielonych zysków spółki osiągniętych przez tę spółkę w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli pochodzą z podziału zysków z tego okresu wyodrębnionych w kapitale własnym spółki, pomniejsza się o kwotę stanowiącą:

1) 90% kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału wspólnika w zysku spółki liczonego na dzień nabycia przez niego prawa do wypłaty podzielonego zysku i należnego ryczałtu od dochodów spółek z zysku podzielonego tej spółki, z którego przychód ten został uzyskany – w przypadku przychodów z podzielonego zysku wypłaconych z zysków spółki opodatkowanych zgodnie z art. 28o ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT (dotyczy m.in. małych podatników), albo

2) 70% kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału wspólnika w zysku spółki liczonego na dzień nabycia przez niego prawa do wypłaty podzielonego zysku i należnego ryczałtu od dochodów spółek z zysku podzielonego tej spółki, z którego przychód ten został uzyskany - w przypadku przychodów z podzielonego zysku wypłaconych z zysków spółki opodatkowanych zgodnie z art. 28o ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT.

W wyniku wprowadzonej zmiany brzmienia przepisu, istotnie rozszerzono zakres przedmiotowy mechanizmu odliczenia podatku.

Dotychczasowe sformułowanie "od przychodów uzyskiwanych z dywidend, wypłacanych z zysków spółki osiągniętych w okresie opodatkowania ryczałtem" ustawodawca zastąpił nowym sformułowaniem "z wypłat podzielonych zysków spółki osiągniętych przez tę spółkę w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek". Tym samym aktualne brzmienie przepisu art. 30a ust. 19 ustawy o PIT w ocenie Wnioskodawcy skłania do przyjęcia stanowiska, zgodnie z którym wypłata zaliczek na poczet przewidywanego zysku, umożliwia skorzystanie z mechanizmu odliczenia przysługującego wspólnikom spółek, które przyjęły Ryczałt jako formę opodatkowania.

Warto w tym miejscu zwrócić uwagę na powiązanie treści tego przepisu z art. 28m ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT nawiązującym do pojęcia "podzielone zyski".

Jak wynika z tego przepisu, opodatkowaniu Ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania Ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony: - do wypłaty wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub – na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania Ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat).

Przy czym, przepis stanowiący lex specialis wyrażony w ust. 2 stanowi wprost, iż powinien być stosowany odpowiednio do wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy (podzielonego zysku). Nie ulega zatem wątpliwości, że art. 28m ust. 2 ustawy o CIT zrównuje zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy (podzielonego zysku) z dochodem z podzielonego zysku jako podlegające opodatkowaniu Ryczałtem. Pod tym względem wypłacone zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy powinny być traktowane na równi z podzielonym zyskiem. Skoro przepisy w zakresie opodatkowania Ryczałtem przewidują wprost, iż zaliczki stanowią formę podziału zysku, to przepis art. 30a ust. 19 ustawy o PIT powinien swoim zakresem obejmować również wypłatę ww. zaliczek jako "przychodów uzyskiwanych przez wspólnika z wypłat podzielonych zysków".

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno wykładnia językowa i celowościowa art. 30a ust. 19 ustawy o PIT, skłaniają do uznania, że w przypadku dokonywania wypłat zaliczek na poczet dywidendy możliwe jest zastosowanie odliczenia części CIT (tj. 70% Ryczałtu zapłaconego przez Spółkę przekształconą) od zryczałtowanego podatku dochodowego Wnioskodawcy. Wykładnia celowościowa art. 30a ust. 19 ustawy o PIT również skłania do uznania, że w opisanym zdarzeniu przyszłym możliwe będzie zastosowanie mechanizmu odliczenia, o którym mowa w ww. przepisie. Intencją ustawodawcy było bowiem wprowadzenie istotnych ułatwień dla przedsiębiorców, które uproszczą korzystanie z rozwiązań wynikających z wyboru opodatkowania Ryczałtem. Wynika to m.in. z uzasadnienia do projektu ustawy z dnia 26 lipca 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Druk sejmowy nr 1532, s. 111-114).

Podsumowanie Tym samym w ocenie Wnioskodawcy przyjęcie stanowiska, iż pomniejszenie PIT o część Ryczałtu zapłaconego przez Spółkę może nastąpić dopiero po zakończonym roku podatkowym w złożonym zeznaniu rocznym pozostawałoby w sprzeczności z celem ustawy i intencją ustawodawcy. Ponadto stanowisko przeciwne do zajmowanego przez Wnioskodawcę, tj. wskazujące na konieczność stosowania kwoty dywidendy brutto jako podstawy opodatkowania PIT, sztucznie zwiększyłoby podstawę opodatkowania do poziomu wyższego niż zakładany przez ustawodawcę przy wprowadzeniu modelu opodatkowania Ryczałtem.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają wydane w zbliżonych stanach faktycznych interpretacje indywidualne:

*   z dnia 15.07.2022 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4011.156.2022.2.AR,
*   z dnia 1.08.2022 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.393.2022.1.KS,
*   z dnia 2.08.2022 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.411.2022.1.GG,
*   z dnia 5.08.2022 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.381.2022.3.AK.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że:

*   w przypadku wypłaty przez Spółkę przekształconą zaliczek na poczet dywidendy w trakcie roku obrotowego, podstawą opodatkowania podatkiem PIT będzie kwota faktycznie wypłaconego Wnioskodawcy zysku, po potrąceniu należnego do zapłaty Ryczałtu przez Spółkę, tj. zaliczka na dywidendę netto,
*   w przypadku wypłacanych Wnioskodawcy zaliczek na poczet dywidendy pochodzących z zysku osiągniętego w roku podatkowym, w którym Spółka przekształcona będzie opodatkowana Ryczałtem, przy obliczaniu podstawy opodatkowania na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, Spółka przekształcona będzie uprawniona do zastosowania mechanizmu odliczenia, o którym mowa w art. 30a ust. 19 ustawy o PIT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, które stanowić będą trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów podlegających opodatkowaniu decyduje definitywny charakter tego przysporzenia, w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono majątek podatnika (takie, którymi może rozporządzać jak właściciel).

Katalog źródeł przychodów został określony w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a wśród nich art. 10 ust. 1 pkt 7. Zgodnie z jego treścią:

Źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Zatem, do wskazanej kategorii zalicza się również dywidendy.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Od dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Odnosząc się do Pana wątpliwości zawartych w pytaniu nr 1, nie można zgodzić się z Pana stanowiskiem, że w przypadku wypłaty Wspólnikom przez Spółkę z o.o. dywidend lub zaliczek na poczet dywidendy, podstawą opodatkowania PIT będzie kwota zysku przeznaczonego do podziału (tj. dywidenda/zaliczka na dywidendę brutto), czy też kwota zysku wypłacana Panu po potrąceniu należnego do zapłaty przez Spółkę z o.o. ryczałtu (tj. dywidenda/zaliczka na dywidendę netto). Spółka jako płatnik powinna przyjąć jako podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym Wypłacony Zysk, tj. kwotę zysku wynikającą z uchwały Wspólników, pomniejszoną o zapłacony przez Spółkę Ryczałt związany z jej wypłatą.

Wskazać należy, że przykładowa kalkulacja należnego podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłaty zysku opodatkowanego ryczałtem od dochodów spółek została zawarta w Przewodniku do Ryczałtu od dochodów spółek z 23 grudnia 2021 r. zamieszczonym na stronie internetowej Ministerstwa Finansów- Przykład 50 (s. 68), w którym to przykładzie wskazano:

W dniu dywidendy Pani X posiadała 40% udziału w zysku a Pan Y posiadał 60% udziału w zysku.

W związku z przeznaczeniem zysku netto spółki za 2023 r. do podziału akcjonariuszom w wysokości 1 000 000 zł powstał w spółce dochód do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek:

10% x 1 000 000 zł = 100 000 zł

a) Rozliczenie podatku PIT od przychodu z dywidendy uzyskanego przez Panią X:

Na Panią X przypada dywidenda (40% zysku netto przeznaczonego do podziału między akcjonariuszy) w wysokości:

40% x 1 000 000 zł = 400 000 zł;

Podatek PIT od przychodu z dywidendy obliczony wg stawki 19% wynosi:

19% x 400 000 zł = 76 000 zł;

Podatek CIT od podzielonego zysku, z którego została wypłacona dywidenda Pani X wynosi:

40% x 100 000 zł = 40 000 zł;

Kwota pomniejszenia podatku PIT od dywidendy wypłaconej Pani X wynosi:

90% x 40 000zł = 36 000 zł;

Należny podatek PIT od dywidendy wypłaconej Pani X (po zaokrągleniu do pełnych złotych) wynosi:

76 000 zł – 36 000 zł = 40 000 zł.

Łączne obciążenie podatkiem CIT i PIT zysków netto spółki wypłaconych Pani X wynosi 80 000 zł, co stanowi 20% przypadających na nią zysków netto

40 000 zł (CIT) + 40 000 zł (PIT) = 80 000 zł

80 000/400 000 x 100% = 20%

Wobec powyższego w przypadku wypłaty dywidendy Spółka pełniąca funkcje płatnika powinna przyjąć jako podstawę opodatkowania zryczałtowanym podatkiem kwotę przeznaczonego do podziału wspólnikom zysku netto.

**Za nieprawidłowe zatem należy uznać Pana stanowisko w zakresie pytania 1, że w przypadku wypłaty dywidendy/zaliczki Spółka pełniąca funkcję płatnika powinna przyjąć jako podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwotę faktycznie wypłaconego Panu zysku po potrąceniu należnego do zapłaty przez Spółkę z o. o. ryczałtu.**

Przechodząc do dalszej analizy wniosku wyjaśniam, że zgodnie z art. 30a ust. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez wspólnika z wypłat podzielonych zysków spółki osiągniętych przez tę spółkę w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli pochodzą z podziału zysków z tego okresu wyodrębnionych w kapitale własnym spółki, pomniejsza się o kwotę stanowiącą:

1) 90% kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału wspólnika w zysku spółki liczonego na dzień nabycia przez niego prawa do wypłaty podzielonego zysku i należnego ryczałtu od dochodów spółek z zysku podzielonego tej spółki, z którego przychód ten został uzyskany – w przypadku przychodów z podzielonego zysku wypłaconych z zysków spółki opodatkowanych zgodnie z art. 28o ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, albo

2) 70% kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału wspólnika w zysku spółki liczonego na dzień nabycia przez niego prawa do wypłaty podzielonego zysku i należnego ryczałtu od dochodów spółek z zysku podzielonego tej spółki, z którego przychód ten został uzyskany – w przypadku przychodów z podzielonego zysku wypłaconych z zysków spółki opodatkowanych zgodnie z art. 28o ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 28o ust 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. 2022 r. poz. 2587 ze zm.):

Ryczałt wynosi:

1) 10% podstawy opodatkowania - w przypadku małego podatnika oraz podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności;

2) 20% podstawy opodatkowania - w przypadku podatnika innego niż wskazany w pkt 1.

Jak stanowi art. 41 ust. 4ab ww. ustawy, w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.:

Spółki, które dokonują wypłaty należności z tytułu podzielonych zysków spółki osiągniętych w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, są obowiązane jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 19.

Literalne brzmienie art. 30a ust. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że wynikająca z niego preferencja może być stosowana wyłącznie w przypadku osiągnięcia przez spółkę objętą ryczałtem tzw. dochodu z podzielonego zysku.

W uzasadnieniu do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw z dnia 29 października 2021 r. (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105), druk 1532 wskazano, że:

Projekt zakłada rozszerzenie możliwości zastosowania przepisów dotyczących ryczałtu od dochodów oraz znaczące złagodzenie warunków zarówno rozpoczęcia stosowania owych przepisów, jak i warunków koniecznych do spełnienia w celu pozostania w systemie ryczałtu od dochodów. (…)

Zmiany w zakresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek spowodowały konieczność zmian dostosowujących w przepisach art. 30a ust. 19 i w konsekwencji art. 41 ust. 4ab ustawy o PIT. W wyniku tych zmian zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4 ustawy PIT, od przychodów uzyskiwanych przez wspólnika (przez którego należy rozumieć udziałowca spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, akcjonariusza spółki akcyjnej i spółki komandytowo-akcyjnej, oraz komandytariusza i komplementariusza spółki komandytowej) z wypłat podzielonych zysków spółki osiągniętych w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli pochodzą z podziału zysków z tego okresu wyodrębnionych odpowiednio w kapitale własnym spółki, podlega pomniejszeniu.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy wskazać, że otrzymana kwota dywidendy pochodząca z podziału zysku spółki w okresie, gdy spółka opodatkowana była ryczałtem od dochodów spółek, podlega opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku podzielonych zysków spółki otrzymanych z zysków spółki, które były opodatkowane ryczałtem od dochodów spółek, zryczałtowany podatek dochodowy obliczony od tych przychodów podlega pomniejszeniu o odpowiedni wskaźnik procentowy należnego od spółki ryczałtu od dochodów spółek. Istotne jest, w jaki sposób spółka była opodatkowana w okresie, za który osiągnięty przez spółkę zysk jest wypłacony w postaci podzielonych zysków spółki. Dlatego też zyski spółki osiągane za każdy rok, w którym spółka była opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek powinny być wyodrębnione w kapitale własnym spółki. Przy czym, zyski spółki z okresu, gdy była opodatkowana ryczałtem powinny być wyodrębnione w kapitałach własnych spółki nie tylko w okresie, w którym jest opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek, ale również, gdy będzie miała zyski z tego okresu do podziału już po zakończeniu okresu opodatkowania ryczałtem.

W przypadku, gdy podzielony zysk spółki wypłacany przez spółkę opodatkowaną ryczałtem od dochodów spółek pochodzi z podziału wyodrębnionego w kapitale zysku wypracowanego w okresie, w którym była ona opodatkowana ryczałtem – wówczas należny podatek dochodowy każdego wspólnika tej spółki ulega pomniejszeniu o odpowiedni wskaźnik procentowy należnego od spółki ryczałtu od dochodów spółek.

W zależności od stawki ryczałtu od dochodów spółek (10% albo 20% - w zależności od statusu podatnika) wskaźnik odliczenia od zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych (przychody z zysków kapitałowych – stawka 19%) wynosi:

1) 90% kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału wspólnika w zysku spółki liczonego na dzień nabycia przez niego prawa do wypłaty podzielonego zysku i należnego ryczałtu od dochodów spółek z zysku podzielonego tej spółki, z którego przychód ten został uzyskany – w przypadku przychodów z podzielonego zysku spółki wypłaconych z zysków spółki, które zostały opodatkowane 10% ryczałtem od dochodów spółek, albo

2) 70% kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału wspólnika w zysku spółki liczonego na dzień nabycia przez niego prawa do wypłaty podzielonego zysku i należnego ryczałtu od dochodów spółek z zysku podzielonego tej spółki, z którego przychód ten został uzyskany – w przypadku przychodów z podzielonego zysku spółki wypłaconych z zysków spółki, które zostały opodatkowane 20% ryczałtem od dochodów spółek.

Udział wspólnika, ustalany jest według stanu posiadania przez niego udziału w zysku spółki z dnia, w którym wspólnik staje się uprawnionym do otrzymania wypłaty podzielonego zysku spółki. Zasady nabywania prawa do podzielonego zysku spółki przez wspólników, określają przepisy ustawy Kodeks spółek handlowych.

W przypadku braku wyodrębnienia w kapitale własnym spółki, zysków pochodzących z okresu, gdy spółka ta była opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek, podatek dochodowy od osób fizycznych od podzielonych zysków spółki wypłaconych z podziału takich zysków, nie będzie mógł być pomniejszony o część należnego ryczałtu przypadającego na te podzielone zyski spółki.

W objaśnieniach podatkowych z 23 grudnia 2021 r., „Przewodnik do Ryczałtu od dochodów spółek” wskazano, że:

Dla celów Ryczałtu wypłacone zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy uważa się za dochód z tytułu podzielonego zysku, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 1.

W konsekwencji pojęciem należności (wypłat) z tytułu podzielonych zysków spółki, o których mowa w art. 30a ust. 19 i art. 41 ust. 4ab ustawy w aktualnym brzmieniu objęte są nie tylko wypłaty zysku w formie dywidendy, ale także zaliczki na poczet przyszłej dywidendy.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia oraz wskazane przepisy podatkowe, uznać należy, że w razie wypłaty dywidendy z zysku bądź zaliczki na poczet przyszłej dywidendy Spółka jako płatnik powinna pobrać i wpłacić 19% zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych w oparciu o art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 41 ust. 4ab ustawy. Jednocześnie Spółka zastosuje pomniejszenie, o którym mowa w art. 30a ust. 19 pkt 2 ustawy w przypadku, w którym Spółka będzie spółką, o której mowa w art. 28o ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

**Zatem Pana stanowisko w tym zakresie, tj. pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Ta interpretacja stanowi ocenę Pana stanowiska wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).