Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.507.2022.1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-02
Teza: Czy w przypadku dokonywania operacji kupna/sprzedaży walut obcych za pośrednictwem Platformy wymiany walut powstają/powstaną różnice kursowe w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT oraz zastosowania właściwego kursu do ustalenia ww. różnic kursowych.
Słowa kluczowe: kurs; platforma; różnica-różnice kursowe; waluta
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Koszty związane z wymianą walut
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a-ust. 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a-ust. 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia:

\- czy w przypadku dokonywania operacji kupna/sprzedaży walut obcych za pośrednictwem Platformy wymiany walut powstają/powstaną różnice kursowe w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT ­ jest nieprawidłowe,

\- czy w przypadku dokonywania operacji kupna/sprzedaży walut obcych za pośrednictwem Platformy wymiany walut, należy zastosować kurs ustalony przez dostawcę Platformy podczas ww. operacji przewalutowania – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

2 sierpnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia czy w przypadku dokonywania operacji kupna/sprzedaży walut obcych za pośrednictwem Platformy wymiany walut powstają/powstaną różnice kursowe w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT oraz zastosowania właściwego kursu do ustalenia ww. różnic kursowych.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Spółka działająca pod firmą X S.A. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca jest także czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową należącą do międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej: „Grupa Kapitałowa”) świadczącej usługi w obszarze IT. Spółka pełni rolę podmiotu holdingowego. Dodatkowo, Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia na rzecz klientów usług (…).

Grupa Kapitałowa, której częścią jest Wnioskodawca, wypracowała szereg rozwiązań w postaci (\`(...)\`) (dalej: „Technologia (\`(...)\`)”). Ponadto w skład Grupy Kapitałowej wchodzą spółki, skupiające się na tworzeniu i udostępnianiu oprogramowania dla firm w obszarze (\`(...)\`).

Z uwagi na skalę działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę oraz mając na uwadze międzynarodowy charakter Grupy Kapitałowej, Spółka zawiera umowy (zarówno z podmiotami powiązanymi jak i niepowiązanymi) przewidujące dokonywanie płatności w walucie innej niż polski złoty (dalej: „Umowy"). W zależności od danej Umowy, Spółka może być dłużnikiem bądź wierzycielem należności wyrażonej w walucie innej niż polski złoty (PLN). Niemniej, część umów zawartych pomiędzy podmiotami mającymi siedzibę w Polsce przewiduje również zapłatę wynagrodzenia w złotówkach (PLN).

Wnioskodawca, w szczególności w celu zminimalizowania ryzyk wiążących się ze zmianami kursów walut (w tym w związku z regulowaniem wierzytelności wynikających z Umów), dokonuje wielokrotnie wymiany walut na internetowej platformie wymiany walut (dalej: „Platforma wymiany walut”, „Platforma”). Dostawca Platformy jest podmiotem zagranicznym, prowadzącym działalność na terytorium polski w formie oddziału. Co więcej, dostawca Platformy jest podmiotem w pełni nadzorowanym przez Komisję Nadzoru Finansowego (dalej: „KNF") zgodnie z przepisami ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2022 r., poz. 861 ze zm.; dalej: „UolF"\].

Wnioskodawca posiada konto na Platformie, która umożliwia Spółce konwertowanie walut oraz dokonywania lub otrzymywania płatności w danej walucie. Wnioskodawca zwraca przy tym uwagę, iż wspomniane konto nie stanowi rachunku bankowego w rozumieniu ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2021, poz. 2439 ze zm.; dalej: „P.b.”). Skutkiem powyższego, konto nie jest rachunkiem firmowym Spółki, wskazanym przez Wnioskodawcę w wykazie, o którym mowa w rozumieniu art. 96b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.; dalej: „ustawa o VAT”) - tzw. biała lista podatników VAT.

Prowadzone czynności, o których mowa we wniosku, Wnioskodawca wykonuje w oparciu o posiadane prywatne środki finansowe i w tym środki zgromadzone na rachunkach technicznych (środki techniczne), nie działa na niczyje zlecenie, lecz wykonuje opisywane czynności wyłącznie na własną rzecz. Odnośnie zakresu podejmowanych transakcji, Wnioskodawca wskazał, że obejmują one tylko operacje związane z kupnem i sprzedażą walut obcych. Wnioskodawca nie dokonuje transakcji, których przedmiotem byłyby pochodne instrumenty finansowe.

Transakcje wymiany walut są bezgotówkowe, a nabywanie i sprzedaż odbywa się na własny rachunek. Ponadto, aby transakcja została zawarta, po zalogowaniu się na Platformę wymiany walut przez internet lub kontakt telefoniczny uprawnionej osoby z dedykowanym dealerem walutowym reprezentującym Platformę Wnioskodawca, co do zasady, dokonuje przelewu w walucie lub w złotych (PLN) na jeden z rachunków bankowych dedykowanych Spółce (będących własnością dostawcy Platformy), a następnie składa zlecenia, określając chęć zakupu/sprzedaży określonej waluty obcej lub złotego (PLN). Kolejno dochodzi do zawarcia transakcji, po której dostawca Platformy w zależności od rodzaju transakcji przekazuje Wnioskodawcy zakupioną walutę obcą lub przelewa złote (PLN). Niemniej, Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, iż mogą zdarzyć się przypadki, gdzie w pierwszej kolejności, Spółka zawiera wiążącą transakcję z dostawcą Platformy poprzez złożenie oferty na zakup/sprzedaż określonej waluty obcej lub złotego (PLN). W takiej sytuacji, nierzadko formalne rozliczenie pomiędzy Wnioskodawcą, a dostawcą Platformy zostaje odroczone do kolejnego dnia bądź dwóch od złożenia zlecenia, ze względu z braku płynności walutowej na rynku oraz określonych godzin granicznych realizacji zlecenia danej waluty.

Wnioskodawca nie działa na zlecenie innego podmiotu gospodarczego, a jedynie we własnym zakresie i na własną odpowiedzialność. Korzystanie z usług Platformy (skutkujące dokonywaniem przewalutowania środków pieniężnych Spółki zdeponowanych na dedykowanym rachunku bankowym należącym do Platformy, lecz wykorzystywanym tylko przez Wnioskodawcę) ma na celu zwiększenie efektywności rozliczania się przez Spółkę z kontrahentami oraz ograniczenie ryzyka walutowego.

Przy transferze środków pomiędzy bankowymi rachunkami walutowymi należącymi do Wnioskodawcy, a dedykowanymi rachunkami Wnioskodawcy na Platformie, nie dochodzi do wypływu środków poza rachunki będące w dyspozycji Spółki (tj. tych, których właścicielem jest sam Wnioskodawca bądź dedykowanych Spółce rachunków należących do Platformy). Niemniej, dochodzi tutaj do zbycia lub nabycia waluty obcej.

Spółka zaznacza, że ustalając wysokość różnic kursowych dla celów podatkowych nie stosuje tzw. metody rachunkowej, o której mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT.

### Pytania

1) Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w przypadku dokonywania operacji kupna/sprzedaży walut obcych za pośrednictwem Platformy wymiany walut nie powstają różnice kursowe w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT?

2) W przypadku, jeśli stanowisko na pytanie nr 1 Wnioskodawcy okaże się nieprawidłowe, to czy w przypadku dokonywania operacji kupna/sprzedaży walut obcych za pośrednictwem Platformy wymiany walut, należy zastosować kurs ustalony przez dostawcę Platformy podczas ww. operacji przewalutowania?

**Państwa stanowisko w sprawie**

W zakresie pytania nr 1:

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku dokonywania operacji kupna/sprzedaży walut obcych za pośrednictwem Platformy wymiany walut nie powstają różnice kursowe w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT.

W zakresie pytania nr 2:

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku jeśli stanowisko na pytanie nr 1 Wnioskodawcy okaże się nieprawidłowe, to w sytuacji dokonywania operacji kupna/sprzedaży walut obcych za pośrednictwem Platformy wymiany walut, należy zastosować kurs ustalony przez dostawcę Platformy podczas w/w operacji przewalutowania.

_Uzasadnienie:_

W zakresie pytania oznaczonego nr 1:

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

1\. art. 15a, albo

2\. przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez firmy audytorskie.

W myśl art. 15a ust. 1 ustawy o CIT, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

W świetle art. 15a ust. 2 tejże ustawy, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1) przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

2) poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

3) otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;

4) kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;

5) kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Według art. 15a ust. 3 ww. ustawy o CIT ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1) przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

2) poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

3) otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;

4) kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;

5) kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Tym samym, w świetle przepisów art. 15a ust. 1 i ust. 2 ustawy o CIT - dla powstania podatkowych różnic kursowych koniecznym jest, aby jednocześnie dane zdarzenie było wyrażone w walucie obcej i zapłata nastąpiła w walucie obcej. Niespełnienie któregoś z tych warunków skutkuje tym, że nie powstają różnice kursowe dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. W świetle ww. przepisów, aby doszło do powstania przychodu podatkowego lub kosztu uzyskania przychodu z tytułu różnic kursowych na podstawie art. 15a ustawy o CIT, musi zaistnieć jedna z sytuacji wymienionych w ust. 2 lub 3.

Odnosząc powyższe przepisy do opisanego zagadnienia, wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia ustalenia, czy w przypadku dokonywania operacji kupna/sprzedaży walut obcych za pośrednictwem Platformy wymiany walut nie powstają różnice kursowe w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT.

Zgodnie z literalnym brzmieniem przytoczonych przez Wnioskodawcę przepisów, zdarzeniem powodującym obowiązek rozliczenia różnic kursowych jest niezaprzeczalnie wpływ i wypływ środków pieniężnych z rachunku podatnika, przy braku ograniczenia ze strony ustawodawcy co do formy wypływu tych środków. Przeciwnie, odnosi się on zarówno do wypływu środków pieniężnych w związku z dokonaną zapłatą, jak i w innej formie.

Dlatego też, w ocenie Wnioskodawcy, należy więc rozważyć, czy przez wpływ i wypływ środków pieniężnych należy rozumieć również transfer pomiędzy rachunkami/kontami walutowymi podatnika.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny, zdaniem Wnioskodawcy, operacja kupna/sprzedaży walut obcych za pośrednictwem Platformy wymiany walut nie skutkuje powstaniem podatkowych różnic kursowych, gdyż wartość posiadanych walut nie ulega zmianie zależnie od tego, czy znajdują się one na jednym rachunku walutowym Wnioskodawcy (tj. rachunku, którego właścicielem jest Spółką bądź pozostawionego prze Platformę do dyspozycji Wnioskodawcy), czy też zostały wpłacone na inny rachunek walutowy, którego Spółka jest dysponentem. W ocenie Wnioskodawcy, wpływ/wypływ, o których mowa w art. 15a Ustawy o CIT, odnoszą się do zdarzeń skutkujących uszczupleniem bądź zwiększeniem majątku podatnika.

Innymi słowy, muszą się wiązać z przeniesieniem/otrzymaniem środków od jednego podmiotu do drugiego. Zatem, jeżeli powyższe czynności spowodują powstanie różnic kursowych w rozumieniu odrębnych przepisów, to jednak nie będą to podatkowe różnice kursowe, a tym samym nie będą one wpływały na podstawę opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy wskazać również, że w tym momencie nie wystąpi żadna operacja gospodarcza, od której zgodnie z przytoczonymi powyżej przepisami tj. art. 15a ustawy o CIT, zależy naliczenie różnic kursowych.

W konsekwencji dokonane przez Wnioskodawcę operacja kupna/sprzedaży walut obcych za pośrednictwem Platformy wymiany walut są neutralne pod względem podatkowym, tj. nie wywołują skutków ani po stronie przychodów, ani po stronie kosztów ich uzyskania. Powstałe na moment tych operacji ewentualne dodatnie lub ujemne różnice kursowe, w ocenie Wnioskodawcy mają charakter wyłącznie rachunkowy.

Warto dodać, że do analogicznej konkluzji doszedł Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydając interpretację indywidualną z dnia 13 stycznia 2010 r. (znak: ITPB3/423-607/09/AW). Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził w niej, iż: „\[\`(...)\`\] w przypadku operacji przesunięcia walut pomiędzy różnymi, należącymi do Wnioskodawcy rachunkami bankowymi prowadzonymi w walutach obcych (tj. przy zmianie miejsca przechowywania waluty) nie powstają podatkowe różnice kursowe od własnych środków pieniężnych w walucie obcej. W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż w wyniku operacji przewalutowania (tj. przeliczenia waluty obcej na inna walutę obcą, np. środków pieniężnych w euro na środki pieniężne w dolarach) powstaną różnice kursowe, które jednak nie będą miały związku ze spłatą zobowiązań. Nie będą również wynikać z faktycznego transferu środków w walucie obcej. Nie mogą zostać wobec tego uznane za dodatnie bądź ujemne różnice kursowe wpływające na podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych”. Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 22 sierpnia 2012 r. (znak: IBPBI/2/423- 595/12/JD) stwierdził, że: „\[\`(...)\`\] w wyniku operacji przewalutowania (tj. przeliczenia waluty obcej na inna walutę obcą) powstaną „różnice kursowe”, które jednak nie będą wynikać z faktycznego wypływu środków w walucie obcej. Nie mogą zostać wobec tego uznane za dodatnie bądź ujemne różnice kursowe wpływające na podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Reasumując powyższe wyjaśnienia, dokonywane przez Spółkę przewalutowanie będzie neutralne pod względem podatkowym, tj. nie wywoła skutków ani po stronie przychodów, ani po stronie kosztów ich uzyskania".

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż w wyniku operacji kupna/sprzedaży walut obcych za pośrednictwem Platformy wymiany walut powstaną różnice kursowe, które jednak nie będą miały związku ze spłatą zobowiązań bądź uzyskaniem wierzytelności. Nie będą również wynikać z faktycznego transferu środków w walucie obcej. Wobec tego nie mogą zostać uznane za dodatnie bądź ujemne różnice kursowe wpływające na podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT.

W zakresie pytania oznaczonego nr 2:

Stosownie do art. 15a ust. 4 ustawy o CIT, przy obliczaniu różnic kursowych, o których mowa we wskazanym w pierwszej części uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy, w niniejszym wniosku, tj. art. 15a ust. 2 i 3 tejże ustawy, uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań.

W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Natomiast, treść art. 15a ust. 6 ww. ustawy wskazuje, że przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w ust. 2 i 3, rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu.

Przepisy ustawy o CIT nie definiują pojęcia „faktycznie zastosowanego kursu waluty”. Skutkiem tego, przyjęty w orzecznictwie sposób interpretacji tego pojęcia, którego istotą jest wyjaśnienie znaczenia terminu „faktycznie”, wobec nieistnienia jego legalnej definicji, wskazuje na konieczność odwołania się do dyrektywy interpretacyjnej języka potocznego.

Według „Uniwersalnego słownika języka polskiego” pod redakcją S. Dubisza (Warszawa 2008, tom I. s. 873) słowo „faktycznie" znaczy: zgodnie z faktami, w istocie, rzeczywiście, niewątpliwie, naprawdę.

W związku z tym, „faktycznie zastosowany kurs waluty”, to taki kurs, który był w istocie, rzeczywiście, naprawdę zastosowany. Mógł on być rzeczywiście i naprawdę zastosowany tylko wtedy, gdy na jego podstawie, w oparciu o wyrażoną w nim cenę waluty, doszło do przeprowadzenia operacji kupna/sprzedaży walut obcych za pośrednictwem Platformy wymiany walut, czyli do wyrażenia w danej walucie wartości pieniężnej określonej pierwotnie w innej walucie.

Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku jeśli stanowisko na pytanie nr 1 Wnioskodawcy okaże się nieprawidłowe, to w przypadku dokonywania operacji kupna/sprzedaży walut obcych za pośrednictwem Platformy wymiany walut, należy zastosować kurs ustalony przez dostawcę Platformy podczas ww. operacji przewalutowania.

Potwierdza to wyrok NSA z 5 lipca 2012 r. (II FSK 22580/10), zgodnie z którym: „(\`(...)\`) „faktycznie zastosowany kurs waluty", to zatem taki kurs, który był w istocie, rzeczywiście, naprawdę zastosowany. Mógł on być rzeczywiście i naprawdę zastosowany tylko wtedy, gdy na jego podstawie, w oparciu o wyrażoną w nim cenę waluty, doszło do przeprowadzenia operacji finansowej przewalutowania, czyli do wyrażenia w danej walucie wartości pieniężnej określonej pierwotnie w innej walucie”.

Podobne stanowisko zajął WSA w Warszawie, w wyroku z dnia 9 grudnia 2010 r., który przyjął, że „faktycznie zastosowany kurs waluty, to kurs który należy zastosować w celu dokonania wyceny danej transakcji na określony dzień, aby stwierdzić, czy nie występują stany faktyczne, o których mowa w art. 15a ust. 2 i 3 u.p.d.o.p., np. kurs kupna lub sprzedaży banku, z którego usług korzysta podatnik, kurs kantorowy w przypadku nabycia lub sprzedaży walut w kantorze. Jest to zatem kurs po jakim dokonuje się faktycznej wyceny w danym dniu, w którym została dokonana dana operacja gospodarcza. "

Podsumowując, biorąc pod uwagę, że art. 15a Ustawy o CIT wymaga, w pierwszej kolejności, zastosowania faktycznie zastosowanego kursu, to - w przypadku uznania, że opisane w stanie faktycznym (i zdarzeniu przyszłym) sytuacje generują powstanie podatkowych różnic kursowych (w rozumieniu art. 15a Ustawy o CIT) ­ Wnioskodawca powinien ustalać ich wysokość w oparciu o kurs ustalony i zastosowany przez dostawcę Platformy w momencie złożenia zlecenia, tj. w chwili określenia chęci zakupu/sprzedaży określonej waluty obcej lub złotego (PLN).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie ustalenia:

\- czy w przypadku dokonywania operacji kupna/sprzedaży walut obcych za pośrednictwem Platformy wymiany walut powstają/powstaną różnice kursowe w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT (pytanie oznaczone nr 1) ­ jest nieprawidłowe,

\- czy w przypadku dokonywania operacji kupna/sprzedaży walut obcych za pośrednictwem Platformy wymiany walut, należy zastosować kurs ustalony przez dostawcę Platformy podczas ww. operacji przewalutowania (pytanie oznaczone nr 2) – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Ad. 1

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: ustawa CIT),

1\. Podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

1) art. 15a, albo

2) przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez firmy audytorskie.

W sensie ekonomicznym różnice kursowe powstają na skutek wahań kursów (kurs - cena jednej waluty w jednostkach innej waluty) kupna i sprzedaży waluty krajowej w stosunku do walut obcych, wzajemnych zmian poziomów kursów innych walut oraz wystąpienia odchyleń między kursem średnim walut obcych, ogłaszanym przez bank centralny (NBP) a faktycznymi, najczęściej bankowymi kursami sprzedaży lub zakupu poszczególnych walut. W zależności od wzajemnych relacji pomiędzy kursami walut mogą więc występować dodatnie lub ujemne różnice kursowe.

Podatkowe reguły ustalania różnic kursowych, czyli według tzw. metody podatkowej - którą to metodę, jak należy przyjąć w oparciu o treść wniosku, stosuje Spółka - określają przepisy art. 15a ustawy CIT.

Stosownie do art. 15a ust. 1 ustawy CIT,

Różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Innymi słowy, różnice kursowe liczone wg metody podatkowej są wyodrębnione w przychodach i kosztach podatkowych - dodatnie różnice, z punktu widzenia ekonomicznego korzystne dla podatnika stanowią przychody, natomiast ujemne różnice kursowe, ekonomicznie niekorzystne są kosztem podatkowym.

A zatem, różnice kursowe jako element przychodów bądź kosztów podatkowych bezpośrednio rzutują na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem - stąd prawidłowe obliczenie podatku uzależnione jest m.in. od właściwego ustalenia różnic kursowych, w tym od prawidłowego zastosowania kursów przeliczenia waluty.

Zgodnie z art. 15a ust. 2 ustawy CIT,

Dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość

1)przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

2)poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

3)otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;

4)kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;

5)kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tegokredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

W myśl natomiast art. 15 ust. 3 ww. ustawy,

Ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1)przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

2)poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

3)otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;

4)kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;

5)kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Analiza przepisów art. 15a ust. 2 i 3 ustawy CIT pozwala wyodrębnić:

1) różnice kursowe związane z przychodem należnym (art. 15a ust. 2 pkt 1 i ust. 3 pkt 1),

2) różnice kursowe związane z poniesionym kosztem (art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 2),

3) różnice kursowe od tzw. własnych środków pieniężnych (art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3),

4) różnice kursowe związane ze spłatą otrzymanej/udzielonej pożyczki/kredytu (art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 i ust. 3 pkt 4 i 5).

W ustawie podatkowej różnice kursowe od tzw. własnych środków pieniężnych zostały zdefiniowane, jak już wspomniano wyżej, w art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3:

Dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;

Ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

Dla powstania wyżej zdefiniowanych różnic kursowych konieczny jest wypływ waluty obcej, środków lub wartości pieniężnych (substytutów pieniądza w postaci papierów wartościowych, jak np. akcje, obligacje, a także środków płatniczych, jak np. czeki, akredytywy i inne), przy czym jako wypływ należy rozumieć tu nie jakikolwiek wypływ - lecz operację wyzbycia się waluty, środków lub wartości pieniężnych.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w celu zminimalizowania ryzyk wiążących się ze zmianami kursów walut (w tym w związku z regulowaniem wierzytelności wynikających z Umów z kontrahentami, przewidującymi dokonywanie płatności w walucie innej niż polski złoty ), dokonuje wielokrotnie wymiany walut na internetowej platformie wymiany walut (Platforma).

Wnioskodawca posiada konto na Platformie, która umożliwia Spółce konwertowanie walut oraz dokonywania lub otrzymywania płatności w danej walucie. Ww. konto nie stanowi rachunku bankowego w rozumieniu ustawy Prawo bankowe.

Prowadzone czynności Wnioskodawca wykonuje w oparciu o posiadane prywatne środki finansowe i w tym środki zgromadzone na rachunkach technicznych (środki techniczne). Transakcje obejmują wyłącznie operacje związane z kupnem i sprzedażą walut obcych. Wnioskodawca nie dokonuje transakcji, których przedmiotem byłyby pochodne instrumenty finansowe. Transakcje wymiany walut są bezgotówkowe, a nabywanie i sprzedaż odbywa się na własny rachunek. Ponadto, aby transakcja została zawarta, po zalogowaniu się na Platformę wymiany walut przez internet lub kontakt telefoniczny uprawnionej osoby z dedykowanym dealerem walutowym reprezentującym Platformę Wnioskodawca, co do zasady, dokonuje przelewu w walucie lub w złotych (PLN) na jeden z rachunków bankowych dedykowanych Spółce (będących własnością dostawcy Platformy), a następnie składa zlecenia, określając chęć zakupu/sprzedaży określonej waluty obcej lub złotego (PLN). Kolejno dochodzi do zawarcia transakcji, po której dostawca Platformy w zależności od rodzaju transakcji przekazuje Wnioskodawcy zakupioną walutę obcą lub przelewa złote (PLN). Wnioskodawca nie działa na zlecenie innego podmiotu gospodarczego, a jedynie we własnym zakresie i na własną odpowiedzialność. Przy transferze środków pomiędzy bankowymi rachunkami walutowymi należącymi do Wnioskodawcy, a dedykowanymi rachunkami Wnioskodawcy na Platformie, nie dochodzi do wypływu środków poza rachunki będące w dyspozycji Spółki (tj. tych, których właścicielem jest sam Wnioskodawca bądź dedykowanych Spółce rachunków należących do Platformy), niemniej, dochodzi do zbycia lub nabycia waluty obcej. Ustalając wysokość różnic kursowych dla celów podatkowych Spółka nie stosuje tzw. metody rachunkowej, o której mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest w pierwszej kolejności kwestia ustalenia czy w przypadku dokonywania operacji kupna/sprzedaży walut obcych za pośrednictwem Platformy wymiany walut powstają różnice kursowe w rozumieniu art. 15a ustawy CIT.

W omawianej sprawie należy zwrócić uwagę na literalne brzmienie art. 15a ust. 2 pkt 3 i art. 15a ust. 3 pkt 3 ustawy CIT. Przepisy te zobowiązują podatników do ustalania różnic kursowych w sytuacji, gdy wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych jest inna w dniu ich wpływu od wartości z dnia zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych. W przepisach tych nie używa się określenia „własne środki lub wartości pieniężne”. Z tego wypływa wniosek, że dla możliwości ustalania tej kategorii różnic kursowych przesądzające znaczenie ma fakt otrzymania lub nabycia środków lub wartości pieniężnych i fakt ich wypływu. Samo nabycie i przechowywanie przez podatnika walut obcych i zmiana ich kursu nie powoduje powstania tego rodzaju różnic kursowych. Różnice kursowe nie powstają również w sytuacji zamiany jednej waluty obcej na inną walutę, ponieważ operacja ta nie wiąże się z faktycznym wypływem środków w walucie obcej (nie dochodzi do wyzbycia się waluty).

Realizacja przychodów/kosztów z tytułu dodatnich/ujemnych różnic kursowych od własnych środków pieniężnych może przykładowo nastąpić w wyniku:

\- sprzedaży waluty zgromadzonej na rachunku walutowym, a uzyskanej ze sprzedaży towarów lub usług;

\- sprzedaży waluty uprzednio nabytej od innego podmiotu;

\- zapłaty walutą za zobowiązania, a uzyskanej ze sprzedaży towarów lub usług;

\- zapłaty za zobowiązania walutą uprzednio nabytą od innego podmiotu, w tym również walutą nabytą poprzez uzyskanie pożyczki, czy też kredytu bankowego;

\- innej formy wypływu waluty, np. darowizna

Aby zatem w przypadku własnych środków pieniężnych doszło do powstania różnic kursowych musi dojść do wypływu wcześniej nabytej lub uzyskanej ze sprzedaży towarów i usług waluty obcej poprzez jej odsprzedaż bądź uregulowanie zobowiązania.

W omawianej we wniosku sytuacji do powstania różnic kursowych dochodzi/dojdzie więc w sytuacji, w której:

\- waluta obca zgromadzona na bankowych rachunkach walutowych Wnioskodawcy a uzyskana ze sprzedaży towarów lub usług zostanie sprzedana na Platformie wymiany walut lub

\- waluta wcześniej nabyta przez Wnioskodawcę, w tym w ramach dokonanej na Platformie transakcji wymiany waluty – jest/zostanie odsprzedana na ww. Platformie.

Stanowiska Wnioskodawcy, zgodnie z którym w związku z dokonywanymi operacjami kupna/sprzedaży walut obcych za pośrednictwem Platformy wymiany walut nie powstają/nie powstaną różnice kursowe w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT nie można zatem uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego oceny tego stanowiska.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w \`(...)\` Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA), albo

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.