Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-428/14-2/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-11-27
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wartości niepodzielonych zysków występujących na moment przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową.
Słowa kluczowe: dochód; podmiot-przekształcanie podmiotów; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udziałowiec; wspólnik; wypłata; zyski-udział w zyskach; zyski-wypłata z zysku; zyski-zysk niepodzielony
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2014 r. (data wpływu 2 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wartości niepodzielonych zysków występujących na moment przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wartości niepodzielonych zysków występujących na moment przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

S.A. (dalej jako: Wnioskodawca lub Spółka) jest spółką kapitałową podlegającą w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów.

Wnioskodawca jest większościowym wspólnikiem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlegającej w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów (dalej jako: Spółka zależna lub Spółka przekształcana). Wnioskodawca posiada większość udziałów (ponad 50%) w kapitale zakładowym Spółki zależnej nieprzerwanie przez okres dłuższy niż dwa lata. Spółka nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Zgromadzenie Wspólników Spółki zależnej podjęło uchwałę o jej przekształceniu w spółkę komandytową, zgodnie z art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.; dalej jako: Kodeks spółek handlowych lub ksh). Do dnia złożenia niniejszego wniosku nie doszło jednak do zarejestrowania spółki przekształconej przez sąd. Zatem nie nastąpił jeszcze dzień przekształcenia w rozumieniu art. 552 ksh.

W przeszłości Spółka przekształcana osiągała zysk, którego kwoty były przeznaczane na utworzenie i zwiększenie kapitału zapasowego. Zatem w dniu przekształcenia Spółka przekształcana będzie dysponować kapitałem zapasowym utworzonym z czystego zysku z lat ubiegłych niewypłaconego wspólnikom.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca będzie mógł skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do wartości zysków Spółki przekształcanej z lat ubiegłych prezentowanych w pozycji kapitał zapasowy na dzień przekształcenia w części przypadającej na Wnioskodawcę na podstawie art. 22 ust. 4 i 4a ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy będzie mógł on skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do wartości zysków Spółki przekształcanej z lat ubiegłych prezentowanych w pozycji kapitał zapasowy na dzień przekształcenia w części przypadającej na Wnioskodawcę na podstawie art. 22 ust. 4 i 4a ustawy o CIT.

Uzasadnienie.

Na podstawie art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4h, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną: przychód określa się na dzień przekształcenia. Dniem przekształcenia jest, zgodnie z art. 552 ksh, dzień wpisu spółki przekształconej do rejestru.

W świetle powołanego przepisu ustawy o CIT dla potrzeb niniejszego wniosku Wnioskodawca przyjął, że wartość zysków osiągniętych przez Spółkę zależną w latach ubiegłych i przekazanych na podstawie stosownych uchwał Zgromadzenia Wspólników Spółki zależnej na kapitał zapasowy mogłaby być uznana za zyski niepodzielone w rozumieniu przedmiotowego przepisu. W związku z tym wartość zysków z lat ubiegłych wykazanych w pozycji kapitał zapasowy bilansu Spółki zależnej potencjalnie mogłaby podlegać opodatkowaniu na poziomie Wnioskodawcy (w części przypadającej na Wnioskodawcę) na dzień przekształcenia Spółki zależnej w spółkę komandytową. Prawidłowość przyjętej interpretacji w tym zakresie (tj. sama kwestia kwalifikacji wartości zysków z lat ubiegłych przekazanych na kapitał zapasowy Spółki zależnej jako zysków niepodzielonych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT) nie jest przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy z redakcji art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT można wywieść wniosek, iż ustawodawca traktuje zyski niepodzielone osiągnięte przez osobę prawną do dnia przekształcenia jako rodzaj faktycznie osiągniętego przez udziałowca tej osoby dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Można zatem uznać, iż pomimo że w analizowanym przypadku osoba prawna (spółka przekształcana) nie dokonuje faktycznej wypłaty na rzecz udziałowca, który w tej sytuacji nie otrzymuje definitywnie do swojej dyspozycji dodatkowych aktywów odpowiadających wartości zysków niepodzielonych osiągniętych przez osobę prawną przed przekształceniem, ustawodawca zrównuje sytuację wspólnika spółki będącej osobą prawną przekształconej w spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego na dzień przekształcenia z dokonaniem wypłaty niepodzielonych zysków osoby prawnej na rzecz wspólnika. Przedmiotowa regulacja (art. 10 ust. 1 pkt 8) pozwala zatem na opodatkowanie zysków niepodzielonych osoby prawnej w związku z jej przekształceniem w spółkę osobową jeszcze przed faktyczną wypłatą środków na rzecz udziałowca, gwarantując tym samym opodatkowanie udziałowca w odniesieniu do zysku wypracowanego na poziomie spółki (późniejsza wypłata zysku ze spółki niebędącej podatnikiem podatku dochodowego nie jest bowiem zdarzeniem opodatkowanym). Ustawodawca wprowadza zatem fikcję prawną, zgodnie z którą na moment przekształcenia spółki w spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego następuje wypłata (przekazanie) kwoty zysków niepodzielonych osoby prawnej na rzecz jej udziałowca, gdyż po przekształceniu udziałowiec (wspólnik spółki osobowej) będzie uprawniony do otrzymania wypłat w wysokości zysków zatrzymanych spółki na dzień przekształcenia bez dodatkowego opodatkowania. W tym kontekście należy więc uznać, że ustawa o CIT z perspektywy wspólnika nie odróżnia sytuacji zatrzymania zysków w spółce podlegającej przekształceniu w spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego od faktycznej wypłaty dywidendy ze spółki będącej osobą prawną.

W świetle art. 22 ust. 1 ustawy o CIT podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu. Co do zasady zatem kwoty zysków niepodzielonych spółki przekształcanej w spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego podlegają opodatkowaniu na poziomie udziałowca spółki według zryczałtowanej stawki 19%.

Niemniej jednak na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o CIT zwalnia się od podatku dochodowego dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, z wyjątkiem dochodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
3.  spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;
4.  spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 4a ustawy o CIT zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości, o której mowa w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

Zatem mając na uwadze powyżej przytoczone przepisy oraz przy założeniu, iż kwoty zysków przekazanych na kapitał zapasowy stanowią przychód z udziału w zyskach osób prawnych zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, stwierdzić należy, że w przypadku spełnienia warunków wskazanych w art. 22 ust. 4 i 4a ustawy o CIT możliwe jest zastosowanie zwolnienia z opodatkowania w odniesieniu do zysków zatrzymanych w spółce na dzień jej przekształcenia w spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

W ocenie Wnioskodawcy warunki do zastosowania zwolnienia z opodatkowania jego przychodu z udziału w zyskach osób prawnych (kwoty zysków Spółki zależnej z lat ubiegłych prezentowanej w pozycji kapitał zapasowy na dzień przekształcenia), który osiągnie w dniu przekształcenia, zostaną spełnione, gdyż w szczególności – jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego:

*   wypłacającym przychody z udziału w zyskach osób prawnych jest spółka mająca siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – tj. Spółka zależna,
*   uzyskującym przychody z udziału w zyskach osób prawnych jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania – tj. Wnioskodawca,
*   Wnioskodawca posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów w kapitale Spółki zależnej,
*   Wnioskodawca posiada większość udziałów w Spółce zależnej nieprzerwanie przez okres dłuższy niż 2 lata,
*   Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

W konsekwencji Wnioskodawca będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w zakresie zysków Spółki przekształcanej z lat ubiegłych prezentowanych w pozycji kapitał zapasowy na dzień przekształcenia w części przypadającej na Wnioskodawcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.