Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-414/14-3/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-07-25
Teza: dotycząca podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie art. 5 Konwencji z dnia 2 września 1991 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1993 r., Nr 22, poz. 92, dalej konwencja polsko – szwajcarska).
Słowa kluczowe: dochód; oddział; opodatkowanie; Szwajcaria; zakład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2014 r. (data wpływu 9 maja 2014 r.) uzupełnionego pismem z dnia 23 czerwca 2014 r. (data wpływu 1 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie art. 5 Konwencji z dnia 2 września 1991 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1993 r., Nr 22, poz. 92, dalej konwencja polsko – szwajcarska) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dnu 9 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie art. 5 Konwencji z dnia 2 września 1991 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1993 r., Nr 22, poz. 92, dalej konwencja polsko – szwajcarska).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Grupa X. jest międzynarodową grupą kapitałową zajmującą się produkcją oraz sprzedażą wyrobów alkoholowych (piwo i inne napoje alkoholowe) oraz wyrobów bezalkoholowych w skali globalnej.

Dotychczas zasadniczy przedmiot działalności Grupy X. na terenie Polski, a więc produkcja oraz sprzedaż wyrobów alkoholowych oraz wyrobów bezalkoholowych był wykonywany za pośrednictwem dwóch spółek:

1.  Y. S.A. spółki zajmującej się produkcją wyrobów piwnych na zlecenie (ang. tolliny) Y. Sp. z o.o. oraz
2.  Y. Sp. z o.o. - spółki komercyjnej, zajmującej się sprzedażą wyrobów gotowych do klientów finalnych.

Konieczność odpowiedniego zareagowania na fundamentalne zmiany uwarunkowań rynkowych, w szczególności w zakresie konsolidacji podmiotów zajmujących się działalnością w zakresie produkcji oraz sprzedaży wyrobów zaliczanych do tzw. branży FMCG (ang. fast-moving consumer goods), w tym wyrobów piwnych, a także w zakresie bardziej intensywnej konkurencji pomiędzy podmiotami, doprowadziła do zainicjowania przez Grupę X. projektu „BSP1”. Jest to projekt standaryzacji modelu biznesowego, którego celem jest optymalizacja możliwości produkcyjnych, poprawa jakości obsługi klientów oraz efektywności działania i wykorzystania posiadanych aktywów. Na podstawie uwarunkowań biznesowych osiągnięcie tego celu będzie możliwe poprzez stworzenie zintegrowanego łańcucha dostaw w Europie oraz wprowadzenie nowych sposobów pracy wspieranych przez wystandaryzowane procesy biznesowe i wspólną platformę IT. Główną spółką w modelu - podmiotem odpowiedzialnym za działania w zakresie organizowania i zarządzania łańcuchem dostaw w regionie zachodnioeuropejskim (zgodnie z modelem biznesowym Grupy X., Polska klasyfikowana jest jako kraj należący do regionu zachodnioeuropejskiego), czyli procesami zaopatrzenia i produkcji będzie (\`(...)\`) AG (dalej: A., Spółka, Wnioskodawca) z siedzibą w Szwajcarii, będąca rezydentem podatkowym w Szwajcarii.

Zgodnie z założeniami modelu operacyjnego BSP1 w każdym z krajów, w tym w Polsce, działalność lokalna będzie prowadzona przy wykorzystaniu dwóch podmiotów, tj.

1.  lokalnej spółki realizującej m.in. usługi produkcji na zlecenie A. (dalej: LSC) oraz
2.  lokalnej spółki komercyjnej (dalej: LCC), która będzie odpowiedzialna za sprzedaż wyrobów gotowych do klientów finalnych, które uprzednio nabędzie od A.

Obecna spółka Y. S.A. zmieni nazwę na (\`(...)\`) Y. S.A. oraz będzie pełniła funkcje przypisane w modelu spółkom typu LSC, a obecna spółka Y. Sp. z o.o. będzie pełniła funkcje spółki typu LCC.

W docelowym modelu spółka LSC w Polsce będzie zajmować się świadczeniem:

1.  usług produkcji na zlecenie (ang. tollIing) na materiale powierzonym z wykorzystaniem własnych maszyn i zasobów ludzkich,
2.  usług prowadzenia gospodarki magazynowej,
3.  usług transportowych obejmujących transport wyrobów gotowych między magazynami (w tym zakresie LSC będzie korzystała z podwykonawców),
4.  usług transportu wyrobów gotowych z magazynów do klientów finalnych (w tym zakresie LSC również może korzystać z podwykonawców),
5.  lokalnych usług wsparcia zaopatrzenia.

Usługi te będą świadczone przez LSC na rzecz A. i LSC będzie wynagradzana za nie na poziomie rynkowym.

Spółka LCC w Polsce skoncentruje się na działaniach marketingowych i sprzedażowych na rynku lokalnym. Zgodnie z docelowym modelem biznesowym, wyroby gotowe sprzedawane do LCC mogą być produkowane zarówno w Polsce przez LSC (znacząca większość), jak też mogą być produkowane przez należące do Grupy X. podmioty LSC niemające siedziby w Polsce. Należy także wskazać, że wyroby gotowe produkowane w Polsce przez LSC mogą być sprzedawane także do innych krajów (poprzez A.).

LCC będzie jedynym klientem A. w Polsce i wyłącznie LCC - w ramach swojej działalności gospodarczej - będzie realizowała sprzedaż wyrobów gotowych do klientów finalnych we własnym imieniu i na własną rzecz. A. będzie dostawcą wyrobów gotowych do LCC, przy czym zgodnie z celem modelu operacyjnego BSP1, jakim jest optymalizacja efektywności działania i wykorzystania posiadanych aktywów, dostawy realizowane będą zgodnie z zasadą dostawy na czas (ang. just in time), określanej też mianem chwilowego tytułu prawnego (ang. flash title). A. będzie także nabywała od LSC usługi tollingowe, usługi gospodarki magazynowej, usługi transportowe (pomiędzy magazynami oraz z magazynów do klientów LCC) oraz lokalne usługi wsparcia zaopatrzenia.

A. będzie podejmować wszelkie niezbędne działania bezpośrednio ze swojej siedziby w Szwajcarii, bądź też na zlecenie A. będą podejmowane one przez LSC lub centrum usług księgowych Grupy X. w (\`(...)\`) - ASC. Zarówno LSC, jaki I ASC nie będą uprawnione do negocjowania kontraktów) ani składania w imieniu A. oświadczeń woli wiążących dla A..

W celu świadczenia powyższych usług przez A., A. zatrudni dodatkowych pracowników w Szwajcarii. Planowane jest, że A. zatrudni około 180 pracowników. A. jest zarejestrowana w Polsce na potrzeby VAT. W konsekwencji, zgodnie z wymogami prawnymi w tym zakresie, A. posiada w Polsce przedstawiciela podatkowego dla celów VAT (funkcję tę pełni ASC).

W związku z faktem, iż obrót wyrobami alkoholowymi jest działalnością regulowaną na rynku polskim i podlega unormowaniom ustawy z dnia 26 października 1982 roku o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (Dz. U. z 2013, poz. 267) (dalej: Ustawa alkoholowa), LCC zwróciła się do Marszałka Województwa (\`(...)\`) o potwierdzenie, czy może dokonać od A. zakupu piwa lub innych napojów alkoholowych (o zawartości alkoholu do 4,5%), które zostały wyprodukowane w Polsce przez LSC na zlecenie A., jeżeli A. nie posiada zezwolenia na obrót hurtowy alkoholem w Polsce (dalej: ATL) zdefiniowanego w art. 9 wyżej wskazanej Ustawy alkoholowej.

Decyzją Marszałka Województwa (\`(...)\`), LCC nie będzie mogła dokonać na terytorium kraju zakupu napojów alkoholowych od przedsiębiorcy nieposiadającego ATL (tj. od A.). Ponieważ A. nie posiada siedziby na terytorium Polski, w ocenie właściwych organów nie może otrzymać zezwolenia na obrót hurtowy alkoholem we własnym imieniu. Rozwiązaniem umożliwiającym A. sprzedaż hurtową alkoholu do LCC jest rejestracja oddziału A. z siedzibą w Polsce - (\`(...)\`) AG (spółka akcyjna) oddział w Polsce (dalej: Oddział). Taki Oddział będzie ubiegał się o udzielenie ATL.

Spółka LCC jest w trakcie postępowania odwoławczego z Urzędem Marszałkowskim w zakresie uznania, czy A. jest obowiązana do posiadania zezwolenia na obrót hurtowy alkoholem na rynku polskim. Na dzień dzisiejszy A., nie czekając na zakończenie procesu odwoławczego, zarejestruje Oddział w celu opłacenia zezwolenia i wywiązania się z warunków formalnych wskazanych w decyzji Marszałka Województwa (\`(...)\`). Jednakże w przypadku wygrania sporu z Marszałkiem Województwa (\`(...)\`) przez LCC, A. najprawdopodobniej zlikwiduje Oddział, gdyż celem jego powołania jest wyłącznie spełnienie formalnych przesłanek umożliwiających otrzymanie zezwolenia na obrót hurtowy alkoholem w Polsce. Utworzenie Oddziału przez A. nie generuje wartości dodanej do działalności prowadzonej przez A., lecz stanowi jedynie wypełnienie obowiązków administracyjno-prawnych wymaganych przez polskie prawo. Należy także podkreślić, iż powyższa sytuacja powoduje konieczność poniesienia dodatkowych kosztów przez Grupę X. i jest dodatkowym obciążeniem administracyjnym utrudniającym prowadzenie działalności w Polsce.

Zgodnie z KRS Oddziału, zakres jego działalności będzie obejmował, co do zasady:

*   Sprzedaż hurtową napojów alkoholowych (46.34.A),
*   Sprzedaż hurtową napojów bezalkoholowych (46.34.B),
*   Sprzedaż hurtową niewyspecjalizowaną (46.90.Z),
*   Transport drogowy wyrobów gotowych (49.41.Z).

Z perspektywy ekonomicznej, Oddział A. nie będzie pełnił żadnych dodatkowych funkcji w ramach łańcucha dostaw Grupy X. Nie będzie miał także dodatkowej działalności na rynku polskim. W celu realizacji sprzedaży pomiędzy A. a LCC, z ekonomicznego punktu widzenia A. nie potrzebuje, by na polskim rynku został powołany oddział, który będzie wykonywał jakiekolwiek funkcje związane z tą sprzedażą. Wynika to z faktu, iż wszelkie funkcje związane ze sprzedażą z A. do LCC mogą i będą ekonomicznie wykonywane bezpośrednio ze Szwajcarii lub też będą realizowane przez LSC lub ASC na zlecenie A. Zarówno LSC, jaki i ASC nie będą uprawnione do negocjowania kontraktów, ani składania oświadczeń woli wiążących dla A. W szczególności nie istnieje potrzeba zatrudniania personelu, posiadania systemów informatycznych w Polsce. Takie rozwiązanie nie byłoby optymalne z ekonomicznego punktu widzenia i kreowałoby dla A. dodatkowe koszty administracyjne. Dodatkowo, takie rozwiązanie wpłynęłoby w ocenie X. na pogorszenie pozycji konkurencyjnej Grupy X. zarówno w relacji z klientami, jak i konkurentami, gdyż proces produkcyjno-dystrybucyjny stałby się bardziej kosztochłonny.

Spółka pragnie podkreślić, że w krajach, w których model operacyjny BSP1 został już wdrożony, tj. Szwecji, Norwegii, a także Wielkiej Brytanii nie było konieczności utworzenia Oddziału.

Zgodnie z unormowaniami art. 94 Ustawy alkoholowej, o zezwolenie może ubiegać się podmiot, spełniający poniżej wskazane warunki:

1.  sprzedaż napojów alkoholowych, wymienionych w zezwoleniu, wyłącznie przedsiębiorcom posiadającym zezwolenie na obrót hurtowy tymi napojami lub zezwolenie na sprzedaż detaliczną napojów alkoholowych,
2.  zaopatrywanie się w napoje alkoholowe, wymienione w zezwoleniu, u producentów oraz u przedsiębiorców posiadających zezwolenie na obrót hurtowy tymi napojami,
3.  posiadanie tytułu prawnego do korzystania ze stacjonarnego magazynu dostosowanego do przechowywania napojów alkoholowych,
4.  niezaleganie przez przedsiębiorcę z realizacją ciążących na nim zobowiązań podatkowych oraz wynikających z ubezpieczeń społecznych i zdrowotnych.

Ponadto, już po uzyskaniu zezwolenia, podmiot taki zobowiązany będzie do:

1.  przekazywania organowi zezwalającemu informacji o wielkości sprzedaży napojów alkoholowych, w terminie do dnia 31 stycznia za rok poprzedni,
2.  wykonywania działalności gospodarczej w zakresie objętym zezwoleniem tylko przez przedsiębiorcę w nim oznaczonego i wyłącznie w miejscach wymienionych w zezwoleniu,
3.  zgłaszanie ministrowi właściwemu do spraw gospodarki lub właściwemu marszałkowi województwa zmian stanu faktycznego i prawnego przedsiębiorcy, w stosunku do danych zawartych w zezwoleniu, w terminie 14 dni od dnia powstania zmiany,
4.  prowadzenia obrotu hurtowego tylko napojami alkoholowymi oznaczonymi znakami akcyzy, o ile wymóg oznaczania tymi znakami wynika z innych przepisów oraz (v) przestrzegania innych warunków określonych przepisami prawa.

Rejestracja Oddziału wynika zatem z potrzeby prawno-administracyjnej płynącej z konieczności uzyskania zezwolenia ATL. Poniżej Spółka odnosi się bardziej szczegółowo do specyfiki realizacji niektórych z powyższych wymogów w przedmiotowym przypadku w zakresie punktów (i), (ii) oraz (v), które są relewantne dla wniosku.

Ad. i) Spełnienie wymogu przekazywania organowi zezwalającemu informacji o wielkości sprzedaży napojów alkoholowych, w terminie do dnia 31 stycznia za rok poprzedni.

Ze względów formalnych, w celu uzyskania zezwolenia konieczne będzie wykazywanie m.in. obrotu Oddziału. W związku z tym nastąpi wewnętrzne przesunięcie wyrobów gotowych w ramach A. do Oddziału A. Polsce. Jak wskazano powyżej, Oddziałowi będzie przysługiwać wyłącznie chwilowe i ograniczone prawo do dysponowania wyrobami gotowymi, które będzie zbieżne z momentem sprzedaży wyrobów gotowych przez Oddział do LCC.

Fizyczna dostawa wyrobów gotowych do klienta finalnego (tj. do klienta LCC) będzie realizowana z magazynów, do których tytuł prawny (najem lub prawo dostępu) będzie przysługiwał A. i będzie alokowany do Oddziału, przy czym prawo do dysponowania wyrobami gotowymi będzie przechodziło:

*   z A. na Oddział — w ramach przesunięcia wewnętrznego wyrobów gotowych w ramach jednego przedsiębiorstwa na podstawie wewnętrznego dokumentu księgowego. Z prawnego punktu widzenia nie dojdzie do przeniesienia prawa własności pomiędzy A., a Oddziałem, gdyż w sensie prawnym A. i Oddział to jeden podmiot. Warto podkreślić, że prawo do dysponowania wyrobami gotowymi przez Oddział ma ograniczony charakter, gdyż Oddział może sprzedać wyrób gotowy do swojego jedynego klienta jakim jest LCC. Zatem Oddział nie może sprzedać wyrobów gotowych innym podmiotom. Przesunięcie wewnętrzne nie będzie dokumentowane fakturą w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług (gdyż A. i Oddział to jeden podatnik VAT).
*   z Oddziału do LCC - w ramach transakcji sprzedaży - opisane powyżej przesunięcie wewnętrzne wyrobów gotowych nastąpi na chwilę przed sprzedażą wyrobów gotowych przez Oddział do LCC, zatem Oddziałowi będzie przysługiwać wyłącznie chwilowe i ograniczone prawo do dysponowania wyrobami gotowymi. Transakcja sprzedaży pomiędzy Oddziałem LCC będzie dokumentowana fakturą w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.
*   z LCC do klientów finalnych w ramach transakcji sprzedaży - nabycie od Oddziału wyrobów gotowych nastąpi na chwilę przed sprzedażą przez LCC do klienta finalnego, zatem LCC będzie przysługiwać wyłącznie chwilowa własność wyrobów gotowych (ang. flash title /just in time). Transakcja sprzedaży pomiędzy LCC a klientem finalnym będzie dokumentowana fakturą w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

System flash title /just in time ma na celu zoptymalizowanie zarządzania zapasami.

Zgodnie z założeniami dotyczącymi funkcjonowania zcentralizowanego łańcucha dostaw, A. dostarczy do LCC wyrób gotowy zgodnie z zasadą Just In Time (ang. dokładnie na czas), czyli w praktyce - wtedy kiedy ten produkt ma być przez LCC dostarczony do klienta finalnego. Od strony systemu IT powyższa koncepcja jest rejestrowana poprzez tzw. flash title.

Oznacza to, że moment wewnętrznego przesunięcia wyrobów gotowych z A. do Oddziału oraz sprzedaży z Oddziału do LCC będzie zbiegał się z momentem sprzedaży wyrobów gotowych przez LCC na rzecz klienta finalnego. Zatem Oddział będzie dysponentem wyrobów gotowych przez ułamek sekundy, zanim własność wyrobów gotowych przejdzie na odbiorcę - LCC, a następnie na klienta finalnego.

Zgodnie z tym modelem, Oddziałowi będzie przysługiwało wyłącznie chwilowe i ograniczone prawo do dysponowania wyrobami gotowymi, jednakże towary będą w danym momencie pozostawać poza fizyczną kontrolą Oddziału (będą transportowane na zlecenie A.). Ze względów formalnych, Oddział będzie uwidoczniony na fakturze przekazywanej LCC (fizycznie czynność wystawiania faktur zostanie wykonana przez centrum usług księgowych Grupy X. w (\`(...)\`) - ASC). Dodatkowo, ponieważ usługi transportu wyrobów gotowych z magazynu do klientów finalnych oraz rozliczenie z tytułu opakowań zwrotnych są nierozerwalnie związane z podstawową transakcją - sprzedażą wyrobów gotowych, może istnieć konieczność, aby obrót VAT z tego tytułu był formalnie wykazywany przez Oddział. Z tego względu Oddział A. w Polsce będzie wystawiał fakturę na LCC z tytułu transportu wyrobów gotowych z magazynu do klientów finalnych oraz z tytułu obrotu opakowaniami zwrotnymi (fizycznie czynność wystawiania faktur zostanie wykonana przez centrum usług księgowych Grupy X. w (\`(...)\`) - ASC). Należy jednak podkreślić, że: - usługi transportu wyrobów gotowych z magazynu do klientów finalnych świadczone będą fizycznie przez LSC oraz podmioty działające na jej zlecenie, a rola Oddziału będzie ograniczona do uwidocznienia Oddziału na refakturze przekazywanej do LCC za usługi transportu nabyte od LSC (fizycznie jak wskazano wyżej faktura zostanie wystawiona przez ASC),

*   właścicielem opakowań zwrotnych będzie A., a Oddział A. (na podstawie danych przekazywanych przez A.) będzie dokonywać wyłącznie formalnego rozliczenia z tytułu braku zwrotu opakowań zwrotnych w terminie w formie wystawienia odpowiedniej faktury na LCC (o ile takie rozliczenie będzie dokonywane przez Oddział).

Z perspektywy ekonomicznej, sprzedaży wyrobów gotowych do LCC będzie dokonywała A., tj. A. będzie odpowiedzialna za negocjacje warunków umownych z LCC oraz zawarcie umowy sprzedaży. W celu wypełnienia warunków ATL, w umowie zawarte zostaną postanowienia wskazujące, że z formalnego punktu widzenia LCC będzie nabywała wyroby gotowe od podmiotu posiadającego ATL - Oddziału A. w Polsce. LCC będzie jedynym odbiorcą wyrobów gotowych od A. w Polsce.

Ad. ii) – Spełnienie wymogu wykonywania działalności gospodarczej w zakresie objętym zezwoleniem tylko przez przedsiębiorcę w nim oznaczonego i wyłącznie w miejscach wymienionych w zezwoleniu.

Ze względów formalnych, tj. w celu spełnienia wymogów koniecznych do uzyskania ATL, Oddział A. będzie obowiązany do posiadania tytułu prawnego (najem lub prawo dostępu) do magazynów, których będą magazynowane wyroby gotowe. W związku z tym Oddział zawrze umowę najmu/dostępu do magazynów LSC (własnych lub najmowanych). Przedmiotowe magazyny nie będą fizycznie wykorzystywane przez Oddział A., gdyż jak wskazano wyżej Oddziałowi przysługiwać będzie wyłącznie chwilowe prawo do dysponowania sprzedawanymi wyrobami gotowymi w związku z tym, że dostawy będą realizowane zgodnie z zasadą Just In Time (ang. dokładnie na czas), czyli w praktyce — wtedy kiedy ten produkt ma być przez LCC dostarczony do klienta finalnego.

Ad. v) spełnienie wymogów wynikających z ustawy o swobodzie działalności gospodarczej

A. wyznaczy osobę uprawnioną w Oddziale do jego reprezentacji, zgodnie z wymogami prawnymi. Osobą tą będzie pracownik centrum księgowego (ASC) Grupy X. w Polsce. Reprezentant nie będzie pracownikiem Oddziału. Oddział A. w Polsce nie będzie zatrudniał żadnych pracowników. Osoba ta nie będzie zaangażowana w negocjowanie i podpisywanie kontraktów sprzedażowych Polsce, tj. nie będzie mieć dalszych uprawnień do reprezentowania A., negocjacji warunków kupna i sprzedaży wyrobów gotowych do LCC, ani do zawierania umów kupna i sprzedaży w imieniu A. z LCC. Pełnomocnictwo udzielone reprezentantowi będzie formalnie upoważniało reprezentanta do reprezentowania Oddziału w ramach działań podejmowanych w zakresie sprzedaży wyrobów gotowych do LCC, a także do podjęcia niezbędnych działań w zakresie uzyskania zezwolenia na obrót hurtowy alkoholem, przy czym pełnomocnictwo to nie będzie go co do zasady upoważniało do zawierania umów w imieniu A., ani składania innych wiążących oświadczeń woli w imieniu A., poza wyraźnie wskazanymi (np. zawarcie umowy najmu biura, umowy najmu magazynu). Reprezentant Oddziału będzie zatem jedynie prowadzić działania określone wymogami prawnymi, niezbędne do formalnego funkcjonowania oddziału. Siedzibą Oddziału będzie siedziba ASC w (\`(...)\`). Oddział A. będzie posiadał umowę najmu na część powierzchni ASC. Biuro, co do zasady nie będzie fizycznie wykorzystywane przez A. lub Oddział A., tj. nie będzie w nim fizycznie prowadzona jakakolwiek działalność gospodarcza przez A. (Oddział). W przypadku, gdy uwzględnione zostanie odwołanie sprawie ATL, przedmiotowa umowa zostanie rozwiązana, a Oddział zostanie najprawdopodobniej zlikwidowany.

Poniższy Spółka prezentuje uproszczony schemat głównych funkcji pełnionych przez poszczególne podmioty w modelu docelowym, tj. A., Oddział A., LCC, LSC oraz ASC.

LSC:

*   Produkcja wyrobów gotowych na materiale powierzonym (świadczenie usług tollingowych na zlecenie A.),

*   Świadczenie usług transportu wyrobów gotowych między magazynami oraz do klientów finalnych na zlecenie A. (z wykorzystywaniem podwykonawców),

*   Magazynowanie materiałów do produkcji (w tym surowców) oraz wyrobów gotowych (na zlecenie A.)

*   usługi wsparcia zaopatrzenia.

A:

*   Planowanie produkcji (określenie strategii łańcucha dostaw)

*   Rozwój standardów produkcyjnych

*   Zakup usług tollingowych, logistycznych, lokalnych usług wsparcia zaopatrzenia od LSC

*   Zakup oraz dostarczenie materiałów do produkcji

*   Organizacja procesu transportu wyrobów gotowych między magazynami oraz do klientów LCC (zakup usług od LSC)

*   Organizacja procesu magazynowania wyrobów gotowych (zakup usług od LSC),

*   Ponadto, A. wraz z LCC są odpowiedzialne za rozwój nowych produktów
*   Optymalizacja produkcji i logistyki

*   Zapasy

Oddział

*   Posiadanie ATL

*   Formalny obrót towarami

*   Tytuł prawny do magazynów (najem lub prawo dostępu)

ASC

*   Wystawianie faktur w imieniu i na rzecz Oddziału

*   Pełnomocnik / reprezentant Oddziału

*   Obsługa księgowa (\`(...)\`)

LCC

*   Rozwój strategii sprzedaży i budowania marek

*   Prowadzenie działań marketingowych

*   Zarządzanie relacjami z klientami

*   Sprzedaż wyrobów gotowych do klientów finalnych (hurtowni i sieci sprzedaży detalicznej)

*   Ponadto, LCC wraz z A. są odpowiedzialne za rozwój nowych produktów

*   Posiadanie ATL (LCC musi także posiadać ATL w celu sprzedaży wyrobów golowych na rzecz klientów finalnych)

*   Lokalne znaki towarowe

Oprócz tytułu prawnego do magazynów (najem lub prawo dostępu) oraz umowy najmu biura Oddziału, A. nie będzie posiadało w Polsce tytułu prawnego do innych nieruchomości. A. będzie posiadać również w Polsce materiały powierzone LSC do produkcji wyrobów alkoholowych, np. butelki, kegi czy składniki niezbędne do wytwarzania zamówionych przez A. produktów oraz opakowania zwrotne. Nie będzie natomiast posiadać w Polsce żadnych zasobów technicznych, które byłyby niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, tj. nieruchomości i urządzeń administracyjnych, punktów obsługi sprzedaży, maszyn i urządzeń produkcyjnych, ani żadnej innej infrastruktury.

Spółka pragnie także wskazać, iż transakcja sprzedaży wyrobów gotowych do LCC jest przedmiotem postępowania w sprawie zawarcia Uprzedniego Porozumienia Cenowego z polskim Ministrem Finansów zainicjowanego przez LCC.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym zdarzeniu posiadanie przez A. Oddziału w Polsce, który będzie realizować opisane zadania będzie kreować w Polsce stałą placówkę (zagraniczny zakład) w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) w związku z art. 5 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2011 r. nr 255, poz. 1533), a w konsekwencji czy będzie skutkować koniecznością opodatkowania części dochodów realizowanych przez A. w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy posiadanie przez nią Oddziału w Polsce realizującego opisane zadania nie będzie kreować w Polsce stałej placówki (zagranicznego zakładu) w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) w związku z art. 5 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Konfederację Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2011 r. nr 255, poz. 1533), a w konsekwencji nie będzie skutkować konieczności? opodatkowania części dochodów realizowanych przez A. w Polsce.

UZASADNIENIE

Zasady prowadzenia w Polsce działalności gospodarczej przez przedsiębiorców zagranicznych określa ustawa z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t. j. Dz. U. z 2010 r. Ni 220, poz. 1447 z późn. zm.) (dalej: Ustawa o SDG). Zgodnie z Ustawą o SDG dla wykonywania działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przedsiębiorcy zagraniczni mogą, na zasadzie wzajemności, o ile ratyfikowane umowy międzynarodowe nie stanowią inaczej, tworzyć oddziały z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) (dalej: Ustawa o CIT), podatnicy, jeżeli maja na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziba lub zarząd, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy).

Z kolei podatnicy, którzy nie posiadają na terytorium kraju siedziby lub zarządu mogą podlegać ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu tj. tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Z taką sytuacją mamy do czynienia w przypadku, gdy działalność prowadzona m.in. przez przedsiębiorcę zagranicznego będzie prowadzona za pośrednictwem stałej placówki tj. będzie kreować tzw. zakład przedsiębiorstwa zagranicznego w Polsce. Zgodnie z art. 4a pkt 11 litera a Ustawy o CIT zakład zagraniczny oznacza m.in. stalą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych. Niniejsza definicja ma zastosowanie pod warunkiem, iż właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska nie stanowi inaczej.

Dodatkowo, zakład zagraniczny może oznaczać też osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, leżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo te faktycznie wykonuje zgodnie z art. 4a ust. 11c Ustawy o CIT, chyba że właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania stanowi inaczej.

Rzeczpospolita Polska jest stroną Konwencji między Rzecząpospolitą Polską Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2011 r. nr 255, poz. 1533) (dalej: Konwencja), z tego względu właściwe postanowienia Konwencji znajdą zastosowanie.

Zgodnie z unormowaniami Konwencji zakład przedsiębiorcy zagranicznego może powstać w formie (i) stałej placówki, (ii) placu budowy lub (iii) przedstawiciela zależnego w rozumieniu Konwencji. Ze względu na fakt, iż regulacje w zakresie powstania zakładu w formie placu budowy nie mają zastosowania do analizowanego zdarzenia przyszłego, analiza regulacji w tym zakresie została pominięta.

1\. Zakład jako stała placówka

Stosownie do art. 5 Konwencji, zakład stanowi stałą placówkę, za pomocą której przedsiębiorstwo wykonuje swoją działalność w pełni lub częściowo. Obejmuje on w szczególności:

*   miejsce zarządu,
*   filię,
*   biuro, w którym prowadzona jest działalność handlowa,
*   zakład fabryczny,
*   warsztat,
*   kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych i
*   budowę albo montaż, których okres prowadzenia przekracza 12 miesięcy.

Jak stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 3 marca 2004 r. (sygn. akt: III SA, 1957/02): „chociaż Konwencja Modelowa nie jest źródłem prawa polskiego, to zgodnie z zaleceniarn Rady OECD, Polska jako członek OECD powinna stosować się do niej i tym samym do interpretacji zawarte w Komentarzu”. Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD - Model Tax Conyention on Income and on Capital, lipiec 2010 (dalej: Komentarz), wskazane powyżej formy wykonywania działalności per se nie kreują zakładu i w każdym przypadku należy zbadać, czy są spełnione warunki niezbędne do powstania zakładu.

Zgodnie z Komentarzem, uznaje się, iż dla powstania zakładu w formie stałej placówki niezbędne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

1.  istnieje miejsce (placówka) gdzie działalność jest prowadzona,
2.  charakter tej placówki jest stały,
3.  działalność gospodarcza wykonywana za pośrednictwem tej placówki,
4.  działalność ta nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru.

Ponadto, zgodnie z unormowaniami art. 5 ust. 4 Konwencji za zakład nie uważa się placówek świadczących wyłącznie usługi pomocnicze do podstawowej działalności operacyjnej przedsiębiorcy zagranicznego, szczególności:

1.  placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania albo wydawania dóbr albo wyrobów gotowych przedsiębiorstwa,
2.  zapasów dóbr albo wyrobów gotowych przedsiębiorstwa, utrzymywanych wyłącznie dla składowania, wystawiania lub wydawania,
3.  zapasów dóbr albo wyrobów gotowych przedsiębiorstwa, utrzymywanych wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo,
4.  stałych placówek utrzymywanych wyłącznie w celu zakupu dóbr lub wyrobów gotowych albo w celu uzyskiwania informacji dla przedsiębiorstwa)
5.  stałych placówek utrzymywanych wyłącznie w celu wykonywania jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym albo pomocniczym dla przedsiębiorstwa,
6.  stałych placówek utrzymywanych wyłącznie w celu wykonywania jakiegokolwiek połączenia rodzajów działalności wymienionych pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że ogólna działalność tych placówek, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, posiada charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Poniżej przedstawiono szczegółową analizę poszczególnych przesłanek, których spełnienie jest traktowane jako warunek konieczny powstania zakładu przedsiębiorcy zagranicznego w Polsce.

a) Fizyczne miejsce, gdzie prowadzona jest działalność

Jak wskazano powyżej, Oddział A. w Polsce zawrze umowę najmu biura z centrum usług księgowych Grupy X. — ASC w (\`(...)\`).

Mając powyższe na uwadze Oddziałowi A., z formalnego punktu widzenia, będzie przysługiwało fizyczne miejsce, w którym będzie istniała możliwość prowadzenia działalności.

Chociaż Oddział A. w Polsce będzie posiadał tytuł prawny do powierzchni biurowej, w szczególności pomieszczenia lub ich części, wyposażenia i urządzeń wykorzystywanych do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa, za pośrednictwem tej placówki, w ujęciu ekonomicznym i fizycznym przez Oddział nie będzie fizycznie prowadzona działalność przedsiębiorstwa. Dodatkowe wyjaśnienia w tym zakresie zostały przedstawione w punkcie c) poniżej.

b) Stały charakter placówki

Zgodnie z ugruntowaną praktyką międzynarodową uznaje się, iż stałą placówką jest każde miejsce regularnie wykorzystywane przez dany podmiot do wykonywania działalności gospodarczej. Biorąc pod uwagę fakt, iż placówka musi być stała, uznaje się, że zakład może istnieć tylko wtedy, gdy placówka nie ma charakteru tymczasowego.

Konwencja nie wskazuje ram czasowych od których dana placówka przestaje mieć charakter tymczasowy i uzyskuje przymiot stałości. Kryterium takie zostało określone jedynie w stosunku do placu budowy, który uznaje za stałą placówkę, dopiero gdy istnieje dłużej niż 12 miesięcy.

Oddział A. zawrze w przyszłości umowę z ASC. Umowa taka jednakże zostanie rozwiązana w przypadku uwzględnienia odwołania Spółki i likwidacji Oddziału. W związku z tym należy stwierdzić, iż placówka może mieć charakter stały lub tymczasowy, w zależności od rozstrzygnięcia odwołania złożonego do Urzędu Marszałkowskiego.

c) Działalność jest prowadzona za pośrednictwem stałej placówki

Zgodnie z KRS Oddziału, zakres jego działalności będzie obejmował, co do zasady:

*   Sprzedaż hurtową napojów alkoholowych (46.34.A),
*   Sprzedaż hurtową napojów bezalkoholowych (4634.8),
*   Sprzedaż hurtową niewyspecjalizowaną (46.90.Z),
*   Transport drogowy wyrobów gotowych (49.412).

Wpisanie działalności do KRS nie przesądza jednakże, iż działalność ta będzie wykonywana przez Oddział w znaczeniu ekonomicznym. Z tego względu w każdym wypadku należy zbadać, czy działania w wyżej wskazanym zakresie będą w rzeczywistości podejmowane przez Oddział.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego główną przesłanką powstania Oddziału A. w Polsce jest konieczność posiadania zezwolenia na obrót hurtowy alkoholem. Podstawą uzyskania zezwolenia jest spełnienie wymogów formalnych. A. jako przedsiębiorca zagraniczny, niemający siedziby działalności gospodarczej na terenie Polski, nieposiadający zezwolenia na obrót hurtowy alkoholem, zgodnie z otrzymaną decyzją Marszałka Województwa Mazowieckiego nie może dokonywać bezpośredniej sprzedaży na rzecz LCC.

Ze względu na wymogi prawne sprzedaż wyrobów gotowych będzie zatem formalnie rejestrowana przez Oddział A. w Polsce. Ze względów formalnych, Oddział A. w Polsce będzie także podmiotem uwidocznionym na fakturze VAT wystawianej do LCC z tytułu sprzedaży. Fizycznie faktura zostanie wystawiona przez ASC w imieniu i na rzecz Oddziału.

Umowa sprzedaży wyrobów gotowych na rzecz LCC zostanie zawarta bezpośrednio przez A., przy czym w umowie zostanie zawarty zapis, iż LCC będzie formalnie dokonywać zakupów od podmiotu posiadającego ATL - Oddziału A. w Polsce.

Natomiast z perspektywy ekonomicznej, jak wskazano powyżej, Oddział A. nie będzie funkcjonalnie i ekonomicznie zaangażowany w żaden z etapów sprzedaży wyrobów gotowych do LCC. W Oddziale nie będzie aktywów, systemów informatycznych i ludzi, którzy będą odpowiedzialni za obsługę sprzedaży. Takie podejście wynika z faktu, że A. posiada wystarczające zasoby w Szwajcarii i nie potrzebuje posiadać lokalnych zasobów, gdyż wszystkie działania w zakresie sprzedaży do swojego jedynego klienta - LCC mogą być dokonywane bezpośrednio z siedziby A. w Szwajcarii bądź też na zlecenie A. będą podejmowane przez LSC lub centrum usług księgowych Grupy X. w (\`(...)\`) - ASC). Zarówno LSC, jaki i ASC nie będą uprawnione do negocjowania kontraktów, ani składania oświadczeń woli wiążących dla A. Nie ma ekonomicznej racjonalności w budowaniu oraz duplikowaniu takich funkcji / aktywów ryzyk w Oddziale.

A. w szczególności będzie odpowiedzialna za zakup surowców produkcyjnych, zawarcie umowy tollingowej z LSC w zakresie produkcji sprzedawanych wyrobów gotowych, zawarcie z LSC umowy obsługi logistycznej wyprodukowanych wyrobów gotowych oraz ich transportu między magazynami oraz do klientów finalnych, wynegocjowania umowy sprzedaży wyrobów gotowych z LCC, zakupu lokalnych usług wsparcia logistycznego. Funkcje te będą realizowane przez A. bezpośrednio z Szwajcarii (np. w zakresie negocjacji i zawierania umów), bądź też na zlecenie A. przez LSC (np. w zakresie transportu wyrobów gotowych) lub ASC (np. w zakresie obsługi księgowej).

Oddział A. w Polsce będzie zatem wyłącznie posiadaczem zezwolenia i stroną formalnego przepływu wyrobów gotowych przez Oddział w celu spełnienia warunków niezbędnych do uzyskania, a następnie utrzymania wyżej wskazanego zezwolenia (Oddział na cele odnowienia zezwolenia obowiązany jest do wykazania obrotu).

Podsumowując, Oddział powstanie wyłącznie w celu uzyskania zezwolenia na obrót hurtowy alkoholem przez A. w Polsce. A. nie zamierza wykorzystywać Oddziału do prowadzenia przez niego działalności operacyjnej. Wszelkie działania w zakresie prowadzenia działalności operacyjnej w szczególności w zakresie pozyskania wyrobów gotowych oraz ich odsprzedaży do LCC będą podejmowane bezpośrednio z siedziby A. w Szwajcarii, bądź też na zlecenie A. przez LSC lub ASC. Zarówno LSC, jaki i ASC nie będą uprawnione do negocjowania kontraktów, ani składania oświadczeń woli wiążących dla A. Oddział będzie stroną odpowiednich umów, jedynie ze względów formalnych, które w przeważającej mierze wynikają ustawy alkoholowej (umowy najmu biura oraz umowy najmu/dostępu do magazynów). Za negocjacje przedmiotowych umów odpowiedzialna będzie A. W związku z tym, mimo, że Oddział będzie posiadał fizycznie placówkę, nie będzie przez tę placówkę zarówno fizycznie, jak i ekonomicznie prowadzona przez A. działalność gospodarcza. Rejestracja Oddziału ma na celu zapewnienie spełnienia wymogów formalnych pozwalających na pozyskanie zezwolenia na obrót hurtowy alkoholem. Podkreślenia wymaga fakt, iż w razie wygrania sporu z Marszałkiem Województwa (\`(...)\`) w zakresie obowiązku utworzenia Oddziału w celu otrzymania ATL, A. planuje jego likwidację jako podmiotu zbędnego w modelu BSP1.

d) Działalność prowadzona w placówce nie ma charakteru przygotowawczego lub pomocniczego

Aby mówić o zakładzie w formie stałej placówki, oprócz posiadania fizycznej placówki o charakterze stałym, przedsiębiorca zagraniczny musi za pomocą tej placówki prowadzić działalność gospodarczą będącą jego podstawową działalnością operacyjną. Działalność o charakterze pomocniczym i przygotowawczym nie kreuje zakładu.

Należy zaznaczyć, iż Konwencja nie definiuje pojęcia działalności pomocniczej i przygotowawczej. W tym celu należy odwołać się do Komentarza, który wskazuje, iż dla określenia czy dana działalność ma charakter pomocniczy należy ustalić, czy działalność stałej placówki stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości. Powyższe potwierdza również stanowisko wyrażone przez przedstawicieli doktryny międzynarodowego prawa podatkowego, zgodnie z którym zakład może powstać, niezależnie od charakteru prowadzonej działalności, jeżeli jest ona wartościowo istotna dla spółki (Arvid A. Skaar, „Permanent Establishment Erosion of a Tax Principle”, Kluwer, 1991). Z kolei aby ocenić, czy dane działania posiadają charakter przygotowawczy lub pomocniczy należy zbadać, czy nie mają one żadnego znaczenia lub jedynie małe znaczenie w porównaniu do innych czynności podejmowanych przez przedsiębiorstwo (prof. Klausa Vogel w komentarzu „Klaus Vogel on Double Taxation Conyentions, Kluwer Law International, The Hague-London-Boston, 1997).

Jak wskazano powyżej, Oddział zostanie powołany wyłącznie w celu spełnienia wymogów formalnych niezbędnych do posiadania zezwolenia na obrót hurtowy alkoholem, który jest wymogiem koniecznym dla sprzedaży wyrobów gotowych przez A. do LCC, zgodnie z uzyskaną decyzją Marszałka.

Ze względu na fakt, iż Oddział A. nie będzie efektywnie zaangażowany w produkcję oraz dostarczenie wyrobów gotowych, nie będzie także pełnił żadnych funkcji w łańcuchu dostaw, należy ocenić, że działania podejmowane przez Oddział w zakresie spełnienia wymogów formalnych niezbędnych do posiadania zezwolenia na obrót hurtowy alkoholem będą miały pomocniczy charakter w stosunku do głównej działalności A.

Wniosek taki jest tym bardziej uprawniony ze względu na fakt, że gdyby nie istniał formalny warunek uzyskania zezwolenia, A. bez konieczności powołania Oddziału mogłaby dokonywać bezpośredniej sprzedaży na rzecz LCC. Model BSP1 - w swoim standardowym kształcie - nie zakładał konieczności utworzenia Oddziału w celu sprzedaży wyrobów gotowych. W żadnym z państw, w których model ten funkcjonuje przepisy prawa nie wymagają utworzenia Oddziału w celu uzyskania ATL. Konieczność utworzenia w Polsce Oddziału w celu otrzymania ATL spowodowała konieczność dostosowania wypracowanych już rozwiązań informatycznych i wygenerowała tym samym dodatkowe koszty. Z punktu widzenia modelu operacyjnego BSP1, utworzenie Oddziału jest wymogiem administracyjnym, który utrudnia prowadzenie działalności w Polsce.

Dodatkowo, ze względów formalnych na cele pozyskania zezwolenia ATL, Oddział A. będzie zobowiązany do zawarcia umowy najmu/dostępu do powierzchni magazynowej, w której potencjalnie mogłyby być przechowywane wyroby gotowe odsprzedawane następnie LCC. W związku z tym Oddział zawrze w przyszłości umowę najmu/dostępu do magazynów LSC (własnych lub najmowanych).

Ze względu na fakt, iż Oddziałowi A. będzie wyłącznie przysługiwać chwilowe i ograniczone prawo do dysponowania wyrobami gotowymi, Oddział A. nie będzie wykorzystywał wynajętej powierzchni magazynowej. Niemniej, należy wskazać, iż zgodnie z postanowieniami Konwencji, działania podejmowane w zakresie składowania nie kreują zakładu.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego należy skonkludować, iż Oddział A. nie spełnia warunków niezbędnych do uznania go za zakład przedsiębiorcy zagranicznego, tj. mimo posiadania przez A. Oddziału w Polsce nie można powiedzieć, że za jego pośrednictwem wykonywana jest podstawowa działalność A. Działania, które będą w przedstawionym zdarzeniu przyszłym podejmowane przez Oddział, należy ocenić jako działania o charakterze pomocniczym. Jednakże, w związku z dotychczasowym doświadczeniem Spółki we wdrażaniu modelu operacyjnego BSPI w innych krajach, nie można oprzeć się wrażeniu, że obowiązek rejestracji Oddziału w Polsce w celu uzyskania ATL jest dodatkowym obowiązkiem administracyjnym utrudniającym prowadzenie działalności w Polsce.

1 Zakład jako zależny przedstawiciel

Zgodnie z unormowaniami art. 5 ust 5 Konwencji, za zakład uważa się również zależnego przedstawiciela, który działa w imieniu przedsiębiorstwa \[przedsiębiorstwa zagranicznego\] i osoba ta posiada. pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiają cym się Państwie \[tutaj: w Polsce\] w imieniu przedsiębiorstwa, i pełnomocnictwo to w tym Państwie zwykle wykonuje, uważa się, że przedsiębiorstwo (przedsiębiorstwa zagranicznego) to posiada zakład w tym Państwie \[tutaj: w Polsce\] w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba, że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności wymienionych w ustępie 4 (działalność pomocnicza\] i są takimi rodzajami działalności, które - gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki - nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień niniejszego ustępu.

W oparciu o wyżej wskazane, za zależnego przedstawiciela kreującego zakład można uznać osobę wyłącznie wtedy i tylko wtedy gdy spełnione są poniższe warunki:

*   działa w imieniu zagranicznego przedsiębiorcy w danym państwie - agentem może być osoba prawna lub fizyczna, które uzyskała umocowanie do reprezentowania przedsiębiorcy w innym państwie. Może być to podmiot prowadzący własną działalność gospodarczą lub też pracownik przedsiębiorstwa. - posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w drugim państwie - agent winien posiadać i zwyczajowo wykonywać pełnomocnictwo do zawierania umów. Czynność zawierania umów powinna być dokonywana z odpowiednią częstotliwością, uwzględniając specyfikę branżową przedsiębiorstwa. Działalność agenta nie może mieć charakteru pomocniczego i przygotowawczego. Agent powinien zatem prowadzić w imieniu przedsiębiorstwa działania, stanowiące jego podstawową działalność.
*   pozostaje w stosunku zależności względem zagranicznego przedsiębiorcy - warunek ten pozwala na rozróżnienie pomiędzy agentem zależnym, a niezależnym. Agent niezależny jest to niezależny od przedsiębiorstwa prawnie i ekonomicznie podmiot, który wykonuje działania przedstawiciela w ramach swojej działalności gospodarczej. Niezależnymi agentami są przede wszystkim maklerzy i komisanci. Niezależni agenci posiadają zazwyczaj większą liczbę klientów, na rzecz których działają na terytorium innego kraju. Jeżeli natomiast powyższe warunki nie są spełnione, możemy mówić o agencie zależnym.

Zgodnie z wymogami prawnymi, A. będzie obowiązana do powołania reprezentanta Oddziału. Reprezentantem Oddziału będzie pracownik centrum księgowego w (\`(...)\`) - ASC i nie będzie zatrudniony przez Oddział. Pełnomocnictwo udzielone reprezentantowi będzie formalnie upoważniało reprezentanta do reprezentowania Oddziału w ramach działań podejmowanych w zakresie sprzedaż, wyrobów gotowych do LCC, a także do podjęcia niezbędnych działań w zakresie uzyskania zezwolenia na obrót hurtowy alkoholem.

Pełnomocnictwo udzielone reprezentantowi Oddziału A. w Polsce nie będzie co do zasady upoważniało osoby reprezentanta do zawierania umów w imieniu A., ani składania innych wiążących oświadczeń woli w imieniu A, poza wyraźnie wskazanymi (np. zawarcie umowy najmu biura, umowy najmu magazynu).

Reprezentant Oddziału nie będzie mieć żadnych uprawnień do reprezentowania A., negocjacji warunków kupna i sprzedaży wyrobów gotowych do LCC, ani do zawierania umów kupna i sprzedaży w imieniu A. z LCC. Reprezentant Oddziału będzie jedynie prowadzić działania określone wymogami prawnymi.

Co do zasady, zgodnie z Komentarzem OECD, działania zależnego przedstawiciela, kreujące zakład w danym kraju wymagają faktycznego pełnomocnictwa do zawierania umów wiążących dla przedsiębiorstwa, co nie jest tożsame z literalnym posiadaniem pełnomocnictwa do zawierania umów.

Czynności materialne dotyczące sprzedaży (tzn. fizyczne wystawienie faktur VAT LCC, prowadzenie księgowości) będą realizowane przez pracowników ASC.

Należy dodatkowo wskazać, iż Oddział A. w Polsce nie będzie zatrudniał żadnych (pracowników reprezentant Oddziału będzie zatrudniony przez ASC). W związku z tym należy skonkludować, iż A. nie posiada zakładu w Polsce w postaci agenta zależnego, gdyż reprezentant Oddziału nie będzie posiadał faktycznego pełnomocnictwa do zawierania umów w imieniu A.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego Oddział będzie podejmował działania o charakterze pomocniczym do działalności głównej A., a także zawrze umowy o charakterze pomocniczym - aby wypełnić wymogi formalne na cele ATL - zawrze umowę najmu lokalu oraz umowę najmu i dostępu dc magazynów. Zawarcie powyższych umów ma na celu wyłącznie wypełnienie wymogów formalnych niezbędnych do uzyskania ATL.

Mając na uwadze powyższe argumenty, należy wskazać, że działalność wykonywana przez Oddział A. nie będzie kreować w Polsce stałej placówki (zagranicznego zakładu) w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) w związku z art. 5 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2011 r. nr 255, poz. 1533), a w konsekwencji nie będzie skutkować koniecznością opodatkowania części dochodów realizowanych przez A. w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.