Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.157.2019.2.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-18
Teza: w zakresie ustalenia, czy w związku z użyczeniem przez Gminę opisanych we wniosku składników majątku, Wnioskodawca winien rozpoznać przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
Słowa kluczowe: gmina; przychód; użyczenie; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 2 kwietnia 2019 r. (data wpływu 9 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym 30 maja 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy w związku z użyczeniem przez Gminę opisanych we wniosku składników majątku, Wnioskodawca winien rozpoznać przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 9 kwietnia 2019 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy w związku z użyczeniem przez Gminę opisanych we wniosku składników majątku, Wnioskodawca winien rozpoznać przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 15 maja 2019 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.157.2019.1.MJ wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 30 maja 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca, Spółka z o.o. (dalej także: „Spółka”), jest spółką ze 100% udziałem Gminy X (dalej: „Gmina”). Podpisana została umowa użyczenia pomiędzy Spółką a Gminą na użyczenie dwóch maszyn do pielęgnacji i czyszczenia lodu oraz systemu przenośnych band. Nie są to jednak środki trwałe Gminy. Gmina nabyła je tytułem umowy użyczenia od Podmiotu Y. Z umowy pomiędzy stronami wynika, że Gmina może użyczać „użyczone” od Podmiotu Y środki trwałe. Spółka zgodnie z art. 12 pkt 1 ust. 2 (winno być art. 12 ust. 1 pkt 2) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 ze zm., dalej: „ustawa o pdop”) rozpoznała przychód z tytułu nieodpłatnie użyczonych środków trwałych. Wnioskodawca zastanawia się jednak, czy może skorzystać z wyjątku zawartego w powyższym artykule, tj. „dla świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie” i tym samym nie zaliczać do przychodów z tytułu korzystania ze środków trwałych nieodpłatnej umowy użyczenia.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 24 maja 2019 r., wskazano ponadto, że Wnioskodawca jest spółką użyteczności publicznej, która wykonuje zadania użyteczności publicznej, tj. zadania własne Gminy określone w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 506), których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie potrzeb zbiorowych ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych z zakresu kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych. Spółka prowadzi działalność związaną z zarządzaniem obiektami sportowymi, stanowiącymi własność Gminy oraz własność Spółki, a w szczególności:

1.  zarządza obiektami sportowymi i rekreacyjnymi;
2.  wynajmuje powierzchnie obiektów sportowych i rekreacyjnych;
3.  organizuje imprezy sportowo-rekreacyjne i kulturalne;
4.  sprzedaje usługi w zakresie sportu i rekreacji;
5.  sprzedaje usługi reklamy;
6.  sprzedaje usługi transportowe w zakresie przewozu osób.

Wskazana powyżej i prowadzona rzeczywista działalność Spółki całkowicie wypełnia definicję spółki użyteczności publicznej zawartą w ustawie o samorządzie gminnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wartość „nieodpłatnego korzystania” z użyczonych środków trwałych stanowi przychód w rozumieniu art. 12 pkt 1 ust. 2 (winno być art. 12 ust. 1 pkt 2) ustawy o pdop, czy w związku z wyjątkiem zawartym w ww. przepisie, nie stanowi przychodu opodatkowanego?

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość nieodpłatnego korzystania z użyczonych środków trwałych nie powoduje powstania przychodu na podstawie art. 12 pkt 1 ust. 2 (winno być: art. 12 ust. 1 pkt 2) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 ze zm., dalej: „ustawa o pdop”), ponieważ Spółka jest spółką użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego, tym samym wyjątek z ww. przepisu ma zastosowanie. Wnioskodawca świadczy usługi związane z działalnością obiektów sportowych PKWiU 93.11.10.0.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 ze zm., dalej: „ustawa o pdop”), nie zawiera ogólnej definicji przychodu. Otwarty katalog przysporzeń majątkowych, stanowiących przychody podatkowe zawiera art. 12 ust. 1 tej ustawy. Wśród rodzajów przychodów ustawodawca wyszczególnił m.in. przychód z tytułu tzw. nieodpłatnych świadczeń.

I tak, stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Ustawa o pdop nie precyzuje, co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie”. Jednakże dla celów podatkowych, za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne oraz gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.

Zatem, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie.

Stanowiąc o wartości nieodpłatnych świadczeń, jako o przychodzie kształtującym podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym, ustawodawca nie sprecyzował bliżej tego, co należy rozumieć przez nieodpłatne świadczenia, ograniczając się jedynie do wskazania sposobu i kryteriów ustalania ich wartości (art. 12 ust. 5 i ust. 6 ustawy o pdop). Z tego właśnie względu pojęcie „świadczenia” należy rozpatrywać z punktu widzenia zobowiązaniowego. Dla celów podatkowych nie ma znaczenia nazwanie umowy nieodpłatną, lecz jej charakter, tzn. czy rzeczywiście dotyczy otrzymania przez podatnika nieodpłatnych świadczeń.

Jak wynika z art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.), przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Z kolei art. 713 Kodeksu cywilnego stanowi, że biorący do używania ponosi zwykłe koszty utrzymania rzeczy użyczonej. Jeżeli poczynił inne wydatki lub nakłady na rzecz, stosuje się odpowiednio przepisy o prowadzeniu cudzych spraw bez zlecenia.

Powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy rozważyć zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych otrzymuje, bez obowiązku świadczenia wzajemnego, rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw (w szczególności ze środków pieniężnych).

Tak więc, co do zasady, skutkiem zawarcia umowy użyczenia na gruncie ustawy o pdop jest uzyskanie przez biorącego w użyczenie przychodu w postaci nieodpłatnego świadczenia.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu opisu stanu faktycznego wynika m.in., że Wnioskodawca, Spółka z o.o. (dalej także: „Spółka”), jest spółką ze 100% udziałem Gminy X (dalej: „Gmina”). Podpisana została umowa użyczenia pomiędzy Spółką a Gminą na użyczenie dwóch maszyn do pielęgnacji i czyszczenia lodu oraz systemu przenośnych band. Nie są to jednak środki trwałe Gminy. Gmina pozyskała je tytułem umowy użyczenia od Podmiotu Y. Z umowy pomiędzy stronami wynika, że Gmina może użyczać „użyczone” od Podmiotu Y środki trwałe.

Wnioskodawca jest spółką użyteczności publicznej, która wykonuje zadania użyteczności publicznej, tj. zadania własne Gminy określone w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie potrzeb zbiorowych ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych z zakresu kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

Jak wynika z powołanego wyżej art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podp, wyłączenie nieodpłatnego świadczenia otrzymanego przez podatnika z kategorii przychodów, uzależnione jest od kumulatywnego spełnienia następujących przesłanek:

*   świadczenie zostało otrzymane od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków,
*   jest ono związane z używaniem środków trwałych otrzymanych w nieodpłatny zarząd lub używanie,
*   świadczeniobiorcą jest spółka użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostki samorządu terytorialnego.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego stwierdzić należy, że pomimo, iż Wnioskodawcą jest Spółka ze 100% udziałem Gminy, wykonująca zadania użyteczności publicznej, tj. zadania własne gminy, określone w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, a przedmiotem zawartej przez tę Spółkę z Gminą umowy jest nieodpłatne użyczenie przez Gminę opisanych we wniosku składników majątku, to z uwagi na fakt, że jak wyraźnie wskazano we wniosku, użyczone składniki majątku nie stanowią środków trwałych Gminy (zostały pozyskane tytułem użyczenia od innego podmiotu) – nie sposób uznać, że w niniejszej sprawie zostały spełnione wszystkie określone w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop przesłanki wyłączenia wartości nieodpłatnego świadczenia, otrzymanego przez Spółkę, z kategorii przychodów podatkowych.

Jak bowiem wskazano powyżej, w związku z wyłączeniem zawartym w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop, nie podlegają zaliczeniu do przychodów nieodpłatne świadczenia związane z używaniem środków trwałych otrzymanych w nieodpłatny zarząd lub używanie. Opodatkowaniu na podstawie tego przepisu podlegają natomiast przychody uzyskane w postaci nieodpłatnego otrzymania pozostałego majątku niestanowiącego środków trwałych.

W przedstawionym stanie faktycznym wartość świadczenia otrzymanego przez Wnioskodawcę – spółkę użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostki samorządu terytorialnego – w postaci oddania mu w nieodpłatne używanie opisanych we wniosku składników majątku, na podstawie zawartej z Gminą umowy użyczenia, stanowi zatem przychód podatkowy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 i 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.