Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.533.2020.4.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-15
Teza: Czy dotacja celowa z budżetu państwa mająca na celu zrefundowanie kosztów związanych z zapewnianiem służb żeglugi powietrznej w przypadku lotów zwolnionych z opłat nawigacyjnych, o których mowa w art. 130 ust. 6 pkt 1-7 ustawy z dnia 3 lipca 2002 r. Prawo lotnicze powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)?
Słowa kluczowe: budżet-budżet państwa; dotacja; dotacja-dotacja celowa; opodatkowanie; przychód; zwolnienie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 listopada 2020 r. (data wpływu 2 grudnia 2020 r.), uzupełnionym 5 lutego 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dotacja celowa z budżetu państwa mająca na celu zrefundowanie kosztów związanych z zapewnianiem służb żeglugi powietrznej w przypadku lotów zwolnionych z opłat nawigacyjnych powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 grudnia 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dotacja celowa z budżetu państwa mająca na celu zrefundowanie kosztów związanych z zapewnianiem służb żeglugi powietrznej w przypadku lotów zwolnionych z opłat nawigacyjnych powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 21 stycznia 2021 r., Znak: 0113-KDIPT1-1.4012.901.2020.2.RG oraz 0111-KDIB1-2.4010.533.2020.3.BD wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 5 lutego 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki (dalej: „Spółka”) jako zarządzającej Lotniskiem jest działalność usługowa wspomagająca transport lotniczy.

Spółka jest również certyfikowaną instytucją, zapewniającą służby żeglugi powietrznej, zgodnie z wydanym przez Prezesa Urzędu Lotnictwa Cywilnego Certyfikatem instytucji zapewniającej służby żeglugi powietrznej nr (…) (wraz z załącznikiem) w zakresie Lotniskowej Służby Informacji Powietrznej (dalej: „AFIS”) oraz Służby meteorologicznej (dalej: „MET”), wydanym w dniu 28 czerwca 2019 r. i przedłużonym z dniem 25 czerwca 2020 r. na okres bezterminowy. W dniu 11 września 2019 r., na podstawie otrzymanego od Prezesa Urzędu Lotnictwa Cywilnego Certyfikatu oraz wniosku skierowanego przez Spółkę, Minister Infrastruktury dokonał wyznaczenia Spółki jako:

1.  Instytucji zapewniającej lotniskową służbę informacji powietrznej (AFIS) w rejonie ATZ lotniska (…) na czas nieokreślony od dnia 1 października 2019 r. (pismo nr …)
2.  Instytucji zapewniającej osłonę meteorologiczną na okres od 1stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2024 r., (pismo nr …) w obszarach:

1.  strefy kontrolowanej lotniska (…) CTR dla służby kontroli lotniska (TWR) oraz użytkowników przestrzeni powietrznej,
2.  rejonu kontrolowanego lotniska (…) TMA dla służby kontroli zbliżania (APP) oraz użytkowników przestrzeni powietrznej,
3.  strefy niekontrolowanej lotniska (…) ATZ dla lotniskowej służby informacji powietrznej AFIS oraz użytkowników przestrzeni powietrznej.

Istotnym jest, iż Spółka w wyniku uruchomienia ww. służb na Lotnisku (…), dokonała dywersyfikacji prowadzonej przez siebie działalności poprzez zapewnienie użytkownikom Spółki korzystania zarówno z lotniskowej służby informacji powietrznej, jak i osłony meteorologicznej lotnictwa cywilnego. Ustanowienie służb żeglugi powietrznej AFIS i MET, będących integralną częścią Spółki, umożliwia elastyczniejsze dostosowywanie godzin otwarcia Portu do potrzeb użytkowników również poza godzinami pracy wieży kontroli ruchu lotniczego (TWR), obsługiwanej przez Polską Agencję Żeglugi Powietrznej. Stąd, od 1 stycznia 2020 r. Służba AFIS, jak i Służba MET stanowią wyodrębnione komórki organizacyjne Spółki.

Reasumując, Wnioskodawca świadczy usługi służb żeglugi powietrznej, zgodnie z posiadanym certyfikatem, jak i w oparciu o uzyskane wyznaczenia Ministra Infrastruktury.

Odbiorcami w/w usług są użytkownicy przestrzeni powietrznej, tj. podmioty wykonujące faktyczne działania lub operacje lotnicze w wydzielonej części przestrzeni powietrznej.

Zasadniczy wpływ na funkcjonowanie i co się z tym ściśle wiąże rozliczanie działalności służb AFIS i MET mają zarówno akty prawa unijnego jak i krajowego, w tym przede wszystkim:

*   rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2019/317 z 11 lutego 2019 r. ustanawiające system skuteczności działania i opłat w jednolitej europejskiej przestrzeni powietrznej oraz uchylające rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 390/2013 i (UE) nr 391/2013,
*   rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2020/1627 z 3 listopada 2020 r. w sprawie nadzwyczajnych środków w trzecim okresie odniesienia (2020-2024) systemu skuteczności działania i opłat w jednolitej europejskiej przestrzeni powietrznej w związku z pandemią COVID-19 (opublikowane na dzień tworzenia wniosku o interpretację),
*   rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2017/373 ustanawiające wspólne wymogi dotyczące instytucji zapewniających zarządzanie ruchem lotniczym/służby żeglugi powietrznej i inne funkcje sieciowe zarządzania ruchem lotniczym oraz nadzoru nad nimi, uchylające rozporządzenie (WE) nr 482/2008, rozporządzenia wykonawcze (UE) nr 1034/20111, (UE) 1035/2011 i (UE)2016/1377 oraz zmieniające rozporządzenie (UE) 677/2011,
*   rozporządzenie Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z 13 sierpnia 2013 r. w sprawie sposobu i trybu rozliczania i dokumentowania kosztów związanych z zapewnieniem służb żeglugi powietrznej za loty zwolnione z opłat nawigacyjnych,
*   ustawa z dnia 3 lipca 2002 r. Prawo lotnicze (tj. Dz.U. z 2020 r., poz. 1970).

Zgodnie z wymogami ustawowymi, przede wszystkim rozporządzenia (UE) 2019/317 ustanawiającego system skuteczności działania, Spółka, jako instytucja zapewniająca służby żeglugi powietrznej, zobowiązana była sporządzić wieloletni plan biznesowy dla zapewnianych służb, tak zwany Plan Skuteczności Działania na trzeci okres referencyjny (dalej: „PSD RP3”), czyli na okres od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2024 r.

Co ważne, plany wieloletnie zostają każdorazowo uszczegóławiane przez tworzone na ich podstawie plany roczne służb.

Wyjaśnienia używanej terminologii:

1.  Plany Skuteczności Działania - szczegółowy opis stanowi art. 10 rozporządzenia (UE) 2019/317,
2.  Loty zwolnione z opłat nawigacyjnych – loty, o których mowa w art. 130 ust. 6 pkt 1-7 ustawy z dnia 3 lipca 2002 r. Prawo lotnicze,
3.  Loty IFR - rozumie się przez to loty wykonywane zgodnie z przepisami dla lotów według wskazań przyrządów (IFR - Instrument Flight Rules),
4.  4 Loty VFR - rozumie się przez to loty wykonywane z przepisami dla lotów z widocznością (VFR - Visual Flight Rules).

Zasady finansowania służb żeglugi powietrznej zostały unormowane zarówno w ustawie z dnia 3 lipca 2002 r. Prawo lotnicze oraz w przepisach wykonawczych.

Spółka, jako Zarządzający Lotniskiem (…) planuje finansowanie służb żeglugi powietrznej (służby AFIS oraz służby MET) z Planu Skuteczności Działania na trzeci okres referencyjny oraz w ramach dotacji celowej od Ministra Infrastruktury za obsługę lotów podlegających zwolnieniu z opłat nawigacyjnych zgodnie z zapisami art. 130 ust. 6 pkt 1-7 ustawy z dnia 3 lipca 2002 r. Prawo Lotnicze.

Należy zauważyć, iż ustawodawca odniósł się również do mechanizmu finansowania lotów zwolnionych z opłat nawigacyjnych w art. 130 ust. 7 cyt. powyżej ustawy, którego literalne brzmienie stanowi: „Udziela się dotacji celowej z budżetu państwa na sfinansowanie instytucjom zapewniającym służby żeglugi powietrznej kosztów związanych z zapewnieniem służb w przypadku lotów, o których mowa w ust. 6 pkt 1-7a. Koszty te są finansowane z części budżetu państwa, której dysponentem jest minister właściwy do spraw transportu”.

Zgodnie z powyższym, koszty służb AFIS i MET od 1 stycznia 2020 r. są pokrywane z dwóch źródeł. Podstawowym sposobem finansowania służb są należności wnoszone przez przewoźników.

Dodatkowo, koszty ponoszone przez Zarządzającego Lotniskiem (…) na rzecz lotów zwolnionych z opłat nawigacyjnych będą pokrywane z dotacji celowej wypłacanej przez ministra właściwego do spraw transportu, czyli obecnie Ministerstwa Infrastruktury. Koszty te obliczane są metodą kosztów krańcowych, a wysokość dotacji wyliczana zgodnie z rozporządzeniem Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 13 sierpnia 2013 r. w sprawie sposobu i trybu rozliczania i dokumentowania kosztów związanych z zapewnieniem służb żeglugi powietrznej za loty zwolnione z opłat nawigacyjnych.

Pierwszy sposób źródeł finansowania służb żeglugi powietrznej, zdaniem Spółki (poprzez opłaty wnoszone przez przewoźników lotniczych) nie budzi wątpliwości, stanowi on bowiem element obrotu gospodarczego i tym samym podlega opodatkowaniu przy sprzedaży usług zarówno podatkiem dochodowym od osób prawnych, jak i podatkiem od towarów i usług VAT.

Stąd, Spółka pragnie skupić się na dotacji celowej z budżetu państwa na sfinansowanie instytucjom zapewniającym służby żeglugi powietrznej kosztów związanych z zapewnieniem służb w przypadku lotów zwolnionych ustawowo z opłat nawigacyjnych. Przede wszystkim dotacja, o którą Spółka ma prawo zawnioskować w związku z zapewnieniem służb żeglugi powietrznej za loty zwolnione z opłat nawigacyjnych, nie ma wpływu na cenę usług świadczonych przez Zarządzającego. Przedmiotowa dotacja ma na celu pokrycie poniesionych nakładów inwestycyjnych oraz refundację kosztów w ściśle ograniczonym zakresie (np. refundacja metodą kosztów krańcowych).

Należy zauważyć, iż ustawodawca podczas definiowania kosztów występujących podczas obsługi lotów zwolnionych z opłat nawigacyjnych, dokonał ich szczegółowego i przejrzystego rozróżnienia, co znalazło swoje potwierdzenie w tabelach sprawozdawczych zawartych w załączniku VII do rozporządzenia (UE) 2019/317, stanowiącej element planu skuteczności działania oraz w samym wniosku składanym (po rozliczonym kwartale) do Ministra Infrastruktury.

Sposób kalkulacji dotacji odpowiada metodzie kalkulacji opłat za usługi nawigacji terminalowej, które zostały szczegółowo opisane w ustawie z dnia 3 lipca 2002 r. Prawo lotnicze:

1.  w zakresie lotów zwolnionych, wykonywanych zgodnie z przepisami dla lotów według wskazań przyrządów, tj. lotów IFR, o których mowa w art. 130 ust. 6 pkt 3-7 ustawy z dnia 3 lipca 2002 r. Prawo lotnicze, obliczane są zgodnie z § 4 ust. 3 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 13 sierpnia 2013 r. w sprawie sposobu i trybu rozliczania i dokumentowania kosztów związanych z zapewnieniem służb żeglugi powietrznej za loty zwolnione z opłat nawigacyjnych;
2.  w zakresie lotów zwolnionych, wykonywanych zgodnie z przepisami dla lotów z widocznością, tj. lotów VFR, o których mowa w art. 130 ust. 6 pkt 1-2 ustawy Prawo lotnicze z dnia 3 lipca 2002 r., obliczane są zgodnie z § 3 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 13 sierpnia 2013 r. w sprawie sposobu i trybu rozliczania i dokumentowania kosztów związanych z zapewnieniem służb żeglugi powietrznej za loty zwolnione z opłat nawigacyjnych.

Wartym podkreślenia jest również fakt, że Spółka nie jest jedynym beneficjentem przedmiotowej dotacji celowej za obsługę lotów zwolnionych z opłat nawigacyjnych, wypłacanej przez Ministra Infrastruktury na podstawie złożonego wniosku. Obecnie na rynku Polskim funkcjonują również inne instytucje zapewniające w/w usługi i tym samym wnioskujące do ministra właściwego do spraw transportu o stosowne wypłaty. Największym i najdłużej funkcjonującym na rynku beneficjentem, który należał również do Systemu Skuteczności Działania w poprzednim okresie odniesienia (RP2 w latach 2015-2019) jest (…).

Przepisy prawa podatkowego (do wniosku)

*   § 3 ust. 3 rozporządzenia Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 13 sierpnia 2013 r. w sprawie sposobu i trybu rozliczania i dokumentowania kosztów związanych z zapewnianiem służb żeglugi powietrznej za loty zwolnione z opłat nawigacyjnych,
*   art. 130 ust. 6 pkt 1-7 oraz art. 130 ust. 7 ustawy z dnia 3 lipca 2002 r. Prawo Lotnicze.

Z uzupełnienia wniosku wynika również, że Wnioskodawca zapewnia usługi:

\- Lotniskowej Służby Informacji Powietrznej (AFIS) dla przestrzeni powietrznej ATZ lotniska (…), zgodnie z certyfikatem wydanym przez Prezesa Urzędu Lotnictwa Cywilnego oraz wyznaczeniem dokonanym przez Ministra Infrastruktury, dla użytkowników przestrzeni powietrznej wykonujących loty w tej strefie; - Służby Meteorologicznej (MET) świadczonej na potrzeby Służby Kontroli Lotniska (TWR) na lotnisku (…) (CTR), Służby Kontroli Zbliżania (APP) w rejonie kontrolowanym lotniska (…) (TMA) oraz Lotniskowej Służby Informacji Powietrznej (AFIS) w strefie niekontrolowanej lotniska (…) (ATZ), zgodnie z certyfikatem wydanym przez Prezesa Urzędu Lotnictwa Cywilnego oraz wyznaczeniem dokonanym przez Ministra Infrastruktury.

Zgodnie z § 17 Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 28 września 2020 r. w sprawie opłat nawigacyjnych i stref ich pobierania, opłaty nawigacyjne naliczane są za każdą próbę podejścia do lądowania statku powietrznego. Należy przez to rozumieć operacje pełnego lądowania (statek powietrzny kołuje na stanowisko postojowe), tzw. operacje Touch&Go, gdzie statek powietrzny dotyka kołami pasa startowego i wykonuje od razu procedurę startu oraz tzw. operacje Low Pass, gdzie statek powietrzny nie dotyka pasa startowego, a jedynie przelatuje wzdłuż niego i wykonuje dalej procedurę wznoszenia.

W Polsce zwolnieniu z ponoszenia w/w opłat nawigacyjnych, podlegają statki powietrzne wykonujące loty wymienione w art. 130 ust. 6 ustawy z dnia 3 lipca 2002 r. Prawo Lotnicze, za które, zgodnie z ust. 7, instytucje zapewniające służby żeglugi powietrznej otrzymuje dotację celową z budżetu państwa.

Wnioskodawca wskazał również, że zapewnia usługi Lotniskowej Służby Informacji Powietrznej (AFIS) oraz Służby Meteorologicznej (MET) dla wszystkich użytkowników przestrzeni powietrznej ATZ, CTR lotniska (…) oraz w rejonie kontrolowanym TMA lotniska (…), którzy chcą z niej korzystać.

Z uzupełnienia wniosku wynika również, że odbiorcami usług nawigacyjnych świadczonych przez Wnioskodawcę, które podlegają zwolnieniu z opłat na podstawie art. 130 ust. 6 ustawy z dnia 3 lipca 2002 r. Prawo lotnicze są użytkownicy przestrzeni powietrznej wykonujący loty:

1\. wykonywane zgodnie z przepisami dla lotów z widocznością (VFR - Visual Flight Rules); 2. mieszane - w których część lotu wykonywana jest zgodnie z przepisami dla lotów z widocznością (VFR), a pozostała część lotu wykonywana jest zgodnie z przepisami dla lotów według wskazań przyrządów (IFR - Instrument Flight Rules) - za część lotu wykonywaną w polskiej przestrzeni powietrznej wyłącznie zgodnie z przepisami VFR; 3. wykonywane przez statki powietrzne o maksymalnej masie startowej (MTOM) poniżej 2 ton; 4. wykonywane wyłącznie w celu przewozu, w oficjalnej misji, panującego monarchy i jego najbliższej rodziny, głów państw, szefów rządu oraz ministrów; we wszystkich tych przypadkach cel lotu musi być potwierdzony odpowiednim oznaczeniem statusu lotu lub uwagą w planie lotu; 5. poszukiwawczo-ratownicze, autoryzowane przez właściwy organ koordynacji systemu poszukiwania i ratownictwa (w tym loty LPR- Lotniczego Pogotowia Ratunkowego); 6. wojskowe wykonywane przez polskie wojskowe statki powietrzne oraz wojskowe statki powietrzne państw, w których loty polskich wojskowych statków powietrznych nie są obciążane opłatami nawigacyjnymi; 7. wykonywane w celach wojskowych i zwolnione z opłat na mocy umów międzynarodowych ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską w drodze ustawowej, inne niż określone w pkt 1-6; 7a. wojskowe wykonywane przez wojskowe statki powietrzne w ramach programów wielonarodowych Organizacji Traktatu Północnoatlantyckiego (NATO), w których Rzeczpospolita Polska jest stroną, inne niż określone w pkt 1-7; 8. kontrolno-pomiarowe wykonywane przez instytucję zapewniającą służby ruchu lotniczego.

Należy przy tym wskazać, że zgodnie z art. 130 ust. 7 ustawy Prawo lotnicze, za obsługę lotów kontrolno-pomiarowych (o których mowa w pkt 8 powyżej) wykonywanych przez instytucję zapewniającą służby ruchu lotniczego, dotacja nie jest należna (tj. istnieje rozbieżność pomiędzy katalogiem lotów, które są zwolnione z opłat nawigacyjnych a tymi, za które jest należna dotacja).

Plan Skuteczności Działania stanowi narzędzie systemu skuteczności działania, o którym mowa w rozporządzeniu 2019/317/UE. W zakresie finansowym, jego celem jest wdrożenie stosownych regulacji rynkowych zapewniających efektywność kosztową zapewnianych służb żeglugi powietrznej, których to rynek ma charakter monopolistyczny. Koszty w PSD są wykazywane w celu ustalenia stawek jednostkowych opłat nawigacyjnych. PSD jest tworzone na dany okres odniesienia - obecnie aktualnym jest PSD RP3 (RP3 - ang. reference period 3), tj. na lata 2020-2024.

W Planie Skuteczności Działania wykazywane są planowane koszty służb żeglugi powietrznej, zgłoszone przez wszystkie instytucje działające w danej strefie pobierania opłat terminalowych. Od sumy kosztów odejmowane są planowane koszty obsługi lotów VFR (wyznaczane metodą kosztów krańcowych). Następnie, otrzymana różnica (dotycząca już wyłącznie lotów IFR), po uwzględnieniu tzw. mechanizmów wyrównawczych (wyrównań z poprzednich lat, wynikających z rozbieżności pomiędzy wartościami planowanymi, a ostatecznym wykonaniem) jest dzielona przez planowany poziom ruchu IFR, wyrażony w tzw. terminalowych jednostkach usługowych (SU-L), co w konsekwencji wyznacza ostateczny poziom stawki jednostkowej opłaty nawigacyjnej, która jest ustaloną, stałą w danym roku, „ceną” za jednostkę obsłużonego ruchu terminalowego.

Należy tym samym podkreślić, że w PSD przedstawia się planowane wartości przypisywane obsłudze lotów VFR (co zostało przedstawione w poprzednim akapicie). Przy czym, podmioty, zgodnie z treścią Rozporządzenia Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 13 sierpnia 2013 r. w sprawie sposobu i trybu rozliczania i dokumentowania kosztów związanych z zapewnianiem służb żeglugi powietrznej za loty zwolnione z opłat nawigacyjnych, wnioskują co kwartał o % kwoty zaplanowanej na obsługę lotów VFR, natomiast w ramach późniejszego rozliczenia otrzymują całość rzeczywistych kosztów (różnica między kosztami rzeczywistymi, a planowanymi jest przekazywana instytucji bądź zwracana do Ministra, w zależności od znaku różnicy).

W zakresie kosztów lotów zwolnionych IFR, kwoty te nie były wyróżnione w PSD RP3. W PSD RP3 zostały wykazane planowane koszty obsługi wszystkich lotów IFR (jako suma, zgodnie z opisem przedstawionym dwa akapity wyżej). W PSD RP3 nie wyróżniono także podziału planowanego poziomu ruchu IFR na loty płatne i zwolnione.

W przypadku nie wystąpienia z wnioskiem o dotację celową w terminie wskazanym w Rozporządzeniu Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 13 sierpnia 2013 r. w sprawie sposobu i trybu rozliczania i dokumentowania kosztów związanych z zapewnianiem służb żeglugi powietrznej za loty zwolnione z opłat nawigacyjnych lub utracie prawa do jej uzyskania, koszty obsługi lotów zwolnionych ponoszone są przez Wnioskodawcę, zgodnie z treścią art. 130 ust. 7a ustawy Prawo lotnicze.

W przypadku lotów IFR wysokość dotacji jest wyliczana indywidualnie dla każdej zwolnionej operacji lotniczej zgodnie z zapisami § 17 Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 28 września 2020 r. w sprawie opłat nawigacyjnych i stref ich pobierania, czyli jest obliczana jako iloczyn stawki jednostkowej (stałej i tożsamej dla wszystkich, publikowanej corocznie przez Prezesa Urzędu Lotnictwa Cywilnego) oraz liczby jednostek usługowych (SU-L), obliczanej indywidualnie. Metodologia obliczania wysokości opłaty za lot jest taka sama dla wszystkich lotów IFR.

W przypadku lotów VFR, które w całości podlegają zwolnieniu z opłat nawigacyjnych kwota dotacji związana jest z zapisami w Planie Skuteczności Działania i wyliczana powinna być zgodnie z § 4 ust. 3 Rozporządzenia Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 13 sierpnia 2013 r. w sprawie sposobu i trybu rozliczania i dokumentowania kosztów związanych z zapewnianiem służb żeglugi powietrznej za loty zwolnione z opłat nawigacyjnych.

W przypadku lotów IFR sposób kalkulacji dotacji jest taki sam jak sposób naliczania opłat za obsługę lotów niepodlegających zwolnieniu zgodnie z zapisami § 17 Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 28 września 2020 r. w sprawie opłat nawigacyjnych i stref ich pobierania. W przypadku lotów VFR wysokość dotacji jest kalkulowana metodą kosztów krańcowych i umieszczana, w wysokości planowanej, w Planie Skuteczności Działania (obecnie PSD RP3) na podstawie art. 22 ust. 6a Rozporządzenia Wykonawczego Komisji (UE) 2019/317 z dnia 11 lutego 2019 r. ustanawiającego system skuteczności działania i opłat w jednolitej europejskiej przestrzeni powietrznej.

Loty VFR są domyślnie zwolnione z opłat nawigacyjnych przez treść ustawy Prawo lotnicze. Należy implikować, że gdyby nie były one zwolnione, to zmianie uległby system kalkulacji stawek jednostkowych (co wynika z treści art. 22 ust. 6 Rozporządzenia (UE) 2019/317), tym samym niemożliwym jest jednoznaczne stwierdzenie, jaką opłatę musieliby uiszczać użytkownicy przestrzeni powietrznej wykonujący w/w loty.

Dotacja z budżetu państwa wypłacana przez Ministra Infrastruktury na podstawie złożonego przez Wnioskodawcę wniosku o wypłatę kosztów refundowanych przeznaczana jest na pokrycie kosztów związanych z realizacją zadań związanych z funkcjonowaniem certyfikowanych Służb Żeglugi Powietrznej Portu Lotniczego (…) - AFIS i MET.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy dotacja celowa z budżetu państwa mająca na celu zrefundowanie kosztów związanych z zapewnianiem służb żeglugi powietrznej w przypadku lotów zwolnionych z opłat nawigacyjnych, o których mowa w art. 130 ust. 6 pkt 1-7 ustawy z dnia 3 lipca 2002 r. Prawo lotnicze powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku), zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych podlegają osiągnięte przez lotnisko przychody z tytułu dotacji za loty zwolnione, otrzymane od Ministerstwa Infrastruktury. Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1 pkt 47 updop, wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach. Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, iż otrzymywane dotacje za loty zwolnione podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm., dalej: „updop”), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „otrzymane” oznacza, że momentem powstania przychodu jest moment otrzymania, czyli wpływu bezpośrednio do majątku podatnika, względnie na jego rachunek, wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami. W obrocie bezgotówkowym będzie to dzień uznania rachunku bankowego podatnika jako rachunku wierzyciela.

Należy przy tym wyjaśnić, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje szereg zwolnień określonych w art. 17 ust. 1 updop, w tym dla środków otrzymywanych na realizację określonych zadań.

I tak, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 47 updop, wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 47 updop zawiera jedynie ogólne wskazanie rodzaju przysporzenia korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania, stwierdzając że wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Zwolnienie to dotyczy więc dochodów z tytułu wszelkich dotacji, a dla zakresu tego zwolnienia nie jest istotny rodzaj dotacji, ich charakter i to, czy są określane jako dotacje podmiotowe, przedmiotowe czy też celowe. Nie ma również znaczenia sposób wykorzystania tych dotacji (o tym rozstrzyga ustawa o finansach publicznych). Ważne jest natomiast źródło ich pochodzenia, którym musi być budżet państwa lub budżet jednostki samorządu terytorialnego. Ustalenie zatem, czy otrzymane środki będą korzystać z tego zwolnienia przedmiotowego, jest uzależnione od sposobu ich finansowania.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia „dotacja”. Brak ustawowej definicji tego słowa nie uprawnia jednak do dowolnego określenia jego zakresu znaczeniowego. Mając powyższe na względzie, uprawnionym jest odwołanie się do ustawy o finansach publicznych w zakresie rozumienia sformułowania „dotacja” zawartego w przepisach podatkowych.

Zgodnie z art. 124 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 869 z późn. zm.), wydatkami budżetu państwa są m.in. wydatki na dotacje i subwencje. Dotacjami, w myśl art. 126 ww. ustawy, są podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

W rozpatrywanej sprawie istotne znaczenie mają regulacje zawarte w ustawie z dnia 3 lipca 2002 r. Prawo lotnicze (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1970 z późn. zm., dalej; „prawo lotnicze”).

Zgodnie z art. 130 ust. 6 ww. ustawy, nie pobiera się opłat nawigacyjnych za loty:

1\. wykonywane zgodnie z przepisami dla lotów z widocznością (VFR - Visual Flight Rules); 2. mieszane - w których część lotu wykonywana jest zgodnie z przepisami dla lotów z widocznością (VFR), a pozostała część lotu wykonywana jest zgodnie z przepisami dla lotów według wskazań przyrządów (IFR - Instrument Flight Rules) - za część lotu wykonywaną w polskiej przestrzeni powietrznej wyłącznie zgodnie z przepisami VFR; 3. wykonywane przez statki powietrzne o maksymalnej masie startowej (MTOM) poniżej 2 ton; 4. wykonywane wyłącznie w celu przewozu, w oficjalnej misji, panującego monarchy i jego najbliższej rodziny, głów państw, szefów rządu oraz ministrów; we wszystkich tych przypadkach cel lotu musi być potwierdzony odpowiednim oznaczeniem statusu lotu lub uwagą w planie lotu; 5. poszukiwawczo-ratownicze, autoryzowane przez właściwy organ koordynacji systemu poszukiwania i ratownictwa; 6. wojskowe wykonywane przez polskie wojskowe statki powietrzne oraz wojskowe statki powietrzne państw, w których loty polskich wojskowych statków powietrznych nie są obciążane opłatami nawigacyjnymi; 7. wykonywane w celach wojskowych i zwolnione z opłat na mocy umów międzynarodowych ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską w drodze ustawowej, inne niż określone w pkt 1-6; 7a. wojskowe wykonywane przez wojskowe statki powietrzne w ramach programów wielonarodowych Organizacji Traktatu Północnoatlantyckiego (NATO), w których Rzeczpospolita Polska jest stroną, inne niż określone w pkt 1-7; 8. kontrolno-pomiarowe wykonywane przez instytucję zapewniającą służby ruchu lotniczego.

Z art. 130 ust. 7 ww. ustawy wynika, że udziela się dotacji celowej z budżetu państwa na sfinansowanie instytucjom zapewniającym służby żeglugi powietrznej kosztów związanych z zapewnieniem służb w przypadku lotów, o których mowa w ust. 6 pkt 1-7a. Koszty te są finansowane z części budżetu państwa, której dysponentem jest minister właściwy do spraw transportu.

W myśl natomiast art. 130 ust. 7a ustawy prawo lotnicze, dotacji, o której mowa w ust. 7, udziela się na wniosek instytucji zapewniającej służby żeglugi powietrznej złożony do ministra właściwego do spraw transportu, w terminie do końca miesiąca następującego po zakończeniu kwartału, którego wniosek dotyczy, pod rygorem utraty prawa do uzyskania dotacji za ten kwartał.

Z kolei, szczegółowe wytyczne dotyczące kosztów związanych z zapewnieniem służb żeglugi powietrznej za loty zwolnione z opłat nawigacyjnych zostały zawarte w rozporządzeniu z 13 sierpnia 2013 r. Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej w sprawie sposobu i trybu rozliczania i dokumentowania kosztów związanych z zapewnieniem służb żeglugi powietrznej za loty zwolnione z opłat nawigacyjnych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1009) wydanym na podstawie art. 130 ust. 8 Prawa lotniczego (dalej: „rozporządzenie”).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką zarządzającą Lotniskiem. Przedmiotem działalności Spółki jest działalność usługowa wspomagająca transport lotniczy oraz świadczenie usług służb żeglugi powietrznej. Natomiast odbiorcami ww. usług są użytkownicy przestrzeni powietrznej, czyli podmioty wykonujące faktyczne działania lub operacje lotnicze w wydzielonej części przestrzeni powietrznej. Koszty finansowania służb żeglugi powietrznej Wnioskodawca pokrywa m.in. z dotacji celowej wypłacanej przez ministra właściwego do spraw transportu. Otrzymana dotacja celowa przeznaczana jest na finasowanie kosztów związanych z zapewnieniem służb żeglugi powietrznej w przypadku lotów zwolnionych ustawowo z opłat nawigacyjnych. Z kolei, przyznanie przedmiotowej dotacji wynika z zapisów ustawy prawo lotnicze.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia ustalenia, czy dotacja celowa z budżetu państwa mająca na celu zrefundowanie kosztów związanych z zapewnianiem służb żeglugi powietrznej w przypadku lotów zwolnionych z opłat nawigacyjnych powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Z rozporządzenia wynika, że Minister właściwy do spraw transportu przekazuje instytucji środki z tytułu dotacji bezpośrednio z rachunku bieżącego wydatków dysponenta części budżetu państwa 39 – Transport. Jednocześnie, jak wskazano w § 2 pkt 2 rozporządzenia, pod pojęciem dotacji rozumie się przez to dotacje celową określoną w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2017 r. poz. 2077 oraz z 2018 r. poz. 62, 1000, 1366, 1669 i 1693).

Mając na względzie powołane przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny sprawy stwierdzić należy, że środki otrzymane przez Wnioskodawcę w ramach dotacji celowej z budżetu państwa przeznaczonej na pokrycie kosztów związanych z zapewnianiem służb żeglugi powietrznej w przypadku lotów zwolnionych z opłat nawigacyjnych spełniają definicję przychodu zawartą w art. 12 ust. 1 updop, jako wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną. Zatem, stanowi ona przychód z momentem jej faktycznego uzyskania, tj. wpływu na rachunek bankowy Wnioskodawcy. Jednocześnie dotacja wymieniona przez Wnioskodawcę w przedstawionym stanie faktycznym pochodzi z budżetu państwa i nie stanowi dopłat do oprocentowania kredytów bankowych, zatem podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 updop.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy dotyczące ustalenia, czy dotacja celowa z budżetu państwa mająca na celu zrefundowanie kosztów związanych z zapewnianiem służb żeglugi powietrznej w przypadku lotów zwolnionych z opłat nawigacyjnych powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania nr 1 dotyczącym podatku od towarów i usług wydane zostanie/zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.