Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.428.2017.2022.11.S.JM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-06-03
Teza: Obowiązki płatnika w związku z zapewnieniem pracownikom świadczeń.
Słowa kluczowe: dojazdy; nierezydent; nierezydent-świadczenia na rzecz nierezydentów; pracodawca; pracownik; płatnik; transport
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Stosunek pracy.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
=================================================================

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 29 września 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 8 stycznia 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 669/18 i

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

10 października 2017 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 września 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika w związku z zapewnieniem pracownikom świadczeń.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 listopada 2017 r. (wpływ 24 listopada 2017 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Spółka pod firmą (…) Sp. z o. o. (dalej jako „Wnioskodawca” lub „Spółka”) posiada siedzibę i miejsce efektywnego zarządu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, w związku z czym podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Spółka prowadzi między innymi działalność polegającą na sprzedaży hurtowej owoców i warzyw, ich przetwarzaniu oraz konserwowaniu, jak również przetwarzaniu i konserwowaniu ryb, skorupiaków i mięczaków, czy wytwarzaniu gotowych posiłków i dań. W ramach prowadzonej działalności Spółka – na podstawie umów o pracę – zatrudnia pracowników, zaś sama praca jest świadczona we wszystkie dni tygodnia, w systemie zmianowym.

Ze względu na brak osób chętnych do pracy w siedzibie prowadzenia przez Spółkę działalności, konieczne pozostaje zatrudnienie osób, których stałe miejsce zamieszkania jest znacznie oddalone od siedziby Spółki. Jednocześnie pracownicy, których centrum aktywności życiowej znajduje się między innymi w: (\`(...)\`) (miejscowość oddalona o 40 kilometrów od siedziby Spółki), (\`(...)\`) (miejscowość oddalona o 20 kilometrów od siedziby Spółki), (…) (miejscowość oddalona o 23 kilometry od siedziby Spółki), czy (\`(...)\`) (miejscowość oddalona o 30 kilometrów od siedziby Spółki), ze względu na brak połączeń komunikacji publicznej, mają bardzo utrudniony dojazd do miejsca pracy. Utrudnienia związane z dojazdem pracowników do miejsca pracy są tym większe, że dużą część pracowników Spółki stanowią cudzoziemcy, którzy przyjechali do Polski wyłącznie w celach zarobkowych i zazwyczaj nie dysponują własnymi środkami lokomocji. Z tego względu Spółka zdecydowała się zorganizować pracownikom nieodpłatny dowóz do i z miejsca pracy. Zaznaczenia wymaga, że z praktyki Spółki wynika, że w przypadku nieudzielenia przez Spółkę gwarancji zapewnienia przedmiotowego dojazdu, część osób rezygnuje z nawiązania z nim stosunku pracy, wskazując to jako okoliczność uniemożliwiającą im świadczenie pracy. Tym samym należy przyjąć, że niezorganizowanie przez Spółkę dowozu z i do miejsca pracy, skutkowałoby niemożnością zapewnienia wymaganej kadry pracowniczej i spowodowało zagrożenie dla nieprzerwanej działalności Spółki.

Z powyższych względów, Spółka wydała uchwałę, na mocy której Spółka zapewnia pracownikom bezpłatny transport, który odbywa się codziennie, o stałych porach, na ustalonych trasach. Zgodnie z uchwałą, z zapewnianego przez Spółkę transportu nie mogą korzystać osoby trzecie, a wyłącznie pracownicy Spółki (jest to tzw. komunikacja zamknięta), przy czym świadczenie to jest dostępne dla wszystkich pracowników Spółki.

Pracownicy mogą korzystać z organizowanych przez Spółkę przejazdów na różnych – dłuższych lub krótszych – odcinkach. Dodatkowo – w zależności od grafiku ustalonego na dany okres w Spółce – liczba osób korzystających z przejazdów w ramach różnych zmian, a nawet tej zmiany może być różna. Co więcej, dany pracownik może skorzystać z przejazdu organizowanego przez Spółkę, ale może również dojechać do pracy innymi środkami lokomocji.

Spółka zapewnia dowóz pracownikom z wykorzystaniem autokarów, które użytkuje na podstawie umowy najmu zawartej z podmiotem trzecim. Podkreślić należy, że wszystkie autokary, z wykorzystaniem których organizowany jest dowóz pracowników spełniają wymogi określone w ustawie z dnia 20 czerwca 1997 roku Prawo o ruchu drogowym (tj. z dnia 8 czerwca 2017 roku, Dz. U. z 2017 roku poz. 1260 ze zm., dalej jako „Prawo o ruchu drogowym”), czyli są to pojazdy samochodowe przeznaczone konstrukcyjnie do przewozu więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą. W odniesieniu do autokarów użytkowanych na mocy umów najmu, Spółka co miesiąc płaci wynajmującemu czynsz, którego wysokość jest stała i nie pozostaje w jakimkolwiek związku z liczbą pracowników, którzy korzystają z usługi przewozu w danym okresie na całej trasie lub jej odcinku. Czynsz jest płacony na podstawie faktur VAT, od których Spółka dokonuje następnie odliczenia podatku VAT naliczonego.

Spółka nie prowadzi ewidencji pracowników rzeczywiście korzystających z transportu – tak co do ilości wykorzystanych przejazdów w danym okresie, jak również co do długości trasy. Prowadzenie takiej ewidencji oraz jej weryfikacja byłoby znacznie utrudnione, gdyż wymagałoby zaangażowania innych pracowników, a w konsekwencji zwiększyło koszty pracy. Kolejną okolicznością w istocie uniemożliwiającą prowadzenie przedmiotowej ewidencji pozostają okresy nieświadczenia pracy przez pracowników (związane np. z chorobą lub urlopem wypoczynkowym), w czasie których pracownicy nie korzystają z bezpłatnych przewozów organizowanych przez Spółkę. Tym samym, Spółka nie dysponuje wiedzą i nie jest w stanie zweryfikować, którzy pracownicy korzystają z organizowanego przez Spółkę przewozu i w jakim zakresie, jak również jak często, i na jakich trasach konkretni pracownicy korzystają z opłaconych ryczałtowo przejazdów.

Pracownicy nie ponoszą żadnych kosztów w związku z korzystaniem z transportu organizowanego przez Spółkę.

### Pytania

1) Czy ponoszenie przez Spółkę kosztów związanych z dowozem pracowników do i z miejsca pracy może zostać uznane za koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

2) Czy dowóz pracownika do i z miejsca pracy zapewniany przez Spółkę stanowi – dla danego pracownika – przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 11 ust. 1 i ust. 2a pkt 1-4 w zw. z art. 12 ust. 1 oraz ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji czy Spółka powinna uwzględniać to świadczenie przy wypełnianiu obowiązków płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych zgodnie z treścią art. 31 u.p.d.o.f., to jest czy powinna obliczać oraz pobierać od niego zaliczki na podatek dochodowy oraz czy świadczenie to powinno być uwzględniane przez Spółkę w informacji dla podatnika sporządzanej przez niego zgodnie z treścią art. 39 u.p.d.o.f.?

### Niniejsza interpretacja dotyczy odpowiedzi na pyt. Nr 2. W zakresie pyt. Nr 1 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, dowóz pracownika do i z miejsca pracy nie stanowi – dla danego pracownika – przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 11 ust. 1 i ust. 2a pkt 1-4 w zw. z art. 12 ust. 1 oraz ust. 3 u.p.d.o.f., co w konsekwencji powoduje, że świadczenie to nie powinno być uwzględniane ani przy wypełnianiu przez Spółkę obowiązków płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych zgodnie z treścią art. 31 u.p.d.o.f., to jest Spółka nie powinna od niego ani obliczać ani pobierać zaliczek na podatek dochodowy, ani też nie powinna uwzględniać tego świadczenia w informacji dla podatnika sporządzanej przez Spółkę zgodnie z treścią art. 39 u.p.d.o.f.

Uzasadniając powyższe stanowisko Spółki, należy wskazać co następuje.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Za przychody należy więc uznać przysporzenie majątkowe, czy to w formie pieniężnej czy niepieniężnej, przy czym aby wartości świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń zostały uznane za przychód muszą być one otrzymane.

Natomiast, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f., źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

W odniesieniu do przychodów osiąganych ze stosunku pracy, na co wskazuje treść art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W świetle zacytowanych przepisów oraz stanu faktycznego, którego dotyczy niniejszy wniosek, kluczowe pozostaje rozstrzygnięcie, czy zapewnienie przez Spółkę pracownikowi dowozu do i z miejsca pracy może zostać uznane za otrzymane przez pracownika „inne nieodpłatne świadczenie” stanowiące w konsekwencji przychód osiągany ze stosunku pracy.

Ustosunkowując się do pierwszej części przedstawionej wątpliwości, a więc czy zapewnienie przez Spółkę dowozu do i z miejsca pracy może zostać uznane za świadczenie otrzymane, należy w Państwa ocenie udzielić odpowiedzi przeczącej. Zdaniem Spółki, samo zapewnienie przez nią usługi transportu w celu zapewnienia swoim pracownikom dowozu do i z pracy jest jedynie postawieniem świadczenia do dyspozycji, z którego pracownik może, ale nie musi skorzystać. Tym samym, dopiero skorzystanie z możliwości transportu przez pracownika skutkuje otrzymaniem przez niego nieodpłatnego świadczenia od pracodawcy. Jednocześnie jednak, ponieważ jak już wskazano w niniejszym wniosku, Spółka nie prowadzi żadnej ewidencji pracowników, którzy korzystają z organizowanego przez nią dowozu, niemożliwe jest określenie, czy konkretny pracownik rzeczywiście otrzymał świadczenie pozostawione mu do dyspozycji. Tymczasem w orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjęto, że „nie sposób przyjąć, że świadczeniem niepieniężnym otrzymanym przez pracownika jest już stworzenie mu możliwości jego przyjęcia, choć nawet nie wiadomo, czy pracownik świadczenie to przyjmie i czy w ogóle jest zainteresowany jego przyjęciem” {tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 września 2015 roku, sygn. akt II FSK 1295/13\].

Zaznaczenia jednak wymaga, że nawet w razie wykazania, że pracownik skorzystał z dowozu do i z miejsca pracy, należy uznać, że nie jest to „inne nieodpłatne świadczenie”, które mogłoby stanowić ewentualny przychód ze stosunku pracy.

Powyższy wniosek wynika z orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego, w którym rozstrzygnięto, że aby zapewnić zgodność pojęcia „inne nieodpłatne świadczenie” z art. 2 w zw. z art. 217 Konstytucji pojęcie to powinno być rozumiane wyłącznie jako przysporzenie majątkowe, otrzymane przez pracownika, o indywidualnie określonej wartości \[tak Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 8 lipca 2014 roku, sygn. akt K 7/13, (\`(...)\`)\]. Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu cytowanego wyroku jednocześnie określił cechy istotne kategorii „innych nieodpłatnych świadczeń” jako przychodów w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. Podkreślono między innymi, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które zostały spełnione za zgodą pracownika (korzystał z nich w pełni dobrowolnie), zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść, a korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W ocenianym przypadku wskazywane kryteria nie są spełnione.

Z opisu stanu faktycznego wynika bowiem, że zapewnienie przez Spółkę dowozu z i do miejsca pracy ma bezpośredni związek ze świadczeniem pracy, nie zaś z celami osobistymi pracowników. Potwierdzeniem tej tezy jest chociażby fakt, że zorganizowany przez Spółkę transport służy wyłącznie realizacji obowiązku pracowniczego – pracownik nie ma żadnej swobody w zarządzaniu i rozporządzeniu tym świadczeniem i wykorzystuje je w konkretnym celu – wykonaniu swoich obowiązków pracowniczych. Tymczasem, przepisy prawa pracy nie nakładają na pracownika obowiązku ponoszenia za pracodawcę wydatków związanych ze świadczeniem pracy. Oznacza to, że wszystkie koszty związane ze świadczeniem pracy przez pracownika musi pokryć pracodawca. Wniosek ten pozostaje szczególnie aktualny w takim stanie faktycznym, jak ten którego dotyczy niniejszy wniosek, w którym niezapewnienie przez Spółkę transportu – wobec braku komunikacji publicznej, która pozwalałaby pracownikom na „samodzielne” dotarcie do miejsca pracy – uniemożliwiałoby zawarcie z częścią pracowników stosunków pracy. W konsekwencji, skutkowałoby to niedysponowaniem odpowiedniej kadry pracowniczej, co z kolei miałoby bezpośredni wpływ na brak możliwości funkcjonowania Spółki. Tym samym, zorganizowanie przez Spółkę dowozu pracowników z i do miejsca pracy stanowi racjonalny wydatek, który dokonywany jest nie w interesie pracownika, lecz pracodawcy oraz jest ponoszony w celu zapewnienia prawidłowej organizacji pracy.

Prawidłowość powyższego wywodu znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w którym wskazano, że „obowiązek, zapewnienia prawidłowej organizacji pracy nie może być utożsamiany tylko z zapewnieniem biurka, materiałów biurowych czy pokryciem kosztów eksploatacji samochodu służbowego czy kosztów zużytej energii elektrycznej. Ten obowiązek, należy i trzeba odnosić i analizować w kontekście konkretnych obowiązków pracowniczych i wynikających z tych obowiązków oczekiwań pracodawcy” \[tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 2 października 2014 roku, sygn. akt II FSK 2387/12\].

Tożsame stanowisko zostało przedstawione w interpretacji indywidualnej z dnia 17 maja 2016 roku wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPB-2-1/4511-262/16/HK), gdzie również podkreślono, że „że mimo bardzo szerokiego ujęcia w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodów ze stosunku pracy, nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przykładem tego rodzaju świadczeń są świadczenia spełnione wyłącznie w interesie pracodawcy, tj. mające charakter służbowy a nie prywatny. Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, a także w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 roku uznać należy, że – wynikające z konieczności wykonywania czynności służbowych - sfinansowanie przez Wnioskodawcę pracownikom, którzy nie będą w podróży służbowej kosztów (\`(...)\`) przewozu z miejsca zakwaterowania do miejsca wykonywania pracy, nie będzie generowało po stronie tych pracowników przychodu ze stosunku pracy. Z uwagi na specyfikę wykonywanej pracy przedmiotowe wydatki będą miały charakter służbowy. Ponoszone bowiem będą wyłącznie w interesie pracodawcy, a co za tym idzie pracownik nie otrzyma od Wnioskodawcy jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego”.

Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił również, że aby móc zakwalifikować dane świadczenie jako „inne nieodpłatne świadczenie” stanowiące przychód pracownika konieczne pozostaje ustalenie realnej korzyść rozumianej jako korzyść otrzymana przez pracownika do własnej dyspozycji, którą może swobodnie zarządzać i rozporządzać, przeznaczając na zaspokojenie własnych potrzeb. A contrario w przypadku, w którym pracownik nie ma żadnej swobody w zarządzaniu i rozporządzeniu świadczeniem, gdyż wykorzystuje je w konkretnym celu, tj. wykonaniu swoich obowiązków pracowniczych, nie można mówić o przychodzie pracownika \[tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 lutego 2017 roku, sygn. akt II FSK 233/15\]. Tymczasem, jak wskazano we wstępie niniejszego wniosku, zorganizowany przez Spółkę transport, odbywa się o stałych porach i na z góry ustalonych trasach, co uniemożliwia uznanie, że jest to świadczenie, którym pracownik może w jakikolwiek sposób rozporządzać dla osiągnięcia własnej korzyści.

Kolejną okolicznością potwierdzającą, że zorganizowanie przez Spółkę transportu pracowników do i z miejsca pracy jest działaniem podejmowanym w interesie Spółki pozostaje fakt, że stanowi on wykonanie obowiązku wynikającego z wydanej przez Zarząd Spółki uchwały, który to obowiązek ciąży na Spółce wobec wszystkich pracowników.

Co więcej okoliczność, że z zapewnianego przez Spółkę transportu mogą korzystać wszyscy pracownicy, wyklucza jednocześnie uznanie tego świadczenia za przychód pracownika, wobec niemożności ustalenia wartości świadczeń przypadających na poszczególnych pracowników Spółki. Jak już bowiem wskazano w niniejszym wniosku, Spółka nie dysponuje możliwością weryfikacji, czy pracownik skorzystał z organizowanego przez nią transportu, a jeśli tak to w jakim wymiarze (jak często, czy też na jakiej trasie), zaś wszelkie ponoszone przez nią w związku z transportem opłaty mają charakter stały (ryczałtowy). W tej sytuacji brak jest podstaw do ustalenia przychodu z tego tytułu po stronie pracownika, bowiem przychód musi być zindywidualizowany co do osoby i konkretnej wartości, nie zaś dostępny w sposób ogólny dla wszystkich pracowników \[tak też Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 września 2014 roku, sygn. akt II FSK 2353/12\].

Niemożność przypisania, w wyniku działań Spółki polegających na zapewnieniu dowozu do i z miejsca pracy, jakiegokolwiek przychodu po stronie pracowników Spółki, wynika również z – akcentowanego już w niniejszym wniosku faktu – nieistnienia komunikacji publicznej, która umożliwiałaby pracownikom samodzielny dojazd do i z siedziby Spółki. W tych okolicznościach nie sposób bowiem twierdzić, że pracownicy wskutek skorzystania z organizowanego przez Spółkę transportu odnoszą korzyść polegającą na uniknięciu wydatku, który musieliby ponieść.

Na marginesie powyższych rozważań należy przypomnieć, że mocą ustawy z dnia 7 listopada 2014 roku o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej (Dz. U. z 2014 r. poz. 1662), do katalogu zawartego w art. 21 ust. 1 u.p.d.o.f. dodany został pkt 14a, zgodnie z którym wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczenia otrzymanego przez pracownika z tytułu organizowanego przez pracodawcę dowozu pracowników autobusem w rozumieniu art. 2 pkt 41 Prawo o ruchu drogowym. W ocenie Spółki, powyższa zmiana dowodzi, że również w ocenie ustawodawcy w przypadku świadczenia polegającego na dowozie pracowników przez pracodawcę niemożliwe jest przypisanie danemu pracownikowi wymiernej i indywidualnie przypisanej korzyści, co uzasadnia zwolnienie tego świadczenia od podatku dochodowego.

Przywołana powyżej nowelizacja u.p.d.o.f. koresponduje zresztą ze stanowiskiem przyjmowanym w ostatnich latach przez organy skarbowe, zgodnie z którym „w sytuacji gdy wartości świadczeń pracowniczych nie można przyporządkować do świadczeń uzyskiwanych przez konkretnego pracownika – zwłaszcza wtedy, gdy (\`(...)\`) opłata wnoszona jest ryczałtowo za wszystkich pracowników – nie jest możliwe ustalenie w odniesieniu do konkretnego pracownika kwoty przychodu, w tym przypadku z tytułu finansowania przez pracodawcę kosztów dojazdów do i z pracy. Nie sposób bowiem stwierdzić, czy pracownik w istocie otrzymał określone świadczenie i jaka jest jego wartość. W konsekwencji (\`(...)\`) z opisanego tytułu po stronie pracowników nie dochodzi do powstania dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych” \[tak Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 4 kwietnia 2012 roku, sygn. ILPB2/415-598/09/12-S/AJ\].

W tym miejscu przypomnienia wymaga, że zgodnie z art. 31 u.p.d.o.f., pracodawca jako płatnik, obowiązany jest obliczać, pobierać i odprowadzać do właściwego urzędu skarbowego w ciągu roku podatkowego zaliczki na poczet podatku dochodowego od przychodów pracowników, jakie u niego uzyskują w ramach stosunku zatrudnienia. A contrario należy uznać, że przypadku, w którym dane świadczenie nie stanowi przychodu pracownika po stronie pracodawcy nie powstaje obowiązek obliczenia, pobrania i odprowadzenia od tego świadczenia zaliczki na poczet podatku dochodowego.

Tym samym, ponieważ w ocenie Spółki świadczenie polegające na zapewnieniu pracownikom dowozu z i do miejsca pracy nie stanowi przychodu pracownika, nie powstanie w stosunku do niego obowiązek obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na poczet podatku dochodowego.

Ponadto przypomnienia wymaga, że przychody pracowników oraz pobrane zaliczki na podatek dochodowy powinny być uwzględnione – zgodnie z art. 39 u.p.d.o.f. – w informacji dla podatników, która powinna być przekazana podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, którego informacja dotyczy. A contrario należy przyjąć, że jeśli dane świadczenie nie stanowi przychodu pracownika, to nie jest ono uwzględniane w informacji, o której mowa w art. 39 u.p.d.o.f.

Jako że zdaniem Spółki świadczenie polegające na zapewnieniu pracownikom dowozu z i do miejsca pracy nie stanowi przychodu pracownika, nie powinno być ono uwzględniane w sporządzanej przez nią informacji, o której mowa w art. 39 u.p.d.o.f.

Interpretacja indywidualna
--------------------------

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 19 grudnia 2017 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP3-3.4011.428.2017.2.JK3, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 27 grudnia 2017 r.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

26 stycznia 2018 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarga wpłynęła do mnie 31 stycznia 2018 r.

Wnieśli Państwo o uchylenie interpretacji w całości.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 8 stycznia 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 669/18.

Na powyższy wyrok 19 marca 2019 r. wniosłem skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Wyrokiem z 13 stycznia 2022 r. sygn. II FSK 1106/19 Sąd oddalił wniesioną 19 marca 2019 r. skargę kasacyjną.

Zatem, wyrok z 8 stycznia 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 669/18 stał się prawomocny od 13 stycznia 2022 r.

W wyroku Sąd wskazał, że przedmiotem sporu miedzy stronami jest odpowiedź na pytanie czy w przedstawionym stanie faktycznym dowóz pracownika do i z miejsca pracy zapewniany przez Skarżącą stanowi - dla danego pracownika przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 11 ust. 1 i ust. 2a pkt 1-4 w zw. z art. 12 ust. 1 oraz ust. 3 u.p.d.o.f., a w konsekwencji czy Skarżąca powinna uwzględniać to świadczenie przy wypełnianiu obowiązków płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych zgodnie z treścią art. 31 u.p.d.o.f., to jest czy powinna obliczać oraz pobierać od niego zaliczki na podatek dochodowy oraz czy świadczenie to powinno być uwzględniane przez Skarżącą w informacji dla podatnika sporządzanej przez nią zgodnie z treścią art. 39 u.p.d.o.f.

Zdaniem Sądu nie ma - na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wymierności korzyści indywidualnie przyporządkowanej do poszczególnych osób.

Skoro w podanym stanie faktycznym, ujętym we wniosku, nie jest możliwe obliczenie wartości świadczenia faktycznie otrzymanego przez konkretnego pracownika, to nie ma możliwości przypisania mu przychodu w określonej wysokości.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

*   uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w ww. wyroku;
*   ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku w drodze rozporządzenia.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Jak wynika z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „w szczególności” oznacza, że wymieniane kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Na podstawie art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Według art. 39 ust. 1 ww. ustawy:

W terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5

Wątpliwości Spółki stanowi kwestia, czy dowóz pracownika do i z miejsca pracy stanowi – dla danego pracownika przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 11 ust. 1 i ust. 2a pkt 1-4 w zw. z art. 12 ust. 1 oraz ust. 3 ustawy, a w konsekwencji, czy Spółka powinna od tego świadczenia obliczać oraz pobierać zaliczki na podatek dochodowy oraz czy świadczenie to powinno być uwzględniane przez Spółkę w informacji dla podatnika sporządzanej zgodnie z treścią art. 39 ustawy.

Stosownie do art. 11 ust. 1 przywołanej ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przychód jest w istocie określonym przyrostem majątkowym, a zatem jego otrzymanie musi mieć charakter definitywny. Przychód stanowią otrzymane lub postawione do dyspozycji pieniądze i wartości pieniężne.

Przez pojęcie "otrzymane" należy rozumieć takie pieniądze i wartości pieniężne, które zostały podatnikowi dane. Mając na uwadze istnienie wielu form rozliczeń, należy uznać, że otrzymane pieniądze to nie tylko wypłacona gotówka, ale również kwota, która wpłynęła na rachunek bankowy podatnika.

Natomiast „postawionymi do dyspozycji” są takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik - wykazując określoną aktywność - ma możliwość włączyć do swojego władztwa. Innymi słowy, podatnik ma możliwość skorzystania z tychże pieniędzy, a nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do dyspozycji.

Obok pieniędzy i wartości pieniężnych, ustawodawca za przychody uważa również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Świadczenia w naturze to wszelkie takie świadczenia, w przypadku których przedmiot świadczenia jest inny niż pieniądz lub wartość pieniężna. Świadczenia nieodpłatne to szczególnego rodzaju świadczenia, w przypadku których otrzymujący odnosi określoną korzyść pod tytułem darmym, co oznacza, że nie świadczy nic w zamian. Nieodpłatnym świadczeniem będzie zatem przede wszystkim świadczenie nieodpłatnie usług na rzecz podatnika. Świadczenie ma charakter nieodpłatny tylko wówczas, gdy otrzymujący w związku z wykonanym na jego rzecz świadczeniem nie świadczy niczego w zamian ani obecnie, ani też w przyszłości. Może tu chodzić nie tylko o korzyść majątkową, lecz np. osobistą.

Ustawodawca podkreśla, że z przychodem z tytułu wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń będziemy mieli do czynienia tylko wówczas, gdy podatnik faktycznie otrzyma świadczenie. Oznacza to, że przychodem pracownika są wszelkie otrzymane przez niego świadczenia nie tylko wynikające z umów o pracę lub umów o podobnym charakterze, ale także inne, niezależnie od podstawy na jakiej zostały wypłacone.

W przypadku jednak gdy wartości świadczeń pracowniczych nie można przyporządkować do świadczeń uzyskiwanych przez konkretnego pracownika, brak jest podstaw do ustalenia dla konkretnego pracownika kwoty przychodu z tytułu finansowania przez pracodawcę kosztów dojazdu do i z pracy. Tylko jednoznaczne stwierdzenie, że pracownik otrzymał w istocie określone świadczenie i ustalenie jego wartości pozwala na uznanie tego świadczenia za przychód pracownika. Sam fakt deklarowania przez pracownika chęci korzystania z transportu pozostawionego mu do dyspozycji przez pracodawcę oraz znany ogólny koszt tego transportu nie wyczerpuje definicji, otrzymanego przez pracownika w postaci nieodpłatnego świadczenia, przychodu. Skoro opodatkowaniu może podlegać tylko przychód faktycznie otrzymany, a nie możliwy do otrzymania, o przychodzie tego rodzaju można mówić tylko, gdy pracownik korzysta z postawionego do jego dyspozycji transportu i możliwe jest ustalenie wartości tego świadczenia według metod określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowisko to jest prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyrok NSA z dnia 19 stycznia 2012 r. sygn. II FSK 2735/11, niepubl., wyrok z dnia 16 października 2011 r. sygn. II FSK 693/10, II FSK 697/10, niepubl.; z dnia 11 kwietnia 2012 r. sygn. II FSK 1724/10 niepubl. i inne).

Tak więc sam fakt, że pracownik zgłosił gotowość korzystania z transportu do pracy i z pracy do domu nie przesądza, że będzie za każdym razem z tego transportu korzystał, a więc nie świadczy o tym, że takie świadczenie otrzymał.

Kwestią kolejną będzie w tym przypadku możliwość ustalenia kosztu transportu, a więc wartości nieodpłatnego świadczenia, które otrzyma pracownik, a który ponosi zakład pracy — zwłaszcza gdy również nie jest prowadzona żadna ewidencja korzystania przez pracowników z nieodpłatnego dowozu pracowników z i do pracy.

Kluczowe znaczenie przy dokonywaniu wykładni przepisów regulujących zagadnienie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wartości nieodpłatnie otrzymywanych świadczeń ma wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13. W wyroku tym Trybunał orzekł, że art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b u.p.d.o.f., rozumiane w ten sposób, że „inne nieodpłatne świadczenie” oznacza wyłącznie przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości, otrzymane przez pracownika, są zgodne z art. 2 w związku z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej

W uzasadnieniu tego wyroku Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że mimo bardzo szerokiego ujęcia przychodów ze stosunku pracy, nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika, bez ustalonej za nie zapłaty, jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu. Trybunał wskazał na kryteria wyróżnienia nieodpłatnych świadczeń stanowiących przychód pracownika.

Pierwszym takim kryterium jest obiektywna ocena, czy świadczenie leżało w interesie pracownika, a jest tak wtedy, gdy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku (pkt 3.4.2. uzasadnienia). Świadczenia uzyskiwane od pracodawcy, niezależnie od tego czy są dokonywane w formie pieniężnej, czy w formie świadczenia rzeczowego lub usługi, aby podlegały opodatkowaniu, muszą prowadzić do pojawienia się po stronie pracownika dochodu, czyli korzyści majątkowej, która może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi (pkt 3.4.3. uzasadnienia). Zastosowanie kryterium wyróżnienia świadczeń będących przychodem pracownika prowadzi do wniosku, że dowożenie pracownika z miejsca zamieszkania do pracy, czy też dodatkowe ubezpieczenie pracownika, może oznaczać zaoszczędzenie wydatku i — w konsekwencji — może stanowić przysporzenie objęte podatkiem dochodowym. Taka ocena jest jednak poprawna tylko pod warunkiem, że świadczenia te pracodawca spełniał dysponując uprzednią zgodą pracownika na ich przyjęcie. Łatwo bowiem można wyobrazić sobie pracownika, który — choć musi dojeżdżać do pracy — nie jest zainteresowany dowozem zorganizowanym przez pracodawcę, gdyż — przykładowo — jadąc własnym samochodem zapewnia jednocześnie transport innym domownikom (pkt 34.5. uzasadnienia).

Podsumowując tę część rozważań Trybunał stwierdził, że podstawowym kryterium, które powinno być stosowane przy ustalaniu, czy dane świadczenie nieodpłatne pracodawcy stanowiło przychód ze stosunku pracy, jest wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia, czy to w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej, czy to w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku. To ostatnie może występować, gdy pracownik dobrowolnie skorzystał ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę (pkt 3.4.7. uzasadnienia).

W dalszej części Trybunał podkreślił, że warunkiem objęcia podatkiem dochodowym "innego nieodpłatnego świadczenia” jest realny charakter przysporzenia. Świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia w przeciwieństwie do pieniędzy i wartości pieniężnych – są traktowane jako przychód wyłącznie pod warunkiem, że są "otrzymane", co ma wskazywać na bezwzględnie w odniesieniu do tego przychodu – wymagany realny charakter świadczenia (pkt 4.1.2 uzasadnienia). W odniesieniu do innych nieodpłatnych świadczeń bez elementu realnego w postaci otrzymania korzyści przez pracownika nie uzyskuje on przychodu; nie występuje zdarzenie, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Tym bardziej, bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia, brak podstaw do określenia jego wysokości (pkt 4.2.3. uzasadnienia).

W konsekwencji, zdaniem Trybunału, za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

\- po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

\- po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

\- po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Trybunał stwierdził, że gdyby traktować jako przychód pracownika jego udział w organizowanych przez pracodawcę imprezach zbiorowych, adresowanych do wszystkich pracowników, wówczas rzeczywiście nie można byłoby ustalić podstawy opodatkowania indywidualnych osób (podatników). Całkowicie nieadekwatny okazałby się wtedy wskazany w art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sposób określania podstawy opodatkowania. Jeśli jednak przychodem pracownika jest tylko takie nieodpłatne świadczenie pracodawcy, na które pracownik wyraził zgodę, które zostało spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, problem ustalenia podstawy opodatkowania w zasadzie ulega rozwiązaniu.

Zdaniem Sądu orzekającego w niniejszej sprawie (wyrok z 8 stycznia 2019 sygn. akt III SA/Wa 669/18) nie ma – na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wymierności korzyści indywidualnie przyporządkowanej do poszczególnych osób. Warunkiem uznania za przychód wartości nieodpłatnego świadczenia jest jego otrzymanie, a więc opodatkowaniu może podlegać przychód rzeczywiście otrzymany, a nie hipotetyczny — możliwy do otrzymania.

Jak Państwo wskazali we wniosku:

1) Zatrudniacie Państwo pracowników, których stałe miejsce zamieszkania jest znacznie oddalone od Państwa siedziby. Ze względu na brak połączeń komunikacji publicznej, pracownicy mają bardzo utrudniony dojazd do miejsca pracy.

2) Zdecydowali Państwo się zorganizować pracownikom nieodpłatny dowóz do i z miejsca pracy. Bezpłatny transport odbywa się codziennie, o stałych porach, na ustalonych trasach.

3) Świadczenie to jest dostępne dla wszystkich Państwa pracowników. Liczba osób korzystających z przejazdów jest różna w ramach różnych zmian. Dany pracownik może skorzystać z przejazdu organizowanego przez Państwa, ale może również dojechać do pracy innymi środkami lokomocji.

4) Nie prowadzicie Państwo ewidencji pracowników rzeczywiście korzystających z transportu – tak co do ilości wykorzystanych przejazdów w danym okresie, jak również co do długości trasy. Prowadzenie takiej ewidencji oraz jej weryfikacja byłoby znacznie utrudnione, gdyż wymagałoby zaangażowania innych pracowników, a w konsekwencji zwiększyło koszty pracy. Kolejną okolicznością w istocie uniemożliwiającą prowadzenie przedmiotowej ewidencji pozostają okresy nieświadczenia pracy przez pracowników (związane np. z chorobą lub urlopem wypoczynkowym), w czasie których pracownicy nie korzystają z bezpłatnych przewozów organizowanych przez Państwa.

5) Nie dysponujecie Państwo wiedzą i nie jest w stanie zweryfikować, którzy pracownicy korzystają z organizowanego przez Państwa przewozu i w jakim zakresie, jak również jak często, i na jakich trasach konkretni pracownicy korzystają z opłaconych ryczałtowo przejazdów.

Zatem po ponownej analizie informacji wynikających ze stanu faktycznego oraz uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 8 stycznia 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 669/18, stwierdzam, że dowóz pracownika do i z miejsca pracy zapewniany przez Państwo nie stanowi – dla danego pracownika – przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 11 ust. 1 i ust. 2a pkt 1-4 w zw. z art. 12 ust. 1 oraz ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Korzyść uzyskiwana przez pracowników nie daje się indywidualnie przypisać poszczególnym pracownikom. Nie prowadzili Państwo też szczegółowej ewidencji korzystania z nieodpłatnego dowozu pracowników. Tym samym, nie można przypisać (przyporządkować) do konkretnych pracowników wartości tego świadczenia.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym oraz w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 8 stycznia 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 669/18.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Państwa do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).