Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-569/07-2/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2007-12-17
Teza: Wypłatę wynagrodzenia przez Spółkę na rzecz Dystrybutorów w zamian za realizację określonego planu sprzedaży (miesięcznego i kwartalnego) towarów Spółek należących do Grupy …, należy uznać za odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zmianami), które podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
Słowa kluczowe: bonus; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; dystrybutor; premia-premia pieniężna; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 19.11.2007r. (data wpływu 28.11.2007r. do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za wykonanie planu sprzedaży towarów (premii pieniężnej) - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20.11.2007r. (data nadania) został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za wykonanie planu sprzedaży towarów (premii pieniężnej). Wniosek w dniu 23.11.2007r. wpłynął do Izby Skarbowej w Warszawie i został przekazany do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku w dniu 28.11.2007r. (data wpływu).

**W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.**

Spółka z o.o. podpisała umowy handlowe z Dystrybutorami. Przykładowa umowa z dnia 1 listopada 2006r., zwana dalej „Umowa nr 1” stanowi załącznik nr 6 do niniejszego wniosku, natomiast przykładowa umowa z Dystrybutorem z dnia 15 marca 2006 roku zwana dalej „Umowa nr 2” stanowi załącznik nr 7 do niniejszego wniosku.

W § 7 ust. 2 Umowy nr 1 oraz w § 9 ust. 2 Umowy nr 2 postanowiono, że w celu zmotywowania Dystrybutorów do zintensyfikowania sprzedaży towarów Spółek należących do Grupy …, tj. … S.A., Grupa … Sp. z o.o., Zakłady … Sp. z o.o., … S.A., I… Zakłady …, … S.A., … Sp. z o.o., dalej: Spółki z Grupy …, Wnioskodawca wypłaci Dystrybutorom wynagrodzenie za wykonanie miesięcznego i kwartalnego planu sprzedaży. Wynagrodzenie ustalone jest jako procentowy udział w cenie netto towarów sprzedanych przez Spółki z Grupy … danemu Dystrybutorowi. Dystrybutorzy nie świadczą na rzecz Wnioskodawcy żadnych usług. Dystrybutorzy wyłącznie nabywają towary od Spółek z Grupy …. Dystrybutorzy nie nabywają towarów od Wnioskodawcy. Wynagrodzenie Dystrybutorów jest związane wyłącznie ze spełnieniem określonych warunków umownych, tj. z przekroczeniem lub zrealizowaniem miesięcznego lub kwartalnego planu sprzedaży.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

Czy przyznane Dystrybutorom wynagrodzenie za wykonanie planu sprzedaży towarów Spółek z Grupy …, które to wynagrodzenie ma na celu zmotywowanie kupującego Dystrybutora do zintensyfikowania obrotów, może być uznane za wynagrodzenie wypłacone za świadczenie usługi przez Dystrybutora na rzecz Wnioskodawcy, przez co czynność ta podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem wnioskodawcy wypłata wynagrodzenia z tytułu nabycia przez Dystrybutora określonej ilości towaru w uzgodnionym okresie czasu nie jest wypłatą wynagrodzenia z tytułu świadczonej usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przedstawione powyżej stanowisko Spółka uzasadniła następującymi argumentami:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. Nr 54, poz. 535 ze zmianami), dalej: „Ustawa o VAT”, przez świadczenie usług, w rozumieniu Ustawy VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 Ustawy VAT. Można zatem stwierdzić, iż świadczeniem usługi będzie każda transakcja wykonana w ramach samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej, która nie stanowi dostawy towarów. Świadczenie usług nie może mieć jednak miejsca bez ustalenia konsumenta takiej usługi, tj. podmiotu będącego beneficjentem danej usługi. Takie też stanowisko zostało wskazane w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (sprawa C 384/95), z uzasadnienia którego wynika, iż „(…) jeśli zredukowanie produkcji nie przyczynia się do uzyskania korzyści ani przez organy administracji państwowej, które dokonują wypłaty odszkodowania z tego tytułu, ani przez inne znane (ustalone) osoby, czynność taka nie stanowi świadczenia usług w rozumieniu artykułu 6(1). Nie można bowiem mówić o świadczeniu usług bez ustalenia usługobiorcy, tj. podmiotu będącego beneficjentem danej usługi.”

Odnosząc powyżej cytowaną treść orzeczenia ETS do przedmiotowej sprawy, należy stwierdzić, iż Dystrybutor w zamian za otrzymywaną sumę pieniężną nie świadczy żadnej usługi na rzecz Wnioskodawcy. Brak jest zatem beneficjenta usługi, bowiem Dystrybutor nie świadczy żadnej odpłatnej usługi na rzecz Wnioskodawcy. Osiągnięcie określonego poziomu sprzedaży towarów przez Dystrybutora, za co otrzyma on określoną sumę pieniężną nie mieści się w pojęciu „świadczenia usług”.

W świetle powyższego Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż nie stanowi usługi realizacja obrotu przez Dystrybutorów na określonym poziomie skutkująca powstaniem prawa do wypłaty wynagrodzenia. Gdyby bowiem przyjąć założenie – z czym Wnioskodawca się nie zgadza – że wielkość obrotów osiągnięta w danym miesiącu, kwartale lub roku stanowi usługę, to konsekwentnie należałoby uznać za usługę każdorazowy zakup towarów. Można bowiem wyobrazić sobie sytuację, w której strony w umowach handlowych uzgodniły taki poziom zakupów uprawniających do uzyskania premii, który byłby każdorazowo przekraczany ze względu na – przykładowo - wysoką cenę jednostkową towaru. W takiej sytuacji doszłoby jednak do podwójnego opodatkowania tych samych czynności. W przypadku Spółek z Grupy … opodatkowaniu podlegałaby dostawa towarów, natomiast w przypadku Dystrybutora opodatkowaniu podlegałaby „usługa” polegająca na realizacji zakupu towarów z uwagi na ich wartość uprawniającą do otrzymania wynagrodzenia. Podsumowując, nie można uznać osiągnięcia określonego poziomu obrotów w danym przedziale czasowym za usługę. Taki wniosek narzuca dyspozycja art. 8 ust. 1 Ustawy VAT, zgodnie z którą dostawa towarów będąca przyczyną i źródłem takiego poziomu obrotów który uprawnia do otrzymania wynagrodzenia, nie może być jednocześnie uznana za świadczenie usługi.

Powyższe wnioski znajdują potwierdzenie w literaturze oraz jednolitej linii orzecznictwa, którego przykłady Spółka przedstawiła poniżej:

W wyroku z dnia 6 lutego 2007r., sygn. akt I FSK 94/06 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż „(…) Podkreślić w tym miejscu z całą mocą wypada, że dokonywanie przez Spółkę zakupów u kontrahenta, jak i terminowe regulowanie świadczenia pieniężnego (zapłaty), mieści się w zakresie czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług w postaci dostawy towarów. Nie można więc uznać w stanie faktycznym sprawy – zrealizowania na rzecz sprzedającego określonego z góry pułapu obrotu, jak i terminowego wykonania świadczenia pieniężnego – za świadczenie usługi. Zauważyć należy, że na określony pułap obrotów składa się odpowiednia liczba transakcji sprzedaży – dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy VAT. Czynności stanowiąc dostawę towaru nie mogą jednocześnie poprzez ich zsumowanie stanowić usługi. Przeszkodą do takiej konstatacji – jak wcześniej zauważono – jest treść art. 8 ust. 1 ustawy VAT, z której wynika, że dostawa nie może być jednocześnie usługą (…)”. W konkluzji powołanego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny wyraźnie opowiedział się za stanowiskiem, zgodnie z którym: „(…) za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT nie można uznać obrotów w wysokości określonej umownie osiągniętych przez nabywcę towarów. Premia wypłacona przez sprzedawcę, w przypadku osiągnięcia progu obrotów nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi”.

Analizując poczynione wyżej przez Sąd rozważania należy stwierdzić, iż w tym kontekście premia pieniężna stanowi swoistego rodzaju gratyfikację równoważną udziałowi w zysku sprzedającego z tytułu dokonywanej sprzedaży i istotnie jako taka nie mieści się w definicji usługi w rozumieniu powołanego art. 8 ust. 1 Ustawy VAT.

Co do braku konieczności opodatkowania podatkiem VAT premii pieniężnych (bonusów) wypowiedział się również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie. W wyroku z dnia 22 maja 2007r., sygn. III SA/Wa 4080/2006 Sąd wyraźnie stwierdził: „(…) wypłacenie premii (bonusu) jest obojętne z punktu widzenia VAT, podlega natomiast u nabywcy towarów, któremu ta premia jest przekazywana, zaliczeniu do przychodów w podatku dochodowym. Podobnie w przypadku wypłaty premii przez sprzedawcę – nabywcy towarów, z tytułu terminowego płacenia przez tego ostatniego za zakupiony towar, a więc prawidłowe wykonywanie przez nabywcę jednej z czynności istniejącego między stronami kontraktu kupna-sprzedaży – nie jest żadną usługą kupującego na rzecz sprzedawcy, która podlegałaby opodatkowaniu VAT.”

Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku o sygn. akt I SA/Gd 196/07 wypowiedział się w kwestii wpływu upustów w stosunku do podstawowej ceny towaru, udzielanych po przekroczeniu określonego poziomu zakupów, a rozliczanych w stosunku rocznym. W uzasadnieniu Sąd stwierdził, że z uwagi na fakt, że rabaty udzielane są za osiągnięcie określonego poziomu zakupów i stanowią przez to pewnego rodzaju nagrodę, tym samym nie są one upustami tylko swoistego rodzaju premią z tytułu wywiązania się kontrahenta z ustalonej ilości lub wartości zamówienia i pozostają bez wpływu na wielkość pierwotnie zadeklarowanego obrotu.

Mając na uwadze wyżej przywołane orzeczenia sądów administracyjnych należy stwierdzić, iż czynność polegająca na wypłaceniu wynagrodzenia w związku z przekroczeniem określonego poziomu obrotów nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Czynności takiej nie można bowiem uznać za odpłatne świadczenie usług ani za upust lub rabat wpływający na wysokość ceny sprzedaży.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zmianami), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, jak wskazują przepisy art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej:
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zatem każde odpłatne świadczenie na rzecz innego podmiotu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem, i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania tego rodzaju bonusów pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m. in. od ustalenia za co faktycznie premie zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp. W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jako rabat, podlegający uregulowaniom wynikającym z art. 29 ust. 4 cyt. ustawy.

W praktyce występują również sytuacje, w których podatnicy kształtują wzajemne relacje pomiędzy sobą w ten sposób, że premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę, np. nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób – wówczas wypłacane premie nie są związane z żadną konkretną dostawą. W takich sytuacjach należy uznać, iż wypłacony bonus pieniężny związany jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca zawarł umowy handlowe z Dystrybutorami towarów Spółek należących do Grupy …, tj. następujących podmiotów: … S.A. , Grupy … Sp. z o.o., … Sp. z o.o., … S.A., I… Zakładów , … S.A., … Sp. z o.o. Na ich podstawie, w przypadku wykonania przez Dystrybutorów miesięcznego i kwartalnego planu sprzedaży, Wnioskodawca jest zobowiązany do wypłaty określonej kwoty wynagrodzenia, ustalonego jako procentowy udział w cenie netto towarów sprzedanych przez Spółki z Grupy … danemu Dystrybutorowi. Wypłata przedmiotowego Wynagrodzenia dla Dystrybutorów jest związana wyłącznie ze spełnieniem określonych warunków umownych, tj. z przekroczeniem lub zrealizowaniem miesięcznego lub kwartalnego planu sprzedaży. Zatem wypłacana w ten sposób premia nie jest związana z żadną konkretną dostawą i nie ma charakteru dobrowolnego, jest bowiem uzależniona od konkretnego zachowania nabywców towarów; wypłacane wynagrodzenie stanowi bonus dla Dystrybutorów za świadczone na rzecz Spółki usługi. Wypłacane wynagrodzenie za osiągnięcie określonego poziomu sprzedaży, które nie może być uznane za rabat, stanowi więc szczególny rodzaj wynagrodzenia dla nabywców za świadczone na rzecz Spółki usługi. Zatem pomiędzy stronami istnieje więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi świadczenie usług za wynagrodzeniem, o których mowa w art. 8 ust. 1 cyt. ustawy.

Reasumując wypłatę wynagrodzenia przez Spółkę na rzecz Dystrybutorów w zamian za realizację określonego planu sprzedaży (miesięcznego i kwartalnego) towarów Spółek należących do Grupy …, należy uznać za odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zmianami), które podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto należy stwierdzić, iż powołane przez Wnioskodawcę: wyrok NSA w Warszawie z dnia 6 lutego 2007r., sygn. akt I FSK 94/06, wyrok WSA w Warszawie z dnia 22.05.2007r., sygn. akt III SA/Wa 4080/06 oraz wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 196/07 a także wyrok ETS Sprawa C 384/95 są rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.